Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/podatek-od-umowy-dozywocia-przy-wspolnosci-majatkowej-malzenskiej_28_22141.htm?idDzialu=28&idArtykulu=22141
Timestamp: 2019-06-16 06:32:39+00:00

Document:
Podatek od umowy dożywocia przy wspólności majątkowej małżeńskiej
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 września 2013 r. sprawy ze skargi J. B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 lutego 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:
3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
J.B. we wniosku złożonym w dniu 8 listopada 2012 r., o udzielnie pisemnej interpretacji indywidualnej przedstawiła następujący stan faktyczny:
W dniu 21 lipca 2009 r. zmarł mąż wnioskodawczyni, który pozostawił testament sporządzony przed notariuszem dnia 15 grudnia 2004 r. Do kręgu pozostałych spadkobierców należała dwójka dzieci, jednak w sporządzonym testamencie, do całego spadku powołana została wnioskodawczyni. Dnia 29 lipca 2009 r. notariusz sporządził akty notarialne "Oświadczenie o przyjęciu spadku", "Protokół dziedziczenia" oraz "Akt poświadczenia dziedziczenia", w których wnioskodawczyni przyjęła spadek wprost po zmarłym mężu. Do spadku należała nieruchomość - działka zabudowana domem mieszkalnym. J.B. w dniu 19 października 2012 r. przeniosła prawo do tej nieruchomości w zamian dożywotnią w pełni rozumianą opiekę oraz pogrzeb. Umowa o dożywocie określa wartość przedmiotowej nieruchomości na kwotę 250.000 zł.
J.B. zadała następujące pytanie:
Czy w opisanej przez nią sytuacji nastąpiło uzyskanie przychodu w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy powstaje obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli czy umowa o dożywocie wywołuje takie same skutki podatkowe jak sprzedaż nieruchomości?
Zdaniem skarżącej nie powstaje przychód i tym samym obowiązek podatkowy, ponieważ skarżąca jako dożywotnik (zbywca) nie uzyskuje przychodu w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem nie powstaje obowiązek podatkowy ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.
Skarżąca wskazała, że w umowie o dożywocie nie jest podana cena nieruchomości, lecz wartość, gdyż wartość świadczeń, jakie otrzyma jako dożywotnik będzie uzależniona od zdarzeń losowych, których nie da się przewidzieć w momencie zawierania umowy o dożywocie.
Zdaniem skarżącej, choć umowa dożywocia ma charakter odpłatny i prowadzi do przeniesienia własności nieruchomości, to ani wartość zbywanej nieruchomości, ani wartość świadczeń, które mają być zapewniane w ramach umowy dożywocia, nie mogą zgodnie z aktualnymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić podstawy do ustalenia wartości przychodu po stronie dożywotnika.
Skarżąca podkreśliła, że w umowie dożywocia nie ma ceny, na podstawie której można określić przychód ze zbycia nieruchomości. Kończąc wskazała na orzecznictwo sądów administracyjnych, potwierdzające zaprezentowane przez nią stanowisko.
W uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, pismem z dnia 23 stycznia 2013 r. wnioskodawczyni podała, że wskazana przez nią nieruchomość (prawo własności gruntu, na którym został wybudowany dom mieszkalny) została nabyta przez nią i jej męża w czasie trwania małżeńskiej wspólnoty majątkowej w 1981 r.
W dniu 4 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną, w której wyjaśnił, odwołując się przy tym do treści art. 9 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, że każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Odnosząc się do charakteru umowy dożywocia, uregulowanej w art. 908 k.c. organ wskazał, że cechą charakterystyczną tejże umowy jest ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalonego według kryteriów obiektywnych. Organ podkreślił, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).
W kontekście powyższego organ stwierdził, że umowa o dożywocie polegająca na tym, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie, ma charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji jest czynnością prawną o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości.
