Source: http://kraken.slv.cz/2Afs131/2009
Timestamp: 2018-01-24 00:11:14+00:00

Document:
2Afs131/2009
2 Afs 131/2009-94
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce: R. F., zastoupeného JUDr. Václavem Hodanem, advokátem se sídlem Wenzigova 5, Praha 2, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Praha, se sídlem Washingtonova 7, Praha 2, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 3. 3. 2006, è. j. 449/06-21 a 449/1/06-21, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 8. 7. 2009, è. j. 7 Ca 120/2006-64,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Mìstského soudu v Praze, jím¾ byly zamítnuty jeho ¾aloby proti vý¹e uvedeným rozhodnutím ¾alovaného, kterými byla zamítnuta jeho odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm Celního úøadu Bene¹ov ze dne 14. 11. 2005, è. j. 6861/04-1766-021/DPV1, a è. j. 6861/04-1766-021/DPV2. Tìmito rozhodnutími byl stì¾ovateli dodateènì vymìøen celní dluh v celkové vý¹i 14 359 714 Kè, sestávající z nedoplatku cla ve vý¹i 551 Kè, nedoplatkù na spotøební dani v celkové vý¹i 11 765 204 Kè podle § 5 odst. 1 písm. b) zákona è. 587/1992 Sb., o spotøebních daních, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a nedoplatkù na dani z pøidané hodnoty v celkové vý¹i 2 593 959 Kè ,podle § 43 odst. 2 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, za pou¾ití § 111 odst. 1 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, nebo» celní úøad dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelem dovezené zbo¾í oznaèené jako surový èásteènì odøapíkovaný tabák typu Virginia je ve skuteènosti tabákovým odpadem.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nost odkazuje na dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen s. ø. s. ). Po úvodním vymezení pøedmìtu øízení a struèné rekapitulaci dùvodù napadeného rozsudku brojí stì¾ovatel v èásti III kasaèní stí¾nosti proti zpùsobu, jakým mìstský soud pøistoupil k vypoøádání jím uplatnìných ¾alobních námitek. Pochybení mìstského soudu spatøuje v tom, ¾e nìkteré námitky oznaèil za pøíli¹ vágní a nedostateènì konkrétní a z toho dùvodu se jimi vìcnì nezabýval. Podle mínìní stì¾ovatele je v¹ak z podaných ¾alob, v kontextu s obsahem správních spisù, patrná rozpornost dùkazních prostøedkù i nezákonnost postupù celních orgánù. V této souvislosti jmenovaný zdùrazòuje, ¾e ji¾ ve správním øízení i v ¾alobách namítal svévolný postup správce danì pøi posouzení charakteru jím dovezeného zbo¾í a rovnì¾ nesprávnì provedené dokazování, pøi kterém byly bez odpovídajícího odùvodnìní, na úkor jím pøedlo¾ených dùkazù, upøednostnìny dùkazy, které si obstaraly samy celní orgány. V dal¹ím textu kasaèní stí¾nosti pak stì¾ovatel podrobnì rozvádí skuteènosti, je¾ mìly být v daném pøípadì mìstským soudem zohlednìny.
Ve vztahu k charakteru pøedmìtného zbo¾í stì¾ovatel v èásti III/1 kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e se jedná o surový odøapíkovaný tabák typu Virginia a nikoliv o tabákový odpad, a poukazuje na to, ¾e jedním z podstatných argumentù pro závìry celních orgánù byla skuteènost, ¾e tento tabák je oznaèen termínem scraps , jen¾ se pou¾ívá k oznaèení tabákového odpadu. K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e podle normy ÈSN ISO 10185 lze tabák oznaèený jako scraps pova¾ovat za tabákový odpad pouze v pøípadì orientálního a nikoliv virginského tabáku. Tato skuteènost, aèkoliv byla stì¾ovatelem namítána, nebyla v pøedcházejících øízeních vùbec zohlednìna.
