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Timestamp: 2020-05-29 14:30:11+00:00

Document:
BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-20130923
1 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 1-23/09/2013)
L' article 38 quinquies de l’annexe III au code général des impôts (CGI) dispose que les immobilisations acquises à titre onéreux sont inscrites à l’actif du bilan pour leur coût d’acquisition.
Les immobilisations acquises à titre onéreux s’entendent de celles reçues en échange d’un actif monétaire, à l’exclusion des immobilisations acquises à titre gratuit, par voie d’apport ou par voie d’échange d’un autre actif non monétaire, pour lesquelles des précisions sont données au BOI-BIC-CHG-20-20-20 .
10 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 10-23/09/2013)
S’agissant des biens acquis moyennant le paiement d’une rente viagère, le prix d’achat s’entend du prix stipulé ou, à défaut, de la valeur réelle du bien estimée au jour de l’acquisition ( CGI, ann. III, art. 38 quinquies ). La même règle s’applique en comptabilité ( plan comptable général (PCG), art. 321-6 ; BOI-BIC-CHG-20-10-20 ). Il en est de même pour les éléments acquis moyennant un prix payable par annuités indexées ou pour ceux acquis moyennant un prix libellé en devises étrangères (BOI-BIC-CHG-20-10-20 et BOI- BIC-AMT-10-30-30-10 ).
S'agissant du cas particulier du passage d'un compte de stock en immobilisation d'un immeuble détenu par un marchands de bien aux fins de location durable, la valeur d'inscription à l'actif lors du changement d'affectation est constituée par la valeur pour laquelle les constructions avaient été inscrites dans les stocks de l'entreprise et non pour la valeur nette comptable qu'elles avaient à la date du changement d'affectation. Cette valeur servira de base d'amortissement conformément aux dispositions de l' article 38 quinquies de l'annexe III au CGI ( BOI-BIC-AMT-10-30-20 ). L'entreprise reprendra la provision constituée le cas échéant dans les conditions prévues à l' article 38 decies de l'annexe III au CGI ( BOI-BIC-PROV-40-20 au I § 1 et BOI-PDSTK-20-20-10-20 au II-A § 60 et II-C § 100 ). Dans l'hypothèse d'une dépréciation effective de caractère définitif entraînée par des circonstances exceptionnelles, l'entreprise pourra pratiquer un amortissement exceptionnel constatant cette dépréciation ( BOI-BIC-AMT-10-40-30 au II-A § 60 ); RM Abelin n° 65350, JO AN du 29 octobre 2001 p. 6187 .
20 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 20-23/09/2013)
Sur le plan comptable comme sur le plan fiscal, le coût d’acquisition doit être minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes obtenus ( PCG, art. 321-10 ; CGI, ann. III, art. 38 quinquies ).
Les escomptes obtenus s’entendent des escomptes de règlement. Le prix d’inscription à l’actif correspond par conséquent au paiement comptant versé, net de l’escompte. Les escomptes de règlement afférents à des immobilisations ne sont par conséquent plus traités en produits financiers. Sur le plan comptable, un traitement identique est appliqué (PCG, art. 321-10-1).
30 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 30-23/09/2013)
A l’inverse, lorsque l’acquisition est grevée d’une taxe non récupérable par l’entreprise, cette taxe est incluse dans le coût d’acquisition de l’immobilisation ( BOI-BIC-CHG-40-30 et BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 ).
Conformément à l’ article 38 quinquies de l’annexe III au CGI , le prix d’achat tel que défini ci-dessus est majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien. Comme sur le plan comptable ( PCG, art. 321-10 ), doivent être pris en compte l’ensemble des coûts directement attribuables pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction.
Ainsi, les dépenses faites au titre de la participation à des travaux effectués au profit de tiers, telles que l’aménagement de bretelles d’accès à une voie rapide ou des aménagements de carrefour, devraient être intégrées aux coûts de l’immobilisation, dès lors qu’elles sont directement liées à son acquisition ou sa production (en ce sens, note de présentation de l’avis du CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004, et notamment les arrêts CE, arrêt du 17 février 1992, req. n° 74272 et CE, arrêt du 16 juin 1993 req. n° 67760 ; BOI-BIC-CHG-20-10-20 ).
40 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 40-23/09/2013)
50 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 50-23/09/2013)
- coûts administratifs et autres frais généraux, à l’exception du coût des structures dédiées ( CGI, ann. III, art. 38 quinquies, 1-d ) ;
De même, certaines opérations qui interviennent avant ou pendant la construction ou l’aménagement d’une immobilisation corporelle et qui ne sont pas nécessaires pour mettre l’immobilisation en place et en état de fonctionner conformément à l’utilisation prévue par la direction ne répondent pas aux critères d’attribution définis ci-dessus et ne peuvent par conséquent être prises en compte dans la valeur de l’immobilisation. Il en irait ainsi, à titre d’exemple, de la location d’un terrain utilisé comme parc de stationnement jusqu’à ce que la construction commence, les résultats de cette opération devant être transcrits dans le compte de résultat et non au bilan ( PCG, art. 321-12, 3 , avis du CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004, point 4.2.1.2 ).
Enfin, il est rappelé que les droits de mutation, honoraires (sauf ceux directement liés à la mise en état d’utilisation du bien, cf. I-B § 30 ) ou commissions et frais d’acte constituent des frais accessoires devant être incorporés à la valeur des immobilisations, mais pouvant être déduits sur option (cf. I-D § 140 à 170 ).
60 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 60-23/09/2013)
Les coûts visés peuvent inclure ( avis du CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004, point 4.1.3 ) :
70 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 70-23/09/2013)
80 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 80-23/09/2013)
90 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 90-23/09/2013)
En ce qui concerne les frais d’émission d’emprunt, lorsque l’option prévue au 1° quater du 1 de l’ article 39 du CGI est exercée pour la répartition des frais d’émission d’emprunt sur la durée des emprunts, le coût à prendre en compte pour l’incorporation des coûts à l’actif correspond au montant de l’amortissement, au fur et à mesure de sa constatation. En l’absence d’option, ces frais d’émission ne sont pas retenus pour l’application de l’ article 38 undecies de l’annexe III au CGI .
100 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 100-23/09/2013)
Il s’agit des coûts d’emprunt relatifs à la seule période de mise en place ou de production jusqu’à la date d’acquisition ou de réception définitive de l’actif. Cette période correspond à celle définie ci-dessus pour les frais accessoires incorporables à la valeur des immobilisations (cf. I-B-1 § 40 ).
110 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 110-23/09/2013)
120 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 120-23/09/2013)
Soit une entreprise qui lance le 1 er juillet n la construction d’une usine. Les dépenses relatives à cette construction s’élèvent au total à 1 000 K¤ répartis sur les exercices clos le 31/12/N, le 31/12/N+1 et 31/12/N+2, de la manière suivante (en K¤) :
– 200 K¤ payés le 1 er juillet N ;
– 500 K¤ payés le 1 er janvier N+1 ;
– 300 K¤ payés le 1 er janvier N+2.
400 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 400-23/09/2013)
200 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 200-23/09/2013)
18 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 18-23/09/2013)
6 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 6-23/09/2013)
300 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 300-23/09/2013)
1000 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 1000-23/09/2013)
800 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 800-23/09/2013)
500 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 500-23/09/2013)
1500 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 1500-23/09/2013)
84 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 84-23/09/2013)
46 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 46-23/09/2013)
84 / (400 + 300 + 1000) = 4,94 %
46 / (200 + 800) = 4,60 %
(1) En cours moyen compte tenu du montant restant dû à l’ouverture de l’exercice et des remboursements intervenus en cours d’exercice.
(2) Frais déduits comptablement et fiscalement ; en cas d’option pour l’étalement des frais d’émission d’emprunt sur la durée de l’emprunt ( CGI, art. 39, 1-1° quater ), la quote-part des frais d’émission à prendre en compte correspond à l’amortissement des frais d’émission déduit en charges. A défaut d’option, les frais d’émission ne sont pris en compte qu’au titre de l’exercice de déduction.
130 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 130-23/09/2013)
L’option pour l’incorporation des coûts d’emprunt à la valeur d’inscription des actifs prévue à l’ article 38 undecies de l’annexe III au CGI est irrévocable. Elle s’applique à tous les coûts d’emprunt servant à financer l’acquisition ou la production d’immobilisations, de stocks et d’en-cours, à compter de l’exercice d’option. Toutefois, il sera admis que cette option puisse être révisée, lorsque comptablement, un tel changement est autorisé ( PCG, art. 120-4 et art. 130-5 ).
140 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 140-23/09/2013)
Sur le plan comptable ( PCG, art. 321-10 et art. 321-15) , les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’acte liés à l’acquisition d’une immobilisation peuvent, sur option, être rattachés au coût d’acquisition de l’immobilisation ou comptabilisés en charges.
