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Timestamp: 2016-09-30 15:11:50+00:00

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Strukturwandel zur Liebhaberei – und die Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens | Rechtslupe
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Strukturwandel zur Liebhaberei – und die Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens	29. Juli 2016 | Einkommensteuer (Betrieb)Geschätzte Lesezeit: 12 Minuten	Der Strukturwandel zur Liebhaberei stellt keine gewinnrealisierende Betriebsaufgabe dar. Die weiterhin in dem -nun nicht mehr einkommensteuerrelevanten- Betrieb genutzten Wirtschaftsgüter bleiben Betriebsvermögen. Wertänderungen dieses Betriebsvermögens, die während der Zeit der Liebhaberei eintreten, sind einkommensteuerrechtlich allerdings irrelevant.
Ermittelt der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung, ist er nicht verpflichtet, im Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei zum Betriebsvermögensvergleich überzugehen und einen daraus resultierenden Übergangsgewinn zu ermitteln und zu versteuern.
Hat ein solcher Steuerpflichtiger in dem Zeitraum, in dem er noch mit Einkunftserzielungsabsicht handelte, die Anschaffungskosten für ein Wirtschaftsgut des Umlaufvermögens als Betriebsausgaben abgesetzt, so stellt auch nach Wegfall der Einkunftserzielungsabsicht die Verwirklichung eines Realisationsakts in Bezug auf dieses Wirtschaftsgut (Veräußerung oder Entnahme des Wirtschaftsguts, Veräußerung oder Aufgabe des Liebhabereibetriebs) dem Grunde nach einen Steuertatbestand dar. Der Höhe nach ist derjenige Betrag als nachträgliche Betriebseinnahme anzusetzen und zu versteuern, der für das einzelne Wirtschaftsgut des Umlaufvermögens im Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei in eine Übergangsbilanz einzustellen gewesen wäre.
Der Bundesfinanzhof hält an den Grundsätzen der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung fest, wonach der Strukturwandel zur Liebhaberei nicht als Betriebsaufgabe anzusehen ist und die bisher zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter nicht schon wegen des Strukturwandels aus dem Betriebsvermögen ausscheiden. Eine Rechtsgrundlage für einen zwangsweisen Wechsel der Gewinnermittlungsart im Zeitpunkt des Strukturwandels besteht nicht. Aus dem Grundsatz, dass sich aus einer bestimmten betrieblichen Betätigung unabhängig von der Gewinnermittlungsart auf die Dauer gesehen derselbe Totalgewinn ergeben muss, folgt allerdings, dass die Verwirklichung eines Realisationsakts in Bezug auf diejenigen Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens, die im Zeitpunkt des Strukturwandels bereits vorhanden waren und deren Anschaffungskosten der Steuerpflichtige in Fällen der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung steuerwirksam als Betriebsausgaben abgezogen hatte, dem Grunde nach einen Steuertatbestand darstellt. Der Höhe nach ist derjenige Betrag zu versteuern, der für das jeweilige Wirtschaftsgut in eine zum Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei aufgestellte Übergangsbilanz einzustellen gewesen wäre.
Dabei ist nur die Veräußerung oder Aufgabe des gesamten (Liebhaberei-)Betriebs, sondern auch die Veräußerung oder Entnahme eines einzelnen Wirtschaftsguts als Realisationsakt anzusehen, der die vorstehend genannten Rechtsfolgen auslöst.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs1, handelt es sich beim Übergang (“Strukturwandel”) von einem einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbsbetrieb zu einem Liebhabereibetrieb nicht um eine gewinnrealisierende Betriebsaufgabe. Tragend hierfür ist nach der angeführten Rechtsprechung -neben anderen Argumenten, dass der betriebliche Organismus bestehen bleibt und insbesondere die Verknüpfung der Wirtschaftsgüter mit dem Betrieb nicht gelöst wird.
Daraus folgt zugleich, dass die weiterhin in dem -nun nicht mehr einkommensteuerrelevanten- Betrieb genutzten Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen bleiben2.
Allerdings sind Wertänderungen des Betriebsvermögens, die während der Zeit der Liebhaberei eintreten, einkommensteuerrechtlich irrelevant3.
