Source: https://temi.camera.it/leg18/temi/tl18_iva_imposte_indirette.html
Timestamp: 2020-04-04 05:41:25+00:00

Document:
tema 9 marzo 2020
Studi Camera - Finanze Fisco Iva e Fatturazione elettronica
La legge di bilancio 2020 (commi 2 e 3, legge n. 160 del 2019) prevede la sterilizzazione completa per il 2020 e parziale dal 2021 degli aumenti delle aliquote IVA e accise (cd. clausole di salvaguardia).
Il 12 febbraio 2020 la Commissione finanze della Camera ha approvato il parere sullo schema di decreto legislativo in materia di IVA per le prestazioni di servizi e le vendite a distanza (AG 150). In sintesi,viene estesa e semplificata l'adesione al regime speciale MOSS (Mini One Stop Shop - Mini Sportello Unico), introducendo una soglia di 10.000 euro, non oltre la quale le prestazioni di servizi di telecomunicazione, teleradiocliffusione e di quelli resi per via elettronica forniti in Stati membri diversi dallo Stato membro di stabilimento del prestatore sono imponibili ai fini IVA in quest'ultimo Stato membro, in deroga ai criteri di territorialità.
Secondo i dati riportati dall'Agenzia delle entrate e presentati in occasione del Forum italiano sulla fatturazione elettronica del 20 gennaio 2020, dal 1° gennaio 2019 (data di entrata in vigore dell'obbligo di fatturazione elettronica) sono state emesse 2.054.000.000 di fatture elettroniche delle quali:
il 55% per operazioni tra soggetti passivi (cosiddette B2B – business o business);
il 44% verso consumatori finali (B2C – business to consumer);
Il 45% delle fatture elettroniche ha interessato i settori della "Fornitura di energia elettrica, gas, vapore e aria condizionata", "Servizi di informazione e comunicazione" e "Attività manifatturiere"; guardando invece i cedenti, il 47,8% delle fatture elettroniche sono state emesse dai soggetti passivi con macro-attività: "Agricoltura, silvicoltura e pesca", "Attività professionali, scientifiche e tecniche", "Costruzioni" e "Attività manifatturiere".
Successivamente, la legge di delega fiscale (articolo 9, legge n. 23 del 2014) ha previsto di incentivare l'utilizzo della fatturazione elettronica: in attuazione di tali norme è stato emanato il Decreto Legislativo n. 127 del 2015, che consente ai contribuenti di usare gratuitamente il servizio per la generazione, trasmissione e conservazione delle fatture elettroniche messo a disposizione dall'Agenzia delle entrate dal 1° luglio 2016. Dal 1° gennaio 2017, il Ministero dell'economia e delle finanze ha messo a disposizione dei soggetti passivi IVA il Sistema di Interscambio per la trasmissione e ricezione delle fatture elettroniche. Dalla stessa data, chi effettua cessioni di beni e prestazioni di servizi (imprese, artigiani e professionisti) può trasmettere telematicamente all'Agenzia delle entrate i dati dei corrispettivi giornalieri delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi, in sostituzione degli obblighi di registrazione.
La legge di bilancio 2018, in luogo del previgente regime opzionale, ha previsto sia nel caso in cui la cessione del bene o la prestazione di servizio è effettuata tra due operatori Iva (operazioni B2B, cioè Business to Business), sia nel caso in cui la cessione/prestazione è effettuata da un operatore Iva verso un consumatore finale (operazioni B2C, cioè Business to Consumer) l'obbligo di emettere soltanto fatture elettroniche attraverso il Sistema di Interscambio a partire dal 1° gennaio 2019. Sono esonerati dal predetto obbligo coloro che rientrano nel regime forfetario agevolato o che continuano ad applicare il regime fiscale di vantaggio. In caso di violazione dell'obbligo di fatturazione elettronica la fattura si considera non emessa e sono previste sanzioni pecuniarie. Le regole per predisporre, trasmettere, ricevere e conservare le fatture elettroniche sono definite nel provvedimento n. 89757 del 30 aprile 2018 pubblicato sul sito internet dell'Agenzia delle Entrate. L'Agenzia delle entrate ha pubblicato per i contribuenti, all'interno della sezione tematica dedicata del sito internet, una nuova guida - pdf, in cui spiega come predisporre, inviare e conservare le proprie fatture.
Il Decreto legislativo n. 148 del 13 dicembre 2018 (atto del Governo n. 49) ha recepito la direttiva 2014/55/UE relativa alla fatturazione elettronica negli appalti pubblici e in, particolare, le regole tecniche dello standard europeo (previste dalla decisione di esecuzione (UE) 2017/1870 della Commissione) integrandole con la disciplina nazionale.
Il decreto legge n.119 del 2018 contiene numerose norme volte a disciplinare l'introduzione dell'obbligo della fatturazione elettronica, tra le quali si segnanala l'esonero dalla fattura elettronica per le associazioni sportive dilettantistiche che applicano il regime forfettario opzionale e che nel periodo d'imposta precedente hanno conseguito dall'esercizio di attività commerciali proventi per un importo non superiore a euro 65.000.
Su un piano più generale, (articolo 11), a decorrere dal 1° luglio 2019 si consente l'emissione delle fatture entro 12 giorni dall'effettuazione delle operazioni (secondo le mdoifiche introdotte dal decreto legge n. 34 del 2019). Chi si avvale della possibilità di emettere la fattura in una data diversa dalla data di effettuazione dell'operazione deve darne evidenza nel documento stesso. Sono modificati anche (articolo 12) i termini di annotazione delle fatture emesse: tutte le fatture emesse devono essere annotate in apposito registro entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni.
inoltre, a partire dalle operazioni IVA relative al 2020, nell'ambito di un programma di assistenza online, l'Agenzia delle entrate mette a disposizione, in un'apposita area riservata, le bozze relative al registro delle fatture emesse, al registro delle fatture e delle bollette doganali relative ai beni e ai servizi acquistati o importati, alla liquidazione periodica dell'IVA e alla dichiarazione annuale dell'IVA. L'articolo 15-bis dispone che con decreto del MEF (non emanato) siano definite le cause che consentono alle amministrazioni pubbliche destinatarie di rifiutare le fatture elettroniche, nonché le modalità tecniche con le quali comunicare tale rifiuto.
L'articolo 17 rendere obbligatoria dal 1o gennaio 2020 la memorizzazione elettronica e la trasmissione telematica all'Agenzia delle entrate dei dati relativi ai corrispettivi giornalieri per i soggetti che esercitano il commercio al minuto e le attività assimilate. Sulle problematiche che potrebbero derivare dall'introduzione dell'obbligo disposto dall'articolo 17, Il Governo rispondendo all'Interrogazione a risposta immediata in Commissione finanze 5-02952 ha segnalato che nel primo semestre di vigenza dell'obbligo decorrente dal 1o luglio 2019, per i soggetti con volume di affari superiore a euro 400.000 e, dal 1o gennaio 2020, per gli altri soggetti, le sanzioni previste non si applicano in caso di trasmissione telematica dei dati relativi ai corrispettivi giornalieri entro il mese successivo a quello di effettuazione dell'operazione, fermi restando i termini di liquidazione dell'imposta sul valore aggiunto.
- si inseriscono tra le attività qualificate come "commercio al minuto" a fini IVA anche le prestazioni di gestione del servizio delle lampade votive nei cimiteri, esonerando tali attività dall'obbligo di emettere fattura, salvo richiesta in tal senso proveniente dal cliente;
Il decreto legge 124 del 2019 ha specificato che per gli organismi di informazione per la sicurezza (DIS, AISE e AISI) resta ferma l'applicazione della disciplina speciale prevista dalla legge 3 agosto 2007, n. 124 (Sistema di informazione per la sicurezza della Repubblica e nuova disciplina del segreto), anche in materia di fatturazione elettronica. L'articolo 15 del citato decreto estende al periodo d'imposta 2020 l'esonero dall'obbligo di fatturazione elettronica per le prestazioni sanitarie effettuate nei confronti delle persone fisiche e stabilisce inoltre che, a decorrere dal 1° luglio 2020, i soggetti tenuti all'invio dei dati al Sistema TS adempiono all'obbligo di memorizzazione e trasmissione dei corrispettivi esclusivamente mediante memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei dati relativi a tutti i corrispettivi giornalieri al Sistema TS.
Secondo i dati riportati dall'Agenzia delle entrate e presentati in occasione del Forum italiano sulla fatturazione elettronica del 20 gennaio 2020, dal 1° gennaio 2019 sono state emesse 2.054.000.000 di fatture elettroniche delle quali:
Secondo i dati elaborati dall'Osservatorio partite IVA: nel corso del 2019 sono state aperte circa 545.700 nuove partite Iva ed in confronto all'anno precedente si è registrato un aumento piuttosto consistente (+6,4%). La distribuzione per natura giuridica mostra che il 72,9% delle partite Iva è stato aperto da persone fisiche, il 21,4% da società di capitali, il 3,6% da società di persone, l'1,8% da soggetti non residenti e lo 0,3% da altre forme giuridiche. Rispetto al 2018 l'aumento generale è trainato dalle persone fisiche (+10,5%), grazie alle adesioni al regime forfetario, per il quale dal 2019 è stato esteso a 65.000 euro il limite dei ricavi. Nell'anno 263.043 soggetti hanno aderito al regime, con un aumento del 34,5% in confronto al 2018; tali adesioni rappresentano il 48,2% del totale delle nuove aperture di partita Iva. Le forme societarie accusano invece cali di avviamenti: -5,7% le società di capitali e -12,9% per le società di persone. Si nota, inoltre, il raddoppio di partite Iva avviate da soggetti non residenti, determinato dalle attività legate al commercio elettronico.
Secondo uno studio pubblicato nel settembre 2019 dalla Commissione europea nel 2017 i paesi dell'UE hanno perso 137 miliardi di € di entrate provenienti dall'imposta sul valore aggiunto (IVA). Il cosiddetto "divario dell'IVA" - ossia la differenza complessiva tra il gettito IVA atteso e l'importo effettivamente riscosso - si è leggermente ridotto rispetto agli anni precedenti. Nel 2017 la Romania ha registrato il maggiore divario dell'IVA a livello nazionale, con una perdita del 36 % delle entrate IVA. Era seguita dalla Grecia (34 %) e dalla Lituania (25 %). I divari minori si riscontrano in Svezia, in Lussemburgo e a Cipro, dove in media la perdita riguarda solo l'1 % del gettito IVA, mentre il Vat Gap italiano è del 24%, in calo rispetto agli anni precedenti – nel 2013 era del 30%, nel 2016 del 27%. In termini assoluti, il divario dell'IVA più elevato (circa 33,5 miliardi €) è stato registrato in Italia.
Aliquote IVA, clausole di salvaguardia, applicazione dell'imposta
La legge di bilancio 2020 (legge n. 160 del 2019) ai commi 2 e 3, prevede la sterilizzazione completa per il 2020 e parziale dal 2021 degli aumenti delle aliquote IVA e accise (cd. clausole di salvaguardia). Per gli anni successivi, si prevede l'aumento dell'IVA ridotta dal 10 al 12% e un aumento dell'IVA ordinaria di 3 punti percentuali per il 2021 (al 25%) e di 1,5 punti percentuali (fino al 26,5%) a decorrere dal 2022. E' inoltre rimodulata la misura delle maggiori entrate nette attese dall'aumento delle accise sui carburanti.
L'impegno a disattivare le clausole di salvaguardia per l'anno 2020 era stato assunto dal Governo nella Nota di aggiornamento al DEF.
Tali clausole di salvaguardia a tutela dei saldi di finanza pubblica sono state introdotte, per scongiurare le riduzioni di agevolazioni e detrazioni previste da manovre precedenti, dalla legge di stabilità 2015, che ha introdotto norme volte ad incrementare le aliquote IVA ordinaria e ridotta rispettivamente di 3,5 e 3 punti percentuali e le accise su benzina e gasolio in misura tale da determinare maggiori entrate non inferiori a 700 milioni di euro. I predetti aumenti IVA erano in origine previsti a partire dall'anno 2016.
Si ricorda che la legge n. 145 del 2018 (legge di bilancio 2019) è intervenuto in tema di aliquote IVA prevedendo, in particolare:
- l'introduzione dell'Iva al 10 per cento per i dispositivi medici a base di sostanze, normalmente utilizzati per cure mediche, per la prevenzione delle malattie e per trattamenti medici e veterinari (legge di bilancio 2019, art 1, comma 3);
- l'estensione dell'Iva agevolata al 4 per cento per alcuni ingredienti utilizzati per la preparazione del pane, quali il destrosio e il saccarosio, i grassi e gli oli alimentari industriali ammessi dalla legge, i cereali interi o in granella e i semi, i semi oleosi, le erbe aromatiche e le spezie di uso comune (legge di bilancio 2019, articolo 1, comma 4);
- l'estensione dell'aliquota ridotta ai tartufi, nei limiti delle quantità standard di produzione determinate con decreto del Ministero delle politiche agricole alimentari, forestali e del turismo, emanato di concerto con il Ministero dell'economia e delle finanze ovvero la riduzione dell'aliquota al 5 per cento per i tartufi freschi o refrigerati e l'applicazione dell'aliquota del 10 per cento per i tartufi congelati, essiccati o preservati immersi in acqua salata, solforata o addizionata di altre sostanze atte ad assicurare temporaneamente la conservazione, ma non preparati per il consumo immediato (legge di bilancio 2019, art. 1, comma 698).
In tema di esenzioni e applicazione dell'IVA, l'articolo 32 del decreto-legge 26 ottobre 2019, n. 124 (c.d. decreto fiscale) limita il perimetro delle prestazioni didattiche esenti dall'IVA specificando che in tale perimetro non ricade l'insegnamento finalizzato a conseguire le patenti di guida delle categorie B e C1. Sono fatti salvi i comportamenti difformi adottati dal contribuente anteriormente alla data di entrata in vigore del decreto. La disposizione consente tuttavia alle autoscuole di posticipare al 30 giugno 2020 l'adempimento degli obblighi di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi giornalieri. La modifica in esame mira ad adeguare l'ordinamento interno a quello comunitario a seguito della recente sentenza della Corte di giustizia UE 14 marzo 2019, C-449/17 che ha chiarito la corretta interpretazione dell'articolo 132 paragrafo 1, lettere i) e j), della direttiva 28 novembre 2006, n. 2006/112/CE relativa alle esenzioni IVA. La sentenza precisa che l'esenzione riguarda soltanto l'educazione dell'infanzia o della gioventù, l'insegnamento scolastico o universitario, la formazione o la riqualificazione professionale, nonché le prestazioni di servizi e le cessioni di beni con essi strettamente connesse, effettuate da enti di diritto pubblico aventi lo stesso scopo o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membro interessato come aventi finalità simili, nonché le lezioni impartite da insegnanti a titolo personale e relative all'insegnamento scolastico o universitario.
