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Timestamp: 2016-10-28 18:08:32+00:00

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2C_84/2011 (18.05.2011)
beide vertreten durch Steuerberatungen AG Roland M�sch,
AX.________ und BX.________ waren Eigent�mer s�mtlicher Aktien der C.________ AG (nachfolgend Immo AG) und der D.________ AG (nachfolgend Auto AG). Im Gesch�ftsjahr 2001 gew�hrte die Immo AG der Auto AG einen Kontokorrent, der sich Ende Jahr auf Fr. 390'054.85 belief. Die Auto AG war zu diesem Zeitpunkt massiv �berschuldet. Bei der Veranlagung der Immo AG f�r die Kantons- und Gemeindesteuern der Steuerperiode 2001 verbuchte das Kantonale Steueramt Aargau eine Minusreserve von Fr. 350'000.--, sah aber mangels Abschreibung der Forderung gegen�ber der Auto AG von einer Gewinnaufrechnung ab. Im Gesch�ftsjahr 2002 erh�hte die Immo AG das der Schwestergesellschaft Auto AG gew�hrte Darlehen um Fr. 86'583.40 auf Fr. 476'638.25 per Ende 2002.
F�r die Kantons- und Gemeindesteuern rechnete das Steueramt Baden am 19. August 2005 bei AX.________ und BX.________ f�r die Steuerperiode 2001 eine verdeckte Gewinnaussch�ttung seitens der Immo AG von Fr. 350'000.-- und f�r die Steuerperiode 2002 von Fr. 85'000.-- auf. W�hrend des Einspracheverfahrens verstarb AX.________, und an seine Stelle traten BX.________ sowie der Sohn Y.________. Deren Vertreter informierte das Steueramt Baden, die Neue Aargauer Bank (NAB) sei mit einer Umfinanzierung einverstanden, sofern diese von der Steuerbeh�rde anerkannt werde. Die Umfinanzierung bestand in einer Kreditgew�hrung von Fr. 500'000.-- an BX.________ sowie Y.________. Diese Mittel w�rden sie der Auto AG zur Verf�gung stellen, welche ihre Schuld gegen�ber der Immo AG begleichen und diese ihre Schuld gegen�ber der NAB im gleichen Umfang reduzieren w�rde. Die Steuerkommission Baden best�tigte am 7. M�rz 2007, dass auf die aufgerechnete verdeckte Gewinnaussch�ttung verzichtet werde, sofern die NAB ein Privatdarlehen gew�hre, welches f�r die R�ckzahlung der Schuld der Auto AG an die Immo AG verwendet werde und lediglich die im Zeitraum 2001/2002 vorhandenen Verm�genswerte der Eheleute X.________, d.h. insbesondere die Beteiligung an der Immo AG, als Sicherheiten f�r den betreffenden Kredit herangezogen werden. Zwischen den Erben des AX.________und der NAB kam am 30. Juli 2007 ein "Rahmenvertrag Grundpfandkredit" �ber 1 Mio. Franken zustande. Als Sicherheit wurde das der Immo AG geh�rende Wohn- und Gesch�ftshaus, S.________ mit weiteren Grundpfandrechten belastet. Am 26. September 2006 wies die Steuerkommission Baden die Einsprachen gegen die Veranlagungen f�r die Kantons- und Gemeindesteuern der Steuerperioden 2001 und 2002 ab. Die Voraussetzungen f�r einen Verzicht auf die Aufrechnungen waren ihrer Ansicht nach mit den vereinbarten Kreditvertr�gen nicht erf�llt. Die Rekurse an das Steuerrekursgericht sowie die anschliessenden Beschwerden an das Verwaltungsgericht blieben erfolglos.
Vor Bundesgericht beantragen BX.________ sowie Y.________, die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 1. Dezember 2010 aufzuheben, das steuerbare Einkommen auf Fr. 87'000-- (2001) und Fr. 114'900.-- (2002) herabzusetzen, eventuell die Sache zur nochmaligen Durchf�hrung des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens an die Vorinstanz zur�ckzuweisen und der Beschwerde aufschiebende Wirkung zu gew�hren. Sie r�gen eine Verletzung von Treu und Glauben (Art. 9 BV).
W�hrend das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau auf eine Stellungnahme verzichtet, beantragen das Kantonale Steueramt Aargau sowie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde.
Mit Verf�gung vom 31. Januar 2011 wies der Pr�sident der II. �ffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts das Gesuch um aufschiebende Wirkung ab.
1.1 Die gleich lautenden Beschwerden beziehen sich zwar auf unterschiedliche Steuerperioden, betreffen aber die gleichen Parteien, richten sich gegen �bereinstimmende Entscheide und werfen dieselben Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).
1.2 Bei den angefochtenen Entscheiden handelt es sich um kantonale letztinstanzliche Entscheide �ber die direkten Steuern des Kantons. Dagegen steht gem�ss Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art. 73 StHG (SR. 642.14) die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht offen. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde der gem�ss Art. 73 Abs. 2 StHG in Verbindung mit Art. 89 Abs. 1 BGG legitimierten Beschwerdef�hrer ist grunds�tzlich einzutreten.
1.3.1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch pr�ft es, unter Ber�cksichtigung der allgemeinen R�ge- und Begr�ndungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), nur die geltend gemachten Vorbringen, falls allf�llige weitere rechtliche M�ngel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen gilt nicht, soweit eine Verletzung von Grundrechten sowie von kantonalem und interkantonalem Recht geltend gemacht wird (vgl. Art. 106 Abs. 2 BGG). In diesem Fall m�ssen die Beschwerdef�hrer in ihrer Eingabe pr�zise und in Auseinandersetzung mit den Ausf�hrungen der Vorinstanz im Einzelnen darlegen, inwiefern der angefochtene Entscheid widerrechtlich sein soll ("qualifizierte R�gepflicht"; vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254; 133 IV 286 E. 1.4 S. 287). Das Bundesgericht legt seinem Urteil zudem den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG).
1.3.2 Eine diesen Anforderungen (Art. 42 Abs. 2 bzw. Art. 106 Abs. 2 BGG) gen�gende Begr�ndung liegt hier nur insoweit vor, als ein Verstoss gegen den Grundsatz von Treu und Glauben ger�gt wird. Bez�glich der Vorfrage, ob die Aufrechnung einer verdeckten Gewinnaussch�ttung aufgrund eines simulierten Darlehens an eine Schwestergesellschaft rechtens sei, fehlt es an einer hinreichend vorgebrachten und begr�ndeten R�ge. Insoweit kann auf die Beschwerde nicht eingetreten werden.
2.1 Nach Art. 29 Abs. 1 lit. c des aargauischen Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 (StG, SAR 651.100) sind als Ertrag aus beweglichem Verm�gen steuerbar insbesondere Dividenden, Gewinnanteile, Liquidations�bersch�sse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. Diese Bestimmung harmoniert mit Art. 7 Abs. 1 StHG sowie mit Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG (SR 642.11). Die hierzu ergangene Rechtsprechung ist auch f�r die Anwendung des entsprechenden kantonalen Rechts massgebend (Urteil 2C_442/2010 vom 24. November 2010 E. 2.2). Zu den geldwerten Vorteilen z�hlen unter anderen auch die so genannten "verdeckten Gewinnaussch�ttungen". Es handelt sich dabei um Leistungen der Gesellschaft an den Inhaber von Beteiligungsrechten, denen keine oder keine gen�genden Gegenleistungen gegen�berstehen und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden w�ren. Anzustellen ist dazu ein Drittvergleich. Als Indizien, die daf�r sprechen, dass ein Dritter einen Kredit nicht gew�hrt h�tte und damit ein simuliertes Darlehensverh�ltnis vorliegt, fallen diverse Kriterien in Betracht (Urteil 2C_764/2008 vom 5. M�rz 2009 E. 2, mit Hinweisen). Diese urspr�nglich f�r Darlehen an Aktion�re herausgearbeiteten Kriterien (Urteil A.124/1982 vom 25. November 1983 E. 3 ff., in: ASA 53, S. 54 ff., 58 ff.) sind nicht tale quale f�r die Beurteilung von Darlehen zwischen Schwestergesellschaften relevant. Zudem ist zu differenzieren zwischen urspr�nglich und nachtr�glich simulierten Darlehensverh�ltnissen (Urteil 2C_764/2008 vom 5. M�rz 2009 E. 2 i.f. mit umfassenden Hinweisen auf die Literatur).
2.2 Vorliegend ging die Steuerbeh�rde offenbar von einem urspr�nglich simulierten Darlehen der Immo AG an die Auto AG aus. Gleichzeitig nahm sie verdeckte Gewinnaussch�ttungen an die Beschwerdef�hrer an. Bei geldwerten Leistungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil an sich unmittelbar von einer Schwestergesellschaft zur anderen. Die an den Gesellschaften beteiligten Aktion�re sind mittelbar betroffen, indem der Wert der Beteiligung an der leistenden Gesellschaft abnimmt, w�hrend sich der Wert der empfangenden Gesellschaft entsprechend erh�ht. Eine solche geldwerte Leistung zwischen Schwestergesellschaften fusst regelm�ssig auf dem gemeinsamen Beteiligungsverh�ltnis, weshalb sich Zuwendungen an Schwestergesellschaften als (verdeckte) Gewinnaussch�ttungen an die Aktion�re einerseits und als (verdeckte) Kapitaleinlagen der Aktion�re an die empfangende Gesellschaft andererseits erweisen, d.h. es gilt die Dreieckstheorie (vgl. Urteil 2P.64/2005, 2A.93/2005 vom 25. August 2005 E. 3 mit Hinweisen). Auch bei dieser Konstellation wird aufgrund eines Drittvergleichs untersucht, ob die der dem Beteiligungsinhaber nahe stehenden Person zugehaltene Leistung im Vergleich zu �blichem Gesch�ftsgebaren derart ungew�hnlich ist, dass der Schluss nahe liegt, sie w�re so nicht erbracht worden, wenn der Leistungsempf�nger dem Anteilsinhaber nicht nahe stehen w�rde (Urteil 2P.280/2001, 2A.475/2001 vom 30. April 2002 E. 2.3, in: StR 65, S. 558 ff., 560 f.). Aufgrund der vorliegenden Indizien ist die Annahme einer verdeckten Gewinnaussch�ttung an die Beschwerdef�hrer aufgrund eines simulierten Darlehens an eine Schwestergesellschaft durch die aargauischen Steuerbeh�rden durchaus vertretbar. Im �brigen mangelt es diesbez�glich der Beschwerde an den Begr�ndungsanforderungen (vgl. E. 1.4).
3.1 Vorliegend ist damit nur noch strittig, ob die Beschwerdef�hrer aufgrund der schriftlichen Zusage der Steuerkommission Baden vom 7. M�rz 2007 in berechtigter Weise davon ausgehen durften, aufgrund der vorgenommenen Umfinanzierung werde von einer Aufrechnung der Fr. 350'000.-- pro 2001 bzw. Fr. 85'000.-- pro 2002 abgesehen. Sie st�tzen sich dabei auf den Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 9 BV). Diese Zusage hat - soweit hier relevant - den Folgenden Wortlaut:
"Mit Schreiben vom 25. Januar 2005 haben sie mitgeteilt, dass die Neue Aargauer Bank sich bereit erkl�rt habe, eine Umfinanzierung vorzunehmen (Gew�hrung eines Kredites an die Eheleute X.________), womit das der D.________ AG von der C.________ AG gew�hrte Darlehen zur�ckbezahlt werden k�nnte. Voraussetzung w�re allerdings, dass die Steuerbeh�rde diese Umfinanzierung akzeptiert und auf die Aufrechnung der verdeckten Gewinnaussch�ttung im Umfang der von der C.________ AG gew�hrten Darlehen verzichtet.
