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Timestamp: 2016-10-23 22:16:24+00:00

Document:
2P.86/2005 (03.05.2006)
imp�ts cantonaux des p�riodes fiscales 1998,
imp�ts cantonaux de la p�riode fiscale 2001/2002 (imposition d'une rente transitoire),
recours de droit public et recours de droit administratif contre l'arr�t du Tribunal administratif du canton de Vaud du 2 f�vrier 2005.
A.________, n� en 1936, mari� et domicili� � X.________, a pris sa retraite le 1er avril 1998. Il a alors per�u de la Caisse f�d�rale de pensions une rente de vieillesse mensuelle de 3'382 fr. 50. ainsi qu'une rente transitoire mensuelle de 1'940 fr. 25. L'�pouse de A.________ b�n�ficiant �galement d'une rente vieillesse de l'AVS depuis le 1er juin 1998, le montant de la rente transitoire vers�e � celui-ci a �t� ramen� � 1'537 fr. 75.
Le 17 juillet 2001, l'Office d'imp�t du district de Y.________ (ci-apr�s: l'Office d'imp�t) a proc�d� � une taxation interm�diaire au 1er avril 1998 pour cessation d'activit� lucrative. Le revenu imposable pour la p�riode du 1er avril au 31 d�cembre 1998 se fondait sur un revenu de 26'100 fr. Il comprenait uniquement la rente de vieillesse, � l'exclusion de la rente transitoire.
A la m�me date, l'Office d'imp�t a rendu une d�cision de taxation d�finitive, modifiant une pr�c�dente taxation sur la base des �l�ments retenus dans la taxation interm�diaire, pour la p�riode fiscale 1999/2000. Le revenu imposable s'�levait � 42'200 fr. La rente transitoire touch�e en 1998, soit 17'462 fr. (1'940 fr. 25 x 9 mois) �tait comprise dans ce montant.
Par d�cision de taxation du 27 novembre 2001 relative � la p�riode fiscale 2001/2002, le revenu imposable a �t� fix� � 59'700 fr. Ce montant incluait la rente transitoire pour un montant de 18'638 fr.
Le 26 d�cembre 2001, A.________ a attaqu� les trois d�cisions de taxation susmentionn�es contestant que la rente temporaire soit un revenu imposable. L'Office d'imp�t a consid�r� le courrier relatif aux p�riodes fiscales 1998 et 1999/2000 comme une demande de r�vision et l'a rejet�e par d�cision du 21 septembre 2004. Il a �galement rejet�, dans la m�me d�cision, la r�clamation portant sur la p�riode 2001/2002.
Par arr�t du 2 f�vrier 2005, le Tribunal administratif du canton de Vaud (ci-apr�s: le Tribunal administratif) a trait� le recours relatif � la p�riode fiscale 1998 comme une demande de r�vision et a estim� que les conditions n'en �taient pas remplies.
En ce qui concerne la p�riode fiscale 1999/2000, le Tribunal administratif a consid�r� que la voie du recours ordinaire �tait ouverte. Il a jug� que la rente transitoire devait �tre pleinement impos�e, tout en r�duisant le montant imposable per�u en 1998 de 17'462 fr. � 14'645 fr. ([1'940 fr. 25 x 2 mois] + [1'537 fr. 75 x 7 mois]) pour tenir compte du fait qu'elle avait �t� r�duite � 1'537 fr. 75 d�s le 1er juin 1998.
Le Tribunal administratif a rejet� le recours concernant la p�riode fiscale 2001/2002 jugeant que la rente transitoire �tait imposable au titre de revenu.
A.________ a attaqu� cet arr�t devant le Tribunal f�d�ral. Dans un acte unique, n'indiquant pas quelle voie de recours serait utilis�e et d�pourvu de conclusions formelles, il lui demande de dire que la rente transitoire qu'il a touch�e doit �tre trait�e non pas comme un revenu, mais comme une dette. Il estime en outre que son droit d'�tre entendu (art. 29 al. 2 Cst.) a �t� viol�.
Le Tribunal administratif se r�f�re � son arr�t et conclut au rejet du recours. L'Administration cantonale des imp�ts du canton de Vaud et l'Administration f�d�rale des contributions se prononcent dans le m�me sens.
Le Tribunal f�d�ral examine d'office et librement la recevabilit� des recours qui lui sont soumis (ATF 131 I 57 consid. 1 p. 59, 145 consid. 2 p. 147 et les arr�ts cit�s).
L'int�ress�, qui a intitul� son m�moire "recours", ne pr�cise pas par quelle voie de droit il attaque l'arr�t du Tribunal administratif. Celui-ci, fond� sur le droit cantonal et rendu en derni�re instance cantonale (art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les imp�ts directs cantonaux, en vigueur depuis le 1er janvier 2001; ci-apr�s: LI), porte sur les taxations relatives aux imp�ts cantonaux des p�riodes fiscales 1998, 1999/2000 et 2001/2002.
2.1 La voie du recours de droit administratif au Tribunal f�d�ral pr�vue par l'art. 73 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID ou la loi sur l'harmonisation; RS 642.14), d�s l'�ch�ance du d�lai de huit ans, � partir de l'entr�e en vigueur de la loi, accord� aux cantons pour adapter leur l�gislation, est ouverte contre des d�cisions fiscales cantonales de derni�re instance lorsqu'elles portent sur une mati�re r�gl�e dans les titres 2 � 5 et 6, chapitre 1er de cette loi, depuis la p�riode fiscale 2001 (ATF 123 II 588 consid. 2 p. 591).
Les d�cisions fiscales cantonales de derni�re instance, fond�es sur le droit cantonal, portant sur des p�riodes fiscales ant�rieures � 2001 sont attaquables par la voie du recours de droit public (art. 84 ss OJ).
2.2 L'arr�t entrepris doit donc �tre attaqu� par la voie du recours de droit public pour les imp�ts cantonaux des p�riodes fiscales 1998, 1999/2000 (no 2P.86/2005).
Aux termes de l'art. 90 al. 1 let. b OJ, l'acte de recours doit contenir, outre la d�signation de la d�cision attaqu�e, les conclusions du recourant, un expos� succinct des faits essentiels et l'indication r�sum�e des droits constitutionnels, respectivement des principes juridiques viol�s par la d�cision attaqu�e, en pr�cisant la port�e de cette violation. Le Tribunal f�d�ral n'examine que les griefs invoqu�s et suffisamment motiv�s dans l'acte de recours. Il n'entre pas en mati�re sur des moyens articul�s de fa�on lacunaire ou lorsque le recourant se borne � une critique de nature appellatoire (ATF 125 I 492 consid. 1b p. 495 et les arr�ts cit�s; cf. �galement ATF 128 III 50 consid. 1c p. 53; 127 I 38 consid. 3c p. 43 et les arr�ts cit�s). Ces principes valent aussi lorsque le recours est intent� par une personne qui ne dispose pas d'une formation juridique. Ils peuvent toutefois �tre assouplis dans ce cas, pour autant que le Tribunal f�d�ral puisse d�duire de la motivation, m�me br�ve et maladroite, le grief d'atteinte � un droit ou � un principe constitutionnel (ATF 115 Ia 12 consid. 2b p. 14).
S'agissant de la p�riode fiscale 1998, le recours ne contient pas de motivation conforme � l'art. 90 al. 1 OJ s'en prenant au refus de r�vision de l'autorit� intim�e. Au surplus, la rente temporaire n'a pas �t� incluse dans le revenu imposable de cette p�riode, de sorte que le recours serait �galement irrecevable � cet �gard faute d'int�r�t juridique actuel et pratique � l'annulation de la d�cision attaqu�e (cf. art. 88 OJ; ATF 131 I 153 consid. 1.2 p. 157; 127 III 41 consid. 2b p. 42).
Quant � la p�riode fiscale 1999/2000, tel qu'il a formul� ses griefs � l'appui de son recours, l'int�ress� invoque implicitement, outre des violations de son droit d'�tre entendu, une application arbitraire du droit cantonal. La motivation succincte du recours et les conclusions qui en d�coulent implicitement r�pondent de mani�re suffisante aux exigences de l'art. 90 al. 1 OJ.
Pour le surplus, d�pos� en temps utile, le recours est recevable au regard des art. 84 ss OJ.
2.3 L'arr�t entrepris est attaquable par le recours de droit administratif en ce qui concerne les imp�ts cantonaux de la p�riode fiscale 2001/2002 (art. 73 LHID), puisque les prestations provenant d'institutions de pr�voyance professionnelle et les rentes viag�res (art. 7 al. 1 LHID) font partie des mati�res harmonis�es figurant aux titres 2 � 5 et 6, chapitre 1er LHID (cf. consid. 2.1).
Le m�moire, qui remplit les conditions des art. 103 ss OJ, est recevable � ce titre (no 2A.136/2005).
Le recourant se plaint que son droit d'�tre entendu (art. 29 al. 2 Cst.) a �t� viol� sur deux points dans la proc�dure devant le Tribunal administratif. Commun aux deux recours, ce grief doit �tre examin� pr�alablement.
Comme l'int�ress� n'invoque pas la violation d'une disposition cantonale, les griefs soulev�s doivent �tre examin�s exclusivement � la lumi�re des principes d�duits directement de l'art. 29 al. 2 Cst. (ATF 125 I 257 consid. 3a p. 259).
3.1 Le recourant reproche � l'autorit� intim�e de ne pas l'avoir entendu oralement, ce qui l'aurait priv� de la possibilit� "de se d�fendre et d'argumenter dans les d�bats".
A lui seul, l'art. 29 al. 2 Cst. (art. 4 aCst.) ne conf�re pas le droit d'�tre entendu oralement par l'autorit� (ATF 122 II 464 consid. 4c p. 469; Alfred K�lz/Isabelle H�ner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e �d., Zurich 1998, n. 150, p. 53). Il n'impose pas non plus que des d�bats soient tenus. Le Tribunal administratif n'avait ainsi pas � d�lib�rer en pr�sence du recourant, ni � l'auditionner en tant que partie. Au demeurant, la proc�dure fiscale est essentiellement �crite.
3.2 Selon l'int�ress�, le Tribunal administratif n'aurait pas examin�, dans l'arr�t entrepris, la question de fond, c'est-�-dire le caract�re imposable ou non de la rente transitoire.
Le droit d'�tre entendu implique pour l'autorit� l'obligation de motiver sa d�cision. Toutefois, selon la jurisprudence, la motivation d'une d�cision est suffisante lorsque l'autorit� mentionne, au moins bri�vement, les motifs qui l'ont guid�e et sur lesquels elle a fond� sa d�cision, de mani�re � ce que l'int�ress� puisse se rendre compte de la port�e de celle-ci et l'attaquer en connaissance de cause. L'autorit� ne doit toutefois pas se prononcer sur tous les moyens des parties; elle peut se limiter aux questions d�cisives (ATF 130 II 530 consid. 4.3 p. 540, 473 consid. 4.1 p. 477 et les arr�ts cit�s).
Contrairement � ce que soutient le recourant, l'autorit� intim�e se prononce express�ment sur la question de fond, soit l'imposition de la rente transitoire, sur plus de deux pages de son arr�t (du bas de la page 9 � la page 11). L'arr�t entrepris est donc largement motiv� sur ce point.
Enfin, les tribunaux ne sont pas des offices de renseignements et de conseils - comme le sont les �tudes d'avocats - qui devraient r�pondre aux questions des justiciables non pertinentes pour l'issue du litige.
3.3 Au regard de ce qui pr�c�de, les griefs relatifs � la violation du droit d'�tre entendu sont mal fond�s.
P�riode fiscale 1999/2000 (2P.86/2005).
Le recourant soutient que la rente transitoire vers�e par la Caisse f�d�rale de pensions et incluse dans le revenu imposable de la p�riode fiscale 1999/2000 ne devrait pas �tre consid�r�e comme un revenu mais comme un pr�t remboursable. On en d�duit qu'il invoque une application arbitraire (art. 9 Cst.; sur cette notion cf. ATF 131 I 217 consid. 2.1 p. 219; 57 consid. 2 p. 61; 129 I 8 consid. 2.1 p. 9 et les arr�ts cit�s) du droit cantonal.
4.1 A la suite de l'entr�e en vigueur le 1er janvier 1985 de la loi sur pr�voyance professionnelle, les statuts de la Caisse f�d�rale d'assurance ont �t� modifi�s. Les statuts r�vis�s du 2 mars 1987 de la Caisse f�d�rale d'assurance (RO 1987 II 1228 ss) sont entr�s en vigueur le 1er janvier 1988. Cette r�vision avait notamment pour but d'instaurer la retraite � la carte entre 60 et 65 ans pour les assur�s des deux sexes, en l'accompagnant � la fois d'une r�duction correspondante des rentes de vieillesse et, afin de rendre la retraite anticip�e non seulement l�gale mais effectivement possible, d'introduire une rente transitoire en principe remboursable de moiti� (art. 22 des statuts susmentionn�s). Apr�s une nouvelle r�vision, les statuts du 24 ao�t 1994 de la Caisse f�d�rale de pensions (ci-apr�s: les statuts de la Caisse f�d�rale de pensions; [RO 1995 I 533 ss]), en vigueur jusqu'au 31 mai 2003 (RO 2004 301) pr�voyaient � leur art. 30 al. 2 que l'assur� dont les rapports de service ou de travail sont r�sili�s peut demander, s'il a atteint l'�ge de 60 ans r�volus, la fin de l'affiliation � la caisse et l'octroi d'une rente de vieillesse. L'art. 33 desdits statuts disposait:
"1 Le b�n�ficiaire d'une rente de vieillesse peut solliciter une rente transitoire. Celle-ci �quivaut au suppl�ment fixe pr�vu � l'article 40. Elle est vers�e jusqu'� ce que l'assur� ait droit � la rente AVS de vieillesse ou � la rente AI.
2 D�s que l'assur� a atteint l'�ge donnant droit � l'AVS, la moiti� de la rente transitoire est rembours�e sous la forme d'une d�duction � vie appliqu�e � la rente de vieillesse de la Caisse f�d�rale de pensions. Lorsque l'assur� d�c�de, la moiti� de la d�duction continue � �tre op�r�e sur la rente de viduit�. Le DFF fixe les d�ductions sur la base des principes actuariels.
3 Le Conseil f�d�ral peut d�cider de modifier la fraction remboursable de la rente transitoire. Dans des cas particuliers, l'employeur peut prendre � sa charge tout ou partie du remboursement.
4 L'assur� peut renoncer � la moiti� ou � la totalit� de la rente transitoire."
4.2 En vertu de l'art. 83 LPP, les prestations fournies par des institutions de pr�voyance, et selon des formes reconnues de pr�voyance vis�es aux art. 80 et 82 LPP, sont enti�rement imposables � titre de revenus en mati�re d'imp�ts directs de la Conf�d�ration, des cantons et des communes.
Comme le Tribunal f�d�ral l'a d�j� relev� (ATF 119 Ia 241; 116 Ia 264 et les arr�ts cit�s), les dispositions fiscales de la loi f�d�rale sur la pr�voyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidit� contiennent des principes obligatoires et visent, dans cette mesure, � une uniformisation du droit des imp�ts directs des cantons, des communes et de la Conf�d�ration. Ainsi, l'art. 83 LPP d�finit quels revenus sont imposables. Cela vaut �galement pour les imp�ts directs des cantons et des communes.
Le canton de Vaud a, en cons�quence, adopt� l'art. 20 al. 2 lettre fbis de la loi vaudoise du 26 novembre 1956 sur les imp�ts directs cantonaux (ci-apr�s: aLI), en vigueur jusqu'au 31 d�cembre 2000 et donc applicable � la p�riode fiscale 1999/2000, qui pr�voit que sont consid�r�s comme des revenus imposables, notamment, les rentes et prestations en capital vers�es par des institutions de pr�voyance professionnelle.
En contrepartie, selon l'art. 23 al. 1 let. i aLI, les cotisations sont d�ductibles:
i) les primes et cotisations vers�es � des institutions de pr�voyance professionnelle, au sens de la l�gislation f�d�rale sur la pr�voyance professionnelle, vieillesse et survivants, dont les prestations sont imposables selon l'art. 20, alin�a 2, lettre fbis;"
4.3 L'autorit� intim�e a consid�r� la rente temporaire comme un revenu imposable, son remboursement venant en diminution de la rente ordinaire de vieillesse que le recourant touchera � partir de 65 ans.
Le recourant qualifie la rente transitoire qu'il devra rembourser une fois l'�ge de 65 ans atteint de pr�t non imposable comme revenu et soutient ainsi qu'il s'agit d'une dette.
Une dette peut �tre d�duite si elle gr�ve effectivement le patrimoine du contribuable, telle une dette hypoth�caire, et non s'il s'agit de simples dettes potentielles. En principe, la valeur capitalis�e des prestations p�riodiques priv�es pay�es par un contribuable - aliments, obligations d'entretien, etc. - ne constitue pas une dette d�ductible (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 2e �d., p. 161, Walter Ryser/Bernard Rolli, Pr�cis de droit fiscal suisse, 4e �d., p. 408, Rainer Zigerlig/Guidi Jud, in: Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz �ber die harmonisierung des direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2e �d., no 9 ad art. 13 p. 247).
4.4 La rente transitoire vers�e par la Caisse f�d�rale de pensions appara�t analogue � une rente de vieillesse d'une institution de pr�voyance ou � une rente AVS. Il s'agit d'un compl�ment de la rente ordinaire de vieillesse vers�e par cette Caisse en attendant que l'assur� ait droit � la rente AVS de vieillesse. Ce qui distingue ces rentes est leur financement: la rente de vieillesse d'une institution de pr�voyance est financ�e par les cotisations vers�es pendant la vie active de l'assur� avant qu'il ne touche ladite rente, alors qu'en ce qui concerne la rente transitoire, l'assur� touche d'abord la rente et la finance ensuite, une fois l'�ge de l'AVS atteint, par le biais d'une d�duction � vie sur la rente de vieillesse servie pas la Caisse f�d�rale de pensions - ce qui correspond en fait � des cotisations car le montant des retenues effectu�es au titre de financement d�pend de math�matiques actuarielles fond�es sur la long�vit�.
La rente transitoire touch�e par le recourant est une rente viag�re transitoire. Tant dans le calcul de la rente que dans son financement - soit le "remboursement" par l'assur� - intervient un �l�ment "risque" qui n'existe pas dans le cas d'un pr�t remboursable admis comme dette. Le recourant ne touche en effet sa rente que pour autant qu'il soit en vie entre la date de la retraite et le moment o� il touchera l'AVS. Aucun remboursement n'est par ailleurs impos� � d'�ventuels h�ritiers, ce qui serait le cas pour une dette (sous r�serve d'une retenue sur la rente de veuve qui se substitue � la rente vieillesse). Le syst�me repose donc aussi sur une solidarit� entre assur�s. Cette solidarit� est d�montr�e par le r�glement de la Caisse f�d�rale de pensions qui pr�cise que les d�ductions continuent d'�tre op�r�es jusqu'� la mort de l'assur� et cr�ent une compensation pour les cas o� le remboursement ne se fait pas ou que dans une faible mesure, � la suite d'un d�c�s pr�matur�. On ne saurait d�s lors qualifier de dette une rente per�ue (et non vers�e) par le recourant, dont on ne peut m�me pas estimer le montant final en capital (la retenue effectu�e d�pendant de la long�vit� du recourant et, le cas �ch�ant, de celle de la veuve).
Finalement, comme relev� par le Tribunal administratif, le "remboursement" de la rente transitoire se trouve d�duit au titre de cotisations (art. 23 al. 1 let. i aLI, art. 37 al. 1 let. d LI). Ce financement �tant op�r� par le biais d'un pr�l�vement sur le montant de la rente de vieillesse, seul le montant net effectivement touch� par le recourant est impos�.
Enfin, il faut relever que la rente temporaire est une institution facultative � laquelle l'assur� est libre de recourir ou non. Il appartenait au recourant d'y renoncer si elle �tait aussi d�savantageuse qu'il le pr�tend.
4.5 Au vu de ce qui pr�c�de, comme l'a retenu le Tribunal administratif, la rente transitoire per�ue par le recourant doit �tre qualifi�e de revenu. L'arr�t dudit Tribunal conclut donc sans arbitraire que la rente transitoire per�ue en 1998, soit 14'645 fr., peut �tre comprise dans le revenu imposable de la p�riode fiscale 1999/2000. Le recours de droit public doit �tre rejet�.
P�riode fiscale 2001/2002 (2A.136/2005).
Comme pour la p�riode fiscale 1999/2000, le recourant estime que la rente transitoire vers�e par la Caisse f�d�rale de pensions ne constitue pas un revenu imposable mais une dette, et ne devrait donc pas �tre comprise dans le revenu imposable de la p�riode fiscale 2001/2002.
L'art. 7 al. 1 LHID dispose que l'imp�t sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou p�riodiques, y compris les prestations d'institutions de pr�voyance professionnelle et les rentes viag�res. D�s lors, tous les revenus de telles institutions sont imposables (Markus Reich, in: Martin Zweifel/Peter Athanas, op. cit., nos 60/61 ad art. 7 p. 116).
Conform�ment � la disposition susmentionn�e, la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les imp�ts directs cantonaux, entr�e en vigueur le 1er janvier 2001 et d�s lors applicable � la p�riode fiscale 2001/2002, pr�voit que l'imp�t sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou p�riodiques (art. 19 LI), soit �galement tous ceux provenant d'institutions de pr�voyance professionnelle ou fournis selon des formes reconnues de pr�voyance individuelle li�e (art. 82 LPP). Sont notamment consid�r�s comme revenus provenant d'institutions de pr�voyance professionnelle les prestations de caisses de pensions, de fondations patronales, d'institutions de libre passage, ainsi que d'assurances collectives et de groupe (art. 26 al. 1 et 2 LI).
En outre, comme pr�vu par l'art. 9 al. 2 let. d LHID, l'art. 37 al. 1 let. d LI dispose que sont d�duits du revenu les primes, cotisations et montants l�gaux, statutaires ou r�glementaires vers�s en vue de l'acquisition des droits aux prestations dans le cadre d'institutions de la pr�voyance professionnelle au sens de la l�gislation f�d�rale sur la pr�voyance professionnelle, vieillesse et survivants, dont les prestations sont imposables selon l'art. 26 al. 1 LI.
Il s'ensuit que le r�gime vaudois d'imposition des rentes et de d�duction de leur financement - qui n'a pas chang� par rapport � la l�gislation applicable � la p�riode 1999/2000 - est conforme � la loi sur l'harmonisation. La motivation d�velopp�e sous le consid�rant 4 garde en cons�quence toute sa valeur et l'arr�t attaqu� �chappe � toute critique, m�me examin� avec plein pouvoir d'examen.
Au vu de ce qui pr�c�de, le recours de droit administratif, relatif � la p�riode fiscale 2001/2002, doit �tre rejet�.
Succombant, le recourant doit supporter un �molument judiciaire (art. 156 al. 1 OJ). Il n'est pas allou� de d�pens (art. 159 al. 1 OJ).
Le recours de droit public (2P.86/2005) est rejet� dans la mesure o� il est recevable.
Le recours de droit administratif (2A.136/2005) est rejet�.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au recourant, � l'Administration cantonale des imp�ts et au Tribunal administratif du canton de Vaud, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, Division juridique de l'imp�t f�d�ral direct.

References: ATF 
 art. 88
 ATF 
 art. 84
 art. 103
 ATF 
 art. 30
 l'article 40
 art. 80
 art. 13
 art. 37
 art. 7