Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1827-PGP.html
Timestamp: 2020-02-19 17:50:20+00:00

Document:
1827-PGPBIC - Base d'imposition - Opérations de crédit-bail mobilier et immobilier - Régime fiscal des opérations de crédit-bail immobilier - Levée d'option d'achat et cession de l'immeuble acquis au terme du contrat de crédit-bail2
BOI-BIC-BASE-60-30-20-20150603
2015-06-03T14:46:12.000+02:00
Les dispositions de l’article 239 sexies du code général des impôts (CGI) s'appliquent aux opérations de crédit-bail réalisées par les sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie (SICOMI). Ces dispositions sont également applicables aux opérations de crédit-bail réalisées auprès de bailleurs autres que des SICOMI en vertu des dispositions de l’article 239 sexies B du CGI.
- prix d'acquisition de l'immeuble : 500 000 € ;
- prix des constructions : 450 000 € ;
- frais d'acquisition : 40 000 € ;
- prix de levée de l'option : 50 000 €.
- valeur de l’immeuble lors de la signature du contrat : 500 000 € ;
- amortissements théoriques (450 000/20 x 15) : 337 500 € ;
- valeur nette comptable (VNC) théorique : 162 500 € (500 000 € - 337 500 €) ;
- prix de cession : 50 000 € ;
- montant de la réintégration (différence entre VNC théorique et prix de cession) : 112 500 €.
En ce qui concerne les contrats conclus à compter du 1er janvier 1996, conformément au I de l’article 239 sexies du CGI, le montant de la réintégration ainsi déterminée sera diminué des quotes-parts de loyers non déductibles en application des dispositions du 10 de l’article 39 du CGI.
- valeur de l’immeuble lors de la signature du contrat : 300 000 € ;
- amortissements théoriques (255 000/20 x 15) : 191 250 € ;
- valeur nette comptable (VNC) théorique : 108 750 € ;
- prix de levée de l’option : 30 000 € ;
- différence entre VNC théorique et prix de cession : 78 750 € ;
- loyers non déductibles (CGI, art. 39, 10) : 15 000 € ;
- montant de la réintégration : 63 750 €.
Lorsque l'immeuble n'est pas acquis à l'issue du contrat ou lorsque le contrat de crédit-bail est résilié, le 10 de l’article 39 du CGI dispose que les quotes-parts de loyers non déduites durant la période de location sont admises en déduction du résultat imposable.
Sous certaines conditions tenant au lieu de situation de l'immeuble et de durée du contrat, l’article 239 sexies D du CGI dispose que les crédit-preneurs qui répondent aux conditions des a et b de l'article 39 quinquies D du CGI sont dispensés de toute réintégration au moment de la levée de l'option.
Les entreprises concernées sont les petites et moyennes entreprises relevant de l’impôt sur le revenu ou soumises à l’impôt sur les sociétés qui répondent aux critères prévus par les a et b de l’article 39 quinquies D du CGI.
Pour plus de précisions sur cette définition de la petite et moyenne entreprise, il convient de se reporter au I-A § 180 à 300 du BOI-BIC-AMT-20-30-90.
Pour les contrats conclus à compter du 1er janvier 2001, le bénéfice de la dispense de réintégration d’une fraction des loyers est réservé aux contrats portant sur des immeubles à caractère industriel et commercial (CGI, art. 239 sexies D).
Les dispositions de l’article 239 sexies D du CGI ne s'appliquent qu'aux opérations conclues entre le 1er janvier 1996 et le 31 décembre 2015, pour la location, par un contrat de crédit-bail, d’une durée effective d'au moins quinze ans.
Les opérations conclues à compter du 1er janvier 2007 bénéficient de la dispense de réintégration des loyers prévue à l’article 239 sexies D du CGI, sous réserve que les immeubles visés par ces opérations soient situés dans les zones d'aide à finalité régionale (zones AFR) et dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) définies au II de l'article 1465 A du CGI.
Par conséquent, les opérations de crédit-bail réalisées dans les zones éligibles à la prime d'aménagement du territoire (zones PAT) et dans les territoires ruraux de développement prioritaire (TRDP) depuis le 1er janvier 2007 ne bénéficient plus de la dispense de réintégration des loyers prévue à l’article 239 sexies D du CGI sauf si ces zones font partie des zones AFR. En revanche, les contrats de crédit-bail en cours à cette date relatifs à des immeubles dans ces zones continuent de bénéficier des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI, sous réserve du respect des autres conditions prévues par ce même texte (nature de l’immeuble, durée du contrat, taille de l’entreprise).
