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Timestamp: 2017-09-26 08:22:40+00:00

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BVerfG, 10.07.2009 - 1 BvR 1416/06 - Zulässigkeit einer rückwirkenden Änderung der gesetzlichen Regelungen zur sog. "Mehrmütterorganschaft" und der Versagung des Verlustübertrags auf die Muttergesellschaft bei Beendigung der "Mehrmütterorganschaft"; Übergang eines in der Willensbildungs-GbR vorgetragenen Gewerbeverlusts nach Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters der Mehrmütter-GbR auf den verbleibenden Gesellschafter | anwalt24.de
Beschl. v. 10.07.2009, Az.: 1 BvR 1416/06
Zulässigkeit einer rückwirkenden Änderung der gesetzlichen Regelungen zur sog. "Mehrmütterorganschaft" und der Versagung des Verlustübertrags auf die Muttergesellschaft bei Beendigung der "Mehrmütterorganschaft"; Übergang eines in der Willensbildungs-GbR vorgetragenen Gewerbeverlusts nach Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters der Mehrmütter-GbR auf den verbleibenden Gesellschafter
Referenz: JurionRS 2009, 18137
Aktenzeichen: 1 BvR 1416/06
FG München - 19.11.2003 - AZ: 7 K 3723/03
BFH - 14.03.2006 - AZ: I R 1/04
§ 2 Abs. 2 S. 3 GewStG
§ 36 Abs. 2 S. 2 GewStG
§ 14 Abs. 2 KStG
BFH/NV 2009, 1768-1771
GmbHR 2009, 1228
HFR 2009, 1030-1031
NWB 2009, 2715
NWB direkt 2009, 897
ZIP 2009, 1995-1998
unmittelbar gegen das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 14. März 2006 - I R 1/04 -,
mittelbar gegen § 2 Abs. 2 Satz 3, § 36 Abs. 2 Satz 2 GewStG 1999 in Verbindung mit § 14 Abs. 2 KStG 1999 jeweils in der Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmensteuerrechts - UntStFG
Gegen die Regelungen der § 2 Abs. 2 Satz 3, § 36 Abs. 2 GewStG i.d.F. des UntStFG bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken, soweit sie eine echte Rückwirkung anordnen.
Bereits vor Inkrafttreten der gesetzlichen Neuregelung konnte nach der alten Rechtslage nicht ernstlich zweifelhaft sein, dass die Auflösung der Mehrmütter-GbR zum (anteiligen) Untergang der Verlustvorträge führt.
Auch unter Geltung der alten Rechtslage unterlag die Möglichkeit der Verlustnutzung den Beschränkungen des § 10a GewStG. Die Übertragung der Verluste setzte nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und der Praxis der Finanzverwaltung sowohl Unternehmens- als auch Unternehmeridentität voraus. Unternehmensidentität bedeutet, dass der im Anrechnungsjahr bestehende Gewerbebetrieb identisch ist mit dem Gewerbebetrieb, der im Jahr der Entstehung des Verlustes bestanden hat. Unternehmeridentität bedeutet, dass der Gewerbetreibende, der den Verlustabzug in Anspruch nehmen will, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten haben muss.
Bei Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters einer Willensbildungs-GbR als Organträger findet ein Übergang der Verlustvorträge auf den verbleibenden Gesellschafter nicht statt. Diese Rechtslage wird von der rückwirkenden Regelung des § 36 Abs. 2 Satz 2, § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG i.d.F. des UntStFG nicht berührt.
Die Beschwerdeführerin, eine Aktiengesellschaft, war in den Streitjahren an einer Aktiengesellschaft und an einer GmbH jeweils im Rahmen eines "Joint-Venture" unmittelbar zu 75 beziehungsweise mittelbar zu 50% beteiligt (Organgesellschaften). Sie beziehungsweise ihre Tochtergesellschaft hatten sich zum Zweck der Ausübung einer einheitlichen Leitungsmacht bei beiden Gesellschaften jeweils zu einem Konsortium in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR - Organträger) zusammengeschlossen. Das Finanzamt behandelte beide Gestaltungen als so genannte "Mehrmütterorganschaft" mit der Folge, dass die Gewerbeerträge und -verluste gewerbesteuerlich bei den beiden Gesellschaften des bürgerlichen Rechts berücksichtigt wurden. Eine Zurechnung der Verluste an die Beschwerdeführerin erfolgte nicht. Diese Behandlung entsprach der in den Streitjahren geltenden höchstrichterlichen Rechtsprechung (Bundesfinanzhof , Urteile vom 25. Juni 1957 - I 22/55 U -, BFHE 66, 449, BStBl III 1958, S. 174; vom 8. Oktober 1986 - I R 65/85 -, BFH/NV 1988, S. 190 und vom 14. April 1993 - I R 128/90 -, BFHE 171, 223, BStBl II 1994, S. 124) und Verwaltungspraxis (Abschn. 52 Abs. 6 KStR 1995 und Abschn. 14 Abs. 6 GewStR 1998).
Beide Gemeinschaftsunternehmen erwirtschafteten Verluste. Diese wurden für Zwecke der Gewerbesteuer bei der jeweiligen GbR vorgetragen. In den Jahren 1986 und 1987 beendete die Beschwerdeführerin die "Mehrmütterorganschaften", indem sie beziehungsweise ihre Tochtergesellschaft die Anteile des anderen Gesellschafters an der gemeinsamen Tochtergesellschaft erwarb und diese auf sich bzw. ihre Tochtergesellschaft verschmolz. Damit erlosch auch die jeweilige GbR. Im Rahmen ihrer Gewerbesteuererklärung 1987 machte die Beschwerdeführerin die in den Vorjahren aufgelaufenen anteiligen Verlustvorträge der beiden GbRs geltend, soweit diese ihrer Beteiligungsquote entsprachen. Das Finanzamt lehnte bei der Festsetzung der Gewerbesteuermessbeträge die Berücksichtigung der geltend gemachten Verlustvorträge ab. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg (Finanzgericht München , Urteil vom 12. März 1997 - 7 K 2114/95 -, EFG 1997, S. 1036). Auf die Revision der Beschwerdeführerin wurde das Urteil des Finanzgerichts aufgehoben und die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen (Bundesfinanzhof , Urteil vom 9. Juni 1999 - I R 43/97 -, BFHE 189, 518 , BStBl II 2000, S. 695). Der Bundesfinanzhof entschied dabei unter Aufgabe seiner früheren Rechtsprechung und in Abweichung zur Auffassung der Finanzverwaltung, dass bei einer "Mehrmütterorganschaft" die Beteiligungen der lediglich zur einheitlichen Willensbildung in einer GbR zusammengeschlossenen Gesellschaften an der nachgeschalteten Organgesellschaft nach der Lehre von der mehrfachen Abhängigkeit unmittelbar den Muttergesellschaften zuzurechnen seien. Die Organschaft bestehe zu den Muttergesellschaften und nicht zur jeweiligen GbR. Die den Muttergesellschaften anteilig zuzurechnenden Gewerbeerträge und -verluste seien einheitlich und gesondert festzustellen. Im zweiten Rechtsgang setzte das Finanzgericht das Verfahren aus, um dem Finanzamt die einheitliche und gesonderte Feststellung der in den Organgesellschaften aufgelaufenen Gewerbeverluste zu ermöglichen.
