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CIRCOLARE N. 6/E INDICE - PDF
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1 CIRCOLARE N. 6/E Direzione Centrale Accertamento Roma, 06 febbraio 2007 OGGETTO: Decreto legge 4 luglio 2006, n. 223 convertito con modificazioni dalla legge 4 agosto 2006, n Nuovi poteri degli uffici in materia di accertamento ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale. INDICE Premessa pag. 3 Parte Prima: L accertamento della base imponibile 1.1 Le novità pag La valutazione automatica pag Il sistema prezzo-valore pag L ambito oggettivo di applicazione delle nuove norme pag. 11
2 2 1.5 Le dichiarazioni sostitutive pag Selezione degli atti da sottoporre a controllo e metodologie di valutazione pag. 16 Parte seconda: L estensione dei poteri di controllo 2.1 Le novità pag Accessi, ispezioni e verifiche pag Inviti, richieste e questionari pag Richieste dirette al contribuente pag Richieste dirette a soggetti diversi dal contribuente pag Le indagini finanziarie pag. 24 La decorrenza delle nuove norme pag. 27 Tabella sinottica delle norme pag. 29
3 3 Premessa Il decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, ha apportato significative modifiche nella disciplina normativa e ha ampliato i poteri degli uffici finanziari in materia di accertamento ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale. Si richiamano le disposizioni recanti le novità per l accertamento del settore registro, contenute negli articoli 35 e 36. Art. 35 comma 21: ha integrato l art. 1, comma 497, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, con l obbligo di indicare nell atto il corrispettivo pattuito, e ha integrato il successivo comma 498, prevedendo una specifica sanzione amministrativa in caso di occultazione, anche parziale, del corrispettivo pattuito; comma 22: ha introdotto l obbligo di rendere, all atto della cessione di un immobile (anche se assoggettata ad IVA), apposite dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà circa le modalità di pagamento del corrispettivo e l assistenza degli agenti immobiliari, ove prestata; comma 23-ter: ha aggiunto il comma 5-bis all articolo 52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, rimuovendo i limiti all accertamento di valore per le cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall art. 1, comma 497, della legge n. 266 del 2005; comma 24: ha aggiunto l art. 53-bis al D.P.R. n. 131 del 1986, estendendo all imposta di registro e alle imposte ipotecaria e catastale le attribuzioni e i poteri previsti per l accertamento ai fini delle imposte dirette, disciplinati dagli articoli 31 e seguenti del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600;
4 4 ha introdotto il comma 1-bis nell art. 74 del D.P.R. n. 131 del 1986, estendendo l applicazione delle disposizioni sanzionatorie di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, alle violazioni conseguenti alle richieste effettuate ai sensi del suddetto art. 53-bis; Art. 36 comma 2: ha chiarito la portata della locuzione di area fabbricabile; comma 15: ha modificato l agevolazione prevista per i trasferimenti di immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati, limitandola a quelli diretti all attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata pubblica. Inoltre, occorre tener conto dei riflessi che hanno sull accertamento ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, le disposizioni recate dall art. 35, comma 8, che hanno modificato e integrato il primo comma dell art. 10 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ampliando la platea dei trasferimenti immobiliari considerati esenti dall IVA e come tali assoggettabili ad imposta di registro. Sulle suddette novità, i primi chiarimenti sono stati forniti con circolare n. 28 del 4 agosto Con l approvazione della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria per il 2007), alcune delle disposizioni sopra indicate hanno subito delle modifiche, che saranno illustrate nel corso della trattazione delle singole disposizioni. A tale proposito, per fornire un quadro sinottico di tutte le modifiche normative sopra richiamate è stata predisposta la tabella allegata alla presente circolare. In questa sede si intende fare il punto sui riflessi che le norme sopra richiamate hanno sull attività di accertamento relativa ai tributi del settore registro, onde fornire i relativi indirizzi cui gli uffici dovranno uniformarsi nello svolgimento dell attività di accertamento.
