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Timestamp: 2020-08-07 12:28:07+00:00

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﻿ SENTENCIA C-734 DE SEPTIEMBRE 10 DE 2002
SENTENCIA C-734 DE 10 DE SEPTIEMBRE DE 2002
CONTENIDO:GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS. SE DECLARA EXEQUIBLE CONDICIONALMENTE EL ARTÍCULO 2, EXEQUIBLE EL ARTÍCULO 1 Y SE INHIBE DE CONOCER LA EXEQUIBILIDAD DE LOS ARTÍCULOS 3 Y 55 DE LA LEY 633 DE 2000 Y SE DECLARAN EXEQUIBLES LOS ARTÍCULOS 870 A 878 Y SE INHIBE DE CONOCER LA EXEQUIBILIDAD DE LOS ARTÍCULOS 879, 880 Y 881 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO.
TEMAS ESPECÍFICOS:GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS, ESTATUTO TRIBUTARIO
Sentencia C-734 de septiembre 10 de 2002
Sentencia C-734 de 2002
Ref.: Expediente D-3943
Norma acusada: artículos 1º, 2º, 3º y 55 inciso primero de la Ley 633 de 2000.
Bogotá, D.C., septiembre diez de dos mil dos.
ART. 872.—Tarifa del GMF. La tarifa del gravamen a los movimientos financieros será del tres por mil (3 x 1.000). En ningún caso este valor será deducible de la renta bruta de los contribuyentes.
ART. 878.—Administración del GMF. Corresponde a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales la administración del gravamen a los movimientos financieros a que se refiere este libro, para lo cual tendrá las facultades consagradas en el estatuto tributario para la investigación, determinación, control, discusión, devolución y cobro de los impuestos de su competencia. Así mismo, la DIAN quedará facultada para aplicar las sanciones contempladas en dicho estatuto, que sean compatibles con la naturaleza del impuesto, así como aquellas referidas a la calidad de agente de retención, incluida la de trasladar a las autoridades competentes el conocimiento de posibles conductas de carácter penal.
1. Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta.
De acuerdo con el reglamento del Gobierno Nacional, los retiros efectuados de cuentas de abono especial que los pensionados abran para depositar el valor de sus mesadas pensionales y hasta el monto de las mismas, cuando éstas sean equivalentes a los salarios mínimos o menos.
lgualmente, tendrán derecho a la devolución establecida en el presente artículo las operaciones del fondo de estabilización de la cartera hipotecaria, cuya creación se autorizó por el artículo 48 de la Ley 546 de 1999, en especial las relativas al pago o aporte que deban realizar las partes en virtud de los contratos de cobertura, así como las inversiones del fondo.
El demandante sostiene que el gravamen a los movimientos financieros, GMF, consagrado en los artículos 1º, 2º, 3º y 55 de la Ley 633 de 2000, vulnera el preámbulo y los artículos 2º, 13, 95 numeral 9º, 338, 350, 359 y 363 de la Constitución Política porque (i) se trata de un impuesto contrario a la igualdad y a la equidad; (ii) contempla que parte de los recursos que se obtengan con su recaudo, tienen una destinación específica que no cumple con las condiciones establecidas en la Carta; y (iii) en su consagración normativa, el legislador mezcló rasgos propios de los impuestos y de las contribuciones parafiscales.
En concreto, corresponde a la Corte Constitucional absolver los siguientes tres interrogantes jurídicos: ¿reúne el GMF las características de los impuestos establecidas en la Carta Política o por el contrario, contraviene el artículo 359 de la Constitución por ser una contribución parafiscal que no cumple las condiciones constitucionales de estas exacciones? ¿responden las erogaciones que se contemplan en el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 a la condición de inversión social en los términos prescritos en el numeral 2º del artículo 359 de la Constitución? ¿es el GMF contrario a la igualdad y a la equidad en materia tributaria, es decir, contraviene la Constitución en sus artículos 2º, 13, 95 numeral 9º y 363?
3.0. El alcance de la demanda. Inhibición parcial por ausencia de cargos.
La Corte Constitucional ha puesto de presente que la efectividad del derecho político a presentar una acción pública de inexequibilidad depende de que las razones sobre las que se funda la demanda respectiva sean “claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes” (23) . La jurisprudencia constitucional ha señalado que la especificidad depende de que exista “una oposición objetiva y verificable entre el contenido de la ley y el texto de la Constitución Política” (24) . Por su parte, la pertinencia supone que “el reproche formulado por el peticionario debe ser de naturaleza constitucional, es decir, fundado en la apreciación del contenido de una norma superior que se expone y se enfrenta al precepto demandado”.
(23) Sentencia C-1052 de 2001, M.P. Manuel José Cepeda Espinosa (En esta sentencia, la Corte Constitucional realizó una síntesis de los criterios que han sido formulados en la jurisprudencia de esta corporación respecto de los requisitos de una demanda de inconstitucionalidad).
(24) lbídem.
Así pues, antes de proceder al estudio de los cargos descritos, esta Corte estima necesario analizar si la demanda de la referencia cumple con dichos requisitos respecto de todas las normas acusadas debido a que el actor solicita que se declare la inexequibilidad del artículo 1º de la Ley 633 de 2000, que a su vez se compone de doce artículos (del 870 al 881), los cuales se adicionan al estatuto tributario (E.T.).
Esta corporación encuentra que los cargos formulados por el actor no son específicos respecto del contenido de los artículos 879, 880 y 881 del estatuto tributario que versan, respectivamente, sobre las exenciones al GMF, las situaciones en las que el Banco de la República actúa como agente retenedor de este impuesto y las ocasiones en que habrá derecho a la devolución del mismo. En efecto, las razones que presenta el actor para solicitar la declaratoria de inexequibilidad de los doce artículos de los que se compone el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, no recae sobre estos contenidos normativos sino sobre la configuración legislativa del GMF, es decir, sobre los artículos 870 a 878 adicionados al estatuto tributario. Por lo tanto, los argumentos respecto de los restantes artículos formalmente demandados (E.T., arts. 879, 880 y 881), no son específicos ni pertinentes.
Igual acontece con los artículos 3º y 55 de la Ley 633 de 2000 (que versan, respectivamente, sobre la posibilidad de que los recaudos del GMF y sus rendimientos sean depositados en una cuenta especial de la dirección del tesoro nacional hasta tanto sean apropiados en el presupuesto general de la Nación en las vigencias fiscales correspondientes a su recaudo y en las subsiguientes, y sobre la exclusión de dicho gravamen de la participación que les corresponde a los municipios en los ingresos corrientes de la Nación hasta el año 2009), cuyo contenido no guarda relación alguna con los argumentos presentados por el actor.
En este orden de ideas, la Corte Constitucional habrá de inhibirse para conocer de la exequibilidad de los artículos 879, 880 y 881 del estatuto tributario, adicionados por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, y de los artículos 3º y 55 de la misma ley.
Adoptada esta decisión, procede la Corte al análisis de los cargos formulados contra los artículos respecto de los cuales es procedente la demanda de la referencia, es decir, los artículos 870 a 878 del estatuto tributario, adicionados por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, y del artículo 2º de la misma ley.
3.1. La naturaleza del gravamen a los movimientos financieros, GMF.
3.1.1.1. En la Sentencia C-828 de 2001 (M.P. Jaime Córdoba Triviño), la Corte Constitucional declaró la exequibilidad del artículo 879 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, parcialmente demandado. El actor sostenía que la disposición contemplada en el literal 10 del artículo 879 del estatuto tributario adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, según la cual se encuentran exentos del GMF “[l]as operaciones financieras realizadas con recursos del sistema general de seguridad social en salud, del sistema general de pensiones a que se refiere la Ley 100 de 1993, de los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987 y del sistema general de riesgos profesionales, hasta el pago a la entidad promotora de salud, a la administración del régimen subsidiado o al pensionado, afiliado o beneficiario, según el caso” (las negrillas corresponden al aparte demandado), era contrario a la igualdad porque no incluía dentro de la exención los pagos realizados por las empresas prestadoras de salud, las administradoras de régimen subsidiado y las instituciones prestadoras de salud a pesar de que. por sus características, debían quedar cobijadas por la norma. La Corte declaró la exequibilidad del aparte acusado “en el entendido de que la exención comprende las transacciones financieras que se realicen entre las EPS y las IPS y entre las ARS y las IPS con motivo de la prestación del plan obligatorio de salud”, de manera que los recursos que no quedaran cobijados por la exención fueran los que correspondían a las utilidades de tales instituciones.
3.1.1.2. En la Sentencia C-992 de 2001 (M.P. Rodrigo Escobar Gil), la Corte conoció de una demanda interpuesta por quien es demandante en esta ocasión contra los mismos artículos de la Ley 633 de 2000 acusados en el proceso de la referencia. En esa oportunidad, el demandante sostuvo que las normas acusadas vulneraban los artículos 215 y 357 de la Carta porque si bien el GMF era el mismo impuesto a las transacciones financieras decretado en la emergencia económica de 1998, no había obtenido la condición de impuesto ordinario dentro del año siguiente a la declaratoria de la emergencia económica. La Corte señaló que “[c]uando, vencido el término previsto en la Constitución, el Congreso no otorga el carácter de permanente al tributo, el mismo pierde su vigencia, esto es, deja de existir en el ordenamiento jurídico. Lo anterior no quiere decir, sin embargo, que habiéndose establecido un tributo mediante decreto de emergencia económica, y si el Congreso no le otorga el carácter de permanente dentro del año siguiente, tal impuesto, en sus modalidades de hecho y base gravables, sujetos pasivos, etc., quede, hacia el futuro, excluido de manera definitiva del ordenamiento jurídico, de manera que no pudiese el Congreso, en ejercicio de sus competencias ordinarias establecer un gravamen que tuviese las mismas características”, argumento con base en el cual declaró la exequibilidad de las normas acusadas por el cargo señalado.
3.1.1.3. En la Sentencia C-1107 de 2001 (M.P. Jaime Araújo Rentería) la Corte declaró la exequibilidad del numeral 1º del artículo 879 del estatuto tributario, tal como fue adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000 (25) .
(25) La parte que a continuación se resalta del artículo 879 del estatuto tributario fue el fragmento demandado en aquella oportunidad: “Exenciones del GMF. Se encuentran exentos del gravamen a los movimientos financieros: 1. Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. El gobierno expedirá la reglamentación correspondiente. La exención se aplicará exclusivamente a una cuenta de ahorros por titular y siempre y cuando pertenezca a un único titular. Cuando quiera que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorros en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el beneficio tributario aquí previsto e indicárselo al respectivo establecimiento”.
El demandante sostenía que la norma acusada vulneraba los artículos 13, 95-1, 95-9, 333, 335 y 363 de la Constitución Política porque consagraba una exención tributaria que beneficiaba tan solo a un sector de la economía, de manera contraria a los principios que rigen el sistema tributario. La Corte adelantó en esa oportunidad un análisis de las condiciones de constitucionalidad de las exenciones tributarias y de su función en tanto que mecanismos para la promoción de determinados propósitos de política económica, y concluyó que la exención no era discriminatoria porque “[...está dada a favor de todas las personas —naturales o jurídicas— que sean titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda de cualquier índole.
3.1.1.4. En la Sentencia C-1295 de 2001 (M.P. Álvaro Tafur Galvis), la Corte conoció de una demanda contra los artículos 870 a 881 del estatuto tributario, adicionados por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, con el argumento según el cual las normas acusadas no determinan de manera directa el sujeto activo del GMF. La Corte señaló que “[...] el artículo 1º de la ley en estudio señala a la Nación como acreedor del gravamen que crea, como quiera que i) el artículo 877 del estatuto tributario, obliga a los agentes retenedores del gravamen a los movimientos financieros “a depositar las sumas recaudadas a la orden de la dirección general del tesoro nacional, en la cuenta que ésta señale para el efecto”; ii) el artículo 878 ídem, confiere a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, (...) las facultades consagradas en el estatuto tributario para la investigación, determinación, control, discusión, devolución y cobro (...)“ del gravamen, y iii) el artículo 3º de la ley en estudio dispone que “[l]os recaudos del gravamen a los movimientos financieros y sus rendimientos serán depositados en una cuenta especial de la dirección del tesoro nacional hasta tanto sean apropiados en el presupuesto general de la Nación en las vigencias fiscales correspondientes a su recaudo y en las subsiguientes (...)”. Con base en ese argumento, la Corte declaró la exequibilidad de las normas acusadas por el cargo analizado.
En la jurisprudencia constitucional existe claridad sobre este tema. En efecto, en la Sentencia C-136 de 1999 (M.P. José Gregorio Hernández Galindo) la Corte se pronunció sobre la exequibilidad del Decreto 2331 de 1998, expedido en el marco del estado de emergencia, contemplado en el artículo 215 de la Constitución. El artículo 29 de dicho decreto, contemplaba la creación de la “contribución sobre transacciones financieras” (26) . La Corte señaló en esa oportunidad que si bien el artículo 29 del Decreto 2331 de 1998 daba a entender que la carga tributaria allí descrita era una contribución parafiscal, en realidad se trataba de un impuesto debido a que dicho artículo establecía como “sujetos pasivos de la contribución a los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman, y como beneficiario al sistema mismo”, es decir, porque los contribuyentes eran diferentes de los beneficiarios.
(26) El artículo 29 del Decreto 2331 de 1999 indicaba: “Establécese temporalmente, hasta el 31 de diciembre de 1999, una contribución sobre transacciones financieras como un tributo a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman, destinado exclusivamente a preservar la estabilidad y la solvencia del sistema, y de esta manera, proteger a los usuarios del mismo en los términos del Decreto 663 de 1993 y de este decreto. Dicha contribución se causará sobre las siguientes operaciones: a) Las transacciones que realicen los usuarios de los establecimientos de crédito, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas corrientes o cuentas de ahorros, con excepción de los traslados que se realicen entre cuentas en un establecimiento de crédito cuando ellas pertenezcan a la misma persona; b) Los pagos que realicen los establecimientos de crédito mediante abono en cuenta corriente o de ahorros; c) La emisión de cheques de gerencia, salvo cuando se expidan con cargo a recursos de la cuenta corriente o de ahorros del ordenante; d) La readquisición de cartera o de título que hayan sido enajenados con pacto de recompra y el pago de los créditos interbancarios, con independencia del medio utilizado para su celebración o formalización, con excepción de las operaciones de reporto celebradas con el Banco de la República y el Fondo de Garantías de Instituciones Financieras; e) Las transacciones que realicen los usuarios de las cuentas de depósito en moneda nacional o extranjera abiertas en el Banco de la República mediante las cuales se disponga de recursos depositados en dichas cuentas. PAR. 1º—Para los efectos del literal a) del presente artículo se entiende por transacción toda operación de retiro en efectivo, en cheque, con talonario, con tarjetas débito, por cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante cualquiera otra modalidad que implique la disposición de los recursos depositados en las cuentas corrientes o de ahorro, denominadas en moneda legal o extranjera, o en UPAC, sea que haya o no suficiente provisión de fondos, excluyendo los cargos en cuenta correspondientes a la prestación de servicios bancarios, tales como comisiones, tarifas, tasas y precios, incluyendo el valor de las chequeras. PAR. 2º—No estarán sujetos a esta contribución los débitos que se efectúen en las cuentas de depósito que mantienen los establecimientos de crédito en el Banco de la República para cubrir sus operaciones de canje en la cámara de compensación”.
“— El sujeto activo del impuesto es la Nación y ello se pone de presente por la canalización que de sus recursos ha de hacerse a través de la tesorería general, como en esta sentencia habrá de disponerse, para cristalizar y hacer efectivos los límites materiales que se deducen de la número C-122 del 1º de marzo de 1999. En tal aspecto no se vulnera la Constitución.
— Los sujetos pasivos del impuesto son, como lo expresan los artículos 29 y 31 del decreto bajo estudio, los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman, pero también lo son, miradas las operaciones sobre las cuales aquél se causa, los establecimientos de crédito y las instituciones financieras. Que así se haya dispuesto no es contrario a la Constitución, pues lo que exige su artículo 338 es que el legislador, al crear el tributo, determine éste y los otros elementos integrantes del mismo.
— El hecho gravable está conformado por las operaciones expresamente contempladas en el artículo 29 del decreto legislativo. Tales transacciones pueden ser gravadas sin que por eso se viole la Carta Política.
— La base gravable del tributo ha sido expresamente estipulada en el texto del decreto: está constituida por el monto de las transacciones que se realicen. Y ello, en tanto se define de manera clara y terminante, no es contrario a la Carta Política.
— En lo relacionado con la tarifa del impuesto, su análisis constitucional se adelantará a propósito del examen del artículo 30 del decreto en revisión” (27) .
(27) Sentencia C-136 de 1999; M.P. José Gregorio Hernández Galindo (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una norma en la que se creaba una carga fiscal por parte del Gobierno Nacional con base en las facultades excepcionales contenidas en el artículo 215 de la Constitución, conocida popularmente como “el 2 x 1000”, bajo el entendido que se trataba de un impuesto y no de una contribución parafiscal, según lo daba a entender la norma estudiada).
3.1.4. El GMF se asemeja a la “contribución sobre transacciones financieras’ contenida en el artículo 29 del Decreto 2331 de 1998 en los siguientes aspectos: i) el sujeto activo es la Nación (28) ; ii) los sujetos pasivos son los usuarios del sistema financiero y las entidades que lo conforman (29) ; iii) el hecho gravable o generador consiste en la realización de las transacciones financieras que describe la norma (30) ; iv) la base gravable es el monto de las transacciones realizadas (31) , y v) la tarifa es un porcentaje de tales transacciones (32) .
(28) En la Sentencia C-1295 de 2001, M.P. Álvaro Tafur Galvis se analiza este punto.
(29) El artículo 870 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, señala: “Créase como un nuevo impuesto, a partir del primero (1º) de enero del año 2001, el gravamen a los movimientos financieros, a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman” (negrillas fuera de texto).
(30) El inciso primero del artículo 871 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, señala: “El hecho generador del gravamen a los movimientos financieros lo constituye la realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia”.
(31) El artículo 874 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, señala: “La base gravable del gravamen a los movimientos financieros estará integrada por el valor toral de la transacción financiera mediante la cual se dispone de los recursos”.
(32) El inciso primero del artículo 872 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, señala: “La tarifa del gravamen a los movimientos financieros será del tres por mil (3 x 1000). En ningún caso este valor será deducible de la renta bruta de los contribuyentes.
De esta manera los artículos acusados, dan pleno cumplimiento al artículo 338 de la Constitución, según el cual la ley debe fijar, directamente, “los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos”.
3.1.5. El demandante cuestiona, en particular, que los sujetos pasivos del GMF constituyan un sector de la economía, los usuarios del sistema financiero y las entidades que lo conforman, porque ello atenta contra la “generalidad de los impuestos”. Afirma que el hecho de que se grave a un sector en particular es una característica inherente de las contribuciones parafiscales.
La Corte constata que el principio de la generalidad en materia tributaria no se encuentra consagrado de manera expresa y específica en el texto de la Constitución pero está implícito en los principios constitucionales de orden tributario, en especial el principio de igualdad y el deber general de contribuir. La Constitución prevé que uno de los deberes de la persona y del ciudadano consiste en “[c]ontribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad” (art. 95-9) y que el sistema tributario “se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad” (C.P., art. 363).
Por vía jurisprudencial, se ha puesto de presente que “[l]a generalidad del tributo, aparte del componente subjetivo que comporta —el universo de los obligados por el tributo ha de comprender sin excepciones a todas las personas que tengan capacidad contributiva—, tiene uno de naturaleza objetiva. Si el legislador grava con un impuesto un hecho, acto o negocio, por ser precisamente indicativos de riqueza actual o potencial, no puede dejar de hacerlo ante situaciones semejantes o equiparables, salvo que militen razones poderosas de política fiscal o fines extrafiscales relevantes, siempre que, en este último caso, los mismos estén al servicio de bienes protegidos por la Constitución o de metas ordenadas por ella”. Por ello, “cuando la exención o beneficio fiscal, no tiene razón de ser distinta de la mera acepción de personas, ella se presenta contraria a la generalidad del tributo y, frente a los obligados que se encuentran en la misma relación con el hecho imponible, como clara afrenta al principio de igualdad en la carga tributaria” (33) .
(33) Sentencia C-183 de 1998, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de dos normas del estatuto tributario, relativas a los servicios exentos del pago de impuesto sobre las ventas (IVA), aunque condicionó la exequibilidad de una de ellas a que se entendiera que otros servicios de iguales características a los incluidos en la norma, también quedaban cubiertos por la exención. La Corte diferenció en esa oportunidad entre generalidad del impuesto y razonabilidad y objetividad del mismo y de las condiciones para su imposición).
La generalidad del impuesto no exige que todos los impuestos deban tener como sujetos pasivos a todas y cada una de las personas sin consideración a la naturaleza, las características y la finalidad de cada carga tributaria, tal como lo supone el demandante. Por el contrario, esta corporación ha reconocido que el legislador goza de amplia potestad de configuración en esta materia. Así, “[e]n desarrollo de las facultades previstas en los artículos 150-12 y 338 del ordenamiento superior al poder legislativo le ha sido conferida la potestad para imponer contribuciones fiscales o parafiscales y fijar los elementos configurativos de dicha obligación, atribución que debe ser ejercida con arreglo a los principios del sistema tributario” (34) , es decir, “los hechos y bases gravables, los sujetos activos, los sujetos pasivos y las tarifas correspondientes” (35) .
(34) Sentencia C-261 de 2002; M.P. Clara Inés Vargas Hernández (En esta sentencia la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una expresión contenida en el estatuto tributario respecto del término del que gozan las sociedades para la compensación de las pérdidas sufridas durante un período gravable).
(35) Sentencia C-188 de 1998, M.P. José Gregorio Hernández Galindo (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una norma del estatuto tributario que consagraba beneficios fiscales para las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios. La Corte sostuvo que este tipo de decisiones del legislador tenían la finalidad de obtener resultados constitucionalmente adecuados).
3.1.6. Además, para el demandante, el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 determina que parte de lo recaudado con base en el GMF tendrá una destinación específica, lo cual, sostiene, “es inherente a la contribución parafiscal” lo que “conlleva a la violación de la Constitución Política de Colombia”. En efecto, el artículo mencionado señala que del recaudo proveniente del gravamen a los movimientos financieros por los meses de enero y febrero del año 2001, un valor equivalente a dos de los tres puntos de la tarifa del impuesto será destinado a la reconstrucción del eje cafetero en lo referido los sectores contemplados en dicho texto normativo (36) .
(36) El artículo 2º de la Ley 633 de 2000 indica: “Del recaudo proveniente del gravamen a los movimientos financieros por los meses de enero y febrero del año 2001, un valor equivalente a dos (2) de los tres puntos de la tarifa del impuesto será destinado a la reconstrucción del eje cafetero en lo referido a financiar vivienda de interés social y otorgar subsidios para vivienda, a la dotación de instituciones oficiales de salud, a la dotación educativa y tecnológica de los centros docentes oficiales de la zona afectada, a la concesión de créditos blandos para las pequeñas y medianas empresas asociativas de trabajo en tanto fueron afectadas por el terremoto y el vandalismo y a los fondos previstos en el Decreto 1627 de 1996 para organizaciones existentes antes del 25 de enero de 1999 en Armenia y Pereira. Para efectos de lo dispuesto en este artículo se consideran pequeñas y medianas aquellas empresas que hubieran obtenido ingresos brutos inferiores a seiscientos millones de pesos ($ 600.000.000), tengan un patrimonio bruto inferior a ochocientos millones de ($ 800.000.000) y un número máximo de veinte (20) trabajadores”.
3.1.6.1. Antes de estudiar el cargo formulado, la Corte estima necesario poner de presente que si bien el artículo en cuestión no se encuentra vigente, es procedente adelantar el respectivo juicio de constitucionalidad dado que éste aún puede estar produciendo consecuencias jurídicas. En efecto, el artículo 3º de la Ley 633 de 2000 señala que “[l]os recaudos del gravamen a los movimientos financieros y sus rendimientos serán depositados en una cuenta especial de la dirección del tesoro nacional hasta tanto sean apropiados en el presupuesto general de la Nación en las vigencias fiscales correspondientes a su recaudo y en las subsiguientes. El gobierno propondrá al Congreso de la República la incorporación de estos ingresos en la medida en que las necesidades locales así lo aconsejen, hasta que se agote su producido”. En este orden de ideas, la Corte constata (i) que este artículo deja abierta la posibilidad de que los recursos provenientes del recaudo del GMF destinados a la reconstrucción del eje cafetero, sean utilizados en vigencias posteriores a la del 2001; (ii) que no existe, por lo tanto, razón alguna para presumir que los mismos fueron utilizados ya en su totalidad; y (iii) que si bien el Fondo de Reconstrucción del Eje Cafetero, Forec, se encuentra en proceso de liquidación, la Ley 633 de 2000 no determina el órgano del Estado que tendrá a cargo la ejecución de los recursos provenientes del GMF de manera que existe la posibilidad de que en la actualidad haya otras entidades o personas jurídicas cumpliendo dicha función.
3.1.6.2. Respecto del cargo expresado por el demandante, la Corte encuentra que si bien es cierto que la destinación sectorial es una característica “inherente a la contribución parafiscal”, puede haber algunos impuestos con destinación específica. El artículo 359 de la Constitución prohíbe que las rentas de la Nación tengan destinación específica. No obstante, el mismo artículo constitucional prevé tres excepciones a esta regla, sin que ello desnaturalice los impuestos de los cuales provienen tales rentas: (i) las participaciones previstas en la Constitución en favor de las entidades territoriales; (ii) las destinadas para inversión social; y (iii) las que, con base en leyes anteriores a la expedición de la Carta, la Nación asigna a entidades de previsión social y a las antiguas intendencias y comisarías.
En conclusión, es claro que la mera constatación de que un impuesto tiene destinación específica, no lo hace contrario a la Carta. Para que un cargo de constitucionalidad de esta naturaleza pueda prosperar, es necesario, además, que se demuestre que se trata de un impuesto nacional que no se ajusta a ninguna de las excepciones que describe el artículo 359 de la Constitución (37) .
(37) No se pronuncia en esta oportunidad la Corte sobre la armonización del artículo 359 y del artículo 215 de la Carta. Al respecto, ver: Sentencia C-136 de 1999, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
3.1.7. Las anteriores consideraciones permiten concluir que la configuración que se hace del GMF en las normas acusadas en tanto que impuesto nacional, es ajustada a la Carta Política, de manera que el cargo estudiado no está llamado a prosperar. Si bien este argumento muestra que el que una renta tenga destinación específica no le resta su naturaleza de impuesto, es insuficiente para responder a otro de los cargos que plantea el actor según el cual el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 acusado no cumple las condiciones establecidas en la Carta para la consagración de un impuesto con destinación específica. Esa es la cuestión que pasa a analizar la Corte.
3.2.1. El demandante sostiene que el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 vulnera la Constitución porque contempla la destinación específica de parte de los recursos obtenidos con base en el GMF durante los meses de enero y febrero de 2001, lo cual no se ajusta a los criterios establecidos en el artículo 359 de la Carta, y porque las erogaciones previstas en dicha norma constituyen gasto público social —según los términos del artículo 350 de la Constitución (38) — y no inversión social —de acuerdo con lo prescrito en el numeral 2º del artículo 359 de la Constitución—.
(38) El artículo 350 de la Constitución señala: “La ley de apropiaciones deberá tener un componente denominado gasto público social que agrupará las partidas de tal naturaleza, según definición hecha por la ley orgánica respectiva. Excepto en los casos de guerra exterior o por razones de seguridad nacional, el gasto público social tendrá prioridad sobre cualquier otra asignación”.
3.2.2. La Corte Constitucional ha señalado que para que pueda justificarse la consagración de una renta nacional de destinación específica, de acuerdo con la excepción que consagra el numeral 2º del artículo 359 de la Constitución, es necesario “probar que las necesidades sociales o el objetivo social que se pretenderían atender con cargo a una renta de destinación específica, no obstante tener carácter prioritario, no pueden razonable y adecuadamente satisfacerse a través del proceso normal de presentación, aprobación y ejecución del presupuesto y de planificación de la acción pública. En verdad, la excepción a la prohibición general sólo está llamada a tener curso favorable cuando la imperatividad y la necesidad de una determinada inversión social, arriesga objetivamente con malograrse si la misma ha de sujetarse al proceso hacendístico general” (39) .
(39) Sentencia C-317 de 1998, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.
Esta corporación también ha puesto de presente que la determinación de lo que es inversión social, “no resulta de un ejercicio semántico” pues “no siempre es fácil distinguir dentro del género gasto social, lo que tiene que ver con la inversión y lo que concierne al funcionamiento” (40) , es decir, la inversión social es una especie que pertenece al género del gasto social (41) .
(40) Sentencia C-317 de 1998, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la inexequibilidad de dos normas en las que se daba la condición de gasto público social a erogaciones que constituían gastos ordinarios de funcionamiento.
(41) El artículo 41 del estatuto orgánico del presupuesto señala: “Se entiende por gasto público social aquel cuyo objetivo es la solución de las necesidades básicas insatisfechas de salud, educación, saneamiento ambiental, agua potable, vivienda, y las tendientes al bienestar general y al mejoramiento de la calidad de vida de la población, programados tanto en funcionamiento como en inversión”.
3.2.3. Así pues, procede la Corte a determinar si la destinación específica que se contempla en dicha norma corresponde a un gasto social principalmente de funcionamiento, como lo sostiene el accionante, o si se trata de una inversión social como lo exige el inciso 2º del artículo 359 de la Constitución.
3.2.4. El artículo 2º de la Ley 633 de 2000 acusado estipula que “[d]el recaudo proveniente del gravamen a los movimientos financieros por los meses de enero y febrero del año 2001, un valor equivalente a dos (2) de los tres (3) puntos de la tarifa del impuesto será destinado a la reconstrucción del eje cafetero en lo referido a financiar vivienda de interés social y otorgar subsidios para vivienda, a la dotación de instituciones oficiales de salud, a la dotación educativa y tecnológica de los centros docentes oficiales de la zona afectada, a la concesión de créditos blandos para las pequeñas y medianas empresas asociativas de trabajo en tanto fueron afectadas por el terremoto y el vandalismo y a los fondos previstos en el Decreto 1627 de 1996 para organizaciones existentes antes del 25 de enero de 1999 en Armenia y Pereira”.
3.2.4.1. La Corte constata que si bien no hay argumento alguno del Gobierno Nacional orientado a demostrar que las inversiones que se contemplan en el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 no podían ser razonable y adecuadamente satisfechas a través del proceso hacendístico general, la jurisprudencia constitucional proporciona información suficiente de las razones que justifican la consagración de manera temporal de la renta nacional de destinación específica que contempla el artículo 2º de la Ley 633 de 2000.
En efecto, en la Sentencia C-216 de 1999 (M.P. Antonio Barrera Carbonell) la Corte Constitucional declaró la exequibilidad del Decreto Legislativo 195 del 29 de enero de 1999, “por el cual se decreta el estado de emergencia económica, social y ecológica por razón de grave calamidad pública”, debido al terremoto que se produjo el día 25 de enero de 1999 que afectó gravemente varios municipios de los departamentos de Caldas, Quindío, Risaralda, Tolima y Valle del Cauca.
3.2.4.2. Si bien el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 no se enmarca dentro del contexto del estado de emergencia económica, social y ecológica, sí obedece a la aplicación de una herramienta presupuestal exceptiva, la consagración de rentas nacionales de destinación específica, con el propósito de poder continuar dándole respuesta a las necesidades de una región afectada por una catástrofe natural. lnicialmente, estas necesidades fueron atendidas por medio de la declaratoria del estado de excepción cuya exequibilidad fue declarada en la Sentencia C-216 de 1999. No obstante, es claro que los requerimientos generados por una catástrofe natural de tal dimensión, no pueden ser satisfechos en el corto plazo.
3.2.4.3. En este orden de ideas, la Corte constata que el propósito del artículo 2º de la Ley 633 de 2000 acusado, era el de garantizar los recursos necesarios para concluir las labores de reconstrucción del eje cafetero, lo cual justificaba que se hiciera uso del mecanismo hacendístico exceptivo contemplado en el numeral 2º del artículo 359 de la Constitución.
3.2.5.1. Esta corporación encuentra que las erogaciones que contempla el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 corresponden al concepto de inversión porque no constituyen gasto de funcionamiento, versan sobre programas que benefician de manera directa a sectores de la población expuestos o vulnerables en razón de la catástrofe acaecida, los cuales son sus destinatarios, y presentan una alta tasa pública de retorno. Cabe adicionar que dichas erogaciones buscan garantizar la realización de fines constitucionales que presentan una sensible orientación social, tales como el derecho a la educación (C.P., arts. 27 y 67), el derecho a la salud (C.P., art. 49), el derecho a la vivienda digna (C.P., art. 51), la promoción del acceso a la propiedad (C.P., art. 60), entre otros.
3.2.5.2. No obstante lo anterior, se debe analizar si el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 es parcialmente inconstitucional cuando hace referencia a “la dotación de instituciones oficiales de salud [y] a la dotación educativa y tecnológica de los centros docentes oficiales de la zona afectada, dado que la “dotación” pertenece al concepto de los gastos de funcionamiento y no de inversión.
3.2.5.3. Respecto del argumento expresado por el actor según el cual las erogaciones previstas en el artículo 2º de la Ley 633 de 2000 constituyen gasto y no inversión porque no son recuperables, la Corte coincide con el procurador en el sentido de que el demandante llega a esta conclusión porque utiliza categorías propias de la actividad económica privada para juzgar la acción que el Estado se proponía adelantar por medio de la consagración, en el artículo 2º de la Ley 633 de 2000, de una renta de destinación específica de carácter temporal.
En efecto, la tasa privada de retomo mide la rentabilidad de una inversión que realiza un agente económico cualquiera (independientemente de que pertenezca al sector público, privado o solidario) con el fin de obtener una utilidad, lo cual se expresa en términos porcentuales respecto de la inversión. Lo que podría denominarse tasa pública de retomo, por su parte, es el bienestar social que genera una inversión que realiza un agente económico cualquiera (independientemente de que pertenezca al sector público, privado o solidario) con ese propósito (42) . El bienestar social se compone de innumerables elementos, parte de ellos relacionados con el nivel de satisfacción de las personas respecto de su propia existencia, lo cual es difícil de reducir a un sistema de medición numérico, a diferencia de lo que acontece con la lasa privada de retorno en sentido estricto.
(42) Al respecto, puede consultarse: Stiglitz, Joseph. “La economía del sector público”. Antoni Bosch Editor Barcelona, 1997. En este texto, se menciona la “tasa de descuento” en tanto que formula para medir a futuro la rentabilidad de una inversión cualquiera. Parte del análisis versa sobre las dificultades a que conduce la medición de la rentabilidad de una inversión pública, es decir, sobre los criterios que se deben seguir para determinar la “tasa social de descuento”. Stiglitz sostiene que “los rendimientos [de las inversiones públicas] se obtienen en fechas diferentes y las personas que las obtienen en el caso de los proyectos públicos son diferentes de las que los obtienen en el caso del proyecto privado” (pág. 297).
La obtención de tasas públicas de retorno por parte del Estado forma parte de los fines que la propia Constitución estable. En efecto, el artículo 2º de la Carta señala que uno de los fines esenciales del Estado consiste en promover la prosperidad general” y el artículo 334 indica el Estado intervendrá en la economía, entre otros, para “conseguir el mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes” y para que haya una “distribución equitativa de las oportunidades y los beneficios del desarrollo”. Por el contrario, no hay en la Constitución norma alguna que prescriba la obligación del Estado de perseguir tasas privadas de retorno respecto de sus inversiones, sin perjuicio de que pueda realizar actividades cuya finalidad sea la consecución de utilidades, tal como sucede con las empresas industriales y comerciales del Estado.
3.3. La equidad tributaria en la Constitución y su aplicación al análisis de constitucionalidad.
3.3.1. Además de los cargos anteriores, el demandante sostiene que el GMF es contrario a la Constitución porque “la imposición de un gravamen aplicable únicamente a un sector económico, desafía este principio [el de la generalidad], al igual que el derecho a que las cargas tributarias sean igualitarias y equitativas” y porque “[…] para aumentar la inequidad, los usuarios del sistema financiero y las entidades que lo conforman, fuera de no percibir como sector económico afectado el beneficio que le corresponde, tienen la carga de la no deductibilidad del gravamen a los movimientos financieros, GMF, establecida en el artículo 872 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000; carga que se convierte en un 135%, sin recibir como sector económico ningún beneficio” (43) .
(43) Cfr. Folio 16 del expediente.
Antes de proceder al análisis de los argumentos señalados, esta corporación constata que si bien el actor invoca la vulneración de la igualdad y de la equidad por parte de las normas acusadas, el cargo descrito cuestiona la exequibilidad del GMF únicamente respecto del principio de equidad. En efecto, el actor argumenta que la distribución de las cargas tributarias por parte de las normas acusadas es inequitativa por colocar un peso tributario excesivo sobre un solo sector de la economía (44) , sin que se haga una comparación entre los grupos afectados y los no afectados ni se indique las razones que muestran que el trato diferente es discriminatorio, lo cual es indispensable para identificar el concepto de la violación y determinar si existe una violación del artículo 13 de la Carta. En este orden de ideas, la Corte habrá de inhibirse de conocer de la exequibilidad de las normas acusadas respecto del cargo según el cual éstas son contrarias al derecho a la igualdad por ineptitud de la demanda en este aspecto (45) . Así se dispondrá en la parte resolutiva de esta sentencia.
(44) Sobre la importancia de no confundir equidad e igualdad, ver: Lewin Figueroa, Alfredo. Principios constitucionales del derecho tributario. Instituto Colombiano de Derecho Tributario y Universidad de Los Andes. Bogotá. 2002. Pág. 66.
(45) Ya en otras ocasiones la Corte Constitucional se ha inhibido de conocer de fondo de cargos en materia de igualdad cuando el actor no cumple con la carga argumentativa mínima para demostrar la existencia de un trato discriminatorio. Al respecto, ver las sentencias C-008 de 2002 (M.P. Clara Inés Vargas Hernández y C-042 de 2002 (M.P. Clara Inés Vargas Hernández).
Igualmente, dado que el actor cuestiona el diseño legislativo del GMF en su conjunto, corresponde a la Corte adelantar un análisis global de las normas acusadas respecto del cargo según el cual ellas contravienen el principio de la equidad tributaria consagrada en los artículos 95-9 y 363 de la Constitución. Así pues, la decisión que profiera la Corte recae sobre la definición que, de manera integral se hace del GMF, y no sobre el contenido de cada una de las normas acusadas en particular (46) . Si en el futuro llegaren a presentarse cargos específicos sobre cada norma o sobre parte de alguna de ellas, la Corte se pronunciará sobre su compatibilidad con la Constitución.
(46) La Corte Constitucional ha realizado en otras oportunidades, análisis constitucionales de carácter global de acuerdo con la naturaleza de los cargos presentados por el demandante. Así, por ejemplo, en la Sentencia C-646 de 2001 (M.P. Manuel José Cepeda Espinosa), la Corte Constitucional limitó el alcance de dicho fallo al cargo presentado por el actor —relativo a que todo el Código de Procedimiento Penal debía ser tramitado como una ley estatutaria— en los siguientes términos: “Como quiera que el actor ha cuestionado de manera global el trámite legislativo de la Ley 600 de 2000 sin señalar ninguna vulneración específica que exija un examen de artículos determinados del código, procede la Corte a examinar la constitucionalidad de la ley exclusivamente desde el punto de vista del trámite legislativo que debió seguir este código, considerado en su conjunto”. De igual manera, en la Sentencia C-374 de 2002 (M.P. Clara Inés Vargas Hernández), la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de las presunciones de dolo o culpa grave, para determinar en una acción de repetición la responsabilidad patrimonial de los agentes del Estado, de manera global por el cargo según el cual ellas vulneraban el derecho al debido proceso y la presunción de buena fe, consagrados en los artículos 29 y 83 de a Constitución.
De esta manera, no se detiene la Corte a analizar todos los aspectos y las implicaciones de la equidad tributaria en lo que respecta a la imposición de tributos, de un lado, y a la orientación del gasto público, de otro lado (47) . Los cargos en este caso se refieren a la equidad en la imposición, no en el gasto. Para abordar las cuestiones planteadas en el presente proceso basta reiterar que el principio de la equidad establece unos límites dentro de los cuales el legislador goza de un amplio margen de configuración tanto para adoptar las políticas públicas que propendan la equidad como para conciliar la equidad con otros principios constitucionales como el de la eficiencia. No obstante, dicho margen no le permite al legislador, por ejemplo, establecer cargos o beneficios manifiestamente inequitativos.
(47) Al respecto, ver: Musgrave, Richard y Musgrave, Peggy. Hacienda Pública Teórica y Aplicada. Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1986. Ver: Capítulo XI, Enfoques de la entidad tributaria.
3.3.3. La lectura del texto constitucional permite evidenciar que la equidad tributaria se predica del deber de tributar (art. 95-9), así como del sistema tributario (C.P., art. 363).
3.3.3.1. La equidad tributaria se predica del deber de “[c]ontribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado”. Para la Corte, “el cumplimiento del deber que el constituyente radicó en cabeza de los ciudadanos, de contribuir a la financiación de los gastos e inversiones del Estado, en una marco de equidad (C.P., art. 95), es asunto y problema que atañe a la sociedad en su conjunto y particularmente a las autoridades públicas, que tienen la obligación de diseñar el sistema fiscal y propender por su óptimo funcionamiento” (48) .
(48) Sentencia C-741 de 1999; M.P. Fabio Morón Díaz (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una norma en la que se indicaba lo siguiente: “Todos los vehículos deberán portar en lugar visible la calcomanía que demuestre el pago oportuno del impuesto sobre vehículos automotores y del seguro obligatorio de accidentes de tránsito”. Uno de los temas estudiados en esa oportunidad fue el relativo a los mecanismos de los que disponen los órganos competentes del Estado para lograr el pago de los impuestos contemplados en el ordenamiento jurídico en tanto que mecanismo para garantizar la equidad tributaria).
3.3.3.2. Esta corporación también ha sostenido que, en términos generales, los principios consagrados en el artículo 363 de la Constitución “se predican del sistema tributario en su conjunto, y no de un impuesto específico” (49) , lo cual puede implicar “ciertos sacrificios en términos de equidad tributaria concreta” (50) . Los eventuales sacrificios a que pueda dar lugar una carga tributaria se ajustan a la Constitución “siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecución de otros objetivos tributarios o económicos constitucionalmente relevantes, como los mencionados en el párrafo precedente” (51) , pues el legislador “puede buscar conciliar principios en conflicto, como la eficiencia y la equidad” (52) . Por ello, “ha dicho al respecto la Corte que ‘la ideal coexistencia de equidad y eficiencia, no siempre se puede traducir con exactitud en la realidad normativa y en la praxis, en las cuales una ganancia en equidad puede tener un costo en eficiencia y un incremento de ésta derivar en pérdida en aquélla’, por lo cual es posible favorecer un principio incluso afectando el otro, sin que ello sea inconstitucional ‘hasta el punto en que, atendidas las circunstancias históricas, un sacrificio mayor carezca de razonabilidad” (53) ” (54) .
(49) Sentencia C-412 de 1996, M.P. Alejandro Martínez Caballero (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una norma en la que se contemplaba un tratamiento tributario diferente respecto del pago del impuesto al consumo sobre productos nacionales y extranjeros).
(53) Sentencia C-015 de 1993. Fundamento Jurídico 4.
(54) Sentencia C-412 de 1996, M.P. Alejandro Martínez Caballero.
Este criterio, en virtud del cual tanto el sistema tributario en su conjunto como cada una de las cargas tributarias deben ser razonables y deben estar justificados en la persecución de objetivos constitucionalmente relevantes, muestra que la equidad se predica también de cada uno de los impuestos. En efecto, “[l]a Corte, como guardiana de la estricta sujeción del poder tributario a los mandatos constitucionales debe asegurarse que el sistema tributario, en su conjunto y en las leyes que lo integran, se informe en los principios de justicia y equidad, los cuales se concretan en las reglas y fórmulas de reparto de la carga tributaria y en la adecuada distribución del gasto público. Por consiguiente, la intensidad del control de constitucionalidad en esta materia no puede captarse siempre bajo una expresión única, ya que su mayor o menor severidad dependerá en últimas del grado de equidad de las disposiciones fiscales. En este orden de ideas, si del análisis preliminar de una ley tributaria surge un indicio de inequidad o arbitrariedad, derivado de un reparto desigual de la carga tributaria, el examen de constitucionalidad no podrá ser débil” (55) .
(55) Sentencia C-183 de 1998, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz (La referencia a la intensidad que debe observar la Corte Constitucional respecto del test de igualdad en materia tributaria, obedece en la demanda se analizó un cargo según el cual las exenciones al IVA contempladas en las normas acusadas eran discriminatorias).
3.3.3.3. Por vía jurisprudencial se ha reconocido que el principio de equidad también se predica del recaudo tributario. Por ello, “en consideración a que el principio de equidad es una pauta de conducta para la actuación tributaria, ‘el legislador tributario está obligado precisamente a considerar las distintas hipótesis susceptibles de regulación para dar a cada una de ellas adecuada respuesta’ (56) y, las autoridades administrativas y judiciales que aplican las normas tributarias, dentro del debido proceso administrativo, deben examinar las circunstancias particularizadas del contribuyente, tales como las situaciones de quien incumple la obligación de firmar y presentar la declaración tributaria en el lugar establecido para el efecto, por razones ajenas a la culpa; pues de lo contrario se establecería una diferenciación irrazonablemente gravosa para quienes objetivamente no pueden cumplir con ese deber tributario” (57) .
(56) Corte Constitucional. Sentencia C-335 del 21 de julio de 1994, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
(57) Sentencia C-690 de 1996, M.P. Alejandro Martínez Caballero (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad condicionada de una norma en la que se preveían las situaciones en las que se consideraba que el contribuyente no había cumplido con su obligación de presentar una declaración tributaria. La Corte estimó que era contrario a la equidad que se sancionara a quien, por razones de fuerza mayor comprobada, no hubiera podido cumplir con sus obligaciones tributarias).
3.3.4.1. Así, por ejemplo, esta corporación ha sostenido que “el legislador, al momento de diseñar cualquier instrumento para que las personas contribuyan con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado [...], debe dar aplicación a principios tales como el de la equidad y justicia que exige la Constitución (art. 95, num. 9º), para que estos mecanismos, que no necesariamente han de ser impuestos, no se conviertan en medios que hagan la situación los sujetos obligados desventajosa o gravosa” (58) . La Corte señaló en esa oportunidad que “para efectos de la norma que ahora es objeto de análisis, el legislador, al efectuar la exclusión que ahora se demanda, sólo buscó dar aplicación a los principios de equidad y justicia, pues evitó que el valor de las acciones y aportes se contabilizara por duplicado, tanto en el patrimonio del socio como en el de la sociedad correspondiente” (59) .
(58) Sentencia C-476 de 1999, M.P. Alfredo Beltrán Sierra (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de la expresión: ‘Para el cálculo de la inversión de que trata el presente artículo, se descontarán del patrimonio líquido, aquella proporción que dentro del valor total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos a 31 de diciembre del respectivo año, corresponda a los bienes representados en acciones y aportes en sociedades”, contenida en una norma relativa a una inversión forzosa a cargo de los contribuyentes que tuvieran como mínimo un cierto patrimonio).
3.3.4.2. Esta corporación también ha estudiado normas en las que se contemplan tratos irrazonables, a causa de los cuales se vulnera el principio de la equidad tributaria. Así, por ejemplo, en otra oportunidad, ella sostuvo que “[l]a equidad tributaria se desconoce cuando se deja de lado el principio de igualdad en las cargas públicas. La condición de moroso no puede ser título para ver reducida la carga tributaria. La ley posterior retroactivamente está produciendo una inequitativa distribución del esfuerzo tributario que se supone fue establecido de manera igualitaria. La reasignación de la carga tributaria paradójicamente favorece a quienes incurrieron en mora y se acentúa en términos reales respecto de quienes observaron la ley” (60) .
(60) Sentencia C-511 de 1996, Eduardo Cifuentes Muñoz (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró la inexequibilidad de un conjunto de normas que prescribían saneamientos fiscales y redenciones de las obligaciones tributarias a cargo de personas morosas en el pago de ciertos impuestos).
