Source: http://kraken.slv.cz/7Afs16/2005
Timestamp: 2018-06-22 13:46:53+00:00

Document:
7Afs16/2005
7 Afs 16/2005-89
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci stì¾ovatele Z. z. a n. v Ch., a. s., zastoupeného JUDr. Pavlem Jelínkem, Ph.D., advokátem se sídlem v Dra¾kovicích 122, za úèasti Finanèního øeditelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové, Horova 17, v øízení o kasaèní stí¾nosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 10. 2004, è. j. 31 Ca 20/2004-60,
Odùvodnìní: Vèas podanou kasaèní stí¾ností se stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým byly ke spoleènému projednání pod sp. zn. 31 Ca 20/2004 spojeny vìci vedené pod sp. zn. 31 Ca 20/2004 a 31 Ca 21/2004 a kterým byly zamítnuty jeho ¾aloby proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Hradci Králové (dále jen správní orgán ) ze dne 11. 12. 2003, è. j. FØ/1532/120/2003 a è. j. FØ/1533/120/2003, jimi¾ byla zmìnìna rozhodnutí Finanèního úøadu Chrudimi (dále té¾ správce danì ) ze dne 19. 12. 2002, è. j. 96413/02/233912 a è. j. 96418/02/233912, o dodateèném vymìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1999 a 2000.
Jako právní dùvod své kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel (dále té¾ daòový subjekt ) uvedl ust. § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Zdùraznil, ¾e nesouhlasí s tvrzením správního orgánu vyjádøeným v napadeném rozhodnutí, ¾e nedolo¾il a neprokázal oprávnìnost daòových nákladù, proto¾e oznaèil konkrétní dùkazy, ale jen díky neodborné, ¹patné a lakonické práci správního orgánu a správce danì nebyla vìc øádnì objasnìna, proto¾e pøedvolánky odeslané správním orgánem se vrátily, kdy¾ správní orgán nepova¾oval za nutné dát svìdka pøedvést
(v pøípadì ing. J.). Správní orgán tak nejprve pova¾oval za nezbytné svìdky vyslechnout, kdy¾ ale tito na jeho pøedvolání nereagovali, tak ji¾ tvrdí, ¾e je vlastnì vyslýchat není tøeba. Poukázal na skuteènost, ¾e spoleènost A. potvrdila, ¾e v jejich kontraktu jednal ing. H. nejvíce s ing. J. Proto je nepochopitelné, ¾e výslech ing. J. je nepodstatným. Tento závìr je absurdní a zcela bez pochyby protizákonný a ji¾ jen pro tuto okolnost by mìlo být rozhodnutí správního orgánu zru¹eno. Dal¹í nezákonnost spatøuje stì¾ovatel v nesprávném a nelogickém hodnocení dùkazù, které byly na návrh stì¾ovatele èásteènì provedeny. Správní orgán rozhodl, ¾e ing. H. l¾e, i kdy¾ tento bezpeènì potvrdil výpovìï ing. B. Stì¾ovatel se dále domnívá, ¾e mu nelze dávat k tí¾i, ¾e tøetí osoba, firma R., nepøedlo¾ila dùkazní prostøedky jím navr¾ené. Zcela zásadní skuteèností je dle stì¾ovatele fakt, ¾e celé daòové øízení, které pøedcházelo vydání napadených rozhodnutí, bylo nezákonné, co¾ bylo zpùsobeno jednáním øeditelky správního orgánu. Oba napadené dodateèné platební výmìry vycházejí ze zprávy o daòové kontrole, kterou v¹ak kompletnì celou neprovedl Finanèní úøad v Chrudimi, nýbr¾ v Hradci Králové, a to bez jakéhokoliv do¾ádání a spoluúèasti zákonného a pøíslu¹ného správce danì. Zákon è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), v ust. § 4 zcela pøesnì vymezuje místní pøíslu¹nost správce danì tak, ¾e se u právnické osoby øídí místem jejího sídla, které má stì¾ovatel v Chrudimi. Platný zákon sice umo¾òuje místní pøíslu¹nost delegovat, pro takový úkon je v¹ak tøeba rozhodnutí, které v¹ak nebylo vydáno. Ve spise se nenachází ani ¾ádné do¾ádání. Finanèní úøad v Hradci Králové provádìl daòovou kontrolu na základì povìøení øeditelky správního orgánu vydaného dle ust. § 10 odst. 3 zákona è. 531/1990 Sb., o územních finanèních orgánech, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o územních finanèních orgánech ), které v¹ak umo¾òuje povìøit jiného ne¾ místnì pøíslu¹ného správce danì jen provedením nìkterých úkonù, nikoliv pro celé øízení, jako v tomto pøípadì, kdy¾ v povìøení zcela absentuje odùvodnìní. Dle názoru stì¾ovatele postup správního orgánu je protiústavním, nebo» je v rozporu s èl. 2 odst. 3 Ústavy Èeské republiky a èl. 39 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, kdy¾ nikdo nesmí být odòat svému zákonnému soudci, tedy ¾e pøíslu¹nost stanoví zákon a ne øeditelka správního orgánu. Vzhledem k okolnosti, ¾e krajský soud neshledal vý¹e uvedené pochybení nezákonné, navrhl stì¾ovatel zru¹ení napadeného rozhodnutí a vrácení vìci krajskému soudu zpìt k dal¹ímu øízení.
Správní orgán ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e stì¾ovatel uvádí shodné dùvody jako v ¾alobì, proto odkázal na své podrobné vyjádøení k ¾alobním námitkám.
Ze správního spisu, který soudu pøedlo¾il správní orgán, vyplynuly následující podstatné skuteènosti:
V rámci zahájené daòové kontroly správce danì vyzval stì¾ovatele výzvou ze dne 21. 3. 2002, è. j. 68136/02/228540/2990, k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù èi prokázání jiným zpùsobem mimo jiných i uskuteènìní slu¾eb úètovaných spoleèností R., s. s r. o., v letech 1999 a 2000. Stì¾ovatel v reakci na tuto výzvu navrhl provést výslech svìdkù, a to ing. H. ke v¹em fakturám, a dále k jednotlivým fakturám v¾dy dal¹ích konkrétních osob. Správní spis obsahuje i dvì rozhodnutí o pøedvolání ing. F. J. ze dne 19. 6. 2003 a 11. 7. 2003, která nebyla navr¾eným svìdkem vy¾ádána. Souèástí správního spisu je i zpráva o daòové kontrole ze dne 17. 12. 2002, è. j. 124807/02/228540/4128, která mimo jiné obsahuje i podstatnou èást výpovìdi svìdka ing. J. H. a její hodnocení, kde správce danì uvedl proto¾e svìdek ve své výpovìdi sdìlil, jaké èinnosti a jaká jednání uskuteènil, zaslal správce danì spoleènostem, fyzickým osobám, uvedeným ing. J. H., výzvu k souèinnosti tøetích osob dle § 34 zákona o správì daní a poplatkù. Proto¾e odpovìdi na výzvy nepotvrdily jednání deklarovaná ing. J. H., nebo jen velice obecnì, byla tím vyvrácena vìrohodnost svìdecké výpovìdi ing. J. H. (konkrétní pøípady viz pøíloha è. 5). Pro vìc je samu je rovnì¾ podstatné povìøení ze dne 30. 11. 2001, è. j. 6404/150/2001, kterým øeditelka Finanèního øeditelství v Hradci Králové povìøila ve smyslu ust. § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech Finanèní úøad v Hradci Králové k provedení daòové kontroly podle zákona o správì daní a poplatkù u stì¾ovatele a po dobu trvání daòové kontroly také k provádìní místních ¹etøení s touto kontrolou souvisejících. Povìøení se vztahovalo na daò z pøíjmù právnických osob a na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období rokù 1999 a 2000.
Podle ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Dle odst. 2 cit. ustanovení správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù.
Podle ust. § 4 odst. 1 cit. zákona místní pøíslu¹nost správce danì, není-li stanoveno jinak v tomto nebo ve zvlá¹tním zákonì, se øídí u právnické osoby místem jejího sídla v Èeské republice a u fyzické osoby bydli¹tìm v Èeské republice, jinak místem, kde se pøevá¾nì zdr¾uje, tj. v nìm¾ pobývá nejvíce dnù v roce. Pro úèely tohoto zákona se rozumí bydli¹tìm fyzické osoby místo trvalého pobytu.
Dle ust. § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech finanèní øeditelství mù¾e v obvodu své pùsobnosti v odùvodnìných pøípadech povìøit provedením nìkterých úkonù v rámci správy daní, dotací a øízení o pøestupcích jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad.
Stì¾ovatel v prvé øadì namítal, ¾e není pravda, ¾e by neprokázal oprávnìnost daòových nákladù, kdy¾ správní orgán nevyslechl v¹echny svìdky, co¾ zdùraznil jeho postupem u výslechu ing. J., kterého nejprve pøedvolal a kdy¾ tento pøedvolání nepøevzal, konstatoval, ¾e jeho výslech není tøeba. K této stí¾ní námitce uvádí Nejvy¹¹í správní soud, ¾e ze správního spisu jednoznaènì vyplynulo, ¾e správce danì vyzval stì¾ovatele k prokázání, ¾e urèité obchodní transakce byly nejen fakturovány, nýbr¾ ¾e k jejich uskuteènìní do¹lo i ve skuteènosti a ¾e byly vynalo¾eny na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Stì¾ovatel navrhl správci danì výslech zhruba dvou desítek svìdkù, jejich¾ výpovìdi mìly prokázat uskuteènìní pøedmìtných obchodù. S ohledem na ust. § 31 odst. 1 a 2 zákona o správì daní a poplatkù není správce danì vázán návrhy daòového subjektu, to znamená, ¾e není povinen provádìt v¹echny jím navr¾ené dùkazy, av¹ak za pøedpokladu, ¾e zdùvodní, proè nìkteré provedl a jiné nikoliv, a rovnì¾ za pøedpokladu, ¾e dùkazy provedené postaèují k uèinìní si závìru o pøedmìtné otázce. Nejvy¹¹í správní soud poté, co zhodnotil obsah spisového materiálu, zprávy o daòové kontrole a zejména obsah napadeného rozhodnutí správního orgánu, konstatuje, ¾e správce danì a správní orgán podmínkám vý¹e uvedeným dostály. Je zøejmé, ¾e správce danì vyhovìl návrhu daòového subjektu a témìø zcela akceptoval jeho návrh dùkazních prostøedkù. Jestli¾e se svìdek ing. J. na jeho výzvu nedostavil a správce danì poté, co vyslechl jiné svìdky, uèinil závìr o nadbyteènosti výpovìdi ing. J., jednal zcela v souladu se základními zásadami daòového øízení, nebo» mìl dostatek podkladù pro uèinìní si závìru o vìrohodnosti jednotlivých svìdeckých výpovìdí a o tvrzení daòového subjektu, proto bylo zbyteèné trvat na výpovìdi jednoho ze svìdkù. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e takovýto postup nelze a priori schvalovat, nebo» hlavním úkolem správce danì je zejména øádné stanovení daòové povinnosti daòovým subjektùm, a to na základì skutkového stavu zji¹tìného co nejúplnìji, av¹ak v pøedmìtné vìci správce danì ani správní orgán tuto povinnost neporu¹ily, nebo» vý¹e zmínìné si nelze vykládat jako absolutní povinnost správce danì zji¹»ovat skutkový stav bez nejmen¹ích pochybností, proto¾e to není pøedmìtem daòového øízení. Naopak je to daòový subjekt, na koho klade zákon o správì daní a poplatkù prvotní dùkazní povinnost, která spoèívá nikoliv jen v bøemenu tvrzení, nýbr¾ i v bøemenu dùkazním, tedy ve schopnosti prokázat skuteènosti, které jsou pøedmìtem daòového pøiznání, co¾ se v souzené vìci stì¾ovateli nepodaøilo.
Shodnì se lze vyjádøit i o dal¹í námitce stì¾ovatele, která jako celek zpochybnila závìry, jen¾ na základì dokazování provedl správce danì. Nejvy¹¹í správní soud je po podrobném seznámení se se spisovým materiálem nucen uèinit závìr o nedùvodnosti i této stí¾ní námitky, nebo» jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, ze svìdeckých výpovìdí navr¾ených daòovým subjektem jednoznaènì nevyplývá, ¾e by se operace fakturované spoleèností R. s. s r. o. odehrály i v reálném prostøedí tak, jak tvrdil daòový subjekt. Nìkteøí svìdkové uvedli, ¾e se spoleèností R. s. s r. o. èi jejími zástupci buï vùbec nejednali èi jednali v pøedchozích letech (napø. ing. B., který uvedl, ¾e jednal s ing. H. v roce 1997, ale nevìdìl, zda se spoleèností R. s. s r. o. jednal i v letech 1999 a 2000, kdy¾ se domníval, ¾e podmínky obchodu v tìchto letech dojednával pøímo s ing. Ø.). Proto, jestli¾e pod tíhou v¹ech dùkazních prostøedkù, které zcela v souladu se zákonem hodnotil správní orgán i správce danì jednotlivì a ve vzájemné souvislosti, správce danì zhodnotil výpovìï ing. H. jako nevìrohodnou, nelze této jeho úvaze nic vytknout. Nejvy¹¹í správní soud tak zcela ve shodì se správními orgány zdùrazòuje, ¾e stì¾ovateli se v daòovém øízení nepodaøilo prokázat, ¾e se jím uvádìné slu¾by uskuteènily jím deklarovaným zpùsobem.
