Source: https://interpretacje-podatkowe.org/transakcja-lancuchowa-szeregowa/itpp3-4512-701-15-apr
Timestamp: 2017-10-19 01:51:06+00:00

Document:
ITPP3/4512-701/15/APR | Interpretacja indywidualna
Uznanie transakcji za eksport pośredni.
ITPP3/4512-701/15/APRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 18 stycznia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za eksport i opodatkowania stawką 0% - jest prawidłowe.
W dniu 4 grudnia 2015 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, uzupełniony w dniu 18 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za eksport i opodatkowania stawką 0%.
Polska firma zarejestrowana jako unijny czynny podatnik VAT wystawia fakturę sprzedaży do włoskiej firmy zarejestrowanej jako czynny podatnik VAT we Włoszech. Towary są transportowane bezpośrednio do Meksyku, Azji, Kanady. Polska firma posiada dokument IE 599, w którym występuje jako nadawca/eksporter, a jako odbiorca figuruje firma z Meksyku, Azji, Kanady - gdzie towar jest wysyłany z Polski.
Odbiorca towaru kontaktuje się z firmą polską, ale zamówienie jest wystawione na firmę włoską.
Warunki dostawy to EXW, koszt transportu ponosi (płaci za ten transport) odbiorca towaru z Meksyku, Azja, Kanada. Polska firma natomiast transport ten organizuje poprzez zamówienie kuriera oraz przekazanie wszelkich potrzebnych dokumentów (faktura, specyfikacja, adres dostarczenia towaru). Kurier dostarcza towar bezpośrednio do Meksyku, Azji, Kanady, czyli do ostatniego podmiotu występującego w tej transakcji łańcuchowej.
Sytuacja jest identyczna jak w przykładzie 1, tylko w ramach transakcji łańcuchowej występują nie trzy tylko cztery podmioty, a ponadto koszty transportu ponosi trzeci w kolejności podmiot, a nie ostatni.
Polska firma zarejestrowana jako unijny czynny podatnik VAT wystawia fakturę sprzedaży do włoskiej firmy zarejestrowanej jako czynny podatnik VAT we Włoszech, następnie włoska firma sprzedaje towar i wystawia fakturę dla podmiotu w Holandii (podmiot holenderski jest czynnym podatnikiem VAT w Holandii i posiada NIP holenderski), a towary są transportowane bezpośrednio do Meksyku, Azji, Kanady.
Polska firma posiada dokument IE 599 w którym występuje jako nadawca/eksporter, a jako odbiorca figuruje firma z Meksyku, Azji, Kanady - gdzie towar jest wysyłany z Polski.
Odbiorca towaru kontaktuje się z firmą polską, ale zamówienie jest wystawione na firmę włoską. Koszt transportu ponosi (płaci za ten transport) podmiot holenderski.
Polska firma natomiast transport ten organizuje poprzez zamówienie kuriera oraz przekazanie wszelkich potrzebnych dokumentów (faktura, specyfikacja, adres dostarczenia towaru). Kurier dostarcza towar bezpośrednio do Meksyku, Azji, Kanady, czyli do ostatniego podmiotu występującego w tej transakcji łańcuchowej.
Czy w związku z posiadanym dokumentem IE 599 oraz korespondencją o zorganizowaniu przez polską firmę transportu, można zakwalifikować sprzedaż jako eksport pośredni i naliczyć stawkę VAT 0%...
Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:
jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, (w dokumencie IE 599 Wnioskodawca występuje jako eksporter).
W ocenie Spółki, nie ma znaczenia kto ostatecznie ponosi koszty tego transportu, istotne jest to, kto wysyła lub transportuje towary (lub zleca, czyli zajmuje się organizacją tego transportu). Bezspornym jest, że to firma polska transport organizuje. Ustawa nie może ingerować w treść kontraktów handlowych i określać, kto powinien ponieść koszty transportu i tego rzeczywiście nie określa, jedynie mówi o wysłaniu lub transporcie przez dostawcę lub na jego rzecz.
Mając powyższe na uwadze Spółka uważa, że wymogi określone w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT są spełnione, aby transakcje tą uznać za eksport i zastosować stawkę VAT 0%.
Uzasadnienie jak w Ad. 1.
Definiując pojęcie eksportu towarów ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy towar będący przedmiotem eksportu jest wywożony przez dostawcę albo jest wywożony na jego rzecz oraz gdy wywóz jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju albo na jego rzecz. W sytuacji, w której eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, występuje tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).
Aby zatem uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:
musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy,
w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju. Niespełnienie którejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.
Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz, bezpośrednio przez pierwszy podmiot ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.
W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
Powołane przepisy art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy wprowadzają generalną zasadę określenia miejsca dokonania dostawy towarów transportowanych (wysyłanych) oraz towarów nietransportowanych (niewysyłanych). I tak, miejscem dostawy towarów nietransportowanych (niewysyłanych) jest miejsce, w którym towary się znajdują w momencie dostawy. W przypadku towarów transportowanych (wysyłanych) - miejsce, z którego transport (wysyłka) się rozpoczyna. Przy czym w przypadku dostawy łańcuchowej miejscem dostawy poprzedzającej transport (wysyłkę) jest miejsce rozpoczęcia transportu, a dostawy następującej po transporcie (wysyłce) - miejsce zakończenia transportu (wysyłki). Wobec tego, w celu ustalenia miejsca poszczególnych dostaw składających się na dostawę łańcuchową kluczowym jest ustalenie tego, której dostawie przypisany jest transport towarów.
Z przepisu art. 22 ust. 2 ustawy (zdanie pierwsze) wynika, że w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.
W kwestii przyporządkowania transportu do danej dostawy wskazać należy na element decydujący jakim jest fakt kto wykonuje transport towarów lub kto go zleca. Bez wpływu na powyższe pozostaje który z podmiotów jest ostatecznie obciążony kosztami transportu. W efekcie, tylko ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport będzie miała charakter międzynarodowy.
I tak, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.
Jednak aby spełniona została definicja eksportu oraz jego opodatkowanie stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie również warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez urząd celny określony w przepisach celnych.
W myśl art. 41 ust. 7 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.
Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 ustawy).
Art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że eksportem towarów jest wywóz towarów poza terytorium UE potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych. Warunkiem zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku jest przy tym posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które jednoznacznie potwierdzają, że wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej rzeczywiście nastąpił.
Od dnia 31 sierpnia 2007 r. w Polsce zaczęła w pełni funkcjonować I faza Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS). System ECS pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu, jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń i zapewnia administracji celnej skuteczne sprawowanie dozoru celnego.
Wraz z wprowadzeniem systemu ECS pozwalającego na elektroniczną obsługę zgłoszeń wywozowych, dokument SAD w wersji papierowej zastąpiony został komunikatem IE-599 („Potwierdzenie wywozu”). W przypadku stosowania tego systemu urząd celny wywozu potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów, przesyłając zgłaszającemu komunikat potwierdzający wyprowadzenie towaru IE. Komunikat IE przesłany drogą elektroniczną przy użycia klucza do bezpiecznej transmisji danych, stanowi potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.
Należy zauważyć, że w przypadku eksportu pośredniego, zdefiniowanego w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy, w którym wywozu towarów dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju, zgłoszenie towarów do procedury celnej dokonane jest przez nabywcę. Potwierdzenie dokonania wywozu towarów otrzymuje w tym przypadku podmiot zgłaszający, towar do wywozu. Jednocześnie podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych komunikat IE-599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.
Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka zawiera umowy sprzedaży z podatnikiem mającym siedzibę w kraju członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska, który dokonuje dalszej odsprzedaży nabytych w Spółce towarów na rzecz podmiotu trzeciego mającego siedzibę poza terytorium UE (przykład 1) lub na rzecz kolejnego podmiotu z innego kraju członkowskiego a ten – na rzecz podmiotu trzeciego mającego siedzibę poza terytorium UE (przykład 2). W obydwu przypadkach towary będące przedmiotem dostawy na rzecz nabywcy, wysyłane są z Polski bezpośrednio do odbiorcy w kraju trzecim. Transport organizuje w obydwu przypadkach Spółka.
Analiza przedstawionych stanów faktycznych w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że Spółka dokonuje transakcji łańcuchowych, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy. Transport towaru w obydwu przedstawionych przypadkach jest przyporządkowany dostawie dokonanej dla nabywcy (podatnika mającego siedzibę w kraju członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska), który dokonuje dalszej jego odsprzedaży. W takiej sytuacji na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy dostawę towarów, która poprzedza transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia transportu. Zatem Spółka dokonuje eksportu towarów na rzecz podatnika z UE, ponieważ towar zostaje wywieziony do kraju trzeciego a Spółka otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w formie komunikatów IE-599. Z uwagi na to, że – jak wynika z wniosku – Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym za transport towarów, w przedstawionych okolicznościach ma miejsce eksport, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy. Tym samym do przedmiotowych transakcji – na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy – zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentu jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE. Skoro – jak wskazała Spółka – jest w posiadaniu dokumentu IE-599, ma prawo do zastosowania stawki preferencyjnej.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Transakcja łańcuchowa (szeregowa) > ITPP3/4512-701/15/APR

References: art. 14
 art. 2
 art. 2
 art. 7
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 41
 art. 2
 art. 41
 art. 109

Art. 41
 art. 2
 art. 2
 art. 22
 art. 22
 art. 2
 art. 41