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Fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo,…
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GUÍA DE LA FISCALIDAD DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ÁMBITO DEL TRABAJO:LAS PERSONAS Y LAS EMPRESAS
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 1 GUÍA DE LA FISCALIDAD DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ÁMBITO DEL TRABAJO: LAS PERSONAS Y LAS EMPRESAS
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 2 GUÍA DE LA FISCALIDAD DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ÁMBITO DEL TRABAJO: LAS PERSONAS Y LAS EMPRESAS 2ª EDICIÓN Edita: Fundación ONCE Diseño y maquetación: Servimedia S.A. Imprime: EGRAF, S.A. Noviembre 2007 Depósito Legal: M. 50105-2007
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 3 Esta obra ha sido preparada por Landwell – Pricewaterhousecoopers en colaboración con Isidoro Martín Dégano (profesor de Derecho Financiero de la Uned) y Manuel Lucas Durán (profesor de Derecho Financiero de la Universidad de Alcalá) y está cofinanciada por la Fundación ONCE y el Fondo Social Europeo en el marco del Programa Operativo Plurirregional 2000-2006 de Lucha Contra la Discriminación NOTA DE REDACCIÓN: En el texto de este trabajo se hace referencia, con carácter gen- eral, a las “personas con discapacidad” para identificar a quienes tienen de algún modo lim- itada sus capacidades motoras, intelectuales o sensitivas. Dicha terminología ha cristaliza- do tanto en nuestro país como en otros de nuestro entorno y parece haber sido acogida definitivamente por nuestro legislador a partir de la Ley 51/2003, de 2 de diciembre, de igualdad de oportunidades, no discriminación y accesibilidad universal de las personas con discapacidad, y particularmente desde la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en Situación de Dependencia cuya disposición adicional octava recoge: “Las referencias que en los textos normativos se efec- túan a «minusválidos» y a «personas con minusvalía», se entenderán realizadas a «per- sonas con discapacidad». A partir de la entrada en vigor de la presente Ley, las disposi- ciones normativas elaboradas por las Administraciones Públicas utilizarán los términos «persona con discapacidad» o «personas con discapacidad» para denominarlas”. No obstante lo anterior, como se verá a lo largo del texto de la presente Guía, en la medida en que ha sido necesario realizar citas literales a textos legales, doctrina administrativa y jurisprudencia, textos que todavía conservan otros términos, menos apropiados, como minusválidos, discapacitados, etc., nos hemos visto compelidos a reproducir dichas pal- abras, aun siendo conscientes de la inadecuación de las mismas.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 4 4 ÍNDICE PRÓLOGO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .10 I. ÁMBITO NORMATIVO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .14 1. Ámbito supranacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .14 1.1. La tutela de las personas con discapacidad en el Derecho Internacional . . . . . . . .15 1.1.1. Naciones Unidas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .15 1.1.2. Otras organizaciones internacionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .19 1.2. La protección de las personas con discapacidad en el ámbito europeo . . . . . . . . . .20 1.2.1. Consejo de Europa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .20 1.2.2. Unión Europea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .22 2. Ámbito nacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .24 2.1 La protección de la persona con discapacidad en el ordenamiento jurídico español: principios constitucionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . .24 2.2. Líneas generales sobre el tratamiento de la fiscalidad de las personas con discapaci- dad en el ordenamiento jurídico español: origen, evolución y tendencias futuras . . . . . .26 II. DISCAPACIDAD Y DEPENDENCIA: CONCEPTO, ACREDITACIÓN Y EFECTOS . .27 1. Concepto de persona con discapacidad en el sistema tributario español: efectos de la declaración administrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .27 1.1. La aparente ausencia de un tratamiento unitario en la normativa tributaria . . . . . . .27 1.2. Acreditación de la condición de persona con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . .29 1.3. Efectos temporales del reconocimiento de la condición de persona con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .31 2. Concepto de persona en situación de dependencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .34 3. La relación a efectos tributarios entre las personas con discapacidad y las personas en situación de dependencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .35 III. LA FISCALIDAD DE LA PERSONA CON DISCAPACIDAD EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .37 2. Exención de determinadas rentas: referencia al artículo 7 de la LIRPF . . . . . . . .38 2.1. Exenciones que hacen referencia expresa a la discapacidad del contribuyente . . .38 2.2. Exenciones que sin hacer referencia expresa a la discapacidad afectan a contribuyentes con algún grado de discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .49 3. Discapacidad y régimen fiscal de los Rendimientos del Trabajo . . . . . . . . . . . . .54 3.1. Rendimientos íntegros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .54 3.2. Porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo . . . .57 3.3. Rendimiento neto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .58 3.4. Reducción por obtención de rendimientos del trabajo (Artículo 20 LIRPF) . . . . . . .58 3.5. Rendimientos provenientes de las contribuciones realizadas a través del Patrimonio Protegido de las personas con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .60 4. Situaciones y de discapacidad y rendimientos del capital mobiliario . . . . . . . . .62 4.1. Operaciones de capitalización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .63
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 5 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 5 4.2 Seguros de vida o invalidez . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .64 4.2.1. Seguro de enfermedad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .68 4.2.2. Seguro de asistencia sanitaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .69 4.2.3 Seguro de asistencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .69 4.2.4. Seguro de accidente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .69 4.2.5. Seguro de responsabilidad civil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .70 4.2.6. Seguro de natalidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .70 4.2.7. Seguro de dependencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .70 5. La persona con discapacidad como trabajador independiente: régimen fiscal de los rendimientos de actividades económicas . . . . . . . . . . . . . . . .70 5.1. Concepto y ámbito de las actividades económicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .71 5.2. Determinación del rendimiento neto: ingresos computables, gastos deducibles y gastos no deducibles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .72 5.2.1. Estimación directa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .72 5.2.1.1. Rendimientos computables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .73 5.2.1.2. Gastos deducibles y no deducibles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .73 5.2.1.3 Reducciones… . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .75 5.2.2. Estimación directa simplificada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .77 5.2.3. Estimación objetiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .78 5.3. Elementos patrimoniales afectos a las actividades económicas . . . . . . . . . . . . . . .80 6. Ganancias y pérdidas patrimoniales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .82 7. Base liquidable: reducciones por atención a situaciones de dependencia o envejecimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .84 7.1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .84 7.2. Seguros por dependencia severa o gran dependencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .85 7.3. Aportaciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .87 7.4. Aportaciones realizadas a patrimonios protegidos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .89 8. Mínimo personal y familiar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .92 8.1. Mínimo por descendientes (artículo 58 LIRPF) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .93 8.2. Mínimo por ascendientes (artículo 59 LIRPF) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .94 8.3. Mínimo por discapacidad (artículo 60 LIRPF) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .94 8.4. Reglas comunes a los mínimos personal, por descendientes, ascendientes y discapacidad (artículo 61 LIRPF) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .97 9. Tributación Familiar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .99 10. Determinación de la cuota líquida estatal y autonómica. Deducciones . . . . . .100 10.1. Deducciones estatales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .101 10.1.1. Deducción por inversión en vivienda habitual . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .101 10.1.1.1. Deducción por adquisición de vivienda habitual . . . . . . . . . . . . . . . . . .102 10.1.1.2. Deducción por inversiones para la adecuación de la vivienda habitual en la que residan personas con discapacidad . . . . . . . .104 10.1.2. Deducción por donativos a entidades sin ánimo de lucro . . . . . . . . . . . . . . .106 10.1.3. Deducción por actividades económicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .108 10.2. Deducciones autonómicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .108 10.2.1. Residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autónoma . . . . . . . .109
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 6 6 10.2.2 Deducción autonómica por inversión en vivienda habitual . . . . . . . . . . . . . . .110 10.2.3. Deducciones por situaciones de discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .117 10.2.4. Deducciones autonómicas por donativos a entidades sin ánimo de lucro . .125 11. Retenciones y pagos a cuenta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .126 12. Obligaciones Formales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .128 13. Consideraciones especiales sobre algunos supuestos: la tributación de la persona con discapacidad como miembro de sociedades laborales o cooperativas . . . . . . .129 13.1. Tributación de la persona con discapacidad socia de sociedades laborales . . . .129 13.2. Tributación de la persona con discapacidad socia de cooperativas.. . . . . . . . . . .131 IV. LAS EMPRESAS Y LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD: LA TRIBUTACIÓN EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES ..........................................................................134 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .134 2. Régimen general: beneficios previstos por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .135 2.1. Deducción por investigación y desarrollo de un software que facilite el acceso a internet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .137 2.2. Deducción por creación de empleo de trabajadores con discapacidad . . . . . . . . .141 2.3. Deducción por la adaptación de vehículos para personas con discapacidad . . . . .145 2.4. Deducción por gastos en formación profesional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .147 2.5. Deducción por aportaciones a patrimonios especialmente protegidos . . . . . . . . . .149 2.6. Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .152 3. Regímenes aplicables a las empresas cuya finalidad sea la contratación de trabajadores con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .153 3.1. Centros especiales de empleo y centros ocupacionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .153 3.1.1. Centros especiales de empleo: concepto y características . . . . . . . . . . . . . .154 3.1.1.1. Régimen fiscal de los centros especiales de empleo: remisión al régimen fiscal aplicable a las entidades sin ánimo de lucro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .155 3.1.1.1.1. Régimen aplicable a las entidades sin ánimo de lucro que cumplen los requisitos de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre . . . . . . . . . . . .156 3.1.1.1.2. Régimen aplicable a las entidades sin ánimo de lucro que no cumplen los requisitos de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre . . . . . . . . .159 3.1.2. Centros ocupacionales: concepto y características . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .159 3.1.2.1. Régimen fiscal de los centros ocupacionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .161 3.2. Cooperativas de iniciativa social y cooperativas calificadas como entidades sin ánimo de lucro: concepto y características . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .161 3.2.1. Régimen fiscal de las cooperativas de iniciativa social y cooperativas calificadas como entidades sin ánimo de lucro . . . . . . . . . . . . . .163 3.3. Régimen fiscal de las sociedades laborales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .165 V. DISCAPACIDAD E IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO . . . . . . . . . . . . .166 1. Estructura del impuesto: relación del tributo con la fiscalidad de las personas con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .166
