Source: http://relevancy.bger.ch/php/aza/http/index.php?lang=de&zoom=&type=show_document&highlight_docid=aza%3A%2F%2F22-10-2007-2A-756-2006
Timestamp: 2016-10-26 13:31:21+00:00

Document:
2A.756/2006 (22.10.2007)
2A.756/2006 /ble
Eidgen�ssische Steuerrekurskommission.
Mehrwertsteuer (MWSTG)
(Mehrwertsteuer; F�hrung eines Fitnesscenters, Steuerpflicht),
Die X.________ AG ist eine im Handelsregister des Kantons Z�rich eingetragene Aktiengesellschaft. Sie bezweckt den "Betrieb eines Sportzentrums f�r die Aus�bung von Racketsportarten und Einrichtungen f�r Fitness und Gesundheitscenter mit weiteren Spiel-, Sport- und Restaurantbetrieben; kann sich bei anderen Unternehmungen beteiligen". Ihr Angebot umfasst neben Tennis, Badminton und Squash auch Leistungen im Fitnessbereich mit den hierf�r erforderlichen Ger�ten sowie Aerobic, Gymnastik und Spinning. �berdies wird ein medizinisches Trainings- und Gesundheitscenter sowie eine Physiotherapiepraxis betrieben. Hinzu kommen Angebote im Wellnessbereich wie Sauna, Massagen und Solarien. Daneben verf�gt das Sportzentrum auch �ber einen Restaurationsbetrieb, eine Sportboutique und Einrichtungen f�r Kinder- und Babybetreuung. Die X.________ AG ist seit dem 1. Januar 1995 im Register f�r Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen.
Mit Schreiben vom 12. September 2001 teilte die X.________ AG der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung unter Beilage der Abrechnung f�r das 1. Quartal 2001 mit, dass sie die Ums�tze aus den Fitnesszentren nicht mit 100%, sondern aufgrund einer Sch�tzung nur mit 50% deklariert habe, weil der Schulungsanteil nicht der Steuer unterliege. Mit Erg�nzungsabrechnung vom 27. Februar 2002 belastete die Eidgen�ssische Steuerverwaltung einen Mehrwertsteuerbetrag von Fr. 9'380.-- nebst Verzugszinsen von 5% ab dem mittleren Verfall vom 30. Mai 2001 und best�tigte diese Nachforderung mit Entscheid vom gleichen Tag. Die dagegen von der X.________ AG am 12. April 2002 erhobene Einsprache wurde mit Entscheid vom 16. Dezember 2003 vollumf�nglich abgewiesen. Gleichzeitig hielt die Eidgen�ssische Steuerverwaltung fest, dass die von der X.________ AG in den Bereichen Fitness (-training), Aerobic, Gymnastik und Spinning get�tigten Ums�tze nicht nach Artikel 18 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommene Ums�tze darstellten und dass diese Ums�tze gem�ss Art. 36 Abs. 3 MWSTG zum Normalsatz der Besteuerung unterl�gen. Demnach sei eine Steuer im bereits festgestellten Umfang von Fr. 9'380.-- zuz�glich Verzugszins seit dem 30. Mai 2001 geschuldet.
Gegen diesen Einspracheentscheid erhob die X.________ AG am 30. Januar 2004 Verwaltungsbeschwerde bei der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission und beantragte die Aufhebung des Einspracheentscheides oder die pflichtgem�sse Sch�tzung der umstrittenen Ums�tze. Mit Entscheid vom 10. November 2006 wies die Eidgen�ssische Steuerrekurskommission die Beschwerde vollumf�nglich ab und best�tigte den Einspracheentscheid.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht vom 12. Dezember 2006 stellt die X.________ AG den Antrag, den vorinstanzlichen Entscheid aufzuheben und die Ums�tze in den Bereichen Fitness, Aerobic, Gymnastik und Spinning von der Mehrwertsteuer auszunehmen. Eventualiter beantragt sie die pflichtgem�sse Sch�tzung der genannten Ums�tze. Zur Begr�ndung macht sie im Wesentlichen geltend, dass eine offensichtlich unrichtige Sachverhaltsfeststellung vorliege. Weiter r�gt sie Rechtsverletzungen im Sinne von Art. 104 lit a OG, weil es sich bei den im Bereich Fitness, Aerobic, Gymnastik bzw. Spinning erbrachten Leistungen um von der Besteuerung ausgenommene Bildungsleistungen im Sinne von Art. 18 Ziff. 11 MWSTG handle und mit der Besteuerung von solchen Ums�tzen auch gegen die Rechtsgleichheit verstossen werde. Aufgrund des Grundsatzes der Einheit von Leistungen qualifiziere sich die Unterrichts- und Ausbildungsleistung nicht als unselbst�ndige Nebenleistung, sondern stelle vielmehr die Hauptleistung dar, welche von der Besteuerung auszunehmen sei.
D. Das Bundesverwaltungsgericht als der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission nachfolgende Justizbeh�rde hat auf die Einreichung einer Vernehmlassung verzichtet. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragt, die Verwaltungsgerichtsbeschwerde vollumf�nglich abzuweisen.
1.1 Am 1. Januar 2007 ist das neue Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 �ber das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG; SR 173.100) in Kraft getreten. Gem�ss 132 Abs. 1 BGG ist hier allerdings noch das Bundesgesetz vom 16. Dezember 1943 �ber die Organisation der Bundesrechtspflege (Bundesrechtspflegegesetz, OG) anwendbar, da der angefochtene Entscheid vor Inkrafttreten des Bundesgerichtsgesetzes ergangen ist.
1.2 Entscheide der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission in Mehrwertsteuersachen k�nnen mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 97 ff. OG in Verbindung mit Art. 66 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 �ber die Mehrwertsteuer [MWSTG; SR 641.20, in der bis zum 31. Dezember 2006 geltenden Fassung in: AS 2000 1332]). Die Beschwerdef�hrerin ist gem�ss Art. 103 lit. a OG zur Beschwerde legitimiert. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.3 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich �berschreitung oder Missbrauch des Ermessens ger�gt werden (Art. 104 lit. a OG). Hingegen ist das Bundesgericht an den von der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission festgestellten Sachverhalt gebunden, soweit sie diesen nicht offensichtlich unrichtig, unvollst�ndig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG).
1.4 Am 1. Januar 2001 ist das Mehrwertsteuergesetz in Kraft getreten. F�r Sachverhalte vor dem 1. Januar 2001 sind die Bestimmungen der Verordnung vom 22. Juni 1994 �ber die Mehrwertsteuer (MWSTV; AS 1994 1464) massgebend. Der vorliegende Sachverhalt, der das 1. Quartal 2001 betrifft, ist somit ausschliesslich nach den Bestimmungen des Mehrwertsteuergesetzes zu beurteilen (Art. 94 MWSTG).
2.1 Der Besteuerung im Inland (Steuerobjekt) unterliegen gem�ss Art. 5 MWSTG die entgeltliche Lieferung von Gegenst�nden, die entgeltliche Erbringung von Dienstleistungen, der Eigenverbrauch sowie der entgeltliche Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland, sofern diese Ums�tze nicht ausdr�cklich von der Besteuerung ausgenommen (Art. 18 MWSTG) oder befreit (Art. 19 MWSTG) sind. Die subjektiven Voraussetzungen der Steuerpflicht ergeben sich aus Art. 21 MWSTG und sind hier unbestritten.
2.2 Streitgegenstand bildet im vorliegenden Verfahren die Frage, ob die Eidgen�ssische Steuerverwaltung der Beschwerdef�hrerin zu Recht die nur zur H�lfte deklarierten und versteuerten Ums�tze der in den Bereichen Fitness, Aerobic, Gymnastik und Spinning erbrachten Leistungen f�r das 1. Quartal 2001 mit Fr. 9'380.-- nebst Verzugszinsen nachbelastet hat.
