Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-teaf-alava-04-06-2010-112701
Timestamp: 2019-09-19 15:45:47+00:00

Document:
Núm. Resolución: R100028
La Sociedad emisora de tarjetas de pago de carburantes, comisionista que no adquiere la propiedad del producto, no se encuentra legitimada para solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, ya que no tiene la consideración de consumidor final ni es sujeto pasivo.
En Vitoria-Gasteiz, a cuatro de junio de dos mil diez. Vista ante este Organismo Jurídico Administrativo de Álava la reclamación económico-administrativa núm. 49/10, interpuesta por , contra la resolución de la Jefa del Servicio de Tributos Indirectos, de 11 de enero de 2010, que confirma la de 24 de noviembre de 2009, que inadmite la solicitud de devolución de las cuotas soportadas en concepto de Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, tercer y cuarto trimestres de 2005.
Primero. El 19 de octubre de 2009 el representante de la mercantil del encabezamiento, tras exponer que' ha soportado la repercusión del IVMDH en las facturas emitidas por los propietarios de los productos comprendidos en el ámbito objetivo del IVMDH por las 'ventas minoristas' efectuadas en las Estaciones de Servicio (que poseen CIM) situadas en el territorio foral de Álava'y que' emite una tarjeta de servicios que permite a su titular adquirir carburantes en Estaciones de Servicio siendo, en su condición de comisionista en nombre propio, la destinataria de la factura que emite el propietario del producto que efectúa la 'venta minorista' en la correspondiente Estación de Servicio', solicita que se rectifiquen las autoliquidaciones de los sujetos pasivos proveedores de carburante y la devolución de las cuotas soportadas por ella por el tributo y período referenciados, a cuyo efecto aporta listado de facturas recibidas, cifrando el importe de las cuotas a devolver en 29.133,34 €.
La petición se fundamenta en que el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos es incompatible con la Directiva 92/12/CEE.
La Jefa del Servicio de Tributos Indirectos, mediante resolución de 24 de noviembre siguiente, inadmite la solicitud porque: 1º.- La reclamante, como empresa emisora de tarjetas de pago de suministro de carburantes, no tiene la condición de adquirente-consumidor, porque, además de no ser el consumidor del producto, no adquiere la propiedad del mismo, pues, si bien manifiesta que actúa en nombre propio, ello no supone que adquiera legalmente la titularidad sino que actúa aparentemente como propietario frente al consumidor, que efectúa el repostaje en la estación de servicio, titular del producto; y 2º.- Si la empresa emisora de tarjetas realizara la adquisición del producto con anterioridad al suministro, que constituye venta minorista sujeta al impuesto, sería la propia entidad emisora, como propietaria y vendedora del producto, la que ostentaría la condición de sujeto pasivo y debiera haber presentado declaraciones-liquidaciones y efectuado el ingreso, además de disponer de Código de Identificación Minorista (CIM), circunstancias que, en este caso, no concurren.
Segundo. Formulado por la mercantil recurso de reposición, fundamentando su legitimación y reiterando la solicitud de devolución, el mismo es desestimado, y contra la resolución desestimatoria el representante de la interesada interpone la presente reclamación económico-administrativa y solicita se declare la legitimación activa de la empresa, se acuerde la devolución de ingresos indebidos y la rectificación de las autoliquidaciones de los sujetos pasivos, con base en las siguientes alegaciones: 1ª.- La mercantil se encuentra legitimada para solicitar la devolución, ya que ostenta la condición de obligada tributaria que soporta la repercusión del tributo y la normativa no exige que el adquirente sea el consumidor final y es adquirente quien aparece como tal frente al vendedor del producto en la estación de servicio, con independencia del destino dado al mismo; 2ª.- La Comisión de las Comunidades Europeas emitió Dictamen motivado, el 6 de mayo de 2008, ratificando su opinión de que el tributo referenciado es incompatible con la Directiva 92/12/CEE, por incumplir las condiciones impuestas en el artículo 3, apartado 2, de la misma, esto es, que el tributo tenga una finalidad distinta de la presupuestaria, lo que no sucede en este caso porque sus rendimientos quedan afectos a la financiación de gastos de naturaleza sanitaria o de actuaciones medioambientales, y, además, porque el devengo se produce en el momento de la venta del producto en la estación de servicio y no en el de la puesta a consumo, entendida como salida del depósito fiscal, que es la regla en el Impuesto Especial sobre Hidrocarburos.
Primero. Las cuestiones planteadas en la presente reclamación consisten en: 1º.- Si la mercantil, empresa emisora de tarjetas de suministro de carburante, se encuentra o no legitimada para solicitar la devolución de las cuotas soportadas por sus clientes por el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, y 2º.- En caso de respuesta positiva a lo anterior, si procede o no la devolución de las cuotas soportadas en el tercer y cuarto trimestres de 2005.
Segundo. El art. 228.4 de la Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria de Álava, establece:
'Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 116 de esta Norma Foral'.
Por otra parte, el art. 14 del Decreto Foral 65/2008, del Consejo de Diputados, de 1 de julio, que aprueba el Reglamento regulador de los procedimientos especiales de revisión, del recurso de reposición y reembolso del coste de garantías, prevé:
'1. Tendrán derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos las siguientes personas o entidades:
a) Los obligados tributarios… que hubieran realizado ingresos indebidos en la Administración tributaria con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias…
c) Cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales exista una obligación legal de repercusión, además de las personas o entidades a que se refiere la letra a) anterior, la persona o entidad que haya soportado la repercusión.
2. Tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos…:
a) Los obligados tributarios… que hubieran realizado el ingreso indebido, salvo en los casos previstos en las letras b) y c) de este apartado…
c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, … No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos:
1º. Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura o documento sustitutivo…
2º. Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas…
4. Cuando la devolución de dichos ingresos indebidos hubiese sido solicitada por el retenedor o el obligado tributario que repercutió las cuotas o hubiese sido acordada en alguno de los procedimientos previstos en el artículo 15 del presente Decreto Foral, la devolución se realizará directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la retención o repercusión..'.
De los preceptos transcritos se deduce que ambos obligados tributarios, repercutidor y repercutido, están legitimados para solicitar la devolución ante la Administración tributaria; que el derecho del segundo está supeditado al del primero, dado que si éste no ha autoliquidado e ingresado no cabe la devolución, sin perjuicio de las actuaciones administrativas de comprobación o de las acciones que en vía civil correspondan por el pago no ingresado; y que las cuotas no deben haber sido devueltas con anterioridad.
Tercero.En este caso, frente a la postura de la Hacienda Foral que inadmite la solicitud de devolución porque entiende que la mercantil, como empresa emisora de tarjetas de suministro de carburantes, no se encuentra legitimada para solicitar la rectificación de las autoliquidaciones ni la devolución de los ingresos, ya que no adquiere la propiedad del producto ni lo consume, la reclamante argumenta que ostenta la condición de obligada tributaria que soporta la repercusión del tributo y la normativa no exige que el adquirente sea el consumidor final.
El Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos (IVMDH) viene regulado en el Territorio Histórico de Álava por el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 3/2002, del Consejo de Diputados de 4 de junio.
Según el art. 1.Uno de dicha normativa'El Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquéllos, gravando en fase única, las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo, con arreglo a las disposiciones de la presente norma general.'
El art. 4 siguiente, que recoge los conceptos y definiciones a efectos del Impuesto, especifica en su apdo. Uno-a) que se consideran ventas minoristas'Las ventas o entregas de los productos comprendidos en el ámbito objetivo destinados al consumo directo de los adquirentes. En todo caso se consideran 'ventas minoristas' las efectuadas en los establecimientos de venta al público al por menor a que se refiere la letra a) del apartado Dos siguiente, con independencia del destino que den los adquirentes a los productos adquiridos.'
El art. 7 establece que son sujetos pasivos los propietarios de los productos gravados que realicen respecto de los mismos las operaciones sujetas al Impuesto y el art. 11.Uno dispone que aquéllos deberán repercutir el importe de las cuotas devengadas sobre los adquirentes de los productos, quedando éstos obligados a soportarlas.
De los preceptos transcritos se desprende que son sujetos pasivos del Impuesto quienes efectúen las ventas o entregas de los productos para consumo directo de los adquirentes, debiendo repercutir sobre estos el importe de las cuotas devengadas.
Cuarto.Respecto a la cuestión controvertida en la presente reclamación, debe afirmarse que el devengo del Impuesto se produce cuando el producto se pone a disposición del adquirente, que se encuentra obligado a soportar la repercusión, y que será éste el que estará legitimado para solicitar, en su caso, la devolución y que la empresa emisora de tarjetas solamente podrá instarla si actúa como sujeto pasivo.
Más en concreto, la Dirección General de Tributos ha venido entendiendo que la empresa emisora de tarjetas no ostentará la condición de sujeto pasivo si sólamente se limita a intermediar en el pago y no adquiere la propiedad del producto que se transmite al consumidor final y que, en ese caso, el sujeto pasivo será la estación de servicio. Así, la resolución núm. 328/2002, de 1 de marzo (Westlaw JUR\2002\120813), en contestación a consulta dice:'Por ello, si la empresa consultante no es propietaria del producto comprendido en el ámbito objetivo del IVMDH respecto del cual se lleva a cabo la venta minorista… y se limita a realizar el pago del carburante o combustible consumido por un tercero, realizando el cobro por separado al adquirente-consumidor del producto, ostentará la condición de sujeto pasivo del IVMDH el propietario del producto gravado, y no la sociedad emisora de tarjetas, que se limita a intermediar en el pago, produciéndose el devengo del Impuesto en el momento en que los productos se ponen a disposición del adquirente.'
Por otra parte, la resolución 1135/2006, de 16 de junio (Westlaw JUR\2006\210669), en contestación a consulta vinculante puntualiza:
'…es claro que el sujeto pasivo del IVMDH es la persona que, ostentando la propiedad del carburante, ocupa la posición de vendedor en el contrato de compraventa que tiene la condición de 'venta minorista' y que la operativa descrita es la operación de suministro al cliente-consumidor final. Por tanto, si la articulación contractual del esquema comercial descrito más arriba determina que el titular de la estación de servicio es propietario del producto y vendedor del mismo en la venta minorista que constituye el hecho imponible del IVMDH, entonces dicho titular de la estación de servicio será el sujeto pasivo del IVMDH. Por el contrario, si de la repetida articulación contractual resultase que la adquisición de la propiedad del producto por la entidad emisora de las tarjetas es anterior al suministro que constituye la venta minorista sujeta al IVMDH, entonces sería la propia entidad emisora de las tarjetas, como propietaria y vendedora del producto al cliente-consumidor final quien tendría la condición de sujeto pasivo del IVMDH …'
En el presente caso la interesada no se encuentra legitimada para solicitar la devolución de las cuotas soportadas ya que no tiene la consideración de consumidor final y tampoco actúa como sujeto pasivo del Impuesto, porque, tal como se desprende de su propia solicitud inicial, ha actuado como comisionista y no ha adquirido la propiedad del producto, ya que el abono de los suministros, incluido el IVMDH, a las estaciones de servicio suministradoras se produce por esa intermediación.
Lo anteriormente expuesto conlleva que las resoluciones impugnadas han de ser confirmadas, sin que sea necesario entrar a conocer sobre la segunda cuestión planteada.
Quinto.Por lo anteriormente expuesto y razonado, procede desestimar la presente reclamación y confirmar los actos administrativos impugnados, por ser conformes a derecho.
El Organismo Jurídico Administrativo de Álava, conociendo de la reclamación económico-administrativa núm. 49/10, interpuesta por , contra la resolución de la Jefa del Servicio de Tributos Indirectos, de 11 de enero de 2010, que confirma la de 24 de noviembre 2009, desestimatoria de la solicitud de devolución de las cuotas soportadas por el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, tercer y cuarto trimestres de 2005,RESUELVEDESESTIMARla misma y, en su virtud, confirmar las resoluciones impugnadas por ser conformes a derecho.
Sentencia Administrativo Nº 7/2015, AN, Sala de lo Contencioso, Sec. 7, Rec 399/2014, 23-09-2015
Orden: Administrativo Fecha: 23/09/2015 Tribunal: Audiencia Nacional Ponente: Fernandez Dozagarat, Begoña Num. Sentencia: 7/2015 Num. Recurso: 399/2014
Sentencia Administrativo Nº 956/2015, TSJ Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 737/2014, 11-11-2015
Orden: Administrativo Fecha: 11/11/2015 Tribunal: Tsj Andalucia Ponente: Gómez, José Santos Num. Sentencia: 956/2015 Num. Recurso: 737/2014
Resolución de TEAF Navarra, 6314, 08-11-2017
Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral De Navarra Fecha: 08/11/2017 Núm. Resolución: 6314
Resolución de TEAF Álava, 17-12-2010
Órgano: Tribunal Económico-administrativo Foral De álava Fecha: 17/12/2010 Núm. Resolución: R100066
Resolución de TEAC, 0467/2015/00/00, 23-07-2018
Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central Fecha: 23/07/2018 Núm. Resolución: 0467/2015/00/00

References: resolución 
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 resolución 
 artículo 3
 artículo 116
 artículo 15
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