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Timestamp: 2016-12-10 17:59:48+00:00

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Aspectos Tributarios y Contables de la Provisión para Cuentas de Cobranza Dudosa
BrowseInterestsBiography & MemoirBusiness & LeadershipFiction & LiteraturePolitics & EconomyHealth & WellnessSociety & CultureHappiness & Self-HelpMystery, Thriller & CrimeHistoryYoung AdultBrowse byBooksAudiobooksArticlesSheet MusicBrowse allUploadSign inJoinAspectos Tributarios y Contables de la Provisión para Cuentas de Cobranza DudosaC.P Cristina Espioza Torres . Miembro del Staff Interno de la Revista Actualidad Empresarial
1. Introducción .recuentemente las empresas tratan de reducir las cantidades de cuentas y documentos incobrables mediante acciones tendientes a efectivizar el cobro, sin embargo, muchas de estas acciones no siempre logran los propósitos deseados, tornándose estas acreencias en incobrables, y reconociendo el riesgo de la pérdida como gasto. Dicho esto, en el presente artículo expondremos el tratamiento contable y tributario derivado de la consideración como gasto de las cuentas incobrables mediante su provisión como cuentas de cobranza dudosa, así como también desarrollaremos un caso práctico sobre el tema. 2. Definición de provisión para cuentas de cobranza dudosa Las provisiones pueden ser definidas como pérdidas no realizadas, obligaciones contraídas o posibles obligaciones, algunos ejemplos de provisiones son: provisiones para valuar activos, provisiones por garantías otorgadas, por beneficios sociales, para cuentas de cobranza dudosa, provisiones por vacaciones, Etc. Adicionalmente, para efectos de presentar en forma razonable la información financiera, la normatividad contable establece el reconocimiento de ciertas provisiones, una de ellas es la «provisión para cuentas de cobranza dudosa», que consiste en reconocer como «gasto del periodo» la evidencia de incobrabilidad de ciertas partidas por cobrar. De esta forma el importe de cuentas por cobrar que se mostrará en el balance general es el que realmente se espera que generé beneficios económicos a la empresa. 3. Tratamiento contable De conformidad con la NIC 39 Instrumentos .inancieros: Reconocimiento y Medición(1) las cuentas por cobrar califi(1) De conformidad con la R CNC N° 034-2005-E./93.10 (02.03.2005) a partir del 2006 se encontrará vigente la nueva versión 2003 de la NIC 39.
4. Tratamiento Tributario 4.1 Requisitos para la provisión De acuerdo al inciso i) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta podrán deducirse como gasto aquellas provisiones que califiquen como de cobranza dudosa siempre que se cumpla de manera concurrente con las condiciones que pasamos a detallar a continuación: a) El contribuyente deberá verificar el carácter de deuda incobrable en el moA C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 99
(2) La NIC 39 establece las siguientes categorías para activos financieros: i. Activo financiero negociable ii. Inversiones a ser mantenidas hasta su vencimiento iii. Prestamos y partidas por cobrar originadas por la propia empresa iv. Activos financieros disponibles para la venta.
SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2005
can como "activos financieros", y se ubican dentro de la categoría(2) de prestamos y partidas por cobrar originadas por la propia empresa, es decir, se tratan de un derecho a recibir efectivo u otro activo financiero por parte de otra empresa. En cuanto a su reconocimiento y valuación la NIC antes señalada establece en su párrafo 109 que la empresa debe evaluar al cierre de cada periodo si alguno o un grupo de ellos (activos financieros) han deteriorado su valor. Entendiéndose que, se ha producido un deterioro cuando el valor en libros del activo financiero es mayor a su importe recuperable, en estas circunstancias se procede a reconocer al activo por su valor recuperable, mediante alguno de los dos métodos siguientes:  Disminuyendo directamente su saldo (también llamado castigo o cancelación directa), o;  A través de una cuenta correctora, es decir, abonando a cuenta de provisión para cuentas de cobranza dudosa (Cuenta 19 del Plan Contable General Revisado), reconociéndose consecuentemente una cuenta de gastos (68 Provisiones diversas). Asimismo, el párrafo 110 de la NIC 39 proporciona algunos hechos que evidencian que un activo financiero ha deteriorado su valor o se ha tornado incobrable:  Dificultades financieras significativas por parte del emisor.  Incumplimientos actuales de las cláusulas contractuales, tales como faltas o fraudes en el pago de los intereses o el principal.  Existencia de concesiones de prestamista al prestatario, por razones económicas o legales relativas a las dificultades financieras del prestatario, que el prestamista en otro caso no hubiera otorgado.  Una alta probabilidad de quiebra u otro tipo de insolvencia financiera del emisor.  Reconocimiento de una pérdida por
deterioro de valor, para tal activo, en algún período contable anterior.  La desaparición de un mercado activo para el activo financiero en cuestión, debido a dificultades financieras, o bien  Un patrón histórico de comportamiento, en los cobros de créditos comerciales, que indique la imposibilidad de recuperar el importe completo del valor nominal de una determinada cartera de partidas por cobrar. 3.1 Métodos contables para efectuar la estimación de la provisión La estimación de las cuentas incobrables al final del ejercicio se basa en las experiencias y relaciones históricas, así como en previsiones futuras. Para ello, se prevé la existencia de los siguientes métodos:  Porcentaje de las ventas: este método se relaciona con el estado de ganancias y pérdidas, basándose en el «Principio de correlación de ingresos y gastos» (También conocido como Principio de Acoplamiento). Relaciona las ventas al crédito efectuadas en el periodo con el correspondiente gasto por incobrables, mediante la estimación de un porcentaje de las ventas al crédito que no resultarán cancelables.  Porcentaje de cuentas por cobrar: este método toma en consideración el tiempo en que las cuentas por cobrar tardan en liquidarse, se orienta en el balance general, mediante un análisis porcentual de los vencimientos de las cuentas por cobrar, se compara con el saldo de las cuenta de provisión para cobranza dudosa y se determina el importe del asiento de ajuste del período.
C A S U I S T I C A
"El Portador S.170. basados en la experiencia de ejercicios anteriores.00 35. la empresa efectúa el siguiente cálculo:
Ventas al crédito 235. Tratamiento contable  Determinación de la provisión contable: En aplicación de la «NIC 39 Instrumentos . En este caso.00 8.ICO
. el importe de S/. manifiesta que en este ejercicio (2005) cumplen con los requisitos tributarios para ser considerada como deuda incobrable. la empresa reconocerá la pérdida en el valor de sus activos financieros (cuentas por cobrar). efectúa ventas al contado y al crédito. esto es. esto es. al cierre del ejercicio aplica el tratamiento establecido por la NIC 39 «Instrumentos . Así.00 35.armuriyo S. la empresa nos informa que en el ejercicio gravable 2004 efectuó provisiones por un importe de S/. etc.00 8. No procederán aquellas deducciones que sean mostradas de manera genéricas en el Libro respectivo(4).00. títulos valores protestados. hipoteca.00 x Porcentaje 15% Provisión del período = 35. 6.00 3." (Cabe indicar que el gerente de . c) La provisión deberá estar reflejada en los estados financieros los mismos que se encuentran registrados en el Libro de Inventarios y Balances. (5) Ver artículo 24° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. b) La deuda provisionada como incobrable debe provenir de deudores que atraviesan dificultades financieras Esto se verifica mediante la verificación de la antigüedad que tiene la cuenta o mediante las acciones que se hayan ejercitado para el cobro de la misma. y no en documentos anexos al mismo.
Detalle del saldo de cuentas por cobrar al 31.
Acreencias por cobrar de ejercicios anteriores no vencidas.580. Solución: 1.355.350.00 112.el importe de S/.700.700. 25.00 170. en cuyo caso se deberá considerar el nuevo vencimiento de la misma. derechos reales de garantía.00
mento en que se efectúa la provisión contable. ha estimado que un 15% (S/. 4. Acreencias que cuentan con letras protestadas.). o que hayan transcurrido más de 12 meses desde la fecha de vencimiento de la acreencia sin que ésta haya sido cancelada.00) serán acreencias incobrables.800. 5. N° 2492-3-2002 establece que para que las provisiones por cobranza dudosa sean deducibles se debe acreditar el origen de las cuentas por cobrar registradas lo que supone contar con la documentación pertinente en cada caso.580.2 Casos en los que no se admite la deducción de cuentas de cobranza dudosa Existen cuentas por cobrar que así hayan cumplido con los requisitos descritos no serán reconocidas como incobrables y son las siguientes(5): a) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.00 4. Debiendo detallarse e identificarse las cuentas provisionadas para poder determinar el origen de cada cuenta por cobrar(3). Acreencias por cobrar del ejercicio 2005 no vencidas. Acreencias que cuentan con garantías reales (prenda.355.acturas por cobrar 123 Letras por cobrar 31/12 Por la reclasificación de las Deudas 35. 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 31/12 Por el destino de la cuenta 68  x  12 CLIENTES 129 Cobranza dudosa 12 CLIENTES 121 .600. "Melchor S.00. empresa que ha sido declarada en insolvencia. esto puede ser demostrado por ejemplo con la declaración de insolvencia del deudor o mediante el análisis periódico de los créditos concedidos. la empresa tiene como política contable el provisionar sus acreencias en función a un porcentaje anual en "base a las ventas al crédito".00 15.) Acreencias que corresponden a créditos refinanciados (nuevos vencimientos a partir de 2006) Acreencias por cobrar a la emp. habiendo adoptado como política contable la estimación de la provisión para cuentas de cobranza dudosa mediante el método de la aplicación de un porcentaje a las ventas al crédito efectuadas durante el año. Para valuar sus cuentas por cobrar.355. Acreencias con más de un año antigüedad desde la fecha de su vencimiento. b) Si la deuda estuviera garantizada con fianza bancaria. es a la vez gerente de Melchor S. 18.A. el departamento de créditos y cobranzas.355. La diferencia.NOVIEMBRE 2005
INSTITUTO PACÍ. reconoce la pérdida en el valor de sus activos. es el acreedor quien se encarga de provisionar las cuentas por cobrar con relación a un deudor respecto del cual se tenga certeza que atraviesa dificultades financieras que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad. Total
Por último. En ese sentido.00 192 Clientes 31/12 Por la provisión para cuentas de cobranza dudosa  x  94 GASTOS DE ADMINISTR.Determinar el tratamiento contable y tributario respecto a las provisiones por cuentas de cobranza dudosa. sin embargo. Cabe indicar que al cierre del ejercicio 2005 existen deudas de años anteriores que aún no han sido canceladas por un importe de S/.12. las cuentas por cobrar se muestran en el siguiente detalle:
Importe S/.00 5.A.700. considerando como gasto deducible para la determinación de la renta neta imponible -únicamente. N° 590-4-2002 precisa que el registro discriminado de la provisión debe efectuarse en el Libro de Inventarios y Balances el cual debe estar debidamente legalizado. 235. por lo tanto. 28. en este sentido.inancieros: Reconocimiento y Medición».355. como puede ser el haber cursado cartas notariales.00
SEGUNDA QUINCENA .000. (4) Sobre el particular la RT.500.inancieros: Reconocimiento y Medición». distribuidora de productos farmacéuticos. .00
 Contabilización
 x  DEBE HABER 68 PROVIS. 35. como prendas o hipotecas. c) Si se hubiera renovado o prorrogado el vencimiento de la deuda. sea por
(3) Al respecto la RT. 19 PROVISIÓN PARA CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 35.000.A".00.300. el departamento contable efectúo la provisión correspondiente.actura emitida a la emp.355. En la medida que la deuda esté garantizada con alguno de los medios descritos y la garantía se encuentre vigente no procederá su provisión. DEL EJERCICIO 35.355.armuriyo S. Aplicación Práctica La empresa ". inicio de procedimientos judiciales (procesos ejecutivos).". Se pide: .00 684 Ctas de cobranza Dud.00 (de este monto el 40% ha sido cancelado durante el año). depósitos dinerarios o compraventa con reserva de propiedad.000. esto último podrá acreditarse con las actividades de control y registro contable efectuadas por el acreedor.355.A.I
haber acordado una refinanciación de pagos o reprogramación de plazos. sobre la base de la información proporciona-
da por el departamento de créditos y cobranzas.00 35.000. Tomando en cuenta lo antes expuesto y estando a que durante el ejercicio 2005 el total de las ventas al crédito ascendió a la suma de S/.A. d) En cuanto al monto de la provisión debe guardar relación con la parte o el total de la deuda que se estime de cobranza dudosa.00 fue reconocida como una diferencia temporal de conformidad con la "NIC 12 Impuesto a la Renta" y se adicionó en la declaración jurada anual.
como -por ejemplo.
Cabe indicar que el monto de S/. De acuerdo a la Directiva N° 010-99/SUNAT emitida por la Administración Tributaria el 20.456. Una forma de cumplir con el segundo de los requisitos mencionados es que hayan transcurrido más de doce meses desde la fecha de vencimiento de la deuda sin que se haya efectuado pago.".A.
En suma. hipoteca. analizado en el punto 2. la empresa ha efectuado una provisión contable ascendente a S/.S/.A".99. éstas no podrán ser consideradas como incobrables. suma no aceptada como gasto tributario en el año 2005. las deudas pendientes de cancelación no podrán calificar como incobrables. 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
2.00 20. no se reconoce como incobrable a las deudas contraídas entre empresas vinculadas. toda vez que.2 detallado más adelante. conforme se desprende de la información proporcionada. Una forma de cumplir con el segundo de los requisitos mencionados es que el contribuyente cuente con documentos protestados.).
8. 8.600) pues éstas no calificarán como deudas incobrables.855. 20.00 (que corresponde a deudas que cumplen con lo establecido en la Ley y el reglamento del Impuesto a la Renta) y que deberán figurar en el Libro de Inventarios y Balances de la empresa. conforme a lo indicado por la "NIC 12 Impuesto a la Renta".armuriyo S.08.1 Del saldo de las cuentas al 31.Por tanto.la prenda con entrega jurídica (sin desplazamiento). Conforme al segundo párrafo del literal i) del inciso i) del artículo 37°.ATD" por el siguiente importe:
SEGUNDA QUINCENA . se consideran empresas vinculadas a aquellas que cuenten con directores. En este sentido. 35. para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere que la deuda esté vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor.00. 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. entre otros supuestos.500. 14." (Cabe indicar que el gerente de . De conformidad con el inciso a) del numeral 2 del Art. no consideradas deducibles en dicho ejercicio Con respecto a las cuentas provisionadas en el ejercicio anterior. la provisión es deducible como gasto.500.05 Análisis de las acreencias a efectos de establecer cuáles son deducibles para determinar la renta neta imponible:
Detalle Acreencias por cobrar de ejercicios anteriores no vencidas Acreencias por cobrar del ejercicio 2005 no vencidas.00.
x 30% 4. De conformidad con el inciso a) del numeral 2 del Art. no tendrán el carácter de deudas incobrables. 6.000 . estando a que en el presente caso ambas empresas (acreedora y deudora) cuentan con un mismo gerente. En el caso particular. o la entidad que haga sus veces. en la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2005.
. por ello. empresa que ha sido declarada en insolvencia. para efectuar la provisión por cuentas incobrables se requiere que la deuda esté vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor.A. las deudas que han sido objeto de renovación o prorroga expresa. las deudas que hayan sido garantizadas mediante derechos reales de garantía.AREA TRIBUTARIA
2.855.00 ATD
Acreencias por cobrar a la empresa "Melchor S.000) y la deuda garantizada (S/.Sobre la base de lo expuesto en el párrafo anterior y estando a que la empresa . (S/. gerentes. De conformidad con el segundo párrafo literal ii) del inciso i) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta. se adicionará el importe de S/.00
4. empresa que ha sido declarada en insolvencia.355.A. sólo podrá deducir como gasto para efectos tributarios el importe de S/.actura emitida a la empresa "El Portador S. .855. Tasa IR(*) 14. es -a la vezgerente de Melchor S. Deuda por cobrar vigente. el artículo 24° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que. por tanto. hecho que se cumple en el presente caso.A. en tanto se declare el estado de insolvencia del deudor. nos encontramos entre empresas vinculadas y.00
(*) Este importe corresponde al saldo provisionado como incobrable en el ejercicio 2004. constituye una "diferencia temporal deducible".
Acreencias que cuentan con garantías reales (prenda.200.
Acreencias que cuentan con letras protestadas. que tengan poder de decisión en los acuerdos financieros y comerciales que se adopten.50
(*) Para efectos didácticos se considera que la empresa no tenia la obligación de distribuir utilidades a los trabajadores. administradores u otros directivos comunes. Es de precisar que el importe antes indicado en ningún caso podrá corresponder a la deuda generada entre empresas vinculadas (S/. debemos considerar que aquella parte de la provisión por
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. uno de los medios que permite acreditar la existencia de dificultades financieras del deudor es la comprobación efectuada por la Comisión de Reestructuración Patrimonial.armuriyo S.12.NOVIEMBRE 2005
Detalle Diferencia temporal de 2005 Importe S/. dichas deudas constituyen "diferencias permanentes". En este sentido. existen letras debidamente protestadas notarialmente. 14. En conclusión.800 (*)) Acreencias que cuentan con letras protestadas. Tratamiento tributario 2.A. De acuerdo a lo establecido en el literal iii) del segundo párrafo del inciso i) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta. Para mayor claridad detallamos las cuentas consideradas como incobrables y reconocidas como gasto tributariamente:
Acreencias Acreencias con más de un año antigüedad desde la fecha de su vencimiento. no podrán ser consideradas como incobrables. 5. sin embargo.00. otorgó un refinanciamiento de las deudas incluidas en este item. etc.300. Por su parte. se reconocerá un "Activo Tributario Diferido . dicha cantidad podrá ser revertida (deducida como gasto) en ejercicios futuros cuando se cumplan con los requisitos establecidos en las normas tributarias. Deducible No No Si Análisis Deuda por cobrar vigente. 15.)
Acreencias que corresponden a créditos refinanciados (nuevos vencimientos a partir de 2006).2 De las cuentas provisionadas en el 2004. Acreencias con más de un año antigüedad desde la fecha de su vencimiento. Total gasto aceptado como deducible S/.00 8.actura emitida a la empresa "El Portador S.000.
(*) Para efectos didácticos se considera que la empresa no tenia la obligación de distribuir utilidades a los trabajadores. ATD 2004 2. el referido importe (S/. a la Renta 31/12 Por la determinación del Impuesto a la renta y la reversión del activo tributario diferido.00) podrá ser deducido como gasto previa identificación en el Libro de Inventarios y Balances de la deuda a la cual corresponde. En el ejercicio 2005.040. disminuyendo el activo tributario diferido correspondiente. Tasa IR(*) ATD
cuentas de cobranza dudosa que no resultaron deducibles para efectos de la determinación de la renta neta imponible. en el presente periodo.3 Contabilización del activo tributario diferido generado en el 2005 y la reversión del activo tributario diferido surgido en el 2004  Extracto de Asientos de Cierre (2005)
 x  DEBE HABER 88 IMPUESTO A LA RENTA 881 Imp. a la Renta 2005 XXXX 38 CARGAS DI. se deberá efectuar la reversión de la diferencia temporal generada en 2004.800.cumplen con los requisitos establecidos en las normas tributarias para ser consideradas como incobrables.ERIDAS 389 ATD 2005 4.
.00. 6. Central 4017 Imp.50 389 Revers.
2.456.00 40 IMPUESTO A LA RENTA xxxx 401 Gob.040.
6. La reversión "Activo Tributario Diferido ATD" será por el siguiente importe:
Detalle Diferencia temporal de 2004 Importe S/.I
Como es evidente.800. dieron origen a una diferencia temporal y a la contabilización de un "activo tributario diferido".00
x 30% 2. el importe de S/. 6. dicha suma representa deudas que -según informa.800. en tal sentido. consignando dicho valor en el rubro deducciones de la declaración jurada anual. esto es.
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