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 7 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 7 2. Hecho imponible y supuestos de no sujeción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .168 2.1. Operaciones interiores: entregas de bienes y prestaciones de servicios . . . . .168 2.2. Operaciones exteriores: importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .169 3. Exenciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .170 3.1. Operaciones interiores: entregas de bienes y prestaciones de servicios . . . . .171 3.1.1. Asistencia sanitaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .171 3.1.2. Asistencia social . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .172 3.1.3. Educación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .175 3.1.4. Deporte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .175 3.1.5. Operaciones de seguro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .175 3.1.6. Arrendamientos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .176 3.2. Operaciones exteriores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .176 3.2.1. Exportaciones y entregas de bienes destinados a otros estados miembros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .177 3.2.2. Importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes . . . . . . . . . . .177 4. Base imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .178 4.1. Operaciones interiores: entregas de bienes y prestaciones de servicios . . . . .178 4.2. Operaciones exteriores: importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .179 5. Tipo impositivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .180 5.1. Asistencia sanitaria, social y medicamentos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .180 5.2. Aparatos y complementos para suplir minusvalías . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .180 5.3. Adquisición de sillas de ruedas y servicios de reparación . . . . . . . . . . . . . . . . .181 5.4. Vehículos para personas con movilidad reducida. Entrega, reparación y adaptación de los mismos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .182 5.4.1. Adquisición de vehículos para personas con movilidad reducida o destinados a ser utilizados como autotaxis o autoturismos especiales para el transporte de personas con minusvalía en silla de ruedas . . . . . . . . . . .182 5.4.2. Adquisición de vehículos a motor que deban transportar habitualmente a personas con minusvalía en silla de ruedas o movilidad reducida . . . . . . . . . . . .184 5.4.3. Servicios de reparación y adaptación de vehículos para el transporte de personas con discapacidad…. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .188 5.5. Viviendas y ejecuciones de obras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .189 5.5. Complejos residenciales para personas con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . .189 6. Deducción de cuotas soportadas y regla de prorrata . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .191 VI. OTROS TRIBUTOS ESTATALES Y TRIBUTOS LOCALES.....................................194 1. Impuestos estatales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .195 1.1. Impuesto sobre el Patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .195 1.2. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .197 1.2.1. Impuesto sobre Sucesiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .198 1.2.1.1. Normativa estatal del Impuesto sobre Sucesiones . . . . . . . . . . . . . . . . .198 1.2.1.2. Normativa autonómica del Impuesto sobre Sucesiones . . . . . . . . . . . . .200
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 8 8 1.2.2. Impuesto sobre Donaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .204 1.2.2.1. Normativa estatal del Impuesto sobre Donaciones . . . . . . . . . . . . . . . . .204 1.2.2.2. Normativa autonómica del Impuesto sobre Donaciones . . . . . . . . . . . . .205 1.3. Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados . .211 1.3.1. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas . . . . . . . . . . . . . . . . .211 1.3.2. Impuesto sobre Operaciones Societarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .216 1.3.3. Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .217 1.3.4. Beneficios fiscales aplicables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .219 1.4. Impuestos especiales: especial referencia al Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .220 1.4.1. Impuesto sobre determinados medios de transporte . . . . . . . . . . . . . . . . . . .221 1.4.1.1. Vehículos destinados al transporte de heridos o enfermos . . . . . . . . . .221 1.4.1.2. Vehículos de minusválidos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .222 1.4.1.2.1. Coches de minusválidos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .222 1.4.1.2.2. Vehículos matriculados a nombre de personas con discapacidad .223 1.4.2. Impuesto sobre las primas de seguros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .226 1.5. Impuestos aduaneros… . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .227 1.5.1. Acreditación de la condición de persona con discapacidad . . . . . . . . . . . . . .227 1.5.2. Importaciones realizadas por invidentes y entidades relacionadas.. . . . . . . .228 1.5.3. Importaciones realizadas por otras personas con discapacidad y entidades relacionadas… . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .229 1.5.4. Limitaciones de cesión de uso de los bienes importados, incumplimiento sobrevenido de requisitos subjetivos de la exención y obligaciones de comunicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .230 2. Tributos locales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .231 2.1. Impuesto sobre Bienes Inmuebles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .233 2.2. Impuesto sobre Actividades Económicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .235 2.2.1. Asociaciones y fundaciones de disminuidos físicos, psíquicos o sensoriales . . .236 2.2.2. Establecimientos de enseñanza y organismos de investigación . . . . . . . . . .237 2.2.3. Cooperativas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .238 2.2.4. Bonificación por contratación de trabajadores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .239 2.3. Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .239 2.3.1. Vehículos de asistencia sanitaria y destinados al transporte de heridos o enfermos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .240 2.3.2. Vehículos de personas con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .240 2.3.2.1. Vehículos para personas de movilidad reducida . . . . . . . . . . . . . . . . . . .240 2.3.2.2. Vehículos matriculados a nombre de personas con discapacidad . . . . .241 2.4. Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .243 2.4.1. Bonificación para obras que favorezcan el acceso y habitabilidad a las personas con discapacidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .243 2.5. Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana . .245 ÍNDICE DE ABREVIATURAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .248 ÍNDICE ANALÍTICO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .250
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guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 10 10 PRÓLOGO Prólogo La sociedad española ha afrontado con madurez todos los retos que se le han planteado desde la aprobación de la Constitución en 1978. Trascurridos casi treinta años de aquél hito histórico ni los más optimistas podían pensar las cotas de desarrollo social y modernidad que nuestra sociedad ha alcanzado en tan escaso período de tiempo, porque treinta años son un breve paréntesis en la dilatada his- toria de nuestro país. El desarrollo y vigencia de los derechos reconocidos por la Constitución y los mandatos que impone a los Poderes Públicos ha permitido corregir situaciones de desigualdad y dis- criminación de muchas personas y colectivos, entre ellos, las personas con discapacidad. Desde la aprobación de la Ley de Integración Social del Minusválido –otro gran hito histó- rico- muchas han sido las normas que han tenido por objeto no sólo respetar y hacer efec- tivos los derechos de las personas con discapacidad sino que han tenido una gran reper- cusión en la corrección de situaciones de injusticia y exclusión social y que se han mate- rializado en medidas legislativas de acción positiva que han contribuido, decididamente, a dignificar su condición de ciudadanos. El acceso de este colectivo al mercado de trabajo, la participación activa de estas perso- nas en la vida política, social, cultural y económica se ha logrado gracias a la labor de sen- sibilización de las organizaciones representativas de las personas con discapacidad y sus familias y a la predisposición de las Administraciones Públicas a atender sus demandas. La contribución de las personas con discapacidad al bienestar social se ha canalizado, entre otros ámbitos, a través del sistema tributario que se asienta en dos pilares básicos: la igualdad y la progresividad. El sistema tributario español no sólo se ha beneficiado de la
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 11 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 11 contribución de las personas con discapacidad sino que a lo largo de los años ha estable- cido un marco normativo en el que se reconoce –cada vez con mayor precisión- las situa- ciones personales y necesidades básicas de las personas con discapacidad. Es por ello por lo que se hacía necesaria la elaboración de esta Guía que tiene como fina- lidad recopilar de forma sistematizada las novedades tributarias que la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre sobre la Renta de las Personas Físicas establece a favor de las personas con discapacidad. Entre dichas medidas cabe destacar reducciones aplicables a los rendi- mientos del trabajo de los trabajadores activos que son personas con discapacidad, reduc- ciones aplicables a los rendimientos procedentes del ejercicio de actividades económicas, reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos y a los patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, deducciones por obras de adecuación de la vivienda habitual por razón de discapacidad y el mantenimiento, en el ámbito del Impuesto de Sociedades, de la deducción por creación de empleo de trabajado- res discapacitados. La elaboración, edición y difusión de la segunda edición de esta Guía se hace en el marco del Programa Operativo de Lucha contra la Discriminación de la Fundación ONCE, cofinan- ciado por el Fondo Social Europeo, pilar esencial en la inserción laboral y social de perso- nas con discapacidad en España. Nuestro agradecimiento a las personas que con su trabajo, dedicación y esfuerzo han hecho posible esta Guía de la Fiscalidad de las personas discapacitadas y sobre todo a todas aquellas personas que, en su trabajo diario, se acerquen a esta obra para hacer rea- les y efectivos los principios de igualdad y no discriminación consagrado en nuestra Carta Magna y que en definitiva, redundan en beneficio de las personas con discapacidad y sus familias.
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guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 13 13 GUÍA DE LA FISCALIDAD DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ÁMBITO DEL TRABAJO: LAS PERSONAS Y LAS EMPRESAS
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 14 14 Ámbito normativo supranacional y nacional I Ámbito normativo supranacional y nacional 1. ÁMBITO SUPRANACIONAL Es evidente que la discapacidad es una cuestión que interesa a la comunidad mundial y, por ello, los diversos organismos que la representan han dedicado su atención a esta circuns- tancia personal. En el ámbito supranacional deben distinguirse, en primer lugar, las medidas adoptadas con un carácter general para todas las naciones de aquellas que se adoptan en un ámbito más regio- nal. Por ello, hemos dividido la exposición en dos apartados bien diferenciados: los organismos internacionales -con especial mención de Naciones Unidas- que realizan un trabajo indiferen- ciado para todos los pueblos de la Tierra y, por otro lado y debido a nuestra localización geo- gráfica, los organismos regionales europeos -Consejo de Europea y, sobre todo, Unión Europea- en la medida en que nos serán de aplicación las normas por ellos aprobados. Somos conscientes de que son muchas más las normas relacionadas con la discapacidad que se han elaborado en este ámbito, pero dado el alcance de este trabajo tan sólo recogemos aquellas que tienen una especial incidencia sobre el mismo. En segundo lugar, debe realizarse una aclaración necesaria: todos los documentos que citaremos en las páginas que siguen no tienen naturaleza normativa. Algunos son convencio- nes expresamente ratificadas por España y otros son meras declaraciones que, en principio, no tienen carácter vinculante -a no ser, claro está, que reflejen derecho consuetudinario internacio- nal o bien induzcan una costumbre internacional que más tarde sea reconocida como obligato- ria por la comunidad internacional-; otros, son meras recomendaciones y, finalmente, también existen directivas y reglamentos comunitarios que, como es sabido, sí obligan a los Estados miembros de la Unión Europea. En cualquier caso, se ha optado por incluir todos estos documentos por cuanto que -con o sin fuerza obligatoria- pueden ser de gran ayuda a quien utilice esta Guía en cuanto que sus conceptos y definiciones, así como las políticas de acción que proclaman, han de servir para interpretar correctamente la norma. Ello se debe a que muchos de los beneficios fiscales que examinaremos a lo largo de este trabajo tienen su justificación en la discriminación positiva que debe realizarse a favor de las personas con discapacidad para lograr una mayor integración social y, en consecuencia, una mayor igualdad efectiva en el seno de nuestra sociedad. En el fondo, tal y como veremos seguidamente, son las ideas que gravitan constantemente en los tra- bajos de los organismos internacionales que a continuación se recogen y que justifican los beneficios fiscales otorgados en nuestro sistema tributario a las personas con discapacidad, evi- tando la vulneración del principio (internacional, comunitario y europeo, al tiempo que constitu- cional) de no discriminación, así como de otros principios jurídicos comunitarios sobre ayudas estatales.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 15 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 15 1.1. LA TUTELA DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL DERECHO INTER- NACIONAL En lo que respecta al Derecho Internacional debe citarse el trabajo realizado por las Naciones Unidas y el llevado a cabo por otros organismos internacionales. 1.1.1. NACIONES UNIDAS En lo que respecta a Naciones Unidas, varias son las declaraciones que se relacionan, de una forma directa o indirecta, con las personas con discapacidad. Desde una perspectiva general, es preciso tener en cuenta que la Declaración Universal de Derechos Humanos de 1948 establece en su art. 1: “Todos los seres humanos nacen libres e iguales en dignidad y derechos”; art. 2: “Toda persona tiene todos los derechos y libertades procla- mados en esta Declaración, sin distinción alguna de raza, color, sexo, idioma, religión, opinión polí- tica o de cualquier otra índole, origen nacional o social, posición económica, nacimiento o cualquier otra condición” (énfasis añadido); art. 7: “Todos son iguales ante la Ley y tienen, sin distinción, dere- cho a igual protección de la Ley. Todos tienen derecho a igual protección contra toda discriminación que infrinja esta Declaración y contra toda provocación de discriminación”; art. 23: “1. Toda perso- na tiene derecho al trabajo, a la libre elección de su trabajo, a condiciones equitativas y satisfacto- rias de trabajo y a la protección contra el desempleo. 2. Toda persona tiene derecho, sin discrimi- nación alguna, a igual salario por trabajo igual”; el art. 25 declara que: “Toda persona tiene derecho a un nivel de vida adecuado que le asegure, así como a su familia, la salud y el bienestar, y en especial la alimentación, el vestido, la vivienda, la asistencia médica y los servicios sociales nece- sarios; tiene asimismo derecho a los seguros en caso de desempleo, enfermedad, invalidez, viu- dez, vejez u otros casos de pérdida de sus medios de subsistencia por circunstancias independien- tes de su voluntad”. Por su parte, el Pacto internacional de Derechos Económicos Sociales y Culturales de 19661 recoge en su art. 2.2. “los Estados Partes en el presente Pacto se comprometen a garanti- zar el ejercicio de los derechos que en él se enuncian, sin discriminación alguna por motivos de raza, color, sexo, idioma, religión, opinión política o de otra índole, origen nacional o social, posi- ción económica, nacimiento o cualquier otra condición social” (énfasis añadido). También en simi- lares términos se expresa el art. 26 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos2. En lo que respecta más propiamente a la discriminación en el ámbito laboral, el Convenio (No. 111) relativo a la discriminación en materia de empleo y ocupación de 19583, en su art. 1, entiende por tal “Cualquier distinción, exclusión o preferencia basada en motivos de raza, color, sexo, religión, opinión política, ascendencia nacional u origen social que tenga por efecto anular o alterar la igualdad de oportunidades o de trato en el empleo y la ocupación”. Por su parte, el cita- do Pacto internacional de Derechos Económicos Sociales y Culturales establece en su art. 6 que “los Estados Partes en el presente Pacto reconocen el derecho a trabajar, que comprende el derecho de toda persona a tener la oportunidad de ganarse la vida mediante un trabajo libre- 1 Adoptado y abierto a la firma, ratificación y adhesión por la Asamblea General en su resolución 2200 A (XXI), de 16 de diciembre de 1966. Entrada en vigor el 3 de enero de 1976, de conformidad con el artículo 27. 2 Adoptado y abierto a la firma, ratificación y adhesión por la Asamblea General en su resolución 2200 A (XXI), de 16 de diciembre de 1966. Entrada en vigor: 23 de marzo de 1976, de conformidad con el artículo 49. 3 Adoptado el 25 de junio de 1958 por la Conferencia General de la Organización Internacional del Trabajo en su cuadragésima segunda reunión. Entrada en vigor el 15 de junio de 1960, de conformidad con el artí- culo 8.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 16 16 Ámbito normativo supranacional y nacional mente escogido o aceptado, y tomarán medidas adecuadas para garantizar este derecho” y, por su parte, el art. 7 reconoce el derecho a “un salario equitativo e igual por trabajo de igual valor, sin distinciones de ninguna especie”; asimismo, el art. 9 recoge que “los Estados Partes en el presente Pacto reconocen el derecho de toda persona a la seguridad social, incluso al seguro social”. En lo que respecta a la educación, que, aunque sea de forma colateral también afecta a la discriminación por razón de discapacidad, es preciso mencionar la Convención relativa a la Lucha contra las Discriminaciones en la Esfera de la Enseñanza de 19604 . El art. 1 de dicha convención establece que “a los efectos de la presente Convención, se entiende por "discrimi- nación" toda distinción, exclusión, limitación o preferencia fundada en la raza, el color, el sexo, el idioma, la religión, las opiniones políticas o de cualquier otra índole, el origen nacional o social, la posición económica o el nacimiento, que tenga por finalidad o por efecto destruir o alterar la igualdad de trato en la esfera de la enseñanza”. En lo que respecta a los niños, es preciso destacar la Declaración de los Derechos del Niño de 19595 , la cual además de reconocer una serie de derechos como el de no discrimina- ción (principio 1), acceso a la seguridad social (principio 4) o educación (principio 7), estable- ce que “el niño física o mentalmente impedido o que sufra algún impedimento social debe reci- bir el tratamiento, la educación y el cuidado especiales que requiere su caso particular” (prin- cipio 5). Por su parte, el art. 2.1 de la Convención sobre los Derechos del Niño de 19896 estable- ce que “los Estados Partes respetarán los derechos enunciados en la presente Convención y asegurarán su aplicación a cada niño sujeto a su jurisdicción, sin distinción alguna, indepen- dientemente