Source: http://kraken.slv.cz/8Afs86/2008
Timestamp: 2018-01-19 23:42:59+00:00

Document:
8Afs86/2008
8 Afs 86/2008-95
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Pøíhody a soudcù JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: ANTICO spol. s r. o., se sídlem Zborovská 1358, Èeský Brod, zastoupeného Mgr. Michalem ©ebánkem, advokátem se sídlem Ha¹talská 27, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 25. 10. 2007, èj. 17440/07-1300-105163 a ze dne 1. 11. 2007, èj. 17930/07-1300-105163, èj. 17928/07-1300-105163 a èj. 17926/07-1300-105163, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 17. 6. 2008, èj. 11 Ca 302/2007-47,
I. Kasaèní stí¾nost s e z a m í t á . II. ®alobce n e m á právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. III. ®alovanému s e náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti n e p ø i z n á v á.
Shora oznaèenými rozhodnutími ¾alovaného byla zamítnuta odvolání ¾alobce proti dodateèným platebním výmìrùm na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období listopadu, prosince, øíjna a srpna roku 2000 v celkové vý¹i 501 589 Kè. ®alovaný rozhodoval o podaných odvoláních poté, co jeho pøedchozí rozhodnutí byla Mìstským soudem v Praze (dále jen mìstský soud ) v návaznosti na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu zru¹ena.
Daòový subjekt uplatòoval nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty na základì faktur pøijatých od spoleènosti MALMA s. r. o. (dále jen Malma ) za dodávky materiálu Orsil slou¾ícího k zateplování budov, dubových pøíøezù, dubového øeziva a provedení stavebních prací. V prùbìhu øízení bylo zji¹tìno, ¾e jediní tvrzení dodavatelé spoleènosti Malma v roce 2000-Ing. Marek Pavel v. o. s. a Ing. Lanìk Petr v. o. s.-nejsou registrováni pod danými identifikaèními èísly, a jako fyzické osoby nejsou evidovány v registru obyvatel.
Proti tìmto rozhodnutím podal ¾alobce ètyøi samostatné ¾aloby u mìstského soudu. Soud je nejprve spojil ke spoleènému projednávání a rozhodnutí a následnì je rozhodnutím ze dne 17. 6. 2008, èj. 11 Ca 302/2007-47, zamítl. Mìstský soud v odùvodnìní zdùraznil, ¾e ¾alovaný poté, co jeho pùvodní rozhodnutí o odvolání byla v návaznosti na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 2 Afs 139/2004-81 zru¹ena, byl dle § 78 odst. 5 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ) vázán právním názorem soudu o tom, ¾e ¾alobce doposud dostál svým povinnostem v daòovém øízení a správci danì se doposud nepodaøilo prokázat, ¾e nedo¹lo k pøijetí plnìní od spoleènosti Malma. Mìstský soud dospìl k závìru, ¾e ¾alovaný doplnìním odvolacího øízení dostál svým povinnostem ohlednì prokazování existence zdanitelného plnìní.
Soud pøisvìdèil ¾alobci v tom, ¾e za situace, kdy dùkazní bøemeno bylo v návaznosti na závazný právní názor kasaèního soudu pøeneseno na ¾alovaného, nebylo by mo¾né z výpovìdi svìdka J. M. ze dne 25. 4. 2007 dovozovat pro ¾alobce nepøíznivé následky jen proto, ¾e tento svìdek odmítl podat svìdeckou výpovìï. V mezidobí se Nejvy¹¹í správní soud v rozhodnutí èj. 2 Afs 24/2007-119 vyslovil k obecné pøípustnosti vyu¾ití listin o výpovìdích svìdkù pocházejících z jiných øízení. Jestli¾e ¾alobce namítal, ¾e se proti obsahu protokolu o výpovìdi uèinìné na Policii ÈR dne 27. 4. 2005 nemohl nikterak bránit, pak je tøeba konstatovat, ¾e ¾alovaný z procesního hlediska dostál v¹em svým povinnostem dle vý¹e uvedeného rozhodnutí. Protokol proto mohl být pou¾it jako dùkazní prostøedek i v daòovém øízení.
