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Timestamp: 2017-11-22 03:27:57+00:00

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Anschaffungszeitpunkt und Investitionszuwachsprämie - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 06.03.2007, RV/0410-W/06
Anschaffungszeitpunkt und Investitionszuwachsprämie
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2007/15/0097 eingebracht. Mit Erk. v. 28.10.2010 wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren nicht durch BE erledigt.
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., Adr.1, vertreten durch Stb., gegen den Bescheid des Finanzamtes X. betreffend Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für das Jahr 2004 entschieden:
Laut der Beilage zur Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 2004 zur Geltendmachung einer Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 beantragt die Berufungswerberin (Bw.) die Gewährung einer solchen Prämie für 2004 in Höhe von € 379.671,80.
In den Tz 2 ff des über das Ergebnis einer - in Folge einer gemäß § 147 Abs. 1 BAO durchgeführten - abgabenbehördlichen Prüfung (Außenprüfung) erstatteten Berichtes vom 23. Februar 2005 wird festgehalten:
In Tz 2 wird unter "Sachverhaltsermittlung" ausgeführt, dass mit Liefervereinbarung Nr. x1 vom 1.11.2004 2 Windenergieanlagen in Auftrag gegeben worden seien. In dieser Vereinbarung seien u.a. folgende Vertragsdaten - auszugsweise angeführt - festgehalten worden:
Der Lieferumfang beinhalte die Lieferung (Transport) der gesamten Anlage zum Standort A., die Montage am Standort u. Krankosten für den Aufbau am Standort incl. aller Personalkosten, die Inbetriebnahme der Anlagen, die Übergabe und die Einweisung an den Betreiber und weiters Probebetrieb und die Abnahme. Die Montage beinhalte die betriebsbereite Aufstellung der WEA. Die Inbetriebnahme und der Probebetrieb fänden auf Risiko, Verantwortung und unter der Leitung des Auftragnehmers satt.
Unter "Liefertermin" werde darauf verwiesen, dass Lieferbeginn der Anlagen vorbehaltlich äußerer vom AN nicht zu beherrschender Umstände (z.B. Wetterbedingungen, Straßenzustand, fehlender Netzanschluss, unfertiges Fundament) bereits in der KW 52/2004 sei, ansonsten jedoch nach einvernehmlich adaptiertem Terminplan.
Die Gewährleistung beginne bei der jeweiligen WEA nach Abschluss des Probebetriebs und Gegenzeichnung des Übergabeprotokolls durch den AG gem. Pkt. 2.
Der Gesamtpreis bei 9 Anlagen NH 113m betrage € 18.270.000,00.
In den "Zahlungsbedingungen" sei vereinbart worden, dass 35% bei Auftragserteilung, 17,5% bei Anzeige der Versandbereitschaft, 17,5% bei Aufstellung der jeweiligen WEA, 25% nach Inbetriebnahme der jeweiligen WEA, 5% bei Ende des Probebetriebes und Übernahme der WEA, jeweils innerhalb von 30 Tagen nach Zahlungsaufforderung, zu bezahlen seien.
Am 15.12.2004 sei eine schriftliche Zusatzvereinbarung zur Liefervereinbarung getroffen worden. Es sei vereinbart worden, dass der AN diese Windenergieanlagen bzw. Komponenten abweichend von den Regelungen in Ziffer 7 der Liefervereinbarung dem AG entsprechend ihres Wertes in Rechnung stellen dürfe.
Es seien 2 Generatoren, 2 Maschinenhäuser und 2 Naben durch Herrn B. am 30.12.04 in C. übernommen worden, weiters seien 2 Kompaktstationen durch Herrn B. am 29.12.04 in D. und 2 Schaltschränke ebenfalls durch Herrn B. am 29.12.04 in E. übernommen worden. Am 18.12.2004 habe Herr F. in H. - auf der diesfalls vorgelegten Kopie des Übergabeprotokolls seien keine Wirtschaftsgüter angeführt - eine Übernahme durchgeführt. Es seien diese Übernahmen auf u.a. notariell beglaubigten Übergabeprotokollen festgehalten worden.
Die Lieferung und Montage der gesamten Anlage solle zum Standort A. erfolgen.
Mangels des auch von der Fa. G. herzustellenden Fundaments seien bis dato keinerlei Lieferungen an den Standort und auch keine Montagearbeiten durchgeführt worden.
In der Niederschrift mit dem Geschäftsführer der Bw., Herrn F., vom 17.2.2005, die auszugsweise angeführt werde, habe dieser folgende Angaben gemacht:
" ... Frage: Wer sind die Lieferanten (Generalunternehmer, mehrere Auftragnehmer, ..)?
Antwort: Die Energiegewinnungsanlage (Windrad) wird von der Fa. G. bis zum Probebetrieb hergestellt (siehe Anlage 1 Zahlungsbedingungen). Auch der Trafo wird von G. geliefert und betriebsfertig aufgestellt und mit der WEA verkabelt. Auch das Fundament wird von der Fa. G. hergestellt (Baubeginn ca. Ende März 2005). ...
Die wegemäßige Erschließung als auch ein Gutachten über Bodenverhältnisse sind von uns zu liefern bzw. zu erstellen. ... Die Verkabelung ab Trafo zu den Übergabestationen werden durch die WEA-Betreiber errichtet. Diese Arbeiten werden nach der Schneeschmelze begonnen.
Frage: Wie erfolgt der Geldfluss an die Fa. G.?
Antwort: Gemäß Vereinbarung sind bis zur Versandbereitschaft 52,5% der Gesamtkosten zu bezahlen. Diese wurden wie folgt entrichtet:
Kreditkonto ...
Wert 23.12.04
2.393.417,25
164.382,75
2.557.800,00"
Investitionszuwachsprämie gem. § 108e EStG
Es sei am 17.2.2005 im Rahmen der Außenprüfung das Formular E 108e vom Abgabepflichtigen übernommen worden (siehe Tz 5). Der Prüfungsauftrag sei um die Investitionszuwachsprämie erweitert worden. Dem Antrag liege die Rechnung x2 der Fa. G. vom 17.12.2004 bei.
Zur steuerrechtlichen Beurteilung werde auf die ESt-RL, RZ 8217 zu § 108e EStG verwiesen, und sei danach Voraussetzung, dass die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung prämienbegünstigter Wirtschaftsgüter (Rz 8218) im Wege der Absetzung für Abnutzung (§§ 7 und 8 EStG 1988) abzusetzen gewesen seien. Mit der Absetzung für Abnutzung müsse noch nicht im Jahr der Geltendmachung der Prämie begonnen worden sein. Maßgebend seien die steuerlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten (§ 6 Z 10, § 12 Abs. 5 EStG). Eingelegte Wirtschaftsgüter seien nicht prämienbegünstigt.
Prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter seien ungebrauchte (siehe Rz 8219) körperliche Wirtschaftsgüter, die dem abnutzbaren Anlagevermögen zuzurechnen seien (siehe ESt-RL, RZ 8218 (Auszug) zu § 108e UStG).
Der Anschaffungszeitpunkt entspreche dem Zeitpunkt der Erlangung des wirtschaftlichen Eigentums. Das sei jener Zeitpunkt, zu dem die Möglichkeit, ein Wirtschaftsgut wirtschaftlich zu beherrschen und den Nutzen aus ihm zu ziehen, übergehe (Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht). Es entscheide die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit und nicht nur der rechtliche Übergang von Besitz, Preisgefahr, Nutzen und Lasten (VwGH 12.6.1991, 90/13/0028; VwGH 11.3.1992, 90/13/0230; VwGH 8.3.1994, 93/14/0179; VwGH 25.2.1997, 97/14/0006), (siehe ESt-RL, RZ 2166 zu § 6 EStG - Anschaffungszeitpunkt).
Lt. den in Tz. 2 angeführten Sachverhaltselementen liege daher trotz Rechnungslegung über die Einzelkomponenten bis dato keine Anschaffung gem. § 6 EStG vor. Die Möglichkeit, aus den 2 Windenergieanlagen einen Nutzen zu ziehen bzw. die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit sei erst nach Montage, Probebetrieb und Abnahme der 2 Windenergieanlagen gegeben.
Die betragsmäßige Auswirkung (siehe Tz 8) stelle sich wie folgt dar:
Investitionszuwachsprämie 2004 lt. Antrag
379.671,80
Investitionszuwachsprämie 2004 lt. Außenprüfung
Mehrergebnis Investitionszuwachsprämie
Das Finanzamt setzte dementsprechend mit Bescheid vom 24. Februar 2005 die Investitionszuwachsprämie mit € 0,00 fest.
Gegen diesen Bescheid erhob die Bw. mit folgender Begründung Berufung:
Die Berufung richte sich gegen die Nichtanerkennung der Investitionszuwachsprämie. Die vom Finanzamt vertretene Meinung, dass bis dato keine Anschaffung gemäß § 6 EStG vorliege, werde nicht geteilt. Das Finanzamt stütze sich dabei hauptsächlich auf die EStR RZ 2166 zu § 6 EStG, wo geregelt sei, dass der Anschaffungszeitpunkt dem Zeitpunkt der Erlangung des wirtschaftlichen Eigentums entspreche. Das sei jener Zeitpunkt, zu dem die Möglichkeit, ein Wirtschaftsgut wirtschaftlich zu beherrschen und den Nutzen aus ihm zu ziehen, übergehe (Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht). Es entscheide die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit und nicht nur der rechtliche Übergang von Besitz, Preisgefahr, Nutzen und Lasten. Dadurch komme die Behörde zu dem Schluss, dass die Möglichkeit, aus den zwei Windenergieanlagen einen Nutzen zu ziehen beziehungsweise die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit erst nach Montage, Probebetrieb und Abnahme der zwei Windenergieanlagen gegeben wäre.
Begünstigt seien gemäß § 108e Absatz 2 EStG ungebrauchte körperliche Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens. Nicht dazu zählten die Gebäude sowie die weiteren in Absatz 2 genannten Fälle. Absatz 3 Z 1 leg. cit. regle die Ermittlung des Zuwachses, wobei klargestellt werde, dass in dem Vergleichszeitraum jeweils die zu aktivierenden Teilbeträge der Anschaffungs- und Herstellungskosten einzubeziehen seien. Im einzelnen müssten folgende Voraussetzungen vorliegen: es müsse sich um ein "Wirtschaftsgut" handeln: das EStG verwende den Begriff Wirtschaftsgut zwar des Öfteren, auf eine Legaldefinition verzichte es aber; jedoch habe die Lehre und die Judikatur den Begriff im Laufe der Zeit entwickelt. Der Begriff des Wirtschaftsgutes werde dabei sehr weit interpretiert. Wirtschaftsgüter seien nach herrschender Auffassung alle im wirtschaftlichen Verkehr selbständig bewertbaren Güter jeder Art. Dass das Wirtschaftsgut einzeln veräußerbar sei, werde nicht gefordert (siehe dazu Doralt, EStG, § 4 RZ 36 ff). Ein ebenfalls sehr weites Begriffsverständnis vertrete der Deutsche BFH. Er umschreibe dies mit allen Vorteilen einschließlich tatsächlicher Zustände und konkreter Möglichkeiten. Diese Vorteile müssten greifbar sein. Sie müssten etwas kosten und sich mehrere Jahre nutzen lassen. Weiters müssten sie einer selbständigen Bewertung zugänglich sein und zusammen mit dem Betrieb übertragbar sein. Der steuerliche Begriff könne mit dem handelsrechtlichen Begriff des "Vermögensgegenstandes" gleich gesetzt werden. Teilfertige Güter (zB. eine halbfertige Containerwaschanlage) seien im allgemeinen unbestritten Wirtschaftsgüter. Dies ergebe sich aus den allgemeinen Grundsätzen sowie unmissverständlich aus den §§ 10a, 10b EStG und EStR RZ 618, 2255. Wie bereits erwähnt worden sei, sei es Voraussetzung, dass diese Wirtschaftsgüter selbständig bewertbar sein müssten.
Die Voraussetzung, dass es sich um abnutzbares Anlagevermögen handle, sei so zu verstehen, dass mit der Abschreibung noch nicht begonnen worden sein müsse. Relevant sei die prinzipielle Einordnung. Über die Zuordnung zum Anlagevermögen entscheide die betriebliche Funktion, die der Unternehmer dem Wirtschaftsgut im Betrieb widme. Abnutzbar sei alles, was einem zeitlichen Wertverzehr unterliege, sei es durch Verbrauch der Substanz, durch Verwendung, Nutzung oder Zeitablauf. Mit der Bestimmung des § 108e Absatz 2 EStG sei die Bestimmung vollständig umschrieben. Daraus ergebe sich, dass teilfertige Wirtschaftsgüter, so ferne sie Wirtschaftsgutcharakter hätten und nicht als Gebäude gelten würden beziehungsweise von anderen Ausschlussbestimmungen umfasst seien, prämienbegünstigt seien.
Eine weitere wesentliche Aussage erschließe sich aus Absatz 3. Es sei auf die jeweils zu aktivierenden und nicht auf die jeweils tatsächlich aktivierten Teilbeträge abzustellen. Die Aktivierungspflicht für abnutzbares Anlagevermögen ergebe sich aus § 6 Ziffer 1 EStG. Es stehe nicht entgegen, dass für die aktivierten Teilherstellungs- und -anschaffungskosten in den jeweiligen Jahren keine Absetzung für Abnutzung geltend gemacht worden sei. § 108e Absatz 1 verlange lediglich, dass die Aufwendungen für die Anschaffung und Herstellung im Wege der AfA abgesetzt werden würden. Vergleiche man den Wortlaut der EStR hierzu, so spreche RZ 8217 davon, dass die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung im Wege der Afa absetzbar waren. Selbst die EStR verlangten trotz der gewählten Zeitform nicht, dass bereits im Jahr der Geltendmachung der Prämie mit der AfA begonnen werden müsse, dies werde in RZ 8217 explizit festgehalten. Im Prinzip müsse daher nicht nur im Prämienjahr nicht mit der AfA begonnen worden sein und auch nicht in den drei Vergleichsjahren.
Der Aktivierungszeitpunkt richte sich nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung. Als Anschaffungszeitpunkt gelte daher der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums. Das Vorliegen eines betriebsbereiten Zustandes sei nicht Voraussetzung (daher seien auch Teilbeträge umfasst). Die unscharfe Formulierung in EStR RZ 2166, dass der rechtliche Übergang des Besitzes nicht ausreiche, sei irreführend. Gemeint sei dabei wohl der Erwerb des Sachbeziehers mittels Besitzkonstitut (vergleiche dazu auch § 428 1. Halbsatz ABGB: Koziol-Welser, Band 1, Seite 238 ff). Da bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen die Investitionszuwachsprämie auch bei sale-and-lease-back-Geschäften beim Leasinggeber geltend gemacht werden könne und es gerade hier in der Praxis oft zu Besitzübertragungen ohne körperliche Übergabe komme, sei auch in solchen Sachverhalten auf die Beurteilung einzig auf die Kriterien des wirtschaftlichen Eigentums abzustellen.
Das Finanzamt übersehe bei seiner Argumentation (... die Möglichkeit, aus den zwei Windenergieanlagen einen Nutzen zu ziehen beziehungsweise die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeiten erst nach Montage, Probebetrieb und Abnahme der zwei Windenergieanlagen gegeben ...), dass § 108e Absatz 3 Z 1 von der Erstreckung der Anschaffung oder Herstellung prämienbegünstigter Wirtschaftsgüter auf mehrere Jahre spreche. Auch gehe die Behörde davon aus, dass die Möglichkeit, aus den zwei Windenergieanlagen einen Nutzen zu ziehen, erst nach Montage, Probebetrieb und Abnahme der zwei Anlagen gegeben sei. Wie die Behörde jedoch richtig fomuliere - wobei sie sich auf die Einkommensteuerrichtlinien RZ 2166 zu § 6 EStG berufe - sei ein Nutzen aus dem Wirtschaftsgut zu ziehen. Die Behörde verneine nicht, dass der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht erfolgt sei (es sei bereits die tatsächliche Schlüsselübergabe der Komponenten erfolgt). Einen Nutzen aus dem Wirtschaftsgut zu ziehen bedeute nicht, dass das Wirtschaftsgut auch tatsächlich in Nutzung gegangen sein müsse (vergleich dazu auch § 108e Absatz 3 Ziffer 1 EStG 88). Werde ein Wirtschaftsgut wirtschaftliche beherrscht, könne der daraus gezogene Nutzen mannigfaltig sein. So auch im konkreten Fall: a. Nachdem der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht bereits erfolgt sei (dies werde vom Finanzamt auch nicht in Zweifel gestellt), sei eine Veräußerung durch den Käufer jederzeit möglich. b. Ein wesentlicher Nutzen, der Hauptgrund für die Anschaffung der Anlage gewesen sei, sei das Auslaufen der Verordnung des Bundesministers für Wirtschaft und Arbeit, mit der Preise für die Abnahme elektrischer Energie aus Ökostromanlagen festgesetzt worden seien (Bundesgesetzblatt II Nummer 508/2002) mit Stichtag 31. Dezember 2004. Im Zuge der Genehmigung seien dafür die entsprechenden Anlagentypen und Seriennummern notwendig; damit werde sehr wohl neben der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ein wesentlicher Nutzen aus den Anlagen gezogen (Preisgarantie und Stromabnahmegarantie).
Es werde daher beantragt, die Investitionszuwachsprämie laut Antrag mit € 379.671,80 festzusetzen.
§ 108e EStG 1988 normiert für den Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern die Geltendmachung einer Investitionszuwachsprämie für die Jahr 2002, 2003 und (mit dem Wachstums- und Standortegesetz 2003, BGBl. I 133/2003, verlängert) 2004. Nach Abs. 1 ist Voraussetzung, dass die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung im Wege der Absetzung für Abnutzung (§§ 7 und 8) abgesetzt werden. Im Anspruchsjahr muss nach Hofstätter-Reichel, Die Einkommensteue, Kommentar, Band III C32, § 108e, Seite 5, nicht bereits mit der AfA begonnen worden sein.
Der geltend gemachten Investitionszuwachsprämie liegt nachstehende Rechnung der G. GmbH vom 17. Dezember 2004 zugrunde:
"Rechnung x2 ...
gemäß unserer gemeinsamen Liefervereinbarung Nr. x1, Ihrer Bestellung vom 01.11.2004 sowie der Zusatzvereinbarung vom 15.12.2004 stellen wir Ihnen die bis 31.12.2004 versandbereiten Komponenten, bestehend aus 2 Türmen 113 m NH BFT, 2 Maschinenhäusern, 2 Rotornaben, 2 Generatoren, 2 Satz Blätter E4, Schaltschränke für 2 WEA und 2 Kompaktstationen wie folgt in Rechnung:
Gesamtpreis für o.g. Komponenten, netto
3.799.075,00
zzgl. österreichische Umsatzsteuer in Höhe von 20 %
759.815,00
4.558.890,00
Wir bitten um Überweisung auf folgendes Konto: ... "
Im Arbeitsbogen der Betriebsprüfung befinden sich betreffend den von der oben wiedergegebenen Rechnung erfassten geschäftlichen Vorgang eine Liefervereinbarung, eine Zusatzvereinbarung zur Liefervereinbarung, vier Übergabeprotokolle, eine Niederschrift über eine Nachschau und eine Niederschrift mit dem Geschäftsführer der Bw.
In der zwischen der Bw. als Auftraggeberin (im Nachfolgenden AG genannt) und der Firma G. GesmbH (im Nachfolgenden AN genannt) geschlossenen Liefervereinbarung Nr. x1 vom 1. November 2004 wird - soweit für das gegenständliche Verfahren von Relevanz auszugsweise zitiert - Folgendes festgehalten:
" ... Liefervereinbarung ... über die Lieferung und Aufstellung von bis zu 9 Windenergieanlagen (im folgenden "WEA") ... für den Standort A., Burgenland, Österreich, wobei für diesen AG ein Anteil am Projekt von 2 Anlagen vorgesehen ist. ...
Die Lieferung umfaßt ... die Lieferung, betriebsfertige Montage, Inbetriebnahme und den Probebetrieb ...
1.1 Die Lieferung umfaßt alle Lieferungen und Leistungen, die zur vollständigen Erfüllung des vom Auftragnahmer übernommenen Lieferumfangs notwendig sind, die das sind:
Für die Neuerrichtung der x3 Anlagen:
- Lieferung (Transport) der gesamten Anlage zum o.g. Standort ...
- Montage am o.g. Standort und Krankosten für Aufbau am o.g. Standort ...
- Inbetriebnahme der Anlagen; Übergabe und Einweisung an den Betreiber ...
2. Montage, Inbetriebnahme, Probebetrieb und Abnahme
Die Montage beinhaltet die betriebsbereite Aufstellung der x3 Windkraftanlagen samt Betonfertigteilturm ... auf den vom AN erstellten Fundamenten, einschließlich der Bereitstellung aller für die Errichtung erforderlichen Montagekräne und Transportfahrzeuge und deren An- und Abtransport. ... Transport, Montage, Inbetriebnahme und Probebetrieb finden auf Risiko, Verantwortung und unter Leitung des AN statt. ...
Bei fristgerechter Unterzeichnung dieser Vereinbarung und Abruf der Anlagen bis zum 2. November 2004 wird der Lieferbeginn der Anlagen vorbehaltlich äußerer, vom AN nicht zu beherrschender Umstände (z.B. Wetterbedingungen, Straßenzustand, fehlender Netzanschluß, unfertiges Fundament) bereits in der KW 52/2004 erfolgen, ansonsten jedoch nach einvernehmlich adaptiertem Terminplan (nach Eingang der definitiven Bestellung und Anzahlung beim AN). ...
... Gesamtpreis bei 9 Anlagen NH 113m 18.270.000,- EURO ...
Folgende Zahlungsbedingungen werden für die vom AG zu leistenden Zahlungen vereinbart: wobei sich die Prozentbeträge auf den Gesamtpreis der bestellten WEA beziehen.
35 % nach Auftragserteilung ... innerhalb von 30 Tagen nach Zahlungsaufforderung
17,5 % bei Anzeige der Versandbereitschaft innerhalb von 30 Tagen nach Zahlungsaufforderung
17,5 % bei Aufstellungsbeginn der jeweiligen WEA innerhalb von 30 Tagen nach Zahlungsaufforderung
25% nach Inbetriebnahme der jeweiligen WEA innerhalb von 30 Tagen nach Zahlungsaufforderung
5 % bei Ende Probebetrieb und Übernahme der jeweiligen WEA innerhalb von 30 Tagen nach Zahlungsaufforderung
Der AG sichert im Falle der Übernahme der Anlagen bis zum 31.12.2004 den Eingang von zumindest 52,5% des Auftragswertes beim AN bis zu diesem Zeitpunkt zu. ...
... Gefahr und Eigentum gehen mit der Errichtung der jeweiligen WEA, bzw. wenn eine Errichtung vor dem 31.12.2004 nicht möglich sein sollte, bei schriftlicher Meldung der Versandbereitschaft unter Mitteilung der Seriennummer ab Werk über. ... "
In einer Zusatzvereinbarung zur Liefervereinbarung Nr. x1 zwischen der Firma G. GmbH und der Bw. vom 15. Dezember 2004 wird wie folgt ausgeführt:
"1. Der AG und der AN haben am 1. November 2004 die oben bezeichnete Liefervereinbarung geschlossen. Die zwei auf den AG entfallenden Windenergieanlagen sind am selben Tage vom AG bestellt worden.
2. Sollten Gefahr und Eigentum an den vertragsgegenständlichen Windenergieanlagen bzw. an einzelnen Komponenten vor dem 31. Dezember 2004 aufgrund schriftlicher Meldung der Versandbereitschaft unter Mitteilung der jeweiligen Seriennummern ab Werk gemäß Ziffer 11 der oben bezeichneten Liefervereinbarung auf den AG übergehen, sind die AG und AN darüber einig, daß der AN diese Windenergieanlagen bzw. Komponenten abweichend von den Regelungen in Ziffer 7 der oben bezeichneten Liefervereinbarung dem AG entsprechend ihres Wertes in Rechnung stellen darf. Bei vereinbarter Rechnungsstellung werden 52,5% des Auftragswertes der jeweiligen Windenergieanlage sofort fällig. Die noch verbleibende Restforderung wird anteilig gemäß der in Ziffer 7 vereinbarten Zahlungsbedingungen abgerechnet.
AG und AN sind sich darüber einig, daß das Eigentum an den Anlagenkomponenten nicht allein schon im Zuge der Werksabnahme auf den AG übergeht, sondern frühestens dann, wenn bei vereinbarter Rechnungsstellung 52,5% des Auftragswertes der jeweiligen Windenergieanlage beglichen ist. Eine entsprechende Regelung ist in das im Zuge der Werksabnahme zu erstellende Abnahmeprotokoll aufzunehmen.
3. Im übrigen bleibt die oben bezeichnete Liefervereinbarung unberührt."
Das mit "C., 30.12.04" datierte und notariell beglaubigte Übergabeprotokoll lautet wie folgt:
"1. Die Bw. als Auftraggeber (im folgenden "AG") und die G. GmbH als Auftragnehmer (im folgenden "AN") haben am 1. November 2004 die Liefervereinbarung Nr. x1 über die Lieferung von Einzelkomponenten für 2 Windenergieanlagen des Typs x4 ("Liefervereinbarung") abgeschlossen.
2. Mit Telefax vom 1. November 2004 hat der AG auf Basis der Liefervereinbarung die Einzelkomponenten für 2 Stück Windenergieanlagen des Typs x4 bestellt (im folgenden "Bestellung").
3. Am heutigen Tag wurden in C. folgende Komponenten der Bestellung vom AN an einen Vertreter des AG physisch übergeben, sodass der AG den Besitz und die faktische, uneingeschränkte Verfügungsmacht erlangt hat:
2 x Maschinenbau (2x Generator, 2x Maschinenhaus, 2x Nabe)
Seriennummer: x6x5
Mit der Übergabe der Einzelkomponenten vom AN an einen Vertreter des AG hat der AG rechtliches und wirtschaftliches Alleineigentum daran erlangt. Schließlich ist die Preisgefahr in bezug auf die WEA auf den AG übergegangen. Auf Punkt 11. der Liefervereinbarung wird verwiesen. ..."
Das mit "D. 29.12.04" datierte Übergabeprotokoll lautet wie folgt:
3. Am heutigen Tag wurden in D. folgende Komponenten der Bestellung vom AN an einen Vertreter des AG physisch übergeben, sodass der AG den Besitz und die faktische, uneingeschränkte Verfügungsmacht erlangt hat:
2 Kompaktstationen
Das mit "E., 29.12.04" datierte und notariell beglaubigte Übergabeprotokoll lautet wie folgt:
3. Am heutigen Tag wurden in E. folgende Komponenten der Bestellung vom AN an einen Vertreter des AG physisch übergeben, sodass der AG den Besitz und die faktische, uneingeschränkte Verfügungsmacht erlangt hat:
2 Schaltschränke
Seriennummer: x7 x8
Das mit "H. 28.12.2004" datierte Übergabeprotokoll lautet wie folgt:
"1. Die Firma Bw. als Auftraggeber (im folgenden "AG") und die G. GmbH als Auftragnehmer (im folgenden "AN" haben am 1./8. November 2004 die Liefervereinbarung Nr. x1 über die Lieferung von 2 Windenergieanlagen des Typs x4 ("Liefervereinbarung") abgeschlossen.
2. Mit Telefax vom 1. November 2004 hat der AG auf Basis der Liefervereinbarung 2 Stück Windenergieanlagen des Typs x4 bestellt (im folgenden "Bestellung").
3. Am heutigen Tag wurden in I. folgende Teile der Bestellung vom AN an einen Vertreter der AG physisch übergeben, so daß der AG den Besitz und die faktische, uneingeschränkte Verfügungsmacht erlangt hat:
a. Seriennummer:
b. PSP-Nummer:
In der Niederschrift über die Nachschau vom 9. Februar 2005 wurde - auszugsweise zitiert - Folgendes festgehalten:
" ... Ich lege hiermit den kompletten Notariatsakt ... vor. Lt. Kopie ist ersichtlich, dass die Bestandteile bereits im Dezember 2004 in unser Eigentum übergegangen sind. Die Lieferung erfolgt im März bzw. April 2005. Die Inbetriebnahme erfolgt ab Mai 2005."
Die mit dem Geschäftsführer der Bw. am 17. Februar 2005 aufgenommene Niederschrift hat - auszugsweise zitiert - folgenden Inhalt:
Antwort: Die Energiegewinnungsanlage (Windrad) wird von der Fa. G. bis zum Probebetrieb hergestellt (siehe Anlage 1 Zahlungsbedingungen). Auch der Trafo wird von G. geliefert und betriebsfertig aufgestellt und mit der WEA verkabelt. Auch das Fundament wird von der Fa. G. hergestellt (Baubeginn ca. Ende März 2005).
... Die Verkabelung ab Trafo zu den Übergabestationen werden durch die WEA-Betreiber errichtet. Diese Arbeiten werden nach der Schneeschmelze begonnen.
Girokonto ...
2.557.800,00
Weitere 17,5% sind zu Aufstellungsbeginn der jeweiligen WEA innerhalb von 30 Tagen fällig. Weitere 25% sind bei Inbetriebnahme der jeweiligen WEA innerhalb von 30 Tagen fällig. Weitere 5% sind am Ende des Probebetriebes und der zu diesem Zeitpunkt erfolgten Übernahme der jeweiligen WEA innerhalb von 30 Tagen fällig. ..."
Am 9. Februar 2005 befanden sich die mit oben angeführter Rechnung abgerechneten Windenergieanlagen nicht am Aufstellungsort. Es ist dazu auf die Ausführungen des Geschäftsführers der Bw. in Niederschrift zur Nachschau vom 9. Februar 2005 zu verweisen, wonach die Lieferung im März beziehungsweise April 2005 erfolgt.
Der Baubeginn des von der Fa. G. herzustellenden Fundaments wurde vom Geschäftsführer der Bw. in der Niederschrift vom 17. Februar 2005 mit cirka Ende März 2005 angegeben.
Auch waren laut Liefervereinbarung bis zur Versandbereitschaft 52,5% der Gesamtkosten zu bezahlen und wurden diese auch nach den Angaben des Geschäftsführers der Bw. mit 23. Dezember 2005 entrichtet. Weitere 17,5% der Gesamtkosten wären zu Aufstellungbeginn fällig geworden, deren Entrichtung im Jahre 2004 wird aber nicht behauptet.
Diese unbestrittenen Feststellungen beruhen auf einer über eine Nachschau bei der Bw. angefertigten Niederschrift und einer im Zuge der Außenprüfung angefertigten Niederschrift mit dem Geschäftsführer der Bw.
Dem Inhalt der Übergabeprotokolle folgend sollen die 2 Windenergieanlagen an vier verschiedenen Orten übergeben worden sein, und zwar am 29. Dezember 2004 in D. zwei Kompaktstationen, am gleichen Tag in E. zwei Schaltschränke, am 30. Dezember 2004 in C. zwei Generatoren, zwei Maschinenhäuser und zwei Naben sowie am 28. Dezember 2004 in H. nicht näher angeführte Komponenten.
In seinem Erkenntnis vom 12.6.1991, 90/13/0028, führte der Verwaltungsgerichtshof aus:
Beim Begriff der Anschaffung handelt es sich um einen steuereigenen Wirtschaftsbegriff (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 8. Oktober 1985, 85/14/0091, Slg. Nr. 6039/F). Anschaffung setzt, wie auch aus dem von den Beschwerdeführern zitierten hg. Erkenntnis vom 5. Oktober 1962, Zl. 748/62, Slg. Nr. 2712/F, hervorgeht, voraus, dass das Wirtschaftsgut IN DEN BETRIEB AUFGENOMMEN wurde, auch wenn es auf die Inbetriebnahme nicht ankommt. Von einer Aufnahme in den Betrieb kann aber erst die Rede sein, wenn der Betrieb über jenes Anlagegut VERFÜGT, auf dessen "Anschaffung" - DEM BETRIEBSZWECK ENTSPRECHEND - es ankam (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Mai 1970, Zl. 874/69, Slg. Nr. 4093/F). Es entscheidet die BETRIEBLICHE NUTZUNGSMÖGLICHKEIT (Braito, Der Anschaffungszeitpunkt mehrteiliger Wirtschaftsgüter - ein Sonderproblem der vorzeitigen Abschreibung, ÖStZ 1985, Seite 129), und zwar die TATSÄCHLICHE und nicht die rechtliche VERFÜGUNGSMÖGLICHKEIT über das Wirtschaftsgut (Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, Einkommensteuerhandbuch2, Seite 224). Nach der zuletzt erwähnten Kommentarmeinung gilt selbst ein bereits geliefertes, aber beim Spediteur noch unverzollt lagerndes Wirtschaftsgut noch nicht als angeschafft.
Im Beschwerdefall konnte die (Beschwerdeführerin) das Flugzeug erst im Jahre 1980 betrieblich nutzen und darüber tatsächlich verfügen. Soweit die Beschwerdeführer darauf hinweisen, dass man auch ein vermietetes Objekt, z.B. ein Zinshaus, anschaffen könne, übersehen sie, dass es bei der Anschaffung um die Nutzungs-(Verwendungs-)Möglichkeit des fraglichen Wirtschaftsgutes im Betrieb entsprechend dem Betriebszweck geht, für den Beschwerdefall also entscheidend war, ob das Flugzeug für den Flugbetrieb der Beschwerdeführerin eingesetzt werden konnte. Dies war aber 1979 noch nicht der Fall.
Im Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 8.3.1994, 93/14/0179, wurde Folgendes erwogen:
Im Sinn ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist Anschaffungszeitpunkt der Zeitpunkt der Lieferung (Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums), also die Erlangung der betrieblichen Nutzungsmöglichkeit, und zwar nicht im Sinn der bloß rechtlichen, sondern im Sinn der faktischen Verfügungsmöglichkeit über das Wirtschaftsgut (vgl. Doralt, Einkommensteuer Kommentar, Teil I und Teil II2, Rz 68 zu § 6). Zutreffend verweist Doralt darauf, dass der Übergang der Preisgefahr für den Zeitpunkt des Erwerbes wirtschaftlichen Eigentums unergiebig sei, weil das Zivilrecht mit der Preisgefahr an die Übergabe anknüpfe, die Anschaffung aber kein zivilrechtlicher Begriff sei. Dagegen bestehen auch unter Berücksichtigung der Aussage des Verwaltungsgerichtshofes keine Bedenken, dass die zivilrechtlichen Folgen einer Handlung bei Beurteilung des steuerlichen Anschaffungsbegriffes nicht völlig außer acht zu bleiben haben (Erkenntnis 11. März 1992, 90/13/0230, ÖStZB 1992, 748). Unter wirtschaftlichem Eigentum (§ 24 Abs. 1 lit. d BAO) ist nämlich die (tatsächliche) Herrschaft über ein Wirtschaftsgut gleich einem (zivilrechtlichen) Eigentümer zu verstehen (Stoll, BAO Handbuch, 64; Verwaltungsgerichtshof 24. Juni 1986, 84/14/0199, ÖStZB 1987, 95). Eigentum und Gefahrenübergang sind aber keineswegs notwendig miteinander verknüpft (vgl. Aicher in Rummel, Kommentar zum ABGB, 1. Band2, Rz 9 zu § 1048 bis 1051). Entgegen Quantschnigg-Schuch ergibt sich auch aus deren Zitat (Schmidt, dEStG10, Anm. 24 zu § 6) nicht, dass der Zeitpunkt der Anschaffung mit dem des Überganges der Preisgefahr gleichzusetzen sei, heißt es an der betreffenden Stelle doch: "Wirtschaftliche Verfügungsmacht - wirtschaftliches Eigentum. Erwerben bedeutet Erlangen der wirtschaftlichen Verfügungsmacht, also des wirtschaftlichen Eigentums ... Vor allem aber wird die wirtschaftliche Verfügungsmacht regelmäßig mit der Lieferung (§ 446 BGB) durch den Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzung und Lasten erlangt." Der Autor sagt daher nicht, dass Erwerb wirtschaftlichen Eigentums jedenfalls den Übergang der Preisgefahr zur Voraussetzung habe.
Im vorliegenden Fall haben die Vertragsteile zwischen mechanischer Fertigstellung der Rauchgasentschefelungsanlage (REA) einerseits und der Verschaffung einer bestimmten Anlagenleistung andererseits, die erst nach mechanischer Fertigstellung der Anlage während des Garantielaufes erprobt werden soll, unterschieden. Hinsichtlich letzterer traf den Verkäufer eine auf Preisminderung von 10% beschränkte Haftung. Die mechanische Fertigstellung der Anlage durch den Einbau im Betrieb der Beschwerdeführerin war bereits im Oktober 1986 erfolgt. Diese mechanische fertiggestellte Anlage war damit auch übergeben und übernommen worden, weshalb in diesem Umfang die Preisgefahr vom Käufer auf die Beschwerdeführerin bereits im Oktober 1986 übergegangen war. Lediglich die Verschaffung der vereinbarten Anlageleistung, die der Verkäufer laut dem Vertrag zu gewährleisten hatte, erfolgte erst nach Abschluss des Garantielaufes und damit am 3. Februar 1988. Die damals abgegebenen Erklärungen können daher nur in Bezug auf diese noch ausstehende vertragliche Pflicht, die vereinbarte Anlagenleistung herbeizuführen, verstanden werden. Diese selbständige und absonderbare vertragliche Pflicht repräsentiert einen Preisanteil von 10%; mit ihrer Erfüllung konnte die Beschwerdeführerin von vornherein nicht mit Sicherheit rechnen, ging das Vorhaben doch über den Stand der Technik hinaus. Nur in diesem Umfang hätte daher auch zufällige Unmöglichkeit der Leistung bis zur Übergabe noch den Verkäufer getroffen, während ab Übernahme nur die Preisminderung höchstens im selben Ausmaß unter den Voraussetzungen des Schadenersatzes oder der Gewährleistung eintreten konnte. Die Erklärung vom 3. Februar 1988 ist daher durchaus sinnvoll, wenn man sie nicht auf die bereits im Oktober 1986 mechanisch fertiggestellte und durch Einbau in die Betriebsanlage des Beschwerdeführers übergebene und übernommene Anlage bezieht.
Da sich die von den Vertragsparteien getroffene Rechtswahl (Schweizer Recht) bloß auf die schuldrechtlichen Beziehungen aus dem Vertrag bezog, nicht aber auf das Sachenrecht, richtet sich der Eigentumsübergang an der mechanisch fertiggestellten Anlage gemäß § 31 IPrG nach dem Recht des Staates, in dem sich die Sachen bei Vollendung des dem Erwerb oder Verlust zugrundeliegenden Sachverhalts befand, also nach österreichischem Recht. Der Eigentumserwerb an der körperlichen Sache geschah daher durch Übergabe (§ 426 ABGB), also durch den Einbau der REA in die Betriebsanlage der Beschwerdeführerin anlässlich der mechanischen Fertigstellung. Mit diesem Zeitpunkt erhielt die Beschwerdeführerin aber auch die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Anlage und damit das wirtschaftliche Eigentum. Die belangte Behörde hat keine Feststellungen getroffen, die zur Annahme berechtigten, dass der Verkäufer nach diesem Zeitpunkt überhaupt noch irgendwelche Ansprüche auf die von ihm montierte Anlage erhoben hätte.
Die Anlage war mit ihrer Montage auch im Sinne ihrer Zweckbestimmung für den Betrieb der Beschwerdeführerin geeignet, handelte es sich doch um eine "Demonstrationsanlage", von der lediglich erhofft wurde, sie werde schließlich die in sie gesetzten weiteren Erwartungen (Anlagenleistung) erfüllen. Für die Betriebsbereitschaft der Anlage im Sinne der Zweckbestimmung genügte daher ihre Eignung zum Probebetrieb, der auch tatsächlich mit der mechanischen Fertigstellung aufgenommen wurde.
Die belangte Behörde ist daher zu Unrecht davon ausgegangen, die REA in ihrer zum Probebetrieb geeigneten mechanischen Gestalt sei nicht vor dem 1. Juli 1987 von der Beschwerdeführerin für ihren Betrieb angeschafft worden.
Wenn die Bw. in ihrer Berufung ausführt, dass der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht erfolgt sei, da bereits die Schlüsselübergabe der Komponenten erfolgt sei und aus dem Wirtschaftsgut einen Nutzen zu ziehen im gegenständlichen Fall auch durch die jederzeitige Veräußerbarkeit des Wirtschaftsgutes sowie darin bestehe, sich mit dem Erwerb der Anlagen bis zum 31. Dezember 2004 eine Preisgarantie und eine Stromabnahmegarantie gesichert zu haben, ist diesem Vorbringen wie folgt entgegenzutreten:
Wäre die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit nur im Weiterverkauf gelegen, wären also Waren beziehungsweise Umlaufvermögen vorgelegen, so kann insofern für den Erfolg der Berufung nichts gewonnen werden, als Umlaufvermögen nicht prämienbegünstigt ist. § 108e Abs. 2 EStG 1988 fordert ungebrauchte körperliche Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens.
Da es aber bei der Anschaffung um die Nutzung-(Verwendungs-)Möglichkeit des fraglichen Wirtschaftsgutes im Betrieb entsprechend dem Betriebszweck geht, war es für den gegenständlichen Fall daher entscheidened, ob die Windräder für die Energieerzeugung durch die Bw. eingesetzt werden konnten. Dies war aber 2004 noch nicht der Fall.
Es mag zutreffen, dass sich die Bw. durch das Vorliegen der enstprechenden Anlagetypen und Seriennummern eine Stromabnahme- und eine Preisgarantie gesichert hat und daraus für die Bw. ein wesentlicher Nutzen entstanden ist, es kann damit aber nicht die für das Vorliegen einer Anschaffung im steuerlichen Sinn erforderliche tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit ersetzt werden.
Schließlich kann der Bw auch mit dem Hinweis auf den Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht durch eine Schlüsselübergabe für die Komponenten keine Anschaffung im steuerlichen Sinn begründen, da dafür - der höchstgerichtlichen Rechtsprechung folgend - eine tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit dem Betriebszweck entsprechend, vorausgesetzt wird und diese nach den Feststellungen des unabhängigen Finanzsenates im Jahr 2004 nicht gegeben war.
Wenn die Bw. in ihrer Berufung ausführlich auf die Wirtschaftsguteigenschaft sowie darauf verweist, dass bei teilfertigen Wirtschaftsgütern die jeweils zu aktivierenden Teilherstellungs- und -anschaffungskosten prämienbegünstigt seien, ist dazu Folgendes auszuführen:
Es ist für den unabhängigen Finanzsenat nicht nachvollziehbar und erstattet die Bw. auch kein diesbezügliches Vorbringen, welche Teilherstellungskosten bzw. Teilanschaffungskosten im gegenständlichen Jahr hätten aktiviert werden sollen und kann daher aus den diesbezüglichen Ausführungen für den Erfolg der Berufung nichts gewonnen werden.
Sollte die Bw. damit aber die Meinung vertreten, durch die zum Teil notariell beglaubigte Übernahme von Komponenten der zwei Windenergieanlagen, seien Teilanschaffungskosten gegeben, kann dem vom unabhängigen Finanzsenat deshalb nicht gefolgt werden, da laut festgestelltem Sachverhalt die Bw. die Lieferung, Montage und Inbetriebnahme der Windenergieanlagen durch den Auftragnehmer vereinbart hat und weiters der unabhängige Finanzsenat mit Hinweis auf die oben zitierte höchstgerichtliche Judikatur davon ausgeht, dass für das Vorliegen einer steuerlichen Anschaffung, das betreffende Wirtschaftsgut in den Betrieb aufgenommen worden sein muss.
Von einer Aufnahme in den Betrieb kann aber erst die Rede sein, wenn der Betrieb über jenes Anlagegut verfügt, auf dessen Anschaffung, dem Betriebszweck entsprechend es ankam. Dass diese sachverhaltsmäßigen Voraussetzungen nicht gegeben waren, wurde oben ausführlich dargestellt.
Die zwei Windenergieanlagen wurden laut den Übergabeprotokollen an vier unterschiedlichen Orten übergeben, am Ort der beabsichtigten Aufstellung waren die Komponenten laut Rechnung im Jahr 2004 (cit: "... stellen wir Ihnen die bis 31.12.2004 versandbereiten Komponenten, ... in Rechnung ...") nicht vorhanden. Durch die in den Übergabeprotokolllen bescheinigte Übertragung der Verfügungsmacht kommt es bloß zum Übergang der Preisgefahr auf die Bw. (" .. hat der AG rechtliches und wirtschaftliches Alleineigentum daran erlangt. Schließlich ist die Preisgefahr ... übergegangen."); darauf kommt es aber gerade nicht an. Die tatsächliche betriebliche Nutzungsmöglichkeit hatte nicht bestanden, weil einerseits die Windenergieanlagen - im gegenständlichen Fall unbestritten - am Betriebsort noch gar nicht vorhanden waren (vgl. Niederschrift über die Nachschau vom 9. Februar 2005 - " ... Die Lieferung erfolgt im März bzw April 2005. Die Inbetriebnahme erfolgt ab Mai 2005."). andererseits die Leistung der Montage beinhaltend die betriebsbereite Aufstellung der Windenergieanlagen noch ausständig war. Ausgehend von den Ausführungen des Geschäftsführers der Bw. in der Niederschrift vom 17. Februar 2005 (" ... Auch das Fundament wird von der Fa. G. hergestellt (Baubeginn ca. Ende März 2005)"), war aber auch noch die Fundamentierung ausständig, welche als Voraussetzung für die Aufstellung der Windenergieanlagen angesehen werden kann.
Nach diesem gegebenen Sachverhalt konnten die in der Rechnung vom 17. Dezember 2004 angeführten Wirtschaftsgüter im Jahr 2004 nicht die Mögllichkeit vermitteln, durch deren Einsatz betrieblichen Nutzen zu ziehen; daher bestand gemäß der zitierten verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung im Streitjahr nicht die Möglichkeit zur tatsächlichen betrieblichen Nutzung und ist die Invesitionszuwachsprämie für diese Wirtschaftsgüter - wie im Bescheid des Finanzamtes - zu versagen.
Wien, am 6. März 2007
Investitionszuwachsprämie, Anschaffungszeitpunkt, Windenergieanlagen
Findok-Nr: 27108.1, aufgenommen am: 20.04.2007 09:45:33, zuletzt geändert am: 29.03.2011, Dokument-ID: 6eac681e-a3b6-498f-80a7-e0a560edcf01, Segment-ID: 56486f61-cc20-42d6-a05a-c2c1e086cf5b

References: § 108
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 § 147
 § 108
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 § 12
 § 108
 § 6
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 § 4
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 § 428
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 § 31
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