Source: https://epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=431721-2017-12-19-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0111-kdib4-4014-329-2017-3-asz
Timestamp: 2020-07-11 23:43:41+00:00

Document:
Home - Interpretacje podatkowe - 2017.12.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0111-KDIB4.4014.329.2017.3.ASZ
art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług
0111-KDIB4.4014.329.2017.3.ASZ
z 19 grudnia 2017 r.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 9 października 2017 r. (data wpływu − 10 października 2017 r.), uzupełnionym 17 października oraz 17 i 18 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości − jest nieprawidłowe.
W dniu 10 października 2017 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości. Ww. wniosek uzupełniono 17 października 2017 r.
Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 7 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.630.2017.1.MGO, 0111-KDIB2-2.4011.316.2017.2.JW oraz 0111-KDIB4.4014.329.2017.2.ASZ, wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 17 grudnia 2017 r. (wpływ pisma) oraz 18 grudnia (wpływ brakującej opłaty).
Pana D. S.(Zainteresowany 1);
P. D. Sp. z o.o. sp. komandytowa (Spółka)
Pan D.S. (Zainteresowany 1) nabył w 2016 r. nieruchomości, które mają charakter gruntów ornych (B) lub gruntów rolnych zabudowanych (R). Środki na zakup nieruchomości Zainteresowany 1 uzyskał w darowiźnie od dziadków.
Zainteresowany 1 w 2017 r. uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla dwóch działek („Działki”), o charakterze gruntów ornych, na inwestycję polegającą na budowie kilkudziesięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej oraz budowie drogi wewnętrznej. Zainteresowany 1 jest wspólnikiem (komandytariuszem) P.D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa („Spółka”), jako jeden z kilku wspólników.
W 2017 r. Zainteresowany 1 wydzierżawił m.in. Działki na rzecz Spółki. Dodatkowo Zainteresowany 1 wniósł o przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy na Spółkę.
Zainteresowany 1 w przyszłości wniesie działki aportem do Spółki lub ewentualnie sprzeda działki na rzecz Spółki. W pierwszej kolejności będą to działki, co do których uzyskano decyzję o warunkach zabudowy.
Zainteresowany 1 nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
Nabycie nieruchomości objętych wnioskiem nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
Czy podwyższenie wkładu w ramach aportu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku gdy Organ uzna że aport nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie jest zwolniony z tego podatku, to ewentualne podniesienie wkładu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Jak podkreślono w wyroku z 1 października 2015 r. sygn. akt II FSK 1732/13, wobec tego zatem, że: „(…) w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu), dochodziło do wyłączenia opodatkowania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 u.p.c.c. (-) Rzeczypospolita Polska, dokonując z dniem 1 stycznia 2007 r. oraz z dniem 22 kwietnia 2010 r. nowelizacji art. 2 pkt 4 u.p.c.c., objęła ponownie wymienione czynności zakresem przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych, uznać należy, iż stanowisko WSA dotyczące opodatkowania czynności zawarcia umowy spółki komandytowej, w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego (w innej postaci niż przedsiębiorstwo oraz zakład/oddział samodzielnie sporządzający bilans), narusza art. 7 ust. 2 w związku z art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335/EWG, w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 2 pkt 4 u.p.c.c. Przypomnieć należy, że stosownie do art. 6 ust. 1 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym od dnia akcesji do dnia 30 listopada 2008 r., przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.
Z tych też względów zasadny jest wniosek, że art. 7 ust. 2 dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, w brzmieniu nadanym dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r., w związku z art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335/EWG, stoi na przeszkodzie opodatkowaniu przez Rzeczypospolitą Polską czynności prawnych dot. wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego, zarówno przy zawarciu umowy spółki, jak i jej zmianie, a to z tych przyczyn, że w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. czynności te podlegały wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2005 r. nr 41, poz. 399 ze zm.). W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 grudnia 2008 r. wyłączenie to nie dotyczyło jednakże − dokonywanych w ramach czynności zawiązania umowy spółki lub jej zmiany − transakcji zbycia przedsiębiorstwa oraz zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans”.
Z uwagi na argumentację przyjętą przez NSA, zdaniem Zainteresowanych, podnieść należy, że podwyższenie wkładu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem z uwagi na naruszenie klauzuli stand still obowiązuje zasada, że jeśli czynność jest objęta podatkiem od towarów i usług to nie jest objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z wyjątkami, które w okoliczność sprawy sprowadzają się do zwolnienia podatkiem od towarów i usług aportu nieruchomości.
Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się − przy spółce osobowej − wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Z kolei zgodnie z pkt 2 tego przepisu użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.
Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.
Podstawą opodatkowania w tej sytuacji będzie wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej, a zastosowana stawka podatku wyniesie 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy).
Na podstawie powołanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co do zasady, nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z tego podatku (z wyjątkami określonymi w tym przepisie). Zgodnie z treścią cyt. przepisu, w aktualnym brzmieniu, nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, nawet wówczas, gdy z tytułu czynności – umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego podatku zwolniona.
Jednakże w świetle zasady stand still, wynikającej z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335/EWG, a także z orzecznictwa TS UE, istnieje zakaz opodatkowania przez państwo członkowskie czynności gromadzenia kapitału w spółkach kapitałowych, która była objęta podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r., a następnie kiedykolwiek czynność ta została zwolniona (wyłączona) od tego podatku.
Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) – to ma miejsce wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Podkreślić jednakże należy, że wskazane powyżej uregulowania dotyczą jedynie spółek kapitałowych.
Z wniosku wynika, że Zainteresowany 1 nabył w 2016 r. nieruchomości, które mają charakter gruntów ornych lub gruntów rolnych zabudowanych.
Zainteresowany 1 w 2017 r. uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla dwóch działek o charakterze gruntów ornych, na inwestycję polegającą na budowie kilkudziesięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej oraz budowie drogi wewnętrznej. Zainteresowany 1 jest wspólnikiem (komandytariuszem) P.D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa jako jeden z kilku wspólników.
Wątpliwość Zainteresowanych dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych aportu nieruchomości do spółki komandytowej.
W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że wywodzona z powyższych dyrektyw zasada stand still odnosi się jedynie do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie w jakim implementuje on podatek kapitałowy. Ma więc zastosowanie do spółek kapitałowych, od których pobranie podatku od wniesienia aportu nie jest możliwe w sytuacji, gdy wniesienie aportu podlega regulacjom podatku od towarów i usług. Zmiana brzmienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych pozwala natomiast na pobranie podatku od aportów wnoszonych do spółek osobowych. Wskazana zasada stand still nie dotyczy bowiem spółek osobowych.
A zatem transakcja wniesienia aportu (działek) do spółki osobowej (a taką spółką jest spółka komandytowa) nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ma zatem znaczenia czy aport nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też nie, bowiem wskazany przez Zainteresowanego 1 art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma w analizowanej sprawie zastosowania.
Wskazany przepis określający wyłączenie z opodatkowania podatkiem czynności cywilnoprawnych nie ma zastosowania do umowy spółki komandytowej i jej zmiany. Do spółki komandytowej nie stosuje się bowiem zasad opodatkowania wynikających z przywołanej powyżej dyrektywy. Nie istnieje zatem konieczność badania w odniesieniu do niej realizacji przez przepisy krajowe zasady stand-still. Dotyczy to wszystkich spółek osobowych, co do których ustawodawca krajowy ma pełną swobodę kształtowania ich opodatkowania.
Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że planowane wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci działek jest traktowane na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki osobowej. A jako, że zmiana ta nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według stawki 0,5% liczonej od wartości wkładu. Obowiązek uiszczenia podatku ciążył będzie na Spółce.
Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.
Odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanych wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy konkretnej sprawy osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

References: art. 2
 art. 13
 art. 14
 art. 14
 FSK 
 art. 2
 art. 2
 art. 7
 art. 7
 art. 1
 art. 6
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 7
 art. 2
 art. 1
 art. 1
 art. 4
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 2