Mìstský soud dále uvedl, ¾e pøedpokladem pro samostatné rozhodnutí o opravném prostøedku je to, ¾e materiálnì jde o opravný prostøedek-procesní postup proti zcela konkrétnímu rozhodnutí uèinìnému v rámci øízení. Tak tomu v souzené vìci ov¹em nebylo. Z obsahu podání ze dne 18. 6. 2007 vyplývá, ¾e ¾alobce brojil proti procesní pøípustnosti vyu¾ití dùkazu z trestního øízení. Rozhodnutí nebylo napadáno cestou opravného prostøedku, ale ¹lo o vyjádøení ¾alobce k prùbìhu odvolacího øízení. ®alovaný postupoval správnì, pokud o takovém podání nerozhodoval samostatným rozhodnutím. ®alobce dále vznesl námitky k ústnímu jednání konanému dne 17. 10. 2007. Namítal, ¾e nemìl potøebu vzhledem k prùbìhu svìdecké výpovìdi a stavu svìdka mu pokládat jakékoliv dotazy, v protokolu o ústním jednání z uvedeného dne ov¹em není zachyceno, ¾e by právì tato okolnost byla tímto dùvodem. Provedení výslechu svìdka M. bylo snahou o zaji¹tìní procesních práv ¾alobce, jako¾ i snahou o splnìní dùkazní povinnosti, kterou soudy ¾alovanému ulo¾ily. Ze správního spisu nelze seznat, ¾e by ¾alovaný na svìdka vytváøel nátlak.
Namítal-li ¾alobce, ¾e jím navrhované dùkazy nebyly provedeny, je tøeba pøisvìdèit ¾alovanému, ¾e pøedmìtem dokazování nebylo to, zda ¾alobce zpracoval øezivo, ale to, zda ¾alobci byl od spoleènosti Malma dodán materiál v urèitém èase, ve specifikovaném mno¾ství a cenì. ®alobcem navrhovaný dùkazní prostøedek smìøuje k prokázání ponìkud jiných skuteèností, ne¾ které jsou pro závìr o uznání odpoètu rozhodné. Pokud by bylo øezivo zaji¹tìno, je¹tì to neznamená, ¾e jde o zbo¾í, ze kterého ¾alobce uplatnil nárok na odpoèet. Mìstský soud neshledal dùvodnými ani námitky smìøující k neurèitosti odùvodnìní správních rozhodnutí. Závìrem vylouèil, ¾e by do¹lo k prekluzi práva daò za jednotlivá zdaòovací období domìøit.
Proti zamítavému rozhodnutí mìstského soudu brojil ¾alobce (stì¾ovatel) kasaèní stí¾ností, v ní¾ výslovnì uplatnil stí¾ní dùvody ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s.
Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e ¾alovaný doplnil dùkazní øízení toliko o dùkazy, které nemìní dosavadní závìry daòového øízení formulované v závazném soudním rozhodnutí. Nesouhlasí, ¾e ¾alovaný nerozhodl ani samostatnì ani v napadeném rozhodnutí o námitkách (reklamaci) ze dne 18. 6. 2007 týkajících se zhodnocení pou¾itelnosti policejního protokolu v daòovém øízení. O opravných prostøedcích je tøeba rozhodnout; nastalou vadu nelze obcházet konstatováním, ¾e se nejednalo o opravný prostøedek, ale pouhé vyjádøení k vìci.
Jediný dùkaz, o který se závìry ¾alovaného opírají, tedy protokol o výslechu svìdka ze dne 27. 4. 2005 uèinìný na Policii ÈR, je nepou¾itelný dùkaz, resp. minimálnì dùkaz s velmi omezenou pou¾itelností v rámci daòového øízení. Stì¾ovatel má za to, ¾e mìstský soud nesprávnì interpretoval rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 2 Afs 24/2007-119 a rovnì¾ nezohlednil specifika øízení. Takto poøízené listiny mohou být pou¾ity pouze v omezeném rozsahu a ¾alovaný má povinnost se sna¾it odstranit rozpory, minimálnì provedením dùkazu silnìj¹ího, tedy výslechem svìdka v samotném daòovém øízení. Je naprosto logické, ¾e stì¾ovatel nekladl svìdkovi ¾ádné dotazy, jeliko¾ je svìdek jako¾to osoba konzumující alkohol osobou nedùvìryhodnou, co¾ èiní její výpovìï nepou¾itelnou. Èást jeho výpovìdi nelze pova¾ovat za vìrohodnou. Soud pouze izolovanì posuzoval výslechy provedené v posledním odvolacím øízení a na Policii ÈR a zcela pominul ostatní dùkazy vèetnì pøedchozí výpovìdi svìdka M. ze dne 4. 7. 2002. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e postupem ¾alovaného byl vytváøen nátlak na svìdka. Nelze pøitom opomenout ani fakt, ¾e svìdek M. svoji výpovìï uèinìnou na Policii ÈR nikdy nepotvrdil. Protokol ze dne 27. 4. 2005 nelze v daòovém øízení zcela neomezenì pou¾ít, a to zvlá¹tì v pøípadì, pokud existují jiné výpovìdi svìdka uèinìné pøímo v daòovém øízení.