W dalszej części pisemnych motywów uzasadnienia, Dyrektor Izby Skarbowej dokonał charakterystyki umów odpłatnych. Wskazał, że cechą takich umów jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. A zatem - jak podał organ - nie dochodzi do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Co prawda w przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży, tym nie mniej nie oznacza to - zdaniem organu - że przeniesienie własności nieruchomości następuje pod tytułem darmym. Niewątpliwie zbywca nieruchomości (dożywotnik) w zamian za swoje świadczenie uzyskuje określone świadczenie służące zaspakajaniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. A zatem świadczenie dożywotnika ma swój odpowiednik w świadczeniach nabywcy nieruchomości. Bez znaczenia dla kwestii odpłatności jest to, czy świadczenie nabywcy odpowiada dokładnie wartości nieruchomości, albowiem istotą odpłatności umowy o dożywocie jest to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, ponieważ uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar, przejawiający się np. w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych wydatków, które musiałby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do zawarcia umowy o dożywocie.
Konkludując tę część rozważań organ stanął na stanowisku, że umowa o dożywocie stanowi dla dożywotnika (zbywcy) źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w sytuacji gdy zostanie zawarta przed upływem 5 letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.
Kolejno organ wskazał, odnosząc się przy tym do treści art. 922, 924 oraz 925 k.c., że dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku istotny jest dzień otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.
Organ uznał zatem, że odpłatne zbycie nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1981 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, w związki z upływem okresu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i tym samym nie rodzi obowiązku zapłaty podatku dochodowego.
Z kolei dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej, jaki skarżąca nabyła po zmarłym mężu w 2009 r. stanowi - w ocenie organu - źródło przychodu i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2009 r.
Organ zwrócił uwagę, że w sytuacji gdy umowa dożywocia nie określa kwotowo ceny, za jaką nieruchomość jest zbywana, a nabywca zobowiązuje się jedynie do świadczeń określonych w art. 980 k.c., przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy (uzyskania przychodu zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie są znane, przychód dożywotnika należy określić w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości lub prawa.
Dyrektor izby skarbowej stwierdził, że umowa dożywocia stanowi dla skarżącej źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej udziału nabytego w drodze spadku po zmarłym w 2009 r. mężu, ponieważ została zawarta przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany z tego tytułu dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem, określonym zgodnie z dyspozycją art. 19 ww. ustawy a kosztami uzyskania przychodu określonymi w oparciu o art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu 19% podatkiem według zasad okręconych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W ocenie organu przychodem skarżącej z tytułu zbycia nieruchomości będzie jej wartość rynkowa, którą - w ocenie organu - należy określić na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem organu, pismem wniesionym w dniu 27 lutego 2013 r., J.B. wezwała Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa.
W piśmie tym skarżąca stwierdziła, że stanowisko organu, iż przychód dożywotnika należy określić w oparciu o wartość rynkową nieruchomości nie wynika wprost z przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej powoływana jako "u.p.d.o.f.").
W ocenie skarżącej, stwierdzenie organu interpretacyjnego, że ekwiwalentność umowy dożywocia oznacza, że świadczenia nie musza być sobie równe, zasługiwałoby na akceptację o ile pominie się treść art. 914 k.c., który daje dożywotnikowi prawo, w przypadku sprzedaży nieruchomości, do żądania zmiany dożywocia na rentę odpowiadającą wartości tego prawa.
Zdaniem skarżącej nie sposób uznać, aby dożywotnik osiągnął jakikolwiek dochód zważywszy na cel umowy dożycia, jakim jest przeniesienie prawa własności w zamian za dalsze utrzymanie dożywotnika. Zawarcie umowy dożywocia spowodowane zos...

References: art. 19
 art. 10
 art. 19
 art. 10
 art. 9
 art. 10
 art. 10
 art. 908
 art. 922
 art. 10
 art. 10
 art. 30
 art. 980
 art. 19
 art. 10
 art. 19
 art. 22
 art. 30
 art. 914