Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/Wykladnia_i_stosowanie_prawa_podatkowego__Wezlowe_problemy-ebook/p0204883i020
Timestamp: 2018-04-26 21:02:42+00:00

Document:
Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy [Bogumił Brzeziński] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00441 007336 12257369 na godz. na dobę w sumie
Autor: Bogumił Brzeziński Liczba stron: 437
ISBN: 978-83-264-5456-1 Data wydania: 2013-03-18
'(...) prawo podatkowe charakteryzuje się istotnym, ponadprzeciętnym poziomem rozbieżności interesów stron stosunków prawnych. To wszystko powoduje, że dyskurs prawniczy w tej dziedzinie prawa jest współcześnie dosyć intensywny. Trzeba przy tym zauważyć, że pewne problemy mają charakter bardziej znaczący od innych; na nich ogniskuje się uwaga środowiska podatkowego na czas dłuższy. Opracowanie, które oddajemy do rąk Czytelnika, poświęcone jest takiej właśnie kategorii węzłowych problemów wykładni i stosowania prawa podatkowego'.
W publikacji omówiono m.in. zagadnienia:
nadpłaty podatku,
reprezentacji i reklam,
cen transferowych,
nieodpłatnych świadczeń,
klauzul unikania opodatkowania,
opodatkowania usług niematerialnych,
świadczeń złożonych,
usług medycznych,
handlu złomem,
budowli w podatku od nieruchomości,
pojęcia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w prawie podatkowym.
W opracowaniu uwzględniono orzecznictwo podatkowe sądów oraz poglądy wyrażone w doktrynie prawa podatkowego. Zarekomendowano ponadto rozwiązania istniejących problemów interpretacyjnych i ukazano ich praktyczne konsekwencje.
Książka przeznaczona jest dla praktyków: profesjonalnych pełnomocników (doradców podatkowych, radców prawnych i adwokatów), sędziów oraz pracowników organów podatkowych. Zainteresuje także teoretyków prawa podatkowego. Będzie przydatna również osobom przygotowującym się do egzaminów na doradcę podatkowego i studentom prawa.
AUTORZY: Hanna Filipczyk Piotr Karwat Marian Masternak Krzysztof Lasiński-Sulecki Wojciech Morawski Bronisława Jastrzębska Agnieszka Bielska-Brodziak Bogumił Brzeziński Olgierd Łunarski Paweł Majka Agnieszka Olesińska Joanna Zawiejska-Rataj Adam Bartosiewicz Dagmara Dominik-Ogińska Marek Kalinowski Janusz Orłowski Jowita Pustuł Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego Węzłowe problemy redakcja naukowa Bogumił Brzeziński Warszawa 2013 Stan prawny na 1 stycznia 2013 r. Recenzent Prof. zw. dr hab. Jan Głuchowski Wydawca Grzegorz Jarecki Redaktor prowadzący Joanna Maź Opracowanie redakcyjne Katarzyna Świerk-Bożek Łamanie Andrzej Gudowski Ta książka jest wspólnym dziełem twórcy i wydawcy. Prosimy, byś przestrzegał przysługujących im praw. Książkę możesz udostępnić osobom bliskim lub osobiście znanym, ale nie publikuj jej w internecie. Jeśli cytujesz fragmenty, nie zmieniaj ich treści i koniecznie zaznacz, czyje to dzieło. A jeśli musisz skopiować część, rób to jedynie na użytek osobisty. SZANUJMY PRAWO I WŁASNOŚĆ Więcej na www.legalnakultura.pl POLSKA IZBA KSIĄŻKI © Copyright by Wolters Kluwer Polska SA, 2013 ISBN: 978-83-264-4124-0 Wydane przez: Wolters Kluwer Polska SA Redakcja Książek 01-231 Warszawa, ul. Płocka 5a tel. 22 535 82 00, fax 22 535 81 35 e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl www.wolterskluwer.pl księgarnia internetowa www.proﬁ nfo.pl SpiS treści Wykaz skrótów............................................................................................................................ 13 Wstęp............................................................................................................................................. 17 Część I zagadnienia ogólne. zobowiązania podatkowe. Postępowanie podatkowe.................. 19 Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty a postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego.(Hanna Filipczyk)............................... 21 1. Wstęp................................................................................................................................. 21 2. Układ problemów – matryca rozwiązań...................................................................... 22 3. Stanowiska w.orzecznictwie sądowym....................................................................... 22 4. Stanowiska w.doktrynie prawa podatkowego (przegląd uproszczony)............... 25 5. Nadpłata a.zobowiązanie podatkowe.......................................................................... 26 6. Pytanie pierwsze.............................................................................................................. 27 7. Pytanie drugie.................................................................................................................. 29 8. Pytanie trzecie.................................................................................................................. 31 9. Kilka kwestii szczegółowych – uwagi uzupełniające................................................ 32 9.1. Charakter prawny skorygowanego zeznania (deklaracji), . o.których mowa w.art..75.§.4 o.p........................................................................... 32 9.2. Decyzja określająca wysokość nadpłaty a.decyzja . stwierdzająca nadpłatę............................................................................................ 32 9.3. Treść art..79.§.1 o.p.................................................................................................... 33 9.4. Systematyka ordynacji podatkowej...................................................................... 33 10. Problem bezpodstawnego wzbogacenia a.orzekanie w.sprawie nadpłaty........... 34 11. Podsumowanie................................................................................................................. 35 Wybór orzeczeń...................................................................................................................... 35 Bibliografia............................................................................................................................... 41 Skutki złożenia pełnomocnictwa do akt postępowania podatkowego w zakresie umocowania do reprezentowania strony przed sądem administracyjnym.(Piotr Karwat).............................................................................................. 42 1. Wstęp................................................................................................................................. 42 2. „Dołączenie” pełnomocnictwa do akt sprawy............................................................ 44 3. Istota sporu....................................................................................................................... 45  Spis treści 4. Dwa poglądy.................................................................................................................... 45 5. Pogląd konserwatywny – argumenty.......................................................................... 46 6. Pogląd liberalny – argumenty........................................................................................ 47 7. Możliwy kompromis?..................................................................................................... 47 8. Znaczenie terminów „sprawa” i.„akta sprawy”......................................................... 48 9. Znaczenie terminu „akta sprawy” użytego w.art..37.§.1 p.p.s.a. ............................ 50 10. Artykuł 37 §.1 p.p.s.a. a.gwarancje procesowe........................................................... 52 11. Wymóg zachowania w.aktach sądowych pełnomocnictwa jako dowodu . na należytą reprezentację strony w.procesie.............................................................. 53 12. Wnioski.............................................................................................................................. 54 Doręczenia w postępowaniu podatkowym.(Marian Masternak)......................................... 55 1. Wprowadzenie................................................................................................................. 55 2. Zasada oficjalności doręczeń......................................................................................... 56 3. Podmioty dokonujące doręczeń.................................................................................... 