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﻿ Sentencia 2010-00359 de mayo 21 de 2014
SENTENCIA 2010-00359 DE 21 DE MAYO DE 2014
CONTENIDO:CAMBIOS JURISPRUDENCIALES - SEGURIDAD JURÍDICA, CONFIANZA LEGÍTIMA. LA MODIFICACIÓN DE UNA TESIS JURISPRUDENCIAL CONSOLIDADA, SIEMPRE QUE SEA DEBIDAMENTE JUSTIFICADA, NO LESIONA LOS PRINCIPIOS DE SEGURIDAD JURÍDICA NI DE CONFIANZA LEGÍTIMA. UN CAMBIO JURISPRUDENCIAL SE JUSTIFICA CUANDO LA DOCTRINA ADECUADA A UNA SITUACIÓN SOCIAL DETERMINADA NO RESPONDA AL CAMBIO SOCIAL POSTERIOR, O CUANDO LA JURISPRUDENCIA RESULTA ERRÓNEA, CONTRARIA A LOS VALORES, OBJETIVOS, PRINCIPIOS Y DERECHOS, O POR CAMBIOS EN EL ORDENAMIENTO JURÍDICO POSITIVO.
TEMAS ESPECÍFICOS:PROCESO PENAL, PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA, SEGURIDAD JURÍDICA DE LOS SUJETOS PROCESALES, VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA, PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA DE LOS SUJETOS PROCESALES
Sentencia 2010-00359 de mayo 21 de 2014
Radicación: 08001-23-31-000-2010-00359-01 (19765)
En los términos del recurso de apelación y de acuerdo con el marco de competencia del ad quem, le corresponde a la Sección determinar, si los actos demandados son contrarios a derecho, al establecer que la demandante estaba obligada a pagar un mayor valor por concepto de impuestos al consumo de cigarrillos y tabaco de producción nacional y con destino al deporte.
Para resolver el problema jurídico, se analizarán en su orden: la aplicación de los principios de seguridad jurídica y confianza legítima en los cambios jurisprudenciales, el principio de la doble instancia en sede administrativa, la causación de los impuestos al consumo de cigarrillos y tabaco de producción nacional y con destino al deporte, así como la competencia para la administración de este último, la procedencia de la sanción por inexactitud y la presunta compensación a que alega tener derecho la recurrente.
El apoderado de la parte demandante, solicitó la celebración de audiencia pública(3) con la finalidad de esclarecer algunos puntos de hecho y de derecho que se plantean dentro del proceso, habida cuenta de la complejidad y tecnicidad del impuesto al consumo y deporte.
3.1. Para la demandante, la decisión de primera instancia es contraria a los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, pues se funda en una tesis jurisprudencial distinta a la que sostenía esta corporación cuando se pagó la obligación tributaria, según la cual, el impuesto al consumo no se causaba con la entrega de cigarrillos y tabacos producidos por el contribuyente, con destino a las plantas de distribución, pues se trataba de una movilización del producto, distinta, por demás, a la comercialización del mismo.
3.3. En este caso, la variación en la tesis que sostuvo la corporación hasta el año 2009, sobre el momento de causación del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco, obedeció a una interpretación finalista del artículo 209 de la Ley 223 de 1995, bajo la cual se concluyó:
... Una interpretación en sentido contrario dejaría a discreción del contribuyente el nacimiento de la misma(5)”(6) (resaltados fuera del texto).
3.4. Súmese a lo anterior, que el respeto a los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, no supone la inmutabilidad de la jurisprudencia, comoquiera que su aplicación en el ejercicio jurisdiccional, si se quiere ser preciso, se orienta a garantizar que bajo supuestos fácticos y jurídicos similares, los jueces diriman las controversias en el mismo sentido en que se hizo en providencias anteriores, cuando estas constituyan un precedente vigente.
Recuérdese que el ordenamiento normativo colombiano no consagra este principio como rector de la función administrativa. Por el contrario, su fijación se hizo de manera expresa para la función judicial, pues el mismo constituyente, en el artículo 31 de la Carta, dispuso que toda sentencia judicial podrá ser apelada o consultada, salvo las excepciones que consagre la ley.
En el caso de la administración de impuestos del departamento del Atlántico, se tiene, que los artículos 30(8) y 342(9) del estatuto tributario departamental facultan a la subsecretaría de rentas del departamento, en cabeza del subsecretario, para proferir los actos de liquidación oficial de los impuestos bajo su administración y resolver los recursos que se presenten contra aquellos, respectivamente.
Así, de acuerdo con la distribución de competencias que existe en materia de fiscalización en el departamento del Atlántico, no queda duda de que la subsecretaría de rentas era competente para expedir la liquidación oficial de revisión y para resolver el recurso contra la misma. Por lo tanto, el cargo no está llamado a prosperar.
5.1. La sociedad demandante sostiene que el impuesto al consumo no se causa con el despacho de las mercancías hacia sedes de la misma empresa, pues en ese momento no se comercializan los productos, ya que solo se movilizan a fin de ser almacenados.
5.2. No obstante, de acuerdo con el criterio actual de la Sala, que se reitera en esta oportunidad, la obligación tributaria surge por la salida de la mercancía de la fábrica, pues ello supone su posterior comercialización y consumo. Así se indicó en providencia de diciembre 3 de 2009(10):
“(...) el impuesto al consumo se causa cuando la mercancía sale de la fábrica con destino a una bodega, local, sucursal o similar de propiedad del fabricante, ubicada en otro departamento, porque el productor entregó los bienes en planta para su distribución o venta en el país, es decir, para fines de consumo. Y, para determinar la base del impuesto, los departamentos pueden tomar como base el producto despachado en fábrica según las tornaguías”(12).
5.5. Sobre el particular, la Sala tuvo oportunidad de pronunciarse en un caso con idénticos supuestos de hecho y de derecho, en providencia que se transcribe in extenso, manifestando(13):
“... el artículo 1º del Decreto 1626 de 1951 gravó el consumo de cigarrillos de fabricación nacional con el impuesto al consumo, a una tarifa equivalente al 100% del precio de venta(14).
El artículo 2º de la Ley 30 de 1971 estableció un impuesto adicional del 10% sobre el valor de las cajetillas de cigarrillos nacionales expendidas al público en todo el territorio nacional(15).
De acuerdo con el artículo 3º ibídem, el producto de este impuesto fue cedido a los departamentos y al Distrito Capital(16) y los tesoreros o recaudadores de dichas entidades se encargarían de recaudarlo y entregarlo mensualmente a las juntas administradoras de deportes, tal como lo previó el artículo 4º de la citada ley, en los siguientes términos:
A su vez, el artículo 79 de la Ley 14 de 1983 dispuso que los cigarrillos de producción extranjera pagarían un impuesto del 10%, adicional al impuesto al consumo, que se regiría por lo dispuesto en la Ley 30 de 1971(17).
Adicionalmente, la norma precisó que la causación y el recaudo del tributo se efectuarían de conformidad con los artículos 4º y 5º del Decreto Extraordinario 1280 de 1994, que, en su orden, disponían lo siguiente(18):
Es de anotar que en Sentencia C-256 de 1995, la Corte Constitucional declaró inexequible el Decreto Extraordinario 1280 de 1994, que era ley en sentido material, porque el Congreso de la República no podía “conferir facultades extraordinarias al ejecutivo para “revisar el régimen tributario aplicable a los cigarrillos”, toda vez que la amplitud de semejante atribución no solo cobijaba los impuestos del orden nacional sino los que pudieran haber establecido los departamentos y municipios en cuya virtud se afectara la industria tabacalera”. Por tanto, a partir de la Ley 181 de 1995, para determinar la causación del impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte deben aplicarse las normas que en cada periodo regulen la causación del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco de producción nacional(19).
De acuerdo con el anterior recuento normativo, el impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte, establecido por el artículo 2º de la Ley 30 de 1971, equivale al 10% del valor de las cajetillas que se expendan (L. 223/95, art. 211, par. inc. 1º) y es adicional al impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado y la tarifa en mención se aplica a la misma base gravable de este. A su vez, los fabricantes y distribuidores son responsables del impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte (L. 181/95, art. 78) y los departamentos y el Distrito Capital, son los beneficiarios.
De otra parte, no era necesario que el demandado realizara un estudio independiente para sustentar la modificación del impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte. Lo anterior, porque este tributo se causa en el mismo momento en que se causa el impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado, por lo que, al modificarse oficialmente este, debía modificarse el impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte, dado que se liquida sobre la misma base gravable del impuesto al consumo(20). Por consiguiente, el cargo no prospera”.
Además, el departamento del Atlántico era competente para determinar el impuesto, habida cuenta de que la Ley 181 de 1995 lo facultó en forma expresa para ejercer la fiscalización y control del impuesto, aspecto sobre el cual, es necesario hacer la siguiente precisión: cuando el artículo 80 ibídem se refiere a los “entes territoriales beneficiarios”, lo hace atendiendo al significado natural del concepto, que de acuerdo al artículo 286 de la Constitución Política(22), alude exclusivamente a los departamentos, distritos, municipios y territorios indígenas.
5.7. A manera de conclusión puede decirse: i) el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco se causa por la entrega de los productos en la fábrica o en la planta, momento en el cual se presume que inicia la cadena de distribución, comercialización y consumo de estos, ii) el impuesto con destino al deporte, por constituir una suerte de valor agregado al de consumo, se causa conjuntamente con este y iii) la fiscalización y control del mismo son facultades propias de los departamentos en cuyas jurisdicciones se genere, por expresa disposición legal.
6.3. Sin embargo, en este caso, la Sala considera que no hay lugar a levantar la sanción, pues para acreditar que se obraba bajo la convicción de estar aplicando dicha tesis jurisprudencial, la demandante debió demostrar que una vez comercializadas, se pagó el respectivo impuesto por las unidades despachadas y dejadas de declarar en la primera quincena de agosto de 2006.
7.1. Finalmente, y de manera subsidiaria, la sociedad recurrente reprochó que no se tuvieran en cuenta los pagos en exceso hechos por concepto de impuesto al consumo, en períodos anteriores y posteriores al liquidado en los actos demandados (primera quincena de agosto de 2006), situación que, valga decir, no fue acreditada dentro del proceso.
Era deber de la demandante, demostrar que tenía derecho a una compensación de las sumas pagadas en exceso en períodos distintos al que se liquidó de manera oficial por el departamento del Atlántico. Sin embargo, de las pruebas aportadas no puede deducirse tal circunstancia, todo, porque las declaraciones privadas que se allegaron solo dan cuenta del pago del impuesto para los períodos declarados, pero no permiten determinar si las unidades allí consignadas son superiores a las despachadas.
Tampoco ofrece mayor claridad, el concepto profesional que obra en los folios 250 a 256 del expediente, comoquiera que en este solo se hace un comparativo entre el impuesto pagado y el que la administración liquidó; luego, del mismo no puede extraerse la realización de pagos a compensar.
1. Se CONFIRMA la sentencia de 3 de mayo de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que negó las súplicas de la demanda, de acuerdo a lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
(3) Folio 544.
(4) Corte Constitucional. Sentencia T-1023 de diciembre 1º de 2006, M.P. Jaime Córdoba Triviño.
(8) ART. 30.—Administración y control. La fiscalización, liquidación oficial, discusión, cobro y recaudo de los impuestos al consumo de que trata este capítulo es de competencia de la subsecretaria de rentas de la secretaría de hacienda o quien haga sus veces, o de los funcionarios del nivel profesional de las dependencias bajo su responsabilidad. En la determinación oficial, discusión y cobro de los impuestos el departamento aplicará los procedimientos establecidos en este estatuto. El régimen sancionatorio y el procedimiento para la aplicación del mismo serán los previstos en el presente estatuto, en lo pertinente a los impuestos al consumo de que trata este capítulo (Ordenanza 41/2002).
(10) Expediente 16527, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Reiterada en sentencias de 28 de enero de 2010, Expediente 16198, C.P. William Giraldo Giraldo; 6 de diciembre de 2012, Expediente 18965, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; 27 de septiembre de 2012, Expediente 18247, C.P. William Giraldo Giraldo y 9 de diciembre de 2013, Expediente 19538, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(12) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del veintisiete (27) de marzo de dos mil catorce (2014). Radicado 08001 2331 000 2009 00552 01 [19068], C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(14) Decreto 1626 de 1951. ART. 4º—“A partir del 1º de septiembre de 1951 el impuesto sobre consumo de tabaco continuará haciéndose efectivo por los departamentos, intendencias y comisarías exclusivamente sobre el tabaco elaborado y con aplicación de las siguientes tarifas:
(15) Ley 30 de 1971. ART. 2º—“Establécese un impuesto adicional del 10% sobre el valor de cada una de las cajetillas de cigarrillos nacionales que se expendan al público en todo el territorio nacional”.
(16) Ibídem. ART. 3º—“Cédese a los departamentos, intendencias, comisarías y a Bogotá, Distrito Especial, el producto del gravamen de que trata el artículo anterior, correspondiéndole a cada uno de ellos en la proporción señalada en el artículo cuarto de la presente ley”.
(17) Ley 14 de 1983. ART. 79.—“Sobre el precio establecido en el artículo 74, los cigarrillos de producción extranjera pagarán un impuesto adicional del 10% que se regulará conforme a lo dispuesto en la Ley 30 de 1971”.
(18) En Sentencia C-256 de 1995, la Corte Constitucional declaró inexequible el Decreto Extraordinario 1280 de 1994.
(19) En Concepto 30432-03 de 14 agosto 2003, la dirección de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda precisó que el impuesto al consumo de cigarrillos nacionales y extranjeros con destino al deporte está vigente y que “En relación con el artículo 78 de la Ley 181 de 1995,supra, es preciso anotar que cuando este remitía a el Decreto 1280 de 1994, lo hacía en relación con aquellos elementos que, en dicha norma, regulaban lo concerniente al impuesto al consumo de cigarrillos, que posteriormente fueron establecidos por la Ley 223 de 1995, norma que a su vez mantuvo vigente lo establecido por el citado artículo 78 de la Ley 181 de 1995, lo que nos permitiría afirmar que los elementos estructurales del impuesto al consumo establecidos por la Ley 223 de 1995, aplican al impuesto con destino al deporte. Así las cosas, es posible colegir que, desde tiempo atrás, el impuesto con destino al deporte ha estado ligado al impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco el elaborado, es así como el hecho generador, causación, base gravable, sujetos pasivos y periodos de declaración y pago son los mismos, difiriendo únicamente en la tarifa”.
(20) En Concepto 30432-03 de 14 agosto 2003, la dirección de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda precisó que “el impuesto con destino al deporte ha estado ligado al impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco el elaborado, es así como el hecho generador, causación, base gravable, sujetos pasivos y periodos de declaración y pago son los mismos, difiriendo únicamente en la tarifa”.

References: artículo 209
 artículo 31
 artículo 1
 artículo 2
 artículo 3
 artículo 4
 artículo 79
 artículo 2
 artículo 80
 artículo 286
 artículo 74
 artículo 78
 artículo 78