Source: http://www.raamatupidaja.ee/uudised/2017/04/19/proportsiooni-arvestamise-meetodi-valikut-saab-piirata
Timestamp: 2017-05-23 18:45:13+00:00

Document:
Proportsiooni arvestamise meetodi valikut saab piirata - Raamatupidaja
Proportsiooni arvestamise meetodi valikut saab piirata
19. aprill 2017 08:30
Tõnis Elling toob välja sisendkäibemaksu proportsiooni arvestamise meetodite...
Raamatupidamise Praktiku eelmistes numbrites kirjutasime sisendkäibemaksu proportsiooni arvestamise meetoditest. Lühikese aja jooksul on kaks huvitavat kaasust jõudnud lahendini Euroopa Kohtus ja Riigikohtus.
Ajakirja märtsinumbris käsitlesime Euroopa Kohtu otsust[1], kus vaidlus käis selle üle, kas riigisisese õigusega saab piirata maksumaksja õigust kasutada sisendkäibemaksu proportsiooni arvestamisel maksumaksjale sobilikku meetodit.
Vaieldi selle üle, et Itaalia seadus kohustab maksumaksjat rakendama sisendkäibemaksu mahaarvamisel proportsionaalset meetodit isegi siis, kui ostetud kaubad või teenused saab otseselt seostada ainult maksustatava või ainult maksuvaba käibega. Isegi siis, kui maksumaksja suudab pidada nii täpset arvestust, et on võimalik välja tuua otsene seos ostetud maksustatava kauba või teenusega, ei tohi maksumaksja valida otsearvestuse ja proportsionaalse meetodi segameetodit, vaid peab rakendama proportsionaalset meetodit.
Vaidluse lahendamise juures vääris tähelepanu see, et kohtujurist tegi asja lahendamise käigus põhjaliku analüüsi ja pakkus erinevate tõlgendamismeetodite kasutamise tulemusel välja, milline on kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 punkti d kohaldamisala. Kuuenda direktiivi selgitused on meie jaoks jäänud kaugeks ja selle kohta on vähe infot. Kohtujuristi kommentaaride väärtust ei vähenda asjaolu, et Euroopa Kohtu otsuse põhjal võib direktiivi selle sätte kohaldamisala riigisiseselt piirata. Eestis seda tehtud pole.
Kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkti d kohaldamisala
Sõnastuse järgi on kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktiga d liikmesriikidel lubatud „lubada maksukohustuslasel esimeses lõigus nimetatud korras käibemaksu maha arvata kõikide kaupade ja teenuste puhul, mida kasutatakse seoses kõikide selles nimetatud tehingutega või kohustada teda seda tegema”. Väljendi „kõikide kaupade ja teenuste puhul, mida kasutatakse seoses kõikide selles nimetatud tehingutega” kohta on kohtuasjas välja toodud kaks erinevat tõlgendust.
Itaalia valitsus ja komisjon on seisukohal, et seda väljendit tuleb mõista nii, et selles on silmas peetud kõiki kaupu ja teenuseid, mida kasutatakse kas tehingute jaoks, mis annavad mahaarvamisõiguse või tehingute jaoks, mis seda õigust ei anna. Niisuguse tõlgendusega arvatakse punktis d ette nähtud erandi kohaldamisalasse kõik majandusaasta jooksul segamaksukohustuslase soetatud kaubad ja saadud teenused.
Seevastu Mercedes Benz väidab, et seda väljendit tuleb tõlgendada nii, et silmas on peetud ainult segaotstarbega kaupu ja teenuseid, mille on maksukohustuslane majandusaasta jooksul soetanud.
Kohtujurist tunnistab oma analüüsis, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkti d sõnastus just selgusega ei hiilga.[2] Allpool pikemalt välja toodud põhjustel ühineb kohtujurist siiski Mercedes Benzi soovitatud tõlgendusega, sest Itaalia valitsuse ja komisjoni pakutud tõlgendus on kohtujuristi arvates vastuolus Euroopa Kohtu senise praktikaga ja ühildamatu kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmandas lõigus ette nähtud eranditega taotletava eesmärgiga.[3]
Kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 esimeses lõigus ette nähtud mahaarvatava osa üldpõhimõte piirdub kohtujuristi hinnangul kahtlemata segaotstarbega kaupade ja teenustega, nagu tuleneb selle sätte sõnastusest endast[4]. Kuuenda direktiivi artikli 17 lõikega 5 kehtestatud osalise mahaarvamise korras tehakse vahet kaupade ja teenuste kasutusotstarbe järgi, mitte maksukohustuslase laadi järgi. Mõistagi puudutab osalise mahaarvamise reegel ainult segamaksukohustuslasi, kuna nemad on ainsad maksukohustuslased, kes ostavad kuuenda direktiivi tähenduses segaotstarbega kaupu ja teenuseid.[5] Artikli 17 kohaldamise seisukohast on määrav kriteerium aga siiski kaupade ja teenuste laad, mitte maksukohustuslase laad.
Euroopa Kohus on eelnevalt kinnitanud, et segamaksukohustuslasi tuleb kohelda täpselt samamoodi kui isikuid, kes teevad üksnes maksustatavat või üksnes maksuvaba tegevust[6]. See tähendab, et nad saaksid maha arvata kogu sisendkäibemaksu, mida nad kasutavad maksustatavate tehingute tarbeks ega saa maha arvata käibemaksust, mis on tasutud niisuguste kaupade ja teenuste ostu pealt, mida kasutatakse ainult maksuvabade tehingute jaoks.
Kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmandas lõigus ette nähtud erandite kohta avaldas Euroopa Kohus sõnaselgelt seisukoha kohtuotsuses Portugal Telecom[7], tuvastades, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõige 5 kehtestab korra, mis on käibemaksu mahaarvamisele kohaldatav juhul, kui sisendkäibemaks on tasutud seoses nii maksustatava kui maksuvaba käibe tarbeks tehtud ostutehingutega. Sättest tuleneb, et kui maksukohustuslane kasutab kaupu ja teenuseid nii seoses tehingutega, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kui ka seoses tehingutega, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, võib ta käibemaksu maha arvata üksnes maksustatavate tehingutega seotud osas[8]. Kohtupraktikast tuleneb, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõikes 5 sätestatud mahaarvamiskord hõlmab üksnes olukordi, kus maksukohustuslane kasutab kaupu ja teenuseid segaotstarbel. Seevastu ei kuulu kaubad ja teenused, mida maksukohustuslane kasutab üksnes maksustatava käibe tarbeks kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kohaldamisalasse, vaid kuuluvad mahaarvamiskorra osas selle direktiivi artikli 17 lõike 2 kohaldamisalasse.”
Kohtujuristi arvates välistab Euroopa Kohtu praktika[9] tõlgenduse, mille kohaselt artikli 17 lõikes 5 kolmanda lõigu punktis d ette nähtud erand lubab kohaldada osalist mahaarvamist segamaksukohustuslase soetatud ja saadud kõikide kaupade ja teenuste suhtes. Kohtujurist on veendunud, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõigetega 2 ja 5 on vastuolus niisugune õigusnorm, mis kohustab suurt hulka segatüüpi maksukohustuslasi määrama mahaarvatava summa kindlaks mahaarvatava osa kohaldamisega kõikide maksukohustuslase soetatud kaupade ja saadud teenuste suhtes.
Järgnevalt analüüsis kohtujurist direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkti d teleoloogilise tõlgendamise meetodi abil, mis viis välja samale järeldusele, mida pidas õigeks Euroopa Kohus kohtuasjas Portugal Telecom[10].
Arvestades, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkt d on olemuselt erand, näib järeldus, mille kohaselt see õigusnorm ei hõlma enamat kui segaotstarbega kaubad ja teenused (tuleneb kohtuotsusest Portugal Telecom), kohtujuristile igati loogiline, sest erandite kohaldamisala ei ole tavaliselt laiem kui üldreeglil, millest on nendega mõeldud erandit teha[11].
Seda järeldust toetab ka eesmärk, mida kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmandas lõigus loetletud eranditega taotletakse. Nii tuleneb kuuenda direktiivi ettevalmistavatest materjalidest,[12] et kolmanda lõigu eesmärk on „vältida ebavõrdsust maksu kohaldamisel. Ebavõrdsus võib toimida maksukohustuslase kahjuks või kasuks, arvestades et mahaarvatav osa on olemuselt üldiselt kindlasummaline, millega võivad kaasneda väiksemad või suuremad mahaarvamised, kui oleks tegeliku kasutusotstarbe järgi lubatud. Selles suhtes on riikidel õigus lubada maksukohustuslasel kindlaks määrata spetsiaalsed mahaarvatavad osad ja teha mahaarvamised vastavalt kõikide või osa maksustatava tegevuse jaoks kasutatavate kaupade ja teenuste tegelikule kasutusotstarbele või kohustada teda seda tegema, kuivõrd maksukohustuslane suudab tõendada seda kasutusotstarvet eraldi raamatupidamisarvestuse pidamisega”.
Ettevalmistavates materjalides nimetatud ebavõrdsus ilmneb, kui maksukohustuslase eri tegevusaladel teenitud tulu ei ole proportsionaalne nende kulude osakaaluga (sealhulgas käibemaksuga), mida tehakse segaotstarbeks mõeldud kaupade soetamises ja teenuste tellimiseks. Sellisel juhul ei kajastaks üldine mahaarvatav osa, mis on kindlaks määratud vastavalt kuuenda direktiivi artiklile 19 (see tähendab käibe põhjal) adekvaatselt maksustatavate tehingute käibemaksu osa, sest see mahaarvatav osa põhineb valel eeldusel[13].
Näiteks kui segamaksukohustuslane teenib põhiosa oma käibest maksuvabadest tehingutest (näiteks finants- või kindlustusteenused), mis ei anna mahaarvamisõigust, samas kui maksukohustuslase soetatud segaotstarbega kaupu ja saadud teenuseid kasutatakse põhiliselt maksustatavateks tehinguteks, mis annavad mahaarvamisõiguse, siis on kuuenda direktiivi artikli 19 kohaselt maksukohustuslase käibe koosseisu põhjal välja arvutatud osalise mahaarvamise tulemusel mahaarvatav summa paratamatult väiksem kui nende kaupade ja teenuste tegeliku kasutuse põhjal kindlaksmääratud summa.
Kui, vastupidi, suurem osa käibest tuleb maksustatavatest tehingutest, samas kui soetatud segaotstarbega kaupu ja saadud teenuseid kasutatakse põhiliselt maksuvabade tehingute jaoks, on mahaarvamise üldise mahaarvatava osa kohaldamisel saadav mahaarvatav summa „liiga suur” võrreldes nimetatud kaupade ja teenuste tegeliku kasutusega. Mõlemal juhul oleks mahaarvamise mahaarvatava osa väärtus, mis on kindlaks määratud kuuenda direktiivi artiklis 19 ette nähtud arvutusmeetodi järgi moonutatud, sest segamaksukohustuslase käibe koosseis ei vasta segaotstarbega kaupade ja teenuste tegelikule kasutusele[14].
Sellise ebavõrdsuse vältimiseks ja sel viisil käibemaksu neutraalsuse tagamiseks võimaldatakse kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktides a–d loetletud eranditega liikmesriikidel lubada või nõuda, et maksukohustuslane kasutab mahaarvatava summa kindlaksmääramiseks ühte muudest arvutusmeetoditest[15].
Kui kuuenda direktiivi artiklis 19 ette nähtud üldise arvutusmeetodi eesmärk on selle direktiivi artikli 17 lõike 5 esimese lõigu tähenduses lihtsustada käibemaksu selle osa kindlaksmääramist, mis tekib maksustatavate tehingutega, siis sama lõike kolmanda lõigu eesmärk on vähendada selle sama lihtsustamisvahendiga tekitatud ebavõrdsust[16]. Neid põhimõtteid järgides otsustas Euroopa Kohus, et selle lõigu eesmärk on võimaldada liikmesriikidel kohaldada muid arvutusmeetodeid, et saada mahaarvamisõiguse ulatuse kindlakstegemisel täpsemaid tulemusi.
Kas maksustatavate tehingute või ainult maksuvabade tehingute jaoks kasutatavate kaupade ja teenuste puhul saab mahaarvatava summa hõlpsasti täpselt kindlaks määrata ilma lihtsustamisvahendeid kasutamata. Seega oleks nende kaupade ja teenuste puhul osaline mahaarvamine igal juhul vastavalt 100% ja 0%. Seepärast ei ole lihtsustamise (proportsionaalne meetod) eesmärk nende kaupade ja teenuste suhtes kohaldatav ega saa seega olla mahaarvatava summa ligikaudse kindlaksmääramise põhjenduseks.
Seevastu oleks ligikaudse kindlaksmääramise arvutusmeetodi kohaldamine nende kaupade ja teenuste suhtes vastuolus neutraalse käibemaksu põhimõttega. Esiteks jätaks see segamaksukohustuslased ilma kuuendas direktiivis sätestatud õigusest arvata maha kogu sisendkäibemaks niisuguste kaupade soetamise ja teenuste tellimise pealt, mida kasutatakse ainult maksustatavate tehingute tarvis. Teiseks võimaldaks see teha mahaarvamisi, mida ei ole selle direktiiviga ette nähtud, sest see lubaks maha arvata niisuguste kaupade soetamise ja teenuste tellimise pealt tasutud käibemaksu osa, mida kasutatakse ainult maksuvabadeks tehinguteks.
Nagu Euroopa Kohus on otsustanud, on mahaarvamisõigust puudutavad erandid lubatud üksnes kuuenda direktiiviga sõnaselgelt ette nähtud juhtudel.[17] Kohtujuristi arvates ei soovinud Euroopa Liidu seadusandja eespool kirjeldatud märkimisväärseid erandeid, nagu soovitavad Itaalia valitsus ja komisjon. Kuuenda direktiivi tekst ja sellega seonduvad ettevalmistavad materjalid ei sisalda kohtujuristi hinnangul mingeid viiteid seadusandja niisugusele soovile[18]. Seevastu asjaolu, et punktis d ette nähtud erand on esitatud kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmandas lõigus, näitab kohtujuristi arvates hästi, et tegu on just erandiga selle lõike teises lõigus ja selle direktiivi artiklis 19 ette nähtud üldise mahaarvatava osa arvutamisest ja mitte erandiga üldisemast põhimõttest, mis on sätestatud nimetatud direktiivi artikli 17 lõikega 2, mille kohaselt maksukohustuslasel on lubatud maha arvata käibemaks, mida tal tuleb tasuda, „kui kaupa ja teenuseid kasutatakse maksukohustuslase maksustatavate tehingutega seoses”.
Kuuenda direktiivi eesmärk on tagada käibemaksueeskirjade ulatuslik ühtlustamine. Kohtujurist lisab, et direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktis a ette nähtud võimalus lubada kohaldada maksukohustuslase iga tegevusvaldkonna suhtes eraldi mahaarvatavat osa, hõlmab ainult segaotstarbega kaupu ja teenuseid ning sellega ei saa põhjendada Itaalia õigusnormi, milles peetakse silmas kõiki soetatud kaupu ja saadud teenuseid.
Kohtujurist esitas oma arvamuses selguse huvides seisukohad selle kohta, milliseid arvutusmeetodeid võivad liikmesriigid kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkti d alusel kohustuslikult kehtestada. Need seisukohad võimaldavad ka kummutada Itaalia valitsuse argumendi, et tõlgendusega, mida kohtujurist soovitab selle õigusnormi kohaldamisala kohta, kaotab see õigusnorm oma mõtte, sest see tõlgendus piirdub nagunii (kui seda loetakse õigeks) ainult sama lõike esimeses lõigus kehtestatu kordamisega.
Kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkti d sõnastus näeb ette, et mahaarvamine toimub „esimeses lõigus nimetatud korras”. Kohtujuristi arvates tekitab see viide kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 esimeses lõigus ette nähtud mahaarvatava osa üldpõhimõtte tõlgendamisel raskusi. Seda just direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktiga d lubatud arvutusmeetodite osas.
Euroopa Kohtu praktikas on siiski antud selle kohta kaks olulist täpsustust.
Esiteks, kuigi kuues direktiiv ei näe täpselt ette arvutusmeetodeid, mida liikmesriigid võivad kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktides a–d sätestatud erandite alusel kasutada, lubavad need erandid kasutada muid arvutusmeetodeid kui need, mis on ette nähtud selle direktiivi artiklis 19 ja mida kinnitab Euroopa Kohtu praktika.[19]
Sellest tuleneb omakorda vastupidi sellele, mida väidavad Itaalia valitsus ja komisjon[20], et viitega kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktis d sama lõike esimesele lõigule ei peeta silmas mitte sama lõike teises lõigus ja selle direktiivi artiklis 19 ette nähtud arvutusmeetodit, vaid ainult mahaarvatava osa üldpõhimõtet, mille kohaselt on lubatud maha arvata ainult käibemaksu see osa, mis vastab nende tehingute maksumusele, mille puhul tekib mahaarvamise õigus.[21]
Sellest järeldab kohtujurist, et punktis d ette nähtud erand võimaldab kohaldada muid mahaarvatava osa määramise võimalusi peale selle direktiivi artiklis 19 kehtestatud „standardmeetodi”[22]. Kuigi see erand jätab liikmesriikidele vabaduse määrata kindlaks arvutusmeetod, ei tohiks sellega olla lubatud õigusnorm, nagu on kohaldatav põhikohtuasjas, mis laiendab selles artiklis 19 osutatud meetodit osalise mahaarvamise korra kohaldamisalast kaugemale, nimelt kaupadele ja teenustele, mida kasutatakse ainult maksustatavate või ainult maksuvabade tehingute tegemiseks.
Teiseks tuleneb Euroopa Kohtu praktikast, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmas lõik lubab liikmesriikidel arvestada maksukohustuslase tegevuse eripära, et saada mahaarvamisõiguse ulatuse kindlakstegemisel täpsemaid tulemusi[23] Kohtupraktikast tuleneb samuti, et liikmesriigid peavad neile selle sätte alusel antud pädevuse teostamisel järgima nii kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 esimese lõigu kasulikku mõju kui ka ühise käibemaksusüsteemi aluseks olevaid põhimõtteid, sealhulgas neutraalse maksustamise ja proportsionaalsuse põhimõtet[24].
Kaasuses kirjeldatud õigusnorm ei vasta ühelegi Euroopa Kohtu kehtestatud nõudele, sest see kohustab segamaksukohustuslasi määrama mahaarvatava summa kindlaks kuuenda direktiivi artikli 19 alusel kehtestatud ligikaudse meetodi teel. Kui segameetodit tuleb kohustuslikus korras kohaldada kõikidele sisseostetud kaupadele ja teenustele, siis kaasnevad niisuguse õigusnormiga paratamatult vähem täpsed tulemused, kui „standardse” mahaarvatava osa kohaldamise teel saadud tulemused. Peale selle tekitab selle õigusnormiga ette nähtud meetod käibemaksu neutraalsuse põhimõttega ühildumatuid tulemusi.
Kohtujuristi argumentidest hoolimata otsustas Euroopa Kohus, et riigisisese õigusega saab siiski maksumaksja proportsiooni arvestamise meetodi valikuvabadust piirata. Eesti seadusandja ei ole Itaalia kombel selliseid piiranguid seadusesse sisse viinud, mis tähendab, et meil saab proportsiooni arvestamise meetodite valikul olla paindlikum, arvestades ka näiteks eelnevalt kirjeldatud kohtujuristi seisukohtadega. Teine huvipakkuv teema, mis vaidlusalust kaasust läbis, oli juhusliku finantstehingu määratlemine, aga sellest pikemalt järgmisel korral.
[1] C-378/15
[2] Ühelt poolt võiks nimetatud artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punktis d terminite „selles nimetatud” kasutamine rääkida Itaalia valitsuse ja komisjoni poolt õigeks peetava tõlgenduse kasuks, mille kohaselt seonduvad need sõnad pigem maksukohustuslase tehtud „tehingutega” kui tema soetatud ja saadud „kaupade ja teenustega”. Teiselt poolt võiksid sõnad „kõik kaubad ja teenused” ainult näidata, et punktis d ette nähtud erand ei luba, vastupidi selle kolmanda lõigu punktidele a–c, kohaldada maksukohustuslase iga tegevusvaldkonna suhtes eraldi osa või kohaldada seda ainult osa segaotstarbeliste kaupade ja teenuste puhul, vaid lubab kohaldada osa ainult kõikide nende kaupade ja teenuste suhtes. Kuuenda direktiivi eri keeleversioonide võrdlemine ei anna selle kohta mingeid täpsustusi.
[3] Euroopa Kohtu väljakujunenud kohtupraktika kohaselt tuleb liidu õiguse sätte tõlgendamisel arvestada mitte üksnes sätte sõnastust, vaid ka selle konteksti ning selle õigusaktiga taotletavaid eesmärke, mille osa see säte on. Vt kohtuotsus, Lukoyl Neftohim Burgas (C-330/13, punkt 59).
[4] Nimetatud artikli 17 lõike 5 esimese lõigu kohaselt kohaldatakse seda „kauba ja teenuste puhul, mida maksukohustuslane kasutab seoses nii [...] tehingutega, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kui ka seoses tehingutega, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või”.
[5] Märgin, et kuigi Euroopa Kohus otsustas oma kohtuotsuses, 6.10.2005, komisjon vs. Hispaania (C-204/03, punkt 25), et kuuenda direktiivi artikli 17 lõige 5 „puudutab […] ainult segamaksukohustuslasi”, tuleneb selle kohtuotsuse tähelepanelikust lugemisest, et see kinnitus tehti kontekstis, kus Euroopa Kohus tuvastas, et see lõige ei luba „täismaksukohustuslaste”, s.o maksukohustuslased, kes teevad ainult maksustatavaid tehinguid, mahaarvamisõigust piirata.
[6] Vt kohtuotsused, Midland Bank C-98/98, punkt 26, Abbey National C-408/98, punkt 38 ja Puffer C-460/07, punkt 60.
[7] Kohtuotsus, C-496/11, punktid 39–41.
[8] Kohtuotsus 27.09.2001 C-16/00, punktid 28 ja 34.
[9] Vt kohtuotsus, Larentia + Minerva ja Marenave Schiffahrt C-108/14 ja C-109/14, punkt 26.
[10] Kohtuotsus C-496/11.
[11] Tihedad korrelatsioonid punktis d ette nähtud erandi ja kuuenda direktiivi artikli 71 lõike 5 esimeses lõigus ette nähtud osalise mahaarvamise üldpõhimõtte vahel tulenevad ka esimese erandi sõnaselgest viitest „esimeses lõigus nimetatud korrale”.
[12] Kuuenda direktiivi esialgse ettepaneku, 29.6.1973, seletuskiri, Euroopa Ühenduste Teataja kaasaanne 11/73, lk 19. Kavandatud redaktsioonis sisaldas artikli 17 lõike 5 kolmas lõik ainult kolme erandit, mis vastavad vastu võetud direktiivi punktides a–c esitatud eranditele. Ei ole mingit põhjust oletada, et kolmanda lõigu eesmärki muudeti punktides d ja e osutatud täiendavate eranditega, mis lisati seadusandliku menetluse käigus.
[13] Vt kästletava kohtulahendi kohtujuristi ettepaneku punkti 30.
[14] Kuuenda direktiivi artikli 19 lõige 2 võib teatud määral seda ebavõrdsust vähendada, nähes ette, et selle artikli lõikes 1 ette nähtud mahaarvatava osa arvutamiseks ei võeta arvesse teatavate kõrvaltehingutega seotud käibe summat. Vt selle kohta kohtuotsus EDM C-77/01, punkt 75. See ei parandaks siiski maksuvabade tehingute pealt teenitud suurest käibest tulenevaid ebavõrdsusi, mille näiteks on käesolev juhtum.
[15] Vt kohtuotsus, Royal Bank of Scotland C-488/07, punkt 19.
[16] Kohtujurist ei jaga Itaalia valitsuse arvamust, et kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmandas lõigus ette nähtud eranditega püütakse ka lihtsustada mahaarvatava summa kindlaksmääramist. Vt ka kohtujuristi ettepanek, Cruz Villalón, kohtuasi BLC Baumarkt C-511/10, punkt 42.
[17] Vt kohtuotsus, Portugal Telecom C-496/11, punkt 35 ja seal viidatud kohtupraktika.
[18] Tegelikult punktis d ette nähtud erandit ei olnud komisjoni esialgses 29. juuni 1973. aasta ettepanekus ega 26. juuli 1974. aasta muudetud ettepanekus. See lisati ilma selgituseta enne direktiivi nõukogu poolt vastuvõtmist. Kuuenda direktiivi artikli 17 lõige 5 põhineb mahaarvatava osa reeglil, mis on ette nähtud nõukogu 11. aprilli 1967. aasta teise direktiivi 67/228/EMÜ käibemakse käsitlevate liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühise käibemaksusüsteemi struktuur ja kohaldamiskord (EÜT 1967, 71, lk 1303), millega jäeti liikmesriikide hooleks kehtestada mahaarvatava summa kindlaksmääramise kriteeriumid, artikli 11 lõike 2 kolmandas lõigus ja lõikes 3.
[19] Vt kohtuotsused, Royal Bank of Scotland C-488/07, punkt 19 ja BLC Baumarkt C-511/10, punkt 15 ning kohtumäärus, Debiasi C-560/11, ei avaldata, punkt 39.
[20] Sellisel juhul tugineb komisjon kohtuotsusele, BLC Baumarkt C-511/10, punkt 20. Kohtuotsus võib tekitada segadust arvutusmeetodi osas, mida võib kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmanda lõigu punkti d alusel kohaldada, sest näib, et Euroopa Kohus teeb vahet punktis d ette nähtud erandil ja teistel samas lõigus ette nähtud eranditel. Kuigi seda vahetegemist korrati kohtuotsuses, Le Crédit Lyonnais C-388/11, punkt 51, ei esine seda siiski varasemas kohtupraktikas. Vt kohtuotsus, Royal Bank of Scotland, C-488/07, punkt 21 ega kõige uuemas kohtupraktikas. Vt kohtuotsus, Banco Mais C-183/13, punkt 25.
[21] See vahetegemine mahaarvatava osa põhimõttel ja mahaarvatava osa arvutamise reeglil on tuntavam direktiivis 2006/112, millega tunnistati kuues direktiiv kehtetuks ja asendati alates 1. jaanuarist 2007. Selle direktiivi artikli 173 lõike 2 punktis d viidatakse seega konkreetselt „lõike 1 esimeses lõigus sätestatud korrale”, mis vastab kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 esimesele lõigule ja mitte lõikele 1 tervikuna, mis oleks hõlmanud ka mahaarvatava osa arvutamise reeglit.
[22] Vt selle kohta kohtujuristi ettepanek, Cruz Villalón, kohtuasi BLC Baumarkt C-511/10, punkt 29, kes märgib, et punktis d ette nähtud erand viitab „võimalusele maha arvata muud osad”. Vt ka kohtujuristi ettepanek, Cruz Villalón, kohtuasi Le Crédit Lyonnais C-388/11, punkt 59.
[23] Vt kohtuotsus, Banco Mais C-183/13, punkt 29. Vt ka kohtuotsused, Royal Bank of Scotland C-488/07, punkt 24 ja BLC Baumarkt C-511/10, punkt 18.
[24] Vt kohtuotsus BLC Baumarkt C-511/10, punkt 16. Vt ka kohtuotsused Le Crédit Lyonnais C-388/11, punkt 52 ja Banco Mais C-183/13, punkt 27.
URL: http://www.raamatupidaja.ee/uudised/2017/04/19/proportsiooni-arvestamise-meetodi-valikut-saab-piirata

References: Kohus 
 Kohus 
 Kohus 
 Kohus 
 Kohus 
 Kohus 
 Kohus