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Timestamp: 2017-09-19 19:42:49+00:00

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BFH, 11.11.2009 - II R 63/08 - Einschränkung des Anwendungsbereichs des § 13a Abs. 5 Nr. 3 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) bei Überentnahme zur Tilgung einer für einen Erwerb festgesetzten Schenkungsteuer; Möglichkeit einer unverzüglichen Entnahme von durch Verlagerung in ein Betriebsvermögen begünstigtem Vermögen nach Gewährung von Vergünstigungen nach dem ErbStG | anwalt24.de
Urt. v. 11.11.2009, Az.: II R 63/08
Referenz: JurionRS 2009, 31405
FG Münster - 21.08.2008 - AZ: 3 K 4920/06 Erb
§ 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 ErbStG
§ 13a Abs. 2 ErbStG
§ 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG
BFHE 227, 369 - 373
BB 2010, 405 (Pressemitteilung)
BB 2010, 875-876
BFH/NV 2010, 539-540
BStBl II 2010, 305-307 (Volltext mit amtl. LS)
DB 2010, 316-317
DStR 2010, 273-274
ErbR 2010, 164-166 (Volltext mit red. LS)
ErbStB 2010, 91-92
FamRZ 2010, 558-559
GmbHR 2010, 333-335
HFR 2010, 502-503
KSR direkt 2010, 7
NZG 2010, 359-360
StB 2010, 101
StBW 2010, 112-113
StX 2010, 106-107
UVR 2009, 11
ZEV 2010, 156-157
die Vorentscheidung sowie den angefochtenen Schenkungsteuerbescheid vom 8. Juli 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Oktober 2006 aufzuheben.
Die Revision ist unbegründet; sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die von der Klägerin begehrte teleologische Reduktion des § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG zu Recht abgelehnt.
Nach § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG fallen der Freibetrag oder Freibetragsanteil nach Abs. 1 und der verminderte Wertansatz nach Abs. 2 mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit der Erwerber innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb als Gesellschafter einer Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes bis zum Ende des letzten in die Fünfjahresfrist fallenden Wirtschaftsjahrs Entnahmen tätigt, die die Summe seiner Einlagen und der ihm zuzurechnenden Gewinne oder Gewinnanteile seit dem Erwerb um mehr als 100.000 DM übersteigen. Die Regelung stellt nicht auf die Gründe ab, die zu einer Entnahme führen; vielmehr soll jede Entnahme grundsätzlich befreiungsschädlich sein. Danach stellt die unmittelbar vom Geschäftskonto der B-GmbH erfolgte Zahlung der gegen die Klägerin festgesetzten Schenkungsteuer in Höhe von 2.248.191 DM eine innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb vorgenommene Entnahme der Klägerin dar. Diese übersteigt die Summe ihrer Einlagen und der ihr zuzurechnenden Gewinnanteile seit dem Erwerb um mehr als 100.000 DM.
Der klare und eindeutige Wortlaut des § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG lässt eine Einschränkung seines Anwendungsbereiches für den Fall einer Überentnahme zur Tilgung der für den Erwerb festgesetzten Schenkungsteuer weder mit Blick auf den Sinn und Zweck der Vorschrift noch unter dem Gesichtspunkt einer verfassungskonformen Auslegung zu (im Ergebnis ebenso R 65 Abs. 1 Satz 2 der Erbschaftsteuer-Richtlinien 2003; Meincke, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 15. Aufl., § 13a Rz 33; Kapp/Ebeling, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, § 13a Rz 153; Wachter in Fischer/Jüptner/ Pahlke, ErbStG, Kommentar, § 13a Rz 219; a.A. Crezelius, Der Betrieb --DB-- 1997, 1584, 1587; Hübner, Die Unternehmensbesteuerung 2009, 1, 10; ders., in Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/ Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, Kommentar, 2. Aufl., § 13a ErbStG Rz 147; Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13a Rz 276; Söffing in Wilms/Jochum, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 13a Rz 169). Einer einschränkenden Auslegung steht deshalb die Gesetzesbindung der Steuerverwaltung und der Rechtsprechung (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes --GG-- und für die Gerichte ergänzend Art. 97 Abs. 1 GG) entgegen (vgl. zu § 13a Abs. 5 Nr. 4 Satz 2 Alt. 3 ErbStG bereits Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Mai 2006 II R 71/04, BFHE 213, 118, BStBl II 2006, 602).
§ 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG ist erst im Rahmen eines Vermittlungsverfahrens und folglich ohne in einem Gesetzesentwurf ausformulierte Begründung in das Gesetz gelangt (zur entsprechenden Kompetenz des Vermittlungsausschusses vgl. Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 7. Dezember 1999 2 BvR 301/98, BVerfGE 101, 297). Der Norm liegt allerdings erkennbar die Vorstellung zugrunde, dass einmal in das Betriebsvermögen gelangtes begünstigtes Vermögen über den Umfang von Einlagen und Gewinnen hinaus nur bis zur Freigrenze in Höhe von 100.000 DM unschädlich wieder entnommen können werden soll. Die Norm erfasst damit zwar auch Fälle, in denen zunächst nach § 13a ErbStG begünstigtes Vermögen durch Verlagerung in das Betriebsvermögen geschaffen und dieses dann alsbald nach dem Übertragungsvorgang und der Gewährung der in § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG geregelten Vergünstigungen wieder entnommen wird, allerdings beschränkt sich die Norm nicht auf derartige Missbrauchsfälle (so aber Crezelius, DB 1997, 1584, 1587; wohl auch Christoffel in Christoffel/Geckle/ Harnischfeger/Hild/Pahlke/Weinmann, Erbschaftsteuergesetz, § 13a Rz 110). Vielmehr kommt es nach der Gesetzesformulierung alleine darauf an, ob das Betriebsvermögen nachträglich über das vom Gesetz als zulässig angesehene Maß hinaus geschmälert wird und damit dem Unternehmen nicht mehr zur Verfügung steht.
Ein Erfordernis zur teleologischen Reduktion des § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG ergibt sich auch nicht mit Blick auf das generell von § 13a ErbStG verfolgte Entlastungsziel.
Diesen Vorgaben ist der Gesetzgeber durch § 13a ErbStG nachgekommen, indem er sich grundsätzlich für die Gewährung von Steuervergünstigungen entschieden hat, wenn und soweit der Betrieb in seinem Bestand fortgeführt wird. Der Gleichheitssatz erfordert es indessen nicht, generell den "Vermögensbestand des Unternehmers" zu schützen. Der Zweck des § 13a ErbStG hindert den Gesetzgeber nicht, das begünstigte Betriebsvermögen schmälernde Entnahmen generell als begünstigungsschädlich zu begreifen, soweit sie den Freibetrag bzw. die Summe der Gewinne und Einlagen übersteigen. Insoweit mindert sich zwar durch die Zahlung der Schenkungsteuer bezogen auf das Betriebsvermögen die steuerliche Leistungsfähigkeit des Erwerbers, wenn er diesem die erforderlichen Mittel entnimmt. Dem Erwerber wird aber regelmäßig zugemutet, die Zahlung der gegen ihn persönlich festgesetzten Steuer aus seinen privaten Mitteln zu bestreiten bzw. einen Kredit aufzunehmen. Dies ergibt sich mittelbar bereits aus § 10 Abs. 8 i.V.m. § 1 Abs. 2 ErbStG, wonach die vom Erwerber zu entrichtende eigene Schenkungsteuer nicht abzugsfähig ist. Darüber hinaus folgt dies aber auch daraus, dass ansonsten Erwerber von Unternehmensvermögen unzulässig gegenüber sonstigen Erwerbern begünstigt würden, was vom verfassungsrechtlich zulässigen Differenzierungsgrund "Schutz der Betriebe" nicht mehr gedeckt wäre (vgl. dazu bereits BFH-Beschluss in BFHE 198, 342, [BFH 22.05.2002 - II R 61/99] BStBl II 2002, 598 [BFH 22.05.2002 - II R 61/99]).
In der nicht auf die Motive des Erwerbers abstellenden Ausgestaltung des § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG ist auch keine verfassungsrechtlich unzulässige Typisierung zu erblicken. Der Gesetzgeber kann nämlich, soweit das steuerliche Massenverfahren Vereinfachungen benötigt, eine Gleichheit im Typus herstellen, die den Sachverhalt nur vergröbert erfasst (vgl. BVerfG-Urteil vom 9. April 1992 2 BvE 2/89, BVerfGE 85, 264) oder steuerliche Belastungstatbestände pauschalierend regeln (BVerfG-Beschluss vom 25. September 1992 2 BvL 5, 8, 14/91, BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413). Dies hat erst dort seine Grenzen, wo im Hinblick auf den Belastungsgrund eine gleiche oder verhältnismäßige Besteuerung von Falltypen mit rechtserheblicher Ähnlichkeit nicht mehr erfolgt oder rechtserheblich unterschiedliche Falltypen gleich behandelt werden (BFH-Beschluss in BFHE 198, 342, [BFH 22.05.2002 - II R 61/99] BStBl II 2002, 598 [BFH 22.05.2002 - II R 61/99]). Das ist aus den zuvor genannten Gründen aber hier nicht der Fall.

References: § 13

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 § 18
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 Art. 97
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 § 10
 § 1
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