Source: https://www.dauc.cz/dokument/?modul=li&cislo=230482
Timestamp: 2019-10-17 20:41:58+00:00

Document:
Zákon 565/1990 Sb. o místních poplatcích
Změny v daňových a souvisejících zákonech sněmovním tiskem 873 Ing. Matěj Nešleha Jak již bývá v naší zemi zvykem, daňové zákony se mění na poslední chvíli, a když se nestihne včas schválit novela některého zákona, posune se její účinnost o několik měsíců. Přesně tak je tomu i v případě sněmovního tisku 873, který byl Poslanecké sněmovně vládou předložen již na konci července 2016 a stále není znám výsledek. Sněmovní tisk je velmi rozsáhlý, jen u daně z příjmů navrhuje přibližně 200 změn, a proto se budeme věnovat jen změnám, které se týkají zdanění fyzických osob. Fyzické osoby se dočkají některých i velmi příjemných změn – změn k lepšímu. A co že nás vlastně vůbec čeká? Vládní návrh zákona upravuje hned několik daňových a souvisejících zákonů. Nejvíce změn nás čeká na poli daní z příjmů, kdy sněmovní tisk (bez pozměňovacích návrhů) navrhuje hned 196 změn zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), a celou řadu přechodných ustanovení. Přes 100 navrhovaných změn se týká zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Sněmovní tisk se dotýká i zákona č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, a zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Výdaje stanovené procentem z příjmů Nejdiskutovanější změnou je nepochybně změna týkající se výdajových paušálů. Tzv. zastropování paušálních výdajů začalo již v roce 2013, kdy se dotklo těch subjektů, kteří mohou uplatnit výdaje 40 % příjmů (například příjmy daňových poradců či auditorů), a těch, kteří mohou uplatnit výdaje ve výši 30 % příjmů (týká se příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku), od roku 2015 jsou zastropena všechna pásma paušálních výdajů hranicí 2 mil. Kč příjmů. Novelou by měl být snížen strop z 2 mil. Kč na 1 mil. Kč, například daňoví poradci budou moci uplatnit paušální výdaje maximálně ve výši 400 000 Kč. Změna se dotkne i těch, kteří uplatňují paušální výdaje v rámci příjmů z nájmu dle § 9 ZDP, i zde se bude počítat s novým stropem 1 mil. Kč. Aby to ovšem nebylo jen zhoršení pro poplatníky, zrušuje se § 35ca ZDP, který v určitých případech znemožňoval poplatníkům využívajícím paušální výdaje uplatnit slevu na manželku a daňové zvýhodnění na děti. Poplatník nebyl oprávněn uplatnit slevu na manželku a daňové zvýhodnění, pokud součet dílčích základů daně, u kterých byly výdaje uplatněny procentem z příjmů, byl vyšší než 50 % celkového základu daně. Na závěr je vloženo přechodné ustanovení, které dává poplatníkům pro rok 2017 možnost volby. Mohou se rozhodnout, že uplatní paušální výdaje až z 2 mil. Kč a neuplatní slevu na manželku ani daňové zvýhodnění, nebo uplatní paušální výdaje pouze z 1 mil. Kč a uplatní slevu na manželku a daňové zvýhodnění. Kterou z variant poplatník využije, je nutné kalkulovat nejen s ohledem na daň z příjmů, ale též s ohledem na sociální a zdravotní pojištění. Osvobození příjmů U příjmů z prodeje nemovitých věcí dle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP se upřesňuje, že příjem z prodeje rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem po dobu kratší 2 let, se osvobozuje pouze v případech, kdy poplatník využije získané prostředky na uspokojení vlastní bytové potřeby. Doplňuje se slovo vlastní, aby se zamezilo tomu, že příjem bude osvobozen i v případech, kdy uspokojíme bytovou potřebu například člena rodiny nebo další osoby. Tato úprava se dotkne i § 4 odst. 1 písm. u) ZDP. Pozitivní změny se dočkají spoluvlastníci nemovitých věcí, v současné době je mimo předmět daně situace, kdy se spoluvlastníci vypořádávají rozdělením věci podle velikosti spoluvlastnických podílů [§ 3 odst. 4 písm. g) bod 1 ZDP]. Současná úprava však opomíjí situace, kdy je spoluvlastnictví k nemovité věci vypořádáváno jinak. Pokud dle staré úpravy jeden ze spoluvlastníků nabývá spoluvlastnické podíly ostatních spoluvlastníků a vyplácí je, vzniká jim zdanitelný příjem dle § 10 odst. 1 písm. b) bod 1 ZDP, na který nelze aplikovat osvobození dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP, neboť se nejedná o prodej nemovité věci. K tomuto příjmu můžeme uplatnit výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení (§ 10 odst. 4 ZDP), tímto výdajem je cena, za kterou poplatník spoluvlastnický podíl na nemovité věci nabyl. Historická cena je ve většině případů výrazně nižší, než je současná hodnota podílu, a tak vzniká spoluvlastníkovi poměrně vysoký zdanitelný příjem. Nová úprava mění § 4 odst. 1 písm. b) ZDP, a to tak, že pětiletý časový test je uplatňován nejen při prodeji nemovité věci, ale i při vypořádání spoluvlastnictví k nemovité věci (resp. při prodeji spoluvlastnického podílu). Z důvodu zajištění jednotného přístupu u příjmů osvobozených od daně dle § 4 ZDP se u příjmů z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci a cenného papíru zkracuje časový test pro osvobození takového úplatného převodu u dědice o dobu, po kterou byl instrument majetkem zůstavitele, který byl příbuzným v řadě přímé nebo manželem/manželkou. Se zkrácením časového testu o dobu, po kterou byl majetek majetkem zůstavitele v řadě přímé nebo manželem se nyní můžeme setkat například u osvobození příjmů z prodeje nemovité věci dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP. Na první pohled se může zdát zanedbatelná změna § 4 odst. 1 písm. r) bod 4 ZDP, je to ovšem změna zásadní. Dle § 4 odst. 1 písm. r) bod 4 ZDP nyní platí, že osvobození příjmu z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci se nevztahuje na příjem z úplatného převodu podílu odpovídající zvýšení nabývací ceny podílu plněním ve prospěch vlastního kapitálu obchodní korporace, pokud k úplatnému převodu došlo do 5 let od plnění ve prospěch vlastního kapitálu. Původním záměrem ustanovení bylo postihnout vklady majetku do obchodní korporace za účelem obejití časového testu osvobození pro zcizení nemovitých věcí dle § 4 odst. 1 písm. a) a b) ZDP. Běžně se postupovalo tak, že poplatník vložit nemovitou věc do obchodní korporace (například jako příplatek k základnímu kapitálu), kde byl členem více než 5 let, a následně podíl v obchodní korporaci prodal, čímž dosáhl na osvobození dle § 4 odst. 1 písm. r) ZDP a fakticky tak obešel časový test podle § 4 odst. 1 písm. a) či b) ZDP. Současná úprava však dopadala i na ty, kteří fakticky nechtěli obejít časové testy a vložili do společnosti finanční prostředky. Navrhuje se, aby se omezení osvobození takového příjmu týkalo pouze nepeněžitých vkladů, nikoli vkladů peněžitých. Osvobození příjmů z prodeje cenných papírů do 100 000 Kč a příjmů z podílů připadajících na podílové listy při zrušení podílového fondu na straně fyzických osob bylo s účinností od 1. ledna 2015 přesunuto z § 10 odst. 4 ZDP do § 4 odst. 1 písm. v) ZDP. Zařazením ustanovení do § 4 ZDP se toto ustanovení začalo vztahovat i na příjmy ze samostatné činnosti nebo příjmy z kapitálového majetku. Toto nechtěné rozšíření osvobození bude s novou úpravou eliminováno, ustanovení se doplní tak, že se osvobození nevztahuje na příjmy z majetku, který je nebo byl zahrnut do obchodního majetku, a to do 3 let od ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti; jedná-li se o kmenový list, činí doba 5 let. Nový limit 100 000 Kč bude aplikován tak, že se nejdříve vyloučí příjmy z prodeje cenných papírů zahrnutých do obchodního majetku a příjmy z kapitálového majetku, a až poté testujeme, zda příjmy nepřekročí částku 100 000 Kč. Příjmy ze zaměstnání Rozšiřuje se uplatnění srážkové daně u příjmů ze závislé činnosti. V současné době platí, že příjmy z dohody o provedení práce, které v daném měsíci nepřekročí částku 10 000 Kč, a zaměstnanec u zaměstnavatele nepodepsal prohlášení k dani podle § 38k ZDP, jsou zdaněny srážkovou daní. Srážková daň se nově uplatní i u příjmů nepřesahujících u téhož zaměstnavatele za kalendářní měsíc sjednanou částku 2 500 Kč, a to bez ohledu na to, z jakého právního titulu příjem plyne (pracovní smlouva, smlouva o výkonu funkce, dohoda o pracovní činnosti, výkon funkce člena volební komise, svědečné). Stará úprava v některých případech vyvolávala demotivaci poplatníků k činnostem, ze kterých plynou příjmy do 2 500 Kč, neboť jejich získání s sebou nese povinnost podat daňové přiznání, nová právní úprava má tuto daňovou distorzi odstranit. Poplatníkovi je ponechána možnost využít § 36 odst. 7, resp. odst. 8, ZDP, poplatník se může rozhodnout, že si podá daňové přiznání sám a takto sraženou daň započte oproti své celkové dani. Jeden z pozměňovacích návrhů osvobozuje na straně zaměstnance příspěvek zaměstnavatele na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy, současné znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP se rozšiřuje o 4. bod, který řeší toto osvobození. Podmínkou zůstává, že se jedná o daňově neuznatelný výdaj (náklad) na straně zaměstnavatele. Osvobozena bude i tištěná kniha poskytnutá rodinnému příslušníkovi zaměstnance. Podle § 6 odst. 9 písm. v) ZDP platí, že příjem od téhož zaměstnavatele v podobě majetkového prospěchu při bezúročné zápůjčce až do úhrnné výše jistin 300 000 Kč z těchto zápůjček je na straně zaměstnance příjmem osvobozeným od daně. Toto ustanovení zákona se doplňuje o větu, dle které se majetkový prospěch z bezúročných zápůjček přesahujících výši jistin 300 000 Kč vypočtený za jednotlivé kalendářní měsíce oceňuje podle odst. 3 a zahrnuje se do základu daně alespoň jednou za zdaňovací období, a to nejpozději při zúčtování mzdy za měsíc prosinec. Navrhované ustanovení představuje lex specialis k § 3 odst. 3 písm. b) ZDP, podle kterého se příjem z majetkového prospěchu, jehož obsahem je trvající plnění po dobu neurčitou nebo po dobu delší než 5 let, oceňuje jednorázově při poskytnutí tohoto prospěchu, příjem z bezúročné zápůjčky se bude u zaměstnance oceňovat. Průběžné oceňování příjmů znamená, že bude zaměstnavatel povinen zjišťovat obvyklou výši úroku průběžně po celou dobu poskytnuté zápůjčky a bude muset na tyto změny pružně reagovat, tj. patřičně upravovat zdanitelný majetkový prospěch u zaměstnance. Příjmy ze samostatné činnosti V § 7 odst. 8 ZDP se upřesňuje, že i fyzická osoba vedoucí účetnictví a uplatňující výdaje procentem z příjmů uplatňuje výdaje ze skutečných příjmů, tj. nikoli z výnosů, toto pravidlo platilo vždy, skutečně se tak jedná pouze o potvrzení ustálené praxe. U finančního leasingu se explicitně stanovuje, že předmětem finančního leasingu nemůže být nehmotný majetek a ani majetek, který je vyloučen z odpisování dle § 27 ZDP. Za příjmy ze zdrojů na území České republiky se u daňových nerezidentů v současné době považují příjmy z prodeje nemovitých věcí umístěných na území České republiky a z práv s nimi spojených a dále příjmy z prodeje obchodního závodu umístěného na území České republiky [§ 22 odst. 1 písm. d) a i) ZDP]. Nově dochází k rozšíření působnosti § 22 odst. 1 písm. d) a i) ZDP, a to tak, aby těmito ustanoveními byly pokryty i bezúplatné převody nemovitých věcí, resp. obchodních závodů, nacházejících se na území České republiky mezi daňovými nerezidenty. V současné době jsou pokryty pouze situace, kdy jsou bezúplatně převáděny daňovým rezidentem České republiky nebo stálou provozovnou daňového nerezidenta umístěnou v České republice [§ 22 odst. 1 písm. g) bod 14 ZDP]. Na tuto změnu navazuje nové znění § 36 odst. 1 písm. a) bod 3 ZDP, podle kterého podléhá srážkové dani bezúplatný příjem dle § 22 odst. 1 písm. d), h) a i) ZDP daňového nerezidenta České republiky plynoucí od daňových rezidentů České republiky nebo od stálých provozoven daňových nerezidentů umístěných na území České republiky. Nově bude možné uplatnit prokazatelné výdaje na pohonné hmoty spotřebované silničním motorovým vozidlem i v případě, kdy bude automobil užíván na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto automobilu. Ekonomicky se jedná o situaci obdobnou finančnímu leasingu, a vzhledem k tomu, že pohonné hmoty spotřebované vozidlem pořizovaným na finanční leasing lze jako výdaje uznat, je vhodné zavést pro vozidla užívaná na základě výše uvedené výpůjčky stejný režim. Právo stavby se bude nově u poplatníků, kteří nevedou účetnictví dostávat do výdajů prostřednictvím odpisů, neboť jiným majetkem bude nově dle § 26 odst. 3 ZDP právo stavby u poplatníků, kteří nevedou účetnictví. Stará úprava – § 24 odst. 2 písm. zx) ZDP, která se nyní ruší, říkala, že poplatník musí výdaje na pořízení práva stavby rozprostřít po dobu existence práva stavby, tak v podstatě zůstává nezměněná, jen se již nebude terminologicky jednat o časově rozlišené výdaje, nýbrž o odpisy – fakticky se tak nejedná o změnu, která by měla dopad do základu daně neúčtujících fyzických osob. Rozšiřuje se okruh hmotného majetku vyloučeného z odpisování, nově bude z odpisovatelného hmotného majetku vyloučen majetek nabytý plněním ze svěřenského fondu nebo z rodinné fundace, jehož nabytí bylo od daně z příjmů osvobozeno nebo nebylo předmětem daně [§ 27 písm. j) ZDP]. Současné znění ZDP neumožňuje odpisovat technické zhodnocení najatého majetku podnájemcem – dle § 28 odst. 3 ZDP může technické zhodnocení provedené na najatém majetku odpisovat nájemce, nikoli podnájemce. Současná praxe však vyžaduje, aby mohla být možnost odpisovat technické zhodnocení dána i podnájemci. Zachovány zůstávají současné principy, tzn. že technické zhodnocení hradí poplatník, který má právo k užívání hmotného majetku, na kterém provedl technické zhodnocení, technické zhodnocení nezvyšuje ocenění majetku u vlastníka, odpisování technického zhodnocení proběhlo vždy jen s písemným souhlasem vlastníka a technické zhodnocení je zařazeno do stejné odpisové skupiny jako zhodnocovaný majetek. Nájemce tedy může dát nově právo k odpisování technického zhodnocení podnájemci – nájemce nemůže sám poskytnout podnájemci práva, aniž by je on sám neměl, vždy je tedy v prvé řadě nutné, aby měl nájemce souhlas vlastníka s provedením technického zhodnocení. Dojde-li k předčasnému ukončení nájmu a technické zhodnocení ještě zcela nebude odepsáno, může si podnájemce uplatnit do výdajů zůstatkovou cenu technického zhodnocení podle § 24 odst. 2 písm. tb) ZDP jen do výše náhrady výdajů vynaložených na toto technické zhodnocení (tj. do výše hrazené nájemcem). Technické zhodnocení provedené podnájemcem se pro nájemce dle nového § 29 odst. 6 ZDP stává jiným majetkem, který znamená pro nájemce nepeněžní plnění oceněné dle § 23 odst. 6 ZDP – nepeněžní příjem vzniká nyní nájemci, nikoli vlastníkovi. Nepeněžité plnění se pak vypořádává u vlastníka až při ukončení nájmu. Tato nová právní úprava se použije nejdříve na technická zhodnocení dokončená a uvedená do stavu způsobilého obvyklému užívání až po dni nabytí účinnosti novely. Vzniká zcela nové ustanovení řešící odpisy při zvýšení spoluvlastnického podílu na majetku, současný ZDP totiž neobsahuje výslovnou úpravu postupu pro případ, kdy poplatník odpisující spoluvlastnický podíl nabude jiný spoluvlastnický podíl na tomtéž majetku (koupí, darováním, v rámci přeměny). Běžně se postupovalo tak, že spoluvlastnické podíly splynuly v jeden, výjimkou byl postup dle § 30 odst. 10 ZDP, kdy například v případě dědění spoluvlastnického podílu, který zůstavitel odpisoval, nový spoluvlastnický podíl nesplynul s původním, ale odpisoval se samostatně. Tuto situaci má řešit zcela nové ustanovení ZDP: § 30c – Odpisy při zvýšení spoluvlastnického podílu. Nový § 30c odst. 1 ZDP stanoví, že nabyvatel spoluvlastnického podílu způsob odpisování nemění, pokračuje v odpisování dosavadním způsobem ze změněné vstupní ceny (§ 29 odst. 7 ZDP). V případě, kdy poplatník nabyde k dosavadnímu spoluvlastnickému podílu, jehož odpisování nebylo vyloučeno, další spoluvlastnický podíl, který má za následek vyloučení z odpisování (podíl například nabyl osvobozeným darováním), nelze uplatňovat odpisy ve výši připadající na tento nově nabytý spoluvlastnický podíl – vstupní nebo zůstatková cena hmotného majetku se nezvyšuje. Slevy na dani, daňová zvýhodnění a odčitatelné položky Podle současného znění § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP se sleva na manželku zvyšuje na dvojnásobek, pokud je manžel držitelem průkazu ZTP/P, současné znění ovšem činí problém, neboť je důležité, že je osoba držitelem průkazu, současná úprava ovšem způsobuje nerovnost v situacích, kdy byl například dvěma osobám přiznán průkaz ZTP/P od téhož data, ale z nějakého jiného důvodu (například nemoc úřední osoby vydávající průkaz) byl jedné z osob vydán až později (na průkazu je uvedeno datum vydání). Smyslem navrhované úpravy je vyjasnit, že není podstatná samotná držba průkazu, nýbrž skutečnost, že byl osobě přiznán nárok na průkaz ZTP/P. Podobná úprava je navržena u slevy na invaliditu, kde nově nebude důležité, zda osoba invalidní důchod pobírá (zda je fakticky a kdy je vyplácen), nýbrž to, zda byl osobě invalidní důchod přiznán. U slevy na umístění vyživovaného dítěte bude nově důležité, k jakému zdaňovacímu období se úhrada váže, nikoli datum skutečné úhrady „školkovného“. Například tedy úhrada koncem roku 2017 na školní rok 2018 bude uplatnitelná v rámci vypořádání daní roku 2018. Zvyšují se částky daňového zvýhodnění na druhé, třetí a každé další vyživované dítě, částka na první dítě činí 13 404 Kč (1 117 Kč měsíčně), 19 404 Kč na druhé dítě (1 617 Kč měsíčně) a částku 24 204 Kč na třetí a každé další dítě (2 017 Kč měsíčně). Upřesňuje se poměrně nešťastně napsaná poslední věta § 35c odst. 1 ZDP, která v současné době zní: „Je-li v jedné společně hospodařící domácnosti vyživováno více dětí, posuzují se pro účely tohoto ustanovení dohromady“. Takto formulovaná věta totiž vedla k chybným závěrům, například takovým, že nesezdaný pár, v němž má každý z páru 2 děti z původního manželství, mohl uvažovat o tom, že uplatní na 1 dítě slevu na 1. dítě, na 2. dítě slevu na 2. dítě a na 3. a 4. dítě slevu ve výši pro 3. a každé další dítě, tak tomu ovšem není a ani být nemělo. Každý si má říct, že má v tomto páru pouze 2 vyživované děti, a každý měl a má uplatnit daňové zvýhodnění pro 1. a 2. dítě. Navrhuje se zpřísnění podmínek pro uplatnění daňového bonusu tak, že se příjmy z nájmu a kapitálového majetku nebudou započítávat do limitu příjmů, který je nutnou podmínkou pro získání nároku na vyplacení daňového bonusu. Současná úprava požaduje, aby osoba dosáhla příjmů alespoň ve výši šestinásobku minimální mzdy – do tohoto limitu se započítávaly příjmy ze zaměstnání, z podnikání, z kapitálového majetku a z nájmu. Stávající situace vede k tomu, že někteří vykáží fiktivní příjmy z nájmu, díky kterým jim vznikne nárok na vyplacení daňového bonusu. Upravuje se § 38ga ZDP, dle kterého nemohla osoba spravující pozůstalost v daňovém tvrzení týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé ode dne jeho smrti do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti uplatnit položky odčitatelné od základu daně (§ 34 ZDP) s výjimkou daňové ztráty. Nově bude možné uplatnit veškeré odčitatelné položky, tj. i výdaje na výzkum a vývoj a odpočet na podporu odborného vzdělávání – jedná se totiž o položky, které se váží spíše k podniku dané osoby, který i po smrti daňového subjektu dále existuje, a není tak důvod tyto odčitatelné položky odepřít. Též se navrhuje, aby bylo v tomto přiznání možné uplatnit slevu na zaměstnance se zdravotním postižením. Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob dle § 38k ZDP musíme nově učinit, jedná se o reakci na rozvoj elektronické komunikace, kdy již nebude nutné vlastnoručně podepsat ono „růžové prohlášení“, postačí například elektronický podpis nebo prohlášení prostřednictvím interního informačního systému zaměstnavatele bez nutnosti podpisu zaměstnance. Na závěr části týkající se daní z příjmů se vkládá nové ustanovení § 38zf pojednávající o vratitelném přeplatku, pokud poplatník podá daňové přiznání současně s žádostí o vrácení vratitelného přeplatku před uplynutím lhůty stanovené pro podání daňového přiznání, hledí se na žádost jako na podanou v poslední den lhůty pro podání daňového přiznání. V současné době vyhoví správce daně žádosti o vratitelný přeplatek podle § 155 odst. 3 daňového řádu pouze v případě, že tento vratitelný přeplatek vznikne do 60 dnů ode dne jejího podání, a pokud někdo podá již v lednu, lhůta uplyne někdy v průběhu března a vratitelný přeplatek vznikne (bude vyměřen až na začátku dubna), žádosti tak není vyhověno a je nutné podat další žádost. Namísto závěru Sněmovní tisk je skutečně velmi rozsáhlý, seznámili jsme se pouze s jeho částí týkající se fyzických osob. V každém případě doporučuji se s novinkami, které sněmovní tisk přináší podrobně seznámit, bude toho hodně.
Zdroj: Daně a právo v praxi, 3/2017.

References: zákona č. 586
 zákona č. 235
 zákona č. 565
 zákona č. 634
 zákona č. 280
 § 9
 § 35
 § 4
 § 4
 § 10
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 10
 § 4
 § 4
 § 38
 § 36
 § 6
 § 6
 § 3
 § 7
 § 27
 § 22
 § 36
 § 22
 § 26
 § 24
 § 28
 § 24
 § 29
 § 23
 § 30
 § 30
 § 30
 § 35
 § 35
 § 38
 § 38
 § 38
 § 155