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Timestamp: 2016-10-26 19:20:00+00:00

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94 I 11118. Urteil vom 6. M�rz 1968 i.S. X gegen Einwohnergemeinde A und Rekurskommission des Kantons Zug.
Imp�t sur les plus-values, expropriation. Pouvoir d'examen du Tribunal f�d�ral (consid. 3). La garantie constitutionnelle de la propri�t� en tant que limite au pouvoir d'imposer: question laiss�e ouverte en l'esp�ce, o� font d�faut les conditions qui permettraient de conclure au caract�re prohibitif de l'imposition (consid. 4a). L'art. 92 LEx. n'emp�che pas de pr�lever l'imp�t de plus-value sur une indemnit� d'expropriation (consid. 4b). L'interpr�tation de prescriptions d�taill�es contenues dans un r�glement communal sur les imp�ts est compatible avec l'art. 4 Cst. (consid. 5). Faits � partir de page 112
A.- Nach � 125 des zugerischen Gesetzes �ber die Kantons- und Gemeindesteuern vom 7. Dezember 1946 k�nnen die Einwohnergemeinden unter Vorbehalt der Genehmigung durch den Regierungsrat u.a. Grundst�ckgewinnsteuern beschliessen. Die Einwohnergemeinde A. erliess demgem�ss am 9. September 1960 ein Reglement �ber die Grundst�ckgewinnsteuer, welches der Regierungsrat des Kantons Zug am 21. November 1960 genehmigte. F�r die Beurteilung des vorliegenden Falles sind namentlich die folgenden Vorschriften des genannten Reglementes von Bedeutung:
Die Grundst�ckgewinnsteuer wird auf den Gewinnen erhoben, die sich bei der Hand�nderung der in der Gemeinde gelegenen Grundst�cke oder Anteilen von Grundst�cken ergeben.
Hand�nderungen an Grundst�cken sind gleichgestellt:
b) die Belastung von Grundst�cken mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten oder �ffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschr�nkungen, sofern diese die unbeschr�nkte Bewirtschaftung oder Ver�usserung der Grundst�cke wesentlich beeintr�chtigen und die Belastung gegen Entgelt erfolgt.
Grundst�ckgewinn ist der Betrag, um welchen der Erl�s die Anlagekosten �bersteigt. Die Anlagekosten ergeben sich aus dem Erwerbspreis und den Aufwendungen.
B.- X. ist Eigent�mer der 64'165 m2 haltenden, in A. gelegenen Parzelle Nr. 53.
Auf dem Wege der Enteignung erhielten das Elektrizit�tswerk der Stadt Z�rich (EWZ) und die Nordostschweizerischen Kraftwerke AG in Baden (NOK) zulasten der Parzelle Nr. 53 das Durchleitungsrecht f�r die Dauer von 50 Jahren in folgendem Umfang einger�umt:
- Recht zur Erstellung, Beibehaltung und zum Betrieb einer 220 kV-Leitung und zur �berspannung des Grundst�ckes Nr. 53 auf eine mittlere L�nge von 254 m mit einer Leitung, bestehend aus 6 B�ndelleitern und einem Erdseil; BGE 94 I 111 S. 113
- ichtung einer Bauverbotszone zulasten des ganzen leitungsbelasteten Streifens (beidseitiger Abstand des �ussersten Drahtes des B�ndelleiters von der Leitungsachse je 7,5 m sowie beidseitiger Schutzstreifen von je 5 m), d.h. in einer Breite von 25 m �ber einer Grundfl�che von 6'150 m2;
- Pflanzungsverbot f�r B�ume, welche n�her als bis auf 4 m an die untersten Leiter heranwachsen k�nnen und Verpflichtung des Grundeigent�mers, h�her herangewachsene B�ume ohne Aufforderung zur�ckzuschneiden, sowie Recht des Werkes, die Zur�ckschneidung oder Entfernung solcher B�ume selbst zu besorgen, sofern der Grundeigent�mer einer entsprechenden Aufforderung nicht rechtzeitig nachkommt;
- Recht der Enteignerinnen, das belastete Grundst�ck und die dazu f�hrenden Wege jederzeit durch ihre Beauftragten f�r den Bau und Betrieb der Leitung gegen Verg�tung des Kulturschadens betreten und befahren zu lassen.
Die X. f�r die Einr�umung der genannten Rechte zukommende Entsch�digung setzte die staatsrechtliche Kammer des Schweiz. Bundesgerichtes mit Urteil vom 16. Dezember 1964 letztinstanzlich wie folgt fest:
Bauverbot auf 6'150 m2 f�r 50 Jahre Fr. 120'000.--
Minderwert von 21'000 m2 f�r 50 Jahre ... Fr. 79'800.--
C - In ihrem Einsch�tzungsvorschlag vom 26. Mai 1967 setzte die Steuerkommission A. den aus der oben genannten Enteignungsentsch�digung herr�hrenden Grundst�ckgewinn auf Fr. 181'140.-- (Fr. 199'800.-- abz�glich Anlagekosten im Betrage von Fr. 18'660.--) an und errechnete einen Steuerbetrag von Fr. 16'351.50. Auf Einsprache des X. hin best�tigte die Steuerkommission ihre Steuerberechnung mit Beschluss vom 28. Juni 1967. Diesen zog der Steuerpflichtige an die kantonale Steuer-Rekurskommission (RK) weiter. Er machte namentlich geltend, es fehle an den gesetzlichen Voraussetzungen zur Erhebung einer Grundst�ckgewinnsteuer. Einmal habe er keinen Gewinn realisiert, sondern einen zuk�nftigen Schaden gedeckt erhalten. Sodann sei auch das in � 3 lit. b des Reglementes aufgestellte Erfordernis der wesentlichen BGE 94 I 111 S. 114Beeintr�chtigung der unbeschr�nkten Bewirtschaftung oder Ver�usserung der Liegenschaft nicht gegeben.
Die RK hat den Rekurs des X. am 17. November 1967 abgewiesen. Sie legte ihrem Entscheid den � 3 lit. b des Reglementes zugrunde und f�hrte u.a. aus, weder das Bundesrecht noch das Grundst�ckgewinnsteuerreglement der Gemeinde A. s�hen eine Steuerbefreiung des Enteigneten f�r den Gewinn aus der zwangsweisen Abtretung von Grundst�cken vor. Stichhaltige Gr�nde f�r eine Privilegierung des Enteigneten best�nden nicht, da er Anspruch auf Ersatz des Verkehrswertes der Liegenschaft habe. Mit Recht w�rden auch Entsch�digungen f�r dingliche Belastungen von Grundst�cken der Grundst�ckgewinnsteuer unterworfen, da in Wirklichkeit die Schaffung von entsch�digungspflichtigen Bauverboten einer Teilliquidation des Grundeigentums gleichkomme. Wohl verbiete Art. 92 EntG die Erhebung von Hand�nderungssteuern. Diese Vorschrift beziehe sich aber nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht auf die Grundst�ckgewinnsteuer. Die Besteuerung des Enteignungsgewinnes verstosse auch nicht gegen den Grundsatz der vollen Entsch�digung. Die von � 3 lit. b des Reglementes geforderte wesentliche Beeintr�chtigung bestehe darin, dass der Beschwerdef�hrer in den �berbauungsm�glichkeiten wesentlich eingeschr�nkt werde. Entgegen seiner Behauptung handle es sich bei der Zahlung von Fr. 199'800.-- nicht um eine Schadensverg�tung, sondern um den Ersatz f�r den durch die �ffentlich-rechtliche Eigentumsbeschr�nkung entstandenen niedrigeren Verkehrswert der Liegenschaft. Die Wertverminderung m�sse als wesentlich bezeichnet werden, sonst h�tte das Bundesgericht die Expropriationsentsch�digung nicht auf Fr. 199'800.-- festgesetzt. Ob eine Dienstbarkeit zeitlich unbeschr�nkt oder beschr�nkt errichtet werde, spiele nach dem Reglement keine Rolle.
D.- X. f�hrt staatsrechtliche Beschwerde. Er beantragt dem Bundesgericht, den angefochtenen Entscheid der RK wegen Verletzung der Eigentumsgarantie und des Art. 4 BV aufzuheben. Die einzelnen R�gen und ihre Begr�ndung sind, soweit n�tig, aus den nachstehenden Erw�gungen ersichtlich.
E.- Die Steuerrekurskommission des Kantons Zug und die Grundst�ckgewinnsteuerkommission von A. stellen den Antrag, die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei.
1. Im angefochtenen Entscheid hat die RK die Beschwerde gegen den Entscheid der Steuerkommission A. abgewiesen und damit festgestellt, dass die dem Beschwerdef�hrer ausgerichtete Enteignungsentsch�digung der Grundst�ckgewinnsteuer unterliege. Mit der andern, nach den Vorschriften des Enteignungsrechts zu beantwortenden Frage, ob der Enteigner dem Expropriaten auch (allf�llige) Wertzuwachssteuern zu ersetzen habe, hatte sich die RK dagegen nicht zu befassen. Soweit die in der Beschwerde erhobene Kritik den angefochtenen Entscheid von dieser Seite her angreift, sich insbesondere mit Urteilen des Bundesgerichts auseinandersetzt, die nicht die Frage der Steuerbarkeit, sondern diejenige des Umfanges der Enteignungsentsch�digung betreffen, st�sst sie deshalb von vornherein ins Leere. Es ist im vorliegenden Fall lediglich zu pr�fen, ob die vom Beschwerdef�hrer angerufenen verfassungsm�ssigen Rechte einer Besteuerung der Enteignungsentsch�digung entgegenstehen.
2. Dass die angefochtene Besteuerung �ber eine gesetzliche Grundlage verf�ge, bestreitet der Beschwerdef�hrer zu Recht nicht. Die erforderliche Grundlage ist in � 125 des zugerischen Steuergesetzes enthalten. Diese Vorschrift erm�chtigt die Gemeinden, unter Vorbehalt der regierungsr�tlichen Genehmigung Grundst�ckgewinnsteuern zu beschliessen. Mit ihrem Reglement �ber die Grundst�ckgewinnsteuer, auf dessen � 3 lit. b die RK den angefochtenen Entscheid im wesentlichen gest�tzt hat, machte die Gemeinde A. von der erw�hnten Erm�chtigung Gebrauch. Der Zuger Regierungsrat hat das Reglement genehmigt.
3. Der Beschwerdef�hrer h�lt daf�r, die Besteuerung der ihm ausgerichteten Enteignungsentsch�digung sei mit der Eigentumsgarantie unvereinbar und ausserdem auch willk�rlich.
Im Bereiche der Eigentumsgarantie entscheidet das Bundesgericht mit freier Kognition, ob eine Bestimmung des kantonalen oder kommunalen Rechts vor dem genannten Verfassungsgrundsatz standhalte. Geht es dagegen um die Anwendung einer derartigen Vorschrift, so ist der Staatsgerichtshof auf die Willk�rpr�fung beschr�nkt (vgl. BGE 93 I 138 E. 4). Eine Ausnahme zugunsten der freien Kognition auch in diesem Falle BGE 94 I 111 S. 116liesse sich m�glicherweise erw�gen, wenn eine Expropriationsentsch�digung besteuert werden soll, die f�r die Beschaffung von existenznotwendigem Ersatzland bestimmt ist. Die Frage braucht indessen nicht entschieden zu werden, weil der Beschwerdef�hrer das Vorliegen solcher Umst�nde nicht einmal behauptet, geschweige denn dargetan hat. Insoweit die Auslegung von � 3 lit. b des Reglementes durch die RK nach Ansicht des Beschwerdef�hrers die Eigentumsgarantie verletzt, f�llt dieser Vorwurf nach dem Gesagten mit der ebenfalls erhobenen R�ge der Willk�r zusammen.
