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A decadência nos tributos sujeitos ao lançamento por homologaçÃO. Allan Carvalho Batista Santos
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A DECADÊNCIA NOS TRIBUTOS SUJEITOS AO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
Allan Carvalho Batista Santos
Bacharelando em Direito pela Universidade Salvador - UNIFACS
SUMÁRIO: 1 INTRODUÇÃO; 2 A FINALIDADE DA DECADÊNCIA E DA PRESCRIÇÃO; 3 DEFINIÇÃO, EFEITOS E DIFERENÇAS ENTRE A DECADÊNCIA E A PRESCRIÇÃO; 4 A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NOS TRIBUTOS SUJEITOS AO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO; 4.1 A TESE DOS CINCO MAIS CINCO; 5 CONCLUSÃO; REFERÊNCIAS.
O artigo científico em referência versa acerca da decadência nos tributos sujeitos à modalidade de lançamento tributário, intitulada lançamento por homologação, de maneira que visa abordar a apuração do dies a quo dos prazos referidos institutos.
Neste diapasão, cumpre ressaltar que a presente pesquisa é dotada de significativa relevância teórica e prática, conforme se especificará a seguir.
Neste passo, vale salientar que o lançamento tributário tem como conseqüência natural a constituição do crédito tributário, de modo que, inevitavelmente, surgirá uma obrigação, in casu, a obrigação tributária, e, por conseqüência, formar-se-ão um credor e um devedor.
Deste modo, o sujeito passivo da obrigação tributária, que se torna exigível por meio do lançamento tributário, passará a dever quantia, determinada pela legislação tributária, ao sujeito ativo, comumente denominado Fisco ou Fazenda Pública.
Decerto a obrigação tributária tem cunho eminentemente pecuniário, de modo a se consubstanciar em obrigações de dar quantia certa, o que acaba por atingir a esfera patrimonial dos particulares.
Ademais, por outro lado, torna-se imperioso enaltecer que o estudo do instituto que confere exigibilidade aos tributos – leia-se lançamento tributário –, que, não obstante a repercussão patrimonial que alcança perante os particulares, tem participação direta nas arrecadações fiscais.
Com efeito, os tributos consistem na basilar fonte arrecadação de verbas dos entes federativos, que destes se utilizam para a consecução do seu mister, tal como a implementação de políticas públicas.
Deste modo, o estudo da decadência, que, tal como se especificará em momento apropriado, é capaz de aniquilar não só uma pretensão jurídica, como o próprio direito em si – no caso dos tributos, o direito à percepção de um crédito –, apresenta indiscutível importância, tanto científica, quanto pragmática.
Delineada a importância teórica e prática da pesquisa ora apresentada, cumpre enlevar que esta terá como escopo a singela contribuição para as discussões que gravitam em torno do lançamento por homologação, de maneira que serão abordados os mais importantes aspectos da decadência, de modo a viabilizar a compreensão da aplicabilidade de tal instituto nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação.
Para tanto, torna-se imperioso definir a decadência, confrontando-a com o instituto da prescrição, haja vista as similitudes que apresentam, bem como elencar os seus fundamentos e efeitos, consoante se especificará a seguir.
2 A FINALIDADE DA DECADÊNCIA E DA PRESCRIÇÃO
A decadência e a prescrição estão pautadas em um elemento natural e inevitável, qual seja, o tempo.
Foi com base na inegável interferência do transcurso do tempo nas relações jurídicas, que o legislador construiu os institutos supramencionados.
Neste compasso, preocupou-se a legislação nacional com as hipóteses de insegurança jurídica e de instabilidade social que seriam notadas se acaso o exercício de direitos e pretensões se protraísse indefinidamente no tempo.
Neste sentido, insta suscitar o que propagou Silvio de Salvo Venosa (2004, p. 629):
Se a possibilidade de exercício dos direitos fosse indefinida no tempo, haveria instabilidade social. O devedor, passado muito tempo da constituição de seu débito, nunca saberia se o credor poderia, a qualquer momento, voltar-se contra ele. O decurso de tempo, em lapso maior ou menor, deve colocar uma pedra sobre a relação jurídica cujo direito não foi exercido. É com fundamento na paz social, na tranqüilidade da ordem jurídica que devemos buscar o fundamento do fenômeno da prescrição e da decadência.
Isto posto, nota-se que, não obstante a pretensão do titular do direito prescrito ou decaído, o ordenamento jurídico não tolera a postura inerte, de modo que, transcorrido determinado lapso temporal, será aquele extinto.
Ademais, não poderia o ordenamento jurídico amparar a inércia daqueles que, titulares de um direito, permaneçam, de maneira injustificada, imóveis quanto à satisfação de sua pretensão, o que intensificaria a já tratada instabilidade social. Daí o famigerado brocardo jurídico: dormientibus non sucurrit ius.
3 DEFINIÇÃO, EFEITOS E DIFERENÇAS ENTRE A DECADÊNCIA E A PRESCRIÇÃO
Inicalmente, impende asseverar que, com relação à distinção entre a prescrição e a decadência, a doutrina mostrou-se bastante controvertida, haja vista a complexidade que o tema compreende.
A título de ilustração da dificuldade de se apresentar as dessemelhanças entre os aludidos institutos, há quem afirme não se vislumbrarem sequer diferenças, conforme expõe Ruggiero, em sua obra Instituições de Direito Civl (Apud Agnelo Amorim Filho, 1961).
Entretanto, não obstante a efetiva dificuldade em se dissociar a prescrição da decadência, faz-se mister enaltecer que a solução de tal entrave não é tão simplória.
Neste contexto, cumpre destacar alguns fundamentos elaborados pela doutrina a respeito das diferenças entre os institutos em epígrafe.
Neste compasso, há quem afirme, em apertada síntese, que a incongruência entre a prescrição e a decadência está pautada na concepção de que, naquela, o que se extingue é a ação que instrumenta o direito, enquanto que, nesta, é o próprio direito que se esvai.
É o que clarifica Silvio Rodrigues (2002, p. 329-330):
A mais corrente, e decerto a mais sábia, é a distinção baseada na idéia de que na prescrição o que perece é a ação que guarnece o direito, enquanto na decadência é o próprio direito que fenece. Mais efetivo, entretanto, é o critério que, partindo desse pressuposto, separa a decadência da prescrição tendo em vista a origem da ação. Quando a ação e o direito têm origem comum, trata-se de prazo de caducidade. Assim é no exemplo, acima referido, do prazo concedido ao interessado para anular casamento contraído por erro essencial sobre a pessoa de seu consorte, pois o direito de anular aquele casamento nasce ao mesmo tempo que a ação para anulá-lo.
Porém, se o direito preexiste à ação, que só aparece com a violação daquele, o prazo é de prescrição. Desse modo, o intervalo concedido ao autor para exercer ação contra o violador de sua obra literária é de prescrição, porque o direito autoral já existia quando foi lesado e só da lesão é que resulta a ação.
Neste sentido, exarou Silvio de Salvo de Venosa (2004, p.636):
Seguindo o critério por nós adotado de que a prescrição extingue diretamente as ações e atinge indiretamente, portanto, os respectivos direitos, partimos do ponto de que a decadência extingue diretamente o direito. As conseqüências finais dessa distinção são iguais, pois em qualquer caso haverá a extinção de um direito.
Outro critério exposto para diferençar a prescrição da decadência, segundo Câmara Leal, citado pelo autor supracitado (2004, p. 636-637), está no momento da formação de cada um destes institutos.
Neste contexto, pontua o referido autor que o prazo decadencial é constatado a partir do surgimento do direito para o seu titular, ao passo que o prazo prescricional não se inicia com a constatação do direito, mas a partir da sua violação.
Contudo, os critérios e as definições supra não são completos, de maneira que não conferem o aprofundamento que o tema merece.
Diante disto, mostrar-se-ão as diretrizes mais apropriadas, delineadas por Agnelo Amorim Filho (1961), que clarificam, de maneira satisfatória, os institutos ora abordados.
Inicialmente, cumpre asseverar que o critério exposto linhas acima é rechaçado pelo mencionado autor, haja vista que faz a distinção entre a prescrição e a decadência pelos seus efeitos, e não por sua causa, o que implicaria em uma difícil compreensão de tais institutos no mundo fenomênico.
Como solução para a questão suscitada, Agnelo Amorim Filho (1961) levantou a divisão dos direitos a uma prestação e dos direitos potestativos, proposta por Chiovenda.
Segundo esta classificação, os direitos a uma prestação têm por escopo um bem da vida, que deverá ser obtido por meio de uma prestação, positiva ou negativa, do sujeito passivo.
O direito potestativo, por seu turno, em síntese, é aquele exercido com uma simples declaração de vontade, sem a participação de outrem, ou seja, não há concurso de vontades.
A título de exemplo da classificação dos direitos supra referenciados, invocou o autor em epígrafe, as diversas formas de obrigação de fazer e de dar (direitos a uma prestação), bem como os poderes que têm o doador e o mandante de revogarem a doação e o mandato (direitos potestativos).
Esclarecida a divisão entre direito a uma prestação e direito potestativo, o autor em referência utilizou tais conceitos para distinguir a prescrição da decadência, conforme se debaterá a seguir.
Contudo, antes de tratar diretamente do termo inicial da contagem do prazo prescricional, urge invocar o que dispôs a doutrina clássica acerca do tema, tal como o fez Agnelo Amorim Filho (1961).
Nesta linha de intelecção, grandes autores como Savigny e Câmara Leal (Apud Agnelo Amorim Filho, 1961), concluíram que o ponto de partida do prazo prescricional se daria com o nascimento da ação, que, por sua vez, seria constatado quando da violação de um direito. Trata-se da famigerada teoria da actio nata.
Tendo em vista a consideração supra, Agnelo Amorim Filho (1961) observou que a expressão “ação”, empregada pelos supramencionados juristas, em verdade, significa a “pretensão”.
Desta maneira, pontuou o autor ora estudado que “a pretensão é um poder dirigido contra o sujeito passivo da relação de direito substancial, ao passo que a ação é poder dirigido contra o Estado, para que este satisfaça a prestação jurisdicional a que está obrigado”. Isto posto, conclui-se que o termo inicial do prazo prescricional se dá com a pretensão.
Ademais, pontuou o autor ora estudado, que, ainda que se admitisse que o prazo prescricional tivesse seu início com o nascimento da ação, chegar-se-ia à absurda conclusão de que o referido prazo jamais fosse iniciado, caso não houvesse propositura de ação, ou que, se assim ocorresse, este prazo ficaria submetido à vontade do exercício da pretensão pelo sujeito ativo da obrigação.
Superadas as delimitações acerca da prescrição, impende discorrer sobre a decadência.
Para tanto, torna-se essencial continuar a propagar as idéias expostas por Agnelo Amorim Filho (1961), haja vista a objetividade e a maestria com que trata do assunto.
Neste compasso, torna-se essencial destacar que a decadência está relacionada ao exercício dos direitos potestativos anteriormente descritos.
Deste modo, o prazo a que se refere o instituto supracitado não diz respeito ao exercício da pretensão, mas do próprio direito.
Assim, pode-se concluir que, em termos pragmáticos, a consolidação da prescrição torna a pretensão inócua, de modo a cercear a eficácia desta, ao passo que, na decadência, a essência do próprio direito resta prejudicada, fazendo com que este passe a não mais existir.
4 A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NOS TRIBUTOS SUJEITOS AO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO
Tecidas as considerações supra, cumpre frisar que o lançamento tributário consiste no ato pelo qual declara-se a existência do crédito tributário, tornando-o exigível perante o contribuinte.
Deste modo, infere-se que o lançamento nada mais é do que um direito potestativo do Fisco, de modo a viabilizar a conclusão de que ao lançamento tributário aplica-se o instituto da decadência.
A prescrição, por seu turno, diz respeito aos atos pelos quais busca o sujeito ativo a prestação da obrigação tributária, como, por exemplo, o manejo de Ação de Execução Fiscal.
Neste sentido, propalou Schubert de Farias Machado (2006, p. 79):
Assim, podemos dizer que a Fazenda tem o direito potestativo de lançar o tributo, uma vez que não depende, necessariamente, da colaboração do contribuinte e pode fazê-lo até mesmo contra a vontade deste. Lançado o tributo, passa a Fazenda a ter o direito a uma prestação, ou seja, o direito de exigir do contribuinte o pagamento do tributo regularmente lançado. No primeiro caso está a Fazenda submetida ao prazo de decadência e no segundo ao prazo de prescrição.
Esclarecido que ao lançamento tributário amolda-se a decadência, faz-se mister tratar, especificamente, dos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação.
No que toca a esta modalidade de lançamento, no caso da homologação tácita, percebe-se grande celeuma doutrinária, principalmente no que atine à orientação jurisprudencial aplicada.
Neste sentido, há muito, depara-se a apuração divergente do dies a quo do prazo decadencial concernente aos tributos sujeitos ao lançamento à homologação tácita do lançamento.
Para a apuração do termo inicial da contagem do prazo decadencial, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) vem utilizando o disposto nos artigos 173 e 150, § 4º, ambos do Código Tributário Nacional (CTN).
Tendo em vista o tratamento legal diferenciado que o tema compreende, expresso nos supracitados artigos, por via diversa, a doutrina tem adotado, como regra, a aplicação do artigo 173, I, do CTN, nos casos em que os tributos são submetidos ao lançamento de ofício ou por declaração.
Por outro lado, entende-se que o § 4º do artigo 150 do mesmo diploma, é aplicável aos casos cujos tributos estejam sujeitos ao lançamento por homologação.
Deste modo, tal como se infere dos dispositivos legais supra referidos, nos tributos de lançamento por homologação, expirado o prazo de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador, configura-se a decadência do direito do Fisco lançar.
Este seria o entendimento inferido dos dispositivos legais supracitados. Entretanto, não é este o posicionamento majoritário adotado pelo STJ.
O tribunal supra, em síntese, tem entendido que, nos tributos submetidos ao lançamento por homologação, a decadência só se opera após o decurso do prazo de cinco anos, contado a partir do primeiro dia útil do exercício seguinte àquele em que poderia ter havido a homologação.
Deste modo, em se tratando da hipótese de homologação tácita, cumpre ressaltar que esta, tal como anteriormente abordado, configura-se após cinco anos da ocorrência do fato gerador.
Em virtude da homologação tácita, o STJ entendeu, em diversos julgados, que o termo inicial do prazo decadencial somente se daria após o prazo da homologação tácita.
Neste diapasão, conclui-se que, em vista do entendimento do tribunal superior, o prazo decadencial dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação (tácita), somente seria percebido dez anos após a ocorrência do fato gerador. Trata-se da combatida tese dos cinco mais cinco, que restará abordada a seguir.
4.1 A TESE DOS CINCO MAIS CINCO
Consoante antecipado linhas acima, percebe-se que o STJ tem se utilizado da tese dos cinco mais cinco nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação (tácita).
Como visto, segundo a linha de intelecção acima indicada, o prazo decadencial é contado a partir do exercício seguinte àquele em que poderia ter havido a homologação.
O prazo supra, por sua vez, é computado após cinco anos da ocorrência do fato gerador, no qual opera-se a homologação tácita. Daí a expressão cinco mais cinco.
A título de ilustração do entendimento supra, torna-se essencial suscitar a majoritária jurisprudência:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. PRESCRIÇÃO E DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. COMPENSAÇÃO. PIS.
1. Falta de prequestionamento do tema inserto no artigo 177 do antigo Código Civil brasileiro, no qual se questiona a prescrição vintenária para a postulação do indébito. Incidência da Súmula 211/STJ.
2. A extinção do direito de pleitear a restituição de tributo sujeito a lançamento por homologação, em não havendo homologação expressa, só ocorrerá após o transcurso do prazo de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador, acrescido de mais cinco anos contados da data em que se deu a homologação tácita (EREsp 435.835/SC, j. em 24.03.04).
3. A Primeira Seção, por ocasião do julgamento supracitado, decidiu que a "sistemática dos cinco mais cinco" também se aplica em caso de tributo declarado inconstitucional pelo STF, mesmo que tenha havido resolução do Senado nos termos do art. 52, X, da Constituição Federal.
4. Recurso especial conhecido em parte e provido.
Não obstante o tribunal em destaque tenha aplicado a retro citada tese dos cinco mais cinco, tal como se verá adiante, não é o entendimento abarcado no presente artigo científico.
Exposta a denominada tese dos cinco mais cinco, aplicada na maioria dos julgados do STJ, mostrar-se-á o entendimento doutrinário adotado na pesquisa ora exposta.
Nesse mister, faz-se imperioso evidenciar que a postura adotada pelo supramencionado tribunal é incisivamente combatida por diversos juristas.
Ante a rejeição da tese ora questionada, grande parte dos doutrinadores abarca o entendimento que, em regra, mesmo nos casos dos tributos sujeitos à homologação tácita, deve-se contar o prazo decadencial a partir da ocorrência do fato gerador, de maneira que não há que se falar em dez anos.
Neste diapasão, vale destacar que não há que se aguardar o prazo da homologação tácita, haja vista que esta se configura por meio de ato da própria Fazenda, independentemente da atuação do contribuinte, não havendo, assim, razão para se prestigiar a inércia do sujeito ativo da obrigação tributária.
Neste sentido, externou Schubert de Farias Machado (2007, p. 80):
A obrigação tributária nasce com a ocorrência do fato gerador (CTN, art. 113, parágrafo 1º). Portanto, com a ocorrência deste, surge para a Fazenda o direito de proceder ao lançamento. Assim, é natural que o prazo para o exercício desse direito se inicie da data da ocorrência do fato gerador, até porque o direito de a Fazenda lançar o tributo independe da ação do sujeito passivo.
Por essa razão, o parágrafo 4º do art. 150 do Código não estabelece uma exceção, mas sim consiste numa ficção legal decorrente da necessidade de haver o lançamento do tributo a justificar o seu pagamento antecipado. Como conseqüência, a Fazenda tem esse mesmo prazo de cinco anos, contados do fato gerador, para efetuar o lançamento do tributo sujeito ao lançamento por homologação. Depois dele, resta configurada a decadência do direito de lançar.
Outrossim, insta destacar que, não obstante o lançamento seja procedido pelo próprio Fisco, ainda que o sujeito passivo não preste as informações necessárias para tanto, não há que se favorecer o sujeito ativo com a dilação do prazo decadencial por mais cinco anos.
A omissão por parte do sujeito passivo não implica, necessariamente, no adiamento do termo inicial do prazo decadencial. Isto porque, excetuando-se os casos de dolo, fraude ou simulação, as obrigações acessórias do contribuinte implicam na possibilidade da Administração Pública efetuar o lançamento. Veja-se o que exarou o autor acima aludido (2007, p. 80):
No regime jurídico dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação é exatamente isso que ocorre. A satisfação de algumas obrigações acessórias pelo sujeito passivo dá ao Fisco o conhecimento ou a possibilidade de conhecimento da ocorrência do fato gerador, a partir de quando começa a contar o prazo de cinco anos para que seja realizado o lançamento do respectivo tributo. A simples inscrição do sujeito passivo junto à repartição fiscal como contribuinte de um determinado tributo, somada à obrigação legal de apresentar informações, cujo conteúdo ou ausência, por si só, indicam a necessidade de o Fisco proceder às verificações cabíveis, inegavelmente conferem à Fazenda a mais ampla possibilidade de conhecimento da ocorrência do fato gerador. Isso justifica a contagem do prazo de decadência a partir de sua ocorrência.
Ademais, torna-se essencial enaltecer que a aplicação do parágrafo 4º do art. 150 e do art. 173 não pode ser cumulativa, conforme se especificará a seguir.
Neste compasso, tal como visto em momento anterior, o art. 173, em regra, é aplicável aos tributos submetidos ao lançamento de ofício e ao lançamento por declaração, hipóteses nas quais o pagamento é posterior à atuação do Fisco.
O parágrafo 4º do art. 150, por sua vez, é adequável às hipóteses em que o lançamento dos tributos é feito mediante a homologação do pagamento realizado pelo contribuinte.
Como visto, no caso do art. 173, o pagamento é posterior aos atos da lançamento praticados pelo Fisco, de modo que não há atuação direta do contribuinte quando da apuração do quantum debeatur, o que implica em maior dificuldade de verificação dos fatos geradores.
Nestas hipóteses, por não haver a atuação do sujeito passivo da obrigação tributária, justifica-se o prazo decadencial de cinco anos, contado a partir do dia seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Isto significa a justificável dilação do prazo de cinco anos em relação ao prazo constante no art. 150, parágrafo 4º, que é contado a partir do fato gerador.
Deste modo, consoante se infere do acima exposto, na situação concernente ao dispositivo supramencionado, o prazo de cinco anos, contado a partir da ocorrência do fato gerador, é justificado pelo fato da Fazenda Pública contar com a atuação do sujeito passivo na apuração do montante devido.
Isto posto, nota-se que cada diploma legal diz respeito a hipóteses distintas, de maneira que, a depender da modalidade de lançamento tributário, o termo inicial do prazo de cinco anos é contado de forma diversa.
Tecidas as argumentações precedentes, há que se concluir que, em contraposição à orientação jurisprudencial ora ventilada, não se mostra razoável a aplicação conjunta do parágrafo 4º, do art. 150 e do art. 173, de modo a duplicar o prazo qüinqüenal.
Neste sentido, exarou Alberto Xavier (1998, p. 92-93):
A solução é deplorável do ponto de vista dos direitos do cidadão porque mais que duplica o prazo decadencial de cinco anos, arreigado na tradição jurídica brasileira como o limite tolerável de insegurança jurídica.
Ela é também juridicamente insustentável, pois as normas dos artigos 150, § 4º e 173 não são de aplicação cumulativa ou concorrente, antes são reciprocamente excludentes, tendo em vista a diversidade dos pressupostos da respectiva aplicação: o artigo 150, § 4º aplica-se a exclusivamente aos tributos “cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa”; o artigo 173, ao revés, aplica-se aos tributos em que o lançamento, em princípio antecede o pagamento. O artigo 150, § 4º pressupõe um pagamento prévio – e daí que ele estabeleça um prazo mais curto, tendo como dies a quo a data do pagamento, dado que este fornece, por si só, ao Fisco uma informação suficiente para que permita exercer o controle. O artigo 173, ao contrário pressupõe não ter havido pagamento prévio – e daí que alongue o prazo para o exercício do poder de controle, tendo como dies a quo não a data da ocorrência do fato gerador, mas o exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetuado.
Nota-se que o prazo do art. 173, contado a partir do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, em relação ao prazo do parágrafo 4º, do art. 150, é mais extenso.
Tal dissonância na apuração do termo inicial do prazo decadencial, nos termos do quanto anteriormente exposto, constitui-se em medida pertinente, conforme se especificará a seguir.
Perceba-se que o prazo de cinco anos, com início em momento posterior (no exercício seguinte àquele em que poderia haver o lançamento), é utilizado nos casos em que a Fazenda não conta com a atuação do sujeito passivo para a verificação do montante devido.
O prazo contado a partir da ocorrência do fato gerador, por sua vez, é aplicado nas hipóteses em que o contribuinte tem atuação direta para a concretização do lançamento.
Desta maneira, infere-se que é justamente por esta razão que as situações de constatação de dolo, fraude ou simulação, não será aplicado o prazo com termo inicial postergado.
Neste sentido, Alberto Xavier (1998, p. 93):
E é também por razões ligadas à inexistência de informações prévias que a lei deixa de submeter ao prazo mais curto do artigo 150, § 4º os casos de “dolo, fraude ou simulação”, para implicitamente os sujeitar ao prazo mais longo do artigo 173.
Compartilha este entendimento Schubert de Farias Machado (2007, p. 81):
Podemos reafirmar, portanto, que o prazo previsto no parágrafo 4º do art. 150 do CTN é prazo de decadência para a Fazenda proceder ao lançamento dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação. Havendo ou não o pagamento antecipado, e mais, havendo ou não expressa informação do sujeito passivo sobre o tributo devido, é a partir da ocorrência do fato gerador que contam os cinco anos depois dos quais não mais poderá ser exigido o tributo, desde que disponha o Fisco de elementos que possibilitem ter o conhecimento do fato. A falta desses elementos de exteriorização do fato gerador está prevista na ressalva posta no final do parágrafo 4º do art. 150, que trata da ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Nessa hipótese terá a Fazenda o prazo de cinco anos para exercer seu direito de realizar o lançamento (de ofício), contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (CTN, art. 173, I).
Ademais, ainda que este não seja reputado o melhor entendimento, razão não há para se abarcar a ventilada tese dos cinco mais cinco, conforme se abordará nas linhas que se seguem.
Neste diapasão, cumpre observar que há, no direito tributário, ação para a restituição dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação.
Por meio da ação acima especificada, poderá o sujeito passivo da obrigação tributária pleitear a repetição de quantia pertinente a tributo pago indevidamente ou pago a maior.
O prazo prescricional para o ajuizamento da ação em tela também fora objeto de celeuma jurisprudencial e doutrinária, tal como se deu na contagem do prazo decadencial ora estudado, de modo que o prazo decenal, concernente à tese dos cinco mais cinco, também fora aplicado.
Contudo, com o advento da lei complementar nº 118/2005, que trouxe em seu art. 3º, a indicação de que “a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado”, passou-se a utilizar o prazo qüinqüenal, contado a partir da data do pagamento, para manejo da ação de repetição de indébito.
Somente a título de elucidação, insta enaltecer que, antes da edição de lei supracitada, a jurisprudência majoritária considerava que a extinção do crédito somente ocorreria com a homologação tácita, momento em que se iniciaria o prazo prescricional de cinco anos, somando-se, assim, dez anos.
Desta forma, há que se concluir que a interpretação, conferida pela lei complementar acima aludida, da contagem do prazo prescricional para manejo de ação de restituição de tributo submetido ao lançamento por homologação, acaba por atingir, por via reflexa, a indicação do termo a quo do prazo decadencial em estudo.
Neste compasso, torna-se essencial observar que seria impertinente a assertiva de que ao Fisco seria concedido o prazo decenal para lançar e, por outro lado, seria atribuído ao contribuinte o prazo qüinqüenal para obter a restituição de tributo indevidamente pago.
Se assim o fosse, estar-se-ia privilegiando a inércia da Fazenda, ao passo que perceber-se-ia o tratamento legal diferenciado dado às partes da obrigação tributária, desfavorecendo o contribuinte.
Note-se o que propalou Júlio César Rossi (2005, p. 96):
É que a interpretação conferida pelo C. Superior Tribunal de Justiça com relação ao § 4º, do artigo 150 do Código Tributário Nacional sempre sinalizou a tese dos cinco mais cinco anos, que não mais se justifica à luz da Lei Complementar 118, de 9 de fevereiro de 2005. Isto porque, por um lado, para que o contribuinte maneje a ação de restituição dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o prazo prescricional, nos termos do artigo 168, I, do Código Tributário Nacional, passou a ser de cinco anos, contados da extinção do crédito tributário (CTN, art. 150, § 4º c.c. o art. 156, I).
Por outro lado, o prazo decadencial de que dispõe o Fisco para a constituição do crédito tributário conta-se a partir da ocorrência do fato gerador (CTN, art. 150, § 4º, primeira parte).
Conclusão diversa conduziria a um tratamento não isonômico entre o direito de constituir o crédito tributário pelo Fisco (dez anos) e o direito de restituir os créditos relativos ao mesmo tipo de lançamento pelo contribuinte (cinco anos).
Acreditamos que a Lei Complementar, efetivamente, direcionou a uma interpretação única a respeito de tema que há muito vem se mostrando hesitante na jurisprudência.
Dadas as fundamentações supra, mostra-se refugada a tese dos cinco mais cincos, de maneira que o prazo de decadência dos tributos submetidos ao lançamento por homologação deverá ser de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador, salvo nos casos de dolo, fraude ou simulação, consoante exposto linhas acima.
AMORIM FILHO, Agnelo. Revista de Direito Processual Civil. Disponível em: < http://www.tex.pro.br/wwwroot/06de2003/prescricaoedecadencianonovocodigocivil.htm>. Acesso em: 20 set 2007
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MACHADO, Schubert de Farias. Revista Dialética de Direito Tributário, n. 131. São Paulo: Dialética, ago 2007.
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References: in casu
 artigo 173
 artigo 150
 artigo 177
 artigo 150
 artigo 173
 artigo 150
 artigo 173
 artigo 150
 artigo 173
 artigo 150
 artigo 168