Source: http://kraken.slv.cz/5Afs84/2008
Timestamp: 2018-09-19 04:19:21+00:00

Document:
5Afs84/2008
è. j. 5 Afs 84/2008-77
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní vìci ¾alobce: Run Project s. r. o., se sídlem Znojmo, Al¹ova 992/10, zast. JUDr. Zdeòkou Podrazkou, advokátkou se sídlem ve Znojmì, MUDr. Jana Jánského 5, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Brnì, se sídlem v Brnì, nám. Svobody 4, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 27. 3. 2008, è. j. 31 Ca 14/2007-46,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì è. j. 31 Ca 14/2007-46 ze dne 27. 3. 2008 s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
®alobce (dále jen stì¾ovatel) se ¾alobou domáhal zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného ze dne 15. 11. 2006, è. j. 16711/06-1200-701607. Tímto rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001, è. j. 133388/05/346914/5089 ze dne 9. 12. 2005; tímto byla stì¾ovateli dodateènì vymìøena daò ve vý¹i 1 444 290 Kè. Rozsudkem ze dne 27. 3. 2008, è. j. 31 Ca 14/2007-46 byla ¾aloba stì¾ovatele zamítnuta jako nedùvodná.
Stì¾ovatel napadl vý¹e uvedený rozsudek vèas kasaèní stí¾ností, pøièem¾ uplatòuje dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), a namítá tak nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a vady pøedchozího správního øízení.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e v ¾alobì namítal, ¾e pøedmìtný dodateèný platební výmìr nebyl doruèen jeho zástupci Ing. J. K., nebo» ze spisu ani pøi jednání ve vìci u krajského soudu ¾alovaným není uvedena ¾ádná skuteènost, z ní¾ by bylo zøejmé splnìní podmínek pro uplatnìní ust. § 17 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù. Dle stì¾ovatele, jak ¾alovaný tak soud, vycházeli z pøedpokladu, ¾e zástupce stì¾ovatele Ing. J. K., se v dobì odeslání a ulo¾ení zásilky po¹tovní pøepravou v místì doruèování zdr¾oval. Tento pøedpoklad v¹ak ji¾ v odvolání i pøi jednání u soudu stì¾ovatel vyvrátil. Ze správního spisu neplyne a ani pøi jednání u soudu nebyl ¾alovaným pøedlo¾en jediný dùkaz èi tvrzení podporující hypotézu, ¾e se tehdej¹í zástupce stì¾ovatele v místì doruèení zdr¾oval, aèkoliv tuto povinnost ¾alovanému ukládá ust. § 31 odst. 8 písm. a) a b) zákona o správì daní a poplatkù.
Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e v ¾alobì uplatnil námitku naplnìní podmínek zániku práva ve smyslu ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud dovodil, ¾e tato námitka je nedùvodná, av¹ak dle stì¾ovatele je tento závìr soudu nezákonný. Stì¾ovatel se shoduje s názorem soudu I. stupnì, ¾e k obnovì bìhu lhùty musí být uèinìn úkon, o nìm¾ by byl stì¾ovatel spraven do 1. ledna 2006, jinak dojde k zániku práva. Krajský soud v¹ak pova¾uje za úkon obnovující bìh lhùty doruèení platebních výmìrù. Stì¾ovatel je naopak toho názoru, ¾e rozhodnou skuteèností, která by obnovila bìh lhùty není vlastní doruèení platebních výmìrù, ale doruèení rozhodnutí ¾alovaného resp. nabytí právní moci tìchto platebních výmìrù, ke kterému do¹lo 15. 11. 2006.
S ohledem na vý¹e uvedené navrhuje stì¾ovatel, aby Nejvy¹¹í správní soud rozhodl, ¾e napadené rozhodnutí Krajského soudu v Brnì ze dne 27. 3. 2008, è. j. 31 Ca 14/2007-46 se ru¹í a vìc se mu vrací k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti pova¾uje námitku ohlednì nesprávného doruèování za úèelovou. Dle ¾alovaného z obsahu odvolání datovaného dnem 16. 1. 2006 a jeho doplnìní ze dne 20. 2. a 22. 3. 2006 je zøejmé, ¾e neobsahovalo ¾ádnou námitku ve smyslu ust. § 17 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, konkrétnì tvrzení, ¾e by se Ing. K. v dobì doruèování v místì doruèení nezdr¾oval. Pøi jednání soudu dne 27. 3. 2007 nevyzvednutí zásilky obsahující dodateèné platební výmìry Ing. K. odùvodnil odvoláním plné moci stì¾ovatelem. Jak vyplývá z protokolu o ústním jednání è. j. 130406/05/346932/2524, odmítl Ing. K. pøevzít dodateèné platební výmìry osobnì a ¾ádal, aby mu byly zaslány po¹tou do jeho kanceláøe. Správce danì zásilku obsahující pøedmìtná rozhodnutí pøedal k po¹tovní pøepravì v úterý 13. 12. 2005 a zásilka byla ulo¾ena na po¹tì dne 14. 12. 2005. Odvolání plné moci Ing. K. oznámil správci danì teprve 19. 12. 200, z èeho¾ vyplývá, ¾e v dobì odeslání zásilky a jejího ulo¾ení na po¹tì byl Ing. K. zástupcem stì¾ovatele.
Co se týèe druhé námitky stì¾ovatele ohlednì zániku práva dle ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù, je ¾alovaný toho názoru, ¾e tato námitka nebyla v ¾alobì doruèené Krajskému soudu v Brnì dne 22. 1. 2007 ani v jejím doplnìní doruèeném dne 3. 7. 2007 obsa¾ena. V této souvislosti ¾alovaný poukazuje na usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 9 Afs 86/2007-161, je¾ mimo jiné uvádí, ¾e námitku (¾alobní bod) spoèívající v tvrzení, ¾e daò byla vymìøena nebo domìøena po uplynutí prekluzivní lhùty stanovené § 47 zákona o správì daní a poplatkù, je tøeba uplatnit ve stanovené dvoumìsíèní lhùtì pro podání ¾aloby dle ust. § 72 odst. 1 s. ø. s. Vymìøení èi domìøení danì po uplynutí lhùty stanovené § 47 cit. zákona je nezákonným rozhodnutím a k zániku práva vymìøit a domìøit daò soud pøihlédne jen k námitce úèastníka øízení.
Z uvedených dùvodù pokládá ¾alovaný kasaèní stí¾nost za nedùvodnou a navrhuje ji zamítnout.
Nejvy¹¹í správní soud k projednávané vìci uvádí, ¾e v pøípadì posouzení dùvodnosti podané kasaèní stí¾nosti, je v prvé øadì rozhodující zejména zodpovìzení otázky, zda do¹lo k prekluzi práva daò dodateènì vymìøit dle ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù.
Nejvy¹¹í správní soud vycházel z ní¾e uvedených ustanovení zákona o správì daní a poplatkù:
Dle ustanovení § 32 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù) lze v daòovém øízení ukládat povinnosti nebo pøiznávat práva jen rozhodnutím. Rozhodnutí, jimi¾ stanoví správce danì základ danì a daò, sdìluje správce danì daòovému subjektu formou platebního nebo dodateèného platebního výmìru nebo hromadným pøedpisným seznamem (§ 32 odst. 8).
Dle ustanovení § 41 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù je poslední známou daòovou povinností èástka danì nebo daòová ztráta ve vý¹i, tak jak ji naposled stanovil pravomocnì správce danì, a to bez ohledu, zda daò byla stanovena podle § 46 odst. 5 platebním výmìrem, dodateèným platebním výmìrem nebo rozhodnutím o opravném prostøedku.
Dle ustanovení § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù pokud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat.
Dle odstavce druhého ustanovení § 47 zákona o správì daní a poplatkù, byl-li pøed uplynutím této lhùty uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven. Vymìøit a domìøit daò v¹ak lze nejpozdìji do deseti let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení, nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde byla souèasnì povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat.
Smyslem citovaného ustanovení je stanovit prekluzivní lhùtu, po jejím¾ marném uplynutí ji¾ nelze daò vymìøit ani domìøit. Prekluzi je nutno z hlediska teorie práva chápat jako jeden ze zpùsobù zániku práva v dùsledku jeho neuplatnìní ve stanovené dobì, bez ohledu, pro jaké dùvody nebylo právo ve lhùtì uplatnìno. Zaniklé právo nelze pøiznat.
Stì¾ovatel má za to, ¾e mu byla daò dodateènì vymìøena nabytím právní moci rozhodnutí o opravném prostøedku ze dne 15. 11. 2006 a¾ po uplynutí prekluzivní lhùty dle ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù.
K nastolené právní otázce je nutno zdùraznit, ¾e se jí Nejvy¹¹í správní soud ve své rozhodovací èinnosti ji¾ opakovanì vìnoval. V této souvislosti lze poukázat na usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 10. 2007, è. j. 9 Afs 86/2007-161, publikovaném pod è. 1542/2008 Sb. NSS, ve kterém se pøiklonil k právnímu názoru ji¾ døíve vyslovenému v rozsudku ze dne 31. 5. 2006, è. j. 5 Afs 42/2004-61 (pøístupno na www.nssoud.cz) a konstatoval, ¾e daò je podle § 47 zákona o správì daní a poplatkù nutno vymìøit èi domìøit pravomocnì ve lhùtì 3 let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat.
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku ze dne 31. 5. 2006, è. j. 5 Afs 42/2004-61 (tedy v dobì, kdy rozhodoval ¾alovaný o odvolání) i dále napø. v rozsudku ze dne 31. 7. 2008, è. j. 5 Afs 6/2008-110, pøístupné na www.nssoud.cz), dospìl k závìru, ¾e § 47 zákona o správì daní a poplatkù je tøeba vykládat tak, ¾e daò je nutno ve zmínìné prekluzívní lhùtì vymìøit èi domìøit pravomocnì. Dle cit. rozsudkù rozhodnutí v daòovém øízení je mo¾no klasifikovat jako individuální správní akt, jen¾ je výsledkem aplikaèní èinnosti správního orgánu (správce danì). Individuální správní akty jako individuální správní rozhodnutí pøedstavují výsledek provedeného správního øízení, jeho¾ obsahem je zru¹ení, zmìna nebo zaji¹tìní práv a povinností fyzických a právnických osob. Cílem individuálního správního aktu je tedy autoritativnì stvrdit nebo zasáhnout do právních vztahù nebo postavení úèastníkù øízení. Prostøednictvím daòových rozhodnutí správce danì ukládá povinnosti a pøiznává práva daòovým subjektùm. Platební a dodateèný platební výmìr jsou pak tìmi formami daòových rozhodnutí, které konstitutivnì stanovují vý¹i vymìøené èi dodateènì vymìøené danì, a pøedstavují tak významný zásah do sféry daòového subjektu. Aby bylo mo¾no daòové rozhodnutí oznaèit za správní akt, musí být vydáno v souladu se zákonem, orgánem k tomu pøíslu¹ným a musí obsahovat v¹echny pøedepsané nále¾itosti. Správce danì je tedy v daòovém øízení povinen dodr¾et procesní pravidla stanovená pro jeho vydání a takté¾ rozhodnutí musí obsahovat základní formální a obsahové nále¾itosti dle ustanovení § 32 odst. 2 daòového øádu. Dal¹í specifickou, av¹ak obligatorní vlastností správních aktù je právní moc, s ní¾ jsou spojeny významné právní následky. Není rozhodující, zda správní akt nabude právní moci marným uplynutím lhùty k odvolání nebo rozhodnutím o podaném odvolání, èi jiným zákonem stanoveným zpùsobem. Z procesního hlediska jde o koneèný výsledek urèitého postupu správního orgánu.
