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Timestamp: 2018-10-16 12:05:28+00:00

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Resolución de TEAC, 00/1769/2006, 14-05-2008 | Iberley
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1769/2006 de 14 de Mayo de 2008
Núm. Resolución: 00/1769/2006
Fue correcta la actuación inspectora citando únicamente a la entidad escindida en relación con un ejercicio en el que la misma existía y no las beneficiarias. Éstas son los sujetos con quienes se deben entender las actuaciones inspectoras y deben asumir la obligación del pago de la deuda de la escindida que se derive de la incoación del acta por la regularización tributaria de la misma, siendo su responsabilidad solidaria salvo que del proyecto de escisión pueda derivarse lo contrario.
No procede la aplicación del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores del Capítulo VIII del Título VIII de la LIS (Ley 43/1995), al no haber motivo económico válido en la operación de escisión, requisito que es exigible también antes de la modificación del artículo 110.2 de la LIS por la Ley 14/2000, sin que sea necesaria la previa tramitación de un expediente de declaración de fraude de ley.
En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (14 de mayo de 2008), en las reclamaciones económico-administrativas acumuladas que, en única instancia, penden de resolución ante este Tribunal Central, interpuestas por D. A, con NIF: ..., X, S.L., con NIF: ..., y Y, S.L., con NIF: ..., (todos como sucesores de YY, S.L., con NIF: ..., disuelta por escisión total), y en su nombre y representación, respectivamente, por él mismo, D. B, y D. C KV, con domicilio, a efectos de notificaciones, todos ellos en ...; ...; y ..., respectivamente, las dos primeras reclamaciones, contra el acuerdo de liquidación de fecha 27 de marzo de 2006, de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000, por importe de 4.479.867,42 euros; y las dos segundas contra el Acto de resolución del procedimiento de tasación pericial contradictoria, dictado en fecha 6 de octubre de 2006 por la misma Dependencia, que anula la anterior liquidación y dicta una nueva por el mismo concepto y periodo, por importe de 3.188.127,75 euros.
PRIMERO: YY, S.L., con NIF: ..., sociedad que se escindió, fue objeto de actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el ejercicio 2000 y el Impuesto sobre Sociedades (en los que había tributado en régimen individual), entendiéndose las actuaciones con las representantes legales de las tres entidades beneficiarias: Y, S.L., Z, S.L. y W, S.L., en su condición de sucesoras de todos los derechos y obligaciones de la sociedad escindida. Las actuaciones de comprobación dieron lugar a la incoación, el 15 de noviembre de 2005, de Acta de disconformidad, modelo A02, número ..., emitiéndose en igual fecha el preceptivo informe ampliatorio.
SEGUNDO: Presentadas, al amparo de lo dispuesto en el artículo 157.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en fecha 12 de diciembre de 2005, las correspondientes alegaciones por la interesada, el Inspector Jefe dictó Acuerdo de liquidación, el 27 de marzo de 2006, por el que se modificaba la propuesta de regularización contenida en el acta de referencia.
La liquidación dictada determinaba una deuda tributaria a ingresar por importe de 4.479.867,42 euros, que presentaba el siguiente desglose:
CUOTA 3.511.923,56
INTERESES DE DEMORA 967.943,86
DEUDA A INGRESAR / A DEVOLVER 4.479.867,42
El acuerdo de liquidación fue notificado a los representantes de las tres entidades beneficiarias, en las siguientes fechas: a Y, S.L., el día 28 de marzo de 2006; a X, S.L., el día 29 de marzo, y a D. A, el 30 de ese mismo mes.
1. Con anterioridad a la operación de escisión de la sociedad YY, S.L., la misma absorbió a la entidad T, S.A.
Como resultado de la escisión de YY, S.L. que tuvo lugar en escritura de 15 de mayo de 2000, se atribuyó el 50% de su patrimonio a la nueva Y, S.L., un 25% a la entidad de nueva creación Z, S.L., y otro 25% a la entidad, también de nueva creación, W, S.L.
