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Timestamp: 2020-05-28 18:36:23+00:00

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EuGH, 29.11.2011 - C-371/10 - dejure.org
https://dejure.org/2011,24
EuGH, 29.11.2011 - C-371/10 (https://dejure.org/2011,24)
EuGH, Entscheidung vom 29.11.2011 - C-371/10 (https://dejure.org/2011,24)
EuGH, Entscheidung vom 29. November 2011 - C-371/10 (https://dejure.org/2011,24)
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Verlegung des tatsächlichen Verwaltungssitzes einer Gesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat als den Gründungsmitgliedstaat der Gesellschaft - Niederlassungsfreiheit - Art. 49 AEUV - Besteuerung der nicht realisierten Wertzuwächse beim Vermögen einer Gesellschaft, die ...
National Grid Indus BV gegen Inspecteur van de Belastingdienst Rijnmond/kantoor Rotterdam.
Besteuerung nicht realisierter Wertzuwächse bei Sitzverlegung einer Gesellschaft ("National Grid Indus")
Zur Niederlassungsfreiheit bei Sitzverlegung von Gesellschaften
Besteuerung der nicht realisierten Wertzuwächse beim Vermögen einer Gesellschaft, die eine Sitzverlegung zwischen Mitgliedstaaten vornimmt
Freier Dienstleistungsverkehr - Das Unionsrecht steht grundsätzlich der Besteuerung der nicht realisierten Wertzuwächse beim Vermögen einer Gesellschaft anlässlich der Verlegung ihres Sitzes in einen anderen Mitgliedstaat nicht entgegen
Besteuerung von Wertzuwächsen bei Sitzverlegung
Das Unionsrecht steht grds. der Besteuerung der nicht realisierten Wertzuwächse beim Vermögen einer Gesellschaft anlässlich der Verlegung ihres Sitzes in einen anderen Mitgliedstaat nicht entgegen
EU: Steuernachzahlung bei Sitzverlegung
Zu Wegzugs-Steuer bei der Sitzverlegung von Gesellschaften
EuGH bremst Wegzugsteuer aus: Unternehmen dürfen Stundung wählen
Vorabentscheidungsersuchen des Gerechtshof Amsterdam (Niederlande), eingereicht am 26. Juli 2010 - National Grid Indus B.V./Inspecteur van de Belastingdienst Rijnmond/kantoor Rotterdam
Kurznachricht zu "Über Entstrickungen" von Prof. Dr. Dietmar Gosch, original erschienen in: IWB 2012, 779 - 789.
Kurznachricht zu "Rechtssache National Grid Indus BV - Ende oder Bestätigung der Entstrickungsbesteuerung?" von StB Prof. Dr. Wolfgang Kessler und Wiss. Mit./Dipl.-Kfm. Moritz Philipp, original erschienen in: DStR 2012, 267 - 272.
Kurznachricht zu "Wegzugbesteuerung und Funktionsverlagerung - Auswirkungen des EuGH-Urteils National Grid Indus B.V., Rs. C-371/10" von WP/StB Thomas Rohler, original erschienen in: GmbH-StB 2012, 54 - 59.
Kurznachricht zu "Steuerliches Entstrickungskonzept - gelungen oder reparaturbedürftig?" von WP/StB Prof. Dr. Ulrich Prinz, original erschienen in: GmbHR 2012, 195 - 199.
Kurznachricht zu "Überlegungen zum Urteil des EuGH in der Rechtssache National Grid Indus" von Dr. Hartmut Hahn, original erschienen in: BB 2012, 681 - 687.
Kurznachricht zu "Das EuGH-Urteil "National Grid Indus" vom 29.11.2011 - Eine Bestandsaufnahme und eine Bewertung aus Sicht der Finanzverwaltung" von RegDir Wolfgang Mitschke, original erschienen in: DStR 2012, 629 - 636.
Kurznachricht zu "Stirbt Daily Mail langsam?" von Prof. Dr. Alexander Schall, MJur (Oxford) und StB Prof. Dr. Alexander Barth, original erschienen in: NZG 2012, 414 - 419.
Kurznachricht zu "Auswirkungen des EuGH-Urteils in der Rs. National Grid Indus auf die deutsche Entstrickungsbesteuerung" von StBin Dr. Leila Momen, original erschienen in: RIW 2012, 302 - 309.