Stì¾ovatel dále v èásti III/2 kasaèní stí¾nosti zdùrazòuje, ¾e stì¾ejním podkladem pro rozhodnutí celního úøadu byl posudek Celnì technické laboratoøe (dále jen CTL ). K postupu laboratoøe v první øadì uvádí, ¾e se pøi provedení tzv. sítového rozboru øídila pravidly obsa¾enými v Operaèním postupu pro CTL, je¾ si laboratoø sama stanovila, a která mu nebyla v prùbìhu pøedcházejících øízení známa. Vzhledem k tomu, ¾e nebyl seznámen s technologií a metodikou odbìru vzorkù posuzovaného zbo¾í, nebylo mo¾né po nìm spravedlivì po¾adovat, aby ji¾ v dobì odbìru uplatnil ve¹keré námitky; v této souvislosti odkazuje na rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 15. 2. 2007, è. j. 10 Ca 186/2005-204, jen¾ byl potvrzen rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 8. 2007, è. j. 7 Afs 45/2007-251. To platí tím spí¹e, pokud celní orgány uvádí, ¾e technické normy, je¾ se na danou oblast vztahují, nejsou pro jejich postup závazné. V souèasné dobì je stì¾ovateli znám Operaèní postup pro CTL (OP F01-002), na nìj¾ laboratoø v posudcích odkazuje. Z uvedeného Operaèního postupu v¹ak nevyplývá, jaká má být pøi sítovém rozboru konkrétní navá¾ka vzorku zbo¾í (hovoøí se o vhodném èi jiným pøedpisem stanoveném mno¾ství) ani velikost sítových ok (hovoøí se o zvolené velikosti). Pokud si tedy laboratoø v dané vìci sama stanovila konkrétní postup a urèila, ¾e tabákovým odpadem mají být listy o plo¹né velikosti od 0,2 do 2 mm2 (celním úøadem nesprávnì oznaèované jako drolina), postupovala zcela svévolnì, nebo» vnitøní pøedpis ani jiná norma nestanoví pøesný postup a konkrétní kritéria posouzení rozhodných vlastností zkoumaného zbo¾í. Správnost postupu CTL je z toho dùvodu neovìøitelná.
Ohlednì postupu CTL stì¾ovatel dále v èásti III/3 stí¾nosti uvádí, ¾e v daném pøípadì z posudku, jen¾ se opírá o sítový rozbor, tedy o urèení velikosti èástic analyzovaných vzorkù a jejich hmotnostních podílù ve vzorcích, není jasnì seznatelné, zda jsou èástice tabákových listù o velikosti 0,2 a¾ 2 mm2 ve vzorku obsa¾eny v urèujícím mno¾ství. Stì¾ovatel poukazuje rovnì¾ na to, ¾e v Operaèním postupu pro CTL je uvedeno, ¾e: (v)ýsledek sítového rozboru se udává v % jednotlivých frakcí. Souèet v¹ech frakcí musí být nejménì 99 % navá¾ky. Zbytek do 100 % je ztráta. Je-li ztráta vy¹¹í ne¾ 1 %, rozbor se opakuje , pøièem¾ z pøedmìtných posudkù CTL není patrné, zda ztráta nepøesáhla 1 %, a zda tedy nebylo nutné rozbor opakovat. Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e odebrané vzorky nebyly reprezentativní, nebo» nebyly odebrány v mno¾ství po¾adovaném normou ÈSN ISO 4874, kterou byly dle jeho mínìní celní orgány povinny respektovat. Poukazuje té¾ na skuteènost, ¾e CTL v daném pøípadì postupovala odli¹nì od svých vlastních postupù v obdobných vìcech v minulosti, a v této souvislosti odkazuje na Závaznou informaci o sazebním zaøazení zbo¾í è. 06-0703-2002, è. j. 16874/01-32, a sdìlení Celního úøadu Kutná Hora, è. j. 7995/01-03. Stì¾ovatel uvádí také to, ¾e CTL nemìla pro posouzení jím dovezeného zbo¾í potøebnou akreditaci. Na základì vý¹e uvedených skuteèností pova¾uje posudky CTL v dané vìci za nevìrohodné a nepøezkoumatelné. Z posudkù není zcela zøejmé, ¾e dovezené zbo¾í není nezpracovaným tabákem v podobì odøapíkovaných nalámaných listù, jak stì¾ovatel deklaroval v celních prohlá¹eních. Podle mínìní stì¾ovatele nevedly celní orgány fair proces, nebo» nezohlednily v¹echny pøedlo¾ené dùkazy a skuteènosti svìdèící v jeho prospìch.
Stì¾ovatel dále v èásti III/4 kasaèní stí¾nosti namítá, ¾e mìstský soud v pøedcházejícím øízení nezohlednil skuteènost, ¾e celní orgány postupovaly v rozporu s § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Pøipomíná, ¾e v posudku CTL je uvedeno, ¾e tento je pouze názorem laboratoøe a nikoliv rozhodnutím, a ¾e nelze pøesnì urèit, zda posuzovaná smìs tabáku vznikla jako zbytek z manipulace s tabákovými listy, co¾ by bylo mo¾né pouze provìøením technologického postupu výroby u dodavatele, pøièem¾ dodavatel ve vyjádøení pøedlo¾eném stì¾ovatelem uvedl, ¾e se nejedná o tabákový odpad. Celní orgány v¹ak dostateènì neodùvodnily, proè upøednostnily závìry laboratoøe pøed doklady dodavatele, a dále nezákonnì znegovaly stì¾ovatelem pøedlo¾ený posudek Jakostního a technologického centra, s. r. o., ze dne 27. 9. 2004, è. j. 0503-4/KJ/04, ani¾ by vyvrátily jeho závìry. Proto nemù¾e obstát argument mìstského soudu, ¾e mìl stì¾ovatel pøedlo¾it vzorek zbo¾í k posouzení jiné akreditované laboratoøi a následnì konfrontovat závìry posudkù, nebo» dotyèný celním orgánùm jiný posudek pøedlo¾il.