2.3.1 Art. 18 Ziffer 11 MWSTG nimmt die Ums�tze im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung mit Einschluss des von Privatlehrern oder Privatschulen erteilten Unterrichts sowie von Kursen, Vortr�gen und anderen Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art von der Besteuerung aus. Steuerbar sind jedoch die in diesem Zusammenhang erbrachten gastgewerblichen und Beherbergungsleistungen. Die Bestimmung des Mehrwertsteuergesetzes entspricht weitgehend derjenigen der Mehrwertsteuerverordnung, weshalb bei der Beurteilung auch auf die bereits unter der Herrschaft der Mehrwertsteuerverordnung ergangene Rechtsprechung abzustellen ist.
Aus den Materialien ist ersichtlich, dass jegliche Art von Unterricht von der Mehrwertsteuer befreit werden soll. Dazu geh�ren nicht nur der schulische Unterricht bis zur Universit�t, sondern z.B. auch der Unterricht in einer Autofahrschule oder in einer Reitschule oder auch Einzelkurse f�r autogenes Training (Kommentar des Eidgen�ssischen Finanzdepartements vom 22. Juni 1994 zur Verordnung �ber die Mehrwertsteuer, BBl 1994 III 530 ff., zu Art. 14 Ziff. 9 MWSTV, S. 543; Bericht vom 28. August 1996 der Kommission f�r Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats zur Parlamentarischen Initiative [Dettling] zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer, BBl 1996 V 713 ff., 745). Die Praxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung geht davon aus, dass zu den nicht zu versteuernden Ausbildungs- und Unterrichtsleistungen jede T�tigkeit zu z�hlen ist, die darin besteht, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernziels durch Instruktion, Betreuung usw. zu f�rdern (vgl. Branchenbrosch�re zur MWSTV Nr. 28 "Sport", Ziff. 5.21 [610.507-28] ebenso Branchenbrosch�re zum MWSTG Nr. 23 "Sport", Ziff. 18.3 [610.540-23]).
In der Lehre wird best�tigt, dass man mit dieser Bestimmung nur Ums�tze von der Besteuerung ausnehmen wollte, die in engem Zusammenhang mit dem Erziehungs- und Bildungszweck stehen. Dabei ist man sich bewusst, dass die Begriffe Unterricht, Ausbildung, Fortbildung und berufliche Umschulung die ganze Palette der allgemein- und berufsbildenden M�glichkeiten umfasst (Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 720 und 721, S. 254/255). Abzugrenzen sind diese Leistungen gegen�ber den steuerbaren Unterhaltungsleistungen, zu denen auch Leistungen z�hlen, die wohl gewisse bildende Elemente mit beinhalten, bei denen jedoch der Unterhaltungs- oder Vergn�gungscharakter �berwiegt, sowie gegen�ber Leistungen, die in erster Linie anderen Zwecken als der Vermittlung oder Vertiefung von Wissen dienen. Nicht zu den Ausbildungsleistungen z�hlen deshalb Fitnessaktivit�ten, wie z.B. Aerobic und Jazztanz oder Ausbildungs- und Unterrichtsleistungen, welche eine sportliche T�tigkeit begleiten oder die der Sportanimation zuzurechnen sind (vgl. dazu Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 732 ff., insbesondere Rz. 735, S. 258 ff.; Niklaus Honauer, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/M�nchen 2000, Art. 18 Ziff. 11 MWSTG, S. 272 ff., 277/278).
Das Bundesgericht folgt in dieser Frage der Lehre und hat die Praxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung in seinem Grundsatzurteil vom 18. Mai 2005 ausdr�cklich best�tigt (Urteil 2A.485/2004 E. 7, publiziert in RF 61/2006 S. 237).
