Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dochod/ippb1-415-655-14-2-ms
Timestamp: 2017-10-17 15:14:03+00:00

Document:
IPPB1/415-655/14-2/MS | Interpretacja indywidualna
W zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej
IPPB1/415-655/14-2/MSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej – jest prawidłowe.
W dniu 9 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej.
Wnioskodawca, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i w konsekwencji będący polskim rezydentem podatkowym, rozważa przystąpienie do spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej (dalej „Spółka”). Spółka zostanie zarejestrowana według prawa słowackiego jako komanditna spoloćnost, czyli odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Komanditna spoloćnost (dalej „k.s.”) jest w świetle postanowień słowackiego kodeksu handlowego odrębnym podmiotem praw i obowiązków. K.s. - tak jak polska spółka komandytowa - jest spółką osobową, w której przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń (tak jak komplementariusz w polskiej spółce komandytowej), a przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki w ograniczonej wysokości (tak jak komandytariusz w polskiej spółce komandytowej). Wnioskodawca zamierza przystąpić do Spółki jako wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności (odpowiednik polskiego komplementariusza). Poza Wnioskodawcą wspólnikami Spółki mogą być osoba lub osoby fizyczne będące polskimi lub zagranicznymi rezydentami podatkowymi. Spółka ma pełnić funkcję spółki holdingowej, która obejmie udziały w jednej lub więcej spółce kapitałowej zarejestrowanej w kraju (lub w krajach) Unii Europejskiej, jednak poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Udziały te będą wykazane, jako aktywa w bilansie Spółki. Spółka będzie osiągała dochody przede wszystkim z dywidend uzyskiwanych od spółek, w których będzie ona posiadała udziały. Spółka może również uzyskać dochody z umorzenia udziałów w spółce lub w spółkach kapitałowych z siedzibą w krajach Unii Europejskiej. Możliwe jest również, że Spółka podejmie działalność operacyjną i będzie realizowała dochody z lego tytułu. Zgodnie z art. 2 słowackiej ustawy o podatku dochodowym z dnia 4 grudnia 2003 r. (dalej słowacka ustawa podatkowa), każdy podmiot prawny posiadający siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a co za tym idzie jest traktowany jako słowacki rezydent podatkowy. Oznacza to, że k.s. zarejestrowana i zarządzana na terytorium Słowacji jest, co do zasady, traktowana, jako słowacki rezydent podatkowy, a tym samym korzysta z ochrony wynikającej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Słowację. Spółka będzie posiadała siedzibę oraz zarząd na terytorium Słowacji. Wszelkie decyzje istotne dla działalności Spółki podejmowane będą na terytorium Słowacji, co oznacza, że Spółka ta będzie miała siedzibę - rezydencję podatkową - na terenie Słowacji. Zgodnie z przepisami słowackiej ustawy podatkowej podstawę opodatkowania dochodów k.s. ustała się od całości dochodów osiągniętych przez k.s., ale od tak ustalonej podstawy opodatkowania odejmuje się część przypadającą jako udział wspólnika (lub wspólników) o nieograniczonej odpowiedzialności. Dochód z udziału wspólnika k.s. o nieograniczonej odpowiedzialności nie jest zatem kwalifikowany jako dochód k.s. Dochód przypadający na wspólnika k.s. o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód tego wspólnika i kwalifikowany jest jako dochód z działalności gospodarczej (art. 6 ust. 1 lit. d) słowackiej ustawy podatkowej. Dochód przypadający na wspólnika k.s. o nieograniczonej odpowiedzialności będącego zagranicznym rezydentem podatkowym traktowany jest w Słowacji jako dochód osiągany przez zakład takiego wspólnika położony na terytorium Słowacji i podlega opodatkowaniu w Słowacji jako dochód z działalności gospodarczej (art. 16 ust. 1 lit. d) słowackiej ustawy podatkowej). Dochody z dywidend otrzymanych przez Spółkę (k.s.) ze spółek kapitałowych (i zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę w spółkach kapitałowych), w części przypadającej na wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, również traktowane są jako dochód osiągany przez zakład takiego wspólnika położony na terytorium Słowacji.
Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym, dochody (dochody operacyjne, dochody z dywidend oraz zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów) uzyskane przez Spółkę i przypadające na Wnioskodawcę (jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności), z tytułu jego udziału w Spółce, będą w Polsce zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT...
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej stanie faktycznym, dochody (dochody operacyjne, dochody z dywidend oraz zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów) uzyskane przez Spółkę i przypadające na Wnioskodawcę (jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności), z tytułu jego udziału w Spółce, będą w Polsce zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT. Poniżej przedstawiono szczegółowe uzasadnienie takiej kwalifikacji.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody w spółce niebędącej osobą prawną przypadające na danego wspólnika traktuje się jako przychody tego wspólnika. Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Przepis ten dotyczy również co do zasady dochodu polskiego rezydenta podatkowego (osoby fizycznej) z udziału w spółce osobowej mającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że co do zasady dochód polskiego rezydenta podatkowego z udziału w spółce osobowej podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie wskazanych powyżej przepisów. Art. 4a ustawy o PIT stanowi jednak, że powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Ze względu na to, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w Spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej, w omawianym przypadku zastosowanie będą miały przepisy Umowy (tzn. polsko-słowackiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).
Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Definicja zakładu zawarta została w art. 5 ust. 1 Umowy. Według tego przepisu, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 5 ust. 2 Umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
Spółka osobowa, której wspólnicy są rezydentami drugiego umawiającego się państwa, nie jest w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przedsiębiorstwem państwa siedziby spółki. W doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się jednak, że przedsiębiorstwo, w ujęciu funkcjonalnym, prowadzone przez spółkę osobową w danym państwie stanowi zakład (w rozumieniu przepisów podatkowych) wspólnika tej spółki osobowej, zlokalizowany w państwie siedziby spółki osobowej. Taka kwalifikacja obowiązuje zarówno w prawie polskim (vide m. in. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 stycznia 2011 r., sygn. IBPB1/415-1002/10/AD oraz Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 maja 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-202/11/AK) jak i w prawie słowackim.
Jak wskazano powyżej, dochód przypadający na wspólnika k.s. o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód tego wspólnika i kwalifikowany jest jako dochód z działalności gospodarczej (art. 6 ust. 1 lit. d) słowackiej ustawy podatkowej). Dochód przypadający na wspólnika k.s. o nieograniczonej odpowiedzialności będącego zagranicznym rezydentem podatkowym traktowany jest jako dochód osiągany przez zakład takiego wspólnika położony na terytorium Słowacji i podlega opodatkowaniu w Słowacji, jako dochód z działalności gospodarczej. Dochody z dywidend otrzymanych przez Spółkę ze spółek kapitałowych (i zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę w spółkach kapitałowych), w części przypadającej na wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, również traktowane są jako dochód osiągany przez zakład takiego wspólnika położony na terytorium Słowacji.
Powyższe oznacza, że dochody uzyskane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu jego udziału w Spółce (mającej siedzibę na terytorium Słowacji), stanowiły będą dochody zakładu Wnioskodawcy na terytorium Słowacji (w rozumieniu art. 5 ust. 1 Umowy), które mogą być opodatkowane w Słowacji zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy.
Powyższa kwalifikacja dotyczyła będzie również przypadających na Wnioskodawcę (jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności) dochodów Spółki z dywidend otrzymanych przez Spółkę ze spółek kapitałowych (i zrównanych z nimi dochodów z umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę w spółkach kapitałowych). Zgodnie z art. 10 ust. 4 Umowy, w sytuacji, gdy udziały, z tytułu których wypłacane są dywidendy (i zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów), faktycznie wiążą się z działalnością położonego w umawiającym się państwie zakładu, dochody z tytułu dywidendy (i w konsekwencji zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów) przypisywane są temu zakładowi. Oznacza to, że zgodnie z art. 7 ust. 1 in fine Umowy, również te dochody mogą być opodatkowane w Słowacji. W doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że dochody bierne są opodatkowane jako zyski zakładu, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (tj. udziały, akcje, wierzytelności, patenty etc.) są efektywnie związane z takim zakładem (Prawo podatkowe przedsiębiorców, Tom I, red. nauk. i H. Litwińczuk, red. P. Karwat, Warszawa 2008). Związek ten będzie zachodził przede wszystkim, gdy wspomniane prawa lub rzeczy będą wykazane po stronie aktywów w bilansie zakładu (A. Maksymczak w Modelowej Konwencji OECD, Komentarz, pod red. B. Brzezińskiego, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010). Jak wskazano powyżej, udziały posiadane przez Spółkę w spółkach kapitałowych będą wykazywane w bilansie, jako jej aktywa. Powyższe oznacza, że dochody Spółki z tych udziałów (dochody z dywidend i zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów), w części przypadającej na Wnioskodawcę, powinny zostać „przypisane” zakładowi Wnioskodawcy na terenie Słowacji i również mogą być opodatkowane w Słowacji, zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy.
W konsekwencji, do wszystkich powyższych kategorii dochodów będzie miał zastosowanie art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Słowacji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień litery b) i ustępu 3, zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania. Powyższe dochody będą zatem wolne od opodatkowania w Polsce.
Przedstawiona powyżej kwalifikacja została potwierdzona w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 7 listopada 2013 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB1/415-877/13-4/AP) oraz w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 30 maja 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB1/415-271 a/12/TK). Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia 19 sierpnia 2010 roku (sygn. IBPBI/1/415-492/10/KB) oraz w indywidualnej interpretacji z dnia 22 listopada 2010 roku (sygn. IPPB1/415-765/10-2/KS).
Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, dochody Wnioskodawcy, o których mowa powyżej, powinny być uwzględnione przy obliczaniu efektywnej stawki podatkowej mającej zastosowanie do opodatkowania dochodów Wnioskodawcy podlegających opodatkowaniu w Polsce według progresywnej skali podatkowej, w sposób określony w tym przepisie.
Reasumując, dochody (dochody operacyjne, dochody z dywidend oraz zrównane z nimi dochody z umorzenia udziałów) uzyskane przez Spółkę i przypadające na Wnioskodawcę (jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności), z tytułu jego udziału w Spółce, będą w Polsce zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT.
Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu udziału w takiej spółce należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy z dnia 18 sierpnia 1994 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131).
Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności w spółce komandytowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej. Spółka będzie osiągała dochody przede wszystkim z dywidend uzyskiwanych od spółek, w których będzie ona posiadała udziały. Spółka może również uzyskać dochody z umorzenia udziałów w spółce lub w spółkach kapitałowych z siedzibą w krajach Unii Europejskiej. Możliwe jest również, że Spółka podejmie działalność operacyjną i będzie realizowała dochody z lego tytułu.
Odnosząc się do kwestii opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej wskazać należy, że z uwagi na to, że źródło dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu wypłaty zysku oraz uczestnictwa w spółce osobowej będzie położone na terytorium Słowacji, do określenia źródła dochodów oraz zasad opodatkowania tych dochodów niezbędne jest odwołanie się do postanowień art. 7 oraz art. 10 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.
W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika że dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zysku słowackiej spółki osobowej, będą stanowić zyski z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu, stwierdzić należy, że zgodnie z postanowieniami art. 7 umowy mogą podlegać opodatkowaniu również na terytorium Słowacji.
Dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu dywidend ze spółek kapitałowych, jako dochody wypłacane poprzez położony tam zakład, podlegać będą opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w art. 7, tj. jako „zyski przedsiębiorstw”.
W opisanym zdarzeniu przyszłym należy zatem uznać, że skoro Wnioskodawca będzie posiadać na terytorium Republiki Słowackiej zakład, to dochód uzyskany z tytułu udziału w słowackiej spółce niebędacej osobą prawną może być opodatkowany na terytorium Republiki Słowackiej. Z uwagi jednak na miejsce zamieszkania Wnioskodawcy na terytorium Polski, podlega on w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów bez względu na miejsce położenia przychodów. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.(tzw. metodę wyłączenia z progresją).
Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany na terytorium Republiki Słowackiej, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.
W rezultacie dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej będzie podlegał zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Słowackiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. (tzw. metodę wyłączenia z progresją).
Z kolei w myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Polski lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:
W związku z powyższym w Polsce dochód z tytułu działalności prowadzonej na terytorium Słowacji podlega opodatkowaniu z zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania zawartej w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy, tzn. z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją, na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, mając na względzie powołane regulacje prawne, przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że skoro wskazane we wniosku dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności z tytułu udziału w słowackiej spółce komandytowej, stanowić będą dla Niego dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji zakład, to zgodnie z postanowieniami art. 7 umowy mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji. Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 lit. a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody te będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.
IPPB1/415-1004/14-5/MT | Interpretacja indywidualna
IPPB2/4511-158/15-2/MG | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-3/4510-41/15/WLK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-202/11/AK | Interpretacja indywidualna
ILPB1/415-877/13-4/AP | Interpretacja indywidualna
IPPB1/415-765/10-2/KS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Dochód > IPPB1/415-655/14-2/MS

References: art. 14
 art. 2
 art. 24
 art. 27
 art. 24
 art. 27
 art. 8
 art. 5
 art. 3
 Art. 4
 art. 7
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 7
 art. 10
 art. 7
in fine
 art. 7
 art. 24
 art. 27
 art. 24
 art. 27
 art. 9
 art. 21
 art. 7
 art. 10
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 24
 art. 27
 art. 3
 art. 24
 art. 27
 art. 7
 art. 24
 art. 27