Source: http://kraken.slv.cz/7Afs58/2011
Timestamp: 2018-06-18 15:56:52+00:00

Document:
7Afs58/2011
è. j. 7 Afs 58/2011-83
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: Fond dal¹ího vzdìlávání, se sídlem Cejl 10, Brno-støed, zastoupen JUDr. Ing. Tomá¹em Matou¹kem, advokátem se sídlem Dukelská 15, Hradec Králové, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 98/4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 3. 2011, è. j. 31 Ca 157/2009-46,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 3. 2011, è. j. 31 Ca 157/2009-46, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce Fond dal¹ího vzdìlávání (pùvodnì INSTITUT VÝCHOVY BEZPEÈNOSTI PRÁCE) domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 3. 2011, è. j. 31 Ca 157/2009-46, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Brnì (dále také krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 30. 3. 2011, è. j. 31 Ca 157/2009-46, zamítl jako nedùvodnou ¾alobu INSTITUTU VÝCHOVY BEZPEÈNOSTI PRÁCE-nyní Fond dal¹ího vzdìlávání, kterou se ¾alobce domáhal pøezkoumání a zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 29. 7. 2009, è. j. 12112/09-1200-701996 a è. j. 12113/09-1200-701996, jimi¾ byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2005 ve vý¹i 164 840 Kè, a za zdaòovací období roku 2006 dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 187 200 Kè za souèasného pøedepsání penále ve vý¹i 37 440 Kè.
Krajský soud pøi svém rozhodování nejprve vymezil vznesené ¾alobní body. Dovodil, ¾e ¾alobce napadá jednotlivá rozhodnutí ¾alovaného z toto¾ných dùvodù, které smìøují jednak proti postupu správních orgánù v pøedchozím øízení (3 procesní dùvody) a jednak vytýkají
¾alovanému nezákonnost jeho rozhodnutí v dùsledku nesprávného posouzení vìci samé (4 hmotnì-právní dùvody). Pokud jde o procesní dùvody (nezákonné zahájení daòové kontroly, nedostateènì a nesprávnì zji¹tìný skutkový stav vìci, nepøezkoumatelnost závìrù ¾alovaného pro nedostateèné odùvodnìní jeho rozhodnutí), tak tyto námitky neshledal krajský soud opodstatnìnými. Zákonným pøedpokladem k zahájení daòové kontroly není, aby správce danì pøi tomto úkonu disponoval konkrétními podezøeními o krácení danì ze strany ¾alobce a tomuto je objasnil. Ze strany správních orgánù je naopak zcela legitimní zahájit daòovou kontrolu i bez jakéhokoliv podezøení (namátkovì). Na tom nic nemìní ani ojedinìlé, pøekvapivé a pro správní praxi zcela odli¹né rozhodnutí Ústavního soudu, na které ¾alobce poukazuje (sp. zn. I. ÚS 1835/2007). Dùvodná není ani druhá procesní námitka, nebo» správní soud neshledal, ¾e by skutkový stav vìci nebyl zji¹tìn úplnì, ¾e nebyly shromá¾dìny dùkazy v dostateèné kvalitì a kvantitì, a ¾e dokazování nebylo provedeno v souladu se zákonem. Krajský soud nepøisvìdèil ani výtce, ¾e by byla rozhodnutí ¾alovaného nepøezkoumatelná, a to a» ji¾ pro nesrozumitelnost nebo pro nedostatek dùvodù. Pokud jde o ¾alobní body napadající nesprávnost hmotnì-právního posouzení vìci ¾alovaným (prostøedky ve formì pøíspìvku na provoz nejsou pøedmìtem danì z pøíjmù pro daòové subjekty, které nejsou zalo¾eny nebo zøízeny za úèelem dosahování zisku), správní soud uvedl, ¾e se plnì ztoto¾òuje s právním posouzením pøedmìtné zále¾itosti ¾alovaným. V naznaèeném smìru lze obecnì konstatovat, ¾e základem danì je rozdíl mezi zdanitelnými pøíjmy (výnosy) a daòovì úèinnými výdaji (náklady). V pøípadì ¾alobce se jednalo zejména o vyèlenìní pøíspìvku na provoz a jiných dotací z veøejných zdrojù a ve fakticky realizované vý¹i bylo pak nutno odeèíst odpovídající vý¹i výdajù, nebo» výdaje hrazené z tìchto dotací nelze pova¾ovat za výdaje daòovì úèinné. Jeliko¾ je ¾alobce státní pøíspìvkovou organizací zøízenou Ministerstvem práce a sociálních vìcí, není podle zákona è. 218/2000 Sb., o rozpoètových pravidlech, pøípustné, aby si ponechal neèerpané èásti pøíspìvku na provoz a pøevedl je do rezervního fondu. Výklad ¾alovaného, podle nìj¾ lze do rezervního fondu rozdìlit pouze èást tzv. zlep¹eného výsledku hospodaøení z vlastní èinnosti organizace, nikoliv v¹ak z neèerpaného pøíspìvku na provoz, je proto naprosto správný a souladný se zákonem. Krajský soud nepøisvìdèil ani druhé hmotnì-právní námitce, nebo» výklad ustanovení § 25 odst. 1 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále jen zákon o daních z pøíjmù nebo ZDP ) správcem danì i ¾alovaným je zcela pøiléhavý. Pokud pak jde o tøetí hmotnì-právní námitku, daòové orgány zcela logicky respektovaly ¾alobcem rozdìlenou èinnost na èinnosti-støediska, která mìla odli¹ný charakter, i kdy¾ svou náplní splòovaly znaky hlavní èinnosti. Na základì toho bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobce na støediscích nevykázal a nezaúètoval ve prospìch výnosù èást pøíspìvkù na provoz, zøizovatelem úèelovì urèených na mzdy. V tomto smìru nelze ¾alovanému nièeho vytknout, zvlá¹tì, kdy¾ se v odùvodnìní ¾alobou napadených rozhodnutí s problematikou celkových nákladù a výnosù srozumitelnì a logicky vypoøádal. Pøepisování takto uèinìných závìrù do rozsudku pova¾uje správní soud za bezúèelné. K poslední hmotnì-právní námitce-spoèívající v pøesvìdèení ¾alobce, ¾e ¾ádný právní pøedpis nestanovuje povinnost pro státní pøíspìvkové organizace vyèleòovat pøíspìvek na provoz (popø. jiné dotace z veøejných zdrojù) a ve stejné vý¹i pak odeèíst odpovídající èást výdajù (nebo» je nelze pova¾ovat za daòovì úèinné), krajský soud ji¾ jen odkázal na svou argumentaci k vý¹e vypoøádaným ¾alobním námitkám. Pro úplnost pak správní soud uzavøel, ¾e v postupu daòových orgánù neshledal pochybení, jednotlivá ustanovení zákona o daních z pøíjmù a zákona o správì daní a poplatkù byla daòovými orgány øádnì vylo¾ena a logicky aplikována se správným výsledkem.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal ¾alobce jako stì¾ovatel (dále jen stì¾ovatel ) v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s., které byly dále podrobnì rozvedeny zástupcem ¾alobce.
Stì¾ovatel pøednì namítl, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil vytýkanou vadu øízení pøed správními orgány o nezákonné zahájené daòové kontrole (pro absencí dùvodù k jejímu zahájení), nebo» pak nemohla mít za následek pøetr¾ení prekluzivní lhùty k vymìøení danì. V tomto smìru musí poukázat na nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/2007. Zásadní je v¹ak nezákonnost hmotnìprávního posouzení vìci samé. Ji¾ v ¾alobì namítal, ¾e napadená rozhodnutí ¾alovaného jsou v rozporu s dikcí jednotlivých ustanovení zákona o daních z pøíjmù, konkrétnì napø. s ustanovením § 18 odst. 4 písm. a) i b) zákona o daních z pøíjmù. Podle tìchto ustanovení pøíjmy z hlavní èinnosti nepodléhají dani z pøíjmù [§ 18 odst. 4 písm. b)], kdy¾ je hlavní èinnost ztrátová. Rovnì¾ tak podle písm. a) uvedeného ustanovení zákona o daních z pøíjmù platí, ¾e pøíspìvek od zøizovatele nepodléhá dani z pøíjmù . V ¾alobì pak dùraznì nesouhlasil s tím, ¾e správní orgány nepøípustnì aplikovaly ustanovení § 25 odst. 1 písm. i) zákona o daních z pøíjmù, aèkoliv toto dopadá jen na pøíjmy od danì osvobozené a pøíjmy do základu danì nezahrnované . O tento pøípad ale v této vìci ne¹lo. Zde se jednalo o pøíjmy, které nejsou pøedmìtem danì. V ¾alobì rovnì¾ namítal, ¾e správní orgány nepøípustnì posuzovaly jeho èinnosti podle støedisek , aèkoliv k tomu chybí zákonný podklad. Navíc dospìly i k nesprávnému závìru, ¾e èinnost nìkterých støedisek byla zisková. Jeho argumentace k takto vymezeným ¾alobním bodùm pak èinila pøes 5 stran textu, opírající se o výslovnou dikci zákona. Krajský soud se v¹ak vypoøádal se vznesenými hmotnì-právními ¾alobními body nejen struènì, ale pøedev¹ím nepøezkoumatelnì, kdy¾ nevyslovil ¾ádné své vlastní závìry a pouze odkazoval na závìry ¾alovaného. Správní soud tedy nedostál své povinnosti srozumitelnì a pøesvìdèivì odùvodnit, proè jsou argumenty daòového subjektu proti dodateènému stanovení danì a rozhodnutím ¾alovaného mylné a nesprávné. Ostatnì krajský soud nepodal ¾ádný svùj náhled na vìc (problematiku zdanìní pøíjmù u neziskové organizace). Vùbec se také nezabýval vznesenými argumenty, pro které pova¾oval závìry ¾alovaného za nepøijatelné z hlediska aplikace jednotlivých a poukazovaných ustanovení zákona o daních z pøíjmù. Takový postup je v rozporu se závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 2 Afs 24/2005, podle nìho¾ je rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný, pokud z nìj nevyplývá, proè správní soud nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci úèastníka øízení a proè vznesené argumenty pova¾uje za liché, mylné èi vyvrácené, zvlá¹tì v pøípadì, jde-li o argumenty, na nich¾ je postaven základ ¾aloby. Právì tak tomu bylo v této vìci. Pro pøípad, ¾e by Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil závìru o nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu, musí stì¾ovatel namítat nesprávnost právního posouzení vìci ¾alovaným a krajským soudem, který se s ¾alovaným bez vlastní úvahy ztoto¾nil. Pøedev¹ím musí zdùraznit (jak uvedl ji¾ i v ¾alobì), ¾e prostøedky pøijaté ve formì pøíspìvkù na provoz nejsou u nìho pøedmìtem danì z pøíjmù [§ 1 odst. 4 písm. b) zákona o daních z pøíjmù]. Není pøi tom rozhodné, zda je pøíspìvek vyèerpán èi nikoliv (èást je vrácena zpìt zøizovateli, èi je pøidìlena k rozdìlení do pøíslu¹ných fondù). Tuto skuteènost zákon o daních z pøíjmù nikterak nezohledòuje (zde nejde o stanovení odvodu za poru¹ení rozpoètové káznì, ale o stanovení danì z pøíjmù). Stejnì tak nejsou pøedmìtem danì výnosy z hlavní èinnosti úèastníka øízení, pokud je tato èinnost ztrátová [§ 18 odst. 4 písm. a) tého¾ zákona]. Nemù¾e být pøi tom ¾ádného sporu o tom, ¾e v roce 2005 i v roce 2006 byla jeho hlavní èinnost ztrátová. Za rok 2005 byly výnosy z hlavní èinnosti o 5 388 000 Kè ni¾¹í, ne¾ náklady vynalo¾ené v rámci této èinnosti; za rok 2006 tyto výnosy byly ni¾¹í o 4 893 000 Kè. Obì tyto skuteènosti ve svém rozhodnutí