Die Steuerkommission hat den Fall beraten und best�tigt Ihnen hiermit, dass auf die im Veranlagungsverfahren aufgerechnete verdeckte Gewinnaussch�ttung von Fr. 350'000 pro 2001 sowie Fr. 85'000 pro 2002 f�r die an die D.________ AG gew�hrten Darlehen verzichtet wird, sofern die NAB den Erben von Herrn X.________ sowie Frau X.________ ein Privatdarlehen gew�hrt, welches f�r die R�ckzahlung der Schuld der D.________ AG an die C.________ AG verwendet wird. Vorausgesetzt wird indessen, dass lediglich die im Zeitraum 2001/2002 vorhandenen Verm�genswerte der Eheleute X.________, d.h. insbesondere die Beteiligung an der C.________ AG, als Sicherheiten f�r den betreffenden Kredit herangezogen werden."
Gest�tzt auf diese Zusage schlossen die Beschwerdef�hrer die Kreditvertr�ge mit der NAB ab und legten diese Ende Juli 2007 der Steuerbeh�rde vor. Weil aber die Umfinanzierung nicht den Auflagen im Schreiben vom 7. M�rz 2007 entsprach, lehnte die Steuerbeh�rde ein Zur�ckkommen auf die verdeckten Gewinnaussch�ttungen 2001/2002 ab und hielten im Einspracheentscheid vom 26. September 2007 daran fest. Dieses Vorgehen sch�tzten die Rechtsmittelinstanzen.
3.2 Beantwortet die Steuerbeh�rde auf Anfrage einer steuerpflichtigen Person, wie sie einen bestimmten Steuersachverhalt bei dessen (sp�teren) Verwirklichung steuerlich behandeln werde, liegt eine Auskunft oder Zusage der Steuerbeh�rde vor. Deren Verbindlichkeit beurteilt sich nach dem Grundsatz von Treu und Glauben gem�ss Art. 9 BV. Dieser Grundsatz statuiert ein Verbot widerspr�chlichen Verhaltens und verleiht einer Person Anspruch auf Schutz des berechtigten Vertrauens in beh�rdliche Zusicherungen oder sonstiges, bestimmte Erwartungen begr�ndendes Verhalten der Beh�rden. Die sieben hierzu notwendigen Voraussetzungen (vgl. BGE 2C_450/2009 vom 10. Februar 2011 E. 6.3.2) m�ssen hier nicht gepr�ft werden, da - wie die Vorinstanzen richtig erkannt haben - die Beschwerdef�hrer einen gegen�ber dem Schreiben vom 7. M�rz 2007 abweichenden Sachverhalt verwirklicht bzw. die darin enthaltene Auflage nicht beachtet haben. Die Beschwerdef�hrer setzten n�mlich gerade nicht ihr Privatverm�gen zur Sicherstellung des Kredits der NAB ein, sondern belasteten gegenteils eine Liegenschaft der Immo AG. Genau dies wollte aber die Steuerbeh�rde nicht zulassen, wenn auf die Besteuerung einer geldwerten Leistung eben dieser Gesellschaft verzichtet werden sollte. Damit liegt keine Bindung mehr an die seitens der Steuerbeh�rde erteilte, an eindeutige Voraussetzungen gekn�pfte Zusage vor. Von einem Verstoss gegen Treu und Glauben kann keine Rede sein.
Zusammenfassend ist der angefochtene Entscheid nicht zu beanstanden, weshalb die Beschwerde abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann. Entsprechend diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdef�hrern unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 65 f. BGG). Eine Parteientsch�digung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).
Die Gerichtskosten von Fr. 4'000.-- werden den Beschwerdef�hrern unter Solidarhaft auferlegt.

References: Art. 71
 Art. 24
 BGE 
 Art. 82
 Art. 73
 Art. 73
 Art. 89
 Art. 106
 BGE 
 Art. 95
 Art. 106
 Art. 29
 Art. 7
 Art. 20
 Art. 9
 BGE