Source: http://www.enfoquederecho.com/2020/05/03/los-dos-rostros-de-la-sunat/
Timestamp: 2020-05-31 17:05:53+00:00

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El autor analiza las medidas tributarias tomadas por la SUNAT luego de que el Gobierno peruano estableció el aislamiento social obligatorio y sus posteriores prolongaciones
Dinner Paredes, asociado en Torres & Asociados – Abogados Tributarios (Arequipa)
¿Puede un ser humano tener dos rostros? Claro que sí. Más allá de lo tenebroso que pueda resultar esta pregunta, la medicina nos da un alcance y denomina a esta rarísima enfermedad como DIPROSOPIA[1]. En términos sencillos, las personas que padecen esta extraña malformación poseen dos rostros, tienen un solo cuerpo, un solo sistema vital y su cerebro está conectado por un solo tronco cerebral.
Cuenta una de las tantas leyendas urbanas del siglo XIX que Edward Mondrake[2] padeció de DIPROSOPIA. Siendo, de conformidad con lo que se relata en ella, uno de los casos más interesantes que se han presentado en la Historia de la humanidad.
Lo interesante de la leyenda no es que Edward tenía dos rostros, sino más bien que cada rostro tenía y expresaba sus propias emociones. Se dice que el rostro ubicado en la nuca, correspondía a un demonio, algunos refieren que pertenecía a su hermana gemela y muchos otros que era él, pero en su versión maligna. En realidad, nadie sabe a ciencia cierta a quién correspondía, pero eso sí, se concuerda en que el segundo rostro era caprichoso, malvado y cruel.
Antes de optar por el suicidio, se cuenta que Edward consultó con médicos y especialistas de la época sobre la posibilidad que existía de extirpar el segundo rostro. Sin embargo, bajo un rotundo argumento, todos coincidían en que dicha operación podría poner en riesgo su vida, al extremo de llevarlo a la muerte.[3]
En fin, indistintamente de si Edward Mondrake existió o no en aquella época, lo cierto es que en el Perú contamos con una institución que tiene dos rostros, uno amigable y otro cruel.
En respuesta a la potencial propagación del COVID-19, el Gobierno Peruano -mediante Decreto Supremo N° 044-2020-PCM[4]– toma la decisión de disponer como medida primigenia, la declaración del Estado de Emergencia en todo el territorio nacional. Días más tarde, el plazo inicial de declaratoria es prorrogado por 13 días[5] y después por 14 días[6]; es decir, hasta el 26 de abril. Finalmente, bajo un esquema de evaluación constante del avance progresivo del COVID-19, el Presidente del Perú ha señalado que el plazo de aislamiento se extenderá hasta el 10 de mayo de 2020[7].
Particularmente considero que lo más resaltante de la medida primigenia se concentra en dos aspectos fundamentales: (i) La suspensión del ejercicio de los derechos constitucionales relativos a la libertad y la seguridad personales, la inviolabilidad del domicilio, y la libertad de reunión y de tránsito en el territorio – aislamiento social obligatorio (cuarentena) y, (ii) La restricción en el ámbito de la actividad comercial, actividades culturales, establecimientos y actividades recreativas, hoteles y restaurantes.[8]
Un rostro amigable, bondadoso y comprensible
Atendiendo a la medida primigenia del Gobierno y a la incertidumbre que padecían en esos instantes los deudores tributarios y sus asesores contables, la SUNAT -haciendo gala de su rostro humano- adopta medidas urgentes para facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Entre otras acciones, mediante Resolución N° 055-2020/SUNAT[9] dispone la prórroga de las fechas de vencimiento para la declaración y el pago de las obligaciones tributarias a todos aquellos deudores tributarios que en el ejercicio gravable 2019, hubieran obtenido ingresos netos de tercera categoría de hasta 2,300 UIT[10]. Posteriormente, mediante Resolución N° 061-2020/SUNAT[11] considera pertinente extender la disposición para todos aquellos que hubieran obtenido ingresos netos de hasta 5,000 UIT.
Sin desmerecer el rostro humano de la SUNAT, debo señalar que desde un principio tuve serios cuestionamientos con respecto a las decisiones adoptadas por esta institución. En estricto, no es comprensible cuál es la lógica o método jurídico que está aplicando para disponer la prórroga solo a determinado sector de deudores tributarios (hasta 5,000 UIT).
¿La medida de aislamiento social obligatorio no es aplicable a los deudores tributarios que tuvieron ingresos netos superiores a las 5,000 UIT? ¿Es posible que los trabajadores de estas empresas sean inmunes al COVID-19? ¿La SUNAT olvidó el principio de igualdad tributaria? ¿Y el criterio de generalidad? ¿El rostro humano solo es aplicable a cierto sector de deudores tributarios?
En fin, confiaremos en lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Tributos Internos N° 008-2020-SUNAT/70000. Es decir, en la aplicación de su facultad discrecional de no sancionar las infracciones que se comentan durante el Estado de Emergencia Nacional.
Un rostro cruel, malvado y caprichoso
Ciertamente, por medio de su facultad de fiscalización[12], la SUNAT cuenta con la potestad jurídica de comprobar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales que son de cargo de los deudores tributarios.
¿Qué tiene que ver la facultad de fiscalización tributaria con las diversas medidas adoptadas por el Gobierno y la SUNAT? En realidad tiene todo que ver, pues como lo detallaremos a continuación, dicha facultad se ve seriamente alterada por disposiciones de rango superior.
Haciendo memoria, uno de los aspectos de la medida primigenia adoptada por el Gobierno fue la suspensión del ejercicio de ciertos derechos constitucionales vinculados con la orden de aislamiento social obligatorio. Asimismo, de manera complementaria, el Gobierno indicó que de no cumplirse con dicha orden se sancionaría ejemplarmente a los infractores.
Pues bien, nótese que ingresamos a un primer conflicto. Mientras el Gobierno dispone que los ciudadanos cumplan el aislamiento obligatorio, la SUNAT – en virtud de su rostro caprichoso y relativamente cruel- exige que los deudores tributarios, que tuvieron ingresos netos superiores a 5,000 UIT, cumplan a cabalidad con sus obligaciones tributarias. Es decir, bajo la lógica de la SUNAT, los profesionales que se desempeñan en los departamentos de contabilidad, los asesores financieros que brindan apoyo a la empresa y todas las personas que se encargan del normal desarrollo del sistema informático, deben incumplir lo dispuesto por el Gobierno.
Esta demás indicar que de contraer el COVID-19, nuestra vida podría verse seriamente afectada y por supuesto, de incumplir con el aislamiento obligatorio, nuestros antecedentes se verían seriamente perjudicados. En estricto, ambas situaciones –completamente acreditables- son causales que impiden el cabal cumplimiento de las obligaciones tributarias.
El segundo conflicto que percibo, se origina en la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Tributos Internos N° 008-2020-SUNAT/70000. Quizás muchos no lo consideraron, pero la facultad discrecional solo se refiere a las obligaciones tributarias formales (presentación de las Declaraciones) y no a las obligaciones tributarias sustanciales (pago de tributos).
Bajo ese contexto, resulta interesante plantear el siguiente panorama tributario:
Se presenta la declaración fuera del plazo (obligación formal). Ergo, la SUNAT en virtud de su facultad discrecional y el rostro amigable que la caracteriza no emite la correspondiente Resolución de Multa.
Procedo a cumplir con el pago del tributo fuera del plazo (obligación sustancial). Ergo, la SUNAT en atención a lo establecido en el Código Tributario y conforme es característico del segundo rostro de Edward Mondrake, dispone el cobro de intereses moratorios desde la fecha de vencimiento del pago; pues alega que hubo mora por parte del deudor tributario.
Como variable, debemos ser conscientes que existen probabilidades que la SUNAT deje a un costado su facultad discrecional y sin más emita la Resolución de Multa por no cumplir con la obligación de presentar la declaración en la fecha que corresponde. Asimismo, ante el supuesto de mora en el pago del tributo, desde el inicio nos ponga en conocimiento que se está considerando el cómputo de los intereses correspondientes.
Bajo este panorama, cualquier persona con dos dedos de frente, percibe que el aislamiento social obligatorio no resulta siendo tan alentador para los deudores tributarios. Pues en todo momento –más allá de la facultad discrecional- se exige el cabal cumplimiento de la obligación sustancial, habilitando ello el cobro de los intereses moratorios.
Extirpación del segundo rostro
Si cristalizamos todo lo dicho hasta el momento, identificaremos que las diversas Resoluciones de la SUNAT encuentran su origen en la disposición primigenia del Gobierno; es decir, en aquella que suspendió el ejercicio de ciertos derechos constitucionales: aislamiento social obligatorio y restringió el normal desarrollo de ciertas actividades.
Ahora bien, ¿cuál fue el motivo para que el Gobierno tomase esa decisión? Sin lugar a dudas, el motivo no fue otro que el proteger eficientemente la vida y la salud de la población, reduciendo la posibilidad del incremento del número de afectados por el COVID-19. Finalmente, bajo esa correlación de hechos, surge el cuestionamiento más sencillo e importante de todo este análisis: A nivel fáctico, ¿qué es lo que originó y/o desencadenó todas las acciones de la SUNAT? Advertimos entonces que la excepción al cumplimiento de las obligaciones tributarias podemos encontrarlas en las razones previas e iniciales: el COVID-19 y la disposición primigenia del Gobierno.
Dicho ello, es necesario remitirnos al artículo 1315 del Código Civil[13] para verificar si alguna de las mencionadas razones podría configurarse como una excepción al cumplimiento de las obligaciones tributarias, ya sea como caso fortuito o fuerza mayor.
Al respecto, la Corte Suprema, mediante Casación N° 1693-2014[14] concluyó que se debe entender como “caso fortuito” cuando es posible evitar el daño producido mediante actos de previsibilidad, esto es, se puede evitar mediante una diligencia normal, en cambio será “fuerza mayor” cuando aun habiéndose previsto, era imposible impedir que se produzca el daño, como se daría el caso en los casos de desastres naturales.
Por su parte, el Dr. Felipe Osterling Parodi (2012), señala de forma escueta, que ambos consisten en acontecimientos extraordinarios, imprevisibles e irresistibles para el deudor y, desde luego, independientes de su voluntad. En todo caso fortuito o de fuerza mayor hay, necesariamente, ausencia de culpa. Estos eventos configuran, definitivamente, causas no imputables[15].
En definitiva, para efectos prácticos y de manera accesible, podríamos concluir que el caso fortuito se aplica para los acontecimientos producidos por la naturaleza y la fuerza mayor para aquellos que se producen por el hombre o en su caso por la autoridad. De este modo, si la imposibilidad para cumplir las obligaciones civiles o impuestas por el Estado (como se presentaría en el caso de las obligaciones tributarias) deviene de alguno de estos acontecimientos, no podríamos hablar de incumplimiento o de posibles sanciones.
Ciertamente, para efectos tributarios, no existe sustento jurídico para que la SUNAT exija el cumplimiento de las obligaciones tributarias y mucho menos para que alegue un supuesto ejercicio de su facultad discrecional, pues sencillamente el COVID-19 y las disposiciones originarias del Gobierno son acontecimientos que acreditan la presencia de un caso fortuito y fuerza mayor, respectivamente.
Adicionalmente, y no menos importante, resulta idóneo considerar la doctrina de los actos propios. Al respecto, el Dr. Alfredo Bullard (2015) señala que esta doctrina busca fomentar que las personas sean coherentes en su actuar cotidiano. De esta manera, se sanciona a las personas que se comportan contradictoriamente quitándoles la posibilidad de reclamar derechos que en un primer momento sí hubieran podido reclamar, pero que se pierde como consecuencia de la contradicción. El citado autor agrega además que, el fundamento es que la mayoría de personas actúan, en base al principio de buena fe, confiando en los demás. Por lo tanto, si alguien actúa de tal manera que su conducta aparenta que no reclamará un derecho, no puede luego hacer valer ese derecho contra quien confió en tal apariencia[16].
Entonces, ¿puede algo ser y no ser al mismo tiempo? Por supuesto que no. Así, en concordancia con la teoría de los actos propios, la SUNAT –en representación del Estado- no puede comportarse contradictoriamente a lo dispuesto primigeniamente por su órgano rector, el Gobierno. Es decir, no puede desconocer el aislamiento obligatorio y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales. Mucho menos puede hablarse de una imputación de intereses moratorios alegando la supuesta existencia de mora por parte de los deudores tributarios.
Como vemos, no resulta lejano concluir que la SUNAT tiene mucho de Edward Mondrake, pues por un lado es amigable y por el otro, es cruel, implacable y exigente en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, llegando al extremo de desarrollar un comportamiento inquisitivo, contrario a la confianza y a la seguridad jurídica. Sin embargo, es evidente que contamos con las herramientas jurídicas para evitar el suicidio de la SUNAT y quizás servir de médicos o especialistas para extirpar una parte de las características de ese segundo rostro.
Al final, indistintamente si Edward Mondrake existió o no en aquella época, lo cierto es que en el Perú contamos con nuestra querida SUNAT.
[1] ORPHANET, 2020. Portal de Información de enfermedades raras y medicamentos huérfanos. Consulta: 23 de abril de 2020.
https://www.orpha.net/consor/cgi-bin/OC_Exp.php?lng=ES&Expert=1681.
[2] M. Gould, George. y L. Pyle Walter. (1896). Anomalies and curiosities of medicine. Pág. 95.
[3] TECNOXPLORA, 2014. La verdadera historia de Edward Mordrake, el hombre con dos caras. Consulta: 23 de abril de 2020.
https://www.lasexta.com/tecnologia-tecnoxplora/ciencia/ecologia/verdadera-historia-edward-mordrake-hombre-dos-caras_2014092557fca6330cf2a2e945ba1d30.html.
[4] El plazo fue por 15 días calendario, contados desde el 16 de marzo de 2020.
En línea: https://cdn.www.gob.pe/uploads/document/file/566448/DS044-PCM_1864948-2.pdf.
[5] Decreto Supremo N° 051-2020-PCM.
[6] Decreto Supremo N° 064-2020-PCM.
[7] Con fecha 23 de abril de 2020, el Presidente del Perú, Martín Vizcarra, manifiesta a través de los medios de comunicación que el plazo de aislamiento se extenderá. La medida es oficializada mediante Decreto Supremo N° 075-2020-PCM.
[8] Estrictamente, de conformidad con el numeral 4.1. del Decreto Supremo N° 044-2020, durante el Estado de Emergencia Nacional y la cuarentena, las personas únicamente pueden circular por las vías de uso público para la prestación y acceso a determinados servicios y bienes esenciales.
[9] En línea: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2020/055-2020.pdf.
[10] O que hubieran obtenido o percibido rentas distintas a las de tercera categoría que sumadas no superen el importe de hasta 2,300 UIT.
[11] En línea: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2020/061-2020.pdf.
[12] Conforme se verifica del artículo 61 del Código Tributario, la determinación de la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario está sujeta a fiscalización o verificación por la Administración Tributaria, la que podrá modificarla cuando constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la Resolución de Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa.
[13] INEJECUCIÓN DE OBLIGACIONES
1315.- CASO FORTUITO
Caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso.
[14] De fecha 08 de marzo de 2016.
[15] Osterling Parodi, Felipe. Artículo 1314. Artículo publicado en la página de la Firma Osterling. Año 2012. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web:
http://www.osterlingfirm.com/Documentos/articulos/Art%C3%ADculo%201314.pdf.
[16] Bullard Gonzales, Alfredo. Los fantasmas sí existen: La Doctrina de los Actos Propios. Artículo publicado en IUS ET VERITAS 40. Año 2015.
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References: Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 1315
 artículo 61
 Resolución 
 Resolución 
 Artículo 1314