Kurznachricht zu "Anmerkung zum Urteil des EuGH vom 29.11.2011, Rs. C-371/10 (Sofortige Fälligkeit der Wegzugsbesteuerung einer Gesellschaft unverhältnismäßig)" von LRD Franz Hruschka, original erschienen in: DStR 2011, 2334 - 2344.
Kurznachricht zu "Wegzugsbesteuerung von Gesellschaften verstößt gegen Unionsrecht" von RA Prof. Dr. Otmar Thömmes, original erschienen in: IWB 2011, 896 - 904.
Kurznachricht zu "Schicksal einer Schlussbesteuerung in den Händen wegziehender Gesellschaft" von RA Dr. Klaus von Brocke und StB Prof. Dr. Markus Peter und Jörg Albrecht, original erschienen in: IWB 2011, 939 - 944.
Kurznachricht zu "Europarechtliches Verbot der Sofortbesteuerung stiller Reserven beim Transfer ins EU-Ausland - Anmerkung zum Urteil des EuGH vom 29.11.2011, C-371/10" von RA/StB Dr. Andreas Körner, LL.M., original erschienen in: IStR 2012, 1 - 5.
Kurznachricht zu "National Grid Indus - Ein Phyrrussieg für die Gegner der Sofortversteuerung?" von Wolfgang Mitschke, original erschienen in: IStR 2012, 6 - 12.
Kurznachricht zu "National Grid Indus: Auswirkungen auf die deutsche Erstrickungsbesteuerung" von RA/FASteuerR/StB Dr. Jan Brinkmann, MJur (Oxford) und Dr. Peter Reiter, original erschienen in: DB 2012, 16 - 20.
Kurznachricht zu "Überlegungen zur deutschen Wegzugsbesteuerung von Gesellschaften im Licht des EuGH-Urteils in der Rs. National Grid Indus BV" von Wiss. Mit. Dr. Christoph Ruiner, original erschienen in: IStR 2012, 49 - 51.
Kurznachricht zu "National Grid Indus - Schlusspunkt der Diskussion oder Quell neuer Kontroverse zur Entstrickungsbesteuerung?" von RA/StB Dr. David Beutel und RA Dr. Martin Rehberg, original erschienen in: IStR 2012, 94 - 97.
Schlussrechnungssteuer
Kurznachricht zu "Grundlagen zum internationalen Umwandlungssteuerrecht" von WP/StB Prof. Dr. Ulrich Prinz, original erschienen in: DB 2012, 820 - 829.
Kurznachricht zu "Verzinsung und Sicherheitsleistung bei aufgeschobener Fälligkeit von Steuern im Wegzugsfall" von Prof. Dr. Otmar Thömmes und Dr. Alexander Linn, original erschienen in: IStR 2012, 282 - 289.
Vorabentscheidungsersuchen - Gerechtshof te Amsterdam (Niederlande) - Auslegung von Art. 43 EG (jetzt Art. 49 AEUV) - Nationale Steuerregelung, die im Fall der Verlegung des Sitzes oder von Vermögen einer Gesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat eine sofortige Besteuerung ...
ZIP 2012, 169
EuZW 2011, 951
BB 2011, 3091
NZG 2012, 114
Nach ständiger Rechtsprechung sind als Beschränkung der Niederlassungsfreiheit alle Maßnahmen anzusehen, die die Ausübung dieser Freiheit unterbinden, behindern oder weniger attraktiv machen (Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 36 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Sie muss außerdem geeignet sein, die Erreichung des fraglichen Ziels zu gewährleisten, und darf nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieses Ziels erforderlich ist (Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 42 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Außerdem kann allein der Umstand, dass eine Gesellschaft ihren Sitz in einen anderen Mitgliedstaat verlegt, nicht die allgemeine Vermutung der Steuerhinterziehung begründen und keine die Wahrnehmung einer vom Vertrag garantierten Grundfreiheit beeinträchtigende Maßnahme rechtfertigen (vgl. entsprechend Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 84).
In diesem Fall muss die Beschränkung aber außerdem geeignet sein, die Erreichung des fraglichen Ziels zu gewährleisten, und darf nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieses Ziels erforderlich ist (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 42…, vom 17. Dezember 2015, Timac Agro Deutschland, C-388/14, EU:C:2015:829, Rn. 26 und 29…, vom 21. Dezember 2016, Masco Denmark und Damixa, C-593/14, EU:C:2016:984, Rn. 28, …sowie vom 23. November 2017, A, C-292/16, EU:C:2017:888, Rn. 28).
