Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=4317&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-10-23 22:14:03+00:00

Document:
Liebhaberei bei Geschenkartikelhandel - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSG vom 12.05.2003, RV/0208-G/02
Liebhaberei bei Geschenkartikelhandel
RV/0208-G/02-RS1
Wenn sich die Wiederaufnahmegründe zugunsten des Abgabepflichtigen auswirken, dann bedarf die Zulässigkeit der Wiederaufnahme, bei der auch ein bereits bekannter Sachverhalt einer geänderten rechtlichen Beurteilung unterzogen wird, jedenfalls des Hinzutretens von besonderen Umständen, um die Wiederaufnahme noch als billig im Sinne des § 20 BAO erscheinen zu lassen. Zusatzinformationen Anmerkungen:
Liebhaberei etwa auch bei einem Kunst- und Antiquitätenhändler, wenn der Gesamtgewinn erst nach 20 Jahren erzielbar sein soll (VwGH 26.4.2000, 94/14/0103). betroffene Normen:
Geringfügigkeit, Wiederaufnahmegründe, steuerliche Gesamtauswirkung, geänderte rechtliche Beurteilung
RV/0208-G/02-RS2
Nach 27 Jahren ist bei einem Gesamtverlust von rd. S 4 Millionen (lediglich in 3 Jahren sind Zufallsgewinne in Höhe von insgesamt S 16.071,00 erzielt worden) bei einem Handelsbetrieb (Geschenkartikelhandel) nach entsprechender Kriterienprüfung jedenfalls auf Liebhaberei zu erkennen. Zusatzinformationen Anmerkungen:
Vgl. auch Ritz, BAO-Kommentar², § 303 Tz. 50, 51 zum Mißverhältnis der Auswirkungen. betroffene Normen:
Geschenkartikelhandel, Kriterienprüfung, Gesamtverlust, Zufallsgewinne
unabhängige Finanzsenat hat am 8. Mai 2003 über die Berufung
des Bw. gegen die Bescheide des Finanzamtes Graz-Stadt, betreffend
§ 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich Einkommensteuer für
die Jahre 1995 bis 1997 und Einkommensteuer für die Jahre 1995 bis 1998
(Sachbescheide) sowie Einkommensteuervorauszahlungen für das Jahr 2000 und
Folgejahre vom 8. Mai und 28. Juni 2000 nach in Graz
durchgeführter mündlicher Berufungsverhandlung
Berufung gegen die Bescheide betreffend Wiederaufnahme der Verfahren
§ 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich
Einkommensteuer für die Jahre 1995 bis 1997 wird Folge
angefochtenen Bescheide werden aufgehoben.
Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 1998 und gegen den
Einkommensteuervorauszahlungsbescheid 2000 wird als unbegründet
angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.
§ 292 BAO steht der
Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese
Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme)
Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.
Das Finanzamt hat unter
Bedachtnahme auf die Feststellungen der Betriebsprüfung bezüglich der
Jahre 1995 bis 1997 im Wege der Wiederaufnahme der Verfahren gemäß
§ 303 Abs. 4 BAO einerseits die im Jahr 1980 erworbene
und zur Gänze im Rahmen der Tätigkeit als gerichtlich beeideter
Sachverständiger für Bauwesen und Bauphysik genutzte Liegenschaft in
der Stg., G., als Bestandteil des notwendigen Betriebsvermögens aktiviert
und die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen als Betriebsausgaben
gewinnmindernd berücksichtigt (vgl. Tz 13 bis 15 des
Betriebsprüfungsberichtes vom 5. Mai 2000) und andererseits das
seit dem Jahr 1972 mit einem bis einschließlich 1997 erwirtschafteten
Gesamtverlust in Höhe von rd. S 3,200.000,00 betriebene
Handelsunternehmen (Import und Export kunstgewerblicher Artikel wie Ikonen,
Holzschnitzfiguren und Geschenkartikel) als Liebhaberei qualifiziert und die
erklärten Verluste nach entsprechenden (verlusterhöhenden) Korrekturen
(vgl. Tz 17, 18 und 20 des Betriebsprüfungsberichtes) nicht anerkannt.
Im Streitjahr 1998 wurde der erklärte Verlust aus dem Geschenkartikelhandel
in Höhe von S 162.283,00 im Wege der Erstveranlagung aus dem Titel
Liebhaberei ebenfalls nicht anerkannt.
Sowohl gegen die
Wiederaufnahme der Verfahren, als auch gegen die Sachbescheide und gegen den
Einkommensteuervorauszahlungsbescheid 2000 hat der Bw. mit folgender
Begründung das Rechtsmittel der Berufung erhoben:
Wohnung Nr. 22 der
Liegenschaft Stg.
Er habe mit Vertrag vom
3. Jänner 1992 sämtliche Rechte an der im Jahr 1980
erworbenen Liegenschaft abgetreten; eine grundbücherliche Eintragung sei
aber nicht erfolgt. Sein Recht auf unentgeltliche Nutzung sei im Jahr 1998
in ein entgeltliches Mietrecht umgewandelt worden. Da er demnach nicht mehr wie
ein Eigentümer über die Liegenschaft verfügen könne und
seine Rechte nicht über jene eines Mieters hinausgingen, fehlten jene
Kriterien, die im § 24 Abs. 1 BAO für die
Zurechnung eines Wirtschaftsgutes definiert seien.
