Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpp1-443-342-12-15-s-kg-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184808693
Timestamp: 2020-06-02 03:44:32+00:00

Document:
ILPP1/443-342/12/15-S/KG - Pismo wydane przez:...
ILPP1/443-342/12/15-S/KG
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1344/12 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13 - stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 13 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości - jest prawidłowe.
W dniu 13 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 maja 2012 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie przedmiotu wniosku.
Spółka jest właścicielem działki i zamierza dokonać zamiany na działkę, której właścicielem jest osoba prawna. Dla terenu, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość Spółki, został uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (Uchwała Rady Miejskiej z dnia 17 listopada 2011 r. ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa w dniu 27 stycznia 2012 r.). Działka o powierzchni 1,6899 ha jest działką niezabudowaną i na jej terenie znajdują się obszary o następujących symbolach:
* 5 ZP - przeznaczony pod zieleń parkową,
* 2 KDL/1 oraz 2 KDL/2 - przeznaczony pod budowę ulic,
* 2 MW- przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną,
* 8 G - przeznaczony pod stacje gazowe.
Częściowe powierzchnie działki, od której przysługiwało będzie zwolnienie oraz te powierzchnie, od których takie zwolnienie nie będzie przysługiwało, w zależności od tego czy są przeznaczone pod zabudowę czy też nie, zostaną ustalone na podstawie operatu sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego.
Dla działki, która będzie podlegała zamianie, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zawiera następujące przeznaczenie, zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:
* teren oznaczony symbolem 5ZP jest to obszar przeznaczony na: zieleń parkową, place zabaw, terenowe urządzenia sportowe, wody powierzchniowe, infrastrukturę drogową, obiekty infrastruktury technicznej,
* teren oznaczony symbolem 2 KDL/1 i 2 KDL/2 jest to obszar przeznaczony na cele publiczne, pod budowę ulic,
* teren oznaczony symbolem 2 MW jest to obszar przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną,
* teren oznaczony symbolem 8 G jest to obszar przeznaczony pod stacje gazowe.
W piśmie z dnia 30 maja 2012 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany wskazał co następuje:
Dla gruntu będącego przedmiotem zamiany, oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP ustala się przeznaczenie:
przy czym powierzchnia terenu biologicznie czynnego musi stanowić co najmniej 80% działki.
Czy dostawa działki niezabudowanej, dla której obowiązujący plan zagospodarowania przestrzennego, dla obszaru oznaczonego symbolem 5ZP przewiduje przeznaczenie pod tereny zieleni parkowej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast obszary oznaczone symbolami: 2 KDL/1, 2 KDL/2, 2 MW, 8 G podlegają opodatkowaniu stawką podatkową w wysokości 23%, ponieważ są to tereny niezabudowane, lecz przeznaczone pod zabudowę.
Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa działki niezabudowanej przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w części jako:
* oznaczona symbolem 5 ZP teren zieleni parkowej korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, jest to teren niezabudowany, inny niż teren budowlany oraz inny niż przeznaczony pod zabudowę wg ustawy. Ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Ustawodawca zwalniając z opodatkowania dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. O charakterze danego gruntu rozstrzyga odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa decyduje o kwalifikacji gruntu. Na terenach zieleni parkowej nie dopuszcza się takich form zabudowy jak: mieszkaniowa, techniczno-produkcyjna czy zagrodowa dlatego tereny zieleni parkowej nie są gruntami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę i będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług,
* oznaczona symbolem 2 KDL/1 oraz 2 KDL/2 przeznaczona pod budowę ulic podlega opodatkowaniu stawką podstawową,
* oznaczona symbolem 2 MW przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną podlega opodatkowaniu stawką podstawową,
* oznaczona symbolem 8 G przeznaczona pod stacje gazowe podlega opodatkowaniu stawką podstawową.
W dniu 3 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-342/12-4/KG stwierdzając, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 13 kwietnia 2012 r.) jest:
* nieprawidłowe - w części dotyczącej terenu oznaczonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP,
* prawidłowe - w części dotyczącej terenu oznaczonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami: 2 KDL/1 i 2 KDL/2, 2 MW, 8 G.
W interpretacji stwierdzono, że biorąc pod uwagę kryterium przeznaczenia terenu należy stwierdzić, że przedmiotowa działka - w całości - stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, również teren oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, bowiem miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza na tym terenie wznoszenie budowli takich jak: infrastruktura drogowa, obiekty infrastruktury technicznej, terenowe urządzenia sportowe. W konsekwencji dostawa (zamiana) przedmiotowego gruntu przez Wnioskodawcę jako terenu niezabudowanego, lecz przeznaczonego pod zabudowę (jak wynika z zapisów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zabudowa całego obszaru działki bowiem jest możliwa), nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, lecz podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku.
W dniu 25 lipca 2012 r. do Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2012 r. znak ILPP1/443-342/12-4/KG w części dotyczącej opodatkowania zamiany nieruchomości stanowiącej teren oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP.
Odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa udzielono pismem z dnia 20 sierpnia 2012 r., nr ILPP1/443/W-48/12-2/HMW (skutecznie doręczonym 29 sierpnia 2012 r.).
W dniu 1 października 2012 r. wpłynęła do tut. Organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2012 r., nr ILPP1/443-342/12-4/KG.
Wyrokiem z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1344/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 3 lipca 2012 r., nr ILPP1/443-342/12-4/KG.
Pismem z dnia 3 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku.
Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13 oddalił skargę kasacyjną.
W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1344/12 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Z przytoczonych przepisów wynika, że - co do zasady - opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.
