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Timestamp: 2018-11-17 02:27:48+00:00

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Resolución de TEAC, 00/3167/2004, 21-12-2006 | Iberley
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3167/2004 de 21 de Diciembre de 2006
Núm. Resolución: 00/3167/2004
En la imputación por una entidad no residente en España a su sucursal en España de la parte de los gastos de dirección y generales de administración incurridos en sus servicios centrales para la realización de las actividades del establecimiento permanente, no procede la devolución de ingresos indebidos correspondiente al año 1995 del Impuesto sobre Sociedades, ya que los pagos constituyen renta sujeta a gravamen en virtud de lo dispuesto en el artículo 23.3 de la LIS (Ley 61/1978). Sin embargo, procede la devolución de ingresos indebidos correspondiente a los pagos de los años 1996 y 1997 si previa comprobación por el órgano de gestión se determina que efectivamente los pagos efectuados a la casa central lo fueron en concepto de reembolso a dicha casa central de gastos razonables de dirección y generales de administración que correspondan al establecimiento permanente en España. En otro caso, no estaría suficientemente probada en virtud del artículo 4 del Real Decreto 1163/1990 y del artículo 114 de la LGT (Ley 230/1963), pudiendo haberse devengado la imposición complementaria señalada en el artículo 51.2 de la LIS (Ley 43/1995).
En la Villa de Madrid, a 21 de diciembre de 2006 en reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por la entidad ..., y en su nombre y representación por ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 30 de marzo de 2004 que desestima la reclamación interpuesta en relación a solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondiente al Impuesto sobre Sociedades (No Residentes) de los años 1995 a 1997 y cuantía de 171.649,06 €.
PRIMERO.- En fecha 11 de junio de 1998, el interesado presentó un escrito de solicitud de devolución de ingresos indebidos, en el que se hacía constar, en síntesis: Durante los ejercicios 1995, 1996 y 1997 la entidad ... ha imputado a su sucursal en España la parte de los gastos de dirección y generales de administración incurridos en sus servicios centrales para la realización de las actividades del establecimiento permanente. Con fechas 30 de enero de 1996, 30 de enero de 1997 y 29 de enero de 1998, la citada sucursal en España ingresó en el Tesoro Público (Modelo 210) 8.400.000 pesetas (50.485,02 €), 10.080.000 presetas (60.582,02 €) y 10.080.000 pesetas (60.582,02 €) respectivamente, que son el resultado de aplicar el tipo del 14% sobre los importes pagados a la casa matriz. Al efectuarse los pagos, una vez que había entrado en vigor la Ley 43/1995, procede la devolución ya que dicha Ley suprimió el gravamen sobre los pagos efectuados a la casa central.
SEGUNDO.- La Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de ... de la AEAT desestimó dicha solicitud de devolución de ingresos indebidos en fecha 28 de septiembre de 1999, argumentando dicha Dependencia, en síntesis, que el artículo 45 de la Ley 43/1995 establece que se entienden obtenidos en territorio español los rendimientos satisfechos por establecimientos permanentes situados en dicho territorio y que la contraprestación no se encuentra recogida en ninguno de los supuestos de exención del artículo 46 de dicho Ley. Dicha Dependencia no se refirió a la Ley 61/1978 para no estimar la pretensión del interesado.
TERCERO.- El interesado presentó recurso de reposición contra la citada desestimación en fecha 23 de noviembre de 1999.
CUARTO.- La Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de ... de la AEAT desestimó dicho recurso de reposición por ser extemporáneo en fecha 22 de marzo de 2000.
QUINTO.- Con fecha 13 de abril de 2000 el interesado interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... contra el citado acuerdo de desestimación del recurso de reposición. El citado Tribunal acordó desestimar dicha reclamación en fecha 30 de marzo de 2004, que se notificó a la entidad recurrente el día 17 de mayo de 2004, no por ser extemporáneo sino por el mismo razonamiento que el señalado por la Dependencia Gestión Tributaria de la Delegación Especial de ... de la AEAT.
SEXTO.- Contra dicho acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., el interesado ha interpuesto en fecha 3 de junio de 2004 recurso de alzada ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando en síntesis: 1º) Con fechas 30 de enero de 1996, 30 de enero de 1997 y 29 de enero de 1998, la sucursal en España de la entidad ... ingresó en el Tesoro Público (Modelo 210) 8.400.000 pesetas (50.485,02 €), 10.080.000 pesetas (60.582,02 €) y 10.080.000 pesetas (60.582,02 €) respectivamente, que son el resultado de aplicar el tipo del 14% sobre los importes pagados a la casa matriz en concepto de gastos generales imputados por la casa central a la sucursal en España. 2º) Dichos pagos se efectuaron a partir de 1 de enero de 1996 dado que el importe de los gastos correspondientes al ejercicio 1995 se transfirió con fecha 26 de abril de 1996. 3º) Los citados pagos no responden a la prestación de ningún servicio ni a unos rendimientos satisfechos ya que la casa central y el establecimiento permanente tienen la misma personalidad jurídica. Dichos pagos se establecen para el reparto de los gastos entre sucursales y se pueden deducir de la base imponible. 4º) Cuando se efectuaron los pagos, había entrado en vigor la Ley 43/1995 y dicha Ley suprimió el gravamen sobre los pagos de los gastos generales imputados a un establecimiento permanente por su casa central. La intención del legislador de suprimir dicho gravamen quedó plasmada en la exposición de motivos de la Ley 43/1995. 5º) Se solicita la devolución de 171.649,06 €, junto con los intereses de demora correspondientes.
PRIMERO.- Concurre en el presente expediente el requisito de competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Central, por razón de la materia y de la cuantía del acto impugnado, para conocer en segunda instancia de la presente reclamación económico-administrativa, habiéndose interpuesto en forma y plazo hábil, por persona con capacidad y legitimación suficientes, siendo la cuestión a resolver si procede conforme a Derecho la devolución de los ingresos efectuados por tratarse de ingresos indebidos.
SEGUNDO.- El interesado alega que procede la devolución de ingresos indebidos porque la Ley 43/1995 suprimió el gravamen del 14% sobre los importes pagados a la casa matriz en concepto de gastos generales imputados por la casa central a la sucursal en España y porque no responden a la prestación de ningún servicio ni a unos rendimientos satisfechos, ya que la casa central y el establecimiento permanente tienen la misma personalidad jurídica.
En el presente caso, es preciso diferenciar el tratamiento tributario de las rentas declaradas por el interesado en el año 1995 de las rentas declaradas en los años 1996 y 1997.
En el año 1995, es de aplicación al caso que nos ocupa el artículo 23.3 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, el cual establecía el citado gravamen del 14 por 100 "cuando se trate de importes satisfechos a su sociedad matriz o dominante por sociedades españolas vinculadas, en contraprestación de los servicios de apoyo de gestión recibidos, en tanto figuren establecidos contractualmente y se correspondan con la utilización efectiva de dichos servicios y en relación a los gastos generales imputados a que se refiere el artículo 13, letra n), de esta ley, en cuanto a su consideración como renta obtenida por la casa matriz sin mediación de establecimiento permanente."
El artículo 13 n) de la Ley 61/1978 se refería a gastos de dirección y los generales de administración que fueran imputables al establecimiento permanente.
Además, el artículo 23.4 de la Ley 61/1978 también señalaba la imposición complementaria del 25 por 100 para el caso de que un establecimiento permanente en España transfiriera las rentas obtenidas al extranjero.
A partir del año 1996, es de aplicación la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. La citada Ley suprimió el citado gravamen del 14% respecto la imputación de gastos generales de administración al establecimiento permanente para las rentas devengadas a partir del 1 de enero de 1996.