150 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 150-23/09/2013)
- les droits de succession ou de donation et honoraires versés au notaire à l’occasion de la transmission à titre gratuit (succession, donation ou donation-partage) comprenant le fonds de commerce ou un immeuble affecté à l’exploitation du fonds. A cet égard, il est rappelé que les dispositions du 4° quater du 1 de l’ article 39 du CGI ayant été abrogées par l’ article 16 de l’ordonnance n° 2004-281 du 25 mars 2004 , il n’est plus exigé comme condition préalable à la déduction des droits de mutation que les héritiers ou donataires s’engagent à poursuivre personnellement l’exploitation du fonds pendant cinq ans.
160 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 160-23/09/2013)
170 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 170-23/09/2013)
L’option exercée conditionne le traitement fiscal de l’ensemble des frais supportés par l’entreprise à l’occasion de l’acquisition d’immobilisations. Elle est irrévocable. Toutefois, il sera admis que cette option puisse être révisée, lorsque comptablement, un tel changement est autorisé ( PCG, art. 120-4 et art. 130-5) .
Remarque : Pour une étude complète de cette question, se référer au BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 .
180 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 180-23/09/2013)
190 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 190-23/09/2013)
210 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 210-23/09/2013)
Le prix de revient d'un bien acquis moyennant un prix payable par annuités indexées calculé en fonction d'un index licite est égal au prix stipulé dans l'acte (sur cette notion, se référer au BOI-BIC-CHG-50-60 ).
220 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 220-23/09/2013)
230 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 230-23/09/2013)
240 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 240-23/09/2013)
Conformément à l’ article 15 bis de l’annexe II au CGI , la méthode par composants ( BOI-BIC-CHG-20-10-10 au II-B-2 § 150 ) implique :
250 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 250-23/09/2013)
Le coût de revient d’une immobilisation acquise ou créée (cf. I § 1 et III § 310 ) doit être ventilé entre, d’une part, les composants et, d’autre part, « la structure ». Deux situations doivent être distinguées suivant que les pièces justificatives permettent ou non d’identifier la valeur de chaque élément.
- en cas d’apport ou d’opérations assimilées réalisées à la valeur comptable ( BOI-IS-FUS-30-10 sur les situations d’apport à la valeur comptable), de se référer à la ventilation des éléments chez la société apporteuse, sauf si la société bénéficiaire des apports justifie d’une décomposition différente de l’immobilisation du fait d’une utilisation différente notamment.
260 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 260-23/09/2013)
Cette valeur correspond au coût de remplacement, à savoir le coût d’acquisition ou le coût de production tels que définis pour l’ensemble des immobilisations, en application du 2 de l’ article 38 quinquies de l'annexe III au CGI .
Il convient de préciser qu’en cas de remplacement, le coût de remplacement des composants devrait être connu, sans passer par une méthode de ventilation de la valeur globale d’un bien, dans la mesure où le composant est dans la plupart des cas remplacé isolément. Toutefois, en cas d’acquisition conjointe de plusieurs éléments d’actif dont un composant, il sera admis d’avoir recours à une méthode de répartition d’un prix global, telle qu’exposée au I-F-1 § 250 .
270 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 270-23/09/2013)
Aux termes du b du 1 de l’ article 38 quinquies de l’annexe III au CGI , la valeur d’origine des biens acquis à titre gratuit est la valeur vénale des biens. Cette règle est conforme aux dispositions de l’ article L. 123-18 du code de commerce , des articles 321-1 et 321-4 du PCG .
Toutefois, sur le plan comptable, la valeur vénale s’entend nette des coûts de sortie, c’est-à-dire des coûts directement attribuables à la sortie de l’actif, à l’exclusion des charges financières et de la charge d’impôt sur le résultat ( PCG, art. 322-1-10 ). Il en est ainsi, par exemple, des frais d’acte, des frais de timbre et taxes similaires liées à la transaction, des coûts d’enlèvement de l’actif et des coûts marginaux directement engagés pour mettre l’actif en état d’être vendu.
Sur le plan fiscal, la valeur vénale est évaluée abstraction faite de ces coûts de sortie. Sur les conséquences de cette différence de valorisation entre le comptable et le fiscal sur les amortissements, il convient de se reporter au BOI-BIC-AMT-10-30-20 .
280 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 280-23/09/2013)
Aux termes du c du 1 de l’ article 38 quinquies de l’annexe III au CGI , la valeur d’origine des biens apportés à l’entreprise par des tiers est la valeur d’apport. Cette valeur figure en principe dans le traité d’apport. Il en va de même du point de vue comptable, à l’exception des actifs apportés isolément ( PCG, art. 321-2 ). Il est rappelé à cet égard que la transcription comptable des apports, le cas échéant à la valeur nette comptable qu’avaient les biens apportés dans la société cédante, est autonome de la valeur réelle des apports fixée pour la rémunération de ceux-ci. Il convient de se référer pour ces questions aux précisions données au BOI-SJ-AGR-20-30 commentant notamment les nouvelles dispositions du II de l’ article 209 du CGI .
290 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 290-23/09/2013)
Aux termes du quatrième alinéa du a du 1 de l’ article 38 quinquies de l’annexe III au CGI , pour les biens acquis en échange d’un ou plusieurs biens, le prix d’achat s’entend de la valeur vénale.
De même que les dépenses d'immobilisations acquises par l'entreprise, elles ont pour contrepartie l'entrée dans l'actif d'un élément nouveau.
310 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 310-23/09/2013)
Conformément aux dispositions du d du 1 de l’ article 38 quinquies de l’annexe III au CGI , la valeur d’origine des immobilisations créées par l’entreprise s’entend du coût d’acquisition des matières ou fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production, sous réserve des dispositions de l’ article 38 undecies de l’annexe III au CGI relatif à l’incorporation des coûts des emprunts à l’actif immobilisé. Les coûts administratifs sont exclus du coût de production, à l’exception du coût des structures dédiées.
320 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 320-23/09/2013)
Le coût de production d’une immobilisation corporelle comprend, comme en matière comptable ( PCG, art. 321-13 ), l’ensemble des charges directes et indirectes qui peuvent être raisonnablement rattachées à la production du bien.
Les charges directes sont les charges qu’il est possible d’affecter, sans calcul intermédiaire, au coût d’un bien. Elles incluent notamment les coûts d’acquisition des matières et fournitures consommées pour la fabrication du bien, mais aussi tous les coûts directement attribuables, sur le même principe que pour une immobilisation acquise (cf. I-B § 30 à 50 ).
Le coût de production des immobilisations comprend également les charges indirectes de production qui peuvent raisonnablement être rattachées à la production du bien, à l’exclusion des coûts administratifs. Comme en matière d’évaluation des stocks, ces coûts indirects correspondent à l’affectation des frais généraux de production, fixes et variables, encourus au titre de la production. Les frais généraux de production fixes peuvent notamment comprendre une quote-part de l’amortissement des immobilisations utilisées dans le cycle de production (se référer notamment au 3 de l’article 321-13 du PCG) ; les frais généraux de production variables comprennent notamment le coût de la main d’½uvre indirecte.
Sont exclus du coût de production les coûts administratifs, compte tenu de leur caractère non affectable, sauf les coûts des structures dédiées exclusivement à la production des biens concernés, telles qu’une structure administrative chargée spécialement de suivre les travaux de construction de l’immobilisation. Par ailleurs, est également exclue la quote-part de charges correspondant à la sous-activité (PCG, art. 321-13, 4).
Le coût de production d’une immobilisation corporelle peut être déterminé par référence au coût de production des stocks, si l’entreprise produit des biens similaires pour la vente (PCG, art. 321-13, 1).
Enfin, le coût des emprunts peut être incorporé au coût de production si l’option prévue à l’ article 38 undecies de l’annexe III au CGI a été exercée (cf. I-C § 60 à 130 ).
330 (BOFiP-BIC-CHG-20-20-10-§ 330-23/09/2013)
S’agissant des frais de développement, il convient de se reporter aux critères d’immobilisation exposés dans le BOI-BIC-CHG-20-30-30 au I-B-1 § 60 . Toutefois, il est précisé que les coûts pris en compte pour la détermination de la valeur d’inscription des coûts de développement à l’actif incluent notamment :
- le cas échéant, une quote-part d’amortissement d’immobilisations utilisées dans le processus de production ;
- les coûts des emprunts lorsque l’option a été exercée en ce sens en application des dispositions de l’ article 38 undecies de l’annexe III au CGI (cf. I-C § 60 ).

References: art. 38
 art. 321
 § 1
 § 60
 § 100
 § 60
 art. 321
 art. 38
 art. 321
 art. 321
 art. 38
 art. 321
 § 30
 § 140
 § 40
 art. 39
 art. 120
 art. 130
 art. 321
 art. 321
 art. 120
 art. 130
 § 150
 § 1
 § 310
 § 250
 art. 322
 art. 321
 art. 321
 § 30
 art. 321
 art. 321
 § 60
 § 60
 § 60