Source: http://kraken.slv.cz/4Afs7/2003
Timestamp: 2018-07-22 09:22:41+00:00

Document:
4Afs7/2003
è. j. 4 Afs 7/2003-123
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù JUDr. Marie Turkové a JUDr. Petra Prùchy v právní vìci ¾alobkynì: K. b., a. s., proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 25. 3. 2003, è. j. 28 Ca 639/2002-84,
Rozhodnutím (výzvou) ze dne 21. 8. 2001, è. j. 164444/01/001961/6476, doruèeným ¾alobci dne 29. 8. 2001, byl ¾alobce vyzván (výzva è. 1010000001) k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem (za daòového dlu¾níka A. I., spol. s r. o., V J. 1/699, P. 1 (dále jen A. I. ), ve vý¹i 11 433 205 Kè podle ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., s odùvodnìním, ¾e podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, je ¾alobci ulo¾ena zákonná povinnost ruèení za daòové pohledávky neuspokojené shora uvedeným daòovým dlu¾níkem ve lhùtì jejich splatnosti. U uvedeného daòového dlu¾níka byl ku dni 21. 8. 2001 vykázán nedoplatek na dani darovací, splatný dne 15. 2. 2001, a to ve vý¹i 11 433 205 Kè.
®alobce podal proti výzvì k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem dne 26. 9. 2001 odvolání, o kterém rozhodl ¾alovaný napadeným rozhodnutím ze dne 5. 6. 2002, è. j. FØ-11060/14/01, tak, ¾e odvolání zamítl. V odùvodnìní uvedl, ¾e pøe¹etøením spisového materiálu bylo zji¹tìno, ¾e na základì pøiznání k dani darovací, podané A. I. na bezúplatné nabytí jiného majetkového prospìchu, v souvislosti s prominutím úrokù, vymìøil správce danì daní a poplatkù jsou toti¾ povinni zaplatit daòový nedoplatek ruèitelé, pokud jim zákon tuto povinnost ukládá, a pokud jsou k této povinnosti správcem danì vyzváni. V pøípadì danì darovací je podle § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o trojdani ), poplatníkem danì darovací nabyvatel, dárce je ruèitelem. Výzva k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem byla tedy vydána v souladu s právními pøedpisy. Zdùraznil v této souvislosti, ¾e sní¾ením úrokové sazby na základì dohody smluvních stran vzniká majetkový prospìch, který je pøedmìtem danì darovací. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e smlouvy o úvìru byly uzavøeny mezi osobami spøíznìnými, je ustanovením § 23 odst. 7 zákona è. 586/1992 Sb., o dani z pøíjmù, správci danì ulo¾ena povinnost, upravit základ danì poplatníka (vìøitele) o rozdíl mezi cenou sjednanou mezi ekonomicky nebo personálnì nebo jinak spojenými osobami a cenou, která by byla sjednána mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a to tehdy, není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en. ®alobcem bylo zmìnou úrokové sazby poru¹eno citované ustanovení zákona o daních z pøíjmù, a proto byl u nìho správcem danì upraven základ danì z pøíjmù. Námitka odvolatele, ¾e je v rozporu se zákonnou úpravou, aby správcem danì bylo sní¾ení úrokové sazby posouzeno jednou jako pøedmìt danì z pøíjmù a zároveò jako pøedmìt danì darovací, nebyla ¾alovaným zohlednìna s odùvodnìním, ¾e pøedmìtem danì z pøíjmù se stává s ohledem na ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù u vìøitele, ale pøedmìtem danì darovací je u dlu¾níka. Za dlu¾níka je povinen zaplatit daòový nedoplatek ruèitel. ®alovaný zdùraznil, ¾e sní¾ením úrokové sazby na základì dohody smluvních stran vznikl majetkový prospìch, který je právì pøedmìtem darovací danì. Povinnost platit úrok je pojmovým znakem a podstatnou nále¾itostí smlouvy o úvìru (narozdíl od bezúroèné pùjèky uzavøené podle obèanského zákoníku). Zmìnou úrokové sazby do¹lo fakticky k prominutí dluhu, je¾ je úplatou za u¾ívání pùjèené jistiny, a tím k nabytí jiného majetkového prospìchu.
Vèas podanou ¾alobou se ¾alobce domáhal zru¹ení citovaného rozhodnutí ¾alovaného. V ¾alobì uvedl, ¾e daòový nedoplatek mìl podle ¾alovaného vzniknout na základì zmìny smluv o revolvingovém úvìru a smlouvy o úvìru, uzavøených mezi ¾alobcem a spoleèností A. I. tím zpùsobem, ¾e smluvní strany v dodatcích k tìmto smlouvám sjednaly pevnou úrokovou sazbu ve vý¹i 0,00 % p. a. ze zùstatku jistiny, èím¾ do¹lo ke sní¾ení pùvodnì sjednané úrokové sazby. Toto sní¾ení posoudil ¾alovaný jako jiný majetkový prospìch, který je v souladu s ustanovením § 6 odst. 1 písm. b) zákona è. 357/1992 Sb., o trojdani, pøedmìtem danì darovací. Napadené rozhodnutí pokládá v¹ak ¾alobce za nezákonné, nebo» má za to, ¾e není ruèitelem, kdy¾ mu zákon povinnost ruèení neukládá. V pøípadì danì darovací se ze zákonného vymezení pøedmìtu danì podává, ¾e zdanìní darovací daní podléhá nabytí majetku (majetkem je pro úèely danì rovnì¾ jiný majetkový prospìch), které je bezúplatné, a k nìmu¾ dochází na základì právního úkonu, a to jinak ne¾ smrtí zùstavitele. V pøípadì dohody o sní¾ení úrokové sazby v¹ak nedochází k nabytí jiného majetkového prospìchu, dlu¾ník na základì takové dohody nenabývá ¾ádné subjektivní právo, které by dosud nemìl. Jeho právní postavení se mìní pouze potud, ¾e není napøí¹tì povinen z poskytnutých penì¾ních prostøedkù platit úrok v dosavadní vý¹i. ®alobce má za to, ¾e za bezúplatné nelze pova¾ovat poskytnutí penì¾ních prostøedkù jenom proto, ¾e dohodnutá sazba úrokù byla po uzavøení smlouvy sní¾ena. Pøipomíná, ¾e za dobu trvání úvìrových smluv zaplatila A. I. ¾alobci na úrocích a poplatcích nìkolik milionù korun. I to vyluèuje, aby poskytnutí penì¾ních prostøedkù bylo pova¾ováno za bezúplatné. Dodává, ¾e na základì dohody o zmìnì úrokové sazby nedo¹lo k ¾ádnému pøesunu z majetkové sféry jednoho subjektu do majetkové sféry subjektu druhého. Uzavøení dodatku o sní¾ení úrokù z úvìru bylo pro ¾alobce pøitom jedinou mo¾ností, jak zabránit úpadku spoleènosti A. I., co¾ by vedlo pøedev¹ím ke sní¾ení darovací toti¾ nemù¾e být pojmovì dána v situaci, kdy subjekt primárnì jedná ve vlastním zájmu, a nikoliv v zájmu osoby, které se urèitého prospìchu dostává. ®alobce dále vytýkal ¾alovanému, ¾e se nevypoøádal s tím, zda uzavøení dohody o zmìnì úrokových sazeb nebylo nutno posuzovat jako vztah pùjèky podle ustanovení § 657 obèanského zákoníku, a nikoliv jako úvìr podle ustanovení § 497 a násl. obchodního zákoníku, kdy¾ ekonomická podstata obou vztahù je stejná. Vytýká mu dále, ¾e v napadeném rozhodnutí opomenul vymezit, co pøesnì bylo majetkovým prospìchem, který zalo¾il daòovou povinnost, a té¾ nesprávný závìr o tom, ¾e uzavøením dohody o zmìnì úrokové sazby do¹lo fakticky k prominutí úroku. Podle ¾alobce ¹lo pouze o zmìnu závazku podle ustanovení § 516 obèanského zákoníku, a nikoliv prominutí dluhu podle § 574 tého¾ zákoníku. Vyslovuje pøesvìdèení, ¾e pokud byl prospìch zalo¾ený dohodou o sní¾ení úrokových sazeb pøedmìtem danì z pøíjmù spoleènosti A. I., nemù¾e být souèasnì pøedmìtem danì darovací. Tím, ¾e úrok nebyl sjednán, byl základ danì z pøíjmù u dlu¾níka efektivnì vy¹¹í právì o èástku tohoto nesjednaného úroku. Spoleènost A. I., její¾ základ danì byl zvý¹en v dùsledku neúètovaných úrokù, má v¹ak podle názoru ¾alovaného zaplatit ze stejného základu je¹tì daò darovací. Vymìøením této danì tak dochází k opakovanému zdanìní. V øízení, které vyústilo ve vydání dodateèného platebního výmìru ze dne 9. 4. 1999, posoudil správce danì vztah mezi ¾alobcem a spoleèností A. I. jako vztah mezi ekonomicky, personálnì nebo jinak spojenými osobami podle ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, tedy jako vztah úplatný. Pokud tak správce danì ji¾ v rámci jiného øízení rozhodl, pøedstavuje toto rozhodnutí ve smyslu § 28 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, závazné vyøe¹ení pøedbì¾né otázky. Tímto rozhodnutím je ¾alovaný v posuzované vìci vázán, a je proto vylouèeno, aby vztah mezi ¾alobcem a spoleèností A. I. byl v souzené vìci tým¾ orgánem posouzen jako bezúplatný.
®alovaný ve svém vyjádøení k ¾alobì navrhl její zamítnutí z dùvodù podrobnì ji¾ popsaných v odùvodnìní napadeného rozhodnutí. Zopakoval, ¾e spoleèností A. I. bylo podáno pøiznání k dani darovací za bezúplatné nabytí jiného majetkového prospìchu v souvislosti s prominutím úrokù, sjednaných ve smlouvách o revolvingovém úvìru. Správce danì platebním výmìrem ze dne 8. 1. 2001 vymìøil uvedené spoleènosti darovací daò ve vý¹i 11 433 205 Kè. Odvolání podané proti tomuto platebnímu výmìru bylo odvolacím orgánem zamítnuto. Toto rozhodnutí bylo dne 30. 7. 2001 øádnì doruèeno a platební výmìr se tak stal pravomocným. Spoleèností A. I. nebyl vyu¾it ¾ádný mimoøádný opravný prostøedek, nebyla podána ¾ádost o prominutí danì z dùvodu nesrovnalostí vyplývajících z daòových zákonù a platební výmìr nebyl napaden ¾alobou. ®alovaný poté poukázal na ustanovení § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. a ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., a dovozoval, ¾e ¾alobce je ze zákona ruèitelem daòové povinnosti vymìøené pravomocným platebním výmìrem. Pokud jde o ekonomickou podstatu úvìru a pùjèky, ¾alovaný zdùraznil, ¾e sjednání úrokù je pojmovým znakem a podstatnou nále¾itostí smlouvy o úvìru, zatímco u pùjèky zákon sjednání úroku pouze pøipou¹tí. V dané vìci bylo sjednání úrokù souèástí smlouvy o úvìru a zmìnou smlouvy do¹lo fakticky k prominutí úrokù a tím i k majetkovému prospìchu. Pokud není rozdíl mezi cenou sjednanou ekonomicky, personálnì, nebo jinak spojenými osobami a cenou, která byla sjednána v bì¾ných obchodních vztazích uspokojivì dolo¾en, ukládá zákon správci danì povinnost základ danì poplatníka upravit o uvedený rozdíl. Na základì zmìny úrokové sazby byl ¾alobci upraven rovnì¾ základ danì z pøíjmù. Sní¾ení úrokové sazby se stalo pøedmìtem danì z pøíjmù u ¾alobce jako vìøitele a pøedmìtem danì darovací u A. I. jako u dlu¾níka. V pøípadì danì darovací pøe¹la pak povinnost k zaplacení následnì na ¾alobce. Pøi jednání u Mìstského soudu v Praze pak ¾alovaný je¹tì zdùraznil, ¾e z obsahu úvìrové smlouvy plyne, ¾e byla sjednána jako tzv. absolutní obchod, øídící se smlouvu o pùjèce podle obèanského zákoníku.
®alobce v této souvislosti u soudu uvedl, ¾e nemá postavení daòového ruèitele, proto¾e zákon mu povinnost ruèení neukládá. Chybí základní znaky pro vymìøení darovací danì, zejména nedo¹lo k nabytí majetku, kdy¾ sní¾ení úrokù nelze za nabytí majetku pova¾ovat. Rovnì¾ není naplnìn po¾adavek bezúplatnosti, nebo» platby mìly být hrazeny nejen za úroky, ale rovnì¾ napøíklad za správu úvìru. Ne¹lo o prominutí úrokù, ale o zmìnu závazku na bezúroènou pùjèku, kterou nelze pova¾ovat za bezúplatné nabytí majetku. Poukázal rovnì¾ na konkurenci danì z pøíjmù a danì darovací.
Mìstský soud v Praze napadeným rozsudkem ¾alobu jako nedùvodnou zamítl. V odùvodnìní napadeného rozhodnutí k jednotlivým námitkám ¾alobce uvedl následující:
Pokud ¾alobce namítal, ¾e nebyl ruèitelem proto, ¾e v daném pøípadì úkon, je¾ byl základem pro vymìøení darovací danì, nelze pova¾ovat za úkon této dani podléhající, jde o námitky, které mohly být uplatnìny proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu I. ze dne 8. 1. 2001, è.j. 3501/01/001961/6476, jím¾ byla vymìøena darovací daò spoleènosti A. I., eventuelnì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18. 7. 2001, è. j. FØ-3116/14/01, které nabylo právní moci dne 30. 7. 2001. Mìstský soud v Praze konstatoval, ¾e rozhodnutí o vymìøení danì je rozhodnutím správního orgánu, pro které platí obecná zásada o presumpci správnosti, z ní¾ vyplývá, ¾e správní rozhodnutí je zákonné a je nutno ho respektovat, pokud nedo¹lo k jeho zru¹ení. To se v daném pøípadì nestalo, a je proto nutno vycházet z toho, ¾e byla stanovena darovací daò, kterou je povinen zaplatit ten, jen¾ má postavení obdarovaného. Jestli¾e tento subjekt darovací daò neuhradí, nastupuje ze zákona vyplývající povinnost dárce, v tomto pøípadì dal¹ího úèastníka smlouvy o úvìru, tedy ¾alobce.
Nad rámec tohoto závìru neshledal Mìstský soud v Praze dùvodnými ani dal¹í jednotlivé námitky ¾alobce. K námitce, ¾e v daném pøípadì ne¹lo o nabytí majetku na základì právního úkonu, jak pøedpokládá ustanovení § 6 odst. 1 zákona o trojdani, proto¾e jiný majetkový prospìch musí být pøímo pøedmìtem plnìní z právního úkonu a nikoliv pouze jeho vedlej¹ím produktem, Mìstský soud v Praze uzavøel, ¾e dodatky k úvìrovým smlouvám jsou nepochybnì právními úkony, proto¾e jde o dvoustranné projevy vùle, mající za následek zmìnu právních vztahù mezi smluvními stranami. Jiný majetkový prospìch spoleènosti A. I., plynoucí z uzavøených dodatkù, který spoèívá v tom, ¾e tato spoleènost ji¾ nadále nemìla povinnost zaplatit vedle jistiny ¾alobci úroky z úvìru, je pøímým a bezprostøedním následkem toho, ¾e tyto dodatky byly uzavøeny. Prominutí úrokù je jiným majetkovým prospìchem, k nìmu¾ do¹lo na základì uvedených právních úkonù.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e nejde ve vìci o nabytí jiného majetkového prospìchu, proto¾e uzavøením dodatkù k úvìrovým smlouvám mu nevzniklo ¾ádné nové subjektivní právo, pak Mìstský soud v Praze zaujal názor opaèný, toti¾, ¾e uzavøením dodatkù nabyla spoleènost A. I. právo èást finanèních prostøedkù, které dosud byla povinna ¾alobci hradit, od tohoto okam¾iku neplatit. Rozsah jejích povinností se tak zmen¹il a spoleènost tak nabyla právo, které jí do té doby nenále¾elo. Rovnì¾ námitka, ¾e uzavøení dodatkù o sní¾ení úrokových sazeb z pøedtím uzavøených smluv o úvìru nesplòuje znak bezúplatnosti podle ustanovení § 6 odst. 1 vý¹e uvedeného zákona (kdy ¾alobce argumentoval tím, ¾e vedle sjednaných úrokù byly v úvìrové smlouvì sjednány i poplatky, napø. za rezervaci zdrojù) nebyla mìstským soudem shledána dùvodnou. Uvedený soud konstatoval, ¾e sjednání úvìrových smluv nepochybnì bylo vztahem úplatným, nicménì pro vznik daòové povinnosti ze strany spoleènosti A. I. bezúplatné, proto¾e tyto dodatky neobsahují ¾ádnou právní povinnost této spoleènosti za to, ¾e ji¾ do budoucna nebude povinna platit úroky z úvìru.
K dal¹í námitce, týkající se tzv. opakovaného zdanìní, Mìstský soud v Praze uvedl, ¾e postup ¾alovaného, jím¾ vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù podle ustanovení § 23 odst. 7 zákona o dani z pøíjmù, nebyl nezákonný. Poukázal na znìní tohoto ustanovení, podle nìho¾ li¹í-li se ceny sjednané mezi ekonomicky nebo personálnì nebo jinak spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en, upraví správce danì základ danì poplatníka o zji¹tìný rozdíl. Dovodil, ¾e z citovaného ustanovení neplyne závìr o tom, ¾e k vymìøení darovací danì do¹lo v rozporu se zákonem na základì úplatného právního úkonu. Daòová povinnost k úhradì darovací danì vznikla na základì uzavøených dodatkù k úvìrovým smlouvám a nikoliv uzavøených úvìrových smluv samotných. Majetkový prospìch spoleènosti A. I. spoèíval v odpu¹tìní povinnosti platit døíve sjednané úroky.
Pokud ¾alobce poukazoval na to, ¾e byl po celou dobu trvání úvìrových vztahù jediným akcionáøem spoleènosti A. I. 2, a. s., která byla výraznì majoritním, resp. jediným spoleèníkem spoleènosti A. I., a zdùrazòoval v této souvislosti, ¾e pozastavení úroèení poskytnutých finanèních prostøedkù bylo jedinou mo¾ností, jak zabránit úpadku naposledy uvedené spoleènosti, mìstský soud vysvìtlil, ¾e pro posouzení, zda do¹lo u uvedené spoleènosti k jinému majetkovému prospìchu, není rozhodné, zda, a jaký byl majetkový podíl ¾alobce ve spoleènosti, která byla majoritním, resp. jediným, spoleèníkem spoleènosti A. I., èi zda dùvodem pro uzavøení dodatkù k úvìrovým smlouvám byla snaha ¾alobce pøedejít prohlá¹ení konkurzu na spoleènost A. I.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e sjednáním dodatku k úvìrovým smlouvám do¹lo fakticky ke zmìnì právního vztahu mezi ¾alobcem a spoleèností A. I., kdy¾ pùvodnì byla sjednána smlouva o úvìru podle obchodního zákoníku, a po uzavøení dodatkù je nutno tento vztah posuzovat jako bezúroènou pùjèku podle obèanského zákoníku, pak Mìstský soud v Praze uvedl, ¾e z uzavøených smluv mezi uvedenými subjekty jednoznaènì plyne, ¾e ¹lo o smlouvy o úvìru ve smyslu obchodního zákoníku a zákona o bankách, jak se podává v záhlaví uvedených smluv. Dodatky byly uzavøeny jako dodatky ke smlouvì o úvìru , jak se rovnì¾ v tìchto dodatcích výslovnì uvádí. Podle ustanovení § 497 obchodního zákoníku se smlouvou o úvìru zavazuje vìøitel, ¾e na po¾ádání dlu¾níka poskytne v jeho prospìch penì¾ní prostøedky do urèité èástky, a dlu¾ník se zavazuje poskytnuté penì¾ní prostøedky vrátit a zaplatit úroky. Podle ustanovení § 261 odst. 3 písm. d) obchodního zákoníku se tøetí èástí tohoto zákona øídí bez ohledu na povahu úèastníkù závazkového vztahu mj. vztahy ze smlouvy o úvìru. ®alobce a spoleènost A. I. uzavøeli obì smlouvy o úvìru s odkazem na pøíslu¹ná ustanovení obchodního zákoníku a stejnì uèinili i pøi uzavøení dodatkù k úvìrovým smlouvám, kde se výslovnì uvádí, ¾e novì sjednaná úroková sazba ve vý¹i 0,00 % je po celou dobu trvání závazku nemìnná, pokud jsou dlu¾níkem plnìny øádnì a vèas povinnosti sjednané v této smlouvì o úvìru . Nelze v ¾ádném pøípadì dovozovat, ¾e uzavøením dodatkù do¹lo ke zmìnì vztahù na smlouvu o bezúroèné pùjèce podle ustanovení § 657 a násl. obèanského zákoníku.
K dal¹í námitce ¾alobce, ¾e se ¾alovaný v napadeném rozhodnutí nevypoøádal s tím, jaké úèinky dohoda o zmìnì sazeb z úrokù vyvolala, a zda jsou takové úèinky zpùsobilé zalo¾it daòovou povinnost a oznaèil v tomto smìru napadené rozhodnutí napadeného rozhodnutí uvedl, ¾e zmìnou úrokové sazby, která je podstatnou nále¾itostí smlouvy o úvìru, do¹lo fakticky k prominutí úrokù, je¾ jsou úplatou za u¾ívání jistiny, tím i k nabytí jiného majetkového prospìchu a naplnìní pøedmìtu darovací danì; námitka tudí¾ nebyla shledána dùvodnou. Pro posouzení vìci je pak i nerozhodné, zda dohoda o zmìnì úrokové sazby pøedstavuje z právního hlediska prominutí dluhu podle § 574 OZ, èi zmìnu závazkù podle § 516 OZ.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e se ¾alovaný adekvátnì nevypoøádal se soubì¾ným podrobením majetkového prospìchu ze sní¾ení úrokù z hlediska danì z pøíjmù a danì darovací, pak Mìstský soud v Praze zaujal stanovisko, ¾e k opakovanému zdanìní ve vìci nedo¹lo. Darovací daò byla vymìøena spoleènosti A. I. na základì sjednaných dodatkù k úvìrovým smlouvám. Pokud byly úroky sjednány v pùvodní smlouvì a úvìrový dlu¾ník je povinen je hradit, musí si je vìøitel-¾alobce zahrnout do základu danì z pøíjmù. U spoleènosti A. I. sjednané úroky pøedmìtem danì z pøíjmù nebyly. Pokud následnì do¹lo ke sní¾ení úrokù, projevila se tato skuteènost vymìøením darovací danì spoleènosti A. I.
Proti tomuto rozsudku podal ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost, a to z dùvodu nezákonnosti napadeného rozhodnutí, spoèívající v nesprávném posouzení právních otázek soudem, rozhodných pro závìr o povinnosti stì¾ovatele k zaplacení daòového nedoplatku. Dovolával se tedy dùvodu kasaèní stí¾nosti, na nìj¾ pamatuje ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
K otázce vázanosti soudu pøedchozím pravomocným rozhodnutím o vymìøení darovací danì spoleènosti A. I. stì¾ovatel uvedl, ¾e pøi této úvaze soud zøejmì vycházel z § 135 odst. 2 o. s. ø. (pou¾itého pro toto øízení podle § 64 s. ø. s.), podle nìho¾ otázky, o nich¾ pøíslu¹í rozhodnout jinému orgánu, mù¾e soud posoudit sám; bylo-li v¹ak o takové otázce vydáno pøíslu¹ným orgánem rozhodnutí, soud z nìho vychází. Podle stì¾ovatele v¹ak u¾itá formulace neznamená vázanost soudu takovým rozhodnutím. Bez ohledu na skuteènost, ¾e o daòové povinnosti spoleènosti A. I. ji¾ bylo pravomocnì pøíslu¹ným správním orgánem rozhodnuto, bylo povinností uvedeného soudu se zabývat i tìmi námitkami stì¾ovatele, které se týkaly skuteèností rozhodných pro vznik daòové povinnosti spoleènosti A. I. Toté¾ by v¹ak platilo i v pøípadì, ¾e by rozhodnutí správce danì ohlednì daòové povinnosti pùvodního subjektu bylo pro posouzení existence povinnosti stì¾ovatele jako ruèitele skuteènì závazné. Podle § 75 odst. 2 s. ø. s. platí, ¾e byl-li závazným podkladem pøezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správního orgánu, pøezkoumá soud k ¾alobní námitce také jeho zákonnost, není-li jím sám vázán, a neumo¾òuje-li soudní øád správní ¾alobci napadnout takový úkon samostatnou ¾alobou ve správním soudnictví. Názor, ¾e Mìstský soud v Praze byl povinen se zabývat v¹emi ¾alobními body, je odùvodnìn rovnì¾ tím, ¾e stì¾ovatel nebyl úèastníkem øízení o vymìøení darovací danì, které bylo vedeno se spoleèností A. I. Pokud stì¾ovatel nemìl mo¾nost uplatnit tyto námitky døíve, nemù¾e být této mo¾nosti zbaven v øízení o pøezkoumání zákonnosti výzvy k zaplacení daòového nedoplatku, ve kterém vystupuje v postavení daòového ruèitele. Postup, kdy by mu byla odòata mo¾nost uplatnit námitky proti povinnosti zaplatit daòový nedoplatek, by byl ve zøejmém rozporu s èl. I. Ústavy ÈR a èl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod. Právo stì¾ovatele uplatnit v øízení o pøezkoumání zákonnosti výzvy k zaplacení daòového nedoplatku spoleènosti A. I. námitky, které mohla tato spoleènost uplatnit v jiném øízení, vyplývá rovnì¾ z § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù. Podle tohoto ustanovení se proti výzvì k zaplacení daòového nedoplatku mù¾e ruèitel odvolat s tím, ¾e mù¾e namítat pouze skuteènost, ¾e není ruèitelem, nebo ¾e ruèení bylo uplatnìno ve vìt¹ím ne¾ zákonem stanoveném rozsahu, nebo ¾e ji¾ bylo ruèitelem, pak není mo¾né, aby dùvody, o které tuto námitku ve svém odvolání opøel, byly vylouèeny z pøezkoumání správním soudem. Právì o skuteènost, ¾e stì¾ovatel není ruèitelem, byla opøena správní ¾aloba podaná stì¾ovatelem, pøièem¾ jde o otázku práva hmotného, nikoliv procesního. Z toho dùvodu není ruèební povinnost stì¾ovatele zpùsobilé zalo¾it rozhodnutí, by» pravomocné, o vymìøení danì darovací spoleènosti A. I., ale pouze skuteènost, ¾e v daném pøípadì byly dány v¹echny znaky skutkové podstaty, na kterou je podle zákona o dani dìdické, darovací a z pøevodu nemovitostí vázána daòová povinnost spoleènosti A. I.
K samotnému pøedmìtu danì darovací vytýkal stì¾ovatel Mìstskému soudu v Praze nesprávný právní výklad ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o trojdani, pokud uvedený soud za jiný majetkový prospìch pova¾oval právo spoleènosti A. I. èást finanèních prostøedkù, které dosud byla povinna ¾alobci hradit, ¾alobci neplatit, pøièem¾ pova¾oval za nerozhodné, zda toto právo bylo zalo¾eno prominutím dluhu stì¾ovatele nebo dohodou o zmìnì závazku. Vytýká mu té¾, ¾e bezúplatnost spatøoval v tom, ¾e dohoda o zmìnì úrokové sazby nebyla doprovázena sjednáním povinnosti spoleènosti A. I. k poskytnutí kompenzace stì¾ovateli, a ¾e za právní úkon, na jeho¾ základì k nabytí jiného majetkového prospìchu do¹lo, pova¾oval dodatky k úvìrovým smlouvám. Stì¾ovatel poukazoval na to, ¾e soud prvního stupnì se sice ztoto¾nil s jeho závìrem, ¾e finanèní prostøedky nebyly stì¾ovatelem spoleènosti A. I. poskytnuty bezúplatnì (a to i s ohledem na skuteènost, ¾e za dobu èerpání úvìru uhradila A. I. úrok z úvìru ve vý¹i nìkolika desítek milionù korun), vzdor tomu v¹ak dospìl pak k závìru, ¾e jiný majetkový prospìch byl uvedené spoleènosti poskytnut na základì dohody o sní¾ení úrokové sazby, a ¾e spoèíval v tom, ¾e tato spoleènost ji¾ nadále nemìla povinnost zaplatit vedle jistiny ¾alobci i úroky z úvìru. Z toho stì¾ovatel dovozuje, ¾e pro posouzení vìci soudem bylo rozhodné, ¾e zmínìnými dodatky byla úroková sazba sní¾ena vùbec, a nikoliv ¾e byla sní¾ena na 0,00 %. Toto posouzení pokládá stì¾ovatel za nesprávné, nebo» pak ka¾dá dohoda o zmìnì úroèení pøedstavuje poskytnutí jiného majetkového prospìchu a podléhá tedy dani darovací. Pro posouzení vìci je v¹ak podle jeho názoru významné, ¾e A. I. v dùsledku sjednání dodatkù k úvìrovým smlouvám v právním smyslu, ¾ádného majetku, ani jiného majetkového prospìchu podle zákona o dani darovací nenabyla, a ani nabýt nemohla. To proto, ¾e dodatky byla upravena pouze budoucí práva a závazky smluvních stran, a tyto dodatky nestanovily úèastníkùm ¾ádnou povinnost plnìní, ani na jejich základì nedocházelo ke zmìnì jejich ji¾ existujících práv a závazkù, napø. prominutím dluhu spoleènosti A. I. Právo uvedené spoleènosti neplatit stì¾ovateli úrok, které soud pokládal za konstituované tìmito dodatky k úvìrovým smlouvám, je podle názoru stì¾ovatele umìlou konstrukcí. Stejnì tak je tomu, pokud uvedený soud dospìl k závìru, ¾e sjednáním dodatkù k úvìrovým smlouvám do¹lo ke zmìnì rozsahu majetku obou smluvních stran. Tak by tomu podle stì¾ovatele bylo pouze v pøípadì, pokud by dodatky k úvìrovým smlouvám byl promíjen ji¾ existující dluh spoleènosti. Jen tehdy by bylo mo¾no hovoøit o sní¾ení majetku stì¾ovatele a obohacení druhé smluvní strany. V daném pøípadì v¹ak pøedmìtem úpravy podle dodatkù byla pouze úprava úroèení do budoucnosti.
Pokud jde o zákonem o trojdani po¾adovanou bezúplatnost, pak o ní lze podle stì¾ovatele uva¾ovat pouze ve vztahu k urèitému plnìní èi jednání, které je samostatnou hospodáøskou skuteèností, a nikoliv ve vztahu k jednání, které má pouze pøípravný èi doprovodný charakter. Takového charakteru byly i dodatky k úvìrovým smlouvám, jimi¾ ze strany stì¾ovatele nebylo poskytnuto spoleènosti A. I. ¾ádné plnìní, ale pouze upraveno, jaké nároky v budoucnu stì¾ovateli vùèi uvedené spoleènosti vzniknou. Jinak øeèeno tyto dodatky pro budoucnost upravovaly, zda plnìní bude ze strany stì¾ovatele úplatné dohody o zmìnì úrokové sazby nedo¹lo k ¾ádnému pøesunu z majetkové sféry jednoho subjektu do majetkové sféry subjektu druhého, nebo» spoleènost A. I. byla souèástí finanèní skupiny stì¾ovatele. Sní¾ení úrokové sazby sledovalo odvrácení úpadku uvedené spoleènosti, a tedy zachování hodnoty úèasti stì¾ovatele na této spoleènosti.
Dal¹í stí¾nostní námitkou je výklad pojmu právní úkon ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani darovací. Stì¾ovatel namítá, ¾e jiný majetkový prospìch musí být pøímo pøedmìtem plnìní z právního úkonu, a nemù¾e jít jen o vedlej¹í produkt tohoto právního úkonu. Dohoda o sní¾ení sazby úrokù nemù¾e být základem pro poskytnutí jakéhokoliv plnìní ze strany stì¾ovatele spoleènosti A. I., nebo» plnìní bylo poskytnuto na základì pøedchozích úvìrových smluv. Dohodou o sní¾ení sazby úrokù se pouze do budoucna upravily vzájemné vztahy obou subjektù.
K otázce právního posouzení dohody o zmìnì úrokové sazby stì¾ovatel namítá, ¾e daòovou povinnost není zpùsobilý zalo¾it samotný právní úkon (napø. uzavøení smlouvy), ale teprve úèinky takového úkonu. Dodatky k úvìrovým smlouvám byl v¹ak do budoucna jen vylouèen vznik práva stì¾ovatele ¾ádat zaplacení úrokù. Toto právo v¹ak v dobì sjednání dodatkù nepøedstavovalo existující pohledávku, nebo» zda nárok stì¾ovatele na zaplacení úrokù vùbec vznikne èi nikoliv, záviselo na tom, ke kterému okam¾iku spoleènost A. I. poskytnuté penì¾ní prostøedky stì¾ovateli vrátí. Existovalo tedy jen jako pohledávka podmínìná, která v závislosti na vnìj¹ích okolnostech teprve mohla v budoucnu vzniknout. Ta v¹ak nemohla být pøedmìtem danì darovací.
K otázce bezúroèné pùjèky stì¾ovatel namítá, ¾e v pøípadì smlouvy o bezúroèné pùjèce, uzavøené mezi spoleèníkem a obchodní spoleèností, se nejedná o bezúplatné nabytí majetku, které by bylo pøedmìtem danì darovací. V daném pøípadì, kdy úroková sazba podle smluv o úvìru byla pozdìji sní¾ena na nulu, odpovídal vztah mezi stì¾ovatelem a A. I. vztahu zalo¾enému bezúroènou smlouvou o pùjèce. Z ekonomického hlediska nastal stejný stav, jako by A. I. úvìr splatila a souèasnì stejný objem finanèních prostøedkù obdr¾ela jako bezúroènou pùjèku. Není-li z hlediska právní i hospodáøské pozice smluvních stran rozdílu mezi dohodou o sní¾ení úrokové sazby a splacením úvìru s následným poskytnutím bezúroèné pùjèky, nelze tyto operace podrobovat rozdílnému re¾imu ani z hlediska jejich zdanìní. Výklad soudu vede k závìru, ¾e zatímco poskytnutí bezúroèné pùjèky dani darovací nepodléhá, sní¾ení úrokové sazby u úvìru daòovou povinnost zakládá, pøièem¾ jde vlastnì o zmìnu podmínek úvìru tak, ¾e zcela obsahovì odpovídá bezúroèné pùjèce.
Stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 25. 3. 2003, è. j. 28 Ca 639/2002-84, zru¹il, a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti opakuje námitky, které uplatnil ve vyjádøení k podané ¾alobì. Zdùrazòuje pøedev¹ím ustanovení § 497 obchodního zákoníku, z nìho¾ dovozuje, ¾e smlouva o úvìru ve smyslu obchodního zákoníku nemù¾e být sjednána jako bezúroèná, kdy¾ závazek zaplatit úroky patøí k pojmovým znakùm smlouvy o úvìru a je její podstatnou èástí. Úvìrová smlouva patøí mezi tzv. absolutní obchodní závazkové vztahy a bez ohledu na postavení smluvních stran a úèel právního jednání je v¾dy podøízena re¾imu obchodního zákoníku. Názor stì¾ovatele, ¾e po uzavøení dohody o zmìnì úrokových sazeb je nutno posuzovat vztah mezi smluvními subjekty jako pùjèku podle § 657 a násl. obèanského zákoníku, a nikoliv jako úvìr podle § 497 a násl. obchodního zákoníku, nelze tudí¾ pøenechání u smlouvy o úvìru mohou být pouze penì¾ní prostøedky, zatímco u smlouvy o pùjèce je mo¾né pøenechání jakýchkoliv vìcí urèených podle druhu. Smlouva o úvìru musí v¾dy obsahovat závazek zaplatit za poskytnuté penì¾ní prostøedky úroky a naproti tomu smlouva o pùjèce nikoliv. V pøedmìtné vìci byly ve smlouvì o revolvingovém úvìru úroky sjednány, a teprve následnì po uplynutí dvou let, dodatkem ke smlouvì, do¹lo k jejich zmìnì na 0,00 %. Tím do¹lo fakticky k prominutí úroku, a tím k nabytí majetkového prospìchu, a tak i naplnìní pøedmìtu danì darovací ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) zákona o darovací dani. Výzva k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem byla tudí¾ vydána v souladu s platnou právní úpravou. ®alovaný navrhoval zamítnutí kasaèní stí¾nosti jako nedùvodné.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze z hledisek uvedených v ustanovení § 109 s. ø. s. Podle druhého odstavce tohoto ustanovení je Nejvy¹¹í správní soud vázán rozsahem kasaèní stí¾nosti; to neplatí, je-li na napadeném výroku závislý výrok, který napaden nebyl, nebo je-li rozhodnutí správního orgánu nicotné. Podle tøetího odstavce tého¾ ustanovení je Nejvy¹¹í správní soud vázán dùvody kasaèní stí¾nosti; to neplatí, bylo-li øízení pøed soudem zmateèné (§ 103 odst. 1 písm. c/), nebo bylo-li zatí¾eno vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, nebo je-li napadené rozhodnutí nepøezkoumatelné (§ 103 odst. 1 písm. d/), jako¾ i v pøípadech, kdy je rozhodnutí správního orgánu nicotné. Takové vady, pro nì¾ by se Nejvy¹¹í správní soud mohl odchýlit od vázanosti rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti, zji¹tìny v projednávané vìci nebyly.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e je podána vèas a je jí napadáno rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná.
Pøed samotným posouzením vìci pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za potøebné pøedeslat, ¾e v øízení o kasaèní stí¾nosti je jeho úkolem posoudit, zda pøedchozí øízení naplòuje dùvody vymezené v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., jich¾ se stì¾ovatel dovolává, a pro které by bylo tøeba rozhodnutí soudu zru¹it a vìc mu vrátit k novému projednání a rozhodnutí. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel uvádí jako právní dùvod kasaèní stí¾nosti ten, který je vymezen ustanovením § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., je tøeba se vyjádøit k dopadu tohoto ustanovení.
Podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. K tomu Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím obecnì poznamenává, ¾e nesprávné právní posouzení právní otázky soudem mù¾e spoèívat buï v tom, ¾e soud pøi svém rozhodování aplikoval na posuzovanou vìc jiný právní pøedpis, ne¾ mìl správnì pou¾ít, a pro toto pochybení je výrok soudu v rozporu s pøíslu¹ným ustanovením toho kterého právního pøedpisu, nebo v tom, ¾e soudem byl sice aplikován správný právní pøedpis, av¹ak nebyl správnì vylo¾en. O nesprávné posouzení právní otázky mù¾e jít také tehdy, pokud by byl vyvozen nesprávný právní závìr z jinak správnì zji¹tìného skutkového stavu vìci, nebo je sice uèinìn správný právní závìr, ale v odùvodnìní rozhodnutí je nesprávnì vylo¾en.
Nejvy¹¹í správní soud pokládá za potøebné pøedeslat, ¾e pøi svém rozhodování vycházel z obsahu správního spisu, v nìm zalo¾ených dùkazù, zejména v¹ech k vìci se vztahujících smluv a dodatkù smluv tak, jak jsou prezentovány Mìstským soudem v Praze z úèastníkù zpochybnìn, lze v tomto smìru zcela odkázat na podrobné a vyèerpávající údaje v odùvodnìní napadeného rozsudku. Nejvy¹¹í správní soud pøihlédl té¾ k tomu, co vy¹lo najevo v prùbìhu øízení pøed Mìstským soudem v Praze a o jednotlivých stí¾nostních námitkách usoudil následovnì:
Nutno pøedeslat, ¾e podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, je pøedmìtem danì darovací bezúplatné nabytí majetku na základì právního úkonu, a to jinak ne¾ smrtí zùstavitele. Majetkem pro úèely danì darovací je rovnì¾ jiný majetkový prospìch. Podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. je poplatníkem danì darovací nabyvatel. Pøi darování do ciziny je poplatníkem v¾dy dárce. Nejde-li o darování z ciziny nebo do ciziny, je dárce ruèitelem. Podle ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, daòový nedoplatek jsou povinni zaplatit také ruèitelé, pokud jim zákon povinnost ruèení ukládá a pokud jsou k plnìní této platební povinnosti správcem danì vyzváni. Proti této výzvì se mù¾e ruèitel odvolat. V odvolání mù¾e ruèitel namítat pouze skuteènost, ¾e není ruèitelem, nebo ¾e ruèení bylo uplatnìno ve vìt¹ím ne¾ zákonem stanoveném rozsahu, nebo ¾e ji¾ bylo zaplaceno.
Z hlediska citovaných ustanovení daòového pøedpisu hmotnìprávního i procesního posuzoval Nejvy¹¹í správní soud dùvodnost tvrzené nezákonnosti rozhodnutí Mìstského soudu v Praze.
Ke stí¾nostní námitce stì¾ovatele, vztahující se k vázanosti soudu rozhodnutím o vymìøení danì, k nìmu¾ do¹lo výmìrem Finanèního úøadu pro Prahu I. ze dne 8. 1. 2001, è. j. 3501/01/001961/6476 ve vztahu ke spoleènosti A. I., který byl potvrzen rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 7. 2001, è.j. FØ-3116/14/01 (právní moci nabylo dne 30. 7. 2001, kdy bylo doruèeno správci konkurzní podstaty spoleènosti A. I.), nutno souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e Mìstský soud v Praze v odùvodnìní svého rozhodnutí uvedl, ¾e námitka stì¾ovatele, ¾e nebyl ruèitelem proto, ¾e v daném pøípadì úkon, jen¾ byl základem pro vymìøení darovací danì nelze pova¾ovat za úkon této dani podléhající, mìla být uplatnìna proti vý¹e citovanému ustanovení o vymìøení darovací danì. Uvedený soud konstatoval, ¾e z pravomocného rozhodnutí o vymìøení danì je nutno vycházet, nebo» i pro nì platí obecná zásada o presumpci správnosti právního rozhodnutí, a ¾e takové rozhodnutí je tøeba respektovat, jestli¾e nedo¹lo k jeho zru¹ení (co¾ se v¹ak v daném pøípadì nestalo). Podle názoru Mìstského soudu v Praze je tedy nutno vycházet z toho, ¾e byla stanovena darovací daò, kterou byl povinen zaplatit ten, kdo má postavení obdarovaného. Pokud ji povinný subjekt neuhradil, nastupuje ze zákona vyplývající povinnost dárce.
Z toho stì¾ovatel dovozuje, ¾e se Mìstský soud v Praze nejen cítil vázán pøedchozím rozhodnutím správního orgánu, ale odmítl se zabývat i tìmi námitkami stì¾ovatele, které se týkaly skuteèností rozhodných pro vznik daòové povinnosti spoleènosti A. I. K tomu nutno uvést, ¾e mìstským soudem zvolená formulace k takovému názoru mohla vést, nicménì z obsahu odùvodnìní napadeného rozsudku jako celku je patrné, ¾e v rámci hodnocení dal¹ích ¾alobních námitek se uvedený soud vypoøádal nejen s otázkou ruèitelství stì¾ovatele, ale i s otázkou, proè pova¾uje právní úkon, jen¾ byl základem pro vymìøení darovací danì za úkon této dani podléhající. Obì otázky toti¾ spolu neoddìlitelnì souvisí a bez vyøe¹ení prvé, t. j. zda byla právem vymìøena darovací daò spoleènosti A. I., nebylo mo¾no rozhodnout o otázce ruèitelství stì¾ovatele a dal¹ích s tím souvisejících otázkách, které byly pøedmìtem øízení. Nelze tudí¾ souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e mu bylo umo¾nìno uplatnit v øízení pøed soudem dùvodù, o které tuto odvolací námitku ve správním øízení opøel. Tato stí¾nostní námitka stì¾ovatele nebyla tudí¾ odvolacím soudem shledána dùvodnou.
Svìdèí o tom pøedev¹ím skuteènost, ¾e se soud zabýval na prvním místì ¾alobní námitkou stì¾ovatele, vztahující se k pøedmìtu danì darovací z hlediska ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o darovací dani. Zpùsob vypoøádání se s touto otázkou je stì¾ovatelem napadán dal¹í stí¾nostní námitkou. Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s právním posouzením vìci Mìstským soudem v Praze, nebo» je rovnì¾ pøesvìdèen, ¾e dodatky k úvìrovým smlouvám jsou nepochybnì právními úkony, zpùsobilými zalo¾it daòovou povinnost spoleènosti A. I. podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani darovací. Jde toti¾ o dvoustranný projev vùle, který má za následek zmìnu právních vztahù mezi smluvními stranami. Ruèební povinnost stì¾ovatele, odvozená od této daòové povinnosti, není, jak stì¾ovatel Mìstskému soudu v Praze podkládá, odvozena jen od pravomocného rozhodnutí o vymìøení danì darovací, ale opírá se o uvedené právní skuteènosti, tedy dodatky k úvìrovým smlouvám. Tím je splnìna první ze zákonem pøedpokládaných podmínek, toti¾, ¾e k nabytí majetku do¹lo na základì právního úkonu.
Pokud pak stì¾ovatel namítal, ¾e nebyla splnìna ani dal¹í zákonem pøedpokládaná podmínka vzniku daòové povinnosti spoleènosti A. I., nebo» chybìl pøedmìt darovací smlouvy, jím¾ je nabytí jiného majetkového prospìchu, ztoto¾òuje se Nejvy¹¹í správní soud s názorem Mìstského soudu v Praze, ¾e uzavøením dodatkù k úvìrovým smlouvám získala spoleènost A. I. neoprávnìný majetkový prospìch v takovém rozsahu, v nìm¾ pozbyla svou povinnost platit vedle jistiny té¾ úroky z poskytnutého úvìru. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je pro posouzení vìci podstatné a rozhodné, ¾e uvedenými dodatky byly úroky z pùvodnì sjednaných 15 % sní¾eny na 0,00 %, souhlasí v tomto smìru se stì¾ovatelem pouze potud, ¾e ne ka¾dá dohoda o zmìnì úroèení, by pøedstavovala poskytnutí jiného majetkového prospìchu. Zde v¹ak byly úroky prominuty vùbec, a pro posouzení vìci není významné, zda dodatky k úvìrovým smlouvám stanovily povinnost k plnìní k datu uzavøení této smlouvy, nebo» je podstatné, ¾e tìmito dodatky do¹lo ke zmìnì existujících práv a závazkù mezi smluvními stranami v podobì prominutí úrokù, a tudí¾ ke vzniku jiného neoprávnìného prospìchu spoleènosti A. I.
K otázce bezúplatnosti takto získaného neoprávnìného majetkového prospìchu Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e souhlasí se stì¾ovatelem potud, ¾e pùvodnì uzavøené smlouvy o úvìru mezi obìma smluvními subjekty byly nepochybnì právními úkony úplatnými. Pro úèely vylo¾ení pojmu bezúplatnost jako¾to zákonné nále¾itosti ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani darovací, není v¹ak podstatná povaha pùvodnì uzavøených smluv o úvìru, ale povaha sjednaných dodatkù k úvìrovým smlouvám. Jediným smyslem tìchto dodatkù byla-podle jejich znìní-zmìna pùvodnì sjednané pevné úrokové sazby ve vý¹i 15,15 % p. a. ze zùstatku jistiny, která mìla být po celou dobu trvání závazku nemìnná, pokud bude dlu¾níkem plnìna øádnì a vèas, na pevnou úrokovou sazbu ve vý¹i 0,00 % p. a. ze zùstatku jistiny od 1. 7. 1999 s tím, ¾e i tato sazba úroková je po celou dobu trvání závazku nemìnná, pokud bude dlu¾níkem plnìna øádnì a vèas povinnost sjednaná ve smlouvì o úvìru. Ka¾dý právní úkon (a tím uvedené dodatky nepochybnì byly, jak bylo ji¾ uvedeno vý¹e) je nutno posuzovat podle jeho obsahu, tudí¾ v daném pøípadì je nutno jej hodnotit jako prominutí úrokù ze zùstatku jistiny, poskytnuté na základì pùvodní smlouvy o úvìru. K tomuto právnímu úkonu do¹lo nepochybnì bezúplatnì, nebo» dodatky neobsahují ujednání o tom, ¾e by za prominutí úrokù musela spoleènost A. I. poskytnout ¾alobci jakoukoliv kompenzaci. K nabytí jiného majetkového prospìchu tudí¾ do¹lo nepochybnì okolnost, ¾e na základì dohody o zmìnì úrokové sazby nedo¹lo k ¾ádnému pøesunu z majetkové sféry jednoho subjektu do majetkové sféry subjektu jiného, nebo» spoleènost A. I. byla souèástí finanèní skupiny stì¾ovatele, pak tím vlastnì popírá smysl a úèel uzavøených úvìrových smluv, na jejich¾ základì nepochybnì do¹lo (mìlo dojít) k pøesunu majetkové hodnoty mezi tými¾ subjekty. Pro vyvrácení závìru o bezúplatnosti prominutí dluhu, pak není rozhodné, jak ji¾ ostatnì uvedl i Mìstský soud v Praze, ¾e dùvodem pro uzavøení dodatkù k úvìrovým smlouvám byla snaha stì¾ovatele pøedejít prohlá¹ení konkurzu na spoleènost A. I.
K dal¹í námitce stì¾ovatele, ¾e uzavøení dodatkù nelze pokládat za právní úkon, nebo» jde pouze o vedlej¹í produkt vlastního právního úkonu, jím¾ bylo pùvodní uzavøení úvìrových smluv, nebo» jenom tìmito hlavními právními úkony do¹lo k nabytí majetku, nezbývá ne¾ poukázat na názor Nejvy¹¹ího správního soudu, vyjádøený v pøedchozích odstavcích, kde byl zaujat názor ke v¹em námitkám stì¾ovatele z hlediska podmínek ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o trojdani, tedy jak k pøedmìtu danì darovací, otázce jiného majetkového prospìchu, tak k bezúplatnosti nabytí majetku, jako¾ i zejména k otázce právního úkonu (právních úkonù), na jeho¾ základì daòová povinnost vznikla.
Koneènì pak stì¾ovatel namítá, ¾e výklad soudu prvního stupnì vede k závìru, ¾e zatímco poskytnutí bezúroèné pùjèky dani darovací nepodléhá, sní¾ení úrokové sazby, u úvìru (tedy zmìnì podmínek úvìru tak, ¾e obsahovì zcela odpovídá bezúroèné pùjèce), daòovou povinnost zakládá. Dodává, ¾e není-li z hlediska právní i hospodáøské pozice smluvních stran naprosto ¾ádného rozdílu mezi dohodou o sní¾ení úrokové sazby a splacením úvìru s následným poskytnutím bezúroèné pùjèky, nelze tyto operace podrobovat rozdílnému re¾imu ani z hlediska jejich zdanìní. K tomu Nejvy¹¹í správní soud zaujímá tentý¾ názor jako Mìstský soud v Praze, toti¾, ¾e existuje rozdíl mezi smlouvami o úvìru, uzavøenými podle obchodního zákoníku, a smlouvami o pùjèce, uzavøenými podle obèanského zákoníku. Podle ustanovení § 497 obchodního zákoníku se smlouvou o úvìru zavazuje vìøitel, ¾e na po¾ádání dlu¾níka poskytne v jeho prospìch penì¾ní prostøedky do urèité èástky, a dlu¾ník se zavazuje poskytnuté penì¾ní prostøedky vrátit a zaplatit úroky. I z ustanovení § 502 obchodního zákoníku vyplývá povinnost dlu¾níka platit z uzavøené smlouvy o úvìru úroky. Z toho nutno dovodit, ¾e smlouva o úvìru ve smyslu obchodního zákoníku nemù¾e být sjednána jako bezúroèná. Závazek zaplatit úroky patøí tudí¾ k pojmovým znakùm smlouvy o úvìru a je její podstatnou souèástí. Pøitom nutno uvést, ¾e úvìrová smlouva patøí mezi tzv. absolutní obchodní závazkové vztahy, tak¾e bez ohledu na postavení smluvních stran a na úèel smlouvy, bude smlouva podøízena v¾dy re¾imu obchodního zákoníku. Nelze souhlasit s názorem stì¾ovatele, ¾e po uzavøení dohody o zmìnì úrokových sazeb je nutné posuzovat vztah mezi ním a spoleèností A. I. jako pùjèku podle § 657 a násl. obèanského zákoníku. Smlouva o úvìru podle obchodního zákoníku musí v¾dy obsahovat závazek zaplatit za poskytnuté penì¾ní prostøedky (které jako jediné mohou být pøedmìtem smlouvy) úroky, naproti tomu smlouva o pùjèce (která mù¾e být uzavøena nejen k poskytnutí penì¾itého plnìní) nemusí obsahovat závazek zaplatit za poskytnuté plnìní úroky.
Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e v pøedmìtné vìci bylo nepochybnì zji¹tìno, ¾e v pùvodních smlouvách o revolvingovém úvìru byly sjednány úroky, a teprve následnì (po uplynutí dvou let) dodatky ke smlouvám, do¹lo k jejich zmìnì na 0,00 %. Touto zmìnou do¹lo fakticky k prominutí úrokù a tím i k bezúplatnému nabytí majetkového prospìchu u dlu¾níka, jím¾ je spoleènost A. I. Do¹lo tudí¾ k naplnìní pøedmìtu danì darovací u dlu¾níka, jak to má na zøeteli ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o trojdani. Vymezení povaze, bez ohledu na to, zda jde o prominutí pohledávky, pøevzetí dluhu, prominutí úrokù a podobnì, dùvod zdanìní jakéhokoliv ekonomického efektu, který byl nabyt bezúplatnì.
Podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona o trojdani je tudí¾ spoleènost A. I. poplatníkem danì darovací, pøièem¾ dárce (stì¾ovatel) je ruèitelem. Povinnost ruèení uvedený zákon dárci výslovnì ukládá. Pokud pak správce danì vyzval stì¾ovatele k plnìní této platební povinnosti, a jeho odvolání proti této výzvì nebylo shledáno dùvodným, pak jsou splnìny podmínky ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, k zaplacení daòové povinnosti ruèitelem.
O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. Proto¾e ¾alovaný, který mìl ve vìci úspìch, ¾ádné náklady neuplatòoval a Nejvy¹¹í správní soud ani ¾ádné mu vzniklé náklady ze spisu nezjistil, pøièem¾ stì¾ovatel byl v øízení neúspì¹ný, bylo rozhodnuto tak, ¾e ¾ádnému z úèastníkù se nepøiznává náhrada nákladù øízení.

References: soud 
 § 57
 § 5
 § 5
 § 23
 § 23
 § 6
 § 657
 § 497
 § 516
 § 574
 § 23
 § 28
 § 5
 § 57
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 497
 § 261
 § 657
 § 574
 § 516
 soud 
 § 103
 soud 
 § 135
 § 64
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 § 57
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 § 497
 § 657
 § 497
 § 6
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 § 5
 § 57
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 § 497
 § 502
 § 657
 soud 
 § 6
 § 5
 § 57
 soud 
 § 60
 soud