58 4. Podmioty doręczeń.......................................................................................................... 62 5. Obowiązek informowania organu podatkowego o.zmianie adresu...................... 70 6. Sposoby doręczeń............................................................................................................ 73 7. Miejsce doręczania pism osobom fizycznym.............................................................. 75 8. Szczególne tryby doręczania pism osobom fizycznym............................................. 80 9. Doręczanie pism jednostkom organizacyjnym ......................................................... 90 10. Doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej........................ 93 11. Doręczanie pism przez wywieszenie w.siedzibie organu........................................ 94 12. Potwierdzenie odbioru pisma........................................................................................ 95 13. Odmowa odbioru pisma przez adresata..................................................................... 96 14. Podsumowanie................................................................................................................. 98 zwrot nadpłaty powstałej na skutek niezgodności prawa polskiego z prawem unijnym.(Krzysztof Lasiński-Sulecki, Wojciech Morawski)................................... 100 1. Orzecznictwo TS – podstawa do odmowy zwrotu czy instrument . ochrony prawa do zwrotu nadpłaconego podatku?............................................... 100 2. Ograniczenia zwrotu nadpłaty – unijny punkt widzenia...................................... 102 3. Ewolucja orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego............................................... 105 4. Stanowisko polskich sądów administracyjnych – historia pytań, . odpowiedzi i.zdań odrębnych..................................................................................... 108 5. Zakres oddziaływania uchwały Izby Gospodarczej NSA . z.dnia 22 czerwca 2011.r., I.GPS 1/11........................................................................... 112 6. Zwrot podatku podmiotowi niebędącemu podatnikiem....................................... 113 7. Krytyka stanowiska zawartego w.uchwale Izby Gospodarczej NSA . z.dnia 22 czerwca 2011.r., I.GPS 1/11........................................................................... 113 8. Podsumowanie............................................................................................................... 115 Wybór orzeczeń.................................................................................................................. 116 Bibliografia........................................................................................................................... 116  Spis treści Część II Podatki dochodowe.................................................................................................................. 119 zagadnienie reprezentacji i reklamy w prawie podatkowym.. (Agnieszka Bielska-Brodziak, Bronisława Jastrzębska)................................................................ 121 1. Wprowadzenie. Co wspólnego mają ze sobą Budda, ślepcy, . słoń i.podatkowa reprezentacja?................................................................................. 121 2. Ewolucja brzmienia przepisów o.reprezentacji i.reklamie..................................... 123 3. Typowe zachowania rynkowe oceniane jako reprezentacja.................................. 126 3.1. Usługi gastronomiczne.......................................................................................... 127 3.2. Prezenty................................................................................................................... 132 3.3. Konferencje i.imprezy firmowe............................................................................ 145 4. Koncepcje znaczeniowe reprezentacji w.orzecznictwie podatkowym................ 152 4.1. Koncepcja pierwsza. Reprezentacja jako przeciwieństwo reklamy............... 152 4.2. Koncepcja druga. Zwrot „w szczególności” – niefortunny . drogowskaz interpretacyjny................................................................................. 156 4.3. Koncepcja trzecia. Słowniki językowe jako punkt wyjścia . dla definiowania terminu „reprezentacja”......................................................... 161 4.3.1. Wariant pierwszy. Reprezentacja jako słownikowa . „wystawność” – standardy wystawności i.okazałości . jako punkt odniesienia................................................................................ 164 4.3.2. Wariant drugi. Reprezentacja, czyli korzystny wizerunek – . „pewność” płynąca z.uproszczeń............................................................. 166 4.3.3. Wariant trzeci. Reprezentacja jako przedstawicielstwo . (termin prawny), czyli o.nieakceptowalnym użyciu słownika............ 168 5. Zakończenie.................................................................................................................... 171 Perypetie podatku dochodowego z sądownictwem administracyjnym.. (Bogumił Brzeziński).................................................................................................................... 176 1. Wprowadzenie............................................................................................................... 176 2. Zarys problematyki....................................................................................................... 176 3. Przychody podatkowe.................................................................................................. 180 4. Koszty uzyskania przychodów.................................................................................... 185 5. Uwagi końcowe.............................................................................................................. 187 Orzecznictwo...................................................................................................................... 190 Bibliografia........................................................................................................................... 190 Ceny transferowe w polskim prawie podatkowym.(Krzysztof Lasiński-Sulecki)............ 192 1. Próba zdefiniowania problemu................................................................................... 192 2. Źródła prawa.................................................................................................................. 193 3. Przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania czy uchylaniu się . od opodatkowania?....................................................................................................... 196 4. Przepisy dotyczące cen transferowych jako regulacje . o.charakterze wyjątku................................................................................................... 197  Spis treści 5. Sformułowanie przepisów ustawy o.podatku dochodowym od osób . prawnych oraz ustawy o.podatku dochodowym od osób fizycznych . a.umowy międzynarodowe......................................................................................... 197 6. Nierynkowe warunki transakcji.................................................................................. 198 7. Związek przyczynowo-skutkowy w.podatkach dochodowych........................... 199 8. Racjonalność ekonomiczna transakcji........................................................................ 200 9. Zbieg art..11 i.14 u.p.d.o.p............................................................................................ 201 10. „Ciężar dowodu”........................................................................................................... 202 11. Określanie podstawy opodatkowania....................................................................... 202 12. Dokumentacja................................................................................................................ 202 13...Porozumienia cenowe – temporalny zakres oddziaływania.................................. 203 14. Cel reżimu wartości wolnorynkowej......................................................................... 