Ebenso steht fest, dass - in Ermangelung einer einheitlichen unionsrechtlichen Definition der Gesellschaften, denen die Niederlassungsfreiheit zugutekommt, anhand eines einheitlichen Anknüpfungskriteriums, nach dem sich das auf eine Gesellschaft anwendbare Recht bestimmt - die Frage, ob Art. 49 AEUV auf eine Gesellschaft, die sich auf die dort verankerte Niederlassungsfreiheit beruft, anwendbar ist, nach Art. 54 AEUV eine Vorfrage ist, die beim gegenwärtigen Stand des Unionsrechts nur nach dem anwendbaren nationalen Recht beantwortet werden kann (Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 26 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Für die Unterscheidung zwischen natürlichen Personen und juristischen Personen gebe es keine Grundlage; dies gelte umso mehr, als sich durch eine solche Unterscheidung die Gefahr ergebe, dass die im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), angeführten Grundsätze unterlaufen würden.
Ausgehend von der Notwendigkeit eine ausgewogene Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zu gewährleisten, hat der Gerichtshof unter Hinweis auf Rn. 46 des Urteils vom 7. September 2006, N (C-470/04, EU:C:2006:525), im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 46), festgestellt, dass "ein Mitgliedstaat nach dem Grundsatz der steuerlichen Territorialität, verbunden mit einem zeitlichen Element, nämlich der Steueransässigkeit des Steuerpflichtigen im Inland während der Entstehung der nicht realisierten Wertzuwächse, das Recht hat, diese Wertzuwächse zum Zeitpunkt des Wegzugs des Steuerpflichtigen zu besteuern ... Eine solche Maßnahme soll nämlich Situationen verhindern, die das Recht des Herkunftsmitgliedstaats auf Ausübung seiner Steuerhoheit für die in seinem Hoheitsgebiet durchgeführten Tätigkeiten gefährden können, und kann daher aus Gründen der Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten gerechtfertigt sein".
In diesem Zusammenhang hat der Gerichtshof auch die Auffassung vertreten, dass ein Mitgliedstaat das Recht hat, den in seinem Hoheitsgebiet durch einen latenten Wertzuwachs erzielten wirtschaftlichen Wert zu besteuern, auch wenn der betreffende Wertzuwachs dort noch nicht tatsächlich realisiert wurde (Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus [C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 49]), was bedeutet, dass ein Mitgliedstaat selbstverständlich das Recht hat, den wirtschaftlichen Wert zu besteuern, der durch einen in seinem Hoheitsgebiet realisierten Wertzuwachs erzielt wurde.
Zur Beurteilung der Verhältnismäßigkeit einer Regelung, die grundsätzlich durch die Notwendigkeit einer ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis gerechtfertigt ist, ist nach den Feststellungen des Gerichtshofs in seinem Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 51), zwischen der Festsetzung des Steuerbetrags und der Einziehung desselben zu unterscheiden.
Zudem wird nach dem Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 52), "mit der Festsetzung des Steuerbetrags zum Zeitpunkt der Verlegung des tatsächlichen Verwaltungssitzes einer Gesellschaft in Anbetracht des Ziels der ... streitigen Regelung, nämlich die im Rahmen der Steuerhoheit des Herkunftsmitgliedstaats erzielten Wertzuwächse in diesem Mitgliedstaat zu besteuern, der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit beachtet.
Insoweit ist dem Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 73), zu entnehmen, dass dem Steuerpflichtigen die Wahl zu lassen ist zwischen einerseits der sofortigen Zahlung des auf den betreffenden latenten Wertzuwachs entfallenden Steuerbetrags und andererseits eines Aufschubs der Zahlung dieses Steuerbetrags, gegebenenfalls zuzüglich Zinsen entsprechend der geltenden nationalen Regelung.
Der Gerichtshof hat darüber hinaus im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 74), festgestellt, dass "das Risiko der Nichteinziehung der Steuer zu bedenken [ist], das sich mit der Zeit erhöht.
Die Kommission hat das Argument der Portugiesischen Republik, das auf die Notwendigkeit einer ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis gestützt wird und dem Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), entnommen ist, mit der Begründung zurückgewiesen, dass das genannte Urteil "erstmals deutlich macht, welche Bestimmungen auf dem Gebiet der Wegzugbesteuerung mit dem Unionsrecht vereinbar sein können, doch ausschließlich für Unternehmen.
Tatsächlich betrifft das Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 54 bis 58), nicht die natürlichen Personen, so dass die Rechtsprechung, die diese betrifft, aus den Urteilen vom 11. März 2004, de Lasteyrie du Saillant (C-9/02, EU:C:2004:138), und vom 7. September 2006, N (C-470/04, EU:C:2006:525), besteht"(23).
Im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), dagegen hat der Gerichtshof festgestellt, dass, da die Gewinne einer Gesellschaft, die ihren Sitz verlegt hat, nach dieser Verlegung gemäß dem mit einem zeitlichen Element verbundenen Grundsatz der steuerlichen Territorialität nur im Aufnahmemitgliedstaat besteuert werden, wegen der Symmetrie zwischen dem Recht zur Besteuerung der Gewinne und der Möglichkeit, Verluste in Abzug zu bringen, auch dieser Mitgliedstaat in seinem Steuersystem Wertschwankungen der Vermögenswerte der betreffenden Gesellschaft zu berücksichtigen hat, die ab dem Zeitpunkt aufgetreten sind, zu dem der Herkunftsmitgliedstaat die steuerliche Anknüpfung zu dieser Gesellschaft verloren hat (Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus [C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 58]).
Der Gerichtshof, dem dieser Unterschied bewusst war, hat diesen im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 57), mit dem Hinweis gerechtfertigt, dass "[d]ie Vermögenswerte einer Gesellschaft ... unmittelbar wirtschaftlichen Tätigkeiten zugewiesen [sind], die auf Gewinn ausgerichtet sind.
Der zweite Unterschied zwischen den beiden Urteilen liegt in der im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 74), zugelassenen und im Urteil vom 23. Januar 2014, DMC (…C-164/12, EU:C:2014:20, Rn. 66), näher ausgeführten Möglichkeit, eine Bankgarantie zu verlangen, die einer vorherigen Bewertung des Nichteinbringungsrisikos bedarf; diese Möglichkeit hatte der Gerichtshof in seinem Urteil vom 7. September 2006, N (…C-470/04, EU:C:2006:525, Rn. 51), ausgeschlossen, wenn auch wegen ihrer Unverhältnismäßigkeit hinsichtlich der Notwendigkeit, die Ordnungsmäßigkeit der steuerlichen Kontrollen zu gewährleisten.
Angesichts des Zwecks einer Bankgarantie, wie er im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 74), dargelegt wurde, wo es heißt, dass "auch das Risiko der Nichteinziehung der Steuer zu bedenken [ist], das sich mit der Zeit erhöht", sehe ich keinen Grund, warum heute nicht eine Bankgarantie gestellt werden kann, wenn es um natürliche Personen geht.
Zu der auf Gesellschaften anwendbaren Wegzugbesteuerung vgl. insbesondere Urteile vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), vom 23. Januar 2014, DMC (C-164/12, EU:C:2014:20), vom 18. Juli 2013, Kommission/Dänemark (C-261/11, EU:C:2013:480), vom 25. April 2013, Kommission/Spanien (C-64/11, EU:C:2013:264), vom 31. Januar 2013, Kommission/Niederlande (C-301/11, EU:C:2013:47), und vom 21. März 2015, Verder LabTec (C-657/13, EU:C:2015:331).
Vgl. bezüglich der Niederlassungsfreiheit Urteile vom 5. Oktober 2004, CaixaBank France (…C-442/02, EU:C:2004:586, Rn. 11), und vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 36).
11 - Vgl. entsprechend Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 38).
14 - Urteil vom 12. Juli 2012, Kommission/Spanien (…C-269/09, EU:C:2012:439, Rn. 62), sowie Urteile vom 17. Januar 2008, Kommission/Deutschland (…C-152/05, EU:C:2008:17, Rn. 26), vom 20. Januar 2011, Kommission/Griechenland (…C-155/09, EU:C:2011:22, Rn. 51), vom 1. Dezember 2011, Kommission/Ungarn (…C-253/09, EU:C:2011:795, Rn. 69), und vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 42).
24 - In der mündlichen Verhandlung hat die Bundesrepublik Deutschland ausgeführt, das Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), gelte jetzt sowohl für juristische Personen als auch für natürliche Personen.
In einem Fall, in dem - insbesondere wegen des Fehlens von Mechanismen der gegenseitigen Unterstützung bei der Beitreibung von Steuerforderungen - ein Risiko der Nichteinziehung der geschuldeten Steuer besteht, kann nämlich der Aufschub der Einziehung dieser Steuer von der Leistung einer Sicherheit abhängig gemacht werden (vgl. entsprechend Urteile vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 73 und 74, …sowie vom 23. Januar 2014, DMC, C-164/12, EU:C:2014:20, Rn. 65 bis 67).
Vorab ist darauf hinzuweisen, dass sich die Anliegen der ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse und der steuerlichen Kohärenz decken (Urteil National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 80).
Das Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), in dem der Gerichtshof zum ersten Mal anerkannt habe, dass ein nationales Gesetz im Bereich der Wegzugsbesteuerung durch das Ziel der Sicherstellung einer ausgeglichenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten gerechtfertigt sein könne, ist nach der Auffassung der Kommission hingegen nicht anwendbar, da es sich lediglich auf die Besteuerung von juristischen Personen beziehe.
Nach Auffassung der Portugiesischen Republik ist eine etwaige, sich aus Art. 10 CIRS ergebende Beschränkung der Freizügigkeit zunächst durch das Ziel der Sicherstellung einer ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten nach dem Grundsatz der steuerlichen Territorialität gerechtfertigt, ein Ziel, das der Gerichtshof in der Rechtssache, in der das Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 45), ergangen sei, anerkannt habe.
Nach Ansicht der Bundesrepublik Deutschland sind die vom Gerichtshof im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 45), aufgestellten Grundsätze unabhängig davon gültig, ob es sich um eine auf natürliche Personen oder auf juristische Personen anwendbare Regelung zur Wegzugsbesteuerung handelt.
Denn was die Regelung eines Mitgliedstaats über die Besteuerung der in seinem Hoheitsgebiet entstandenen Wertzuwächse betrifft, gleicht die Situation einer Person, die ihren Wohnsitz von diesem Mitgliedstaat in einen anderen verlegt, in Bezug auf die Besteuerung der Wertzuwächse beim Vermögen, die im ersten Mitgliedstaat vor der Verlegung des Wohnsitzes erzielt wurden, der Situation einer Person, die ihren Wohnsitz im ersten Mitgliedstaat beibehält (vgl. entsprechend Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 38).
In einem solchen Fall muss die Beschränkung aber außerdem geeignet sein, die Erreichung des fraglichen Ziels zu gewährleisten, und darf nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieses Ziels erforderlich ist (…vgl. u. a. Urteile vom 18. Januar 2007, Kommission/Schweden, C-104/06, EU:C:2007:40, Rn. 25, und vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 42).
Die Kommission macht jedoch geltend, dass sich die Portugiesische Republik nicht auf das Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), stützen könne, um eine Beschränkung der Grundfreiheiten mit der Notwendigkeit zu rechtfertigen, eine ausgewogene Aufteilung der Besteuerungsbefugnis der Mitgliedstaaten sicherzustellen, da sich dieses Urteil auf die Besteuerung der latenten Wertzuwächse bei Unternehmen beziehe und nicht auf die Besteuerung dieser Wertzuwächse bei natürlichen Personen.
Das Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785), erging zwar im Kontext der Besteuerung von Wertzuwächsen bei Unternehmen, doch hat der Gerichtshof die in diesem Urteil aufgestellten Grundsätze in der Folge auch auf den Kontext der Besteuerung von Wertzuwächsen bei natürlichen Personen übertragen (…vgl. Urteile vom 12. Juli 2012, Kommission/Spanien, C-269/09, EU:C:2012:439, Rn. 75 bis 78, …und vom 16. April 2015, Kommission/Deutschland, C-591/13, EU:C:2015:230, Rn. 65 bis 67).
Soweit die Kommission die Legitimität des Ziels, eine ausgewogene Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten im Hinblick auf die Wegzugsbesteuerung natürlicher Personen für latente Wertzuwächse sicherzustellen, mit der Begründung in Zweifel zieht, dass etwaige, nach der Verlegung des Wohnsitzes in einen anderen Mitgliedstaat entstandene Wertminderungen von diesen Personen in diesem anderen Mitgliedstaat nicht in Abzug gebracht werden könnten, genügt der Hinweis, dass der Gerichtshof bereits entschieden hat, dass die eventuelle Nichtberücksichtigung von Wertminderungen durch den Aufnahmemitgliedstaat den Herkunftsmitgliedstaat keineswegs verpflichtet, zum Zeitpunkt der endgültigen Veräußerung der neuen Gesellschaftsanteile eine Steuerschuld neu zu bewerten, die zum Zeitpunkt, zu dem die Steuerpflichtigkeit der betreffenden Person im Herkunftsmitgliedstaat aufgrund der Verlegung ihres Wohnsitzes endete, endgültig bestimmt wurde (vgl. entsprechend Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 61).
Die nach dieser Verlegung erzielten Wertzuwächse werden ausschließlich im Aufnahmemitgliedstaat, wo sie erzielt wurden, besteuert, wodurch ihre doppelte Besteuerung vermieden wird (vgl. entsprechend Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 48).
Zur Frage, ob diese Bestimmung, die die sofortige Besteuerung latenter Wertzuwächse, die aus einem Tausch von Gesellschaftsanteilen stammen, zum Zeitpunkt der Verlegung des Wohnsitzes des Steuerpflichtigen aus Portugal in einen anderen Staat vorsieht, nicht über das hinausgeht, was zur Erreichung des Ziels einer Aufteilung der Besteuerungsbefugnis erforderlich ist, ist darauf hinzuweisen, dass der Gerichtshof im Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 52), bereits entschieden hat, dass eine Regelung eines Mitgliedstaats, die die sofortige Einziehung der Steuer auf die nicht realisierten Wertzuwächse bei den Vermögensgegenständen einer Gesellschaft, die ihren tatsächlichen Verwaltungssitz in einen anderen Mitgliedstaat verlegt, zum Zeitpunkt der Verlegung vorschreibt, unverhältnismäßig ist, da es Maßnahmen gibt, die die Niederlassungsfreiheit weniger stark beeinträchtigen als die sofortige Einziehung (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 73 und 85, …sowie vom 16. April 2015, Kommission/Deutschland, C-591/13, EU:C:2015:230, Rn. 67 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Insoweit ist der Gerichtshof davon ausgegangen, dass eine nationale Regelung, die einer Gesellschaft, die ihren tatsächlichen Verwaltungssitz in einen anderen Mitgliedstaat verlegt, die Wahl lässt zwischen einerseits der sofortigen Zahlung des Steuerbetrags und andererseits einer Aufschiebung der Zahlung dieser Steuer, gegebenenfalls zuzüglich Zinsen entsprechend der geltenden nationalen Regelung, eine Maßnahme darstellt, die die Niederlassungsfreiheit weniger stark beeinträchtigt als die sofortige Einziehung dieser Steuer (vgl. Urteile vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 73 und 85, …sowie vom 16. April 2015, Kommission/Deutschland, C-591/13, EU:C:2015:230, Rn. 67 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Der Gerichtshof hat des Weiteren entschieden, dass es dem betreffenden Mitgliedstaat freisteht, das Risiko der Nichteinziehung der Steuer, das sich mit der Zeit erhöht, im Rahmen seiner für aufgeschobene Zahlungen von Steuerschulden geltenden nationalen Regelung durch Maßnahmen wie die Stellung einer Bankgarantie zu berücksichtigen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 74).
In Anbetracht der in den beiden vorhergehenden Randnummern angeführten Rechtsprechung ist festzustellen, dass Art. 10 Abs. 9 Buchst. a CIRS über das hinausgeht, was zur Erreichung des Ziels erforderlich ist, das an die Notwendigkeit, die Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten zu wahren, geknüpft ist, da die einschlägigen Bestimmungen des nationalen Rechts dem Steuerpflichtigen, der seinen Wohnsitz aus Portugal in einen anderen Mitgliedstaat verlegt, nicht die Wahl lassen zwischen der sofortigen Zahlung des Steuerbetrags auf die Wertzuwächse, die sich aus einem Tausch von Gesellschaftsanteilen ergeben einerseits und einer Aufschiebung der Zahlung dieses Betrags - was für den betreffenden Steuerpflichtigen notwendigerweise mit Verwaltungsaufwand im Zuge der Nachverfolgung der übertragenen Aktiva verbunden ist - unter Stellung einer Bankgarantie andererseits (vgl. entsprechend Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 73 und 74).
Diese unterschiedliche Behandlung bei der Besteuerung der Wertzuwächse ist geeignet, Investoren ohne steuerlichen Sitz in Deutschland davon abzuhalten, Kapital in eine Kommanditgesellschaft deutschen Rechts einzubringen, da die Umwandlung der Anteile dieser Gesellschaft in Anteile einer Kapitalgesellschaft den oben geschilderten steuerlichen Nachteil mit sich bringt (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 29. November 2011, National Grid Indus, C-371/10, Slg. 2011, I-12273, Rn. 37).
Was die Regelung eines Mitgliedstaats über die Besteuerung der in seinem Hoheitsgebiet entstandenen Wertzuwächse betrifft, gleicht nämlich die Situation eines Investors, der seine Anteile an einer Kommanditgesellschaft mit Sitz in diesem Hoheitsgebiet im Austausch gegen Anteile einer ebenfalls dort ansässigen Kapitalgesellschaft abgibt und dann für die Gewinne, die er mit dem Verkauf dieser Anteile erzielen kann, nicht mehr steuerpflichtig ist, in Bezug auf die Besteuerung der Wertzuwächse, die mit den Anteilen an der Kommanditgesellschaft zusammenhängen und im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats vor deren Eintausch entstanden sind, der Situation eines Investors, der in gleicher Weise vorgeht, aber für seine Gewinne weiter steuerpflichtig bleibt (vgl. in diesem Sinne Urteil National Grid Indus, Rn. 38).
Zum anderen geht aus ständiger Rechtsprechung hervor, dass in Ermangelung unionsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen die Mitgliedstaaten befugt bleiben, insbesondere zur Beseitigung der Doppelbesteuerung die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen (Urteile vom 19. November 2009, Kommission/Italien, C-540/07, Slg. 2009, I-10983, Rn. 29 und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie National Grid Indus, Rn. 45).
Eine solche Maßnahme soll nämlich Situationen verhindern, die das Recht des Herkunftsmitgliedstaats auf Ausübung seiner Steuerhoheit für die in seinem Hoheitsgebiet durchgeführten Tätigkeiten gefährden können, und kann daher aus Gründen der Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten gerechtfertigt sein (…vgl. Urteile Marks & Spencer, Rn. 46, Oy AA, Rn. 54, vom 21. Januar 2010, SGI, C-311/08, Slg. 2010, I-487, Rn. 60, und National Grid Indus, Rn. 46).
Zum einen hat nämlich der Gerichtshof entschieden, dass ein Mitgliedstaat das Recht hat, den in seinem Hoheitsgebiet durch einen latenten Wertzuwachs erzielten wirtschaftlichen Wert zu besteuern, auch wenn der betreffende Wertzuwachs dort noch nicht tatsächlich realisiert wurde (Urteil National Grid Indus, Rn. 49).
Vorab ist darauf hinzuweisen, dass es verhältnismäßig ist, wenn ein Mitgliedstaat, um die Ausübung seiner Steuerhoheit zu sichern, die Steuer auf die in seinem Hoheitsgebiet entstandenen nicht realisierten Wertzuwächse dann festsetzt, wenn seine Steuerbefugnis in Bezug auf den betroffenen Investor endet, im vorliegenden Fall zu dem Zeitpunkt, in dem der Investor seine Anteile an einer Kommanditgesellschaft in Anteile einer Kapitalgesellschaft umwandelt (vgl. in diesem Sinne Urteil National Grid Indus, Rn. 52).
Zur Erhebung der Steuer auf die nicht realisierten Wertzuwächse hat der Gerichtshof entschieden, dass dem Steuerpflichtigen die Wahl zu lassen ist zwischen einerseits der sofortigen Zahlung der Steuer auf die nicht realisierten Wertzuwächse im Zusammenhang mit seinem Vermögen oder andererseits einer Stundung des Steuerbetrags, gegebenenfalls zuzüglich Zinsen nach der geltenden nationalen Regelung (vgl. in diesem Sinne Urteile National Grid Indus, Rn. 73, …und vom 6. September 2012, Kommission/Portugal, C-38/10, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Rn. 31 und 32).
Was schließlich die Obliegenheit zur Stellung einer Banksicherheit betrifft, hat der Gerichtshof entschieden, dass ein Mitgliedstaat dem Risiko der Nichteinbringung der Steuer im Rahmen seiner für die Stundung von Steuerschulden geltenden nationalen Regelung Rechnung tragen kann (vgl. in diesem Sinne Urteil National Grid Indus, Rn. 74).
In der Rechtssache, in der das Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785) erging, verlegte eine niederländische Gesellschaft ihren tatsächlichen Verwaltungssitz in das Vereinigte Königreich.
2 - Urteil National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785).
15 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 48).
26 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 46).
28 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 56).
30 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 37 und 38 und die dort angeführte Rechtsprechung).
35 - Vgl. beispielsweise Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 42 und die dort angeführte Rechtsprechung).
37 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 81).
Eine solche Verpflichtung hat der Gerichtshof im Urteil National Grid Indus abgelehnt (EU:C:2011:785, Rn. 56 bis 57).
Vgl. auch Urteil Kommission/Dänemark (…EU:C:2013:480, Rn. 36 und 37) und ferner Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785), wo die Gesellschaft eine niederländische Gesellschaft blieb, obwohl ihr tatsächlicher Verwaltungssitz in einen anderen Mitgliedstaat verlegt wurde.
45 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 73).
49 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 81).
50 - Urteile National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 73) und DMC (…EU:C:2014:20, Rn. 61).
51 - Urteil National Grid Indus (EU:C:2011:785, Rn. 70 bis 71).
Der Gerichtshof sei jedenfalls im Urteil National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785) hinsichtlich des vom Steuerpflichtigen zu tragenden Verwaltungsaufwands zu dem Ergebnis gekommen, dass dieser das Recht habe, zwischen einer sofortigen und einer aufgeschobenen Besteuerung zu wählen.
Der Gerichtshof hat in seinem Urteil National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785) in Bezug auf eine nationale Regelung, nach der die Verlegung des tatsächlichen Verwaltungssitzes einer Gesellschaft nationalen Rechts in einen anderen Mitgliedstaat die sofortige Besteuerung nicht realisierter Wertzuwächse der überführten Wirtschaftsgüter zur Folge hatte, während derartige Wertzuwächse im nationalen Rahmen erst bei ihrer tatsächlichen Realisierung besteuert wurden, festgestellt, dass eine solche Verlegung nicht bedeuten kann, dass der Herkunftsmitgliedstaat auf sein Recht zur Besteuerung von Wertzuwächsen, die im Rahmen seiner Steuerhoheit vor dieser Verlegung erzielt wurden, verzichten muss.
Eine solche Maßnahme soll nämlich Situationen verhindern, die das Recht des Herkunftsmitgliedstaats auf Ausübung seiner Steuerhoheit im Zusammenhang mit den in seinem Hoheitsgebiet durchgeführten Tätigkeiten gefährden können, und kann daher zur Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten gerechtfertigt sein (vgl. in diesem Sinne Urteil National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 46 und die dort angeführte Rechtsprechung).
Der Gerichtshof hat ferner entschieden, dass es verhältnismäßig ist, wenn ein Mitgliedstaat, um die Ausübung seiner Steuerhoheit zu wahren, die Steuer auf die in seinem Hoheitsgebiet entstandenen nicht realisierten Wertzuwächse zu dem Zeitpunkt festsetzt, zu dem seine Besteuerungsbefugnis in Bezug auf die betreffende Gesellschaft endet, d. h. im konkreten Fall zum Zeitpunkt der Verlegung ihres tatsächlichen Verwaltungssitzes in einen anderen Mitgliedstaat (vgl. in diesem Sinne Urteil National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 52).
Sieht der Steuerpflichtige diesen Verwaltungsaufwand nicht als übermäßig an und möchte ihn betreiben, kann auch der die Steuerverwaltung treffende Aufwand nicht als übermäßig eingestuft werden (vgl. in diesem Sinne Urteil National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, Rn. 77).
EuGH, 27.02.2020 - C-405/18
BFH, 25.01.2012 - I B 103/11

References: Art. 49

EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 43
 Art. 49
 Art. 49
 Art. 54
 Art. 10
 Art. 10