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Timestamp: 2019-10-15 09:42:34+00:00

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Körperschaftsteuerbescheid der Gruppe als abgeleiteter Bescheid der Feststellungsbescheide der Gruppenmitglieder - Bindungswirkung - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 13.07.2015, RV/7100155/2014
Körperschaftsteuerbescheid der Gruppe als abgeleiteter Bescheid der Feststellungsbescheide der Gruppenmitglieder - Bindungswirkung
RV/7100155/2014-RS1 Permalink
RV/7100155/2014-RS2 Permalink
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R in der Beschwerdesache YY GmbH, Adresse, vertreten durch Stb gegen den Bescheid des FA Wien 1/23 vom 01.03.2013, betreffend Körperschaftsteuer 2007 zu Recht erkannt:
Mit Bescheid vom 1.3.2013, zugestellt am 30.7.2013 setze das Finanzamt (FA) die Köperschaftsteuer für die unter der YY GmbH (Bf) als Gruppenträgerin gebildeten Unternehmensgruppe mit 1.720.638,82 € fest. Begründend führte das FA aus, dass die Änderung gem. § 295 BAO aufgrund der bescheidmäßigen Feststellungen des Finanzamtes Wien 1/23 zu Steuernummer StNr vom 07.11.2012 erfolge.
Mit fristgerecht eingebrachter Berufung (nunmehr Beschwerde) wendete sich die Bf. gegen diesen Bescheid und beantragte die Berücksichtigung der Siebentelabschreibung iHv 3.813.945,67 jährlich je Wirtschaftsjahr im zu Steuernummer StNr festgestellten Ergebnis des Gruppenmitgliedes XX Beteiligungs GmbH für 2007 und führte begründend folgendermaßen aus:
Eine Teilwertabschreibung führe im Jahr der Teilwertminderung zu einem Verlust in Höhe der gesamten Teilwertabschreibung. Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass es weder eine materiellrechtliche noch verfahrensrechtliche Grundlage gibt, dass ein Gruppenmitglied nach Eintritt in die Gruppe einen auf Ebene des Gruppenmitglieds aus der Geltendmachung von schwebenden Siebentelen bestehenden Verlust in den Vorgruppenverlust "übernehmen" kann. Der hinsichtlich des Gruppenmitglieds zu erlassende Feststellungsbescheid kann nur hinsichtlich der Einkünfte des betreffenden Jahres absprechen. Eine (ergänzende) Abänderung des letzten Veranlagungsbescheides vor Gruppenzugehörigkeit würde im Ergebnis dazu führen, dass in diesem Jahr mehr als ein Siebentel der Teilwertabschreibung bzw. des Veräußerungsverlustes geltend gemacht wird was der eindeutigen Verteilungsregel des § 12 Abs 3 KStG widerspricht.
Im Rahmen der Gruppenbesteuerung ergibt sich aus der Verwendung des Begriffs "Einkommen" im Wortlaut des § 9 Abs 6 KStG, dass unbeschränkt steuerpflichtige Gruppenmitglieder zunächst unabhängig von der Unternehmensgruppe ihr "Einkommen" im Sinne des § 7 Abs 2 KStG zu ermitteln haben, welches auch mit Bescheid festzustellen ist. Die steuerliche Gewinnermittlung eines Gruppenmitglieds weicht daher grundsätzlich nicht von der steuerlichen Gewinnermittlung einer Körperschaft ab, die nicht Gruppenmitglied ist und umfasst folglich auch die Geltendmachung noch offener Siebentel als Betriebsausgabe.
Hinsichtlich der vortragsfähigen Verluste, die aus Zeiträumen vor dem Wirksamwerden der Unternehmensgruppe stammen (Vorgruppenverluste) verweist § 9 Abs 6 Z 4 KStG auf § 18 Abs. 6 EStG iVm § 8 Abs 4 Z 2 KStG . Die Gleichstellung der Siebtelbeträge iSd § 12 Abs 3 Z 2 KStG mit noch nicht verwerteten Verlustvorträgen iSd § 18 Abs 6 EStG ist daher vom Wortlaut des § 9 Abs. 6 Z 4 KStG nicht gedeckt.
Eine Zuordnung zu den "vortragsfähigen Verlusten" könnte daher nur im Wege eines Analogieschlusses erfolgen. Die Anwendung eines solchen Analogieschlusses setzt nach ständiger Rechtsprechung des VwGH eine planwidrige, durch Analogie zu schließende Lücke voraus, die dort anzunehmen sei , wo das Gesetz, "gemessen an seiner eigenen Absicht und immanenten Teleologie, unvollständig, also ergänzungsbedürftig ist und wo seine Ergänzung nicht etwa einer vom Gesetz gewollten Beschränkung widerspricht" ... "Die bloße Meinung, eine Regelung sei wünschenswert, reicht hingegen nicht zur Annahme einer Gesezteslücke. Im Zweifel ist davon auszugehen, dass die Lücke beabsichtigt ist" (vgl Apfelthaler SWK 11 /2011, S 518).
Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass der VwGH in seinem Erkenntnis 2008/15/0212 vom 14.10.2010 mit seiner Aussage in erster Linie festhält, dass offene Siebentel aus Teilwertabschreibungen und Veräußerungsverlusten nach Maßgabe der Voraussetzung des § 35 UmgrStG auf die übernehmende Körperschaft übergehen, obwohl die betreffende Beteiligung am Spaltungsstichtag nicht mehr vorhanden ist. Es geht aus diesem Urteil allerdings nicht hervor, dass offene Siebentel generell dem Verlustvortragsbereich zuzurechnen sind. Vielmehr wendet der VwGH die Verlustvortragsbeschränkung auch auf schwebende Siebentel an, da man nach seiner Ansicht nur so der dem UmgrStG immanenten Wertungsentscheidung (objektbezogene Übertragung von Verlustvorträgen) gerecht werden kann. Eine "Ausdehnung" der Judikatur des VwGH zu § 35 UmgrStG auf § 9 Abs 6 Z 4 KStG führt aufgrund der völlig unterschiedlichen Zielsetzungen der Bestimmungen zu völlig unsachlichen Ergebnissen.
Wir stellen daher den Antrag, den Feststellungsbescheid Gruppenmitglied 2007 ersatzlos aufzuheben, und das Einkommen des Gruppenmitgliedes im Jahr 2007 mit minus 3,913.859,92 Euro festzusetzen sowie den Körperschaftsteuerbescheid 2007 entsprechend anzupassen.
Die YY GmbH ist seit 2007 Gruppenträgerin einer Unternehmensgruppe deren einziges Gruppenmitglied die XX Beteiligungs GmbH (GM) ist. Das Ergebnis des Rumpfwirtschaftsjahres des GM vom 1.3.2007 bis 31.3.2007 ist in das körperschaftsteuerpflichtige Einkommen der Gruppe für 2007 einzubeziehen.
Dem bekämpften Bescheid wurde das festgestellte Einkommen des Gruppenmitgliedes für 2007 gem. § 295 Abs. 1 BAO zugrunde gelegt. Der Feststellungsbescheid über die Höhe des Einkommens des Gruppenmitgliedes für 2007 vom 7.11.2012 wurde der Bf. nach ihrem eigenen Beschwerdevorbringen am 30.7.2013 zugestellt und weist als Bescheidadressaten die Bf. (als Gruppenträgerin) und die XX Beteiligungs GmbH (als Gruppenmitglied) aus.
-Das eigene Einkommen gemäß § 9 Abs. 6 Z 1
Die ErlRV zum AbgÄG 2005 (1187 BlgNR XXII. GP, 14) führen hiezu aus:
In der ersten Stufe werden die Einkommen aller in der Gruppe zusammengefassten unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften und alle für die Steuerbemessung der Gruppe relevanten Tatsachen in eigenen Feststellungsverfahren ermittelt und bescheidmäßig festgestellt. Bescheidadressat soll das jeweilige Gruppenmitglied bzw. hinsichtlich seines eigenen Einkommens der Gruppenträger sein. Um einerseits Verfahrensverzögerungen zu vermeiden, andererseits aber die Rechtsschutzinteressen aller von dem Feststellungsbescheid unmittelbar Betroffenen sicherzustellen, sollen sowohl das Gruppenmitglied selbst als auch jene ihm übergeordneten Gruppenzugehörigen, bei denen die Feststellung direkt steuerliche Wirkung erzeugt, Parteistellung und damit die Rechtsmittelmöglichkeit haben. Das sollen der Gruppenträger und im Falle einer Beteiligungsgemeinschaft als Gruppenträger auch die Mitbeteiligten der Beteiligungsgemeinschaft sein.
Es besteht sohin eine Bindung im Körperschaftsteuerverfahren an die Feststellung des Einkommens der Gruppenmitglieder einer Gruppe (Feststellungsbescheid Gruppenmitglied, FGM).
Ist ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, so ist er gem. § 295 Abs. 1 BAO ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, ua. im Falle der Abänderung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen.
§ 295 Abs. 1 BAO hat daher die Funktion, abgeleitete Bescheide mit den Inhalten erstmalig erlassener Feststellungsbescheide oder deren Abänderung in Einklang zu bringen. Änderungen (Aufhebungen) gem § 295 BAO haben zwingend (kein Ermessen) zu erfolgen (VwGH 20.11.1985, 84/13/0168; 28.3.1996, 94/16/0254; 19.10.2006, 2006/14/0027; 5.9.2012, 2012/15/0062).
Der Feststellungsbescheid iSd § 24a Abs 1 Z 1 KStG 1988 über das Ergebnis des unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenmitgliedes entfaltet Bindungswirkung für das Körperschaftsteuerverfahren des Gruppenträgers; er bildet einen Grundlagenbescheid für dieses abgeleitete Körperschafsteuerverfahren (VwGH 30.10.2014, 2012/15/0054; Vock in Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG, § 24a Tz 34).
Wie oben dargestellt stellt der Feststellungbescheid Gruppenmitglied (FGM) gem § 24a Abs. 1 KStG 1988 für 2007 den Grundlagenbescheid für den hier angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid Gruppe 2007 dar.
Gemäß § 252 Abs. 1 BAO, kann ein Bescheid dem Entscheidungen zu Grunde liegen, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend seien. § 252 Abs. 1 BAO schränkt das Beschwerde­recht gegen abgeleitete Bescheide ein; Einwendungen gegen im Grundlagen­bescheid getroffene Feststellungen sollen nur im Verfahren betreffend den Grundlagen­bescheid vorgebracht werden können. Werden sie im Rechtsmittel gegen den abgeleiteten Bescheid vorgebracht, so ist die Bescheidbeschwerde diesbezüglich als unbegründet abzuweisen (zB VwGH 28.5.1997, 94/13/0273; 23.3.2000, 2000/15/0001; 19.3.2002, 2002/14/0005; 7.7.2004, 2004/13/0069). Eine solche Abweisung setzt voraus, dass der Grundlagen­bescheid dem Bescheidadressaten des abgeleiteten Bescheides gegenüber wirksam geworden ist ( VwGH 22.3.1983, 82/14/0210).
Das gegenständliche Beschwerdevorbringen richtet sich ausschließlich gegen die rechtlichen Beurteilungen im Grundlagenbescheid, welcher der Bf. gegenüber am 30.7.2013 wirksam geworden ist, weshalb die Beschwerde gegen den abgeleiteten Bescheid abzuweisen war.
Wie der VwGH im Bereich der Gruppensteuerung bereits in seinen Erkenntnissen VwGH vom 30.10.2014, 2011/15/0112 und 2012/15/0054 klargestellt hat, bildet der Feststellungsbescheid Gruppenmitglied den Grundlagenbescheid für die Körperschaftsteuer des Gruppenträgers. Da dieses Erkenntnis der Judikatur des VwGH folgt ist eine (ordentliche) Revision nicht zuzulassen.
VwGH 20.11.1985, 84/13/0168
ECLI:AT:BFG:2015:RV.7100155.2014
Findok-Nr: 106418.1, aufgenommen am: 14.09.2015 14:45:27, zuletzt geändert am: 14.09.2015, Dokument-ID: 939409a0-bd51-4c4a-bfea-98bfc823757c, Segment-ID: aa5c4dd9-9f43-4250-9bde-4cffce72d27d

References: § 295
 § 12
 § 9
 § 7
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 § 18
 § 8
 § 12
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 § 35
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 § 24
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 § 252
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