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21.09.2018 · IWW-Abrufnummer 204500
Finanzgericht Sachsen: Urteil vom 01.09.2018 – 5 K 1362/15
Az: 5 K 1362/15
wegen ­Einkommensteuer 2013 und Solidaritätszuschlag 2013
hat der 5. Senat unter Mitwirkung von xxx aufgrund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 4. Mai 2017 für Recht erkannt:
Die Beteiligten streiten um die Höhe der Betriebseinnahmen aus der Hingabe eines Pkw an Erfüllung Statt (Inzahlungnahme) im Veranlagungszeitraum 2013, den der Kläger zuvor zu 25% betrieblich nutzte.
Die Kläger sind verheiratet und werden durch den Beklagten zur Einkommensteuer veranlagt. Im Streitjahr war der Kläger als Schriftsteller und Gutachter freiberuflich tätig. Er ermittelte den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahmeüberschussrechnung.
Im Mai 2008 erwarb der Kläger den streitbefangenen Pkw Jaguar XK zum Nettopreis in Höhe von 74.115 Euro, den der Kläger anschließend bis zur "Veräußerung" im Jahr 2013 zu 25% für seine freiberufliche Tätigkeit und zu 75% privat nutzte. Bei Einreichung der Steuererklärung für das Jahr 2008 wiesen die Kläger in dem amtlichen Vordruck "2008AnlEÜRAnlV811" (Anlageverzeichnis / Ausweis des Umlaufvermögens zur Anlage EÜR) den Pkw mit Anschaffungskosten in Höhe von 74.115 Euro aus. Auch in der Folgezeit bis zum Streitjahr 2013 - ab 2012 in elektronischer Form - führten die Kläger in den Einkommensteuererklärungen den Pkw jeweils im Anlageverzeichnis zur Anlage EÜR (Einnahmeüberschussrechnung) auf. Die durch die Kläger angesetzte und vom Beklagten als Betriebsausgabe akzeptierte AfA - unter Zugrundelegung einer Nutzungsdauer von fünf Jahren - betrug im Veranlagungszeitraum 2008 8.647 Euro (7/12 x 74.115 x 1/5), in den Jahren 2009 bis 2012 jeweils 14.823 Euro und im Jahr 2013 6.176 Euro. Gleichzeitig berücksichtigte der Beklagte in den Bemessungsgrundlagen erklärungsgemäß den privaten Nutzungsanteil als Nutzungsentnahme. Darin waren jeweils 75% der AfA-Beträge enthalten.
Im Streitjahr 2013 schaffte sich der Kläger einen neuen Pkw an und gab den streitgegenständlichen gebrauchten Pkw Jaguar XK beim Kauf für 28.000 Euro in Zahlung. In der Einkommensteuererklärung für 2013 setzten die Kläger ausgehend von dem bisherigen betrieblichen Nutzungsanteil nur ein Viertel des "Veräußerungserlöses" des Pkw Jaguar XK - nämlich 7.000 Euro - als Betriebseinnahme an. Der Beklagte folgte dem nicht und berücksichtigte den kompletten "Verkaufserlös" in Höhe von 28.000 Euro. Unter Ansatz dieser Betriebseinnahme setzte der Beklagte mit Bescheid vom 27. November 2014 - bei antragsgemäßer Zusammenveranlagung der Kläger - die Einkommensteuer für 2013 auf 95.040 Euro und den Solidaritätszuschlag auf 5.227,20 Euro fest. Der Beklagte unterwarf ebenfalls mit Bescheid vom 27. November 2014 den "Verkauf " des vollständig mit Vorsteuer belasteten Pkw Jaguar XK der Umsatzsteuer, die Zahlung der Umsatzsteuer durch den Kläger erfolgte am 2. Januar 2015.
Der Kläger legte am 17. Dezember 2014 bei dem Beklagten gegen den Einkommensteuerbescheid 2013 Einspruch ein. Das Einspruchsschreiben vom 16. Dezember 2014 wies im Briefkopf allein den Namen des Klägers aus, es war nur von diesem unterzeichnet und es schloss mit den Worten "Ergänzend nehme ich auf meine Ausführungen im Schreiben vom 22. Oktober 2014 Bezug.". Über diesen Einspruch hat der Beklagte bisher nicht entschieden. Der Beklagte änderte mit Bescheid vom 6. Oktober 2015 nach § 129 AO aus hier nicht streitrelevanten Gründen die Einkommensteuer auf 94.964 Euro und den Solidaritätszuschlag auf 5.223,02 Euro.
Am 29. September 2015 haben die Kläger Untätigkeitsklage erhoben.
Die Kläger sind der Auffassung, dass von dem erzielten Erlös aus der "Veräußerung" des streitgegenständlichen Pkw nur ein der betrieblichen Nutzung entsprechender Anteil in Höhe von 7.000 Euro als Betriebseinnahme zu berücksichtigen sei.
Es liege bereits kein gewillkürtes Betriebsvermögen vor, dieses könne auch nicht vom Finanzamt erzwungen werden. Die Kläger hätten nach § 60 Abs. 4 EStDV (a.F.) den amtlichen Vordruck EÜR verwenden müssen, der eine von dem Kläger gewollte Nutzungseinlage des Pkw nicht vorgesehen habe. Allein deshalb habe der Kläger, um zu demselben Ergebnis zu gelangen, den Pkw zunächst im Anlageverzeichnis aufgenommen und dann in einem zweiten Schritt 75% der AfA als private Nutzungsentnahme erfasst. Der Kläger sei davon ausgegangen, dass das Finanzamt dieses Ansinnen erkannt habe. Auf die umsatzsteuerliche Zuordnung des Pkw zum Unternehmen des Klägers komme es nicht an.
In jedem Fall führe der Veräußerungsvorgang nur zu einer Gewinnauswirkung in Höhe von 7.000 Euro. Dies folge aus dem Gesetzeszweck, dem Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit und der Systematik der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG. Zwar seien die Anschaffungskosten für den Pkw durch die AfA zunächst in voller Höhe als Betriebsausgaben berücksichtigt worden. Diese Gewinnminderung sei jedoch durch den alljährlichen Ansatz einer Nutzungsentnahme, der 75% der AfA eingeschlossen habe, als fiktive Betriebseinnahme zu drei Viertel wieder rückgängig gemacht worden. Der Ansatz des Veräußerungserlöses diene nur der Kompensation der zu schnellen Abschreibung, die sich gewinnmindernd ausgewirkt habe. Daraus folge, dass sich auch der Veräußerungserlös nur zu diesem Viertel gewinnerhöhend auswirken dürfe.
den Einkommensteuerbescheid für 2013 vom 27. November 2014 in der berichtigten Fassung vom 6. Oktober 2015 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit des Klägers um einen Betrag i.H.v. € 21.000 gemindert werden.
Der Beklagte hält an seiner Auffassung der vollständigen Erfassung des Veräußerungserlöses als Betriebseinnahme fest. Bei dem Pkw handele es sich um gewillkürtes Betriebsvermögen. Mit der Aufnahme in das Anlageverzeichnis hätten die Kläger den Pkw zu 100% dem Betriebsvermögen zugeordnet. Dies decke sich auch mit der Behandlung im Rahmen der Umsatzsteuer, bei welcher der Kläger im Jahr der Anschaffung einen Vorsteuerabzug in Höhe von 100% geltend gemacht habe. Diese Zuordnung des Fahrzeuges zum Betriebsvermögen habe sich bis zum Jahr 2013 nicht geändert. Der Betrag in Höhe von 28.000 Euro aus der Veräußerung des Pkw als Betriebsvermögen sei vollumfänglich als Betriebseinnahme zu erfassen. Die darauf entfallende Umsatzsteuer sei erst im Jahr 2015 gezahlt worden und könne deshalb im Veranlagungszeitraum 2013 im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht berücksichtigt werden.
In der mündlichen Verhandlung am 4. Mai 2017 haben die Kläger ihre Klage gegen den Solidaritätszuschlag für 2013 zurückgenommen.
Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten und des Sachverhalts im Übrigen wird auf die vorbereitenden Schriftsätze, die zu Gericht gereichten Steuerakten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 4. Mai 2017 Bezug genommen.
Die Klage der Klägerin ist unzulässig, die des Klägers zwar nach § 46 Abs. 1 FGO zulässig, aber unbegründet.
1. Die Klägerin hat als Sachurteilsvoraussetzung das erforderliche Vorverfahren gemäß § 44 Abs. 1 FGO nicht durchgeführt. Hierbei fehlt es bereits an der erforderlichen Einlegung eines Einspruchs durch die Klägerin. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid für 2013 ist ihr gegenüber mithin bereits unanfechtbar.
Auch im Falle der Zusammenveranlagung von Ehegatten nach § 26b EStG wie hier und der Bekanntgabe einer Ausfertigung des Einkommensteuerbescheides an die gemeinsame Anschrift der Kläger nach § 122 Abs. 7 Satz 1 AO handelt es sich nicht um einen einheitlichen Verwaltungsakt, sondern um zwei zusammengefasste Bescheide (§ 155 Abs. 3 Satz 1 AO) gegenüber den Klägern, die jeder Ehegatte mit verschiedenen Gründen angreifen oder gegen sich gelten lassen kann (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 12. August 1977 – VI R 61/75, BStBl II 1977, 870). Den Eintritt der Bestandskraft der zusammengefassten Bescheide kann demzufolge jeder Ehegatte nur durch Einlegung eines Rechtsbehelfs in seiner Person verhindern. Einen Einspruch hat die Klägerin hingegen nicht eingelegt, dieser liegt insbesondere nicht in dem Schreiben vom 16. Dezember 2014.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes muss auch bei einer Zusammenveranlagung von Ehegatten sich aus der Rechtsbehelfsschrift klar ergeben, welcher Ehegatte sich beschwert fühlt und die Nachprüfung des Steuerbescheides begehrt. Der von einem Ehegatten eingelegte Einspruch hat nicht ohne Weiteres die Wirkung eines auch von dem anderen Ehegatten eingelegten Rechtsbehelfs, dies muss vielmehr unmissverständlich zum Ausdruck kommen (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 20. Dezember 2006 – X R 38/05, BStBl II 2007, 823).
Hiervon ausgehend kann auch bei rechtsschutzgewährender und wohlwollender Auslegung das Einspruchsschreiben vom 16. Dezember 2014 nicht als Einspruch der Klägerin gewertet werden. Im Briefkopf ist ausschließlich der Kläger benannt, der den Einspruch allein unterzeichnet hat. Das Schreiben ist in Ich-Form gehalten und die Einwendungen betreffen ausschließlich die freiberuflichen Einkünfte des Klägers. Diese Umstände sprechen erkennbar allein für eine Einspruchseinlegung durch den Kläger.
2. Die Klage des Klägers hat in der Sache keinen Erfolg. Der Beklagte hat zu Recht den kompletten Erlös in Höhe von 28.000 Euro aus der Hingabe des Pkw Jaguar XK an Erfüllung Statt als Betriebseinnahme behandelt.
Betriebseinnahmen nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG sind alle Zugänge in Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst sind. Eine betriebliche Veranlassung in diesem Sinne liegt dann vor, wenn ein objektiver wirtschaftlicher oder tatsächlicher Zusammenhang mit dem Betrieb besteht (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 22. Juli 1988 – III R 175/85, BStBl II 1988, 995). Hiernach begründet der Verkauf von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens eine betriebliche Veranlassung, die zu Betriebseinnahmen führt (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 25. März 2015 – X R 14/12, BFH/NV 2015, 973). Dies gilt entsprechend für die hier vereinbarte Hingabe des streitbefangenen Pkw als Leistung an Erfüllung Statt, welche die Tilgung der Kaufpreisforderung in Höhe von 28.000 Euro bewirkte.
Der im Jahr 2008 angeschaffte Pkw gehörte zu 100% zum Betriebsvermögen des Klägers. Auch im Falle der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG kann gewillkürtes Betriebsvermögen gebildet werden, wenn das Wirtschaftsgut zu mindestens 10% betrieblich genutzt wird und dessen Zuordnung unmissverständlich, zeitnah und unumkehrbar dokumentiert wird (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 21. August 2012 – VIII R 11/11, BStBl II 2013, 117). Der Pkw wurde zu 25% betrieblich genutzt. Der Kläger hat diesen Pkw auch seinem (gewillkürten) Betriebsvermögen zugeordnet. Die erforderliche eindeutige und unmissverständliche Zuordnung besteht insbesondere in der Aufnahme des Wirtschaftsgutes im betrieblichen Bestands- bzw. Anlageverzeichnis (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 2. Oktober 2003 – IV R 13/03, BStBl II 2004, 985). Dies ist durch den Kläger im Jahr der Anschaffung 2008 und, durch Übermittlung der Anlageverzeichnisse mit Ausweisung des streitrelevanten Pkw, auch in den Folgejahren 2009 bis 2013 gegenüber dem Beklagten klar und eindeutig erfolgt. Der Kläger kann hiergegen nicht einwenden, dass von ihm - für den Beklagten erkennbar - steuerlich die einzig sinnvolle Zuordnung des Pkw zum Privatvermögen und eine Nutzungseinlage beabsichtigt gewesen, die Anlage EÜR eine Nutzungseinlage aber nicht vorgesehen habe. Dieser Argumentation steht bereits entgegen, dass die amtliche Anlage EÜR 2008 in Zeile 82 die Eintragung für "Einlagen einschl. Sach-, Leistungs- und Nutzungseinlagen" und damit auch die Erfassung einer Nutzungseinlage Pkw vorgesehen hat. Zudem hätte ein fehlerhafter oder unvollständiger amtlicher Vordruck den Kläger nicht gehindert - wie er es auch bei Einreichung der Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum 2013 getan hat (Seite 1 der Einkommensteuerakte) - den amtlichen Vordrucken bzw. den amtlich vorgeschriebenen Datensätzen entsprechende Erklärungen und Erläuterungen beizufügen. An die Aufnahme des Pkw in das beim Beklagten eingereichte Anlageverzeichnis und die danach nach außen hin dokumentierte unmissverständliche Zuordnung zum Betriebsvermögen muss sich der Kläger mithin festhalten lassen. Seine Eigenschaft als Betriebsvermögen hat der Pkw bis zur Inzahlungnahme im Jahr 2013 - durch Auflösung des sachlichen oder persönlichen Zusammenhangs mit dem Betrieb - erkennbar nicht verloren (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 21. August 2012, a.a.O.).
Die aus der Hingabe des streitbefangenen Pkw als Leistung an Erfüllung Statt bewirkte Tilgung der Kaufpreisforderung unterliegt - wie ein Veräußerungserlös - in vollem Umfang der Besteuerung. Es handelt sich um ein bewegliches Wirtschaftsgut, das als gewillkürtes Betriebsvermögen zu 100% zum Betriebsvermögen gehörte und grundsätzlich vollständig steuerverstrickt ist. Hieraus folgend unterfallen auch die Erlöse aus der Veräußerung oder Inzahlungnahme zu 100% den Betriebseinnahmen (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 25. März 2015 – X R 14/12, BFH/NV 2015, 973). Nach der Gesetzessystematik ist es hierbei unbeachtlich, dass der Pkw zu 75% privat genutzt und zuvor 75% aller Aufwendungen - einschließlich der AfA - als Nutzungsentnahme zu behandeln waren. Für eine teleologische Reduktion der Regelungen zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns besteht kein Bedarf (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 25. März 2015, a.a.O.).
Hierbei ist nicht zu verkennen, dass die angesetzte kurze Nutzungsdauer und die gewählte Zuordnung des Pkw zum gewillkürten Betriebsvermögen sich für den Kläger nach der "Veräußerung" steuerlich nachteilig auswirken. Dies kann jedoch die vollständige Erfassung des Erlöses aus der Inzahlungnahme als Betriebseinnahme nicht in Frage stellen. Die steuerlichen und wirtschaftlichen Verzerrungen entstehen nicht bei der Erfassung des Veräußerungserlöses als Betriebseinnahme, sondern bei der Bewertung der Nutzungsentnahmen. Gehört ein Pkw wie hier zum Betriebsvermögen, ist die private Nutzung als Entnahme zu behandeln und bei einer betrieblichen Nutzung bis zu 50% ausschließlich mit dem Teilwert anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG). Zu den dabei zu berücksichtigenden Aufwendungen zählt auch die AfA (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 14. September 2005 – VI R 37/03, BStBl II 2006, 72). Mit der von dem Kläger am untersten Bereich angesetzten und von dem Beklagten akzeptierten Nutzungsdauer von fünf Jahren wurde der Pkw - wie der angesetzte Wert bei der Inzahlungnahme im Jahr 2013 zeigt - zu schnell abgeschrieben. Im Abschreibungszeitraum überstieg die steuerlich berücksichtigte AfA den tatsächlichen Wertverlust.
Mithin waren auch die davon abhängigen Bewertungen der Entnahmen für die private Nutzung des Pkw zu hoch bemessen. Mit der Inzahlungnahme des Pkw und den dabei aufgedeckten stillen Reserven werden diese zu hoch, durch die Beteiligten jedoch als subjektiv richtig bewerteten Nutzungsentnahmen nicht wieder kompensiert oder ausgeglichen. Darin liegen letztlich die systembedingten steuerlichen Nachteile für den Kläger. Diese muss er jedoch hinnehmen. Die Bewertung der Nutzungsentnahmen beruht - wie vielfach auch allgemein die Bewertung von Wirtschaftsgütern - auf Typisierungen und Pauschalierungen, welche aus Vereinfachungsgründen die tatsächlichen Werte nur annähernd wiedergeben können. Die hierbei auftretenden Ungenauigkeiten können sich dabei zugunsten wie auch zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirken und eröffnen diesem die Möglichkeit, unter Ausnutzung solcher gesetzlicher Vorgaben die steuerlich sinnvollsten Entscheidungen zu treffen. Auf der anderen Seite muss der Steuerpflichtige dagegen auch mit den Nachteilen leben, die sich aus solchen Typisierungen und Pauschalisierungen und dem gewählten Ansatz einer am untersten Rahmen liegenden Nutzungsdauer ergeben.
3. Die Entscheidung über die Kosten beruht hinsichtlich der Klagerücknahme auf § 136 Abs. 2 FGO, im Übrigen auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, da kein Zulassungsgrund (§ 115 Abs. 2 FGO) vorliegt.
Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www.bundesfinanzhof.de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl I 2004, 3091, geändert durch Verordnung vom 10. Dezember 2015, BGBl I 2015, 2207) einzuhalten ist.

References: § 4
 § 129
 § 60
 § 4
 § 4
 § 46
 § 44
 § 26
 § 122
 § 4
 § 4
 § 136
 § 135