Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=18.02.1993&Aktenzeichen=IV%20R%20132/91
Timestamp: 2020-01-28 19:52:04+00:00

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BFH, 18.02.1993 - IV R 132/91 - dejure.org
https://dejure.org/1993,923
BFH, 18.02.1993 - IV R 132/91 (https://dejure.org/1993,923)
BFH, Entscheidung vom 18.02.1993 - IV R 132/91 (https://dejure.org/1993,923)
BFH, Entscheidung vom 18. Februar 1993 - IV R 132/91 (https://dejure.org/1993,923)
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Feststellung des Vorliegens einer atypischen oder typischen stillen Gesellschaft - Merkmale des Mitunternehmerrisikos
Bezeichnung im Vertrag nicht ausreichend
Es erlangt darüber hinaus aber auch für die Abgrenzung von typischer und atypischer (d.h. mitunternehmerischer Beteiligung) stiller Gesellschaft deshalb besondere Bedeutung, weil zum einen die Mitunternehmerinitiative des Stillen in beiden Fällen nach den §§ 230 ff. HGB im Wesentlichen auf Kontrollrechte beschränkt ist (BFH-Urteil in BFHE 134, 261, BStBl II 1982, 59; vgl. auch Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 25. September 1963 V ZR 133/61, Betriebs-Berater --BB-- 1963, 1277) sowie zum anderen auch das Vorliegen eines typisch stillen Gesellschaftsverhältnisses zwingend an die Teilhabe am Gewinn gebunden ist (§ 231 Abs. 2, Halbsatz 2 HGB) und auch für den typisch stillen Gesellschafter die Teilhabe am Verlust des Unternehmens vereinbart werden kann (§ 231 Abs. 1 HGB; § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG; BFH-Urteil vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647).
Dies steht der Annahme des vollen Mitunternehmerrisikos ungeachtet dessen entgegen, dass die stillen Reserven des übrigen Anlagevermögens sowie des Umlaufvermögens das Auseinandersetzungsguthaben des Klägers erhöhten (vgl. BFH-Urteile in BFHE 134, 261, BStBl II 1982, 59; in BFH/NV 1993, 647) und möglicherweise bei Abschluss des stillen Gesellschaftsvertrags (24. Januar 1997) ein Geschäftswert nicht vorhanden war (BFH-Urteil vom 13. Juni 1989 VIII R 47/85, BFHE 157, 192, BStBl II 1989, 720).
Er kann deshalb bei der Würdigung des mitunternehmerischen Risikos des Klägers auch nicht außer Betracht bleiben (BFH-Entscheidungen in BFHE 132, 542, BStBl II 1981, 424; in BFH/NV 1993, 647).
Gleiches gilt, wovon nach den tatsächlichen und mit der Revision nicht angegriffenen Feststellungen auch im Streitfall auszugehen ist, für eine der Einlage entsprechende --angemessene-- Erfolgsbeteiligung des stillen Gesellschafters (BFH-Urteile in BFH/NV 1993, 647; in BFHE 187, 250, BStBl II 1999, 286).
Sie erfasst somit insbesondere nicht einen stillen Gesellschafter, der für die Verluste des Unternehmens nur mit dem Betrag seiner Einlage einzustehen hat (BFH-Urteil in BFH/NV 1993, 647).
Erforderlich ist vielmehr, dass dem Stillen --sei es als Geschäftsführer, sei es als Prokurist oder leitender Angestellter-- Aufgaben der Geschäftsführung, mit denen ein nicht unerheblicher Entscheidungsspielraum und damit auch Einfluss auf grundsätzliche Fragen der Geschäftsleitung verbunden ist, zur selbständigen Ausübung übertragen werden; der stille Gesellschafter muss mit anderen Worten wie ein Unternehmer auf das Schicksal des Unternehmens Einfluss nehmen können (…BFH-Urteile vom 13. Mai 1998 VIII R 81/96, BFH/NV 1999, 355, 358; in BFH/NV 1993, 647, 649; in BFHE 135, 297, BStBl II 1982, 389; vom 23. Januar 1974 I R 206/69, BFHE 112, 254, BStBl II 1974, 480, betreffend Unterbeteiligung).
Nicht ausreichend sind hingegen bloße Zustimmungsvorbehalte (BFH-Urteil in BFHE 171, 510, BStBl II 1994, 700, 702) oder nur faktische --d.h. rechtlich nicht abgesicherte-- Möglichkeiten der Einflussnahme auf die Unternehmensführung (BFH-Entscheidungen vom 2. September 1985 IV B 51/85, BFHE 144, 432, BStBl II 1986, 10; in BFH/NV 1993, 647, 650).
Abgesehen davon, dass es sich dabei nicht um unverzichtbare Merkmale des Mitunternehmerbegriffs handelt, deren Fehlen insbesondere durch eine hohe Gewinnbeteiligung oder durch den Einfluss auf typische Unternehmensentscheidungen ausgeglichen werden kann (BFH-Urteil vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647;… Schmidt, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl., § 15 Rz. 271, 344, m.w.N.), ist der Streitfall zum einen dadurch gekennzeichnet, dass der Umfang der von der Klägerin übernommenen (Fix-)Kosten zumindest vorübergehend auch mit dem Risiko einer Verlustbeteiligung verbunden sein konnte.
Hinzu kommt, dass nach Beendigung des Automatenaufstellungsvertrags mit der K-GbR ein möglicher Geschäftswert unterging (vgl. auch hierzu BFH-Urteil in BFH/NV 1993, 647) und die Chance, durch den Abschluss neuer Aufstellungsverträge Gewinne oder Gewinnanteile aus einem innerhalb des Gemeinschaftswarenhauses unterhaltenen Spielbetrieb zu erzielen, an die Klägerin zurückfiel.
Dies ist beispielsweise dann der Fall, wenn der Gesellschafter in erheblichem Umfang am Gewinn des Unternehmens beteiligt ist und ihm darüber hinaus im Gesellschaftsvertrag das Recht eingeräumt ist, typische unternehmerische Entscheidungen im Bereich der laufenden Geschäftsführung zu treffen (BFH-Beschluss vom 22. Januar 1981 IV B 41/80, BFHE 132, 542, BStBl II 1981, 424; BFH-Urteile in BFHE 135, 297, BStBl II 1982, 389; vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647;… in BFH/NV 1999, 355;… in BFH/NV 2003, 601, und in BFH/NV 2003, 36, m.w.N.).
Dies rechtfertigt die Annahme des FG, dass eine künftige Wertsteigerung des Unternehmens und damit die Entstehung eines Geschäftswerts bei Abschluss des Gesellschaftsvertrages jedenfalls nicht realitätsfern, d.h. mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeschlossen war (BFH-Urteile in BFH/NV 1993, 647;… in BFH/NV 2003, 36, und in BFH/NV 2003, 601).
Der Senat kann aufgrund der tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nicht abschließend beurteilen, ob der Kläger aufgrund der ihm durch § 2 Abs. 3 des geänderten Gesellschaftsvertrags eingeräumten Befugnisse wie ein Unternehmer auf das Schicksal des Betriebs und damit auch seiner eigenen Erfolgsbeteiligung Einfluss nehmen konnte (vgl. BFH-Urteile in BFHE 135, 297, BStBl II 1982, 389, m.w.N.; in BFH/NV 1993, 647;… in BFH/NV 1999, 355).
Da die Innengesellschafter für den Fall der Beendigung des Vertragsverhältnisses nicht an allen stillen Reserven, insbesondere also nicht am Geschäftswert des Betriebs beteiligt waren (BFH-Urteil vom 25. Juni 1981 IV R 61/78, BFHE 134, 261, BStBl II 1982, 59;… Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 343, m.w.N.), konnten die Innen-GV nur dann auf die Begründung von Mitunternehmerschaften gerichtet sein, wenn entweder ein Geschäftswert bei Abschluss der Innen-GV nicht vorhanden war und auch zukünftig mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht entstehen konnte (vgl. Senatsurteil vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647, 649), oder die Initiativrechte des (einzelnen) Innengesellschafters in dem Sinne besonders ausgeprägt waren, dass ihm --sei es als Geschäftsführer, sei es als Prokurist oder leitender Angestellter-- Aufgaben der Geschäftsführung, mit denen ein nicht unerheblicher Entscheidungsspielraum und damit auch ein Einfluss auf grundsätzliche Fragen der Geschäftsleitung verbunden ist, zur selbständigen Ausübung übertragen wurden (…BFH-Urteile vom 7. November 2006 VIII R 5/04, BFH/NV 2007, 906;… vom 16. Dezember 2003 VIII R 6/93, BFH/NV 2004, 1080;… Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 344).
Mitunternehmer ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH nur, wer Mitunternehmerinitiative entfaltet und Mitunternehmerrisiko trägt (vgl. z. B. Beschluß des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751 unter C. V. 3. c; BFH-Urteil vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647).
Grundsätzlich erforderlich ist außerdem eine Beteiligung an den stillen Reserven einschließlich des Firmenwerts/Geschäftswerts (BFH-Urteil vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647).
Aus der danach gebotenen Gesamtwürdigung muss sich ergeben, dass ein stilles Gesellschaftsverhältnis besteht, vermöge dessen der "Stille" Mitunternehmerrisiko trägt und Mitunternehmerinitiative ausüben kann (BFH-Urteile vom 5. Juli 1978 I R 22/75, BFHE 125, 545, BStBl II 1978, 644, und vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647, m.w.N., vgl. auch FG Münster, Urteil vom 5. Dezember 2003 11 K 1478/02 F, EFG 2004, 405, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VIII R 5/04).
Insofern unterscheidet sich der vorliegende Fall von dem - eine Abschreibungsgesellschaft betreffenden - Sachverhalt, über den der BFH mit Beschluss vom 22. Januar 1981 IV B 41/80 (BFHE 132, 542, BStBl II 1981, 424, 426) im einstweiligen Rechtsschutzverfahren entschieden und erkannt hat, eine im Gesellschaftsvertrag vorgesehene Beteiligung der Gesellschafter an den stillen Reserven könne nur dann zur Mitunternehmerschaft führen, wenn im Einzelfall nach den objektiven Umständen und den subjektiven Vorstellungen der Beteiligten mehr als eine theoretische, nur durch außergewöhnliche Glücksfälle realisierbare Möglichkeit bestehe, dass diese Bestimmung rechtliche und damit auch wirtschaftliche Bedeutung erlange (vgl. hierzu auch BFH-Urteile vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647, …und vom 22. August 2002 IV R 6/01, BFH/NV 2003, 36, m.w.N., Gosch, Die Steuerliche Betriebsprüfung - StBp 1994, 20, 21, und Schmidt / Wacker, a.a.O., § 15 Rz. 345).
Schließlich ist auch der Umstand, dass der Gesellschaftsvertrag eine Beteiligung an den stillen Reserven nur für den Fall der Auflösung der KG sowie bei Veräußerung ihres wesentlichen Vermögens vorsieht, nicht hingegen bei vorzeitigem Ausscheiden oder Ausschluss eines Gesellschafters aus der KG (§ 10 Abs. 2 KG-Vertrag), bei isolierter Betrachtung kein Aspekt, der die Verneinung der Mitunternehmerschaft zur Folge hat (BFH in BFH/NV 1993, 647, m.w.N.).
Ausgangspunkt für die nach der BFH-Rechtsprechung gebotene Gesamtwürdigung ist aber, "welche Regelungen der Gesellschaftsvertrag im einzelnen enthält" (BFH in BFH/NV 1993, 647, m.w.N.).
FG Münster, 05.12.2003 - 11 K 1478/02
Hierzu gehört einerseits die Chance, Betriebsvermögen zu vermehren und so Gewinne zu erzielen, und andererseits aber auch die Gefahr, Betriebsvermögen zu verlieren und somit Verluste zu erleiden (BFH, Urteil v. 18.02.1993 - IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647).
Dies ist regelmäßig dann der Fall, wenn der stille Gesellschafter sowohl am Gewinn und Verlust als auch den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich des Geschäftswerts beteiligt ist (BFH, Urteil vom 18.02.1993 - IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647;… vom 09.12.2002 - VIII R 20/01, BFH/NV 2003, 601).
Zwar bejaht der BFH das Vorliegen einer atypisch stille Gesellschaft regelmäßig nur dann, wenn der stille Gesellschafter auch an dem Geschäftswert und den stillen Reserven beteiligt ist (BFH, Urteil v. 18.02.1993 - IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647;… vom 09.12.2002 - VIII R 20/01, BFH/NV 2003, 601).
Nach der Rechtsprechung des BFH kommt es nicht auf die rechtliche Eigenqualifikation als typische bzw. atypische stille Gesellschaft an, sondern darauf, welche Regelungen der Gesellschaftsvertrag im Einzelnen enthält und welche rechtlichen und wirtschaftlichen Wirkungen diese Regelungen im jeweiligen Einzelfall nach Maßgabe seiner Besonderheit haben (BFH, Urteil v. 18.02.1993 - IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647 m.w.N.) Ausgehend von den einzelnen Regelungen des Gesellschaftsvertrag war hier jedoch die erforderliche Mitunternehmerstellung des Kl. zu verneinen (siehe Ausführungen zu a und b).
Denn in der Rechtsprechung ist zugleich anerkannt, daß selbst ohne Teilhabe an den stillen Reserven und ohne Beteiligung am Verlust ein Gesellschafter als Mitunternehmer zu qualifizieren ist, wenn er in erheblichem Umfang am laufenden Gewinn des Unternehmens teilnimmt und ihm typische Unternehmensentscheidungen auch der laufenden Geschäftsführung übertragen werden (Urteile des BFH vom 28. Januar 1982 IV R 197/79, BFHE 135, 297, BStBl II 1982, 389; vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647;… Schmidt, a.a.O., § 15 Rz. 344).
FG Münster, 25.01.2001 - 1 K 1560/99
Vorliegen einer atypischen stillen Gesellschaft; Einheitliche und gesonderten …
FG München, 16.04.2012 - 8 K 290/10
Stille oder atypisch stille Beteiligung

References: § 20
 § 15
 § 2
 § 15
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