Du fait de la suppression des TRDP et des zones PAT, les dispositions du deuxième alinéa du 10 de l’article 39 du CGI s’appliquent, pour les contrats conclus à compter du 1er janvier 2007, aux immeubles à usage de bureaux entrant dans le champ d’application de la taxe prévue à l’article 231 ter du CGI et qui ne sont pas en zone AFR ni en ZRU.
Pour plus de précisions sur les ZRR, il convient de se reporter au I § 20 et suivants du BOI-IF-CFE-10-30-40-40.
Le troisième alinéa de l’article 239 sexies D du CGI cantonne le bénéfice de cette dispense de réintégration au respect des encadrements communautaires propres aux petites et moyennes entreprises ou aux zones AFR suivant le lieu d’implantation de l’immeuble faisant l’objet du contrat de crédit-bail.
Pour apprécier le respect des plafonds d’aides prévus par les règlements communautaires, il convient de considérer que l'aide accordée au titre de cette dispense de réintégration est égale à l'économie d'impôt actualisée résultant de l’absence de réintégration à opérer en application des dispositions de l'article 239 sexies du CGI et de l'article 239 sexies D du CGI.
Pour les immeubles neufs situés dans les ZRR, l’avantage procuré par l’application des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI est subordonné au respect des conditions et limites prévues par l'article 17 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission, du 17 juin 2014, déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité.
Pour les autres immeubles situés en ZRR, le bénéfice de la dispense de réintégration est subordonné au respect du règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides de minimis.
Le bénéfice des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI pour les immeubles neufs situés dans les zones AFR est subordonné au respect des conditions et limites prévues par l'article 14 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission, du 17 juin 2014, déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité.
Pour les autres immeubles situés dans ces zones, le bénéfice de la dispense de réintégration est subordonné au respect du règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides de minimis.
Exemple : Détermination du montant de l’aide accordée en application des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI.
Soit une entreprise A soumise à l’impôt sur les sociétés, dont l’exercice coïncide avec l’année civile, qui signe le 01/01/N un contrat de crédit-bail d’une durée de 15 ans portant sur un bâtiment à usage commercial d’une valeur de 1 700 001 €, dont 200 000 € pour le terrain, situé dans une zone AFR.
Le prix de cession, prévu au titre de la levée d’option devant intervenir le 01/01/N+15, est fixé à 1 €. La durée normale d’utilisation de la construction considérée, par simplification, comme égale à la durée normale d’utilisation de la structure est de 30 ans.
1. Conséquences de l’application des dispositions de l’article 239 sexies du CGI ou de l’article 239 sexies D du CGI.
- valeur de l'immeuble lors de la signature du contrat : 1 700 001 € ;
- valeur des constructions : 1 500 001 € ;
- amortissements théoriques (1 500 001 × 15/30) : 750 000 € ;
- valeur nette comptable (VNC) théorique (dont 200 000 € au titre du terrain) : 950 001 € ;
- prix de levée de l'option : 1 € ;
- montant des loyers non déductibles (en application du 10 de l'article 39 du CGI) afférents au terrain : 200 000 € ;
- différence entre VNC théorique et prix de cession majoré des loyers non déductibles au titre du 10 de l'article 39 du CGI : [950 001 - (1 + 200 000)] = 750 000 € ;
- montant de la réintégration au titre de la levée d’option : 750 000 €.
Par ailleurs, au titre des exercices N+15 à N+34 inclus, l’entreprise aura la faculté de déduire un amortissement fiscal égal par exercice à : 750 000 / 20 = 37 500 €.
1.b. Situation au 01/01/N+15 pour l’entreprise A bénéficiant des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI.
Il est rappelé que l’aide résultant des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI correspond à l'économie d'impôt actualisée résultant de l’absence de réintégration à opérer en application des dispositions de l'article 239 sexies du CGI. En l’espèce, les incidences de l’aide fiscale accordée lors de la conclusion du contrat sont reportées au titre de l’exercice de levée d’option, soit au plus tôt à la date légale de dépôt du relevé de solde de liquidation de l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice du quinzième anniversaire du contrat. Au cas d’espèce, l’aide ne sera effective qu’à compter du 15/05/N+16.
Pour calculer la différence actualisée entre l’application des dispositions de l’article 239 sexies D du CGI et de l’article 239 sexies du CGI, il convient de prendre en compte le nombre d’années comprises entre la date de conclusion du contrat et la date de liquidation de l’impôt au titre de l’exercice du quinzième anniversaire du contrat, arrondi au nombre d’années le plus proche. Au cas d’espèce, le nombre d’années à retenir est de 16.
VA (incidence fiscale) = incidence fiscale / (1+ t)n,
Tableau de détermination de l'incidence fiscale (en €)
Ainsi, le montant de l’aide accordée est estimé à 39 596 €, soit 2,64 % de la valeur des constructions aidées d’un montant de 1 500 001 €.
Aux termes des dispositions du deuxième alinéa du I de l’article 239 sexies du CGI, lorsque la durée du contrat de crédit-bail est d’au moins quinze ans, la réintégration à effectuer par le crédit-preneur qui accepte la promesse de vente à l’issue de la période de location est limitée à la différence entre le prix de revient du terrain sur lequel la construction a été édifiée et le prix de cession de l’immeuble.
Les dispositions de l'article 239 sexies du CGI sont applicables aux contrats conclus avec une SICOMI avant le 1er janvier 1991, ou le 1er janvier 1996 lorsque la SICOMI a opté, conformément au deuxième alinéa du 3° quater de l’article 208 du CGI, pour l’exonération d’impôt sur les sociétés des opérations de crédit-bail conclues avant le 1er janvier 1996. Cette modalité de calcul du montant des loyers à réintégrer au moment de la levée de l’option demeure également applicable aux contrats conclus avec les SOFERGIE.
Opérations réalisées avec des SOFERGIE pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2000.
Le 1° du I de l’article 29 de la loi n° 99-1173 du 30 décembre 1999 de finances rectificative pour 1999 a supprimé l’ensemble du régime fiscal applicable aux SOFERGIE.
La suppression de l’article 239 sexies A du CGI dispense désormais le crédit-preneur d’effectuer la réintégration prévue au I de l’article 239 sexies du CGI lors de la levée de l’option d’achat d’un contrat de crédit-bail mobilier conclu avec une SOFERGIE. En revanche, une telle réintégration demeure obligatoire lors du dénouement des opérations de crédit-bail immobilier conclues avec une SOFERGIE, conformément aux dispositions de l’article 239 sexies B du CGI, dont relève l’ensemble des contrats de cette nature autres que ceux conclus avec une SICOMI.
Sur ce point, il convient de se reporter au BOI-BIC-AMT-20-40-20.
Le résultat de cette cession est en principe soumis au régime fiscal des plus et moins-values, prévu aux articles 39 duodecies et suivants du CGI. Lorsque la cession est réalisée par une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés, la plus-value réalisée est prise en compte dans le résultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun, conformément aux dispositions du a quater du I de l’article 219 du CGI.
En outre, aux termes du 7 de l’article 39 duodecies du CGI, le régime fiscal des plus et moins-values professionnelles n’est pas applicable lorsque l’entreprise de crédit-bail cède des éléments de son actif immobilisé faisant l’objet d’un contrat de crédit-bail, conclu à compter du 1er janvier 1996, au locataire lui-même (BOI-BIC-BASE-60-20 au I-B-2-b-1°-b° § 120 à 130).
Le régime des plus-values professionnelles prévu aux articles 39 duodecies et suivants du CGI est applicable au résultat de la cession d'un immeuble acquis à l'échéance d'un contrat de crédit-bail, sous réserve des règles spécifiques applicables en matière d'impôt sur les sociétés (cf. I-A-1-c-1° § 100).
Les règles de détermination du montant de la plus-value réalisée à l'occasion de la cession d'un immeuble acquis en exécution d'un contrat de crédit-bail sont exposées au BOI-BIC-PMV-40-50-30.
La cession d'une immobilisation acquise en crédit-bail est soumise au régime des plus-values professionnelles complété par les dispositions du 4 de l'article 39 duodecies A du CGI. Ces dispositions sont développées dans le BOI-BIC-PVMV-40-50-30. A cet égard, il est toutefois rappelé que les plus-values réalisées par les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés lors de la cession de biens acquis en exécution d'un contrat de crédit-bail sont prises en compte dans le résultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun. En effet, le a quater du I de l’article 219 du CGI exclut du régime des plus-values à long terme, les plus-values réalisées par les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés à l'occasion de la cession de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé à l'exception des parts ou actions visées aux premier et troisième alinéas du a ter du I de l'article 219 du CGI.
/bofip/1827-PGP.html

References: art. 39
 l'article 39
 § 180
 art. 239
 l'article 1465
 § 20
 l'article 239
 l'article 239
 l'article 17
 l'article 14
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 239
 l'article 239
 § 120
 § 100
 l'article 39
 l'article 219