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Timestamp: 2019-10-17 10:07:11+00:00

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Bayerisches Landesamt für Steuern v. 30.07.2014 - S 2240. 1. 1-4 St 32 - NWB Datenbank
Bayerisches Landesamt für Steuern v. 30.07.2014 - S 2240. 1. 1-4 St 32
1.1 Bayer. Energieatlas
1.2 Bayer. Energiekonzept
1.3 Beitrag der erneuerbaren Energien in Deutschland
1.4 Begriffserläuterungen
1.5 Funktionsweise einer Fotovoltaikanlage
1.6 Aufbau einer Fotovoltaikanlage
1.7 Übersichtstabelle – Fotovoltaikanlagen in Bayern
2. Arten der Fotovoltaikanlagen
2.1 Additive Fotovoltaikanlagen (AdFV)
2.2 Gebäudeintegrierte Fotovoltaikanlagen (GiFV)
2.3 Freiflächenanlagen
2.4 Größenvergleiche
4 Abgabenordnung/Automation
4.1 Anzeigen über die Erwerbstätigkeit
4.2 Steuererklärung
4.3 Fälle von sog. geringer Bedeutung nach § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO bei Ehegattenbetrieben
4.4 Firmenanschrift
4.5 Grundkennbuchstabe FEG
4.6 Steuernummer für jeden Betrieb
4.7 Datenträgeraustausch mit IHK
4.8 Aufbewahrungspflichten
5 Bauabzugsteuer
6 Baurecht
6.1 Genehmigungsfreiheit der Errichtung einer FV-Anlage – BayBO
6.2 Baunutzungsverordnung – BauNVO –
6.3 Außenbereich § 35 Abs. 1 Nr. 8 BauGB
6.4 Abstandsflächen
7.1 Abgrenzung Betriebsvorrichtung – Gebäudebestandteil
7.2 Abgrenzung land- und forstwirtschaftliches Vermögen – Grundvermögen
8 BGB
8.1 Wesentlicher Bestandteil des Grundstücks
8.2 Sonderrechtsfähigkeit
8.3 Beschränkt persönliche Dienstbarkeit
9 Denkmalschutz
9.1 Erlaubnisverfahren nach Art. 6, 7 DSchG
9.2 Freiflächenanlagen
10 Eigenheimzulage
11 Einkommensteuer – ESt bei Eigenbetrieb einer Fotovoltaikanlage auf einem betrieblichem Grundstück
11.1 Keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft
11.2 Einkünfte aus Gewerbebetrieb
11.3 Gewinnermittlung
11.4 Gewinnerzielungsabsicht
11.5 Anschaffungs- oder Herstellungskosten
11.6 Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG
11.7 Entgelt für Stromlieferungen
11.8 Direktverbrauch von Strom für den privaten Haushalt
11.9 Zuschüsse/Förderprogramme
11.10 Leasing von FV-Anlagen
11.11 Freiflächenanlage
12 Einkommensteuer – ESt bei Eigenbetrieb einer Fotovoltaikanlage auf einem privatem Grundstück
12.1 Abgrenzung zwischen den Einkunftsarten
12.2 Einkünfte aus Gewerbebetrieb
12.3 Dachsanierung bei vermietetem Grundstück
12.4 Dachsanierung bei eigengenutztem Grundstück
12.5 Häusliches Arbeitszimmer
13 Einkommensteuer – ESt bei Verpachtung von Dächern oder Flächen im Betriebsvermögen zum Betrieb einer Fotovoltaikanlage durch einen Dritten
13.1 Dachsanierung durch Verpächter
13.2 Dachsanierung durch Anlagenbetreiber
13.3 Vorausbezahlte Miete
13.4 Beschränkt persönliche Dienstbarkeit
13.5 Verpachtung von Freiflächen durch Landwirte
14 Einkommensteuer – ESt bei Verpachtung von Dächern oder Flächen im Privatvermögen zum Betrieb einer Fotovoltaikanlage durch einen Dritten
14.1 Dachsanierung durch Verpächter
14.2 Dachsanierung durch Anlagenbetreiber
14.3 Verpachtung von Freiflächen im PV
14.4 Entgelt für Leitungen über Grundstück von Dritten
15 Einkommensteuer – ESt bei Beteiligung an Bürgersolaranlage
16 Einkommensteuer – ESt bei Solarparks
17 Einkommensteuer – ESt bei Verpachtung einer Fotovoltaikanlage
17.1 Vorheriger Eigenbetrieb
17.2 Vermögensverwaltende Verpachtung
17.3 Vertriebsmodelle
18 Energiewirtschaftsgesetz
19 Gewerberecht
20 Gewerbesteuer
20.1 Einheit oder Mehrheit von Betrieben
20.2 Zerlegung
21 Grunderwerbsteuer
21.1 Solaranlagen
21.2 Fotovoltaik-Anlagen
22 Investitionszulage
23 Körperschaftsteuer
23.1 Betrieb gewerblicher Art
23.2 Steuerbefreite Körperschaften
24 Nebentätigkeit (BayBG/TV-L)
25 Umsatzsteuer
26 Wohnungsbauprämie
27 Musterfälle – Homepage FinVerw –
28 Abkürzungen
Leitfaden Fotovoltaik im Steuerrecht
Bayerischer_Solaratlas.pdf
Bayern ist als Bundesland mit überdurchschnittlich günstigen solaren Strahlungsverhältnissen führend beim Einsatz von Fotovoltaik. Bis Ende 2009 entfielen rd. 3.900 MW und damit fast 40 % der in Deutschland installierten Solarstromgesamtleistung auf Bayern.
(Aus Energie-Atlas Bayern)
Das ökonomisch, ökologisch und energiewirtschaftlich verträglich nutzbare Potenzial der Fotovoltaik, das bei gemäßigter Trendfortschreibung in Bayern bis 2021 auf eine installierte Gesamtleistung von rund 14.000 MW (Stand Ende 2009: circa 3.900 MW) eingeschätzt wird, soll in Bayern stromnetz- und stromlastgerecht realisiert werden.
Bis zum Jahr 2021 soll die Fotovoltaik bei deutlich stromnetz- und stromlastgerechterer Einspeisung über 16 % (2009: rund 3 %) des Stromverbrauchs Bayerns decken.
(Bayerisches Energiekonzept vom 24.05.2011 des StMWIVT)
Der Ausbau der Photovoltaik verlief in den letzten 10 Jahren äußerst dynamisch. Die installierte Leistung hat sich von rund 100 MWP im Jahr 2002 bis auf über 9 GWP Ende 2012 fast verhundertfacht. Ausgelöst wurde diese Entwicklung bundesweit durch die Einführung des Erneuerbare-Energien-Gesetzes (EEG) im Jahr 2000 mit einer gesetzlich für 20 Jahre garantierten Vergütung des ins Netz eingespeisten Stromes sowie dem Vorrang vor konventionell erzeugtem Strom. 2004 wurde die Mindestvergütung auf 54–57,4 ct/kWh angehoben, wodurch der Photovoltaik auf dem deutschen Markt endgültig zum Durchbruch verholfen wurde.
Aufgrund der in Bayern für Deutschland überdurchschnittlichen Sonneneinstrahlung galten Photovoltaikanlagen als relativ sichere Investitionen. Vor allem in den Jahren 2009 und 2010 stellte der Bau von Solarkraftwerken, trotz gesunkener Einspeisevergütungen, auch hohe Renditen in Aussicht, da die Preise insbesondere für Solarmodule einbrachen. 2012 sind die Einspeisetarife unter den für Privathaushalte typischen Haushaltsstrompreis gefallen, wodurch inzwischen der Eigenverbrauch einen zunehmenden Stellenwert einnimmt. Kurzfristige Änderungen im EEG haben in den letzten Jahren jeweils zu sehr sprunghaften Installationszahlen im Jahresverlauf vor dem jeweiligen Stichtag geführt. Seit Oktober 2012 sind die Installationszahlen deutlich zurückgegangen.
Aus Umweltlexikon des StMUG
Die Sonnen-(oder Solarenergie)ist ein dem Menschen unbegrenzt zur Verfügung stehender Energieträger. Die Sonne schickt Strahlen mit einer Leistung von maximal 1.000 W/m2 an wolkenlosen und minimal etwa 20 W/m2 an trüben Tagen auf die Erdoberfläche. Diesen Energieträger ohne Schadstoffpotential gilt es zu nutzen. Dabei stehen thermische Verfahren in Form von Sonnenkollektoren zur Verfügung, fotovoltaische Verfahren (Fotovoltaik) zur Stromerzeugung mit Solarzellen oder die passive Sonnenenergienutzung durch geschickte architektonische Bauweise und Standortwahl von Gebäuden.
Auf Deutschland wird im langjährigen Mittel eine Energiemenge von etwa 1.000 kWh/m2 pro Jahr eingestrahlt. Dies entspricht dem Energiegehalt von rund 100 Litern Heizöl oder 100 Kubikmetern Erdgas. Wie viel Energie letztendlich davon genutzt werden kann, hängt von Faktoren wie etwa dem Anlagenwirkungsgrad, dem Kollektortyp oder der Flächenneigung bzw. -ausrichtung ab (aus Bayer. Solaratlas).
Fotovoltaik (FV)
Die FV ist eine Technik, die Lichtenergie mit Hilfe von Solarzellen direkt in elektrische Energie (Gleichstrom) umwandelt.
Darunter versteht man alle technischen Möglichkeiten und Einrichtungen zur Nutzung der Sonnenenergie, z. B Sonnenkollektoren zur Warmwassergewinnung.
1.4.1 Begriffsbestimmungen in § 3 EEG
(Anlage, Anlagenbetreiberin, Anlagenbetreiber, Bemessungsleistung, Elektrizitätsversorgungsunternehmen, Erneuerbare Energien, Generator, Gewerbe, Inbetriebnahme, Netz, Netzbetreiber, Übertragungsnetzbetreiber, Unternehmen).
1.4.2 Glossar
der Agentur für Erneuerbare Energien e. V. (www.energie-studien.de/de/glossar)
Kleine Physik (aus Energie-Atlas Bayern)
Zentrale Komponente einer FV-Anlage ist das FV-Modul. Ein FV-Modul besteht aus vielen Solarzellen, die aus Halbleitern (meist Silizium) gefertigt werden. Neue Materialien sind in der Entwicklung und werden in der Praxis teilweise schon eingesetzt.
Wenn die Sonne auf die Solarzelle scheint, dann wandelt diese die eingestrahlte Sonnenenergie in elektrische Energie um (bei gängigen Solarzellen liegt der Wirkungsgrad je nach Halbleitermaterial zwischen ca. 5 % und 20 %). Dabei wird das einfallende Licht im Halbleiter absorbiert und erzeugt positive und negative Ladungsträger. Im Halbleiter besteht ein elektrisches Feld, das die positiven und negativen Ladungsträger voneinander trennt und zu getrennten Kontakten ableitet. Werden die beiden Kontakte außen miteinander verbunden, fließt ein elektrischer Strom (Gleichstrom). Ein Wechselrichter wandelt den erzeugten Gleichstrom in den haushaltsüblichen 230 Volt-Wechselstrom um.
Bild 1: prinzipieller Aufbau einer PV-Anlage [Quelle: DGS]
Aus VDE Prüf- und Zertifizierungsinstitut GmbH, Gesamtverband der Deutschen Versicherungswirtschaft: Technischer Leitfaden Fotovoltaikanlagen
[1] PV-Generator,
kann aus einem oder mehreren zusammen geschalteten PV-Modulen bestehen.
[2] Generatoranschlusskasten [optional], wird benötigt, um einzelne Stränge zusammenzuführen, kann Schutztechnik enthalten, z. B. Überspannungsschutzgeräte, Strangsicherungen
[3] Verkabelung auf der Gleichstromseite,
[4] Lasttrennschalter,
nach DIN VDE 0100-712 für Wartungsarbeiten am Wechselrichter vorgeschrieben, ist häufig im Wechselrichter integriert,
[5] Wechselrichter,
formt Gleichstrom [DC] und Gleichspannung in netzkonformen Wechselstrom [AC] und Wechselspannung um,
[6] Verkabelung auf der Wechselstromseite
[7] Unterverteilung Wechselrichter
[8] Einspeisezähler und/oder Zähler für den Eigenverbrauch
Die folgende Tabelle bietet einen Überblick über die Größenverteilung der Photovoltaikanlagen und ihren jeweiligen Anteil an der Solarstromversorgung.
> 10 kWp bis
Installierte Leistung [MWp]
Erzeugte Strommenge [Mio. kWh]
Versorgung von … Haushalten 2012 [1]
Erzeugte Strommenge je Einwohner [kWh]
Photovoltaikanlagen der mittleren Größe (10–100 kWp) liefern mehr als die Hälfte des Stromes. Das sind fast ausschließlich Aufdachanlagen, z. B. auf Mehrfamilienhäusern und auf gewerblich oder landwirts chaftlichen genutzten Gebäuden (auch typische „Solarstadl”).
Anlagen mit mehr als 100 kWp maximaler Leistung sind zumeist Freiflächenanlagen; gelegentlich bieten auch große Hallen die Möglichkeit, Anlagen dieser Größe zu installieren.
Kleine Anlagen mit weniger als 10 kWp finden Sie bayernweit auf vielen Einfamilien- oder Reihenhäusern. Bei durchschnittlich 3–4 Haushaltsmitgliedern reicht die auf diesen Dächern erzeugte Strommenge rechnerisch bereits für deren Selbstversorgung mit Strom aus.
FV-Anlagen, bei denen die FV-Module zusätzlich an oder auf der Gebäudehülle z. B. Dach oder Fassade angebracht sind. Sie können mittels Montagesystem sowohl parallel als auch mit geändertem Winkel zum angrenzenden Bauteil, z. B. aufgeständert auf dem Dach befestigt werden. Ihre einzige Funktion ist die Stromerzeugung.
2.1.1 Aufdachanlage
FV-Module werden auf dem Dach angebracht.
2.1.2 Fassadenanlage
FV-Module werden an der Fassade angebracht.
FV-Anlagen, bei denen die FV-Module Bestandteil der Gebäudehülle sind. Sie sind z. B. im Dach oder in der Fassade integriert und erfüllen außer der Funktion der Stromerzeugung noch mindestens eine weitere Funktion (= Doppelfunktion), z. B. Wetterschutz, Wärmeschutz, elektromagnetische Abschirmung, Design (aus Technischer Leitfaden Fotovoltaikanlagen).
2.2.1 Indachanlage – Dachintegrierte FV-Anlage
FV-Anlage, bei der die FV-Module Bestandteil des Daches sind z. B. in Form von Solardachsteinen, Solardachfolien oder Indach-Solarmodulen.
2.2.2 Gebäudeintegrierte Fassadenanlage
FV-Anlage, bei der die FV-Module Bestandteil des Gebäudes sind.
FV-Anlage, bei der die FV-Module im Freien aufgestellt sind (früher zwingend auf Ackerland, jetzt Konversionsflächen, an Autobahnen oder Schienenwegen oder bereits versiegelte Flächen oder sonstige Flächen; vgl. § 32 Abs. 1 EEG).
2.4.1 Auslegung der Anlage
Der Flächenbedarf einer FV-Anlage hängt von der zu installierenden Leistung ab, die in Kilowatt-Peak (kWp) gemessen wird. Ein kWp gibt die maximal abgegebene elektrische Leistung bei senkrechter Einstrahlung an. 6 bis 8 m2 Modulfläche entsprechen einer Spitzenleistung von etwa 1 kWp. Mit einer 1 kWp-Anlage können in Deutschland zwischen 700 und 1000 kWh Strom pro Jahr erzeugt werden. (Aus Energie-Atlas Bayern).
2.4.2 Jahresstromverbrauch der Privat-Haushalte
Der Jahresstromverbrauch eines 3-Personen-Haushalts liegt im Durchschnitt bei etwa 4000 kWh (ohne Heizstromverbrauch) und wäre bei einer erzeugten Strommenge von 1000 kWh im Jahr pro kW installierter Spitzenleistung demnach mit einer Modulfläche zwischen 24 und 32 m2 abzudecken. (Aus Energie-Atlas Bayern)
Aus Energie-Info, Stromverbrauch im Haushalt, Okt. 2013 des BDEW
Haushalte ohne elektrische Warmwasserbereitung benötigen rund 30 Prozent weniger Strom als Haushalte mit elektrischer Warmwasserbereitung.
Aus Energie-Info, Stromverbrauch im Haushalt, Okt. 2013 des BDEW Bundesverband der Energie- und Wasserwirtschaft e. V.
