Source: http://kraken.slv.cz/7Afs158/2006
Timestamp: 2018-01-23 02:33:39+00:00

Document:
7Afs158/2006
è. j. 7 Afs 158/2006-118
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní vìci stì¾ovatele M. S., zastoupeného JUDr. Janem Souèkem, advokátem se sídlem v Praze 1, U Pra¹né brány 3, za úèasti Finanèního øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem v Praze 1, ©tìpánská 28, v øízení o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 25. 1. 2006, è. j. 9 Ca 295/2004-72,
Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 25. 1. 2006, è. j. 9 Ca 295/2004-72, zamítl ¾alobu stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 23. 9. 2004, è. j. FØ-2737/13/04, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti platebnímu výmìru Finanèního úøadu pro Prahu 10, ze dne 19. 8. 2003, è. j. 246659/03/010521/7817, na daò z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) za zdaòovací období prosinec 2002 ve vý¹i nadmìrného odpoètu 120 723 Kè. Mìstský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku uvedl, ¾e spornou otázkou mezi stì¾ovatelem a finanèním øeditelstvím bylo, kdo z nich je nositelem dùkazního bøemene v daòovém øízení. Mìstský soud dospìl k závìru, ¾e dùkazní povinnost v daòovém øízení stíhá toho, kdo tvrdí urèité skuteènosti. V tomto pøípadì je tímto subjektem stì¾ovatel, který tvrdí, ¾e zdanitelné plnìní poøídil od spoleènosti J., s. s r. o. Bylo proto jeho povinností prokázat, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní do¹lo a za tím úèelem i navrhnout dùkazy. Jeliko¾ stì¾ovatel svá tvrzení v daòovém øízení neprokázal, nemohlo ani dojít k pøechodu dùkazního bøemene na správce danì. Mìstský soud posléze konstatoval, ¾e neshledal v daòovém øízení prùtahy, jak je stì¾ovatel namítal, i kdy¾ pøipustil, ¾e lze polemizovat o vhodnosti zvolených úkonù z hlediska rychlosti øízení. Lhùty pro ukonèení daòového øízení v¹ak nejsou zákonem stanoveny. Stì¾ovatelovy odkazy na judikaturu soudù nepova¾oval mìstský soud v dané vìci za relevantní.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti podané proti rozsudku mìstského soudu uplatnil dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. Nesprávné posouzení právní otázky soudem spatøuje stì¾ovatel v tom, ¾e mìstský soud nevzal v úvahu jím øádnì prokázanou oprávnìnost nároku na odpoèet DPH. K prokázání nároku na odpoèet této danì ve smyslu ustanovení § 19 odst. 1 zákona è. 588/1992 Sb., ve znìní úèinném do 30. 4. 2004, (dále také zákon o DPH ) pøedlo¾il øádnì zaúètovaný daòový doklad se v¹emi nále¾itostmi, který vystavil jiný plátce, ale finanèní orgány, a pota¾mo i mìstský soud, pøes tuto skuteènost tento odpoèet neuznaly jako oprávnìnì uplatnìný. Pøedlo¾ením perfektního daòového dokladu tak stì¾ovatel øádnì prokázal oprávnìnost nároku na odpoèet DPH ve smyslu ustanovení § 19 odst. 2 zákona o DPH, a nevznikla mu tak povinnost prokazovat oprávnìnost nároku na odpoèet zpùsobem podle zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Stì¾ovatel vytkl rozsudku mìstského soudu i nepøezkoumatelnost, nebo» soud øádnì neodùvodnil, z jakých skuteèností vyplynulo, ¾e správce danì mimo jakoukoli pochybnost prokázal skuteènosti vyvracející vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost dùkazù provedených daòovým subjektem. Nepøezkoumatelnost rozsudku spatøuje i v tom, ¾e mìstský soud pøezkoumatelným zpùsobem neodùvodnil, z jakých skuteèností vyplynulo, ¾e nárok na odpoèet neprokázal. Stì¾ovatel poukázal také na to, ¾e v dùsledku prùtahù v øízení pøed správcem danì nemohlo dojít k výslechu svìdka, a to jediného jednatele spoleènosti J., s. s r. o., který v kvìtnu 2003 zemøel. Zbo¾í bylo dodáváno v souladu s bì¾nou obchodní praxí, kdy øidiè, který zbo¾í vozil, pøijel v¾dy v dohodnutou dobu na urèené místo a pøivezl objednané zbo¾í. Jeho toto¾nost ale nebyla provìøována. Tento fakt je¹tì nepotvrzuje skuteènosti vyvracející vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost provedených dùkazù v tom, ¾e by zbo¾í dodávala jiná spoleènost ne¾ J., s. s r. o. Jestli¾e mìl správce danì pochybnosti o tom, zda doklady byly podepisovány spoleèností J., s. s r. o., mìl pøipustit dùkaz písmoznaleckým posudkem a nikoli konstatovat, ¾e není k dispozici dostateèný poèet nepøerazítkovaných podpisù jednatele spoleènosti J., s. s r. o. Pøijetí zdanitelného plnìní ostatnì potvrdil svìdek S. Proto stì¾ovatel navrhl, aby byl rozsudek mìstského soudu zru¹en a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud na základì kasaèní stí¾nosti pøezkoumal napadený rozsudek mìstského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2, 3 s. ø. s. v rozsahu a z dùvodù uplatnìných v kasaèní stí¾nosti a jeliko¾ neshledal ani vady uvedené v odst. 3 tohoto ustanovení, k nim¾ by musel pøihlí¾et z úøední povinnosti, dospìl k závìru, ¾e podaná kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Podle ustanovení § 19 odst. 1 a 2 zákona o dani z pøidané hodnoty má plátce nárok na odpoèet danì, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní, uskuteènìná jiným plátcem, pou¾ije pøi podnikání nebo pøi èinnosti vykazující v¹echny znaky podnikání kromì toho, ¾e je provádìna podnikatelem. Plátce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem zaúètovaným podle zvlá¹tního právního pøedpisu (zákon è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù), pøípadnì evidovaným podle § 11 u plátcù, kteøí nejsou úèetní jednotkou, který má v¹echny tímto zákonem pøedepsané nále¾itosti a který byl vystaven plátcem. V pøípadì, ¾e doklad neobsahuje v¹echny nále¾itosti daòového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvlá¹tního právního pøedpisu (§ 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù).
Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvodnou stí¾ní námitku, ¾e správní orgány mimo jakoukoli pochybnost neprokázaly existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost dùkazù stì¾ovatele. I kdy¾ je povinností správce danì dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji, není vázán jen návrhy daòových subjektù. Daòové øízení není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale je prioritní povinností daòového subjektu prokazovat v¹e, co sám tvrdí (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, který je uveøejnìn pod è. 1022/2007 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu). Dùkazní bøemeno, jeho¾ je stì¾ovatel jako daòový subjekt nositelem, znamená, ¾e je povinen mimo jakoukoliv pochybnost prokázat, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní do¹lo tak, jak tvrdí a nikoliv, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní mohlo dojít. V daném pøípadì správce danì po¾adoval prokázání zdanitelného plnìní, o nìm¾ stì¾ovatel tvrdil, ¾e se uskuteènilo. Pokud jde o posloupnost dùkazní povinnosti, prvotní byla na stì¾ovateli, který pøedlo¾il daòové doklady. Správce danì zpochybnil, ¾e tyto doklady jsou dostateèným dùkazem uskuteènìní zdanitelného plnìní, nebo» se je nepodaøilo ovìøit u jejich vystavitele spoleènosti J., s. s r. o. Správce danì proto vyzval stì¾ovatele k dolo¾ení èi navr¾ení jiných dùkazù, jimi¾ by bylo mo¾no zdanitelné plnìní prokázat. V této fázi nebyla na místì dùkazní povinnost správce danì podle § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù, nebo» nebylo tøeba zpochybnìní celého úèetnictví daòového subjektu k tomu, aby jednotlivé daòové doklady nebyly uznány.
Stì¾ovatel po celé daòové øízení nepøedlo¾il jediný konkrétní dùkaz, kterým by prokázal uskuteènìní zdanitelného plnìní, tj. kým bylo skuteènì zbo¾í dodáno a komu bylo uhrazeno. Nelze akceptovat názor stì¾ovatele, ¾e pøedlo¾ením úèetního dokladu obsahujícího formální nále¾itosti, je nárok prokázán. Daò èi nárok na odpoèet danì nemají základ ve formálním dokladu, ale v existenci zdanitelného plnìní (§ 1 zákona o DPH). Tomu také odpovídá povinnost plátce vést záznamy o pøijatých a uskuteènìných zdanitelných plnìních a evidovat zvlá¹» pøijaté a vystavené doklady (§ 11 odst. 1 zákona o DPH). Zákon tedy nestojí na formálním vykázání zdanitelného plnìní, ale na stavu faktickém. Jiný závìr by popíral smysl a úèel zákona. Ostatnì Ústavní soud v nálezu sp. zn. IV. ÚS 402/99 uvedl, ¾e dùkaz daòovým dokladem je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnìprávní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu. Daòový doklad, který jen simuluje uskuteènìní zdanitelného plnìní, není relevantním dùkazem a jeho pøedlo¾ení mù¾e vést k formulaci po¾adavku smìøujícího k dokázání hmotnìprávního úkonu, tj. k dùkazu existence zdanitelného plnìní. Proto nemù¾e být jen samotné dolo¾ení po formální stránce bezvadného daòového dokladu dostateèným podkladem pro uznání nároku na odpoèet danì, ale v¾dy musí být v prvé øadì fakticky podlo¾en existujícím zdanitelným plnìním. Stejnì tak není dostateèným dolo¾ením existence zdanitelného plnìní uzavøená smlouva, a to ani za pøedpokladu, ¾e by o ní nebyla ¾ádná pochybnost.
Nepøezkoumatelnost rozsudku mìstského soudu spatøuje stì¾ovatel v nedostatku jeho dùvodù, kdy¾ mìstský soud pøezkoumatelnì neodùvodnil, z jakých skuteèností vyplynulo, ¾e finanèní øeditelství mimo jakoukoli pochybnost neprokázalo skuteènosti vyvracející vìrohodnost, prùkaznost, správnost a úplnost dùkazù provedených stì¾ovatelem a ani pøezkoumatelnì neodùvodnilo, z jakých skuteèností vyplynulo, ¾e stì¾ovatel nárok na odpoèet DPH neprokázal. Rovnì¾ tato námitka není podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu dùvodná. Jak ji¾ bylo uvedeno, není povinností správce danì, ani odvolacího orgánu prokazovat opak tvrzení daòového subjektu. Stì¾ovatel se nesprávnì domnívá, ¾e úkolem správce danì je prokázat daòovou povinnost daòovému subjektu. Naopak bylo povinností stì¾ovatele prokázat svá tvrzení ohlednì pøijetí zdanitelného plnìní od konkrétního dodavatele uvedeného na daòových dokladech. Stì¾ovatel v¹ak v tomto smìru neunesl své dùkazní bøemeno. Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e nepøezkoumatelnost rozsudku pro nedostatek dùvodù je zalo¾ena na nedostatku dùvodù skutkových, nikoli na nedostatcích odùvodnìní soudního rozhodnutí. Musí se jednat o vady skutkových zji¹tìní, o nì¾ soud opírá své rozhodovací dùvody. Za takové vady lze pova¾ovat pøípady, kdy soud opøel rozhodnutí o skuteènosti v øízení nezji¹»ované nebo zji¹tìné v rozporu se zákonem a dále v pøípadech, kdy není zøejmé, zda vùbec byly v øízení nìjaké dùkazy provedeny. O takové vady se v¹ak v daném pøípadì nejednalo.
Nejvy¹¹í správní soud proto s poukazem na ustálenou judikaturu konstatuje, ¾e prokazuje-li daòový subjekt nárok na nadmìrný odpoèet DPH sice formálnì bezvadným daòovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je povinností daòového subjektu prokázat existenci zdanitelného plnìní (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 10. 2006, è. j. 2 Afs 7/2006-107, www.nssoud.cz). Nelze ne¾ zopakovat, ¾e doklady o uskuteènìní zdanitelného plnìní se v¹emi zákonem vy¾adovanými nále¾itostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpoèet, není-li prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo tak, jak je deklarováno. Rozhodující pro daòové øízení je tedy v¾dy faktická stránka vìci. Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze s odkazem na ustanovení § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù dovozovat, ¾e je to naopak správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za tento subjekt a v pøípadì, ¾e tak neuèinil, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní a je tak nezákonné (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72, www.nssoud.cz). Správce danì ani odvolací orgán nemají povinnost prokazovat existenci skuteèností vyvracející vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost pøedlo¾ených dùkazù, ale v souladu s ustanovením § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní poplatkù jen existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem. Úèetnictví ani jiné povinné evidence nebyly v prùbìhu daòového øízení zpochybòovány.
V tomto pøípadì nesplnil stì¾ovatel povinnost, která mu vyplývá z ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù a neunesl tak dùkazní bøemeno. Bylo sice prokázáno, ¾e se stì¾ovatel a Z. L. znali, ale stì¾ovatel ji¾ neprokázal, resp. z dùkazù jím pøedlo¾ených èi navr¾ených po jejich provedení nevyplynulo, ¾e zdanitelné plnìní podle daòových dokladù FD è. 201, 209 a 211 uskuteènila právì spoleènost J., s. s r. o. Z napadeného rozsudku mìstského soudu vyplývá, z jakých skuteèností tento soud dovodil, ¾e stì¾ovatel v øízení pøed správcem danì neunesl dùkazní bøemeno. Tyto závìry mìstského soudu jsou pøezkoumatelné a mají oporu ve spise správních orgánù i v soudním spise. Svìdci P. ©. a J. B. potvrdili, ¾e stì¾ovatel a Z. L. se znali, ani jeden z nich se v¹ak neúèastnil obchodních transakcí mezi stì¾ovatelem a spoleèností J., s. s r. o. Tím nebyla potvrzena ani výpovìï stì¾ovatele, ¾e za spoleènost J., s. s r. o. jednal s J. B. Svìdek M. S. sice potvrdil existenci zbo¾í a plateb, ale o tom, ¾e materiál je dodáván spoleènosti J., s. s r. o. ho informoval jen stì¾ovatel. Svou dùkazní povinnost redukoval stì¾ovatel na pøedkládání listinných dùkazù a návrhy svìdkù, kteøí v¹ak nepotvrdili skuteènosti jím tvrzené. Výpis z obchodního rejstøíku a osvìdèení o registraci k DPH èi ¾ivnostenské oprávnìní neprokazují, ¾e konkrétní zdanitelná plnìní uskuteènila spoleènost J., s. s r. o. Listina oznaèená jako Objednávka na rok 2003 také neprokazuje, ¾e podle daòových dokladù FD è. 201, 209 a 211 uskuteènila zdanitelné plnìní právì spoleènost J., s. s r. o., proto¾e obsahuje pouze obecné konstatování, ¾e by stì¾ovatel na základì dobré spolupráce dále rád spolupracoval za stejných podmínek i v roce 2003. Navíc se jedná o listinu vyhotovenou stì¾ovatelem a adresovanou spoleènosti J., s. s r. o., ale nebylo prokázáno ani její doruèení ani realizace dal¹í spolupráce. Tímto listinným dùkazem si stì¾ovatel i protiøeèí, kdy¾ na druhé stranì uvedl, ¾e spolupráce probíhala prostøednictvím faxu a telefonicky.
Pokud jde o stí¾ní námitku týkající se délky vytýkacího øízení, pak v postupu správce danì a finanèního øeditelství neshledává Nejvy¹¹í správní soud ¾ádná pochybení. O stavu øízení se mohl stì¾ovatel informovat u správce danì v rámci svého oprávnìní pøi nahlí¾ení do spisu. Správce danì a do¾ádaný správce danì vyu¾ily v¹ech zákonem stanovených institutù k tomu, aby skuteènosti tvrzené stì¾ovatelem u spoleènosti J., s. s r. o. ovìøili, tj. místního ¹etøení, pøedvolání a pøedvedení. Skuteènost, ¾e jediný spoleèník a jednatel spoleènosti J., s. s r. o. v prùbìhu vytýkacího øízení zemøel, nemù¾e jít k tí¾i správce danì a finanèního øeditelství, nebo» bylo na stì¾ovateli, aby v rámci vytýkacího øízení navrhoval provedení dùkazù èi tyto dùkazy sám pøedkládal. Ze spisového materiálu nebylo zji¹tìno, ¾e by stì¾ovatel v rámci vytýkacího øízení Z. L. navrhl jako svìdka.
Nejvy¹¹í správní soud se v otázce neprovedení dùkazu z oboru písmoznalectví ohlednì ovìøení pravosti podpisù Z. L. na jednotlivých pokladních dokladech ztoto¾òuje s názorem mìstského soudu. Je tomu tak proto, ¾e Z. L. pøedem podepsané pokladní doklady neprokazují, ¾e zbo¾í (materiál) dodala spoleènost J., s. s r. o., a nikoli Z. L. jako fyzická osoba. I kdyby bylo prokázáno, ¾e doklady podepsal Z. L., nebyl by to dùkaz o tom, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní podle pøedlo¾ených daòových dokladù do¹lo fakticky.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 19
 § 19
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 § 19
 § 11
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud