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Notas sobre a aplicação no tempo das normas sobre prescrição da obrigação tributária - PDF
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Maria da Assunção Lameira de Andrade
1 Notas sobre a aplicação no tempo das normas sobre prescrição da obrigação tributária 1. Nota prévia Ao longo do tempo têm vindo a ser estabelecidos vários regimes de prescrição da obrigação tributária, quer quanto aos prazos quer quanto às causas de interrupção e suspensão. A evolução legislativa geral tem vindo a ser no sentido do encurtamento dos prazos, o que teve como consequência que surgissem nos tribunais tributários inúmeros casos de prescrição. A jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo e dos Tribunais Centrais Administrativos vem tendo profundas divergências nesta matéria, que têm tido repercussão em inúmeras decisões divergentes dos tribunais tributários. Por outro lado, a própria natureza da actividade jurisdicional, orientada para a resolução de casos concretos, leva a que a aplicação do regime da prescrição seja efectuada de forma dispersa, caso a caso, o que normalmente não proporciona uma perspectiva global. Nestas circunstâncias, ciente de que o aumento constante de casos de prescrição que aparecem nos tribunais reclama que, com a maior brevidade, sejam esclarecidas as divergências jurisprudenciais, deixo aqui o meu contributo para uma apreciação global do problema da aplicação no tempo das normas sobre prescrição da obrigação tributária. Ao fazer esta apreciação global, com mais ampla perspectiva do que proporciona a atomística resolução dos casos concretos que quotidianamente é necessário apreciar nos tribunais e com os contributos recolhidos da discussão global do problema que, à margem dos processos, se levou a cabo no Supremo Tribunal Administrativo, acabei por alterar o que pensava sobre alguns dos problemas da prescrição, designadamente em matéria de interrupção da prescrição. 2. Regimes da prescrição da prestação tributária que se têm sucedido no tempo Actualmente, o regime geral da prescrição da obrigação tributária está previsto nos arts. 48.º e 49.º da LGT. Porém, relativamente a obrigações tributárias mais antigas, na apreciação da prescrição é frequentemente necessário ponderar os regimes que vigoraram anteriormente, sendo, aliás, em relação a dívidas antigas que mais frequentemente surgem os problemas de prescrição, como é natural. Uma vez que, sobretudo desde que entrou em vigor a evolução legislativa tem sido vertiginosa, convém começar por esclarecer os vários regimes que se tem sucedido mo tempo. 1
2 2.1. Regime do Código de Processo das Contribuições e Impostos No CPCI, o regime da prescrição consta do art. 27.º, em que se estabelece o seguinte: Artigo 27.º É de vinte anos, sem distinção de boa ou má fé, o prazo de prescrição das contribuições e impostos em dívida ao Estado, se prazo mais curto não estiver fixado na lei. A prescrição conta se do início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial. 1.º A reclamação, a impugnação, o recurso e a execução interrompem a prescrição. Cessa, porém, este efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano, somando se, neste caso, o tempo que decorrer após este período com o que tiver decorrido até à data da autuação. 2.º Quando o executado não houver sido citado pessoalmente e não intervier no processo, a prescrição será conhecida oficiosamente pelo juiz. 3.º O juiz conhecerá, também oficiosamente, da prescrição se os serviços da administração fiscal não o houverem feito antes da autuação Regime do Código de Processo Tributário No CPT, o regime geral da prescrição da obrigação tributária conta do seu art. 34.º, que estabelece o seguinte: Artigo 34.º Prescrição das obrigações tributárias 1 A obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei. 2 O prazo de prescrição conta se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial. 3 A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação Regime da LGT Redacção inicial Artigo 48.º Prescrição 2
3 1 As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu. 2 As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários. 3 A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação. Artigo 49.º Interrupção e suspensão da prescrição 1 A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição. 2 A paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação. 3 O prazo de prescrição legal suspende se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento ou prestação legalmente autorizada, ou de reclamação, impugnação ou recurso Redacção da Lei n.º 100/99, de 26 de Julho Com a Lei n.º 100/99, de 26 de Julho, que alterou os n.ºs 1 e 3 do art. 49.º, este artigo passou a ter a seguinte redacção: 1 A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição. 2 A paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação. 3 O prazo de prescrição legal suspende se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso Redacção da Lei n.º 55 B/2004, de 30 de Dezembro A Lei n.º 55 B/2004 alterou o n.º 1 do art. 48.º da LGT, ficando o artigo com a seguinte redacção: 1 As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do 3
4 ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário. 2 As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários. 3 A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação Redacção da Lei n.º 53.º A/2006, de 29 de Dezembro A Lei n.º 53 A/2006 alterou o art. 49.º da LGT, revogando o n.º 2, alterando o n.º 3 e aditando o n.º 4. O art. 49.º ficou com a seguinte redacção: 1 A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição. 2 Revogado 3 Sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar. 4 O prazo de prescrição legal suspende se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida. 3. Linhas gerais do regime da prescrição das obrigações e especialidades das obrigações tributárias As obrigações tributárias são uma modalidade de obrigações, pelo que, no que não estiver especialmente previsto, serão aplicáveis subsidiariamente as regras do Código Civil, por força do preceituado no art. 2.º, alínea d), da LGT. Assim, decorrido o prazo de prescrição «tem o beneficiário a faculdade de recusar o cumprimento da prestação ou de se opor, por qualquer modo, ao exercício do direito prescrito» (art. 304.º, n.º 1, do CC). As leis tributárias contêm regras especiais sobre o início do prazo da prescrição e sobre a suspensão (quanto aos factos que a provocam) e interrupção do prazo Início do prazo 4
