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TEMA 6. Aspetti civilistici e fiscali della svalutazione dei crediti - PDF
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Costanza Antonelli
1 TEMA 6 75 Aspetti civilistici e fiscali della svalutazione dei crediti di Gian Carlo Bondi Per ragioni di semplicità, negli esempi si ipotizza che il Fondo rischi su crediti preesistente coincida con le svalutazioni e gli accantonamenti in precedenza dedotti fiscalmente. 1 La svalutazione civilistica e fiscale dei crediti La Greenmouse s.p.a. di Riccione, nella situazione contabile al 31/12, presenta i seguenti dati: Crediti v/clienti Effetti insoluti e protestati Fondo rischi su crediti Ai fini della svalutazione da iscrivere in Bilancio, si tiene conto di quanto segue: gli effetti insoluti e protestati riguardano un cliente fallito e vengono interamente svalutati, a motivo della dubbia esigibilità; i restanti crediti, al netto della svalutazione specifica e generica, vengono forfettariamente svalutati del 4%. Presentare, opportunamente commentati: 1) il calcolo della svalutazione civilistica e le rilevazioni in P.D.; 2) la determinazione della svalutazione fiscalmente deducibile a norma degli artt. 66 e 71 TUIR, tenendo conto che i crediti v/clienti comprendono un importo di relativo alla vendita di un bene strumentale. 2 La svalutazione fiscale dei crediti: un approfondimento Considerato un valore nominale dei crediti fiscalmente svalutabili pari a , analizzare il calcolo della svalutazione dei crediti eseguito da un impresa industriale in conformità alle disposizioni fiscali, ipotizzando le due situazioni che seguono:
2 76 SEZIONE SECONDA Temi svolti ed esercitazioni di economia aziendale 1) Il Fondo rischi su crediti preesistente è molto vicino alla soglia massima del 5%: ipotizziamo che il Fondo ammonti a 9.766, corrispondenti al 4,75% del valore nominale dei crediti svalutabili; 2) il Fondo rischi su crediti preesistente è superiore alla soglia massima del 5%: ipotizziamo che il Fondo ammonti a , corrispondenti al 5,50% del valore nominale dei crediti svalutabili. 3 Le perdite su crediti negli aspetti civilistico e fiscale Un impresa industriale presenta al 31/12, dopo l assestamento dei conti, la seguente situazione: valore nominale dei crediti commerciali: Crediti v/clienti: ; Effetti insoluti e protestati: ; Fondo svalutazione crediti: , relativo alla svalutazione specifica integrale degli effetti insoluti e protestati che, in quanto relativa a un cliente fallito, è fiscalmente deducibile per il suo intero importo; Fondo rischi su crediti: ; svalutazione imputata al Conto economico: 8.380, di cui fiscalmente indeducibili 7.352, ai sensi dell art. 71 TUIR. Nell esercizio successivo l impresa, a saldo del valore nominale dei crediti commerciali esistenti al 31/12 precedente, riscuote a mezzo banca: dalla procedura concorsuale, in conto degli effetti insoluti e protestati; , in conto dei crediti v/clienti. Procedere alla rilevazione in P.D. delle scritture dell esercizio successivo relative alla riscossione dei crediti, commentando opportunamente gli effetti civilistici e fiscali sui due esercizi. Svolgimento 1 La svalutazione civilistica e fiscale dei crediti 1) Calcolo della svalutazione civilistica e rilevazioni in P.D. Crediti v/clienti Effetti insoluti e protestati Svalutazione specifica del credito vantato verso il cliente fallito da iscrivere nel Fondo svalutazione crediti Fondo rischi su crediti preesistente = Totale residuo dei crediti commerciali da svalutare prudenzialmente del 4% ==========
3 Tema 6 - Aspetti civilistici e fiscali della svalutazione dei crediti % = svalutazione generica prudenziale dei crediti da iscrivere nel Fondo rischi su crediti La svalutazione specifica del credito vantato verso il cliente fallito per è rilevata nel conto Fondo svalutazione crediti, con la seguente scrittura in P.D.: 31/ SVALUTAZIONE CREDITI Svalutaz. credito di dubbia esigibilità , 00 31/ FONDO SVALUTAZIONE CREDITI Svalutaz. credito di dubbia esigibilità , 00 La svalutazione generica prudenziale del valore dei restanti crediti è rilevata nel conto Fondo rischi su crediti, con la seguente scrittura in P.D.: 31/ SVALUTAZIONE CREDITI Svalutazione prudenziale dei crediti 8.380, 00 31/ FONDO RISCHI SU CREDITI Svalutazione prudenziale dei crediti 8.380, 00 Dopo tale rilevazione, il Fondo rischi su crediti ammonta a complessivi (dati da ). 2) Determinazione della svalutazione fiscalmente deducibile (artt. 66 e 71) La svalutazione dei crediti vantati verso clienti assoggettati a procedure concorsuali è interamente deducibile dal punto di vista fiscale, ai sensi del 3 comma dell art. 71 TUIR. Analizziamo, quindi, la deducibilità della svalutazione iscritta nel Fondo rischi su crediti. Determiniamo, in primo luogo, l importo dei crediti fiscalmente svalutabili. In base al 1 comma dell art. 71 TUIR è deducibile solo la svalutazione dei crediti che hanno prodotto ricavi; nel nostro caso devono dunque essere esclusi dalla base di calcolo i crediti relativi alla cessione di immobilizzazioni ( ). Il valore nominale dei crediti svalutabili ammonta dunque a (dati da ). Rimangono naturalmente esclusi da ogni svalutazione forfettaria gli effetti insoluti e protestati, già sottoposti a integrale svalutazione specifica. Calcoliamo, in secondo luogo, l importo della svalutazione deducibile. Sempre ai sensi del 1 comma dell art. 71 TUIR, la svalutazione non può superare lo 0,50% del valore nominale dei crediti così individuato, sempre che il fondo rischi non superi già la soglia massima del 5% dello stesso valore nominale. Come abbiamo detto, il valore dei crediti commerciali svalutabili è pari a Calcoliamo il tetto oltre il quale non sarebbe ammessa fiscalmente la svalutazione prudenziale iscritta nel Fondo rischi su crediti: % = Il Fondo rischi su crediti preesistente ammonta a 6.500; il suo importo è, dunque, molto distante dal tetto massimo oltre il quale non sarebbe possibile svalutare (cioè < ). La normativa fiscale, pertanto, permette una deducibilità pari allo 0,50% dei crediti. Il calcolo è il seguente: ,50% = svalutazione fiscalmente ammessa
4 78 SEZIONE SECONDA Temi svolti ed esercitazioni di economia aziendale Come si noterà, la svalutazione fiscalmente ammessa ( 1.028) è inferiore a quella calcolata dal punto di vista civilistico ed esposta nel Conto economico del Bilancio ( 8.380). Si renderà dunque necessario, in sede di dichiarazione dei redditi, eseguire una variazione in aumento del reddito di Bilancio, così calcolata: = svalutazione non deducibile L impresa anticipa in tal modo una parte delle imposte rispetto a quelle corrispondenti al reddito di Bilancio, salvo poi recuperare il beneficio fiscale nei periodi successivi, se e quando i costi subiti per insolvenza assumeranno le caratteristiche di deducibilità richieste dalla norma fiscale. 2 La svalutazione fiscale dei crediti: un approfondimento 1) Nel primo caso, ai sensi del 1 comma dell art. 71 TUIR, occorre contenere la svalutazione per evitare lo sfondamento della soglia massima. Il tetto massimo è pari a (dati da %). L importo della svalutazione massima deducibile può essere calcolato in due modi diversi. Si può applicare la percentuale dello 0,25% (dato da 5% 4,75%) al valore nominale dei crediti fiscalmente svalutabili: ,25% = 514 oppure si può eseguire la differenza tra l importo del Fondo rischi corrispondente alla soglia massima ( ) e l importo attuale del fondo rischi ( 9.766): = 514 2) Nel secondo caso, non solo non può essere dedotta alcuna svalutazione ma, ai sensi del 2 comma dell art. 71 TUIR, occorre assoggettare a tassazione (attraverso una variazione in aumento) l eccedenza tra l importo del Fondo rischi esistente ( ) e quello corrispondente alla soglia massima ( ). In sede di dichiarazione dei redditi dovrà dunque essere operata una variazione in aumento, che può essere calcolata in due modi diversi. È possibile applicare la percentuale dello 0,50% (dato da 5,50% 5%) al valore nominale dei crediti fiscalmente svalutabili: ,50% = oppure si può eseguire la differenza tra l importo attuale del Fondo ( ) e l importo del Fondo corrispondente alla soglia massima ( ): = Le perdite su crediti negli aspetti civilistico e fiscale Effetti insoluti e protestati L impresa, contrariamente al previsto, riscuote dalla procedura fallimentare un importo di 1.000, in conto degli effetti in precedenza interamente svalutati. Ciò origina una so-
5 Tema 6 - Aspetti civilistici e fiscali della svalutazione dei crediti 79 pravvenienza attiva straordinaria per lo stesso importo di 1.000, che contabilmente si ricava dallo stralcio dell eccedenza del Fondo svalutazione crediti rispetto alla perdita subita di (dati da ). La riscossione origina la seguente scrittura in P.D.: BANCA X C/C Riscossione crediti commerciali 1.000, FONDO SVALUTAZIONE CREDITI Riscossione crediti commerciali , EFFETTI INSOLUTI E PROTESTATI Riscossione crediti commerciali , SOPRAVV. ATTIVE STRAORD. Riscossione crediti commerciali 1.000, 00 La sopravvenienza ha valenza anche fiscale, in quanto si riferisce al recupero di una perdita precedentemente dedotta. Crediti v/clienti Come indicato, l impresa, a saldo del valore nominale dei crediti esistenti al 31/12 precedente ( ) riscuote a mezzo banca soltanto La perdita subita è dunque pari a Tale perdita è coperta contabilmente dal Fondo rischi su crediti solo per e risulta invece scoperta per i residui (dati da ). La riscossione origina la seguente scrittura in P.D.: BANCA X C/C Riscossione crediti commerciali , FONDO RISCHI SU CREDITI Riscossione crediti commerciali , PERDITE SU CREDITI Riscossione crediti commerciali 1.120, CREDITI V/CLIENTI Riscossione crediti commerciali , 00 Dal punto di vista civilistico, l operazione produce effetti economici solo per l importo non coperto dal Fondo rischi su crediti, visto che la quota coperta è già stata imputata per competenza agli esercizi precedenti, proprio in previsione dei rischi di insolvenza. Dal punto di vista fiscale, invece, ai sensi del 3 comma dell art. 66 TUIR, sarà possibile detrarre, oltre alla perdita registrata in contabilità ( 1.120), anche l importo delle perdite precedentemente non riconosciute in detrazione ( 7.352) e ora deducibili in quanto risultanti da elementi certi e precisi : = Tale ultimo importo, naturalmente, sarà detratto ai fini fiscali attraverso apposita variazione in diminuzione.

References: art. 71
 art. 71
 art. 71
 art. 71
 art. 71
 art. 71
 art. 66