Debe señalarse que la entidad W, S.L., fue absorbida por X, S.L., mediante escritura de 31 de julio de 2001 (proyecto de fusión de 23 de noviembre de 2000) y que la entidad Z, S.L., fue absorbida por S, S.L., mediante escritura de 27 de diciembre de 2001 (proyecto de fusión de fecha 29 de octubre de 2001). De conformidad con el acuerdo de liquidación D. A, actúa en calidad de socio de S, S.L., ya que la misma fue disuelta y liquidada.
2. Las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante las respectivas comunicaciones de inicio de actuaciones inspectoras notificadas el 4 de octubre de 2004.
Consta por otra parte en el acuerdo de liquidación que las actuaciones llevadas a cabo con la beneficiaria Y, S.L. fueron comunicadas a los representantes de las otras dos entidades beneficiarias.
3. YY, S.L. era una entidad dedicada al arrendamiento de inmuebles. Se constituyó mediante escritura de 31 de marzo de 1949, y estaba participada por los cuatro hermanos KV al 25% cada uno: D. D KV, D. C KV, D. E KV y D. F KV. En 1960 falleció D. D. KV y sus acciones fueron heredadas por sus hijos, D. G KK y Dª H KK, ostentando cada uno un 12,5 de la entidad a partir de ese momento. El 5 de febrero de 1987 D. E KV dona a sus hijos (los KO) sus acciones y D. F KV dona parte (84 de las 124 que poseía) a los suyos en escritura de 7 de agosto de 1986, aunque en la escritura de ampliación de capital de 9 de abril de 1992 acude como si tal donación no se hubiera producido. El único hermano que conserva la totalidad de las acciones originarias es D. C KV.
4. Por su parte, T, S.A. NIF: ... se constituye el 31-12-57, suscribiendo un 75% del capital YY, S.L. y el 25% restante los cuatro hermanos KV. El objeto social lo constituye igualmente la explotación de inmuebles.
Debido a las presuntas desavenencias entre las cuatro ramas familiares, por un lado los KK (hijos de D. D KV) y los KO (hijos de D. E KV) y por otro D. C KV y D. F KV y los hijos de este último, los KU, los socios deciden repartir el patrimonio común.
El reparto del patrimonio, firmado el 23 de marzo de 1999, se instrumenta mediante la absorción por YY, S.L. de T, S.A. y posteriormente la escisión de la entidad resultante en dos mitades iguales.
5. En cuanto a la escisión de YY, S.L. los hechos puesto de manifiesto durante el procedimiento inspector, fueron los siguientes:
- YY, S.L., tras la absorción de T, S.A., se escinde mediante escritura de 15 de mayo de 2000, presentada en el Registro Mercantil el 18 de ese mismo mes. El resultado de la escisión es la atribución del 50% del patrimonio de YY, S.L. a D. C KV y la familia de D. F KV, que se residencia en la nueva Y, S.L.; y el 50% restante, propiedad de las otras dos ramas familiares, se residencia un 25% en Z, S.L., cuyo activo lo compone fundamentalmente un antiguo complejo industrial afecto por un plan urbanístico de mejora y una casa deshabitada y el otro 25% en W, S.L., cuyo activo está formado en su práctica totalidad por una nave industrial.
El 11 de julio de 2000 y el 26 de julio de 2000, los partícipes de las entidades Z, S.L. y W, S.L. respectivamente, firman contratos de compromiso de compraventa y entrega de arras con los futuros compradores de las participaciones de estas dos entidades.
Las escrituras públicas de venta de las participaciones se firman el 21 de septiembre de 2000, la de las correspondientes a Z, S.L. y el 16 de octubre de ese mismo año la de las correspondientes a W, S.L.
La entidad W, S.L. es absorbida por el comprador de ésta, X, S.L., mediante escritura de 31 de julio de 2001. El destino final del inmueble sito en calle 1 (nave industrial) ha sido servir de sede a la industria gráfica propiedad de una entidad del grupo formado, entre otras, por X, S.L.
La entidad Z, S.L. es absorbida por el comprador de ésta, S, S.L., mediante escritura de 27 de diciembre de 2001. El destino final del inmueble que representa el 90% del activo de Z, S.L. (el 10% restante lo constituye la casa sita en calle 2, una de las calles con la que linda el inmueble de calle 3) es la promoción de edificios de viviendas y locales.
