Source: http://tribunalsupremo.organojudicial.gob.bo/AS/plena/SE-2017/se201700338.html
Timestamp: 2019-03-23 08:38:17+00:00

Document:
SENTENCIA: 338/2017.
EXPEDIENTE: 19/2014.
VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 11 a 18, interpuesta por Gerencia de Grandes Contribuyentes Regional La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1879/2013 de 14 de octubre, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación de fs. 39 a 42, la contestación del tercero interesado de fs. 56 a 57 vta., la réplica de fs. 60 a 61, la dúplica de fs. 82 y vta.; los antecedentes procesales.
La Gerencia GRACO La Paz señala que mediante nota FTR 12013 presentada por el contribuyente Empresa Nacional de Telecomunicación S.A. solicitó rectificatoria del Impuesto al Valor Agregado por el periodo agosto/2011, debido a que la Factura Nº 523 no ingresó en el libro de compras, declarando un importe en defecto en el Crédito Fiscal IVA, por lo que solicitó la respectiva autorización para la incorporación de dicho importe, adjuntando en fotocopias Factura Nº 523, Nota con CITE:CE/LP 00646/2011 y páginas 1 al 3221 del libro de compras del periodo agosto/2011, páginas 1 y 6 del Libro de Notas de Crédito y Débito del periodo agosto/2011.
Es así que, haciendo una evolución y revisión de los antecedentes y del marco normativo tributario, el Departamento de Fiscalización de la Gerencia GRACO La Paz, en fecha 9 de abril de 2013 emitió el Informe CITE:SIN/GGLPZ/DF/SVE-I/INF/00487/2013, mediante el cual se recomendó el rechazo de la solicitud y en mérito a ello, se emitió la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013 de 9 de abril de 2013, que resuelve: “Rechazar la Declaración Jurada Rectificativa presentada por el contribuyente ENTEL S.A. con NIT 1020703023 del Formulario 200 Impuesto al Valor Agregado, con número de Orden 2937750605, asignado por el portal tributario mediante F-521, correspondiente al periodo agosto/2011 y sea en mérito al informe CITE:SIN/GGLPZ/DF/SVE-I/INF/00487/2013.”
Manifestó la entidad demandante que la resolución jerárquica no analizó correctamente las normas tributarias, transcribiendo el art. 70 y 78 del CTB, art. 28 del DS Nº 27310, art. 8 de la Ley Nº 843, y DS 21530; que en ese marco normativo precisa que las declaraciones juradas son las manifestaciones voluntarias de hechos, actos y datos comunicados a la Administración Tributaria que comprometen la responsabilidad de quienes la suscriben, no obstante, dicha información puede ser rectificada y según el efecto técnico que produzca, pueden ser rectificatorias a favor del contribuyente, que la Administración Tributaria en uso de sus facultades, conforme el art. 100 de la Ley Nº 2492 tiene la obligación de la verificación formal y/o la verificación mediante procesos de determinación para su aprobación antes de su presentación en el sistema financiero, hecho que le lleva a investigar y comprobar la veracidad de la nueva información proporcionada por el sujeto pasivo, en ese entendido todas las modificaciones que posteriormente el sujeto pasivo realiza en sus declaraciones juradas deben hallarse debidamente respaldadas.
Por lo que la Administración Tributaria al haber actuado conforme a normas antes señaladas rechazo la Declaración Jurada Rectificativa del Formulario 200 con Número de Orden 2937750605 del Impuesto al Valor-Exportadores, correspondiente al periodo fiscal agosto/2011; sin embargo, la Resolución Jerárquica impugnada no analizó correctamente los antecedentes administrativos de la Resolución Administrativa Nº 23-00035-2013 que dieron lugar a las observaciones realizadas por la Administración Tributaria que tienen absoluta legalidad y pertinencia.