5 5 PARTE PRIMA: L ACCERTAMENTO DELLA BASE IMPONIBILE 1.1 Le novità Il comma 23-ter dell art. 35 del D.L. n. 223 del 2006, inserito dalla legge di conversione n. 248 del 2006, ha aggiunto il comma 5-bis all art. 52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (per brevità T.U.R.), ai sensi del quale le disposizioni dei commi 4 e 5 non si applicano relativamente alle cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall art. 1, comma 497, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni. I commi 4 e 5 dell art. 52 T.U.R., di cui si dispone l inapplicabilità, prevedevano il meccanismo della cosiddetta valutazione automatica o catastale, per cui gli uffici non potevano procedere all accertamento di valore nei casi in cui il valore o il corrispettivo degli immobili fosse stato dichiarato in misura non inferiore al valore catastale. Pertanto, per effetto della novella in argomento, viene meno il limite al potere di accertamento di valore, ad eccezione delle cessioni di immobili ad uso abitativo e relative pertinenze che si realizzano tra privati, cioè tra persone fisiche che non agiscono nell esercizio di attività commerciali, artistiche o professionali, a condizione che la parte acquirente richieda al notaio rogante l identificazione della base imponibile con il valore catastale, indipendentemente dal corrispettivo pattuito. A partire dal 1 gennaio 2007, data di entrata in vigore della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria per il 2007), per escludere l accertamento di valore in riferimento alle cessioni sopra indicate, è sufficiente che solo la parte acquirente sia una persona fisica, come meglio precisato nel paragrafo 1.3. La disposizione recata dal citato comma 23-ter, riducendo l ambito della valutazione catastale, ripristina sostanzialmente l accertamento del valore della base imponibile quale regola generale in materia di controlli sui valori dichiarati negli atti di cessione di immobili soggetti ad imposta di registro.
6 6 Si tratta della regola enunciata al comma 1 dell art. 52 del T.U.R., secondo la quale, se l ufficio ritiene che il valore venale risulti superiore al valore dichiarato o al corrispettivo pattuito, provvede con lo stesso atto alla rettifica e alla liquidazione della maggiore imposta, con gli interessi e le sanzioni. In base all art. 71 del T.U.R., in caso di insufficiente dichiarazione di valore, si applica la sanzione amministrativa dal cento al duecento per cento della maggiore imposta dovuta. Con riferimento agli atti che hanno per oggetto beni immobili o diritti immobiliari, l art. 51 del medesimo testo unico precisa che, per valore, deve intendersi quello venale in comune commercio e stabilisce i criteri da seguire per la sua determinazione. 1.2 La valutazione automatica Prima di esaminare in dettaglio il campo di applicazione delle nuove disposizioni legislative, con i conseguenti riflessi sull attività di controllo, appare utile riepilogare il ruolo che la valutazione automatica ha svolto nell ambito dei controlli in materia di imposte di registro, ipotecaria e catastale, a partire dalla sua introduzione nell ordinamento tributario. Ai sensi dei commi 4 e 5 dell art. 52 T.U.R., dal 1 luglio 1986 il potere di rettifica dei valori dichiarati risultava inibito qualora gli stessi fossero indicati in atto in misura non inferiore al valore catastale dell immobile, ottenuto moltiplicando per specifici coefficienti la rendita catastale (rivalutata del 5 per cento) o, nel caso di terreni agricoli, il reddito domenicale (rivalutato del 25 per cento). Si ricorda che la misura dei coefficienti è stata variata dall art. 2, comma 63, della legge 24 dicembre 2003, n. 350; per i soli immobili diversi dalla prima casa e relative pertinenze, la variazione è stata introdotta dall art. 1-bis, comma 7, del decreto legge 12 luglio 2004, n. 168, convertito con modificazioni dalla legge 30 luglio 2004, n. 191; per i fabbricati classificati nel gruppo catastale B dall art. 1, comma 45 della legge 24 novembre 2006, n. 286, di conversione del decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262.
7 7 Successivamente, il criterio automatico è stato esteso anche agli immobili denunciati al catasto edilizio urbano ma non ancora iscritti con attribuzione di rendita, purché il contribuente dichiarasse in atto di volersi avvalere delle disposizioni di cui all art. 12 del decreto legge n. 70 del 1988, convertito dalla legge 13 maggio 1988, n. 154, e successive modificazioni. Restavano dunque sottoposti ad accertamento di valore le cessioni di aziende (con esclusione dei beni immobili trasferiti con le medesime e iscritti in catasto con attribuzione di rendita, qualora il corrispettivo fosse stato indicato in misura non inferiore a quello determinato con i parametri catastali), i trasferimenti riguardanti aree edificabili, fabbricati non censiti, nonché immobili per i quali, pur essendo possibile avvalersi della valutazione automatica, fosse stato dichiarato un valore inferiore a quello risultante dal criterio catastale. In tutti gli altri casi, la rettificabilità della base imponibile risultava preclusa, salva l ipotesi in cui l ufficio fosse venuto a conoscenza di corrispettivi occultati. Infatti, pur inibendo l accertamento di valore, il criterio automatico di valutazione non implicava in alcun modo una diversa determinazione della base imponibile, che continuava ad identificarsi, ai sensi del combinato disposto degli articoli 43, comma 1, e 51 T.U.R., con il valore del bene o del diritto alla data dell atto, assumendosi per tale quello dichiarato dalle parti nell atto e, in mancanza o se superiore, il corrispettivo pattuito. Ciò implicava che, ricorrendone i presupposti, l ufficio avrebbe provveduto a richiedere la maggiore imposta dovuta con i relativi interessi di mora e la sanzione amministrativa dal duecento al quattrocento per cento della differenza tra l imposta dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo dichiarato, come previsto dall art. 72 T.U.R, detratto l importo della sanzione eventualmente irrogata ai sensi dell art. 71. Si ricorda che, con riferimento ai terreni agricoli, il regime della valutazione automatica era stato parzialmente derogato dall art. 7 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, che consentiva ai possessori di terreni edificabili e di quelli con destinazione
8 8 agricola, posseduti alla data del 1 gennaio 2002, di assumere - agli effetti della determinazione delle plusvalenze tassabili ai sensi dell art. 81, comma 1, lettere a) e b) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (oggi art. 67) - in luogo del costo o valore d acquisto, il valore a tale data, determinato sulla base di una perizia giurata di stima, a condizione di versare sul predetto valore un imposta sostitutiva pari al 4 per cento. La disposizione in esame è stata ultimamente estesa ai terreni posseduti al 1 gennaio 2005, ai sensi del D.L. 30 settembre 2005, n. 203, convertito con modificazioni dalla legge 2 dicembre 2005, n Il comma 6 del citato art. 7 introduceva, come detto, un importante deroga al sistema della valutazione automatica, stabilendo che il valore periziato per la rideterminazione del valore d acquisto costituiva valore normale minimo di riferimento ai fini non solo delle imposte sui redditi, ma anche delle imposte di registro, ipotecaria e catastale. Pertanto, come precisato dalla circolare n. 15 del 1 febbraio 2002, in caso di successivo trasferimento di terreni agricoli, qualora il contribuente avesse dichiarato un valore inferiore a quello risultante dalla perizia, l ufficio era legittimato a procedere all accertamento di valore, pur risultando il valore dichiarato uguale o superiore a quello calcolato su base catastale. Con l introduzione del comma 5-bis nell art. 52 T.U.R., l ambito di applicazione della valutazione automatica ai trasferimenti a titolo oneroso soggetti ad imposta proporzionale di registro ha subito una ulteriore contrazione, così come precisato nel paragrafo 1.1. Per ciò che concerne le cessioni di immobili soggette ad IVA, si ricorda che già il testo originario dell art. 35, comma 4, del D.L. n. 223 del 2006 aveva abrogato l art. 15 del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, che aveva esteso a tali fattispecie (per i fabbricati classificati o classificabili nei gruppi A, B e C) il principio della non rettificabilità del corrispettivo dichiarato, ove determinato in base ai parametri automatici previsti per
9 9 l imposta di registro, salvo che da atto o documento il corrispettivo risultasse di maggiore ammontare. Va sottolineato che la modifica apportata all art. 52 T.U.R. non ha inciso sui trasferimenti a titolo gratuito o mortis causa, in quanto il D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (Testo unico dell imposta sulle successioni e donazioni), contiene una disciplina autonoma per i suddetti trasferimenti, ancorché analoga a quella dell art. 52, comma 4, del T.U.R. A tale riguardo, si ricorda che la soppressione delle imposte di successione e donazione disposta dall art. 13 della legge 18 ottobre 2001, n. 383, non ha comportato l abrogazione del relativo Testo unico, che è pertanto rimasto in vigore quale complesso di regole di applicazione per le imposte che vi fanno riferimento, ossia le imposte ipotecarie e catastali, comunque dovute per i beni immobili donati o caduti in successione. In particolare, sono rimaste in vigore le disposizioni in tema di valutazione automatica contenute nell art. 34, comma 5, valide anche per le donazioni, in virtù del richiamo effettuato dal successivo art. 56. Peraltro, la legge 24 novembre 2006, n. 286, che ha convertito con modificazioni il decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262, ha reintrodotto l imposta sulle successioni e donazioni secondo le disposizioni del citato Testo unico, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001, salvo alcuni articoli abrogati perché in contrasto con il nuovo sistema di tassazione. Risultano pertanto confermati i previgenti limiti al potere di rettifica dei valori dichiarati, ex art. 34, comma 5, sia per le successioni che per le donazioni. Si precisa, infine, che la preclusione alla rettifica del valore prevista dai commi 4 e 5 dell art. 52 T.U.R. continua a trovare applicazione con riferimento agli atti che non costituiscono cessione di immobili, sempre che risultino valori dichiarati o corrispettivi pattuiti in misura non inferiore ai valori catastali rivalutati. È il caso, ad esempio, degli atti aventi natura dichiarativa, come le divisioni senza conguaglio.
10 Il sistema prezzo-valore A partire dal 1 gennaio 2006, data di entrata in vigore della legge 23 dicembre 2005, n. 266 (legge finanziaria per il 2006), con riferimento alle cessioni di immobili a titolo oneroso di seguito indicate, è stata introdotta la regola del cosiddetto prezzovalore, che consente di individuare la base imponibile secondo i criteri della valutazione automatica. Precisamente, l art. 1, comma 497, della suddetta legge ha disposto che, per le cessioni di unità abitative e relative pertinenze tra privati che non agiscono nell esercizio di impresa, arte o professione, la base imponibile è data dal valore catastale determinato ai sensi dei commi 4 e 5 dell art. 52 T.U.R., indipendentemente dal corrispettivo pattuito, purché l acquirente ne faccia richiesta, con dichiarazione resa al notaio e recepita nell atto. Con riferimento alla medesima fattispecie, l art. 35, comma 21, del D.L. n. 223 del 2006 ha modificato il comma 497, prevedendo che il corrispettivo deve essere obbligatoriamente indicato in atto. È stato altresì modificato il successivo comma 498, prevedendo che in caso di occultazione, anche parziale, del corrispettivo pattuito, le imposte sono dovute sull intero importo di quest ultimo e si applica una sanzione amministrativa dal cinquanta al cento per cento della differenza tra l imposta dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo dichiarato, detratto l importo della sanzione eventualmente irrogata ai sensi dell art. 71 del D.P.R. n. 131 del Si evidenzia che per imposta già applicata deve intendersi l imposta di registro (con le connesse imposte ipotecaria e catastale) già versata all origine sul valore catastale rivalutato, considerata l irrilevanza del corrispettivo dichiarato ai fini della tassazione in sede di registrazione. La disposizione in esame, come disposto dal comma 23 dell art. 35, trova applicazione per gli atti pubblici formati e le scritture private autenticate a decorrere dal secondo giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale del decreto, cioè dal 6 luglio 2006.
11 11 Si precisa, inoltre, che la sanzione prevista dall art. 72 T.U.R. continua a valere per le cessioni immobiliari diverse da quelle che, ai sensi dell art. 1, comma 497, della legge n. 266 del 2005, hanno beneficiato della regola del prezzo-valore. Come anticipato nel paragrafo 1.1, il sistema del prezzo valore sopra illustrato è stato modificato dalla legge finanziaria per il In particolare il comma 309 dell unico articolo ha sostituito nel comma 497, art. 1 della legge n. 266 del 2005 e successive modificazioni, le parole per le sole cessioni fra persone fisiche con le seguenti: e fatta salva l applicazione dell art. 39, primo comma, lettera d), ultimo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, per le sole cessioni nei confronti di persone fisiche. In virtù di tale modifica, a partire dal 1 gennaio 2007 la regola del prezzovalore viene estesa a tutte le compravendite di abitazioni e relative pertinenze soggette all imposta di registro, nelle quali la parte acquirente sia una persona fisica che non agisca nell esercizio di attività commerciali, artistiche o professionali, chiunque sia il venditore (vale a dire persona fisica o persona giuridica), a condizione che l acquirente eserciti l opzione di volersi avvalere della suddetta regola. 1.4 L ambito oggettivo di applicazione delle nuove norme Per effetto dell aggiunta del comma 5-bis all art. 52 T.U.R., l accertamento di valore si estende alla generalità degli atti di cessione di immobili per i quali non ricorrano i presupposti previsti dall art. 1, comma 497 della legge n. 266 del 2005 e successive modificazioni. Si riepilogano gli atti di cessione di immobili sottoponibili ad accertamento di valore ex primo comma art. 52 T.U.R., fino alla data di entrata in vigore della legge finanziaria per il 2007 (cioè dal 4 luglio 2006 fino al 31 dicembre 2006): cessioni di immobili in cui anche una sola delle parti sia persona fisica che agisce nell esercizio di attività commerciali, artistiche o professionali; cessioni di immobili in cui anche una sola delle parti non sia persona fisica;
12 12 cessioni di immobili nelle quali, pur sussistendo i requisiti oggettivi e soggettivi stabiliti nel comma 497, art. 1, legge 266 del 2005, non sia stata espressa la dichiarazione di volersi avvalere della regola del prezzovalore ; cessioni di terreni; cessioni di fabbricati non abitativi (uffici, negozi, opifici, ecc.); cessioni di pertinenze relative a fabbricati non abitativi; cessioni di immobili facenti parte di compendi aziendali; conferimenti in società; divisioni con conguaglio (a meno che non torni applicabile, in presenza di immobili abitativi, la regola del prezzo-valore ); rinunce a diritti reali immobiliari con efficacia traslativa. In forza delle modifiche introdotte dalla legge finanziaria per il 2007, in vigore dal 1 gennaio, le prime due fattispecie dell elencazione sopra riportata sono sostituite con le seguenti: cessioni di immobili in cui la parte acquirente sia persona fisica che agisce nell esercizio di attività commerciali, artistiche o professionali; cessioni di immobili in cui la parte acquirente non sia persona fisica. Va inoltre ricordato che, ai sensi del comma 116 della legge finanziaria per il 2007, risultano assoggettabili ad accertamento di valore, ove la base imponibile non sia determinabile in modo automatico, le assegnazioni di immobili ai soci da parte delle società non operative individuate al comma 111. Per quanto riguarda gli immobili trasferiti nell ambito di una cessione di azienda, gli stessi sono suscettibili di accertamento di valore in base al nuovo comma 5-bis dell art. 52 T.U.R., rientrando nell ambito delle cessioni di immobili diverse da quelle disciplinate dall art. 1, comma 497, della legge n. 266 del Infatti, pur essendo l azienda una universitas rerum, cioè un entità funzionalmente organizzata
13 13 in un complesso unitario, è legittimo considerare, ai fini della determinazione dell imposta di registro, la cessione dei beni immobili distintamente da quella degli altri beni, onde applicare le aliquote differenziate previste dalla tariffa, parte prima, del T.U.R., nonché per imputare le passività in proporzione al valore dei vari beni aziendali. Del resto, in base a considerazioni analoghe, era stata a suo tempo ritenuta legittima l estensione alle cessioni di azienda dei criteri che, ai sensi dei commi 4 e 5 dell art. 52 T.U.R., limitavano l accertamento di valore per gli immobili iscritti o iscrivibili in catasto con attribuzione di rendita. Infatti, la circolare n. 87 del 29 dicembre 1990 aveva chiarito che, agli effetti dell imposta di registro, la cessione di un azienda non è considerata unitariamente, in quanto ai diversi beni, sia mobili che immobili, facenti parte del patrimonio aziendale, sono applicabili le aliquote stabilite per gli atti portanti trasferimento dei beni medesimi, sempreché per essi siano stati indicati distinti corrispettivi (diversamente, all intero valore dell atto si applica l aliquota del bene con tassazione più elevata). Per quanto riguarda i terreni edificabili, va evidenziato che l art. 36, comma 2, del D.L. n. 223 del 2006 ha chiarito il concetto di area fabbricabile ai fini fiscali, eliminando le preesistenti incertezze interpretative. In base alla definizione fornita dalla norma in esame - che, come precisato dalla circolare n. 28 del 4 agosto 2006, ha natura interpretativa - un area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal comune, indipendentemente dall approvazione della regione e dall adozione di strumenti attuativi del medesimo. In merito ai terreni edificabili compresi in piani urbanistici particolareggiati, va ricordato che il D.L. n. 223 aveva abrogato la registrazione agevolata introdotta dall art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, consistente nel pagamento dell imposta di registro nella misura dell 1% e delle imposte ipotecaria e
14 14 catastale in misura fissa, a condizione che entro cinque anni dall acquisto fosse avvenuta l utilizzazione edificatoria dell area. L art. 36, comma 15, della legge di conversione ha ripristinato l agevolazione in esame, limitandola però, con effetto dalla data di entrata in vigore del decreto, alle compravendite di aree sulle quali sia possibile realizzare programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata pubblica, comunque denominati, effettuati in accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione. L art. 1, comma 306 della legge finanziaria per il 2007 ha modificato ulteriormente la suddetta disposizione in riferimento all oggetto dei trasferimenti, sostituendo le parole edilizia residenziale convenzionata pubblica con le seguenti: edilizia residenziale convenzionata. La modifica in esame ha effetto per gli atti pubblici formati e per le scritture private autenticate a decorrere dal 1 gennaio Le dichiarazioni sostitutive Il comma 22 dell articolo 35 del D.L. n. 223 del 2006 ha introdotto nuovi adempimenti a carico delle parti che pongono in essere cessioni di beni immobili. In primo luogo, è fatto obbligo alle parti di rendere, all atto della cessione dell immobile, una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, recante l indicazione analitica delle modalità di pagamento del corrispettivo (ad esempio, numero e data dell assegno bancario, con l indicazione della banca emittente o trattaria). Pare opportuno precisare che il disposto normativo è da ritenere riferibile non solo al saldo versato al momento del rogito, ma anche alle somme corrisposte in precedenza, come l acconto o la caparra confirmatoria. Si ricorda che, ai sensi del D.L. 3 maggio 1991, n. 143, convertito con modificazioni dalla legge 5 luglio 1991, n. 197, importi superiori a euro non possono essere pagati in contanti.
15 15 Inoltre, ciascuna delle parti ha l obbligo di dichiarare, con la medesima modalità, se si è avvalsa di un mediatore e, in caso affermativo, dovrà indicare le eventuali spese sostenute per le suddette attività di mediazione, con le analitiche modalità di pagamento e il numero di partita IVA o il codice fiscale dell agente immobiliare. Con riferimento alla figura del mediatore il comma 48, articolo unico, della legge finanziaria per il 2007, ha previsto l obbligo di dichiarare ulteriori dati identificativi, nonché il numero di iscrizione al ruolo degli agenti di affari in mediazione e della camera di commercio, industria, artigianato e agricoltura di riferimento per il titolare ovvero per il legale rappresentante o mediatore che ha operato per la stessa società. In caso di assenza dell iscrizione a ruolo di agenti di affari in mediazione ai sensi della legge 3 febbraio 1989, n. 39, il notaio è obbligato ad effettuare una specifica segnalazione al competente Ufficio locale. In caso di omessa, incompleta o mendace indicazione dei predetti dati, si applica la sanzione amministrativa da 500 euro a euro e, ai fini dell imposta di registro, i beni trasferiti vengono assoggettati ad accertamento di valore ai sensi dell art. 52, comma 1, T.U.R.. Si ricorda che, come sancito dall art. 76 del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, chiunque rilascia dichiarazioni mendaci è punito ai sensi del codice penale e dalle leggi speciali in materia. Considerata la portata generale della disposizione recata dal comma 22 dell art. 35, che investe tutte le cessioni di immobili a titolo oneroso, anche se assoggettate ad IVA, ne discende che la preclusione dell accertamento di valore viene meno anche con riferimento alle vendite di abitazioni tra privati di cui all art. 1 comma 497 della legge 266 del 2005, qualora sia stata commessa una delle violazioni indicate nel presente paragrafo. In tal caso, la base imponibile non è più costituita dal valore catastale dell immobile trasferito, bensì dal valore effettivo dello stesso.
16 16 Circa la decorrenza delle disposizioni concernenti le dichiarazioni sostitutive, si ricorda che ai sensi del comma 49, articolo unico, della legge finanziaria per il 2007, il richiamato comma 22, nel testo vigente prima della data di entrata in vigore della suddetta legge finanziaria, trova applicazione con riferimento ai pagamenti effettuati a decorrere dal 4 luglio Selezione degli atti da sottoporre a controllo e metodologie di valutazione. La rimozione del limite alla potestà di rettifica dei valori comporterà verosimilmente un ampliamento della platea degli atti da controllare ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, anche per effetto delle disposizioni dei commi da 8 a 10 sexies dell art. 35 del decreto legge n. 223 del 2006, come modificato dalla legge di conversione, che hanno comportato il passaggio al regime di esenzione dall IVA di alcune tipologie di cessioni di immobili effettuate da imprese, in precedenza comprese tra le operazioni imponibili, individuate nella circolare n. 27 del 4 agosto La legge finanziaria per il 2007, con il comma 330, che ha modificato l art. 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, ha ristretto il novero delle operazioni esenti, ripristinando il regime di imponibilità IVA per le cessioni di fabbricati avvenute oltre il termine di quattro anni dalla data di ultimazione della costruzione o dei lavori di ripristino, effettuate dalle imprese che li hanno costruiti o ristrutturati, a condizione che gli stessi fabbricati siano stati locati per un periodo non inferiore a quattro anni in attuazione di programmi di edilizia residenziale convenzionata. In merito alle suddette cessioni, si evidenzia che il controllo del valore ai sensi dell art. 52 T.U.R., da effettuare entro il termine di decadenza di due anni dal pagamento dell imposta proporzionale di registro, non esaurisce l attività di accertamento dell ufficio. Infatti sarà necessaria anche la verifica del rispetto degli adempimenti previsti dalle disposizioni normative riguardanti la disciplina propria dell IVA e delle imposte sui redditi.
17 17 L ampliamento degli atti suscettibili di valutazione, alla luce del nuovo assetto normativo, richiederà una mirata selezione degli atti da controllare. Ciò, unitamente ad un adeguato utilizzo degli strumenti istruttori per i quali si fa rinvio alla parte seconda della presente circolare al fine di conferire un elevato grado di efficacia e sostenibilità alla pretesa tributaria. In attesa dell emanazione del provvedimento del Direttore dell Agenzia previsto dal comma 307 della legge finanziaria per il 2007, gli uffici potranno avvalersi, con riferimento ai trasferimenti di fabbricati, dei valori indicati nella banca dati delle quotazioni immobiliari dell Osservatorio del mercato immobiliare dell Agenzia del territorio, privilegiando, ai fini del controllo, gli atti in cui risultino indicati valori che si discostano per difetto dalle quotazioni riportate nella suddetta banca dati. Per le aree fabbricabili, gli uffici potranno fare riferimento alle determinazioni di valore eventualmente adottate dai comuni con proprio decreto, ai sensi dell art. 52 del decreto legislativo del 15 dicembre 1997, n Si sottolinea che le predette indicazioni non devono essere assunte quale unico fondamento della rettifica del valore dichiarato in atto, ma possono essere utili per l avvio di più approfondite analisi sulla base di altri elementi disponibili o acquisibili mediante un corretto utilizzo dei poteri di controllo.
18 18 PARTE SECONDA: L ESTENSIONE DEI POTERI DI CONTROLLO 2.1 Le novità Il comma 24 dell art. 35 del decreto legge n. 223 del 2006 ha introdotto il nuovo articolo 53-bis nel D.P.R. n. 131 del 1986, che estende i poteri di controllo previsti per le imposte sui redditi dal D.P.R. n. 600 del 1973, in particolare negli articoli 32 e 33, anche ai fini dell imposta di registro, nonchè delle imposte ipotecaria e catastale previste dal testo unico di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n Fino all entrata in vigore del citato decreto legge n. 223, gli uffici, al fine di reperire atti, dati e notizie rilevanti per l accertamento dell imposta di registro, ipotecaria e catastale, potevano avvalersi dei poteri istruttori disciplinati dai seguenti articoli del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131: comma 4 dell articolo 51, concernente la possibilità di compiere accessi, ispezioni e verifiche per il controllo dei valori dichiarati negli atti aventi per oggetto aziende o diritti reali su di esse; articolo 63, riguardante le richieste di atti e notizie, necessarie ai fini dell applicazione dell imposta, ai soggetti obbligati a richiedere la registrazione e ai dirigenti dei pubblici uffici; articolo 68, disciplinante la presentazione quadrimestrale del repertorio degli atti compiuti, ricevuti o autenticati dai pubblici ufficiali. Si illustrano di seguito i poteri derivanti dall applicazione delle disposizioni degli articoli 32 e 33 del citato D.P.R. n. 600 del Accessi, ispezioni e verifiche Ai sensi del numero 1) del primo comma dell art. 32 del citato D.P.R. 600 del 1973, gli uffici, per l adempimento dei loro compiti, possono procedere all esecuzione di accessi, ispezioni e verifiche a norma del successivo art. 33, il quale richiama
19 19 espressamente le disposizioni in materia di IVA di cui all art. 52 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n È da notare che il comma 4 dell art. 51 T.U.R. già prevedeva, con riferimento alle cessioni di aziende e di diritti reali su di esse, la possibilità per gli uffici, oltre che di avvalersi degli accertamenti compiuti ai fini di altre imposte, anche di procedere ad accessi, ispezioni e verifiche, con un richiamo generico alle disposizioni relative all imposta sul valore aggiunto. L innovazione in esame consente ai funzionari dell Amministrazione Finanziaria, muniti di apposita autorizzazione, di eseguire accessi, ispezioni e verifiche presso i luoghi ove viene esercitata un attività commerciale, agricola, artistica o professionale, quando l attività stessa abbia riflessi sull imposta di registro. Tali poteri istruttori saranno pertanto finalizzati, oltre che all accertamento di valore per le cessioni di aziende, anche: al controllo relativo alla sussistenza dei requisiti per la fruizione di agevolazioni fiscali; al controllo concernente gli obblighi formali e sostanziali previsti in materia di imposta di registro. Ad esempio, si potrà accedere nei locali nei quali si esercita attività di intermediazione immobiliare, per acquisire dati e notizie riguardanti le mediazioni svolte, raffrontandole con le dichiarazioni sostitutive rese in atto dalle parti contraenti. Tale attività consentirà di rilevare l eventuale omessa registrazione delle scritture private non autenticate di natura negoziale stipulate a seguito della conclusione di affari di intermediazione immobiliare, obbligo posto a carico degli stessi agenti dal comma 46, articolo unico, della legge finanziaria per il In particolare potrà essere accertata la mancata registrazione e l ammontare effettivo del corrispettivo e del canone pattuito, in riferimento a contratti preliminari di compravendite immobiliari e a contratti di locazione di fabbricati.
20 20 Si ricorda che la stessa legge finanziaria ha altresì previsto la solidarietà degli agenti immobiliari al pagamento dell imposta per le scritture private sopra citate. Continuando l esemplificazione, si potranno effettuare accessi presso i fondi rustici, per verificare che non sia mutata la destinazione agricola dei terreni o delle relative pertinenze, qualora nel trasferimento degli stessi l imprenditore agricolo, in quanto tale, abbia beneficiato delle agevolazioni previste per il settore agricolo (piccola proprietà contadina, imprenditore agricolo professionale, compendio unico, ecc.). L art. 33, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, prevede altre tipologie di accesso effettuabili presso altre Amministrazioni dello Stato per rilevare direttamente i dati e le notizie previste dal numero 5) del precedente art. 32, nonché presso aziende ed istituti di credito e l Amministrazione postale, allo scopo di rilevare direttamente informazioni e notizie nei casi espressamente previsti. In via generale si raccomanda la tempestività nell esecuzione degli accessi rispetto alla data di registrazione degli atti, nei casi in cui, per la natura del bene trasferito (ad esempio cessioni di azienda), operazioni successive, effettuate dal cessionario, compromettano la possibilità di motivare adeguatamente la rettifica della base imponibile con riferimento alla data della cessione. Con riferimento al potere di accesso, va infine sottolineato che valgono i limiti posti dall art. 52 del D.P.R. n. 633 del Pertanto, l accesso in luoghi diversi da quelli indicati nel primo comma del suddetto articolo può essere eseguito previa autorizzazione del Procuratore della Repubblica, solo in caso di gravi indizi di violazione della normativa che disciplina i tributi in argomento.

References: Art. 35
 art. 1
 articolo 52
 art. 1
 art. 53
 art. 74
 art. 53
 Art. 36
 art. 35
 art. 10
 art. 35
 art. 52
 art. 1
 art. 52
 art. 52
 art. 71
 art. 51
 art. 52
 art. 2
 art. 1
 art. 1
 art. 12
 art. 72
 art. 71
 art. 7
 art. 81
 art. 67
 art. 7
 art. 52
 art. 35
 art. 15
 art. 52
 art. 52
 art. 13
 art. 34
 art. 56
 art. 34
 art. 52
 art. 1
 art. 52
 art. 35
 art. 71
 art. 35
 art. 72
 art. 1
 art. 1
 art. 39
 art. 52
 art. 1
 art. 52
 art. 1
 art. 52
 art. 1
 art. 52
 art. 36
 art. 33
 art. 36
 art. 1
 articolo 35
 art. 52
 art. 76
 art. 35
 art. 1
 art. 35
 art. 10
 art. 52
 art. 52
 art. 35
 articolo 53
 articolo 51
 articolo 63
 articolo 68
 art. 32
 art. 33
 art. 52
 art. 51
 art. 33
 art. 32
 art. 52