Source: http://kraken.slv.cz/2Afs39/2006
Timestamp: 2018-03-19 18:14:28+00:00

Document:
2Afs39/2006
è. j. 2 Afs 39/2006-75
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: F. s.-R. a s. a. s., zastoupené JUDr. Ladislavem Bøeským, advokátem se sídlem Praha 2, Botièská 1936/4, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, Velká hradební 61, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 10. 2005, è. j. 59 Ca 65/2002-52,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 10. 2005, è. j. 59 Ca 65/2002-52 s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) vèas podanou kasaèní stí¾ností brojí proti vý¹e uvedenému rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, kterým byly zamítnuty ¾aloby proti rozhodnutím ¾alovaného Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem è. j. 11131/1997/120/01, è. j. 11131/1998/120/01 a è. j. 11131/1999/120/01, v¹echna ze dne 2. 5. 2002.
Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000006 na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1997 sní¾il Finanèní úøad ve Frýdlantì stì¾ovatelce daòovou ztrátu z pøíjmu právnických osob o 4 034 593 Kè. Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000007 na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1998 vymìøil Finanèní úøad ve Frýdlantì stì¾ovatelce daò z pøíjmu právnických osob ve vý¹i 2 170 120 Kè. Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000008 na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1999 vymìøil Finanèní úøad ve Frýdlantì stì¾ovatelce daò z pøíjmu právnických osob ve vý¹i 2 150 400 Kè.
Rozhodnutími ¾alovaného ze dne 2. 5. 2002, è. j. 11131/1997/120/01, è. j. 11131/1998/120/01 byla zamítnuta odvolání stì¾ovatelky proti dodateèným platebním výmìrùm ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000006 a è. 1010000007, a rozhodnutím ze dne 2. 5. 2002, è. j. 11131/1999/120/01 zmìnil ¾alovaný dodateèný platební výmìr ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000008 tak, ¾e se podle § 46 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ) dodateènì vymìøuje daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 2 114 780 Kè.
Stì¾ovatelka nesouhlasí s právními závìry krajského soudu, nebo» soud nesprávnì posoudil zejména právní otázku aplikace ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ztoto¾òuje se pøitom s krajským soudem v tom smyslu, ¾e ze závazkových vztahu je zøejmé, ¾e stì¾ovatelce byly pøenechány finanèní prostøedky, pøièem¾ není rozhodné, o jaký konkrétní typ smlouvy se jednalo, nebo» je tøeba vycházet z obsahu závazkových vztahù. Krajský soud v odùvodnìní napadaného rozsudku uvádí, ¾e se uzavøené závazkové vztahy vztahovaly k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jejího majetku, a uzavírá, ¾e úroky z tìchto vztahù nepøedstavují výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Podle názoru soudu stì¾ovatelka neunesla dùkazní bøemeno, pokud jde o prokázání, ¾e úroky z pøedmìtných závazkových vztahù byly výdaje slou¾ící k dosa¾ení pøíjmù. Stì¾ovatelka k tomu upozoròuje, ¾e pøedlo¾ila ve¹keré dùkazy rozhodné pro vìcné posouzení právního re¾imu pøedmìtných nákladù, a je tedy pouze vìcí právního posouzení pøedlo¾ených dùkazù, zda se o daòovì uznatelné výdaje jedná.
Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti konstatuje, ¾e na základì rozhodnutí spoleèníkù R. a s. spol. s.r.o. do¹lo k rozdìlení této spoleènosti na tøi nástupnické spoleènosti, pøièem¾ toto rozdìlení bylo motivováno ekonomickým zámìrem. Následnou podmínkou bylo, ¾e ekonomické vztahy mezi budoucími nástupnickými spoleènostmi budou vypoøádány. Podle stì¾ovatelky jedinou cestou, jak dosáhnout bilanènì vyrovnaného rozdìlení, byla aplikace postupu spoèívajícího v následném vyrovnání, tj. v konstituování pøíslu¹ných vyrovnávacích závazkù a pohledávek. Vzhledem k majetkové struktuøe rozdìlované spoleènosti a jejímu vnitønímu dìlení na od¹tìpné závody, jako¾ i k pojmovým principùm rozdìlení nemohli spoleèníci v projektu rozdìlení postupovat jinak, ne¾ ¾e v rámci rozdìlení rozhodnou o právním re¾imu majetku, pohledávek a závazkù reálnì existujících, pøièem¾ diferenci mezi pøe¹lým rozdìleným èistým obchodním jmìním zaniklé spoleènosti a pøe¹lými závazky vztahujícími se k èinnosti jednotlivých nástupnických spoleèností vyøe¹í, jakmile to bude právnì mo¾né, tj. bez odkladu po zápisu rozdìlení do obchodního rejstøíku tak, aby nedo¹lo k neodùvodnìným disproporcím mezi majetkem nabytým nástupnickými spoleènostmi a jejich závazky, po¹kozujícím vìøitele. Tuto diferenci vyøe¹ili spoleèníci konstitucí vzájemných závazkù nástupnických spoleèností, èím¾ realizovali své právo na rozhodnutí o struktuøe pøevzetí majetku, pohledávek a závazkù zanikající spoleènosti nástupnickými spoleènostmi, jako¾ i povinnost zamezit po¹kození vìøitelù, a to jediným mo¾ným zákonem aprobovaným postupem. Základní podmínkou samotného vzniku stì¾ovatelky a ostatních nástupnických spoleèností tedy bylo pøevzetí tìchto závazkù, bez èeho¾ by zaji¹tìní zdanitelných pøíjmu nepøicházelo vùbec v úvahu. Náklady vynalo¾ené na jejich plnìní lze z hlediska ustanovení 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù pova¾ovat za náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní udr¾ení zdanitelných pøíjmu stì¾ovatelky, a to zejména z dùvodù shora uvedených, jako¾ i proto, ¾e se pøímo týkají majetku získaného stì¾ovatelkou od zanikající spoleènosti v rámci rozdìlení, ani¾ v¹ak proti této majetkové hodnotì byl v rámci rozdìlení stì¾ovatelkou pøevzat odpovídající závazek odrá¾ející náklady na její poøízení. Dále stì¾ovatelka namítá, ¾e se jedná o úroky povinnì úètované na základì ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, a proto se nemohla jejich placení vyhnout, ani¾ by tak souèasnì neporu¹ila zákonem stanovenou povinnost.
®alovaný se ve svém vyjádøení ztoto¾òuje s právním názorem krajského soudu. Stì¾ovatelka uzavøela smlouvu nazvanou smlouva o pùjèce dne 1. 8. 1996, podle které spoleènost K. F.-R. a s., a.s. jako vìøitel poskytla stì¾ovatelce jako dlu¾níkovi pùjèku, a v této smlouvì jsou sjednány úroky. Dále stì¾ovatelka uzavøela smlouvu nazvanou smlouva o pùjèce dne 14. 1. 1997, podle které spoleènost K. F.-R. a s., a.s. jako vìøitel poskytla stì¾ovatelce jako dlu¾níkovi pùjèku, a v této smlouvì jsou také sjednány úroky. K poskytnutí penìz na základì tìchto smluv nedo¹lo, jednalo se tedy o formální vyrovnání pasiv a aktiv. Proto¾e je smlouva o pùjèce tzv. smlouvou reálnou, je nutné pro její vznik, aby do¹lo k pøedání pøedmìtu pùjèky; jeliko¾ se tak nestalo, nedo¹lo k uzavøení smlouvy o pùjèce. Tyto závazkové vztahy byly uzavøeny z dùvodu pomìrného rozdìlení pasiv nástupnických spoleèností a vztahovaly se k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jeho majetku, nebyly tedy uzavøeny za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù stì¾ovatelky. Tyto závazky mìly dopad v oblasti práva soukromého, ale v oblasti veøejného práva placené úroky z tìchto závazkových vztahù nepøedstavují výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù stì¾ovatelky. V pøípadì smluvních úrokù se nejednalo o úroky ve smyslu pøílohy è. 2 k opatøení FMF è. j. V/20 100/1992 Postupy úètování pro podnikatele platné pro rok 1997, úètová tø. 5-Náklady, èl.III., odst. 1, bod 1.2.). Ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù upravuje postup správce danì v pøípadì, pokud se li¹í ceny sjednané mezi ekonomicky nebo personálnì spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en. Stanovení vý¹e úrokù u pùjèek v tìchto pøípadech se týká bì¾ných obchodních vztahù a skuteènì sjednaných smluv o pùjèce, co¾ v pøípadì stì¾ovatelky nenastalo. ®alovaný na základì vý¹e uvedených skuteèností navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud vydal rozsudek, kterým se kasaèní stí¾nost jako nedùvodná zamítá.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná a podle jejího obsahu jsou v ní namítány dùvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Stì¾ovatelka namítá, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku aplikace ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ dospìl k závìru, ¾e úroky ze závazkových vztahù, které se vztahovaly k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jejího majetku, nelze pova¾ovat za výdaj ve smyslu tohoto ustanovení. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Ze správního a soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil následující skuteènosti rozhodné pro posouzení dùvodnosti kasaèní stí¾nosti: Ze smlouvy nazvané smlouva o pùjèce podle § 657 a násl. obèanského zákoníku ze dne 1. 8. 1996 bylo zji¹tìno, ¾e smluvní strany K. F.-R. a s., a.s. zastoupená L. R., jako vìøitel a F. s.-R. a s., a. s., zastoupená L. R., jako dlu¾ník uzavøely smlouvu, podle které vìøitel poskytnul dlu¾níkovi èástku 7 300 000 Kè. Poskytnutá pùjèka vznikla pøi rozdìlení spoleènosti R. a s. spol. s r.o. na tøi akciové spoleènosti k 1. 8. 1996 z pùvodní vnitropodnikové pùjèky. Ve smlouvì je dohodnuta vý¹e úroku 12% p.a., splátky pùjèky budou stanoveny po dohodì smluvních stran tak aby celková èástka pùjèky byla splatná nejpozdìji do 31. 12. 2002.
Ze smlouvy nazvané smlouva o pùjèce podle § 657 a násl. obèanského zákoníku ze dne 14. 1. 1997 bylo zji¹tìno, ¾e K. F.-R. a s., a.s. zastoupený L. R., jako vìøitel a F. s.-R. a s., a. s., zastoupená L. R., jako dlu¾ník uzavøely smlouvu, podle které vìøitel poskytl dlu¾níkovi èástku 6.254.956,-Kè. Poskytnutá pùjèka vznikla pøi rozdìlení spoleènosti R. a s. spol. s. r. o. na tøi akciové spoleènosti k 1. 8. 1996 z pùvodní vnitropodnikové pùjèky. Ve smlouvì je stanoven úrok 140% diskontní sazby ÈNB, splátky budou stanoveny po dohodì smluvních stran, tak aby celková èástka byla splatná nejpozdìji do 31. 12. 2002.
Ze smlouvy nazvané smlouva o úvìru mezi K. a.s., se sídlem P. 1, N. p. 33, , a spoleèností R. a s. spol. s. r. o. (dále jen dlu¾ník ) ze dne 27. 3. 1995 bylo zji¹tìno, ¾e banka poskytne dlu¾níkovi úèelový úvìr na koupi nemovitosti (zakladaèový sklad) ve vý¹i 10 700 000 Kè a dlu¾ník se zavazuje, ¾e poskytnutý úvìr pou¾ije výhradnì na vý¹e uvedený úèel. Strany si sjednaly, ¾e úroková sazba bude po celou dobu obchodu pohyblivá.
Z doplnìní odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm ze dne 22. 5. 2001, v nìm¾ stì¾ovatelka opakuje vysvìtlení podaná ji¾ v prùbìhu daòové kontroly, bylo zji¹tìno, ¾e vznik vý¹e uvedených závazkových vztahù (pojmenovaných jako smlouva o pùjèce) byl úzce spjat s pøevzetím úvìru poskytnutého K., a. s. na zakladaèový sklad. Úvìr na zakladaèový sklad byl poskytnut právnímu pøedchùdci stì¾ovatelky, a to spoleènosti R. a s. spol. s. r. o., ve vý¹i 10,7 mil. Kè, pøièem¾ k datu transformace byl stav úvìru 7 325 000 Kè. Podmínkou K., a. s. bylo, aby tento úvìr byl pøi rozdìlení spoleènosti pøeveden na nástupnickou spoleènost K. F.-R. a s. a. s. Pøi rozdìlování aktiv a pasiv byly tímto vzaty do úvahy po¾adavky vìøitele zanikající spoleènosti, jinak se v¹ak vycházelo ze zásady, ¾e nástupnické spoleènosti budou vlastnit ten majetek zanikající spoleènosti, který ke svým èinnostem nezbytnì potøebují. Na nástupnické spoleènosti tedy pøe¹ly závazky a pohledávky ve skladbì odpovídající dosavadní èinnosti od¹tìpených závodù zanikající spoleènosti. Z této zásady poté vyplynulo, ¾e na stì¾ovatelku byl pøeveden zakladaèový sklad. Úèelem vý¹e uvedených závazkových vztahù (pojmenovaných jako smlouva o pùjèce) proto bylo, aby nástupnická spoleènost K. F.-R. a s. a. s. nebyla zatì¾ována náklady, které by nemìly svùj odraz ve výnosech. Toto bylo øe¹eno formou úètování úrokù výnosových plynoucích z pohledávky za stì¾ovatelkou. Jednalo se tedy o jinou formu kompenzace. Stì¾ovatelka konstatuje, ¾e vý¹e úrokù byla stanovena plnì v souladu s ustanovením § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, který stanoví, ¾e v pøípadì pùjèky mezi ekonomicky a personálnì spojenými osobami se za cenu, která by byla sjednána mezi osobami nezávislými, pova¾uje úrok ve vý¹i 140% diskontní úrokové sazby Èeské národní banky. Dále uvádí, ¾e je sice skuteèností, ¾e uvedené ustanovení umo¾òuje v pøípadì uspokojivého vysvìtlení stanoviti cenu odli¹nou, nestanoví v¹ak povinnost tak èinit a úrok 140% diskontní úrokové sazby Èeské národní banky pou¾ít pouze v pøípadì, kdy nelze cenu stanovit jinak.
V pøíloze odpovìdi na pracovní znìní kontrolní zprávy stì¾ovatelka dolo¾ila stanovisko Komerèní banky, a. s. k pøevedení úvìrové smlouvy na K. F.-R. a s. a. s. ze dne 18. 1. 2001, podle kterého byla smlouva o úvìru kvùli rozlo¾ení rizik v souvislosti s transformací pøevedena na K. F.-R. a s. a. s.
Poèátkem roku 1997 bylo K., a.s. poskytnuto poslední dohodnuté èerpání 2 675 000 Kè na úèet K. F.-R. a s. a. s. který s mimi disponoval ji¾ podle své potøeby. Zároveò byla zvý¹ena pohledávka za stì¾ovatelkou o èástku 2 675 000 Kè. Ke sní¾ení pùjèky do¹lo tak, ¾e k datu 1. 1. 1997 byl na K. F.-R. a s. a. s. pøeveden majetek stì¾ovatelky v cenì 3 720 044 Kè. Stav pùjèky se podle stì¾ovatelky sní¾il na 6 254 956 Kè.
Z vyjádøení stì¾ovatelky pøi jednání dne 31. 10. 2005 bylo zji¹tìno, ¾e podle jejího názoru celý spor vznikl z rùzné interpretace závazkových vztahù vzniklých pøi pøemìnì spoleènosti stì¾ovatelky. Z transformaèního projektu vyplývalo, ¾e pøi rozdìlení aktiv zanikající spoleènosti se vychází pøedev¹ím z faktického stavu pou¾ívání aktiv. Po jasné definici aktiv do¹lo k pøidìlení pasiv tak, aby byla zachována rovnice: aktiva = pasiva. Na základì této ekonomické logiky byly vytvoøeny pøedmìtné vzájemné závazkové vztahy mezi jednotlivými nástupnickými organizacemi. Z dùvodu nejasného právního prostøedí v dobì pøemìny spoleènosti zde bylo pou¾ito oznaèení tohoto úkonu jako smluv o pùjèkách, podle názoru stì¾ovatelky v¹ak v tomto pøípadì byl ¾alovaný povinen v souladu s ustanovením 2 odst. 7 daòového øádu posuzovat stav faktický, i kdy¾ je formálnì právnì zastøen.
Podle názoru stì¾ovatelky je prokazatelné, ¾e na základì transformace byly vytvoøeny závazkové vztahy, které musely být úroèeny a to podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Jedinì v dùsledku vzniku vzájemných závazkových vztahù mezi právními nástupci mohli tito právní nástupci vyvíjet svou èinnost, tedy mít výnosy. Jestli¾e spoleènosti pøidìlíme majetek, musíme jí také pøidìlit zdroje, z kterých byl tento majetek poøízen, a u poskytnutí cizích zdrojù, které nejsou kryty vlastním kapitálem, je nutné kalkulovat cenu tìchto zdrojù, tzn. úrok. Z tohoto lze uèinit jediný závìr, ¾e úroky, a» ji¾ zaplacené èi pøijaté, byly daòovì uznatelnou polo¾kou a na stranì druhé byly výnosem podléhajícím zdanìní.
V souzeném pøípadì je zásadní urèit, zda úroky ze závazkových vztahù, které se vztahují k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jejího majetku, lze pova¾ovat za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. K ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù judikoval Ústavní soud v nálezu ze dne 2. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 438/2001 (zveøejnìném na www.judikatura.cz), ¾e výklad zákona je tøeba provádìt i v kontextu rùzných druhù spoleèenských zájmù, je nutno pøi nìm hledat cíl, proè takový zákon a v takovém znìní spoleènost pøijala. Jestli¾e zákon o daních z pøíjmù umo¾òuje odeèíst si od získaných pøíjmù z podnikání výdaje, tedy dovoluje zdanit pouze tu èást finanèního zisku, která výdaj na zaji¹tìní pøíjmu bere na zøetel, èiní tak zjevnì proto, aby podpoøil podnikání, aby docházelo k obnovování techniky, hmotného investièního majetku a dosahovalo se rozvoje podnikání. Správce danì ov¹em musí mít k dispozici nástroje, které mu umo¾ní zamezit spekulativnímu sni¾ování základu danì, tuto zásadu formuloval Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 23. 4. 2001, sp. zn. II. ÚS 67/2000 (zveøejnìném na www.judikatura.cz). Ústavní soud uvádí, ¾e podle ústavních zásad ukládání daní a jejich správy finanèními orgány je v souladu s Ústavou takové zdanìní pøíjmù, které vychází z nákladù skuteènì vynalo¾ených na jejich dosa¾ení. Finanèní orgány musí mít právo neuznat výdaje uplatnìné daòovým subjektem, které s jeho podnikatelskou èinností nesouvisejí nebo jsou nepøimìøené. Bez této kontroly by daòové subjekty mohly uplatòovat jakékoli výdaje. Stát by potom jen s obtí¾emi plnil své úkoly, nebo» by nemohl vybírat danì z pøíjmù v dostateèné vý¹i.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za podstatné pøedev¹ím tvrzení stì¾ovatelky, ¾e v posuzovaném pøípadì jde o úroky ze závazkových vztahù, které se pøímo týkají majetku získaného stì¾ovatelkou od pùvodní spoleènosti v rámci rozdìlení. Je toti¾ zøejmé, ¾e úroky související s náklady na poøízení tohoto majetku (konkrétnì se jedná o zakladaèový sklad, který bezprostøednì souvisí s podnikáním stì¾ovatelky) lze bezpochyby pova¾ovat za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Proto je tøeba zejména vyhodnotit, zda úroky z pøedmìtných závazkových vztahù lze pova¾ovat za úroky související s náklady na poøízení vý¹e uvedeného majetku a tím i za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
Zdej¹í soud v souzeném pøípadì vychází ze zásady, ¾e otázku, zda se jedná o výdaj za tímto úèelem vynalo¾ený, je nutné posuzovat na základì podmínek, které by platily pro zanikající spoleènost, pokud by se rozdìlení spoleènosti neuskuteènilo. K této tezi lze dospìt následující argumentací. Z právní úpravy pøemìn spoleèností je zøejmé, ¾e tyto instituty slou¾í pøedev¹ím k optimalizaci podmínek pro podnikání, jsou tudí¾ ekonomicky motivovány. Je-li (jak ji¾ konstatoval Ústavní soud) rozvoj podnikání jedním z úèelù zákona o daních z pøíjmù, nelze stì¾ovatelku penalizovat za to, ¾e její právní pøedchùdkynì se z ekonomických dùvodù rozhodla pro transformaci spoleènosti.
Pøi rozdìlení pùvodní spoleènosti R. a s. spol. s. r. o. pøe¹ly na nástupnické spoleènosti závazky a pohledávky ve skladbì odpovídající dosavadní èinnosti od¹tìpených závodù. Z tohoto dùvodu byl na stì¾ovatelku pøeveden zakladaèový sklad, který ke své èinnosti nezbytnì potøebuje. Tento zakladaèový sklad byl financován z úvìru, který byl poskytnut K., a.s. ji¾ pøed transformací pùvodní spoleènosti R. a s. s. r. o. Podmínkou K., a.s. bylo, aby byl tento úvìr pøi rozdìlení spoleènosti pøeveden na nástupnickou spoleènost K. F.-R. a s. a. s.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za zásadní skuteènost pøedev¹ím to, ¾e úroky z tohoto úvìru byly do rozdìlení pùvodní spoleènosti pova¾ovány podle zákona za výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je nutné vycházet z tìchto podmínek, které platily pro pùvodní spoleènost, a dovodit, ¾e úroky z pøedmìtných závazkových vztahù lze pova¾ovat za úroky související s náklady na poøízení vý¹e uvedeného majetku a tím i za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Úèelem vzniku pøedmìtných závazkových vztahù byla toti¾ pouze jistá forma kompenzace, jeliko¾ nástupnická spoleènost K. F.-R. a s. a. s. by jinak byla zatì¾ována náklady, které by nemìly svùj odraz ve výnosech, a naopak stì¾ovatelka by získala zakladaèový sklad, ani¾ by v¹ak proti jeho majetkové hodnotì pøevzala odpovídající závazek odrá¾ející náklady na jeho poøízení.
Ze shora uvedených dùvodù lze sporné úroky ztoto¾nit s úroky, které platila pùvodní spoleènost v souvislosti s úvìrem vá¾ícím se k zakladaèovému skladu, který je nyní v majetku stì¾ovatelky. Je zøejmé, ¾e v souzeném pøípadì se nejedná o zámìrné vyhýbání se daòové povinnosti, jeliko¾ za podmínek pùvodní spoleènosti by tyto výdaje byly uznány jako výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmu. Lze proto konstatovat, ¾e tyto výdaje uplatnìné daòovým subjektem s jeho podnikatelskou èinností jednoznaènì souvisejí, jsou pøimìøené, existuje mezi nimi a oèekávanými pøíjmy pøímý a bezprostøední vztah, a jsou tedy splnìny podmínky plynoucí z ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Je v¹ak nutné upozornit, ¾e K., a.s. poskytla poslední dohodnuté èerpání 2 675 000 Kè na úèet K. F.-R. a s. a. s. který jimi disponoval ji¾ podle své potøeby. Tato èástka proto nemìla být stì¾ovatelkou pøipoèítávána k èástce, která byla dohodnuta v rámci kompenzace. O tuto èástku je tedy tøeba sní¾it pùjèku ze dne 14. 1. 1997, z èeho¾ plyne i jiné stanovení vý¹e úrokù. Dále je nutné poukázat na skuteènost, ¾e sazba úrokù v pøedmìtných smlouvách je odli¹ná od sazby uvedené v úvìrové smlouvì uzavøené s K., a. s. Stì¾ovatelka k tomu konstatovala, ¾e vý¹e úrokù byla stanovena plnì v souladu s ustanovením § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, který stanoví, ¾e v pøípadì pùjèky mezi ekonomicky a personálnì spojenými osobami se za cenu, která by byla sjednána mezi osobami nezávislými pova¾uje úrok ve vý¹i 140% diskontní úrokové sazby Èeské národní banky. V daném pøípadì by v¹ak bylo zcela pøimìøené, kdyby byly stanoveny vy¹¹í úroky, a to podle sazby odpovídající bankovním úrokùm vyplývajícím z úvìrové smlouvy.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje také za logické tvrzení stì¾ovatelky, ¾e bylo-li základní podmínkou samotného vzniku a ostatních nástupnických spoleèností pøevzetí pøedmìtných závazkù, pak by bez tohoto pøevzetí nepøicházelo dosa¾ení zdanitelných pøíjmù vùbec v úvahu. Tyto závazkové vztahy a úroky z nich plynoucí tedy slou¾í k tomu, aby daòový subjekt mohl vùbec vzniknout, z èeho¾ také plyne, ¾e bez tohoto výdaje by bylo dosa¾ení pøíjmù vylouèené. Z ve¹kerých tìchto argumentù tedy vyplývá, ¾e tento výdaj je výdajem, který slou¾í k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù stì¾ovatelky. Stì¾ovatelka rovnì¾ unesla dùkazní bøemeno, nebo» pøedlo¾ila ve¹keré dùkazy a je pouze vìcí právního posouzení, zda se o daòovì uznatelné výdaje jedná.
Krajský soud proto pochybil, pokud rozhodl, ¾e úroky z pøedmìtných závazkových vztahù nepøedstavují výdaje na k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù.

References: soud 
 § 46
 soud 
 § 24
 soud 
 § 23
 § 23
 soud 
 § 102
 § 103
 soud 
 § 24
 soud 
 § 109
 soud 
 § 657
 § 657
 § 23
 § 23
 § 24
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 23
 soud 
 soud