Que respecto a la rectificación de la declaración jurada del F-200 IVA Nº de Orden 2934600018 del periodo agosto/2011 de la Factura Nº 523 cuyo monto total de compras asciende a Bs. 264.837 que representa un crédito fiscal de Bs. 34.429.00, señala que la empresa tiene como actividad principal servicios, y la factura por la cual reclama su crédito fiscal, está vinculada con su actividad, por lo que se procedió a verificar el correcto registro de la misma en el libro de compras del contribuyente y los libros de ventas del proveedor, asimismo manifiesta que considerando que el contribuyente pretende incrementar sus compras se procedió a revisar una muestra de la misma encontrándose que la Factura Nº 455 correspondiente a TROPI CEL CABINAS de Cirilo Oscar Calle Mamani que no consigna el NIT del contribuyente, motivo por el cual en atención a lo señalado en el numeral 4 del art. 41 de la RND 10-0016-2007 que indica: “Acreditar la correspondencia del Titular consignando el Número de Identificación Tributaria del Comprador…”, el mismo no puede apropiarse del crédito fiscal, monto que influye en la determinación del importe total del periodo Agosto/2011.
Asimismo señala que la Administración Tributaria ha obrado conforme al ordenamiento jurídico, precautelando y respetando los derechos y garantías que asisten al contribuyente, y que la resolución jerárquica AGIT-RJ 1879/2013 no consideró con lo establecido por los parágrafos I y II del art. 41 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0016-07, tomando en cuenta este extremo no puede proceder la rectificatoria ya que no son válidas para crédito fiscal de conformidad a lo dispuesto en los parágrafos I y III del art. 41 de la Resolución mencionada.
En base a los argumentos expuestos, solicita declare probada la demanda y en consecuencia, se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1879/2013, sobre la extinción de la deuda por pago en cuanto al periodo fiscal agosto/2011.
La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente la demanda con memorial que cursa de fs. 39 a 42, señalando que no obstante estar plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos la resolución impugnada, cabe remarcar y precisar lo siguiente:
Que ante la solicitud efectuada por ENTEL S.A. para rectificar su Declaración Jurada del IVA, incrementando el valor de sus compras, debido a que no incluyó en su declaración la Factura Nº 523, del periodo agosto 2011, la misma cumple con los requisitos establecidos en los arts. 78. II de la Ley 2492 y 28. II del Decreto Supremo Nº 27310, no otra cosa se deduce del hecho de que la propia Administración Tributaria no observó la falta de ningún documento para la solicitud de rectificación, es más como fundamento de la Resolución Administrativa señala que se verificó el registro correcto de la misma en el libro de compras del contribuyente y los libros de ventas del proveedor, y como resultado de dicha verificación la Administración Tributaria no emitió ninguna observación, de lo que se demuestra que no existe razón para el rechazo de la factura Nº 523, toda vez que el sujeto pasivo cumplió con el procedimiento establecido en los términos del art. 41 de la RND Nº 10-0016-07 al presentar a la Administración Tributaria su solicitud de rectificatoria para que sea aprobada; sin embargo no lo hizo, debido a que adicionalmente a la verificación del crédito fiscal que pretendía incrementar el sujeto pasivo, la Administración Tributaria verificó una muestra del crédito fiscal correspondiente al periodo objeto de rectificación, es decir agosto 2011, y como resultado encontró que la Factura Nº 455 por Bs. 3.598,60 emitida por TROPI CEL de propiedad de Cirilo Oscar Calle Mamani no consigna el NIT de ENTEL S.A.
Que si bien es cierto, que la Administración Tributaria se encuentra habilitada para efectuar la verificación del crédito fiscal de los sujetos pasivos, esta facultad debe ser aplicada en función del debido proceso, vale decir, que si resultado de su verificación sobre el proceso de solicitud de rectificatoria, la Administración Tributaria considera que debe ampliar su alcance para la aprobación de la solicitud, puede hacerlo, cabalmente en uso de sus facultades y en aplicación del art. 28.II del Decreto Supremo Nº 27310, que refiere que la aprobación por la Administración será resultado de la verificación formal y/o la verificación mediante procesos de determinación, asimismo deberá considerar el art. 104 de la Ley 2492, según el cual la Administración Tributaria tiene la facultad de iniciar un proceso de fiscalización o verificación, pero dicho proceso, debe iniciarse con una Orden de Fiscalización emitida por autoridad competente, lo que en el presente no ocurrió, ya que se procedió a determinar fuera del alcance de la solicitud de rectificatoria, sin contar con la Orden de Inicio del proceso de determinación en la modalidad que considere conveniente, menos notificó el inicio de dicho proceso de determinación a ENTEL S.A., lo que sin duda, vulnera el debido proceso, más aún cuando la Administración Tributaria rechazó la solicitud de rectificatoria en base a una observación que es extraña a dicho proceso como es la Factura Nº 455, la cual no se encuentra dentro del alcance de las facturas cuyo crédito fiscal ENTEL S.A. solicitó se incrementado y por lo cual solicito autorización.
