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Timestamp: 2020-04-06 16:06:47+00:00

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BFH, 12.12.2001 - XI R 56/00 - dejure.org
https://dejure.org/2001,191
BFH, 12.12.2001 - XI R 56/00 (https://dejure.org/2001,191)
BFH, Entscheidung vom 12.12.2001 - XI R 56/00 (https://dejure.org/2001,191)
BFH, Entscheidung vom 12. Dezember 2001 - XI R 56/00 (https://dejure.org/2001,191)
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EStG § 15 Abs. 2 Satz 1 und Abs. 3, § 18 Abs. 1 Nrn. 1 und 3; GewStG § 2 Abs. 1 Satz 2; BRAO § 3 Abs. 1
Gesamtvollstreckungsverfahren - Vollstreckungsverfahren - Rechtsanwalt - Sonstige selbstständige Arbeit - Einkommensteuer - Einkünfte - Gewerbebetrieb - Vervielfältigungstheorie
Gewerbesteuerpflicht für Insolvenzverwalter bei hohem Anteil von angestellten Berufsträgern (hier 43 %) und weiteren Fachmitarbeitern
Gewerbliche Tätigkeit von Rechtsanwälten als Insolvenzverwalter
Gesamtvollstreckungsverfahren/Insolvenzverfahren - zu den Voraussetzungen der Gewerbesteuerpflicht eines als Verwalter im Gesamtvollstreckungsverfahren tätigen Rechtsanwalts
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Steuerrechtliche Einordnung der Einkünfte eines Rechtsanwalts als Gesamtvollstreckungsverwalter
Gesamtvollstreckungsverfahren: Einkünfte eines RA
Rechtsanwälte als Insolvenzverwalter
Einkommensteuer; Einkunftsart eines als Verwalter im Gesamtvollstreckungsverfahren tätigen Rechtsanwalts
Gewerbegefahr für Rechtsanwälte
Vermögensverwaltung - Vermögensverwaltung und Betreuung: Gewerbegefahr für den Freiberufler
EStG §§ 18, 15
brak-mitteilungen.de , S. 17 (Entscheidungsbesprechung)
Der gewerbliche Rechtsanwalt aufgrund von Insolvenzverwaltung - Der BFH auf dem Irrweg (RA Prof. Dr. Thomas Durchlaub; BRAK-Mitteilungen 2/2002, S. 62-63)
Besonderheiten zu Aufsichtsratstätigkeiten
Kurznachricht zu "Die Rechtsanwendung der Finanzverwaltung auf Basis des BFH-Urteils vom 12.12.2001 zur Gewerbesteuerpflicht von Insolvenzverwaltern" von RA Klaus Siemon, original erschienen in: BB 2009, 1836 - 1843.
Zusammenfassung von "Freiberufler als Insolvenzverwalter: Einkünfte aus Gewerbebetrieb? - Verbleibende Argumentations- und Gestaltungsmöglichkeiten" von RA Dr. Christian Frystatzki, FASt, FAInsR, WP, original erschienen in: EStB 2005, 308 - 310.
Kurznachricht zu "Eingriffe in die anwaltliche Berufsfreiheit durch das Steuerrecht 2.0" von RA Dr. Klaus Olbing, original erschienen in: AnwBl 2016, 33 - 37.
BVerfG, 05.03.2003 - 1 BvR 437/02
BFHE 197, 442
NJW 2002, 990
ZIP 2002, 359
NZI 2002, 224
WM 2002, 1027
BB 2002, 391
BB 2002, 603
BStBl II 2002, 202
BFH, 14.01.2020 - VIII R 27/17
aa) Gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehört zu den freiberuflichen Tätigkeiten u.a. die selbständige Berufstätigkeit des Rechtsanwalts, vorausgesetzt die tatsächlich ausgeübte Tätigkeit ist für diesen Beruf berufstypisch, d.h. sie ist in besonderer Weise charakterisierend und diesem Katalogberuf vorbehalten (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 12.12.2001 - XI R 56/00, BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202, m.w.N.; vom 15.06.2010 - VIII R 10/09, BFHE 230, 47, BStBl II 2010, 906).
Dass die Tätigkeit des (internen) Datenschutzbeauftragten mit den für Rechtsanwälte geltenden berufsrechtlichen Vorschriften in Einklang steht, ist für die steuerliche Qualifizierung der Tätigkeit als solche i.S. des § 18 EStG allerdings ebenso wenig maßgebend (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202) wie der Umstand, dass eine Zulassung als Syndikusrechtsanwalt im Einzelfall möglich ist.
(1) Das Gebot, die berufsbildtypische Ausübung eines Katalogberufs i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG von der Ausübung anderer Berufe abzugrenzen, ist nach der Rechtsprechung regelmäßig gegeben, soweit ein Berufsträger im Sinne der Vorschrift Tätigkeiten entfaltet, die sich --wie hier die Betreuungstätigkeit (s. oben unter II.2.a)-- zu einem selbständigen Berufsbild verfestigt haben (BFH-Urteile zur Abgrenzung der berufstypischen Tätigkeit beratender Betriebswirte und der Tätigkeit im Bereich der Marktforschung vom 18. August 1988 V R 73/83, BFHE 154, 327, BStBl II 1989, 212; vom 27. Februar 1992 IV R 27/90, BFHE 168, 59, BStBl II 1992, 826;… vom 29. April 1993 IV R 61/92, BFH/NV 1994, 89; BFH-Urteil vom 24. August 1995 IV R 61/94, BFHE 178, 364, BStBl II 1995, 888 zur Selbständigkeit des Berufsbilds der EDV-Beratung durch beratende Betriebswirte; BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00, BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 zum gegenüber den Katalogberufen verselbständigten Beruf des Insolvenzverwalters; BFH-Urteile vom 13. März 1987 V R 33/79, BFHE 149, 313, BStBl II 1987, 524;… vom 9. August 1990 V R 30/86, BFH/NV 1991, 126 zur Verselbständigung der Testamentsvollstreckung gegenüber der anwaltlichen Tätigkeit).
Nach der Rechtsprechung des BFH ist es regelmäßig geboten, die berufsbildtypische Ausübung eines Katalogberufs i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG von der Ausübung anderer Berufe abzugrenzen, soweit ein Berufsträger im Sinne der Vorschrift Tätigkeiten entfaltet, die sich zu einem selbständigen Berufsbild verfestigt haben (…z. B. BFH-Urteil zur Abgrenzung der berufstypischen Tätigkeit beratender Betriebswirte und der Tätigkeit im Bereich der Marktforschung vom 29. April 1993 IV R 61/92, BFH/NV 1994, 89; BFH-Urteil vom 24. August 1995 IV R 61/94, BStBl II 1995, 888 zur Selbständigkeit des Berufsbilds der EDV-Beratung durch beratende Betriebswirte; BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00, BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 zum gegenüber den Katalogberufen verselbständigten Beruf des Insolvenzverwalters;… z. B. BFH-Urteil vom 9. August 1990 V R 30/86, BFH/NV 1991, 126 zur Verselbständigung der Testamentsvollstreckung gegenüber der anwaltlichen Tätigkeit).
a) Dies gilt nach der Rechtsprechung des BFH auch dann, wenn die Tätigkeit --wie im Streitfall-- durch Rechtsanwälte ausgeübt wird, weil sie nicht für einen Rechtsanwalt berufstypisch ist (BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00, BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 mit kritischer Anmerkung Frystatzki, Ertragsteuerberater 2005, 308;… Gerling, Festschrift für Greiner, 2005, 41; Verfassungsbeschwerde gemäß §§ 93a, 93b des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht --BVerfG-- nicht zur Entscheidung angenommen, BVerfG-Beschluss vom 5. März 2003 1 BvR 437/02;… BFH-Beschluss vom 14. Juli 2008 VIII B 179/07, BFH/NV 2008, 1874; a.A. noch Reichsfinanzhof --RFH--, Urteil vom 28. Juli 1938 IV 75/38, RStBl 1938, 809 zur Erfassung einer Konkursverwaltung durch einen Rechtsanwalt als anwaltstypische Tätigkeit).
c) An dieser Beurteilung ist insbesondere deshalb festzuhalten, weil sich die Tätigkeit als Insolvenzverwalter in den letzten Jahrzehnten zu einem verfassungsrechtlich geschützten --eigenständigen-- Beruf entwickelt hat (BVerfG-Beschluss vom 3. August 2004 1 BvR 1086/01, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2004, 1670, unter B.III.2.a bb (2); siehe dazu auch Berufsgrundsätze der Insolvenzverwalter, § 1 (2), veröffentlicht vom Verband Insolvenzverwalter Deutschlands e.V. --VID-- unter www.vid.de), bei dessen Ausübung die kaufmännisch-praktische Betätigung, wenn auch unter Verwertung besonderer Wirtschafts- und Rechtskenntnisse, überwiegt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 73, 100, BStBl III 1961, 306 und in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202;… Uhlenbruck, Insolvenzordnung, 12. Aufl., § 56 Rz 18).
Sie liegt der vom RFH für alle Berufe i.S. des § 18 EStG entwickelten Rechtsauffassung zugrunde, nach der auch die sonstige selbständige Arbeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG grundsätzlich persönlich --d.h. ohne die Mithilfe fachlich vorgebildeter Hilfskräfte-- ausgeübt werden muss (BFH-Urteile vom 13. Mai 1966 VI 63/64, BFHE 86, 305, BStBl III 1966, 489 mit zustimmender Anmerkung Gollub, Anmerkungen zur Steuerrechtsprechung in Karteiform, Einkommensteuergesetz bis 1974, § 18, Rechtsspruch 388; vom 25. November 1970 I R 123/69, BFHE 101, 215, BStBl II 1971, 239; vom 11. August 1994 IV R 126/91, BFHE 175, 284, BStBl II 1994, 936; in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202: Umkehrschluss aus § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG; gl.A. Blümich/Hutter, § 18 EStG Rz 108;… Schmidt/Wacker, EStG, 29. Aufl., § 18 Rz 23; Kanzler, FR 1994, 114; FG Köln, Urteil vom 13. August 2008 4 K 3303/06, EFG 2009, 669, rechtskräftig).
Nach dem Urteil des BFH vom 12.12.2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202, führe die Beschäftigung von mehr als einem qualifizierten Mitarbeiter zur Gewerblichkeit der Verwaltertätigkeit.
Ferner verweist er darauf, dass eine Verfassungsbeschwerde gegen das vom Kläger kritisierte BFH-Urteil vom 12.12.2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202 nicht zur Entscheidung angenommen wurde (BVerfG-Beschluss vom 05.03.2003 - 1 BvR 437/02).
Im Rahmen dieser Tätigkeit überwiegt eine kaufmännisch-praktische Betätigung, wenn auch unter Verwertung qualifizierter Wirtschafts- und Rechtskenntnisse (vgl. BFH-Urteile vom 29.03.1961 IV 404/60 U, BStBl III 1961, 306 und vom 12.12.2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202;… Uhlenbruck, Kommentar zur Insolvenzordnung, 12. Auflage 2003, § 56 InsO Rdnr. 18).
Wann diese Voraussetzungen vorliegen, ist im Einzelfall nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu entscheiden (vgl. BFH-Urteile vom 23.05.1984 I R 122/81, BStBl II 1984, 823; vom 11.08.1994 IV R 126/91, BStBl II 1994, 936 undvom 12.12.2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202).
Zwar findet sich in der Entscheidung des BFH vom 12.12.2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202 folgender Satz:.
Von den insoweit möglicherweise missverstandenen Ausführungen des BFH in den Urteilen vom 28.06.1973 IV R 77/70, BStBl II 1973, 729 und vom 06.09.1990 IV R 125/89, BStBl II 1990, 1028 hat sich der BFH in seiner o.a. Entscheidung XI R 56/00 gerade abgegrenzt (unter 2 d) der Entscheidungsgründe).
Dies gilt auch für die verschiedenen Formen der Einkunftserzielung innerhalb einer Einkunftsart, soweit sie mit verschiedenen Rechtsfolgen verknüpft sind (vgl. hierzu Kanzler in FR 1994, 114, auf dessen Ausführungen der BFH in der o.a. Entscheidung XI R 56/00 ausdrücklich Bezug nimmt).
Vielmehr gelten auch hier die in dem bereits erwähnten Urteil des BFH vom 12.12.2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202 aufgezeigten Grundsätze, denen sich der erkennende Senat anschließt.
Ist ein Rechtsgeschäft unwirksam, so ist dies für die Besteuerung unerheblich, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäftes gleichwohl eintreten und bestehen lassen (§ 41 Abs. 1 AO; vgl. BFH-Urteile vom 28. Februar 2002 V R 19/01, BFHE 198, 220, BStBl II 2003, 950; in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202; vom 7. November 1989 VII R 115/87, BFHE 159, 238, BStBl II 1990, 251; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 28. November 1977 GrS 2-3/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105; Beschluss des BVerfG vom 12. April 1996 2 BvL 18/93, Neue Juristische Wochenschrift -NJW- 1996, 2086, wonach § 40 AO als Klarstellung einer sich aus dem Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit ergebende Rechtsfolge verfassungsmäßig ist).
Diese Annahme verbiete sich schon deshalb, weil das FA im Anschluss an das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00 (BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202) von der Gewerblichkeit der Einkünfte ausgegangen sei.
Er stützt die Ablehnung der beiden --unstreitig für das vorliegende Beschwerdeverfahren zuständigen-- Richter darauf, dass sie --was ebenfalls unstreitig ist-- an der Entscheidung des XI. Senats in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 betreffend die Gewerbesteuerpflicht eines Konkurs-/Insolvenzverwalters mitgewirkt haben.
Es seien dem XI. Senat in dem Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 jedoch gravierende Rechtsverstöße unterlaufen, die geeignet seien, Misstrauen gegen die Unparteilichkeit der beiden beteiligten Richter zu rechtfertigen.
Bei dem Verfasser des Urteils in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 habe ein Irrtum über den Inhalt des BFH-Urteils vom 29. März 1961 IV 404/60 U (BFHE 73, 100, BStBl III 1961, 306) vorgelegen.
Das auch auf Art. 3 des Grundgesetzes gestützte Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 sei unter Außerachtlassung der Grundsätze der juristischen Methodenlehre zu einem Ergebnis gelangt, das rechtsdogmatisch nicht möglich sei.
Im Streitfall besteht die Besonderheit, dass aus der Mitwirkung der beiden abgelehnten Richter an dem Senatsurteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 gar nicht abgeleitet werden kann, welche Rechtsauffassung sie zu der Frage der steuerlichen Qualifizierung der Einkünfte eines Rechtsanwalts aus einer Tätigkeit als Konkurs-/Insolvenzverwalter vertreten.
Danach lässt das Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 allein keinen zuverlässigen Schluss auf die Rechtsauffassung der beiden abgelehnten Richter zu der umstrittenen Rechtsfrage zu.
Denn selbst wenn zugunsten des Klägers angenommen wird, dass die abgelehnten Richter die in dem Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 vertretene Rechtsauffassung des Senats damals geteilt haben, würde dies nicht die Besorgnis der Befangenheit begründen.
Der Kläger stützt die Ablehnung ausschließlich auf die Mitwirkung der abgelehnten Richter an dem Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 und darauf, dass dieses Urteil seiner Meinung nach eine Reihe gravierender Fehler bei der Auslegung des § 18 EStG enthält.
Das Senatsurteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 beruht auch nicht auf Willkür.
Die vom Finanzgericht (FG) herangezogene Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH-- (u.a. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00, BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202, m.w.N.) trage die Entscheidung nicht.
Im Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202 hat der erkennende Senat als berufstypisch u.a. solche Tätigkeiten bezeichnet, die dem Katalogberuf vorbehalten sind.
Dabei hat er in ständiger Rechtsprechung die Auffassung vertreten, dass eine Tätigkeit nicht allein dann berufstypisch und damit freiberuflich ist, wenn sie mit dem Berufsbild eines Katalogberufes nach den berufsrechtlichen Vorschriften vereinbar ist, wie z.B. die Treuhandtätigkeit der Wirtschaftsprüfer nach § 43 Abs. 4 Nr. 4 WPO in der bis einschließlich 1994 geltenden Fassung oder der Steuerberater nach § 57 Abs. 3 Nr. 3 des Steuerberatungsgesetzes --StBerG-- (vgl. so zuletzt BFH-Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202, m.w.N.).
Auf die abweichende zivilrechtliche Beurteilung der Aufgaben der Wirtschaftsprüfer oder Steuerberater (vgl. z.B. BGH-Urteile vom 11. März 1987 IVa ZR 290/85, BGHZ 100, 132 zu § 51a WPO; vom 4. November 1987 IVa ZR 158/86, BGHZ 102, 128 zu Art. 1 § 5 Nr. 2 des Rechtsberatungsgesetzes) kommt es in diesem Zusammenhang schon mangels Vergleichbarkeit der jeweils entscheidungserheblichen Normen nicht an (vgl. auch z.B. BFH-Urteil in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202).
Allein berufsrechtlich zuerkannte "Befugnisse" sind kein sachlicher Rechtfertigungsgrund für unterschiedliche steuerliche Lasten der genannten Berufsgruppen (ebenso Senat in BFHE 197, 442, BStBl II 2002, 202).
Da nach Auffassung des Betriebsprüfers ab dem Kalenderjahr 2001 die Insolvenzverwaltung nach ihrem Umfang nicht mehr im Wesentlichen auf der persönlichen Arbeitskraft des Klägers beruhte, qualifizierte er unter Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 (Az.: XI R 56/00, BStBl II 2002, 202) nunmehr die Einkünfte aus dieser Tätigkeit nach der sogen. Vervielfältigungstheorie als Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
Der BFH sei dagegen in der Entscheidung XI R 56/00 zum Ergebnis gelangt, dass die Einkünfte aus der Tätigkeit eines Verwalters im Vollstreckungsverfahren grundsätzlich zu den Einkünften im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG (Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit) gehörten, auch wenn diese Tätigkeit durch einen Rechtsanwalt ausgeübt werde, der im Übrigen Einkünfte nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG erziele.
So habe der BFH in seinemUrteil vom 12. Dezember 2001 (XI R 56/00, a.a.O.) die Auffassung vertreten, dass ein Rechtsanwalt als Verwalter im Gesamtvollstreckungsverfahren Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG erziele.
Die Tätigkeit des Klägers im Bereich der Insolvenzverwaltung ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH-, der auch der erkennende Senat folgt, eine vermögensverwaltende i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG und keine freiberufliche Tätigkeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 1961 IV 404/60 U, BStBl III 1961, 306;vom 5. Juli 1973 IV R 127/69, BStBl II 1973, 730;vom 11. Mai 1989 IV R 152/86, BStBl II 1989, 729;vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00, BStBl II 2002, 202 vgl. auch z.B. Brandt in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 18 EStG Rdnr. 264;… Stuhrmann in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, § 18 Rdnr. B 228;… Schmidt/Wacker, EStG, 26. Aufl., 2007, § 18 Rdnr. 97, 141).
Die Frage, inwieweit das neue Berufsbild des Insolvenzverwalters und die Qualifizierung der Anwaltschaft durch die Einführung des Fachanwalts für Insolvenzrecht eine Überprüfung dieser BFH-Entscheidung erforderlich macht (vgl. die Kritik des BFH in der Literatur: u.a. Stöcker, Einkünfte des Insolvenzverwalters -freiberuflich oder gewerblich?, Neue Zeitschrift für Insolvenz und Sanierung -NZI- 2002, 309; Stahlschmidt, Die Gewerbesteuerpflicht des Insolvenzverwalters, Betriebs-Berater -BB- 2002, 1727, 1731; sowie die Urteilsanmerkungen von Grashoff, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2002, 355, 356; Strahl, BB 2002, 603 und Korn, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- Beilage 2002, 15), bedarf insoweit keiner Vertiefung.
Anderenfalls ginge die vom Gesetz beabsichtigte Unterscheidung zwischen § 18 Abs. 1 Nrn. 1 und 3 EStG verloren (so BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 56/00).
Demzufolge stellt der BFH in seinerEntscheidung vom 12. Dezember 2001 (XI R 56/00) nicht nur auf die Zahl von Hilfskräften als ein Indiz für eine Gewerblichkeit der Tätigkeit des Insolvenzverwalters ab, sondern rekurriert auch auf das "Gesamtbild" der Umstände des Falles.
Der Senat folgt ausdrücklich der in seinemUrteil vom 12. Dezember 2001 (XI R 56/00) zum Ausdruck gekommenen Rechtsauffassung des BFH.
Auch das Recht, die Berufsbezeichnung "Rechtsanwalt" zu führen, bleibt unberührt (vgl. BFH, Urteil vom 12. Dezember 2001 - XI R 56/00 - BFHE 197, 442;… Beschluss vom 16. Dezember 1992 a.a.O.).
BFH, 28.08.2003 - IV R 1/03
Verbot der "Doppelverfolgung" bei Verstoß gegen die Berufsordnungen der …
BFH, 12.06.2006 - XI B 122/05
Rechtswidrigkeit einer Prüfungsanordnung bei eventueller Verjährung der zu …

References: § 15
 § 18
 § 2
 § 3
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 1
 § 56
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 56
 § 40
 Art. 3
 § 18
 § 43
 § 57
 § 51
 Art. 1
 § 5
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18