Dicha Ley 43/1995 sometía a tributación la transferencia de rentas obtenidas al extranjero por parte del establecimiento permanente a través de la imposición complementaria del 25 por 100 y para el caso de que dicho establecimiento permanente realizara pagos a la casa central en concepto de cánones, intereses o comisiones , al señalar el artículo 51 de dicha Ley: "(...) Adicionalmente, cuando las rentas obtenidas se transfieran al extranjero, será exigible una imposición complementaria, al tipo previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 57 de esta Ley, sobre las cuantías transferidas con cargo a las rentas del establecimiento permanente, incluidos los pagos a que hace referencia el artículo 50.1.a) de esta Ley.
La imposición complementaria no será aplicable, a condición de reciprocidad, a las rentas obtenidas en territorio español a través de establecimientos permanentes por entidades que tengan su residencia fiscal en otro Estado miembro de la Unión Europea (...)".
El tipo previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 57 de esta Ley es el 25 por 100, tipo aplicable a las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.
En el caso planteado aquí, la sucursal en España efectuó unos pagos a su casa central de ... (País que no tenía Convenio firmado con España para evitar la doble imposición en los años 1995, 1996 y 1997). El interesado manifiesta en su escrito de alegaciones que se trata de gastos generales que se establecen para el reparto de los gastos entre sucursales y que se pueden deducir de la base imponible.
Respecto a la solicitud por parte del interesado de la devolución de ingresos efectuados en la declaración de no residentes (modelo 210) correspondiente al año 1995, en fecha 30 de enero de 1996 el interesado ingresó 8.400.000 pesetas (50.485,02 €) en el modelo 210 año 1995, resultado de aplicar el tipo del 14 por 100 a 60.000.000 pesetas (360.607,26 €). En dicho modelo 210 se señaló por el interesado que el devengo se produjo el 31 de diciembre de 1995 y que el tipo de renta objeto de gravamen se correspondía con la clave numérica 20. Dicha clave 20 se corresponde con: "Servicios de apoyo a la gestión y gastos generales", en virtud de la Orden de 31 de enero de 1992, por la que se dictan normas de declaración de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre Sociedades y sobre el Patrimonio, devengados por obligación real. (BOE de 1 de febrero de 1992).
Este Tribunal Central considera que los citados pagos, al corresponder al reparto de gastos generales como afirma la entidad, constituyen renta sujeta a gravamen en virtud de lo dispuesto en el artículo 23.3 de la Ley 61/1978. El interesado alega la no procedencia del gravamen por haber sido satisfecho los gastos el día 26 de abril de 1996. Este Tribunal Central no comparte tal alegación, ya que el propio interesado manifestó en sus alegaciones que la casa central realizó la imputación de los gastos a su sucursal en España durante el año 1995 y el devengo de las rentas obtenidas viene determinado por la exigibilidad de las rentas y no por el momento de su pago según lo dispuesto en el artículo 339 del Real Decreto 2631/1982. Además, en la propia declaración del modelo 210 se declaró por la entidad recurrente que el devengo se produjo en el año 1995 y que se había obtenido una renta en España sin mediación de establecimiento permanente en concepto de "gastos generales imputados", señalando el artículo 116 de la Ley 230/1963, General Tributaria "Las declaraciones tributarias a que se refiere el artículo 102 se presumen ciertas, y sólo podrán rectificarse por el sujeto pasivo mediante la prueba de que al hacerlas se incurrió en error de hecho".
En consecuencia, no se ha producido un ingreso indebido en la declaración del modelo 210 correspondiente al año 1995 y presentada por la entidad recurrente en fecha 30 de enero de 1996.