Liebhabereibeurteilung des
Geschenkartikelhandels
Der im Jahr 1972 neben der damaligen
Angestelltentätigkeit eröffnete Betrieb sei von Beginn an
großteils fremdfinanziert worden. Auf Grund positiver Marktprognosen und
günstiger Einkaufsmodalitäten habe er sich entschlossen den
Lagerbestand sukzessive aufzustocken. Da jedoch die Umsatzentwicklung hinter den
Erwartungen zurückgeblieben sei und die Bankkredite nicht entsprechend
bedient werden hätten können, sei der Schuldenstand entsprechend
angestiegen. Seit Beginn der 80-iger Jahre hätten sich die
Absatzmöglichkeiten zusehendst verschlechtert, was ihn nach entsprechender
fachkundiger Beratung veranlasst habe, die
Verkaufsflächen durch Filialgründungen in G. und B.G. zu erweitern. Da
sich aber die erwartete Absatzsteigerung nicht eingestellt habe, sei er infolge
der damit verbundenen Kostensteigerung gezwungen gewesen, die G. Filiale im
Jahr 1987 zu schließen. Ab dem Jahr 1988 habe er im Wege einer
Änderung der Betriebsführung das Detailgeschäft auf ein
Mindestmaß reduziert und den Versuch unternommen über ein
Vertriebsnetz Wiederverkäufer zu beliefern. Dazu habe er Vertreter
engagiert und das Warensortiment etwas verbreitert. Diese Maßnahmen
hätten anfänglich zwar eine leichte Zunahme der Umsätze bewirkt,
letztendlich hätten aber aus finanziellen Gründen nicht jene
qualifizierten Mitarbeiter verpflichtet werden können, die für den
Erfolg eines derartigen Vertriebsnetz notwendig gewesen wären, was
schließlich ab 1990 wieder zu einem Rückgang der Umsätze
In völliger Abkehr von
den bislang eingeschlagenen Methoden einer offensiven Marktbetreuung habe er
sich ab 1994 entschlossen die Kosten des Unternehmens auf ein Minimum zu
reduzieren, um auch bei geringen Umsätzen Deckungsbeiträge zum Abbau
der Kredite zu erwirtschaften, was die Schließung der B.G. Filiale zur
Folge gehabt habe. Dadurch sei eine Senkung der fixen Kosten (ohne Zinsen) in
Höhe von S 210.000,00 im Jahr 1994 auf S 95.000,00 im Jahr 1998
erreicht worden. Aus Kostengründen nehme er nur mehr an den beiden
S. Messen und an einigen Märkten teil, forciere aber dafür
Verkaufsveranstaltungen, was im Jahr 1999 bereits eine Verdoppelung des Umsatzes
gegenüber dem Vorjahr bewirkt habe.
§ 1 Abs. 1 der Verordnung des BM Finanzen über das
Vorliegen von Einkünften, über die Annahme einer gewerblichen oder
beruflichen Tätigkeit und über die Erlassung vorläufiger
Bescheide (Liebhabereiverordnung), BGBl. Nr. 33/1993, (im Folgenden:
LVO), geforderte Gewinnerzielungsabsicht sei ihm angesichts der unternommenen
Bemühungen ebenso wenig abzusprechen, wie ihm private Motive für sein
unternehmerisches Handeln unterstellt werden könnten. Die Umstände,
die seine gesetzten Maßnahmen vereitelten, zählten zu jenen
Unwägbarkeiten, die Bestandteil jedes unternehmerischen Wagnisses
Der in erster Linie für
die Verluste verantwortliche Bankkredit habe bereits im Jahr 1984 rd.
S 2,000.000,00 betragen und sei vom Verwaltungsgerichtshof als reine
Betriebsschuld anerkannt worden. Dass es in der weiteren Folge nicht gelungen
sei, diesen Kredit abzubauen, ändere nichts an der Tatsache, dass die
daraus resultierenden Zinsen als Betriebsausgaben zu berücksichtigen
Unter Gewinnerzielungsabsicht
sei auch die Mehrung des Betriebsvermögens und damit gleichbedeutend die
Minderung der Betriebsschulden zu verstehen. Die Einstufung als Liebhaberei bzw
die damit zwangsläufig einhergehende Aufgabe des betrieblichen Engagements
würde diese Absicht vereiteln, nicht jedoch den Umstand, dass die Zinsen
als nachträgliche Betriebsausgaben anzuerkennen seien, was von der
Betriebsprüfung im Betriebsprüfungsbericht offensichtlich vergessen
Die Berufung gegen die
Sachbescheide wurde vom Finanzamt im Wesentlichen mit folgender Begründung
als unbegründet abgewiesen:
Die vom Bw. mit Kaufvertrag
vom 18. Februar 1980 um den Kaufpreis von S 253.085,00 erworbene
Liegenschaft beherberge das der Mauerwerksdiagnostik dienende Labor und werde
damit betrieblich genutzt. Dieser Umstand gehe bis in jüngste Zeit aus den
Erklärungsbeilagen (zB Einnahmen-Ausgabenrechnungen für 1998 und 1999)
und auch aus den Geschäftspapieren hervor. Im Übrigen würden die
Eigentumsverhältnisse durch eine aktuelle Grundbuchsabfrage
Mit der Vereinbarung vom
Jänner 1992 sei der Darlehensgeberin, Frau M.K., keineswegs das
zivilrechtliche oder wirtschaftliche Eigentum am gegenständlichen Objekt
übertragen, sondern eine Rückzahlungsabrede getroffen worden, wie sie
notwendiger und selbstverständlicher Bestandteil jeder
Darlehensvereinbarung im Sinne des § 983 ABGB sei. Weshalb die
Darlehensrückzahlung samt einer eventuellen Verzinsung als "Miete"
bezeichnet werde, entziehe sich der Kenntnis der Abgabenbehörde, könne
aber dahingestellt bleiben. Somit erweise sich die Berücksichtigung der mit
dieser Liegenschaft im Zusammenhang stehenden Aufwendungen als Betriebsausgaben
als rechtmäßig.
Die Frage, ob es sich bei dem
vom Bw. seit 1972 geführten Geschenkartikelhandel um eine im steuerlichen
Sinne relevante Einkunftsquelle handle oder nicht, sei an Hand der seit dem
Veranlagungsjahr 1993 anwendbaren V BGBl. Nr. 33/1993, zu messen.
Danach lägen bei einer Betätigung, die durch die Absicht veranlasst
sei, einen Gesamtgewinn zu erzielen und die nicht unter
§ 1 Abs. 2 LVO falle, Einkünfte vor. Wenn jedoch
bei einer derartigen Tätigkeit dennoch Verluste anfielen, sei es Aufgabe
der Behörde im Wege einer nach § 2 Abs. 1 LVO
gebotenen Kriterienprüfung zu beurteilen, ob die Gewinnerzielungsabsicht
(noch) vorliege oder nicht. Diese ergebe nachstehendes Bild:
Das sich wechselnd mit
Groß- und Einzelhandel, Import und Export von kunstgewerblichen
Gegenständen wie Ikonen, Holzschnitzfiguren und Geschenkartikeln befassende
Handelsunternehmen habe seit seiner Gründung im Jahr 1972 mit Ausnahme von
Zufallsgewinnen (1977: S 3.921,00; 1981: S 1.878,00 und 1985:
S 10.272,00) bis einschließlich 1999 nur Verluste erzielt, woraus
sich ein Gesamtverlust in Höhe von S 3,466.948,00 errechne.
Sämtliche Verluste seien mit positiven Einkünften, nämlich bis
1988 mit nichtselbständigen Einkünften und danach mit jenen aus der
Sachverständigentätigkeit ausgleichbar gewesen. Nach
ausführlicher Schilderung der historischen Entwicklung des Betriebes kommt
das Finanzamt zum Ergebnis, dass die bisherige Wirtschaftsführung nicht den
Vorgaben des § 2 Abs. 1 LVO entsprochen habe.
wirtschaftlichen Entwicklung sei der Bw. immer wieder neue Verbindlichkeiten
eingegangen, bis er per 31. Dezember 1997 einen Schuldenstand von
S 3,360.229,00 erreicht habe. Ein "Deckungsbeitrag", wie er in der Berufung
als Rechtfertigung für die Aufrechterhaltung des Betriebes angeführt
werde, könne zumindest seit 1996 nicht mehr erzielt werden. Denn
spätestens ab diesem Zeitpunkt würden sich selbst bei
vollständiger Außerachtlassung der Verbindlichkeiten Jahresverluste
ergeben. Bei einer derartigen Entwicklung könne das Finanzamt eine
ernsthafte Bemühung um Verbesserung der Ertragslage nicht feststellen.
Vielmehr sei davon auszugehen, dass jeder an wirtschaftlichen Grundsätzen
und weniger an Steuergutschriften orientierte Betriebsinhaber längst
versucht hätte, die Bankschulden mit vorhandenem Vermögen abzudecken
und den Betrieb einzustellen, um eine Insolvenz zu vermeiden. Im Übrigen
schließe sich das Finanzamt der Meinung der Betriebsprüfung an, dass
ein Übergangs- und/oder Aufgabegewinn bei Verlust der
Einkunftsquelleneigenschaft im Anlassfall nicht entstehe.
Der Hinweis, dass die
Schuldzinsen als nachträgliche Betriebsausgaben jedenfalls zwingend
anzuerkennen seien, lasse sich mit der geltenden Rechtslage nicht in Einklang
bringen. Denn danach blieben Fremdkapitalzinsen nur abzugsfähig, wenn der
Steuerpflichtige alle ihm zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten
gesetzt habe. Und selbst wenn eine Verwertung des dem Bw. zuzurechnenden
Privatvermögens (Wertpapiere und diverse Liegenschaften) als nicht zumutbar
gelten sollte, dürfe nicht übersehen werden, dass er ein riesiges
Warenlager besitze, das er selbst per 1. Jänner 1989 mit
S 1,411.576,00 bewertet und durch weitere Zukäufe bis Ende 1994 um
mehr als S 1,000.000,00 ergänzt und aufgefüllt habe. Da der Bw.
aber im Zuge des Rechtsmittelverfahrens kundgetan habe, dass er zur Tilgung der
Bankverbindlichkeiten weder gegenwärtig noch in der Zukunft bereit sein
werde, sei das Finanzamt zur Berücksichtigung nachträglicher Ausgaben
Dagegen hat der Bw. mit
folgender Begründung den Antrag auf Vorlage der Berufung an die
Abgabenbehörde zweiter Instanz gestellt:
Die Verluste aus dem Handel
mit Geschenkartikeln resultierten hauptsächlich aus den Schuldzinsen. Diese
Bankverbindlichkeiten seien durch die Führung eines auf Gewinn orientierten
Betriebes entstanden und hätten per 31. Dezember 1994 den Stand
von S 5,146.419,92 erreicht; die Zinsen seien somit unabhängig von der
Art der Führung des Betriebes steuerlich absetzbare
Bezüglich der Wohnung
Nr. 22 der Liegenschaft Stg. werde nicht bestritten, dass diese betrieblich
genutzt werde und er grundbücherlicher Eigentümer sei. Da er jedoch
auf Grund des Vertrages mit Frau K. über die Liegenschaft nicht
verfügen könne, könne sie keinesfalls dem Betriebsvermögen
zugeordnet werden. Es sei auch nicht richtig, dass die dafür bezahlte Miete
Kapitalzinsen darstellten.
Wiederaufnahme der
Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer 1995 bis 1997
§ 303 Abs. 4 BAO ist die Wiederaufnahme des Verfahrens
von Amts wegen unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a und c
und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu
hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die
Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen
Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid
herbeigeführt hätte.
Bei der amtswegigen
Wiederaufnahme ist daher nach der ständigen Rechtsprechung des
Verwaltungsgerichtshofes zwischen der Rechtsfrage, ob der Tatbestand einer
Wiederaufnahme des Abgabenverfahrens gegeben ist, und der Frage der
Durchführung der Wiederaufnahme, die im Ermessen der Behörde liegt, zu
unterscheiden. Erst dann, wenn die Rechtsfrage dahingehend geklärt ist,
dass ein Wiederaufnahmegrund tatsächlich gegeben ist, hat die
Abgabenbehörde in Ausübung ihres Ermessens zu entscheiden, ob die
amtliche Wiederaufnahme zu verfügen ist. Dabei sind der Sinn des Gesetzes
(Art. 130 Abs. 2 B-VG) und § 20 BAO als
Ermessensrichtlinien zu berücksichtigen. Die Wiederaufnahme des Verfahrens
auf Grund neu hervorgekommener Tatsachen bietet die Möglichkeit, bisher
unbekannten, aber entscheidungswesentlichen Sachverhaltselementen Rechnung zu
tragen; sie dient aber nicht dazu, bloß die Folgen einer unzutreffenden
rechtlichen Würdigung eines offengelegten Sachverhaltes zu beseitigen.
§ 20 BAO sind Ermessensentscheidungen innerhalb
der vom Gesetz gezogenen Grenzen des Ermessens nach Billigkeit und
Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht
kommenden Umstände zu treffen. Dabei ist dem Gesetzesbegriff "Billigkeit"
die Bedeutung von "Angemessenheit" in Bezug auf berechtigte Interessen der
Partei und dem Begriff "Zweckmäßigkeit" das "öffentliche
Interesse insbesondere an der Einhebung der Abgaben" beizumessen.
Interessensabwägung verbietet bei Geringfügigkeit der neu
hervorgekommenen Tatsachen in der Regel den Gebrauch der
Wiederaufnahmemöglichkeit. Die Geringfügigkeit ist dabei anhand der
steuerlichen Auswirkungen der konkreten Wiederaufnahmegründe und nicht auf
Grund der steuerlichen Gesamtauswirkungen zu beurteilen, die infolge
Änderungen auf Grund anderer rechtlicher Beurteilungen im Sachbescheid
vorzunehmen wären. Die Ermessensmaßnahme muss - so gesehen - nicht
nur die Beseitigung der Rechtskraft, sondern auch den Umstand rechtfertigen,
dass der formale Grund des neuen Bescheides (Wiederaufnahmegrund) zum Ergebnis
der neuen Sachentscheidung außer Verhältnis steht. Damit soll
keinesfalls gesagt sein, dass ein Auseinanderklaffen der steuerlichen
Auswirkungen, die unmittelbar auf Wiederaufnahmegründe
zurückzuführen sind, von solchen, die auf einer geänderten
Rechtsansicht beruhen, regelmäßig einer Wiederaufnahme des Verfahrens
entgegenstehen. Die Abgabenbehörde hat sich mit diesem Umstand lediglich im
Rahmen ihrer Ermessensübung sachlich auseinander zu setzen. Dabei wird
insbesondere dem Gesamtverhalten des Abgabepflichtigen Gewicht beizumessen sein.
Eine offenkundige Abgabenverkürzungsabsicht des Abgabepflichtigen wird
ebenso zu berücksichtigen sein, wie dessen Bestreben, den Sachverhalt oder
die rechtliche Situation in einer Weise darzustellen, die zwar nichts
verschweigt, aber dennoch geeignet ist, der Abgabenbehörde einen falschen
Eindruck von der rechtlichen Relevanz des Geschehens zu vermitteln (vgl.
VwGH 12.4.1994, 90/14/0044; VwGH 27.8.1998, 93/13/0023 und die dort
zitierte Judikatur).
Im Lichte dieser Rechtslage
erweist sich die Wiederaufnahme der Verfahren aus nachstehenden Erwägungen
als rechtswidrig:
Von den vom Finanzamt als
Wiederaufnahmegründe herangezogenen Prüfungsfeststellungen
(Tz 13 bis 20 / vgl. Tz 29 des
Betriebsprüfungsberichtes) betreffen die Tz 17, 18 und 20 - unter
Tz 19 werden lediglich die Gewinnänderungen betreffend die
Tätigkeit als Bausachverständiger, die sich aus den
Tz 13 bis 16 ergeben, dargestellt - den
Geschenkartikelhandel. Diese Prüfungsfeststellungen wirken sich alle
verlusterhöhend aus (vgl. Tz 18 des
Betriebsprüfungsberichtes).
Von den verbleibenden, vom
Finanzamt ins Treffen geführten Wiederaufnahmegründen betreffen die
Feststellungen unter Tz 13 bis 15 die strittige Zurechnung der
Liegenschaft Stg. zum notwendigen Betriebsvermögen und die Feststellungen
unter Tz 16 nichtabzugsfähige Aufwendungen in Höhe von
S 929,45 (1995); S 2.513,45 (1996) und S 4.063,45 (1997). Diese
Feststellungen führen in allen Streitjahren insgesamt zu Gewinnminderungen
(1995: S 16.796,00; 1996: S 7.104,00 und 1997: S 21.364,00). Es
erübrigt sich eine nähere materiellrechtliche Prüfung der
einzelnen Prüfungsfeststellungen, da diese auch unter Einbeziehung der
unter Tz 17, 18 und 20 getroffenen Feststellungen keinesfalls geeignet
sind, die Wiederaufnahme der Verfahren zu stützen. Denn diese bewirken
insgesamt eine Verminderung der erklärten Einkünfte aus Gewerbebetrieb
(nach Ausgleich mit den Verlusten aus dem Geschenkartikelhandel) um
S 20.530,00 (1995); S 68.289,00 (1996) und S 54.138,00 (1997).
Damit stellen sich die steuerlichen Auswirkungen, die unmittelbar auf das
Hervorkommen von neuen Tatsachen (Tz 13 bis 17 und 20)
zurückzuführen sind, wie folgt dar:
Erstbescheiden würde sich die Einkommensteuergutschrift des Jahres 1995 um
S 464,00 erhöhen und die Einkommensteuervorschreibungen für die
Jahre 1996 und 1997 würden sich um S 16.884,00 bzw S 21.170,00
Hingegen bewirken die
steuerlichen Auswirkungen, die sich insgesamt, also auch unter Einbeziehung der
gegenüber den Erstbescheiden geänderten rechtlichen Würdigung des
bereits bekannten Sachverhaltes im Zusammenhang mit dem Betrieb des
Geschenkartikelhandels (Tz 18) als Folge der Wiederaufnahme der Verfahren
ergeben, gegenüber den Erstbescheiden Einkommensteuernachforderungen in
Höhe von S 38.856,00 (1995); S 96.390,00 (1996) und
S 74.728,00 (1997).
Damit bedarf es jedenfalls
besonderer Umstände, die die vorgenommene Wiederaufnahme mit den vorhin
dargestellten gewichtigen Änderungen - während die
Wiederaufnahmegründe selbst zu nicht unbeträchtlichen Verminderungen
der Einkommensteuervorschreibungen führen (insgesamt S 38.518,00),
ergibt sich als Gesamtauswirkung der Wiederaufnahme gegenüber den
Erstbescheiden eine Nachforderung in Höhe von insgesamt S 209.974,00 -
auf Grund der geänderten rechtlichen Beurteilung (der
Geschenkartikelhandel, der jahrzehntelang auch nach erfolgten
Betriebsprüfungen als Einkunftsquelle anerkannt worden ist, wird als
Liebhaberei qualifiziert) noch als billig im Sinne des § 20 BAO
Derartige Umstände sind
aber keinesfalls aktenkundig. Vielmehr hat der Bw. in allen Streitjahren den
Einkommensteuererklärungen detaillierte Einnahmen-Ausgabenrechnungen
für den Geschenkartikelhandel ("Gegenüberstellung DEA") beigelegt und
damit den Sachverhalt völlig offengelegt. Somit hätte das Finanzamt
bereits im Wege der Erstveranlagung unter Einbeziehung der Feststellungen der
Vorprüfungen (Betriebsprüfungsberichte vom
14. September 1983 betreffend die Jahre 1980 bis 1982 und vom
11. April 1989 betreffend die Jahre 1984 bis 1986) und der
detaillierten Einnahmen-Ausgabenrechnungen der Jahre 1987 bis 1994 die im Wege
der Wiederaufnahme der Verfahren vorgenommene Beurteilung der
Einkunftsquelleneigenschaft jedenfalls vornehmen können. Der bloße
Hinweis auf die Gleichmäßigkeit der Besteuerung und den Vorrang des
Prinzips der Rechtsrichtigkeit gegenüber dem der Rechtsbeständigkeit
reicht zur Begründung der Abwägung der Interessen nicht aus (vgl.