2.4 F�r das Recht der Mehrwertsteuer gilt, wie schon f�r das Warenumsatzsteuerrecht, dass Leistungen, die miteinander verbunden sind, als einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang anzusehen sind, wenn sie wirtschaftlich derart eng zusammengeh�ren und ineinander greifen, dass sie ein unteilbares Ganzes bilden (Dieter Metzger, Handbuch zur Warenumsatzsteuer, Muri b. Bern 1983, Rz. 542 ff.; Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 187 ff., S. 86 ff.; Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajout�e, Freiburg 2000, S. 37; Urteile des Bundesgerichts 2A.452/2003 vom 4. M�rz 2004 E. 3.1 mit Hinweisen, 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 10.1; sowie die �bersicht bei Alois Camenzind, Einheitlichkeit der Leistung im MWST-Recht, in: IFF Forum f�r Steuerrecht, 2004, insbesondere Ziffer 6, Rechtsprechung, S. 246 ff.).
In der Praxis spricht man von Leistungskomplexen. F�r sie gelten die gleichen Vorschriften z.B. bez�glich Ort der Besteuerung, f�r den Steuersatz oder bez�glich Steuerbefreiungsvorschriften. Zusammenh�ngende Leistungen oder Leistungskomplexe werden seit jeher dann einheitlich behandelt, wenn es sich um eine eigentliche Gesamtleistung handelt oder wenn eine oder mehrere zur Hauptleistung akzessorische Nebenleistungen vorliegen. Die mehrwertsteuerrechtliche Behandlung erfolgt dabei im ersten Fall nach der f�r die Gesamtleistung wesentlichen Eigenschaft, mithin nach der Leistung, welche wirtschaftlich betrachtet im Vordergrund steht. Gesamtleistungen bestehen aus Komponenten mit unterschiedlichen Eigenschaften, wobei diese durch die dauernde innere oder physische Verbindung charakterisiert sind. Im zweiten Fall wird die Nebenleistung entsprechend der Hauptleistung behandelt, weil diese den wirtschaftlichen Kern des Gesch�fts darstellt. Bei den Nebenleistungen handelt es sich um eng mit der Hauptleistung verbundene Teilleistungen, die durch die N�he des Leistungsortes oder Leistungszeitpunkts charakterisiert sind. Die Hauptleistung stellt dabei den eigentlichen Kern dar, w�hrend die Nebenleistung nur nebens�chlich ist, diese Hauptleistung wirtschaftlich lediglich erg�nzt, verbessert oder abrundet und dadurch mit ihr zusammenh�ngt oder �blicherweise mit der Hauptleistung vorkommt (vgl. Mathias Bopp, Mehrwertsteuer und Internet, Diss. Z�rich 2002, S. 255 und 262 f.; Alois Camenzind, a.a.O., Ziffer 4, S. 243 ff.). Liegt weder eine untrennbare Gesamtleistung noch eine Hauptleistung mit abh�ngiger Nebenleistung vor, so handelt es sich um mehrere selbst�ndige Leistungen, die mehrwertsteuerrechtlich getrennt zu behandeln sind.
Bei der Umsetzung des Einheitlichkeitsgrundsatzes verlangt der Gesetzgeber in Art. 36 Abs. 4 MWSTG die Anwendung einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise, mit der Folge, dass diese der zivilrechtlichen Beurteilung vorgeht. Sind in einem Leistungskomplex sowohl Lieferungen als auch Dienstleistungen enthalten, so richtet sich die einheitliche Ankn�pfung - wie oben dargelegt - nach dem wirtschaftlichen Kerngehalt, der die Gesamtleistung ausmacht. Eine wirtschaftliche Betrachtungsweise kam schon bei der Warenumsatzsteuer und unter der Herrschaft der Mehrwertsteuerverordnung zur Anwendung.
3.1.1 Umstritten ist im vorliegenden Falle prim�r die Frage, ob es sich bei den von der Beschwerdef�hrerin gegen�ber ihren Klienten erbrachten Leistungen in den Bereichen Fitness, Aerobic, Gymnastik und Spinning als von der Besteuerung ausgenommene Ausbildungsleistungen im Sinne von Art. 18 Ziff. 11 MWSTG handelt, bzw. ob in diesen Leistungen eventuell ein von der Besteuerung ausgenommener Schulungsanteil enthalten ist. Die Beschwerdef�hrerin geht dabei davon aus, dass die von ihr erbrachten Leistungen nicht mit denjenigen anderer Leistungserbringer vergleichbar sind, die in diesem Bereich t�tig sind. Es handelt sich gem�ss ihrer Darlegung um ein ger�tegest�tztes Gesundheitstraining, das individuell auf die Bed�rfnisse des jeweiligen Kunden ausgerichtet werde mit dem Ziel, dass der Leistungsempf�nger im Hinblick auf die Erreichung seines spezifischen Lernziels ausgebildet und instruiert wird. Es handle sich deshalb um eine "Ausbildung", die je nach den konkreten Bed�rfnissen des Einzelnen zur Pr�vention von gesundheitlichen Problemen oder zur Rehabilitation nach Eintritt solcher Probleme erfolge. Als Lernziele werden die Vermeidung oder Behandlung von Gelenk-, R�cken-, Herz-, Kreislaufbeschwerden usw. genannt. Nach Auffassung der Beschwerdef�hrerin bestehen diese sowohl in einer motorischen Zielsetzung (z.B. Erlernen von ganz spezifischen Bewegungsabl�ufen im Fitnessbereich, ohne welche die �bungen falsch durchgef�hrt w�rden, was zu K�rpersch�digungen oder zu ineffizienter Ausf�hrung der Bewegungen f�hren k�nne) als auch auf kognitiver Ebene (z.B. Erwerb von neuen Erkenntnissen �ber Gesundheit sowohl im Sinne der Pr�vention als auch der Rehabilitation). Im Weiteren geht die Beschwerdef�hrerin davon aus, dass die von ihr angebotenen Leistungen nicht mit gew�hnlichen Aerobic- oder allt�glichen Gymnastikkursen zu vergleichen sind, weil ihr Angebot in der Schulung der richtigen Ausf�hrung von �bungen und in der Ausbildung im Bereich intermuskul�rer Koordination sowie im Verst�ndnis f�r Trainingsprinzipien und -aufbau bestehe. Hinzu komme im Aerobic und Gymnastikbereich die Verbesserung der kardiopulmonalen Leistungsf�higkeit sowie die Schulung der Beweglichkeit und der Koordination.
3.1.2 Nach dem klaren Wortlaut von Art. 18 Ziff. 11 MWSTG sind von der Besteuerung ausgenommen alle Ums�tze im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern oder Privatschulen erteilten Unterrichts sowie Kurse, Vortr�ge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher Art. Aufgrund dieser Bestimmung und der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind darunter alle T�tigkeiten zu verstehen, die eng mit einer erzieherischen oder bildenden Zielsetzung zusammenh�ngen bzw. die vor allem dazu dienen, Wissen zu vermitteln oder zu vertiefen, oder die zumindest dem Erwerb von Kenntnissen oder Fertigkeiten dienen. Andere, dar�ber hinaus gehende Leistungen, die ausserhalb des Bildungsbereichs anzusiedeln sind, werden von dieser Bestimmung nicht abgedeckt.
Aufgrund der Begriffsbestimmung von Art. 18 Ziff. 11 MWSTG fallen demnach Ums�tze, die aufgrund des Zurverf�gungstellens von Fitnessger�ten, Sauna- oder Solariumseinrichtungen oder f�r Bet�tigungen in den Bereichen Aerobic, Gymnastik oder Spinning erzielt werden, nicht unter die von der Besteuerung ausgenommenen Ausbildungsleistungen. Ebenso z�hlen auch Kurse, die in diesem Zusammenhang angeboten werden, nicht dazu, weil es sich dabei nicht um Leistungen mit bildendem oder ausbildendem bzw. wissenschaftlichem Charakter handelt.
Selbst wenn Teile der von der Beschwerdef�hrerin genannten Aktivit�ten der Bildung oder Ausbildung zuzuordnen w�ren, so h�tten diese gegen�ber der Hauptleistung einen untergeordneten Charakter mit der Folge, dass aufgrund der erbrachten Hauptleistung die genannte Ausnahmebestimmung ebenfalls nicht anzuwenden w�re. Die von der Beschwerdef�hrerin genannten Leistungen dienen insgesamt der Verbesserung des pers�nlichen und k�rperlichen Wohlbefindens der betroffenen Personen und nicht der Aus- und Weiterbildung oder dem Erwerb von Fertigkeiten.
3.1.3 Wenn die Beschwerdef�hrerin geltend macht, dass es sich bei den gegen�ber ihren Leistungsempf�ngern erbrachten Leistungen ausschliesslich oder �berwiegend um Leistungen im Bereich der Bildung oder Ausbildung handelt, so ist sie hierf�r beweispflichtig, nachdem es um steuermindernde Tatsachen geht (vgl. dazu Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Auflage, Z�rich 2002, S. 454). Dies bedingt einen konkreten Nachweis, z.B. aufgrund von Vertr�gen, von individuellen Ausbildungsprogrammen oder konkreten Veranstaltungsbelegen, dass es sich um Leistungen im Sinne von Art. 18 Ziff. 11 MWSTG handelt und dass diese den einzelnen Leistungsempf�ngern auch tats�chlich erbracht werden. Schlichte Behauptungen in der Rechtsschrift oder Prospekte �ber kostenlose Vortragsreihen gen�gen diesen Anforderungen nicht.
Nachdem die Beschwerdef�hrerin f�r die von ihr behaupteten Tatsachen trotz Beweislast die erforderlichen Beweise nicht erbracht hat, erscheint der von der Vorinstanz festgestellte Sachverhalt nicht als offensichtlich unrichtig (vgl. oben E.1.3). Er ist f�r das Bundesgericht verbindlich.
3.2 Was die Beschwerdef�hrerin dagegen vorbringt, trifft nicht zu. Insbesondere kann ihr darin nicht zugestimmt werden, dass es beim Fitnesstraining, beim Spinning, bei Aerobic oder Gymnastik um das Erlernen von F�higkeiten gehe. Vielmehr handelt es sich dabei - wie dargelegt - prim�r um die k�rperliche Ert�chtigung z.B. durch St�rkung der Muskulatur oder der Steigerung des k�rperlichen Wohlbefindens. Solche Zielsetzungen sind auf jeden Fall nicht dem Unterrichts- bzw. Bildungs- oder Ausbildungsbereich zuzuordnen.
Nicht gefolgt werden kann ihr auch bez�glich der von ihr vertretenen Auffassung im Bereich Leistungseinheit. Wie bereits dargelegt (vgl. Erw�gung 3.1.2), kann hier offen bleiben, ob eventuell mit den angebotenen Leistungen verbundene Instruktionen als Ausbildungsleistungen zu qualifizieren sind, weil es sich dabei jedenfalls um Nebenleistungen handeln w�rde, die das Schicksal der Hauptleistung teilen.
4.1.1 Die Beschwerdef�hrerin macht in diesem Zusammenhang eine offensichtlich unrichtige und unvollst�ndige Sachverhaltsfeststellung durch die Vorinstanz geltend. Sie geht davon aus, dass die Eidgen�ssische Steuerrekurskommission in ihrem Urteil auf die Besonderheiten des zu beurteilenden Sachverhalts nicht eingegangen sei und eine eigentliche Auseinandersetzung mit der von der Beschwerdef�hrerin vorgetragenen Sachverhaltsdarstellung nicht stattgefunden habe.
4.1.2 Die Eidgen�ssische Steuerrekurskommission ist im Gegensatz zur Beschwerdef�hrerin wie das Bundesgericht zum Schluss gekommen, dass aufgrund der Hauptleistung keine Ausbildungsleistung im Sinne von Art. 18 Ziff. 11 MWSTG angenommen werden kann. Welche von mehreren Leistungen als Haupt- bzw. Nebenleistung zu gelten hat, ist eine Rechtsfrage, deren Pr�fung aufgrund einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise zu erfolgen hat. Dass f�r die Beurteilung dieser Frage durch die Vorinstanz auf einen unrichtigen oder unvollst�ndigen Sachverhalt abgestellt worden w�re, ist nicht ersichtlich.
4.2.1 Unter dem Gesichtspunkt der Rechtsgleichheit macht die Beschwerdef�hrerin geltend, dass die Unterwerfung von Fitness-, Aerobic-, Gymnastik- oder Spinningkursen unter die Mehrwertsteuer zu einer rechtsungleichen Behandlung f�hre, wenn daneben Kletter-, Tennis- oder Judokurse bzw. Ausbildungskurse f�r Jugend+Sport- Leiter als von der Besteuerung ausgenommene Bildungsleistungen betrachtet w�rden.
4.2.2 Nach dem in Art. 8 BV verankerten Gebot der rechtsgleichen Behandlung ist die rechtsanwendende Beh�rde gehalten, gleiche Sachverhalte mit gleichen relevanten Tatsachen gleich zu behandeln, es sei denn, ein sachlicher Grund rechtfertige eine unterschiedliche Behandlung (vgl. BGE 125 I 161 E. 3a S. 163; 123 I 1 E. 6a S. 7).
4.2.3 Aufgrund der von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung im Zusammenhang mit Art. 18 Ziff. 11 MWSTG entwickelten Praxis ist davon auszugehen, dass zu den nicht zu versteuernden Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen jede T�tigkeit zu z�hlen ist, die darin besteht, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernzieles durch regelm�ssige fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle der erzielten Fortschritte zu f�rdern. Keine Ausbildungs- oder Unterrichtsleistung wird bei der begleiteten Sportaus�bung und der Sportanimation erbracht, weshalb sogenannte Aktivferien (z.B. Tennis- oder Langlaufwochen, Bergtouren u.a.m.) nicht zu den von der Steuer ausgenommenen Leistungen z�hlen (vgl. dazu Branchenbrosch�re Nr. 23, Ziffer 18.3 "Schulung und Sport"), ebenso wenig die Leistungen, die im Bereich von Gymnastik, Aerobic, Spinning oder Fitness erbracht werden (s. zum Ganzen auch oben E.2.3).
Mit dieser Differenzierung folgt die Eidgen�ssische Steuerverwaltung sachlichen Gr�nden zur Unterscheidung und Abgrenzung von Kursen oder Angeboten, die der Aus-, Fort- und Weiterbildung dienen und damit ganz oder �berwiegend Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen darstellen gegen�ber den Leistungen, die prim�r der k�rperlichen Ert�chtigung oder Leistungsf�higkeit bzw. dem Wohlbefinden dienen. Die getroffene Unterscheidung ist zweckm�ssig und verst�sst nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot.
5.1 Mit dem Eventualbegehren verlangt die Beschwerdef�hrerin die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheides sowie die Festlegung des von der Steuer ausgenommenen Anteils der von der Beschwerdef�hrerin erzielten Ums�tze in den Bereichen Fitness, Aerobic, Gymnastik und Spinning nach pflichtgem�ssem Ermessen.
5.2 Die Beschwerdef�hrerin hat in ihrer Steuererkl�rung die auf die genannten Bereiche entfallenden Bildungsums�tze ann�herungsweise ermittelt und ist dabei von einem nicht der Steuer unterliegenden Anteil von 50% ausgegangen. Nachdem die Beschwerde im Hauptpunkt deshalb abzuweisen ist, weil die Gesamtheit der hier zu beurteilenden Leistungen der Beschwerdef�hrerin vollumf�nglich der Mehrwertsteuer unterliegt, ist auch der Eventualantrag abzuweisen.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich als unbegr�ndet und ist abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die bundesgerichtlichen Kosten der Beschwerdef�hrerin aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Eine Parteientsch�digung ist nicht geschuldet (Art. 159 Abs. 2 OG).

References: Art. 36
 Art. 104
 Art. 18
 Art. 66
 Art. 103
 Art. 5
 Art. 21
 Art. 18
 Art. 14
 Art. 18
 Art. 36
 Art. 18
 Art. 18
 Art. 18
 Art. 18
 Art. 18
 Art. 8
 BGE 
 Art. 18
 Art. 153