uvádí a uznává i sám ¾alovaný. Byla tak jednoznaènì naplnìna podmínka ust. § 18 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Ji¾ z tohoto dùvodu nemohly být pøíjmy z hlavní èinnosti pøedmìtem danì z pøíjmù. Z tohoto dùvodu proto nesmìl být [§ 18 odst. 4 písm. b) ZDP] obdr¾ený pøíspìvek vùbec pøedmìtem zdanìní daní z pøíjmù, a to bez ohledu na zpùsob jeho pou¾ití. Z hlediska zákona o dani z pøíjmù je pak nerozhodné, zda tento pøíspìvek byl pou¾it na mzdové prostøedky èi jiným zpùsobem. Je ostatnì i nelogické, aby prostøedky státního rozpoètu byly pøedmìtem danì (podrobeny dani z pøíjmu). Pokud správní soud k prvé hmotnì-právní námitce uvedl, ¾e do rezervního fondu lze rozdìlit pouze èást tzv. zlep¹eného výsledku hospodaøení z vlastní èinnosti organizace, a nikoliv z neèerpaného pøíspìvku na provoz, tøeba zdùraznit, ¾e tento poukaz je v projednávané vìci zcela bezpøedmìtný. Je tomu tak proto, ¾e nebyl dodateènì stanoven odvod za poru¹ení rozpoètové káznì, ale daò z pøíjmù, která zdanìní pøíspìvkù na provoz nepøipou¹tí. I kdyby bylo pravdou, ¾e poru¹il rozpoètová pravidla, nemohla by být tato skuteènost nikdy dùvodem k domìøení danì z pøíjmù. Nadto je i úvaha o neoprávnìném pøevodu prostøedkù do rezervního fondu vìcnì nesprávná. Je toti¾ zcela v kompetenci zøizovatele rozhodnout, jak bude s pøíspìvkem na èinnost (jeho pøebytkem) nalo¾eno. Krajský soud pochybil i tím, pokud bezvýhradnì aproboval závìr ¾alovaného, ¾e nebylo poru¹eno ustanovení § 25 odst. 1 písm. i) ZDP, kdy¾ vylouèil mzdové náklady z daòovì uznatelných nákladù. Takový postup schválený správním soudem je nezákonný a nepøípustný. Je tomu tak proto, ¾e nevykazoval ani pøíjmy od danì osvobozené (§ 19 ZDP), ani pøíjmy nezahrnované do základu danì (§ 23 odst. 4 ZDP), ale pøíjmy, které nejsou pøedmìtem danì (§ 18 ZDP). V tomto smìru je tøeba zdùraznit, ¾e a¾ od 1. 1. 2011 bylo ust. § 25 odst. 1 písm. i) ZDP novelizováno tak, ¾e se slova pøíjmy od . nahrazují slovy: pøíjmy, které nejsou pøedmìtem danì, na pøíjmy od .. ®alovaný i krajský soud se proto mýlí, pokud dovozují, ¾e na základì tohoto ustanovení bylo mo¾no vylouèit z daòovì uznatelných nákladù mzdové náklady, proto¾e tyto byly hrazeny z pøíspìvku od zøizovatele. Ji¾ v ¾alobì také namítal zásadnì nesprávné posouzení vìci ¾alovaným, pokud tento správní orgán vy¹el z podrobnìj¹ího rozèlenìní èinností, ne¾ jaké vyplývá ze zøizovací listiny stì¾ovatele . Takový postup je v pøímém rozporu s § 18 odst. 1 písm. a) ZDP. Toto ustanovení toti¾ explicitnì uvádí, ¾e èinnosti, které jsou posláním tìchto poplatníkù, jsou ustanoveny zvlá¹tními pøedpisy, statutem, stanovami a zøizovatelskými listinami. ®alovaný tedy pochybil, pokud vy¹el z vlastního (interního) èlenìní èinností stì¾ovatelem-podrobnìj¹ího støediskového èlenìní-které pou¾íval pro svoji interní evidenci. ®alovaný mìl proto správnì vyjít z Rozhodnutí o zmìnì v zøizovací listinì Institutu výchovy bezpeènosti práce Brno ze dne 31. 7. 1998, è. j. 21634/98, které mu jako úèastník øízení sám rovnì¾ pøedlo¾il. Toto v¹ak neuèinil. Za dané situace proto není ani jasné, jak do¹el ¾alovaný k závìru o zkreslení výsledkù støedisek neúètováním výnosù . Na tuto námitku ostatnì nereagoval ani ¾alovaný ani krajský soud. I z tohoto dùvodu je jeho rozsudek nepøezkoumatelný. Pokud pak správní soud bez bli¾¹ího uvedl, ¾e rozhodnutí ¾alovaného je v souladu se zákonem, je jeho rozsudek nezákonný. Oporu v zákonì nemá ani postup ¾alovaného, který také aproboval krajský soud, pokud pøi zji¹»ování základu danì nejdøíve vyluèuje v¹echny nedaòové pøíjmy a s nimi související výdaje, a teprve po té zji¹»uje, zda u ostatních pøíjmù se jedná o pøíjmy, které jsou pøedmìtem danì v¾dy (§ 18 odst. 1, 3 ZDP), anebo pouze tehdy, je-li dosa¾eno zisku [§ 18 odst. 4 písm. a) ZDP]. Takový postup nemá oporu v zákonì a je nad to zcela mylný. Naopak z dikce ustanovení § 23 ZDP je jednoznaènì zøejmé, ¾e je tøeba nejprve vylouèit pøíjmy, které nejsou pøedmìtem danì a pøíjmy osvobozené, a teprve zbývající pøíjmy lze porovnat proti nákladùm, které jsou daòovì uznatelné. ®ádný právní pøedpis v¹ak neukládá povinnost vyèleòovat pøi zji¹»ování základu danì pøíspìvek na provoz od zøizovatele èi jeho èást a ve stejné vý¹i pak odeèíst odpovídající výdaje (nebo» je nelze pova¾ovat za výdaje daòovì uznatelné). Tímto zpùsobem by bylo mo¾no témìø v¾dy dospìt k závìru, ¾e èinnost neziskové organizace je vlastnì ve skuteènosti zisková. Pøíspìvek od zøizovatele toti¾ jen výjimeènì dosáhne pøesnì té vý¹e, kterou nezisková organizace ve svém rozpoètu pøedpokládá-jako ztrátu ze své èinnosti.
Finanèní øeditelství v Brnì v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti v plném rozsahu odkazuje na odùvodnìní rozsudku krajského soudu, s jeho¾ závìry se plnì ztoto¾òuje, jako¾ i na své pøedcházející vyjádøení k ¾alobì ze dne 11. 2. 2010 a na obsáhlá odùvodnìní napadených rozhodnutí. K namítanému nesprávnému právnímu posouzení námitky o nezákonnì provedené daòové kontrole poukazuje na souèasnou judikaturu kasaèního soudu, v jejím¾ kontextu pova¾uje názor krajského soudu, i pøes existenci nálezu Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/2007, za souladný se zákonem. K vytýkané nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu má za to, ¾e námitku o nepøezkoumatelnosti tohoto rozsudku je tøeba odmítnout. Je to ostatnì sám stì¾ovatel, který v dal¹ích pasá¾ích kasaèní stí¾nosti napadá konkrétní závìry správce danì i ¾alovaného, s nimi¾ se krajský soud ztoto¾nil. Pokud jde o námitky ve vìci hmotnì-právního posouzení vìci, odkazuje na svá rozhodnutí a vyjádøení k ¾alobì. Navrhuje tedy, aby Nejvy¹¹í správní soud podanou kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti, a dospìl k závìru, ¾e napadený rozsudek krajského soudu je tøeba zru¹it, a vìc vrátit tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Jeliko¾ stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti uplatnil jak dùvod podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy nesprávné právní posouzení vìci krajským soudem v pøedchozím øízení, tak i dùvod podle písm. d) uvedeného ustanovení s. ø. s., spoèívající v nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku krajského soudu, zabýval se Nejvy¹¹í správní soud nejprve otázkou pøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Je tomu tak proto, ¾e pokud by skuteènì shledal rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelným, mohlo by být pøinejmen¹ím pøedèasné, aby se zabýval i právním posouzením vìci samé.
Z odùvodnìní rozhodnutí proto musí vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé.
Uvedená ustálená judikatura Ústavního soudu mìla svého pøedchùdce v judikatuøe Vrchního soudu v Praze (napø. rozhodnutí Vrchního soudu v Praze ze dne 26. 2. 1993, sp. zn. 6 A 48/92, uveøejnìné v Soudní judikatuøe ve vìcech správních pod è. 27/1994) a na¹la svùj odraz i v judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 7. 2004, è. j. 4 As 5/2003-52, dostupný na www.nssoud.cz, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2005, è. j. 2 Afs 24/2005-44, který byl uveøejnìn pod è. 689/2005 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu). Této judikatuøe je spoleèné, ¾e není-li z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu zøejmé, proè soud nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci úèastníka øízení v ¾alobì a proè ¾alobní námitky úèastníka pova¾uje za liché, mylné nebo vyvrácené, nutno pokládat takové rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. zejména tehdy, jde-li o právní argumentaci z hlediska úèastníka øízení klíèovou, na ní¾ je postaven základ jeho ¾aloby. Soud, který se vypoøádává s takovou argumentací, ji nemù¾e jen pro nesprávnost odmítnout, ale musí také uvést, v èem konkrétnì její nesprávnost spoèívá . Nejvy¹¹í správní soud té¾ vyslovil v rozsudku ze dne 18. 10. 2005, è. j. 1 Afs 135/2004-73, který byl uveøejnìn pod è. 787/2006 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e opomene-li krajský (mìstský) soud v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu pøezkoumat jednu ze ¾alobních námitek, je jeho rozhodnutí, jím¾ ¾alobu zamítl, nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù (§ 103 odst. 1 písm. d/ s. ø. s.) . V souvislosti s nepøezkoumatelností rozsudku správního soudu nelze pominout ani rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, který byl uveøejnìn pod è. 134/2004 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, v nìm¾ kasaèní soud vyslovil, ¾e: Nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù je zalo¾ena na nedostatku dùvodù skutkových, nikoliv na dílèích nedostatcích odùvodnìní soudního rozhodnutí. Musí se pøitom jednat o vady skutkových zji¹tìní, o nì¾ soud opírá své rozhodovací dùvody. Za takové vady lze pova¾ovat pøípady, kdy soud opøel rozhodovací dùvody o skuteènosti v øízení nezji¹»ované, pøípadnì zji¹tìné v rozporu se zákonem, anebo pøípady, kdy není zøejmé, zda vùbec nìjaké dùkazy byly v øízení provedeny . V rozsudku ze dne 14. 11. 2007, è. j. 1 Afs 53/2007-34 (dostupný na www.nssoud.cz) pak vyslovil Nejvy¹¹í správní soud právní názor, ¾e je povinností soudu stranám sporu ozøejmit, jakými úsudky byl veden a k jakým závìrùm dospìl .
Nejvy¹¹í správní soud proto konstatuje, ¾e má-li být soudní rozhodnutí pøezkoumatelné, musí z nìj být zøejmé, jaký skutkový stav vzal správní soud za rozhodný a jak uvá¾il o pro vìc klíèových skuteènostech, resp. jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování tìchto skuteèností. Uvedené pak musí nalézt svùj odraz v odùvodnìní rozhodnutí. Je tomu tak proto, ¾e jen prostøednictvím odùvodnìní lze dovodit, z jakého skutkového stavu správní soud vy¹el a jak o nìm uvá¾il. Co do rozsahu pøezkoumávání správního rozhodnutí (po vìcné stránce) je pak správní soud, nestanoví-li zákon jinak (srov. ustanovení § 75 odst. 2 s. ø. s. v návaznosti na ustanovení § 71 odst. 2 vìta tøetí s. ø. s.), vázán dispozièní zásadou. Ponechat stranou nelze ani okolnost, ¾e odùvodnìní rozhodnutí v podstatì pøedurèuje mo¾ný rozsah opravného prostøedku vùèi nìmu ze strany úèastníkù øízení. Pokud by toti¾ soudní rozhodnutí vùbec neobsahovalo odùvodnìní nebo by nereflektovalo na ¾alobní námitky, mìlo by to nutnì za následek jeho zru¹ení pro nepøezkoumatelnost.
Tak tomu je právì i v této vìci.
Z podané ¾aloby, jako¾ i ze samotného rozsudku krajského soudu (str. 2 a 3) je jednoznaènì patrno, z jakých konkrétních dùvodù stì¾ovatel napadal rozhodnutí ¾alovaného. Je tedy nesporné, ¾e stì¾ovatel v podané ¾alobì vznesl konkrétní výtky na vrub rozhodnutí ¾alovaného, kdy¾ namítal, ¾e jeho výklad je v rozporu s konkrétními ustanoveními zákona o daních z pøíjmù [zejm. s § 18 odst. 4 písm. a), písm. b), § 23 a § 25 odst. 1 písm. i)], ¾e jsou napadená rozhodnutí nesrozumitelná a vnitønì rozporná, nebo» si v odùvodnìní obsa¾ená tvrzení navzájem odporují (str. 5 a 13), ¾e nemá oporu v zákonì závìr ¾alovaného stran pøevodu pøebytku na pøíspìvku-nevyèerpaného pøíspìvku-(dle dispozice zøizovatele) do mzdových prostøedkù a rezervního fondu, ¾e nemá zákonný podklad postup, pokud pøi zji¹»ování základu danì správce danì nejdøíve vyluèuje v¹echny nedaòové pøíjmy a s nimi související výdaje, a teprve po té zji¹»uje, zda u ostatních pøíjmù se jedná o pøíjmy, které jsou pøedmìtem danì (co¾ je projevem libovùle ¾alovaného), a k tìmto zásadním ¾alobním tvrzením pøipojil obsáhlou argumentaci, v ní¾ blí¾e rozvádí, proè pova¾uje výklad ¾alovaného nezákonný. Toto¾né dùvody pak z procesní opatrnosti stì¾ovatel opakuje i v doplnìní kasaèní stí¾nosti (na str. 3, 4, 5 a 6), aèkoliv tyto výtky apriori smìøovaly proti právním závìrùm a postupu ¾alovaného.
V napadeném rozsudku krajského soudu je pak ve vztahu k poukazovaným jednotlivým ¾alobním bodùm toliko konstatováno-s poukazem na zákon o rozpoètových pravidlech (è. 218/2000 Sb.), ¾e se soud ztoto¾òuje se závìrem ¾alovaného (k namítanému poru¹ení § 18 ZDP). Zcela stranou své pozornosti správní soud ji¾ ponechal pøedestøené vìcné argumenty stì¾ovatele, vytýkaný rozpor závìrù ¾alovaného s dikcí § 18 ZDP, vnitøní rozpornost závìrù ¾alovaného, jako¾ i to, ¾e nemá oporu v zákonì závìr ¾alovaného o nakládání s pøebytkem na pøíspìvku od zøizovatele. Pokud jde o vytýkanou nezákonnost rozhodnutí správních orgánù spoèívající v nesprávné aplikaci § 25 odst. 1 písm. i) ZDP, zde pouze krajský soud konstatoval, ¾e je výklad ¾alovaného pøiléhavý a poukázal na judikát, který v¹ak na danou vìc nedopadá. Zcela stranou zde správní soud ponechal argumentaci stì¾ovatele, který poukazoval na zásadní odli¹nosti mezi jednotlivými kategoriemi pøíjmù dle § 19, § 23 odst. 4 ZDP a pøíjmy stì¾ovatele v této vìci-které nejsou vùbec podle § 18 ZDP pøedmìtem danì, a ¾e je správní orgány vadnì zahrnuly do kategorie pøíjmù podle § 23 odst. 4 ZDP. Pokud jde o poru¹ení § 18 odst. 4 písm. a) a § 18 odst. 6 ZDP, tedy vytýkané-v rozporu se zákonem-nesprávné vymezení hlavní èinnosti stì¾ovatele, pak krajský soud pouze uvedl, ¾e ¾alovaný správnì akceptoval rozèlenìní èinnosti stì¾ovatele dle støedisek, jak jej vymezil sám stì¾ovatel v prùbìhu kontroly. Správní soud se ji¾ nezabýval výtkou stì¾ovatele, ¾e takto pojatý hlavní pøedmìt èinnosti je vymezen v rozporu se zákonem a nemá oporu v dolo¾ených dùkazech-Zøizovací listinì a Rozhodnutí o zmìnì v zøizovací listinì Institutu výchovy bezpeènosti práce Brno ze dne 31. 7. 1998, è. j. 21634/98. Stejnì tak se krajský soud nezabýval argumenty, ¾e pøi vymezení hlavní èinnosti nelze jít nad rámec ustanovení § 18 odst. 4 písm. a) ZDP, tj. nad rámec hlavní èinnosti vymezený ve zøizovací listinì, èi zda je skuteènì úèelové tvrzení stì¾ovatele (jak mìl dovozovat ¾alovaný), ¾e jedinou hlavní èinností stì¾ovatele je výchova, vzdìlávání a certifikace osob. Pokud pak jde o ¾alobní námitky stì¾ovatele, vytýkající správním orgánùm nezákonnost jejich postupu, kdy¾ pøi zji¹»ování základu danì nejdøíve vylouèí v¹echny nedaòové pøíjmy a s nimi související výdaje, a teprve po té zji¹»ují, zda se u ostatních pøíjmù jedná o pøíjmy, které jsou pøedmìtem danì v¾dy (§ 18 odst. 1, 3 ZDP) anebo pouze tehdy, je-li dosa¾eno zisku [§ 18 odst. 4 písm. a) ZDP], tak zde krajský soud pouze nepøezkoumatelnì odkázal ji¾ na uvedené a uvedl, ¾e neshledal v postupu správních orgánù pochybení.
Je tedy nutno konstatovat, ¾e aèkoliv krajský soud v podstatì správnì vymezil ¾alobní body stì¾ovatele obsa¾ené v jeho ¾alobì, blí¾e se tìmito body, stejnì jako k nim pøedestøenou argumentací stì¾ovatele, nezabýval. Pokud by tomu tak nebylo, musela by tato skuteènost jednoznaènì nalézt svùj odraz v odùvodnìní kasaèní stí¾ností napadeném rozsudku krajského soudu. Tak tomu ale v pøezkoumávaném rozsudku krajského soudu není. Nejen ¾e z rozsudku krajského soudu nevyplývá, jak správní soud uvá¾il o vznesených ¾alobních bodech, o pro vìc rozhodných skuteènostech a proè pova¾uje stì¾ovatelovy argumenty za liché, mylné èi vyvrácené, ale není z nìj ani patrný právní rámec pøezkoumávané vìci. Absence právního rámce projednávané vìci je o to záva¾nìj¹í, vytýkal-li stì¾ovatel správnímu orgánu, ¾e jeho závìry a postup jsou v pøímém rozporu s dikcí jednotlivých ustanovení zákona o daních z pøíjmù. Za tohoto stavu vìci nelze ze strany Nejvy¹¹ího správního soudu dospìt k jinému závìru ne¾ takovému, ¾e rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù.
Nejvy¹¹í správní soud se v dùsledku nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu ji¾ nezabýval právním posouzením vìci samé. Je tomu tak proto, ¾e by kasaèní soud v tomto smìru nepøípustnì pøedjímal rozhodnutí krajského soudu o vìci samé.
Nejvy¹¹í správní soud z uvedených dùvodù zru¹il kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu pro jeho nepøezkoumatelnost [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.], a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
V tomto øízení bude na krajském soudu, aby øádnì vymezil skutkový a právní rámec dopadající na projednávanou vìc, a po té v mezích ¾alobních bodù øádnì pøezkoumal ¾alobou napadená rozhodnutí ¾alovaného. Pøi tom se bude výslovnì zabývat výkladem jednotlivých stì¾ovatelem poukazovaných ustanovení zákona o daních z pøíjmù [§ 18 odst. 4 písm. a), b) a § 25 odst. 1 písm. i) ZDP], v úèinném znìní pro projednávanou vìc (rok 2005 a 2006) a explicitnì uvá¾í jejich dopad na projednávanou vìc. Sám i posoudí, zda ¾alovaný v souladu se zákonem a skutkovým stavem vìci vymezil hlavní èinnost stì¾ovatele, dospìl ke správnému závìru stran ztrátovosti této èinnosti, a jaké z této okolnosti-s ohledem na dikci jednotlivých ustanovení ZDP-vyplývají právní následky pro stì¾ovatele. Teprve po té, na základì vlastního právního posouzení zji¹tìného skutkového stavu vìci, vydá rozhodnutí, které bude nejen pøezkoumatelné, ale bude také odpovídat zákonu.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 18
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 18
 soud 
 soud 
 § 25
 § 25
 soud 
 § 18
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 § 103
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 75
 § 71
 § 18
 § 23
 § 25
 soud 
 § 18
 soud 
 § 18
 § 25
 soud 
 soud 
 § 19
 § 23
 § 18
 § 23
 § 18
 § 18
 soud 
 soud 
 soud 
 § 18
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 25