Source: https://prawo.money.pl/orzeczenia-nsa/artykul/fsk;39;04;-;wyrok;nsa;z;2004-04-07,115,0,916083.html
Timestamp: 2020-05-28 04:41:15+00:00

Document:
FSK 39/04 - Wyrok NSA z 2004-04-07 - Money.pl
Strona głównaPrawoOrzeczenia NSAFSK 39/04 - Wyrok NSA z 2004-04-07
FSK 39/04 - Wyrok NSA z 2004-04-07
Obowiązek podatkowy obciążał importera /art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ bez względu na status zagranicznego partnera. Importer stawał się podatnikiem podatku od towarów i usług i równocześnie nabywał, na podstawie art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 2, prawo do odliczenia podatku należnego podatku naliczonego - w przypadku importu wynikającego z dokumentu celnego lub decyzji wydanej na podstawie art. 11b ustawy. Żaden spośród przepisów o podatku od towarów i usług nie uzależniał prawa podatnika do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego od uiszczenia podatku należnego z jego własnych środków ani nie stanowił o utracie tego prawa w wypadku refundacji mu - w jakiejkolwiek formie podatku należnego.
Obowiązek podatkowy obciążał importera /art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ bez względu na status zagranicznego partnera. Importer stawał się podatnikiem podatku od towarów i usług i równocześnie nabywał, na podstawie art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 2, prawo do odliczenia podatku należnego podatku naliczonego - w przypadku importu wynikającego z dokumentu celnego lub decyzji wydanej na podstawie art. 11b ustawy.
Żaden spośród przepisów o podatku od towarów i usług nie uzależniał prawa podatnika do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego od uiszczenia podatku należnego z jego własnych środków ani nie stanowił o utracie tego prawa w wypadku refundacji mu - w jakiejkolwiek formie podatku należnego.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Sp. z o.o. "S." w W. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Warszawie z dnia 20 marca 2002 r. III SA 2791/00 w sprawie ze skargi Sp. z o.o. "S." na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 24 sierpnia 2000 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października 1997 r. do kwietnia 1999 r. - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, (...).
Decyzją z 24.08.2000 r. (...), wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" oraz art. 21 par. 3 i art. 59 par. 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej, Izba Skarbowa w W. określiła wysokość zaległości "S." Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące od października 1997 r. do kwietnia 1999 r.
Z uzasadnienia decyzji wynikało, że Spółka - podatniczka, zgodnie z umową zawartą z "S." AG importowała z Niemiec części do napraw gwarancyjnych wyrobów S. AG nabytych przez polskich klientów i płaciła z tego tytułu podatek od towarów i usług od importu. Zdaniem organów podatkowych, zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "b" ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wszelkie formy nabycia, które nastąpiły w wyniku darowizny lub nieodpłatnego świadczenia usług, wykluczały możliwość odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego od podatku należnego.
Ponadto Sp. o.o. "S." nie ponosiła wydatków związanych z zakupem części do napraw gwarancyjnych. Nie mogło być zatem mowy o zaliczeniu tych czynności do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zdaniem Izby Skarbowej "cały" art. 25 ściśle wiązał się z art. 19 ust. 1 ustawy, dlatego też odnosił się do wszystkich form "nabycia" towarów lub usług. Jedną z takich form był import. Nabycie części gwarancyjnych przez podatniczkę następowało w drodze darowizny, zatem - zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "b" ustawy - nie miała ona prawa do odliczenia podatku importowego.
Z ustaleń organów podatkowych wynikało, że wszystkie koszty importu łącznie z podatkiem VAT były Spółce refundowane przez S. AG z Erlangen.
W skardze na opisaną decyzję "S." Sp. z o.o. zarzuciła organom podatkowym naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 25 ust. 1 pkt 3 i 4 lit. "b" w związku z art. 19 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, sprowadzające się do uznania, że Spółka naruszyła dyspozycję tego przepisu, a w konsekwencji nie przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu części do napraw gwarancyjnych, wynikający z dokumentów odpraw celnych.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 marca 2002 r. III SA 2791/00 skargę Spółki oddalił wskazując w uzasadnieniu, że:
- nie było sporne między stronami, że Spółka "S." importowała części zamienne w ramach umowy o świadczenie usług serwisowych zawartej z "S." AG w celu wykonania tej umowy. Była to umowa o świadczenie usług na rzecz osób trzecich czyli klientów "S." AG. Nie uległo zatem wątpliwości, że art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "b" nie miał w sprawie zastosowania. Równocześnie jednak,
- wydatki na cło i podatek VAT od importu były faktycznie pokryte przez "S." AG. Zatem strona nie poniosła żadnych kosztów związanych z nabyciem części do napraw gwarancyjnych. Z tej przyczyny, stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
Od opisanego wyroku Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł rewizję nadzwyczajną do Sądu Najwyższego (...).
Postanowieniem z 7 stycznia 2004 r. III RN 166/02 Sąd Najwyższy umorzył postępowanie z tej rewizji z uwagi na postanowienie art. 102 par. 1 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Spółka z o.o. "S." wniosła skargę kasacyjną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 marca 2002 r. III SA 2791/00 zarzucając naruszenie prawa materialnego, a to art. 25 ust. 1 pkt 3 i 4 lit. "b" w związku z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez niewłaściwe zastosowanie mające istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na przyjęciu przez Sąd, że skarżąca Spółka obniżając podatek należny o podatek naliczony z tytułu importu części do napraw gwarancyjnych, wynikający z dokumentów odprawy celnej SAD naruszyła dyspozycję powołanych przepisów, co stanowiło podstawę kasacji z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Autor skargi wniósł o uchylenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w całości i rozpoznanie sprawy ewentualnie o uchylenie wyroku w całości.
Skarżąca nie godzi się bowiem z argumentacją zastosowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny na potwierdzenie materialnoprawnej prawidłowości decyzji Izby Skarbowej w zakresie wyłączenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu części do napraw gwarancyjnych na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 i 4 lit. "b" ustawy VAT, z uwagi na błędne przyjęcie charakteru dokonywanego przez niego czynności oraz oparcie rozstrzygnięcia na wykładni rozszerzającej przepisów VAT.
23 sierpnia 1993 r. zawarła z firmą "S." Aktiengesellschaft umowę o świadczenie usług serwisowych.
Umową Spółka została zobowiązana do dokonywania napraw gwarancyjnych wyrobów "S." AG, nabytych przez polskich klientów, w celu realizacji zobowiązań sprzedawcy z umów gwarancyjnych. Dokonywane w ramach umów naprawy i wymiana części były nieodpłatne; taka jest bowiem istota gwarancji.
Z dokonywaniem napraw tego typu związana była konieczność sprowadzania z zagranicy niezbędnych części zamiennych; nie były one produkowane w Polsce. Stąd wynikało występowanie skarżącej Spółki w charakterze importera.
Wydatki związane z importem były zwracane przez "S." AG. Wyłączenie możliwości odliczenia podatku naliczonego od importu od podatku należnego z tego właśnie powodu nie znajdowało umocowania w prawie. W szczególności nie miało znaczenia z jakich środków podatnik pokrył zobowiązania podatkowe.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z jej art. 4 pkt 3 opodatkowaniu podlegał sam import /przywóz/, a nie czynność prawna nabycia towaru. Skoro tak to w sprawie nie miał zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "b" tej ustawy.
Autor skargi wskazał na uchwałę 7 sędziów NSA z 27 maja 2002 r. FPS 4/02.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. odpowiadając na skargę kasacyjną "S." Sp. z o.o. w piśmie z 11.03.2004 r. wniósł o jej oddalenie.
Skarga kasacyjna była zasadna.
W sprawie istotnie nie miał zastosowania przepis art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "b" ustawy o VAT, co przyznał Sąd skarżonym wyrokiem.
Również przyjęcie przez NSA w Warszawie, że do części do napraw gwarancyjnych /wyrobów/ sprowadzanych /otrzymywanych/ przez skarżącą Sp. z o.o. "S." z zagranicy odnosił się przepis art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym było niezasadne. Sąd istotnie - co było zarzutem skargi kasacyjnej - zastosował ten przepis niewłaściwie na skutek oderwania oceny stanu faktycznego sprawy od postanowień ustawy określających przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Przedmiotem opodatkowania była, w rozpoznawanej sprawie sama czynność importu towarów wymieniona w art. 2 ust. 2 wskazanej ustawy, rozumiana - zgodnie z jej art. 4 pkt 3 - jako przywóz towarów na polski obszar celny.
Z treści powołanych przepisów wynikało, że dla powstania obowiązku podatkowego przy imporcie towarów bez znaczenia był sposób ich nabycia przez importera. NSA w Warszawie prawidłowo wykluczył, w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, zastosowanie wobec skarżącej Spółki art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "b" ustawy. Zatem zbędne byłoby prowadzenie rozważań dla potrzeb rozpoznawanej sprawy, na temat relacji między importem, a darowizną zagraniczną lub inną formą nieodpłatnego nabycia importowanego towaru. Problemowi temu poświęconych było wiele orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z dnia 6 listopada 1996 r., SA/Ka 1895/95 /ONSA 1997 Nr 4 poz. 158/, czy uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 maja 2002 r. FPS 4/02 /ONSA 2003 Nr 1 poz. 7/.
Obowiązek podatkowy obciążał importera /art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy/ bez względu na status zagranicznego partnera. Importer stawał się podatnikiem podatku od towarów i usług i równocześnie nabywał, na podstawie art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 2, prawo do odliczenia podatku należnego podatku naliczonego - w przypadku importu wynikającego z dokumentu celnego lub decyzji wydanej na podstawie art. 11b ustawy.
Żaden spośród przepisów o podatku od towarów i usług nie uzależniał prawa podatnika do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego od uiszczenia podatku należnego z jego własnych środków ani nie stanowił o utracie tego prawa w wypadku refundacji mu - w jakiejkolwiek formie podatku należnego. Zatem bez znaczenia dla określenia obowiązków i uprawnień skarżącej Spółki "S." w odniesieniu do podatku od towarów i usług za miesiące od października 1997 r. do kwietnia 1999 r. było refundowanie jej wszystkich kosztów importu łącznie z podatkiem przez "S." AG z Erlangen.
Rozważania czy refundacja ponoszonych kosztów była dla "polskiej" Sp. "S." przychodem wykraczałyby poza przedmiot zaskarżenia w sprawie niniejszej.
Odwołując się do art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z 8 stycznia 1993 r. Sąd pominął nie kwestionowany na żadnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego - stan faktyczny sprawy, a mianowicie zawartą z S. AG umowę o świadczenie usług serwisowych zobowiązującą skarżącą do nieodpłatnego /z istoty/ świadczenia usług gwarancyjnych przy wykorzystaniu dostarczanych jej w tym celu - nieodpłatnie - części.
Skoro importer Sp. "S." nie ponosiła wydatków na nabycie importowanych towarów to nie było związku między ich wartością, a kosztami uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego. Dlatego wykorzystywanie importowanych części, zresztą zgodnie z ich "pierwotnym" przeznaczeniem, nie mogło wywołać skutków z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy; nie było wydatków, o których mowa we skazanym przepisie.
Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 par. 1 i art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, orzekł jak w wyroku.

References: FSK 
 art. 19
 art. 11
 art. 19
 art. 11
 art. 233
 art. 21
 art. 59
 art. 25
 art. 25
 art. 19
 art. 25
 art. 25
 art. 19
 art. 27
 art. 25
 art. 25
 art. 102
 art. 25
 art. 19
 art. 174
 art. 25
 art. 2
 art. 4
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 2
 art. 4
 art. 25
 art. 19
 art. 11
 art. 25
 art. 25
 art. 185
 art. 203
 art. 205