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Timestamp: 2019-10-23 23:20:12+00:00

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Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 29.10.2018, RV/1100541/2016
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R. in der Beschwerdesache X., über die Beschwerde vom 11.07.2016 gegen den Bescheid des Finanzamtes Bregenz vom 06.07.2016 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2015 zu Recht erkannt:
Der Beschwerdeführer (in der Folge kurz: Bf.) war in der Schweiz als Grenzgänger nichtselbständig tätig. Mit Ende Februar 2015, ca. drei Monate vor Vollendung des 63. Lebensjahres des Bf., endete sein Dienstverhältnis zum Schweizer Arbeitgeber. Mit dem angefochtenen Bescheid vom 06.07.2016 unterzog das Finanzamt die infolge der Beendigung des Dienstverhältnisses an den Beschwerdeführer (Bf.) per 06.03.2015 ausbezahlte Altersleistung in Höhe von 349.480,00 CHF zuzüglich der einbehaltenen Quellensteuer in Höhe von 29.919,00 CHF, gesamt somit 379.399,00 CHF bzw. umgerechnet 349.946,63 Euro, zur Gänze der Einkommensteuer. Die Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG 1988 dritter Satz wurde vom Finanzamt nicht gewährt, weil die Auszahlung in Kapitalform aufgrund eines Wahlrechtes erfolgt sei. Die von der Schweiz einbehaltene Quellensteuer rechnete es nicht auf die Steuer an, weil diese von der Schweiz an den Bf. rückerstattet wurde.
Dagegen erhob der Bf. mit Eingabe vom 11.07.2016 fristgerecht Beschwerde und führte begründend aus, bei der auszahlenden Schweizer Pensionskasse würde es sich um eine private Pensionskasse handeln. Nach Ansicht des Bf. sei die Pensionsabfindung daher (unter ergänzendem Hinweis auf die Broschüre "AK-Steuerrecht 2015"/Seite 103) nach § 124b Z 53 EStG 1988 mit der begünstigten Drittelregelung zu besteuern.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom 13.07.2016 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab.
Zum Beschwerdevorbringen wird seitens des Finanzamtes im Wesentlichen angegeben, dass entgegen der Auffassung des Bf. nach Ansicht des Finanzamtes keine private Pensionskasse vorliege, denn die im schweizerischen Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) geregelte gesetzliche betriebliche Pensionsvorsorge sei eine Pflichtversicherung, bei welcher sowohl Arbeitgeber als auch Arbeitnehmer Beiträge einzubezahlen hätten (Artikel 16 BVG). Es sei dem Bf. insoweit zuzustimmen, dass zwischen obligatorischen und außerobligatorischen Beitragsleistungen unterschieden werden könne und er teilweise mehr als die gesetzlich vorgeschriebenen BVG-Beiträge entrichtet haben mag. Allerdings seien auch die außer- (über-, unter-) obligatorischen Beiträge durch die Rahmengesetzgebung des BVG gedeckt, zumal Art. 79c BVG den versicherbaren Lohn mit dem zehnfachen oberen Grenzbetrag nach Artikel 8 Absatz 1 BVG beschränke. Gemäß EuGH-Urteil vom 21.1.2016, C-453/14, Knauer, gehört auch das Überobligatorium zum Gesamt-Pensionssystems und ist von der Zweckbestimmung her mit dem inländischen Pensionssystem vergleichbar.
Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 25.11.2009, 2005/15/0055, erkannte, führe das Fehlen einer oder mehrerer Voraussetzungen für die Qualifikation der Pensionsabfindung (nicht zum Verlust der Steuerbarkeit der Zahlung, sondern lediglich) zur Versagung der Rechtsfolge der begünstigten Besteuerung. Da im vorliegenden Fall das vom Verwaltungsgerichtshof entwickelte Qualifikationskriterium Zwang fehle und die schädlichen Kriterien Arbeitnehmerinitiative und Wahlmöglichkeit vorliegen würden, handle es sich bei der vom Bf. erhaltenen Barauszahlung des BVG-Vorsorgekapitals nicht um eine "Pensionsabfindung" im Sinne der beantragten Begünstigungsbestimmung.
Im fristgerecht eingebrachten Vorlageantrag vom 29.07.2016 wird unter Verweis auf die Beschwerde vom 11.07.2016 unverändert die Steuerfreiheit eines Drittels der Pensionsabfindung aus der Schweiz beansprucht. Ergänzend wird seitens des Bf. auf das Erkenntnis des BFG 30.09.2015, RV/1100654/2015, verwiesen, demzufolge bei einem endgültigen Verlassen der Schweiz, wie im gegenständlichen Fall, von Pensionsabfindungen ein Drittel steuerfrei bleibe. Im Übrigen wird seitens des Bf. ausgeführt, dass keine Möglichkeit bestehe, das Altersguthaben auf eine inländische Pensionskasse zu übertragen und dadurch den Rentenanspruch zu erhalten.
Die Beschwerde wurde dem Bundesfinanzgericht am 21.08.2016 zur Entscheidung vorgelegt.
Der Bf. war in der Schweiz als Grenzgänger nichtselbständig tätig. Mit Ende Februar 2015, ca. drei Monate vor Vollendung des 63. Lebensjahres des Bf., endete sein Dienstverhältnis zum Schweizer Arbeitgeber. Infolge der Beendigung der Erwerbstätigkeit hat sich der Bf. antragsgemäß per 06.03.2015 das gesamte bei der betrieblichen Pensionskasse seines ehemaligen Arbeitgebers angesparte Altersguthaben in Höhe von 379.399,00 CHF abzüglich einbehaltener Quellensteuer in Höhe von 29.919,00 CHF, sohin 349.480,00,00 CHF, auf sein Konto bei der Bank B. überweisen lassen. Die von der Schweiz einbehaltene Quellensteuer ließ sich der Bf. rückerstatten. Im Streitjahr 2015 bezog der Bf. in den Monaten Jänner und Februar laufende (Aktiv-)Dienstbezüge aus dem Dienstverhältnis als Grenzgänger in der Schweiz. Mit 01.03.2015 trat der Bf. in den Ruhestand und bezieht seither eine Pension von der Pensionsversicherungsanstalt.
Strittig ist, ob die Barauszahlung der sogenannten Austrittsleistung unter die Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 dritter Satz EStG 1988 fällt oder nicht.
Diesbezüglich wird auf das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 25.10.2018, GZ. RV/1100355/2015, verwiesen, das zu der vom Bf. erhobenen Beschwerde gegen den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid 2015 ergangen ist. In dem zitierten Erkenntnis hat das Bundesfinanzgericht zum gegenständlichen Fall entschieden, dass hinsichtlich der Kapitalauszahlung der schweizerischen Pensionskasse, die sich der Bf. antragsgemäß auf sein Konto bei der Bank B. überweisen ließ, die Drittelbegünstigung gemäß § 124b Z 53 dritter Satz EStG 1988 nicht anwendbar ist. Daran vermag auch der nunmehr ergänzende Hinweis des Bf. auf das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts 30.09.2015, RV/1100654/2015, im verfahrensgegenständlichen Vorlageantrag vom 29.07.2016 nichts zu ändern.
Begründend wird auf das an den Bf. ergangene Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 25.10.2018, GZ. RV/1100355/2015, verwiesen, wo Folgendes ausgeführt wird:
"Unstrittig im vorliegenden Fall ist, dass es sich um Leistungen einer "Pensionskasse" handelt.
Gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. h EStG 1988 sind Werbungskosten auch Beiträge von Arbeitnehmern zu ausländischen Pensionskassen, die auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung zu leisten sind.
§ 25 Abs. 1 Z 2 lit. a und b EStG 1988 lauten auszugsweise:
2. a) Bezüge und Vorteile aus inländischen Pensionskassen und aus betrieblichen Kollektivversicherungen im Sinne des § 93 des VAG 2016. Jene Teile der Bezüge und Vorteile, die auf die
§ 25 Abs. 1 Z 2 lit. b Satz 1 EStG 1988 regelt somit die Einbeziehung der Leistungen ausländischer Pensionskassen in die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Eine Differenzierung danach, ob die Leistungen der Pensionskasse durch gesetzlich verpflichtende oder aufgrund des Dienstvertrages entrichtete oder freiwillige Beiträge von Arbeitgebern oder Arbeitnehmern finanziert worden sind, enthält die Bestimmung nicht (vgl. VwGH 26.11.2015, 2013/15/0123).
Arbeitgeber und Arbeitnehmer sind in der Schweiz seit 1985 nicht nur arbeits­vertraglich bzw. obligationen­rechtlich (ZGB, OR), sondern letztlich auch öffentlich-rechtlich verpflichtet, die im Reglement vorgesehenen Beiträge in die Vorsorgeeinrichtung einzubezahlen (Art. 66 BVG, BVV 2). "Überobligatorisch" darf somit keineswegs mit "freiwillig" gleich­gesetzt werden. Die festgestellten Verpflichtungen treffen alle in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmer und deren Arbeitgeber, somit auch alle "Grenzgänger". Daraus ergibt sich, dass Pensionskassenbeiträge bzw. die Beitragsleistungen laut Reglements der PK der Y. demzufolge zur Gänze, somit auch im Bereich des Überobligatoriums, als Beiträge von Arbeitnehmern zu ausländischen Pensionskassen, die auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung zu leisten sind (Pflichtbeiträge iSd § 16 Abs 1 Z 4 lit. h EStG 1988), abzugsfähige Werbungskosten darstelllen und diesbezügliche Arbeitgeberbeiträge als Beitrags­leistungen des Arbeitgebers für seine Arbeitnehmer an ausländische Pensionskassen auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung (Beiträge des Arbeitgebers iSd § 26 Z 7 lit. a EStG 1988) nicht unter die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit fallen bzw. nicht steuerbar sind (vgl. BFG 22.07.2014, RV/1100498/2012, mwN). Daraus ergibt sich weiters, dass die Leistungen der Schweizer PK der Y. nach § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 zur Gänze der Einkommensbesteuerung zu unterziehen sind (vgl. VwGH 29.03.2017, Ra 2015/15/0033; VwGH 26.11.2015, 2013/15/0123).
Zu § 124b Z 53 dritter Satz EStG 1988:
Nach § 124b Z 53 dritter Satz EStG 1988 sind Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen.
Voraussetzung für die Anwendung der Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG 1988 ist, dass Zahlungen für Pensionsabfindungen vorliegen. Mit dem Begriff "Zahlungen für Pensionsabfindungen" hat sich der Verwaltungsgerichtshof in mehreren Erkenntnissen auseinandergesetzt und liegt eine höchstgerichtliche Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu § 124b Z 53 EStG 1988 vor. Der Verwaltungsgerichtshof hat bereits mehrfach ausgeführt, § 124b Z 53 EStG 1988 setzt voraus, dass (insbesondere bei ausländischen Pensionskassen im Hinblick auf die dortige gesetzliche Situation) den Anspruchsberechtigten keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung eingeräumt ist (vgl. VwGH 29.03.2017, Ra 2015/15/0033; VwGH 26.11.2015, 2013/15/0123; VwGH 24.05.2012, 2009/15/0188).
In seinem (zuletzt zitierten) Erkenntnis vom 24.05.2012, 2009/15/0188, führt der Verwaltungsgerichtshof aus:
"1. § 67 EStG 1988:
Wie bereits unter 1. ausgeführt, liegt keine "Abfindung" vor, wenn der Anwartschaftsberechtigte die freie Wahl zwischen mehreren Ansprüchen (unter anderem dem Anspruch auf Einmalzahlung) trifft. Solcherart kann der belangten Behörde nicht erfolgreich entgegen getreten werden, wenn sie die Voraussetzungen dafür, einen Teil der in Rede stehenden Einmalzahlung nach § 124b Z 53 EStG 1988 steuerfrei zu behandeln, für nicht gegeben erachtet hat.
Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen."
Im gegenständlichen vom Bundesfinanzgericht zu entscheidenden Fall war dem Bf. hinsichtlich des im Rahmen seiner Grenzgängertätigkeit bei der betrieblichen Pensionskasse seines Dienstgebers erworbenen Altersguthaben laut Reglement der Pensionskasse neben der Option auf Bezug einer (monatlichen) Rente alternativ auch die Option auf Kapitalauszahlung eingeräumt (Art. 9 Reglement der Pensionskasse der Y.). Wie sich aus dem vom Bf. am 10.08.2014 unterfertigten Antrag ergibt, hat der Bf. die Variante der maximalen Kapitalauszahlung beansprucht. [...].
Somit hat der Bf. von einer obligatio alternativa Gebrauch gemacht. Eine Pensionsabfindung liegt in diesem Fall nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes schon begrifflich nicht vor und steht die Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG 1988 daher nicht zu."