de la raza, el color, el sexo, el idioma, la religión, la opinión política o de otra índo- le, el origen nacional, étnico o social, la posición económica, los impedimentos físicos, el naci- miento o cualquier otra condición del niño, de sus padres o de sus representantes legales” (énfasis añadido). Pero además, el art. 23 de dicha convención se refiere a la específica condi- ción de discapacidad de los niños, exhortando a los estados miembros de la Convención a que adopten las medidas oportunas para el efectivo cuidado e integración del “niño impedido” . En lo que concierne específicamente a las personas cuya discapacidad sea de índo- le psíquica, es preciso traer a colación lo dictaminado en la Declaración de los Derechos del Deficiente Mental de 19717, donde la ONU exhorta a la comunidad internacional a proporcionar una especial tutela a quienes padecen una enfermedad mental, en el sentido de garantizarles - entre otras cosas- una asistencia médica y condiciones de vivienda adecuada. Al respecto, deben tenerse en cuenta también los Principios para la Protección de los Enfermos Mentales y el Mejoramiento de la Atención de la Salud Mental8 que establecen -con matices- el principio de no discriminación en relación con dichos enfermos mentales. En lo que respecta, finalmente, al ámbito más general de las personas con discapacidad, es preciso mencionar la Declaración sobre el Progreso y el Desarrollo en lo Social de 19699, la cual establece en su art. 11 que “el progreso y el desarrollo en lo social deben encaminarse igualmente 4 Adoptada el 14 de diciembre de 1960 por la Conferencia General de la Organización de las Naciones Unidas para la Educación, la Ciencia y la Cultura. Entrada en vigor el 22 de mayo de 1962, de conformidad con el artículo 14. 5 Proclamada por la Asamblea General en su resolución 1386 (XIV), de 20 de noviembre de 1959. 6 Adoptada y abierta a la firma y ratificación por la Asamblea General en su resolución 44/25, de 20 de noviembre de 1989. Entrada en vigor el 2 de septiembre de 1990, de conformidad con el artículo 49. 7 Proclamada por la Asamblea General en su resolución 2856 (XXVI), de 20 de diciembre de 1971.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 17 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 17 al logro de los objetivos principales siguientes: (...) c) La protección de los derechos y la garantía del bienestar de los niños, ancianos e impedidos; la protección de las personas físicas o mental- mente desfavorecidas”; y en su art. 16 que “en virtud de los principios enunciados en esta Declaración, el logro de los objetivos del progreso y el desarrollo en lo social exige la movilización de los recursos necesarios mediante la acción nacional e internacional, y en particular que se pres- te atención a medios y métodos como los siguientes: (...) b) El incremento progresivo de los recur- sos presupuestarios y de otra índole necesarios para financiar los aspectos sociales del desarrollo; c) El logro de una distribución equitativa del ingreso nacional, utilizando, entre otras cosas, el sis- tema fiscal y de gastos públicos como instrumento para la distribución y redistribución equitativas del ingreso, a fin de promover el progreso social” (énfasis añadido). La Declaración de los Derechos de los Impedidos de 197510 tiene la particularidad de propor- cionar una de las primeras definiciones internacionales del término impedido como sinónimo de per- sona con discapacidad11, entendiendo por tal “toda persona incapacitada de subvenir por sí misma, en su totalidad o en parte, a las necesidades de una vida individual o social normal a consecuencia de una deficiencia, congénita o no, de sus facultades físicas o mentales”. Asimismo se reconoce en dicha declaración, básicamente, la necesidad de integración del discapacitado en los distintos ámbi- tos sociales y laborales, así como la exigencia de no ser discriminado por razón de su minusvalía. Asimismo, en la Resolución de 1 de enero de 1976, de la Asamblea General de Naciones Unidas sobre Participación Plena e Igualdad, se recogen principios rectores para la mayor integra- ción social de los minusválidos12. Debe destacarse, especialmente, el Programa de Acción Mundial para las Personas con Discapacidad de 198213, en el que establecen en relación con el tema que ahora estudiamos unos objetivos, un análisis de la situación y, finalmente, unas propuestas de acción. Se trata de un docu- 8 Adoptados por la Asamblea General en su resolución 46/119, de 17 de diciembre de 1991 Se recoge en el principio 1 de dicha declaración, textualmente, lo siguiente: “4. No habrá discriminación por motivo de enfermedad mental. Por «discriminación» se entenderá cualquier distinción, exclusión o preferencia cuyo resultado sea impedir o menoscabar el disfrute de los derechos en pie de igualdad. Las medidas especiales adoptadas con la única finalidad de proteger los derechos de las personas que padezcan una enfermedad mental o de garantizar su mejoría no serán consideradas discrimi- nación. La discriminación no incluye ninguna distinción, exclusión o preferencia adoptada de conformidad con las disposiciones de los presentes Principios que sea necesaria para proteger los derechos humanos de una persona que padezca una enfermedad mental o de otras personas. 5. Todas las personas que padezcan una enfermedad mental tendrán derecho a ejercer todos los derechos civiles, políticos, económicos, sociales y culturales reconocidos en la Declaración Universal de Derechos Humanos, el Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos y otros instrumentos pertinentes, tales como la Declaración de los Derechos de los Impedidos y el Conjunto de Principios para la protección de todas las personas sometidas a cualquier forma de detención o prisión.” 9 Proclamada por la Asamblea General en su resolución 2542 (XXIV), de 11 de diciembre de 1969. 10 Proclamada por la Asamblea General en su resolución 3447 (XXX), de 9 de diciembre de 1975. 11 A pesar de que las Naciones Unidas optó en un primer momento por utilizar el vocablo español impedido para traducir el término inglés disabled person o el francés handicapé, lo cierto es que en la actualidad el tér- mino más extendido y correcto es el de discapacitado (de hecho, traducción literal del término inglés). Las declaraciones más recientes de las Naciones Unidas utilizan este último término. 12 Así, se declara la necesidad de “estimular los proyectos de estudio e investigación destinados a facilitar la participación práctica de las personas con minusvalía en la vida cotidiana, facilitando, por ejemplo, su acce- so a los edificios públicos y al transporte”. 13 Aprobado por la Asamblea General en su resolución 37/52, de 3 de diciembre de 1982.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 18 18 Ámbito normativo supranacional y nacional mento que encierra un análisis muy adecuado de la realidad así como una cantidad ingente de propuestas para mejorar la igualdad e integración de las personas con discapacidad, aspectos que se convierten en el auténtico leit motiv del referido programa de acción. Como cuestión pre- via se indica que “Una persona se ve abocada a la minusvalía [situación desventajosa para un individuo determinado, consecuencia de una deficiencia o de una discapacidad, que limita o impi- de el desempeño de un rol que es normal en su caso] cuando le son negadas las oportunidades generalmente disponibles en la comunidad y que son necesarias para las cuestiones fundamen- tales relacionadas con la vida, incluyendo la vida familiar, educación, empleo, vivienda, seguridad personal y financiera, participación en grupos sociales y políticos, actividades religiosas, relacio- nes íntimas y sexuales, acceso a equipamientos públicos, libertad de movimiento y el acontecer general de la vida diaria”. Igualmente formula el derecho a la no discriminación en la forma que sigue: “el principio de igualdad de derechos para los discapacitados y no discapacitados implica que las necesidades de todo individuo son iguales en importancia, que estas necesidades deben constituir la base de la planificación de las sociedades, y que todos los recursos deben ser emple- ados de tal forma que aseguren, para todo individuo, igual oportunidad de participación. Las polí- ticas de discapacidad deberían asegurar el acceso de los discapacitados a todos los servicios de la comunidad”. En cuanto a la integración, se recoge que “al menos el 10 por cien de los niños son discapacitados. Tienen el mismo derecho a la educación que los no discapacitados y requie- ren de intervención activa de servicios especializados”. En lo que respecta a la integración de la persona con discapacidad en el ámbito laboral, se indica que “en algunos países industrializados que experimentan los efectos de la recesión económica, la tasa de desempleo entre los discapa- citados que buscan empleo es doble que la de los no discapacitados (…) a pesar de que puede ser demostrado que con el apropiado asesoramiento, preparación y situación, la gran mayoría de los discapacitados pueden desarrollar una gran cantidad de tareas de acuerdo con las usuales normas de trabajo”. Una idea básica en lo que respecta a la integración del discapacitado a nivel social y labo- ral se expresa con claridad meridiana en la siguiente frase: “vemos la discapacidad (...) pero no la persona. Lo que se requiere es centrarse en la capacidad, no en la discapacidad de las personas.” También merecen una mención destacada las Normas uniformes sobre la Igualdad de Oportunidades para las Personas con Discapacidad de 199314. El art. 4 recoge que “los Estados deben velar por el establecimiento y la prestación de servicios de apoyo a las personas con discapacidad, incluidos los recursos auxiliares, a fin de ayudarles a aumentar su nivel de autonomía en la vida coti- diana y a ejercer sus derechos”. Por su parte, el art. 5 exhorta a los Gobiernos en la medida en que señala que: “Los Estados deben reconocer la importancia global de las posibilidades de acceso dentro del proceso de lograr la igualdad de oportunidades en todas las esferas de la sociedad. Para las per- sonas con discapacidades de cualquier índole, los Estados deben a) establecer programas de acción para que el entorno físico sea accesible y b) adoptar medidas para garantizar el acceso a la informa- ción y la comunicación”, lo cual debe tenerse en cuenta en la interpretación de algunas exenciones fis- cales para beneficiar el acceso de los discapacitados, como se verá en su momento. En lo que respec- ta al entorno físico se recoge que “los Estados deben adoptar medidas para eliminar los obstáculos a la participación en el entorno físico. Dichas medidas pueden consistir en elaborar normas y directrices y en estudiar la posibilidad de promulgar leyes que aseguren el acceso a diferentes sectores de la sociedad, por ejemplo, en lo que se refiere a las viviendas, los edificios, los servicios de transporte público y otros medios de transporte, las calles y otros lugares al aire libre”. Los arts. 6 y 7 versan sobre educación y empleo, estableciéndose en éste último que “las disposiciones legislativas y reglamenta- rias del sector laboral no deben discriminar contra las personas con discapacidad ni interponer obstá- culos a su empleo”. En los arts. 15 y 16 se establecen normas tendentes a la utilización por el Estado de la legislación y finanzas en favor de la igualdad e integración de los discapacitados . 14 Aprobado por la Asamblea General en su resolución 46/96 de 20 de diciembre de 1993.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 19 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 19 Sobre este particular pueden consultarse, asimismo, la Declaración y Programa de Acción de Viena de 1993 (cuyos apartados 63 a 65 recogen los derechos de las personas con discapacidad) y las resoluciones de la Asamblea General: 49/153, de 23 de diciembre de 1994, 50/144, de 21 de diciembre de 1995, 52/82, de 12 de diciembre de 1997, 54/121, de 17 de diciembre de 1999 y 56/115 de 19 de diciembre de 2001. En un sentido similar, vid. el Plan de Acción Internacional sobre Envejecimiento, adoptado por la Segunda Asamblea Mundial sobre Envejecimiento (Madrid, 8-12 de abril 2002); así como la Estrategia Regional de Puesta en Marcha del Plan de Acción sobre Envejecimiento (Madrid, 2002) adoptada por la Conferencia ministerial de la Comisión económica para Europa de las Naciones Unidas (Berlín, 11-13 de septiembre de 2002)15. Por último, cobra especial relevancia por su actualidad la reciente Convención sobre los Derechos de las Personas con Discapacidad de 200616, en cuyo artículo 4 se recoge el compromiso de “Adoptar todas las medidas legislativas, administrativas y de otra índole que sean pertinentes para hacer efectivos los derechos reconocidos en la presente Convención”, y en particular (respecto a los derechos económi- cos, sociales y culturales) “los Estados Partes se comprometen a adoptar medidas hasta el máximo de sus recursos disponibles y, cuando sea necesario, en el marco de la cooperación internacional, para lograr, de manera progresiva, el pleno ejercicio de estos derechos, sin perjuicio de las obligaciones pre- vistas en la presente Convención que sean aplicables de inmediato en virtud del derecho internacional”. 1.1.2. OTRAS ORGANIZACIONES INTERNACIONALES Las Naciones Unidas no ha sido la única organización internacional que ha tratado el tema de los discapacitados. En menor medida, y desde una perspectiva más sectorial, también otras organizaciones se han ocupado de esta cuestión. Así, por un lado, la Organización Mundial de la Salud (OMS) ha establecido una impor- tante Clasificación de Discapacidades17 que es seguida por Naciones Unidas y ha tenido un nivel de influencia notable a escala internacional. Por otro lado, la Organización Internacional del Trabajo (OIT) aprobó en 1983 un Convenio sobre la Rehabilitación Profesional y el Empleo de las personas con discapacidad, 1983 (Nº 159) y tiene aprobadas una serie de resoluciones al respecto18. 15 Sobre resoluciones de la Asamblea General en este tema, vid. http://www.un.org/spanish/esa/social/disabled/garesol.htm (consultado el 30-3-2007). 16Adoptada el 13 de diciembre de 2006, durante el sexagésimo primer periodo de sesiones de la Asamblea General, por la resolución 61/106. Conforme al artículo 42, la Convención y su Protocolo facultativo están abier- tos a la firma de todos los Estados y las organizaciones de integración regional desde el 30 de marzo de 2007. 17Clasificación Internacional de Discapacidades, Deficiencia, Discapacidad y Desventaja (CIHDID) de 1980, y la posterior y actualmente vigente Clasificación Internacional del Funcionamiento, la Discapacidad y la Salud (CIF) de 2001(http://www3.who.int/icf/icftemplate.cfm, consultado el 30-3-2007). Particularmente, la citada OMS esta- bleció ya en 1980 la distinción siguiente entre deficiencia, discapacidad y minusvalía en los siguientes términos: Deficiencia: “Toda pérdida o anormalidad de una estructura o función psicológica, fisiológica o anatómica”; Discapacidad: “Toda restricción o ausencia (debida a una deficiencia) de la capacidad de realizar una actividad en la forma o dentro del margen que se considera normal para un ser humano”. Minusvalía: “Una situación des- ventajosa para un individuo determinado, consecuencia de una deficiencia o de una discapacidad, que limita o impide el desempeño de un rol que es normal en su caso (en función de la edad, sexo y factores sociales y cul- turales” (International Classification of Impairments, Disability and Handicaps (ICIDH), Organización Mundial de Salud, Ginebra, 1980). 18 Recomendaciones OIT N° 168 (1983) y N° 99 (1955), sobre la readaptación profesional y el empleo de perso- nas con discapacidad; y el Convenio N° 159 de la OIT, también sobre la readaptación profesional y el empleo de personas discapacitadas.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 20 20 Ámbito normativo supranacional y nacional Asimismo y en el ámbito de la educación de personas con discapacidad, la UNESCO apro- bó en 1994 la Declaración de Salamanca y el marco de acción para la educación y las necesida- des especiales, y en 1995 el Informe final de la Conferencia Mundial sobre Necesidades Educativas Especiales: Acceso y Calidad (ED.95/WS/2). Finalmente, cabe mencionar los esfuerzos realizados por distintas asociaciones u ONG, o bien en congresos internacionales, que han cristalizado también en algunos textos y documentos interesantes19 . 1.2. LA PROTECCIÓN DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ÁMBITO EUROPEO Como ya se refirió más arriba, dos son los organismos que deben considerarse en el ámbi- to europeo, tanto por la relevante labor realizada en lo que concierne a las personas con discapa- cidad como, en su caso, por los efectos vinculantes que tales actos pueden tener para España: El Consejo de Europa y la Unión Europea. 1.2.1. CONSEJO DE EUROPA El Consejo de Europa ha tenido una muy importante actividad relacionada con las personas con discapacidad20. 19 Declaración de Barcelona sobre la ciudad y las personas con discapacidad del 24 de marzo de 1995; Declaración de los Interlocutores Sociales Europeos sobre el empleo de las personas con discapacidad (Colonia, mayo de 1999); Declaración de Madrid, 23 de Marzo de 2002, del Congreso Europeo de Personas con Discapacidad; Declaración de los Interlocutores sociales para el Año Europeo de Personas con Discapacidad: Promover la igualdad de oportunidades y el acceso al empleo de las personas con discapacidad, 20 de enero de 2003; Contribución del Movimiento Europeo de Personas con discapacidad a la Segunda Conferencia ministerial del Consejo de Europa sobre personas con discapacidad, “De las palabras a los hechos” adoptada durante el Foro de ONGs europeas celebrado el 8 de abril de 2003 en Madrid; Conclusiones de las Jornadas Universitarias sobre Discapacidad y Derechos Humanos, Universidad Complutense, Madrid, 11 de julio de 2003; Declaración de Montreal sobre la discapacidad intelectual de 6 de octubre de 2004; Declaración del decenio de las Américas: por los derechos y la dignidad de las personas con discapacidad (2006-2016), aprobada el 6 de junio de 2006 por la Asamblea General de la OEA, y precedida –entre otras- por el Compromiso de Panamá con las Personas con Discapacidad en el Continente Americano, aprobada por la misma Asamblea General el 5 de junio de 1996. 20 Como muestra de dicha actividad pueden considerarse los siguientes actos: - Recomendación nº 1601 (2003), de la Asamblea parlamentaria del Consejo de Europa sobre mejora del futuro de los niños abandonados en instituciones; - Recomendación nº 1598 (2003), de la Asamblea Parlamentaria del Consejo de Europa sobre la protección del lenguaje de signos en los Estados miembros del Consejo de Europa; - Recomendación nº 1592 (2003), de la Asamblea Parlamentaria del Consejo de Europa “Hacia la plena integra- ción social de las personas con discapacidad”; - “Declaración de Malta sobre el acceso a los derechos sociales” del Consejo de Europa, 14-15 de noviembre de 2002; - Recomendación Rec (2001) 19, del Comité de Ministros a los Estados miembros sobre la participación de los ciudadanos en la vida pública en la esfera local; - Resolución ResAP (2001) 3, del Comité de Ministros del Consejo de Europa “Hacia la plena ciudadanía de las personas con discapacidad gracias a las nuevas tecnologías integradoras”; - Resolución ResAP (2001) 1, del Comité de Ministros del Consejo de Europa sobre la introducción de los princi- pios de concepción universal en los programas de formación del conjunto de las profesiones que trabajan en el campo del medio construido (“La Resolución de Tomar”); - “Estrategia para la Cohesión Social” adoptada por el Comité Europeo para la Cohesión Social del Consejo de
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 21 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 21 En términos generales, puede decirse que la Convención Europea para la protección de Derechos Humanos y Libertades fundamentales ya recoge un derecho genérico a la no discrimina- ción en su art. 14. Asimismo, en la Carta Social Europea (en vigor desde 1965; aunque posteriormente revisa- da) se declara que “toda persona inválida tiene derecho a la formación profesional y a la readapta- ción profesional y social, sea cual fuere el origen y naturaleza de su invalidez”, y en su art. 15 reco- ge: “Para garantizar el ejercicio efectivo del derecho de las personas física o mentalmente dismi- nuidas a la formación profesional y a la readaptación profesional y social, las partes contratantes se comprometen: A tomar las medidas adecuadas para procurar a los interesados medios para su formación profe- sional e incluso, si fuese necesario, las oportunas instituciones especializadas, ya sean privadas o públicas. A adoptar las medidas adecuadas para proporcionar un puesto de trabajo a los minusválidos, par- ticularmente por medio de servicios especiales de colocación, posibilidades de empleo protegido y medidas destinadas a estimular a los empleadores a su contratación”. Por su parte, la trascendental Recomendación Nº R (92) 6, de 9 de abril, del Comité de Ministros del Consejo de Europa a los Estados Miembros “Una política coherente en materia de rehabilitación de personas con discapacidad”, recoge en su apartado IX (2.2) -entre otras muchas políticas a favor de los discapacitados- que “Deben aprobarse medidas fiscales que cubran los par- ticulares gastos en los que incurren las personas con discapacidad en la vida diaria, especialmen- te por la adquisición de aparatos técnicos y vehículos si no están cubiertos por el sistema de segu- ridad social”. La Recomendación Rec (98) 9, del Comité de Ministros a las Estados miembros sobre dependencia recoge, por un lado, una definición de dependencia21 que resulta de especial interés en los últimos tiempos y, por otro lado, una serie de medidas en favor de las personas con disca- pacidad que bien pueden ser tenidos en cuenta por el legislador fiscal22. Finalmente, la Recomendación Rec (2001) 19 del Comité de Ministros a los Estados miem- Europa el 12 de mayo de 2000; - Recomendación Rec (1998) 9, del Comité de Ministros a los Estados miembros sobre dependencia; - Declaración final adoptada por los Jefes de Estado y Gobiernos de los Estados miembros del Consejo de Europa reunidos en Estrasburgo para la segunda Cumbre del Consejo de Europa (octubre de 1997) Resolución ResAP (95) 3 relativa a una Carta sobre la evaluación profesional de las personas con discapacidad; - Recomendación Rec (92) 6, de 9 de abril, del Comité de Ministros del Consejo de Europa a los Estados Miembros “Una política coherente en materia de rehabilitación de personas con discapacidad”; 21 “Dependencia es un estado en el que las personas, por razones de falta o pérdida de autonomía física, psico- lógica o intelectual, requieren de asistencia o ayuda significativa para llevar a cabo sus actividades diarias. Dependencia puede afectar cualquier sección de la población y no sólo a las personas mayores. Incluso si la dependencia tiende a crecer con la edad y es característica de las personas mayores por llevar ello frecuente- mente asociado problemas de salud, la edad no es el único criterio para definir este estado.” 22 “Deben concederse o pagarse beneficios a las personas que vivan en casa así como a los que vivan en insti- tuciones. Sin embargo, debe potenciarse el cuidado en el hogar. Los beneficios deben corresponder a las diferentes situaciones de las personas dependientes. Deberían ser pagados en especie o en metálico, directa o indirectamente (reembolso de los gastos en los que ha incurrido el beneficiario) Los beneficios deben ser concedidos de acuerdo con el grado de dependencia. Los beneficios de dependencia pretenden compensar cargas financieras adicionales por la pérdida de independencia. Los beneficios deberían proporcionarse en tanto que la persona necesite de cuidado y asistencia.”
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 22 22 Ámbito normativo supranacional y nacional bros sobre la participación de los ciudadanos en la vida pública en la esfera local en su apartado 5.1 (normativa) recoge también algunas sugerencias de reforma normativa en favor de la integra- ción de las personas con discapacidad23. 1.2.2. UNIÓN EUROPEA Al igual que otros organismos internacionales y europeos, la Unión Europea también ha emprendido una notable labor de tutela respecto de las personas con discapacidad. Así, en primer lugar, el art. 13 del Tratado CE (versión consolidada -antiguo art. 6 A-) esta- blece que “sin perjuicio de las demás disposiciones del presente Tratado y dentro de los límites de las competencias atribuidas a la Comunidad por el mismo, el Consejo, por unanimidad, a propues- ta de la Comisión y previa consulta al Parlamento Europeo, podrá adoptar acciones adecuadas para luchar contra la discriminación por motivos de sexo, de origen racial étnico, religión o convic- ciones, discapacidad, edad u orientación sexual” (énfasis añadido). Por su parte, la Carta Comunitaria de los Derechos Sociales Fundamentales de los Trabajadores, de 9 de diciembre de 1989, en su art. 26 establece que “todo minusválido, cuales- quiera que sean el origen y, la naturaleza de su minusvalía, debe poder beneficiarse de medidas adicionales concretas encaminadas a favorecer su integración profesional y social”, recogiéndose seguidamente que “estas medidas de mejora deben referirse, en particular, según las capacidades de los interesados, a la formación profesional, la ergonomía, la accesibilidad, la movilidad, los medios de transporte y la vivienda”. También deben tenerse en cuenta sobre este particular la Comunicación de la Comisión sobre Igualdad de Oportunidades para las personas con Discapacidad de 30 de Julio de 1996, la Resolución del Parlamento Europeo sobre los derechos de las personas con minusvalía de 13 de diciembre de 1996 y la Resolución del Consejo de la Unión europea y representantes de los gobier- nos de los Estados Miembros reunidos en el Consejo de 20 de diciembre de 1996, relativa a la igualdad de oportunidades para las personas con discapacidad, I Conferencia de Ministros Responsables de las Políticas de Integración para las Personas con Discapacidad bajo el lema "Llevar una vida independiente siendo una persona con discapacidad", París, 1991. De forma muy especial, debe considerarse la Directiva (2000/78/CE) del Consejo del 27 de noviembre de 2000 que establece un marco general para el tratamiento igualitario en el empleo y la ocupación. Establece el art. 1 de la última norma citada: “La presente Directiva tiene por objeto estable- cer un marco general para luchar contra la discriminación por motivos de religión o convicciones, de discapacidad, de edad o de orientación sexual en el ámbito del empleo y la ocupación, con el fin de que en los Estados miembros se aplique el principio de igualdad de trato” (énfasis añadido). Seguidamente, en el art. 2, se fija un concepto de discriminación recogiendo que “(…) existirá dis- criminación indirecta cuando una disposición, criterio o práctica aparentemente neutros pueda oca- sionar una desventaja particular a personas con una religión o convicción, con una discapacidad, de una edad, o con una orientación sexual determinadas, respecto de otras personas, salvo que: (...) respecto de las personas con una discapacidad determinada, el empresario o cualquier perso- 23 “La normativa existente debe ser revisada y nueva normativa debe ser considerada a la luz de estas recomen- daciones. La normativa debe asegurar la inclusión de personas con discapacidad en la sociedad por medio de facilitar, inter alia, su acceso a las nuevas tecnologías. La normativa debe requerir que bienes y servicios sean accesibles a las personas con discapacidad.”
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 23 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 23 na u organización a la que se aplique lo dispuesto en la presente Directiva, esté obligado, en virtud de la legislación nacional, a adoptar medidas adecuadas de conformidad con los principios contem- plados en el artículo 5 para eliminar las desventajas que supone esa disposición, ese criterio o esa práctica”; y el art. 5 de dicha norma establece que “A fin de garantizar la observancia del principio de igualdad de trato en relación con las personas con discapacidades, se realizarán ajustes razo- nables. Esto significa que los empresarios tomarán las medidas adecuadas, en función de las nece- sidades de cada situación concreta, para permitir a las personas con discapacidades acceder al empleo, tomar parte en el mismo o progresar profesionalmente, o para que se les ofrezca forma- ción, salvo que esas medidas supongan una carga excesiva para el empresario. La carga no se considerará excesiva cuando sea paliada en grado suficiente mediante medidas existentes en la política del Estado miembro sobre discapacidades.” Finalmente, el art. 7 establece lo siguiente: “1. Con el fin de garantizar la plena igualdad en la vida profesional, el principio de igualdad de trato no impedirá que un Estado miembro mantenga o adopte medidas específicas destinadas a preve- nir o compensar las desventajas ocasionadas por cualquiera de los motivos mencionados en el artí- culo 1. 2. Por lo que respecta a las personas con discapacidad, el principio de igualdad de trato no cons- tituirá un obstáculo al derecho de los Estados miembros de mantener o adoptar disposiciones rela- tivas a la protección de la salud y la seguridad en el lugar de trabajo, ni para las medidas cuya fina- lidad sea crear o mantener disposiciones o facilidades con objeto de proteger o fomentar la inser- ción de dichas personas en el mundo laboral.” Han sido más los documentos y normativa aprobados por la Unión Europea sobre el parti- cular24, pero merece una especial atención para el ámbito de este estudio el Reglamento (CE) Nº 2204/2002 de la Comisión, de 12 de diciembre de 2002, relativo a la aplicación de los artículos 87 y 88 del Tratado CE a las ayudas estatales para el empleo. Y ello por cuanto que las medidas de acción positiva a favor de las personas con discapacidad en general (y trabajadores en particular) pueden y deben de hecho conllevar ayudas financieras (y entre ellas, tributarias) por parte de los estados que pudieran entenderse contrarias a la normativa establecida al respecto en el TCE. Así, recoge el art. 1 de dicha norma que “el presente Reglamento se aplicará a los regímenes que cons- tituyan ayuda estatal en el sentido del apartado 1 del artículo 87 del Tratado y que proporcionen ayuda a la creación del empleo, que proporcionen ayuda para la contratación de trabajadores des- favorecidos y discapacitados o proporcionen ayuda para cubrir los costes de empleo adicionales de 24 Como ejemplo, pueden citarse los siguientes: - Decisión del Consejo (2000/750/CE) sobre la creación de un programa de acción comunitario que luche contra la discriminación (2001-2006); - Decisión del Consejo (2001/903/CE) del 3 de diciembre de 2001 relativa al Año Europeo de Personas con Discapacidad 2003; - Reglamento (CE) Nº 1897/2000 de la Comisión de 7 de septiembre de 2000 por el que se establecen disposi- ciones de aplicación del Reglamento (CE) no 577/98 del Consejo relativo a la organización de una encuesta muestra sobre la población activa en la Comunidad por lo que respecta a la definición operativa de desempleo y sobre el mismo aspecto el Reglamento (CE) Nº 1566/2001 de la Comisión de 12 de julio de 2001 por el que se aplica el Reglamento (CE) no 577/98 del Consejo relativo a la organización de una encuesta muestra sobre la población activa en la Comunidad en cuanto a la especificación del módulo ad hoc de 2002 sobre el empleo de las personas con discapacidad. - Resolución del Parlamento Europeo “Hacia una Europa sin barreras para las personas con discapacidad, de 4 de abril de 2001. -Programa de acción comunitaria a fin de fomentar la cooperación entre los Estados miembros para luchar con- tra la exclusión social (Decisión no 50/2002/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 7 de diciembre de 2001) - Declaración política de la II Conferencia Europea de Ministros responsables de políticas de integración de per- sonas con discapacidad. Mejorar la calidad de vida de las personas con discapacidad: conseguir una política coherente para y por la plena participación. Málaga (España), 7-8 de mayo de 2003.
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 24 24 Ámbito normativo supranacional y nacional los trabajadores discapacitados”. Por lo demás, se establece un marco legal en el que las ayudas financieras y fiscales a los trabajadores discapacitados25 no vulneran el Derecho Comunitario. Finalmente, es preciso tener en cuenta la non nata Constitución Europea, que en su art. II- 81 prohíbe la discriminación por razón de discapacidad, y en el art. II-86 se reconoce el derecho a la integración de los discapacitados. Por su parte el art. III-118 señala como política de la Unión la lucha contra la discriminación por razón de discapacidad, y en un sentido parecido se expresa el art. III-124. 2. ÁMBITO NACIONAL En lo que respecta a las personas con discapacidad y nuestro sistema jurídico nacional pue- den distinguirse, por un lado, los principios contenidos en nuestra Constitución, los cuales servirán de inspiración para los poderes públicos en las acciones (normativas o de otro tipo) que empren- dan en favor de las mismas, y, al mismo tiempo, constituirán un instrumento interpretativo para los juristas y, finalmente, un límite al propio poder legislativo. Por otro lado, y en un ámbito jerárquico inferior, se encuentran las leyes y reglamentos emanados de los distintos poderes del Estado para la tutela de las personas con discapacidad. Vamos a estudiar por separado ambos supuestos. 2.1. LA PROTECCIÓN DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ORDENAMIENTO JURÍDICO ESPAÑOL: PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES Desde una perspectiva general, nuestra Constitución reconoce el principio de igualdad (o de no discriminación) en el art. 14, ya que “todos los españoles son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión, opi- nión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social” 26 (énfasis añadido). Por otro lado, el art. 9.2 CE manifiesta que “corresponde a los poderes públicos promover las condicio- nes para que la libertad y la igualdad del individuo y de los grupos en que se integra sean rea- les y efectivas; remover los obstáculos que impidan o dificulten su plenitud y facilitar la partici- pación de todos los ciudadanos en la vida política, económica, cultural y social”, y el art. 10.1 CE establece que “la dignidad de la persona, los derechos inviolables que le son inherentes, el libre desarrollo de la personalidad, el respeto a la ley y a los derechos de los demás son funda- mento del orden político y de la paz social”. Todos estos preceptos, que enuncian principios jurí- dicos desde una perspectiva general, resultan sin duda aplicables a las personas con discapa- cidad en la medida en que deben promover la inexistencia de discriminación por razón de las discapacidades físicas, psíquicas, sensoriales o de cualquier tipo que padezca una persona. Particularmente, dentro del capítulo III del título I de nuestra Constitución (“De los prin- cipios rectores de la política social y económica”) se recoge en el art. 49 CE que “los poderes públicos realizarán una política de previsión, tratamiento, rehabilitación e integración de los disminuidos físicos, sensoriales y psíquicos, a los que prestarán la atención especializada que requieran y los ampararán especialmente para el disfrute de los derechos que este Título otor- ga a todos los ciudadanos”. 25 “A tenor del art. 2.g de dicha norma se entenderá por «Trabajador discapacitado» “toda persona que: i) o bien esté reconocida como discapacitada con arreglo al derecho nacional, ii) o bien sufra daños físicos, mentales o psicológicos reconocidos.” 26A tenor del art. 10.2 CE “Las normas relativas a los derechos fundamentales y a las libertades que la Constitución reconoce, se interpretarán de conformidad con la Declaración Universal de Derechos Humanos y los tratados y acuerdos internacionales sobre las mismas materias ratificados por España” (vid. lo desarrollado en el epígrafe 1).
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 25 Guía de la fiscalidad de las personas con discapacidad en el ámbito del trabajo: las personas y las empresas 25 Y puesto que se trata de un estudio sobre la fiscalidad de las personas con discapacidad, no debe olvidarse el art. 31.1 CE a cuyo tenor “todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los princi- pios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”. Dicho lo anterior, y una vez examinadas también las declaraciones y normas aprobadas en el contexto internacional en la forma que se ha hecho en los epígrafes precedentes, es preciso indicar que el problema jurídico básico al que nos enfrentamos en relación con las personas con discapacidad es la existencia de una desigualdad de partida entre personas discapacitadas y quienes no lo son. Esta desigualdad de partida va a implicar varias consecuencias desde una perspectiva jurídica: - en primer lugar, tales diferencias físicas, psíquicas, sensoriales o de cualquier otro tipo no pueden suponer que las personas con discapacidad sean discriminadas en cualquier ámbito por esta circunstancia, toda vez que por definición tienen los mismos derechos y deberes que el resto de los ciudadanos. El Estado debe ejercer, pues, una acción limitadora de conductas ilegales, y prestar una especial tutela a los derechos de las personas con discapacidad para que éstos no sean menos- cabados. - en segundo lugar, la diferencia de partida que tienen los discapacitados en relación con otros ciudadanos debe impulsar al Estado a adoptar aquellas medidas que estime oportunas -ya sea desde un ámbito normativo, de fomento, financiero o desde la perspectiva de la función pública- para reducir al máximo tales diferencias e igualar en lo posible a unos y otros ciudadanos en el dis- frute de sus derechos. En definitiva, el Estado no puede realizar sólo una política represiva de las conductas que discriminen a las personas con discapacidad, sino que debe adoptar una posición de tutela activa tendente a eliminar al máximo los obstáculos que se oponen a la integración plena del minusválido en la sociedad. Al respecto, es preciso tener en cuenta que tales acciones de los pode- res públicos pueden establecer medidas de discriminación positiva que han de estar justificadas (por la discapacidad padecida) y proporcionadas (en función de la finalidad que se persigue) para no resultar contrarias a Derecho. De entre las medidas positivas de acción que pueden adoptarse por los poderes públicos están las fiscales, que pueden concederse a través de la figura de la subven- ción o por medio de beneficios fiscales. En lo que respecta a los beneficios fiscales, deben desta- carse los concedidos a las empresas por la contratación de trabajadores con discapacidad o bien por las acciones formativa de capacitación para este tipo de trabajadores, así como otras ventajas tributarias reconocidas a las entidades sin ánimo de lucro que desempeñan su actividad en relación con las personas con discapacidad. -en tercer lugar, deben tenerse en cuenta aquellas ayudas fiscales que, con carácter general, se reconocen a las personas con discapacidad por la especial situación que tienen, aunque sin exis- tir una relación específica con la menor capacidad económica que ello pueda implicar. Se trata de una tutela pública que puede instrumentarse, como ya se ha comentado con anterioridad, en forma de sub- vención o de beneficios tributarios. - en cuarto y último lugar, en lo que corresponde al específico ámbito tributario, aparte de lo que se acaba de mencionar respecto de los beneficios fiscales destinados a fomentar alguna actividad o a proteger financieramente desde una perspectiva social, la condición de discapacidad va a significar en la mayoría de los casos una menor capacidad económica. Ello es debido a los gastos que tal condi- ción les va a ocasionar (v.gr. obras de rehabilitación de la vivienda, adquisición de determinado mate- rial ortopédico o de medicamentos necesarios para hacer frente a su discapacidad, etc.) y que deben ser reconocidos por el ordenamiento, en virtud del art. 31.1 CE, en las respectivas liquidaciones de los distintos tributos. Tales circunstancias se reconocerán en el ámbito de los impuestos directos de nues- tro ordenamiento que debe satisfacer la persona con discapacidad (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Impuesto sobre el Patrimonio, Impuestos
guia fiscalidad 7/11/07 21:42 Página 26 26 Ámbito normativo supranacional y nacional sobre Vehículos de Tracción Mecánica, etc.), como se verá en su momento. Pero además, también resulta apropiado que se reconozca la condición de persona con discapacidad en relación con deter- minados impuestos indirectos o de consumo cuando el bien o servicio gravado por el tributo tenga un elemento de no voluntariedad o, si se prefiere, venga impuesto por el grado de discapacidad que se padece. En tales casos, la capacidad económica que se supone en todo gasto y que constituye el fun- damento de los impuestos indirectos queda desdibujada y, por ello, resulta preciso reconocer determi- nados beneficios fiscales en tales supuestos (Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto sobre el Valor Añadido, Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, etc.), como se verá en su momento. Dicha ausencia de capacidad económica puede predicarse no sólo de las personas con discapacidad, sino también de determinados entes (comunidades de propietarios, empresas) que, por expreso man- dato normativo, deban realizar determinadas obras de infraestructura o de acceso, lo cual debería refle- jarse de forma oportuna en los respectivos tributos que deban pagar tales sujetos. Sobre todas estas cuestiones volveremos en los distintos epígrafes de este trabajo dedicados al análisis de las particula- res figuras tributarias. 2.2. LÍNEAS GENERALES SOBRE EL TRATAMIENTO DE LA FISCALIDAD DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD EN EL ORDENAMIENTO JURÍDICO ESPAÑOL: ORIGEN, EVOLUCIÓN Y TENDENCIAS FUTURAS En lo que respecta al tratamiento de la discapacidad en los distintos tributos de nuestro orde- namiento tributario, es preciso diferenciar, en la línea seguida más arriba, dos ámbitos bien distintos: Por un lado, las medidas fiscales que benefician directamente a las personas con discapa- cidad, ya sea como reflejo de su menor capacidad económica, ya como medidas sociales adoptadas por el ente público competente para la tutela de tales personas. Dichas medidas, como se ha comen- tado, pueden recogerse tanto en los impuestos directos como en los indirectos. En segundo lugar, las medidas fiscales que afectan de una manera indirecta a las personas con discapacidad, en tanto que incentivan, por ejemplo, la contratación de trabajadores discapacita- dos, la formación de los mismos en las empresas o el acondicionamiento del medio de trabajo para su plena integración, o bien exoneran de tributación (y por tanto no desincentivan) a determinadas entida- des sin ánimo de lucro que desarrollan su actividad en favor de los mismos. Si bien las medidas fiscales a favor de las personas con discapacidad han venido siendo habi- tuales en nuestro ordenamiento tributario postconstitucional, lo cierto es que en los últimos tiempos se ha prestado una mayor atención a la discapacidad como parece evidente a la luz de nuestro orde- namiento vigente. Para llevar a cabo el análisis de la normativa tributaria de la forma más sistemáti- ca posible, hemos optado por dedicar un capítulo independiente a cada uno de los impuestos más significativos de la imposición directa e indirecta (el IRPF, IS e IVA), un capítulo conjunto en el que están encuadrados los demás impuestos estatales en la medida en que recojan disposiciones rela- cionadas con el ámbito de la discapacidad y, finalmente, un último capítulo referido a los impuestos locales. De acuerdo con el desarrollo normativo reciente, todo parece indicar que los supuestos de discapacidad tendrán cada vez mayor presencia en nuestras normas fiscales, con el triple objetivo ya expuesto de incentivar determinadas conductas, proveer a las personas con discapacidad con determinadas ayudas financieras y tener en cuenta la restricción de capacidad económica que implican las circunstancias relacionadas con la discapacidad. Sin embargo, no puede olvidarse algo importante: estos beneficios fiscales deben tener muy presente la finalidad que les sirve de funda- mento a fin de no vulnerar el principio de igualdad en relación con el resto de contribuyentes. Sobre esta cuestión volveremos a lo largo de las páginas que siguen.

References: artículo 7
 Real Decreto 
 resolución 
 artículo 27
 resolución 
 artículo 49
 artículo 14
 resolución 
 resolución 
 artículo 49
 resolución 
 Resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 4
 resolución 
 artículo 42
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 5
 artículo 87
 Resolución