Source: http://kraken.slv.cz/8Afs51/2009
Timestamp: 2018-01-18 04:08:30+00:00

Document:
8Afs51/2009
8 Afs 51/2009-61
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Pøíhody a soudcù JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: ENGESER, s. r. o., se sídlem Okru¾ní 3834, Havlíèkùv Brod, zastoupeného JUDr. Lubomírem Málkem, advokátem se sídlem Horní 6, Havlíèkùv Brod, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 9. 6. 2008, èj. 10297/08-1200-706012 a èj. 10290/08-1200-706012, o kasaèních stí¾nostech ¾alovaného proti rozsudkùm Krajského soudu v Brnì ze dne 29. 4. 2009, èj. 31 Ca 128/2008-32 a èj. 31 Ca 129/2008-35,
I. Vìci vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod sp. zn. a sp. zn. 8 Afs 52/2009 s e s p o j u j í ke spoleènému projednání a rozhodnutí. Vìc b u d e v e d e n a pod sp. zn.. II. Rozsudky Krajského soudu v Brnì ze dne 29. 4. 2009, èj. 31 Ca 128/2009-32 a èj. 31 Ca 129/2008-35, s e z r u ¹ u j í a vìci s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. ®alovaný rozhodnutím ze dne 9. 6. 2008, èj. 10297/08-1200-706012, zamítl odvolání ¾alobce proti platebnímu výmìru na daò z pøíjmù právnických osob vybíranou srá¾kou dle zvlá¹tní sazby danì ze dne 13. 9. 2007, èj. 74835/07/223912/7612. Tímto rozhodnutím
Finanèní úøad v Havlíèkovì Brodì (dále jen správce danì ) pøedepsal ¾alobci k pøímému placení daò z pøíjmù právnických osob vybíranou srá¾kou podle zvlá¹tní sazby danì za zdaòovací období roku 2003 ve vý¹i 118 705 Kè z titulu pøekvalifikace rozdílu mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou na trhu za podíly na zisku podle § 22 odst. 1 písm. g) bod 3 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ).
®alovaný rozhodnutím ze dne 9. 6. 2008, èj. 10290/08-1200-706012, zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù právnických osob ze dne 13. 9. 2007, èj. 74830/07/223912/7612. Tímto rozhodnutím správce danì dodateènì vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2004 ve vý¹i 413 280 Kè.
II. ®alobce napadl obì rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Brnì, který ¾alobu ve vztahu k jednotlivým rozhodnutím ¾alovaného vylouèil k samostatným øízením. Obdobnými rozsudky ze dne 29. 4. 2009, èj. 31 Ca 128/2008-32 a èj. 31 Ca 129/2008-35, krajský soud ¾aloby zamítl.
Krajský soud uvedl, ¾e se v pøípadì ¾alobce a jeho odbìratelù spoleèností AKTIV-KABEL a EIV Engeser Innovative Verbindungstechnik jednalo o ekonomicky a personálnì spojené osoby ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, a sdru¾ené podniky ve smyslu èl. 9 Smlouvy mezi Èeskoslovenskou socialistickou republikou a Spolkovou republikou Nìmecko o zamezení dvojího zdanìní v oboru daní z pøíjmu a z majetku (è. 18/1984 Sb., dále jen Smlouva ). Vzhledem k této skuteènosti správce danì ovìøoval, zda byly mezi ekonomicky nebo personálnì spojenými osobami sjednány ceny za slu¾by (montá¾ kabelových svazkù) za stejných nebo obdobných podmínek jako mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích. Úèastníci se v posuzované vìci neshodli v náhledu na skuteènost, zda ¾alobcem pøedlo¾ené dùkazy prokazují jeho tvrzení, ¾e jím fakturovaná pøirá¾ka odpovídala obvyklé prùmìrné pøirá¾ce srovnatelných firem.
