Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przedsiebiorstwa/0112-kdil4-4012-348-2018-2-eb
Timestamp: 2018-12-11 01:12:38+00:00

Document:
♦ › Przedsiębiorstwa › 0112-KDIL4.4012.348.2018.2.EB
Wyłączenia z opodatkowania transakcji sprzedaży składników majątkowych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.), uzupełnionego pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.), oraz pismem z dnia 10 września 2018 r. (data wpływu 18 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży składników majątkowych spółki komandytowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od ww. transakcji przez Kupującego – jest nieprawidłowe.
W dniu 5 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży składników majątkowych spółki komandytowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od ww. transakcji przez Kupującego. Wniosek uzupełniono w dniu 18 lipca 2018 r. o pełnomocnictwo oraz w dniu 18 września 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.
„K” Sp. z o.o.;
„T” Sp. z o.o. Spółka komandytowa
Wnioskodawca (dalej jako również Kupujący) zamierza w przyszłości nabyć majątek polskiej spółki komandytowej dalej Sprzedający), która jest czynnym podatnikiem VAT oraz prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z ustawą o rachunkowości.
Sprzedający posiada majątek w postaci nieruchomości (w tym hale produkcyjne, budowle i niezbędne instalacje techniczne) oraz parku maszynowego – majątek ten udostępnia odpłatnie polskiej spółce produkcyjnej na podstawie umowy dzierżawy. Głównym przedmiotem działalności Sprzedającego jest działalność sklasyfikowana jako 68.20.Z. – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka komandytowa jest właścicielem nieruchomości, ruchomości oraz innych praw, składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.
W przyszłości planowana jest sprzedaż należących do majątku spółki komandytowej składników materialnych i niematerialnych. w tym zobowiązań do spółki „K” Sp. z o. o. (dalej jako:, Kupujący).
Intencją wspólników „T” Sp. z o. o. sp. k. jest przeniesienie wraz ze składnikami majątku zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą Spółki polegającą na wynajmie i dzierżawie nieruchomości, w tym zobowiązań handlowych oraz zobowiązań wobec instytucji finansowych. Przedmiotem transakcji ma być przejęcie wszelkiej działalności gospodarczej dotychczas realizowanej przez Sprzedającego w odniesieniu do wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi, z wyłączeniem tych składników, które z perspektywy zarówno Kupującego jak i Sprzedawcy, nie są istotne dla tej działalności.
Sprzedający sprzeda Kupującemu przedstawiony poniżej zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego („Przedsiębiorstwo), a Kupujący kupi Przedsiębiorstwo od Sprzedającego, zapłaci cenę, w tym przejmie od Sprzedającego przenoszone umowy i zobowiązania.
środki trwałe (w tym grunty, budynki, obiekty inżynierii lądowej, urządzenia techniczne i maszyny) należności (wierzytelności) przysługujące Sprzedającego od odbiorców;
wszelkie zobowiązania związane z przedsiębiorstwem (w szczególności zobowiązania w stosunku do dostawców);
prawa wynikające z umów najmu dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych z wyłączeniem umowy najmu pomieszczenia biurowego stanowiącego siedzibę firmy Sprzedającego;
Strony planują wyłączyć z transakcji niektóre elementy wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, które to nie są niezbędne do kontynuowania przez Kupującego działalności gospodarczej, takie jak:
środki pieniężne (gotówka) zlokalizowana w kasie Sprzedającego.
Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników, dlatego też w przypadku sprzedaży nie dojdzie do przejścia zakładu pracy.
Na skutek planowanej transakcji, Kupujący będzie w stanie prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o dotychczasowy majątek przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jednocześnie, Sprzedający nie będzie w stanie prowadzić dotychczasowej działalności gospodarczej w obecnym kształcie.
Wniosek uzupełniono w dniu 18 września 2018 r. o następujące informacje:
Wnioskodawca, czyli Kupujący, jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Wobec faktu, że przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT są m.in. odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, lecz co do tej regulacji wskazane są w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług również wyłączenia transakcji zbycia przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa spod regulacji tej ustawy.
Wobec planowanej transakcji sprzedaży zespołu majątkowego i możliwego nabycia przez Spółkę tego zespołu, Spółka jest żywotnie zainteresowana uzyskaniem potwierdzenia kwalifikacji podatkowej transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa, ze względu na ewentualne nieprawidłowości przy opodatkowaniu transakcji przez Sprzedawcę skutkujące również na Kupującego, jako podatnika VAT, czyli podmiot mogący potencjalnie skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego.
W przypadku „standardowej” dostawy towarów Kupujący, o ile dany zakup służy działalności opodatkowanej VAT mógłby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. W sytuacji opisanej w stanie faktycznym wniosku Kupujący ma duże wątpliwości, czy transakcja nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nie podlega pod przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Z racji chęci uzyskania bezpieczeństwa podatkowego obie strony możliwej przyszłej transakcji, w tym również Kupujący, zainteresowani są uzyskaniem potwierdzenia dla takiej kwalifikacji transakcji, jako sprzedaży przedsiębiorstwa. Kupujący zainteresowany jest w szczególności takim potwierdzeniem ze względu na chęć uniknięcia problemów z odliczeniem podatku naliczonego. W sytuacji bowiem, gdyby Sprzedający bez interpretacji podatkowej uznał, że sprzedaje zespół składników materialnych i niematerialnych, ale niestanowiący przedsiębiorstwa, dla udokumentowania sprzedaży wystawiłby na rzecz Kupującego fakturę VAT z wykazanym podatkiem naliczonym. W razie otrzymania takiej faktury Kupujący, gdyby potencjalnie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego, byłby narażony na ryzyko zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Interpretacja podatkowa, która jest przedmiotem niniejszego wniosku, ma pomóc zarówno Sprzedawcy – tak aby prawidłowo udokumentował sprzedaż i dokonał jej ewentualnego opodatkowania podatkiem VAT (w przypadku, gdyby przedmiot transakcji nie został jednak uznany za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), oraz Kupującemu – tak aby zagwarantować pewność co do braku opodatkowania transakcji VAT, a więc również braku prawa do odliczenia podatku naliczonego (gdyby jednak Sprzedawca wystawił fakturę z wykazanym podatkiem VAT).
Ponadto Kupujący jest zainteresowany uzyskaniem potwierdzenia kwalifikacji podatkowej transakcji jako nabycia przedsiębiorstwa w związku z możliwością opodatkowania ww. czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdyby czynność zbycia opisanych składników materialnych i niematerialnych przez zbywcę nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
Zdaniem Wnioskodawcy, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem transakcji zakupu, będzie posiadał cechy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5511 Kodeksu Cywilnego. Wnioskowanie takie uzasadnione jest tym, że po możliwej sprzedaży wskazanego zespołu majątkowego, Sprzedający – czyli spółka komandytowa, będzie posiadał jedynie środki pieniężne, lecz żadnych innych środków trwałych czy obrotowych umożliwiających zarówno kontynuowanie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, jak i prowadzenie działalności gospodarczej w innej dziedzinie w chwili po dokonaniu sprzedaży. Dopiero wydatkowanie tych środków pieniężnych umożliwi ponownie rozpoczęcie działalności gospodarczej w wybranym przez wspólników zakresie – ale tylko jeżeli taka będzie intencja wspólników.
Z powodu wyżej wskazanych powodów Wnioskodawca jest zdania, że przedmiotem transakcji nie będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa – czego dotyczy pytanie 2 z części II otrzymanego wezwania. Po sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedający powinien mieć możliwość prowadzenia innego rodzaju działalności gospodarczej przy wykorzystaniu posiadanych już w chwili sprzedaży aktywów. W opisanej sytuacji Sprzedający takich aktywów posiadać nie będzie, więc nie będzie posiadał innej zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwiającej kontynuowanie działalności w innym zakresie.
Przedmiotem możliwego kupna, a więc opisywanej transakcji, będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z prowadzoną działalnością Sprzedającego w zakresie wynajmu nieruchomości. Wyłączeniu mogą podlegać jedynie inne elementy, takie jak umowa zapewnienia siedziby dla Sprzedającego w budynku biurowym (niezwiązana z najmem nieruchomości przemysłowej, czyli prowadzoną działalnością gospodarczą Sprzedającego), umowa rachunku bankowego wraz ze środkami pieniężnymi (Sprzedawcy ten rachunek jest niezbędny do zachowania choćby dla celu uzyskania ceny sprzedaży od Kupującego), środki pieniężne (gotówka) w kasie i księgi rachunkowe Spółki niezbędne z punktu widzenia jej istnienia jako podatnika i spółki handlowej.
Zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, aby mógł wykonywać samodzielnie zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Sprzedającego. Również po wyłączeniu elementów niebędących przedmiotem zakupu, zespół majątkowy będzie stanowił całość organizacyjną i funkcjonalną zdolną do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych w zakresie. w jakim do tej pory były wykorzystywane przez Sprzedającego.
Kupujący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego przetwórstwa i produkcji metalowych części systemów napędowych i przekładni wykorzystywanych przy budowie maszyn czy wózków widłowych. Działalność produkcyjna prowadzona jest częściowo w nieruchomościach własnych, a częściowo w nieruchomościach dzierżawionych. Wobec rozwoju wielkości produkcji Spółki niemożliwe było prowadzenie działalności produkcyjnej jedynie na własnych nieruchomościach, stąd podjęta została decyzja o również dzierżawie nieruchomości przemysłowych położonych obok, wyposażonych jednocześnie w specjalistyczny park maszynowy. Aktualnie właścicielem tych dzierżawionych nieruchomości jest Sprzedający. Kupujący po dokonaniu nabycia nieruchomości, czyli gruntów, budynków, budowli oraz maszyn i urządzeń zlokalizowanych na tej nieruchomości, planuje wykorzystywać je do własnych celów produkcyjnych, choć niewykluczone jest również oddanie części nieruchomości w dzierżawę czy najem na rzecz podmiotów trzecich, jeżeli okaże się, że określona część nie jest aktualnie potrzebna na cele produkcyjne. Decyzja w tej sprawie zostanie podjęta po odpowiedniej analizie ekonomicznej.
Pełnomocnik potwierdza ponadto, że przedmiotem interpretacji ma być według wniosku zainteresowanych stron art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 10 września 2018 r.):
Czy transakcja sprzedaży opisanych w zdarzeniu przyszłym składników majątkowych spółki komandytowej, będzie stanowiła transakcję sprzedaży przedsiębiorstwa, a co za tym idzie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i wobec czego Kupujący nie będzie miał w takiej sytuacji prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy?
Zdaniem Zainteresowanych (doprecyzowane w uzupełnieniu z dnia 10 września 2018 r.):
Zainteresowani stoją na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży opisanych w zdarzeniu przyszłym składników majątkowych spółki komandytowej, będzie stanowiła transakcję sprzedaży przedsiębiorstwa, a co za tym idzie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w ustawie o CIT poprzez odesłanie do definicji zawartej w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”). W świetle tego artykułu, za przedsiębiorstwo należy uznać zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne;
Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.
W ocenie Zainteresowanych, aby dany zespół składników majątkowych mógł być uznany za przedsiębiorstwo, koniecznym jest by odpowiednie zorganizowanie funkcjonalne i celowościowe tych składników majątkowych umożliwiało prowadzenie działalności gospodarczej, zarówno pod kątem formalnym jak i faktycznym. Powyższe oznacza, że zorganizowanie danego zespołu składników zapewnia spełnienie niezbędnych wymogów formalnoprawnych do prowadzenia danej działalności gospodarczej (zawiera np. konieczne zezwolenia, licencje, czy koncesje), jak również umożliwia faktyczne wykonywanie danej działalności gospodarczej w oparciu o ten konkretny zespół składników majątkowych (tj. zespół ten zawiera wszystkie składniki konieczne do prowadzenia działalności). W ocenie Zainteresowanych czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo. Powyższe rozumienie definicji przedsiębiorstwa było wielokrotnie podzielane w orzecznictwie sądów powszechnych i administracyjnych.
Ponadto, aby stwierdzić, że nabyte środki tworzą zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, konieczna jest ocena, czy w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, chodzi o taką sytuację. w której realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy.
W sytuacji opisanej w przedmiotowym wniosku, przedmiotem transakcji sprzedaży będzie majątek Sprzedającego, związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, który może stanowić o kontynuowaniu takiej samej działalności przez Kupującego. Zostaną, bowiem przekazane, poza wyłączeniami, które nie mają w tym wypadku wpływu na zdolność prowadzenia przedsiębiorstwa przez Kupującego, wszelkie składniki majątku (materialne i niematerialne) w tym zobowiązania. Tym samym, przedmiotem analizowanej transakcji niewątpliwie będzie zespół aktywów materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 k.c., który jest na tyle zorganizowany jako kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
W wyniku transakcji będącej przedmiotem złożonego wniosku Kupujący obejmie zespół składników majątkowych, który pozwoli mu na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. W konsekwencji, przedmiot analizowanej transakcji będzie stanowić zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, posiadający faktyczną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Jednocześnie na kwalifikację zbywanych aktywów jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. nie powinny wpływać elementy wyłączone z transakcji. Składniki te nie będą stanowić kluczowego elementu przedsiębiorstwa służącego prowadzeniu działalności. Nie jest przesądzającym o braku kontynuowania działań gospodarczych na podstawie przejętego majątku brak przeniesienia praw do środków pieniężnych zgromadzonych w kasie czy na rachunkach bankowych Sprzedającego, bowiem wartość tych środków tylko zwiększałaby cenę za przejęte Przedsiębiorstwo.
Również wyłączenie składnika w postaci prawa do umowy najmu jest zbyteczne z punktu widzenia Kupującego i w żaden sposób nie spowodują utraty funkcjonalności przez zespół aktywów materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży. Ponadto, art. 552 k.c. jednoznacznie dopuszcza możliwość dokonywania wyłączenia składników z transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo. Z przepisu tego wynika, że istnieje prawna możliwość wyłączenia w ramach konkretnej czynności prawnej określonych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa, bez naruszania statusu przedsiębiorstwa. Na podstawie komentarzy i poglądu doktryny w tym zakresie, przepis ten należy odczytywać jako dyspozytywny, który stwarza stronom możliwość wyłączenia niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa.
Koniecznym jest, aby przedmiotowe wyłączenia zostały wyraźnie zaznaczone w umowie, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo. Aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej, (za A. Kidyba, K. Kopaczyńska – Pieczniak, E. Niezbecka, Z. Gawlik, A. Janiak, A. Jedliński, T.Sokołowski, Kodeks Cywilny Komentarz Tom I Część Ogólna Lex, 2009).
Mając na uwadze orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych (przykładowo: prawomocny wyrok WSA w Warszawie sygn. nr III SA/Wa 1766/10) „każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c.” Zdaniem cytowanego składu sędziowskiego, pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. Również, na gruncie postanowień Dyrektywy VAT przyjęło się twierdzić, że w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, nie następuje dostawa towarów, zasada ta ma zastosowanie do jakiegokolwiek przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, obejmującej rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne, które łącznie stanowią podmiot lub część podmiotu zdolnego do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok TSUE sygn. nr C-497/01 w sprawie Zita Modes).
Celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania podatkiem VAT jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z powyższym ratio legis tego przepisu nie obejmuje sytuacji, w których zbyciu podlega wyłącznie zbiór aktywów. Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku gdy nabywca przedsiębiorstwa zamierza prowadzić działalność gospodarczą choć brak jest wymogu by nabywca prowadził w okresie poprzedzającym przeniesienie przedsiębiorstwa działalność tego samego rodzaju co zbywca.
Zdaniem Zainteresowanych, wyłączenia z przedmiotu transakcji składników niezwiązanych z działalnością danego przedsiębiorstwa lub też zbędnych z perspektywy Kupującego dla kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego, nie mają żadnego wpływu na klasyfikację przedmiotu transakcji jako przedsiębiorstwa. Nadal bowiem zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem transakcji stanowić będzie, zorganizowany zespół aktywów zdolny do kontynuacji działalności w zakresie wynajmu przez Kupującego.
W ocenie Zainteresowanych, majątek spółki komandytowej przeznaczony do sprzedaży, będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, które są samodzielne organizacyjnie i finansowo przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, tak więc posiadał zdolność do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Wynika to z faktu, że Kupujący kupi praktycznie wszystkie składniki majątku spółki komandytowej.
Wyodrębniona struktura składników składa się zarówno ze składników materialnych jak i niematerialnych, w tym zobowiązań, funkcjonalnie ze sobą powiązanych. Cały zespół wyszczególnionych składników jest przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego, jakim jest działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez transakcję zbycia, o której mowa w ww. przepisie na gruncie ustawy o VAT należy rozumieć wszelkiego rodzaju transakcje, na skutek których dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstw jako właściciel.
Mając na uwadze powyższe, sprzedaż przez Sprzedającego ww. składników majątkowych i niemajątkowych nie będzie w ogóle podlegało podatkowi od towarów i usług, a zatem będzie transakcją neutralną w zakresie tego podatku.
W wyniku transakcji będącej przedmiotem złożonego wniosku Kupujący obejmie zespół składników majątkowych, który pozwoli mu na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. W konsekwencji, przedmiot analizowanej transakcji będzie stanowić zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, posiadający faktyczną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Jednocześnie, na kwalifikację zbywanych aktywów jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. nie powinny wpływać elementy wyłączone z transakcji. Składniki te nie będą stanowić kluczowego elementu przedsiębiorstwa, służącego prowadzeniu działalności, co potwierdzają m.in. orzeczenia sądów administracyjnych wskazane w pierwotnym wniosku. Również, na gruncie postanowień Dyrektywy VAT przyjęło się twierdzić, że w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, nie następuje dostawa towarów, zasada ta ma zastosowanie do jakiegokolwiek przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, obejmującej rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne, które łącznie stanowią podmiot lub część podmiotu zdolnego do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. (wyrok TSUE sygn. nr C-497/0l w sprawie Zita Modes).
W konsekwencji takiej kwalifikacji transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa, Kupujący uważa, że Sprzedawca w opisanym stanie faktycznym, jeżeli dojdzie do transakcji na warunkach opisanych powyżej nie będzie wystawiał faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT. Dla Kupującego oznaczać to będzie, że transakcja nie będzie wiązała się z prawem do odliczenia podatku naliczonego, a ewentualne otrzymanie faktury VAT z wykazanym VAT nie będzie skutkowało prawem do odliczenia podatku naliczonego wobec zapisów art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.
Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), dalej: k.c. Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (dalej jako również Kupujący) zamierza w przyszłości nabyć majątek polskiej spółki komandytowej (dalej Sprzedający), która jest czynnym podatnikiem VAT oraz prowadzi ewidencje rachunkową zgodnie z ustawą o rachunkowości. Sprzedający posiada majątek w postaci nieruchomości (w tym hale produkcyjne, budowle i niezbędne instalacje techniczne) oraz parku maszynowego – majątek ten udostępnia odpłatnie polskiej spółce produkcyjnej na podstawie umowy dzierżawy. Głównym przedmiotem działalności Sprzedającego jest działalność sklasyfikowana jako 68.20.Z. – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka komandytowa jest właścicielem nieruchomości, ruchomości oraz innych praw, składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W przyszłości planowana jest sprzedaż należących do majątku spółki komandytowej składników materialnych i niematerialnych. w tym zobowiązań do spółki „K” Sp. z o. o. (dalej jako: Kupujący).
Intencją wspólników „T” Sp. z o. o. Sp. k. jest przeniesienie wraz ze składnikami majątku zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą Spółki polegającą na wynajmie i dzierżawie nieruchomości, w tym zobowiązań handlowych oraz zobowiązań wobec instytucji finansowych. Przedmiotem transakcji ma być przejęcie wszelkiej działalności gospodarczej dotychczas realizowanej przez Sprzedającego w odniesieniu do wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi, z wyłączeniem tych składników, które z perspektywy zarówno Kupującego jak i Sprzedawcy, nie są istotne dla tej działalności. Sprzedający sprzeda Kupującemu przedstawiony poniżej zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego („Przedsiębiorstwo”), a Kupujący kupi Przedsiębiorstwo od Sprzedającego, zapłaci cenę, w tym przejmie od Sprzedającego przenoszone umowy i zobowiązania. Przedmiotem Umowy mają być aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz inne składniki majątkowe i niemajątkowe przedsiębiorstwa Sprzedającego, takie jak:
Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników, dlatego też w przypadku sprzedaży nie dojdzie do przejścia zakładu pracy. Na skutek planowanej transakcji, Kupujący będzie w stanie prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o dotychczasowy majątek przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jednocześnie, Sprzedający nie będzie w stanie prowadzić dotychczasowej działalności gospodarczej w obecnym kształcie.
Zarówno Kupujący, jak i Sprzedawca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT w Polsce. Wnioskodawca, czyli Kupujący, jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce.
Zdaniem Wnioskodawcy, zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem transakcji zakupu, będzie posiadał cechy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Wnioskowanie takie uzasadnione jest tym, że po możliwej sprzedaży wskazanego zespołu majątkowego, Sprzedający – czyli spółka komandytowa, będzie posiadał jedynie środki pieniężne, lecz żadnych innych środków trwałych czy obrotowych umożliwiających zarówno kontynuowanie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, jak i prowadzenie działalności gospodarczej w innej dziedzinie w chwili po dokonaniu sprzedaży. Dopiero wydatkowanie tych środków pieniężnych umożliwi ponownie rozpoczęcie działalności gospodarczej w wybranym przez wspólników zakresie – ale tylko jeżeli taka będzie intencja wspólników.
Wnioskodawca jest zdania, że przedmiotem transakcji nie będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedający powinien mieć możliwość prowadzenia innego rodzaju działalności gospodarczej przy wykorzystaniu posiadanych już w chwili sprzedaży aktywów. W opisanej sytuacji Sprzedający takich aktywów posiadać nie będzie, więc nie będzie posiadał innej zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwiającej kontynuowanie działalności w innym zakresie.
Zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, aby mógł wykonywać samodzielnie zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Sprzedającego. Również po wyłączeniu elementów niebędących przedmiotem zakupu, zespół majątkowy będzie stanowił całość organizacyjną i funkcjonalną zdolną do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych w zakresie, w jakim do tej pory były wykorzystywane przez Sprzedającego.
Kupujący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego przetwórstwa i produkcji metalowych części systemów napędowych i przekładni wykorzystywanych przy budowie maszyn czy wózków widłowych. Działalność produkcyjna prowadzona jest częściowo w nieruchomościach własnych, a częściowo w nieruchomościach dzierżawionych. Wobec rozwoju wielkości produkcji Spółki niemożliwe było prowadzenie działalności produkcyjnej jedynie na własnych nieruchomościach, stąd podjęta została decyzja również o dzierżawie nieruchomości przemysłowych położonych obok, wyposażonych jednocześnie w specjalistyczny park maszynowy. Aktualnie właścicielem tych dzierżawionych nieruchomości jest Sprzedający. Kupujący po dokonaniu nabycia nieruchomości, czyli gruntów, budynków, budowli oraz maszyn i urządzeń zlokalizowanych na tej nieruchomości, planuje wykorzystywać je do własnych celów produkcyjnych, choć niewykluczone jest również oddanie części nieruchomości w dzierżawę czy najem na rzecz podmiotów trzecich, jeżeli okaże się, że określona część nie jest aktualnie potrzebna na cele produkcyjne. Decyzja w tej sprawie zostanie podjęta po odpowiedniej analizie ekonomicznej.
Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii uznania planowanej transakcji za sprzedaż przedsiębiorstwa, która nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, a także związanego z powyższym braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.
Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi wstąpić powinien w miejsce podatnika który dokonał jego zbycia. Istotę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi po pierwsze uznanie zespołu składników majątkowych oraz niemajątkowych stanowiących przedmiot transakcji, która planuje zawrzeć Wnioskodawca, za przedsiębiorstwo, po drugie zaś by przedmiotowy zespół składników pozwalał na prowadzenie przez nabywcę działalności w zakresie, w jakim prowadzona ona była dotychczas. W ustawie o podatku od towarów i usług nie ma podanej definicji przedsiębiorstwa. Pojęcie to zawiera art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”. Poprzez posłużenie się w art. 551 Kodeksu cywilnego zwrotem niedookreślonym „w szczególności” oraz w związku z art. 552 Kodeksu cywilnego, ustawodawca przesądził, że dla istnienia przedsiębiorstwa nie jest istotne występowanie wszystkich wymienionych w nim elementów a nadto, że fakt ich istnienia nie przesądza o uznaniu danego zespołu składników za przedsiębiorstwo. Katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma bowiem charakter otwarty. Stanowisko takie aprobują Sądy Administracyjne, wskazując, że „przedsiębiorstwo obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11) oraz że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07). W orzecznictwie Sądów Administracyjnych podkreśla się również, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy należy w odniesieniu do art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko literalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1001/11). Zatem okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej. Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi funkcjonować w określonym otoczeniu i musi być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym. że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem a nie wyłącznie ze zbiorem składników niematerialnych i materialnych. Dopiero zaistnienie czynnika organizacyjnego opartego na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników podlegających przeniesieniu pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.
Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że posiadany przez spółkę komandytową sprzedawany majątek był przedmiotem umowy najmu zawartej z Wnioskodawcą. Nieruchomości przemysłowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży położone są obok nieruchomości będących własnością Wnioskodawcy i wykorzystywane są do działalności produkcyjnej. Ponadto, nieruchomości te zostały wyposażone przez spółkę komandytową w specjalistyczny park maszynowy wykorzystywany obecnie przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności produkcyjnej. Spółka komandytowa, jak wynika z opisu sprawy, nie zatrudnia również żadnych pracowników mogących wykonywać czynności świadczące o prowadzeniu przez nią zorganizowanej działalności gospodarczej.
Powyższe prowadzi do wniosku, że przedmiotem planowanej sprzedaży nie będzie prowadzone przez spółkę komandytową (sprzedawcę) przedsiębiorstwo, jako zespół zorganizowanych składników materialnych i niematerialnych, ale posiadany przez Nią majątek wraz z umowami, należnościami i zobowiązaniami z nim związanymi. Nabyte składniki materialne i niematerialne, nie będą służyły Wnioskodawcy do działalności polegającej na wynajmie, ale będą związane z jego aktualnie prowadzoną działalnością produkcyjną. W konsekwencji zmieniona zostanie tylko forma własności wykorzystywanych dotychczas przez Wnioskodawcę składników majątkowych.
W powyższej kwestii wypowiedział się NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15). Sąd orzekł m.in., że „same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomościami, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności”.
W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży składników majątkowych nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.
Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Podsumowują, przedstawiony przez Wnioskodawcę opis planowanego zdarzenia przyszłego nie pozwala na uznanie, iż w przedmiotowej sprawie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa. Skutkiem powyższego transakcja, którą zamierzają zawrzeć w przyszłości Wnioskodawca oraz spółka będąca Sprzedającym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Konsekwencją powyższego będzie uprawnienie Kupującego do ewentualnego odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem właściwych stawek podatku na zasadach wynikających z art. 86 ustawy z uwzględnieniem wyłączeń wynikających z art. 88 ustawy.
Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
0112-KDIL4.4012.348.2018.2.EB
0111-KDIB4.4014.302.2018.2.LB | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-1.4012.539.2018.2.JO | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL4.4012.445.2018.2.JK | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 551
 art. 6
 art. 88
 art. 5511
 art. 6
 art. 6
 art. 88
 art. 6
 art. 551
 art. 551
 FSK 
 art. 551
 art. 551
 art. 552
 art. 551
 art. 6
 art. 551
 art. 88
 art. 551
 art. 551
 art. 551
 art. 6
 art. 88
 art. 6
 art. 551
 art. 551
 art. 552
 FSK 
 FSK 
 art. 6
 art. 19
 FSK 
 FSK 
 art. 6
 art. 88
 art. 88
 art. 86
 art. 88
 art. 14