204 15. Związek przyczynowo-skutkowy w.podatku od towarów i.usług...................... 205 16. Ceny transferowe w.podatku od towarów i.usług przed 2008.r. .......................... 206 17. Podsumowanie............................................................................................................... 206 Wybór orzeczeń.................................................................................................................... 207 Bibliografia............................................................................................................................. 209 Opodatkowanie pracowniczych świadczeń nieodpłatnych.. (Olgierd Łunarski, Paweł Majka)................................................................................................. 210 1. Wstęp............................................................................................................................... 210 2. Pojęcie przychodu oraz przychodu ze stosunku pracy........................................... 210 3. Pojęcie i.zasady opodatkowania pracowniczych świadczeń nieodpłatnych....... 214 4. Opodatkowanie pakietów medycznych.................................................................... 217 5. Opodatkowanie świadczeń uzyskanych w.związku z.udziałem . w.imprezach integracyjnych........................................................................................ 223 6. Opodatkowanie świadczeń w.postaci dowozu pracowników do pracy.............. 227 7. Podsumowanie............................................................................................................... 227 Wybór orzeczeń.................................................................................................................. 228 Bibliografia........................................................................................................................... 230 Polska klauzula ogólna zapobiegająca unikaniu opodatkowania na tle rozwiązań stosowanych w innych państwach.(Agnieszka Olesińska).................... 232 1. Uwagi ogólne................................................................................................................. 232 2. Unikanie opodatkowania............................................................................................. 232 3. Reakcje na unikanie opodatkowania......................................................................... 233 4. Ogólna klauzula zapobiegająca unikaniu opodatkowania.................................... 235 5. Charakter prawny i.konstrukcja normy.................................................................... 237 6. Hipoteza normy – uwagi ogólne................................................................................. 237 7. Pojęcie unikania opodatkowania jako element budowy hipotezy . normy prawnej zapobiegającej temu zjawisku ....................................................... 238 8. Inne elementy hipotezy normy................................................................................... 240 8.1. Uwagi ogólne.......................................................................................................... 240 8.2. Nadużycie prawa.................................................................................................... 241  Spis treści 8.3. Sztuczność, nieprzystawanie do realiów ekonomicznych, . brak uzasadnienia gospodarczego....................................................................... 241 8.4. Zamiar (cel) osiągnięcia korzyści podatkowej................................................... 243 8.5. Skutek....................................................................................................................... 247 9. Dyspozycja normy......................................................................................................... 247 10. Podsumowanie............................................................................................................... 251 Opodatkowanie usług niematerialnych u źródła – dylematy interpretacyjne.. (Joanna Zawiejska-Rataj)............................................................................................................. 255 1. Problemy interpretacyjne a.opodatkowanie usług niematerialnych . u.źródła – zarys tematyki............................................................................................. 255 2. Ogólne przedstawienie mechanizmu opodatkowania........................................... 256 3. Osiąganie przychodów (dochodów) na terytorium . Rzeczypospolitej Polskiej.............................................................................................. 258 4. Katalog usług niematerialnych.................................................................................... 263 5. Właściwy sposób opodatkowania?............................................................................. 265 6. Podsumowanie............................................................................................................... 268 Wybór orzeczeń.................................................................................................................. 270 Bibliografia........................................................................................................................... 271 Część III Podatek od towarów i usług................................................................................................... 273 Opodatkowanie świadczeń złożonych podatkiem od towarów i usług.. (Adam Bartosiewicz)..................................................................................................................... 275 1. Wprowadzenie .............................................................................................................. 275 2. Podatek VAT jako podatek od zdarzeń ekonomicznych, a.nie umów.................. 276 3. Świadczenie złożone jako przedmiot opodatkowania............................................ 277 4. Kwalifikowalność świadczenia jako kompleksowego............................................. 278 4.1. Brak definicji............................................................................................................ 278 4.2. Świadczenia złożone jako wyjątek, a.nie zasada.............................................. 279 4.3. Przesłanki uznania zdarzenia za świadczenie kompleksowe......................... 281 4.4. Kryterium potrzeby konsumenta (efektu świadczenia).................................. 283 4.5. Związek świadczeń – kryterium niepogorszonej jakości................................ 284 4.6. Związek świadczeń – kryterium nieistotności świadczeń dodatkowych..... 286 4.7. Związek świadczeń – możliwość wykonywania przez inne podmioty........ 287 4.8. Związek świadczeń – kryterium czasu............................................................... 290 4.9. Obiektywny czy subiektywny charakter oceny złożoności świadczeń........ 291 4.10. Brak reguły generalnej – ocena a.casu ad casum................................................. 292 5. Ustalenie dominującego elementu świadczenia...................................................... 293 6. Świadczenie złożone jako jeden przedmiot opodatkowania . a.stawka podatku........................................................................................................... 296 7. Zakończenie.................................................................................................................... 299 Komentarz i.posłowie........................................................................................................ 300 Wybór orzeczeń.................................................................................................................. 301  Spis treści Orzecznictwo...................................................................................................................... 307 Bibliografia........................................................................................................................... 308 Usługi medyczne zwolnione z VAT.(Dagmara Dominik-Ogińska)..................................... 309 1. Wstęp............................................................................................................................... 