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Timestamp: 2016-10-25 06:47:36+00:00

Document:
Risoluzione Agenzia Entrate n. 96 del 03.08.2006
legge 27 luglio 2000, n. 212, dalla
Fondazione Beta, concernente il corretto inquadramento tributario relativamente
alla fattispecie di seguito specificata.
La Fondazione Beta (di
seguito, in breve, la "Fondazione") dichiara di essere un ente non
commerciale, costituitosi nel 1971, il cui scopo, come da Statuto, è quello di
tramandare e promuovere la conoscenza, lo sviluppo e l'attuazione dei processi
di fabbricazione del tessuto d'arte con metodi tradizionali.
In particolare, l'istante dichiara che la sua attività
si concretizza su quattro settori:
1) produzione secondo tecniche antiche su
telai manuali del tessuto d'arte in seta i cui prodotti vengono ceduti;
2) attività culturale costituita
dall'edizione di una rivista distribuita ad abbonati che accoglie pubblicità a
3) organizzazione di corsi di formazione
per i quali gli stessi corsisti rimborsano i costi di diretta imputazione con
una maggiorazione non superiore al 50 per cento dei costi stessi;
4) concessione in locazione di una azienda
commerciale (c.d. contratto di affitto d'azienda), costituita da un opificio
industriale, da telai manuali e non, da progetti di disegni antichi e da
know-how per la riproduzione del disegno antico.
Al riguardo, viene specificato che le attività di cui
al punto 1), 2) e 4) pur rientrando tra le finalità istituzionali, sono
considerate attività commerciali e, come tali, rilevanti ai fini della
determinazione del reddito d'impresa, mentre l'attività di cui al punto 3)
viene "considerata attività istituzionale non tassata ai fini del Tuir".
Relativamente al contratto di affitto d'azienda di cui
al punto 4), l'istante dichiara di averlo stipulato in data 01/02/1998, con
scadenza fissata il 31/01/2007, e di averlo risolto anticipatamente nel novembre
2003 con la conseguenza che i beni, oggetto del medesimo contratto, sono
rientrati nella disponibilità della Fondazione stessa. Al riguardo, l'istante
fa presente che i suddetti beni sono stati utilizzati per lo svolgimento
dell'attività di produzione e di commercializzazione di cui al punto 1).
Inoltre, con particolare riferimento all'opificio
industriale, l'istante fa presente che:
- durante il contratto di locazione in
oggetto, lo stesso immobile era iscritto nel libro degli inventari, essendo
considerato quale bene strumentale dell'attività commerciale di locazione;
- nell'esercizio 2004, successivamente alla
risoluzione del contratto di affitto d'azienda, l'opificio è stato mantenuto
iscritto nel libro degli inventari e si è proceduto all'iscrizione degli
ammortamenti nel conto economico e alla creazione di apposito fondo nel passivo
(non essendo tenuta la Fondazione alla redazione del bilancio in conformità
alla IV direttiva CEE).
Tuttavia, in contrasto con tale comportamento,
l'istante dichiara di aver indicato la rendita del predetto opificio nel
quadro RB del Modello Unico Enti non commerciali,come cespite produttivo di
reddito fondiario. Ciò premesso, l'istante chiede di conoscere se, a seguito
della risoluzione del contratto, l'opificio industriale (originariamente
acquisito per atto di donazione) debba essere considerato:
1. quale bene commerciale in quanto
inerente l'attività d'impresa e, come tale, in caso di cessione, produttivo di
una plusvalenza tassabile ai sensi dell'articolo 58 del TUIR. In tal caso, si
chiede se lo stesso cespite possa essere oggetto di rivalutazione a seguito
della riapertura dei termini di cui alla legge Finanziaria del 2006;
2. quale bene patrimoniale produttivo di
reddito fondiario.
In tale ultima ipotesi, l'istante chiede, altresì, di
a) se alla cessione del cespite possa
essere applicata la disciplina di cui all'articolo 67, comma 1, lett. b) del TUIR,
che prevede l'esclusione della plusvalenza per i beni acquistati a seguito di un
atto di donazione o, al contrario,
b) se detto immobile debba considerarsi
quale bene rientrato nella sfera patrimoniale produttivo di reddito fondiario a
partire dall'1 gennaio 2004 (pur se ammortizzato in tale esercizio) o alla data
dell'1 gennaio 2005 (in cui si è proceduto ad eliminare l'ammortamento), con
rilevanza fiscale della relativa plusvalenza in caso di cessione, anteriormente
al compiersi del quinquennio, ai sensi del citato articolo 67, comma 1, lett. b) del TUIR.
In particolare, nel caso in cui il cespite venisse considerato produttivo di
reddito fondiario sin dalla data dell'1 gennaio 2004, e la cessione dello stesso
avvenisse anteriormente al compiersi del quinquennio, l'istante chiede se si
possano applicare i benefici previsti dall'articolo 1, comma 473 della Finanziaria per il 2006.
Qualora si ritenesse corretta la soluzione di cui al
precedente punto 2., ad avviso della Fondazione il trasferimento dell'opificio
dalla sfera imprenditoriale a quella patrimoniale avverrebbe senza emersione di
alcuna plusvalenza imponibile, dal momento che il cespite in questione "ha
mantenuto i valori contabili inalterati".
La Fondazione ritiene che
l'opificio industriale debba essere considera to quale bene rientrante nella
sfera patrimoniale (istituzionale) della stessa, come tale produttivo di reddito
fondiario e rientrante nella disciplina di cui al citato 67, comma 1, lett. b) del TUIR,
che prevede, in caso di cessione di beni immobili acquisiti per atto di
donazione o di successione, l'esclusione della relativa plusvalenza in sede di
determinazione dell'imponibile.
Qualora, a parere della scrivente, tale soluzione non
dovesse risultare corretta, l'istante ritiene che in ogni caso "la
plusvalenza realizzabile dovrebbe essere tassata in relazione al nuovo disposto
della Finanziaria 2006 art. 1 comma 473
facendo decorrere il quinquennio dal 1.01.2004".
In via preliminare, si
osserva che gli elementi forniti dall'interpellante suscitano perplessità circa
la qualifica di ente non commerciale.
Considerato, tuttavia, che la natura dell'ente non
forma oggetto di interpello, nel rinviare, al riguardo, ai chiarimenti forniti
con la circolare n. 124/E del 12 maggio 1998, si fa presente che la presente
risposta è resa nel presupposto dell'asserita natura non commerciale della
Fondazione, dovendo considerarsi valida ai soli fini dello specifico quesito di
carattere interpretativo proposto dall'istante.
Con riguardo alla fattispecie in oggetto, si precisa
che ai fini della qualificazione dei beni relativi all'impresa appartenenti agli
enti non commerciali si applicano le medesime disposizioni dettate in materia di
imprese individuali. Ciò in forza della previsione contenuta nell'articolo 144, comma 3, del TUIR, a mente
del quale: "Per l'individuazione dei beni relativi all'impresa si applicano
le disposizioni di cui all'articolo 65, commi 1 e 3-bis".
Relativamente ai beni immobili il citato articolo 65, comma 1, del TUIR stabilisce
che quelli "di cui al comma 2 dell'articolo 43 si considerano relativi
all'impresa solo se indicati nell'inventario". Detta previsione vale con
espresso riferimento agli immobili cd. strumentali (sia per destinazione che per
natura) che, dunque, ricevono la qualificazione di cespiti "relativi
all'impresa" soltanto a seguito di un preciso atto di volontà
dell'imprenditore che si estrinseca nella loro inventariazione.
Analogo regime vige, per la verità, anche per gli
immobili non strumentali i quali ricevono parimenti la qualifica di "beni
relativi all'impresa" se indicati nell'inventario. Il primo periodo del
comma 1 del menzionato articolo 65
prevede, infatti, che si considerano relativi all'impresa "i beni
appartenenti all'imprenditore che siano indicati tra le attività relative
all'impresa nell'inventario tenuto a norma dell'articolo 2217 del codice
Ne consegue che l'ordinamento vigente lascia alla
discrezionalità dell'imprenditore individuale (così come dell'ente non
commerciale, in forza del ricordato rinvio contenuto nell'articolo 144, comma 3) la possibilità di
individuare il regime fiscale (d'impresa o meno) dei propri beni immobili,
risultando esclusi dal novero dei cespiti "relativi all'impresa"
quelli che, pur rientrando tra i beni strumentali per natura o destinazione, non
risultano indicati nell'inventario.
Alla luce delle considerazioni suesposte, al fine di
escludere l'immobile opificio, qualificabile tra gli immobili strumentali per
natura, dai beni relativi all'impresa, sarebbe stato necessario che la
Fondazione non lo avesse iscritto nel proprio libro inventari.
Quest'ultima ha, invece, dichiarato di aver, fino
all'anno 2004, mantenuto inalterata l'iscrizione dell'immobile opificio nel
libro inventari. Inoltre, la Fondazione ha proceduto, almeno per l'anno 2004, ad
attivare il processo di ammortamento civilistico creando un apposito fondo nel
Ne consegue che, fino all'esercizio 2004, l'immobile in
oggetto ha configurato un bene "relativo all'impresa" ai sensi del
menzionato articolo 65 e, come
tale, produttivo di reddito d'impresa.
In proposito vale osservare come a nulla rilevi il
comportamento (asseritamente incongruente) tenuto dall'istante nell'esercizio
2004 (i.e. esposizione della rendita dell'opificio nel quadro RB del modello
Unico Enti non commerciali).
Una volta appurato che l'immobile in questione sino
all'esercizio 2004 configurava "bene relativo all'impresa" (alla luce
della sua perdurante inclusione nel libro degli inventari), la fuoriuscita di
detto cespite dall'inventario nel corso del successivo esercizio 2005 configura,
a tutti gli effetti, una destinazione del bene a finalità estranee
all'esercizio dell'impresa o, in altri termini, un'ipotesi di estromissione
dalla sfera imprenditoriale.
Quest'ultima costituisce, come noto, un evento
fiscalmente rilevante, ai sensi del combinato disposto dall'articolo 86, commi 1, lettera c) e 3 del
TUIR, con il conseguente assoggettamento a tassazione della plusvalenza misurata
dalla differenza tra il valore normale dell'opificio all'atto dell'estromissione
e il costo non ammortizzato dello stesso.
Al riguardo, la scrivente nel precisare che solo a
seguito della tassazione del predetto plusvalore il bene trasferito nella sfera
patrimoniale della Fondazione avrà correttamente scontato la tassazione,
ritiene che all'eventuale successiva cessione dell'immobile estromesso sarà
applicabile la disposizione di cui all'articolo 67, comma 1, lett. b), del TUIR,
che prevede la tassazione, quali redditi diversi, delle plusvalenze conseguite
dalla cessione a titolo oneroso di immobili detenuti al di fuori del regime di
impresa "acquistati o costruiti da non più di cinque anni".
Al riguardo si osserva come la circostanza che
l'immobile in questione risulti originariamente acquisito dalla Fondazione a
seguito di atto di donazione non riveste più carattere dirimente all'atto
dell'individuazione del regime applicabile alla plusvalenza realizzata dalla
successiva cessione.
In seguito all'emanazione del decreto legge 4 luglio
2006, n. 223, infatti, è
stato eliminato il riferimento all'acquisto per "donazione" quale
evento suscettibile di rendere intassabile la plusvalenza da rivendita.
In virtù della modifica normativa in esame, più
precisamente, la vendita, al di fuori del regime di impresa, di un immobile
originariamente acquisito per donazione comporta l'assoggettamento a tassazione
della plusvalenza eventualmente conseguita, nel caso in cui la rivendita
intervenga anteriormente al decorso del quinquennio. Il dies a quo per il
computo del predetto termine quinquennale, più precisamente, decorre
"dalla data di acquisto da parte del donante" (cfr. art. 67,
comma 1, lettera b), TUIR, come modificato dall'articolo 37, comma 38, D.L. n. 223 del
Ne consegue che qualora la Fondazione proceda alla
cessione dell'opificio successivamente alla ricordata estromissione, la
plusvalenza eventualmente conseguita beneficerà del regime di intassabilità di
cui alla disposizione da ultimo menzionata, scaturendo dalla cessione di un
immobile originariamente acquisito per donazione ed essendo trascorso un periodo
superiore a cinque anni dalla data di acquisto ad opera del donante. Inoltre, la
scrivente fa presente che, in caso di cessione dell'immobile in oggetto, non
possa trovare applicazione la disciplina sulla rivalutazione prevista dalla
legge Finanziaria per il 2006, in quanto lo stesso non risulta dal bilancio
chiuso alla data del 31 dicembre 2005.

References: articolo 67
 art. 1
 articolo 65
 articolo 65
 articolo 65
 art. 67