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Timestamp: 2020-07-11 01:58:11+00:00

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III R 64/18 - Erlassunwürdigkeit bei Mitwirkungspflichtverletzung - Steuerberater Schröder Berlin
Auf die Revision der Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 23.03.2018 – 2 K 1854/17 aufgehoben, soweit der Erlass der Hauptforderung in Höhe von 5.302 EUR betroffen ist.
Mit ihrer Revision rügt die Familienkasse die Verletzung von Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Sie ist der Ansicht, die Verletzung von Mitwirkungspflichten nach § 68 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sei im Rahmen der Erlasswürdigkeit zu berücksichtigen (vgl. Dienstanweisung zum Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz –DA-KG– 2018, BStBl I 2018, 823, Abschn. V 25.2 Abs. 3 Satz 4).
a) Die Entscheidung über den Erlass ist eine Ermessensentscheidung der Behörde (grundlegend: Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19.10.1971 – GmS-OGB 3/70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603). Dem folgt die ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu § 227 AO (z.B. BFH-Urteile vom 01.06.2016 – X R 66/14, BFH/NV 2016, 1668, Rz 14; vom 18.09.2018 – XI R 36/16, BFHE 262, 297, BStBl II 2019, 87, Rz 27, und vom 13.09.2018 – III R 19/17, BFHE 262, 483, BStBl II 2019, 187, Rz 13). Im finanzgerichtlichen Verfahren kann die behördliche Ermessensentscheidung nach § 102 FGO nur daraufhin überprüft werden, ob die Grenzen der Ermessensausübung eingehalten worden sind (Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 102, Rz 15, m.w.N.).
b) Die Unbilligkeit kann in der Sache selbst oder in der Person des Steuerpflichtigen begründet liegen (z.B. BFH-Urteile vom 23.02.2017 – III R 35/14, BFHE 257, 20, BStBl II 2017, 757, Rz 17; vom 26.10.2011 – VII R 50/10, BFH/NV 2012, 552, Rz 25, jeweils m.w.N.).
c) Rechtsfehlerfrei haben die Familienkasse und das FG eine sachliche Unbilligkeit abgelehnt. Versäumnisse des Steuerpflichtigen während des Festsetzungs- und Rechtsbehelfsverfahrens können nicht im Billigkeitswege zu seinen Gunsten korrigiert werden. Denn der Erlass dient nicht dazu, die Folgen schuldhafter Versäumnis von Rechtsbehelfsmöglichkeiten auszugleichen. Im Erlassverfahren ist vielmehr davon auszugehen, dass die Forderung zu Recht festgesetzt worden ist (BFH-Beschluss vom 30.09.1996 – X B 131/96, BFH/NV 1997, 326). Bei Einwänden, die die materiell-rechtliche Richtigkeit der Steuerfestsetzung betreffen, ist ein Erlass aus Billigkeitsgründen nur möglich, wenn die Steuerfestsetzung offensichtlich und eindeutig falsch ist und dem Steuerpflichtigen nicht zuzumuten war, sich rechtzeitig gegen die Fehlerhaftigkeit zu wenden (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Urteile vom 19.10.2010 – X R 9/09, BFH/NV 2011, 561, Rz 18; vom 14.11.2007 – II R 3/06, BFH/NV 2008, 574, unter II.1.; vom 13.01.2005 – V R 35/03, BFHE 208, 398, BStBl II 2005, 460, jeweils m.w.N.).
aa) Der Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen setzt Erlassbedürftigkeit und Erlasswürdigkeit voraus. Nur die Erfüllung beider Voraussetzungen lässt die Einziehung der Steuer als unbillig erscheinen. Selbst bei Erlassbedürftigkeit ist die Verwaltung nicht zum Erlass verpflichtet, wenn es an der Erlasswürdigkeit fehlt. Deshalb reicht für die Ablehnung eines Erlasses bereits die Verneinung einer Voraussetzung aus (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 552, Rz 26; BFH-Beschluss vom 09.12.2009 – IX B 132/09, BFH/NV 2010, 646, unter 2.d; jeweils m.w.N.).
bb) Erlasswürdigkeit setzt ein Verhalten des Steuerpflichtigen voraus, das nicht in eindeutiger Weise gegen die Interessen der Allgemeinheit verstößt und bei dem die mangelnde Leistungsfähigkeit nicht auf einem Verhalten des Steuerpflichtigen selbst beruht (grundlegend BFH-Urteil vom 14.11.1957 – IV 418/56 U, BFHE 66, 398, BStBl III 1958, 153; ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 552, Rz 26).
Ein Verstoß gegen die Interessen der Allgemeinheit liegt beispielsweise auch dann vor, wenn der Steuerpflichtige bei der Entstehung der Forderung seine steuerlichen Mitwirkungspflichten verletzt (BFH-Beschlüsse vom 17.12.1993 – IV B 21/93, BFH/NV 1994, 606, unter 2.a.; vom 19.02.1991 – IV B 124/90, BFH/NV 1993, 286 a.E.; vom 11.12.1990 – V B 81/90, BFH/NV 1993, 28, unter II.1.d, und VII B 94/90, BFH/NV 1991, 787, unter II.2.d.; vom 18.08.1988 – V B 71/88, BFH/NV 1990, 137; vom 07.08.1987 – VI B 50/87, BFH/NV 1987, 804; BFH-Urteil vom 29.06.1987 – X R 22/81, BFH/NV 1987, 693; BFH-Beschluss vom 09.02.1987 – IV B 53/86, BFH/NV 1987, 488, unter 1.b der Entscheidungsgründe.). Dies gilt auch für die Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 1 AO und § 68 Abs. 1 EStG.
cc) Nach § 102 FGO können Ermessensentscheidungen durch das FG nur darauf überprüft werden, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Dabei muss das Gericht auf die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung abstellen (BFH-Urteil vom 06.03.1996 – II R 102/93, BFHE 180, 178, BStBl II 1996, 396). Gegen diese Grundsätze hat das FG mit seinem Urteil verstoßen, indem es seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde gelegt hat, der mit dem Sachverhalt nicht übereinstimmt, auf dem die zu überprüfenden Verwaltungsentscheidungen beruhen.
a) In Bezug auf den auch begehrten Erlass der Nebenforderungen (Zinsen oder Säumniszuschläge) hat es die Familienkasse unterlassen, ihre insoweit ablehnende Erlassentscheidung zu begründen. Eine nicht begründete Ermessensentscheidung der Verwaltung ist im Regelfall fehlerhaft (Senatsentscheidung vom 08.11.2018 – III R 31/17, BFH/NV 2019, 557, Rz 27).
Bezüglich der Nebenforderungen hat das FG im Ergebnis zu Recht die Entscheidung der Familienkasse aufgehoben; insoweit war die Revision zurückzuweisen (§ 126 Abs. 4 FGO). Die Familienkasse bleibt verpflichtet, über den Erlassantrag neu zu entscheiden, allerdings mit der Maßgabe, dabei die Rechtsauffassung des Senats zu beachten. Die Familienkasse wird insoweit auch zu berücksichtigen haben, dass nach der ständigen Rechtsprechung Säumniszuschläge in der Regel zur Hälfte zu erlassen sind, wenn ihre Funktion als Druckmittel ihren Sinn verliert (BFH-Urteil vom 30.03.2006 – V R 2/04, BFHE 212, 23, BStBl II 2006, 612, unter II.2.b, m.w.N).
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References: § 68
 § 227
 § 102
 § 102
 § 90
 § 68
 § 102