Source: http://kraken.slv.cz/2Afs39/2009
Timestamp: 2018-07-19 15:29:44+00:00

Document:
2Afs39/2009
2 Afs 39/2009-221
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: Benet a. s., se sídlem Sokolovská 25, Praha 8, zast. JUDr. Miroslavem Zámi¹kou, advokátem se sídlem Na Pøíkopì 23, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 22. 9. 2004, è. j. FØ-12693/13/03, ze dne 23. 9. 2004, è. j. FØ-12705/13/03, a ze dne 21. 9. 2004, è. j. FØ-1487/13/04, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 12. 11. 2008, è. j. 9 Ca 94/2007-167,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Mìstského soudu v Praze, kterým byly zamítnuty jeho ¾aloby proti vý¹e specifikovaným rozhodnutím ¾alovaného, jimi¾ byla zamítnuta stì¾ovatelova odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm Finanèního úøadu pro Prahu 8 ze dne 19. 11. 2002, è. j. 204167/02/008512/7864, è. j. 204098/02/008512/7864 a è. j. 204067/02/008512/7864. Uvedenými dodateènými platebními výmìry byla stì¾ovateli dodateènì vymìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období únor 2001 ve vý¹i 131 868 Kè, za zdaòovací období srpen 2000 ve vý¹i 1 285 504 Kè a za zdaòovací období bøezen 2000 ve vý¹i 177 561 Kè. Stalo se tak proto, ¾e po provedené daòové kontrole byly z nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty správcem danì vylouèeny: faktura è. 241, deklarující pøijetí plnìní v podobì 2000 g ryzího zlata od spoleènosti SYLVÁNO FRANCO s. r. o. ITALSKÁ MÓDA (dále jen Sylváno Franco ), faktura è. 110800 a è. 36.8.2000, deklarující pøijetí plnìní v celkové vý¹i 18 000 g ryzího zlata od spoleènost Sylváno Franco a faktura è. 293, deklarující pøijetí plnìní 2 500 g ryzího zlata rovnì¾ od té¾e spoleènosti. Mìstský soud ¾alobu zamítl, nebo» dospìl k závìru, ¾e v prùbìhu daòového øízení nebyla poru¹ena procesní práva stì¾ovatele a stì¾ovateli se v prùbìhu tohoto
øízení nepodaøilo prokázat, ¾e pøijal zdanitelná plnìní od dodavatele, který je uveden na zmínìných fakturách. Pokud jde o judikaturu Evropského soudního dvora, na kterou v ¾alobì stì¾ovatel poukazoval, uvedl mìstský soud, ¾e ji nelze ve vìci aplikovat bez ohledu na vnitrostátní právní úpravu.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti výslovnì uplatòuje dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), kdy¾ namítá nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl Mìstský soud v Praze napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹it.
Stì¾ovatel má za to, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil právní otázku týkající se podvodu na dani z pøidané hodnoty, nebo» nesprávnì aplikoval pøíslu¹ná ustanovení zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní platném a úèinném pro pøedmìtná zdaòovací období (dále jen zákon o dani z pøidané hodnoty ), a zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), kdy¾ nezohlednil rozhodnutí Soudního dvora Evropských spoleèenství (dále jen Soudní dvùr ES ) ve spojených vìcech C-354/03, C-355/03 a C-484/03 (dále jen rozsudek Optigen ) a ve spojených vìcech C-439/04 a C-440/04 (dále jen rozsudek Kittel ). Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti cituje pasá¾e z uvedených rozsudkù Soudního dvora ES a vyvozuje z nich dva závìry:
1/ Pokud osoba povinná k dani uskuteèní zdanitelné plnìní, které následuje po plnìní zasa¾eném podvodem na dani z pøidané hodnoty, má tato osoba povinná k dani nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty z plnìní, které pøijala pro uskuteènìní tohoto zdanitelného plnìní, a to za podmínky, ¾e osoba povinná k dani nevìdìla nebo nemohla vìdìt, ¾e plnìní je zasa¾ené podvodem na dani z pøidané hodnoty. 2/ Pokud je objektivnì prokázáno, ¾e plnìní je uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e toto plnìní je zasa¾eno podvodem na dani z pøidané hodnoty, je vìcí soudu odmítnout osobì povinné k dani pøiznat nárok na odpoèet.
Stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e správce danì nijak nerozporoval pøijetí zdanitelných plnìní spoèívající v dodávkách zlata. V dobì uskuteènìní zdanitelných plnìní stì¾ovatel bez jakýchkoli pochybností pova¾oval spoleènosti Sylváno Franco za dodavatele. Toto tvrzení zdùvodòuje tím, ¾e mìl k dispozici výpis z obchodního rejstøíku, ¾ivnostenský list, osvìdèení o registraci k dani z pøidané hodnoty a kopii obèanského prùkazu jednatelky spoleènosti Sylváno Franco (na jméno S. K.). Zlato pøebíral osobnì statutární orgán stì¾ovatele a ten rovnì¾ vyplácel finanèní prostøedky za dodané zlato. Jednotlivé dodávky zlata byly v¾dy øádnì realizovány, odpovídalo i mno¾ství zlata, jeho ryzost a sjednaná cena. Osoba jednající za dodavatele pøedkládala daòové doklady (faktury) obsahující v¹echny nále¾itosti, pøièem¾ s touto osobou se stì¾ovatel seznámil na základì doporuèení dùvìryhodných osob pùsobících v oboru. Pochybnosti zaèal mít teprve na základì ¹etøení Policie Èeské republiky, kdy¾ ji¾ u nìj daòová kontrola probíhala. Stì¾ovatel uvádí, ¾e s Policií ÈR v¾dy øádnì spolupracoval a sna¾il se v¹emi mo¾nými a pro nìho dostupnými prostøedky osvìtlit skuteènosti významné z hlediska uskuteènìní zdanitelných plnìní zasa¾ených podvodem na dani z pøidané hodnoty, a to jak v øízení pøed Policií ÈR, tak v daòovém øízení. Nelze tak hovoøit o tom, ¾e by zùstal pasivní, jak uvedl mìstský soud.
Stì¾ovatel má za to, ¾e v daòovém øízení bylo prokázáno, ¾e se stal obìtí podvodu na dani z pøidané hodnoty, o kterém v dobì uskuteènìní pøedmìtných zdanitelných plnìní nevìdìl a ani nemohl vìdìt. Uvádí, ¾e negoval skuteènosti uvedené na daòových dokladech (kde spoleènost Sylváno Franco vystupovala v pozici dodavatele), a proto¾e se stal obìtí trestné èinnosti (zdanitelná plnìní uskuteènil pan K., který nebyl oprávnìn za uvedenou spoleènost jednat), není mo¾né po nìm po¾adovat opravený daòový doklad.
Stì¾ovatel kategoricky nesouhlasí s tvrzením mìstského soudu, ¾e systém danì z pøidané hodnoty spoèívá ve srovnání pøíslu¹ných zdanitelných plnìní mezi daòovými subjekty na vstupu a na výstupu z dùvodu, ¾e srovnání pøíslu¹ných zdanitelných plnìní na vstupu a na výstupu není podmínkou pro uplatnìní nároku na odpoèet danì, nebo» takovou podmínku zákon o dani z pøidané hodnoty nestanoví. Plátce danì z pøidané hodnoty mù¾e úspì¹nì uplatnit nárok na odpoèet danì i pokud plátce, který zdanitelné plnìní uskuteènil, neodvedl daò na výstupu.
V daòovém øízení bylo potvrzeno, ¾e pan K. neoprávnìnì vystupoval za spoleènost Sylváno Franco, ¾e do¹lo ke zfal¹ování faktur této spoleènosti, a ¾e se tedy stì¾ovatel stal obìtí podvodu. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e mìstský soud mìl vyjít z judikatury Soudního dvora ES, nebo» závìry uvedené v rozsudcích Optigen a Kittel jsou plnì aplikovatelné i na pøípad stì¾ovatele, a to z následujících dùvodù: 1/ Stì¾ovatel uskuteènil zdanitelná plnìní, která následovala po plnìní zasa¾eném podvodem na dani z pøidané hodnoty. 2/ Stì¾ovatel má nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty z plnìní, které pøijal pro uskuteènìní tìchto zdanitelných plnìní. 3/ Stì¾ovatel nevìdìl a ani nemohl vìdìt, ¾e plnìní jsou zasa¾ena podvodem na dani z pøidané hodnoty. 4/ Nebylo objektivnì prokázáno, ¾e stì¾ovatel vìdìl nebo mìl vìdìt, ¾e tato plnìní jsou zasa¾ena podvodem na dani z pøidané hodnoty.
Stì¾ovatel se domnívá, ¾e ustanovení § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty je nutné vykládat eurokonformnì, tj. podle vý¹e zmínìných rozsudkù Soudního dvora ES. Pouhým jazykovým a logickým výkladem ustanovení § 19 odst. 2 vìta druhá tohoto zákona by bylo nutné dojít k závìru, ¾e prokazovat nárok na odpoèet danì podle § 31 daòového øádu, je mo¾né pouze v pøípadì, kdy daòový doklad neobsahuje v¹echny nále¾itosti daòového dokladu; takový závìr by v¹ak byl v rozporu se závìry uvedenými v rozsudcích Optigen a Kittel. Eurokonformním výkladem je toti¾ nutné dojít k závìru, ¾e prokazovat nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty podle ustanovení § 31 daòového øádu je mo¾né i v pøípadì, kdy daòový doklad obsahuje v¹echny nále¾itosti daòového dokladu, ov¹em plnìní, které je jím prokazováno, je zasa¾eno podvodem na dani z pøidané hodnoty.