4. a) Im Zusammenhang mit der R�ge, die beanstandete Besteuerung verletze die Eigentumsgarantie, beruft sich der Beschwerdef�hrer auf den Grundsatz der "vollen Entsch�digung" und bringt u.a. vor, die Steuergesetze h�tten auf Verfassungsgarantien "nicht nur formell, sondern auch materiell, d.h. in ihrer ganzen Konsequenz R�cksicht zu nehmen"; andernfalls m�ssten sie als verfassungswidrig und damit als nicht anwendbar gelten. Es liegt nahe anzunehmen, in dieser These sei der Vorwurf enthalten, der � 3 lit. b des Reglementes, auf welchen sich der angefochtene Entscheid zur Hauptsache st�tzt, verstosse selber gegen die Eigentumsgarantie. Eine solche R�ge ist zul�ssig, da die Verfassungswidrigkeit eines allgemein verbindlichen Erlasses noch im Anschluss an jeden einzelnen Anwendungsfall geltend gemacht werden kann (BGE 90 I 79 /80 und 91, BGE 88 I 265, BGE 86 I 274 mit Verweisungen). Der Vorwurf w�re aber selbst dann unbegr�ndet, wenn man mit der neuern Rechtslehre (vgl. WACKERNAGEL, �ber die Steuergerechtigkeit, 1956 S. 16 ff.; IMBODEN, Die verfassungsm�ssige Gew�hrleistung des Privateigentums als Schranke der Besteuerung, ASA Bd. 29 S. 2 ff.; ferner H. HUBER, N. 231 zu Art. 6 ZGB) die Eigentumsgarantie �berhaupt als Schranke der Besteuerung betrachten wollte. Die dem Beschwerdef�hrer auferlegte Grundst�ckgewinnsteuer betr�gt Fr. 16'351.50 und macht, wie in der Beschwerde selber ausgef�hrt wird, rund 8,2% der Enteignungsentsch�digung von Fr. 199'800.-- aus. Unter derartigen Umst�nden kann von einer sog. konfiskatorischen Besteuerung - nur gegen sie wenden sich die genannten Autoren - nicht gesprochen werden: weder ist jene (lediglich einmal erhobene) Steuer geeignet, in ihrem Ausmass das Eigentumsrecht des Beschwerdef�hrers an der Expropriationsentsch�digung auszuh�hlen, noch verhindert sie, dass sich auf l�ngere Sicht aus BGE 94 I 111 S. 117dieser Entsch�digung neues Verm�gen bilden kann (vgl. IMBODEN a.a.O. S. 10).
b) Wie das Bundesgericht in BGE 70 I 303 /4 erkannt hat und auch im Schrifttum angenommen wird (vgl. HESS, Enteignungsrecht des Bundes, Anm. 1 zu Art. 92 EntG), hindert Art. 92 EntG nicht, auf der Expropriationsentsch�digung eine Wertzuwachssteuer zu erheben. Der Beschwerdef�hrer versucht vergeblich, gegen diese Auffassung anzugehen. Seine Einw�nde halten einer n�heren Pr�fung nicht stand.
Einmal ist hier belanglos, ob den �usserungen in der parlamentarischen Beratung als Gesetzesmaterialien f�r die Auslegung eine entscheidende Bedeutung zukommt oder nicht. Entgegen der Auffassung des Beschwerdef�hrers wurden sie n�mlich in BGE 70 I 303 /4 nicht in diesem Sinne verwendet. Der Hinweis auf die Materialien erfolgte dort vielmehr nur, um zu zeigen, dass Art. 92 an der nach dem alten Expropriationsgesetz von 1850 (Art. 44 am Ende) geltenden Rechtslage nichts Wesentliches ge�ndert habe. Das Bundesgericht hatte schon seinerzeit entschieden, aus Art. 44 Expr. G folge nicht, dass dem Enteigneten keine Wertzuwachssteuer auferlegt werden d�rfe; eine solche Steuer treffe nicht die Hand�nderung, sondern die bis zum Enteignungsfall entstandene Wertvermehrung der enteigneten Liegenschaft (BGE 51 I 358 E. 3). An dieser vom Steuerobjekt her bestimmten wesentlichen Unterscheidung, welche auch BGE 70 I 303 /4 zugrundeliegt und welche der Beschwerdef�hrer �brigens ausdr�cklich anerkennt, muss festgehalten werden. Auf ihr beruhen die beiden Begriffe der "Hand�nderungssteuer" einerseits und der "Wertzuwachssteuer" (z.B. Grundst�ckgewinnsteuer) anderseits. Nur auf jene, nicht aber auf diese bezieht sich Art. 92 EntG, wie denn auch der franz�sische Gesetzestext von "droits de mutation" (und nicht von "imp�t sur la plus-value"), der italienische von "tasse di mutazione" (und nicht von "imposta sul maggior valore") spricht. Daf�r, dass die Mehrzahlform ""Hand�nderungssteuern" verwendet wurde, liessen sich verschiedene Gr�nde denken. Ob es mit R�cksicht auf die kantonale Steuerhoheit geschah, welche f�r jeden Kanton zumindest eine, wohl aber auch mehrere Hand�nderungssteuern erm�glicht, oder ob rein sprachliche Erw�gungen massgebend waren, braucht nicht gepr�ft zu werden. Unzutreffend im Lichte der oben erl�uterten Begriffe ist jedenfalls die Folgerung des Beschwerdef�hrers, BGE 94 I 111 S. 118wonach unter den Hand�nderungssteuern nach Art. 92 EntG auch eine Wertzuwachssteuer zu verstehen sei. Der Hinweis auf den Randtitel der genannten Bestimmung hilft dem Beschwerdef�hrer ebenfalls nicht. Auch dort ist zwar von "Steuern", nicht aber von Wertzuwachssteuern die Rede. Die Erhebung einer solchen Abgabe auf der Enteignungsentsch�digung steht demnach nicht im Widerspruch zum klaren Wortlaut und eindeutigen Sinn von Art. 92 EntG.
5. Es bleibt zu pr�fen, ob die RK die massgebenden Bestimmungen des Reglementes, insbesondere den � 3 lit. b, willk�rlich angewandt habe. Der Beschwerdef�hrer bejaht dies. Zwar bestreitet er nicht, dass es sich beim Durchleitungsrecht, welches seine Liegenschaft belastet, um eine �ffentlich-rechtliche Eigentumsbeschr�nkung handelt und diese Belastung gegen Entgelt erfolgt. Vielmehr h�lt er den � 3 lit. b deshalb f�r nicht anwendbar, weil weder eine wesentliche Beeintr�chtigung im Sinne dieser Vorschrift noch ein Gewinn vorliege. Nach Ansicht des Beschwerdef�hrers hat die RK, welche die genannten Voraussetzungen als erf�llt betrachtete, damit den Art. 4 BV verletzt. Auch diese R�ge ist indessen unbegr�ndet.
a) Einmal verlangt � 3 lit. b des Reglementes f�r die Besteuerung nicht, dass die �ffentlich-rechtliche Eigentumsbeschr�nkung sowohl die unbeschr�nkte Bewirtschaftung als auch die unbeschr�nkte Ver�usserung der Liegenschaft wesentlich beeintr�chtige. Vielmehr gen�gt es nach dem Wortlaut ("Bewirtschaftung oder ... Ver�usserung"), wenn eine jener beiden Verwendungsm�glichkeiten in der genannten Weise erschwert wird. Nach st�ndiger Rechtsprechung ist nun die dem Wortlaut entsprechende Auslegung, abgesehen von hier nicht angerufenen Ausnahmen, mit Art. 4 BV vereinbar. Willk�r liegt deshalb nicht schon darin, dass die RK nur auf eine der beiden in � 3 lit. b erw�hnten Voraussetzungen abstellte. Es fr�gt sich lediglich, ob sie deren Vorliegen mit haltbaren Gr�nden annehmen durfte. Die Frage ist zu bejahen. Es steht fest, dass der Beschwerdef�hrer w�hrend 50 Jahren einen Landstreifen von 6'150 m2 �berhaupt nicht �berbauen darf und weitere 21'000 m2 nicht mehr so, wie wenn die seinem Grundst�ck auferlegte Belastung nicht best�nde. Er ist deshalb unbestrittenermassen in den �berbauungsm�glichkeiten eingeschr�nkt, wie das die RK denn auch zu Recht angenommen hat. Daraus zu schliessen, die unbeschr�nkte Ver�usserung werde wesentlich beeintr�chtigt, BGE 94 I 111 S. 119verst�sst unter solchen Umst�nden auch dann nicht gegen Art. 4 BV, wenn man mit dem Beschwerdef�hrer die effektiv betroffene Fl�che zu derjenigen des ganzen Grundst�cks in Beziehung setzt. Diese Folgerung l�sst sich unter dem beschr�nkten Gesichtswinkel der Willk�r umso weniger beanstanden, als der Beschwerdef�hrer, worauf die RK zutreffend hinweist, im Enteignungsverfahren eine Entsch�digung von nahezu Fr. 200'000.-- erhalten hat. Entgegen der Auffassung des Beschwerdef�hrers vermag auch die Tatsache, dass das Durchleitungsrecht nur f�r 50 Jahre begr�ndet wurde, die dem angefochtenen Entscheid zugrundeliegende Auslegung nicht als willk�rlich erscheinen zu lassen. � 3 lit. b spricht von einer Belastung schlechthin und schliesst jedenfalls eine zeitliche Begrenzung nicht ausdr�cklich aus. Unbehelflich ist sodann der in der Beschwerde enthaltene Hinweis auf verschiedene Stellen des Urteils, in welchem das Bundesgericht die Enteignungsentsch�digung festsetzte. Dies schon deshalb, weil Erw�gungen, die zur L�sung einer enteignungsrechtlichen Frage angestellt worden sind, die Steuerbeh�rden nicht zu binden verm�gen.
b) Die RK ist aber auch nicht deswegen der Willk�r verfallen, weil sie das Vorliegen eines steuerbaren Gewinnes bejaht hat. Ob man die ausgerichtete Entsch�digung mit dem Beschwerdef�hrer als Schadensverg�tung oder aber - nach der Formulierung des angefochtenen Entscheides - als "Ersatz f�r den durch die �ffentlich-rechtliche Eigentumsbeschr�nkung entstandenen niedrigeren Verkehrswert der Liegenschaft" bezeichnen will, ist belanglos. Das Reglement sagt n�mlich in seinem � 8 selber, was es unter dem Begriff des "Grundst�ckgewinns" verstanden wissen m�chte. Der Beschwerdef�hrer tut indessen nicht dar, inwiefern das Abstellen auf jene Vorschrift oder die ihr durch die kantonale Instanz gegebene Auslegung mit Art. 4 BV unvereinbar sein soll. Mit der blossen Behauptung, die Gewinnermittlung des angefochtenen Entscheides beruhe auf einer "unbrauchbaren, wirklichkeitsfremden Theorie", ist es nicht getan.
Der Entscheid der RK steht mithin im Einklang mit dem Willk�rverbot. Die Richtigkeit der Steuerberechnung an sich hat der Beschwerdef�hrer nicht bestritten.

References: BGE 
 BGE 
 Art. 92
 Art. 4
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 6
 BGE 
 BGE 
 Art. 92
 Art. 92
 BGE 
 Art. 92
 Art. 44
 BGE 
 Art. 92
 BGE 
 Art. 92
 Art. 92
 Art. 4
 Art. 4
 BGE 
 Art. 4
 Art. 4