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Timestamp: 2020-08-06 06:23:09+00:00

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﻿ CONSIDERACIONES RESPECTO DE LA INTERPRETACIÓN DEL CONCEPTO DE SEDE EFECTIVA DE ADMINISTRACIÓN
CONTENIDO:SE DEBERÍA REVISAR CUÁLES SON LAS DECISIONES EFECTIVAS TOMADAS POR DICHA JUANTA DIRECTIVA, Y SÍ LAS MISMAS SON DECISIONES NECESARIAS PARA LA GESTIÓN DE LA SOCIEDAD
TEMAS ESPECÍFICOS:JUNTA DIRECTIVA SOCIETARIA, SOCIEDAD EXTRANJERA, SEDE EFECTIVA DE ADMINISTRACIÓN DE LA SOCIEDAD
TÍTULO:CONSIDERACIONES RESPECTO DE LA INTERPRETACIÓN DEL CONCEPTO DE SEDE EFECTIVA DE ADMINISTRACIÓN
AUTOR:ALEJANDRO POSADA ZABALA Y JULIANA CUBILLOS GONZÁLEZ
REVISTA IMPUESTOS N°:191, SEP.-OCT./2015, PÁGS. 21-26
Consideraciones respecto de la interpretación del concepto de sede efectiva de administración
Alejandro Posada Zabala
Supervisor de TLS, PwC
Juliana Cubillos González
Consultora de TLS, PwC
El concepto “sede efectiva de administración” (en adelante “sede efectiva”) incorporado por la Ley 1607 del 2012 es una norma cuya aplicación en Colombia aún está en desarrollo y, por ende, existen varias inquietudes sobre cómo aplicarlo en casos concretos en el futuro.
Aunque la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) ya se ha pronunciado en su doctrina con respecto a esta materia, buscando delimitar el alcance de dicho concepto, no se ha otorgado a la fecha una posición que permita establecer algunos criterios claros por medio de los cuales se pueda definir aquellas situaciones en las cuales una sociedad del exterior tendría potencialmente su sede efectiva en Colombia y, por tanto, se consideraría una sociedad nacional. Esto justamente parte del hecho de que esta norma no busca establecer una tarifa legal, sino por el contrario sentar los parámetros que serían aplicados a cada caso en particular.
Además, recientemente la norma fue modificada a través de la inclusión de nuevos parágrafos mediante el artículo 31 de la Ley 1739 del 2014, por medio de los cuales se busca establecer excepciones a casos en los cuales a pesar de cumplirse los elementos generales para que se considere que una sociedad del exterior cuenta con su sede efectiva en Colombia, dicha norma no resulta aplicable, por cuanto existen otros elementos que permiten inferir que las sociedades del exterior no tienen como objetivo el abuso tributario, o por lo menos, se logre entender, que las mismas fueron creadas con algún objetivo diferente al de obtener una ventaja impositiva.
La norma colombiana de sede efectiva no resulta de fácil aplicación, como tampoco es una labor sencilla establecer algunos derroteros por medio de los cuales sea posible entender qué límites tienen las actividades de administración en Colombia, en cuanto a la pregunta de si una sociedad del exterior realmente cuenta con su sede efectiva en Colombia o no.
1. La norma colombiana de sede efectiva y los motivos por los cuales fue creada
1.1. Antecedentes y objetivos de las normas de sede efectiva en Colombia
La norma bajo estudio fue introducida en el ordenamiento tributario colombiano a través del artículo 84 de la Ley 1607 del 2012, con el objetivo principal de acoplar dicho sistema tributario a las disposiciones de los convenios para evitar la doble imposición (CDI) que se ha venido firmando con otros países, algunos de los cuales ya se encuentran en vigencia.
Lo anterior, por cuanto antes de la entrada en vigencia de esta norma, en los casos en los cuales una sociedad tuviera potencialmente una residencia dual entre Colombia y un país con el cual se encuentra vigente un CDI, por ejemplo la sociedad se encontraba constituida en España, pero en realidad era administrada desde Colombia, no existían normas tributarias en Colombia, que permitieran: i) establecer que dicha sociedad en efecto tenía el carácter de residente o nacional según la legislación Colombia, y ii) que el gobierno colombiano tuviera las herramientas para aplicar las tie-breaker rules, las cuales se encuentran incluidas dentro del artículo 4º de los CDI que siguen el modelo OCDE, y en virtud de estas normas, el gobierno colombiano lograra que a pesar de que ambos estados consideraran que una sociedad era residente de acuerdo con sus normas internas, solo uno pudiera otorgarle tal carácter, para efectos de la aplicación del respectivo CDI.
Contar con normas en este sentido es de suma importancia para los intereses recaudatorios del Estado colombiano, ya que otorgar las herramientas para determinar que una sociedad es residente en Colombia para efectos tributarios, implica la posibilidad de gravarla bajo el sistema de renta de fuente mundial, pero además de ello, permite por regla general ejercer la potestad tributaria en el marco de los CDI que siguen el modelo OCDE, pues dentro de los mismos prima la tributación en el Estado de la residencia.
La anterior afirmación fue desarrollada en los siguientes términos a través de la exposición de motivos del proyecto de ley 166 de 2012, que derivaría en la Ley 1607 del 2012: “En el caso de Colombia, los convenios suscritos tanto con España como con Suiza definen la residencia corporativa como la sede de dirección efectiva, sin que actualmente Colombia pueda ganar la disputa por la residencia de las sociedades y otras entidades, debido a la ausencia de regulación doméstica sobre el punto. Dado que la residencia de una sociedad determina cuál de los países tiene mayor poder de imposición, es de suma importancia suministrar una definición en la ley interna colombiana que permita que Colombia se constituya como país de la residencia en los casos en los que la sociedad en el exterior se constituyó como un simple vehículo manteniendo la dirección y la toma de decisiones vitales en Colombia” (cursivas y subrayas son nuestras).
Se puede ver que para estructurar el concepto de sede efectiva, el legislador tomó en cuenta lo dispuesto en el parágrafo 24 de los comentarios que hace la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) en cuanto al alcance del artículo 4º del modelo de convenio tributario sobre la renta y sobre el patrimonio(1), el cual hace referencia a la residencia de las sociedades en el marco de los CDI.
En particular, con respecto al parágrafo 24, se acogieron a la noción básica para la definición de sede efectiva establecida por la OCDE, la cual es: “Que las decisiones que se vayan a tomar sean importantes para la existencia de la sociedad y que en la toma de las mismas participen altos ejecutivos, gerentes, accionistas o cualquier otro alto mando de las sociedades a las que les concierne dicha decisión. Todos los hechos y las circunstancias relevantes deben ser examinadas para determinar la sede efectiva de administración” (traducción no oficial).
Esta definición resultó en términos generales incorporada en el parágrafo primero del artículo 12-1 del estatuto tributario, el cual consagra lo siguiente: “Para los efectos de este artículo se entenderá que la sede efectiva de administración de una sociedad o entidad es el lugar en donde materialmente se toman las decisiones comerciales y de gestión decisivas y necesarias para llevar a cabo las actividades de la sociedad o entidad como un todo. Para determinar la sede efectiva de administración deben tenerse en cuenta todos los hechos y circunstancias que resulten pertinentes, en especial el relativo a los lugares donde los altos ejecutivos y administradores de la sociedad o entidad usualmente ejercen sus responsabilidades y se llevan a cabo las actividades diarias de la alta gerencia de la sociedad o entidad” (cursivas son nuestras).
Lo anterior demuestra las intenciones del legislador de crear esta norma como un mecanismo para reclamar la residencia de sociedades del exterior, en casos de residencia dual, en el marco de los CDI.
No obstante lo anterior, se debe tener en cuenta que estas normas pueden cumplir un fin ulterior: evitar la utilización para fines tributarios de sociedades establecidas en el exterior, pero cuyo manejo en esencia se realiza desde Colombia. Estas normas podrían ser utilizadas con fines de obtener ventajas tributarias, en lugar de constituir un vehículo para desarrollar verdaderas actividades de negocios.
Dicha intención de la norma podría inferirse de: i) El hecho de que las normas sobre sede efectiva de administración fueran incluidas dentro de la sección de “normas antievasión y antielusión”, de la exposición de motivos del proyecto de ley 166 de 2012 que derivó en la Ley 1607 del 2012, y ii) del hecho de que por medio de la Ley 1739 del 2014, se introdujeron excepciones a la calificación de sede efectiva, en casos en los cuales se pueda inferir que la sociedad en el exterior puede tener un objeto válido de negocios.
En este sentido, las normas de sede efectiva podrían constituirse en un elemento para combatir prácticas tributarias nocivas como el diferimiento tributario en países de baja imposición. Esto si se tiene en cuenta que una sociedad cuya sede efectiva se encuentre en Colombia estaría obligada a tributar por sus rentas de fuente mundial, así como a declarar sus activos poseídos tanto en Colombia como en el exterior.
1.2. Elementos del concepto de sede efectiva según el artículo 12-1 del estatuto tributario
El artículo 12-1 del estatuto tributario establece los elementos que darían lugar a que la sede efectiva se encuentre en Colombia, cuando:
i) Las decisiones de la alta gerencia de la sociedad se tomen en Colombia;
ii) Las decisiones que se tomen en consideración sean realmente relevantes y necesarias para la consecución de las actividades de la sociedad o entidad como un todo, para lo cual se consideran todos los hechos y circunstancias que resulten pertinentes.
Puede inferirse que la intención de la norma es establecer que la sede efectiva de administración depende del lugar donde en últimas se toman las decisiones que permiten que la sociedad funcione y realice sus actividades decisivas y necesarias para la sociedad, sin embargo, el carácter general de la norma impide que se puedan establecer unos lineamientos claros para definir cuáles son dichas actividades y en qué caso se desarrollan en Colombia.
Por lo anterior, este análisis se tiene que realizar caso por caso, aunque como veremos más adelante, existen ciertos eventos que pueden dar lugar a que se configure o no la sede efectiva en Colombia.
Adicionalmente, el parágrafo segundo estableció una limitación al concepto de sede efectiva, disponiendo que una sociedad o entidad no contará con una sede efectiva en Colombia por “el simple hecho de que su junta directiva se reuniera en el territorio colombiano, o que entre sus accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares se encuentren personas naturales residentes en el país o a sociedades o entidades nacionales”.
Esta aclaración parte de la base de que las decisiones necesarias para el funcionamiento de la sociedad, no son tomadas necesariamente por la junta directiva o por los accionistas, sino que podrían ser tomadas por otros órganos de alta gerencia, ubicados en el país de domicilio de la sociedad del exterior, aun cuando la junta directiva o los accionistas podrían otorgar lineamientos generales respecto de las labores que van a ser realizadas por parte de dichos órganos, u otorgar directrices para el funcionamiento de la compañía.
Subsiste la duda sobre cuál es el nivel de injerencia que deberían tener estos órganos dentro de las decisiones de la sociedad del exterior, para que éstas generen una sede efectiva de administración en Colombia y, además de lo anterior, si el hecho de que la junta directiva lleve a cabo formalmente sus reuniones en el exterior, debe considerarse como un elemento suficiente para establecer que la sede efectiva no se encuentre en Colombia.
En nuestra opinión, más allá de tomar en cuenta aspectos formales como el lugar donde se sostienen las reuniones, se debería revisar cuáles son las decisiones efectivas tomadas por dicha junta directiva, y si las mismas son decisiones necesarias para la gestión de la sociedad, ya que en muchos casos, estos órganos podrían simplemente estar refrendando decisiones tomadas en otro lugar.
En este punto resulta muy relevante la jurisprudencia internacional, como es el caso de la sentencia de “Unit Construction Co. Ltd. v. Bullock”, en el cual se decidió, respecto del lugar de la sede efectiva de administración de tres sociedades de Kenya que eran subsidiarias de una sociedad ubicada en el Reino Unido.
Dichas sociedades tenían la junta directiva ubicada en dicho país y, de hecho, según sus estatutos estaba prohibido reunirse en el Reino Unido.
No obstante, en el análisis de la Corte, se estableció que en últimas quienes tomaban las decisiones esenciales era la junta directiva de la casa matriz de estas sociedades ubicadas en Londres, razón por la cual la sede efectiva de administración en esencia no se encontraba en Kenya.
Otro caso importante es el de “Laerstate BV v HM Revenue & Customs (HMRC)”, donde, Laerstate BV, una empresa holandesa fue un vehículo constituido para adquirir unas acciones en otra sociedad denominada Lonrho PLC, por el señor Dieter Bock.
Dieter Bock fue el director de Laerstate, pero renunció antes de que se diera la transacción de enajenación.
Al respecto se determinó que la sociedad tenía su sede efectiva en el Reino Unido desde donde el señor Bock realizaba las labores de administración. La Corte tomó los siguientes hechos en consideración:
— Aunque había una junta directiva que se reunía en Holanda, comúnmente ésta realizaba labores administrativas de menor importancia.
— La negociación de la venta de las acciones fue en últimas realizada por el señor Bock, quien otorgaba las órdenes de las condiciones de la negociación y los documentos que se debían firmar.
Por todo lo anterior, se determinó que el señor Bock mantenía el control sobre Laerstate y, por ende, que la sociedad tenía la sede efectiva de administración en el Reino Unido.
Estas sentencias nos muestran cómo el concepto de sede efectiva de administración no debería verse desde el punto de vista formal y el solo hecho de que exista una junta directiva que se reúna en el exterior, o que tome decisiones con alguna frecuencia no constituye un elemento determinante para establecer desde donde se entiende administrada dicha sociedad.
1.3. Modificaciones del artículo 12-1 del estatuto tributario a través de la Ley 1739 del 2014
La Ley 1739 del 2014 estableció ciertas excepciones para casos en los cuales aunque se cumplan los presupuestos para que se considere que la sociedad tiene sede efectiva de administración en Colombia, las mismas sigan considerándose sociedades extranjeras. Estas excepciones parten de la base de que en ciertos eventos, es posible inferir que aunque la sociedad está administrada en el exterior, las mismas tienen un propósito de negocios válido, o por lo menos no se establecieron simplemente con el sentido de buscar una ventaja tributaria como puede ser el diferimiento de impuestos.
Las excepciones establecidas dentro de la Ley 1739 del 2014, a la sede efectiva de administración son las siguientes:
a) No se entiende que exista sede efectiva en el caso de sociedades del exterior que hayan emitido bonos o acciones de cualquier tipo en la Bolsa de Valores de Colombia (BVC) y/o en una bolsa de reconocida idoneidad, de acuerdo con la resolución que expida la DIAN(2). Esta norma también se aplica a las sociedades subordinadas (filiales o subsidiarias) de la sociedad que haya emitido bonos o acciones en bolsa, siempre que dichas subordinadas estén consolidadas dentro de los estados financieros de la sociedad mencionada en segundo lugar.
Esta norma, tiene su antecedente en los comentarios al modelo de convenio para evitar la doble imposición de la OCDE, en el cual, dentro de las posibles normas de limitación de beneficios (LOB), se establece una regla según la cual, una sociedad ubicada en un estado residente que cotice en una o más bolsas de valores, o sus subordinadas, se consideran como beneficiarios calificados que pueden ser objeto de los beneficios de un convenio de doble imposición(3).
Al igual que en los comentarios de la OCDE, la norma colombiana parte de la base de que una sociedad que cotiza en una bolsa reconocida, tiene menores posibilidades de ser una estructura sin substancia o que no desarrolla actividades reales.
Vale la pena mencionar que la norma no establece un límite claro sobre si debe haber un porcentaje mínimo de acciones o bonos que deben ser emitidos en una bolsa reconocida, por lo cual debemos entender, en principio, que cualquier sociedad que emita acciones o bonos en dichas bolsas, sin importar la cantidad que sean emitidas, puede considerarse como beneficiaria de la excepción.
Por último, valga la pena mencionar que las sociedades subordinadas que estén dentro de esta excepción podrían, de todas formas, elegir si quieren ser tratadas como una sociedad nacional, a menos de que estén dentro de la excepción mencionada en el literal a).
b) Sociedades del exterior cuyos ingresos de fuente de la jurisdicción donde está constituida la sociedad sean iguales o superiores al 80% de sus ingresos totales. Para estos efectos, no se tienen en cuenta las rentas pasivas, tales como intereses, regalías provenientes de la explotación de intangibles y dividendos obtenidos directamente o por intermedio de filiales, sobre las cuales se tenga una participación igual o inferior al 25% del capital.
Surge una inquietud para la aplicación de esta norma, ya que de acuerdo con la misma, los ingresos que se deben tener en cuenta para el límite del 80% son aquellos de fuente de la jurisdicción donde está constituida la sociedad, lo cual deja el vacío de ¿cómo debe analizarse qué rentas son de fuente de dicha jurisdicción?
Una primera opción, sería hacer una aplicación de las normas colombianas sobre territorialidad de las rentas, para establecer cuáles rentas son obtenidas en el país de la jurisdicción de la sociedad del exterior, por ejemplo, bajo las normas colombianas, por regla general, un servicio prestado en el lugar donde está domiciliada la sociedad del exterior se consideraría una renta de fuente nacional.
Esta norma podría generar ciertos problemas interpretativos, como por ejemplo: ¿Qué pasaría con los servicios técnicos prestados desde la jurisdicción del exterior, pero cuyo beneficiario se encuentra en Colombia? Bajo una interpretación que implique la extrapolación de las normas colombianas, se podría llegar a una situación en que el servicio se considera de fuente tanto colombiana como del exterior.
Una segunda opción, sería la de entender que se deben tomar en cuenta las normas tributarias de la jurisdicción en donde se encuentra ubicada la sociedad, para entender si las rentas se consideran obtenidas en dicha jurisdicción o no.
Desde el punto de vista del objetivo de evitar la elusión y evasión, con esta interpretación se estaría buscando que las rentas que: a) sean de naturaleza activa, y b) tengan el potencial de ser gravadas en la jurisdicción donde se encuentra ubicada la sociedad, sean las que permitan definir si la sociedad tiene una naturaleza activa o no y, por ende, no se debe considerar que tiene su sede efectiva en Colombia(4).
No obstante, esta interpretación tiene la debilidad de que los elementos contenidos en una norma nacional, serían determinados por normas del exterior.
En todo caso, la redacción de la norma genera una falta de claridad con respecto al alcance del término “fuente de la jurisdicción”, el cual traerá problemas prácticos al momento de la aplicación de la misma.
2. Reglamentación del artículo 12-1 del estatuto tributario
El Decreto 3028 del 2013 establece pautas para el cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales de las sociedades cuya sede efectiva de administración se encuentra en Colombia.
Los artículos 8º, 9º y 10 del Decreto 3028 del 2013 establecen parámetros para el cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales por parte de las sociedades que tienen su sede efectiva de administración en Colombia. Entre algunos de los aspectos más relevantes de dichas normas encontramos:
— Las sociedades extranjeras se consideran nacionales desde el momento en que se determine que tienen su sede efectiva en Colombia, según lo establecido en el artículo 12-1 del estatuto tributario, vale la pena mencionar que la determinación de la sede efectiva de administración es simplemente declarativa y no constitutiva, es decir, que la sociedad podría considerarse nacional para todos los efectos tributarios, desde el momento en que se pueda probar que la misma estaba siendo administrada efectivamente desde Colombia.
— A las sociedades extranjeras se les aplicará el régimen tributario consagrado para las sociedades limitadas o anónimas, según el tipo societario colombiano que más se asimile a la sociedad o entidad en cuestión.
— Se debe cumplir con todas las obligaciones tributarias establecidas para el respectivo tipo societario, desde el momento en que se determine que su sede efectiva está en Colombia.
— Las sociedades extranjeras que cuenten con sede efectiva de administración en Colombia, deben llevar una contabilidad, exclusivamente para efectos fiscales, que siga las normas colombianas.
En la actualidad, también existe un proyecto de decreto reglamentario, el cual busca dar alcance al concepto de sede efectiva de administración del artículo 12-1 del estatuto tributario. Aunque todavía dicho decreto no ha sido expedido, los aspectos más relevantes del proyecto que podrían ser finalmente incluidos en el decreto son:
 Según el proyecto de decreto, la excepción a la sede efectiva establecida en el parágrafo 5º(5) del artículo 12-1 del estatuto tributario, respecto de sociedades del exterior o sus subordinadas que coticen en bolsas de valores, está sujeta a que se cumpla con el requisito establecido en el parágrafo final del mencionado artículo, es decir, que al menos el 80% de sus rentas activas correspondan a renta de fuente del país donde está domiciliada la sociedad o entidad.
En nuestra opinión, esta reglamentación excede lo previsto en el artículo 12-1 del estatuto tributario, ya que el mismo nunca trata ambas condiciones como acumulativas para que se entienda que no existe sede efectiva en Colombia.
Por otra parte, se establecen una serie de criterios para determinar qué actividades no dan lugar necesariamente a una sede efectiva de administración en Colombia, éstas son:
“1. Que alguno de los accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares sean personas naturales residentes en el país o sociedades o entidades nacionales.
2. Que los dividendos de la sociedad del exterior sean pagados a sociedades o entidades nacionales o residentes fiscales en Colombia.
3. Que las reuniones de la junta directiva de la sociedad o entidad del exterior se lleven a cabo en el territorio colombiano.
4. Que la supervisión de la empresa de la sociedad o entidad del exterior se lleve a cabo en territorio colombiano.
5. Que algunas decisiones ajenas al objeto social de la sociedad o entidad del exterior, pero relacionadas con la operación de la misma, sean tomadas desde el territorio colombiano.
6. Que los miembros de la junta directiva sean residentes fiscales en Colombia.
7. Que actividades relacionadas con la auditoría de la sociedad o entidad del exterior sean ejercidas desde el territorio colombiano”.
Como podemos ver, se busca que el lugar donde se realizan actividades que no son de administración estratégica (como la auditoría), el lugar donde residen los accionistas, o inclusive donde se encuentra ubicada la junta directiva, no sean los que determinen en qué lugar se encuentra ubicada la sede efectiva, a menos de que a través de dichas actividades se pueda llegar a la conclusión de que en sustancia, las decisiones necesarias para la gestión de los negocios sí se toman en Colombia.
Consideramos que es válido dejar claro que las actividades de administración no estratégica, o el lugar desde donde se posee la inversión no debe ser el foco para establecer la sede efectiva, esto podría evitar discusiones infructuosas con la DIAN respecto de estos puntos, los cuales no constituyen los temas esenciales para determinar el lugar de la sede efectiva.
No obstante, quedan dudas respecto de la aplicación del artículo 12-1 del estatuto tributario, que deberían ser objeto de reglamentación, como lo hemos mencionado dentro de este escrito.
3. Doctrina de la DIAN respecto de la sede efectiva de administración
La DIAN, en el Concepto 58445 del 16 de septiembre del 2013, dio su opinión respecto de la aplicación e interpretación de los elementos del artículo 12-1 del estatuto tributario. A continuación hacemos mención de las conclusiones de la administración tributaria sobre esta norma:
 La posibilidad de considerar a una entidad como nacional a la luz del artículo 12-1 del estatuto tributario no se encuentra condicionada a que la sociedad del exterior se encuentre ubicada en un país con el cual Colombia tiene un CDI vigente.
Esta interpretación deja claro que para la DIAN el objetivo de las normas de sede efectiva de administración van más allá de servir como un mecanismo que le permita a Colombia aplicar las tie-breaker rules consagradas en los CDI que siguen el modelo OCDE. Así mismo, que tal norma podría tener otras finalidades, como lograr la tributación de rentas de fuente mundial de sociedades ubicadas en el exterior.
 Se indica que no existe un término específico dentro del cual la sociedad del exterior deba estar administrada desde Colombia, para que se considere una sociedad nacional. En este sentido, no sería necesario que la sociedad tenga el carácter de sede efectiva de administración al final del año, para que sea considerada una sociedad nacional dentro de dicho período gravable.
 La DIAN hace también un análisis respecto de la expresión “el lugar donde materialmente se toman las decisiones”. La DIAN propone que el mismo debe ser leído como el “lugar donde realmente se toman las decisiones”, y aclara que la utilización de mecanismos no presenciales para la toma de estas decisiones no es óbice para que se defina el lugar en el que realmente se tomaron las decisiones relevantes.
 La DIAN también interpreta que los términos “decisivas y necesarias” son los que correspondan según criterio comercial y de gestión. Lo anterior en la medida en que el legislador no estableció para el cumplimiento de este requisito tarifa legal alguna que oriente al evaluador a la hora de determinar la existencia de una sede efectiva de administración.
Por lo tanto, en cada caso deberán analizarse puntualmente las situaciones y circunstancias que se presentan para poder proferir un juicio final en cuanto al lugar de la sede efectiva de administración de la entidad o la sociedad constituida en el exterior.
Como podemos notar, de la posición de la DIAN se ha seguido el estándar definido por la OCDE(6), según el cual para definir cuándo una sociedad tiene su sede efectiva en Colombia, se deben analizar todos los hechos y circunstancias de cada caso.
• La norma de sede efectiva de administración cuenta en Colombia con un corto tiempo desde su expedición, y los lineamientos que han otorgado los decretos reglamentarios, así como la doctrina de la DIAN, no otorgan los suficientes elementos para establecer una regla clara sobre qué debería considerarse como sede efectiva de administración, por lo cual, la determinación de la misma se deberá hacer tomando en cuenta los hechos de cada caso.
• De todas maneras, se podría entender que situaciones tales como el hecho de que entre los accionistas existan residentes colombianos, que la junta directiva se reúna en Colombia, o que dentro del país se realicen actividades como la auditoría, no implica que la sociedad del exterior tenga su sede efectiva de administración, ya que dichas actividades no están encaminadas a la toma de decisiones necesarias para el desarrollo de la actividad de la sociedad.
• En general, será más importante el lugar donde se reúnan o donde se tomen aquellas decisiones relevantes para el desarrollo cotidiano, o del día a día de la sociedad.
• En todo caso, el análisis del lugar donde se toman estas decisiones debería basarse más en un criterio sustancial, tomando en cuenta el carácter necesario de las mismas, así como los poderes y la discrecionalidad que tienen los respectivos órganos para tomar decisiones.
El simple hecho de que por ejemplo los estatutos u otros documentos de la sociedad del exterior establezcan que ciertos órganos de la sociedad ubicados fuera de Colombia pueden tomar estas decisiones, no significa que su sede efectiva de administración se encuentra en el exterior, ya que las decisiones esenciales podrían estar siendo tomadas en Colombia.
• Respecto de las recientes modificaciones al artículo 12-1 del estatuto tributario sería importante que se logre delinear el concepto de “fuente de la jurisdicción donde esté constituida la sociedad del exterior”, ya que a la fecha no existe un derrotero claro que permita entender qué tipo de ingresos se toman en cuenta para el cálculo del 80% de los ingresos activos que dan lugar a que la sociedad del exterior no tenga sede efectiva de administración en Colombia.
• En nuestra opinión, el proyecto de decreto que en la actualidad intenta delimitar el concepto de sede efectiva excede lo consagrado en el artículo 12-1 del estatuto tributario, al establecer que la excepción de sociedades del exterior que cotizan en bolsa, solo aplica para sociedades que también cumplan con los requisitos del parágrafo 6º del mismo artículo. A nuestro parecer, de acuerdo con lo consagrado en el artículo 12-1 debería entenderse que se trata de dos condiciones independientes.
(1) Commentaries on the articles of the Model Tax Convention, OECD, 2010.
(2) A la fecha de entrega de este artículo no se había expedido la resolución que determina cuáles son estas bolsas de reconocida idoneidad internacional.
(3) Paragraph 20, Commentary on article 1º, Commentaries on the articles of the Model Tax Convention, OECD, 2010.
(4) En los antecedentes legislativos de la Ley 1739 de 2014, se ve la intención del legislador de aplicar los principios de sustancia sobre forma, en la aplicación de las normas antievasión y antielusión, tal como se menciona dentro de la ponencia para segundo debate, del Proyecto de Ley 134 del 2014: “Así, los criterios contemplados en los parágrafos 4º y 5º propuestos desarrollan el mencionado principio de “sustancia sobre forma” que informó la introducción del concepto de sede efectiva de administración al ordenamiento tributario colombiano…” (cursivas son nuestras).
(5) Por medio del Decreto 1050 del 2015, se aclaró el artículo 12-1 del estatuto tributario, para clarificar un yerro, en el cual parágrafo 4º se repetía. En la actualidad, dicho artículo cuenta con seis parágrafos.
(6) OECD, Model Tax Convention, paragraph 24, of Commentary on article 4º, 2010.

References: artículo 31
 artículo 84
 artículo 4
 artículo 4
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 resolución 
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 artículo 12
 resolución 
 artículo 12