Source: http://kraken.slv.cz/2Afs63/2004
Timestamp: 2018-06-21 08:56:21+00:00

Document:
2Afs63/2004
è. j. 2 Afs 63/2004-60
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Petra Pøíhody a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce JUDr. Franti¹ka Loskota CSc., správce konkursní podstaty úpadce TMS Holice a. s., se sídlem Holice v Èechách, Vysokomýtská 1104, zastoupeného Mgr. Radanem Venclem, advokátem se sídlem Hradec Králové, Chmelova 357/II, proti ¾alovanému Finanènímu úøadu v Holicích, se sídlem Holice v Èechách, T. G. Masaryka 15, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové, poboèky v Pardubicích ze dne 17. 12. 2003, è. j. 52 Ca 18/2003-26
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové, poboèky v Pardubicích, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Holicích ze dne 18. 3. 2003, è. j. 4548/03/249970/1214, jím¾ byla podle § 53 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù zamítnuta jeho reklamace proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Holicích ze dne 5. 2. 2003, è. j. 1986/03/249970/3913 o pøevedení pøeplatku podle § 64 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù na úhradu nedoplatkù. Krajský soud vy¹el z názoru, ¾e zákon o konkursu a vyrovnání je pøedpisem soukromého práva, jeho¾ úèelem je uspoøádání majetkových pomìrù dlu¾níka a ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) tohoto zákona nelze promítat do postupu správce danì upraveného pøedpisem práva veøejného. Postup správce danì -2- è. j.-61 pøi nakládání s pøeplatkem oznaèil krajský soud za zákonu odpovídající a formální pochybení obsa¾ené v písemném vyhotovení rozhodnutí za nemající vliv na jeho platnost.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá dùvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. spoèívající v nesprávném právním posouzení otázky mo¾nosti nakládání s pøeplatkem po prohlá¹ení konkursu na majetek dlu¾níka. Podle stì¾ovatele názor vyjádøený krajským soudem v napadeném rozsudku neodpovídá ust. § 2 odst. 3 a § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání. Úèinky konkursu dopadají na daòové øízení, správce danì je povinen respektovat i jiné dùsledky prohlá¹ení konkursu (§ 14 odst. 1 písm. a, e, f, g). Za nesprávné pova¾uje tvrzení o pouze soukromoprávní povaze zákona o konkursu a vyrovnání, nebo» ten upravuje výslovnì i veøejnoprávní dùsledky konkursu pokud se týkají konkursní podstaty. Postupem akceptovaným krajským soudem dochází k naru¹ení principu rovnosti v¹ech konkursních vìøitelù a úèastníkù konkursu a ke zvýhodnìní správce danì pøed ostatními vìøiteli, dokonce nelze vylouèit ani duplicitní uspokojení daòové pohledávky. Proto stì¾ovatel navrhuje zru¹ení napadeného rozsudku pro nezákonnost a vrácení vìci krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poukazuje na úpravu stanovenou v § 64 odst. 2 zákona o správì daní poplatkù, pro správce danì závaznou.
Pøi posouzení správnosti právního posouzení vìci krajským soudem vycházel Nejvy¹¹í správní soud ze stanoviska svého pléna ze dne 29. 4. 2004, k výkladu vztahu § 64 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù a § 14 odst. 1 písm. i) zákona è. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Podle tohoto stanoviska daòový pøeplatek lze vrátit daòovému subjektu jen za pøedpokladu, ¾e se jedná o vratitelný pøeplatek, to jest není-li evidován na ¾ádném z jeho osobních úètù ¾ádným správcem danì nedoplatek na dani, pøièem¾ není rozhodné, zda nedoplatek vznikl pøed nebo po prohlá¹ení konkursu. Postup správce danì není nezákonný, postupuje-li pøi vracení pøeplatku v souladu s podmínkami pro jeho vrácení stanovenými daòovými pøedpisy.
Stanovisko stojí na tom, ¾e daòová povinnost je platební povinností daòového subjektu, kterou stát stanoví zákonem k získání pøíjmù na úhradu celospoleèenských potøeb, ani¾ by pøitom poskytoval daòovým subjektùm ekvivalentní protiplnìní. Tento právní vztah mezi státem a daòovým subjektem lze oznaèit za asynallagmatickou obligaci-závazek veøejnoprávního charakteru. Ústavní konformita tohoto právního názoru vyplývá i z rozhodovací èinnosti Ústavního soudu. Napø. v usnesení ze dne 15. 1. 1999, sp. zn. IV. ÚS 499/98 Ústavní soud vyslovil, ¾e placení danì nelze podøadit pod závazky ve smyslu soukromého práva, nebo» pojmovì placení daní znamená platbu ve prospìch státu na základì zákona, ani¾ by stát daòovému subjektu nabízel za úhradu danì poskytnutí urèitého ekvivalentu, a z toho dovodil závìr, ¾e daòová povinnost je zcela nepochybnì povinností veøejného práva.
Úèelem daòového øízení je realizace práv a povinností daòového subjektu vùèi státu reprezentovanému správcem danì, jejich¾ vzájemný právní vztah je zalo¾en na nerovnosti. -3- è. j.-62
Cílem daòového øízení je podle § 2 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy. I v daòovém øízení platí zásada rovnosti, pouze v¹ak ve vzájemném vztahu mezi daòovými subjekty, které mají pøed správcem danì stejná procesní práva a povinnosti (§ 2 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù).
Úèelem konkursního øízení je uspoøádání majetkových pomìrù dlu¾níka, který je v úpadku, a cílem je dosáhnout pomìrného uspokojení vìøitelù z majetku tvoøícího konkursní podstatu. Úèastníci konkursního øízení jsou v rovném postavení.
Zapoètení je významnou právní skuteèností zpùsobující zánik závazku. Nahrazuje plnìní a je v nìm obsa¾eno uspokojení vìøitele. Zapoètení je podmínìno právním úkonem, který mù¾e být jednostranný nebo dvoustranný (§§ 580 a 581 obèanského zákoníku). Základním pøedpokladem zapoètení je v¹ak existence závazkového právního vztahu, ze kterého vìøiteli vzniká právo na plnìní (pohledávka) od dlu¾níka a dlu¾níkovi vzniká povinnost splnit závazek (§ 488 obèanského zákoníku). Závazky vznikají z právních úkonù, zejména ze smluv, jako¾ i ze zpùsobené ¹kody, z bezdùvodného obohacení nebo z jiných skuteèností uvedených v zákonì (§ 489 obèanského zákoníku). Pro obchodní vztahy je právní úprava obsa¾ena v §§ 358 a¾ 364 obchodního zákoníku, pøièem¾ se jedná o lex specialis ve vztahu k právní úpravì zapoètení obsa¾ené v obèanském zákoníku. Zapoètení vzájemné pohledávky (kompenzace) má za následek zánik proti sobì stojících pohledávek vìøitele a dlu¾níka, kteøí jsou vùèi sobì v postavení vìøitele a dlu¾níka zároveò. Zánik pohledávek na základì kompenzaèního projevu vùle nastává se zpìtnou úèinností (ex tunc), a to ke dni, kdy se pohledávky proti sobì postavily (§ 580 obèanského zákoníku). Úèinností zákona è. 94/1996 Sb. (1. 6. 1996), kterým byl mimo jiné zmìnìn a doplnìn § 14 odst. 1 zákona è. 328/1991 Sb., do¹lo k významnému roz¹íøení zákazu zapoètení, jeho¾ smyslem bylo zamezit zvýhodnìní vìøitelù, kteøí mají vzájemné pohledávky s úpadcem.
Definice daòového pøeplatku je obsa¾ena v § 64 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. V tomto ustanovení je vymezen daòový pøeplatek jako èástka plateb pøevy¹ující splatnou daò vèetnì pøíslu¹enství danì. Zvlá¹tním druhem pøeplatku je vymìøený nadmìrný odpoèet na dani z pøidané hodnoty. Podle § 37a zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do dne 30. 4. 2004, pokud vznikne v dùsledku vymìøení nadmìrného odpoètu vratitelný pøeplatek, vrátí se plátci bez ¾ádosti do 30 dnù od vymìøení nadmìrného odpoètu, a to i v pøípadì prohlá¹ení konkursu. Tento postup se neuplatní, vznikne-li vratitelný pøeplatek zmìnou daòové povinnosti na základì dodateèného vymìøení, kdy se postupuje podle § 64 zákona o správì daní a poplatkù. Odli¹nost úpravy vrácení vymìøeného nadmìrného odpoètu a jiných daòových pøeplatkù spoèívá pouze v tom, ¾e nadmìrný odpoèet se vrací bez ¾ádosti a ve stanovené lhùtì. Zákon è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do 30. 4. 2004, v § 37a nerozli¹uje daòový re¾im plátce-úpadce od daòového re¾imu plátce, který v úpadku není, co¾ je nutno dovodit právì z toho, ¾e podmínka vratitelnosti je výslovnì vzta¾ena i k daòovým subjektùm, jejich¾ majetek je podroben konkursu. Takový postup zákonodárce zcela jasnì deklaroval novelou zákona è. 588/1992 Sb., provedenou zákonem è. 17/2000 Sb., který nabyl úèinnosti dnem 1. 4. 2000, kdy¾ podmínka vratitelnosti pøeplatku byla výslovnì zakotvena i ve vztahu ke konkursnímu øízení. -4- è. j.-63
Postup správce danì v situaci, kdy na majetek daòového subjektu byl prohlá¹en konkurs, je upraven v § 40 odst. 11 zákona o správì daní a poplatkù, v nìm¾ se výslovnì stanoví, ¾e prohlá¹ením konkursu se daòové øízení nepøeru¹uje. Z tohoto ustanovení je nutno dovodit, ¾e správce danì je povinen vést daòové øízení a vydávat rozhodnutí týkající se daòových povinností daòových subjektù, pøijímat platby, evidovat je, a to bez ohledu na úèinky prohlá¹ení konkursu, které se promítají v soukromoprávních vztazích. Správce danì je striktnì vázán zákonem o správì daní a poplatkù a vystupuje vùèi daòovému subjektu jako orgán veøejné moci vydávající autoritativní rozhodnutí.
Daò, tj. zákonem stanovenou platební povinnost, lze podle § 59 odst. 3 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù platit i pøeplatkem na jiné dani. Postupuje-li správce danì podle § 59 a § 64 zákona o správì daní a poplatkù ve vztahu k daòovému subjektu, na jeho¾ majetek byl prohlá¹en konkurs, realizuje se tak úhrada splatné daòové povinnosti, tzn. ¾e dochází k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy. V zákonì o správì daní a poplatkù, v jiném daòovém zákonì, ani v zákonì o konkursu a vyrovnání, není stanoveno, ¾e by správce danì mohl nebo mìl postupovat jinak v pøípadì, ¾e na majetek daòového subjektu je prohlá¹en konkurs.
Správce danì vede pro ka¾dý daòový subjekt osobní úèet, na kterém eviduje jeho daòové a platební povinnosti, jejich úhrady nebo zánik, aby tak mìl pøehled o jeho daòových nedoplatcích nebo vratitelném pøeplatku. Vedení této evidence je podrobnì upraveno v § 62 zákona o správì daní a poplatkù. Tato evidence slou¾í správci danì k tomu, aby mohl provádìt opatøení potøebná ke správnému a úplnému splnìní daòových povinností daòovým subjektem, jak je stanoveno v § 1 odst. 2 citovaného zákona. Eviduje-li správce danì na nìkterém z osobních úètù daòového subjektu pøeplatek danì, musí jej pou¾ít zpùsobem taxativnì stanoveným v § 64 odst. 2 a¾ 6 citovaného zákona, a to bez ohledu na skuteènost, ¾e na majetek daòového subjektu byl prohlá¹en konkurs.
Má-li daòový subjekt nedoplatek, a to na jakékoliv dani u jakéhokoliv správce danì, pou¾ije se daòový pøeplatek na jeho úhradu. Jakým zpùsobem se tak stane, výslovnì ukládá správci danì § 64 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Ze ¾ádného ustanovení zákona o správì daní a poplatkù nelze dovodit, ¾e by se správce danì od povinnosti stanovené v tomto ustanovení mohl jakkoliv odchýlit. Pouze v pøípadì, ¾e daòový subjekt nemá evidován daòový nedoplatek, jedná se o pøeplatek, který mu lze vrátit, tj. vratitelný pøeplatek. Pøi postupu správce danì podle § 59 a § 64 zákona o správì daní a poplatkù v rámci daòového øízení pøi souèasnì probíhajícím konkursním øízení tak dochází k úhradì splatného daòového nedoplatku, tj. k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy. -5- è. j.-64
Pøi posuzování pøedmìtné otázky nemù¾e obstát argumentace, ¾e nárok na vrácení pøeplatku je pohledávkou úpadce za jeho dlu¾níkem, jím¾ je stát, a ¾e pøeplatek na dani je majetkem, který ke dni vyhlá¹ení konkursu patøil do konkursní podstaty. Podle § 6 odst. 2 zákona o konkursu a vyrovnání se konkurs týká majetku, který patøil dlu¾níkovi v den prohlá¹ení konkursu a kterého za konkursu nabyl. Tento majetek podle odst. 1 citovaného ustanovení tvoøí konkursní podstatu. Majetkem ve smyslu citovaného ustanovení jsou vìci a jejich souèásti a pøíslu¹enství-vìci movité, nemovité, zvíøata, ovladatelné pøírodní síly (energie), soubory vìcí, práva (know-how, obchodní známka, patent, ochranná známka), podíly v obchodních spoleènostech, spoluvlastnické podíly, vypoøádané podíly ze spoleèného jmìní man¾elù. Pùjde tedy o vìci, práva nebo jiné majetkové hodnoty, které jsou pøedmìtem obèanskoprávních vztahù podle § 118 obèanského zákoníku. Toto vymezení odpovídá cílùm konkursu definovaným v § 2 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, tedy pomìrnému uspokojení vìøitelù z majetku tvoøícího konkursní podstatu, k èemu¾ je nutné pøevést konkursní podstatu na peníze, tzn. zpenì¾it do konkursní podstaty nále¾ející majetek zpùsobem uvedeným v § 27 a 27a citovaného zákona, který pøedpokládá, ¾e pøedmìtný majetek mù¾e být pøedmìtem obèanskoprávních vztahù. Nárok na vrácení daòového pøeplatku, jen¾ je institutem finanèního práva, tomuto vymezení neodpovídá. Tento nárok, který je nárokem daòového subjektu z veøejnoprávního daòového øízení, není pøedmìtem obèanskoprávních vztahù (nelze jej postoupit, zøídit k nìmu zástavní právo, nemù¾e být pøedmìtem exekuce podle § 312 a násl. o. s. ø., nelze proti nìmu zapoèítat jinou pohledávku).
Z uvedeného vyplývá, ¾e vymìøený nadmìrný odpoèet ani pøeplatek na jiné dani, nejedná-li se o pøeplatky vratitelné, nemohou nále¾et do majetku tvoøícího konkursní podstatu a být zahrnuty správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty podle § 18 zákona o konkursu a vyrovnání, proto¾e by se jednalo o neopodstatnìný zásah do veøejnoprávního daòového øízení.
Jiné závìry nelze dovodit ani z tvrzeného vzájemného vztahu zákona o správì daní a poplatkù a zákona o konkursu a vyrovnání jako obecné a speciální normy. Speciální úprava má pøednost pøed právní úpravou obecnou (lex specialis derogat legi generali), ale k tomu dochází jen tam, kde právní normy stejné právní síly upravují tuté¾ materii, ale v rùzném rozsahu. O takový vztah se v pøípadì § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání a § 64 zákona o správì daní a poplatkù nejedná, nebo» neupravují stejnou oblast právních vztahù.
Soud v pøezkumném øízení k ¾alobní námitce zji¹»uje existenci vratitelného pøeplatku, a to nikoli jen z hlediska, zda je èi není správcem danì evidován, ale zda správce danì s pøeplatkem nakládal pøi úhradì nedoplatkù v zákonných mezích. V daném pøípadì ov¹em ¾alobní námitky nesmìøovaly proti nesprávnému pou¾ití nadmìrného odpoètu, ¾aloba stála jen na názoru, ¾e finanèní úøad nebyl oprávnìn po prohlá¹ení konkursu s pøeplatkem jakkoliv -6- è. j.-65 nakládat. Postup správce danì nemù¾e ov¹em soud oznaèit za nezákonný, postupoval-li pøi vracení pøeplatku v souladu s podmínkami stanovenými daòovými pøedpisy.
Právní posouzení vìci krajským soudem tomuto stanovisku odpovídá.
Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledal naplnìní dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., a proto kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, jako nedùvodnou zamítl.

References: soud 
 § 53
 § 64
 soud 
 § 14
 soud 
 § 103
 § 2
 § 14
 § 64
 soud 
 § 64
 § 14
 soud 
 § 2
 § 14
 § 64
 § 37
 § 64
 § 37
 § 40
 § 59
 § 59
 § 64
 § 62
 § 1
 § 64
 § 64
 § 59
 § 64
 § 6
 § 118
 § 2
 § 27
 § 312
 § 18
 § 14
 § 64

Soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 110