Source: http://kraken.slv.cz/8Afs64/2005
Timestamp: 2018-07-21 11:46:39+00:00

Document:
8Afs64/2005
8 Afs 64/2005-66
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Pøíhody a soudcù JUDr. Michala Mazance a Mgr. Jana Passera v právní vìci ¾alobkynì S. V., proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18. 1. 2002, èj. FØ-110-5884-2/2001-0107/PH, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 1. 2005, èj. 29 Ca 57/2002-47, takto: Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 1. 2005, èj. 29 Ca 57/2002-47, se zru¹uje a vìc se vrací tomuto soudu k dal¹ímu øízení. Odùvodnìní: Rozhodnutím ze dne 18. 1. 2002 ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobkynì proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Blansku ze dne 18. 6. 2001, èj. 45881/01/283912/6680, dodateènému platebnímu výmìru è. 1010000118, jím¾ byla ¾alobkyni dodateènì vymìøena daòová ztráta na dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1999 ve vý¹i 22 994 Kè. ®alobkynì se ¾alobou domáhala zru¹ení shora uvedených rozhodnutí ¾alovaného a Finanèního úøadu v Blansku. Svùj návrh odùvodnila tím, ¾e nesouhlasí s právním názorem ¾alovaného, jen¾ vycházel z pøedpokladu, ¾e mezi man¾ely lze platnì provést fakturaci jen v tom pøípadì, pokud mají rozdìleno spoleèné jmìní man¾elù tak, ¾e je z nìj vyèlenìn majetek a závazky pro podnikání. Takový restriktivní výklad právních norem je nepøípustný a nemá oporu v právním øádu. Fakturaci mezi podnikatelskými subjekty, jimi¾ jsou man¾elé, ¾ádný zákon nevyluèuje (pøi respektování § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù). Jsou-li man¾elé samostatnými podnikateli, pova¾ují se z hlediska zákona o daních z pøíjmù za nezávislé daòové poplatníky a dvì samostatné úèetní jednotky, z nich¾ ka¾dá má svùj obchodní majetek. Nelze vylouèit, aby si man¾elé vzájemnì fakturovali slu¾by a jiná plnìní. Tomuto názoru pøisvìdèuje právní i faktický stav, jestli¾e man¾elé, kteøí jsou podnikateli, zdaòuje ka¾dý samostatnì svoje pøíjmy. Krajský soud napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹il. Rozsudek odùvodnil tím, ¾e ka¾dý z man¾elù byl samostatným podnikatelským subjektem a tedy i úèetní jednotkou a daòovým poplatníkem. Finanèní transakce mezi tìmito úèetními jednotkami se samostatným obchodním majetkem je nutné zanést do úèetnictví ka¾dé z nich. Okolnost, zda podnikatelské subjekty mají rozdìleno spoleèné jmìní man¾elù s vyèlenìním majetku a závazkù pro podnikání jednoho z nich nebo obou, není podstatná. Pozici man¾elù z pohledu zákona o daních z pøíjmù pøi jejich podnikatelské èinnosti lze správnì kvalifikovat pouze tak, ¾e otázka fakturování a placení mezi man¾ely není souèasnou právní úpravou podchycena, pøièem¾ ji ¾ádný právní pøedpis nezakazuje. ®alovaný (stì¾ovatel) napadl rozsudek krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾ností, opírající se o dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., a domáhal se zru¹ení napadeného rozhodnutí. Stì¾ovatel namítá nesprávné posouzení právní otázky soudem s tím, ¾e sice fakturace mezi podnikajícími man¾ely není upravena ¾ádným právním pøedpisem, av¹ak právì proto je tøeba vyjít z právní úpravy spoleèného jmìní man¾elù v obèanském zákoníku. Pøedpokladem pro fakturaci a platby mezi man¾ely by mìlo být zú¾ení jejich spoleèného jmìní. Zákon o daních z pøíjmù dává podnikajícím man¾elùm mo¾nost, aby v pøípadì, ¾e nemají zru¹eno spoleèné jmìní man¾elù, pro daòové úèely vyu¾ili § 13 zákona o daních z pøíjmù-rozdìlení pøíjmù a výdajù na spolupracujícího man¾ela nebo man¾elku. ®alobkynì mìla vyu¾ít této mo¾nosti. Správce danì vylouèil z pøíjmù ¾alobkynì èástku 563 360 Kè zaúètovanou v jejím úèetnictví, tj. pøíjem dle faktury è. 080/12/99 pro firmu man¾ela ¾alobkynì. Pøedmìtem této fakturace byla spolupráce v obchodní èinnosti za období leden a¾ prosinec 1999. Dále správce danì vylouèil z výdajù ¾alobkynì èástku 510 529,17 Kè zaúètovanou jako cestovní zálohy výdajovým pokladním dokladem è. 98 ze dne 31. 12. 1999. Do protokolu o ústním jednání pøi zahájení daòové kontroly dne 27. 3. 2001 ¾alobkynì uvedla, ¾e v roce 1999 pracovala s man¾elem na základì spolupráce v odkupu akcií. Man¾el jí vystavil fakturu za tuto spolupráci. V protokolu ze dne 2. 4. 2001 uvedla, ¾e s man¾elem nemá rozdìleno spoleèné jmìní, ve¹keré smlouvy byly uzavøeny man¾elovým jménem a evidenci odkupu akcií vedl man¾el, ¾alobkynì sama za rok 1999 vystavila pouze jednu fakturu, a to jemu. Jinou èinnost, ne¾ spolupráci s man¾elem pøi odkupu akcií ¾alobkynì neprovozovala. Vzhledem k tomu, ¾e v¹echny smlouvy byly uzavøeny man¾elovým jménem, správce danì neuznal cestovní výdaje jako výdaj na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù, nebo» ¾alobkyni z uzavøených smluv ¾ádný pøíjem neplynul. Pøíjem z pøedlo¾ených smluv nebyl pøíjmem ¾alobkynì, nýbr¾ jejího man¾ela, tudí¾ i výdaje vztahující se k tìmto smlouvám nelze uznat za výdaje ¾alobkynì, nebo» jde o výdaje jiného subjektu. Proto tedy, nebylo-li rozdìleno spoleèné jmìní man¾elù, není fakturace mezi nimi mo¾ná. (Obdobnì judikoval i Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 27. 10. 2004, sp. zn. 5 Afs 21/2003, dostupném na www.nssoud.cz).
®alobkynì se ke kasaèní stí¾nosti nevyjádøila. O dùvodech kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud uvá¾il (vázán rozsahem i dùvody kasaèní stí¾nosti, podle § 109 odst. 2, 3 s. ø. s.) následovnì: Zásadní otázkou pøedlo¾enou v této vìci je vzájemná fakturace mezi man¾ely podnikateli. Lze dát za pravdu krajskému soudu, jen¾ v napadeném rozhodnutí vyslovil názor, ¾e zákaz fakturace mezi man¾ely podnikateli nevyplývá z ¾ádného právního pøedpisu. Man¾elé podnikatelé jako¾to osoby spojené mají dle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù pøi vzájemné fakturaci pou¾ívat stejné ceny jako jsou ceny, je¾ byly sjednány s nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích. V obecné rovinì tedy nelze vzájemnou fakturaci mezi man¾ely podnikateli vylouèit. V souladu s èl. 26 odst. 1 Listiny základních práv a svobod je pouze takový výklad, jen¾ garantuje mj. právo podnikat a provozovat jinou hospodáøskou èinnost (srov. dále té¾ èl. 2 odst. 3 Listiny). Nutné je v¹ak podotknout, ¾e v této souvislosti je tøeba rozli¹it nìkolik situací. Stì¾ovatel sám poukazuje na rozsudek Nevy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 10. 2004, sp. zn. 5 Afs 21/2003, kde se v¹ak jednalo o situaci odli¹nou. Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozhodnutí posuzoval plnìní ze smlouvy o dílo uzavøené dle obèanského zákoníku mezi man¾elem podnikatelem a druhým z man¾elù jako¾to osobou nepodnikající. Zde dospìl s ohledem na úpravu obsa¾enou v obèanském zákoníku k závìru, ¾e plnìní z této smlouvy nelze uznat za daòový náklad, nebo» man¾elé nemìli zú¾eno spoleèné jmìní man¾elù a jednalo se o plnìní v rámci spoleèného jmìní. Druhou situaci pøedstavuje úèast v obchodních spoleènostech ka¾dým z man¾elù samostatnì. Zde vzhledem k tomu, ¾e dle § 106 zákona è. 513/1991 Sb. jsou obchodní spoleènosti právnickými osobami, tedy fiktivními osobami s právní subjektivitou, nevznikají z pohledu pøípustnosti vzájemné fakturace pochybnosti. Pouze je nutno brát zøetel na ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Tøetí situací je provozování podnikatelské èinnosti fyzických osob man¾elù, a to ka¾dým z nich samostatnì. Podle § 6 obchodního zákoníku se obchodním majetkem podnikatele fyzické osoby (pro úèely obchodního zákoníku) rozumí majetek (vìci, pohledávky a jiná práva a penìzi ocenitelné jiné hodnoty), který patøí podnikateli a slou¾í nebo je urèen k podnikání. Majetek fyzické osoby podnikatele sice nále¾ejí jedné osobì, (pøípadnì man¾elùm, jde-li o spoleèné jmìní man¾elù), je v¹ak nutné vymezit i podmno¾inu jejího majetku urèeného k podnikání, který tímto urèením získává novou kvalitu-pøíjmy z nìj plynoucí se stávají pøíjmy dosa¾enými v rámci podnikání a náklady na nìj vynalo¾ené lze za zákonem stanovených podmínek uplatnit jako daòovì uznatelné výdaje. Ka¾dý z man¾elù má v souladu s èl. 26 odst. 1 Listiny právo rozvíjet hospodáøskou èinnost a tudí¾ se z tohoto pohledu jeví neopodstatnìným vyluèovat mo¾nost vzájemné fakturace v pøípadech, kdy se nejedná o spolupráci na podnikání jednoho z nich. V pøedlo¾ené vìci se skutkovì jedná o dal¹í situaci, odli¹nou od vý¹e uvedených. Ze správního a soudního spisu bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobkynì dne 31. 12. 1999 vystavila svému man¾elovi podnikateli fakturu è. 080/12/99 a za pøedmìt plnìní oznaèila
spolupráci v obchodní èinnosti za období leden-prosinec 1999 na èástku 563 360 Kè. V protokolu o ústním jednání ze dne 2. 4. 2001 uvedla, ¾e faktura è. 080/12/99 byla pouze vyúètováním ke konci roku, man¾el jí peníze vyplácel prùbì¾nì v hotovosti. Pøedmìtem fakturace byla spolupráce na odkupu akcií a ve fakturované èástce jsou zahrnuty úhrady na cestovné, odpisy automobilu, a výplata za uzavøené smlouvy. Dále uvedla, ¾e konkrétní podklady pro fakturaci s man¾elem nemají, nebo» vycházeli z nákladù na cestovné a z objemu uzavøených smluv. Ve¹keré smlouvy byly uzavøeny man¾elovým jménem. ®alobkynì v pøedmìtném zdaòovacím období vystavila pouze tuto jedinou fakturu, jinou podnikatelskou èinnost odrá¾ející se v pøíjmech a výdajích ji¾ nevykonávala. Správce danì ve zprávì o daòové kontrole (zahájené dne 27. 3. 2001) ze dne 15. 5. 2001, odùvodnil vylouèení pøíjmu zaúètovaného na základì pøedmìtné faktury a výdaje na cestovní náklady z daòovì uznatelných pøíjmù a výdajù a vydal dodateèný platební výmìr vztahující se k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1999, jím¾ byl upraven základ danì na-29 836 Kè a vymìøena daòová ztráta ve vý¹i 22 994 Kè. Nejvy¹¹í správní soud se v této souvislosti zabýval otázkou volby vyu¾ití ustanovení § 13 zákona o daních z pøíjmù. Znìní § 13 zákona o daních z pøíjmù bylo v rozhodném období následující: Pøíjmy dosa¾ené pøi podnikání nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti [§ 7 odst. 1 písm. a) a¾ c) a odst. 2] provozované za spolupráce druhého z man¾elù a výdaje vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení se rozdìlují tak, aby podíl pøipadající na spolupracujícího man¾ela (man¾elku) neèinil více ne¾ 50 %; pøitom èástka pøipadající na spolupracujícího man¾ela (man¾elku), o kterou pøíjmy pøesahují výdaje, smí èinit nejvý¹e 540 000 Kè pøi spolupráci po celé zdaòovací období nebo 45 000 Kè za ka¾dý i zapoèatý mìsíc této spolupráce. V ostatních pøípadech spolupráce man¾ela (man¾elky) a ostatních osob ¾ijících v domácnosti s poplatníkem, popøípadì za spolupráce jen ostatních osob ¾ijících v domácnosti s poplatníkem, se pøíjmy dosa¾ené pøi podnikání nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti rozdìlují na spolupracující osoby tak, aby jejich podíl na spoleèných pøíjmech a výdajích èinil v úhrnu nejvý¹e 30 %; pøitom èástka pøipadající v úhrnu na spolupracující osoby, o kterou pøíjmy pøesahují výdaje, smí èinit nejvý¹e 180 000 Kè pøi spolupráci po celé zdaòovací období nebo 15 000 Kè za ka¾dý i zapoèatý mìsíc spolupráce. U spolupracujícího man¾ela (man¾elky) a dal¹ích spolupracujících osob musí být pøitom vý¹e podílu na spoleèných pøíjmech a výdajích stejná. Pøíjmy a výdaje nelze rozdìlovat na dìti a¾ do ukonèení jejich povinné ¹kolní docházky a na dìti a man¾ela (man¾elku), pokud jsou uplatòovány jako osoby vy¾ivované (§ 15). Ze znìní vìty prvé se podává, ¾e se pøíjmy dosa¾ené pøi podnikání nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti dosa¾ené za spolupráce druhého z man¾elù a výdaje na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení rozdìlují zpùsobem stanoveným zákonem. Zákon tak dává daòovým subjektùm pouze volbu, zda vyu¾ijí zákonné mo¾nosti pøíjmy a výdaje rozdìlit zpùsobem dle § 13 zákona o daních z pøíjmù, èi pøíjmy nerozdìlovat. V pøípadì, kdy se daòové subjekty-man¾elé podnikatelé-rozhodnou, ¾e jeden z nich bude spolupracovat na podnikání druhého, musí postupovat dle § 13 cit. zákona. Jinak øeèeno, zákon dává spolupracujícím man¾elùm pouze volbu v tom, zda spolupráci pøiznají èi nikoliv, av¹ak rozhodnou-li se spolupracovat a daòovì ji uplatòovat, je namístì pouze postup dle § 13 cit. zákona.
Na tomto závìru nic nemìní ani skuteènost, ¾e oba man¾elé podnikají na základì ¾ivnostenského oprávnìní. Dosahují-li pøíjmù jak z vlastní podnikatelské èinnosti a navíc se podílejí na podnikání druhého z nich, v daòovém pøiznání uvedou vý¹i daòových pøíjmù a výdajù z vlastního podnikání a vyká¾í i podíl pøíjmù a výdajù ze spolupráce na podnikání druhého z man¾elù. Nejvy¹¹í správní soud, vycházeje z vý¹e uvedeného právního názoru, shledal, ¾e rozhodnutí krajského soudu v Brnì je nezákonné, proto je postupem podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il. Krajský soud je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Souèasnì rozhodne o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.
JUDr. Michal Mazanec èlen senátu za onemocnìlého pøedsedu senátu (§158 odst. 1 o. s. ø., § 64 s. ø. s.)

References: soud 
 § 23
 soud 
 § 103
 § 13
 § 24
 soud 
 soud 
 § 109
 § 23
 soud 
 § 106
 § 23
 § 6
 soud 
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 110
 soud 
 § 64