Source: http://kraken.slv.cz/1Afs9/2004
Timestamp: 2018-07-22 09:20:26+00:00

Document:
1Afs9/2004
1 Afs 9/2004-35
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobce JUDr. R. K., správce konkursní podstaty úpadce Z., s. r. o., zastoupeného JUDr. Tomá¹em Udr¾alem, advokátem se sídlem Smilova 386, 530 02 Pardubice, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Hradci Králové se sídlem Horova 17, 500 02 Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 10. 2003, è. j. 31 Ca 110/2002-13,
Rozhodnutím ze dne 23. 4. 2002, è. j. 12758/02/230970/6392, zamítl Finanèní úøad v Novém Byd¾ovì podle § 64 odst. 4 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále daòový øád ), ¾alobcovu ¾ádost o vrácení pøeplatku na dani z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 25 539 Kè a na dani silnièní ve vý¹i 3000 Kè: pou¾il toti¾ pøeplatky na úhradu nedoplatku na dani z pøidané hodnoty, a ke dni podání ¾ádosti tak neevidoval na ¾alobcovì osobním úètu ¾ádný vratitelný pøeplatek.
®alobce napadl toto rozhodnutí odvoláním, které v¹ak ¾alovaný zamítl svým rozhodnutím ze dne 4. 6. 2002, è. j. 3010/150/2002-©M; dospìl toti¾ k závìru, ¾e i pøi bì¾ícím konkursu na daòový subjekt je správce danì oprávnìn pou¾ít pøeplatek na dosud neuhrazenou daòovou povinnost. ®alobce podle ¾alovaného zamìòuje dva odli¹né pojmy a do¾aduje se vrácení pøeplatku, které je v¹ak podmínìno vznikem vratitelného pøeplatku. V souladu s § 40 odst. 11 daòového øádu se daòové øízení prohlá¹ením konkursu nepøeru¹uje; pokud má tedy plátce neuhrazenou daòovou povinnost, je správce danì oprávnìn pou¾ít pøeplatek na úhradu danì.
Uhrazením této danì nedochází ke zvýhodòování vìøitele, nýbr¾ k opo¾dìnému odvedení danì, kterou mìl plátce odvést státu.
®alobu proti rozhodnutí ¾alovaného zamítl Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 30. 10. 2003. ®alobce tvrdil, ¾e ¾alovaný poru¹il ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) zákona è. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, podle nìj¾ není pøípustné zapoètení na majetek patøící do konkursní podstaty, a ¾e úhrada daòových nedoplatkù z majetku patøícího do konkursní podstaty je nepøípustným zvýhodnìním konkursního vìøitele. Soud mu v¹ak nepøisvìdèil: zákon o konkursu a vyrovnání není jako¾to soukromoprávní pøedpis lex specialis k daòovému øádu. Daòový závazek mù¾e pøi vzniku pøeplatku zaniknout kompenzací; je-li v¹ak na nìkterém z osobních úètù daòového dlu¾níka evidován nedoplatek na dani, je správce danì povinen pou¾ít daòový pøeplatek na úhradu takového nedoplatku bez ohledu na to, ¾e na majetek daòového dlu¾níka byl prohlá¹en konkurs. Nárok na vrácení pøeplatku na dani z pøíjmù právnických osob, pøípadnì na dani silnièní, není podle soudu pohledávkou úpadce za státem coby dlu¾níkem a pøeplatek na dani nelze pova¾ovat za majetek, který ke dni prohlá¹ení konkursu patøil do konkursní podstaty. Konkurs se vztahuje jen na takové vìci, práva a jiné majetkové hodnoty, které jsou zpùsobilé být pøedmìtem obèanskoprávních vztahù, a které lze tedy zpenì¾it; pøeplatek na dani z pøíjmù právnických osob ani pøeplatek na dani silnièní v¹ak takovou povahu nemají. Správce konkursní podstaty je proto nemù¾e zahrnout do soupisu konkursní podstaty podle § 18 zákona o konkursu a vyrovnání: jednalo by se o neopodstatnìný zásah do veøejnoprávního daòového øízení a o zákonem nedovolené roz¹iøování konkursní podstaty na úkor pøíjmù státního rozpoètu.
®alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) podal proti tomuto rozhodnutí krajského soudu kasaèní stí¾nost, v ní¾ jako kasaèní dùvod uplatnil nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení [§ 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního-dále jen s. ø. s. ]. Stì¾ovatel upozornil na to, ¾e soud dal ve svém rozhodnutí pøednost daòovému øádu pøed zákonem o konkursu a vyrovnání; takto v¹ak nelze postupovat, nebo» správce danì je povinen pøihlásit svou daòovou pohledávku do konkursního øízení jako ka¾dý jiný vìøitel a poté mu nále¾í uspokojení z rozvrhu konkursní podstaty, do ní¾ nále¾í i pøeplatky na dani. V opaèném pøípadì by správce danì získával zcela mimoøádné postavení mezi v¹emi ostatními konkursními vìøiteli. Taková nerovnost úèastníkù øízení by byla v rozporu s Ústavou ÈR. Je sice pravda, ¾e daòové øízení se podle § 40 odst. 11 daòového øádu nepøeru¹uje; toto ustanovení se v¹ak týká podávání daòového pøiznání a stì¾ovatel podle nìj postupoval, ov¹em vrácení pøeplatku se nedomohl. Vyèíslené pøeplatky nelze automaticky zapoèíst na úhradu jiné danì: tomu brání § 14 zákona o konkursu a vyrovnání, nebo» i správce danì je úèastníkem konkursního øízení.
Stì¾ovatel dále poukázal na usnesení Nejvy¹¹ího soudu ze dne 19. 9. 2001, 29 Odo 532/2001: podle nìj nemù¾e správce danì zapoèítávat své vlastní pohledávky proti majetku nále¾ejícímu do konkursní podstaty. Jeliko¾ nárok na vrácení pøeplatku danì je pohledávkou úpadce za jeho dlu¾níkem a úpadcovy pohledávky jsou souèástí majetku konkursní podstaty, je stát, resp. správce danì, coby dlu¾ník povinen vrátit pøíslu¹nou èástku do konkursní podstaty. Postup podle § 64 daòového øádu by za trvání konkursu byl nepøípustným zapoètením.
Zásadní právní otázkou øe¹enou napadeným rozsudkem krajského soudu-toti¾ mo¾ností pou¾ít pøeplatek na jedné dani na úhradu nedoplatku u jiné danì i po prohlá¹ení konkursu na majetek daòového subjektu-se Nejvy¹¹í správní soud ji¾ zabýval postupem dle ustanovení § 12 odst. 2 a § 19 odst. 2 s. ø. s. Plénum soudu zaujalo k této otázce v zájmu jednotného rozhodování soudù dne 29. 4. 2004 stanovisko (viz è. 215/2004 Sb. NSS). Podstata tohoto stanoviska spoèívá v následující právní vìtì: Daòový pøeplatek lze vrátit daòovému subjektu jen za pøedpokladu, ¾e se jedná o vratitelný pøeplatek, to jest není-li evidován na ¾ádném z jeho osobních úètù ¾ádným správcem danì nedoplatek na dani, pøièem¾ není rozhodné, zda nedoplatek vznikl pøed nebo po prohlá¹ení konkursu. Postup správce danì není nezákonný, postupuje-li pøi vracení pøeplatku v souladu s podmínkami pro jeho vrácení stanovenými daòovými pøedpisy. K tomuto právnímu názoru dospìlo plénum zejména na základì následujících úvah, z nich¾ soud vychází i v posuzování vìci.
Daòová povinnost je platební povinností daòového subjektu, kterou stát stanoví zákonem k získání pøíjmù na úhradu celospoleèenských potøeb, ani¾ pøitom poskytuje daòovým subjektùm ekvivalentní protiplnìní. Tento právní vztah mezi státem a daòovým subjektem lze oznaèit za asynallagmatickou obligaci-závazek veøejnoprávního charakteru. Úèelem daòového øízení je realizace práv a povinností daòového subjektu vùèi státu reprezentovanému správcem danì, jejich¾ vzájemný právní vztah je zalo¾en na nerovnosti. Cílem daòového øízení je podle § 2 odst. 2 daòového øádu stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy. I v daòovém øízení platí zásada rovnosti, pouze v¹ak ve vzájemném vztahu mezi daòovými subjekty, které mají pøed správcem danì stejná procesní práva a povinnosti (§ 2 odst. 8 daòového øádu).
Zapoètení je významnou právní skuteèností zpùsobující zánik závazku. Nahrazuje plnìní a je v nìm obsa¾eno uspokojení vìøitele. Zapoètení je podmínìno právním úkonem, který mù¾e být jednostranný nebo dvoustranný (§ 580 a § 581 obèanského zákoníku). Základním pøedpokladem zapoètení je v¹ak existence závazkového právního vztahu, ze kterého vìøiteli vzniká právo na plnìní (pohledávka) od dlu¾níka a dlu¾níkovi vzniká povinnost splnit závazek (§ 488 obèanského zákoníku). Závazky vznikají z právních úkonù, zejména ze smluv, jako¾ i ze zpùsobené ¹kody, z bezdùvodného obohacení nebo z jiných skuteèností uvedených v zákonì (§ 489 obèanského zákoníku). Pro obchodní vztahy je právní úprava obsa¾ena v § 358 -§ 364 obchodního zákoníku, pøièem¾ se jedná o lex specialis ve vztahu k právní úpravì zapoètení obsa¾ené v obèanském zákoníku. Zapoètení vzájemné pohledávky (kompenzace) má za následek zánik proti sobì stojících pohledávek vìøitele a dlu¾níka, kteøí jsou vùèi sobì v postavení vìøitele a dlu¾níka zároveò. Zánik pohledávek na základì kompenzaèního projevu vùle nastává se zpìtnou úèinností (ex tunc), a to ke dni, kdy se pohledávky proti sobì postavily (§ 580 obèanského zákoníku). Úèinností zákona è. 94/1996 Sb. (k 1. 6. 1996), kterým byl mimo jiné zmìnìn a doplnìn § 14 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání, do¹lo k významnému roz¹íøení zákazu zapoètení s cílem zamezit zvýhodnìní vìøitelù, kteøí mají vzájemné pohledávky s úpadcem.
Ustanovení § 64 odst. 1 daòového øádu definuje daòový pøeplatek jako èástku plateb pøevy¹ující splatnou daò vèetnì pøíslu¹enství danì. Postup správce danì v situaci, kdy na majetek daòového subjektu byl prohlá¹en konkurs, je upraven v § 40 odst. 11 daòového øádu, podle nìj¾ se daòové øízení prohlá¹ením konkursu nepøeru¹uje. Z tohoto ustanovení je nutno dovodit, ¾e správce danì je povinen vést daòové øízení a vydávat rozhodnutí týkající se daòových povinností daòových subjektù, pøijímat platby a evidovat je, a to bez ohledu na úèinky prohlá¹ení konkursu, které se promítají v soukromoprávních vztazích. Správce danì je striktnì vázán daòovým øádem a vystupuje vùèi daòovému subjektu jako orgán veøejné moci vydávající vrchnostenská rozhodnutí.
Pøi soubìhu konkursního a daòového øízení má správce danì dvojí postavení: jednak je správním orgánem vykonávajícím správu danì v rámci daòového øízení, které se nepøeru¹uje, a jednak je úèastníkem konkursního øízení. Správce danì toti¾ ani po prohlá¹ení konkursu neztrácí své postavení orgánu moci veøejné na úseku veøejných financí, ale zároveò mù¾e být-v pøípadì existence daòových nedoplatkù-úèastníkem konkursního øízení, ve kterém má rovné postavení s ostatními úèastníky tohoto øízení.
Daò, tj. zákonem stanovenou platební povinnost, lze podle § 59 odst. 3 písm. e) daòového øádu platit i pøeplatkem na jiné dani. Postupuje-li správce danì podle ustanovení § 59 a § 64 daòového øádu ve vztahu k daòovému subjektu, na jeho¾ majetek byl prohlá¹en konkurs, realizuje se tak úhrada splatné daòové povinnosti, tzn. dochází k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy. V daòovém øádu, v jiném daòovém zákonì ani v zákonì o konkursu a vyrovnání není stanoveno, ¾e by správce danì mohl nebo mìl postupovat jinak v pøípadì, ¾e na majetek daòového subjektu je prohlá¹en konkurs. Eviduje-li proto správce danì na nìkterém z osobních úètù daòového subjektu pøeplatek danì, musí jej pou¾ít zpùsobem taxativnì stanoveným v § 64 odst. 2 a¾ 6 daòového øádu, a to bez ohledu na skuteènost, ¾e na majetek daòového subjektu byl prohlá¹en konkurs. Má-li daòový subjekt nedoplatek, a to na jakékoliv dani u jakéhokoliv správce danì, pou¾ije se daòový pøeplatek na jeho úhradu. Jakým zpùsobem se tak stane, výslovnì ukládá správci danì ustanovení § 64 odst. 2 daòového øádu. Ze ¾ádného zákonného ustanovení nelze dovodit, ¾e by se správce danì od povinnosti stanovené v tomto ustanovení mohl jakkoliv odchýlit. Pouze v pøípadì, ¾e daòový subjekt nemá evidován daòový nedoplatek, jedná se o pøeplatek, který mu lze vrátit, tj. vratitelný pøeplatek. Pøi postupu správce danì podle § 59 a § 64 daòového øádu v rámci daòového øízení pøi souèasnì probíhajícím konkursním øízení tak dochází k úhradì splatného daòového nedoplatku, tj. k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy.
Z uvedeného vyplývá, ¾e pøeplatek na dani, nejedná-li se o pøeplatek vratitelný, nemù¾e nále¾et do majetku tvoøícího konkursní podstatu a být zahrnut správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty podle § 18 zákona o konkursu a vyrovnání, proto¾e by se jednalo o neopodstatnìný zásah do veøejnoprávního daòového øízení. Jiné závìry nelze dovodit ani z tvrzeného vzájemného vztahu daòového øádu a zákona o konkursu a vyrovnání jako obecného a speciálního pøedpisu. Speciální úprava má pøednost pøed právní úpravou obecnou; k tomu v¹ak dochází jen tam, kde právní normy stejné právní síly upravují tuté¾ materii, ale v rùzném rozsahu. O takový vztah se v pøípadì § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání a § 64 daòového øádu nejedná, nebo» neupravují stejnou oblast právních vztahù.
Postupuje-li správce danì ve vztahu k daòovému subjektu poté, co byl na jeho majetek prohlá¹en konkurs, podle § 64 daòového øádu, není to v rozporu s § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání, nebo» se nejedná o nepøípustnou kompenzaci. Daòovou pohledávkou daòového subjektu vùèi státu mù¾e být jen daòový pøeplatek, který pøevy¹uje pøípadný daòový nedoplatek. Jen takový pøeplatek je vratitelný, a to bez ohledu na prohlá¹ení konkursu.
Soud v pøezkumném øízení k ¾alobní námitce zji¹»uje existenci vratitelného pøeplatku; nezkoumá tedy pouze, zda správce danì takový pøeplatek eviduje èi nikoli, ale také zda správce danì s pøeplatkem nakládal pøi úhradì nedoplatkù v zákonných mezích. Soud nemù¾e oznaèit postup správce danì za nezákonný, jestli¾e správce danì postupoval pøi vracení pøeplatku v souladu s podmínkami stanovenými daòovými pøedpisy.
Ze v¹ech shora uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e Krajský soud v Hradci Králové v napadeném rozsudku nepochybil; kasaèní stí¾nost je proto nedùvodná a Nejvy¹¹í správní soud ji jako takovou zamítl.

References: soud 
 § 64
 § 40
 soud 
 § 14
 Soud 
 § 18
 soud 
 § 40
 § 14
 § 64
 soud 
 § 12
 § 19
 soud 
 § 2
 § 581
 § 358
 § 14
 § 64
 § 40
 § 59
 § 59
 § 64
 § 64
 § 64
 § 59
 § 64
 § 18
 § 14
 § 64
 § 64
 § 14

Soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud