Source: https://supremo.vlex.es/vid/744068241
Timestamp: 2019-02-17 08:33:33+00:00

Document:
STS 1531/2018, 23 de Octubre de 2018 - Jurisprudencia - VLEX 744068241
Número de Recurso: 1168/2017
Número de Resolución: 1531/2018
Sentencia núm. 1.531/2018
Número del procedimiento: 1168/2017
R. CASACION núm.: 1168/2017
Sentencia núm. 1531/2018
Esta Sala ha visto el número 1168/2017 ante la misma pende de resolución, interpuesto por Empresa Municipal de la Vivienda de Rivas Vaciamadrid, S.A., representada por la procuradora doña Lourdes Amasio Día, contra la sentencia de 17 de noviembre de 2016 de la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (dictada en el recurso núm. 194/2015).
Siendo partes recurridas la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado; y la Comunidad de Madrid, representada por el Letrado de su Servicios Jurídicos.
Datos de la actuación administrativa litigiosa.
- La entidad Empresa Municipal de la Vivienda de Rivas Vaciamadrid, S.A., formalizó en escritura pública, como prestataria, un préstamo con garantía hipotecaria para la financiación de viviendas de protección pública, que fue convenido con una entidad financiera.
- Presentó, derivada de lo anterior, autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la modalidad de actos jurídicos documentados, pero declarando, por tratarse de viviendas de protección oficial, la exención prevista en el artículo 45.I. B).12 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (en adelante LITPAJD).
- La Oficina Liquidadora de Alcalá de Henares le giró liquidación por entender que no se cumplían los requisitos exigidos para la exención respecto de un porcentaje de viviendas, los locales comerciales y los garajes no vinculados.
Frente a la liquidación anterior la mencionada empresa municipal presentó recurso de reposición, en el que planteó estas dos cuestiones: que no se habían especificado debidamente el porcentaje de viviendas, los locales y los garajes a los que no se reconocía la exención; y que el sujeto pasivo debía de ser la entidad prestamista.
Y el recurso fue desestimado por resolución de 24 de agosto de 2011 en razón a considerar que su presentación había sido extemporánea.
- Planteada reclamación económico-administrativa frente a la anterior resolución, fue desestimada por resolución de 28 de noviembre de 2006 del Tribunal Económico- Administrativo Regional [TEAR] de Madrid.
El proceso de instancia y la sentencia recurrida.
El proceso de instancia lo promovió Empresa Municipal de la Vivienda de Rivas Vaciamadrid, S.A., mediante un recurso contencioso-administrativo dirigido contra la resolución del TEAR que antes ha sido mencionada.
La sentencia recurrida en la actual casación estimó en parte el recurso jurisdiccional con este principal alcance: anuló la resolución del TEAR y confirmó la liquidación provisional de que provenía.
Sus razones de decidir fueron éstas tres: (i) la improcedencia de la extemporaneidad declarada para el recurso de reposición; (ii) el rechazo de la indebida especificación que había sido denunciada en cuanto a las viviendas, locales y garajes a los que la Administración tributaria había declarado inaplicable la exención; y (iii) el rechazo también de la tesis de la empresa municipal demandante de que había considerarse sujeto pasivo de la liquidación controvertida a la entidad prestamista.
Para rechazar lo planteado sobre el sujeto pasivo invocó la jurisprudencia de esta Sala y Sección del Tribunal Supremo que había declarado que sólo el prestatario, por su condición de adquirente, podía ser considerado sujeto pasivo en el ITPAJD; citando para ello la STS de 19 de noviembre de 2001 (recurso 2196/1996) y otras posteriores que seguían su doctrina (entre ellas la de 31 de octubre de 2006, recurso 4593/2001).
Fue efectuada por la Empresa Municipal de la Vivienda de Rivas Vaciamadrid, S.A.
Lo hizo en un escrito que señala como normativa infringida el artículo 29 del TR/LIPTAJD; y se aduce principalmente para sostener esta denuncia que, en relación con la cuestión relativa al sujeto pasivo del tributo, exigir el impuesto al deudor hipotecario iría en contra de toda la normativa proteccionista de los deudores hipotecarios que existe a nivel de la Unión Europea.
A cuyo efecto es mencionada la sentencia de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2015, recaída en el recurso 2658/2013, que consideró que la entidad prestamista no queda al margen de los tributos que pudieran devengarse con motivo de la operación mercantil, sino que, "al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados, será sujeto pasivo en lo que se refiere a la constitución del derecho y, en todo caso, la expedición de las copias, actas y testimonios que interese", de manera que una cláusula en la que se traslade el tributo a la otra parte contratante -el prestatario- resulta abusiva.
La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso de casación por auto de 21 de febrero de 2017 y la Sección Primera de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo lo admitió en otro de 27 de septiembre de 2017, en el que aprecia que concurren en este recurso de casación las circunstancias de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia previstas en los apartados 2.a) y 2.c) del artículo 88 de la Ley Jurisdiccional, precisando que la cuestión que presenta ese interés es la que seguidamente se indica.
La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia según el auto de admisión del recurso de casación; y las normas jurídicas que en principio serán objeto de interpretación.
3º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en aclarar, matizar, revisar o ratificar la doctrina jurisprudencial existente en torno al artículo 29 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, y su desarrollo reglamentario por el artículo 68 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, en relación sobre el sujeto pasivo en la escritura de constitución de préstamos con garantía hipotecaria.
4º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación los artículos 8, 15 y 29 del referido Texto Refundido
La interposición del recurso de casación por Empresa Municipal de la Vivienda de Rivas Vaciamadrid, S.A.: las infracciones denunciadas y los razonamientos desarrollados para intentar justificarlas.
El escrito de interposición para apoyar la casación desarrolla seis alegaciones, referidas cada una de ellas a lo que continúa.
- Infracción por indebida aplicación del artículo 29 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre [TR/LITPAJD], al haber considerado la Administración tributaria y la sentencia recurrida que, en la modalidad de Impuesto de Actos Jurídicos Documentados [IAJD], el prestatario es el adquirente del derecho que menciona dicho precepto legal para configurar al sujeto pasivo.
- Improcedencia del análisis de los artículos 8 y 15 del TR/LITPAJD, por referirse a la modalidad de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales [ITP] y no ser aplicables a la modalidad del IAJD.
- La teoría de lo principal y lo accesorio; y como opera en materia de prestamos hipotecarios la máxima "accesorium sequitur principale".
- La doctrina de la Sala Primera de este Alto Tribunal expresada en la STS 23 de diciembre de 2015.
- La doctrina de esta Sección Segunda de la Sala Tercera manifestada en la STS de 15 de septiembre de 2015 (Recurso 3828/2014).
- La STS de 3 de noviembre de 1943.
La argumentación desarrollada para justificar todo lo anterior se pude resumir en lo siguiente:
(1º) La hipoteca supone una garantía o derecho a favor del acreedor prestamista y no un derecho del prestatario, que se traduce en otorgarle un título ejecutivo que le abre la posibilidad de una vía procesal privilegiada para el cobro del crédito.
(2º) Ese derecho o garantía hipotecaria exige para su debido nacimiento estos inexcusables requisitos formales: la escritura de constitución de la hipoteca y su inscripción en el Registro de la Propiedad.
(3º) El ITP y el IAJD son modalidades tributarias distintas: el primero grava la riqueza o capacidad económica manifestada en una adquisición patrimonial onerosa; y el segundo grava las ventajas que son inherentes a determinados documentos (entre otros, los notariales).
(4º) Esa diferente naturaleza de las dos mencionadas figuras tributarias es la que explica que tengan una regulación específica (en los títulos I y III) y que, por ello, la regulación específica de cada figura resulte inaplicable a la otra.
(5º) Una consecuencia de todo lo anterior es que el adquirente que configura el sujeto pasivo no necesariamente ha ser el mismo en el ITP y en el IAJD; esto es, el adquirente en el préstamo es el prestatario, pero en la constitución de la garantía hipotecaria puede ser otra persona, pues los artículos 8 y 29 son regulaciones distintas que responden a una lógica diferente.
Y otra consecuencia es que el artículo 15 opera en la modalidad de ITP pero no en la de IAJD.
(6º) La hipoteca es un derecho real ciertamente accesorio de un derecho de crédito, pero que se ejercita contra el titular de la cosa hipotecada (coincida éste o no con el deudor principal).
Es antes una relación con el actual propietario de la cosa hipotecada que con el deudor de la obligación principal garantizada.
Por lo cual, la escritura que formaliza la constitución de la hipoteca (que puede ser la misma que formaliza el préstamo u otra distinta) a quien genera ventajas o derechos, en lo que se refiere al préstamo hipotecario, es al acreedor hipotecario y no al deudor; y esto determina que, en lo concerniente al IAJD que grava la primera copia de la escritura de hipoteca, lo más lógico sea considerar adquirente al acreedor hipotecario y no al deudor.
La oposición de la Administración General del Estado al recurso de casación.
Sus razones, en esencia, son éstas: la doctrina de la Sala Primera de este Tribunal Supremo contenida en la STS de 23 de diciembre de 2005 está superada por las SsTS de 15 de marzo de 2017 (recursos de casación 1518/2017 Y 1211/2017).
Estas últimas sentencias, en lo que se refiere al sujeto pasivo del IAJD: (i) se remiten a la jurisprudencia reiterada de la Sala Tercera; (ii) invocan los autos del TC 24/2005, de 18 de enero y 223/2005 que resolvieron la inconstitucionalidad planteada respecto del art. 29 del TR/LITPAJD; y también invocan la STS de 20 de enero de 2004 (recurso 158/2002) de la Sala Tercera que se pronunció sobre la legalidad del artículo 68 del Reglamento de la LITPAJD.
Oposición de la Comunidad de Madrid.
Considera que el sujeto pasivo del impuesto debe ser el prestatario, toda vez que (i) la propia ley -en el artículo 15- lo contempla expresamente, (ii) la unidad del hecho imponible constituye una garantía para los obligados tributarios, en la medida en que de otra forma podría exigirse el tributo por ambos negocios, (iii) el reglamento del impuesto así lo señala literalmente en un precepto que ha sido interpretado por la doctrina de esta Sala Tercera en el sentido de que "no ha incurrido en ninguna extralimitación legal" y (iv) así ha sido entendido no solo por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, sino por la Sala Primera, en cuyas sentencias núms. 147/2018 y 148/2018 se aclara o matiza la sentencia anterior citada por la parta recurrente y por el auto de admisión.
En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 de la Ley de esta Jurisdicción, la Sección consideró necesaria la celebración de vista pública, que tuvo efectivamente lugar en el día señalado -25 de septiembre de 2018- y a cuya terminación se inició la deliberación para la votación y fallo del recurso, que se prolongó durante sucesivas sesiones posteriores y concluyó, finalmente, en la del día 9 de octubre de 2018 con el resultado que ahora se expresa.
La cuestión que ha de decidirse el actual recurso de casación.
Consiste en determinar quién ha de ser considerado sujeto pasivo, en el impuesto sobre actos jurídicos documentados, en aquellos casos en que lo sujeto sea una escritura pública de préstamo con garantía hipotecaria convenido por una entidad financiera.
Esta cuestión ha sido abordada en la sentencia de 16 de octubre de 2018 (casación 5350/2017), que ha sido deliberada conjuntamente con la actual sentencia, por lo que procede, como seguidamente se hará, reiterar aquí lo que ha sido razonado y decidido en ese reciente pronunciamiento que acaba de mencionarse.
Así lo imponen razones de coherencia y unidad de doctrina, inherentes a los mandatos constitucionales de seguridad jurídica e igualdad en la aplicación de la ley ( artículos 9.3 y 14 de la Constitución).
La regulación del impuesto sobre actos jurídicos documentados y la cuestión, en relación con el sujeto pasivo, que ha considerado el auto de admisión merecedora de interpretación.
El análisis de este extremo controvertido exige comenzar reproduciendo, en lo esencial, los preceptos (legales o reglamentarios) que disciplinan la cuestión litigiosa, concretamente:
El artículo 4 del texto refundido de Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según el cual
a una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa
El artículo 8 de dicho texto legal, que -en relación con la modalidad transmisiones patrimoniales-,dispone que el obligado al pago del tributo en la constitución de préstamos de cualquier naturaleza, es "el prestatario".
El artículo 15.1 de la misma ley -también en sede de la modalidad transmisiones patrimoniales-, que señala que
El artículo 29 de la repetida ley a cuyo tenor
El artículo 30 de la misma que, respecto de la base imponible en las escrituras que documenten préstamos con garantía hipotecaria, dispone que la misma estará constituida
por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos
El artículo 68 del reglamento del impuesto que, tras reiterar la previsión legal según la cual
La sentencia recurrida coincide con el órgano liquidador en quién sea el sujeto pasivo del impuesto en estos casos, remitiéndose al respecto a la jurisprudencia de esta Sala Tercera contenida, entre otras, en las sentencias de 31 de octubre de 2006 (recurso de casación núm. 4593/2001), 20 de enero y 20 de junio de 2006 ( recursos de casación núms. 693/2001 y 2794/2001, respectivamente) y 19 de noviembre de 2001 (recurso de casación núm. 2196/1996).
La primera, que el hecho imponible, préstamo hipotecario, "es único", lo que produce la consecuencia de que "el único sujeto pasivo posible es el prestatario, de conformidad con lo establecido en el art. 8º.d), en relación con el 15.1 del Texto Refundido ITP y AJD ".
La segunda, que la afirmación legal de que el sujeto pasivo es el "adquirente del bien o derecho" debe interpretarse en el sentido de que "l derecho a que se refiere el precepto es el préstamo que refleja el documento notarial, aunque éste se encuentre garantizado con hipoteca y sea la inscripción de ésta en el Registro de la Propiedad elemento constitutivo del derecho de garantía".
La tercera, que cuando la norma exige que las escrituras o actas notariales contengan actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad, "está refiriéndose, indisolublemente, tanto al préstamo como a la hipoteca", lo que se ve reforzado por el reglamento del impuesto, " de indudable valor interpretativo", cuyo artículo 68.2 dispone que
El auto de admisión señala que tiene interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia la cuestión consistente en
aclarar, matizar, revisar o ratificar la doctrina jurisprudencial existente en torno al artículo 29 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, y su desarrollo reglamentario por el artículo 68 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, en relación sobre el sujeto pasivo en la escritura de constitución de préstamos con garantía hipotecaria
El Tribunal sentenciador argumenta que la cuestión debatida había sido objeto de una reiterada respuesta de la jurisprudencia manifestada en las sentencias del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2001 (RC 2196/1996), 23 de noviembre de 2001 (RC 2533/1996), 20 de enero de 2004 (RC 158/2002), 14 de mayo de 2004 (RC 4075/1999), 20 de enero de 2006 ( RC 693/2001), 27 de marzo de 2006 (RC 1839//2001, 20 de junio de 2006 (RC 2794/2001) y 31 de octubre de 2006 (RC 4593/2001), que señala, en síntesis, que
la constitución de un préstamo hipotecario por una entidad de crédito está sujeta al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, y que conforme a la legislación fiscal el sujeto pasivo es el prestatario, por entender que el derecho a que se refiere el art. 29 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados es el préstamo mismo, aunque se encuentre garantizado con hipoteca, lo que justifica que el art. 68 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados- Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, establezca que " será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan", añadiendo, en su párrafo segundo que «cuando se trate de escritura de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario.
[...] No obstante, la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, en la sentencia de 23 de diciembre de 2015, en relación con una cláusula que imputaba el pago del impuesto devengado en un préstamo hipotecario al prestatario, argumenta que es aplicable a la misma lo dispuesto en el artículo 89.3, letra c) del Texto Refundido de la Ley General para la Defensa de Consumidores y Usuarios, calificándola como abusiva, al considerar que al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados es sujeto pasivo la entidad prestamista en lo que se refiere a la constitución del derecho, en cuanto adquirente del derecho real de hipoteca, que es lo que verdaderamente se inscribe y, en todo caso, porque las copias autorizadas se expiden a su instancia y es la principal interesada en la inscripción de la garantía hipotecaria
[...] Respecto del hecho imponible del impuesto de transmisiones patrimoniales consistente en la constitución del préstamo hipotecario ( art. 7.1.B LITPAJD), ya hemos visto que el art. 8 LITPAJD, a efectos de la determinación del sujeto pasivo, contiene dos reglas que, en apariencia, pueden resultar contradictorias. Así el apartado c) dispone que «en la constitución de derechos reales» es sujeto pasivo del impuesto aquél a cuyo favor se realice el acto; y el apartado d) prevé que, «en la constitución de préstamos de cualquier naturaleza», lo será el prestatario. De manera que si atendemos exclusivamente a la garantía (la hipoteca), el sujeto pasivo sería la entidad acreedora hipotecaria, puesto que la garantía se constituye a su favor; mientras que, si atendemos exclusivamente al préstamo, el sujeto pasivo sería el prestatario (el cliente consumidor). Sin embargo, dicha aparente antinomia queda aclarada por el art. 15.1 de la misma Ley, que dispone: «La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo.
En cuanto al impuesto sobre actos jurídicos documentados por la documentación del acto -préstamo con garantía hipotecaria- en escritura pública ( arts. 27.3 y 28 LITPAJD y 66.3 y 67 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados - en adelante, el Reglamento-), tiene dos modalidades: a) Un derecho de cuota variable en función de la cuantía del acto o negocio jurídico que se documenta (art. 69 del Reglamento); b) Un derecho de cuota fija, por los actos jurídicos documentados del timbre de los folios de papel exclusivo para uso notarial en los que se redactan la matriz y las copias autorizadas (arts. 71 y ss. del Reglamento).
Mientras que, respecto de las copias, habrá que considerar sujeto pasivo a quien las solicite, según se desprende del propio art. 68 del Reglamento
Los sujetos pasivos del impuesto sobre actos jurídicos documentados se definen en el artículo 29 del texto refundido en los siguientes términos literales:
Y respecto del segundo, es posible que la mención al adquirente sea aceptable, pero solo -y sobre ello volveremos- respecto de negocios jurídicos traslativos (del dominio u otros derechos reales) únicos, pues en los documentos que incluyan varios actos más o menos conexos (como el préstamo con garantía hipotecaria que ahora nos ocupa) la procedencia de aquella precisión añade una enorme complejidad a la cuestión.
Como se sigue de las normas antes citadas, el préstamo con garantía hipotecaria que se documenta en la escritura notarial es una unidad a efectos tributarios. Así se desprende con claridad del artículo 30 de la ley, pues el mismo -al determinar cuál sea la base imponible en determinados casos- la fija en relación con "las escrituras que documenten préstamos con garantía".
El reglamento del impuesto, en relación con la modalidad actos jurídicos documentados, señala literalmente ( artículo 68.2) que, a efectos de determinar el sujeto pasivo del tributo, "en las escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario", expresión (que no aparece en la ley) cuya inclusión en la norma reglamentaria ha sido calificada por nuestra jurisprudencia como "de indudable valor interpretativo", sin objeción alguna desde el punto de vista de su conformidad a la ley.
La segunda, porque no alcanza la Sala a entender la razón por la que -de ser esa la voluntad del legislador- no hay precepto equivalente en la ley respecto de la modalidad de actos jurídicos documentados, pues el artículo 29 pudo aclarar -como hizo respecto de transmisiones patrimoniales- quién es el sujeto pasivo en un negocio complejo que la ley ha contemplado expresamente en un artículo aclaratorio (el artículo 15) referido exclusivamente a una modalidad tributaria distinta.
Es más: esta circunstancia (la inscribibilidad) es la que determina que una operación como la que nos ocupa no se someta a transmisiones patrimoniales, pues un negocio complejo idéntico al que analizamos se sujetaría, si no fuera inscribible, a este último tributo ( artículo 15 del texto refundido, referido expresamente -como se ha visto- a la constitución del derecho de hipoteca en garantía de un préstamo).
Tales preceptos son concordantes, además, con la condición de título ejecutivo que posee la primera copia de las escrituras públicas ( artículo 517.2.4º de la Ley de Enjuiciamiento Civil), definida tal noción de primera copia, en el artículo 17.1, párrafo cuarto, de la Ley del Notariado de 28 de mayo de 1862 -en redacción dada por la Ley 36/2006-, como "[...] el traslado de la escritura matriz que tiene derecho a obtener por primera vez cada uno de los otorgantes", a lo que añade que "... [a] los efectos del artículo 517.2.4.º de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil, se considerará título ejecutivo aquella copia que el interesado solicite que se expida con tal carácter".
Conviene recordar, además, que la persona del hipotecante puede coincidir con el mismo deudor o con un tercero ( el hipotecante no deudor, que solo responde con el bien hipotecado), siendo así que -en este último caso- no solo se exigiría el gravamen a una persona completamente ajena a la hipoteca, sino que la base imponible del impuesto incluiría sumas distintas a aquellas que se contemplan en el único negocio en el que participó, comprometiéndose seriamente, creemos, el principio de capacidad contributiva.
Por lo demás, no entendemos que altere la conclusión expuesta la circunstancia de que el reglamento de desarrollo de la ley disponga, en el apartado segundo de su artículo 68 y en relación con el sujeto pasivo del impuesto sobre actos jurídicos documentados, que "cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario".
Como dijimos más arriba, de ser ese el criterio del legislador, debería haberlo declarado expresamente al contemplar en su articulado el préstamo con garantía hipotecaria. De hecho, lo hace con este mismo negocio jurídico complejo en la modalidad transmisiones patrimoniales, pues en esta -y solo en ésta- se afirma en la ley ( artículo 15) que la constitución, entre otros, del derecho de hipoteca en garantía de un préstamo "tributará exclusivamente por el concepto de préstamo".
Con lo razonado en el fundamento anterior estamos en condiciones de dar respuesta a la cuestión que nos suscita la Sección Primera de esta Sala: el sujeto pasivo en el impuesto sobre actos jurídicos documentos cuando el documento sujeto es una escritura pública de préstamo con garantía hipotecaria es el acreedor hipotecario, no el prestatario.
Segundo. Haber lugar al recurso de casación interpuesto por la procuradora de los tribunales doña Lourdes Amasio Díaz, en nombre y representación de la EMPRESA MUNICIPAL DE LA VIVIENDA DE RIVAS VACIAMADRID, S.A., contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Cuarta) del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Madrid de fecha 17 de noviembre de 2016, dictada en el procedimiento ordinario núm. 194/2015, sobre liquidación del impuesto sobre actos jurídicos documentados de una escritura pública de formalización de préstamo hipotecario respecto de varias viviendas, sentencia que se casa y anula.
Tercero. Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la EMPRESA MUNICIPAL DE LA VIVIENDA DE RIVAS VACIAMADRID, S.A., y anular la liquidación que fue objeto de impugnación en el proceso de instancia, como también los actos administrativos posteriores a la misma que la confirmaron en vía de reposición y económico-administrativa, por su disconformidad con el ordenamiento jurídico.
VOTO PARTICULAR CONCURRENTE QUE EMITE EL MAGISTRADO Y PONENTE Nicolas Maurandi Guillen EN EL RECURSO DE CASACIÓN NÚM 1168/2017.
El texto que en la actual sentencia redacto como ponente refleja el planteamiento argumental que mayoritariamente han votado mis compañeros, del que parcialmente disiento en los términos que seguidamente expongo (al igual que he hecho en el recurso de casación 5350/2017).
Comparto el fallo de la sentencia y la solución interpretativa que se acoge sobre que, en el impuesto sobre actos jurídicos documentados y en los casos en los que lo sujeto sea una escritura pública de préstamo con garantía hipotecaria, el sujeto pasivo es el acreedor hipotecario y no el prestatario.
No discrepo de la mayor parte de los argumentos que la sentencia desarrolla en sus fundamentos de derecho (FFJJ) para justificar el fallo y su respuesta a esa cuestión interpretativa que acaba de mencionarse.
Es más, elogio el noble celo del ponente de la sentencia correspondiente al recurso de casación 5350/2017 que aquí se reproduce, que demuestra un encomiable esfuerzo por agotar todos los frentes de polémica que suscitaba el litigio y por buscar con la mayor exhaustividad posible toda la argumentación que pudiera aflorar sobre las distintas vertientes de la controversia que se estaba enjuiciando; y hago explícito mi reconocimiento a la brillantez y rigor técnico con los que expresa los razonamientos que incluye en los FFJJ de la sentencia.
Sin embargo, disiento de que en la sentencia no hayan sido destacadas con un especial énfasis dos ideas que para mí eran muy básicas para enfocar debidamente el principal problema que había de resolverse.
La primera consistía en llamar la atención sobre que la genérica tributación sobre actos jurídicos documentados no engloba un único tributo sino estos dos: el gravamen sobre documentos notariales y el gravamen sobre actos jurídicos documentados notarialmente. Dos tributos muy diferentes en lo concerniente a su justificación, hecho imponible y cuantificación de la obligación tributaria; y, por tanto, también muy distintos en cuanto a los elementos que habían de ser ponderados en uno y otro para indagar quién era la persona más interesada en la actuación sometida al gravamen y, consiguientemente, la que más "méritos" presentaba para individualizar la capacidad económica gravada por el tributo y ostentar la cualidad de sujeto pasivo.
La segunda se refiere a la necesidad de erigir a los postulados del artículo 31 de la Constitución, y así destacarlo, en el principal patrón hermenéutico que ha de seguirse para resolver las distintas facetas que tiene ese principal problema analizado y resuelto en esta casación: quién debe ser considerado sujeto pasivo en el impuesto sobre actos jurídicos documentados cuando lo gravado es una escritura notarial que formaliza un préstamo con garantía hipotecaria.
I.-Principales datos normativos que han de tomarse en consideración para el análisis y decisión del problema concerniente a quien debe ser considerado sujeto pasivo en el impuesto sobre actos jurídicos documentados, cuando lo gravado es una escritura notarial que formaliza un préstamo con garantía hipotecaria.
Así se desprende de lo establecido en los artículos 30 y 31 del TR/LITP-AJD, pues este último precepto, en orden a la fijación de la cuota tributaria, incluye dos distintos criterios: uno de cuota fija, que prescinde del acto notarialmente documentado y sólo toma en consideración los pliegos o folios del documento notarial; y otro de cuota variable, que se determina aplicando a una base imponible el tipo que haya sido establecido para este gravamen.
Y en lo que hace a dicha base imponible, es el primero de esos preceptos, el artículo 30, el que se encarga de regular como se determina tal elemento tributario; lo que hace tomando en consideración la cantidad o cosa valuable que haya encarnado el objeto del acto jurídico ("negotium") notarialmente documentado.
En el tributo sobre los actos jurídicos documentados notarialmente es la mayor protección substantiva y procesal que ofrece la fe publica notarial respecto de actos y contratos en los que concurran estas dos notas: que tengan por objeto una cantidad o cosa evaluable económicamente; y que sean inscribibles en los registros que enumera el artículo 31.2 del TR/LITP/AJD.
- La capacidad económica gravada en el tributo sobre los actos jurídicos notarialmente documentadosse individualiza con claridad en el acreedor hipotecario y resulta nula o notoriamente inferior en el deudor prestatario.
Madrid, a 23 de octubre de 2018.
Que, al amparo de lo establecido en el artículo 260 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, formula el Magistrado Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda, con relación a la sentencia dictada en el recurso de casación 1168/2017.
Por lo que se refiere al hecho imponible, el artículo 28 del TRLITPAJD expresa que "están sujetas las escrituras, actas y testimonios notariales, en los términos que establece el artículo 31." Lo primero que llama la atención es que la integración de un elemento estructural del tributo como es el hecho imponible -el presupuesto fijado por la ley para configurar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal ( artículo 20.1 LGT)- se difiera por el legislador a lo que establece otro precepto, el artículo 31, referido a la cuota tributaria.
No obstante, aun aceptando la posibilidad de diferenciar a efectos tributarios -en definitiva, separar-, el préstamo de la hipoteca, si bien coincido sobre la circunstancia de que el préstamo, aisladamente considerado, no tiene acceso al Registro de la Propiedad, ello no comporta, per se, que un préstamo documentado en escritura pública no esté sujeto al IAJD pues -con independencia del juego de la exención-, no cabe obviar la cuota fija (artículo 31.1 TRLITPAJD) que recae directamente sobre el documento notarial (a la que se sujetaría la escritura pública que documenta el préstamo).
Una perspectiva amplia de los tributos que gravan el tráfico patrimonial, arroja como resultado que, con el criterio que fija la sentencia (a) tanto el sujeto pasivo del IVA como el del IAJD pasan a ser el mismo (en ambos casos, quien presta el servicio, es decir, el prestamista); (b) como consecuencia del mismo acto -en las escrituras públicas que documenten los préstamos de entidades financieras- el sujeto pasivo del IVA estará sujeto pero exento del IVA ( artículo 20.1.18.c Ley del IVA, pues aunque pueda repercutir el tributo, el sujeto pasivo del IVA sigue siendo el prestamista) y, en cambio, ese mismo prestamista -desde la perspectiva del IAJD- estará sujeto y no exento del IAJD.

References: artículo 45
 Real Decreto 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 29
 artículo 88
 artículo 29
 Real Decreto 
 artículo 68
 Real Decreto 
 artículo 29
 Real Decreto 
 artículo 15
 artículo 68
 artículo 15
 artículo 92
 artículo 4
 artículo 8
 artículo 15
 artículo 29
 artículo 30
 artículo 68
 artículo 68
 artículo 29
 Real Decreto 
 artículo 68
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 artículo 89
 Real Decreto 
 artículo 29
 artículo 30
 artículo 68
 artículo 29
 artículo 15
 artículo 15
 artículo 517
 artículo 17
 artículo 517
 artículo 68
 artículo 15
 artículo 31
 artículo 30
 artículo 31
 artículo 260
 artículo 28
 artículo 31
 artículo 20
 artículo 31
 artículo 20