Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wymiana-udzialow/ibpb-1-1-4510-112-15-bk
Timestamp: 2018-03-19 19:02:09+00:00

Document:
IBPB-1-1/4510-112/15/BK | Interpretacja indywidualna
W zakresie ustalenia, w jakiej wysokości Spółka z o.o. powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów przed przekształceniem tej spółki w spółkę osobową.
IBPB-1-1/4510-112/15/BKinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 4 grudnia 2015 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości Spółka z o.o. powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów przed przekształceniem tej spółki w spółkę osobową - jest prawidłowe.
W dniu 22 września 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości Spółka z o.o. powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej nabytych w drodze wymiany udziałów przed przekształceniem tej spółki w spółkę osobową.
Wnioskodawca jest obecnie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, w której udziałowcem jest osoba fizyczna, belgijski rezydent podatkowy. W najbliższej przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego lub kapitału zakładowego i zapasowego Wnioskodawcy. Podwyższenie kapitału zostanie pokryte wkładem niepieniężnym w postaci co najmniej 50% udziałów w spółce kapitałowej zorganizowanej w formie polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej odpowiednio: „Udziały”, „Spółka Kapitałowa”). W zamian za wniesione aportem Udziały Wnioskodawca wyda jedynemu udziałowcowi Spółki Kapitałowej własne nowo wyemitowane udziały (dalej: „Udziały Wnioskodawcy”). Jedynym wspólnikiem Spółki Kapitałowej jest spółka akcyjna z siedzibą dla celów podatkowych w Wielkim Księstwie Luksemburga będąca rezydentem podatkowym w Luksemburgu) tj. podlegająca tamże opodatkowaniu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania), zorganizowana w formie prawnej societe anonyme (dalej: „Udziałowiec”). Na moment dokonania niniejszej transakcji Spółka nie będzie już spółką w organizacji.
W związku z dokonaniem aportu przez Udziałowca, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Kapitałowej. Zarówno Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa, jak i Udziałowiec wnoszący Udziały, które dadzą Wnioskodawcy bezwzględną większość praw głosu w Spółce Kapitałowej podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia w Polsce lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (tj. w Luksemburgu). Rozważana transakcja stanowić będzie zatem transakcję „wymiany udziałów”, o której mowa w art. 12 ust. 4d, 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, nie przewidziano dopłat w gotówce, o których mowa w art. 12 ust. 4d cyt. ustawy. Wartość nominalna Udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi przez Wnioskodawcę będzie odpowiadała wartości rynkowej Udziałów, określonej w umowie zawartej na moment wniesienia Udziałów do Spółki.
Spółka Kapitałowa może zostać przekształcona w spółkę osobową, niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „Spółka Osobowa”).
W przyszłości Spółka może dokonać odpłatnego zbycia całości lub części Udziałów w Spółce Kapitałowej albo zbycia przypadającego na nią udziału w prawach i obowiązkach Spółki Osobowej (dalej: „udział w Spółce Osobowej”) powstałej z przekształcenia Spółki Kapitałowej.
Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku zbycia udziału w Spółce Osobowej, powstałej z przekształcenia Spółki Kapitałowej, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu zbycia będzie w wartość nominalna Udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi Spółki Kapitałowej tj. Udziałowcowi (w ramach transakcji wymiany udziałów), odpowiadająca wartości rynkowej Udziałów w Spółce Kapitałowej z dnia wymiany udziałów...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia całości lub części Udziałów w Spółce Osobowej, powstałej z przekształcenia Spółki Kapitałowej, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu zbycia będzie wartość nominalna Udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi (w ramach transakcji wymiany udziałów), odpowiadająca wartości rynkowej Udziałów w Spółce Kapitałowej z dnia wymiany udziałów.
Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.
Zgodnie z powyższymi uregulowaniami, Spółka dla celów podatkowych ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością „zarobkową”, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowanie albo zabezpieczenie.
wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, wydatki poniesione przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).
Z powołanego przepisu wynika, że w przypadku sprzedaży udziałów/akcji nabytych w ramach operacji wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów stanowić będzie wartość wydatków na ich nabycie w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów spółki nabywającej wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane (skorygowane o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce).
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce Osobowej, powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej, powinny zostać ustalone, w tej samej wysokości, jak w sytuacji, gdyby przedmiotem zbycia były Udziały w Spółce Kapitałowej. A zatem w przedmiotowej sprawie, z uwzględnieniem regulacji dotyczącej wysokości kosztu podatkowego, zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT.
W ocenie Wnioskodawcy, gdyby Spółka Kapitałowa została przekształcona w Spółkę Osobową i w konsekwencji nastąpiła zmian udziałów Spółki Kapitałowej w udział w Spółce Osobowej, to nie pozbawia to Spółki możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, tzn. wartość nominalna Udziałów wnioskodawcy wyemitowanych w zamian za Udziały w Spółce Kapitałowej będzie mogła zostać rozpoznana jako koszt podatkowy w przypadku zbycia udziału w Spółce Osobowej (analogicznie jak w przypadku zbycia Udziałów w Spółce Kapitałowej).
W takiej sytuacji zostanie zachowana tożsamość przedmiotu transakcji, ponieważ wszelkie prawa i obowiązki wynikające z nabytych przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce kapitałowej będą inkorporowane w prawa i obowiązki z tytułu uczestnictwa (udział) w Spółce Osobowej. W przypadku przekształcenia spółki przed dokonaniem transakcji zbycia zmianie ulegnie jedyni forma przedmiotu transakcji – przekształcenie udziałów w spółce kapitałowej w prawa i obowiązki w spółce osobowej.
Wnioskodawca wskazał przy tym, że zapoznał się ze stanowiskiem, jakie wyrażają w tej kwestii organy podatkowe i w ten sam sposób interpretuje przepisy podatkowe. Dla przykładu wskazał przy tym interpretację indywidualną z 12 sierpnia 2014 r. Znak: IPPB3/423-525/14-2/DP, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że po przekształceniu Spółki Kapitałowej w Spółkę Osobową, przy zbyciu przez Wnioskodawcą praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w Spółce Osobowej kosztem uzyskania przychodów będzie dla Wnioskodawcy nominalna wartość Udziałów Wnioskodawcy wydanych w ramach uprzedniej transakcji wymiany udziałów, odpowiadająca wartości rynkowej Udziałów w Spółce Kapitałowej z dnia wymiany udziałów. (podobnie wypowiedział się również w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2013 r. Znak: IPPB3/423-647/13-2/MS1). W ten sam sposób wypowiadają się również inne organy wydające interpretację. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 8 marca 2013 r. Znak: IPTPB3/423-452/12-3/IR, stwierdził, że: Po przeprowadzeniu transakcji wymiany udziałów, Wnioskodawca planuje sprzedaż udziałów w Spółce N. Transakcja sprzedaży może zostać poprzedzona przekształceniem Spółki N. w spółkę komandytowo - akcyjną N. SKA. Wówczas przedmiotem sprzedaży będą akcje w N. SKA. (...). Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego tut. Organ w świetle art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stoi na stanowisku, iż Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży akcji otrzymanych w wyniku wymiany udziałów w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę w ramach uprzedniej transakcji wymiany udziałów.
Wnioskodawca wskazał przy tym, że interpretacje organów podatkowych są spójne z linią orzeczniczą Sądów Administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 2186/11, zwrócił uwagę, że: mając na uwadze treść przepisów ustawy podatkowej - udział obejmowany jest przez wspólnika w zamian za wniesiony przez niego do spółki wkład (pieniężny łub niepieniężny), na co wskazuje przepis art. 158 § 1 K.s.h. Stanowi on niejako ekwiwalent za wkład, a jego wartość nominalna uzależniona jest w zasadzie od wartości wniesionego przez wspólnika na jego pokrycie wkładu. Udział kapitałowy wyraża więc zakres zaangażowania kapitałowego wspólnika w spółce, odzwierciedla wartość kapitału, jaki wspólnik zainwestował w spółkę. Wartość nominalna wyraża kwotowo część kapitału zakładowego, którą przedstawia dany udział. Tym samym wartość nominalna udziału lub wszystkich udziałów danego wspólnika wyraża zakres jego kapitałowego uczestnictwa w spółce. W konsekwencji tylko tak oznaczona wartość stanowić może owe „wydatki na objęcie lub nabycie (...) udziałów lub akcji w spółce, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.”. Także w wyroku WSA w Bydgoszczy z 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 769/10, zaprezentowano zbieżne stanowisko, w świetle którego: W zamian za otrzymane udziały Spółka wyda wnoszącemu aport udziały własne. Stanowią one zatem swego rodzaju wynagrodzenie za udziały otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego. Wartość wydanych udziałów własnych posiada więc pewną wartość rynkową i odpowiada ich nominalnej wartości. W konsekwencji należy stwierdzić, że wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały stanowi wydatek na nabycie udziałów w myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 updop. Tym samym w momencie zbycia wartość ta stanowi koszt uzyskania przychodów.
Końcowo, organy podatkowe potwierdzają, że art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT nie uzależnia możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu od zdarzeń dotyczących spółki, której udziały (akcje) są nabywane, a jakie mogą nastąpić po nabyciu udziałów przez podatnika i wydaniu przez niego udziałów (akcji) w jego kapitale zakładowym (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Lesznie w interpretacji indywidualnej z 2 kwietnia 2015 r. Znak: ILPB3/4510-1-3/15-2/JG).
W przypadku uznania, że z uwagi na przekształcenie Spółki Kapitałowej w Spółkę Osobową art. 16 ust. pkt 8e ustawy o CIT nie może zostać zastosowany, Spółka nie zostanie pozbawiona możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów ze zbycia udziału. W takim przypadku możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych wspólnikom spółki, której udziały zostały nabyte, wywiedziona zostanie z ogólnej zasady dotyczącej ustalania kosztów uzyskania przychodów określonej w ustawie o CIT.
Art. 15 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, skoro wydatki będące przedmiotem zapytania nie zostały wymienione w katalogu wyjątków, to będą one co do zasady kosztem uzyskania przychodu ze zbycia udziału w spółce osobowej. Jeśli-zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca dokona nabycia Udziałów w Spółce Kapitałowej, Wydając w zamian własne udziały (na rzecz Udziałowca), to wydane przez Wnioskodawcę udziały własne będą stanowić koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na nabycie Udziałów w Spółce Kapitałowej, a w konsekwencji także koszt nabycia udziału w Spółce Osobowej, powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej.
Spółka podziela pogląd, że, w odniesieniu do wysokości kosztu uzyskania przychodu, tj. wartości Udziałów Wnioskodawcy wydanych za udziały w Spółce Kapitałowej, należy ustalić go w oparciu o wartość nominalną Udziałów Wnioskodawcy, która odzwierciedla rzeczywisty koszt poniesiony przez Spółkę na nabycie udziałów w Spółce Kapitałowej. Nominalna wartość jest bowiem podstawowym wskaźnikiem wartości udziałów w spółkach kapitałowych. Podkreślić należy, że nominalna wartość udziałów jest co do zasady stała i nie podlega mechanizmom rynkowym. Ustalanie wartości kosztów podatkowych w oparciu o obiektywnie znane wartości, w oderwaniu od wahań rynkowych, stanowi odzwierciedlenie zasady, iż uwzględnieniu w podstawie opodatkowania podlegają jedynie koszty rzeczywiście poniesione.
W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zbycia (sprzedaży) przez niego udziałów w Spółce Osobowej, które będą mu przysługiwały jako wspólnikowi Spółki Osobowej powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w postaci wydatków poniesionych na nabycie udziałów przy wymianie udziałów w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów wydanych wspólnikowi Spółki.
Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
IBPB-1-1/4510-111/15/BK | Interpretacja indywidualna
ILPB3/4510-1-3/15-2/JG | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-525/14-2/DP | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wymiana udziałów > IBPB-1-1/4510-112/15/BK

References: art. 14
 art. 12
 art. 12
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 158
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Art. 15
 art. 16
 art. 47