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Timestamp: 2019-05-20 12:48:44+00:00

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31. Januar 1980 steuerschroeder	Schreibe einen Kommentar
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt ein Einzelhandelsgeschäft. Mit Vertrag vom 30. Mai 1972 erwarb er von dem Kaufmann P ein bis dahin gepachtetes Geschäftsgrundstück zum Preise von 300.000 DM. Den zur Finanzierung des Kaufpreises und der Nebenkosten erforderlichen Geldbetrag von 320.000 DM erhielt der Kläger von dem Fabrikanten S. In einem notariell beurkundeten Vertrag vom 2. Juni 1972 zwischen dem Kläger und S verpflichtete sich der Kläger „für die gewährten 320.000 DM“ bestimmte Rentenbeträge zu zahlen, und zwar an S ab 1. Juli 1972 bis zum 1. Juni 1997, also 25 Jahre, an jedem Monatsersten 2.700 DM, und ab 1. Juli 1997 bis zum Ableben des S an jedem Monatsersten 2.000 DM. Für den Fall, daß S stirbt, sollte dessen Ehefrau (im folgenden Frau S) als Berechtigte an die Stelle des S treten; sollte S nach dem 1. Januar 1982 sterben, so sollte der Kläger verpflichtet sein, an Frau S bis zu deren Ableben monatlich nur noch 2.000 DM zu zahlen. Wenn Frau S vor S sterben sollte, so sollte die Rentenzahlungspflicht des Klägers mit dem Ableben des S entfallen, es sei denn, daß S wieder geheiratet hat. In diesem Falle sollten der betreffenden Ehefrau des S bis zum 1. Oktober 2.004 die gleichen Rentenrechte zustehen wie der derzeitigen Ehefrau des S. Die festgesetzten Rentenzahlungen sollten im direkten Verhältnis zum Lebenshaltungskostenindex steigen oder fallen und durch Eintragung einer Reallast auf dem vom Kläger erworbenen Grundstück gesichert werden.
S war bei Vertragsabschluß 50, seine Ehefrau 45 Jahre alt.
In seiner Bilanz zum 31. Dezember 1972 aktivierte der Kläger das erworbene Geschäftsgrundstück mit den Anschaffungskosten abzüglich Absetzung für Abnutzung (AfA). Die Rentenverpflichtung gegenüber S passivierte er mit einem Barwert von 421.200 DM, den er nach § 14 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) ermittelt hatte. Die Differenz zwischen diesem Betrag und den von S gewährten 320.000 DM, also 101.200 DM, setzte der Kläger ebenso wie die 1972 geleisteten Rentenzahlungen von 13.500 DM (fünf mal 2.700 DM) als Betriebsausgaben ab. Danach ergab sich ein erklärter Bilanzverlust 1972 von 55.693 DM.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt – FA -) vertrat bei der gesonderten Gewinnfeststellung 1972 die Auffassung, der Kapitalwert der Rentenverpflichtung betrage zum 1. Juli 1972 447.557 DM. Der Differenzbetrag zu den erlangten 320.000 DM, also 127.557 DM, sei aber als Damnum zu aktivieren und auf 25 Jahre zu verteilen, d.h. im Streitjahr mit der Hälfte von 4%% von 127.527 DM (= 2.551 DM) gewinnmindernd aufzulösen.
Mit seinem Einspruch wandte sich der Kläger gegen die Aktivierung eines Damnums (und damit gegen die Versagung der geltend gemachten Gewinnminderung). Auf Anforderung des FA legte er ein versicherungsmathematisches Gutachten über den Barwert der Rentenverpflichtung vor. Danach betrug der Barwert der Rentenverpflichtung zum 1. Juli 1972 463.913 DM und zum 31. Dezember 1972 460.455 DM. Das Gutachten basiert auf einem Abzinsungssatz von 5,5 %, den der Gutachter unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 20. November 1969 IV R 22/68 (BFHE 98, 28, BStBl II 1970, 309) anwandte.
