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Timestamp: 2019-10-19 09:27:00+00:00

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Respuesta a Consulta SET 24/2019 Sub Secretaria de Estado de Tributaci�n
Nos dirigimos a ustedes con relación a la Consulta Vinculante, con número de proceso XXXXXXXXXXX, en la cual expusieron que la actividad económica de la empresa es la venta de unidades de departamentos y que actualmente se encuentran abocados en la construcción de un edificio, en ese sentido mencionaron que es práctica común en esa actividad económica realizar las ventas de manera, comúnmente llamadas "Ventas en el Pozo", las cuales son debidamente facturadas.
Por otra parte, señalaron que el tiempo de construcción de un edificio normalmente sobrepasa el período que abarca un ejercicio fiscal del Impuesto a la Renta de Actividades Comerciales, Industriales o de Servicios (IRACIS), motivo por el cual los anticipos recibidos de sus clientes se registran contablemente como una cuenta pasiva. Sin embargo, mencionaron que esta situación les genera dudas al momento de considerar el devengamiento de ciertos desembolsos a los efectos de utilizarlos como costo de venta o como gasto en los balances de los ejercicios fiscales.
Finalmente, realizaron algunas consultas a la Administración Tributaria, los cuales fueron analizadas por el Departamento de Elaboración e Interpretación de Normas Tributarias (DEINT), los cuales se exponen a continuación:
En primer lugar, y antes de analizar puntualmente cada una las consultas realizadas, es necesario precisar que artículo 7° de la Ley N° 125/91, señala constituirá renta bruta la diferencia entre el ingreso total proveniente de las operaciones comerciales, industriales o de servicios y el costo de los mismas, por su parte, el artículo 8° del mismo cuerpo legal, menciona que para determinar la renta neta se deducirá de la renta bruta los gastos que sean necesarios para obtenerla y mantener la fuente productora, siempre que representen una erogación real, estén debidamente documentados, entre otros requisitos.
En tal sentido, a los efectos de definir si los montos abonados por la empresa en los conceptos señalados puedan ser registrados como costos o gastos, es preciso señalar que el costo es el conjunto de erogaciones en que incurre la empresa para producir un bien o servicio, como la materia prima, los insumos y la mano de obra sin los cuales no podría producirse el servicio; en tanto que los gastos son desembolsos que realiza la empresa para la administración de la misma, tales como sueldos, gastos de publicidad, entre otros. De ello tenemos que los costos están siempre relacionado a la producción y los gastos a la administración o al desarrollo de las actividades de la empresa.
Consulta 1: La porción del Impuesto al Valor Agregado contenido en las facturas de nuestros proveedores que, por la aplicación de la proporcionalidad, no podrá ser deducido como Crédito Fiscal del IVA; debe ser considerado como un costo de la construcción debiendo contablemente se activado como "obra en curso" que posteriormente formará parte del Costo de Venta de los Departamentos o debe ser considerado un Gasto del periodo fiscal del IRACIS en que fue liquidado el correspondiente IVA.
Al respecto, conforme al artículo 27 del Anexo del Decreto N° 6359/2005, para la determinación del IRACIS serán deducibles, como costo o gasto según corresponda, el importe del Impuesto al Valor Agregado incluido en los comprobantes de compras afectadas directa o indirectamente a operaciones no gravadas por el citado impuesto.
En ese contexto, entendemos que la utilización del IVA como costo, está condicionada a que el mismo provenga de la adquisición de bienes o servicios que estén afectados directamente a la producción del bien para generación de la renta.
Consulta 2: Los desembolsos en concepto de pago de remuneración de Directores y Personal Administrativo deben ser considerados un costo de la construcción debiendo ser contablemente activados como "obra en curso" que posteriormente formarán parte del Costo de venta de los departamento o deben ser considerados como Gasto del periodo fiscal del IRACIS en que se incurrieron, aclarando que la empresa abona una remuneración a sus Directores que son contribuyente del IRP como así también abona salarios al personal administrativo inscripto en el Instituto de Previsión Social.
Con relación a este punto, el inciso c) del artículo 8° de la Ley N° 125/1991, considera como gasto a todas las remuneraciones personales tales como: salarios, comisiones, bonificaciones y gratificaciones por concepto de prestación de servicios que se encuentren gravados por el Impuesto del Servicio de Carácter Personal. Aclarando que, en caso contrario las remuneraciones personales sólo serán deducibles cuando fueren prestadas en relación de dependencia y hayan aportado a un seguro social creado o admitido por Ley o Decreto-Ley. En este último caso, si no correspondiere efectuar aportes al seguro social, la deducción se realizará de conformidad con los límites y condiciones que establezca la reglamentación. Quedan comprendidas en esta disposición las remuneraciones del dueño y su cónyuge, socio, directores, gerentes y personal superior.
Consulta 3: Los intereses devengados provenientes de préstamos tomados de entidades del Sistema Financiero Nacional reguladas por el Banco Central del Paraguay, deber ser considerados un costo de la construcción debiendo contablemente ser activados como "obra en curso" que posteriormente formarán parte del costo de venta del departamento o deben ser considerados como gasto del periodo fiscal del IRACIS en que se devengaron los intereses.
Sobre este punto, en primer lugar señalamos que el producido de los préstamos al ingresar contablemente a una empresa, se constituye en un recurso de esta para financiar el desarrollo y cumplimiento de los objetivos de la entidad comercial, cuya finalidad principal es obtener lucro por medio de la construcción y venta de unidades departamentales; convirtiéndose en parte de su flujo de caja financiero. Por esta razón mal podría decirse que todo el producido de un préstamo servirá para comprar materias primas u otros bienes y/o servicios que entren dentro de la categoría de costos.
En segundo término y como cuestión principal mencionamos que el pago de intereses no es una erogación directamente relacionada a la producción del bien (edificio, unidades departamentales), por lo que no puede ser considerado como costo en la liquidación del IRACIS. Además, la propia reglamentación -Decreto N° 6359/2005- del citado impuesto en el artículo 52 de su anexo establece, que el costo de los inmuebles del activo fijo es el que resulte de la escritura de adquisición más los gastos inherentes a dicha operación debidamente documentados, aclarando que se adicionará el costo de incorporaciones posteriores, excluyendo los gastos de financiación y las diferencias de cambio.
Finalmente, no deja de ser importante hacer un comentario acerca del carácter accesorio que tienen los intereses en relación a los prestamos; y, esto es así porque aún en el supuesto caso en el que el producido del prestamos fuese aplicado directamente a bienes y servicios que entren dentro de la categoría de costos de una empresa, no puede invocarse el carácter de accesorio que tienen los intereses respecto al préstamo porque dicho carácter está directamente relacionado a la obligación que se genera entre la entidad prestamista y la prestataria.
En ese contexto, podemos concluir que los intereses pagados por los préstamos obtenidos aplicados directamente a la obra de construcción no pueden ser considerados costos a los efectos de determinar la renta bruta.
POR TANTO, con base a las consideraciones de hecho y derecho expuestas precedentemente, la Administración Tributaria resuelve que:
1. La deducción del IVA como costo en la liquidación del IRACIS, se encuentra condicionada a que el mismo provenga de bienes o servicios que están afectados directamente a la producción del bien para generación de la renta.
2. La remuneración de los directores y del personal administrativo debe considerarse como gasto en la liquidación del IRACIS, de acuerdo con las condiciones establecidas en el inciso c) del artículo 8° de la Ley N° 125/1991.
3. El pago de los intereses generados por los préstamos obtenidos para la construcción del edificio a ser vendido posteriormente debe ser registrado como gasto en la liquidación del IRACIS correspondiente al ejercicio fiscal en que se devengaron los intereses.
Corresponde notificar a la recurrente el presente dictamen con los efectos del artículo 241 de la Ley 125/1991.

References: artículo 7
 artículo 8
 artículo 27
 artículo 8
 artículo 52
 artículo 8
 artículo 241