Závìrem, v èásti III/5 stí¾nosti, stì¾ovatel zpochybòuje nestrannost ¾alovaného, nebo» ji¾ v øízení na prvním stupni, je¾ bylo posléze k odvolání stì¾ovatele ¾alovaným pøezkoumáváno, vycházel celní úøad ze stanovisek ¾alovaného vypracovaných na základì posudkù CTL. V tom stì¾ovatel spatøuje poru¹ení zásady dvojinstanènosti øízení, nebo» výsledek daòového øízení urèil ¾alovaný svým stanoviskem je¹tì pøed vydáním prvostupòového rozhodnutí. Koneènì stì¾ovatel namítá, ¾e mìl-li celní úøad pochybnosti o správnosti zaøazení zbo¾í do polo¾ky celního sazebníku, mìl postupovat podle § 118 odst. 1 zákona è. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znìní platném v rozhodné dobì, (dále jen celní zákon ), co¾ v¹ak neuèinil.
Na základì shora uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby zdej¹í soud napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti nejprve obecnì uvádí, ¾e v øízení na obou stupních bylo postupováno v souladu s právními pøedpisy a se základními zásadami daòového øízení, a zdùrazòuje, ¾e má za prokázané, ¾e stì¾ovatelem dovezené zbo¾í je tabákovým odpadem. ®alovaný pøipomíná, ¾e pøi odebíraní vzorkù zbo¾í pro celní úèely byl podle § 86 odst. 5 celního zákona, ve znìní úèinném do 30. 4. 2004, je rozhodným pøedpisem vnitøní pøedpis SPÈ è. 1/2000, podle nìho¾ také bylo v dané vìci postupováno. Ve vztahu k právní povaze èeských technických norem odkazuje na zákon è. 22/1997 Sb., o technických po¾adavcích na výrobky, podle kterého tyto normy nejsou obecnì závazné. Závaznost technické normy mù¾e být dána, pokud tak stanoví právní pøedpis. Tak tomu ale v daném pøípadì nebylo. ®alovaný té¾ odmítá, ¾e by pøi posouzení dovezeného zbo¾í bylo postupováno svévolnì, a uvádí, ¾e se CTL øídila celním sazebníkem a jako pomocné kritérium pou¾ila té¾ Vysvìtlivky k Harmonizovanému systému popisu a èíselného oznaèení zbo¾í. Pokud stì¾ovatel namítá,
¾e nebyl seznámen s vnitøními pøedpisy celních orgánù, ¾alovaný k tomu uvádí, ¾e vnitøní pøedpisy jsou závazné pouze pro pøíslu¹né orgány a nikoliv pro tøetí osoby, jim¾ nestanoví ¾ádná práva ani povinnosti. Celní úøad v daném pøípadì vycházel nikoliv pouze z odborných posudkù CTL, které byly jen jedním z hodnocených dùkazù, nýbr¾ i z dùkazù pøedlo¾ených stì¾ovatelem. Jednotlivé dùkazy v¹ak mìly v dané vìci rùznou relevanci, nebo» zatímco z posudkù CTL je patrné, na základì jakých skuteèností dospìla laboratoø ke svým závìrùm, v pøípadì dokladù dodavatele zbo¾í se jedná pouze o blí¾e nespecifikované konstatovaní povahy pøedmìtného zbo¾í. Obdobnì i v pøípadì posudku Jakostního a technologického centra nelze seznat, jakým postupem ke svým závìrùm autor tohoto posudku dospìl.
Z vý¹e uvedených dùvodù ¾alovaný navrhuje, aby zdej¹í soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Z obsahu soudních a správních spisù Nejvy¹¹í správní soud zjistil následující skuteènosti. Dne 6. 10. 2003 a dne 27. 10. 2003 podal stì¾ovatel celní prohlá¹ení ohlednì dovezeného zbo¾í, které oznaèil za èásteènì odøapíkovaný tabák typu Virginia su¹ený horkým vzduchem ve smyslu podpolo¾ky è. 2401201000 celního sazebníku vydaného jako pøíloha naøízení vlády è. 534/2002 Sb. (dále jen celní sazebník ), a po¾ádal o jeho propu¹tìní do celního re¾imu volného obìhu. Celní úøad Bene¹ov za úèelem ovìøení správnosti uvedeného zaøazení zbo¾í odebral za pøítomnosti stì¾ovatele vzorky tohoto zbo¾í, které pøedlo¾il Celnì technické laboratoøi Praha. Na základì analýzy vzorkù vydalo Celní øeditelství Praha stanoviska k sazebnímu zaøazení zbo¾í, v nich¾ dospìlo k závìru, ¾e se v pøípadì obou vzorkù jedná o tabákový odpad ve smyslu podpolo¾ky è. 24013000 celního sazebníku. Celní úøad posléze stì¾ovateli vymìøil dvìma dodateènými platebními výmìry celní dluh v celkové vý¹i 14 359 714 Kè. K námitce stì¾ovatele, ¾e zpùsob odebrání vzorkù byl v rozporu s platnou právní úpravou, celní úøad uvedl, ¾e stì¾ovatelem odkazovaná norma ÈSN ISO 4874 není pro celní orgány závazná, a ¾e byl stì¾ovatel pøi odbìru vzorkù pøítomen a se zpùsobem odbìru souhlasil, co¾ potvrdil svým podpisem. Pokud stì¾ovatel odkazoval na sdìlení Celního úøadu Kutná Hora, è. j. 7995/01-03, celní úøad konstatoval, ¾e uvedené sdìlení pro nìj není závazné, a ¾e mu ani nejsou známy dùvody, které Celní úøad Kutná Hora vedly k jeho závìrùm. V souvislosti s pøedlo¾eným posudkem Jakostního a technologického centra celní úøad zdùraznil, ¾e tento posudek nevzal v úvahu mno¾ství pøímìsí a nejmen¹ích èástic (droliny) ve zkoumaných vzorcích. Koneènì ohlednì stì¾ovatelem pøedlo¾ených dokladù dodavatele uvedl, ¾e tyto potvrzují výsledky zkou¹ek provedených celnì technickou laboratoøí.
Stì¾ovatel podal dne 16. 12. 2005 proti prvostupòovým rozhodnutím odvolání, v nìm¾ namítal, ¾e v dùsledku absence právní normy, je¾ by konkrétnì stanovila, jaké fyzikální a chemické vlastnosti musí mít posuzované zbo¾í, aby je bylo mo¾né pova¾ovat za tabákový odpad, jsou závìry celního úøadu výsledkem volné úvahy. Dále namítal, ¾e v dané vìci nebyl celním úøadem dostateènì objasnìn skutkový stav, pøièem¾ zejména zdùraznil, ¾e celní úøad vycházel pouze z posudkù CTL a nevzal v úvahu jím pøedlo¾ené dùkazy. V této souvislosti té¾ uvedl, ¾e stanovisko celního øeditelství vydané na základì posudku CTL není rozhodnutím a není pro celní úøad právnì závazné, ale naopak má pouze podpùrný charakter. Podle stì¾ovatele celní úøad postupoval v rozporu s § 2 a § 31 daòového øádu.
®alovaný odvolání stì¾ovatele zamítl s tím, ¾e správní orgán prvního stupnì vycházel z dostateènì zji¹tìného skutkového stavu v souladu s § 31 odst. 2 daòového øádu, vzal v úvahu v¹echny stì¾ovatelem pøedlo¾ené dùkazy, v odùvodnìní rozhodnutí podrobnì popsal analýzu pøedmìtných vzorkù zbo¾í, uvedl, na základì jakých skuteèností dospìl ke svým závìrùm, a odkázal na právní pøedpisy, jimi¾ se v daném pøípadì øídil. K odborným posudkùm CTL bylo v dané vìci celním úøadem pøihlédnuto jako k relevantním dùkazùm, pøièem¾ podøazení posuzovaného zbo¾í pod pøíslu¹nou podpolo¾ku celního úøadu pøíslu¹elo celnímu úøadu. ®alovaný tedy neshledal ¾ádných dùvodù pro zru¹ení napadených rozhodnutí.
Stì¾ovatel podal dne 12. 5. 2006 proti rozhodnutím ¾alovaného ¾aloby, v nich¾ namítal, ¾e se ¾alovaný nevypoøádal se v¹emi jím uplatnìnými tvrzeními a argumenty. Stì¾ovatel zpochybnil ¾alovaným uvádìnou skuteènost, ¾e pøi zpracování tabáku vznikají tøi produkty oznaèené jako strips , scraps a velmi malé èástice (prach), pøièem¾ zdùraznil, ¾e ka¾dý zpracovatel tabáku postupuje odli¹ným zpùsobem, a ¾e pøi zpracování tabáku mohou být odpadem pouze pøípadné cizorodé látky. Samotný pojem scraps nemusí v¾dy nutnì oznaèovat tabákový odpad. Stì¾ovatel té¾ namítal absenci podrobné právní úpravy toho, jaké vlastnosti musí mít posuzované zbo¾í, aby je bylo mo¾né pova¾ovat za tabákový odpad, a rovnì¾ absenci postupu pøi jeho zkoumání celnì technickou laboratoøí. Dále jmenovaný poukázal na skuteènost, ¾e celnì technická laboratoø nemá pro posouzení pøedmìtného zbo¾í potøebnou akreditaci. V doplnìních ¾aloby ze dne 22. 6. 2009 a ze dne 8. 7. 2009 a pøi ústním jednání dne 8. 7. 2009 stì¾ovatel dále namítal, ¾e pøi odebrání a posouzení vzorkù jím dovezeného zbo¾í bylo postupováno v rozporu se závazným vnitøním pøedpisem è. SPÈ 1/2000.
Mìstský soud usnesením ze dne 9. 4. 2009, è. j. 7 ca 120/2006-44, vìci spojil ke spoleènému projednání a napadeným rozsudkem posléze ¾aloby stì¾ovatele zamítl. Mìstský soud v první øadì pro opo¾dìnost odmítl námitku rozporu postupu CTL a celního úøadu s vnitøním pøedpisem. Námitky týkající se opomenutí stì¾ovatelem uvádìných skuteèností a argumentù ¾alovaným, jeho obecnì formulované tvrzení ohlednì èlenìní tabáku na strips , scraps a velmi malé èástice, jako¾ i namítaná absence podrobné právní úpravy posouzení povahy daného zbo¾í byly mìstským soudem oznaèeny jako nepøípustné podle § 71 odst. 1 písm. d) a odst. 2 s. ø. s., nebo» byly shledány nedostateènì konkrétními. Mìstský soud pøedev¹ím zdùraznil, ¾e tyto obecné námitky nebyly stì¾ovatelem vzta¾eny k jím dovezenému konkrétnímu zbo¾í. Z podané ¾aloby pak nebylo ani patrné, jaké konkrétní skuteènosti byly ¾alovaným opomenuty. Podle mìstského soudu se ¾alovaný naopak zabýval v¹ím, co stì¾ovatel v odvolacím øízení namítal a se v¹emi námitkami se dostateènì vypoøádal. Z vìcného hlediska se mìstský soud zabýval toliko námitkou vztahující se k nedostatku akreditace celnì technické laboratoøe. V této souvislosti uvedl, ¾e podle § 115 písm. b) celního zákona, ve znìní zákona è. 1877/2004 Sb. (poznámka NSS: è. 187/2004 Sb.), je celní úøad oprávnìn ovìøovat správnost pøijatých celních prohlá¹ení, pøièem¾ celní zákon ani vyhlá¹ka è. 339/2001 Sb., nestanoví, ¾e podkladem pro jeho rozhodnutí mù¾e být pouze stanovisko laboratoøe s pøíslu¹nou akreditací. Stì¾ovatel mìl v pøípadì pochybností o správnosti posudkù CTL mo¾nost pøedlo¾it zbo¾í laboratoøi s pøíslu¹nou akreditací, co¾ ov¹em neuèinil. Mìstský soud proto shledal uvedenou námitku nedùvodnou a ¾alobu zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve musel zabývat otázkou, zda je kasaèní stí¾nost projednatelná v celém rozsahu. Podle § 104 odst. 4 s. ø. s. není kasaèní stí¾nost pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103, nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl. Pokud tedy v projednávané vìci stì¾ovatel namítá, ¾e pojem scraps je oznaèením tabákového odpadu pouze v pøípadì orientálního tabáku a nikoliv jím dovezeného tabáku virginského, ¾e nemohl uplatnit námitky proti zpùsobu odbìru vzorkù dovezeného zbo¾í, nebo» mu nebyla známa metodika CTL, ¾e z posudkù CTL není zøejmé, zda byly èástice o rozmìrech od 0,2 do 2 mm ve zkoumaných vzorcích obsa¾eny v urèujícím mno¾ství, a ¾e odebrané vzorky nebyly reprezentativní, jako¾ i to, ¾e správní orgán prvního stupnì postupoval v rozporu s døívìj¹í praxí celní správy v obdobných vìcech, zdej¹í soud k tomu konstatuje, ¾e stì¾ovatel tyto námitky v ¾alobì neuplatnil, aèkoliv tak nepochybnì uèinit mohl. Obdobnì v pøípadì namítaného rozporu mezi posudky CTL na jedné stranì a stì¾ovatelem pøedlo¾enými