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Timestamp: 2019-07-21 21:23:04+00:00

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Das Doppelbesteuerungsabkommen zur Erbschaft- und Schenkungsteuer ...
Das Doppelbesteuerungsabkommen zur Erbschaft- und Schenkungsteuer zwischen Deutschland und Frankreich
von Susanne Karl (Autor)
2 Die Grundzüge des französischen Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts
2.1 Bewertung von Wirtschaftsgütern
2.2 Steuerfreies Vermögen
2.3 Freibeträge
2.4 Steuersätze
2.5 Gegenüberstellung der Freibeträge und Steuersätze mit Deutschland
3 Die Systematik des Abkommens
3.1 Die Entstehung von Doppelbesteuerungskonflikten im Bereich der Erbschaft- und Schenkungssteuer
3.2 Der Aufbau des Abkommens
3.3 Allgemeine Regelungen und Begriffsbestimmungen
3.3.1 Persönlicher Anwendungsbereich
3.3.2 Sachlicher Anwendungsbereich
3.3.3 Begriffsbestimmungen
3.4 Bestimmung des Erblasser- bzw. Schenkerwohnsitzes
3.4.1 Ständige Wohnstätte
3.4.2 Mittelpunkt der Lebensinteressen
3.4.3 Gewöhnlicher Aufenthalt
3.4.4 Staatsangehörigkeit
3.4.5 Regelung in gegenseitigem Einvernehmen
3.5 Verteilung der Besteuerungsrechte
3.5.1 Unbewegliches Vermögen
3.5.2 Erweiterung des Begriffs des unbeweglichen Vermögens
3.5.3 Weitere Belegenheitsbesteuerungsrechte
3.5.4 Sonstiges Vermögen
3.5.5 Schuldenabzug
3.6 Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
3.6.1 Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Frankreich
3.6.2 Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Deutschland
3.6.3 Überdachende Besteuerung
3.7 Besondere Bestimmungen des Abkommens
4 Auswirkungen des Abkommens auf deutsch-französische Erbfälle
4.1 Ein Beispielfall
4.1.1 Lösung ohne Anwendung des Abkommens
4.1.2 Lösung unter Anwendung des Abkommens
Tabelle I: Erbschaft- und Schenkungsteuersätze in Frankreich
Tabelle II: Gegenüberstellung der Freibeträge von Deutschland und Frankreich viii Tabelle III: Gegenüberstellung der Erbschaft- und Schenkung- steuersätze von Deutschland und Frankreich
Anlage I: Abkommen
Aufgrund der Globalisierung und der einheitlichen Politik der EU ist es in den letzten Jahren um ein vielfaches einfacher geworden seinen Wohnsitz innerhalb der EU zu verlegen. Frankreich ist dabei unter den Deutschen ein beliebtes Land, in dem sie z. B. gerne ihren Lebensabend verbringen. Die Anschaffung eines Fe- rienhauses an der französischen Küste wird von den Deutschen sehr begehrt. In 2006 wanderten 7.5001 und in 2009 offiziell 7.317 Deutsche nach Frankreich und Korsika aus.2 Auch für Unternehmen sind die wirtschaftlichen Anreize durch die verbesserten Investitionsmöglichkeiten und der Einzug der Informationstechnolo- gien in Frankreich gestiegen. Frankreich ist für Deutschland der wichtigste Han- delspartner und auch der bedeutendste Auslandsstandort. So sind in Frankreich 1.670 Firmen mit ihren 4.593 Zweigstellen angesiedelt.3 Diese Gründe führen vermehrt zu grenzüberschreitenden Erbfällen und Schenkungen, bei denen beide Länder ihr Besteuerungsrecht in Anspruch nehmen möchten und dadurch Fälle von Doppelbesteuerungen auftraten. Um dies zu verhindern wurde am 12.10.2006 ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlässe, Erbschaften und Schenkungen unterzeichnet.4 Dieses trat nach dem Austausch der Ratifikationsurkunden am 3.4.2009 in Kraft (Art. 19 Abs. 2 S. 1 DBA-ErbSt).5 Es ist das 7. Abkommen auf diesem Gebiet das Deutschland unter- zeichnet hat und enthält ein Protokoll welches entsprechend Art. 18 DBA-ErbSt Bestandteil des Abkommen ist.6 Doch der Weg bis zum endgültigen Inkrafttreten war schwierig und lang. Fast ein halbes Jahrhundert hat er angedauert. Allerdings bestand bereits ein Doppelbesteuerungsabkommen dieser Art. Es war jedoch nur für Personen aus dem Saarland mit französischen Beziehungen und umgekehrt für Franzosen mit Beziehungen ins Saarland gültig. Zurückzuführen ist dies auf den Saarvertrag vom 27.10.19567 (Vertrag über zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur Regelung der Saarfrage). Im Saarvertrag wurde ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Einkommen- und Vermögensteuern sowie der Gewerbe- und Grundsteuern geschlossen. Gleichzeitig wurde in Anlage 4 eine Regelung zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei Erbschaften und Schenkungen getroffen. Der Saarvertrag trat mit Ablauf der für die Rückgliederung des Saarlandes vorge- sehenen Übergangszeit am 5.7.1959 außer Kraft. Hingegen bis auf die Regelung zur Erbschaft- und Schenkungsteuer. Sie blieb als Übergangsregelung bestehen, denn beide Finanzministerien bekundeten ihre Absicht, dass es bald ein Abkom- men für Gesamtdeutschland geben sollte. Nach mehreren Verhandlungen, die immer wieder scheiterten bzw. unbefriedigend waren, haben beide Staaten 2006 ein Abkommen einvernehmlich beschlossen8, welches anhand dieser Arbeit näher betrachtet wird.
Die Ausführungen beziehen sich auf den Erwerb von Todes wegen sowie auf Schenkungen. Es werden zunächst wesentliche Grundzüge des französischen Erb- schaft- und Schenkungsteuerrechts dargestellt. Im Anhang befinden sich verglei- chende Übersichten der Freibeträge und Steuersätze Deutschlands mit Frankreich. Darüber hinaus werden der Aufbau und die Wirkungsweise des Abkommens er- läutert. Dazu werden die einzelnen Tatbestandsmerkmale der Normen untersucht. Das abschließende Beispiel zeigt die Konsequenzen die sich aus der Anwendung des Abkommen auf deutsch-französische Erbfälle ergeben. Schließlich gilt es im Fazit die abkommensrechtliche Zweckerreichung zu bewerten.
Die Rechtsgrundlagen des französischen Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts ergeben sich aus den Artikeln 750ter bis 808 des französischen Steuergesetzbu- ches Code Général des Impots.9 Ein gesondertes Erbschaftsteuergesetz gibt es nicht.10 In Frankreich spricht man von den „Abgaben vom unentgeltlichen Ver- mögensübergang“. Die wörtliche französische Übersetzung lautet „droits de muta- tions à titre gratuit.“11 Es sind staatliche Steuern auf den Erwerb von Todes wegen (Erbanfallsteuer) sowie den unentgeltlichen Erwerb unter Lebenden (Schen- kungsteuer).12 Bei Schenkungen unter Lebenden gelten die gleichen Grundsätze der Besteuerung wie beim Erwerb von Todes wegen.13 Unter den nachfolgenden Punkten wird ein kurzer Überblick über die Bewertung der Wirtschaftsgüter, die Freibeträge und die Steuersätze des französischen Erbschaft- und Schenkungs- steuerrecht gegeben, sowie eine Gegenüberstellung mit den deutschen Freibeträ- gen und Steuersätzen dargestellt.