Respecto a la solicitud por parte del interesado de la devolución de ingresos efectuados en la declaración de no residentes (modelo 210) correspondiente al año 1996 y 1997, en fecha 30 de enero de 1997 el interesado ingresó 10.080.000 pesetas (60.582,02 €) en el modelo 210 año 1996, resultado de aplicar el tipo del 14 por 100 a 72.000.000 pesetas (432.728,72 €). En dicho modelo 210 se señaló que el devengo se produjo el 31 de diciembre de 1996 y que el tipo de renta objeto de gravamen se correspondía con la clave numérica 20. Dicha clave 20 se corresponde con: "Servicios de apoyo a la gestión y gastos generales" en virtud de la Orden de 31 de enero de 1992, por la que se dictan normas de declaración de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre Sociedades y sobre el Patrimonio, devengados por obligación real. (BOE de 1 de febrero de 1992).
Por otra parte, en fecha 29 de enero de 1998 el interesado ingresó 10.080.000 pesetas (60.582,02 €) en el modelo 210 año 1997, resultado de aplicar el tipo del 14 por 100 a 72.000.000 pesetas (432.728,72 €). En dicho modelo 210 se señaló que el devengo se produjo el 31 de diciembre de 1997 y que el tipo de renta objeto de gravamen se correspondía con la clave numérica 22. Dicha clave 22 se corresponde con: "Otras rentas", de acuerdo con la Orden de 23 de diciembre de 1997, por la que se regula dicho modelo 210.
En los devengos producidos en los años 1996 y 1997, no era de aplicación el citado gravamen del 14 por 100, que declaró el interesado en el modelo 210 de dichos años.
Este Tribunal considera que, en el supuesto planteado aquí, no es de aplicación el artículo 45.2 de la Ley 43/1995, el cual señala que se entienden obtenidos en territorio español los rendimientos satisfechos por establecimientos permanentes situados en territorio español, ya que por los meros los pagos efectuados por la sucursal en España a la Casa Central de ... en concepto de pagos generales de administración imputados al establecimiento permanente en España, no se está pagando un rendimiento obtenido por la Casa Central sino una imputación de gastos generales de la Casa Central a su establecimiento permanente en España; además, la entidad no residente no puede ser gravada en España por una supuesta renta obtenida a que se refiere el citado artículo 45.2, respecto de los pagos que le hace su establecimiento permanente en España ya que la personalidad jurídica de la entidad no residente es única, no constituyendo dicho establecimiento permanente una personalidad juridica distinta, constituyendo la entidad no residente y su establecimiento permanente en España la misma personalidad jurídica.
La única tributación que sí podría devengarse en los años 1996 y 1997 respecto de los citados pagos efectuados a la Casa Central en ... por parte del establecimiento permanente en España es la tributación de la imposición complementaria del 25 por 100 señalada en el artículo 51.2 de la Ley 43/1995, si la sucursal en España estuviera transfiriendo rentas obtenidas en terrritorio español o estuviera realizando pagos a dicha casa central en concepto de cánones, intereses o comisiones.
En el caso que nos ocupa, la entidad recurrente declaró en la declaración del modelo 210 año 1996 la tributación del 14 por 100 en concepto de "Servicios de apoyo a la gestión y gastos generales" y declaró en el modelo 210 año 1997 la tributación del 14 por 100 en concepto de "Otras Rentas" al modificarse la Orden Ministerial de aprobación del modelo 210 para el año 1997, especificando en dicho modelo 210 año 1997 que la renta correspondía al concepto de "Gastos generales imputados".
El interesado alega que los pagos efectuados a la casa central corresponden a la imputación de gastos a que se refiere el artículo 50. b) de la Ley 43/1995. A juicio de este Tribunal Central, el interesado no ha acreditado que se trate realmente de gastos razonables de dirección y generales de administración que correspondan al establecimiento permanente, gastos que para que fueran deducibles en sede de la sucursal deberían cumplir ciertos requisitos. Dichos requisitos, que no han sido probados por el interesado, vienen regulados en el artículo 317 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades para el año 1995 y en el artículo 50.1.b) de la Ley 43/1995 para los años 1996 y 1997 (entre otros, son requisitos la constancia, mediante memoria informativa presentada con la declaración, de los importes, criterios y módulos de reparto).
En el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, el interesado debe justificar adecuadamente el ingreso indebido en virtud de lo dispuesto en el artículo 4 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria y, de acuerdo con lo establecido en el artículo 114 de la Ley 230/1963, General Tributaria: "Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo".
El artículo 116 de la Ley 230/1963 establece la presunción de certeza de las declaraciones presentadas por el contribuyente y, teniendo en cuenta que, no se ha requerido en ningún momento por parte de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de ... de la AEAT al interesado para que probara que efectivamente, tal y como declaró, los pagos efectuados a la Casa Central lo fueron en concepto de gastos generales de administración imputados y dada la argumentación dada por dicha Dependencia y el TEAR de ... para no estimar la pretensión de la entidad recurrente, este Tribunal Central considera que procede estimar las pretensiones del interesado respecto a los ingresos efectuados en el modelo 210 de los años 1996 y 1997 por importes respectivamente de 60.582,02 € y 60.582,02 €, previa comprobación por el citado órgano de Gestión de que efectivamente los pagos efectuados a la casa central lo fueron en concepto de reembolso a su casa Central de gastos razonables de dirección y generales de administración que correspondan al establecimiento permanente en España, ya que si no fuera así, la pretensión del contribuyente de la devolución de un ingreso indebido no estaría suficientemente probada en virtud del artículo 4 del Real Decreto 1163/1990 y del artículo 114 de la Ley 230/1963, pudiendo haberse devengado la imposición complementaria señalada en el artículo 51.2 de la Ley 43/1995.
En conclusión y derivado de todo lo expuesto con anterioridad, a juicio de este Tribunal, no procede la devolución de las cantidades ingresadas por el interesado ni por consiguiente los correspondientes intereses de demora respecto de la declaración modelo 210 del año 1995, procediendo la devolución de ingresos efectuados en los años 1997 y 1998 respecto de las declaraciones del modelo 210 del año 1996 y del año 1997, condicionada a la comprobación por parte del órgano de gestión de que los pagos efectuados a la casa central lo fueron en concepto de reembolso a su casa Central de gastos razonables de dirección y generales de administración que corresponda al establecimiento permanente en España.
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el presente recurso de alzada promovido por la entidad ... y en su nombre y representación por ... con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 30 de marzo de 2004 que desestima la reclamación interpuesta en relación a solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondiente al Impuesto sobre Sociedades (No Residentes) de los años 1995 a 1997 y cuantía de 171.649,06 €, ACUERDA: 1º) Estimar en parte la reclamación interpuesta. 2º) Anular en parte la Resolución del TEAR de Madrid. 3º) Ordenar que se repongan actuaciones en los términos expuestos en el Fundamento de Derecho Segundo de la presente Resolución.
Sentencia Administrativo Nº S/S, TS, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 2443/2001, 13-06-2006
Orden: Administrativo Fecha: 13/06/2006 Tribunal: Tribunal Supremo Ponente: Frias Ponce, Emilio Num. Sentencia: S/S Num. Recurso: 2443/2001
Sentencia Supranacional Nº C-18/11, TJUE, 19-04-2012
Orden: Supranacional Fecha: 19/04/2012 Tribunal: Tribunal De Justicia De La Union Europea Num. Sentencia: C-18/11
Resolución de TEAF Bizkaia, 013905, 07-11-2016

References: Resolución 
 artículo 23
 artículo 4
 Real Decreto 
 artículo 114
 artículo 51
 resolución 
 artículo 45
 artículo 46
 artículo 23
 artículo 13
 artículo 13
 artículo 23
 artículo 51
 artículo 57
 artículo 50
 artículo 57
 artículo 23
 artículo 339
 Real Decreto 
 artículo 116
 artículo 102
 artículo 45
 artículo 45
 artículo 51
 artículo 50
 artículo 317
 Real Decreto 
 artículo 50
 artículo 4
 Real Decreto 
 artículo 114
 resolución 
 artículo 116
 artículo 4
 Real Decreto 
 artículo 114
 artículo 51
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