Das FA wies den Einspruch mit der Maßgabe zurück, daß es bei der Berechnung des als Damnum zu aktivierenden und sukzessive aufzulösenden Betrags nunmehr von den Rentenbarwerten des versicherungsmathematischen Gutachtens und einer Laufzeit der Rentenverpflichtung von 31 Jahren (Lebenserwartung der Ehefrau) ausging (festgestellter Gewinn 39.443 DM).
Mit der Klage beantragte der Kläger, auf der Grundlage eines versicherungsmathematischen Barwerts der Rentenverpflichtung zum 31. Dezember 1972 in Höhe von 460.455 DM den im Jahresabschluß 1972 ausgewiesenen Aufwand aus der Abrechnung der Rentenverpflichtung von 114.700 DM um 39.255 DM (Differenz zwischen versicherungsmathematischem Barwert und dem nach § 14 Abs. 2 BewG errechneten Barwert) zu erhöhen und damit den Verlust auf 94.948 DM festzustellen. Das Finanzgericht (FG) gab diesem Klageantrag in vollem Umfang statt.
Das FG entschied, die Rentenverpflichtung sei zutreffend mit dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert passiviert, da dieser Barwert gegenüber dem Verfügungsbetrag der niedrigere Teilwert sei und dieser nach dem Niederstwertprinzip angesetzt werden müsse. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Verfügungsbetrag und diesem Barwert sei gemäß § 5 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht als Rechnungsabgrenzungsposten zu aktivieren, weil es sich nicht um einen Aufwand für eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag handele. Denn die Laufzeit der Rente sei von der ungewissen Lebensdauer des S und seiner Ehefrau abhängig und damit nicht bestimmt. § 156 Abs. 3 des Aktiengesetzes (AktG) sei nicht anwendbar, weil § 5 Abs. 3 EStG eine abschließende Regelung der aktiven Rechnungsabgrenzung für die Steuerbilanz enthalte. Im übrigen dürfe auch nach § 156 Abs. 3 AktG kein Aktivposten gebildet werden, weil diese Vorschrift einen Sonderfall der Rechnungsabgrenzung klarstellend erwähne und nicht von den Voraussetzungen des § 152 Abs. 9 AktG (= § 5 Abs. 3 EStG) – bestimmte Zeit – entbinde.
Mit der Revision beantragt das FA, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, den Rechtsstreit an das FG zurückzuverweisen. Das FA rügt eine Verletzung des § 5 EStG und des § 156 AktG, hilfsweise eine Verletzung des § 6 EStG und einen Verstoß gegen den Akteninhalt. Es trägt vor: Die Differenz zwischen dem Barwert und dem Verfügungsbetrag sei gemäß § 156 Abs. 3 AktG wie ein Rechnungsabgrenzungsposten zu aktivieren. Das FG hätte auch prüfen müssen, ob die Rentenverpflichtung nicht zu hoch passiviert worden sei, weil der Gutachter von einem zu niedrigeren Zins ausgegangen sei. Im Streitjahr sei auf dem Kreditmarkt ein Zinssatz von über 9 % üblich gewesen. Das ergäbe in etwa einen Barwert, der dem Verfügungsbetrag entspreche. Nur eine Fehlmaßnahme rechtfertige eine Bewertung einer Verbindlichkeit über den Anschaffungskosten, d.h. über dem Verfügungsbetrag. Eine solche Fehlmaßnahme sei weder behauptet noch erkennbar.
Das FA hat während des Revisionsverfahrens aufgrund einer Betriebsprüfung einen gemäß § 173 der Abgabenordnung (AO 1977) geänderten, im Streitpunkt jedoch unveränderten Gewinnfeststellungsbescheid erlassen (Bescheid vom 18. Mai 1977; festgestellter Gewinn 43.942 DM). Der Kläger hat gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beantragt, diesen Bescheid zum Gegenstand des Verfahrens zu machen.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage. Der Senat muß offenlassen, ob, wie die Vorentscheidung annimmt, § 5 Abs. 3 EStG eine abschließende Regelung der aktiven Rechnungsabgrenzung für die Steuerbilanz enthält und insbesondere einer Aktivierung einer etwaigen Differenz zwischen dem Barwert einer Leibrentenverpflichtung und dem als Gegenleistung erlangten Bargeldbetrag (nach Maßgabe des § 156 Abs. 3 AktG) als Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung) entgegenstünde. Die Revision muß schon deshalb Erfolg haben und zur Klageabweisung führen, weil der Kläger die übernommene Rentenverpflichtung unzutreffend, d.h. mit einem zu hohen Betrag passiviert hat.
1. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG sind Verbindlichkeiten unter sinngemäßer Anwendung der Vorschriften der Nr. 2 anzusetzen; nach diesen Vorschriften sind andere als die in Nr. 1 bezeichneten abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, also u.a. auch Forderungen, mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder statt dessen mit dem niedrigeren Teilwert anzusetzen. Daraus folgt, daß Verbindlichkeiten sinngemäß ebenfalls mit den Anschaffungskosten oder mit ihrem höheren Teilwert zu bilanzieren sind (vgl. BFH-Urteil vom 4. März 1976 IV R 78/72, BFHE 121, 318, BStBl II 1977, 380). Wie der BFH in neuerer Zeit mehrfach ausgesprochen hat, gelten nach den gemäß § 5 Abs. 1 EStG auch für die Steuerbilanz maßgeblichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung als Anschaffungskosten für Geldforderungen einerseits (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG) und für Darlehnsverbindlichkeiten andererseits (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG) der Nennwert der Geldforderung und der Nennwert der Darlehnsschuld (BFH-Urteile vom 23. April 1975 I R 236/72, BFHE 116, 16, BStBl II 1975, 875; vom 4. Mai 1977 I R 27/74, BFHE 123, 20, BStBl II 1977, 802; vom 4. März 1976 IV R 78/72, BFHE 121, 318, BStBl II 1977, 380; vom 19. Januar 1978 IV R 153/72, BFHE 124, 320, BStBl II 1978, 262), weil es bei diesen Forderungen und Schulden „Anschaffungskosten im eigentlichen Sinne“ nicht gibt (BFHE 124, 320/323, BStBl II 1978, 262). Die Erkenntnis, daß Darlehnsverbindlichkeiten gemäß § 6 Abs. 1 Nrn. 2 und 3 EStG mit ihrem Nennwert anzusetzen sind, deckt sich mit der Vorschrift des § 156 Abs. 2 AktG, nach welcher Verbindlichkeiten mit ihrem Rückzahlungsbetrag anzusetzen sind (BFHE 123, 20/25, BStBl II 1977, 802).
2. Im Gegensatz zu einer Darlehnsverbindlichkeit hat eine Leibrentenverpflichtung keinen Nennwert, der gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG als Anschaffungskosten der Leibrentenverpflichtung angesehen werden könnte. Insbesondere läßt sich die Summe der einzelnen monatlichen Rentenzahlungen nicht als Nennwert der Leibrentenverpflichtung werten, weil in den laufenden monatlichen Bezügen neben einem Kapitalanteil ein Zinsanteil enthalten ist und weil sich überdies die Laufzeit der Leibrentenverpflichtung nur nach Maßgabe der Lebenserwartung des oder der Rentenberechtigten schätzen läßt.
a) Demgemäß ist die sinngemäße Anwendung der Vorschriften des § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG auf Leibrentenverpflichtungen dahin zu verstehen, daß diese mit dem Kapitalwert (Rentenbarwert) anzusetzen sind, wobei dieser Wert zugleich die Anschaffungskosten und den Teilwert der Leibrentenverpflichtungen im Zeitpunkt ihrer Begründung darstellt. Dem entspricht § 156 Abs. 2 AktG, wonach Verbindlichkeiten mit dem Rückzahlungsbetrag, „Rentenverpflichtungen zu ihrem Barwert“ anzusetzen sind.
b) Die Höhe des Kapitalwerts (Barwert) einer Leibrentenverpflichtung hängt rechnerisch – bei gegebenen monatlichen Rentenleistungen und bei nach der Lebenserwartung des oder der Rentenberechtigten zu schätzender Laufzeit – allein vom Zinsfuß ab, mit dem die künftigen Rentenleistungen auf den Bewertungsstichtag abgezinst werden. Je höher dieser Zinsfuß angesetzt wird (je höher also der in den einzelnen Rentenleistungen enthaltenen Zinsanteil ist), um so niedriger ist der Kapitalwert (Barwert).
c) Der erkennende Senat hat mit Urteil vom 20. November 1969 IV R 22/68 (BFHE 98, 28, BStBl II 1970, 309) entschieden, daß der Barwert einer Leibrentenverpflichtung, die ein Kaufmann (im Jahre 1958) als Kaufpreis für einen Gewerbebetrieb eingegangen ist, grundsätzlich in Anlehnung an die Vorschriften des Bewertungssatzes mit einem Zinssatz von 5,5 % zu ermitteln und ein höherer Zinssatz besonders dann nicht gerechtfertigt ist, wenn eine Wertsicherungsklausel vereinbart ist. Bereits mit Urteil vom 28. Februar 1974 IV R 205/70 (nicht veröffentlicht) hat der Senat jedoch ausgesprochen, und zwar wiederum für eine beim Erwerb eines Gewerbebetriebs eingegangene Leibrentenverpflichtung, daß dieser Grundsatz außer in den bereits im Urteil BFHE 98, 28, BStBl II 1970, 309, genannten Sonderfällen z.B. auch dann eine Ausnahme erleiden muß, wenn der Leibrentenverpflichtete berechtigt ist, seine Verpflichtung durch Zahlung eines mit einem bestimmten vertraglich vereinbarten Zinssatz (damals 10 %) errechneten Kapitalbetrags abzulösen. In diesem Falle entspricht der Barwert grundsätzlich der Ablösungssumme.
d) Entgegen der Annahme der Vorentscheidung und des vom Kläger als Gutachter beauftragten Versicherungsmathematikers kann der Grundsatz, daß der Barwert der beim Erwerb eines Unternehmens begründeten Leibrentenverpflichtung mit einem Zinsfuß von 5,5 % zu ermitteln ist, keine Geltung beanspruchen für den Sonderfall einer Leibrentenverpflichtung, die als Gegenleistung für die Hingabe eines bestimmten Geldbetrags begründet wird. In diesem Falle muß vielmehr die sinngemäße Anwendung der Vorschriften des § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG dazu führen, daß die Leibrentenverpflichtung im Zeitpunkt ihrer Begründung mit einem Betrag bewertet (und passiviert) wird, der gleich dem als Gegenleistung erlangten Betrag ist. Denn für gegenseitige entgeltliche Verträge zwischen Fremden gilt nach der allgemeinen Lebenserfahrung die Vermutung, daß sich Leistung und Gegenleistung dem Werte nach ausgeglichen gegenüberstehen. Demgemäß hat der BFH für Anschaffungsgeschäfte, deren Gegenstand Sachwerte oder immaterielle Wirtschaftsgüter sind, in ständiger Rechtsprechung stets betont, es gelte die Vermutung, daß der Teilwert der erworbenen Wirtschaftsgüter im Zeitpunkt ihres Erwerbs gleich ist den dafür aufgewendeten Anschaffungskosten, insbesondere also einem für den Erwerb hingegebenen Geldbetrag (vgl. die Nachweise bei Herrmann/Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 6 EStG Anm. 590). Dann muß aber auch umgekehrt eine Vermutung dafür bestehen, daß der Teilwert der als Gegenleistung für einen erlangten Geldbetrag eingegangenen Leibrentenverpflichtung gleich diesem Geldbetrag ist. Zwar bildet beim Erwerb von Sachwerten, insbesondere von immateriellen Wirtschaftsgütern gegen eine Leibrentenverpflichtung, der Wert der erworbenen Wirtschaftsgüter regelmäßig keinen zwingenden Anhaltspunkt für den Teilwert der Rentenverpflichtung, weil der Wert der erworbenen Wirtschaftsgüter nur im Schätzungswege zu ermitteln und damit regelmäßig schwerer zu bestimmen ist als der rechnerische Barwert einer Rentenverpflichtung. Deshalb ist es gerechtfertigt, in derartigen Fällen den rechnerisch zu ermittelnden Barwert der Rentenverpflichtung umgekehrt zum Maßstab der Anschaffungskosten und damit des Teilwerts der erworbenen Wirtschaftsgüter zu machen. Anders liegen die Verhältnisse aber bei Leibrentenverpflichtungen, die Gegenleistung für einen bestimmten Geldbetrag sind. Denn hier steht der Geldwert fest; damit steht auch ein einwandfreier Bestimmungsgrund für den Wert der Rentenverpflichtung nach Maßgabe der Vorstellungen der Vertragsparteien zur Verfügung (vgl. auch Hüttemann, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung für Verbindlichkeiten, Düsseldorf 1970 S. 119).
