Source: http://kraken.slv.cz/2Afs80/2009
Timestamp: 2018-01-23 17:54:12+00:00

Document:
2Afs80/2009
2 Afs 80/2009-42
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Milu¹e Do¹kové v právní vìci ¾alobce Zemìdìlská spoleènost Bl¹any s. r. o., se sídlem Bl¹any èp. 107, zastoupeného JUDr. Karlem Davidem, advokátem se sídlem Louny, Bene¹e z Loun 50, proti ¾alovanému Celnímu øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Ústí nad Labem, El. Krásnohorské 2378/24, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 10. 6. 2009, è. j. 15 Ca 15/2009-24,
II. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobci na nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti 2856 Kè, a to do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku, na úèet zástupce ¾alobce JUDr. Karla Davida.
Rozhodnutím ¾alovaného ze dne 27. 1. 2009, è. j. 11605-9/08-200100-21 bylo dle ustanovení § 50 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ) zamítnuto odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru na daò a penále ze dne 23. 10. 2008, è. j. 10750/08-086300-025, kterým byla ¾alobci Celním úøadem Chomutov dodateènì vymìøena spotøební daò z minerálních olejù za zdaòovací období duben 2007 v èástce 8221 Kè a sdìleno tomu odpovídající penále v èástce 1645 Kè. Proti rozhodnutí ¾alovaného brojil ¾alobce ¾alobou; Krajský soud v Ústí nad Labem o ní rozhodl tak, ¾e rozhodnutí ¾alovaného i jemu pøedcházející rozhodnutí Celního úøadu Chomutov zru¹il pro nezákonnost a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v odùvodnìní svého rozsudku uvedl, ¾e u ¾alobce byla protokolem ze dne 12. 9. 2008, è. j. 9189/08-086300-031, zahájena daòová kontrola za zdaòovací období leden a¾ prosinec 2007. Jejím pøedmìtem byl nákup, spotøeba a evidence minerálních olejù, na jejich¾ základì si ¾alobce uplatòoval nárok na vrácení spotøební danì dle ustanovení § 57 zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o spotøebních daních ). Za zdaòovací období duben 2007 bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobce ve dnech 3. 4. a¾ 4. 4. 2007 nemìl (dle evidence) k dispozici minerální olej (tzv. zelená nafta), z nìho¾ byl nárok na vrácení danì uplatòován, a pøesto byla v tyto dny vykazována èinnost a spotøeba jednotlivých strojù a jízdy slu¾ebních automobilù. ®alobce k tomu uvedl, ¾e v tyto dny, kdy minerální olej nebyl k dispozici (a¾ do dal¹ího nákupu), do¹lo k jeho zapùjèení, a po obdr¾ení dal¹í zásilky byl vrácen. Na základì tìchto zji¹tìní celní orgány dospìly k závìru, ¾e ¾alobce nesplnil kumulativnì obì podmínky pro uplatnìní nároku na vrácení spotøební danì ve smyslu ustanovení § 57 odst. 1 zákona o spotøebních daních. Evidence vedená ¾alobcem ve smyslu ustanovení § 2 odst. 2 vyhlá¹ky o zpùsobu výpoètu nároku na vrácení spotøební danì zaplacené v cenách nìkterých minerálních olejù spotøebovaných v zemìdìlské prvovýrobì, lesních ¹kolkách a pøi obnovì a výchovì lesa a o zpùsobu a podmínkách vedení dokladù a evidence a o normativech spotøeby tìchto výrobkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen provádìcí vyhlá¹ka ) nemohla toti¾ obsahovat pravdivé údaje. Dùvodem pro tento závìr bylo zji¹tìní, ¾e ¾alobce do ní zapsal spotøebu minerálních olejù v mno¾ství 1377 litrù, které nenakoupil pøed jejich skuteènou spotøebou. Mezi stranami tedy nebylo sporné, ¾e ve dnech 3. 4. a¾ 4. 4. 2007 nemìl ¾alobce k dispozici minerální olej, který by sám nakoupil. Èinnost zemìdìlských strojù a slu¾ebních vozidel byla nicménì vykazována, nebo» ¾alobce si chybìjící minerální oleje vypùjèil; poté, co obdr¾el dal¹í zásilku, ho vrátil. Není té¾ sporné, ¾e spotøeba minerálních olejù pro zemìdìlskou prvovýrobu za dané zdaòovací období odpovídá mno¾ství nakoupených minerálních olejù.
Krajský soud tedy vycházel z toho, ¾e mezi stranami zùstalo sporné, zda se nákup a spotøeba minerálních olejù musí shodovat v ka¾dém okam¾iku pøíslu¹ného zdaòovacího období, nebo zda jsou podmínky pro vrácení danì ve smyslu ustanovení § 57 odst. 1 zákona o spotøebních daních naplnìny, pokud se mno¾ství a spotøeba minerálních olejù shodují za konkrétní zdaòovací období, tedy za kalendáøní mìsíc, v tomto pøípadì za zdaòovací období duben 2007. Dle jeho názoru ¾alobce obì kumulativnì stanovené podmínky podle ustanovení § 57 odst. 1 zákona o spotøebních daních pro pøiznání nároku na vrácení spotøební danì splnil. Za zdaòovací období duben 2007 nakoupil toti¾ takové mno¾ství minerálních olejù, které bylo v tomto zdaòovacím období také spotøebováno (prokazatelnì pou¾ito pro zemìdìlskou prvovýrobu); øádnì té¾ vedl evidenci o nákupu a spotøebì minerálních olejù ve smyslu provádìcí vyhlá¹ky, nebo» do mìsíèního pøehledu o nákupu a spotøebì minerálních olejù se oba údaje uvádìjí souhrnnou polo¾kou. Výklad ustanovení § 57 odst. 1 zákona o spotøebních daních tak, jak je provádìn ¾alovaným, tedy ¾e je nutné, aby se nákup a spotøeba minerálních olejù v ka¾dém konkrétním okam¾iku v prùbìhu zdaòovacího období shodovaly, je nesprávný. Není poru¹ením podmínek podle ustanovení § 57 odst. 1 zákona o spotøebních daních, pokud ¾alobce v prùbìhu zdaòovacího období spotøebuje pùjèené minerální oleje, které v tomté¾ zdaòovacím období následnì nakoupí a pùjèené mno¾ství vrátí. Rozhodující je to, ¾e se za celé zdaòovací období shoduje mno¾ství nakoupených minerálních olejù s mno¾stvím olejù spotøebovaných pøi zemìdìlské prvovýrobì.
®alovaný (dále jen stì¾ovatel ) napadl vý¹e uvedený rozsudek kasaèní stí¾ností, opírající se o ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
Podstata sporu spoèívá podle stì¾ovatele v tom, zda je splnìn nárok na vrácení spotøební danì ve smyslu ustanovení § 57 odst. 1 a 4 zákona o spotøebních daních, je-li minerální olej nejprve spotøebován a teprve poté zakoupen za cenu obsahující daò v rámci jednoho zdaòovacího období. Otázka tak, jak byla polo¾ena krajským soudem, je nesprávná. Není podstatné, zda se ve kterýkoli okam¾ik zdaòovacího období musí shodovat nákup a spotøeba minerálních olejù. Pro nárok na vrácení danì není dùle¾ité, ¾e se nákup a spotøeba minerálních olejù shodují za zdaòovací období. V daném pøípadì nárok na vrácení spotøební danì nevznikl, nebo» pøi zemìdìlské prvovýrobì byly ¾alobcem spotøebovány minerální oleje, které byly zapùjèeny, a nikoli jak stanoví ustanovení § 57 odst. 1 zákona o spotøebních daních, nakoupeny za cenu obsahující daò. Za tìchto okolností v evidenci vedené ¾alobcem ve smyslu ustanovení § 2 odst. 2 provádìcí vyhlá¹ky nejsou uvádìny pravdivé údaje (obsahuje spotøebu minerálních olejù, které nebyly nakoupeny za cenu s daní). Takté¾ ta èást posléze zakoupených minerálních olejù (zde 1 377 litrù), je¾ byla následnì pou¾ita jako kompenzace za zápùjèku , nesplòuje jednu z podmínek pro uznání nároku na vrácení danì, nebo» tento objem minerálních olejù nebyl v daném zdaòovacím období pou¾it pro zemìdìlskou prvovýrobu. Není dùle¾ité, ¾e se údaje v evidenci, týkající se sumy nakoupených minerálních olejù, shodují s mno¾stvím minerálních olejù spotøebovaných v rámci jednoho zdaòovacího období. Podstatným pro posouzení nároku na vrácení danì je okam¾ik vzniku nároku na její vrácení.
®alobce navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti s tím, ¾e se plnì ztoto¾òuje s právním názorem vysloveným v odùvodnìní rozsudku krajského soudu. ®ádný právní pøedpis nestanoví, ¾e by musel být fyzicky spotøebován tentý¾ minerální olej, který byl pøed tím nakoupen. Po¾adavek nákupu a spotøeby minerálního oleje se vztahuje v¾dy ke konkrétnímu zdaòovacímu období.
Nejprve pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné zopakovat skuteènosti, které jsou mezi stranami nesporné. Jde pøedev¹ím o fakt, ¾e ¾alobce je právnickou osobou provozující zemìdìlskou prvovýrobu ve smyslu ustanovení § 57 odst. 1 a 2 zákona o spotøebních daních. Stejnì tak je nesporné, ¾e ve dnech 3. 4. a¾ 4. 4. 2007 vykazoval èinnost (pøi zemìdìlské prvovýrobì), pøi ní¾ spotøeboval 1 377 litrù minerálních olejù, av¹ak minerální oleje, které by nakoupil za cenu s daní, nemìl v té dobì k dispozici. Dále se strany shodují, ¾e v tyto dny byl spotøebováván minerální olej, který si ¾alobce pùjèil (pro toto øízení je bezpøedmìtné od koho), i ¾e v rámci zdaòovacího období duben 2007 odpovídalo mno¾ství nakoupených minerálních olejù jejich spotøebì ve smyslu ustanovení § 2 provádìcí vyhlá¹ky.
Podmínky pro vrácení spotøební danì provozovatelùm zemìdìlské prvovýroby jsou upraveny v ustanovení § 57 odst. 1 a 4 zákona o spotøebních daních. Z ustanovení § 57 odst. 1 citovaného zákona vyplývá, ¾e nárok na vrácení danì vzniká právnickým a fyzickým osobám provozujícím zemìdìlskou prvovýrobu ( ), které nakoupily minerální oleje uvedené v § 45 odst. 1 písm. b) a v § 45 odst. 2 písm. c) za cenu obsahující daò nebo tyto výrobky samy vyrobily a prokazatelnì je pou¾ily pro zemìdìlskou prvovýrobu. Toto ustanovení je nutno vykládat v kontextu § 57 odst. 4 zákona, dle kterého nárok na vrácení danì vzniká dnem spotøeby uvedených výrobkù pro stanovený úèel. Podmínkou sine qua non pro uplatnìní nároku na vrácení danì je tedy nákup spotøebovaných minerálních olejù, a to za cenu obsahující daò. Pokud by nedo¹lo k nakoupení minerálních olejù za cenu obsahující daò, pak není podstatné, zda je splnìna podmínka dal¹í, tj. prokazatelné pou¾ití takového (jinak poøízeného) minerálního oleje pøi zemìdìlské prvovýrobì, nebo» zákon vá¾e okam¾ik vzniku nároku na vrácení èásti spotøební danì na spotøebu minerálních olejù, které byly (logicky pøed touto spotøebou) nakoupeny za cenu obsahující daò. Tento zámìr zákonodárce lze vysledovat i v ustanovení § 57 odst. 6 písm. a), b) zákona o spotøebních daních, podle kterého poplatník nárok na vrácení danì prokazuje (mimo jiné) a) dokladem o prodeji minerálních olejù (...), b) evidencí o skuteèné spotøebì tìchto výrobkù. Ostatnì i provádìcí vyhlá¹ka v § 1 odst. 1 odkazuje na zpùsob výpoètu nároku na vrácení spotøební danì zaplacené v cenách pohonných hmot, prokazatelnì spotøebovaných v zemìdìlské prvovýrobì.
Z hlediska jazykového výkladu zákona se tedy zdá být zøejmé, ¾e pokud ¾alobce pou¾il ve dnech 3. 4. a¾ 4. 4. 2007 minerální olej v mno¾ství 1 377 litrù, který (pøedtím) nekoupil za cenu vèetnì danì, nesplnil základní podmínku pro to, aby si z tohoto mno¾ství minerálních olejù nárokoval vrácení spotøební danì, i kdy¾ tento minerální olej pøi zemìdìlské prvovýrobì pou¾il. Z dal¹ího nákupu minerálních olejù pou¾il ¾alobce 1 377 litrù na kompenzaci (vý)pùjèky. Tedy toto mno¾ství paliva sice zakoupil (za cenu z daní), ale nepou¾il je pro zemìdìlskou prvovýrobu, tak¾e ani v tomto pøípadì by mu nemohl vzniknout nárok na vrácení danì, nebo» nárok na vrácení danì vzniká dnem spotøeby uvedených výrobkù pro stanovený úèel (zde pro zemìdìlskou prvovýrobu).
Nejvy¹¹í správní soud ov¹em pøi právním hodnocení vìci neustal pouze na jazykovém výkladu citovaných ustanovení zákona, nebo» ten je nutno chápat toliko jako zpùsob prvotního pøiblí¾ení se k obsahu právní normy (srov. nález Ústavního soudu ze dne 17. 12. 1997, sp. zn. Pl. ÚS 33/97, publikovaný pod è. 30/1998 Sb.). Text právního pøedpisu nelze toti¾ ztoto¾òovat s právní normou, tedy pravidlem chování tak, jak jej zamý¹lel zákonodárce. I v pøípadì ustanovení z jazykového hlediska interpretaènì nesporného lze tedy, pøi jeho konfrontaci s jinými výkladovými metodami, dospìt èasto k rùzným výsledkùm.
O takový pøípad se jedná i v nyní posuzované vìci. Za pou¾ití komparativní metody lze dospìt k závìru, ¾e dùvodem zavedení mo¾nosti vrácení (èásti) spotøební danì u minerálních olejù pou¾itých v zemìdìlské prvovýrobì, je podpora tohoto druhu podnikání a s tím spojených pozitivních externalit, ve formì daòové úlevy. Zcela evidentnì to vyplývá z ustanovení § 2 písm. c) zákona è. 252/1997 Sb., o zemìdìlství, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, dle kterého stát pøispívá k udr¾ování výrobního potenciálu zemìdìlství a jeho podílu na rozvoji venkovského prostoru tím, ¾e ( ) poskytuje daòové úlevy 1. pøi spotøebì paliv fyzickými a právnickými osobami provozujícími zemìdìlskou výrobu. Je zøejmé, ¾e stanovením velmi pøísných pravidel pro vyu¾ití tohoto daòového benefitu zákonodárce sledoval zabránìní jeho zneu¾ívání. Lze se ztoto¾nit s názorem krajského soudu, ¾e smyslem úpravy § 57 zákona o spotøebních daních je zajistit, aby nárok na vrácení spotøební danì byl spojen výluènì s minerálními oleji, které byly v tom kterém zdaòovacím období zároveò nakoupeny za cenu s daní (popøípadì pøevedeny jako nespotøebované z pøedcházejícího zdaòovacího období-srov. Pøílohu 4 provádìcí vyhlá¹ky-Pøehled o nákupech a spotøebì pohonných hmot) a zároveò spotøebovány pøi zemìdìlské prvovýrobì. Není proto racionální, aby nárok na vrácení danì nebyl uznán za situace, kdy zemìdìlský podnikatel v rámci jednoho zdaòovacího období prokazatelnì (tedy pøi øádném vedení povinné evidence dle § 57 odst. 14 zákona) spotøebuje pøi prvovýrobì urèité mno¾ství minerálních olejù, které nepøesahuje mno¾ství, je¾ nakoupil za cenu s daní. Ve srovnání s výkladem e ratione legis postrádá z tohoto pohledu restriktivnost jazykového výkladu jakékoli opodstatnìní; není té¾ bez významu, ¾e stì¾ovatel ani netvrdí, ¾e by snad ¾alobce shora popsaným postupem jakkoli po¹kodil fiskální zájmy státu.
Za situace, kdy pou¾ití rùzných interpretaèních metod nevede ke shodným závìrùm, pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud ve sféøe veøejného práva za nutné odmítnout výklad pro jeho adresáta nepøíznivìj¹í (srov. nález Ústavního soudu ze dne 15. 12. 2003, sp. zn. IV. ÚS 666/02, publikovaný pod è. 145 ve sv. 31, str. 291 Sb. ÚS), zde tedy výklad jazykový, a opøít se o shora popsané podpùrné interpretaèní metody. Opaèný postup by vedl ke zpochybnìní po¾adavku pøedvídatelnosti právní regulace, tedy k situaci, kdy právní úprava nabízí více obhajitelných interpretací, v dùsledku èeho¾ její adresát nemù¾e mít jasnou pøedstavu o právních dùsledcích svého chování (k tomu srov. napøíklad rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 21. 8. 2003, è. j 5 A 116/2001, publikovaný pod è. 20/2003 Sb. NSS).
Nejvy¹¹í správní soud z uvedených dùvodù naznal, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná a nezbylo mu proto, ne¾ ji rozsudkem zamítnout (§ 110 odst. 1 in fine s. ø. s.).
O náhradì nákladù tohoto øízení bylo rozhodnuto ve smyslu ustanovení § 60 odst. 1, vìty první s. ø. s., ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel byl v øízení o kasaèní stí¾nosti procesnì neúspì¹ný, právo na náhradu nákladù øízení mu nenále¾í. Pokud jde o procesnì úspì¹ného úèastníka-¾alobce, ten byl v øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem zastoupen advokátem, který jeho jménem podal ke kasaèní stí¾nosti vyjádøení. Nále¾í mu proto odmìna za jeden úkon právní slu¾by v èástce 2100 Kè [§ 7, § 9 odst. 3 písm. f) a § 11 odst. 1 písm. d) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù] a v náhradì hotových výdajù v èástce 300 Kè (§ 13 odst. 3 té¾e vyhlá¹ky), celkem tedy 2400 Kè. Vzhledem k tomu, ¾e zástupce ¾alobce prokázal, ¾e je plátcem danì z pøidané hodnoty, zvy¹uje se tento nárok vùèi státu o èástku odpovídající dani, kterou je povinen z odmìny za zastupování odvést podle zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty. Èástka danì vypoètená podle § 37 odst. 1 a § 47 odst. 3 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, èiní 456 Kè. Celkem tedy vý¹e pøiznané odmìny a hotových výdajù zástupce ¾alobce èiní 2856 Kè.

References: soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 § 57
 § 57
 § 2
 soud 
 § 57
 § 57
 § 57
 § 57
 § 103
 § 57
 § 57
 § 2
 soud 
 § 57
 § 2
 § 57
 § 57
 § 45
 § 45
 § 57
 § 57
 § 1
 soud 
 § 2
 § 57
 § 57
 soud 
 soud 
in fine
 § 60
 § 120
 § 9
 § 11
 § 37
 § 47