Poslední okruh stí¾ních námitek se týkal nekonkrétnosti a nepøezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí. ®alovaný nedoplnil øízení v intencích soudních rozhodnutí. Pouze vyslechl J. M., stì¾ovatelem navrhované dùkazní prostøedky neprovedl s tím, ¾e je ji¾ nelze provést, jeliko¾ øezivo bylo zpracováno, a nebo nemají pro posouzení zdanitelného plnìní ¾ádný význam. Je ov¹em chybou ¾alovaného, ¾e tyto dùkazy neprovedl døíve. Tvrzení soudu, ¾e odvolací orgán zhodnotil doklady pøedlo¾ené odvolatelem vzhledem k jednotlivým výpovìdím svìdka M., je nepøezkoumatelné.
Stì¾ovatel i v doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 18. 3. 2009 poukazuje na nedùvìryhodnost dùkazù a zji¹tìní, ze kterých ¾alovaný vycházel.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e výpovìï J. M. uèinìnou na Policii ÈR pova¾uje za dùkaz, kterým bylo doplnìno odvolací øízení a kterým souèasnì do¹lo i ke zmìnì dùkazní hodnoty dùkazních prostøedkù získaných správcem danì prvního stupnì. Podání stì¾ovatele ze dne 18. 6. 2007 nemohlo být pova¾ováno za námitku èi reklamaci ve smyslu § 16, § 52 a § 53 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). K opakovaným výslechùm svìdka M. ¾alovaný pøistoupil ve snaze vysvìtlit rozpory v jeho jednotlivých výpovìdích. Opakování výpovìdi nelze pova¾ovat za nátlak. Stì¾ovatel ohlednì stavu svìdka nièeho nenamítal a nepo¾ádal ani o opakování výslechu. Výpovìï svìdka ze dne 4. 7. 2002 byla zhodnocena, a to na stranì 3 napadeného rozhodnutí o odvolání. Skuteènost, ¾e nebylo mo¾né reálnì ovìøit existenci pøedmìtu plnìní, nebyla pøiètena k tí¾i stì¾ovatele. To, ¾e ¾alovaný oznaèil nepovedené výpovìdi J. M. za výpovìdi svìdka a hodnotil je v souvislostech, neznamená, ¾e by ¾alovaný zkresloval skuteèný stav vìci. Nelze bezdùvodnì vylouèit nìkteré dùkazní prostøedky jen proto, ¾e mají omezenou vypovídací schopnost.
Jak bylo uvedeno vý¹e, nyní souzená vìc byla ji¾ jednou pøedmìtem zkoumání Nejvy¹¹ího správního soudu, který rozsudkem ze dne 29. 6. 2006, èj. 2 Afs 139/2004-81, www.nssoud.cz, rozhodnutí mìstského soudu zru¹il z dùvodu, ¾e soud potvrdil toliko domnìnky ¾alovaného. Správce danì toti¾ opøel závìry, ¾e ¾alobce nepøijal zdanitelné plnìní od spoleènosti Malma, pouze o zji¹tìní, ¾e tato spoleènost mìla dotèený materiál získat od neexistujícího právního subjektu. Kasaèní soud uzavøel, ¾e správci danì se získanými dùkazy doposud nepodaøilo prokázat, ¾e by k uskuteènìní zdanitelného plnìní od plátce danì nedo¹lo. V dal¹ím øízené se proto mìl soustøedit na vztah mezi spoleèností Malma a stì¾ovatelem.
Pøedmìtem nového øízení pøed správcem danì nemìlo být toliko prokazování negativních skuteèností, tedy neexistence zdanitelného plnìní, ale stále musela být respektována podstata dùkazního øízení. Správce danì nemìl pouze prokazovat, ¾e plnìní od spoleènosti Malma nebylo uskuteènìno, i kdy¾ to bylo pøedpokladem pro vyslovení zákonnosti pøi soudním pøezkumu. Nezávisle na tom, kdo byl za dané situace právì zatí¾en dùkazním bøemenem, byl to stále ¾alovaný, kdo musel dbát na to, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji. Pro své rozhodnutí tudí¾ nemohl pou¾ít jen dùkazy, které byly v neprospìch daòového subjektu, ale v¹echny, které pomohly co nejlépe objasnit skutkový stav.
Zpùsob, jakým daòový subjekt plní svoji dùkazní povinnost, vyplývá z ustanovení § 31 odst. 9 a odst. 8 písm. c) daòového øádu. Prokazování uskuteènìní výdaje je prvotnì zále¾itostí formální-dokladovou. Plátce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem, který musí mít v¹echny pøedepsané nále¾itosti ve smyslu § 12 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen o dani z pøidané hodnoty ) a který je vystaven plátcem danì. Souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním. To znamená, ¾e ani doklad se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemù¾e být pou¾it jako dùkaz o uskuteènìní obchodního pøípadu v nìm deklarovaného, pokud není prokázáno, ¾e k jeho uskuteènìní fakticky do¹lo. Ne ka¾dý uplatnìný výdaj proto obstojí jako výdaj daòovì uznatelný.
Podstatou projednávané vìci je otázka, zda stì¾ovatel byl oprávnìn uplatnit odpoèet danì dle § 19 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty na základì jím pøedlo¾ených faktur. K prokázání fakticity tvrzeného plnìní je tøeba splnit dvì podmínky, a to, ¾e pøedmìtné plnìní (zbo¾í, slu¾by) se ve specifikovaném rozsahu a dobì dostalo do dispozièní pravomoci daòového subjektu a dále, ¾e plnìní poskytl subjekt uvedený na dokladu, jím¾ daòový subjekt prokazuje nárok na daòový odpoèet. Bylo nutno vyjít z toho, ¾e rozhodný je vztah mezi spoleèností Malma a stì¾ovatelem, a nikoliv vztah mezi spoleèností Malma a jeho tvrzenými subdodavateli, jak uèinil správce danì v pøedcházejícím øízení. Daòový subjekt pøedlo¾il formálnì správné daòové doklady a dostateèné mno¾ství podkladù, jimi¾ prokazoval existenci zbo¾í. Lze mít za prokázané, ¾e sporné zbo¾í existovalo a mohlo být pou¾ito k stì¾ovatelem tvrzeným èinnostem. To ov¹em správce danì ani nepopíral. Sporná otázka spoèívala v prokázání, ¾e deklarované plnìní v tvrzeném rozsahu skuteènì poskytla spoleènost Malma.
Nejvy¹¹í správní soud se prvnì zabýval mo¾ností pou¾ití protokolu o výslechu svìdka J. M. uèinìného na Policii ÈR. Základem øe¹ení souzené vìci je interpretace § 31 odst. 4 daòového øádu. Výklad tohoto ustanovení byl ji¾ nìkolikrát pøedmìtem soudního pøezkumu, z nìho¾ vyplynulo, ¾e pou¾ití dùkazù získaných v trestním øízení pro úèely dùkazního øízení daòového je zásadnì pøípustné. Tak tomu bylo napøíklad i v rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, na nì¾ rovnì¾ odkázal i mìstský soud v napadeném rozhodnutí. Kasaèní soud v citovaném rozhodnutí dospìl k závìru, ¾e listiny, z nich¾ je patrný obsah výpovìdí svìdkù z jiných øízení, mohou být také podkladem pro rozhodnutí, a to za splnìní tøí podmínek: v první øadì musí být poøízeny nezávisle na pøíslu¹ném daòovém øízení (tj. zejména nesmí být v jiném øízení poøízeny úèelovì proto, aby se správce danì vyhnul povinnosti umo¾nit daòovému subjektu být pøítomen výslechu svìdka a klást mu otázky). Dále je tøeba, aby v onom jiném øízení byly poøízeny v souladu se zákonem (tuto pøedbì¾nou otázku správce danì vyøe¹í podle § 28 daòového øádu) a aby se do sféry správce danì dostaly zákonným zpùsobem (nelze tedy napøíklad jako dùkazu u¾ít listiny, je¾ byla souèástí spisu, k jeho¾ obsahu správce danì z tìch èi onìch dùvodù nemìl podle zákona pøístup). Koneènì musí být uvedené listiny daòovému subjektu zpøístupnìny, aby se mohl seznámit s jejich obsahem a pøípadnì navrhnout dal¹í dùkazy, které by zji¹tìní vyplývající z dotyèných listin upøesnily, korigovaly èi vyvrátily. Z této právní argumentace pak vycházejí i následující rozhodnutí kasaèního soudu, pøièem¾ lze výslovnì odkázat zejména na rozhodnutí ze dne 6. 1. 2009, èj. 7 Afs 93/2007-82 a ze dne 22. 7. 2009, èj. 1 Afs 19/2009-57, v¹e dostupné z www.nssoud.cz, která se zabývala situacemi, kdy svìdek odmítl pøed správcem danì vypovídat, co¾ je situace zèásti dopadající i na nyní souzenou vìc.
Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e byly splnìny v¹echny tøi podmínky vyslovené v prvnì citovaném rozhodnutí. Protokol ze dne 27. 4. 2005 byl poøízen v rámci probíhajícího trestního stíhání vùèi J. M., za pøítomnosti jeho obhájce. Daòový subjekt s ním byl seznámen v rámci ústního jednání dne 28. 6. 2007. Správce danì stì¾ovateli souèasnì sdìlil, ¾e pøedmìtné èásti protokolu byly posouzeny jako dùkaz. Stì¾ovatel pøitom netrval na opakování výslechu svìdka M., jeliko¾ jeho výslech ji¾ probìhl. Policejních výslechù s tímto svìdkem probìhlo vícero, ov¹em ostatní se týkaly jiných tvrzených obchodních partnerù a nebyly u¾ity pro rozhodování správce danì ve vìci stì¾ovatele. Proto tyto protokoly nebyly daòovému subjektu zpøístupnìny. Ze správního spisu vyplývá, ¾e stì¾ovatel se ohradil proti zákonnosti pou¾itého dùkazu je¹tì pøed tím, ne¾ byl seznámen s jeho obsahem. Po seznámení se s ním, samotný obsah ji¾ nezpochybòoval. V této èásti rozhodnutí lze tak uzavøít, ¾e se ¾alovaný nevyhýbal a ani úèelovì neobcházel institut svìdecké výpovìdi v daòovém øízení, pøièem¾ prostøednictvím do¾ádaného správce danì uèinil v¹e pro to, aby svìdek J. M. byl øádnì vyslechnut i v rámci daòového øízení.
Pro zákonnost rozhodnutí ov¹em nestaèí vypoøádat se s mo¾ností u¾ití protokolu z policejních výslechù. To je toliko první krok, jím¾ správce danì získal dùkaz, který musí hodnotit jednotlivì, tak i s ohledem na v¹echny dal¹í dùkazy. Jinou otázkou toti¾ je dùkazní hodnota takového protokolu. K pou¾ití dùkazu získaného v trestním øízení je tøeba pøistoupit s jistou mírou opatrnosti, a to jednak z dùvodu, ¾e se jeho u¾itím sni¾uje standard práv daòového subjektu a jednak s ohledem na samou podstatu výpovìdi obvinìného (ob¾alovaného) získávanou v jiném procesním re¾imu. Vypovídá-li osoba jako obvinìná, nemusí uvádìt pravdu, jeliko¾ výslech je prostøedkem její vlastní obhajoby. To mù¾e zásadním zpùsobem ovlivnit dùkazní hodnotu protokolu o výpovìdi obvinìného pro úèely daòového øízení. Je bì¾né, ¾e osoba obvinìná (ob¾alovaná) v prùbìhu celého trestního øízení mìní výpovìdi. Výpovìï obvinìného je uskuteèòována ve fázi, kdy øízení není je¹tì uzavøeno a není zatím jisté, zda konkrétní protokol o výslechu bude následnì hodnocen jako relevantní dùkaz pro koneèné rozhodnutí. Je povinností trestního soudu se ve svìtle v¹ech zji¹tìných skuteèností s jednotlivými protichùdnými tvrzeními vypoøádat. Jak se ostatnì vyjádøil kasaèní soud v rozhodnutí ze dne 22. 7. 2009, èj. 1 Afs 19/2009-57, www.nssoud.cz, provedení dùkazu listinou zachycující výpovìï osoby v trestním øízení je omezením zásady bezprostøednosti dokazování. Není proto mo¾né, aby dùkaz mající svùj pùvod v trestním øízení, byl jediným rozhodujícím dùkazem, kterým by správce danì unesl své dùkazní bøemeno zpochybòující úèetnictví daòového subjektu.
Nejvy¹¹í správní soud v ji¾ citovaném rozhodnutí èj. 2 Afs 24/2007-119 dále uvedl, ¾e v pøípadì, ¾e výpovìdi svìdkù zaznamenané v listinách jsou v rozporu s jinými dùkazy provedenými v daném daòovém øízení, je tøeba tyto rozpory odstranit, pøièem¾-je-li mo¾no pøíslu¹ného svìdka pøedvolat-nejvhodnìj¹í cestou zpravidla bude jeho výslech, pøi nìm¾ mu budou nejasnosti pøedestøeny. Urèil tak, ¾e dùkazní prostøedek získaný z trestního øízení mù¾e být pou¾it toliko za situace, kdy jeho obsah koresponduje s dal¹ími dùkazy získanými v prùbìhu daòového øízení, pøièem¾ jej nelze pou¾ít jako zásadní a jediný dùkaz. Daòové øízení se po zru¹ení prvního rozhodnutí o odvolání mìstským soudem vrátilo do odvolacího øízení. ®alovaný správní orgán musel pøi respektování § 31 odst. 2 daòového øádu zohlednit v¹echny skuteènosti, které bìhem správního øízení vy¹ly najevo a které mohly být pro výsledek øízení rozhodné. Správce danì disponoval s výpovìdí stì¾ovatele a dùkazními prostøedky, je¾ pøedlo¾il (faktury, doklady o zaplacení èásti zbo¾í, skladové karty, doklady o vyu¾ití dodaného materiálu); dále podklady vze¹lými z daòové kontroly uèinìné u spoleènosti Malma, výpovìdí J. M. jako¾to svìdka u daòové kontroly provedené u stì¾ovatele a takté¾ policejními protokoly z výslechù obvinìného J. M.; stì¾ovatel byl seznámen pouze s protokolem ze dne 27. 4. 2005.
Nutno øíci, ¾e výpovìdi svìdka M. uèinìné v rámci trestního øízení z dùvodu jeho obvinìní ze spáchání trestného èinu zkrácení danì, poplatku a podobné povinné platby nebyly jednotné. Svìdek nejprve tvrdil, ¾e plnìní byla uskuteèòována a o panu Laòkovi a Markovi hovoøil jako o existujících osobách. Svìdek svá skutková tvrzení zmìnil a¾ v prùbìhu výslechu konaného dne 27. 4. 2005, ve kterém uvedl, ¾e existenci spoleèností i firem Marek a Lanìk si vymyslel. K dani na vstupu sdìlil, ¾e èinnosti uvedené na vystavených fakturách neprovádìl. Ohlednì faktury na dodávku krovu v Èeské Lípì vystavené stì¾ovatelem pro spoleènost Malma uvedl, ¾e k dodávce nedo¹lo a nikdy dojít nemìlo. Stì¾ovateli rovnì¾ vystavil nìjaké faktury, vìt¹inou na dodávky døevaøského materiálu, ale nevìdìl, kolik jich bylo pøesnì; nikdy ov¹em ¾ádný materiál nedodal.
Protokoly byly poøízeny ve fázi obvinìní, v dobì, kdy nebylo o vìci koneènì rozhodnuto. Svìdek v prùbìhu trestního øízení mìnil výpovìdi, a proto nemohlo být vylouèeno, ¾e svou výpovìï opìtovnì zmìní. Správce danì proto nemohl obsah tohoto protokolu pova¾ovat za nepopiratelný fakt a nemohl se spokojit jen s takto vytr¾enými informacemi. Svìdek podal také výpovìdi i v rámci daòové kontroly týkající se spoleènosti, jejím¾ byl spoleèníkem. Zde pøi ústním jednání konaném dne 30. 1. 2002 popøel fiktivnost jím vystavených faktur. Jak stavební práce na skladu stì¾ovatele v Èeském Brodì, tak i dodávání dubových pøíøezù a materiálu Orsil bylo dle jeho tvrzení skuteènì realizováno. V rámci daòové kontroly u stì¾ovatele, pøi ní¾ byl M. vyslýchán dne 4. 7. 2002 jako svìdek, potvrdil dodání dubových pøíøezù. Samotný stì¾ovatel bìhem celého správního øízení tvrdil, ¾e se zdanitelné plnìní uskuteènilo. Vylouèil pouze montá¾ krovu v Èeské Lípì, kterou mìl stì¾ovatel provést pro spoleènost Malma. Pøesto¾e faktura na tuto èinnost byla vydána omylem, do¹lo mezi ním a spoleèností Malma k zapoètení pohledávek. Stì¾ovatel se ov¹em proti vymìøení danì na základì této faktury v odvolání neohradil.
Existovaly tedy listiny zachycující rozpory ve výpovìdích svìdka M. ve vztahu ke stì¾ovateli, a sice jeho výpovìdi uèinìné v rámci správního øízení dne 30. 1. 2002 a 4. 7. 2002 a rozporná výpovìï uèinìná v rámci trestního øízení dne 27. 4. 2005. S ohledem na vý¹e vymezenou judikaturu bylo tøeba tyto rozpory odstranit. Správce danì o tìchto rozporech nepochybnì vìdìl, jeliko¾ je pøedestøel v do¾ádání ze dne 27. 9. 2007, kterým správce danì prvého stupnì po¾ádal o provedení svìdecké výpovìdi J. M., ve kterém by se vyjádøil právì k rozdílnosti svých výpovìdí. Správce danì prvého stupnì pøedvolal svìdka M. ke svìdecké výpovìdi dvakrát. Z tìchto procesních úkonù ov¹em nevze¹ly ¾ádné relevantní informace, které by umo¾nily odstranit nastínìné rozpory. V rámci prvního ústního jednání dne 25. 4. 2007 vyu¾il svého práva odmítnout vypovídat a k následnému výslechu se dne 17. 10. 2007 dostavil v podnapilém stavu. Potvrdil sice vystavení faktur, ale k faktické realizaci obchodu nic neuvedl s poukazem na dobu ubìhlou od uskuteènìní sporného plnìní. Poté, co se jej správce danì zaèal dotazovat na rozpory mezi jeho tvrzeními, svìdek uvedl, ¾e a» øekne cokoliv, mù¾e to být le¾. Na dal¹í otázky buï odmítl odpovídat s tím, ¾e je choromyslný a nebo se vyjadøoval zmatenì a zcela mimo rozebírané téma.
Stì¾ovateli bylo pøi tìchto výsle¹ích zachováno právo být pøítomen pøí výslechu svìdka a klást mu otázky. Nutno ov¹em poukázat, ¾e toto právo mu bylo zaruèeno spí¹e formálnì, jeliko¾ v prvním pøípadì svìdek odmítl vypovídat a v druhém pøípadì se k pohovoru dostavil opilý, kde sice ji¾ vypovídal, ale z vìt¹í èásti zmatenì a nesmyslnì. Pøesto mu nikdo nebránil, aby se pøi druhém výslechu pokusil otázku vznést. Správce danì je povinen hodnotit ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti. To samé jde v podstatì øíct i o hodnocení protokolu o výpovìdi, kterou svìdek uèinil ve stavu opilosti. Aèkoliv se byl pøes svùj stav schopen vyjadøovat k nìkterým skuteènostem vìcnì, není mo¾né z tohoto protokolu vyjít, jeliko¾ svìdek neøekl v podstatnì nic relevantního, a jeho stav a odpovìdi k nìkterým otázkám zpochybòují v celku vìrohodnost a praktickou dùkazní vyu¾itelnost provedeného výslechu.
Daòový orgán ov¹em nemohl na danou situaci rezignovat. Je-li správní rozhodnutí postaveno primárnì na protokolu poøízeném v trestním øízení, kdy zji¹tìní ze správního øízení nejsou souladná, je tøeba na odùvodnìní tohoto rozhodnutí, ve kterém se správce danì vypoøádává s rozpory ve výpovìdích, klást vy¹¹í nároky. ®alovaný byl proto povinen se pøesvìdèivì vypoøádat s dùkazy, kterými disponoval a jejich pøesvìdèivým zhodnocením se vyjádøit k daným rozporùm. Nejvy¹¹í správní soud proto dále zkoumal, jak se ¾alovaný vypoøádal s nastalou situací a dospìl k závìru, ¾e odùvodnìní ¾alovaného je v tomto smìru kusé, leè stále vyhovuje po¾adavkùm kladeným na zákonné rozhodnutí. Odvolací orgán v rozhodnutí uvedl, ¾e zhodnotil doklady pøedlo¾ené odvolatelem ve vztahu k jednotlivým výpovìdím J. M., které byly provedeny za úèasti stì¾ovatele a nebo se kterými byl odvolatel seznámen, a proto dospìl k závìru, ¾e nedo¹lo k uskuteènìní zdanitelných plnìní ve prospìch daòového subjektu. Toto rozhodnutí postavil primárnì na skuteènosti, ¾e tvrzení jediní subdodavatelé Lanìk a Marek neexistují. Struènì dále uvedl, ¾e doklady uvedené odvolatelem lze pova¾ovat za dùkazy o skladování a pou¾ití urèitého zbo¾í, ale nikoliv za dùkazy o pøijetí zbo¾í od spoleènosti Malma. K dodání dubových pøíøezù vyslovil, ¾e spoleènost Malma neprokázala ani jejich nákup ani jejich prodej. Nakonec dodal, ¾e v¹echny skuteènosti nasvìdèují tomu, ¾e spoleènost Malma vystavovala v øadì pøípadù jen daòové doklady, ani¾ by mìla pro jejich vystavení vìcné opodstatnìní. S ohledem na okolnosti pøípadu je toto odùvodnìní velmi struèné, pøièem¾ správce danì se jistì mohl podrobnìji vyjádøit k rozporùm mezi jednotlivými výpovìïmi svìdka. Závìry správce danì o skutkové stránce vìci ale nejsou výsledkem libovùle. Z celého rozhodnutí je zøejmé, o jaké skuteènosti se ¾alovaný pøi hodnocení dùkazù opíral. S ohledem na obsah spisového materiálu ze správního rozhodnutí rozhodnì nevyplývá, ¾e by ¾alovaný vy¹el ze skuteèností, které nebyly zji¹tìny nebo byly zji¹tìny v rozporu se zákonem, pøièem¾ hodnocení dùkazù odpovídá po¾adavkùm formální logiky. Jeho úvahy byly struèným a ponìkud obecným, by» stále pøezkoumatelným, zpùsobem v koneèném rozhodnutí vyjádøeny. Správní rozhodnutí a jeho hodnocení provedené mìstským soudem proto obstojí.
Z jednání správce danì nelze vypozorovat, ¾e by se opakovaným výslechem sna¾il svìdka jakkoliv donutit k podání èi zmìnì výpovìdi ve prospìch správce danì èi v neprospìch daòového subjektu. Skuteènost, ¾e výslech svìdka neprovedl ¾alovaný, ale do¾ádaný správce danì prvého stupnì, nemù¾e být v ¾ádném pøípadì spojována s nátlakem na svìdka èi dokonce se zákonností takového úkonu.
Kasaèní soud se ztoto¾òuje se zpùsobem, jakým se mìstský soud vypoøádal s námitkou opìtovného neprovedení dùkazù navr¾ených stì¾ovatelem. Jak ji¾ bylo v tomto rozsudku uvedeno, podstata sporu nespoèívala v prokazování existence zbo¾í, ale v tom, zda jej skuteènì dodala spoleènost Malma, lhostejno kterým subdodavatelem. To ov¹em v øízení prokázáno nebylo.
Následující kasaèní bod smìøoval proti procesnímu postupu správce danì, který dle názoru stì¾ovatele nesprávnì posoudil jeho námitky, pøíp. reklamaci. Stì¾ovatel dne 18. 6. 2007 zaslal ¾alovanému podání nazvané Vyjádøení daòového subjektu k provedeným dùkazùm-námitky (pøíp. reklamace) proti pou¾ití nìkterých dùkazù v øízení , ve kterém uvedl, ¾e výslechy svìdka M. získané od Policie ÈR jsou pro daòové øízení nepou¾itelné, jeliko¾ byly získány v rozporu se zákonem. Tato stí¾ní výtka není dùvodná. Za opravný prostøedek ve smyslu daòového øádu nelze pova¾ovat jakékoliv podání, ve kterém se polemizuje s jakýmkoliv úkonem správce danì, ale jen takový úkon, který svým obsahem odpovídá jednotlivým opravným prostøedkùm vymezeným v daòového øádu (§ 48 a¾ § 56a). Stì¾ovatel svou výtku oznaèil jako námitku, pøíp. reklamaci, èím¾ lze dovodit, ¾e ji pravdìpodobnì pokládal za opravný prostøedek upravený v § 52 nebo § 53 daòového øádu. Námitku lze pøitom pou¾ít proti jakémukoliv úkonu správce danì provedenému v souvislosti s øízením vymáhacím a øízením zaji¹»ovacím. Reklamace je pak opravným prostøedkem proti postupu správce danì pøi placení a evidenci danì. Napadaný dùkazní prostøedek byl ov¹em pou¾it v rámci doplòování dùkazního øízení, co¾ je taková procesní èást daòového øízení, která nespadá ani pod vymáhací ani zaji¹»ovací øízení. Daòový øád upravuje vícero typù námitek, ov¹em z obsahu stì¾ovatelova podání nevyplývá, ¾e by to byla nìkterá z nich: a» ji¾ námitka proti obsahu protokolu o ústním jednání, námitka proti postupu pracovníkù správce danì pøi daòové kontrole ani námitka podjatosti. O tìchto námitkách správce danì rozhoduje zpùsobem stanoveným v pøíslu¹ných ustanoveních daòového øádu a nikoliv jako o opravném prostøedku. ®alovaný tuto výtku pøitom neopomenul a vypoøádal se s ní ve své odpovìdi ze dne 3. 10. 2007.
K doplnìní kasaèní stí¾nosti o usnesení Mìstského soudu v Praze lze uvést: Trestní a daòové øízení jsou øízeními zcela odli¹nými, a» u¾ co do pøedmìtu nebo okruhu úèastníkù. Stì¾ovatel se mýlí, jestli¾e pøedpokládá, ¾e bylo-li trestní øízení ve vìci jeho jednatele zastaveno, bude to mít bez dal¹ího za následek, ¾e závìry správce danì uèinìné v daòovém øízení neobstojí. Pro výsledek daòového øízení není toti¾ rozhodující skuteènost, ¾e ¾alobce spáchal èi nespáchal nìjaký trestný èin. To, ¾e s ohledem na specifika daného pøípadu byla pou¾ita výpovìï svìdka uèinìného pøed policejním orgánem, nemá na tuto skuteènost vliv. S tímto také nikterak nesouvisí fakt, ¾e správce danì oznámil orgánùm èinným v trestním øízení své podezøení ze spáchání trestného èinu, jeliko¾ k tomu byl povinen dle § 8 trestního øádu.
Nejvy¹¹í správní soud nezjistil naplnìní ¾ádného z uplatnìných kasaèních dùvodù, sám neshledal ani jiné vady, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.). Kasaèní stí¾nost proto zamítl jako nedùvodnou (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 78
 soud 

Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 Soud 
 § 16
 § 52
 § 53
 soud 
 soud 
 § 31
 § 12
 § 19
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 28
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 56
 § 52
 § 53
 § 8
 soud