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Timestamp: 2018-10-20 11:15:04+00:00

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Principales medidas de índole tributario introducidas en el ejercicio 2012 - Lexology
En este artículo se intenta resumir dichas novedades, especialmente las que tienen incidencia en el tráfico empresarial, es decir, en el Impuesto sobre Sociedades ("IS"), Impuesto sobre el Valor Añadido ("IVA") y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ("ITP-AJD").
No se incluyen las medidas de carácter temporal cuyo periodo de aplicación ya ha concluido (e.g. declaración tributaria especial o "amnistía fiscal", y el gravamen especial para la repatriación de dividendos y rentas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades extranjeras).
Tampoco se incluyen las medidas destinadas a sectores muy específicos, como son la Ley de medidas fiscales para la sostenibilidad energética, la denominada tasa Tobin (i.e. Proyecto de Ley del Impuesto sobre Transacciones Financieras), o el Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito.
Por último, tampoco se incluyen medidas de carácter procedimental o de gestión (diversas modificaciones en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria) ni el Proyecto de Ley Orgánica por la que se modifica la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal, en materia de transparencia, acceso a la información pública y buen gobierno y lucha contra el fraude fiscal y en la Seguridad Social.
Se exponen a continuación las principales normas aprobadas cuyas medidas se comentan en el presente artículo:
Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (el "RDL 20/2012"), publicado en el Boletín Oficial del Estado el 14 de julio de 2012, cuya entrada en vigor se produjo al día siguiente a dicha publicación.
Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público ("RDL 12/2012").
Real Decreto 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema nacional de salud, de contribución a la consolidación fiscal, y de elevación del importe máximo de los avales del Estado para 2011 ("RDL 9/2011"). Esta norma no es del ejercicio 2012, pero introdujo novedades que posteriormente han sido objeto de reforma en dicho año.
Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución e entidades de crédito (la "Ley 9/2012"), y el Real Decreto 1559/2012, de 15 de noviembre, por el que se establece el régimen jurídico de las sociedades de gestión de activos (el "RD 1559/2012").
Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude (la "Ley 7/2012").
Real Decreto Ley 18/2012, de 11 de mayo, sobre saneamiento y venta de los activos inmobiliarios del sector financiero ("RDL 18/2012").
Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica. ("Ley de Medidas Tributarias").
III. Régimen especial de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliarias ("SOCIMI")
Con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2013, la Ley de Medidas Tributarias introduce las siguientes modificaciones en la Ley 11/2009, de 26 de octubre:
a) Requisitos para la calificación como SOCIMI
Se reduce de 7 a 3 años el período de mantenimiento obligatorio durante el cual los activos inmobiliarios promovidos por las SOCIMIs deben mantenerse en el balance de éstas (i.e. se fija el mismo plazo de mantenimiento previsto para los activos no promovidos por las SOCIMIs).
A las SOCIMIs que sean filiales al 100% de una "SOCIMI extranjera" (i.e. Real Estate Investment Trust - REIT), ya no les aplicará la restricción relativa a la promoción de activos.
Se eliminan los actuales requisitos de diversificación (i.e. las SOCIMIs debían tener un mínimo de tres activos inmobiliarios y ninguno podía representar más del 40% del total del valor de los activos).
Las SOCIMIs, además de la cotización en la Bolsa Española, podrán cotizar en un sistema multilateral de negociación (e.g. Mercado Alternativo Bursátil). Se mantiene la posibilidad de cotización en otros Estados de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo y se incluye la posibilidad de cotización en mercados regulados de cualquier país con el que exista efectivo intercambio de información tributaria.
Se reduce el capital mínimo para la constitución de este tipo de sociedades de 15 a 5 millones de euros.
Las obligaciones sobre reparto de dividendos son suavizadas con el objetivo de incentivar las reinversiones. La Ley de Medidas Tributarias establece las siguientes obligaciones de reparto de beneficios en forma de dividendos:
El 100% de los beneficios procedentes de dividendos o participaciones en beneficios distribuidos por las entidades en las que participan.
Al menos el 50% de los beneficios derivados de la transmisión de inmuebles y acciones o participaciones. El resto deberá reinvertirse en un plazo de tres años.
La Ley de Medidas Tributarias establece que los ingresos por alquileres obtenidos de sociedades del grupo no computen como "buenos" a los efectos del cómputo del 80% de los ingresos obtenidos por la SOCIMIs (ganancias de capital excluidas) que deben provenir de alquileres o dividendos procedentes de filiales.
Se elimina el requisito de que la financiación ajena sea inferior al 70% del valor del activo.
Las acciones de la SOCIMI deben ser nominativas.
b) Régimen fiscal de la SOCIMI
La SOCIMI queda sujeta a un tipo del 0% en el IS por las rentas a las que resulte de aplicación el régimen especial.
Respecto de las pérdidas que pudieran generar las SOCIMIs en el desarrollo de su actividad –sujeta al tipo del 0% indicado-, se prevé que dichas pérdidas no podrán ser compensadas con futuros beneficios tributables (i.e. beneficios a los que nos les aplique el tipo del 0%). Las pérdidas generadas con anterioridad a la aplicación del régimen de SOCIMI sí podrán ser compensadas con beneficios tributables al tipo general.
Se establece que los siguientes tipos de ingresos estarán sujetos a las normas generales del IS –y, por tanto, al tipo del 30%-: (i) ingresos de cualquier clase obtenidos de activos inmobiliarios respecto a los cuales se haya incumplido el plazo de mantenimiento obligatorio (tres años), así como (ii) ganancias derivadas de la enajenación de acciones respecto de las cuales se incumpla el plazo de mantenimiento obligatorio (de nuevo, tres años).
Por otra parte, se crea un gravamen especial del 19% a nivel de la SOCIMI sobre el importe íntegro de los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos, cuando dichos dividendos en sede de sus socios1 estén exentos o tributen a un tipo de gravamen inferior al 10%. Dicho gravamen tendrá la consideración de cuota del IS y se devengará el día del acuerdo de distribución de beneficios, debiendo ser objeto de autoliquidación e ingreso en el plazo de dos meses desde la fecha de devengo. No obstante lo anterior, el referido gravamen especial no resultará de aplicación cuando los dividendos o participaciones en beneficios sean percibidos por una entidad sujeta a un esquema tributario similar al de las SOCIMIs, siempre que los socios de ésta tributen por los dividendos o participaciones en beneficios que provengan de la misma, al menos, al tipo de gravamen del 10%.
Se establece que para evitar el gravamen adicional del 19%, los socios que reciban dividendos o participaciones en beneficios que tributen a un tipo de gravamen de, al menos, el 10%, deben notificar fehacientemente tal circunstancia a la SOCIMI en el plazo de diez días a contar desde el siguiente a aquél en que los dividendos sean satisfechos. De no existir esta notificación, se entenderá que los dividendos o participaciones en beneficios están exentos o tributan a un tipo de gravamen inferior al 10%, devengándose el 19% de gravamen especial.
Por último, como novedad introducida en la Ley de Medidas Tributarias, en los casos en los que la SOCIMI distribuya a un REIT extranjero, se establece un régimen especial respecto el requisito de tributación efectiva de los socios: En este caso, la no aplicación del gravamen especial está condicionada a que los dividendos tributen a un tipo de gravamen de, al menos, el 10 por ciento, cuando los mismos sean objeto de distribución a los socios (con más de un 5% de participación) del REIT extranjero.
c) Régimen fiscal de los accionistas de las SOCIMI
El tratamiento fiscal de los dividendos distribuidos a los accionistas será el siguiente:
Si el socio es sujeto pasivo del IS o del IRNR con establecimiento permanente en España, no será de aplicación la deducción por doble imposición interna. Dado que las sociedades sujetas a IS que sean accionistas estarán normalmente sujetas a un tipo superior al 10% -el tipo general de IS en España es del 30%-, el gravamen especial del 19% referente a los dividendos no resultará de aplicación.
Si el socio es contribuyente del IRPF, el dividendo distribuido quedará sujeto a tributación a tipos que oscilan actualmente entre el 21% y el 27% (si bien el rango previsto para 2014 es del 19% -21%). La exención de 1.500 euros para dividendos no será aplicable. De nuevo, el gravamen especial del 19% no resultará de aplicación al estar sujetos los socios a un tipo impositivo superior al 10%.
Si el socio es contribuyente del IRNR sin establecimiento permanente en España, los ingresos por dividendos, en principio, serán objeto de imposición en España y la exención de 1.500 euros establecida para ciertas personas físicas no residentes que perciben dividendos de sociedades españolas no aplicará. Sin embargo, los convenios de doble imposición podrán reducir o eliminar la imposición española.
El tratamiento fiscal de las plusvalías derivadas de la venta de la participación en la SOCIMI será la siguiente:
Si el socio es sujeto pasivo del IS o del IRNR con establecimiento permanente en España, no será de aplicación la deducción por doble imposición interna.
Si el socio es contribuyente del IRPF, la ganancia de capital estará sujeta a las normas generales – tipo actual 21% -27%, que se espera sea del 19% -21% a partir de 2014-.
Si el socio es contribuyente del IRNR sin establecimiento permanente en España, la ganancia patrimonial quedará sujeta y no resultará de aplicación la exención establecida en la legislación interna para las ganancias de capital sobre la enajenación de acciones de sociedades cotizadas obtenidas por los accionistas no residentes que cumplan con ciertos requisitos. En cualquier caso, los convenios de doble imposición podrán reducir o eliminar la imposición española.
IV Actualización de balances
La Ley de Medidas ha regulado una actualización fiscal, con carácter voluntario, con un gravamen del 5% del importe revalorizado. Se pueden acoger a esta medida los contribuyentes del IS, IRPF (que realicen actividades económicas) e IRNR que operen en España a través de un establecimiento permanente.
Elementos patrimoniales susceptibles de actualización y alcance
Los elementos patrimoniales actualizables2 son los que figuran en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley de Medidas (28 de diciembre de 2012). Por lo tanto, para las entidades cuyo ejercicio social coincida con el año natural, será el balance cerrado a 31 de diciembre de 2012. La actualización debe realizarse antes de que termine el plazo para la aprobación de dicho balance (30 de junio, para las sociedades cuyo ejercicio coincida con el año natural), y el balance actualizado debe ser aprobado por el órgano social competente.
La actualización se referirá a todos los elementos susceptibles de ella y a sus correspondientes amortizaciones. En el caso de inmuebles, puede optarse por la actualización de forma independiente para cada uno.
Cálculo de la actualización y efectos fiscales
La actualización se calcula fundamentalmente, aplicando sobre los elementos y sus correspondientes amortizaciones unos coeficientes en función del año en que se adquirieron y en el que se dedujeron las dotaciones a las amortizaciones3.
Los incrementos en la valoración se abonarán a la cuenta "Reserva de Revalorización de la Ley 16/2012".
El incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización se amortizará a partir del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2015 y durante aquellos años que resten para completar la vida útil del elemento patrimonial, en los mismos términos que corresponde a las renovaciones, ampliaciones o mejoras.
En el IS, en el caso de que se produzca una pérdida en la transmisión o deterioro de valor de los elementos patrimoniales actualizados, a efectos de la integración de dicha pérdida o deterioro en la base imponible se minorará el importe de la reserva de revalorización que corresponda a esos elementos. Así, la eventual pérdida futura se reduciría en el importe ahora revalorizado.
La reserva de revalorización no se integrará en la base imponible del IS, del IRPF ni del IRNR, pero la actualización se somete a un gravamen único del 5% sobre el saldo acreedor de dicha cuenta4. El hecho imponible del gravamen único se entiende producido (en el caso de personas jurídicas) cuando el balance actualizado se apruebe por el órgano competente; y el gravamen se autoliquidará e ingresará conjuntamente con la declaración del IS o del IRNR relativa al período impositivo al que corresponda el balance en el que constan las operaciones de actualización, o del IRPF correspondiente al período impositivo 2012.
La reserva de revalorización será indisponible hasta que sea comprobada y aceptada por la Administración tributaria5. Una vez efectuada la comprobación o transcurrido el plazo para la misma, el saldo de la cuenta podrá destinarse a la eliminación de resultados contables negativos y/o la ampliación de capital social, si bien, transcurridos 10 años, también podrá destinarse a reservas de libre disposición en la medida en que los elementos patrimoniales actualizados estén totalmente amortizados o hayan sido transmitidos o dados de baja en el balance6.
Estas reservas darán derecho a la deducción por doble imposición de dividendos del artículo 30 de la LIS.
Se han ordenado las novedades según se hayan introducido con vocación de aplicación indefinida o con previsión de temporalidad para los ejercicios 2012-2013.
A. Modificaciones con vigencia indefinida
1. Deducibilidad de gastos financieros
El RDL 12/2012 introdujo dos modificaciones restrictivas de la deducibilidad de gastos financieros. La primera de las restricciones se refiere a la deducibilidad de los gastos financieros por deudas con entidades del grupo para la financiación de determinadas operaciones intragrupo (artículo 14.1.h del Texto Refundido de la Ley del IS, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, la "LIS"), mientras que la segunda de ellas establece para determinados sujetos pasivos un límite genérico a la deducibilidad de cualesquiera gastos financieros netos soportados (artículo 20 de la LIS).
Respecto a esta última medida, se estableció una limitación con carácter indefinido a la deducibilidad de los gastos financieros netos (es decir, el resultado financiero negativo una vez compensados los ingresos y los gastos financieros). Así, es deducible por tal concepto la mayor de las dos siguientes cantidades: (i) la equivalente al 30% del beneficio operativo del sujeto pasivo, o (ii) un millón de euros.
Posteriormente, RDL 20/2012 modificó dicha limitación, en el sentido de hacerla extensiva a todas las empresas en general con ciertas excepciones, sin circunscribirse a su pertenencia a un grupo mercantil. También se hace una modificación técnica, en el sentido de incluir la mención expresa de que si el período impositivo de la entidad tiene una duración inferior al año, el importe que actúa como límite será el resultado de multiplicar 1 millón de euros por la proporción existente entre la duración del período impositivo respecto del año.
Dada la importancia de esta medida, la Dirección General de Tributos emitió la Resolución de 16 de julio de 2012, en relación con la limitación en la deducibilidad de gastos financieros en el Impuesto sobre Sociedades (la "Resolución"), con el objetivo de resolver las dudas interpretativas de la nueva norma.
2. Régimen Especial de arrendamiento de viviendas
La Ley de Medidas Tributarias flexibiliza los criterios específicos que permiten la aplicación del régimen fiscal especial de arrendamiento de viviendas (bonificación del 85% sobre las rentas de los alquileres), reduciéndose el número mínimo de viviendas requerido (de diez a ocho) y el período de tiempo en que deben mantenerse las mismas en arrendamiento (de siete a tres años), al tiempo que se suprimen los requisitos de superficie máxima de las viviendas.
3. Reestructuración financiera
El RDL 18/2012 (artículo 8.1), en el marco de las medidas para el saneamiento de los balances de las entidades de crédito, establece que será de aplicación el Régimen especial de fusiones, escisiones y aportaciones de activos regulado en el Capítulo VIII del Título VII de la LIS a las transmisiones de activos y pasivos que se realicen en cumplimiento del RDL18/12, en concreto, a las operaciones por las que los activos adjudicados o recibidos en pago de deudas deban ser aportados por las entidades de crédito a una sociedad anónima.
Asimismo, la Ley de Medidas Tributarias añade, con efecto desde el 15 de noviembre de 2012, que el citado régimen fiscal especial será también de aplicación a las transmisiones del negocio o de activos o pasivos realizadas por las entidades de crédito, en cumplimiento de planes de reestructuración, a favor de otra entidad de crédito.
También el ámbito de la reestructuración del sector financiero, la Ley 9/2012 dispone la creación de una sociedad de gestión de activos para la transmisión de los activos provenientes del proceso de reestructuración bancaria, denominada "SAREB".
Pues bien, la Disposición Adicional Decimoséptima de la Ley 9/2012 establece un régimen de tributación especial para los Fondos de Activos Bancarios ("FAB")7 y sus partícipes. Este régimen especial será de aplicación durante el periodo de existencia de SAREB8.
En lo que respecta a los FAB, el régimen fiscal especial consiste en que dichos fondos tributarán al tipo del 1% en el IS, siéndoles de aplicación el régimen fiscal de las Instituciones de Inversión Colectiva ("IIC") a los efectos del IS.
Por lo que se refiere a los partícipes en los FAB, se establece que aquéllos que sean sujetos pasivos del IS, del IRPF, o del IRNR que tengan en España un establecimiento permanente, tributarán con arreglo a las normas previstas para los socios y partícipes en IICs.
No obstante, los sujetos pasivos del IRPF no podrán aplicar el régimen de diferimiento impositivo previsto para determinados supuestos de reinversión en otras IIIC y regulado en el artículo 94.1 de la LIRPF.
Una vez transcurrido el periodo de existencia de SAREB, los FAB pasarán a tributar por el régimen general del IS, determinando la finalización de SAREB el fin de un periodo impositivo para los FAB. Por su parte, los partícipes de los FAB dejarán en ese momento de ser tratados como partícipes en una IIC, salvo que perciban rentas con posterioridad a la finalización de SAREB pero procedentes de periodos impositivos anteriores a dicha finalización.
4. Escala de gravamen para las microempresas
La Ley de Medidas Tributarias prorroga para el ejercicio 2013 la aplicación de un tipo de gravamen reducido9 en el IS por mantenimiento o creación de empleo por las microempresas10, medida cuyo correlato en el IRPF, en forma de reducción del rendimiento neto de actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, igualmente se amplía en cuanto a su vigencia11.
5. Régimen de arrendamiento financiero
La Ley de Medidas Tributarias establece la posibilidad de aplicar el régimen especial del arrendamiento financiero (artículo 115 de la LIS) de forma anticipada, antes del momento de puesta en funcionamiento del bien, bajo determinados requisitos (principalmente, que la construcción dure más de 12 meses y que sean activos con requisitos técnicos y de diseño singular). La opción debe comunicarse al ministerio de Hacienda.12
6. Límites a la deducibilidad de las indemnizaciones
Con efectos a partir del 1 de enero de 2013, la Ley de Medidas Tributarias establece que no tendrán la consideración de deducibles en el IS del pagador el importe de la indemnización por despido satisfecha a un empleado con relación laboral (común o especial), o bien relación mercantil (administradores, consejeros, etc.), que supere el millón de euros o la cuantía legalmente exenta en el IRPF, de ser mayor.
B. Modificaciones con vigencia temporal limitada
1. Deducción del fondo de comercio y del inmovilizado intangible
En el RDL 12/2012, y para los períodos impositivos iniciados en los periodos impositivos 2012 y 2013, se limitaba la deducibilidad fiscal anual del inmovilizado inmaterial correspondiente al fondo de comercio (artículo 12.6 de la LIS) al 1% de su importe (frente al 5% normalmente aplicable).
El RDL 20/2012 matizó que dicha previsión no será aplicable a los contribuyentes del IRPF, siempre que su importe neto de la cifra de negocios en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros (i.e. límite previsto para entidades de reducida dimensión en el artículo 108.1 de la LIS).
Asimismo, se rebaja el límite anual de la deducción correspondiente al inmovilizado intangible con vida útil indefinida (artículo 12.7 de la LIS), que durante los ejercicios indicados estará sujeta al límite anual máximo del 2% (frente al 10% normalmente aplicable).
De nuevo, dicha limitación no será de aplicación a los contribuyentes del IRPF cuyo importe neto de la cifra de negocios en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.
2. Límite a la compensación de bases imponibles negativas
El Real Decreto 9/2011, introdujo una limitación temporal (2011, 2012 y 2013) a la compensación de bases imponibles negativas ("BINs"). Posteriormente, el RDL 20/2012 redujo aún más la compensación posible, quedando como sigue:
Para los sujetos pasivos cuyo volumen de negocios (calculado según el artículo 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, la "LIVA") se encuentre entre 20 y 60 millones de euros, la compensación de BINs se limitó al 50% (antes 75%) de la base imponible previa a dicha compensación.
Dicho límite era igual al 25% (antes 50%) cuando el volumen de negocios sea igual o mayor a 60 millones de euros.
Es decir, los sujetos pasivos afectados tendrán que tributar efectivamente por el 50% ó 75% de su base imponible, respectivamente. En compensación, se aumenta el plazo para compensar las BINs de 15 a 18 años.
3. Pago fraccionado
Se introducen tres modificaciones en relación con los pagos fraccionados del IS: (a) cuando se trata del pago fraccionado calculado en función de la base imponible, se incluye en la misma un 25% de los dividendos y rentas que proceden de la transmisión de participaciones que tienen derecho al régimen de exención, (b) se elevan los porcentajes de aplicación sobre la base del pago fraccionado, y (c) respecto al pago fraccionado mínimo, se incrementa su porcentaje y cuantía.
Las nuevas reglas de cálculo se aplican desde el pago fraccionado de octubre de 2012.
4. Limitación a la deducción fiscal de las amortizaciones contables
La Ley de Medidas Tributarias incluye una medida de carácter temporal, tendente a limitar parcialmente, para grandes empresas13, la amortización fiscalmente deducible correspondiente a los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2013 y 2014.
En concreto, durante dichos ejercicios, la amortización contable del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias correspondiente se deducirá en la base imponible hasta el 70% de aquélla que hubiera resultado fiscalmente deducible de no aplicarse este límite (es decir, la amortización fiscalmente deducible de acuerdo con el artículo 11 de la LIS).
La limitación resultará igualmente de aplicación en relación con la amortización que hubiera resultado fiscalmente deducible respecto de aquellos bienes que se amorticen según las normas especiales de los artículos 111, 113 ó 115 de la LIS.14
La amortización contable que no resulte fiscalmente deducible en dichos ejercicios se deducirá de forma lineal durante un plazo de 10 años o durante la vida útil del elemento patrimonial (a opción del sujeto pasivo), a partir del primer período impositivo que se inicie dentro del año 2015.
Por otro lado, no tendrá la consideración de deterioro la amortización contable que no resulte fiscalmente deducible como consecuencia de la aplicación del límite del 70%.
El límite no resulta de aplicación respecto de aquellos bienes que hayan sido objeto de un procedimiento específico de autorización por parte de la Administración tributaria.
5. Exención en la transmisión de inmuebles adquiridos antes de 31-12-12
El RDL 19/2012 (Disposición Final Primera) establece una exención del 50% para las rentas derivadas de la transmisión de bienes inmuebles de naturaleza urbana que tengan la condición de activo no corriente o que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, y que hubieran sido adquiridos a título oneroso a partir del 12 de mayo de 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2012 (nueva Disposición Adicional Decimosexta de la LIS).
Esta exención será compatible, en su caso, con la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios prevista en el artículo 42 de la LIS.
No resultará de aplicación esta exención cuando el inmueble se hubiera adquirido o transmitido a (i) una persona o entidad que forme parte de un grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas; (ii) al cónyuge, o (iii) a cualquier persona unida por parentesco, en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado incluido.
VI. IVA – ITP/AJD
a. Tipos impositivos
Las medidas que se indican a continuación han sido introducidas con efectos 1 de septiembre 2012.
Por un lado, se ha producido un incremento de tipos impositivos. Se elevaron los tipos impositivos general y reducido del IVA, que pasaron del 18% y 8% al 21% y 10%, respectivamente (como consecuencia, también se incorpora un cambio en los tipos del régimen especial de recargo de equivalencia y en las compensaciones del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca).
Por otro lado, se produjo un cambio de tipo aplicable a determinados bienes y servicios, en el sentido de que ciertos productos y servicios que venían tributando al tipo reducido del 8% pasan a hacerlo al tipo general (21%).
b. Medidas introducidas por la Ley de Medidas Tributarias
Entregas de bienes por parte de comunidades de bienes a sus comuneros: Constituye entrega de bienes la adjudicación de los inmuebles promovidos por comunidades de bienes a sus comuneros, en proporción a su participación.
Modificaciones de la base imponible por créditos incobrables: En operaciones a plazos, se establece que bastará instar el cobro de uno de los plazos para modificar la base imponible.
c. Medidas introducidas por la Ley 7/2012
Por un lado, la Ley 7/2012 establece la inversión del sujeto pasivo en los supuestos de renuncia a la exención del IVA vinculada en el caso de transmisión de terrenos no edificables o segundas y ulteriores entregas de edificaciones.
El objetivo de esta norma es evitar el perjuicio que podría generarse para la Administración tributaria si el transmitente no procedía a ingresar el IVA repercutido y el adquirente ejercía legítimamente su derecho a la deducción del IVA.15
En la medida en que el sujeto pasivo adquirente tenga derecho a la deducción de la totalidad del IVA (tal como resulta necesario para la renuncia a la exención), la inversión del sujeto pasivo no llevará consigo un ingreso de la cuota del IVA correspondiente, sino que la misma procederá a compensarse con la cuota del IVA soportado deducible.
La inversión del sujeto pasivo se extiende a las entregas de inmuebles realizadas en el marco de procedimientos concursales, así como a las realizadas como consecuencia del ejercicio de una garantía constituida sobre el inmuebles y, finalmente, a las ejecuciones de obra contratadas por el promotor con sus contratistas, así como por los propios contratistas entre sí.
Por otro lado, la Ley 7/2012 establece un nuevo régimen para los sujetos pasivos del IVA que sean declarados en concurso, quedando éstos obligados a presentar dos autoliquidaciones del IVA diferenciadas para las cuotas del IVA soportado antes y después de la declaración del concurso.
A este respecto, con la finalidad de favorecer la recaudación de los créditos tributarios que surgen después de la declaración de concurso (i.e. créditos contra la masa), se procede a limitar la deducibilidad del IVA soportado con anterioridad a la declaración del concurso.
2. ITP AJD
Se establece la no sujeción a la modalidad de AJD del ITP-AJD de las anotaciones preventivas de embargo ordenadas de oficio por la Administración competente para ello.
3. Artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores
a. Nueva redacción de la norma antielusión
La Ley 7/2012 (Disposición Final Primera) modificó el artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores ("LMV"), en el sentido de configurarlo como una verdadera norma antielusión fiscal de las transmisiones de valores que sólo sean una cobertura de una transmisión de inmuebles.
El 108 LMV establece la exención del IVA y del ITP-AJD de las transmisiones de valores. No obstante, cuando se trata de transmisiones de valores no admitidos a cotización en un mercado secundario oficial, establece una excepción a la regla general de exención de dichos impuestos para determinados supuestos en los que, a través de la transmisión de valores, se hubiera pretendido eludir el impuesto que habría gravado la transmisión de los inmuebles de la entidad cuyos valores se transmiten.
b. Régimen jurídico de las sociedades de gestión de activos
Determinadas operaciones reguladas por la Ley 9/2012 dan lugar a supuestos que podrían entenderse incluidos en el ámbito de aplicación de la excepción a la exención prevista en el artículo 108 LMV.
Por ello, la Ley 9/2012 (Disposición Adicional Cuarta), establece una regla especial que excluye la aplicación de la excepción a la exención del IVA y del ITP-AJD contenida en el artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores para las operaciones impuestas por el Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria ("FROB") de (i) venta del negocio de una entidad de crédito (incluyendo las transmisiones a un banco puente), y (ii) transmisiones de activos a una sociedad de gestión de activos.
Pérez-Llorca - Javier Fernández Cuenca

References: Real Decreto 
 resolución 
 Real Decreto 

Real Decreto 
 artículo 30
 Real Decreto 
 Resolución 
 artículo 94
 artículo 108
 Real Decreto 
 artículo 121
 artículo 11
 artículo 42
 Artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108