Was den vom Bf. in der Beschwerde vom 11.07.2016 angebrachten Hinweis auf die Broschüre "AK-Steuerrecht 2015"/Seite 103) betrifft, hat das Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung vom 13.07.2016 angegeben, dass es dem Finanzamt trotz Bemühens nicht gelungen sei, die angesprochene AK-Broschüre im Internet ausfindig zu machen. Eine vom Bf. angedeutete Textierung könne jedoch nach Ansicht der Abgabenbehörde trotzdem kein Fall von Treu und Glauben auslösen, da eine etwaige Aussage, auf welche sich der Bf. stütze, ihm nicht von der zuständigen Behörde erteilt wurde. Dieser Beurteilung wird seitens des Bundesfinanzgerichts zugestimmt. Wie bereits in dem im Beschwerdeverfahren gegen den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid 2015 an den Bf. ergangenen Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 25.10.2018, GZ. RV/1100355/2015, ausgeführt, wird nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in der Regel nur ein Vertrauen in die Richtigkeit von Auskünften im Einzelfall geschützt. Dabei müssten solche Auskünfte von der für die Abgabenangelegenheit zuständigen Abgabenbehörde erteilt worden sein (vgl. Ritz, BAO-Kommentar, 6. Aufl., § 114 Rz 10, unter Hinweis auf zB VwGH 16.9.2003, 99/14/0228; 22.4.2004, 2000/15/0196). Der Grundsatz von Treu und Glauben setzt ein konkretes Verhältnis zwischen Abgabepflichtigem und Finanzamt voraus, bei dem sich allein eine Vertrauenssituation bilden kann (vgl. VwGH 22.06.1993, 93/14/0086, mwN). Im vorliegenden Fall liegen sachverhaltsmäßig keinerlei Hinweise vor, dass diesbezüglich eine konkrete Rechtsauskunft des zuständigen Finanzamtes für das Streitjahr 2015 erteilt worden wäre.
Zum Vorbringen des Bf. im Vorlageantrag vom 29.07.2016, wonach keine Möglichkeit bestehe, das Schweizer Altersguthaben auf eine inländische Pensionskasse zu übertragen und dadurch den Rentenanspruch zu erhalten, ist seitens des Bundesfinanzgerichts zu bemerken, dass eine solche Übertragung nicht erforderlich wäre, denn zur Erreichung des Rentenbezugs hätte der Bf. keinen Abfindungsantrag stellen müssen, sondern einfach die laufende (monatliche) Rente beanspruchen können, was der Bf. aber laut der von ihm vorgenommenen freien Wahlentscheidung nicht beanspruchte.
Was abschließend den Hinweis des Bf. auf das im Vorlageantrag vom 29.07.2016 angeführte Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts 30.09.2015, RV/1100654/2015, angeht, ist festzustellen, dass dieses Erkenntnis zu einem anders gelagerten Sachverhalt ergangen und somit auf den gegenständlichen Fall nicht übertragbar ist. Dieser Fall, auf den sich der Bf. beruft, betrifft den Dienstaustritt vor Eintritt des Versorgungsfalles, welcher stets ex lege die Beendigung des Vorsorgeverhältnisses mit der beruflichen Pensionskasse des bisherigen Dienstgebers zur Folge hat und gemäß Art. 2 des Schweizer Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 den gesetzlichen Anspruch auf die Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung) auslöst. Der Arbeitnehmer habe gegenüber der Pensionskasse im Falle seines Dienstaustrittes vor Eintritt des Versorgungsfalles nur einen Anspruch auf die Freizügigkeitsleistung. Ein (alternativer) Anspruch gegenüber der Pensionskasse des bisherigen Dienstgebers auf Verbleib in der Pensionskasse und auf spätere Zahlung einer Altersrente aus dem bei diesem angesparten Guthaben bestehe nicht (vgl. VwGH 19.04.2018, Ra 2016/15/0025, mit dem das vom Bf. angeführte Erkenntnis BFG 30.09.2015, RV/1100654/2015, bestätigt wird; VwGH 19.4.2007, 2005/15/0010; VwGH 19.12.2007, 2006/15/0258).
Insgesamt war daher aus diesen Gründen spruchgemäß zu entscheiden.
Die im gegenständlichen Fall zu beurteilende Rechtsfrage betraf die Drittelbegünstigung im Sinne des § 124b Z 53 EStG 1988 für Pensionsabfindungen von ausländischen Pensionskassen. Da die genannte Rechtsfrage im Sinne der bestehenden Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes gelöst wurden (vgl. die oben zitierten Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes), war die (ordentliche) Revision für unzulässig zu erklären.
Feldkirch, am 29. Oktober 2018
ECLI:AT:BFG:2018:RV.1100541.2016
Pensionskasse, Pensionsabfindung, Überobligatorium
Findok-Nr: 121003.1, aufgenommen am: 08.11.2018 11:57:59, Dokument-ID: 50ca0898-f06e-47c9-9092-073cc9b0ae60, Segment-ID: e5ddcd05-10ba-4e22-aee5-4ccbd3ef5620

References: § 124
 § 124
 Art. 79
 § 124
 § 124
 § 16

§ 25
 § 93

§ 25
 § 16
 § 26
 § 25
 § 124
 § 124
 § 124
 § 124
 § 124
 § 67
 § 124
 § 42
 § 124
 § 114
 Art. 2
 § 124