Source: http://kraken.slv.cz/2Afs52/2011
Timestamp: 2018-08-19 22:01:31+00:00

Document:
2Afs52/2011
2 Afs 52/2011-46
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: D. S., zastoupeného JUDr. Jaroslavou Krybusovou, advokátkou se sídlem Nám. Pøemysla Otakara II. 58/16, Èeské Budìjovice, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Mánesova 1803/3a, Èeské Budìjovice, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 16. 5. 2011, è.j. 10 Af 14/2011-21,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 16. 5. 2011, è. j. 10 Af 14/2011-21, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. Pøedmìt øízení [1] ®alobci byla dodateènými platebními výmìry Finanèního úøadu v Písku (dále té¾ správce danì ) ze dne 13. 9. 2010, è. j. 69766/10/097910305536 a è. j. 69770/10/097910305536, vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob, a to za zdaòovací období 2007 ve vý¹i 77 724 Kè a penále z dodateènì vymìøené danì ve vý¹i 15 544 Kè, a za zdaòovací období 2008 ve vý¹i 70 980 Kè a penále z dodateènì vymìøené danì ve vý¹i 14 196 Kè. ®alobce se proti tìmto rozhodnutím odvolal, rozhodnutím Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích (dále stì¾ovatel ) ze dne 1. 2. 2011, è. j. 492/11-1100, v¹ak byla odvolání ¾alobce zamítnuta. [2] Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozhodl o ¾alobì ¾alobce proti rozhodnutí stì¾ovatele tak, ¾e je zru¹il pro vady øízení a vìc stì¾ovateli vrátil k dal¹ímu øízení. Vady øízení krajský soud spatøoval v nepøípustném roz¹íøení dùkazního bøemene daòového subjektu ze strany správce danì a dále v tom, ¾e závìry o zji¹tìném skutkovém stavu nemají oporu ve spise.
II. Obsah kasaèní stí¾nosti [3] Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatnil dùvod obsa¾ený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Namítá tedy nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení. [4] Stì¾ovatel uvádí, ¾e ¾alobce nepodal pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2007 a 2008, pøièem¾ na výzvu správce danì reagoval pouze sdìlením, ¾e v uvedených zdaòovacích obdobích dosáhl jen pøíjmù od danì osvobozených. Správce danì tedy v souladu s ustanovením § 44 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, pøedpokládal, ¾e ¾alobce vykázal v daòovém pøiznání daò ve vý¹i nula. Vzhledem k tomu, ¾e správci danì v rámci vyhledávací èinnosti poskytla spoleènost Aukro s. r. o. informace o tom, ¾e ¾alobce v roce 2007 a 2008 prùbì¾nì prodával a nakupoval movité vìci prostøednictvím jejího internetového obchodu, zahájil správce danì u ¾alobce dne 1. 12. 2009 kontrolu danì z pøíjmu fyzických osob za rok 2007 a 2008. [5] Správce danì zjistil, ¾e prostøednictvím internetového obchodu Aukro s. r. o. ¾alobce uskuteènil obchody, z nich¾ v kontrolovaných letech dosáhl pøíjem v celkové vý¹i 2 659 400,20 Kè (v roce 2007 pøíjem ve vý¹i 1 001 831,70 Kè a v roce 2008 pøíjem ve vý¹i 1 657 568,50 Kè). Dosa¾ení tìchto pøíjmù ¾alobce nerozporoval, pouze k tomu uvádìl, ¾e se jedná o pøíjem od danì osvobozený, co¾ podporoval tvrzením, ¾e se jedná o pøíjem z prodeje pøedmìtù, které nakoupil, vymìnil, popø. dostal v mládí. Sbìrem staro¾itností se zabývá celá léta, vìci soustøeïoval v domì své matky, která hodlá nemovitost prodat, a proto se rozhodl pro prodej pøes internetový obchod. Správce danì v¹ak zjistil, ¾e ¾alobce prodával mj. i pøedmìty, které v prùbìhu kontrolovaných zdaòovacích období koupil. [6] Správce danì po ¾alobci nepo¾adoval prokázání zpùsobu nabytí movitých vìcí, prodaných pøes internetový obchod, nýbr¾ po¾adoval prokázání ¾alobcova tvrzení, ¾e pøíjem z èinnosti, která naplòovala ve¹keré znaky podnikání, jak jsou definovány v § 2 odst. 1 zákona è. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, je pøíjmem od danì osvobozeným. [7] Stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e ustálená soudní judikatura neposkytuje ochranu takovému výkonu práva, který je jeho zneu¾itím (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 11. 2005, è. j. 1 Afs 107/2004-48, publ. pod è. 869/2006 Sb. NSS, èi rozsudek Soudního dvora EU ve vìci Halifax ze dne 21. 2. 2006, C-255/02). Stì¾ovatel má za to, ¾e neoprávnìným získáním daòového zvýhodnìní, jeho¾ poskytnutí je v rozporu s cílem sledovaným ustanovením § 4 odst. 1 písm. c) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v rozhodném znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), dle nìho¾ je pøíjem z prodeje movitých vìcí od danì osvobozen, je situace, kdy poplatník bez platného ¾ivnostenského oprávnìní prokazatelnì nejen prodává, ale také nakupuje movité vìci, pøièem¾ takto dosa¾ený pøíjem právì s odvoláním na ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù nezdaní. [8] V dùvodové zprávì k zákonu o daních z pøíjmù je uvedeno, ¾e pøedmìtem danì jsou zásadnì v¹echny pøíjmy s výjimkou pøíjmù plynoucích z èinností, které nemohou být pøedmìtem právnì úèinné smlouvy. Rozsah pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì nebo jsou od danì osvobozeny, reaguje na potøebu vylouèení dvojího zdanìní a na specifický charakter nìkterých druhù pøíjmù, u nich¾ není i pøi tendenci k maximálnì ¹irokému daòovému základu úèelné, aby byly zdaòovány . Podle stì¾ovatele zákonodárce nepochybnì nepova¾oval za neúèelné zdaòovat pøíjem ze soustavného prodeje movitých vìcí takového rozsahu a takové vý¹e, jak jej dosahoval v daném pøípadì ¾alobce. K tomu lze uvést, ¾e v letech, ve kterých bylo ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) do zákona o daních z pøíjmù vlo¾eno, nebyla mo¾nost uskuteèòovat soustavný prodej movitých vìcí v takovém rozsahu jinak ne¾ prostøednictvím kamenného obchodu , tj. na základì ¾ivnostenského oprávnìní. V daném pøípadì je pøitom zøejmé, ¾e èinnost, kterou ¾alobce vykonával v kontrolovaných zdaòovacích obdobích, naplòovala v¹echny znaky podnikání (samostatnost, soustavnost, ziskovost, kromì skuteènosti, ¾e byla vykonávána podnikatelem )-¾alobce prodával staro¾itné pøedmìty pravidelnì nìkolikrát mìsíènì, prodej uskuteèòoval pod vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost; ¾alobce rovnì¾ potvrdil, ¾e v letech 2007 a 2008 nemìl jiné pøíjmy. V souèasnosti je pøitom hlavním zdrojem pøíjmù ¾alobce právì prodej staro¾itností, pøièem¾ ¾alobce staro¾itnosti nakupoval a prodával nejen v kontrolovaných zdaòovacích obdobích, ale té¾ v letech pøedcházejících i následujících. Stì¾ovatel má tedy za to, ¾e v pøípadì ¾alobce ¹lo o neoprávnìné podnikání ve smyslu § 3a obchodního zákoníku. [9] Stì¾ovatel nemù¾e souhlasit s konstatováním krajského soudu, ¾e z obsahu spisu nevyplývá, ¾e by ¾alobce v pøedmìtných zdaòovacích obdobích nìjaké movité vìci za úèelem prodeje zakoupil. Spis obsahuje nejen soupis pøedmìtù prodaných, ale i pøedmìtù ¾alobcem nakoupených, poskytnutých spoleèností Aukro s. r. o. Z tohoto soupisu je zøejmé, ¾e ¾alobce pøedmìty, které v kontrolovaných obdobích nakoupil, obratem za vy¹¹í cenu prodal. Tuto èinnost tak podle stì¾ovatele nelze definovat jinak ne¾ jako èinnost uskuteèòovanou za úèelem dosa¾ení zisku. [10] Jak je patrno z výzvy správce danì ze dne 3. 6. 2010, è. j. 51639/10/097930302592, ¾alobce nebyl vyzván k prokázání zpùsobu nabytých vìcí, nýbr¾ k prokázání vý¹e zdanitelných pøíjmù a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených. Dùvod k této výzvì je vymezen v ustanovení § 10 odst. 5 zákona o daních z pøíjmù. ®alobce toti¾ dosahoval pøíjmù z prodeje movitých vìcí bez platného ¾ivnostenského oprávnìní. Za pøíjmy podle ustanovení § 7 zákona o daních z pøíjmù se pøitom nepova¾ují pøíjmy z èinností vykazujících znaky podnikání, které lze vykonávat pouze na základì povolení, registrace nebo jiného souhlasu pøíslu¹ného orgánu. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce toto povolení, registraci nebo jiný souhlas pøíslu¹ného orgánu nemá, jde o ostatní pøíjmy podle ustanovení § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. K tìmto pøíjmùm mù¾e ¾alobce, v souladu s ustanovením § 10 odst. 5 zákona o daních z pøíjmù, uplatnit jako výdaj cenu, za kterou vìc prokazatelnì nabyl, a jde-li o vìc zdìdìnou nebo darovanou, cenu zji¹tìnou pro úèely danì dìdické nebo darovací. Skuteènost, v jakém zdaòovacím období k vynalo¾ení tohoto výdaje, tj. k poøízení vìci, do¹lo, pøitom není podstatná, nebo» u ostatních pøíjmù dle § 10 a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených, zákon o daních z pøíjmù pøímou èasovou souvislost mezi pøíjmy a výdaji nepo¾aduje. [11] Správce danì tak vyzval ¾alobce k prokázání ceny, za kterou movité vìci prokazatelnì nabyl, zcela v souladu se znìním zákona o daních z pøíjmù. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce tuto skuteènost neprokázal, nemohla být daòová povinnost za kontrolovaná zdaòovací období stanovena dokazováním. Správce danì toti¾ nemohl najisto postavit vý¹i prokazatelnì vynalo¾ených výdajù v souladu s § 10 odst. 4 a 5 zákona o daních z pøíjmù, nebo» vyhledávací èinností zjistil nákupní ceny pouze èásti prodaného zbo¾í, které ¾alobce nakoupil prostøednictvím internetového obchodu spoleènosti Aukro s. r. o. Správce danì v¹ak uèinil logický závìr, ¾e ¾alobce mohl nakupovat zbo¾í i jiným zpùsobem ne¾ prostøednictvím uvedené aukèní spoleènosti. Za takové situace byl správce danì oprávnìn pøistoupit k pou¾ití pomùcek ve smyslu § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. [12] S odvoláním na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 9. 2007, è. j. 5 Afs 148/2006-50, publ. pod è. 1396/2007 Sb. NSS, stì¾ovatel dospívá k závìru, ¾e osoba, která provozuje neoprávnìné podnikání, poru¹uje právo veøejné, tedy i daòové. Toto poru¹ení má zvlá¹tní dopad, nebo» nelze stejná nebo dokonce vìt¹í daòová zvýhodnìní pøiznat tìm subjektùm, kteøí právní pøedpisy poru¹ují, oproti tìm, kteøí se chovají podle zákona. Dle názoru stì¾ovatele nelze pøisvìdèit domnìnce ¾alobce, ¾e osoba, která se nestane podnikatelem ve smyslu obchodního zákoníku, a pøesto nejen prokazatelnì prodává, ale také nakupuje movité vìci, není povinna pøíjem z prodeje zdanit s odkazem na to, ¾e pøíjem z prodeje movitých vìcí je od danì osvobozen.
[13] Na základì uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
III. Vyjádøení ¾alobce [14] ®alobce se na výzvu soudu ke kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele nevyjádøil.
IV. Relevantní informace plynoucí ze spisu [15] Nejvy¹¹í správní soud ze spisového materiálu konstatuje následující skuteènosti, podstatné pro rozhodnutí v dané vìci: Spisový materiál potvrzuje, ¾e ¾alobce ve zdaòovacím období roku 2007 a 2008 prodával pøes internetový obchod spoleènosti Aukro s. r. o. vìt¹í mno¾ství staro¾itných vìcí. Z prodeje tìchto vìcí ¾alobce získal v roce 2007 pøíjem ve vý¹i 1 001 831,70 Kè a v roce 2008 pøíjem ve vý¹i 1 657 568,50 Kè, daòové pøiznání v¹ak nepodal. Správce danì vyzval ¾alobce k odstranìní pochybností, ¾e se jedná pouze o pøíjmy od danì z pøíjmù osvobozené, a to prodej soukromých movitých vìcí, jak ¾alobce tvrdil. ®alobce byl té¾ vyzván k prokázání správné vý¹e zdanitelných pøíjmù a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených, v souladu s ustanovením § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (výzva správce danì ze dne 3. 6. 2010, è. j. 51639/10/097930302592). ®alobce ve svém vyjádøení ze dne 11. 6. 2010 potvrdil, ¾e prodejem staro¾itností pøes internet získal pøíjmy v rozsahu, který správce danì zjistil. Uvedl, ¾e v letech 2007 a 2008 nemìl ¾ádné podnikatelské oprávnìní. Prodávané staro¾itnosti pøedstavovaly pøedmìty, které-jako¾to dlouhodobý sbìratel-za léta nashromá¾dil. Tyto pøedmìty pøitom soustøeïoval v domì své matky, která hodlá nemovitost prodat, a proto se rozhodl pro jejich prodej. Na to správce danì zahájil u ¾alobce dne 1. 12. 2009 daòovou kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob. Ve zprávì o daòové kontrole ze dne 9. 9. 2009 správce danì mj. uvedl, ¾e ¾alobce v kontrolovaných zdaòovacích obdobích staro¾itné pøedmìty i nakupoval; ke zprávì o daòové kontrole je pak pøilo¾ena pøíloha 1 èítající 37 vìcí nakoupených v roce 2007 o celkové hodnotì 67 589 Kè, a pøíloha 2 èítající 15 vìcí nakoupených v roce 2008 o celkové hodnotì 32 047 Kè. V této zprávì poukázal správce danì na soustavnost, èetnost a rozsah prodaných vìcí, pøièem¾ ¾alobcem tvrzenou skuteènost o plánovaném prodeji domu své matky vyhodnotil té¾ jako nevìrohodnou z dùvodu, ¾e motivace k prodeji nastala a¾ v roce 2010 .
V. Posouzení vìci Nejvy¹¹ím správním soudem [16] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. [17] Stì¾ejní právní otázkou v dané vìci je, zda pøíjmy ¾alobce bylo nutné posoudit jako ostatní pøíjmy ve smyslu § 10 zákona o daních z pøíjmù, jak to uèinil správce danì, èi zda se jednalo o pøíjmy od danì osvobozené ve smyslu § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. [18] Podle § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù jsou, a¾ na nìkteré zákonem specifikované výjimky, od danì osvobozeny pøíjmy z prodeje movitých vìcí. Tìmito výjimkami jsou pøíjmy z prodeje motorových vozidel, letadel a lodí, pokud doba mezi nabytím a prodejem nepøesahuje dobu jednoho roku, a dále pøíjmy z prodeje movitých vìcí, pokud jsou, nebo byly zahrnuty do obchodního majetku pro výkon podnikatelské a jiné samostatné výdìleèné èinnosti poplatníka, a to do pìti let od jejich vyøazení z obchodního majetku. Fyzická osoba, která má pouze pøíjmy od danì osvobozené, není povinna podat daòové pøiznání ( § 38g odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). [19] Pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti (§ 7 zákona o daních z pøíjmù) jsou pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob. Jak potvrzuje dosavadní judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (viz rozsudek ze dne 21. 9. 2007, è. j. 5 Afs 148/2006-50, publ. pod è. 1396/2007 Sb. NSS) i daòová praxe (viz pokyn Ministerstva financí D-300, vydaný k jednotnému postupu pøi uplatòování nìkterých ustanovení zákona o daních z pøíjmu), za pøíjmy z podnikání a jiné výdìleèné èinnosti nelze pova¾ovat pøíjmy z neoprávnìného podnikání, tedy z takové èinnosti, která sice vykazuje znaky podnikání a jiné samostatné výdìleèné èinnosti, nicménì pro ni¾ poplatník nedisponuje potøebným, tj. právní úpravou vy¾adovaným, povolením, registrací èi jiným souhlasem pøíslu¹ného orgánu. Od tohoto výkladu Nejvy¹¹í správní soud neshledal ¾ádný dùvod se odchýlit. [20] Jak zdùraznil Nejvy¹¹í správní soud v naposled uvedeném rozsudku, ve sféøe práva daòového nelze stejná nebo dokonce vìt¹í daòová zvýhodnìní pøiznat tìm subjektùm, jejich¾ jednání je v rozporu s právními pøedpisy, oproti tìm subjektùm, které jednají secundum legem. V pøípadì pøíjmù získaných z neoprávnìného podnikání tedy není mo¾né z hlediska daòového opomíjet skuteènost, ¾e k jejich získání do¹lo na základì èinnosti vykonávané contra legem. Jiný postup by byl rozporu se samotným úèelem právního státu, nebo» bezdùvodným poskytnutím neoprávnìného daòového zvýhodnìní by do¹lo k zalo¾ení nerovného pøístupu ve vztahu k jednotlivým adresátùm obecnì závazných právních norem. [21] Pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob jsou vedle pøíjmù z podnikání a jiné výdìleèné èinnosti, pøíjmy ze závislé èinnosti a funkèní po¾itky, pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti, pøíjmy z kapitálového majetku, pøíjmy z pronájmu a ostatní pøíjmy (§ 3 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). Právì poslední kategorie zdaòovaných pøíjmù, která zahrnuje pøíjmy rozlièného pùvodu, jak je patrno z demonstrativního výètu ustanovení § 10 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, pøedstavuje zbytkovou kategorii pro zdaòované pøíjmy, je¾ není mo¾né podøadit do nìkteré z ostatních kategorií. Jako tzv. ostatní pøíjmy je tedy nutné zdaòovat i pøíjmy získané z neoprávnìného podnikání (viz té¾ rozsudek ze dne 21. 9. 2007, è. j. 5 Afs 148/2006-50, publ. pod è. 1396/2007 Sb. NSS). [22] Aby bylo mo¾né v posuzované vìci rozhodnout, zda se v pøípadì pøíjmù ¾alobce jednalo o pøíjmy podléhající zdanìní jako¾to pøíjmù z neoprávnìného podnikání, musí být uèinìna úvaha o tom, zda skuteènì èinnost ¾alobce, z ní¾ mu pøíjmy vznikly, vykazovala znaky takového jednání. Pojem podnikání vymezuje zákon è. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, v ustanovení § 2 odst. 1 jako soustavnou èinnost provádìnou samostatnì podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost za úèelem dosa¾ení zisku. Pojmovými znaky podnikání, je¾ jsou vymezeny kumulativnì, jsou tedy: 1) soustavnost, tzn. pravidelné opakování èinnosti, 2) samostatnost, tedy schopnost podnikajícího subjektu rozhodovat o podmínkách výkonu podnikatelské èinnosti, 3) výkon èinnosti vlastním jménem, 4) výkon èinnosti na vlastní odpovìdnost, 5) provozování èinnosti za úèelem dosa¾ení zisku; není pøitom rozhodující, zda zisku bylo skuteènì dosa¾eno, a 6) realizace èinnosti podnikatelem; tím je ve smyslu ustanovení § 2 odst. 2 obchodního zákoníku osoba zapsaná v obchodním rejstøíku, osoba, která podniká na základì ¾ivnostenského oprávnìní, osoba, která podniká na základì jiného ne¾ ¾ivnostenského oprávnìní podle zvlá¹tních pøedpisù, èi osoba, která provozuje zemìdìlskou výrobu a je zapsána do evidence podle zvlá¹tního pøedpisu. Neoprávnìným podnikatelem se rozumí osoba, která vykonává èinnost, k ní¾ je nutné získání pøíslu¹ného podnikatelského oprávnìní, bez tohoto oprávnìní (§ 3a odst. 1 obchodního zákoníku), je jím v¹ak obecnì té¾ osoba, která pøekraèuje rozsah podnikatelského oprávnìní, jím¾ disponuje, resp. osoba, jen¾ provozuje èinnost vykazující znaky podnikání i pøes ulo¾ený zákaz výkonu této èinnosti.
[23] Na základì uvedeného lze z hlediska daòového vymezit pøíjmy z neoprávnìného podnikání, je¾ budou zdaòovány jako tzv. ostatní pøíjmy (§ 10 zákona o daních z pøíjmù), jako pøíjmy získané soustavnou a samostatnou èinností, vykonávanou vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost za úèelem dosa¾ení zisku, av¹ak bez pøíslu¹ného podnikatelského oprávnìní, je¾ platné právní pøedpisy pro výkon takové èinnosti vy¾adují. Nejvy¹¹í správní soud ze skutkových okolností pøípadu nemá pochybnosti o tom, ¾e ¾alobce prodával po kontrolovaná zdaòovací období staro¾itnosti samostatnì, vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost. Rozporovat netøeba ani skuteènost, ¾e ¾alobce nedisponoval ¾ádným podnikatelským oprávnìním, co¾ ostatnì sám tvrdil. [24] Zbývá tak uvá¾it, zda se rovnì¾ jednalo o èinnost soustavnou a realizovanou za úèelem dosa¾ení zisku. K tomu je vhodné zkraje uvést, ¾e sbìratelskou èinnost (sbìratelství) lze obecnì vymezit jako zájmovou èinnost spoèívající v získávání specifického druhu pøedmìtù a jejich uchovávání. Sbìratel mù¾e pøedmìty svého sbìratelského zájmu získávat rùznými zpùsoby, napø. nákupem, výmìnou, darem apod., stejnì tak je bì¾né, pokud tyto pøedmìty nejen uchovává (ve své sbírce), ale té¾ se jich zbavuje, typicky prodejem èi výmìnou, a to za úèelem získání èi mo¾nosti získání dal¹ích sbìratelských pøedmìtù, je¾ jsou pøedmìtem jeho sbìratelského zájmu. Stanovení hranice, kdy se v pøípadì sbìratelské èinnosti-s ohledem na kritéria soustavnosti a ziskovosti-ji¾ nejedná o koníèka , nýbr¾ o podnikatelskou èinnost, je mo¾né v¾dy dle okolností konkrétního pøípadu. O podnikání se tak nebude jednat v pøípadech, kdy je sice soustavnì (tedy pravidelnì, v urèitých opakujících se intervalech) vykonávána sbìratelská èinnost, jejím úèelem je v¹ak pøedev¹ím ukojení sbìratelské vá¹nì, nikoli získávání pøíjmù (by» ty zde vzniknout mohou) slou¾ících k ob¾ivì. O podnikání v¹ak nebude mo¾né hovoøit ani v pøípadech, kdy sice pøíjem z prodeje sbìratelských pøedmìtù poslou¾í k zisku pøíjmù, nicménì tento pøíjem vznikne toliko jednorázovì èi nahodile (napø. jednorázový prodej staro¾itných pøedmìtù získaných dìdictvím). [25] Z daòového hlediska je tøeba doplnit, ¾e logika osvobození od danì z pøíjmù prodeje movitých vìcí dle ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù je zjevnì zalo¾ena na tom, ¾e tímto prodejem v podmínkách tr¾ního prostøedí a priori nedochází k navý¹ení majetku daòového subjektu, nýbr¾ pouze k jeho vyjádøení odpovídajícím penì¾ním ekvivalentem. Ve skuteènosti tak nevzniká pøíjem ve vlastním slova smyslu, který by bylo mo¾no zdaòovat. To v¹ak samozøejmì platí za standardní situace, kdy k prodeji movitých vìcí dochází nesoustavnì, nesystematicky a kdy jeho smyslem není takto fakticky podnikat, tzn. soustavnì dosahovat zisk ve shora popsaném smyslu. [26] Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e správce danì (¾alovaný) v nyní projednávaném pøípadì s ohledem na jeho konkrétní okolnosti správnì vyhodnotil èinnost ¾alobce jako èinnost soustavnou. ®alobce staro¾itnosti prodával pravidelnì, prakticky po celá kontrolovaná zdaòovací období; nebylo lze proto hovoøit o prodeji jednorázovém èi nahodilém, nýbr¾ o prodeji systematickém a opakujícím se. Jednalo-li by se o situaci, kdy by se ¾alobce potøeboval zbavit dosud nahromadìných staro¾itností, jak uvádìl (a odùvodòoval prodejem nemovitosti, kde pøedmìty uchovával), racionálním a tedy i vìrohodnìj¹ím postupem by byl jejich jednorázový prodej. Vìrohodnost ¾alobcova tvrzení o nutnosti zbavení se staro¾itných pøedmìtù oslabuje skuteènost, ¾e o zámìru (nikoli realizaci) tohoto prodeje ¾alobce hovoøí v prùbìhu daòové kontroly bez pøedlo¾ení dùkazù, ¾e prodej byl v letech 2007 èi 2008 skuteènì zamý¹len (napø. pøedlo¾ením inzerátové nabídky). [27] Z pohledu kritéria soustavnosti je relevantní rovnì¾ zji¹tìná skuteènost, ¾e ¾alobce v kontrolovaných zdaòovacích obdobích nìkteré staro¾itnosti prostøednictvím stejných internetových stránek nakoupil. Nejednalo se nicménì ve srovnání s objemem prodaných vìcí (co do mno¾ství i ceny) o takový objem nákupù, z nich¾ by bylo mo¾né bez dal¹ího dovozovat ziskovost èinnosti ¾alobce, nebo» z pøehledu realizovaných obchodù, jak jsou zalo¾eny ve spise, není zcela zøejmé (pøesto¾e to stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti tvrdí), ¾e toto¾né zakoupené pøedmìty ¾alobce v kontrolovaném zdaòovacím období rovnì¾ stejnou cestou za vy¹¹í cenu prodal. [28] Naplnìní znaku soustavnosti této èinnosti by v¹ak samo o sobì nestaèilo ke kvalifikaci ¾alobcova jednání jako¾to neoprávnìného podnikání; musí zde být dále splnìn znak realizace takového jednání za úèelem zisku. Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e stanovení hranice, kdy je tento úèel ji¾ naplnìn, je v daném pøípadì nutné odvozovat primárnì od vý¹e takto získaných pravidelných pøíjmù. Jsou-li v pøípadì sbìratelské èinnosti prodejem sbìratelských pøedmìtù pravidelnì získávány nikoli zanedbatelné èástky, tedy takové, které reálnì mohou slou¾it a fakticky slou¾í k ob¾ivì sbìratele, je nutné hovoøit o sbìratelské èinnosti realizované za úèelem zisku. Jak vyplynulo ze skutkových zji¹tìní, finanèní èástky, které ¾alobce získal prodejem staro¾itností prostøednictvím internetového obchodu, dosahovaly mìsíènì øádovì desítky tisíc korun èeských. Naplnìní tohoto znaku navíc v pøípadì ¾alobce umocòuje skuteènost, ¾e v kontrolovaném zdaòovacím období nemìl jiné pøíjmy ne¾ pøíjmy získané prodejem staro¾itností. [29] Lze tedy dospìt k závìru, ¾e èinnost ¾alobce správce danì správnì vyhodnotil jako èinnost vykazující v¹echny znaky neoprávnìného podnikání. Pøíjmy z této èinnost pak v souladu se zavedeným výkladem právní úpravy podøadil pod ostatní pøíjmy ve smyslu ustanovení § 10 zákona o daních z pøíjmù. Nutno uvést, ¾e argumentaci správce danì, pota¾mo ¾alovaného, stran závìru o neoprávnìném podnikání ¾alobce, ponechal krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku fakticky bez pov¹imnutí a soustøedil se pøedev¹ím na procesní stránku vìci. V tomto ohledu je nutno konstatovat i èásteènou nepøezkoumatelnost tohoto rozhodnutí spoèívající v nedostatku jeho dùvodù, tedy dùvod kasaèní stí¾nosti vymezený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., k nìmu¾ je Nejvy¹¹í správní soud povinen pøihlí¾et i bez návrhu (§ 109 odst. 4 s. ø. s.). [30] Z odùvodnìní tohoto rozsudku krajského soudu toti¾ vyplývá (s. 5), ¾e správce danì mìl prokázat, ¾e ¾alobce mìl v kontrolovaném období pøíjem z podnikatelské èi jiné výdìleèné èinnosti, popøípadì jiný pøíjem podøaditelný pod ustanovení § 7, § 8, § 9 nebo § 10 zákona o daních z pøíjmù. Vyslovil proto názor, ¾e správce danì nepøípustnì roz¹íøil dùkazní bøemeno daòového subjektu (¾alobce), pokud vázal svou výzvu na pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, uvádìl-li ¾alobce, ¾e ¾ádné doklady prokazující zpùsob nabytí staro¾itných vìcí nemá a nedisponuje ani doklady, které by potvrzovaly, ¾e se jednalo o prodej soukromých vìcí osvobozených od danì z pøíjmù (s. 5 rozsudku). Tento závìr Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na vý¹e uvedenou argumentaci nesdílí. Za situace, kdy správce danì v rámci vyhledávací èinnosti zjistil, ¾e ¾alobce v kontrolovaných zdaòovacích obdobích dosáhl pøíjmù v celkové èástce pøesahující 2,5 mil. Kè, a pokud ¾alobce tvrdil, ¾e se jednalo o pøíjmy od danì osvobozené ve smyslu ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù, bylo na ¾alobci, aby tato svá tvrzení hodnovìrnì prokázal; dùkazní bøemeno v takové situaci nestíhá správce danì, nýbr¾ daòový subjekt. Správce danì pak postupoval správnì, pokud vedle odstranìní pochybností o tom, ¾e pøíjmy ¾alobce jsou od danì osvobozené, po¾adoval té¾ prokázání správné vý¹e zdanitelných pøíjmù a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených. ®alobce v¹ak ¾ádné dùkazy nenavrhl ani nepøedlo¾il. [31] Pøesto¾e je mo¾né pøisvìdèit závìru krajského soudu o neprokázání skuteènosti, ¾e by ¾alobce v pøedmìtných zdaòovacích obdobích nìjaké vìci movité zakoupil za úèelem jejich prodeje právì v tomto období, resp., ¾e by staro¾itnosti prokazatelnì zakoupené prostøednictvím internetových stránek spoleènosti Aukro s. r. o. v kontrolovaném období obratem se ziskem prodal, nejedná se o skuteènost, která by s ohledem na okolnosti konkrétního pøípadu mohla vyvrátit závìr o realizaci èinnosti ¾alobce za úèelem zisku. Staro¾itnosti toti¾ pøedstavují specifický typ zbo¾í , jeho¾ hodnota vyjádøitelná v penìzích mù¾e narùstat postupnì a v pøípadì prodeje tak vytváøet zisk a¾ v dlouhodobìj¹ím èasovém horizontu. Je pøitom nutné trvat na odli¹ování pøípadù, kdy ji¾ sbìratelská èinnost se v¹emi jejími aspekty (nejen získávání, ale té¾ zbavování se sbìratelských pøedmìtù) pøekroèila hranici pouhé zájmové èinnosti a pøerostla (v pøípadì absence pøíslu¹ného podnikatelského oprávnìní) v neoprávnìné podnikání, jak se stalo v pøípadì ¾alobce.
VI. Shrnutí a náklady øízení [32] Krajský soud dospìl v této vìci k nesprávnému závìru, pokud rozhodnutí ¾alovaného zru¹il z dùvodu, ¾e v daòovém øízení do¹lo k nepøípustnému roz¹íøení dùkazního bøemene, resp. z dùvodu, ¾e závìry správce danì o zji¹tìném skutkovém stavu nemají oporu ve spisu. [33] Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e do¹lo k naplnìní kasaèních dùvodù vymezených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s., a proto napadený rozsudek krajského soudu podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm je krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). [34] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 44
 § 2
 § 4
 § 4
 § 4
 § 3
 § 10
 § 7
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 § 31
 soud 
 soud 
 § 5
 soud 
 § 109
 § 10
 § 4
 § 4
 § 38
 soud 
 soud 
 § 10
 § 2
 § 2
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 § 103
 soud 
 § 7
 § 8
 § 9
 § 10
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 § 103
 § 110
 soud 
 soud