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Timestamp: 2020-06-03 20:21:05+00:00

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BFH Urteil vom 20.10.2016 - VIII R 55/13 (veröffentlicht am 01.02.2017) | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
BFH Urteil vom 20.10.2016 - VIII R 55/13 (veröffentlicht am 01.02.2017)
EStG 2002 § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 4; EStG 2009 § 20 Abs. 1 Nr. 11, Abs. 2 S. 1 Nr. 3 Buchst. a, Abs. 4 S. 5, § 22 Nr. 3, § 23 Abs. 3 Sätze 7, 9-10, § 32d Abs. 4, § 52a Abs. 10 S. 3, Abs. 11 S. 6
Niedersächsisches FG (Urteil vom 28.08.2013; Aktenzeichen 2 K 35/13; EFG 2014, 541)
Der Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 2. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. Februar 2013 wird dahingehend abgeändert, dass bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes negative Kapitalerträge in Höhe von 19.299 € zu berücksichtigen sind.
Zudem sind die Kapitalerträge der Kläger i.S. des § 20 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes in Höhe von jeweils 6 € mit den im Streitjahr entstandenen negativen Einkünften des Klägers gemäß § 23 des Einkommensteuergesetzes in der bis zum 31. Dezember 2008 geltenden Fassung in Höhe von 165.791 € zu verrechnen.
I. Streitig ist, ob Verluste aus Stillhaltergeschäften steuerlich zu berücksichtigen sind.
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr (2009) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger tätigte diverse Optionsgeschäfte an der EUREX. Er räumte am 19. Dezember 2008 Verkaufsoptionen auf den Dow Jones Euro-Stoxx-50-Index (D-Index) mit der Verpflichtung ein, zum Ende der Laufzeit am 19. Juni 2009 die Differenz zwischen dem tatsächlichen Schlussabrechnungspreis und dem Basiswert auszugleichen (Option 1). Er erhielt hierfür eine Stillhalterprämie in Höhe von 168.952 €, die im Jahr 2008 seinem Depot gutgeschrieben wurde. Bei Endfälligkeit im Jahr 2009 zahlte er einen Barausgleich ("Cash-Settlement") in Höhe von 165.791 €. Der Kläger räumte am 17. April 2009 Kaufoptionen auf den D-Index ein mit der Verpflichtung, zum Ende der Laufzeit am 19. Juni 2009 die Differenz zwischen dem tatsächlichen Schlussabrechnungspreis und dem Basiswert auszugleichen (Option 2). Er erhielt hierfür eine Stillhalterprämie in Höhe von 11.702 € und zahlte im Jahr 2009 einen Barausgleich in Höhe von 19.299 €.
Die Kläger stellten in der Einkommensteuererklärung für 2009 den Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts nach § 32d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes 2009 (EStG). Sie machten geltend, dass bei den vom Kläger im Streitjahr erzielten Stillhalterprämien in Höhe von insgesamt 203.135,23 € der bei Endfälligkeit gezahlte Barausgleich in Höhe von insgesamt 185.090 € in Abzug zu bringen sei.
203.361 €
./. 1.067 €
./. 535 €
II. Die Revision des FA ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und der Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 2. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. Februar 2013 im Umfang des Tenors zu ändern (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Im Übrigen ist die Klage abzuweisen.
Der vom Kläger bei Endfälligkeit des Optionsgeschäfts 1 gezahlte Barausgleich in Höhe von 165.791 € ist gemäß § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG in der bis zum 31. Dezember 2008 geltenden Fassung (a.F.) als Verlust aus einem privaten Veräußerungsgeschäft steuerlich zu berücksichtigen (s. hierzu unter 1.). Der Verlust ist gemäß §§ 23 Abs. 3 Satz 9, 20 Abs. 6 Satz 1 EStG mit den Einkünften der Kläger aus § 20 Abs. 2 EStG zu verrechnen (s. hierzu unter 2.). Der vom Kläger bei Endfälligkeit des Optionsgeschäfts 2 gezahlte Barausgleich in Höhe von 19.299 € ist als Verlust aus einem Termingeschäft gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a, Abs. 4 Satz 5 EStG steuerlich zu berücksichtigen (s. hierzu unter 3.). Der Verlust ist gemäß § 20 Abs. 6 Satz 2 EStG mit den Einkünften der Kläger aus § 20 Abs. 1 EStG zu verrechnen (s. hierzu unter 4.). Die Sache ist spruchreif (s. hierzu unter 5.).
1. Der Barausgleich aus der Option 1 in Höhe von 165.791 € ist nach § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.F. als Verlust aus einem Veräußerungsgeschäft steuerlich zu berücksichtigen. Für eine analoge Anwendung des mit der Abgeltungsteuer eingeführten § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG ist mangels einer Regelungslücke --entgegen der Rechtsansicht des FG-- kein Raum.
d) Die Ausübung der Option 1 erfolgte am 19. Juni 2009 und damit innerhalb der Spekulationsfrist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.F. von einem Jahr. Danach ist der vom Kläger im Streitjahr gezahlte Barausgleich für die Option 1 in Höhe von 165.791 € als Verlust aus einem privaten Veräußerungsgeschäft nach § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, Abs. 3 Satz 5 EStG a.F. steuerlich zu berücksichtigen.
2. Der Verlust aus der Option 1 ist jedoch --entgegen der Auffassung des FG-- nicht mit den Kapitalerträgen des Klägers i.S. des § 20 Abs. 1 EStG zu verrechnen. Der unter die Regelung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.F. fallende Altverlust kann gemäß §§ 23 Abs. 3 Satz 9, 20 Abs. 6 Satz 1 EStG nur mit positiven Einkünften der Kläger i.S. des § 20 Abs. 2 EStG in Höhe von jeweils 6 € ausgeglichen werden. Der darüber hinaus gehende Klageantrag ist abzuweisen.
b) Für sog. Altverluste aus Veräußerungsgeschäften, auf die § 23 EStG a.F. anzuwenden ist, hat der Gesetzgeber eine zusätzliche Verlustverrechnungsmöglichkeit geschaffen. Nach § 23 Abs. 3 Satz 9 EStG kann ein Verlust aus einem Termingeschäft nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.F. abweichend von Satz 7 der Vorschrift auch mit Einkünften aus § 20 Abs. 2 EStG i.d.F. des UntStRefG 2008 verrechnet werden. Gemäß § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG sind verbleibende positive Einkünfte aus Kapitalvermögen nach der Verrechnung i.S. des § 43a Abs. 3 EStG zunächst mit Verlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Maßgabe des § 23 Abs. 3 Satz 9 und 10 EStG zu verrechnen. Der Altverlust des Klägers aus der Option 1 ist somit mit seinen positiven Einkünften i.S. des § 20 Abs. 2 EStG in Höhe von 6 € zu verrechnen.
c) Innerhalb des besonderen Verlustverrechnungskreises des § 23 EStG ist auch eine Verlustverrechnung zwischen Ehegatten zulässig (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 35. Aufl., § 23 Rz 97; Musil in Herrmann/Heuer/Raupach, § 23 EStG Rz 320; Blümich/Glenk, § 23 EStG Rz 235; FG Köln, Urteil vom 20. April 2012 4 K 1027/09, EFG 2012, 1741; BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2000 IV C 3-S 2256-263/00, BStBl I 2000, 1383, Rz 41). Danach sind die Altverluste des Klägers aus der Option 1 auch mit den positiven Einkünften der Klägerin aus § 20 Abs. 2 EStG in Höhe von 6 € zu verrechnen.
3. Auch der Barausgleich aus der Option 2 in Höhe von 19.299 € ist als Verlust aus einem Termingeschäft steuerlich zu berücksichtigen. Er fällt unter die Regelung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG (entgegen BMF-Schreiben vom 9. Oktober 2012 IV C 1-S 2252/10/10013, BStBl I 2012, 953, zuletzt geändert durch BMF-Schreiben vom 18. Januar 2016 IV C 1-S 2252/08/10004:017, 2015/0468306, BStBl I 2016, 85, Rz 26 und 34). Entgegen der Auffassung des FG ist für eine analoge Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG mangels einer planwidrigen Regelungslücke kein Raum.
4. Der unter § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG fallende Verlust des Klägers aus der Option 2 in Höhe von 19.299 € kann gemäß § 20 Abs. 6 EStG mit den positiven Einkünften aus § 20 Abs. 1 EStG verrechnet werden. Das Werbungskostenabzugsverbot des § 20 Abs. 9 EStG greift nicht (vgl. BFH-Urteil in BFHE 252, 423, BStBl II 2016, 456; a.A. FG Hamburg, Urteil in EFG 2016, 1432).
Da das Urteil des FG insgesamt aufzuheben ist, ändert der Senat den Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 2. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. Februar 2013 in der Weise, dass bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 EStG in Höhe von insgesamt 203.355 € negative Kapitalerträge i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG in Höhe von 19.299 € zu berücksichtigen sind. Der gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG a.F. steuerlich zu berücksichtigende Verlust in Höhe von 165.791 € ist gemäß §§ 23 Abs. 3 Satz 9, 20 Abs. 6 Satz 1 EStG mit den Kapitalerträgen der Kläger i.S. des § 20 Abs. 2 EStG in Höhe von jeweils 6 € zu verrechnen. Die Berechnung der Steuer wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 FGO).
6. Die Kosten des gesamten Verfahrens tragen die Kläger zu 90 % und das FA zu 10 % (§ 135 Abs. 2, § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Kostenverteilung ergibt sich nach dem Maße des Obsiegens bzw. Unterliegens, somit danach, in welchem Umfang der Klageantrag erfolgreich ist. Es ist auf den Unterschied zwischen der begehrten und der erreichten Änderung des angefochtenen Verwaltungsaktes abzustellen (vgl. BFH-Urteil vom 27. September 2012 III R 70/11, BFHE 239, 116, BStBl II 2013, 544). Die Kläger begehrten die steuerliche Berücksichtigung eines Verlustes aus Kapitaleinkünften in Höhe von insgesamt 185.090 €. Dieser wirkt sich aufgrund der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 23 Abs. 3 EStG bei der Steuerfestsetzung des Streitjahres lediglich in Höhe von 19.311 € (19.299 € + 2 x 6 €) aus. Daraus ergibt sich eine Quote des Obsiegens der Kläger von 10 % gegenüber des Obsiegens des FA zu 90 % des gesamten Verfahrens.
Haufe-Index 10194724
BFH/NV 2017, 362
BFH/PR 2017, 146
BFHE 2017, 56
DStR 2017, 250
DStZ 2017, 190
HFR 2017, 213

References: § 23
 § 20
 § 22
 § 23
 § 32
 § 52
 § 20
 § 20
 § 23
 § 32
 § 22
 § 23
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 22
 § 23
 § 20
 § 23
 § 22
 § 23
 § 20
 § 23
 § 20
 § 23
 § 23
 § 23
 § 20
 § 20
 § 43
 § 23
 § 20
 § 23
 § 23
 § 23
 § 23
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 20
 § 23
 § 20
 § 136
 § 23