Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=64841
Timestamp: 2018-11-14 00:38:21+00:00

Document:
1. Die "Teilnahme vom Inland aus" im Kontext elektronischer Rechtsgeschäfte (Wettgebühr) ist eruierbar.
2. In die Bemessungsgrundlage der Wettgebühr sind auch Free Bets des Wettanbieters einzubeziehen, und die Bemessungsgrundlage ist schätzbar.
RV/1071-W/12-RS1 Permalink
Das Gebührengesetz besteuert den Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland und differenziert nicht zwischen „Online“-Wetten und „Offline“-Wetten. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette, auch wenn sie im Ausland zustande kam, als im Inland abgeschlossen gilt, wenn „die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus“ erfolgt. „Teilnahme vom Inland aus“ im Kontext elektronischer Rechtsgeschäfte bedeutet, dass eine physische Anwesenheit des Wettteilnehmers im Inland notwendig ist, es wird weder an den Wohnort oder einen sonstigen Aufenthaltsort laut Registrierung angeknüpft und es kommt auch nicht auf den Standort von technischen Einrichtungen (Server usw.) an, über welche die Teilnahme an Wetten über das Internet abgewickelt wird. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, und der Bw. als Anknüpfungspunkt für die „Teilnahme m Rechtsgeschäft wette vom Inland aus“ die Erlangung einer Spielerauskunft zumutbar wäre, so war die Schätzung gemäß § 184 BAO des Finanzamtes aufgrund der Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll.
Bemessungsgrundlage ist der Wetteinsatz als vereinbarter Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Die Bemessungsgrundlagen mit Inlandsbezug sind bei der Wettgebühr, vergleichbar der Umsatzsteuer und der Versicherungssteuer, einer Schätzung zugänglich. Wie der Wettteilnehmer den Preis aufbringt, ist gleichgültig, auch „Free Bets“, also „Gutscheine“ die der Wettanbieter gewährt, zählen zum vereinbarten Preis. Diese Auslegung erfolgt in Analogie zum Hoffnungskauf, zur Gegenleistung bei der Grunderwerbsteuer und den Kapitalverkehrsteuern, sowie zum Entgeltsbegriff bei „Freispielen“ bei der Umsatzsteuer. (s.a. UFS 28.12.2012, RV/3510-W/11)
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen der Bw., vertreten durch KPMG Alpentreuhand GmbH, 4020 Linz, Kudlichstraße 41, gegen die Bescheide gemäß § 201 BAO des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel, StNr.xxx,
1. vom 24. Februar 2012 für die Monate Jänner bis Juli 2011 (RV/1071-W/12)
2. vom 14. Mai 2012 für die Monate August bis Dezember 2011 (RV/1799-W/12)
3. vom 31. August 2012 für die Monate Jänner bis Juni 2012 (RV/3258-W/12 ua.)
4. vom 28. Februar 2013 für die Monate Juli bis Dezember 2012 (RV/0817-W/13)
betreffend Rechtsgebühr bzw. Rechtsgebühren (Wettgebühren) entschieden:
8.3.3. Hoeren , Zoning und Geolocation-Technische Ansätze zu einer Reterritorialisierung des Internet, MMR 2007,3
10.2 ."Wettgebühr"
13. Anknüpfungspunkt Registrierungsort des Wettteilnehmers: Der Inlandsbezug bedeutet auch bei Online -Wetten " Offline ", auf den Registrierungsort des Wettteilnehmers kommt es allerdings nicht an
13.2. Das Inland als geografischer Ort des Vertragsabschlusses bei Online -Wetten im Grundtatbestand § 33 TP 17 Abs. 1 GebG
13.3. Die Fiktion der "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" in § 33 TP 17 Abs. 2 GebG bedeutet auch bei Online -Wetten den Aufenthalt eines Vertragsteiles (=Wettteilnehmers) im Inland
16.1 Schätzung der "inländischen" Wetteinsätze gemäß § 184 BAO
16.2. " Free Bets ", d.s. Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen.
Hoeren , Zoning und Geolocation - Technische Ansätze zu einer Reterritorialisierung des Internet, MMR 2007, 3; TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008; Unabhängiges Landeszentrum für Datenschutz Schleswig-Holstein , Sicherheit im Internet durch Anonymität, 2002, TÜV Rheinland, Stellungnahme zum "Gutachten IP-Lokation", 2009; Backu , Geolokalisation und Datenschutz, ITRB 2009, 88; Spindler , Kurz-Gutachten: Rechtsfragen der Geolokalisierung, 2008; www.uibk.ac.at/zivilrecht/links/ erl_alex.html; Rummel , Kommentar zum ABGB 2 , 1992; Klang , Kommentar zum ABGB, 1935; Klang 2 Kommentar zum ABGB, 1954; Schwimann, Kommentar zum ABGB 3 , Larenz , Methodenlehre, 430; Schwartz/Wohlfahrt , Rechtsfragen der Sportwette, ÖJZ 1998, 601; Bydlinski , Zivilrechtsfragen des "kleinen" Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 697; T ipke , dSteuerrecht, Ein systematischer Grundriß 13 1991; Stoll , Rentenbesteuerung 3 1979; Stoll , BAO-Kommentar; Fellner , Kommentar zum Gebührengesetz (Loseblattausgaben); Arnold, Rechtsgebühren 8 2006; Frotz-Hügel-Popp , Kommentar zum Gebührengesetz (Loseblattausgabe); Thiele , Werbeabgaben- und gebührenrechtliche Aspekte der E-Mail-Verwendung (www.eurolawyer.at/pdf/eMail-Verwendung_Aspekte.pdf), Streijcek/Bresich (Hg.), GSpG 1989, Stand 1.1.2009, Doralt/Ruppe , Steuerrecht, Band I 9 , Züger/Standfest, Die Besteuerung von Wetten und Glücksspielen im Internet, ÖStZ 2001,421, Hasberger/Busta , Top, die Wette gilt. Internetsportwetten nach österreichischen und europäischem Recht, MR-Int 2005, 49, bzw. Wojnar , Die Regelung von Wetten in Österreich, in Strejcek (Hrsg), Glücksspiele, Wetten und Internet. 32; http (2007); o.A. Der Entgeltsbegriff beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit, FJ 1988, 101.
Grundsätzlich unterliegen gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG idF des BGBl. I 111/2010 Wetten, die im Inland abgeschlossen werden, einer Rechtsgeschäftsgebühr von 2% vom Wetteinsatz. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen gilt, "wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt".
Die Bw. fühlt sich durch die Wortfolge "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" in § 33 TP 17 Abs. 2 GebG in verfassungsrechtlich gewährleisteten Rechten beschwert, da nach ihrer Ansicht
1. bei Online-Wetten weder durch Geolokalisierung, d.h. Verfahren zur Bestimmung des Aufenthaltsorts einer im Internet handelnden Person, uä technische Verfahren, noch durch Selbstauskunft des Spielers ermittelt werden könne, ob sich der Wettteilnehmer zum Zeitpunkt des Abschlusses der Wette gerade im Inland oder Ausland befindet,
- Anknüpfungspunkt an den Wohnort laut Registrierung: Das Abstellen auf den Registrierungsort könne nach Ansicht der Bw. nicht mit einer "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" gleich gesetzt werden, weil es jederzeit möglich sei, dass ein mit einer österreichischen Wohnadresse registrierter Kunde auch vom Ausland aus Online - Wetten abschließe.
- Anknüpfungspunkt IP-Adresse: Würden jene Wettumsätze erfasst, die mittels einer österreichischen IP-Adresse durchgeführt werden, befänden sich darunter Teilnehmer, die nicht mit einer inländischen Wohnadresse registriert waren.
3. "Free Bets", d.s. Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werde, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind.
Die Bw. ist nach eigener Beschreibung ein international agierendes Unternehmen im Bereich Onlinewetten und -spiele mit Sitz in X und betreibt eine Website, bei der es möglich ist, über das Internet Wetten abzuschließen.
Gemeinsam mit anderen Anbietern von Sportwetten im Internet stellte die Bw. Initiativanträge an den Verfassungsgerichtshof in Zusammenhang mit Wetten und Glücksspiel stehende Bestimmungen des Gebührengesetzes 1957, des Glücksspielgesetzes und des Finanzstrafgesetzes, die ab 1.1.2011 in Kraft sind, als verfassungswidrig aufzuheben, da es technisch nicht möglich sei, verlässlich festzustellen, ob ein registrierter User an einer Wette oder einem Glücksspiel im Internet vom Inland oder vom Ausland aus teilnehme. Der Verfassungsgerichtshof wies mit Beschluss VfGH 30.11.2011, G-12-14/11 die Anträge zurück, da durch die bekämpfte Bestimmung die rechtlich geschützten Interessen des Antragstellers nicht bloß potentiell, sondern aktuell beeinträchtigt werden müssen und verwies die Antragsteller auf die Möglichkeit über Bescheide gemäß § 201 BAO bzw. Stellung von Rückzahlungsanträgen letztinstanzliche Bescheide zu erwirken, gegen die auf Art. 144 B-VG gestützte Beschwerden beim Verfassungsgerichtshof erhoben werden können.
Mit Schreiben vom 21.2.2011 übermittelte die Bw. als Veranstalterin die Wettgebührenabrechnungen gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG und § 33 TP 17 Abs. 3 GebG und ersuchte wegen Berichtigungen um bescheid mäßige Festsetzung gemäß § 201 BAO, im Wesentlichen deshalb, da das Tatbestandsmerkmal "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" nicht mit genügend Sicherheit festgestellt werden könne. Die Bw. habe nun versucht, diesen Faktor im Schätzungswege in den Griff zu bekommen, indem sie die Inlandsaufenthalte von Ausländern sowie die Auslandsaufenthalte von Inländern der Statistik Austria entnahm, auf die Wettumsätze umrechnete und die Differenz den Wettumsätzen der Teilnehmer nach Ort der Registrierung hinzuzählte, bzw. hier abzog. Das Finanzamt beurteilte die Schätzungsmethode der Bw. als sehr plausibel und legte sie den berufungsgegenständlichen Bescheiden gemäß § 201 BAO vom 24. Februar 2012, 14. Mai 2012, 31. August 2012 und vom 28. Februar 2013 zugrunde.
Fristgerecht wurde dagegen Berufung erhoben. Die Bw. stellte den Antrag auf Festsetzung der Wettgebühren für 2011 und 2012 mit Null. In der Berufung wurde im Wesentlichen die Verfassungswidrigkeit des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG und zwar des Tatbestandsmerkmals "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" wegen Unklarheit und technischer Undurchführbarkeit eingewendet. Zu ihrer Berufung legte die Bw. diverse Fachartikel in Kopie bei.
Mit Schreiben vom 21.2.2011 ersuchte die Bw. um Erteilung einer Steuernummer und übermittelte die Wettgebührenabrechnung gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG und § 33 TP 17 Abs. 3 GebG (Formular Geb 6) für Jänner 2011. Nach Ansicht der Bw. gestalte sich die korrekte Abfuhr der Abgaben äußerst schwierig, da zentrale Fragen bisher unbeantwortet geblieben seien. Insbesondere die Berücksichtigung der "Teilnahme vom Inland aus" stelle im Online-Bereich eine besondere Herausforderung dar, da nicht festgestellt werden könne, wo sich jemand zum Zeitpunkt der Teilnahme befinde. Eine Feststellung des Standortes über die IP-Adresse sei momentan technisch nicht möglich und würde zudem auch keine zuverlässigen Daten liefern, da die IP-Adressen etwa über Proxy Server manipuliert werden könnten.
Die von der Bw. durchgeführte Berechnungsmethode wird anhand der Wettgebührenabrechnung für Jänner 2011 dargestellt, für die weiteren Monate ging die Bw. analog vor:
Ausgangsbasis für die Berechnung seien die Wettumsätze der User nach Ort der Registrierung. Auf Basis dieser Daten würden die Umsätze von ausländischen Usern, während ihrer Aufenthalte im Inland dazugerechnet und die Umsätze von inländischen Usern während ihrer Aufenthalte im Ausland abgezogen. Die Inlandsaufenthalte von Ausländern sowie die Auslandsaufenthalte von Inländern würden der Publikation "Urlaubs- und Geschäftsreisen Kalenderjahr 2009" sowie der Publikation "Ankünfte und Nächtigungen nach Herkunftsländern, Kalenderjahr 2009" der Statistik Austria (Daten 2010 waren zum Zeitpunkt dieses Schreibens noch nicht verfügbar) entnommen.
Für Jänner 2011 errechnete die Bw. die Wettgebühren folgendermaßen:
Umsätze der durch Auslandsaufenthalte von Österreichern nicht im Inland anfällt 75.067,83, abzüglich Umsatz der durch Touristen nach Österreich kommt (hochgerechnete Summe) 21.517,77 = 53.550,06 ("Veränderung des Wettumsatzes in Österreich durch Reiseaktivitäten").
Jännerumsatz Österreich 2,729.779,44 abzüglich Reisesaldo Jänner 2011 minus 53.550,06 = Bemessungsgrundlage 2,676.229,38 x2% = 53.524,59 Wettgebühr.
In der Wettgebührenabrechnung Formular Geb 6 gab die Bw. einen Gebührenbetrag von 54.524,59 Euro an und ersuchte am 18.3.2011, die Wettgebühren für Jänner 2011 53.524,59 Euro aufgrund eines aktuellen Rechtsschutzbedürfnisses nach § 92 Abs. 1 BAO bescheidmäßig festzusetzen, damit die Bw. unter anderem aufgrund eines verfassungswidrigen Gesetzes ein Rechtsmittel erheben kann bzw. aufgrund einer unrichtigen Berechnung nach § 201 Abs. 3 BAO bescheidmäßig festzusetzen und 54.524,59 Euro rückzuzahlen.
Das Finanzamt berücksichtigte die von der Bw. bekannt gegebene Berechnungsmethode.
Das Finanzamt erließ am 24. Februar 2012 für die Monate Jänner bis Juli 2011 (RV/1071-W/12) sieben Bescheide gemäß § 201 BAO und setzte die Wettgebühren fest.
Das Finanzamt erließ am 14. Mai 2012 für die Monate August bis Dezember 2011 (RV/1799-W/12) fünf Bescheide gemäß § 201 BAO und setzte die Wettgebühren fest.
Das Finanzamt erließ am 31. August 2012 für die Monate Jänner bis Juni 2012 (RV/3258-W/12 ua.) sechs Bescheide gemäß § 201 BAO und setzte die Wettgebühren fest.
Das Finanzamt erließ am 28. Februar 2013 für die Monate Juli bis Dezember 2012 (RV/0817-W/13 ua.) sechs Bescheide gemäß § 201 BAO und setzte die Wettgebühren fest.
"....Eine Wette gilt auch dann als im Inland abgeschlossen, wenn sie vom Inland in das Ausland vermittelt (§ 28 Abs. 3) wird, oder, wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt. (§ 33 TP 17 (2) GebG).
Kann die Abgabepflichtige die Feststellung der "Teilnahme vom Inland aus" technisch auf Grund seines Systems nicht treffen und somit auch die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen, hat sie diese zu schätzen. Da die Abgabenbehörde keine über die dem Abgabenschuldner zur Verfügung stehenden Daten besitzt bzw. die Möglichkeit auf solche zuzugreifen nicht hat, kann die "Teilnahme vom Inland aus" und somit die Bemessungsgrundlage für die Rechtsgebühr gemäß § 33 TP 17 GebG auch vom Finanzamt nur im Schätzungswege ermittelt werden....
Die Berufung stellte sich -wie die Bw. selbst erwähnte - als Replik auf die von ihr vorgelegte Äußerung der Bundesregierung in den verfassungsgerichtlichen Verfahren zu G 12-14/11 und G 21-23/11, GZ , vom 17.2.2011, dar.
Gegen die Berechnung der Wettgebühr in den einzelnen Bescheiden wurden keine Einwendungen erhoben.
Die Bw. legte den Berufungen diverse Fachartikel bei (siehe Punkt 8.)
Wesentlicher Berufungspunkt sei die an die Glücksspielgesetz-Novelle 2008 angepasste Neuregelung des § 33 TP 17 GebG, die am 1.1.2011 in Kraft trat. Damit sei die "Teilnahme vom Inland aus" zur wesentlichen Tatbestandsvoraussetzung für Wettgebühren geworden. Aufgrund verfassungsrechtlicher Bedenken sei gegen § 33 TP 17 GebG ein Antrag gemäß Art 140 Abs. 1 B-VG beim Verfassungsgerichtshof eingereicht worden (G 12-14/11), in welchem die Aufhebung der Wortfolge "oder wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt" beantragt worden sei. Die verfassungsrechtlichen Bedenken würden darauf beruhen, dass das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzung für die Abgabe weder durch die Abgabepflichtigen noch durch die Abgabenbehörden nachvollziehbar und mit der notwendigen Sicherheit festgestellt werden könne. Denn beim Einsatz elektronischer Kommunikationsmittel komme eine nachvollziehbare und überprüfbare Anknüpfung an einen physischen Aufenthalt im Inland aus technischen Gründen nicht in Betracht. Ob sich der Teilnehmer im Inland befinde oder nicht könne und dürfe vom potentiell abgabepflichtigen Online-Wettanbieter nicht festgestellt werden.
Das Tatbestandsmerkmal "Teilnahme vom Inland aus" befinde sich nicht nur in § 33 TP 17 GebG, sondern auch in § 57 GSpG. Während sich in den Gesetzesmaterialien zu § 57 GSpG keine Anmerkung finde, werde dazu in den Erläuterungen zu den Änderungen in § 33 TP 17 GebG, EB zur RV der GSpG-Novelle 2008, 658 BlgNR angemerkt, dass damit die Umgehungsmöglichkeit durch Vertragsabschluss im Ausland unterbunden werden solle, weil durch die zivilrechtlichen Anknüpfung an den Ort des Zustandekommens des Vertrages bei Vertragsabschlüssen im Ausland Österreich die Besteuerungsgrundlage entzogen würde. Was unter der "Teilnahme vom Inland aus" im Kontext elektronischer Rechtsgeschäfte zu verstehen ist, könne daher im Rahmen zulässiger Interpretation nicht ermittelt werden. Dem Grunde nach kämen folgende Auslegungsmöglichkeiten in Betracht: Ist eine physische Anwesenheit des Kunden im Inland notwendig? Wird an den Wohnort oder einen sonstigen Aufenthaltsort laut Registrierung angeknüpft? Oder kommt es auf den Standort von technischen Einrichtungen (Server usw.) an, über welche die Teilnahme an Wetten über das Internet abgewickelt werde.
Eine Schätzung sei nicht zulässig, da eine Schätzung der Bemessungsgrundlage nur ausnahmsweise für jene Fälle vorgesehen sei, in denen der Abgabepflichtige hinter seinen Mitwirkungspflichten im Abgabenverfahren zurückbleibe oder die Ermittlung ausnahmsweise aus objektiven Gründen nicht möglich sei. Denn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG weiche in unsachlicher und verfassungswidriger Weise vom abgabenrechtlichen Ordnungssystem ab, weil er aufgrund des Anknüpfungskriteriums "Teilnahme vom Inland aus" von vorneherein bloß eine typischerweise ungenaue Schätzung der Bemessungsgrundlage ermögliche. Eine Ermittlung der wahren Bemessungsgrundlage, der tatsächlichen Gegebenheiten scheide in Ermangelung einer dafür geeigneten Methode aus.
Tatsächlich sei es technisch unmöglich, das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzung "Teilnahme vom Inland aus", das heißt, an welchem Ort ein registrierter User sich zum Zeitpunkt seiner Wettteilnahme befunden habe, festzustellen.
Diese Unmöglichkeit sei laut der Äußerung der Bundesregierung in den verfassungsgerichtlichen Verfahren zu G 12-14/11 und G 21-23/11, GZ , vom 17.2.2011, bewusst, da vorgeschlagen werde, "die Anmeldung als Benutzer bzw. den Zugriff auf das Benutzerkonto mit Ja oder Nein zu beantwortenden Fragen zu verbinden, ob eine Teilnahme vom Inland aus erfolge". Damit sei die Aktualisierung der Gebührenpflicht in die Hände des Wettteilnehmers gelegt, ohne dass die Bw. irgendeine Möglichkeit hätte, die Richtigkeit der Angaben des Wettteilnehmers zu überprüfen. Damit könne jeder Wettteilnehmer durch die beliebige, nicht auf den Wahrheitsgehalt prüfbare Nennung eines in- oder ausländischen Aufenthaltsortes bei jeder Transaktion bestimmen, ob der Anbieter der Wette nach österreichischem Recht gebührenpflichtig werde oder nicht.
Die Verpflichtung des Wettteilnehmers zur Bekanntgabe seines Aufenthaltsortes und die nachfolgende Aufzeichnungspflicht des abgabepflichtigen Wettanbieters würden in das verfassungsgesetzlich gewährleistete Recht auf Achtung des Privat- und Familienlebens eingreifen. Dies verstoße auch gegen Art. 8 MRK. Die Verpflichtung, den Aufenthalt des Steuerpflichtigen für die Behörde festzuhalten und dieser bekannt zu geben, laufe darauf hinaus, dass sich der Staat systematisch die Gelegenheit zur Kenntnisnahme der betreffenden Vorgänge des Privatlebens verschaffe. Als Unterstützung des Vorbringens führte die Bw. die Erkenntnisse des Verfassungsgerichtshofes VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua. an.
Das Abstellen auf den Registrierungsort könne nicht mit einer "Teilnahme vom Inland aus" gleich gesetzt werden, weil es jederzeit möglich sei, dass ein mit einer österreichischen Wohnadresse registrierter Kunde auch vom Ausland aus Online - Wetten abschließe, was von der Bw. aber nicht festgestellt werden könne. Zum Anknüpfungspunkt des Wohnortes laut Registrierung bringt die Bw. folgende Fälle vor:
- Ein Teilnehmer mit Wohnort innerhalb Österreichs könne daher sowohl vom inländischen Wohnort aus als auch vom Ausland aus das Wettangebot nutzen.
- Ein Teilnehmer mit Wohnort in Österreich kann das Wettangebot auch auf einem Aufenthalt im Ausland nutzen (Internetanschluss/mobile device).
- Es sei möglich, dass registrierte Teilnehmer von einem Internetanschluss im Ausland aus an Wetten teilnehmen.
- Registrierte Teilnehmer, die bei ihrer Registrierung einen Wohnsitz im Ausland angegeben haben, könnten aber auch während eines vorübergehenden Aufenthaltes im Inland (z.B. Urlaub in Österreich, längerer berufsbedingter Aufenthalt in Österreich) über ein mobile device oder einen Internetanschluss im Inland an Wetten teilnehmen.
In all diesen Fällen sei es der Bw. technisch nicht möglich, festzustellen, von welchem Ort aus die Teilnahme tatsächlich stattfinde. So könne die Bw. jedem Wettteilnehmer zuverlässig jene Angaben (z.B. seinen Wohnort) zuordnen, die er im Zeitpunkt seiner Registrierung bzw. der späteren Änderung seiner Registrierung gemacht habe. Hinsichtlich der Feststellung des Ortes der Wettteilnahme gäbe die Geolokalisierung. Mit Hilfe der Geolokalisierungssoftware würde jener Ort ermittelt, an dem die Computersignale eines Users mit dem einzelnen Netz/Einwahlknoten des Internet Service Providers (ISP) zusammentreffen. Die Genauigkeit der Geolokalisation basiere auf der Annahme, dass sich der konkrete User in unmittelbarer physischer Nähe zu diesem Netz/Einwahlknoten befinde. Dabei seien verschiedene Szenarien denkbar, die diese Annahme widerlegten. So hänge die Übertragungsgeschwindigkeit nicht von der geographischen Nähe zu diesem Netz/Einwahlknoten ab, der nächste Netz-/Einwahlknoten könne durchaus auch jenseits der Landesgrenze liegen, so etwa bei kabellosem Internetzugang ("Wireless Internet Access Devices") oder über die Telefonleitung ("Dial-Up Internet Connection") und signifikante Einschränkungen der Genauigkeit der Geolokalisation ergäben sich durch die Nutzung/Zwischenschaltung von Anonymisierungs-Diensten und Proxy-Servern, da diese von Internetnutzern oft gezielt eingesetzt würden, um ihren Aufenthaltsort zu verschleiern. Eine weitere Einschränkung der Genauigkeit ergäbe sich aus der Umstellung des Word Wide Web vom bisherigen Internet Protokoll (IPv4) zur neuen Version IPv6. Die Probleme, die sich bei der Geolokalisation von Stand-Computer auftäten würden im Bereich des mobilen Internetzuganges noch verstärkt. Zu guter Letzt käme es im Rahmen von EDV-Netzwerken häufig zur Lastverteilung, wodurch einem User plötzlich eine ausländische IP- Adresse zugeordnet würde, obwohl die Teilnahme vom Inland aus erfolge und umgekehrt.
Die Geolokalisationsverfahren seien nicht verlässlich und genau genug um eine taugliche Grundlage für die tatbestandsmäßige Anknüpfung der Wettgebührenschuld zu bilden.
Ebenso sei die Ansicht des Finanzamtes gesetzwidrig, dass "Free Bets", also Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stamme sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werde, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen seien. Es handle sich hier um eine exzessive Besteuerung, da der Steuerwert höher sei, als der ursprünglich vom Kunden aufgewendete Betrag.
"....Es wird somit darauf abgestellt, dass sich der Glücksspiel- bzw. Wettteilnehmer im Moment der Glücksspiel- bzw. Wettteilnahme physisch im Inland befindet; maßgeblich ist demzufolge der physische Aufenthalt.
Wie die Bw. in ihrem Berufungsvorbringen angab, stellten etliche Anbieter von (Sport)Wetten im Internet gleich lautende Individualanträge an den Verfassungsgerichtshof, in welchen sie begehrten, im Zusammenhang mit Wetten und Glücksspiel stehende Bestimmungen des Gebührengesetzes 1957, des Glücksspielgesetzes und des Finanzstrafgesetzes als verfassungswidrig aufzuheben, unter anderem § 33 TP 17 Abs. 2 letzter Teilsatz GebG idFd GSpG-Novelle 2008, BGBl. I 54/2010, mit der Wortfolge "oder wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt". Als Begründung gaben die Antragsteller an, es sei technisch nicht möglich, verlässlich festzustellen, ob ein registrierter User an einer Wette oder einem Glücksspiel im Internet vom Inland oder vom Ausland aus teilnehme. Auf Grund der angefochtenen gesetzlichen Bestimmungen müssten sie Abgaben selbst bemessen und entrichten, wobei ihnen bei Unterlassung finanzstrafrechtliche Konsequenzen drohten.
- in die Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011;
- in die von der Bw. vorgelegten Artikel TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008; Unabhängiges Landeszentrum für Datenschutz Schleswig-Holstein, Sicherheit im Internet durch Anonymität, 2002, Backu, Geolokalisation und Datenschutz, ITRB 2009, 88; www.netzwelt.de, Über spezielle Netzwerke und Proxys das eigene Internet sicherer machen. Firefox anonym: Unerkannt surfen mit Tor, FoxyProxy und NoScript; Stellungnahme des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 21.1.2011, AZ 42/2010; Äußerung der Bundesregierung in den verfassungsgerichtlichen Verfahren zu G 12-14/11 und G 21-23/11, GZ , vom 17.2.2011.
Die Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, (http://www.bet-at home.com/lang/de/agb.aspx, Abfrage vom 30.8.2011, befinden sich im Bemessungsakt des Finanzamtes und werden im Folgenden auszugsweise wiedergegeben:
"An jeder Wette sind einerseits die ...."Bw...."..., die....in X ....Wetten aus Anlass von sportlichen Veranstaltungen entgegennimmt, und andererseits der Wettende (im Folgenden "Kunde") beteiligt.....
8.3.6. Unabhängiges Landeszentrum für Datenschutz Schleswig-Holstein, Sicherheit im Internet durch Anonymität, 2002
8.3.8. Stellungnahme des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 21.1.2011, AZ 42/2010
Der Beschluss betraf die Zulässigkeit der Vermittlung und Abschluss von Sportwetten über das Internet. Es ging um ein vollständiges Verbot der Veranstaltung und Vermittlung von Sportwetten über das Internet mit Teilnehmern, die sich im Land Bayern aufhalten.
Eine Selektierung nach Nationalstaaten sei möglich, jedoch nicht nach einzelnen Bundesländern. Eine praktische Umsetzung würde an der noch nicht ausgereiften Technik scheitern oder zumindest nur unter unverhältnismäßigen Schwierigkeiten möglich sein. Es sei daher rechtlich nicht zulässig, gegen Auferlegung von hohen Zwangsgeldern ab sofort eine Maßnahme zu verlangen, die technisch noch gar nicht umgesetzt werden könne. Es wäre mit den Grundsätzen des Rechtsstaates nicht vereinbar, von einem Bürger etwas zu verlangen, wozu dieser nicht in der Lage ist und der Bürger dann den Beweis antreten müsste, dass es Umsetzungsmöglichkeiten gäbe.
Die Bw. ist nach eigener Beschreibung eine Gesellschaft im Rahmen einer europaweit führende Unternehmensgruppe im Bereich Online-Glücksspiel und Online-Sportwetten. Die Produktpalette der Unternehmensgruppe umfasst derzeit Sportwetten, Casino, Poker, Games inklusive Hunde- und Pferdewetten, wobei Sportwetten das Kerngeschäft darstellen. Das Angebot der Gruppe wird praktisch ausschließlich online über das Internet geführt. Die Wett- und Spielteilnehmer können das Angebot der Bw. von jedem beliebigen Ort aus in Anspruch nehmen, sofern ein Internetzugang technisch gewährleistet ist. Die User sind auch nicht an ein bestimmtes Endgerät gebunden, sondern können das Angebot über ein Standgerät oder über mobile Geräte, insbesondere über Laptops sowie Mobiltelefone oder über andere private und öffentliche technische Einrichtungen in Anspruch nehmen, die einen Zugang zum Internet ermöglichen, sie müssen sich aber registrieren.
Die Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, (www1, sehen vor, dass der Kunde mit jedem Abschluss einer Wette die Gültigkeit und Anwendbarkeit der Geschäftsbedingungen in der jeweils gültigen Fassung anerkennt. (A.6.). Die Registrierung erfolgt über Ausfüllen eines Fragebogens mit persönlichen Daten, Anschrift und E-Mailadresse des Users. Darüber hinaus muss der User einen Benutzernamen und ein persönliches Passwort festlegen, welches vor jeder Nutzung des Angebotes der Unternehmensgruppe eingegeben werden müssen. Nach der Registrierung wird ein so genanntes Wettkonto eröffnet, auf das der Kunde, etwa mit Kreditkarte oder Prepaid -Karten, Einsätze einbezahlt und Auszahlungen erhält. (E.5.). Die Bw. kann einzelne Wetten ablehnen oder die Einsätze limitieren, sie kann User auch von der Teilnahme an Wetten ohne Angabe von Gründen ausschließen. (B.3.).
Mit der Registrierung bestätigt der Kunde, dass
- er das Mindestalter zur Teilnahme an Sportwetten basierend auf dem jeweiligen nationalen Rechtssystem überschritten hat und über keine Kenntnisse über den Ausgang des jeweiligen Sportereignisses verfügt. (D.1.)
- Einwohner der USA, Frankreich und der Türkei kein Konto eröffnen dürfen. In manchen Rechtsprechungen kann Internet-Glücksspiel teilweise oder ganz verboten sein. Es liegt in der Verantwortung des Kunden, zu wissen, ob Wetten oder Glücksspiel in seinem Heimatland legal ist. Die Bw. behält sich das Recht vor, Registrierungen aus Ländern, in denen Wetten oder Glücksspiel als illegal gelten, abzulehnen, und übernimmt keine Verantwortung für Internetwetten oder Glücksspiel durch Einwohner von Jurisdiktionen, wo es illegal ist. (D.4.)
Erst dann wird der Wettabschluss von der Bw. mit der Meldung "Ihre Wette wurde angenommen!" bestätigt. (D.6.).
Bei der Bw. dürfen nur natürliche Personen ein Konto eröffnen, juristische Personen werden nicht akzeptiert. (E.3.). Im Fall einer Verletzung der Geschäftsbedingungen ist der Kunde dazu verpflichtet, die Bw. zu entschädigen. (G.4.). Die Bw. gibt die persönlichen Daten auf Anordnung der Regierung oder eines richterlichen Beschlusses weiter. (K.4.)
Während sich für die Bw. die Wohnadresse des Wettteilnehmers aus dem Fragebogen anlässlich der Registrierung ergibt, kann sich der Ort, an welchem sich der Wettteilnehmer zum Zeitpunkt des Abschlusses der Wette befindet, aus dem Internetprotokoll (IP) ergeben. Die IP-Adresse wird verwendet, um Daten von ihrem Absender zum vorgesehen Empfänger transportieren zu können. Im Gegensatz zur Wohnadresse ist die IP-Adresse nicht an einen bestimmten Ort gebunden, sondern an einen Computer, auf deren Besitzer die IP-Adresse registriert ist. (http://de.wikipedia.org/wiki/IP-Adresse, Abfrage vom 2.4.2012; http://de.wikipedia.org/wiki/Anonymität im Internet, Abfrage vom 13.4.2012). Die IP-Adressen können entweder permanent zugewiesen werden oder jedes Mal beim Aufbau einer Internetverbindung neu zugewiesen werden. (http://de.wikipedia.org/wiki/IP-Adresse, Abfrage vom 2.4.2012). Die dynamische Vergabe der Internetadresse ist ein Hinweis darauf, ob sich der Computer, von dem aus an der Wette teilgenommen wird, in Österreich oder im Ausland befindet.
Viele Sportwetten werden nicht nur über Computer, sondern können mit mobilen Geräten (z.B. Handys) vor Ort abgeschlossen werden. Die mobilen Zugriffe auf das Internet erfolgen über spezielle Funkprotokolle, die für den Datentransport entwickelt wurden. Der Unterschied zur Verbindung via Festnetz ist, dass ein erheblicher Anteil der Verbindung mit dem Internet über das Providernetz geleitet wird und somit der Punkt, an dem die Verbindung an das öffentliche Internet ankoppelt, von der geografischen Position erheblich abweicht. (TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008, 12/16).
Nach ziemlich einhelliger Literaturmeinung können die IP-Adressen nicht mit hundertprozentiger Sicherheit einem geografischen Ort zugeordnet werden. Manche Meinungen sprechen von 95%iger Sicherheit für den Stadtbereich (http://de.wikipedia.org/wiki/Geotargeting, Abfrage vom 6.4.2012). TÜV Rheinland, Stellungnahme zum "Gutachten IP-Lokation", 2009 meint, dass selbst die Genauigkeit von IP-Geolokationsdienstleistungen schwankt und nicht vorhersagbar ist, und der Autor Backu, Geolokalisation und Datenschutz, ITRB 2009, 90, kommt zu dem Schluss, dass die Lokalisierung von Nutzern im Internet alleine anhand von IP-Nummern keine allzu genauen, aber für manche Zwecke ausreichende Ergebnisse liefert. Bei mobilem Internetzugriff wird nicht die tatsächliche Position des Benutzers bestimmt, sondern die geografische Lage des Anknüpfungspunktes an das Internet. (TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008, 12/16).
Die Gratis-Gutscheine sind in Punkt E.11. der Allgemeinen Geschäftbedingungen der Bw. genannt. Der Betrag muss dreimal umgesetzt werden, bevor die Bw. eine Auszahlung veranlasst.
"Gemäß § 1 GebG unterliegen den Gebühren Schriften und....Rechtsgeschäfte.
Wird gemäß § 16 Abs. 2 GebG über ein Rechtsgeschäft eine Urkunde im Ausland errichtet, so entsteht die Gebührenschuld
"Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG unterliegen der Rechtsgeschäftsgebühr Glücksverträge, wodurch die Hoffnung des noch ungewissen Vorteils versprochen und angenommen wird: Im Inland abgeschlossene Wetten, die nicht dem GSpG unterliegen, wenn zumindest eine der am Rechtsgeschäft mitwirkenden Personen Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 2 GSpG ist, vom Wetteinsatz und, wenn die Wetteinsätze verschieden sind, vom höheren Wetteinsatz 2 vH. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 2 GebG gilt eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen, wenn sie vom Inland in das Ausland vermittelt (§ 28 Abs. 3) wird oder wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt."
Gemäß § 30 GebG haften für die Gebühr neben den Gebührenschuldnern die übrigen am Rechtsgeschäft beteiligten Personen sowie bei nicht ordnungsgemäßer Gebührenanzeige alle sonst gemäß § 31 Abs. 2 zur Gebührenanzeige verpflichteten Personen."
Einleitend bemerkt der Unabhängige Finanzsenat, dass er hinsichtlich der gleichen Streitfrage bereits Entscheidungen UFS 28.12.2012, RV/3510-W/11, zu den Wettgebühren und zu den Glücksspielabgaben gemäß § 57 GSpG bis § 59 GSpG (UFS 5.4.2013, RV/1194-W/12 ua.) traf. (abrufbar unter findok.bmf.gv.at). Bekämpft wurde die Wortfolge "Teilnahme an Ausspielungen vom Inland aus" in § 57 GSpG. "Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG unterliegen Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, - vorbehaltlich der folgenden Absätze - einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Gemäß § 57 Abs. 2 GSpG beträgt für Ausspielungen gemäß § 12a (elektronische Lotterien), an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, die Glücksspielabgabe 40 vH der Jahresbruttospieleinnahmen.
Die Bw. bestreitet unter Bezugnahme auf § 57 Abs. 2 GSpG, dass die in § 33 TP 17 Abs. 2 GebG geforderte "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" bei Online -Wetten ermittelt werden könne.
Dass es sich um das Rechtsgeschäft Wette handeln muss, deckt sich mit den übrigen Vorgaben des Gebührengesetzes:
§ 1 GebG ordnet an, dass Gegenstand des Gebührengesetzes "Rechtsgeschäfte" sind. Der Grundtatbestand "Wettgebühr" § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG besteuert als Rechtsgeschäft Glücksvertrag "im Inland abgeschlossene Wetten".
In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber zwei Fiktionen auf, wann eine Wette ebenfalls als im Inland abgeschlossen gilt:
Erstens: wenn sie vom Inland in das Ausland vermittelt wird und
Zweitens: wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt.
Die privatrechtliche Positionierung der Wette als Rechtsgeschäft "Glücksvertrag" ist Voraussetzung für die gebührenrechtliche Beurteilung.
Das ABGB fasst unter dem Oberbegriff Glücksverträge verschiedenartiges zusammen: (zivilrecht.online http://www.uibk.ac.at/zivilrecht/buch/kap12, Abfrage vom 5. 11. 2008). Verfolgt ein Glücksvertrag ausschließlich den Zweck, einen Gewinn oder Verlust von einem für die Parteien bei Vertragsabschluss ungewissen Ereignis oder Umstand abhängig sein zu lassen (Wette, Spiel, Los) spricht man von einem Glücksvertrag ieS. (Krejci in Rummel, Kommentar zum ABGB, Band 22, zu §§ 1267-1274, Rz 5). Verfolgt ein Glücksvertrag neben dem Zweck, einen Gewinn oder Verlust mit einem Wagnis zu verbinden, auch noch einen anderen Zweck (z.B. die Versorgung des Vertragspartners; die Übernahme einer dem Vertragspartner drohenden Gefahr), spricht man von Glücksverträgen iwS, (Wolff in Klang 982), dazu gehören Leibrenten-, Ausgedings- u. vergleichbare Unterhaltsverträge (Krejci in Rummel, Kommentar zum ABGB2, Band 2, zu §§ 1267-1274, Rz 6). Allen Glücksverträgen ist gemeinsam, dass Gegenstand die Hoffnung eines Vorteiles ist, d.h. es besteht die Möglichkeit, dass der Teil, der diese Hoffnung dem anderen Teil verspricht, allenfalls - bei vereitelter Hoffnung - auch gar nichts zu leisten hat. (Wolff in Klang 2, V, 982). Den Glücksvertrag kennzeichnet die Ungewissheit über die wirtschaftlichen Auswirkungen des Vertrages. Von Eintritt oder Vereitelung der "Hoffnung" hängt Gewinn oder Verlust ab. (Binder in Schwimann, ABGB3, V, § 1267 Rz 1). Gegenstand der Glücksverträge ist die Hoffnung einer bedingten Leistung. (Wolff in Klang 2, V, 984 zu § 1269 ABGB).
Als Glücksvertrag im Sinne des § 1267 ABGB ist die Wette ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteiles versprochen und angenommen wird. Gemäß § 1270 ABGB entsteht eine Wette, wenn über ein beiden Teilen noch unbekanntes Ereignis ein bestimmter Preis zwischen ihnen für denjenigen, dessen Behauptung der Erfolg entspricht, verabredet wird.
Der Wettteilnehmer sagt eine Leistung zu für den Fall der Nichtbewährung seines behaupteten Ausgangs eines (hier) sportlichen Ereignisses, das sich in einem begrenzten Raum abspielt (Fußballplatz, Rennbahn usw.) und zu einem bestimmten Zeitpunkt beginnt (Anpfiff, Start uä.; vgl. Schwartz/Wohlfahrt, Rechtsfragen der Sportwette, ÖJZ 1998, 601). Die einzelne Wette ist zu Ende, wenn bei dem sportlichen Ereignis der Ausgang (der Gewinner ermittelt ist oder die Unentschiedenheit) feststeht und sich damit für den einzelnen Wettteilnehmer ergibt, ob der Einsatz verloren, weil sich seine Behauptung über den Ausgang des sportlichen Ereignisses als falsch erwies, oder ob ein endgültiger Gewinn erzielt wurde, weil sich seine Behauptung über den Ausgang des sportlichen Ereignisses als richtig erwies. (vgl. Bydlinski, Zivilrechtsfragen des "kleinen" Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 699). Ereignis bedeutet jedes Geschehen, ohne Rücksicht darauf, ob es durch menschliche Handlung bewirkt wird oder nicht (Wolff in Klang III, 897), es muss nicht zufallsabhängig sein, auch Tätigkeit und Geschick eines der beiden Wettenden oder Dritten kann beurteilt werden. (Binder in Schwimann, ABGB3, V, § 1270 Rz 4).
Gegenstand des Wettvertrages ist die Hoffnung einer bedingten Leistung (vgl. Wolff in Klang III, 897). Der Wettteilnehmer beginnt die Wette mit der ihm in Aussicht gestellten Hoffnung, dass ihm ein Vorteil (Gewinn) zukommen wird, dagegen verspricht er, einen Wetteinsatz zu tätigen. Der Wettvertrag kommt durch ein Angebot und die Übergabe des Einsatzes durch den Wettteilnehmer im Wesentlichen vor dem Beginn des sportlichen Ereignisses zustande. (vgl. Bydlinski, Zivilrechtsfragen des "kleinen" Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 699).
Wo Steuergesetze - wie § 33 TP 17 GebG vom "Rechtsgeschäft Wette" spricht - Begriffe verwenden, die dem Zivilrecht entnommen sind, ist zu prüfen, ob dem Gesetzesausdruck, der synonym ist mit einem Begriff des Zivilrechts, nicht ein vom Zivilrecht abweichender wirtschaftlicher Sinn beizumessen ist. Das Steuerrecht hat seine eigene Teleologie, sein eigenes inneres System. Die Richtigkeit der Auslegung hängt vom Normzweck ab. Auch gleich lautende Begriffe sind innerhalb der Rechtsordnung variant, relativ und von der jeweiligen spezifischen Regelungsaufgabe geprägt. Folglich müssen auch die dem Zivilrecht entnommenen Begriffe aus dem steuerrechtlichen Bedeutungszusammenhang heraus, aus dem Zweck, der Funktion des jeweiligen Steuergesetzes und seiner Normen heraus verstanden werden (Tipke, dSteuerrecht, Ein systematischer Grundriß13, 101-103f; ähnlich Stoll, Rentenbesteuerung3, 590ff).
Betrachtet man die Organisationsstruktur der Rechtsgeschäftsgebühren, so wird der Abschluss von enumerativ genannten Rechtsgeschäften besteuert (Stoll, Rentenbesteuerung3, 590-591). Die Rechtsgeschäfte sind im Tarif des § 33 GebG je in einer eigenen Tarifpost, so auch die Glücksverträge in § 33 TP 17 GebG, aufgezählt. Die Ansicht, dass § 33 TP 17 GebG auch in Bezug auf die "Glücksverträge ieS" Rechtsgeschäfte besteuert, legte der Unabhängige Finanzsenat in mehreren Entscheidungen (UFS 30.1.2009, RV/0470-W/02; UFS 7.10.2011, RV/0743-W/11 [VfGH 21.9.2012, B 1357/11, - der Verfassungsgerichtshof lehnte die Behandlung der Beschwerde ab]; UFS 5.4.2007, RV/1665-W/06; UFS 13.12.2004, RV/0421-W/02; UFS 24.7.2007, RV/0369-W/) dar. Im Gegensatz zu den Glücksverträgen ieS hat sich für die einzelnen in den Tarifposten des § 33 GebG aufgezählten Rechtsgeschäfte wie z.B. Annahmeverträge, Bestandverträge, Bürgschaften, Dienstbarkeiten, Ehepakte, Glücksverträge, Vergleiche, Zessionen, Wechsel im bürgerlichen Recht ein Corpus an gesicherter Judikatur und Literatur herausgebildet. In der vorliegenden Berufungsentscheidung geht es nicht um den Bedarf einer Analyse der Glücksverträge ieS für das bürgerliche Recht, sondern um den bürgerlich-rechtlichen Bedarf für die Rechtsgeschäftsgebühren (vgl. UFS 9.4.2010, RV/2078-W/09 - dzt. anhängig VwGH 2010/16/0101).
Die Definition der Glücksverträge in der TP 17 stimmt wortwörtlich mit der des § 1267 ABGB überein (Fellner, Kommentar zum Gebührengesetz, zu § 33 TP 17, Rz 1). Das in § 33 TP 17 GebG besteuerte "Rechtsgeschäft Wette" entspricht dem in § 1270 ABGB geregelten Wettvertrag. (Arnold, Rechtsgebühren8, § 33 TP 17, Rz 1b). Dass die Wettschuld als Spielschuld unklagbar ist, ändert nichts an der Gebührenpflicht. (Arnold, Rechtsgebühren8, § 33 TP 17, Rz 3a). Weder § 1270 ABGB noch § 33 TP 17 GebG unterscheiden, ob die Wette über Internet, also Online oder nicht über das Internet, also Offline abgeschlossen wird. Das Gebührengesetz nennt im Grundtatbestand gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 GebG im Inland abgeschlossene Wettverträge und in § 33 TP 17 Abs. 2 GebG Wettverträge, bei welchen fingiert wird, dass sie im Inland abgeschlossen wurden. Die Bw. und das Finanzamt stellen die Rechtsgeschäftsqualität der gegenständlichen Wetten zwar nicht in Frage, doch ist "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" iSd § 33 TP 17 Abs. 2 GebG in den chronologischen Ablauf des Rechtsgeschäftes Wette eingebunden und war als Vorfrage in den Blick zu nehmen.
Nach dem Berufungsvorbringen der Bw. sei der Gesetzestext unklar und verfassungswidrig, da er nicht spezifiziere, ob auf eine österreichische IP-Adresse oder den Ort der Registrierung des Users abzustellen sei. Zu untersuchen ist, ob sich § 33 TP 17 GebG (Wettgebühr) an technischen Kriterien (IP-Adresse ua.) orientiert, an Hand deren der Inlands- oder Auslandsaufenthalt des Wettteilnehmers von Internetwetten feststellbar wäre.
Der Unabhängige Finanzsenat stellte fest, dass nach ziemlich einhelliger Literaturmeinung die IP-Adressen nicht mit hundertprozentiger Sicherheit einem geografischen Ort zugeordnet werden können. Manche Meinungen sprechen von 95%iger Sicherheit für den Stadtbereich (http://de.wikipedia.org/wiki/Geotargeting, Abfrage vom 6.4.2012). TÜV Rheinland, Stellungnahme zum "Gutachten IP-Lokation", 2009 meint, dass selbst die Genauigkeit von IP-Geolokationsdienstleistungen schwankt und nicht vorhersagbar ist, und der Autor Backu, Geolokalisation und Datenschutz, ITRB 2009, 90, kommt zu dem Schluss, dass die Lokalisierung von Nutzern im Internet alleine anhand von IP-Nummern keine allzu genauen, aber für manche Zwecke ausreichende Ergebnisse liefert. Bei mobilem Internetzugriff wird nicht die tatsächliche Position des Benutzers bestimmt, sondern die geografische Lage des Anknüpfungspunktes an das Internet. (TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008, 12/16).
Der Unabhängige Finanzsenat hält der Bw. entgegen, dass laut Beschluss vom 7.5.2007, 24 CS 07.10 des Bayrischen Verwaltungsgerichtshofes nach den technischen Möglichkeiten eine Selektierung nach Nationalstaaten möglich wäre. Da sich der Unabhängige Finanzsenat den Literatur- und Wikipediameinungen anschließt, dass ein Vertragsteilnehmer mit Hilfe der Computertechnik nicht mit 100%iger Sicherheit geographisch lokalisiert werden kann, erübrigt sich ein näheres Eingehen darauf. Aus der gesamten Textierung des § 33 TP 17 GebG sind Begriffe wie "POP, Wireless Internet Access Devices, Dial-Up Internet Connection, Proxy-Servern, Anonymisierungs-Dienste, Umstellung von IPv4 auf IPv6, mobile Datenzugänge, load balancing, und Einwahlknoten" jedenfalls nicht zu entnehmen. Abgesehen davon soll darauf sicherheitshalber kurz eingegangen werden. Im Zusammenhang mit der vorliegenden Frage, welche technischen Möglichkeiten der Feststellung es gibt, ob bei Abschluss von Online - Rechtsgeschäften sich ein Vertragspartner im Inland oder im Ausland aufgehalten hat:
Die Bw. meint, dass gesetzliche Regelungen, die den Einsatz von Computertechnik betreffen und bedingen, auch selbst festlegen müssen, welches technische System zum Einsatz zu kommen habe, damit sichergestellt werden könne dass das verwendete System den Anforderungen an eine zuverlässige Nachprüfbarkeit genügt. Die Bw. zitierte dazu das Erkenntnis des VfGH 13.12.2011, V 85/11 ua., sowie VfGH 30.6.2011, G10/11. Das Gesetz selbst müsse daher die technische Vorgangsweise zur Ermittlung des physischen Aufenthaltsortes wiedergeben.
§ 33 TP 17 GebG ist nicht nach technischen Kriterien textiert und berücksichtigt nicht die technischen und rechtlichen Besonderheiten von elektronischen Rechtsgeschäften, die etwa "im Internet" abgeschlossen werden. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates ist das bei dieser Konstellation auch nicht notwendig. Die Rechtsgeschäftsgebühren, wenn sie nicht an die Urkundenerrichtung das Gebührenauslösemoment knüpfen, besteuern den Abschluss des Rechtsgeschäfts hier Wette. Der Wettvertrag entsteht letzten Endes durch Willensübereinstimmung, gleichgültig, ob er online oder offline abgeschlossen wird. Zur Bestandvertragsgebühr hat der VwGH 16.12.2010, 2009/16/0271 zur Frage, ob bei einem im Internet abgeschlossenen Vertrag ohne Ausdruck eine Urkunde vorliegt, festgestellt, dass es einer eigenen Regelung für die Gebührenpflicht nicht bedurfte, weil schon die bestehenden Vorschriften auch diese Fälle umfassen, sowie dass eine sichere digitale Signatur einer Unterzeichnung gleichzuhalten ist. Wie der Wettvertrag zustande kommt, hat die Bw. in ihren Allgemeinen Geschäftsbedingungen in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt D 6. geregelt.
Der Bw. wird insoweit Recht gegeben, dass § 33 TP 17 GebG in Bezug auf die Begriffe "Inland/Ausland" nicht spezifiziert, ob auf eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist.
Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates ist daher zu untersuchen, in welchem Sinn - nach technischen Kriterien oder als geografischer Ort - das Gebührengesetz die Begriffe "Inland" und Ausland"
Die Urkundenerrichtung als Rechtsgeschäftsgebührenauslösemoment ist zwar für die gegenständlichen Wetten nicht unabdingbare Voraussetzung (s.a. § 15 Abs. 1 GebG), die Gebührenschuld entsteht mit der Bezahlung des Wetteinsatzes. Zu untersuchen ist daher, ob sich aus den allgemeinen Bestimmungen über das Entstehen der Gebührenschuld des § 16 GebG ableiten lässt, ob sich die Begriffe "Inland" bzw. "Ausland" an technischen Gegebenheiten oder am geografischen Ort orientieren. (s.a. Züger/Standfest, Die Besteuerung von Wetten und Glücksspielen im Internet, ÖStZ 2001, 421).
Gegenstand der Gebühr ist nicht die Urkunde, sondern das Rechtsgeschäft (VwGH 17.2.1966, 987/65; VwGH 22.6.1972, 1086/71). Liegt ein gültig zustande gekommenes Rechtsgeschäft vor, so ist die Errichtung einer Urkunde Voraussetzung der Gebührenpflicht. (Frotz-Hügel-Popp, Kommentar zum Gebührengesetz, zu §§ 15-18, B II 1a). Da der Gebührentatbestand des § 15 Abs. 1 GebG so formuliert ist, dass nach dieser Bestimmung sämtliche, wo immer auf der Welt errichtete Urkunden über Rechtsgeschäfte gebührenpflichtig sein würden, hat der Gesetzgeber ergänzend in § 16 gewisse Inlandsbeziehungen als Voraussetzung der Gebührenpflicht normiert. (Frotz-Hügel-Popp, Kommentar zum Gebührengesetz, zu §§ 15-18, B IV; Fellner, Kommentar zu Gebührengesetz, § 16, Tz 9). Das Gebührengesetz bindet formell an einen Beurkundungsort im Inland an und erfasst Auslandsbeurkundungen nicht, sofern nicht der Tatbestand des § 16 Abs. 2 GebG erfüllt ist. Befindet sich eine Urkunde im Zeitpunkt ihrer Errichtung im Inland, so liegt eine Inlandsurkunde vor, befindet sie sich im maßgeblichen Zeitpunkt im Ausland, liegt eine Auslandsurkunde vor. (Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 6a). Ist aber die Urkunde im Inland errichtet worden, tritt die Gebührenpflicht ein, auch wenn das beurkundete Rechtsgeschäft keinerlei Rechtswirkungen im Inland zeitigt (VwGH 6.12.1973, 512/73). (Frotz-Hügel-Popp, Kommentar zum Gebührengesetz, zu §§ 15-18, B IV). Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 4 bringt zur Gebührenpflicht von Inlandsurkunden folgendes Beispiel: "Zwei Japaner begegnen einander zufällig anlässlich ihrer Europareise in Salzburg, kommen ins Gespräch und schließen (schriftlich in Österreich) einen Bestandvertrag über ein in Tokio gelegenes Industriegelände (in japanischer Sprache mit japanischen Schriftzeichen) ab". Umgekehrt setzt das Entstehen der Gebührenpflicht bei Urkundenerrichtung im Ausland die Gebühreninländereigenschaft aller Parteien voraus (personeller Inlandsbezug) sowie wenn eine Partei im Inland zu einer Leistung berechtigt oder verpflichtet ist, bzw. wenn das Rechtsgeschäft eine Inland befindliche Sache betrifft. (Frotz-Hügel-Popp, Kommentar zum Gebührengesetz, zu §§ 15-18, B IV 1a).
Daraus ist zu ersehen, dass die Terminologie des § 16 GebG "Errichtung der Urkunde im Inland/im Ausland" auf den Ort, der geografisch festlegbar ist, verweist und nicht auf technische Kriterien.
Nach dem Wettgebührengrundtatbestand unterliegen der Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG "im Inland abgeschlossene Wetten". Im Ausland abgeschlossene Wetten unterliegen nicht dem österreichischen Gebührengesetz. (Arnold, Rechtsgebühren8, § 33 TP 17, Rz 17 f und 17g). Entscheidend ist daher, ob der Wettvertrag innerhalb der Grenzen der Republik Österreich abgeschlossen wird. (Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 45a und 45b). Ist auf den Wettvertrag österreichisches Zivilrecht anwendbar, so kommt die Wette dort zustande, wo dem Anbotsteller die Annahmeerklärung zukommt. (Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 15, 45a und 45b). Geben die Vertragsteile des Glücksvertrages ihre die Wette begründenden Willenserklärungen, Anbot und Annahme, im Inland ab, erfolgte der Abschluss des Rechtsgeschäftes im Inland. (VwGH 28.6.2012, 2011/16/0148 zur Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 6 GebG aF).
Für die Subsumtion unter den Glücksvertrag Wette iSd § 33 TP 17 GebG ist es gleichgültig, ob dieser online oder offline abgeschlossen wurde. Denn nach österreichischem Zivilrecht besteht für den Abschluss von Verträgen grundsätzlich Formfreiheit, sodass alle rechtsgeschäftlichen Erklärungen, für deren Form keine Sonderformschriften bestehen, auch auf elektronischem Weg abgegeben werden können. (Wojnar, Die Regelung von Wetten in Österreich, in Strejcek (Hrsg), Glücksspiele, Wetten und Internet. (2006) 33; vgl. auch Züger/Standfest, Die Besteuerung von Wetten und Glücksspielen im Internet, ÖStZ 2001,421, Hasberger/Busta, Top, die Wette gilt. Internetsportwetten nach österreichischen und europäischem Recht, MR-Int 2005, 49).
Die Darstellung im Internet auf der Homepage des Wettanbieters stellt nach hA kein Angebot im rechtlich bindenden Sinn dar, sondern eine invitatio ad offerendum, sie ist somit lediglich als Aufforderung an den User zu verstehen, sein Angebot zu stellen. Erst dessen Erklärung, z.B. bestimmte Wetten zu bestimmten Quoten abzuschließen, wäre das rechtliche Anbot, das mit Zugang in die Sphäre des Wettanbieters wirksam und bindend wird. Dieses Angebot kann nun auf zweifache Weise angenommen werden, wobei je nach Art der Annahme der Ort des Vertragsabschlusses differiert. Ist der Vertragsabschluss von einer ausdrücklichen Annahmeerklärung abhängig, kommt der Wettvertrag erst dann und an dem Ort zustande, an dem dem User die Annahmeerklärung z.B. durch E-Mail zugeht, also am Ort des Wettkunden. Wird dem Angebot jedoch durch Realannahme entsprochen oder erklärt der Wettanbieter bereits die Informationen auf seiner Homepage für verbindliche Angebote, kommt der Wettvertrag am Ort des Wettanbieters zustande. (Wojnar, Die Regelung von Wetten in Österreich, in Strejcek (Hrsg), Glücksspiele, Wetten und Internet. (2006) 33, s.a. Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 45a und 45b - Ort der Realannahme bei elektronischem Wettabschluss). Wird der Wettvertrag über Internet abgeschlossen, dann kommt die österreichische Rechtsordnung für die Bestimmung des Ortes des Vertragsabschlusses zur Anwendung, wenn entweder ein rein innerstaatlicher Sachverhalt vorliegt, österreichisches Recht vereinbart wurde oder bei Auslandssachverhalten sich der Wettteilnehmer in Österreich befindet. (Wojnar, Die Regelung von Wetten in Österreich, in Strejcek (Hrsg), Glücksspiele, Wetten und Internet. 32).
Im gegenständlichen Fall wurden Wetten zwischen der Bw, die ihren Sitz im Ausland hat und Wettteilnehmern abgeschlossen. Nach den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt D.6. wird in Entsprechung des § 10 Abs. 2 ECG der Wettabschluss von Seiten der Bw. (in den Geschäftsbedingungen wurde immer die Kurzbezeichnung verwendet) mit der Meldung "Ihre Wette wurde angenommen!" bestätigt.
Der Grundtatbestand des § 33 TP 17 Abs.1 GebG besteuert den Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland, er geht von einer sachlichen Inlandsbezogenheit aus. Ob die Wettanbieter oder die Wettteilnehmer im Inland oder im Ausland einen Wohnsitz usw. haben, ist gleichgültig, denn es kommt nur darauf an, dass das Rechtsgeschäft Wette im Inland zustande kommt. Wie die Bw. ohnehin in ihren Allgemeinen Geschäftsbedingungen darauf verweist (Allgemeine Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt D.6.), ist für "Online" angebotene Wetten auch das E-Commerce Gesetz (ECG), BGBl. I 2001/152, dessen Gegenstand die Regelung eines rechtlichen Rahmens für bestimmte Aspekte des elektronischen Geschäfts- und Rechtsverkehrs ist, bedeutsam. (Wojnar, Die Regelung von Wetten in Österreich, in Strejcek (Hrsg), Glücksspiele, Wetten und Internet. (2006) 41, 44). Das E-Commerce Gesetz spricht in § 20 ECG von niedergelassenem Anbieter und knüpft dabei am klassischen Niederlassungsbegriff an. Insbesondere wird die Maßgeblichkeit technischer Kriterien verworfen und ausschließlich auf die "Offline-Niederlassung" abgestellt. (Wojnar, Die Regelung von Wetten in Österreich, in Strejcek (Hrsg), Glücksspiele, Wetten und Internet. (2006) 43).
Es kommt hier nicht auf die Niederlassung an, doch ergibt sich in Analogie daraus, dass der "Inlandsbegriff" im Grundtatbestand, der Vertragsabschluss von Online-Wetten im Inland, im Sinn des geografischen Ortes, als "Offline" und nicht als technische Gegebenheit wie Stand des Servers, Einwahlknoten, usw. zu verstehen ist. Nun ist zu überprüfen, ob auch bei der Fiktion des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG der Inlandsbegriff iS "Offline" zu verstehen ist.
13.3. Die Fiktion der "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" in § 33 TP 17 Abs. 2 GebG bedeutet auch bei Online -Wetten den tatsächlichen Aufenthalt eines Vertragsteiles (=Wettteilnehmers) im Inland
Nach der Regierungsvorlage 658 BlgNr 24. GP sind durch die Einfügung des Satzes "Eine Wette gilt auch dann als im Inland abgeschlossen, wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt", Umgehungsmöglichkeiten durch einen Vertragsabschluss im Ausland nicht mehr möglich. (Fellner, Kommentar zu Gebührengesetz, § 33 TP 17 GebG, Tz 7:
"Mit der Änderung der TP 17 Glücksverträge soll einerseits eine Übertragung der Besteuerung von Glücksspielen in das Glücksspielgesetz stattfinden. Hingegen soll die Besteuerung von Wetten, die nicht dem Glücksspielgesetz unterliegen, im Gebührengesetz verbleiben. Die Unterscheidung zwischen Z 1 und 6 wird aufgegeben. Das Urkundenerfordernis entfällt. Eine Gebührenpflicht soll immer dann anfallen, wenn die Teilnahme an der Wette vom Inland aus erfolgt. Umgehungsmöglichkeiten durch Vertragsabschluss im Ausland sind somit nicht mehr möglich.")
Der Gebührengesetzgeber geht vom "Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland" und seinen Fiktionen aus.
Aus dem jüngst ergangenem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes VwGH 28.6.2012, 2011/16/0148 zur Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 6 GebG aF und zwar zur 1. Fiktion "Vermittlung der Wette vom Inland aus in das Ausland" mit Hinweis auf OGH 9.3.1983, 6 Ob 715/81, ist zu entnehmen, dass Ort iS eines geografisch festlegbaren Ortes verstanden werden kann.
Auch die 2. Fiktion "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" lässt nicht darauf schließen, dass der Gebührengesetzgeber damit einen anderen Anknüpfungspunkt als das Inland als einen geografisch festlegbaren Ort im Sinn hatte. Dadurch, dass der Gebührengesetzgeber fingiert, dass auch die "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" die im Ausland zustande gekommene Wette zu einer im Inland abgeschlossenen macht, bedeutet, dass der Wettteilnehmer, wenn er den Wettvertrag abschließt, im Inland "vor dem Bildschirm oder mit dem Handy sitzen" muss. Schließt er den Wettvertrag mit der Bw., die ihren Sitz im Ausland hat, anlässlich seines Urlaubsaufenthaltes im Ausland ab, befindet sich der Wettteilnehmer nicht im Inland "vor dem Computer oder mit dem Handy", sondern eben im Ausland. Das ist aber keine Teilnahme vom Inland aus. Drehscheibe ist das sich tatsächliche im Inland als geografischem Ort Befinden, der tatsächliche Aufenthalt im Inland des Wetteilnehmers während seiner Teilnahme an der Wette.
Der Unabhängige Finanzsenat hält sich mit dieser Ansicht auch im Rahmen des Erkenntnisses des VwGH 16.12.2010, 2009/16/0271, wonach als "Stoff" und damit als Urkunde auf dem ein gebührenrechtlich relevantes Rechtsgeschäft in Schriftform verfasst ist, jedenfalls ein Bildschirm dienen kann, auf dem eine E-Mail (Schrift, Urkunde) lesbar gemacht werden kann. Hier kommt es allerdings nicht auf den "Stoff" an, auf dem die Urkunde verfasst ist, sondern darauf, dass bei der Teilnahme am Rechtsgeschäft der Wettteilnehmer vor dem Bildschirm im Inland sitzt (vgl. Thiele, Werbeabgaben- und gebührenrechtliche Aspekte der E-Mail-Verwendung (www.eurolawyer.at/pdf/eMail-Verwendung_Aspekte.pdf)).
Ist schon im Grundtatbestand "Vertragsabschluss im Inland" das Inland ein geografisch festlegbarer Ort, so gilt dies auch für § 33 TP 17 Abs. 2 GebG: Tatsächlicher Aufenthalt im Inland ist im Sinne des geografischen, über Koordinaten festlegbaren Ortes zu verstehen, an dem sich der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Wettvertrages (im Ausland) physisch befindet. Befindet sich der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Online-Wettvertrages im Inland als geografischen Ort, liegt "eine Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" vor.
13.4. In § 33 TP 17 GebG (Wettgebühr) ist keine Gebühreninländereigenschaft normiert, die auf den Registrierungsort des Wettteilnehmers verweist
§ 33 TP 17 GebG knüpft weder an die Staatsbürgerschaft noch an den Wohnsitz der Personen an, die die Wette abschließen, da ein personeller Inlandsbezug - wie § 16 Abs. 2 Z 1 GebG für das Entstehen der Gebührenpflicht bei Urkundenerrichtung im Ausland die Gebühreninländereigenschaft aller Parteien voraussetzt, - bei der Wettgebühr fehlt. Der Unabhängige Finanzsenat gibt der Bw. Recht, dass die Angabe des Wohnorts keinen tauglichen Anknüpfungspunkt bilden kann, ob die Teilnahme an der Wette vom Inland oder vom Ausland aus erfolgt. Damit kommt es nicht auf den Ort der Registrierung des Users an.
Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates sind sowohl der Grundtatbestand der Wettgebühr, als auch § 33 TP 17 Abs. 2 GebG in die allgemeine Ordnungslinie des § 16 GebG, wonach der "Inlandsbezug" eine Voraussetzung der Gebührenpflicht ist, integriert (Frotz-Hügel-Popp, Kommentar zum Gebührengesetz, zu §§ 15-18, B IV), wenn auch die spezifischen Vorschriften über die Schriftlichkeit wie § 17 Abs. 1 GebG oder § 16 Abs. 1 GebG und § 16 Abs. 2 GebG hier nicht anzuwenden sind. Schon der allgemeine Gebührenauslösetatbestand des § 16 GebG "Errichtung der Urkunde im Inland/im Ausland" stellt auf den geografisch festlegbaren Ort "Inland/Ausland" ab. Ebenso ist der Inlandsbegriff des Grundtatbestandes "Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland" als geografisch festlegbaren Ort, als "offline" zu verstehen. Die Fiktion des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG bezieht sich auf das Rechtsgeschäft Wette, das im Ausland abgeschlossen wurde. Um die Gebührenschuld auszulösen genügt es, wenn sich einer der Teilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes im Inland als geografisch festlegbarem Ort befindet. Die "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" bedeutet, dass die Wette zwar nicht im Inland abgeschlossen werden muss, - sonst hätte die Fiktion ja keinen Sinn - aber den tatsächlichen, physischen/Offline- Aufenthalt eines Vertragsteiles (=Wettteilnehmers) im Inland als geografisch festlegbarem Ort zum Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes voraussetzt.
Bei den Wettgebühren ist eine Gebühreninländereigenschaft der Vertragsteile iSd personellen Inlandsbezugs wie in § 16 Abs. 2 Z 1 GebG nicht Voraussetzung für die Gebührenpflicht. Ein alleiniges Abstellen auf den Ort der Registrierung des Wettteilnehmers, des Users, bei dem der Wohnort angegeben werden muss, ist für Gebührenpflicht der Online -Wetten daher nicht Voraussetzung. Insoweit wird der Bw. Recht gegeben, dass das Abstellen auf den Registrierungsort nicht mit einer "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" gleich gesetzt werden kann, weil es jederzeit möglich wäre, dass ein mit einer österreichischen Wohnsitzadresse registrierter Kunde auch vom Ausland aus Online-Wetten abschließt.
Es ist daher nicht notwendig, dass § 33 TP 17 Abs. 2 GebG spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist.
14. Anknüpfungspunkt Auskunft des Spielers: Der Ort, an welchem sich der User zum Zeitpunkt der Wettteilnahme befunden hat, ist nicht ausschließlich durch die technischen Möglichkeiten der Geolokalisierung feststellbar und dessen Bekanntgabe der Bw. zumutbar
In der Berufung geht es ausschließlich darum, dass es der Bw. - vor allem elektronisch - unmöglich sei, festzustellen, an welchem Ort ein registrierter User sich zum Zeitpunkt der Wettteilnahme befunden hat.
Bei Online -Wetten spräche der von § 33 TP 17 Abs. 2 GebG geforderte Inlandsbezug für das Abstellen auf die IP-Adresse, denn sie gibt, wenn auch ungenau, über den tatsächlichen Aufenthalt des Wettteilnehmers anlässlich der Teilnahme an der Wette Aufschluss. Damit würden - wie die Bw. vorbringt - auch die Wettumsätze von Wettteilnehmern, die nicht mit einer inländischen Wohnadresse registriert wären, zu Recht erfasst, da es für die Wettgebührenpflicht weder auf den Wohnort, noch auf den Registrierungsort des Wettteilnehmers ankommt. Nach dem Beschluss vom 7.5.2007, 24 CS 07.10 des Bayrischen Verwaltungsgerichtshofes wäre nach den technischen Möglichkeiten eine Selektierung nach Nationalstaaten grundsätzlich möglich, doch hat sich der Unabhängige Finanzsenat der Literaturansicht angeschlossen, dass die Geolokalisierung nach dem derzeitigen Stand der Technik noch zu ungenaue Ergebnisse liefert.
Der Unabhängige Finanzsenat stimmt der Bw. darin zu, dass die Geolokalisierung des Wettteilnehmers über die IP- Adresse nicht zielführend ist, da dieser Vorgang zu kompliziert und zu zeitaufwändig ist, was nicht dem Telos des Gebührengesetzes entspricht.
In der Berufung brachte die Bw. weiters vor, dass aus den IP-Adressen der Wettteilnehmer aus Gründen des Speicherverbotes und der Löschungsverpflichtung gemäß § 99 Abs. 1 TKG keine Informationen entnommen werden dürften.
Dazu bemerkt der Unabhängige Finanzsenat, dass die Bw. selbst eine durchaus mögliche Berechnungsmethode dem Finanzamt anbot, die sich nicht nach den IP-Adressen der Wettteilnehmer orientiert, sondern am Ort der Registrierung. Die Feinabstimmung der Berechnung erfolgt aufgrund der ohnehin öffentlichen Daten der Statistik Austria. Damit kann das Kommunikationsgeheimnis nicht verletzt werden.
Abgesehen davon bestünde für die Bw. die Möglichkeit die "Teilnahme vom Inland aus" über ihre Allgemeinen Geschäftsbedingungen zu erfragen, wie sie es betreffend Einwohner aus den USA, Frankreich und der Türkei (D.4.) tat, sowie in Punkt D.5., wonach der Kunde durch Registrierung und Platzierung der Wette oder Teilnahme an Spielen, bei denen Einsätze getätigt werden, versichert, sich nicht im Bundesland Nordrhein-Westfalen aufzuhalten.
Das Finanzamt unterbreitete der Bw. den Vorschlag, dem Wettteilnehmer ein bei jedem Spiel verpflichtend auszufüllendes Feld vorzuschalten, bei welchem bekannt gegeben werden müsse, ob die Teilnahme vom Inland aus erfolge.
Die Bw. entgegnete dazu, dass dies dazu diene, die Unmöglichkeit einer eindeutigen, alle Zweifel ausschließenden Feststellung des Vorliegens der Tatbestandsvoraussetzung der "Teilnahme vom Inland aus" zu illustrieren. Diese Unmöglichkeit sei laut der Äußerung der Bundesregierung in den verfassungsgerichtlichen Verfahren zu G 12-14/11 und G 21-23/11, GZ, vom 17.2.2011, bewusst, da vorgeschlagen werde, "die Anmeldung als Benutzer bzw. den Zugriff auf das Benutzerkonto mit Ja oder Nein zu beantwortenden Fragen zu verbinden, ob eine Teilnahme vom Inland aus erfolge". Damit sei die Aktualisierung der Gebührenpflicht in die Hände des Wettteilnehmers gelegt, ohne dass die Bw. irgendeine Möglichkeit hätte, die Richtigkeit der Angaben des Wettteilnehmers zu überprüfen. Damit könne jeder Wettteilnehmer durch die beliebige, nicht auf den Wahrheitsgehalt prüfbare Nennung eines in- oder ausländischen Aufenthaltsortes bei jeder Transaktion bestimmen, ob der Anbieter der Wette nach österreichischem Recht gebührenpflichtig werde oder nicht.
Der Unabhängige Finanzsenat hält dem Vorbringen der Bw., es sei weder den Abgabepflichtigen, noch der Abgabenbehörde möglich, festzustellen, ob die Antwort des Benutzers der Wahrheit entspräche, entgegen, dass sich diese Frage immer stellt, wenn es um die Einhaltung von gesetzlichen Verpflichtungen geht und sich nicht nur bei der Wettgebühr, sondern auch bei der Gebührenpflicht von Rechtsgeschäften stellt, bei denen eine Urkundenerrichtung Voraussetzung für das Entstehen der Gebührenschuld ist. Folgendes - allerdings unproblematisches - Rechtsgebührenbeispiel mag dies illustrieren: Wird zwischen zwei Vertragsteilen, die in Österreich ihren Wohnsitz haben und die sich gerade auf Urlaub im Ausland befinden, ein Mietvertrag über eine Wohnung in Wien abgeschlossen, darüber ein schriftlicher Vertrag errichtet und (noch) im Ausland ohne einen diesbezüglichen Hinweis zu machen mit Datum unterschrieben, und bringen sie bei Urlaubsende die Urkunde nach Österreich ein, liegt gebührenrechtlich eine Auslandsurkunde vor. Ist auf der Urkunde kein Hinweis enthalten, dass sie im Ausland errichtet wurde, würde man sie für eine Inlandsurkunde halten.
Die Bw. zitiert das Erkenntnis des VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua. für ihr Argument, der Vorschlag des Finanzamtes, jeder Anbieter könne jedem Spiel ein verpflichtend auszufüllendes Feld vorschalten, von wo aus die Teilnahme erfolge, stelle einen unzulässigen Eingriff in das Privatleben dar, verstoße gegen Art. 8 MRK und verstoße auch gegen datenschutzrechtliche Bestimmungen. Nach diesem Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes wurden Bestimmungen des Vergnügungssteuergesetzes für Wien wegen Verstoßes gegen Art. 8 MRK aufgehoben, da durch die Besteuerung des Anmietens von Programmträgern (Kassetten oder Disketten, Videospiele usw.) Aufzeichnungen geführt werden mussten, wodurch der Filminhalt mit der Person des Mieters verknüpft wurde. Der Vermieter sollte für Zwecke der Vergnügungssteuer Aufzeichnungen führen, aus denen jederzeit feststellbar ist, über welche Programmträger und Filme der Betrieb verfügt und wann, an wen, für wie lange und zu welchem Preis ein Programmträger oder Film vermietet wurde. Der Verfassungsgerichtshof hatte Bedenken, ob dadurch nicht ein System konstituiert werde, bei dem im Effekt der steuerpflichtige Konsument der staatlichen Behörde gegenüber offenzulegen verpflichtet ist, ob er im Privatleben Videospiele verwendet und ob er sich Videofilme oder sonstige Filme ansieht, und welcher Art diese Filme sind. Damit greift diese Regelung zweifelsohne in das Privatleben jener Personen ein, die derartige Programmträger und Filme anmieten. Die Erhebung von Abgaben aus dem Abschluss von Mietverträgen über Programmträger und Filme sah der Verfassungsgerichtshof noch nicht als Eingriff in das Privatleben, sondern erst die Art und Weise, in welcher die Steuerquelle erschlossen und die Erhebung der Abgabe gesichert wurde, war an Art. 8 MRK zu messen. Die Vergnügungssteuer trifft den Unternehmer der Veranstaltung, der sie auf das Publikum überwälzt. Welche Personen an der Vergnügung teilnehmen, braucht zur Sicherung der Einhebung der Steuer nicht festgehalten zu werden. Der rein fiskalische Zweck, den einschlägigen Lebenssachverhalt als Steuerquelle zu erschließen, erfordere also keineswegs die Festlegung des Anmietenden als Steuerschuldner, von dem der Unternehmer die Steuer einhebt und unter eigener Haftung für die Entrichtung an den Fiskus abführt.
Entgegen der Meinung der Bw. liegt aber genau diese Situation im vorliegenden Fall nicht vor. Laut VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua. ist die Erhebung von Abgaben aus dem Abschluss von Mietverträgen noch kein Eingriff ins Privatleben. Im Übrigen ist die Wettgebühr mit der Bestandvertragsvertragsgebühr in § 33 TP 5 GebG vergleichbar. Wie bereits dargestellt, wird durch die Frage, ob ein Rechtsgeschäft im Inland oder im Ausland abgeschlossen wird, bzw. ob an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland oder vom Ausland teilgenommen wird, nicht ein einschlägiger Lebenssachverhalt als Steuerquelle erschlossen, sondern die Besteuerung an den Abschluss von Rechtsgeschäften "Wetten im Inland" und dessen Fiktion "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus", angeknüpft. Die Frage zu Steuerzwecken an den Wettteilnehmer: "Halten Sie sich im Zeitpunkt der Wettabgabe bzw. der Spielteilnahme in Österreich auf? Ja oder nein?" ist kein Eingriff in das Privatleben, da alle Steuern in Österreich einen Inlandsbezug aufweisen müssen, wie z.B. die Grunderwerbsteuer erhoben wird für den Erwerb inländischer Grundstücke, die Gesellschaftsteuer für den Erwerb von Gesellschaftsrechten und freiwillige Leistungen an inländische Kapitalgesellschaften und die Versicherungssteuer ua. für bestimmte Versicherungen, wenn der Versicherungsnehmer bei der Zahlung des Versicherungsentgelts Wohnsitz usw. im Inland hat. Auch die Umsatzsteuer ist gegenüber dem Ausland durch ihre Beschränkung auf Leistungen im Inland abgegrenzt. (Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1245).
Im Übrigen verlangt die Bw. selbst nach ihren Allgemeinen Geschäftsbedingungen in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt E.5. vom Wettteilnehmer vergleichsweise minutiöse Angaben, wie Vor- und Nachname, Wohnadresse, E-Mail-Adresse, Geburtsdatum, Geschlecht. Weiters muss der Kunde bestätigen, dass er das Mindestalter zur Teilnahme an Sportwetten überschritten hat, dass sein eingesetztes Geld nicht aus Illegalen Quellen kommt usw. (Allgemeine Geschäftsbedingungen in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkte D.1., D.2...). Im Vergleich zu diesen Angaben ist die Frage, ob sich der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Wettvertrages im Inland aufhält, jedenfalls kein Eingriff in sein Privatleben.
Wettgebühr und Bestandvertragsgebühr sind schon aus dem Grund vergleichbar, da beide im Gebührengesetz 1957 erfasst sind. Weiters sind beide Rechtsgeschäftsgebühren komplex geregelt, was die Gebührenschuldnerschaft und die Selbstberechnung betrifft. Bei der Wettgebühr ist zwar der, der Wetten gewerbsmäßig abschließt gemäß § 28 Abs. 3 GebG Gebührenschuldner, doch haftet der Wettteilnehmer gemäß § 30 GebG für die Rechtsgeschäftsgebühr. Es ist daher sachlich gerechtfertigt, - wie bei der Bestandvertragsgebühr Daten des Gebührenschuldners im Formular Geb 1 zu erfassen - auch bei der Wettgebühr zu fragen, ob sich der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Wette im Inland oder im Ausland aufhält.
Abgesehen davon, dass für die Bw. keine generelle Unmöglichkeit besteht, die "Teilnahme vom Inland aus" zu eruieren, verlangt auch das Abgabenverfahren nicht ein absolut sicheres Wissen über das Gegeben sein eines wirklichen Geschehens. (Stoll, BAO-Kommentar, 1563). Gemäß § 138 BAO genügt die Glaubhaftmachung, vor allem wenn alle zumutbaren und zielführend erscheinenden Wege der Beweisführung beschritten und alle naheliegenden Mittel der Erkenntnisgewinnung ausgeschöpft wurden. (Stoll, BAO-Kommentar, 1565). Im Hinblick darauf würde der Passus in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. genügen, dass der User mit der Abgabe der Wette bestätigt, dass er sich in diesem Zeitpunkt im Inland aufhält so wie Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt D4.oder 5. Wo durch Registrierung und Platzierung einer Wette der Kunde versichert, dass er sich nicht im Bundesland Nordrhein Westfalen aufhält.
§ 33 TP 17 Abs. 2 GebG verlangt daher kein unmögliches, unzulässiges oder unzumutbares Verhalten eines Bürgers.
- Ein User mit Wohnort innerhalb Österreichs könne daher sowohl vom inländischen Wohnort aus als auch seinem ausländischen Arbeitsort aus das Wettangebot nutzen:
Schließt der User mit Wohnort innerhalb Österreichs die Wette von seinem inländischen Wohnort ab, ist, wenn nicht der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", die Teilnahme am Rechtsgeschäft vom Inland aus erfolgt. Nutzt er das Wettangebot von seinem ausländischen Arbeitsort, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", erfüllt sein (z.B. wenn dem Offerenten im Inland die Annahmeerklärung zugeht, siehe VwGH 28.6.2012, 2011/16/0148), wenn nicht, dann liegt auch keine Teilnahme vom Inland aus vor.
- Ein User mit Wohnort in Österreich kann das Wettangebot auch auf einem Urlaubsaufenthalt im Ausland nutzen (Internetanschluss/mobile device):
Nutzt der User mit Wohnort in Österreich das Wettangebot auf seinem Urlaubsaufenthalt im Ausland, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland" erfüllt sein, wenn nicht, dann liegt auch keine Teilnahme vom Inland aus vor.
- Es sei möglich, dass registrierte User von einem Internetanschluss im Ausland aus an Wetten teilnehmen:
Nehmen registrierte User von einem Internetanschluss im Ausland aus an Wetten teil, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", erfüllt sein, wenn nicht, dann liegt auch keine Teilnahme vom Inland aus vor, wenn sich der Wettteilnehmer im Ausland beim Internetanschluss im Ausland aufhält.
- Registrierte User, die bei ihrer Registrierung einen Wohnsitz im Ausland angegeben haben, könnten aber auch während eines vorübergehenden Aufenthaltes im Inland (z.B. Urlaub in Österreich, längerer berufsbedingter Aufenthalt in Österreich) über ein mobile device oder einen Internetanschluss im Inland an Wetten teilnehmen:
Wenn registrierte User, die bei ihrer Registrierung einen Wohnsitz im Ausland angegeben haben, bei ihrem Aufenthalt in Österreich an Wetten teilnehmen, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", erfüllt sein, wenn nicht, dann liegt eine Teilnahme vom Inland aus vor. (wie "Japanerbeispiel" von Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 4).
Bemessungsgrundlage ist gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG der Wetteinsatz. Preis bzw. Wetteinsatz ist das, was dem Wettteilnehmer die Bestätigung seiner Meinung Wert ist. Greift man auf das Zivilrecht zurück, so spricht § 1270 ABGB nicht vom Wetteinsatz, sondern vom Preis, das ist der ausgesetzte Wettpreis. Was der Preis ist, ist in § 304 ABGB geregelt: "Der bestimmte Wert einer Sache heißt ihr Preis." Als Preis bezeichnet das Gesetz gelegentlich den Wert einer Sache. In ihm drückt sich der Grad ihrer Brauchbarkeit, ihres Nutzens aus. In anderem Zusammenhang ist Preis jedes Entgelt. Zumeist ist jedoch dem allgemeinen Sprachgebrauch entsprechend der für die Überlassung einer Sache gebührende Gegenwert in Geld gemeint (Rummel, Kommentar zum ABGB, Bd I2, 336f). Preis ist somit der in Geld ausgedrückte Tauschwert der Ware (Klang in Klang, ABGB II2, 45ff). Wird im Verpflichtungsgeschäft ein Preis vereinbart, so ist damit die Leistung beziffert, die der Erwerber (Schuldner des Rechtsgeschäftes) in Zukunft erbringen soll. Wie die tatsächlichen Zahlungsmodalitäten aussehen, darauf kommt es beim Verpflichtungsgeschäft nicht an.
16.1 Schätzung der Höhe "inländischen" Wetteinsätze gemäß § 184 BAO
Nach dem Berufungsvorbringen sei eine Schätzung der Bemessungsgrundlage nur ausnahmsweise für jene Fälle vorgesehen, in denen der Abgabepflichtige hinter seinen Mitwirkungspflichten im Abgabenverfahren zurückbleibe oder die Ermittlung ausnahmsweise aus objektiven Gründen nicht möglich sei. Denn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG weiche in unsachlicher und verfassungswidriger Weise vom abgabenrechtlichen Ordnungssystem ab, weil aufgrund des Anknüpfungskriteriums "Teilnahme vom Inland aus" von vorneherein bloß eine typischerweise ungenaue Schätzung der Bemessungsgrundlage ermögliche. Eine Ermittlung der wahren Bemessungsgrundlage, der tatsächlichen Gegebenheiten scheide in Ermangelung einer dafür geeigneten Methode aus.
Geschätzt wurde, wie viele der Wetteinsätze auf die Teilnahme aus dem Inland entfallen. Damit wurden aber Bemessungsgrundlagen geschätzt.
Dem Argument der Bw. "§ 33 TP 17 Abs. 2 GebG weiche in unsachlicher und verfassungswidriger Weise vom abgabenrechtlichen Ordnungssystem ab", wird entgegnet, dass die Wettgebühr auch hier mit der Bestandvertragsgebühr vergleichbar ist, da beide Steuern dem Ordnungssystem der Rechtsgeschäftsgebühren angehören. Die Bestandvertragsgebühr ist zwingend vom Bestandgeber selbst zu berechnen, doch erging dazu eine Verordnung über die Schätzung der Betriebskosten für den Fall, dass diese Leistungen zwar in der Urkunde genannt, aber nicht ziffernmäßig angegeben sind. (Verordnung betreffend Feststellung von Durchschnittssätzen für Gruppen von Bestandobjekten für die Selbstberechnung der Bestandvertragsgebühr (BGBl. II 1999/242)). Warum die Betriebskosten in der Urkunde nicht genannt werden ist gleichgültig. Die Verordnung ist anzuwenden, gleichgültig, ob die Vertragsteile die ziffernmäßige Höhe der Betriebskosten kannten, aber diese nicht in die Urkunde aufnehmen wollten oder ob die Betriebskosten tatsächlich unbekannt waren. Einer der Hintergründe ist, dass die Rechtsgeschäftsgebühr als Steuer vom Abschluss eines Rechtsgeschäftes rasch erhoben und ein weitwändiges Ermittlungsverfahren vermieden werden soll. Wenn für die Selbstberechnung der Bestandvertragsgebühr verordnungsmäßig eine Schätzung in gewissen Fällen ermöglicht wird, so gilt auch für die Wettgebühr, dass eine Schätzung möglich ist, wenn die Bemessungsgrundlagen nicht eruiert werden können.
Entgegen der Bw. ist der Unabhängige Finanzsenat der Ansicht, dass der Vergleich der Wettgebühr mit der Bestandvertragsgebühr zeigt, dass einerseits die Rechtsgebühren grundsätzlich einer Schätzung zugänglich sind und andererseits, dass die Erhebung der Wettgebühr als Selbstbemessungsabgabe nicht hindert, eine Schätzung durchzuführen.
Im Gegenzug zum Vorbringen der Bw. sei dazu folgender Vergleich mit der Schätzung bei der Umsatzsteuer angeführt: Laut Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1201 ist die Umsatzsteuer von der Gesetzestechnik her eine Verkehrsteuer, weil sie an einen wirtschaftlichen Verkehrsvorgang (Umsatz = Lieferungen, sonstige Leistung) anknüpft. Der Umsatzsteuer unterliegen grundsätzlich Leistungen, die gegen Entgelt erbracht werden. Eine Leistung beruht idR auf einem Verpflichtungsgeschäft, z.B. einem Kauf-, Tausch-, Miet- oder Werkvertrag. (Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1254). Bemessungsgrundlage ist das Entgelt, d.h. die Gegenleistung des Abnehmers. (Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1339). Bei der Umsatzsteuer wird beispielsweise beim Würstelstand von der Fluktuation der Käufer geschätzt, was durchaus auf die Rechtsgeschäftsgebühren übertragbar ist. (Siehe auch UFS 28.12.2012, RV/3510-W/11). Denn die Schätzung der Umsätze bedeutet nichts anderes, als dass geschätzt wird, wieviele Entgelte für den Kauf von Würsteln, also Rechtsgeschäfte, abgeschlossen wurden.
Wieviele der Wetteinsätze auf eine Teilnahme vom Inland aus entfallen, ist gemäß § 184 BAO einer Schätzung zugänglich. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, so war eine Schätzung gemäß § 184 BAO aufgrund der Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll.
Die Bw. argumentiert, bei den "Free-Bets" handle es sich nicht um ein Entgelt, das der Kunde setze und bringt folgendes Beispiel: Die Gewinnquote eines Rennfahrers könnte etwa bei einem Autorennen 1:200 betragen. Ein Spieler verfüge über einen Gutschein mit einem Nennbetrag von 20 Euro. Auf Grundlage dieses Gutscheines erzielte Gewinne werden allerdings nach den Gutscheinbedingungen erst dann ausbezahlt, wenn der Gutscheinbetrag bzw. der aus dem ersten Spiel erzielte Gewinn mindestens zwei Mal gesetzt wurde. Setze ein Spieler auf den Sieg dieses Fahrers aufgrund des Gutscheines 20 Euro, erhalte der Spieler im Fall eines Sieges 4.000 Euro. Würden diese 4.000 Euro dann abermals gesetzt, so ergäbe sich eine Steuerbelastung von 20 Euro x 2% = 0,40 in der ersten Wette sowie 2% von 4.000 = 80 beim wiederholten Einsatz. Obwohl der Kunde effektiv keinen Einsatz geleistet habe, werde in diesem Fall eine Steuer iHv 80,40 Euro fällig. Dieser Steuerschuld des Wettanbieters stehe keinerlei Zahlungsmittelzufluss von Seiten des Spielers gegenüber.
Zur Frage, ob der Begriff "Preis" iS eines Barkaufpreises zu verstehen ist, oder darunter auch Zahlungen an und von Dritten fallen können, gibt es bei den Rechtsgeschäftsgebühren für den Hoffnungskauf und den Verkehrsteuern inklusive Umsatzsteuer Judikatur und Literatur, auf die hier zurückgegriffen werden kann:
In Anlehnung an die Rechtsgeschäftsgebühr für den Hoffnungskauf, Grunderwerbsteuer, Gesellschaftsteuer sowie Umsatzsteuer kann als Wetteinsatz alles verstanden werden, was der Wettteilnehmer aufwenden muss, um die Hoffnung, die Gewinnchance einer bedingten Leistung zu erhalten. Wenn auch die Steuerpflicht bei den "Wettgebühren" an den tatsächlich erbrachten Wetteinsatz anknüpft, so ist dies doch am Parameter des Verpflichtungsgeschäftes, der Vereinbarung zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer zu beurteilen, wobei grundsätzlich vom Einzelanspruch auf ein bestimmtes Verhalten des Verpflichteten auszugehen ist. (Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430). Es muss feststehen, zwischen welchen Personen ein Leistungsaustausch stattfinden soll und welcher Wert und welcher Gegenwert ausgetauscht werden soll. Der Wettvertrag wurde zwischen der Bw. als Wettanbieter und dem Wettteilnehmer abgeschlossen, indem eine Einigung über Leistung (Höhe des Wetteinsatzes) und Gegenleistung, nämlich einen zur Höhe des Wetteinsatzes relationalen Gewinn für den Fall, dass sich seine Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist (loses Synallagma: Nach Streijcek/Bresich (Hg.), GSpG 1989, Stand 1.1.2009, zu § 2, Rz 9, ist das Synallagma zwischen Spieler und Unternehmer (Veranstalter) nicht in einem materiellen Leistungsaustausch begründet, sondern auf einer psychologischen Ebene angesiedelt und stellt insofern ein "loses Synallagma" dar), stattfand. Es kommt nicht darauf an, ob er das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er dafür einen vom Wettanbieter ausgestellten Gutschein verwendet oder er für den Wetteinsatz ein Darlehen aufgenommen hat. So ist der Bw. entgegenzuhalten, dass die Quotenveränderung des Wettteilnehmers, also die bedingte Gegenleistung, auf einer erhöhten Leistung, einem höheren Wetteinsatz basiert. Der Einsatz von 20 Euro ist nicht fiktiv, da ihm eben eine erhöhte Gewinnchance des Wettteilnehmers gegenübersteht.
Wie der Wetteinsatz tatsächlich erbracht wird, ob durch den Wettteilnehmer selbst, einen Dritten oder die Bw., ist nur mehr Frage der Erfüllung und beeinflusst nicht den Einzelanspruch zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer. Die Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind daher in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen.
Die Bw. hat ihren Sitz in X und bietet im Internet Onlinewetten an. Sie berechnete für die Jahre 2011 und 2012 die "Wettgebühren" selbst und ersuchte wegen Berichtigungen um bescheidmäßige Festsetzung gemäß § 201 BAO, im Wesentlichen deshalb, da das Tatbestandsmerkmal "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" gerade bei Onlinewetten im Internet nicht mit genügend Sicherheit festgestellt werden könne. Der Wettteilnehmer könne zwar mit dem elektronischen Verfahren der Geolokalisierung geographisch geortet werden, doch basiere die Genauigkeit der Geolokalisation auf der Annahme, dass sich der konkrete User in unmittelbarer physischer Nähe zu diesem Netz/Einwahlknoten befinde, was aber nicht immer möglich sei. Die Bw. bekam diesen Faktor im Schätzungswege in den Griff, indem sie die Inlandsaufenthalte von Ausländern sowie die Auslandsaufenthalte von Inländern der Statistik Austria entnahm, auf die Wettumsätze umrechnete und die Differenz den Wettumsätzen der Teilnehmer nach Ort der Registrierung hinzuzählte, bzw. hier abzog.
Der Registrierung liegen die Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, zu Grunde, die vom Kunden anlässlich der Erstregistrierung akzeptiert werden müssen.
Die Bw. wendete sich gemeinsam mit anderen Anbietern von Wetten und Glücksspiel im Internet mit einem Initiativantrag an den Verfassungsgerichtshof auf Aufhebung der Wortfolge des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus". Der Verfassungsgerichtshof wies mit Beschluss VfGH 30.11.2011, G-12-14/11 die Initiativanträge der Bw., zurück und verwies sie auf die Möglichkeit über Bescheide gemäß § 201 BAO letztinstanzliche Bescheide zu erwirken, gegen die auf § 144 B-VG gestützte Beschwerden erhoben werden können. Dieses gegenständliche Verfahren wird infolge der Erwirkung der Bescheide gemäß § 201 BAO durchgeführt.
Gegenstand des Gebührengesetzes ist neben der Schriftengebühr die Besteuerung des Abschlusses von Rechtsgeschäften. In § 33 GebG wird aufgezählt, welche Rechtsgeschäfte der Gebühr unterliegen. In § 33 TP 17 GebG besteuert das Gebührengesetz den Abschluss von Glücksverträgen (über bewegliche Sachen). Neben dem Hoffnungskauf und den Leibrentenverträgen ist auch die Wette genannt. Die Vorschriften über die Wettgebühr setzen sich zusammen aus dem Grundtatbestand, wonach der Abschluss von Wetten im Inland einer Gebühr von 2% vom Wetteinsatz unterliegt und den Fiktionen, wonach die Wette bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen, hier bei "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" als im Inland abgeschlossen gilt. Das Gebührengesetz definiert zwar, was ein Glücksvertrag ist, nämlich ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteils versprochen und angenommen wird, aber nicht, was eine Wette ist. Es ist daher auf das Zivilrecht zurückzugreifen.
Die Definition der Glücksverträge in § 33 TP 17 GebG stimmt mit der des § 1267 ABGB überein. (Fellner, Kommentar zum Gebührengesetz, zu § 33 TP 17, Rz 1). Als Glücksvertrag im Sinne des § 1267 ABGB ist auch die Wette ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteiles versprochen und angenommen wird. Als Wette gemäß § 1270 ABGB wird die Vereinbarung eines "bestimmten Preises" zwischen ihnen an denjenigen bezeichnet, dessen Behauptung sich im Meinungsstreit als richtig erweist. Hinzu muss das aleatorische Moment der Ungewissheit über den Ausgang treten. (Binder in Schwimann, ABGB3, V, § 1270 Rz 1). Der Wettvertrag kommt durch ein Angebot und die Übergabe des Einsatzes durch den Wettteilnehmer im Wesentlichen vor dem Beginn des sportlichen Ereignisses zustande. (vgl. Bydlinski, Zivilrechtsfragen des "kleinen" Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 699).
Der in § 1270 ABGB geregelte Wettvertrag entspricht der im Steuertatbestand des § 33 TP 17 GebG genannten "Wette". Weder § 1270 ABGB noch § 33 TP 17 GebG unterscheiden, ob die Wette über Internet, also Online oder nicht über das Internet, also Offline abgeschlossen wird.
§ 33 TP 17 GebG spezifiziert in Bezug auf die Begriffe Inland/Ausland nicht, ob auf eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, und ist nicht nach den von der Bw. genannten technischen Kriterien textiert, wie z.B. POP, Wireless Internet Access Devices, Dial-Up Internet Connection, Proxy-Servern, Anonymisierungs-Dienste, Umstellung von IPv4 auf IPv6, mobile Datenzugänge, load balancing, Einwahlknoten. Da sich der Unabhängige Finanzsenat den Literatur- und Wikipediameinungen anschließt (http://de.wikipedia.org/wiki/IP-Adresse, Abfrage vom 2.4.2012; http://de.wikipedia.org/wiki/Geotargeting, Abfrage vom 6.4.2012; TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008; www.netzwelt.de, Über spezielle Netzwerke und Proxys das eigene Internet sicherer machen. Firefox anonym: Unerkannt surfen mit Tor, FoxyProxy und NoScript; Stellungnahme des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 21.1.2011, AZ 42/2010; TÜV Rheinland, Stellungnahme zum "Gutachten IP-Lokation", 2009; Backu, Geolokalisation und Datenschutz, ITRB 2009, 90; Hoeren, Zoning und Geolocation - Technische Ansätze zu einer Reterritorialisierung des Internet, MMR 2007, 3; Spindler, Kurz-Gutachten: Rechtsfragen der Geolokalisierung, 2008), dass ein Vertragsteilnehmer mit Hilfe der Computertechnik nicht mit 100%iger Sicherheit geographisch lokalisiert und die IP-Adressen nicht mit hundertprozentiger Sicherheit einem geografischen Ort zugeordnet werden könne, erübrigte sich ein näheres Eingehen darauf.
Fraglich ist nach Ansicht der Bw. ob die Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" nach technischen Kriterien oder als Ort iS einer geografischen Position (http://de.wikipedia.org/wiki/Ort) zu verstehen ist. Es musste daher untersucht werden, in welchem Sinn das Gebührengesetz die Begriffe "Inland" und "Ausland" im allgemeinen Gebührenauslösetatbestand des § 16 GebG, im Grundtatbestand des § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG ("im Inland abgeschlossene Wetten") und in der Fiktion des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG verwendet.
Schon der allgemeine Gebührenauslösetatbestand des § 16 GebG "Errichtung der Urkunde im Inland/im Ausland" stellt auf den geografisch festlegbaren Ort ab. Ebenso verweist der "Inlandsbegriff" im Grundtatbestand "Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland" gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG auf einen geografisch festlegbaren Ort, auf "Offline". Die Fiktion des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG bezieht sich auf das Rechtsgeschäft Wette, das im Ausland abgeschlossen wurde. Um die Gebührenschuld auszulösen genügt es, wenn sich einer der Teilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes im Inland als geografisch festlegbarem Ort befindet. Die "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" bedeutet, dass die Wette zwar nicht im Inland abgeschlossen werden muss, - sonst hätte die Fiktion ja keinen Sinn - aber den tatsächlichen, physischen/Offline- Aufenthalt eines Vertragsteiles (=Wettteilnehmers) im Inland als geografisch festlegbarem Ort zum Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes voraussetzt.
Da bei den Wettgebühren eine Gebühreninländereigenschaft der Vertragsteile, - wie in § 16 Abs. 2 Z 1 GebG vorgesehen - nicht Voraussetzung für die Gebührenpflicht ist, kann nicht auf den Registrierungsort des Wettteilnehmers abgestellt werden. Es ist daher nicht notwendig, dass § 33 TP 17 Abs. 2 GebG spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist. Insoweit wird der Bw. Recht gegeben, dass das Abstellen auf den Registrierungsort nicht mit einer "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" gleich gesetzt werden kann, weil es jederzeit möglich wäre, dass ein mit einer österreichischen Wohnsitzadresse registrierter Kunde auch vom Ausland aus Online-Wetten abschließt.
Um die Teilnahme der Spielteilnehmer vom Inland aus festzustellen, hätte die Bw. die Möglichkeit, über die Allgemeinen Bestimmungen den User zu verpflichten, Angaben über seinen tatsächlichen Aufenthalt anlässlich des Spielabschlusses zu machen, wie sie auch von den Usern verlangt, dass sie durch Registrierung und Platzierung einer Wette oder Teilnahme an Spielen, bei denen Einsätze getätigt werden, versichern, dass sie sich nicht im Bundesland Nordrhein Westfalen aufhalten. Einwohner der USA, Frankreich und der Türkei dürfen kein Konto eröffnen. § 33 TP 17 Abs. 2 GebG verlangt daher kein unmögliches, unzulässiges oder unzumutbares Verhalten des Abgabepflichtigen und über die Aufforderung des Users über die Allgemeinen Bestimmungen wäre die Bekanntgabe des Ortes, von welchem er an der Wette teilnimmt für die Bw. feststellbar, ohne die aufwändigeren technischen Methoden der Geolokalisierung in Anspruch zu nehmen. Das ist auch kein Eingriff ins Privatleben (vgl. VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua.).
Bemessungsgrundlage ist gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG der Wetteinsatz. Wetteinsatz ist der vereinbarte Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. (§ 304 ABGB iVm § 1270 ABGB; Rummel, Kommentar zum ABGB, Bd I2, 336f; Klang in Klang, ABGB II2, 45ff; Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430; Streijcek/Bresich (Hg.), GSpG 1989, Stand 1.1.2009, zu § 2, Rz 9). Wie der Wetteinsatz tatsächlich erbracht wird, ob der Wettteilnehmer das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er von der Bw. einen ausgestellten Gutschein "Free bets" verwendet oder für den Wetteinsatz ein Darlehen aufgenommen hat ist dabei gleichgültig. Das ergab sich aus dem Vergleich mit der Judikatur und Literatur zur Umsatzsteuer (VwGH 14.3.1980, 2080/79, VwGH 20.1.2000, 95/15/0015; s.a. O.A., Der Entgeltsbegriff beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit, FJ 1988, 101), der Grunderwerbsteuer (VwGH 28.6.2007, 2007/16/0028; Fellner, Grunderwerbsteuer, zu § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG, Rz 63, Rz 37; Schwimann, ABGB3, 2006, zu § 1055 ABGB, Rz 1 und 5; VwGH 23.1.1976, 731/74, VwGH 14.11.1974, 256/74; VwGH 29.9.2010, 2009/16/0054 ua., UFS 19.3.2009, RV/1548-W/08; UFS 20.2.2009, RV/0947-W/08, Wohnbauförderung mittels nicht rückzahlbarer Zuschüsse durch das Land), den Kapitalverkehrsteuern (EuGH 17.10.2002, C-339/99 (ESTAG), EuGH17.20.2002, C-138/00 (Solida, Tech Gate) und zum "Preis" bei den Glücksverträgen gemäß § 33 TP 17 GebG, und zwar zum Hoffnungskauf (VwGH 19.3.1990, 89/15/0085).
Wieviele der Wetteinsätze (= Bemessungsgrundlagen) auf eine Teilnahme vom Inland aus entfallen, ist gemäß § 184 BAO einer Schätzung zugänglich. Ausgangspunkt für die Neuberechnung der Wettgebühr ist die von der Bw. vorgeschlagene und - wie das Finanzamt feststellte - sehr plausible Berechnungsmethode, da nach dem Sinn und Zweck des Gebührengesetzes die Steuer ohne größeren Aufwand auf den Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld berechenbar sein sollte.
Grundsätzlich unterliegen gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG Wetten, die im Inland abgeschlossen werden, einer Rechtsgeschäftsgebühr vom Wetteinsatz 2%. Der zivilrechtliche Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette muss im Inland zustande kommen.
In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen gilt, "wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt". Kommt das Rechtsgeschäft Wette im Ausland zustande, genügt es wenn die Teilnahme der Wettteilnehmer vom Inland aus erfolgt, das heißt, dass sie sich zum Zeitpunkt des Zustandekommens der Wette im Inland aufhalten müssen. Es kommt nicht darauf an, wann und wo das Rechtsgeschäft abgeschlossen wurde, sondern darauf, ob sich zu diesem Zeitpunkt einer der Wettteilnehmer im Inland aufhält.
Zu Streitpunkt 1. Das Gebührengesetz besteuert den Abschluss von den in § 33 GebG aufgezählten Rechtsgeschäften, zu welchen auch der Glücksvertrag Wette gehört, und differenziert nicht, ob das Rechtsgeschäft "Online" oder "Offline" abgeschlossen wurde. Die Fiktion des inländischen Wettabschlusses "....Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" bei "Online" abgeschlossenen Wetten bedeutet, dass das Rechtsgeschäft Wette auch im Ausland zustande gekommen sein kann, aber zum Auslösen der Steuerschuld sich jedenfalls einer der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Rechtsgeschäftes tatsächlich, "Offline" im Inland als geografisch festlegbaren Ort aufhalten muss. Auf den Wohnsitz oder Registrierungsort des Wettteilnehmers kommt es nicht an. Die Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" stellt weder auf den Ort der Registrierung des Users noch auf eine österreichische IP- Adresse ab. Die Eruierung der "Teilnahme vom Inland aus" bei "Online" abgeschlossenen Wetten ist der Bw. zumutbar, da sie bereits in ihre Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, die Passagen, D. 4. "Einwohner der USA, Frankreich und der Türkei dürfen kein Konto eröffnen. In manchen Rechtssprechungen kann Internet-Glücksspiel teilweise oder ganz verboten sein. Es liegt in der Verantwortung des Kunden, zu wissen, ob Wetten oder Glücksspiel in seinem Heimatland legal ist. ....die ~Bw. ... behält sich das Recht vor, Registrierungen aus Ländern, in denen Wetten oder Glücksspiel als illegal gelten, abzulehnen, und übernimmt keine Verantwortung für Internetwetten oder Glücksspiel durch Einwohner von Jurisdiktionen, wo es illegal ist. D. 5. Durch Registrierung und Platzierung einer Wette oder Teilnahme an Spielen, bei denen Einsätze getätigt werden, versichert der Kunde sich nicht im Bundesland Nordrhein-Westfalen aufzuhalten." aufgenommen hat und diese beispielsweise ergänzen könnte, statt den zweifelsfrei aufwändigeren und unsichereren Weg über die Geolokalisierung zu wählen. Warum gegenüber diesen Passagen die Auskunft des Spielers, ob er sich zum Abschluss der Wette im In-oder Ausland aufhält weniger auf ihren Wahrheitsgehalt prüfbar sein sollte, wurde von der Bw. lediglich behauptet.
Zu Streitpunkt 2. "Die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" ist einer Schätzung gemäß § 184 BAO zugänglich. Bemessungsgrundlage ist der Wetteinsatz als vereinbarter Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Die Bw. gab dem Finanzamt die Bemessungsgrundlagen Wetteinsätze bekannt. Da die Bw. die Wettteilnehmer nicht fragte, ob sie vom Inland aus teilnehmen, orientierte sie sich diesbezüglich an den öffentlichen Statistikdaten und errechnete die Bemessungsgrundlagen für die Wettteilnehmer. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, so war eine Schätzung gemäß § 184 BAO aufgrund dieser Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll.
Zu Streitpunkt 3. Die "Free Bets", also Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Denn der Wetteinsatz ist der vereinbarte Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Wie der Wetteinsatz tatsächlich aufgebracht wird, ist gleichgültig, der Wetteinsatz muss nicht vom Spieler selbst stammen.
Das Gebührengesetz besteuert den Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland und differenziert nicht zwischen "Online"-Wetten und "Offline"-Wetten. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette, auch wenn sie im Ausland zustande kam, als im Inland abgeschlossen gilt, wenn "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" erfolgt. "Teilnahme vom Inland aus" im Kontext elektronischer Rechtsgeschäfte bedeutet, dass eine physische Anwesenheit des Wettteilnehmers im Inland notwendig ist, es wird weder an den Wohnort oder einen sonstigen Aufenthaltsort laut Registrierung angeknüpft und es kommt auch nicht auf den Standort von technischen Einrichtungen (Server usw.) an, über welche die Teilnahme an Spielen über das Internet abgewickelt wird. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, und der Bw. als Anknüpfungspunkt für die "Teilnahme m Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" die Erlangung einer Spielerauskunft zumutbar wäre, so war die Schätzung gemäß § 184 BAO es Finanzamtes aufgrund der Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll.
Bemessungsgrundlage ist der Wetteinsatz als vereinbarter Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Die Bemessungsgrundlagen mit Inlandsbezug sind bei der Wettgebühr, vergleichbar der Umsatzsteuer und der Versicherungssteuer, einer Schätzung zugänglich. Wie der Wettteilnehmer den Preis aufbringt, ist gleichgültig, auch "Free Bets", also "Gutscheine" die der Wettanbieter gewährt, zählen zum vereinbarten Preis. Diese Auslegung erfolgt in Analogie zum Hoffnungskauf, zur Gegenleistung bei der Grunderwerbsteuer und den Kapitalverkehrsteuern, sowie zum Entgeltsbegriff bei "Freispielen" bei der Umsatzsteuer.
Im Übrigen hat der Verfassungsgerichtshof mit Beschluss 13.3.2013, B 200/13, der die Berufungsentscheidung UFS 28.12.2012, RV/3510-W/11 betrifft, die Behandlung einer Beschwerde betreffend Wettgebühren zur Frage der Verfassungsmäßigkeit "...Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus"... abgelehnt.

References: § 33
 § 33
 § 184
 § 201
 § 33
 § 33
 § 184
 § 33
 § 33
 § 33
 § 201
 Art. 144
 § 33
 § 33
 § 201
 § 201
 § 33
 § 33
 § 33
 § 92
 § 201
 § 201
 § 201
 § 201
 § 201
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 § 57
 § 57
 § 33
 § 33
 Art. 8
 § 33
 § 1
 § 16
 § 33
 § 2
 § 33
 § 30
 § 31
 § 57
 § 59
 § 57
 § 57
 § 57
 § 12
 § 57
 § 33

§ 1
 § 33
 § 33
 § 1267
 § 1269
 § 1267
 § 1270
 § 1270
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 § 1267
 § 33
 § 33
 § 1270
 § 33
 § 33
 § 1270
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33

§ 33
 § 33
 § 15
 § 16
 § 15
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 33
 § 33
 § 16
 § 16
 § 33
 § 33
 § 16
 § 10
 § 33
 § 20
 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 OGH 
 § 33
 § 33

§ 33
 § 16
 § 33
 § 16
 § 17
 § 16
 § 16
 § 16
 § 33
 § 16
 § 33
 § 33
 § 99
 Art. 8
 Art. 8
 Art. 8
 § 33
 § 28
 § 30
 § 138

§ 33
 § 16
 § 33
 § 1270
 § 304
 § 184
 § 33
 § 184
 § 33
 § 184
 § 2
 § 201
 § 33
 § 201
 § 144
 § 201
 § 33
 § 33
 § 33
 § 1267
 § 33
 § 1267
 § 1270
 § 1270
 § 1270
 § 33
 § 1270
 § 33

§ 33
 § 16
 § 33
 § 33
 § 16
 § 33
 § 33
 § 16
 § 33
 § 33
 § 33
 § 1270
 § 2
 § 5
 § 1055
 § 33
 § 184
 § 33
 § 33
 § 33
 § 184
 § 33
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 § 33
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