Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=443435-2018-07-12-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0112-kdil1-3-4012-323-2018-1-jn
Timestamp: 2019-10-17 21:37:25+00:00

Document:
2018.07.12 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL1-3.4012.323.2018.1.JN
Home - Interpretacje podatkowe - 2018.07.12 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL1-3.4012.323.2018.1.JN
0112-KDIL1-3.4012.323.2018.1.JN
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 17 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta w związku ze świadczeniem usługi czyszczenia kanalizacji – jest prawidłowe.
W dniu 17 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta w związku ze świadczeniem usługi czyszczenia kanalizacji.
Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem o charakterze użyteczności publicznej. Nadrzędnym celem działania dla Wnioskodawcy jest zaspokajanie potrzeb w zakresie dostawy wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Jest on czynnym podatnikiem podatku VAT. Wykonuje zadania własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę (działalność polegająca na ujmowaniu i dostarczaniu wody) i zbiorowego odprowadzania ścieków (działalność polegająca na odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków). Wnioskodawca działa na podstawie zezwolenia udzielonego przez Prezydenta Miasta. Przedmiotem jego działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest: 1) pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody – 36.00.Z oraz 2) odprowadzanie i oczyszczanie ścieków – 37.00.Z. Wnioskodawca świadczy usługi dostawy wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz osób prywatnych (osób fizycznych), osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych oraz na rzecz Miasta i innych jednostek budżetowych, zwanych dalej Klientami. W celu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów usług dostawy wody i odprowadzania ścieków, wykonuje on ponadto szereg usług, które są usługami dodatkowymi niezbędnymi do wykonania usług głównych, tj. dostawy wody i odprowadzania ścieków. Usługami dodatkowymi niezbędnymi do wykonywania usługi odprowadzania ścieków są m.in. usługi czyszczenia kanalizacji. Usługi czyszczenia kanalizacji polegają na czyszczeniu przewodów kanalizacyjnych metodą hydrodynamiczną, tj. strumieniami wody pod ciśnieniem, z wykorzystaniem sprzętu specjalistycznego oraz opróżnianie zbiorników bezodpływowych (szambo) przy pomocy wozów asenizacyjnych. Zgodnie z opinią Głównego Urzędu Statystycznego usługi odprowadzania ścieków, również ścieków dowożonych pojazdami asenizacyjnymi do oczyszczalni, oczyszczania ścieków oraz usługi związane z utrzymaniem i czyszczeniem systemów kanalizacyjnych są sklasyfikowane do PKWiU 37.00.11.0 jako usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (precedens 2). U Wnioskodawcy usługa czyszczenia kanalizacji składa się z dwóch elementów: 1) praca pojazdu do czyszczenia kanalizacji, gdzie dla tego rodzaju usługi Wnioskodawca stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 8% oraz 2) dojazdem do Klienta celem wykonania usługi czyszczenia kanalizacji, gdzie dla tej usługi Wnioskodawca stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 23%.
Czy prawidłowym jest stosowanie 23% stawki podatku VAT dla usługi dojazdu pojazdów specjalistycznych do Klienta? Czy raczej należałoby zastosować 8% stawkę podatku przyjmując, że dojazd jest usługą towarzyszącą usłudze czyszczenia kanalizacji?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Dla potrzeb podatku VAT stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług. Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1) ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. wynosi 23%. Jednakże dla usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych (PKWiU 36.00.20.0) oraz usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU ex 37) stosuje się obniżoną stawkę podatku VAT, tj. stawkę 8% w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. (art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2) ustawy o VAT zgodnie z poz. 140 i 142 załącznika nr 3 do ustawy o VAT). W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody oraz usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków zostały sklasyfikowane w sekcji E, dział 36 i 37. Tak jak opisano wcześniej Wnioskodawca wykonuje na rzecz Klientów m.in. usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU ex 37), tj. usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz usługi dodatkowe ściśle związane z usługami głównymi. Bez tych usług głównych usługi dodatkowe nie miałyby racjonalnego sensu gospodarczego dla Klientów. Ważną kwestią jest fakt, że Klienci zamawiają usługi dodatkowe wyłącznie w tym celu, aby Wnioskodawca mógł w sposób prawidłowy i ciągły świadczyć na ich rzecz usługi główne. Oznacza to, że pojedyncze świadczenie dodatkowe bez usługi głównej nie miałoby dla Klientów sensu ekonomicznego, a to oznacza, że nie byłoby przez nich zlecane do wykonania przez Wnioskodawcę. Należy podkreślić, że usługi dodatkowe to przede wszystkim usługi eksploatacji, obsługi, naprawy, czyszczenia sieci kanalizacyjnych. Bez tych usług dodatkowych Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług głównych. Niezbędnym więc warunkiem do świadczenia usług głównych jest świadczenie tych usług dodatkowych, które mają na celu utrzymanie sieci w należytym stanie umożliwiającym świadczenie usług głównych. W tej grupie znajdują się również dodatkowe usługi polegające na czyszczeniu sieci kanalizacyjnych. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone na rzecz Klientów usługi stanowią tzw. świadczenia złożone (kompleksowe) składające się na usługę czyszczenia kanalizacji.
Zdaniem Wnioskodawcy, usługa czyszczenia kanalizacji, złożona z dwóch elementów (dojazd do Klienta oraz praca sprzętu do czyszczenia kanalizacji) powinna zostać potraktowana jako usługa złożona (kompleksowa) i powinna zostać opodatkowana 8% stawką podatku VAT. Ustawa o VAT nie zawiera definicji świadczenia złożonego (kompleksowego), jednak pojęcie to było niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (TSUE), który stoi na stanowisku, że za świadczenie złożone należy uznać szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinny być w sposób sztuczny rozdzielone. Jeżeli dwa świadczenia lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT (wyrok TSUE z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04). Pojęcie świadczenia złożonego (kompleksowego), w związku z wątpliwościami w zakresie rozumienia tego pojęcia – jest również przedmiotem interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 30 marca 2012 r. (nr PT1/033/2/46/KSB/12/PT-241/PT-279), w której powołując się na orzecznictwo TSUE, Minister Finansów wskazał, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, w celu określenia czy są to świadczenia odrębne i niezależne, czy też jest to jedno świadczenie kompleksowe, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Wnioskodawca podkreśla, że jak wynika z wyroków TSUE i stanowiska Ministra Finansów, ze „świadczeniem złożonym” mamy do czynienia w sytuacji, gdy w ramach jednej transakcji podatnik podatku VAT podejmuje kilka działań, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość, a ich rozdzielenie byłoby dokonane jedynie w sposób sztuczny. Orzecznictwo sądowe wskazuje, że usługi dodatkowe polegające m.in. na czyszczeniu kanalizacji są niezbędne dla świadczenia usług głównych, tj. w tym przypadku usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków. Tym samym dojazd do Klienta w celu wykonania usługi czyszczenia kanalizacji powinien być również uznany jako część usługi złożonej. Zatem usługi dodatkowe (w tym dojazd) jako ściśle związane z usługami głównymi powinny być traktowane jako świadczenie złożone (kompleksowe), dla których zastosowanie znajdzie taka sama stawka VAT, jak dla usług głównych w wysokości 8%.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym we wniosku zdarzeniu przeszłym i przyszłym, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów usługi dodatkowe polegające na dojeździe i czyszczeniu kanalizacji, obie stanowią jedynie świadczenie pomocnicze, dodatkowe do prawidłowego korzystania z usługi głównej, czyli odprowadzania i oczyszczania ścieków. Tworzą one jedną całość, której rozdzielanie miałoby sztuczny charakter, a co za tym idzie ww. usługi powinny być traktowane jako jedno świadczenie o charakterze złożonym i podlegać opodatkowaniu według stawki podatku VAT właściwej dla świadczenia głównego, tj. według stawki 8% podatku VAT właściwej dla usług odprowadzania ścieków.
W świetle art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Jak wskazuje art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem o charakterze użyteczności publicznej. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca wykonuje zadania własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę (działalność polegająca na ujmowaniu i dostarczaniu wody) i zbiorowego odprowadzania ścieków (działalność polegająca na odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków). Wnioskodawca ww. usługi świadczy na rzecz osób prywatnych (osób fizycznych), osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych oraz na rzecz Miasta i innych jednostek budżetowych (zwanych dalej klientami). W celu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz klientów usług dostawy wody i odprowadzania ścieków, wykonuje on ponadto szereg usług, które są usługami dodatkowymi niezbędnymi do wykonania usług głównych. Usługami dodatkowymi niezbędnymi do wykonywania usługi odprowadzania ścieków są m.in. usługi czyszczenia kanalizacji. Usługi czyszczenia kanalizacji polegają na czyszczeniu przewodów kanalizacyjnych metodą hydrodynamiczną, tj. strumieniami wody pod ciśnieniem, z wykorzystaniem sprzętu specjalistycznego. Zgodnie z opinią Głównego Urzędu Statystycznego usługi odprowadzania ścieków, również ścieków dowożonych pojazdami asenizacyjnymi do oczyszczalni, oczyszczania ścieków oraz usługi związane z utrzymaniem i czyszczeniem systemów kanalizacyjnych są sklasyfikowane do PKWiU 37.00.11.0 jako usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Usługa czyszczenia kanalizacji składa się z dwóch elementów: pracy pojazdu do czyszczenia kanalizacji, gdzie dla tego rodzaju usługi Wnioskodawca stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 8% oraz dojazdu do klienta celem wykonania usługi czyszczenia kanalizacji, gdzie dla tej usługi Wnioskodawca stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 23%. Bez tych usług dodatkowych, polegających na czyszczeniu przewodów kanalizacyjnych metodą hydrodynamiczną, tj. strumieniami wody pod ciśnieniem z wykorzystaniem sprzętu specjalistycznego, Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług głównych. Niezbędnym więc warunkiem do świadczenia usług głównych jest świadczenie ww. usług dodatkowych, które mają na celu utrzymanie sieci w należytym stanie umożliwiającym świadczenie usług głównych.
Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu
– do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.
Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowi czynność złożoną, gdzie usługa czyszczenia przewodów kanalizacyjnych oraz usługa dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta (transport) w celu jej wykonania stanowią elementy składowe (usługi pomocnicze) świadczonej usługi głównej. Ww. usługa czyszczenia przewodów kanalizacyjnych (mająca na celu utrzymanie sieci kanalizacyjnej w należytym stanie) jest czynnością niezbędna dla prawidłowego korzystania z usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków (usługi głównej), w związku z czym dojazd pojazdów specjalistycznych do klienta w celu wykonania ww. usługi czyszczenia kanalizacji również stanowi część usługi złożonej.
Reasumując powyższe należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku mamy do czynienia z jednym świadczeniem o charakterze złożonym, tj. usługą odprowadzania i oczyszczania ścieków, gdzie wskazana powyżej usługa czyszczenia kanalizacji oraz usługa dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta składają się na jedną całość i podlegają opodatkowaniu według stawki podatku właściwej dla świadczenia głównego, tj. 8%.
Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest art. 29a ust. 1 ustawy – zgodnie z którym – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od usługobiorcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez usługodawcę wartość (cenę) usługi, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. świadczonej usługi). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej usługi.
Zatem koszty usługi czyszczenia przewodów kanalizacyjnych i usługi dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta (transport), którymi obciążani są klienci Wnioskodawcy, zwiększają podstawę opodatkowania usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków.
Podsumowując, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi polegające na dojeździe pojazdów specjalistycznych do klienta i ww. usługa czyszczenia kanalizacji stanowią/będą stanowiły czynności pomocnicze, niezbędne do prawidłowego korzystania z usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków – usługi głównej i podlegają/będą podlegały opodatkowaniu według stawki właściwej dla tej usługi głównej, czyli stawki w wysokości 8%. Odnosząc się zatem do stawki podatku dla usługi dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta – co było przedmiotem pytania – należy stwierdzić, że wynosi ona 8% podatku.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym niniejszą interpretację wydano w oparciu o wskazanie Wnioskodawcy, że do usług odprowadzania i oczyszczania ścieków zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 8%. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Tutejszy organ rozpatrywał zatem kwestię wysokości stawki podatku dla usługi dojazdu pojazdów specjalistycznych do klienta w związku ze świadczeniem usługi czyszczenia kanalizacji metodą hydrodynamiczną, tj. strumieniami wody pod ciśnieniem z wykorzystaniem sprzętu specjalistycznego, nie odniósł się natomiast do usługi opróżniania zbiorników bezodpływowych (szambo) przy pomocy wozów asenizacyjnych.

References: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 5
 art. 41
 art. 146
 art. 146
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 146
 art. 146
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 14
 art. 14