Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nieruchomosci/ilpb4-423-424-11-2-ds
Timestamp: 2018-12-16 10:35:40+00:00

Document:
ILPB4/423-424/11-2/DS | Interpretacja indywidualna
♦ › Nieruchomości › ILPB4/423-424/11-2/DS
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 8 lutego 2012 r.
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zniesieniem współwłasności.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 02 listopada 2011 r. (data wpływu 08 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zniesieniem współwłasności – jest nieprawidłowe.
W dniu 08 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zniesieniem współwłasności.
W ramach realizacji procesu restrukturyzacji grupy kapitałowej P SA, w 2007 r. dokonano podziału Spółki poprzez przeniesienie części Jej majątku w postaci Oddziału na istniejącą spółkę: W Sp. z o.o. (podział przez wydzielenie - art. 529 § 1 pkt 4 KSH), która następnie połączyła się z P SA (dalej P) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku W Sp. z o.o. na P.
W następstwie opisanych powyżej przekształceń, pomiędzy Spółką i P powstało współużytkowanie wieczyste nieruchomości i współwłasność budynków i budowli, w udziałach odpowiednio 21198489/28924239 – Spółka i 7725750/28924239 – P. Nieruchomość powyższa objęta jest jedną księgą wieczystą i obejmuje kilkanaście działek.
Każda ze stron (Wnioskodawca i P) w wyniku podziału ujęła skutki podziału w ewidencji środków trwałych, w odniesieniu do nieruchomości (prawo wieczystego użytkowania gruntu) oraz budynków i budowli wg zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zgodnie z art. 16g ust. 8 i ust. 9, tj. zarówno Spółka, jak i P ujęły wartość początkową tych samych budynków i budowli, a także prawa wieczystego użytkowania gruntu w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostawał udział Wnioskodawcy i P we własności tych składników majątku (oba podmioty dokonywały odpisów od tych samych środków trwałych, które stanowiły współwłasność).
Aktem notarialnym z dnia 30 czerwca 2011 r. Strony zniosły współużytkowanie wieczyste nieruchomości i współwłasności budynków i budowli w taki sposób, że:
P nabyła na wyłączność prawo użytkowania wieczystego działki nr 56/1, o powierzchni 0,2654 ha, wraz z prawem własności posadowionego na niej budynku administracyjno - biurowego;
Wnioskodawca nabył na wyłączność prawo użytkowania wieczystego wszystkich pozostałych działek wchodzących w skład nieruchomości, w tym działek oznaczonych w ewidencji gruntów numerami: 35, 36, 37, 41, 45, 49, 51, 52/2, 53, 54/1, 54/2, 55/1, 55/4, 47/2, 42/3, 44/5, 44/6, 44/8, 44/9, 46/3, 46/5, 48/1, 48/3, 50/3, 32/1, 33/4, 34/3, 34/5, 38/2, 56/2, o łącznej powierzchni 4,3713 ha, wraz z prawem własności wszystkich posadowionych na wyżej wymienionych działkach budynków i budowli.
Strony uzgodniły, iż podstawę wzajemnych rozliczeń związanych ze zniesieniem współużytkowania wieczystego nieruchomości i współwłasności budynków i budowli, w szczególności w zakresie ustalenia ewentualnych dopłat, stanowi sporządzony przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy, który będzie zawierał, zgodne z obowiązującymi zasadami wyceny nieruchomości, ustalenie wartości rynkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności posadowionych na nim budynków i budowli.
W celu ustalenia wysokości ewentualnych dopłat zastosowany został mechanizm obliczeniowy, zgodnie z którym:
dla określenia wartości udziałów przysługujących obecnie stronom w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz własności posadowionych na nim budynków i budowli, podstawę wyliczenia będzie stanowić wartość nieruchomości, ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego, stanowiąca sumę wartości nieruchomości powstających w wyniku podziału nieruchomości (ustalenie wartości rynkowej posiadanych praw do momentu zniesienia współwłasności);
ustalenie ewentualnej dopłaty następuje poprzez porównanie ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego rynkowej wartości praw nabywanych na wyłączność przez każdą ze stron z wartością udziałów wyliczonych zgodnie z punktem powyżej.
Zgodnie z powyżej ustalonymi zasadami, Strony uzgodniły, że z tytułu zniesienia współwłasności P otrzymał od Spółki dopłatę.
W wyniku zniesienia współwłasności, Spółka zobowiązana była, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, zaprzestać dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się w 100% własnością P. Budynki i budowle nie były w pełni zamortyzowane.
Czy niezamortyzowana wartość budynków i budowli, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się własnością P oraz wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P, jest dla Wnioskodawcy jednorazowo kosztem uzyskania przychodu w momencie zniesienia współwłasności...
Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, to czy o niezamortyzowaną wartość budynków i budowli, których jedynym właścicielem po zniesieniu współwłasności będzie P oraz o wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P, Wnioskodawca może powiększyć odpowiednio wartość początkową budynków i budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się wyłączną własnością Wnioskodawcy...
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost zasad, jakimi należy się posłużyć przy ustalaniu skutków podatkowych w związku ze zniesieniem współwłasności. Nieliczne interpretacje wydane przez organy podatkowe odnoszą się wyłącznie do prostej sytuacji, w której zniesienie współwłasności polega na przyznaniu własności w odniesieniu do całej nieruchomości jednemu ze współwłaścicieli.
W analizowanym stanie faktycznym mamy jednak do czynienia ze zniesieniem współwłasności, polegającym de facto na podziale nieruchomości pomiędzy dwóch współwłaścicieli i ustanowieniu na tej samej nieruchomości praw własności dla każdej ze stron w ten sposób, że każda ze stron, w sposób wskazany w umowie stanie się w 100% właścicielem określonych budynków (budynku) i budowli oraz prawa użytkowania wieczystego wydzielonych części gruntu. W związku z takim ułożeniem operacji, każda ze stron wyzbyła się swoich praw do działek oraz znajdujących się na nich budynków i budowli, jednocześnie nabywając prawa do tych składników, co do których w związku z umową o zniesieniu współwłasności stała się 100% właścicielem.
W związku ze zniesieniem współwłasności, Spółka utraciła prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tych składników majątku, które w wyniku zniesienia współwłasności (zawarcia umowy znoszącej współwłasność) stały się wyłączną własnością P.
Wobec powyższego, zdaniem Spółki, niezamortyzowana wartość budynków i budowli, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się własnością P oraz wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P, jest kosztem uzyskania przychodu w momencie zniesienia współwłasności. Należy bowiem wskazać, że pomimo, iż występuje jedno świadczenie pieniężne (dopłata), to de facto Spółka, która uiściła dopłatę, zbyła swoje prawa we współwłasności składników majątku (środków trwałych), w zamian nabywając prawa od P i wnosząc dopłatę. Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że spełnione są przesłanki, określone w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiące, że niezamortyzowana część budynków i budowli, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się wyłączną własnością P i ta część prawa wieczystego użytkowania gruntu, która stała się własnością P w wyniku zniesienia współwłasności, jest kosztem uzyskania przychodu, ponieważ doszło do odpłatnego zbycia.
Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby, że tylko strona, która uzyska dopłatę w wyniku zniesienia współwłasności, będzie mogła rozliczyć niezamortyzowaną wartość budynków i budowli, które staną się w całości własnością drugiej strony. Wskazywałoby to na nierówne traktowanie podatników przy tej samej czynności prawnej. Spółka pragnie podkreślić, że opisanego we wniosku stanu faktycznego nie można odnosić do prostej czynności zniesienia współwłasności, w wyniku której jeden ze współwłaścicieli staje się wyłącznym właścicielem całości.
W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, zdaniem Spółki, istnieją podstawy prawne, aby uznać, że o niezamortyzowaną wartość budynków i budowli, których jedynym właścicielem po zniesieniu współwłasności będzie P oraz o wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P, Spółka ma prawo powiększyć odpowiednio wartość początkową budynków i budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się wyłączną własnością Wnioskodawcy.
W wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, Wnioskodawca w zamian za wartość dotychczas przysługujących Mu praw we współwłasności budynków, budowli i prawa wieczystego użytkowania gruntu, które nabyła P w wyniku zniesienia współwłasności i w zamian za wniesioną dopłatę, nabyła od P prawa, które spółka ta dotychczas posiadała, co spowodowało, że Spółka stała się jedynym właścicielem opisanych w stanie faktycznym budynków, budowli i prawa wieczystego użytkowania gruntu.
Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że istnieją podstawy aby uznać, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16g ust. 1 i art. 16g ust. 3 ww. ustawy), że kosztem nabycia pełni praw, dających Spółce 100% praw właścicielskich była wniesiona dopłata i niezamortyzowana wartość budynków i budowli, których jedynym właścicielem po zniesieniu współwłasności stał się P oraz wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P.
Z okoliczności sprawy wynika, iż w wyniku przekształceń i restrukturyzacji grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, pomiędzy Nim i inną spółką kapitałową (P) powstało współużytkowanie wieczyste nieruchomości oraz współwłasność budynków i budowli, w udziałach odpowiednio 21198489/28924239 (Wnioskodawca) oraz 7725750/28924239 (P). Jednocześnie aktem notarialnym z dnia 30 czerwca 2011 r. Strony zniosły współużytkowanie wieczyste nieruchomości i współwłasności budynków i budowli oraz dokonały fizycznego podziału całej nieruchomości.
W tym miejscu zauważyć należy, że współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności oraz żeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno - gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 210 i art. 211 ww. ustawy). Zatem celem postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności.
Wobec powyższego, kwestią do rozstrzygnięcia jest fakt, czy takie zniesienie współwłasności stanowi odpłatne zbycie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Przez „odpłatne zbycie” rozumieć należy każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym, określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności i nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.
Przenosząc powyższe na grunt przepisów podatkowych, stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia / zbycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbywa się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby / podmiotu ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej / jego majątku. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby / podmiotu nad rzeczą, jak też stan jej / jego majątku.
Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, iż podstawę wzajemnych rozliczeń związanych ze zniesieniem współużytkowania wieczystego nieruchomości i współwłasności budynków i budowli, w szczególności w zakresie ustalenia ewentualnych dopłat, stanowi sporządzony przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy, który zawiera zgodne z obowiązującymi zasadami wyceny nieruchomości ustalenie wartości rynkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności posadowionych na nim budynków i budowli.
Ponadto, w celu ustalenia wysokości ewentualnych dopłat zastosowany został mechanizm obliczeniowy, zgodnie z którym:
Strony uzgodniły również, że z tytułu zniesienia współwłasności P otrzymał od Spółki dopłatę.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.
Ponadto, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Powyższe stanowi, iż zasadą jest, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na nabycie, wytworzenie albo ulepszenie środków trwałych oraz na nabycie wartości niematerialnych i prawnych, ale że kosztem tym jest zużycie tych środków i wartości mierzone amortyzacją, czyli „odpisami z tytułu zużycia” (art. 15 ust. 6 ustawy podatkowej). Jednocześnie wydatki te – po ich zaktualizowaniu i odpowiednim pomniejszeniu – są rozliczane jednorazowo w przypadku ich odpłatnego zbycia.
Stosownie do art. 16c pkt 1 tej ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.
Odnosząc powyższe regulacje do stanu faktycznego, wskazać należy, iż Spółka była – w okresie obowiązywania współwłasności – współwłaścicielem prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków i budowli we wskazanym udziale (21198489/28924239). Tym samym, wszystkie te składniki majątku były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w ich wartości początkowej ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostawał udział Spółki we własności tych składników (art. 16g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Od tak ustalonej wartości początkowej Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych (z wyjątkiem gruntu). W następstwie zniesienia tej współwłasności, w stosunku do środków trwałych, które stały się własnością P, Spółka zobowiązana jest zaprzestać dokonywania odpisów amortyzacyjnych i wykreślić je z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast w stosunku do środków trwałych, które przeszły na własność Spółki, winna Ona przyjąć jako wartość początkową budynków i budowli wartość początkową ustaloną wcześniej na potrzeby obliczenia proporcji, o której mowa w art. 16g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. wartości początkowe poszczególnych środków trwałych) i pomniejszyć ją o odpisy amortyzacyjne dokonane za okres do dnia zniesienia współwłasności przez Spółkę i P. Podobnie należy ustalić wartość początkową prawa użytkowania wieczystego gruntu, który stanie się własnością Spółki. Następnie wartości te należy podwyższyć o wartość wypłaconej przez Spółkę na rzecz P dopłaty przypadającej na poszczególne składniki. Tak ustalona wartość początkowa stanowić będzie podstawę do dokonywania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych, które stanowić będą koszty uzyskania przychodów.
Tym samym, zniesienie współwłasności powoduje, iż z jednej strony Spółka wyzbyła się części majątku (w tej części, gdzie składniki przeszły do P) stając się jednocześnie jedynym właścicielem innych (tych, które przeszły na własność Spółki). Jeżeli zniesiona współwłasność mieści się w ramach udziału, to nie ma miejsca zbycie, czy też nabycie składników majątkowych. Z nabyciem mamy do czynienia tylko wówczas, gdy jedna ze stron współwłasności (tu: Spółka) nabywa większy udział, w związku z czym zobowiązana jest do uregulowania stosownej dopłaty. Zatem, zasadne jest przyjęcie „pierwotnych” wartości początkowych obowiązujących przed zniesieniem współwłasności prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz posadowionych na nim budynków i budowli z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę i P oraz podwyższenia tych wartości o zapłaconą dopłatę. Tym samym, dopłata ta – stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia.
Reasumując, w sytuacji, gdy w wyniku zniesienia współwłasności Spółka wniosła na rzecz P dopłatę, to niezamortyzowana wartość budynków i budowli, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się własnością P oraz wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P, nie jest dla Wnioskodawcy jednorazowo kosztem uzyskania przychodu w momencie zniesienia współwłasności. Jednocześnie o niezamortyzowaną wartość budynków i budowli, których jedynym właścicielem po zniesieniu współwłasności będzie P oraz o wartość utraconego prawa współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu w tej części, w której właścicielem stał się P, Wnioskodawca nie może powiększyć odpowiednio wartości początkowej budynków i budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, które w wyniku zniesienia współwłasności stały się wyłączną własnością Wnioskodawcy.
ILPB4/423-424/11-2/DS
IBPP1/443-1578/11/AS | Interpretacja indywidualna
IPPP2/443-1388/11-5/IZ | Interpretacja indywidualna
DD3/033/61/CRS/11/PK-27 | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-331/12-2/PR | Interpretacja indywidualna
IPPB4/415-169/12-4/JK | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-580/11-4/MS | Interpretacja indywidualna
IBPBII/2/415-163/12/MM | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/415-1150/11/ZK | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-1200/11/LSz | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-198/12-2/PR | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-345/12-2/MP | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-74/12-2/DP | Interpretacja indywidualna
IPTPB2/415-101/12-2/TS | Interpretacja indywidualna
IPPB4/415-88/12-4/MP | Interpretacja indywidualna

References: art. 14
 art. 529
 art. 492
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 195
 art. 211
 art. 155
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16