Source: http://kraken.slv.cz/3Afs21/2003
Timestamp: 2018-03-19 03:15:34+00:00

Document:
3Afs21/2003
è. j. 3 Afs 21/2003-63
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie Souèkové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Antonína Koukala v právní vìci ¾alobce A., spol. s r.o., zastoupeného JUDr. Jaromírem Sýkorou, advokátem, se sídlem Slezská 950, Orlová-Poruba, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Ostravì se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 4. 2002, è. j. 7147/120/2001-2, vedené u Krajského soudu v Ostravì pod sp. zn. 22 Ca 224/2002 o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 10. 4. 2003, èj. 22 Ca 224/2002-36,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 10. 4. 2003, èj. 22 Ca 224/2002-36 se z r u ¹ u j e a vìc se mu vrací k dal¹ímu øízení.
®alobou napadeným rozhodnutím ¾alovaného ze dne 10. 4. 2002, è. j. 7147/120/2001-2 bylo zmìnìno rozhodnutí správce danì-Finanèního úøadu v Orlové ze dne 6. øíjna 2000 èj. 24892/00/371920/4753 o dodateèném vymìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1998 tak, ¾e daòová povinnost byla z èástky 102 200 Kè sní¾ena na èástku 81 550 Kè.
®alobce se ¾alobou podanou soudu v zákonné lhùtì domáhal pøezkoumání rozhodnutí ¾alovaného, uvedl, ¾e prokázal výdaje za zprostøedkovatelskou èinnost V. L.-obchodní zástupkynì i samotnou zprostøedkovatelskou èinnost paní L. a to svìdeckými výpovìïmi i listinnými dùkazy, ¾alovaný v¹ak tyto dùkazy nevzal v úvahu, ani¾ by zdùvodnil proè se jeho námitkami vùbec nezabýval. Na stranì správce danì i ¾alovaného tak do¹lo k pochybení, kdy¾ pøi hodnocení nákladù plynoucích z marketingových slu¾eb tyto nevzal v úvahu, ¾alovaný se nevypoøádal s námitkou ¾alobce, spoèívající v tom, ¾e neuvedl konkrétnì, v èem spatøuje poru¹ení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. o daních z pøíjmù. ®alobou rovnì¾ napadl ¾alobce skuteènost, ¾e správce danì v rámci daòové kontroly a pozdìji ani ¾alovaný se nevypoøádali vèas podanou námitkou ve shodì s ustanovením § 16 odst. 4 písm. d) zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù, proti postupu pracovníka správce danì v rámci daòové kontroly, èím¾ jej neseznámili s pou¾itými dùkazními prostøedky a znemo¾nili mu tak úèinnou obranu, nebo» ¾alobce nevìdìl, které dùkazní prostøedky vzal správce danì v úvahu a které nikoli a zda by tedy mìl navrhovat provedení dal¹ích dùkazních prostøedkù k prokázání svých tvrzení.
O ¾alobì rozhodl Krajský soud v Ostravì rozsudkem napadeným kasaèní stí¾ností, ze dne 10. dubna 2003, èj. 22 Ca 224/2002-36 tak, ¾e ¾alobu zamítl podle ustanovení § 78 odst. 7 s. ø. s.
V odùvodnìní rozsudku krajský soud uvedl, ¾e obchodní zástupkynì ¾alobce, V. L. mìla pro ¾alobce zprostøedkovávat obchody, získávat zakázky na provádìní oprav a realizaci nových støech a udr¾ovat kontakty s obchodními partnery ¾alobce, provize byla stanovena v procentech z objemu celkového obratu na zainteresovaných obchodech ¾alobce. Svìdek Ing. P. uvedl k èinnosti obchodní zástupkynì, ¾e zakázky se získávaly ve spolupráci s ostatními spoleèníky i s paní L., svìdkynì L. pøedlo¾ila správci danì evidenci a vyèíslení zakázek tak, jak je pro ¾alobce fakturovala. Ve vìci marketingových slu¾eb uvedl svìdek Ing. J. M., ¾e se jednalo o slu¾by a konzultace ústní, je¾ mìly smìøovat k dosa¾ení vy¹¹ích obratù spoleènosti a té¾ k tomu, aby spoleènost dokázala sama získávat zakázky v regionu, konkrétní výsledky èi èinnost se v¹ak prokázat nedá. K námitce ¾alobce, ¾e prokázal souvislost mezi vynalo¾enými náklady a pøíjmy, tedy ¾e ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. neporu¹il, uvedl soud, ¾e nepova¾uje tuto námitku za dùvodnou, nebo» ze svìdeckých výpovìdí ani z pøedlo¾ených smluv o dílo nevyplývá, ¾e by èinnost V. L. pøispìla k uzavøení tìchto smluv, ¾e tedy mezi èástkami vynalo¾enými na její zprostøedkovatelskou èinnost pro ¾alobce a dosa¾ením, zaji¹tìním a udr¾ením pøíjmù ¾alobce byl prokázán vztah. Nebylo-li tedy ¾alobcem prokázáno, ¾e výdaj za zprostøedkovatelskou èinnost V. L. pro ¾alobce je výdajem daòovým, nebylo povinností správce danì postupovat podle ustanovení § 31 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù. Krajský soud uvedl, ¾e za dùvodný nepova¾uje ani námitku ¾alobce, ¾e správce danì neosvìdèil, které z navr¾ených dùkazních prostøedkù se dùkazem skuteènì staly, nebo» ve zprávì z kontroly správce danì podrobnì se zabýval jednotlivými dùkazními prostøedky a hodnotil jak svìdecké výpovìdi, tak i listinné dùkazy, které mìl k dispozici.
Listinný dùkaz pøedlo¾ený ¾alobcem a¾ dne 30. 8. 2000, tedy po provedené kontrole, v rámci odvolacího øízení, správce danì nesprávnì pominul, av¹ak dle názoru soudu toto pochybení nemohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé. I kdyby bylo zøejmé, od jaké vý¹e obratu ¾alobce se vý¹e provize V. L. odvíjela, nemìlo by to vliv na skuteènost, ¾e ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno prokázání, zda vynalo¾ené náklady mìly vliv na dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení pøíjmù. Rovnì¾ soud nepova¾uje za dùvodnou námitku ¾alobce týkající se nákladù na marketingové slu¾by, nebo» jejich neuznání bylo správcem danì i ¾alovaným, v ¾alobou napadeném rozhodnutí, øádnì a podrobnì vysvìtleno.
Proti tomuto rozsudku soudu podal ¾alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal formální nále¾itosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas. Rozsudek byl ¾alobci doruèen 19. 5. 2003, kasaèní stí¾nost byla podána k po¹tovní pøepravì dne 2. 6. 2003 a byla podána vèas. Jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná. Stì¾ovatel je zastoupen advokátem.
Dùvodem kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelem uplatnìným podle ustanovení § 103 odst. 1 písmeno a) s. ø. s., namítal stì¾ovatel nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, kdy¾ soud posuzoval, zda byla ¾alobcem prokázána souvislost mezi vynalo¾enými náklady a dosa¾ením, zaji¹tìním a udr¾ením pøíjmù ¾alobce dle ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. o daních z pøíjmù a zda v tomto smyslu ¾alobce prokázal, v èem spoèívaly èinnosti obchodní zástupkynì L. a poradenské èinnosti a jaký mìly vliv na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù ¾alobce. Soud mìl v¹ak posuzovat ¾alobní body, spoèívající v zodpovìzení právní otázky, zda byl ¾alobce omezen na svých právech, je¾ jsou uvedena v ustanovení § 16 odst. 4 písm. c) a f) zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù a tím mu bylo znemo¾nìno po¾adované skuteènosti prokázat. Správce danì výzvou adresovanou ¾alobci tohoto vyzval k prokázání konkrétních skuteèností, ¾alobce dùkazy pøedkládal, av¹ak stanovisko správce danì, ¾e pøedlo¾ené dùkazy nepostaèují k prokázání tvrzených skuteèností, bylo ¾alobci sdìleno a¾ pøi závìreèném projednání zprávy o daòové kontrole. Správce danì, mìl-li nadále pochybnosti o vìrohodnosti dùkazù, mìl dát ¾alobci prostor k tomu, aby takové skuteènosti prokázal jinými dùkazy, a¾ poté by bylo mo¾no konstatovat, ¾e ¾alobce neunesl své dùkazní bøemeno dle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù.
Pøesto, ¾e ¾alobce odmítl podepsat zprávu z daòové kontroly, tato byla ukonèena a správcem danì byl vydán platební výmìr, tímto postupem byla upøena práva ¾alobce k souèinnosti se správcem danì a pøedkládání dal¹ích dùkazù. Skuteènost, ¾e ¾alovaný nepøihlédl k dùkazu ¾alobcem pøedlo¾enému dne 30. 8. 2000, mìl soud posoudit jako vadu, mající zásadní vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného.
Kasaèní stí¾nost podal ¾alobce té¾ z dùvodu uvedeného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., vady øízení spatøuje ¾alobce ve skuteènosti, ¾e pøesto, ¾e soud v rozsudku konstatoval, ¾e do¹lo ze strany ¾alovaného k pochybení, kdy¾ se nezabýval hodnocením dùkazu pøedlo¾eným ¾alobcem dne 30. 8. 2000, uvedl, ¾e takové pochybení nemìlo vliv na zákonnost rozhodnutí. Rovnì¾ tak se soud nevypoøádal s ¾alobní výtkou poru¹ení ustanovení § 16 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù správcem danì, kdy¾ pouze konstatoval, ¾e taková námitka je formulována obecnì a proto je nepøezkoumatelná. Soud se rovnì¾ nevypoøádal s ¾alobní námitkou ¾alobce, v ní¾ uvedl, ¾e pøi ukonèení daòové kontroly-pøi samotném projednání zprávy z daòové kontroly vznesl ve shodì s ustanovením § 16 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù námitky, na tyto v¹ak správce danì nereagoval, zcela v rozporu s ustanovením § 16 odst. 6 citovaného zákona.
®alobce uvádí, ¾e soud rovnì¾ nezohlednil ve svém zdùvodnìní námitku, ¾e správce danì mìl, v pøípadì pochybností, vyu¾ít ustanovení § 43 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù a zahájit tak se ¾alobcem vytýkací øízení. Za dal¹í vadu v postupu soudu oznaèil ¾alobce skuteènost, ¾e se soud nezabýval ¾alobní námitkou uvedenou v bodì IV. odst. 2 ¾aloby, spoèívající v poru¹ení ustanovení § 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb. ¾alovaným.
Z uvedených dùvodù navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il napadený rozsudek a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný podal ke kasaèní stí¾nosti vyjádøení, kde uvedl, ¾e odkazuje na zdùvodnìní svého rozhodnutí i soudu, za novou námitku, uvedenou a¾ v kasaèní stí¾nosti oznaèil ¾alovaný námitku spoèívající v absenci dokazování pøed ukonèením daòové kontroly, uvedl, ¾e na ¾ádost ¾alobce správce danì neuzavøel daòovou kontrolu pøi prvním projednání zprávy z kontroly-tedy dnem 26. 7. 2000, ale umo¾nil ¾alobci pøedlo¾ení dal¹ích dùkazù a a¾ dne 6. 9. 2000 byla projednána doplnìná zpráva z daòové kontroly, projednání byl ¾alobce pøítomen, rovnì¾ tak byl pøítomen jednatel spoleènosti-Ing. L., který té¾ zprávu podepsal.
®alovaný navrhnul, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek soudu v rozsahu stí¾nostních námitek a vázán rozsahem a dùvody, které stì¾ovatel uplatnil ve své kasaèní stí¾nosti. Nejvy¹¹í správní soud pøitom neshledal vady podle § 109 odst. 3 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Ustanovení § 16 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù konstatuje, ¾e, daòovou kontrolou pracovník správce danì zji¹»uje nebo provìøuje daòový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì u daòového subjektu nebo na místì, kde je to vzhledem k úèelu kontroly nejvhodnìj¹í.
Je-li tedy cílem daòové kontroly stanovení danì ve správné vý¹i, pak je tøeba aplikovat i dal¹í ustanovení § 16 cit. zákona, jím¾ jsou formulovány povinnosti i práva jak správce danì, tak i daòových subjektù. Ustanovení § 16 odst. 4) zákona zaruèuje daòovému subjektu vùèi správci danì øadu oprávnìní, jejich¾ dodr¾ováním je zaruèována zákonnost vedené daòové kontroly i celého navazujícího daòového øízení, nebo» právì od jejích výsledkù se vý¹e pøípadnì domìøené daòové povinnosti odvíjí.
Aby mohl daòový subjekt vyu¾ít svých práv, je¾ jsou mu ustanovením § 16 odst. 4) zákona zaruèena, zákon na stranì druhé zakládá povinnost správce danì prokazatelnì seznámit daòový subjekt s dùkazními prostøedky, které byly pou¾ity jako dùkazy ve smyslu ustanovení § 31 cit. zákona. Neposkytnutí tohoto zákonem stanoveného práva stì¾ovatel namítal ji¾ v odvolání proti rozhodnutí správce danì, namítal je i v ¾alobì, ani¾ by se ¾alovaný a stejnì tak krajský soud takovou námitkou zabýval a vylo¾il, zda skuteènost, ¾e stì¾ovatel nebyl prùkazným zpùsobem (tedy napø. uvedením ve zprávì z kontroly, èi samotném protokolu o projednání zprávy z daòové kontroly) seznámen se skuteèností, které dùkazní prostøedky navr¾ené daòovým subjektem v prùbìhu kontroly obstály jako dùkaz tvrzených skuteèností stì¾ovatelem, které nikoli a proè. Samotné konstatování, ¾e dùkaz pøedlo¾ený daòovým subjektem neprokazuje jeho tvrzení týkající se faktického zprostøedkování obchodù ve prospìch ¾alobce obchodní zástupkyní L., a neprokazuje ani vztah mezi výdajem na úhradu této èinnosti a pøípadným dosa¾ením pøíjmù z takto zprostøedkovaných obchodù, není hodnocením dùkazù tak, jak to má na mysli ustanovení § 2 odst. 3 a § 31 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù, nebo» neobsahuje zdùvodnìní, proè správce danì i ¾alovaný takový závìr uèinil.
Podle ustanovení § 2 odst. 3) zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù hodnotí pøi rozhodování správce danì dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo.
Hodnocení dùkazù podle vlastního uvá¾ení správního orgánu je tedy my¹lenkovou úvahou, pøi které usuzující pøijímá jedno tvrzení a odmítá jiné, pøièem¾ se opírá o logické, systematické, historické, pravdìpodobnostní, vìrohodnostní atp. úsudky. Takovýmto hodnocením v¹ak není, jestli¾e správní orgán jeden dùkaz pouze pøijal a protichùdný pouze jako nevìrohodný odmítl, ani¾ by vylo¾il, proè tak uèinil, kdy¾ navíc nevyu¾il mo¾nosti provést ke sporné skuteènosti dostupné dùkazy dal¹í.
Skutkové závìry nutno opøít nejenom o konkrétní skutková zji¹tìní, ale také o specifikaci dùkazù, z kterých jednotlivá skutková zji¹tìní, o která správní orgán opírá svùj závìr, vyplývají. Nepostaèuje proto pouze souhrnnì vyjmenovat dùkazní prostøedky, které mìly být podkladem pro rozhodnutí. Soud toti¾ musí mimo jiné dùkazy, z kterých správní orgán vyvozuje svá skutková zji¹tìní, konkrétnì posoudit, nejenom z hlediska souladu jejich obsahu se závìrem správního orgánu, ale také z hlediska, zda jde o dùkazy, které byly získány v souladu s obecnì závaznými pøedpisy.
Dal¹í podstatnou námitkou stì¾ovatele, uplatnìnou rovnì¾ v odvolání proti rozhodnutí správce danì i v ¾alobì, byla uvádìná neèinnost správce danì, který nevyøídil námitku stì¾ovatele podanou podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) zákona.
Institut námitky, tak jak je upraven v citovaném ustanovení zákona je urèitým druhem opravného prostøedku, pro jeho podání není stanovena ¾ádná lhùta, z úèelu tohoto opravného institutu je v¹ak zøejmé, ¾e musí být podána v prùbìhu daòové kontroly, nejpozdìji ke dni jejího skonèení, aby její podání mìlo faktický smysl.
Podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. d) zákona má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce danì právo podávat námitky proti postupu pracovníka správce danì, pøièem¾ dle ust. § 16 odst. 6 zákona námitky vyøizuje pracovník správce danì nejblí¾e nadøízený tomu, vùèi nìmu¾ smìøují. Tento nadøízený pracovník námitce vyhoví a zajistí nápravu nebo daòovému subjektu sdìlí písemnì dùvody, pro které nelze námitce vyhovìt. Proti tomuto rozhodnutí se nelze samostatnì odvolat, proto její pøípadné nevyøízení lze napadat a¾ v ¾alobì smìøující do meritorního rozhodnutí o daòové povinnosti, která byla na základì takto provádìné daòové kontroly domìøena.
Je zcela zøejmé, ¾e ka¾dému takovému právu daòového subjektu námitky podat, musí korespondovat povinnost správce danì námitky vyøídit, sdìlit a vysvìtlit pøípadnou nedùvodnost námitek, nebo nastolit nápravu v pøípadì oprávnìnosti námitek.
Pokud v¹ak soud, pøes opakovanou námitku uplatnìnou i v ¾alobì, ¾e nebyly správcem danì vyøízeny námitky stì¾ovatele podané ve shodì s ustanovením § 16 odst. 4 písm. d) zákona, nezhodnotil dopad nevyøízení námitek na zákonnost dal¹ího dokazování, je takové rozhodnutí soudu zatí¾eno vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé a je tøeba pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e je dán dùvod kasaèní stí¾nosti podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø .s. Pokud jde o namítaný dùvod ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. bude mo¾no teprve po doplnìní dokazování uèinit závìr, zda do¹lo ke správnému posouzení právní otázky. Proto¾e Nejvy¹¹í správní soud z uvedených dùvodù dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, rozhodnutí soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení ve shodì s ustanovením § 110 odst. 1 s.ø.s., ani¾ by byl pøedjímán koneèný výsledek vlastního meritorního posouzení vìci .
V novém øízení je nezbytné se zabývat otázkou, zda nevyøízení námitek podaných stì¾ovatelem ve shodì s ustanovením § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù mìlo vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného a rovnì¾ tak otázkou, zda byl stì¾ovatel prokazatelnì seznámen s dùkazními prostøedky, které byly ve smyslu ustanovení § 31 odst. 4 jako dùkazy pou¾ity, které z pøedlo¾ených èi navr¾ených dùkazních prostøedkù se staly skuteènì dùkazem a zda hodnocení dùkazù je provedeno ve shodì se základními zásadami daòového øízení-s ustanovením § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, tedy zda pøi rozhodování hodnotil správce danì dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti, pøihlí¾el ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo a zdùvodnil závìry, které z takového hodnocení dùkazù vyvodil.
V tomto øízení je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem.
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhoduje pøíslu¹ný krajský soud ve svém novém rozhodnutí. (§ 110 odst. 2 s. ø. s.)
Po uè e ní : proti tomuto rozhodnutí ne j s ou opravné prostøedky pøípustné.

References: soud 
 § 24
 § 16
 soud 
 § 78
 soud 
 § 24
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 24
 Soud 
 § 16
 § 31
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 16
 Soud 
 § 16
 § 16
 soud 
 § 43
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 § 109
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 31
 soud 
 § 2
 § 31
 § 2
 Soud 
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 103
 § 103
 soud 
 § 110
 § 16
 § 31
 § 2
 soud 
 soud