II. 1 Petitorio.
Concluyó solicitando se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1879/2013.
La Empresa Nacional de Telecomunicaciones S.A. señala que de los antecedentes del proceso en fecha 23 de agosto de 2012, se inició un trámite de rectificatoria con la finalidad de incrementar el crédito fiscal emergente de la Factura Nº 523 del Proveedor GESTO S.A., sin embargo el SIN arbitrariamente estableció reparos por otra factura correspondiente al Nº 455 relacionada a TROPI CEL CABINAS, alegando que esta no consignaba el NIT del contribuyente, por lo que rechazo la solicitud principal de rectificatoria.
En ese sentido, manifestó que el SIN generó una distorsión en el trámite, al modificarlo a un proceso de investigación o fiscalización, que nunca fue de conocimiento de la empresa, por lo que se atentó contra el principio de congruencia y debido proceso.
III. 1 Petitorio.
Solicitó se declare improbada la demanda y se confirme la resolución jerárquica impugnada.
ENTEL S.A. presentó el 23 de agosto de 2012, una solicitud de aprobación de la Declaración Jurada Rectificatoria del IVA con Nº de Orden 2937750605, Formulario 200, correspondiente al periodo fiscal agosto 2011, debido a que la Factura Nº 523 por Bs. 264.837,15 emitida por GESCO S.A., no fue registrada en su Libro de Compras IVA, lo que ocasiona se declare un crédito fiscal en defecto en el periodo señalado, a este efecto adjuntó a documentación de respaldo a su solicitud.
La Administración Tributaria en virtud de sus atribuciones conferidas y a objeto de continuar con el análisis del caso, solicita al sujeto pasivo presente mediante Proveído Nº 24-1327-2012 de 12 de noviembre, entre otros, proyecto de la rectificatoria, original de la Factura Nº 523, Libro de Compras original y rectificando, compras en medio digital, Libro Diario de Egresos, Comprobando de traspasos, comprobantes de traspasos, Libros Mayores, Medios fehacientes de pago, extracto bancario.
En fecha 19 de diciembre de 2012, mediante Proveído Nº 241829-2012, además de la documentación presentada solicitó nota de rectificatoria con la firma del representante legal original y fotocopia de facturas detalladas en Anexo, medios fehacientes de pago de las facturas, extracto bancario y bancarización de las compras entre otras.
En fecha 9 de abril de 2013, la Administración Tributaria mediante Informe CITE:SIN:GGLPZ/DF/SVE-INF/00487/2013, señaló que de la factura reclamada por su crédito fiscal la misma está vinculada con su actividad, por lo que procedió al registro correcto de la misma en el Libro de Compras del contribuyente y los Libros de Ventas del proveedor; asimismo señala que ante la revisión de las facturas del contribuyente que pretende incrementar sus compras, se encontró la Factura Nº 455 por Bs. 3.598,60 cuyo crédito fiscal asciende a Bs. 467.82, no consigna el NIT del contribuyente, por lo que ENTEL S.A. no puede apropiarse de dicho crédito fiscal, monto en la determinación del importe total de agosto de 2011, rechazando la declaración jurada rectificativa del IVA de dicho periodo.
Que en mérito a dicho Informe la Administración Tributaria en la misma fecha emitió la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013, que determinó rechazar la Declaración Jurada Rectificativa presentada por el Contribuyente ENTEL S.A. del Formulario 200 al Impuesto al Valor Agregado, con Nº de Orden 2937750605, asignado por el Portal Tributario mediante F-521, correspondiente al periodo agosto 2011. Asimismo establece que la revisión no exime al contribuyente de un proceso de fiscalización del impuesto y periodo rectificado.
Contra dicha resolución el sujeto pasivo presentó el recurso de alzada, el mismo que fue resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0818/2013 de 29 de julio de 2013, que determinó Revocar totalmente la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013 de 09 de abril, emitida por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra ENTEL S.A., consecuentemente se dejó sin efecto el rechazo a la Declaración Jurada Rectificativa, Formulario 200 por el Impuestos al Valor Agregado con Nº de Orden 2937750605 del periodo agosto 2011.
Que ante dicho fallo la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, presentó recurso jerárquico, que fue resuelto por la Autoridad de Impugnación Tributaria mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1879/2013 de 14 de octubre, que determinó confirmar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0818/2013 de 29 de julio, que revocó la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013.
En el curso del presente proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354-II y III del Código de Procedimiento Civil y concluido el trámite se decretó autos para Sentencia.
En el caso presente, el motivo de controversia se circunscribe en establecer si en la Resolución de Recurso Jerárquico 1879/2013 de 14 de octubre, al confirmar revocatoria de la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013 dejando sin efecto el rechazo a la Declaración Jurada Rectificativa, Formulario 200 por el Impuestos al Valor Agregado con Nº de Orden 2937750605 del periodo agosto 2011, incurrió en vulneración de las normas que rigen la materia.
Conforme señala el art. 115. II de la Constitución Política del Estado, se establece que: “El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones”. Por otro lado el derecho a la defensa en el procedimiento administrativo conforme a la Sentencia Constitucional Nº 0024/2005 de 11 de abril, señala: “Respecto al derecho de defensa en el procedimiento administrativo, la doctrina reconoce que al igual que la defensa en juicio, consagrada constitucionalmente, es también un derecho aplicable al procedimiento administrativo, comprendiendo los derechos: a) a ser oído; b) a ofrecer y producir prueba; c) a una decisión fundada; y d) a impugnar la decisión; razonamiento coincidente con el expresado por la jurisprudencia constitucional que, en la SC 1670/2004-R de 14 de octubre, estableció la siguiente doctrina jurisprudencial “(...) es necesario establecer los alcances del derecho a la defensa reclamado por la recurrente, sobre el cual el Tribunal Constitucional, en la SC 1534/2003-R, de 30 de octubre manifestó que es la: '(...) potestad inviolable del individuo a ser escuchado en juicio presentando las pruebas que estime convenientes en su descargo, haciendo uso efectivo de los recursos que la ley le franquea. Asimismo, implica la observancia del conjunto de requisitos de cada instancia procesal en las mismas condiciones con quien lo procesa, a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar sus derechos, interpretación constitucional, de la que se extrae que el derecho a la defensa alcanza a los siguientes ámbitos: i) el derecho a ser escuchado en el proceso; ii) el derecho a presentar prueba; iii) el derecho a hacer uso de los recursos; y iv) el derecho a la observancia de los requisitos de cada instancia procesal”…”.
Por otra parte, se debe revisar también, el art. 68 numerales 1, 2, 6 y 7 del Código Tributario Boliviano que reconoce los siguientes derechos al sujeto pasivo (entre otros): “A ser informado, a que la Administración Tributaria resuelva expresamente las cuestiones planteadas en los procedimientos dentro de los plazos establecidos, al debido proceso, a formular y aportar en la forma y plazos previstos, todo tipo de pruebas y alegatos”. El art. 78. II del mismo cuerpo normativo, con relación a la rectificación de las declaraciones juradas, establece que: “Podrán rectificarse a requerimiento de la Administración Tributaria o por iniciativa del sujeto pasivo o tercero responsable, cuando la rectificación tenga como efecto el aumento del saldo a favor del Fisco o la disminución del saldo a favor del declarante. También podrán rectificarse a libre iniciativa del declarante, cuando la rectificación tenga como efecto el aumento del saldo a favor del sujeto pasivo o la disminución del saldo a favor del Fisco, previa verificación de la Administración Tributaria. (…)”. Concordante con la anterior disposición el art. 28. I. y II. del DS Nº 27310 Reglamento del Código Tributario Boliviano, dispone que; “(…) las rectificatorias a favor del contribuyente podrán ser presentadas por una sola vez, para cada impuesto, formulario y período fiscal”; “estas rectificatorias, conforme lo dispuesto en el art. 78-II de la Ley N° 2492, deberán ser aprobadas por la Administración Tributaria antes de su presentación en el sistema financiero, caso contrario no surten efecto legal. (…)”.
En el caso de Autos, se evidencia que ante la solicitud realizada por ENTEL S.A. de rectificatoria del Impuesto al Valor Agregado por el periodo agosto/2011, manifestando que debido a que la Factura Nº 523 emitida por GESCO S.A. no ingresó en el libro de compras, declaró un importe en defecto en el Crédito Fiscal IVA, por lo que solicitó la respectiva autorización para la incorporación de dicho importe, adjuntando para el efecto fotocopias de la Factura Nº 523, Nota con CITE:CE/LP 00646/2011 y páginas 1 al 3221 del libro de compras del periodo agosto/2011 y páginas 1 y 6 del Libro de Notas de Crédito y Débito del periodo agosto/2011; asimismo, dentro del proceso de rectificación la Administración Tributaria mediante Proveído Nº 24-1327-2012 y Proveído Nº 241829-2012, solicitó a ENTEL S.A. mayor documentación, que una vez analizada la misma mediante Informe CITE:SIN:GGLPZ/DF/SVE-INF/00487/2013, se llegó a la conclusión que la factura reclamada por su crédito fiscal se encontraba vinculada con su actividad, por lo que se procedió al registro de la misma en el Libro de Compras del contribuyente y los Libros de Ventas del proveedor.
Asimismo, en dicho informe manifiesta que considerando que el contribuyente pretende incrementar sus compras, se procedió a revisar una muestra de la misma encontrándose la observación a la Factura Nº 455 correspondiente a TROPI CEL CABINAS por Bs. 3.598,60 cuyo crédito fiscal asciende a Bs. 467.82, la misma que no consigna el NIT del contribuyente, por lo que ENTEL S.A. no puede apropiarse de dicho crédito fiscal, monto en la determinación del importe total de agosto de 2011, y a consecuencia de ello rechaza la solicitud de rectificatoria de declaración jurada del IVA de dicho periodo; aspecto ratificado en la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013 de 9 de abril.
En ese entendido, se tiene que dentro de la solicitud de rectificatoria de la Declaración Jurada del IVA, sobre la Factura Nº 523, ENTEL S.A. cumplió con el procedimiento establecido en el art. 78. II de la Ley 2492, por lo que en la Resolución Administrativa Nº 23-0035-2013 se procedió al registro de la misma en el Libro de Compras del contribuyente y los Libros de Ventas del proveedor; sin embargo, incongruentemente al observar el crédito fiscal de la Factura Nº 455 (la misma que no fue objeto de la solicitud de rectificatoria), dicha solicitud fue rechazada, cuando correspondía que la Administración Tributaria apruebe la solicitud de rectificatoria únicamente de la Factura Nº 523 la misma que cumplió con los requisitos para generar el crédito fiscal válido, al estar debidamente respaldadas.
En ese mismo contexto, al haber observado la Factura Nº 455, sin la Orden de Inicio del proceso de fiscalización, conforme establece el art. 104 de la Ley 2492, así como tampoco poner en conocimiento dicha verificación del sujeto pasivo, se evidencia que la Administración Tributaria incurrió en vulneración del debido proceso y derecho a la defensa.
En definitiva, este Tribunal Supremo de Justicia, concluye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria a tiempo de emitir la Resolución de Recurso Jerárquico, realizó una correcta valoración e interpretación en su argumentación técnica-jurídica que se ajusta a derecho; máxime si lo afirmado en la demanda no desvirtúa los fundamentos de la resolución administrativa impugnada.
POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución contenida en los artículos 4 y 6 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014 y los artículos 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, en virtud de los fundamentos expuestos, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa de fs. 11 a 18, interpuesta por Gerencia de Grandes Contribuyentes Regional La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; en consecuencia, mantiene firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 1879/2013 de 14 de octubre.

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