Krajský soud neshledal dùvodnou námitku, ¾e ¾alovaný v odùvodnìní rozhodnutí neuvedl, jaké skuteènosti má za prokázané a z jakých dùvodù k nìkterým z dùkazù nepøihlédl. ®alovaný se podle krajského soudu ztoto¾nil se závìry správce danì obsa¾enými ve zprávì o výsledku daòové kontroly ze dne 28. 8. 2007, èj. 1/53886/07/223932/5692 (dále jen zpráva o daòové kontrole ). Správce danì vzal v daòovém øízení v úvahu, ¾e ¾alobce sám z vlastní vùle nechal vyhotovit znalecké posudky. Vzhledem k tomu, ¾e pøedlo¾ené posudky neodpovídaly v celém rozsahu zji¹tìné skuteènosti (napø. rozdílné poèty fakturovaných normohodin-str. 46 a¾ 48 zprávy o daòové kontrole), nechal si správce danì vyhotovit znalecký posudek od znalce Ing. J. V. Zároveò správce danì vyhovìl po¾adavku ¾alobce a doplnil kontrolní zji¹tìní na základì sedmnácti do¾ádání, aby zajistil co nejvìt¹í mno¾ství dùkazních prostøedkù pro stanovení obvyklé ceny za montá¾ kabelových svazkù. Správce danì provedl i podrobný rozbor ekonomických údajù jiných spoleèností, které poskytl ¾alobce, a podrobnì popsal, proè navr¾ené dùkazní prostøedky (tabulku firem a znalecké posudky pøedlo¾ené ¾alobcem) nelze osvìdèit jako dùkaz. Ze zprávy i odùvodnìní napadeného rozhodnutí bylo podle krajského soudu zøejmé, ¾e správce danì i ¾alovaný vy¹li pøi svém rozhodování z objektivnì zji¹tìných skuteèností ovìøených v rámci do¾ádání a z údajù znaleckého posudku. Krajský soud nemohl pøezkoumat tvrzení ¾alobce, ¾e správní orgány neprovedly nìkteré navr¾ené dùkazy, proto¾e ¾alobce takové dùkazy blí¾e neoznaèil.
Dále krajský soud uvedl, ¾e pøi stanovení ceny obvyklé správce danì vy¹el ze shromá¾dìných dùkazù a své závìry opøel pøedev¹ím o znalecký posudek znalce Ing. J. V.
Pokud jde o hranici obvyklé pøirá¾ky (rentability), správce danì zvolil pro kalkulaci obvyklých tr¾eb a následné vyèíslení rozdílu základu danì s ohledem na rozpìtí rentability, stanovené znalcem, údaj pøíznivìj¹í pro daòový subjekt, tedy dolní hranici pøirá¾ky (rentability) ve vý¹i 12%. Krajský soud nepøisvìdèil tvrzení ¾alobce, ¾e daò byla stanovena na základì odhadu. Podrobné výpoèty ceny obvyklé jsou podle nìj obsa¾eny ve zprávì o daòové kontrole (str. 50 a 51). ®alovaný nepostupoval pøi zji¹tìní ceny podle zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku a o zmìnì nìkterých zákonù, jak tvrdil ¾alobce, proto¾e tento pøedpis se ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù pou¾ije jen tehdy, nelze-li urèit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek. V projednávaném pøípadì byl pou¾it výpoèet obvyklé pøirá¾ky stanovené nezávislým soudním znalcem na dolní hranici pøirá¾ky. S ohledem na dodr¾ení zásady zákonnosti a vzhledem k mo¾nosti dané rozpìtím pøirá¾ky ve znaleckém posudku správce danì pøihlédl k výhodnìj¹í hodnotì pøirá¾ky ve vý¹i 12%.
