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Timestamp: 2019-02-21 20:14:58+00:00

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X R 9/14 - Vermögensübertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen wiederkehrende Leistungen: Sonderausgabenabzug als Rente oder dauernde Last - Überprüfung der gerichtlichen Auslegung eines Vermögensübergabevertrags - Steuerberater Schröder Berlin
X R 9/14 – Vermögensübertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen wiederkehrende Leistungen: Sonderausgabenabzug als Rente oder dauernde Last – Überprüfung der gerichtlichen Auslegung eines Vermögensübergabevertrags
Vermögensübertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen wiederkehrende Leistungen: Sonderausgabenabzug als Rente oder dauernde Last – Überprüfung der gerichtlichen Auslegung eines Vermögensübergabevertrags
In der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2009 machte der Kläger einen Betrag in Höhe von 31.120 EUR als dauernde Last geltend. Diese Aufwendungen berücksichtigte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) in dem gemäß § 164 der Abgabenordnung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheid zunächst in voller Höhe. Im Änderungsbescheid vom 28. September 2011 hat das FA den Abzug der Versorgungsleistungen auf den Ertragsanteil beschränkt (18 % von 31.120 EUR = 5.602 EUR).
Im streitgegenständlichen Vermögensübergabevertrag sei die Übernahme jeglichen Mehrbedarfs aufgrund einer dauernden Pflegebedürftigkeit oder der Aufnahme in ein Pflege- oder Altenheim ausgeschlossen worden. Selbst eine teilweise Übernahme der Kosten für eine häusliche Pflege bis zur Pflegestufe I oder mit einer betragsmäßigen Begrenzung sehe der Vertrag nicht vor. Durch den vollständigen Ausschluss der Anpassung der Barleistungen im Falle der Pflegebedürftigkeit der Vermögensübergeber oder deren Heimunterbringung –ohne Prüfung der tatsächlichen Ertragslage des übertragenen Weinbaubetriebs– würden deren Interessen nicht einmal ansatzweise gewahrt. Diese Regelung dokumentiere vielmehr die Absicht der Vertragsparteien zu gleichbleibenden Barleistungen im Sinne einer Rente.
Die vom FA zitierten Entscheidungen beträfen überwiegend Sachverhalte, in denen nicht ausreichend ertragbringendes Privatvermögen übertragen worden sei. Allen bislang vom BFH entschiedenen Fällen sei gemeinsam, dass sie –gemessen an den Grundsätzen des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95– vom Vertragstypus her nicht vergleichbar mit der Hofübernahme des Klägers seien. In der Senatsentscheidung vom 13. April 2011 X B 69/10 (BFH/NV 2011, 1330) seien sämtliche Verpflichtungen aus einem Hofübergabevertrag aufgrund tiefgreifender Zerwürfnisse 18 Jahre später durch eine wertgesicherte Leibrente abgelöst worden. Nach dem Senatsbeschluss vom 18. Juli 2011 X B 75/12 (BFH/NV 2013, 1574) komme es grundsätzlich auf den Inhalt der Vereinbarungen an, ob abänderbare (dauernde Lasten) oder nicht abänderbare Leistungen (Leibrenten) vorlägen. Die Frage, wie die wiederkehrende Leistung im Einzelfall einzuordnen sei, habe das FG unter Berücksichtigung der Umstände des Falles im Wege der Tatsachenwürdigung zu beurteilen.
Als Sonderausgaben abziehbar sind die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden Renten und dauernden Lasten, die nicht mit Einkünften in Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes i.d.F. vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2008, BGBl I 2007, 3150 –EStG a.F.–; die Neufassung ist nur auf Versorgungsleistungen anzuwenden, die auf nach dem 31. Dezember 2007 vereinbarten Vermögensübertragungen beruhen; vgl. § 52 Abs. 18 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der derzeit geltenden Fassung –EStG n.F.–). Dauernde Lasten sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG a.F.in vollem Umfang abziehbar. Leibrenten können –nach näherer Maßgabe des § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG a.F.– nur mit dem Ertragsanteil abgezogen werden, der sich aus der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG aufgeführten Tabelle ergibt.
(1) Mit dem den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. (§ 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG n.F.) abgrenzenden steuerrechtlichen Tatbestandsmerkmal der "Vermögensübergabe" ist ein Vertragstypus umschrieben, der sich grundsätzlich an dem zivilrechtlichen Typus der Hof- und Betriebsübergabe orientiert. Infolge der Übertragung von existenzsicherndem Vermögen zur Weiterführung durch die nachfolgende Generation sind die Lebensverhältnisse von Übergeber und Übernehmer in besonderer Weise miteinander verknüpft (vgl. BFH-Urteil in BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813, m.w.N.). Die Vereinbarung bezweckt die Vorwegnahme der künftigen Erbregelung mit wirtschaftlicher Sicherung der übergebenden Generation. Die Gegenleistung wird nicht nach dem Wert des übergebenen Vermögens, sondern nach dem Versorgungsbedürfnis des Übergebers einerseits und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Übernehmers andererseits bemessen. Die Beteiligten lassen sich von dem Gedanken leiten, dass die übertragene existenzsichernde Wirtschaftseinheit der Familie erhalten bleiben soll (so schon Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78). Das Bundesverfassungsgericht hat im Beschluss vom 17. Dezember 1992 1 BvR 4/87 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1993, 264, Deutsches Steuerrecht 1993, 315) hervorgehoben, verfassungsrechtlich gerechtfertigt sei die Sonderstellung der "Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen" –d.h. der Ausschluss der ansonsten gebotenen Wertverrechnung mit einer Gegenleistung– allein durch den Gesichtspunkt, dass es den Beteiligten typischerweise darauf ankomme, dass die Kinder nur aus dem Ertrag, den die übergebene Ertragsgrundlage abwerfe, die Versorgungsleistungen erbringen sollten; auch die Besteuerung beim Bezieher als wiederkehrende Bezüge sei allein deshalb verfassungsrechtlich unbedenklich, weil sich der Sache nach die Eltern einen bestimmten Ertrag des bereits übergebenen Vermögens vorbehielten.
(2) Im Streitfall haben die Vertragsparteien zwar auf § 323 ZPO Bezug genommen. Eine Änderung nach dieser Vorschrift sollte jedoch nur dann verlangt werden können, wenn durch eine Änderung der wirtschaftlichen Verhältnisse der standesgemäße Unterhalt des Zahlungsverpflichteten oder der Berechtigten nicht mehr gewährleistet ist. Für den im Alter am häufigsten vorkommenden Fall eines finanziellen Mehrbedarfs wegen einer dauernden Pflegebedürftigkeit bzw. der Aufnahme in ein Alten-/Pflegeheim haben die Vertragsparteien eine Anpassung der Barleistung vollständig ausgeschlossen, obwohl –jedenfalls bei der Heimunterbringung– der Kläger dann auch keine Sachleistungen mehr zu erbringen hat. Da die Kosten einer vorübergehenden Pflegebedürftigkeit durch die Krankenkasse/Pflegekasse gedeckt sein dürften, sind andere wesentliche Änderungen der wirtschaftlichen Verhältnisse der Vermögensübergeber kaum denkbar. Die vom Kläger angeführte Trennung der Altenteiler dürfte eher die Ausnahme sein, wobei außerdem zweifelhaft ist, ob die dadurch verursachten Mehrkosten eine Anpassung der Barleistungen nach § 323 ZPO rechtfertigen. Infolgedessen erschließt sich dem Senat nicht, wann im Streitfall § 323 ZPO zum Tragen kommen könnte.
(3) Das FG hat in seiner Entscheidung zudem verkannt, dass entscheidend für die Höhe der nach § 323 ZPO angepassten Versorgungsleistungen nicht nur das Versorgungsbedürfnis der Berechtigten, sondern auch die Leistungsfähigkeit des Vermögensübernehmers ist. Zahlungen zur Erfüllung der (angepassten) Versorgungsleistungen hätte der Kläger nicht erbringen müssen, wenn er diese nicht aus den Erträgen des übernommenen Weinbaubetriebs hätte leisten können, sondern dessen Substanz hätte entnehmen müssen. Der Betrieb wäre deshalb nicht –wie das FG angenommen hat– durch eine Anpassung der Versorgungsleistungen infolge dauernder Pflegebedürftigkeit der Eltern oder deren Aufnahme in ein Alten- oder Pflegeheim in seiner Existenz bedroht gewesen, sondern nachfolgenden Generationen erhalten geblieben. Im Übrigen wäre der Kläger auch niemals verpflichtet, den gesamten von ihm erwirtschafteten Gewinn des übernommenen Betriebs an die Vermögensübergeber auszukehren. Nicht nur der Vermögensübergeber, sondern auch der Übernehmer hat Anspruch auf einen standesgemäßen Lebensunterhalt.
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References: § 164
 § 52
 § 10
 § 10
 § 22
 § 10
 § 323
 § 323
 § 323
 § 323