Source: http://kraken.slv.cz/8Afs67/2013
Timestamp: 2018-04-20 20:37:12+00:00

Document:
8Afs67/2013
8 Afs 67/2013-49
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jana Passera a soudcù JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobce: PRORATIO-plus, s. r. o., se sídlem V Ulièkách 4, Poøíèí nad Sázavou, zastoupeného Mgr. Liborem Hubáèkem, advokátem se sídlem Husova 2117, Bene¹ov, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Praze ze dne 23. 12. 2008, èj. 7456/08-1200-202167, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 21. 5. 2013, èj. 6 Ca 66/2009-50,
I. 1. Dodateèným platebním výmìrem ze dne 7. 7. 2008, èj. 75064/08/021911/3131, Finanèní úøad v Bene¹ovì zru¹il ¾alobci daòovou ztrátu z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2004 ve vý¹i 187 777 Kè a domìøil daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 111 440 Kè.
2. Finanèní øeditelství v Praze zamítlo odvolání ¾alobce rozhodnutím ze dne 23. 12. 2008, èj. 7456/08-1200-202167. (pozn. NSS: V souvislosti s nabytím úèinnosti zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, stávající finanèní øeditelství zanikla ke dni 1. 1. 2013. V rámci nedokonèených øízení ve správním soudnictví se dnem 1. 1. 2013 jejich nástupcem stalo Odvolací finanèní øeditelství.)
II. 3. ®alobce napadl rozhodnutí finanèního øeditelství ¾alobou u Mìstského soudu v Praze, který ji rozsudkem ze dne 21. 5. 2013, èj. 6 Ca 66/2009-50, zamítl. Rozsudek mìstského soudu, stejnì jako v¹echna dále citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, je dostupný na www.nssoud.cz a soud na nìj na tomto místì pro struènost zcela odkazuje.
III. 4. ®alobce (stì¾ovatel) brojil proti rozsudku mìstského soudu kasaèní stí¾ností z dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
5. Stì¾ovatel namítl, ¾e mìstský soud i finanèní øeditelství nesprávnì pou¾ily § 23 odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, proto¾e v posuzované vìci pronajímateli nevznikl nepenì¾ní pøíjem. Soud i finanèní øeditelství vylo¾ily nájemní smlouvu v rozporu s vùlí smluvních stran, pokud tvrdily, ¾e stì¾ovatel jako pronajímatel a spoleènost PRORATIO, s. r. o., se dohodli na celkovém smluvním nájemném ve vý¹i 921 000 Kè, které se skládalo z penì¾ní èásti (350 000 Kè) a nepenì¾ní èásti ve formì oprav (571 000 Kè). Dodateèné zvý¹ení základu danì z pøíjmù o 571 000 Kè nebylo v souladu se zákonem.
6. V øízení pøed správními orgány, v ¾alobì i pøi jednání pøed mìstským soudem stì¾ovatel namítl, ¾e nájemní smlouva obsahovala výpoèet pro stanovení vý¹e nájemného v tomto smyslu, ¾e z èástky 921 000 Kè se pouze vycházelo pøi urèení koneèné vý¹e nájemného, která èiní 350 000 Kè. Tato èástka je cenou obvyklou v místì a èase. Stì¾ovatel upozornil, ¾e nájemce neprovádìl opravy na najatém majetku. Navíc opravy nemohou být v ka¾dém roce ve stejné vý¹i 571 000 Kè, jak soud i finanèní øeditelství pøedjímaly.
7. Spoleènost PRORATIO je právnickou osobou spojenou se stì¾ovatelem. Nájemní smlouva byla sepsána s pøihlédnutím k této skuteènosti tak, aby byl zøejmý postup (vèetnì matematického výpoètu), jakým smluvní strany vypoèetly vý¹i nájemného 350 000 Kè, a aby byl zøejmý také vztah k cenì obvyklé podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù.
8. Mìstský soud ani finanèní øeditelství neprovedly stì¾ovatelem navr¾ené dùkazy, které mohly postavit najisto vý¹i sjednaného nájemného a prokázat, ¾e v pøedmìtném roce nebyly provádìny opravy budovy.
9. Odùvodnìní napadeného rozsudku je vnitønì rozporné (i ve vztahu k odmítnutí pou¾ití § 23 odst. 6 vìty druhé zákona o daních z pøíjmù), pokud mìstský soud tvrdil, ¾e nájemce byl povinen podle nájemní smlouvy provádìt opravy a údr¾bu pronajaté budovy, ale zároveò odkázal na výpovìï J. Zacha o provedení zateplení budovy a výmìny oken (bez èasového údaje), které pøedstavují technické zhodnocení majetku.
10. Podle stì¾ovatele mìstský soud uvedl nìkolik nepravdivých údajù: (1) chybnì tvrdil, ¾e stì¾ovatel nevznesl proti pou¾ití § 23 odst. 6 vìty první zákona o daních z pøíjmù ¾ádné námitky, pøesto¾e v ¾alobì stì¾ovatel namítl poru¹ení tohoto ustanovení bez èlenìní na jednotlivé vìty; (2) chybnì uvedl, ¾e zateplení budovy a výmìna oken jsou opravy významného rozsahu, nikoliv technické zhodnocení; (3) opakovanì chybnì tvrdil, ¾e nájemné bylo èásteènì tvoøeno nepenì¾ní èástí ve formì oprav ve vý¹i 571 000 Kè, pøitom souèasnì uvedl, ¾e podle výpovìdi J. Zacha bylo provedeno technické zhodnocení, navíc výdaje na opravy ani na technické zhodnocení nebyly ve vý¹i 571 000 Kè.
11. Dále stì¾ovatel namítl, ¾e nebyl zákonem pøedepsaným zpùsobem vyzván k úèasti na projednání zprávy o daòové kontrole. Výzva mìla být vydána ve formì rozhodnutí podle § 32 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ).
12. Finanèní úøad pochybil také v tom, ¾e zaslal zprávu o daòové kontrole stì¾ovateli po¹tou, pøesto¾e se stì¾ovatel nevyhýbal jejímu projednání. Zpráva byla zaslána bezprostøednì po uplynutí jediného nezákonnì oznámeného termínu pro její projednání. Zákonodárce mìl na mysli u¾itím termínu vyhnout se opakovaný jev.