Stì¾ovatel dále namítá pochybení mìstského soudu, který napadeným rozsudkem zamítl ¾alobní námitky stì¾ovatele týkající se neurèitosti, nesrozumitelnosti a neúplnosti výzvy v odvolacím øízení podle ustanovení § 43 daòového øádu. Charakteristickým rysem výzvy podle tohoto ustanovení daòového øádu je její urèitost a konkrétnost, co¾ nebylo dodr¾eno, nebo» ¾alovaný v rámci odvolacího øízení ¾ádným zpùsobem stì¾ovateli nesdìlil, jak má být dùkazní øízení doplòováno a v jakém smìru. Stì¾ovateli tedy nebylo jasné, jaké konkrétní dùkazní prostøedky by mìl pøedlo¾it a jaké konkrétní pochybnosti ¾alovaného by mìl rozptylovat. Ve výzvì ¾alovaného ze dne 9. 2. 2004, è. j. FØ-12690/13/03, je ohlednì zdaòovacích období, která jsou rozhodná, uvedeno, ¾e se stì¾ovatel vyzývá, aby jakýmikoli dùkazními prostøedky prokázal pøijetí zdanitelného plnìní deklarovaného na pøíslu¹ných fakturách, ale nejsou zde ani náznakem uvedeny pochybnosti ¾alovaného, které mìl ohlednì pøedmìtných faktur a plnìní v nich uvedených. Stì¾ovatel v této souvislosti odkazuje na nález Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 232/02 (sv. 28, è. 134 Sb. n. u.) a na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 11. 2004, sp. zn. 5 Afs 14/2004 (è. 1021/2007 Sb. NSS), a pokyn Ministerstva financí DS-75. Právní názor mìstského soudu, který se v této souvislosti odvolává na skuteènost, ¾e stì¾ovateli ji¾ byly pochybnosti správce danì známy, je nutné kategoricky odmítnout, nebo» ve výzvì uèinìné odvolacím orgánem v odvolacím øízení musí být uvedeny pochybnosti tohoto orgánu a nikoliv pochybnosti správce danì, který rozhodoval v prvním stupni. Stì¾ovatel rovnì¾ nebyl pouèen o následcích nevyhovìní výzvì ¾alovaného (tj. neprokázání pøijetí zdanitelných plnìní), co¾ je v rozporu s ustanoveními § 2 odst. 1 a 2 daòového øádu.
Vady øízení pøed správním orgánem stì¾ovatel spatøuje rovnì¾ v nedostateèném zji¹tìní skutkového stavu. ®alovaný i mìstský soud vycházeli z výpovìdi svìdka J. K. (viz protokol ze dne 16. 9. 2004, è. j. 136936/04/289933/2396), nicménì ohlednì osoby svìdka existovaly ji¾ v øízení pøed správcem danì protichùdné výpovìdi jiných svìdkù, na jejich¾ základì bylo také rozhodováno. Návrhy ¾alovaného na provedení opìtovného výslechu pana K. a jeho konfrontace s dal¹ími vypovídajícími svìdky za úèelem øádného zji¹tìní skutkového stavu mìstský soud nezohlednil a v napadeném rozhodnutí se této otázce nevìnoval. Stì¾ovatel dále upozoròuje na nedostateèné zji¹tìní skutkového stavu ve vìci obchodních aktivit spoleènosti Sylváno Franco a její jednatelky paní S. K., za nevyjasnìný pova¾uje rovnì¾ vztah mezi panem K. a jednatelkou spoleènosti Sylváno Franco. Stì¾ovatel proto namítá poru¹ení ustanovení § 2 odst. 3 daòového øádu. Finanèní orgány mìly navíc vycházet i z výsledkù policejního ¹etøení.
Stì¾ovatel nakonec namítá, ¾e správce danì postupoval v rozporu s ustanovením § 16 odst. 4 daòového øádu, nebo» oznámení o výslechu svìdka J. K. bylo zástupci stì¾ovatele doruèeno jeden den pøed jeho konáním. Povinností správce danì je umo¾nit daòovému subjektu realizovat právo klást svìdkùm otázky pøi ústním jednání, které má daòový subjekt v celém daòovém øízení. Tuto povinnost správce danì splní, pokud daòový subjekt o výslechu svìdka øádnì a vèas vyrozumí. Za vèasné vyrozumìní o výslechu svìdka nemù¾e být pova¾ováno oznámení výslechu tohoto svìdka pouhý jeden den pøed konáním samotné svìdecké výpovìdi, která se navíc konala v Brnì, tj. mimo územní pùsobnost správce danì stì¾ovatele i mimo sídlo stì¾ovatele a jeho zástupce. Mìstský soud se touto ¾alobní námitkou stì¾ovatele vùbec nezabýval.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e stì¾ovatel uplatnil nárok na odpoèet danì z faktur za dodávky ryzího zlata, které pro nìj byly vystaveny spoleèností Sylváno Franco, v rozporu s ustanovením § 19 odst. 1 a 2 zákona o dani z pøidané hodnoty, nebo» neprokázal pøijetí pøedmìtných zdanitelných plnìní od plátce deklarovaného na tìchto fakturách. Stì¾ovatel pøitom sám jako dodavatele deklarovaného plnìní oznaèil jinou osobu, a sice pana K. Jeliko¾ tyto faktury neobsahovaly správné údaje, zejména identifikaci plátce, který mìl uskuteènit zdanitelné plnìní, jako¾to nále¾itost daòového dokladu vymezenou ustanovením § 12 odst. 2 písm. a) a b) zákona o dani z pøidané hodnoty, nebyly uznány za daòové doklady, kterými plátce prokazuje nárok na odpoèet danì.