309 2. Prawo unijne.................................................................................................................. 310 2.1. Reguły interpretacyjne prawa unijnego............................................................. 310 2.2. Przepisy dyrektywy 2006/112/WE dotyczące opieki medycznej.................... 311 2.2.1. System VAT................................................................................................... 311 2.2.2. Zwolnienia VAT............................................................................................ 312 2.2.3. Art. 132 ust..1 lit..b dyrektywy 2006/112/WE........................................... 314 2.2.3.1. Pojęcie „opieka szpitalna i.medyczna”........................................ 314 2.2.3.2. Pojęcie „czynności związane ściśle z.opieką szpitalną i.medyczną”..................................................................................... 315 2.2.3.3. Placówki uznane za mające charakter podobny do szpitali, ośrodków medycznych i.diagnostycznych................................ 317 2.2.3.4. Warunki socjalne porównywalne do stosowanych w.odniesieniu do instytucji prawa publicznego....................... 319 2.2.3.5. Warunki przyznania zwolnienia.................................................. 320 2.2.4. Art. 132 ust..1 lit..c dyrektywy 2006/112/WE............................................ 322 2.2.4.1. Pojęcie „świadczenie opieki medycznej”.................................... 322 2.2.4.2. Zawody medyczne i.paramedyczne........................................... 323 2.3. Przepisy polskie dotyczące ochrony zdrowia.................................................... 325 2.4. Wykładnia prounijna............................................................................................. 327 2.4.1. Przepisy obowiązujące do 1 stycznia 2011.r............................................ 327 2.4.2. Przepisy obowiązujące po 1 stycznia 2011.r............................................ 329 2.4.2.1. Art. 43 ust..1 pkt.18 ustawy o.VAT................................................ 329 2.4.2.2. Art. 43 ust..1 pkt.18a ustawy o.VAT.............................................. 333 2.4.2.3. Art. 43 ust..1 pkt.19 ustawy o.VAT................................................ 334 2.4.2.4. Art. 43 ust..1 pkt.19a ustawy o.VAT.............................................. 335 2.5. Konkluzja................................................................................................................. 336 Wybór orzeczeń.................................................................................................................. 337 Bibliografia........................................................................................................................... 343 Akty prawa unijnego......................................................................................................... 343 Akty prawa polskiego........................................................................................................ 344 Orzecznictwo TS................................................................................................................. 345 Opinie................................................................................................................................... 348 Wyroki sądów administracyjnych................................................................................... 348 Interpretacje indywidualne.............................................................................................. 348 Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące oszustw podatkowych w podatku od towarów i usług w związku z obrotem złomem metali.. (Marek Kalinowski)...................................................................................................................... 350 1. Wprowadzenie............................................................................................................... 350 2. Formy oszustw podatkowych w.podatku od wartości dodanej............................ 351 10 Spis treści 3. Mechanizm dokonywania oszustw podatkowych w.zakresie obrotu. złomem w.Polsce........................................................................................................... 353 4. Konsekwencje uczestnictwa w.łańcuchu operacji prowadzących . do oszustwa podatkowego w.świetle orzecznictwa Trybunału . Sprawiedliwości i.jego stosowanie w.państwach Unii Europejskiej.................... 354 5. Praktyka polskich sądów administracyjnych dotycząca odmowy prawa . do odliczenia podatku naliczonego w.wypadku oszustw podatkowych............ 361 6. Ocena praktyki polskich sądów administracyjnych dotycząca odmowy . prawa do odliczenia podatku naliczonego w.wypadku oszustw . podatkowych.................................................................................................................. 365 Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę jako przedmiot podatku od towarów i usług.(Janusz Orłowski)........................................ 373 1. Wprowadzenie............................................................................................................... 373 2. Tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę w.ustawie o.VAT............ 373 3. Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę.............. 375 4. Dostawa terenu budowlanego w.dyrektywach dotyczących . wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i.zagadnienie . ich implementacji ustawą o.VAT................................................................................. 377 5. Opodatkowanie dostawy terenów budowlanych bądź przeznaczonych . pod zabudowę w.świetle orzecznictwa sądowego.................................................. 382 5.1. Charakter działalności gospodarczej według art..15 ust..1 i.2.. ustawy o.VAT........................................................................................................... 382 5.2. Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych . pod zabudowę jako przedmiot działalności gospodarczej.............................. 384 5.3. Zamiar związany z.„przeznaczeniem” danej nieruchomości......................... 385 6. Moment nabycia nieruchomości gruntowej i.prawo do odliczenia . podatku naliczonego..................................................................................................... 387 7. Działalność w.zakresie obrotu nieruchomościami................................................... 389 8. Dostawa z.majątku wspólnego małżonków............................................................. 391 9. Sprzedaż gruntów wchodzących w.skład gospodarstwa rolnego........................ 392 10. Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości gruntowych podatkiem . od towarów i.usług czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych?................. 394 11. Podsumowanie............................................................................................................... 395 Wybór orzeczeń.................................................................................................................... 396 Część IV Inne zagadnienia....................................................................................................................... 401 Spór o pojęcie budowli w podatku od nieruchomości.(Wojciech Morawski)................... 403 1. Stan prawny.................................................................................................................... 403 2. Wadliwość regulacji prawnej....................................................................................... 405 3. Stanowisko organów podatkowych........................................................................... 406 4. Orzecznictwo sądów administracyjnych – na drodze do stworzenia . podatku od majątku trwałego przedsiębiorców?..................................................... 406 11 Spis treści 5. Ewolucja orzecznictwa sądów administracyjnych na korzyść podatników........ 408 6. Wyrok TK z.dnia 13 września 2011.r., P 33/09 – potwierdzenie ewolucji orzecznictwa................................................................................................................... 409 7. Orzecznictwo sądów administracyjnych wobec wyroku TK................................. 412 8...Wyrok TK nie kończy sporów..................................................................................... 415 9. Podsumowanie............................................................................................................... 416 Wybór orzeczeń.................................................................................................................. 416 Bibliografia........................................................................................................................... 417 Pojęcie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w prawie podatkowym.. (Jowita Pustuł).............................................................................................................................. 418 1. Uwagi wstępne.............................................................................................................. 418 2. Przedsiębiorstwo............................................................................................................ 419 2.1. Definicja pojęcia przedsiębiorstwa...................................................................... 419 2.2. Wyłączenie składników majątkowych z.przedmiotu umowy........................ 420 2.3. Zobowiązania związane z.prowadzeniem przedsiębiorstwa......................... 424 3. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa..................................................... 425 3.1. Uwagi ogólne.......................................................................................................... 425 3.2. Wyodrębnienie organizacyjne.............................................................................. 427 3.3. Wyodrębnienie finansowe.................................................................................... 429 3.4. Wyodrębnienie funkcjonalne............................................................................... 430 3.5. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa a.zobowiązania.............. 432 4. Podsumowanie............................................................................................................... 433 Orzecznictwo...................................................................................................................... 434 Interpretacje podatkowe................................................................................................... 434 Bibliografia........................................................................................................................... 436 12 Wykaz skrótóW akty prawne dyrektywa 2006/112/WE k.c. k.k.s. Konstytucja RP k.p. k.p.a. k.p.c. k.r.o. o.p. p.p.s.a. pr. bud. pr. cel. pr. dewiz. – dyrektywa 2006/112/WE Rady z.dnia 28 listopada 2006.r. w.sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz..Urz. UE L.347 z.11.12.2006, s. 1 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 23 kwietnia 1964.r. – Kodeks cywilny (Dz..U. Nr.16, poz..93 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 10 września 1999.r. – Kodeks karny skarbowy (tekst jedn.: Dz..U. z.2007.r. Nr.111, poz..765 z.późn. zm.) – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z.dnia 2 kwietnia 1997.r. (Dz..U. Nr.78, poz..483 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 26 czerwca 1974.r. – Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz..U.. z.1998.r. Nr.21, poz..94 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 14 czerwca 1960.r. – Kodeks postępowania admini- stracyjnego (tekst jedn.: Dz..U. z.2000.r. Nr.98, poz..1071 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 17 listopada 1974.r. – Kodeks postępowania cywil- nego (Dz..U. Nr.43, poz..296 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 25 lutego 1964.r. – Kodeks rodzinny i.opiekuńczy (tekst jedn.: Dz..U. z.2012.r. poz..788 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 29 sierpnia 1997.r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz..U. z.2012.r. poz..749 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 29 sierpnia 1997.r. – Prawo o.postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz..U. z.2012.r. poz..270. z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 7 lipca 1994.r. – Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz..U.. z.2010.r. Nr.243, poz..1623 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 19 marca 2004.r. – Prawo celne (Dz..U. Nr.68, poz..622. – ustawa z.dnia 27 lipca 2002.r. – Prawo dewizowe (tekst jedn.: Dz..U.. z.późn. zm.) z.2012.r. poz..826) 13 szósta dyrektywa – szósta dyrektywa Rady 77/388/EWG z.dnia 17 maja 1977.r. w.spra- wie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w.od- niesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podat-. ku (Dz..Urz. UE L.145 z.13.06.1977, s. 1 z.późn. zm.) TFUE – Traktat o.funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolid.: Dz..Urz. UE C 326 z.26.10.2012, s. 47) – ustawa z.dnia 15 kwietnia 2011.r. o.działalności leczniczej (Dz..U.. Wykaz skrótów u.d.l. u.p.c.c. u.p.d.o.f. u.p.d.o.p. u.p.o.l. ustawa o.VAT u.z.o.z. z.t.p. EPS FK Jur. Pod. M. Pod. ONSA ONSAiWSA OSNAP OSNC OSNCP OSNKW 14 Nr.112, poz..654 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 9 września 2000.r. o.podatku od czynności cywil- noprawnych (tekst jedn.: Dz..U. z.2010.r. Nr.101, poz..649 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 26 lipca 1991.r. o.podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz..U. z.2012.r. poz..361 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 15 lutego 1992.r. o.podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz..U. z.2011.r. Nr.74, poz..397 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 12 stycznia 1991.r. o.podatkach i.opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz..U. z.2010.r. Nr.95, poz..613 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 11 marca 2004.r. o.podatku od towarów i.usług (tekst jedn.: Dz..U. z.2011.r. Nr.177, poz..1054 z.późn. zm.) – ustawa z.dnia 30 sierpnia 1991.r. o.zakładach opieki zdrowotnej (tekst jedn.: Dz..U. z.2007.r. Nr.14, poz..89 z.późn. zm.) – rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z. dnia 20 czerwca 2002.r. w.sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (Dz..U. Nr.100, poz..908) czasopisma, zbiory orzecznictwa Jurysdykcja Podatkowa – Europejski Przegląd Sądowy – Finanse Komunalne – – Monitor Podatkowy – Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego – Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i.wojewódz- – Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Izba Pracy, Ubezpieczeń Spo- kich sądów administracyjnych łecznych i.Spraw Publicznych – Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Izba Cywilna – Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Izba Cywilna, Pracy i.Ubezpie- czeń Społecznych – Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Izba Karna i.Wojskowa OSNP OSP OTK PiP POP Pr. i.Pod. Prz. Pod. Zb. Orz. ZNSA CBOSA NSA OECD SN TK TS WSA Wykaz skrótów – Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Izba Pracy, Ubezpieczeń Spo- łecznych i.Spraw Publicznych – Orzecznictwo Sądów Polskich – Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego – Państwo i.Prawo – Przegląd Orzecznictwa Podatkowego – Prawo i.Podatki – Przegląd Podatkowy – Zbiór Orzecznictwa – Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego Inne – Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych – Naczelny Sąd Administracyjny – Organizacja Współpracy Gospodarczej i.Rozwoju – Sąd Najwyższy – Trybunał Konstytucyjny – Trybunał Sprawiedliwości – Wojewódzki Sąd Administracyjny 1 1 Wstęp Charakteryzując w.sposób najbardziej ogólny prawo podatkowe, można powiedzieć, że jest to dziedzina obszerna, o.dużej zmienności przepisów, których liczba wykazuje ten- dencję wzrostową. Dodatkową trudność przy interpretacji prawa podatkowego sprawia złożoność struktur normatywnych, co powoduje, że do ustalenia istnienia obowiązku bądź uprawnienia jednostki niezbędna jest jednoczesna analiza znacznej niekiedy liczby przepisów prawa. Wspomniane trudności potęguje jeszcze fakt, że prawo podatkowe charakteryzuje się istotnym, ponadprzeciętnym poziomem rozbieżności interesów stron stosunków prawnych. To wszystko sprawia, że dyskurs prawniczy w.tej dziedzinie prawa jest współ- cześnie dosyć intensywny. Trzeba przy tym zauważyć, że pewne problemy mają charakter bardziej znaczący od innych; na nich ogniskuje się uwaga środowiska podatkowego na dłuższy czas. Praca, którą oddajemy do rąk Czytelników, poświęcona jest takiej właśnie kategorii węzłowych problemów wykładni i.stosowania prawa podatkowego. Została ona podzielona na cztery części. Pierwsza część zawiera opracowania dotyczące zagadnień ogólnych. Znajdują się tutaj artykuły poświęcone materialnoprawnym i.proceduralnym aspektom nadpłaty w.podatkach, a.także innym istotnym instytucjom proceduralnym, takim jak doręczenie i.pełnomocnictwo. Na drugą część składają się opracowania dotyczące prawnej problematyki opodat- kowania dochodu. Poruszono tu m.in. kwestie podatkowoprawnej kwalifikacji wydatków na reprezentację i.reklamę, problematykę cen transferowych, opodatkowania niektórych świadczeń pracowniczych oraz opodatkowania usług niematerialnych podatkiem pobiera- nym u.źródła. Bardziej ogólny charakter ma artykuł dotyczący perspektyw wprowadzenia do polskiego systemu podatkowego ogólnej klauzuli zapobiegającej unikaniu opodatko- wania oraz opracowanie na temat metodologicznych aspektów orzekania przez polskie sądy administracyjne w.sprawach z.zakresu opodatkowania dochodów. Trzecia część poświęcona jest problematyce podatku od towarów i.usług. Można tu znaleźć artykuły dotyczące opodatkowania świadczeń złożonych, opodatkowania dostawy terenów budowlanych, zwolnienia od opodatkowania usług medycznych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych w.sprawach, w.których w.grę może wchodzić oszustwo podatkowe. W ostatniej, czwartej części znajdują się opracowania poświęcone jeszcze innym zagadnieniom – pojęciu budowli w.podatku od nieruchomości i.sporowi, jaki wokół 1 Wstęp tego pojęcia się toczy oraz pojęciu przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części w.rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Naszym zamierzeniem była pogłębiona analiza prawna problemów objętych kolejny- mi artykułami, uwzględniająca zarówno poglądy wyrażane w.orzecznictwie podatkowym sądów, jak i.w.doktrynie prawa podatkowego. Tam, gdzie było to możliwe i.zasadne, zostały podjęte próby rozwiązania istniejących problemów interpretacyjnych i.wskazania argumentacji, jaka przemawia za określonymi hipotezami interpretacyjnymi. Chociaż w.wypadku poszczególnych opracowań zasadniczym celem było ukazanie teoretycznych aspektów omawianych w.nich problemów, to kładziono także nacisk na praktyczne konsekwencje rekomendowanych rozwiązań interpretacyjnych. Ocenę tego, czy ten zamysł został dobrze zrealizowany, pozostawiamy Czytelnikom. Redaktor naukowy Bogumił Brzeziński 1 Część I Zagadnienia ogólne. ZoboWiąZania podatkoWe. poStępoWanie podatkoWe 1 20 Hanna Filipczyk poStępoWanie W SpraWie StWierdZenia nadpłaty a poStępoWanie W SpraWie określenia ZoboWiąZania podatkoWego 1. Wstęp Przedmiotem tego artykułu jest budząca kontrowersje w.doktrynie prawa podatko- wego i.orzecznictwie sądów administracyjnych kwestia relacji między postępowaniem w.sprawie stwierdzenia nadpłaty, wszczętym wnioskiem podatnika złożonym na pod- stawie art..75.§.1 lub 2 o.p. a.postępowaniem wymiarowym, prowadzonym w.zakresie zobowiązań podatkowych powstających z.mocy prawa (tj. w.sposób określony w.art..21. §.1 pkt.1 o.p.) i.zakończonym wydaniem decyzji określającej (względnie umorzeniem postępowania). Jest to zagadnienie przedmiotu i.zakresu postępowania nadpłatowego. Celem rozważań jest wypracowanie i.prezentacja rozwiązania, które racjonalizuje obowiązującą regulację prawną, a.jednocześnie spełnia łącznie następujące kryteria: 1) koresponduje z.istotą nadpłaty, jako pojęcia prawnego określonego przepisami ordynacji podatkowej, w.jej stosunku do zobowiązania podatkowego; 2) daje się obronić w.konfrontacji z.brzmieniem przepisów ordynacji podatkowej; 3) wykazuje cechę maksymalnej uzasadnionej prostoty. Rozważania dotyczą zasadniczo: 1) nadpłat incydentalnych (w odróżnieniu od konstrukcyjnych)1, 2) wywołanych działaniem podatnika jako podmiotu spełniającego świadczenie podatkowe lub płatnika, które jednocześnie 3) dotyczą zobowiązań podat- kowych powstających z.mocy prawa i.4) są objęte obowiązkiem składania zeznań (dekla- racji). Wprawdzie poniższe wnioski mutatis mutandis można poddać uogólnieniu, jednak ze względu na znaczne rozproszenie przypadków stwierdzania i.zwrotu nadpłaty nie odnoszę się do innych sytuacji niż opisane powyższymi warunkami. Takie ograniczenie rozważań można uzasadnić m.in. paradygmatycznym charakterem nadpłat wskazanego rodzaju i.ich typowym występowaniem w.praktyce. 1 Nadpłata incydentalna (losowa) jest „wynikiem działania sprzecznego z.prawem podatkowym”, nadpłata konstrukcyjna stanowi „rezultat działań zgodnych z.prawem i.stosowania określonych instytucji prawa podatkowego” – . M. Ślifirczyk, Nadpłata podatku, Kraków 2005, s. 26. 21 Hanna Filipczyk 2. Układ problemów – matryca rozwiązań Z rozważanym zagadnieniem – w.zakresie, w.jakim jest dyskusyjne2 – wiążą się trzy zasadnicze pytania: 1) Czy rozstrzygnięcie przez organy podatkowe w.przedmiocie nadpłaty (przez stwier- dzenie nadpłaty lub odmowę jej stwierdzenia) wymaga rozstrzygnięcia w.przed- miocie zobowiązania podatkowego (określenia jego wysokości na podstawie art..21. §.3 o.p.3, w.razie gdy jest ona różna on wykazanej w.skorygowanej deklaracji4)? 2) Czy rozstrzygnięcia te (w sprawie stwierdzenia lub odmowy stwierdzenia nadpłaty oraz wysokości zobowiązania podatkowego) powinny, ewentualnie mogą zostać wydane w.dwóch odrębnych postępowaniach? 3) Czy jest dopuszczalne rozstrzygnięcie w.przedmiocie zobowiązania podatkowego po wydaniu decyzji w.przedmiocie nadpłaty (stwierdzającej nadpłatę lub odmawiającej jej stwierdzenia)? Odpowiedzi na te pytania kształtują obraz stosunku postępowania w.sprawie stwier- dzenia nadpłaty do postępowania w.sprawie wysokości zobowiązania podatkowego. Wskazane wyżej trzy problemy wiążą skomplikowane relacje logiczne (w znaczeniu logiki praktycznej, nie formalnej). W.matrycy rozwiązań, jaką kreują powyższe pytania, pewne pola pozostaną nieobsadzone – określone rozstrzygnięcia zobowiązują do przyjęcia innych lub to wykluczają. 3. Stanowiska w orzecznictwie sądowym Przed przystąpieniem do właściwej analizy problemów wskazanych w.pkt.2 warto ukazać rozmiar dotyczących ich kontrowersji orzeczniczych i.doktrynalnych. Mają one (podobnie jak zagadnienia, których dotyczą i.regulacje prawne, z.których wyrastają) swoją długą i.pełną interpretacyjnych „zakrętów” historię, ograniczę się jednak do przedsta- wienia ich obecnego stanu. W orzecznictwie sądowym dominują dwa konkurencyjne, choć wykazujące istotne cechy podobieństwa, poglądy. Oba zakładają nietożsamość przedmiotu oraz zakresu postępowania nadpłatowego i.tzw. wymiarowego (zakończonego wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe)5. 2 Niektóre kwestie szczegółowe pozostające w.obrębie tego zagadnienia są, jak się wydaje, niesporne, np..że nie jest możliwe orzekanie o.wysokości nadpłaty w.sposób niezgodny z.wymiarem zobowiązania podatkowego wyni- kającym z.pozostającej w.obrocie prawnym decyzji określającej (zresztą także ustalającej). 3 Dla uproszczenia stale odnoszę się jedynie do decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (art..21.§.3 o.p.). Faktycznie jednak wnioski, po ich odpowiednim dostosowaniu, można rozciągnąć także na decyzje, o.których mowa w.art..21.§.3a i.4, art..21b i.24 o.p. 4 Przepisy dotyczące nadpłaty odnoszą się do „zeznania (deklaracji)” (zob. np..art..75.§.3–5 o.p.). Z.uwagi na szeroką definicję deklaracji z.art..3 pkt.5 o.p. (obejmującą także zeznania), a.także dla uproszczenia, w.dalszych roz- ważaniach używam terminu „deklaracja”. 5 Ich tożsamość przyjmowana jest w.nielicznych, głównie starszych orzeczeniach. Por. wyrok NSA z.dnia 1 marca 2006.r., II FSK 391/05, LEX nr.231587; wyrok NSA z.dnia 7 grudnia 2007.r., II FSK 1391/06, LEX nr.489561.. 22 Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty a postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego Pierwszy z.nich, pochodzący z.noszących znamiona precedensu wyroków NSA z.dnia 22 lutego 2007.r. (II FSK 346/066, II FSK 363/067 i.II FSK 345/068), głosi konieczność oparcia decyzji w.sprawie stwierdzenia nadpłaty na orzeczeniu w.przedmiocie zobowią- zania podatkowego, wydanym jednak w.odrębnym postępowaniu i.zawartym w.odrębnej decyzji. Postępowanie w.sprawie określenia zobowiązania podatkowego ma charakter procedury zasadniczej (pierwotnej) w.stosunku do postępowania w.przedmiocie postę- powania o.stwierdzenia nadpłaty, które to postępowanie ma charakter wtórny i.powinno być poprzedzone postępowaniem w.sprawie określenia zobowiązania podatkowego. Obie te procedury, pierwsza w.sprawie określenia zobowiązania podatkowego (art..21.§.3 o.p., wszczęta z.urzędu) i.druga w.sprawie stwierdzenia nadpłaty (art..75.§.1 o.p., wszczęta wnioskiem podatnika) nie wykluczają się wzajemnie, lecz uzupełniają, jako „odrębne” i.„autonomiczne”. Pogląd ten co do zasady powinien być równoznaczny z.odpowiedzią twierdzącą na wszystkie trzy sformułowane wcześniej pytania9..W.tym nurcie orzeczniczym mieszczą się wszakże również wyroki nieco rozchwiane co do odpowiedzi na pytanie pierwsze (akcentujące raczej możliwość wydania decyzji w.przedmiocie zobowiązania podatkowego „równolegle lub później”, a.nie uprzednio wobec rozstrzygnięcia w.sprawie nadpłaty i.na jego użytek). Zgodnie z.drugim z.poglądów organ podatkowy może orzec wyłącznie w.sprawie nadpłaty, w.zakresie wyznaczonym wnioskiem o.jej stwierdzenie. Jednak w.razie wy- krycia w.toku badania poprawności deklaracji skorygowanej na podstawie art..75.§.3 o.p. zaległości podatkowej (w miejsce nadpłaty) organ podatkowy obowiązany jest wszcząć z.urzędu postępowanie zmierzające do kompleksowej weryfikacji poprawności rozlicze- nia i.określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wydanie postanowienia z.urzę- du o.wszczęciu podatkowego postępowania wymiarowego przekształca postępowanie w.sprawie stwierdzenia nadpłaty w.postępowanie wymiarowe, które powinno zakończyć się wydaniem na podstawie art..21.§.3 o.p. decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w.prawidłowej wysokości; w.tej ostatniej dla jasności można zawrzeć także orzeczenie w.sprawie nadpłaty10. 6 LEX nr.296905. 7 LEX nr.302857. 8 LEX nr.216725. 9 Zob. wyrok NSA z.dnia 20 marca 2009.r., II FSK 1893/07, LEX nr.575398; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 20 stycznia 2011.r., I.SA/Gl 912/10, LEX nr.898131; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 13 stycznia 2011.r., I.SA/Gl 900/10, . www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 27 czerwca 2011.r., I.SA/Gl 292/11, www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 15 grudnia 2008.r., I.SA/Gl 543/08, LEX nr.538851; wyrok WSA w.Olsztynie z.dnia 21 grudnia 2010.r., I.SA/Ol 627/10, www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok WSA w.Warszawie z.dnia 4 listopada 2008.r., III SA/Wa 500/08, LEX nr.515940; wyrok WSA w.Lublinie z.dnia 19 maja 2010.r., I.SA/Lu 114/10, LEX nr.673335; wyrok WSA w.Lublinie z.dnia 19 maja 2010.r., I.SA/Lu 115/10, LEX nr.673336; wyrok WSA we Wrocławiu z.dnia 11 grudnia 2009.r., I.SA/Wr 1528/09, LEX nr.582726; wyrok WSA we Wrocławiu z.dnia 11 grudnia 2009.r., I.SA/Wr 1530/09, LEX nr.579696; wyrok WSA we Wrocławiu z.dnia 11 grudnia 2009.r., I.SA/Wr 1532/09, LEX nr.582727; wyrok WSA we Wrocławiu z.dnia 11 grudnia 2009.r., I.SA/Wr 1534/09, LEX nr.579698; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 27 listopada 2012.r., I.SA/Gl 301/12, www.orzeczenia-. -nsa.pl; wyrok WSA w.Rzeszowie z.dnia 19 czerwca 2012.r., I.SA/Rz 312/12, www.orzeczenia-nsa.pl. 10 Zob. wyrok NSA z.dnia 9 grudnia 2011.r., II FSK 1161/11, LEX nr.1128953; wyrok NSA z.dnia 29 listopada 2011.r., II FSK 1102/10, LEX nr.1151259; wyrok NSA z.dnia 10 grudnia 2010.r., II FSK 1412/09, www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok NSA z dnia 27 lutego 2008.r., II FSK 1753/06, LEX nr.468820; wyrok NSA z.dnia 6 stycznia 2010.r., II FSK 1221/08, LEX 23 Hanna Filipczyk Nie przekreśla to tezy o.odrębnym charakterze i.różnym zakresie przedmiotowym obu postępowań (nadpłatowego i.wymiarowego, rozumianego jako mające za przedmiot zobowiązanie podatkowe). Przedmiotem oceny w.postępowaniu podatkowym określają- cym wysokość zobowiązania podatkowego muszą być wszystkie elementy konstrukcyjne tego zobowiązania, podczas gdy zakresem oceny w.postępowaniu w.sprawie stwierdzenia nadpłaty objęty jest z.reguły tylko jeden z.jego wycinków. Zakres przedmiotowy postę- powania w.sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku wyznacza treść wniosku podatnika. Omawiany pogląd udziela zatem odpowiedzi przeczącej na pierwsze i.drugie pytanie. Wariantem pośrednim jest stanowisko, według którego organ podatkowy, rozstrzy- gając w.sprawie zasadności żądania stwierdzenia nadpłaty, powinien uczynić zagadnienie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok podatkowy, którego dotyczyła nadpłata, przedmiotem postępowania dowodowego, ale nie rozstrzygnięcia, z.uwagi na to, że kwestia ta nie może być w.sposób władczy rozstrzygana przez organ podatkowy w.decyzji o.stwierdzeniu nadpłaty, gdyż nie wynika to ani z.żądania, ani z.jego podstawy prawnej11. Stanowisko to współwystępuje zwykle z.tezą o.braku konieczności każdorazo- wego prowadzenia, równolegle do nadpłatowego, postępowania w.sprawie zobowiązania podatkowego, ale zarazem wyklucza możliwość traktowania takiego postępowania (o ile zostanie ono wszczęte) jako „przekształconego” postępowania nadpłatowego. Według obu głównych poglądów decyzja stwierdzająca nadpłatę nie stanowi prze- szkody w.późniejszym orzekaniu w.sprawie zobowiązania podatkowego. Przymiot powagi rzeczy osądzonej przysługuje jej wyłącznie w.odniesieniu do tzw. wycinka prawnopodat- kowego stanu faktycznego, tj. w.zakresie zagadnienia prawnego, którego dotyczył wniosek podatnika (z niektórych orzeczeń wynika, że decyzja taka wyłącza możliwość prowadzenia jakiegokolwiek postępowania wszczętego wnioskiem o.stwierdzenie nadpłaty)12. Zróżnicowana jest także praktyka organów podatkowych, a.przyjmowane przez nie urozmaicone sposoby załatwienia sprawy nadpłatowej dość rzadko zostają zakwestio- nowane przez sąd, o.ile stosowny spór nie wywiąże się między stronami postępowania sądowoadministracyjnego13. nr.595717; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 13 stycznia 2011.r., I.SA/Gl 864/10, LEX nr.952165; wyrok WSA w.Gliwicach z.dnia 5 stycznia 2010.r., I.SA/Gl 209/09, LEX nr.549734; wyrok WSA w.Łodzi z.dnia 28 stycznia 2011.r., I.SA/Łd 1171/10, LEX nr.897965; wyrok WSA w.Łodzi z.dnia 28 stycznia 2011.r., I.SA/Łd 1170/10, LEX nr.952616. 11 Wyrok NSA z.dnia 18 listopada 2008.r., II FSK 1205/07, LEX nr.532819; wyrok WSA w.Olsztynie z.dnia 21 grudnia 2010.r., I.SA/Ol 627/10, LEX nr.818879. 12 Por. m.in. wyrok NSA z.dnia 10 grudnia 2010.r., II FSK 1412/09, www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok NSA z.dnia 19 grudnia 2007.r., II FSK 1242/06, LEX nr.341987; wyrok WSA w.Olsztynie z.dnia 12 stycznia 2012.r., I.SA/Ol 713/11, LEX nr.1109641; wyrok WSA w.Kielcach z.dnia 17 listopada 2011.r., I.SA/Ke 498/11, LEX nr.1150130; wyrok WSA w.Olsztynie z.dnia 15 września 2011.r., I.SA/Ol 516/11, www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok WSA w.Krakowie z.dnia 28 czerwca 2011.r., I.SA/Kr 472/11, LEX nr.991027; wyrok WSA w.Poznaniu z.dnia 7 czerwca 2011.r., I.SA/Po 141/11, www.orzeczenia-nsa.pl; wyrok WSA w.Poznaniu z.dnia 7 czerwca 2011.r., I.SA/Po 142/11, www.orzeczenia-nsa.pl. Podane uzasadnienie czerpie z.drugiego ze stanowisk – faktycznie jednak powoływane jest przez sądy również wraz z.pierwszym stanowiskiem. W.przypadku pierwszego stanowiska konkluzja ta jest jednak nieoczywista (por. wyrok WSA w.Gorzowie Wielkopolskim z.dnia 18 sierpnia 2011.r., I.SA/Go 558/11, LEX nr.1149980). 13 Dotyczy to zwłaszcza przypadków, gdy wniosek o.stwierdzenie nadpłaty dotyczy całości zobowiązania po- datkowego (co zdarza się np..w.podatku od czynności cywilnoprawnych, gdy rzekome zobowiązanie z.reguły wynika z.dokonania pojedynczej czynności). Niekwestionowaną, także przez sądy, regułą wydaje się wówczas prowadzenie pojedynczego postępowania. 24 Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty a postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego Szanse na eliminację rozbieżności orzeczniczych stworzyło postanowienie z.dnia 6 lipca 2010.r., II FSK 708/1014, w.którym Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów pytanie prawne: „czy w.świetle art..75.§.2. i.art..21.§.3 Ordynacji podatkowej po wydaniu decyzji w.przedmiocie stwierdzenia nad- płaty dopuszczalne jest późniejsze wydanie decyzji w.przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za ten sam okres, rozliczeniowy?”. Jednak postanowieniem z.dnia 24 stycznia 2011.r., II FPS 4/1015, Naczelny Sąd Administracyjny odmówił podjęcia uchwały z.przyczyn formalnych. 4. Stanowiska w doktrynie prawa podatkowego (przegląd uproszczony) Według J. Zubrzyckiego złożenie przez podatnika wniosku o.stwierdzenie nadpła- ty wraz ze skorygowaną deklaracją nie inicjuje postępowania, lecz zobowiązuje organ do przeprowadzenia czynności sprawdzających. Jeżeli w.ich wyniku organ poweźmie wątpliwość co do prawidłowości tej deklaracji, winien z.urzędu wszcząć postępowanie podatkowe, w.wyniku którego może zostać wydana decyzja określająca jednocześnie zobowiązanie podatkowe i.stwierdzająca nadpłatę (lub odmawiająca jej stwierdzenia)16.. Podobnie wypowiada się B. Gruszczyński17, z.tym że uważa, iż postępowanie pierwotnie prowadzone w.przedmiocie nadpłaty może ulec przekształceniu w.postępowanie wymia- rowe (w sprawie zobowiązania); w.wypadku gdy w.tego rodzaju postępowaniu zostanie stwierdzona zaległość podatkowa, nie ma możliwości orzeczenia w.decyzji o.nadpłacie, przez odmowę jej stwierdzenia, lecz jedynie o.zobowiązaniu. Obaj autorzy uważają, że „[d]ecyzja rozstrzygająca kwestię istnienia albo nieistnienia nadpłaty stwarza stan powagi rzeczy osądzonej i.uniemożliwia późniejsze określenie wysokości zobowiązania podatkowego”18. Natomiast B..Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski dopuszczają możliwość jednoczesnego prowadzenia obu postępowań – nadpłatowego i.wymiarowego19 – w.duchu pierwszego z.tych poglądów obecnych w.orzecznictwie są- dowym, jednak nie wymagając przeprowadzenia postępowania w.przedmiocie zobowią- zania podatkowego w.każdym przypadku orzekania o.nadpłacie. Dopuszcza orzeczenie wyłącznie w.sprawie nadpłaty (przez jej stwierdzenie lub odmowę stwierdzenia). 14 LEX nr.673822. 15 ONSAiWSA 2011, nr.3, poz..49. 16 J. Zubrzycki (w:).B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011, Warszawa 2011, s. 408–409 i.411. 17 B. Gruszczyński (w:).S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, . Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, s. 440. 18. Ibidem, s. 441–442. Podobnie J. Zubrzycki (w:).B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja 19 B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń podatkowa..., s. 417. 2007, s. 614. 2 Hanna Filipczyk Stefan Babiarz akcentuje ograniczony (wycinkowy) zakres postępowania nadpła- towego i.to, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego nie stanowi przesłanki wydania decyzji załatwiającej (pozytywnie lub negatywnie) wniosek o.stwierdzenie nadpłaty. Opowiada się także za możliwością równoczesnego lub późniejszego wszczę- cia postępowania w.sprawie zobowiązania podatkowego, jako nienaruszającej zasady trwałości decyzji podatkowej w.przedmiocie nadpłaty20. Stanowisko to wydaje się bliskie drugiemu z.poglądów znanych z.orzecznictwa. Jednak również skąpo reprezentowany w.orzecznictwie pogląd o.tożsamości przed- miotu i.zakresu rozstrzygnięcia postępowań: nadpłatowego i.zmierzającego do weryfikacji zadeklarowanego zobowiązania podatkowego jest otwarcie przyjmowany przez kilku przedstawicieli doktryny. M. Ślifirczyk przedstawił bogatą i.przekonującą argumentację na rzecz tezy, że „postępowanie podatkowe zmierzające bezpośrednio do określenia wy- sokości zobowiązania podatkowego oraz postępowanie w.sprawie stwierdzenia nadpłaty to 2 oblicza tego samego postępowania wymiarowego. Podstawowa różnica między nimi polega przede wszystkim na odmiennym inicjowaniu każdej z.wymienionych procedur”21.. Taki pogląd prezentują również H. Dzwonkowski i.A. Szymczak22 oraz L. Etel23. Stanowisko to nie zakłada ani przekształcenia postępowania nadpłatowego w.wy- miarowe, ani możliwości jednoczesnego ich prowadzenia. Sam wniosek o.stwierdzenie nadpłaty traktuje natomiast jako żądanie wszczynające wymiarowe postępowanie po- datkowe. Nieuniknioną konsekwencją tego stanowiska wydaje się także wykluczenie możliwości rozstrzygania w.przedmiocie zobowiązania podatkowego po wydaniu decyzji w.przedmiocie nadpłaty (pozytywnej lub negatywnej). 5. nadpłata a zobowiązanie podatkowe Nadpłata podatku powstaje, „gdy świadczenie podatkowe w.świetle obowiązującego prawa nie powinno w.ogóle mieć miejsca (świadczenie nienależne), albo też świadczenie 20 S. Babiarz, Wydanie decyzji w sprawie nadpłaty nie wyklucza wydania odrębnej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Glosa do wyroku NSA z dnia 19 grudnia 2007 r., II FSK 1242/06, Jur. Pod. 2008, nr.3, s. 75; idem, Jak interpretować pojęcie „sprawa poprzednio rozstrzygnięta decyzją ostateczną”? Glosa do wyroku NSA z dnia 22 lutego 2007 r., II FSK 291/06, Jur. Pod. 2007, nr.4, s. 64. Takie stanowisko w.ostatnim czasie zaprezentował również K. Rutkowski, Decyzja w sprawie stwierdzenia nadpłaty a decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, M. Pod. 2011, nr.7. 21 M. Ślifirczyk, Czy możliwe jest określanie wysokości zobowiązania podatkowego i rozstrzyganie o wysokości nadpłaty w jednej decyzji? Glosa do wyroku NSA z dnia 22 lutego 2007 r., II FSK 345/06, Jur. Pod. 2008, nr.3, s. 72. Zob. także idem, Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku – zagadnienia podstawowe (w:).L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa w teorii i praktyce, Białystok 2008. 22 H. Dzwonkowski, A. Szymczak (w:).H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, s. 672: „Stwierdzenie nadpłaty to postępowanie wymiarowe w sprawie nadpłaty, które wszczyna podatnik (płatnik, inkasent). Wniosek o.stwierdzenie nadpłaty to instytucja zastępująca wniosek o.wszczęcie postępowania podatkowe- go podatnikom, na których ciąży obowiązek samowymiaru”; s. 674: „każda decyzja dotycząca nadpłaty jest zarazem decyzją wymiarową w.sprawie zobowiązania”. 23 L. Etel (w:).C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, s. 470–474. L. Etel traktuje kwotę nadpłaty jako „w nierozerwalny sposób związaną z.wy- sokością zobowiązania”. Stąd, jego zdaniem, „[p]ostępowanie w.sprawie stwierdzenia nadpłaty w.pierwszym rzędzie zmierza do ustalenia prawidłowej kwoty zobowiązania i.na tej podstawie stwierdzenia nadpłaty w.określonej wysokości”, a.„określenie wysokości zobowiązania nie musi odbywać się w.ramach odrębnego postępowania”. 2 Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty a postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego dłużnika podatkowego jest wyższe niż powinno to wynikać z.treści obowiązującego prawa (świadczenie nadpłacone)”24. Nadpłata to wyrażona kwotowo wartość stanowiąca różnicę między kwotą spełnionego przez podatnika świadczenia (przez samodzielną zapłatę lub pobór podatku przez płatnika) a.kwotą podatku jako świadczenia pieniężnego wynika- jącego z.ustawy podatkowej (por. art..6 o.p.). Natomiast zobowiązanie podatkowe to wynikające z.obowiązku podatkowego zobo- wiązanie podatnika do zapłacenia podatku (w wysokości, terminie i.miejscu określonych w.przepisach prawa podatkowego; por. art..5 o.p.). Zatem podatek to przedmiot zobowiązania podatkowego. Nadpłata to świadczenie zrealizowane na poczet podatku. Stąd nadpłata to świadczenie zrealizowane na poczet przedmiotu zobowiązania podatkowego. Nadpłata jest wielkością różniącą się kategorialnie od zobowiązania podatkowego, jest bliższa raczej zaległości podatkowej. Tak jak zaległość podatkowa, stanowi ona wy- nik porównania podatku z.wartością fak
Autor: Bogumił Brzeziński
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Wykladnia_i_stosowanie_prawa_podatkowego__Wezlowe_problemy-ebookRO/p0204883i020" target="_blank" title="Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy [Bogumił Brzeziński] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy [Bogumił Brzeziński] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>

References: Art. 132
 Art. 132
 Art. 43
 Art. 43
 Art. 43
 Art. 43
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK