Source: https://interpretacje-podatkowe.org/obowiazek-podatkowy/ippp1-4512-915-15-2-az
Timestamp: 2017-09-23 14:48:27+00:00

Document:
IPPP1/4512-915/15-2/AŻ | Interpretacja indywidualna
IPPP1/4512-915/15-2/AŻinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy – jest prawidłowe.
W dniu 31 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy.
Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest celową spółką deweloperską, powołaną do realizacji budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym. W ramach działalności gospodarczej, Spółka planuje nabyć prawo własności gruntu, a także zawrzeć umowy o generalne wykonawstwo oraz zastępstwo inwestycyjne. Wraz z rozpoczęciem prac budowlanych, Spółka rozpocznie sprzedaż lokali, powierzchni przynależnych oraz miejsc postojowych.
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 16 września 2011 roku o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (dalej jako: „Ustawa deweloperska”), Spółka zapewni nabywcom ochronę wpłacanych przez nich kwot na poczet zakupu lokali oraz udziałów w nieruchomości drogowej w postaci zamkniętego lub otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego.
Zgodnie z art. 59 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Prawo bankowe (dalej jako: „Prawo bankowe”), na zamkniętym lub otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym, będącym szczególnym rodzajem rachunku powierniczego, gromadzone są środki powierzone Spółce, jako posiadaczowi rachunku, przez nabywców mieszkań, natomiast wypłaty środków zostaną dokonane po spełnieniu warunków określonych w umowie o prowadzenie zamkniętego lub otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego. W przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, warunkiem wypłaty środków będzie zawarcie w formie aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawo własności lokalu, w stanie wolnym od obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, z wyjątkiem obciążeń na które wyraził zgodę nabywca oraz przedłożenie jej w banku prowadzącym rachunek. W przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego środki będą uwalniane po zakończeniu określonych etapów budowy w części ustalonej w umowie z bankiem prowadzącym rachunek. Spółka zwraca uwagę, że na zamknięty lub otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy będą mogły wpływać jedynie zaliczki ustalone w umowach deweloperskich, nie będą tam gromadzone środki pieniężne z wpłat z innych tytułów.
Kiedy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, środki pieniężne wpływające od nabywców podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - czy w momencie ich wpływu na zamknięty lub otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, czy w momencie wypłaty środków z tego rachunku na rachunek bieżący Spółki (w przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w całości, w przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w części, w jakiej zostały wypłacone i postawione do dyspozycji Spółki)...
Spółka stoi na stanowisku, że wpłaty dokonane przez powierzających na rachunek powierniczy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług do czasu ich wypłaty przez bank na rachunek bieżący Spółki (w przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w całości, w przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w części, w jakiej zostały wypłacone i postawione do dyspozycji Spółki).
Art. 19a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej jako: „ustawa o VAT”) stanowi, iż jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. W sytuacji wpływu środków na rachunek powierniczy nie można mówić o tym, że Spółka (powiernik) otrzymała środki (należność) w formie przedpłaty czy zaliczki, gdyż nie ma prawa nimi dysponować. Zgodnie z art. 59 ust. 4-7 Prawa bankowego, środki te są wyłączone z postępowania egzekucyjnego oraz z masy upadłości, gdy powierzenie środków nastąpiło w wykonaniu umowy pomiędzy powiernikiem (Spółką) a powierzającym (nabywcą) z datą pewną. Umowa deweloperska ma natomiast zastrzeżoną formę aktu notarialnego.
Zdaniem Spółki na moment wpływu środków na rachunek powierniczy środki te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero w momencie wykonywania przez bank dyspozycji wypłaty środków na rachunek bieżący Spółki (w przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w całości, w przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w części, w jakiej zostały wypłacone i postawione do dyspozycji), otrzymane środki będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w proporcji zgodnej z zawartą umową kredytową i w kwotach odpowiadających poszczególnym umowom sprzedaży, na podstawie których bank dokona wypłaty środków z rachunku powierniczego.
Spółka stoi na stanowisku, że brak możliwości bieżącego dysponowania środkami pieniężnymi oraz niepewność co do przyszłej możliwości dysponowania nimi do czasu spełnienia warunku zawieszającego (w przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego - przedłożenie bankowi odpisu aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawo własności lokalu, w stanie wolnym od obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, z wyjątkiem obciążeń, na które wyraził zgodę nabywca; w przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego - zakończenie określonego etapu budowy) powoduje, że wpłaty dokonane przez nabywców na zamknięty lub otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w momencie ich wpływu na zamknięty lub otwarty rachunek powierniczy.
Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2013 roku (sygn. IBPP2/443-382/13/KO), zwracając uwagę na fakt, iż do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do momentu spełnienia warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.
Opinię tę podzielił również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2014 roku (sygn. IPPP1/443-223/14-2/IGo), stwierdzając, że dokonana przez przyszłego nabywcę wpłata na rachunek powierniczy przed wydaniem nieruchomości, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Spółkę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.
W świetle powyższego nie powinno budzić wątpliwości, iż wpłaty nabywców na zamknięty lub otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy nie wyczerpują znamion należności, definiowanych w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, w związku z czym Spółka jest zdania, że powinny one zostać opodatkowane w momencie, w którym wpłaty te zostaną uwolnione i przekazane na rachunek bieżący Spółki (w przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w całości, w przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego - w części, w jakiej zostały wypłacone i postawione do dyspozycji).
Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
Wobec powyższego przepisu należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi – co do zasady – usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7 – 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 – art. 19a ust. 8 ustawy.
telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych;
wymienionych w poz. 140 – 153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
Powyższy przepis nie dotyczy dostawy lokali, zatem w rozpatrywanej sprawie zastrzeżenie to nie ma zastosowania.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność o charakterze deweloperskim. Ustawa z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego obowiązująca od 29 kwietnia 2012 r. wprowadziła środki ochrony klientów deweloperów. Spółka na podstawie zapisu art. 4 tej ustawy zapewni nabywcom ochronę wpłacanych przez nich kwot na poczet zakupu lokali oraz udziałów w nieruchomości drogowej w postaci zamkniętego lub otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego. W przypadku zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, warunkiem wypłaty środków będzie zawarcie w formie aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawo własności lokalu, w stanie wolnym od obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, z wyjątkiem obciążeń na które wyraził zgodę nabywca oraz przedłożenie jej w banku prowadzącym rachunek. W przypadku otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego środki będą uwalniane po zakończeniu określonych etapów budowy w części ustalonej w umowie z bankiem prowadzącym rachunek.
W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.), na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią.
W myśl art. 59 ust. 2 ww. ustawy, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).
Zgodnie z art. 59 ust. 3 ww. ustawy, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.
W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego – środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4).
Z kolei zgodnie z ust. 5 tegoż przepisu, w razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku – środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości.
Natomiast w myśl ust. 6 ww. przepisu, w przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku.
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377), ustawa reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego osobną nieruchomość.
W myśl art. 5 ust. 1 cyt. wyżej ustawy, dla przedsięwzięcia deweloperskiego deweloper zawiera umowę o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, zwanego dalej „mieszkaniowym rachunkiem powierniczym”.
Jak wynika z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę, na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego określonego w tej umowie.
Z kolei zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy – jak wynika z art. 3 pkt 8 cyt. ustawy – to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy Prawo bankowe służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1.
Należy wskazać, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego powiernika, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy – jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Powiernik informuje sprzedawcę o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym ten wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.
W sytuacji, kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.
Zatem z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.
Wnioskodawca wskazał, że bank wypłaca deweloperowi środki pieniężne zgromadzone na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym dopiero po stwierdzeniu zakończenia danego etapu przedsięwzięcia. Środki zdeponowane na zamkniętym mieszkaniowym rachunku powierniczym będą wypłacone Spółce przez bank dopiero po otrzymaniu od Wnioskodawcy odpisu aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawo własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego.
Zatem mając na względzie wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy z tytułu wpłat dokonywanych przez klientów na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, u Wnioskodawcy (jako posiadacza rachunku) obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie wpływu tych wpłat na rachunek powierniczy, ale dopiero w momencie ich wypłaty Wnioskodawcy przez bank, w części, jaką faktycznie Wnioskodawca otrzyma, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. Natomiast z tytułu wpłat dokonywanych na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy, u posiadacza rachunku obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie wpływu tych wpłat na rachunek powierniczy, ale dopiero w momencie ich wypłaty przez bank, w części, jaką faktycznie posiadacz rachunku otrzyma, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, pod warunkiem, że wcześniej nie nastąpiło wydanie lokalu.
IPPP1/4512-744/15-4/AW | Interpretacja indywidualna
IPPP1/4512-940/15-2/AŻ | Interpretacja indywidualna
IBPP2/443-382/13/KO | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-223/14-2/IGo | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Obowiązek podatkowy > IPPP1/4512-915/15-2/AŻ

References: art. 14
 art. 4
 art. 59

Art. 19
 art. 59
 art. 19
 art. 19
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 19
 art. 14
 art. 20
 art. 21
 art. 19
 art. 4
 art. 59
 art. 59
 art. 59
 art. 1
 art. 5
 art. 3
 art. 3
 art. 1
 art. 19
 art. 19
 art. 19