Con l'articolo 11 del decreto-legge n. 87 del 2018 sono posticipati i termini per lo spesometro 2018. In particolare si stabilisce che la comunicazione dei dati relativi al terzo trimestre 2018 è effettuata entro il 28 febbraio 2019, in luogo del mese di novembre 2018. Nel caso di trasmissione semestrale, i termini temporali sono fissati al 30 settembre per il primo semestre ed al 28 febbraio dell'anno successivo per il secondo semestre.
Il provvedimento ha eliminato lo spesometro per tutti i produttori agricoli assoggettati a regime IVA agevolato; si esonerano dall'obbligo di annotazione delle fatture nei registri IVA i soggetti obbligati alla comunicazione dei dati delle fatture emesse e ricevute, ai sensi delle disposizioni in tema di fatturazione elettronica.
Il decreto-legge n. 193 del 2016 (articolo 4) ha abrogato, a decorrere dal 1° gennaio 2017, per i soggetti passivi IVA, la comunicazione dell'elenco clienti e fornitori e ha introdotto due adempimenti da effettuare telematicamente ogni tre mesi (semestralmente per il primo anno):
L'articolo 1-ter del D.L. n. 148 del 2017 ha previsto la disapplicazione delle sanzioni per l'errata trasmissione dei dati delle fatture emesse e ricevute per il primo semestre 2017, a condizione che le comunicazioni fossero effettuate correttamente entro il 28 febbraio 2018.
I contribuenti possono effettuare la trasmissione dei dati con cadenza semestrale e i dati da comunicare (ridotti rispetto al passato) sono: la partita IVA dei soggetti coinvolti nelle operazioni o, per i soggetti che non agiscono nell'esercizio di imprese arti e professioni, il codice fiscale; la data e il numero della fattura; la base imponibile; l'aliquota applicata e l'imposta; la tipologia dell'operazione ai fini IVA nel caso in cui l'imposta non sia indicata in fattura. Inoltre, il contribuente può trasmettere il documento riepilogativo - in luogo dei dati relativi alle singole fatture - delle fatture emesse e di quelle ricevute di importo inferiore a 300 euro.
L'Agenzia delle entrate ha adottato il provvedimento del 5 febbraio 2018 con le specifiche tecniche e i relativi allegati per la predisposizione e la trasmissione telematica della comunicazione dei dati delle fatture emesse e ricevute. La scadenza dell'invio dei dati relativi alle fatture del secondo semestre 2017 è stata spostata al 6 aprile 2018. In precedenza l'Agenzia aveva definito le informazioni da trasmettere e le modalità per la comunicazione dei dati con il provvedimento del 27 marzo 2017.
La legge di bilancio 2018 (n. 205 del 2017, commi 909-928) dal 1° gennaio 2019 introduce la fatturazione elettronica nei rapporti tra privati (disciplina contenuta nel D.Lgs. n. 127 del 2015) e contestualmente abroga, a decorrere dalla stessa data, lo spesometro. Inoltre (al comma 932), per evitare sovrapposizioni di adempimenti, prevede che la comunicazione dei dati delle fatture emesse e ricevute relative al secondo trimestre sia effettuata entro il 30 settembre, in luogo del 16 settembre.
Il mese successivo alla scadenza trimestrale, l'Agenzia delle entrate mette a disposizione dei contribuenti le informazioni relative ai dati comunicati, segnalando eventuali incoerenze anche con riferimento ai versamenti effettuati. In tal caso il contribuente può fornire chiarimenti, segnalare eventuali dati o elementi non considerati o valutati erroneamente, ovvero versare quanto dovuto avvalendosi del ravvedimento operoso. L'obiettivo della normativa è quello di contrastare il fenomeno dell'omesso versamento dell'IVA dichiarata che concorrerebbe al gap IVA complessivo per circa 8,4 miliardi di euro relativamente all'anno di imposta 2012.
Lo split payment è un un meccanismo di scissione dei pagamenti, introdotto dall'articolo 17-ter del DPR 633 del 1972 (decreto IVA) ai sensi del comma 629 della legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge di stabilità 2015) che si applica alle operazioni per le quali le pubbliche amministrazioni acquirenti di beni e servizi non sono debitori d'imposta (ossia per le operazioni non assoggettate al regime di inversione contabile). in tali casi, le PA devono versare direttamente all'erario l'IVA che è stata addebitata loro dai fornitori, anziché allo stesso fornitore, scindendo quindi il pagamento del corrispettivo dal pagamento della relativa imposta.
Tale disposizione era stata inizialmente resa applicabile alle amministrazioni e dagli enti pubblici destinatari delle norme in materia di IVA a esigibilità differita di cui all'articolo 6, quinto comma, secondo periodo, del citato DPR n. 633 del 1972: lo Stato, gli organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica, gli enti pubblici territoriali ed i consorzi tra essi costituiti, le camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura, gli istituti universitari, le aziende sanitarie locali, gli enti ospedalieri, gli enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, gli enti pubblici di assistenza e beneficenza e quelli di previdenza. Le disposizioni attuative del nuovo meccanismo sono state inizialmente stabilite dal D.M. 23 gennaio 2015 (successivamente modificato dal D.M. 20 febbraio 2015). L'Agenzia delle entrate si è pronunciata sul meccanismo con la circolare n. 6/E del 19 febbraio 2015 (paragrafi da 8.5 a 8.7); la circolare n. 15/E del 13 aprile 2015; la risoluzione n.75/E del 14 settembre 2016.
Successivamente, con l'articolo 1 del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, il meccanismo dello split payment è stato esteso a tutte le amministrazioni, gli enti ed i soggetti inclusi nel conto consolidato della pubblica amministrazione di cui all'articolo 1, comma 2, della legge 31 dicembre 2009, n. 196, nonché alle seguenti tipologie di soggetti:
società controllate direttamente dallo Stato, di diritto o di fatto, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, nn. 1) e 2), del codice civile;
società controllate di diritto, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, n. 1), del codice civile, direttamente dagli enti pubblici territoriali;
società controllate di diritto, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, n. 1), del codice civile, direttamente o indirettamente, dai soggetti precedentemente indicati;
Dopo il predetto ampliamento, si sono succeduti due decreti di attuazione del Ministero dell'Economia e delle Finanze rispettivamente del 27 giugno 2017 e 13 luglio 2017 che hanno provveduto a definire i soggetti interessati dal meccanismo in argomento. Si specifica che per individuare le pubbliche amministrazioni e le società coinvolte dai nuovi obblighi devono essere consultati gli appositi elenchi pubblicati sul sito del dipartimento del Ministero dell'Economia e delle Finanze aggiornati progressivamente e costantemente. L'elenco definitivo, emanato con decreto entro il 15 novembre di ciascun anno, avrà effetti a partire dall'anno successivo. Per le società che ricadono tra le controllate soggette a split payment o che sono inserite nell'indice FTSE MIB in corso d'anno, entro il 30 settembre, la disciplina dello split payment sarà applicabile solo nell'ambito delle operazioni per le quali è emessa fattura a partire dal 1° gennaio dell'anno successivo.
L'articolo 3 del decreto-legge n. 148 del 2017 ha esteso ulteriormente (dal 1° gennaio 2018) il meccanismo della scissione dei pagamenti agli enti pubblici economici nazionali, regionali e locali, alle fondazioni partecipate da amministrazioni pubbliche, alle società controllate direttamente o indirettamente da qualsiasi tipo di amministrazione pubblica e a quelle partecipate per una quota non inferiore al 70% da qualsiasi amministrazione pubblica o società assoggettata allo split payment. Con il decreto del Ministro dell'economia e delle finanze del 9 gennaio 2018 sono state dettate le modalità di attuazione del nuovo perimetro applicativo dello split payment, individuate dal predetto decreto-legge n. 148 del 2017. Anche su queste ulteriori modifiche alla disciplina della scissione dei pagamenti l'Agenzia delle entrate ha fornito delle indicazioni nella Circolare n.9/E del 7 maggio 2018.
L'articolo 12 del decreto-legge 12 luglio 2018, n. 87 ha poi escluso esplicitamente dallo split payment (ossia dall'articolo 17-ter del D.P.R. n. 633 del 1972) i compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte ovvero i compensi dei professionisti. Viene a tal fine introdotto un comma 1-sexies al menzionato articolo 17-ter, col quale si dispone che le norme in tema di split payment non si applicano alle prestazioni di servizi rese alle pubbliche amministrazioni (di cui ai commi 1, 1-bis e 1-quinquies dell'articolo 17-ter) se i compensi sono assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o a ritenuta d'acconto per prestazioni di lavoro autonomo (ai sensi dell'articolo 25 del D.P.R. n. 600 del 1973, che disciplina tale ultima fattispecie). La norma dispone che il nuovo ambito di applicazione dello split payment si applichi alle operazioni per cui è emessa fattura successivamente al 14 luglio 2018 (data di entrata in vigore del provvedimento).
Sugli effetti indotti dall'introduzione dello split payment sul gettito IVA, l'Agenzia delle entrate ha pubblicato uno studio Gli effetti dello split payment sulla compliance IVA da cui emerge che l'introduzione dello split-payment ha generato un incremento del gettito IVA risultante dalla differenza tra i versamenti da split-payment della Pubblica Amministrazione e la minore IVA a debito versata dai fornitori della PA stimata dal modello.
Il meccanismo dell'inversione contabile, ai sensi dell'articolo 17, quinto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, comporta che gli obblighi relativi all'applicazione dell'IVA debbano essere adempiuti dal soggetto passivo cessionario o committente, in luogo del cedente o del prestatore.
Tale meccanismo, adottato dagli Stati membri – ai sensi della Direttiva 2006/69/CE – in deroga alla procedura normale di applicazione dell'imposta sul valore aggiunto secondo il sistema della rivalsa, mira a contrastare le frodi in particolari settori a rischio, evitando che il cessionario porti in detrazione l'imposta che il cedente non provvede a versare all'erario.