5 O início do prazo de prescrição da obrigação tributária é determinado nos termos das normas especiais, que assentam na distinção entre impostos periódicos e de obrigação única. A característica essencial apontada pela doutrina aos impostos periódicos é a de assentarem num facto tributário de carácter duradouro, enquanto o elemento caracterizador do imposto de obrigação única é ter por base um facto instantâneo. ( 1 ) O IVA deve ser considerado como imposto de obrigação única. ( 2 ) Embora as leis tributárias façam referência ao início do prazo de prescrição relativamente a impostos, as mesmas regras deverão aplicar se, por analogia, à prescrição de tributários que não sejam impostos, na falta de regime especial. Um regime especial prevê se, relativamente às taxas das autarquias locais, no art. 15.º do RGTAL, aprovado pela Lei n.º 53 E/2006, de 29 de Dezembro, em que se estabelece que a prescrição inicia se no momento em que o facto ocorreu. No entanto, no que concerne as taxas que têm por base um facto duradouro (por exemplo, a taxa anual de conservação de saneamento), aquela norma especial não é aplicável (no caso referido, o facto ocorreu continuamente em todos os momentos, ao longo de um ano), pelo que deverão aplicar se subsidiariamente as regras relativas aos impostos, que se reconduzem a contagem do prazo a partir do termo do período a que respeita, mas reportando se o início do prazo ao termo do período a que respeita o facto tributário, em consonância com a regra daquele art. 15.º (isto é, se a taxa se referir ao período de um mês, o início do prazo de prescrição será o início do mês seguinte) Suspensão da prescrição Como se conclui do preceituado nos arts. 318.º a 320.º do CC, a suspensão da prescrição tem como efeito que esta não comece a correr enquanto se verificar o facto, de natureza duradoura, a que é atribuído efeito suspensivo. Os factos suspensivos são de natureza duradoura, obstando ao começo e ao decurso do prazo de prescrição enquanto perdurarem, como se infere dos arts. 318.º, 319.º e 320.º do CC («a prescrição não começa nem corre...»). Nas leis tributárias prevêem se factos especiais a que é atribuído efeito suspensivo, pelo que serão essas as regras a aplicar em matéria de prescrição da obrigação tributária. 1 Neste sentido podem ver se: SOARES MARTINEZ, Direito Fiscal, 7.ª edição, página 54; NUNO SÁ GOMES, Manual de Direito Fiscal, volume I, 1995, páginas ; DIOGO LEITE DE CAMPOS e MÓNICA LEITE DE CAMPOS, Direito Tributário, 1996, página 236; BRAZ TEIXEIRA, Princípios de Direito Fiscal, 1979, página 58; CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, páginas 62 e Neste sentido, podem ver se os seguintes acórdãos do STA: de , recurso n.º 26806; de , recurso n.º 65/02; de , do Pleno, recursos n.ºs e 65/02; de , recurso n.º 809/03. 5
6 Nos termos do art. 49.º, n.º 3, da LGT «o prazo de prescrição legal suspende se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso». A paragem do processo de execução fiscal por motivo de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial ocorre nos casos em que o uso desses meios impugnatórios é acompanhado de prestação de garantia ( 3 ) ou penhora de bens suficientes para pagamento da dívida exequenda e do acrescido (art. 169.º, n.º 1, do CPPT). ( 4 ) O recebimento da oposição à execução fiscal também tem efeito suspensivo do processo de execução fiscal, nos termos do n.º 5 do art. 169.º, mas o art. 49.º, n.º 3, da LGT, na redacção anterior à Lei n.º 53 A/2006, de 29 de Dezembro, não lhe atribuí efeito suspensivo do prazo de prescrição. No entanto, nos casos em que a oposição à execução fiscal se reconduz a impugnação do acto de liquidação [o que sucede nas situações previstas nas alíneas a) e h) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT e em algumas das situações enquadráveis na alínea g) do mesmo número], deveria entender se que o recebimento da oposição também terá efeito suspensão do prazo de prescrição, em consonância com o efeito suspensivo do processo de execução fiscal, pois, ao fim e ao cabo, a oposição, nesses casos, reconduzir se á a uma forma de impugnação. Sendo assim, a redacção dada ao art. 49.º da LGT pela Lei n.º Lei 53 A/2006, de 29 de Dezembro, ao estabelecer no novo n.º 4 que «o prazo de prescrição legal suspende se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida», apenas é inovador na parte em que atribui efeito de suspensão da prescrição à pendência de qualquer oposição, mesmo que não tenha por objecto a legalidade da liquidação da dívida exequenda, o que está em consonância com o efeito suspensivo da execução fiscal que o art. 169.º, n.º 5, do CPPT atribui ao recebimento de qualquer oposição, independentemente do seu objecto, desde que esteja satisfeito o requisito de existir garantia ou penhora que assegure o pagamento da totalidade da quantia exequenda e do acrescido. No entanto, para além da especificidade dos factos a que é atribuído efeito suspensivo, o regime da suspensão da prescrição da obrigação tributária não tem especialidades no domínio do direito tributário: enquanto durar o facto, a prescrição não começa nem corre. 3 À prestação de garantia será de considerar equivalente a sua dispensa, nos termos dos arts. 52.º, n.º 4, da LGT e 170.º do CPPT. 4 No conceito de reclamação deverão incluir se o pedido de revisão do acto tributário feito no prazo da reclamação e o recurso hierárquico que for interposto de decisão de reclamação graciosa. Quanto ao pedido de revisão oficiosa da liquidação, o n.º 1 do art. 49.º da LGT atribui lhe efeito interruptivo da prescrição, mas o art. 169.º não lhe atribui o efeito de suspender a execução fiscal e será, decerto, por essa razão que o n.º 3 daquele art. 49.º também não lhe reconhece o correlativo efeito de suspensão do prazo de prescrição. No entanto, como referi, quando o pedido de revisão do acto tributário for apresentado no prazo da «reclamação administrativa» (art. 78.º, n.º1, da LGT) deverá considerar se equiparável a uma reclamação. 6
7 3.3. Interrupção da prescrição. Efeitos instantâneos e duradouros Regime do Código Civil A interrupção da prescrição tem sempre como efeito a inutilização para a prescrição de todo o tempo decorrido anteriormente, sendo esse efeito instantâneo o único efeito próprio da interrupção, presente em todas as situações (art. 326.º, n.º 1, do CC). Porém, em certos casos, designadamente quando a interrupção resultar de citação, notificação ou acto equiparado, ou de compromisso arbitral, o novo prazo de prescrição não começa a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo (art. 327.º, n.º 1, do CC). Resultam, assim, destes artigos 326.º e 327.º dois conceitos de interrupção da prescrição ou interrupções de dois tipos: um que se traduz exclusivamente num efeito instantâneo sobre o prazo de prescrição (inutilização para a prescrição do tempo decorrido); outro que se consubstancia no mesmo efeito instantâneo acrescido de um efeito suspensivo (a prescrição não corre enquanto ele durar, como é próprio dos factos suspensivos da prescrição) Especialidades da interrupção da prescrição da obrigação tributária Nas leis tributárias prevêem se factos a que é atribuído efeito interruptivo da obrigação tributária, pelo que não há que fazer apelo às normas do CC, no que concerne a factos interruptivos. Porém, os efeitos da interrupção da prescrição não estão completamente regulados, pelo que há que aplicar subsidiariamente o regime do Código Civil. Com a Lei n.º 53 A/2006, de 29 de Dezembro, alterou se substancialmente o regime da interrupção da prescrição da obrigação tributária, pelo que é de referir os regimes separadamente Regime anterior à entrada em vigor da LGT No CPCI, o regime da interrupção da prescrição consubstanciava se em a reclamação, a impugnação, o recurso e a execução interromperem a prescrição e esse efeito cessar se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano, somando se, neste caso, o tempo que decorrer após este período com o que tiver decorrido até à data da autuação (art. 27.º, 1.º). Trata se de um regime essencialmente semelhante ao que vigorava no direito civil e processo civil, ao tempo em que foi aprovado e publicado o CPCI (1963), e que vigorou até à reforma operada pelo DL n.º 47690, de , que eliminou o n.º 2 do art. 285.º do CPC, na redacção dada pelo DL n.º 44129, de No art. 552.º, n.º 2.º, do Código Civil de 1867, estabelecia se que a prescrição se interrompia «por citação judicial feita ao possuidor ou devedor, salvo se o autor desistir da acção intentada, ou se o réu for absolvido da 7
8 instância, ou se a instância estiver perempta». A perempção da instância consubstanciava se na sua interrupção ( 5 ), que estava prevista no art. 285.º do CPC (equivalente ao art. 290.º no CPC de 1939 e ao art. 202.º no CPC de 1876). Nos termos do n.º 1 do art. 285.º, na redacção de 1961, a instância interrompia se, como actualmente, quando o processo estivesse parado durante mais de um ano por negligência das partes em promover os seus termos ou os de algum incidente de que dependa o seu andamento. No n.º 2 desse artigo 285.º, estabelecia se que «interrompida a instância, cessa o efeito que a alínea a) do artigo 481.º atribui à citação judicial, somando se o tempo que decorrera até à citação com o que decorrer a partir do momento da interrupção da instância. Volta a correr, nos mesmos termos, o prazo fixado para a proposição da acção». O efeito previsto na alínea a) do art. 481.º do CPC, nessa redacção de 1961 era o efeito interruptivo da prescrição, atribuído à citação. Assim, interrompida a instância (o que sucedia após um ano de paragem do processo, nos termos indicados no n.º 1 do art. 285.º), cessava o efeito interruptivo da prescrição atribuído à citação, e, para efeitos de prescrição, somava se o tempo que decorrera até à citação com o que decorresse a partir do momento da interrupção da instância. Entendia se, então, ainda na vigência do CC de 1867, que, após a interrupção da prescrição derivada da citação, a prescrição não corria enquanto a instância não se extinguisse ou se interrompesse, embora não existisse uma norma expressa com teor idêntico ao art. 327.º, n.º 1, do CC de ( 6 ) É, em essência este o regime que, em termos mais simples, foi transposto para o 1.º do art. 27.º do CPCI, reportado à «reclamação, a impugnação, o recurso e a execução» como factos interruptivos, em vez da citação na acção judicial. Por outro lado, também o efeito duradouro da interrupção da prescrição, mantendo se durante a pendência do processo até ao seu termo ou até que 5 Segundo o entendimento generalizado da doutrina, como pode ver se por VAZ SERRA, Prescrição Extintiva e Caducidade, publicado no Boletim do Ministério da Justiça n.º 106, página 199; ALBERTO DOS REIS, Código de Processo Civil Anotado, volume I, página 389; e MANUEL DE ANDRADE, Teoria Geral da Relação Jurídica, volume II, página Neste sentido, pode ver se VAZ SERRA, Prescrição Extintiva e Caducidade, publicado no Boletim do Ministério da Justiça n.º 106, página 248: «...pode a eficácia da causa interruptiva ser instantânea ou permanente, conforme essa eficácia se produz em dado momento. Cessando logo e começando, portanto, logo também o novo período prescricional, ou dura por um lapso de tempo mais ou menos longo, findo o qual se inicia o novo período de prescrição. Eficácia instantânea têm o reconhecimento ou o acto da constituição em mora do devedor; deriva daí que do mesmo momento começa a correr um novo período prescricional. Eficácia permanente têm os actos interruptivos judiciais, dado que dão início a um processo, durante o qual pode admitir se que o titular não está inactivo e deve, assim, manterse a eficácia da interrupção. A prescrição só recomeçará a correr do momento em que transita em julgado a sentença que põe termo ao processo (Código italiano, art , alínea 2)». ALBERTO DOS REIS, Código de Processo Civil Anotado, volume I, página 390, explicando a razão por que a prescrição voltava a correr após a interrupção da instância, também pressupõe que a interrupção era duradoura, ao referir: «...o que na verdade sucede é que a prescrição se interrompe, e porque se interrompe é que volta a ocorrer a prescrição que a citação do réu interrompera». 8
9 ocorra um ano de paragem do processo por facto não imputável ao contribuinte, também foi transposto para o CPCI. Na verdade, o referido art. 27.º, 1.º do CPCI atribui efeito interruptivo da prescrição não aos actos instantâneos de apresentação de reclamação, impugnação, recurso ou instauração da execução, mas sim aos próprios processos: diz se aí que «a reclamação, a impugnação, o recurso e a execução interrompem a prescrição». O uso desta fórmula inculca que estes meios processuais interrompiam a prescrição prolongadamente, pois eles têm natureza duradoura. A expressão utilizada para referir a extinção desse efeito confirma que se estava perante uma interrupção duradoura. Refere se naquela norma do CPCI que «cessa, porém, este efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano, somando se, neste caso, o tempo que decorrer após este período com o que tiver decorrido até à data da autuação». «Cessar» é o antónimo de «continuar», reporta se a uma situação que está em curso no momento da cessação. O regime do art. 34.º, n.º 3, do CPT era semelhante, embora, no que concerne à execução, passasse a referir como facto interruptivo a sua instauração e não o próprio processo de execução. No entanto, em relação a todas as situações de interrupção continuou a fazer se referência «cessação» desse efeito, o que inculca que, em todos os casos, a interrupção era um facto duradouro. Visto o regime da interrupção da prescrição a esta luz histórica, é de concluir, assim, relativamente ao CPCI e ao CPT, que as causas de interrupção da prescrição têm um efeito duradouro, eliminando o tempo decorrido e obstando a decurso do prazo de prescrição durante a pendência do processo que provoca o efeito interruptivo, a não ser que venha a ocorrer paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, hipótese em que, tanto no regime do CPCI como no do CPT, se soma, para efeitos de prescrição, o tempo que decorrer após este período com o que tiver decorrido até à data da autuação. À face deste regime, quando ocorrer paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, o facto potencialmente interruptivo passa a ter um efeito que, na terminologia do CC, era meramente suspensivo, pois limita se a impedir o curso do prazo de prescrição entre a ocorrência do facto e o momento em que se completasse mais de um ano de paragem do processo. Isto é, desaparece o efeito próprio da interrupção de inutilização do tempo decorrido anteriormente, tudo se passando como se o facto que era interruptivo fosse um facto suspensivo. ( 7 ) Porém, quando não ocorrer paragem por mais de um ano do processo que causa a interrupção, o facto interruptivo tem os efeitos previstos no CC, aplicável na falta de regime especial, que eram obstar ao decurso da prescrição durante a pendência do processo. Com efeito, o alcance da cessação do efeito interruptivo nos casos de paragem do processo por mais de um ano por facto, tanto no CPC e CC de Assinalando esta transformação de efeito, para o regime previsto no art. 285.º do CPC, na redacção de 1961, pode ver se MANUEL DE ANDRADE, Teoria Geral da Relação Jurídica, volume II, página 461, onde refere que «hoje o efeito desta paragem do processo é mais suspensivo do que interruptivo». 9
10 como no CPCI e no CPT, era obstar a que suspensão do decurso da prescrição que derivava do facto interruptivo continuasse, pelo que, se não ocorrer essa paragem que implicava a cessação do efeito, este continuava até ao termo do processo. Assim, é de concluir que, no domínio do CPCI e do CPT, se não ocorrer essa paragem do processo por mais de um ano, o prazo decorrido até ao momento em que ocorreu o facto interruptivo é inutilizado (art. 326.º, n.º 1, do CC) e o novo prazo só começa a contar se após o trânsito em julgado (art. 327.º, n.º 1, do mesmo Código, adaptado aos factos interruptivos previstos no CPCI e no CPT), sem prejuízo dos regimes previstos nos n.ºs 2 e 3 do mesmo artigo. No entanto, na aplicação deste regime adaptado ao direito tributário, ao trânsito em julgado tem de fazer se equivaler a decisão final do processo, no caso de o processo a cuja instauração é atribuído efeito interruptivo ser de natureza administrativa. Da mesma forma, quando a interrupção da prescrição deriva de facto associado a um processo de execução fiscal deve contar se a partir da decisão que lhe puser termo, considerando se como tal também a declaração em falhas. ( 8 ) Combinação de causas de interrupção com causas de suspensão da prescrição Sendo este o regime que resulta do CPCI e do CPT, é de notar, no entanto, que para além deste efeito interruptivo duradouro (eliminação do período decorrido e suspensão do decurso do prazo até paragem por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte ou até ao termo do processo) poderá ter de se atender a causas de suspensão da prescrição propriamente ditas. Na verdade, embora nem o CPCI nem o CPT previssem expressamente causas de suspensão do prazo de prescrição, elas podiam derivar de lei especial, como foi o caso da «Lei Mateus» (DL n.º 124/96, de 10 de Agosto) que, no n.º 5 do seu art. 5.º determinava a suspensão da prescrição dívidas durante o período de pagamento em prestações. ( 9 ) 8 As questões da prescrição podem colocar se depois de um processo de execução fiscal. Se o processo de execução fiscal terminar pelo pagamento da dívida exequenda, não se coloca a questão da prescrição, naturalmente. Se o processo terminar por procedência de um fundamento de oposição, pode colocar se a questão de início de um novo prazo de prescrição sempre que não se tratar de um fundamento que obste à instauração de nova execução (por exemplo, a procedência por não estar esgotado o património do devedor originário, mos casos de reversão; ou a procedência por o acto de liquidação não ser eficaz, por falta de notificação, situação em que é possível instaurar nova execução depois de ser efectuada a notificação. Noutras situações, o processo de execução fiscal poderá terminar cm declaração em falhas nas situações previstas, actualmente, no art. 272.º do CPPT. Embora esta declaração não obste ao prosseguimento do processo, que é renovado se se encontrarem bens penhoráveis (art. 274.º do CPPT), deverá ser equiparada a decisão que põe termo ao processo, como, aliás, decorre do facto de a norma ser inserida na Secção X, do Título IV, do CPPT que tem a epígrafe «Da extinção da execução». De resto, não se compreenderia que o processo pudesse aguardar eternamente pela descoberta de novos bens, pois tal é incompaginável com as razões se segurança jurídica ínsitas no instituto da prescrição extintiva. 9 Outro diploma especial, vigente ao tempo do CPT, que previa a suspensão da prescrição, inclusivamente para as dívidas tributárias, era o art. 29.º, n.º 1, do Código dos Processos Especiais de Recuperação da Empresa e de Falência, que estabelecia que «proferido o despacho 10
11 Existindo uma causa de suspensão autónoma em relação ao facto com efeito interruptivo, ela produzirá os seus próprios efeitos independentemente dos produzidos pelo facto interruptivo, pelo que poderá obstar ao decurso do prazo de prescrição em situações em que não é produzido esse efeito pelo facto interruptivo. Se tanto este facto como o facto interruptivo eliminarem a relevância do mesmo período de tempo para prescrição, será irrelevante a existência de causa de suspensão, pois esse período já não será contado para a prescrição por força do acto interruptivo. Mas, se houver algum período do prazo que não é eliminado pelo facto interruptivo e é pelo facto suspensivo cumular se ão os efeitos dos dois factos. Exemplificando Assim, por exemplo, se ocorreu interrupção da prescrição por efeito de uma impugnação judicial apresentada em , que veio a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte em , por força do disposto no art. 34.º, n.º 3, do CPT contar se ia para a prescrição o período anterior à autuação do processo e o período posterior a No entanto, se na sequência do referido DL n.º 124/96 foi autorizado o pagamento em prestações, em , o prazo de prescrição suspender se á, por efeito do seu art. 5.º, n.º 5, a contar desta data, durante o período de pagamento em prestações. Na situação referida, se a impugnação judicial não viesse a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte e o seu termo ocorresse depois do período de pagamento em prestações, a suspensão da prescrição determinada pelo referido art. 5.º, n.º 5, do DL n.º 124/96 não teria qualquer relevância, pois o período que ele eliminava já está eliminado para a prescrição pela pendência do processo de impugnação judicial sem paragem por Maio de um ano. Da mesma forma, se o processo de impugnação judicial viesse a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte quando já estava a correr o período de pagamento em prestações, a suspensão prevista no referido art. 5.º, n.º 5, do DL n.º 124/96 produziria efeitos obstando ao decurso do prazo de prescrição enquanto subsistisse o regime de pagamento em prestações, mesmo para além do ano subsequente à paragem do processo Regime da LGT anterior à entrada em vigor da Lei n.º 53 A/2006, de 29 de Dezembro Os n.ºs 1 e 2 do art. 49.º da LGT, na redacção inicial, contêm um regime de interrupção da prescrição essencialmente semelhante ao previsto no CPT e no CPCI, pois previa se também que a paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo fazia cessar o efeito dos factos interruptivos, somando se, neste caso, o tempo que decorresse de prosseguimento da acção, ficam imediatamente suspensas todas as execuções instauradas contra o devedor e todas as diligências de acções executivas que atinjam o seu património, incluindo as que tenham por fim a cobrança de créditos com privilégio ou com preferência; a suspensão abrange todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor». 11
12 após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação. No entanto, os factos a que a LGT atribuía efeito interruptivo, na redacção inicial, não eram totalmente idênticos, pois, para além de se atribuir, como no CPT, tal efeito à reclamação, ao recurso hierárquico e à impugnação judicial, atribuía se também esse efeito ao pedido de revisão oficiosa da liquidação e deixou de se atribuir o mesmo à instauração da execução fiscal. Com a redacção dada ao n.º 1 do art. 49.º pela Lei n.º 100/99, de 26 de Julho, passou a atribuir se também efeito interruptivo à citação (que no contencioso tributário só ocorre no processo de execução fiscal), em vez da «instauração de execução», que tinha tal efeito no domínio do CPT. Para além disso, no n.º 3 do art. 49.º da LGT, na redacção inicial, introduziu se a principal novidade do novo regime de interrupção da prescrição que é uma norma de carácter geral sobre suspensão da prescrição, estabelecendo se que «o prazo de prescrição legal suspende se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento ou prestação legalmente autorizada, ou de reclamação, impugnação ou recurso». Não é clara a compatibilização do regime de cessação de efeito interruptivo (que se transforma em suspensivo com a paragem do processo por mais de um ano), previsto nos n.ºs 1 e 2 do art. 49.º, com o efeito suspensivo atribuído no n.º 3 do mesmo artigo à «reclamação, impugnação ou recurso», dependente da suspensão do processo de execução fiscal. Parece, no entanto, que a interpretação mais adequada e coerente é a de que esta norma geral sobre causas de suspensão tem precisamente os mesmos efeitos, relativamente aos factos que indica, que tinham as causas de suspensão previstas em diplomas especiais no domínio do CPT, que se referiram no ponto anterior: elas obstarão ao decurso da prescrição durante o período em que se mantiverem, produzindo os seus efeitos independentemente dos efeitos dos actos interruptivos. Isso é particularmente evidente em relação ao pagamento em prestações, pois está se perante uma situação substancialmente idêntica à gerada com o citado DL n.º 124/96, que se analisou. Se, por exemplo, o processo de impugnação judicial parou por mais de um ano, mas, quando se completou esse ano ou posteriormente decorre período de pagamento em prestações, o decurso do prazo de prescrição suspender se á durante este período de pagamento em prestações, em que a administração tributária está impedida de cobrar coercivamente a dívida. Com efeito, compreende se perfeitamente que, durante o período de pagamento em prestações, estando o credor impossibilitado de cobrar a dívida, não corra o prazo de prescrição, que tem o seu fundamento na negligência do credor em proceder à cobrança. Mas, não tem de ser diferente em relação à reclamação, ao recurso hierárquico e à impugnação judicial. Na verdade, embora se possa entrever aparente incoerência em, no n.º 2 desse art. 49.º, se fazer decorrer da paragem desses processos por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte a cessação do efeito do facto interruptivo, inclusivamente a suspensão do decurso da prescrição (n.º 2) e, no caso de estar suspensa a execução fiscal, assegurar, no n.º 3 do mesmo artigo, o prolongamento do efeito suspensivo enquanto esta suspensão persistir, o 12
13 certo é que a suspensão da prescrição nesta última situação não deixa de ter uma razão de ser consistente, a mesma que justifica a suspensão durante o período de pagamento em prestações, que é a impossibilidade legal de a administração tributária fazer prosseguir a execução suspensa. Isto é, compreende se que o efeito interruptivo cesse por paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, pois essa paragem será imputável aos serviços estaduais que devem fazer tramitar atempadamente os processos administrativos e judiciais. Mas, também se compreende que, sendo o fundamento da prescrição das obrigações a negligência do credor em cobrar a dívida, não se deixe correr o prazo de prescrição enquanto este credor está legalmente impossibilitado de providenciar no sentido de a cobrança seja efectuada. O que significa, assim, que o problema, mais do que incoerência, é de técnica legislativa, pois, se se pretendia restringir os efeitos da cessação do efeito interruptivo nos casos em que estivesse suspensa execução fiscal por força da pendência de reclamação, recurso hierárquico ou impugnação judicial seria mais adequado esclarecer se no n.º 2 que o aí estatuído não prejudicava o regime do n.º 3. Sendo assim, o regime de interrupção da prescrição previsto na redacção inicial da LGT nem será essencialmente diferente do que se previa no CPT (para além das diferenças de factos a que é atribuído efeito suspensivo e interruptivo): também na LGT, os efeitos dos factos interruptivos (o instantâneo e o duradouro) cessam com a paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, sem prejuízo da relevância autónoma que têm os factos a que é atribuído efeito suspensivo da prescrição Regime posterior à entrada em vigor da Lei n.º 53 A/2006, de 29 de Dezembro A Lei n.º 53 A/2006 revogou o n.º 2 do art. 49.º da LGT, em que se previa o referido regime de a paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo fazer cessar o efeito interruptivo transformando o em suspensivo. Nos termos do art. 91.º daquela Lei n.º 53 A/2006, «a revogação do n.º 2 do artigo 49.º da LGT aplica se a todos os prazos de prescrição em curso, objecto de interrupção, em que ainda não tenha decorrido o período superior a um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo». Esta Lei (Orçamento do Estado para 2007) entrou em vigor no dia , nos termos do seu art. 163.º. Com a revogação do n.º 2 do art. 49.º da LGT, afastaram se as consequências da paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte e a transformação do efeito interruptivo em suspensivo que resultava daquele n.º 2 do art. 49.º. Assim, se tal paragem não ocorreu até , nos processos a que se aplica este novo regime, a interrupção da prescrição tem sempre o seu efeito próprio de inutilizar o tempo já decorrido e esse efeito não é destruído por eventual paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. 13
14 Por outro lado, relativamente ao efeito suspensivo que estava associado ao acto interruptivo, numa primeira análise, parece que ele se manterá. Na verdade, relativamente à reclamação, ao recurso hierárquico e à impugnação faz se referência, como facto interruptivo, ao próprio processo (facto duradouro) e não à sua apresentação da peça processual que dá início àqueles meios processuais. No que concerne à citação, não estando previsto um regime especial sobre os seus efeitos, seria de lhe atribuir os que lhe reconhece o CC, subsidiariamente aplicável, por força do disposto no art. 2.º, alínea d), da LGT. Esse efeito é não só o instantâneo de inutilizar o tempo decorrido, mas também o efeito duradouro de obstar ao decurso da prescrição até ao trânsito em julgado da decisão que puser termo ao processo em que a citação é levada a cabo (arts (arts 326.º, n.º 1 e 327.º, n.º 1, do CC). Quanto ao «pedido de revisão oficiosa», a que também é reconhecido efeito interruptivo da prescrição pelo n.º 1 do art. 49.º da LGT, é que não há suporte seguro para afirmar que se trate de um facto interruptivo duradouro, pois o pedido é um acto instantâneo. Por outro lado, não há agora, neste novo regime, a referência à «cessação» do efeito interruptivo, que deixava perceber o efeito duradouro. No entanto, o facto de esta causa de suspensão estar indicada em perfeita paridade com as restantes, não deixa entrever margem para aventar que os efeitos da interrupção provocada pelo pedido de revisão oficiosa possa ser diferente dos que têm as outras causas. É certo que o facto de no novo n.º 4 se manter a referência ao efeito suspensivo da reclamação, impugnação, e recurso (para além da oposição, aditada neste n.º 4, quando comparado com o equivalente anterior n.º 3) pode sugerir a interpretação de que estes factos simultaneamente interruptivos e suspensivos só têm relevância suspensiva na situação prevista no n.º 4 de estar suspensa a cobrança da divida ( 10 ). Isto é, tendo desaparecido, com a revogação do n.º 2 do art. 49.º, a cessação do efeito interruptivo que nele se previa para os casos de paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, os efeitos duradouros que o acto interruptivo produz durante a pendência do processo só terminarão com o termo do processo. Por isso, não se justificaria que, no novo n.º 4, se estabelecesse que o prazo de prescrição se suspende «enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso», pois esta suspensão já estaria assegurada, independentemente de se suspender ou não a cobrança da dívida, pelo efeito e estes mesmos meios processuais têm factos interruptivos, que agora não cessa até ao termo do processo. Porém, a manutenção desta referência ao efeito suspensivo da reclamação, 10 A fórmula utilizada no n.º 4 do art. 49.º da LGT, «suspensão da cobrança da dívida» é aparentemente mais lata do que a anteriormente utilizada no n.º 3 do mesmo artigo, que era «paragem do processo de execução fiscal», pois a cobrança pode ser suspensa antes da instauração do processo de execução fiscal, quer no caso de pagamento em prestações quer no caso de prestação de garantia, antes da instauração da execução fiscal. Porém, a diferença é aparente, pois a fórmula anterior «paragem do processo de execução fiscal» devia ser interpretada, se não por mera interpretação declarativa, pelo menos por interpretação extensiva, como abrangendo os casos em que ele nem se pode iniciar, pois é evidente a paridade entre as duas situações. 14
15 impugnação e recurso, nos casos de determinarem a cobrança da dívida (que é manifesto que resulta de uma intenção legislativa deliberada, pois a norma até foi reformulada, relativamente à equivalente anterior, que constava do n.º 3 do art. 49.º), explica se pela inovação que consta da actual redacção do n.º 3 do mesmo artigo, de a interrupção ter lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar: o primeiro facto com efeito interruptivo, produz os efeitos que produzia no domínio da redacção anterior, de eliminação do prazo decorrido anteriormente e de obstar ao decurso da prescrição, agora (com a eliminação do n.º 2) sempre, incondicionalmente, até se tornar definitiva a decisão que puser termo ao processo; os factos previstos como interruptivos que ocorram depois do primeiro, à face da nova redacção do n.º 3, não terão o referido efeito interruptivo, mas terão relevância como factos suspensivos da prescrição, desde que se verifique a condição da sua relevância a este nível, que é o processo respectivo determinar a suspensão da cobrança da dívida. Esta interpretação é corroborada pelo próprio texto do novo n.º art. 49.º, ao estabelecer que «sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar», o que inculca que o regime do n.º 4, na parte que se refere aos factos qualificados pelo n.º 1 como interruptivos, tem o seu campo de aplicação nas situações em que esse efeito interruptivo é afastado pelo n.º Possibilidade de ocorrência de mais que um facto interruptivo Tanto o CPCI, como o CPT como a LGT atribuem efeito interruptivo a vários factos, pelo que podem surgir situações em que mais que uma causa de interrupção da prescrição ocorra em relação a um prazo de prescrição. O mesmo pode suceder depois de terem cessado o efeito de um facto interruptivo, com o termo do processo e início de um novo prazo de prescrição, como se referiu no ponto anterior. A Lei n.º 53 A/2006, de 29 de Dezembro, deu nova redacção ao n.º 3 do art. 49.º da LGT estabelecendo que «sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar». Assim, com esta Lei, os factos com potencial efeito interruptivo que ocorram após a primeira interrupção deixam de ter tal efeito. E, esta regra valerá tanto os casos em que uma nova causa de interrupção ocorre enquanto uma anterior ainda está a produzir efeitos como em relação a um novo prazo que se inicie após o termo do processo. Porém, esta Lei (Orçamento do Estado para 2007) entrou em vigor em e, sendo aquela uma norma que estabelece os efeitos (ou não) de factos, ela só se aplica após à sua entrada em vigor, por força da regra do art. 12.º, n.º 2, do CC. ( 11 ) 11 Sobre esta regra do art. 12.º, n.º 2, do CC, pode ver se, mais pormenorizadamente, o ponto
16 Por isso, as causas de interrupção da prescrição que ocorreram anteriormente produziram os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência. Isso significa, assim, que as causas de interrupção da prescrição que ocorram a partir de só têm efeito interruptivo se, antes de elas ocorrerem, não ocorreu qualquer outra com idêntico efeito; mas, as que ocorreram anteriormente têm o seu efeito interruptivo próprio, de eliminar para a prescrição o tempo anteriormente decorrido e obstar ao decurso do prazo de prescrição até ao termo do processo ou até à paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. Assim, coloca se a questão de determinar os efeitos de cada um dos factos interruptivos quando ocorreu mais do que um, antes de , relativamente a um mesmo prazo de prescrição Ocorrência de uma nova causa de interrupção antes de , após a cessação de efeitos da anterior, que produziu os seus efeitos até ao termo do processo, que não esteve parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte Numa situação deste tipo não se geram problemas. Com a primeira causa de interrupção foi eliminado o período anterior e a prescrição não correu até ao termo do processo, começando novo prazo de prescrição. Antes de , ocorrendo a segunda causa de prescrição, é eliminado o tempo decorrido deste novo prazo e a prescrição não corre até ao termo do processo, se este não parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. Se ocorrer uma paragem do novo processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, o efeito do facto interruptivo passará a ser suspensivo, contando se para a prescrição o período que decorrer desde o início do novo prazo até à instauração do novo processo, acrescido do que decorrer depois de se ter completado um ano de paragem. O período que decorreu até à autuação, a que se referem os arts. 27.º, 1.º do CPCI, 34.º, n.º 3, do CPT e 49.º, n.º 2, da LGT, deve ser entendido como o que tiver contado para a prescrição, considerando não só o novo início de prazo que decorrer de um facto interruptivo, como os períodos de suspensão, sejam os derivados de um facto interruptivo, sejam os derivados de factos meramente suspensivos, pois os períodos que não deverem ser considerados (por força de qualquer facto interruptivo ou suspensivo anterior) não terão relevância jurídica. Aliás, também em relação à primeira interrupção, o período anterior à autuação que se conta é o que tiver contado para prescrição, descontando, por exemplo, o que não conta por a prescrição estar suspensa por virtude de estar a decorrer período de pagamento em prestações. Na verdade, à face do regime anterior a , não havia qualquer regime especial para as causas de interrupção da prescrição posteriores à primeira e, por isso, não há qualquer suporte legal para afirmar que ela não tinha todos os efeitos previstos na lei, independentemente de se tratar ou não da primeira. 16
17 Exemplificando Antes de , corre uma impugnação judicial até ao seu termo sem paragem por mais de um ano: é eliminado o período decorrido e não se conta para a prescrição o período de pendência do processo. Se, depois de terminado o processo, for apresentado um pedido de revisão oficiosa, na vigência da LGT (antes de ), este pedido tem o seu efeito interruptivo próprio (art. 49.º, n.º 1, desta Lei), eliminando todo o tempo de prescrição que tiver decorrido (que seria o que decorreu desde o termo da impugnação judicial) e obstando ao decurso do prazo enquanto o respectivo processo de revisão oficiosa estiver pendente; ou então, se o processo de revisão oficiosa vier a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, o efeito do pedido de revisão será suspensivo, obstando ao decurso do prazo de prescrição, enquanto o processo esteve pendente sem se completar um ano de paragem Ocorrência de uma nova causa de interrupção antes de , após a cessação de efeitos da anterior, tendo a primeira causa deixado de produzir os seus efeitos próprios, por o processo ter estado parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte No que concerne às causas de interrupção da prescrição que ocorram até , no caso de paragem do processo por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, a primeira causa interruptiva da prescrição passa a ter efeito suspensivo da prescrição, obstando ao seu decurso entre o momento da instauração do processo e o momento em que se completou esse ano de paragem do processo. Se, depois de este efeito suspensivo se ter produzido, cessando os efeitos da primeira interrupção, ocorreu uma nova causa de prescrição (antes de ), esta produz os seus efeitos próprios: elimina o prazo que anteriormente tinha decorrido para a prescrição (que era o prazo desde o início até à instauração do processo anterior, acrescido do período posterior a ter se completado um ano de paragem do processo) e obsta a que o novo prazo decorra na pendência do novo processo. A não ser que o novo processo também venha a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, hipótese em que o efeito da causa interruptiva passará a ser suspensivo. Como se referiu já, à face do regime anterior a , as causas de interrupção posteriores à primeira tinha o seu efeito próprio, independentemente de ter ou não ocorrido qualquer outra interrupção. Exemplificando foi apresentada uma reclamação graciosa e ela esteve parada por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte; depois de proferida decisão da reclamação graciosa, veio a ser apresentada impugnação judicial daquela decisão. 17
18 Com a paragem do processo reclamação graciosa por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte o seu efeito sobre a prescrição passou a ser suspensivo, contando se para a prescrição o período que decorreu desde o seu início até à apresentação da reclamação, acrescido do período que decorreu após se ter completado um ano de paragem do processo. Quando é deduzida a impugnação judicial, ela tem o seu feito interruptivo próprio, eliminando para a prescrição o tempo já decorrido, sendo indiferente que existisse um período que já estava eliminado pelo efeito suspensivo que teve a reclamação graciosa. Para além disso, esta nova interrupção obsta ao decurso da prescrição até ao termo do processo, se ele não vier a estar parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, começando a contar se novo prazo após o trânsito em julgado da decisão que puser termo ao processo. Se, eventualmente, a impugnação judicial também veio a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, perderá o seu efeito de eliminar o tempo já decorrido para a prescrição e o seu efeito passará a ser suspensivo, desde a instauração do processo até se completar um ano de paragem. Assim, contar se á para a prescrição o período que «tiver decorrido até à data da autuação» da impugnação judicial (arts. 27.º, 1.º do CPC, 34.º, n.º 3, do CPT e 49.º, n.º 2, da LGT na redacção anterior à Lei n.º 53 A/2006). Este período que decorreu até à autuação deve ser entendido como o que tiver contado para a prescrição, isto é, não contando os períodos que não contam por efeito de causas suspensivas (quer sejam os derivados de outras causas interruptivas que passaram a ter efeito suspensivo, quer os decorrentes de outras causas meramente suspensivas, como o período de pagamento em prestações). Por isso, na hipótese em apreço, se tanto a reclamação graciosa como a impugnação judicial vieram a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, contar se ia para a prescrição: o período que tinha corrido para a prescrição anterior à impugnação judicial, que era desde o início do prazo de prescrição até à apresentação da reclamação graciosa e o período posterior ao momento em que esta parou por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte até que foi instaurada a impugnação judicial; o período posterior ao momento em que a impugnação judicial parou por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte Ocorrência de uma nova causa de interrupção antes de , enquanto uma anterior ainda está a produzir efeitos, por o processo não ter estado parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte Até , qualquer das causas de interrupção da prescrição tinha, por si própria, os efeitos de eliminar todo o tempo anteriormente decorrido e obstar 18
19 ao decurso da prescrição enquanto estivesse pendente o processo em que ela se tinha produzido. Por isso, mesmo que, quando ocorre a segunda causa de interrupção da prescrição, o período anterior à primeira estivesse eliminado e não tivesse decorrido qualquer período para a prescrição por o processo que determinou a primeira interrupção estar pendente e não ter parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, a segunda causa de interrupção mantém a sua própria potencialidade para produzir os mesmos efeitos em relação ao período anterior (eliminação) e durante o seu próprio processo (obstando ao decurso do prazo). Poderão dar se várias situações: Nenhum dos processos vem a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte Numa situação deste tipo, ambas as causas interruptivas (ocorridas antes de ) produzem os seus efeitos próprios de eliminação do período de tempo anterior à sua ocorrência e suspensão do decurso da prescrição enquanto o respectivo processo estiver pendente. Por isso, todo o período que tinha decorrido para a prescrição estará eliminado e só começará a correr um novo prazo depois do trânsito em julgado ou equivalente da decisão que puser termo ao último dos processos a terminar. Assim, por exemplo foi apresentada uma impugnação judicial que não esteve parada por mais de um ano; na pendência dessa impugnação judicial é instaurada uma execução fiscal, na vigência do CPT, que também não vem a estar parada por mais de um ano e termina, julgada em falhas, antes de ter terminado a impugnação judicial. Numa situação deste tipo, o período anterior à impugnação judicial foi eliminado e a sua pendência obstou a que a prescrição corresse até ao seu termo, só se começando a contar um novo prazo de prescrição depois do trânsito em julgado da decisão que lhe põe termo. Como, nesta hipótese, a execução fiscal terminou antes da impugnação judicial, a pendência da execução fiscal acaba por não ter qualquer interferência na prescrição, uma vez que os efeitos que podia produzir sobre o prazo de prescrição foram produzidos também e com maior amplitude pela impugnação judicial. Na mesma situação, se a execução fiscal instaurada na pendência de impugnação judicial viesse a terminar depois desta, o prazo até ao termo da execução fiscal estaria eliminado para a prescrição, pelo próprio efeito desta, mesmo sem considerar a impugnação judicial Só o primeiro processo vem a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, quando o segundo já estava 19
20 pendente Numa situação deste tipo (em que ambos os factos ocorreram antes de ), a instauração do segundo processo tem potencialidade para só por si, eliminar o período que decorreu anteriormente e obstar ao decurso da prescrição até ao trânsito em julgado da decisão que lhe puser termo. Assim, o facto de o primeiro processo ter ficado parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte e o efeito da sua instauração passar a ser suspensivo acaba por não ter qualquer influência no decurso do prazo de prescrição, pois o período que decorreu desde o início do prazo até à instauração desse primeiro processo é eliminado pela instauração do segundo e na pendência deste não corre qualquer prazo, uma vez que, na hipótese analisada, o segundo processo não parou. Assim, começa se a contar novo prazo após o trânsito em julgado ou equivalente da decisão que puser termo ao segundo processo. Exemplificando: foi apresentada uma impugnação judicial; na pendência dessa impugnação judicial é instaurada uma execução fiscal, na vigência do CPT, que não parou por mais de um ano até ao seu termo, sendo julgada em falhas; quando já estava pendente a execução fiscal, a impugnação judicial veio a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. A dedução da impugnação judicial passou a ter efeito suspensivo, por ter parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. Porém, o período anterior à sua instauração continua eliminado por força da instauração da execução fiscal que, no CPT, tinha efeito interruptivo, independentemente da citação. Um novo prazo de prescrição começará depois de se ter tornado definitiva a decisão de julgamento em falhas da execução Só o segundo processo vem a parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, quando o primeiro ainda estava pendente Trata se de uma situação essencialmente idêntica à anterior, também tendo por pressuposto que ambos os factos ocorreram antes de O primeiro processo, não tendo parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, produz, só por si, os efeitos de eliminar o período que decorreu anteriormente e obstar ao decurso da prescrição até ao trânsito em julgado da decisão que lhe puser termo, abrangendo, assim, todo o período de tempo que contaria para a prescrição se só o segundo processo tivesse sido instaurado. Assim, começa se a contar novo prazo após o trânsito em julgado ou equivalente da decisão que puser termo ao primeiro processo. 20

References: Artigo 27
 Artigo 34
 Artigo 48
 Artigo 49
 artigo 285
 artigo 481
 artigo 49