Source: http://www.raamatupidaja.ee/uudised/2015/05/11/maksurisk-korteris-asuva-aripinnaga
Timestamp: 2019-01-23 23:09:40+00:00

Document:
Maksurisk korteris asuva äripinnaga - Raamatupidaja
Maksurisk korteris asuva äripinnaga
11. mai 2015 14:18
OÜ Marisett juhtiv maksukonsultant Tõnis Jakob
Kinnisasjade üüri käibemaksuga maksustamine on keeruline teema, kuid hiljutised rahandusministeeriumi kommentaarid muutsid selle veelgi keerulisemaks ja raskemini arusaadavaks.
Teatavasti on rahandusministeerium regulaarselt uuendanud oma kodulehel käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) kommentaare (edaspidi RM kommentaarid) ning 1. jaanuari 2015 seisuga avaldatud RM-kommentaarides muudeti oluliselt senist arusaama kinnisasjade üüri/rendi käibemaksuga maksustamisest.
Kogu selle poleemika uue käsitluse ümber on tekitanud rahandusministeeriumi 1. jaanuari 2015 seisuga avaldatud järgmine KMS-i § 16 lg 2 punkti 2 kohta antud selgitus: “Käibemaksuvaba ei ole mitte ainult eluruumi üürile andmine, vaid ka selle rendile ja kasutusvaldusesse andmine. Võlaõigusseaduse § 339 kohaselt rendilepinguga kohustub üks isik andma teisele isikule kasutamiseks rendilepingu eseme ning võimaldama talle rendilepingu esemest korrapärase majandustegevuse reeglite järgi saadava vilja. Seega on maksuvaba käive ka eluruumide kasutada andmine äriliseks tegevuseks.
Eluruumide üürile, rendile ja kasutusvaldusse andmine on maksuvaba käive sõltumata sellest, kuidas üürnik, rentnik või kasutusvaldusesse võtja seda ruumi kasutab. Eluruumi üürile ja rendile andmine on maksuvaba ka siis, kui üürnik või rentnik kasutab seda oma maksustatava käibe jaoks. Näiteks kui maksukohustuslane annab eluruumi rendile isikule, kes osutab seal ruumides majutusteenust (nt külaliskorter), siis käsitatakse eluruumi rendile andmist maksuvaba käibena.”
Käibemaksu kumuleerumise vältimine
Kehtiva KMS-i § 16 lg 2 punkti 2 sõnastuse kohaselt ei maksustata käibemaksuga kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusse andmist, kusjuures majutusteenuse osutamisele ning sõidukite parkimismaja või parkimiskoha, statsionaarselt paigaldatud seadme või masina või seifi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmisele maksuvabastust ei kohaldata.
Käibemaksu kumuleerumise vältimiseks näeb KMS-i § 16 lõige 3 ette juhtumid, millal kinnisasja üürile/rendile andmist võib käibemaksuga maksustada.
Kuigi KMS-i kohaselt on käibemaksuvaba kinnisasja üürile ja rendileandmine, on rahandusministeerium teinud sellest järelduse, et kui kinnisasjaks on elamu/eluruum, siis selle üürile/rendile andmine on kõigil juhtudel eranditult käibemaksuvaba ilma õiguseta käibemaksuga maksustada, olenemata kinnisasja kasutamise eesmärgist.
Vabatahtlik käibemaksuga maksustamine
KMS-i § 16 lõige 3 käsitleb vabatahtlikku käibemaksuga maksustamist ja seal on märgitud: “Enne käibe toimumist samal maksustamisperioodil või varem sellest Maksu- ja Tolliametit kirjalikult teavitanud maksukohustuslane lisab käibemaksu järgmiste kaupade ja teenuste maksustatavale väärtusele:
1) kinnisasja või selle osa, välja arvatud eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmine.”
RM-i kommentaarides on KMS-i § 16 lg 3 punkti 1 kohta märgitud järgmist:
“KMS § 16 Lõike 3 punkti 1 alusel saab valiku alusel maksustada kinnisasja üürile, rendile või kasutusvaldusse andmist ning punkti 2 alusel kinnisasja käivet. Maksuhaldurit enne käibe toimumist kirjalikult teavitades võib maksukohustuslane vastava käibe maksustada, kuid valiku alusel ei saa maksustada eluruumide käivet ega eluruumide üürile, rendile või kasutusvaldusse andmist. Käibemaksudirektiivi artikli 137 kohaselt on taolise maksustamise võimaluse kehtestamine ja ka selle ulatus liikmesriigi otsustada. Vastava piirangu kehtestamine on põhjustatud arvukatest käibemaksupettustest eluruumidega seotud käibe osas.”
Vastuoluline eluruumi mõiste
Eluruumi mõiste on sätestatud võlaõigusseaduse paragrahvis 272, mille kohaselt on eluruum elamu või korter, mis on kasutatav alaliseks elamiseks. Äriruum on majandus- või kutsetegevuses kasutatav ruum.
KMS-i § 16 lg 3 punkt 1 märgib selgelt, et eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmist ei saa isegi soovi korral käibemaksuga maksustada. Milles on siis probleem? Probleemi on tekitanud ilmselt mõiste eluruum, mille üüri RM-i kommentaaride kohaselt ei saa ühelgi juhul käibemaksuga maksustada ja seetõttu toob see kaasa käibemaksu kumuleerumise.
Iseenesest on õige, et eluruumi üüri ei saa käibemaksuga maksustada, kuid KMS ei defineeri mõistet eluruum ega sätesta täpsemaid tingimusi, millal eluruumi üür/rent on igal juhul käibemaksuvaba käive ilma õiguseta maksustada.
Arusaamatu on RM-kommentaarides toodud selgitus, et “näiteks kui maksukohustuslane annab eluruumi rendile isikule, kes osutab seal ruumides majutusteenust (nt külaliskorter), siis käsitatakse eluruumi rendile andmist maksuvaba käibena”, sest majutusteenus kuulub kohustuslikus korras käibemaksuga maksustamisele 9-protsendise määraga sõltumata majutusteenuse osutaja tahtest.
Eeltoodud RM-i kommentaarist võiks aru saada, et eluruumis majutusteenuse osutamine on alati maksuvaba käive, kuid mitteeluruumis (äriruumis) majutusteenuse osutamine on maksustatav 9-protsendise määraga. Selline järeldus ei tulene aga kehtivast KMS-ist.
Arusaamatusi tekitab ka RM-i kommentaarides toodud mõistete vastuoluline käsitlus.
Näiteks on RM-i kommentaaris märgitud: “Eluruum on elamu või korter, mis on kasutatav alaliseks elamiseks (VÕS § 272). Seega oluline on, kas ruum võimaldab alaliselt elada või mitte. Kui ehitis on valmimisjärgus, näitavad ehitise või selle osa kasutuseesmärki ehitise projekt, katastriüksuse sihtotstarve ja ehitusluba. Valminud ning kasutusloa saanud ehitise puhul on kasutusotstarve märgitud kasutusloas. Samas tuleb lähtuda ka asjaolust, kuidas ehitist või selle osa tegelikult kasutatakse. Näiteks kui kasutusloa kohaselt on korter kasutusel äriruumina, kuid tegelikult kasutatakse korterit elamiseks, siis käsitatakse seda eluruumina.”
Ühelt poolt absolutiseeritakse elamu/eluruumi mõistet ja välistatakse selle kasutamine mitteeluruumina, kuid mitteeluruumi puhul rõhutatakse, et tähtis on hoopis mitteeluruumi/kinnisasja tegelik kasutamine kas äriruumi või eluruumina.
RM-i kommentaarist võib välja lugeda uue käsitluse põhjuse, milleks on märgitud, et vastava piirangu kehtestamine on põhjustatud arvukatest käibemaksupettustest eluruumidega seotud käibe osas.
Kinnisasja üüri uus käsitlus
Ilmselt vastu tulles maksuhalduri survele ongi RM-i kommentaarides antud kinnisasja üürile uus käsitlus. Selle ühe põhjendusena on RM-i kommentaaris märgitud, et käibemaksuvaba on mitte ainult eluruumi üürile andmine, vaid ka rendile andmine, ja viidatakse vastavale võlaõigusseaduse rendi sättele ning sellest tehakse täiesti uus järeldus, et “seega on maksuvaba käive ka eluruumide kasutada andmine äriliseks tegevuseks”.
RM-i kommentaaris on ära unustatud käibemaksu peamise printsiibi ehk käibemaksu neutraalsuse põhimõte. Senine Riigikohtu praktika ei toeta RM-i kommentaarides antud uusi seisukohti elamute/eluruumide üüri käibemaksuga maksustamisel.
Kuigi alljärgnevalt toodud kaks Riigikohtu lahendit käsitlevad juhtumeid eelmise KMS-i kehtimise ajal, on Riigikohus neis eriliselt rõhutanud, et neutraalsuse põhimõttest tuleb juhinduda nii enne kui ka pärast nimetatud juhtumit reguleerivaid käibemaksu sätteid.
Riigikohtu lahendis 3-3-1-12-04 märgiti:
“19. Riigikohtu halduskolleegium leiab, et KMS § 18 lg-t 5 ja lg-t 51 tuleb tõlgendada nii, et eluruumi kasutada andmisel oleks välistatud käibemaksu kumuleerumine ning järgitaks enne ja pärast nimetatud sätteid kehtinud regulatsioonide põhimõtteid. Halduskolleegium ei näe kaalukaid põhjendusi, et tõlgendada KMS § 18 lg-t 5 ja lg-t 51 maksukohustuslase õigusi piiravana ja maksupõhimõtetega vastuolus oleva erandina.
KMS § 18 lg-tes 5 ja 51 ei peeta silmas mitte üksnes ehitise sihtotstarvet, vaid ka eluruumide kasutamist maksustatava käibe või maksuvaba käibe tarbeks. Seejuures pole oluline eluruumi kasutamise planeeritav eesmärk, vaid eluruumi tegelik kasutamine maksustatavas või maksuvabas käibes.”
Lisaks märgiti samas lahendis eriti selgelt, et käibemaksu kumuleerumist ei saa õigustada ka sooviga võidelda käibemaksupettustega.
“15. Käibemaksuseaduse § 18 lg-te 5 ja 51 grammatiline tõlgendamine võimaldab tõepoolest jõuda sellisele seisukohale, nagu on Maksu- ja Tolliametil. Riigikohtu halduskolleegium peab aga vajalikuks kasutada ka teisi tõlgendamise meetodeid, sest Maksu- ja Tolliameti tõlgendus tähendab, et eluruumide puhul toimub maksustatava käibe korral sisendkäibemaksu mahaarvamise keelu tõttu käibemaksu kumuleerumine. Euroopa Liidu õigusest ja Euroopa Komisjoni seisukohtadest tuleneb, et sisendkäibemaksu mahaarvamise keeld võib olla põhjendatud seoses kulutustega sõiduautodele, majutamisele, vastuvõtule, esindamisele, luksuskaupadele ja meelelahutusele. Siiski on Euroopa Komisjon pidanud vajalikuks, et Euroopa Liidu õiguses täpsustatakse aluseid, millal on sisendkäibemaksu mahaarvamine keelatud või piiratud. Seega oleks eluruumide ehitamisel sisendkäibemaksu mahaarvamise keeld erandlik ka võrreldes Euroopa Liidu õiguse ja Euroopa Komisjoni seisukohtadega.
16. Riigikohtu halduskolleegium on seisukohal, et ainuüksi võitluse tõhustamine ulatuslike käibemaksupettustega ei saa õigustada sisendkäibemaksu mahaarvamise keeldu, mille tulemuseks on käibemaksu kumuleerumine.”
Samu põhimõtteid kordas Riigikohus ka lahendis 3-3-1-20-05.
Lisaks selgitati Riigikohtu lahendis 3-3-1-20-05 üüri ja rendi mõistete kasutamist. Kui enne võlaõigusseaduse kehtimist anti eluruume üürile ja mitteeluruume rendile, siis võlaõigusseaduse kohaselt antakse nii eluruume kui ka mitteeluruume üürile ja vara rendile andmist kohaldatakse teatud spetsiifilistel tingimustel.
Riigikohus märkis lahendis 3-3-1-20-05 järgmist:
“19. Samas kohtuasjas nr 3-3-1-12-04 pidas Riigikohtu halduskolleegium oluliseks ka seda, et eluruumide üürileandmine ei ole põhimõtteliselt maksustatav käive. Kolleegium märkis selles asjas: “20. Korteri nr 2 osas on nii I astme kohus kui ka ringkonnakohus tuvastanud, et BML Invest OÜ andis selle korteri üürile, mitte rendile. Vastavalt KMS § 5 lg 1 p-le 8 oli eluruumide üürile andmine maksuvaba käive. Ka siis, kui kaebuse esitaja lisas sellest hoolimata arvetel käibemaksu ja kandis selle riigieelarvesse üle, puudub õiguslik alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, sest eluruumi kasutati ikkagi maksuvaba käibe tarbeks.
Järelikult on määrava tähtsusega asjaolu, kas BML Invest OÜ andis korteri nr 2 üürile või rendile, mitte aga see, kas arvetel lisati käibemaks või mitte.” Selleks et mõista Riigikohtu halduskolleegiumi eeltoodud seisukohta ja hinnata, kas tegemist võib olla eluruumide üürile andmisega, tuleb arvestada, et 1. juulil 2002 jõustunud võlaõigusseaduse järgi kohaldatakse kinnisasja üürimise kohta sätestatut ka elu- ja äriruumide üürimisele, kui seadusest ei tulene teisiti. Võlaõigusseaduse, tsiviilseadustiku üldosa seaduse ja rahvusvahelise eraõiguse seaduse rakendamise seaduse § 2 alusel tuleb asjaolule või toimingule, mis on tekkinud või tehtud enne 1. juulit 2002, kohaldada asjaolu tekkimise või toimingu ajal kehtinud seadust, kui nimetatud seadusest ei tulene teisiti. Selle haldusasja aluseks olevad asjaolud tekkisid ja toimingud tehti enne võlaõigusseaduse jõustumist. Seepärast on ka selles asjas võimalik üüri- ja rendisuhteid eristada ja mõista vastavaid termineid varasemas tähenduses.”
Eeltoodud kaks Riigikohtu lahendit rõhutavad, et kinnisasjade üürile/rendile andmisel tuleb juhinduda kinnisasja tegelikust kasutamisest maksustatava või maksuvaba käibe tekitamisel. Seega käibemaksuga maksustamisel ei ole määrav mitte see, kas lepingus ja arvel kasutati sõna üür või rent ja kas ehitis, mida välja üüritakse, on projekti ja kasutusloa järgi elamu/eluruum või mitteeluruum.
KMS-i § 29 lõike 1 kohaselt soetatud kauba või teenuse sisendkäibemaks on mahaarvatav, kui soetatud kaupa ja teenust kasutatakse maksustatava käibe tarbeks.
Segadust tekitav korteriomandi mõiste
Arusaamatusi võib tekitada ka mõiste “korteriomand”, mis keeleliselt sarnaneb sõnaga korter. Näiteks äriühing soetab uusehitises korteri, kuid õiguslikult soetab ta korteriomandi. Korteriomandi seaduse § 1 lõige 1 defineerib korteriomandi mõistet järgmiselt:
“Korteriomand on omand ehitise reaalosa üle, millega on ühendatud mõtteline osa kaasomandist, mille juurde reaalosa kuulub.”
Korteriomand ei tähenda sugugi, et see on ainult korter ja seda saab kasutada ainult alaliseks elamiseks ettenähtud eluruumina.
Käibemaksuga maksustamisel on oluline, kas soetatud korteriomandit kasutatakse alaliseks elamiseks, mille üüri käibemaksuga maksustada ei saa, või majutusteenuse osutamiseks, mis kuulub kohustuslikult maksustamisele 9-protsendise määraga, või kasutatakse mitteeluruumina, mille üüri on lubatud soovi korral käibemaksuga maksustada (maksumäär 20%), või kasutatakse korteriomandit oma äritegevuses maksustatava käibe tekitamiseks.
URL: http://www.raamatupidaja.ee/uudised/2015/05/11/maksurisk-korteris-asuva-aripinnaga

References: § 16
 § 339
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 272
 Riigikohus 
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 Riigikohus 

Riigikohus 
 kohus 
 § 5
 § 2
 § 29
 § 1