®alovaný zastává názor, ¾e argumentace stì¾ovatele rozsudky Optigen a Kittel není na místì, nebo» rozhodoval v dobì, kdy je¹tì nebyly vyneseny. Navíc v souladu s uvedenými rozsudky je nezbytné posoudit, zda stì¾ovatel vìdìl nebo mohl vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu. Z mnoha nesrovnalostí v rámci obchodního styku mohl stì¾ovatel odvodit, ¾e pan K. nezastupuje spoleènost Sylváno Franco. Stì¾ovatel v¹ak zùstal neèinný.
®alovaný trvá na svém stanovisku, ¾e nezbytnou podmínkou pro uplatnìní nároku na odpoèet danì je dle § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty prokázání nároku na odpoèet danì daòovým dokladem se v¹emi nále¾itostmi. ®alovaný øádnì prokázal dùvody, proè stì¾ovateli nárok na odpoèet danì nepøiznal, pøitom bylo na stì¾ovateli, aby se pokusil dolo¾it, ¾e skuteènì jednal v dobré víøe.
K námitce týkající se výzvy dle § 43 daòového øádu ¾alovaný uvedl, ¾e stì¾ovatele vyzval k prokázání pøijetí konkrétních zdanitelných plnìní, a muselo mu být zøejmé, ¾e ¾alovaný má pochybnosti o tom, zda stì¾ovatel skuteènì pøijal zdanitelná plnìní tak, jak je v dokladech uvedeno. Jednalo se pøitom o stejné pochybnosti, které mìl správce danì v øízení v prvním stupni. ®alovaný ve výzvì konkrétnì uvedl a pøesným èíselným oznaèením dokladù a dodavatelù zdanitelných plnìní vymezil skuteènosti, které má stì¾ovatel prokázat.
Ohlednì námitky chybìjícího pouèení ve výzvì podle § 43 odst. 2 daòového øádu ¾alovaný uvádí, ¾e v návaznosti na § 50 odst. 4 daòového øádu lze uvedené ustanovení daòového øádu pou¾ít v odvolacím øízení pøimìøenì . Ve výzvách vydaných podle § 43 daòového øádu správce danì v pouèení uvádí, ¾e pokud daòový subjekt pochybnosti neodstraní nebo nedodr¾í stanovenou lhùtu, je správce danì oprávnìn zjistit základ danì a stanovit daò podle pomùcek, a to bez souèinnosti daòového subjektu. V pøípadì stì¾ovatele by pouèení nemìlo smysl, proto¾e správce danì tuto daò ji¾ vymìøil. ®alovaný výzvou v rámci odvolacího øízení stì¾ovateli pouze umo¾nil, aby dolo¾il dal¹í dùkazní prostøedky.
®alovaný odmítá námitky stì¾ovatele ohlednì nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu. Správce danì provádìl øadu ¹etøení z vlastního podnìtu a nelze mu vytýkat, ¾e nejednal v souladu s § 31 odst. 2 daòového øádu. Nebylo povinností jeho ani správce danì zji¹»ovat skutkový stav, nebo» dùkazní bøemeno nesl stì¾ovatel.
®alovaný rovnì¾ odmítá tvrzení, ¾e výslech pana K. byl proveden v rozporu s § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu. Zástupce stì¾ovatele, Ing. Hejret, byl informován o novém termínu svìdecké výpovìdi poté, co se pan K. ke svìdecké výpovìdi nedostavil, a to nejenom písemnì, ale i telefonicky, a to 10 dnù pøed jejím konáním. Tyto skuteènosti vyplývají ze spisového materiálu.
Ze spisového materiálu zejména vyplývá, ¾e v pøedcházejícím daòovém øízení bylo prokázáno, ¾e zdanitelná plnìní (dodávky zlata) nebyla ve skuteènosti realizována dodavatelem, oznaèeným na pøíslu¹ných fakturách-spoleèností Sylváno Franco. Tuto skuteènost ostatnì v prùbìhu daòového øízení pøestal zpochybòovat i stì¾ovatel, který za dodavatele sám oznaèil J. K., se kterým mìl ohlednì dodávek zlata jednat, pøebírat je od nìj a zároveò mu tyto dodávky hradit v hotovosti.
V prùbìhu daòového øízení byli mj. vyslechnuti jako svìdkové následující osoby: p. ©. (bývalý zamìstnanec stì¾ovatele), který mìl stì¾ovatele (konkrétnì pøedsedu pøedstavenstva) seznámit s p. K., p. K., bývalá jednatelka spoleènosti Sylváno Franco, p. V., bývalá zamìstnankynì spoleènosti Kovohutì Pøíbram nástupnická, a. s., která mìla dát p. ©. kontakt na p. K., p. T. (pøedseda pøedstavenstva stì¾ovatele) a p. F., zamìstnanec spoleènosti Safina, a. s., do které mìl p. K. zlato rovnì¾ dodávat. P. K. ve své výpovìdi uvedl, ¾e stì¾ovatele nezná, nikdy s ním nespolupracoval a nejednal a nespolupracoval ani s ¾ádným z vý¹e uvedených svìdkù. Se zlatem údajnì rovnì¾ nikdy neobchodoval. Pøedstavitel spoleènosti Sylváno Franco popøel pravost pøedmìtných faktur a skuteènost, ¾e by tato spoleènost nìkdy obchodovala se zlatem a rovnì¾ odmítl mo¾nost, ¾e by k zastupování spoleènosti byl nìkdy zmocnìn p. K., který mu nebyl znám.
Ve vìci samé je rozhodující posouzení právní otázky, zda stì¾ovateli vznikl nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty, a zda byl tento nárok øádnì prokázán daòovým dokladem (§ 19 odst. 1 a 2 zákona o dani z pøidané hodnoty). Podle ustanovení § 19 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, v rozhodném znìní, má toti¾ plátce nárok na odpoèet danì, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní, uskuteènìná jiným plátcem, pou¾ije pøi podnikání nebo pøi èinnosti vykazující v¹echny znaky podnikání kromì toho, ¾e je provádìna podnikatelem. Podle § 19 odst. 2 tohoto zákona prokazuje plátce nárok na odpoèet danì daòovým dokladem zaúètovaným podle zvlá¹tního právního pøedpisu, pøípadnì evidovaným podle § 11 u plátcù, kteøí nejsou úèetní jednotkou, který má v¹echny tímto zákonem pøedepsané nále¾itosti a který byl vystaven plátcem. V pøípadì, ¾e doklad neobsahuje v¹echny nále¾itosti daòového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvlá¹tního právního pøedpisu (zde § 31 daòového øádu).
Daòové øízení je postaveno na zásadì, podle které má daòový subjekt jednak povinnost daò pøiznat (bøemeno tvrzení) a rovnì¾ má povinnost toto své tvrzení dolo¾it (bøemeno dùkazní). Daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (§ 31 odst. 9 daòového øádu). Daòový subjekt je tedy odpovìdný za to, ¾e jím pøedlo¾ené dùkazy budou prokazovat jeho tvrzení, èím¾ proká¾e i svùj zákonný nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 2006, in: è. 130/1996 Sb.).
Prokazování nároku na odpoèet danì je nejen zále¾itostí formální (pøedlo¾ení pøíslu¹ných daòových dokladù), ale také zále¾itostí skutkovou (k uskuteènìní zdanitelného plnìní musí fakticky dojít). Nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty nemù¾e být uznán, pokud není prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo právì tak, jak je uvedeno v dokladech pøedlo¾ených daòovým subjektem (viz také rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 6. 3. 2007, sp. zn. 2 Afs 148/2006, nebo ze dne 27. 10. 2004, sp. zn. 2 Afs 6/2004, dostupné na www.nssoud.cz).
Daòový doklad pro prokázání nároku na odpoèet danì musí obsahovat v¹echny zákonem pøedepsané údaje, mimo jiné údaje identifikující plátce, který zdanitelné plnìní uskuteènil [§ 12 odst. 1 písm. a) a b) zákona o dani z pøidané hodnoty]. Správce danì v prùbìhu daòového øízení prokázal, ¾e stì¾ovatel nepøijal zdanitelné plnìní od plátce uvedeného na fakturách (tj. od spoleènosti Sylváno Franco). Finanèní orgány proto dospìly ke správnému závìru, ¾e pøedmìtné faktury nebylo mo¾no uznat za úèinné daòové doklady podle ustanovení § 12 zákona o dani z pøidané hodnoty, nebo» nesplòovaly nále¾itosti daòového dokladu ve smyslu jejich obsahového souladu s realizovaným plnìním.
Z konstantní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e pokud v daòovém øízení vy¹lo najevo, ¾e doklad, kterým má být prokázán nárok na nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty, ve skuteènosti nevystavil na nìm uvedený plátce, nesplnil daòový subjekt jednu z podmínek nutných pro uplatnìní nároku na odpoèet danì. Správce danì naopak dostál své povinnosti ve smyslu § 31 odst. 8 daòového øádu, pokud prokázal, ¾e subjekt uvedený na dokladu, kterým má být prokázán nárok na nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty, tento doklad nevystavil. Za této situace správce danì ji¾ nemá povinnost prokazovat, kdo doklad vystavil; tuto povinnost má výhradnì daòový subjekt (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 8. 2005, sp. zn. 5 Afs 188/2004, nebo rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 2. 2006, sp. zn. 5 Afs 44/2005, in: www.nssoud.cz).
Jak vyplývá ze spisového materiálu, správce danì si opatøil øadu dùkazù, na základì kterých lze mít za prokázané, ¾e pøedmìtné faktury nebyly vystaveny spoleèností Sylváno Franco. Tuto skuteènost nakonec stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti ani nerozporuje. Odpoèet na dani z pøidané hodnoty si nicménì stì¾ovatel nárokuje, kdy¾ tvrdí, ¾e se bez svého vìdomí stal obìtí daòového podvodu. Právì v tomto ohledu spoèívá podstata názorového nesouladu stì¾ovatele s argumentací mìstského soudu, obsa¾enou v rozsudku napadeném nyní projednávanou kasaèní stí¾ností.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti odkazuje na rozsudky Optigen a Kittel Soudního dvora ES. Ten v nich zdùraznil, ¾e nárok na odpoèet stanovený v èl. 17 a násl. tzv. ¹esté smìrnice o dani z pøidané hodnoty je nedílnou souèástí systému danì z pøidané hodnoty a nemù¾e být v zásadì omezen. Toto pravidlo se uplatòuje pøímo pro v¹echny danì, které zatì¾ují plnìní uskuteènìná na výstupu (viz rozsudek Optigen, bod 53 odùvodnìní, rozsudek Kittel, bod 47 odùvodnìní). Otázka, zda daò z pøidané hodnoty za pøedchozí nebo následující prodej týkající se dotèeného zbo¾í byla nebo nebyla zaplacena do státní pokladny, nemá vliv na nárok osoby povinné k dani na odpoèet danì z pøidané hodnoty odvedené na vstupu (viz rozsudek Kittel, bod 49 odùvodnìní).
Stì¾ovateli je tøeba pøisvìdèit v tom smìru, ¾e z citovaných rozsudkù Optigen a Kittel vyplývají závìry, které uvádí v kasaèní stí¾nosti a v tomto smìru je právní názor mìstského soudu skuteènì ponìkud nepøesný. Na druhé stranì Nejvy¹¹í správní soud vzhledem k právním závìrùm plynoucím ze zmínìných rozsudkù nemù¾e pøisvìdèit názoru stì¾ovatele, ¾e by § 19 odst. 1 a 2 zákona o dani z pøidané hodnoty v daném pøípadì nebyl vylo¾en v souladu s evropským právem. Podle rozsudku Optigen je toti¾ nutné pøiznat nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty v pøípadì plnìní (v øetìzci po sobì následujících plnìní), která nejsou sama o sobì zasa¾ena podvodem na dani z pøidané hodnoty, a to za pøedpokladu, ¾e osoba povinná k dani nevìdìla nebo nemohla vìdìt, ¾e plnìní je zasa¾ené podvodem na dani z pøidané hodnoty.
V rozsudku Kittel Soudní dvùr ES ale rovnì¾ uvedl, ¾e subjekty, které pøijmou ve¹kerá opatøení, je¾ od nich mohou být rozumnì vy¾adována, aby zajistily, ¾e jejich plnìní nejsou souèástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná o podvod na dani z pøidané hodnoty, nebo jiné podvody, musejí mít mo¾nost dùvìøovat legalitì uvedených plnìní, ani¾ by riskovaly ztrátu nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty odvedené na vstupu (rozsudek Kittel, bod 51 odùvodnìní, obdobnì také rozsudek Soudního dvora ES ze dne 11. 5. 2006, Federation of Technological Industries, C-384/04, bod 33 odùvodnìní). Z toho vyplývá, ¾e pokud osoba povinná k dani vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty, nelze této osobì nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty pøiznat.
Právì proto stì¾ovatel tvrdí, ¾e se stal obìtí podvodu, o kterém nevìdìl a nemohl vìdìt, a proto mu nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty nále¾í, nebo» zdanitelné plnìní pøijal od plátce danì, pana K.. ®alovaný v prùbìhu daòového øízení nezpochybòoval, ¾e stì¾ovatel plnìní pøijal. Pokud v¹ak vy¹lo najevo, ¾e daòové doklady ve skuteènosti nevystavil subjekt, který je na faktuøe uvedený, ¾alovaný nebyl povinen zji¹»ovat, od koho stì¾ovatel ve skuteènosti plnìní pøijal. Pokud tedy stì¾ovatel namítá nedostateèné zji¹tìní skutkového stavu a pokud nejsou pochybnosti o tom, ¾e daòové doklady pøedlo¾ené stì¾ovatelem nelze jako daòové doklady ve smyslu § 12 zákona o dani z pøidané hodnoty uznat, v souladu s vý¹e uvedenými rozsudky Soudního dvora ES musel Nejvy¹¹í správní soud zkoumat, zda stì¾ovatel vìdìl nebo mohl vìdìt o podvodném plnìní.
Ze zprávy o daòové kontrole vyplývá, ¾e od bøezna 2000 do záøí 2001 mìlo mezi stì¾ovatelem a spoleènostmi Sylváno Franco a Alpeko (jejím¾ jménem rovnì¾ jednal pan K.) dojít k celkem 27 obchodním pøípadùm v hodnotách pohybujících se v rozmezí od cca 320 000 Kè do 3 500 000 Kè; tyto èástky pøitom mìly být stì¾ovatelem vypláceny v¾dy v hotovosti. Pøihlédnuto bylo rovnì¾ ke skuteènosti, ¾e se stì¾ovatel (jako po¹kozený podvodným jednáním) nedomáhal svých práv v trestním øízení. Vzhledem k uvedenému nelze rozumnì pøistoupit na takovou verzi událostí, ¾e by stì¾ovatel-zvlá¹tì pøi tak velkém objemu obchodních transakcí-nemohl vynalo¾it pøijatelné úsilí k tomu, aby rozpoznal nebo alespoò pojal podezøení na to, ¾e je obìtí podvodu. Jak uvedl ji¾ mìstský soud, stì¾ovatel mìl a mohl jako podnikatel v pøíslu¹ném odvìtví mít s ohledem na èasový prùbìh obchodù a jejich objem oprávnìné pochybnosti o legalitì celého procesu. V tomto smìru se proto zdej¹í soud plnì ztoto¾òuje s názorem mìstského soudu i ¾alovaného.
Mìstský soud posoudil právní otázku, zda stì¾ovatel vìdìl nebo mohl pøi rozumnì vynalo¾eném úsilí vìdìt, ¾e se úèastní podvodného plnìní, správnì a v souladu s judikaturou Soudního dvora ES. Postupoval také dle judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu, který zdùraznil napø. v rozsudku ze dne 10. 1. 2008, è. j. 9 Afs 67/2007-174, a v rozsudku ze dne 22. 1. 2009, è. j. 9 Afs 73/2008-162 (in: www.nssoud.cz), ¾e pro podnikatele závìry Evropského soudního dvora neznamenají pouze bezbøehou ochranu nároku na odpoèet danì, ale znamenají mimo jiné povinnost vìnovat zvý¹enou pozornost interním kontrolním mechanismùm, aby v pøípadì odhalení podvodného jednání nevznikly pochybnosti, ¾e o podvodu vìdìli èi se zøetelem ke v¹em okolnostem vìdìt mohli. Je toti¾ vìcí podnikatelského subjektu, aby v zájmu minimalizace podnikatelského rizika pøizpùsobil svou obchodní èinnost konkrétním podmínkám a pøi sjednávání obchodních kontraktù (zvlá¹tì se znaèným finanèním dopadem) se v rámci mo¾ností sna¾il dbát na bezproblémovost svých obchodních partnerù.
Je dále nutné uvést, ¾e mìstský soud netvrdil, ¾e plátce danì z pøidané hodnoty nemù¾e uplatnit nárok na odpoèet danì v pøípadì, ¾e plátce, který zdanitelné plnìní uskuteènil, neodvedl daò na výstupu. Uvedl, ¾e pokud daòový subjekt tvrdí, ¾e skuteènosti uvedené v daòovém dokladu neodpovídají skuteènosti a neguje je (èi pokud k tomuto zji¹tìní dospìje správce danì), musí tento daòový subjekt prokázat, ¾e byl pøípadnì obìtí trestné èinnosti a ¾e po nìm nelze vy¾adovat, aby pøedlo¾il doklad opravený. Daný po¾adavek je podle názoru soudu nutný pro øádné fungování celého systému danì z pøidané hodnoty, která spoèívá ve srovnání pøíslu¹ných zdanitelných plnìní mezi daòovými subjekty na vstupu a výstupu . Mìstský soud tímto zdùvodòoval, ¾e daòové doklady musí být formálnì správné a musí se týkat uskuteènìného plnìní. Pokud tomu tak není, musí daòový subjekt sám a dostateènì zdùvodnit, proè øádný doklad nepøedlo¾il.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval námitkou stì¾ovatele, ¾e výzva ¾alovaného v odvolacím øízení ve smyslu ustanovení § 50 odst. 4 a § 43 daòového øádu byla neurèitá, nesrozumitelná a neúplná. Podle § 50 odst. 4 daòového øádu je odvolací orgán oprávnìn pou¾ít pøimìøenì i § 43 daòového øádu. Pou¾ití slova pøimìøenì umo¾òuje volnìj¹í pou¾ití § 43 v rámci odvolacího øízení. Skuteènost, ¾e ve výzvì nebyly uvedeny pochybnosti ¾alovaného, není vadou øízení pøed správním orgánem, která by mohla ovlivnit zákonnost jeho rozhodnutí. ®alovaný vyzval stì¾ovatele, aby jakýmikoliv dùkazními prostøedky, s výjimkou dùkazních prostøedkù, které ji¾ pøedlo¾il pøi daòovém øízení, prokázal pøijetí zdanitelného plnìní u konkrétnì uvedených faktur. Vzhledem k tomu, ¾e se jednalo o výzvu v rámci odvolacího
øízení, muselo být stì¾ovateli jasné, o jaké pochybnosti se jedná, proto¾e odvolacímu øízení pøedcházelo øízení v prvním stupni.
Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti rovnì¾ upozoròuje na odli¹ný charakter výzvy dle § 43 daòového øádu ve vytýkacím øízení a výzvy podle tohoto ustanovení pøimìøenì pou¾ité v rámci odvolacího øízení. Z § 50 odst. 4 daòového øádu plyne, ¾e v rámci odvolacího øízení je výzva dle § 43 spí¹e fakultativním nástrojem odvolacího orgánu, který pøezkoumává rozhodnutí správce danì v prvním stupni, co¾ rozhodnì neplatí o pou¾ití této výzvy ve vytýkacím øízení.
Pokud správní orgán ve výzvì nepouèí daòový subjekt o následcích nevyhovìní výzvì, nejedná se pochybení správního orgánu takové intenzity, které by mìlo za následek vydání nezákonného rozhodnutí. K vymìøení danì toti¾ do¹lo v pøípadì stì¾ovatele rozhodnutím správního orgánu prvního stupnì, proti kterému se stì¾ovatel sám odvolal. Daòový subjekt si mohl uvìdomit, jaké následky bude mít to, ¾e nepøedlo¾il dostatek dùkazních prostøedkù k prokázání pøijetí pøedmìtných zdanitelných plnìní. ®alovaný postupoval v souladu se zásadou souèinnosti (§ 2 odst. 2 daòového øádu) v pøípadì, ¾e vyu¾il svého oprávnìní vyzvat stì¾ovatele, který v pøedcházejícím daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno, k pøedlo¾ení dal¹ích dùkazních prostøedkù, které by mohly prokázat jeho tvrzení.
Stì¾ovatel namítá nedostateèné zji¹tìní skutkového stavu, proto¾e ohlednì osoby J. K. existovaly v daòovém øízení protichùdné výpovìdi svìdkù. Jak v¹ak bylo uvedeno ji¾ vý¹e, správce danì v øízení prokázal, ¾e faktury na zdanitelná plnìní nevystavila spoleènost Sylváno Franco. Stì¾ovatel také v prùbìhu daòového øízení potvrdil, ¾e mu zlato dodával pan K. Nejvy¹¹í správní soud má za tìchto okolností za to, ¾e v prùbìhu daòového øízení získal správce danì dostatek dùkazù o tom, ¾e stì¾ovatel neprokázal svùj nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty. Pokud se ale pozdìji stì¾ovatel, jak tvrdí, stal obìtí podvodu, mìl svoji aktivitu smìøovat k tomu, aby jeho tvrzení mohlo být prokázáno. Provedení opìtovného dokazování v podobì výpovìdí ji¾ jednou vyslechnutých svìdkù v konfrontaci s výpovìdí pana K., ke kterému mìstský soud na návrh stì¾ovatele nepøistoupil, by v¹ak podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu zjevnì nemohlo vést k závìrùm, které by ve svém dùsledku mohly ovlivnit výsledné rozhodnutí soudu.
Námitka stì¾ovatele, ¾e nebyl vèas vyrozumìn o výslechu svìdka p. K., není té¾ dùvodná. Z dopisu Finanèního úøadu Brno II, ze dne 8. 9. 2004, è. j. 138973/04/289933/2396, toti¾ vyplývá, ¾e svìdek J. K. byl k podání svìdecké výpovìdi pøedvolán nejprve dne 2. 9. 2004, na kterou se bez omluvy nedostavil. Sdìlení o tomto termínu výslechu svìdka bylo zasláno zmocnìnému zástupci stì¾ovatele, Ing. H., který se v tomto termínu dostavil. Náhradní termín svìdecké výpovìdi byl dne 6. 9. 2004, kdy se svìdek J. K. dostavil ke svému správci danì, stanoven na 16. 9. 2004, a je¹tì tého¾ dne, tj. 6. 9. 2004, byla tato informace telefonicky a poté i písemnì sdìlena zástupci stì¾ovatele. I za pøedpokladu, ¾e by písemné vyrozumìní o novém termínu svìdecké výpovìdi stì¾ovatel obdr¾el v písemné podobì pouhý den pøed jejím konáním, zástupce stì¾ovatele byl o této skuteènosti informován øádnì a vèas telefonicky, co¾ stì¾ovatel nepopírá. Právo klást svìdkùm otázky [§ 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu] tedy nebylo stì¾ovateli upøeno. Tvrzení stì¾ovatele, ¾e se mìstský soud touto námitkou nezabýval, je mylné, proto¾e z rozsudku mìstského soudu vyplývá, ¾e soud o námitce rozhodoval.
Závìrem zdej¹í soud poukazuje na to, ¾e øadu svých závìrù vyslovil shodným zpùsobem ji¾ ve vìcech tého¾ stì¾ovatele, které byly zavr¹eny rozsudky ze dne 5. 2. 2009, è. j. 2 Afs 46/2008-175, a ze dne 31. 8. 2009, è. j. 8 Afs 14/2009-174, oba viz www.nssoud.cz.

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 § 19
 § 31
 § 31
 § 43
 § 2
 soud 
 soud 
 § 2
 § 16
 soud 
 § 19
 § 12
 § 19
 § 43
 § 43
 § 50
 § 43
 § 31
 § 16
 § 19
 § 19
 § 11
 § 31
 § 12
 § 31
 soud 
 § 19
 § 12
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 50
 § 43
 § 50
 § 43
 § 43
 soud 
 § 43
 § 50
 § 43
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud