Source: http://kraken.slv.cz/3Afs143/2014
Timestamp: 2017-09-21 05:11:50+00:00

Document:
3Afs143/2014
3 Afs 143/2014-39
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy senátu JUDr. Jaroslava Vla¹ína a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Jana Vyklického v právní vìci ¾alobkynì: REALIS-INVEST, s. r. o., se sídlem Svojsíkova 2/1596, Ostrava-Poruba, zastoupené JUDr. Jaromírem Hanu¹em, advokátem se sídlem Kosmova 961/20, Ostrava, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o pøezkoumání rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ostravì ze dne 16. 2. 2012, è. j. 7705/11-1202-802360, è. j. 7769/11-1202-802360 a è. j. 8162/11-1202-802360, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 29. 5. 2014, è. j. 22 Af 28/2012-36,
II. ®ádnému z úèastníkù se n e p ø i zn á vá náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností napadla ¾alobkynì v záhlaví uvedený rozsudek Krajského soudu v Ostravì, jím¾ byla zamítnuta její ¾aloba proti oznaèeným rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ostravì. Tìmito rozhodnutími bylo zamítnuto odvolání podané ¾alobkyní a potvrzena rozhodnutí Finanèního úøadu Ostrava III ze dne 1. 8. 2011, jimi¾ byla zmìnìna dodateènì vymìøená daòová ztráta z pøíjmù právnických osob za roky 2003, 2004 a 2005.
Soud nepova¾oval za dùvodné námitky uplatnìné ¾alobkyní, neztoto¾nil se pøedev¹ím s jejím tvrzením, ¾e byla napadená rozhodnutí vydána po uplynutí prekluzivní lhùty pro vymìøení danì. Podle názoru soudu do¹lo k prvnímu pøeru¹ení bìhu lhùt ji¾ v dùsledku místního ¹etøení uskuteènìného dne 7. 11. 2006. Jednalo se pøitom o úkon, který smìøoval k vymìøení danì, správce danì v návaznosti na nìj uèinil dal¹í úkony, kdy dne 15. 11. 2006 provedl bezodkladnì druhé místní ¹etøení, pøi nìm¾ vy¾ádal a následnì dne 20. 12. 2006 i pøevzal úèetní dokumentaci ¾alobkynì. Na základì pøedlo¾ené dokumentace byla ¾alobkynì dne 17. 3. 2007 písemnì pøedvolána k jednání ve vìci zahájení daòové kontroly. Nedostatky pøedlo¾ené dokumentace se pak staly bezprostøedním dùvodem pro zahájení daòové kontroly dne 11. 4. 2007. Zpráva o daòové kontrole byla vyhotovena dne 7. 3. 2008.
Po ukonèení daòové kontroly navrhla ¾alobkynì v rámci odvolacího øízení provedení dùkazù svìdeckými výpovìïmi, které byly realizovány v prùbìhu roku 2010. Jednalo se o výpovìdi svìdkù P. C., J. K., T. T., M. C., V. S., J. R. a K. P.. Dne 31. 8. 2010 byl jako svìdek vyslechnut té¾ P. S., který byl v letech 2003-2005 jednatelem spoleènosti PRVNÍ TØEBOVICKÁ STAVEBNÍ, s. r. o.
Mezi úèastníky nebylo sporu o tom, ¾e daòová kontrola pøedstavovala dal¹í úkon pøeru¹ující bìh preklusivních lhùt. K dal¹ímu pøeru¹ení bìhu lhùt pak do¹lo v rámci odvolacího øízení, kdy na návrh ¾alobkynì byly provedeny výslechy svìdkù. Bìh tìchto lhùt tedy neskonèil k 31. 12. 2010, jak tvrdila ¾alobkynì, ke dni vydání napadených rozhodnutí tyto lhùty je¹tì nepro¹ly.
Soud rovnì¾ shledal pøesvìdèivým odùvodnìní napadených rozhodnutí v èásti, v ní¾ se vypoøádávají s námitkou, ¾e nebyl proveden dùkaz úèetnictvím spoleènosti PRVNÍ TØEBOVICKÁ STAVEBNÍ, s. r. o. Její jednatel toti¾ ve své výpovìdi potvrdil vydání faktur v deklarované vý¹i, nad rámec toho jen uvedl, ¾e faktury neodpovídaly cenì realizované zakázky. Pro øízení tak provádìní dùkazu úèetnictvím nemohlo mít ¾ádný význam. Lichá je dle názoru soudu rovnì¾ námitka, ¾e bylo na správci danì nezvratnì prokázat podvodné vystavování faktur. Z provedeného dokazování toti¾ v tomto smìru vyplynuly dùvodné pochybnosti a bylo na ¾alobci, na nìj¾ pøe¹lo dùkazní bøemeno, aby tyto pochybnosti rozptýlil.
Kasaèní stí¾nost podala ¾alobkynì (dále jen stì¾ovatelka) z dùvodù uvedených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy pro nesprávné posouzení právní otázky prekluze práva domìøit daò, dále z dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tj. pro vadu øízení spoèívající v tom, ¾e se soud nevypoøádal se v¹emi námitkami uplatnìnými v ¾alobì a jeho rozhodnutí je tudí¾ nepøezkoumatelné, a zèásti té¾ z dùvodu podøaditelného ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., nebo» dle názoru stì¾ovatelky skutkové závìry, z nich¾ vycházel správní orgán ve svém rozhodnutí, nemají oporu ve spise.
V doplòku kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelka konkrétnì namítala, ¾e celé daòové øízení po zahájení daòové kontroly bylo zatí¾eno chybným postupem správce danì, který závìr kontroly danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období let 2003-2005 (zprávu) se stì¾ovatelkou ani neprojednal a byla jí doruèena a¾ 14. 10. 2008 u správce danì, èím¾ do¹lo k poru¹ení § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 zák. è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve vazbì na zásadu zákonnosti a zásadu souèinnosti. Stì¾ovatelka tak nemìla mo¾nost vyjádøit se ke zji¹tìním správce danì, navrhnout výslechy svìdkù, eventuálnì provedení jiných dùkazních prostøedkù ke svým tvrzením a chybný postup správce danì tak napravoval a¾ odvolací orgán, mimo jiné a¾ v dùsledku rozsudku Krajského soudu v Ostravì (sp. zn. 22 Ca 205/2009). Nelze tedy dle názoru stì¾ovatelky k tí¾i daòového subjektu hledìt na úkony vykonané v odvolacím øízení jako na úkony splòující podmínky stanovené v § 47 odst. 2 citovaného zákona. Stì¾ovatelka proto zastává názor, ¾e zde nelze aplikovat závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 6. 2008 è. j. 5 Afs 3/2008-81.
Stejný názor zastává stì¾ovatelka i v pøípadì úkonu-místního ¹etøení, které bylo provedeno dne 7. 11. 2006. Z obsahu protokolu je zøejmé, ¾e stì¾ovatelka pøedlo¾ila v prùbìhu jedné hodiny správci danì listiny tam uvedené, a to pouze za zdaòovací období let 2003 a 2004. Je nepochybné, ¾e za tuto dobu nemohl správce danì provést jejich kontrolu a ¾ádnou z listin pokraèování si neodnesl ani si nepoøídil jejich kopii èi opis. I na tento úkon je tedy tøeba hledìt jako na úkon, který nesplòuje podmínky stanovené v § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. I zde zastává stì¾ovatelka názor, ¾e na danou vìc nelze aplikovat závìry usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 16. 12. 2009, è. j. 7 Afs 36/2008-134. Úkonem splòujícím podmínku citovaného ustanovení je pak a¾ zahájení daòové kontroly, ov¹em ji¾ nikoliv ve vztahu k roku 2003, kdy prekluzivní lhùta ubìhla dnem 31. 12. 2006.
Pro roky 2004 a 2005 pak bì¾ela nová prekluzivní lhùta, která skonèila dnem 31. 12. 2010 a v této lhùtì mìla být daò (daòová ztráta) pravomocnì stanovena. Výslech navr¾ených svìdkù nemohl prolomit bìh prekluzivní lhùty, proto¾e tento úkon mohl být proveden správcem danì v prùbìhu daòové kontroly.
Stì¾ovatelka se neztoto¾nila ani se závìrem správního orgánu stran pøesvìdèivosti odùvodnìní napadených rozhodnutí v èásti, v ní¾ se vypoøádávají s námitkou ¾e nebyl proveden dùkaz úèetnictvím spoleènosti PRVNÍ TØEBOVICKÁ STAVEBNÍ, s. r. o. Její jednatel ve výpovìdi uvedl, ¾e vystavil faktury v deklarované vý¹i a pouze vylo¾il, ¾e faktury neodpovídaly cenì realizované zakázky. Stì¾ovatelka v této souvislosti poukázala na skuteènost, ¾e úèetnictví nejsou pouze faktury, ale také jejich podklady., napø. dodací listy, výkazy práce, výkazy výmìr, kalkulace apod. Provedení dùkazu úèetnictvím by pak mohlo být postaveno najisto, zda svìdek vypovídal pravdu nebo byl podjatý, jak tvrdila v odvolacím øízení i v ¾alobì stì¾ovatelka.
S ohledem na vý¹e uvedené stì¾ovatelka navrhla, aby byl napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravì zru¹en a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Nejprve se zabýval námitkou nepøezkoumatelnosti rozsudku, která mìla spoèívat v tom, ¾e se soud nevypoøádal se v¹emi námitkami uplatnìnými v ¾alobì. Z obsahu ¾aloby je zøejmé, ¾e zde stì¾ovatelka namítala toté¾, co v øízení o kasaèní stí¾nosti, tedy marné uplynutí prekluzivní lhùtry pro stanovení danì, a dále vady øízení spoèívající v tom, ¾e nebyl proveden dùkaz úèetnictvím spoleènosti PRVNÍ TØEBOVICKÁ STAVEBNÍ s. r. o. S uvedenými námitkami se v¹ak krajský soud, jak je zøejmé i z pøedchozí èásti odùvodnìní, podrobnì vypoøádal a v tomto smìru napadený rozsudek ¾ádnými vadami netrpí. Stì¾ovatelka ostatnì ani nekonkretizovala, jaké námitky byly dle jejího názoru soudem opomenuty. Dùvod kasaèní stí¾nosti podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tak není naplnìn.
Dále se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkou prekluze. Stì¾ovatelka konstantnì tvrdí, ¾e místní ¹etøení provedené dne 7. 11. 2006 nesplòovalo charakteristiky úkonu smìøujícího ke stanovení danì ve smyslu § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù z dùvodù vý¹e uvedených a novì té¾, ¾e za takové úkony nelze pova¾ovat ani svìdecké výppovìdi v roce provedené v prùbìhu odvolacího øízení v roce 2010. Její názor v¹ak soud nesdílí.
Podle § 47 odst. 1 citovaného zákona pokud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit, èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost, nebo do tøí let od vzniku daòové povinnostiu tìch daní, které nemají zdaòovací období. Podle odst. 2 pak platí, ¾e byl-li pøed uplynutím této lhùty uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven.
Výklad tìchto ustanovení provedl Nejvy¹¹í správní soud v øadì svých rozhodnutí, za zásadní lze z tohoto hlediska pova¾ovat usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 16. 12. 2009, è. j. 7 Afs 36/2008-134. Z uvedeného rozhodnutí vze¹ly následující právní vìty:
I. Odvolací orgán je v prùbìhu odvolacího øízení pøi odstraòování vad pøedchozího øízení nebo pøi jeho provìøování èi doplòování o nová zji¹tìní oprávnìn ke v¹em úkonùm, jimi¾ je oprávnìn zji¹»ovat skutkový stav vìci správce danì I. stupnì. Provedení tìchto úkonù mù¾e té¾ ulo¾it správci danì I. stupnì (§ 50 odst. 3, vìta ètvrtá daòového øádu) nebo je mù¾e provést k jeho ¾ádosti jiný vìcnì pøíslu¹ný správce danì tého¾ nebo ni¾¹ího stupnì (§ 5 odst. 1 daòového øádu). Takovými úkony mohou být i úkony provedené v rámci místního ¹etøení bez ohledu na to, který z orgánù je uèiní.
II. Úkon správce danì v odvolacím øízení mù¾e být úkonem podle § 47 odst. 2, vìty první daòového øádu pøeru¹ujícím bìh prekluzivní lhùty a zakládajícím bìh lhùty nové za podmínky, ¾e vychází z urèitých pochybností o správnosti vý¹e pøedchozího vymìøení danì, smìøuje k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení a provádìný úkon odpovídá povaze a rozsahu zji¹»ovaných skuteèností. Tyto úèinky nemá úkon provedený výluènì nebo pøevá¾nì za úèelem pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty.
Roz¹íøený senát sice rozhodoval o vìci s ponìkud jinými skutkovými okolnostmi, jeho závìry v¹ak dopadají v tom nejpodstatnìj¹ím i na projednávaný pøípad. Pøedev¹ím je nutno konstatovat, ¾e místní ¹etøení je svojí povahou úkonem zpùsobilým pøeru¹it bìh preklusivní lhùty. O takový úkon by se nejednalo pouze tehdy, pokud by byl uèinìn pouze formálnì, ani¾ by na nìj konsekventnì a bez výrazné èasové prodlevy navazovaly dal¹í úkony smìøující ke stanovení danì. Nejvy¹¹í správní soud má ve shodì s krajským soudem za to, ¾e o takový formální úkon v projednávané vìci v pøípadì místního ¹etøení provedeného dne 7. 11. 2006 ne¹lo a tento úkon byl souèástí øetìzce úkonù, které smìøovaly ke stanovení danì. Neobstojí pøitom tvrzení stì¾ovatelky, ¾e svým obsahem úkon nenaplòoval po¾adavky zákona.
Z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e o místním ¹etøení byl správcem danì sepsán za pøítomnosti jednatele spoleènosti REALIS-INVEST, s. r. o. P. N. tého¾ dne protokol, který jmenovaný po pouèení za stì¾ovatelku také podepsal. V rámci jednání byly jmenovaným pøedlo¾eny správci danì vyjmenované úèetní doklady za rok 2003 a úèetní deník a dal¹í doklady za rok 2004. Na toto ¹etøení bezprostøednì navazovalo dal¹í, provedené dne 15. 11. 2006, kdy byly správcem danì vy¾ádány k dodání kopie úèetních dokladù za roky 2003-2005. Pùvodní ¹etøení tedy bylo nezbytnou indicií pro provádìní dal¹ích úkonù, nikoliv formálním aktem, navíc i druhé místní ¹etøení bylo provedeno je¹tì v roce 2006. K pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty s jejím novým poèátkem od 1. 1. 2007 tedy nepochybnì do¹lo.
Nejvy¹¹í správní soud stejnì tak nesdílí názor stì¾ovatelky ani v tom, ¾e svìdecké výpovìdi provedené v rámci odvolacího øízení nejsou s to pøeru¹it bìh prekluzivních lhùt. K tomu soud pøedesílá, ¾e explicitnì tuto námitku formulovala stì¾ovatelka poprvé a¾ v kasaèní stí¾nosti, tak¾e by na ni bylo mo¾no hledìt jako na nepøípustnou ve smyslu § 104 odst. 4 s. ø. s. Stì¾ovatelka v¹ak ji¾ v øízení o ¾alobì tvrdila, ¾e prekluzivní lhùta skonèila nejpozdìji 31. 12. 2010, tak¾e zøejmì tento názor zastávala implicitnì od poèátku. Soud se proto rozhodl zodpovìdìt tuto námitku vìcnì.
Z vý¹e citovaného usnesení roz¹íøeného senátu vyplývá, ¾e odvolací orgán je v rámci odvolacího øízení oprávnìn ke v¹em úkonùm, které mù¾e pøi zji¹»ování rozhodných skuteèností pokraèování èinit správce danì v øízení v prvním stupni. Jeho úkony jsou proto zpùsobilé pøeru¹it bìh prekluzivní lhùty ke stanovení danì stejnì tak, jako úkony správního orgánu prvního stupnì, splòují-li po¾adavky vý¹e uvedené.
V projednávané vìci byly na návrh samotné stì¾ovatelky provedeny v prùbìhu roku 2010 výslechy svìdkù, je¾ byly zamìøeny na prokázání rozhodných skuteèností ke zji¹tìní a stanovení danì-rozsahu prací a výdajù na opravu nemovitosti Spoleèenský dùm Ostrava-Vítkovice. O výsle¹ích byla stì¾ovatelka zpravena, nìkterých se také prostøednictvím povìøených osob zúèastnila. Svìdecké výpovìdi pak byly podpoøeny je¹tì dal¹ími listinnými dùkazy. Sama skuteènost, ¾e tyto dùkazní prostøedky byly jako dùkazy osvìdèeny mimo daòovou kontrolu, nemá na posouzení jejich charakteru jako úkonù pøeru¹ujících bìh prekluzivní lhùty ¾ádný vliv.
Za nedùvodnou lze pak oznaèit i námitku stì¾ovatele, ¾e zprávu o daòové kontrole pøevzal fakticky a¾ dne 14. 10. 2008 u správce danì a ¾e by tato skuteènost mìla mít vliv na posuzování bìhu prekluzivních lhùt. Jednak tuto námitku uplatnila stì¾ovatelka (stejnì jako námitku týkající se svìdeckých výpovìdí) poprvé a¾ v kasaèní stí¾nosti, jednak je ze správního spisu patrné, ¾e k projednání výsledku daòové kontroly a pøevzetí zprávy byla stì¾ovatelka pøedvolána na den 31. 3. 2008 ji¾ výzvou ze dne 7. 3. 2008, která byla doruèena na adresu jejího sídla. Tuto zásilku si v¹ak nevyzvedla (stejnì jako zásilky dal¹í), právní moci výzva nabyla dne 28. 3. 2008. Lze-li tedy v projednávané vìci nìkomu vytknout nedostatek souèinnosti, pak je to stì¾ovatelka, nikoliv ¾alovaný správní orgán. Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e dne 1. 1. 2011 poèala bì¾et nová tøíletá prekluzivní lhùta ke stanovení danì a ta do právní moci platebních výmìrù (16. 2. 2012) neuplynula. Námitka nesprávného posouzení právní otázky prekluze práva domìøit daò tak není dùvodná, tím není naplnìn ani dùvod kasaèní stí¾nosti podle § 103 odst. 1 písm. a)s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud se poté zabýval posledním dùvodem kasaèní stí¾nosti-tvrzením, ¾e skutkový stav, z nìho¾ správní orgán vycházel, nemá oporu ve spise. Pod tento dùvod zøejmì stì¾ovatelka zahrnuje svoji konkrétní námitku, ¾e ve vìci nebyl v prùbìhu odvolacího øízení proveden dùkaz úèetnictvím spoleènosti PRVNÍ TØEBOVICKÁ STAVEBNÍ, s. r. o. Tuto námitku v¹ak Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ nepova¾uje za dùvodnou.
Podle § 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji, a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù. Z uvedeného vyplývá, ¾e správce danì sám vyhodnotí, které dùkazní prostøedky provede a které nikoliv, samozøejmì s tím, ¾e se s dùkazními návrhy daòového subjektu vypoøádá v odùvodnìní svého rozhodnutí.
V projednávané vìci ¾alovaný vysvìtlil, proè nepøistoupil na provedení dùkazu úèetnictvím spoleènosti PRVNÍ TØEBOVICKÁ STAVEBNÍ, s. r. o., a s jeho dùvody se pak ztoto¾nil i krajský soud v napadeném rozsudku. Rovnì¾ Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e rozsah dokazování ke zji¹tìní a stanovení danì byl odpovídající a ¾e dùkazy osvìdèené v prùbìhu správního øízení dostateènì objasòují skutkový stav vìci, ani¾ by bylo tøeba je jakkoliv doplòovat. Zpochybòuje-li stì¾ovatelka výpovìï svìdka Ing. P. S., pak je tøeba pøipomenout, ¾e vìrohodnost jeho svìdecké výpovìdi byla posuzována nikoliv izolovanì, ale v kontextu s dal¹ími dùkazy-svìdeckými výpovìïmi, úèetnictvím stì¾ovatelky a s listinnými dùkazy týkajícími se koupì, prodeje i oprav pøedmìtné nemovitosti. V¹echny tyto dùkazy vytváøejí logický øetìzec bez rozporù, které by bylo tøeba dále odstraòovat. Kasaèní dùvod podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) tak není naplnìn.
Nejvy¹¹í správní soud v souhrnu uzavírá, ¾e napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravì je zákonný, kasaèní stí¾nost proto podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. jako nedùvodnou zamítl.
Stì¾ovatelka nemìla ve vìci úspìch, úspì¹nému ¾alovanému prokazatelné náklady øízení nevznikly, Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e se ¾ádnému z úèastníkù náhrada nákladù øízení nepøiznává (§ 60 odst. 1 s. ø. s. v návaznosti na § 120 s. ø. s.).
P o u è e n í : Proti tomuto rozsudku nejsou pøípustné opravné prostøedky (§ 53 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 

Soud 

Soud 
 § 103
 § 103
 soud 
 § 103
 § 16
 § 47
 § 47
 soud 
 § 103
 soud 
 § 47
 soud 
 § 47
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 § 104
 Soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 110
 soud 
 § 120