13. Stì¾ovatel nesouhlasil s názorem mìstského soudu, ¾e se finanèní øeditelství vypoøádalo se v¹emi odvolacími námitkami. Finanèní øeditelství mìlo vypoøádat námitku týkající se poru¹ení dvojinstanènosti daòového øízení oznaèenou jako è. 1.2 samostatnì, nikoliv v souvislosti s odvolací námitkou è. 1.1. Mìstský soud se tak dopustil nesprávného výkladu § 50 odst. 7 daòového øádu a zatí¾il své rozhodnutí i vadou podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
14. Dále mìstský soud zatí¾il øízení vadou mající vliv na rozhodnutí ve vìci samé, pokud neshledal dùvodným návrh na doplnìní dokazování výslechem svìdkù (jednatelù spoleènosti PRORATIO, která je obchodním partnerem stì¾ovatele) a vùbec se nevypoøádal v odùvodnìní rozsudku s návrhem, aby byly jako dùkaz provedeny listiny uvedené pod è. 1 v èásti ¾aloby oznaèené jako návrh dùkazù .
15. Stì¾ovatel vytkl správním orgánùm také nesprávné pou¾ití § 31 odst. 2 a § 16 odst. 4 daòového øádu. V posuzované vìci je sporná vý¹e uskuteènìného zdanitelného plnìní-nájmu nebytových prostor. Ve správním øízení stì¾ovatel poukázal na nedostateènì zji¹tìný skutkový stav a navrhl provést výslech svìdka, jednatele spoleènosti PRORATIO, která byla nájemcem. Tímto výslechem mìla být zji¹tìna vý¹e nájemného a pøípadné technické zhodnocení, opravy nebo údr¾ba pøedmìtné nemovitosti.
16. Mìstský soud pochybil, pokud se domníval stejnì jako finanèní øeditelství, ¾e postaèí provést výslech bývalého jednatele spoleènosti PRORATIO, který byl v dobì daòové kontroly jednatelem stì¾ovatele. Osoby, které byly jednateli spoleènosti PRORATIO v dobì daòové kontroly, mìly k dispozici informace a písemné doklady o obsahu smlouvy o nájmu nebytových prostor, o vý¹i nájemného a o pøípadném rozsahu oprav a technického zhodnocení.
17. Podle stì¾ovatele se mìstský soud dopustil nesprávného výkladu § 31 a § 16 daòového øádu, pokud ve shodì s finanèním øeditelstvím uzavøel, ¾e v posuzované vìci bylo právnì mo¾né provést výslech svìdka, který je jednatelem stì¾ovatele, by» byl døíve i jednatelem nájemce. Skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì mìly být zji¹tìny co nejúplnìji a navr¾ené dùkazní prostøedky mìly být provedeny. Stì¾ovatel se domníval, ¾e do¹lo také k naplnìní dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
IV. 18. ®alovaný se ke kasaèní stí¾nosti nevyjádøil.
V. 19. Nejvy¹¹í správní soud posoudil kasaèní stí¾nost v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
21. V posuzované vìci je sporný výklad § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù ve znìní pro zdaòovací období roku 2004 a jeho následná aplikace na pøedmìt smlouvy o nájmu nebytových prostor uzavøené dne 1. 1. 2001 mezi stì¾ovatelem (jako pronajímatelem) a spoleèností PRORATIO (jako nájemcem).
22. Podle pøedmìtného ustanovení se za pøíjmy pova¾uje jak penì¾ní plnìní, tak i nepenì¾ní plnìní, ocenìné podle zvlá¹tního pøedpisu, pokud tento zákon nestanoví jinak; pøitom se pøíjmy získané smìnou posuzují pro úèely zákona obdobnì jako pøíjmy získané prodejem. Nepenì¾ním pøíjmem vlastníka (pronajímatele) jsou výdaje (náklady) vynalo¾ené nájemcem na najatém majetku se souhlasem pronajímatele nad rámec smluveného nájemného a nehrazené vlastníkem (pronajímatelem), a to: a) ve zdaòovacím období, kdy do¹lo k ukonèení nájmu, pokud nepenì¾ním plnìním jsou výdaje (náklady) uvedené v § 24 odst. 2 písm. zb) a výdaje na dokonèené technické zhodnocení (§ 33), za podmínky, ¾e o hodnotu technického zhodnocení nezvý¹il vlastník (pronajímatel) vstupní cenu, ani nebylo v prùbìhu nájmu odpisováno nájemcem. Toto nepenì¾ní plnìní se ocení zùstatkovou cenou, kterou by mìl majetek pøi rovnomìrném odpisování (§ 31), nebo znaleckým posudkem, b) ve zdaòovacím období, kdy do¹lo k ukonèení nájmu nebo k písemnému zru¹ení souhlasu vlastníka s odpisováním doruèenému nájemci, pokud nepenì¾ním plnìním jsou výdaje na dokonèené technické zhodnocení (§ 33), které odpisoval nájemce se souhlasem vlastníka (pronajímatele). Toto nepenì¾ní plnìní se ocení zùstatkovou cenou, kterou by mìl majetek pøi rovnomìrném odpisování (§ 31), nebo znaleckým posudkem, c) ve zdaòovacím období, ve kterém bylo technické zhodnocení (§ 33) uvedeno do u¾ívání, pokud o hodnotu technického zhodnocení vlastník (pronajímatel) zvý¹í vstupní (zùstatkovou) cenu. Toto nepenì¾ní plnìní se ocení ve vý¹i výdajù (nákladù) vynalo¾ených nájemcem.
23. Toto ustanovení pøipou¹tí prima facie dvì mo¾nosti výkladu, které zároveò odrá¾ejí rozdílnost východisek finanèního øeditelství a mìstského soudu na jedné stranì a stì¾ovatele na stranì druhé.
24. Zaprvé, pøedmìtné ustanovení je mo¾né vylo¾it tak, ¾e obsahuje dvì relativnì samostatné právní normy, z nich¾ první stanoví obecné pravidlo, podle kterého se pro úèely danì z pøíjmù za pøíjmy pova¾ují i nepenì¾ní pøíjmy bez omezení na druh, resp. pùvod nepenì¾ního pøíjmu. Druhá vìta pak stanoví zvlá¹tní pravidla pro nepenì¾ní pøíjmy pronajímatele, které odpovídají výdajùm vynalo¾eným nájemcem se souhlasem vlastníka nad rámec smluveného nájemného, pokud nejsou hrazeny vlastníkem a pokud byly vynalo¾eny na technické zhodnocení nebo na dokonèenou nástavbu, pøístavbu a stavební úpravy, rekonstrukci a modernizaci jednotlivého majetku, které nejsou technickým zhodnocením [výdaje podle § 24 odst. 2 písm. zb) zákona o daních z pøíjmù]. Druhá vìta je samostatnou právní normou, která neomezuje rozsah pùsobnosti první vìty. Tento výklad zastávají finanèní øeditelství a mìstský soud.
25. Zadruhé, na pøedmìtné ustanovení je mo¾né nahlí¾et jako na jeden celek. S ohledem na znìní druhé vìty, její¾ rozsah je omezen pouze na urèitý druh nepenì¾ního pøíjmu (popsaný v pøedchozím bodu), nelze první vìtu chápat samostatnì, ale pouze jako souèást jedné právní normy upravující urèitý druh nepenì¾ního pøíjmu. První vìta neumo¾òuje správci danì zdanit jakýkoliv nepenì¾ní pøíjem, ale jen takový, který splòuje podmínky druhé vìty, vèetnì podmínek uvedených v písmenech a) a¾ c). Tento výklad prosazuje stì¾ovatel.
26. Jazykový výklad nedává jednoznaènou odpovìï na otázku, jaký je vztah mezi první a druhou vìtou pøedmìtného ustanovení a v zásadì nevyluèuje obì vý¹e nastínìné varianty.
27. Zaøazení obou vìt do jednoho odstavce bez rozèlenìní na pododstavce nebo body by sice mohlo svìdèit o jejich vzájemné závislosti, nelze ov¹em pøehlédnout, ¾e § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù obsahoval v pùvodním znìní pouze jednu vìtu: Za pøíjmy se pova¾uje jak penì¾ní, tak i nepenì¾ní plnìní, ocenìné cenami obvyklými v místì a v dobì plnìní nebo spotøeby, a to podle druhu, kvality, popø. míry opotøebení pøedmìtného plnìní (dále jen ceny obvyklé na trhu ), s výjimkou naturální spotøeby vlastní výroby a slu¾eb.
28. V této podobì pøedmìtné ustanovení nevyvolávalo pochyby o tom, ¾e nebylo omezeno pouze na urèitý druh nepenì¾ního pøíjmu (napø. nepenì¾ní pøíjem z pronájmu nad rámec smluveného nájemného), ale bylo obecnou právní normou, na základì ní¾ mohly být nepenì¾ní pøíjmy právnických osob zahrnuty mezi zdanitelné pøíjmy.
29. Druhá vìta byla do § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù zaøazena teprve s úèinností od 1. 1. 1997 novelou provedenou zákonem è. 316/1996 Sb. První vìta zùstala pøedmìtnou novelou nedotèena. Pøesto¾e její znìní bylo následnì èásteènì zmìnìno v souvislosti s pøijetím zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku, nejednalo se o zmìnu, které by mohla mít vliv na posouzení otázky vzájemného vztahu první a druhé vìty pøedmìtného ustanovení.
30. Dùvodová zpráva k návrhu zákona posléze pøijatého pod è. 316/1996 Sb. se ke zmìnì pøedmìtného ustanovení vùbec nevyjadøuje, nelze z ní proto dovodit úmysl zákonodárce. Historický výklad § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù tedy jednoznaènì nevyluèuje ¾ádnou z vý¹e popsaných variant.
31. V rámci systematického výkladu je tøeba dále pøihlédnout k právnímu rámci, který je nastaven zákonem o daních z pøíjmù, zejména k tomu, jakým zpùsobem uvedený zákon upravuje nepenì¾ní pøíjem v jednotlivých ustanoveních. V této souvislosti je tøeba se také zabývat smyslem jednotlivých ustanovení, tedy výkladem teleologickým.
32. Podklad pro zdanìní nepenì¾ních pøíjmù fyzických osob je upraven v § 3 zákona o daních z pøíjmù. Podle § 3 odst. 2 a 3 ve znìní pro zdaòovací období roku 2004 se [p]øíjmem ve smyslu odstavce 1 [ ] rozumí pøíjem penì¾ní i nepenì¾ní dosa¾ený i smìnou. Nepenì¾ní pøíjem se oceòuje podle zvlá¹tního právního pøedpisu, pokud tento zákon nestanoví jinak. Toto ustanovení je obecnou normou, která do pøedmìtu danì zaøazuje také nepenì¾ní pøíjem fyzické osoby bez ohledu na to, jakým zpùsobem nepenì¾ní pøíjem vznikl (zvlá¹tní pravidla pro osvobození urèitých druhù nepenì¾ních pøíjmù od danì nejsou pro posuzovanou vìc podstatná).
33. V èásti druhé zákona o daních z pøíjmù, která obsahuje zvlá¹tní pravidla pro zdanìní pøíjmù právnických osob, obdobné ustanovení chybí. Jen obtí¾nì lze pøitom uzavøít, ¾e by zákonodárce zamý¹lel vyjmout nepenì¾ní pøíjmy právnických osob z pøedmìtu danì, a podstatnì tak znevýhodnit fyzické osoby oproti právnickým osobám.
34. Za podklad pro zaøazení nepenì¾ních pøíjmù právnických osob mezi zdanitelné pøíjmy je proto tøeba pova¾ovat právì § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù, který je zaøazen a¾ ve spoleèných ustanoveních pro fyzické i právnické osoby, by» se toto zaøazení do spoleèných ustanovení nejeví jako systematické s ohledem na § 3 tého¾ zákona.
35. Pokud by zaøazení druhé vìty do § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù mìlo být chápáno jako omezení rozsahu pùsobnosti vìty první, obecný podklad pro zahrnutí nepenì¾ních pøíjmù právnických osob do pøedmìtu danì by byl ze zákona o daních z pøíjmù vymazán. U právnických osob by byl pøedmìtem danì pouze nepenì¾ní pøíjem z pronájmu, a to pouze tehdy, pokud by nájemce vynalo¾il výdaje na najatém majetku se souhlasem pronajímatele nad rámec smlouvy, tyto výdaje by nebyly uhrazeny vlastníkem (pronajímatelem) a byla by zároveò splnìna nìkterá z podmínek uvedených v písmenech a) a¾ c). Zu¾ující výklad tedy vede k absurdním dùsledkùm a neodpovídá smyslu a úèelu pøedmìtné právní úpravy, proto je tøeba jej odmítnout.
36. Pøesto¾e novela provedená zákonem è. 316/1996 Sb. zpùsobila nepøehlednost pøedmìtného ustanovení tím, ¾e novou právní normu nezaøadila do samostatného odstavce, je tøeba uzavøít, ¾e § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù obsahuje dvì samostatné právní normy. Zaøazením druhé vìty s úèinností od 1. 1. 1997 nedo¹lo k omezení mo¾nosti zahrnout do pøedmìtu danì nepenì¾ní pøíjmy. Druhá vìta navazuje na vìtu první, ani¾ by zu¾ovala rozsah její pùsobnosti.
37. Tento závìr ostatnì odpovídá i judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu, který potvrdil pou¾ití § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù ve znìní zákona è. 316/1996 Sb. i v pøípadech, které se netýkaly zdanìní nepenì¾ního pøíjmu z pronájmu nad rámec smlouvy, ale nepenì¾ního pøíjmu, který vznikl pøi smìnì nemovitostí tím, ¾e jeden ze smìòovaných pozemkù mìl vy¹¹í hodnotu (rozsudek ze dne 23. 10. 2013, èj. 9 Afs 67/2012-91), nebo který vznikl pøechodem závazkù na kupujícího pøi prodeji podniku (rozsudek ze dne 20. 12. 2007, èj. 5 Afs 114/2006-56).
38. Namítl-li stì¾ovatel v odvolání i v ¾alobì, ¾e § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù nebyl v posuzované vìci pou¾itelný, proto¾e nedo¹lo k technickému zhodnocení ani k ukonèení nájmu a stì¾ovatel nedal souhlas s technickým zhodnocením, tyto námitky zpochybòovaly naplnìní podmínek stanovených v písmenech a) a¾ c), a smìøovaly tak pouze proti pou¾ití právní normy obsa¾ené ve druhé vìtì § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù. Správce danì ov¹em tuto právní normu na posuzovanou vìc neaplikoval. Finanèní øeditelství a mìstský soud proto správnì uzavøely, ¾e tyto námitky se míjely s pøedmìtem øízení.
39. V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel nedùvodnì tvrdil, ¾e vznesl námitky proti pou¾ití § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù bez èlenìní na jednotlivé vìty. Jeho námitky obsahovì brojily pouze proti naplnìní hypotézy vìty druhé pøedmìtného ustanovení, proto nemohly být úspì¹né. Správní soudy nejsou povinny ani oprávnìny domý¹let námitky za stì¾ovatele a jsou vázány rozsahem ¾alobních, resp. kasaèních námitek, nejedná-li se o vady, k nim¾ soudy musí pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 75 odst. 2, § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.).
40. Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani námitce, podle které mìstský soud a finanèní øeditelství vylo¾ily nájemní smlouvu v rozporu s vùlí smluvních stran.
41. Èlánek V. smlouvy o nájmu nebytových prostor stanoví, ¾e nájemce (spoleènost PRORATIO) je povinen mimo jiné provádìt na vlastní náklady opravy budovy /dle OZ opravy a údr¾bu je povinen provádìt a hradit pronajímatel/, roèní opravy a údr¾ba èiní cca 571 000 Kè, tato èástka bude zohlednìna v nájemném . Ze znìní tohoto èlánku vyplývá vùle smluvních stran odchýlit se od právní úpravy obsa¾ené v obèanském zákoníku a zalo¾it povinnost nájemce k úhradì a provedení oprav na pøedmìtu nájmu s tím, ¾e vynalo¾ené výdaje budou zohlednìny jako èást nájemného.
42. Konkrétní výpoèet vý¹e nájemného je pak obsa¾en v èl. VI. smlouvy Úhrada nájemného a slu¾eb : 1. Nájemné za nájem nebytových prostor se sjednává v souladu s vyhlá¹kou è. 585/1990 Sb. následovnì: Název pronajím. subjektu m2(m3) Kè/m2/rok roènì mìsíènì Provozní budova 1314 700,00 Kè 919.800,00 Kè 76.650 Kè Parkovací a pøístupové plochy 100 100,00 Kè 1.200,00 Kè 100,00 Kè Opravy a údr¾ba-571 000,00 Kè Celkové nájemné nebytových prostor èiní roènì: 500.000,-Kè. 2. Pronajímatel se dále zavazuje poskytovat nájemcùm následující slu¾by za ní¾e uvedenou úhradu: Teplo 150.000,-Kè 3. Pronajímatel je povinen na ka¾dou platbu nájemného a slu¾bu vystavit (daòový doklad).
43. Jakkoliv znìní citovaných ustanovení smlouvy není na první pohled pøíli¹ pøehledné, Nejvy¹¹í správní soud se pøiklonil k závìru správních orgánù a mìstského soudu, podle nìho¾ se smluvní strany dohodly na celkovém smluvním nájemném ve vý¹i 921 000 Kè (919 800 Kè za provozní budovu a 1200 Kè za parkovací a pøístupové plochy). Toto nájemné se skládalo z penì¾ní èásti (350 000 Kè) a nepenì¾ní èásti ve formì oprav a údr¾by (571 000 Kè). K penì¾ní èásti nájmu ve vý¹i 350 000 Kè pak byla pøipoètena úhrada za teplo ve vý¹i 150 000 Kè, co¾ potvrdil jednatel stì¾ovatele J. Zach ve výpovìdi ze dne 21. 3. 2007. Celková vý¹e penì¾ního pøíjmu stì¾ovatele tak èinila 500 000 Kè. Zbývající èást nájemného mìla být hrazena formou údr¾by a oprav provádìných nájemcem, èím¾ vznikl stì¾ovateli nepenì¾ní pøíjem. Podle smlouvy mìl stì¾ovatel nárok na to, aby nájemce provádìl údr¾bu a opravy v hodnotì 571 000 Kè roènì.
44. Popsané závìry jsou v souladu s logickými pravidly pro výklad textu a odpovídají skuteènostem zji¹tìným v prùbìhu správního øízení, zejm. výpovìdi jednatele stì¾ovatele J. Zacha (v dobì uzavøení pøedmìtné smlouvy byl té¾ jednatelem spoleènosti PRORATIO). Stì¾ovatel tyto závìry nijak relevantnì nezpochybnil, ani nedolo¾il, ¾e skuteèná hodnota oprav a údr¾by byla jiná.
45. Ve výpovìdi ze dne 21. 3. 2007 J. Zach potvrdil, ¾e nájemce provádìl opravy v rámci i nad rámec bì¾ného udr¾ování. V této souvislosti pøedlo¾il vnitropodnikovou smìrnici k pøedmìtné nájemní smlouvì, podle které Proratio, s. r. o., bude provádìt na vlastní náklady opravy budovy, roèní opravy a údr¾bu v cenì cca 571 000 Kè, tato èástka bude zohlednìna v nájemném. Èástka se skládá z roèních mzdových nákladù na údr¾báøe, pomocného údr¾báøe, spotøebu materiálu na opravy, zaji¹tìní slu¾eb, odborných øemeslníkù a technikù. Dále nepøetr¾itá obsluha plynové kotelny a tlakových nádob, údr¾ba pøilehlých pøístupových ploch, èi¹tìní kanalizaèních propustí. Ve výpovìdi ze dne 15. 5. 2008 pak uvedl, ¾e v letech 2003 a¾ 2006 nájemce plnil svou povinnost podle pøedmìtné nájemní smlouvy a provádìl na své náklady opravy a údr¾bu, vèetnì havarijních oprav. Dále doplnil, ¾e opravy a údr¾bu provádìli zamìstnanci spoleènosti PRORATIO, kteøí byli pracovnì zaøazeni jako údr¾báøi, nebo byly tyto èinnosti provádìny dodavatelsky.
46. Pokud stì¾ovatel tvrdil, ¾e ve skuteènosti nájemce provedl opravy v ni¾¹í hodnotì, ne¾ jak stanovila smlouva, a ¾e proto stì¾ovateli vznikl ni¾¹í nepenì¾ní pøíjem, bylo na nìm, aby tyto skuteènosti prokázal. Správce danì opakovanì vyzval stì¾ovatele, aby dolo¾il, z jakých konkrétních polo¾ek se skládala èástka 571 000 Kè, která mìla tvoøit nepenì¾ní pøíjem. Pøedlo¾ení podkladù slíbil ji¾ J. Zach pøi ústním jednání dne 21. 3. 2007. V reakci na první písemnou výzvu ze dne 2. 4. 2007 stì¾ovatel uvedl, ¾e po¾adované údaje dokládá v pøíloze. Po upozornìní správce danì, ¾e k vyjádøení stì¾ovatele nebyla pøipojena ¾ádná pøíloha, stì¾ovatel po¾ádal o prodlou¾ení lhùty k dolo¾ení podkladù. Správce danì stì¾ovateli vyhovìl a lhùtu prodlou¾il do 31. 8. 2007, stì¾ovatel v¹ak ani poté po¾adované doklady nepøedlo¾il, a to ani na základì dal¹ího upozornìní správce danì ze dne 17. 10. 2007. V podání ze dne 5. 12. 2007 stì¾ovatel uvedl, ¾e pova¾uje po¾adavek na dolo¾ení, z èeho se skládá èástka 571 000 Kè, za zbyteèný, nesplnitelný a irelevantní. V reakci na koncept zprávy o daòové kontrole stì¾ovatel uvedl v podání ze dne 28. 3. 2008, ¾e èástka 571 000 Kè byla vypoètena pouze jako podpùrná velièina podle nákladù za rok 2000 a skládala se ze mzdy údr¾báøù ve vý¹i 278 404 Kè, poloviny výdajù na nákup materiálu ve vý¹i 123 979 Kè a poloviny výdajù na slu¾by ve vý¹i 168 617 Kè. Toto tvrzení stì¾ovatel nedolo¾il ¾ádnými písemnými podklady, ale navrhl výslech jednatele spoleènosti PRORATIO (k výslechu jednatele viz dále body 61 a¾ 68).
47. Pøístup stì¾ovatele, který nejprve opakovanì slíbil, ¾e dolo¾í èástku 571 000 Kè, následnì pova¾oval tento po¾adavek za nadbyteèný a nesplnitelný a poté tvrdil, ¾e pøedmìtná èástka byla pouze orientaèní velièinou pro výpoèet nájemného, nelze oznaèit jinak ne¾ jako obstrukèní prodlu¾ování daòového øízení a úèelovou snahu vylo¾it nájemní smlouvu tak, aby stì¾ovatel mohl profitovat z dùkazní nouze, do ní¾ se sám uvedl tím, ¾e o skuteènì provádìných opravách a údr¾bì nevedl ¾ádné doklady, resp. takové doklady od nájemce nevy¾adoval. Vìrohodnost tvrzení stì¾ovatele dále sni¾uje námitka uplatnìná v kasaèní stí¾nosti, podle které nájemce neprovádìl vùbec ¾ádné opravy. Toto tvrzení odporuje nejen skuteènostem zaznamenaným ve správním spisu, ale i jeho vlastním tvrzením uèinìným v prùbìhu pøedchozího øízení, zejm. prostøednictvím jednatele J. Zacha, který potvrdil provedení oprav a údr¾by a pøislíbil dolo¾ení podkladù.
48. Z nájemní smlouvy vyplývá, ¾e si strany sjednaly pau¹ální èástku urèenou pro opravy a údr¾bu ve vý¹i 571 000 Kè. Pronajímatel mìl podle smlouvy na provedení oprav a údr¾by nájemcem v této vý¹i nárok, proto¾e o tuto èástku byla sní¾ena výchozí vý¹e nájemného. Pokud smluvní strany zamý¹lely zapoèíst do nájemného pouze skuteènì provedené opravy a údr¾bu, bylo na nich, aby takový zámìr jednoznaènì vyjádøily v textu smlouvy a pøedev¹ím aby uchovávaly doklady, kterými by skuteènou vý¹i vynalo¾ených výdajù dolo¾ily. Jednatel Zach pøipustil, ¾e si spoleènosti navzájem nefakturovaly opravy, a stì¾ovatel nedolo¾il správci danì ¾ádné doklady o provedených opravách nebo údr¾bì. Pokud strany smlouvy postupovaly takto neformálnì a ¾ádné doklady nevystavovaly ani neuchovávaly, musely si být vìdomy rizika, ¾e svá tvrzení pøed správcem danì neproká¾ou. Nejvy¹¹í správní soud proto neshledal dùvodnou námitku, ¾e opravy nemohly být v ka¾dém roce ve shodné vý¹i 571 000 Kè.
49. Stì¾ovatel neprokázal ani tvrzení, ¾e koneèná vý¹e nájemného èinila 350 000 Kè, co¾ odpovídalo cenì obvyklé v místì a èase. V daòovém øízení platí obecnì zásada, ¾e je to daòový subjekt, který nese bøemeno tvrzení ve vztahu ke své daòové povinnosti i bøemeno dùkazní ve vztahu k tìmto svým tvrzením (touto problematikou se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud opakovanì zabýval napø. v rozsudcích ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, è. 1572/2008 Sb. NSS, ze dne 28. 4. 2005, èj. 5 Afs 147/2004-89, è. 618/2005 Sb. NSS, èi ze dne 16. 4. 2007, èj. 8 Afs 165/2005-67). Je pravdou, ¾e z tohoto obecného pravidla existují výjimky, kdy bøemeno tvrzení i bøemeno dùkazní nese správce danì. Tak je tomu napø. v pøípadì postupu podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù (blí¾e viz napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 1. 2011, èj. 7 Afs 74/2010-81, è. 2548/2012 Sb. NSS, nebo ze dne 23. 1. 2013, èj. 1 Afs 101/2012-31). Toto ustanovení ov¹em není pro nyní posuzovanou vìc rozhodné, proto¾e správce danì netvrdil, ¾e sjednané nájemné neodpovídalo cenì obvyklé v místì a èase. Ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù by bylo pou¾itelné v situaci, kdy správce danì zamý¹lí upravit základ danì daòového subjektu na základì zji¹tìní, ¾e ceny sjednané mezi spojenými osobami se li¹í od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek. Pouze v takovém pøípadì správce danì nese dùkazní bøemeno pøi konstatování rozdílu mezi tìmito cenami (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 13. 12. 2013, èj. 8 Afs 9/2013-47).
50. S ohledem na vý¹e popsané skuteènosti Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za prokázané, ¾e nájemce provádìl opravy a údr¾bu pøedmìtu nájmu v urèitém rozsahu. Pro urèení vý¹e nepenì¾ního pøíjmù, který provádìním oprav a údr¾by stì¾ovateli vznikl, byl správce danì oprávnìn vycházet z textu smlouvy, proto¾e stì¾ovatel neprokázal, ¾e by opravy a údr¾ba byly provedeny v odli¹né vý¹i (pøedev¹ím nevyvrátil tvrzení svého jednatele, ¾e opravy a údr¾ba byly provádìny v souladu s pøedmìtnou smlouvou), ani neprokázal, ¾e zámìr stran a obsah nájemní smlouvy byl jiný, ne¾ jak smlouvu vylo¾ily správní orgány a mìstský soud.
51. Dále Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil námitce, ¾e odùvodnìní napadeného rozsudku bylo vnitønì rozporné, proto¾e mìstský soud tvrdil, ¾e nájemce byl povinen provádìt opravy, ale v této souvislosti odkázal na výpovìï J. Zacha, podle které do¹lo k zateplení budovy a výmìnì oken, které nejsou opravou, ale technickým zhodnocením.
52. Pøesto¾e zateplení budovy a výmìna oken budou zpravidla pova¾ovány za technické zhodnocení v závislosti na rozsahu zmìny oproti pùvodnímu stavu, v posuzované vìci bylo podstatné, ¾e J. Zach zmínil ve výpovìdi ze dne 15. 5. 2008 výmìnu oken a zateplení budovy pouze pøíkladmo, jako èinnosti, na které si konkrétnì vzpomnìl. Kromì toho v¹ak tvrdil, ¾e v letech 2003 a¾ 2006 nájemce plnil svou povinnost podle pøedmìtné nájemní smlouvy a provádìl na své náklady opravy a údr¾bu, vèetnì havarijních oprav. Nadto ve své pøedchozí výpovìdi ze dne 21. 3. 2007 J. Zach uvedl, ¾e byly provádìny opravy i v rámci bì¾ného udr¾ování a pøedlo¾il vnitropodnikovou smìrnici, podle ní¾ mìl nájemce provádìt èinnosti, které bezpochyby patøí mezi prosté opravy a údr¾bu, nikoliv technické zhodnocení (viz vý¹e bod 45). Nepøesné vyjádøení mìstského soudu, který z výpovìdi J. Zacha výslovnì zdùraznil pouze tvrzení o zateplení budovy a výmìnì oken, Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za natolik záva¾né pochybení, které by mìlo za následek nezákonnost napadeného rozsudku.
53. V dal¹í námitce stì¾ovatel tvrdil, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil procesní postup správce danì v souvislosti s ukonèením daòové kontroly.
54. Ani této námitce Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil. Pøednì se stì¾ovatel mýlil v tom, ¾e výzva k úèasti na projednání zprávy o daòové kontrole musí být vydána ve formì rozhodnutí podle § 32 daòového øádu. Pøedmìtnou výzvou správní orgán neukládá daòovému subjektu povinnost, její¾ nesplnìní by následnì vynucoval nebo sankcionoval. Je naopak právem daòového subjektu, aby se projednání zprávy o daòové kontrole zúèastnil a vyjádøil se ke zji¹tìním správce danì. Daòový øád nestanoví po¾adavek, aby byl termín projednání zprávy o daòové kontrole stanoven formalizovaným rozhodnutím. Nejvy¹¹í správní soud napø. v rozsudku ze dne 14. 6. 2007, èj. 9 Afs 23/2007-76, pøipustil, ¾e ani dohodnutí termínu projednání zprávy o daòové kontrole telefonicky není samo o sobì zpùsobilé zkrátit stì¾ovatele na jeho subjektivních právech. Tím ménì pak stì¾ovatel mohl být dotèen na svých právech, byl-li k úèasti na pøevzetí zprávy o daòové kontrole vyzván písemným sdìlením finanèního úøadu ze dne 4. 6. 2008, èj. 65764/08/021932/1789, které bylo øádnì doruèeno zástupci stì¾ovatele dne 6. 6. 2008.
55. Nejvy¹¹í správní soud neshledal pochybení správce danì, pokud s ohledem na konkrétní skutkové okolnosti posuzované vìci zaslal zprávu o daòové kontrole stì¾ovateli po¹tou.
56. Koncept zprávy o daòové kontrole byl zástupci stì¾ovatele doruèen dne 14. 3. 2008. V prùvodním dopise finanèní úøad stanovil stì¾ovateli lhùtu 15 dnù k pøípadnému vyjádøení. Stì¾ovatel této mo¾nosti vyu¾il. Podáním ze dne 28. 3. 2008 vyjádøil své námitky a navrhl doplnìní dokazování výslechem svìdka-jednatele spoleènosti PRORATIO. Návrhu na výslech svìdka finanèní úøad vyhovìl (v podrobnostech viz dále). Sdìlením ze dne 4. 6. 2008 (doruèeným dne 6. 6. 2008) pak finanèní úøad informoval stì¾ovatele o vyhodnocení výslechu i námitek uvedených v podání stì¾ovatele ze dne 28. 3. 2008. V tomto sdìlení finanèní úøad vyzval stì¾ovatele k úèasti na pøevzetí zprávy o daòové kontrole a upozornil ho na mo¾nost domluvit si náhradní termín, pokud by mu termín 16. 6. 2008 nevyhovoval. Dále finanèní úøad sdìlil, ¾e dospìl ke shodnému výsledku, který ji¾ uvedl v konceptu zprávy. Na tuto výzvu stì¾ovatel nijak nereagoval, nepo¾ádal o zmìnu termínu ani nezaslal omluvu.
57. Za této situace finanèní úøad nepochybil, pokud stì¾ovatelovu pasivitu vyhodnotil jako vyjádøení nezájmu o pøevzetí zprávy a formální ukonèení daòové kontroly. Nejvy¹¹í správní soud proto neshledal nezákonným postup finanèního úøadu, který s ohledem na skutkové okolnosti vyu¾il oprávnìní plynoucí z § 16 odst. 8 daòového øádu a zprávu o daòové kontrole zaslal stì¾ovateli po¹tou. Tato zpráva byla zástupci stì¾ovatele øádnì doruèena dne 19. 6. 2008.
V prùvodním dopise finanèní úøad stanovil stì¾ovateli lhùtu 8 dnù pro pøípadné vyjádøení. Ani této mo¾nosti stì¾ovatel nevyu¾il. Teprve po uplynutí stanovené lhùty stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas s tím, ¾e zpráva byla zaslána po¹tou. Ve sdìlení ze dne 4. 7. 2008 pak finanèní úøad vysvìtlil stì¾ovateli dùvody, pro které neshledal stì¾ovatelovy námitky k ukonèení daòové kontroly dùvodnými.
58. Nejvy¹¹í správní soud uzavøel, ¾e daòová kontrola byla ukonèena v souladu se zákonem. Finanèní úøad neporu¹il právo stì¾ovatele vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì nebo ke zpùsobu jeho zji¹tìní, ani právo navrhnout jeho doplnìní (§ 16 odst. 4 daòového øádu). S pøedbì¾nými výsledky daòové kontroly byl stì¾ovatel seznámen ji¾ v konceptu zprávy, následnì mìl mo¾nost se k tìmto zji¹tìním vyjádøit, èeho¾ také vyu¾il. Poté finanèní úøad sdìlil stì¾ovateli své stanovisko k vzneseným námitkám a navr¾enému dùkazu. Stì¾ovatel tak byl s výsledkem kontroly pøedem øádnì seznámen. Také po zaslání zprávy o daòové kontrole finanèní úøad stanovil stì¾ovateli pøimìøenou lhùtu k pøípadnému vyjádøení. Stì¾ovatel ostatnì ani nenamítl, jakým konkrétním zpùsobem mìl být zkrácen na svých procesních právech, které dùkazy mu nebylo umo¾nìno navrhnout nebo která tvrzení mu bylo odepøeno uèinit.
59. Ve shodì s finanèním úøadem lze také podotknout, ¾e výzva k pøevzetí zprávy o daòové kontrole byla doruèena zástupci stì¾ovatele, který je daòovým poradcem, a který si tak musel být nepochybnì vìdom dùsledkù nedostavení se k pøevzetí pøedmìtné zprávy.
60. Dále Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil mìstskému soudu, ¾e námitka poru¹ení dvojinstanènosti øízení uvedená v odvolání pod bodem 1.2 velmi úzce souvisela s vý¹e namítaným pochybením pøi ukonèení daòové kontroly (námitka oznaèená v odvolání jako bod 1.1). Stì¾ovatel v odvolání výslovnì uvedl: Správce danì postupem popsaným v pøedchozím textu odvolání zatí¾il daòové øízení vadami [ ] . Z tohoto odkazu na pøedchozí text a ze struktury odvolání nelze dovodit nic jiného, ne¾ ¾e postupem popsaným v pøedchozím textu je mínìna námitka nezákonného ukonèení daòové kontroly, kterou stì¾ovatel rozebral v bodì è. 1.1 odvolání. Finanèní øeditelství proto nepochybilo a nezatí¾ilo své rozhodnutí nepøezkoumatelností, pokud pøedmìtnou námitku vypoøádalo spoleènì s námitkou è. 1.1. Neshledalo-li finanèní øeditelství pochybení v postupu finanèního úøadu pøi ukonèení daòové kontroly (a tomuto závìru Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil, viz vý¹e), nemohla být úspì¹ná ani námitka, ¾e tímto postupem byla poru¹ena zásada dvojinstanènosti øízení.
61. Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani poslední námitce týkající se výslechu jednatele spoleènosti PRORATIO.
62. Nejprve Nejvy¹¹í správní soud musí korigovat úvahu mìstského soudu (a shodnou úvahu finanèního øeditelství), podle které skuteènost, ¾e J. Zach byl v rozhodné dobì (tj. v dobì uzavøení nájemní smlouvy a v kontrolovaném zdaòovacím období) jednatelem stì¾ovatele a zároveò jednatelem spoleènosti PRORATIO, neznamená nemo¾nost výslechu této osoby jako svìdka.
63. Postavení svìdka se zpravidla vyznaèuje tím, ¾e svìdek má vypovídat o skuteènostech, které se týkají jiných osob, nikoliv svìdka samotného (tento závìr pro daòové øízení výslovnì stanoví § 8 odst. 1 vìta první daòového øádu). Pro srovnání je mo¾no odkázat na podrobnìj¹í úpravu postavení svìdka v pøedpisech obèanského práva procesního. Obèanský soudní øád (jeho¾ ustanovení o postavení svìdka se s ohledem na § 64 s. ø. s. uplatòují i v soudním øízení správním) stanoví, ¾e výslech fyzické osoby, která má vypovídat o okolnostech týkajících se právnické osoby a nastalých v dobì, kdy byla jejím statutárním orgánem nebo èlenem tohoto orgánu, se provede jako výslech úèastníka øízení, nikoliv jako výslech svìdka (§ 126a ve spojení s § 131 o. s. ø.). K tìmto závìrùm dospìla i judikatura soudù rozhodujících v obèanskoprávních vìcech ji¾ v dobì pøedcházející zakotvení této výslovné úpravy do obèanského soudního øadu (viz napø. rozsudky Nejvy¹¹ího soudu ze dne 25. 1. 2001, sp. zn. 26 Cdo 2848/99, èi ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. 21 Cdo 1397/2006). S tìmito závìry se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nil ve vztahu k daòovému øízení v rozsudku ze dne 26. 1. 2011, èj. 5 Afs 6/2010-101.
64. Vypovídal-li tedy v posuzované vìci J. Zach ke skuteènostem týkajícím se stì¾ovatele, nevypovídal o skuteènostech, které by se týkaly jiných osob, proto¾e byl v rozhodné dobì statutárním orgánem stì¾ovatele i spoleènosti PRORATIO. Výpovìï J. Zacha tedy nemohla být hodnocena v daòovém øízení jako výpovìï svìdka ve smyslu § 8 a § 31 odst. 4 daòového øádu, ale mìla být hodnocena jako výpovìï úèastníka øízení (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 5 Afs 6/2010-101).
65. Skuteènost, ¾e finanèní úøad hodnotil výpovìï J. Zacha jako výpovìï svìdka, v¹ak sama o sobì nezpùsobuje nezákonnost poøízení pøedmìtné výpovìdi nebo nezákonnost daòového øízení. V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel netvrdil, ¾e by J. Zach byl pøi podání svìdecké výpovìdi nucen vypovídat o skuteènostech, o kterých by jinak jako úèastník øízení mohl odepøít vypovídat. Netvrdil ani konkrétní dotèení na svých právech jiným zpùsobem. Z tìchto dùvodù Nejvy¹¹í správní soud nepova¾oval nesprávnou úvahu mìstského soudu za natolik záva¾né pochybení, aby zpùsobilo nezákonnost pøedmìtného rozsudku.
66. Koneènì Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e finanèní úøad mìl provést výslech jednatelù spoleènosti PRORATIO J. A. Lodese, který je ve funkci od 28. 2. 2007, a E. S. H. Kummera, který je ve funkci od 13. 9. 2007.
67. Pøi hodnocení, zda správce danì postupoval v souladu se zákonem, pokud neprovedl navr¾ený dùkazní prostøedek, je tøeba v¾dy zvá¾it, k jakým skuteènostem mìli být svìdci sly¹eni a jaké relevantní skuteènosti mìly být jejich výpovìïmi prokázány. V posuzované vìci stì¾ovatel uvedl, ¾e tito svìdci mìli v dr¾ení písemné podklady o obsahu smlouvy o nájmu nebytových prostor, o vý¹i nájemného a o pøípadném rozsahu oprav a technického zhodnocení. V takovém pøípadì v¹ak stì¾ovatel mìl navrhnout k dùkazu pøedmìtné listiny, nikoliv výslech svìdkù. Úèelem svìdecké výpovìdi je podat svìdectví o tom, co svìdek sly¹el, vidìl èi jinak vnímal na základì své osobní zku¹enosti. J. A. Lodes a E. S. H. Kummer nebyli v dobì uzavøení pøedmìtné nájemní smlouvy ani v dobì kontrolovaného zdaòovacího období jednateli nájemce (spoleènosti PRORATIO). Stì¾ovatel netvrdil, ¾e by se tyto osoby podílely na jednání o vý¹i nájemného. Netvrdil ani, ¾e by se nìjakým zpùsobem podílely na opravách èi pøípadném technickém zhodnocení najaté nemovitosti. Výpovìï tìchto osob proto nemohla pøinést nic dal¹ího pro objasnìní skutkového stavu posuzované vìci. Finanèní øeditelství neprovedení výslechu navr¾ených svìdkù dostateènì odùvodnilo.
68. Nejvy¹¹í správní soud proto uzavøel, ¾e v posuzované vìci nedo¹lo k nepøípustnému neprovedení navr¾ených dùkazních prostøedkù, v dùsledku kterého by byl nesprávnì zji¹tìn skutkový stav. Z obdobných dùvodù nepochybil ani mìstský soud, pokud neprovedl výslech navr¾ených svìdkù J. A. Lodese a E. S. H. Kummera.
69. Závìrem Nejvy¹¹í správní soud doplòuje, ¾e neshledal rozsudek mìstského soudu nepøezkoumatelným ani proto, ¾e se výslovnì nevyjádøil k návrhu, aby byly jako dùkaz provedeny listiny uvedené pod è. 1 v èásti ¾aloby oznaèené jako návrh dùkazù . Stì¾ovatel se tímto návrhem domáhal provedení dùkazu obsahem námitek, které uplatnil v prùbìhu daòového øízení ve vztahu k výslechu svìdka jednatele stì¾ovatele J. Zacha. Tyto námitky byly souèástí správního spisu, který mìl mìstský soud k dispozici a z jeho¾ obsahu vy¹el pøi hodnocení posuzované vìci. Mìstský soud pøi jednání pøeèetl podstatnou èást spisu v rozsahu, který shledal nezbytný a odùvodnìný pro hospodárný a efektivní prùbìh jednání. Pokud výslovnì nepøeèetl obsah námitek a neprovedl jimi dùkaz pøi jednání, neznamená to, ¾e by je pøi svém rozhodnutí vùbec nevzal v úvahu. Skuteènost, ¾e se o návrhu na provedení tohoto dùkazu výslovnì nezmínil v odùvodnìní rozsudku, nebyla v kontextu øízení natolik záva¾ným pochybením, aby zpùsobila nezákonnost nebo nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku.
70. Nejvy¹¹í správní soud neshledal rozsudek mìstského soudu nezákonným ani nepøezkoumatelným, proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
71. O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ný, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, proto¾e mu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly.
V Brnì 15. kvìtna 2014

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 23
 Soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 23
 § 32
 soud 
 § 50
 § 103
 soud 
 § 31
 § 16
 soud 
 soud 
 § 31
 § 16
 § 103
 soud 
 § 23
 § 24
 § 24
 § 23
 § 23
 § 23
 § 3
 § 3
 § 23
 § 3
 § 23
 § 23
 § 23
 § 23
 § 23
 soud 
 § 23
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 8
 § 64
 § 131
 soud 
 § 8
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud