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Timestamp: 2018-02-22 13:00:12+00:00

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Bescheidbeschwerde – Senat – Erkenntnis des BFG vom 16.04.2015, RV/7101381/2014
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Vorsitzende Dr. Anna Radschek und die weiteren Senatsmitglieder Richterin Y, Beisitzer1
Kammer für Arbeiter und Angestellte für NÖ, und Beisitzer2 , Wirtschaftskammer NÖ, im Beisein der Schriftführerin S in der Beschwerdesache Name-Beschwerdeführerin, Adresse-Beschwerdeführerin, vertreten durch Stb, gegen den Bescheid des Finanzamtes A vom 6. Dezember 2013 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2012 nach durchgeführter mündlicher Verhandlung am 9. April 2015 zu Recht erkannt:
Die belangte Behörde hat die Beschwerde gegen den Bescheid betreffend Einkommensteuer 2012 dem Bundesfinanzgericht vorgelegt. Dem gleichzeitig elektronisch übermittelten Beschwerdeakt der belangten Behörde war folgendes zu entnehmen:
Die Beschwerdeführerin (Bf) hat gemeinsam mit ihrem Ehegatten am 10. Juli 2008 eine Liegenschaft (Baufläche begrünt) je zur Hälfte gekauft. Das Grundstück war unbebaut und nicht aufgeschlossen.
Am 2. Juli 2012 wurde dieses Grundstück von der Bf gemeinsam mit ihrem Ehegatten verkauft. Nach Abzug der Grunderwerbsteuer, der Eintragungsgebühr und einem Kursverlust von 183.933,86 Euro für einen Schweizer Fremdwährungskredit errechnete die Bf insgesamt Einkünfte aus Grundstücksveräußerung in der Höhe von 31.026,14 Euro. Die Hälfte dieses Gewinnes aus der Grundstücksveräußerung erklärte sie als Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen und unterzog diese dem festen Steuersatz von 25 Prozent. Als Nachweis für den Kursverlust wurde eine Bestätigung der kreditgebenden Bank lautend auf den Namen des Ehegatten der Bf vorgelegt. Aus dieser Bestätigung war ersichtlich, dass der Gatte der Bf als Kreditnehmer und die Bf als Sicherheitengeberin aufgetreten war und dass für die Rückzahlung des Kredites der bei der Veräußerungserlösermittlung angegebene Betrag geleistet worden war.
Das Finanzamt erließ den Bescheid ohne Berücksichtigung des Kursverlustes und legte der Berechnung der Immobilienertragsteuer (zum besonderen Steuersatz von 25 Prozent) den Veräußerungserlös abzüglich der seinerzeitigen Anschaffungskosten, vermindert um die Grunderwerbsteuer und um die Eintragungsgebühr zu Grunde. Begründend wurde ausgeführt, dass Kursverluste gemäß § 30 EStG 1988 keine abzugsfähigen Aufwendungen darstellten. Der Veräußerungserlös sei daher abzüglich der seinerzeitigen Anschaffungskosten zuzüglich der Anschaffungsnebenkosten wie Grunderwerbsteuer und Eintragungsgebühr zur Hälfte als Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen zu erfassen.
Gegen diesen Bescheid wurde fristgerecht Berufung erhoben. Die Bf focht den Bescheid insoweit an, als darin das wirtschaftliche Risiko von Kursdifferenzen im Rahmen der Besteuerung von Verkäufen von Immobilien nicht berücksichtigt wurde. Die Bf habe eine Immobilie mit Fremdwährungskredit erworben. Das Fremdwährungsrisiko habe sich wirtschaftlich letztlich als nachteilig herausgestellt. Bei Berücksichtigung dieses Fremdwährungsrisikos, das schlagend geworden sei, hätte sich eine um 22.992 Euro verminderte Einkommensteuer ergeben. Richtig sei daher eine Einkommensteuer aus privatem Grundstücksverkauf nach Berücksichtigung der tatsächlichen wirtschaftlichen Belastung aus dem Fremdwährungskredit.
In der Folge erläuterte die Bf mehrere Erkenntnisse des Verfassungsgerichtshofes zur Gleichheitswidrigkeit. Zusammenfassend ergebe sich aus einer unterschiedlichen steuerlichen Schlussfolgerung bei wirtschaftlichen Verlusten aus Fremdwährungskrediten bei Privatpersonen und Kapitalgesellschaften eine unbillige und gleichheitswidrige Bevorzugung von Kapitalgesellschaften.
Abschließend beantragte die Bf, ihrer Berufung Folge zu geben und die Kursverluste aus dem Fremdwährungskredit zu berücksichtigen sowie die Entscheidung durch den Senat und die Durchführung einer mündlichen Verhandlung.
Im Zuge der Behandlung der Beschwerde hegte das Bundesfinanzgericht Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit des Werbungskostenabzugsverbotes und stellte mit Beschluss vom 23. Juni 2014 zur GZ. RN/7100001/2014 an den Verfassungsgerichtshof den Antrag, die Wortfolge "oder § 30 Abs 1" in § 20 Abs 2 zweiter Teilstrich EStG 1988 idF des 1. Stabilitätsgesetzes 2012, BGBl. I Nr. 2012/22 als verfassungswidrig aufzuheben.
Die Bf brachte infolge dieser Entscheidung des Verfassungsgerichtshofes eine Stellungnahme ein und führte darin aus, dass hilfsweise die Anwendung der Bestimmung des § 34 EStG 1988 reklamiert werde. Sie habe den wirtschaftlichen Aufwand für den Kursverlust tatsächlich getragen. Dieser Kursverlust sei ihr zwangsweise entstanden. Es werde daher die steuerliche Berücksichtigung der wirtschaftlichen Belastungen durch den Kursverlust beansprucht. Die Anwendung des § 34 EStG 1988 führe letztlich dazu, dass die steuerlichen Vorschreibungen des Finanzamtes unrichtig seien. Selbst unter Anwendung eines Selbstbehaltes ergebe sich letztlich ein anderes steuerliches Ergebnis.
In der mündlichen Verhandlung vor dem Bundesfinanzgericht wiederholte der Vertreter der Bf ihr Vorbringen aus der Stellungnahme hinsichtlich Berücksichtigung des Kursverlustes als außergewöhnliche Belastung und beantragte, der Beschwerde stattzugeben.
Die Bf kaufte im Juli 2008 gemeinsam mit ihrem Ehegatten eine unbebaute Liegenschaft in Lageadresse-Liegenschaft jeweils zur Hälfte. Der Kaufpreis für die gesamte Liegenschaft betrug samt Grunderwerbsteuer und Eintragungsgebühr 535.040 Euro.
Der Ehegatte der Bf schloss einen Kreditvertrag über die Kaufsumme der gesamten Liegenschaft von 512.000 Euro zuzüglich der Erwerbsnebenkosten von 23.040 Euro ab. Bei diesem Kreditvertrag handelte es sich um einen Fremdwährungskredit. Die Besicherung des Kredites erfolgte durch eine Höchstbetragshypothek ob der gesamten Liegenschaft. Für diese Hypothek wurde ein Pfandrecht an der gesamten Liegenschaft zu Gunsten der kreditgebenden Bank eingeräumt.
Die Bf unterzeichnete als Sicherheiten Geberin den Kreditvertrag.
Der Kauf der Liegenschaft wurde zur Gänze mit diesen Kreditmitteln finanziert.
Als Käufer der Liegenschaft wurden die Bf und ihr Ehegatte je zur Hälfte grundbücherlich eingetragen.
Im Juli 2012 verkauften die Bf und ihr Ehegatte diese unbebaute Liegenschaft um einen Gesamtverkaufspreis von 750.000 Euro.
In der Folge wurde der Kredit getilgt. Auf Grund der Kursänderung der Fremdwährung (Schweizer Franken) waren für die Tilgung des Kredites Geldmittel in der Höhe von 719.933,86 Euro erforderlich.
In der Einkommensteuererklärung gab die Bf Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen bekannt. Zur Berechnung der Immobilienertragsteuer wurde der besondere Steuersatz von 25 Prozent zur Anwendung gebracht.
Dieser Sachverhalt ergibt sich aus dem Akteninhalt und dem glaubwürdigen Vorbringen der Bf und ist insoweit nicht strittig.
Mit § 1 Abs 1 Bundesfinanzgerichtsgesetz 2012 (BFGG 2012) wurde die Zuständigkeit für Entscheidungen über Beschwerden gemäß Art. 130 Abs 1 Z 1 bis 3 B-VG in Rechtssachen der öffentlichen Abgaben ab 1.1.2014 gemäß Art 131 Abs 4 Z 2 B-VG auf das Verwaltungsgericht des Bundes für Finanzen (Bundesfinanzgericht) übertragen, weshalb über die verfahrensgegenständliche Beschwerde das Bundesfinanzgericht zu entscheiden hatte.
Gemäß § 30 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl. I 2012/22 (1. StabG 2012) sind private Grundstücksveräußerungen Veräußerungsgeschäfte von Grundstücken, soweit sie keinem Betriebsvermögen angehören. Der Begriff des Grundstückes umfasst Grund und Boden, Gebäude und Rechte, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen.
die für die Mitteilung oder Selbstberechnung gemäß § 30c anfallenden Kosten und um anlässlich der Veräußerung entstehende Minderbeträge aus Vorsteuerberichtigungen gemäß § 6 Z 12;
Nach § 30a Abs 1 EStG 1988 unterliegen Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken im Sinne des § 30 leg. cit. einem besonderen Steuersatz von 25 Prozent und sind bei der Berechnung der Einkommensteuer des Steuerpflichtigen weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen (§ 2 Abs 2 EStG 1988) zu berücksichtigen, sofern nicht die Regelbesteuerung (Abs 2) anzuwenden ist.
Anstelle des besonderen Steuersatzes von 25 Prozent kann auf Antrag der allgemeine Steuertarif angewendet werden (Regelbesteuerungsoption). Die Regelbesteuerungsoption kann nur für sämtliche Einkünfte, die dem besonderen Steuersatz gemäß Abs 1 unterliegen, angewendet werden (§ 30a Abs 2 EStG 1988 idF BGBl. I 2012/22, 1. StabG).
Die Bf hat aus dem Kauf und dem späteren Verkauf ihres Hälfte-Anteiles an der Liegenschaft einen Unterschiedsbetrag zwischen Anschaffungskosten und Veräußerungserlös von 107.480 Euro erzielt. Dieser Unterschiedsbetrag ist als Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen der Einkommensbesteuerung zu unterwerfen.
Gemäß Abs 3 der zitierten Stelle erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung ist die Zwangsläufigkeit einer Ausgabe grundsätzlich stets dann zu verneinen, wenn die Ausgaben auf Tatsachen zurückgehen, die vom Steuerpflichtigen vorsätzlich herbeigeführt wurden oder sonst die Folge eines Verhaltens sind, zu dem sich der Steuerpflichtige aus freien Stücken entschlossen hat (vgl. VwGH 4.4.1990, 89/13/0100; VwGH 19.3.1998, 95/15/0024).
Im vorliegenden Fall erfolgte der Kauf der Liegenschaft ebenso aus freien Stücken wie die Finanzierung dieses Kaufes durch einen Fremdwährungskredit. Damit stellt sich aber der von der Bf im Zuge der Tilgung des Fremdwährungskredites realisierte und als außergewöhnliche Belastung geltend gemachte Kursverlust als Folge eines Verhaltens dar, zu dem sich die Bf aus freien Stücken entschlossen hat. Dass diese Entscheidung weitere Entscheidungen nach sich gezogen hat wie den vorzeitigen Verkauf der Liegenschaft und die wirtschaftliche Belastung der Bf mit dem Kursverlust, ergibt sich aus der Marktentwicklung der Währung des Fremdwährungskredites und ist in dem Risiko begründet, das die Beteiligung am allgemeinen Wirtschaftsleben und insbesondere der Abschluss von Fremdwährungskrediten in sich bergen. Dieses Risiko auf die Allgemeinheit abzuwälzen, indem die Kosten dieses Risikos eine Steuerentlastung bei der Bf zu Lasten der Allgemeinheit bewirken, entspricht nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes nicht dem Regelungszweck des § 34 EStG. Damit fehlt es jenen Aufwendungen, die auf Grund von Entscheidungen aus freien Stücken entstanden sind, an Zwangsläufigkeit.
Die Kursverluste sind somit im Sinne der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes die Folge einer Kette von freiwilligen Handlungen der Bf. Diese Aufwendungen können nicht als zwangsläufig erwachsen angesehen werden (vgl. VwGH 19.3.1998, 95/15/0024; VwGH 24.10.2005, 2002/13/0031; VwGH 26.9.2000, 99/13/0158; alle mit weiteren Verweisen). Das Vorliegen einer außergewöhnlichen Belastung muss im Lichte dieser Judikatur verneint werden. Eine weitere Überprüfung, ob die übrigen Voraussetzungen für eine außergewöhnliche Belastung erfüllt sind, kann damit dahingestellt bleiben.
Mit dem vorliegenden Erkenntnis weicht das Bundesfinanzgericht nicht von der Rechtsauslegung durch die Höchstgerichte ab, sondern folgt hinsichtlich der Verneinung des Kursverlustes als Werbungskosten der in dem oben angeführten Beschluss des Verfassungsgerichtshofes zum Ausdruck gebrachten Rechtsansicht (VfGH 29.11.2014, G 137/2014, G 138/2014). Hinsichtlich der Beurteilung der von der Bf erlittenen Kursverluste als außergewöhnliche Belastung folgt das Bundesfinanzgericht der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (insbesondere VwGH 4.4.1990, 89/13/0100; VwGH 19.3.1998, 95/15/0024; VwGH 24.10.2005, 2002/133/0031; VwGH 26.9.2000, 99/13/0158).
ECLI:AT:BFG:2015:RV.7101381.2014
Findok-Nr: 104727.1, aufgenommen am: 13.05.2015 15:06:33, Dokument-ID: 8c2f0d1f-81e4-46ba-bc05-cb5222ffe31f, Segment-ID: fcb46713-1c1a-4936-915a-d5e95c667e6f

References: § 30
 § 30
 § 20
 § 34
 § 34
 § 1
 Art. 130
 § 30
 § 30
 § 6
 § 30
 § 30
 § 34