Source: https://interpretacje-podatkowe.org/posilki/0115-kdit1-1-4012-710-2017-1-jp
Timestamp: 2018-04-27 08:15:33+00:00

Document:
♦ › Posiłki › 0115-KDIT1-1.4012.710.2017.1.JP
Czy opłaty pobierane od uczniów, nauczycieli i pracowników administracyjnych szkół za wyżywienie w stołówce szkolnej oraz od rodziców za korzystanie przez dzieci z wyżywienia podczas pobytu w przedszkolu podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 6 października 2017 r.). o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania odpłatnych usług wyżywienia dzieci w przedszkolach oraz sprzedaży w szkołach posiłków uczniom, nauczycielom i pracownikom administracyjnym - jest nieprawidłowe.
W dniu 6 października 2017 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania odpłatnych usług wyżywienia dzieci w przedszkolach oraz sprzedaży w szkołach posiłków uczniom, nauczycielom i pracownikom administracyjnym.
Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina jest miastem na prawach powiatu, posiada osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych.
Wśród tych jednostek są jednostki budżetowe powołane w celu realizacji zadania własnego gminy, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446, dalej: „u.s.g.”), tj. edukacji publicznej. Są to m.in. przedszkola oraz szkoły (podstawowe, gimnazja, ponadgimnazjalne, artystyczne).
Wymóg zapewnienia kształcenia, wychowania i opieki jest zadaniem oświatowym Powiatu (Miasto xxx działa na prawach Powiatu), w myśl art. 5a ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1943, ze zm. - dalej: „u.s.o.”). Zgodnie z art. 5 ust. 5 u.s.o., zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.
Pobyt i nauczanie dzieci w przedszkolach przez pierwsze 5 godzin są finansowane wyłącznie z budżetu Gminy, zgodnie z art. 6 u.s.o., a po tym czasie finansowanie pobytu nauczania dziecka w przedszkolu jest przedmiotem porozumienia zawartego z rodzicami dziecka. Rodzice ponoszą także opłaty z tytułu korzystania przez dzieci z wyżywienia. Wysokość stawki żywieniowej ustala dyrektor przedszkola w porozumieniu z organem prowadzącym na podstawie art. 67a w związku z art. 14 ust. 6 u.s.o. Zgodnie z art. 67a ust. 4 u.s.o. do opłaty wnoszonej za korzystanie z posiłków nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki, co oznacza, iż obejmuje ona jedynie koszt surowców użytych do przygotowania posiłków (tzw. wsad do kotła).
Szkoły, będące jednostkami budżetowymi Gminy, organizują:
stołówki szkolne, które zapewniają wyżywienie dzieciom, młodzieży, personelowi nauczycielskiemu oraz pracownikom administracyjnym szkół;
wypoczynek dzieci i młodzieży, pobierając przy tym opłaty od rodziców uczniów - uczestników wypoczynku, od stowarzyszeń i prywatnych firm finansujących wypoczynek dzieci i młodzieży;
oglądanie widowisk artystycznych i uczestnictwo dzieciom i młodzieży w nauce pływania, pokrywając ceny biletów wstępu wpłatami dokonywanymi przez rodziców;
wymianę międzynarodową uczniów, realizując postanowienia umów międzynarodowych o wymianie młodzieży.
Zdaniem Gminy opłaty pobierane od uczniów, nauczycieli i pracowników administracyjnych szkół za wyżywienie w stołówce szkolnej oraz od rodziców za korzystanie przez dzieci z wyżywienia podczas pobytu w przedszkolu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że organy samorządu terytorialnego należy kwalifikować jako organy władzy publicznej, bez względu na to, czy wykonują zadania własne, czy z zakresu administracji rządowej. Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników, o których mowa we wskazanych przepisach ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Wyłączenie to ma miejsce przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek: podmiotowej, gdyż wyłączenie odnosi się tylko do organów władzy publicznej oraz przedmiotowej, ponieważ obejmuje tylko prowadzenie czynności z zakresu władztwa publicznego.
Gmina w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie oświaty nie działa jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Zadania nałożone na Gminę wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Gmina nie ma również możliwości odstąpienia od ich realizacji. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają charakter opłat publicznoprawnych.
Organy oraz urzędy publiczne nie są uznawane za podatników w zakresie wykonywanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Tak więc załatwianie przez organy tzw. spraw urzędowych nie podlega, co do zasady, podatkowi VAT, gdyż wówczas podmioty te nie działają jako podatnicy.
Czynności organizowania stołówki szkolnej wykonywane przez Gminę mieszczą się w zadaniach gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g., tj. są wykonywane w ramach edukacji publicznej.
Z kolei w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty określono sposób funkcjonowania szkół. Stosownie do treści art. 67a tej ustawy w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne. Warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę. Do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.
Z treści cytowanego przepisu wynika, że zorganizowanie stołówki dla uczniów jest zadaniem szkoły realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej. Wskazuje na to umieszczenie analizowanego przepisu w ustawie o systemie oświaty.
Czynności wykonywane przez organ władzy publicznej i w roli tego organu, stanowią przesłankę wyłączenia tych podmiotów z zakresu podatnika VAT. Warunkiem wyłączenia zawartego w tym przepisie jest to, by czynność była wykonywana przez organ władzy publicznej i by czynność ta mieściła się w zakresie ich działań jako organu władzy publicznej. Do wszelkich innych czynności, które wykonuje organ władzy publicznej zastosowanie ma ogólna definicja podatnika. Wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 6 u p.t.u. ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
Podsumowując należy stwierdzić, że prowadzenie stołówki szkolnej mieści w zadaniach edukacyjnych Gminy wykonywanych jako organ władzy publicznej i w związku z tym w tym zakresie Gmina nie jest podatnikiem podatku VAT stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT. To stanowisko potwierdza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 czerwca 2017 r. nr I FSK 1271/15. W związku z powyższym opłaty pobierane od uczniów, nauczycieli i pracowników administracyjnych również nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zorganizowanie stołówki (wyżywienia) dla dzieci jest zadaniem przedszkola realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej. Wskazuje na to umieszczenie analizowanego przepisu w ustawie o systemie oświaty. Również w wyroku z dnia 7 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1157/07, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w zakresie usług edukacyjnych mieści się dostarczanie obiadów uczniom w ramach stołówki szkolnej.
Zawieranie przez rodziców porozumień oraz odpłatności za wykonywane czynności, nie decydują jeszcze o uznaniu Gminy za podatnika podatku VAT. Stosunek prawny przedszkola nawiązany z rodzicami, powstaje w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na dalszy plan spycha cywilnoprawny charakter zawieranych porozumień. Opłaty pobierane za nauczanie i pobyt dzieci w przedszkolu w swym charakterze zbliżone są do daniny publicznej, a strony analizowanego tu stosunku prawnego nie mają pełnej swobody w ustaleniu jej wysokości (wysokość opłaty za pobyt i świadczenia ustalana jest w drodze stosownej uchwały rady gminy, podejmowanej w wykonaniu ustawowych obowiązków wynikających z ustawy o systemie oświaty). Obowiązujące przepisy nadały pobieranej opłacie charakter symboliczny, nieekwiwalentny i ściśle regulowany przez przepisy prawa administracyjnego, co odróżnia ją od ceny. Istotną okolicznością jest także brak działania Gminy na zasadach konkurencji w obrocie gospodarczym, ponieważ realizując działalność statutową, nie ma żadnego wpływu na konkurencję na rynku szeroko rozumianych usług przedszkolnych.
Wysokość opłat za posiłki nie ma charakteru komercyjnego, ponieważ do opłat wnoszonych za korzystanie przez dzieci z posiłku, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Poza kosztem tzw. wkładu do kotła, który ponoszą rodzice (lub opiekunowie) dzieci, pozostałe wydatki związane z zapewnieniem dzieciom wyżywienia powinny być ponoszone przez Gminę.
Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2010 r., sygn. akt I OSK 1554/10. W orzeczeniu tym wskazano, że opłaty za korzystanie z posiłku w stołówce zorganizowanej w publicznej szkole, czy też publicznym przedszkolu zgodnie z art. 67a ust. 4 u.s.o., powinny być ustalane przez radę gminy jako równowartość surowców wykorzystanych do ich przygotowania. Pozostałe koszty, takie jak wynagrodzenie pracowników, składki naliczane od ich wynagrodzeń oraz nakłady na utrzymanie kuchni powinny obciążać organ prowadzący. W przypadku braku kuchni w placówce, co powoduje, że organ prowadzący nie ponosi kosztów wyżej wymienionych, rodzi po stronie tego organu obowiązek pokrycia wydatków związanych z przygotowaniem i dowozem posiłków do zorganizowanej przez gminę stołówki (jadalni).
Czynności wykonywane przez Gminę mieszczą się w zadaniach gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g., czyli są wykonywane w ramach edukacji publicznej. Z kolei w ustawie o systemie oświaty określono sposób funkcjonowania przedszkoli. Stosownie do treści jej art. 67a w związku z art. 3 pkt 1 w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju dzieci, przedszkole może zorganizować stołówkę. Korzystanie z wyżywienia jest odpłatne. Wysokość stawki żywieniowej ustala dyrektor przedszkola w porozumieniu z organem prowadzącym na podstawie art. 67a w związku z art. 14 ust. 6 u.s.o.
Z powoływanych przepisów wynika, że zorganizowanie stołówki (wyżywienia) dla dzieci jest zadaniem przedszkola realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej.
Zapewnienie wyżywienia dzieciom w przedszkolu i opłaty z tym związane mieszczą się w zadaniach edukacyjnych gminy wykonywanych jako organ władzy publicznej i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
To stanowisko potwierdza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017 r. nr I FSK 1317/15.
Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii, czy opłaty pobierane od uczniów, nauczycieli, pracowników administracyjnych szkół za wyżywienie w stołówce szkolnej oraz od rodziców za korzystanie przez dzieci z wyżywienia podczas pobytu w przedszkolu, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
Uwzględniając treść przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Gminy, że odpłatne świadczenie usług stołówkowych przez ww. jednostki (szkoły i przedszkola) na rzecz uczniów, nauczycieli, pracowników administracyjnych i dzieci w wieku przedszkolnym, nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, że czynności te wykonywane są przez Gminę (za pośrednictwem jej jednostek organizacyjnych) na rzecz konkretnego beneficjenta – ucznia, nauczyciela, pracownika administracyjnego, dziecka w wieku przedszkolnym, za odpłatnością. W każdym z tych przypadków świadczenie usług stołówkowych na rzecz uczniów, nauczycieli, pracowników administracyjnych, dzieci w wieku przedszkolnym odbywa się pomiędzy placówką oświatową a tymi osobami.
Tym samym, stanowisko Miasta w części dot. ww. kwestii uznano za nieprawidłowe.
0115-KDIT1-1.4012.710.2017.1.JP
0115-KDIT1-1.4012.424.2017.2.MM | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 5
 art. 5
 art. 14
 art. 6
 art. 67
 art. 14
 art. 67
 art. 7
 art. 67
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 art. 67
 art. 7
 art. 67
 art. 3
 art. 67
 art. 14
 FSK