Tz 30 des Betriebsprüfungsberichtes vom 5. Mai 2000 und
VwGH 21.12.1989, 86/14/0180).
Da auf Grund der obigen
Ausführungen die Wiederaufnahme der Verfahren nicht zu verfügen war,
waren die Wiederaufnahmebescheide in Stattgebung der dagegen eingebrachten
Berufung ersatzlos aufzuheben. Wird der Wiederaufnahmebescheid aufgehoben, so
tritt nach § 307 Abs. 3 BAO das Verfahren in die Lage
zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. Durch die
Aufhebung des Wiederaufnahmebescheides scheidet somit ex lege der neue
Sachbescheid aus dem Rechtsbestand aus (VwGH 24.1.1990, 86/13/0146), der
alte Sachbescheid lebt wieder auf (vgl. Ritz, Rz 8 zu § 307 in
Bundesabgabenordnung, Kommentar, Wien 1999).
§ 2 Abs. 1 LVO ist bei Betätigungen im Sinne des
§ 1 Abs. 1 - die Einstufung des Geschenkartikelhandels als
Betätigung mit Einkunftsquellenvermutung ist unbestritten - im Falle des
Auftretens von Verlusten, das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn oder
Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3)
zu erzielen, insbesondere anhand folgender Umstände zu
1. Ausmaß und Entwicklung
der Verluste
(§ 2 Abs. 1 Z 1 LVO)
Da der Bw. nach eigenen Angaben
in völliger Abkehr von den bislang eingeschlagenen Methoden einer
offensiven Marktbetreuung ab 1994
beschlossen habe, die Kosten des Unternehmens auf ein Minimum zu reduzieren, um
auch bei geringen Umsätzen Deckungsbeiträge zum Abbau der Kredite zu
erwirtschaften, was konsequenterweise auch die die Schließung der Filiale
in B.G. zur Folge gehabt habe (vgl. Berufungsbegründung Seite 1, letzter
Absatz und Seite 2, erster Absatz / Eingabe vom 25. Oktober 2000), ist
die Eignung dieser Maßnahmen im Lichte der Umsatz- und Verlustentwicklung
vor allem ab dem Jahr 1994 zu prüfen.
erklärter
256.155,00
- 346.119,00
306.535,00
271.218,00
- 155.618,00
218.236,00
184.438,00
- 195.837,00
145.436,00
172.757,00
- 176.011,00
107.064,00
97.594,00
- 162.283,00
153.259,00
168.072,00
- 134.537,00
187.675,00
106.504,00
- 174.973,00
153.143,00
71.213,00
- 169.496,00
221.024,00
91.554,00
- 155.268,00
180.811,00
der Jahre 1994 bis einschließlich 2002 sind in Bezug auf die konkrete
Betätigung - die Handelswaren werden unter Minimierung der fixen Kosten
verkauft / vgl. Ausführungen des Bw. in der Eingabe vom
27. September 2001 - als gravierend
(insgesamt S 1,670.142,00) einzustufen. Die Tatsache, dass die
Verluste in den Jahren 1994, 1996 bis 1998, 2000 bis 2002 den Umsatz
übersteigen, spricht für die Annahme von Liebhaberei. Bezüglich
der Entwicklung der Verluste ist festzustellen, dass diese trotz fallender
Umsätze im Wesentlichen gleich bleiben, was ebenfalls für Liebhaberei
(§ 2 Abs. 1 Z 2 LVO)
Dabei ist zu untersuchen, ob
Gewinne (Überschüsse), die nach oder während der Verlustphasen
anfallen, in Relation zur Höhe der Verluste von wirtschaftlicher Bedeutung
sind. Abgesehen von den Gewinnen der Jahre 1977 (S 3.921,00), 1981
(S 1.878,00) und 1985 (S 10.272,00), die jedenfalls als Zufallsgewinne
zu qualifizieren sind, hat der Bw. bis einschließlich 2002 keine Gewinne
erzielt. Da die Gewinne insgesamt lediglich S 16.071,00 betragen und damit
in Relation zur Höhe des seit Betriebseröffnung im Jahr 1972 erzielten
Gesamtverlustes in Höhe von S 3,966.684,00 zu vernachlässigen
sind (0,41 %), kommt ihnen keine wirtschaftliche Bedeutung zu.
3. Ursachen der Verluste im
Verhältnis zu Vergleichsbetrieben
(§ 2 Abs. 1 Z 3 LVO)
Die Hauptursache für die
Verluste ist im gegenständlichen Fall jedenfalls im Finanzierungsaufwand zu
suchen. Der Finanzierungsaufwand übersteigt nämlich nicht nur in
einzelnen Jahren (1998 bis einschließlich 2002) sondern auch in seiner
Gesamtheit (der Finanzierungsaufwand der Jahre 1994 bis einschließlich
2002 beträgt S 1,673.183,00) bei weitem den jeweiligen jährlichen
bzw den Gesamtumsatz der Jahre 1994 bis einschließlich 2002 in Höhe
von S 1,419.505,00. Obwohl der Bw. am Beginn des Jahres 1989 ein Warenlager
mit einem Wert in Höhe von S 1,411.576,00 besessen hat, hat er dieses
bei sinkenden Umsätzen bis Ende 1994 durch fremdfinanzierte Zukäufe in
Höhe von mehr als S 1,000.000,00 aufgestockt und damit den dafür
erforderlichen Finanzierungsaufwand entsprechend erhöht. Nachdem
sämtliche Bemühungen des Bw. durch entsprechende Änderungen der
Betriebsführung nicht zu einer Trendwende in der wirtschaftlichen
Entwicklung geführt haben, sondern ab dem Jahr 1992 die jährlichen
Verluste mit Ausnahme des Jahres 1999 immer über S 150.000,00
betragen, ist nach nunmehr 30 Jahren - der Geschenkartikelhandel wurde im Jahr
1972 eröffnet - die Fortführung des Betriebes nicht mehr mit
betriebswirtschaftlichen Grundsätzen erklärbar. Denn nach nunmehr
3 Jahrzehnten müsste ein nach betriebswirtschaftlichen
Grundsätzen Handelnder die objektive Ertragsunfähigkeit der konkreten
Betätigung erkennen und diese letztendlich wegen mangelnder
Ertragsaussichten einstellen. In diesem Zusammenhang ist bezüglich der vom
Bw. ins Treffen geführten "äußeren" Verlustursachen, wonach
für den Misserfolg auch die Marktüberschwemmung durch die
Ostöffnung und die Änderung des Konsumentenverhaltens verantwortlich
seien, Folgendes festzustellen:
Dadurch, dass erst für das
Streitjahr 1998 die Einkunftsquelleneigenschaft in Abrede gestellt wird,
wurde dem Bw. angesichts dieser Umstände ohnedies eine lange Verlustphase -
von 1972 bis einschließlich 1997 - zugestanden. In diesem Zusammenhang ist
auch festzustellen, dass der Bw., nachdem er selbst erkannt hat, dass er als
Sachverständiger "viel mehr Chancen für die Verbesserung seiner
finanziellen Lage habe, als durch den Handel", seinen zeitlichen Einsatz im
Geschenkartikelhandel entsprechend reduziert hat. Dazu hat er in der
mündlichen Berufungsverhandlung ausgeführt, dass er als
Sachverständiger viel mehr verdiene als mit dem Geschenkartikelhandel und
es daher widersinnig wäre, sich auf den Geschenkartikelhandel zu
konzentrieren, um die Umsätze zu steigern, damit er dem Finanzamt
gegenüber nicht als Liebhabereibetrieb gelte. Er ist offenkundig selbst
nicht mehr von der objektiven Ertragsfähigkeit überzeugt und
rechtfertigt die Aufrechterhaltung der Tätigkeit damit, dass er bemüht
sei "Deckungsbeiträge zum Abbau der Kredite zu erwirtschaften". Dass auch
dieses Vorhaben angesichts stark sinkender Umsätze nicht realisierbar ist,
ist eine Tatsache. Die in der mündlichen Berufungsverhandlung
geäußerte Hoffnung auf eine Trendänderung am Markt oder dass
sich ein fähiger Vertreter anbiete, woraus er sich große Gewinne
verspreche ist rein spekulativ und hat auf die Beurteilung des Streitjahres
4. Marktgerechtes Verhalten im
Hinblick auf angebotene Leistungen
(§ 2 Abs. 1 Z 4 LVO)
Der Bw. führt in der
Eingabe vom 27. September 2001 selbst aus, dass für den
"Misserfolg seiner Firma unter anderem auch die Marktüberschwemmung durch
die Ostöffnung, die Änderung des Konsumentenverhaltens, weg von den
Boutiquen (unsere Kunden) hin zu den Großmärkten, Abkehr von der
Nostalgiewelle, auf die sein Sortiment aufgebaut war, die bedeutungslos
gewordene Messe in S., wo er jahrelang seinen Hauptumsatz getätigt habe"
verantwortlich gewesen sei. Da auch die vom Bw. als Reaktion auf diese
Marktgegebenheiten ab 1994 vorgenommene Änderung der Betriebsstruktur -
Senkung der Kosten auf ein Minimum - mit Ausnahme des Jahres 1999 keine
nachhaltige Verminderung der Verluste, sondern in den Jahren 2000 und 2001
wieder zu einem Ansteigen der Verluste geführt hat, ist ein weiteres
Inkaufnehmen der Verluste wirtschaftlich nicht mehr erklärbar. Noch dazu,
wo bei derart stark sinkenden Umsätzen - 2000: S 106.504,00 und 2001:
S 71.213,00 - auch dem Argument, Deckungsbeiträge zum Abbau der
Kredite erwirtschaften zu wollen, der Boden entzogen wird. Die Tatsache, dass
der Bw. angesichts dieser Umstände den Betrieb noch immer fortführt,
spricht für die Liebhabereibeurteilung. In diesem Zusammenhang ist darauf
hinzuweisen, dass der Bw. aus seiner Tätigkeit als Sachverständiger in
den Jahren 1994 bis 1998 jährliche Gewinne zwischen S 300.000,00 und
S 800.000,00 erwirtschaftet, die es ihm überhaupt erst
ermöglichen den ausschließlich verlustbringenden
Geschenkartikelhandel fortzuführen.
5. Marktgerechtes Verhalten im
Hinblick auf die Preisgestaltung
(§ 2 Abs. 1 Z 5 LVO)
der Bw. sein "Preispotenzial" nicht weitgehend ausnütze, was gegen die
Annahme einer Einkunftsquelle sprechen würde, sind nicht
aktenkundig.
6. Art und Ausmaß der
Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage
(§ 2 Abs. 1 Z 6 LVO)
Da sämtliche vom Bw. seit
nunmehr rd. 3 Jahrzehnten unternommenen Bemühungen zur Verbesserung
der Ertragslage nicht den prognostizierten Erfolg gezeitigt haben und bis
einschließlich 2002 insgesamt ein Gesamtverlust in Höhe von
S 3,966.684,00 erwirtschaftet worden ist, spricht die weitere
Aufrechterhaltung der Betätigung für
Liebhabereibeurteilung.
Somit ergibt sich im Wege einer
Gesamtbeurteilung der einzelnen Kriterien, dass der Geschenkartikelhandel
für das Streitjahr 1998 jedenfalls als Liebhaberei zu beurteilen ist.
Da, wie bereits vom Finanzamt in der Begründung der
Berufungsvorentscheidung - im weiteren Verfahren unwidersprochen geblieben -
festgestellt worden ist, dass bei Verlust der Einkunftsquelleneigenschaft kein
Übergangs- und/oder Aufgabegewinn entsteht, waren in die Beurteilung
lediglich die laufenden Verluste einzubeziehen.
Bezüglich des
Eventualbegehrens, im Falle der Liebhabereibeurteilung seien die Zinsen
jedenfalls als nachträgliche Betriebsausgaben zu berücksichtigen, wird
auf die diesbezüglichen Ausführungen in der Begründung der
Berufungsvorentscheidung verwiesen. Demnach seien vom Bw., angesichts des ihm
zuzurechnenden Privatvermögens und vor allem des vorhandenen riesigen
Warenlagers, nicht alle ihm zumutbaren Schritte zur Tilgung der
Verbindlichkeiten gesetzt worden, was eine Berücksichtigung der Zinsen im
Wege nachträglicher Betriebsausgaben jedenfalls ausschließe. Die
diesbezüglichen Ausführungen im Vorlageantrag und in der Eingabe vom
27. September 2001 beschränken sich im Wesentlichen auf die
Feststellung, dass der Schuldenstand durch die Finanzierung betrieblicher
Aktivitäten entstanden sei und demgemäß die Zinsen jedenfalls
als Betriebsausgaben berücksichtigt werden müssten. Dabei
übersieht der Bw. jedoch, dass nach der Judikatur des
Verwaltungsgerichtshofes (vgl. das vom Finanzamt zitierte Erkenntnis des
VwGH 22.10.1996, 95/14/0018) eine Berücksichtigung im Wege
nachträglicher Betriebsausgaben nur dann erfolgen kann, wenn der
Steuerpflichtige auch nach Betriebsaufgabe alle ihm zumutbaren Schritte zur
Tilgung der Verbindlichkeiten gesetzt hat. Da der Bw. jedoch die
Liebhabereibeurteilung bekämpft und somit auch tatsächlich keinerlei
Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten gesetzt hat, sondern den
Geschenkartikelhandel jedenfalls unter allen Umständen fortführt, um
"Deckungsbeiträge zum Abbau der Kredite zu erwirtschaften", können die
im Streitjahr 1998 angefallenen Kreditzinsen und -spesen in Höhe von
S 153.259,00 nicht als nachträgliche Betriebsausgaben
für 2000 und Folgejahre
Da die Berufung gegen den
Einkommensteuerbescheid 1998 auf Grund der obigen Ausführungen als
unbegründet abzuweisen war und dadurch die Einkommensteuerfestsetzung der
Höhe nach unverändert bleibt, ergibt sich bezüglich des auf
dieser Basis erlassenen Einkommensteuervorauszahlungsbescheides für das
Jahr 2000 und Folgejahre keine Änderung. Somit war auch die dagegen
eingebrachte Berufung als unbegründet abzuweisen.
Es war daher wie im Spruch
ersichtlich zu entscheiden.
Vgl. auch Ritz, BAO-Kommentar², § 303 Tz. 50, 51 zum Mißverhältnis der Auswirkungen. Liebhaberei etwa auch bei einem Kunst- und Antiquitätenhändler, wenn der Gesamtgewinn erst nach 20 Jahren erzielbar sein soll (VwGH 26.4.2000, 94/14/0103). betroffene Normen:
Geringfügigkeit, Wiederaufnahmegründe, steuerliche Gesamtauswirkung, geänderte rechtliche Beurteilung, Geschenkartikelhandel, Kriterienprüfung, Gesamtverlust, Zufallsgewinne
Findok-Nr: 4317.1, aufgenommen am: 11.06.2003 14:41:15, zuletzt geändert am: 22.03.2006, Dokument-ID: 1dee7a02-a92c-4f77-8f69-ce151222b6b2, Segment-ID: bf45cbb2-7ae5-4e9a-8fb4-dfe0a9387605

References: § 20
 § 303

§ 303

§ 303

§ 292

§ 303
 § 24

§ 1
 § 983

§ 1
 § 2
 § 2

§ 303
 § 20

§ 20
 § 20
 § 307
 § 307

§ 2

§ 1
 § 303