Source: http://www.bfh.simons-moll.de/bfh_2006/xx060051.html
Timestamp: 2019-10-23 09:16:29+00:00

Document:
EStG § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Satz 1 und Satz 3 Nr. 7, § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 (= § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG 1990).
Vorinstanz: FG München vom 25. April 2003 10 K 4717/01 (EFG 2003, 1078)
Im Anschluss an eine Außenprüfung ließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) unter Verweis auf R 44 Abs. 8 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR) 1993 nur eine AfA gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG 1993/1994 in Höhe von 2 v.H. der Herstellungskosten zum Abzug zu.
Der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen - nur auf eine degressive AfA von 5 v.H. gerichteten - Klage gab das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2003, 1078 veröffentlichten Urteil statt. Aufgrund der Feststellungen der Außenprüfung sei das FA nur berechtigt gewesen, die AfA gemäß § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 auf 5 v.H. zu reduzieren.
a) Gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG 1993/1994 sind, abweichend von § 7 Abs. 1 EStG 1993/1994, bei Gebäuden die nach dem 31. Dezember 1924 fertig gestellt worden sind, bis zur vollen Absetzung jährlich 2 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als AfA abzuziehen.
b) Gemäß § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 können bei Gebäuden i.S. des § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 im Jahr der Fertigstellung oder Anschaffung und in den folgenden sieben Jahren jeweils 5 v.H., in den darauf folgenden sechs Jahren jeweils 2,5 v.H. und in den darauf folgenden 36 Jahren jeweils 1,25 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als AfA abgezogen werden.
c) Abweichend davon eröffnet § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG 1993 (§ 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG 1994) die Möglichkeit, bei Gebäuden, die Wohnzwecken dienen, unter weiteren, hier nicht strittigen Voraussetzungen im Jahr der Fertigstellung und in den folgenden drei Jahren jeweils 7 v.H., in den darauf folgenden sechs Jahren jeweils 5 v.H., in den darauf folgenden sechs Jahren jeweils 2 v.H. und in den darauf folgenden 24 Jahren jeweils 1,25 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als AfA abzuziehen.
2. Soweit daher dem Steuerpflichtigen sowohl die lineare als auch die degressive AfA offen steht, ist er in der Wahl der Abschreibungsmethode grundsätzlich frei (statt aller: Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., S. 195). Indessen ist der Steuerpflichtige nach der (bestandskräftigen) Wahl für eine AfA-Methode in den Folgejahren hieran gebunden, so dass ein späterer willkürlicher Wechsel der AfA-Methode nicht zulässig ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 3. April 2001 IX R 16/98, BFHE 195, 273, BStBl II 2001, 599; Urteil des Reichsfinanzhofs - RFH - vom 1. Juli 1931 VI A 2226/30, RStBl 1931, 877; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 23. Aufl., § 7 Rz. 153, 154). Jedoch wird die im Streitfall entscheidungserhebliche Frage, nach welcher AfA-Methode abgeschrieben werden muss, wenn das Gebäude von einem bestimmten Zeitpunkt an nicht mehr die Voraussetzungen für die in der Vergangenheit angewandten AfA-Bestimmungen erfüllt, von Rechtsprechung, Literatur und der Finanzverwaltung nicht einheitlich beantwortet. Unter Verweis auf R 44 Abs. 8 Satz 2 2. Halbsatz EStR vertritt das FA die Rechtsansicht, dass in Fallgestaltungen, in denen das ursprünglich fremden Wohnzwecken dienende Gebäude nunmehr fremdbetrieblichen Zwecken dient, die weitere AfA zwingend nach der linearen AfA-Methode gemäß § 7 Abs. 4 EStG 1993/1994 vorzunehmen sei (ebenso Blümich/Brandis, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 7 EStG Rz. 569; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, § 7 EStG Rn. 457; Biergans, Einkommensteuer und Steuerbilanz, 5. Aufl., S. 434, 435; Zitzmann, Betriebs-Berater - BB - 1986, 103 ff., 111; differenzierend: Werndl, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, § 7 Rdnr. E 54). Demgegenüber erkennen andere Stimmen in der Literatur (vgl. Nolde in Hermann/Heuer/Raupach - HHR -, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, § 7 EStG Anm. 495; Schmidt/ Drenseck, a.a.O., § 7 Rz. 163; Stuhrmann in Bordewin/Brandt, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 7 Rz. 240; Beckermann, Der Betrieb - DB - 1989, 1590, 1591; Paus, BB 1993, 1920, 1922) und die instanzgerichtliche Rechtsprechung (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 31. Juli 1997, EFG 1998, 179; Hessisches FG, Urteil vom 20. März 2003, EFG 2003, 1076) in derartigen Fällen den Wechsel innerhalb der degressiven AfA-Methode als statthaft an.
Dem eine degressive AfA bei Gebäuden erstmals begründenden Gesetz zur Neuregelung der Absetzungen für Abnutzung bei Gebäuden vom 16. Juni 1964 (BGBl I 1964, 353, BStBl I 1964, 384) lag ein Entschließungsantrag des Finanzausschusses vom 21. Februar 1963 (vgl. BTDrucks IV/1006) zu Grunde, der auf eine Neuregelung der normalen AfA bei Gebäuden und der erhöhten AfA für Wohngebäude (§ 7b EStG) zielte (vgl. zur Entstehungsgeschichte des Gesetzes: Längsfeld, DB 1964, 781). Eine Beschränkung auf eine lineare AfA-Methode entsprach nach Auffassung des Bundestages - ebenso wie eine gewöhnliche Nutzungsdauer von 100 Jahren bei Wohngebäuden - nicht mehr den tatsächlichen Verhältnissen (vgl. BTDrucks IV/2008, S. 5).
Sind damit aber sowohl die Nutzung zu fremden Wohnzwecken als auch zu fremdbetrieblichen Zwecken in einem - über die AfA nach Maßgabe des § 7 Abs. 4 EStG 1993/1994 hinausgehenden - Maße förderungswürdig, so würde dieser Gesetzeszweck unterlaufen, wenn in Fällen der Nutzungsänderung lediglich eine lineare AfA gewährt würde. Der Umstand, dass auch die nachfolgende Verwendung des Gebäudes für fremdbetriebliche Zwecke dem Förderungskatalog des § 7 Abs. 5 EStG unterfällt, lässt vielmehr die Anwendung des insoweit maßgeblichen AfA-Staffelsatzes nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 als geboten erscheinen.
Im Übrigen ist die Nutzungsdauer eine zwangsläufige Ableitung aus der Summe der ratierlichen Staffelsätze. Wenn daher ein Wechsel in der Nutzungsart - im Streitfall von einem fremden Wohnzwecken dienenden zu einem fremdbetrieblichen Zwecken dienenden Gebäude - dazu führt, dass die 50-jährige Nutzungsdauer des § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 unterschritten wird, ist dies sachgerecht. Denn in der Verkürzung der 50-jährigen Nutzungsdauer spiegelt sich im Grundsatz nur der Zeitraum wider, in denen das Gebäude zuvor für Wohnzwecke genutzt und damit nach dem Gesetzeszweck in einem stärkeren Maße (vgl. oben zu II.1.c) förderungswürdig war. Daher ist die Verkürzung der Nutzungsdauer umso größer, je länger das Gebäude für besonders privilegierte Zwecke genutzt wurde.
Dass - worauf das FG zutreffend hinweist - ein Wechsel des AfA-Staffelsatzes auch zu einem Unterschreiten der 40-jährigen Nutzungsdauer führen kann, ist hingegen Ausfluss der gesetzgeberischen Entscheidung, im elften bis einschließlich des vierzehnten Jahres die AfA-Sätze des § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG 1993 (§ 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG 1994) unter jene des § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 abzusenken.
d) Der vorstehende Sachverhalt gibt keine Veranlassung zu entscheiden, ob ein - mit dem Ziel der Verkürzung der Abschreibungsdauer vorgenommener - mehrfacher Wechsel zwischen den Staffelsätzen des § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG 1993 (§ 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG 1994) und denen des § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 steuerrechtlich zulässig ist.
Nach den Feststellungen des FG, die den BFH nach § 118 Abs. 2 FGO binden, hat der Kläger zu Recht im - hier nicht streitigen - Kalenderjahr 1992 eine degressive AfA für fremdvermieteten Wohnraum gemäß § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG in Höhe von 7 v.H. der Herstellungskosten als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemacht. Nach Abschluss eines geänderten Mietvertrages vermietete der Kläger das Objekt in den Streitjahren 1993 und 1994 für fremde betriebliche Zwecke, so dass die AfA in den Streitjahren gemäß § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG 1993/1994 auf 5 v.H. der Herstellungskosten zu reduzieren ist.

References: § 21
 § 9
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 118
 § 7
 § 7