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Timestamp: 2019-08-19 04:33:46+00:00

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Frotscher/Drüen, UmwStG § 21 Bewertung der Anteile beim ... / 2.4.1 Verhältnis zu § 20 UmwStG | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
Infrage steht, ob § 21 UmwStG nur dann zur Anwendung kommt, wenn die Anteile an einer Kapitalgesellschaft in einem isolierten Vorgang übertragen werden, der auch nicht in einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Einbringung eines Unternehmensteils steht, oder ob § 21 UmwStG vorrangig – ggf. neben § 20 UmwStG – auch dann anzuwenden ist, wenn Anteile an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zusammen mit einem Unternehmensteil eingebracht werden, zu dem Unternehmensteil aber kein besonderes Zugehörigkeitsverhältnis besteht.
Grundsätzlich ist § 21 UmwStG als lex specialis für die Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und Genossenschaften anzusehen sodass § 21 UmwStG eine gewisse Magnetwirkung ausstrahlt. Diese Magnetwirkung führt immer dann zu einer vorrangigen Anwendung des § 21 UmwStG, wenn sich die Zugehörigkeit der Gesellschaftsanteile zu dem etwaigen Unternehmensteil nur aus der bilanziellen Behandlung oder den zivilrechtlichen Eigentumsverhältnissen ableiten lässt, darüber hinaus aber keine besonderen wirtschaftlichen oder rechtlichen Gründe für eine Zugehörigkeit sprechen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung soll hingegen § 20 UmwStG wohl immer vorrangig zur Anwendung kommen und sich der Anwendungsbereich des § 21 UmwStG auf den isolierten Anteilstausch erstrecken.
Eine besondere wirtschaftliche Zugehörigkeit zu einem Unternehmensteil ist z. B. dann anzunehmen, wenn die Gesellschaftsanteile entweder eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen oder eine tatsächlich-funktionale Bedeutung für die von dem Unternehmensteil ausgeübte Tätigkeit haben.
Eine besondere (steuer-)rechtliche Zugehörigkeit könnte z. B. für die Anteile an einer Komplementär-Kapitalgesellschaft anzunehmen sein, die zum Sonderbetriebsvermögen II und mithin steuerrechtlich zum Mitunternehmeranteil gehören. Deshalb ist § 21 UmwStG nicht vorrangig anzuwenden, wenn die Übertragung des Anteils am Gesamthandsvermögen und die Übertragung der Anteile an der Komplementär-Kapitalgesellschaft in einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang erfolgen. Dies gilt auch für den Fall, dass es sich bei den Anteilen an der Komplementär-Kapitalgesellschaft nicht um eine wesentliche Betriebsgrundlage handelt.
An der gewerblich tätigen A/B-GmbH & Co. KG sind die Gesellschafter A und B zu je 50 % beteiligt. An der Komplementär-GmbH sind A und B ebenfalls zu je 50 % beteiligt.
A und B bringen ihre Anteile am Gesamthandsvermögen und ihre Anteile an der Komplementär-GmbH zusammen gegen Gewährung neuer Anteile in die Z-GmbH ein.
Die Anteile an der Komplementär-GmbH gehören steuerlich zu den beiden Mitunternehmeranteilen. Es handelt sich jedoch nicht um wesentliche Betriebsgrundlagen der Mitunternehmeranteile, da die Komplementär-GmbH der A/B-GmbH & Co. KG aufgrund deren originärer gewerblicher Tätigkeit nicht das gewerbliche Gepräge verleiht. Daher müssten die Anteile an der GmbH nicht miteingebracht werden, um in den Anwendungsbereich des § 20 UmwStG zu gelangen.
Dennoch ist ausschließlich § 20 UmwStG auf den Einbringungsvorgang anzuwenden. Eine vorrangige Anwendung des § 21 UmwStG scheidet aus, da die Anteile zusammen mit einem Unternehmensteil i. S. d. § 20 UmwStG eingebracht werden und zusätzlich zu diesem Unternehmensteil auch ein besonderes Zugehörigkeitsverhältnis, nämlich eine steuerrechtliche Zugehörigkeit in Form von Sonderbetriebsvermögen II besteht.
Rz. 67 einstweilen frei
Ist Einbringungsgegenstand ein Mitunternehmeranteil eines Gesellschafters und gehört zum Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft, kann es nicht zur vorrangigen Anwendung des § 21 UmwStG kommen, weil weder das wirtschaftliche noch das rechtliche Eigentum des Anteils an der Kapitalgesellschaft auf die übernehmende Kapitalgesellschaft übertragen wird. Nichts anderes gilt, wenn alle Mitunternehmeranteile einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft eingebracht werden und anschließend das gesamte Vermögen der Personengesellschaft, einschließlich des Anteils an der Kapitalgesellschaft, der übernehmenden Kapitalgesellschaft anwächst. Denn auch in diesem Fall wird die übernehmende Kapitalgesellschaft nur mittelbar infolge der Anwachsung, nicht aber unmittelbar infolge der Übertragung der Mitunternehmeranteile Eigentümerin der Kapitalgesellschaftsanteile. Daher sind die besonderen Anwendungsvoraussetzungen des § 21 UmwStG nicht erfüllt. Dem sollte auch nicht die Rechtsprechung des BFH entgegenstehen, wonach der Erwerb sämtlicher Anteile einer Personengesellschaft als Anschaffung deren Wirtschaftsgüter zu beurteilen ist, da es in diesem Urteil um die Übertragung von Anteilen an einer vermögensverwaltenden GbR ging.
Nach der hier vertretenen vorrangigen Anwendung kommt § 21 UmwStG auch im Fall der Verschmelzung einer Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft zur Anwendung, wenn zum Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft Anteile an einer Kapitalge...

References: § 21
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