Source: https://tc.vlex.es/vid/2-6-50-100-138060
Timestamp: 2020-06-06 16:49:53+00:00

Document:
STC 276/2000, 16 de Noviembre de 2000 - Jurisprudencia - VLEX 138060
Número de Recurso: 662/1997
CI acumuladas 662/97, 1740/97, 1757/97 y 1758/97. Planteadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, respecto del artículo 61.2 de la Ley General Tributaria, en la redacción de la Ley 18/1991, de 6 de junio, que impone un recargo del 50 por 100 para ingresos fuera de plazo. Supuesta vulneración del derecho a la legalidad de las sanciones administrativas, y vulneración del derecho de defensa en el procedimiento administrativo sancionador. Nulidad del precepto. Votos particulares.
Sentencia citada en: 1444 sentencias, 67 artículos doctrinales, 32 resoluciones administrativas
El día 19 de febrero de 1997 tuvo entrada en el Registro de este Tribunal un escrito de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, al que se acompaña, junto al testimonio del correspondiente procedimiento, el Auto de la referida Sala de 19 de diciembre de 1996, mediante el que se acuerda elevar a este Tribunal cuestión de inconstitucionalidad en relación con el art. 61.2 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT), en su redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF, desde ahora), por entender que dicho precepto vulnera los arts. 24 y 25.1, en relación con el 9.3, todos ellos de la CE.
Dicha cuestión de inconstitucionalidad trae causa del recurso contencioso-administrativo núm. 1203/93 planteado por don Honorio Rodríguez García contra la Resolución de 30 de abril de 1993, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa instada contra la liquidación de un recargo del 50 por 100 de la cuota tributaria del IRPF correspondiente al 4º trimestre de 1991 no ingresada en plazo (en total, 3.752.422 pesetas), dictada por la Delegación de Hacienda de Girona (Administración de Figueres). Una vez concluso el procedimiento, la Sala, al amparo del art. 35.2 LOTC, acordó, mediante providencia de 16 de octubre de 1996, oír a las partes y al Ministerio Fiscal por plazo de diez días acerca de la procedencia de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre el citado art. 61.2 LGT en su redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Solicitado por el Ministerio Fiscal, en escrito de 29 de octubre de 1996, aclaración sobre los preceptos constitucionales que el órgano judicial entendía vulnerados por el citado art. 61.2 LGT, la Sala, mediante providencia de 5 de noviembre de 1996, citó como tales los arts. 24 y 25.1 CE, en relación con el 9.3 CE, confiriendo nuevamente a las partes y al Ministerio Fiscal el plazo de diez días para que pudiesen alegar lo que entendiesen oportuno sobre la pertinencia de plantear la mencionada cuestión de inconstitucionalidad. Dentro del plazo conferido, el recurrente estimó oportuno que se elevase la correspondiente cuestión, pretensión a la que, por el contrario, se opusieron el Abogado del Estado y el Ministerio Fiscal.
Las consideraciones del Auto de planteamiento de la cuestión pueden, sintéticamente, exponerse del modo que sigue:
Comienza en primer lugar la Sala destacando la necesidad de dilucidar cuál es la verdadera naturaleza del recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria por ingreso fuera de plazo, liquidado al actor en el recurso contencioso-administrativo núm. 1203/93 por el ingreso extemporáneo del IRPF correspondiente al cuarto trimestre de 1991, dado que si se tratara de una sanción habría que decretar la nulidad de dicha liquidación por su contradicción con los arts. 24 y 25.1, en relación y combinación con el 9.3, todos ellos de la CE, "al haberse prescindido de cualquier tipo de procedimiento sancionador y tratarse, en suma, de una sanción de plano".
Seguidamente, después de transcribir el art. 61.2 LGT cuestionado y recordar que la Administración giró al recurrente en el proceso a quo un recargo del 50 por 100 por un retraso de 103 días, destaca la Sala proponente que mientras que el art. 61.2 LGT cuya constitucionalidad fue confirmada por la Sentencia de este Tribunal de 13 de noviembre de 1995 contemplaba para los supuestos de ingresos espontáneos fuera de plazo la aplicación de un interés de demora con un tipo mínimo del 10 por 100 de la deuda, en la redacción del precepto que ahora se recurre se establece "un recargo único con exclusión del interés de demora y de las sanciones que pudieran ser exigibles".
Sentado lo anterior, sostiene la Sala que la naturaleza sustancial del recargo cuestionado coincide con la de las sanciones. Efectivamente, tras subrayar, con palabras extraídas del Voto particular a la STC 164/1995, antes citada, que la "naturaleza de las instituciones está en su estructura y en su función", afirma el órgano judicial que el recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria tiene "igual naturaleza que la de la sanción pecuniaria por retraso en el pago". La naturaleza sancionadora que se denuncia es especialmente clara -siempre a juicio de la Sala- en el caso del recargo del 50 por 100 de la cuota tributaria que la norma establece para los retrasos superiores a tres meses, cuantía ésta que coincide exactamente con la sanción mínima prevista en el art. 87.1 LGT para las infracciones tributarias tipificadas en el art. 79 a) LGT consistentes en dejar de ingresar la totalidad o parte de la deuda tributaria dentro de los plazos reglamentariamente señalados (dicha sanción, que en el momento en el que se produjo el retraso en el ingreso del IRPF por el actor era del 50 al 300 por 100 de la deuda, tras la reforma de la LGT operada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, sería del 50 al 150 por 100). En fin, lo que como medida sustitutoria ordena el art. 61.2 LGT a juicio del órgano que promueve la cuestión "es, sencillamente, la imposición de la sanción en su grado mínimo, si la infracción es de simple retraso superior a tres meses y si el retraso es de carácter leve, esto es, no superior a los tres meses, el incremento de la deuda tributaria será sólo del 10 por 100, que, por lo demás, coincide con el importe del anterior interés de demora mínimo y con el antiguo recargo de prórroga".
Sentada la naturaleza punitiva del "recargo único" cuestionado, según la Sala proponente, hay que concluir que su aplicación "no puede tener lugar de una manera automática, sino siguiendo los trámites del procedimiento sancionador y de acuerdo con los principios que lo inspiran y a los que, en todo momento, debe ajustarse la potestad sancionadora de la Administración".
A este respecto, es evidente para el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que los recargos mencionados vulneran el art. 24 CE, ya que su configuración legal "como ‘algo’ distinto a las sanciones y a los intereses de demora, impide la aplicación del sujeto pasivo de las distintas garantías que asisten al administrado en materia sancionadora", previstas en dicho precepto constitucional, "e incluso la posibilidad de moderación de su responsabilidad en aplicación de los criterios de culpa y de proporcionalidad vigentes en materia sancionadora".
Por providencia de 8 de abril de 1997, la Sección Cuarta de este Tribunal acordó admitir a trámite la cuestión registrada con el núm. 662/97; dar traslado de las actuaciones recibidas, conforme establece el art. 37.2 LOTC, al Congreso de los Diputados y al Senado, por conducto de sus Presidentes, al Gobierno, por conducto del Ministerio de Justicia, y al Fiscal General del Estado, al objeto de que, en el improrrogable plazo de quince días, las partes mencionadas pudieran personarse en el proceso y formular las alegaciones que estimasen pertinentes.
El Abogado del Estado formuló sus alegaciones mediante escrito presentado el 28 de abril de 1997, en el que suplica que se dicte Sentencia totalmente desestimatoria de la cuestión promovida. Comienza en dicho escrito poniendo de manifiesto que, en síntesis, la Sala proponente fundamenta la cuestión de inconstitucionalidad en que el art. 61.2 LGT, en su redacción dada por la Ley 18/1991, encubre bajo el apelativo "recargos" lo que en realidad constituyen sanciones, impidiendo, de este modo, la aplicación de las garantías formales y materiales contenidas en los arts. 9.3, 24 y 25.1 CE. Planteada la cuestión en estos términos, recuerda, además, la representación estatal, que de todos los previstos en el art. 61.2 LGT en el proceso a quo únicamente se aplicó al actor el recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria, razón por la cual, en virtud del art. 35.1 LOTC, sólo respecto del mismo cabe razonar, debiéndose excluir cualquier pronunciamiento sobre los recargos del 10 y del 100 por 100 que, como reconoce la Sala proponente -al menos respecto del último de los citados-, carecen de incidencia directa en la resolución del recurso contencioso-administrativo.
Respecto del fondo de la cuestión, para el Abogado del Estado resulta manifiesto que el legislador de 1991 no ha considerado que los recargos del art. 61.2 LGT constituyan sanciones, dado que el propio precepto las excluye expresamente, apreciación ésta del legislador que, dada la función plural de los recargos reconocida en el FJ 5 de la STC 164/1995, no puede calificarse como arbitraria. En efecto, a juicio del Abogado del Estado, la incompatibilidad de los recargos previstos en el art. 61.2 LGT con los intereses moratorios demuestra que éstos asumen una parcial función resarcitoria o indemnizatoria, lo que impide que puedan ser conceptuados como una pura sanción administrativa. También cumplirían dichos recargos una función coercitiva, estimuladora o disuasiva, función de estímulo-disuasión que, desde el punto de vista constitucional, como ha reconocido la STC 164/1995 (FJ 4), no es exclusiva de las penas o sanciones incluidas en la esfera del art. 25.1 CE, sino que puede ser también legítimamente adscrita por el legislador a figuras diversas de la pura sanción penal o administrativa. Desde la perspectiva del art. 25.1 CE -afirma-, sólo existe sanción cuando se ejerce efectivamente el ius puniendi del Estado, esto es, cuando, sin perjuicio de otras finalidades posibles de la sanción, existe el castigo, retribución o represión de un injusto previo. Pues bien, para la representación estatal, ninguno de los recargos previstos en el art. 61.2 LGT cuestionado tienen por qué conceptuarse como sanción en este sentido, lo que no excluye que también tales recargos "disuasivos" estén sujetos al principio constitucional de proporcionalidad, de manera que, como expresaría la citada STC 164/1995, FFJJ 4 y 5, cuando son desproporcionados resultan sancionadores por el exceso. Desde luego, no podría calificarse como desproporcionado el recargo del 10 por 100 exigible cuando el ingreso se efectúa dentro de los tres meses siguientes al término del plazo voluntario de presentación e ingreso, recargo al que le resulta de aplicación íntegra la doctrina sentada en la STC 164/1995. Tampoco el del 50 por 100, previsto para retrasos superiores a tres meses, recargo que, al absorber intereses de demora, va progresivamente ganando función indemnizatoria al tiempo que se pierde o se debilita su función estimuladora del pago. Entiende, a este respecto, el Abogado del Estado que el designio del legislador al establecer el recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria ha sido estimular el arrepentimiento completo en los tres primeros meses siguientes a la finalización del plazo voluntario, período durante el cual el recargo a satisfacer por el ingreso extemporáneo es sensiblemente inferior (sólo del 10 por 100). Reconoce que hubiera sido más conforme al principio de proporcionalidad prever -como hace el art. 61.3 LGT en su redacción dada por la Ley 25/1995- una elevación paulatina del recargo del 10 al 50 por 100 en proporción a la magnitud del retraso; no obstante, conforme a doctrina de este Tribunal (STC 55/1996, FFJJ 6 y ss.) -señala-, para que pueda apreciarse la inconstitucionalidad no basta con que existan fórmulas más ajustadas al principio de proporcionalidad que la elegida por el legislador, sino que debe existir una clara infracción de dicho principio, y no puede decirse que el 50 por 100 "sea un tipo que suponga patente exceso innecesario".
Por lo que se refiere al recargo del 100 por 100 establecido para los casos en los que los obligados tributarios no efectúen el ingreso al tiempo de la presentación de las declaraciones, liquidaciones o autoliquidaciones extemporáneas, sin solicitar expresamente el aplazamiento o fraccionamiento, se trata, a juicio del Abogado del Estado, de un recargo único que cumple una doble función, indemnizatoria (la parte que compensa los daños del retraso en el pago) y disuasiva (el resto del recargo), y que no puede entenderse desproporcionado: en efecto, si (salvo cuando se ingresa dentro de los tres primeros meses siguientes al vencimiento del período voluntario) el arrepentimiento total lleva consigo un recargo del 50 por 100, no puede calificarse como falto de proporción "que un arrepentimiento incompleto -al que falta lo principal: el ingreso de la deuda- dé lugar a un recargo del 100 por 100, cuando el plus del 50 por 100 sobre el recargo ‘normal’ absorbe además el 20 por 100 del recargo de apremio". Por otro lado, considera que tampoco puede decirse que el recargo del 100 por 100 trate comparativamente peor al "arrepentido incompleto" que al infractor, dado que mientras que éste es un recargo único (excluye intereses de demora y sanciones y absorbe el recargo de apremio), la sanción aplicable por la infracción tipificada en el art. 79 a) LGT es compatible con los intereses de demora (art. 87.2 LGT) y, si procede, con el recargo de apremio. En fin, a juicio del Abogado del Estado, no es correcto comparar un recargo fijo con el mínimo absoluto de una sanción proporcional, dado que, conforme a la regulación anterior a la Ley 25/1995, la sanción mínima debía incrementarse en 50, 75 o 100 puntos porcentuales cuando el perjuicio para la Hacienda Pública derivado de la infracción tributaria grave representara, respectivamente, más del 10, del 50 o del 100 por 100 de la deuda tributaria [art. 13.1 a) Real Decreto 2631/1985]. Todo lo expuesto lleva al Abogado del Estado a excluir que los recargos del art. 61.2 LGT constituyan sanciones y que, por tanto, les resulten de aplicación las garantías de los arts. 24.2 y 25.1 CE.
No ignora el Abogado del Estado que en la STC 164/1995 este Tribunal declaró que si, pese al nomen iuris utilizado por el legislador, la cuantía del recargo alcanzase o se aproximase al importe de las sanciones, incluso las atenuadas, podría concluirse que se trataba de una sanción. Por esto, con carácter subsidiario a las consideraciones anteriores, examina seguidamente el recargo del 50 por 100 establecido en el art. 61.2 LGT aceptando "polémicamente su carácter sancionador". Admite, a este respecto, el Abogado del Estado que en el momento en que el recurrente en el proceso a quo efectuó el pago retrasado, conforme a la normativa aplicable (arts. 87.1, 88.3 y 82.3 LGT, y art. 13.3 Real Decreto 2631/1985), la infracción tributaria grave "por excelencia" -no ingresar en plazo la totalidad o parte de la deuda tributaria [art. 79 a) LGT]- llevaba aparejada una sanción mínima del 50 por 100 de la deuda tributaria. Sentado esto, sin embargo, entiende la representación estatal que el recargo cuestionado podría ser signo de sanción únicamente si el "exceso sancionador" del recargo alcanzara o superara la cifra del 50 por 100, lo que no sucedería en este caso, dado que del recargo del 50 por 100 previsto en el art. 61.2 LGT, al menos un 13,5 por 100 no puede considerarse sancionador: en efecto, a juicio del Abogado del Estado, al menos un 3 por 100 del recargo tendría una clara función indemnizatoria (el retraso de fue de 103 días y el interés legal del dinero en el momento en el que hubiera debido hacerse el ingreso era del 10 por 100, siendo para las deudas tributarias de un 12 por 100 conforme a la Disposición adicional séptima de la Ley 31/1991); otro 0,5 por 100 tendría una función disuasoria (la parte correspondiente "a tres meses y medio de los dos puntos en que el interés de demora anual para las deudas tributarias era superior al legal del dinero"); y cabe admitir que otro 10 por 100 resulta adscribible a la función disuasoria/estimuladora/coercitiva a la que alude la STC 164/1995. En definitiva, el exceso sancionador sería del 36,5 por 100, con lo que no se alcanzaría el umbral del 50 por 100 que permitiría considerar preponderante el carácter sancionador del recargo. En suma, deduce el Abogado del Estado de la STC 164/1995 que a un recargo tributario -como el cuestionado- de fines o funciones plurales sólo cabe aplicarle las garantías de los arts. 24.2 y 25.1 CE cuando su faceta sancionadora sea evidente y preponderante, esto es, en los supuestos en los que el "exceso sancionador" del recargo resulte superior al umbral de la sanción. No habiéndose alcanzado dicho umbral en el caso concreto del demandante en vía contencioso-administrativa, no le resultaban aplicables las garantías del art. 24.2 CE.
El Fiscal General del Estado evacuó el trámite conferido mediante escrito registrado de entrada el día 8 de mayo de 1997, en el que interesa que, de conformidad con lo dispuesto en los arts. 86.1 y 80, ambos de la LOTC, y 372 LEC, se dicte por este Tribunal Sentencia declarando la incompatibilidad del art. 61.2, inciso primero, de la LGT, en su redacción dada por la Ley 18/1991, con los arts. 24.1 y 24.2 CE. Comienza en dicho escrito transcribiendo el citado art. 61.2 LGT y precisando que, a juicio de la Sala cuestionante, dicho precepto encubriría bajo el nomen iuris de recargo una verdadera sanción que, al imponerse de plano, contravendría tanto las garantías del art. 24 CE como los principios de legalidad y tipicidad de las infracciones administrativas consagrados en el art. 25.1 en relación con el 9.3, ambos de la CE. Seguidamente, tras aclarar que el precepto de la LGT aplicable al proceso contencioso-administrativo subyacente que debe resolver la Sala que propone la cuestión es el art. 61.2 LGT en su redacción dada por la Ley 18/1991 (no el originario de 1963, ni el posterior derivado de la reforma operada por la Ley 46/1985, ni, en fin, el vigente desde la Ley 25/1995), recuerda el Fiscal General del Estado que sobre el art. 61.2 LGT redactado por la Ley 46/1985 se plantearon diversas cuestiones de inconstitucionalidad que fueron resueltas por la STC 164/1995, en la que este Tribunal declaró la adecuación de dicho precepto con la Norma Suprema, Sentencia que la Sala proponente de la cuestión conoce y cita, aunque entiende inaplicable al caso de autos. A su juicio, pues, el núcleo del problema que se plantea en la presente cuestión radica precisamente en dilucidar si la doctrina sentada en la STC 164/1995 respecto del art. 61.2 LGT redactado por la Ley 46/1985 es trasladable al mismo precepto reformado por la Ley 18/1991.
El día 28 de abril de 1997 tuvo entrada en el Registro de este Tribunal un escrito de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, al que se acompaña, junto al testimonio del correspondiente procedimiento, el Auto de la referida Sala de 27 de febrero de 1997, mediante el que se acuerda elevar a este Tribunal cuestión de inconstitucionalidad en relación con el art. 61.2 LGT, en su redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, por entender que dicho precepto vulnera los arts. 24 y 25.1, en relación con el 9.3, todos ellos de la CE.
Dicha cuestión de inconstitucionalidad trae causa del recurso contencioso-administrativo núm. 205/94 planteado por don Matías Tornadijo Pardo contra la Resolución de 16 de noviembre de 1993, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa instada contra el Acuerdo dictado por la Administración de Hacienda de Letamendi y notificado el 24 de mayo de 1993 por el que se desestimaba el recurso de reposición interpuesto por el actor contra la liquidación de un recargo del 50 por 100 de la cuota tributaria del IRPF correspondiente al primer trimestre de 1992 no ingresada en plazo (106.870 pesetas en total). Una vez concluso el procedimiento, la Sala, al amparo del art. 35.2 LOTC, acordó, mediante providencia de 29 de enero de 1997, oír a las partes y al Ministerio Fiscal por plazo de diez días acerca de la procedencia de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre el citado art.61.2 LGT, en su redacción dada por la Disposición Adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, por su posible contradicción con los arts. 24, 25.1 y 9.3, todos ellos de la Constitución. Dentro del plazo conferido, el recurrente estimó oportuno elevar la correspondiente cuestión, pretensión a la que, por el contrario, se opusieron el Abogado del Estado y el Ministerio Fiscal.
El Auto de planteamiento de la cuestión es idéntico al elevado con ocasión de la cuestión núm. 662/97, cuyo contenido [apartado 2 de estos antecedentes] resulta pertinente dar aquí por reproducido.
Mediante providencia de 15 de julio de 1997, la Sección Primera acordó admitir a trámite la cuestión registrada con el núm. 1740/97, así como dar traslado de las actuaciones recibidas, conforme establece el art. 37.2 LOTC, al Congreso de los Diputados y al Senado, por conducto de sus Presidentes, al Gobierno, por conducto del Ministerio de Justicia, y al Fiscal General del Estado, al objeto de que, en el improrrogable plazo de quince días, las partes mencionadas pudieran personarse en el proceso y formular las alegaciones que estimasen pertinentes.
El Abogado del Estado, en virtud de escrito registrado de entrada el 29 de julio de 1997, vierte sus alegaciones en el procedimiento de la cuestión núm. 1740/97. En dicho escrito, amén de poner de manifiesto que en dicha cuestión se plantea la constitucionalidad del art. 61.2 LGT por los mismos motivos que en las cuestiones de inconstitucionalidad registradas con los núms. 662/97 y 1758/97, en las que la Abogacía del Estado formuló alegaciones, razón por la cual interesa que se den aquéllas por reproducidas en el presente procedimiento, solicita la acumulación de la cuestión núm. 1740/97 con los procedimientos anteriormente aludidos. Procede, pues, remitirse en este momento a lo expuesto en el apartado 4 de estos antecedentes.
El escrito del Fiscal General del Estado tuvo entrada en este Tribunal el día 18 de septiembre de 1997. En la medida de que, amén de solicitar la acumulación la presente cuestión con las registradas bajo los núms. 662/97, 1757/97 y 1781/97, aquél es mera reproducción del formulado a propósito de la núm. 662/97, bastará con remitirse en este momento a lo expuesto en el apartado 5 de estos Antecedentes.
El día 29 de abril de 1997 tuvo entrada en el Registro de este Tribunal un escrito de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, al que se acompaña, junto al testimonio del correspondiente procedimiento, el Auto de la referida Sala de 10 de marzo de 1997, mediante el que se acuerda elevar a este Tribunal cuestión de inconstitucionalidad en relación con el art. 61.2 LGT, en su redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, por entender que dicho precepto vulnera los arts. 24 y 25.1, en relación con el 9.3, todos ellos de la CE.
Dicha cuestión de inconstitucionalidad trae causa del recurso contencioso-administrativo núm. 44/94 planteado por la entidad Líneas Regulares, S.L., contra las resoluciones de 16 de noviembre de 1993 y 21 de septiembre de 1993, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatorias de las reclamaciones económico-administrativas instadas contra sendas liquidaciones, dictadas por la Administración de Hacienda de Eixample-Cerdá, de un recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria como consecuencia del retraso en la presentación e ingreso de las declaraciones-liquidaciones correspondientes a las retenciones a cuenta del IRPF del cuarto trimestre del ejercicio 1990 (342.904 pesetas) y del segundo trimestre del ejercicio 1991 (1.756.064 pesetas).Una vez concluso el procedimiento, la Sala, al amparo del art. 35.2 LOTC, acordó, mediante providencia de 19 de febrero de 1997, oír a las partes y al Ministerio Fiscal por plazo de diez días acerca de la procedencia de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre el citado art.61.2 LGT, en su redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, por su posible contradicción con los arts. 24, 25.1 y 9.3, todos ellos de la Constitución. Dentro del plazo conferido, el recurrente estimó oportuno elevar la correspondiente cuestión, pretensión a la que, por el contrario, se opusieron el Abogado del Estado y el Ministerio Fiscal.
Mediante providencia de 15 de julio de 1997, la Sección Cuarta acordó admitir a trámite la cuestión registrada con el núm. 1757/97, así como dar traslado de las actuaciones recibidas, conforme establece el art. 37.2 LOTC, al Congreso de los Diputados y al Senado, por conducto de sus Presidentes, al Gobierno, por conducto del Ministerio de Justicia, y al Fiscal General del Estado, al objeto de que, en el improrrogable plazo de quince días, las partes mencionadas pudieran personarse en el proceso y formular las alegaciones que estimasen pertinentes.
El Abogado del Estado, en virtud de escrito registrado de entrada el día 29 de julio de 1997, vierte sus alegaciones en el procedimiento de la cuestión núm. 1757/97. En dicho escrito, además de poner de manifiesto que en dicha cuestión se plantea la constitucionalidad del art. 61.2 LGT por los mismos motivos que en las cuestiones de inconstitucionalidad registradas con los núms. 662/97 y 1758/97, en las que la Abogacía del Estado formuló alegaciones, razón por la cual interesa que se den aquéllas por reproducidas en el presente procedimiento, solicita la acumulación de la cuestión núm. 1757/97 con los procedimientos anteriormente aludidos. Procede, pues, remitirse en este momento a lo expuesto en el apartado 5 de estos antecedentes.
El escrito del Fiscal General del Estado tuvo entrada en este Tribunal el día 18 de septiembre de 1997. En la medida de que, amén de solicitar la acumulación la presente cuestión con las registradas bajo los núms. 662/97, 1740/97 y 1781/97, aquél es mera reproducción del formulado a propósito de la núm. 662/97, bastará con remitirse en este momento a lo expuesto en el apartado 6 de estos antecedentes.
El día 29 de abril de 1997 tuvo entrada en el Registro de este Tribunal un escrito de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, al que se acompaña, junto al testimonio del correspondiente procedimiento, el Auto de la referida Sala de 10 de marzo de 1997, mediante el que se acuerda elevar a este Tribunal cuestión de inconstitucionalidad en relación con el art. 61.2 LGT, en su redacción dada por la Disposición adicional 14 .2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, por entender que dicho precepto vulnera los arts. 24 y 25.1, en relación con el 9.3, todos ellos de la CE.
Dicha cuestión de inconstitucionalidad trae causa del recurso contencioso-administrativo núm. 138/94 planteado por la entidad Fuerzas Eléctricas de Cataluña, S.A., contra la Resolución de 8 de octubre de 1993 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa instada contra la liquidación, dictada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria (Delegación de Barcelona, Oficina Nacional de Inspección), de un recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria como consecuencia del retraso en la presentación e ingreso de la declaración-liquidación correspondiente al concepto retenciones e ingresos a cuenta de grandes empresas, período diciembre 1991 (un total de 2.558.224 pesetas). Una vez concluso el procedimiento, la Sala, al amparo del art. 35.2 LOTC, acordó, mediante providencia de 12 de febrero de 1997, oír a las partes y al Ministerio Fiscal por plazo de diez días acerca de la procedencia de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre el citado art.61.2 LGT, en su redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, por su posible contradicción con los arts. 24, 25.1 y 9.3, todos ellos de la Constitución. Dentro del plazo conferido, el recurrente estimó oportuno elevar la correspondiente cuestión, pretensión a la que, por el contrario, se opusieron el Abogado del Estado y el Ministerio Fiscal.
El Auto de planteamiento de la cuestión es idéntico al elevado con ocasión de la cuestión núm. 662/97, cuyo contenido (apartado 2 de estos antecedentes) resulta pertinente dar aquí por reproducido.
Mediante providencia de 15 de julio de 1997, la Sección Cuarta acordó admitir a trámite la cuestión registrada con el núm. 1758/97, así como dar traslado de las actuaciones recibidas, conforme establece el art. 37.2 LOTC, al Congreso de los Diputados y al Senado, por conducto de sus Presidentes, al Gobierno, por conducto del Ministerio de Justicia, y al Fiscal General del Estado, al objeto de que, en el improrrogable plazo de quince días, las partes mencionadas pudieran personarse en el proceso y formular las alegaciones que estimasen pertinentes.
El Abogado del Estado, en virtud de escrito registrado de entrada el 29 de julio de 1997, formuló sus alegaciones en el procedimiento de la cuestión núm. 1758/97. En dicho escrito, además de dar por reproducidas las alegaciones que presentara en relación a la cuestión de inconstitucionalidad núm. 662/97, examina detenidamente los argumentos en los que la Sala proponente de la cuestión fundamenta la naturaleza sancionadora del 50 por 100 de la deuda tributaria al que el art. 61.2 LGT denomina "recargo": en primer lugar, la circunstancia de que su magnitud coincide con la de la sanción en su grado mínimo por infracción grave; en segundo lugar, las diferencias existentes entre ese que sería un "falso recargo" y los recargos previstos en el art. 58 LGT.
Seguidamente, el Abogado del Estado analiza la cuestión desde la perspectiva del deudor. Aunque el legislador -afirma- debe fijar una fecha en la que debe hacerse el pago, puede prever "alternativas" a esa precisa dimensión temporal. Así, en ocasiones, como sucedía en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la liquidación y pago anticipado del gravamen ha comportado una bonificación del mismo; en la misma línea, en otros países ha funcionado la llamada "deuda pública fiscal anticipada", que permite compensar con un nominal de amortización superior al de compra, determinadas obligaciones fiscales. En todos estos casos para el Estado rige un criterio de compensación económicamente puro, de manera que lo mismo le da emitir deuda que luego podrá ser amortizada con el producto de la recaudación de los impuestos, que rebajar los impuestos si se pagan anticipadamente. Por su parte, el deudor de la Hacienda adoptará un criterio puramente económico, en función de sus excedentes de tesorería, etc. Del mismo modo, en teoría, el Estado podría también consentir un retraso en la percepción de sus ingresos a cambio de una compensación suficiente de intereses, y al particular podría interesarle una demora en el pago ante, por ejemplo, una situación de deficiente tesorería o la perspectiva de una inmediata operación de alta rentabilidad. Sin embargo, a juicio del Abogado del Estado, esta segunda posibilidad no es comparable desde un punto de vista cualitativo con la inversa de los pagos anticipados, porque el Estado no es un banquero que tenga como finalidad lucrarse en la intermediación financiera, sino que es una institución que, en tanto que debe hacer frente a una larguísima serie de prestaciones inaplazables en el tiempo, está llamada a soportar cuantiosísimos gastos por la disposición permanente de mecanismos de reacción coactiva. En cambio, para los particulares el pago tardío sigue siendo una alternativa susceptible de ser considerada desde una perspectiva estrictamente económica: no sólo pueden existir razones circunstanciales, como un defecto de medios de tesorería u otros gastos o inversiones, que hagan atractiva la demora o incluso el impago, sino que, además, puede hacer cálculos con imponderables -como que la Administración extravíe su recibo o el listado donde aparece, o que no llegue a descubrir la relación de crédito- que podrían hacerle ganar la prescripción. En fin, de alguna manera -afirma el Abogado del Estado-, en la conducta del ciudadano que incumple sus deberes hay un elemento lúdico que, en pura estimación económica, habría que computar valorando su onerosidad en el porcentaje de riesgo representado en la probabilidad de que el tributo no llegue a pagarse.
Ante esta situación -señala la representación estatal- el Estado, en los supuestos de incumplimiento del deber de pago, ha establecido como primera medida una sanción que, en los supuestos de infracción grave consistente en el impago de las cantidades retenidas (art. 79 LGT), oscila entre el medio y el triplo de la deuda, sin contar con los intereses (art. 87 LGT). En este caso, la Ley pretende la depuración individualizada de las responsabilidades concretas de cada caso mediante la técnica sancionadora; sanciones que cumplen aquí una función punitiva e intimidatoria, pero no compensatoria, dado que sólo existe el interés en que se pague puntualmente, no en percibir recargos por cobros extemporáneos. Aunque la dureza de las sanciones pudiera sugerir otra cosa, según el Abogado del Estado, la actividad represiva nunca le es "rentable" al Estado, dado que el gasto en prevenir y corregir las infracciones tributarias resulta infinitamente mayor que el producto de las multas. Esta es, precisamente la razón por la que se articulan fórmulas como los recargos cuestionados que, conforme a la STC 164/1995, desempeñan una "función similar a la cláusula penal". Cláusula penal que en el Derecho privado no es una sanción sino que refleja una alternativa libre -y, por tanto, lícita- a un deber determinado, de manera que, en expresión del art. 1153 del Código Civil (en adelante, CC) consiste en la facultad de eximirse de la obligación principal pagando la pena. "Pena" que -subraya- no debe entenderse en el sentido de sanción, dado que el deudor es libre de cumplir la obligación o de pagar la pena: es un deber alternativo en el sentido del art. 1131 CC. Pues bien, entiende el Abogado del Estado que en el Derecho público no hay razones para negar que se establezcan cláusulas penales de idéntica significación: además del ejemplo del art. 96 de la Ley de Contratos que contiene la STC 164/1995, el Abogado del Estado recuerda que, en el proceso penal, si el acusado se conforma con la pena pedida el Tribunal debe dictar sentencia salvo en casos muy especiales (arts. 694 y 793 LEC). En este último caso -señala- se elimina el juicio mismo llamado a depurar la responsabilidad del acusado, y no se entiende que la convergencia de voluntades sobre ella lesione ningún derecho constitucional. La Ley entiende que la libertad de decisión que tiene el acusado entre instar la continuación del juicio o conformarse con la pena está por encima de las garantías que rodean al juicio.
El escrito del Fiscal General del Estado tuvo entrada en este Tribunal el día 18 de septiembre de 1997. En la medida de que, amén de solicitar la acumulación de la presente cuestión con las registradas bajo los núms. 662/97, 1740/97 y 1757/97, aquél es mera reproducción del formulado a propósito de la núm. 662/97, bastará con remitirse en este momento a lo expuesto en el apartado 6 de estos Antecedentes.
Por Auto de 14 de octubre de 1997, este Tribunal acordó acumular las cuestiones de inconstitucionalidad núms. 1740/97, 1757/97 y 1758/97 a la registrada con el núm. 662/97.
Por providencia de fecha 14 de noviembre de 2000, se señaló para deliberación y votación de la presente Sentencia el día 16 del mismo mes y año.
Las presentes cuestiones de inconstitucionalidad acumuladas, promovidas por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, se plantean en relación con el art. 61.2 de la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Disposición adicional 14.2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por la presunta vulneración de los arts. 24 y 25.1, en relación con el 9.3, todos ellos de la CE.
Antes de proceder al examen del citado art. 61.2 LGT hay que advertir que durante el curso de este procedimiento ha sido objeto de una profunda modificación por la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la Ley General Tributaria, de manera que resulta preciso pronunciarse acerca de los efectos que el cambio sobrevenido haya podido tener sobre las cuestiones. Y en este sentido debe recordarse que, conforme a reiterada doctrina constitucional -que resume la STC 233/1999, de 16 de diciembre, en su FJ 3-, "no cabe dar una respuesta unívoca y general a la cuestión relativa a los efectos de la modificación, derogación o pérdida de vigencia de una disposición legal, ulterior a su impugnación, sobre la eventual desaparición del objeto de los diversos procesos constitucionales, la cual ha de venir determinada ‘en función de la incidencia real de la modificación o derogación, no de criterios abstractos’ (STC 111/1983, FJ 2; STC 199/1987, FJ 3; STC 385/1993, FJ 2; STC 196/1997, FJ 2)". A tal respecto, este Tribunal ha señalado que en las cuestiones de inconstitucionalidad "los efectos extintivos sobre el objeto del proceso como consecuencia de la derogación o modificación de la norma cuestionada vienen determinados por el hecho de que, tras esa derogación o modificación, resulte o no aplicable en el proceso a quo y de su validez dependa la decisión a adoptar en el mismo (STC 111/1983, FJ 2; STC 199/1987, FJ 3; STC 168/1993, FJ 7; STC 385/1993, FJ 2)".
Hechas las anteriores precisiones conviene señalar que, como se ha expuesto detenidamente en los antecedentes, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, con fundamento en nuestra STC 164/1995, de 13 de noviembre, considera que el recargo del 50 por 100 de la deuda tributaria establecido en el art. 61.2 LGT vulnera los arts. 24, 25 y 9.3, todos ellos de la CE, dado que, pese a que por su cuantía se trata de una auténtica sanción administrativa, ni está prevista como tal en la Ley, ni se ha aplicado a los actores en los procesos a quo con las garantías que les asisten en materia sancionadora. También el Fiscal General del Estado entiende que el recargo cuestionado constituye una "sanción encubierta" dado que, además de que, a diferencia del recargo enjuiciado en la citada STC 164/1995, no favorece el pago espontáneo por el contribuyente moroso, se aproxima al importe de las sanciones atenuadas; en su opinión, sin embargo, dicho recargo, contradiciendo el art. 24.2 CE al haberse impuesto en todo caso sin instruir el inexcusable expediente sancionador, no vulneraría los arts. 9.3 y 25.1 CE, en tanto que el art. 61.2 LGT posee la cobertura de ley formal que dichos preceptos constitucionales exigen para la imposición de una sanción. Distinto es el juicio que el precepto cuestionado merece al Abogado del Estado, para quien el recargo del 50 por 100 ni cumple la función represiva propia de las sanciones, ni puede decirse con rigor que alcance la cuantía de la sanción mínima establecida para las infracciones tributarias en la LGT, por lo que no le resultan aplicables los arts. 24.2 y 25.1 CE; a su juicio, la decisión de este Tribunal debería ser igualmente desestimatoria aunque llegáramos a la conclusión del carácter materialmente sancionador del recargo, dado que el art. 61.2 LGT se limita a prever el recargo y su cuantía, sin excluir la aplicación de las garantías establecidas en los preceptos constitucionales citados.
Centrada así la cuestión, ha de recordarse que en distintas ocasiones hemos advertido de la improcedencia de extender indebidamente la idea de sanción con la finalidad de obtener la aplicación de las garantías constitucionalmente propias de este campo a medidas que no responden al ejercicio del ius puniendi del Estado o no tienen una verdadera naturaleza de castigos (entre otras, SSTC 239/1988, de 14 de diciembre, FJ 2; 164/1995, de 8 de noviembre, FJ 4; ATC 323/1996, de 11 de noviembre, FJ 3). De manera que la primera cuestión que debemos abordar es si, como se denuncia en los Autos de planteamiento de las cuestiones, el recargo del 50 por 100 tiene carácter sancionador, dado que únicamente en este caso le resultarán de aplicación las garantías materiales y procesales recogidas en los arts. 24 y 25 CE y, en consecuencia, procederá examinar si la norma ahora impugnada respeta las referidas garantías.
En definitiva, de la doctrina que acabamos de sintetizar se deduce que para poder determinar si el recargo único del 50 por 100 que establece el art. 61.2 LGT enjuiciado tiene o no carácter sancionador, será preciso, como dijimos en la STC 164/1995, atender "a la función que dicho recargo tiene encomendada dentro del sistema tributario" (FJ 3) o, lo que es igual, habremos de precisar, según hemos reiterado anteriormente, si dicho recargo tiene una función represiva -en cuyo caso, tratándose de una medida restrictiva de derechos que se impone como consecuencia de una infracción de la Ley, sólo podría justificarse, constitucionalmente, como sanción-, o si, por el contrario, a través del mismo se persiguen otras finalidades justificativas de las que se encuentre ausente la idea de castigo y que permitan, por lo tanto, aplicarlo sin necesidad de observar las garantías constitucionales que rigen la imposición de las sanciones.
Descartado que la medida restrictiva de derechos enjuiciada pueda justificarse como medio para constreñir al cumplimiento de una obligación, para restablecer la legalidad conculcada o para financiar los gastos públicos, la cuestión se centra en determinar si, como sucedía con el recargo del 10 por 100 sobre el que nos pronunciamos en la STC 164/1995, el recargo que ahora enjuiciamos queda justificado por las funciones indemnizatoria y de estímulo positivo que permitan excluir la presencia de la función de castigo propia de las sanciones. Y, a estos efectos, como hicimos en aquella ocasión, es preciso atender a la cuantía del recargo, no porque -como allí expresábamos- represente en sí misma un "argumento definitivo", sino porque tiene un importante "valor indiciario" (FJ 4) en la determinación de cuál es el sentido último de la medida que analizamos.
Por ello, hay que concluir con la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña y el Fiscal General del Estado que a dicho recargo le resultan de aplicación las garantías materiales y procesales aplicables a las sanciones que se deducen de los arts. 25.1 y 24.2, ambos de la CE.
Respecto del art. 24.2 CE la conclusión ha de ser bien distinta. En efecto, como recordábamos en la STC 194/2000, de 19 de julio, FJ 10, "es doctrina constitucional reiterada que las garantías procesales constitucionalizadas en dicho precepto son de aplicación al ámbito administrativo sancionador, ‘en la medida necesaria para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto, y la seguridad jurídica que garantiza el art. 9 de la Constitución’ (por todas, STC 14/1999, de 22 de febrero, FJ 3); y como dijimos en la STC 18/1981, de 8 de junio, ‘tales valores no quedarían salvaguardados si se admitiera que la Administración, por razones de orden público, puede incidir en la esfera jurídica de los ciudadanos imponiéndoles una sanción sin observar procedimiento alguno, y, por tanto, sin posibilidad de defensa previa a la toma de la decisión’, pues, como sostuvimos en el mismo lugar, ‘la garantía del orden constitucional exige que el acuerdo se adopte a través de un procedimiento en el que el presunto inculpado tenga oportunidad de aportar y proponer las pruebas que estime pertinentes y alegar lo que a su derecho convenga’" (FJ 3).
Voto particular que formula el Magistrado don Rafael de Mendizábal Allende a la Sentencia que resuelve las cuestiones de inconstitucionalidad números 662/97, 1740/97, 1757/97 y 1758/97 sobre el art. 61.2 de la Ley General Tributaria.
Voto particular concurrente que emite el Magistrado don Fernando Garrido Falla en relación con las cuestiones de inconstitucionalidad núm. 662/1997 y acumuladas resueltas por Sentencia estimatoria del Pleno.
2 - La Sentencia entiende que el precepto es inconstitucional cabalmente porque al prescindir del procedimiento administrativo previo -y dando por supuesto el carácter sancionador del recargo- se eliminan las garantías que el art. 24.2 de la Constitución establece para el ejercicio de la potestad sancionadora (tanto penal, como administrativa). Yo entiendo que, si éste es el mensaje que se envía al legislador (en definitiva, al Gobierno) con nuestra sentencia, la cosa tiene fácil arreglo: bastará con que se modifique el precepto anulado diciendo que "... [en el caso previsto] se impondrá el recargo del 50 por 100 [o del 150 por 100 o el que se desee], previo expediente administrativo con audiencia del interesado". Pero, claro está, si esto es todo, la situación del contribuyente y sus posibilidades de defensa frente al "recargo-sanción" seguirán siendo las mismas que con anterioridad a nuestra sentencia. ¿Qué podrá alegar para evitar el recargo si el texto de la ley no se modifica en cuanto a la posibilidad de establecer circunstancias que modulen la aplicación del recargo? O dicho de otra forma: si el nuevo precepto legal se limita a decir tozudamente que "si la autoliquidación del impuesto y el consiguiente ingreso se realizan transcurridos equis días después del plazo establecido la deuda tributaria se incrementará en un 50 por 100", entonces, cualesquiera que sean las alegaciones del particular en el expediente que se incoe, la solución será siempre la misma; pues el acto administrativo estará tan estrictamente reglado que no habrá margen para la Administración para atender tales alegaciones por muy razonables que sean.
3 - Todo esto nos conduce a la necesidad de examinar el precepto cuestionado desde el prisma de su posible arbitrariedad (art. 9.3 CE), en su vertiente de su proporcionalidad, cuyo planteamiento ciertamente se encuentra en la cuestión suscitada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, como expresamente se recoge en el antecedente 2 de nuestra Sentencia, al privar al particular -dice la Sala- de "incluso la posibilidad de moderación de su responsabilidad en aplicación de los criterios de culpa y de proporcionalidad vigentes en materia sancionadora"; criterio ya utilizado en nuestra STC (Pleno) 136/1999,que condujo a la anulación del art.174, bis, a) 1 y 2 del Código Penal de 1973. Pues, en realidad, lo que parece dejar insatisfecho al referido Tribunal proponente de esta cuestión -y, desde luego, al Magistrado que suscribe- es que el retraso del contribuyente se aplique automáticamente y con recargo único sin tener en cuenta las distintas circunstancias que racionalmente deben modularlo: existencia o inexistencia de culpa, imposibilidad física por accidente, enfermedad o muerte (en tal caso, en cuanto a los herederos), etc... Va de suyo que, si la ponderación de estas circunstancias se admite, el automatismo en la aplicación de la ley desaparece, la Administración -ahora sí, en ejercicio de facultades sancionadoras- habrá de investigar y comprobar tales circunstancias a través de un expediente administrativo y la sanción (o el recargo) se impondrá mediante un acto administrativo (acto jurídico con contenido propio; no simple constatación de fechas) resolutorio de dicho expediente previo, con las debidas garantías.
PLENO. SENTENCIA 198/1995, de 21 de Diciembre de 1995. cuestiones de Inconstitucionalidad 2.078/1994, 4.195/1994, 4.196/1994, 602/1995, 603/1995, 604/1...
STSJ Comunidad de Madrid 1074/2013, 15 de Octubre de 2013
STS 320/2019, 23 de Abril de 2019

References: artículo 61
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