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20. Órganos competentes y plazos de ejecución de resoluciones tributarias | Cuadernos de Política Fiscal
20. Órganos competentes y plazos de ejecución de resoluciones tributarias Posted on 10 noviembre, 2011
Aunque nada diga el RGRVA[1], la competencia para la ejecución de las resoluciones recae sobre los órganos que dictaron los actos revisados[2]. La omisión puede provenir del hecho de que la revisión de actos tributarios no se conciba, ni siquiera en la vía económico-administrativa, como una potestad de ejecución diferenciada del simple cumplimiento de las resoluciones[3].
En relación a los plazos, conviene distinguir varias situaciones, pese a que el Reglamento se limite a establecer el deber de notificar los actos de ejecución en un mes, a contar desde que la resolución tenga entrada en el registro del órgano que ha de ejecutarla (art. 66.2 RGRVA).
Esta regla general resulta muy condescendiente y favorable para la Administración[4], puesto que, en primer lugar, representa una ampliación del más escueto término de quince días que fijaba la normativa anterior[5]. Además, puede suspenderse si el órgano encargado de la ejecución solicita que se aclare la resolución económico-administrativa[6], sin que se haya previsto el plazo para resolver esa aclaración[7].
Pero, lo más importante es que no haya habido ninguna preocupación por regular las consecuencias del incumplimiento del plazo de ejecución, como han resaltado los autores[8] y se ha fijado en ello el Tribunal Económico-Administrativo Central[9], más allá del efecto sobre los intereses de demora, que dejarán de devengarse cuando sea necesario practicar una nueva liquidación y, por supuesto, la posibilidad de ganar la prescripción cuando un retraso intolerable de la Administración lo permita.
Pese a que nada diga el Reglamento, parece lógico que en el cómputo del plazo del mes de notificación de los actos de ejecución deba distinguirse si el órgano que ha de ejecutar difiere o no del que resolvió el recurso. En este último supuesto, podría mantenerse que el citado término se contaría a partir del día siguiente al de la resolución del recurso de reposición[10], no amparando el periplo de las resoluciones económico-administrativas hasta que tengan entrada en el registro del órgano encargado de su ejecución[11].
Por otra parte, está el plazo especial que prescribe el ya aludido artículo 150.5 de la LGT para la realización de actuaciones inspectoras como consecuencia de resoluciones de los Tribunales de verdad, amén de los económico-administrativos, que hayan ordenado su retroacción. En estos casos, la solución legal ordena la finalización de esa actividad ejecutoria “en el período que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusión del plazo [de doce meses, ampliable por otros doce en determinadas circunstancias] o en seis meses, si aquél período fuese inferior”, computándose desde la recepción del expediente por la Inspección.
El precepto ha suscitado diversos interrogantes y una problemática que no contribuirá a resolver la redacción del nuevo apartado 8 del artículo 197 del Reglamento General de Gestión e Inspección Tributaria[12]; vigente desde el 20 de enero de 2010 y que viene inspirada oficialmente “en aras de lograr una ejecución más eficiente por parte de la Administración Tributaria de las resoluciones administrativas o judiciales [otorgando] a los órganos de inspección la posibilidad de llevar a cabo las actuaciones que sean necesarias para la ejecución, haciendo uso de las facultades previstas en el artículo 142 de la [LGT]”[13].
El artículo 150.5 de la LGT ha favorecido el debate sobre si nos encontramos ante una excepción o específico plazo de ejecución, diferenciado del enunciado por el RGRVA[14]. También si, por un elemental principio de jerarquía, la norma reglamentaria quedaría afectada por desconocer lo reflejado en la LGT[15]. Asimismo se ha comentado si reabre la cuestión de la autonomía o continuidad de los actos de ejecución de sentencias y resoluciones que afectan al procedimiento de inspección[16]. Y, dado que se circunscribe a este último ámbito, si sería trasladable analógicamente a los restantes procedimientos de aplicación de tributos e imposición de sanciones tributarias[17].
Aparte de los citados asuntos, lo que despunta es determinar si el plazo especial de ejecución con retroacción de actuaciones inspectoras aporta mayor seguridad jurídica a los contribuyentes y si su aplicación se encuentra restringida o no por una expresa orden de reposición, basada exclusivamente en motivos formales causantes de indefensión.
Por lo que afecta al primer punto, la doctrina ha resaltado la lógica y el carácter favorable del precepto de la LGT, entendiendo que garantiza que el cómputo de los plazos de que dispone la Inspección no se verá alterado en perjuicio del contribuyente, además de la ventaja de fijar con claridad las consecuencias de su incumplimiento, que serían las propias de la inobservancia del plazo del procedimiento de inspección, a saber: 1.ª) Ausencia de devengo de intereses de demora desde el incumplimiento hasta la finalización del procedimiento; 2.ª Enervación del efecto interruptivo de la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo, y 3.ª Atribución del carácter de espontáneos a los ingresos realizados hasta el incumplimiento del plazo[18].
En cuanto a la procedencia de pasar por el término que marca el artículo 150.5 de la LGT a cualquier supuesto de reactuación de la Inspección, tras el pronunciamiento de una resolución o sentencia, porque ello implicaría, de alguna forma, que hay una retroacción, sea por razones de fondo o formales, la doctrina no es unívoca. Para unos, el carácter excepcional de la decisión de retrotraer actuaciones —exclusivamente fundada en defectos de forma que hayan disminuido las posibilidades de defensa— impide que la misma se generalice, pues ello no operaría ya como garantía de los contribuyentes, sino beneficiando al órgano que dictó el acto anulado y que vería recompensado su improcedente comportamiento[19]. Otros autores propugnan una visión antiformalista —para evitar, precisamente, la de contrario signo sostenida por la Administración—, entendiendo que, con independencia de la literalidad del fallo, aun cuando sólo se tratara de sustituir una liquidación anulada por otra distinta, esta sustitución representa materialmente una retroacción procedimental que estaría sujeta al plazo especial de ejecución fijado por la LGT[20].
[1] Del tema se ocupa la Resolución de 21 de diciembre de 2005, de la Secretaría de Estado de Hacienda y Presupuestos y la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se dictan criterios de actuación en materia de suspensión de la ejecución de los actos impugnados mediante recursos y reclamaciones y de relación entre los Tribunales Económico-Administrativos y la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
[2] Vid. Sánchez Pedroche (2006: p. 984); Ruiz Toledano (2006: p. 11); Martínez Giner (2008: p. 818).
[3] Vid. Huesca Boadilla (2007: p. 313); Ruiz Toledano (2006: p. 3) —y del mismo autor (2009: p. 82)—; Martínez Giner (2008: pp. 807-808).
[4] Vid. Sánchez Pedroche (2006: p. 985), así como Ruiz Toledano (2006: p. 9).
[5] Vid. art. 110.2 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas (RPREA aprobado por RD 391/1996, de 1 de marzo).
[6] Vid. Apartado Séptimo 1.3.2. de la Resolución de 21 de diciembre de 2005, citada más arriba.
[7] Vid. Martínez Giner (2008: p. 821).
[8] Vid. Ruiz Toledano (2006: pp. 9-10) —y del mismo autor (2009: p. 84)—; Sánchez Pedroche (2006: p. 985); Murillo Ruiz (2006: p. 402); Martínez Giner (2008: p. 821).
[9] Vid. RRTEAC de 29 de marzo de 2007, 4 de diciembre de 2007, 31 de enero de 2008 —en la que se señala que “no procede admitir la caducidad de la acción administrativa al no disponer la propia norma que los efectos sean tales”—, y 28 de abril de 2009.
[10] Vid. Ruiz Toledano (2006: p. 9).
[11] La SAN de 4 de marzo de 2010 resuelve la procedencia de contar el plazo de un mes para ejecutar la resolución desde que tenga entrada en el registro del órgano llamado a realizarla, al margen de las vicisitudes que sufran los escritos en el itinerario que discurre entre el registro general y la planta del edificio donde se encuentra el órgano destinatario de ellos.
[12] Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RD 1065/2007, de 27 de julio).
[13] El apartado Doce del artículo 4 del Real Decreto 1/2010, de 8 de enero, de modificación de determinadas obligaciones tributarias formales y procedimientos de aplicación de los tributos y de modificación de otras normas con contenido tributario, ha añadido el siguiente apartado 8 al artículo 197 del Reglamento de Gestión e Inspección: “8. Para la ejecución de las resoluciones administrativas y judiciales, los órganos de inspección podrán desarrollar las actuaciones que sean necesarias pudiendo, en su caso, ejercer las facultades previstas en el artículo 142 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y realizar las actuaciones de obtención de información pertinentes. No obstante, cuando de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 66.4 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, las mencionadas resoluciones hayan ordenado la retroacción de actuaciones, estás se desarrollarán de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 150.5 de la citada Ley”. Para un examen crítico de esta modificación, vid. Falcón y Tella (2010: pp. 7 y ss.), quien considera que la reforma representa un grosero intento de la Administración de limitar la aplicación del precepto legal a los supuestos en que la sentencia o resolución que se ejecuta ordene expresamente la retroacción de actuaciones. Para Juan Lozano (2010: p. 187), el nuevo apartado 8 del artículo 196 del RGIT refrenda que la fase de ejecución se corresponde con la naturaleza del procedimiento de inspección.
[14] Para Eseverri Martínez (2007: pp. 11-12), no existe motivo para entender que el art. 150.5 LGT opere como excepción de la regla general establecida en el art. 66.2 RGRVA. Martínez Giner (2008: p. 822) y Soler Roch (2009: p. 3), consideran que dicho precepto regula un plazo especial para las actuaciones inspectoras.
[15] Vid. De Torres Romo (2006: p. 2027). Martínez Giner (2008: p. 817) y Soler Roch (2009: p. 3), no creen que la norma reglamentaria incurra en ilegalidad, sugiriendo una interpretación que hace compatibles los enunciados de la LGT y del RGRVA.
[16] Vid. Martínez Giner (2008: p. 823); también Soler Roch (2009: p. 3). En cualquier caso, como han puesto de relieve el primero de los autores que acaban de citarse (p. 826) y Falcón y Tella (2007a: p. 8), el hecho de que la ejecución no sea continuación del procedimiento inspector, sino que se inserta en un procedimiento distinto, como es el de ejecución, no obsta a que el mismo esté sujeto a un plazo máximo de duración que es, precisamente, el del art. 150.5 LGT.
[17] Para Eseverri Martínez (2007: pp. 12 y 14), la especificidad en la ejecución que contempla el art. 150.5 LGT debe resultar de aplicación a cualquier procedimiento de aplicación de los tributos en que se advierta disminución de las facultades de defensa del administrado. También Juan Lozano (2010: p. 189), apunta esa aplicación analógica del precepto a los demás procedimientos tributarios y sancionador.
[18] Vid. Falcón y Tella (2007a: p. 5); Martínez Giner (2008: pp. 823-824) y Soler Roch (2009: pp. 3-4).
[19] Vid. Eseverri Martínez (2007: pp. 11-12).
[20] Vid. Falcón y Tella (2007a: pp. 5-7), quien ha criticado con rotundidad la interpretación restrictiva administrativa; también Martínez Giner (2008: pp. 824-826).
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 artículo 150
 artículo 197
 artículo 142
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 resolución 
e contrario
 Resolución 
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 artículo 4
 Real Decreto 
 artículo 197
 artículo 142
 artículo 66
 Real Decreto 
 artículo 150
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 artículo 196
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