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Timestamp: 2018-04-24 04:57:59+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSG vom 21.04.2004, RV/0126-G/02
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Mag. Dr. Peter Dösinger, gegen den Haftungs- und Abgabenbescheid betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag über den Zeitraum 1.1.1993 bis 31.12.1998 des Finanzamtes Graz-Stadt entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
Im Zuge einer Lohnabgabenprüfung stellte der Prüfer unter anderem fest, dass für die im Zeitraum vom 1.1.1994 bis 31.12.1997 dem zu 75 % an der Berufungswerberin beteiligten Geschäftsführer vergüteten Bezüge kein Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag abgeführt wurde, obwohl der Geschäftsführer durch seine persönliche Mitarbeit voll in den Organismus des Betriebes integriert gewesen sei und weiters die Geschäftsführerbezüge laufend gewährt worden wären.
In der dagegen erhobenen Berufung wird ausgeführt, dass der Geschäftsführer zu diesem Zeitpunkt zu 75 % beteiligt und handelsrechtlicher alleiniger Geschäftsführer gewesen sei, sowie er selbst das einzig weisungsbefugte Organ der GmbH, die Generalversammlung, repräsentieren würde. Er unterliege keinerlei Regelungen über Arbeitstage, Arbeitszeit, Arbeitspausen oder Arbeitsort und disziplinärer Verantwortlichkeit gegenüber dem Arbeitgeber. Es stehe ihm völlig frei, sich qualifizierter Hilfskräfte zu bedienen oder sich vertreten zu lassen. Das gesetzliche Erfordernis der Erfüllung aller Merkmale eines Dienstverhältnisses sei daher keineswegs gegeben. Der Ausschluss wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer von den Lohnsteuervorteilen einerseits, die Einbeziehung dieser Geschäftsführervergütungen in die Bemessungsgrundlage für lohn- und gehaltsabhängige Abgaben andererseits stelle eine unsachliche Diskriminierung dar und verstoße somit gegen das Gleichheitsgebot.
In der abweisenden Berufungsvorentscheidung verwies das Finanzamt darauf, dass vom Gesamtbild der Verhältnisse auszugehen sei, ob ein Dienstverhältnis vorliege, wobei eine Weisungsgebundenheit nicht vorliegen müsse. Für ein Dienstverhältnis spreche die laufende Gehaltszahlung, das fehlende Unternehmerwagnis und die organisatorische Eingliederung in den Betrieb.
Dagegen wurde der Vorlageantrag erhoben und ergänzend ausgeführt, dass der Geschäftsführer im streitgegenständlichen Zeitraum überwiegend nicht in den Räumen des Betriebes, sondern auf Baustellen im Ausland seine Geschäftsführertätigkeit ausgeübt habe. Das Unternehmerrisiko treffe den Geschäftsführer durch die Abhängigkeit der Auszahlung des Geschäftsführerbezuges von der Liquiditätslage der Gesellschaft. Die Höhe der Geschäftsführerbezüge weise im Prüfungszeitraum zum Teil beträchtliche Schwankungen auf. Weiters könne der Geschäftsführer in vielen Fällen zur Haftung herangezogen werden. Zudem habe der Geschäftsführer keinen arbeitsrechtlichen Anspruch auf Entlohnung sowie keinen Anspruch auf Insolvenz-Ausfallsgeld. Weiters sei der Geschäftsführer von den gesetzlichen Schutzbestimmungen des Arbeitsverfassungsgesetzes ausgeschlossen. Die Beschäftigung des Geschäftsführers weise sonst keine Merkmale eines Dienstverhältnisses auf.
In der Berufung wird erläutert, dass der Geschäftsführer in der Leitung des Unternehmens in Abhängigkeit seiner persönlichen Tüchtigkeit, seines Fleißes und seines persönlichen Geschickes sowohl ein- als auch ausgabenseitig den finanziellen sowie wirtschaftlichen Erfolg der GmbH und damit die Höhe seiner Tantiemen und somit verbunden auch seine persönliche Entlohnung beeinflussen würde. Der Geschäftsführer bestimme Höhe sowie Auszahlungszeitpunkt seines Verdienstes je nach wirtschaftlichem Erfolg und Liquiditätslage der GmbH. Des Weiteren vermindere sich sein Entgelt beträchtlich, falls er - aus welchen Gründen auch immer - verhindert sei, seine Geschäftsführertätigkeit wahrzunehmen. Ein konkreter Zusammenhang der Höhe der Geschäftsführerbezüge mit dem Erfolg der GesmbH wurde nicht dargelegt.
Nach den Aufzeichnungen des Prüfers hat der Geschäftsführer im Jahr 1994 monatlich ein Entgelt von S 5.000,- (insgesamt S 60.000,-) erhalten. Von Jänner 1995 bis April 1997 betrug das regelmäßige monatliche Entgelt S 25.000,- und von Mai bis Dezember 1997 monatlich S 35.000,-. Eine derartige, ohne Zusammenhang mit dem Erfolg des Geschäftsführers, lediglich sprungweise ansteigende Entlohnung kommt einem Fixbezug gleich und steht der Annahme eines relevanten Unternehmerwagnisses nach der Judikatur des VwGH allerdings entgegen (vgl. VwGH 18.12.2001, 2001/15/0070). Im Anspruch auf diese fortlaufende gleichmäßige Entlohnung ist keine Zufälligkeit des geschäftlichen Verkehrs und damit kein einnahmenseitiges wesentliches Unternehmerrisiko zu erblicken und deutet auf eine unselbstständige Tätigkeit hin. Auch wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer durch entsprechenden Fleiß das Betriebsergebnis der Berufungswerberin zu beeinflussen in der Lage ist, auf seine Einkommenssituation wirkt sich dies bei der oben dargestellten Auszahlungsweise nur über die Beteiligung an der GesmbH und nicht über die Anstellung als Geschäftsführer aus. Daran würde auch eine Auszahlung der Geschäftsführervergütung in Abhängigkeit von der Ertragslage nichts ändern, da die Entlohnung entsprechend der Ertragslage nach der Verkehrsauffassung auch bei Dienstverhältnissen, vor allem bei Arbeitnehmern in leitender Position, wie auch die Delegierung von Arbeit und die Heranziehung von Hilfskräften beim leitenden Führungspersonal eine nicht unübliche Vorgangsweise ist und kein spezifisches Merkmal einer selbstständigen Tätigkeit darstellt (VwGH vom 27.7.1999, 99/14/0136 und vom 26.4.2000, 99/14/0339). Aus dem Vorbringen der Berufungswerberin ist nicht erkennbar, in welchem Zusammenhang die sprungweise Steigerung des Geschäftsführerbezuges mit dem wirtschaftlichen Erfolg der GesmbH steht. Die Auszahlung der Geschäftsführerbezüge in Abhängigkeit von der Liquiditätslage des Unternehmens begründet eine Erfolgsabhängigkeit der Vergütungen an den Geschäftsführer noch nicht (vgl. VwGH vom 27.3.2002, 2001/13/0254).
Wenn die Berufungswerberin darauf hinweist, dass der Geschäftsführer in vielen Fällen zur Haftung herangezogen werden könne (§§ 9 sowie 80 ff BAO, § 25 GmbHG, § 67 Abs. 10 ASVG, § 1295 ABGB), so ist dem entgegen zu halten, dass dies grundsätzlich auch für einen an der Gesellschaft nicht beteiligten Geschäftsführer zutrifft. Nach dem Erkenntnis des VwGH vom 29.1.2002, 2001/14/0167, sieht die Rechtsordnung ganz allgemein das Einstehenmüssen für durch eigenes und rechtswidriges Verhalten verursachte Schäden vor. Derartiges ist daher nicht kennzeichnend für ein Unternehmerrisiko. Auch das Fehlen eines arbeitsrechtlichen Schutzes ist einem Unternehmerrisiko nicht gleichzuhalten.
Ausgabenseitig ist ein konkretes Unternehmerrisiko ebenfalls nicht erkennbar, da der Geschäftsführer in seinen Einkommensteuererklärungen lediglich das Betriebsausgabenpauschale oder die Beiträge an die Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft als Ausgaben geltend gemacht hat.
Nach dem Erkenntnis des VwGH vom 23.4.2001, 2001/14/0054, ist die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers gegeben, wenn der Steuerpflichtige auf Dauer einen Teil des rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus bildet und seine Tätigkeit im Interesse dieses Organismus ausüben muss (vgl. Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer21, § 19 Anm. 72f). Die Judikatur des VwGH ist von einem funktionalen Verständnis des Begriffes der Eingliederung des Geschäftsführers in den geschäftlichen Organismus der GesmbH geprägt. Die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung spricht für die Eingliederung (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 21. Dezember 1999, 99/14/0255, vom 27. Jänner 2000, 98/15/0200, und vom 26. April 2000, 99/14/0339). Laut Firmenbuch vertritt der Geschäftsführer die Berufungswerberin seit 28.12.1992.
Dem Geschäftsführer obliegt die Leitung und Überwachung des Unternehmens im Ganzen, insbesondere in wirtschaftlichen, finanziellen und organisatorischen Belangen. Diese universelle Tätigkeit des Geschäftsführers setzt unter weiterer Berücksichtigung der gesetzlichen Pflichten eines Geschäftsführers, dazu gehören unter anderem Buchführung und Bilanzierung, Erstellung der Berichte nach § 28 a und 30 j GmbH-Gesetz, Einberufung der Generalversammlung, Mitteilung von Beschlüssen, Anmeldungen zum Firmenbuch sowie Antrag auf Eröffnung des Konkursverfahrens, eine funktionale Einbindung des Geschäftsführers in den Organismus der Berufungswerberin eindeutig voraus. Es ist daher von einer Eingliederung des Geschäftsführers in den geschäftlichen Organismus der Berufungswerberin auszugehen.
Die Anmerkung im Vorlageantrag, dass der Geschäftsführer im streitgegenständlichen Zeitraum überwiegend nicht in den Räumen des Betriebes, sondern auf Baustellen im Ausland seine Geschäftsführertätigkeit ausgeübt habe, hindert unter Berücksichtigung der weiteren Tätigkeiten des Geschäftsführers ebenfalls nicht die Eingliederung in den betrieblichen Organismus der Berufungswerberin, da auch bei im Spitzenmanagement tätigen Fremdgeschäftsführern, die Arbeitnehmer sind, eine Unregelmäßigkeit in der Arbeitserbringung im Hinblick auf weitere Funktionen (etwa in Aufsichtsräten) nicht unüblich ist (vgl. VwGH vom 30.11.1999, 99/14/0270).
Im Ergebnis wird die Auffassung vertreten, dass die Beschäftigung des Geschäftsführers ungeachtet seiner gleichzeitigen Eigenschaft als wesentlich beteiligter Gesellschafter mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweist. Der Gesellschafter-Geschäftsführer erzielt aus der Geschäftsführertätigkeit demnach Einkünfte nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988, weshalb er iSd Bestimmung des § 41 Abs. 2 FLAG in der ab dem Jahr 1994 anzuwendenden Fassung Dienstnehmer ist. Dies löst die Pflicht aus, von den Bezügen des Geschäftsführers den Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag abzuführen. Die Berufung war daher vollinhaltlich abzuweisen.
Graz, 21.4.2004
VwGH 29.01.2002, 2001/14/0167
Findok-Nr: 9883.1, aufgenommen am: 18.05.2004 09:19:40, Dokument-ID: 21df37ca-09c1-4879-acc4-41fe5bb5dec3, Segment-ID: 14668dad-1a74-4487-ae77-92d4fdd5f2a7

References: § 25
 § 67
 § 1295
 § 19
 § 28
 § 22
 § 41