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Sommersemester 2017 Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri BFH Prof
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Sommersemester 2017 Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Lehrstuhl für Steuerrecht Ruhr Universität Bochum
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Erbrechtsgarantie des Art. 14 GG Eigentum Erbrecht Erblasser u. Erbe: Schutz vor staatlichem Eingriff Gesetzesvorbehalt Sozialstaatsprinzip: Art. 14 I 2, II GG Erbschaftsteuer Übermaßverbot Subsidiarität Schranken-Schranken
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Spannungsverhältnis Eigentümerfreiheit des Erblassers Erhaltung des Eigentums im Erbfall zugunsten der Familie Gleichheit innerhalb der Nachfolgegeneration Ausgleich zugunsten der Nichterben via Steuer
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Argumente pro Erbschaftsteuer • Erbenperspektive mühelose Vermögensmehrung / Steigerung wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit muss mit Arbeitseinkommen gleichgestellt werden • Aussicht auf großes Erbe setzt für Nachfolgegeneration negative Leistungsanreize für potenzielle Erben • Erbe fördert Vermögensakkumulation in der Hand weniger reicher Familien Gefahr einer Aristokratie der Wohlhabenden • Anreiz, Vermögen in gemeinnützige (steuerbefreite) Projekte zu investieren (z. B. gemeinnützige Stiftungen)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Argumente contra Erbschaftsteuer • Erblasserperspektive bereits versteuertes Vermögen wird erneut besteuert • Aussicht auf Verlust des Erbes für die Familie im Erbfall setzt negative Leistungsanreize für den Erblasser • Unternehmer-/Grundbesitzerfamilien besitzen i. d. R. den Ethos, das Familienerbe zu pflegen „Was Du ererbt von Deinen Vätern … “ • Schmälerung der Eigenkapitalbasis von Familienunternehmen • Erbe sichert Unabhängigkeit von staatlicher Wohlfahrt
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Staaten ohne Erb. St • EU: Estland, Gibraltar, Lettland, Malta, Portugal, Österreich, Schweden, Slowakei, Zypern • Schweiz: abhängig von Kantonen u. Verwandtschaftsgrad • Australien, Kanada: stattdessen Wertzuwachssteuer (10 -45%) • Neuseeland: nur Schenkungsteuer (max. 25%) • Russland: Schenkungen unterliegen der ESt (13%) • China, Indien, Israel, Kasachstan
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 22. 5. 2002 II R 61/99, BSt. Bl II 2002, 598 verfassungsrechtlich maßgebliche Wechselwirkung von Steuertarif und Steuerbemessungsgrundlage „Über einheitlichen Tarif wirken sich die vom Gesetzgeber auf der Ebene der Erfassung und Bewertung angeordneten (verfassungswidrigen) Differenzierungen aus und führen zur gleichheitswidrigen Behandlung solcher Stpfl. , die kein begünstigtes Vermögen erworben haben. “ (c) Holler/Loose 2015 7
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerf. G Beschluss v. 7. 11. 2006 1 Bv. L 10/02, BSt. Bl II 2007, 192: Das vorlegende Gericht versteht § 19 Abs. 1 Erb. St. G in verfassungsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als "Klammernorm", über die Verstöße gegen den Gleichheitssatz, die in den Bewertungsvorschriften angelegt sind, erst ihre Wirkung entfalten. Verfassungswidrigkeit nicht in Ungleichbehandlungen aufgrund einzelner Bewertungsvorschriften. Vielmehr weist das gesamte Bewertungssystem solche Brüche auf, dass die Anwendung eines einheitlichen Steuersatzes auf den Erwerb sämtlicher Vermögensarten nicht mehr mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar sei. 8
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerf. G Beschluss v. 7. 11. 2006 1 Bv. L 10/02, BSt. Bl II 2007, 192: Auftrag und Vorgabe an Gesetzgeber (1. Schritt) Dem Gesetzgeber stehen mehrere Möglichkeiten zur Verfügung, den verfassungswidrigen Zustand zu beseitigen. Der Gesetzgeber, ist zwar gehalten, sich auf der Bewertungsebene einheitlich am gemeinen Wert als dem maßgeblichen Bewertungsziel zu orientieren. In der Wahl der Wertermittlungsmethoden ist er jedoch grundsätzlich frei; es muss nur gewährleistet sein, dass alle Vermögensgegenstände in einem Annäherungswert an den gemeinen Wert erfasst werden. 9
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerf. G Beschluss v. 7. 11. 2006 1 Bv. L 10/02, BSt. Bl II 2007, 192: Auftrag und Vorgabe an Gesetzgeber (2. Schritt) Gesetzgeber darf bei der Ermittlung der Bemessungs grundlage mittels Verschonungsregelungen den Erwerb bestimmter Vermögensgegenstände gegebenenfalls sehr weitgehend begünstigen. der Kreis der Begünstigten muss sachgerecht abgegrenzt sein und die Lenkungszwecke müssen gleichheitsgerecht ausgestaltet sein. die Begünstigungswirkungen müssen ausreichend zielgenau und möglichst gleichmäßig eintreten. 10
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerf. G Beschluss v. 7. 11. 2006 1 Bv. L 10/02, BSt. Bl II 2007, 192: Erb. St. G in derzeit gültigen Fassung durch das Erbschaftsteuerreform. G BPräs vorgelegt zur Prüfung am 16. 12. 2008 unterschrieben vom BPräs am 24. 12. 2008 (!) veröffentlicht im BGBl. am 31. 12. 2008 (!) Änderungen durch das Wachstumsbeschleunigungs. G v. 22. 12. 2009 Amtshilferichtlinie Umsetzungs. G v. 26. 6. 2013 11
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Unternehmer A 100 % A Gmb. H
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose A Gmb. H gegründet 1985 Maschinenbau 65 Beschäftigte Betriebsvermögen 10 Mio € (Maschinen, Fuhrpark, Barreserve, Grundstück) Jährlicher Gewinn: ca. 500. 000 € 1 Mio €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Unternehmer A 55 Jahre alt (2013) eine Tochter T (21 Jahre), Medizinstudentin ein Sohn S (23), Jurastudent A will sich mit „Anfang 60“ aus dem Betrieb zurückziehen Anteile sollen veräußert werden Vermögen soll auf T und S übergehen
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Variante 1: Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose „schlecht oder nicht beraten“ A veräußert 2020 mit 61 Jahren seine Beteiligung Veräußerungserlös 10 Mio T und S erhalten schenkweise je 4 Mio Schenkungsteuer für T und S ? Freibetrag steuerpflichtiger Erwerb Steuersatz (19%) Tochter 4. 000 € 400. 000 € 3. 600. 000 € 684. 000 € Schenkungsteuer: 1. 368. 000 € Sohn ___ 4. 000 € 400. 000 € 3. 600. 000 € 684. 000 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Variante 2: „gut beraten“ A überträgt 2013 je 40 % der Anteile an der A Gmb. H auf T und S, bleibt Geschäftsführer T und S optieren zur Vollverschonung des Betriebsvermögens (§ 13 a Abs. 8 Erb. St. G) 2020 veräußern A, T und S ihre Anteile Veräußerungserlös 10 Mio T und S erhalten je 4 Mio, A erhält 2 Mio Schenkungsteuer: 0 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: Sachverhalt Kläger ¼ Erbe seines im Januar 2009 verst. Onkels Nachlass besteht aus Guthaben bei Banken Anteil des Klägers: ca. 51. 266 € Freibetrag (16 Abs. 1 Nr. 5 Erb. St. G): 20. 000 € Steuersatz (§ 19 Abs. 1 Erb. St. G, St. Kl II) 30 % Steuer: 9. 360 € (30 % von 31. 200 €) 17
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: Klage auf Herabsetzung der Steuer von 9. 360 € auf 4. 680 € Begründung: Anwendung des Steuertarif in der Fassung durch das Wachstumsbeschleunigungs. G: 15 % in St. Kl. II FG Düsseldorf (v. 12. 1. 2011 4 K 2574/10, EFG 2011, 1079 kein verfassungsrechtliches Gebot, Personen der St. Kl II besser zu stellen, als Personen der St. Kl III keine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die nur kurze Zeit geltenden Regelung 18
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: Gleichstellung von Personen der Steuerklasse II und III 2009 ist nicht verfassungswidrig (!) § 19 Abs. 1 i. V. m. §§ 13 a und 13 b Erb. St. G ist wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG verfassungswidrig, weil die in §§ 13 a und 13 b Erb. St. G vorgesehenen Steuer vergünstigungen nicht durch ausreichende Sach und Gemeinwohlgründe gerechtfertigt sind und deshalb einen verfassungswidrigen Begünstigungsüberhang aufweisen. 19
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: §§ 13 a und 13 b Erb. St. G lassen es zu, Vermögen jeder Art und in jeder Höhe ohne Anfall von Erbschaft /Schenkungsteuer zu erwerben, ohne dass es auf eine Gemeinwohlverpflichtung und Gemeinwohlbindung des Vermögens ankommt Dies widerspricht den verfassungsrechtlichen Vorgaben (gemeint: Vorgaben aus dem Beschluss vom 7. 11. 2006). 20
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: Überprivilegierung des Erwerbs von Betriebsvermögen, Lu. F Vermögen, Anteilen an Kapitalgesellschaften historischen Entwicklung seit 1992 im Vorlagebeschluss vom 22. 5. 2002 Prämisse, Erb. St gefährde mittelständische Unternehmen, ist nicht verifiziert Sozialbindung, geringere Fungibilität, Arbeitsschutz bedingungen bilden sich in den Marktpreisen ab 21
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: „Mechanismen“ zur Sicherung des Begünstigungszwecks sind weder sachgerecht, noch zielgenau Lohnsummenregelung ca. 92 % aller Unternehmen haben weniger als 10 (!) Mitarbeiter Betriebsaufspaltung / Holdingstrukturen nicht berücksichtigt 22
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v. 27. 9. 2012 II R 9/11, BSt. Bl II 2012, 899: „Mechanismen“ zur Sicherung des Begünstigungszwecks sind weder sachgerecht, noch zielgenau Regelung über sog. Verwaltungsvermögen 50 % bei Regel / 10 % bei Vollverschonung unschädlich (warum eigentlich? ) Holdingstruktur führt zu Verwässerung Geldforderungen kein Verwaltungsvermögen (sog „Cash Gmb. H“, „Kaufpreisforderung“) 23
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 1. Vorfrage: Zulässigkeit der Vorlage ? im Ausgangsverfahren kommt es auf §§ 13 a, 13 b Erb. St. G gar nicht an durfte der BFH trotzdem von der Verfassungswidrig keit der Normen ausgehen und deshalb vorlegen? BVerf. G: Ja, die Vorlage ist (ausnahmsweise) zulässig! 24
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Grundsatz: Im Steuerrecht wird eine Regelung, auf die es für die Entscheidung nicht ankommt, nicht allein deshalb entscheidungserheblich, dass sie Stpfl. eine Vergünstigung einräumt, die dem Kläger nicht zusteht. Ausnahme: Anderes gilt, wenn die gewährten Steuervergünstigungen für eine gleichheitsgerechte Belastung durch die Steuer insgesamt übergreifende Bedeutung haben. Das ist bei §§ 13 a und 13 b Erb. St. G der Fall ! 25
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 2. Vorfrage: Formelle Verfassungsmäßigkeit ? Hatte der Bund die Gesetzeskompetenz für ein bundes einheitliches Erbschaft und Schenkungsteuergesetz? Durfte er so weitreichende Verschonungsregelungen für eine Steuer einführen, die den Ländern zusteht? BVerf. G: Ja, anderenfalls würden die Regelungen für die Begünstigung vom Wohnsitz oder ständigen Auf enthalt des Erben oder Beschenkten oder vom Firmensitz abhängen Das wäre nicht hinnehmbar! 26
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 3. Vorfrage: Wie weit reicht der Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers im Steuerrecht? BVerf. G: Sehr weiter Gestaltungsspielraum! Gesetzgeber darf Begünstigungen nur nicht nach unsachlichen Gesichtspunkten oder willkürlich verteilen aber: Begünstigungen der unterliegen trotzdem der verfassungsrechtlichen Kontrolle 27
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Durch §§ 13 a und 13 b Erb. St. G sollen Unternehmen, die durch einen personellen Bezug des Schenkers/Erblassers (oder auch des Erwerbers) geprägt sind, vor Liquiditäts problemen durch die Erb. St Belastung bewahrt werden Die Regelung sind dafür geeignet und erforderlich Das sind auch legitime Ziele auch wenn nicht belegt ! sogar bei Vollverschonung ! (anders Sondervotum? ) 28
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Aber: Die Begünstigungen sollen nur kleinere oder mittlere Familienunternehmen erhalten! das ergibt sich zwar nicht aus dem Gesetz … … aber aus der Begründung des Regierungsentwurfs! deshalb verfassungswidrig, dass §§ 13 a, 13 b Erb. St. G keine Obergrenze in Bezug auf das begünstigte Vermögen vorsehen je umfangreicher die Steuerverschonung, desto anspruchsvoller die Rechtfertigungslast !! 29
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer §§ 13 a und 13 b Erb. St. G sind auch (teilweise) in ihren Ausgestaltungen verfassungswidrig begünstigte Vermögensarten (+) Regelungen über Behaltensfristen (+) Freistellung von der Lohnsummenregelung für Betriebe mit bis zu 20 Arbeitnehmer ( ) Regelung zum Umfang des schädlichen Verwaltungsvermögens ( ) 30
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Rechtsfolgen der Verfassungsverstöße Verfassungswidrigkeit des gesamten Gesetzes Weitergeltungsanordnung bis zum 30. 6. 2016 nur deshalb gerechtfertigt, weil Gesetzgeber eine Hauptlücke (Cash Gmb. H) bereits geschlossen hat und die Fortgeltung keinen Vertrauensschutz gegen rückwirkende Verschlechterungen begründet !! 31
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BVerf. G Urteil zur Erbschaftsteuer 17. 12. 2014 01. 2016 32
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BVerf. G Urteil zur Erbschaftsteuer 17. 12. 2014 30. 06. 2016 33
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BVerf. G Urteil zur Erbschaftsteuer 17. 12. 2014 30. 06. 2016 Rückwirkung nur zur Beseitigung einer exzessiven Ausnutzung !? 34
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BVerf. G Urteil zur Erbschaftsteuer ? ? ? 17. 12. 2014 30. 06. 2016 35
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G „Eckpunktepapier“ BMF (vgl. ifst Stellungnahmen) BMF Referentenentwurf vom 1. 6. 2015 Regierungsentwurf vom 8. 7. 2015 Regierungsentwurf vom 7. 9. 2015 (BT Drucks 18/5923) Stellungnahme BR vom 25. 9. 2015 (BR Drucks. 353/15) Februar 2016 März 2016 24. 6. 2016 8. 7. 2016 Kompromiss der Fraktionsspitzen „Seehofer tritt auf den Plan“ BT beschließt das Erb. St. RG BR ruft Vermittlungsausschuss an 22. 9. 2016 23. 9. 2016 4. 11. 2016 Einigung im Vermittlungsausschuss Verabschiedung durch BT und BR Inkrafttreten (BGBl. 2016, 2464) 36
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BVerf. G Urteil zur Erbschaftsteuer § 205 XI Bew. G: ab 1. 1. 2016 4. 11. 2016 Inkrafttreten: 1. Juli 2016 17. 12. 2014 1. 1. 2016 30. 06. 2016 37
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Neuregelung im Überblick Grundstruktur von §§ 13 a, 13 b Erb. St. G bleibt erhalten (Regel und Optionsverschonung) Beibehaltung des schädlichen Verwaltungsvermögens mit Modifizierungen Steuerbegünstigung nur noch für nicht schädliches Verwaltungsvermögen (kein Alles Oder Nichts Prinzip) Lohnsummenregelung und Behaltensfristen bleiben grds. bestehen, aber: Anpassung der LSR Verschonungsabschlag bei großen Vermögen Verschonungsbedarfsprüfung (§ 28 a Erb. St. G E) Bewertungsabschlag für „Familienunternehmen“ 38
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Weitreichende Erbschaftsteuerpflicht ( § 2 Erb. St. G) unbeschränkt erweitert unbeschränkt Wohnsitz Erblasser/ Schenker oder Gewöhnlicher Aufenthalt Deutsche und Erbe/ Beschenkter Weltvermögens prinzip Auslandsauf enthalt < 5 Jahre
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Weitreichende Erbschaftsteuerpflicht (§ 2 Erb. St. G) • § 2 Abs. 1 Nr. 2 Erb. St. G Besteuerung von Stiftungen • § 2 Abs. 1 Nr. 3 Erb. St. G Inlandsvermögen im Sinne des Bew. G einschließlich „Ölfelder in der Nordsee“ (§ 2 Abs. 2 Erb. St. G)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbare Tatbestände (Überblick) Erbschaftsteuer (§ 3 Erb. St. G) Erwerb von Todes wegen - Erbfall - Vermächtnis, Pflichtteil - Schenkung auf den Todesfall - Vergleichb. Tatbestände Schenkungsteuer (§ 7 Erb. St. G) Schenkung unter Lebenden - Freigebige Zuwendung - Stiftungen/Trust unter Lebenden bzw. deren Auflösung - Abfindungen für einen Erbverzicht u. ä. - Vergleichb. Tatbestände
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Erwerb von Todes wegen (§ 3 I Erb. St. G) • Erbanfall (§ 1922 BGB) • Vermächtnis (§§ 2147 ff. BGB) • geltend gemachter Pflichtteilsanspruch (§§ 2303 ff. BGB) • Schenkung auf den Todesfall (§ 2301 BGB) • Vertrag zug. Dritter auf den Todesfall (§§ 330, 331 BGB)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Exkurs: gesetzliche/gewillkürte Erbfolge • gesetzliche Erbfolge nach Stämmen (Abkömmlinge) Erbfolge nach Ordnungen Erbrecht des Ehegatten (§ 1931 BGB) Achtung ggf + § 1371 BGB • gewillkürte Erbfolge (Erbeinsetzung/Vermächtnis) Testament Erbvertrag (§§ 2064 ff. BGB) (§§ 2274 ff. BGB) • Pflichtteilsanspruch (§§ 2303 ff. BGB)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Exkurs: Testament • Errichtung Niederschrift beim Notar (§ 2231 BGB) eigenhändig (§ 2247 BGB) Hinterlegung (§ 2248 BGB) • Gemeinschaftliches Testament nur Ehegatten / Lebenspartner (§§ 2265 ff. BGB) Widerruf zu Lebzeiten / nach Tod (§ 2271 BGB • „Berliner Testament“ (§ 2269 BGB)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Auslegungsfragen • Teilungsanordnung (§ 2048 BGB) oder • Vorausvermächtnis (§ 2150 BGB) ? Fall: E hat in einem Testament seine beiden Söhne A und B je zu 1/2 als Erben eingesetzt. Der Nachlass besteht aus - Wertpapieren (Kurswert 2. 000 €) - Anteil an einer Gmb. H & Co. KG (Verkehrswert 4 Mio. €). Außerdem hat er in dem Testament bestimmt, dass A den Mitunternehmeranteil und B die Wertpapiere erhalten soll.
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Auslegungsfragen • Rechtsprechung BFH: Teilungsanordnungen sind grds. unbeachtlich, es sei denn, die Teilungsanordnung führt zu einer genauen Eingrenzung der Erbquoten, z. B. dann wenn die zugewiesenen Vermögensgegenstände den Nachlass erschöpfen und kein Wertausgleich vorgesehen ist. Im Lösungsfall?
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Entstehung der Erb. St (§ 9 I Nr. 1 Erb. St. G) • Tod des Erblasser • ebenso bei - Vermächtnis (§§ 2147 ff. BGB) - Schenkung auf den Todesfall (§ 2301 BGB) - Vertrag zugunsten Dritter auf den Todesfall (§§ 330, 331 BGB) • Ausnahme Pflichtteilsanspruch (§§ 2303 ff. BGB) Entstehung mit Geltendmachung (!) (FG München EFG 2005, 1887)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH Urteil 19. 2. 2013 – II R 47/11 Sachverhalt: nicht „steuerrechtlich“ und „erbrechtlich“ optimiert Vater verstirbt vor, Mutter alsbald danach (c) Loose Vater (V) und Mutter (M) errichten „Klassisches Berliner Testament“ letztlich zugunsten einziger Tochter (T) Tochter macht nach dem Tod der Mutter den Pflichtteil nach ihrem Vater geltend 48
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH Urteil 19. 2. 2013 – II R 47/11 Sachverhalt: 2003 2004 2005 [ ][ V verstirbt M Alleinerbin (c) Loose M verstirbt T: Pflichtteil V ! T Alleinerbin 49
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH Urteil 19. 2. 2013 – II R 47/11 Grundaussage: Erklärt er gegenüber dem FA, er mache den Pflicht teil geltend, sind daraus (rückwirkend) die steuerlichen Folgen zu ziehen (c) Loose Ist der Pflichtteilsberechtigte Alleinerbe, so bleibt sein Recht zur Geltendmachung des Pflichtteils bestehen (§ 10 Abs. 3 Erb. St. G) Jedenfalls, wenn Pflichtteilsanspruch nicht verjährt. 50
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH Urteil 19. 2. 2013 – II R 47/11 Begründung: Pflichtteilsanspruch richtet sich gegen Erben (c) Loose Pflichtteilsanspruch kann als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden, wenn geltend gemacht (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 § 10 Abs. 5 Nr. 2 Erb. St. G) Beerbt Pflichtteilsberechtigte den Pflichtteilsver pflichteten, erlischt der Anspruch zivilrechtlich (Konfusion) 51
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH Urteil 19. 2. 2013 – II R 47/11 Begründung: Rechtsverhältnisse gelten als nicht erloschen wirtschaftliche Belastung ? Jedenfalls dann (+), wenn nicht verjährt (c) Loose steuerrechtlich aber § 10 Abs. 3 Erb. St. G Verfahren ? Geltendmachung ? 52
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Stichtagsprinzip (§ 9 I Nr. 1 Erb. St. G) Momentaufnahme volatile Börsenwerte Bewertungsunsicherheiten Gefahr der Über-/Unterbewertung - Berücksichtigung von Verkaufsfällen innerhalb eines kurzen Zeitraums nach dem Stichtag -
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen BFH Urteil vom 22. 10. 2014 II R 4/14 Sachverhalt: Klägerin erhielt nach Tod ihres Lebensgefährten eine wertgesicherte Leibrente von anfangs monatlich 8. 000 DM. Beschwert waren Sohn und Tochter des Lebensgefährten Sohn übernahm die Vermächtnisverpflichtung allein und stellte eine Bankbürgschaft in Höhe von 1 Mio. DM. Klägerin beantragte Jahreswertbesteuerung und entrichtete jeweils am 28. Februar/1. März die fällige Jahressteuer. 54
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen BFH Urteil vom 22. 10. 2014 II R 4/14 Sachverhalt: 1997/1998 wurde der Sohn zahlungsunfähig. Rentenzahlungen an die Klägerin wurden bis einschließlich Mai 2005 aus der Bankbürgschaft geleistet, danach nicht mehr. Im Dezember 2010 beantragte die Klägerin beim FA, die Jahressteuer nach § 23 Abs. 2 Erb. St. G abzulösen und für die Ablösung den Jahresbetrag mit 0 € anzusetzen. Das FA lehnte ab und setzte die für die Ablösung zu entrichtende Erbschaftsteuer auf 186. 912 € fest. 55
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen BFH Urteil vom 22. 10. 2014 II R 4/14 Wird für eine von Todes wegen erworbene Leibrente nach § 23 Abs. 1 Erb. St. G die jährliche Besteuerung des Jahreswerts gewählt und fallen die Rentenzahlungen später wegen der Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung des Verpflichteten aus, kann eine abweichende Festsetzung der Erbschaftsteuer für die Ablösung der Jahressteuer nach § 23 Abs. 2 Erb. St. G i. V. m. § 163 Satz 1 AO gerechtfertigt sein Entscheidend sind jeweils die Umstände des Einzelfalls 56
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Ergänzungs /Ersatztatbestände (§ 3 I Erb. St. G) • Schenkung auf den Todesfall (Nr. 2) • Gesellschaftsrechtliche Regelungen auf den Todesfall • Vermögensvorteil aufgrund eines Vertrages (Nr. 4) insbes. Lebensversicherungen
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Ergänzungs /Ersatztatbestände (§ 3 II Erb. St. G) • Vermögensübergang auf Stiftung/ausl. Trust (Nr. 1) • Erwerb kraft erbrechtlicher Auflage (Nr. 2) (§§ 1940, 2192 ff. BGB) • Surrogate/Abfindungen für den Verzicht auf eine erbrechtliche Position (Nrn. 4, 5) • Bereicherung aufgrund von Ansprüchen wegen beeinträchtigenden Schenkungen des Erblassers (§§ 2287, 2288 II BGB)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Sonderfälle § 5 Zugewinnausgleich genaue Berechnung, wenn Ehegatte kein Erbe (§ 1371 II BGB) Steuersparmodell ? § 6 Vor und Nacherbschaft erbschaftsteuerlich negiert! aber Abs. 1 Satz 2: Antrag des Nacherben!
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Ausgangslage 2012 2013 [ ][ Erblasser verstirbt ESt Veranlagung 2012 Nachzahlung: 10. 000 € 60
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Grundaussagen Die auf den Erben (entsprechend seiner Quote) entfallenden Abschlusszahlungen für die vom Erblasser herrührenden ESt für das Todesjahr sind gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb. St. G als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig 61
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Grundaussagen späteres „Entstehen“ unerheblich Anknüpfen an Zivilrecht Bereicherungsprinzip (Erbe ist in Höhe der Nachzahlungsbeträge nicht bereichert) 62
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 2013 [ ][ Erblasser verstirbt ESt Veranlagung 2012 Erstattung: 10. 000 € 63
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Grundaussagen anderweitige Rechtslage zu Erstattungsbeträgen unerheblich, weil unterschiedlich geregelt BFH v. 16. 1. 2008 – II R 30/06, BSt. Bl. II 2008, 626 § 10 Abs. 1 Satz 3 Abs. 5 Nr. 1 Erb. St. G „herrühren“ etwas anderes als „entstanden“ 64
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Praxisprobleme (Fall 1) 2012 2013 2014 ][ Erblasser ESt 2012 (1) Erb. St ESt 2012 (2) verstirbt +50. 000 € § 10 V (+) 50. 000 € Nachzahlung Erstattung Änderung Erb. St Bescheid zu Lasten des Stpfl. ? 65
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Praxisprobleme (Fall 2) 2012 2013 2014 ][ Erblasser ESt 2012 (1) Erb. St BP ESt 2012 (2) verstirbt 50. 000 € § 10 I 3 ( ) + 50. 000 € Erstattung Nachzahlung Änderung Erb. St Bescheid zugunsten Stpfl. ? 66
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH Urteile vom 4. 7. 2012 – II R 15/11, BSt. Bl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 verfahrensmäßige „Verknüpfung“ zwischen Einkommensteuer und Erbschaftsteuerveranlagung Anwendung § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 AO ? (BFH v. 14. 12. 2004 – II R 35/03, BFH/NV 2005, 1093 Nein ! ) Aufteilung bei Eheleuten ? entsprechende Anwendung des § 270 AO ? 67
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH v. 28. 10. 2015 II R 46/13, BFHE 252, 448, BSt. Bl II 2016, 477 Berücksichtigung von Einkommensteuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten im Falle einer Steuerhinterziehung durch den Erblasser Der Erbe kann eine vom Erblasser hinterzogene ESt, die auch nach dem Eintritt des Erbfalls nicht festgesetzt wurde, selbst dann nicht als Nachlassverbindlichkeit abziehen, wenn er das für die Festsetzung der Einkommensteuer zuständige FA zeitnah über die Steuerangelegenheit unterrichtet hat. 68
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH v. 28. 10. 2015 II R 46/13, BFHE 252, 448, BSt. Bl II 2016, 477 Berücksichtigung von Einkommensteuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten im Falle einer Steuerhinterziehung durch den Erblasser Unterrichtet der Erbe das zuständige Finanzamt nach dem Tod des Erblassers über die Steuerangelegenheit, handelt es sich um ein nach dem Bewertungsstichtag eingetretenes Ereignis, das nach dem Stichtagsprinzip (§ 11 Erb. St. G) bei der Festsetzung der Erbschaftsteuer nicht berücksichtigt werden kann. Soweit der BFH im Urteil vom 24. März 1999 II R 34/97 etwas anderes erwogen hat, hält er daran nicht fest. 69
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) BFH Beschluss vom 18. 2. 2015 II R 12/14 (Beitrittsaufforderung) BFH Urteil vom 22. 7. 2015 II R 12/14 Problem: Das BMF wird aufgefordert, dem Revisionsverfahren beizutreten und zu der Frage Stellung zu nehmen, ob die Verbindlichkeit aus einem geltend gemachten Pflichtteil nur anteilig als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden kann, wenn zum Nachlass ein nach § 13 a Erb. St. G begünstigter Anteil an einer Kapitalgesellschaft gehört
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) R E 10. 10 Erb. St. R 2011 Beschränkung des Abzugs von Schulden und Lasten (2) Bei Pflichtteilsansprüchen besteht ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den einzelnen erworbenen Vermögensgegenständen unabhängig davon, inwieweit sie steuerbar oder steuerbefreit sind, so dass diese Last von der Beschränkung des Abzugs erfasst wird. Bei anderen allgemeinen Nachlassverbindlichkeiten besteht dagegen kein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den einzelnen erworbenen Vermögensgegenständen.
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) jetzt auch: Zahlung des Zugewinnausgleichs an den überlebenden Ehegatten des Erblassers Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der anderen Länder ergangener Erlass des Ministeriums für Finanzen und Wirtschaft Baden Württemberg vom 14. Januar 2015 3 S 381. 0/46)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) BFH Urteil vom 22. 7. 2015 II R 12/14 Die Verpflichtungen zur Zahlung des geltend gemachten Pflichtteils und des Zugewinnausgleichs an den überlebenden Ehegatten des Erblassers sind auch dann in voller Höhe als Nachlassverbindlichkeiten abziehbar, wenn zum Nachlass ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft gehört, dessen Erwerb nach § 13 a Erb. St. G begünstigt ist
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) BFH Urteil vom 22. 7. 2015 II R 12/14 Der von § 10 Abs. 6 Erb. St. G vorausgesetzte wirtschaftliche Zusammenhang ist nur gegeben, wenn Schulden oder Lasten bestimmten zum Nachlass gehörenden aktiven Vermögensgegenständen oder Vermögen zugeordnet werden können. Bemessung des Pflichtteils nach dem Wert des Nachlasses (§§ 2311 ff. BGB) begründet keinen wirtschaftlichen Zusammenhang. Parallel: BFH Urteil vom 22. 7. 2015 II R 21/13 (Vermächtnis) BFH Urteil vom 22. 7. 2015 II R 15/14 (Pflichtteil)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) Beispiel A und B sind Kinder des verstorbenen E. E hat A zum Alleinerben bestimmt. Zum Nachlass gehören ein zunächst von E, dann von A selbstgenutztes EFH in München im Wert von 1 Mio. € sowie Bar und Sparvermögen in Höhe von ebenfalls 1 Mio. €. Fin. Verw. : Pflichtteilsanspruch: 500. 000 €, entfällt zu je ½ auf begünstigtes und nicht begünstigtes Vermögen und kann nach § 10 Abs. 6 Erb. St. G nur in Höhe von 250. 000 € als Nachlass verbindlichkeit abgezogen werden. BFH. : Abzug in voller Höhe.
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) Beispiel A . /. § 13 Abs. 4 c 1. 000 € (Haus) 1. 000 € (Geld) 2. 000 € 1. 000 € . /. § 10 Abs. 6 500. 000 € 250. 000 € . /. § 16 400. 000 € 100. 000 € 400. 000 € 350. 000 € Steuer 7. 000 € 38. 500 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 6 Erb. St. G) Beispiel B 500. 000 €. /. § 16 400. 000 € 100. 000 € Steuer 7. 000 € kein Korrespondenzprinzip !
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Schenkungen unter Lebenden (§ 7 I Erb. St. G) • Grundtatbestand = Freigebige Zuwendung (Nr. 1) è Schenkung i. S. des § 516 I BGB è erweitert: schenkungsähnliche Vorgänge Merkmale: - objektive Bereicherung des Empfängers auf Kosten des Zuwendenden - freigebig = Wille des Zuwendenden zur Bereicherung des Empfängers
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Schenkung unter Lebenden (§ 7 I Erb. St. G) • BFH Urteil vom 10. 11. 2004 II R 44/02 BSt. Bl. II 2005, 188 Unabhängig davon, ob zivilrechtlich eine ehebedingte Zuwendung vorliegt, unterliegen Schenkungen unter Ehegatten der Schenkungsteuer
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Gemischte Schenkung (§ 7 I Nr. 1 Erb. St. G) Teil Gegenleistung Schenker Leistung Beschenkter Teil Zuwendung BFH-Rspr. = Verhältnisrechnung: è kein Abzug der Teilgegenleistung, sondern quotale Bestimmung des Schenkungsanteils è Ansatz eines %-Satzes des Steuerwerts 80
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Schenkung unter Auflage (§ 7 I Nr. 2 Erb. St. G) Schenker 1. Zuwendung Auflage (§ 525 I BGB) 2. Zuwendung Beschenkter Vollziehung der Auflage Dritter BFH-Rspr. unterscheidet: è sog. Leistungsauflage = auch aus eigenem Vermögen zu erbringen (wie gemischte Schenkung behandelt) è sog. Nutzungs-/Duldungsauflage = Abzug vom Steuerwert 81
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Ergänzungs /Ersatztatbestände (§ 7 Erb. St. G) • Entstehung eines Gesamtguts bei Ehegatten (I Nr. 4) • Surrogate/Abfindungen für den Verzicht auf eine erbrechtliche Position schon zu Lebzeiten (I Nr. 5) • Gesellschaftsrechtliche Bereicherungstatbestände (V-VII) Problem: Ausscheiden zu Buchwerten
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerschuldner in den Fällen des § 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 Erb. St. G BFH, Urteil vom 04. März 2015 – II R 51/13 –, BFHE nn WP Gmb. H Treuhänder 25. 000 € WP St. B RA 83
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerschuldner in den Fällen des § 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 Erb. St. G BFH, Urteil vom 04. März 2015 – II R 51/13 –, BFHE nn WP Gmb. H Treuhänder 25. 000 € WP St. B 25. 000 € RA 84
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerschuldner in den Fällen des § 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 Erb. St. G BFH, Urteil vom 04. März 2015 – II R 51/13 –, BFHE nn WP Gmb. H Treuhänder 25. 000 € WP St. B RA 85
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerschuldner in den Fällen des § 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 Erb. St. G BFH, Urteil vom 04. März 2015 – II R 51/13 –, BFHE nn Vereinbaren die Gesellschafter einer Gmb. H, dass sie beim Erreichen einer bestimmten Altersgrenze ihren Geschäftsanteil zum Nominalwert an einen Treuhänder verkaufen, der den Geschäftsanteil nach außen im eigenen Namen, im Innenverhältnis aber für die verbleibenden Gesellschafter erwirbt und hält und von diesen Gesellschaftern auch den Kaufpreis zur Verfügung gestellt bekommt, ist jedenfalls nicht die Gmb. H Erwerberin i. S. des § 20 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 7 Abs. 7 Satz 1 Erb. St. G Wer dann ? Gesellschafter ? 86
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 17. 10. 2007 II R 63/05, BSt. Bl II 2008, 381 Einlagen beruhen stets auf dem Gesellschaftsverhältnis und sind keine freigebigen Zuwendungen des Gesellschafters an die Gesellschaft Unerheblich, ob Vermögensübertragung eine entsprechende Erhöhung des Werts des Gesellschaftsanteils gegenübersteht 87
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 9. 12. 2009 II R 28/08, BSt. Bl II 2010, 566 Erhöht sich der Wert der Gmb. H Beteiligung eines Gesellschafters dadurch, dass ein anderer Gesellschafter Vermögen in die Gmb. H einbringt, ohne eine entsprechende Gegenleistung zu erhalten (disquotale Einlage) liegt keine freigebige Zuwendung des einbringenden Gesellschafters an den anderen Gesellschafter vor 88
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % AB Gmb. H 100. 000 € 89
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % B 100. 000 € AB Gmb. H 100. 000 € 90
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % AB Gmb. H 200. 000 € 91
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Schenkung von 50. 000 € an A ? A B 50 % AB Gmb. H 200. 000 € 92
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 9. 12. 2009 II R 28/08, BSt. Bl II 2010, 566 § 7 Abs. 1 Nr. 1 Erb. St. G Nein! Gegenstand der Schenkung richtet sich nach Zivilrecht (keine wirtschaftliche Betrachtungsweise !) rechtliche Eigenständigkeit der Gmb. H keine (zivilrechtliche) Vermögens verschiebung zwischen Gesellschaftern Abgrenzung zu R 18 Abs. 3 Erb. St. R 2003 93
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? R 18 Abs. 3 Erb. St. R 2003 In der Leistung eines Gesellschafters an eine Gesellschaft kann eine freigebige Zuwendung an einen oder mehrere andere Gesellschafter zu sehen sein … Erforderlich ist …, dass der Gesellschafter … zumindest auch eine freigebige Zuwendung an Mitgesellschafter beabsichtigt
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose R 18 Abs. 3 Erb. St. R 2003 Stehen sich die verschiedenen Gesellschafter als fremde Dritte gegenüber, ist davon auszugehen, dass die Leistung … allein der Förderung des Gesellschaftszwecks dienen soll Handelt es sich bei den Gesellschaftern um Angehörige (nahestehende Personen) ist regelmäßig davon auszugehen, dass neben der Förderung des Gesellschaftszwecks (zumindest auch) eine Werterhöhung der Anteile der anderen Gesellschafter beabsichtigt ist.
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? § 7 Abs. 8 Satz 1 Erb. St. G Als Schenkung gilt auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt. Eingefügt durch das Beitreibungsrichtlinie Umsetzungs. G v. 7. 12. 2011, BGBl. I S. 2592 gilt für Erwerbe nach dem 13. 12. 2011 96
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Werterhöhung des Anteils des A in Höhe von 50. 000 € unterliegt gem. § 7 Abs. 8 Erb. St. G der Schenkungsteuer A B 50 % B 100. 000 € AB Gmb. H 100. 000 € 97
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Kritik an der Vorschrift viel zu weiter Tatbestand Werterhöhung der Anteile aller Gesellschafter erfasst (nicht nur Angehörige) auch Leistungen Dritter werden erfasst (nicht nur Leistungen der Gesellschafter) Satz 1 enthält die Fiktion einer freigebigen Zuwendung (Absicht unmaßgeblich) 98
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Teleologische Reduktion des § 7 Abs. 8 Erb. St. G ? Auslegung der Norm nach ihrem Zweck als Missbrauchsverhinderungsnorm „Anlehnung an alten R 18 Abs. 3 Erb. St. R 2003 ? “ „Gesamtbetrachtung“ mehrerer Leistungen Dritter an die Gesellschaft Sanierungsfälle ? 99
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A und B vereinbaren, dass jeder 100. 000 € in die Gmb. H einlegt A B 50 % 100. 000 € 100
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A 50 % B 100. 000 € 1. 1. 2012 2011 100. 000 € 2012 200. 000 € 101
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A A 50 % B 50 % 100. 000 € 30. 6. 2013 2011 100. 000 € 2012 200. 000 € 2013 300. 000 € 102
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Tatbestand des § 7 Abs. 8 Erb. St. G 2 x erfüllt ? (1) Werterhöhung der Anteile des A am 1. 1. 2012 um 50. 000 € unterliegt gem. § 7 Abs. 8 Erb. St. G der Schenkungsteuer (2) Werterhöhung der Anteile des B am 30. 6. 2013 um 50. 000 € unterliegt gem. § 7 Abs. 8 Erb. St. G der Schenkungsteuer Fehlende Bereicherungsabsicht unerheblich „Als Schenkung gilt auch die Werterhöhung …“ 103
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? „Gesamtbetrachtung“ mehrerer Leistungen ? Ländererlasse vom 14. 3. 2012, BSt. Bl. I 2012, 331 Ziffern 3. 3. 3 und 3. 3. 4 Bei Werterhöhung des Anteils ist auf eine Gesamtbetrachtung aller Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft und unter den Gesellschaftern abzustellen 104
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? „Gesamtbetrachtung“ mehrerer Leistungen ? Welche materiellen Voraussetzungen? zeitliche Nähe ? Sachzusammenhang ? Verfahrensfragen Stichtagsprinzip Anzeigepflichten (§ 30 Abs. 1 Erb. St. G) Beginn der Festsetzungsfrist ? Korrekturvorschrift ? 105
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Gestaltungen ? schuldrechtliche Abrede über Entgeltlichkeit der Einbringung, so dass die disquotale Einlage zu keiner endgültigen Vermögensverschiebung führt Vereinbarung einer Ausgleichsforderung Regelungen bereits im Gesellschaftsvertrag Vorsicht! vom Wortlaut § 7 Abs. 8 Satz 1 Erb. St. G nicht gedeckt späterer Verzicht auf Forderung kann u. U. (erneut) einen schenkungsteuerbaren Vorgang auslösen, dann jedoch nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 Erb. St. G 106
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Leistungen Dritter an die Gesellschaft § 7 Abs. 8 Satz 1 Erb. St. G unterscheidet nicht zwischen Leistungen der Gesellschafter und Leistungen Dritter Leistungen von Kunden fallen dem Wortlaut nach unter § 7 Abs. 8 Erb. St. G, denn deren Zahlung steigert in Höhe des Gewinns das Vermögen der Gesellschaft welche Fälle werden aufgegriffen ? nur bei Näheverhältnis zum Gesellschafter ? nur wenn Bereicherungsabsicht als zumindest möglich erscheint ? alter R 18 Abs. 3 Erbst 2003 107
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter 50 % Tochter 50 % Mutter/Tochter Gmb. H 108
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter 50 % Tochter 50 % Wert 125. 000 € Mutter/Tochter Gmb. H Tochter Kaufpreis 25. 000 € 109
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Ländererlasse vom 14. 3. 2012, BSt. Bl. I 2012, 331 Ziffer 2. 6 A und B sind zu je ½ Gesellschafter einer Gmb. H. A erhält mit Duldung des B von der Gmb. H einen PKW zu einem um 100 000 € unangemessen zu niedrigen Kaufpreis In Höhe von (50 % von 100 000 €) 50 000 € liegt eine freigebige Zuwendung der Gmb. H an A vor 110
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 7. 11. 2007 II R 28/06, BSt. Bl II 2008, 258 bei v. GA liegt regelmäßig keine freigebige Zuwendung des Gesellschafters an die nahestehende Person vor Für eine freigebige Zuwendung i. S. § 7 Abs. 1 Nr. 1 Erb. St. G kommt es ausschließlich auf die Zivilrechtslage und nicht darauf an, wem nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise Vermögen oder Einkommen zuzurechnen ist 111
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 7. 11. 2007 II R 28/06, BSt. Bl II 2008, 258 obiter dictum Freigebige Zuwendung kann im Verhältnis der Gmb. H zur nahestehenden Person gegeben sein Ob und ggf. inwieweit die materiell rechtlichen und verfahrensrechtlichen Voraussetzungen für den Erlass von Schenkungsteuerbescheiden für gemischte freigebige Zuwendungen der Gmb. H an die Klägerin vorliegen, kann im vorliegenden Verfahren, …, nicht geprüft werden 112
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH v. 30. 1. 2013 II R 6/12, BFHE 240, 178 Im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern oder zu den Gesellschaftern einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft gibt es neben betrieblich veranlassten Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Kapitalrückzahlungen, aber keine freigebigen Zuwendungen 113
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose BFH v. 30. 1. 2013 II R 6/12, BFHE 240, 178 Es spielt entgegen der Auffassung der Fin. Verw. (Ländererlasse vom 14. März 2012, Abschn. 2. 6. 2) und einer in der Literatur vertretenen Ansicht keine Rolle, ob alle Gesellschafter der Kapitalgesellschaft v. GA in gleicher Höhe erhalten. Auch wenn dies nicht der Fall ist und beispielsweise nur ein Gesellschafter eine überhöhte Vergütung erhält, führt das über die gesellschaftsrechtliche Beteiligungsquote hinaus Verteilte nicht zu einer freigebigen Zuwendung der Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter. 114
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter 50 % BFH: keine Schenkungsteuer im Verhältnis Gmb. H Tochter 50 % Wert 125. 000 € Mutter/Tochter Gmb. H Tochter Kaufpreis 25. 000 € 115
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH + Fin. Verw: keine Schenkungsteuer Mutter 50 % Tochter 50 % Wert je 125. 000 € Mutter/Tochter Gmb. H Tochter Kaufpreis je 25. 000 € 116
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Ländererlasse vom 14. 3. 2012, BSt. Bl. I 2012, 331 Ziffer 2. 6 Beispiel 2 („ausgeglichene v. GA“): wie in Beispiel 1. Im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang (? ) erhält jedoch auch B mit Duldung des A von der Gmb. H einen PKW zu einem um 100 000 € unangemessen zu niedrigen Kaufpreis. In diesem Fall liegt weder an A noch an B eine freigebige Zuwendung der Gmb. H vor 117
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Sachlicher und zeitlicher Zusammenhang? Mutter 50 % Tochter 50 % Mutter 30. 6. 2010 Mutter/Tochter Gmb. H Tochter 30. 6. 2013 118
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Sachlicher und zeitlicher Zusammenhang? Mutter 50 % Tochter 50 % Mutter 30. 6. 2010 2011 Mutter/Tochter Gmb. H Tochter 30. 6. 2013 119
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter 50 % Wertunterschiede ? Tochter 50 % Mutter 100. 000 € Mutter/Tochter Gmb. H Tochter 20. 000 € 120
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 30. 1. 2013 II R 6/12, BFHE 240, 178 Im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern gibt es keine freigebigen Zuwendungen keine Doppelbelastung mit Einkommensteuer und Schenkungsteuer Was aber gilt bei Angehörigen (§ 15 AO) und nahestehenden Personen ? 121
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter 50 % Tochter 50 % Wert 125. 000 € Sohn / Bruder Mutter/Tochter Gmb. H Kaufpreis 25. 000 € 122
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v. 30. 1. 2013 II R 6/12, BFHE 240, 178 keine Schenkung der Gmb. H an Sohn / Bruder arg. : im Verhältnis der Gmb. H zu Mutter/Tochter v. GA, das schließt freigebige Zuwendung aus BFH v. 7. 11. 2007 II R 28/06, BSt. Bl II 2008, 258 keine freigebige Zuwendung der Mutter/Tochter an Sohn/Bruder arg. : zivilrechtlich keine Bereicherung zu Lasten des Gesellschafters, sondern zu Lasten der Gmb. H 123
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Entstehung der Schenk. St (§ 9 I Nr. 2 Erb. St. G) • mit Ausführung der Zuwendung • entscheidend ist der Zeitpunkt, in dem der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker über den Gegenstand frei verfügen kann (s. BFH BSt. Bl. II 2008, 631)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs Bereicherungen mit den Steuerwerten. /. Befreiungen i. S. d. §§ 13 13 c Erb. St. G = Vermögensanfall nach Steuerwerten (§ 10 I Erb. St. G). /. Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 V Erb. St. G) = Bereicherung des Erwerbers (Nettoprinzip). /. ggf. steuerfreier Zugewinnausgleich (§ 5 III Erb. St. G) + ggf. Hinzuzurechnende Vorerwerbe (§ 14 Erb. St. G). /. Persönlicher Freibetrag (§ 16 Erb. St. G). /. Besonderer Versorgungsfreibetrag (§ 17 Erb. St. G) = Steuerpflichtiger Erwerb
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerklassen Steuerklasse I Ø Ehegatten Ø Kinder und Stiefkinder Ø Abkömmlinge der Kinder und Stiefkinder Ø Eltern und Voreltern bei Erwerben von Todes wegen Steuerklasse II Ø Eltern und Voreltern bei Schenkungen Ø Geschwister und deren Abkömmlinge ersten Grades Ø Stiefeltern Ø Schwiegerkinder und Schwiegereltern Ø Geschiedene Ehegatten Steuerklasse III Ø Alle übrigen Erwerber und Zweckzuwendungen
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Persönliche Freibeträge Begünstigte bis 31. 12. 08 seit 1. 1. 09 Ehegatten 307. 000 € 500. 000 € Lebenspartner 5. 200 € 500. 000 € Kinder/Enkel (bei verstorb. Kindern) 205. 000 € 400. 000 € übrige Enkel 51. 200 € 200. 000 € Eltern/Erwerb von Todes wegen 51. 200 € 100. 000 € Übrige Personen 10. 300 € bzw. 20. 000 € 5. 200 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Vollmengenstaffeltarif Vergleich: Tarif bis 2008/Tarif ab 1. 1. 2010 Wert des steuerpflichtigen Erwerbs bis einschließlich Alt Neu Steuersatz in % Steuerklasse III Alt Neu 52. 000 € 75. 000 € 7 7 12 15 17 30 256. 000 € 300. 000 € 11 11 17 20 23 30 512. 000 € 600. 000 € 15 15 22 25 29 30 5. 113. 000 € 6. 000 € 19 19 27 30 35 30 12. 783. 000 € 13. 000 € 23 23 32 35 41 50 25. 565. 000 € 26. 000 € 27 27 37 40 47 50 > 25. 565. 000 € > 26. 000 € 30 30 40 43 50 50 Für das Jahr 2009 war der Tarif der Steuerklasse II/III sogar identisch!
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Beispiel Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose „Reicher-Onkel-Fall“ Onkel schenkt im Juni 2011 der Nichte ein Mietwohngrundstück mit einem Grundbesitzwert in Höhe von 750. 000 €. Die Nichte übernimmt Verbindlichkeiten in Höhe von 150. 000 €. Der Onkel behält sich den Nießbrauch vor (Kapitalwert des Nießbrauchs: 100. 000 €)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Beispiel: Grundbesitzwert Befreiung nach § 13 d Erb. St. G. /. Verbleiben 750. 000 € 75. 000 € 675. 000 € Gegenleistung Nießbrauch Summe nicht abzugsfähig: 10% abzugsfähig insgesamt 150. 000 € 100. 000 € 25. 000 € 225. 000 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Schenkung unter Auflagen (7 I Nr. 2 Erb. St. G) Beispiel: . /. Bereicherung pers. Freibetrag stpfl. Erwerb Steuersatz 25% Steuer . /. 675. 000 € 225. 000 € 450. 000 € 20. 000 € 430. 000 € 107. 500 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Schenkung unter Auflagen (7 I Nr. 2 Erb. St. G) Weiterführung „Steinreicher-Onkel-Fall“ Onkel schenkt im September 2011 der Nichte ein weiteres Mietwohngrundstück mit einem Grundbesitzwert in Höhe von 900. 000 €. Die Nichte übernimmt Verbindlichkeiten in Höhe von 200. 000 €. Der Onkel behält sich den Nießbrauch vor (Kapitalwert des Nießbrauchs: 120. 000 €) beide Beispiele: DSt. R 2011, 2002 (Heft 42) gleichlautender Ländererlass BSt. Bl. I 2011, 562
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Weiterführung: Grundbesitzwert Befreiung nach § 13 c Erb. St. G. /. Verbleiben 900. 000 € 90. 000 € 810. 000 € Gegenleistung Nießbrauch Summe nicht abzugsfähig: 10% abzugsfähig insgesamt 200. 000 € 120. 000 € 32. 000 € 288. 000 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Weiterführung: . /. Bereicherung Vorerwerb ! Gesamterwerb pers. Freibetrag stpfl. Erwerb Steuersatz 30% Steuer +. /. 810. 000 € 288. 000 € 522. 000 € 450. 000 € 972. 000 € 20. 000 € 952. 000 € 285. 600 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Weiterführung: Steuer fiktive Erb. St auf Vorerwerb Steuer September 2011 285. 600 € 107. 500 € 178. 100 € Kontrolle Mindeststeuer (§ 14 I Satz 4 Erb. St. G) Erwerb September 522. 000 € pers. Freibetrag. /. 20. 000 € Steuersatz 25% 125. 500 €
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerfreiheit des selbstgenutzten „Familienheims“ (§ 13 Nr. 4 a, 4 b Erb. St. G) Ehegatten: Schenkung und Erbfall - im Erbfall muss Familienheim vom Ehegatten 10 Jahre weiter bewohnt werden Kinder (Enkelkinder) nur im Erbfall und begrenzt auf 200 qm Wohnfläche (Wirkung eines Freibetrages) • Kinder müssen das Familienheim 10 Jahre weiter bewohnen
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c Erb. St. G für ein Familienheim BFH Urteil 18. 7. 2013 – II R 35/11 Sachverhalt: 137
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c Erb. St. G für ein Familienheim BFH Urteil 18. 7. 2013 – II R 35/11 Sachverhalt: 138
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c Erb. St. G für ein Familienheim BFH Urteil 18. 7. 2013 – II R 35/11 Entscheidung: Ein zu eigenen Wohnzwecken genutztes Gebäude, in dem sich nicht der Mittelpunkt des familiären Lebens der Eheleute befindet, … … ist kein steuerbegünstigtes Familienwohnheim i. S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4 a Satz 1 Erb. St. G Folge: Nicht begünstigt sind Zweit /Ferienwohnungen 139
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c Erb. St. G für ein Familienheim BFH Urteil 18. 7. 2013 – II R 35/11 Orientierungssätze: Senat hat ohne dass jedoch deswegen ein Vorlage an das BVerf. G in Betracht kommt erhebliche Zweifel, ob die weitreichende Steuerbefreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 4 a Erb. St. G (in der vor 2009 geltenden Fassung) verfassungsgemäß ist, denn sie führt bei Eheleuten zu einer Begünstigung von Immobilienvermögen, für die ein hinreichender sachlicher Grund fehlt 140
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c Erb. St. G für ein Familienheim BFH Urteil 18. 7. 2013 – II R 35/11 Orientierungssätze: einschränkende Auslegung des § 13 Abs. 1 Nr. 4 a Erb. St. G (hier: in der vor 2009 geltenden Fassung) ist aus verfassungsrechtlichen Gründen geboten. auch der Neufassung des Erb. St. G durch das Erb. St. RG liegt die Vorstellung des Gesetzgebers zugrunde, dass mit der Steuerbefreiung nur der engere Kernbereich der ehelichen Gemeinschaft privilegiert werden soll 141
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c Erb. St. G für ein Familienheim BFH Urteil 18. 7. 2013 – II R 35/11 Hinweis: Keine Aussage zur Übertragung von Familienwohnheimen nacheinander! zeitliche Beschränkung? zahlenmäßige Beschränkung? 142
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Sind die Voraussetzungen der Steuerbefreiung von der Erbschaftsteuer für den Erwerb eines Familienheims nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 b Erb. St. G erfüllt, wenn der Erblasser im Zeitpunkt des Todes noch nicht zivilrechtlicher Eigentümer des Familienheims war, aber bereits wirtschaftliches Eigentum, sowie ein Anwartschaftsrecht auf das Volleigentum erworben hat? FG München Urteil vom 6. April 2016, 4 K 1868/15 143
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Sachverhalt Eheleute schließen am 16. März 2007 mit einem Bauträgerunternehmen, einen Kaufvertrag über den Erwerb einer Eigentumswohnung (3. 671. 000 € + Sonderwünsche 1. 147. 480 €) 28. Januar 2008 Eintragung einer Auflassungsvormerkung zugunsten der Ehefrau Dezember 2008 Einzug der Eheleute zusammen mit ihren beiden Kindern 144
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Sachverhalt Testament der Ehefrau am 9. Juli 2009: Ehemann erhält Eigentumswohnung, sonst gesetzliche Erbfolge Ehefrau verstirbt am 16. Juli 2009 bis dato noch keine Eintragung im Grundbuch Ehemann wohnt weiterhin in der Wohnung 145
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Steuer auf 2. 475. 159 € 4. 818. 840 € . /. Darlehensschuld 2. 085. 681 €. /. Sonst. Verbindlichkeiten von 258. 000 € oder auf 0 € 146
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Bewertungsmaßstäbe Grundvermögen Unbebautes Grundstück Bodenrichtwert x qm Mietwohngrundstück u. a. Bodenwert + Vervielfältiger x Reinertrag EFH/ZFH/ETW Vergleichswerte aus Verkäufen ableitbar Sonst. bebaute Grdstck: Bodenwert + Wert des Gebäudes nach Normalherstellungskosten (Sachwertverfahren) Gegenbeweis durch Gutachten des Stpfl. möglich
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Bewertung: unbebautes Grundstück Vergleichswert = Wert lt. Bodenrichtwertzone, korrigiert bei Abweichung wertbeeinflussender Merkmale (GFZ, Anzahl möglicher Geschosse, Grundstückstiefe, Erschließungsbetragspflicht) nicht erfasst aber: sonstige wertbeeinflussende Merkmale (z. B. Ecklage, Zuschnitt, Altlasten, Lärm /Geruchsbelästigung) x qm = gemeiner Wert nach § 198 Bew. G nur Gegenbeweis durch Sachverständigengutachten i. S. § 199 Bau. GB
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Ertragswertmethode (Mietwohngrdstck. ) Bodenwert wie ein unbebautes Grdstck (ohne Abschlag!) zugleich Mindestwert (§ 184 Bew. G) + Gebäudewert = Gebäudeertragswert (§ 185 Bew. G) Jahresrohmiete/übliche Miete (§ 186 Bew. G). /. Bewirtschaftungskosten (§ 187 Bew. G). /. Bodenwertverzinsung (§ 188 Bew. G) = Gebäudereinertrag x Vervielfältiger abhängig von Rest ND + Liegenschaftszins, (185 III Bew. G i. V. Anlage 21) = Zeitrente Summe = Ertragswert (Grundbesitzwert)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Sachwertverfahren (sonstige Gebäude bzw. Auffangbewertungsmethode) Bodenwert wie ein unbebautes Grdstck (ohne Abschlag!) zugleich Mindestwert (§ 189 Bew. G) + Gebäudewert = Gebäudesachwert (§ 190 Bew. G) Flächenpreis (Regelherstellungskosten 2007 = Bundesmittelwerte, Anlage 24 Bew. G) x Bruttogrundfläche. /. Alterswertminderung (Regel ND, Anlage 22 Bew. G) Summe = vorläufiger Sachwert x Wertzahl (= Marktanpassungsfaktor lt. Gutachterausschuss bzw. Anlage 25 Bew. G) = Grundbesitzwert
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Gegenbeweis durch Sachverständigengutachten Berücksichtigung von Baumängeln, schäden, wirtschaftliche Überalterung (Sachwertverfahren), sonstige den Verkehrswert beeinflussende Tatsächen (Ertragswertverfahren) werden von den Bewertungsverfahren nach Bew. G nicht erfasst Gutachten ist nach der Wert. V zu erstellen (§§ 198, 199 I Bew. G) Stpfl. hat Kosten zu tragen, auch im FG Verfahren!
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Verschonungssubvention für Mietwohngrundstücke • Zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke • Ansatz nur zu 90% des Verkehrswerts (§ 13 d Erb. St. G) • Keine Behaltensfristen! • Einbeziehung von Mietwohngrundstücken innerhalb der EU/des EWS
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Problem der Unternehmensbewertung Zukunftswert Prognose Komplexität Ertragswertverfahren: Unsicherheiten - Kapitalisierungszins - nachhaltiger Zukunftsertrag
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Bewertung des Betriebsvermögens: früher: Bewertung nach Rechtsform ab 1. 1. 09: rechtsformneutrale Bewertung – Personengesellschaft: alle Rechtsformen nach gleichen • Substanzwert Bewertungsregeln: • Steuerbilanzwert (mit Vergleichsverkauf / gemeiner Ausnahmen) Wert – nichtnotierte vereinf. Ertragswertverfahren Kapitalgesellschaft optional anwendbar • – Vergleichsverkauf oder Stuttgarter Verfahren notierte Kapitalgesellschaft • Börsenwert Einzelbewertung alle Aktiva und Passiva nur noch Unterscheidung bei Kap. Ges • börsennotiert • nicht börsennotiert Gesamtbewertung einzige Kennzahl, typischerweise Ertrag, Schulden keine Relevanz
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Methodenhierarchie (§§ 11 II, 199 Bew. G) 1. Börsenkurs 2. Kaufpreis unter fremden Dritten (Vergleichswert) 3. Substanzwert (Mindestwert) > Wert nach anerkannter Unternehmensbewertungsmethode 4. Liquidationswert (bei beabsichtigter Liquidation) > Substanzwert 5. Unternehmenswert nach marktüblicher, anerkannter Methode der Unternehmensbewertung 6. im Zweifel: Ertragswertverfahren, Wahlrecht zwischen individueller und vereinfachter Bewertung (§§ 199 ff. Bew. G)
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Vereinfachtes Ertragswertverfahren (§§ 199 203 Bew. G) • ø Jahresertrag (letzten 3 Jahre) x Kapitalisierungsfaktor bis 31. 12. 2016 : Kehrwert des Kapitalisierungszinses [Basiszins + 4, 5%] seit 1. 1. 2016: § 203 Abs. 1 Bew. G: 13, 75 § 203 Abs. 2 Bew. G: ggf. Anpassung durch RV • ausgenommen: sog. nicht betriebsnotwendiges Vermögen (WG u. Schulden, § 200 II Bew. G) ausgenommen: Beteiligungen an Ges‘en, die nicht im vereinfachten Ertragswertverfahren bewertet werden (§ 200 III Bew. G) ausgenommen: sonstige WGer (nebst Schulden), die innerhalb der letzten 2 Jahre eingelegt worden sind (§ 200 IV Bew. G) • •
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Mängel des Bewertungskonzepts • Unsicherheit über die Methodenvielfalt/ hierarchie • Substanzwert Liquidationswert als Mindestwert • Fester Kapitalisierungszins (§ 203 I Bew. G), vergangenheitsbezogene Erträge • Keine Konsolidierung mehrstufiger Beteiligungsstrukturen • Mangelnde Prinzipientreue bei der Bewertung von Personenunternehmen: Mischung von Gesamt und Einzelbewertung • Unbestimmtheit der Vermögenskategorien: notwendiges – nicht notwendiges BV – Verwaltungsvermögen
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Begünstigtes Vermögen Abgrenzung begünstigtes Vermögens und Verwaltungsvermögens (§ 13 b Abs. 1 9) nach bisherigem Muster Kunstgegenstände sind künftig schädliches Verwaltungsvermögen (Oldtimersammlungen etc im Betriebsvermögen) Neu: Holdinggesellschaften werden im Verbund betrachtet (§ 13 b Abs. 9) 158
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Begünstigtes Vermögen Ausnahme von Wirtschaftsgütern zur Sicherung von Altersversorgungsverpflichtungen aus dem Verwaltungsvermögen (§ 13 b Abs. 3) Ausnahme für Grundstücke, Grundstücksteile etc. , die im Rahmen von Lieferungsverträgen vorrangig überlassen werden, um den Absatz von eigenen Erzeugnissen zu fördern (§ 13 b Abs. 4 Nr. 1 e) Brauereien 159
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Begünstigtes Vermögen „Finanzverwaltungsvermögen“ (§ 13 b Abs. 4 Nr. 5: Finanzmittel) Geldmittel, Zahlungsmittel und Forderungen gelten weiterhin solange zum begünstigten Vermögen, wie sie nach Abzug aller Schulden des Betriebes 15 % (früher 20 %) des Wertes des Betriebes/der Gesellschaft nicht übersteigen. für den 15 % Puffer ist aber eine originäre gewerbliche Tätigkeit z. B. i. Sd § 15 Abs. 1 Nrn. 1, 2 ESt. G notwendig (Nr. 5 Sätze 4, 5). Ausschluss der Begünstigung insgesamt, wenn Verwaltungsvermögen nach Abzug der Verrechnungsposten mindestens 90 % des gemeinen Wertes des begünstigungsfähigen Vermögen beträgt (§ 13 b Abs. 2 Satz 2) 160
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Begünstigtes Vermögen Reinvestitionsklausel in Todesfällen (§ 13 b Abs. 5) Frist: 2 Jahre Konkreter Investitionsplan des Erblassers erforderlich Lohnzahlung bei saisonal schwankenden Einnahmen (Satz 3) Reinvestitionen nur in anderes Vermögen Nachweispflichten für alle Voraussetzungen beim Erwerber (c) Loose 2017 161
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Begünstigtes Vermögen Reinvestitionsklausel in Todesfällen (§ 13 b Abs. 5) Probleme 1. Wer trifft die Entscheidung ? 2. Wie wird die Entscheidung dokumentiert? 3. Warum nur bei Betriebsvermögen? (c) Loose 2017 162
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Schuldenabzug (§ 13 b Abs. 6) vorrangiger Abzug Abs. 3 (Altersvorsorgeverpflichtungen) Abs. 4 Nr. 5 (Finanzmittel) quotaler Abzug der (verbleibenden) Schulden anteilig nach begünstigten und nichtbegünstigten Vermögen kein Schuldenabzug für ohne wirtschaftlichen Grund über den durchschnittlichen Schuldenstand der letzten 3 Jahre aufgeblähte Schulden oder von wirtschaftlich nicht belastenden Schulden (§ 13 b Abs. 8 Satz 2; z. B. „Rangrücktritt“). Mindestnettowert: Wert des jungen Verwaltungsvermögens und der jungen Finanzmittel (Satz 3) (c) Loose 2017 163
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Gesonderte Feststellung (§ 13 b Abs. 10 Erb. St. G) (für Grundstücke, Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften) Abs. 10) Wert der Finanzmittel i. Sd. (Abs. 4 Nr. 5 Satz 1) der jungen Finanzmittel (Satz 2) des übrigen Verwaltungsvermögen (Abs. 4 Nrn. 1 – 4) der Schulden und des jungen Verwaltungsvermögens (Abs. 7 S. 2) 164
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Berechnungsschema: Korezkij, Neuer Verwaltungsvermögenstest im Konzern aus der Sicht eines Rechtsanwenders – Der Weg vom begünstigungsfähigen zum begünstigten Vermögen nach § 13 b Abs. 2 10 Erb. St. G DSt. R 2016, 2434 in 22 Schritten mit jeweiligen Unterschritten !! 165
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G 1. Ermittlung des sonstigen Verwaltungsvermögens: 2. Ermittlung der Finanzmittel: 3. Ermittlung der Schulden: 4. Ermittlung des jungen Verwaltungsvermögens (§ 13 b Abs. 7 S. 2 Erb. St. G): 5. Ermittlung der jungen Finanzmittel (§ 13 b Abs. 4 Nr. 5 S. 2 Erb. St. G): 6. Festhalten der für die Verbundvermögensaufstellung relevanten Korrekturposten: 7. Bildung der „vorläufigen“ Töpfe in der Verbundvermögensaufstellung (§ 13 b Abs. 9 S. 1 und 2 Erb. St. G): 8. Bildung der „Korrektur Töpfe“ (§ 13 b Abs. 9 S. 3 Erb. St. G): 9. Bereinigung der vorläufigen Töpfe um konzerninterne Forderungen und Verbindlichkeiten: 10. Prüfung der 90 % Grenze (§ 13 b Abs. 2 S. 2 Erb. St. G): 11. Ermittlung der nicht verrechenbaren Schulden (§ 13 b Abs. 8 S. 2 Erb. St. G): 12. Ermittlung der mit den Finanzmitteln verrechenbaren Schulden (§ 13 b Abs. 8 S. 2 Erb. St. G): 13. Abzug der jungen Finanzmittel von den Finanzmitteln (§ 13 b Abs. 4 Nr. 5 S. 2 Erb. St. G): 14. Ermittlung der Netto Finanzmittel (§ 13 b Abs. 4 Nr. 5 S. 1 Erb. St. G): 15. Ermittlung des gemeinen Wertes des Verwaltungsvermögens: 16. Ermittlung der verbleibenden verrechenbaren Schulden: 17. Ermittlung der vom gemeinen Wert des Verwaltungsvermögens anteilig abziehbaren Schulden (§ 13 b VI 2: 18. Ermittlung des Nettowertes des Verwaltungsvermögens (§ 13 b Abs. 6 S. 1, Abs. 8 S. 1 und 3 Erb. St. G): 19. Ermittlung des unschädlichen Verwaltungsvermögens (§ 13 b Abs. 7 S. 1 Erb. St. G): 20. Abzug des unschädlichen Verwaltungsvermögens (§ 13 b Abs. 7 S. 1 und 2 Erb. St. G): 21. Ermittlung des begünstigten Vermögens (§ 13 b Abs. 2 S. 1 Erb. St. G) 22. Prüfung der 20 % Grenze bei der Beantragung der Optionsver schonung 166
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Problem: 15 % Grenze für Finanzmittel Voraussetzung (§ 13 b Abs. 4 Nr. 5 Satz 5 Erb. St. G „Das begünstigte Vermögen des Betriebs oder nachgeordneten Gesellschaften muss nach seinem Hauptzweck einer (originären) gewerblichen Tätigkeit (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 ESt. G“ dienen“ 167
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G 90 % Grenze für Finanzmittel Keine Verrechnung mit Schulden! Für die Ermittlung der 90% Grenze wird das (Brutto)Verwaltungsvermögen ins Verhältnis zum (Netto)Unternehmenswert gesetzt !! Beispiel: Handelsunternehmen Wert 100, Forderungen 90, Verbindlichkeiten 80 15% Test: (+) 90% Test: ( ) 90 80 = 10 < 15 % 90/100 = 90% Folge: Keine Begünstigung ! 168
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Verschonungsgrenze und verringerter Verschonungsabschlag (§ 13 c Erb. St. G E) Regel Option 100% bis 26 Mio. 85% bis 90 Mio. „Gleitzone“ Mio. €. /. 1 % für je 750. 000 € ab 90 Mio. 0% 0% (Reg E ab 116 Mio 20% 35%) 169
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Lohnsummenregelung (§ 13 a Abs. 3 Erb. St. G) Lohnsumme für Beschäftige bis 5 Regelverschonung ( ) Vollverschonung ( ) 6 10 11 15 16 und mehr 250% in 5 Jahren 300% in 5 Jahren 400% in 5 Jahren 500% in 7 Jahren 565% in 7 Jahren 700% in 7 Jahren Achtung: Diese Regelung gilt für alle Unternehmen, nicht nur bei Großerwerben ! 170
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Lohnsummenregelung (§ 13 a Abs. 3 Erb. St. G) Ausschluss von Vergütungen an (deshalb auch nicht als AN zählende!) Personen im Mutterschutz, in einem Ausbildungsverhältnis Bezieher von Kranken oder Elterngeld Einbeziehung aller Teilzeitkräfte, nicht nur bei überwiegender Tätigkeit in dem Betrieb (§ 13 a Abs. 3 Satz 7), Ausnahme: Saisonarbeiter z. B. (c) Loose 2017 171
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Lohnsummenregelung (§ 13 a Abs. 3 Erb. St. G) Problem Holdingstrukturen § 13 a Abs. 3 Sätze 11 und 12 Erb. St. G zusammenrechnen der Lohnsumme entsprechend dem Anteil der Beteiligung zusätzlich: § 13 a Abs. 3 Satz 13 (!) Erb. St. G E Im Fall einer Betriebsaufspaltung sind die Lohnsummen und die Anzahl der Beschäftigten der Besitzgesellschaft und der Betriebsgesellschaft zusammenzuzählen. (c) Loose 2017 172
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Behaltensfrist jetzt: § 13 a Abs. 6 Erb. St. G (früher Abs. 5) inhaltlich unverändert 5 Jahre bei Regelverschonung 7 Jahre bei Optionsverschonung (§ 13 a Abs. 10 S. 1 Nr. 6) war vom BVerf. G auch nicht beanstandet worden (c) Loose 2017 173
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Verschonungsgrenze und verringerter Verschonungsabschlag (§ 13 c Erb. St. G E) Maßgeblich ist Wert des Einzelerwerbs 26 Mio € des begünstigten Vermögens (nicht Gesamtvermögen!) pro Erwerb (§ 13 a Abs. 1 (Freigrenze, kein Freibetrag!)) Zusammenrechnung mehrerer Erwerbe vom gleichen Erblasser / Schenker innerhalb von 10 Jahren (§ 13 a Abs. 1 Sätze 2 4) 174
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Das Modell einer höheren Verschonungsgrenze für Familienunternehmen wurde aufgegeben Stattdessen gibt es einen Bewertungsabschlag für „typische“ Familienunternehmen Höhe des Abschlags entspricht der im Gesellschaftsvertrag oder Satzung vorgesehenen prozentualen Minderung der Abfindung gegenüber dem gemeinen Wert (Satz 1 Nummer 3) und darf 30 % nicht übersteigen. Abstimmung mit § 7 Abs. 7 Erb. St. G ? 175
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G wenn der Gesellschaftsvertrag des Unternehmens für eine Dauer von 2 Jahren vor der Übertragung und 20 (!) Jahren nach der Übertragung kumulativ vorsieht, dass Entnahmen oder Ausschüttungen auf 37, 5 % des steuerlichen Gewinns nach Abzug der Steuer auf Entnahmen oder Aus schüttungen begrenzt sind. Unschädlich sind Entnahmen für Einkommensteuerzahlungen (auch für Erb. St ? ? ) Übertragungen auf Mitgesellschafter, Angehörige (§ 15 AO) Bei Ausscheiden muss Abfindung wesentlich unter dem gemeinen Wert liegen (Höhe bestimmt Wertabschlag) 176
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G Neue Stundungsmöglichkeit (§ 28 Abs. 1 Erb. St. G): nicht mehr erforderlich: Existenzgefährdung Zinslose Stundung für ein Jahr, danach zinspflichtig Höchstfrist sieben Jahre Geltung nur bei Erwerben von Todes wegen. Nachsteuervorbehalt bei Nichteinhaltung der LSR oder im Fall einer Betriebsaufgabe, veräußerung etc. 177
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ Bei großen Vermögen (also > 26 Mio. ) ist die auf das begünstigte Vermögen entfallende Steuer auf Antrag des Erwerbers zu erlassen, soweit er nachweist, dass er persönlich nicht in der Lage ist, die Steuer aus seinem verfügbarem Vermögen i. S. Abs. 2 zu begleichen. und: Negativvoraussetzungen des Abs. 4 178
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ verfügbares Vermögen (Abs. 2) 50% des 1. mit der Erbschaft oder Schenkung zugleich übergegangenen Vermögens, das nicht zum begünstigten Vermögen im Sinne des § 13 b Absatz 2 bis 8 gehört 2. das dem Erwerber im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9) bereits gehörenden Vermögens, das nicht zum begünstigten Vermögen im Sinne des § 13 b Absatz 2 bis 8 gehört. (c) Loose 2017 179
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ § 28 a Abs. 4 Erb. St. G Erlass steht unter der auflösenden Bedingung, dass 1. die Lohnsumme innerhalb der Lohnsummenfrist (7 Jahre) eingehalten wird 2. die Behaltensregeln innerhalb der Behaltensfrist (7 Jahre) eingehalten werden (c) Loose 2017 180
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ § 28 a Abs. 4 Erb. St. G: Erlass steht unter der auflösenden Bedingung, dass 3. der Erwerber innerhalb von zehn Jahren nach dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9) weiteres Vermögen durch Schenkung oder von Todes wegen erhält, das verfügbares Vermögen im Sinne des Abs. 2 darstellt. Erwerber kann dann neuen Antrag stellen Achtung: keine Freibeträge, / keine Kleinbetragsregelung (c) Loose 2017 181
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ Wie wird das praktisch umgesetzt? § 28 a Abs. 4 Satz 2 Erb. St. G E: Der VA steht von Gesetzes wegen unter dem Vorbehalt des Widerrufs (§ 120 Abs. 2 Nr. 3 AO). Der VA ist bei Eintritt der auflösenden Bedingung mit Wirkung für die Vergangenheit ganz oder teilweise zu widerrufen (§ 131 Abs. 4 AO). 182
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ Alternativ zum Erlass: Neue Stundungsregelung in § 28 a Abs. 3 Erb. St. G: Die nach Anwendung des Absatzes 1 Satz 1 verbleibende Steuer kann ganz oder teilweise bis zu sechs Monate gestundet werden, wenn die Einziehung bei Fälligkeit eine erhebliche Härte für den Erwerber bedeuten würde und der Anspruch nicht gefährdet erscheint. 183
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Neuregelung des Erb. St. G § 28 a Erb. St. G „Verschonungsbedarfsprüfung“ Achtung: Sowohl Erlass als auch Stundung sind ausgeschlossen, wenn der Verschonungsabschlag (unwiderruflich) beantragt wurde. § 28 a Abs. 8 Erb. St. G: „Die Absätze 1 bis 7 gelten nicht, wenn ein Antrag nach § 13 c gestellt wurde. “ 184
Erbschaft und Schenkungsteuerrecht Ri. BFH Prof. Dr. Matthias Loose Problem: Kompliziertheit des Gesetzes Ablesen der Belastung im Gesetz? Unklare Anzeigepflichten Überwachungsaufwand Roman Seer: Das Gesetz leidet an „Hyperlexie“ Problem: Falsche Anreize ! Familienstiftungen Minderjährigenbeteiligungen mangelnde Flexibilität in Familienunternehmen

References: Art. 14
 Art. 14
 § 19
 Art. 3
 § 19
 Art. 3
 § 205
 § 2
 § 2
 § 2
 § 1371
 § 10
 § 10
 § 23
 § 23
 § 23
 § 163
 § 5
 § 6
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 § 175
 § 270
 § 13
 § 13
 § 10
 § 10
 § 13
 § 10
 § 16
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 § 516
 § 7
 § 7
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 § 20
 § 7
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 § 13
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 § 13
 § 13
 § 13
 § 198
 § 199
 § 203
 § 203
 § 200
 § 15
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 7
 § 28
 § 28
 § 13
 § 13
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 28
 § 13