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Timestamp: 2020-02-19 23:16:34+00:00

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Le operazioni inesistenti nel reato di dichiarazione fraudolenta: inquadramento normativo e contrasti giurisprudenziali. 1. Art. 2, Dlgs n. 74/2000 “Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”.
1.2. Operazioni soggettivamente inesistenti. 2. Misure di contrasto all’evasione ex art. 8, D.L. n.16/2012.
2.1 La giurisprudenza tributaria di legittimità favorevole alla deducibilità dei costi nelle operazioni soggettivamente inesistenti(Cass. civ. n. 12503/2013; Cass. n. 24426/2013;Cass. n. 21633/2016;Cass. n. 53146/2017).
2.2 La giurisprudenza penale di legittimità contraria alla deduzione dei costi nelle operazioni soggettivamente inesistenti(Cass. n. 24586, 4 giugno 2018; Cass. Pen., Sez. III, n. 39541, 30 agosto 2017; Cass. Pen. Sez. III, n. 42994, 26 ottobre 2015; Cass. Pen. Sez. III, n. 40559, 16 ottobre 2012; Cass. Pen. Sez. III, n. 10394,18 marzo 2010).
1. Art. 2, Dlgs n. 74/2000 “Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”.
“È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi passivi fittizi.
Come per le altre ipotesi delittuose di cui al D.lgs. n. 74/2000, il bene giuridico tutelatodalla fattispecie in esame coincide con l’interesse dell’Erario alla percezione dei tributi, a differenza di quanto disposto dalla previgente legge del 1982, che proteggeva principalmente l’interesse del Fisco al corretto svolgersi dell’azione di accertamento tributario.
In riferimento all’elemento soggettivo, il reato è punito a titolo di dolo specificopoiché è caratterizzato dalla finalità di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto.
Inoltre, il reato di dichiarazione fraudolenta ex art. 2 D.lgs. n. 74/2000 è a consumazione istantaneae si realizza nel momento della presentazione della dichiarazione fiscale (Cass. Pen., Sez. II, 2novembre 2010, n. 42111).Infatti, la predisposizione e la registrazione dei documenti attestanti le operazioni inesistenti sono condotte meramente preparatorie e non sono punibili, nemmeno a titolo di tentativo, per espressa previsione del legislatore: "i delitti previsti dagli articoli 2, 3 e 4 non sono comunque punibili a titolo di tentativo" (art. 6, D.Lgs. n. 74/2000).
La pena prevista per il reato di cui all'art. 2 è della reclusioneda un anno e sei mesi a sei anni.
Dal tenore letterale di predetta norma, emerge l’impossibilità d’individuare una fattispecie giuridica univoca di “operazione inesistente”, dovendosi piuttosto tenere presente una vera e propria bipartizione tra inesistenza oggettiva e inesistenza soggettiva
Si configura un’operazione oggettivamente inesistentein due ipotesi:
L’interposizionefittiziasussiste, pertanto, quando le parti abbiano effettivamente posto in essere un negozio, ma quest’ultimo sia stato oggetto di quella che, in termini civilistici, è definita simulazione relativa soggettiva (che ricorre quando fra le parti sia intervenuto un accordo di fatto diverso da quello risultante ex contractu, in modo da dissimulare il contraente effettivo).
L’interposizione reale(cui la prevalente dottrina non ritiene applicabile il citato art. 37, comma 3, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600) si ha invece quando gli effetti della vendita si producono realmente in capo all’acquirente e, quindi, manca un accordo simulatorio. Pertanto, affinché possano aversi effetti tributari penalmente rilevanti, occorre che una terza persona ponga in essere un successivo negozio di trasferimento in favore di un altro soggetto.
Il D.L. 2 marzo 2012, n. 16 (c.d. Decreto Semplificazioni) , conv. con modif. con L. 26 aprile 2012, n. 44 - in vigore dal 2 marzo 2012 - ha introdotto importanti modifiche alla disciplina dell'indeducibilità dei costi e delle spese dei beni o delle prestazioni di servizi direttamente utilizzatiper il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, nonché in materia di sanzionabilità dell'utilizzo di componenti reddituali negativi relativi a beni o servizi effettivamente scambiati o prestati. In particolare, l'art. 8, co. 1, del citato decreto ha sostituito la disposizione recata dal co. 4-bis dell'art. 14, L. 24 dicembre 1993, n. 537, con la finalità di determinare e circoscrivere l'ambito dell'indeducibilità dei costi da reatosoltanto a quelli direttamente utilizzatiper il compimento di atti o attività che configurano condotte delittuose non colpose e non, genericamente, a quelli "riconducibili" ad atti o attività qualificabili come reato.
– tali costi siano stati direttamente utilizzatiper il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo;
In ogni caso, qualora, successivamente, intervenga una sentenza definitiva di assoluzione, ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere fondata sulla sussistenza di motivi diversi dalla prescrizione, ovvero ancora una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell’art. 529c.p.p., compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi.
- da un lato, taluni specifici requisiti «sostanziali»dei costi da reato;
- dall’altro lato, dei requisiti di carattere «procedurale»legati allo sviluppo del procedimento penale.
– l’esercizio dell’azione penale da parte del pubblico ministero.Il pubblico ministero deve, dunque, valutare gli elementi raccolti durante le indagini preliminari idonei a sostenere l’accusa in giudizio, non ritenendo, per converso, sussistenti i presupposti per una richiesta di archiviazione. Lo scopo perseguito del legislatore è, chiaramente, quello di garantire che l’attività di controllo fiscale abbia luogo sulla base di presupposti qualificati dal vaglio preventivo degli organi giudiziari;
– la sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell’art. 425 dello stesso Codicefondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato per intervenuta prescrizione. Tale previsione normativa deriva dal fatto che la sentenza pronunciata dal giudice penale per intervenuta prescrizione del reato non dichiara, nel merito, l’assoluzione dell’imputato in relazione al reato costituente il presupposto del recupero a tassazione dei connessi componenti negativi direttamente utilizzati per il compimento dell’attività delittuosa. In ogni caso, resta la possibilità per il contribuente di rinunciare alla prescrizione, al fine di ottenere una pronuncia di assoluzione nel merito, con conseguente rimborso di quanto versato.