doklady dodavatele zbo¾í a posudku Jakostního a technologického centra na stranì druhé, a dále té¾ v pøípadì námitky poru¹ení zásady dvojinstanènosti øízení v souvislosti s tím, ¾e celní úøad vycházel ze stanovisek celního øeditelství, a koneènì i tehdy, pokud stì¾ovatel namítá, ¾e mìl celní úøad v pøípadì pochybností o správnosti zaøazení zbo¾í postupovat podle § 118 odst. 1 celního zákona, opírá stì¾ovatel kasaèní stí¾nost o dùvody døíve neuvedené, jejich¾ uplatnìní v øízení pøed mìstským soudem v¹ak nic nebránilo. Ponìkud odli¹ná je situace v pøípadì, kdy stì¾ovatel namítá, ¾e Operaèní postup pro CTL, jím¾ se laboratoø øídila pøi odbìru vzorkù, nestanoví pøesný postup odbìru ani kritéria zkoumání zbo¾í, nebo» dotyèný souèasnì dodává, ¾e mu Operaèní postup nebyl znám, a to ani v dobì øízení pøed mìstským soudem. Zdej¹í soud nicménì zji¹»uje, ¾e na stì¾ovatelem uvádìný Operaèní postup je odkazováno pøímo v posudcích CTL, tudí¾ stì¾ovatel mìl o tomto postupu vìdomost a mohl po¾ádat o jeho zpøístupnìní jeho obsahu, pokud pova¾oval za potøebné znát bli¾¹í skuteènosti, ne¾ v posudku uvedené; stejnì tak ze spisu neplyne, ¾e by kdykoliv v øízení namítal neseznámení s tímto pøedpisem. Shora uvedené stí¾ní námitky je proto nutné pova¾ovat za nepøípustné podle § 104 odst. 4 s. ø. s.
Ve zbytku dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
Stì¾ovatel brojí v první øadì proti závìru mìstského soudu, ¾e nìkteré z jeho ¾alobních námitek byly pøíli¹ vágní a nedostateènì konkrétní, proèe¾ je nebylo mo¾no pova¾ovat za øádnì formulované ¾alobní body ve smyslu § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Podle tohoto ustanovení musí ¾aloba kromì obecných nále¾itostí podání (§ 37 odst. 2 a 3) obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. K tomu Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 14. 2. 2006, è. j. 1 Azs 244/2004-49, dostupném na www.nssoud.cz, podrobnìji uvedl, ¾e: (s)oudní pøezkum správních rozhodnutí se v¾dy odehrává v mezích urèitì a pøesnì stanovených; stanovit je nále¾í ¾alobci. Soudní øád správní neumo¾òuje soudùm provádìt jakýsi obecný pøezkum : to by toti¾ popíralo smysl institutu ¾alobního bodu, který právì slou¾í k tomu, aby èinnost soudu nebyla bezbøehá. Soudùm nepøíslu¹í zabývat se ka¾dým jednotlivým procesním krokem správního orgánu a vìnovat se v¹em jeho dílèím hmotnìprávním úvahám: pøezkoumává jen to, proti èemu ¾alobce øádnì brojí-tedy to, co ¾alobce konkrétnì a výslovnì zpochybnil jak uvedením skuteèností, tak snesením právních argumentù. Podle rozsudku zdej¹ího soudu ze dne è. j. 2 Azs 92/2005-58, dostupném na www.nssoud.cz, pak platí, ¾e: (l)íèení skutkových okolností nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. ®alobce tedy musí námitky uplatnìné v ¾alobì vztáhnout ke konkrétním okolnostem své vìci. Mìstský soud nebyl povinen sám v kontextu se správními spisy domý¹let konkretizaci ¾alobních námitek. V projednávané vìci stì¾ovatel v ¾alobì poukázal na v rozhodnutí celních orgánù uvedené èlenìní tabáku na strips , scraps a velmi malé èástice, pøièem¾ v obecné rovinì s tímto èlenìním, respektive s významem pojmu scraps , polemizoval. Namítl rovnì¾, ¾e na výsledek laboratorní zkou¹ky má vliv napøíklad i to, zda je tabák ve vzorku pøesu¹ený èi navlhlý, ani¾ by ov¹em upøesnil, jak tomu bylo v daném pøípadì. Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e stì¾ovatel sice poukázal na skuteènosti, jejich¾ význam pøi pøezkumu rozhodnutí celních orgánù v pøípadech obdobných jeho vìci není vylouèen, pokud v¹ak namítal nejednoznaènost termínu scraps a význam míry vlhkosti tabáku, setrval pouze v rovinì obecných úvah a tyto poznatky nikterak neuvedl do souvislosti s danou vìcí. Pokud stì¾ovatel namítal, ¾e se ¾alovaný dostateènì nezabýval jeho argumenty a jím pøedlo¾enými dùkazy, je nutno zdùraznit, ¾e ani v tomto bodì jmenovaný neuvedl, které konkrétní skuteènosti, dùkazy a argumenty byly ve správním øízení opomenuty.
Pokud jde o absenci pøesné definice tabákového odpadu a podrobné právní úpravy postupu CTL, mìstský soud v tomto smyslu v odùvodnìní rozsudku uvedl pouze to, ¾e: (n)edostatek zákonné definice tabákového odpadu zakládá prostor pro správní uvá¾ení pøíslu¹ného správního orgánu, je¾ mù¾e být pøedmìtem soudního pøezkumu , pøièem¾ dodal, ¾e: bylo zcela na ¾alobci, aby tvrdil, ¾e jeho zbo¾í mìlo urèité vlastnosti, a k tìmto nebylo konkrétním postupem ¾alovaného pøihlédnuto. Mìstskému soudu lze nicménì i ohlednì tohoto ¾alobního bodu pøisvìdèit v názoru, ¾e jej stì¾ovatel formuloval jen velmi struènì a obecnì, a to i pøesto, ¾e mu s ohledem k obsahu správních spisù muselo být známo, jakým konkrétním zpùsobem a na základì jakých právních pøedpisù bylo rozhodnuto, ¾e pøedmìtné zbo¾í je tabákovým odpadem. Stì¾ovatel v¹ak v ¾alobì namítal pouze absenci podrobné právní úpravy, v jejím¾ dùsledku jsou závìry o charakteru zkoumaného zbo¾í výsledkem volné úvahy laboratoøe. Zdej¹í soud k tomu dodává, ¾e odbìr vzorkù a nakládání s nimi v obecné rovinì vychází z následujících ustanovení celního zákona v rozhodném znìní. Zde je tøeba poznamenat, ¾e mìstský soud nesprávnì uvedl, ¾e rozhodné je znìní celního zákona po novele provedené zákonem è. 187/2004 Sb., nebo» rozhodné znìní této novele pøedcházelo. V citaci konkrétních ustanovení mìstský soud ale ji¾ vycházel ze správného znìní, a tedy aplikoval na vìc odpovídající právní úpravu. Podle § 86 odst. 1 celního zákona nestanoví-li zvlá¹tní zákon jinak, mù¾e celní úøad na ¾ádost osoby, která ¾ádá o pøidìlení celnì schváleného urèení zbo¾í (dále jen "¾adatel"), umo¾nit ¾adateli zkontrolovat zbo¾í pøedlo¾ené celnímu úøadu nebo z nìho odebrat vzorky, je-li to nutné k jeho ztoto¾nìní, urèení sazebního zaøazení a ke zji¹tìní jeho vlastností. Ke stejným úèelùm mù¾e odebírat vzorky také celní úøad, nestanoví-li zvlá¹tní zákon jinak, a to i bez souhlasu ¾adatele. Podle § 86 odst. 5 tého¾ zákona kontrola zbo¾í a odbìr vzorkù musí být provedeny pod dohledem celního úøadu, který rovnì¾ stanoví zpùsob nakládání a postupy, které mají být v konkrétním pøípadu pou¾ity, pokud zvlá¹tní zákon nestanoví jinak. V souladu s ustanovením § 115 písm. b) celního zákona je celní úøad oprávnìn ovìøovat správnost pøijatých celních prohlá¹ení. Za tímto úèelem mù¾e kontrolovat zbo¾í a za úèelem podrobné kontroly nebo analýzy odebírat vzorky. Z dikce § 86 odst. 5 celního zákona rovnì¾ plyne, ¾e celní orgán mù¾e stanovit postup v konkrétní vìci. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel v projednávané vìci nebrojil proti konkrétním závìrùm posudkù CTL, nebylo mo¾né, aby mìstský soud jeho námitku v tomto smyslu pøezkoumal. Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledává v postupu mìstského soudu, jen¾ shora uvedené ¾alobní body posoudil jako nedostateènì konkrétní, ¾ádné pochybení.
Stì¾ovatel té¾ namítá, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil otázku, zda posudky Celnì technické laboratoøe, je¾ v dobì zkoumání stì¾ovatelem dovezeného zbo¾í nemìla potøebnou akreditaci, mohly být podkladem pro rozhodnutí celního úøadu. Souèasnì stì¾ovatel nesouhlasí se závìrem soudu, ¾e mìl v pøípadì pochybností o správnosti závìrù CTL pøedlo¾it vlastní posudek zpracovaný odborným zaøízením s pøíslu¹nou akreditací. V této souvislosti pøipomíná, ¾e celnímu úøadu pøedlo¾il posudek Jakostního a technologického centra. Nejvy¹¹í správní soud k tomu v první øadì uvádí, ¾e se otázkou relevance posudkù CTL, je¾ nedisponuje pøíslu¹nou akreditací, ve své judikatuøe ji¾ zabýval. V rozsudku ze dne 28. 8. 2009, è. j. 7 Afs 86/2009-125, dostupném na www.nssoud.cz, zdej¹í soud uvedl, ¾e: ( )je to právì postup podle akreditace, který zvy¹uje jistotu a spolehlivost výsledkù laboratorních mìøení, rozborù a zpùsobu nakládání s pøedlo¾enými vzorky. Z obsahu správního spisu je zøejmé, ¾e CTL ke dni posuzování nemìla akreditovanou metodu ke zkou¹ení tabákových výrobkù. To v¹ak samo o sobì nevyluèuje pou¾ití jejího stanoviska ve správním a soudním øízení. Jakkoliv tedy z citovaného rozsudku vyplývá, ¾e skuteènost, ¾e je odborný posudek zpracován akreditovanou laboratoøí, nepochybnì zvy¹uje jeho relevanci pro stanovení vlastností zkoumaného zbo¾í, není souèasnì vylouèeno, aby správní orgán vycházel z posudkù odborných pracovi¹», která pøíslu¹nou akreditací nedisponují. Takový závìr je ostatnì plnì v souladu s § 31 odst. 1 vìty první daòového øádu, jen¾ stanoví, ¾e: správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù , a s odst. 4 tého¾ ustanovení, podle kterého: lze jako dùkazních prostøedkù u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy. Jde zejména o rùzná podání daòových subjektù (pøiznání, hlá¹ení, odpovìdi na výzvy správce danì apod.), o svìdecké výpovìdi a znalecké posudky, veøejné listiny, zprávy o daòových kontrolách, protokoly a úøední záznamy o místním ¹etøení a ohledání, povinné záznamy vedené daòovými subjekty a doklady k nim apod . V projednávané vìci Celní úøad Bene¹ov ve svých rozhodnutích výslovnì uvedl, ¾e: (p)øi zaøazování zbo¾í ( ) pøihlédl ke stanovisku k sazebnímu zaøazení zbo¾í è. 0161/07/04 vydaným Celním øeditelstvím Praha , a dále dodal, ¾e: ( )analýzy odebraných vzorkù slou¾í celnímu úøadu pouze jako informace o rozboru vzorku. Jedná se o vyjádøení odborné povahy, a proto tyto analýzy lze pova¾ovat za podpùrný dùkaz ve vedeném daòovém øízení . Z rozhodnutí celního úøadu té¾ vyplývá, ¾e vedle stanovisek celního øeditelství vydaných na základì posudkù CTL byly zohlednìny i dal¹í zji¹tìné skuteènosti i dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelem. Posudky Jakostního a technologického centra byly celním úøadem rovnì¾ v rámci dokazování zohlednìny, pøièem¾ celní úøad v rozhodnutí uvedl, z jakých konkrétních dùvodù se s jejich závìry neztoto¾nil. Stì¾ovatel v odvolání, v ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti tyto konkrétní dùvody nezpochybnil. Nejvy¹¹í správní soud tedy shledává stí¾ní námitku týkající se nedostatku akreditace celnì technické laboratoøe nedùvodnou.
Mìstský soud správnì posoudil rozhodné právní otázky a rovnì¾ v øízení pøed správcem danì nebyla shledána pochybení, pro která mìl mìstský soud rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. Nejvy¹¹í správní soud proto neshledal dùvodnou ¾ádnou z pøípustnì uplatnìných kasaèních námitek podle § 103 odst. 1 písm. a) ani podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.

References: soud 
 § 5
 § 43
 § 111
 § 103
 soud 
 soud 
 § 2
 § 118
 soud 
 § 86
 soud 
 soud 
 § 2
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 § 115
 soud 
 soud 
 § 104
 § 103
 soud 
 § 118
 soud 
 § 104
 soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 86
 § 86
 § 115
 § 86
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103