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Timestamp: 2019-01-20 18:09:48+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSL vom 12.04.2006, RV/0790-L/04
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vom 7. November 2002 gegen die Bescheide des Finanzamtes Urfahr vom 10. Oktober 2002 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens und Grunderwerbsteuer entschieden:
Es liegen eine Baubeschreibung vom 21. Mai 1990, sowie die Verhandlungsschrift vor. Bei der Bauverhandlung waren der neben dem Bürgermeister, dem Verhandlungsleiter, der Schriftführerin, den Sachverständigen, den Vertretern der Straßenverwaltung, der Wasserversorgung sowie den Nachbarn als Bauwerber ein Vertreter der Fa. T. Verwaltungs- und Beteiligungsgesellschaft mbH. anwesend. Weiters waren die Grundeigentümerin Frau Leopoldine X. (gleichzeitig auch Nachbarin) und der Planverfasser, Herr DI Günther E., anwesend.
Am 5. bzw. 13. November 1990 wurde zwischen Frau Leopoldine X., Herrn Maximilian X., Frau Helga G., Frau Regina X. und Herrn Franz X. als Verkäufer einerseits und den Ehegatten Dkfm Wilfried Y. und Gertraud Y. (in der Folge: Bw.) als Käufer andererseits ein Kaufvertrag abgeschlossen. Darin wurde vertraglich festgelegt, dass die Verkäufer den Käufern je 251/10.000 Anteile an der Liegenschaft KG R. bestehend aus den Grundstücken 208/6, 208/7, 208/8 und 209/9 sowie ein Restgrundstück 23/2 der KG D. um den vereinbarten Kaufpreis von 390.310,00 S verkaufen. Weiters wurde im Vertrag festgehalten:
Mit Abgabenerklärung gemäß § 10 Grunderwerbsteuergesetz 1987 vom 14. November 1990 wurde obiger Kaufvertrag an die Abgabenbehörde I. Instanz versendet und als Gegenleistung ein Betrag von 390.310,00 S angegeben.
Mit Bescheid vom 7. Dezember 1990 wurde im Hinblick auf den obigen Kaufvertrag gemäß § 7 Z 3 Grunderwerbsteuergesetz 1987 die Grunderwerbsteuer mit 3,5 % von der Bemessungsgrundlage in Höhe von 196.705,00 S mit 6.885,00 S festgesetzt.
Zur Bemessung der Grunderwerbsteuer würde ersucht werden, die angeführten Fragen zu beantworten bzw. die erforderlichen Unterlagen beizulegen:
Wann ist mit dem Bau begonnen worden?"
Dieser Vorhalt wurde von der Post wegen Unzustellbarkeit an das Finanzamt zurückgesendet, da sich die Adresse der Bw. geändert hat. Daraufhin hat das Finanzamt am 22. November 1993 eine Meldeamtsfrage an die Bundespolizeidirektion Linz gerichtet, welche am 2. Dezember 1993 beantwortet wurde. Am 6. Dezember 1993 wurde eine Meldeamtsanfrage an das Gemeindeamt L. gerichtet, welche am 13. Dezember 1993 beantwortet wurde.
Wann ist mit dem Bau begonnen worden?
Der Bauvertrag abgeschlossen zwischen den Ehegatten Y. als Auftraggeber einerseits und der Firma Max H. Bauunternehmung als Auftragnehmer andererseits wurde dem Anbringen beigelegt. Der Bauvertrag wurde am 12. November 1990 von der Bw. und deren Ehegatten und am 6. Dezember 1990 von der Fa. Max H. unterfertigt. Die für die Berufungsentscheidung wesentlichen Teile des Vertrages lauten wie folgt:
Als Preis für die Errichtung dieses Bauvorhabens (Top 8) wird ein Betrag von 2.229.795,00 S vereinbart. ...
Weiters wurden ein Zahlungsplan und verschiedene Rechnungen einzelner Unternehmer vorgelegt.
Am 9. Juni 1994 wurde zwischen der Bw. und 27 weiteren Miteigentümern ein Wohnungseigentumsvertrag abgeschlossen. Grundlage für diesen Wohnungseigentumsvertrag war das Nutzwertgutachten des Architekten DI Ludwig St. vom 24. September 1990.
In einem an die Ehegatten Y. gerichteten Vorhalt vom 28. November 2000, welcher am 31. November 2000 durch Hinterlegung beim Postamt zugestellt wurde, wurden diese ersucht, die Höhe der Baukosten laut Schlussrechnung der Fa. Max H., die Höhe der endgültigen Vermessungs- und Planungskosten und die Höhe der anteiligen Kosten für die Errichtung des Kanals bekannt zu geben.
Im Zuge der persönlichen Stellungnahme vom 6. Februar 2001 haben die Ehegatten Y. die Schlussrechnung der Fa. Max H., aus der sich Gesamtbaukosten in Höhe von 2.415.875,00 S ergeben, übermittelt. Die anteiligen Vermessungskosten wurden mit 9.100,00 S und die anteiligen Planungskosten mit 78.217,80 S angegeben. Bezüglich der Kosten des Kanals wurde mitgeteilt, dass die Kanalisation erst nach dem Kauf des Grundstückes durch die Fa. T. Immobilien GmbH Ende Oktober 1991 in Auftrag gegeben wurde. 67.000,00 S seien anteilsmäßig durch die Fa. T. vorgeschrieben worden und waren an diese zu bezahlen. Entsprechende Unterlagen wurden übermittelt.
Mit den Bescheiden vom 10. Oktober 2002 wurde das Verfahren betreffend die Festsetzung der Grunderwerbsteuer auf Grund des Kaufvertrages vom 13. November 1990 gemäß § 303 Abs. 4 der Bundesabgabenordnung (BAO) wieder aufgenommen und die Grunderwerbsteuer mit 47.236,00 S (3.432,77 €) festgesetzt. Zur Begründung der Wiederaufnahme des Verfahrens wurde auf den erst im Zuge von Erhebungen bekannt gewordenen Umstand, dass die Bauherreneigenschaft nicht gegeben ist, hingewiesen. Der Grunderwerbsteuerbescheid wurde damit begründet, dass Gegenstand der vertraglichen Vereinbarungen der Erwerb eines Grundstückes samt dem darauf zu errichtenden Gebäude gewesen ist. Es sei daher die Grunderwerbsteuer von der Gegenleistung (Grundstücks-, Gebäude- und Baunebenkosten) zu berechnen. Die Bemessungsgrundlage wurde wie folgt ermittelt:
390.310,00 S
2.229.795,00S
Die auf die Bw. entfallende Grunderwerbsteuer ist von der Hälfte der gesamten Gegenleistung, das sind 1.349.602,00 S, berechnet worden.
1.1. Gegen die Auffassung der Behörde seien alle Voraussetzungen für die Bauherrenschaft, wie - Einflussnahme auf die bauliche Gestaltung des Hauses - Tragung des Baurisikos - Verpflichtung gegenüber den bauausführenden Unternehmen - Tragung des finanziellen Risikos - Durchführung der Bauaufsicht gegeben gewesen. Die Bw. sei fast täglich auf der Baustelle gewesen und hätte den teilweise hilflosen Arbeitern - einige davon nicht Deutsch sprechend - Anweisungen geben und zu exakter Durchführung anhalten müssen. Weiters hätten sie Verhandlungen und Vertragsabschlüsse mit den Subunternehmen selbst geführt und vergeben, koordiniert und überwacht, da das Grundkonzept in einigen wesentlichen Punkten nicht den Vorstellungen der Bw. entsprochen hätte., - Abwicklung aller Abrechnungen samt Kontrolle und Bezahlung ausschließlich von der Bw. und deren Ehegatten erfüllt worden, weil die Bauherrenschaft auch nur durch sie wahrgenommen werden konnte und musste. Die Feststellung, dass die Bw. und ihr Gatte nicht Bauherren wären, sei eine Auslegung/Beurteilung der Abgabenbehörde, aber keine neue Tatsache und eine rechtswidrige Anwendung des Gesetzes als Vehikel/Begründung für eine Wiederaufnahme des Verfahrens.
1.2. Eine Wiederaufnahme des Verfahrens sei nur dann zulässig, wenn neue Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen würden. Wenn die Behörde die Fakten bereits kennen habe müssen - wie im gegenständlichen Fall spätestens seit Ende 1993 - diese aber unbeachtet gelassen habe oder, aus welchem Grund auch immer, verabsäumt hätte zu berücksichtigen, sei die Wiederaufnahme nicht begründet und auch nicht mehr zulässig (§ 303 Abs. 4 BAO, Judikatur VwGH 1395/77 vom 23.11.1977).
1.3. Es sei bereits spätestens per 28. November 2000 Verjährung eingetreten, da laut Bescheid der handschriftlich übermalte erste Vorhalt am 10. April 1995 erfolgt, das nächstfolgende "Ersuchen um Ergänzung" aber erst am 28. November 2000 ergangen sei. Diese seien unerklärlich spät und unbegründet erfolgt. Wesentlich sei gewesen, dass es sich um keinerlei neue Fragen, Inhalte oder Fakten gehandelt hätte, um den Sachverhalt zu klären und um das Verfahren endgültig abzuschließen.
1.4. Wenn die Finanzbehörde schon von Beginn dieses Verfahrens an zügig agiert hätte, dann wäre die Bw. in die Lage versetzt worden, die seinerzeit an die von für den Rohbau beauftragte Baufirma, die Max H. GmbH als bezahlte "unechte" Umsatzsteuer auf Antrag/Betreiben zurückerstattet zu bekommen. Dies sei nunmehr, nachdem die Firma Max H. in der seinerzeitigen juristischen Form nicht mehr existiere, auch nicht mehr möglich.
Als Bauherren hätten die Bw. und ihr Gatte die Grunderwerbsteuer für den Grunderwerb samt Vermessungskosten rechtzeitig und ordnungsgemäß dem Finanzamt abgeführt.
Anlässlich der Anzeige der Erwerbsvorganges am 15. November 1990 seien lediglich der Kaufvertrag vom 5./13. November 1990 und eine Grunderwerbsteuerabgabenerklärung vorgelegt worden. Auf dieser sei eine Gegenleistung von 390.310,00 S erklärt worden, welche den Kaufpreis für den Grundanteil darstelle.
Die Beantwortung des Vorhaltes vom 10. April 1995 (darin sei um Stellungnahme zum Erwerbsvorgang und um Vorlage von Unterlagen ersucht worden), die der Notar Dr. Wolfgang W. als Vertreter der Bw. vorgenommen hätte, hätte den Bauvertrag enthalten. Im weiteren Vorhalt vom 12. Oktober 1995 sei darauf hingewiesen worden, dass von der Bw. folgende Unterlagen (anteilige Vermessungskosten, Baukosten lt. Schlussrechnung, endgültige anteilige Planungskosten, anteilige Kanalerrichtungskosten) fehlen würden. Erst in der Beantwortung des Vorhaltes vom 27. November 2000, eingelangt am 6. Februar 2001 seien alle für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer maßgeblichen Umstände dargelegt worden. Gemäß § 207 Abs. 2 BAO würde die Verjährungsfrist 5 Jahre betragen.
Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Judikatur ausgeführt habe, könne beim Erwerb von Miteigentumsanteilen an einer Liegenschaft, mit denen das Wohnungseigentum verbunden werden solle, zur Erreichung der Bauherreneigenschaft der Auftrag zur Errichtung der Reihenhausanlage nur von der Eigentümergemeinschaft erteilt werden, wofür von vornherein die Fassung eines gemeinsamen, darauf abzielenden Beschlusses erforderlich sei.
Denn nur die Gesamtheit aller Miteigentümer könne rechtlich über das ihnen gemeinsame Grundstück kraft ihres Willenentschlusses verfügen (vgl. das Erkenntnis vom 29.4.1998, 98/16/0187-0190). Das Vorliegen eines solchen gemeinsamen Beschlusses sei jedoch nicht behauptet worden. Auf Grund der vorgelegten Unterlagen gehe eindeutig hervor, dass der Erwerbsvorgang auf ein Grundstück mit einem zu errichtenden Reihenhaus gerichtet sei, weshalb auch die weiteren Kosten laut angefochtenem Bescheid in die Bemessungsgrundlage mit einzubeziehen gewesen wären.
Mit Schreiben vom 1. Juni 2004 wurde der Vorlageantrag eingebracht. Die Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung und die Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat wurden beantragt.
"Für Zwecke der Grunderwerbsteuerbemessung Unterlagen und Belege vorzulegen hinsichtlich" Höhe der anteiligen Vermessungskosten, Höhe der anteiligen endgültigen Planungskosten und Anteil der Kanalerrichtungskosten, also genau dieselben Fragen, die bereits im Vorhalt vom 12. Oktober 1995 an die Bw. gestellt und von diesem beantwortet worden seien.
Mit dem Gatten der Bw. wurde im Zuge einer Vorsprache am 19. Jänner 2006 kurz die Sach- und Rechtslage erörtert. Im Zuge des Erörterungsgespräches hat er erklärt, für die Bw. bevollmächtigt zu sein. Er verzichtete für die Bw. auf die Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung und Entscheidung durch den gesamten Senat. Seitens des Referenten wurde zugesagt, dass die Berufungsentscheidung betreffend Frau Gertraud Y. erst nach der Entscheidung in der Berufungsangelegenheit betreffend Herrn Dkfm. Y. (RV/0789-L/04) ergehen wird und sich im Ergebnis an der in diesem Fall zu treffenden Entscheidung des gesamten Senates orientieren wird. Auf eine förmliche Aussetzung des Berufungsverfahrens RV/0790-L/04 gemäß § 281 BAO bis zur Erledigung des Verfahrens RV/0789-L/04 wurde verzichtet, da die Berufungsentscheidung in der Angelegenheit RV/0789-L/04 ohnehin bis Ende März 2006 geplant ist.
Am 30. März 2006 fand die mündliche Berufungsverhandlung zu RV/0789-L/04 vor dem gesamten Senat statt. Der Senat hat die Berufung abgewiesen.
Der die Grunderwerbsteuerpflicht auslösende Sachverhalt war jedenfalls der Erwerb des Grundstückes mit Kaufvertrag vom 5. bzw. 13. November 1990. Somit begann die Verjährungsfrist frühestens mit Ablauf des Jahres 1990 zu laufen. Die erste Unterbrechungshandlung seitens des Finanzamtes war die Abgabenfestsetzung durch das Finanzamt mit Bescheid vom 7. Dezember 1990. Dadurch ergab sich keine Verlängerung der Verjährungsfrist iSd. § 209 Abs. 1 BAO (alte Fassung), da diese Unterbrechungshandlung im Jahr der Entstehung des Abgabenanspruches war. Weitere Unterbrechungshandlungen wurden laut Ansicht des Finanzamtes im Jahr 1993 gesetzt. Der Vorhalt vom 16. November 1993 ging wegen falscher Adressierung ins Leere. Die Meldeamtsanfragen vom 22. November 1993 und 6. Dezember 1993 sind nach außen getreten. Diese Amtshilfeersuchen an die Meldebehörden wirken jedenfalls verjährungsfristverlängernd (vgl. Ritz, BAO-Kommentar³, § 209 Tz. 26 mit Hinweisen auf die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Demnach begann die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 1993 neu zu laufen. Eine weitere Unterbrechungshandlung war der Vorhalt vom 10. April 1995 (vgl. Ritz, BAO-Kommentar³, § 209 Tz. 22), in dem das Finanzamt 17 Fragen zur Überprüfung der Bauherreneigenschaft an die Bw. bzw. an den Notar, der die Vertragserrichtung vorgenommen hat, gerichtet hat. Damit begann die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 1995 neu zu laufen. Der weitere Vorhalt, der am 28. November 2000 an die Bw. ergangen ist und dieser am 31. November 2000 durch Hinterlegung zugestellt wurde, ist nach Ansicht des Finanzamtes eine weitere Unterbrechungshandlung. Diese wurde vor Ablauf der (verlängerten) Verjährungsfrist gesetzt, welche ohne diesen Vorhalt am 31. Dezember 2000 abgelaufen wäre. Wenn die Bw. kritisiert, dass dieser Vorhalt nicht zur Durchsetzung des Abgabenanspruches geeignet war, da er im Wesentlichen dem Inhalt des Vorhaltes vom 12. Oktober 1995 entsprach, ist ihr entgegen zu halten, dass selbst "prophylaktische" Amtshandlungen die Verjährungsfrist verlängern. Auch ist nicht erforderlich, dass der Amtshandlung eine zutreffende Rechtsansicht zugrunde liegt, noch dass die behördlichen Schritte zum Beweisthema etwas beitragen vermögen. Auch nicht notwendige bzw. selbst gesetzwidrige Verwaltungsakte haben diese Wirkung (vgl. Ritz, BAO-Kommentar³, § 209 Tz. 6f mit Hinweisen auf die einschlägige Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Somit hat selbst diese nach Ansicht der Bw. unnötige Unterbrechungshandlung eine Verlängerung der Verjährungsfrist bewirkt. Somit hat der Vorhalt vom 28. November 2000 nach der damaligen Rechtslage jedenfalls bewirkt, dass mit Ablauf des Jahres 2000 die Verjährungsfrist neu zu laufen begonnen hat.
Soweit die Bw. von Ermittlungsmängel des Finanzamtes spricht, ist zu bedenken, dass nach § 115 Abs. 1 BAO die Abgabenbehörde zwar die amtswegige Ermittlungspflicht, die Bw. jedoch nach § 119 Abs. 1 BAO die Offenlegungs- und Wahrheitspflicht trifft. Damit sich die Behörde ein klares Bild von der Sachlage machen konnte, war es notwendig ein entsprechendes Ermittlungsverfahren durchzuführen. Die Offenlegungs- und Wahrheitspflicht iSd. § 119 Abs. 1 BAO wäre jedoch eine umfassende. Daher reicht es nicht aus, wenn zB im Zuge der Vorlage der Abgabenerklärungen lediglich Teile des vollständigen Sachverhaltes offen gelegt werden und nur über behördliche Ermittlungen der vollständige Sachverhalt zugänglich wird (vgl. dazu auch Ritz, BAO-Kommentar³, § 119 Tz 3). Überdies treffen den Abgabepflichtigen auch Mitwirkungspflichten bei der Feststellung des Sachverhaltes (vgl. Ritz, BAO-Kommentar³, § 115 Tz 8).
Die Beurteilung der Bauherreneigenschaft eines Erwerbers einer Liegenschaft ist eine Tatsachenfrage und kann somit auch Wiederaufnahmsgrund iSd § 303 Abs. 4 BAO sein. Die Frage der Bauherreneigenschaft wurde nach der Aktenlage im Grunderwerbsteuerbescheid vom 7. Dezember 1990 nicht behandelt, zumal dort lediglich eine Festsetzung auf Grund der Abgabenerklärung gemäß § 10 Grunderwerbsteuergesetz 1987 vom 14. November 1990 erfolgt ist. Hinweise auf das Fehlen der Bauherreneigenschaft haben sich erst aus der Beantwortung von Auskunftsersuchen des Finanzamtes durch Herrn Dr. W. mit Schreiben vom 24. Juli 1995 (Vorlage des Bauvertrages) und 26. November 1995 bzw. durch die Vorhaltsbeantwortung der Bw. bzw. durch diverse Erhebungen des Finanzamtes vom 19. Jänner 1995 (Bauakteneinsicht beim Stadtamt L.) ergeben. Somit wurden dem Finanzamt die Hinweise auf das Fehlen der Bauherreneigenschaft erst nach Erlassung des Grunderwerbsteuerbescheides vom 7. Dezember 1990 bekannt. Es handelt sich dabei unzweifelhaft um Tatsachen, die im Verfahren betreffend den Grunderwerbsteuerbescheid vom 7. Dezember 1990 nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.
Im vorliegenden Grundstückskaufvertrag wurden in Punkt VIII. die anteiligen Kosten für Vermessung, Planerrichtung und Vermarkung - zusätzlich dem Kaufpreis von 390.310,00 S - zum Vertragsinhalt gemacht.
Tatsache ist, dass mit Bescheid des Stadtamtes L. vom 1. August 1990, GZ.: V-1585-131/9-5838-1990 Rö der T. Verwaltungs- und Beteiligungsgesellschaft mbH. auf Grund eines Antrages vom 28. Mai 1990 die Errichtung von Wohnanlagen bewilligt wurde und die Bw. ein Haus dieser Wohnanlage mit den Verträgen vom 5. bzw. 13. November 1990 (Grundstückskaufvertrag) und 12. November 1990 (Bauvertrag) erworben hat. Es kann dahingestellt bleiben, ob die Bw. auch ein unbebautes Grundstück ohne Bauverpflichtung hätte erwerben können. Dies stellt einen hypothetischen Sachverhalt dar, der nicht zu beurteilen ist. Sowohl der Umstand, dass nicht die Bw., sondern die Fa. T. Verwaltungs- und Beteiligungsgesellschaft mbH. vor der Baubehörde als Bauwerber aufgetreten ist, als auch die Tatsache, dass der Bauvertrag erst nach Erteilung Baubewilligung abgeschlossen wurde, sowie die Errichtung eines bereits fertig geplanten Gebäudes sprechen gegen die Bauherreneigenschaft der Erwerberin (vgl. Fellner, Grunderwerbsteuer, § 5 Tz. 90). Mit Unterzeichnung des Grundstückskaufvertrages und des Bauvertrages war auch die Bw. in ein Vertragsgeflecht eingebunden und hat somit ein Grundstück samt Gebäude im Rahmen eines bereits existierenden Projektes erworben. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die Bw. Eigenleistungen erbracht hat und etwa die am Bau befindlichen Arbeiter beaufsichtigt haben. Diese Leistungen ändern nichts am Gegenstand des Erwerbsvorganges, sind jedoch nicht Bestandteil der Gegenleistung (vgl. Fellner, Grunderwerbsteuer, § 5 Tz. 97a).
Im Vorlageantrag wird eingewendet, dass dieser gemeinsame Beschluss aus dem Kaufvertrag des Grundstückes und dem Wohnungseigentumsvertrag vom 9. Juni 1994 hervorgehen würde. Dem Senat ist nicht einsichtig, wie daraus ein ausdrücklicher Beschluss ableitbar sein soll, zumal der Wohnungseigentumsvertrag erst nach dem Baubeginn im Juli 1991 abgeschlossen worden ist.
Überdies wurde mit der Bw. im Bauvertrag vom 12. November 1990 ein "unveränderlicher Pauschalpreis" vereinbart. Somit ist ein finanzielles Risiko der Bw. aus dieser Vertragskonstruktion nicht ersichtlich. Damit fehlt eine weitere Voraussetzung für die Zuerkennung der Bauherreneigenschaft.
Demnach ist die Bw. nicht als "Bauherr" iSd. ständigen Judikatur anzusehen. Daraus folgt, dass ein einheitlicher, auf den Erwerb eines fertigen Reihenhauses samt ideellem Grundstücksanteil gerichteter Vertragswille vorgelegen sein muss (siehe VwGH 3.6.1982, 81/16/0059).
Bauherreneigenschaft, Verjährung, Wiederaufnahme des Verfahrens
Findok-Nr: 21922.1, aufgenommen am: 25.04.2006 09:47:53, Dokument-ID: a710e360-8c99-4bde-9c57-537296e17cd3, Segment-ID: 0b52a1a3-c24c-4b4d-83e8-42c5a5c8bd6b

References: § 10
 § 7
 § 303
 § 207
 § 281
 § 209
 § 209
 § 209
 § 209
 § 115
 § 119
 § 119
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 § 115
 § 303
 § 10
 § 5
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