Diese Beurteilung führt zu einer Festschreibung des im Zeitpunkt des Strukturwandels vorhandenen Betriebsvermögens. Die in diesem Zeitpunkt existenten stillen Reserven, die noch der Auflösung harren, sind -erst und genau dann- als nachträgliche betriebliche Einkünfte zu versteuern, wenn sie durch Veräußerung oder Entnahme des betreffenden Wirtschaftsguts oder durch Veräußerung oder Aufgabe des Liebhabereibetriebs realisiert werden4.
Die Vorschrift des § 8 VO zu § 180 Abs. 2 AO lässt -ungeachtet ihres auf stille Reserven des Anlagevermögens beschränkten Anwendungsbereichs- erkennen, dass sich der Verordnungsgeber den Grundsätzen dieser Rechtsprechung angeschlossen hat.
Es besteht keine Rechtsgrundlage für einen zwangsweisen Wechsel der Gewinnermittlungsart im Zeitpunkt des Strukturwandels, der eine Steuerpflicht eines Übergangsgewinns nach sich ziehen würde.
Ein Übergangsgewinn ist dann zu ermitteln und zu versteuern, wenn ein Steuerpflichtiger freiwillig oder aufgrund einer gesetzlichen Verpflichtung (z.B. Übersteigen einer der in § 141 AO genannten Grenzen) von der Einnahmen-Überschuss-Rechnung zum Betriebsvermögensvergleich übergeht. Die vorzunehmenden Gewinnkorrekturen sind zwar nicht ausdrücklich im Gesetz geregelt, rechtfertigen sich aber aus der Systematik des Gesetzes, weil sich Geschäftsvorfälle weder doppelt noch überhaupt nicht auswirken dürfen5.
Für Fälle der Betriebsveräußerung ist der -vorherige- Übergang zum Betriebsvermögensvergleich ausdrücklich in § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG angeordnet6.
Auch wenn die vorgenannte Vorschrift nicht unmittelbar auf Fälle der Betriebsaufgabe anwendbar ist, gilt hier für die Ermittlung des Übergangsgewinns im Ergebnis dasselbe wie bei einer Betriebsveräußerung7.
Ebenso ist bei einer Einbringung, die nicht zum Buchwert vorgenommen wird, ein Wechsel zum Betriebsvermögensvergleich samt Ansatz eines entsprechenden Übergangsgewinns vorzunehmen8.
Mit den vorstehend dargestellten Fallgestaltungen ist der Strukturwandel zur Liebhaberei nicht vergleichbar.
Insbesondere handelt es sich gerade nicht um eine Betriebsaufgabe, so dass auch die für Betriebsaufgaben vorgesehenen Rechtsfolgen grundsätzlich nicht herangezogen werden können. Der -mit dem Strukturwandel zur Liebhaberei eher vergleichbare- Strukturwandel von einem gewerblichen zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb führt nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung ebenfalls nicht zur Aufdeckung stiller Reserven, und zwar auch insoweit nicht, als stille Reserven des Grund und Bodens nach der bis zum 30.06.1970 geltenden Rechtslage (§ 4 Abs. 1 Satz 5 EStG a.F.) nur bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG, nicht aber bei anderen Gewinnermittlungsarten steuerverstrickt waren. In diesem Fall waren die während der Zeit der Gewinnermittlung nach § 5 EStG entstandenen stillen Reserven festzuschreiben und bei einem späteren, auf den Grund und Boden bezogenen Realisationsakt zu versteuern9. Ebenso führte der Übergang von der Gewinnermittlung nach § 5 EStG zur Einnahmen-Überschuss-Rechnung nicht zur sofortigen Aufdeckung der stillen Reserven des Grund und Bodens10.
Dem Finanzamt und einzelnen Stimmen in der Literatur11 ist nicht darin zu folgen, dass § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO einen Übergang zum Betriebsvermögensvergleich im Zeitpunkt des Strukturwandels anordnet. Zwar ist nach dieser Regelung der “Unterschiedsbetrag” (stille Reserven) für jedes Wirtschaftsgut des Anlagevermögens “unabhängig von der Gewinnermittlungsart” gesondert festzustellen. Gerade beim Anlagevermögen -auf das sich der Anwendungsbereich der rein verfahrensrechtlichen Vorschrift des § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO beschränkt- ist die einkommensteuerliche Behandlung der Anschaffungskosten aber unabhängig von der Gewinnermittlungsart: Sowohl beim Betriebsvermögensvergleich als auch bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung können die Anschaffungskosten dieser Wirtschaftsgüter nicht sofort als Betriebsausgaben abgezogen werden. Vielmehr wirken sich nur die AfA-Beträge ertragsteuerlich aus12. In Bezug auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens hat ein Wechsel der Gewinnermittlungsart daher regelmäßig keine Auswirkungen. Mangels derartiger Auswirkungen kann daher nicht angenommen werden, dass eine Vorschrift, die sich -wie § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO- auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens beschränkt, einen Wechsel der Gewinnermittlungsart anordnen will. Im Übrigen dient diese Regelung -wie unter 3.d noch näher darzustellen sein wird- nur der Schaffung verfahrensrechtlicher Erleichterungen bei der Umsetzung der höchstrichterlichen Rechtsprechung zum Strukturwandel zur Liebhaberei, will die materiell-rechtlichen Grund-sätze dieser Rechtsprechung, die gerade keinen sofortigen Ansatz eines Übergangsgewinns vorsehen, aber nicht erweitern.
Auch die vom Finanzamt in der Revisionsbegründung dargestellten -im Ansatz durchaus nachvollziehbaren- Praktikabilitätsüberlegungen können nicht dazu führen, im Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei auch ohne gesetzliche Grundlage einen Wechsel der Gewinnermittlungsart samt sofortiger Versteuerung eines Übergangsgewinns zu erzwingen. Sollte sich die -aus der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung sowie deren Aufnahme in § 8 VO zu § 180 Abs. 2 AO abgeleitete- Handhabung durch den Bundesfinanzhof in der Praxis als zu kompliziert erweisen, wäre es Sache des Gesetz- bzw. Verordnungsgebers, ggf. eine ausdrückliche Rechtsgrundlage zu schaffen. Allerdings wird ein vergleichbares Verfahren in Bezug auf stille Reserven des Betriebsvermögens seit Jahrzehnten praktiziert. Die höchstrichterliche Rechtsprechung ist insoweit ausdrücklich davon ausgegangen, dass es “geeignete Maßnahmen, die sowohl für den Steuerpflichtigen als auch für die Finanzverwaltung zumutbar sind”13, geben müsse.
Die Verwirklichung eines Realisationsakts in Bezug auf diejenigen Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens, die im Zeitpunkt des Strukturwandels bereits vorhanden waren und deren Anschaffungskosten der Steuerpflichtige in Fällen der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung steuerwirksam als Betriebsausgaben abgezogen hatte, stellt dem Grunde nach einen Steuertatbestand gemäß § 24 Nr. 2 i.V.m. § 15 Abs. 1 EStG dar.
Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung will die Vorschrift des § 4 Abs. 3 EStG keinen abweichenden Gewinnbegriff aufstellen, sondern lediglich eine Erleichterung bei der Gewinnermittlung schaffen. Im Ganzen und auf Dauer gesehen müssen daher beide Gewinnermittlungsarten zu demselben Gesamtergebnis führen14. In anderen Entscheidungen ist diese Grundaussage mit leicht einschränkenden Zusätzen wie “im Rahmen des Möglichen”15 oder “zu im Wesentlichen gleichen Ergebnissen führen”16 versehen worden.
Stille Reserven, die in einem bestimmten Wirtschaftsgut im Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei vorhanden waren, sind nach den vorstehend unter 1. dargestellten Grundsätzen auch nach Wegfall der Einkunftserzielungsabsicht zu versteuern, wenn in Bezug auf das jeweilige Wirtschaftsgut ein Realisationsakt verwirklicht wird. Dies beruht -nach der hierfür im Urteil in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381 ausdrücklich gegebenen Begründung- darauf, dass das System des EStG zwar auf der einen Seite die Bildung stiller Reserven gestattet oder sogar erzwingt, auf der anderen Seite aber die steuerliche Erfassung der angesammelten stillen Reserven bei ihrer späteren Aufdeckung erfordert. Auch dieser Rechtsprechung liegt daher der Gedanke der Ermittlung des richtigen Totalergebnisses für die Gesamtdauer der betrieblichen Betätigung zugrunde.
Dem Finanzamt ist zwar darin zuzustimmen, dass es sich bei dem sofortigen Betriebsausgabenabzug der für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens aufgewendeten Anschaffungskosten in Fällen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht um die Bildung von stillen Reserven im engeren Sinne handelt. Sowohl der wirtschaftliche Gehalt als auch die einkommensteuerrechtlichen Auswirkungen beider Vorgänge sind aber vergleichbar: In beiden Fällen wird ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens einkommensteuerrechtlich zunächst nicht mit seinem tatsächlichen Wert angesetzt. Vielmehr findet eine (Nach-)Versteuerung der stillen Reserven (in Fällen “echter” stiller Reserven) bzw. der Anschaffungskosten (in Fällen der Einnahmen-Überschuss-Rechnung) erst dann statt, wenn in Bezug auf das jeweilige Wirtschaftsgut ein Realisationsakt verwirklicht wird.
Diese Vergleichbarkeit des wirtschaftlichen Gehalts und der einkommensteuerrechtlichen Auswirkungen -unter Heranziehung des Gesichtspunkts, dass der Totalgewinn einer betrieblichen Betätigung auf die Dauer gesehen unabhängig von der Gewinnermittlungsart sein muss- rechtfertigt und gebietet es, beide Lebenssachverhalte hinsichtlich der aufgrund eines Strukturwandels zur Liebhaberei zu ziehenden Rechtsfolgen gleichzubehandeln. Ebenso wie “echte” stille Reserven nicht bereits geballt mit dem Strukturwandel, sondern erst im Zeitpunkt eines späteren, auf das jeweilige Wirtschaftsgut bezogenen Realisationsakts zu versteuern sind, sind -erst und genau- in diesem Zeitpunkt auch diejenigen Rechtsfolgen zu ziehen, die in Fällen der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung der Herstellung der Totalgewinngleichheit dienen.
Dass Ereignisse, die erst nach dem Wegfall der Einkunftserzielungsabsicht eintreten, ertragsteuerrechtlich gleichwohl relevant sein können, zeigt nicht nur die dargestellte Rechtsprechung zur Realisierung “echter” stiller Reserven, sondern auch der Umstand, dass Schuldzinsen, die auf einen Schuldenüberhang entfallen, auch insoweit abgezogen werden können, als sie erst nach dem Übergang zur Liebhaberei entstehen.
Die in § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO vorgenommene Beschränkung auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens steht dem nicht entgegen. Mit dieser Vorschrift hat der Verordnungsgeber sich ausdrücklich der -vorstehend unter 1. dargestellten- materiell-rechtlichen Beurteilung des Strukturwandels zur Liebhaberei durch die höchstrichterliche Rechtsprechung anschließen wollen; die darin angeordnete gesonderte Feststellung bestimmter Werte dient nur der verfahrensrechtlichen Handhabung und der Rechtssicherheit17. Die Existenz dieser Verordnung ändert indes nichts an der materiell-rechtlichen Behandlung der stillen Reserven. Diese ergibt sich vielmehr aus den dargestellten allgemeinen Grundsätzen, die die Rechtsprechung nicht allein für Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, sondern für sämtliche Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens herangezogen hat18.
Auch der -vom Finanzamt angeführte- Umstand, dass es nach dem Wegfall der Einkunftserzielungsabsicht an einem Steuergegenstand der Gewerbesteuer fehlt und die nunmehr gleichwohl anfallenden positiven einkommensteuerlichen Ergebnisse nicht mehr der Gewerbesteuer unterliegen, steht dem gefundenen Ergebnis nicht entgegen.
Zum einen gehört es ausdrücklich nicht zum Inhalt des Grundsatzes der Totalgewinngleichheit, dass sämtliche Geschäftsvorfälle in identischer Weise auch bei der Gewerbesteuer erfasst werden19. So darf die Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung auch dann beibehalten werden, wenn es weder zu einer Betriebsveräußerung noch zu einer Betriebsaufgabe kommt, sondern ein Betrieb schlicht eingestellt wird. Dies hat zur Folge, dass Zahlungen, die erst nach einer solchen Betriebseinstellung zufließen, nicht mehr der Gewerbesteuer unterliegen15.
Zum anderen dürfte ein Betrieb, der zunächst -einkommen- und gewerbesteuerrechtlich relevante- Anlaufverluste erzielt hat und dann in die Liebhaberei übergeht, gewerbesteuerlich einen so hohen Verlustvortrag aufgebaut haben, dass die gewerbesteuerliche Nichterfassung der Nachversteuerung der Anschaffungskosten der Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens in der Praxis nicht zu einem tatsächlichen Ausfall an erzielbarem Gewerbesteueraufkommen führt.
Der Höhe nach ist im Zeitpunkt der Verwirklichung eines Realisationsaktes derjenige (Netto-)Betrag als nachträgliche Betriebseinnahme (§ 24 Nr. 2 i.V.m. § 15 Abs. 1 EStG) anzusetzen, der für das einzelne Wirtschaftsgut des Umlaufvermögens zum Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei in eine Übergangsbilanz einzustellen gewesen wäre. Daraus folgt, dass solche Wertminderungen, die bereits vor dem Strukturwandel zur Liebhaberei eingetreten sind, zugunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden. Später eintretende Wertänderungen sind steuerlich indes irrelevant.
Anders als das Finanzamt meint, ist eine Korrektur umsatzsteuerlicher Auswirkungen auf die Einkommensteuer grundsätzlich nicht erforderlich. Zwar konnte der Unternehmer während des Bestehens seines Erwerbsbetriebs im Zeitpunkt der Bezahlung des Einkaufspreises der erworbenen Wirtschaftsgüter nicht nur die Netto-Anschaffungskosten, sondern auch die gezahlte Vorsteuer als Betriebsausgaben abziehen. Die daraus resultierende Vorsteuererstattung musste er aber im Zeitpunkt ihres Zuflusses (bzw. der Verrechnung mit zu zahlender positiver Umsatzsteuer) als Betriebseinnahme versteuern. In Bezug auf die Umsatzsteuer kann eine Korrektur nur insoweit geboten sein, als Vorsteuerbeträge, die im letzten Voranmeldungszeitraum vor dem Eintritt in die Liebhaberei gezahlt wurden, sich als Betriebsausgaben ausgewirkt haben, der Unternehmer die daraus resultierende Vorsteuererstattung aber erst nach Eintritt in die Liebhaberei vereinnahmt und daher nicht mehr als Betriebseinnahme erfasst hat.
Ebenso wie der Steuerpflichtige die Möglichkeit hat, im Zeitpunkt des Strukturwandels zur Liebhaberei -freiwillig- die Betriebsaufgabe zu erklären20, so hat er auch das Recht, auf den Zeitpunkt des Strukturwandels zum Betriebsvermögensvergleich überzugehen und einen Übergangsgewinn zu ermitteln. Dies würde eine vereinfachende Wirkung für die Folgejahre entfalten. Hiervon hat der Unternehmer im Streitfall bisher keinen Gebrauch gemacht, kann dies aber ggf. noch nachholen, soweit ein entsprechender Übergangsgewinn verfahrensrechtlich noch erfasst werden könnte.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs21 sind Schuldzinsen auch nach dem Übergang zur Liebhaberei abziehbar, soweit die entsprechenden Verbindlichkeiten nicht aus dem in diesem Zeitpunkt vorhandenen aktiven Betriebsvermögen hätten getilgt werden können.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 11. Mai 2016 – X R 61/14
ausführlich BFH, Entscheidungen vom 06.07.1978 – IV B 59/76, BFHE 125, 450, BStBl II 1978, 626, unter 2.b; und vom 29.10.1981 – IV R 138/78, BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 2.; ferner Urteile vom 12.11.1992 – IV R 41/91, BFHE 170, 311, BStBl II 1993, 430, unter 2.c; vom 23.11.1995 – IV R 36/94, BFH/NV 1996, 398, unter 1.c; vom 18.05.2000 – IV R 27/98, BFHE 192, 287, BStBl II 2000, 524, unter 1.e; und vom 05.05.2011 – IV R 48/08, BFHE 234, 11, BStBl II 2011, 792, unter II. 5.c; Urteil vom 15.05.2002 – X R 3/99, BFHE 199, 241, BStBl II 2002, 809, unter II. 4.a↩
zutreffend BFH, Urteil in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 3.; Wüllenkemper, EFG 2015, 14, und in EFG 2015, 1433; Steinhauff in Bordewin/Brandt, § 4 EStG Rz 1545; unklar demgegenüber noch BFH, Urteil in BFHE 199, 241, BStBl II 2002, 809, unter II. 4.b↩
BFH, Urteil in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 3.a; Urteil des Finanzgericht Düsseldorf vom 16.10.2014 11 K 1509/14 E, EFG 2015, 1431, Rev. – X R 15/15↩
BFH, Entscheidungen in BFHE 125, 450, BStBl II 1978, 626, unter 2.b bb; in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 3.a; in BFHE 199, 241, BStBl II 2002, 809, unter II. 4.b, und in BFHE 234, 11, BStBl II 2011, 792, unter II. 5.c↩
BFH, Urteile vom 01.07.1981 – I R 134/78, BFHE 134, 20, BStBl II 1981, 780, unter 1.; und vom 13.09.2001 – IV R 13/01, BFHE 196, 546, BStBl II 2002, 287, unter II. 2.↩
vgl. hierzu BFH, Urteil vom 23.11.1961 – IV 98/60 S, BFHE 74, 535, BStBl III 1962, 199↩
BFH, Urteile vom 10.07.1973 – VIII R 34/71, BFHE 110, 137, BStBl II 1973, 786; vom 13.10.1989 – III R 30-31/85, BFHE 159, 123, BStBl II 1990, 287, unter II. 2.c; und vom 28.10.2009 – I R 99/08, BFHE 227, 83, BStBl II 2011, 1019, unter B.I. 1.↩
BFH, Urteil vom 14.11.2007 – XI R 32/06, BFH/NV 2008, 385, unter II. 1.d aa↩
zum Ganzen BFH, Beschluss vom 07.10.1974 – GrS 1/73, BFHE 114, 189, BStBl II 1975, 168↩
so wohl Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 180 AO Rz 613; Kanzler, Finanz-Rundschau 1999, 225, 241, und in Herrmann/Heuer/Raupach, Vor §§ 4 – 7 EStG Rz 80↩
so ausdrücklich § 4 Abs. 3 Satz 3, § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG↩
BFH, Urteil in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 3.a↩
BFH, Urteil in BFHE 74, 535, BStBl III 1962, 199↩
BFH, Urteil in BFHE 110, 137, BStBl II 1973, 786↩↩
BFH, Urteile vom 24.10.1972 – VIII R 32/67, BFHE 108, 39, BStBl II 1973, 233, und in BFHE 134, 20, BStBl II 1981, 780↩
amtliche Begründung vom 28.10.1986, BR-Drs. 493/86, 12 f.; Wüllenkemper, EFG 2015, 1433↩
vgl. BFH, Urteil in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 3.a↩
BFH, Urteil vom 04.12 2012 – VIII R 41/09, BFHE 239, 437, BStBl II 2014, 288, Rz 29↩
vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 134, 339, BStBl II 1982, 381, unter 3.b↩
BFH, Urteile in BFHE 199, 241, BStBl II 2002, 809; vom 31.07.2002 – X R 48/99, BFHE 200, 504, BStBl II 2003, 282, unter II. 3.; vom 21.07.2004 – X R 33/03, BFHE 207, 183, BStBl II 2004, 1063, unter II. 3.b bb; und vom 17.11.2004 – X R 62/01, BFHE 208, 522, BStBl II 2005, 336, unter II. 2.; Urteil vom 15.11.2006 – XI R 58/04, BFH/NV 2007, 434, unter II. 2.↩
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 § 180
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 § 24
 § 15
 § 4
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 § 8
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