Source: http://kraken.slv.cz/5Afs55/2009
Timestamp: 2018-01-23 00:35:56+00:00

Document:
5Afs55/2009
è. j. 5 Afs 55/2009-48
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D a JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: P. ©., zastoupený JUDr. Jiøím Bergem, advokátem se sídlem Støelecká 672, Hradec Králové, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, Horova 17, Hradec Králové, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 12. 8. 2008, è. j. 7558/08-1100-607351, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 3. 2009, è. j. 31 Ca 192/2008-25,
Kasaèní stí¾ností napadeným rozsudkem Krajský soud v Hradci Králové (dále jen krajský soud ) zamítl ¾alobu ¾alobce proti rozhodnutí ¾alovaného è. j. 7558/08-1100-607351 ze dne 12. 8. 2008, kterým ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Hradci Králové (dále jen správce danì ) è. j. 8495/08/228913/3371 ze dne 17. 1. 2008, jím¾ správce danì ¾alobci dodateènì vymìøil daò z pøíjmu ve vý¹i 1 891 847 Kè za zdaòovací období roku 2004.
V kasaèní stí¾nosti ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) namítá nesprávné právní posouzení ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb. soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ). Dle jeho názoru v napadeném rozsudku krajský soud dostateènì nepøihlédl ke v¹em skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil v odvolání ze dne 20. 2. 2008 a dále v ¾alobì. V této souvislosti poukazuje stì¾ovatel na skuteènost, ¾e zejména nesprávnì bylo posuzováno to, zda do základu danì má být zahrnut pøíjem z prodeje a hodnota v¹ech postupovaných závazkù, kdy¾ z textu zákona není patrné, jaký pøíjem z prodeje má zákon na mysli a pouze lze dovodit, ¾e by se mohlo jednat o zaplacenou kupní cenu za podnik, kdy¾ právì v kontextu tohoto ustanovení se jeví problém zdaòovacího období. Stì¾ovatel poukazuje dále na to, ¾e z dikce zákona není vùbec jasné, jakou hodnotu postupovaných závazkù má zákon na mysli, zejména s ohledem na to, ¾e pøi prodeji podniku k postoupení závazkù nedochází. Zákon výslovnì neuvádí zda by se mìla hodnota základu danì zvý¹it nebo sní¾it. Zákon o daních z pøíjmù v § 23 odst. 16 pouze øíká, ¾e ..do základu danì vstupuje hodnota závazkù . Pøitom stejný pøedpis (§ 23 odst. 3) jasnì definuje a jsou zde pou¾ity jasné termíny: základ danì se sni¾uje , základ danì se zvy¹uje o . .
Nelze tedy bez dal¹ího tvrdit, ¾e pokud je v zákonì uvedeno, ¾e daná polo¾ka do základu danì vstupuje, pak by jej mìla automaticky zvy¹ovat. Jako pøíklad stì¾ovatel uvádí odkaz na text § 24 zákona o daních z pøíjmù. Z vý¹e uvedeného stì¾ovatel usuzuje, ¾e ¾alovaný § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù vylo¾il tak, ¾e zvýhodnil správce danì na úkor stì¾ovatele a v jeho neprospìch.
Stì¾ovatel dále odkazuje na svá tvrzení, která jsou obsa¾ená ve spise. Navrhuje napadený rozsudek zru¹it a vìc vrátit krajskému soudu k dal¹ímu øízení. Souèasnì po¾aduje pøiznat podané kasaèní stí¾nosti odkladný úèinek.
®alovaný se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil dne 21. 5. 2009. Bez bli¾¹ího odùvodnìní navrhuje kasaèní stí¾nost zamítnout.
Ze správního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e 30. 12. 2004 stì¾ovatel jako fyzická osoba uzavøel se spoleèností TRONITA Auto, s. r. o. smlouvu o prodeji èásti podniku, na jejím¾ základì do¹lo k pøevodu èásti podniku stì¾ovatele na kupujícího. Z dolo¾ených dokladù byla hodnota závazkù pøi prodeji podniku vyèíslena ve vý¹i 6 120 732 Kè. O tyto závazky nebyl zvý¹en základ danì za zdaòovací období roku 2004. Správce danì v dùsledku tohoto na základì provedené daòové kontroly konstatoval poru¹ení § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel se s kontrolními zji¹tìními neztoto¾nil, nebo» nesouhlasil s výkladem § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù. Správce danì vydal na základì provedené kontroly dodateèný platební výmìr, kterým stì¾ovateli dodateènì vymìøil daò ve vý¹i 1 891 847 Kè. Proti nìmu podal stì¾ovatel odvolání, které ¾alovaný ¾alobou napadeným rozhodnutím ze dne 12. 8. 2007 zamítl. Proti rozhodnutí o odvolání stì¾ovatel brojil ¾alobou ke krajskému soudu. Krajský soud rozhodnutí pøezkoumal na základì vznesených ¾alobních námitek a dospìl k závìru, ¾e ¾aloba není dùvodná. V rozsudku se krajský soud ztoto¾nil s výkladem § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù tak, jak jej provedl správce danì a následnì i ¾alovaný. Ohlednì výkladu citovaného ustanovení odkázal na závìry rozsudkù Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 1. 2006, è. j. 2 Afs 42/2005-136 a ze dne 20. 12. 2007, è. j. 5 Afs 114/2006-56.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval námitkou nepøezkoumatelnosti soudního rozhodnutí spoèívající v tom, ¾e soud dostateènì nepøihlédl ke v¹em skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil v odvolání ze dne 20. 2. 2008 a dále v ¾alobì [dùvod dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Posléze se soud vypoøádal i s námitkou nesprávného posouzení právní otázky výkladu ustanovení § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù [dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.].
Nejvy¹¹í správní soud je v této souvislosti nucen pøipomenout závìry vyslovené v rozsudku roz¹íøeného senátu NSS ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58 (v¹echna zde cit. rozhodnutí NSS jsou dostupná na www.nssoud.cz), v nìm¾ mj. konstatoval, ¾e [k]onkretizace faktù dostateènì substancovanými ¾alobními body je dùle¾itá nejen z hlediska soudu, tj. pro stanovení programu sporu a vytýèení mezí, v nich¾ se soud mù¾e v souladu s dispozièní zásadou pohybovat, ale má význam i pro ¾alovaného. Stì¾ejní procesní zásadou je rovnost úèastníkù pøed soudem vyjadøovaná nìkdy jako rovnost zbraní. Ka¾dá procesní strana by mìla mít pøimìøenou mo¾nost uplatnit své argumenty za podmínek, které ji citelnì neznevýhodòují v porovnání s protistranou. Provedením této zásady je potom té¾ po¾adavek nále¾ité substanciace pøednesù stran: jedinì tím, ¾e strana svùj pøednes dostateènì konkretizuje, umo¾ní druhé stranì k tomuto pøednesu uèinit vyjádøení. Pokud je tvrzení jedné procesní strany jen pov¹echné a nekonkrétní, neví druhá strana, k èemu se má vlastnì vyjádøit; tím se pøirozenì sni¾uje i její mo¾nost nále¾ité procesní obrany. ®alobce je té¾ povinen vylíèit, jakých konkrétních nezákonných krokù, postupù, úkonù, úvah, hodnocení èi závìrù se mìl správní orgán vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadeného rozhodnutí èi pøímo rozhodnutím samotným, a rovnì¾ je povinen ozøejmit svùj právní náhled na to, proè se má jednat o nezákonnosti. [ ] Pokud ¾alobce odkazuje na okolnosti, je¾ jsou popsány èi jinak zachyceny ve správním èi soudním spise, nemù¾e se jednat o pouhý obecný, typový odkaz na spis èi jeho èást, nýbr¾ o odkaz na konkrétní skutkové dìje èi okolnosti ve spisu zachycené, a to tak, aby byly zøetelnì odli¹itelné od jiných skutkových dìjù èi okolností obdobné povahy a aby bylo patrné, jaké aspekty tìchto dìjù èi okolností pova¾uje ¾alobce za základ jím tvrzené nezákonnosti (publ. té¾ pod è. 835/2006 Sb. NSS).
Soud se proto nemù¾e zabývat kasaèní námitkou stì¾ovatele, v ní¾ stì¾ovatel dále odkazuje na svá tvrzení, která jsou obsa¾ená ve spise. Aby se jednalo o øádnì uplatnìnou námitku v kasaèní stí¾nosti, musel by v ní stì¾ovatel konkrétnì uvést jednotlivé nezákonnosti, kterých se dopustili správce danì, ¾alovaný èi krajský soud, nikoliv pouze odkázat na svá pøedchozí tvrzení ve vìci.
Obdobnì nelze úèinnì krajskému soudu vytýkat, ¾e nepøihlédl ke v¹em skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil v odvolání ze dne 20. 2. 2008. Pokud stì¾ovatel v ¾alobì pouze odkázal na námitky v odvolání, bez toho, ani¾ by je v ¾alobì konkretizoval, byla jeho ¾alobní námitka z dùvodù vý¹e uvedených blí¾e nepøezkoumatelná.
Rozsudek krajského soudu netrpí nepøezkoumatelností pro nedostatek dùvodù, nebo» je z nìho jednoznaènì patrné, ¾e krajský soud posoudil v¹echny v ¾alobì øádnì vznesené námitky.
Pøedmìtem kasaèní stí¾nosti je dále nesouhlas stì¾ovatele s výkladem § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù provedený ¾alovaným a následnì i krajským soudem. Stì¾ovatel v této souvislosti namítá, ¾e krajský soud i ¾alovaný nesprávnì posoudili, zda do základu danì má být zahrnut pøíjem z prodeje podniku a hodnota v¹ech postupovaných závazkù, kdy¾ z textu zákona není patrné, jaký pøíjem z prodeje má zákon na mysli a pouze lze dovodit, ¾e by se mohlo jednat o zaplacenou kupní cenu za podnik, kdy¾ právì v kontextu tohoto ustanovení se jeví problém zdaòovacího období. Stì¾ovatel poukazuje dále na to, ¾e z dikce zákona není vùbec jasné jakou hodnotu postupovaných závazkù má zákon na mysli, zejména s ohledem na to, ¾e pøi prodeji podniku k postoupení závazkù nedochází. Zákon výslovnì neuvádí, zda by se mìla hodnota základu danì zvý¹it nebo sní¾it. Nelze tedy bez dal¹ího tvrdit, ¾e pokud je v zákonì uvedeno, ¾e daná polo¾ka do základu danì vstupuje, pak by jej mìla automaticky zvy¹ovat.
Nejvy¹¹í správní soud pøi jejich posuzování vycházel z ní¾e uvedených zákonných ustanovení.
Dle § 476 odst. 1 zákona è. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, smlouvou o prodeji podniku se prodávající zavazuje odevzdat kupujícímu podnik a pøevést na nìj vlastnické právo k podniku a kupující se zavazuje pøevzít závazky prodávajícího související s podnikem a zaplatit kupní cenu.
Dle § 477 odst. 1 tého¾ zákoníku na kupujícího pøecházejí v¹echna práva a závazky, na které se prodej vztahuje. Pøechod pohledávek se jinak øídí ustanoveními o postoupení pohledávek (odst. 2). K pøechodu závazku se nevy¾aduje souhlas vìøitele, prodávající v¹ak ruèí za splnìní pøevedených závazkù kupujícím (odst. 3).
Dle § 482 tého¾ zákoníku se má za to, ¾e kupní cena je stanovena na základì údajù o souhrnu vìcí, práv a závazkù uvedených v úèetní evidenci prodávaného podniku ke dni uzavøení smlouvy a na základì dal¹ích hodnot uvedených ve smlouvì, pokud nejsou zahrnuty do úèetní evidence. Má-li nabýt smlouva úèinnosti k pozdìj¹ímu datu, mìní se vý¹e kupní ceny s pøihlédnutím ke zvý¹ení nebo sní¾ení jmìní, k nìmu¾ do¹lo v mezidobí.
Dle vý¹e uvedených zákonných ustanovení je zøejmé, ¾e s podnikem pøípadnì s jeho èástí pøechází na kupujícího té¾ závazky spojené s pøedmìtem prodeje. O tom, ¾e v projednávané vìci na kupujícího pøe¹ly závazky související s prodávanou èástí podniku stì¾ovatele svìdèí takté¾ text smlouvy o prodeji. V èlánku II. smlouvy uzavøené mezi stì¾ovatelem a kupující obchodní spoleèností TRONITA Auto, s. r. o., je mimo jiné uvedeno, ¾e stì¾ovatel prodává touto smlouvou kupujícímu èást podniku tvoøící samostatnou organizaèní slo¾ku vèetnì ve¹kerých závazkù souvisejících s pøevádìnou samostatnou organizaèní slo¾kou. Kupující dle citovaného èlánku vstupuje do v¹ech závazkù stì¾ovatele souvisejících s pøevádìnou èástí podniku. Z podkladù pro stanovení kupní ceny èásti podniku je zøejmé, ¾e vý¹e závazkù podniku stì¾ovatele k datu 31. 12. 2004 èinila 6 120 732 Kè.
Dle § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù pøi prodeji podniku nebo jeho èásti poplatníkem, který nevede úèetnictví, vstupuje do základu danì pøíjem z prodeje a hodnota v¹ech postupovaných závazkù. Jsou-li souèástí prodeje podniku nebo jeho èásti i zásoby uplatnìné jako výdaj, zvý¹í se základ danì o rozdíl mezi hodnotou zásob a jejich cenou stanovenou pøi prodeji. Jedná-li se o plátce danì z pøidané hodnoty, rozumí se pro úèely tohoto ustanovení hodnotou závazkù, jedná-li se o zdanitelné plnìní podléhající dani z pøidané hodnoty se sní¾enou nebo základní sazbou, hodnota vèetnì danì z pøidané hodnoty. Pro úèely tohoto ustanovení se nepou¾ije ustanovení odstavce 13.
Pøi prodeji podniku nebo jeho èásti tak ve smyslu vý¹e uvedeného vstupují do základu danì z pøíjmù prodávajícího jak pøíjem z prodeje podniku èi jeho èásti (ten stì¾ovatel zdanil v roce, ve kterém obdr¾el úhradu kupní ceny), tak hodnota postupovaných závazkù souvisejících s prodejem podniku èi jeho èásti. Závazky vztahující se k pøevádìné èásti podniku postoupil stì¾ovatel smlouvou o prodeji èásti podniku. Pro pøechod závazkù na kupujícího není urèující moment úhrady kupní ceny, tak jak je tomu u pøíjmù z prodeje èásti podniku, nýbr¾ je rozhodný okam¾ik, ke kterému dojde k jejich postoupení. Závazky vztahující se k prodávanému podniku musí být posuzovány samostatnì. Pøechod závazkù pøi prodeji podniku je z hlediska úèetního nutné posuzovat jako jejich úhrada. Dochází vlastnì k úplatnému pøevzetí dluhù kupujícím, za které prodávající platí tím, ¾e je o tyto závazky ni¾¹í kupní cena.
V rozsudku è. j. 5 Afs 114/2006-56 ze dne 20. 12. 2007, na který odkázal té¾ krajský soud, Nejvy¹¹í správní soud k výkladu vý¹e uvedeného ustanovení, mimo jiné, konstatoval, ¾e okam¾ikem prodeje podniku závazky pøebírá kupující, tato skuteènost se tedy okam¾itì projeví v majetkové sféøe prodávajícího tak, ¾e majetek poplatníka ji¾ tyto závazky nezatì¾ují a jeho hodnotu nesni¾ují . V citovaném rozsudku zdej¹í soud shledal, ¾e pøechod závazkù pøi prodeji podniku pøedstavuje pro prodávajícího nepenì¾ní pøíjem a odkázal na závìry rozsudku ze dne 12. 1. 2006, è. j. 2 Afs 42/2005-136, uveøejnìném pod è. 843/2006 Sb. NSS, který vylo¾il pojem pøíjmu tak, ¾e za pøíjem podléhající dani z pøíjmù je tøeba pokládat navý¹ení majetku daòového poplatníka. Musí se v¹ak jednat o pøíjem skuteèný a nikoliv toliko zdánlivý. To znamená, ¾e se toto navý¹ení majetku musí v právní sféøe daòového poplatníka reálnì projevit, a to tak, ¾e mù¾e být poplatníkem skuteènì vyu¾itelné . Nejvy¹¹í správní soud shledal, ¾e pøechod závazkù pøi prodeji podniku vý¹e uvedeným po¾adavkùm plnì odpovídá. Ve vztahu ke zdaòovacímu období, ve kterém nepenì¾itý pøíjem prodávajícímu vzniká, uvedl, nepenì¾itý pøíjem v podobì pøechodu závazkù v¹ak stì¾ovatelé získali ji¾ okam¾ikem prodeje podniku, byl tedy oprávnìnì zohlednìn v plné vý¹i v tom zdaòovacím období, v nìm¾ k prodeji podniku do¹lo .
Vý¹e uvedené závìry lze plnì vztáhnout na nyní projednávanou vìc. Pøechodem závazkù stì¾ovatele na kupujícího nedo¹lo ke sní¾ení majetku stì¾ovatele, nýbr¾ k jeho navý¹ení a nevznikají tak pochybnosti, je¾ stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti naznaèuje, tedy zda zákon dikcí vstupuje do základu danì míní zvý¹ení èi sní¾ení základu danì. Za situace, kdy pøechod závazkù pøedstavuje pro stì¾ovatele nepenì¾itý pøíjem, je logické, ¾e základ danì je nutné o hodnotu závazkù navý¹it. Za situace, kdy k pøevodu závazkù ze stì¾ovatele na kupujícího do¹lo na základì smlouvy uzavøené v roce 2004, je tøeba o hodnotu závazkù upravit základ danì z pøíjmù ve zdaòovacím období roku 2004. Stì¾ovatel tedy pochybil, pokud neprovedl ve zdaòovacím období roku 2004 v souladu s ustanovením § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù úpravu základu danì s ohledem na postoupené závazky.
Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledal, ¾e by se krajský soud dopustil namítaného nesprávného výkladu ustanovení § 23 odst. 16 zákona o daních z pøíjmù, a proto kasaèní stí¾nost v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
Jeliko¾ Nejvy¹¹í správní soud bez odkladu rozhodl o celé kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele, èím¾ plnì vyèerpal pøedmìt øízení vedeného pøed tímto soudem, nezabýval se ji¾ samostatnì návrhem na pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti.
O nákladech øízení Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení (§ 60 odst. 1 s. ø. s.) a ¾alovanému, který byl v øízení úspì¹ný, náklady
øízení nevznikly, resp. je neúètoval. Proto soud rozhodl, ¾e ¾alovanému se náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává.
P o u è e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostøedky pøípustné (§ 53 odst. 3, § 120s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 23
 § 24
 § 23
 soud 
 § 23
 § 23
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 23
 § 103
 soud 
 soud 

Soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 476
 § 477
 § 482
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 23
 § 110
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud 
 § 120