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Timestamp: 2019-08-25 14:30:57+00:00

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Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 02.04.2007 - - NWB Datenbank -
Oberste FinBeh der Länder v. 02.04.2007
A. Bewertung von Grundbesitz
Zu § 138 BewG
B. Bewertung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens
Zu §§ 140 und 141 BewG
Zu § 142 BewG
Zu § 143 BewG
C. Bewertung des Grundvermögens
Zu § 145 BewG
Zu § 146 BewG
Zu § 147 BewG
Zu § 148 BewG
Zu § 148a BewG
zu § 149 BewG
Zu § 150 BewG
80. Anwendungsregelungen
Umsetzung des Jahressteuergesetzes 2007 vom 2. April 2007
Regelungen zur Anwendung des Vierten und Fünften Abschnitts des Zweiten Teils des Bewertungsgesetzes für Besteuerungszeitpunkte nach dem 31.12.2006
Vierter Abschnitt Vorschriften für die Bewertung von Grundbesitz für die Erbschaftsteuer und Grunderwerbsteuer
1. Feststellung von Grundbesitzwerten (R 124)
1Für die wirtschaftlichen Einheiten des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens, des Grundvermögens und für Betriebsgrundstücke sind Grundbesitzwerte festzustellen. 2Dabei sind die tatsächlichen Verhältnisse und die Wertverhältnisse zum Besteuerungszeitpunkt maßgebend.
Hinweise 124 (6)/Entfallen
2. Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts
(1) 1Abweichend von der Wertermittlung nach §§ 143, 145 bis 149 BewG ist der niedrigere gemeine Wert (Verkehrswert) zum Besteuerungszeitpunkt festzustellen, wenn der Steuerpflichtige diesen nachweist (§ 138 Abs. 4 BewG). 2Den Steuerpflichtigen trifft die Nachweislast für einen niedrigeren gemeinen Wert und nicht eine bloße Darlegungslast.
(2) 1Beim land- und forstwirtschaftlichen Vermögen kann der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (Verkehrswerts) nicht für die gesamte wirtschaftliche Einheit, sondern nur für Teile der wirtschaftlichen Einheit (Betriebswohnungen, Wohnteil) geführt werden. 2Ein vom Steuerpflichtigen nachgewiesener niedrigerer gemeiner Wert (Verkehrswert) kann nicht mehr nach § 143 Abs. 3 BewG um 15 Prozent ermäßigt werden.
(3) 1Beim Grundvermögen kann der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (Verkehrswerts) für die nach §§ 145 bis 149 BewG bewerteten wirtschaftlichen Einheiten geführt werden. 2In den Fällen des § 146 Abs. 6 BewG (Mindestwert) kann der Verkehrswert nur für das bebaute Grundstück nachgewiesen werden; dies gilt auch im Sonderfall des § 147 BewG. 3Für die wirtschaftliche Einheit des belasteten Grundstücks und für die wirtschaftliche Einheit des Erbbaurechts (§ 148 BewG) kann jeweils ein nachgewiesener niedrigerer gemeiner Wert angesetzt werden; dies gilt sinngemäß auch für die wirtschaftlichen Einheiten des § 148a BewG. 4Der Verkehrswertnachweis für den Gesamtwert ist in diesen Fällen nicht möglich. 5Bei Grundstücken im Zustand der Bebauung ist der Verkehrswertnachweis nur für die gesamte wirtschaftliche Einheit unter Berücksichtigung der baulichen Gegebenheiten zulässig.
(4) 1Als Nachweis ist regelmäßig ein Gutachten des örtlich zuständigen Gutachterausschusses oder eines Sachverständigen für die Bewertung von Grundstücken erforderlich. 2Das Gutachten ist für die Feststellung des Grundstückswerts nicht bindend, sondern unterliegt der Beweiswürdigung durch das Finanzamt. 3Das Gutachten ist auf seine inhaltliche Richtigkeit und Schlüssigkeit unter Beachtung der rechtlichen Vorgaben der Wertermittlungsverordnung (WertV) und der Wertermittlungsrichtlinien (WertR) zu prüfen. 4Enthält das Gutachten Mängel (z. B. methodische Mängel oder unzutreffende Wertansätze), ist es zurückzuweisen; ein Gegengutachten durch das Finanzamt ist nicht erforderlich.
(5) 1Ein im gewöhnlichen Geschäftsverkehr innerhalb eines Jahres vor oder nach dem Besteuerungszeitpunkt zustande gekommener Kaufpreis über das zu bewertende Grundstück kann als Nachweis dienen. 2Ist ein Kaufpreis außerhalb dieses Zeitraums im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zustande gekommen und sind die maßgeblichen Verhältnisse hierfür gegenüber den Verhältnissen zum Besteuerungszeitpunkt unverändert geblieben, so kann auch dieser als Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts dienen. 3Es bestehen keine Bedenken, diesen Wert regelmäßig ohne Wertkorrekturen als Grundstückswert festzustellen.
Nießbrauchs- und andere Nutzungsrechte, die sich auf den Grundbesitzwert ausgewirkt haben Ist nach § 138 Abs. 4 BewG ein nachgewiesener gemeiner Wert, der aufgrund von Grundstücksbelastungen durch Nutzungsrechte, wie z. B. Nießbrauch oder Wohnrecht, gemindert wurde, als Grundbesitzwert festgestellt worden (H 17 (3) „Berücksichtigung von Nießbrauchs- und anderen Nutzungsrechten, die sich auf den Grundbesitzwert ausgewirkt haben”), hat das Lagefinanzamt das für die Festsetzung der Erbschaft-/Schenkungsteuer zuständige Finanzamt (ErbSt-FA) hierauf hinzuweisen (gleich lautende Ländererlasse vom 1.3.2004 , BStBl 2004 I S. 272)
3. Begriff des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens (R 125)
(1) 1Die wirtschaftliche Einheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens ist nach § 33 BewG der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft. 2Die Definition der wirtschaftlichen Einheit richtet sich im Übrigen nach § 2 BewG.
(2) 1Zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft im Sinne des § 141 BewG dauernd zu dienen bestimmt sind. 2Entscheidend ist ihre Zweckbestimmung zum Besteuerungszeitpunkt (§ 138 Abs. 1 BewG in Verbindung mit §§ 9 und 11 ErbStG). 3Wirtschaftsgüter, die außer im eigenen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft auch in einem demselben Inhaber gehörenden Gewerbebetrieb verwendet werden, gehören grundsätzlich nur insoweit zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, als sie nicht nach § 95 BewG dem Betriebsvermögen zuzuordnen sind.
(3) 1Zu den Wirtschaftsgütern, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind, können auch Grunddienstbarkeiten, wiederkehrende Nutzungen und Leistungen sowie immaterielle Wirtschaftsgüter gehören. 2Die Aufzählung der einzelnen immateriellen Wirtschaftsgüter in § 140 Abs. 1 Satz 2 BewG ist nicht abschließend.
(4) 1Grund und Boden sowie Gebäude, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind, gehören auch dann zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, wenn der Betrieb ganz oder in Teilen auf bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht bewirtschaftet wird. 2Das ist in der Regel der Fall, wenn sie keine andere Zweckbestimmung erhalten haben. 3Als Beispiele hierfür kommen in Betracht:
Wirtschaftsgebäude, die vorübergehend oder dauernd teilweise oder ganz leer stehen, z. B. gehört der leer stehende Rindviehstall eines Betriebs, dessen Inhaber wegen Wirtschaftsumstellung das Rindvieh abgeschafft hat, zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen;
(5) Zu den Betriebsmitteln eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft gehören außer den Pflanzenbeständen und Vorräten, den Maschinen und Geräten auch die Tierbestände nach Maßgabe der §§ 51, 51a und 62 BewG.
4. Abgrenzung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens vom Grundvermögen (R 126)
(1) Wirtschaftsgüter gehören vorbehaltlich § 69 BewG zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, wenn sie einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft (§ 141 BewG) zu dienen bestimmt sind.
(2) 1Zu den Wirtschaftsgütern, die zwischen dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen und dem Grundvermögen abzugrenzen sind, gehören insbesondere der Grund und Boden sowie die Wohn- und Wirtschaftsgebäude. 2Wegen der Einzelheiten der Abgrenzung wird auf Abschnitt 2 BewRGr verwiesen (> R 130 Abs. 5 sowie R 131 und 132).
(3) Bei der Beherbergung von Fremden richtet sich die Abgrenzung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens vom Grundvermögen nach den Grundsätzen von R 15.7 EStR.
Abgrenzung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens vom Grundvermögen
> BFH vom 13.8.2003 (BStBl 2003 II S. 908)
5. Abgrenzung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens vom Betriebsvermögen (R 127)
(1) Bei der Abgrenzung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens vom Betriebsvermögen ist R 15.5 EStR entsprechend anzuwenden.
(2) 1Land- und forstwirtschaftlich genutzte Flächen, die im Eigentum einer der in § 97 Abs. 1 BewG bezeichneten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen stehen, sind wegen der Rechtsform des Eigentümers mit Ausnahme der Fälle des § 51a BewG Betriebsvermögen. 2Diese Flächen sind wie land- und forstwirtschaftliches Vermögen zu bewerten.
(3) 1Gehören Tierbestände oder Zweige des Tierbestands weder nach §§ 51 und 51a BewG noch nach § 62 BewG zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, gehören auch die mit ihnen in wirtschaftlicher Verbindung stehenden Gebäude oder Gebäudeteile nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen. 2Zu den Gebäuden und Gebäudeteilen sind auch die Grundflächen und die Beiflächen, wie Zuwege, Auslauf für Tiere usw., zu rechnen. 3Mit den Tierbeständen gehören auch die übrigen mit ihnen wirtschaftlich zusammenhängenden Wirtschaftsgüter, wie Futtermittel und andere Betriebsmittel, nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen.
(4) Wird ein Gewerbebetrieb in einem Gebäude unterhalten, das auch dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dient, ist der entsprechende Gebäudeteil nur insoweit dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zuzurechnen, als er nicht nach § 99 Abs. 1 BewG dem Betriebsvermögen zuzuordnen ist.
6. Abgrenzung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens vom übrigen Vermögen (R 128)
(1) Bewegliche Wirtschaftsgüter, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft zu dienen bestimmt sind, tatsächlich aber zum Besteuerungszeitpunkt (> R 125 Abs. 2) einem derartigen Betrieb des Eigentümers nicht dienen, gehören nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, sondern zum übrigen Vermögen.
(2) 1Der Überbestand an umlaufenden Betriebsmitteln eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft zählt nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen (§ 33 Abs. 3 Nr. 3 BewG), sondern zum übrigen Vermögen. 2Der Überbestand wird in der Weise ermittelt, dass vom gesamten Wert aller umlaufenden Betriebsmittel der gesamte Wert des Normalbestandes an umlaufenden Betriebsmitteln abgezogen wird; dabei ist nach Nutzungen vorzugehen. 3Über- und Unterbestand an Betriebsmitteln bei den einzelnen Nutzungen werden ausgeglichen. 4Der Überbestand ist mit dem gemeinen Wert (§ 9 Abs. 1 BewG) anzusetzen.
(3) Nach § 140 Abs. 2 BewG gehören die Pensionsverpflichtungen nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, sondern sind bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs im Erbfall als Nachlassverbindlichkeiten im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 2 ErbStG und im Schenkungsfall bei der Ermittlung des Steuerwerts der freigebigen Zuwendung (§ 7 Abs. 1 ErbStG) zu berücksichtigen.
Hinweise 128
Eiserne Verpachtung (§§ 582a ff. BGB)
Zur Behandlung von Sachleistungsansprüchen und -verpflichtungen > R 92
7. Betrieb der Land- und Forstwirtschaft (R 129)
(1) 1Der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft (§ 141 Abs. 1 BewG) setzt weder eine Mindestgröße noch vollen land- und forstwirtschaftlichen Besatz mit Wirtschaftsgebäuden, Betriebsmitteln usw. voraus. 2Auch ein einzelnes land- und forstwirtschaftlich genutztes Grundstück, das gemäß § 69 BewG nicht zum Grundvermögen zu rechnen ist, kann ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft sein. 3Mehrere Flächen werden ohne Rücksicht auf ihre räumliche Lage unter der Voraussetzung zu einer wirtschaftlichen Einheit vereinigt, dass sie zusammen bewirtschaftet werden und zwischen ihnen ein wirtschaftlicher Zusammenhang besteht. 4Das ist zu verneinen, wenn die Bewirtschaftung abgelegener Flächen von der Hofstelle oder einem sonstigen Sitz der Betriebsleitung aus nach der Verkehrsauffassung nicht möglich ist oder der Betriebsinhaber keine unmittelbare Einwirkungsmöglichkeit und eigene Aufsicht über die sachdienliche Nutzung dieser Flächen hat. 5Besonderheiten der jeweiligen Nutzung sind zu berücksichtigen.
(2) 1In den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft sind auch dem Eigentümer des Grund und Bodens nicht gehörende Gebäude, die auf dem Grund und Boden des Betriebs stehen, und dem Eigentümer des Grund und Bodens nicht gehörende Betriebsmittel, die der Bewirtschaftung des Betriebs dienen, einzubeziehen (§ 34 Abs. 4 BewG). 2Diese Vorschrift gilt sowohl für im Ganzen verpachtete Betriebe als auch für einzeln verpachtete Flächen (Stückländereien). 3Wird ein Betrieb im Ganzen verpachtet, bildet er zusammen mit den dem Pächter gehörenden Betriebsmitteln und Gebäuden, die auf dem zum Betrieb gehörenden Grund und Boden errichtet sind, eine wirtschaftliche Einheit.
(3) 1Stückländereien bilden eine wirtschaftliche Einheit für sich (§ 34 Abs. 7 BewG). 2Unter den Begriff der Stückländereien fallen auch die Flächen, die aus einem vollständigen Betrieb, zu dem Gebäude und Betriebsmittel gehören, verpachtet werden, da die Wirtschaftsgebäude oder die Betriebsmittel oder beide Arten von Wirtschaftsgütern, die der Bewirtschaftung dieser Fläche dienen, nicht dem Eigentümer des Grund und Bodens gehören. 3Bei nur vorübergehender Verpachtung (i.d.R. weniger als sechs Jahre) kann in diesen Fällen die Bildung einer besonderen wirtschaftlichen Einheit unterbleiben. 4Mehrere Stückländereien in der Hand eines Eigentümers können zu einer wirtschaftlichen Einheit zusammengefasst werden. 5Kleingärten im Sinne des Bundeskleingartengesetzes (BKleingG) sind regelmäßig Stückländereien.
(4) 1Ein Anteil des Eigentümers eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft an Wirtschaftsgütern, die einer Gesellschaft oder Gemeinschaft des bürgerlichen Rechts gehören, ist in den Betrieb einzubeziehen, wenn die Wirtschaftsgüter dauernd im Betrieb genutzt werden (§ 34 Abs. 6 BewG). Das gilt auch, wenn an der Gesellschaft oder Gemeinschaft Personen beteiligt sind, die nicht Inhaber von Betrieben der Land- und Forstwirtschaft sind.
(5) 1Wird ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft von einer Gesellschaft oder Gemeinschaft des bürgerlichen Rechts betrieben, sind außer den Wirtschaftsgütern (§ 33 Abs. 2 BewG), die der Gesellschaft oder Gemeinschaft gehören, auch die im Eigentum eines oder mehrerer Gesellschafter oder Gemeinschafter stehenden und dem Betrieb zu dienen bestimmten Wirtschaftsgüter, z. B. Nutzflächen. Gebäude oder Betriebsmittel, in den Betrieb einzubeziehen. 2Dies gilt nicht für die Betriebswohnungen und den Wohnteil.
(6) Betriebsteil, Betriebswohnung und Wohnteil können jeweils für sich einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bilden.
8. Betriebsteil (R 130)
(1) Der Betriebsteil umfasst die in § 34 Abs. 2 BewG bezeichneten Nutzungen und Wirtschaftsgüter sowie die Nebenbetriebe einschließlich der dazugehörenden Wirtschaftsgebäude und Betriebsmittel.
(2) 1Die Gesamtfläche des Betriebsteils gliedert sich in
die Flächen im Sinne von § 1 des Bodenschätzungsgesetzes (BodSchätzG),
die sonstigen Flächen (z. B. Geringstland, Unland, Abbauland, fischereiwirtschaftlich genutzte Wasserflächen).
2Zu den Flächen im Sinne der Nr. 4 gehören auch Wege: Hecken, Gräben, Grenzraine und dergleichen. 3Die nach § 142 Abs. 2 BewG erforderlichen Flächenangaben sind auf volle Ar abzurunden.
(3) Flächen im Sinne von § 1 BodSchätzG sind die Flächen der landwirtschaftlichen Nutzung, der Nutzungsteile Hopfen und Spargel, der gärtnerischen Nutzungsteile und der bodengebundenen sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzungsteile (z. B. Saatzucht, Weihnachtsbaumkultur).
(4) 1Die Hof- und Wirtschaftsgebäudeflächen umfassen die Gebäude- und Gebäudenebenflächen, soweit sie nicht den Wohngebäuden zuzuordnen sind. 2Nicht zu den Wohngebäuden gehörende Gartenflächen (> R 132 Abs. 6 Satz 2) sind der landwirtschaftlichen Nutzung zuzurechnen. 3Wirtschaftswege, Hecken, Gräben, Grenzraine und dergleichen sind in die Hof- und Wirtschaftsgebäudefläche einzubeziehen: dies gilt auch für unproduktive Wasserflächen, Bewässerungsteiche, Dämme, Uferstreifen und dergleichen, die nicht als Unland klassifiziert sind. 4Diese Flächen sind regelmäßig aus den Katasterunterlagen zu übernehmen. 5Sind in einem forstwirtschaftlichen Betriebswerk oder Betriebsgutachten derartige Flächenanteile der forstwirtschaftlichen Nutzung zugerechnet, ist dem bei der Bewertung zu folgen. 6Wegen der Behandlung der Wege und Holzlagerplätze bei der forstwirtschaftlichen Nutzung > R 138 Abs. 2.
(5) 1Als Wirtschaftsgebäude im Sinnes des Absatzes 1 kommen insbesondere Gebäude zur Unterbringung von Vieh, Vorräten, Maschinen und anderen Betriebsmitteln sowie Verkaufs-, Arbeits- und Sozialräume in Betracht. 2Hierzu gehören auch die Büros, in denen die mit der Betriebsorganisation und Betriebsführung zusammenhängenden Arbeiten vorgenommen werden.
(6) Werden Tierbestände, die nach § 51 BewG zu einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft gehören, vom Inhaber dieses Betriebs vorübergehend in einen anderen Betrieb als Pensionsvieh gegeben, können diese Tierbestände nicht nach § 34 Abs. 4 BewG in den Pensionsbetrieb einbezogen werden.
Hinweise 130(6)
> BFH vom 20.1.1956 (BStBl 1956 III S. 202)
9. Betriebswohnungen (R 131)
(1) 1Gebäude oder Gebäudeteile des Betriebs, die dessen Arbeitnehmern und deren Familienangehörigen zu Wohnzwecken zur Verfügung gestellt werden, sind Betriebswohnungen. 2Dabei ist es nicht erforderlich, dass der Wohnungsinhaber oder seine Familienangehörigen ganz in dem Betrieb tätig sind. 3Es genügt, dass der jeweilige Arbeitnehmer vertraglich dazu verpflichtet ist, wenigstens 100 Arbeitstage oder 800 Arbeitsstunden im Jahr mitzuarbeiten. 4Das Merkmal der Betriebswohnung bleibt bei fortdauernder Nutzung der Wohnung durch den Arbeitnehmer nach Eintritt in den Ruhestand erhalten.
(2) 1Zum Grund und Boden der Betriebswohnungen im Sinne des § 141 Abs. 3 BewG zählen neben der bebauten Fläche auch die vom Betrieb im Rahmen der Wohnungsüberlassung zur Verfügung gestellten übrigen Flächen, wie z. B. Stellplätze und Gärten. 2Bei der Abgrenzung der Gartenflächen gilt R 132 Abs. 6 Satz 2 entsprechend.
10. Wohnteil (R 132)
(1) 1Gebäude oder Gebäudeteile, die dem Inhaber eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft und den zu seinem Haushalt gehörenden Familienangehörigen zu Wohnzwecken dienen, sind dem Wohnteil zuzurechnen, wenn der Betriebsinhaber oder mindestens einer der zu seinem Haushalt gehörenden Familienangehörigen durch eine mehr als nur gelegentliche Tätigkeit in dem Betrieb an ihn gebunden ist. 2Gebäude oder Gebäudeteile, die Altenteilern zu Wohnzwecken dienen, gehören zum Wohnteil, wenn die Nutzung der Wohnung in einem Altenteilsvertrag geregelt ist. 3Werden dem Hauspersonal nur einzelne zu Wohnzwecken dienende Räume überlassen, rechnen diese zum Wohnteil des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft. 4Bei der Überlassung von Wohnungen an Arbeitnehmer des Betriebs ist R 131 Abs. 1 anzuwenden.
Hinweise 132 (3)
Mehr als nur gelegentliche Tätigkeit
> BFH vom 28.3.1990 (BStBl 1990 II S. 727)
Hinweise 132 (4)
Nebenerwerbsstellen
> BFH vom 26.1.1973 (BStBl 1973 II S. 282)
Hinweise 132 (5)
> BFH vom 9.5.1990 (BStBl 1990 II S. 729)
(6) 1Zum Grund und Boden des Wohnteils im Sinne des § 141 Abs. 4 BewG zählen neben der bebauten Fläche auch die übrigen Flächen, wie z. B. Stellplätze und Gärten. 2Die Zuordnung des Grund und Bodens sowie der Gartenflächen richtet sich nach den entsprechenden ertragsteuerlichen Abgrenzungskriterien. 3Folglich kann nur der Teil des Grund und Bodens dem Wohnteil zugerechnet werden, der nach § 13 Abs. 4 und 5 EStG steuerfrei entnommen werden konnte.
Hinweise 132 (6)
Zur Wohnung gehörender Grund und Boden
> BMF-Schreiben vom 4.6.1997 (BStBl 1997 I S. 630). vom 13.1.1998 (BStBl 1998 I S. 129) und vom 2.4.2004 (BStBl 2004 I S. 442)
(7) 1Bei verpachteten Betrieben scheidet der Eigentümer aus der Bewirtschaftung des Betriebes aus. 2Die notwendige Bindung an den Betrieb ist nicht mehr gegeben. 3Die Verpächterwohnung gehört damit grundsätzlich nicht mehr zum Wohnteil, sondern zum Grundvermögen. 4Dies gilt nicht, sofern sich die Wohnungen von Pächter und Verpächter in einem Gebäude befinden.
11. Allgemeines zur Ermittlung des Betriebswerts (R 133)
(1) 1Die in § 142 Abs. 1 BewG genannten Vorschriften gelten zwar für die Feststellung von Einheitswerten; sie sind jedoch sinngemäß auch bei der Ermittlung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebswerts anzuwenden. 2Dabei sind die in diesen Vorschriften enthaltenen Begriffe jeweils wie folgt zu ersetzen:
3Die in § 142 Abs. 2 BewG genannten Werte stellen die jeweiligen Wertverhältnisse im Besteuerungszeitpunkt dar.
(2) 1Die sinngemäße Anwendung von § 48a BewG führt zu einer Aufteilung des Betriebswerts. 2Dabei ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem für die landwirtschaftliche Nutzung maßgebenden Ertragswert und dem höheren Ertragswert, der durch die unter § 48a Nr. 1 bis 3 BewG bezeichneten Nutzungen bedingt ist, zu ermitteln. 3Das gilt nicht, wenn der Nutzungsberechtigte die bisher vom Eigentümer vorgenommene Nutzung beibehält. 4Bei der Feststellung des Grundbesitzwerts des Eigentümers ist der Unterschiedsbetrag nicht zu berücksichtigen. 5Bei der Feststellung eines Grundbesitzwerts für den Nutzungsberechtigten ist nur der Unterschiedsbetrag zu berücksichtigen.
Hinweise 133 (2)
Zur Ermittlung des jeweiligen Unterschiedsbetrags siehe auch Berechnungsbeispiel zur gärtnerischen Nutzung > H 140.
(3) 1In den Fällen des § 34 Abs. 4 BewG ist der Betriebswert nach § 142 Abs. 4 BewG aufzuteilen. 2Eine Aufteilung kommt insbesondere in Betracht bei Verpachtungen, bei denen in den Betrieb des Verpächters auch die dem Eigentümer des Grund und Bodens nicht gehörenden Wirtschaftsgüter, die der Bewirtschaftung des Betriebs dienen, einbezogen sind. 3Dies gilt auch bei einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft, der von einer Gesellschaft oder Gemeinschaft des bürgerlichen Rechts geführt wird (> § 34 Abs. 6 BewG).
Hinweise 133 (3)
Nach § 141 Abs. 2 BewG werden bei der Berechnung des Betriebswerts – ungeachtet der Eigentumsverhältnisse – zunächst die Ertragswertanteile sämtlicher Wirtschaftsgüter des Betriebsteils berücksichtigt. Anschließend wird der Betriebswert gemäß § 142 Abs. 1 BewG ermittelt. In Pachtfällen und bei sonstigen Nutzungsüberlassungen sind die Ertragswertanteile der nicht im Eigentum des Steuerpflichtigen stehenden oder der nicht mitverpachteten Wirtschaftsgüter auszuscheiden.
Werden von mehreren Verpächtern Flächen zugepachtet, ist für den Pächter lediglich ein Anteil anzusetzen, der aus der Summe der Ertragswerte sämtlicher zugepachteter Flächen derselben Nutzung abzuleiten ist. Die Ermittlung der Ertragswerte dieser Flächen richtet sich bei landwirtschaftlicher Nutzung nach § 142 Abs. 2 Nr. 1 Buchstabe a BewG. Dabei sind die Ertragsmesszahlen (EMZ) der zugepachteten Flächen heranzuziehen. Können die entsprechenden EMZ nicht unmittelbar aus dem Liegenschaftskataster entnommen werden, sind sie grundsätzlich aus den durchschnittlichen EMZ der Belegenheitsgemarkung abzuleiten (R 135 Abs. 6 Satz 3 ErbStR).
Bei viehlosen Betrieben – ausgenommen Stückländereien – sind bei der landwirtschaftlichen Nutzung die Wertanteile für stehende und umlaufende Betriebsmittel jeweils zu halbieren. Der Gebäudewertanteil ist nach den Verhältnissen des Einzelfalls herabzusetzen.
Wird die Wertgrenze von 500 EUR nach Zusammenrechnung der Anteile für die einzelnen Beteiligten, die nicht Eigentümer des Grund und Bodens sind, am Betriebswert nicht erreicht, unterbleibt eine Verteilung nach § 142 Abs. 4 Satz 3 BewG.
Nutzungsteil
(davon Dauer-
(davon Gewächshäuser)
selbstbewirtschaf-
tete Flächen in ha
selbstbewirtschaftete
über 25–50
Nutzungsgröße
Fasswein-
unter Glas,
(4) Bei der Abgrenzung der landwirtschaftlichen von der gewerblichen Tierhaltung unter sinngemäßer Anwendung von § 51 BewG ist R 13.2 EStR zu beachten.
(5) 1Gemeinschaftliche Tierhaltungen sind nach § 51a Abs. 1 Satz 1 BewG der landwirtschaftlichen Nutzung zuzuordnen. 2Ihre Bewertung erfolgt gesondert nach dem Einzelertragswertverfahren (§ 142 Abs. 2 Satz 1 BewG).
(6) Bei der Ermittlung des Betriebswerts auf Grundlage der in § 142 Abs. 2 Nr. 1 bis 6 BewG genannten Ertragswerte sind die Hof- und Wirtschaftsgebäudeflächen mit Ausnahme der Flächen der gärtnerischen Nutzung unter Glas und Kunststoffen nicht zu berücksichtigen.
(7) Neben dem Ansatz der in § 142 Abs. 2 Nr. 1 bis 6 BewG genannten Ertragswerte erfolgt keine gesonderte Berücksichtigung des Werts von anderen Wirtschaftsgütern (z. B. Wirtschaftsgebäude, Tierbestände).
(8) 1Die Summe der Ertragswerte der Nutzungen und Nutzungsteile sowie der Einzelertragswerte bilden den Betriebswert. 2In den Fällen des § 142 Abs. 3 BewG ist der Einzelertragswert des Betriebsteils der Betriebswert.
(9) Wirtschaftsgüter, die verschiedenen Nutzungen und Nutzungsteilen zu dienen bestimmt sind, sind den Nutzungen und den Nutzungsteilen zuzuordnen, denen sie zum Besteuerungszeitpunkt überwiegend dienen.
12. Einzelertragswertverfahren (R 134)
(1) 1Der Einzelertragswert ist zu ermitteln
in den nach § 142 Abs. 2 BewG vorgeschriebenen Fällen der Nebenbetriebe, des Abbaulands, der gemeinschaftlichen Tierhaltung und der in § 142 Abs. 2 Nr. 5 BewG nicht genannten Nutzungsteile der sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung (> § 125 Abs. 7 Nr. 2 BewG) oder,
2Zum Einzelertragswertverfahren auf Antrag > R 154.
(2) 1Bei der Ermittlung des Ertragswerts im Einzelertragswertverfahren sind die allgemeinen Bewertungsgrundsätze des § 36 Abs. 2 BewG zu beachten mit der Maßgabe, dass der Ertragswert das 18,6fache des Reinertrags ist (§ 142 Abs. 1 Satz 2 BewG). 2Bei der Ermittlung des Einzelertragswerts sind die tatsächlichen Verhältnisse zum Besteuerungszeitpunkt zu berücksichtigen. 3Anders als beim vergleichenden Ertragswertverfahren (§ 37 Abs. 1 BewG) oder bei der Bewertung unter Verwendung fester, standardisierter Ertragswerte (§ 142 Abs. 2 Nr. 1 bis 6 BewG) erfasst der Einzelertragswert die individuelle Ertragsfähigkeit des Betriebs, das heißt, es ist nur die Ertragsfähigkeit zu ermitteln, die sich aus der Anwendung der allgemeinen Bewertungsgrundsätze auf die Wirtschaftsgüter unter Berücksichtigung der tatsächlichen Ertragsbedingungen des einzelnen Betriebs ergeben. 4Dabei sind die in § 38 Abs. 2 BewG aufgeführten natürlichen und wirtschaftlichen Ertragsbedingungen zu berücksichtigen. 5Der flächenbezogene Einzelertragswert darf den Ertragswert des Geringstlandes nicht unterschreiten.
Hinweise 134 (2)
Nachhaltig erzielbarer Reinertrag
Der Reinertrag ist möglichst aus den Ergebnissen der letzten drei vor dem Besteuerungszeitpunkt abgelaufenen Wirtschaftsjahre herzuleiten.
(3) 1Bei der Ermittlung des Einzelertragswerts für Nebenbetriebe (> R 130 Abs. 1) ist nur der Ertrag zugrunde zu legen, der nicht bereits bei der Bewertung des Hauptbetriebs berücksichtigt worden ist. 2Das ist z. B. bei der Forellenräucherei der Mehrertrag, der sich durch die Bearbeitung der im Hauptbetrieb erzeugten Forellen ergibt.
(4) 1Zum Abbauland gehören Sandgruben, Kiesgruben, Steinbrüche und dergleichen, wenn sie durch Abbau der Bodensubstanz überwiegend für den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft nutzbar gemacht werden. 2Stillgelegte Kiesgruben und Steinbrüche eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft, die weder kulturfähig sind noch bei geordneter Wirtschaftsweise Ertrag abwerfen können, gehören zum Unland und nicht zum Abbauland. 3Zur Vereinfachung der Bewertung des Abbaulandes können als Einzelertragswert regelmäßig pauschal 5 EUR je Ar angesetzt werden. 4Abweichend von dem vorgenannten pauschalen Wertansatz sind individuelle Einzelertragswertermittlungen nur bei Vorliegen besonderer Verhältnisse vorzunehmen.
(5) 1Sind für Zwecke der Erbschaftsteuer Anteile an gemeinschaftlichen Tierhaltungen im Sinne des § 51a BewG zu ermitteln, ist zunächst der Gesamtwert für die Tierhaltungsgemeinschaft im Wege des Einzelertragswertverfahrens zu ermitteln und daraus der Wert des entsprechenden Anteils zu berechnen. 2Falls die Grenzen des § 51a Abs. 1 Nr. 2 BewG nicht überschritten werden, gehört der Tierbestand einer gemeinschaftlichen Tierhaltung auch dann zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, wenn die Gesellschafter oder Mitglieder mehr Vieheinheiten auf die Gemeinschaft übertragen, als nach § 51 Abs. 1a und § 51a Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d BewG zulässig sind. 3Bei den betreffenden Gesellschaftern oder Mitgliedern ist § 51 Abs. 2 bis 4 BewG anzuwenden.
13. Landwirtschaftliche Nutzung (R 135)
(1) Zur landwirtschaftlichen Nutzung – ohne Hopfen und Spargel – gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Nutzung von Ackerland und Grünland sowie der landwirtschaftlichen Tierhaltung dienen.
(2) Die Fläche der landwirtschaftlichen Nutzung umfasst das der Bodenschätzung nach dem BodSchätzG unterliegende Ackerland und Grünland einschließlich der stillgelegten Flächen und der Brachflächen, die Gemüsebauflächen zur industriellen Verwertung (Konserven- und Kühlkostindustrie), die Bagatellflächen sowie Gründüngungsflächen für die Dauer mindestens einer Vegetationsperiode bei Baumschulen.
Hinweise 135 (2)
Klassifizierungen im ALB
Im Automatisierten Liegenschaftsbuch (ALB) der Vermessungs- und Katasterverwaltung werden die zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehörenden Flächen mit den Klassifizierungen (Kennung 32) nachgewiesen. Für die landwirtschaftliche Nutzung werden im ALB regelmäßig folgende Abkürzungen und Schlüsselzahlen verwandt:
Acker-Hackrain
Grünland-Acker
Zur landwirtschaftlichen Nutzung gehören auch die Nutzungsteile Hopfen – HOPF, Schlüsselzahl 221 – und Spargel – SPA, Schlüsselzahl 222 –. Sie sind gesondert zu bewerten.
(3) 1Von den bodengeschätzten Flächen gehören die Flächen der gärtnerischen Nutzung, der Weihnachtsbaumkulturen und der Saatzucht nicht zur landwirtschaftlichen Nutzung. 2Die Eigentumsflächen der Besamungsstationen gehören unabhängig vom jeweiligen Nachweis im Kataster ebenfalls nicht zur landwirtschaftlichen Nutzung, sondern zur sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung.
Hinweise 135 (3)
Abkürzungen und Schlüsselzahlen im ALB
Folgende Abkürzungen und Schlüsselzahlen werden im Automatisierten Liegenschaftsbuch (ALB) der Vermessungs- und Katasterverwaltung verwandt:
Anbauflächen unter Glas
Kleingarten (Dauerkleingartenland)
(4) 1In die landwirtschaftliche Nutzung werden Spargelanbauflächen sowie Freilandflächen der gärtnerischen Nutzungsteile einbezogen, wenn sie eine Fläche von jeweils 10 Ar nicht übersteigen (Bagatellflächen). 2Das gilt auch dann, wenn sonst keine landwirtschaftliche Nutzung vorhanden ist. 3Flächen unter Glas und Kunststoffen sind stets bei der gärtnerischen Nutzung zu erfassen.
(5) Flächen des Obstbaus der extensiven Anbauformen, wie Streupflanzungen (Obstbäume und Sträucher, die einzeln auf Acker, Grünland oder an Wegrändern angebaut sind) und der Obstbau an Straßen- und Wegrändern, werden in die landwirtschaftliche Nutzung einbezogen.
(6) 1Der Ertragswert der landwirtschaftlichen Nutzung – ohne Hopfen und Spargel und mit Ausnahme der gemeinschaftlichen Tierhaltung – ergibt sich aus der Multiplikation der regelmäßig im Liegenschaftskataster nachgewiesenen Ertragsmesszahlen (EMZ) der Eigentumsflächen mit 0,35 EUR je EMZ. 2Dabei sind nur die EMZ zu berücksichtigen, die auf die nach Absatz 2 definierten Flächen der landwirtschaftlichen Nutzung entfallen. 3Können die entsprechenden EMZ nicht unmittelbar aus dem Liegenschaftskataster entnommen werden, sind sie grundsätzlich aus den durchschnittlichen EMZ der Belegenheitsgemarkung abzuleiten. 4In dem aus den EMZ abgeleiteten Ertragswert sind alle der landwirtschaftlichen Nutzung dienenden Wirtschaftsgüter erfasst.
14. Nutzungsteil Hopfen (R 136)
(1) 1Zum Nutzungsteil Hopfen gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Erzeugung von Hopfen dienen. 2Dazu gehören insbesondere die Junghopfenflächen und mit Gerüstanlagen versehene Ertragsflächen einschließlich der dazu gehörenden Randflächen sowie die Gebäude für Pflückmaschinen, Hopfendarren und Hopfenkonditionierungsanlagen.
(2) Die Fläche des Nutzungsteils Hopfen umfasst die Flächen im Sinne des BodSchätzG, die dem Hopfenbau dienen.
(3) Der Ertragswert für den Nutzungsteil Hopfen ergibt sich aus der Multiplikation der Fläche des Nutzungsteils in Ar mit dem Ertragswert von 57 EUR je Ar (§ 142 Abs. 2 Nr. 1 Buchstabe b BewG).
15. Nutzungsteil Spargel (R 137)
(1) 1Zum Nutzungsteil Spargel gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Erzeugung von Spargel dienen. 2Dazu gehören insbesondere die Spargelanzuchtflächen, Junganlagen und Ertragsanlagen einschließlich der Randflächen sowie die Räume für Verkauf, Kühlung und Marktaufbereitung.
(2) 1Die Fläche des Nutzungsteils Spargel umfasst die selbstbewirtschafteten Flächen im Sinne des BodSchätzG, die dem Spargelbau dienen. 2Bei Zu- oder Verpachtungen von Flächen, die dem Spargelbau dienen, ist R 133 Abs. 2 zu beachten.
(3) Soweit Flächen, die der Erzeugung von Spargel dienen, 10 Ar nicht übersteigen, sind sie als Bagatellflächen der landwirtschaftlichen Nutzung mit 0,35 EUR je EMZ zu bewerten (> R 135 Abs. 4).
(4) Der Ertragswert für den Nutzungsteil Spargel ergibt sich aus der Multiplikation der Fläche des Nutzungsteils in Ar mit dem Ertragswert von 76 EUR je Ar (§ 142 Abs. 2 Nr. 1 Buchstabe c BewG).
16. Forstwirtschaftliche Nutzung (R 138)
(1) 1Zur forstwirtschaftlichen Nutzung gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Erzeugung und Gewinnung von Rohholz dienen. 2Wirtschaftsgüter der forstwirtschaftlichen Nutzung sind insbesondere die der Holzerzeugung dienenden Flächen, die Waldbestockung sowie die Wirtschaftsgebäude und die Betriebsmittel. 3Zu dem normalen Bestand an umlaufenden Betriebsmitteln der forstwirtschaftlichen Nutzung gehört auch eingeschlagenes Holz, soweit es den jährlichen Nutzungssatz im Sinne des § 34b Abs. 4 Nr. 1 EStG nicht übersteigt. 4Ein Überbestand an umlaufenden Betriebsmitteln zählt zum übrigen Vermögen und ist bei der forstwirtschaftlichen Nutzung nicht zu bewerten. 5Durch Windbruch und Windwurf angefallenes Holz gilt solange nicht als eingeschlagen, wie es mit der Wurzel verbunden ist.
(2) 1Die Fläche der forstwirtschaftlichen Nutzung umfasst alle Flächen, die dauernd der Erzeugung von Rohholz gewidmet sind (Holzboden- und Nichtholzbodenfläche). 2Zur Holzbodenfläche rechnen neben den bestockten Flächen auch Waldwege, Waldeinteilungs- und Sicherungsstreifen, wenn ihre Breite einschließlich der Gräben 5 m nicht übersteigt, sowie Blößen (Flächen, die nur vorübergehend nicht bestockt sind). 3Zur Nichtholzbodenfläche rechnen die dem Transport und der Lagerung des Holzes dienenden Flächen (Waldwege, ständige Holzlagerplätze usw.), wenn sie nicht zur Holzbodenfläche gerechnet werden. 4Dazu gehören auch die Flächen der Saat- und Pflanzkämpe und der Samenplantagen, wenn sie zu mehr als zwei Drittel der Erzeugung von Pflanzen für den eigenen Betrieb dienen. 5Das gilt auch für Wildäcker und Wildwiesen, soweit sie nicht zur landwirtschaftlichen Nutzung oder zum Geringstland gehören. 6In der Flur oder im bebauten Gebiet gelegene bodengeschätzte Flächen, die mit einzelnen Baumgruppen, Baumreihen oder mit Hecken bestockt sind oder Baumschulen bzw. Weihnachtsbaumkulturen dienen, gehören nicht zur forstwirtschaftlichen Nutzung.
(3) 1Die in § 142 Abs. 2 Nr. 2 BewG verwendeten Begriffe werden wie folgt definiert:
Nutzungsgröße ist die Fläche der forstwirtschaftlichen Nutzung gemäß Absatz 2;
zu den einzelnen Baumartengruppen gehören;
zur Baumartengruppe Fichte: Fichten, Tannen, Douglasien und Weymouthskiefern sowie die unter Buchstabe b) nicht erfassten Nadelbaumarten,
zur Baumartengruppe Kiefer: Kiefern (außer Weymouthskiefern) und Lärchen,
zur Baumartengruppe Buche und sonstiges Laubholz: Buchen und sonstige Laubhölzer einschließlich Roteichen,
zu den Eichen zählen alle übrigen Eichenarten;
zum Nichtwirtschaftswald gehören alle Waldbestände, deren nachhaltige Nutzungsmöglichkeit nicht mehr als 1 Erntefestmeter Derbholz ohne Rinde je Jahr und ha beträgt;
der Plenterwald besteht aus sehr ungleichaltrigen und ungleichstarken Bäumen in stamm- und gruppenweiser Mischung.
2Die für die Bewertung erforderlichen Grunddaten sind ggf. einem forstwirtschaftlichen Betriebsgutachten oder Betriebswerk zu entnehmen.
(4) 1Der Ertragswert der forstwirtschaftlichen Nutzung ergibt sich aus der Multiplikation der in § 142 Abs. 2 Nr. 2 BewG genannten Ertragswerte mit den dazugehörenden Flächenanteilen in Ar. 2Die Bewertung der forstwirtschaftlichen Nutzung erfolgt mittels der in § 142 Abs. 2 Nr. 2 Buchstaben a bis f BewG alters- und baumartenspezifisch festgeschriebenen Ertragswerte. 3Weitere, dort nicht gesondert aufgeführte Flächenbestandteile der forstwirtschaftlichen Nutzung, wie beispielsweise Niederwald, Blößen sowie Nichtholzbodenflächen sind mit einem Festwert von 0,26 EUR je Ar zu bewerten. 4Forstbetriebe mit einer Gesamtgröße bis zu 10 ha sind unabhängig von ihrer Baumarten- und Altersklassenzusammensetzung ebenfalls mit einem Festwert von 0,26 EUR je Ar zu bewerten.
Hinweise 138
Ertragswert der forstwirtschaftlichen Nutzung
Ermittlung des Ertragswerts für die forstwirtschaftliche Nutzung bei Betriebsgrößen über 10 ha für einen Forstbetrieb mit 510 ha.
Fläche in Ar
Ertragswert oder
Festwert in
Altersklassenwald insgesamt
Nichtwirtschaftswald
Holzbodenfläche insgesamt
Nichtholzbodenfläche
Ertragswert der forstwirtschaftlichen Nutzung insgesamt
17. Weinbauliche Nutzung (R 139)
(1) 1Zur weinbaulichen Nutzung gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Erzeugung von Trauben sowie der Gewinnung von Maische, Most und Wein aus diesen dienen. 2Wirtschaftsgüter der weinbaulichen Nutzung sind insbesondere die Flächen zur Erzeugung von Trauben, die Wirtschaftsgebäude und Betriebsmittel, die der Traubenerzeugung, der Gewinnung von Maische und Most sowie dem Ausbau und der Lagerung des Weines dienen. 3Bei Betrieben, die die erzeugten Trauben zu Fass- und Flaschenwein ausbauen, gehören die gesamten Vorräte an Fass- und Flaschenwein aus den Ernten der letzten fünf Kalenderjahre vor dem Besteuerungszeitpunkt zum normalen Bestand an umlaufenden Betriebsmitteln (§ 56 Abs. 2 Satz 1 BewG).
(2) 1Die Fläche der weinbaulichen Nutzung des Betriebs wird unter Berücksichtigung von R 130 Abs. 2 ermittelt. 2Sie umfasst die im Ertrag stehenden Rebanlagen, die vorübergehend nicht bestockten Flächen sowie die noch nicht ertragsfähigen Jungfelder. 3Der Anbau von Reben zur Gewinnung von Unterlagsholz, so genannte Rebmuttergärten, und die Anzucht von Pflanzreben, so genannte Rebschulen, gehören zur weinbaulichen Nutzung, wenn sie zu mehr als zwei Drittel dem Eigenbedarf des Betriebs dienen. 4Ist dies nicht der Fall, sind Rebmuttergärten und Rebschulen dem Nutzungsteil Baumschulen der gärtnerischen Nutzung zuzuordnen (> R 143 Abs. 5). 5In die Weinbaulage eingesprengte Flächen anderer Nutzungen sind der weinbaulichen Nutzung zuzurechnen, wenn sie nur vorübergehend nicht weinbaulich genutzt werden. 6Ehemalige Weinbauflächen, die brach liegen und bei denen zukünftig nicht mehr mit einer land- und forstwirtschaftlichen Nutzung zu rechnen ist, sind nach den jeweiligen Verhältnissen Geringstland oder Unland.
(3) 1Bei der Beurteilung der Ertragsfähigkeit der weinbaulichen Nutzung sind die Form der Verwertung der geernteten Trauben und das Weinbaugebiet zu berücksichtigen. 2Es werden folgende Verwertungsformen unterschieden:
Traubenerzeugung und Fassweinausbau (§ 142 Abs. 2 Nr. 3 Buchstabe a BewG)
1Die Traubenerzeugung umfasst die Erzeugung von Trauben, Maische oder Most und deren Veräußerung an Genossenschaften oder andere Betriebe (Nichtausbau). 2Der Fassweinausbau umfasst die Erzeugung und die Verarbeitung der Trauben im eigenen Betrieb und den Ausbau sowie den Verkauf von Fasswein,
Flaschenweinausbau (§ 142 Abs. 2 Nr. 3 Buchstabe b BewG)
3Die Zuordnung der Flächen der weinbaulichen Nutzung zu den Weinbaugebieten nach § 142 Abs. 2 Nr. 3 BewG richtet sich nach der Definition der Anbaugebiete des Weinrechts.
(4) Stückländereien, die zur weinbaulichen Nutzung gehören, sind der Verwertungsform Traubenerzeugung und Fassweinausbau zuzuordnen.
(5) 1Der Ertragswert der weinbaulichen Nutzung ergibt sich aus der Multiplikation der in § 142 Abs. 2 Nr. 3 BewG genannten Ertragswerte mit den dazugehörigen Flächenanteilen in Ar. 2Kommen die vorstehend bezeichneten Verwertungsformen in einem Betrieb nebeneinander vor, ist der zutreffende Ertragswert unter Berücksichtigung der auf die jeweilige Verwertungsform nachhaltig entfallenden Flächenanteile zum Besteuerungszeitpunkt zu ermitteln. 3Erstreckt sich die Fläche der weinbaulichen Nutzung über mehrere Weinbaugebiete, sind bei der Ermittlung des Ertragswerts der weinbaulichen Nutzung die auf die einzelnen Weinbaugebiete entfallenden Flächenanteile entsprechend zu berücksichtigen.
Hinweise 139
In § 3 Abs. 1 des Weingesetzes vom 16.5.2001 (BGBl 2001 I S. 985), zuletzt geändert durch Gesetz vom 1.9.2005 (BGBl 2005 I S. 2618) sind folgende bestimmte Anbaugebiete festgelegt: Ahr, Baden, Franken, Hessische Bergstraße, Mittelrhein, Mosel-Saar-Ruwer, Nahe, Pfalz, Rheingau, Rheinhessen, Saale-Unstrut, Sachsen, Württemberg.
Ertragswert der weinbaulichen Nutzung
Ermittlung des Ertragswerts der weinbaulichen Nutzung für einen Weinbaubetrieb mit 9 ha Gesamtrebfläche.
und Anbau-
in Liter Wein
Ermittelte An-
teile der Ver-
de Flächen-
anteile in Ar
in EUR/Ar
Traubenerzeu-
gung und Fass-
Flaschenwein-
Zwischensumme Rheingau
Zwischensumme Mittelrhein
Ertragswert der weinbaulichen Nutzung insgesamt
Umrechnung der Erntemenge
Aus Vereinfachungsgründen ist die Erntemenge wie folgt umzurechnen:
100 kg Trauben/Maische = 75 Liter Wein
100 Liter Most = 95 Liter Wein
18. Grundlagen der gärtnerischen Nutzung (R 140)
(1) Zur gärtnerischen Nutzung gehören alle Wirtschaftsgüter, die dem Anbau von Gemüse, Blumen- und Zierpflanzen, Obst sowie Baumschulerzeugnissen dienen.
(2) Die gärtnerische Nutzung gliedert sich in
die Nutzungsteile:
Gemüse-, Blumen und Zierpflanzenbau (> R 141),
Obstbau (> R 142),
Baumschulen (> R 143);
die Kleingärten im Sinne des BKleingG (> R 129 Abs. 3 Satz 5).
(3) Bagatellflächen gehören nach Maßgabe R 135 Abs. 4 nicht zur gärtnerischen Nutzung.
(4) 1Die Zurechnung der Flächen zu den Nutzungsteilen bzw. den jeweiligen besonderen Flächenarten richtet sich nach den tatsächlichen Verhältnissen zum Besteuerungszeitpunkt. 2Ist eine Zurechnung zum Besteuerungszeitpunkt nicht möglich, sind die Verhältnisse bei der letztmaligen Nutzung der Fläche zugrunde zu legen.
(5) 1Der Ertragswert der gärtnerischen Nutzung ergibt sich aus der Multiplikation der in § 142 Abs. 2 Nr. 4 BewG genannten Ertragswerte mit den zugehörigen Flächenanteilen der einzelnen Nutzungsteile in Ar. 2Bei Zupachtung von Flächen der gärtnerischen Nutzung ist R 133 Abs. 2 zu beachten.
(6) Kleingärten werden wie Freiland-Gemüsebau bewertet.
Hinweise 140
Ertragswert der gärtnerischen Nutzung
Ermittlung des Ertragswerts der gärtnerischen Nutzung für einen Gartenbaubetrieb mit 12,0 ha, davon 5,0 ha zugepachtet.
Selbstbewirt-
schaftete
Ertragswert in
des Flächen-
teils in EUR
des Nutzungs-
Gemüsebaulich genutzte Fläche
Blumen- und zierpflanzenbaulich genutzte
beheizbare Flächen unter Glas und Kunst-
nicht beheizbare Flächen unter Glas und
Obstbau (nur Eigentumsflächen)
Landwirtschaftliche Ertragswertanteile für Pacht-
flächen mit 50 EMZ je Ar
gemäß § 48a Nr. 2 BewG
0,35 je EMZ
Abzug § 48a BewG
– 8 750
19. Nutzungsteil Gemüse-, Blumen- und Zierpflanzenbau (R 141)
(1) 1Die Fläche des Nutzungsteils Gemüse-, Blumen- und Zierpflanzenbau (> R 130 Abs. 2) ist für die Bewertung wie folgt zu gliedern:
2Zur Fläche des Nutzungsteils gehören auch die Flächenanteile, die Pflanzenbeständen nicht unmittelbar als Standraum dienen, wie Zwischenflächen, Vorgewende und für die Bearbeitung notwendige Wege.
(2) Für die Zurechnung von Flächen zum Gemüsebau bzw. Blumen- und Zierpflanzenbau gilt R 140 Abs. 4 sinngemäß.
(3) 1Zur Freilandfläche gehören auch Flächen unter Niederglas, Folientunneln bis 1,50 m Höhe, Flachfolie oder -vlies. 2Das gilt auch dann, wenn derartige Flächen beheizbar sind.
(4) 1Zu Flächen unter Glas und Kunststoffen gehören insbesondere mit Gewächshäusern (z. B. Breitschiff-, Venlo- und Folienhäuser). Folientunneln höher als 1,50 m und anderen Kulturräumen (z. B. Treibräume) überbaute Flächen. 2Die Größe der Flächen unter Glas und Kunststoffen bemisst sich nach der Größe der überdachten Fläche einschließlich der Umfassungswände, d. h. von Außenkante zu Außenkante des aufsteigenden Mauerwerks bzw. der Stehwände gemessen.
(5) 1Zu den heizbaren Flächen unter Glas und Kunststoffen gehören alle Flächen, die über stationäre Heizungsanlagen (z. B. Kesselanlagen, Kraft-Wärmekopplungsanlagen) beheizt werden können. 2Entsprechend gehören nicht oder nur über mobile Heizungsanlagen (z. B. Lufterhitzer) beheizbare Flächen zu den nicht heizbaren Flächen unter Glas und Kunststoffen.
(6) Gemüsebau auf Freilandflächen zur industriellen Verwertung (Konserven- und Kühlkostindustrie) ist der landwirtschaftlichen Nutzung zuzurechnen (> R 135 Abs. 2).
(7) 1Zum Gemüsebau gehört auch der Anbau von Tee, Gewürz- und Heilkräutern. 2Soweit er als Freilandanbau der industriellen Verwertung dient, ist er der landwirtschaftlichen Nutzung zuzurechnen (> R 135 Abs. 2). 3Flächen, die der Gemüsesamenvermehrung dienen, sind entsprechend den Anweisungen für die Bewertung des Gemüsebaus zu bewerten. 4Flächen, die der Vermehrung von Blumensamen, Blumenzwiebeln und dergleichen dienen, sind nach den Anweisungen für die Bewertung des Blumen- und Zierpflanzenbaus zu bewerten.
(8) Flächen zur Gewinnung von Schmuckreisig und Bindegrün, die überwiegend zum Verkauf bestimmt sind, und Flächen zur Produktion von Rollrasen oder Vegetationsmatten sind dem Blumen- und Zierpflanzenbau zuzurechnen.
(9) Bei Bagatellflächen bis zu einer Größe von insgesamt 10 Ar gilt R 135 Abs. 4.
20. Nutzungsteil Obstbau (R 142)
(1) Zum Nutzungsteil Obstbau gehören die obstbaulich intensiv genutzten Flächen, insbesondere des Baumobstes, des Strauchbeerenobstes und der Erdbeeren, einschließlich derjenigen Flächenanteile, die den Pflanzenbeständen nicht unmittelbar als Standraum dienen, wie Zwischenflächen und Vorgewende.
(2) Nicht zum Nutzungsteil Obstbau, sondern zur landwirtschaftlichen Nutzung gehören
der extensive Obstbau, d. h. Streupflanzungen (Obstbäume und -sträucher, die einzeln auf Acker, Grünland oder an Wegrändern angebaut sind) und der Obstbau an Straßen- und Wegrändern,
Bagatellflächen bis zu einer Größe von insgesamt 10 Ar (> R 135 Abs. 4).
21. Nutzungsteil Baumschulen (R 143)
(1) 1Zum Nutzungsteil Baumschulen gehören:
die dem Anbau von Baumschulerzeugnissen dienen. 2Dazu rechnen insbesondere die Anzucht von Nadel- und Laubgehölzen, Rhododendren, Azaleen sowie Obstgehölzen einschließlich Beerenobststräuchern. 3Die Anzucht von Rosen und Stauden rechnet nur dann zum Nutzungsteil Baumschulen, wenn ihre Nutzung als Dauerkultur nicht überwiegt. 4Andernfalls sind sie dem Nutzungsteil Blumen- und Zierpflanzenbau zuzuordnen.
(2) Zur Freilandfläche gehören auch Flächen unter Niederglas, Folientunneln bis 1,50 m Höhe, Flachfolie oder -vlies sowie Schau- und Beispielspflanzungen.
(3) 1Zu Flächen unter Glas und Kunststoffen gehören insbesondere mit Gewächshäusern (z. B. Breitschiff-, Venlo- und Folienhäuser), Folientunneln höher als 1,50 m und anderen Kulturräumen (z. B. Treibräume) überbaute Flächen. 2Die Größe der Flächen unter Glas und Kunststoffen bemisst sich nach der Größe der überdachten Fläche einschließlich der Umfassungswände, d. h. von Außenkante zu Außenkante des aufsteigenden Mauerwerks bzw. der Stehwände gemessen.
(4) 1Forstliche Saat- und Pflanzkämpe gehören zum Nutzungsteil Baumschulen, wenn sie nicht zu mehr als zwei Drittel der Erzeugung von Pflanzen für den Eigenbedarf der in demselben Betrieb der Land- und Forstwirtschaft vorhandenen forstwirtschaftlichen Nutzung dienen. 2Andernfalls rechnen forstliche Saat- und Pflanzkämpe zur forstwirtschaftlichen Nutzung (> R 138 Abs. 2). 3Eine Bewertung als Nebenbetrieb scheidet aus.
(5) Rebschulen und Rebmuttergärten gehören zum Nutzungsteil Baumschulen, soweit sie nicht zu mehr als zwei Drittel der weinbaulichen Nutzung des eigenen Betriebs dienen (> R 139 Abs. 2).
(6) 1Nicht zum Nutzungsteil Baumschulen, sondern zur landwirtschaftlichen Nutzung gehören die baumschulmäßig genutzten Flächen eines Betriebs, wenn sie insgesamt 10 Ar nicht übersteigen (> R 135 Abs. 4). 2Gründüngungsflächen für die Dauer mindestens einer Vegetationsperiode sowie Brachflächen gehören zur landwirtschaftlichen Nutzung.
(7) Zur Fläche des Nutzungsteils gehören auch die Flächenanteile, die Pflanzenbeständen nicht unmittelbar als Standraum dienen, wie Zwischenflächen, Vorgewende und für die Bearbeitung notwendige Wege sowie die Einschlags-, Schau- und Ausstellungsflächen.
(8) Die Abgrenzung zur Weihnachtsbaumkultur richtet sich nach R 146.
22. Sonstige land- und forstwirtschaftliche Nutzung (R 144)
(1) 1Der Begriff der sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung ist ein Sammelbegriff für alle land- und forstwirtschaftlichen Nutzungen, die nicht zu den in R 135 bis 143 genannten Nutzungen oder Nutzungsteilen gehören. 2Es werden insbesondere folgende Nutzungsteile der sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung unterschieden:
(2) Zur sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung gehören alle Wirtschaftsgüter, die den Nutzungsteilen der sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung dienen, insbesondere Wasser- und Bodenflächen, Wirtschaftsgebäude und -gebäudeteile sowie Tierbestände.
(3) 1Die Ertragswerte für die Nutzungsteile Wanderschäferei und Weihnachtsbaumkultur ergeben sich aus § 142 Abs. 2 Nr. 5 Buchstaben a und b BewG. 2Die übrigen Nutzungsteile der sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung werden mit Einzelertragswerten bewertet.
23. Nutzungsteil Wanderschäferei (R 145)
(1) 1Wanderschäferei ist eine extensive Form der Schafhaltung, die durch die Haltungsform der Großherde und ständigen Standortwechsel gekennzeichnet ist. 2Im Gegensatz zu intensiven Formen der Schafhaltung (wie z. B. Koppelschafhaltung, Gutsschäferei) werden von Wanderschäfereien überwiegend fremde Flächen durch vorübergehende Beweidung genutzt. 3Wenn die Schafhaltung jedoch überwiegend auf Flächen stattfindet, die durch Nutzungsüberlassungsverträge dauernd (ganzjährig) zur Beweidung zur Verfügung stehen, handelt es sich nicht mehr um Wanderschäfereien, sondern um eine Schafhaltung, die im Rahmen der landwirtschaftlichen Nutzung zu bewerten ist.
(2) 1Da Wanderschäfereien landwirtschaftliche Flächen nicht regelmäßig nutzen, ist eine Beziehung zwischen Tierbestand, gemessen in Vieheinheiten, und Flächengrundlage zur Deckung des Futterbedarfs nicht herstellbar. 2Bei Wanderschäfereien ist deshalb § 51 BewG nicht anwendbar.
(3) 1Die Größe des Nutzungsteils Wanderschäferei wird durch die Zahl der Mutterschafe bestimmt. 2Mit den Mutterschafen sind bei der Bewertung der Wanderschäferei auch die übrigen Tiere, wie z. B. Zuchtböcke, Zutreter, Hammel und Lämmer, abgegolten. 3Das gilt auch für die übrigen, der Wanderschäferei dienenden Wirtschaftsgüter, wie z. B. der Schafstall, das Pferchmaterial sowie weitere Wirtschaftsgebäude.
(4) Der Ertragswert der Wanderschäferei ergibt sich aus der Multiplikation der Anzahl der Mutterschafe mit dem Ertragswert von 10 EUR je Mutterschaf (§ 142 Abs. 2 Nr. 5 Buchstabe a BewG).
24. Nutzungsteil Weihnachtsbaumkultur (R 146)
(1) Zum Nutzungsteil Weihnachtsbaumkultur gehören alle Wirtschaftsgüter, die dem Anbau von Weihnachtsbäumen dienen.
(2) 1Die Fläche des Nutzungsteils Weihnachtsbaumkultur umfasst die dem Anbau von Weihnachtsbäumen dienenden Flächen einschließlich der zur Weihnachtsbaumkultur gehörenden Lagerplätze und Fahrschneisen. 2Dienen Flächen der Jungpflanzenanzucht zu mehr als zwei Drittel der Erzeugung von Pflanzen für die eigene Weihnachtsbaumkultur, gehören diese Flächen zur Weihnachtsbaumkultur, andernfalls zum gärtnerischen Nutzungsteil Baumschulen. 3Zum Nutzungsteil Weihnachtsbaumkultur gehören auch langfristig forstwirtschaftlich genutzte Flächen, aus denen mehr als zwei Drittel des Bestandes als Weihnachtsbäume geschlagen werden, da in diesen Fällen die Vorkultur Weihnachtsbaumkultur den maßgeblichen Ertragswert prägt. 4Bei der Abgrenzung der Weihnachtsbaumkultur von dem gärtnerischen Nutzungsteil Baumschulen sind die Kulturmaßnahmen als wesentliche Unterscheidungsmerkmale heranzuziehen. 5Die Bäume einer Weihnachtsbaumkultur unterscheiden sich insbesondere dadurch von Baumschulkulturen, dass sie nach der Anpflanzung nicht umgeschult werden. 6Der untergeordnete Verkauf von Ballenware führt nicht zu einer Bewertung der Fläche als Baumschule.
(3) Der Ertragswert der Weihnachtsbaumkultur ergibt sich aus der Multiplikation der Fläche des Nutzungsteils in Ar mit dem Ertragswert von 133 EUR je Ar (§ 142 Abs. 2 Nr. 5 Buchstabe b BewG).
25. Nutzungsteil Binnenfischerei (R 147)
(1) 1Binnenfischerei ist die Ausübung der Fischerei in Binnengewässern aufgrund von Fischereiberechtigungen. 2Zur Binnenfischerei gehören
die Fischerei in stehenden Gewässern,
die Fischerei in fließenden Gewässern einschließlich der Kanäle.
(2) Für die Bewertung ist es unerheblich, ob die Fischereiberechtigung
dem Inhaber des Fischereibetriebs als Ausfluss seines Grundeigentums zusteht oder
als selbstständiges besonderes Recht ausgeübt wird oder
auf einer sonstigen Nutzungsüberlassung, z. B. Verleihung, beruht.
26. Nutzungsteil Teichwirtschaft (R 148)
Zum Nutzungsteil Teichwirtschaft und Fischzucht für Binnenfischerei und Teichwirtschaft gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Erzeugung von Speisefischen (einschließlich deren Eier und Brut) unabhängig von der Haltungsform dienen, insbesondere die Erzeugung von Forellen, Karpfen und so genannten Beifischen, wie z. B. Schleien, Hechten, Zandern, Amurkarpfen.
27. Nutzungsteil Imkerei (R 149)
1Die Imkerei umfasst alle Formen der Bienenhaltung, die auf ein wirtschaftliches Ziel ausgerichtet sind und demzufolge ertragsteuerlich nicht als Liebhaberei gelten. 2Dabei ist nicht zu unterscheiden zwischen der Bienenhaltung zur Gewinnung von Honig und Wachs und anderen Formen der Bienenhaltung, wie z. B. Königinnenzucht oder Bienenhaltung für pharmazeutische Zwecke. 3Zu den Wirtschaftsgütern, die einer Imkerei dauernd zu dienen bestimmt sind, gehören neben den Bienenvölkern die Bienenstände, die Bienenkästen und -körbe, die Imkereigeräte und die Vorräte sowie der Grund und Boden des Standorts der Bienenkästen und -körbe.
28. Nutzungsteil Pilzanbau (R 150)
1Gegenstand der Bewertung ist der Anbau von Speisepilzen. 2Zum Pilzanbau gehören alle Wirtschaftsgüter, die der Erzeugung von Speisepilzen dienen, insbesondere die Wirtschaftsgebäude mit den Beetflächen, Pasteurisierungs-, Anwachs- und Anspinnräumen sowie Konservierungsanlagen und Lagerplätze.
29. Nutzungsteil Saatzucht (R 151)
(1) 1Saatzucht ist die Erzeugung von Zuchtsaatgut. 2Zum Saatgut zählen Samen, Pflanzgut oder Pflanzenteile, die für die Erzeugung von Kulturpflanzen bestimmt sind. 3Dabei ist nicht zu unterscheiden zwischen Nutzpflanzensaatgut und dem Saatgut anderer Kulturpflanzen. 4Zur Saatzucht gehören alle Wirtschaftsgüter, die ihr zu dienen bestimmt sind, insbesondere:
Grund und Boden für die Zuchtgärten und Pflanzkämpe einschließlich der Hof- und Gebäudeflächen, Wirtschaftswege und Trennstreifen;
Wirtschaftsgebäude (z. B. Zuchtlaboratorien, Gewächshäuser, Lager- und Verwaltungsgebäude);
stehende Betriebsmittel (z. B. Pflanzenbestände, Maschinen);
umlaufende Betriebsmittel (z. B. die zum Verkauf bestimmten Erzeugnisse und Vorräte).
(2) Nicht zu den Wirtschaftsgütern einer Saatzucht, sondern zur landwirtschaftlichen oder gärtnerischen Nutzung zählen die der Saatgutvermehrung dienenden Flächen und Betriebsmittel; das gilt auch dann, wenn die Vermehrung im Rahmen der landwirtschaftlichen oder gärtnerischen Nutzung eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft durchgeführt wird, zu dem die Saatzucht gehört.
30. Nutzungsteil Besamungsstationen (R 152)
(1) 1Eine Besamungsstation dient der Vatertierhaltung zur Gewinnung von Sperma für die künstliche Besamung. 2Zur Besamungsstation gehört auch der Embryotransfer bei landwirtschaftlichen Nutztieren, soweit damit eine landwirtschaftliche Tierhaltung verbunden ist.
(2) Eine Besamungsstation bildet nur dann einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft, wenn der nach dem Futterbedarf in Vieheinheiten umgerechnete Bestand an Tieren die Grenzen des § 51 Abs. 1 BewG nicht nachhaltig übersteigt.
(3) Zu einer Besamungsstation gehören alle Wirtschaftsgüter, die ihr zu dienen bestimmt sind, insbesondere:
Flächen für die Tierhaltung einschließlich der Hof- und Gebäudeflächen sowie Wirtschaftswege;
Wirtschaftsgebäude (z. B. Ställe, Laboratorien, Lager- und Verwaltungsgebäude);
Tierbestände;
sonstige Betriebsmittel (z. B. Maschinen und Geräte für Besamung und Embryotransfer, Fahrzeuge, Vorräte).
31. Geringstland (R 153)
32. Einzelertragswert auf Antrag (R 154)
(1) 1Das Einzelertragswertverfahren auf Antrag gemäß § 142 Abs. 3 BewG kann nur für den Betriebsteil, für Teilbetriebe oder Anteile an Betrieben insgesamt durchgeführt werden, die ertragsteuerlich Betriebsvermögen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft sind (§ 13a Abs. 4 Nr. 2 ErbStG). 2Betriebe, die aufgegeben und in das Privatvermögen überführt worden sind, kommen daher für die Einzelertragswertermittlung nicht in Betracht (z. B. die meisten Stückländereien). 3Die Ermittlung des Einzelertragswerts richtet sich nach R 134 Abs. 2. 4Der Antrag auf Einzelertragswertermittlung (> § 142 Abs. 3 BewG) ist spätestens bis zur Abgabe der Feststellungserklärung schriftlich zu stellen. 5Bis zu diesem Zeitpunkt sind die für die Ermittlung des Betriebswerts notwendigen Bewertungsgrundlagen vom Steuerpflichtigen vorzulegen.
(2) Der rückwirkende Wegfall des Freibetrags oder Freibetragsanteils bzw. des verminderten Wertansatzes gemäß § 13a Abs. 5 Nr. 2 und 3 ErbStG und der Verzicht auf die Steuerbefreiung gemäß § 13a Abs. 6 ErbStG führen nicht zu einer Änderung des Feststellungsbescheides, der auf einen Antrag im Sinne des § 142 Abs. 3 BewG zurückzuführen ist.
33. Aufteilung des Betriebswerts (R 154a)
Zur Anwendung des § 142 Abs. 4 BewG > R 133 Abs. 3.
34. Allgemeines zu Betriebswohnungen und Wohnteil (R 155)
(1) 1Die beim Grundvermögen für die Bewertung von Wohngrundstücken geltenden §§ 146 bis 150 BewG sowie die R 158 bis 192 sind bei der Ermittlung des Werts der Betriebswohnungen und des Wohnteils anzuwenden. 2Wegen der Zugehörigkeit von Gebäuden und Gebäudeteilen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft zu den Betriebswohnungen und zum Wohnteil > R 131 und 132.
(2) 1Der Wohnteil von Betrieben der Land- und Forstwirtschaft wird in der Regel eigengenutzt; Betriebswohnungen werden an Arbeitnehmer und deren Familienangehörige vermietet. 2Die übliche Miete ist nur unter den Voraussetzungen des § 146 Abs. 3 BewG anzusetzen.
Hinweise 155 (2)
> R 171 und 172
> R 174
(3) 1Dient das mit einem Wohnteil oder Betriebswohnungen bebaute Grundstück ausschließlich Wohnzwecken und enthält es nicht mehr als zwei Wohnungen, ist der nach § 146 Abs. 2 bis 4 BewG ermittelte Wert um 20 Prozent zu erhöhen (§ 146 Abs. 5 BewG, > R 175). 2Eine Erhöhung kommt nur in Betracht, wenn das Wohnzwecken dienende Gebäude mit den Wirtschaftsgebäuden des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft baulich nicht verbunden ist. 3Für die Berücksichtigung des Zuschlags nach § 146 Abs. 5 BewG ist es nicht erforderlich, dass die Wohnzwecken dienende Grundstücksfläche im Kataster als eigenes Flurstück ausgewiesen ist. 4Handelt es sich bei Betriebswohnungen, Altenteilerwohnungen oder Betriebsleiterwohnungen um jeweils getrennte Baukörper, ist bei jedem mit einem derartigen Baukörper bebauten Grundstück der ermittelte Wert um 20 Prozent zu erhöhen.
Hinweise 155 (3)
> R 175 Abs. 3
35. Berechnung und Begrenzung des Mindestwerts (R 156)
(1) 1Zur Berechnung des Mindestwerts (> R 176) für Betriebswohnungen und Wohnteile im Falle einer räumlichen Verbindung mit der Hofstelle (> R 157 Abs. 3) ist der zugehörige Grund und Boden (> R 131 Abs. 2 und R 132 Abs. 6) auf das Fünffache der bebauten Fläche des jeweiligen Wohngebäudes zu begrenzen. 2Der Mindestwert ist nur anzusetzen, wenn der nach § 146 Abs. 6 BewG ermittelte Wert unter Berücksichtigung der Begrenzung auf das Fünffache der bebauten Fläche (§ 143 Abs. 2 BewG) höher ist als der nach R 155 ermittelte Wert für das bebaute Grundstück.
(2) 1Die bebaute Fläche ist grundsätzlich analog zur Berechnung der Bruttogrundfläche nach DIN 277 zu ermitteln. 2Liegt kein Aufmaß vor und sind keine zeichnerischen Unterlagen vorhanden, nach denen die bebaute Fläche ermittelbar ist, kann diese durch Multiplikation der Wohnfläche mit dem Faktor 1,25 berechnet werden. 3Handelt es sich um ein mehrgeschossiges Gebäude, ist das Ergebnis durch die Anzahl der Wohnzwecken dienenden Vollgeschosse zu teilen.
Hinweise 156
Wert eines Wohnteils
Wert des Wohnteils nach R 155:
Mindestwert nach § 146 Abs. 6 BewG ohne Begrenzung auf das
Fünffache der bebauten Fläche nach § 143 Abs. 2 BewG
Mindestwert nach § 146 Abs. 6 BewG mit Begrenzung auf das Fünffache der be-
bauten Fläche nach § 143 Abs. 2 BewG
(ohne Berücksichtigung des Abschlags nach § 143 Abs. 3 BewG)
36. Ermäßigungen für Besonderheiten (R 157)
(1) 1Bei bebauten Grundstücksflächen, die Arbeitnehmern des Betriebs oder dem Betriebsleiter und seinen Familienangehörigen sowie Altenteilern für Wohnzwecke zur Verfügung stehen, ist für den Einzelfall zu prüfen, ob eine räumliche Verbindung mit der Hofstelle besteht. 2Nur wenn im Einzelfall die räumliche Verbindung vorliegt, ist der jeweilige nach den Vorschriften des Grundvermögens ermittelte Wert nach § 143 Abs. 3 BewG um 15 Prozent zu ermäßigen.
Hinweise 157 (1)
Bewertung einer Betriebswohnung und eines Wohnteils
Bewertung einer Betriebswohnung und eines Wohnteils in einem Erbfall im Jahr 2007:
1. Betriebswohnung: Baujahr 1997, Wohnfläche 100 m2
Fläche 400 m2 × Bodenrichtwert 250 EUR/m2
Mindestwert 80 %
Jahresmiete 7 000 EUR × Vervielfältiger 12,5
Alterswertminderung 5 %
./. 4 375 EUR
Zuschlag nach § 146 Abs. 5 BewG (20 %)
+ 16 625 EUR
Ermäßigung nach § 143 Abs. 3 BewG (15 %)
./. 14 963 EUR
Wert der Betriebswohnung
2. Wohnhaus des Betriebsinhabers: Baujahr 1900, Wohnfläche 120 m2
Fläche 1 200 m2 × Bodenrichtwert 250 EUR/m2
bebaute Fläche (171 m2 × 5 =) 855 m2 × 250 EUR/m2
übliche Miete 7 500 EUR × Vervielfältiger 12,5
Alterswertminderung 25 %
./. 23 438 EUR
70 312 EUR
+ 14 062 EUR
Vorläufiger Grundbesitzwert
Grundbesitzwert (Mindestwert)
./. 25 650 EUR
(2) 1Hofstelle ist diejenige Stelle, von der aus land- und forstwirtschaftliche Flächen ordnungsgemäß nachhaltig bewirtschaftet werden. 2Umfang und Ausstattung der Hofstelle richten sich grundsätzlich nach den Erfordernissen und der Größe der von dieser Stelle aus bewirtschafteten Flächen. 3Eine Hofstelle umfasst die Wirtschaftsgebäude und die dazugehörigen Nebenflächen (> R 130 Abs. 4 und 5). 4Hecken, Gräben, Grenzraine und dergleichen gehören nur dann zur Hofstelle, wenn sie in räumlicher Verbindung mit den Wirtschaftsgebäuden stehen.
(3) 1Befinden sich Betriebswohnungen und Wohnteil unmittelbar neben den Wirtschaftsgebäuden oder den dazugehörigen Nebenflächen, ist eine räumliche Verbindung im Sinne des § 143 Abs. 3 BewG stets anzunehmen. 2Diese Voraussetzung ist z. B. auch erfüllt, wenn Betriebswohnungen und Wohnteil durch eine öffentliche Straße mit geringer Verkehrsbelastung von der Hofstelle getrennt sind.
(4) 1Eine räumliche Verbindung mit der Hofstelle besteht nicht, wenn zwischen der Hofstelle und den Betriebswohnungen oder dem Wohnteil Industriegelände oder bebaute Grundstücke liegen. 2Ebenso geht die räumliche Verbindung verloren, wenn die Betriebswohnungen oder die zum Wohnteil gehörenden Wohngrundstücke durch Autobahnen oder Flüsse von der Hofstelle getrennt sind. 3Das gleiche gilt auch, wenn die Betriebswohnungen oder die zum Wohnteil gehörenden Wohngrundstücke zwar nur durch eine Straße oder einen Weg von der Hofstelle getrennt sind, aber in einem geschlossenen Wohnbaugebiet liegen.
(5) 1Die Ermäßigung von 15 Prozent im Sinne des § 143 Abs. 3 BewG ist stets am Ende des jeweiligen Rechengangs zur Ermittlung des Werts der Betriebswohnungen und des Wohnteils vorzunehmen. 2Das gilt auch dann, wenn der Mindestwert nach § 146 Abs. 6 BewG anzusetzen ist.
37. Grundstück (R 158)
(1) 1Die wirtschaftliche Einheit bei der Grundbesitzbewertung ist das Grundstück. 2Der Begriff „Grundstück” ist dabei nicht gleichbedeutend mit dem Begriff des Grundstücks im Sinne des Bürgerlichen Rechts. 3Maßgebend ist nach § 2 BewG allein, was als wirtschaftliche Einheit nach den Anschauungen des Verkehrs anzusehen ist. 4Nach § 2 Abs. 2 BewG kann zu einer wirtschaftlichen Einheit nur Grundbesitz zusammengefasst werden, der demselben Eigentümer gehört. 5Flächen, die im Eigentum eines Eigentümers stehen, und Flächen, die ihm und anderen Personen gemeinsam – gesamthänderisch oder nach Bruchteilen – gehören, können daher keine wirtschaftliche Einheit bilden.
(2) 1Grundbesitz kann nur zu einer wirtschaftlichen Einheit zusammengefasst werden, wenn er zu derselben Vermögensart (entweder ausschließlich Betriebsgrundstück im Sinne des § 99 Abs. 2 BewG oder ausschließlich Grundvermögen) gehört. 2Grenzt eine unbebaute Fläche an eine Grundstücksfläche, die zum Beispiel mit einem Einfamilienhaus bebaut ist, können beide Flächen auch bei so genannter offener Bauweise selbstständige wirtschaftliche Einheiten bilden. 3Wird von einem größeren Grundstück eine Teilfläche verpachtet und errichtet der Pächter auf dieser Fläche ein Gebäude, ist die Teilfläche als besondere wirtschaftliche Einheit zu bewerten.
(3) 1Der Anteil des Eigentümers an gemeinschaftlichen Hofflächen oder Garagen ist nach § 138 Abs. 3 Satz 2 BewG in das Grundstück einzubeziehen, wenn der Anteil zusammen mit diesem genutzt wird. 2Dabei ist es unerheblich, ob zum Beispiel einzelne Garagen unabhängig von einem Hauptgebäude genutzt werden.
Hinweise 158
Verpachtete Teilfläche
> BFH vom 6.10.1978 (BStBl 1979 II S. 37)
Wirtschaftliche Einheit bei offener Bauweise
> BFH vom 16.2.1979 (BStBl 1979 II S. 279)
38. Begriff des unbebauten Grundstücks (R 159)
Hinweise 159 (1)
> Gleich lautende Ländererlasse vom 15.3.2006 (BStBl 2006 I S. 314)
(2) 1Die Benutzbarkeit beginnt im Zeitpunkt der Bezugsfertigkeit. 2Die Bezugsfertigkeit eines Gebäudes ist davon abhängig, dass den zukünftigen Bewohnern oder sonstigen Benutzern nach objektiven Merkmalen zugemutet werden kann, die Wohnungen oder Räume zu benutzen. 3Im Besteuerungszeitpunkt müssen alle wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sein. 4Geringfügige Restarbeiten, die üblicherweise vor dem tatsächlichen Bezug durchgeführt werden (z. B. Malerarbeiten, Verlegen des Bodenbelags), schließen die Bezugsfertigkeit nicht aus. 5Auf die Abnahme durch die Bauaufsichtsbehörde kommt es nicht an. 6Ist das Gebäude im Besteuerungszeitpunkt bezogen, begründet dies die widerlegbare Vermutung der Bezugsfertigkeit.
(3) 1Bei der Entscheidung, ob ein Gebäude bezugsfertig ist, ist auf das ganze Gebäude und nicht auf einzelne Wohnungen oder Räume abzustellen. 2Sind z. B. Wohnungen im Erdgeschoss vor dem Besteuerungszeitpunkt, die übrigen Wohnungen jedoch erst danach bezugsfertig geworden, ist das Gebäude als nicht bezugsfertig anzusehen. 3Die Bewertung erfolgt nach § 149 BewG. 4Wird ein Gebäude abschnittsweise errichtet, ist die Entscheidung, ob ein bezugsfertiges Gebäude anzunehmen ist, nach der Verkehrsanschauung zu treffen. 5Demnach ist ein Einfamilienhaus als bezugsfertig anzusehen, wenn die Wohnräume im Erdgeschoss fertig gestellt sind und ein späterer Ausbau des Dachgeschosses möglich ist, damit jedoch vor dem Besteuerungszeitpunkt noch nicht begonnen worden ist. 6Sind bei einem Bürogebäude mehrere Geschosse bereits bezugsfertig, fehlt bei anderen allerdings noch der Innenausbau, ist das Gebäude insgesamt noch nicht bezugsfertig und somit nach § 149 BewG zu bewerten.
(4) 1Ein Gebäude ist nicht mehr benutzbar, wenn infolge des Verfalls des Gebäudes oder der Zerstörung keine auf Dauer benutzbaren Räume vorhanden sind (§ 145 Abs. 2 Satz 2 BewG). 2Ein Gebäude ist dem Verfall preisgegeben, wenn der Verfall so weit fortgeschritten ist, dass das Gebäude nach objektiven Verhältnissen auf Dauer nicht mehr benutzt werden kann. 3Die Verfallsmerkmale müssen an der Bausubstanz erkennbar sein und das gesamte Gebäude betreffen. 4Von einem Verfall ist auszugehen, wenn erhebliche Schäden an konstruktiven Teilen des Gebäudes eingetreten sind und ein Zustand gegeben ist, der aus bauordnungsrechtlicher Sicht die sofortige Räumung nach sich ziehen würde. 5Das ist stets der Fall, wenn eine Anordnung der Bauaufsichtsbehörde zur sofortigen Räumung des Grundstücks vorliegt; dabei ist gesondert zu prüfen, ob der Zustand von Dauer ist. 6Hingegen wirken sich behebbare Baumängel und Bauschäden sowie aufgestauter Reparaturbedarf infolge von unterlassenen Instandsetzungs- und Reparaturarbeiten regelmäßig nur vorübergehend auf Art und Umfang der Gebäudenutzung aus und betreffen nicht unmittelbar die Konstruktion des Gebäudes. 7Sie führen deshalb nicht dazu, ein Gebäude als dem Verfall preisgegeben anzusehen. 8Befinden sich auf dem Grundstück Gebäude, die aufgrund von Umbauarbeiten vorübergehend nicht benutzbar sind, gilt das Grundstück als bebautes Grundstück. 9Sofern bereits vorhandene Gebäude im Besteuerungszeitpunkt wegen baulicher Mängel oder fehlender Ausstattungsmerkmale (z. B. Heizung, Wohnungstüren) vorübergehend nicht benutzbar sind, liegt kein unbebautes Grundstück vor. 10Nicht zu erfassen sind jedoch Gebäude, die infolge Entkernung keine bestimmungsgemäß benutzbaren Räume mehr enthalten, auch wenn dies nur vorübergehend der Fall ist. 11Ein Gebäude ist zerstört, wenn keine auf Dauer benutzbaren Räume vorhanden sind.
Hinweise 159 (4)
Anordnung der Bauaufsichtsbehörde
> BFH vom 20.6.1975 (BStBl 1975 II S. 803)
> BFH vom 24.10.1990 (BStBl 1991 II S. 60)
(5) 1Befinden sich auf dem Grundstück Gebäude, die keiner oder nur einer unbedeutenden Nutzung zugeführt werden können, gilt das Grundstück als unbebaut. 2Ein Gebäude kann dann keiner Nutzung zugeführt werden, wenn jede denkbare Nutzung ausgeschlossen ist. 3Eine unbedeutende Nutzung liegt vor, wenn bei Grundstücken, die nach § 146 BewG zu bewerten wären, die erzielte Jahresmiete oder übliche Miete weniger als 1 Prozent des Werts des unbebauten Grundstücks nach § 145 Abs. 3 BewG beträgt. 4Maßgebend ist die im Besteuerungszeitpunkt vereinbarte Jahresmiete (§ 146 Abs. 2 BewG). 5Bei Grundstücken, die nach § 147 BewG zu bewerten wären, ist regelmäßig eine unbedeutende Nutzung anzunehmen, wenn die bebaute Fläche eingeschossiger Gebäude nicht mehr als 25 m2 beträgt.
39. Wertermittlung bei unbebauten Grundstücken; Allgemeines (R 160)
(1) 1Der Wert unbebauter Grundstücke umfasst den Wert des Grund und Bodens, der den Wert der Außenanlagen einschließt. 2Bei der Bestimmung des Werts eines unbebauten Grundstücks ist vom Bodenrichtwert auszugehen (§ 145 Abs. 3 Satz 1 BewG). 3Maßgebend sind die tatsächlichen Verhältnisse und Wertverhältnisse zum Besteuerungszeitpunkt (§ 138 Abs. 1 Satz 1 BewG). 4Die Bodenrichtwerte werden von den Gutachterausschüssen nach den entsprechenden Vorschriften des Baugesetzbuches ermittelt. 5Bei den Bodenrichtwerten handelt es sich um durchschnittliche Lagewerte, die von den Gutachterausschüssen nach § 196 BauGB aufgrund der Kaufpreissammlung unter Berücksichtigung des unterschiedlichen Entwicklungszustandes, mindestens jedoch für erschließungsbeitragspflichtiges oder erschließungsbeitragsfreies Bauland zu ermitteln sind. 6Die Gutachterausschüsse sind verpflichtet, die Bodenrichtwerte den Finanzämtern mitzuteilen (§ 145 Abs. 3 Satz 2 BewG).
(2) 1Sollte für den Gutachterausschuss keine Verpflichtung zur Ermittlung eines Bodenrichtwerts bestehen (z. B. bei Bauerwartungsland, Rohbauland) ist der Bodenwert aus den Bodenrichtwerten vergleichbarer Flächen abzuleiten. 2Bauerwartungsland sind Flächen, die nach ihrer Eigenschaft, sonstigen Beschaffenheit und Lage eine bauliche Nutzung in absehbarer Zeit tatsächlich erwarten lassen. 3Diese Erwartung kann sich insbesondere auf eine entsprechende Darstellung dieser Flächen im Flächennutzungsplan, auf ein entsprechendes Verhalten der Gemeinde oder auf die allgemeine städtebauliche Entwicklung des Gemeindegebiets gründen (§ 4 Abs. 2 WertV). 4Ist damit zu rechnen, dass die Flächen in absehbarer Zeit (> Abschnitt 2 Abs. 7 BewRGr) anderen als land- und forstwirtschaftlichen Zwecken dienen werden und daher gemäß § 69 BewG als Grundvermögen anzusehen sind, werden diese Flächen regelmäßig mit 25 Prozent des Bodenrichtwerts für erschließungsbeitragsfreies vergleichbares Bauland angesetzt. 5Rohbauland sind Flächen, die nach den §§ 30, 33 und 34 BauGB für eine bauliche Nutzung bestimmt sind, deren Erschließung aber noch nicht gesichert ist oder die nach Lage, Form oder Größe für eine bauliche Nutzung unzureichend gestaltet sind (§ 4 Abs. 3 WertV). 6Im Regelfall handelt es sich hierbei um größere, unerschlossene Grundstücksflächen, die die Eigenschaft als land- und forstwirtschaftliches Vermögen verloren haben, selbst wenn sie noch land- und forstwirtschaftlich genutzt werden (§ 69 BewG). 7Bei der Ermittlung des Bodenwerts für Bruttorohbauland, das die für öffentliche Zwecke benötigten Flächen des Planungsgebiets umfasst, ist regelmäßig von 50 Prozent des Bodenrichtwerts erschließungsbeitragsfreier vergleichbarer Baulandflächen auszugehen; Nettorohbauland ist regelmäßig mit 75 Prozent dieses Werts anzusetzen.
40. Ansatz der Bodenrichtwerte (R161)
(1) 1Bei der Wertermittlung ist stets der Bodenrichtwert anzusetzen, dessen turnusmäßige Ermittlung dem Besteuerungszeitpunkt vorausging. 2Somit kommt es nicht darauf an, wann der Gutachterausschuss den Bodenrichtwert tatsächlich ermittelt und dem Finanzamt mitgeteilt hat. 3Für unbebaute baureife Grundstücke, die mit lagetypischen Merkmalen des Bodenrichtwertgrundstücks übereinstimmen, ist der Bodenrichtwert anzusetzen. 4Lagetypische Merkmale sind insbesondere das Maß der zulässigen baulichen Nutzung, die sich in der Geschossflächenzahl und in der Anzahl der möglichen Geschosse ausdrücken kann, die Grundstückstiefe und die Grundstücksgröße sowie die Unterteilung in erschließungsbeitragspflichtiges oder erschließungsbeitragsfreies Bauland. 5Der Wert von Grundstücken, die von den lagetypischen Merkmalen des Bodenrichtwertgrundstücks abweichen, ist nach Maßgabe der Absätze 2 bis 7 aus dem Bodenrichtwert abzuleiten.
(2) 1Wird in der Bodenrichtwertkarte zu dem Bodenrichtwert eine Geschossflächenzahl angegeben, ist bei Grundstücken, deren Geschossflächenzahl von der des Bodenrichtwertgrundstücks abweicht, der Bodenwert nach folgender Formel abzuleiten:
× Bodenrichtwert = Bodenwert/m2
2Die Umrechnungskoeffizienten sind den Bewertungsstellen der Finanzämter zusammen mit den Bodenrichtwerten mitzuteilen. 3Liegen keine örtlichen Umrechnungskoeffizienten vor, gelten – entsprechend Anlage 11 WertR 2006 – die Folgenden:
4Weichen die Geschossflächenzahlen des Bodenrichtwertgrundstücks oder des zu bewertenden Grundstücks von den in der Tabelle angegebenen Werten ab, sind die Umrechnungskoeffizienten nach folgender Formel zu berechnen (GFZ = Geschossflächenzahl):
Umrechnungskoeffizient = 0,6 × √GFZ + 0,2 × GFZ + 0,2
(3) Sofern die Gutachterausschüsse Umrechnungskoeffizienten in Abhängigkeit von der Grundstücksgröße vorgegeben haben, sind diese anzusetzen.
(4) 1Sofern die Bodenrichtwerte in Abhängigkeit von der Grundstückstiefe ermittelt worden sind, ist die Grundstücksfläche in Vorder- und Hinterland aufzuteilen. 2Dabei ist die Grundstücksfläche nach ihrer Tiefe in Zonen zu gliedern, deren Abgrenzung sich nach den Vorgaben des Gutachterausschusses richtet.
(5) 1Für Frei- und Verkehrsflächen, die als solche ausgewiesen sind und sich in privater Hand befinden, ist vom Bodenrichtwert ein angemessener Abschlag zu machen, soweit er nicht bereits in die Ermittlung des Bodenrichtwerts eingeflossen ist. 2Die Höhe des Abschlags ist unter Berücksichtigung der Verhältnisse des Einzelfalls zu bemessen.
(6) 1Hat der Gutachterausschuss einen Bodenrichtwert für erschließungsbeitragspflichtiges Bauland festgelegt, ist dieser Richtwert maßgebend, solange die Erschließungsbeitragspflicht besteht. 2Die Beitragspflicht kann auch dann noch bestehen, wenn die Erschließungsmaßnahmen bereits abgeschlossen wurden. 3Auf den tatsächlichen Erschließungszustand kommt es somit nicht an.
(7) 1Wertkorrekturen des Bodenrichtwerts nach den Absätzen 2 bis 6 können nebeneinander in Betracht kommen. 2Zunächst ist der Bodenwert nach Maßgabe der Absätze 2 bis 4 abzuleiten. 3Von dem abgeleiteten Bodenwert sind die Anpassungen nach den Absätzen 5 und 6 vorzunehmen. 4Zwischenwerte sind auf volle Cent abzurunden.
(8) Weitere wertbeeinflussende Merkmale, wie z. B. Ecklage, Zuschnitt, Oberflächenbeschaffenheit und Beschaffenheit des Baugrundes, sowie Außenanlagen bleiben außer Ansatz.
Hinweise 161
Der zuletzt ermittelte Bodenrichtwert eines Grundstücks beträgt 215 EUR/m2 (erschließungsbeitragsfrei). Das Grundstück ist 1 235 m2 groß und erschließungsbeitragspflichtig.
215 €/m2 × 0,9 =
193,50 EUR/m2
Abschlag nach Vorgabe des Gutachterausschusses
38,70 EUR/m2
154,80 EUR/m2
Abschlag nach § 145 Abs. 3 Satz 1 BewG
30,96 EUR/m2
123,84 EUR/m2
1 235 m2 × 123,84 EUR/m2
152 942,40 EUR
abgerundet nach § 139 BewG
Zum 3.1.2007 wird ein unbebautes Grundstück verschenkt. Der Gutachterausschuss hat zuletzt zum 31.12.2004 einen Bodenrichtwert von 200 €/m2 ermittelt Der Gutachterausschuss stellt zum 31.12.2006 einen Bodenrichtwert von 230 €/m2 fest. Dies erfolgt jedoch erst in seiner Sitzung im April 2007. Der Gutachterausschuss teilt den Bodenrichtwert dem Finanzamt erst im Mai 2007 mit.
Bei der Bewertung des unbebauten Grundstücks muss das Finanzamt von einem Bodenrichtwert von 230 €/m2 ausgehen. Dies ist der turnusmäßig zuletzt vor dem Besteuerungszeitpunkt vom Gutachterausschuss zu ermittelnde Wert.
> BFH vom 18.8.2005 (BStBl 2005 II 2006 S. 5)
> BFH vom 12.7.2006 (BStBl 2006 II S. 742)
> BFH vom 11.5.2005 (BStBl 2005 II S. 686)
41. Ermäßigung des Bodenrichtwerts (R 162)
1Der nach R 160 und 161 ermittelte Bodenwert/m2 ist um 20 Prozent zu ermäßigen und auf volle Cent abzurunden. 2Wertmindernde Umstände, z. B. Lärm-, Staub- oder Geruchsbelästigungen, Altlasten sowie Grunddienstbarkeiten sind durch den Abschlag abgegolten. 3Der verbleibende Bodenwert/m2 ergibt multipliziert mit der Grundstücksfläche den Wert des Grund und Bodens. 4Der Wert des Grund und Bodens ist auf volle fünfhundert Euro abzurunden (§ 139 BewG).
42. R 163 (Entfallen)
Hinweise 163 (Entfallen)
43. Begriff des bebauten Grundstücks (R 164)
(1) 1Bebaute Grundstücke sind Grundstücke, auf denen sich benutzbare Gebäude befinden. 2Wegen der Tatbestandsmerkmale Benutzbarkeit und Bezugsfertigkeit > R 159.
(2) 1Zur wirtschaftlichen Einheit eines bebauten Grundstücks gehören der Grund und Boden, die Gebäude, die Außenanlagen, sonstige wesentliche Bestandteile und das Zubehör. 2Nicht einzubeziehen sind Maschinen und Betriebsvorrichtungen, auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind. 3Verstärkungen von Decken und die nicht ausschließlich zu einer Betriebsanlage gehörenden Stützen und sonstige Bauteile wie Mauervorlagen und Verstrebungen gehören zum Grundstück (vgl. § 68 Abs. 2 BewG).
(3) 1Zum Grund und Boden gehören die bebaute Fläche und die mit dem Gebäude im Zusammenhang stehende unbebaute Fläche, insbesondere der Hofraum sowie Haus- und Vorgarten. 2Bei einer größeren unbebauten Fläche ist für die Beurteilung, was als wirtschaftliche Einheit gilt, die Verkehrsanschauung maßgebend (> R 158).
(4) 1Wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind auch das Gebäude und die mit dem Gebäude verbundenen Anbauten (z. B. Wintergärten). 2Im Grundbesitzwert zu erfassen sind die Nebengebäude, wenn sie auf dem mit dem Hauptgebäude bebauten Grundstück stehen (z. B. Garagen). 3Nebengebäude, die getrennt von dem Hauptgebäude, z. B. auf der anderen Straßenseite stehen, sind regelmäßig nicht in die wirtschaftliche Einheit einzubeziehen.
Hinweise 164
Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen
44. Wohnungs-/Teileigentum (R 165)
(1) 1Jedes Wohnungseigentum und jedes Teileigentum gilt als ein Grundstück im Sinne des Bewertungsgesetzes (§ 68 Abs. 1 Nr. 3, § 138 Abs. 3 Satz 1 BewG). 2Wohnungseigentum und Teileigentum wird nach § 2 WEG entweder durch vertragliche Einräumung von Sondereigentum (§ 3 WEG) oder durch Teilung (§ 8 WEG) begründet. 3Nach § 3 WEG kann Sondereigentum auch an Räumen in einem erst zu errichtenden Gebäude eingeräumt werden. 4Ebenso ist die Teilung durch den Eigentümer auch bei einem erst noch zu errichtenden Gebäude möglich (§ 8 Abs. 1 WEG). 5Die rechtliche Zusammenführung von Sondereigentum und Miteigentumsanteil bildet vom Beginn an Wohnungseigentum oder Teileigentum im Sinne des § 1 Abs. 2 und 3 WEG.
(2) 1Das Wohnungs-/Teileigentum entsteht zivilrechtlich mit der Anlegung des Wohnungs- oder Teileigentumsgrundbuchs. 2Schenkungsteuerrechtlich gilt das Wohnungs-/Teileigentum bereits dann als entstanden, wenn die Teilungserklärung beurkundet ist und die Anlegung des Grundbuchs beantragt werden kann (> R 23 Abs. 1). 3Dies gilt sowohl für im Besteuerungszeitpunkt noch nicht bezugsfertige Gebäude als auch für bereits bestehende Gebäude.
(3) 1Die wirtschaftliche Einheit des Wohnungs-/Teileigentums setzt sich aus dem Sondereigentum und dem Miteigentumsanteil an dem gemeinschaftlichen Eigentum zusammen, zu dem es gehört. 2Sind bei einem Wohnungseigentum mehrere Wohnungen mit nur einem Miteigentumsanteil verbunden, sind sie grundsätzlich zu einer wirtschaftlichen Einheit zusammenzufassen. 3Eine Ausnahme besteht jedoch dann, wenn die tatsächlichen Gegebenheiten der Verkehrsanschauung entgegenstehen. 4Liegen die Wohnungen in demselben Haus unmittelbar übereinander oder nebeneinander und sind sie so miteinander verbunden, dass sie sich als ein Raumkörper darstellen, bilden sie eine wirtschaftliche Einheit. 5Besteht keine derartige Verbindung, weil sich die Wohnungen getrennt von anderen im Sondereigentum stehenden Wohnungen im Gebäude befinden, sind nach der Verkehrsanschauung mehrere wirtschaftliche Einheiten anzunehmen.
(4) 1Handelt es sich dagegen um mehrere Wohnungen, die jeweils mit einem Miteigentumsanteil am Grundstück verbunden sind und liegen mithin zivilrechtlich mehrere selbstständige Wohnungseigentumsrechte vor, ist trotz des tatsächlichen Aneinandergrenzens und der Eintragung auf ein gemeinsames Wohnungsgrundbuchblatt eine Zusammenfassung zu einer einheitlichen wirtschaftlichen Einheit nicht möglich. 2Werden mehrere Wohnungen durch größere bauliche Maßnahmen zu einer einzigen Wohnung umgestaltet und sind sie danach nicht mehr ohne größere bauliche Veränderungen getrennt veräußerbar, bilden sie nur eine wirtschaftliche Einheit. 3Dies gilt entsprechend für die bauliche Zusammenfassung von Wohnung und Gewerberaum.
(5) 1Zubehörräume, insbesondere Kellerräume und sonstige Abstellräume, die der Grundstückseigentümer gemeinsam mit seinem Miteigentumsanteil nutzt, sind ohne Rücksicht auf die zivilrechtliche Gestaltung in die wirtschaftliche Einheit einzubeziehen. 2Gehören zu der Wohnung auch Garagen, sind sie in die wirtschaftliche Einheit des Wohnungseigentums einzubeziehen (§ 138 Abs. 3 Satz 2 in Verbindung mit § 70 Abs. 1 und 2 BewG). 3Hierbei ist es unerheblich, wie das Eigentum des Wohnungseigentümers an den Garagen gestaltet ist. 4Es kommt auch nicht darauf an, ob sich die Garagen auf dem Grundstück der Eigentumswohnungsanlage oder auf einem Grundstück in der näheren Umgebung befinden. 5An Abstellplätzen außerhalb von Sammelgaragen kann kein Sondereigentum begründet werden. 6Derartige Abstellplätze sind Gemeinschaftseigentum, die jedoch mittels einer Nutzungsvereinbarung einem bestimmten Wohnungseigentums- oder Teileigentumsrecht zugeordnet werden können.
Hinweise 165
Entstehung eines Wohnungs-/Teileigentums
Eine wirtschaftliche Einheit beim Wohnungs-/Teileigentum entsteht zivilrechtlich erst mit dem Anlegen der Wohnungs- oder Teileigentumsgrundbücher (§ 8 Abs. 2 Satz 2 WEG, > BFH vom 24.7.1991, BStBl 1993 II S. 87). Im Fall der Schenkung von Wohnungs-/Teileigentum kann die Schenkung bereits als ausgeführt angesehen werden, wenn neben den Voraussetzungen nach R 23 Abs. 1 die formgerechte Teilungserklärung des Eigentümers (> § 8 Abs. 1 WEG) verbunden mit dem Eintragungsantrag vorliegt.
Wohnungen als wirtschaftliche Einheit
> BFH vom 1.4.1987 (BStBl 1987 II S. 840) und vom 1.8.1990 (BStBl 1990 II S. 1016)
45. Ertragswertverfahren; Allgemeines (R 166)
1Das Bewertungsverfahren nach § 146 Abs. 2 bis 5 BewG berücksichtigt alle Bestandteile der wirtschaftlichen Einheit „bebautes Grundstück” (> R 164 Abs. 2). 2Der Grundbesitzwert ergibt sich regelmäßig durch
die Anwendung des für alle Grundstücke geltenden Vervielfältigers von 12,5
auf die maßgebende Jahresmiete (> R 167) bzw. übliche Miete (> R 171 und 172)
abzüglich der Wertminderung wegen Alters des Gebäudes (> R 174),
bei Wohngrundstücken mit nicht mehr als zwei Wohnungen erhöht um einen Zuschlag von 20 Prozent (> R 175).
3Der so ermittelte Wert darf nicht geringer sein als der Mindestwert (> R 176). 4Eine gesonderte Berücksichtigung von wertmindernden Umständen unterbleibt. 5Das gilt z. B. für Lärm-, Rauch- und Geruchsbelästigungen, Baumängel und Bauschäden sowie für die Denkmaleigenschaft eines Grundstücks. 6Der Grundbesitzwert ist auf volle fünfhundert Euro abzurunden (§ 139 BewG).
46. Jahresmiete (R 167)
(1) 1Jahresmiete ist die vertraglich vereinbarte Miete, die der Mieter oder Pächter für die Nutzung des bebauten Grundstücks im Besteuerungszeitpunkt, umgerechnet auf zwölf Monate, zu zahlen hat. 2Das gilt auch für öffentlich geförderte Wohnungen. 3Zur Jahresmiete rechnen auch
Vergütungen für außergewöhnliche Nebenleistungen des Vermieters, die nicht die Raumnutzung betreffen, aber neben der Raumnutzung aufgrund des Mietvertrags gewährt werden (z. B. Reklamenutzung sowie für das Aufstellen von Automaten).
4Nicht in die Jahresmiete einzubeziehen sind insbesondere
5Bei der Jahresmiete handelt es sich um eine Sollmiete. 6Auf die tatsächlich gezahlte Miete kommt es nicht an. 7Bei Mietausfall ist somit trotz des geringeren Ertrags eine Bewertung auf der Grundlage der vereinbarten Miete vorzunehmen. 8Bei mehrstöckigen Mietverhältnissen berechnet sich die Jahresmiete nach den Beträgen, die der oder die Mieter (Hauptmieter) an den Vermieter (Eigentümer) vereinbarungsgemäß zu zahlen haben. 9Hierzu zählen auch Untermietzuschläge.
(2) 1In den Fällen der Betriebsaufspaltung ist vorbehaltlich des § 146 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG von der zwischen dem Besitzunternehmen und dem Betriebsunternehmen vertraglich vereinbarten Miete auszugehen. 2Ist das Grundstück oder ein Teil davon im Besteuerungszeitpunkt nicht vermietet (z. B. Leerstand bei Mieterwechsel oder wegen Modernisierung) ist die übliche Miete anzusetzen (§ 146 Abs. 3 BewG; > R 171).
Hinweise 167
U vermietet als Eigentümer ein Geschäftsgrundstück an die U-GmbH zur Ausübung ihrer gewerblichen Tätigkeit (tatsächliche Miete 20 €/m2 Nutzfläche). U ist Alleingesellschafter der U-GmbH. Aufgrund der personellen und sachlichen Verflechtung liegt eine Betriebsaufspaltung vor. Am 15.01.2007 stirbt U. Erbe ist S. Die übliche Miete beträgt 14 €/m2.
Da die zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen vereinbarte Miete um mehr als 20 Prozent von der üblichen Miete abweicht (Abweichung rd. 43 Prozent), ist die übliche Miete nach § 146 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG zum Besteuerungszeitpunkt anzusetzen.
V vermietete als Eigentümer ab dem 1.6.2005 langfristig ein Einfamilienhaus mit einer Wohnfläche von 120 m2. Die vereinbarte monatliche Nettokaltmiete betrug 800 €. Zum jeweils 1.6. eine Jahres sieht der Mietvertrag eine Steigerung der vereinbarten Nettokaltmiete in Höhe von 0,20 € je m2/Wohnfläche vor. Am 31.1.2007 verstarb V.
Die vereinbarte Jahresmiete zum Besteuerungszeitpunkt am 31.1.2007 ermittelt sich wie folgt:
vereinbarte monatliche Miete (800 € × 12)
Mietsteigerung zum 1.6.2006 (0,20 € × 120 m2 × 12)
Jahresmiete nach § 146 Abs. 2 BewG
A (Eigentümer) hat an B (Hauptmieter/Untervermieter) langfristig ein Gewerbegrundstück vermietet. B ging mit Zustimmung des A ein Untermietverhältnis mit C (Untermieter) ein. Die Miete aus dem Untermietvertrag ist höher als die zwischen Eigentümer und Hauptmieter vereinbarte. Sie betrug im Besteuerungszeitpunkt monatlich 7 200 Euro (zuzüglich der USt). Die Miete aus dem Hauptmietvertrag belief sich auf 3 400 Euro monatlich. Ausweislich eines Nachtrags zum Hauptmietvertrag steht dem Eigentümer die Hälfte aus dem Untervermietungsgewinn zu. Die Jahresmiete i. S. des § 146 Abs. 2 BewG ist wie folgt zu berechnen:
./. Mietzins des Hauptmieters
+ 50 % aus dem Überschuss der Weitervermietung
Mietzufluss beim Eigentümer im Monat
× 12 = Jahresmiete
Zwecks Finanzierung notwendiger Modernisierungsmaßnahmen vereinbaren die Vertragsparteien neben der Zahlung der monatlichen Miete in Höhe von 2 000 Euro für den Zeitraum von 5 Jahren (60 Monaten) ab dem 1.2.2006 zusätzlich eine Mietvorauszahlung in Höhe von 30 000 Euro. Am 1.3.2007 verschenkt V dieses Grundstück.
Die vereinbarte Jahresmiete zum Besteuerungszeitpunkt am 1.3.2007 ermittelt sich wie folgt:
vereinbarte monatliche Miete (2.000 € × 12)
vereinbarte Mietvorauszahlung (30.000 €/60 × 12)
An der grundstücksbesitzenden C-GmbH sind die A-GmbH zu 75 % und die B-GmbH zu 25 % beteiligt. Gleichzeitig mit dem Erwerb von 80 % der Anteile der B-GmbH durch die A-GmbH begründen alle Gesellschaften ein Organschaftsverhältnis.
Durch den gleichzeitigen Erwerb der Anteile der B-GmbH durch die A-GmbH werden im Zuge der Begründung des Organschaftsverhältnisses erstmals die Anteile der C-GmbH in der Hand von herrschenden (A-GmbH; 75 %) und abhängigen Unternehmen (B-GmbH; 25 %) vereinigt. Dadurch ist der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 bzw. Nr. 2 i. V. m. § 1 Abs. 4 Nr. 2 Buchst b GrEStG erfüllt.
Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer ist dabei nach § 8 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG der gemäß § 138 Abs. 3 BewG ermittelte Grundbesitzwert.
Das Geschäftsgrundstück, welches der Organgesellschaft C-GmbH gehört, ist langfristig an den Organträger, die A-GmbH, zu einem monatlichen Mietzins von 5 000 € vermietet. Dies entspricht einer Nettokaltmiete in Höhe von 10 € je m2 Nutzfläche. Die übliche Miete beträgt insoweit jedoch 15 € je m2 Nutzfläche.
Das Grundstück hat eine Fläche von 1 200 m2. Der Bodenrichtwert beträgt im Besteuerungszeitpunkt 300 €/m2. Das Gebäude wurde vor 60 Jahren errichtet und hat eine Nutzfläche von 500 m2.
Der Grundbesitzwert ermittelt sich wie folgt:
Übliche Miete, da die vereinbarte Miete um
mehr als 20 % von der üblichen Miete abweicht
(500 m2 × 15 € × 12 Monate)
× 12,5 (Vervielfältiger)
Wertminderung wegen Alters, § 146 Abs. 4 BewG,
–281 250 €
843 750 €
Mindestwert nach § 146 Abs. 6 BewG ist überschritten
(1 200 m2 × 300 € × 80 % = 288 000 €)
Grundbesitzwert, abgerundet nach § 139 BewG
47. Betriebskosten (R 168)
(1) 1Nicht zur Jahresmiete gehören die Betriebskosten im Sinne des § 27 II. BV oder § 2 der Betriebskostenverordnung (BetrKV), die neben der Miete mit dem Mieter abgerechnet werden können (umlagefähige Bewirtschaftungskosten). 2Sind die Betriebskosten ganz oder teilweise in der vereinbarten Miete enthalten, sind sie herauszurechnen. 3Werden Betriebskosten pauschal erhoben und nicht mit dem Mieter abgerechnet, sind sie in der Jahresmiete zu erfassen. 4Die tatsächlich angefallenen Betriebskosten sind davon abzuziehen. 5Instandsetzungs- und Verwaltungskosten sowie das Mietausfallwagnis (nicht umlagefähige Bewirtschaftungskosten) sind bereits bei der Festlegung des Vervielfältigers berücksichtigt worden.
(2) 1Werden Instandsetzungs- und Instandhaltungskosten jedoch vom Mieter getragen (Triple-Net-Vereinbarungen), sind diese Kosten – ggf. mit einem pauschalen Zuschlag – in die Jahresmiete einzurechnen. 2Dies gilt nicht für die üblichen Schönheitsreparaturen bei Wohnraum.
Hinweise 168
> Anlage 3 zu § 27 Abs. 1 II. Berechnungsverordnung
> § 2 der Betriebskostenverordnung (BetrKV)
48. Vermietung zu gewerblichen, freiberuflichen oder öffentlichen Zwecken (R 169)
Die Grundsätze der R 167 und 168 gelten entsprechend für gewerblich, freiberuflich oder öffentlich genutzte Grundstücke oder Grundstücksteile.
49. R 170 (Entfallen)
Hinweise 170 (Entfallen)
50. Ansatz der üblichen Miete (R 171)
(1) 1Die übliche Miete ist nach § 146 Abs. 3 BewG in den Fällen anzusetzen, in denen Grundstücke oder Grundstücksteile
zu vorübergehendem Gebrauch überlassen,
unentgeltlich überlassen sind oder
zu einer um mehr als 20 Prozent von der üblichen Miete abweichenden tatsächlichen Miete überlassen werden.
(2) 1Der Ansatz der üblichen Miete bei der Nutzung durch den Eigentümer gilt nicht nur bei der Überlassung von Wohnräumen, sondern auch für die Überlassung von gewerblich oder freiberuflich genutzten Räumen. 2Deshalb ist z. B. das vom Grundstückseigentümer selbst genutzte Bürohaus und der selbst genutzte Laden unter Ansatz der üblichen Miete zu bewerten. 3Die übliche Miete ist auch dann anzusetzen, wenn ein Grundstück oder ein Grundstücksteil an andere unentgeltlich zur Nutzung überlassen wird, unabhängig davon, ob es sich bei den anderen um Angehörige des Grundstückseigentümers oder um fremde Dritte handelt. 4Auf die Art der Nutzung des Grundstücks oder des Grundstücksteils kommt es nicht an. 5Ungenutzt ist ein Grundstück, wenn kein Mietvertragsverhältnis vorliegt und es leersteht (> R 167 Abs. 2). 6Vorübergehender Gebrauch liegt vor, wenn die Vermietungen typischerweise unter zwölf Monaten erfolgen, wie z. B. bei Vermietungen von Ferienwohnungen. 7Die Gründe, die zu der Abweichung der tatsächlichen Miete von der üblichen Miete um mehr als 20 Prozent nach unten oder oben geführt haben, sind unbeachtlich.
(3) 1Bei der üblichen Miete handelt es sich um die Miete, die für nach Art, Lage, Größe, Ausstattung und Alter vergleichbare, nicht preisgebundene Grundstücke von fremden Mietern bezahlt wird (§ 146 Abs. 3 Satz 2 BewG). 2Der Begriff „Ausstattung” beinhaltet nicht den baulichen Zustand des Gebäudes bezogen auf Baumängel bzw. Bauschäden. 3Bei der für die übliche Miete maßgebenden Ausstattung handelt es sich um die baualterstypischen, mietwertbestimmenden Merkmale eines Grundstücks wie z. B. Elektro-, Sanitär- und Heizungsinstallationen. 4Betriebskosten sind hierbei nicht einzubeziehen (> R 168 Abs. 1). 5Bei der Mietableitung für frei finanzierte Wohnungen bleiben Mieten, die auf ungewöhnlichen oder persönlichen Verhältnissen beruhen, außer Betracht. 6Mieten für Wohnungen, die mit öffentlichen Mitteln gefördert worden sind, können ebenfalls nicht herangezogen werden. 7Es bestehen keine Bedenken, die übliche Miete für Wohnungen im öffentlich geförderten Wohnungsbau bei Bedarf aus der Miete vergleichbarer preisgebundener Wohnungen abzuleiten.
51. Ermittlung der üblichen Miete (R 172)
(2) 1Die Ableitung der üblichen Miete aus Vergleichsmieten kommt unter Berücksichtigung des § 146 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG insbesondere in Betracht, wenn
sich die eigengenutzten und die vermieteten Räumlichkeiten in einem Objekt befinden. 2Die übliche Miete kann bei vergleichbarer Ausstattung aus der vereinbarten Jahresmiete abgeleitet werden. 3Dies ist auch bei einem Zweifamilienhaus möglich, in dem eine Wohnung vermietet und eine Wohnung eigengenutzt ist, wenn beide Wohnungen in ihrer Ausstattung vergleichbar sind und die Miete für die vermietete Wohnung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zustande gekommen ist:
der Steuerpflichtige Eigentümer mehrerer Objekte ist, die in unmittelbarer Nachbarschaft zu dem eigengenutzten Objekt belegen sind. 2Auch hier kann die übliche Miete aus den Vergleichsmieten der vermieteten Objekte abgeleitet werden. 3Dazu muss der Steuerpflichtige die Vergleichsobjekte dem Finanzamt benennen:
(3) 1Liegt ein nach dem Gesetz zur Regelung der Miethöhe bzw. nach den §§ 558c, 558d BGB erstellter Mietspiegel vor, kann bei der Ableitung der üblichen Miete auf diesen zurückgegriffen werden, wenn dieser Mietspiegel für den Besteuerungszeitpunkt gilt. 2Bei anderen Mietspiegeln ist darauf zu achten, dass sie einen repräsentativen Querschnitt der ortsüblichen Entgelte vergleichbarer Wohnungen oder Räumlichkeiten enthalten. 3Sofern der Mietspiegel Mietentgelte einschließlich der Betriebskosten ausweist, müssen die Betriebskosten mit den dort angegebenen Beträgen herausgerechnet werden.
(5) 1In Ausnahmefällen kann der Steuerpflichtige die übliche Miete durch ein Mietgutachten nachweisen. 2Das Mietgutachten ist von einem Sachverständigen oder dem örtlich zuständigen Gutachterausschuss zu erstellen.
(6) 1Wird die übliche Miete für Grundstücke mit nicht mehr als zwei Wohnungen aus Vergleichsmieten für Mietwohngrundstücke abgeleitet, ist ein angemessener Zuschlag anzusetzen, der sich in erster Linie nach den Vorgaben des Mietspiegels richtet. 2Auch in diesen Fällen ist der Grundstücksausgangswert um den Zuschlag nach § 146 Abs. 5 BewG zu erhöhen. 3Bei Ferienwohnungen ist die übliche Miete nach der saisonabhängigen Miete unter Berücksichtigung der üblichen Auslastung zu ermitteln.
(7) 1Bei aufwändig gestalteten Wohngrundstücken kommt eine Bewertung als Sonderfall im Sinne des § 147 BewG nicht in Betracht (> R 178 Abs. 2). 2Die besondere Ausstattung oder Gestaltung des Grundstücks ist bei der Schätzung der üblichen Miete angemessen zu berücksichtigen.
(8) Ist ein Grundstück oder ein Teil davon im Besteuerungszeitpunkt wegen Modernisierungsarbeiten nicht vermietet (> R 167 Abs. 2 S. 2), ist die übliche Miete ausgehend vom Zustand des Grundstücks oder Grundstücksteils vor der Modernisierung zu ermitteln.
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 02.04.2007 - ablegen in?

References: § 138
 § 142
 § 143
 § 145
 § 146
 § 147
 § 148
 § 148
 § 149
 § 150
 § 143
 § 146
 § 147
 § 148
 § 138
 § 33
 § 2
 § 141
 § 95
 § 140
 § 69
 § 97
 § 51
 § 62
 § 99
 § 140
 § 10
 § 69
 § 34
 § 1
 § 142
 § 1
 § 51
 § 34
 § 141
 § 141
 § 13
 § 142
 § 142
 § 48
 § 48
 § 34
 § 142
 § 34
 § 141
 § 142
 § 142
 § 142
 § 51
 § 51
 § 142
 § 142
 § 142
 § 142
 § 142
 § 125
 § 36
 § 38
 § 51
 § 51
 § 51
 § 51
 § 51
 § 34
 § 142
 § 142
 § 142
 § 142
 § 142
 § 3
 § 142
 § 48
 § 48
 § 142
 § 51
 § 51
 § 142
 § 142
 § 13
 § 13
 § 142
 § 142
 § 146
 § 146
 § 146
 § 146
 § 146
 § 143
 § 146
 § 143
 § 143
 § 143
 § 146
 § 143
 § 143
 § 143
 § 146
 § 2
 § 2
 § 99
 § 138
 § 149
 § 149
 § 146
 § 145
 § 147
 § 196
 § 69
 § 145
 § 139
 § 68
 § 138
 § 2
 § 3
 § 1
 § 70
 § 8
 § 146
 § 146
 § 146
 § 146
 § 146
 § 1
 § 1
 § 8
 § 138
 § 146
 § 146
 § 139
 § 27
 § 2
 § 27
 § 2
 § 146
 § 146
 § 146
 § 147