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Timestamp: 2019-09-15 20:26:56+00:00

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Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 25.01.2018, RV/1100685/2016
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden Dr. Gerald Daniaux und die weiteren Senatsmitglieder Mag. Armin Treichl, Dr. Andreas Kickl und Mag. Tino Ricker, im Beisein der Schriftführerin Jennifer Reinher über die Beschwerde der Frau a, b , vertreten durch Allgäuer&Partner Wirtschaftsprüfungs und SteuerberatungsGmbH, Schloßgraben 10, 6800 Feldkirch, gegen die Bescheide des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glückspiel, St.Nr. l, vom 8. März 2016, betreffend Grunderwerbsteuer
Den Beschwerden wird im Umfang der Beschwerdevorentscheidungen vom 11. Juli 2016
Die Beschwerdeführerin und zwei weitere Geschwister waren zu je einem Drittel Eigentümer an den Liegenschaften in EZ c mit GstNr d, f und g sowie an den Liegenschaften in EZ h mit GstNr i und j. Die Grundstücke in EZ c haben eine wirtschaftliche Einheit gebildet. Die Grundstücke in EZ h haben eine andere wirtschaftliche Einheit gebildet.
Mit Bescheid vom 16. Februar 2015 hat das Finanzamt Feldkirch hinsichtlich der Grundstücke in EZ c eingetragenen Grundstücke einen Nachfeststellungsbescheid zum 1. Jänner 2014 an die Verlassenschaft nach q p erlassen. Dabei erfolgte eine Zurechnungsfortschreibung an die Verlassenschaft, eine Artfortschreibung und eine Wertfortschreibung.
Mit Bescheid vom 18. August 2016 hat das Finanzamt Feldkirch das Verfahren betreffend die Nachfeststellung zum 1. Jänner 2014 wiederaufgenommen und die wirtschaftliche Einheit der in EZ c eingetragenen Grundstücke den Miteigentümern zugerechnet. Die im Bescheid vom 16. Februar 2015 vorgenommene Wertfortschreibung und Artfortschreibung wurden im Bescheid vom 18. August 2016 weiderum erlassen.
Mit Vermessungsurkunde vom 17.2.2014 wurden die Tfl 1 aus GstNr f, die Tfl 2 aus GstNr g und die Tfl 3 aus GstNr j in das Gst i einbezogen. Die Tfl 4 aus d wurde in das GstNr f einbezogen, aus GstNr j wurde die Tfl 5 abgeteilt und daraus die neue GstNr k gebildet und aus GstNr j wurde die Tfl 6 abgeteilt und daraus das GstNr l gebildet. Die GstNr d und g wurden gelöscht. Mit Realteilungsvertrag vom 22.10.2014 übernahm m die GstNr j und k in ihr Alleineigentum. a erhielt 1/1 Anteil an der GstNr f und n 1/1 Anteil an i. Die GstNr l verblieb im ideellen Miteigentum der Vertragspartner.
"Die Geschwister n, m sowie a waren bis zum Abschluss des dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegenden Realteilungsvertrages je zu einem Drittel (außerbücherliche) Eigentümer der Liegenschaften in EZ c und EZ h je KG m. Die umfassten Liegenschaften bilden insgesamt ein großes Rechteck und werden, wie dies aus beiliegendem Vogis-Luftbild deutlich erkennbar ist, einheitlich bewirtschaftet. Tatsächlich sind allerdings die involvierten Grundstücke in 2 verschiedenen Bewertungseinheiten (EW-AZ n; EW-AZ o) erfasst.
Der Tatbestand des § 3 Abs 2 GrEStG rekurriert auf „ein Grundstück", ohne diesen Terminus näher zu definieren. Judikatur und Literatur verstehen unter „Grundstück" eine einzige wirtschaftliche Einheit, wie sie durch bewertungsrechtliche Gegebenheiten zum Ausdruck kommt (vgl. Arnold/Bodis in Arnold/Arnold, GrESt § 3 TZ 181 ff). Nach ständiger Rechtssprechung des VwGH (zuletzt 17.04.1980, 98/79) kann § 3 Abs 2 GrEStG auf die körperliche Teilung eines Grundkomplexes, der nach dem Bewertungsrecht in mehrere wirtschaftliche Einheiten zerfällt, nicht angewendet werden und zwar auch dann nicht, wenn die einzelnen wirtschaftlichen Einheiten räumlich in unmittelbarer Verbindung stehen (Arnold/Bodis in Arnold/Arnold, GrESt § 3 TZ 182).
Zur Definition des Tatbestandselementes „Grundstück" wurde der Begriff der „wirtschaftlichen Einheit" entwickelt. Dieser ist im Grunderwerbsteuergesetz selbst nicht geregelt. Was als wirtschaftliche Einheit zu gelten hat, bestimmt sich nach der Anschauung des Verkehrs (vgl. Arnold/Arnold, GrESt § 2 TZ 101) im gegenständlichen Falle ist das Vorliegen einer wirtschaftlichen Einheit im Sinne der Anschauung des Verkehrs in einer Weise augenscheinlich, dass das Abstellen auf bewertungsrechtliche Gegebenheiten zu einem vom Gesetz nicht intendierten und nicht gedeckten Ergebnis führt. Auch wenn das Abstellen auf eine bewertungsrechtliche Einheit der Rechtssicherheit dienen und in der überwiegenden Zahl der Fälle zu einem sachgerechten Ergebnis führen mag, ist das Abstellen auf bewertungsrechtliche Gegebenheiten aus dem GrEStG dennoch nicht ableitbar. Aus § 2 Abs 3 GrEStG ergibt sich lediglich, dass mehrere Grundstücke, die zu einer wirtschaftlichen Einheit gehören, jedenfalls als ein Grundstück zu behandeln sind. Damit ist aber nicht umgekehrt ausgeschlossen, dass Grundstücke, die bewertungsrechtlich unterschiedlich zugeordnet sind, nicht als ein Grundstück im Sinne des § 3 Abs 2 GrEStG anzusehen sind.
Bei den Liegenschaften in EZ c und EZ h handelt es sich jeweils um Bewertungseinheiten im Sinne des Bewertungsgesetzes (EW-AZ n; EW-AZ o).
Im Zuge der Realteilung wurde die Beschwerdeführerin Alleineigentümerin des neu gebildeten GrSt-Nr. f im Ausmaß von 1.942 m2 sowie 1/3-Eigentümerin der Wegparzelle GrSt-Nr. l im Ausmaß von 202 m2. Unter Ansatz eines Wertes von EUR 650,00 pro m2 ergibt sich für das GrSt-Nr. f ein Wert von 1.262.300,00. Das neu gebildete GrSt-Nr. f wurde ausschließlich aus in der EZ c vorkommenden Parzellen gebildet. An der EZ c war die Beschwerdeführerin bereits vor Realteilung mit einem Drittel beteiligt, sodass hinsichtlich dieser Beteiligung die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs 2 GrEStG anwendbar ist. Der Wert der 1/3- Beteiligung an den Liegenschaften in EZ c vor Realteilung beläuft sich auf EUR 576.767,00, wenn ein m2-Wert von EUR 650,00 zugrunde gelegt wird. Hinsichtlich des GrSt-Nr. f hat sohin die Beschwerdeführerin insgesamt einen Erwerb im Wert von EUR 685.533,00 zu versteuern, wobei die Hälfte dieses Wertes als Erwerb von m und die Hälfte als Erwerb von n zu behandeln ist. Es resultiert sohin eine Bemessungsgrundlage von EUR 342.766,00 ( = (1.262.300,00 - 576.767,00) / 2). Daraus ermittelt sich eine Grunderwerbsteuer von EUR 11.997,00. Die Wegparzelle GrSt-Nr. l wurde ausschließlich aus in EZ h vorkommenden Parzellen gebildet. Das vor Realteilung bestehende Miteigentum der Beschwerdeführerin an diesen Parzellen übersteigt wertmäßig den Wert der Wegparzelle um ein Vielfaches, sodass keine GrESt anfallen kann.
Es wird somit in eventu beantragt, den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass die Grunderwerbsteuer mit dem Betrag von EUR 11.997,00 festgesetzt wird.
"Beschwerde wurde erhoben, weil der Grundstücksbegriff entgegen der vorliegenden Einheitsbewertung im Grunderwerbsteuerverfahren nach Ansicht der Beschwerdeführerin eigenständig zu klären sei.
Unbestritten liegen für die gegenständlich der Teilung unterzogen Grundstücke, nämlich die Grundparzellen d, f, g aus EZ c (wiE I) und die Grundparzellen i und j aus EZ h (wiE II) zwei eigenständige Einheitswerte für die jeweiligen Bewertungseinheiten (Grundstücke in der jeweiligen EZ zusammengefasst bewertet) vor.
Für das Grunderwerbsteuerverfahren wäre nach Ansicht der Beschwerdeführerin aber daraus keine Bindungswirkung gegeben.
Die Steuerbegünstigung des § 3 Abs 2 GrEStG gilt aber nur für Teilungsverträge, mit denen eine einzige wirtschaftliche Einheit unter mehreren Miteigentümern der Fläche nach geteilt wird (VwGH 14. 3. 1968, 1420, 1421/67; 21. 5. 1976, 1753/74; 20. 8. 1996, 96/16/0133; 1.9.1999, 98/16/0232; 19. 9. 2001, 2001/16/0402; 18. 6. 2002, 2001/16/0409). Dies ergibt sich aus dem Wortlaut der Bestimmung: „Wird ein Grundstück [...] der Fläche nach geteilt [...]."
Was als wirtschaftliche Einheit anzusehen ist, ist nach den Vorschriften des BewG zu beurteilen (§ 2 Tz 101 f). Hierbei ist die Aboabenbehörde an die im Bewertunosverfahren getroffenen Feststellungen des Laoefinanzamtes gebunden (§ 2 Tz 102; VwGH 14.3.1968, 1420/1421/67; 18.3.1971, 1599/1600/70; 18.11.1977, 2369/77; 9.7.1992; 91/16/0119, 0120; 28.1.1993, 91/16/0114, 0115; 20.8.1996, 96/16/0133; 19.9.2001, 2001/16/0402). Maßgebend sind die Feststellungen im Zeitpunkt des Entstehens der Grunderwerbsteuerschuld (VwGH 19.12.1966, 1178/66). (Arnold/Bodis in Arnold/Arnold, Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz 1987 (LexisNexis Online)
Über die wirtschaftlichen Einheiten haben dabei die Lagefinanzämter in einer auch für Grunderwerbsteuerzwecke bindenden Weise abzusprechen (VwGH vom 25. Juni 1964, Slg 3108/F, vom 18. März 1971, 1599, 1600/70, vom 18. November 1977, 2369/77, vom 17.April 1980, 98/79, vom 11. April 1991, 90/16/0089-0092, vom 9. Juli 1992, 91/16/0119, 0120, vom 28. Jänner 1993, 91/16/0114, 0115, vom 20. August 1996, 96/16/0133, und vom 19. September 2001, 2001/16/0402, 0403). Dabei ist der Einheitswert zum letzten dem Erwerb vorangehenden Feststellungszeitpunkt maßgebend (VwGH vom 9. Juli 1992, 91/16/0119, 0120, und vom 28. Jänner 1993, 91/16/0114, 0115).
Ebenso hat dies der VwGH u.a. im Erk. vom 09.07.1992, 91/16/0119 ausdrücklich ausgesprochen:
„Der Begriff der wirtschaftlichen Einheit ist im Grunderwerbsteuergesetz nicht geregelt. Nach § 2 Abs. 1 BewG ist nach den Anschauungen des Verkehrs zu entscheiden, was als wirtschaftliche Einheit zu gelten hat. Der Begriff der wirtschaftlichen Einheit hat dabei im Grunderwerbsteuerrecht die gleiche Bedeutung wie im Bewertungsgesetz. Was als wirtschaftliche Einheit zu gelten hat, wird von den Lagefinanzämtern im Bewertungsverfahren bestimmt. Die Finanzämter für Gebühren und Verkehrsteuern sind an die Feststellungen der Lagefinanzämter gebunden, wobei maßgebend der Einheitswert zum letzten dem Erwerb vorangehenden Feststellungszeitpunkt ist (siehe Czurda a.a.O. TZ. 101 zu § 2 samt angeführter Rechtsprechung)."
Mehrere Grundstücke (Grundparzellen) einer wirtschaftlichen Einheit gelten gem § 2 Abs 3 GrEStG als ein Grundstück; werden sie geteilt, so sind sie auch dann als ein Grundstück zu behandeln, wenn durch die Teilung jeder Mitberechtigte ein Grundstück zu Alleineigentum erhält.
Die Abänderung der GrESt-Festsetzung erfolgt grundsätzlich im Sinne des Eventualantrags, aber mit folgender Abweichung:
Für ihren Hinzuerwerb und daraus resultierenden Mehrerwerb aus der Gp. f (neu) aus der wirtschaftlichen Einheit I gibt sie neben der Aufgabe ihrer Anteile aus derselben wirtschaftlichen Einheit als Tauschleistung auch ihren Miteigentumsanteil an der wirtschaftlichen Einheit II auf.
Insoweit die Tauschleistung über die wirtschaftlichen Einheit I hinaus erfolgt, ist die Begünstigung nicht anwendbar. Der Wert des hingegebenen Miteigentumsanteils an der wirtschaftlichen Einheit II beträgt insges. 770.466,-- zugerechnet je 1/2, daher je Erwerbsvorgang 385.233,-- (anstatt beantragt je 342.776,--)."
Grundstück/wiE II: EZ h m² € pro m²
Flächenneuberechnung i 677
j 3083
ungeteilt bleiben l -204
geteilt werden 3556 650 € 2.311.400 € 770.466,67 €
In den dagegen erhobenen Vorlageanträgen vom 11. August 2016 brachte die Beschwerdeführerin im Wesentlichen vor:
Das Protokoll über die mündliche Senatsverhandlung vom 25. Jänner 2018 beim Bundesfinanzgericht hat im Wesentlichen folgenden Wortlaut:
Frau q ist im Jahre 2013 verstorben. Im Jahre 2014 wurde der Vertrag abgeschlossen. Das heißt also, auch nach § 22 GebG wäre der dann folgende Stichtag, nämlich der 01.01.2014 grundsätzlich ein möglicher Stichtag zu einer Nachfestsetzung. Das Finanzamt hat das nicht getan, sonst wäre das Thema gelöst. Wenn sich das Finanzamt weigern sollte, das zu tun, dann wird meine Argumentation, die ich bereits in der Beschwerde und im Vorlageantrag ausgeführt habe, dass nämlich der Bewertungsvorgang als solcher und das Ausfertigen von Bewertungsbescheiden von sehr vielen Zufälligkeiten abhängt, bekräftigt. Ich will nicht sagen, dass es Willkür gibt. Es führt sicherlich niemand etwas Böses im Schilde, sondern es hängt von Zufälligkeiten ab. Das sind historische Zufälligkeiten, EDV-mäßige Zufälligkeiten, usw. Von denen kann es aber nicht abhängen.
Im gegenständlichen Fall grenzen die Parzellen aneinander. Es sind sechs Parzellen, die nebeneinander liegen. Zwei Parzellen gehören den Geschwistern q und zwei Parzellen gehörten Frau q, der Mutter. Die Parzellen liegen nebeneinander und haben einer Familie gehört, aber es gibt natürlich entsprechende Rechtsprechung, dass allein der Umstand, dass Grundstücke nebeneinander liegen und auch einer Familie gehören, nicht zu einer wirtschaftlichen Einheit führt. So viel zu den Zufälligkeiten.
Ob ich jetzt eine Grundparzelle habe oder nicht, hängt von den tatsächlichen Begebenheiten ab. Das ist kein Zufall, sondern das sind Eigentumsverhältnisse, die einfach bestehen. Die Frage, ob hier eine wirtschaftliche Einheit dadurch gegeben ist, dass der tatsächliche Bestand von mehreren Grundstücken als ein Grundstück im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes angesehen wird, hängt nach der ständigen Rechtsprechung davon ab, ob diese Parzellen als eine wirtschaftliche Einheit zusammengefasst sind. Hier bildet den Maßstab der wirtschaftlichen Einheit das Einheitswertverfahren und der einheitliche Einheitswert über diese Grundstücke. Wenn ich über die Parzellen d, f und g einen einheitlichen Einheitswertbescheid habe, dann gilt das auch als ein Grundstück im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes. Nur in dem Fall werden diese Grundstücke in rechtlicher Hinsicht als ein Grundstück im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes behandelt. Das ist ständige Rechtsprechung.
Die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs. 2 oder früher des § 7 Abs. 1 im Grunderwerbsteuergesetz 1955 und vorher im Grunderwerbsteuergesetz 1940 ist eine uralte Befreiungsbestimmung, die das Auseinanderteilen von Miteigentum begünstigen und erleichtern soll. Das hängt aber davon ab, dass ein Grundstück geteilt wird. Rechtsprechung gibt es dazu reichlich. Es gibt auch jüngere Rechtsprechung, aus diesem Jahrtausend. Die Rechtsprechung dazu stammt nicht nur aus dem letzten Jahrhundert. Es gibt ganz klare Rechtsprechung, auch über die Bindungswirkung der Einheitswertfeststellung im Grunderwerbsteuerverfahren. Das hat nichts mit Zufälligkeiten zu tun. Das sind ganz einfach objektiv vorliegende Umstände, die hier berücksichtigt werden. Natürlich kann es vorkommen, dass einmal ein Eigentumswechsel eintritt. Dann könnte es auch passieren, dass Grundstücke, die vorher in zwei wirtschaftlichen Einheiten erfasst waren, später einmal zusammengefasst werden. Das wäre denkbar. Hier muss ich allerdings anmerken, dass ja auch tatsächlich eine Einheitswertfeststellung zum 01.01.2014 erfolgt ist und zwar für die Grundstücke d, f und g. Diese ist auch in Rechtskraft erwachsen. Bevor diese Feststellung zum 01.01.2014 erfolgt war, waren diese Grundstücke auch in einer anderen wirtschaftlichen Einheit mitbewertet, nämlich als landwirtschaftliche Grundstücke zu anderen Grundstücken, die auch in der KG w gelegen sind. Die waren vorher seit langem in einer anderen, abgesonderten wirtschaftlichen Einheit erfasst. Zum 01.01.2014 wurde dann wieder als gesonderte wirtschaftliche Einheit der Einheitswert festgestellt.
MMag. Dr. Allgäuer: Wenn wir von wirtschaftlicher Einheit reden, dann reden wir nicht von zivilrechtlicher Einheit oder von bewertungsrechtlicher Einheit sondern dann reden wir von wirtschaftlicher Einheit. Wirtschaftliche Einheit ist für mich an und für sich das Bewirtschaften. Was passiert mit diesen Grundstücken? Das ist für mich das Kardinalindiz dafür. Ob etwas eine wirtschaftliche Einheit ist, ist dem Gesetz übrigens relativ einfach zu entnehmen. Bei der Bewertung von land- und forstwirtschaftlichen Betrieben im Bewertungsgesetz wird das genau so definiert. In einem Einheitswert eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ist von den Waldparzellen bis zu den Wiesen rund um den Bauernhof alles in einem Einheitswertbescheid zusammengefasst, mit dem Argument, dass es eine wirtschaftliche Einheit ist. Ob das dann in weiterer Folge passt, ist völlig egal, aber es dient dieser Landwirtschaft. Damit orientiert man sich an dem, was mit den Grundstücken passiert. Deshalb habe ich das Luftbild vorgelegt. Spektakulärer kann ich es nicht zeigen. Die Traktorspuren gehen über das Grundstück und dokumentieren augenscheinlich, dass es einheitlich bewirtschaftet ist. Wir sehen beim Gras nicht die Spur eines Unterschiedes in der Höhe des Bewuchses oder in der Farbe. Wir sehen mit freiem Auge keine Spur eines Unterschiedes. Natürlich wissen wir im Grundbuch, wo die Grenze ist, aber niemand, der vorbeispaziert kann ausmachen, wie viele Parzellen es sind und ob da irgendwo eine Grenze ist. Das kann man sonst auch nicht, aber hier kann man es ganz sicher nicht. Diese Traktorspuren dokumentieren ganz eindeutig, dass es eine einheitliche Bewirtschaftung ist. Für die Nachbarschaft sind das einfach die q-Gründe.
AD RR Rehlendt: Gerade hier bestand seit jeher ein landwirtschaftlicher Einheitswert, in dem die Grundstücke d, f und g Teil einer größeren landwirtschaftlichen Einheit waren und bei einer anderen Einlagezahl mitbewertet waren. Die waren Teil einer Einheitsbewertung über landwirtschaftliche Flächen von insgesamt 6.231m² seit dem 01.01.1989. Diese drei Grundstücke, als zweite wirtschaftliche Einheit, wurden auf den 01.01.2014 als unbebaute Grundstücke neu bewertet. Dort hat es eine Artfortschreibung gegeben und gleichzeitig eine Zurechnungsfortschreibung an die Miterben. Hier wäre die Artfortschreibung durchaus anfechtbar gewesen. Hier hätte man auch ein Argument vorbringen können, dass es eine wirtschaftliche Einheit mit irgendeinem anderen Grundstück bildet. Hier hätte mit Sicherheit gegen den Einheitswertbescheid Beschwerde erhoben werden können, auch mit der Begründung wegen der Art der Bewertung, weil eine Nachfeststellung erfolgt ist, gleichzeitig mit der Art- und Wertfortschreitung. Das ist alles eigenständig anfechtbar. Das hätte durchaus gemacht werden können.
Mit Bescheid vom 16. Februar 2015 bzw 18. August 2016 hat das Finanzamt Feldkirch hinsichtlich der in EZ c eingetragenen Grundstücke Nachfeststellungsbescheide zum 1. Jänner 2014 an die Verlassenschaft nach q p erlassen.
Die Nachfeststellung ist ihrem Wesen nach eine nachträgliche Hauptfeststellung auf einen anderen Zeitpunkt als den Hauptfeststellungszeitpunkt. Es wäre daher der Beschwerdeführerin frei gestanden gegen diese Nachfeststellungsbescheide Beschwerde zu erheben und vorzubringen, dass es sich bei den in EZ c und in EZ h eingetragenen Grundstücken um eine wirtschaftliche Einheit handelt und dass daher die in EZ h eingetragenen Grundstücke mit den in EZ c eingetragenen Grundstücken als eine wirtschaftliche Einheit zu bewerten sind. Bei Vorliegen der Voraussetzungen für eine wirtschaftliche Einheit der in EZ c und EZ h eingetragenen Grundstücke hätte das Finanzamt dieser Beschwerde stattgegeben. Da es sich beim Einheitswertfeststellungsbescheid um einen grundlagenähnlichen Bescheid iSd § 295 Abs. 3 BAO handelt, wäre der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid abzuändern gewesen. Da aber die Beschwerdeführerin keine Beschwerde gegen die Nachfeststellungsbescheide erhoben hat, sind die Nachfeststellungsbescheide in Rechtskraft erwachsen und haben daher für das Grunderwerbsteuerverfahren hinsichtlich der Frage ob eine oder mehrere wirtschaftliche Einheiten vorliegen, Bindungswirkung.
Es exisitiert zu allen im gegenständlichen Fall zu lösenden Fragen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, siehe hierzu die in der Begründung angeführten VwGH-Erkenntnisse. Von dieser Rechtsprechung ist das Bundesfinanzgericht im gegenständlichen Fall nicht abgewichen, weshalb eine (ordentliche) Revision unzulässig ist.
ECLI:AT:BFG:2018:RV.1100685.2016
Findok-Nr: 117940.1, aufgenommen am: 15.02.2018 14:30:43, Dokument-ID: 14683522-a88e-4b66-b5de-cac78e2441e2, Segment-ID: 8d8b004b-be8c-4527-9166-ba94eab17387

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