Krajský soud také uvedl, ¾e správce danì na základì závìrù znaleckého posudku Ing. J. V. ovìøoval, zda ve sledovaném období nedo¹lo na stranì závislého dodavatele k mimoøádným událostem, ovlivòujícím dosa¾ení ni¾¹í ne¾ obvyklé produktivity práce a tím i ni¾¹ích výkonù. Na základì shromá¾dìných materiálù dospìl k závìru, ¾e k ¾ádné takové události v pøedmìtném zdaòovacím období nedo¹lo, ve svém znaleckém posudku je neuvedl znalec Ing. P. a ani ¾alobce na ¾ádné takové skuteènosti neupozoròoval.
Koneènì krajský soud neshledal dùvodným tvrzené poru¹ení § 2 odst. 2 a 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Správce danì toti¾ rozhodl na základì dostateènì a úplnì zji¹tìného skutkového stavu, nále¾itì se vypoøádal s dùkazy pøedlo¾enými ¾alobcem a hodnocení dùkazù, na jejich¾ základì postupoval pøi stanovení obvyklé pøirá¾ky, je obsa¾eno v ¾alobou napadeném rozhodnutí.
III. ®alobce (stì¾ovatel) brojil proti rozsudkùm krajského soudu obdobnými kasaèními stí¾nostmi z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Uvedl, ¾e podle správce danì pøirá¾ka stì¾ovatele neodpovídala obvyklé prùmìrné pøirá¾ce 15 %. Správce danì v¹ak pøi stanovení této prùmìrné pøirá¾ky vy¹el pouze z údajù jedné spoleènosti a neuvedl jednotlivá období ani èíselné hodnoty výnosù a nákladù , ze kterých vycházel. Stì¾ovatel se domníval, ¾e jednání správce danì není pøezkoumatelné. Mar¾e ke slu¾bám uvedená správcem danì je podle stì¾ovatele po drobné korekci rovna hospodáøskému výsledku pøed zdanìním. Výsledek hospodaøení pøed zdanìním ve vý¹i 15 % pak stì¾ovatel nepova¾uje za obvyklý. Stì¾ovatel pova¾oval postup ¾alovaného za rozporný s daòovým øádem, proto¾e nelze posoudit, jak ¾alovaný hodnotil zji¹tìný skutkový stav.
Stì¾ovatel také tvrdil, ¾e se pokusil podle zatøídìní OKEÈ a podle obchodního rejstøíku najít ekonomické údaje spoleèností, které se zabývají shodnou nebo obdobnou èinností. Formou grafu a tabulky hodnot pak stì¾ovatel na pøíkladu nìkolika spoleèností dolo¾il, ¾e z vypoètené mar¾e nelze odvodit výsledek hospodaøení za relevantní období.
Dále stì¾ovatel nechal vyhotovit dva znalecké posudky, které pøilo¾il ke svému vyjádøení ze dne 31. 10. 2006. V tìchto posudcích je konstatováno, ¾e hodnocení firmy na základì jednoho nebo dvou koeficientù bez podrobného rozboru ostatních údajù je zavádìjící. Správce danì podle stì¾ovatele pochybil, pokud nesdìlil, jaké skuteènosti má za prokázané a z jakých dùkazù je dovodil. Správce danì také nevysvìtlil, proè neprovedl dal¹í navrhované dùkazy, jaký je jeho závìr o skuteèném stavu vìci a jak postupoval pøi aplikaci zákonných ustanovení na takto zji¹tìný stav.
Správce danì si do¾ádal údaje dal¹ích spoleèností, které uvedl v tabulce ve zprávì. Tabulka v¹ak obsahuje pouze koeficienty bez èíselných hodnot výnosù a nákladù, ze kterých byly tyto koeficienty vypoèteny. Mar¾e ke slu¾bám se v této tabulce pohybuje v rozmezí -37 % a¾ 161 %. Podle stì¾ovatele je jednání správce danì nepøezkoumatelné, nebo» vý¹e uvedené hodnocení dùkazù neumo¾òuje pøezkoumání skutkových zji¹tìní . Stì¾ovateli také není zøejmý zdroj skutkových zji¹tìní.
