Source: http://kraken.slv.cz/7Afs81/2011
Timestamp: 2018-06-21 13:05:02+00:00

Document:
7Afs81/2011
è. j. 7 Afs 81/2011-147
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: A-Z ODPADY s. r. o., se sídlem Spoøická 4751, Chomutov, zastoupena JUDr. Pavlem Kavinkem, advokátem advokátní kanceláøe Kavinek & partneøi, v. o. s., se sídlem Králodvorská 16, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61/39, Ústí nad Labem, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 14. 9. 2011, è. j. 15 Af 51/2010-112,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobkynì A-Z ODPADY s. r. o. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 14. 9. 2011, è. j. 15 Af 51/2010-112, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Ústí nad Labem (dále také krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 14. 9. 2011, è. j. 15 Af 51/2010-112, zamítl ¾alobu spoleènosti A-Z ODPADY s. r. o., kterou se domáhala pøezkoumání a zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem (dále té¾ ¾alovaný ) ze dne 21. 8. 2008, è. j. 9907/08-1200-505700, jím¾ bylo zamítnuto odvolání ¾alobkynì proti platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Chomutovì (dále jen správce danì ) ze dne 4. 12. 2007, è. j. 161308/07/182913/6540, kterým byla ¾alobkyni za zdaòovací období roku 2003 dodateènì stanovena daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 989 210 Kè.
Krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu, vysloveným ve zru¹ujícím rozsudku ze dne 15. 4. 2010, è. j. 7 Afs 15/2010-89, nejprve dovodil, ¾e daòová kontrola u ¾alobkynì byla zahájena v souladu se zákonem i ústavním poøádkem, a ¾e v projednávané vìci nedo¹lo k marnému uplynutí prekluzivní lhùty pro dodateèné stanovení danì. V dal¹ím pak krajský soud rozvedl podstatu sporu, kterou je otázka daòové uznatelnosti ¾alobkyní uplatnìných výdajù na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù dle dokladù (faktur) od spoleènosti ISILDUR s. r. o. (dále také
deklarovaný dodavatel ) ve vý¹i 3 107 000 Kè (dále té¾ sporné výdaje ), je¾ si ¾alobkynì uplatnila ve výdajích v pùvodním daòovém øízení, to v¹e v právním rámci zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro kalendáøní rok 2003 (dále jen zákon o daních z pøijmù ) a zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Krajský soud konstatoval, ¾e nebylo povinností ¾alobkynì, aby mìla své závazky (smlouvy) a listiny k nim se vztahující (dodací listy, pøedávací protokoly) k dispozici v písemné formì. Tato okolnost, která byla jejím ryzikem, ji v¹ak nezbavovala povinnosti prokazovat ve¹keré tvrzené skuteènosti (§ 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù). Bylo tedy na ¾alobkyni, aby prokázala, ¾e se deklarované obchodní pøípady udály skuteènì tak, jak uvedla ve svém daòovém pøiznání. ®alobkynì toto neuèinila a v daòovém øízení proto neunesla své dùkazní bøemeno, jen¾ na ní vázlo. U nákladu za povrchové úpravy terénu a komunikací, resp. panelových cest na skládce A.I. Prunéøov (dle faktury è. 230198 ze dne 25. 11. 2003) vy¹el krajský soud-obdobnì jako správní orgány-ze znaleckého posudku ze dne 6. 10. 2004. V tomto posudku uvedl znalec Pavel Bene¹-v èásti týkající se popisu stavu zpevnìných ploch ze silnièních panelù-¾e jsou èásteènì po¹kozené a ¾e jejich stáøí èiní 14 let. Tento závìr není v souladu s tvrzením ¾alobkynì, která v daòovém øízení uvádìla, ¾e deklarovaný dodavatel v areálu provedl nové povrchové úpravy, vèetnì panelových cest. Tímto posudkem tedy správní orgány prokázaly existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost a správnost vedeného úèetnictví ¾alobkynì. Ve vztahu k nákladùm za dodávky vápna a prostøedku Waxol, vèetnì manipulace s nimi (faktury è. 230172 z 3. 11. 2003, è. 230205 z 25. 11. 2003, è. 230204 z 25. 11. 2003 a è. 230206 ze dne 26. 11. 2003), správce danì rovnì¾ dostateènì prokázal existenci skuteèností vyvracející vìrohodnost, prùkaznost a správnost úèetnictví a povinných evidencí vztahujících se k deklarovaným pøijatým plnìním. Ze zprávy Analytické laboratoøe Plzeò ze dne 26. 2. 2003 toti¾ vyplývá, ¾e výsledkem výbìru vhodného typu vápna bylo zji¹tìní, ¾e z produkce spoleènosti HASIT s. r. o. je nejvhodnìj¹í hrubozrnný produkt o obsahu cca 65 % hmotn. CaO, odebíraný z technologie je¹tì pøed drcením a mletím. Jiné výrobky pak vykazovaly ni¾¹í, a¾ nedostateènou reaktivitu. I pøes tuto zprávu v¹ak mìla ¾alobkynì, podle svých tvrzení, odebírat nejen vápno, ale i jiný prostøedek Waxol, o nìm¾ se ale zpráva nezmiòuje. V tomto smìru tedy ¾alobkynì ¾ádnými dùkazy nevyvrátila pochybnosti správních orgánù o fakticitì deklarovaných dodávek. Nadto sama ¾alobkynì ve své Zprávì pro Krajský úøad Ústeckého kraje ze dne 27. 1. 2004, tedy 2 mìsíce po zpochybnìných dodávkách, uvádí, ¾e rok 2003 byl pouze rokem pøípravným, kdy byly øe¹eny technické problémy a na uzavøené skládce docházelo jen k odèerpávání akumulované vody a k její likvidaci, a ¾e to bude teprve rok 2004, kdy budou provedeny stabilizaèní zkou¹ky odpadù. Ve Zprávì ze dne 9. 6. 2004 pak ¾alobkynì sama uvedla, ¾e zkou¹ky prokázaly, ¾e je tøeba pøed stabilizací samotnou provést pøedúpravu pøídavkem aditiva. Ve zprávì za rok 2004 pro Ústecký kraj ¾alobkynì opìtovnì sama uvedla, ¾e práce na sanaci pøedmìtné skládky byly zahájeny v roce 2004. Jedná se tedy o skuteènosti, které zásadním zpùsobem vyvracejí tvrzení ¾alobkynì stran realizace plnìní dle uvedených faktur. Za siuace, kdy ¾alobkynì nedolo¾ila ¾ádné dùkazy, je¾ by svìdèily o tom, ¾e skuteènì nakoupila deklarované zbo¾í, vèetnì deklarovaných slu¾eb, je¾ se k nim mìly vztahovat, tak i v tomto pøípadì správce danì prokázal existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost a správnost vedeného úèetnictví ¾alobkynì. Pokud jde o deklarovaný náklad za ruèní vyèi¹tìní zásobních jímek a neemulgaèních stanic od usazenin (dle fa. è. 230203 z 25. 11. 2003), tak ani zde krajský soud neshledal, ¾e by to byl správce danì, kdo neunesl své dùkazní bøemeno. Z obsahu spisu vyplývá, ¾e na skládce byly 3 laguny, z nich¾ dvì byly k desátému mìsíci roku 2002 vyplnìny a¾ po okraj a tøetí laguna byla naplnìna z èásti kaly z èiøení vody (dle prvotního posouzení ekologických závad firmou Geologické slu¾by s. r. o.). Kromì uvedené faktury ¾alobkynì nedolo¾ila ¾ádný dùkaz ani doklad, který by svìdèil faktické realizací deklarovaných prací, za nì¾ mìla ¾alobkynì vynalo¾it své prostøedky. Podle správního soudu je tak sama o sobì pochybná fakturace- èi¹tìní zásobních jímek , kdy¾ eventuelnì mohla být èi¹tìna pouze jedna z lagun, a to toliko èásteènì. I v tomto pøípadì správce danì proto prokázal existenci skuteèností vyvracejících vìrohopdnost úèetnictví ¾alobkynì a jiných povinných evidencí. Krajský soud tak z uvedených dùvodù do¹el k závìru, ¾e neobstojí tvrzení ¾alobkynì, ¾e by na ni nepøe¹lo dùkazní bøemeno. Pokud za tohoto stavu ¾alobkynì nedolo¾ila dùkazními prostøedky skuteènou existenci deklarovaných závazkù, ani to, ¾e by do¹lo k jejich faktické realizaci, svìdèí tento fakt o neprùkaznosti a nesprávnosti vedení úèetnictví a jiných evidencí ¾alobkyní. Krajský soud z tohoto dùvodu do¹el k závìru, ¾e ¾alobkynì neprokázala, ¾e by sporné výdaje byly daòovì uznatelné. Správní soud rovnì¾ neshledal, ¾e by správní orgány vadnì hodnotily výpovìdi svìdkù-konkrétnì a) Tomá¹e Josífka (jednatele dodavatele od 24. 9. 2003 do 19. 11. 2003) a b) Zuzany Bolinové (jednatelka deklarovaného dodavatele od 19. 11. 2003 do 25. 1. 2005). ®alobkyní navr¾ené výslechy svìdkù T. B. a P. B. nemohly být provedeny, proto¾e tyto osoby je¹tì pøed návrhem ¾alobkynì na jejich výslech zemøely. Stejnì tak neshledal krajský soud pochybení správních orgánù v tom, pokud neprovedly ¾alobkyní navrhovaný dùkaz zkoumáním podlo¾í skládky-analytického zmapování obsahu ukládacích bazénù a výpoètem rozboru kalù, jen¾ mohl svìdèit o mno¾ství deklarovaného vápna. Je tomu tak proto, ¾e ¾alobkynì v prùbìhu let odebírala vápno od rùzných výrobcù. Rozborem kalu by bylo mo¾né zjistit, ¾e v odkali¹ti je urèité mno¾ství vápna. Nebylo by v¹ak mo¾né z nìj zjistit, ¾e bylo ¾alobkyni dodáno právì deklarovaným dodavatelem, ¾e tomu bylo v uvádìném mìsíci listopadu roku 2003 a v deklarovaném mno¾ství. Krajský soud proto ¾alobu zamítl jako neopodstatnìnou, nebo» ¾alobkynì neprokázala, ¾e sporné náklady vynalo¾ila na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelka pøedev¹ím namítá, ¾e krajský soud do¹el k nesprávnému právnímu závìru, pokud dovodil, ¾e neprokázala oprávnìnost uplatnìných nákladù vztahujících se k nakoupenému zbo¾í a slu¾bám od deklarovaného dodavatele-spoleènosti ISILDUR s. r. o., resp. pokud má za to, ¾e nebyla prokázána existence daných obchodù, je¾ dolo¾ila vystavenými fakturami deklarovaného dodavatele (è. 230198, 230172, 230205, 230204, 230206 a è. 230203). Naopak je toho názoru, ¾e nebyla prokázána existence skuteèností vyvracejících vìrohodnost, správnost, úplnost a prùkaznost jejího úèetnictví. Správní orgány i krajský soud postupovaly v rozporu se zásadami dokazování a hodnocení dùkazù v daòovém øízení. Závìry tìchto orgánù i správního soudu nejsou podlo¾eny skutkovými zji¹tìními a nad to odporují zásadám logického my¹lení a uva¾ování. Zásadnì nemù¾e souhlasit s hodnocením výpovìdi svìdka Josífka, z ní¾ vyplynulo, ¾e spoleènost zøejmì zastupoval T. B. a ¾e podpisy na fakturách jsou pravdìpodobnì svìdka Josífka. Není tedy pravdou, jak konstatuje krajský soud, ¾e výpovìï tohoto svìdka nepotvrdila, ¾e pøedmìtné dodávky vápna jí dodala spoleènost ISILDUR s. r. o. Nadto z této svìdecké výpovìdi je zøejmá vysoká pravdìpodobnost, ¾e dané obchody byly se spoleèností ISILDUR s. r. o. realizovány. ®e za spoleènost ISILDUR s. r. o. jednaly spí¹e jiné osoby ne¾ jednatelé, vyplývá i z výpovìdi svìdkynì Bolinové, která si vzpomnìla na nìjakého Tomá¹e . K tí¾i daòového subjektu v¹ak nelze pøièítat, ¾e nebylo mo¾no provést výpovìdi navr¾ených svìdkù T. B. a P. B. z dùvodu jejich úmrtí, kteøí spolu mìli o tìchto dodávkách pøímo jednat. Pokud pak krajský soud za této situace do¹el k závìru, ¾e dùkazní bøemeno je stále na daòovém subjektu, je takové stanovisko nezákonné a svévolné. Správní orgány i krajský soud pochybily, pokud neprovedly dal¹í navrhované dùkazy-¹etøení na místì skládky, analytické zmapování obsahu ukládacích bazénù a rozbor kalu. Tyto prostøedky by byly sto prokázat provedení pøedmìtných dodávek deklarovaným dodavatelem. Rozborem kalu by bylo mo¾no dokázat mno¾ství dodaného vápna do stabilizátoru, které by mohlo odpovídat sumì nakoupeného vápna od v¹ech dodavatelù. Není tedy pravdou, ¾e tento dùkazní prostøedek nemohl pøispìt ke zji¹tìní skutkového stavu vìci, jak nesprávnì dovodily správní orgány i krajský soud. Ze v¹ech uvedených dùvodù má za to, ¾e je nesprávný právní názor krajského soudu, který dovodil, ¾e základ danì z pøíjmù právnických osob v èástce 3 107 000 Kè a samotná daò z pøíjmù právnických osob za rok 2003 v èástce 989 210 Kè jí byly stanoveny v souladu se zákonem.
®alované Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem pova¾uje kasaèní stí¾nost za nedùvodnou. Pokud jde o obsah rozsudku, zcela se ztoto¾òuje s právním názorem vysloveným krajským soudem. Správní soud se dostateènì vypoøádal se v¹emi námitkami stì¾ovatelky, nebo» sporné otázky posoudil v souladu se zákonem i po právní stránce. K tvrzením stì¾ovatelky obsa¾eným v kasaèní stí¾nosti zcela odkazuje na své pøedchozí vyjádøení, kdy¾ vznesené námitky jsou stejné, jako byly námitky ¾alobní i odvolací. Argumentace stì¾ovatelky pak nemá oporu v zákonné úpravì ani ve spisové dokumentaci. Navrhuje proto, aby Nejvy¹¹í správní soud podanou kasaèní stí¾nost zamítl pro její nedùvodnost.
Podstatou sporu mezi úèastníky øízení je posouzení otázky, zda stì¾ovatelka v daòovém øízení, týkajícím se danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2003 prokázala, ¾e si v daòovém pøiznání za toto období oprávnìnì do daòovì uznatelných nákladù zahrnula i èástky za výdaje od spoleènosti ISILDUR s. r. o., podle pøedlo¾ených faktur è. 230198, 230172, 230205, 230204, 230206 a è. 230203, èi zda po probìhlé daòové kontrole bylo správnì zji¹tìno správcem danì, ¾e tomu tak nebylo, a zda tuto otázku v pøede¹lém øízení posoudil ¾alovaný a po té krajský soud v souladu se zákonem.
Z obsahu pøedlo¾eného správního spisu vyplývá, ¾e si stì¾ovatelka (provozující skládku A1 Prunéøov) za zdaòovací období roku 2003 mimo jiné uplatnila do daòovì uznatelných nákladù i èástku 3 107 000 Kè za plnìní od spoleènosti ISILDUR s. r. o. Bylo tomu tak na základì faktur è. 230198, 230172, 230205, 230204, 230206 a è. 230203 (dále také pøijaté faktury ). Pøedmìtem tìchto nákladù mìlo být:-dodání 200 tun neha¹eného vápna (fa. è. 230172 z 3. 11. 2003) za 597 000 Kè bez DPH;-dodání 40 tun pøípravku Waxol (fa. è. 230205, z 25. 11. 2003) za 412 000 Kè bez DPH;-ruèní vyèi¹tìní zásobních jímek a deemulgaèních stanic (fa. è. 230203, z 25. 11. 2003) za 308 000 Kè bez DPH;-výkopové a zemní práce, oprava panelové cesty, povrchová úprava terénu a manipulace s vápnem (fa. è. 230197, z 25. 11. 2003) za 903 000 Kè bez DPH;-dodání 200 tun neha¹eného vápna (fa. è. 230204, z 25. 11. 2003), za 597 000 Kè bez DPH;-nakládka, rozvoz a promísení 200 m3 vápna (fa. è. 230206, z 26. 11. 2003), za 290 000 Kè bez DPH. Dne 18. 4. 2006 správce danì zahájil u stì¾ovatelky kontrolu danì z pøíjmù právnických osob za rok 2003. V jejím prùbìhu byla v souvislosti s uvedenými fakturami stì¾ovatelka vyzvána (výzva ze dne 31. 8. 2006, è. j. 113056/06/182930/6500) k pøedlo¾ení dùkazù a prokázání správnosti jí stanovené danì za rok 2003 a faktu, ¾e skuteènì pøijala plnìní podle uvedených faktur od spoleènosti ISILDUR s. r. o. V prùbìhu daòové kontroly stì¾ovatelka pøedestøela svá tvrzení a dolo¾ila pøijaté faktury na dodání zbo¾í a poskytnuté slu¾by, vèetnì 3 dodacích listù vztahujících se k dodávce vápna a pøípravku Waxol. Na základì výsledkù ukonèené daòové kontroly vydal správce danì dne 4. 12. 2007 dodateèný platební výmìr, jím¾ stì¾ovatelce dodateènì vymìøil daò z pøíjmù za rok 2003 ve vý¹i 989 210 Kè, kdy¾ mimo jiné do¹el k závìru, ¾e si stì¾ovatelka neoprávnìnì zahrnula do nákladù èástky za sporné plnìní od deklarovaného dodavatele ve vý¹i 3 107 000 Kè. V prùbìhu odvolacího øízení byla stì¾ovatelka opìtovnì vyzvána, aby dolo¾ila a prokázala, ¾e si oprávnìnì do výdajù zahrnula èástky za sporná plnìní a aby prokázala faktické uskuteènìní deklarovaných dodávek zbo¾í a prací od spoleènosti ISILDUR s. r. o., resp. prokázala, ¾e tyto dodávky a práce byly fakticky uskuteènìny a ¾e je uskuteènila právì tato spoleènost. Správní spis dále obsahuje listinné dùkazy: Podmínky péèe o uzavøenou skládku ZKL Klá¹terec nad Ohøí pro stì¾ovatelku ze dne 19. 5. 2003, schválené Krajským úøadem Ústeckého kraje, odborem ¾ivotního prostøedí a zemìdìlství; výpovìï svìdka F. B. ze dne 6. 5. 2008; výpovìï svìdka Tomá¹e Josífka ze dne 3. 11. 2006; výpovìï svìdkynì Zuzany Bolinové z 12. 3. 2007; Provozní øád uzavøené skládky tekutých odpadních kalù ZKL Klá¹terec nad Ohøí z 19. 5. 2003; posudek Analytické laboratoøe Plzeò s. r. o. z 26. 2. 2003; Obecné receptury úpravy odpadù na silicifikaèní lince; Zprávu stì¾ovatelky za rok 2004 pro Krajský úøad Ústeckého kraje ze dne 21. 2. 2005; Oznámení stì¾ovatelky pro Krajský úøad Ústeckého kraje ze dne 9. 6. 2004 o provedení provozních zkou¹ek stabilizace brusných kalù; Zprávu stì¾ovatelky za rok 2003 pro Krajský úøad Ústeckého kraje ze dne 27. 1. 2004. Odvolání stì¾ovatelky neshledal ¾alovaný opodstatnìným, a proto jej zamítl svým rozhodnutím ze dne 21. 8. 2008, è. j. 109907/08-1200-505700. Toto rozhodnutí ¾alovaného napadla stì¾ovatelka správní ¾alobou, které krajský soud nejprve svým rozsudkem ze dne 25. 11. 2009, è. j. 15 Ca 255/2008-61, zru¹il (pro zme¹kání prekluzivní lhùty ke stanovení danì). Tento rozsudek krajského soudu byl v¹ak zru¹en rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 4. 2010, è. j. 7 Afs 15/2010-89. Pøedmìtem øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem v této vìci je pak ji¾ v poøadí druhý rozsudek krajského soudu, kterým byla správní ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 21. 8. 2008, è. j. 109907/08-1200-505700, v dal¹ím øízení pøed krajským soudem zamítnuta.
Podle ustanovení § 24 odst. 1 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù, výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy.
Otázkou prokazování oprávnìnosti uplatnìných výdajù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù se Nejvy¹¹í správní soud opakovanì zabýval ji¾ døíve. Z bohaté judikatury lze poukázat zejména na tyto judikáty. Napø. v rozsudku ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72, dostupném na www.nssoud.cz, vyslovil Nejvy¹¹í správní soud názor, ¾e: Pro posouzení, zda jsou výdaje (náklady) daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem, nelze v¹ak opomíjet i dal¹í podmínku stanovenou v ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tj. prùkaz o tom, ¾e výdaj byl skuteènì vynalo¾en. Ani doklady vystavené právnì existujícím subjektem a se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být pou¾ity jako dùkaz o uskuteènìní skuteènosti v nich deklarované, není-li prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze s odkazem na ustanovení § 31 odst. 8 daòového øádu dovozovat, ¾e je to naopak správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za stì¾ovatele; pøitom v pøípadì, ¾e tak neuèinil, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní a je nezákonné . V rozsudku ze dne 16. 7. 2009, è. j. 1 Afs 57/2009-83, dostupném na www.nssoud.cz, Nejvy¹¹í správní soud judikoval, ¾e: Pokud daòový subjekt neunese dùkazní bøemeno dle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve vztahu k výdajùm zahrnutým do základu danì, nelze pova¾ovat tyto výdaje za prokázané, a proto nemohou být pro úèely stanovení základu danì odeèteny od pøíjmù. . V rozsudku ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-72, dostupný na www.nssoud.cz, pak Nejvy¹¹í správní soud vylovil názor, ¾e: Daòovì uznatelnými budou výdaje jen za pøedpokladu, ¾e daòový subjekt bez jakýchkoli pochybností proká¾e jak jejich skuteèné vynalo¾ení, tak i to, ¾e byly vynalo¾eny za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení jeho zdanitelných pøíjmù. . Problematika prokázání oprávnìnosti uplatnìných výdajù (nákladù) nezùstala stranou ani judikatorní èinnosti krajských soudù. Napø. Krajský soud v Ostravì ji¾ v rozsudku ze dne 13. 11. 2006, è. j. 22 Ca 482/2004-33, vyslovil, ¾e: Ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP ukládá pøi dokazování, kde dùkazní bøemeno le¾í na daòovém subjektu, správci danì povinnost vyzvat daòový subjekt k prokázání tvrzených skuteèností, nikoli povinnost vyzvat k pøedlo¾ení konkrétnì specifikovaného dùkazního prostøedku. Prokázat výdaje k dosa¾ení, udr¾ení a zji¹tìní pøíjmù je pøitom povinností daòového subjektu .
V¹em shora uvedeným výkladùm je spoleèné to, ¾e za oprávnìnì uplatnìný výdaj (náklad) ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù lze pova¾ovat jen takový výdaj (náklad), u kterého daòový subjekt jednoznaènì proká¾e nejen to, ¾e jej vynalo¾il na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, ale také pokud souèasnì proká¾e i jeho vynalo¾ení po stránce faktické, tj. bylo-li plnìní, na nìj¾ mìl být vynalo¾en, stvrzeno také po stránce faktické. V ¾ádném pøípadì nelze pova¾ovat výdaj (náklad) za daòovì uznatelný, je-li dolo¾en pouze listinou-fakturou, ani¾ byl stvrzen také po stránce faktické. Oprávnìným proto mù¾e být uplatnìný výdaj (náklad) jen v takovém pøípadì, kdy je v daòovém øízení dolo¾eno a prokázáno (je-li prùkaz tìchto podmínek vy¾adován-napø. výzvou podle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù), ¾e poplatník skuteènì nakoupil deklarovaný materiál a práce, byl-li vynalo¾en na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù poplatníka.
Správním orgánùm v prùbìhu daòové kontroly i v odvolacím øízení vznikly pochybnosti o tom, zda stì¾ovatelka naplnila zákonné podmínky do té míry, aby její náklady za nákup materiálù a poskytnuté práce od deklarovaného dodavatele-spoleènosti ISILDUR s. r. o. bylo mo¾no pova¾ovat za daòovì uznatelné ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Za tím úèelem jí proto bylo výzvami k dokazování ulo¾eno, aby relevantními dùkazy prokázala správci danì oprávnìnost nákladù za poskytnuté slu¾by a dodávku materiálù na skládce tekutých odpadù. Stì¾ovatelka na tyto výzvy reagovala svými tvrzeními a pøedlo¾ením nìkolika listinných dùkazù [zejm. faktur a dodacích listù (3 ks)]. Za této situace, kdy tvrzení stì¾ovatelky nemá statut dùkazu, v¹ak nelze tyto formální listinné dùkazy, ani¾ by souèasnì prokazovaly realizaci deklarovaných plnìní po stránce faktické, pova¾ovat za relevantní dùkazy prokazující naplnìní materiálních podmínek vzniku nároku ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Jak ji¾ bylo uvedeno, aby mohl správní soud èi správní orgány vyslovit závìr o oprávnìnosti (daòové uznatelnosti) toho kterého nákladu, musel by být tento náklad prokázán nejen po formální stránce (pøedlo¾enými fakturami-úèetnictvím), ale musel by být stvrzen pøedev¹ím po stránce faktické. Takové dùkazy v¹ak stì¾ovatelka nepøedlo¾ila, a to ani správnímu soudu, ani správním orgánùm. Nelze proto dospìt k jinému závìru ne¾ takovému, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by deklarované náklady byly, ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, daòovì uznatelné (¾e je vynalo¾ila na dosa¾ení zaji¹tìní èi udr¾ení pøíjmù).
Pokud tedy stì¾ovatelka deklarovala, ¾e jí bylo v mìsíci listopadu roku 2003 spoleèností ISILDUR s. r. o. dodáno zbo¾í (400 tun vápna a 40 tun Waxolu) a ¾e jí pøi tom souèasnì byly tímto dodavatelem poskytnuty i dal¹í práce, bylo její povinností ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù prokázat, ¾e vykazovaný materiál a práce jí byly skuteènì dodány a práce vykonány. To znamená, ¾e bylo na stì¾ovatelce, aby správci danì prokázala, kdy tyto obchody byly fakticky realizovány (kdy mìlo být zbo¾í zavá¾eno, provádìny opravy a èi¹tìní), kým bylo zavá¾eno (jakým dopravcem, osobami), v jakém rozsahu a jakými prostøedky (vozidly) uskuteènìno, kdo byl jejich provozovatel, kdo byl této realizaci osobnì pøítomen, v jakém konkrétním termínu k tìmto èinnostem mìlo docházet, apod. Obdobnì bylo povinností stì¾ovatelky dolo¾it, kým byly provádìny stavební úpravy, v jakém konkrétním rozsahu, termínu a za pou¾ití jaké techniky byly provedeny, apod. Bylo zcela na úvaze stì¾ovatelky, aby za úèelem faktického stvrzení uskuteènìných sporných plnìní navrhla i jiné dùkazy-napø. svìdecké výpovìdi osob zúèastnìných na uskuteènìní tìchto plnìní (dopravcù, øidièù, dìlníkù, obsluhy strojù, èi jiných nezávislých svìdkù) nebo toté¾ dolo¾ila jinými listinnými dùkazy-napø. evidencemi/povolenkami ke vstupu pro osoby èi ke vjezdu pro vozidla, popøípadì fotodokumentací èi vá¾ními lístky. Lze si toti¾ jen stì¾í pøedstavit, ¾e by tato skládka nebezpeèných odpadù byla veøejnì pøístupná. Zvlá¹tì pak pokud k provozu této-uzavøené skládky-byl vydán dne 19. 5. 2003 Provozní øád, který jednoznaènì stanovil povinnost vést provozní deník a zaznamenávat do nìj ve¹keré práce provádìné na skládce, dbát na trvalé uzamèení skládky, atd. Obdobnì si lze jen obtí¾nì pøedstavit, ¾e k provedení v¹ech prací-oprav komunikací, vyèi¹tìní jímek, navezení cca 440 tun materiálu (v listopadu 2003 mìlo být dodáno cca 400 tun neha¹eného vápna) a manipulaci s ním, mohlo dojít pouze v termínu 25 a 26. 11. 2003. Pochyby správních orgánù byly tedy zcela na místì, zvlá¹tì pak, kdy¾ byl správce danì obeznámen napø. se Zprávami pøedkládanými stì¾ovatelkou krajskému úøadu v roce 2004 a 2005, z nich¾ vyplývá, ¾e v roce 2003 bylo v areálu provádìno pouze odèerpávání vody a ¾e pøípravné práce zapoèaly a¾ v roce 2004, s posudkem, z nìho¾ vyplýval zbývající retenèní objem nádr¾í. Pokud pak pochybnosti správce danì nebyly vyvráceny, nebylo stì¾ovatelkou ani prokázáno, ¾e jí deklarovaný materiál a slu¾by byl skuteènì v roce 2003 nakoupen. Nebylo proto mo¾no dospìt k jinému závìru ne¾ takovému, ¾e faktury-úèetní písemnosti, nejsou vìrohodné. Správní orgány z uvedených dùvodù tak prokázaly, ¾e je úèetnictví stì¾ovatelky nevìrohodné, neprùkazné èi neúplné.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje-souladu s krajským soudem-¾e stì¾ovatelka neunesla dùkazní bøemeno a neprokázala v daòovém øízení, ¾e jí uplatnìné výdaje za rok 2003 od spoleènosti ISILDUR s. r. o., podle faktur è. 230198, 230172, 230205, 230204, 230206 a è. 230203 jsou výdaji daòovì uznatelnými.
Stì¾ovatelka v souvislosti s výpovìïmi svìdkù Bulinové a Josífka namítla, ¾e krajský soud i správní orgány pochybily pøi dokazování a hodnocení dùkazù, jako¾ i to, ¾e jimi vyslovené závìry nemají oporu ve skutkových zji¹tìních.
Stì¾ovatelka proto mylnì dovozuje, ¾e z výpovìdi svìdka Josífka (odpovìdi na otázku è. 13- Dne 3.11.2003, v období, kdy jste byl jednatelem, vyfakturovala Va¹e spoleènost stì¾ovatelce 10 kontejnerù neha¹eného vápna v celkovém mno¾ství 200 tun ), a kde svìdek konkrétnì uvedl cit.: Já jsem to nezaøizoval, osobnì jsem u toho nebyl a nemám dùvod se domnívat, ¾e ne. , ¾e potvrdil (s vysokou mírou pravdìpodobnosti) faktickou realizaci dodávky 200 tun vápna ze dne 3. 11. 2003. Naopak, z jeho svìdectví jednoznaènì vyplývá, ¾e si nepamatuje, neví , kdo by mìl toto vápno v mno¾ství 200 tun dodat. Pøedmìtem dokazování v daòovém øízení nebylo získat nìjakou pravdìpodobnost o tom, zda se mo¾ná nìjaká dodávka od deklarovaného dodavatele uskuteènila, èi mohla uskuteènit, ale bylo jeho smyslem a cílem jednoznaènì prokázat, zda k této dodávce do¹lo, èi nikoliv, resp. prokázat, ¾e výdaj (náklad) za nákup tohoto materiálu je daòovì uznatelný. Stejnì tak cílem této svìdecké výpovìdi bylo zjistit, pokud by se prokázalo toto dodání, kým, kdy a v jakém mno¾ství bylo dodání 200 tun fakticky realizováno. Ani jeden z tìchto pøedpokladù pro závìr o faktickém nákupu materiálu a prací v¹ak podaná výpovìï svìdka Josífka neprokazuje. Svìdek toti¾ toto dodání neorganizoval, nevidìl jej ani jej jinak nevnímal svými smysly. Stejnì tak tento svìdek nepotvrdil, ¾e by se uskuteènily ze strany deklarovaného dodavatele dal¹í dodávky zbo¾í a slu¾eb pro stì¾ovatelku v období, kdy ji¾ nebyl jednatelem deklarovaného dodavatele. Tuto rozhodnou skuteènost pak neosvìdèila ani svìdkynì Bolinová, která naopak výslovnì vyvrací tvrzení stì¾ovatelky, kdy¾ v odpovìdi na otázku è. 10 k fakturám z 25. a 26. 11. 2003 odpovìdìla, ¾e neví, kdo za spoleènost ISILDUR s. r. o. vystavoval doklady a ¾e na fakturách není její podpis (jako jednatelky) a faktury nikdy nevidìla. Stejnì tak svìdkynì v odpovìdi na otázku è. 6 uvedla, ¾e s nikým v listopadu 2003 ze strany stì¾ovatelky nejednala, a ¾e jí obchodní jméno stì¾ovatelky nic neøíká.
Ze strany Nejvy¹¹ího správního soudu nelze ne¾ konstatovat, ¾e hodnocení poukazovaných svìdeckých výpovìdí bylo provedeno v souladu se zákonem i zásadami hodnocení dùkazù. Je tomu tak proto, ¾e tyto svìdecké výpovìdi neprokazují, ¾e by stì¾ovatelka skuteènì v listopadu 2003 nakoupila sporný materiál a ¾e nakoupené slu¾by byly skuteènì realizovány. Pokud tedy úèetní doklady, na jejich¾ základì si stì¾ovatelka oproti pøíjmùm uplatnila výdaje ve vý¹i 3 107 000 Kè, nemají reálný podklad, nemá opodstatnìní ani tvrzení stì¾ovatelky, ¾e jí daò z pøíjmù byla stanovena v rozporu se zákonem. Ve spisovém materiálu nemá oporu také tvrzení stì¾ovatelky, ¾e vyslovené závìry krajského soudu nemají podklad ve skutkových zji¹tìních. Pokud po celou dobu daòového øízení nebyl stì¾ovatelkou pøedlo¾en jediný relevantní dùkaz, který by prokazoval, ¾e sporný materiál (400 tun vápna a 40 tun Waxolu) od deklarovaného dodavatele skuteènì v roce 2003 nakoupila a ¾e fakturované práce byly skuteènì vykonány, potom nelze ze strany stì¾ovatelky oprávnìnì dovozovat, ¾e nemá závìr krajského soudu i správních orgánù oporu ve skutkových zji¹tìních. Hodnocení shora uvedených výpovìdí svìdkù, ale i ostatních dùkazù má naopak oporu ve skutkových zji¹tìních, je vnitønì konzistentní, logické a také správné. Nelze proto pøisvìdèit stì¾ovatelce, ¾e by dokazování a hodnocení dùkazù bylo sti¾eno vytýkanými vadami.
Dùvodná není ani námitka, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil otázku nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu vìci pøed správními orgány, které nemìly reflektovat na dùkazní návrhy stì¾ovatelky k provedení místního ¹etøení na pøedmìtné skládce, na analytické zmapování obsahu ukládacích bazénù a na navrhovaný dùkaz rozborem kalu. Aby mohly být stì¾ovatelkou uplatnìné výdaje posouzeny jako daòovì uznatelné (uplatnìné v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù), musely by být stì¾ovatelkou sneseny takové dùkazy, které by jednoznaènì prokázaly, ¾e k fakturami deklarovaným nákupùm materiálu a k realizaci deklarovaných prací skuteènì do¹lo, a to dne 3., 25. a 26. 11. 2003, ¾e k nìmu do¹lo skuteènì v deklarovaném mno¾ství/ kvalitì/ a ¾e toto dodání materiálu a provedení prácí lze pøièítat-spoleènosti ISILDUR s. r. o. Tyto pro vìc rozhodné skuteènosti v¹ak navr¾ené dùkazy osvìdèit nemohou. Lze dovozovat, ¾e rozborem kalu by bylo mo¾no zjistit mno¾ství vápna na skládce stì¾ovatelky. Stejnì tak by bylo mo¾no zmapovat obsah ukládacích bazénù. Av¹ak ani jeden tìchto navr¾ených dùkazù, vèetnì ohledání místa samého, není zpùsobilý prokázat, ¾e stì¾ovatelce byly fakticky poskytnuty slu¾by dle daòového dokladu è. 395 (ruèní vyèi¹tìní zásobních jímek a neemulgaèních stanic od usazenin), èi plnìní dle dokladu è. 413 (nakládka a rozvoz vápna vèetnì mísení vápna), èi podle dokladu è. 396 (provedení výkopových prací a povrchových úprav terénu a panelových cest). Stejnì tak neprokazují, ¾e stì¾ovatelce bylo skuteènì v deklarovaných termínech dodáno 400 tun vápna a 40 tun Waxolu. Nelze tedy od nich dovozovat zmìnu v právním závìru, ¾e se v pøípadì sporných nákladù od spoleènosti ISILDUR s. r. o. nejednalo o náklady uplatnìné v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Je tøeba pøisvìdèit názoru stì¾ovatelky, ¾e jí nelze k tí¾i pøièítat nemo¾nost provedení dùkazù výslechy svìdkù T. B. a P. B., kteøí pøed rozhodnutím správních orgánù zemøeli. Stejnì tak ov¹em nelze tuto skuteènost pøièítat k tí¾i správci danì, zvlá¹tì kdy¾ dùkazní bøemeno v daòovém øízení stíhá daòový subjekt. V tomto smìru nelze pøehlédnout, ¾e s ohledem na rozsah deklarovaného nakoupeného materiálu a rozsah tvrzených realizovaných slu¾eb, je evidentní, ¾e tyto úkony nemohl provádìt jediný svìdek-T. B., jako osoba spojovaná stì¾ovatelkou s deklarovaným dodavatelem. Zcela nerozhodnou je v tomto smìru tvrzená okolnost, ¾e navrhovaní svìdci mìli o tìchto dodávkách pøímo jednat. Jak ji¾ bylo uvedeno, pro posouzení oprávnìnosti stì¾ovatelkou uplatnìných výdajù od spoleènosti ISILDUR s. r. o., bylo rozhodné prokázání faktické realizace tìchto obchodù a nikoliv jejich kontraktace. Neobstojí ani názor stì¾ovatelky, ¾e v projednávané vìci na ní nevázlo dùkazní bøemeno. Podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù toti¾ platí, ¾e daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Pokud tedy byla stì¾ovatelka správními orgány vyzvána k prokázání rozhodných skuteèností (podmínek) pro posouzení souladu jí uplatnìných nákladù s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, na základì faktur, je¾ mìla vystavit spoleènost ISILDUR s. r. o., a stì¾ovatelka po¾adované rozhodné skuteènosti správci danì neprokázala, je nesprávný její závìr, ¾e vázne dùkazní bøemeno na správci danì. Jak ji¾ bylo uvedeno, pokud stì¾ovatelka nevyvrátila pochybnosti správce danì, neprokázala po¾adované skuteènosti, ani to, ¾e nakoupila deklarovaný materiál a ¾e deklarované práce byly skuteènì provedeny, nelze ne¾ konstatovat, ¾e faktury-úèetní doklady od spoleènosti ISILDUR s. r. o. nejsou vìrohodné. Za tohoto stavu vìci obstojí závìr krajského soudu, ¾e správce danì unesl své dùkazní bøemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù. Stejnì tak obstojí závìr krajského soudu, ¾e to byla stì¾ovatelka, která neunesla dùkazní bøemeno (§ 31 odst. 9 tého¾ zákona) o tom, ¾e její výdaje podle faktur è. 230198, 230172, 230205, 230204, 230206 a è. 230203 byly uplatnìny v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech uvedených dùvodù do¹el k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost spoleènosti A-Z ODPADY s. r. o., proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 14. 9. 2011, è. j. 15 Af 51/2010-112, není dùvodná, a proto ji zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 soud 
 soud 
 § 24
 § 31
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 § 24
 § 31
 § 24
 § 24
 soud 
 § 24
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 § 31
 § 24
 § 31
 § 24
 soud