Source: http://kraken.slv.cz/7Afs84/2005
Timestamp: 2018-09-24 18:33:41+00:00

Document:
7Afs84/2005
7 Afs 84/2005-68
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Radana Malíka a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci stì¾ovatele Ing. J. P., zastoupeného Mgr. Karlem Hosta¹em, advokátem se sídlem v Plzni, Máchova 29, za úèasti Finanèního øeditelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, v øízení o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 1. 3. 2005, è. j. 30 Ca 117/2002-34,
Rozsudkem Krajského soudu v Plzni ze dne 1. 3. 2005, è. j. 30 Ca 117/2002-34 byla zamítnuta ¾aloba stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Plzni (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 20. 3. 2002, è. j. 2925/110/2001, jím¾ byl zmìnìn dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Pøe¹ticích ze dne 16. 11. 2000, è. j. 20204/00/142970/0637, kterým byla stì¾ovateli domìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1994 tak, ¾e mu byla dodateènì vymìøena ve vý¹i 154 112 Kè. Krajský soud v odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e v pøezkoumávaném pøípadì stì¾ovatel tvrdil poru¹ení § 2 odst. 1 a § 50 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb. ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) ve vazbì na § 23 odst. 1 a § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní úèinném do 31. 12. 1994 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), proto¾e finanèní øeditelství dospìlo k nesprávnému právnímu závìru o tom, ¾e zaplacená záloha 450 000 Kè dne 30. 12. 1994 firmì T., s. r. o. na podkladì dohody o dodávce zbo¾í z 15. 12. 1994 nebyla výdajem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù a byla jen pøesunem finanèních prostøedkù, kdy¾ tato firma od dohody o dodávce zbo¾í dne 30. 1. 1995 odstoupila.
Krajský soud pøi posuzování tohoto ¾alobního bodu shledal, ¾e ze strany správce danì ani finanèního øeditelství nebyla zpochybnìna existence smluvního vztahu mezi stì¾ovatelem a firmou T., s. r. o. Nespornými se staly i skutkové závìry, ze kterých vyplynulo, ¾e dne 15. 11. 1994 (správnì 15. 12. 1994) uzavøel stì¾ovatel s firmou T., s. r. o. dohodu o dodávce a odbìru zbo¾í, kterou se firma T., s. r. o. zavázala do 31. 12. 1994 dodat dohodnuté zbo¾í a oproti tomu se stì¾ovatel zavázal slo¾it zálohu ve vý¹i 450 000 Kè se splatností do 31. 12. 1994. Tato záloha byla hotovì uhrazena dne 30. 12. 1994, jak bylo prokázáno dokladem vystaveným pod è. V25/94 dne 31. 12. 1994. Tyto nesporné skuteènosti finanèní øeditelství hodnotilo a vycházelo oproti stì¾ovateli z odli¹né právní úvahy a existenci smluvního vztahu mezi ním a jeho obchodním partnerem nehodnotilo v rovinì soukromoprávní, ale veøejnoprávní a zkoumalo, zda jsou splnìny podmínky, za kterých se stanoví základ danì z pøíjmù a podmínky, za kterých lze tento základ danì sní¾it o výdaj daòovì uznatelný pøi splnìní podmínek definovaných v § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Krajský soud akceptoval závìr finanèního øeditelství, který se stal pøedmìtem ¾alobní výtky, a oznaèil ho za právní názor, který je podlo¾en správnou aplikací § 23 odst. 1 i § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Tato zákonná ustanovení je nutno vykládat tak, ¾e vynalo¾ený výdaj se nemusí v¾dy projevit v pøíjmech daòového poplatníka, ale musí se v¾dy jednat o výdaj vynalo¾ený za úèelem smìøujícím k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù, a to pøi souèasné existenci nejen vìcné, ale i èasové souvislosti. Právì èasová souvislost mezi vynalo¾ením zálohy jako výdaje na dosa¾ení budoucího pøíjmu nebyla v pøezkoumávaném pøípadì naplnìna. Stì¾ovatel dne 30. 12. 1994 vynalo¾il výdaj za situace, kdy podle nezpochybnìného smluvního vztahu do 31. 12. 1994 mìl smluvní partner stì¾ovateli dodat zbo¾í ve sjednaném objemu ke dni 31. 12. 1994. Toto zbo¾í dodáno nebylo, obchodní pøípad nebyl mezi smluvními stranami realizován, a proto nemohla být naplnìna ani podmínka uvedená v § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù umo¾òující konkrétní výdaj charakterizovat jako výdaj daòovì uznatelný a nebyla naplnìna ani podmínka § 23 odst. 1 citovaného zákona pro sní¾ení základu danì o výdaj daòovì uznatelný. Èástka 450 000 Kè tak nebyla vynalo¾ena v pøíèinné souvislosti s následnì dosa¾eným pøíjmem pøi jejich vìcné, ale zejména èasové, vzájemné souvislosti.
V kasaèní stí¾nosti podané v zákonné lhùtì stì¾ovatel namítal, ¾e krajský soud nepøihlédl k celému obsahu dohody o dodávce zbo¾í ze dne 15. 12. 1994, kterou uzavøel s firmou T., s. r. o., nebo» tato mimo jiné obsahuje i závazek dodavatele k uskladnìní dodaného zbo¾í a¾ do dne jeho vyskladnìní. Jednalo se o dodávku obilí, které firma T., s. r. o. vyrábí, a v dobì uzavírání pøedmìtné dohody mìla zbo¾í fyzicky uskladnìné ve svém skladì a v tomto skladì bylo ponecháno i nadále a¾ do jeho vyskladnìní stì¾ovatelem. Vlastní dodávka zbo¾í stì¾ovateli tak nebyla spojena s jakýmkoli jeho fyzickým pøesunem. Vzhledem k existenci øádné smlouvy stì¾ovatel oèekával pouze øádný daòový doklad s datem uskuteènìní úèetního i zdanitelného plnìní k datu 31. 12. 1994. Stì¾ovatel tedy nevìdìl, a ani nemohl vìdìt, ji¾ dne 31. 12. 1994, ¾e uzavøená dohoda o dodávce zbo¾í je nenaplnìna. Naopak mohl oprávnìnì pøedpokládat, ¾e dodavatel postupoval podle uzavøené dohody a dnem 31. 12. 1994 zbo¾í pro stì¾ovatele uskladnil. Stì¾ovatel se teprve dne 30. 1. 1994 dozvìdìl z oznámení firmy T., s. r. o., ¾e tato od smlouvy o dodávce zbo¾í odstupuje. Závìr o tom, ¾e stì¾ovatel ji¾ dne 31. 12. 1994 vìdìl o nenaplnìní dohody o dodávce zbo¾í tedy nemá oporu v pøezkoumávaném správním spisu a je dokonce v rozporu s obsahem dohody ze dne 15. 12. 1994. Jde o vadu øízení, pro kterou mìlo být napadené správní rozhodnutí zru¹eno ve smyslu kasaèního dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Podle názoru stì¾ovatele krajský soud nesprávnì aplikoval § 23 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ vùbec nevzal v úvahu odst. 2 a násl. citovaného ustanovení. Podle § 23 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù se toti¾ pro zji¹tìní základu danì u poplatníkù, kteøí úètují v soustavì jednoduchého úèetnictví vychází z rozdílu mezi pøíjmy a výdaji a stì¾ovatel v roce 1994 úètoval v soustavì jednoduchého úèetnictví. Podle § 23 odst. 3 zákona o daních z pøíjmù se rozdíly mezi pøíjmy a výdaji podle odst. 2 upraví o èástky, které nelze podle tohoto zákona zahrnout do výdajù nebo jsou do nich zahrnuté v nesprávné vý¹i. Tyto výdaje definuje § 25 citovaného zákona a sporný výdaj, tj. zaplacená záloha na dodávku, není výdajem, který nelze pro daòové úèely uznat. Stì¾ovatel dále poukázal na opatøení Ministerstva financí, které stanoví postupy úètování u fyzických osob provozujících podnikatelskou nebo jinou výdìleènou èinnost úètujících v soustavì jednoduchého úèetnictví, podle nich¾ se úètováním rozumí ve¹keré zápisy, které se týkají pøedmìtu úèetnictví podle zákona zachycené v úèetních knihách. Úèetní jednotky úètující podle tohoto opatøení v úèetnictví èasovì nerozli¹ují pøíjmy a výdaje, a do hospodáøského výsledku je zahrnují k okam¾iku jejich zaplacení. Stì¾ovatel tedy pøi stanovení svého základu danì postupoval striktnì podle zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ v souladu s § 5 odst. 1 stanovil za základ danì z pøíjmù èástku, o kterou pøíjmy plynoucímu v kalendáøním roce pøesáhly výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení. Stì¾ovatel také v následujícím zdaòovacím období roku 1995 postupoval pøi vrácení zálohy po odstoupení od smlouvy podle platné úpravy a v souladu se zákonem o daních z pøíjmù zaúètoval vrácenou zálohu do zdanitelných pøíjmù. Na takové pøípady zákon o daních z pøíjmù pamatuje a výslovnì je upravuje v § 5 odst. 6. Na základì tìchto skuteèností vyjádøil stì¾ovatel pøesvìdèení, ¾e napadený rozsudek je sti¾en také nezákonností spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem, a to øe¹ení otázky èasové souvislosti mezi pøíjmy a výdaji daòového poplatníka úètujícího v soustavì jednoduchého úèetnictví nesprávnou aplikací § 23 odst. 1, 2, 3 a 10, jako¾ i § 24 zákona o daních z pøíjmù. Proto navrhl, aby napadený rozsudek byl zru¹en a vìc vrácena k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ztoto¾nilo se závìry krajského soudu uèinìnými v napadeném rozsudku. K námitce stì¾ovatele, ¾e nebylo pøihlédnuto k celému obsahu dohody ze dne 15. 12. 1994 uvedlo, ¾e nelze souhlasit s tím, ¾e stì¾ovatel dne 31. 12. 1994 nevìdìl o nenaplnìní pøedmìtné dohody, proto¾e i v pøípadì, ¾e nedochází k fyzickému dodání (pøesunu) zbo¾í, uskuteèòuje se dodání zbo¾í, jak vyplývá z § 412 obch. zák., umo¾nìním kupujícímu s tímto zbo¾ím nakládat. Jestli¾e tedy stì¾ovatel ke dni 31. 12. 1994 nemìl mo¾nost se zbo¾ím, které bylo pøedmìtem dohody, nakládat, bylo zøejmé, ¾e nedo¹lo k jeho dodání a tedy ani naplnìní dohody o dodávce zbo¾í. Zaplacenou zálohu tedy nebylo mo¾no uplatnit jako výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù v souladu s § 23 a § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Vzhledem k uvedenému navrhlo finanèní øeditelství, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
Jako nedùvodný hodnotí Nejvy¹¹í správní soud první stí¾ní bod, v nìm¾ stì¾ovatel tvrdí, ¾e závìr o tom, ¾e ji¾ dne 31. 12. 1994 vìdìl o nenaplnìní dohody o dodávce zbo¾í, nemá oporu ve správním spisu a je i v rozporu s obsahem dohody ze dne 15. 12. 1994, a proto se jedná o vadu øízení ve smyslu kasaèního dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.
Ve smlouvì o dodávce zbo¾í ze dne 15. 12. 1994 se prodávající zavázal dodat stì¾ovateli vlastní výrobky, tj. p¹enici ozimou, v termínu do 31. 12. 1994 a dále se zavázal, ¾e úplatnì uskladní toto zbo¾í do dne vyskladnìní stì¾ovatelem. Z obsahu této dohody vyplývá, ¾e nebyl vùbec dohodnut zpùsob dodání zbo¾í a stì¾ovatel byl srozumìn s tím,
¾e i po uplynutí posledního dne lhùty pro dodání zbo¾í, tj. po 31. 12. 1994, toto zùstane i nadále u prodávajícího. V této souvislosti je tøeba poukázat také skuteènost, ¾e dohoda neobsahovala napø. ujednání, kdy bude zaplacen nedoplatek kupní ceny a neøe¹ila také vùbec úplatu za uskladnìní. Pokud tedy stì¾ovatel úètoval o zaplacené záloze v prosinci 1994, postupoval v souladu s § 24 odst. 1 písm. a) zákona è. 563/1991 Sb., ve znìní úèinném do 31. 12. 1994 (dále jen zákon o úèetnictví ). Tento úèetní výdaj v¹ak není daòovì uznatelný v roce 1994, proto¾e podle ustanovení § 5 odst. 4 zákona o daních z pøíjmù je tento výdaj nutno pova¾ovat za výdaj daòovì uznatelný v roce 1995. Podle citovaného ustanovení se toti¾ výdaje poplatníka neúètujícího v soustavì podvojného úèetnictví v dobì 15 dnù pøed zaèátkem nebo v dobì 15 dnù po skonèení zdaòovacího období, ke kterému hospodáøsky patøí, pova¾ují za výdaje ve zdaòovacím období, se kterým hospodáøsky souvisí. Ze spisového materiálu vyplynulo, ¾e úhrada zálohy byla provedena dne 30. 12. 1994 a do konce tohoto roku nedo¹lo k dodání zbo¾í. Z tohoto lze dovodit, ¾e k realizaci deklarovaného plnìní mohlo dojít nejdøíve v roce 1995. Hospodáøsky tak tento výdaj z 30. 12. 1994 spadá do daòovì uznatelných výdajù v roce 1995. Z tìchto dùvodù, by» s ne zcela správnou právní argumentací, nebyla dùvodnì uznána zaplacená záloha jako výdaj ve zdaòovacím období roku 1994, nebo» ve smyslu § 23 odst. 3 zákona o daních z pøíjmù se rozdíl mezi pøíjmy a výdaji upraví o ve¹keré èástky neoprávnìnì zkracující pøíjmy.
Dùvodným shledal Nejvy¹¹í správní soud dal¹í stí¾ní bod, v nìm¾ stì¾ovatel namítal nesprávné posouzení právní otázky krajským soudem, a to øe¹ení otázky èasové souvislosti mezi pøíjmy a výdaji daòového poplatníka úètujícího v soustavì jednoduchého úèetnictví nesprávnou aplikací § 23 odst. 1, 2, 3 a 10, jako¾ i § 24 zákona o daních z pøíjmù. Tato právní argumentace krajského soudu je sice zcela nepøípadná, proto¾e vìcná a èasová souvislost pøíjmù a výdajù byla relevantní ve vztahu k daòovému subjektu úètujícímu v podvojném úèetnictví, ale nejedná se o vadu, která mohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí ve vìci samé.
Z dùvodù vý¹e uvedených neshledal Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost dùvodnou, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. O kasaèní stí¾nosti rozhodl bez jednání v souladu s ustanovením § 109 odst. 1 s. ø. s.

References: soud 
 soud 
 § 2
 § 50
 § 23
 § 24
 soud 
 § 24
 soud 
 § 23
 § 24
 § 24
 § 23
 soud 
 § 103
 soud 
 § 23
 § 23
 § 23
 § 25
 § 5
 § 5
 § 23
 § 24
 § 412
 § 23
 § 24
 soud 
 § 103
 § 24
 § 5
 § 23
 soud 
 § 23
 § 24
 soud 
 § 110
 § 109