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Laboral Social. Gloria Redondo Rincón. Julio Extracto. Másteres Cursos Oposiciones Editorial Barcelona Madrid Valencia - PDF
Laboral Social. Gloria Redondo Rincón. Julio Extracto. Másteres Cursos Oposiciones Editorial Barcelona Madrid Valencia
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1 AUMENTAR LOS INGRESOS DE LA SEGURIDAD SOCIAL: EL OBJETIVO «DISCRETO» DEL REAL DECRETO 637/2014, DE 25 DE JULIO, POR EL QUE SE MODIFICA EL REGLAMENTO DE COTIZACIÓN Gloria Redondo Rincón Interventora de la Seguridad Social Extracto En este trabajo se analiza el contenido del Real Decreto 637/2014, de 25 de julio, mediante el cual se modifica el artículo 23 del Reglamento de Cotización de la Seguridad Social. Con este real decreto se incluyen, en la normativa de cotización, importantes novedades relacionadas con la valoración de las percepciones en especie. Estas nuevas normas de valoración son específicas para la Seguridad Social; por lo que, con carácter general, dejan de estar en consonancia con la regulación para el cálculo del impuesto sobre la renta de las personas físicas. Esta modificación de la normativa de cotización se une a otras efectuadas en los dos últimos años, mediante los Reales Decretos-leyes 20/2012 y 16/2013, que dieron una nueva redacción al artículo 109 de la Ley General de la Seguridad Social. Todas estas reformas están íntimamente relacionadas, por ello, también se analizan, de forma secuencial, los cambios introducidos por las mismas. Palabras claves: Reglamento de cotización, percepciones en especie, retribuciones en especie, base de cotización, Seguridad Social y Real Decreto 637/2014.
2 2 1. NUEVO CÁLCULO DE LA BASE DE COTIZACIÓN AL RÉGIMEN GENERAL DE LA SEGURIDAD SOCIAL: TRES REFORMAS EN DOS AÑOS Los preocupantes datos económicos de la Seguridad Social de los tres últimos años, han provocado diversas actuaciones políticas, para tratar, al menos, de obtener una situación de equilibrio, aunque fuera lejana de la boyante década anterior. Además de diversos ajustes en la regulación del derecho al reconocimiento de las pensiones y de la revalorización de su importe, que incidirán en el presupuesto de gastos, se han aprobado, recientemente, determinadas normas que pretenden aumentar las cifras del presupuesto de ingresos. Como el concepto por el que se obtienen los principales recursos del Sistema es la cotización al Régimen General de la Seguridad Social, el objeto de la nueva regulación ha sido la base de cotización de este Régimen. Previendo que, un aumento de la base de cotización genere un aumento de la cuota a ingresar en el Sistema. Así, en el momento más difícil de la actual crisis económica, se aprobó el Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y el fomento de la competitividad; y, al final del año siguiente, el Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre, de medidas para favorecer la contratación estable y mejorar la empleabilidad de los trabajadores. Ambas leyes, modificadoras del artículo 109 de la Ley General de la Seguridad Social, han sido elaboradas para desencadenar un aumento en los ingresos por cotizaciones, al incrementar el número de conceptos retributivos que se adicionan para obtener la base de cotización. Estos progresivos ajustes, en tan breve espacio de tiempo, se derivan de los desequilibrios presupuestarios del Sistema que se han producido en los últimos años; el primero, durante el año En ese año, los ingresos obtenidos a lo largo del ejercicio por cotizaciones sociales fueron inferiores en más de doce mil millones de euros a los gastos en concepto de transferencias corrientes, cuya principal partida es el gasto por pensiones 1. El desajuste presupuestario se incrementó en los ejercicios siguientes, cifrándose, solo en 2012, en más de dieciocho mil millones de euros 2. Por ello, para el pago de las pensiones, la Tesorería General hubo de disponer de millones de euros del Fondo de Reserva de la Seguridad Social, a lo largo de los ejercicios 2012 y Pero el desajuste presupuestario se mantiene, incluso con un ligero repunte 4. Si comparamos los ingresos por cotizaciones sociales con los gastos por transferencias corrientes, hasta el mes de mayo, de los años 2013 y , la distancia entre ambas cifras ha aumentado; si en 2013, con esos ingresos se podía atender el 91,18 % de dichos gastos, en 2014 se puede cubrir el 88,38 %. La pequeña mejora de la afiliación, producida en el segundo trimestre de este año 2014, no ha sido suficiente para equilibrar 1 En 2011, el gasto por transferencias corrientes es de ,29 millones de euros y los ingresos por cotizaciones es de ,66 millones de euros: Información económico financiera de la Seguridad Social en 2 En 2012, el gasto por transferencias corrientes es de ,82 millones de euros y los ingresos por cotizaciones es de ,18 millones de euros: Información económico financiera de la Seguridad Social en 3 Informe anual a la s Cortes Generales del Fondo de Reserva, situación a 31 de diciembre de 2013: 4 La diferencia interanual de afiliación ha empezado a ser positiva a partir del mes de febrero de 2014, pero con aumentos aún no significativos; ya que, el número de afiliados todavía no ha alcanzado la cifra de 2011: Evolución del Número Medio de afiliados a la Seguridad Social Junio Junio Junio Junio Datos de recaudación y de gastos, en millones de euros: Concepto Mayo 2014 Mayo 2013 Recaudación por Cotizaciones sociales , ,77 Gastos por transferencias corrientes , ,10
3 3 ambos presupuestos. Esto ha dado lugar a que, para el pago de las nóminas de pensiones del pasado mes de junio se ha debido de disponer nuevamente del Fondo de Reserva de la Seguridad social; esta vez, en una fecha más temprana que en los ejercicios anteriores, y con una cifra importante: millones de euros, cifra que se ha incrementado con otra disposición de 500 millones de euros en el mes siguiente. Por todo ello, al cumplirse dos años desde la mencionada primera modificación del artículo 109 de la Ley General de la Seguridad Social, el Sistema, deseoso de recursos, pretende acentuar el incremento de las bases de cotización con un Real Decreto. Este Real Decreto 6, que modifica el artículo 23 del Reglamento de Cotización, se ha aprobado el 25 de julio de Sin embargo, la obtención del único fin propuesto, que consiste en aumentar los recursos del Sistema, se ha realizado sorteando el resto de regulación que afecta directamente a las empresas y a los trabajadores, como el Estatuto de los Trabajadores (ET) y la legislación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Puesto que, la mencionada normativa, aprobada en los dos últimos años, ha dado lugar: a que se cotice por conceptos que el ET considera no salariales, a que la naturaleza de las retribuciones sea distinta según se consideren para cotizar a la Seguridad Social o para tributar a la Hacienda Pública, a que a que la valoración de las rentas «en especie» difiera de la normativa fiscal y contable 2. LA COTIZACIÓN POR CONCEPTOS QUE EL ESTATUTO DE LOS TRABAJADORES Y EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD CONSIDERAN NO SALARIALES Al final del pasado año entró en vigor una nueva regulación para el cálculo de la base de cotización al Régimen general de la Seguridad Social, que se recogió en la disposición final tercera «Conceptos computables en la base de cotización al Régimen General de la Seguridad Social», del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre, de medidas para favorecer la contratación estable y mejorar la empleabilidad de los trabajadores 7. Esa disposición final tercera dio nueva redacción al artículo 109 «Base de cotización» del Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social (TRLGSS) 8. Los cambios novedosos que recoge esta reciente normativa deben considerarse de elevado interés, al repercutir en el ámbito social y económico de las empresas y, naturalmente, de los trabajadores. La primera novedad quedó establecida en el apartado 1 del artículo 109 del TRLGSS al incluir que, la base de cotización debe estar constituida por la «remuneración total, en metálico y en especie». Esta especificación de los componentes de la remuneración total parece que pretendía hacer coincidir, o al menos aproximar, de forma genérica, el concepto de «base de cotización» con el de «salario»; puesto que, el Estatuto de los Trabajadores (ET) 9 recoge una especificación similar cuando define el «salario»: «[se considera salario] la totalidad de las percepciones económicas de los trabajadores, en dinero o en especie». No obstante, esa apreciación inicial de «aproximación» al concepto salarial del ET desaparece, si se analiza la nueva redacción del apartado 2 del mismo artículo 109. En este apartado 2 se establece que, en el cálculo de la «base de cotización» del Régimen general se deberán incluir determinados conceptos retributivos que antes no se computaban, y que, algunos de ellos, están calificados por el ET como «no salariales». Por lo que, la nueva redacción del artículo 109 del TRLGSS, provoca un «alejamiento», o contradicción, de las dos normativas: TRLGSS y ET. A esta reforma de diciembre de 2013 hay que añadir otra anterior, efectuada en el año ; ambas reformas han dado lugar a que los conceptos que «no computan» para cotizar sean mucho más reducidos que los considerados «no salariales» en el ET. La contradicción se origina al comparar el nuevo contenido del artículo 109 del TRLGSS con lo establecido en el artículo 26.2 del ET, que dice que, «No tendrán la consideración de salario las cantidades percibidas por el trabajador en concepto de 6 Real Decreto 637/2014, de 25 de julio, por el que se modifica el artículo 23 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre (BOE de 26 de julio de 2014). 7 BOE de 21 de diciembre de Este artículo 109 establece los conceptos retributivos que deben constituir la base de cotización del Régimen general de la Seguridad Social, por ello está incluido en la sección segunda «Cotización», del capítulo II «Inscripción de empresas y normas sobre afiliación, cotización y recaudación», del título II «Régimen general de la Seguridad Social» del TRLGSS. 9 Artículo 26.1 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo de 1995). 10 El artículo 17.Dos del Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, modifica los apartados 2 y 3, y añade un nuevo apartado 4, al artículo 109 TRLGSS (BOE de 14 de julio de 2012).
4 4 indemnizaciones o suplidos por los gastos realizados como consecuencia de su actividad laboral, las prestaciones e indemnizaciones de la Seguridad Social y las indemnizaciones correspondientes a traslados, suspensiones o despidos. Es decir, a partir de las recientes modificaciones, en el cálculo de la base de cotización sí se deben computar algunas de las indemnizaciones percibidas por gastos realizados como consecuencia de la actividad laboral, de los que se pueden citar los siguientes: «La entrega de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social»; cuando, en muchos casos, debido al horario laboral, las empresas tienen la obligación de establecer comedores, y de cofinanciar comidas para que resulten de «precio módico» para el trabajador. No hay que olvidar lo establecido en el Decreto, de 8 de junio de : «Artículo primero: Toda empresa sujeta a un régimen de trabajo que no conceda a sus obreros un plazo de dos horas para el almuerzo, y aquellas en que lo solicite la mitad del personal obrero, vienen obligadas a habilitar ( ) un local-comedor que les permita efectuar sus comidas a cubierto ( ). Artículo tercero: Las empresas con locales permanentes que reúnan más de cincuenta trabajadores, deberán establecer, en el plazo de un año, comedores, en los que, a base de una cooperación de la misma empresa, puedan los obreros efectuar sus comidas a precio módico. Estos comedores habrán de reunir condiciones de higiene, sencillez y alegría» 12. «Las primas de contratos de seguro de accidentes de trabajo o de responsabilidad civil del trabajador por su actividad laboral»; cuando, es evidente que ambos contratos se efectúan para proteger al trabajador y al empresario de un riesgo derivado de la actividad laboral, y que ninguna compensación pueden obtener si no se materializa el riesgo laboral protegido. «Los pluses de transporte urbano y de distancia»; cuando, en numerosas ocasiones, el centro de trabajo está situado en polígonos de difícil acceso, o varía con el simple transcurso del tiempo aunque sea en el mismo municipio, como ocurre en el sector de la construcción. «Las indemnizaciones que se abonen en concepto de quebranto de moneda y las indemnizaciones por desgaste de útiles o herramientas, y adquisición y mantenimiento de prendas de trabajo»; cuando, en muchos sectores, es habitual que los trabajadores aporten herramientas propias y prendas de trabajo para el cumplimiento de la relación contractual, o bien, que el trabajador atienda con sus propios medios el mantenimiento de las prendas aportadas por los empresarios. Pero, dicho apartado 2, del artículo 109 del TRLGSS, además de añadir en el cálculo de la base de cotización conceptos que el ET considera «no salariales», incrementa, de forma considerable, la lista de conceptos que deben incorporarse en este cálculo, y, además, aumenta las cuantías de algunos conceptos que ya computaban (ver Cuadro 1). Por consiguiente, el cambio más importante de esta reforma se recoge en la nueva redacción del apartado 2. Debido a ese aumento del número de conceptos retributivos por los que corresponde cotizar, o lo que es lo mismo, debido a la disminución notable de conceptos exentos de cotizar, en el mencionado apartado 2 se incluye el término: únicamente, con el fin de acotar, de forma indubitada, los conceptos que no se computan en la nueva base de cotización. Además, ese término se entendió necesario para evitar errores de interpretación, porque no se aprobó, simultáneamente, la reforma del Reglamento de cotización que desarrolla el artículo 109 del TRLGSS. Aunque, si bien era conveniente la aprobación de la reforma reglamentaria, no era imprescindible, puesto que, en el nuevo apartado 2 del artículo 109 de la Ley, desaparece la remisión a la regulación reglamentaria que existía en la legislación anterior [subapartados a) y c)] para determinar la cuantía y el alcance de determinados conceptos: dietas, gastos de locomoción, pluses de transporte urbano y de distancia, mejoras de seguridad social y asignaciones asistenciales. En resumen, los conceptos e importes que hay que tener en cuenta para el cálculo de la base de cotización, a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-Ley 16/ , son los siguientes: 11 Decreto del Ministerio de Organización y Acción Sindical, de 8 de junio de 1938, por el que las empresas deben habilitar comedores para sus obreros (BOE de 11 de junio de 1938). 12 Este Decreto preconstitucional, y su Orden de desarrollo, de 30 de junio de 1938, mantienen su vigencia en la actualidad, según diversas Sentencias del Tribunal Supremo, dictadas en recurso de casación para la unificación de doctrina (SSTS de 26 de diciembre de 2011, rec. núm. 1490/2011, y de 19 de abril de 2012, rec. núm. 2165/2011): «La no vulneración de los principios constitucionales de las cuestionadas normas en los concretos extremos que ahora nos afectan (disposición derogatoria punto 3 Constitución), su falta de derogación expresa o tácita por otras normas infraconstitucionales posteriores (artículo 2.2 del Código Civil) y su no sustitución por la posible normativa de desarrollo LPRL, como posibilita su artículo 6, ni por la negociación colectiva (artículo 3 Estatuto de los Trabajadores), lo que no ha acontecido en el presente caso, obliga a entender que se mantiene su vigencia». 13 La disposición final décima del Real Decreto-Ley 16/2013 determina su entrada en vigor el 22 de diciembre de 2013, día siguiente de su publicación en el BOE. Si bien, se concedió una primera ampliación de plazo para el cumplimiento de la obligación de cotizar, por Resolución del Director General de la Te-
5 5 Los gastos de manutención de trabajadores vinculados a la empresa por relaciones laborales especiales, por desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizarlo en lugar distinto de este (no en diferente municipio) 14. El importe total de los pluses de transporte urbano y de distancia por desplazamiento del trabajador desde su domicilio al centro de trabajo habitual. El importe de las mejoras de las prestaciones de la Seguridad Social, excepto las que correspondan a la incapacidad temporal. El importe de las asignaciones asistenciales, excepto las correspondientes a gastos de estudios dirigidos a la actualización, capacitación o reciclaje del personal a su servicio, cuando tales estudios vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. Como vernos, además de suprimir la exención de cotización de los pluses de transporte, la reforma se centra en reducir las mejoras de las prestaciones de Seguridad Social y las asignaciones asistenciales concedidas por las empresas, contenidas en el nuevo apartado 2 d) 15. Hay que añadir que, el Real Decreto-Ley 16/2013 también suprime la previsión de un límite máximo exento de cotización, que se había recogido en el apartado 3 de la anterior modificación del artículo 109, realizada en el año 2012, que decía: «Sin perjuicio de lo previsto en el apartado 2, la cuantía máxima exenta de cotización por todos los conceptos indicados en el mismo no podrá exceder, en su conjunto, del límite que se determine reglamentariamente» 16. Esta previsión tenía por objeto limitar el importe total obtenido por la suma de todos los conceptos retributivos exentos de cotización, detallados en el apartado 2 del artículo 109; pero, en 2013, al disminuir drásticamente estos conceptos, el límite se consideró redundante. Así, esa redacción del apartado 3, se sustituye por otra dedicada a mejorar el control del fraude en la cotización: «Los empresarios deberán comunicar a la Tesorería General de la Seguridad Social en cada periodo de liquidación el importe de todos los conceptos retributivos abonados a sus trabajadores, con independencia de su inclusión o no en la base de cotización a la Seguridad Social y aunque resulten de aplicación bases únicas». Cuadro 1. Artículo 109 de la Ley General de la Seguridad Social, antes y después del Real Decreto-Ley 16/2013 A partir del Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio 1. La base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del Régimen General, incluidas las de accidente de trabajo y enfermedad profesional, estará constituida por la remuneración total, cualquiera que sea su forma o denominación, que con carácter mensual tenga derecho a percibir el trabajador o asimilado, o la que efectivamente perciba de ser esta superior, por razón del trabajo que realice por cuenta ajena. Las percepciones de vencimiento superior al mensual se prorratearán a lo largo de los doce meses del año. A partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre 1. La base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del régimen general, incluidas las de accidente de trabajo y enfermedad profesional, estará constituida por la remuneración total, cualquiera que sea su forma o denominación, tanto en metálico como en especie, que con carácter mensual tenga derecho a percibir el trabajador o asimilado, o la que efectivamente perciba de ser esta superior, por razón del trabajo que realice por cuenta ajena. Las percepciones de vencimiento superior al mensual se prorratearán a lo largo de los doce meses del año..../... sorería General de la Seguridad Social, de 23 de enero de 2014 (BOE de 31 de enero de 2014). Esta Resolución permitía presentar las liquidaciones hasta el 31 de mayo de 2014, a través de una liquidación complementaria L03, sin aplicación de recargo e interés alguno. Posteriormente, se autorizó una nueva ampliación del plazo de ingreso de la cotización correspondiente a los nuevos conceptos e importes, mediante la Resolución de 6 de mayo de 2014 (BOE de 15 de mayo de 2014). Con esta Resolución, los conceptos referidos a los periodos de liquidación comprendidos entre el 22 de diciembre 2013 y el 31 de mayo 2014, podrán ser objeto de liquidación complementaria y de ingreso, hasta el 31 de julio de 2014, sin aplicación de recargo o interés alguno. 14 A partir del Real Decreto 637/2014, nuevamente, se consideran exentos de cotización, aunque «choca» con lo regulado en el TRLGSS. 15 La nueva redacción ha reclasificado los subapartados, añadiendo uno más: lo que antes estaba regulado en el subapartado a), ahora se ha dividido en dos: a) y b). Por ello, los subapartados b), c) y d), de la anterior regulación, se han reclasificado en c), d), y e), respectivamente. 16 Este apartado 3 del artículo 109 del TRLGSS, se introdujo, por el Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE de 14 de julio de 2012).
6 6 A partir del Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio A partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre.../... Las percepciones correspondientes a vacaciones anuales devengadas y no disfrutadas y que sean retribuidas a la finalización de la relación laboral serán objeto de liquidación y cotización complementaria a la del mes de la extinción del contrato. La liquidación y cotización complementaria comprenderán los días de duración de las vacaciones, aun cuando alcancen también el siguiente mes natural o se inicie una nueva relación laboral durante los mismos, sin prorrateo alguno y con aplicación, en su caso, del tope máximo de cotización correspondiente al mes o meses que resulten afectados. No obstante lo establecido en el párrafo anterior, serán aplicables las normas generales de cotización en los términos que reglamentariamente se determinen cuando, mediante ley o en ejecución de la misma, se establezca que la remuneración del trabajador debe incluir, conjuntamente con el salario, la parte proporcional correspondiente a las vacaciones devengadas. Las percepciones correspondientes a vacaciones anuales devengadas y no disfrutadas y que sean retribuidas a la finalización de la relación laboral serán objeto de liquidación y cotización complementaria a la del mes de la extinción del contrato. La liquidación y cotización complementaria comprenderán los días de duración de las vacaciones, aun cuando alcancen también el siguiente mes natural o se inicie una nueva relación laboral durante los mismos, sin prorrateo alguno y con aplicación, en su caso, del tope máximo de cotización correspondiente al mes o meses que resulten afectados. No obstante lo establecido en el párrafo anterior, serán aplicables las normas generales de cotización en los términos que reglamentariamente se determinen cuando, mediante ley o en ejecución de la misma, se establezca que la remuneración del trabajador debe incluir, conjuntamente con el salario, la parte proporcional correspondiente a las vacaciones devengadas. 2. No se computarán en la base de cotización los siguientes conceptos: 2. Únicamente no se computarán en la base de cotización los siguientes conceptos: a) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, gastos de locomoción, cuando correspondan a desplazamientos del trabajador fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto, así como los pluses de transporte urbano y de distancia por desplazamiento del trabajador desde su domicilio al centro de trabajo habitual, con la cuantía y alcance que reglamentariamente se establezcan. a) Las asignaciones para gastos de locomoción del trabajador que se desplace fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto, cuando utilice medios de transporte público, siempre que el importe de dichos gastos se justifique mediante factura o documento equivalente. b) Las asignaciones para gastos de locomoción del trabajador que se desplace fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto, no comprendidos en el apartado anterior, así como para gastos normales de manutención y estancia generados en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia, en la cuantía y con el alcance previstos en la normativa estatal reguladora del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas. b) Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados, suspensiones y despidos. Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados y suspensiones estarán exentas de cotización hasta la cuantía máxima prevista en norma sectorial o convenio colectivo aplicable. Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador estarán exentas en la cuantía establecida con carácter obligatorio en la Ley del Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación, estarán exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que este hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas. Sin perjuicio de lo dispuesto en los párrafos anteriores, en los supuestos de despido o cese como consecuencia de despidos colectivos, tramitados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados, suspensiones y despidos. Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados y suspensiones estarán exentas de cotización hasta la cuantía máxima prevista en norma sectorial o convenio colectivo aplicable. Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador estarán exentas en la cuantía establecida con carácter obligatorio en la Ley del Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación, estarán exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que este hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas. Sin perjuicio de lo dispuesto en los párrafos anteriores, en los supuestos de despido o cese como consecuencia de despidos colectivos, tramitados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c).../...
7 7 A partir del Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio A partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre.../... c) del artículo 52 de la citada Ley, siempre que en ambos casos se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente. c) Las prestaciones de la Seguridad Social, así como sus mejoras y las asignaciones asistenciales concedidas por las empresas, estas dos últimas en los términos que reglamentariamente se establezcan. d) Las horas extraordinarias, salvo para la cotización por accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la Seguridad Social. En el desarrollo reglamentario de los apartados a) y c) se procurará la mayor homogeneidad posible con lo establecido al efecto en materia de rendimientos de trabajo personal por el ordenamiento tributario 3. Sin perjuicio de lo previsto en el apartado 2, la cuantía máxima exenta de cotización por todos los conceptos indicados en el mismo no podrá exceder, en su conjunto, del límite que se determine reglamentariamente. 4. No obstante lo dispuesto en el apartado 2.d), el Ministerio de Empleo y seguridad Social podrá establecer el cómputo de las horas extraordinarias, ya sea con carácter general, ya sea por sectores laborales en los que la prolongación de la jornada sea característica de su actividad. del artículo 52 de la citada Ley, siempre que en ambos casos se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente. d) Las prestaciones de la Seguridad Social, las mejoras de las prestaciones por incapacidad temporal concedidas por las empresas y las asignaciones destinadas por estas para satisfacer gastos de estudios dirigidos a la actualización, capacitación o reciclaje del personal a su servicio, cuando tales estudios vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. e) Las horas extraordinarias, salvo para la cotización por accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la Seguridad Social. 3. Los empresarios deberán comunicar a la Tesorería General de la Seguridad Social en cada periodo de liquidación el importe de todos los conceptos retributivos abonados a sus trabajadores, con independencia de su inclusión o no en la base de cotización a las Seguridad Social y aunque resulten de aplicación bases únicas. 4. No obstante lo dispuesto en el apartado 2.e), el Ministerio de Empleo y seguridad Social podrá establecer el cómputo de las horas extraordinarias, ya sea con carácter general, ya sea por sectores laborales en los que la prolongación de la jornada sea característica de su actividad. Nota: se utiliza la negrita para resaltar las diferencias en la redacción de las dos normas. Por su parte, el Plan General de Contabilidad 17 (PGC) divide todos los gastos de personal en dos grandes grupos: los conceptos que se deben considerar salarios y el resto de gastos de personal que no corresponden a salarios. Dentro de los conceptos que no son salarios, el PGC distingue entre conceptos retributivos y otros no retributivos, y, a su vez, los conceptos no retributivos los clasifica en: indemnizaciones, Seguridad Social a cargo de la empresa y otros gastos sociales: 640. Sueldos y salarios: Remuneraciones fijas y eventuales, al personal de la empresa Indemnizaciones: Cantidades que se entregan al personal de la empresa para resarcirle de un daño o perjuicio. Se incluyen específicamente en esta cuenta las indemnizaciones por despido y jubilaciones anticipadas Seguridad Social a cargo de la empresa: Cuotas de la empresa a favor de los organismos de la Seguridad Social por las diversas prestaciones que estos realizan Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de aportación definida: Importe de las aportaciones devengadas por remuneraciones a largo plazo al personal de la empresa, tales como pensiones u otras prestaciones por jubilación o retiro, que se articulen a través de un sistema de aportación definida Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de prestación definida: Importe de las aportaciones devengadas por remuneraciones a largo plazo al personal de la empresa, tales como pensiones u otras prestaciones por jubilación o retiro, que se articulen a través de un sistema de prestación definida. 17 Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad General de Contabilidad (BOE de 20 de noviembre de 2007). Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables específicos para microempresas (BOE de 21 de noviembre de 2007).
8 Retribuciones al personal mediante instrumentos de patrimonio: Importes liquidados por la empresa con instrumentos de patrimonio o con importes en efectivo basados en el valor de instrumentos de patrimonio a cambio de los servicios prestados por los empleados Otros gastos sociales: Gastos de naturaleza social realizados en cumplimiento de una disposición legal o voluntariamente por la empresa. Se citan, a título indicativo, las subvenciones a economatos y comedores; sostenimiento de escuelas e instituciones de formación profesional; becas para estudio; primas por contratos de seguros sobre la vida, accidentes, enfermedad, etc. Excepto las cuotas de Seguridad Social. Esta clasificación del PGC, tan esclarecedora para determinar la naturaleza de cada concepto, se estableció en aplicación de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea. 3. LA DISTINTA NATURALEZA DE LAS RETRIBUCIONES SEGÚN SE CONSIDEREN PARA COTIZAR A LA SEGURIDAD SOCIAL O PARA TRIBUTAR A LA HACIENDA PÚBLICA Tradicionalmente, se ha entendido que debe ser la naturaleza de los conceptos retributivos del trabajo la que genere la obligación social de contribuir a la Seguridad Social y a la Hacienda Pública. Se pensaba que la actividad laboral que genera ingresos para el trabajador 18 debe generar recursos para los presupuestos públicos, y la actividad que genera gastos para el trabajador no debe generar ingresos en los mismos presupuestos públicos. Por ello, antes de la reciente modificación del artículo 109 del TRLGSS, mediante el Real Decreto-Ley 16/2013, los conceptos retributivos que no se tenían en cuenta para el cálculo de la base de cotización se asemejaban a los que no computaban en la normativa tributaria para el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Un año y medio antes, se había producido otra modificación del artículo 109 del TRLGSS, mediante el Real Decreto-Ley 20/2012. Esta modificación, precisamente, pretendía perfeccionar la «homogenización» o consonancia legislativa en ambos sistemas, el de Seguridad Social y el Tributario, además de liberar de cargas administrativas a las empresas; así se recogió en su exposición de motivos: «En materia de Seguridad Social, el Real Decreto-Ley incluye dos medidas para la simplificación y mejora de su régimen de gestión, y su homogeneización con el régimen tributario ( ). la regulación de las bases de cotización de los trabajadores por cuenta ajena y los conceptos incluidos a efectos del gravamen del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se encuentra incluida, respectivamente, en el artículo 109 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, desarrollado por el artículo 23 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad Social, y en la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Sin embargo, persisten de forma injustificada una serie de diferencias entre ambos regímenes que se debe corregir con el objetivo de homogeneizar la normativa en materia tributaria y de Seguridad Social, de tal manera que aquellos conceptos que son considerados como renta en la normativa tributaria, y como tal tributan a efectos del IRPF, sean incluidos también en la base de cotización. Carece de fundamento que los mismos conceptos tengan una consideración jurídica diferente en distintos ámbitos de la normativa vigente. La medida contribuye a simplificar y homogeneizar el sistema, liberando de cargas administrativas a las empresas». Pero, si en el año 2012 se tiende a «homogenizar» ambos sistemas, en el año 2013 se cambia de criterio, deja de ser prioritaria tal homogenización. El Real Decreto-Ley 16/2013 modifica la naturaleza de determinados conceptos retributivos a efectos de cotización a la Seguridad Social, pero no a efectos de tributación por el IRPF. El diferente tratamiento en los dos sistemas, Tributario y de Seguridad Social, se justificó por el necesario incremento de los ingresos en el Sistema de la Seguridad Social; sin embargo, en una situación de déficit presupuestario también el presupuesto de ingresos del Estado requiere mayores aportaciones para mantener el equilibro con el estado de gastos. Esa justificación se recoge en el apartado III de la exposición de motivos del Real Decreto-Ley 16/2013: «[La modificación obedece a] la necesidad de adoptar medidas urgentes con el objetivo de conseguir la sostenibilidad en el Sistema de la Seguridad Social». El mismo objetivo se incluye en el Programa de Reformas del Reino de España de : «Procurar una mayor equidad en la recaudación de ingresos para contribuir a la sostenibilidad del sistema de Seguridad Social y, por tanto, al proceso de consolidación fiscal». 18 Se entiende por ingresos para el trabajador, las retribuciones que puede dedicar a un fin particular. 19
9 9 En definitiva, con ambos Reales Decretos-Leyes 20/2012 y 16/2013, se decide incrementar las aportaciones, mediante cotizaciones, al Sistema de la Seguridad Social, pero con una justificación antagónica: si el primer Real Decreto-Ley pretende hacer converger ambos sistemas (Seguridad Social y Hacienda Pública), el segundo crea caminos opuestos LA «HOMOGENIZACIÓN» DE LOS SISTEMAS DE SEGURIDAD SOCIAL Y TRIBUTARIO A PARTIR DEL REAL DECRETO-LEY 20/2012: DE OBJETIVO PRINCIPAL A MARGINAL El Real Decreto-Ley 20/2012 realiza las siguientes modificaciones en el artículo 109 del TRLGSS, para alcanzar lo que denominaba «homogenización» de aportaciones al sistema tributario y a la Seguridad Social (ver Cuadro 2): Suprime las «ventajas» 20 en la cotización, respecto a la tributación, de los conceptos retributivos: «Quebranto de moneda», «Desgaste de útiles y herramientas», «Adquisición de prendas de trabajo» 21, «Productos en especie concedidos voluntariamente por las empresas», y «percepciones por matrimonio». Para las «indemnizaciones por despidos o ceses», incluye límites a la exención en la cotización, puesto que antes del Real Decreto-ley 20/2012 no cotizaba ninguna cuantía. Sin embargo, esos nuevos límites no se ajustan a la reciente normativa tributaria. Curiosamente, el artículo 109 del TRLGSS, integra las dos redacciones del artículo 7.e de la Ley 35/2006 del IRPF (LIRPF), tanto la vigente como la anterior, introducida por la Ley 3/2012, de 6 de julio 22, y no integra la nueva disposición transitoria vigésima segunda, añadida a la LIRPF por la disposición transitoria décima de la mencionada Ley 3/2012. Conviene indicar, que el actual anteproyecto de Ley 23 por el que se modifica la LIRPF recoge una nueva redacción de dicho artículo 7 e), con importantes variaciones. Respecto a las indemnizaciones «por fallecimiento» y «por traslados y suspensiones», introduce un límite de exención de cotización: hasta la cuantía máxima prevista en norma sectorial o convenio colectivo aplicable; cuando, antes del Real Decreto-Ley 20/2012, todos estos conceptos no cotizaban por ninguna cuantía. Sin embargo, tributan en el IRPF como rendimientos del trabajo, sujetas a retención, aunque habrá que valorar la posibilidad de aplicar el 40 % de reducción previsto en el artículo 18 de la LIRPF y en el 11 de su Reglamento de desarrollo, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF) 24, al tratarse de rendimientos del trabajo notoriamente irregulares. 20 Antes del Real Decreto-Ley 20/2012, las cuantías percibidas por todos estos conceptos, que no superasen el 20 % del IPREM, estaban exentas de cotización, excepto las cuantías percibidas en concepto de matrimonio que no cotizaba ningún importe. Sin embargo, todos estos conceptos tributaban a la Hacienda Pública por su importe total. 21 Los uniformes de trabajo siguen sin cotizar. 22 «Con efectos a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-Ley 3/2012, de 10 de febrero, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral, esto es, a partir del 12 de Febrero de 2012, la disposición final undécima de la Ley 3/2012 de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral, modifica la letra e) del artículo 7 de exención de las indemnizaciones por despido o cese del trabajador y añade una nueva disposición transitoria vigésima segunda a la Ley 35/2006, Indemnizaciones por despido exentas, introduciendo con ello las siguientes novedades: 1. Se deroga del artículo 7 e) de la Ley 35/2006, el párrafo segundo sobre la exención de la indemnización si se produce la extinción del contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación. Por lo que para declarar la exención de las indemnizaciones por despido será necesario que se produzca Conciliación o la resolución judicial. No obstante se añade una nueva disposición transitoria vigésima segunda a la Ley 35/2006, que mantiene la exención para la anterior situación, si los despidos se han producido desde la entrada en vigor del Real Decreto-Ley 3/2012, de 10 de febrero, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral, y hasta el día de la entrada en vigor de esta Ley. Despidos producidos desde el 12 de febrero de 2012 a 7 de julio de El nuevo párrafo segundo del artículo 7 e), que sustituye al anterior párrafo tercero, sigue estableciendo en los despidos colectivos, con los cambios que dispone la presente ley para el artículo 51 del ET, y en los producidos por las causas previstas en el 52 c) de dicho Estatuto, como cuantía exenta los límites que se determinan con carácter obligatorio para el despido improcedente (33 días por año trabajado y 24 mensualidades, artículo 56 ET) en vez de la cuantía obligatoria que fija para cada uno de ellos el propio ET. La nueva disposición transitoria vigésima segunda añadida a la Ley 35/2006, fija que las indemnizaciones consecuencia de los expedientes de regulación de empleo en tramitación o con vigencia en su aplicación a 12 de febrero de 2012 (disposición transitoria décima de la L3/12) aprobados por la autoridad competente a partir de 8 de marzo de 2009, estarán exentas en la cuantía que no supere 45 días de salario y 42 mensualidades»: Si la indemnización por fallecimiento es aportada directamente por la empresa a los herederos, tiene tratamiento fiscal como rendimiento del trabajo en el IRPF, y está sujeta a retención; pero, si deriva de un seguro colectivo, la indemnización está sujeta al impuesto de Sucesiones y Donaciones: Consulta , de 15 de mayo de 2002 de la DGT,
10 10 Aunque bastantes conceptos retributivos tratan de aproximar su normativa de cotización a la de tributación por el IRPF, quedan otros que el Real Decreto-Ley 20/2012 no modifica, o que, aunque modifica, no aproxima. Por ello, después de este Real Decreto-Ley, las normativas de ambos sistemas quedan pendientes de la simetría prevista, con lo que este objetivo debe trasladarse a un segundo plano, priorizando, en consecuencia, el único resultado cierto obtenido: el incremento de las cotizaciones. Considerando además, que la aprobación del Real Decreto-Ley 20/2012 coincidió con uno de los momentos más difíciles de la actual crisis económica, y que, al año siguiente, se produjo una nueva modificación del artículo 109 del TRLGSS, mediante el Real Decreto-Ley 16/2013, que se justificó, abiertamente, en un necesario aumento de las cotizaciones para la sostenibilidad del Sistema. Cuadro 2. Conceptos retributivos que modificaron su cotización a la Seguridad Social a partir del Real Decreto-Ley 20/2012 y su regulación fiscal Conceptos retributivos Cotización antes del Real Decreto-Ley 20/2012 Cotización a partir del Real Decreto-Ley 20/2012 Tributación por el IRPF Ley 35/2006 y Real Decreto 439/2007 Indemnizaciones por Fallecimiento y por de Traslados y Suspensiones. Indemnizaciones por Despidos o Cese. Exentas de cotización todas las cuantías Exentas de cotización hasta la cuantía máxima prevista en norma sectorial o convenio colectivo [art c) del TRLGSS]. Exentas de cotización en las cuantías establecidas en el artículo c) del TRLGSS. Tributan al IRPF (1), con la posibilidad de aplicar la reducción del 40 % del artículo 18 de la LIRPF y del artículo 11 del RIRPF. Tributan las cuantías que superen los límites que establece el artículo 7 e) y la disposición transitoria vigésimo segunda de la LIRPF. Posibilidad de aplicar el 40 % de reducción del artículo 18 de la LIRPF y el artículo 11 del RIRPF. Percepciones por matrimonio. Cotiza el importe íntegro. Tributa el importe íntegro. Quebranto de moneda. Indemnizaciones por Desgaste de útiles y herramientas. Adquisición de prendas de trabajo (no incluidos los uniformes) Los productos en especie concedidos voluntariamente por las empresas. Exentas de cotización las cuantías que no superan el 20 % IPREM. Cotiza el importe íntegro. Tributa el importe íntegro. (1) Están exceptuadas de gravamen las cantidades que se abonen al contribuyente con motivo del traslado de puesto de trabajo a municipio distinto, siempre que dicho traslado exija el cambio de residencia y correspondan, exclusivamente, a gastos de locomoción y manutención del contribuyente y de sus familias durante el traslado y a gastos de traslado de su mobiliario y enseres (art 9.B.2 del Reglamento del IRPF). Fuente: Elaboración propia EL INCREMENTO DE LAS COTIZACIONES EN EL SISTEMA DE SEGURIDAD SOCIAL: OBJETIVO PRIORITARIO DEL REAL DECRETO-LEY 16/2013 A partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre, se modifica nuevamente el artículo 109 del TRLGSS, con el objetivo ya comentado de incrementar los ingresos en el Sistema de Seguridad Social. Por ello, a partir de su entrada en vigor, deben computarse determinados conceptos retributivos que, hasta ese momento, no se tenían en cuenta para el cálculo de la base de cotización del Régimen General. Estos conceptos se detallan a continuación, de forma comparada con la normativa anterior y con su regulación tributaria (ver Cuadros 3.1, 3.2, 3.3 y 3.4): 1. Los gastos por manutención, abonados o compensados por las empresas a trabajadores a ellas vinculados por relaciones laborales especiales, por desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizarlo en lugar distinto de este (que no sea diferente municipio). Estos gastos, antes del Real Decreto-Ley 16/2013, no se computaban en la base de cotización de conformidad con lo establecido en al apartado 2 a) del artículo 109 del TRLGSS: «las dietas y asignaciones para gastos de viaje ( ) cuando correspondan a
11 11 desplazamientos del trabajador fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto ( ) con la cuantía y alcance que reglamentariamente se establezcan», y en el artículo 23.2.A.a del Reglamento de cotización: «Tampoco se computarán en la base de cotización los gastos de manutención, ( ), por desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizarlo en lugar distinto de este o diferente municipio». Pero, el apartado 2 b) de la nueva redacción del artículo 109 del TRLGSS, dada por el Real Decreto-Ley 16/2013, excluye de compensación cualquier gasto de manutención y estancia que no se genere en municipio distinto: «así como los gastos normales de manutención y estancia generados en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia». Sin embargo, el Real Decreto 637/2014, por el que se modifica el artículo 23 del Reglamento de cotización, crea, nuevamente, la exención de cotización para estos gastos de manutención realizados en lugar distinto, sin cambio de municipio. Parece que mediante un Reglamento se intenta regular un «descuido» en la redacción de la Ley. En cuanto al tratamiento fiscal de estos gastos de manutención, se les declara exentos de tributación por el IRPF hasta el límite establecido en el artículo 9.B.1 b) del RIRPF, mediante minoración de los ingresos, para determinar los rendimientos netos del trabajador. Cuadro 3.1. Cotización a la Seguridad Social a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 de los «gastos de locomoción», «manutención» y «estancia» y su tratamiento fiscal Conceptos retributivos Cotización antes del Real Decreto-Ley 16/2013 Cotización a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 Tributación por el IRPF Ley 35/2006 y Real Decreto 439/2007 Gastos de locomoción del trabajador que se desplace fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto. Cotizan con la cuantía y alcance establecidos reglamentariamente (RD 2064/1995): Exentos de cotización los importes exceptuados de gravamen en el IRPF (cotizan las cuantías que excedan de estos importes). No se computan en la base de cotización los gastos efectuados en transporte público, cuando se justifiquen mediante factura o documento equivalente. El resto de gastos cotizan por los importes que superen los establecidos en la normativa del IRPF. No tributan los gastos efectuados en transporte público, cuando se justifiquen mediante factura o documento equivalente. El resto de gastos tributan por los importes que superen 0,19 /km. No tributa el peaje y el aparcamiento (art 9 RIRPF). Gastos normales de manutención y estancia. Cotizan con la cuantía y alcance establecidos reglamentariamente (RD 2064/1995): No cotizan los gastos generados en lugar distinto del trabajo habitual (sea o no municipio distinto), por los importes exceptuados de gravamen en el IRPF. Exentos de cotización los gastos generados en municipio distinto del lugar del trabajo habitual y del que constituya la residencia del trabajador, por los importes que estén exceptuados de gravamen en el IRPF Exentos de cotización, a partir del Real Decreto 637/2014, los gastos de manutención de trabajadores vinculados por relaciones especiales por desplazamientos a otro lugar sin cambio de municipio. Tributan las cuantías que excedan de las establecidas en el artículo 9 del RIRPF. Fuente: Elaboración propia. 2. Plus de transporte urbano y de distancia por desplazamiento del trabajador desde su domicilio al centro de trabajo habitual, con la cuantía y el alcance que reglamentariamente se establezcan: En la normativa anterior al Real Decreto-Ley 16/2013 se establecía, que únicamente necesitaban justificación cuando estuvieran estipulados individualmente en contrato de trabajo y, que estaban excluidos de la base de cotización siempre que su cuantía no excediera del 20 % del IPREM mensual. En cuanto a su tratamiento fiscal, la cuantía total percibida por estos conceptos tributaba como rendimientos del trabajo en el IRPF y continúa tributando.
12 12 Cuadro 3.2. Cotización a la Seguridad Social a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 del «plus de transporte urbano y de distancia» y su tratamiento fiscal Conceptos retributivos Cotización antes del Real Decreto-Ley 16/2013 Cotización a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 Tributación por el IRPF Ley 35/2006 y Real Decreto 439/2007 Plus de transporte urbano y de distancia o equivalentes, por desplazamiento desde el domicilio al centro de trabajo habitual y a la inversa. Cotizan con la cuantía y alcance establecidos reglamentariamente (RD 2064/1995): las cuantías que superan el 20 % del IPREM mensual. Cotizan por su importe íntegro. No son rentas en especie, y no tributan [arts h) LIRPF y 46 bis RIRPF]: /año por transporte colectivo de entidades prestadoras del servicio. Y las fórmulas indirectas que se establezcan (títulos de transporte público hasta 136,36 /mes y /año). Fuente: Elaboración propia. 3. Las siguientes cantidades destinadas a mejoras de las prestaciones de la Seguridad Social (las de incapacidad temporal continúan sin cotizar): Las cantidades dinerarias entregadas directamente por los empresarios a sus trabajadores, o asimilados. Las aportaciones de los empresarios a los planes de pensiones y a los sistemas de previsión social complementaria de sus trabajadores. Cuando el beneficio obtenido suponga una ampliación o complemento de las prestaciones económicas otorgadas por el régimen general de la seguridad Social: jubilación, incapacidad permanente, muerte y supervivencia. En la normativa anterior al Real Decreto-Ley 16/2013 se establecía que, todas estas mejoras estaban excluidas de la base de cotización, excepto las entregas dinerarias al trabajador por gastos sanitarios; ahora cotizan por su importe íntegro. Mientras que para el cálculo del IRPF, aunque son consideradas rendimientos del trabajo, disfrutan de ventajas fiscales: determinadas aportaciones a planes individuales de ahorro sistemático, con entidades aseguradoras de seguros de vida, están exentas del impuesto [art 7 v) LIRPF]; no es obligatorio efectuar ingresos a cuenta por las aportaciones a planes de pensiones; y podrán aplicarse las reducciones establecidas en el artículo 51 de la LIRPF para las «aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social». Además, estas retribuciones no suponen coste para la empresa, puesto que se consideran gastos deducibles en el cálculo de la base imponible, según se establece en el artículo 13.1 b) del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo de 2004): «artículo 13.1 b): Serán deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en el Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones ( ), así como las realizadas a planes de previsión social empresarial ( ) Serán igualmente deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las de los planes de pensiones, siempre que se cumplan los siguientes requisitos ( ). Asimismo, serán deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE ( ), relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo».
13 13 Cuadro 3.3. Cotización a la Seguridad Social a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 de las «Mejoras de las prestaciones de Seguridad Social» y tratamiento fiscal Conceptos retributivos Cotización antes del Real Decreto-Ley 16/2013 Cotización a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 Tributación por el IRPF Ley 35/2006 y Real Decreto 439/2007 Las mejoras de las prestaciones de Seguridad Social. Cotización en los términos determinados reglamentariamente (RD 2064/1995): Exentas de cotización las cantidades entregadas directamente por los empresarios a sus trabajadores o asimilados, y las aportaciones efectuadas a los planes de pensiones o contratos de seguros, para mejorar las prestaciones de jubilación, incapacidad permanente y muerte y supervivencia del Régimen general de la Seguridad Social. Las entregas de los empresarios a los trabajadores por gastos sanitarios cotizan Cotizan por su importe íntegro, excepto las mejoras de la prestación por «incapacidad temporalʹ»que continúan sin cotizar Tributan como rendimientos del trabajo, teniendo en cuenta que: Determinados importes están exentos de IRPF, por aportaciones a Planes individuales de ahorro sistemático con entidades aseguradoras de seguros de vida [art 7 v) LIRPF]. No es obligatorio efectuar ingresos a cuenta por las aportaciones a Planes de pensiones (arts LIRPF y RIRPF). Podrán aplicarse las reducciones por aportaciones a sistemas de previsión social, del artículo 51 de la LIRPF Fuente: Elaboración propia. 4. Las siguientes Asignaciones asistenciales concedidas por las empresas, que estaban exentas de cotización antes del Real Decreto-Ley 16/2013, ahora cotizan por su importe íntegro: La entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la empresa, que no superasen los euros anuales. Las entregas de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social, teniendo tal consideración las fórmulas directas o indirectas (las indirectas: hasta nueve euros). La utilización de bienes destinados a servicios sociales y culturales del personal empleado, por ejemplo los locales destinados a la educación infantil a los hijos de los trabajadores. Las primas o cuotas satisfechas por el empresario en virtud de contrato de seguro de accidente laboral, enfermedad profesional o de responsabilidad civil del trabajador, así como las primas o cuotas satisfechas por aquel a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad común del trabajador en los términos de la normativa del IRPF (exentos hasta 500 euros por persona protegida). La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formación profesional a los hijos de los empleados. Todas estas asignaciones asistenciales no tienen la consideración de rendimientos del trabajo en especie para el cálculo del IRPF, por lo que no tributan, según se establece en el apartado 2, del artículo 42, de la LIRPF; tampoco cotizaban a la Seguridad Social. Sin embargo, a partir del Real Decreto-Ley 16/2013, los conceptos incluidos en el artículo 42.2 de la LIRPF, que no son considerados rendimientos en especie, cotizan a la Seguridad Social, excepto las asignaciones destinadas por las empresas para gastos de estudios dirigidos a la actualización, capacitación o reciclaje del personal, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. A las actuales ventajas fiscales individuales de cada concepto retributivo, hay que añadir otra de carácter global, puesto que, todos los conceptos retributivos que no son considerados retribuciones en especie no suman para el cálculo del porcentaje de contribución al IRPF del resto de retribuciones; o lo que es lo mismo, disminuyen el porcentaje de IRPF de los conceptos retributivos que tributan.
14 14 El coste para la empresa de estas asignaciones asistenciales, no supone, en algunos casos, un gasto real: el valor de la base imponible del impuesto sobre sociedades se podrá corregir por las amortizaciones de los inmovilizados utilizados para las prestaciones asistenciales, y son deducibles los gastos de formación profesional cuando vengan exigidos y cuando tengan por finalidad habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías (art. 40 Ley del impuesto sobre Sociedades). Cuadro 3.4. Cotización a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 de las «Asignaciones asistenciales» y su tratamiento fiscal Conceptos retributivos Cotización antes del Real Decreto-Ley 16/2013 Cotización a partir del Real Decreto-Ley 16/2013 Tributación por el IRPF Ley 35/2006 y Real Decreto 439/2007 Las asignaciones asistenciales concedidas por las empresas Exentos de cotización, según se determinaba en el Reglamento de cotización (RD 2064/1995): Entrega de acciones o participaciones que no excedan de euros. Los estudios del trabajador que vengan exigidos Las entregas de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social. La utilización de bienes destinados a servicios sociales y culturales del personal empleado (incluidos los destinados a prestar el servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos de los trabajadores, así como la contratados con terceros). Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro de accidente laboral, enfermedad profesional o de responsabilidad civil del trabajador, así como las satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad común en los términos del IRPF (cotizan las cantidades que superen 500 euros por persona protegida). La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria a los hijos de sus empleados, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado. Cotizan por su importe íntegro (excepto las destinadas a «estudios dirigidos a la actualización, capacitación o reciclaje del personal a su servicio, cuando tales estudios vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo») No tienen la consideración de rentas en especie, y por lo tanto no tributan (arts. 42 LIRPF y 43 a 48 RIRPF): La entrega de acciones o participaciones que no excedan de euros anuales. Los estudios del trabajador que vengan exigidos Las entregas de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social (las fórmulas indirectas que no superen los 9 euros). La utilización de bienes destinados a servicios sociales y culturales del personal empleado (incluidos los destinados a prestar el servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos de los trabajadores, así como la contratados con terceros). Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro de accidente laboral, enfermedad profesional o de responsabilidad civil del trabajador, así como las satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad común que no superen 500 euros por persona protegida. La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria a los hijos de sus empleados, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado. Fuente: Elaboración propia. 4. DESARROLLO REGLAMENTARIO DEL ARTÍCULO 109 DE LA LEY GENERAL DE LA SEGURIDAD SOCIAL: NUEVA REDACCIÓN DEL ARTÍCULO 23 DEL REGLAMENTO COTIZACIÓN, DADA POR EL REAL DECRETO 637/2014, DE 25 DE JULIO El TRLGSS, en su artículo 109, determina la composición y las reglas de cómputo de la base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del Régimen General de la Seguridad Social y, el Reglamento General sobre Cotización y Liquidación de otros Derechos de la Seguridad Social desarrolla esa regulación legal, concretando, en su artículo 23, la forma de cálculo de la base de cotización. Como el artículo 109 del TRLGSS ha sido objeto de reformas en los dos últimos años, mediante los Reales Decretos-leyes 20/2012 y 16/2013, se ha considerado necesario «armonizar y adaptar el desarrollo reglamentario de las reglas de determinación de la base de cotización al Régimen General» 26. Por ello, el 25 de julio, se ha aprobado el Real Decreto 637/2014, por el que se modifica el artículo 23 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad Social Exposición de motivos del Real Decreto 637/ Aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre.
15 15 La nueva redacción del artículo 23 del Reglamento de cotización mantiene la estructura hasta ahora vigente, en su apartado 1, se definen los conceptos retributivos que conforman la base de cotización del Régimen general y se establecen las reglas de valoración de las percepciones en especie. La nueva regulación provoca un aumento en las bases de cotización, que se añade a los incrementos producidos en los dos años anteriores Mientras que, el apartado 2, sigue dedicado a los conceptos excluidos de la base de cotización, ajustándose, con carácter general, a lo previsto en el artículo del TRLGSS. Su disposición final primera, amplía el plazo para la liquidación e ingreso de la cotización correspondiente a las primeras mensualidades de los nuevos conceptos e importes computables en la base de cotización, sin aplicación de recargo e interés alguno. Los periodos de liquidación de diciembre de 2013 a julio de 2014 podrán ser objeto de liquidación complementaria, hasta el 30 de septiembre de Y, la disposición final tercera establece que su entrada en vigor se produce el 27 de julio de 2014, al ser el día siguiente de su publicación. La novedad más importante que trae este Real Decreto es que regula un método inédito para la valoración de las retribuciones en especie, que, naturalmente, tendrá repercusión económica tanto para el trabajador como para la empresa (ver Cuadro 4). El método de valoración que deja de aplicarse era la única regulación del artículo 23 del Reglamento de cotización que se mantenía vigente. Es decir, desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 16/2013 por el que se modificó el artículo 109 del TRLGSS y hasta el reciente Real Decreto 637/2014, solo se mantuvo vigente la regulación dedicada a valorar las percepciones en especie, que estaba contenida en el artículo 23.1.B c): «Las percepciones en especie, a efectos de cotización, se valorarán en la forma establecida para cada una de ellas en el artículo 43 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, y en los artículos 47 y 48 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas». Con lo que, este método de valoración de las retribuciones en especie, era coincidente, tanto para calcular la aportación a la Hacienda Pública como a la Seguridad Social. Ahora, la peculiar forma de valoración de las retribuciones en especie, es distinta de la establecida por la normativa Tributaria del IRPF; ambos procedimientos solo coinciden en la valoración de las retribuciones por «utilización de vivienda», «utilización o entrega de vehículos», y «préstamos con tipos de interés inferiores al legal». Por ello, si la última modificación del artículo 109 del TRLGSS, efectuada en el año 2013, produjo un importante distanciamiento de la normativa de cotización con la del IRPF, la nueva redacción del artículo 23 del Reglamento de cotización aumenta ese distanciamiento. Lo que, entre otros efectos, genera una mayor complejidad de la gestión de recursos humanos para las empresas y otras entidades. Pero, el efecto que corresponde destacar es que, la nueva regulación contenida en el artículo 23 del Reglamento de cotización, provoca un aumento en la cuantía de las bases de cotización, por lo que producirá un incremento en el importe a ingresar en la Seguridad Social, que se añade a los incrementos producidos en los dos años anteriores, a partir de los Reales Decretos- Leyes 20/2012 y 16/2013. Cuadro 4 Artículo 23.1 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre (vigente hasta el 26 de julio de 2014) 1. En el régimen General de la Seguridad Social la base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del mismo, incluidas las de accidente de trabajo y enfermedad profesional, estará constituida por la remuneración Modificación del artículo 23.1 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre, mediante el Real Decreto 637/2014 (vigente desde el 27 de julio de 2014) 1. La base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del régimen General de la Seguridad Social, así como por los conceptos de recaudación conjunta con las cuotas de dicho régimen, estará constituida por la remuneración total, cualquiera que sea su forma o denominación, que, con carácter mensual, tenga derecho a percibir el trabajador o la que efectivamente perciba de ser esta superior, por razón del trabajo que realice por cuenta ajena..../...
16 16 Artículo 23.1 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre (vigente hasta el 26 de julio de 2014) Modificación del artículo 23.1 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre, mediante el Real Decreto 637/2014 (vigente desde el 27 de julio de 2014).../... total, cualquiera que sea su forma o denominación, que, con carácter mensual, tenga derecho a percibir el trabajador o la que efectivamente perciba de ser esta superior, por razón del trabajo que realice por cuenta ajena. A) Las percepciones de vencimiento superior al mensual se prorratearán a lo largo de los doce meses del año. B) A efectos de su inclusión en la base de cotización, se considerará remuneración la totalidad de las percepciones económicas recibidas por los trabajadores, en dinero o en especie y ya retribuyan el trabajo efectivo o los periodos de descanso computables como de trabajo, así como los conceptos que resulten de lo dispuesto en el apartado 2 de este artículo. a) A estos efectos, constituyen percepciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aún cuando no supongan un gasto real para quien los conceda. b) No tendrán la consideración de percepciones económicas en especie los bienes, derechos o servicios especificados en el artículo 42.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos de Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, así como en los artículos 43, 44, 45 y 46 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en los términos y condiciones establecidos en dichos preceptos. c) Las percepciones en especie, a efectos de cotización, se valorarán en la forma establecida para cada una de ellas en el artículo 43 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, y en los artículos 47 y 48 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. d) Las cantidades en dinero o los productos en especie entregados por el empresario a sus trabajadores como donaciones promocionales y, en general, con la finalidad exclusiva de que un tercero celebre contratos con aquel, A) Las percepciones de vencimiento superior al mensual se prorratearán a lo largo de los doce meses del año. B) A efectos de su inclusión en la base de cotización, se considerará remuneración la totalidad de las percepciones recibidas por los trabajadores, en dinero o en especie y ya retribuyan el trabajo efectivo o los periodos de descanso computables como de trabajo, así como los importes que excedan de lo dispuesto en el apartado 2 de este artículo. A estos efectos, constituyen percepciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aún cuando no supongan un gasto real para quien los conceda. a) Cuando el empresario entregue al trabajador importes en metálico, vales o cheques de cualquier tipo para que este adquiera bienes, derechos o servicios, la percepción económica y el importe del vale o cheque recibido por el trabajador se valorarán por la totalidad de su importe. También se valorarán por la totalidad de su importe: las acciones o participaciones entregadas por los empresarios a sus trabajadores, que se valorarán en el momento en que se acuerda su concesión de conformidad con lo establecido en los artículos 15 y 16 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio; las primas o cuotas satisfechas por los empresarios a entidades aseguradores para la cobertura de sus trabajadores; las contribuciones satisfechas a planes de pensiones en el marco del texto refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, aprobada por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y su normativa de desarrollo, y las mejoras de las prestaciones de Seguridad Social concedidas por las empresas, a excepción de las previstas en el apartado 2.C) de este artículo. b) Con carácter general, la valoración de las percepciones en especie satisfechas por los empresarios vendrá determinada por el coste medio que suponga para los mismos la entrega del bien, derecho o servicio objeto de percepción, entendiendo este coste medio como el resultado de dividir los costes totales que suponga para la empresa la entrega de un bien, derecho o servicio directamente imputables a dicha retribución entre el número de perceptores potenciales de dicho bien, derecho o servicio. c) No obstante lo previsto en la letra b), cuando se trate de la prestación del servicio de educación en las etapas de infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formación profesional por centros educativos autorizados, a los hijos de sus empleados, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado, su valoración vendrá determinada, en el momento de inicio del curso escolar correspondiente, por el coste marginal que suponga para la empresa la prestación de tal servicio, entendiendo este como el incremento del coste total directamente imputable a la prestación que suponga para el centro educativo un servicio de educación para un alumno adicional del tipo de enseñanza que corresponda. Asimismo, la valoración del resto de servicios educativos prestados por los centros autorizados en la atención, cuidado y acompañamiento de los alumnos, vendrá determinada por el coste marginal que suponga para la empresa la prestación de tal servicio. Esta misma valoración será aplicable a la prestación por medios propios del empresario del servicio de guardería para los hijos de sus empleados. d) La utilización de una vivienda propiedad o no del empresario o la utilización o entrega de vehículos automóviles se valorará en los términos previstos en el artículo 43 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos de Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio..../...
17 17 Artículo 23.1 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre (vigente hasta el 26 de julio de 2014) Modificación del artículo 23.1 del Reglamento general sobre cotización y liquidación de otros derechos de la Seguridad social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre, mediante el Real Decreto 637/2014 (vigente desde el 27 de julio de 2014).../... no se incluirán en la base de cotización, siempre que dichas cantidades o el valor de los productos no excedan de la cuantía equivalente a dos veces el importe del indicador público de renta de efectos múltiples (IPREM) mensual vigente en cada ejercicio, sin incluir la parte correspondiente de las pagas extraordinarias. e) Asimismo, los préstamos concedidos a los trabajadores con tipos de interés inferiores al legal del dinero se valorarán por la diferencia entre el interés pagado y el referido interés legal vigente en el respectivo ejercicio económico. Nota: se utiliza la netrita para resaltar las diferencias en la redacción de las dos normas. El apartado 2 del mismo artículo 23 (ver cuadro 5) se dedica a detallar los conceptos que no se computan a efectos del cálculo de la base de cotización, que ya estaban especificados en el artículo 109 del TRLGSS, aunque, entre las exenciones, incluye un concepto retributivo por manutención que no está previsto en la Ley: No se computarán en la base de cotización los gastos de manutención, abonados o compensados por las empresas a trabajadores a ellas vinculados por relaciones laborales especiales, por desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizar el trabajo en lugar distinto que no conlleve cambio de municipio (solo está prevista en el TRLGSS la manutención por desplazamientos a otro municipio). Además, este apartado 2, incluye dos puntualizaciones que afectan a diversos conceptos: «Indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados, suspensiones, despidos y ceses»: los importes que superen los límites establecidos en el artículos c) del TRLGSS, se prorrateará a lo largo de los doce meses anteriores a aquel en que tenga lugar la circunstancia que las motive. «Las horas extraordinarias»: no cotizan, salvo por accidente de trabajo y enfermedades profesionales, sin perjuicio de la cotización adicional establecida en el artículo 24 del Reglamento de cotización. Cuadro 5. Conceptos retributivos que no se computan en la base de cotización contenidos en los artículos 109 del TRLGSS y 23.2 del Reglamento de cotización Artículo 109 del TRLGSS a partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre 2. Únicamente no se computarán en la base de cotización los siguientes conceptos: a) Las asignaciones para gastos de locomoción del trabajador que se desplace fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto, cuando utilice medios de transporte público, siempre que el importe de dichos gastos se justifique mediante factura o documento equivalente. b) Las asignaciones para gastos de locomoción del trabajador que se desplace fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto, no comprendidos en el apartado anterior, así como para gastos normales de manutención y estancia generados en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia, en la cuantía y con el alcance previstos en la normativa estatal reguladora del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas. Artículo 23.2 del Reglamento de cotización a partir del Real Decreto 637/ Únicamente no se computarán en la base de cotización los siguientes conceptos: A) Los gastos de manutención y estancia, así como los gastos de locomoción, cuando correspondan a desplazamientos del trabajador fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto en los términos y en las cuantías siguientes: a) No se computarán en la base de cotización las cantidades destinadas por el empresario a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del trabajador y del que constituya su residencia, cuando los mismos se hallen exceptuados de gravamen conforme.../...
18 18.../... Artículo 109 del TRLGSS a partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre Artículo 23.2 del Reglamento de cotización a partir del Real Decreto 637/2014 a los apartados 3,4,5 y 6 del artículo 9.A) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo. El exceso sobre los límites señalados en los apartados citados, se computará en la base de cotización a la Seguridad Social. Tampoco se computarán en la base de cotización los gastos de manutención, abonados o compensados por las empresas a trabajadores a ellas vinculados por relaciones laborales especiales, por desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizarlo en lugar distinto de este en diferente municipio, tanto si el empresario los satisface directamente como si resarce de ellos al trabajador, con los límites establecidos en el artículo 9 b) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El exceso sobre los límites señalados en el citado artículo 9.B) se computará en la base de cotización a la seguridad Social. b) A los mismos efectos de su exclusión en la base de cotización a la Seguridad Social, se consideran gastos de locomoción las cantidades destinadas por el empresario a compensar los gastos del trabajador por sus desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizarlo en lugar distinto del mismo o diferente municipio. Los gastos de locomoción, tanto si el empresario los satisface directamente como si resarce de ellos al trabajador, estarán excluidos de la base de cotización en su totalidad cuando se utilicen medios de transporte público, siempre que el importe de dichos gastos se justifique mediante factura o documento equivalente. De utilizarse otros medios de transporte, estarán excluidos de la base de cotización en los términos y con el alcance establecido en los apartados A).2, 4, 5 y 6 y B) del artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El exceso sobre las cantidades señaladas en los citados apartados, se incluirá en la base de cotización a la Seguridad Social. c) Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados, suspensiones y despidos. Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados y suspensiones estarán exentas de cotización hasta la cuantía máxima prevista en norma sectorial o convenio colectivo aplicable. Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador estarán exentas en la cuantía establecida con carácter obligatorio en la Ley del Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación, estarán exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que este hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones B) Las indemnizaciones por fallecimiento y las correspondientes a traslados, suspensiones, despidos y ceses, en los términos previstos en el artículo c) del texto de la Ley general de la seguridad Social. De superar el importe de estas indemnizaciones los límites establecidos en el citado artículo, el exceso a incluir en la base de cotización se prorrateará a lo largo de los doce meses anteriores a aquel en que tenga lugar la circunstancia que las motive..../...
19 19.../... Artículo 109 del TRLGSS a partir del Real Decreto-Ley 16/2013, de 20 de diciembre Artículo 23.2 del Reglamento de cotización a partir del Real Decreto 637/2014 de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas. Sin perjuicio de lo dispuesto en los párrafos anteriores, en los supuestos de despido o cese como consecuencia de despidos colectivos, tramitados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 de la citada Ley, siempre que en ambos casos se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente. d) Las prestaciones de la Seguridad Social, las mejoras de las prestaciones por incapacidad temporal concedidas por las empresas y las asignaciones destinadas por estas para satisfacer gastos de estudios dirigidos a la actualización, capacitación o reciclaje del personal a su servicio, cuando tales estudios vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. e) Las horas extraordinarias, salvo para la cotización por accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la Seguridad Social. 3. Los empresarios deberán comunicar a la Tesorería General de la Seguridad Social en cada periodo de liquidación el importe de todos los conceptos retributivos abonados a sus trabajadores, con independencia de su inclusión o no en la base de cotización a las Seguridad Social y aunque resulten de aplicación bases únicas. C) Las prestaciones de la seguridad Social y las mejoras de las prestaciones por incapacidad temporal concedidas por las empresas. D) Las asignaciones destinadas a satisfacer gastos de estudios del trabajador dispuestos por instituciones, empresarios o empleadores y financiados directamente por ellos para la actualización, capacitación o reciclaje de su personal, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. E) Las horas extraordinarias, salvo en la base de cotización por accidente de trabajo y enfermedades profesionales y sin perjuicio de la cotización adicional por tal concepto en los términos establecidos en el artículo 24 de este reglamento. 3. Lo establecido en el apartado 2 se entiende sin perjuicio de las especialidades previstas en la sección 10.ª de este mismo capítulo, así como de las facultades del Ministerio de Empleo y seguridad Social para establecer el cómputo de las horas extraordinarias en la determinación de la base de cotización por contingencias comunes, ya sea con carácter general o ya por sectores laborales en los que la prolongación de la jornada sea característica de su actividad. 4. No obstante lo dispuesto en el apartado 2 e), el Ministerio de Empleo y seguridad Social podrá establecer el cómputo de las horas extraordinarias, ya sea con carácter general, ya sea por sectores laborales en los que la prolongación de la jornada sea característica de su actividad EL REAL DECRETO 637/2014 MANTIENE LA DEFINICIÓN GENÉRICA DE LAS PERCEPCIONES EN ESPECIE Tanto en la nueva 28 redacción del Reglamento de cotización como en la anterior 29, se recoge la misma definición genérica de las percepciones en especie a efectos de su inclusión en la base de cotización del Régimen General: «constituyen percepciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aunque no suponga un gasto real para quien los conceda». 28 Definición ahora contenida en el segundo párrafo del artículo 23.1.B del Reglamento de cotización. 29 Definición que estaba contenida en el apartado a) del artículo 23.1.B del Reglamento de cotización.
20 20 Esta definición se incluyó en el Reglamento de cotización por primera vez en el año 1997, a partir de la modificación introducida por el Real Decreto 1426/1997, de 15 de septiembre 30. Aunque esta definición no es originaria de la normativa de Seguridad Social, pues adoptó la definición que, en aquel momento, se recogía en la normativa tributaria y contable. En concreto, el literal de esta definición de retribución en especie se recoge en la Ley del Impuesto de la Renta para las Personas Físicas 31 ; en la actualidad, es el artículo 42.1 de la Ley 35/2006, del IRPF LA PECULIAR VALORACIÓN DE LAS PERCEPCIONES EN ESPECIE El Real Decreto 637/2014 establece una nueva valoración general de las percepciones en especie para el cálculo de la base de cotización del Régimen General de la Seguridad Social, mediante lo que denomina «coste medio». Pero, determina varias excepciones a esta regla general, a las que aplica otras referencias valorativas: la «totalidad de su importe», «el coste marginal» y «la regulación de la LIRPF» Determinadas percepciones en especie se valoran por la totalidad de su importe Tanto en la vigente LIRPF 32, como en el ET 33, se clasifican las percepciones derivadas del trabajo en: «dinerarias o en especie». Se entiende que siempre que se recibe dinero se están recibiendo retribuciones dinerarias, y al contrario, las retribuciones que no se perciben en dinero se consideran obtenidas en especie. El Plan General de Contabilidad, para la valoración de diversas materias, distingue de forma explícita, entre las de carácter «monetario» y las de carácter «no monetario o en especie» 34. Incluso la regulación fiscal establece que el dinero que reciba el trabajador con el fin de que lo aplique a la obtención de bienes, derechos o servicios, predeterminados, se consideran retribuciones «dinerarias»; puesto que, en estos casos, la obtención de dinero no «garantiza» que el trabajador lo emplee para los fines previstos. Sin embargo, el Real Decreto 637/2014, establece la valoración de determinadas percepciones en especie, como si se tratara de dinerarias, aunque el trabajador no recibe dinero sino que recibe, de forma indirecta, determinados bienes, derechos o servicios. Estas percepciones en especie son las que el trabajador obtiene, mediando vales o cheques de cualquier tipo; se detallan en el primer párrafo del apartado a) del artículo 23.1.B del Reglamento de cotización: «Cuando un empresario entregue al trabajador importes en metálico, vales o cheques de cualquier tipo para que este adquiera bienes, derechos o servicios, la percepción económica y el importe del vale o cheque recibido por el trabajador, se valorarán por la totalidad de su importe». En el segundo párrafo del mismo apartado a), se añaden otras percepciones en especie a la misma forma de valoración «por la totalidad de su importe»: Acciones o participaciones entregadas por los empresarios a sus trabajadores. Primas o cuotas satisfechas por los empresarios a entidades aseguradoras para la cobertura de sus trabajadores. Contribuciones satisfechas a planes de pensiones en el marco del texto refundido de la ley de regulación de los planes y fondos de pensiones (RDL 1/2002, de 29 de noviembre, y su normativa de desarrollo). Las mejoras de las prestaciones de la Seguridad Social concedidas por las empresas, no recogidas en el artículo 23.2.C) del Reglamento de cotización. El Real Decreto 637/2014 establece la valoración de determinadas percepciones en especie, como si se tratara de dinerarias 30 BOE de 30 de septiembre de Esta definición se establecía en el artículo 26 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que era la vigente en el año En su artículo En su artículo Se puede citar como ejemplo, la norma 18.ª 1.2 del Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (BOE de 20 de noviembre de 2007).

References: REAL DECRETO 
 Real Decreto 
 artículo 23
 real decreto 
 artículo 109
 Real Decreto 
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 artículo 26
 Real Decreto 
 artículo 23
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 artículo 17
 artículo 109
 artículo 109
 artículo 109
 artículo 109
 artículo 6
 Resolución 
 artículo 109
 artículo 109
 Artículo 109
 Resolución 
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 artículo 51
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 artículo 52
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 artículo 109
 artículo 109
 artículo 7
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 artículo 18
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 artículo 7
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 resolución 
 artículo 7
 artículo 51
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 artículo 109
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 artículo 11
 artículo 7
 artículo 18
 artículo 11
 artículo 109
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 artículo 42
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