Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=12.02.1992&Aktenzeichen=X%20R%20121/88
Timestamp: 2019-12-15 15:03:50+00:00

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BFH, 12.02.1992 - X R 121/88 - dejure.org
https://dejure.org/1992,185
BFH, 12.02.1992 - X R 121/88 (https://dejure.org/1992,185)
BFH, Entscheidung vom 12.02.1992 - X R 121/88 (https://dejure.org/1992,185)
BFH, Entscheidung vom 12. Februar 1992 - X R 121/88 (https://dejure.org/1992,185)
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EStG § 4 Abs. 4, § 12 Nr. 2
Abziehbare Zuwendung
§§ 4 Abs. 4, 12 Nr. 2 EStG
Einkommensteuer; mit ,,Schenkung'' von Geldbeträgen an Kinder verbundener ,,Darlehensvertrag''
BFHE 167, 119
NJW 1993, 2556
BB 1992, 913
BStBl II 1992, 468
Wendet ein Steuerpflichtiger seinen minderjährigen Kindern Geldbeträge zu mit der Auflage, diese ihm sogleich wieder als Einlage im Rahmen einer "typischen stillen Gesellschaft" zur Verfügung zu stellen, sind die "Gewinnanteile" bei der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb jedenfalls dann nicht abziehbare Zuwendungen i. S. des § 12 Nr. 2 EStG, wenn eine Verlustbeteiligung ausgeschlossen ist (Fortführung zum Senatsurteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468).
Auf dieser Grundlage hat der erkennende Senat durch Urteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88 (BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468) im Anschluß an das BFH-Urteil in BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705 entschieden:.
Der erkennende Senat hat in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468 (unter 8 b) unter Bezugnahme auf Karsten Schmidt (…Gesellschaftsrecht, 2. Aufl., 1991, S. 1552 f.) ausgeführt, die Grenze könnte dort zu ziehen sein, wo sich die Begründung einer insbesondere stillen Beteiligung in der Zuwendung eines Forderungsrechts erschöpft.
Die vom Kläger initiierte Gestaltung ist bei einer Wertung am Maßstab des § 12 Nr. 2 EStG dem Sachverhalt (Darlehen aus geschenkten Beträgen) gleichzustellen, über den der erkennende Senat in seinem Urteil in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468 befunden hat.
Ist lediglich formal-rechtlich Vermögen an die Kinder übertragen worden, so handelt es sich bei den in der äußeren Form von Schuldzinsen bezahlten Beträgen in Wirklichkeit um Zuwendungen i.S. von § 12 Nr. 2 EStG (vgl. BFH-Urteile vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468;… vom 31. Juli 2002 X R 103/96, BFH/NV 2003, 26).
Durch diese steuerrechtlichen Voraussetzungen, insbesondere durch das Erfordernis des Fremdvergleichs, soll sichergestellt werden, daß die Vertragsbeziehungen tatsächlich im betrieblichen und nicht im privaten Bereich (§ 12 EStG) wurzeln (ständige Rechtsprechung des BFH; vgl. BFH-Urteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1992, 468, m.w.N.).
Vereinbarung und Durchführung eines Darlehensvertrags zwischen nahen Angehörigen entsprechen regelmäßig nur dann dem zwischen Fremden Üblichen, wenn eine Vereinbarung auch über die Laufzeit und Art und Zeit der Rückzahlung des Darlehens getroffen worden ist, die Zinsen zu den Fälligkeitszeitpunkten entrichtet werden und der Rückzahlungsanspruch bei langfristiger Laufzeit ausreichend gesichert ist (Urteil BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1992, 468, m.w.N.).
Für Fallgestaltungen, wie sie im Streitfall zu beurteilen sind - sog. "Umwandlungsfällen" -, hat der BFH an dieser Rechtsauffassung auch im Urteil vom 4. Juni 1991 IX R 150/85 (BFHE 165, 53, BStBl II 1991, 838) festgehalten (vgl. auch Urteil BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1991, 468).
Für "Umwandlungsfälle" der hier zu beurteilenden Art ist jedoch am Erfordernis konkreter Rückzahlungsvereinbarungen festzuhalten (vgl. unter 3. und Urteile BFHE 165, 53, BStBl II 1991, 838, und BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1992, 468).
Der Senat setzt sich damit ebenso wie der X.Senat (vgl. Urteil BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1992, 468) nicht in Widerspruch zu dem Urteil des VIII.Senats vom 31. Oktober 1989 VIII R 293/84 (…BFH/NV 1990, 759).
Unabhängig von einzelnen Darlehensmodalitäten, insbesondere auch von der Frage der Sicherheitsleistung und der Rückzahlungsvereinbarung, liegt nach den BFH-Urteilen vom 10. April 1984 VIII R 134/81 (BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705) und in BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1992, 468 keine Schenkung mit anschließendem Darlehensvertrag, sondern ein befristetes Schenkungsversprechen, dem eine betriebliche Veranlassung fehlt, vor, wenn ein Steuerpflichtiger seinen Kindern unentgeltlich Geldbeträge zuwendet, die die Kinder lt.
Geht man von dieser rechtlichen Wertung aus, wäre es folgerichtig, diese auch auf Verträge zwischen einer Personengesellschaft und Kindern der die Gesellschaft beherrschenden Gesellschafter zu übertragen, und zwar, wie im Urteil BFHE 167, 119 [BFH 12.02.1992 - X R 121/88], BStBl II 1992, 468, wenn auch nicht entscheidungserheblich ausgeführt, auch dann, wenn Schenkungs- und Darlehensvertrag nicht in einer, sondern in getrennten Vertragsurkunden niedergelegt sind (a.A. insoweit BFH-Urteil vom 20. März 1987 III R 197/83, BFHE 149, 464, BStBl II 1988, 603).
Inhalt und Abwicklung eines Darlehensvertrages halten diesem Fremdvergleich stand, wenn eine Vereinbarung über die Laufzeit sowie über Art und Weise der Rückzahlung des Darlehens getroffen wurde, die Zinsen zu den Fälligkeitsterminen entrichtet werden und der Rückzahlungsanspruch bei langfristiger Laufzeit ausreichend gesichert ist (zusammenfassend BFH BStBl II 1992, 468, 469 ff m.w.N.; vgl. BFHE 163, 49, 50 ff = DStR 1991, 459; BFH BStBl II 1991, 911, 912 ff; DStR 1991, 610).
Denn der Senat hat im Urteil vom 10. April 1984 VIII R 134/81 (BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705) entschieden, daß Zinsen für Darlehen aus geschenkten Geldmitteln, die in einem notariellen Vertrag vereinbart werden, nicht als Betriebsausgaben abziehbar sind, weil es sich um nichtabziehbare Zuwendungen i. S. des § 12 Nr. 2 EStG handele (ebenso Urteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468).
Geht man hiervon aus, können die Zinsen entgegen der Vorentscheidung auch beim Kläger nicht unter eine Einkunftsart, insbesondere die des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG fallen, auch wenn zivilrechtlich ein wirksam begründetes Darlehensverhältnis gegeben sein mag (BFH in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, Ziff. 6 d der Gründe).
b) Der Umstand, dass im zeitlichen Zusammenhang mit der Schenkung der Darlehnsvertrag geschlossen wurde, bewirkt im Streitfall nicht, dass die zivilrechtlich wirksame Schenkung steuerrechtlich lediglich als Schenkungsversprechen zu werten ist (anders BFH-Urteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, und Schreiben des Bundesministers der Finanzen --BMF-- vom 1. Dezember 1992, BStBl I 1992, 729, Tz. 9, wenn der geschenkte Betrag dem Schenker darlehnsweise zurückgewährt wird).
Bei einer Vereinbarung zwischen nahen Angehörigen ist darüber hinaus Voraussetzung, dass sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung der Vereinbarung dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen (BFH-Beschluss vom 27. November 1989 GrS 1/88, BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160; BFH-Urteil vom 7. Mai 1996 IX R 69/94, BFHE 180, 377, BStBl II 1997, 196, m.w.N., zu den Anforderungen an einen Darlehnsvertrag vgl. insbesondere BFH-Urteil in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, zu 2. b).
Aus den Feststellungen des FG ergibt sich zwar, welcher Zinssatz, welche Kündigungsfristen und welche Sicherheit (…zu langfristigen Darlehn vgl. BFH-Urteil vom 29. Juni 1993 IX R 44/89, BFH/NV 1994, 460) vereinbart waren und dass die vereinbarten Zinsen auch regelmäßig an die Kinder ausgezahlt wurden (vgl. dazu BFH-Urteil vom 7. November 1990 X R 126/87, BFHE 163, 49, BStBl II 1991, 291, zu 1., und in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, zu 2. b).
Bei einem Vertrag zwischen nahen Angehörigen kann von einer betrieblichen Veranlassung nach ständiger Rechtsprechung allerdings nur dann ausgegangen werden, wenn die Vereinbarung in der gesetzlich vorgeschriebenen Form zustande gekommen ist und --abgesehen von dem zwischen Fremden nicht üblichen Entstehungsgrund der Schenkung-- sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468).
Demgemäß haben der VIII. und der X. Senat des BFH entschieden, dass jedenfalls dann keine Schenkung mit anschließendem Darlehensvertrag, sondern ein befristetes Schenkungsversprechen, dem eine betriebliche Veranlassung fehlt, vorliegt, wenn Schenkungs- und Darlehensvertrag in einer Urkunde zusammengefasst sind (Urteile vom 10. April 1984 VIII R 134/81, BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705, und in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468).
Dazu gehört insbesondere die Erwägung, dass Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen nicht deshalb --entgegen der Vorschrift des § 12 Nr. 2 EStG-- abziehbar sein sollen, weil sie sich bürgerlich-rechtlich formal als Darlehenszinsen darstellen (BFH-Urteile in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, und in BFHE 188, 556, BStBl II 1999, 524).
Demgemäß ist zwar sowohl bei festverzinslichen als auch bei partiarischen Darlehen die Fremdüblichkeit anhand der Vereinbarung über die Laufzeit und Rückzahlbarkeit des Darlehens, der regelmäßigen Entrichtung der Zinsen (Gewinnanteile) sowie der Darlehensbesicherung zu überprüfen (BFH-Urteile vom 15. April 1999 IV R 60/98, BFHE 188, 556, BStBl II 1999, 524; vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468; vom 7. November 1990 X R 126/87, BFHE 163, 49, BStBl II 1991, 291); jedoch kann im Rahmen der gebotenen Gesamtwürdigung --in Übereinstimmung mit dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 7. November 1995 2 BvR 802/90 (BStBl II 1996, 34)-- einzelnen dieser Beweisanzeichen ein unterschiedliches Gewicht beizumessen sein (…BFH-Urteile vom 22. April 1998 X R 163/94, BFH/NV 1999, 24;… vom 10. November 1998 VIII R 28/97, BFH/NV 1999, 616).
Eine solche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (BFH-Urteil vom 12. Februar 1992 X R 121/88, BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468).
Sofern das FG in diesem Fall jedoch feststellt, dass die Zuwendung des Geldbetrags aufgrund eines von den Beteiligten verfolgten Gesamtplans (vgl. dazu BFH-Urteile vom 18. Januar 2001 IV R 58/99, BFHE 194, 377, BStBl II 2001, 393; vom 22. Januar 2002 VIII R 46/00, BFHE 197, 517, BStBl II 2002, 685, …und vom 31. Juli 2002 X R 103/96, HFR 2002, 1074, BFH/NV 2003, 26) von vornherein an die Auflage der Verwendung als Geldeinlage in die stille Gesellschaft gebunden war, hätte es sich mit der Frage auseinander zu setzen, ob die Anwendung der § 4 Abs. 4, § 12 Nr. 2 EStG (vgl. zu diesem Maßstab insbesondere BFH-Urteil in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, unter 3.) zu der Beurteilung führt, dass im Verhältnis von Schenker und Beschenktem eine endgültige Vermögensverschiebung noch nicht stattgefunden hat.
An einer solchen endgültigen Vermögensverschiebung fehlt es nach der Rechtsprechung des BFH, wenn geschenkte Mittel an den Schenker zurückfließen und dem ein Darlehensvertrag (BFH-Urteile vom 10. April 1984 VIII R 134/81, BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705; in BFHE 167, 119, BStBl II 1992, 468, unter 4.) oder eine stille Beteiligung, bei der die Teilnahme am Verlust nach § 231 Abs. 2 HGB ausgeschlossen ist (BFH-Urteil vom 21. Oktober 1992 X R 99/88, BFHE 170, 41, BStBl II 1993, 289), zugrunde liegt.
BFH, 15.04.1999 - IV R 60/98
FG Münster, 17.06.1998 - 7 K 2279/96
Darlehen der Kinder an die von den Eltern beherrschte KG
BFH, 31.07.2002 - X R 103/96
Vertrag zwischen nahen Angehörigen; Schuldzinsenabzug bei Schenkung und Darlehen; …
Bei der erbschaftsteuerrechtlichen Beurteilung von Nachlaßverbindlichkeiten …
BFH, 04.03.1993 - X R 70/91
Darlehensverträge zwischen nahen Angehörigen (§ 12 EStG )
FG Münster, 21.09.1999 - 6 K 527/99
Voraussetzungen für die Anerkennung von Finanzierungskosten für

References: § 4
 § 12
 § 12
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 § 12
 § 12
 § 20
 § 12
 § 4
 § 12
 § 231