Así, por ejemplo, un impuesto de herencia cuya tarifa sea de la mitad de lo heredado, no parece prima facie inequitativo dado que su finalidad es esencialmente redistributiva, se genera por un hecho ajeno al esfuerzo del contribuyente y no grava hechos cotidianos. En sentido contrario, a la luz de la equidad, una tarifa generalizada del 50% sería una carga excesiva respecto del impuesto a las ventas o IVA, pues su finalidad es diferente, no específicamente redistributiva, y grava una acción cotidiana del contribuyente. De igual manera, ciertos beneficios tributarios a favor de personas que integran comunidades que hayan sido víctimas de una catástrofe natural, v. gr. una exención en el pago del impuesto de renta, no parece exagerada porque facilita la integración social de estas personas y la recuperación de la zona afectada por el desastre. Por su parte, un beneficio consistente en condonar las deudas tributarias de los contribuyentes morosos es inequitativo porque premia a quienes no han cumplido con sus obligaciones en perjuicio de quienes sí lo han hecho.
Adicionalmente, la Corte ha resaltado la importancia de la equidad vertical y de la equidad horizontal en tanto que criterios “para establecer la carga tributaria teniendo en cuenta la capacidad de pago de los individuos” (61) . Así pues, se tiene que, en virtud de la equidad horizontal, las personas con capacidad económica igual deben contribuir de igual manera mientras que, de acuerdo con la equidad vertical, las personas con mayor capacidad económica deben contribuir en mayor medida. Esta distinción, que ha sido aceptada de tiempo atrás, guarda relación con el principio de progresividad (62) .
(61) Sentencia C-804 de 2001, M.P. Rodrigo Escobar Gil (En esta sentencia, la Corte Constitucional declaró infundadas las objeciones presidenciales sobre un proyecto de ley que contemplaba un incentivo fiscal a favor de personas de los estratos 1 y 2 que no hubiesen definido su situación militar, para que la definieran).
(62) Musgrave Richard y Musgrave, Peggy. “Hacienda pública teórica y aplicada”. Instituto de Estudios Fiscales. Madrid. 1993.
3.3.6. El análisis jurisprudencial al que se ha hecho referencia, proporciona los criterios para analizar los argumentos expresados por el actor para sostener que las normas acusadas vulneran el principio de la equidad tributaria.
3.3.6.1. El demandante sostiene que el GMF no es equitativo porque obliga a su pago a un sector específico de la economía constituido por los usuarios del sistema financiero y las entidades que lo componen. De esta manera, el principio de equidad se vería vulnerado porque se impondría una carga exclusiva y específica a unos sujetos tan solo en virtud del sector al que pertenecen. El cargo, así planteado, toca con lo que la doctrina denomina equidad-solidaridad (63) , la cual refiere a la dimensión distributiva de cargas y beneficios entre grupos, zonas y sectores de la sociedad. En esta dimensión, la equidad justifica, por ejemplo, que se establezcan beneficios tributarios especiales para recuperar zonas donde habitan personas marginadas. Desde esta perspectiva, para el actor es inequitativo que la carga del GMF recaiga especialmente sobre un grupo de personas, los usuarios del sector financiero y las instituciones que integran este sector pero que se sirven de él.
(63) Thierry Lambert, L’équité, supplétif de l’égalité en matiére fiscale, en: Égalité et Équité, Thierry Lambert. Editorial Económica, París, 1999, pág. 122.
La Corte encuentra sobre este particular que si bien las normas acusadas hacen referencia a un sector económico, no por ello puede concluirse que el GMF recaiga específica y exclusivamente sobre el mismo. En efecto, la lectura del artículo 871 del estatuto tributario señala que “[e]l hecho generador del gravamen a los movimientos financieros lo constituye la realización de transacciones financieras”, lo cual permite deducir que cualquiera que las realice, independientemente del sector al que pertenezca, resulta gravado con este impuesto. De esta manera, la Corte concluye que no es contrario a la equidad que una ley tome como eje a un sector económico para el diseño de un impuesto cuya carga puede recaer sobre sujetos pasivos ajenos a dicho sector.
3.3.6.2. Lo anterior no significa que el recaudo del GMF deba beneficiar de manera directa a los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo componen, tal como lo aduce el demandante. En efecto, es del caso recordar que, como lo ha señalado la Corte Constitucional de tiempo atrás, una de las características esenciales de los impuestos consiste en que “[n]o guardan relación directa e inmediata con un beneficio derivado por el contribuyente” (64) .
(64) Sentencia C-040 de 1993, M.P. Ciro Angarita Barón (En esta sentencia, en el que la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de una contribución parafiscal, se analizaron las características de los impuestos, las tasas y las contribuciones parafiscales).
La Corte encuentra que, dada la naturaleza del GMF, una tarifa del tres por mil no es inequitativa. En efecto, dicha tarifa es baja en comparación con la base sobre la que se cobra (la totalidad de la transacción) en consideración a que se causa cada vez el contribuyente disponga “de los recursos objeto de la transacción financiera” (art. 873 del E.T., adicionado por el art. 1º de la L. 633/2000), es decir, cada vez que toma la decisión de recurrir al sistema financiero para retirar los recursos financieros con los que cuenta.
Adicionalmente, de ser deducible, el GMF gravaría, en la práctica, únicamente a las personas naturales de más bajos ingresos, pues los responsables del impuesto de renta sólo son las personas jurídicas (65) y las personas naturales cuyos ingresos sean iguales o superiores al mínimo gravable establecido en la ley (66) . De esta manera, los beneficiarios de la deducción que el demandante reclama, serían quienes pagan impuesto de renta, lo cual vulneraría de manera evidente la equidad vertical de los tributos.
(65) El artículo 240 del estatuto tributario señala que el impuesto de renta a cargo de las personas jurídicas es del 35%.
(66) Los artículos 241 y 242 del estatuto tributario contienen los porcentajes sobre la renta que deben pagar las personas naturales por concepto de dicho impuesto.
1. Declarar la EXEQUIBILIDAD de los artículos 870 a 878 del estatuto tributario, adicionados a éste por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, por los cargos analizados en esta sentencia.
2. Declarar la EXEQUIBILIDAD del artículo 2º de la Ley 633 de 2000 en el entendido de que la dotación en salud y educación a la que se hace referencia en dicho artículo corresponde a objetos que constituyen inversión social.
3. Declárase INHIBIDA para conocer de la exequibilidad de los artículos acusados respecto del cargo según el cual estos vulneran el derecho a la igualdad.
4. Declárase INHIBIDA para conocer de la exequibilidad de los artículos 879, 880 y 881 del estatuto tributario, adicionados a éste por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000.
5. Declárase INHIBIDA para conocer de la exequibilidad de los artículos 3º y 55 de la Ley 633 de 2000.

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 ARTÍCULO 1
 artículo 48
 artículo 359
 artículo 2
 artículo 359
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e contrario
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 artículo 350
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 artículo 359
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 artículo 2
 artículo 359
 artículo 2
 artículo 2
 artículo 2
 artículo 2
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