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Timestamp: 2020-08-03 12:56:24+00:00

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Sentenza Cassazione Civile n. 29168 del 12/11/2019 – Sentenze La Legge per Tutti
Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 29168 del 12/11/2019
Cassazione civile sez. trib., 12/11/2019, (ud. 12/09/2019, dep. 12/11/2019), n.29168
sul ricorso iscritto al n. 26401/2012 R.G. proposto da:
ATIESSE Spa in liquidazione e C.S.;
– intimati – e
F.G., S.C. e S.D. quali eredi di
Toscana n. 370/1/11, depositata il 28 settembre 2011.
2019 dal Cons. Dott. Fuochi Tinarelli Giuseppe.
generale Dott.ssa Tassone Kate, che ha concluso per l’accoglimento
L’Agenzia delle dogane emetteva nei confronti della Atiesse Spa (già Atiesse Group Spa), della First General Trading (FGT) Sas, di C.S., legale rappresentante della FGT Sas, nonchè di S.M., spedizioniere doganale dipendente della FGT Sas, quali responsabili solidali, atti di contestazione e irrogazione di sanzioni, per dazi e per Iva all’importazione per l’anno 2004 per merci importate dalla Cina, poichè, in esito alle risultanze dell’attività di mutua assistenza amministrativa con la Repubblica Popolare Cinese, era emerso che le fatture allegate al certificato Form A erano diverse da quelle originali e il valore delle merci (nella specie, calzature e indumenti) superiore a quanto dichiarato.
I contribuenti impugnavano, con separati ricorsi, gli atti di contestazione. La Commissione provinciale tributaria di Pisa, previa riunione, li accoglieva.
L’Agenzia delle dogane ricorre per cassazione con tre motivi. I contribuenti sono rimasti intimati.
Con ordinanza n. 8128 del 22 marzo 2019 veniva disposta la rinnovazione delle notifiche e l’integrazione del contraddittorio nei confronti degli eredi del sig. S.M..
1. Va dato atto, preliminarmente, dell’avvenuta regolare ottemperanza da parte dell’Ufficio dell’ordinanza n. 8128 del 2019.
2. Sempre in via preliminare, sul presupposto che il giudizio ha ad oggetto esclusivamente l’irrogazione di sanzioni, va dichiarata la cessazione della materia del contendere nei confronti di F.G., S.C. e S.D. quali eredi di S.M., nonchè nei confronti di C.S. nella qualità di successore della First General Trading (FGT) Sas, estinta e cancellata dal registro delle imprese: ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 8, infatti, la morte del trasgressore, come anche l’estinzione della società, comporta l’estinzione dell’obbligazione sanzionatoria, che resta intrasmissibile agli eredi e successori (v. n. Cass. 25644 del 15/10/2018; Cass. n. 9094 del 07/04/2017 con riguardo all’ipotesi di estinzione della società).
Permane, invece, l’interesse al ricorso nei confronti della società Atiesse Spa, ancorchè in liquidazione, e di C.S. in proprio in quanto attinta da autonomo atto di contestazione.
3. Il primo motivo denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 5 CDC, 1717 c.c., 201, 202 CDC, D.P.R. n. 43 del 1973, art. 38.
Il secondo motivo denuncia insufficiente motivazione circa fatti decisivi e controversi per il giudizio.
Il terzo motivo denuncia violazione dell’art. 654 c.p.p. e art. 116 c.p.c..
3.1. L’Agenzia delle dogane lamenta, in sostanza, che la CTR, con erronea applicazione delle norme richiamate, abbia ritenuto che il sig. S.M. avesse operato in rappresentanza diretta, derivandone, con motivazione apodittica, l’esclusione della responsabilità nei confronti degli altri soggetti, e, comunque, non fosse provata la consapevolezza dell’irregolarità della dichiarazione, essendosi i contribuenti limitati a fornire la documentazione al doganalista.
La CTR, inoltre, ha attribuito efficacia diretta e cogente alla decisione penale – di cui non ha esplicitato il contenuto e la portata – in luogo della necessaria autonoma valutazione in relazione al complesso degli elementi in giudizio.
4. Le doglianze, da esaminare unitariamente in quanto strettamente e logicamente connesse, sono fondate.
5. Occorre premettere, in primo luogo, che la vicenda in esame resta disciplinata nell’ambito dell’art. 201 CDC, per essere avvenuta l’importazione in base ad una dichiarazione doganale.
L’art. 4, punto 9, CDC, definisce l’obbligazione doganale come l’obbligo di una persona di corrispondere l’importo dei dazi all’importazione applicabili a una determinata merce.
La fattispecie è espressamente regolata dall’art. 201 CDC che dispone “1. L’obbligazione doganale all’importazione sorge in seguito: a) all’immissione in libera pratica di una merce soggetta a dazi all’importazione, oppure b) al vincolo di tale merce al regime dell’ammissione temporanea con parziale esonero dai dazi all’importazione.
Quando una dichiarazione in dogana per uno dei regimi di cui al paragrafo i è redatta in base a dati che determinano la mancata riscossione, totale o parziale, dei dati dovuti per legge, le persone che hanno fornito detti dati necessari alla stesura della dichiarazione, e che erano o avrebbero dovuto ragionevolmente essere a conoscenza della loro erroneità, possono parimenti essere considerate debitori conformemente alle vigenti disposizioni nazionali”.
L’art. 202 CDC, invece, prevede che l’obbligazione doganale sorge con l’immissione in libera pratica nel territorio comunitario anche nei casi di “introduzione irregolare” e di “sottrazione indebita al controllo doganale”.
In altri termini, nelle ipotesi contemplate dall’art. 201 CDC la nascita dell’obbligazione è collegata – come per la vicenda in esame – alla dichiarazione doganale, mentre negli altri casi, venendo a mancare l’elemento dichiarativo e l’indicazione della destinazione della merce, opera una presunzione legale di immissione in libera pratica.
6. Così determinato l’ambito di riferimento normativo, occorre valutare se e come possano venire in rilievo le posizioni dei diversi partecipanti alle operazioni di importazione.
6.1. Con riferimento, in primo luogo, al ruolo svolto dal dichiarante in dogana – nella vicenda in esame S.M., spedizioniere doganale – la norma distingue tra colui che agisce in rappresentanza diretta (che è esente da responsabilità, salva la sua eventuale negligenza o mala fede) e colui che opera in rappresentanza indiretta, che si ha quando il soggetto agisce per conto altrui senza aver ricevuto una procura ad hoc e ciò a prescindere dalla spendita o meno del nome (nel primo caso è configurabile una ipotesi di falsus procurator e gli effetti dell’attività si consolidano sul rappresentante apparente).
L’art. 201 CDC, nel prevedere esplicitamente la responsabilità del dichiarante – quando operi quale rappresentante indiretto, che, anzi, è il primo obbligato per essere la responsabilità estesa al soggetto per cui agisce – mira, da un lato, a responsabilizzare il soggetto che pone in essere l’attività doganale e, dall’altro, ad ampliare il novero dei debitori dell’obbligazione doganale, sì da assicurarne, con maggiore efficienza, la riscossione; tale ratio, del resto, assiste anche la previsione della responsabilità delle “altre persone” (v. Corte di Giustizia, sentenza 17 novembre 2017, A, in C-522/16).
Va poi rilevato, quanto alla ripartizione dell’onere della prova sul carattere della rappresentanza, che l’art. 5 DC, comma 5, C nel prevedere che “L’autorità doganale può chiedere a chiunque dichiari di agire in nome o per conto di un’altra persona di fornirle le prove del suo potere di rappresentanza” postula che essa incomba sul dichiarante che spenda una tale qualità e ciò sull’evidente assunto che la rappresentanza diretta integra una ipotesi di esenzione di responsabilità, sicchè incombe su colui che la invoca dimostrarla.
Tale conclusione trova poi esplicita conferma nel disposto di cui all’art. 5 CDC, comma 4, secondo periodo, che, in caso di falsus procurator, stabilisce che “la persona che non dichiari di agire a nome o per conto di un terzo o che dichiari di agire a nome o per conto di un terzo senza disporre del potere di rappresentanza è considerata agire a suo nome e per proprio conto”.
6.2. Va, dunque, affermato il seguente principio di diritto:
“In tema di obbligazioni doganali, incombe sul dichiarante che affermi di agire in rappresentanza diretta fornire la prova del suo potere di rappresentanza, nella cui mancanza deve ritenersi che abbia agito quale rappresentante indiretto”
6.3. Quanto alla posizione degli altri soggetti che abbiano fornito un contributo causale alle operazioni di importazione, assume rilievo la previsione del capoverso dell’art. 201 CDC, comma 3, per cui “Quando una dichiarazione in dogana per uno dei regimi di cui al paragrafo 1 è redatta in base a dati che determinano la mancata riscossione, totale o parziale, dei dati dovuti per legge, le persone che hanno fornito detti dati necessari alla stesura della dichiarazione, e che erano o avrebbero dovuto ragionevolmente essere a conoscenza della loro erroneità, possono parimenti essere considerate debitori conformemente alle vigenti disposizioni nazionali”.
6.4. In tale ambito rientrano, dunque, le condotte riferibili agli altri soggetti coinvolti nel giudizio – l’Atiesse Spa e la First General Trading Sas, nonchè C.S. – dovendosi sicuramente escludere che il loro ruolo fosse sussumibile nell’ambito della rappresentanza diretta o indiretta, non fosse altro per il fatto che nessuna dichiarazione doganale è stata presentata da essi.
Il ruolo ricoperto dalle due società nella complessa operazione di importazione è, in realtà, quello di intermediari: la Atiesse, sul piano formale, è stata incaricata dalla CCM di importare merci dalla Cina e, poi, ha dato incarico ad FGT Sas di effettuare le relative operazioni, la quale, a sua volta, ha incaricato un proprio dipendente, il sig. S. con qualifica di spedizioniere doganale, di svolgere le operazioni di immissione in libera pratica.
Si tratta, dunque, dei soggetti che hanno intrattenuto rapporti con l’importatore (Atiesse Spa), che hanno fornito e detenuto la documentazione utilizzata dal S. per redigere la dichiarazione doganale (entrambe), ed hanno assegnato l’incarico a quest’ultimo (la FGT Sas).
7. Orbene, quanto alla posizione del S. – per quanto ancora rileva ai fini della qualificazione complessiva della vicenda la CTR ha affermato che “lo stesso deve considerarsi un mandato con rappresentanza diretta come provato sia dalle modalità di conferimento dell’incarico sia dallo svolgimento delle operazioni doganali; peraltro l’Agenzia delle Dogane che attribuisce al sig. S.M. un tipo di rappresentanza indiretta non fornisce una indicazione normativa nè produce prove a sostegno della propria tesi”, motivazione che, oltre a porsi in contrasto con i principi sopra esposti, è del tutto incongrua è astratta, non tenendo in alcun conto delle specifiche e articolate censure dell’Ufficio.
8. Quanto alla posizione delle società Atiesse Spa e di C.S., la motivazione della CTR è sostanzialmente assente, essendosi limitata – e in ciò la fondatezza della terzo motivo di ricorso – a richiamare “le risultanze”, neppure specificate, “emerse nella sentenza n. 914/09 emessa dal Tribunale di Pisa – sezione penale – in composizione monocratica, nel procedimento penale RGNR 1626/05 promosso nei confronti del sig. H.W. e del sig. Sa.Fa. (quale rappresentante dell’unità locale di Calenzano della società Atiesse Group Spa)”
8.1. Va invero sottolineato che, nella vicenda in esame, venendo in riferimento una introduzione regolare di merci su presentazione con dichiarazione doganale, la disamina, qui omessa, andava operata, in primo luogo, sulla documentazione fornita al dogazionalista dalla Atiesse Spa (e dalla FGT Sas) alla luce degli elementi introdotti nel giudizio dall’Ufficio.
8.2. In tal senso, la CTR, a fronte della indiscussa falsità delle fatture, ha omesso di considerare – come invece dedotto dall’Ufficio e pacificamente documentato nel giudizio anche alla stregua della decisione penale riprodotta dalle controricorrenti – il diretto e rilevante coinvolgimento della Atiesse Spa con riguardo alla filiale di Calenzano, il cui titolare ( Sa.Fa.) è stato altresì sottoposto a processo penale proprio in relazione ai fatti in giudizio, nonchè del rinvenimento presso la sede della filiale stessa di documentazione in bianco e timbri per la falsificazione delle fatture.
Giova sottolineare, sul punto, che la circostanza che venga in rilievo una persona giuridica e non una persona fisica non ha carattere ostativo poichè, da un lato, “l’art. 202, paragrafo 3, primo trattino, di tale codice” – conclusione pienamente mutuabile per l’art. 201, paragrafo 3 – “menziona la “persona” che ha proceduto all’introduzione irregolare, senza precisare se tale persona sia una persona fisica o una persona giuridica. Può quindi essere considerata debitrice dell’obbligazione doganale qualunque “persona” ai sensi della detta disposizione, ossia quella che può essere considerata, con i suoi atti, all’origine dell’irregolare introduzione della merce” (Corte di Giustizia, 25 gennaio 2017, Ultra-Brag AG, in C-679/15; in precedenza v. Corte di Giustizia 23 settembre 2004, Spedition Ulustrans, in C-414/02) e, dall’altro, le sanzioni, in forza del D.L. n. 269 del 2003, art. 7, sono esclusivamente a carico delle persone giuridiche.
Quanto poi alla riferibilità della condotta del dipendente ai fini della responsabilità della società la già citata decisione Ultra-Brag AG, in C-679/15 ha affermato il principio secondo il quale “una persona giuridica, il cui dipendente, che non è il suo rappresentante legale, è all’origine dell’introduzione irregolare di una merce nel territorio doganale dell’Unione, può essere considerata come debitrice dell’obbligazione doganale sorta da tale introduzione, allorchè detto dipendente ha introdotto la merce di cui trattasi rispettando l’ambito dei compiti affidati dal suo datore di lavoro ed eseguendo gli ordini impartiti, a tal fine, da un altro dipendente di quest’ultimo, abilitato a tale riguardo nell’ambito delle proprie funzioni, e ha così agito nel quadro delle proprie attribuzioni, in nome e per conto del suo datore di lavoro”.
Tale principio, in relazione alla fattispecie in esame, va rapportato alle decisioni assunte quanto alla fornitura di dati errati e dunque, a maggior ragione, all’eventuale ruolo e coinvolgimento dei contribuenti nella preparazione dei dati stessi.
8.3. Va poi considerato che, come evidenziato dall’Ufficio, del tutto anomala era la situazione con riguardo al conferimento della rappresentanza al S..
Il D.P.R. n. 43 del 1973, art. 40, comma 2, nel testo ratione temporis applicabile, prevedeva che “la rappresentanza diretta, limitatamente alle dichiarazioni in dogana, è riservata agli spedizionieri doganali iscritti nell’albo professionale istituito con la L. 22 dicembre 1960, n. 1612, salvo quanto previsto nell’art. 43”, sicchè solo il S. poteva operare in rappresentanza diretta e ciò in base ad apposita procura rilasciata direttamente dall’importatore, CCM, mentre nella vicenda in esame è pacifico che quest’ultimo aveva intrattenuto rapporti solo con la Atiesse Spa, che, a sua volta, aveva attribuito l’incarico alla First General Trading Sas, che ne aveva officiato il S. quale proprio dipendente.
La procura, del resto, è un atto conferito intuitu personae, sicchè il rappresentante non può sostituire altri a sè nell’esecuzione dell’incarico ricevuto, a meno che tale facoltà non gli sia stata espressamente conferita (Cass. n. 15412 del 28/06/2010): ne deriva che l’eventuale conferimento in tali termini (e tale facoltà fosse stata sin dall’inizio prevista ai sensi dell’art. 1717 c.c.) non avrebbe impedito il conferimento di un sub mandato ad uno spedizioniere doganale.
E’ dunque evidente che il complessivo rapporto presentava tenuto anche conto della già rilevata apoditticità della motivazione in punto di rappresentanza diretta – caratteri in ogni caso anomali atteso che, attraverso una serie plurima di atti unilaterali, all’ultimo soggetto della catena procedimentale sarebbero state attribuite, nella migliore delle ipotesi, facoltà invece precluse ai titolari delle posizioni pregresse.
La peculiarità della situazione, del resto, aveva portato l’ufficio doganale – come ampiamente dedotto dall’agenzia delle dogane (v. atto di gravame riprodotto per autosufficienza) – a chiedere, ai sensi dell’art. 5 CDC, comma 5, al S. la prova della relativa procura, questione su cui il giudice regionale omette, anche qui, ogni considerazione.
9. Il ricorso, pertanto, con riguardo alle posizioni residue, va accolto e la sentenza cassata con rinvio, anche per le spese, alla CTR competente in diversa composizione per un nuovo esame in conformità ai principi esposti.
Con riguardo agli eredi di S.M. e di C.S. quale successore della FGT Sas, invece, in relazione alla declaratoria di cessazione della materia del contendere, va disposta la compensazione delle spese per l’intero giudizio.
La Corte dichiara cessata la materia del contendere nei confronti di F.G., S.C. e S.D. quali eredi di S.M., nonchè nei confronti di C.S. nella qualità di successore della First General Trading (FGT) Sas. Compensa, nei loro confronti, le spese dell’intero giudizio.
Accoglie il ricorso nei confronti di Atiesse Spa in liquidazione e di C.S. in proprio; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla CTR della Toscana in diversa composizione.

References: Sentenza 
 art. 8
 Cass. 
 Cass. 
 art. 38
 art. 116
 sentenza 
 sentenza 
 art. 7
 art. 40
 sentenza 
 sentenza