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Timestamp: 2019-12-10 03:33:57+00:00

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Verhaltens- und Handlungsempfehlungen bei Durchführung einer UmsatzsteuerNachschau - Steuerbüro Semrad
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Verhaltens- und Handlungsempfehlungen bei Durchführung einer UmsatzsteuerNachschau
HaufeIndex: 1324092
HaufeIndex: 1324093
INF 2005, 190
Durch das Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz wurde die Neuregelung des § 27b in das UStG eingefügt. Diese Vorschrift berechtigt das Finanzamt, ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer Außenprüfung Grundstücke und Räume während der Geschäftszeiten bei dringenden Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung sogar Wohnungen zu betreten, um die für die Besteuerung erheblichen Sachverhalte festzustellen (sog. UmsatzsteuerNachschau).
Der Gesetzgeber begründete die Einführung der Nachschau mit der Erwägung, dass dem Umsatzsteuerbetrug in Form der missbräuchlichen Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs durch die bisherigen Regelungen der Außenprüfung nicht wirksam begegnet werden konnte. Zur Sicherstellung einer gleichmäßigen Festsetzung und Erhebung der Umsatzsteuer wurde daher das Rechtsinstitut der UmsatzsteuerNachschau eingeführt.
Angesichts der Steuerausfälle in Milliardenhöhe, die bisher insbesondere durch sog. Karussellgeschäfte entstanden sind, wird sich die Finanzverwaltung nunmehr in erhöhtem Maße veranlasst sehen, von diesem Instrumentarium Gebrauch zu machen. Folglich werden sowohl Steuerberater als auch Mandanten mit vermehrten und intensiveren Prüfungen der Umsatzsteuer zu rechnen haben. Vor diesem Hintergrund kann es nur angeraten sein, sich schon im Vorfeld mit folgender „Checkliste“ auseinander zu setzen.
2 Verhalten vor Durchführung einer UmsatzsteuerNachschau
HaufeIndex: 1324094
INF 2005, 191
Da die UmsatzsteuerNachschau im Gegensatz zur Außenprüfung i.S.d. §§ 193ff. AO ohne Ankündigung erfolgt bzw. keine förmliche Prüfungsanordnung ergeht, wird sich der steuerliche Berater bzw. sein Mandant kaum auf die Nachschausituation einstellen können. Vielmehr werden sie unvermittelt mit dem Erscheinen des Amtsträgers konfrontiert werden. Allein aus diesem Grunde und auch im Hinblick auf seine Informationspflicht sollte der Steuerberater gehalten sein, seinen Mandanten bereits „präventiv“ über die Möglichkeit und den Inhalt einer solchen Maßnahme, etwa in Form von Mandantenrundschreiben, in Kenntnis zu setzen.
Hierdurch wird sich, sollte es dann tatsächlich zur Durchführung einer Umsatzsteuer Nachschau kommen, der „Überraschungseffekt“ beim Mandanten in einem erträglichen Maße halten.
Der Mandant ist überdies darauf hinzuweisen, dass er bei Erscheinen der Umsatzsteuer Prüfer sofort den Steuerberater kontaktieren sollte, damit letzterer die Nachschau begleiten und gegebenenfalls auf die ordnungsgemäße Durchführung dieser Maßnahme achten kann.
3 Verhalten während der UmsatzsteuerNachschau
HaufeIndex: 1324095
Die bisherigen Erfahrungen haben gezeigt, dass es sich allgemein empfiehlt, sich kooperativ zu verhalten. Vor einer Verweigerungshaltung, etwa im Hinblick auf die Gewährung des Zutritts zu den Geschäftsräumen, kann nur gewarnt werden . Denn dies wird die Amtsprüfer nicht nur veranlassen, den ihnen eingeräumten Beurteilungsspielraum und das behördliche Ermessen zum Nachteil des Mandanten auszuüben. Vielmehr bleibt es ihnen unbenommen, folgende gravierende Maßnahmen einzuleiten:
Der Unternehmer bzw. Steuerberater sollte verlangen, dass sich der Amtsträger ordnungsgemäß ausweist. Ferner sollten sie sich genauestens dokumentieren lassen, in wessen Auftrag und auf welchen tatsächlichen und rechtlichen Grundlagen die Nachschau erfolgt, um so den Vorgang zu Beweiszwecken für etwaige spätere Rechtsbehelfs- und Klageverfahren in den Akten vermerkt zu haben.
Nach herrschender, aber umstrittener Meinung besteht vom Beginn der Nachschau an nicht mehr die Möglichkeit, gem. § 371 AO eine strafbefreiende Selbstanzeige zu erstatten. Denn die UmsatzsteuerNachschau stellt eine steuerliche Prüfung i.S.d. § 371 Abs. 2 Nr. 1a) AO dar, wonach die Selbstanzeige mit Erscheinen des Amtsträgers ausgeschlossen ist. Die strafrechtliche Sperrwirkung wird hierbei durch den im internen Auftrag vorgegebenen Umfang bestimmt, wie er sich aus den Steuerakten ergibt. Vor diesem Hintergrund kann dem Mandanten nur abgeraten werden, während der UmsatzsteuerNachschau in die steuerliche „Offenbarung“ zu flüchten. Dies gilt nach unbestrittener Auffassung erst recht nach Übergang zur Außenprüfung.
4 Hauptaufgaben während der UmsatzsteuerNachschau
HaufeIndex: 1324096
Die Hauptaufgabe des Mandanten bzw. Steuerberaters während der Umsatzsteuer Nachschau besteht darin, darauf zu achten, dass die folgenden personellen, räumlichen, zeitlichen und sachlichen Grenzen einer derartigen Nachschau eingehalten werden.
4.1 Personelle Eingrenzung
HaufeIndex: 1324097
Betretungsberechtigt sind alle Amtsträger der Finanzbehörde i.S.d. § 7 AO, die mit der Festsetzung und Erhebung der Umsatzsteuer betraut sind.
Betroffene, d.h. zur Duldung des Betretens Verpflichtete, sind Personen, die eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausüben. Damit wird auf die Definition des Unternehmers in § 2 Abs. 1 S. 1 UStG Bezug genommen.
4.2 Räumliche Eingrenzung
HaufeIndex: 1324098
So bietet sich die Vornahme von steuerstrafrechtlichen Ermittlungen, insbesondere die Vornahme einer Durchsuchung, an.
Ferner darf nicht übersehen werden, dass die Aufforderung zur Duldung der UmsatzsteuerNachschau einen Verwaltungsakt i.S.d. § 118 AO darstellt, welcher mit Zwangsmitteln gem. der §§ 328ff. AO durchgesetzt werden darf. Zu denken ist hierbei etwa an die Einsichtnahme von Unterlagen vermittels unmittelbaren Zwangs.
Schließlich steht dem Nachschaubeamten bei mangelnder Mitwirkung des Steuerpflichtigen die Möglichkeit offen, gem. § 27b Abs. 3 UStG zu einer Außenprüfung überzugehen.
Von der UmsatzsteuerNachschau sind vornehmlich die Büro- und Geschäftsräume des Unternehmers betroffen. Dies ist im Hinblick auf die geminderte Schutzwürdigkeit derartiger Räumlichkeiten gegenüber Betretungs- und Besichtigungsrechten mit dem Verfassungsrecht vereinbar und insbesondere vom Verhältnismäßigkeitsgrundsatz gedeckt.
Zur Verhütung dringender Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung ist gegen den Willen des Inhabers sogar das Betreten seiner Wohnung möglich. Aufgrund des hohen verfassungsrechtlichen Schutzes der Unverletzlichkeit der Wohnung ist eine Nachschau im Privatbereich nur in Ausnahmefällen zulässig. Insoweit wird der Amtsträger erhöhten Begründungsaufwand leisten müssen, die Notwendigkeit einer solchen Nachschau darzulegen.
Zudem muss hier dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit in besonderem Maße Rechnung getragen werden.
4.3 Zeitliche Eingrenzung
HaufeIndex: 1324099
Die unternehmerischen Räumlichkeiten dürfen nach dem Wortlaut des § 27b Abs. 1 UStG nur während der branchenüblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten betreten werden. Nach Ansicht des BMF bewegt sich der NachschauBeamte immer innerhalb dieser Zeiten, wenn der betroffene Unternehmer schon oder noch arbeitet.
4.4 Sachliche Eingrenzung
HaufeIndex: 1324100
INF 2005, 192
Allgemein ist anzumerken, dass sich das Finanzamt nach dem Willen des Gesetzgebers lediglich ein Bild von den tatsächlichen betrieblichen Verhältnissen eines Unternehmens verschaffen soll. Die UmsatzsteuerNachschau dient der zeitnahen kursorischen Kontrolle und kann die Außenprüfung nicht verdrängen. Vertiefte Ermittlungen bzw. eingehende rechtliche Bewertungen sind weiterhin allein einer Außenprüfung vorbehalten. In eine solche kann jedoch gem. § 27b Abs. 3 UStG nahtlos übergegangen werden.
Vor diesem Hintergrund gelten folgende Regeln für die sachliche Eingrenzung:
Aufgrund des Gegenwartsbezugs der UmsatzsteuerNachschau kann diese sich nur auf laufende und nicht auf bereits abgeschlossene umsatzsteuerliche Vorgänge beziehen. Diese Ansicht ist jedoch nicht unumstritten.
Ermittlungen „ins Blaue hinein“ sind nicht zulässig. Es muss ein konkreter Aufklärungs- bedarf bestehen und nachweisbar sein. Dies ist beispielsweise in Fällen von Existenz- prüfungen bei Unternehmensgründungen, bei Entscheidungen in Zustimmungsverfahren nach § 168 Abs. 2 AO sowie bei Erledigung von Auskunfts- und Amtshilfeersuchen anderer Finanzämter oder Behörden angezeigt .
Die UmsatzsteuerNachschau stellt keine Durchsuchung dar. Sie berechtigt also nicht zum ziel- und zweckgerichteten Suchen nach Personen oder Sachen zur Ermittlung eines Sachverhalts, um etwas aufzuspüren, was der Inhaber der Wohnung nicht freiwillig offenbaren will. § 27b UStG erlaubt dem Amtsträger also lediglich das bloße Betreten und Besichtigen der Betriebsräume.
Sollte gleichwohl eine Durchsuchung stattfinden, so muss diese richterlich angeordnet worden und der Durchsuchungsbeschluss dem Mandanten bzw. dem steuerlichen Berater vorgelegt worden sein.
Der Mandant ist lediglich zur Auskunft und zur Vorlage der in § 27b Abs. 2 UStG beispielhaft aufgeführten Geschäftsunterlagen verpflichtet. Auf Buchführungsunterlagen, soweit sie mit Hilfe von EDV erstellt wurden, ist ein Zugriff dagegen nicht möglich, da es sich bei der Nachschau nicht um eine Außenprüfung i.S.d. § 146 Abs. 6 UStG handelt.
Der Nachschauumfang und der damit korrespondierende Umfang der Vorlagepflicht ist auf umsatzsteuerliche Sachverhalte beschränkt. Diese sachliche Beschränkung gilt nach internen Verlautbarungen des Landesfinanzbehörden auch im Hinblick auf die Außenprüfung, sofern in eine solche ohne vorherige Prüfungsanordnung übergegangen werden soll. Was allerdings die Verwertung anbetrifft, so sind die Ergebnisse der Umsatzsteuer-Nachschau unbeschränkt auch für die Erhebung und Festsetzung anderer Steuerarten fruchtbar zu machen.
Der Amtsträger kann wie bereits erwähnt lediglich die Vorlage von Geschäftsunterlagen verlangen. Daraus folgt zugleich, dass weitergehende Maßnahmen wie etwa die Beschlagnahme und Mitnahme dieser Unterlagen unzulässig sind. Darauf hat der Steuerberater den Nachschaubeamten in geeigneter Form aufmerksam zu machen.
5 Verhalten nach Durchführung der UmsatzsteuerNachschau
HaufeIndex: 1324101
Über die UmsatzsteuerNachschau wird grundsätzlich kein Prüfungsbericht gefertigt . Deshalb muss der Steuerberater bzw. Mandant gem. § 119 Abs. 2 S. 2 AO vom Amtsträger in jedem Fall eine schriftliche Bestätigung des in der Regel nur mündlich geäußerten „NachschauWillens“ verlangen. Das berechtigte Interesse des Mandanten an der schriftlichen Fixierung des Nachschauvorganges ergibt sich hierbei aus Beweiszwecken für spätere Rechtsbehelfsverfahren etc. Dieser Vermerk ist noch vor Ort zu fertigen.
Der Steuerberater muss nach Durchführung einer UmsatzsteuerNachschau im Allgemeinen folgende abgabenrechtliche Besonderheiten berücksichtigen:
Es tritt keine Änderungssperre nach 173 Abs. 2 AO ein.
Die Ablaufhemmung der Festsetzungfrist nach 171 Abs. 4 AO greift nicht.
Ein Vorbehalt der Nachprüfung § 164 AO muss nicht aufgehoben werden.
Eine verbindliche Zusage ist im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Nachschau nicht möglich, da die Voraussetzungen des 204 AO nicht vorliegen.
Sollte die UmsatzsteuerNachschau unzweckmäßig sein oder gar gegen die oben genannten rechtlichen Maßstäbe verstoßen, steht dem Steuerpflichtigen gegen die im Rahmen der Nachschau ergangenen Verwaltungsakte, insbesondere gegen
Die Anordnung der Nachschau, soweit diese schriftlich fixiert ist,
Das Betreten der Geschäftsräume,
Die Anforderung von Unterlagen,
Das Auskunftsverlangen,
Den Übergang zur Außenprüfung,
der Rechtsbehelf des Einspruchs nach § 347 AO offen. Der Amtsträger ist berechtigt und verpflichtet, den schriftlichen Einspruch an Ort und Stelle entgegenzunehmen.
Da einem Einspruch keine aufschiebende Wirkung zukommt und ein solcher folglich nicht an der Durchführung der UmsatzsteuerNachschau hindert, sollte zugleich ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung nach § 361 Abs. 2 S. 2 AO, § 69 Abs. 3 FGO gestellt werden.
Wurden Ergebnisse der UmsatzsteuerNachschau in einem Steuerbescheid berücksichtigt was aufgrund des § 27b Abs. 4 UStG problemlos auch Festsetzungen bezüglich anderer Steuerarten betreffen kann, muss auch dieser Bescheid angefochten werden, um ein steuerliches Verwertungsverbot zu erlangen.
Schließlich steht dem Mandanten gegen die UmsatzsteuerNachschau der Klageweg offen. Da sich die Maßnahme aber zum Klagezeitpunkt bereits erledigt haben dürfte, kommt insoweit lediglich eine FortsetzungsFeststellungsklage nach § 100 Abs. 1 S. 4 FGO in Betracht, mit der sich rückwirkend die Rechtswidrigkeit der UmsatzsteuerNachschau feststellen lässt. Das Feststellungsinteresse ergibt sich dabei aus einer möglichen Wiederholungsgefahr bzw. aus dem Interesse, eine Verwertung der erlangten Kenntnisse zu verhindern.
HaufeIndex: 1324102
INF 2005, 193
Vorstehende Ausführungen haben gezeigt, welche Vielzahl von Verhaltensweisen die sachgerechte Begleitung einer UmsatzsteuerNachschau erfordert. Es ist zu hoffen, dass nicht nur der Steuerberater und sein Mandant sich an die vorgenannten Verhaltens- muster halten, sondern auch der Amtsträger in entsprechender Weise seinen Teil dazu beiträgt, dass derartige Maßnahmen im allgemeinen Klima sich verschärfender Eingriffsbefugnisse in verhältnismäßigen Bahnen verlaufen. Denn die Verwaltung und der gesetzestreue Unternehmer sollten doch letztlich ein gemeinsames Interesse an der Ausschaltung der durch Steuerbetrug agierenden Unternehmen haben.
Daniel Hunsmann, Rechtsreferendar, Düsseldorf
* Der Autor ist zur Zeit bei der Deloitte & Touche Wirtschaftsprüfungsgesellschaft tätig
1 Gesetz vom 19.12.2001, BGBl I 2001, S. 3922
2 Zum Zweck und Hintergrund der Regelung nur Dißars, Im Blickpunkt:
gem. § 27b UStG nach dem Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz, BB 2002, S. 759f.
3 In diesem Sinne auch Widmann, in: Plückebaum/Malitzky, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, Aufl., Köln 2003, § 27b Rz. 11 („Feindbild wenig hilfreich“)
4 So Birkenfeld, UmsatzsteuerHandbuch,
3.Aufl., Köln, § 262 Rz. 14; Braun, UStNachschau:
Die verfahrensrechtlichen Auswirkungen, PStR 2002, S. 199; Burchert, Prüfungsmöglichkeiten der Finanzverwaltung im Rahmen der UmsatzsteuerNachschau, INF 2002, S. 293, 298; Walkenhorst, UmsatzsteuerNachschau,
UStB 2003, S. 76; a.A.
Winter, Aktuelles BeratungsKnowhow Umsatzsteuerrecht, DStR 2002, S. 891, 892;
Nieskens, Steueränderungsgesetz 2001 und Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz, UR 2002, S. 53, 74
5 Vgl. Bilsdorfer, Die UmsatzsteuerNachschau nach dem
Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz, StBp 2002, S. 83; Braun, a.a.O. (Fn. 4), S. 199f.
6 Vgl. § 27b Abs. 1 S. 1 UStG
7 Vgl. § 27b Abs. 1 S. 2 UStG
8 Vgl. Art. 13 GG
9 Einige Autoren glauben in dieser Regelung gar einen zur Nichtigkeit der Norm führenden Verfassungsverstoß erkennen zu können; etwa Tormöhlen, in: Reiß/Kraeusel/Langer, Umsatzsteuergesetz, 8. Aufl., Köln 2004, § 27b Rz. 17f. M. E. hilft aber der Hinweis auf eine mögliche Verfassungswidrigkeit bei der laufenden UmsatzsteuerNachschau nicht weiter
10 Vgl. hierzu Weimann, in: Weimann, Umsatzsteuer national und international, KompaktKommentar, Stuttgart 2004, § 27b Rz. 2.5.2.1.
11 Vgl. Wallis, Umsatzsteuerliche Nachschau, UStB 2002, S. 124
12 Vgl. Nieskens, in: Rau/Dürrwächter, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, 8. Aufl., Köln, § 27b Rz. 35
13 Vgl. Walkenhorst, a.a.O. (Fn. 4), S. 75
14 Vgl. Birkenfeld, a.a.O. (Fn. 4), § 262 Rz. 63
15 Auf diese verwaltungsinterne Auffassung weist Weimann, a.O. (Fn. 10), § 27b Rz. 2.7 hin
16 Vgl. § 27b Abs. 4 UStG
17 Nach Ansicht des BMF hat der Steuerpflichtige keinen Anspruch auf eine Schlussbesprechung oder einen Bericht über die Nachschau; BMFSchreiben vom 23.12.2002, IV B 2 S 7420 415/02, BStBl I 2002, S. 1447, Rz. 4
18 Dies macht jedoch logischerweise nur dann Sinn, wenn bereits zu Beginn der Nachschau gegen deren Anordnung vorgegangen werden soll
19 Vgl. BMFSchreiben vom 23.12.2002, a.a.O. (Fn. 17), Rz. 8
20 Vgl. zu den Rechtschutzmöglichkeiten etwa Burchert, a.a.O. (Fn. 4), S. 295
Stammeinlage freie Verfügung „Gewerbesteuer-Verteilung“ in Personengesellschaften

References: § 27
 § 371
 § 371
 § 7
 § 2
 § 118
 § 27
 § 27
 § 27
 § 168
 § 27
 § 27
 § 146
 § 119
 § 164
 § 347
 § 361
 § 69
 § 27
 § 100
 § 27
 § 27
 § 262
 § 27
 § 27
 Art. 13
 § 27
 § 27
 § 27
 § 262
 § 27
 § 27