Source: http://kraken.slv.cz/2Afs48/2008
Timestamp: 2018-07-19 08:17:24+00:00

Document:
2Afs48/2008
2 Afs 48/2008-51
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Milu¹e Do¹kové v právní vìci ¾alobce Tekro, spol. s r. o., se sídlem Praha 4, Vi¹òová 484/2, zastoupeného Mgr. Ondøejem Tejnorou, advokátem se sídlem Praha 5, Janáèkovo nábøe¾í è. 57, proti ¾alovanému Celnímu øeditelství Olomouc, se sídlem Olomouc, Blanická 19, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 17. 1. 2008, è. j. 22 Ca 28/2007-22,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 17. 1. 2008, è. j. 22 Ca 28/2007-22, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 6. 11. 2006, è. j. 8803-06-1301-21 (dále jen napadené rozhodnutí ), zamítl ¾alovaný, podle ustanovení § 50 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Celního úøadu Olomouc (dále jen správní orgán prvého stupnì ) ze dne 5. 6. 2006, è. j. 1662-3/06-1361-021, kterým byl ¾alobci vymìøen celní dluh ve vý¹i 54 881 Kè, a to s odkazem na ustanovení èl. 218 odst. 2 Naøízení Rady (EHS) è. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Spoleèenství (dále jen celní kodex ), v návaznosti na èl. 71 odst. 1 celního kodexu a èl. 248 odst. 2 Naøízení Komise (EHS) è. 2454/93, kterým se provádí Naøízení Rady (EHS) è. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Spoleèenství a za pou¾ití ustanovení § 32 odst. 1 daòového øádu. Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce ¾alobou u Krajského soudu v Ostravì, který ji rozsudkem ze dne 17. 1. 2008, è. j. 22 Ca 28/2007-22, zamítl.
Skutkový stav, ze kterého krajský soud vycházel, byl následující: ®alobce podal dne 1. 12. 2005 celní prohlá¹ení na propu¹tìní zbo¾í do re¾imu volného obìhu. Jednalo se o antibiotika-tetracykliny, jejich deriváty a soli (chlortetracyklin 15% powder f.g.), které ¾alobce za pou¾ití naøízení Rady (EHS) 2658/87, o celní a statistické nomenklatuøe a o spoleèném celním sazebníku, naposledy novelizovaném naøízením Komise (ES) 1719/2005, kterým se mìní pøíloha I naøízení Rady (EHS) è. 2658/87 o celní a statistické nomenklatuøe a o spoleèném celním sazebníku (dále jen celní sazebník ) zaøadil do podpolo¾ky celního sazebníku 2941300000 se sazbou 0% (chlortetracyklin). Správní orgán prvého stupnì, na základì rozboru odebraného vzorku zbo¾í, provedeného v celnì chemické laboratoøi pøi Celním øeditelství v Olomouci, dospìl k závìru o nesprávném zaøazení zbo¾í s tím, ¾e správnì mìlo být zaøazeno pod podpolo¾ku 3824906490 se sazbou 6,5% [Pøipravená pojidla pro licí formy nebo jádra; chemické výrobky a pøípravky chemického prùmyslu nebo pøíbuzných prùmyslových odvìtví (vèetnì sestávajících ze smìsí pøírodních výrobkù), jinde neuvedené ani nezahrnuté-Ostatní]. Podle rozboru celnì technické laboratoøe byl toti¾ zkoumaný vzorek meziproduktem procesu výroby antibiotik chlotetracyklin 15%, pøièem¾ ¹lo o smìs chemických látek chlortetracyklinu a uhlièitanu vápenatého. Proto vymìøil ¾alobci celní dluh.
®alobce v ¾alobì namítal, ¾e pøi zaøazování surovin do pøíslu¹ných polo¾ek celního sazebníku platí zásada pøednosti speciální polo¾ky pøed obecnou. Proto mìl být dovezený výrobek zaøazen do polo¾ky tetracykliny a nikoliv pod tzv. zbytkovou klauzuli. Tuto námitku shledal krajský soud nedùvodnou s tím, ¾e ¾alovaný prokázal, ¾e pøedmìtná látka je smìsí chlortetracyklinu (15%) a uhlièitanu vápenatého. Tento závìr, opírající se o výsledek rozboru celnì technické laboratoøe, ¾alobce nevyvrátil a nijak jej nezpochybòoval. Látka takových chemických vlastností neodpovídá kritériu uvedenému v Poznámce 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury, podle ní¾ patøí do této kapitoly pouze samostatné chemicky definované organické slouèeniny, té¾ obsahující neèistoty; proto nebylo mo¾no aplikovat zásadu pøednosti speciální polo¾ky. Tvrzení ¾alobce, ¾e posuzovaná látka není smìsí chemických látek, bylo vyvráceno výsledky laboratorního rozboru, provedeného celnì technickou laboratoøí. Posudek vypracovaný celnì technickou laboratoøí je pou¾itelným dùkazem, který mù¾e být vyvrácen jinými dùkazními prostøedky; aèkoliv ¾alobce avizoval v prùbìhu správního øízení pøedlo¾ení vlastního laboratorního rozboru, neuèinil tak a ani jiným zpùsobem skutkový stav nezpochybnil.
Dále ¾alobce namítal nezákonné pou¾ití V¹eobecných pravidel pro interpretaci Harmonizovaného systému (dále jen V¹eobecná pravidla ), které nejsou právním pøedpisem. K tomu krajský soud poznamenal, ¾e tato pravidla skuteènì nejsou právním pøedpisem, av¹ak zaøazení posuzovaného zbo¾í nespoèívá na ustanovení v¹eobecných pravidel, ale bylo dovozeno z Kombinované nomenklatury, která byla vydána formou naøízení. ®alovaný vystavìl svou argumentaci na textu Poznámky 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury a V¹eobecná pravidla mu slou¾ila pouze jako podpùrný argument. Dal¹í tvrzení ¾alobce, ¾e smísením dvou chemických látek vznikla z odborného hlediska chemikálie jediná, shledal krajský soud nedùvodným, a to pro jeho obecnost a nelogiènost. Za nedùvodnou oznaèil i námitku, dle které není-li posuzovaná látka farmaceutickou substancí (jak tvrdí ¾alovaný), lze dovodit, ¾e se jedná o tetracyklin spadající do polo¾ky s 0% zdanìním. Dle jeho názoru, sama skuteènost, ¾e látka není farmaceutickou substancí, nevypovídá o tom, do které polo¾ky celního sazebníku má nále¾et. ®alobce koneènì tvrdil, ¾e 100% èistý tetracyklin nelze vyrobit. Tato skuteènost v¹ak podle pøesvìdèení krajského soudu nevyluèuje existenci samostatných chemicky definovaných organických slouèenin [viz. Poznámka 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury], které pod polo¾ku tetracykliny podøaditelné jsou. Pøedmìtem øízení není zodpovìzení ¾alobcem polo¾ené otázky, co lze zaøadit pod polo¾ku tetracykliny, nýbr¾ posouzení, zda pod tuto polo¾ku bylo lze podøadit ¾alobcem dovezené zbo¾í.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu brojí ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾ností opírající se o dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel pøedev¹ím trvá na tom, ¾e látku tetracyklin není mo¾né podøazovat pod jinou polo¾ku celního sazebníku, ne¾ je právì polo¾ka tetracykliny. Pøi zaøazování zbo¾í pod pøíslu¹né polo¾ky celního sazebníku platí zásada pøednosti speciální polo¾ky pøed polo¾kou obecnìj¹í.
Dovezené tetracykliny tak byly logicky podøazeny pod speciální polo¾ku celního sazebníku oznaèenou è. 29413000 Tetracykliny a jejich deriváty; jejich soli a nikoliv pod obecnou polo¾ku è. 38249064 chemické výrobky ( ) jinde neuvedené a nezahrnuté . Rozhodnutím správních orgánù bylo svévolnì rozhodnuto o zaøazení zbo¾í, pøièem¾ ji¾ z jazykového výkladu je zøejmé, která polo¾ka je speciální. Pokud by byl takový postup tolerován, mohly by celní orgány, s poukazem na rozbor provedený vlastní laboratoøí, podøadit jakékoliv zbo¾í pod libovolnou polo¾ku celního sazebníku.
Stì¾ovatel dále tvrdí, ¾e dovezené zbo¾í-vápenatá sùl chlortetracyklinu [(4S,4aS,5aS,6S,12aS) 7 chloro 4 dimethylamino 1,4,4a,5,5a,6,11,12a oktahydro 3,6,10,12,12a pentahydrox y-6-methyl-1,11-dioxnapthacene-2-carboxamid] odpovídá kritériím uvedeným v Poznámce 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury, nebo» jej lze podøadit pod samostatné chemicky definované organické slouèeniny a jejich izomery.
Otázku, zda mohou být tetracykliny, které nemají 100% koncentraci, zaøazovány pod polo¾ku celního sazebníku, nazvanou tetracykliny, je mo¾né øe¹it pouze s ohledem na posouzení otázky, co jiného by tedy vùbec mohlo být pod tuto polo¾ku podøazováno. Stì¾ovateli není zøejmé, co mìl ¾alovaný na mysli termínem èistý organický prvek, zda èistotu ve smyslu absence neèistot èi pøímìsí, kterou posuzované zbo¾í splòuje, nebo zda mìl na mysli èistotu ve smyslu koncentrace. Potom je ale nutno zdùraznit, ¾e èistý 100% tetracyklin neexistuje, nebo» jej nelze vyrobit. Stì¾ovateli dále není zøejmé, jaké jiné látky ne¾ tetracykliny by pod pøíslu¹nou polo¾ku mìly být zaøazovány. Termín samostatné chemicky definované organické slouèeniny a jejich izomery bez bli¾¹ího upøesnìní vyvolává mo¾nost výkladu, ¾e pod polo¾ku tetracykliny snad patøí i takové slouèeniny, které tetracykliny nejsou. Stì¾ovatel tedy trvá na správnosti svého výkladu a uzavírá, ¾e, krajský soud pochybil, pokud provedené domìøení aproboval.
V dané vìci je vhodné nejprve pøedeslat, ¾e podle ustanovení § 320 odst. 1 písm. c) zákona è. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znìní platném pro projednávanou vìc, platí pro øízení pøed celními orgány, s výjimkami uvedenými pod písm. a) a b), obecné pøedpisy o správì daní a poplatkù. V daném øízení tedy postupovaly celní orgány podle daòového øádu. Podle ustanovení § 31 odst. 2 daòového øádu dbá správce danì (§ 1 odst. 3 daòového øádu), aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù.
Nejvy¹¹í správní soud ze správního a soudního spisu ovìøil, ¾e stì¾ovatel nesporoval závìry chemické analýzy odebraného vzorku zbo¾í, provedené celnì technickou laboratoøí pøi Celním øeditelství v Olomouci. Ji¾ v celním prohlá¹ení ze dne 5. 12. 2005 ostatnì uvedl slo¾ení látky, a to chlortetracyklin 15% f.g. V rámci øízení pøed správním orgánem prvého stupnì stì¾ovatel ve vyjádøení ze dne 23. 3. 2006 uvedl, ¾e dovezená látka obsahuje 15% tetracyklinu, pøièem¾ zbylých 85%, tvoøených uhlièitanem vápenatým, není jinou úèinnou látkou, nýbr¾ nosièem . Správní orgán prvého stupnì si vy¾ádal opìtovné stanovisko Celního øeditelství v Olomouci k zaøazení zbo¾í v rámci celního sazebníku, které ve svém vyjádøení ze dne 19. 4. 2006 potvrdilo své pøedchozí závìry, tj. ¾e se jedná o smìs dvou chemických látek (surovin) a ¾e zbo¾í neodpovídá dikci Poznámky 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury. K otázce, zda byl uhlièitan vápenatý nutným nosièem tetracyklinu , se dotazovaný orgán vùbec nevyjádøil. Na základì tohoto stanoviska pak správní orgán prvého stupnì pøistoupil k vymìøení celního dluhu.
Celní orgány tedy podle ustanovení § 31 odst. 8 daòového øádu relevantním zpùsobem zpochybnily zaøazení zbo¾í v rámci celního sazebníku, provedené stì¾ovatelem. Stì¾ovatel na to (mimo jiné) reagoval tvrzením, ¾e se pøesto jedná o tetracyklin, nebo» uhlièitan vápenatý je pouze jeho nosièem . Závìry celnì technické laboratoøe ohlednì chemického slo¾ení zbo¾í tedy stì¾ovatel nikterak nezpochybòoval. V rámci odvolacího øízení byl stì¾ovatel vyzván k pøedlo¾ení jím opatøeného chemického rozboru, jeho¾ existenci ji¾ sám døíve avizoval; této výzvì nedostál a chemický rozbor nepøedlo¾il. Z povahy vìci v¹ak plyne, ¾e samotný chemický rozbor zbo¾í nemohl v dané vìci pøispìt k dùkladnìj¹ímu objasnìní skutkového stavu vìci, nebo» stì¾ovatel vskutku proti samotnému chemickému slo¾ení zbo¾í nièeho nenamítal. Jeho argumentace se naopak ubírala tím smìrem, ¾e druhá pøítomná látka (uhlièitan vápenatý) byla nezbytnou souèástí zbo¾í, nebo» byla nosièem tetracyklinu . Na toto tvrzení v¹ak ¾alovaný nijak nereagoval a dokonce se k nìmu v napadeném rozhodnutí vùbec nevyjádøil.
Svá skutková zji¹tìní omezily celní orgány pouze na to, ¾e dovezené zbo¾í kvalifikovaly jako smìs, v dùsledku èeho¾ konstatovaly jeho nepodøaditelnost pod Poznámku 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury. V intencích tvrzení stì¾ovatele v¹ak mìly zamìøit svou pozornost té¾ ke zji¹tìní, zda byla pøítomnost uhlièitanu vápenatého skuteènì nezbytnou a zda je skuteènì uhlièitan vápenatý standardním nosièem tetracyklinu , popø. zda je mo¾né tyto látky vùbec od sebe oddìlit a uchovávat tetracyklin ve své 100% podobì. Je zjevné, ¾e v rámci odvolacího øízení byl stì¾ovatel veden k tomu, aby prokázal to, co ani sám nezpochybòoval, pøièem¾ jeho relevantní tvrzení bylo pøehlédnuto a ponecháno bez jakéhokoli vypoøádání. Je nesporné, ¾e stì¾ovatelova tvrzení byla v nìkterých ohledech nekonkrétní, postupnì upravovaná èi upøesòovaná a snad i v nìkterých ohledech vnitønì rozporná. Z jeho vyjádøení pøed správním orgánem prvého stupnì v¹ak nakonec bylo zøejmé, ¾e tvrdil, ¾e uhlièitan vápenatý je nezbytnou pøímìsí tetracyklinu, nebo» je jeho nosièem. V tomto smìru pak bylo nutno provìøit, zda zbo¾í, aè nesplòuje kritérium Poznámky 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury, nenaplòuje jiný bod této poznámky a nespadá tak do stì¾ovatelem tvrzené polo¾ky celního sazebníku nazvané tetracykliny.
Svým postupem se tak celní orgány evidentnì dopustily poru¹ení ustanovení § 31 odst. 2 daòového øádu a zatí¾ily øízení vadou spoèívající v tom, ¾e pøi zji¹»ování skutkové podstaty byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost.
V soudním øízení stì¾ovatel rozvedl svou pøedchozí argumentaci v tom smyslu, ¾e 100% tetracyklin nelze vùbec vyrobit a ¾e polo¾ka tetracyklin v celním sazebníku by, pøi výkladu celních orgánù, byla nadbyteèná a nenaplnitelná, nebo» na výrobu 100% èistého tetracyklinu souèasné vìdecké poznatky a výrobní postupy nepostaèují. K tomu krajský soud bez dal¹ího uvedl, ¾e nemo¾nost výroby 100% tetracyklinu podle jeho názoru nevyluèuje existenci samostatných chemicky definovaných organických slouèenin, které pod polo¾ku tetracykliny podøaditelné jsou. Tento závìr krajského soudu svìdèí o tom, ¾e i on sám nepostihl podstatu stì¾ovatelem namítaného deficitu pøi zji¹»ování skutkového stavu vìci. V opaèném pøípadì by nutnì musel doplnit dokazování k vyvrácení èi potvrzení tohoto skutkového tvrzení stì¾ovatele, nebo z dùvodu pochybení ¾alovaného napadené rozhodnutí zru¹it [§ 76 odst. 1 písm. b) s. ø. s] a ulo¾it mu provedení dal¹ích skutkových zji¹tìní, a to nejspí¹e zadáním znaleckého posudku èi odborného vyjádøení z oboru organické chemie. Teprve po posouzení tvrzení stì¾ovatele, ¾e na pøítomnosti uhlièitanu vápenatého (popøípadì té¾ alternativní látky) je tetracyklin imanentnì vázán (pøípadnì v jakém vzájemném pomìru), bude mo¾né stanovit bez jakýchkoli pochybností, do jaké polo¾ky celního sazebníku dovezené zbo¾í nále¾í. Pokud celní orgány provedly zaøazení zbo¾í, ani¾ tuto skuteènost zji¹»ovaly, potom skutková podstata, z ní¾ vycházely, nemá oporu ve spisech. Krajský soud tak mìl dospìt k závìru o nutnosti zásadního doplnìní skutkového stavu.
Ve vztahu k námitce stì¾ovatele, ¾e dovezené zbo¾í naplòuje kritérium podle Poznámky 1a) ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury, konstatuje Nejvy¹¹í správní soud, ¾e tomu tak vskutku není. Jestli¾e by mìl stì¾ovatel nárok na zaøazení dovezeného zbo¾í pod polo¾ku tetracykliny, tak jedinì na základì splnìní kritéria uvedeného pod jinou poznámkou ke kapitole 29 Kombinované nomenklatury. Tuto skuteènost v¹ak bude nutno teprve zji¹»ovat v celním øízení.
Koneènì namítá-li stì¾ovatel, ¾e mu není zøejmé, co ¾alovaný myslel termínem èistý organický prvek, je na místì pøedev¹ím uvést, ¾e v tomto smìru v ¾alobì nièeho netvrdil. Krajský soud se tedy s tímto tvrzením nemohl vypoøádat, a proto ani Nejvy¹¹í správní soud k takto novì uplatnìné skuteènosti, ve smyslu ustanovení § 109 odst. 4 s. ø. s., nepøihlí¾í.

References: soud 
 § 50
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 320
 § 31
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109