W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.
Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy - Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.
Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.
Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.
Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.
Należy zauważyć, że ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera bowiem definicji pojęć użytych we wskazanym przepisie. Dokonać ich wykładni należy zatem w oparciu o przepisy z innych dziedzin prawa.
Pojęcie "zabudowy" występuje przede wszystkim w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.).
Zgodnie z art. 4 ww. ustawy, każdy ma prawo zabudowy nieruchomości gruntowej, jeżeli wykaże prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, pod warunkiem zgodności zamierzenia budowlanego z przepisami.
Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, obiekt budowlany oznacza budynek, budowlę i obiekt małej architektury. Tym samym "zabudowa" oznacza istnienie na danym terenie obiektów budowlanych (budynku, budowli czy obiektu małej architektury), zrealizowanych w wyniku celowego procesu inwestycyjnego. Przyjmuje się przy tym, że pojęcie tereny przeznaczone pod zabudowę obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, np. zabudowy mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej.
Prawo budowlane pozwala zatem na określenie, jakie obiekty posadowione na gruncie można uznać za zabudowę. Natomiast w celu ustalenia, które konkretnie tereny przeznaczone są pod zabudowę, czyli czy istnieje możliwość posadowienia na nich obiektów budowlanych, należy sięgnąć do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
Jak wskazał WSA w wydanym w niniejszej sprawie wyroku z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1344/12, i co rozpatrując sprawę w drugiej instancji potwierdził NSA w wyroku z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13, możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli, a zwłaszcza jakiegokolwiek obiektu małej architektury nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni i wód oraz terenów sportowo - rekreacyjnych. O charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy na generalne przeznaczenie terenu pod zabudowę, a nie możliwość zrealizowania jakiegokolwiek obiektu budowlanego.
Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka jest właścicielem działki i zamierza dokonać zamiany na działkę, której właścicielem jest osoba prawna. Dla terenu, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość, Spółki został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka o powierzchni 1,6899 ha jest działką niezabudowaną i na jej terenie znajdują się obszary o następujących symbolach:
Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 15 października 2015 r., sygn. akt I FSK 1115/13 wydanym w przedmiotowej sprawie " (...) przy kwalifikowaniu nieruchomości jako »terenu przeznaczonego pod zabudowę«, o którym była mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. (...), należy wykorzystywać przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (...) oraz ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (...), ale konieczne jest również uwzględnienie gospodarczego celu transakcji, której przedmiotem była ta nieruchomość". " (...) ocena czynności w aspekcie jej skutków ekonomicznych nie może sprowadzać się do elementów subiektywnych, występujących po stronie jednej ze stron danej dostawy, czy też usługi. Skutki ekonomiczne czynności, czy też zdarzenia muszą mieć charakter obiektywny, odnoszący się do obu kontrahentów, być znane wszystkim, a nie tylko stronom czynności. Pewność stosowania prawa wymaga, aby konsekwencje podatkowe czynności były następstwem zobiektywizowanych skutków ekonomicznych zdarzenia, które są jasne i widoczne dla wszystkich, a nie tylko istnieją w świadomości lub intencjach stron dostawy lub usługi (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2013 r., I FSK 1436/13, CBOSA)".
Biorąc pod uwagę kryterium przeznaczenia terenu oraz wyjaśnienia zawarte w powołanym wyżej wyroku należy stwierdzić, że przedmiotowa działka w części, w której - jak wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - jest terenem oznaczonym symbolami: 2 KDL/1 i 2 KDL/2, 2 MW, 8 G, stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W definicję terenu przeznaczonego pod zabudowę nie wpisuje się natomiast teren oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP. Powyższe wynika z faktu, że - jak wynika z zapisów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego - teren ten w podstawowym zakresie przeznaczony jest na zieleń parkową, gdzie powierzchnia terenu biologicznie czynnego musi wynosić co najmniej 80%. Wpływu na zmianę takiej kwalifikacji gruntu nie może mieć okoliczność, że ww. grunt może zostać przeznaczony również na place zabaw, terenowe urządzenia sportowe, infrastrukturę drogową oraz obiekty infrastruktury technicznej, które są budowlami w rozumieniu prawa budowlanego. Powyższy opis terenu oznaczonego symbolem 5ZP wskazuje bowiem, że jest to teren przeznaczony na cele wypoczynkowe i sportowe, a budowle i obiekty małej architektury mają jedynie charakter uzupełniający, umożliwiający pełniejszą realizację podstawowego, dominującego przeznaczenia terenu i jego lepsze wykorzystanie.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku dostawa (zamiana) przez Wnioskodawcę przedmiotowego gruntu w części, w której jest on - zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - oznaczony symbolem 5ZP będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Teren ten bowiem został przeznaczony w podstawowym zakresie na zieleń parkową, gdzie powierzchnia terenu biologicznie czynnego musi wynosić co najmniej 80%, a zatem nie stanowi terenu przeznaczonego pod zabudowę.
W części natomiast, w której będący przedmiotem zamiany grunt, wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, oznaczony jest symbolami: 2 KDL/1 i 2 KDL/2, 2 MW, 8 G i przeznaczony pod zabudowę (budowa ulic, zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna, stacje gazowe), dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, lecz będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwszej interpretacji, tj. 3 lipca 2012 r.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

References: art. 14
 FSK 
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 FSK 
 FSK 
 art. 603
 art. 604
 art. 158
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 146
 art. 43
 art. 4
 art. 3
 art. 4
 FSK 
 art. 43
 art. 43
 FSK 
 art. 43
 FSK 
 art. 43
 art. 43
 art. 47