2.1. La giurisprudenza tributaria di legittimità favorevole alla deducibilità dei costi nelle operazioni soggettivamente inesistenti(Cass. civ. n. 12503/2013; Cass. n. 24426/2013;Cass. n. 21633/2016;Cass. n. 53146/2017).
Nel caso in cui la fatturazione attenga a operazioni solo soggettivamente inesistenti, per quanto riguarda l’IVA, in linea di principio non è detraibile(Cass. n. 24426/2012).
Sul punto la Suprema Corte ha sottolineato che, in questo caso, “.. .l’imposta è stata, infatti, versata a un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all’obbligo di pagamento dell’imposta: non entrano nel conteggio di dare e avere ai fini IVA le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, in quanto tali fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni, in quanto tali fatture riguardano operazioni, per quanto lo riguarda, inesistenti, e a nulla rileva che le medesime fatture costituiscano la “copertura” di prestazioni acquisite da altri soggetti”(Cass. n. 24426/2012).
Tale principio è stato elaborato in ambito europeo dalla Corte di Giustizia dell’Unione, che ha sancito che il diritto alla detrazione dell’IVA,versata a monte da parte del soggetto passivo, non può essere escluso in ogni caso di frode, ma soloquando l’Amministrazione Finanziaria riesca a provare che il soggetto passivo sia coinvolto nell’operazione truffaldina volta ad evadere l’Imposta sul Valore Aggiunto, ovvero sia meramente connivente nell’operazione fraudolenta, essendo altrimenti pregiudicata la neutralità del tributo sugli operatori economici (Corte di Giustizia, sentenze 21 giugno 2012, cause riunite C-80/11 e 142/11;CGE 22 ottobre 2015, causa C – 277/14; CGE 6 dicembre 2012, causa C-285/11; CGE 18 dicembre 2014 cause riunite C-131/13, C-131/13, C-163/13 e C-164/13).
La giurisprudenza di legittimità ha recentemente affermato che l’A.F. che contesti il diritto al contribuente a portare in detrazione l’IVA, deve provare in base a elementi oggettivi che “… il contribuente, al momento in cui acquistò il bene o il servizio, sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’uso dell’ordinaria diligenza, che il soggetto formalmente cedente aveva, con l’emissione della relativa fattura, evaso l’imposta o partecipato a una frode, e cioè che il contribuente disponeva d’indizi idonei ad avvalorare un tale sospetto e a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente; ove l’amministrazione abbia assolto a tale onere probatorio, passa poi al contribuente l’onere di fornire la prova contraria”(Cass. n. 23560/ 2012; Cass. n.24426/2013).
Nella versione antecedente la modifica normativa intervenuta con l’art. 8 del decreto legge 2 marzo 2012, n. 16, convertito con modificazioni nella Legge 26 aprile 2012, n. 44, disponeva: “nella determinazione dei redditi di cui all’articolo 6,comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cuial decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione i costi o lespese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili comereato, fatto salvo l’esercizio di diritti costituzionalmentericonosciuti”.
Tuttavia, a dispetto della normativa allora vigente, l’orientamento giurisprudenziale era orientato nel senso che «ai fini della determinazione del redditod'impresa, anche i costi relativi ad operazioni soggettivamenteinesistenti possono essere dedotti, purché ilcontribuente ne dimostri l'effettiva sussistenza, l'ammontaree l'inerenza» (Cass. n. 19786 del 27 settembre 2011).
Anche l’Agenzia delle Entrate, in tema di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, nella circolare 32/E/2012, al punto 2.3 “Riflessi della norma in tema di fatture soggettivamenteinesistenti”, ha confermato che per effetto delle modifiche normative “l’indeducibilità non trova applicazione per i costi e le spese esposti in fattura o altri documenti aventi analogo rilievo probatorio che riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli effettivi”.
Di contro, i costi relativi all’acquisizione di beni o servizi che, ancorché documentati da fatture per operazioni soggettivamente inesistenti,non siano stati utilizzati per il compimento di alcun reato, sono deducibili se ricorrono i requisiti generali di deducibilità dei costi previsti dall’articolo 109 del D.P.R. n. 917/1986 (inerenza, competenza,certezza ed obiettiva determinabilità).
L’Agenzia delle Entrate ha, pertanto, chiarito che tale riformulazione sull’indeducibilità dei cosiddetti costi da reato portava a poter dedurre i costi effettivamente sostenuti anche in presenza del reato di dichiarazione fraudolenta. L’esempio ivi riportato è l’utilizzo di fattura soggettivamente inesistente per l’acquisto di merce finalizzato al compimento di una frode in ambito IVA.In tali ipotesi, il costo esposto in fattura, effettivamente relativo all’acquisto della merce, non rappresenta l’onere sostenuto per porre in essere la frode IVA.
A corollario di tale principio generale, la Corte di Cassazione ha affermato che sono deducibili per l’acquirente dei beni i costi delle operazioni soggettivamente inesistentianche per l’ipotesi che il medesimo sia consapevole del carattere fraudolento delle operazioni;(Cass. Civ. n. 12503/2013; Cass. n. 24426, 30 ottobre2013), sancendo con ciò l’indifferenza dell’elemento psicologico della condotta tenuta dall’imprenditore e l’eventuale contesto illecito in cui si sia realizzata l’operazione di scambio (Cass. Civ. n. 13800/2014).
Tale assunto, del resto, si è cristallizzato nella giurisprudenza di legittimità che ha avuto occasione di chiarire ripetutamente (ex multis, Cass. 26 ottobre 2016, n. 21633) come “la nuova normativa comportache, poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti,i beni acquistati – di regola (e salvo il caso, adesempio, in cui il “costo” sia consistito nel “compenso”versato all’emittente il falso documento) – non sonostati utilizzati direttamente per commettere il reato ma,
salvo prova contraria, per essere commercializzati, non è più sufficiente il coinvolgimento, anche consapevole, dell’acquirentein operazioni fatturate da soggetto diverso dell’effettivo venditore perché non siano deducibili, ai fini delle imposte sui redditi, i costi relativi a dette operazioni”.
In particolare, con la sentenza n. 53146 del 26/09/2017,il Supremo Consesso ha testualmente affermato che: “va infine ricordatoche mentre, con riguardo alle imposte dirette, l'effettiva esistenza dell'operazione e delconseguente esborso economico, corrispondente a quanto dichiarato, esclude il carattere fittiziodegli elementi passivi indicati nella dichiarazione, a nulla rilevando in linea di massima che ildestinatario degli stessi sia un soggetto diverso da quello reale, con riguardo invece all'Iva ladetrazione è ammessa solo in presenza di fatture provenienti dal soggetto che ha effettuato laprestazione, giacché tutto il sistema del pagamento e del recupero della imposta (artt. 17 e 18 del D.P.R. n. 633 del 1972) si basa sul presupposto che la stessa sia versata a chi ha effettuatoprestazioni imponibili mentre il versamento dell'imposta ad un soggetto non operativo o diverso daquello effettivo consentirebbe un recupero indebito dell'Iva stessa .... Di qui, dunque, laconseguenza che l'evasione Iva puòessere configurata anche in presenza di costi effettivamentesostenuti”.
In conclusione, a parere della Suprema Corte, dopo le modifiche intervenute con il D.L. n. 16/2012: - ai fini Iva,l’imposta assolta sugli acquisti derivanti da fatture per operazioni inesistenti (oggettivamente e soggettivamente), risulta oggettivamente indetraibile, fermo restando che l’onere probatorio permane in capo all’A.F.;
2.2. La giurisprudenza penale di legittimità contraria alla deduzione dei costi nelle operazioni soggettivamente inesistenti(Cass.Pen.,sez.II, n. 24586, 4 giugno 2018; Cass. Pen., Sez. III, n. 39541, 30 agosto 2017; Cass. Pen. Sez. III, n. 42994, 26 ottobre 2015; Cass. Pen. Sez. III, n. 40559, 16 ottobre 2012; Cass. Pen. Sez. III, n. 10394,18 marzo 2010).
Di diverso avviso è la Cassazione, Sezione Penale, la quale asserisce che ai fini penali non possono considerarsi deducibili i costi da reato nelle operazioni soggettivamente inesistenti, in quanto l’art. 8D.L. n. 16/2012, che ha modificato le regole sui costi di reato, trova applicazione nel solo accertamento tributario e non anche al processo penale.Ne consegue che l’imposta evasa concorre alla determinazione della somma da sottoporre a sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente (Cass. Pen.Sez.II,n. 24586 , 4 giugno 2018; Cass. Pen., Sez. III, n. 39541 , 30 agosto 2017; Cass. Pen. Sez. III, n. 42994, 26 ottobre 2015;Cass. Pen. Sez. III, n. 40559 del 16 ottobre 2012; Cass. Pen. Sez. III, n. 10394 del 18 marzo 2010).
Secondo il Supremo Consesso, in tema di reati tributari “… l’indeducibilità dei componenti negativi relativi ai beni e ai servizi direttamente non utilizzati per i delitti non colposi, di cui all’art. 14, comma 4-bis L. n. 537/1993 (come modificato dall’art. 8 del D.L. 2 marzo 2012, n.16,conv. in l .n.44 del 2012) non deriva esclusivamente dal loro impiego per finanziare atti immediatamente qualificabili come delitto doloso, ma anche dalla loro inerenza a più generali attività delittuose alle quali l’impresa non sia estranea e per il cui perseguimento abbia sostenuto i costi fittiziamente fatturati, ancorchè realmente sostenuti (Sez. III, n. 22108 del 19.12.2014 dep. 27705/2015 …”(Cass. Pen. Sez. III, n. 42994, 26 ottobre 2015).
Secondo tale filone giurisprudenziale, i costidocumentati in fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, non possono essere dedotti ai fini delle imposte dirette dal committente/cessionario che consapevolmente li abbia sostenuti, in quanto essi sono espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse da quelle proprie dell'attività di impresa, comportando la cessazione del requisito dell'"inerenza" tra i costi medesimi e l'attività imprenditoriale.
Pertanto, la consapevolezza, da parte del contribuente, di partecipare ad un sofisticato sistema di frode fiscale, comporta la indeducibilità di qualsiasi componente negativa(costi e spese) riconducibile a tali fatti, atti o attività qualificabili come reato.
Pertanto, secondo la giurisprudenza di legittimità, la nuova formulazione dell’art. 14, c. 4 bis della l. n. 537/1993 (modificato dall’art. 8 D.L. n. 16/2012), deve essere interpretata nel senso che “… sono indeducibili i costi comunque «riconducibili» alla condotta criminosa..”(Cass. Pen. Sez. III, n. 40559 del 16 ottobre 2012).
In conclusione, a parere del citato orientamento della giurisprudenza di legittimità penale, oltre ai casi in cui i beni e i servizi siano ”direttamente” utilizzati per un delitto non colposo, secondo i principi generali, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti“… sono indeducibili, ai fini dell’imposta sui redditi, i costi in contrasto con i principi di effettività,inerenza, competenza,certezza, determinatezza o indeterminabilità, sicchè la ragione principale dell’indeducibilità dei costi in vicende come quelle note con il nome di “frode carosello” sta nella violazione del “principio dell’inerenza” dei costi, nel senso di piena consapevolezza in ordine all’assunzione del costo…”; (Cass. Pen. Sez. III, n. 42994, 26 ottobre 2015,v. anche Cass. n. 24586 del 4.06.2018; Cass. Pen. Sez. III, n. 40559 del 16 ottobre 2012).
Precisamente, il principio d’inerenza, per attribuire rilevanza agli elementi passivi del reddito d’impresa richiede che“… tra il costo che si vuole dedurre e l’esercizio dell’attività imprenditoriale sussista un nesso di causa ed effetto e i“costi da reato” non hanno alcun rapporto di carattere funzionale con l’esercizio dell’attività d’impresa perché evidentemente estranei all’attività di questa”(Cass. Pen. Sez. III, n. 42994, 26 ottobre 2015).
Infatti, i costi sostenuti con la consapevolezza di partecipare a un atto delittuoso, “sono espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse da quelle proprie dell’attività dell’impresa, comportando la cessazione dell’indefettibile requisito dell’inerenza tra i costi medesimi e l’attività imprenditoriale”(Cass. Pen., Sez.I II, n. 39541 del 30 agosto 2017).
- la violazione del principio di capacità contributiva (art. 53 Cost), nella misura in cui vengano assoggettati all’indeducibilità i costi “inerenti” a un’attività criminosa e non quelli “direttamente” riconducibili a essa, come si evince dal dato letterale della norma, determinando l’assoggettamento a tassazione dell’ammontare lordo e non del reddito;
- la violazione del principio di ragionevolezza (art. 3 Cost), laddove l’applicazione del novello art. 8D.L. 16/2012, che ha modificato le regole sui costi di reato, si riferisce solo all’accertamento tributario e non anche al processo penale;per tale motivo, si rischierebbe nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, di ritenere sempre indeducibili i costi di reato comunque inerenti a un’attività criminosa, anche se non direttamente utilizzati per commettere il delitto, non consentendo a un imprenditore, a parità di costi sopportati, di dedurre un componente negativo di reddito che verrebbe assoggettato a un’imposta più elevata.
- violazione degli artt. 25, 27 e 117 comma 1, Cost poiché l’indeducibilità dei costi da reato deve ritenersi una “vera e propria” sanzione penale alla luce dei principi CEDU sulla determinatezza. Sulla base di quanto espresso dalla giurisprudenza CEDU sul principio di determinatezza, corollario del principio di legalità, occorre valorizzare gli aspetti qualitativi della legalità, concernenti anche i caratteri della prevedibilità e dell’accessibilità.
Il principio d’inerenza dei costi nell’evoluzione della giurisprudenza di legitt
Il principio d’inerenza dei costi nell’evoluzione della giurisprudenza di legittimità.
Pertanto,predetto articolo, detta le regole generali previste per la deduzione delle spese e degli altri componenti negativi dal reddito d’impresa.
La prassi ministeriale (Circolare n. 30/9/944 del 07/07/1983 e Risoluzione n. 158/E del 28/10/1998)ha chiarito come il concetto di inerenza non sia legato ai ricavi dell’impresa, ma all’attività di questa e, pertanto, possono essere considerati deducibili anche costi e oneri sostenuti in proiezione futura, quali le spese promozionali e, comunque, quelle dalle quali si attendono ricavi in tempi successivi.
Con riferimento all’inerenza, autorevole dottrina ha ritenuto che il principio di inerenza non avrebbe un’espressa disciplina nel TUIR ma discenderebbe direttamente dal principio costituzionale di capacità contributivae che la disposizione dell’art. 109, co. 5, D.P.R. n. 917/1986 si riferirebbe al solo profilo della coesistenza di proventi imponibili ed esenti.
Così, l’inerenza può essere definita comequel collegamento che vi deve essere tra i vari componenti, sia positivi che negativi, con la funzione economica svolta (imprenditoriale o professionale).
Con la sentenza n. 5374 del 4 aprile 2012, la Corte di Cassazione ha ulteriormente confermato il proprio consolidato orientamento (Corte di Cassazione n. 12230/2001, n. 3109/2006, n. 4218/2006, n.18000/2006, n. 20521/2006, n. 24075/2006, n. 27619/2006, n. 4046/2007, n. 16115/2007, n. 10257/2008,n.3305/2009, n. 6855/2009, n. 4443/2010, n. 4554/2010, n. 19489/2010, n. 26480/2010), secondo cui “inrelazione alla regola generale di cui all'art. 2697 c.c., grava sull'amministrazione l'onere di provare i fatticostitutivi della pretesa tributaria mentre grava sul contribuente la prova (in caso di contestazione da partedell'amministrazione) della sussistenza di un fatto modificativo, impeditivo o estintivo della suddettapretesa (nella specie, esistenza di costi deducibili)”.
Ne deriva, in linea generale, che, ai fini delle imposte sui redditi e dell’Iva, affinché un costo possa essere legittimamente incluso fra le componenti negative del reddito d’impresa, non soltanto è necessario che nesia certa l’esistenza, ma altresì, secondo la Suprema Corte, occorre, che in caso di corretta contestazioneda parte della Amministrazione Finanziaria ne sia comprovata l’inerenza, e per provare tale ultimo requisito non è sufficiente che la spesa sia stata contabilizzata dall’imprenditore, dovendo l’imputabilità del costo anche collegarsi a fatti comunque riferibili al soggetto che tale costo intende dedurre, in ottemperanza ai contenuti prescrittivi dagli artt. 75 e 109 del D.P.R. n. 917/1986 ai fini delle imposte sui redditi (vigente ratione temporis) e dell’articolo 19 del D.P.R. 633/1972 ai fini dell’IVA (Corte di Cassazione n. 16730/2007, n. 18302/2008 e n. 22790/2009).
Molto dibattuta è la questione del profilo “quantitativo”dell’inerenza, in relazione a spese tipologicamente connesse con l’attività imprenditoriale generatrice del reddito, ma di entità sproporzionata ed eccessiva, almeno a prima vista, rispetto alle dimensioni e alle sue esigenze.
Una questione risalente, ma a oggi ancora dibattuta, èquella di chi ritiene che una volta verificata l’inerenza sotto l’aspetto qualitativo, che attiene al rapporto tra tipo di spesa e attività esercitata, non si possa sindacare l’inerenza sotto il profilo dell’entità e della congruità della spesa; a tal proposito, si potrebbe obiettare che una spesa palesemente eccedente le necessità dell’impresa potrebbe essere il sintomo di uno sviamento della stessa rispetto alle finalità imprenditoriali: la spesa eccessiva potrebbe, cioè, essere sostenuta in parte, per esigenze personali dell’imprenditore, degli amministratori, dei soci o di altri soggetti .
Il carattere “eccessivo”o “sproporzionato” della spesa dovrebbe cioè essere apprezzato alla stregua di un sintomo di una possibile deviazione della stessa rispetto alle finalità imprenditoriali, e non per affermare senz’altro la parziale mancanza d’inerenza della stessa.
Sempre in tema di onere della prova afferente la deduzione di un costo dal reddito di impresa, la Suprema Corte, in tema di distacco del personale e dei relativi riaddebiti di costo infragruppo, ha affermato che trattandosi di una componente negativa del reddito “la prova della sua esistenza ed inerenza incombe al contribuente”(cfr. Cass. n. 1709/2007) e che “per provare tale ultimo requisito, non è sufficiente che la spesa sia stata dell’imprenditore riconosciuta e contabilizzata, atteso che una spesa può essere correttamente inserita nella contabilità aziendale solo se esiste una documentazione di supporto, dalla quale possa ricavarsi, oltre che l’importo, la ragione della stessa” (Corte di Cassazione n. 4570/2001).
Ancora la giurisprudenza di legittimità ha stabilito che l’onere della prova dei presupposti dei costi e degli oneri deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d’impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, incombe sul contribuenteil quale è tenuto, altresì, a dimostrare la coerenza economica dei costi sostenuti nell’attività d’impresa, ove sia contestata dall’Amministrazione Finanziaria anche la congruità dei dati relativi a costi e ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni, in difetto di tal prova, essendo legittima la negazione della deducibilità di parte di un costo sproporzionato ai ricavi o all’oggetto dell’impresa.
In tema di imposte sui redditi della società, la nozione d’inerenzache connota i costi deducibili, fondata sul richiamo all’art. 75, comma 5, D.P.R. n. 917 del 1986, esprime la riferibilità dei costi, sostenuti anche in via indiretta o potenziale o in proiezione futura, all’attività d’impresa propriamente detta, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea a tale attività, e secondo un consolidato orientamento giurisprudenziale (Cass.Sez.Trib., n.6972, 08 aprile 2015), la nozione d’inerenza implica quella di congruità, sicchè deve escludersi la deducibilità dei costi sproporzionati o eccessivi, in quanto non inerenti.
Per di più, il Supremo Consesso ha ribadito il principio di insindacabilità delle scelte imprenditoriali: “il sindacato di congruità dell’amministrazione finanziaria sui costi d’impresa … non può spingersi sino alla verifica oggettiva circa la necessità o quantomeno circa la opportunità di tali costi rispetto all’oggetto dell’attività” (Cassazione, n. 6320/2016). Invero, “l’ordinamento riconosce all’imprenditore la libertà di impostare la sua strategia d’impresa”(Cassazione, n. 6599/2002) e questo è “… libero di concludere buoni o cattivi affari, un affare apparentemente cattivo può divenire buono in un diverso contesto” (Cassazione, n. 6337/2002). Sul fatto che l’antieconomicitànon possa essere assunta come parametro assoluto anche solo dal punto vista logico, è significativa la sintesi effettuata dalla CTR Toscana (Sezione XXI, 30 gennaio 2012, n. 6), secondo la quale “l’antieconimicità dell’impresa non può di per sé costituire prova di evasione fiscale, ma, come giustamente affermato, valere solo quale indizio, avendosi diversamente che tutte le aziende dovrebbero guadagnare e nessuna fallire”.
La Suprema Corte, con due recentissime ordinanze (Cass. nn. 450/2018 e 3170/2018), ha proposto un importante cambiamento della lettura e, quindi, dell’applicazione pratica del noto principio d’inerenza delle spese,rispetto all’orientamento sinora prevalente e tradizionalmente applicato.
Inoltre, nell’ordinanza n. 3170/2018la giurisprudenza di legittimità, con riferimento alla valutazione di congruità ed economicità della spesa, ha precisato che è riservato all’Amministrazione il potere di valutare le componenti attive e passive secondo “il normale valore di mercato”, che costituisce un principio generale deducibile dall’articolo 9 Tuir.
Per la Suprema Corte, infatti, il concetto d’inerenza è insito nella nozione stessa di reddito d’impresa, e non nell’articolo 109, comma 5, del Tuirche si riferisce al diverso principio dell’indeducibilità dei costi relativi ai ricavi esenti. Il concetto statuito dall’ordinanza allarga notevolmente il principio d’inerenza dei costi, ritenendo che per essere inerenti e deducibili essi non devono necessariamente portare utilità o vantaggi all’impresa, essendo sufficiente che siano correlati ad essa anche potenzialmente o in prospettiva futura.
In un’altra recente pronuncia ( Cass.n.14579/2018), la Suprema Corte, aderendo all’orientamento del carattere qualitativo dell’inerenza dei costi, specifica che “…l’abbandono dei requisiti della vantaggiosità e della congruità del costo non vuol significare che essi siano del tutto esclusi dal giudizio di valorecui resta comunque sottoposta la spesa al fine del riconoscimento della sua inerenza e dei suoi presupposti per la sua deducibilità”.
Orbene, come riconosciuto dalla stessa Corte, i costi di sponsorizzazione, traducendosi per lo sponsor in una forma di pubblicità consistente nella promozione del marchio e del prodotto, vanno considerati, di per sé, inerenti all'attività d’impresa senza che rilevi la non congruità tra la spesa ed i ricavi realizzati nell'anno di imposta, in quanto non occorre chevi sia un immediato riscontro, ma soloche tale costo sia proiettato ad utilità future (cfr. Cass. n. 27198, 22.12. 2014; Cass. n. 6548, 27.4.2012; Cass. n. 10319, 20.5.2015; Cass.n.5195, 16.3.2016).
Inoltre, giova mettere in evidenza che, sebbene la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi rientri nei poteri del Fisco, anche se non risultano irregolarità delle scritture o vizi degli atti giuridici, tale sindacato non può certo spingersi sino alla “verifica oggettiva circa la necessità, o quantomeno circa l’opportunità di tali costi rispetto all'oggetto dell'attività (…) perché il controllo attingerebbe altrimenti a valutazioni di strategia commerciale riservate all'imprenditore”(cfr. Cass. n. 10319, 20.5.2015).
• inerenza cd. intrinseca, che riguarda quelle spese “strettamente necessarie o comunque fisiologicamente riconducibili”alla sfera imprenditoriale (costi per l’acquisto di materie prime, di macchinari o strumenti indispensabili per la produzione, ecc.), per le quali grava sul Fisco, che intende disconoscerle, fornire la prova della non inerenza;
La Suprema Corte ha negato, in alcune pronunce, la deducibilità delle spese di ristrutturazione o manutenzione degli immobili locati in sede di determinazione del reddito d’impresa, per mancanza del requisito dell’inerenza perché il beneficiario ultimo delle opere sarebbe stato il locatore. In tal caso, difetterebbe il requisito dell’inerenza, intesa come correlazione tra costi sostenuti e l’effettivo esercizio dell’attività economica dell’imprenditore, che dovrebbe implicare che il bene, sul quale sono stati effettuati gli interventi migliorativi, sia normalmente destinato dal contribuente all’esercizio di un’attività potenzialmente idonea a produrre utili (Cass. nn. 13494/2015 e 6936/2011). In altre occasioni si era, invece, espressa in senso positivo perché gli immobili erano comunque strumentali in quanto destinati all’esercizio dell’attività d’impresa del locatario; tali costi erano deducibili, a condizione che vi fosse da parte del conduttore l’effettiva utilizzazione di essi, in funzione direttamente strumentale nell’esercizio dell’impresa, e che il locatore non operasse alcuna deduzione delle quote di ammortamento (Cassazione, nn.8389/2013, 13327/2011 e 3544/2010).
Invece, il Supremo Consesso, ai fini IVA, aveva negato, in alcune decisioni, il diritto alla detrazione e, di conseguenza, al rimborso dell’Iva sulle spese per i lavori di ristrutturazione o manutenzione di immobili di proprietà di terzi, soprattutto con riguardo ai casi in cui a questi ultimi tale diritto non sarebbe spettato (Cass., nn. 5808 e 2939/2006).
Le Sezioni Unite, con la predetta decisione (Cass.SU. n.11533/2018)in merito alla detraibilità dell’Iva relativa alle spese di ristrutturazione o manutenzione straordinaria degli immobili di terzi, consentono di dare soluzione anche alla questione concernente la deducibilità dei relativi costi ai fini delle imposte sui redditi. La Suprema Corte ha affermato che va riconosciuto il diritto alla detrazione dell’Iva per lavori di ristrutturazione o manutenzione anche in ipotesi di immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità con l’attività d’impresa o professionale, anche se quest’ultima risulti soltanto potenziale o di prospettiva. E ciò anche se, per cause estranee al contribuente, tale attività non abbia poi potuto concretamente esercitarsi. La pronuncia della Corte riguarda l’Iva, ma la soluzione adottata è destinata, come anzidetto, ad esplicare effetto anche rispetto all’analoga questione della deducibilità per il conduttore degli stessi costi ai fini delle imposte sui redditi.
In conclusione, le Sezioni Unite hanno enucleato il seguente principio di diritto:“deve riconoscersi il diritto alla detrazione Iva per lavori di ristrutturazione o manutenzione anche in ipotesi di immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità con l’attività d’impresa o professionale”, pur se potenziale o di prospettiva e anche se “- per cause estranee al contribuente - la predetta attività non abbia poi potuto concretamente esercitarsi”.Tale questione non ha “nulla a che fare con fattispecie abusive o elusive”,implicando “un tipico accertamento di fatto”.
IL FONDO DI SOLIDARIETA’ PER LE VITTIME ESTORSIVE E DELL’USURA
Il crescente disvalore sociale che caratterizza il reato di usura ed estorsioneha contribuito negli anni all'inasprimento delle sanzioni civili e penali a carico dell'usuraio e dell’estorsore, nonché a un contestuale aumento dei benefici previsti a favore della vittima.
La legge 44/1999, recante “Disposizioni concernenti il Fondo di solidarietà per le vittime delle richieste estorsive e dell'usura”ha introdotto diverse statuizioni per avvantaggiare i soggetti danneggiati da attività usurarie o estorsive.
Infatti, predetta legge ha ampliato l'ambito soggettivo e oggettivo di fruibilità della elargizione di una somma di denaro a titolo di contributo al ristoro del danno patrimoniale subìto, senza mancare di fissarne precisi limiti e condizioni.
Oltre alla limitazione temporale e territoriale, prevista all’art. 2 della presente legge, per cui l'elargizione è concessa in relazione agli eventi dannosi verificatisi nel territorio dello Stato successivamente al 1°gennaio 1990, la legge n. 44/1999 stabilisce i requisiti soggettivi e condizioni per conseguire l’elargizione.
1. nel caso di vittime , è necessario:
a) l’esercizio di un’attività imprenditoriale, commerciale, artigianale o comunque economica, ovvero una libera arte o professione ed il patimento di un evento lesivo (qualsiasi danno a beni mobili o immobili, ovvero lesioni personali, ovvero mancato guadagno inerente all'attività esercitata) in conseguenza di delitti commessi allo scopo di costringere le vittime ad aderire a richieste estorsive, avanzate anche successivamente ai fatti, o per ritorsione alla mancata adesione a tali richieste, ovvero in conseguenza di situazioni d’ intimidazione anche ambientale. Sono equiparate alle richieste estorsive le condotte delittuose che, per circostanze ambientali o modalità del fatto, sono riconducibili a finalità estorsive, purché non siano emersi elementi indicativi di una diversa finalità (art. 3, comma 1,legge n. 44/1999);
b) nel caso di soggetto dichiarato fallito (art. 3, comma 1-bis, legge n.44/1999), oltre al parere favorevole del giudice delegato al fallimento, è necessaria l’assenza di condanne:
- per i reati di cui agli articoli 216 e 217 del R.D. 16 marzo 1942, n. 267;
- ovvero per delitti contro il patrimonio, l'economia pubblica, l'industria e il commercio (a meno di intervenuta riabilitazione ai sensi degli articoli 178 e seguenti del c.p);
- ovvero la qualità di soggetto non indagato o imputato per gli stessi reati (situazione che preclude la concessione dell'elargizione e ne importa la sospensione fino all'esito dei relativi procedimenti).
2. nel caso di soggetti diversi dalle vittime previste dall’art. 3 citato:
i. sussistendo le condizioni di cui all'articolo 4, l’elargizione è concessa anche agli appartenenti ad associazioni od organizzazioni aventi lo scopo di prestare assistenza e solidarietà a soggetti danneggiati da attività estorsive (art. 6legge n. 44/1999), i quali: a)subiscono un danno a beni mobili o immobili, ovvero lesioni personali in conseguenza di delitti commessi al fine di costringerli a recedere dall'associazione o dall'organizzazione o a cessare l'attività svolta nell'ambito delle medesime, ovvero per ritorsione a tale attività; b)subiscono quali esercenti un'attività imprenditoriale,commerciale, artigianale o comunque economica, ovvero una libera arte o professione, un danno, sotto forma di mancato guadagno inerente all'attività esercitata, in conseguenza dei delitti di cui alla lettera a) ovvero di situazioni d’ intimidazione anche ambientale determinate dalla perdurante appartenenza all'associazione o all'organizzazione;
ii. alle medesime condizioni stabilite per l'esercente l'attività, l'elargizione è, altresì, concessa ai soggetti, diversi da quelli indicati negli articoli 3 e 6che, in conseguenza dei delitti previsti nei medesimi articoli, subiscono lesioni personali ovvero un danno a beni mobili o immobili di loroproprietà, o sui quali vantano un diritto reale di godimento, con quantificazione parametrata sul solo danno emergente ovvero su quello derivante da lesioni personali (art. 7L.n. 44/1999);
iii. se, in conseguenza dei delitti previsti dagli articoli 3, 6 e 7 i soggetti ivi indicati perdono la vita, l'elargizione è concessa, alle medesime condizioni stabilite per la persona deceduta, nell'ordine, ai superstiti di seguito elencati, a condizioneche la utilizzino in un'attività economica, ovvero in una libera arte o professione, anche al di fuori del territorio di residenza: a)coniuge e figli; b)genitori; c)fratelli e sorelle; d)convivente more uxorio e soggetti, diversi da quelli indicati nelle lettere a), b) e c), conviventi nei tre anni precedenti l'evento a carico della persona (art. 8 legge n. 44/1999).
- esercenti un'attività imprenditoriale, commerciale, artigianale o comunque economica, ovvero una libera arte o professione" lesi da richieste estorsive, intimidazione o ritorsione per non aver aderito a tali richieste e che pertanto abbiano subito "un danno a beni mobili o immobili, ovvero lesioni personali, ovvero un danno sotto forma di mancato guadagno inerente all'attività esercitata"(art. 3, c.1 L.n.44/1999);
- soggetto dichiarato fallito (cfr. art. 3, c.1-bis, L.n.4471999)
gli appartenenti ad associazioni od organizzazioni a tutela delle vittime di attività estorsive che siano stati danneggiati dal reato (art. 6 L.n.44/1999)
ai superstiti di seguito elencati:
- coniugi e figli;
- conviventi nei tre anni precedenti l’evento lesivo (art.8,L.n.44/1999).
gli altri soggetti che in conseguenza di tali delitti abbiano subito lesioni personali, ovvero un danno a beni mobili o immobili di loro proprietà, o sui quali vantano un diritto reale di godimento (art. 7 L.n.44/1999)
Costituisconopremesse dell’elargizione quelle di seguito indicate, legate ai comportamenti della vittima (art. 4L. n. 44/1999):
(i)non deve aver aderito o deve aver cessato di aderire alle richieste estorsive; tale condizione deve permanere dopo la presentazione della domanda di cui all'articolo 13;
(ii)non deve essere concorsa nel fatto delittuoso o in reati con questo connessi ai sensi dell'articolo 12 c.p.p.;
(iii) al tempo dell'evento e successivamente, non deve risultare sottoposta a misura di prevenzione o al relativo procedimento di applicazione, ai sensi della legge 27 dicembre 1956, n. 1423, e della legge 31 maggio 1965, n. 575, e successive modificazioni, né essere destinataria di provvedimenti che dispongono divieti, sospensioni o decadenze ai sensi degli articoli 10 e 10-quater, secondo comma, della medesima legge n. 575 del 1965, salvi gli effetti della riabilitazione o il rilevante contributo nella raccolta di elementi decisivi per la ricostruzione dei fatti e per l'individuazione o la cattura degli autori dei fatti delittuosi e delle richieste estorsive;
(iv) deve aver riferito all'autorità giudiziaria, con l'esposizione di tutti i particolari dei quali si abbia conoscenza, il delitto dal quale è derivato il danno, ovvero, nel caso di danno da intimidazione anche ambientale, le richieste estorsive.
Altre condizioni dell’elargizione:
(v) nel caso di acquiescenza alle richieste estorsive, l'elargizione può essere concessa anche in relazione ai danni a beni mobili o immobili o alla persona verificatisi nei sei mesi precedenti la denuncia (art. 5legge n. 44/1999);
(vi) se il danno è coperto, anche indirettamente, da contratto di assicurazione, l'elargizione è concessa per la sola parte che eccede la somma liquidata o che può essere liquidata dall'assicuratore (art. 12, comma 1, legge n. 44/1999);
(vii) l'elargizione non è ammessa per la parte in cui il medesimo danno sia stato oggetto di precedente risarcimento o rimborso a qualunque titolo daparte di altre amministrazioni pubbliche (art. 12, comma 2, legge n. 44/1999).
- non deve aver prestato adesione alla richiesta estorsive;
- ovvero aver cessato di aderire.
Tale presupposto deve persistere anche dopo la presentazione dell’istanza.
- non può risultare sottoposta a misura di prevenzione o al relativo procedimento di applicazione;
- non può risultare destinataria di un provvedimento definitivo di applicazione della misura di prevenzione che determini la decadenza di diritto dalle licenze, autorizzazioni, concessioni, iscrizioni, abilitazioni ed erogazioni.
L’elargizione è, ad ogni modo, prevista nel caso in cui:
- siano intervenuti gli effetti della riabilitazione;
- ovvero la vittima abbia prestato un rilevante contributo nella raccolta di elementi decisivi per la ricostruzione dei fatti e per l'individuazione o la cattura degli autori dei fatti delittuosi e delle richieste estorsive.
La vittima deve avere riferito all'autorità giudiziaria il delitto dal quale è derivato il danno.
L'esposizione deve essere dettagliata, riportando tutti i particolari dei quali si abbia conoscenza.
Se vi è stata acquiescenza alle richieste estorsive, l'elargizione può essere concessa anche in relazione ai danni a beni mobili o immobili ovvero alla persona verificatisi nei sei mesi precedenti la denuncia.
Se il danno è coperto, anche indirettamente, da contratto di assicurazione, l'elargizione è concessa per la sola parte che eccede la somma liquidata o che può essere liquidata dall'assicuratore.
Nel caso in cui il danno sia stato già oggetto di precedente risarcimento o rimborso a qualunque titolo da parte di altre amministrazioni pubbliche, l'elargizione non è ammessa.
Si precisa che l’elargizione non è ammessa per la parte in cui il medesimo danno sia stato oggetto di precedente risarcimento o rimborso da parte della P.A.
L’articolo 20, commi 1-4, della legge n. 44/1999 stabilisce ulteriori benefici cui possono accedere i soggetti che abbiano richiesto o nel cui interesse sia stata richiesta l'elargizione prevista dagli articoli 3, 5, 6 e 8 della legge n.44 cit., ovvero (art. 20, comma 6) coloro i quali abbiano richiesto la concessione del mutuo senza interesse di cui all'articolo 14, comma 2, della legge 7 marzo 1996, n. 108, nonché coloro che abbiano richiesto l'elargizione prevista dall'articolo 1, della legge 20 ottobre 1990, n. 302.
- i termini di scadenza, ricadenti entro un anno dalla data dell'evento lesivo, degli adempimenti amministrativi e per il pagamento dei ratei dei mutui bancari e ipotecari, nonché di ogni altro atto avente efficacia esecutiva, possono essere prorogati dalle rispettive scadenze per la durata di trecento giorni (art. 20, comma 1);
- i termini di scadenza, ricadenti entro un anno dalla data dell'evento lesivo, degli adempimenti fiscali possono essere prorogati dalle rispettive scadenze per la durata di tre anni(art. 20, comma 2);
- i termini di prescrizione e quelli perentori, legali e convenzionali, sostanziali e processuali, comportanti decadenze da qualsiasi diritto, azione ed eccezione, che sono scaduti o che scadono entro un anno dalla data dell'evento lesivopossono essere altresì sospesi, per la medesima durata di cui al comma 1 (art. 20, comma 3);
- l'esecuzione dei provvedimenti di rilascio di immobili e i termini relativi a processi esecutivi mobiliari ed immobiliari, ivi comprese le vendite e le assegnazioni forzate possono essere sospesi per la medesima durata di cui al comma 1 (art. 20, comma 4).
Laddove sopraggiunga sentenza penale irrevocabile, o sentenza esecutiva, che accerti l'inesistenza dei presupposti per l'applicazione dei benefici, gli effetti previsti torneranno ad essere nuovamente regolati dalle norme ordinarie (art. 20, comma 5).
A favore dei soggetti che abbiano richiesto o nel cui interesse sia stata richiesta l'elargizione (prevista dagli articoli 3, 5, 6 e 8):
SOSPENSIONE TERMINI ADEMPIMENTI AMMINISTRATIVI
SOSPENSIONE TERMINI SOSTANZIALI E PROCESSUALI
SOSPENSIONE TERMINI PROCESSI ESECUTIVI
I termini di scadenza, ricadenti entro un anno dalla data dell'evento lesivo, degli adempimenti amministrativi e per il pagamento dei ratei dei mutui bancari e ipotecari, nonche` di ogni altro atto avente efficacia esecutiva, sono prorogati dalle rispettive scadenze per la durata di trecento giorni (art. 20, c.1).
I termini di scadenza, ricadenti entro un anno dalla data dell'evento lesivo, degli adempimenti fiscali sono prorogati dalle rispettive scadenze per la durata di tre anni (art. 20, c.2).
I termini di prescrizione e quelli perentori, legali e convenzionali, sostanziali e processuali, comportanti decadenze da qualsiasi diritto, azione ed eccezione, che sono scaduti o che scadono entro un anno dalla data dell'evento lesivo, sono sospesi per la durata di trecento giorni (art. 20, c.3).
L'esecuzione dei provvedimenti di rilascio di immobili e i termini relativi a processi esecutivi mobiliari ed immobiliari, ivi comprese le vendite e le assegnazioni forzate possono essere sospesi per la la durata di trecento giorni (art. 20, co. 4).
Si precisa, inoltre, che ai fini dell'ottenimento del beneficio sospensivo è necessario:
- che il termine (da sospendere o prorogare) ricada entro un anno dall'evento lesivo;
- che il soggetto beneficiario abbia presentato la domanda di elargizione nei modi indicati dall'art. 13 della legge citata,
- che vi sia stato il provvedimento favorevole del Procuratore della Repubblica (art. 20 c. 7).
A tal proposito il Supremo Consesso, con sentenza n. 22756/2012, ha sottolineato come l’art. 20, nei commi da 1 a 4, “mira ad offrire tutela alla vittima del reato di usura e di altri ad esso assimilati, intendendo bilanciare l'interesse del creditore all'adempimento con l'apprestamento delle condizioni di un'eccezionale verifica di nesso eziologico tra la difficoltà solutoria e la genesi criminale del debito, così da assicurare agevolazioni e provvidenze alle vittime. Questo essendo il significato
"I nuovi poteri dell'Agenzia delle entrate-Riscossione".
L'Agenzia delle entrate – Riscossione è il nuovo agente della riscossione che, come previsto dal decreto legge n. 193/2016, dal 1° luglio 2017 è subentrata nei compiti oggi ricoperti da Equitalia, la quale, invece, è sparita dal nostro ordinamento lasciando il suo posto all'Agenzia delle Entrate – Riscossione.
In tale ultimo caso, il giudice ordinario “..dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica all'esclusivo fine di pronunciarsi sulla nullità dell'atto consequenziale”( Cassazione n. 9246 del 2015).
LA NOTIFICA IRREGOLARE DELL'ATTO DI ACCERTAMENTO
Lecce, 23 gennaio 2018 Avv. Maurizio Villani
Nº pagine viste 51597

References: Art. 2
 art. 8
 Cass. 
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 Cass. 
 Cass. 
 Cass. 
 Art. 2
 art. 2
 art. 37
 sentenza 
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 art. 3
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