Source: https://www.aussenwirtschaftslupe.de/anrechnung-auslaendischer-koerperschaftsteuer-bei-steuerfreistellung-aufgrund-dba-1779
Timestamp: 2019-11-13 18:40:05+00:00

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Anrechnung ausländischer Körperschaftsteuer bei Steuerfreistellung aufgrund DBA - Außenwirtschaftslupe
Anrechnung ausländischer Körperschaftsteuer bei Steuerfreistellung aufgrund DBA
Eine Anrech­nung aus­län­di­scher Kör­per­schaft­steu­er ist nach einer aktu­el­len Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Köln nicht mög­lich bei einer Steu­er­frei­stel­lung auf­grund eines Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­mens. Divi­den­den einer aus­län­di­schen Toch­ter­ge­sell­schaft, die nach einem Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men im Inland von der Besteue­rung frei­ge­stellt sind, kön­nen daher nicht der deut­schen Besteue­rung unter­wor­fen wer­den, um damit der Mut­ter­ge­sell­schaft die Anrech­nung der aus­län­di­schen Kör­per­schaft­steu­er zu ermög­li­chen.
Vor dem Finanz­ge­richt Köln geklagt hat­te eine Hol­ding­ge­sell­schaft mit Geschäfts­lei­tung in Deutsch­land. Sie hat eine fran­zö­si­sche Toch­ter­ge­sell­schaft, deren Gewinn­aus­schüt­tun­gen in Deutsch­land nach DBA frei­ge­stellt sind. Unter Bezug­nah­me auf die Recht­spre­chung des EuGH begehr­te sie für die Streit­jah­re 1991 bis 1994 die steu­er­li­che Erfas­sung der fran­zö­si­schen Divi­den­den als steu­er­pflich­ti­ge Ein­künf­te, um die Anrech­nung der fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­er auf die deut­sche Kör­per­schaft­steu­er zu errei­chen. Die Anrech­nung der aus­län­di­schen Kör­per­schaft­steu­er hät­te wegen bestehen­der Ver­lust­vor­trä­ge bei der Klä­ge­rin zu einem erheb­li­chen Steu­er­vor­teil geführt.
Das Finanz­ge­richt Köln wies die Kla­ge jedoch ab. Das Finanz­ge­richt sah weder nach natio­na­lem Recht oder DBA-Recht noch nach pri­mä­rem oder sekun­dä­rem Euro­pa­recht einen ent­spre­chen­den Anspruch der Klä­ge­rin.
Nach den Rege­lun­gen des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und über gegen­sei­ti­ge Amts- und Rechts­hil­fe auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men und vom Ver­mö­gen sowie der Gewer­be­steu­ern und der Grund­steu­ern in der bis zum 31.12.2001 gül­ti­gen Fas­sung — DBA-Frank­reich — durf­ten die Divi­den­den­ein­künf­te der Klä­ge­rin aus den Aus­schüt­tun­gen ihrer fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft in den Streit­jah­ren in Deutsch­land nicht besteu­ert wer­den. Der völ­ker­recht­lich wirk­sa­me Abschluss des Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men wie auch sei­ne wirk­sa­me „Trans­for­ma­ti­on“ bzw. der „Anwen­dungs­be­fehl“ in das inlän­di­sche Recht1 steht außer Streit.
Nach Art. 9 Absät­ze 1, 2 und 4 des DBA-Frank­reich kön­nen Divi­den­den im Sin­ne des Art. 9 Abs. 6 des DBA, die eine in einem Ver­trags­staat ansäs­si­ge Gesell­schaft an eine in dem ande­ren Ver­trags­staat ansäs­si­ge Per­son zahlt, in dem ande­ren Staat besteu­ert wer­den. Dabei behält sich jeder der Ver­trags­staa­ten das Recht vor, die Steu­er von Divi­den­den nach sei­nen Rechts­vor­schrif­ten im Abzugs­weg (an der Quel­le) zu erhe­ben, wobei der Steu­er­ab­zug 15% des Brut­to­be­tra­ges der Divi­den­den nicht über­stei­gen darf.
Divi­den­den, die eine in Frank­reich ansäs­si­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft an eine in der Bun­des­re­pu­blik ansäs­si­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft zahlt, der min­des­tens 10% des Gesell­schafts­ka­pi­tals der erst­ge­nann­ten Gesell­schaft gehö­ren, kön­nen abwei­chend von den Absät­zen 2 und 3 in Frank­reich nicht besteu­ert wer­den.
Das DBA ist in hier vom Finanz­ge­richt Köln ent­schie­de­nen Fall grund­sätz­lich auf die hier streit­be­fan­ge­nen Lebens­sach­ver­hal­te anwend­bar, da unstrei­tig die Klä­ge­rin in Deutsch­land und ihre Toch­ter­ge­sell­schaft in Frank­reich im Sin­ne des Art. 2 Abs. 1 Nr. 4 DBA-Frank­reich ansäs­sig sind.
Nach Art.20 Abs. 1 Buchst. a und b, Dop­pel­buch­sta­be aa des DBA-Frank­reich wird die Dop­pel­be­steue­rung bei Per­so­nen, die in der Bun­des­re­pu­blik ansäs­sig sind, grund­sätz­lich dadurch ver­mie­den, dass von der Bemes­sungs­grund­la­ge der deut­schen Steu­er die aus Frank­reich stam­men­den Ein­künf­te aus­ge­nom­men wer­den, die nach dem DBA in Frank­reich besteu­ert wer­den kön­nen. Bei Divi­den­den ist die­se Grund­re­gel nur auf die Net­to­ein­künf­te anzu­wen­den, die den Divi­den­den ent­spre­chen, die von einer in Frank­reich ansäs­si­gen Kapi­tal­ge­sell­schaft an eine in der Bun­des­re­pu­blik ansäs­si­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft gezahlt wer­den, der min­des­tens 10% des Gesell­schafts­ka­pi­tals der erst­ge­nann­ten Gesell­schaft gehö­ren.
Der BFH hat in meh­re­ren Ent­schei­dun­gen2 dar­ge­legt, dass der­ar­ti­ge (Schachtel-)Dividenden grund­sätz­lich nach dem DBA-Frank­reich in Frank­reich besteu­ert wer­den kön­nen. Dass Art. 9 Abs. 4 Satz 1 DBA-Frank­reich bei sog. Schach­tel­be­tei­li­gun­gen von min­des­tens 10% Frank­reich inso­fern ein Quel­len­be­steue­rungs­recht ver­sa­ge, ste­he dem nicht ent­ge­gen; es genü­ge für die Anwen­dung des Art.20 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 i.V.m. Buchst. b Dop­pel­buch­sta­be aa Satz 1 DBA-Frank­reich, dass Frank­reich gemäß Art. 9 Abs. 2 des DBA all­ge­mein ein Besteue­rungs­recht zuste­he.