Na základì této úvahy Nejvy¹¹í správní soud opakovanì judikoval: 1) právní moc správního rozhodnutí je taková jeho vlastnost, která èiní výrok rozhodnutí o právu nebo povinnosti závazným a nezmìnitelným, a vytváøí tak pøeká¾ku bránící novému projednání vìci; 2) pravomocné rozhodnutí je odstranitelné pouze cestou mimoøádných opravných prostøedkù èi rozhodnutím soudu ve správním soudnictví k podané ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu, a koneènì 3) aby bylo rozhodnutí v daòovém øízení perfektní, je nutné, aby nabylo právní moci.
Nejvy¹¹í správní soud, jak vý¹e uvedeno, konstatoval, ¾e aèkoliv zákon o správì daní a poplatkù v ustanovení § 47 odst. 1 výslovnì nestanoví, zda je tøeba, aby rozhodnutí o vymìøení èi domìøení danì nabylo ve tøíleté lhùtì právní moci, nicménì po detailním rozboru vymìøovacího øízení dospìl k závìru, ¾e vymìøení èi domìøení danì je fází vymìøovacího øízení správce danì, je¾ zaèíná vydáním rozhodnutí ve formì platebního èi dodateèného platebního výmìru, kterým správce danì daòový subjekt vyrozumí o stanoveném základu danì a vymìøené dani, a je ukonèen nabytím právní moci vý¹e uvedených rozhodnutí. Teprve v okam¾iku nabytí právní moci je daòová povinnost stanovená tìmito rozhodnutími úplná a nemìnná, kdy¾ do doby rozhodnutí o odvolání lze vý¹i daòové povinnosti stanovené platebním výmìrem, pøípadnì dodateèným platebním výmìrem, mìnit. Z procesního hlediska je teprve v tento moment ukonèen postup daòového orgánu pøi jejím vymìøení èi domìøení.
Nejvy¹¹í správní soud ani v nyní projednávané vìci neshledal dùvod odchýlit se od své stávající jednotné judikatury a s ohledem na vý¹e uvedené lze tedy jednoznaènì uzavøít, ¾e tøíletá prekluzívní lhùta platí i pro rozhodnutí odvolacího orgánu resp. doruèení pøíjemci rozhodnutí, které tvoøí s rozhodnutím správce danì I. stupnì jeden celek a nelze akceptovat, aby daòová rozhodnutí nabyla právní moci a¾ po lhùtì stanovené v ustanovení § 47 zákona o správì daní a poplatkù, jejím¾ marným uplynutím zaniká právo daò vymìøit èi domìøit. Jiný výklad by vedl k tomu, ¾e vý¹e uvedená prekluzivní lhùta by mohla být svévolnì, pøedev¹ím neèinností správního odvolacího orgánu prodlu¾ována k újmì daòového subjektu. Takový postup by byl v rozporu s èlánkem 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, dle kterého má ka¾dý právo, aby jeho vìc byla projednána bez zbyteèných prùtahù.
Jak vyplývá ze správního spisu byl v dané vìci dne 9. 12. 2005 správcem danì vydán dodateèný platební výmìr è. j. 133388/05/346914/5089, kterým stì¾ovateli dodateènì vymìøil daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001, a to na základì výsledkù provedené daòové kontroly zahájené dne 3. 12. 2002.
Za úkon ve smyslu § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, který zalo¾il bìh nové tøíleté prekluzivní lhùty, je v daném pøípadì nutno pova¾ovat zahájení daòové kontroly. Byla-li tedy správcem danì pøed uplynutím lhùty stanovené v ustanovení § 47 odst. 1 daòového øádu zahájena daòová kontrola, bì¾í tøíletá lhùta k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o jejím zahájení zpraven. Daòovou kontrolu je v¹ak nutno chápat jako celek a bìh lhùty dle ustanovení § 47 odst. 2 daòového øádu ji¾ nemohou ovlivnit jednotlivé úkony správce danì provedené v prùbìhu daòové kontroly (napø. vydání výzev, projednání zprávy o daòové kontrole apod.-k tomu viz napø. rozsudek è. j. 2 Afs 69/2004-52 ze dne 21. 4. 2005, www.nssoud.cz).
Lhùta pro domìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001 tak v daném pøípadì zaèala znovu bì¾et od konce roku 2002 a skonèila dnem 31. 12. 2005. Z pøedlo¾eného správního spisu nevyplývá, ¾e by správce danì èi ¾alovaný uèinili ve vztahu ke stì¾ovateli jakýkoli dal¹í relevantní úkon smìøující k domìøení danì ve lhùtì do 31. 12. 2005, je¾ by vý¹e uvedenou lhùtu prodlou¾il. Lhùta pro domìøení danì dle ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù tak uplynula dnem 31. 12. 2005. Aèkoliv správce danì I. stupnì rozhodnutí o domìøení danì-dodateèný platební výmìr vydal dne 9. 12. 2005, tedy ve tøíleté lhùtì, rozhodnutí o odvolání, které stì¾ovateli pravomocnì stanovilo daòovou povinnost za pøedmìtné zdaòovací období roku 2001, bylo vydáno a¾ témìø po roce, dne 15. 11. 2006 a doruèeno stì¾ovateli bylo dne 20. 11. 2006, tzn. a¾ po uplynutí prekluzivní lhùty.
Tvrdí-li nyní ¾alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti, ¾e stì¾ovatel námitku prekluze práva daò vymìøit v ¾alobì neuplatnil, a proto se jí krajský soud nemìl zabývat, je nutno toto tvrzení ¾alovaného odmítnout. Jak vyplývá z ¾aloby podané dne 22. 1. 2007 námitka, ¾e daò byla vymìøena po uplynutí prekluzivní lhùty, byla stì¾ovatelem øádnì uplatnìna v pøedmìtné ¾alobì, a to konkrétnì v bodu II.-Uvedení dùvodù, v èem ¾alobce spatøuje nezákonnost. Krajský soud se jí tedy byl povinen zabývat, jestli¾e v¹ak dospìl k závìru, ¾e k prekluzi práva daò vymìøit a domìøit v pøípadì stì¾ovatele nedo¹lo, dopustil se nesprávného právního hodnocení ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud dále uvádí, ¾e vzhledem ke skuteènosti, kdy urèující pro posouzení dùvodnosti kasaèní stí¾nosti bylo pøednì zodpovìzení otázky prekluze práva v návaznosti na nabytí právní moci rozhodnutí o vymìøení resp. domìøení danì ve lhùtì dle ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù, jeví se z tohoto pohledu nadbyteèným zabývat se stì¾ovatelem namítaným nesprávným doruèením dodateèného platebního výmìru správcem danì I. stupnì. Zdej¹í soud se proto touto námitku ji¾ dále nezabýval.
Z vý¹e uvedených dùvodù kasaènímu soudu nezbylo ne¾ kasaèní stí¾ností napadený rozsudek zru¹it a vrátit mu vìc k dal¹ímu øízení (§ 110 s. ø. s.).
Krajský soud v Brnì je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.) a o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 § 103
 § 17
 § 31
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 § 17
 § 47
 § 47
 § 72
 § 47
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 § 32
 § 41
 § 46
 § 47
 § 47
 § 47
 soud 
 § 47
 soud 
 § 47
 § 32
 soud 
 § 47
 soud 
 § 47
 § 47
 § 47
 § 47
 § 47
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 47
 soud 
 soud