Ani poslední stí¾ní bod stì¾ovatele poukazující na nepøíslu¹nost Finanèního úøadu v Hradci Králové k provedení daòové kontroly není dùvodný. Jak ji¾ bylo uvedeno v napadeném rozhodnutí krajského soudu stejnì jako v rozhodnutí správního orgánu, souèástí správního spisu je povìøení øeditelky Finanèního øeditelství v Hradci Králové, kterým na základì ust. § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech povìøila Finanèní úøad v Hradci Králové provedením daòové kontroly u stì¾ovatele. Tento úkon je zcela v souladu se zákonem o správì daní a poplatkù, nebo» ten stanoví pravidla pro urèení místní pøíslu¹nosti správce danì jako lex generalis, co¾ znamená, ¾e se pou¾ijí pouze v pøípadì, ¾e není ve zvlá¹tním zákonì stanoveno jinak. Umo¾òuje tedy, aby jiný zákon urèil pravidla pro stanovení místní pøíslu¹nosti jiným zpùsobem. Této zákonné mo¾nosti bylo vyu¾ito napø. v zákonech regulujících úpravu správních, soudních èi místních poplatkù, spotøebních daní a právì i územních finanèních orgánù. Øeditelka Finanèního øeditelství v Hradci Králové tak jen vyu¾ila mo¾nosti, které jí dává zákon, a provedení daòové kontroly pøenesla na jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad. Ust. § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech dává finanènímu øeditelství oprávnìní povìøit jiný finanèní úøad úkony v rámci správy daní, dotací a øízení o pøestupcích. Vzhledem k okolnosti, ¾e provedení daòové kontroly je úkonem, který je souèástí správy daní, nepøekroèila øeditelka správního orgánu meze dané jí zákonem pro vyu¾ití tohoto institutu. Stì¾ovatel se mýlí, jestli¾e se ve své kasaèní stí¾nosti domnívá, ¾e daòová kontrola je celým øízením , nebo» ze struktury zákona o správì daní a poplatkù je zøejmé, ¾e se jedná pouze o jedno ze stádií vlastního daòového øízení, ve kterém je zji¹»ován èi provìøován daòový základ nebo jiné skuteènosti, kdy¾ na tuto fázi pak zpravidla navazuje vydání dodateèného platebního výmìru, kterým daòové øízení, pokud není rozhodnutí pøezkoumáváno èi vymáháno, konèí. V dané vìci dodateèný platební výmìr na danì, které byly pøedmìtem kontroly, vydal Finanèní úøad v Chrudimi. Mo¾nost danou ust. § 10 odst. 3 cit. zákona je rovnì¾ nutno chápat v návaznosti na ust. § 9 cit. zákona, které vymezuje pravomoci finanèního øeditelství jako jednoho ze stupòù soustavy územních finanèních orgánù, kdy¾ ust. § 10 odst. 3 cit. zákona tyto pravomoci dále rozvíjí. K nutnosti odùvodnìní rozhodnutí je tøeba zohlednit ust. § 32 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, dle kterého rozhodnutí obsahuje odùvodnìní, jen stanoví-li tak tento nebo zvlá¹tní zákon. Vzhledem k okolnosti, ¾e ust. § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech hovoøí o odùvodnìných pøípadech , nikoliv o odùvodnìní tohoto úkonu, netrpí povìøení øeditelky správního orgánu ¾ádnou vadou, kdy¾ odùvodnìnost pøípadu byla dostateènì objasnìna v rámci samotného správního øízení, napø. v samotném rozhodnutí správního orgánu. K namítané protiústavnosti zmínìného postupu Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e èl. 39 odst. 1 Listiny základních práv a svobod nelze na daòové øízení aplikovat. V této vìci je tøeba zdùraznit èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, který naøizuje státu, tedy správním orgánùm, uplatòovat státní moc jen v pøípadech a mezích stanovených zákonem, a to zákonným zpùsobem. Jak je zøejmé z vý¹e uvedeného, správní orgán tento rozsah v ¾ádném pøípadì nepøekroèil, naopak jen vyu¾il mo¾ností daných mu zákonem.
Nad rámec vý¹e uvedeného pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud vzhledem k opakující se praxi Krajského soudu v Hradci Králové za nutné se vyjádøit k procesnímu postupu, který tento soud pou¾il v pøedmìtné vìci. Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e v pøípadì, ¾e je nìkolik ¾alob spojováno ke spoleènému projednání, musí rozhodnutí o spojení vìcí nejprve nabýt právní moci, kdy¾ a¾ pravomocností tohoto usnesení jsou vìci spojeny. Teprve poté je mo¾no èinit v øízení dal¹í úkony, tedy napøíklad vydat rozhodnutí ve vìci. Tato vada øízení pøed soudem v¹ak nemìla za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
V Brnì dne 18. kvìtna 2006 JUDr. Radan Malík pøedseda senátu

References: soud 
 § 103
 § 4
 § 10
 soud 
 § 34
 § 10
 § 31
 § 4
 § 10
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 10
 § 10
 § 10
 § 9
 § 10
 § 32
 § 10
 soud 
 soud 
 soud 
 soud