Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=26.11.2003&Aktenzeichen=X%20R%2011/01
Timestamp: 2020-02-21 23:05:09+00:00

Document:
BFH, 26.11.2003 - X R 11/01 - dejure.org
https://dejure.org/2003,729
BFH, 26.11.2003 - X R 11/01 (https://dejure.org/2003,729)
BFH, Entscheidung vom 26.11.2003 - X R 11/01 (https://dejure.org/2003,729)
BFH, Entscheidung vom 26. November 2003 - X R 11/01 (https://dejure.org/2003,729)
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Testamentarisch verfügte Versorgungsleistungen grundsätzlich nur zugunsten Pflichtteilsberechtigter
Steuerbegünstigte Zahlungen an dritte Personen
Abgrenzung von Versorgungsleistungen zu Unterhaltsleistungen; Versorgungsleistungen als vorbehaltene Vermögenserträge; Vergleich mit Vorbehaltsnießbrauch; Vorbehalt von Versorgungsleistungen für dritte Personen bei Vermögensübergabe von Todes wegen; Begünstigter Kreis ...
Vermächtnisrente als dauernde Last?
Wiederkehrende Leistungen - Abzugsfähigkeit als Sonderausgaben
BFHE 204, 192
NJW 2004, 2549
BB 2004, 538
DB 2004, 519
BStBl II 2004, 820
Entgegen der Darstellung des Beklagten bleibe es auch richtig, dass Frau R.B. als pflichtteilsberechtigte Ehefrau des Erblassers ein Vermögensopfer erbracht habe (wird mit Zitat BFH DStR 2004, 448, ausgeführt).
Tatsächlich habe Frau R.B. als Vermächtnisberechtigte neben der monatlichen Geldrente erhebliche Vermögenswerte erhalten, so dass hier nicht von einem völligen Verzicht auf den Pflichtteil i. S. des BFH, DStR 2004, 448, 450, gesprochen werden könne.
Eine solche Disposition zu Gunsten des Vermögensübernehmers erbringt namentlich der vom Erblasser bei der Vermögensübergabe von Todes wegen "übergangene", aber mit Ansprüchen auf Versorgungsleistungen gegen den Vermögensübernehmer bedachte (überlebende) Ehegatte des Erblassers, wenn er - im Interesse der Erhaltung des Familienvermögens - auf seine erbrechtlichen Ansprüche verzichtet und sich stattdessen mit den ihm (vermächtnisweise) ausgesetzten Versorgungsleistungen bescheidet (BFH-Urteil vom 26. November 2003, X R 11/01, BFHE 204, 192, DStR 2004, 448, DB 2004, 519).
d) Nach dem Urteil des BFH vom 26. November 2003 (X R 11/01, BFHE 204, 192, DStR 2004, 448: Vermögensübergabe von Todes wegen gegen Versorgungsleistungen) können Wiederkehrende Leistungen (Renten und dauernde Lasten), die der Erbe aufgrund eines Vermächtnisses an einen Dritten zu zahlen hat, nur dann als Sonderausgaben des Erben i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar sein, wenn der Empfänger der Bezüge zum sog. "Generationennachfolge-Verbund" gehört.
Sie hat nicht im Interesse der Erhaltung des Familienvermögens auf "ihre erbrechtlichen und Ansprüche verzichtet" und sich auch nicht stattdessen mit den ihr vermächtnisweise ausgesetzten Versorgungsleistungen "beschieden" (BFH-Urteil vom 26. November 2003, X R 11/01, BFHE 204, 192, DStR 2004, 448, DB 2004, 519).
d) Schließlich gehörte die Vermächtnisnehmerin R.B. bei Abschluss des Erbvertrags vom 11. Oktober 1996 nicht zum sog. "Generationennachfolge-Verbund" (vgl. BFHE 204, 192, DStR 2004, 448), weil sie ausweislich der notariellen Urkunde zu diesem Zeitpunkt mit dem Erblasser nicht verheiratet, sondern nur verlobt und damit nicht pflichtteilsberechtigt war.
R.B. habe nicht auf den Pflichtteil verzichtet, sondern nur auf die ihr ausgesetzten Vermächtnisse (dazu BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820).
Nach dem Senatsurteil in BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820, zählen dazu grundsätzlich nur solche Personen, die gegenüber dem Erben bzw. den sonstigen letztwillig bedachten Vermögensübernehmern Pflichtteils- oder ähnliche Ansprüche (Zugewinnausgleich, §§ 1363 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) hätten geltend machen können und sich stattdessen mit den ihnen (vermächtnisweise) ausgesetzten Versorgungsleistungen bescheiden.
Gemäß BMF-Schreiben vom 23. Dezember 1996 (BStBl I 1996, 1508) gehöre der Bruder des Übergebers zum begünstigten Empfängerkreis der Versorgungsleistungen, nämlich zum sog. Generationsnachfolge-Verbund (BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 821).
Empfänger von als Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen (§ 22 Nr. 1 EStG) steuerbaren - und beim Verpflichteten als Sonderausgaben abziehbaren - Versorgungsleistungen sind hiernach insbesondere der überlebende Ehegatte, aber auch neben dem Übernehmer (Erben) erbberechtigte Geschwister; letztere freilich nur in Ausnahmefällen, weil bei diesen die Vermutung, dass mit den wiederkehrenden Leistungen erbrechtliche Ansprüche zeitlich gestreckt, nicht jedoch als Sonderausgaben abziehbare Versorgungsleistungen gezahlt werden, nur in Ausnahmefällen widerlegt ist (BFH-Urteile vom 20. Oktober 1999 X R 86/96, BStBl II 2000, 602, …und vom 27. März 2001 X R 106/98, BFH/NV 2001, 1242; vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820 m.w.N.).
cc) Der begünstigte sog. Generationennachfolge-Verbund umfasst grundsätzlich nur gegenüber dem Erblasser pflichtteilsberechtigte Personen (BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820).
Eine solche Disposition gegenüber dem zu Versorgungsleistungen verpflichteten Vermögensübernehmer erbringt insbesondere der vom Erblasser bei der Vermögensübergabe von Todes wegen "übergangene", aber mit Ansprüchen auf Versorgungsleistungen gegen den Vermögensübernehmer bedachte (überlebende) Ehegatte des Erblassers, wenn er - im Interesse der Erhaltung des Familienvermögens - auf die Geltendmachung seiner erbrechtlichen und etwaigen familienrechtlichen Ansprüche verzichtet und sich stattdessen mit den ihm (vermächtnisweise) ausgesetzten Versorgungsleistungen bescheidet (vgl. zum Ganzen BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820 m.w.N.).
Zu denken ist dabei insbesondere an den Fall, dass etwa auf dem Hof des Vermögensübergebers lebende und dort mitarbeitende Geschwister schon bei der früheren Hofübergabe durch die Eltern des Hofübergebers - sei es mit oder ohne Versorgungsauflage zugunsten der Geschwister - übergangen worden waren und der Hofübergeber nunmehr seinem unentgeltlichen Rechtsnachfolger Versorgungsleistungen zugunsten dieser Personen auferlegt (vgl. zum Ganzen BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820 m.w.N.).
34 aa) Ebenso wie die Eltern des Vermögensübergebers zum Generationennachfolge-Verbund gehören, wenn der Vermögensübergeber das übergebene Vermögen seinerseits von den Eltern im Wege der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen erhalten hatte, sind nach Auffassung des Gerichts auch (nicht pflichtteilsberechtigte) Geschwister (der Eltern) in den Generationennachfolge-Verbund jedenfalls dann einzubeziehen, wenn diese auf dem Hof des Vermögensübergebers leben und dort mitarbeiten (oder mitgearbeitet haben) und schon bei der früheren Hofübergabe durch die Eltern des Hofübergebers mit Versorgungsauflage zu ihren Gunsten übergangen worden waren und der Hofübergeber nunmehr seinem unentgeltlichen Rechtsnachfolger diese vereinbarten Versorgungsleistungen zugunsten dieser Personen weiterhin auferlegt (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820 m.w.N.).
Nach dem Senatsurteil vom 26. November 2003 X R 11/01 (BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820) zählen dazu grundsätzlich nur solche Personen, die gegenüber dem Erben bzw. den sonstigen letztwillig bedachten Vermögensübernehmern Pflichtteils- oder ähnliche Ansprüche (Zugewinnausgleich, §§ 1363 ff. BGB) hätten geltend machen können und sich stattdessen mit den ihnen (vermächtnisweise) ausgesetzten Versorgungsleistungen bescheiden.
Hierzu zählen nur solche Personen, die im Zusammenhang mit der Vermögensübertragung gegenüber dem letztwillig bedachten Vermögensübernehmer Pflichtteils- oder ähnliche Ansprüche (Zugewinnausgleich, §§ 1363 ff. BGB) hätten geltend machen können und sich stattdessen mit den ihnen (vermächtnisweise) ausgesetzten Versorgungsleistungen bescheiden (Senatsurteile vom 26. November 2003 X R 11/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820;… vom 17. Dezember 2003 X R 31/00, BFH/NV 2004, 1083).
Die Vermögensübergabe muss sich so darstellen, dass die vom Übernehmer zugesagten Leistungen (obwohl sie von ihm erwirtschaftet werden müssen) als zuvor vom Übergeber vorbehaltene Nettoerträge vorstellbar sind (BFH-Urteile vom 16. Juni 2004 X R 50/01, zur Veröffentlichung bestimmt, vom 31. März 2004 X R 66/98, BFHE 205, 285, vom 26. November 2003 X R 11/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820; BFH-Beschluss vom 12. Mai 2003 GrS 1/00, BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95).
Diese Erweiterung beruht auf der Erwägung, dass der Vermögensübergeber selbst eine Versorgung lediglich für den Fall benötigt, dass er sein Vermögen vor seinem Tode überträgt, er aber für den Fall, dass er es von Todes wegen überlässt, das Versorgungsbedürfnis anderer von ihm abhängiger Familienmitglieder bedenken muss (BFH-Urteile vom 26. November 2003 X R 11/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820, vom 26. Januar 1994 X R 54/92, BFHE 173, 360 BStBl II 1994, 633).
Demgegenüber gehören Personen, die nicht pflichtteilsberechtigt sind, regelmäßig auch nicht zum begünstigten Generationennachfolge-Verbund (BFH-Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820 für die Schwester und zumindest im Regelfall auch die Eltern des Erblassers;… BFH-Urteil vom 17. Dezember 2003 X R 31/00, BFH/NV 2004, 1083 für den Lebensgefährten des Erblassers).
Wiederkehrende Leistungen aufgrund testamentarischer Anordnung gegenüber Personen, die gegenüber dem Erblasser nicht pflichtteilsberechtigt waren, unterfallen einerseits dem Abzugsverbot gemäß § 12 Nr. 2 EStG, sind aber andererseits beim Empfänger auch nicht steuerbar (BFH-Urteile vom 21. Juli 2004 X R 44/01, BFH/NV 2004, 1709, DStR 2004, 1911, vom 31. März 2004 X R 66/98, BFHE 205, 285, BStBl II 2004, 830, vom 26. November 2003 X R 11/01, BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820).
aa) So geht das FG in Übereinstimmung mit der Senatsentscheidung in BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820 davon aus, dass die Beigeladenen zum Generationennachfolgeverbund gehören, da sie gesetzlich erb- und pflichtteilsberechtigte Abkömmlinge der E sind.
Aussagen zur Frage der Versorgungsbedürftigkeit der weichenden Erben als (weitere) Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit von Versorgungsleistungen problematisiert der Senat in seiner Entscheidung in BFHE 204, 192, BStBl II 2004, 820 nicht.
Da Frau W nicht zu diesem begünstigten Personenkreis gehöre - sie gehöre nicht zum Generationennachfolge-Verbund; sie sei weder erb- noch pflichtteilsberechtigt -, komme ein Sonderausgabenabzug nicht in Betracht (Urteil des BFH vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820, und Neue Wirtschaftsbriefe -NWB- Fach 3, Seite 13583 ff unter 3 c und 4 a dd.).
Dies gilt auch für die im Einleitungssatz des § 12 EStG nicht erwähnten Renten und dauernden Lasten (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG), soweit diese - außerhalb der für die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen geltenden Sonderregelung - Unterhaltsleistungen oder Leistungen aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht darstellen (…ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. z.B. die Urteile vom 27. Februar 1992 X R 139/88, a.a.O., unter 1., vom 27. März 2001 X R 106/98, BFH/NV 2001, 1242, unter II. 1., und vom 26. November 2003 X R 11/01, a.a.O.).
An dieser den Kreis der potentiellen Empfänger von Versorgungsleistungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG gesetzeskonform begrenzenden Rechtsprechung hat der BFH (vgl. z.B. das Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, a.a.O.) trotz der daran von einem Teil der Literatur (vgl. z.B. Seithel, Betriebs- Berater -BB- 1993, 473, 476 f.; Richter, Deutsches Steuerrecht -DStR- 1993, 1439 f.; Flies, Deutsche Steuer-Zeitung -DStZ- 1998, 889, 894;… Jansen in Herrmann/ Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 22 EStG Rz. 180) geübten Kritik zu Recht festgehalten.
Nach dem BFH-Urteil vom 26.11.2003 X R 11/01 BStBl. II 2004, 820 könnten Geschwister ausnahmsweise in den Generationennachfolge-Verbund einzubeziehen sein.
Die Schwester F. des Kl. gehört im Verhältnis zu ihren Eltern zu diesem sog. Generationennachfolge-Verbund, weil sie ein gesetzlich erb- und pflichtteilsberechtigter Abkömmling ist (vgl. BFH-Urteil vom 26.11.2003 a. a. O. m. w. N.).
Stehen die wiederkehrenden Leistungen nämlich im sachlichen Zusammenhang mit einer erhaltenen Gegenleistung, scheitert die Abziehbarkeit daran, dass im Hinblick auf die erhaltene Gegenleistung keine als Sonderausgaben abziehbare "Last" vorliegt (vgl. BFH-Urteil vom 26.11.2003 X R 11/01, BStBl. II 2004, 820 m. w. N.).
Da Frau W. nicht zu diesem begünstigten Personenkreis gehöre - sie gehöre nicht zum Generationennachfolge-Verbund; sie sei weder erb- noch pflichtteilsberechtigt -, komme ein Sonderausgabenabzug nicht in Betracht (Urteil des BFH vom 26. November 2003 X R 11/01, BStBl II 2004, 820 , und Neue Wirtschaftsbriefe - NWB - Fach 3, Seite 13583 ff unter 3 c und 4 a dd.).
Dies gilt auch für die im Einleitungssatz des § 12 EStG nicht erwähnten Renten und dauernden Lasten (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG ), soweit diese - außerhalb der für die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen geltenden Sonderregelung - Unterhaltsleistungen oder Leistungen aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht darstellen (…ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. z.B. die Urteile vom 27. Februar 1992 X R 139/88, a.a.O., unter 1., vom 27. März 2001 X R 106/98, BFH/NV 2001, 1242, unter II. 1., und vom 26. November 2003 X R 11/01, a.a.O.).
An dieser den Kreis der potentiellen Empfänger von Versorgungsleistungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG gesetzeskonform begrenzenden Rechtsprechung hat der BFH (vgl. z.B. das Urteil vom 26. November 2003 X R 11/01, a.a.O.) trotz der daran von einem Teil der Literatur (vgl. z.B. Seithel, Betriebs-Berater - BB - 1993, 473, 476 f.; Richter, Deutsches Steuerrecht - DStR - 1993, 1439 f.; Flies, Deutsche Steuer-Zeitung - DStZ - 1998, 889, 894;… Jansen in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz , Kommentar, § 22 EStG Rz. 180) geübten Kritik zu Recht festgehalten.

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