Todas las operaciones de absorción, posterior escisión y absorción final, se acogen a los beneficios fiscales previstos en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995.
6. La entidad YY, S.L., constituida el 31 de diciembre de 1949 tenía como objeto social "adquirir, construir y administrar fincas urbanas e industriales y su explotación en forma directa o de arriendo, mediante cualquier modalidad admitida en derecho ..." Tras la absorción de T, S.A., entidad con el mismo objeto social, fue objeto de escisión total, en tres sociedades beneficiarias de nueva creación; Y, S.L., Z, S.L. y W, S.L.
YY, S.L. y T, S.A. pertenecían a los mismos miembros de la familia K, la primera mediante participación directa y la segunda mediante la participación de un 75% por parte de YY, S.L. y el otro 25% por participación directa de los hermanos KV o sus descendientes.
Tal y como consta en el Registro mercantil de ..., la operación de absorción, tiene lugar mediante escritura otorgada ante el notario D. ..., en fecha 26 de julio de 1999. La operación de escisión total, tiene lugar mediante escritura de 15 de mayo de 2000 del notario D. ..., protocolo ..., y se presentó en el Registro Mercantil el 18 de mayo de 2000.
La operación de escisión total se realizó en los términos del proyecto de escisión y en el preceptivo informe del administrador de la compañía de fecha 29 de diciembre de 1999. El balance que se toma como referencia para las operaciones de canje y para la fecha de retroacción contable es el cerrado a 30 de septiembre de 1999, aprobado por la Junta General de 24 de mayo de 2000.
El tipo de canje aprobado en la escisión es de dos participaciones en la nueva Y, S.L. por cada una de las antiguas acciones y una acción de cada una de las dos entidades Z, S.L. y W, S.L., por cada una de las antiguas acciones de YY, S.L., entidad escindida. La mitad del patrimonio total se ubica en Y, S.L. y la otra mitad en Z, S.L. y W, S.L.
Sin embargo, se hace constar en el Acuerdo de liquidación, que teniendo en cuenta la atribución a los inmuebles del valor de mercado que se determina por el Servicio Técnico del Departamento de Recursos Humanos de la Delegación Especial de ..., se ha puesto de manifiesto que, según esos valores, el patrimonio no se dividió en dos mitades iguales.
7. La práctica totalidad del activo de YY, S.L. lo componen bienes inmuebles. También forma parte del activo acciones de otras dos entidades: una de ellas dedicada igualmente al arrendamiento de inmuebles, R, S.L., y otra dedicada a la actividad textil, Q, S.L.
Por otra parte, el activo de R, S.L., según información contenida en el balance aportado por el representante del obligado tributario, está formado en su práctica totalidad por bienes inmuebles.
El resto de bienes y derechos y el pasivo que compone el balance de YY, S.L., son tesorería, fondos de inversión y deudas y derechos de crédito directamente relacionados con la actividad de arrendamiento.
8. Las operaciones societarias realizadas consistieron, como se ha detallado en el punto anterior, en agrupar el patrimonio común de las cuatro ramas familiares en la entidad YY, S.L. y posteriormente dividirlo en dos mitades, atribuyendo una mitad a dos de las cuatro ramas de la familia KV y la otra mitad a las otras dos ramas.
Consta en el acuerdo de 23 de marzo de 1999 en su manifestación séptima lo siguiente: "Que es propósito de los accionistas proceder a la división del patrimonio común que poseen a través de las compañías Y, S.L. y T, S.A. de manera que se formarán, de común acuerdo, dos lotes en cada uno de los cuales se integrará parte del patrimonio de LAS SOCIEDADES y que serán adjudicados, el primero de ellos, a los Sres. D. F KV y D. C KV, y el segundo que será adjudicado a los Sres. Dª I KO, D. J KO y Dª L KO y D. G KK y Dª H KK."
En la manifestación octava consta: "Que los accionistas manifiestan que el objeto del presente documento consiste en regular las líneas de actuación y en sentar las bases para proceder a la división del patrimonio de LAS SOCIEDADES y su adjudicación a cada uno de los dos grupos de accionistas, que se han señalado en la manifestación anterior, en el mínimo periodo posible (en adelante PERIODO TRANSITORIO) y con el mínimo coste ....".
Más adelante, en la cláusula primera se dice "OBJETO DEL PRESENTE ACUERDO. Este acuerdo, de obligado cumplimiento para todos las partes, tiene por objeto establecer dos lotes con los distintos bienes de LAS SOCIEDADES, y proceder a la adjudicación de cada uno de los citados lotes a favor de cada uno de los grupos de accionistas, titular del 50% del capital de LAS SOCIEDADES ...".
Por su parte, en la cláusula tercera se hace constar: "FORMALIZACIÓN DE LA DIVISIÓN Y ADJUDICACIÓN. La división y adjudicación del patrimonio entre los dos grupos de accionistas, titulares cada uno de ellos, directa o indirectamente del 50% del capital de las SOCIEDADES ... se efectuará de acuerdo con el procedimiento más simple y que conlleve menores costes que las partes deberán definir en el plazo máximo de un mes desde la firma del presente contrato".
Consta en el acuerdo citado el detalle del reparto del patrimonio, detalle que se lleva posteriormente al Proyecto de escisión. Fundamentalmente consiste en adjudicar los inmuebles sitos en las calles 3, 1 y 2, (señalados respectivamente con los números ..., ... y ... en los acuerdos de 23 de marzo de 1999) a uno de los lotes y el resto al otro. Además, y para que las participaciones en otras sociedades, poseídas también por las dos partes que se separan, queden sólo en uno de los grupos, en las Cláusulas Novena y siguientes del acuerdo de 23 de marzo de 1999 se estipulan las transmisiones de determinadas acciones y participaciones en las compañías P, S.L., N, S.L. y R, S.L.
El resto de los activos, dinero, créditos, fondos de inversión se reparten por mitades entre los dos lotes, salvo algunas particularidades recogidas en dichos acuerdos.
9. En el proyecto de escisión, que se acompaña a la escritura de 15 de mayo de 2000, se especifica que el segundo lote estará formado por dos sociedades en las que se ubicará el 50% del patrimonio común Z, S.L. y W, S.L. En el activo de la segunda se ubica el inmueble sito en la dirección que el nombre de la entidad indica y dinero en metálico, y en el activo de la primera los inmuebles sitos en calle 2 y calle 3 y el resto de lo adjudicado en los acuerdos (mitad de los créditos, fondos de inversión y deudas).
Según se hace constar por la actuaria, los inmuebles de estas dos últimas entidades beneficiarias, se confiaron para la venta a M, S.L., y según lo manifestado por el administrador de esta entidad, tal y como se desprende de la diligencia extendida al efecto, esto ocurrió a principios de 2000, para el caso del solar sito en la calle 3 y la casa de la calle 2 y posteriormente para el caso de la nave de calle 3. El administrador de esta empresa aportó documento en el que constan los primeros contactos con posibles compradores en enero de 2000. También aportó la certificación expedida por el Registro de la Propiedad sobre la finca sita en la calle 3 de fecha de 20 de enero de 2000. Con ello queda de manifiesto que el encargo de la venta se realizó, como fecha más próxima, antes de 12 de enero de 2000, fecha en la que le consta tener la primera contestación del potencial comprador. En lo que respecta a la nave de calle 1, el encargo se hizo posteriormente, posiblemente sobre mayo de 2000 publicándose diversos anuncios en ... poco después de realizarse el encargo.
Siguiendo con la operación de venta de las acciones de Z, S.L. y W, S.L., debemos indicar que los contratos de arras relativos a las ventas de dichas acciones tuvieron lugar los días 11 y 26 de julio de 2000 y las escrituras de venta se formalizan el 21 de septiembre y el 16 de octubre de ese mismo año.
Se ha preguntado tanto al representante de M, S.L. como al nuevo representante de Z, S.L. si en algún momento los vendedores trasladaron su intención de edificar el solar y han manifestado que no les consta.
10. En relación a los administradores, domicilio y actividades de las entidades beneficiarias, se hace constar por la Inspección lo siguiente:
Tal y como consta en la escritura de escisión, los administradores solidarios de la beneficiaria Y, S.L. son D. LL KU y D. C KV.
En la misma escritura figuran como administradores mancomunados de las beneficiarias W, S.L. y Z, S.L., D. J KO y Dª H KK.
También en la escritura de escisión se hace constar como domicilio de estas dos últimas entidades, ..., domicilio del despacho de abogados (...) que facturaban por el asesoramiento en la operación de fusión y escisión, así como la posterior venta de acciones.
Y, S.L., entidad beneficiaria, continúa con el arrendamiento de inmuebles, contando con una única trabajadora (Dª ...), en el mismo domicilio y con la misma estructura de instalaciones, mobiliario y vehículos que la entidad escindida.
11. En cuanto a los motivos económicos que fundamentaron la operación de escisión llevada a cabo, se solicitó al representante de la entidad beneficiaria Y, S.L. manifestación sobre los motivos económicos de la escisión, habiendo aportado un escrito que se anexa a la diligencia de 7-6-05, en el que se expresa lo siguiente:
- La disparidad de criterios de los socios de la entidad escindida desde 1997, en cuanto a su gestión y administración, agravado por el hecho de que cada rama familiar ostentaba el 25% de la totalidad del capital social y en la toma de decisiones se producía una situación de empate.
- Consecuencia de lo anterior fue la situación de bloqueo de la toma de decisiones y del órgano de administración; situación que desembocó en la interposición de procedimientos judiciales y querellas entre los socios.
- Aquella disparidad de criterios provocó también el retraso en la aprobación de las cuentas de 1997 hasta bien entrado 1999
- Por esos mismos motivos las actas se celebraban ante notario.
- Que la situación de ingobernabilidad que "estaba dando lugar a graves perjuicios económicos para la misma (no se concretan) tuvo que ser solucionada con la separación de los socios en sociedades en las que dos grupos accionariales discordantes no cruzasen participaciones. El objeto de ello era poder disfrutar de una administración independiente, gestionada con los criterios de cada rama familiar, sin que la adopción de decisiones de cada rama pudiese perjudicar a la otra. El objeto de ello era permitir la viabilidad de la explotación de la actividad de Y, S.L., dado que en otro caso se hubiese llegado al cese de la actividad, y con ello a un grave perjuicio económico a la sociedad y a sus socios."
También se solicitó al representante del obligado tributario justificación económica de los motivos que llevaron a separar el 50% adjudicado a los KK y KO en dos sociedades Z, S.L. y W, S.L.
Con fecha 22-7-05, adjunta a la diligencia 12, aportó escrito explicativo de dicha circunstancia que se puede resumir así: la independencia y distintas características de negocio de los distintos inmuebles que formaban parte del 50% adjudicado: situación geográfica, calificación urbanística, estado de conservación, forma de explotación, la importancia económica de los proyectos empresariales de las dos familias, hacía necesaria la independencia de cada actividad.
La calificación urbanística del inmueble de calle 3 (en el escrito no se menciona la casa de calle 2) era la de solar y el objetivo era dejar expirar los contratos de arrendamiento que existían en el inmueble o negociar su finalización "para realizar una promoción inmobiliaria consistente en la construcción de 11.000 metros cuadrados de viviendas".
La calificación urbanística del inmueble de calle 1 correspondía a actividades industriales. "El proyecto empresarial consistía en la remodelación a corto plazo de un edificio industrial modular que permitiría el alquiler de diversas naves industriales entre 200 y 1.000 m2".
12. En cuanto a la regularización efectuada por la Administración Tributaria, la misma se basa en primer lugar en la falta de motivo económico válido que justifique la operación.
Por una parte, entiende que dado que YY, S.L. tenía una única persona contratada y que todos los arrendamientos se gestionaban desde un único local, la entidad no necesitaba infraestructura alguna para la explotación de los inmuebles, por lo que la explotación podía proseguir con independencia de los conflictos que existieran entre los miembros de las cuatro familias. De este modo destaca la Inspección que las rentas generadas por los alquileres de hecho no se ven nunca afectadas por las desavenencias familiares.
Tampoco se considera viable que el objeto de la escisión fuera disfrutar de una administración independiente, puesto que desde antes de que se escriturara la escisión, los integrantes de las futuras Z, S.L. y W, S.L. ya habían iniciado el proceso de venta de los activos de su 50% de las participaciones en la totalidad de YY, S.L. "Ello apunta a que lo que hubo no fue una escisión para disfrutar de una administración independiente, sino una separación de socios".
En cuanto al argumento geográfico (de situación de los inmuebles) alegado por las dos últimas entidades, el mismo tampoco se admite por la Inspección, al no ser un criterio determinante, puesto que los costes de mantenimiento de dos sociedades serían excesivamente elevados y poco puede afectar a la gestión de una entidad, el lugar dónde se encuentren situados los inmuebles.
También se rechaza el argumento de la necesidad de acometer proyectos empresariales, ya que no se ha aportado documento alguno que pruebe la existencia de los mismos, y por otro lado, las participaciones de estas dos sociedades, fueron objeto de venta inmediata tras la escisión.
Así, se concluye que la escisión fue utilizada como una forma de proceder a la separación de socios, y distribuir el patrimonio de la entidad, respondiendo no a motivos económicos de la sociedad, sino a motivos fiscales y económicos de los socios.
Y, S.L., mantiene el mismo domicilio, la trabajadora, siguen los arrendamientos de los inmuebles que se adjudicaron, mantienen las participaciones de las empresas del grupo, y mantienen su actividad de entrega de solares a cambio de obra.
Z, S.L. y W, S.L. ubican el domicilio en el despacho de abogados que ha intervenido en la operación. Previamente incluso a la formalización de las operaciones de escisión, sus socios iniciaron las gestiones para proceder a la venta de los activos que les fueron adjudicados, trasmitiéndolos a través de la venta de las participaciones de las dos entidades en septiembre y octubre de 2000, y aplicándose los coeficientes reductores por dicha transmisión, logrando de este modo una escasa o nula tributación.
Por todo ello, se aplica el artículo 15.2 de la LIS, y se integra en la base imponible de YY, S.L. la diferencia entre el valor de mercado de los bienes transmitidos y su valor contable.
Asimismo, señala el acuerdo que YY, S.L. es una entidad en régimen de transparencia fiscal, puesto que no posee un local exclusivamente destinado para la realización de las actividades de arrendamiento, ni persona asalariada con jornada completa dedicada en exclusiva a dicha actividad. Se basa así en las manifestaciones realizadas durante la comprobación por la única empleada de la entidad escindida en las que señaló que, aunque contratada con YY, S.L., prestaba servicios a todas la entidades que, como YY, S.L. y T, S.A., tenían su domicilio en la misma dirección (...). De acuerdo con los datos que obran en la base de datos de la AEAT, existen además de las dos anteriores, otras cuatro entidades domiciliadas en el mismo inmueble, que además están todas ellas administradas por D. C KV y D. LL KU.
Finalmente, el acuerdo señala también que la operación llevada a cabo tampoco cumple con el requisito de proporcionalidad cuantitativa que se exige a efectos mercantiles y fiscales de la operación de escisión.
CUARTO: Disconformes con el acuerdo de liquidación dictado, D. A, como sucesor de Z, S.L., y X, S.L., como sucesora de W, S.L., en fecha 24 de abril de 2006, interpusieron, en plazo, ante este Tribunal, sendas reclamaciones económico-administrativas objeto de la presente resolución, referenciadas con el números 1769/06 y 1770/06 respectivamente, al amparo de lo dispuesto en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, Gener
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Resolución de TEAC, 00/1580/2009, 07-10-2009
Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central Fecha: 07/10/2009 Núm. Resolución: 00/1580/2009

References: Resolución 
 artículo 110
 resolución 
 resolución 
 artículo 157
 artículo 15
 artículo 235

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