Bei Zugrun­de­le­gung die­ser durch die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs geklär­ten Aus­le­gung des DBA-Frank­reich sind die hier strei­ti­gen Divi­den­den von der Bemes­sungs­grund­la­ge der deut­schen Steu­er aus­zu­neh­men, da sie in Frank­reich besteu­ert wer­den kön­nen und die Klä­ge­rin durch­gän­gig in allen vier Streit­jah­ren zu über 90% an der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft betei­ligt war. Nach der ein­schlä­gi­gen Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts3 bedeu­tet eine der­ar­ti­ge Steu­er­frei­stel­lung, dass die frei­ge­stell­ten Ein­künf­te nicht zum Ein­kom­men im Sin­ne des § 2 Abs. 2 Satz 1 EStG gehö­ren und folg­lich auch nicht unter den zu ver­steu­ern­den Ein­kom­mens­be­trag im Sin­ne der Steu­er­ta­bel­len fal­len.
Da die Rechts­la­ge inso­weit durch die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs geklärt ist, die Finanz­ver­wal­tung die­se Recht­spre­chung, wie sich aus der Ver­öf­fent­li­chung der ers­ten Ent­schei­dung im BSt­Bl II ergibt, all­ge­mein anwen­det, und die Klä­ge­rin kei­ne Ein­wen­dun­gen gegen die­se Recht­spre­chung erho­ben hat, ver­zich­tet das Finanz­ge­richt inso­weit auf wei­te­re Aus­füh­run­gen.
Da sich die Steu­er­frei­heit der Divi­den­den der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft somit unmit­tel­bar aus der gemäß § 2 AO vor­ran­gi­gen Rege­lung des DBA-Frank­reich ergibt, kommt es auf die vom Beklag­ten her­an­ge­zo­ge­nen natio­na­len Vor­schrif­ten in § 26 Abs. 7 KStG i. d. F. bis 1993 und § 8b Abs. 5 KStG i. d. F. für das Jahr 1994 anders als in den Fäl­len nach der Sys­tem­um­stel­lung4 nicht an.
Die zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik ver­ein­bar­te Frei­stel­lung der Divi­den­den fran­zö­si­scher Toch­ter­ge­sell­schaf­ten deut­scher Mut­ter­ge­sell­schaf­ten von der deut­schen Besteue­rung ver­stößt auch nicht gegen sekun­dä­res Recht der Euro­päi­schen Uni­on, hier in Gestalt der Richt­li­nie 90/​435/​EWG, der soge­nann­ten Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie.
Der Streit­fall unter­fällt dem Rege­lungs­be­reich der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie.
Die Klä­ge­rin war eine Mut­ter­ge­sell­schaft im Sin­ne des Art. 3 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie. Nach Art. 2 und 3 der in den Streit­jah­ren gel­ten­den Fas­sung der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie galt als Mut­ter­ge­sell­schaft jede in Deutsch­land ansäs­si­ge (Art. 2 Abs. 1 Buchst. b der Richt­li­nie) GmbH (Art. 2 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. der Buchst. f der Lis­te der unter Art. 2 Buchst. a fal­len­den Gesell­schaf­ten im Anhang der Richt­li­nie), die einen Anteil von wenigs­tens 25% am Kapi­tal einer Gesell­schaft (im Sin­ne des Art. 2 der Richt­li­nie i. V. m. der Buchst. f der Lis­te der unter Art. 2 Buchst. a fal­len­den Gesell­schaf­ten im Anhang der Richt­li­nie) eines ande­ren Mit­glied­staats — hier in Frank­reich ansäs­si­ge S.A. — besaß.
Da die betrof­fe­nen Gesell­schaf­ten unstrei­tig die oben dar­ge­stell­ten Vor­aus­set­zun­gen hin­sicht­lich der Ansäs­sig­keit und der Gesell­schafts­for­men erfüll­ten und ein Betei­li­gungs­ver­hält­nis von über 90% von Sei­ten der Klä­ge­rin an der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bestand, ist die Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie anwend­bar.
Nach Art. 4 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie hat­ten die Mit­glied­staa­ten für die Besteue­rung der dem Anwen­dungs­be­reich der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie unter­fal­len­den Gesell­schaf­ten zwei Mög­lich­kei­ten das in den Erwä­gungs­grün­den der Richt­li­nie for­mu­lier­te Ziel, der Ver­mei­dung von Behin­de­run­gen von Zusam­men­schlüs­sen von Gesell­schaf­ten ver­schie­de­ner Mit­glied­staa­ten durch beson­de­re Beschrän­kun­gen, Benach­tei­li­gun­gen oder Ver­fäl­schun­gen auf Grund steu­er­li­cher Vor­schrif­ten, zu errei­chen.
Sowohl in den Erwä­gungs­grün­den, als auch in Art. 4 Abs. 1 der Richt­li­nie ist aus­drück­lich gere­gelt, dass die ange­streb­te Ver­mei­dung einer Dop­pel­be­steue­rung5 ent­we­der dadurch erreicht wer­den kann, dass der Staat der Mut­ter­ge­sell­schaft die Gewin­ne nicht besteu­ert oder im Fal­le der Besteue­rung, den Steu­er­teil­be­trag, den die Toch­ter­ge­sell­schaft für den Gewinn ent­rich­tet hat, bis zur Höhe der ent­spre­chen­den Steu­er­schuld auf die inlän­di­sche Steu­er­schuld anrech­net.
Die Ver­trags­staa­ten — Frank­reich und Deutsch­land — haben sich für die Frei­stel­lung der Betei­li­gungs­ein­künf­te ent­schie­den. Sie haben damit von der auch durch den EuGH6 mehr­fach bestä­tig­ten Wahl­frei­heit für die Aus­wahl zwi­schen dem Befrei­ungs­sys­tem und dem Anrech­nungs­sys­tem Gebrauch gemacht.
Die­se Wahl­frei­heit wird nicht dadurch beschränkt, dass das Befrei­ungs­sys­tem und das Anrech­nungs­sys­tem bei dem die Divi­den­den bezie­hen­den Anteils­eig­ner nicht not­wen­dig zum sel­ben Ergeb­nis füh­ren7.
Ein Ver­stoß gegen die Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie kann daher in der Wahl des Befrei­ungs­sys­tems, das in einer Viel­zahl von Sach­ver­halts­va­ri­an­ten zu einer güns­ti­ge­ren Besteue­rung der Aus­lands­ein­künf­te führt, nicht gese­hen wer­den.
Auch ver­mag der erken­nen­de Finanz­ge­richt in der Frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te der Klä­ge­rin von ihrer fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bei der Ver­an­la­gung zur Kör­per­schaft­steu­er infol­ge der Ver­ein­ba­rung der Frei­stel­lungs­me­tho­de für die Abgren­zung der Besteue­rungs­be­fug­nis­se der fran­zö­si­schen Repu­blik und der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land auch kei­nen Ver­stoß gegen das pri­mä­re Recht der Euro­päi­schen Uni­on zu erken­nen.
Es liegt kein Ver­stoß gegen die Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs- und/​oder die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit vor.
Einem mög­li­chen Ver­stoß gegen die Grund­frei­hei­ten des Euro­pa­rech­tes steht aller­dings nicht ent­ge­gen, dass die bei­den ver­trags­schlie­ßen­den Staa­ten die Abgren­zung der Besteue­rungs­be­fug­nis­se in Über­ein­stim­mung mit Art. 4 Abs. 2 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie vor­ge­nom­men haben.
Es ent­spricht stän­di­ger Recht­spre­chung des EuGH, dass von den Mög­lich­kei­ten in der Richt­li­nie nur unter Beach­tung der grund­le­gen­den Bestim­mun­gen des Ver­tra­ges, hier der Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs- und/​oder Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit Gebrauch gemacht wer­den kann8.
Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on fal­len dabei die direk­ten Steu­ern zwar in die Zustän­dig­keit der Mit­glied­staa­ten, doch müs­sen die­se ihre Befug­nis­se unter Wah­rung des Gemein­schafts­rechts aus­üben9. Der Spiel­raum der natio­na­len Gesetz­ge­ber endet dort, wo die Grund­frei­hei­ten des Ver­tra­ges berührt wer­den10.
Soweit eine inlän­di­sche Vor­schrift gegen eine der Grund­frei­hei­ten des Gemein­schafts­rech­tes ver­stößt, ist auf Grund des Anwen­dungs­vor­ran­ges gemein­schafts­recht­li­chen Pri­mär­rech­tes vor natio­na­len Rechts­vor­schrif­ten11 eine Anwen­dung des inlän­di­schen Rech­tes nicht mehr mög­lich, ohne dass es einer Vor­la­ge an das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt oder den EuGH bedarf.
Nach Über­zeu­gung des Finanz­ge­richts Köln fällt die hier streit­be­fan­ge­ne Besteue­rungs­re­gel in Art.20 des DBA-Frank­reich sowohl unter die Nie­der­las­sungs­frei­heit als auch unter die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit.
Für die Beant­wor­tung der Fra­ge, ob eine natio­na­le Rege­lung unter die Nie­der­las­sungs­frei­heit oder unter die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit (oder unter bei­de Grund­frei­hei­ten) fällt, ist nach mitt­ler­wei­le gefes­tig­ter Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on auf den Gegen­stand der betref­fen­den natio­na­len Rege­lung abzu­stel­len12.
Aus der Recht­spre­chung des EuGH ergibt sich wei­ter, dass der EuGH die in Rede ste­hen­den Maß­nah­men grund­sätz­lich nur im Hin­blick auf eine die­ser bei­den Frei­hei­ten prüft, wenn sich her­aus­stellt, dass unter den Umstän­den des Aus­gangs­falls eine der bei­den Frei­hei­ten der ande­ren gegen­über völ­lig zweit­ran­gig ist und ihr zuge­ord­net wer­den kann13.
Natio­na­le Vor­schrif­ten, die nur auf sol­che Betei­li­gun­gen anwend­bar sind, die einen siche­ren Ein­fluss auf die Ent­schei­dun­gen der Gesell­schaft ermög­li­chen und deren Tätig­keit zu bestim­men, fal­len danach (aus­schließ­lich) unter die Nie­der­las­sungs­frei­heit14. Inso­fern betref­fen Rechts­vor­schrif­ten, die nur die Bezie­hun­gen inner­halb einer Unter­neh­mens­grup­pe regeln, vor­wie­gend die Nie­der­las­sungs­frei­heit15.
Wenn mit sol­chen Vor­schrif­ten gleich­zei­tig Aus­wir­kun­gen auf die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit ver­bun­den sind, recht­fer­tigt dies regel­mä­ßig kei­ne eigen­stän­di­ge Prü­fung der Ver­trags­re­ge­lun­gen über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit, weil die­se Aus­wir­kun­gen ledig­lich als zwangs­läu­fi­ge Fol­ge einer even­tu­el­len Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit anzu­se­hen sind16.
Kapi­tal­be­we­gun­gen im Sin­ne der Vor­schrif­ten über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit sind nach der Recht­spre­chung des EuGH ins­be­son­de­re Direkt­in­ves­ti­tio­nen in Form der Betei­li­gung an einem Unter­neh­men durch Besitz von Akti­en, die die Mög­lich­keit ver­schafft, sich tat­säch­lich an der Ver­wal­tung die­ser Gesell­schaft und deren Kon­trol­le zu betei­li­gen17, sowie der Erwerb von Wert­pa­pie­ren auf dem Kapi­tal­markt allein in der Absicht einer Geld­an­la­ge, ohne auf die Ver­wal­tung und Kon­trol­le des Unter­neh­mens Ein­fluss neh­men zu wol­len (soge­nann­te Port­fo­li­o­in­ves­ti­tio­nen)18.
Wenn die Prü­fung ergibt, dass der den frei­en Kapi­tal­ver­kehr betref­fen­de Aspekt der Rege­lung Vor­rang vor dem Aspekt der Nie­der­las­sungs­frei­heit hat, wären Beschrän­kun­gen der Nie­der­las­sungs­frei­heit die unver­meid­li­che Fol­ge einer even­tu­el­len Beschrän­kung des frei­en Kapi­tal­ver­kehrs und recht­fer­tig­ten damit kei­ne eigen­stän­di­ge Prü­fung der Rege­lung im Hin­blick auf Art. 43 EG19.
Eine natio­na­le Rege­lung, die nicht nur auf Betei­li­gun­gen anwend­bar ist, die es ermög­li­chen einen siche­ren Ein­fluss auf die Ent­schei­dun­gen der Gesell­schaft aus­zu­üben und deren Tätig­kei­ten zu bestim­men, son­dern unab­hän­gig vom Umfang der Betei­li­gung eines Aktio­närs an einer Gesell­schaft gilt, kann sowohl unter die Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs­frei­heit als auch unter die Rege­lun­gen über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit fal­len20.
Das Finanz­ge­richt Köln sieht im Streit­fall in Anwen­dung der dar­ge­stell­ten Recht­spre­chung des Euro­päi­schen Gerichts­ho­fes kei­ne Mög­lich­keit der ein­deu­ti­gen Zuord­nung der streit­be­fan­ge­nen Vor­schrift des Art.20 DBA-Frank­reich zu einer der bei­den Grund­frei­hei­ten und damit die Not­wen­dig­keit einen Ver­stoß gegen jede der bei­den Grund­frei­hei­ten zu prü­fen.
Einer­seits gilt die Rege­lung nicht für Betei­li­gun­gen unter 10%, ande­rer­seits las­sen auch 10%ige Betei­li­gun­gen in der Regel kei­nen bestim­men­den Ein­fluss auf die Ent­schei­dun­gen der Gesell­schaft und deren Tätig­kei­ten zu. Wie oben dar­ge­legt, stell­te auch die Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie in den hier inter­es­sie­ren­den Jah­ren für die Annah­me eines Mut­ter­Toch­ter­Ver­hält­nis­ses auf eine Betei­li­gungs­quo­te von min­des­tens 25% ab. Es liegt auch kein Lebens­sach­ver­halt vor, bei dem der natio­na­le Gesetz­ge­ber (die ver­trags­schlie­ßen­den Staa­ten) auf eine wesent­li­che Betei­li­gung im Sin­ne eines Beherr­schungs­ver­hält­nis­ses abge­stellt hätte(n)21.
Ande­rer­seits ist die Klä­ge­rin durch­gän­gig zu über 90% an der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft betei­ligt. Auf ein der­ar­ti­ges fak­ti­sches Beherr­schungs­ver­hält­nis hat der EuGH zumin­dest im Sin­ne einer Kon­troll­über­le­gung in ver­schie­de­nen Ver­fah­ren abge­stellt22.
Das Finanz­ge­richt Köln sieht sich in sei­ner Ent­schei­dung in Über­ein­stim­mung mit der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on und des Bun­des­fi­nanz­hofs.
Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on hat sogar in einem Fall, in dem das natio­na­le Recht auf eine min­des­tens 25%ige Betei­li­gung abstell­te und eine tat­säch­li­che Betei­li­gung in Höhe von 48% vor­lag, neben der Nie­der­las­sungs­frei­heit die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit geprüft und über sie ent­schie­den23.
Der Bun­des­fi­nanz­hof ist in einem dem Streit­fall ver­gleich­ba­ren Sach­ver­halt eben­falls zur Anwen­dung bei­der Grund­frei­hei­ten gekom­men24. Das Finanz­ge­richt Köln hält damit zugleich an sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung zu die­ser Fra­ge fest25.
Im Streit­fall führt die durch Art.20 des DBA-Frank­reich her­bei­ge­führ­te Frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te von der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin zunächst nicht zu einem Ver­stoß gegen die Nie­der­las­sungs­frei­heit.
Die Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs­frei­heit war zunächst im Ver­trag über die Euro­päi­sche Wirt­schafts­ge­mein­schaft — EWGV — vom 25.03.1957, vor den hier inter­es­sie­ren­den Streit­jah­ren letzt­ma­lig geän­dert durch die Ein­heit­li­che Euro­päi­sche Akte vom 28.02.198626 gere­gelt und wur­den wäh­rend der Streit­jah­re teil­wei­se durch den Ver­trag über die Euro­päi­sche Uni­on vom 07.02.199227 geän­dert; seit­her wur­de der frü­he­re EWGV als Ver­trag zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft — EGV bezeich­net.
Die Nie­der­las­sungs­frei­heit für Gesell­schaf­ten war in dem hier inter­es­sie­ren­den Zeit­raum von 1991 bis 1994 zunächst in Art. 52 i. V. m. Art. 58 EWGV und danach in den gleich lau­ten­den Art. 52, 58 EGV gere­gelt. Infol­ge der Ver­trags­um­ge­stal­tun­gen durch den am 1.05.1999 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Ams­ter­dam wur­den die ent­spre­chen­den Dis­kri­mi­nie­rungs­ver­bo­te inhalt­lich unver­än­dert in Art. 43 und 48 des EGV und in dem am 1.02.2003 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Niz­za in Art. 49 und 54 EGV gere­gelt. Nun­mehr fin­den sich die wei­ter­hin inhalt­lich unver­än­der­ten Rege­lun­gen in den Art. 49 und 53 des AEUV in der Gestalt des am 1.12.2009 in Kraft getre­te­nen Ver­tra­ges von Lis­sa­bon.
Mit der Nie­der­las­sungs­frei­heit, die Art. 52 des EWGV bzw. des EGV den Staats­an­ge­hö­ri­gen der Mit­glied­staa­ten in den Streit­jah­ren zuer­kennt und die für sie die Auf­nah­me und Aus­übung selb­stän­di­ger Erwerbs­tä­tig­kei­ten sowie die Grün­dung und Lei­tung von Unter­neh­men unter den glei­chen Bedin­gun­gen, wie den im Recht des Nie­der­las­sungs­staats für des­sen eige­ne Ange­hö­ri­gen fest­ge­leg­ten, umfasst, ist gemäß Art. 58 EWGV bzw. EGV für die nach den Rechts­vor­schrif­ten eines Mit­glied­staats gegrün­de­ten Gesell­schaf­ten, die ihren sat­zungs­mä­ßi­gen Sitz, ihre Haupt­ver­wal­tung oder ihre Haupt­nie­der­las­sung inner­halb der Gemein­schaft haben, das Recht ver­bun­den, ihre Tätig­keit in dem betref­fen­den Mit­glied­staat durch eine Toch­ter­ge­sell­schaft, Zweig­nie­der­las­sung oder Agen­tur aus­zu­üben28.
Auch wenn die Bestim­mun­gen über die Nie­der­las­sungs­frei­heit nach ihrem Wort­laut die Inlän­der­be­hand­lung im Auf­nah­me­mit­glied­staat sichern sol­len, so ver­bie­ten sie es doch eben­falls, dass der Her­kunfts­staat die Nie­der­las­sung sei­ner Staats­an­ge­hö­ri­gen oder einer nach sei­nem Recht gegrün­de­ten Gesell­schaft in einem ande­ren Mit­glied­staat behin­dert29.
Durch die Steu­er­frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te von der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bei der Steu­er­fest­set­zung der Kör­per­schaft­steu­er gegen­über der Klä­ge­rin für die Streit­jah­re ist eine der­ar­ti­ge Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit aber nicht her­bei­ge­führt wor­den.
Divi­den­den­aus­schüt­tun­gen inlän­di­scher Toch­ter­ge­sell­schaf­ten einer in Deutsch­land ansäs­si­gen Kapi­tal­ge­sell­schaft — hier der Klä­ge­rin — flos­sen in die Berech­nung der zu ver­steu­ern­den Ein­kom­men der deut­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft ein. Sie führ­ten dadurch gege­be­nen­falls zu einer Erhö­hung der fest­ge­setz­ten Kör­per­schaft­steu­er und des gemäß § 47 Abs. 2 Nr. 1a KStG fest­zu­stel­len­den zu ver­steu­ern­den Ein­kom­mens oder zumin­dest zu einer Ver­min­de­rung des gemäß § 47 Abs. 2 Nr. 2 KStG rück­trags­fä­hi­gen Ver­lus­tes oder einer Erhö­hung des auf die Ver­lust­fest­stel­lung wirkenden/​maßgebenden Ein­kom­mens im Sin­ne des § 47 Abs. 2 Nr. 3 KStG.
Dem­ge­gen­über ist die Klä­ge­rin durch die Frei­stel­lung der Divi­den­den­aus­schüt­tun­gen ihrer fran­zö­si­schen Toch­ter auf der Ebe­ne des hier allein streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­rens pri­vi­le­giert, da die bei einer Ein­be­zie­hung der Ein­künf­te ein­tre­ten­de Erhö­hung des Ein­kom­mens oder Ver­min­de­rung des Ver­lus­tes bzw. Ver­lust­vor­tra­ges ver­mie­den wur­de.
Bei Berück­sich­ti­gung der von der Klä­ge­rin begehr­ten Ein­be­zie­hung der aus­län­di­schen Ein­künf­te in die Steu­er­be­mes­sungs­grund­la­ge hät­te sich die Steu­er­fest­set­zung für die Streit­jah­re 1991 und 1992 nicht geän­dert, ledig­lich das gemäß § 47 Abs. 2 KStG fest­ge­stell­te zu ver­steu­ern­de Ein­kom­men hät­te einen gerin­ge­ren Minus­be­trag aus­ge­wie­sen. Dies gilt eben­so für die Streit­jah­re 1993 und 1994, bei denen auch die Ein­be­zie­hung der Ein­künf­te der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft kei­ne Ver­än­de­rung an den bis­he­ri­gen Null­fest­set­zun­gen bzgl. der Kör­per­schaft­steu­er zur Fol­ge gehabt hät­te.
Im Streit­fall liegt auch kei­ne ver­bo­te­ne Beschrän­kung des Kapi­tal­ver­kehrs vor.
Die Rege­lun­gen über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit waren eben­falls zunächst im Ver­trag über die Euro­päi­sche Wirt­schafts­ge­mein­schaft — EWGV — vom 25.03.1957, vor den hier inter­es­sie­ren­den Streit­jah­ren letzt­ma­lig geän­dert durch die Ein­heit­li­che Euro­päi­sche Akte vom 28.02.198630 gere­gelt und wur­den wäh­rend der Streit­jah­re teil­wei­se durch den Ver­trag über die Euro­päi­sche Uni­on vom 07.02.1992 (Maas­tricht-Ver­trag)31 geän­dert; seit­her wur­de der frü­he­re EWGV als Ver­trag zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft (EGV) bezeich­net. Die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit war im Wesent­li­chen im EWGV/​EGV bis zum 31.12.1993 in Art. 67 EWGV/​EGV gere­gelt:
Dabei sah Art. 109e EWGV vor, dass die Mit­glied­staa­ten bis zum 31.12.1993 — soweit erfor­der­lich — geeig­ne­te Maß­nah­men erlas­sen muss­ten, um die Beach­tung der in dem spä­te­ren Art. 73b EGV nie­der­ge­leg­ten Ver­bo­te sicher­zu­stel­len.
Mit Wir­kung zum 1.01.1994 wur­den die Art. 67 bis 73 EWGV/​EGV durch die Art. 73b bis 73g EGV ersetzt.
Infol­ge der Ver­trags­um­ge­stal­tun­gen durch den am 1.05.1999 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Ams­ter­dam wur­den die ent­spre­chen­den Dis­kri­mi­nie­rungs­ver­bo­te inhalt­lich unver­än­dert in Art. 56 und 58 des EGV (eben­so in dem am 01.02.2003 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Niz­za) gere­gelt. Die inhalt­lich eben­falls unver­än­der­te Über­gangs­re­ge­lung aus Art. 109e EWGV war nun­mehr in Art. 116 EGV gere­gelt. Nun­mehr fin­den sich die seit dem 1.01.1994 inhalt­lich unver­än­der­ten Rege­lun­gen in den Art. 63 und 65 des AEUV in der Gestalt des am 1.12.2009 in Kraft getre­te­nen Ver­tra­ges von Lis­sa­bon.
Das Finanz­ge­richt Köln kann hier offen las­sen, ob unter Berück­sich­ti­gung des dama­li­gen Stan­des der Inte­gra­ti­on und der nach Art. 67 EWGV wei­ter gehen­den Frei­hei­ten der Mit­glied­staa­ten32 ein Ver­stoß gegen die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit für die Jah­re 1991 bis 1993 unab­hän­gig von den nach­fol­gend bzgl. der ver­schärf­ten Rechts­la­ge ab 1994 geschil­der­ten Grün­den aus­schei­det.
Selbst unter Berück­sich­ti­gung der wei­ter­ge­hen­den Rege­lun­gen des EGV seit dem 01.01.1994 liegt eine ver­bo­te­ne Beschrän­kung des Kapi­tal­ver­kehrs nur dann vor, wenn ein Mit­glied­staat Rege­lun­gen erlässt, die geeig­net sind, Gebiets­frem­de von Inves­ti­tio­nen in einem Mit­glied­staat oder die dort Ansäs­si­gen von Inves­ti­tio­nen in ande­ren Mit­glied­staa­ten abzu­hal­ten. Der­ar­ti­ge Beschrän­kun­gen sind nach Art. 73b Abs. 1 EGV ver­bo­ten33. Die natio­na­len Maß­nah­men, die als „Beschrän­kun­gen” im Sin­ne des Art. 73b Abs. 1 EGV ein­ge­stuft wer­den kön­nen, umfas­sen nicht nur Maß­nah­men, die geeig­net sind, den Erwerb von Akti­en in ande­ren Mit­glied­staa­ten nie­der­ge­las­se­ner Gesell­schaf­ten zu ver­hin­dern oder zu beschrän­ken34, son­dern auch Maß­nah­men, die davon abhal­ten kön­nen, sol­che Betei­li­gun­gen an in ande­ren Mit­glied­staa­ten nie­der­ge­las­se­nen Gesell­schaf­ten zu behal­ten35.
Aus den bereits oben bei der Nie­der­las­sungs­frei­heit geschil­der­ten Grün­den ist durch die Steu­er­frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te von der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bei der Steu­er­fest­set­zung der Kör­per­schaft­steu­er gegen­über der Klä­ge­rin für die Streit­jah­re eine der­ar­ti­ge Beschrän­kung der Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit nicht her­bei­ge­führt wor­den.
Ins­be­son­de­re unter Berück­sich­ti­gung der Rege­lung in Art. 73d Abs. 1 EGV, wonach Art. 73b EGV nicht das Recht der Mit­glied­staa­ten, die ein­schlä­gi­gen Vor­schrif­ten ihres Steu­er­rechts anzu­wen­den, die Steu­er­pflich­ti­ge mit unter­schied­li­chem Kapi­tal­an­la­ge­ort unter­schied­lich behan­deln, berührt, kann die auf der Ebe­ne des Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­rens durch­gän­gig güns­ti­ge­re Behand­lung der Divi­den­den von aus­län­di­schen Toch­ter­ge­sell­schaf­ten auch unter Berück­sich­ti­gung der ein­schrän­ken­den Rege­lung in Art. 73d Abs. 3 EGV nicht als Ver­stoß gegen die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit qua­li­fi­ziert wer­den.
Auch wenn man mit dem EuGH Art. 73d Abs. 1 EGV als Aus­nah­me vom all­ge­mei­nen Grund­satz der Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit strikt aus­legt und daher davon aus­geht, dass nicht alle Steu­er­vor­schrif­ten, die zwi­schen den Steu­er­pflich­ti­gen nach dem Anla­ge­ort unter­schei­den, ohne wei­te­res mit dem EGV ver­ein­bar wären, so ver­bie­tet die ein­schrän­ken­de Rege­lung in Art. 73d Abs. 3 EGV (nur) Rege­lun­gen im Rah­men der nach Art. 73d Abs. 1 EGV grund­sätz­lich zuläs­si­gen Maß­nah­men, wenn sich die­se als ein Mit­tel zur will­kür­li­chen Dis­kri­mi­nie­rung oder als eine ver­schlei­er­te Beschrän­kung des frei­en Kapi­tal- und Zah­lungs­ver­kehrs im Sin­ne des Art. 73b EGV dar­stel­len36.
Somit ist zwi­schen nach Art. 73d Abs. 1 EGV erlaub­ter Ungleich­be­hand­lung und nach Art. 73d Abs. 3 EGV ver­bo­te­nen will­kür­li­chen Dis­kri­mi­nie­run­gen zu unter­schei­den.
Auf der Ebe­ne des hier allein streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­rens ist die Klä­ge­rin aber durch die Steu­er­frei­stel­lung pri­vi­le­giert, da die bei einer Ein­be­zie­hung der Ein­künf­te im Rah­men der Anrech­nungs­me­tho­de ein­tre­ten­de Ver­min­de­rung des Ver­lust­vor­tra­ges ver­mie­den wur­de. In einer der­ar­ti­gen, durch­gän­gig im Ver­gleich zur Behand­lung von Inlands­fäl­len min­des­tens gleich­wer­ti­gen, häu­fig sogar pri­vi­le­gie­ren­den Ungleich­be­hand­lung kann weder eine will­kür­li­che Dis­kri­mi­nie­rung noch eine ver­schlei­er­te Beschrän­kung des Kapi­tal­ver­kehrs gese­hen wer­den.
Das Finanz­ge­richt sieht kei­ne Rechts­grund­la­ge dafür, einen völ­ker­recht­lich ver­bind­li­chen Ver­trag37 zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik — hier Art.20 DBA-Frank­reich — wegen Ver­stoß gegen die Grund­frei­hei­ten des Euro­pa­rech­tes nicht anzu­wen­den, weil sich mög­li­cher­wei­se — so die Über­zeu­gung der Klä­ge­rin — euro­pa­rechts­wid­ri­ge Ergeb­nis­se im Rah­men eines zwar sach­lich ver­knüpf­ten, aber recht­lich selbst­stän­di­gen zwei­ten Ver­fah­rens (Ver­wal­tungs­akt) auf der Basis einer Vor­schrift des inner­staat­li­chen (deut­schen) Rech­tes erge­ben könn­ten.
Bei einer Aus­le­gung des DBA nach dem Wie­ner Über­ein­kom­men vom 23.05.1969 über das Recht der Ver­trä­ge (vgl. Art. 31 bis und 33) befin­det sich dabei die Rege­lung in Art.20 Abs. 1 Buch­sta­be a und b Dop­pel­buch­sta­be aa DBA-Frank­reich in völ­li­ger Über­ein­stim­mung mit der gene­rel­len Auf­ga­ben­stel­lung des EGV an die Mit­glied­staa­ten der Uni­on (vgl. Art. 220 EWGV /​EGV, spä­ter Art. 293 EGV), soweit erfor­der­lich, unter­ein­an­der Ver­hand­lun­gen ein­zu­lei­ten, um zu Guns­ten ihrer Staats­an­ge­hö­ri­gen eine Ver­mei­dung bzw. Besei­ti­gung oder Abmil­de­rung der Dop­pel­be­steue­rung inner­halb der Gemein­schaft sicher­zu­stel­len38. Die Ver­trags­staa­ten haben die aus­drück­li­che Auf­for­de­rung des Euro­pa­rech­tes, wie sie in Art. 220 EWGV/​Art. 293 EGV for­mu­liert ist, inso­weit im Sin­ne einer Anwen­dung der Frei­stel­lungs­me­tho­de umge­setzt.
Für die im Streit­fall mate­ri­ell begehr­te Anrech­nung der von der Toch­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin gezahl­ten fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­ern auf die deut­schen Kör­per­schaft­steu­ern, ent­hält das DBA-Frank­reich für Schach­tel­di­vi­den­den — im Gegen­satz zu den in Art.20 Abs. 1 Buch­sta­be b Dop­pel­buch­sta­be bb des DBA-Frank­reich gere­gel­ten sons­ti­gen Divi­den­den — kei­ne Vor­ga­ben.
Die Anrech­nung der Kör­per­schaft­steu­er, die von der Divi­den­den aus­schüt­ten­den fran­zö­si­schen Gesell­schaft in Frank­reich ent­rich­tet wor­den ist, und deren Moda­li­tä­ten rich­ten sich daher man­gels einer Rege­lung im DBA-Frank­reich allein nach inner­staat­li­chem (deut­schem) Recht.
Dabei ist zwi­schen den Betei­lig­ten unstrei­tig, dass im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren kei­ne Anrech­nung im Rah­men der Steu­er­fest­set­zung begehrt wird, wie sie z. B. nach § 34c EStG oder § 21 des Erb­schaft­steu­er­ge­set­zes — ErbStG — grund­sätz­lich auch im Rah­men des deut­schen Steu­er­rechts mög­lich ist39, son­dern das eigent­li­che, mate­ri­el­le Ziel der Klä­ge­rin hin­sicht­lich der Anrech­nung der von der Toch­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin ent­rich­te­ten fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­er (aus­schließ­lich) in dem par­al­lel geführ­ten Kla­ge­ver­fah­ren wegen der Recht­mä­ßig­keit der Anrech­nungs­ver­fü­gung zu den Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­den der Streit­jah­re ver­folgt wird.
Eine der­ar­ti­ge Anrech­nungs­ver­fü­gung stellt einen selbst­stän­di­gen, von der Steu­er­fest­set­zung zu unter­schei­den­den, rechts­be­stä­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akt dar, der Teil des Erhe­bungs­ver­fah­rens ist40.
Das Begeh­ren der Klä­ge­rin im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren zielt damit im Ergeb­nis dar­auf ab, die euro­pa­rechts­kon­for­me Rege­lung im DBA-Frank­reich im Hin­blick auf ein nach­fol­gen­des, eigen­stän­di­ges, aus­schließ­lich auf natio­na­len (deut­schen) Rechts­vor­schrif­ten beru­hen­des Ver­wal­tungs­ver­fah­ren unan­ge­wen­det zu las­sen, um dadurch auf der Ebe­ne der Besteue­rung ein euro­pa­rechts­wid­ri­ges Ergeb­nis, näm­lich die dop­pel­te Besteue­rung her­bei­zu­füh­ren. Die­ses euro­pa­rechts­wid­ri­ge (Zwischen-)Ergebnis soll dann ent­spre­chend der Rege­lung in Art. 4 Abs. 1, Alter­na­ti­ve 2 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie durch Anwen­dung der Anrech­nungs­me­tho­de für die Kör­per­schaft­steu­ern der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft, eben­falls ent­ge­gen dem ein­deu­ti­gen Geset­zes­wort­laut der ein­schlä­gi­gen deut­schen Vor­schrift, des § 36 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. f EStG, wie­der besei­tigt wer­den.
Das bedeu­tet, dass die Klä­ge­rin den betei­lig­ten Staa­ten — hier kon­kret der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land — im Ergeb­nis die Anwen­dung der Anrech­nungs­me­tho­de statt der Frei­stel­lungs­me­tho­de mit Hil­fe des Euro­pa­rech­tes auf­zwin­gen will.
Ein sol­cher Anspruch ist nach der Über­zeu­gung des erken­nen­den Finanz­ge­richts offen­sicht­lich im Sin­ne der Recht­spre­chung des EuGH41 nicht gege­ben, da das Euro­pa­recht in Gestalt der Nie­der­las­sungs- oder Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit die Mit­glied­staa­ten zwar ver­pflich­tet eine gleich­wer­ti­ge Behand­lung zur Ver­hin­de­rung wirt­schaft­li­cher Dop­pel­be­steue­rung vor­zu­se­hen42, aber kei­nes­falls die Wahl­frei­heit der Mit­glied­staa­ten zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung der­art beschränkt, dass eine ggf. unvoll­kom­me­ne Umset­zung der einen Metho­de — hier Frei­stel­lung — nicht durch eine norm­er­hal­ten­de Beschrän­kung der anzu­wen­den­den Vor­schrif­ten euro­pa­rechts­kon­form gestal­tet, son­dern von den Steu­er­pflich­ti­gen die Anwen­dung der von den Ver­trags­staa­ten nicht ver­ein­bar­ten Metho­de — hier der Anrech­nung — ver­langt wer­den kann. Viel­mehr blei­ben die Mit­glied­staa­ten in Erman­ge­lung gemein­schafts­recht­li­cher Ver­ein­heit­li­chungs- oder Har­mo­ni­sie­rungs­maß­nah­men befugt, ins­be­son­de­re zur Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung die Kri­te­ri­en für die Auf­tei­lung ihrer Steu­er­ho­heit ver­trag­lich oder ein­sei­tig fest­zu­le­gen43. Sie sind ande­rer­seits an die gewähl­te Sys­tement­schei­dung gebun­den und kön­nen sich nicht auf die Wir­kun­gen oder Beschrän­kun­gen beru­fen, die sich aus der Durch­füh­rung des jeweils ande­ren Sys­tems erge­ben hät­ten44.
Die Klä­rung der Fra­ge, ob die Gestal­tung, die die deut­sche Rechts­la­ge in den hier inter­es­sie­ren­den Jah­ren 1991 bis 1994 durch die Rege­lun­gen des DBA-Frank­reich und des § 36 EStG gefun­den hat, für den hier kon­kret streit­be­fan­ge­nen Lebens­sach­ver­halt, dem Zusam­men­tref­fen inlän­di­scher Ver­lust­vor­trä­ge bei der Mut­ter­ge­sell­schaft und Gewinn­aus­schüt­tun­gen der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft, durch den Aus­schluss der Anrech­nung der fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­er im Rah­men der Anrech­nungs­ver­fü­gun­gen zu den deut­schen Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­den gegen zwin­gen­de Vor­ga­ben des Euro­pa­rechts ver­stößt, kann daher — ohne Prä­ju­diz durch das vor­lie­gen­de Ver­fah­ren — nur in dem par­al­lel geführ­ten Ver­fah­ren bzgl. der Anrech­nungs­ver­fü­gung erfol­gen.
Finanz­ge­richt Köln, Urteil vom 6. Sep­tem­ber 2011 — 13 K 170⁄06
vgl. dazu Vogel in Vogel/​Lehner, DBA, 5. Aufl., 2008, Einl. Rdnr. 61 m. w. N. [↩]
vgl. BFH, Urteil vom 29.05.1996 — I R 21⁄95, BFHE 180, 422, BSt­Bl II 1994, 63; BFH, Urteil vom 19.05.2010 — I R 62⁄09, BFHE 230, 18, BFH/​NV 2010, 1919 m. w. N. [↩]
vgl. BVerfG, Beschluss vom 10.03.1971 — Z BvL 3⁄68, BSt­Bl II 1973, 431, 434 [↩]
vgl. dazu BFH, Urteil vom 23.06.2010 — I R 71⁄09, BSt­Bl II 2011, 129; vom 14.01.2009 — I R 47⁄08, BFHE 224, 126, BSt­Bl II 2011, 131 [↩]
vgl. dazu z. B. EuGH, Urteil vom 03.04.2008 — C‑27/​07 [Ban­que Fédé­ra­ti­ve du Credit Mutu­el], Slg. 2008 I‑2067, Rdnr. 24 [↩]
vgl. z. B. EuGH, Urteil vom 12.02.2009 — C‑138/​07 [Cobel­fret], , Slg. 2009, I‑731, Rdnr. 31; Urteil vom 12.12.2006 — C‑446/​04 [Test Clai­mants in the FII Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2006, I‑11753, Rdnrn. 43 und 44; EuGH, Beschluss vom 04.06.2009 -C‑439/​07 [KBC Bank NV], Slg. 2009, I4409, Rdnr.47 [↩]
EuGH vom 12.02.2009 — C‑138/​07 [Cobel­fret], Slg. 2009, I‑731, Rdnrn. 31 und 48 [↩]
vgl. z. B. EuGH, Urteil vom 23.02.2006 — C‑471/​04 [Kel­ler Hol­ding GmbH], Slg. I‑2107, Rdnr. 45 [↩]
vgl. u. a. EuGH, Urtei­le vom 13.12.2005 — C‑446/​03 [Marks & Spen­cer], Slg. 2005, I‑10837 Rdnr. 29, vom 12.12.2006 — C‑374/​04 [Test Clai­mants in Class — IV of the ACT Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2006, I‑11673, Rdnr. 36; vom 15.05.1997 — C‑250/​95 [Futu­ra Par­ti­ci­pa­ti­ons und Sin­ger], Slg. 1997, I02471, Rdnr.19 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 22.01.2009 — C‑377/​07 [STEKO Indus­trie­mon­ta­ge GmbH], Slg. 2009, I‑299, Rdnr. 49 m. w. N. [↩]
vgl. dazu z. B. BFH, Urteil vom 17.07.2008 — X R 62⁄04, BFHE 222, 428, BSt­Bl II 2008, 976 m. w. N. [↩]
vgl. u. a. EuGH, Urtei­le vom 10.02.2011 — C‑436437/​08 [Hari­bo Lakrit­zen Hans Rie­gel Betriebs­gmbH u. a.], IStR 2011, 299, Rdnrn. 3537; vom 24.05.2007 — C‑157/​05 [Hol­böck], Slg. 2007, I‑4051, Rdnrn. 22 und 23; vom 13.03.2007 — C‑524/​04 [Test Clai­mants in the Thin Cap Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2007, I‑2107, Rdnrn. 26 bis 34; und vom 03.10.2006 — C‑452/​04 [Fidi­um Finanz], Slg. 2006, I‑9521, Rdnrn. 34 und 44 bis 49; EuGH, Beschluss vom 04.06.2009 — C‑439/​07 [KBC Bank NV], Slg. 2009, I‑4409, Rdnr. 68 [↩]
EuGH, Urteil vom 03.10.2006 — C‑452/​04 [Fidi­um Finanz], Slg. 2006, I‑9521, Rdnr. 34; Urteil vom 15.05.2008 — C‑414/​06 [Lidl Bel­gi­um], Slg. 2008, I‑3601, Rdnr. 16 [↩]
vgl. z.B. EuGH, Urtei­le vom 12.09.2006 — C‑196/​04 [Cad­bu­ry Schwep­pes], Slg. 2006, I‑7995, Rdnrn. 31 und 32; vom 18.07.2007 — C‑231/​05 [Oy AA], Slg. 2007, I‑6373, Rdnr.20; vom 21.11.2002 — C‑436/​00 [X und Y], Slg. 2002, I‑10829, Rdnr. 37; und vom 13.04.2000 — C‑251/​98 [Baars], Slg. 2000, I‑2787, Rdnr. 22 [↩]
z.B. EuGH, Urteil vom 26.06.2008 — C‑284/​06 [Bur­da], Slg. 2008, I‑4571 Rdnr. 68 [↩]
z.B. EuGH, Urteil vom 13.03.2007 — C‑524/​04 [Test Clai­mants in the Thin Cap Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2007, I‑2107, Rdnr. 34; EuGH, Beschluss vom 10.05.2007 — C‑492/​04 [Laser­tec], Slg. 2007, I‑3775 Rdnrn.20 ff. [↩]
soge­nann­te Direkt­in­ves­ti­tio­nen [↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 16.03.1999 — C‑222/​97 [Trum­mer und May­er], Slg. 1999, I‑1661, Rdnr. 21; vom 17.09.2009 — C‑182/​08 [Gla­xo Well­co­me], Slg. 2009, I‑8591, Rdnr. 40 [↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 14.10.2004, — C‑36/​02 [Ome­ga], Slg. 2004, I‑9609, Rdnr. 27; vom 17.09.2009 — C‑182/​08 [Gla­xo Well­co­me], Slg. 2009, I‑8591, Rdnr. 51 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 21.10.2010 — C‑81/​09 [Idry­ma Typou AE], EuZW 2011, 149, Rdnr. 49 [↩]
vgl. dazu EuGH, Beschluss vom 10.05.2007 — C‑492/​04 [Laser­tec], Slg. 2007, I‑3775 Rdnrn. 21, 22 [↩]
vgl. z. B. in EuGH, Beschluss vom 10.05.2007 — C‑492/​04 [Laser­tec], Slg. 2007, I‑3775 Rdnr. 23; Urteil vom 21.01.2010 — C‑311/​08 [SGI], Slg. 2010 I‑487, Rdnrn. 35, 36 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 22.12.2008 — C‑282/​07 [Truck Cen­ter SA], Slg. 2008, I‑10767, Rdnrn. 27 bis 30 und 51, 52 [↩]
vgl. BFH, Urteil vom 26.11.2008 — I R 7⁄08, BFHE 224, 50, BFH/​NV 2009, 849 [↩]
vgl. z. B. FG Köln, Urteil vom 18.05.2010 — 13 K 4828⁄06, EFG 2011, 174 [↩]
inso­weit in Kraft getre­ten am 1.07.1987 [↩]
Maas­tricht­Ver­trag; inso­weit in Kraft getre­ten am 1.11.1993 [↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 21.09.1999 — C‑307/​97 [Saint­Go­bain ZN], Slg. 1999, I‑6161, Rdnr. 35; vom 13.12.2005 — C‑446/​03 [Marks & Spen­cer], Slg. 2005, I‑10837, Rdnr. 30 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 13.12.2005 — C‑446/​03 [Marks & Spen­cer], Slg. 2005, I‑10837, Rdnr. 31 [↩]
inso­weit in Kraft getre­ten am 1.11.1993 [↩]
vgl. zur Rechts­ent­wick­lung EuGH, Urteil vom 12.12.2006 — C‑446/​04 [Test Clai­mants in the FII Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2006, I‑11753, Rdnrn. 215 und 216 [↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 23.02.2006 — C‑513/​03 [van Hil­ten­van der Heij­den], Slg. 2006, I‑1957, 89, Rdnr. 44, vom 25.01.2007, Fes­ter­sen — C‑370/​05, Slg. 2007, I‑1129, Rdnr. 24; und vom 18.12.2007 — C‑101/​05 [A], Slg. 2007, I‑11531, Rdnr. 40 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 23.10.2007 — C‑112/​05 [Kommission/​Deutschland], Slg. 2007, I‑8995, Rdnr.19 m. w. N. [↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 12.12.2002 — C‑324/​00 [Lank­horst-Hohorst], Slg. 2002, I‑11779, Rdnr. 32; und vom 13.03.2007 — C‑524/​04 [Test Clai­mants in the Thin Cap Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2007, I‑2107, Rdnr. 61 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 15.07.2004 — C‑315/​02 [Lenz], Slg. 2004, I‑7063, Rdnrn. 24 und 26; EuGH, Urteil vom 10.02.2011 — C‑25/​10 [Mis­si­ons­werk Wer­ner Heu­kel­bach e. V.], IStR 2011, 192, Rdnrn. 28, 29 [↩]
vgl. dazu Vogel in Vogel/​Lehner, DBA, 5. Aufl., 2008, Ein­lei­tung Rdnrn. 45 ff. [↩]
vgl. dazu Vogel in Vogel/​Lehner, DBA, 5. Aufl., 2008, Ein­lei­tung Rdnr. 264; Schön­feld in Debatin/​Wassermeyer, Dop­pel­be­steue­rung, Mus­ter­ab­kom­men vor Art. 1 Rdnr. 117 ff.; EuGH, Urteil vom 06.12.2007 — C‑298/​05 [Colum­bus Con­tai­ner Ser­vices BVBA & Co.], Slg. 2007, I‑10451, Rdnr. 44 [↩]
vgl. dazu z. B. BFH, Urteil vom 22.09.2010 — II R 54⁄09, BSt­Bl II 2011, 247; BFH, Vor­la­ge­be­schluss vom 09.02.2011 — I R 71⁄10, BSt­Bl II 2011, 500 [↩]
vgl. BFH, Urteil vom 29.04.2008 — VIII R 98⁄07, BFHE 220, 332, BSt­Bl II 2009, 842 m. w. N.; Drens­eck in Schmidt, EStG, 30. Aufl., 2011, § 36 Rdnr. 30; Gosch in Kirch­hof, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz, 9. Aufl., 2010, § 36 Rdnr.20; Bren­ner in Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 36 Rdnrn. A 232 ff. [↩]
vgl. Urteil vom 06.10.1982 — 283⁄81 [Cil­fit u. a.], Slg. 1982, 3415, Rdnr. 21 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 10.02.2011 — C‑436 – 437⁄08 [Hari­bo Lakrit­zen Hans Rie­gel Betriebs­gmbH u. a.], IStR 2011, 299, Rdnrn. 60, 86 bis 89 [↩]
vgl. EuGH, Urteil vom 20.05.2008 — C‑194/​06 [Oran­ge European Small­cup Fund NV], Slg. 2008, I‑3747, Rdnr. 32 m. w. N. [↩]
EuGH vom 12.02.2009 — C‑138/​07 [Cobel­fret], Slg. 2009 — I‑731, Rdnr. 50 [↩]

References: EuGH 
 Art. 9
 Art. 9
 Art. 2
 Art.20
 Art. 9
 Art.20
 Art. 9
 § 2
 § 2
 § 26
 § 8
 Art. 3
 Art. 2
 Art. 2
 Art. 2
 Art. 2
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 EuGH 
 Art.20
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 43
 Art.20
 EuGH 
 Art.20
 Art. 52
 Art. 58
 Art. 52
 Art. 43
 Art. 49
 Art. 49
 Art. 52
 Art. 58
 § 47
 § 47
 § 47
 § 47
 Art. 67
 Art. 109
 Art. 73
 Art. 67
 Art. 73
 Art. 56
 Art. 109
 Art. 116
 Art. 63
 Art. 67
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 73
 EuGH 
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 73
 Art.20
 Art. 31
 Art.20
 Art. 220
 Art. 293
 Art. 220
 Art.20
 § 34
 § 21
 Art. 4
 § 36
 § 36

EuGH 
 Art. 1
 § 36
 § 36
 § 36

EuGH