Znalecký posudek Ing V., o jeho¾ závìry správce danì opøel svá rozhodnutí, mimo jiné konstatuje dále z dostupných zdrojù byl proveden odhad rentability v oboru . Vzhledem k tomu, ¾e pojem rentabilita není blí¾e specifikován, není specifikován obor ani dostupné prameny, ze kterých byl proveden odhad, je závìr znalce nepøezkoumatelný. Navíc pouze touto vìtou znalec odùvodnil volbu rozpìtí koeficientu 12 % a¾ 16 %, na jeho¾ základì ji¾ jen matematicky vyèíslil, ¾e tr¾by dosahované stì¾ovatelem jsou ni¾¹í v rozmezí 1 475 000 Kè a¾ 2 490 000 Kè. K tìmto èíslùm znalec do¹el na základì prostého navý¹ení ceny hodiny pøímých zamìstnancù o 12 % a¾ 16 %. Stì¾ovatel se domníval, ¾e vý¹e uvedený posudek neumo¾òuje pøezkoumání skutkových zji¹tìní .
Podle stì¾ovatele nebylo z odùvodnìní ¾alovaného mo¾né zjistit, jak hodnotil zji¹tìný skutkový stav. Správce danì pùvodnì tvrdil, ¾e obvyklá pøirá¾ka je 15 %, následnì vlastní tabulkou srovnatelných spoleèností stanovil prùmìrnou hodnotu ve vý¹i 19,5 %. Vzápìtí se v¹ak pøiklonil k hodnotì ze znaleckého posudku, který bez dùkazù uvádí hodnoty 12 % a¾ 16 %. Stì¾ovatel mìl za to, ¾e ¾alovaný postavil svá tvrzení na odhadu a bez dal¹ích souvislostí a nále¾itého odùvodnìní zvý¹il daòový základ.
Stì¾ovatel uzavøel, ¾e ¾alovaný dùslednì neprovedl dokazování, èím¾ poru¹il § 2 odst. 3 daòového øádu. Pøi rozhodování hodnotil dùkazy neuvá¾enì jen podle své úvahy a nepøihlédl ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. Dále ¾alovaný poru¹il § 16 odst. 8 daòového øádu, nebo» nepøihlédl ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Pokud ¾alovaný v odùvodnìní rozhodnutí nesdìlil, jaké skuteènosti má za prokázané a z jakých dùkazù je dovodil, jakými skuteènostmi se pøi hodnocení dùkazù øídil, proè pøípadnì neprovedl dal¹í navrhované dùkazy, jaký je jeho koneèný závìr o skuteèném stavu vìci a jak postupoval pøi aplikaci zákonných ustanovení na takto zji¹tìný stav, potom se vystavil nebezpeèí, ¾e námitky stì¾ovatele, týkající se hodnocení dùkazù, nebude mo¾no v soudním øízení vyvrátit. Vý¹e uvedené hodnocení dùkazù navíc neumo¾òuje pøezkoumání skutkových zji¹tìní. Dùkazy ¾alovaného jsou neurèité, tudí¾ nepøezkoumatelné.
IV. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèním stí¾nostem uvedl, ¾e stì¾ovatel a jeho odbìratelé jsou ekonomicky a personálnì spojené osoby ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Podle ¾alovaného stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti pouze opakuje ¾alobní námitky, které krajský soud øádnì pøezkoumal. ®alovaný nesouhlasil s námitkou stì¾ovatele, ¾e v napadeném správním rozhodnutí nezohlednil dva znalecké posudky. Naopak uvedl, ¾e správce danì ve zprávì o daòové kontrole podrobnì popsal, proè a které dùkazní prostøedky nelze vzít v úvahu jako dùkaz.
®alovaný nesouhlasil ani s namítanou nepøezkoumatelností jeho jednání a jednání správce danì. Uvedl, ¾e jednání nemù¾e být nepøezkoumatelné, touto vadou mù¾e trpìt pouze rozhodnutí. Dále konstatoval, ¾e stì¾ovatelem napadená jednání v rámci procesu opatøování dùkazních prostøedkù správcem danì krajský soud pova¾oval za dostateènì prùkazná.
Dále ¾alovaný nesouhlasil ani s námitkou, ¾e závìry ¾alovaného o vý¹i obvyklé mar¾e byly postaveny na odhadu. ®alovaný poukázal na skuteènost, ¾e nepostupoval pøi zji¹tìní ceny podle zákona 151/1997 Sb., o oceòování majetku, ale pøipoèetl zji¹tìnou obvyklou pøirá¾ku stanovenou znalcem a to na dolní hranici takto zji¹tìné pøirá¾ky.
Stì¾ovatel také konkrétnì neuvedl, k jakým zji¹tìným okolnostem ¾alovaný nepøihlédl v rámci øízení. Jak potvrdil krajský soud, správce danì provedl detailní hodnocení pøedlo¾ených dùkazù. V následném øízení ji¾ stì¾ovatel nepøedlo¾il ¾ádné dal¹í dùkazní prostøedky. ®alovaný proto vy¹el z dùkazních prostøedkù shromá¾dìných správcem danì a potvrdil jeho závìry, podle nich¾ stì¾ovatel uspokojivì nedolo¾il rozdíl mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou.
V. Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím shledal, ¾e kasaèní stí¾nosti smìøují proti skutkovì a právnì souvisejícím rozsudkùm krajského soudu, proto je spojil ke spoleènému projednání a rozhodnutí (§ 39 odst. 1 s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s.).
Dále Nejvy¹¹í správní soud posoudil kasaèní stí¾nosti v mezích jejich rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadená rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Podle § 109 odst. 3 s. ø. s. je Nejvy¹¹í správní soud vázán dùvody kasaèní stí¾nosti; to neplatí, bylo-li øízení pøed soudem zmateèné [§ 103 odst. 1 písm. c) s. ø. s.] nebo bylo-li zatí¾eno vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé, anebo je-li napadené rozhodnutí nepøezkoumatelné [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.], jako¾ i v pøípadech, kdy je rozhodnutí správního orgánu nicotné.
Ze správního spisu vyplynulo, ¾e správce danì výzvou ze dne 8. 12. 2005, èj. 90653/05/223932/5692, vyzval stì¾ovatele k prokázání rozdílu mezi prùmìrnou obvyklou mar¾í , kterou stanovil na 15 %, a mar¾emi zji¹tìnými z úèetních dokladù stì¾ovatele za období roku 2003 a 2004. Ze správního spisu je zøejmé, ¾e správce danì dospìl k prùmìrné vý¹i obvyklé mar¾e pouze na základì úèetních dokladù jedné spoleènosti [srov. protokol o ústním jednání ze dne 5. 1. 2006, èj. 00700/06/223932/5692, a zpráva o výsledku kontroly èj. 1/53886/07/223932/5692, str. 3 (dále jen zpráva o daòové kontrole )]. Takový postup je ov¹em obtí¾nì pøijatelný. Na základì údajù jen jedné spoleènosti, by» by byla srovnatelná s posuzovaným subjektem, lze zpravidla obtí¾nì dovozovat obecné závìry ve vztahu k obvyklosti cen. Získaný údaj sice mù¾e pøedstavovat cenu obvyklou, ov¹em a¾ pøi srovnání s dal¹ími spoleènostmi je mo¾né tuto domnìnku ovìøit. Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 11. 2. 2004, èj. 7 A 72/2001-53 (è. 576/2005 Sb. NSS, v¹echna rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná také na www.nssoud.cz), uzavøel, ¾e není-li právní normou urèen mechanismus urèení ceny obvyklé, a k jejímu urèení je povolán správní orgán, je tøeba k urèení ceny obvyklé pøistupovat se zvlá¹tním zøetelem a její vý¹i urèovat na základì objektivních kritérií a tak, aby závìry správního orgánu vedly ke spolehlivému úsudku a bylo mo¾no zpùsob jejího urèení a samotnou vý¹i ceny obvyklé pøezkoumat . V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e i kdy¾ správce danì pracuje s dùvìrnými údaji jiných daòových subjektù, nezbavuje ho to povinnosti poskytnout daòovému subjektu alespoò takové informace, které mu umo¾ní zjistit, na základì jakých kritérií byly vybrány spoleènosti, se kterými je srovnáván, a z jakých údajù srovnávaných spoleèností správce danì pøi výpoètu vycházel. Daòový subjekt musí mít zachovánu mo¾nost brojit proti volbì daných objektivních kritérií a zpùsobu urèení vý¹e obvyklé ceny.
Správce danì nahradil výzvu ze dne 8. 12. 2005 výzvou ze dne 10. 2. 2006, èj. 10966/06/223932/5692, kde pøistoupil na stì¾ovatelem uvedený zpùsob výpoètu pøirá¾ky u slu¾eb . Z výzvy lze opìt zjistit pouze prùmìrnou obvyklou pøirá¾ku ve vý¹i 71,5 % a to, ¾e správce danì zjistil tento údaj výpoètem u firmy podnikající stejným zpùsobem, ve stejném pøedmìtu èinnosti a provádìjící fakturaci za slu¾by nespøíznìným osobám-nerezidentùm . Ze zprávy o daòové kontrole (str. 4) sice vyplývá, ¾e správce danì pro srovnání pou¾il údajù od dvou spoleèností, ale vzhledem k tomu, ¾e druhá ze spoleèností v roce 2003 je¹tì nepodnikala a v 2004 se pøirá¾ka u této spoleènosti odchýlila výraznì nahoru, správce danì výpoèet prùmìrné mar¾e provedl de facto z údajù jedné ze srovnatelných firem . Navíc Nejvy¹¹í správní soud ani z neveøejné èásti správního spisu nezjistil, která druhá spoleènost byla teoreticky pou¾ita pro srovnání. Správce danì tedy nenapravil své pochybení spoèívající v tom, ¾e si pro srovnání zvolil pouze jednu spoleènost. Ze správního spisu není zøejmé, ¾e by správce danì sdìlil stì¾ovateli, na základì jakých kritérií vybral srovnatelné spoleènosti.
Dále ze správního spisu vyplynulo, ¾e stì¾ovatel k prokázání obvyklosti mar¾e pøedlo¾il porovnání tr¾eb a nákladù a grafy mar¾í z výkazù spoleèností, jejich¾ údaje získal z veøejnì pøístupných zdrojù. Správce danì ve zprávì o daòové kontrole (str. 5, 22 a¾ 23, 28 a¾ 35) tyto údaje poskytnuté stì¾ovatelem zpochybnil s tím, ¾e srovnávané spoleènosti podnikají v jiném pøedmìtu èinnosti, nebo vyrábí kabely, ale nikoliv pouhou prací ve mzdì . Dal¹ím dùvodem pro odmítnutí tìchto údajù byla neexistence nìkterých z tìchto spoleèností, nebo chyby v uvedených údajích. Správce danì v¹ak sám ve zprávì daòové kontrole uvedl koeficienty (vý¹i obvyklé mar¾e) osmi spoleèností (str. 36), jejich¾ èinnost je podle nìj srovnatelná s èinností stì¾ovatele (tj. spoleènosti provádìly v letech 2003 a 2004 montá¾ kabelových svazkù, nikoliv jiné èinnosti, a to jako práci ve mzdì, obchodní èinnost pak u nich nehrála významnou roli). Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e ani po prostudování neveøejné èásti správního spisu nebylo mo¾né identifikovat v¹echny spoleènosti uvedené v tabulce. Správní orgán by pøitom pøi vedení správního spisu mìl pamatovat na to, ¾e jeho rozhodnutí mù¾e být pøedmìtem pøezkumu.
Správce danì pak na základì aritmetického prùmìru vypoèetl prùmìrnou vý¹i koeficientù K1 a K2 tìchto osm spoleèností. Uzavøel, ¾e získaný údaj (prùmìrná vý¹e koeficientu K1) za rok 2003 je podobný pùvodnì stanovené prùmìrné hodnotì ve vý¹i 15 % a za rok 2004 je tento údaj dokonce vy¹¹í o 4,5 %. Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 31. 3. 2009, èj. 8 Afs 80/2007-105 (è. 1852/2009 Sb. NSS), k cenì sjednávané v bì¾ných obchodních vztazích uvedl, ¾e ceny sjednávané v bì¾ných obchodních vztazích nelze absolutizovat jediným èíslem, jak uèinil správce danì, ale je ji tøeba stanovit alespoò intervalem nejèastìji realizovaných cen. Stanovení konkrétního rozpìtí ceny musí zohlednit, zda se zji¹tìné ceny pohybují ve velkém nebo naopak úzkém rozpìtí. Urèitou èástkou (bez rozpìtí) je cenu obvyklou mo¾né stanovit v pøípadech, kdy je hodnocena konkrétnì vymezená vìc a nebo slu¾ba, nikoliv v¹ak v pøípadech, kdy je pro úèely § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù nutné zjistit, zda cena realizovaná mezi spojenými nebo blízkými cenami [osobami, pozn. Nejvy¹¹ího správního soudu] je cenou, která by byla sjednána i v bì¾ných obchodních vztazích . Tento závìr je nutné uplatnit i v posuzovaném pøípadì. Nejvy¹¹í správní soud navíc poznamenává, ¾e koeficienty spoleènosti stì¾ovatele pro rok 2004, vypoètené správcem danì, se od stejných koeficientù spoleèností è. 7 a è. 8 li¹ily minimálnì (viz zpráva o daòové kontrole str. 36, koeficient K1 spoleènosti è. 7 byl 5 %, spoleènosti è. 8 byl 7 % a u stì¾ovatele byl koeficient 6 %). S touto skuteèností se v¹ak správce danì nikterak nevypoøádal.
Ze správy o daòové kontrole vyplývá, ¾e správce danì nakonec urèil obvyklou mar¾i na základì znaleckého posudku Ing. V. ze dne 22. 2. 2007, è. 2/2007 (poté, co zpochybnil údaje uvedené ve dvou znaleckých posudcích pøedlo¾ených stì¾ovatelem). Podle tohoto posudku z dostupných pramenù byl proveden odhad rentability v oboru . Ze znaleckého posudku v¹ak není patrné, jaké znalec pou¾il prameny a jakými kritérii se pøi výbìru pramenù øídil. Ze znaleckého posudku není ani zøejmé, jakým zpùsobem byl definován pøíslu¹ný obor, v rámci kterého znalec provedl odhad. Ve výètu podkladù znaleckého posudku je uveden pouze seznam pou¾itých právních pøedpisù, dále to, ¾e znalec pracoval s vybranými informacemi z úèetnictví stì¾ovatele a vybranými údaji evidence o výrobì, které mu poskytl zadavatel posudku. Ani tato èást tak neumo¾òuje ovìøit, jak znalec odhad rentability oboru provedl, nebo» ve výètu podkladù není uvedeno, ¾e by znalec pracoval s údaji jiných spoleèností, statistickými daty atd. Pøitom jím urèenou obvyklou rentabilitu v rozmezí 12 % a¾ 16 % vzal správce danì za rozhodnou pro urèení obvyklé mar¾e a následnì rozdílu základu danì. Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e o kvalitì znaleckého posudku svìdèí i to, ¾e posudek má tøi listy, na kterých je obsa¾eno zadání (cca 1/4 str.), výèet pou¾itých podkladù (cca 1/2 str.), analýza zadání (cca 1 str.), nález k zadání (cca 3/4 str.) a znalecká dolo¾ka (1/2 str.). Znalecký posudek dále obsahujeøílohu p è. 1, ve které jsou obsa¾eny výpoèty a výsledky pro zvolený ukazatel rentability. Pouze z této pøílohy je pak také zjistitelné rozmezí rentability v oboru 12 % a¾ 16 %. Podle textu znaleckého posudku (nikoliv v¹ak podle jeho úvodní strany) by jeho souèástí mìla být i pøíloha è. 2, ov¹em z nièeno není zøejmé, ¾e by tuto pøílohu znalecký posudek obsahoval (tato pøíloha mìla podle èásti nález k zadání obsahovat zadané parametry).
Správce danì pak uvedl, ¾e rozmezí rentability stanovené znalcem je blízké pùvodnì stanovené obvyklé mar¾i ve vý¹i 15 % i prùmìrnému koeficientu K1, který vyplynul ze srovnání osmi spoleèností. Na základì toho uzavøel, ¾e se obvyklá rentabilita v oboru skuteènì pohybovala kolem 15 %. S ohledem na rozpìtí stanovené znalcem Ing. V. pak zvolil pro výpoèet obvyklé rentability dolní hranici stanoveného rozmezí, tedy pro stì¾ovatele nejpøíznivìj¹í údaj. Správce danì ov¹em obvyklou rentabilitu urèil na základì údajù, které byly zpochybnìny. Jak vyplývá z vý¹e uvedeného, obvyklou mar¾i ve vý¹i 15 % správce danì stanovil pouze na základì údajù jedné spoleènosti. Prùmìrný koeficient K1 správce danì sice stanovil na základì údajù osmi srovnávaných spoleèností, ov¹em ani z neveøejné èásti správního spisu nebylo mo¾né jednoznaènì identifikovat tìchto osm spoleèností. Navíc tím, ¾e správce danì vypoèetl ze získaných údajù prùmìrnou hodnotu, postupoval v rozporu s názorem Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 8 Afs 80/2007. Správce danì se pak v této souvislosti nezabýval ani tím, ¾e se koeficienty nìkterých ze srovnávaných spoleèností blí¾í hodnotám spoleènosti stì¾ovatele. Znalecký posudek sice napravil pøedchozí nedostatek tím, ¾e stanovil rozsah rentability na 12 % a¾ 16 %, ov¹em z posudku není mo¾né ani v nejhrub¹ích obrysech zjistit, z jakých údajù znalec vycházel pøi stanovení rentability.
Podklady, ze kterých správce danì vy¹el pøi stanovení obvyklé rentability v oboru, tedy neobstojí. Chybný postup správce danì, který se prolínal celým øízením, nenapravil ani ¾alovaný v odvolacím øízení. Toto pochybení správních orgánù nebylo s ohledem na vady znaleckého posudku odstranìno ani tím, ¾e správce danì nakonec pro stanovení obvyklých tr¾eb zvolil dolní hranici rentability urèenou znalcem, tj. zvolil údaj nejpøíznivìj¹í pro daòový subjekt. Skutkový stav, který vzal správce danì a ¾alovaný za základ napadeného rozhodnutí, tedy nemá oporu ve spisech [§ 76 odst. 1 písm. b) s. ø. s.] a nelze uzavøít, ¾e napadená rozhodnutí vycházejí ze spolehlivì zji¹tìného stavu vìci. Krajský soud mìl proto napadená rozhodnutí zru¹it postupem podle § 76 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Pokud tak neuèinil, zatí¾il øízení vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. Nejvy¹¹í správní soud k takové vadì musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.).
Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudky krajského soudu podle § 110 odst. 1 za pou¾ití § 109 odst. 3 a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení. Krajský soud je v dal¹ím øízení vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 
 § 22
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 2
 § 103
 § 2
 § 16
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 120
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 76
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud