Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5951-PGP
Timestamp: 2017-10-18 11:18:16+00:00

Document:
5951-PGPIS - Régime fiscal des groupes de sociétés - Opérations de restructurations du groupe - Opérations qualifiées de scissions partielles3
BOI-IS-GPE-50-40-20160302
2016-03-02T11:57:47.000+01:00
Le régime de groupe défini aux articles 223 A et suivants du code général des impôts (CGI) prévoit, au g du 6 de l'article 223 L du CGI, des règles spécifiques relatives aux opérations de restructuration dites « scissions partielles ».
- le transfert, sur agrément, d'une fraction des déficits d'ensemble du groupe apporteur au groupe bénéficiaire de l'apport (CGI, art. 223 I, 7) ;
Le dispositif s'applique également, dans des conditions spécifiques (commentées au IV § 240 à 310), lorsque l'apport des titres de filiales est le fait de la société mère d'un groupe horizontal (formé en application des dispositions du deuxième alinéa du I de l'article 223 A du CGI) ou de son entité mère non résidente (les notions de « groupe horizontal », d'« entité mère non résidente », et de « société étrangère » sont définies au BOI-IS-GPE-10-30-50).
La société bénéficiaire des apports ou la personne morale détenant, directement ou indirectement, cette dernière, doit remplir les conditions pour être société mère d'un groupe comprenant les filiales apportées (CGI, art. 223 A). En particulier, elle doit :
Cette nécessité peut avoir pour conséquence d'anticiper l'attribution des titres prévue par le 2 de l'article 115 du CGI, qui doit en principe être effectuée dans le délai d'un an après l'apport.
L'exercice de sortie de ces filiales, c'est-à-dire l'exercice au titre duquel leurs résultats ne sont plus retenus dans le résultat d'ensemble du groupe de l'apporteuse, est l'exercice au cours duquel intervient l'apport (BOI-IS-GPE-40-20-10).
La sortie des filiales apportées entraîne les « déneutralisations » prévues à l'article 223 F du CGI et à l'article 223 R du CGI. En particulier, il s'agit de réintégrer ou de déduire les plus ou moins-values de cession d'immobilisations intra-groupe et les subventions et abandons de créance, lorsque ces opérations ont concerné les sociétés sortantes.
Ces réintégrations et déductions sont réalisées par la société mère apporteuse, au titre de l'exercice de sortie des filiales (BOI-IS-GPE-40-20-30 au II § 10 et suiv.).
Tout comme en cas d'absorption ou d'acquisition d'une société mère, il est admis que la date d'ouverture du premier exercice du nouveau groupe soit différente pour la société mère et les sociétés issues du groupe ayant cessé (BOI-IS-GPE-50-10-20 au II-A § 180 et suiv. et BOI-IS-GPE-50-20-20-10 au III-B § 130 et suiv.).
Les modalités et conditions de délivrance de l'agrément sont commentées au BOI-SJ-AGR-20-30.
Seule la fraction des déficits d'ensemble provenant des sociétés apportées et imputable sur une base élargie conformément au 5 de l'article 223 I du CGI est susceptible d'être transférée à la société bénéficiaire de l'apport. Le mécanisme d'imputation des déficits sur une base élargie est par ailleurs ouvert en cas d'absorption, d'acquisition à 95 % au moins ou de scission d'une société tête de groupe (BOI-IS-GPE-50-10-30, BOI-IS-GPE-50-20-20-20, BOI-IS-GPE-50-30-30).
- la société bénéficiaire des apports ou, le cas échéant, la personne morale détenant, directement ou indirectement, cette dernière, doit exercer l'option pour devenir société mère du nouveau groupe, dans les trois mois de la date de réalisation de l'apport (CGI, art. 223 L, 6-g) ;
- les sociétés apportées doivent donner leur accord pour faire partie du nouveau groupe, dans le délai précité. Un document indiquant l'identité de ces filiales doit être joint à l'option formulée par la société mère (CGI, art. 223 L, 6-g et CGI, ann. III, art. 46 quater-0 ZD) ;
- la liste des sociétés apportées au titre desquelles le dispositif d'imputation sur une base élargie est demandé doit être jointe à l'option. De plus, l'identité de ces sociétés doit figurer distinctement sur le document indiquant les sociétés apportées qui font partie du nouveau groupe (CGI, ann. III, art. 46 quater-0 ZJ bis) ;
- la nouvelle société mère doit joindre à la déclaration du résultat d'ensemble un état de détermination des déficits des sociétés apportées pouvant s'imputer sur une base élargie. Des états de suivis des déficits imputables doivent également être fournis (CGI, ann. III, art. 46 quater-0 ZL).
Pour un exemple, il convient de se reporter au I § 1 et suiv. du BOI-SJ-AGR-20-30-10-20.
Les opérations concernées sont les opérations d'apport-attribution effectuées par l'entité mère non résidente qui répondent aux conditions prévues pour la délivrance de l'agrément mentionné au 2 de l'article 115 du CGI, étant observé que cet agrément n'est pas effectivement délivré à l'entité mère non résidente, non soumise à l'impôt sur les sociétés.
Les titres de la société mère du groupe horizontal ne doivent pas être apportés lors de l'opération, car dans un tel cas, il ne s'agirait pas d'une scission partielle mais de l'acquisition de la société mère par une autre société (CGI, art. 223 L, 6-d).
L'entité mère non résidente peut ne plus détenir le capital de certaines sociétés membres du groupe horizontal dans les conditions prévues au deuxième alinéa du I de l'article 223 A du CGI, lorsqu'elle apporte, dans le cadre d'une scission partielle, les titres de certaines filiales membres du groupe, ou de certaines sociétés étrangères.
Leur sortie du groupe entraîne les réintégrations prévues à l'article 223 F du CGI et à l'article 223 R du CGI, réalisées par la société mère du groupe auquel elles cessent d'appartenir.
En application des dispositions du 7 de l'article 223 I du CGI, lorsque s'appliquent les dispositions du g du 6 de l'article 223 L du CGI (à l'occasion d'une scission partielle), une fraction du déficit d'ensemble du groupe auquel appartenaient les sociétés apportées peut être transférée à la personne morale bénéficiaire de l'apport sous réserve d'un agrément délivré dans les conditions prévues à l'article 1649 nonies du CGI. Sous conditions, cette fraction de déficit est imputable sur une base élargie dans le nouveau groupe auquel appartiennent les sociétés apportées, en application des dispositions du 5 de l'article 223 I du CGI.
En cas de scission partielle effectuée par l'entité mère non résidente, une fraction du déficit d'ensemble du groupe horizontal peut être transférée à la personne morale lorsque celle-ci bénéfice de l'apport, qui forme un nouveau groupe en application des dispositions du g du 6 de l'article 223 L du CGI, ou qui élargit un groupe selon ces dispositions dans les conditions décrites au II-C § 190 à 210.
Les commentaires figurant au III § 220 concernant les obligations déclaratives sont transposables lorsqu'un groupe est formé ou élargi dans les conditions du g du 6 de l'article 223 L du CGI en cas de scission partielle effectuée par une entité mère non résidente. Pour la transposition de ces commentaires, la nouvelle société mère est assimilée à la société bénéficiaire des apports.
Au cours de l'exercice N, la société ME effectue une scission partielle, en apportant à la société Z les titres des sociétés F3 et F4, avec effet à l'ouverture de l'exercice. En contrepartie, la société ME reçoit des titres de la société Z, qu'elle attribue à ses actionnaires (notamment la société S) en proportion de leurs droits dans son capital, dans les conditions prévues pour la délivrance de l'agrément mentionné au 2 de l'article 115 du CGI. Après l'opération, la société Z est encore détenue directement à 95 % au moins par la société S.
Par hypothèse, l'opération répond aux conditions précisées au IV-C § 290. La fraction du déficit d'ensemble du groupe auquel cessent d'appartenir les sociétés F3 et F4, et qui provient de ces deux sociétés, peut être transférée à la société mère du nouveau groupe formé entre les sociétés A, F3 et F4. Cette fraction de déficit est imputable sur une base élargie, dans les conditions prévues au 5 de l'article 223 I du CGI, sur les résultats des sociétés F3 et F4.
/bofip/5951-PGP

References: l'article 223
 art. 223
 § 240
 l'article 223
 art. 223
 l'article 115
 l'article 223
 l'article 223
 § 10
 § 180
 § 130
 l'article 223
 art. 223
 art. 223
 art. 46
 art. 46
 art. 46
 § 1
 l'article 115
 art. 223
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 1649
 l'article 223
 l'article 223
 § 190
 § 220
 l'article 223
 l'article 115
 § 290
 l'article 223