Nachdem der Gesetzgeber mit dem Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (UntStFG) vom 20. Dezember 2001 (BGBl. I S. 3858) unter anderem die Vorschriften zur Organschaft im Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuergesetz im Sinne der bisherigen Verwaltungspraxis rückwirkend geändert hatte, nahm das Finanzgericht das Verfahren wieder auf und gab der Klage statt (Finanzgericht München , Urteil vom 19. November 2003 - 7 K 3723/03 -, EFG 2004, S 412). Die rückwirkenden Regelungen stünden einem Übergang von gewerbesteuerlichen Verlusten auf den verbleibenden Gesellschafter nicht entgegen. Auf die Revision des Finanzamts hob der Bundesfinanzhof das Urteil auf und wies die Klage ab. Im Rahmen der gewerbesteuerlichen Organschaft gelte die Besonderheit, dass Verluste der Organgesellschaft, die während der Dauer der Organschaft entstanden seien, auch nach deren Beendigung nur von dem maßgebenden Gewerbeertrag des Organträgers abgezogen werden könnten. Bei einer "Mehrmütterorganschaft" sei die GbR als Organträger anzusehen. Dies folge aus den gesetzlichen Neuregelungen. Diese bestimmten auch für das Jahr 1987, dass die GbR als gewerbliches Unternehmen anzusehen sei. Die Regelungen des § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG und des § 36 Abs. 2 Satz 2 GewStG i.d.F. des UntStFG seien auch verfassungsgemäß und verstießen nicht gegen das Rückwirkungsverbot. Die Grundsätze des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit seien nicht berührt. Der Steuergesetzgeber habe mit der gesetzlichen Regelung der "Mehrmütterorganschaft" im UntStFG die langjährige Rechtsprechungs- und Verwaltungspraxis aufgegriffen und festgeschrieben. Eine Verlustverrechnung sei danach auch bei Auflösung der "Mehrmütterorganschaft" nicht möglich. Es fehle an der erforderlichen Unternehmensidentität. Der Gewerbebetrieb der beiden BGB-Gesellschaften sei nicht mit dem Gewerbebetrieb der Beschwerdeführerin identisch. Die beiden BGB-Gesellschaften seien reine Innengesellschaften ohne eigenen Geschäftsbetrieb und ohne jegliche eigene Betätigung gewesen. Ihre Funktion habe sich darauf beschränkt, die Interessen ihrer Gesellschafter zu koordinieren und auf diese Weise eine einheitliche Willensbildung gegenüber der jeweiligen Organgesellschaft zu sichern. Keines der Merkmale der BGB-Gesellschaften finde sich nach der Beendigung der "Mehrmütterorganschaften" bei der Beschwerdeführerin wieder
Das Bundesfinanzministerium ist der Auffassung, durch die gesetzliche Neuregelung sei keine Verschlechterung der bisherigen Rechtslage eingetreten. Der Verlustabzug richte sich nach den Grundsätzen des § 10a GewStG, die durch die gesetzliche Änderung nicht berührt worden seien. Eine Auflösung der als Organträger fungierenden Willensbildungs-GbR im Rahmen der Beendigung einer "Mehrmüt-terorganschaft" habe schon bisher mangels Unternehmensidentität nicht zum Übergang der Verluste auf die dahinter stehenden Gesellschafter geführt.
Nichts anderes ergibt sich aus dem angegriffenen Urteil des Bundesfinanzhofs vom 14. März 2006. Soweit sich der Bundesfinanzhof dort für seine Rechtsauffassung auch für den Fall der Auflösung der Willensbildungs-GbR auf § 36 Abs. 2 Satz 2, § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG i.d.F. des UntStFG und die Gesetzesmaterialien (BTDrucks 14/6882, S. 41) beruft, geschieht dies nur zum Beleg dafür, dass es auch für diese Konstellation bei der alten Rechtslage verbleiben sollte, die das UntStFG wieder hergestellt hat. Dass nach § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG i.d.F. des UntStFG die Willensbildungs-GbR Organträger ist, entspricht der Rechtsauffassung vor der Rechtsprechungsänderung des Bundesfinanzhofs; dass ihre Funktion und Tätigkeit, wie der Bundesfinanzhof in dem angegriffenen Urteil feststellt, nichts mit der gewerblichen Tätigkeit der Muttergesellschaft zu tun hat, folgt hingegen nicht aus § 36 Abs. 2 Satz 2, § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG i.d.F. des UntStFG. Eine Verschlechterung gegenüber dem Rechtszustand vor der Rechtsprechungsänderung durch den Bundesfinanzhof war damit für die Beschwerdeführerin nicht verbunden.

References: § 2

§ 36

§ 14
 § 2
 § 36
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 § 2
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 § 10
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 § 2
 § 2
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 § 10
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