In particolare, per le operazioni indicate nell'articolo 199 della Direttiva 2006/112/CE (che disciplina il sistema comune dell'IVA), l'applicazione dell'inversione contabile può essere adottata dagli Stati membri senza la necessità di un'autorizzazione preventiva, essendo sufficiente una semplice comunicazione al Comitato IVA di cui all'articolo 398 della stessa Direttiva.
Il successivo articolo 199-bis della Direttiva IVA ha stabilito una serie di nuove fattispecie rispetto alle quali, per finalità antifrode, gli Stati membri possono decidere di applicare il meccanismo dell'inversione contabile informando previamente il Comitato IVA. La norma comunitaria consente agli Stati membri di introdurre il meccanismo dell'inversione contabile avvalendosi della procedura semplificata precedentemente richiamata (senza richiedere l'autorizzazione da parte del Consiglio UE, previa proposta della Commissione), ovvero con la comunicazione al Comitato IVA dell'adozione della deroga. Gli Stati devono altresì fornire informazioni relative all'ambito di applicazione della misura e al tipo e alle caratteristiche della frode, la descrizione delle misure di accompagnamento, inclusi gli obblighi di comunicazione applicabili ai soggetti passivi e qualsiasi misura di controllo.
L'articolo 199-bis consente l'applicazione del meccanismo di inversione contabile cd. facoltativa fino al 30 giugno 2022.
L'articolo 17, sesto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, alle lettere b), c), d-bis), d-ter) e d-quater) riporta le categorie di beni e servizi per le quali l'Italia ha inteso far uso della deroga, cioè:
i trasferimenti di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla citata Direttiva 2003/87/CE e di certificati relativi al gas e all'energia elettrica;
Da ultimo l'articolo 4 del decreto legge 124 del 2019 ha esteso l'inversione contabile in materia di Iva anche alle prestazioni effettuate mediante contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, che vengono svolti con il prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente e con l'utilizzo di beni strumentali di proprietà del committente.
Per quanto riguarda la procedura di autorizzazione per l'introduzione di nuove misure speciali in deroga alla direttiva 2006/112/CE (articolo 395), il Consiglio può autorizzare, con delibera all'unanimità adottata su proposta della Commissione, i singoli Stati membri a introdurre misure speciali di deroga alla direttiva, allo scopo di semplificare la riscossione dell'imposta o di evitare talune evasioni o elusioni fiscali. Per espressa disposizione dell'articolo 395, le misure aventi lo scopo di semplificare la riscossione dell'imposta non devono influire, se non in misura trascurabile, sull'importo complessivo delle entrate fiscali dello Stato membro riscosso allo stadio del consumo finale. La procedura di autorizzazione prevede l'invio, da parte dello Stato membro che desidera introdurre le misure in deroga, di una domanda alla Commissione europea. All'esito della propria valutazione, e comunque entro i tre mesi successivi all'invio dell'informazione da parte dello Stato membro, la Commissione presenta al Consiglio una proposta appropriata o una comunicazione nella quale espone le proprie obiezioni in merito alla richiesta di deroga. Il termine entro il quale l'intera procedura deve essere completata è di otto mesi dal ricevimento della domanda da parte della Commissione.
Su tale questione è intervenuta, il 22 maggio 2015, la Commissione europea che ha trasmesso al Consiglio una Comunicazione (COM(2015)214 final) con la quale si è opposta alla richiesta italiana di deroga ai principi generali in materia IVA nel settore della grande distribuzione. La Commissione ha rilevato che un'applicazione indistinta e globale del reverse charge ad un alto numero di prodotti, destinati essenzialmente al consumo finale non può essere considerata una misura speciale prevista dall'articolo 395 della direttiva Iva: "La Commissione ha motivo di dubitare che una simile applicazione generalizzata e indifferenziata del meccanismo dell'inversione contabile a un numero molto elevato di prodotti, in questo caso destinati essenzialmente al consumo finale, possa ancora costituire una misura speciale ai sensi dell'articolo 395 della direttiva IVA".
Inoltre, la Commissione ha ritenuto che non ci siano prove sufficienti del fatto che la misura richiesta possa contribuire a contrastare le frodi; al contrario, ha reputato che la misura in questione implichi seri rischi di frode a scapito del settore delle vendite al dettaglio e a scapito di altri Stati membri, consentendo di ottenere i beni in esenzione dall'IVA nell'ambito del meccanismo dell'inversione contabile (in termini economici) allo scopo di essere venduti sul mercato nero ovunque nell'Unione europea.
Si ricorda che anche secondo l'orientamento ormai consolidato della Corte di Giustizia dell'Unione europea, le deroghe ai principi generali in materia IVA devono essere necessarie e proporzionate e avere una portata limitata, così da non minare l'operatività del sistema generale. Ogni deroga al sistema del pagamento frazionato non può, quindi, essere che una misura d'emergenza e di ultima ratio in casi provati di frodi, e deve offrire precise garanzie relativamente alla necessità ed eccezionalità della deroga, alla durata della misura e alla natura dei prodotti.
Le iniziative della Commissione europea in materia di IVA
Negli ultimi anni, dando seguito al piano d'azione sull'IVA presentato nel 2016, la Commissione europea ha avanzato diverse proposte legislative volte, nel complesso, a modernizzare il sistema dell'IVA per adeguarlo all'economia digitale e alle esigenze delle PMI, nonché per far fronte al divario dell'IVA e migliorare la cooperazione amministrativa.
Per maggiori informazioni, si può consultare la pagina dedicata della Commissione europea.
Di seguito, una breve rassegna delle iniziative più importanti, recentemente approvate o in corso di approvazione.
Sistema dell'IVA definitivo
Il principale obiettivo strategico nel settore dell'IVA è passare dall'attuale regime transitorio per l'imposizione degli scambi tra Stati membri a un regime definitivo che si baserà sul principio dell'imposizione nello Stato membro di destinazione, il che implica che i beni scambiati a livello transfrontaliero siano tassati nel Paese in cui sono consumati (il Paese di destinazione) e all'aliquota fiscale del Paese di destinazione, piuttosto che dove sono prodotti (il Paese di origine). È stato già approvato un pacchetto legislativo (regolamento 2018/1541, regolamento 2018/1912 e direttiva 2018/1910) volto ad apportare "soluzioni rapide" al sistema dell'IVA attuale contenente, tra l'altro, una serie di nuove disposizioni sul concetto di soggetto passivo certificato (SPC) e i cosiddetti "principi fondamentali" del sistema dell'IVA definitivo. È, invece, ancora oggetto di negoziato la proposta di direttiva (COM(2018)329) relativa a misure tecniche dettagliate per il funzionamento del sistema dell'IVA definitivo.
Riforma delle aliquote IVA
Il 18 gennaio 2018 la Commissione europea ha presentato una proposta di direttiva, sulla quale sono ancora in corso i negoziati, per concedere maggiore flessibilità agli Stati membri nel fissare le aliquote IVA. Oltre all'aliquota IVA normale di un minimo del 15%, gli Stati membri potrebbero fissare: due aliquote ridotte distinte comprese tra il 5% e l'aliquota normale scelta dallo Stato membro; un'esenzione dall'IVA (o "tasso zero"); un'aliquota ridotta compresa tra lo 0% e le aliquote ridotte. Gli Stati membri sarebbero comunque tenuti a garantire che la loro aliquota IVA media ponderata sia superiore al 12% in qualsiasi momento.
Sono state approvate una serie di misure volte ad agevolare gli adempimenti IVA per le imprese di commercio elettronico nell'UE, per consentire ai consumatori e alle imprese, in particolare le start-up e le PMI, di acquistare e vendere più facilmente beni e servizi online (direttiva n. 2455/2017 - direttiva IVA nel commercio elettronico), regolamento n. 2454/2017, regolamento di esecuzione 2459/2017, direttiva 2018/1713; quest'ultima consente agli Stati membri di allineare le aliquote IVA stabilite per le pubblicazioni digitali, attualmente tassate all'aliquota normale nella maggior parte degli Stati membri, con un regime più favorevole in vigore per le pubblicazioni a stampa tradizionali).
Successivamente, al fine di stabilire le regole dettagliate necessarie a garantire il funzionamento delle nuove norme IVA per il commercio elettronico a seguito delle modifiche introdotte dalla direttiva IVA nel commercio elettronico, che entrerà in vigore nel gennaio 2021, sono state approvate, nel novembre 2019, la direttiva (UE) 2019/1995 e il regolamento di esecuzione (UE) 2019/2026 e, nel febbraio 2020, il regolamento di esecuzione della Commissione (UE) 2020/194.
Trasmissione e scambio obbligatori di informazioni sui pagamenti pertinenti ai fini dell'IVA
Nel dicembre 2018 la Commissione europea ha presentato due proposte legislative relative alla trasmissione e allo scambio dei dati sui pagamenti pertinenti ai fini dell'IVA. Esse sono state definitivamente approvate (regolamento (UE) 2020/283 e direttiva (UE) 2020/284) e sono volte ad agevolare l'individuazione delle frodi fiscali nelle operazioni transfrontaliere di commercio elettronico. Le nuove norme consentono, in particolare, la raccolta armonizzata, da parte degli Stati membri, della documentazione resa disponibile per via elettronica dai prestatori di servizi di pagamento, come le banche. In aggiunta, è istituito un nuovo sistema elettronico centrale per l'archiviazione delle informazioni sui pagamenti e per l'ulteriore trattamento di tali informazioni da parte dei funzionari nazionali antifrode.
Semplificazione delle norme in materia di IVA per le piccole imprese
È stata recentemente approvata (direttiva (UE) 2020/285) un'ulteriore semplificazione delle norme IVA applicabili alle piccole imprese. Le nuove norme puntano, in particolare, a ridurre gli oneri amministrativi e i costi di conformità per le piccole imprese e ad aiutare a creare un contesto fiscale che contribuisca alla crescita delle piccole imprese e alla maggiore efficienza dei loro scambi transfrontalieri. Il nuovo regime IVA per le PMI si applica a decorrere dal 1° gennaio 2025.
Meccanismo generalizzato di inversione contabile (Reverse charge)
La direttiva 2018/2057 consente agli Stati membri più gravemente colpiti dalla frode IVA di applicare temporaneamente un meccanismo generalizzato di inversione contabile (reverse charge) alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi al di sopra di una determinata soglia. Inoltre, è stata approvata la direttiva 2018/1695 recante modifica della direttiva 2006/112/CE con riguardo al periodo di applicazione del meccanismo facoltativo di inversione contabile alla cessione di determinati beni e alla prestazione di determinati servizi a rischio di frodi e del meccanismo di reazione rapida contro le frodi in materia di IVA.
Le norme offrono una soluzione a breve termine per consentire agli Stati membri più colpiti di limitare le frodi, in attesa della conclusione dei negoziati in corso su un sistema dell'IVA nuovo e definitivo in cui le cessioni sarebbero tassate nel Paese di destinazione.
Con il decreto del MEF del 6 aprile 2018 sono state dettate le disposizioni di attuazione della disciplina in tema di Gruppo IVA.
L'articolo 20 del decreto-legge n. 119 del 2018 disciplina l'istituto del gruppo IVA con riferimento ai gruppi bancari cooperativi. Per effetto delle norme in esame si chiarisce che il vincolo finanziario, la cui esistenza è presupposto per la costituzione del gruppo IVA, si considera sussistente anche tra i partecipanti al gruppo bancario cooperativo. Nel corso dell'esame del provvedimento al Senato è stato precisato che in caso di adesione al regime dell'adempimento collaborativo da parte di uno dei soggetti passivi che abbia costituito il gruppo IVA, il predetto regime si estende obbligatoriamente a tutte le società partecipanti al gruppo.
Con la disciplina del gruppo IVA (legge di bilancio 2017, co. 24-31), il legislatore ha esercitato la facoltà - espressamente accordata agli Stati membri dell'Unione europea dalla direttiva 2006/112/CE in materia di imposta sul valore aggiunto - di considerare come unico soggetto passivo IVA l'insieme di persone stabilite nel territorio dello stesso Stato membro che siano giuridicamente indipendenti, ma strettamente vincolate fra loro da rapporti finanziari, economici ed organizzativi stabiliti dalla legge. Con il decreto del MEF del 13 febbraio 2017 è stata modificata la disciplina della liquidazione dell'IVA di gruppo, in adeguamento alle predette novità legislative. La legge di bilancio 2018 (commi 984 e 985) ha modificato la disciplina del gruppo IVA allo scopo di includervi la stabile organizzazione a fini antielusivi e di disciplinare i criteri per la determinazione della base imponibile, sia in presenza di un corrispettivo che in caso di prestazioni rese a titolo gratuito.
Le norme UE intendono ridurre gli oneri connessi alla fornitura intra-UE dei servizi di telecomunicazione, di teleradiodiffusione e di quelli forniti per via elettronica, resi nei confronti di committenti non soggetti passivi d'imposta, anche ampliando il novero dei prestatori di tali servizi che possono accedere al regime speciale del "mini sportello unico" (MOSS, acronimo di Mini One Stop Shop). Lo schema in particolare modifica la disciplina della territorialità IVA delle prestazioni di servizi di telecomunicazione, di teleradiocliffusione ed elettronici rese a committenti non soggetti passivi. Si prevedono inoltre semplificazioni alla disciplina del MOSS.
Il decreto legislativo n. 42 del 2015, recante attuazione della direttiva 2008/8/UE sul luogo delle prestazioni di servizi, attribuisce agli Stati membri ove i privati consumatori sono stabiliti il gettito dell'IVA delle prestazioni di servizi di telecomunicazione, teleradiodiffusione o elettronici rese da soggetti passivi stabiliti nell'Unione europea a committenti non soggetti passivi. Il provvedimento si propone di semplificare gli adempimenti di tali fornitori dei servizi, evitando una loro identificazione in tutti gli Stati membri ove sono stabiliti i committenti non soggetti passivi. A tale scopo viene istituito il mini sportello unico (Mini One Stop Shop" - MOSS). In pratica, nell'ambito di questo regime, un soggetto passivo registrato al MOSS in uno Stato membro (Stato membro di identificazione) trasmette telematicamente le dichiarazioni IVA trimestrali, in cui fornisce informazioni dettagliate sui servizi prestati a persone che non sono soggetti passivi in altri Stati membri (Stati membri di consumo), e versa l'IVA dovuta. Le dichiarazioni, assieme all'IVA versata, vengono poi trasmesse dallo Stato membro di identificazione ai rispettivi Stati membri di consumo mediante una rete di comunicazioni sicura.

References: provvedimento n. 
 articolo 1
 art. 1
 sentenza 
 sentenza 
 articolo 17
 articolo 199