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Timestamp: 2016-10-26 02:25:48+00:00

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90 I 15925. Urteil vom 18. M�rz 1964 i.S. K�nzi gegen Gemeinde M�hleberg und Verwaltungsgerlcht des Kantons Bern.
Art. 4 Cst. Egalit� devant la loi, universalit� de l'imp�t. Il est contraire � l'�galit� devant la loi de ne percevoir l'imp�t sur les billets d'entr�e que pour le jeu dit minigolf et non aussipour le jeu de quilles (consid. 2). Le fait que, dans d'autres cas, la loi n'a pas �t� appliqu�e ou ne l'a pas �t� correctement ne donne pas, en principe, � quiconque le droit de r�clamer aussi un traitement non conforme � la loi (consid. 3). Faits � partir de page 160
A.- Das bernische Gesetz �ber die direkten Staats- und Gemeindesteuern (StG) vom 29. Oktober 1944 erm�chtigt in Art. 219 die Gemeinden und deren Unterabteilungen, durch Reglement ausserordentliche Gememdesteuern einzuf�hren. Das Reglement bedarf der Genehmigung des Regierungsrates. Gem�ss Abs. 2 der genannten Bestimmung darf, was Gegenstand staatlicher Abgaben ist, keiner ausserordentlichen Gemeindesteuer unterworfen werden (Satz 1); besondere gesetzliche Vorschriften bleiben dabei vorbehalten (Satz 2).
Art. 25 lit. c Abs. 6 des Gesetzes �ber Massnahmen zur Wiederherstellung des finanziellen Gleichgewichtes im Staatshaushalt (WHG) vom 30. Juni 1935 erkl�rt die Gemeinden zum "Bezug weiterer Billetsteuern" befugt. Die Einwohnergemeinde M�hleberg erliess am 16. Dezember 1961 ein Reglement �ber die Erhebung einer Billetsteuer, das der Regierungsrat am 2. M�rz 1962 genehmigte. Es ist am 20. April 1962 in Kraft getreten. Nach Art. 2 Ziff. 5 des Reglementes unterliegen der Billetsteuer insbesondere "Gl�cks- und andere Spiele, eingeschlossen Minigolf, Boccia, Tennis und �hnliches auf der �ffentlichkeit zug�nglichen Pl�tzen und Anlagen".
B.- Paul K�nzi, der in M�hleberg eine Minigolfanlage betreibt, weigerte sich, der Gemeinde die Billetsteuer f�r die Zeit vom 20. April bis zum 30. Juni 1962 im Betrage von Fr. 574.60 (entsprechend einer Steuer von je 10 Rappen auf 5746 Eintritten) zu zahlen. Die Gemeinde M�hleberg klagte den Betrag beim Regierungsstatthalteramt von BGE 90 I 159 S. 161Laupen ein, das die Klage guthiess. K�nzi appellierte an das Verwaltungsgericht, wobei er unter anderem einwandte, die Ben�tzer der vollautomatischen Kegelbahnen des unmittelbar gegen�ber dem Minigolfplatz gelegenen Gasthofes Heggidorn h�tten die Billetsteuer nicht zu entrichten; werde die Abgabe von seinen Kunden erhoben, so verstosse das gegen die Rechtsgleichheit.
Das Verwaltungsgericht hat K�nzi am 13. September 1963 in Best�tigung des erstinstanzlichen Entscheids verurteilt, der Gemeinde M�hleberg den eingeklagten Betrag zu zahlen. Es hat dazu ausgef�hrt, die unterschiedliche Behandlung des Kegelschubs und des in seiner Art weitgehend �hnlichen Minigolfspiels im Betriebe des Appellanten lasse sich einerseits damit rechtfertigen, dass der Wirt eine j�hrliche Patentgeb�hr zu zahlen habe und er dadurch bereits st�rker belastet sei als der Appellant; andererseits spreche f�r die Unterscheidung, dass die Anlage des Appellanten ausschliesslich dem Minigolfspiel diene, w�hrend die Kegelbahnen lediglich ein "Akzessorium" der Wirtschaftsbetriebe seien.
C.- K�nzi hat das Urteil des Verwaltungsgerichts mit staatsrechtlicher Beschwerde wegen Verletzung des Art. 4 BV angefochten.
1. In �bereinstimmung mit dem Schrifttum (BLUMENSTEIN, MBVR Bd. 28 S. 9; ders., System des Steuerrechts, 2. Aufl., S. 123; DIGGELMANN, Die Billetsteuer in der Schweiz, S. 142; GYGI, Die autonomen Gemeindesteuern im Kanton Bern, S. 93; LUTZ, ZBl 1935 S. 200; REINHARD, Die Vergn�gungssteuer in der Schweiz, S. 13) bezeichnet die kantonale Rechtsprechung (MBVR Bd. 24 S. 317, Bd. 57 S. 428/29; vgl. zudem Bd. 31 S. 391) und so auch der angefochtene Entscheid den Besucher eines steuerpflichtigen Anlasses als Subjekt der Billetsteuer, den Veranstalter dagegen als blossen Steuersubstituten. Das BGE 90 I 159 S. 162Bundesgericht hat diese Betrachtungsweise als nicht willk�rlich erkl�rt (ASA Bd. 29 S. 314). Sie liegt offensichtlich auch dem Billetsteuer-Reglement der Gemeinde M�hleberg zugrunde, nach dessen Art. 8 "die Veranstalter... f�r die Folgen einer unrichtigen Erf�llung der Steuerpflicht" haften. Die Erw�hnung dieser Haftbarkeit h�tte sich, weil selbstverst�ndlich, er�brigt, wenn das Reglement davon ausginge, Steuersubjekt sei der Veranstalter.
Das angefochtene Urteil verpflichtet den Beschwerdef�hrer zur Zahlung eines Steuerbetrages von Fr. 574.60. Ungeachtet dessen, dass er als Steuersubstitut und nicht als Steuersubjekt in Anspruch genommen wird, trifft diese Verpflichtung ihn in seiner pers�nlichen Rechtsstellung (vgl. nicht ver�ffentlichtes Urteil vom 26. Februar 1964 i.S. Binetti, Erw. 1). Er ist deshalb befugt, gegen den Entscheid staatsrechtliche Beschwerde zu erheben.
2. Der Gleichheitssatz des Art. 4 BV gebietet, Gleiches nach Massgabe seiner Gleichheit gleich, Ungleiches nach Massgabe seiner Ungleichheit ungleich zu behandeln (BGE 86 I 279 Erw. 3 a, BGE 88 I 159). Auf das Steuerrecht angewendet, verbietet er es insbesondere, einzelne Personen oder Personenkreise trotz im wesentlichen gleicher tats�chlicher Voraussetzungen von der Besteuerung auszunehmen (Grundsatz der Allgemeinheit der Steuer; vgl. BLUMENSTEIN, System, S. 16, 104). Das Bundesgericht hat in diesem Sinne entschieden, dass die Billetsteuer als auf dem Vergn�gen erhobene Aufwandsteuer (BLUMENSTEIN, System, S. 123; DIGGELMANN, a.a.O. S. 21/22 mit Verweisungen; GYGI, a.a.O., S. 85) einander entsprechende Vergn�gungen verschiedener Volksklassen in gleicher Weise belasten muss, um vor Art. 4 BV standzuhalten; sofern es sich um gewerblich veranstaltete Vergn�gungen handelt, erfordert es zudem der in Art. 31 BV enthaltene Grundsatz der Gleichbehandlung der Gewerbegenossen, dass die Stellung der einen Veranstalter gegen�ber derjenigen der andern nicht dadurch beeintr�chtigt werde, dass der Besuch ihrer Veranstaltungen mit einer Steuer belastet BGE 90 I 159 S. 163wird, die den Kunden der andern erspart bleibt (BGE 43 I 259).
Ob die kantonale Instanz die richtigen Beziehungspunkte f�r die Beurteilung der Gleichheit oder Ungleichheit der Verh�ltnisse gew�hlt habe, pr�ft das Bundesgericht, zumindest auf Beschwerde wegen Verletzung des Art. 4 BV hin, nur unter dem beschr�nkten Gesichtswinkel der Willk�r (ZBl 1963 S. 24 c). Der Beschwerdef�hrer beruft sich auf diese Verfassungsbestimmung. Er beklagt sich �ber eine rechtsungleiche Behandlung, die er darin erblickt, dass die Gemeinde M�hleberg von den Besuchern seines Minigolfplatzes die Billetsteuer erhebt, w�hrend sie die Ben�tzer der Kegelbahnen der gegen�berliegenden Gastwirtschaft steuerfrei bel�sst.
Das Verwaltungsgericht hat auf den entsprechenden Einwand hin nicht bestritten, dass der Kegelschub und das Minigolfspiel sich "ihrer Art nach sehr gleichen". Es stellt namentlich fest, dass der Kegelschub in den Gastwirtschaften "ebenfalls entgeltlich" ist. Da das anwendbare Reglement nicht zwischen Spiel und Sport unterscheidet (es f�hrt als Beispiel f�r die steuerbaren "Gl�cks- und anderen Spiele" auch das "Tennis", also eine typische Sportart, auf), hat das Verwaltungsgericht mit Fug davon abgesehen, das Minigolfspiel und den Kegelschub unter diesem Gesichtspunkt auseinanderzuhalten und beispielsweise die eine Bet�tigung als Sport, die andere dagegen als blosse spielerische Unterhaltung zu bezeichnen. In dieser Hinsicht liegen die Verh�ltnisse offensichtlich in beiden F�llen gleich (vgl. das nicht ver�ffentlichte Urteil vom 28. M�rz 1962 i.S. A.M.F. SA, wonach es nicht willk�rlich ist, das dem Kegelschub verwandte "Bowling" als "Spiel" und "Unterhaltung" und nicht als "Sport" aufzufassen). Das Verwaltungsgericht h�lt vielmehr die verschiedene Behandlung des Minigolfspiels einerseits und des Kegelschubs andererseits allein im Hinblick darauf f�r gerechtfertigt, dass der Wirt, der Inhaber einer Kegelbahn ist, eine j�hrliche Wirtschaftspatentgeb�hr zu entrichten BGE 90 I 159 S. 164hat, was f�r den Beschwerdef�hrer als Inhaber der Minigolfanlage nicht zutrifft, und dass diese Anlage ausschliesslich dem Minigolfspiel dient, wogegen den Kegelbahnen im Rahmen eines Wirtschaftsbetriebes lediglich die Rolle eines Zusatzes zukomme.
Zu untersuchen ist, ob die Annahme, es l�gen in dieser Hinsicht Unterschiede vor, denen durch eine verschiedene steuerliche Behandlung Rechnung getragen werden k�nne, sich sachlich begr�nden lasse.
a) Gem�ss Art. 219 Abs. 2 StG darf, was Gegenstand staatlicher Abgaben ist, vorbehaltlich besonderer gesetzlicher Vorschriften keiner ausserordentlichen Gemeindesteuer unterworden werden. In �bereinstimmung mit dem Schrifttum (BLUMENSTEIN, MBVR Bd. 35 S. 112; IRENE BLUMENSTEIN, N. 6 zu Art. 219 StG; FL�CKIGER, N. 5 zu Art. 219 StG; GYGI, a.a.O., S. 53, 85; KELLERHALS, N. 1 zu Art. 219 StG) fasst das Verwaltungsgericht Art. 25 lit. c Abs. 6 WHG, der die Gemeinden zum Bezug weiterer Billetsteuern erm�chtigt, als solche besondere gesetzliche Vorschrift auf; es folgert daraus zutreffend, dass die Gemeinden die Billetsteuern auch auf Objekten erheben k�nnen, die Gegenstand staatlicher Abgaben sind. Dass die Wirte die in Art. 33 des Gesetzes �ber das Gastwirtschaftsgewerbe und den Handel mit geistigen Getr�nken (WG) vom 8. Mai 1938 vorgesehenen j�hrlichen Patentgeb�hren zu entrichten haben, st�nde somit der Erhebung der Billetsteuer auf dem Entgelt f�r die Benutzung gastgewerblicher Kegelbahnen selbst dann nicht entgegen, wenn diese Steuer das selbe Objekt und Subjekt h�tte wie die genannte Geb�hr. Art. 219 Abs. 2 StG verlangt mithin nicht, dass der Kegelschub billetsteuerrechtlich anders behandelt werde als das Minigolfspiel.
b) Das Verwaltungsgericht beruft sich denn auch im vorliegenden Zusammenhang nicht auf diese Gesetzesbestimmung. Es h�lt es vielmehr um der Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen willen f�r notwendig, dem Umstande, dass der Wirt, nicht aber der Inhaber einer Minigolfanlage, BGE 90 I 159 S. 165eine Patentgeb�hr entrichtet, dadurch Rechnung zu tragen, dass der Kegelschub in den Gastst�tten von der Billetsteuer befreit werde.
Der Beschwerdef�hrer h�lt dem entgegen, das Verwaltungsgericht setze sich damit �ber die von ihm selber vertretene Auffassung hinweg, wonach der Besucher der steuerbaren Veranstaltung Subjekt der Billetsteuer, der Veranstalter dagegen blosser Steuersubstitut sei. Es gehe daher nicht an, die Rechtsstellung der Betriebsinhaber miteinander zu vergleichen; der Rechtslage des billetsteuerpflichtigen Minigolfspielers m�sse vielmehr diejenige des Keglers gegen�bergestellt werden, der keine Patentgeb�hren zahle. Dass der Wirt patentgeb�hrenpflichtig sei, bilde demnach keinen Grund daf�r, den Kegler von der Billetsteuerpflicht auszunehmen.
Diese formale Betrachtungsweise d�rfte der Aufgabe, vor die das Verwaltungsgericht sich gestellt sah, kaum gerecht werden. Es kann einer Beh�rde, die f�r eine gleichm�ssige Besteuerung zu sorgen und den Grundsatz der Gleichbehandlung der Gewerbegenossen zu wahren hat, nicht versagt sein, neben den rechtlichen auch die wirtschaftlichen Verh�ltnisse in Betracht zu ziehen und zu pr�fen, wer im Ergebnis die Steuerlast zu tragen hat (vgl. MBVR Bd. 28 S. 10). In diesem Sinne d�rfen unter Umst�nden Steuer�berw�lzungen mitber�cksichtigt werden. Auch wenn der Beh�rde diese Befugnis zuerkannt wird, kann indes den Erw�gungen des Verwaltungsgerichts nicht gefolgt werden.
Die j�hrliche Patentgeb�hr, welche die Wirte auf Grund von Art. 33 WG zu entrichten haben, ist eine Gemengsteuer. Sie wird in erster Linie als Entgelt f�r die durch die Ausschankbewilligung bedingte vermehrte Polizeikontrolle erhoben und ist insofern eine echte Geb�hr; der Rest hat, wie insbesondere in Art. 37 und 38 WG zum Ausdruck kommt, als Beitrag an die allgemeinen Lasten Steuercharakter (vgl. MBVR Bd. 24 S. 316 f.). F�r den vom Verwaltungsgericht angestellten Vergleich f�llt von vornherein BGE 90 I 159 S. 166nur jener Teil der Patentgeb�hr in Betracht, der als Steuer anzusehen ist. Nach einer Auskunft der kantonalen Volkswirtschaftsdirektion wird bei der Festsetzung der Patentgeb�hr auf das Vorhandensein von Kegelbahnen als eines den Betriebsumsatz erh�henden Umstandes R�cksicht genommen. Die j�hrliche Patentgeb�hr f�r die zum Vergleich herangezogene Gastwirtschaft Heggidorn betr�gt Fr. 700. -. Auf die Kegelbahnen allein entf�llt nur ein Bruchteil dieses Betrages, der zudem bloss teilweise Steuercharakter hat. Auch ohne dass ins Einzelne gehende Berechnungen angestellt werden m�ssten, kann mit dem Beschwerdef�hrer gefolgert werden, dass die steuerliche Belastung des Kegelschubes durch die j�hrliche Patentgeb�hr praktisch kaum ins Gewicht f�llt und dass sie keineswegs mit der steuerlichen Belastung des Minigolfspiels durch die Billetsteuer zu vergleichen ist. Es kann daher keine Rede davon sein, dass der Kegler (infolge der �berw�lzung der Patentgeb�hr) f�r sein Vergn�gen bereits jetzt ebenso viel Steuern zu entrichten habe wie der Minigolfspieler. Auch trifft es nicht zu, dass die Pflicht zur Zahlung der j�hrlichen Patentgeb�hr den Wirt als Inhaber von Kegelbahnen im Wettbewerb mit den Inhabern von Minigolfanlagen in nennenswertem Ausmass benachteilige. Dass die Kegelbahnen, wie das Verwaltungsgericht hervorhebt, im Rahmen eines Gastwirtschaftsbetriebes nur die Bedeutung eines Zusatzes haben, st�rkt die Stellung des Wirts im Wettbewerb und bildet deshalb keinen Grund f�r ein steuerliches Entgegenkommen. Das Gebot der gleichm�ssigen Besteuerung und der Gleichbehandlung der Gewerbegenossen steht mithin der Erhebung der Billetsteuer von den Ben�tzern gastgewerblicher Kegelbahnen nicht entgegen.
Zusammengefasst ergibt sich, dass die vom Verwaltungsgericht angef�hrten Gr�nde nicht geeignet sind, die ungleiche steuerliche Erfassung des Minigolfspiels und des in den Gastst�tten betriebenen Kegelschubs zu rechtfertigen. Entbehrt die getroffene Unterscheidung aber einer BGE 90 I 159 S. 167sachlichen Begr�ndung, so verst�sst sie gegen Art. 4 BV.
3. Aus dieser Feststellung folgt indes nicht ohne weiteres, dass auf dem Minigolfspiel - wie auf dem Kegelschub - keine Billetsteuer zu erheben sei. Soweit ein Erlass eine rechtsungleiche Behandlung vorsieht, ist er, weil verfassungswidrig, nichtig; diese Nichtigkeit zieht auch die Anfechtbarkeit der sich darauf st�tzenden Anwendungsverf�gungen nach sich, die in ihm ihre gesetzliche Grundlage verlieren. Anderes gilt, wenn der Erlass zwar als solcher den Anforderungen der Rechtsgleichheit entspricht, es dagegen bei seiner Anwendung zu einer rechtsungleichen Behandlung kommt, indem der Erlass in gewissen F�llen �berhaupt nicht oder nicht richtig ausgef�hrt wird. Liegt die Verfassungswidrigkeit dergestalt in der Ausf�hrung, so geht der Grundsatz der Gesetzm�ssigkeit der Verwaltung, der eine �bereinstimmung der Entscheidung mit dem Erlass verlangt, der R�cksicht auf die gleichm�ssige Rechtsanwendung vor: Der Umstand, dass das Gesetz in anderen F�llen nicht, oder nicht richtig, angewendet worden ist, gibt dem B�rger grunds�tzlich keinen Anspruch darauf, ebenfalls abweichend vom Gesetz behandelt zu werden (BGE 81 IV 118 Erw. 1 a.E., BGE 89 I 296 Erw. 6 a.E., 303 Erw. 6; BGE 89 IV 135 Erw. 5; ZBl 1963 S. 527 mit Verweisungen, 1964 S. 57 Erw. 4 a = ZR 63 Nr. 24 S. 63 = SJZ 60 S. 189; IMBODEN, Schweiz. Verwaltungsrechtsprechung, 2. Aufl., S. 212). Erst wenn die Beh�rden die Aufgabe der in den anderen F�llen ge�bten, als gesetzwidrig erkannten Praxis ablehnen, kann der B�rger verlangen, dass die widerrechtliche Beg�nstigung, die den Dritten zuteil wird, auch ihm gew�hrt werde (ZBl 1950 S. 84 mit Verweisungen, vgl. auch ZBl 1963 S. 439 Erw. 4).
Entgegen der Meinung des Verwaltungsgerichts erfasst die Umschreibung des steuerbaren Tatbestandes im Billetsteuer-Reglement der Gemeinde M�hleberg auch den Kegelschub auf den Kegelbahnen des Gastgewerbes. Art. 2 Ziff. 5 des Reglementes unterwirft der Billetsteuer "Gl�cks- BGE 90 I 159 S. 168und andere Spiele, eingeschlossen Minigolf, Boccia, Tennis und �hnliches auf der �ffentlichkeit zug�nglichen Pl�tzen und Anlagen". So gut wie die namentlich angef�hrten Beispiele f�llt der Kegelschub unter den Begriff des "Spiels". Die Kegelbahnen der Gastst�tten sind in gleicher Weise wie Minigolfanlagen "der �ffentlichkeit zug�nglich", weil grunds�tzlich jedermann zu deren Besuch eingeladen ist und gegen Zahlung eines Eintrittspreises bzw. Spielgeldes dazu Zutritt hat. Eine ausserhalb des Wirtschaftsgeb�udes gelegene Kegelbahn hat in ebendem Masse wie eine Minigolfanlage, ein Boccia- oder ein Tennisplatz als "Platz" oder "Anlage" zu gelten; auf die im Innern eines Gasthauses untergebrachten Kegelbahnen aber trifft die Bezeichnung "Anlage" zu. Das Verwaltungsgericht betont denn auch in seiner Vernehmlassung, es komme billetsteuerrechtlich nicht darauf an, ob die Kegelbahn sich im Innern eines Gasthauses oder ausserhalb desselben befinde. Das Billetsteuer-Reglement sieht demnach hinsichtlich der Besteuerung des Kegelschubs keine Ausnahme vor. Indem es grunds�tzlich alle "Gl�cks- und andere Spiele" der Abgabe unterwirft, tr�gt es dem verfassungsm�ssigen Grundsatz der Allgemeinheit der Steuer Rechnung.
Der Vorwurf der rechtsungleichen Behandlung trifft mithin, wie schon der Regierungsrat bei der Genehmigung des Erlasses erkannt hat, nicht das Reglement selber, sondern dessen Anwendung. Das hat zur Folge, dass es beim angefochtenen Urteil, das den Beschwerdef�hrer in reglementsgem�sser, wenn auch rechtsungleicher Weise zur Zahlung der Billetsteuer verh�lt, sein Bewenden hat. Die St�rung der Rechtsgleichheit, die das Urteil in sich schliesst, wird nach dem Gesagten dadurch zu beheben sein, dass die kantonalen Beh�rden das Reglement k�nftig auch den Kunden der gastgewerblichen Kegelbahnen gegen�ber zur Anwendung bringen. Die Gemeinde M�hleberg hat zwar im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht bekanntgegeben, dass sie den Kegelschub nicht der Billetsteuer unterwerfe. Bei dieser vor der endg�ltigen Feststellung der Rechtslage BGE 90 I 159 S. 169gegebenen Erkl�rung ist die Gemeinde indes nicht zu behaften. Es ist vielmehr anzunehmen, dass sie auf Grund des vorliegenden Urteils auf ihre Stellungnahme zur�ckkommen wird. Angesichts dieser M�glichkeit kann der Beschwerdef�hrer nicht verlangen, dass das angefochtene Urteil aufgehoben werde. Im Sinne dieser Erw�gungen ist die Beschwerde abzuweisen.
89 I 296 suite... ,
Art. 219 StG,
Art. 219 Abs. 2 StG,
Art. 33 WG,
Art. 37 und 38 WG

References: Art. 4
 Art. 219

Art. 25
 Art. 2
 BGE 
 Art. 4
 BGE 
 Art. 8
 Art. 4
 BGE 
 Art. 4
 Art. 31
 BGE 
 Art. 4
 BGE 
 Art. 219
 Art. 219
 Art. 219
 Art. 219
 Art. 25
 Art. 33
 Art. 219
 BGE 
 Art. 33
 Art. 37
 BGE 
 BGE 
 Art. 4
 BGE 
 BGE 
 Art. 2
 BGE 
 BGE 

Art. 219

Art. 219

Art. 33

Art. 37