Source: http://docplayer.es/103028-Entidades-sin-fines-de-lucro.html
Timestamp: 2018-06-21 22:14:31+00:00

Document:
ENTIDADES SIN FINES DE LUCRO - PDF
Download "ENTIDADES SIN FINES DE LUCRO"
Asunción Ortiz de Zárate Piñeiro
1 ENTIDADES SIN FINES DE LUCRO Los efectos de la Ley 2421/04 de Reordenamiento Administrativo y Adecuación Fiscal Tte. Fariña 752 e/antequera y Tacuary Piso 1 Ofic. D Telefono (R.A.)
2 A los amables lectores: La intención de la elaboración del presente material es la de brindar algo de luz a las dudas planteadas a partir de la incorporación de las Entidades Sin Fines de Lucro al régimen tributario, teniendo en cuenta la poca información analítica aun sobre el tema. En conocimiento que las disposiciones se hallan sujetas a interpretaciones dispares, con la redacción del presente material, no pretendemos con los criterios expuestos en el mismo considerar que los interpretaciones sean indiscutibles, por lo cual serán bien recibidas las observaciones y criterios sobre los diversos puntos expuestos, que puedan enriquecer su contenido. La intención de Alianza Consultores, ha sido siempre la de abrir la información al conocimiento público sin egoísmo alguno, por lo que al lanzar al público este material, sin costo alguno, tiene la real intención de causar el efecto de retroalimentación, así generar un documento aun mas cargado y pulido a futuro. Lo referido también se halla demostrado en el emprendimiento denominado Legislación Para Todos, que consiste en el sitio Web que contiene la mayor base de datos de disposiciones legales del Paraguay en Internet, a las que el público en general puede acceder en forma gratuita desde cualquier parte del país y del mundo en todo momento, el cual recibe un promedio de visitas diarias de personas que consultan información legal de su contenido. En caso de interés de consultas, si bien las recibiremos amablemente, las responderíamos dentro de nuestras posibilidades de tiempo, por lo que rogamos vuestra comprensión. En la espera de que el presente trabajo resulte de utilidad a los lectores, y en la espera de las observaciones a su contenido, o dudas, los saludamos cordialmente. Lic. Carlos Zapata Alianza Consultores Página - 2 de 23
3 TABLA DE CONTENIDO 1. Trascripción textual de la Ley 125/91 con redacción nueva en la Ley 2421/04, en cuanto a las entidades exoneradas Renta de Actividades Comerciales, Industriales o de Servicios Artículo 3º: Contribuyentes: Serán contribuyentes: Art. 14 2) Están exonerados: Impuesto al Valor Agregado Artículo 79º: Contribuyentes: Serán contribuyentes: Art exoneraciones: Se exoneran: 4) Las siguientes entidades: Ley 2421/04 - Artículo 35.- Derogaciones Ley 302/93 Vigente en los términos del Art. 35 de la Ley 2421/ Disposiciones legales que reglamentan los referidos artículos de la Ley Resolución Nº 199/05-1 de Abril de Resolución N de mayo de Tipos de entidades, conforme se desprende de los artículos 14 y 83 de la Ley 125/ Entidades religiosas Las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia y asociaciones que tengan por objeto el bien común Las entidades de instrucción científica, literaria, artística, Gremial Instituciones de cultura física y deportiva, y de difusión cultural y/o religiosa, Partidos políticos legalmente reconocidos Las entidades educativas de enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura Las universidades Condiciones básicas que deben cumplir las entidades sin fines de lucro para ser consideradas exoneradas de impuestos No distribución de utilidades o excedentes La NO realización de actividades gravadas por impuestos en forma habitual Entidades que a pesar de desarrollar actividades gravadas por impuestos tienen tratamiento exonerado Las entidades CON fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por Ley de la Nación Tratamiento en cuanto al Impuesto a la Renta Tratamiento en cuanto al I.V.A Las entidades sin fines de lucro que brindan asistencia medica, QUE A PESAR DE REALIZAR ACTIVIDAD GRAVADA POR IMPUESTO (SERVICIOS DE ATENCIÓN MÉDICA) cuando sus servicios tienen carácter social porque son prestados tomando en consideración la capacidad de pago del beneficiario, o gratuitamente Tratamiento en cuanto al Impuesto a la Renta Tratamiento en cuanto al I.V.A Ingresos o rentas gravadas y exoneradas Impuesto a la Renta Comercial Industrial o de Servicios Rentas Gravadas cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios Rentas Exentas: Impuesto al Valor Agregado Ingresos Gravados - cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios: Ingresos Exentos Tratamiento en cuanto al I.V.A. en las compras de bienes y servicios de proveedores Página - 3 de 23
4 7.3. Tratamiento de entidades que parte de sus ingresos o rentas sean gravadas y otra parte sean exoneradas Impuesto a la Renta Comercial Industrial o de Servicios Impuesto al Valor Agregado Obligaciones contables Marco normativo sobre la obligación de llevar libros de contabilidad Libros obligados por la ley del comerciante Libros obligados por la Administración Tributaria Obligaciones ante la Subsecretaria de Tributación En Relación al Impuesto a la Renta Comercial Industrial o de Servicios, a partir del Para el I.V.A., a partir del En relación a los libros de contabilidad e inscripciones o modificacion de modificaciones ante el Registro Único de Contribuyentes Para todas las entidades Para las Iglesias y Confesiones Religiosas: Para las Universidades: Para las Fundaciones: Para las Cooperativas: Para los Sindicatos: Para las Instituciones de Enseñanza en General: Para las Asociaciones Rurales: Documentos sugeridos a ser utilizados Documentaciones de ingresos Documentaciones de egresos Responsabilidad solidaria con los proveedores Aspecto de interés de empresas donantes de recursos a entidades reconocidas como de beneficio público Página - 4 de 23
5 1. Trascripción textual de la Ley 125/91 con redacción nueva en la Ley 2421/04, en cuanto a las entidades exoneradas 1.1. Renta de Actividades Comerciales, Industriales o de Servicios Artículo 3º: Contribuyentes: Serán contribuyentes: a) Las empresas unipersonales, las sociedades con o sin personería jurídica, las asociaciones, las corporaciones y las demás entidades privadas de cualquier naturaleza Art. 14 2) Están exonerados: a) Las entidades religiosas reconocidas por las autoridades competentes, por los ingresos provenientes del ejercicio del culto, servicios religiosos y de las donaciones que se destinen a dichos fines, en los límites previstos en la Ley y en la reglamentación. A este efecto se entenderá por culto y servicio religioso el conjunto de actos por los cuales se tributa homenaje siguiendo los preceptos dogmáticos que rige a cada entidad en cumplimiento de sus objetivos, tales como realización de celebraciones religiosas, bautismos, aportes de los feligreses (diezmos o donaciones). b) Las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia, instrucción científica, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva, y de difusión cultural y/o religiosa, así como las asociaciones, mutuales, federaciones, fundaciones, corporaciones, partidos políticos legalmente reconocidos y las entidades educativas de enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura, siempre que sean instituciones sin fines de lucro. Se consideran instituciones sin fines de lucro aquellas en las que sus utilidades y excedentes no se distribuyen a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidos. A los efectos de esta Ley, las entidades sin fines de lucro, mencionadas en los incisos a) y b), que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y se encuentren organizados en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, quedarán sujetos a los impuestos que inciden exclusivamente sobre dichas actividades, estando exentas sus restantes actividades. Se considera que la actividad desarrollada tiene carácter permanente, habitual y está organizada en forma empresarial cuando es realizada en forma continuada mediante la complementación de por lo menos dos factores de la producción, de acuerdo con los parámetros que determine la reglamentación. Quedan excluidas de la precedente disposición y consecuentemente exoneradas del presente impuesto, las entidades sin fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura, así como las que brindan servicio de asistencia médica, cuando dicha prestación tiene carácter social, tomando en consideración la capacidad de pago del beneficiario, o gratuitamente. Página - 5 de 23
6 Las entidades con fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria quedarán sujetas al pago del Impuesto a la Renta, exclusivamente cuando distribuyan sus utilidades, en cuyo caso deberán aplicar las alícuotas establecidas en el Artículo 20 numerales 1), 2) y 3). Las entidades sin fines de lucro que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, conforme lo expresado precedentemente, tendrán las obligaciones contables previstas en las normas reguladoras del Impuesto a la Renta y de la Ley del Comerciante, debiendo estar inscriptas en el RUC y presentar balances y declaraciones juradas de impuesto a los efectos del cumplimiento de su obligación tributaria, y en los demás casos, a los fines estadísticos y de control. Las entidades sin fines de lucro exoneradas del presente impuesto tendrán, sin embargo, responsabilidad solidaria respecto de las omisiones o evasiones de impuestos que se perpetren cuando adquieran bienes y servicios sin exigir la documentación legal pertinente Impuesto al Valor Agregado Artículo 79º: Contribuyentes: Serán contribuyentes: d) Las sociedades con o sin personería jurídica, las entidades privadas en general, así como las personas domiciliadas o entidades constituidas en el exterior o sus sucursales, agencias o establecimientos cuando realicen las actividades mencionadas en el inciso c). Quedan comprendidos en este inciso quienes realicen actividades de importación y exportación Art exoneraciones: Se exoneran: 4) Las siguientes entidades: a) Los partidos políticos reconocidos legalmente, las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia, e instrucción científica, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva, así como las asociaciones, mutuales, federaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades con personería jurídica, siempre que no persigan fines de lucro. Se consideran instituciones sin fines de lucro aquellas en las que sus utilidades y excedentes no se distribuyen a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidas. Las entidades sin fines de lucro, a los efectos de esta Ley, que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, quedarán sujeto a los impuestos que inciden exclusivamente sobre dichas actividades, estando exentas sus restantes actividades. Se considera que la actividad desarrollada tiene carácter permanente, habitual y está organizada en forma empresarial cuando es realizada en forma continuada mediante la complementación de por lo menos dos factores de la producción, de acuerdo con los parámetros que determine la reglamentación. Quedan excluidas de la precedente disposición, y consecuentemente exoneradas del presente impuesto, las entidades sin fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, Página - 6 de 23
7 técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por Ley de la Nación. Asimismo quedan excluidas las que brindan las entidades sin fines de lucro de asistencia medica, cuando sus servicios tienen carácter social porque son prestados tomando en consideración la capacidad de pago del beneficiario, o gratuitamente. Las entidades sin fines de lucro que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, conforme lo expresado precedentemente, tendrán las obligaciones contables previstas en las normas reguladoras del Impuesto a la Renta y de la Ley del Comerciante, debiendo estar inscriptas en el RUC y presentar balances y declaraciones juradas de impuesto a los efectos del cumplimiento de su obligación tributaria, y en los demás casos, a los fines estadísticos y de control. Las entidades sin fines de lucro exoneradas del presente impuesto tendrán, sin embargo, responsabilidad solidaria respecto de las omisiones o evasiones de impuestos que se perpetren cuando adquieran bienes y servicios sin exigir la documentación legal pertinente. b) Las Entidades religiosas reconocidas por las autoridades competentes, por los actos provenientes exclusivamente del ejercicio del culto y servicio religioso. A este efecto se entenderá por culto y servicio religioso el conjunto de actos por los cuales se tributa homenaje siguiendo los preceptos dogmáticos que rige a cada entidad en cumplimiento de sus objetivos, tales como realización de celebraciones religiosas, bautismos, aportes de los feligreses (diezmos o donaciones) c) Las entidades educativas con fines de lucro reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por Ley de la Nación, para la educación escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria. Las exoneraciones previstas en los incisos a), b) y c) del presente numeral no son de aplicación a la importación y la compra local de bienes, así como la contratación de servicios que realicen las entidades mencionadas precedentemente, quedando sometidas a las obligaciones tributarias del importador o del adquirente Ley 2421/04 - Artículo 35.- Derogaciones. 1) Deróganse las siguientes disposiciones: a) hasta m). Al que seguido dispone: A partir de la promulgación de la presente Ley, quedan derogadas todas las leyes generales o especiales que otorgan exoneraciones o exenciones de Impuesto a la Renta, Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Selectivo al Consumo e Impuestos Aduaneros, y no mencionadas más arriba excepto las exenciones contempladas en: 1).2) 3 4). 5) La Ley Nº 302/93 (texto modificado) Que exonera del pago de impuesto a las donaciones otorgadas a favor del Estado, y otras instituciones. Del que se desprende que la Ley 302/93 sigue vigente, con excepción del Art. 4 y con la modificación del Art. 3º 2. Ley 302/93 Vigente en los términos del Art. 35 de la Ley 2421/04 Página - 7 de 23
8 QUE EXONERA DEL PAGO DE TRIBUTOS LAS DONACIONES OTORGADAS A FAVOR DEL ESTADO Y DE OTRAS INSTITUCIONES Y MODIFICA EL ARTÍCULO 184º DE LA LEY Nº 1.173/85. CAPÍTULO I - El Objeto Artículo 1º.- La presente Ley tiene por objeto crear un régimen especial de franquicias tributarias a las donaciones que permitan estimular las mismas, de tal forma que las Entidades e Instituciones beneficiarias, sin fines de lucro, puedan ver facilitado el cumplimiento de sus objetivos y finalidades. CAPÍTULO II - De los Sujetos Artículo 2º. (Reglamenta Articulo 8º inc m) ley 12/91) - Estarán exentas de todo tributo las donaciones efectuadas por personas físicas o jurídicas, nacionales o extranjeras a favor de: a) El Estado Paraguayo; b) Las Reparticiones de la Administración Pública; c) Los Entes Autárquicos, Autónomos y Descentralizados; d) Las Sociedades de Economía Mixta; e) Las Entidades Binacionales; y, f) Los Gobiernos Departamentales y Municipales. Las donaciones de los Estados Extranjeros y Organismos Internacionales, y de personas físicas o jurídicas, nacionales o extranjeras, a favor de las Entidades Religiosas reconocidas por las autoridades competentes, de las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia, educación e instrucción científica, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva, así como de las asociaciones, federaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades con personería jurídica, siempre que no persigan fines de lucro y que las utilidades o excedentes no sean distribuidos directa o indirectamente entre sus asociados o integrantes, gozarán de todos los privilegios previstos en la presente Ley. CAPÍTULO III - De las Disposiciones Generales Modificado por el artículo 36 num. 9 de la Ley Nº 2.421/04 (esta es la nueva redacción Vigente desde el 01/01/05 conforme al Decreto Nº 2939/04 art. 2 inc. d).) Art. 3º.- La introducción al país de los bienes y objetos donados o cedidos en uso estará exento de gravámenes a la importación, con excepción de las tasas que corresponden por los servicios efectivamente prestados. Derogado por el artículo 35 num. 2 inc. c) de la Ley Nº 2.421/04 (Derogación vigente desde el 01/01/05 conforme al Decreto Nº 2939/04 art. 2 inc. d). Artículo 4º.- La cesión del uso de bienes, así como los servicios de consultorías, la asistencia técnica, las licencias por el uso de marcas, dibujos, modelos industriales, patentes de invención, derechos del autor y otras formas de propiedad industrial o intelectual prestado desde el exterior o por empresas nacionales, en ejecución de las donaciones descriptas en el Artículo 2º de la presente Ley, estarán exentas de todo tributo creado o a crearse. Artículo 5º.- Los bienes introducidos al país al amparo de las exoneraciones contempladas en el presente Ley no podrá ser vendidos ni cedidos su uso a terceros, antes de que hayan transcurrido 5 (cinco) años, contados desde la fecha de la Apertura de Registro de los Bienes en la Aduana. Transcurrido el plazo, cualquier acto de disposición sobre dichos bienes, que constituya transferencia de dominio o cesión del uso de los mismos en beneficio de terceros, será autorizado por Resolución del Ministerio de Hacienda. Página - 8 de 23
9 Artículo 6º.- Cualquier violación de las disposiciones previstas en el Artículo anterior implicará la comisión del delito de defraudación por las partes intervinientes y, en consecuencia, serán responsables solidariamente del pago de todos los tributos exonerados y pasibles de las correspondientes sanciones. Artículo 7º.- Las donaciones en bienes a que hace referencia el Artículo 5º favorecidas por la presente Ley, deberán estar previamente inscriptas en un Registro Especial a cargo del Ministerio de Hacienda para gozar de los beneficios que acuerda la misma. Artículo 8º. (Reglamenta Articulo 8º inc m) ley 12/91) - La deducibilidad de las donaciones efectuadas al amparo de la presente Ley, a los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta, se regirá conforme a lo dispuesto en el Artículo 8º, literal m) de la Ley Nº 125/91. Artículo 9º.- Modifícase el Artículo 184º de la Ley Nº de fecha 23 de Diciembre de 1985 Código Aduanero que quedará redactado como sigue: Art. 184º.- Beneficios de la Liberación: La liberación de Gravámenes Aduaneros no procederá sino respecto de mercaderías consignadas desde el exterior directamente a nombre de la Entidad o persona beneficiaria, con documentación a nombre de la misma. Artículo 10º.- Quedan derogadas todas las disposiciones contrarias a la presente Ley. Artículo 11º.- Comuníquese al Poder Ejecutivo. 3. Disposiciones legales que reglamentan los referidos artículos de la Ley Resolución Nº 199/05-1 de Abril de POR LA CUAL SE ESTABLECE LA OBLIGACIÓN DE PRESENTAR DECLARACIONES JURADAS MENSUALES POR PARTE DE LOS CONTRIBUYENTES DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (IVA) QUE REALIZAN EXCLUSIVAMENTE OPERACIONES EXONERADAS. VISTOS: El articulo 186º de la Ley Nº 125/91, la Resolución Nº 156/92 con la modificación dada por el articulo 1º de la Resolución Nº 116/94, la Resolución Nº 317/95, la Resolución Nº 1060/97 y; CONSIDERANDO: Que la experiencia administrativa recogida respecto a los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado que realizan exclusivamente operaciones exoneradas aconseja la necesidad de contar con información permanente y actualizada de las actividades que realicen los citados contribuyentes. Que el presente acto administrativo se dicta en virtud de las facultades conferidas por la Ley Nº 125/91. POR TANTO: EL VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN RESUELVE: Art. 1º.- PRESENTACIÓN DE DECLARACIONES JURADAS - Los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado (IVA) que realicen exclusivamente operaciones exoneradas o exentas del Página - 9 de 23
10 impuesto tales como: arrendamiento de inmuebles, enajenación de productos agropecuarios en estado natural, intermediación financiera, comercialización de bienes amparados bajo el régimen de turismo, enajenación de libros, periódicos y revistas, actividades educativas, actividades desarrolladas por entidades sin fines de lucro, y otras, presentaran sus declaraciones juradas de IVA en forma mensual a través del formulario 801 incluyendo sus ingresos en los rubros correspondientes. Art. 2.- ACLARACIÓN - La Administración Tributaria procederá de oficio a la actualización de la obligación tributaria, dando de alta como obligación el Impuesto al Valor Agregado, a aquellos contribuyentes comprendidos en la presente Resolución. Aquellos contribuyentes que obtuvieren ocasionalmente ingresos gravados por el IVA, deberán liquidarlo conforme al Régimen General previsto en las normas tributarias vigentes. Art. 3 - EXCLUSIÓN - No están comprendidos en la presente Resolución aquellos productores que realicen exclusivamente actividades agropecuarias, así como los contribuyentes del Tributo Único, comprendidos en el Capitulo II del Título 1 y 2 del Libro I, de la Ley Nº 125/91. Art. 4. TRANSITORIO - Los contribuyentes afectados por la presente Resolución deberán cumplir con la referida obligación mensual desde el periodo fiscal enero de 2005, sin que le sean aplicables las sanciones previstas en la Ley Nº 125/91 dentro del plazo comprendido hasta el 30 de junio de Art. 5 - DEROGACIÓN Deróganse las Resoluciones Nº 156/92; 116/94; 317/95, el Art. 1 de la Resolución Nº 1060/97 y todas las disposiciones contrarias a la presente normativa. Art. 6º.- Comunicar a quienes corresponda y cumplido archivar 3.2. Resolución N de mayo de 2005 POR LA CUAL SE IMPLEMENTA UN MECANISMO UNIFORME PARA LA RECEPCIÓN Y PROCESAMIENTO DE SOLICITUDES DE INSCRIPCIÓN DE LAS ENTIDADES CIVILES QUE DE SU PROPIO TEXTO CONSTITUTIVO SURGEN COMO SIN FINES DE LUCRO. VISTO: La Ley Nº 1352/88, la Ley Nº 125/91, la Ley Nº 2421/04, el Decreto Nº /91, el Decreto Nº 2939/04, el Decreto Nº 5069/05 y las Resoluciones Nros. 1/05 y 199/05, y; CONSIDERANDO: Que resulta necesario establecer en una normativa unificada los requerimientos y tramites pertinentes para el procesamiento de solicitudes de inscripción de las distintas entidades civiles que por su finalidad no persiguen fines lucrativos. Que, es oportuno reorientar los procedimientos administrativos de inscripción de las citadas entidades, considerando la proliferación de las mismas; razón por la cual amerita que la Administración Tributaria cuente con un registro actualizado de ellas. Que, con el dictado de las nuevas disposicioones reglamentarias que trae aparejada el proceso de Reordenamiento Administrativo, resulta conveniente facilitar a las citadas entidades su inscripción en el Registro Único de Contribuyentes a fin de que las mismas puedan dar cumplimiento a las obligaciones formales que actualmente les afecta; teniendo en cuenta que uno de los objetivos de la Ley de Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal es combatir la informalidad. Página - 10 de 23
11 POR TANTO, EL VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN R E S U E L V E: Art. 1 - INSCRIPCIÓN: Las entidades civiles que de conformidad con la naturaleza de su constitución y finalidad perseguida se encuadren dentro de las denominadas como Sin fines de lucro en general; tales como Asociaciones, Fundaciones, Organizaciones No Gubernamentales, Iglesias y Confesiones Religiosas, Universidades, Cooperativas, Sindicatos, Instituciones de Enseñanza u otras entidades de naturaleza similar, previstas en los artículos 14º y 83º de la Ley Nº 125/91, modificada por Ley Nº 2421/04, deberán inscribirse en el Registro Único de Contribuyentes en las obligaciones IVA e Impuesto a la Renta u otros impuestos según corresponda, munidos de los siguientes requisitos comunes, 1) Formulario 401 o 403 según el caso, debidamente llenado marcando las obligaciones IVA e Impuesto a la Renta u otra obligación a la cual se encuentre afectado. 2) Copia autenticada del Acta de Constitución que en todos los casos deberá ser protocolizado. 3) Copia autenticada del Estatuto Social. Inscripción en el Registro de Personas Jurídicas y Asociaciones del Poder Judicial, cuando corresponda. 5) Copia autenticada del documento que avale la conformación de las autoridades legales al tiempo de presentación, o el cambio si las hubiere. 6) Fotocopia autenticada de C.I de las autoridades designadas de la entidad indicando su domicilio y teléfono Art. 2 - Las Entidades señaladas en el presente artículo deberán acompañar además los siguientes documentos especificados a continuación: a) Iglesias y Confesiones Religiosas: Reconocimiento del Ministerio de Educación y Cultura b) Universidades: Fotocopia autenticada de la autorización por Ley c) Fundaciones: Decreto del Poder Ejecutivo conforme a los Arts. 91 y 93 del Código Civil, modificada por la Ley Nº 388/94. d) Cooperativas: Resolución de reconocimiento del Instituto Nacional de Cooperativismo e) Sindicatos: Resolución de Registro permanente expedido por el Ministerio de Justicia y Trabajo. f) Instituciones de Enseñanza en General: Resolución de reconocimiento por parte del Ministerio de Educación y Cultura conforme a la Ley General de Educación g) Asociaciones Rurales: Reconocimiento de la Municipalidad de la Zona y la Gobernación. Art 3 - ACTUALIZACION: La Administración Tributaria procederá de oficio a la actualización de la obligación tributaria, dando de alta como obligación el Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado, a aquellas entidades que actualmente ya se encuentran Página - 11 de 23
12 inscriptas en el Registro Único de Contribuyentes, quedando eximidas de la obligación de presentar el formulario 403 Cambio de Información. Art. 4 - TRANSITORIO: Las entidades comprendidas en la presente Resolución deberán dar cumplimiento al Artículo 1 dentro del plazo comprendido hasta el 30 de junio de 2005, sin que le sean aplicables las sanciones previstas en la Ley Nº 125/91. Igualmente deberán presentar en el mismo lapso, las Declaraciones Juradas del IVA, en los términos de la Resolución Nº 199/05. Art. 5 - ACLARACION: La sola inscripción de las citadas entidades en los registros de la Administración Tributaria no significará el reconocimiento propiamente dicho como Entidad de beneficio publico a los efectos de lo dispuesto en el Articulo 8º inciso m) de la Ley Nº 125/91 modificada por Ley Nº 2421/04. Art. 6 - Las entidades afectadas por la presente Resolución deberán dar cumplimiento a lo establecido en las Resoluciones Nros 412/04 y 1/05, Articulo 8º. 4. Tipos de entidades, conforme se desprende de los artículos 14 y 83 de la Ley 125/ Entidades religiosas Iglesias Parroquias Templos Diversos tipos de entidades religiosas 4.2. Las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia y asociaciones que tengan por objeto el bien común Las asociaciones reconocidas de utilidad publica - Capitulo II - art. 102 del Código Civil Las asociaciones inscriptas con capacidad restringida - Capitulo III - art. 118 del Código Civil Las Fundaciones - Capitulo IV - Art. 124 del Código Civil Asociaciones rurales Asociaciones de empleados Mutuales Federaciones Corporaciones 4.3. Las entidades de instrucción científica, literaria, artística, Instituciones de instrucción científica. Instituciones literarias. Instituciones artísticas Gremial Gremios empresariales Diversos gremios 4.5. Instituciones de cultura física y deportiva, y de difusión cultural y/o religiosa, Clubes sociales y deportivos Instituciones de difusión cultural Instituciones de difusión cultural Página - 12 de 23
13 4.6. Partidos políticos legalmente reconocidos 4.7. Las entidades educativas de enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura Las universidades. 5. Condiciones básicas que deben cumplir las entidades sin fines de lucro para ser consideradas exoneradas de impuestos No distribución de utilidades o excedentes. De la nueva redacción de los Art. 14 y 83 (ley 125/91 en la 2421/04) no se observan diferencias respecto a la condición original que se hallaba en la Ley 125/91, por lo que la condición básica de una entidad sin fines de lucro es la NO DISTRIBUCIÓN DE EXCEDENTES, sea DIRECTA o INDIRECTAMENTE. Distribución directa: Reparto de los excedentes entre socios. Distribución indirecta: Mediante retiro de bienes o servicios de la entidad. En cuanto a las remuneraciones de los Directores, que en el Dto /00 (que con la vigencia de la Ley 2421/00 esta derogada) estaba imposibilitado de ser abonado, por considerarlas DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES, tal concepto NO SE HALLA EN LA NUEVA REDACCIÓN DE LA LEY 125/91. Por consiguiente, si las remuneraciones son realizadas dentro de los parámetros de razonabilidad, y en concordancia con la Res. 118/01 (que establece la escala de los límites deducibles en este concepto), no reúnen la condición de distribución indirecta de excedentes La NO realización de actividades gravadas por impuestos en forma habitual. El Art. 14 y 83 de la Ley 125/91 con el nuevo texto de la Ley 2421/04, específica que las entidades sin fines de lucro estarán exentos por las actividades propias para el cumplimiento de su objeto. En cuanto a la realización de actividades gravadas, también estarán exoneradas siempre que tales actividades no reúnan las siguientes características: carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicio Se considera que la actividad desarrollada tiene carácter permanente, habitual y está organizada en forma empresarial cuando es realizada en forma continuada mediante la complementación de por lo menos dos factores de la producción, de acuerdo con los parámetros que determine la reglamentación. Lo que aun no esta reglamentado por la Administración, son los parámetros a ser considerados para el cumplimiento de las referidas condiciones. Página - 13 de 23
14 6. Entidades que a pesar de desarrollar actividades gravadas por impuestos tienen tratamiento exonerado Las entidades CON fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por Ley de la Nación Tratamiento en cuanto al Impuesto a la Renta Las entidades con fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria quedarán sujetas al pago del Impuesto a la Renta, exclusivamente cuando distribuyan sus utilidades, en cuyo caso deberán aplicar las alícuotas establecidas en el Artículo 20 numerales 1), 2) y 3). En el ejercicio 2005: 20%, y si el socio o accionista fuere del exterior adicional del 15%. Para el ejercicio 2006: 10% + 5% = 15%, y si el socio o accionista fuere del exterior adicional del 15% Tratamiento en cuanto al I.V.A. Están exoneradas las prestaciones de servicios de las entidades educativas con fines de lucro reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por Ley de la Nación, para la educación escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria Las entidades sin fines de lucro que brindan asistencia medica, QUE A PESAR DE REALIZAR ACTIVIDAD GRAVADA POR IMPUESTO (SERVICIOS DE ATENCIÓN MÉDICA) cuando sus servicios tienen carácter social porque son prestados tomando en consideración la capacidad de pago del beneficiario, o gratuitamente Tratamiento en cuanto al Impuesto a la Renta Los excedentes estarán exonerados de este impuesto, debiendo cumplirse las condición de No distribución de utilidades o excedentes Tratamiento en cuanto al I.V.A. Las prestaciones de servicios de estas entidades estarán exoneradas siempre que se cumpla las siguientes condiciones: Que los servicios tengan carácter social Los servicios prestados tengan en consideración la capacidad de pago del beneficiario, que los servicios sean prestados gratuitamente. 7. Ingresos o rentas gravadas y exoneradas Impuesto a la Renta Comercial Industrial o de Servicios Rentas Gravadas cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios Las rentas provenientes de las siguientes actividades: extractivas, cunicultura, avicultura, apicultura, sericicultura, suinicultura, floricultura y explotación forestal. Página - 14 de 23
15 Las rentas provenientes de las siguientes actividades: extractivas, cunicultura, avicultura, apicultura, sericicultura, suinicultura, floricultura y explotación forestal. Las rentas que obtengan los consignatarios de las mercaderías.. Las rentas provenientes de las siguientes actividades. Reparación de bienes en general - Carpintería - Transporte de bienes o de personas - Seguros y reaseguros - Intermediación financiera - Estacionamiento de autovehículos - Vigilancia y similares - Alquiler y exhibición de películas - Locación de bienes y derechos - Discotecas - Hoteles, moteles y similares - Cesión del uso de bienes incorporales tales como marcas, patentes y privilegios - Arrendamiento de bienes inmuebles siempre que el arrendador sea propietario de más de un inmueble. A los efectos de esta disposición las unidades o departamentos integrantes de las propiedades legisladas en el Código Civil y en la Ley No. 677 del 21 de Diciembre de 1960 (Propiedad Horizontal), serán consideradas como inmuebles independientes. - Agencia de viajes - Pompas fúnebres y actividades conexas - Lavado, limpieza y teñido de prendas en general - Publicidad - Construcción, refacción y demolición. Los dividendos y las utilidades que se obtengan en carácter de accionistas o de socios de entidades que realicen actividades comprendidas en el Impuesto a las Rentas de Actividades Comerciales, Industriales o de Servicios y Rentas de las Actividades Agropecuarias Rentas Exentas: Donaciones. Mandatos. Ingresos de Proyectos. Diezmos. Ofrendas. Realización de eventos que a pesar de revestir actos comerciales no reunen la condición de habitualidad Impuesto al Valor Agregado Ingresos Gravados - cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios: La enajenación de bienes. La prestación de servicios, excluidos los de carácter personal que se presten en relación de dependencia. La importación de bienes. Página - 15 de 23
16 Ingresos Exentos Donaciones. Mandatos. Ingresos de Proyectos. Diezmos. Ofrendas. Realización de eventos que a pesar de revestir actos comerciales no reunen la condición de habitualidad Tratamiento en cuanto al I.V.A. en las compras de bienes y servicios de proveedores. Compras Locales e Importación de bienes. Teniendo en consideración lo dispuesto en el art. 83 de la Ley 125/91 con la redacción dada por la Ley 2421/04 que textualmente dice: Las exoneraciones previstas en los incisos a), b) y c) del presente numeral no son de aplicación a la importación y la compra local de bienes, así como la contratación de servicios que realicen las entidades mencionadas precedentemente, quedando sometidas a las obligaciones tributarias del importador o del adquirente. Los PROVEEDORES deberán facturar a las entidades consideradas EXONERADAS, con el I.V.A. cuando corresponda. - Por lo referido en conclusión, las entidades con beneficios en cuanto a la exoneración, lo están en sus ventas, no así en sus compras. - En el caso de importaciones, en oportunidad del despacho de los productos se deberán abonar el I.V.A., en cuanto a los gravámenes aduaneros, se hallarán exonerados en los términos de la Ley 302/92 de Donaciones Tratamiento de entidades que parte de sus ingresos o rentas sean gravadas y otra parte sean exoneradas Impuesto a la Renta Comercial Industrial o de Servicios. El plan de cuentas a efecto de los registros contables, debería clasificar en dos segmentos los ingresos, costos y gastos, en gravados y exonerados del Impuesto a la Renta, de forma a llegar a determinar el impuesto únicamente sobre los excedentes gravados. Ejemplo: Rubros Exentos Gravados Totales Ingresos Costos Gastos Excedentes antes de exoneraciones Exoneraciones Renta Neta Imponible Tasa Impuesto a la Renta - 20% Impuesto a la Renta Excedentes luego de impuestos Página - 16 de 23
17 Impuesto al Valor Agregado. Una vez identificados los ingresos gravados por el I.V.A. y los que se hallan exentos, los mismos deben ser cargados en el formulario 801 de determinación del I.V.A. a abonar, asi: En el Rubro 1 se discriminarán los ingresos gravados y exonerados. En el Rubro 2 las adquisiciones realizadas afectadas directa e indistintamente a operaciones gravadas y a exoneradas. El mismo formulario contiene la secuencia de cálculos a ser realizados hasta llegar al impuesto a abonar. 8. Obligaciones contables Marco normativo sobre la obligación de llevar libros de contabilidad. La ley 125/91 con el texto actualizado por la Ley 2421/04 Artículo 14, numeral 2, letra "b" (penúltimo párrafo) de la Ley 125/91 (texto actualizado) dispone que las entidades sin fines de lucro tendrán las obligaciones contables previstas en las normas reguladoras del Impuesto a la Renta y de la Ley del Comerciante, debiendo estar inscriptas en el RUC y presentar balances y declaraciones juradas de impuesto a fines estadísticos y de control. Por lo referido tanto las que realicen actividades gravadas, como las que no la realicen, deberán llevar libros contables, en los términos de la legislación tributaria. LA LEY Nº: 1034 DEL COMERCIANTE define quienes son comerciantes en su articulo 3º, en donde textualmente dice: Artículo 3º: Son comerciantes: a) Las personas que realizan profesionalmente actos de comercio; b) Las sociedades que tengan por objeto principal la realización de actos de comercio. El Artículo 71º define los actos de comercio: a) Toda adquisición a título oneroso de una cosa mueble o inmueble, de derechos sobre ella, o de derechos intelectuales, para lucrar con su enajenación, sea en el mismo estado que se adquirió o después de darle otra forma de mayor o menor valor; b) La transmisión a que se refiere el inciso anterior; c) Las operaciones de banco, cambio, seguro, empresas financieras, warrants, corretaje o remate; d) Las negociaciones sobre letras de cambio, cheques o cualquier otro documento de crédito endosable o al portador; e) La emisión, oferta, suscripción pública, y, en general, las operaciones realizadas en el mercado de capitales, respecto de títulos valores y documentos que le sean equiparados; f) La actividad para la distribución de bienes y servicios; g) Las comisiones, mandatos comerciales y depósitos; h) El transporte de personas o cosas realizado habitualmente; i) La adquisición o enajenación de un establecimiento mercantil; j) La construcción, compra venta o fletamento de buques y aeronaves y todo lo relativo al comercio marítimo, fluvial, lacustre o aéreo. k) Las operaciones de los representantes, factores y dependientes; l) Las cartas de crédito, fianzas, prendas y demás accesorios de las operaciones comerciales; y, ll) Los demás actos especialmente legislados. En la misma Ley en su Art. 4º dispone que deberán ajustarse a ella las entidades consideradas COMERCIANTES (según definición del Art. 3º). En el Art. 11º establece que son obligaciones del comerciante: Inc. c) seguir un orden cronológico y regular de contabilidad, llevando los libros necesarios a ese fin; y d) Conservar los libros de Página - 17 de 23
18 contabilidad, la correspondencia y los documentos que tengan relación con el giro de su comercio, por el plazo de cinco años. Por lo referido Las entidades sin fines de lucro, REALICEN o NO ACTOS DE COMERCIO deben ajustarse a las normas de la Ley del Comerciante, entre las que se encuentra la obligación de llevar libros de contabilidad en los términos del Art. 74 al 85 de la misma Ley y las normas tributarias, como presentar los balances y anexos Libros obligados por la ley del comerciante. Un libro Diario y uno de Inventario; sin perjuicio de los otros libros exigidos para determinada clase de actividades Libros obligados por la Administración Tributaria. La Resolución 412/04, dispone que los contribuyentes (también los que se hallen expresamente exonerados), deberán llevar obligatoriamente los siguientes libros: Mayor (Libro rubricado) De compras y de Ventas. Aclara la misma disposición que el libro de compras y ventas deberá ser rubricado en el caso de que los asientos en el libro diario se realicen en forma resumida. 9. Obligaciones ante la Subsecretaria de Tributación En Relación al Impuesto a la Renta Comercial Industrial o de Servicios, a partir del ) Presentar declaraciones juradas anuales de este impuesto (formulario 805), que el primer vencimiento será en Abril del ) Anticipos (solo si en el ejercicio anterior ha existido impuesto liquidado), que en caso de que las entidades afectadas tengan impuesto liquidado por el ejercicio 2005 (con vencimiento en Abril del 2006) pagarán el primer anticipo en Mayo del Para el I.V.A., a partir del ) Presentar declaraciones juradas del I.V.A. desde Enero/05, Para el ejercicio 2005, para las declaraciones juradas mensuales, las informaciones a efecto de la carga en el formulario 801 del I.V.A deberá realizarse conforme se describe a continuación: Los ingresos obtenidos por la entidad por las actividades realizadas, deben ser cargadas en el rubro 1 inc. d), aclarando de que no deben modificarse el tratamiento de exonerado que tienen actualmente. Compras de bienes gravados por I.V.A. deben ser cargados en el Rubro 2 inc. e), no es necesaria la separación del I.V.A. del importe de la compra. Compras de bienes y servicios sin I.V.A. deben ser cargadas en el Rubro 2 inc. f) Este tratamiento se dará durante el tiempo que aun no sea puesta en vigencia la Ley 2421/04 para el I.V.A., pues vale recordar que en cuanto al Impuesto al Valor Agregado, se prevé recién su vigencia a partir de Enero de En relación a los libros de contabilidad e inscripciones o modificacion de modificaciones ante el Registro Único de Contribuyentes Obligaciones a ser cumplidas a efectos tributarios, a partir del Página - 18 de 23
19 1) Informes financieros en los términos de la Res. 173/04. 2) Llevar libros contables, en los términos de la Ley del Comerciante y las Resoluciones 412/04 y 535/04 Ver haciendo CTRL+CLIC aquí: y Sugerimos comunicar la sistematización de los registros contables, trámite el cual es sumamente práctico a partir de la referida Res. 412/04. 3) Exigir comprobantes a todos los proveedores de bienes y servicios, en consideración a la responsabilidad solidaria dispuesta en el Art. 83 de la Ley 125/91 (texto modificado por la Ley 2421/04), y no solo en lo relativo a exigencia de comprobantes de ventas, sino también en cuanto a erogaciones en materia de servicios personales dependientes, pues vale aclarar que solo serán considerados GASTOS DEDUCIBLES los egresos en este concepto que se hallen en nómina del IPS. En cuanto a los servicios profesionales externos contratados, se debería implementar de inmediato la exigencia de comprobantes (siempre que el proveedor este obligado por el IVA: cuando sus ingresos en el ejercicio 2004 haya superado de Gs., y como este aspecto (saber el volumen de ingresos del proveedor de servicios ha sido superior a este importe) es de difícil comprobación por parte de las Entidades sin Fines de Lucro, la sugerencia es la implementación de un formulario de exclusión de responsabilidad, conforme adjunto a la presente, para aquellos casos en que el proveedor diga que no esta inscripto y que no es contribuyente. También adjuntamos a la presente en el mismo documento un modelo de documento de exclusión de responsabilidad, para los casos de contratos de arrendamiento de inmuebles con personas que digan que no tengan facturas. 4) Realizar comunicaciones de cambio de información al RUC, como ser: cambio de autoridades, cambio de domicilio, etc Para todas las entidades 1) Formulario 401 o 403 según el caso, debidamente llenado marcando las obligaciones IVA e Impuesto a la Renta u otra obligación a la cual se encuentre afectado. 2) Copia autenticada del Acta de Constitución que en todos los casos deberá ser protocolizado. 3) Copia autenticada del Estatuto Social. Inscripción en el Registro de Personas Jurídicas y Asociaciones del Poder Judicial, cuando corresponda. 5) Copia autenticada del documento que avale la conformación de las autoridades legales al tiempo de presentación, o el cambio si las hubiere. 6) Fotocopia autenticada de C.I de las autoridades designadas de la entidad indicando su domicilio y teléfono Para las Iglesias y Confesiones Religiosas: Reconocimiento del Ministerio de Educación y Cultura Para las Universidades: Fotocopia autenticada de la autorización por Ley Página - 19 de 23
20 Para las Fundaciones: Decreto del Poder Ejecutivo conforme a los Arts. 91 y 93 del Código Civil, modificada por la Ley Nº 388/ Para las Cooperativas: Resolución de reconocimiento del Instituto Nacional de Cooperativismo Para los Sindicatos: Resolución de Registro permanente expedido por el Ministerio de Justicia y Trabajo Para las Instituciones de Enseñanza en General: Resolución de reconocimiento por parte del Ministerio de Educación y Cultura conforme a la Ley General de Educación Para las Asociaciones Rurales: Reconocimiento de la Municipalidad de la Zona y la Gobernación. 10. Documentos sugeridos a ser utilizados Documentaciones de ingresos En consideración a que las entidades sin fines de lucro deberán ajustarse en todo a las normas de cualquier contribuyente, los comprobantes de ingresos deberán ser ajustados a los modelos establecidos en las siguientes disposiciones legales (las mismas pueden leerse por Internet en los sitios detallados a continuación de cada disposición legal): Resolución 33/92: Resolución 42/92: Resolución 235/94: Sugerimos que se implemente la utilización de Facturas para todas las operaciones de ingresos, dividiendo en Contados y a Crédito, con la aclaración que todos los servicios deben ser facturados en la columna de exentas. También la implementación de Recibos de Dinero a efecto de cancelación de las facturas emitidas. En los casos de simple recepción de donaciones o recepción de fondos sin una contraprestación de servicio o entrega de bien de las entidades hacia la contraparte, incluso sería factible la utilización del documento RECIBO DE DINERO. Los conceptos de ingresos exentos pueden ser por: Donaciones. Mandatos. Ingresos de Proyectos. Diezmos. Ofrendas. Realización de eventos que a pesar de revestir actos comerciales no reunen la condición de habitualidad. Página - 20 de 23
DECRETO Nº 13.424/92 POR EL CUAL SE REGLAMENTA EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO CREADO POR LA LEY Nº 125/91
DECRETO Nº 13.424/92 POR EL CUAL SE REGLAMENTA EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO CREADO POR LA LEY Nº 125/91 VISTO:. Que el artículo 77 de la Ley 125 del 9 de enero de 1992 crea el Impuesto al Valor Agregado
EDUCACION TRIBUTARIA. De las Entidades Sin Fines de Lucro PASO A PASO. NORA LUCÍA RUOTI COSP www.ruoti.com.py 9 MAYO 2013 TERCERA COLECCIÓN
MAYO 2013 De las Entidades Sin Fines de Lucro EDUCACION TRIBUTARIA PASO A PASO Declarada de interés educativo por Res. Nº 1762/13 del Ministerio de Educación y Cultura. NORA LUCÍA RUOTI COSP www.ruoti.com.py
LEY 2421/04 REDACCIÓN ORIGINAL LEY 125/91 Y SUS MODIFICACIONES VIGENTES HASTA LA VIGENCIA DE LA LEY 2421/04
REDACCIÓN ORIGINAL LEY 125/91 Y SUS MODIFICACIONES VIGENTES HASTA LA VIGENCIA DE LA LEY 2421/04 LEY 2421/04 ART. 237º.- ACCIÓN CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA. En contra de las resoluciones expresas o tácitas

References: IN FINE
IN FINE
IN FINE
in Fine
 Artículo 3
 Artículo 79
 Artículo 35
 Resolución 
 Resolución 
in fine
in fine
 Artículo 3
in fine
in fine
in fine
in fine
 Artículo 20
in fine
in fine
 Artículo 79
in fine
in fine
in fine
in fine
in fine
in fine
 Artículo 35
 ARTÍCULO 184
 Artículo 1
in fine
 Artículo 2
 artículo 36
 artículo 35
 Artículo 4
 Artículo 2
 Artículo 5
 Resolución 
 Artículo 6
 Artículo 7
 Artículo 5
 Artículo 8
 Artículo 8
 Artículo 9
 Artículo 184
 Artículo 10
 Artículo 11
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
in fine
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
IN FINE
in fine
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Artículo 1
 Resolución 
 Resolución 
in fine
in fine
in fine
 Artículo 20
in fine
 Artículo 14
in fine
 Artículo 3
 Artículo 71
in fine
 Resolución 
in Fine
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
in fine
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 77
in Fine
in Fine