Source: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2004/oficios/i1962004.htm
Timestamp: 2018-01-21 06:51:00+00:00

Document:
INFORME N° 196-2004-SUNAT/2B0000
Se absuelve consultas en relación con las transferencias de bienes y prestación de servicios que realizan a favor de consorcios que llevan contabilidad independiente, las partes contratantes de los mismos, las cuales son empresas.
¿La transferencia de bienes y la prestación de servicios que efectúan los celebrantes de un contrato de consorcio que lleva contabilidad independiente, a favor de éste, están gravadas con el Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta?.
¿Las partes contratantes de un consorcio con contabilidad independiente a aquéllas, están obligadas a emitir comprobantes de pago por las transferencias de bienes y servicios que le presten al consorcio?.
¿Se deben aplicar a dichas operaciones las reglas relativas al valor de mercado entre empresas vinculadas - Precios de Transferencia?.
¿El consorcio puede deducir tales gastos para efecto del Impuesto a la Renta, así como aplicar el Impuesto General a las Ventas como crédito fiscal?.
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N° 055-99-EF (publicado el 15.4.1999) y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV e ISC).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N° 029-94-EF (publicado el 29.3.1994), cuyo Título I fuera sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF (publicado el 31.12.1996) y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV e ISC).
En principio, se parte de la premisa que el supuesto materia de las consultas es el de transferencias de bienes y prestación de servicios que realizan a favor de consorcios(1) que llevan contabilidad independiente, las partes contratantes de los mismos, las cuales son empresas.
Bajo esta premisa, cabe indicar que pueden distinguirse dos situaciones:
a)	Que las transferencias de bienes y prestación de servicios son distintas de aquellas que figuran como obligación expresa para la realización del objeto del contrato de consorcio.
b)	Que la asignación de bienes y servicios efectuada a favor de los consorcios, hecha por las partes contratantes, es aquella que figura como obligación expresa para la realización del objeto de tales consorcios.
1.	En cuanto a la primera consulta, y tratándose del primer supuesto, el artículo 1° del TUO de la Ley del IGV e ISC establece que dicho Impuesto grava, entre otros, la venta en el país de bienes muebles (inciso a) y la prestación o utilización de servicios en el país (inciso b).
El numeral 1 del inciso a) del artículo 3° del citado TUO señala que para los efectos de la aplicación del Impuesto se entiende por "venta" todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que origen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes(2).
Por su parte, el numeral 1 del inciso c) del mencionado artículo 3°, indica que se entiende por "servicio", toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero(3).
Como puede apreciarse de las normas antes glosadas, para que una determinada operación califique como "venta" para efecto del IGV, en principio, se requiere de la participación de dos sujetos distintos, en la que uno de ellos realice a favor de otro una prestación de dar, esto es, la transferencia de bienes, donde participan un transferente y un adquirente(4).
Igualmente, para que una operación califique como "servicio" para efecto del IGV, se requiere de la participación de dos sujetos diferentes, en la que uno de ellos realice a favor de otro prestaciones de dar, hacer o no hacer, vale decir, interviene un prestador y un usuario del servicio(5).
De otro lado, el numeral 9.3 del artículo 9° del citado TUO dispone que también son contribuyentes de dicho impuesto, la comunidad de bienes, los consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que lleven contabilidad independiente, de acuerdo con las normas que señale el Reglamento.
Como fluye de la norma antes citada, los contratos de colaboración empresarial(6) -entre ellos, los consorcios- que llevan contabilidad independiente, son sujetos del IGV en calidad de contribuyentes, por las operaciones gravadas que realicen. Vale decir, se consideran como sujetos distintos de sus partes contratantes, otorgándoseles la posibilidad de adquirir obligaciones tributarias.
Por lo tanto, las transferencias de bienes y/o prestación de servicios que las partes contratantes de un contrato de consorcio efectúen a favor de éste, se enmarcan dentro del ámbito de aplicación del IGV, considerándose como operaciones gravadas con este impuesto, siendo sujetos del mismo las referidas partes contratantes(7).
Ahora bien, en el supuesto de asignación de bienes y servicios a los consorcios hecha por las partes contratantes, que figura como obligación expresa para la realización del objeto de tales consorcios, cabe indicar que el inciso a) del numeral 10.1 del artículo 5° del Reglamento de la Ley del IGV e ISC dispone que los contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente serán sujetos del Impuesto; y que tales asignaciones son operaciones con terceros, siendo su base imponible el valor asignado en el contrato, el que no podrá ser menor a su valor en libros o costo del servicio o contrato de construcción realizado, según sea el caso.
De lo expuesto en la norma citada en el párrafo anterior, fluye que la asignación de bienes y servicios a los consorcios que llevan contabilidad independiente, se consideran operaciones con terceros gravadas con el IGV, siendo sujetos del mismo las referidas partes contratantes que realicen la transferencia de bienes o la prestación de servicios(7).
De otro lado, en lo que se refiere al Impuesto a la Renta, el artículo 1° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que dicho impuesto grava:
Las ganancias de capital(8).
Otros ingresos que provengan de terceros(9), establecidos por esta Ley.
Por su parte, el artículo 14° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que son contribuyentes del mismo, entre otros, las personas jurídicas; entendiéndose por éstas, entre otras, a las sociedades irregulares previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades; la comunidad de bienes; joint ventures, consorcios y otros contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente de la de sus socios o partes contratantes (inciso k).
De las normas antes citadas, se aprecia que el Impuesto a la Renta grava, en general, los ingresos que califican como renta conforme al criterio de la renta producto. Sin embargo, también grava determinados conceptos que califican como renta según las teorías del flujo de riqueza (incluye las ganancias de capital realizadas) y el del consumo más incremento de patrimonio.
Ahora bien, los consorcios que llevan contabilidad independiente, para efecto del Impuesto a la Renta son considerados como personas jurídicas y en tal condición, califican como contribuyentes de dicho impuesto, y por tanto, las partes que lo conforman son terceros respecto de aquellos.
En ese orden de ideas, las rentas provenientes de la transferencia de bienes y/o la prestación de servicios que los celebrantes de dichos contratos de colaboración empresarial efectúan a favor de éstos, constituirán rentas gravadas con el Impuesto a la Renta, conforme a los criterios que adopta el TUO de la Ley de dicho impuesto, en cualquiera de los dos supuestos materia de la presente consulta(7).
2.	En cuanto a la segunda interrogante, cabe indicar que el numeral 1 del artículo 6° del Reglamento de Comprobantes de Pago dispone que están obligados a emitir comprobantes de pago las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que realicen transferencias de bienes a título gratuito u oneroso.
Por su parte, el numeral 2) del aludido artículo establece dicha obligación para las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que presten servicios, entendiéndose como tales a toda acción o prestación en favor de un tercero, a título gratuito u oneroso.
El último párrafo del artículo 5° del Reglamento de Comprobantes de Pago, señala que la obligación de otorgar dichos documentos rige aún cuando la transferencia de bienes, entrega en uso o prestación de servicios no se encuentre afecta a tributos, o cuando éstos hubieran sido liquidados, percibidos o retenidos con anterioridad al otorgamiento de los mismos.
Como fluye de las normas glosadas, la transferencia de bienes y la prestación de servicios conllevan la obligación de emitir comprobantes de pago por parte del sujeto que realiza tales operaciones.
Ahora bien, toda vez que los consorcios que llevan contabilidad independiente, para efecto tributario (tal como se ha señalado respecto del IGV e Impuesto a la Renta), son terceros en relación con los celebrantes de dichos contratos de consorcio, la transferencia de bienes y la prestación de servicios que efectúan tales celebrantes a favor del consorcio implica de su parte la obligación de emitir comprobantes de pago, en cualquiera de los dos supuestos materia de la presente consulta; más aún cuando no existe excepción alguna al respecto(10)(11).
3.	Respecto de la tercera consulta, el artículo 32° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en los casos de ventas, aportes de bienes y demás transferencias de propiedad a cualquier título, así como prestación de servicios y cualquier otro tipo de transacción, el valor asignado a los bienes, servicios y demás prestaciones, para efectos del Impuesto, será el de mercado. Si el valor asignado difiere del de mercado, sea por sobrevaluación o subvaluación, la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT procederá a ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente.
Adicionalmente, dicho artículo detalla los criterios a emplearse para determinar el referido valor de mercado.
Así, el numeral 4) del aludido artículo señala que para las transacciones entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición, se considera "valor de mercado" a los precios y monto de las contraprestaciones que hubieran sido acordados con o entre partes independientes en transacciones comparables, en condiciones iguales o similares, de acuerdo a lo establecido en el artículo 32°-A.
Agrega que lo dispuesto en el presente artículo también será de aplicación para el IGV e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), salvo para la determinación del saldo a favor materia de devolución o compensación.
Es del caso indicar que conforme al inciso a) del artículo 32°-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta(12), las normas de precios de transferencia serán aplicables cuando la valoración convenida hubiera determinado un pago del Impuesto a la Renta, en el país, inferior al que hubiere correspondido por aplicación del valor de mercado; y que en todo caso, resultarán de aplicación en los supuestos señalados en dicho inciso(13).
Agrega que las normas de precios de transferencia también serán de aplicación para el IGV e ISC, salvo para la determinación del saldo a favor materia de devolución o compensación. No son de aplicación para efectos de la valoración aduanera.
Por su parte, el inciso b) del artículo 32°-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que se considera que dos o más personas, empresas o entidades son partes vinculadas cuando una de ellas participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra; o cuando la misma persona o grupo de personas participan directa o indirectamente en la dirección, control o capital de varias personas, empresas o entidades.
Añade que también operará la vinculación cuando la transacción sea realizada utilizando personas interpuestas cuyo propósito sea encubrir una transacción entre partes vinculadas.
Además indica que el reglamento señalará los supuestos en que se configura la vinculación.
Ahora bien, el artículo 24° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que para efecto de lo dispuesto en la Ley, se entenderá que existe conjunto económico o vinculación económica cuando, entre otros, exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considerará vinculado con cada una de las partes contratantes (numeral 8).
Al respecto, aún cuando el artículo 24° antes citado señala los casos en que se entiende que existe "vinculación económica"(14), dicha regulación también resulta aplicable para efecto de establecer en qué casos se está ante "partes vinculadas" a las cuales se les aplicarían las normas sobre precios de transferencia reguladas en el artículo 32°-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; puesto que el término "partes vinculadas" utilizado en el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta es más amplio que el de "vinculación económica", comprendiendo también a estos supuestos(15).
En consecuencia, conforme a las normas vigentes, los consorcios que llevan contabilidad independiente se consideran vinculados con cada una de sus partes contratantes, por lo que les resulta aplicable el numeral 4 del artículo 32° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, en los términos que contempla el artículo 32°-A del citado TUO.
Sin embargo, cabe señalar que, para efecto del IGV, tratándose de transferencias de bienes y prestación de servicios que figuran como obligación expresa para la realización del objeto del consorcio, no es aplicable lo señalado en el párrafo anterior, al existir norma expresa especial que regula la forma de determinar la base imponible de dicho impuesto en tal caso.
En efecto, el inciso a) del numeral 10.1 del artículo 5° del Reglamento de la Ley del IGV e ISC dispone que, tratándose de contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente, la asignación al contrato de bienes, servicios o contratos de construcción hechos por las partes contratantes son operaciones con terceros, siendo su base imponible el valor asignado en el contrato, el que no podrá ser menor a su valor en libros o costo del servicio o contrato de construcción realizado, según sea el caso.
4.	Sobre la cuarta consulta es del caso indicar que, tal como se ha analizado en el numeral 1 del presente Informe, los consorcios que llevan contabilidad independiente son sujetos del Impuesto a la Renta y del IGV y, por tanto, para efecto de los mencionados impuestos, dichos consorcios son terceros en relación con sus partes contratantes.
En ese sentido, cuando los consorcios con contabilidad independiente adquieren bienes que le son transferidos por los celebrantes de dichos contratos de consorcio, o cuando utilizan servicios prestados por los mismos, están realizando operaciones con terceros, por lo que éstas se regirán por las normas generales del Impuesto a la Renta y del IGV que regulan las mencionadas operaciones.
En consecuencia, en cualquiera de los dos supuestos materia de la presente consulta, por las operaciones realizadas con sus partes contratantes, dichos consorcios pueden deducir el gasto correspondiente para el Impuesto a la Renta así como utilizar el crédito fiscal para efecto del IGV; siempre que se cumplan con los requisitos que las normas de la materia exijan para tales efectos.
La transferencia de bienes y la prestación de servicios que las partes contratantes (empresas) de un contrato de consorcio que lleva contabilidad independiente, realizan a favor de éste, se encuentran gravadas con el IGV.
Asimismo, las rentas generadas por dichas operaciones se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta.
Las partes contratantes de un consorcio que lleva contabilidad independiente, están obligadas a emitir comprobantes de pago cuando transfieran bienes o presten servicios a favor de dichos consorcios.
Los consorcios que llevan contabilidad independiente se consideran vinculados con cada una de sus partes contratantes, por lo que les resulta aplicable el numeral 4 del artículo 32° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, en los términos contemplados en el artículo 32°-A del citado TUO.
Tratándose de transferencias de bienes y prestación de servicios que figuran como obligación expresa para la realización del objeto del consorcio, la base imponible para efecto del IGV es el valor asignado en el contrato, el que no podrá ser menor a su valor en libros o costo del servicio o contrato de construcción realizado, según sea el caso.
Por las operaciones realizadas con sus partes contratantes, los referidos consorcios pueden deducir el gasto correspondiente para el Impuesto a la Renta así como utilizar el crédito fiscal para el IGV; siempre que se cumplan los requisitos que las normas de la materia exijan para tales efectos.
Lima, 21.10.2004.
(1) El artículo 445° de la Ley General de Sociedades, Ley N° 26887 (publicada el 9.12.1997) y normas modificatorias, señala que el Consorcio es el contrato por el cual dos o más personas se asocian para participar en forma activa y directa en un determinado negocio o empresa con el propósito de obtener un beneficio económico, manteniendo cada una su propia autonomía; y que corresponde a cada miembro del consorcio realizar las actividades propias del consorcio que se le encargan y aquellas a que se ha comprometido. Al hacerlo, debe coordinar con los otros miembros del consorcio conforme a los procedimientos y mecanismos previstos en el contrato.
(2) Conforme al numeral 2 del citado inciso, también se entiende por venta al retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con excepción de los señalados por dicha Ley y su reglamento, tales como los siguientes:
(3) El numeral 2 del aludido inciso indica que también se entiende por “servicio”, la entrega a título gratuito que no implique transferencia de propiedad, de bienes que conforman el activo fijo de una empresa vinculada a otra económicamente, salvo en los casos señalados en el Reglamento.
(4) Salvo tratándose de los casos de retiro de bienes a que se refiere el numeral 2 del inciso a) del artículo 3° del TUO de la Ley del IGV, en el que no hay pluralidad de sujetos, no obstante lo cual también se entiende que existe “venta” para los efectos de dicho impuesto.
(5) Así se ha señalado en el Informe N° 180-2001-SUNAT/K00000 del 19.9.2001.
(6) El numeral 3 del artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, señala que se entiende por Contratos de Colaboración Empresarial a los contratos de carácter asociativo celebrados entre dos o más empresas, en los que las prestaciones de las partes sean destinadas a la realización de un negocio o actividad empresarial común, excluyendo a la asociación en participación y similares.
(7) Ello sin perjuicio que pudiera existir alguna exoneración o inafectación para una determinada operación.
(8) Conforme al artículo 2° del aludido TUO, para efectos del Impuesto a la Renta, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital; entendiéndose por tales a aquellos que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa.
(9) El último párrafo del artículo 3° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que, en general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, así como el resultado por exposición a la inflación determinado conforme a la legislación vigente.
(10) En efecto, en el artículo 7° del Reglamento de Comprobantes de Pago, que señala los casos en los que se exceptúa de la obligación de otorgar dichos documentos, no se ha contemplado el supuesto materia de la presente consulta.
(11) Adicionalmente, cabe resaltar que de acuerdo al artículo 3° de la Resolución de Superintendencia N° 079-2001/SUNAT, publicada el 14.7.2001 y normas modificatorias, deberán inscribirse en el Registro Único de Contribuyentes, los contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente de sus socios o partes contratantes.
(12) El artículo 32°-A fue adicionado al TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, por el Decreto Legislativo N° 945, publicado el 23.12.2003.
(13) Dichos supuestos son los siguientes:
Cuando se trate de operaciones nacionales en las que, al menos, una de las partes haya obtenido pérdidas en los últimos seis ejercicios gravables.
(14) Toda vez que antes de las modificaciones efectuadas por el Decreto Legislativo N° 945 al TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el numeral 4 del artículo 32° del aludido TUO regulaba la determinación del valor de mercado, tratándose de transacciones entre empresas vinculadas económicamente.
(15) Es más, en la definición de partes vinculadas adoptada en el artículo 32°-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, se hace referencia a una participación directa o indirecta, entre otros, en el capital de otra persona, empresa o entidad.
40-A0246-D4
IMPUESTO A LA RENTA: Contratos de colaboración empresarial - Operaciones entre consorcios y sus partes contratantes.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS: Contratos de colaboración empresarial - Operaciones entre consorcios y sus partes contratantes.
COMPROBANTES DE PAGO: Contratos de colaboración empresarial - Operaciones entre consorcios y sus partes contratantes.

References: artículo 1
 artículo 3
 artículo 3
 artículo 9
 artículo 5
 artículo 1
 artículo 14
 artículo 423
 artículo 6
 artículo 5
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 24
 artículo 24
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 5
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 445
 artículo 3
 artículo 4
 artículo 2
 artículo 3
 artículo 7
 artículo 3
 Resolución 
 artículo 32
 artículo 32
 artículo 32