In Frankreich gibt es anders als in Deutschland kein spezielles Bewertungsge- setz.14 Vermögen wird in Frankreich mit dem gemeinen Wert (valeur vénale) am Todes- bzw. am Schenkungstag angesetzt.15 Der Begriff des „gemeinen Wertes“ bzw. des Verkehrswertes ist wirtschaftlicher Natur, da es keine Legaldefinition im französischen Steuerrecht gibt. Er ist definiert als der Wert, der sich aus dem Zu- sammenspiel von Angebot und Nachfrage auf dem Markt ergibt.16 Bei Immo- bilien ist gemäß Art. 761 CGI der erzielbare Betrag, der zum Zeitpunkt des Todes durch einen Verkauf realisiert werden könnte, maßgeblich. Kommt es innerhalb der nächsten zwei Jahre nach dem Todestag zum Verkauf der Immobilie so wird dieser (dann) erzielte Wert angesetzt. Allerdings darf der geschätzte Wert der Immobilie zum damaligen Todeszeitpunkt nicht unter dem Wert liegen, der nun- mehr beim Verkauf realisiert wird.17 Gemäß Art. 764 CGI kann bei einem Fami- lienwohnheim ein Bewertungsabschlag von 20 % gewährt werden, sofern dieses weiterhin von den Angehörigen des Erblassers bewohnt wird.18 Möbel und Ein- richtungsgegenstände (meubles meublants) werden, wenn sie innerhalb von zwei Jahren nach dem Erbfall versteigert werden, mit dem daraus erzielten Betrag, ab- züglich der durch den Verkauf entstandenen Kosten, bewertet. Werden die Möbel und Einrichtungsgegenstände nicht veräußert, so müssen die Beteiligten ein In- ventar aufstellen, in welchem sie über die Gegenstände eine Schätzung abgeben. Möchte man diesem Aufwand allerdings entgehen, so kann man pauschal 5 % des gesamten Nettoerwerbs hinzurechnen und die Gegenstände mit diesem Betrag ansetzen.19 Schmuck, Kunstgegenstände und Sammlungen werden mit ihrem Ver- steigerungswert angesetzt, wenn die Versteigerung innerhalb von zwei Jahren nach dem Todestag erfolgt. Is]t dies nicht der Fall, wird der höhere Wert aus dem Schätzwert oder dem Versicherungswert angesetzt.20 Forderungen werden mit ihrem Nennwert zuzüglich Zinsen, die bis zum Todestag anfallen, bewertet. Die Finanzverwaltung gestattet bei einer Zahlungsunfähigkeit oder Insolvenz des Schuldners, dass die Beteiligten die Forderung verkaufen und vorerst eine ge- schätzte Erbschaftsteuererklärung abgeben. Sie wird geändert sobald die Beteilig- ten den Verkaufspreis erhalten.21
Durch bestimmte Besonderheiten der Erwerber oder des übergegangenen Vermö- gens, können zahlreiche Steuerbefreiungen (exonérations) geltend gemacht wer- den. Entsprechend Art. 794 f. CGI sind Zuwendungen an öffentlich rechtliche Körperschaften sowie an öffentliche, insbesondere soziale, Einrichtungen von der Steuer befreit. Auch im Bereich der Land- und Forstwirtschaft gibt es eine Viel- zahl von Steuerbefreiungen. Unter bestimmten Voraussetzungen sind Wälder zu drei Vierteln ihres Wertes steuerfrei. Die Forstbehörde muss in diesem Fall eine Erklärung ausstellen, in welcher sie bestätigt, dass der Wald zur regelmäßigen Nutzung geeignet ist. Weiterhin sind die Erwerber verpflichtet den Wald dreißig Jahre lang zu nutzen. Anteile an forstwirtschaftlichen Vereinigungen (sog. groupements forestiers) können gemäß Art. 793 Abs. 1 Nr. 3 CGI auch zu drei Vierteln von der Steuer befreit werden. Sind die Begünstigten aber an anderen Zusammenschlüssen als den groupements forestiers beteiligt, greift eine Steuerbe- freiung nicht, auch wenn die Gesellschaft die gleichen forstwirtschaftlichen Zwe- cke verfolgt.22 Ebenso steuerfrei ist die erste unentgeltliche Überlassung von 50 % bzw. von 75 % des Wertes von verpachteten landwirtschaftlichen Vermögen.23 Sammlungen und Kunstgegenstände, die einen hohen historischen oder künstleri- schen Wert haben, können statt einer Steuerzahlung, auch dem Staat überlassen werden. Einer weiteren Steuerbefreiung unterliegen auch wohltätige Organisatio- nen.24
Die Höhe der Freibeträge hängt von der persönlichen Beziehung des Steuer- pflichtigen zum Erblasser bzw. Schenker ab. In Frankreich gibt es drei Arten von ehelichen bzw. eheähnlichen Partnerschaften. Zum einen ist dies die gewöhnliche Ehe, weiterhin gibt es gemäß Art. 777 ff. CGI die sogenannte PACS (les Partenaires d´un Pacte Civil des Solidarité) und zuletzt das Zusammenleben in wilder Ehe (concubinage). Der Steuerfreibetrag unter Ehegatten beträgt gemäß Art. 779 CGI bei Schenkungen 79.533 €. Der Erwerb von Todes wegen ist voll- ständig steuerbefreit. Das Gleiche gilt für PACS, da diese Form der eheähnlichen Lebensgemeinschaft mit der Ehe gleichgestellt ist. Beim Zusammenleben in wil- der Ehe wiederrum, gilt entsprechend Artikel 788 CGI beim Erwerb von Todes wegen nur ein geringer Freibetrag in Höhe von 1.570 €. Bei Schenkungen gibt es bei dieser Form des Zusammenlebens keinen steuerlichen Freibetrag. Gemäß Ar- tikel 784 CGI können diese Freibeträge alle sechs Jahre geltend gemacht wer- den.25
Kindern wird im Schenkungs- sowie im Erbfall ein Freibetrag in Höhe von 156.974 € gewährt. Enkel erhalten bei einer Schenkung einen Freibetrag von 31.395 €, Urenkel hingegen in Höhe von 5.232 €. Dagegen gibt es beim Erwerb von Todes wegen für Enkel und Urenkel nur einen steuerbefreiten Betrag in Höhe von 1.570 €.
Geschwister erhalten in beiden Fällen einen Freibetrag in Höhe von 15.697 €. Beim Erwerb von Todes wegen kann es hingegen zur kompletten Steuerbefreiung kommen. Die Voraussetzungen gemäß Art. 796-0 ter CGI sind, dass der Erbe zum Todeszeitpunkt alleinstehend ist. Weiterhin muss er älter als 50 Jahre sein oder ein Gebrechen haben, welches ihn daran hindert, einer Erwerbstätigkeit nachzugehen. Außerdem muss er in den letzten 5 Jahren vor dem Ableben des Erblassers ununterbrochen mit ihm zusammengelebt haben.
Die Höhe der Freibeträge für Nichten und Neffen beträgt sowohl bei Schenkungen als auch bei der Erbschaft 7.849 €.
Auch einen Freibetrag von 156.974 € erhalten, entsprechend Art. 779 CGI, behinderte Erwerber. Art. 788 CGI regelt abschließend den Freibetrag für sonstige Erwerber. Dieser beträgt 1.570 €.26
Bei Schenkungen gibt es indes noch eine Sonderregelung. Es können zusätzlich Steuerabschläge geltend gemacht werden. Diese Ermäßigung beträgt 50 % der Steuer, sofern der Schenker unter 70 Jahre alt ist, sowie 30 % falls der Schenker zwischen 70 und 80 Jahren alt ist.27 Um den Missbrauch dieser Schenkungsregelungen vorzubeugen, sind Schenkungen, die in den vorherigen sechs Jahren getätigt wurden, anzurechnen.28
In Frankreich wird die Steuer nach einem progressiven Teilmengentarif festge- setzt.29 Aus Tabelle 1 im Anhang kann man die derzeit in Frankreich geltenden Steuersätze entnehmen. Darüber hinaus gilt für Verwandte 3. oder 4. Grades in der Seitenlinie ein einheitlicher Steuersatz von 55 %.30 Für Verwandte ab dem 4. Grad sowie für nicht verwandte Personen ist der Steuertarif sehr hoch und beträgt 60 %.31
2.5 Gegenüberstellung der Freibeträge und Steuersätze mit Deutsch- land
Aus Tabelle 2 des Anhangs kann man entnehmen, dass die Freibeträge in Deutschland wesentlich höher bemessen sind als im franz. Steuerrecht. Umge- kehrt ist dies nur bei Ehegatten und PACS in Frankreich, da der Erwerb von To- des wegen gänzlich von der Steuer befreit ist. Ebenso günstiger ist der Erwerb von Todes wegen durch die Eltern. In diesem Fall ist der Freibetrag um 56.974 € hö- her als in Deutschland.32
Tabelle 3 im Anhang zeigt eine vergleichende Übersicht der Steuersätze beider Abkommensstaaten. Darüber hinaus fällt für sonstige Erwerber, d. h. Personen, die weiter entfernt mit dem Erblasser bzw. dem Schenker verwandt sind und für nicht verwandte Personen, in Deutschland ein Steuertarif von 30 % an, wenn der steuerpflichtige Erwerb den Betrag von 6.000.000 € nicht übersteigt. Erwerbe, welche diesen Wert übersteigen, werden mit 50 % besteuert. In Frankreich liegt bei sonstigen Erwerbern, unabhängig von der Höhe des Betrages des Erwerbs, der Steuersatz einheitlich bei 60 %. Aus Tabelle 3 und dem Vorgenannten werden die deutlichen Unterschiede der Steuersätze beider Länder erkennbar. Die Steuersätze in Frankreich steigen schneller als in Deutschland. Auch der Höchststeuersatz liegt in Frankreich bei 60 %, in Deutschland bei 50 %. Es ist offensichtlich, dass in Frankreich mehr Erbschaft- und Schenkungsteuer für die gleichen bzw. ähnli- chen Übertragungen gezahlt wird als in Deutschland.33
Der Konflikt der Doppelbesteuerung kann sehr leicht auftreten, da Deutschland und Frankreich die gleichen Steuern beim Erwerb von Todes wegen, sowie auf Schenkungen erheben. Die Folge ist, dass es zu einer doppelten Besteuerung desselben Erwerbs kommen kann.34 Verschiedene Anknüpfungspunkte für die unbeschränkte sowie die beschränkte Steuerpflicht des nationalen Steuerrechts sind Ursache für Doppelbesteuerungskonflikte.35
Tatbestandspunkt für die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland ist bei na- türlichen Personen nach § 2 Abs. 1 ErbStG die Inländereigenschaft. Diese liegt gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Bst. a ErbStG vor, bei Personen mit Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichem Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland und gem. § 2 Abs. 1 Nr.
1 S. 2 Bst. b ErbStG bei deutschen Staatsangehörigen ohne Wohnsitz im Inland, wenn sie sich nicht länger als fünf Jahre ständig im Ausland aufgehalten haben (erweitert unbeschränkte Steuerpflicht). Unter bestimmten Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Bst. c ErbStG ist die Inländereigenschaft auch gegeben, bei deutschen Staatsangehörigen, und ggf. auch deren Angehörigen, die keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben, wenn sie in einem Dienstverhältnis zu einer juristischen Person des öffentlichen Rechts stehen und dafür Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse beziehen. Bei juristischen Perso- nen ist die Geschäftsleitung (§ 10 AO) oder der Sitz (§ 11 AO) gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. d ErbStG Anknüpfungsmerkmal für die unbeschränkte Steuerpflicht. Unter die deutsche beschränkte Steuerpflicht fallen natürliche oder juristische Personen denen Inlandsvermögen vererbt oder geschenkt wird.36 Unter den Be- griff des Inlandsvermögens fallen gem. Art. 121 BewG u. a. inländisches land- und forstwirtschaftliches Vermögen, inländisches Grundvermögen oder auch in- ländisches Betriebsvermögen.
In Deutschland existiert ferner die erweitert beschränkte Steuerpflicht i. S. v. § 2 i.
V. m. § 4 AStG. Diese Art der Steuerpflicht kommt allerdings nur in Betracht wenn die beschränkte Steuerpflicht gem. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG vorliegt. Ergän- zend dazu muss nach § 4 AStG i. V. m. 2 AStG der Erblasser in den letzten zehn Jahren vor seiner Auswanderung als Deutscher insgesamt mind. fünf Jahre unbe- schränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sein. Des Weiteren muss er in einem Gebiet, in dem sein Einkommen nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt, oder in keinem ausländischen Gebiet ansässig sein. Als letzte Voraussetzung muss er wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland haben (§ 4 AStG i. V. m. § 2 (1) S.
1 Nr. 1 und 2 AStG). Die erweitert beschränkte Steuerpflicht kommt für eine Dauer von zehn Jahren nach Wegzug aus Deutschland zur Anwendung. Allerdings auch nur bei Erbfällen, innerhalb der Restzeit des Zehn-Jahres-Zeitraums, da die unbe- schränkte Steuerpflicht gem. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b ErbStG schon auf deutsche Staatsangehörige angewendet wird, die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne einen Wohnsitz in Deutschland zu besitzen.37 Beispiel:38
M. Schuhmacher ist deutscher Staatsangehöriger und verlegt seinen Wohnsitz am 01.07.2006 von München in die Schweiz, welches ein Niedrigsteuerland ist. Alle Erwerbe welche von ihm ausgehen und bis zum 30.06.2011 anfallen, unterliegen der (erweitert) unbeschränkten Steuerpflicht i. S. d. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b ErbstG. Erwerbe, welche zwischen dem 01.07.2011 und dem 31.12.2016 getätigt werden, unterliegen der erweitert beschränkten Steuerpflicht.
Als Folge der erweitert beschränkten Steuerpflicht, wird der Begriff des Inlands- vermögen i. S. d. § 121 BewG auf das sog. erweiterte Inlandsvermögen ausge- dehnt. Es werden zusätzlich Vermögensgegenstände besteuert, deren Erträge bei unbeschränkter Einkommensteuerpflicht keine ausländischen Einkünfte i. S. v. § 34 c Abs. 1 Satz 1 EStG wären. Dies sind u. a. Kapitalforderungen gegen Schuldner im Inland, Spar- und Bankguthaben bei Geldinstituten im Inland und auch sämtliche Wirtschaftsgüter, die sich im Inland befinden.
Im französischen Recht fällt man unter die unbeschränkte Steuerpflicht, wenn der Schenker oder Erblasser zum Zeitpunkt der Zuwendung seinen steuerlichen Wohnsitz (domicile fiscal) in Frankreich hat. Der Begriff des Wohnsitzes wird sehr weit ausgelegt und ist im Art. 4 B CGI definiert. Anknüpfungspunkte für den Wohnsitz sind u. a. das Familienwohnheim oder der Haushalt den der Erblasser in Frankreich hat.39 Es ist der Ort, an dem der Schenker bzw. der Erblasser seine ständige Wohnstätte hat und an dem auch das Familienleben stattfindet.40 Aller- dings wird nicht berücksichtigt, ob sich der Steuerpflichtige z. B. aufgrund einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit, oder auch aus anderen Gründen, zeit- weise nicht an diesem Ort befindet. Sein Wohnsitz gilt weiterhin an dem Ort, an dem seine Familie lebt.41 Ferner genügt, wie zuvor auch nach deutschem Recht, der gewöhnliche Aufenthalt als Anknüpfungsmerkmal für die französische unbe- schränkte Steuerpflicht. Dieser muss nicht zwingend mit einer festen Wohnstätte verbunden sein. Es reicht vielmehr aus, dass sich der Erblasser oder Schenker i. S. d. Art. 4 B 1a Alt. 2 CGI hauptsächlich in Frankreich aufhält oder auch gemäß Art. 4 B 1b CGI seine berufliche Tätigkeit in Frankreich ausübt. Außerdem ist es hinreichend, wenn sich der Steuerpflichtige mehr als 183 Tage pro Jahr in Frank- reich aufhält oder den Hauptteil seiner Einkünfte in Frankreich erzielt, da somit der Mittelpunkt der wirtschaftlichen Interessen als in Frankreich gemäß Artikel 4 B 1c CGI unterstellt wird.42 Mit dem Jahressteuergesetz 1999 wurde in Frankreich die unbeschränkte Steuerpflicht auch für den Erwerber eingeführt.43 War der Begünstigte in den letzten zehn Jahren vor dem Zuwachs mindestens sechs Jahre in Frankreich steuerlich ansässig, oder ist er zum Zeitpunkt des Entstehens der Steuer ansässig, greift diese Steuerpflicht.44
Hat der Erblasser seinen steuerlichen Wohnsitz außerhalb Frankreichs aber Ver- mögen im Inland, unterliegt er der beschränkten Steuerpflicht. Diese erstreckt sich auf alle Vermögensgegenstände, die in Frankreich liegen. Geregelt ist dieser Grundsatz in Art. 750ter Abs. 2 CGI. Insbesondere sind hiervon die in Frankreich liegenden Immobilien sowie Beteiligungen an franz. Kapital- und Personengesell- schaften betroffen, unabhängig von der Höhe der Beteiligung. Auch Guthaben bei franz. Banken sowie das gesamte bewegliche Vermögen, welches in Frankreich belegen ist, fallen hierunter.45
Im Ergebnis vorstehender Ausführungen gibt es 4 Grundfälle, bei denen es zur Doppelbesteuerung kommen kann:46
1. Der Erwerber wohnt in Frankreich und der Erblasser bzw. Schenker in Deutschland
2. Der Erblasser oder Schenker wohnt in Frankreich, der Erwerber in Deutschland
3. Beide Beteiligte wohnen in Frankreich, es existiert Vermögen, dass in Deutschland belegen ist
4. Beide Beteiligte wohnen in Deutschland, es gibt Vermögen, welches in Frankreich belegen ist
Um diese Doppelbesteuerung zu vermeiden, wurde das Abkommen zwischen Deutschland und Frankreich geschlossen, welches unter den nachfolgenden Punkten näher erläutert wird.
Das Doppelbesteuerungsabkommen besteht aus 20 Artikeln sowie einem Proto- koll, dessen Regelungen i. S. v. Art. 18 DBA unmittelbarer Bestandteil des Ab- kommens sind. Es entspricht im wesentlichem dem OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuer.47 Aus dem Grund führen manche Ausführungen dieser Thesis auf das Musterabkommen zur Erbschaftsteuer zurück. Das vorliegend be- trachtete Abkommen zwischen Deutschland und Frankreich umfasst im Vergleich zum MA-ErbSt vier Artikel mehr, da es zusätzliche Regelungen betreffend Schif- fe und Luftfahrzeuge (Art. 7 DBA-ErbSt) sowie beweglichem materiellem Ver- mögen (Art. 8 DBA-ErbSt) enthält. Weitere Artikel die nicht im MA-ErbSt ent- halten sind, sind Art. 14 DBA-ErbSt (Schiedsverfahren) sowie Art. 16 DBAErbSt (Unterstützung bei der Beitreibung). Es muss beachtet werden, dass das Abkommen nur eine „Kollisionsnorm“ ist, ohne eigene steuerliche Regelung. Die konkrete Behandlung der Erbschaft- und Schenkungsteuer erfolgt immer nach dem jeweilig geltenden nationalen Steuerrecht.48
Der persönliche Anwendungsbereich wird in Art. 1 des Abkommens geregelt. Er definiert die unter das Abkommen fallenden Nachlässe, Erbschaften und Schen- kungen. Unter das Abkommen fallen Personen, die zum Zeitpunkt der Schenkung oder zum Todeszeitpunkt ansässig, und somit einen Wohnsitz, in einem oder bei- den Vertragsstaaten haben. Im innerstaatlichen franz. Recht können juristische Personen sowohl Empfänger einer Schenkung als auch Erbe sein. Gleichwohl können sie Schenker sein. Strittig ist momentan noch die Frage ob eine der OHG, KG oder Gesellschaft des bürgerlichen Rechts entsprechenden Rechtsform auch die Fähigkeit als Schenker zugesprochen werden kann, da diese Rechtsgebilde steuerlich transparent behandelt werden. Die franz. Finanzverwaltung hat bis heu- te nur in einem Erlass erläutert, wie Personengesellschaften bei ertragssteuerli- chen Doppelbesteuerungsabkommen behandelt werden.49 Somit sind die Konse- quenzen für die Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuer darüber noch offen. Es muss darüber entschieden werden, ob die Gesellschaft an sich oder die dahinter stehenden Gesellschafter Schenker sein und damit unter das Abkommen fallen können.50
In Deutschland können Personengesellschaften laut Urteil des BFH51 keine Erben oder Schenkungsempfänger sein. Dies sind vielmehr die jeweiligen Gesellschafter. Nach einer Entscheidung vom FG München52 vom 18.01.2007 kann allerdings ein nicht rechtsfähiger Verein Erbe sein, da ihm nach neuerer zivilrechtlicher Auffassung Teilrechtsfähigkeit zugeschrieben wird.53
Eindeutiger ist es bei Kapitalgesellschaften, welche nach dt. Auffassung erben, sowie auch beschenkt werden können, da sie Träger von Rechten und Pflichten sind und ihnen somit volle Rechtsfähigkeit zugesprochen wird.54 Die Kernfälle, die in den Regelungsbereich des Abkommens fallen, sind in Deutschland der Erwerb von Todes wegen i. S. d. § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und in Frankreich die Vermächtnisse.55 Jeweils nach den innerstaatlichen Rechtsordnun- gen ergeben sich die Begriffe der Schenkung, des Erbfalls sowie des Nachlasses, da die Begriffe in den jeweiligen Steuergesetzen definiert sind.56
Ein weiterer maßgebender Punkt der geprüft werden muss, um unter den Anwen- dungsbereich des Abkommens zu fallen, ist der Zeitpunkt an dem die Schenkung vollzogen wird oder der Zeitpunkt des Todes des Erblassers und ob der Erblasser oder Schenker zum jeweiligen Zeitpunkt über einen Wohnsitz in einem oder in beiden Vertragsstaaten verfügte. Es wird, um den Todeszeitpunkt bestimmen zu können, das jeweils innerstaatliche Recht angewandt. Dies sollte in der Regel un- problematisch sein. Eine Bedeutung bekommt dies allerdings, wenn es sich um Fälle der Verschollenheit und um Lebens-, Todes- oder Kommorientenvermutung handelt und somit der Zeitpunkt vorerst nicht genau bestimmt werden kann.57 Die Bestimmung des Schenkungszeitpunktes ergibt sich auch aus den jeweils gelten- den nationalen Regelungen. Nach deutschem Steuerrecht ist der Zeitpunkt, in dem die Schenkung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ausgeführt wird, maßgebend. Das weicht insoweit vom Zivilrecht ab, da dort auf den Zeitpunkt der “Bewirkung der versprochenen Leistung“ i. S. d. § 528 Abs. 2 BGB abgestellt wird.58
Die Bestimmung des Wohnsitzes zum maßgebenden Zeitpunkt wird unter Punkt
3.4. näher betrachtet.
In Art. 2 DBA-ErbSt wird der sachliche Anwendungsbereich definiert. Das Ab- kommen gilt allgemein gem. Abs. 1 für Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuern, die für Rechnung eines Vertragsstaates oder seiner Gebiets- körperschaften erhoben werden. Absatz 2 des Artikels 2 DBA-ErbSt umschreibt abstrakt die Erbschaft- und Schenkungsteuer. Artikel 2 Abs. 3 DBA-ErbSt enthält eine abschließende und genau bezeichnete Aufzählung der Steuern für die das Abkommen gilt. In Frankreich sind dies die Abgaben vom unentgeltlichen Ver- mögensübergang (droits de mutation á titre gratuit), in Deutschland ist das die Erbschaft- und Schenkungsteuer. Absatz 3 weicht insoweit vom MA-ErbSt ab, als dass in diesem der Begriff “insbesondere“ verwendet wird: „Die bestehenden Steuern, für die das Abkommen gilt, sind insbesondere…“ Der Katalog der um- fassenden Steuern ist somit im MA-ErbSt nicht abschließend geregelt.59
Gem. Art. 2 Abs. 4 DBA-ErbSt ist vereinbart, dass dieses Abkommen auch für Steuern gleicher oder im wesentlichen ähnlicher Art gilt, die nach der Unterzeich- nung des Abkommens erhoben werden. Es gilt auch für spätere Änderungen in den jeweiligen nationalen Steuergesetzen sowie für neu geschaffene Steuern.60 Werden somit nach der Unterzeichnung des Abkommens Steuern neu geschaffen, die entweder die vom Abkommen erfassten Steuern ersetzen sollen oder die zu den bereits erfassten Steuern hinzukommen, müssen sie sich zuerst einer Ähnlich- keitsprüfung unterziehen. Fällt diese positiv aus, fallen sie unter die Wirkung des Abkommens.61 Ausdrücklich vom Abkommen ausgeschlossen ist die sog. Erber- satzsteuer gem. § 1 Abs. 1 Nr. 4 i. V. m. § 9 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, da es in Frank- reich keine vergleichbare Steuer gibt und es daher nicht zu einer Doppelbesteue- rung kommen kann.62 Im letzten Satz des Absatzes 4 wurde eine Informationspflicht beider Staaten vereinbart, in welcher sie sich gegenseitig über wesentliche Änderungen ihrer Steuergesetze benachrichtigen.
Allgemeine Begriffsbestimmungen des Abkommens werden in Art. 3 Abs. 1 DBA-ErbSt behandelt. Der Begriff “Vertragsstaat“ bedeutet die Bundesrepublik Deutschland bzw. Frankreich. Die Bezeichnung “Vertragsstaaten“ bezeichnet bei- de Staaten. Aus Artikel 3 Abs. 1 Bst. b DBA-ErbSt wird deutlich, dass durch den Begriff “Frankreich“ nicht nur der europäische Teil Frankreichs gemeint ist, son- dern auch die auf anderen Kontinenten gelegenen französischen Departments.63 Weiterhin gehören das Küstenmeer sowie die außerhalb des Küstenmeeres lie- genden Gebiete, soweit Frankreich dort in Übereinstimmung mit dem Völkerrecht souveräne Rechte zur Erforschung und Ausbeutung der natürlichen Ressourcen des Meeresbodens, des Meeresuntergrunds und der darüber liegenden Gewässer ausübt. Der Begriff ist weiter gefasst, als der Begriff “Bundesrepublik Deutsch- land“. Hier heißt es „… einschließlich das an das Küstenmeer angrenzenden Ge- biets des Meeresboden…“ Inhaltlich unterscheiden sich die beiden Definitionen nicht voneinander. Auch hat Deutschland im Gegensatz zu Frankreich keine über- seeischen Gebiete die hier gesondert genannt werden müssten.64 Ferner werden die Begriffe “Vermögen, das Teil des Nachlasses oder einer Schenkung einer Per- son mit Wohnsitz in einem Vertragsstaat ist“ sowie “zuständige Behörde“ erläu- tert. Ersteres entspricht wortgleich der Regelung des MA-ErbSt und umfasst alle Vermögenswerte, deren Übergang oder Übertragung nach dem Recht eines Ver- tragsstaats, das für einer dem Abkommen unterliegenden Steuer gilt. Die zu- ständigen Behörden werden konkret in Art. 3 Abs. 1 Bst. e) DBA-ErbSt benannt. Diese sind auf Seiten Frankreichs, die für den Haushalt zuständigen Minister oder seine bevollmächtigten Vertreter sowie auf Seiten Deutschlands das BMF oder die Behörde an die das BMF seine Befugnisse abordnet.
Absatz 2 des Artikels 3 DBA-ErbSt enthält eine wichtige Auslegungsregel. Dem- zufolge hat “jeder im Abkommen nicht definierte Ausdruck, die Bedeutung, die ihm nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukommt, für die das Ab- kommen gilt“, es sei denn der Zusammenhang des Abkommens erfordert etwas anderes. Dahingehend muss Nr. 1 im Protokoll beachtet werden. Dort ist verein- bart, dass Begriffsbestimmungen, welche im jeweiligen nationalen Steuerrecht definiert sind, vorgehen vor Begriffsbestimmungen aus anderen Rechtsgebieten.
Artikel 4 des Abkommens beschäftigt sich mit dem steuerlichen Wohnsitz und dessen Anknüpfungspunkten, wie z. B. dem gewöhnlichen Aufenthalt, Mittel- punkt der Lebensinteressen etc. Nach dieser Norm sowie Art. 2 DBA-ErbSt (sach- licher Anwendungsbereich) entscheidet sich, ob das Abkommen für einen Steuer- pflichtigen zur Anwendung kommt und er somit unter dessen Schutz fällt. Unter den Artikel fallen gemäß Abs. 1 Satz 2 nur unbeschränkt Steuerpflichtige, da die Anknüpfung an das Vermögen nicht ausreicht. Ausschlaggebend ist die Ansässig- keit des Steuerpflichtigen.65 Artikel 4 Abs. 1 DBA-ErbSt greift mit seinen Tatbe- ständen primär; Abs. 2 kommt nur zur Anwendung, wenn beide Staaten aufgrund ihres Rechts zu einer Ansässigkeit auf ihrem Gebiet gelangen und es sich somit um Fälle von Doppelwohnsitzen handelt.66 Die Folgen die sich aus Doppelansäs- sigkeiten ergeben, werden nachkommend unter gesonderten Punkten behandelt. Für die Bestimmung des Wohnsitzes ist, genau wie beim OECD-Musterab- kommen über die Einkommensteuer, das Recht des jeweiligen Anwenderstaates maßgebend.67 In Deutschland ergibt sich der Begriff des Wohnsitzes aus § 8 AO, in Frankreich ergibt er sich aus Art. Art. 4 B CGI. Im Abkommen wird auch der Begriff des „ständigen Aufenthalt“ verwendet, bei dem es keinen Unterschied zum Begriff des „gewöhnlichen Aufenthaltes“ gibt.68 Er bestimmt sich nach deut- schem Recht aus § 9 AO. In Frankreich spricht man vom vorwiegenden Auf- enthalt (séjour principal) welcher erst dann zur Anwendung kommt, wenn der Lebensmittelpunkt (foyer) als Anknüpfungspunkt für den Wohnsitz verneint wur- de. Der Wohnsitz kann weiterhin nach franz. Recht alternativ an dem Ort an- genommen werden, an dem sich das Zentrum seiner wirtschaftlichen Interessen (centre des intérets économiques) befindet.69
Bei der abkommensrechtlichen Ansässigkeit gibt es im Abkommen zwei Sonder- regelungen die beachtet werden müssen. Entsprechend Nr. 2 des Protokolls kön- nen deutsche Staatsangehörige unter den Abkommensschutz fallen, auch wenn sie nicht mehr über einen Wohnsitz in Deutschland verfügen. Voraussetzung ist, dass man sich zum Zeitpunkt der Schenkung oder des Todes seit höchstens fünf Jahren außerhalb Deutschlands aufhält. Man gilt somit weiter als Person mit Wohnsitz in der BRD i.S.d. Art. 4 Abs. 1 DBA-ErbSt. Die Erstreckung der erweitert unbe- schränkten Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Bst. b) ErbStG ist somit das Resultat.70 Einen Wohnsitz muss es aber vor diesen fünf Jahren in Deutschland gegeben haben, welcher die Voraussetzungen einer ständigen Wohnstätte erfüllt haben muss. Ein bloßer Nebenwohnsitz reicht nicht aus. Das Merkmal erfordert einen qualifizierten Wohnsitz, der regelmäßig genutzt wurde, aber nicht den Mit- telpunkt der Lebensinteressen darzustellen braucht.71 Dies hat der BFH in einer Entscheidung (I R 40/97, BStBl II 1999, 207) festgelegt.
Eine weitere Besonderheit stellt die Regelung von Abs. 3 des Artikels 4 DBA- ErbSt dar. Diese geht Art. 4 Abs. 1 DBA-ErbSt als lex specialis vor. Dazu muss die Person (Schenker oder Erblasser) in beiden Staaten über einen Wohnsitz ver- fügen, allerdings in nur einem der beiden Länder staatsangehörig sein. Maßge- bend ist abermals der Zeitpunkt der Schenkung oder der Zeitpunkt des Todes. Es wird vorausgesetzt, dass die Person die eindeutige Absicht hatte, ihren Wohnsitz im anderen Vertragsstaat (dem sie nicht staatsangehörig ist) nicht auf Dauer bei- zubehalten und dass sie in den sieben Jahren, die der Schenkung oder dem Tod unmittelbar vorausgehen, ihren Wohnsitz dort insgesamt weniger als fünf Jahre hatte. Das Ziel dieser Regelung ist, dass Personen, die sich nur vorübergehend in einem anderen Staat aufhalten, weiter als Ansässige ihres Herkunftsstaates der Steuer unterliegen.72 Dies ist z. B. für Angestellte, die von ihrem Arbeitgeber auf eine vorübergehende Auswärtstätigkeit ins Ausland entsandt wurden, von Bedeu- tung. Der Wohnsitz gilt somit weiterhin als im Herkunftsstaat gelegen. Dieses subjektive Merkmal, bei dem der Wohnsitz im anderen Staat nicht auf Dauer bei- behalten wird bzw. die Absicht besteht dies nicht zu tun, muss durch objektive Komponenten, welche nur Indizien sein können, belegt werden.73
Bei den vorgenannten Sonderregelungen zur abkommensrechtlichen Ansässigkeit muss immer beachtet werden, dass sie nur für den Schenker bzw. Erblasser gelten nicht aber für den Erwerber.
Artikel 4 Abs. 4 DBA-ErbSt regelt die Ansässigkeit einer anderen als natürlichen Person in Fällen der Erbschaft- und Schenkungsteuer. Gemeint sind hier die juris- tische Personen mit und ohne Rechtsfähigkeit, was aus dem genauen Wortlaut “andere als natürliche Person“ zu entnehmen ist. Abzustellen ist dabei auf den “Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung“, welcher in Art. 2 Abs. 1 Nr. 5 DBA- Frankreich als Ort, an dem sich “der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung“ befindet, definiert wird.74 Im Falle von Doppelansässigkeiten von Personen i. S. d. Art. 4 Abs. 4 DBA-ErbSt, wird auf den Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung abgestellt. Die hier gemeinte Doppelansässigkeit kann vorkommen, wenn z. B. der Satzungssitz in einem anderen Vertragsstaat liegt als der Sitz an dem sich die tatsächliche Geschäftsleitung befindet.75
Im Falle von Doppelansässigkeiten einer natürlichen Person (Erblasser bzw. Schenker) i. S. v. Art. 4 Abs. 2 DBA-ErbSt, kommt die sog. Tie-Breaker-Rule zum tragen. Diese Rule ist eine gesetzliche Fiktion, aus welcher man den Vorrang der Ansässigkeit einem Abkommensstaat zuschreiben kann. Um diesen Vorrang zu ermitteln, werden einzelne Merkmale mittels einer Rangfolge festgelegt, welche sodann durchgeprüft werden.
Für natürliche Personen ergibt sich gem. Art. 4 Abs. 2 DBA-ErbSt folgende Rangfolge um die vorrangige Ansässigkeit zu bestimmen:
1. Ständige Wohnstätte
2. Mittelpunkt der Lebensinteressen
3. Gewöhnlicher Aufenthalt
5. Regelung in gegenseitigem Einvernehmen
Der Staat, dem man im Ergebnis die engeren persönlichen Beziehungen zuschrei- ben kann, wird als Ansässigkeitsstaat bestimmt.76 Das Merkmal sollte dabei so bestimmt sein, dass es von der Person nur in einem Staat erfüllt werden kann. Gleichzeitig muss es auf eine Bindung abstellen, “die es natürlich erscheinen lässt, dass das Besteuerungsrecht dem betreffenden Staat zuerkannt wird“.77 Auf die konkreten Merkmale wird unter den nachfolgenden Punkten genauer einge- gangen. Ziel des Art. 4 Abs. 2 DBA-ErbSt ist es, dass alle Konflikte, bei denen es um die Bestimmung des Wohnsitzes geht, gelöst werden sollen, ohne auf die in- nerstaatlichen Regelungen der beteiligten Staaten eingehen zu müssen.78
Die ständige Wohnstätte setzt die gleichen Merkmale wie die des Wohnsitzes i. S. d. § 8 AO voraus, obwohl die Bezeichnung der ständigen Wohnstätte ein abkommensrechtlicher Begriff ist, der gem. Art. 31 Abs. 1 WÜRV autonom nach dem Musterabkommen auszulegen ist.79 Außerdem muss die ständige Wohnstätte von der Person zur dauernden Nutzung bestimmt und beibehalten werden.80 Es kommt bei der Frage der Beständigkeit darauf an, dass die Wohnstätte jederzeit genutzt werden kann und nicht auf die Dauer der tatsächlichen Nutzung.81 Für die ständige Wohnstätte können mehrere “Wohnformen“ in Betracht kommen. Es ist unerheblich, ob es sich um ein Eigenheim, eine Mietwohnung oder ein möbliertes Zimmer handelt. Entscheidend ist, dass es sich um eine ständige Wohnstätte han- delt. Sie muss daher jederzeit zur Verfügung stehen. Ist die Verfügungsmöglich- keit allerdings in irgendeiner Weise beschränkt, ist dies schädlich, da es sich im Umkehrschluss nicht mehr um eine ständige Wohnstätte handelt.82 3.4.2 Mittelpunkt der Lebensinteressen Der Mittelpunkt der Lebensinteressen wird untersucht, wenn der Steuerpflichtige in beiden Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte verfügt. Es wird darauf abgestellt, zu welchem der Länder die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen bestehen. Von Bedeutung sind bei den persönlichen Aspekten die familiären und gesellschaftlichen Beziehungen, die berufliche, politische, kulturelle, und sonstige Tätigkeit. Die familiären Beziehungen spielen dabei die wichtigste Rolle. Allerdings gibt es keine Rangfolge, nach welcher die einzelnen Punkte gewertet werden. Es ist auf jeden Fall einzeln festzustellen, welches Kriterium für die betreffende Person die bedeutendste Rolle einnimmt.
Eine Rolle bei wirtschaftlichen Beziehungen spielt der Ort, an dem die Person ihre Geschäftstätigkeit ausübt sowie der Ort, von dem aus sie ihr Vermögen ver- waltet. Der BFH begründet diese Aspekte damit, dass vor allem wirtschaftliche Beziehungen zu örtlich gebundenen Tätigkeiten, Einnahmequellen und Vermö- gensgegenstände bestehen.83 Diese Kriterien müssen einer Gesamtbetrachtung unterzogen werden und sind somit objektiv als Ganzes zu würdigen.84
Wurden die genannten Punkte der ständigen Wohnstätte und der Mittelpunkt der Lebensinteressen geprüft und ist man zu keinem Ergebnis gekommen, da in bei- den Staaten über eine ständige Wohnstätte verfügt wird oder der Mittelpunkt der Lebensinteressen nicht bestimmt werden konnte, wird nunmehr untersucht, ob es in einem der beiden Staaten einen gewöhnlichen Aufenthalt gibt. Nach vorliegen- der Meinung fällt der ständige Aufenthalt mit dem gewöhnlichen Aufenthalt i. d. R. zusammen.85
Eine Rolle spielt der gewöhnliche Aufenthalt an sich in beiden Vertragsstaaten, nicht allerdings ob man sich bei diesen Aufenthalten in einer dort unterhaltenen Wohnung oder ständigen Wohnstätte aufhält.86 Eine Übernachtung in einem Ver- tragsstaat ist abkommensrechtlich nicht notwendig.87 Weitere Voraussetzungen sind, dass der Aufenthalt eine beabsichtigte Mindestdauer umfasst sowie eine Wiederholungsabsicht besteht. Es darf sich nicht um einen Aufenthalt handeln, der von Anfang an auf eine kurzfristige Dauer ausgelegt ist. Auch hinreichend ist, dass sich die Person temporär in einem anderen Staat aufhält, wenn von vornhe- rein die Absicht besteht, dass die Person in der Gestalt in den Vertragsstaat zu- rückkehrt, die erkennen lässt, dass der Aufenthalt dort als ein “gewöhnlicher“ cha- rakterisiert werden kann.88 Unter den genannten Aspekten handelt es sich auch nur dann um einen gewöhnlichen Aufenthalt, wenn beabsichtigt ist, ihn für eine Dauer von mehr als 12 Monaten beizubehalten.89 Beim Zeitpunkt der Schenkung oder des Todes ist es notwendig, rückblickend den Aufenthaltszeitraum zu be- stimmen, damit beurteilt werden kann, ob es sich um einen gewöhnlichen Aufent- halt handelte oder nicht. Soweit der Aufenthalt nach einer Schenkung im inneren Zusammenhang zu dem Aufenthalt zum Zeitpunkt der Schenkung steht, kann man diesen bei der Beurteilung des Aufenthaltes mit berücksichtigen.90
1 http://de.wikipedia.org/wiki/Auswanderung, abgerufen am 27.04.2011
2 http://www.auswandern-info.com/frankreich.html, abgerufen am 27.04.2011
3 http://www.invest-in-
france.org/Medias/Publications/1039/Deutsche%20Unternehmen%20in%20Frankreich.pdf; abgerufen am 27.04.2011
4 BGBl. II 2007, 1402; BStBl. I 2009, 1258
5 BGBl. II 2009, 596; BStBl. I 2009, 1266
6 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Vor Art. 1, Rn. 1
7 Gesetz v. 22.12.1956, BGBl. II, 1587
8 Vgl. Moench, Morsch, ZEV 2002, 273 (274)
9 Vgl. Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 82, Rn. 346
10 Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407 Fn. 5)
11 Vgl. Haufe Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz Kommentar, 2. Aufl., 2010, DBA- Frankreich, Rn. 142
12 Vgl. Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 82, Rn. 346
13 Vgl. Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 83, Rn. 348
14 Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407)
15 Vgl. J ü licher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 21, Rn. 100
16 Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 ( 407)
17 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 16; Schulz/Werz, ErbStB 2007, 213-218 (214)
18 Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 407 f.
19 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 14; von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (408); Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 83 Rn. 349
20 Vgl. Reichertz, Ingrid, ebenda.; so auch J ü licher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100
21 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 15
22 Vgl. Hechler, Manuela, Die Besteuerung deutsch-französischer Erbfälle, S. 94 ff.
23 Vgl. Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 83, Rn. 350
24 Vgl. J ü licher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100
25 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 18
26 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 22 f.
27 Vgl. Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 84, Rn. 352; So auch J ü licher ErbStG § 21, Rn. 100; dazu näher: Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 29
28 Vgl. Mennel/F ö rster, Steuern, Frankreich, S. 84, Rn. 353;
29 Vgl. J ü licher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100; Siehe auch: Schulz/Werz, ErbStB 2007, 213-218 (217)
30 Vgl. J ü licher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100; von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (408)
31 Vgl. J ü licher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100; Gottschalk, ZEV 2008, 76 (78)
32 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 22 f.
33 Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 40
34 Vgl. Br ä hler, Gernot, Internationales Steuerrecht, S. 336
35 Vgl. Jochum in Wilms/Jochum, ErbStG, § 21 Rn. 10
36 Vgl. Br ä hler, Internationales Steuerrecht, S. 334
37 Vgl. Br ä hler, Internationales Steuerrecht, S. 336
38 In Anlehnung an Br ä hler, ebenda
39 Art. 4 B 1a Alt. 1 CGI
40 Vgl. Duthilleul in: Debatin/Wassermeyer, Anh. Frankreich, Rn. 27
41 Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407)
42 Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407)
43 Vgl. B ä rtels, IStR, 1999, 713 (714)
44 Art. 750-ter 3 CGI
45 Vgl. Wachter, ZErb 2006, 214 (215)
46 Vgl. Reichertz, INF, 421 (425)
47 Vgl. J ü licher, IStR 2007, 85 (85); von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (409)
Das OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuer wird im Folgenden „MA-ErbSt“ genannt
48 Vgl. Schulz/Werz, ErbStB 10/2008, 300-302 (300)
49 Vgl. Schultze, IStR-Länderbericht 11/2007, S. 4
50 Dazu näher: Hahn, IStR 2000, 265 (266)
51 BFH v. 14.09.1994 II R 95/92, BStBl. II 1995/81
52 Az.: 3 K 2592/05
53 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 1, Rn. 8
54 Vgl. Real, RIW 1996, 54, (55)
55 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 1, Rn. 9
56 Vgl. J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, vor Art 5-8, Rz. 8
57 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 1,Rn. 10
58 Vgl. BFH v. 13.09.1989, II R 67/86, BStBl. II 1989, 1034
59 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 2, Rn. 7
60 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 2, Rn. 14
61 Vgl. Hahn, ebenda
62 Vgl. J ü licher, IStR 2007, 85 (86)
63 Vgl. Reith in Becker/Höppner/Grotherr/Kroppen, DBA-Kommentar, DBA-Frankreich/ErbSt, Art. 3, Rn. 4
64 Vgl. Reith, ebenda, Rn. 5
65 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 4 Rn. 1
66 Vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 51
67 Vgl. J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, Art. 4, Rn. 15
68 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 4, Rn. 8;
69 Vgl. Hahn, ebenda, Rn. 12
70 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art.4, Rn. 19
71 Vgl. J ü licher, IStR 2007, 85 (87)
72 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 4, Rn. 22
73 Vgl. dazu näher: Hahn, ebenda, Rn. 24; J ü licher, IStR 2007, 85 (87)
74 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 4, Rn. 27
75 Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Art. 4, Rn. 28
76 Vgl. Br ä hler, Internationales Steuerrecht, S. 138 f., Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 51 f.
77 Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, MK, Art. 4, Nr. 17; dazu kritisch: J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, Art. 4, Rn. 26
78 Vgl. Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, MK, Art. 4, Nr. 10
79 Vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 55
80 Vgl. J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, Art. 4, Rn. 27
81 Vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 55
82 Vgl. J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, Art. 4, Rn. 27; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 55
83 BFH v. 31.10.90 I R 24/89, BStBl II 1991, 562; Vgl. Wassermeyer, ebenda, Rn. 68
84 Vgl. Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, MK, Art. 4, Nr. 24; BFH v. 31.10.90 I R 24/89, BStBl II 1991, 562
85 Vgl. J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, Art. 4, Rn. 29
86 Vgl. Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, MK, Art. 4, Nr. 17
87 Vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 75
88 Vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, MA, Art. 4, Rn. 76
89 Vgl. Wassermeyer, ebenda
90 Vgl. J ü licher in Debatin/Wassermeyer, MA-ErbSt, Art. 4, Rn. 29
9783640956418
9783640956029
v174884
Hochschule RheinMain - Wiesbaden Rüsselsheim Geisenheim – Wiesbaden Business School
Doppelbesteuerungsabkommen Frankreich Deutschland Erbschaftsteuer Schenkungsteuer Erbschaft- und Schenkungsteuer DBA
Susanne Karl (Autor)
Darstellung der ehelichen Güterstände und deren Auswirkungen auf die Erbschaft- und Schenkungsbesteuerung
Die Betriebsaufspaltung vor dem Hintergrund der Gewerbesteuer und der Erbschaft- und Schenkungsteuer
Sozialdemokratische Reformstrategien in Frankreich und Deutschland im Vergleich
Zu Tisch in Frankreich und Deutschland

References: Art. 18
 Art. 761
 Art. 764
 Art. 794
 Art. 793
 Art. 777
 Art. 779
 Art. 796
 Art. 779
 Art. 788
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 Art. 121
 § 2
 § 4
 § 2
 § 4
 § 2
 § 2
 § 2
 § 121
 § 34
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 750
 Art. 18
 Art. 14
 Art. 16
 Art. 1
 § 3
 § 9
 § 528
 Art. 2
 Art. 2
 § 1
 § 9
 Art. 3
 Art. 3
 Art. 2
 § 8
 Art. 4
 § 9
 Art. 4
 § 2
 Art. 4
 Art. 2
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 § 8
 Art. 31
 Art. 1
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 Art. 4
 Art. 750
 Art. 1
 Art. 1
 Art. 1
 Art. 2
 Art. 2
 Art. 3
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art.4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4