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Timestamp: 2017-12-12 10:42:41+00:00

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1. Formeller Spruchinhalt eines Bescheides 2. Keine Gutschrift aufgrund der Anrechnung ausländischer Quellensteuern bei negativem Welteinkommen - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 04.11.2003, RV/2127-W/02
1. Formeller Spruchinhalt eines Bescheides
2. Keine Gutschrift aufgrund der Anrechnung ausländischer Quellensteuern bei negativem Welteinkommen
RV/2127-W/02-RS1 Permalink
Grundsätzlich ist der Inhalt des Bescheidspruches unter Einbeziehung des Begründungsteiles zu erschliessen. Ihre Grenze findet eine solche über den formalen Spruchinhalt hinausgehende Gesamtbetrachtung dann, wenn der formale Spruchinhalt zu Ausführungen im Begründungsteil in Widerspruch gerät. Dies ist der Fall, wenn der Spruch eine endgültige Abgabenfestsetzung zum Ausdruck bringt, der Begründungsteil jedoch von einer vorläufigen Bescheiderlassung spricht. Es ist daher von einer endgültigen Veranlagung auszugehen (VwGH 12.1.1993, 88/14/0077).
zu 2: Entscheidung UFSW, GZ RV/0955-W/02, kein Anrechnungsvortrag
Bescheid, Spruch, Begründung, formaler Spruchinhalt, vorläufig, endgültig
RV/2127-W/02-RS2 Permalink
Ziel der Anrechnungsmethode ist die Vermeidung einer Doppelbelastung in der betreffenden Veranlagungsperiode. Bei negativem Welteinkommen kann keine Anrechnung in Form einer Gutschrift der ausländischen Quellensteuer erfolgen, da bei fehlender Vorschreibung inländischer Ertragsteuern im Veranlagungszeitraum keine Doppelbelastung mit in- und ausländischer Steuer gegeben ist (vgl. VGH 20.4.1999, 99/14/0012).
Art. 12 Abs. 2 DBA CZ (E, V), Doppelbesteuerungsabkommen Tschechien (Einkommen- u. Vermögenssteuern), BGBl. Nr. 34/1979
Art. 23 Abs. 2 lit. b DBA CZ (E, V), Doppelbesteuerungsabkommen Tschechien (Einkommen- u. Vermögenssteuern), BGBl. Nr. 34/1979
Doppelbesteuerungsabkommen, Tschechoslowakei, Tschechien, Slowakei, Kundmachung, Notenwechsel, Lizenzgebühren, Anrechnung, Quellensteuer, Periodenbesteuerung, Leistungsfähigkeit, Veranlagungsperiode, negativ, Welteinkommen, Steuergutschrift, Doppelbelastung, Refundierung
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Dkfm. Elmar Gollowitzer, gegen den Bescheid des Finanzamtes für Körperschaften betreffend Körperschaftsteuer 1997 entschieden:
Die Bw. wurde im Jahr 1992 in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft mit Sitz in Wien gegründet. 1997 wurden der Sitz und der Ort der Geschäftsleitung nach Niederösterreich verlegt. 1999 wurde die Bw. in eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung umgewandelt.
Satzungsgemäßer Unternehmensgegenstand sind das Management von Vertriebsgesellschaften, der Erwerb und die Verwertung von Patentrechten, Lizenzrechten und Know-How und die Durchführung unternehmensberatender Tätigkeiten.
Laut Körperschaftsteuererklärung liegen für 1997 ein handelsrechtlicher Verlust aus Gewerbebetrieb von S 4,873.897,47 bzw. negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb von S 4,533.626,00 vor. Weiters wurden die Anrechnung inländischer Kapitalertragsteuer im Betrag von S 95.371,00 sowie tschechischer und slowakischer Quellensteuern im Betrag von S 188.041,00 geltend gemacht.
Laut Beilage zur Körperschaftsteuererklärung 1997 (Übersicht "Gewinnverteilung 1997") wurden in Tschechien und Slowakei Erträge aus "license+management fees" in Höhe von S 4,089.037,30 erzielt.
In den Erläuterungen zur Gewinn- und Verlustrechnung für 1997 sind unter "Rechts- und Beratungsaufwand" Aufwendungen für sonstige Honorare in Höhe von S 2,331.391,72 und für Managementgebühren in Höhe von S 5,063.441,00 ausgewiesen.
Weiters wurden von der Bw. für den Erwerb eines Pkw Ferrari, Anschaffungsdatum 23.9.1997, Anschaffungskosten in Höhe von S 580.000,00 aktiviert.
Die Bw. wurde vom Finanzamt mit Bescheid vom 3. Mai 1999 wie folgt zur Körperschaftsteuer 1997 veranlagt:
- 4,553.626,00
3,122.391,00
- 1,431.235,00
- 95.371,00
71.621,00
(°§ 10 Abs. 8 EStG 1988)
In einer zusätzlichen Bescheidbegründung wurde die Bw. aufgefordert, den Grund und die Höhe der (gemeint: der Aufwendungen für) Managementgebühren in Höhe von S 5,063.441,00 näher zu erläutern. Die Empfänger der Managementgebühren und der sonstigen Honorare in Höhe von S 2,331.391,72 waren "im Hinblick auf § 162 BAO" mit Name und Adresse sowie Nettobetrag und Umsatzsteuer bekanntzugeben. Für die Anschaffungskosten des Pkw war anzugeben, weshalb keine außerbilanzmäßige Hinzurechnung gemäß § 12 Abs. 1 Z 2 KStG 1988 iVm § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 vorgenommen wurde.
Weiters wurde in der Bescheidbegründung angeführt, dass bis zur Beantwortung des Vorhaltes die Veranlagung gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig ergehe. Im Bescheidspruch bzw. der edv-mäßigen Bescheidbegründung ist im Gegensatz dazu ein Ausspruch der Vorläufigkeit der Veranlagung nicht enthalten.
Die Bw. erhob gegen den Körperschaftsteuerbescheid 1997 fristgerecht Berufung und beantragte, den Bescheid "im Sinne des Punktes 2 der Beilage zur Körperschaftsteuererklärung abzuändern". Darin wurde die Anrechnung tschechischer und slowakischer Quellensteuer mit folgender Begründung geltend gemacht:
Für die Einkünfte aus der Tätigkeit für tschechische und slowakische Unternehmungen sei eine Quellensteuer von S 188.041,00 angefallen. Dieser Betrag sei in den Steuern vom Einkommen und Ertrag enthalten und aufgrund der gesetzlichen Bestimmungen gewinnerhöhend bzw. verlustmindernd zu berücksichtigen.
Die Anrechnung der Quellensteuer werde jedoch nur dann wirksam, wenn in der Veranlagungsperiode österreichische Steuer anfällt. Da der Verlust aus österreichischen Quellen die Auslandseinkünfte übersteige, entfalle die Steueranrechnung. Die ausländischen Einkünfte hingegen würden den österreichischen Verlustvortrag kürzen und so steuerwirksam werden.
Somit ergebe sich, dass der Steuerinländer selbst die ausländische Quellensteuer in Österreich nochmals versteuern müsse. Dieses Ergebnis stelle einen Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip und das daraus abgeleitete objektive Nettoprinzip dar (Doralt-Ruppe, Grundriss Steuerrecht, 4. Auflage - gemeint: Band 1 - S. 18). Die - nichtanrechenbare - ausländische Quellensteuer sei nämlich eine Ausgabe, die durch die Erzielung der ausländischen Einkünfte verursacht wurde und folglich aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden wäre.
Es müsse daher wie in Deutschland die Möglichkeit bestehen, zumindest den Abzug der ausländischen Quellensteuer vom Gesamtbetrag der Einkünfte vorzunehmen.
Systemgerecht wäre jedoch eine Anrechnung und Refundierung der Quellensteuer, weil ansonsten eine Doppelbesteuerung gegeben wäre (Verminderung des Verlustvortrages).
Zu den vom Finanzamt in der Bescheidbegründung gestellten Fragen wurde ausgeführt:
Die Erstzulassung des Pkw datiere vom 9. April 1991. Die Kürzung der Anschaffungskosten entsprechend den Angemessenheitskriterien sei somit gemäß Erlass des BMfF vom 28.9.1990, AÖF 1991/55 gegenständlich nicht vorzunehmen gewesen, da die Anschaffung durch die Bw. mehr als fünf Jahre nach der Erstzulassung erfolgt sei.
Die Bw. habe im Jahr 1997 mit zehn Unternehmungen in den Ländern Polen, Tschechien und Slowakei Managementverträge gehabt. Zu Erfüllung der vertraglichen Verpflichtungen hätten mangels eigener Ressourcen für die kaufmännische und technische Beratung sowie sonstige im Zusammenhang mit den Managementverträgen notwendige Aktivitäten verschiedene in- und ausländische Unternehmungen und Fachkräfte vor Ort beschäftigt werden müssen, welche auch namentlich unter Anführung der Adressen genannt wurden.
Das Finanzamt legte die gegenständliche Berufung ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung der Abgabenbehörde zweiter Instanz vor.
1.) Endgültige Veranlagung:
Zwischen Spruch und Begründung eines abgabenbehördlichen Bescheides besteht regelmäßig ein derart enger Zusammenhang, dass der Inhalt des Spruches unter Einbeziehung des Begründungsteiles zu erschließen ist. Ihre Grenze findet eine solche über den formalen Spruchinhalt hinausgehende Gesamtbetrachtung dann, wenn der formale Spruchinhalt durch Ausführungen im Begründungsteil nicht ergänzt wird, sondern mit diesem in Widerspruch gerät. Ein solcher Widerspruch liegt vor, wenn der Spruch eine endgültige Abgabenfestsetzung zum Ausdruck bringt, der Begründungsteil jedoch von einer vorläufigen Bescheiderlassung spricht. Dieser Widerspruch belastet den Bescheid mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes (VwGH 88/14/0077 vom 12.1.1993).
Gegenständlich fehlt im Spruch sowie in der edv-mäßigen Begründung des angefochtenen Bescheides jeglicher Hinweis darauf, dass die Veranlagung vorläufig erfolgt. Dazu im Widerspruch steht die Ausführung in der zusätzlichen Bescheidbegründung, dass die Veranlagung bis zur Beantwortung der darin gestellten Fragen vorläufig ergeht.
Es ist daher davon auszugehen, dass die Veranlagung zur Körperschaftsteuer 1997 im Wege eines endgültigen Bescheides erfolgte.
Da die vorgehaltenen Fragen von der Bw. hinreichend beantwortet wurden, wären selbst bei Qualifizierung des angefochtenen Bescheides als vorläufig nunmehr die für eine vorläufige Veranlagung maßgeblichen Gründe weggefallen.
Die gegenständliche Berufungsentscheidung ergeht daher unter Anerkennung der strittigen Aufwendungen als endgültiger Bescheid.
2.) Anrechnung ausländischer Quellensteuer:
Mit Kundmachung des Bundeskanzlers vom 31. Juli 1997, BGBl. III Nr. 123/1997 wurde festgestellt, dass das Abkommen vom 7. März 1978 zwischen der Republik Österreich und der Tschechoslowakischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl. III Nr. 34/1979 zum 1. Jänner 1993 im Verhältnis zwischen der Republik Österreich und der Republik Tschechien weiter in Kraft gestanden ist.
Aufgrund des Notenwechsels vom 22. Dezember 1993 und 14. Jänner 1994, BGBl. III Nr. 1046/1994, wurde das Abkommen auch im Verhältnis der Republik Österreich zur Slowakischen Republik in Kraft gesetzt.
Der Zweck von Doppelbesteuerungsabkommen ist in der Vermeidung der Doppelbesteuerung gelegen. Dabei liegt es in der Hand der Abkommensparteien, bis zu welchem Ausmaß sie dieses Ziel verwirklichen wollen (VwGH 20.4.1999, 99/14/0012; VwGH 15.4.1997, 93/14/0135).
Gemäß Art 10 Abs. 1 des gegenständlichen Abkommens dürfen Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft an eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person zahlt, in dem anderen Staat besteuert werden.
Diese Dividenden dürfen jedoch gemäß Art 10 Abs. 2 des Abkommens in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber 10 vom Hundert des Bruttobetrages der Dividenden nicht übersteigen.
Bezieht eine in der Republik Österreich ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10 oder 12 in der (nunmehr) Tschechischen oder Slowakischen Republik besteuert werden dürfen, so sieht Art. 23 Abs. 2 lit. b des Abkommens vor, dass die Republik Österreich auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag anrechnet, der der in der Tschechischen oder Slowakischen Republik gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die Einkünfte entfällt, die aus der Tschechischen oder Slowakischen Republik bezogen werden.
Das gegenständlich anzuwendende Doppelbesteuerungsabkommen sieht somit für Dividenden und Lizenzeinkünfte nach Art 10 und 12 des Abkommens unter den dort näher angeführten Voraussetzungen die sogenannte Anrechnungsmethode vor.
MaW. ist Ziel des gegenständlichen Doppelbesteuerungsabkommens die Vermeidung einer Doppelbesteuerung in der betreffenden Veranlagungsperiode. Ist in jenem Veranlagungsjahr, in welchem die positiven ausländischen Einkünfte in das in Österreich zu erfassende Einkommen einfließen, aufgrund von negativen Einkünften oder von anderen einkommensmindernden Positionen das Einkommen so niedrig, dass sich keine österreichische Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer ergibt, so unterliegen die ausländischen Einkünfte keiner österreichischen Ertragsbesteuerung, weswegen die erhobene Quellensteuer auch nicht angerechnet werden darf (vgl. VwGH 7.8.2001, 97/14/0109; 20.4.1999, 99/14/0012; 15.4.1997, 93/14/0135).
Dasgegenständliche Doppelbesteuerungsabkommen bietet somit keine Handhabe für die "Anrechnung" in Form einer Steuergutschrift. Die beantragte Refundierung tschechischer und slowakischer Quellensteuer war nicht zu gewähren. Deshalb erübrigt sich auch eine genauere Überprüfung, nach welcher abkommensrechtlichen Bestimmung Quellensteuer vorgeschrieben wurde und ob diese tatsächlich im Jahr 1997 bezahlt wurde.
Grundriss des österreichischen Steuerrechts, Doralt-Ruppe, 3. Aufl. 1986, S 18
Bescheid, Spruch, Begründung, formaler Spruchinhalt, vorläufig, endgültig, Doppelbesteuerungsabkommen, Tschechoslowakei, Tschechien, Slowakei, Kundmachung, Notenwechsel, Lizenzgebühren, Anrechnung, Quellensteuer, Periodenbesteuerung, Leistungsfähigkeit, Veranlagungsperiode, negativ, Welteinkommen, Steuergutschrift, Doppelbelastung, Refundierung
Findok-Nr: 6555.1, aufgenommen am: 02.12.2003 12:43:49, zuletzt geändert am: 23.08.2010, Dokument-ID: 6ad00b2b-94b5-4915-944d-f79f0b6aab60, Segment-ID: 073999e4-f8b0-4bfd-9f22-55ba0b727359

References: Art. 12

Art. 23
 § 162
 § 12
 § 20
 § 200
 Art. 23