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Timestamp: 2018-11-12 23:02:03+00:00

Document:
Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 25.03.2010, RV/3469-W/07
RV/3470-W/07
RV/1697-W/09
RV/1698-W/09
Der Unabhängige Finanzsenat hat durch die Vorsitzende Dr. Judith Leodolter und die weiteren Mitglieder Hofrat Mag. Christian Baumgartner, Mag. Heinrich Witetschka und Mag Harald Österreicher über die Berufungen des Bw., vom 2. August 2007 sowie vom 20. April 2009 gegen die gemäß § 200 Abs 2 BAO (endgültig) erlassenen Bescheide des Finanzamtes Wien 12/13/14 Purkersdorf vom 11. Juli 2007 betreffend Umsatzsteuer für den Zeitraum 2003 bis 2005 sowie betreffend die Nichtfeststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für den Zeitraum 2003 bis 2004 und gegen den Bescheid betreffend die Nichtfeststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für das Jahr 2005 weiters über die gem. § 274 BAO als gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2006 und 2007 gerichtet geltende Berufung (ursprünglich gerichtet gewesen gegen die Umsatzsteuerfestsetzungsbescheide für Jänner 2006 bis Dezember 2006 und Jänner 2007 bis März 2007) und gegen die Bescheide vom 19. März 2009 betreffend Nichtfeststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für 2006 und 2007 und Festsetzung von Umsatzsteuer über den Zeitraum Jänner 2008 bis September 2008, entschieden:
Bei der Berufungswerberin (Bw.) handelt es sich um die in der Schweiz ansässigen Miteigentümer CuC, welche in Österreich eine gemeinschaftliche Vermietung einer fremdfinanziert angeschafften Eigentumswohnung betreiben.
Strittig ist, ob die im Jahre 2003 begonnene Vermietung der Eigentumswohnung eine unternehmerische und ertragsteuerliche Einkunftsquelle darstellt, oder ob sie als Liebhabereibetätigung gemäß § 1 Abs. 2 Liebhabereiverordnung 1993 idgF (LVO) umsatz- und ertragsteuerlich außer Betracht bleibt.
Das Finanzamt erließ die Bescheide betreffend Umsatzsteuer der Jahre 2003, 2004 und 2005 sowie betreffend der Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO der Jahre 2003 und 2004 den von der Bw. eingebrachten Abgabenerklärungen folgend gemäß § 200 Abs 1 BAO vorläufig mit der Begründung, dass nach dem Ergebnis des Ermittlungsverfahrens die Abgabepflicht zwar ungewiss, jedoch wahrscheinlich sei.
Im Rahmen einer abgabenbehördlichen Prüfung (BP) über die Jahre 2003 bis 2005 sowie einer Umsatzsteuernachschau über den Zeitraum 1-12/2006 und 1-3/2007 wurden folgende das Berufungsverfahren betreffende Feststellungen getroffen:
Mit Kaufvertrag vom 7.3.2003 erwarben die beiden Abgabepflichtigen CuC , beide wohnhaft Schweiz, 56/10043-tel Liegenschaftsanteile verbunden mit Wohnungseigentum an der Liegenschaft Wien, Wohnung 12, Stiege 1 sowie Pkw-Stellplatze 65KG von der Firma I, die als Verkäufer aufgetreten ist um einen Gesamtkaufpreis von € 135.881,60 + 20% USt (27.176,32). Sie sind je zur Hälfte an den genannten Liegenschaftsanteilen beteiligt.
Zum Zwecke der Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind die beiden Miteigentümer unter der St.Nr. 1 als Miteigentumsgemeinschaft steuerlich erfasst. Gleichzeitig soll diese Miteigentumsgemeinschaft Unternehmerfunktion ausüben und beansprucht die ust-rechtliche Beurteilung als eigenes Rechtssubjekt.
Dem Kauf zugrunde liegt ein von der Firma I angebotenes zur Gänze (120% des Nettokaufpreises) fremdfinanziertes "Vorsorgewohnungsmodell". Das Modell sieht eine Finanzierung des Wohnungskaufs mittels endfälliger, während der Laufzeit nicht rückzahlbarer Kredite und den Aufbau zweier Tilgungsträgers zur Finanzierung der Kreditrückzahlung am Ende der Kreditlaufzeit vor.
135.881,60
27.176,32
163.057,92
3.261,16
10.598,76
Im Zuge des Wohnungskaufs macht die Bw. Vorsteuern in Höhe von € 27.176,32 geltend. Wegen des Verdachts auf Liebhaberei wurde für die Jahre 2003 - 2005 eine Außenprüfung gem. § 147 BAO vorgenommen.
- Mietvertrag für Top 112 und Kfz-Stellplatz 65
- Modellrechnung
Von der Kanzlei S wurde eine Prognoserechnung vorgelegt.
Die Prognoserechnung sieht eine jährliche Indexsteigerung der Wohnungs- und Kfz-Stellplatzmieten mit 2,5% vor, die Betriebskosten und der sonstige Aufwand wurden ebenfalls mit 2,5% valorisiert. Aus den Anschaffungskosten wurde ein Anteil für Grund und Boden in Höhe von 20% ausgeschieden. Ein laufender Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten soll erstmals im Jahr 7 (2010) und ein Gesamtüberschuss erstmals im Jahr 12 (2015) erwirtschaftet werden. Für den Prognosezeitraum von 20 Jahren sieht die Prognoserechnung einen Totalüberschuss von € 16.881,79 vor.
Zur Deckung der Investitionskosten inkl. Nebengebühren und Finanzierungsnebenkosten (Bearbeitungsspesen, Grundbuchseintragungsgebühr, Legalisierungsgebühr, sonstige Kosten) wird ein Kreditvertrag der AG über einen einmal ausnutzbaren, endfälligen Fremdwährungskredit (in Schweizer Franken) im Gegenwert von € 183.000,00 vorgelegt.
Während der 25-jährigen Laufzeit des endfälligen Kredites werden Zinsen auf Basis des Dreimonats-LIBOR mit einem Aufschlag von 1,5% berechnet. Eine vorzeitige Rückzahlung in Form der in der Prognoserechnung vorgesehenen Sondertilgung nach 10 Jahren ist im Kreditvertrag aber NICHT vorgesehen.
In der von der Kanzlei S vorgelegten Prognoserechnung wurden für die Jahre 1 bis 20 Zinsaufwendungen in Höhe von jährlich € 3.676,74 in Ansatz gebracht. Für das Jahr 2005 wurde in der Steuererklärung ein Zinsaufwand in Höhe von € 4.245,35 gegenüber € 3.676,74 in der Prognoserechnung berücksichtigt. Dieser Zinsaufwand weist auf eine völlige Ausschöpfung des Kreditrahmens hin. Sonstige Finanzierungskosten wie Darlehensgebühr, Pfandbestellungsurkunde etc. wurde in der Prognoserechnung nicht in Ansatz gebracht. Der in der Prognoserechnung in Ansatz gebrachte Zinsaufwand ist wie folgt zu berechnen:
11.188,07
147.069,67
Davon 2,5% Zinsen für die Jahre 1-20
Zur Deckung der Kreditsumme am Ende der Kreditlaufzeit verpflichten sich die Kreditnehmer zwei Tilgungsträger in Form von Lebensversicherung (LV) aufzubauen. Die 1. LV wird aus einem Einmalerlag zu Vertragsbeginn bestehend aus dem Vorsteuerguthaben und einer Eigenleistung gespeist, für die 2. LV ist eine laufende monatliche Prämie zu entrichten. Bei einer angenommenen durchschnittlichen Verzinsung in Höhe von 4,75% entsprechend der Modellbeschreibung sollen die beiden Tilgungsträger am Ende der Kreditlaufzeit den offenen Kreditbetrag abdecken. Erreichen die beiden Tilgungsträger am Ende der Kreditlaufzeit die Kreditsumme nicht, so ist der offene Kreditbetrag aus anderen Mitteln zu begleichen. Beide Tilgungsträger dienen gleichzeitig auch als Sicherstellung für den Fremdwährungskredit. Außerdem sicherte sich die Kreditgeberin ein Pfandrecht an den erworbenen Liegenschaftsanteilen.
§ 2 UStG definiert den Unternehmensbegriff und wer als Unternehmer anzusehen ist. Demnach ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche Tätigkeit (in diesem Fall die entgeltliche Überlassung von Wirtschaftsgütern) des Unternehmers. Unternehmer ist im vorliegenden Fall die aus den beiden Miteigentümern CuC bestehende Miteigentumsgemeinschaft, vorbehaltlich des Vorliegens von Liebhaberei.
Der gesamte aufgenommene Kredit als Basis für die Zinsenermittlung für die Prognoserechnung beträgt daher € 183.000,00.
Von den Vermietern wurden endfällige Kredite abgeschlossen, deren Verzinsung sich an dem CHF-LIBOR Zinssatz orientiert. Laut Kreditvertrag ist auf Basis des Dreimonats-LIBOR ein Aufschlag (Marge) von 1,5% vorzunehmen. Aufgrund der Tatsache, dass die Prognoserechnung für einen längeren Zeitraum (20 Jahre) zu erstellen ist, ist auch die Entwicklung des Basiszinssatzes über einen längeren Zeitraum zu berücksichtigen. Es wird die Entwicklung des CHF-LIBOR über einen Zeitraum von 10 Jahren herangezogen. Aufgrund der Zinsentwicklung der letzten 10 Jahre ergibt sich ein durchschnittlicher LIBOR-Zinssatz von 1,55%. Der für die Berechnung heranzuziehende Zinssatz inklusive Marge beträgt daher 3,05%.
Unter Berücksichtigung der o. a. Änderungen ergibt sich aus der Vermietung der Eigentumswohnung Wien, Top 112 sowie Pkw-Stellplatz 65 KG für den Prognosezeitraum 2003 bis 2023 ein Gesamtverlust von € 26.129,00.
Obiges gilt auch für den Umsatzteuernachschauzeitraum 1/2006 - 3/2007.
Das Finanzamt erließ am 11.7.2007 die Bescheide betreffend Umsatzsteuer jeweils der Jahre 2003, 2004 und 2005 gemäß § 200 Abs 2 BAO endgültig den Feststellungen der Betriebsprüfung folgend. Mit gleichem Datum wurden die Einkünfte gem. § 188 BAO betreffend der Jahre 2003, 2004 und 2005 den Feststellungen der Betriebsprüfung folgend nicht festgestellt. Die Nichtfeststellungsbescheide betreffend der Jahre 2004 und 2005 ergingen ebenfalls gemäß § 200 Abs 2 BAO endgültig. Das Finanzamt erließ weiters die Bescheide betreffend Festsetzung der Umsatzsteuer über die Zeiträume Jänner 2006 bis Dezember 2006 sowie Jänner 2007 bis März 2007 ebenfalls am 11.7.2007 den Feststellungen der Betriebsprüfung folgend.
Im Rahmen einer abgabenbehördlichen Anschlussprüfung (AnBP) über die Jahre 2006 und 2007 inkl. Umsatzsteuernachschau über den Zeitraum 1-6/2008 wurde weiters vorgelegt:
In den fristgerechten Berufungen wird eingewendet, dass die streitgegenständlichen Wohneinheiten bei richtiger rechtlicher Würdigung einen tatsächlich innerhalb von 20 Jahren liegendem Überschuss erzielen würden.
Weiters wird eingewendet, dass die Bw. durch professionelles und geschicktes Schuldenmanagement eine erhebliche Verringerung der Zinsbelastung erreichen würde. Der angesetzte Zinssatz von 3,05% würde somit nicht zum Tragen kommen, und daher ein positiver Gesamtüberschuss in 20 Jahren zu erreichen sein.
Zur Ermittlung des Grundanteiles sei festzuhalten, dass dieser laut Einkommensteuerrichtlinien (Rz 6447) festgesetzt worden sei: Bei Grundstücken, bei denen für das Gebäude ein AfA-Satz von 1,5 % bzw. 2 % angesetzt werde, erfolge der Ansatz für den ausgeschiedenen Anteil für Grund und Boden nach den allgemeinen Erfahrungen der Finanzverwaltung grundsätzlich mit 20 %.
Bezüglich der Nichtberücksichtigung von etwaigen Intandhaltungs- und Reparaturkosten sei festzuhalten, dass laufend eine Rücklage gebildet werde, die ind er Prognoserechnung im sonstigen Aufwand enthalten sei.
Eine Zustellung dieses Schreibens erfolgte nicht, da die Bw. an der Adresse laut Akteninhalt nicht mehr wohnhaft war. Diesbezügliche Recherchen der erkennenden Behörde im Internet ergaben, dass die Bw. mittlerweile an die Adresse Schweiz , verzog. Daher wurde die Bw. vom UFS mit inhaltsgleichem Vorhalt vom 12. Jänner 2010 aufgefordert, innerhalb von vier Wochen ab Erhalt dieses Schreibens einen einen in einem EWR-Staat (mit Ausnahme von Liechtenstein) ansässigen Zustellungsbevollmächtigten namhaft zu machen. Dieser Aufforderung kam die Bw. nicht nach.
Der Prüfer hat die von der steuerlichen Vertretung vorgelegte Prognoserechnung insoweit adaptiert, als ausgabenseitig zusätzlich Instandhaltungs- bzw. Instandsetzungsaufwendungen iHv 2% der Nettomiete sowie die Zahlungen in den Mietenpool (252,00 € jährlich) in Ansatz gebracht wurden. Weiters wurde der jährliche Zinsaufwand unter Heranziehung eines Zinssatzes inklusive Marge von 3,05%s (an Stelle des in Ansatz gebrachten Zinssatzes von 2,5% und ausgehend von den Bruttoanschaffungskosten (inkl. USt sowie sämtlicher Nebenkosten) jeweils auf € 5.582,00 korrigiert und solcherart nach 22 Jahren ein negatives Gesamtergebnis von 34.889,00 € errechnet.
Bezüglich der vom Prüfer zusätzlich berücksichtigten Instandhaltungs- bzw. Instandsetzungsaufwendungen ist darauf hinzuweisen, dass nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in einer realitätsnahen Ertragsprognose künftige Instandhaltungs- und Reparaturkosten zu berücksichtigen sind (vgl. VwGH 19.4.2007, 2006/15/0055, mwN). Die Frage, ob in den vergangenen Jahren tatsächlich Reparaturaufwendungen angefallen sind oder nicht, ist dabei nicht entscheidend (vgl. VwGH 20.9.2006, 2005/14/0093). Hinsichtlich der Höhe des vom Prüfer berücksichtigten Betrages ist auszuführen, dass ein Ansatz von 2% der Nettomiete ohnehin die unterste Grenze darstellt.
Was die durch die BP vorgenommene Änderung des Zinssatzes betrifft, ist festzuhalten, dass laut Kreditvertrag vom 18.9.2003 als Indikator für die Verzinsung des in Anspruch genommenen Fremdwährungskredites der 3-Monats-LIBOR dient, wobei ein Aufschlag von 1,5% p.a. (Marge) auf den Indikator vorzunehmen ist. Der derzeitige Zinssatz stellt eine durch die gegenwärtige Finanzkrise geprägte Momentaufnahme dar. Folglich kann der Zinssatz aber auch wieder entsprechen steigen. Bestätigung findet dies auch durch eine Betrachtung der langfristigen Zinsentwicklung des 3-Monats-Libor: Lag der Indikator in der Hochzinsphase zu Beginn der neunziger Jahre noch bei rund 9%, erreichte er nach zwischenzeitigen Tiefständen in den Jahren 1996 bis 1999 gegen Ende des Jahres 2000 wieder rd. 3,5% und im Oktober 2008 rd. 3%; allein im November 2008 fiel er von rd. 2,8% auf rd. 1,25%. Da die Prognoserechnung über einen längeren Zeitraum zu erstellen ist und die Annahme eines derart geringen durchschnittlichen Zinssatzes (0,9% ohne Aufschlag) über einen langjährigen Zeitraum - wie oben dargestellt - im Widerspruch zur allgemeinen Lebenserfahrung steht, kann die vorgelegte Prognoserechnung auch hinsichtlich des in Ansatz gebrachten Zinssatzes nicht als realistisch angesehen werden. Vielmehr kommt nach Auffassung des UFS der vom Prüfer aus dem Durchschnitt der letzten 10 Jahre (1996 bis 2005) errechnete Zinssatz inklusive Marge von 3,05% der wirtschaftlichen Realität am nächsten.
Was das Berufungsvorbringen, wonach der Ansatz für den ausgeschiedenen Anteil für Grund und Boden nach den allgemeinen Erfahrungen der Finanzverwaltung grundsätzlich mit 20 % erfolge, anbelangt, ist die Bw. darauf zu verweisen, dass der ausgeschiedene Grundanteil von der Betriebsprüfung unverändert übernommen wurde. Die diesbezüglichen Ausführungen in der Berufung gehen daher ins Leere.
Dem Berufungseinwand, dass betreffend etwaiger Instandhaltungs- und Reparaturkosten laufend eine Rücklage gebildet werde, die in der Prognoserechnung im sonstigen Aufwand enthalten sei, ist zu entgegenzuhalten, dass dieses Vorbringen aus dem Akteninhalt nicht zu entnehmen ist. Abgesehen davon, wurde der sonstige Aufwand von der Betriebsprüfung in der von ihr erstellten Prognoserechnung in einem höhreren Ausmaß als in jener der Bw. berücksichtigt.
Findok-Nr: 46322.1, aufgenommen am: 02.08.2010 14:15:36, Dokument-ID: ff78829b-a280-45e3-a082-e8447c1ab595, Segment-ID: 6c283a41-a7a4-4e30-ac65-1c556bccbcd2

References: § 200
 § 188
 § 188
 § 274
 § 188
 § 1
 § 188
 § 200
 § 147

§ 2
 § 200
 § 188
 § 200