Source: http://kraken.slv.cz/7Afs137/2004
Timestamp: 2018-09-21 14:50:30+00:00

Document:
7Afs137/2004
7 Afs 137/2004-53
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci stì¾ovatele A. A. M., zast. JUDr. Vladislavem Bílkem, advokátem se sídlem v Klatovech, Ès. legií 143, za úèasti Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem v Ústí nad Labem, Velká hradební 61, v øízení o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 19. 7. 2004, è. j. 15 Ca 338/2002-25,
Rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 19. 7. 2004, è. j. 15 Ca 338/2002-25, byla zamítnuta ¾aloba stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 2. 7. 2002, è. j. 13518/120/98/RKS, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Mostì ze dne 25. 6. 1998, è. j. 44993/98/206910/1420, jím¾ mu byla domìøena daò z pøíjmu právnických osob za zdaòovací období roku 1995 ve vý¹i 4 996 670 Kè. V odùvodnìní rozhodnutí krajský soud uvedl, ¾e pøedmìtem sporu mezi úèastníky je oprávnìnost nároku stì¾ovatele na kompenzaci výnosu získaného pronájmem jeho majetku s náklady vynalo¾enými na jeho dosa¾ení pøi vymìøení daòového základu danì z pøíjmu právnických osob. Z pøedlo¾eného správního spisu v tomto smìru krajský soud zjistil, ¾e mezi stì¾ovatelem jako pronajímatelem a firmou A. M., spol. s r.o., jako nájemcem byla dne 10. 12. 1994 uzavøena smlouva o komplexním pronájmu souboru vìcí nemovitých a movitých. V èl. 6 této smlouvy byla vý¹e roèního nájemného stanovena tak, ¾e èást nájemného je tvoøena vý¹í daòových odpisù pronajatého souboru vìcí a druhá èást byla stanovena ve vý¹i 14 530 000 Kè s tím, ¾e na úhradu druhé èásti nájemného se zapoèítávají náklady na opravy nad rámec bì¾ných pronajatého souboru majetku a ¾e daòový doklad-vyúètování oprav pronajatého majetku bude pøedlo¾en nejpozdìji do 15. 1. následujícího kalendáøního roku. Stì¾ovateli vznikl za rok 1995 výnos z pronájmu jeho majetku na základì uvedené smlouvy ve vý¹i 13 799 225,69 Kè a tento nebyl do základu danì zahrnut, co¾ stì¾ovatel ani nepopíral. Doklad ohlednì provedení oprav nad rámec bì¾ných oprav nájemce do 15. 1. 1996, jak mu ukládala smlouva, nepøedlo¾il a k pøedlo¾ení do¹lo teprve po výzvì správce danì v dobì provádìní daòové kontroly u nájemce. Postup upravený v nájemní smlouvì tak nebyl realizován, kdy¾ stì¾ovatel ani nájemce doklad ohlednì oprav nad rámec bì¾ných oprav nezaúètovali. Proto krajský soud dospìl ke shodnému závìru jako finanèní øeditelství, ¾e stì¾ovatel neprokázal, ¾e mu na kompenzaci výnosu z pronájmu s náklady vynalo¾enými na jeho dosa¾ení vznikl nárok, nebo» stì¾ovatelem tvrzené náklady, které by odùvodòovaly tuto kompenzaci, nebyly stì¾ovatelem ani nájemcem zaúètovány a nebyly zji¹tìny ani pøi daòové kontrole, aèkoliv k tomu byl stì¾ovatel nále¾itì vyzýván. Na výzvu správce danì ze dne 27. 4. 1999 stì¾ovatel reagoval odpovìdí, ze které v¹ak nikterak nevyplynuly skuteènosti, které by vyvracely pochybnosti finanèního øeditelství o údajnì provedených opravách nad rámec bì¾ných oprav a je¾ by odùvodòovaly nárok stì¾ovatele na kompenzaci výnosu z pronájmu s náklady vynalo¾enými na jeho dosa¾ení. Stì¾ovatel také ani nenavrhl provedení dùkazù, které by potvrzovaly jeho tvrzení, ¾e mu nemohl vzniknout výnos z pronájmu v dùsledku uskuteènìných oprav, aèkoliv právì jeho v dané situaci tí¾ilo dùkazní bøemeno. Z tohoto dùvodu se krajský soud ji¾ dále nezabýval charakterem tvrzených oprav ve smyslu § 25 odst. 1 písm. p) zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ).
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodu, ¾e krajský soud podle jeho názoru nesprávnì posoudil existenci a dále dùsledky zapoètení nájemcem navr¾ených nákladù jím vynalo¾ených na majetku stì¾ovatele na nájemné, mo¾ná i z toho dùvodu, ¾e krajský soud vycházel z pøedpokladu, ¾e doklad o zapoètení nebyl nájemcem pronajímateli pøedlo¾en a k zapoètení nedo¹lo, proto¾e doklad nebyl zaúètován. Tento pøedpoklad v¹ak nenastal, nebyl zji¹tìn ani zji¹»ován. Doklad osvìdèující zápoèet výnosu nájemného s náklady vynalo¾enými nájemcem k zápoètu byl stì¾ovatelem pøedlo¾en správci danì nikoliv a¾ po výzvì , ale právì na základì výzvy k jeho pøedlo¾ení. Nejde tedy o ¾ádný delikt, ale o øádné vyhovìní povinnosti ulo¾ené výzvou. Následnì uvádìné tvrzení finanèního øeditelství v rozhodnutí o odvolání, ¾e stavební úpravy nad rámec bì¾ných úprav obsa¾ené v tomto dokladu jsou pøevá¾nì rázu technického zhodnocení, které nájemce v souladu s ustanovením vý¹e uvedené smlouvy má právo odepisovat není ani jedním ze správcù danì nijak kvantifikováno ani dùkaznì podlo¾eno. Z odvolacího rozhodnutí finanèního øeditelství není patrno, ¾e by se správci danì ani soud skuteènostmi v tomto podání uvedenými jakkoliv zabývaly nebo je hodnotily. Napadené soudní rozhodnutí je z nedostatku dùvodù v tomto bodì nepøezkoumatelné. Krajský soud nemá oporu ve spise pro své tvrzení, ¾e nájemce doklad pronajímateli nepøedlo¾il, opak je pravdou. K pøedlo¾ení dokladu a k zapoètení ve smyslu soukromého obchodního práva do¹lo. Aèkoliv zapoètení nebylo následnì zaúètováno, je nesporné. Jestli¾e stì¾ovatel uznal nájemcem vynalo¾ené výdaje jako zpùsobující zánik povinnosti platit nájemné, nemohl vzápìtí nájemné na nájemci ¾ádat. Skuteènosti a náklady, které doklad uvádí, nastaly a byly nájemcem vynalo¾eny. Tvrzení uvádìné krajským soudem v posledním odstavci na stranì 4 napadeného rozsudku nemá oporu ve skutkovém stavu a je v rozporu s obsahem spisu, nebo» náklady, které nájemce vynalo¾il na majetku stì¾ovatele a které pøedlo¾il k zápoètu, má nájemce øádnì zaúètovány, co¾ vyplývá napøíklad ze zprávy o daòové kontrole, která byla u nájemce té¾ provedena. Zaúètován nebyl pouze zápoèet. Následná úèetní stránka vìci (absence úètování o zápoètu) a daòové posouzení nemù¾e být i s ohledem na zásadu materiální pravdy vyjádøenou v § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) rozhodující. Z hlediska zdanìní daní z pøíjmù se stì¾ovatel pouze dostal do situace, kdy formálnì neúètoval o výnosu nájemného, proto¾e uznal náklady vynalo¾ené nájemcem na stì¾ovatelùv majetek jako plnìní nájemného. Stì¾ovatel vychází z toho, ¾e nedopatøení spoèívající v nezaúètování zápoètu sice ztí¾ilo jeho procesní postavení, ale tato pouze formální chyba nemù¾e mít vliv na vý¹i danì z pøíjmù, kdy¾ zákon o správì daní a poplatkù pøipou¹tí prokazování skuteèností rozhodných pro stanovení danì i dal¹ími legálnì získanými dùkazními prostøedky (§ 31 odst. 1 citovaného zákona), tedy napø. existencí zapoètení. Za dal¹í stí¾ní dùvod oznaèil stì¾ovatel nepøezkoumatelnost soudního rozhodnutí pro nedostatek dùvodù a vadu øízení pøed soudem spoèívající v tom, ¾e soud se nezabýval v¹emi ¾alobními dùvody, jak je i patrno z napadeného rozsudku. Krajský soud se vùbec nevypoøádal se ¾alobními dùvody týkajícími se mo¾nosti prokazování daòovì relevantních skuteèností jinak ne¾ úèetnictvím, nijak se nevypoøádal s dùsledkem dvojího domìøení danì (u stì¾ovatele i nájemce) na základì té¾e daòovì rozhodné skuteènosti. Z tìchto dùvodù stì¾ovatel navrhl, aby rozsudek krajského soudu byl zru¹en a vìc vrácena k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedlo, ¾e pøedmìtný doklad byl správci danì pøedlo¾en v dobì provádìné daòové kontroly u nájemce a¾ po výzvì ze dne 10. 11. 1997. Stavební úpravy nad rámec bì¾ných oprav uvedené v tomto dokladu jsou pøevá¾nì rázu technického zhodnocení, které nájemce v souladu s ustanovením nájemní smlouvy má právo odepisovat. Uvedený postup nebyl ani u jedné ze smluvních stran zaúètován. Na stranì stì¾ovatele vznikl výnos, který stì¾ovatel nezahrnul do pøedmìtu danì podle ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Zápoèet byl podmínìn pøedlo¾ením daòového dokladu ze strany nájemce, který nebyl ani u jedné z obou smluvních stran zaúètován. Nelze zapoèíst závazky a pohledávky, o kterých nebylo úètováno. Stì¾ovatel neprokázal, ¾e mu na kompenzaci výnosu z pronájmu s náklady vynalo¾enými na jeho dosa¾ení vznikl nárok, proto¾e takové náklady nebyly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Dne 13. 5. 1999 obdr¾elo finanèní øeditelství odpovìï na výzvu a z odpovìdi nevyplynuly jednoznaèné skuteènosti týkající se údajnì provedených oprav. Daòové øízení je postaveno na zásadì, ¾e ka¾dý daòový subjekt má jednak povinnost sám daò pøiznat (bøemeno tvrzení), ale té¾ povinnost toto tvrzení dolo¾it (bøemeno dùkazní). Proto finanèní øeditelství navrhlo zamítnutí kasaèní stí¾nosti jako nedùvodné.
Jak na to dùvodnì poukázalo finanèní øeditelství, pro daòové øízení platí, ¾e ka¾dý daòový subjekt má povinnost nejen daò pøiznat, ale také svá tvrzení prokázat. Dùkazní bøemeno je tak mimo jakoukoliv pochybnost na daòovém subjektu, jak vyplývá z ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Daòový subjekt podle citovaného ustanovení prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Podle ust. § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì vychází z úèetnictví vedeného podle zvlá¹tního pøedpisu, pokud zvlá¹tní pøedpis nebo tento zákon nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke zkrácení daòové povinnosti jiným zpùsobem. Tímto zvlá¹tním pøedpisem je zákon è. 563/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o úèetnictví ), který v § 7 ve znìní platném v roce 1995 stanoví, ¾e úèetní jednotky jsou povinny vést úèetnictví úplnì, prùkazným zpùsobem a správnì tak, aby vìrnì zobrazovalo skuteènosti, které jsou jeho pøedmìtem. Úèetnictví úèetní jednotky je úplné, jestli¾e úèetní jednotka zaúètovala v¹echny úèetní pøípady týkající se úèetního období. Úèetnictví úèetní jednotky je vedeno prùkazným zpùsobem, jestli¾e úèetní jednotka úèetní pøípady a úèetní zápisy o nich dolo¾ila nebo prokázala pøedepsaným zpùsobem a inventarizovala majetek a závazky. Úèetnictví úèetní jednotky je správné, jestli¾e úèetní jednotka s pøihlédnutím ke v¹em okolnostem úèetního pøípadu neporu¹ila povinnosti ulo¾ené jí tímto zákonem. V dané vìci stì¾ovatel v jedné vìtì hovoøí o tom, ¾e zapoètení je nesporné, ale souèasnì potvrzuje, ¾e nebylo zaúètováno. Za tohoto skutkového stavu nezobrazuje úèetnictví vìrnì skuteènosti, které jsou jeho pøedmìtem, a zapoètení tak nemù¾e být zohlednìno pøi zji¹tìní základu danì, kdy¾ z hlediska daòového neexistuje, jak vyplývá z vý¹e citovaných ustanovení. K tvrzení stì¾ovatele, ¾e ve smyslu soukromého obchodního práva k zapoètení do¹lo, je nutno poukázat na to, ¾e z hlediska veøejnoprávního nic takového prokázáno nebylo. Ve smlouvì o komplexním pronájmu souboru vìcí nemovitých a movitých je jednoznaènì stanoveno, ¾e daòový doklad o vyúètování oprav za zdaòovací období roku 1995 pøedlo¾í nájemce stì¾ovateli s ohledem na jeho daòovou povinnost do 15. 1. 1996. V prùbìhu daòového øízení v¹ak stì¾ovatel neprokázal existenci tohoto daòového dokladu a jeho zaúètování a neunesl tak dùkazní bøemeno. Nezabýval-li se za tohoto skutkového stavu krajský soud výètem a charakterem nákladù nájemce, pøièem¾ dùvod pro to je v odùvodnìní napadeného rozsudku uveden, nelze dovodit, ¾e rozsudek je nepøezkoumatelný.
Bagatelizování úèetní stránky vìci stì¾ovatelem, navíc s poukazem na zásadu materiální pravdy vyjádøené v § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù, je dùkazem naprostého nepochopení zásad daòového øízení, a proto zcela nepøijatelné. V citovaném ustanovení není toti¾ vyjádøena zásada materiální pravdy (ta byla upravena v § 3 odst. 4 zru¹eného zákona è. 71/1967 Sb.), ale zásada, ¾e pøi uplatòování daòových zákonù bere správce danì v úvahu v¾dy pouze skuteèný obsah právního úkonu, nikoliv jeho formální oznaèení. Tato zásada pøedstavuje derogaci úèinnosti zastøených (simulovaných) právních úkonù, co¾ znamená, ¾e stav skutkový má pøednost pøed stavem formálnì právním. Citované ustanovení je namíøeno zejména proti tzv. simulovaným právním úkonùm, které jsou formálnì právnì upraveny tak, ¾e stav pøedstavují odli¹nì od skuteènosti za úèelem sní¾ení daòové povinnosti a opravòuje správce danì k tomu, aby poté, co na základì dokazování zjistí rozpory mezi stavem skuteèným a stavem formálnì právním, s vyu¾itím zásady volného hodnocení dùkazù, pøekvalifikoval právní úkon èi jinou skuteènost podle jejich skuteèného obsahu a aby z toho daòové dùsledky. V pøedmìtné vìci v¹ak správce danì citované ustanovení neaplikoval, a ani aplikovat nemohl, proto¾e nebyla prokázána existence právního úkonu, který by bylo mo¾no na základì provedených dùkazù deklarovat jako zastøený.
Stejnì tak tvrzení stì¾ovatele, ¾e neúètování o výnosu nájemného je formální chybou, která nemù¾e mít vliv na vý¹i danì z pøíjmù, kdy¾ zákon o správì daní a poplatkù pøipou¹tí prokazování skuteèností rozhodných pro stanovení danì i dal¹ími legálnì získanými dùkazními prostøedky (§ 31 odst. 1 citovaného zákona), tedy napø. existencí zapoètení, svìdèí o nejelementárnìj¹ích neznalostech daòového práva. Zákon o správì daní a poplatkù v ustanovení § 31 odst. 4 sice neurèuje, jakými dùkazními prostøedky má daòový subjekt splnit svou dùkazní povinnost stanovenou v odst. 9 citovaného ustanovení a uvádí pouze pøíkladmý výèet dùkazních prostøedkù, které nejèastìji pøicházejí v úvahu, ale je zcela absurdní, jak to po¾aduje stì¾ovatel, aby dùkazním prostøedkem byla existence zapoètení, kdy¾ právì tato skuteènost je sporná a mìla být prokázána. Pokud se stì¾ovatel domníval, ¾e je schopen splnìní èl. 6 pøedmìtné smlouvy prokázat, nic mu nebránilo v tom, aby pøíslu¹né dùkazy navrhl. On v¹ak na výzvu finanènímu øeditelství ve svém pøípise ze dne 10. 5. 1999 sdìlil, ¾e ujednání èl. 6 se prakticky realizovalo tak, ¾e v prùbìhu roku byly zapoèitatelné náklady vynakládané nájemcem konzultovány a mo¾nost jejich pozdìj¹ího zapoètení byla odsouhlasována se stì¾ovatelem a takto se individuálnì konkretizovalo jejich dosti obecné vymezení ve smlouvì tak, aby úèastníci smlouvy pøede¹li pozdìj¹ím mo¾ným sporùm. Tedy ¾ádný návrh dùkazu, ale vlastnì potvrzení toho, ¾e daòový doklad pro zapoètení neexistuje. Pøehled výdajù vynalo¾ených nájemcem, který byl zpracován v kvìtnu 1999, pøipojený stì¾ovatelem k tomuto sdìlení, není relevantním dùkazem, a nemohl proto zpochybnit správnost závìru správce danì.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 § 18
 § 31
 § 23
 § 7
 soud 
 § 2
 § 3
 § 31