Die Vermutung, daß der Teilwert der als Gegenleistung für einen erlangten Geldbetrag eingegangenen Leibrentenverpflichtung gleich diesem Geldbetrag ist, mag allerdings im Einzelfall widerlegbar sein, und zwar auch den Nachweis einer „Fehlmaßnahme“ oder hier „Fehlkalkulation“ (ähnlich wohl Herrmann/Heuer, a.a.O., § 6 EStG Anm. 1.166 i.V. m. 1.165). Für eine solche Widerlegung der Vermutung ist aber dann kein Raum, wenn eine Abzinsung der künftigen Leibrentenzahlungen mit einem in etwa den Kapitalmarktverhältnissen im Zeitpunkt der Begründung der Leibrentenverpflichtung entsprechender Zinssatz rechnerisch zu einem Kapitalwert (Barwert) führt, der betragsmäßig im wesentlichen dem vom Rentenverpflichteten erlangten Geldbetrag entspricht. So aber ist es im Streitfall. Wie nachfolgend darzulegen sein wird, führt eine Abzinsung mit einem Zinssatz von 10 % in etwa zu einem Barwert zum 1. Juli 1972, der dem vom Kläger erlangten Geldbetrag von 320.000 entspricht. Konkrete Anhaltspunkte dafür, daß dieser Zinssatz weit über dem im Zeitpunkt der Rentenverpflichtung auf dem Kapitalmarkt für betriebliche Kredite üblichen effektiven Zinssatz liegt, sind weder vorgetragen noch sonst erkennbar (vgl. auch die statistischen Angaben über den Nominalzins für Kontokorrentkredite und die Effektivverzinsung von Hypothekenkrediten auf Wohngrundstücken im Monatsbericht der Deutschen Bundesbank Dezember 1972 S. 48).
Daß eine Abzinsung mit einem Zinssatz von 10 % in etwa zu einem Barwert zum 1. Juli 1972 in Höhe von 320.000 DM führt, belegen folgende Überlegungen: Nach Nehls (Kapitalisierungstabellen, Berlin 1977) S. 93 beträgt bei einem Zinssatz von 10 % der Kapitalisierungsfaktor für jährlich vorschüssige (s. S. 53) zu zahlende Zeitrenten bei einer Laufzeit von 32 Jahren (Lebenserwartung der Frau S am 1. Juli 1972 lt. Sterbetafel) 10,479 und bei einer Laufzeit von 23 Jahren (Lebenserwartung von S am 1. Juli 1972) 9,772. Bei monatlicher vorschüssiger Zahlung ist dieser Faktor mit 0,957616 zu multiplizieren (Nehls, Anhang zu den Kapitalisierungstabellen S. III). Demnach errechnet sich ein Barwert zum 1. Juli 1972
24.000 DM x 10,479 x 0,957616 =
240.836,59 DM
8.400 DM x 9,772 x 0,957616 =
78.605,71 DM
319.442,30 DM
Aus der Differenz zum erlangten Geldbetrag (557,70 DM) ist ersichtlich, daß der dem Leistungsaustausch zugrunde liegende Zinssatz geringfügig niedriger als 10 % ist.
e) Der Senat hat allerdings in seiner Entscheidung in BFHE 98, 28/29, BStBl II 1970, 309, betont, eine Verbindlichkeit sei im Zweifel aus Vorsichtsgründen eher höher als zu niedrig anzusetzen. Demgemäß sei bei der Ermittlung des Barwerts einer Rentenlast (Kaufpreisrente) eher ein zu niedriger als ein zu hoher Zinssatz zugrunde zu legen. Diese Erwägungen können jedoch für eine Rentenverpflichtung, die eine Gegenleistung für einen bestimmten Geldbetrag darstellt, nicht rechtfertigen, daß bei der Barwertermittlung ein höherer Kapitalisierungszinsfuß verwendet wird, als er dem Leistungsaustausch der Parteien tatsächlich zugrunde liegt, jedenfalls, sofern dieser Zinsfuß noch im Rahmen des am Kapitalmarkt üblichen effektiven Zinses liegt. Denn der in diesem Falle in den einzelnen Rentenzahlungen enthaltene möglicherweise relativ hohe Zinsanteil ist ebensowenig passivierungsfähig wie allgemein eine Verpflichtung zu künftigen Zinsleistungen; diese sind Aufwand des Jahres der Zahlung bzw. der Kapitalnutzung.
Entsprechendes gilt für eine etwaige Erhöhung der Rentenleistungen aufgrund einer vereinbarten Wertsicherungsklausel nach Maßgabe des Lebenshaltungskostenindex; auch insoweit handelt es sich um Aufwand des Jahres, in dem die Voraussetzungen für eine Erhöhung der Rentenleistungen eintreten.
Ob und inwieweit in späteren Jahren eine etwaige Verbesserung der allgemeinen Kreditbedingungen entgegen dem BFH-Urteil vom 15. Mai 1963 I 272/61 U (BFHE 77, 30, BStBl III 1963, 327) den Ansatz eines höheren Teilwerts rechtfertigen könnte (dazu Herrmann/Heuer, a.a.O., § 6 EStG Anm. 1.145), muß im Streitjahr 1972 offenbleiben. In jedem Falle darf bei der Teilwertbestimmung nicht außer Betracht bleiben, daß möglichen künftigen Mehrbelastungen durch Effektuierung einer Wertsicherungsklausel bei Leibrentenverpflichtungen die Möglichkeit eines vorzeitigen Wegfalls der Gesamtverpflichtung gegenübersteht.
3. Zum Bilanzstichtag des Streitjahres 1972, also zum 31. Dezember 1972, errechnet sich nach den vorstehend dargelegten Erwägungen auf der Grundlage einer mittleren Lebenserwartung von nunmehr 31 bzw. 22 Jahren bei einem Zinssatz von 10 % ein Barwert der Rentenverpflichtung von 317.257 DM, und zwar wie folgt:
24.000 DM x 10,427 x 0,957616 =
239.641 DM
8.400 DM x 9,649 x 0,957616 =
77.616 DM
317.257 DM
Danach war im Streitjahr gewinnmindernd zu berücksichtigen – neben der unstreitigen Gewerbesteuerrückstellung – die Differenz zwischen den tatsächlichen Rentenzahlungen im Streitjahr (13.500 DM) und der Barwertminderung (320.000 DM) ./. 317.257 DM = 2.743 DM) als dem in den Rentenzahlungen enthaltenen „Tilgungsanteil“; das ergibt einen Betrag von 10.757 DM. Demgegenüber hat das FA im angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheid – neben der Gewerbesteuerrückstellung – eine Differenz zwischen den Rentenzahlungen (13.500 DM) und einer errechneten Barwertminderung (3.458 DM) in Höhe von 10.042 DM und eine Abschreibung in Höhe von 2.322 DM auf den als Damnum aktivierten Betrag, insgesamt also 12.364 DM, gewinnmindernd berücksichtigt. Damit erweist sich die Klage im Ergebnis als insgesamt unbegründet. Zum Nachteil des Klägers darf der Senat den angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheid nicht ändern.
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References: § 14
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 § 156
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 § 152
 § 5
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 § 156
 § 6
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 § 173
 § 68
 § 5
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