Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=121741
Timestamp: 2020-06-02 12:01:18+00:00

Document:
keine Anwendbarkeit der Kassenstaatsregel auf Vergütungen für Dienstleistungen (hier: einer Musikschullehrerin) gegenüber einer liechtensteinischen Stiftung des öffentlichen Rechts - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 27.12.2018, RV/1100342/2018
keine Anwendbarkeit der Kassenstaatsregel auf Vergütungen für Dienstleistungen (hier: einer Musikschullehrerin) gegenüber einer liechtensteinischen Stiftung des öffentlichen Rechts
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R. in der Beschwerdesache Bf. über die Beschwerde gegen die Bescheide des Finanzamtes Bregenz betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2015 und 2016
Die Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2015 wird als unbegründet abgewiesen. Dieser angefochtene Bescheid bleibt unverändert.
Der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2016 wird teilweise Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlage und die festgesetzte Abgabe betragen (gegenüber der Beschwerdevorentscheidung unverändert):
Einkommen 2016: 51.289,99 Euro; festgesetzte Einkommensteuer: 7.551,00 Euro.
Strittig ist, ob die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die die Beschwerdeführerin (kurz: Bf.) in den Streitjahren 2015 und 2016 als Lehrerin an der Musikschule Liechtenstein bezog, nach dem Abkommen zwischen der Republik Österreich und dem Fürstentum Liechtenstein zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA-Liechtenstein) der inländischen Besteuerung unterlagen.
1. Mit Bescheiden vom 2.11.2017 (betreffend Einkommensteuer 2015) und vom 3.11.2017 (betreffend Einkommensteuer 2016) hat das Finanzamt Bregenz diese Einkünfte der Einkommensteuer unterzogen und auf die festgesetzten Abgabenbeträge die in Liechtenstein erhobene Steuer angerechnet. Die Bemessungsgrundlagen für die Einkommensteuer 2016 wurden im Schätzungswege ermittelt, da die Bf. keine Steuererklärung abgegeben hatte.
2. Gegen die Einkommensteuerbescheide 2015 und 2016 erhob der steuerliche Vertreter der Bf. Beschwerde und führte aus, bei der Musikschule Liechtenstein handle es sich um eine Stiftung öffentlichen Rechts, die per Gesetz gegründet worden sei. Die Stiftung diene der Erfüllung staatlicher Aufgaben (Erteilung von Unterricht sowie Förderung des musikalischen Lebens des Landes) und verfüge über eine eigene Wirtschafts- und Rechnungsführung. Die Lehrergehälter würden zum Großteil aus öffentlichen Geldern bestritten („Staatsbeitrag“). Damit erfülle die Musikschule Liechtenstein alle Voraussetzungen, um als ein vom Staat errichtetes Sondervermögen im Sinne des Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein angesehen werden zu können. Die Konstellation sei fast ident mit der Hochschule Liechtenstein. Beantragt werde daher der Ansatz der liechtensteinischen Einkünfte als Progressionseinkünfte, sodass sich - da keine sonstigen Einkünfte vorlägen - eine Einkommensteuer von null ergebe.
Für den Fall, dass Österreich ein Besteuerungsrecht zukomme, würden die korrekten Bemessungsgrundlagen des Jahres 2016 mitgeteilt.
3. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 22.11.2017 wies das Finanzamt die Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2015 als unbegründet ab. Der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2016 wurde mit Beschwerdevorentscheidung vom 23.11.2017 insoweit teilweise stattgegeben, als die Einkommensteuer auf Grund der mit der Beschwerde übermittelten Unterlagen neu berechnet wurde. Nach Ansicht des Finanzamtes fielen die in Liechtenstein erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nicht unter die Befreiungsbestimmung des Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein idF des 2. Zusatzprotokolles BGBl. III Nr. 8/2017. Maßgeblich sei, dass es sich bei der Musikschule Liechtenstein um eine selbständige Stiftung des öffentlichen Rechts handle, für die Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein nicht in Betracht komme. Die Universität Liechtenstein stelle kein Sondervermögen dar, sie sei mit dem 2. Zusatzprotokoll zum DBA-Liechtenstein, BGBl. III Nr. 8/2017, nur im Einvernehmen beider Vertragsstaaten „als unter Art. 19 Abs. 1 DBA-FL fallend“ anerkannt worden.
4. Im Vorlageantrag vom 30.11.2017 nahm der steuerliche Vertreter der Bf. zu den Ausführungen in den Beschwerdevorentscheidungen wie folgt Stellung: Der Verfassungsgerichtshof habe in seiner Entscheidung vom 25.9.2015, V41/2015, ausgesprochen, dass eine Subsumption einer liechtensteinischen Stiftung öffentlichen Rechts unter den Begriff des Sondervermögens gemäß Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein durchaus in Betracht kommen könne (dazu Daxkobler/Kerschner, SWI 2012; Kopf, BFGjournal 2015, 84 f). Auch bei der "als Sondervermögen eingestuften" Hochschule Liechtenstein handle es sich um eine Stiftung öffentlichen Rechts, deren Finanzierungsstruktur mit der Musikschule Liechtenstein durchaus vergleichbar sei.
5. Mit Vorlagebericht vom 27.6.2018 legte das Finanzamt die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor.
1. Die Bf. stand in den Streitjahren 2015 und 2016 als Musiklehrerin in einem Dienstverhältnis zur Musikschule Liechtenstein. Sie hatte ihren Wohnsitz in Österreich und pendelte von dort an den Arbeitstagen zum Arbeitsort Vaduz/Liechtenstein und zurück.
1. Gemäß Art. 15 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und dem Fürstentum Liechtenstein zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl. Nr. 24/1971 in der für die Streitjahre geltenden Fassung, dürfen vorbehaltlich der Artikel 16, 18, 19 und 20 Absatz 2 Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, dass die Arbeit in dem anderen Vertragsstaat ausgeübt wird. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen in dem anderen Staat besteuert werden.
1. Die Bf. hat ihre Tätigkeit an der Musikschule Liechtenstein als Grenzgängerin im Sinne des Art. 15 Abs. 4 DBA-Liechtenstein ausgeübt. Das Abkommen weist das Besteuerungsrecht für die Einkünfte von Grenzgängern grundsätzlich dem Wohnsitzstaat zu (Art. 15 Abs. 4). Eine Ausnahme von dieser Regel bestimmt Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein, wenn 1. die Zahlung der Vergütung von einem Vertragsstaat oder einer seiner Gebietskörperschaften unmittelbar oder aus einem vom Vertragsstaat oder der Gebietskörperschaft errichteten Sondervermögen erfolgt und 2. die Vergütung für Dienste gezahlt wird, die für diesen Staat oder eine seiner Gebietskörperschaften erbracht werden. In diesem Fall steht das Besteuerungsrecht dem Kassenstaat zu.
3. Die Bf. hat die in Rede stehenden Vergütungen für Dienste gegenüber der Musikschule Liechtenstein, einer selbständigen und rechtsfähigen Stiftung öffentlichen Rechts, erhalten. Zwar erfüllt die Musikschule einen gesetzlich erteilten, öffentlichen Bildungsauftrag, doch führt dies nicht dazu, dass Liechtenstein als Kassenstaat Schuldner der an die Musiklehrer ausbezahlten Vergütungen wurde, was aber Voraussetzung für die Anwendung der Kassenstaatsregel wäre. Wegen des klaren Wortlauts „Vertragsstaat oder einer seiner Gebietskörperschaften“ ist ein Durchgriff durch zwischengeschaltete (juristische) Personen für Zwecke der Anwendung des Art. 19 DBA-Liechtenstein nicht möglich (VwGH 16.12.2015, 2013/15/0200, betreffend eine Lehrerin an einer unter der Trägerschaft einer Anstalt geführten, mit Öffentlichkeitsrecht ausgestatteten Privatschule; siehe auch bereits VwGH 27.1.2011, 2009/15/0151, betreffend einen Arbeitnehmer des liechtensteinischen Vereins für Bewährungshilfe; VwGH 22.2.1996, 93/15/0199, betreffend einen Arbeitnehmer der liechtensteinischen "Stiftung für das Alter").
4. Die Musikschule Liechtenstein ist kein Sondervermögen des Staates Liechtenstein. Sondervermögen werden durch Gesetz errichtet, haben eine eigene Wirtschafts- und Rechnungsführung, können im privaten Rechtsverkehr unter ihrem Namen handeln, klagen und verklagt werden und haften (nur) für die von ihnen selbst eingegangenen Verbindlichkeiten (vgl. Wassermeyer in Wassermeyer/Lang/Schuch, Doppelbesteuerung, MA Art. 19 Rz 50), sie sind aber - obwohl sie als gesondert verwaltete Vermögensmassen im Rechtsverkehr unter eigenem Namen auftreten - nicht rechtsfähig. Die rechtlichen Folgen ihres Handelns treffen daher den Staat als Rechtsträger. Sondervermögen in diesem Sinne sind somit (rechtlich unselbständiger) Teil einer anderen juristischen Person des öffentlichen Rechts. Da die liechtensteinische Musikschule eine rechtlich selbständige Körperschaft des öffentlichen Rechts ist, kommt eine Qualifikation als Sondervermögen nicht in Betracht (so auch Daxkobler/Kerschner in dem von der Bf. zitierten Fachartikel SWI 10/2012, 457).
Soweit die Bf. in diesem Zusammenhang auf das Erkenntnis des VfGH vom 25.9.2015, V41/2015 (zum Prüfungsantrag: Kopf, BFGjournal 2015, 84 ff), verweist, ist ihr zu entgegnen, dass die Qualifikation einer Stiftung des öffentlichen Rechts als Sondervermögen iSd Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein vom Verfassungsgerichtshof lediglich im Rahmen einer Präjudizialitätsprüfung (der angefochtenen Verordnung BGBl. II Nr. 450/2013) als „nicht denkunmöglich“ bzw. „nicht von vornherein ausgeschlossen“ bezeichnet wurde. Einleitend hatte der Gerichtshof auf seine Grundposition verwiesen, wonach „der Verfassungsgerichtshof nicht berechtigt“ sei, „durch seine Präjudizialitätsentscheidung das antragstellende Gericht an eine bestimmte Rechtsauslegung zu binden, weil er damit indirekt der Entscheidung dieses Gerichtes in der Hauptsache vorgreifen würde“. Gemäß der ständigen Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes dürfe daher ein Antrag iSd Art. 139 Abs. 1 Z 1 B-VG bzw. des Art. 140 Abs. 1 Z 1 lit. a B-VG nur dann wegen mangelnder Präjudizialität zurückgewiesen werden, wenn es „offenkundig unrichtig (denkunmöglich) ist, dass die - angefochtene - generelle Norm eine Voraussetzung der Entscheidung des antragstellenden Gerichtes im Anlassfall bildet“ (Punkt IV.1.1. der Entscheidungsgründe). Nach der oben unter Punkt IV.3. zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Anwendung des Art. 19 Abs. 1 DBA-Liechtenstein auf Dienstnehmer der von dieser Bestimmung nicht erfassten Körperschaften ausgeschlossen.
3. Es besteht Einvernehmen darüber, dass Art. 19 Abs. 1 für folgende Institutionen jedenfalls Anwendung findet:
V. Berechnung der Einkommensteuer 2016:
Hinsichtlich der Berechnung der Einkommensteuer 2016 wird auf die Beschwerdevorentscheidung vom 23.11.2017 verwiesen; im Vorlageantrag wurde dagegen kein Einwand erhoben.
ECLI:AT:BFG:2018:RV.1100342.2018
Findok-Nr: 121741.1, aufgenommen am: 11.01.2019 10:35:07, Dokument-ID: a142785a-72d8-4f6f-a705-4f8d7c509563, Segment-ID: e1dfd5bc-6740-4437-abfc-2ec824335c04

References: Art. 19
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 15
 Art. 15
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 139
 Art. 140
 Art. 19
 Art. 19