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Timestamp: 2016-10-21 18:32:47+00:00

Document:
2A.184/2005 (10.01.2006)
D�partement de la s�curit� et des institutions du canton du Valais, Office de la taxe d'exemption, de l'obligation de servir, 1950 Sion,
Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais, statuant comme CCR en mati�re, de taxe d'exemption de l'obligation, de servir, 1950 Sion.
taxe d'exemption de l'obligation de servir pour les ann�es 1997 � 2003,
recours de droit administratif contre la d�cision du Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais du 22 d�cembre 2004.
X.________, n� en 1971, poss�de conjointement les nationalit�s suisse et fran�aise. Il a v�cu en France o� il a �t� exempt� du service national actif par la Commission locale d'aptitude si�geant � Marseille le 20 mars 1990 avant de s'�tablir en Suisse le 1er juin de la m�me ann�e. D'abord install� � A.________ (VS), il a d�m�nag� � B.________ (VS) en 1996, commune au sein de laquelle il a chang� de domicile � plusieurs reprises.
Un livret de service a �t� �tabli au nom de X.________ par le chef de section militaire (ci-apr�s: le chef de section) de B.________ � l'occasion d'un changement d'adresse. Suite � cette mesure, le 7 octobre 2003, l'Office cantonal des affaires militaires (ci-apr�s: l'Office cantonal) a r�clam� le paiement de taxes d'exemption de l'obligation de servir (ci-apr�s: la taxe d'exemption) pour les p�riodes d'assujettissement 1997 � 2002 (soit les p�riodes de taxation 1998 � 2003) � l'int�ress� qui a contest� cette d�cision.
Le 19 d�cembre 2003, l'Etat-major g�n�ral de l'arm�e suisse (ci-apr�s: l'Etat-major) a d�cid� que X.________ ne pourrait pas �tre incorpor� dans l'arm�e suisse, qu'il �tait affect� aux doubles nationaux non incorpor�s et qu'il n'�tait pas astreint au service militaire.
L'Office cantonal a consid�r� que la d�cision de l'Etat-major ne d�ployait d'effets que pour l'avenir. En cons�quence, il a refus� � X.________ l'exon�ration des taxes d'exemption litigieuses, d'abord par d�cision du 3 mars 2004, puis par d�cision sur r�clamation du 16 juin 2004.
Par arr�t du 22 d�cembre 2004, la Commission cantonale de recours en mati�re fiscale du canton du Valais (ci-apr�s: la Commission cantonale de recours) a rejet� le recours form� par X.________. Elle a consid�r�, en bref, que la d�cision de l'Etat-major affectant X.________ aux doubles nationaux non incorpor�s n'avait pas d'effet r�troactif et qu'en cons�quence, l'int�ress� �tait astreint au paiement des taxes d'exemption litigieuses.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, X.________ demande principalement au Tribunal f�d�ral d'annuler l'arr�t de la Commission cantonale de recours du 22 d�cembre 2004 et de lui allouer une indemnit� d'un montant de 1'000 fr., � titre de r�paration du tort moral. Il demande subsidiairement l'annulation partielle de l'arr�t de la Commission cantonale de recours du 22 d�cembre 2004 en raison de la prescription partielle de la dette ainsi qu'une indemnit� d'un montant de 500 fr., � titre de r�paration du tort moral. En outre, X.________ sollicite l'assistance judiciaire.
La Commission cantonale de recours, l'Office cantonal ainsi que l'Administration f�d�rale des contributions concluent au rejet du recours.
Par ordonnance pr�sidentielle du 21 avril 2005, l'effet suspensif a �t� conf�r� au recours.
1.1 Rendue par une autorit� de derni�re instance cantonale en application de la loi f�d�rale du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (LTEO; RS 661, ci-apr�s: la loi sur la taxe d'exemption), la d�cision attaqu�e est fond�e sur le droit public de la Conf�d�ration (art. 5 PA). La voie du recours de droit administratif est ouverte selon l'art. 97 al. 1 OJ, mis en relation avec les art. 98 al. 1 let. g OJ et 31 al. 3 LTEO. Les clauses d'exclusion des art. 99 � 101 OJ ne s'appliquent pas. Le pr�sent recours est ainsi recevable.
1.2 A teneur de l'art. 104 OJ, le recours de droit administratif peut �tre form� pour la violation du droit f�d�ral, y compris l'exc�s et l'abus du pouvoir d'appr�ciation (lettre a) et la constatation inexacte ou incompl�te des faits pertinents (lettre b). Le Tribunal f�d�ral examine avec une cognition pleine le grief de violation du droit f�d�ral (ATF 123 II 295 consid. 3 p. 298, 385 consid. 3 p. 388), qui comprend la Constitution f�d�rale (ATF 123 II 385 consid. 3 p. 388). La d�cision attaqu�e �mane d'une autorit� judiciaire; partant, le Tribunal f�d�ral est li� par les faits constat�s, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont �t� �tablis au m�pris des r�gles essentielles de la proc�dure (art. 105 al. 2 OJ).
1.3 Les conclusions du recourant en versement d'une indemnit� pour tort moral n'�taient pas objet de la proc�dure cantonale et sont donc irrecevables.
2.1 Tout homme de nationalit� suisse est astreint au service militaire ou au service civil de remplacement (art. 59 al. 1 Cst.; art. 2 al. 1 de la loi f�d�rale du 3 f�vrier 1995 sur l'arm�e et l'administration militaire, LAAM; RS 510.10, ci-apr�s: la loi sur l'arm�e). Les obligations militaires comprennent notamment le service militaire ou civil et le paiement, le cas �ch�ant, de la taxe d'exemption (art. 2 al. 2 LAAM). Y sont assujettis, les citoyens suisses astreints au service, domicili�s en Suisse ou � l'�tranger, qui au cours de l'ann�e d'assujettissement n'ont pas �t� incorpor�s pendant plus de six mois dans une formation de l'arm�e et ne sont pas astreints au service civil (art. 2 al. 1 let. a LTEO).
L'obligation de servir (et donc de payer la taxe d'exemption) vaut �galement pour les doubles nationaux (arr�t 2A.339/1996 du 12 mai 1997, Archives 66 251 consid. 3 p. 253). Toutefois, les Suisses doubles nationaux ne sont pas astreints au service militaire en Suisse s'ils ont accompli leurs obligations militaires ou des services de remplacement dans l'autre Etat dont ils poss�dent aussi la nationalit� (art. 5 al. 1 premi�re phrase LAAM). Demeurent r�serv�es les obligations de s'annoncer et de s'acquitter de la taxe d'exemption, sous r�serve de conventions internationales contraires ou pr�voyant d'autres modalit�s (voir art. 5 al. 2 et 5 al. 3 LAAM; ATF 122 II 56 consid. 1 p. 58).
2.2 Les personnes qui poss�dent concurremment les nationalit�s suisse et fran�aise entrent dans le champ d'application de la Convention du 16 novembre 1995 entre la Suisse et la France relative au service militaire des doubles nationaux (RS 0.141.134.92; ci-apr�s: la Convention 1995; art. 1 de la Convention 1995). Ce trait� a �t� conclu par le Conseil f�d�ral suisse et le Gouvernement de la R�publique fran�aise d�sireux d'�pargner des difficult�s en mati�re d'obligations militaires aux personnes qui poss�dent conjointement les nationalit�s suisse et fran�aise. Entr� en vigueur le 1er mai 1997, il remplace la Convention entre la Suisse et la France relative au service militaire des doubles nationaux, conclue le 1er ao�t 1958 (RO 1959 p. 223; ci-apr�s: la Convention 1958).
1. Le double-national n'est tenu d'accomplir ses obligations militaires qu'� l'�gard d'un seul des deux Etats.
2. Le double-national accomplit ses obligations militaires dans l'Etat o� il a sa r�sidence permanente au 1er janvier de l'ann�e au cours de laquelle il atteint l'�ge de 18 ans.
Il peut n�anmoins d�clarer vouloir accomplir ses obligations militaires � l'�gard de l'autre Etat avant d'avoir atteint l'�ge de 19 ans.
Le double-national qui a d�j� commenc�, sur sa demande, � accomplir ses obligations militaires dans l'un des deux Etats avant l'�ge de 18 ans, les terminera dans cet Etat.
3. Le double-national justifie sa r�sidence permanente par la production d'un certificat conforme au mod�le A annex� � la pr�sente convention. Ce document est d�livr� par les autorit�s d�sign�es par les deux Etats et adress� par le double-national au repr�sentant consulaire de l'Etat o� il sera lib�r� des obligations militaires.
Le double-national vis� aux art. 3 ou 4 justifie de sa situation � l'�gard de l'Etat o� il n'est pas appel� � servir, sur demande de ce dernier, par la production d'un certificat conforme au mod�le C annex� � la pr�sente convention.
Art. 6 R�sidence permanente
1. La r�sidence permanente s'appr�cie en tenant compte du lieu o� le double-national poss�de le centre de ses int�r�ts principaux.
Art. 7 Obligations de r�serve
Le double-national n'est soumis aux obligations de r�serve ou au paiement de la taxe d'exemption du service militaire ou civil que dans l'Etat o� il est tenu d'accomplir ses obligations militaires."
A la diff�rence de la Convention 1995 (cf. art. 3 paragraphe 2 Convention 1995), la Convention 1958 pr�voyait: "les doubles-nationaux qui r�sident dans l'un ou l'autre des deux Etats sont tenus d'accomplir leurs obligations militaires l�gales dans l'Etat o� ils ont leur r�sidence permanente � l'�ge de dix-neuf ans r�volus" (art. 2 paragraphe 1 premi�re phrase Convention 1958).
2.3 En l'occurrence, au moment de la d�cision de taxation, le recourant, n� le 18 mars 1971, �tait �g� de plus de 25 ans et ne pouvait en cons�quence plus participer au recrutement (art. 8 al. 2 LAAM); toutefois, n'ayant pas atteint la limite des 34 ans, il restait tenu d'accomplir ses obligations militaires (art. 5 de l'ordonnance f�d�rale du 30 ao�t 1995 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir [OTEO; RS 661.1, ci-apr�s: l'ordonnance sur la taxe d'exemption] et 13 al. 2 lettre a LAAM). Il devait donc payer la taxe d'exemption (art. 26 al. 1 LTEO), sauf convention internationale contraire, notamment. Or le recourant, qui poss�de conjointement les nationalit�s suisse et fran�aise, peut se pr�valoir de la Convention 1995.
2.4 Selon la Convention 1995, le double national n'est tenu d'accomplir ses obligations militaires que dans un seul Etat, celui o� il a sa r�sidence permanente (au sens de l'art. 6 Convention 1995) au 1er janvier de l'ann�e au cours de laquelle il atteint l'�ge de 18 ans (art. 3 paragraphes 1 et 2 Convention 1995). En l'occurrence, le recourant avait sa r�sidence permanente en France le 1er janvier de l'ann�e de ses 18 ans, soit le 1er janvier 1989. C'est donc dans cet Etat qu'il devait accomplir ses obligations militaires ou payer la taxe d'exemption (art. 7 Convention 1995).
Le recourant est arriv� en Suisse le 1er juin 1990 et peu apr�s a fait �tablir par la Pr�fecture des Alpes-maritimes un certificat de r�sidence (mod�le A) dat� du 17 juillet 1990 et qui figure au dossier. Le recourant soutient, mais sans l'�tablir, que ce certificat aurait �t� remis au chef de section de la commune de A.________. Ces all�gations ne sont pas v�rifiables, car les faits sont anciens et le chef de section concern� est aujourd'hui � la retraite. Toutefois, la version du recourant est suffisamment vraisemblable pour qu'on puisse la retenir. On voit en effet mal pour quel motif le recourant aurait fait �tablir un certificat de r�sidence si ce n'est pour le remettre aux autorit�s comp�tentes.
Le recourant devait adresser ce certificat de r�sidence au repr�sentant consulaire de l'Etat o� il serait lib�r� de ses obligations militaires (art. 3 paragraphe 3 Convention 1995), soit le Consul de Suisse en France. Cette prescription se comprend � la lecture de l'art. 3 paragraphe 2 de la Convention 1995 ainsi que de l'art. 2 paragraphe 1 de la Convention 1958 qui est son pendant et pr�voit que le certificat, d�livr� par les autorit�s comp�tentes, doit �tre adress� par le double national au repr�sentant consulaire de l'Etat o� il n'�tait pas appel� � servir et dans le ressort duquel se trouve sa r�sidence. Le double national r�sidant dans l'un des deux Etats n'accomplit pas ses obligations militaires dans l'Etat o� il ne r�side pas, lequel doit en �tre inform�. Par simplification, le double national adresse le certificat de r�sidence au repr�sentant consulaire de l'Etat o� il est lib�r� des obligations militaires.
En l'esp�ce, le recourant a adress� le certificat de r�sidence au chef de section de la commune de A.________n qui n'est pas l'autorit� d�sign�e par les Conventions 1958 et 1995. Cela s'explique: le recourant a fait �tablir ledit certificat le 17 juillet 1990 alors qu'il avait quitt� la France pour la Suisse. Exiger du recourant qu'il passe la fronti�re pour remettre le certificat de r�sidence au Consul de Suisse en France pour que ce dernier puisse l'adresser aux autorit�s suisses rel�verait du formalisme excessif; ce d'autant plus que le chef de section est l'autorit� comp�tente au Valais pour l'annonce de l'arriv�e ou du d�part de l'assujetti � la taxe d'exemption (art. 3 lettre a de la loi valaisanne du 11 f�vrier 1998 d'application de la loi sur la taxe d'exemption [LALTEO; RSVS 660.1]). Le recourant a ainsi rempli ses obligations d'annonce (au sens des art. 5 al. 2 et 7 LAAM).
Enfin, il convient de relever que c'est le 16 octobre 2003 que l'Office cantonal a requis du recourant un certificat de situation (mod�le C) pr�vu par l'art. 5 de la Convention 1995. Le minist�re fran�ais de la d�fense a �tabli ce certificat le 24 novembre 2003. Le recourant l'a adress� aux autorit�s suisses le 9 d�cembre 2003. Le 19 d�cembre 2003 l'Etat-major, se fondant notamment sur ce document, a d�cid� que le recourant �tait au b�n�fice de la Convention 1995, qu'il ne pouvait �tre incorpor� dans l'arm�e suisse mais �tait affect� aux doubles nationaux non incorpor�s et qu'il n'�tait pas astreint au service militaire.
La production du certificat de situation n'est pas une obligation: l'Etat o� le double national n'est pas appel� � servir peut le demander (art. 5 Convention 1995). Or, en l'esp�ce, le recourant, auquel on ne peut adresser aucun reproche de ce point de vue, a agi d�s la r�quisition de l'Office cantonal. Il a donc pleinement rempli les obligations de proc�dure qui lui incombaient vis-�-vis des autorit�s suisses.
En d�finitive, seule demeure litigieuse la question de savoir si le recourant doit le paiement des taxes d'exemption pour les p�riodes d'assujettissement 1997 � 2002, soit les p�riodes de taxation 1998 � 2003. L'Office cantonal a renonc� � r�clamer le paiement des taxes pour les p�riodes ant�rieures - lesquelles sont prescrites (art. 38 al. 1 premi�re phrase LTEO) - et post�rieures. Pour les p�riodes post�rieures, l'Office cantonal a admis qu'en vertu de la d�cision de l'Etat-major du 19 d�cembre 2003, le recourant, au b�n�fice de la Convention 1995, ne devait pas payer la taxe d'exemption.
3.1 La p�riode de taxation est le temps au cours duquel se d�roule la proc�dure tendant � la d�termination du revenu imposable et du montant de l'imp�t d� (Ryser/Rolli, Pr�cis de droit fiscal suisse [imp�ts directs], Berne 2002 p. 412/413). Au cours de cette proc�dure, les autorit�s comp�tentes en droit militaire d�terminent le montant de la taxe d'exemption due par l'assujetti. La taxe est fix�e chaque ann�e (art. 25 al. 1 LTEO). L'ann�e de taxation est, en r�gle g�n�rale, l'ann�e civile qui suit l'ann�e d'assujettissement (art. 25 al. 2 LTEO). La d�cision de taxation ne d�ploie ainsi ses effets que pour la p�riode de taxation en cause et doit �tre renouvel�e pour chaque nouvelle p�riode.
Il n'en va pas ainsi pour la d�cision d'exon�ration prise en application de l'art. 4 LTEO; une telle d�cision d�ploie ses effets sur plusieurs p�riodes de taxation sans qu'il soit n�cessaire de la renouveler. L'ordonnance sur la taxe d'exemption pr�voit que "l'assujetti peut en tout temps demander que sa pr�tention � l'exon�ration ou � la r�duction de la taxe soit soumise � un examen dont les conclusions auraient effet sur les taxations non encore pass�es en force" (art. 33 al. 1 OTEO). En cons�quence, la d�cision de l'Etat-major, prise en application de l'art. 4 al. 1 lettre c LTEO est applicable � toutes les d�cisions de taxation qui ne sont pas encore pass�es en force, en particulier contre lesquelles il a �t� d�pos� une r�clamation ou un recours en temps utile (concernant l'entr�e en force de la taxation: Masshardt/Gendre, Commentaire IDN, Lausanne 1980, n. 5 ad art. 95, p. 404; Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, Lausanne 1998, p. 170); une d�cision de taxation entr�e en force ne saurait en revanche �tre modifi�e apr�s coup, (sous r�serve d'une r�vision). Il s'agit donc de d�terminer si la d�cision de taxation est entr�e en force ou non pour savoir si l'assujetti peut pr�tendre � l'exon�ration ou � la r�duction de la taxe d'exemption.
3.2 En l'esp�ce, le recourant est au b�n�fice de la Convention 1995 et, conform�ment � la d�cision de l'Etat-major du 19 d�cembre 2003, ne doit pas payer la taxe d'exemption. La d�cision de l'Etat-major s'applique � toutes les p�riodes pour lesquelles aucune d�cision de taxation n'est entr�e en force. Elle s'applique donc aux p�riodes d'assujettissement 1997 � 2002, soit les p�riodes de taxation 1998 � 2003, pour lesquelles aucune d�cision de taxation n'est entr�e en force puisqu'elles font l'objet du pr�sent recours. Pour ces p�riodes, le recourant ne doit pas le paiement de la taxe d'exemption. Le recours doit �tre admis sur ce point.
Certes, dans son arr�t 2A.135/2003 du 3 d�cembre 2003, Archives 73 579, le Tribunal f�d�ral avait eu � conna�tre du cas d'un assujetti poss�dant conjointement les nationalit�s suisse et fran�aise qui avait �t� mis au b�n�fice de la Convention 1995 par d�cision de l'Etat-major. Il a jug� que la d�cision de l'Etat-major, prise en application de l'art. 4 al. 1 lettre c LTEO avait une valeur constitutive et ne produisait d'effets que pour l'avenir. Elle ne s'appliquait pas aux taxations entr�es en force (sous r�serve d'une r�vision) et n'avait pas d'effet r�troactif pour les taxations non entr�es en force. S'agissant des d�cisions de taxation non entr�es en force, le pr�sent arr�t doit donc �tre consid�r� comme une modification de jurisprudence, conforme � la lettre de l'art. 33 al. 1 OTEO.
Le recours �tant admis, il n'est pas n�cessaire d'examiner les autres moyens soulev�s par le recourant.
Vu ce qui pr�c�de, le recours doit �tre admis dans la mesure o� il est recevable et l'arr�t attaqu� annul�. Le recourant ne doit pas la taxe d'exemption pour les p�riodes d'assujettissement 1997 � 2002, soit les p�riodes de taxation 1998 � 2003.
Le recourant, qui a proc�d� sans l'aide d'un mandataire professionnel, n'a pas droit � des d�pens.
Le canton du Valais dont les int�r�ts p�cuniaires sont en cause, doit payer les frais judiciaires (a contrario, art. 156 al. 2 OJ).
Le pr�sent arr�t est rendu sans frais (art. 156 al. 1 et 2 OJ).
Le recours est admis dans la mesure o� il est recevable et l'arr�t attaqu� est annul�. Le recourant ne doit pas la taxe d'exemption pour les p�riodes d'assujettissement 1997 � 2002, soit les p�riodes de taxation 1998 � 2003.
Un �molument judiciaire de 2'000 fr. est mis � la charge du canton du Valais.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au recourant, au D�partement de la s�curit� et des institutions du canton du Valais, � la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, section taxe d'exemption de l'obligation de servir.

References: art. 98
 art. 99
 art. 2
 art. 5
 ATF 
 art. 1
 art. 3

Art. 6

Art. 7
 art. 3
 art. 5
 art. 95
 art. 156