Diese Energie-Info enthält noch weitere Kennzahlen:
Jahres-Stromverbrauch je Haushalt nach Haushaltsgröße und proHaushaltsmitglied
(inklusive Warmwasserbereitung, ohne Heizstromverbrauch)
Durchschnittlicher Stromverbrauch pro Haushalt nach Gebäudeart
Stromverbrauch der privaten Haushalte für die elektrische Warmwasserbereitung
Stromverbrauch je Haushalt nach Haushaltsgröße mit/ohne elektrische Warmwasserbereitung (ohne Heizstromverbrauch)
Aufteilung des Stromverbrauchs der privaten Haushalte nach Anwendungsarten 1996 und 2011
Aufteilung des Stromverbrauchs nach Anwendungsbereichen differiert deutlich je nach Haushaltsgröße
2.4.3 Durchschnittliche Anlage – Richtwerte
Für den Vergleich mit anderen Energieträgern finden Sie im Folgenden Werte für eine „typische Anlage”. Ausgegangen wird von einem Neubau bei optimaler Ausrichtung (30° Neigung, Südausrichtung ohne Schattenwurf). Die genannten Daten sind Richtwerte und können nicht die fachliche Planung für einkonkretes Bauvorhaben ersetzen.
Dachanlage(kristalline Module)
Strommenge (pro Jahr)
30.000 € (1.500 €/kWp)
Betriebskosten (jährlich)
700 € (35 €/kWp)
Freiflächenanlage (Dünnschichtmodule)
1.500 kWp
1,5 Mio. kWh
1,65 Mio. € (1100 €/kWp)
(Quellen: Fraunhofer-Institut für Solare Energiesysteme ISE 2013, bifa Umweltinstitut GmbH 2013, Bayerisches Landesamt für Umwelt)
2.4.4 Kosten einer FV-Anlage
2.4.4.1 FV-Anlage
Quellen: Deutsche Gesellschaft für Sonnenenergie, Bundesverband Solarwirtschaft
Durchschnittspreis je kWp
Aus BLW 3 vom 18.01.2013 , FV-Anlagen: Die Preise purzeln weiter
(aus Was dürfen Fotovoltaik-Dachanlagen ab Mai 2014 kosten? aus Landesanstalt für Landwirtschaft > Agrarökonomie > Ökonomik regenerative Energie)
Quelle: Deutsche Gesellschaft für Sonnenenergie
Aus Innovationsentwicklung der Erneuerbaren Energie, Renews Spezial 37/2010 der Agentur für Erneuerbare Energien
2.4.4.2 Wechselrichter
Von 1990 bis 2004 hat sich der Preis der Geräte pro Watt halbiert, was fünf Prozent Preisrückgang im Jahr ausmacht. Bis heute ist der spezifische Preis gemessen an 1990 sogar um mehr als 75 % gefallen. Zugleich stieg der Wirkungsgrad: Die Ausbeute netzgekoppelter Wechselrichter ist seit 1990 von rund 90 % bis heute auf Spitzenwerte von fast 99 % angestiegen. Und auch die Lebensdauer – in der Anfangszeit waren Ausfälle der Wechselrichter die häufigste Fehlerquelle – wurde stetig verbessert: Inzwischen sind Wechselrichter so konzipiert, dass sie mindestens zwei Jahrzehnte überstehen sollten. Der sog. MTBF-Wert, was für Mean Time Between Failures steht, für die mittlere Betriebsdauer zwischen zwei Ausfällen, liegt inzwischen bei 100.000 Stunden.
2.4.4.3 Batterien
Quelle: DLR/Fraunholer IWES/IfNE 2010, Stand: 12/2011
Aus Innovationsentwicklung der Erneuerbaren Energie, Renews Spezial 57/2012 der Agentur für Erneuerbare Energien
Stromspeicher verfügen über unterschiedliche technische Kennzahlen, die für die wirtschaftliche Vergleichbarkeit von Stromspeichern wichtig sind. Die gesamten Investitionskosten oder spezifischen Investitionskosten pro kWh Speicherkapazität erlauben keine aussagekräftige Vergleichbarkeit zwischen verschiedenen Batterietypen oder – modellen. Zur besten Vergleichbarkeit sollten die Speicherkosten pro kWh gespeicherte Energie herangezogen werden. Die folgende Tabelle 1 zeigt vereinfacht, wie man die Speicherkosten zwischen zwei Modellen vergleichen kann.
Tabelle 1: Vergleich zweier Batterietypen
Batterie B
Entladetiefe (%)
Nutzbare Speicherkapazität (kWh)
Vollzyklen (Anzahl)
Lebensdauer in Jahren (Annahme: 300 Vollzyklen pro Jahr)
Systemwirkungsgrad (%)
Betriebskosten p. a. (% von Investitionskosten)
Investitionskosten netto (€)
Förderung (30 %) in €
Speicherkosten (€/kWh)
Wenn man nur auf einzelne Werte achtet, wie z. B. die Investitionskosten sowie die Nennkapazität, würde man zu einem falschen Schluss kommen. Nur durch den Vergleich aller relevanten Parameter erhält man ein akkurates Bild über die Wirtschaftlichkeit eines Stromspeichers.
Aus Marktübersicht von Stromspeichern im Photovoltaikbereich, LfL
Weitere Informationen zu eigenen Energiespeichern (Batterien, Akkumulatoren)
Photovoltaikanlagen – Eigenverbrauch, Speicherung und Vermarktung
(aus Centrales Agrar-, Rohstoff-, Marketing- und Energienetzwerk (C.A.R.M.E.N.)
Marktübersicht von Stromspeichern im Photovoltaikbereich
(aus Landesanstalt für Landwirtschaft > Agrarökonomie > Ökonomik regenerative Energie)
Renews Spezial 57/2012
(aus Agentur für Erneuerbare Energien)
Aus 20 Jahre Förderung von Strom aus Erneuerbaren Energien in Deutschland – eine Erfolgsgeschichte, Renews Spezial 41/2010 der Agentur für Erneuerbare Energien
Mit dem EEG wird die Erzeugung von Strom aus erneuerbaren Energien gefördert.
Gesetzliche Regelungen zu den erneuerbaren Energien (siehe hierzu Zeitstrahl in Tz. 1.3):
Vorläufer des EEG war das seit 1991 geltende Stromeinspeisungsgesetz vom 07.12.1990 BGBl. I S. 2633.
EEG (2000) vom 29.03.2000 BGBl. I S. 305
EEG (2004) vom 21.07.2004 BGBl. I S. 1918
EEG (2009) vom 25.10.2008 BGBl. I S. 2074
EEG (2012) vom 04.08.2011 BGBl. I S. 1634
Gesetz zur Änderung des Rechtsrahmens für Strom aus solarer Strahlungsenergie und weiteren Änderungen im Recht der erneuerbaren Energien” (sog. PV-Novelle) vom 23.08.2012 BGBl. I S. 1754
Künftiges Gesetz zur grundlegenden Reform des Erneuerbare-Energien-Gesetzes und zur Änderung weiterer Bestimmungen des Energiewirtschaftsrechts (EEG 2014)
vgl. BT-Drs. 18/1304, 18/1573, 18/1891
Gewerberechtlich (vgl. Tz. 19) ist ein Anlagenbetreiber nicht verpflichtet eine Gewerbeanzeige abzugeben. Für die verpflichtende Anzeige gegenüber dem Finanzamt nach § 138 Abs. 1 AO kann der Anlagenbetreiber dem Finanzamt den Beginn seiner gewerblichen Betätigung mit dem sog. Betriebseröffnungsbogen – Fragebogen zur Aufnahme einer gewerblichen, selbständigen (freiberuflichen) oder land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit bzw. Beteiligung an einer Personengesellschaft/-gemeinschaft – mitteilen. Nur wenn dieser ausgefüllt dem Finanzamt vorliegt, kann eine Steuernummer erteilt werden, die das Energieversorgungsunternehmen zur Abrechnung in Form der Gutschrift (vgl. § 14 Abs. 5 UStG) benötigt.
AEAO zu § 138, Nr. 1
Bei Gewinneinkünften sind erstmals für den VZ 2011, die Steuererklärungen nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln (vgl. § 25 Abs. 4 EStG, § 52 Abs. 39 EStG; für Feststellungen § 181 Abs. 2a AO, § 10a Abs. 2 EGAO). Dies gilt auch für Erklärungen zur Festsetzung des GewSt-Messbetrags vgl. §§ 14a und 36 Abs. 9b GewStG). Die Anlage EÜR ist für Wj., die nach dem 31.12.2010 beginnen, elektronisch an die FinVerw zu übermitteln (vgl. §§ 60 Abs. 4 und 84 Abs. 3d EStDV). Die Abgabe in Papierform ist nur noch in Härtefällen zulässig. Bei Betriebseinnahmen unter der Grenze von 17.500 EUR, ist es nicht zu beanstanden, wenn anstelle der Anlage EÜR eine formlose Gewinnermittlung abgegeben wird. Elektronische Gewinnermittlungen (E-Bilanz) (§ 5b EStG) ESt-Kartei § 5b Karte 1.1 ff.
Elektronische Übermittlung UStVA
Vfg. BayLfSt vom 20.12.2009 S 2200.2.1-25/22 St11 Elektronische Übermittlung der Steuererklärung
Grundinformationsdienst für Umstellung auf GINSTER, für die künftige Einführung der W-IdNr. und für den Datenaustausch mit dem BZSt im Rahmen des USt-Kontrollverfahrens USEG
Vfg. BayLfSt vom 20.12.2009 S 2200.2.1-25/22 St11 Elektronische Übermittlung der Steuererklärung und EDV Info 2010-01 vom 13.01.2010 , Grundinformationsdienst – Umspeichern von Ehegattenbetrieben
St.-/Abg.-Art
Fest geringfügig (§ 180 Abs. 3 Nr. 2 AO)
Gültig ab 01.01.12
Vfg. BayLfSt vom 17.03.2008 O 2220-4 St12N Neue Grundkennbuchstaben (GKB) GE und BIL und Einrichtung zusätzlicher Speicherkonten und hierzu EDV-Info 2/2008
Merker für den Datenaustausch IHK/HWK
Gesetz zur vorläufigen Regelung des Rechts der Industrie- und Handelskammern – IHKG –
z. B. Beitragsordnung für die IHK Nürnberg für Mittelfranken (zuletzt genehmigt 30.01.2008 ) und in „Wie berechnet sich der Mitgliedsbeitrag?” z. B. Kleingewerbetreibende (ohne HR-Eintrag) vom Beitrag freigestellt, wenn Gewinn < 5.200 EUR; ansonsten Grundbeitrag 40 EUR + Umlage (vgl. in www.ihk-nuernberg.de/de/kundenService/Rund-um-den-IHK-Beitrag).
H 5.2 Aufbewahrungspflichten EStH
Werden Bauleistungen für Unternehmen erbracht, sind die Auftraggeber nach §§ 48 ff. EStG grundsätzlich verpflichtet, von dem Entgelt für die Bauleistungen einen Steuerabzug in Höhe von 15 % vorzunehmen. Die Installation einer Fotovoltaikanlage stellt keine Bauleistung i. S. der Tz. 5 des BMF-Schreibens vom 27.12.2002 ( BStBl I S. 1399) dar. Es handelt sich nicht um die Herstellung, Instandsetzung oder Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken. Damit unterliegen diese Leistungen nicht der Bauabzugsteuer. Dies gilt jedoch nicht für die Beurteilung der Steuerschuld des Leistungsempfängers nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG.
Sofern es sich um eine dachintegrierte Fotovoltaikanlage handelt, sind die Investitionskosten zur Ermittlung der AfA-Bemessungsgrundlage in einen Teilbetrag für die normale Dacheindeckung und die Mehrkosten für die Solarstromproduktion aufzuteilen (vgl. Tz. 11.5.2). Der Bauabzugsteuer unterliegt nur der Teilbetrag für die normale Dacheindeckung.
Solaranlagen (Photovoltaikanlagen zur Stromerzeugung und Sonnenkollektoren zur Wärmeerzeugung) in Verbindung mit Gebäuden bedürfen keiner Baugenehmigung. wenn sie
in die Dachfläche integriert („in”) oder an der Dachfläche (wobei sie auch mit einem konstruktiv erforderlichen Abstand (ca. 15–20 cm) parallel zur Dachfläche noch als „an” der Dachfläche betrachtet werden können).
in die Außenwandfläche integriert („in”) oder an der Außenwandfläche (d. h. parallel zur Außenwand, s. o.),
auf Flachdächern (auch aufgeständert).
im Übrigen mit einer Fläche bis einem Drittel der jeweiligen Dach- oder Außenwandfläche
errichtet werden (Art. 57 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Bayerische Bauordnung – BayBO).
Anders ausgedrückt bedürfen Solaranlagen an Gebäuden nur dann einer Baugenehmigung, wenn sie mehr als ein Drittel der jeweiligen Dach- oder Außenwandfläche umfassen und zudem aufgeständert auf einem Dach, das kein Flachdach ist, errichtet werden bzw. geneigt aus der Fassade heraustreten.
Gebäudeunabhängig können Solaranlagen mit einer Höhe bis zu 3 m und einer Gesamtlänge bis zu 9 m verfahrensfrei errichtet werden (Art. 57 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb BayBO)
Nach Art. 57 Abs. 2 Nr. 9 BayBO sind Solarenergieanlagen und Sonnenkollektoren – und zwar unabhängig von ihrer Fläche – verfahrensfrei, wenn sie im Geltungsbereich einer städtebaulichen oder einer Satzung nach Art. 81 BayBO liegen, die Regelungen über die Zulässigkeit, den Standort und die Größe der Anlage enthält, und sie den Festsetzungen der Satzung entsprechen.
Verfahrensfreiheit bedeutet insoweit aber lediglich, dass das Bauvorhaben nicht von einer Behörde vorab auf seine baurechtliche Zulässigkeit überprüft wird. Der Bauherr ist für die Einhaltung der Vorschriften, die bei der Errichtung von Solaranlagen beachtet werden müssen, selbst verantwortlich. So können z. B. örtliche Bauvorschriften zum Ensembleschutz oder zum Denkmalschutz einer Errichtung entgegen stehen. Eine Anfrage bei der Gemeinde oder dem Landratsamt ist zu empfehlen.
Im Übrigen findet, soweit die Ausweisung von Flächen für Freiflächen-Photovoltaikanlagen in qualifizierten Bebauungsplänen nach § 30 Abs. 1 BauGB erfolgt, bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen des Art. 58 Abs. 1, Abs. 2 BayBO das Genehmigungsfreistellungsverfahren statt. Insoweit ist besonders darauf hinzuweisen, dass Freiflächen-Photovoltaikanlagen unabhängig von ihrer Größe keine Sonderbauten – auch nicht nach Art. 2 Abs. 4 Nr. 18 BayBO – darstellen.
Photovoltaikfreiflächenanlagen, die die o. g. Grenzen überschreiten oder nicht die Voraussetzungen des Art. 57 Abs. 2 Nr. 9 BayBO erfüllen, unterliegen prinzipiell einer baurechtlichen Genehmigungspflicht (Art. 55 BayBO).
aus Bayer. Solaratlas S. 57
IMS vom 02.12.2011 Bauplanungsrechtliche Beurteilung von Anlagen zur Nutzung erneuerbarer Energien
IMS vom 14.01.2011 zu Freiflächen-Fotovoltaikanlagen
Leitfaden zur Zulassung von Fotovoltaik-Freiflächen-Anlagen der Arbeitsgemeinschaft Bayerischer Solar-Initiativen
IMS vom 29.07.2011
Die bewertungsrechtliche Behandlung von FV-Anlagen kann von der ertragsteuerlichen und umsatzsteuerlichen Behandlung abweichen.
Für Zwecke der Einheits- und Bedarfsbewertung dürfen Betriebsvorrichtungen nicht in die Bewertung des Grundbesitzwertes mit einbezogen werden (§ 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 und § 176 Abs. 2 Nr. 2 BewG).
Die bewertungsrechtliche Abgrenzung zwischen Betriebsvorrichtungen und Gebäuden richtet sich allein nach dem sog. „Abgrenzungserlass” vom 05.06.2013 ( BStBl I S. 734, GLE 05.06.2013 ).
Grundsätzlich zählen FV-Anlagen auch bewertungsrechtlich zu den Betriebsvorrichtungen. Dies gilt u. a. für auf Hausdächern separat aufgebrachte Anlagen.
Handelt es sich jedoch um eine im Dach bzw. im Gebäude integrierte FV-Anlage, stellt diese dann keine Betriebsvorrichtung, sondern einen Gebäudebestandteil dar. Sofern Bauteile eine Doppelfunktion erfüllen – also sowohl einem Gewerbebetrieb dienen als auch Gebäudebestandteile sind – rechnen sie zum Gebäude (Beschluss der Referatsleiter Bewertung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder in der Sitzung vom 5. bis 8. Oktober 2010 , Tz. I/10, Niederschrift; vgl. auch Tz. 8.1). Für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer rechnen solche FV-Anlagen trotzdem zum Betriebsvermögen und sind gesondert zu erfassen (§ 151 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 BewG, § 12 Abs. 5 ErbStG).
Wird auf einem bisher land- und forstwirtschaftlich genutztem Grundstück eine FV-Anlage errichtet, dient der für den Gewerbebetrieb der FV-Anlage erforderliche Grund und Boden nicht mehr langfristig einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft, unabhängig davon, ob der Grundstückseigentümer oder ein fremder Dritter den Gewerbebetrieb unterhält. Der für die FV-Anlage zugehörige Grund und Boden ist als Grundvermögen zu bewerten. Dazu zählen grundsätzlich auch ökologische Ausgleichsflächen außerhalb der Umzäunung, weil diese regelmäßig als Auflage für die Erteilung der Baugenehmigung erforderlich sind. In Ausnahmefällen können die Flächen außerhalb der Umzäunungen trotzdem zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen rechnen, wenn diese Flächen tatsächlich weiterhin landwirtschaftlich genutzt werden. Für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer ist die Fläche vorrangig mit dem Bodenrichtwert des Gutachterausschusses zu bewerten (§ 179 S. 1 – 3 BewG). Die Gutachterausschüsse sind verpflichtet, flächendeckend Bodenrichtwerte zu ermitteln (§ 196 Abs. 1 S. 1 BauGB). Wird für das betreffende Grundstück jedoch kein Bodenrichtwert ermittelt, darf die Finanzverwaltung einen entsprechenden Wert aus den Werten vergleichbarer Flächen ableiten (§ 179 S. 4 BewG). Hierzu ist auf die Erfahrungswerte und Mithilfe der ALS zurück zu greifen.
Dem Begriff des Gebäudes kommt in unterschiedlichen Regelungszusammenhängen unterschiedliche Bedeutung zu. Unter den in §§ 94 ff. BGB zur Bestimmung der Bestandteilseigenschaft einer Sache verwendeten Gebäudebegriff, der in seiner sachenrechtlichen Zielsetzung auf eine Erhaltung wirtschaftlicher Werte sowie die Wahrung rechtssicherer Vermögenszuordnungen ausgerichtet ist ( BGH-Urteil vom 03.12.1998 VII ZR 109/97 unter III 1), werden etwa auch Brücken und Windkraftanlagen sowie vereinzelt sogar Mauern gefasst, während etwa in steuerrechtlichen Bewertungszusammenhängen die Abgrenzung zwischen Gebäuden und Betriebsvorrichtungen im Vordergrund steht und zu anderen Abgrenzungsergebnissen führen kann (dazu BFH-Urteil 24.05.2007 BStBl 2008 II S. 12). aus BGH 17.11.2010 VII ZR 277/09
§ 93 BGB Wesentliche Bestandteile einer Sache
Eine GiFV (Dach- oder Fassadenanlage) ist wegen ihrer Doppelfunktion (vgl. Tz. 2.2) wesentlicher Bestandteil des Grundstücks bzw. des Gebäudes (vgl. auch Ausführungen in Tz. 26). GiFV sind daher nicht sonderrechtsfähig. Eine Sicherungsübereignung kommt nur bei einfachen oder Scheinbestandteilen in Betracht.
8.2.1 Einfacher Bestandteil des Gebäudes
AdFV – vgl. Tz. 2.1 – (nur Funktion der Stromerzeugung) sind grundsätzlich nur einfache Bestandteile des Grundstücks oder Gebäudes.
8.2.2 Scheinbestandteil
§ 95 BGB Nur vorübergehender Zweck
(1) Zu den Bestandteilen eines Grundstücks gehören solche Sachen nicht, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden sind. Das Gleiche gilt von einem Gebäude oder anderen Werk, das in Ausübung eines Rechts an einem fremden Grundstück von dem Berechtigten mit dem Grundstück verbunden worden ist.
Scheinbestandteile sind Sachen, die zu einem vorübergehenden Zweck oder in Ausübung eines dinglichen Rechts an dem Grundstück mit dem Grund und Boden verbunden sind (vgl. BGH-Urteil vom 22.12.1995 V ZR 334/94 zu FV-Anlage auf gemietetem Dach).
8.2.3 Zubehör
§ 97 BGB Zubehör
(1) Zubehör sind bewegliche Sachen, die, ohne Bestandteile der Hauptsache zu sein, dem wirtschaftlichen Zwecke der Hauptsache zu dienen bestimmt sind und zu ihr in einem dieser Bestimmung entsprechenden räumlichen Verhältnis stehen. Eine Sache ist nicht Zubehör, wenn sie im Verkehr nicht als Zubehör angesehen wird.
(2) Die vorübergehende Benutzung einer Sache für den wirtschaftlichen Zweck einer anderen begründet nicht die Zubehöreigenschaft. Die vorübergehende Trennung eines Zubehörstücks von der Hauptsache hebt die Zubehöreigenschaft nicht auf.
Bei einer FV-Anlage nur für den Direktverbrauch ist die Annahme von Zubehör denkbar (vgl. hierzu Stöber, Zwangsversteigerung § 20 Rn. 3.2.b).
§ 1090 BGB Gesetzlicher Inhalt der beschränkten persönlichen Dienstbarkeit
(1) Ein Grundstück kann in der Weise belastet werden, dass derjenige, zu dessen Gunsten die Belastung erfolgt, berechtigt ist, das Grundstück in einzelnen Beziehungen zu benutzen, oder dass ihm eine sonstige Befugnis zusteht, die den Inhalt einer Grunddienstbarkeit bilden kann (beschränkte persönliche Dienstbarkeit).
Der Betrieb einer FV-Anlage auf einem fremden Dach durch einen Nutzungsvertrag/Gestattungsvertrag (vgl. Vertragsmuster des DStGB) kann durch eine beschränkt persönliche Dienstbarkeit abgesichert werden.
Dies gilt auch für die Leitungsführungsrechte der FV-Anlage über Grundstücke Dritter.
Eine beschränkt persönliche Dienstbarkeit ist subjektiv-persönlich, da Berechtigter nur eine natürliche oder juristische Person sein kann. Das bedeutet, dass sie nicht vererblich und grundsätzlich auch nicht übertragbar ist (§§ 1090 Abs. 2 i. V. m. 1061, 1092 Abs. 2 BGB).
Zum Vergleich: Eine Grunddienstbarkeit (§§ 1018 ff. BGB) ist subjektiv-dinglich ausgestattet. Sie bietet dem Eigentümer des jeweils herrschenden Grundstücks einen Vorteil (vgl. § 1019 BGB).
Das OLG Bamberg ist im Beschluss 12.01.2012 6 W 38/11 bei Mängelansprüchen für eine FV-Freiflächenanlage von der gesetzlichen Verjährungsfrist von fünf Jahren ausgegangen. Das OLG Bamberg hat dabei die Freiflächenanlage als Bauwerk (mit umfassenden Ausführungen hierzu) angesehen.
Das OLG München hat im Urteil 10.12.2013 9 U 543/12 den Bau eine Fotovoltaikanlage als Bauwerk im Sinne des Werkvertragsrechts beurteilt und ist damit von einer Verjährungsfrist von fünf Jahren ausgegangen.
Vgl. Beratungsrichtlinie des BLfD
Weitergehende Informationen unter http://www.blfd.bayern.de unter bau-und_kunstdenkmalpflege > grundinfos
§ 9 Abs. 3 EigZulG Zusatzförderung für energiesparende Anlagen
Bei der Erzeugung von Energie, z. B. durch Wind-, Solar- oder Wasserkraft, handelt es sich nicht um die planmäßige Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens i. S. d. R 15.5 Abs. 1 S. 1 EStR. Der Absatz von Strom und Wärme führt zu Einkünften aus Gewerbebetrieb (vgl. R 15. 5 Abs. 12 EStÄR 2012).
BMFS vom 19.12.2011 ( BStBl I S. 1249)
GLE vom 15.12.2011 ( BStBl I S. 1213)
Bei Direktverbrauch im landwirtschaftlichen Betrieb und bei Einspeisung ins Netz liegt ein Gewerbebetrieb vor. Der Strom (Sachentnahme des Stroms) wird nach § 6 Abs. 5 EStG in den landwirtschaftlichen Betrieb überführt (vgl. Tz. 11.3.3).
11.2.1 Einheit oder Mehrheit von Betrieben
Für die Abgrenzung gelten die gewerbesteuerlichen Grundsätze in R 2.4 Abs. 1 und 2 GewStR und die H 2.4 GewStH.
Ein einheitlicher Gewerbebetrieb liegt danach vor, wenn zwischen der FV-Anlage und der bereits bestehenden gewerblichen Betätigung ein räumlicher und sachlicher Zusammenhang besteht.
Folgende Indizien können auf einen sachlichen Zusammenhang von Betrieben hindeuten:
wirtschaftlicher Zusammenhang
Tätigkeiten unterstützten und ergänzen sich
gemeinsamer Kunden- und Lieferantenkreis
finanzieller Zusammenhang
einheitliche Buch- und Kassenführung (gemeinsame Bilanz und VG-Rechnung)
einheitliche Rechnungsformulare
gemeinsame Finanzierung des Aktivvermögens
organisatorischer Zusammenhang
gewisse räumliche Nähe zwischen den Tätigkeiten
laufende Betriebsführung in denselben Räumen
Einsatz derselben Arbeitskräfte
gemeinsamer Einkauf und Bezahlung von Waren und Betriebsmitteln
gemeinsames Anlagevermögen oder gemeinsame Verwaltung (Austausch betriebsnotwendiger Maschinen)
Maßgebend ist das Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall und Berücksichtigung der Verkehrsanschauung.
Ein Elektroinstallationsunternehmen installiert und betreibt auf dem – nicht im Eigentum des Unternehmers stehenden – Nachbargebäude eine Fotovoltaikanlage.
Obwohl die Stromerzeugung nicht in direktem Zusammenhang mit dem Elektroinstallationsunternehmen steht, sprächen die räumliche Nähe und die Tatsache, dass sich die beiden Tätigkeiten wechselseitig ergänzten, für einen einheitlichen Gewerbebetrieb. So könne der Elektriker sein besonderes Fachwissen bei der Installation und Wartung der Anlage nutzen. Außerdem dient die Anlage Vorführwecken.
BFH-Urteil vom 15.09.2010 X R 22/08 (Vorinstanz FG Nürnberg vom 18.12.2007 1 K 1386/2007 )
Ein Einzelhandelskaufmann – u. a. Verkauf von Zeitschriften und Büchern, Tabakwaren, Touristenartikeln, Haushalts- und Gartenbedarf, Heizöl und Fahrradverleih errichtet und betriebt – auf dem Dach seines Einzelhandels eine Fotovoltaikanlage. Der erzeugte Strom wurde nicht für den eigenen Verbrauch verwendet. Der Betrieb der Fotovoltaikanlage wurde in der Bilanz des Einzelhandels berücksichtigt.
Die FV-Anlage stellt trotz der räumlichen Nähe und der finanziellen Verflechtung (Buchführung) – wegen der Ungleichartigkeit der Tätigkeiten und des Fehlens der organisatorischen und wirtschaftlichen Verflechtung einen eigenständigen Gewerbebetrieb dar. In der örtlichen Verbindung der beiden Tätigkeiten könne weder eine Geschäftsförderung noch eine größere Marktwirksamkeit gesehen werden, so dass sich diese Betätigungen nicht gegenseitig ergänzen. Allein der finanzielle Zusammenhang durch eine gemeinsame Bilanzierung sowie die räumliche Nähe würden für einen sachlichen Zusammenhang der beiden Tätigkeiten und damit der Annahme eines einheitlichen Betriebs nicht ausreichen.
Ist der Betrieb einer Fotovoltaikanlage nicht gleichartig mit der übrigen gewerblichen Tätigkeit, reicht die räumliche Nähe allein nicht aus, um von einer sachlichen Verflechtung der Tätigkeiten ausgehen zu können.
BFH-Urteil vom 24.10.2012 X R 36/10 (Vorinstanz Urteil des Finanzgerichts Schleswig-Holstein vom 22.09.2010, 2 K 282/07 )
Beispiel 3 (Abwandlung):
Wie Beispiel 2, allerdings wird der erzeugte Strom ausschließlich im Gewerbebetrieb verwendet.
Es liegt ein einheitlicher Gewerbebetrieb vor.
Auf einem zu einem landwirtschaftlichen Betrieb gehörenden Gebäude eines Einzelunternehmers wird eine FV-Anlage installiert und betrieben. Der Strom wird ins Netz eingespeist.
Es liegt ein eigenständiger Gewerbebetrieb vor.
Wie Beispiel 4, der Strom wird allerdings zu 60 % im landwirtschaftlichen Betrieb verwendet und zu 40 % ins Netz eingespeist.
Die FV-Anlage ist ein Gewerbebetrieb. Nach R 4.3 Abs. 4 S. 2 EStR wird sie ausschließlich (= 100 %) zu gewerblichen Zwecken genutzt. Die FV-Anlage ist daher notwendiges Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs. Der Direktverbrauch im landwirtschaftlichen Betrieb führt lediglich zu einer Sachentnahme des Stroms im Gewerbebetrieb und zu einer Sacheinlage des Stroms im landwirtschaftlichen Betrieb (= Überführung nach § 6 Abs. 5 EStG). Vgl. Tz. 11.3.3.
Auswirkungen hat die Entscheidung, ob zwei getrennte oder ein einheitlicher Gewerbebetrieb vorliegen, insbesondere für die Gewerbesteuer. Ein gewerbesteuerlicher Verlustvortrag und auch der gewerbesteuerliche Freibetrag sind jeweils betriebsbezogen zu betrachten bzw. zu gewähren. Aber auch für die Einkommensteuer ist die Unterscheidung von Bedeutung. Hier sind insbesondere die Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht, sowie betriebsbezogene Begünstigungen (z. B. Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG) zu nennen. Keine Änderung aus dieser Beurteilung ergibt sich hingegen bei der Umsatzsteuer. Für Zwecke der Umsatzsteuer sind die beiden Betriebe nach wie vor als ein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 S. 2 UStG) zu sehen und die Umsatzsteuer- und Vorsteuerbeträge aus beiden Betrieben daher in einer Umsatzsteuererklärung zusammenzufassen.
11.2.2 Gewerbliche Infizierung
Der Betrieb einer FV-Anlage ist eine originär gewerbliche Tätigkeit. Betreibt eine Personengesellschaft mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (§ 13 EStG), mit Einkünften aus selbständiger Arbeit (§ 18 EStG) oder Einkünften aus vermögensverwaltender Tätigkeit (§ 21 EStG) eine FV-Anlage ist die sog. Abfärbewirkung (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG) dieser gewerblichen Einkünfte zu beachten.
Bei einem Anteil der originär gewerblichen Tätigkeit von 1,25 % der Gesamtumsätze greift die Umqualifizierung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht ein (vgl. H 15.8 Abs. 5 Geringfügige gewerbliche Tätigkeit EStH).
Eine Infizierung der vermögensverwaltenden Tätigkeiten ist hingegen nicht möglich bei Erbengemeinschaften, ehelichen Gütergemeinschaften und reinen Bruchteilsgemeinschaften (vgl. R 15.8 Abs. 5 S. 3 EStR).
Im Unterschied zur sog. gemischten Tätigkeit eines Einzelunternehmers (vgl. Tz. 11.3.3), bei dem eine gleichzeitige gewerbliche und freiberufliche Betätigung selbst bei sachlichen und wirtschaftlichen Berührungspunkten dieser Tätigkeiten in der Regel getrennt zu beurteilen ist, bedingt die Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG bei gemischt tätigen Personengesellschaften eine Umqualifizierung von nicht gewerblichen Tätigkeiten durch eine gleichzeitig ausgeübte gewerbliche Tätigkeit. Unerheblich dabei ist, ob der gewerblichen Tätigkeit im Rahmen des gesamten Unternehmens nur geringfügige wirtschaftliche Bedeutung zukommt.
Nicht zu dieser sog. Abfärbung führt hingegen eine gewerbliche Tätigkeit, die von einer zweiten Personengesellschaft ausgeübt wird, auch wenn an beiden Gesellschaften dieselben Personen beteiligt sind. Dies entspricht ständiger Rechtsprechung des BFH und vermeidet eine gleichheitswidrige Behandlung von Mitunternehmerschaften gegenüber Einzelunternehmern. Beabsichtigt eine landwirtschaftliche GbR auch gewerblich tätig zu werden, kann die Abfärbewirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG deshalb dadurch vermieden werden, dass die gewerbliche Betätigung von einer zweiten Personengesellschaft der gemeinschaftlich tätigen Landwirte ausgeübt wird (sog. Ausgliederungsmodell vgl. BMFS vom 14.05.1997 BStBl I S. 566 zum Verkauf von Kontaktlinsen oder von Tierarzneimitteln durch Gemeinschaftspraxen).
Ob tatsächlich eine zweite personenidentische Gesellschaft gegründet worden ist und diese die gewerblichen Leistungen erbracht hat, ist aufgrund der objektiven Gegebenheiten des Einzelfalls zu entscheiden (vgl. BFH-Urteil vom 19.02.1998 BStBl II S. 603). Unabdingbare Voraussetzung für die Annahme einer zweiten Personengesellschaft ist nach der Rechtsprechung des BFH, dass die zweite Gesellschaft nach außen erkennbar geworden ist. Im Übrigen ist aufgrund von Beweisanzeichen (z. B. getrennte Bankkonten und Kassen, verschiedene Rechnungsvordrucke, eigenständige Buchführung) festzustellen, ob und inwieweit die zweite Gesellschaft eine von der ersten Gesellschaft abgrenzbare Tätigkeit entfaltet hat.
Eine solche personenidentische Schwestergesellschaft kann auch konkludent begründet werden, ohne dass es dazu eines schriftlichen Gesellschaftsvertrags bedarf.
Arbeitshilfe zur Durchführung der ESt-Vlfg. 2010 – Teil 1 Allgemeines IV. 7.3 auf S. 120 (Die dort angeführte Vfg. der OFD Frankfurt vom 04.09.2008 wurde vom BMF mit Schreiben vom 16.07.2010 vollumfänglich bestätigt).
11.2.3 Mitunternehmerische Betriebsaufspaltung
Werden wesentliche Betriebsgrundlagen von einer Besitzpersonengesellschaft an eine Betriebspersonengesellschaft entgeltlich verpachtet, führt dies zur Entstehung einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung, soweit beide Gesellschaften auch personell verflochten sind. Dies gilt nicht nur dann, wenn die verpachteten Wirtschaftsgüter im Gesamthandseigentum der Besitzgesellschaft (Besitz-GbR) stehen, sondern auch dann, wenn sie im Bruchteilseigentum ihrer Gesellschafter stehen und von der Besitzgesellschaft oder zumindest von einer konkludent vereinbarten Besitz-GbR entgeltlich an die Betriebsgesellschaft verpachtet werden ( BFH-Urteil vom 18.08.2005 BStBl. II S. 830).
Folge der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 22.09.2011 BStBl II S. 10) ist, dass die verpachteten wesentlichen Wirtschaftsgüter sowohl die Voraussetzungen für Sonder- bzw. Betriebsvermögen bei der Besitzpersonengesellschaft als auch für Sonderbetriebsvermögen bei der Betriebspersonengesellschaft erfüllen. Aus der mittlerweile ständigen Rechtsprechung folgt bei Vorliegen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung, dass die Bilanzierungskonkurrenz unter Ablehnung der Subsidiaritätsthese (Betriebsaufspaltung tritt hinter das Sonderbetriebsvermögen zurück; (vgl. H 15.7 (4) Mitunternehmerische Betriebsaufspaltung EStH, BMFS vom 28.04.1998 , BStBl I S. 583 = Anhang 24 I 2 EStH) zu Gunsten der Besitzpersonengesellschaft zu lösen ist. Die wesentlichen Wirtschaftsgüter sind daher bei der Besitzpersonengesellschaft zu bilanzieren.
Die bilanzielle Zuordnung der verpachteten Wirtschaftsgüter zu dem Betriebsvermögen der Besitzpersonengesellschaft führt jedoch nicht dazu, dass diese Wirtschaftsgüter ihre Eigenschaft als Sonderbetriebsvermögen bei der Betriebspersonengesellschaft verlieren. Die Eigenschaft als Sonderbetriebsvermögen der Betriebspersonengesellschaft kommt vielmehr während des Bestehens der Betriebsaufspaltung nicht zum Tragen. Es liegt während dieser Zeit latentes
Sonderbetriebsvermögen der Betriebspersonengesellschaft vor, welches mit der Beendigung der Betriebsaufspaltung wieder auflebt (vgl. BFH-Urteil vom 06.03.2002, BStBl II S. 737, bei Bilanzierungskonkurrenz im Fall einer „einfachen” Betriebsaufspaltung zwischen einem Einzelbetrieb und einer mitunternehmerschaftlichen Betriebsgesellschaft). Durch die Betriebsaufspaltung kommen die Einkünfte aus der Verpachtung bei der Besitzgesellschaft als solche aus Gewerbebetrieb an, die zur Abfärbung führen. Zu einer Betriebsaufspaltung kommt es allerdings nicht, wenn die Wirtschaftsgüter der Schwesterpersonengesellschaft unentgeltlich und ohne Gewinnerzielungsabsicht überlassen werden (vgl. H 15.7 (4) Mitunternehmerische Betriebsaufspaltung EStH, BMFS vom 28.04.1998 , BStBl I S. 583 unter 1. = Anhang 24 I 2 EStH).
Vater und Sohn bewirtschaften einen landwirtschaftlichen Betrieb im Rahmen der VS-Agrar-GbR. Auf einem landwirtschaftlichen Gebäude wird vom Vater und vom Sohn im Rahmen einer personenidentischen VS-FV-GbR eine FV-Anlage installiert und betrieben. Der erzeugte Strom wird ins Netz eingespeist. Die Dachflächen werden von der VS-Agrar-GbR unentgeltlich überlassen.
Die VS-FV-GbR hat mit dem Betrieb einer FV-Anlage einen Gewerbebetrieb. Nach R 4.3 Abs. 4 S. 2 EStR wird sie ausschließlich (= 100 %) zu betrieblichen Zwecken genutzt. Die FV-Anlage ist daher notwendiges Betriebsvermögen der VS-FV-GbR. Eine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung zwischen den Schwesterpersonengesellschaften liegt wegen der unentgeltlichen Überlassung der Dachflächen nicht vor (vgl. BMFS vom 28.04.1998 und BFH-Urteil vom 10.11.2005 BStBl 2006 II S. 173).
Wie Beispiel 1, allerdings wird der erzeugte Strom zu 60 % im landwirtschaftlichen Betrieb der personenidentischen VS-Agrar-GbR verwendet und zu 40 % ins Netz eingespeist. Die VS-Agrar-GbR zahlt keine Vergütung.
Der Direktverbrauch in der VS-Agrar-GbR führt zu einer Sachentnahme des Stroms in der VS-FV-GbR, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG zu bewerten ist, und zu einer Sacheinlage des Stroms in die VS-Agrar-GbR (= keine Übertragung nach § 6 Abs. 5 EStG, weil zwischen Schwestergesellschaft nicht möglich).
Weiterführende Informationen und Erläuterungen zu Zweifelsfragen zu § 6 Abs. 5 EStG:
BMFS vom 08.12.2011 ( BStBl I S. 1279 = Anhang 9 VIII EStH
Arbeitshilfe zur Durchführung der Einkommensteuerveranlagung 2011 unter Tz. V.4.
Niederschrift über HSL-Besprechung 2012 unter Tz. 2.3.9
Einkommensteuerlich ist jeder Gewerbebetrieb für sich eigenständiges Subjekt der Gewinnerzielung, der Gewinnermittlung und der Einkünftequalifikation. Liegt bei den Tätigkeiten ein innerer Zusammenhang nicht vor, sind zwei getrennte Gewinnermittlungen erforderlich. Bei einer gemischten Tätigkeit sind die Einkünfte getrennt zu erfassen ggf. im Schätzungswege aufzuteilen H 15.6 Gemischte Tätigkeit – getrennte Behandlung EStH Eine Aufforderung zur Abgabe getrennter Gewinnermittlungen ist ein eigenständiger Verwaltungsakt.
11.3.1 Gewinnermittlungsart
Der Gewinn ist durch den Vergleich der Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben (= Einnahmeüberschussrechnung – EÜR) nach § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln, falls nicht eine Buchführungspflicht nach § 141 AO besteht oder freiwillig Aufzeichnungen geführt werden.
Zur Abgabe der Anlage EÜR, der E-Bilanz vgl. Tz. 4.2
11.3.2 Gewinnermittlungszeitraum
Gewinnermittlungszeitraum ist bei nicht im Handelsregister eingetragenen (anderen) Gewerbetreibenden das Kalenderjahr (vgl. § 4a Abs. 1 Nr. 3 EStG).
Sind sie gleichzeitig buchführende Landwirte, können sie mit Zustimmung des Finanzamts das jeweilige landwirtschaftliche Wirtschaftsjahr als Wirtschaftsjahr für den Gewerbebetrieb bestimmen, wenn sie für den Gewerbebetrieb Bücher führen und für diesen Zeitraum regelmäßig Abschlüsse machen (vgl. § 4a Abs. 1 Nr. 3 S. 2 EStG). Bei vom Kj. abweichenden Wj. gilt bei Gewerbebetrieben der Gewinn in dem Kj. als bezogen, in dem das Wj. endet (vgl. § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG).
11.3.3 Betriebsvermögen – Bilanzierung
Wird ein bewegliches Wirtschaftsgut zu mehr als 50 % betrieblich genutzt, gehört es nach dem Grundsatz der Unteilbarkeit voll zum notwendigen Betriebsvermögen (vgl. R 4.2 Abs. 1 EStR). Bei einer betrieblichen Nutzung von mindestens 10 % bis zu 50 % ist eine Zuordnung dieser Wirtschaftsgüter zum gewillkürten Betriebsvermögen möglich. Wirtschaftsgüter die zu mehr als 90 % privat genutzt werden, gehören in vollem Umfang zum Privatvermögen. Wird ein Wirtschaftsgut in mehreren Betrieben des Stpfl. genutzt, ist die gesamte eigenbetriebliche Nutzung maßgebend. Zum Vergleich: Gebäude werden in mehrere Wirtschaftsgüter (Gebäudebestandteile) aufgeteilt (vgl. R 4.2 Abs. 10 EStR).
Wird ein bewegliches Wirtschaftsgut im Rahmen mehrerer Betriebe genutzt ist das Wirtschaftsgut dem Betriebsvermögen des Betriebs der überwiegenden Nutzung zuzuordnen und nur die Aufwendungen aufzuteilen. (Bei Gebäude vgl. H 4.2 Abs. 4 Nutzung im Rahmen mehrerer Betriebe EStH).
Die EStÄR 2012 ( BStBl 2013 I S. 276) enthielten zu Fotovoltaikanlagen erstmals folgende Anweisungen:
R 4.2 Abs. 3 Satz 4
„Dachintegrierte Fotovoltaikanlagen (z. B. in Form von Solardachsteinen) sind wie selbständige bewegliche Wirtschaftsgüter zu behandeln.”
R 4.3 Abs. 4 Satz 2
„Im Fall des gewerblichen Betriebs einer Fotovoltaikanlage ist der private Verbrauch des Stroms keine private Verwendung der Anlage, sondern eine Sachentnahme des produzierten Stroms.”
Danach ist der Betrieb einer Fotovoltaikanlage eine gewerbliche Betätigung (Schritt 1). Der private Verbrauch ist keine private Verwendung, sondern eine Sachentnahme des produzierten Stroms (Schritt 2).
Aus dieser Grundsatzentscheidung, dass immer eine ausschließliche betriebliche Nutzung vorliegt, gehört die Fotovoltaikanlage immer zum notwendigen Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs. Die Verwendung des Stroms für den privaten Haushalt ist eine Sachentnahme des Stroms, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG zu bewerten ist (vgl. Tz. 11.8.1). Die Verwendung des Stroms in einem anderen Betrieb des Stpfl. (z. B. bei Mehrheit von Gewerbebetrieben, für einen landwirtschaftlichen Betrieb oder für eine Tätigkeit nach § 18 EStG) ist eine Überführung des Stroms (Entnahme beim abgebenden Betriebsvermögen und Einlage beim aufnehmenden Betriebsvermögen) die nach § 6 Abs. 5 EStG mit dem Buchwert (= Kosten) zu bewerten ist. (Es liegt somit keine Nutzung im Rahmen mehrerer Betriebe vor).
A installiert und betreibt auf seinem Einfamilienhaus eine FV-Anlage. Der erzeugte Strom wird zu 60 % ins Netz eingespeist und zu 40 % im privaten Haushalt verwendet.
Die FV-Anlage ist ein Gewerbebetrieb. Nach R 4.3 Abs. 4 S. 2 EStR wird sie ausschließlich (= 100 %) zu betrieblichen Zwecken genutzt. Die FV-Anlage ist daher notwendiges Betriebsvermögen. Der Direktverbrauch im privaten Haushalt führt lediglich zu einer Sachentnahme (vgl. Tz. 11.8.1) des Stroms.
A installiert und betreibt auf seinem Einfamilienhaus eine FV-Anlage. Der erzeugte Strom wird zu 9 % ins Netz eingespeist und zu 91 % im privaten Haushalt verwendet.
Auf seinem zum landwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehörenden Gebäude installiert und betreibt A eine FV-Anlage. Der erzeugte Strom wird zu 60 % direkt im landwirtschaftlichen Betrieb verwendet und zu 40 % ins Netz eingespeist.
Die FV-Anlage ist ein Gewerbebetrieb. Nach R 4.3 Abs. 4 S. 2 EStR wird sie ausschließlich (= 100 %) zu gewerblichen Zwecken genutzt. Die FV-Anlage ist daher notwendiges Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs. Der Direktverbrauch im landwirtschaftlichen Betrieb führt lediglich zu einer Sachentnahme des Stroms im Gewerbebetrieb und zu einer Sacheinlage des Stroms im landwirtschaftlichen Betrieb (= Überführung nach § 6 Abs. 5 EStG).
Siehe auch Links in Tz. 11.7.1.4 zur Wirtschaftlichkeit
Was dürfen Fotovoltaik-Dachanlagen ab Februar 2013 kosten? – Berechnungsbasis: Novellierung des EEG vom 29. Juni 2012
Was dürfen Fotovoltaik-Dachanlagen ab Mai 2014 kosten? – Berechnungsbasis: Novellierung des EEG vom 29. Juni 2012
Die Gewinnerzielungsabsicht wird wegen der durch das EEG garantierten Mindestvergütung für das Jahr der Inbetriebnahme und die folgenden 20 Jahre im Regelfall vorliegen. Allenfalls in Fällen hoher Fremdfinanzierung oder bei Betrieb der FV-Anlage auf angemieteten Flächen kann ggf. eine Überprüfung angezeigt sein. Dabei sind insbesondere folgende Kriterien zu berücksichtigen:
die individuellen Leistungsdaten der Anlage,
die Finanzierungsbedingungen,
Vergütungen nach dem EEG,
die Miete für Aufstellflächen,
von einem Dritten erhaltene Vergütungen
Erhaltungsaufwendungen und
sonstige laufende Betriebsausgaben
Leitfaden Liebhaberei – Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht –
Aufgreifkriterien hierzu sind nach der Rechtsprechung Dauerverluste und das Vorliegen persönlicher Gründe für das Hinnehmen der Verluste.
11.5.1 Wirtschaftsguteigenschaft – selbständiges bewegliches abnutzbares WG
Wirtschaftsgut-Begriff
H 4.2 Abs. 1 Wirtschaftsgut-Begriff EStH
H 6.1 Anlagevermögen EStH
R 7.1 Abs. 1 Nr. 1 EStR
H 6.2 Anschaffungskosten EStH; § 255 HGB
Die Referatsleiter Einkommensteuer der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder haben in 2010 entschieden, dass dachintegrierte FV-Anlagen nicht als unselbständige Bestandteile des Gebäudes, sondern „wie” selbständige vom Gebäude losgelöste bewegliche Wirtschaftsgüter zu behandeln sind (vgl. Vfg. BayLfSt vom 05.08.2010 S 2190.1.1-1/3 St 32 Ertragsteuerliche Behandlung von Aufwendungen für dachintegrierte Fotovoltaikanlagen). Die Fotovoltaikanlage als Betriebsvorrichtung stellt somit ein eigenständiges bewegliches Wirtschaftsgut dar, welches ertragsteuerlich getrennt vom Gebäude zu behandeln ist
Bei den dachintegrierten Fotovoltaikanlagen handelt es sich grundsätzlich nicht um Sachen oder Scheinbestandteile im Sinne des BGB. Dennoch entbehrt die Einordnung als unbewegliches Wirtschaftsgut der rechtlichen Grundlage. Denn auch wenn es sich bei den dachintegrierten Fotovoltaikanlagen um Gebäudebestandteile im Sinne des Bewertungsrechtes handelt, sind sie „wie” Betriebsvorrichtungen selbständige Wirtschaftsgüter, weil sie nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen. Für sie kann aber entsprechend dann nur die gleiche Einordnung gelten, d. h. sie gehören auch dann zu den beweglichen Wirtschaftsgütern, wenn sie (zivilrechtlich) wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind.
AdFV und GiFV sind wie selbständige, vom Gebäude losgelöste bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter zu behandeln. Die Behandlung als selbständiges Wirtschaftsgut gilt unabhängig davon, ob die Anlage im Zuge der Neuerrichtung eines Gebäudes oder im Zuge einer Dachsanierung angeschafft bzw. hergestellt wird. Bemessungsgrundlage für die AfA sind die Anschaffungs-/Herstellungskosten der Fotovoltaikanlage (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG, § 255 HGB). Abziehbare Vorsteuerbeträge gehören nicht zu den Anschaffungs-/Herstellungskosten (vgl. § 9b EStG).
Erwirbt der Anlagenbetreiber im Zusammenhang mit der Anschaffung einer Fotovoltaikanlage oder später zur Speicherung des Stroms eine Batterie (Akkumulatoren vgl. Tz. 11.5.7), die er ausschließlich zur Erhöhung des Direktverbrauchs nutzt, handelt es sich um ein selbständiges Wirtschaftsgut des notwendigen Privatvermögens. Zur Abgrenzung von selbständigen WG zu unselbständigen Teilen von verbundenen WG bei beweglichen WG wird auf die Rz. 19 und 20 des BFH-Urteil vom 14.04.2011 BStBl II S. 696 hingewiesen.
Weitere Informationen zu eigenen Energiespeichern (Batterien, Akkumulatoren) (vgl. auch Tz. 2.4.4.3):
Photovoltaikanlagen – Eigenverbrauch, Speicherung und Vermarktung Centrales Agrar-, Rohstoff-, Marketing- und Energienetzwerk (C.A.R.M.E.N.
11.5.2 Dachsanierungskosten
Nicht zur Fotovoltaikanlage, sondern zum Gebäude gehört die Dachkonstruktion. Dem Dach kommt – abgesehen von der bei tatsächlicher und wirtschaftlicher Betrachtungsweise vollkommen untergeordneten Funktion als bloße Halterung für die Anlage – für den Gewerbebetrieb Fotovoltaikanlage keine Funktion zu (vgl. Hessisches FG, Urteil vom 20.01.2011 11 K 2735/08 Tz. 31). Das Dach eines Gebäudes, dessen tatsächlicher Verwendungszweck funktional auf den Witterungsschutz und auf die Nutzbarmachung des gesamten Gebäudes ausgerichtet ist, ist nicht in einen tatsächlichen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb der Fotovoltaikanlage gestellt. Das Dach als solches ist objektiv weder geeignet noch bestimmt, den Betrieb Fotovoltaikanlage zu fördern. Es ist objektiv erkennbar nicht zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt (vgl. Schmidt-Heinicke, EStG, § 4 Rz. 104, 105, 111). Die darauf entfallenden Aufwendungen sind daher dem Gebäude als Anschaffungs-/Herstellungskosten oder als Erhaltungsaufwand zuzurechnen. Eine Aufteilung der Kosten auf das Gebäude und im Wege der sog. Aufwandseinlage bei der Ermittlung der gewerblichen Einkünfte des Betriebs „Stromerzeugung” kommt nicht in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 17.10.2013 BStBl 2014 II S. 372; Vorinstanz FG Köln vom 16.05.2012, 10 K 3587/11 ).
Es mangelt an einer Veranlassung der Kosten durch den Gewerbebetrieb FV-Anlage. Das gilt auch dann, wenn aus rechtlichen Gründen (vgl. Technischer Leitfaden Fotovoltaikanlagen Seite 10; ggf. Ausnahmegenehmigung durch Gewerbeaufsichtsamt) die FV-Anlage nicht auf eine asbesthaltige Dacheindeckung aufgesetzt werden durfte (vgl. Hessisches FG, Urteil vom 20.01.2011 11 K 2735/08 Tz. 32).
Kann der Stpfl. bei einer dachintegrierten Anlage (z. B. Solardachziegel) im Einzelfall die Aufwendungen für die Fotovoltaikmodule nicht angeben (z. B. Aufteilung in der Herstellerrechnung), bestehen keine Bedenken bei der erforderlichen Abgrenzung, der sowohl auf das Gebäude als auch auf den Gewerbebetrieb entfallenden Aufwendungen, aus Vereinfachungsgründen den auf das Gebäude entfallenden Teil in Höhe der Kosten für eine Dacheindeckung ohne integrierte Fotovoltaikanlage zu schätzen. Der übersteigende Betrag ist den Fotovoltaikmodulen zuzurechnen. Gemeinsam erforderlicher Aufwand (z. B. Kosten für das Gerüst, für das Fangnetz, für den Blitzschutz) kann anteilig zugerechnet werden.
Wurde die dachintegrierte Fotovoltaikanlage fremdfinanziert, kann die genannte Vereinfachungsregelung auch bei der Ermittlung der auf die Fotovoltaikanlage entfallenden Aufwendungen für die Fremdfinanzierung herangezogen werden.
Weitere Urteile zur Behandlung der Dachsanierungskosten:
FG München vom 27.07.2009, 14 K 595/08
Hessisches FG vom 20.01.2011, 14 K 595/08
FG München vom 05.03.2012, 7 K 2360/09 in HSL-Besprechung 2012 TOP 1
a. A. FG München 02.08.2012, Az. 15 K 770/12 ; Revision unter X R 32/12
(vgl. hierzu auch Ertragsteuer Fach-Info 26-2012 Dachsanierung und Fotovoltaikanlagen – Ertragsteuerliche Behandlung).
Da es sich sowohl bei Aufdachanlagen als auch bei dachintegrierten Fotovoltaikanlagen nicht um Gebäudebestandteile, sondern um selbständige, vom Gebäude losgelöste bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter handelt, kommt eine Abschreibung nach §§ 7 Abs. 4 und 5, 7h und 7i EStG oder die Übertragung von stillen Reserven nach § 6b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG nicht in Betracht.
11.5.3 Aus statischen Gründen erforderliche Maßnahmen
Soweit es infolge der Installation der Anlage dennoch notwendig ist, aus statischen Gründen Sparren zu verstärken oder Stützbalken einzuziehen, können nach der Rechtsprechung und nach der Verwaltungsauffassung jedenfalls diese Kosten als durch den Aufbau der Anlage verursacht angesehen werden (vgl. Hessisches FG, Urteil vom 20.01.2011 11 K 2735/08 Tz. 26). Diese Aufwendungen teilen nicht das Schicksal der Gebäudeaufwendungen, sondern sind als Betriebsbereitschaftskosten Anschaffungskosten der FV-Anlage.
§ 255 HGB AK für betriebsbereiten Zustand
Ertragsteuer Fach-Info 26-2012 Dachsanierung und Fotovoltaikanlagen – Ertragsteuerliche Behandlung
11.5.4 Zusammenfassendes Beispiel
Auf dem Dach eines landwirtschaftlichen Betriebsgebäudes wird eine dachintegrierte FV-Anlage installiert und betrieben. Der Strom wird in das Netz eingespeist. Die Dacheindeckung mit Solardachsteinen kostete 45.000 EUR. Ohne Solarmodule hätte die Dacheindeckung 20.000 EUR gekostet. Im Zusammenhang mit der Dacheindeckung fielen Mehraufwendungen für die Verstärkung der Dachkonstruktion von 5.000 EUR an.
Fotovoltaikanlage-Anlageverzeichnis (Anlage AVEÜR Zeile 12/13)
Anschaffungskosten (Fertigstellung am 03/2013) – netto, gemindert um evtl. Zuschüsse –
AK (Betriebsbereitschaftskosten)
Buchwert am 01.01.2013 (bei Inbetriebnahme vor dem 01.01.2013 )
./. Absetzungen für Abnutzung (AfA) 2013 = 5 % von 30.000 = 1.500 anteilig 10/12
./. Sonderabschreibung nach § 7g EStG2
./. Herabsetzungsbetrag nach § 7g Abs. 2 EStG2
Buchwert am 31.12.2013
aus Ausfüllhilfe für die Anlage EÜR 2013
Reparaturen – netto ohne USt –
11.5.5 Nachrüstkosten
Die technischen Einrichtungen zum Einspeisemanagement nach § 11 EEG 2012 (Fernsteuerung) sind als Erhaltungsaufwand sofort abziehbare Betriebsausgabe.
11.5.6 Leitungsnetz
Die Leitung zum Netz ist kein gesondertes Wirtschaftsgut (vgl. Tz. 1.6).
Die Leitungen zu Dritten (z. B. Nachbarn) im Rahmen des Direktverbrauchs sind ein einheitliches Wirtschaftsgut (vgl. Tz. 11.5.7 AfA-Tabelle Energie und Wasserversorgung).
11.5.7 AfA
H 7.4 AfA-Tabellen EStH
Die FV-Anlage (vgl. Tz. 1.6 Aufbau einer FV-Anlage) – mit FV-Modulen, Wechselrichter, Leitungen und Schalter bzw. Zähler – ist in der AfA-Tabelle nur mit einem Ansatz in Tz. 3.1.6 aufgeführt. Zur Abgrenzung von selbständigen WG zu unselbständigen Teilen von verbundenen WG bei beweglichen WG wird auf die Rz. 19 und 20 des BFH-Urteil vom 14.04.2011 BStBl II S. 696 hingewiesen.
Die Aufwendungen für die Leitung zum Netz (auch für FV-Anlagen über 30 kWp) sind als Betriebsbereitschaftskosten Teil der Anschaffungskosten.
AfA-Tabelle AV
Lfd. Nr. dauer
Anlagegüter AfA-Satz
(ND) i. J.
Dampferzeugung (Dampfkessel m. Zubehör)
Stromerzeugung (Gleichrichter, Lade- und Notstromaggregate, Stromgeneratoren; Stromumformer usw.)
AfA-Tabelle Energie- und Wasserversorgung
II. Verteilungs- und sonstige Anlagen
Betriebsgebäude (Schalt- und Umspannwerke) massiv
Betriebsfernsprechanlagen
Dieselmotoren für Not- und Spitzenstromerzeugung
Fernsteuerungsanlagen (automatisch)
a) Cu/Alu mit Eisen- und Betonmasten
b) Cu/Alu 20 kV bis 50 kV mit Eisen- und Betonmasten
c) Cu/Alu bis 20 kV mit überwiegend Holzmasten
d) Fe bis 10 kV mit Holzmasten
a) als Hochspannungskabel
b) als Niederspannungskabel außer Alu-Mantelkabel (Ortsnetze)
Niederspannungsfreileitungen mit überwiegend Holzmasten
Prüf-, Eich- und Meßgeräte
a) Schaltanlagen
b) Meß-, Regel- und Steuerungsanlagen
Umformeranlagen
11.5.7.1 Lineare AfA
Nach Tz. 3.1.6 der amtlichen AfA-Tabelle AV (BMFS vom 15.12.2000 , BStBl I S. 1532) ist bei der linearen Abschreibung nach § 7 Abs. 1 EStG von einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 20 Jahren auszugehen. Im Jahr der Anschaffung ist die AfA zeitanteilig vorzunehmen (§ 7 Abs. 1 S. 4 EStG). Für den Zeitraum maßgebend ist der Zeitpunkt der Beendigung der Montage (vgl. R 7.4 Abs. 1 EStR).
11.5.7.2 Degressive AfA
Für nach dem 31.12.2008 und vor dem 01.01.2011 angeschaffte oder hergestellte Anlagen kann auch eine degressive Abschreibung nach § 7 Abs. 2 EStG vorgenommen werden.
Für den Zeitraum maßgebend ist der Zeitpunkt der Beendigung der Montage (vgl. R 7.4 Abs. 1 EStR). Eine ggf. erforderliche Baugenehmigung wegen der Größe oder der Nutzungsänderung (vgl. Tz. 6) ist nicht zu berücksichtigen.
11.5.7.3 AfA nach Ablauf des Begünstigungszeitraums nach § 7g EStG
Restwert durch Restnutzungsdauer vgl. § 7a Abs. 9 EStG, R 7a Abs. 10 EStR
FV-Anlagen sind bewegliche Wirtschaftsgüter und fallen daher in den Anwendungsbereich des § 7g EStG.
11.6.1 IAB in Jahren vor der Inbetriebnahme
Wenn die übrigen Anspruchsvoraussetzungen vorliegen, kann bereits vor der eigentlichen Investition ein Investitionsabzugsbetrag (§ 7g Abs. 1 EStG) gewinnmindernd abgezogen werden. Dadurch können bereits im Jahr vor der Investition bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungskosten als fiktive Betriebsausgaben abgezogen werden. Voraussetzung hierfür ist jedoch nach dem BMFS vom 20.11.2013 ( BStBl I S. 1493), dass die Investitionsabsicht, eine Fotovoltaikanlage zu betreiben, anhand geeigneter Unterlagen, wie beispielsweise Kostenvoranschlägen, Informationsmaterial, konkreten Verhandlungen oder verbindliche Bestellungen, bereits im Jahr vor der eigentlichen Investition nachgewiesen wird.
Allerdings hält der BFH im Urteil vom 20.06.2012 X R 42/11 zum Nachweis der Investitionsabsicht bei noch in Gründung befindlichen Unternehmen nicht zwingend eine verbindliche Bestellung des anzuschaffenden Wirtschaftsguts für erforderlich. Auch durch andere Indizien könne die Absicht (als innere Tatsache) nachgewiesen werden. Dabei lässt der BFH „erste Vorbereitungshandlungen”, also die Einholung von Kostenvoranschlägen oder die Teilnahme an einer Informationsveranstaltung allein nicht als Nachweis der erforderlichen Investitionsabsicht ausreichen. Typische und gewichtige Indizien für eine Investitionsabsicht bei in Gründung befindlichen Betrieben sieht er darin, dass beispielsweise der Steuerpflichtige im Rahmen der von ihm in Gang gesetzten Betriebseröffnung bereits selbst und endgültig mit Aufwendungen belastet ist, oder dass die einzelnen Schritte, die der Steuerpflichtige zum Zwecke der Betriebseröffnung bereits in dem Jahr unternommen hat, für das er den Investitionsabzug beantragt, sich als sinnvolle, zeitlich zusammenhängende Abfolge mit dem absehbaren Ziel des endgültigen Abschlusses der Betriebseröffnung darstellen, auch wenn die letzten Teilakte bis zur rechtsverbindlichen Investitionsentscheidung nicht mehr zwingend in dem genannten Jahr liegen müssen (vgl. auch BMFS vom 20.11.2013 ( BStBl I S. 1493 Tz. 29).
11.6.2 Ausschließliche betriebliche Nutzung bei mehr als 10 % Selbstverbrauch
Nach R 4.3 Abs. 4 S. 2 EStR ( BStBl 2013 I S. 276) ist der private Verbrauch des Stroms keine private Verwendung der Anlage, sondern eine Sachentnahme des produzierten Stroms. Die FV-Anlage selbst wird in diesen Fällen ausschließlich betrieblich genutzt (vgl. auch BMFS vom 20.11.2013 ( BStBl I S. 1493 Tz. 41).
11.6.3 Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 5 EStG
Neben der linearen Abschreibung sind unter bestimmten Voraussetzungen zusätzlich Sonderabschreibungen (§ 7g Abs. 5 EStG) in Höhe von bis zu 20 % der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten möglich, die beliebig über die ersten fünf Jahre verteilt werden können.
aus Photovoltaikanlagen – Eigenverbrauch, Speicherung und Vermarktung Centrales Agrar-, Rohstoff-, Marketing- und Energienetzwerk (C.A.R.M.E.N.)
11.7.1 Vergütungen
11.7.1.1 Erläuterungen zu den Vergütungen nach dem EEG
(aus dem Bayer. Solaratlas)
Die im Gesetz für den Vorrang Erneuerbarer Energien (EEG) garantierte Vergütung für Strom aus Solarenergie wurde für Anlagen, die nach dem 30. Juni 2010 in Betrieb genommen werden, gekürzt. Die Höhe der Einspeisevergütung hängt dabei von Größe und Art der Anlage ab. Für Anlagen an oder auf Gebäuden bis einschließlich 30 kWp erhält der Betreiber eine Vergütung von derzeit 34,05 Ct/kWh, bis einschließlich 100 kWp, beträgt die Vergütung 32,39 Ct/kWh, bis einschließlich 1 MWp 30,65 Ct/kWh und ab einer Leistung von über 1 MW liegt die Vergütung bei 25,55 Ct/kWh (§§ 33 Abs. 1, 20 Abs. 4 EEG). Für Anlagen, die nach dem 30. September 2010 in Betrieb genommen werden verringert sich die Einspeisevergütung um jeweils weitere 3 % (§ 20 Abs. 4 EEG).
Die Vergütung für Strom aus Freiflächen-Photovoltaikanlagen wurde ebenfalls zum 1. Juli 2010 angepasst. Strom aus Freiflächenanlagen auf versiegelten Flächen oder Konversionsflächen, die nach dem 30. Juni 2010 in Betrieb genommen werden, erhält eine Vergütung von 26,15 Ct/kWh. Strom aus Freiflächenanlagen an Autobahnen und Schienenwegen sowie auf zum 1. Januar 2010 ausgewiesenen Industrie- und Gewerbeflächen erhält eine Einspeisevergütung von 25,02 Ct/kWh (§ 32 Abs. 3 EEG). Für Anlagen, die nach dem 30. September 2010 in Betrieb genommen werden, verringert sich die Einspeisevergütung um jeweils weitere 3 Prozent (§ 20 Abs. 4 EEG).
Strom aus Freiflächen-Photovoltaikanlagen auf ehemaligen Ackerflächen, die nach dem 30. Juni 2010 in Betrieb genommen werden, wird nicht mehr gefördert.
Strom aus Freiflächen-Photovoltaikanlagen, für die bereits zum 25. März 2010 ein Satzungsbeschluss für einen Bebauungsplan vorlag, wird nach den alten Vergütungssätzen gefördert, wenn die Anlagen bis zum 31. Dezember 2010 in Betrieb genommen werden.
Die Höhe der Degression der Vergütungssätze verändert sich ab 2011 in Abhängigkeit vom Über- bzw. Unterschreiten eines Zielkorridors. Bleibt der Zubau innerhalb dieses Zielkorridors beträgt die Degression 9 %. Unterschreitet der Zubau 2500 MW im Jahr 2010 wird die Degression in 500-MW-Schritten im Jahr 2011 um je 1 %-Punkt verringert. Überschreitet der Zubau 3500 MW im Jahr 2010 wird die Degression in 1000-MW-Schritten um je 1 %-Punkt verschärft. Für die Degressionssteigerungen ab 2012 gelten dann für den Zubau Verschärfungen von 3 %-Punkten je 1000-MW-Schritt, für die Degressionsminderungen 2,5 %-Punkte je 500-MW-Schritt.
Seit dem 1. Januar 2009 besteht für Photovoltaikanlagen an oder auf Gebäuden die Möglichkeit, vom Netzbetreiber eine Vergütung für den selbst oder durch Dritte in unmittelbarer Nähe zur Anlage verbrauchten Strom zu erhalten. Die Vergütungssätze für den Eigenverbrauch wurden zum 1. Juli 2010 angepasst. Die Vergütung für Solarstrom, der in unmittelbarer räumlicher Nähe der Anlage verbraucht wird, beträgt bei einer Anlagenleistung bis 30 kWp 22,05 Ct/kWh, bis 100 kWp 20,39 Ct/kWh und ab 100 kWp bis 500 kWp 18,65 Ct/kWh sofern mehr als 30 % des produzierten Stroms selbst verbraucht werden. Bis zur Höhe von 30 % des in der Anlage produzierten und selbst verbrauchten Stroms beträgt die Vergütung 17.67 Ct/kWh (bis 30 kWp), 16,01 Ct/kWh (bis 100 kWp) und 14,27 Ct/kWh (bis 500 kWp).
Seit dem 1. Januar 2009 sind die Betreiber von Photovoltaik-Anlagen gemäß EEG § 16 Abs. 2 S. 2 verpflichtet, Standort und Leistung dieser Anlagen der Bundesnetzagentur zu melden. Andernfalls ist der Netzbetreiber nicht zur Vergütung des Stroms verpflichtet. Der Bundesnetzagentur muss die installierte Leistung aller Solarmodule gemeldet werden, die ab dem 1. Januar 2009 neu in Betrieb gehen und für die eine Einspeisevergütung nach § 32 oder § 33 EEG gezahlt wird. Wer seinen selbst erzeugten Solarstrom ausschließlich selbst verbraucht und keine Vergütung nach dem EEG erhält, muss hingegen seine Photovoltaikanlage der Bundesnetzagentur nicht melden.
11.7.1.2 Veröffentlichungen der Vergütungssätze durch die Bundesnetzagentur
(unter Startseite > Sachgebiete > Elektrizität/Gas > Erneuerbare Energien Gesetz (EEG) > Fotovoltaikanlagen:
Datenmeldungen sowie EEG-Vergütungssätze).
bzw. Bundesministerium für Wirtschaft und Energie:
Vergütungssätze EEG neu – nach der PV-Novelle
Vergütungssätze EEG alt
11.7.1.3 Jeweils gültige Einspeisevergütungen (Nettobeträge)
ergeben sich aus den nachfolgenden Tabellen (aus Wikipedia > Erneuerbare-Energien-Gesetz
Leistungsabhängige Fördersätze in ct/kWh bis März 2012
auf einem Gebäude oder einer Lärmschutzwand
Freiflächenanlagen (leistungsunabhängig)
Selbstverbrauchsvergütung für Anlagen auf Gebäuden[84]
30–100 kW bis 30 % Selbstverbrauch
30–100 kW ab 30 % Selbstverbrauch
100–500 kW bis 30 % Selbstverbrauch
100–500 kW ab 30 % Selbstverbrauch
Leistungsabhängige Fördersätze in ct/kWh ab April 2012[91]
vorbelastete und sonstige Freiflächen bis 10 MWp
Vergütungsfähiger Anteil[92]
Tabelle 1: Vergütungen für Strom aus solarer Strahlungsenergie (nach EEG 2012) [2]
bis einschließlich einer Leistung von
Absenkung um 2,2 % pro Monat [3]
Vergütungen für Strom aus solarer Strahlungsenergie (nach EEG 2012)
Tabelle 1: Vergütungen für Strom aus solarer Strahlungsenergie (nach EEG 2012)
ab 01.06.2014
Was dürfen Fotovoltaik-Dachanlagen ab Mai 2014 kosten? – Berechnungsbasis: Novellierung des EEG vom 29. Juni 2012 (aus Landesanstalt für Landwirtschaft > Agrarökonomie > Ökonomik regenerative Energie)
11.7.1.4 Links zu Solarerträgen und zur Wirtschaftlichkeit
aus Bayer. Energieatlas
Einen schnellen Überblick über die solaren Erträge, die Vergütung, die Dimensionierung der Anlage und die Wirtschaftlichkeit für einen ausgewählten Standort bieten die folgenden Online-Solarrechner:
Schritt 3: Der schnelle Überblick: Solare Erträge und Wirtschaftlichkeit
BSW – Bundesverband Solarwirtschaft e. V.:
Solartechnikberater – Online-Tool zur einfachen Auslegung Ihrer Solaranlage
Der Solarserver – das Internetportal zur Sonnenergie:
Photovoltaik-Ertragsrechner
EnergieAgentur. NRW:
Online-Rechner: Photovoltaik-Anlagen an Wohngebäuden
Europäische Kommission JRC:
Weitere Informationen zu solaren Erträgen und zur Wirtschaftlichkeit:
Was dürfen Photovoltaik-Dachanlagen ab Mai 2013 kosten?
European Energy Exchange AG:
Information über die erwartete Erzeugung aus Solarenergie
Information über die tatsächliche Produktion aus Solaranergie
Finanzierung & Wirtschaftlichkeit von Photovoltaikanlagen
11.7.2 Zufluss/Abfluss § 11 EStG
Vfg. BayLfSt vom 20.02.2013 S 2226.2.1-5/4 St 32 Umsatzsteuerzahlungen/-Erstattungen als regelmäßig wiederkehrende Zahlungen (§ 11 EStG)
Innerhalb kurzer Zeit (10 Tage) muss die Zahlung fällig und geleistet sein. Je nach vertraglicher Vereinbarung mit dem Energieversorger kann eine Einbeziehung in die Betriebseinnahmen des Vorjahres erforderlich sein.
Bei der Entnahme von Strom, kann eine Entnahme für folgende Bereiche vorliegen:
Die Verwendung nur des Stroms für den privaten Haushalt ist eine Sachentnahme des Stroms, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG zu bewerten ist (vgl. Tz. 11.3.3 Bsp. 1 u. 2).
Die Verwendung des Stroms in einem anderen Betrieb des Stpfl. (z. B. bei Mehrheit von Gewerbebetrieben, für einen landwirtschaftlichen Betrieb oder für eine Tätigkeit nach § 18 EStG) ist eine Überführung des Stroms (Entnahme beim abgebenden Betriebsvermögen und Einlage beim aufnehmenden Betriebsvermögen) die nach § 6 Abs. 5 EStG mit dem Buchwert (= Kosten) zu bewerten ist (vgl. Tz. 11.3.3 Bsp. 3). (Es liegt somit keine Nutzung im Rahmen mehrerer Betriebe vor).
Die Verwendung des Stroms in einer personenidentischen Personengesellschaft führt zu einer Sachentnahme des Stroms, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG zu bewerten ist (vgl. Tz. 11.2.1 Bsp. 5), und zu einer Sacheinlage des Stroms (= keine Übertragung nach § 6 Abs. 5 EStG, weil zwischen Schwestergesellschaft nicht möglich).
11.8.1 Bewertung der Entnahme für den privaten Haushalt
Der privat verbrauchte Strom ist keine Privatnutzung der FV-Anlage. Vielmehr wird der in vollem Umfang im betrieblichen Bereich erzeugte Strom in Form einer Sachentnahme entnommen (vgl. Tz. 11.3.3).
Nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen ist die Entnahme des erzeugten Stroms nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert zu bewerten. Dabei kann der Teilwert des selbst verbrauchten Stroms entweder durch die bei der Herstellung des Stroms individuell angefallenen Kosten (progressive Methode) oder durch Ableitung aus dem voraussichtlich am Markt erzielbaren Verkaufspreis (gemindert um den kalkulatorischen Gewinnaufschlag – retrograde Methode) ermittelt werden. Zu beachten ist jedoch, dass bei Anwendung der retrograden Methode nicht auf die (hohe) Einspeisevergütung nach dem EEG, sondern auf den Strompreis abzustellen ist, den der Netzbetreiber seinen Kunden in Rechnung stellt. Diese Beträge sind Nettobeträge und sind daher um die Umsatzsteuer für die unentgeltliche Wertabgabe zu erhöhen.
Für die Entnahme kann aufgrund eines allgemeinen Strom-Mixes bzw. nach Angaben der Bundesnetzagentur von einem durchschnittlichen Strompreis von 20 ct (netto) ausgegangen werden.
Der Energie-Atlas Bayern geht bei einer FV-Anlage bei optimaler Ausrichtung von Stromgestehungskosten von 12 ct/kWh aus (vgl. Tz. 2.4.3).
Je 1 kWp können 700 – 1.000 kWh Strom pro Jahr erzeugt werden (vgl. Tz. 2.4.1).
Der Jahresstromverbrauch eines 3-Personen-Haushalts liegt im Durchschnitt bei etwa 4000 kWh (ohne Heizstromverbrauch) – vgl. im einzelnen Stromverbrauchszahlen in Tz. 2.4.2
Zur Ermittlung des Direktverbrauchs durch den Stpfl., wenn kein gesonderter Zähler für den Direktverbrauch vorhanden ist vgl. HSL-Besprechung 2013 TOP 9 Seite 27. Zur Messtechnik vgl. auch Photovoltaikanlagen – Eigenverbrauch, Speicherung und Vermarktung der Centrales Agrar-, Rohstoff-, Marketing- und Energienetzwerk (C.A.R.M.E.N.)
Für den anzusetzenden Entnahmewert kann im Regelfall aus Vereinfachungsgründen auf die in der USt-Voranmeldung erklärte unentgeltliche Wertabgabe abgestellt werden.
Zur Bewertung des selbstverbrauchten Stroms bzw. zur Ermittlung des Teilwerts von selbsterzeugter Energie vgl. Finanzgericht Niedersachsen vom 12.06.2012 13 K 135/10 Tz. 31 ff.. Hiergegen ist beim BFH eine Revision unter dem Az. IV R 42/12 anhängig.
11.8.2 Direktverbrauch nach § 33 Abs. 2 EEG 2009 (Inbetriebnahme nach 31.12.2008 bis 31.03.2012 )
Nach dem EEG erhalten Betreiber von Fotovoltaikanlagen, die eine bestimmte Nennleistung (bis 30 kW) nicht übersteigen, eine Vergütung von 28,74 ct/kWh (ab 2011) für in das öffentliche Stromnetz eingespeisten Solarstrom. Daneben bietet das EEG für Anlagen, die nach dem 31. Dezember 2008 und vor dem 1. Januar 2014 in Betrieb genommen wurden bzw. werden, die Möglichkeit, dass ein durch den Anlagenbetreiber selbst genutzter Strom mit 12,36 ct pro selbstgenutzter kWh (ab 2011)vergütet wird (§ 33 Abs. 2 EEG 2009). Der positive Effekt besteht für den Anlagenbetreiber darin, dass er „seinen” selbst erzeugten Strom „unentgeltlich” verwendet und zusätzlich eine zugesicherte Vergütung von 12,36 ct/kWh erhält.
Mit dem Gesetz zur Änderung des Rechtsrahmens für Strom aus solarer Strahlungsenergie und weiteren Änderungen im Recht der erneuerbaren Energien (EERechtÄndG)” (sog. PV-Novelle) vom 17.08.2012 ( BGBl. I S. 1754) ist § 33 Abs. 2 EEG weggefallen und wegen Vertrauensschutzes auf Inbetriebnahmen bis 31.03.2012 eingeschränkt worden (§ 66 Abs. 18 EEG neu).
Zur Bewertung der Entnahme des Stroms (vgl. Ausführungen in Tz. 11.8.1).
Allerdings ist es im Regelfall aus Vereinfachungsgründen nicht zu beanstanden, wenn die umsatzsteuerliche Sichtweise des Direktverbrauchs des erzeugten Stroms nach § 33 Abs. 2 EEG für ertragsteuerliche Zwecke übernommen wird. Danach kann aus Vereinfachungsgründen davon ausgegangen werden, dass der Anlagenbetreiber den gesamten erzeugten Strom an den Netzbetreiber liefert und dafür die ungekürzte Einspeisevergütung erhält (die einschl. Umsatzsteuer als Betriebseinnahme zu erfassen ist), während er andererseits jenen Strom, den er selbst verbraucht, vom Netzbetreiber bezieht. Für den bezogenen Strom wendet dann der Anlagenbetreiber den Kürzungsbetrag nach § 33 Abs. 2 Nr. 1 EEG auf (für 2011: 16,38 Ct/KWh für den Stromanteil bis zu 30 % der insgesamt erzeugten Strommenge). Die Aufwendungen für den bezogenen Strom sind Aufwendungen der privaten Lebensführung, wenn der Strom im eigenen Haushalt verwendet wird; als Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind diese Aufwendungen nur abziehbar, wenn der bezogene Strom im Rahmen einer Einkunftsart verwendet wird.
Vgl. in TOP 7 ESt-HSL-Besprechung 2012 = S. 25 AIS > Themen > ESt > Niederschriften Arbeitshilfe zur Durchführung der ESt-Vlg. 2010 – Teil 1 Allgemeines IV. 7.2 auf S. 118
Für Neuanlagen kann die Vereinfachungsregelung nicht mehr zur Anwendung kommen, weil USt-lich keine Rücklieferung mehr, sondern eine unentgeltliche Wertabgabe vorliegt.
11.9.1 Weiterführende Links
Bayerisches Staatsministerium für Wirtschaft, Infrastruktur, Verkehr und Technologie (StMWIVT):
Übersicht „Förderprogramme des Freistaates Bayern und des Bundes”
Bayerisches Staatsministerium für Umwelt und Gesundheit (StMUG):
(aktuelle Förderprogramme für Kommunen und Unternehmen unter dem Schlagwort „Sonnenenergie”)
BINE-Informationsdienst:
Fördermittel-Suche in der BINE-Förderdatenbank
(Fördermaßnahmen: „Fotovoltaik”)
Förderprogramme Solarstrom
Bundesministerium für Wirtschaft und Technologie (BMWi):
(Suchbegriff: „Fotovoltaik”)
KfW Förderbank:
Förderprogramme und Informationen zur Förderung
Vergütung und Netzintegration
(Kapitel 6 „Vergütung und Netzintegration von Fotovoltaikanlagen”, S. 55 f.)
Merkblatt zum Eigenverbrauch von Solarstrom
Bundesministerium der Justiz/juris GmbH:
§ 5 des EEG (Netzanschluss)
11.9.2 Steuerliche Behandlung öffentlicher Zuschüsse
Zuschüsse können erfolgsneutral oder erfolgswirksam behandelt werden (vgl. R 6.5 EStR).
Investitionszuschüsse bei § 4 Abs. 3 EStG (vgl. H 6.5 Investitionszuschüsse bei EÜR EStH = Ausübung des Wahlrechts zum Zeitpunkt der Bewilligung).
11.9.3 Restschulderlass nach dem 100.000 Dächer-Solarstrom-Programm
Arbeitshilfe zur Durchführung der ESt-Vlg. 2010 – Teil 1 Allgemeines IV. 7.5 auf S. 121
vgl. Investitionszuschüsse bei § 4 Abs. 3 EStG H 6.5 Investitionszuschüsse bei EÜR EStH
Leasinggesellschaften bieten Investoren ganze FV-Anlagen oder abgrenzbare Teile großer FV-Anlagen im Wege des Leasing zur Nutzung an. Die Leasinggesellschaft erwirbt die FV-Anlage vom Hersteller und überlässt diese dem Investor für eine feste Grundmietzeit zur Nutzung, d. h. zur Stromerzeugung und Einspeisung ins Netz. Nach Ablauf der unkündbaren Grundmietzeit (diese muss zwischen 40 % und 90 % der Nutzungsdauer der FV-Anlage von 20 Jahren liegen) hat die Leasinggesellschaft meist ein Andienungsrecht, d. h. der Investor muss die FV-Anlage erwerben. Dabei muss darauf geachtet werden, dass die Leasinggesellschaft nach den Leasingerlassen (bei Vollamortisationsverträgen das BMFS vom 19.04.1971 , BStBl I S. 264, und bei Teilamortisationsverträgen das BMFS vom 22.12.1975 = Anhang 21 III EStH) wirtschaftliche Eigentümerin der FV-Anlage ist. Nur dann kann der Investor die Leasingraten sofort als Betriebsausgaben abziehen.
Trägt der Investor (Leasingnehmer) Aufwendungen für die Herrichtung des Daches zur Aufnahme der FV-Anlage, sind diese Aufwendungen nicht sofort als Betriebsausgabe abziehbar, sondern auf die Nutzungsdauer der FV-Anlage zu verteilen. Werden Teile von großen Anlagen aufgrund eines vorgefertigten Konzepts vermarktet, handelt es sich um modellhafte Gestaltungen und damit um Steuerstundungsmodelle i. S. des § 15b EStG.
Ertragsteuer Fach-Info 42-2011 Verpachtung von Fotovoltaikanlagen und Blockheizkraftwerken Hinweise zur ertragsteuerlichen Behandlung eines Vertriebsmodells
Bei einem Eigenbetrieb einer Freiflächenanlage auf einem eigenem Grundstück gehört dieses Grundstück zum notwendigen Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs FV-Anlage (vgl. R 4.2 Abs. 7 EStR).
(Abfärbewirkung bei Bruchteilseigentum von mehreren Personen)
Die Abfärbetheorie kann z. B. zur Anwendung kommen, wenn eine Personengesellschaft
aus der Vermietung eines Wohn- oder Geschäftshauses Einkünfte aus VuV erzielt und dieselbe Personengesellschaft auf dem Dach des Vermietungsobjektes eine Fotovoltaikanlage betreibt und Solarstrom in das Stromnetz einspeist. Eine gewerbliche Infizierung der Einkünfte kann vermieden werden, wenn neben der vermietenden Personengesellschaft eine gesonderte – auch personen- und beteiligungsidentische – Personengesellschaft gegründet wird, die die Fotovoltaik-anlage betreibt (vgl. BFH-Urteil vom 19.02.1998, BStBl II S. 603).
Zur Abfärbewirkung vgl. auch Tz. 11.2.2.
Steht das Vermietungsobjekt im Bruchteilseigentum, findet § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG regelmäßig keine Anwendung (vgl. R 15.8 Abs. 5 S. 3 EStR). Es sei denn, die Bruchteilseigentümer vermieten nicht als bloße Grundstücksgemeinschaft, sondern haben sich erkennbar zu einer Personengesellschaft zusammengeschlossen (z. B. Außenauftritt im Mietvertrag mit der Bezeichnung GbR) und jeder Gesellschafter stellt seinen ihm gehörenden Miteigentumsanteil am Grundstück zur Erreichung des Gesellschaftszwecks zur Verfügung.
Ob ein Grundstück im Gesamthandseigentum einer Personengesellschaft oder im Bruchteilseigentum mehrerer Personen steht, ergibt sich aus dem Notarvertrag bzw. der Grundbucheintragung.
Vgl. Ausführungen in Tz. 11.2 – 11.9.
Aufwendungen für Dachsanierung
(= Gebäudeaufwand)
weil Gebäude der Einkunftserzielung dient
ggf. AfA, wenn Herstellungsaufwand
Keine Werbungskosten,
weil Gebäude nicht der Einkunftserzielung dient
(= bei eigengenutztem Haus nicht abziehbar)
BMFS vom 02.03.2011 ( BStBl I S. 195 = Anhang 16 V EStH)
FG Nürnberg hielt im Urteil 19.03.2012 3 K 308/11 für die Verwaltung einer 5,05 kWp FV-Anlage ein steuerlich zu berücksichtigendes häusliches Arbeitszimmer i. S. des § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG nicht für erforderlich, da die zeitliche Inanspruchnahme des Raumes von ganz untergeordneter Bedeutung ist.
vgl. auch HSL-Besprechung 2012 Tz. 2.3.4 auf S. 62 – Erforderlichkeit der Einkunftserzielung
Vgl. auch FG Rheinland-Pfalz 25.02.2106 K 2045/09
a. A. FG München 28.04.2011 15 K 2575/10 Revision unter X R 1/13 (Aufteilung der Aufwendungen durch sachgerechte Schätzung unter Hinweis auf BFH-Beschluss vom 21.09.2009 GrS 1/06 BStBl 2010 II S. 672)
Die FV-Anlage ist ein selbständiges vom Gebäude losgelöstes bewegliches und abnutzbares Wirtschaftsgut. Die FV-Anlage gehört dem Anlagenbetreiber (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO). Die Frage des zivilrechtlichen Eigentums ist nicht entscheidend (vgl. Tz. 8 ff.).
Aufwendungen für Dachsanierung (= Gebäudeaufwand)
Erhaltungs- oder Herstellungsaufwand
Wie § 4 Abs. 1 EStG
Wie § 4 Abs. 1 EStG; mit Ansatz des Grundbetrages abgegolten.
Statische Maßnahmen am Gebäude
Wie § 4 Abs. 1 EStG; mit Ansatz des Grundbetrages abgegolten
13.2.1 Behandlung bei Verpächter
BE aber
PRA auf Laufzeit
BE bei Zufluss (= Dachsanierung) oder gleichmäßige Verteilung auf Laufzeit des Mietvertrags § 11 Abs. 1 S. 3 EStG
Wie § 4 Abs. 3 EStG
(vgl. § 13a Abs. 3 Nr. 4 EStG).
Gleichzeitig liegen Aufwendungen für Dachsanierung (= Gebäudeaufwand) oder statische Maßnahmen vor
13.2.2 Behandlung bei Pächter (Anlagenbetreiber)
Dachsanierung oder statische Maß-nahmen = Mietvorauszahlung
BA aber
ARA auf Laufzeit
Verteilung auf Laufzeit des Mietvertrags § 11 Abs. 2 S. 3 EStG
Aufwendungen, die wirtschaftlich als Mietvorauszahlungen für einen bestimmten Zeitraum anzusehen sind, sind auf diesen Zeitraum zu verteilen. Denkbar wäre auch, derartige Inbetriebnahme-Aufwendungen zu aktivieren und nach allgemeinen Grundsätzen abzuschreiben, wenn es sich dabei um Anschaffungs- oder Herstellungskosten für ein selbständiges Wirtschaftsgut (z. B. Fundamente, Elektroinstallation, Rohranschlüsse) handelt.
§ 5 Abs. 5 EStG; R 5.6 EStR
Die Frage der Aktivierung des im Voraus geleisteten Miet- oder Pachtzinses stellt sich, wenn der Betreiber einer FV-Anlage diese auf dem Grundstück eines Dritten betreibt und die Miete bzw. Pacht nicht in einer fortlaufenden Zahlung sondern in einer Einmalleistung zu Beginn des Miet- und Pachtverhältnisses z. B. in der Sanierung des Daches besteht und die Rechte aus dem Miet- und Pachtvertrag mittels einer beschränkt persönlichen Dienstbarkeit gesichert werden. Es fragt sich, ob die Rechte aus dem Miet- und Pachtvertrag bzw. der Dienstbarkeit zu aktivieren sind und ob ein Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden ist. Im Ergebnis ist eine Aktivierung ausgeschlossen. Die Aufwendungen sind abzugrenzen.
13.4.1 nur für Sicherungszwecke
Nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung zur Bilanzierung schwebender Geschäfte ist eine Passivierung beim Eigentümer und eine Aktivierung beim Anlagenbetreiber ausgeschlossen.
Miet- und Pachtverträge sind dem Grunde nach Dauerschuldverhältnisse. Ein Dauerschuldverhältnis zeichnet sich dadurch aus, dass aus ihm während seiner Laufzeit ständig neue Leistungs-, Neben- und Schutzpflichten entstehen. Es setzt voraus, dass ein dauerndes Verhalten oder wiederkehrende Leistungen geschuldet werden und dass der Gesamtumfang der Leistung von der Dauer der Rechtsbeziehung abhängt (vgl. Palandt/Grüneberg, § 314 BGB Rz. 2). Die Leistungen aus einem Miet- bzw. Pachtvertrag stehen sich grundsätzlich gleichwertig gegenüber. Eine Aktivierung der Rechte aus dem Miet-/Pachtvertrag ist folglich ausgeschlossen.
13.4.2 Entgelt für Leitung über Grundstück im Betriebsvermögen
Entschädigungen können auf Nutzungsentgelte für die Gebrauchsüberlassung, auf eine objektiv feststellbare Wertminderung des Grund und Bodens oder auf Wirtschaftserschwernisse entfallen (vgl. ESt-Kartei § 13 Karte 5.2).
Vfg. BayLfSt vom 06.12.2007 S 2134-8 St33N Betriebsvermögenseigenschaft von verpachteten landwirtschaftlichen Flächen zur Errichtung einer Fotovoltaik-Freiflächenanlage
Keine Zwangsentnahme
(= Gebäudeaufwand) oder statische Maßnahmen
wenn Gebäude der Einkunftserzielung dient
(bei eigengenutztem Haus nicht abziehbar)
Aufwendungen für statische Maßnahmen
für Vermietung der Dachfläche
Der Abzug als Werbungskosten setzt voraus, dass bei der Dachverpachtung eine Einkunftserzielungsabsicht vorliegt. Als Prognosezeitraum kann von 20 Jahren (= Nutzungsdauer der FV-Anlage) ausgegangen werden.
Leitfaden Einkunftserzielung bei Vermietung und Verpachtung (Stand Dezember 2011)
Handout: Anschaffungsnaher Aufwand mit allgemeinen Begriffsbestimmungen zu Anschaffungskosten und Erhaltungsaufwand
14.2.1 Behandlung bei Verpächter
Einnahme bei Zufluss (= Dachsanierung) oder
gleichmäßige Verteilung auf Laufzeit § 11 Abs. 1 S. 3 EStG des Mietvertrags
Gleichzeitig liegen Aufwendungen für Dachsanierung vor
Gleichzeitig liegen ggf. Aufwendungen für statische Maßnahmen vor
Werbungskosten für Vermietung der Dachfläche
14.2.2 Behandlung bei Pächter (Anlagenbetreiber)
und statische Maßnahmen = Mietvorauszahlung
Verteilung auf Laufzeit des Mietvertrags
Aufwendungen, die wirtschaftlich als Mietvorauszahlungen für einen bestimmten Zeitraum an-zusehen sind, sind auf diesen Zeitraum zu verteilen. Denkbar wäre auch, derartige Inbetriebnahme-Aufwendungen zu aktivieren und nach allgemeinen Grundsätzen abzuschreiben, wenn es sich dabei um Anschaffungs- oder Herstellungskosten für ein selbständiges Wirtschaftsgut (z. B. Fundamente, Elektroinstallation, Rohranschlüsse) handelt.
Bei Mietvorauszahlung
Einnahmen bei Zufluss oder
14.4.1 Behandlung bei Dritten
Das Entgelt für die Einräumung einer Grunddienstbarkeit zur Überquerung eines Grundstücks mit einer Hochspannungsleitung gehört zu den Einnahmen aus VuV (vgl. BFH-Urteil vom 19.04.1994 BStBl II S. 640), allerdings ist zu prüfen, ob das Entgelt
Gegenleistung für eine Nutzungsüberlassung ist, dann Einnahmen aus VuV
(ggf. § 11 Abs. 1 S. 3 EStG prüfen)
die Wertminderung des Grundstücks entschädigt, dann nicht steuerpflichtig
(z. B. keine direkte Überspannung des Grundstücks und damit keine Nutzungsüberlassung, sondern lediglich im Schutzbereich gelegen)
oder einen Mischtatbestand darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 17.05.1995 BStBl II S. 640 = H 22.8 Keine Einnahmen aus Leistungen EStH).
Das Entgelt für die Überlassung des Rechts zur Verlegung und den Betrieb einer Ferngasleitung (vgl. BFH-Urteil vom 17.05.1995 ) ist steuerlich aufzuteilen in
Entschädigung für die Minderung des Bodenwertes = nicht steuerpflichtig
und eine Nutzungsentschädigung = Einnahmen VuV.
14.4.2 Behandlung bei Anlagenbetreiber
Wie 14.2.2
Nicht jeder hat die Möglichkeit, eine FV-Anlage zu errichten. Dennoch gibt es Wege zu „Ihrem” Solardach, so z. B. über die Beteiligung an Projekten wie „Bürgersolardächern” und „Bürgersolarstrom-Anlagen” oder über „Dachflächenbörsen”. aus Energie-Atlas Bayern
Bei Bürgersolardächern und Bürgersolarstrom-Anlagen wird meist auf größeren Dachflächen (überwiegend bei öffentlichen Gebäuden wie z. B. Kindergärten, Schulen, Schwimmbäder oder Rathäuser) eine FV-Anlage installiert, deren Finanzierung über die an dem Projekt teilnehmenden Bürger einer Gemeinde erfolgt. Die beteiligten Bürger erhalten dann entsprechend der Einspeisevergütung ihre Renditen.
Über die sog. Dachflächenbörsen können Dachflächen für die Installation einer FV-Anlage ge- und vermietet werden, wobei solche Börsen oft auch Dachflächen von privaten und gewerblichen Gebäuden umfassen.
Broschüre EnergieGewinner! des StMWIVT
Umsatzsteuerliche Behandlung von Beteiligungen an Solarparks (USt Fach-Info 23-2011)
BMFS in Vorbereitung zu Solarbäume, Flächen- und Reihenanlagen.
Vor Verpachtung Eigenbetrieb → Verpächterwahlrecht nach R 16 Abs. 5 EStR 2008 bzw. § 16 Abs. 3b EStG.
Errichtung und Verpachtung zum Betrieb durch Dritten führt zu Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG (vgl. R 15.7 Abs. 3 EStR).
Die Entziehung oder die Beschränkung von Grundeigentum oder von Rechten am Grundeigentum im Wege der Enteignung ist (auch für private Anlagenbetreiber) zulässig, soweit sie zur Durchführung eines sonstigen Vorhabens zum Zwecke der Energieversorgung erforderlich ist (vgl. § 45 Abs. 1 Nr. 2 EnWG – Gesetz über die Elektrizitäts- und Gasversorgung (Energiewirtschaftsgesetz).
Ist für die Trasse ein Holzeinschlag erforderlich, können außerordentliche Holznutzungen aus staats- und volkswirtschaftlichen Gründen nach § 34b Abs. 1 Nr. 1 EStG vorliegen.
Sofern der Betreiber geltend macht, dass er Gewinne erzielen will, kann von den Gemeinden die Gewerbeanzeige (vgl. § 14 GewO) entgegengenommen werden. Eine Verpflichtung zur Gewerbeanzeige bei Betreibern privater Hausdachanlagen halten die Gewerbebehörden jedoch aufgrund der nach wie vor im Einzelfall verbleibenden Unsicherheit der Rentabilität nicht für gegeben (aus Schreiben des StMWIVT vom 22.09.2004 ).
Die gewerberechtliche Behandlung hat keine Auswirkung auf die steuerliche Behandlung (bei der ESt, USt). Durch diese Behandlung spart sich der Anlagenbetreiber Verwaltungskosten. Allerdings ist er entsprechend § 138 AO verpflichtet, seine gewerbliche Betätigung dem Finanzamt anzuzeigen (vgl. Tz. 4.1).
Abschnitt 11.2.1
Auf Antrag unterbleibt aus Billigkeitsgründen eine gewinnerhöhende Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrages, soweit die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags den Gewerbeertrag nicht gemindert hat (Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 26.01.2011 ; BStBl I S. 152).
Bei dezentralen Fotovoltaikanlagen bekommt die Gemeinde, auf deren Gebiet sich die Fotovoltaikanlage befindet (Standortgemeinde), oftmals mangels zuzurechnender Arbeitslöhne keinen Anteil am Gewerbesteuermessbetrag zugewiesen, während die Gemeinde, in der sich die Verwaltung des Betreibers befindet (Betreibergemeinde), wegen der dort beschäftigten Arbeitnehmer oder der dort tätigen (Mit-) Unternehmer, den gesamten Messbetrag zugesprochen erhält.
Allein der Umstand, dass in der auf dem Gebiet einer Gemeinde belegenen Betriebsstätte keine Arbeitslöhne angefallen sind und deshalb kein Zerlegungsanteile auf diese entfallen, führt nicht zur offenbaren Unbilligkeit des von § 29 GewStG vorgegebenen Aufteilungsmaßstabs ( BFH vom 04.04.2007 I R 23/06 ; BStBl II S. 836). Eine Zerlegung nach § 33 Abs. 1 GewStG kommt danach in aller Regel nicht in Betracht.
Einigen sich die Gemeinden mit dem Steuerschuldner über die Zerlegung (§ 33 Abs. 2 GewStG), so kommt der Einigung Bindungswirkung für das Finanzamt zu ( Vfg. BayLfSt vom 22.10.2008 G 1450.1.1-1 St31 ).
Die OFD Magdeburg hat mit Vfg. vom 16.06.2009 G 1450-29-St 216 ausführliche Erläuterungen zur Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags, wenn keine Arbeitslöhne i. S. d. § 29 GewStG gezahlt werden, gemacht.
Im Entwurf des JStG 2013 war vorgesehen den besonderen Zerlegungsmaßstab für Windkraftanlagen (§ 29 Abs. 1 Nr. 2 GewStG) u. a. auf Fotovoltaikanlagen auszuweiten. Nachdem das JStG gescheitert ist bleibt abzuwarten, ob diese Maßnahme zu einem späteren Zeitpunkt umgesetzt wird.
Vfg. BayLfSt vom 12.02.2008 S 4503-4 St35N Grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung von Kaufpreisanteilen für Fotovoltaik- und Solaranlagen
Ergänzung der Wärmeversorgung > Gebäudebestandteil > Teil der Bemessungsgrundlage
21.2.1 Energieerzeugung nur für den Eigenbedarf
> Gebäudebestandteil > Teil der Bemessungsgrundlage
21.2.2 Energielieferung an Energieversorger
> Betriebsvorrichtung > Kaufpreisanteil gehört nicht zur Gegenleistung
21.2.3 Dachziegel-Fotovoltaik-Anlage
> Gebäudebestandteil > anteilige Kosten sind Teil der Gegenleistung
BMF 08.05.2008 Gewährung von Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz (InvZulG) 2007 Tz. 111 = ESt-Kartei InvZul Karte 6.1
Arbeitshilfe – Besteuerung der juristischen Personen des öffentlichen Rechts S. 67, 92
Körperschaftsteuer-Arbeitstagung 2004 TOP 06 -Unterhalt einer Fotovoltaikanlage auf dem Dach einer Grundschule als Betrieb gewerblicher Art
BMFS vom 12.11.2009 Rz. 14 BStBl 2009 I S. 1303 = KSt-Kartei § 4 Karte 2.1 Der Betrieb einer Fotovoltaikanlage begründet einen Versorgungsbetrieb i. S. d. § 4 Abs. 3 KStG
Niedersächsisches FG vom 22.03.2010 16 K 11189/08 Stromerzeugung mit Photovoltaikanlage durch Kirchengemeinde als Betreib gewerblicher Art.
23.2.1 Gemeinnützige Körperschaften
Vfg. BayLfSt 21.11.2005 S 0171-23 St 31N Errichtung und Betrieb von Fotovoltaikanlagen durch steuerbegünstigte Körperschaften
23.2.2 Andere steuerbefreite Körperschaften
Vfg. BayLfSt vom 11.07.2006 G 1425-10 St31N Steuerliche Fragen beim Betrieb von Photovoltaikanlagen durch Wohnungs- und Immobilienunternehmen i. S. des § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG, § 3 Nr. 15 GewStG und § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG
Der Betrieb von Fotovoltaikanlagen auf dem Dach des eigengenutzten Hauses der Beamtin oder des Beamten ist als Ausfluss privater Vermögensverwaltung nach Art. 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BayBG genehmigungsfrei ( Vfg. BayLfSt vom 02. 08. 2011 P 1010.2.1-7 St23N Nebentätigkeit von Beamtinnen und Beamten Seite 5) bzw. nicht anzeigepflichtig ( Vfg. BayLfSt vom 02. 08. 2011 P 1010.2.1-8 St23N Nebentätigkeit von Tarifbeschäftigten nach dem TV-L).
Umsatzsteuerliche Behandlung von Fotovoltaikanlagen – Leitfaden
(AIS > Themen > Steuerrecht > Umsatzsteuer > Umsatzsteuerrecht > § 15 – Vorsteuerabzug)
Förderfähig nach dem WoPG sind lediglich Darlehen für dachintegrierte Fotovoltaikanlagen, nicht hingegen sog. Auf-Dach-Anlagen.
Nach Abschn. 4 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Wohnungsbau-Prämienrichtlinien 2002 (WoPR 2002) sind Baudarlehen Darlehen, die u. a. bestimmt sind für Maßnahmen zur Nutzung erneuerbarer Energien (Energie aus Biomasse, Geothermie, solarer Strahlung, Wasser- und Windkraft). Voraussetzung ist, da es sich bei einer Solaranlage weder um ein Nebengebäude noch um eine Außenanlage handelt (vgl. Abschn. 4 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2), dass die Einrichtungen wesentliche Bestandteile eines Gebäudes sind.
Wesentliche Bestandteile einer Sache sind nach der Legaldefinition in § 93 BGB Bestandteile einer Sache, die voneinander nicht getrennt werden können, ohne dass der eine oder der andere zerstört oder in seinem Wesen verändert wird.
Entscheidend ist, ob der eine oder andere Bestandteil nach der Trennung noch in der bisherigen Art – sei es auch erst nach Verbindung mit einer anderen Sache – wirtschaftlich genutzt werden kann (Palandt/Ellenberger, BGB, § 93 Rz. 3, m. w. N.). Zu den wesentlichen Bestandteilen eines Gebäudes gehören nach § 94 Abs. 2 BGB die zur Herstellung des Gebäudes eingefügten Sachen. Zur Herstellung eingefügt sind alle Teile, ohne die das Gebäude nach der Verkehrsanschauung noch nicht fertiggestellt ist (Palandt/Ellenberger § 94 Rz. 6).
Nach diesen Grundsätzen handelt es sich nur bei dachintegrierten Fotovoltaikanlagen, nicht jedoch bei Auf-Dach-Anlagen, um wesentliche Gebäudebestandteile. Denn anders als eine dachintegrierte Fotovoltaikanlage kann eine Auf-Dach-Anlage wieder abgebaut werden, ohne dass das Dach wesentlich verändert oder zerstört wird. Bei einer sog. „Auf-Dach-Montage” werden die Solarmodule nämlich ohne Eingriff in die Dichtigkeit der Dachhaut mit einem Gestell auf das bestehende Dach installiert (vgl. BFH-Urteil vom 19.07.2011 BStBl 2012 II S. 438). Ferner sind sowohl das Haus mit seinem „alten” Dach als auch die abgebaute Anlage unabhängig nutzbar (vgl. Nobbe/Fischer/Klindtworth, Kommentar zum Kreditrecht, §§ 929 – 930 BGB Rz. 163).
(aus BMFS vom 02.07.2013 IV C 5 – S 1961/13/10001 DOK 2013/0620868)
Zur zivilrechtlichen Behandlung vgl. auch Tz. 8.
(Beispiele auf der Homepage unter Steuerinfo > Fotovoltaikanlagen)
Beispiel für eine Gewinnermittlung bei Inbetriebnahme der Anlage vor dem 01.04.2012
Ein Anlagenbetreiber erwirbt am 23. März 2012 eine Fotovoltaikanlage mit 4,6 kWp zum Preis von 11.900 EUR (netto 10.000 EUR) für sein privat genutztes Einfamilienhaus. Die Inbetriebnahme und Zahlung erfolgt noch im März 2012. Dem Anlagenbetreiber liegt eine ordnungsgemäße Rechnung des Lieferanten vor, in der die Umsatzsteuer i. H. von 1.900 EUR gesondert ausgewiesen ist. Da die maximale Leistung der Anlage nur 4.600 kWh pro Jahr beträgt, wird der voraussichtlich mit der Anlage zu erzielende Gesamtumsatz den Betrag von 17.500 EUR nicht übersteigen. Gegenüber dem Finanzamt hat der Anlagenbetreiber auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung des § 19 UStG verzichtet und die Anlage bei Leistungsbezug insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet.
Der Anlagenbetreiber erhält für die Energieeinspeisung vom Netzbetreiber für das Jahr 2012 folgende Einspeisevergütung:
Einspeisevergütung nach § 33 Abs. 1 EEG
„eingespeister Strom”
4.180 kWh × 0,2443 EUR/kWh =
1.021,17 EUR (netto)
zuzüglich 19 % USt
1.215,19 EUR
Einspeisevergütung nach § 33 Abs. 2 EEG
„selbstverbrauchter Strom”
320 kWh × 0,0805 EUR/kWh =
25,76 EUR (netto)
Zuzüglich 19 % USt aus gesamt privat
gelieferten Strom:
19 % von (320 kWh × 0,2443 EUR/kWh) =
Der Anlagenbetreiber hat die Investitionskosten zur Hälfte, d. h. in Höhe von 5.000 EUR mit Hilfe eines Bankdarlehens finanziert. Es entstehen ihm daher im Jahr 2012 im Zusammenhang mit dem Betrieb der Fotovoltaikanlage noch Aufwendungen für Schuldzinsen (150 EUR) und Büromaterial (brutto 23,80 EUR). Das Finanzamt erstattet dem Anlagenbetreiber im Jahr 2012 die Vorsteuer aus der Rechnung des Lieferanten der Fotovoltaikanlage i. H. von 1.900 EUR sowie aus der Rechnung für das Büromaterial in Höhe von 3,80 EUR.
Der Gewinn aus Gewerbebetrieb beträgt somit 524,26 EUR und errechnet sich wie folgt:
Auszahlungen des Energieversorgungsunternehmens – netto ohne USt –
1.021, 17 EUR + 25,76 EUR
Direktverbrauch 320 kWh × 0,20 €/kWh (bitte erläutern)
Sonstige Erlöse (z. B. aus Direktvermarktung, § 33a EEG) – netto ohne USt –
Vereinnahmte Umsatzsteuer sowie USt auf unentgeltliche Wertabgabe
Vom Finanzamt erstattete und ggf. verrechnete Umsatzsteuer
Absetzungen für Abnutzung – AfA – (Berechnung siehe unten)
Sonderabschreibungen nach § 7g EStG
Herabsetzungsbeträge nach § 7g Abs. 2 EStG (bitte erläutern)
Schuldzinsen und übrige Finanzierungskosten (ohne Tilgungsanteil)
Übrige Betriebsausgaben (bitte erläutern)
Gezahlte Vorsteuerbeträge (an andere Unternehmer gezahlte USt)
An das Finanzamt gezahlte und ggf. verrechnete Umsatzsteuer
+ Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 2 EStG
./. Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1 EStG
Gewinn/Verlust (Zeile 4 der Anlage G zur Einkommensteuererklärung)
Photovoltaikanlage-Anlageverzeichnis (Anlage AVEÜR Zeile 12)
Anschaffungskosten (Fertigstellung am 03/2012) – netto, gemindert um evtl. Zuschüsse –
Buchwert am 1.1.2012 (bei Inbetriebnahme vor dem 1.1.2012 )
./. Absetzungen für Abnutzung (AfA) 2012 = 5 % von 10.000 = 500 anteilig 10/12 =
Buchwert am 31.12.2012
Aus Vereinfachungsgründen kann auch die umsatzsteuerliche Sichtweise zur Behandlung des Direktverbrauchs des erzeugten Stroms nach § 33 Abs. 2 EEG für ertragsteuerliche Zwecke übernommen werden. Danach kann davon ausgegangen werden, dass der Anlagenbetreiber den gesamten erzeugten Strom an den Netzbetreiber liefert und dafür die ungekürzte Einspeisevergütung erhält (die einschl. Umsatzsteuer als Betriebseinnahme zu erfassen ist), während er andererseits jenen Strom, den er selbst verbraucht, vom Netzbetreiber bezieht. Für den bezogenen Strom wendet dann der Anlagenbetreiber den Kürzungsbetrag nach § 33 Abs. 2 Nr. 1 EEG auf (für 2012: 16,38 Ct/KWh für den Stromanteil bis zu 30 % der insgesamt erzeugten Strommenge). Die Aufwendungen für den bezogenen Strom sind Aufwendungen der privaten Lebensführung, wenn der Strom im eigenen Haushalt verwendet wird; als Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind diese Aufwendungen nur abziehbar, wenn der bezogene Strom im Rahmen einer Einkunftsart verwendet wird.
Beispiel für eine Gewinnermittlung bei Inbetriebnahme der Anlage nach dem 31.03.2012
Ein Anlagenbetreiber erwirbt am 23. April 2012 eine Fotovoltaikanlage mit 4,6 kWp zum Preis von 11.900 EUR (netto 10.000 EUR) für sein privat genutztes Einfamilienhaus. Die Inbetriebnahme und Zahlung erfolgt noch im April 2012. Dem Anlagenbetreiber liegt eine ordnungsgemäße Rechnung des Lieferanten vor, in der die Umsatzsteuer i. H. von 1.900 EUR gesondert ausgewiesen ist. Da die maximale Leistung der Anlage nur 4.600 kWh pro Jahr beträgt, wird der voraussichtlich mit der Anlage zu erzielende Gesamtumsatz den Betrag von 17.500 EUR nicht übersteigen. Gegenüber dem Finanzamt hat der Anlagenbetreiber auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung des § 19 UStG verzichtet und die Anlage bei Leistungsbezug insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet.
4.050 kWh × 0,185 EUR/kWh =
749,25 EUR (netto)
891,61 EUR
Bei einer Inbetriebnahme ab dem 01.04.2012 wir der selbstverbrauchte Strom nicht mehr vergütet.
Entnahme „selbstverbrauchter Strom”
450 kWh × 0,20 EUR/kWh =
90,00 EUR (netto)
Zuzüglich 19 % USt aus anteilige Kosten
(AfA, Zinsen, Betriebsunkosten)
der unentgeltlichen Wertabgabe:
19 % von 54,50 EUR (= 10 % von 545 EUR)
Der Gewinn aus Gewerbebetrieb beträgt somit 294,25 EUR und errechnet sich wie folgt:
Direktverbrauch 450 kWh × 0,20 €/kWh (bitte erläutern)
Vereinnahmte Umsatzsteuer………142,36 EUR
sowie USt auf unentgeltliche Wertabgabe……10,35 EUR
Anschaffungskosten (Fertigstellung am 04/2012) – netto, gemindert um evtl. Zuschüsse –
./. Absetzungen für Abnutzung (AfA) 2012 = 5 % von 10.000 = 500 anteilig 9/12 =
Abkürz. für Wechselstrom
Gebäudeintegrierte Fotovoltaikanlage
Additive FV-Anlagen
Additive PV-Anlagen
Bayer. Beamtengesetz
Bayer. Bauordnung
Mean Time Between Failures (Tz. 2.4.4.2)
Abkürzung für Gleichstrom
StMUG
Bayer. Staatsministerium für Umwelt und Gesundheit
Feststellung geringfügig
Bild auf der Titelseite
aus Technischer Leitfaden Fotovoltaikanlagen
Aus VDE Prüf- und Zertifizierungsinstitut GmbH, Gesamtverband der Deutschen Versicherungswirtschaft:
LAAAE-89338
1durchschnittlicher Jahresstromverbrauch eines 4-Personen-Haushalts von 3.600 kWh Quelle: Energie-Atlas Bayern, EEG-Anlagen
2Anlagen mit einer installierten Leistung über 1.000 kW sind in dieser Zusammenstellung nicht berücksichtigt.
3Überschreitung des Zubaukorridors um 2.001 bis 3.000 MW → Absenkung um 2,2 % pro Monat
NWB-Nachricht v. 06.10.2015, Bauabzugsteuer | Photovoltaikanlagen (BayLfSt)
Baltromejus, Ertragsteuerliche Aspekte des Betriebs eines Blockheizkraftwerks, NWB 3/2016 S. 172
Meurer, Vorsteuerabzug für den nachträglichen Erwerb eines Stromspeichers einer Photovoltaikanlage, USt direkt digital 21/2015 S. 4
Herbort, Umsatzsteuerpflicht von Leistungen im Umfeld von Windkraftanlagen durch Grundstückseigentümer, NWB 44/2015 S. 3257
Track 04 | Fotovoltaikanlagen: Sehr empfehlenswerter Leitfaden zu allen Steuerfragen, Steuern mobil 7/2015
Bayerisches Landesamt für Steuern v. 30.07.2014 - S 2240. 1. 1-4 St 32 ablegen in?

References: § 180
 § 35
 Art. 6
 § 7
 § 3
 § 32
 § 138
 § 14
 § 138
 § 25
 § 52
 § 181
 § 10
 § 5
 § 13
 Art. 57
 Art. 81
 § 30
 Art. 58
 Art. 2
 Art. 57
 § 176
 § 12
 BGH 

§ 93

§ 95

§ 97
 § 20

§ 1090
 § 1019

§ 9
 § 6
 § 6
 § 7
 § 15
 § 15
 § 15
 § 6
 § 6
 § 6
 § 4
 § 141
 § 4
 § 4
 § 4
 § 6
 § 18
 § 6
 § 6
 § 255
 § 255
 § 9
 § 4
 § 6

§ 255
 § 7
 § 7
 § 11
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 16
 § 32
 § 33
 § 11
 § 6
 § 18
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33

§ 5
 § 4
 § 4
 § 15
 § 15
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 11
 § 4
 § 13
 § 11

§ 5
 § 314
 § 13
 § 11
 § 11
 § 16
 § 22
 § 45
 § 34
 § 14
 § 138
 § 29
 § 33
 § 29
 § 4
 § 4
 Art.
23
 § 5
 § 3
 § 9
 Art. 82
 § 15
 § 93
 § 93
 § 94
 § 94
 § 19
 § 33
 § 33
 § 33
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 33
 § 33
 § 19