Source: https://revuefiduciaire.grouperf.com/lien_bofip/index.php?mode=article&id=10195-PGP&bg=1435&bd=1444&datePlan=2020-05-27&dateVersion=2015-07-02&niv=5
Timestamp: 2020-07-10 04:15:31+00:00

Document:
BOFiP-BOFiP-RPPM-PVBMI-30-10-60-20150702
BOFiP-RPPM - Revenus et profits du patrimoine mobilier
RPPM-Plus-values sur biens meubles incorporels
PVBMI-Titre 3 : Modalités d'imposition
30-Chapitre 1 : Fait générateur
10-Section 6 : Régime du report d'imposition applicable aux plus-values d'apport de titres à une société contrôlée par l'apporteur
Les commentaires contenus dans le présent document font l'objet d'une consultation publique du 2 juillet 2015 au 24 juillet 2015 inclus. Vous pouvez adresser vos remarques à l'adresse de messagerie bureau.c2-dlf@dgfip.finances.gouv.fr . Seules les contributions signées seront examinées. Ce document est donc susceptible d'être révisé à l'issue de la consultation. Il est néanmoins opposable dès sa publication.
1 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 1-02/07/2015)
L' article 18 de la loi n°2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 instaure un mécanisme de report d'imposition obligatoire des plus-values réalisées lors de certaines opérations d'apport de titres ou droits mentionnés à l' article 150-0 A du code général des impôts (CGI) . Ce dispositif, codifié à l' article 150-0 B ter du CGI , s'applique aux opérations d'apport réalisées à compter du 14 novembre 2012.
10 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 10-02/07/2015)
20 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 20-02/07/2015)
- l’apport est effectué à une société de capitaux ou assimilée soumise à l'impôt sur les sociétés et établie en France ou dans un autre État membre de l'Union européenne ou dans un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ;
- les titres apportés sont des valeurs mobilières, des droits sociaux, des titres ou droits s'y rapportant tels que définis à l' article 150-0 A du CGI ;
30 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 30-02/07/2015)
40 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 40-02/07/2015)
Conformément aux dispositions du I de l’article 150-0 B ter du CGI , le report d'imposition concerne les plus-values d’opérations d'apport, décrites au I-A § 10 à 30 , réalisées par les personnes physiques domiciliées fiscalement en France dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé, soit directement, soit par l’intermédiaire de sociétés ou groupements "translucides" soumis au régime des sociétés de personnes visées à l' article 8 du CGI ( BOI-RPPM-PVBMI-10-30-10 au I-B § 30 et suiv. ).
50 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 50-02/07/2015)
60 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 60-02/07/2015)
Par combinaison des dispositions de l' article 150-0 B ter du CGI et de l' article 244 bis B du CGI , les plus-values réalisées par les contribuables non-résidents peuvent relever, lorsqu'elles sont imposables en France, du dispositif de report d’imposition prévu à l'article 150-0 B ter du CGI.
70 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 70-02/07/2015)
80 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 80-02/07/2015)
90 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 90-02/07/2015)
100 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 100-02/07/2015)
- il détient la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société considérée. Pour l'appréciation de cette condition, il est fait masse des droits de vote ou des droits dans les bénéfices de la société concernée détenus, directement ou indirectement, par le contribuable, son conjoint, leurs ascendants, leurs descendants et leurs frères et s½urs ;
110 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 110-02/07/2015)
Pour l'appréciation de cette dernière condition, le contribuable est présumé exercer le contrôle de la société bénéficiaire de l'apport lorsqu’il dispose, directement ou indirectement, d'une fraction des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux égale ou supérieure à 33,33 % et qu'aucun autre associé ou actionnaire ne détient, directement ou indirectement, une fraction supérieure à la sienne.
120 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 120-02/07/2015)
Remarque : La détention indirecte vise le cas de détention par l'intermédiaire d'une ou plusieurs personnes morales interposées, quel que soit le régime fiscal des sociétés composant la chaîne de participations. Dans cette hypothèse, il convient d’effectuer le produit des participations, en multipliant les taux de détention successifs, pour apprécier le pourcentage de détention par le contribuable.
M. X détient donc au total 37 % des droits de vote et des bénéfices sociaux de la société B. Il est donc présumé contrôler la société B. À défaut de preuve, à la charge du contribuable, de l'absence de contrôle par lui de cette société, la plus-value réalisée lors de l'opération d'apport des titres de la société A à la société B relève du régime du report d'imposition prévu par l' article 150-0 B ter du CGI .
Exemple : Lorsque, à l'issue de l'opération d'apport, deux apporteurs (personnes physiques agissant dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé) obtiennent chacun 40 % des droits de vote ou des droits sociaux de la société bénéficiaire de l'apport, ils sont présumés, chacun, la contrôler à défaut de preuve contraire dont la charge leur incombe.
140 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 140-02/07/2015)
150 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 150-02/07/2015)
160 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 160-02/07/2015)
170 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 170-02/07/2015)
Toutefois, l'administration a toujours la possibilité, dans le cadre de la procédure de l'abus de droit fiscal, prévue à l' article L. 64 du Livre des procédures fiscales (LPF) , notamment d'imposer la soulte reçue, s'il s'avère que cette opération ne présente pas d'intérêt économique pour la société bénéficiaire de l'apport, et est uniquement motivée par la volonté de l'apporteur d'appréhender une somme d'argent en franchise immédiate d'impôt et d'échapper ainsi notamment à l'imposition de distributions du fait de ce désinvestissement.
180 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 180-02/07/2015)
190 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 190-02/07/2015)
Pour la détermination de l'assiette imposable à l'impôt sur le revenu, la plus-value ainsi déterminée est réduite, le cas échéant, de l'abattement pour durée de détention prévu au 1 de l'article 150-0 D du CGI.
200 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 200-02/07/2015)
Exemple : Soit un contribuable qui a acquis le 08/02/2003, 1 000 titres de la société A pour un prix de 100 000 euros, et qui les a apportés le 15/11/2009 à une société B. Cette opération entre dans le champ d'application du mécanisme du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du CGI. Cette opération revêt donc un caractère intercalaire.
Le 15/06/2014, le contribuable apporte les titres de la société B qu'il a reçus lors de l'opération d'échange réalisée en 2009 à une société C qu'il contrôle et constate, à cette occasion, une plus-value. Cette opération d'apport entre dans le champ d'application du dispositif prévu dans l' article 150-0 B ter du CGI . Pour la détermination de la plus-value placée en report d'imposition, le prix d'acquisition à retenir est le prix d'acquisition des titres de la société A, soit 100 000 euros. Par ailleurs, l'abattement pour durée de détention est décompté depuis la date d'acquisition des titres de la société A, soit le 08/02/2003.
Exemple : Soit un contribuable qui a apporté le 15/07/1995 des titres d'une société A à une société B. La valeur des titres reçus lors de cet apport (titres de la société B) est de 150 000 euros. Le cédant a opté pour le report d'imposition de la plus-value d'apport dans les conditions prévues au II de l' article 92 B du CGI dans sa rédaction en vigueur avant le 1 er janvier 2000.
210 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 210-02/07/2015)
220 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 220-02/07/2015)
La perception en numéraire, par l'apporteur, d’un complément de prix exclusivement déterminé en fonction d’une indexation en relation directe avec l’activité de la société dont les titres ont fait l’objet de l’apport (complément de prix reçu en exécution d’une clause d’indexation ou " earn out ") ne remet pas en cause le report d’imposition prévu à l’ article 150-0 B ter du CGI .
Le cas échéant, lorsque le complément de prix prend la forme d’une remise de valeurs mobilières ou de droits sociaux, il bénéficie du report d’imposition prévu à l’article 150-0 B ter du CGI dès lors que l’opération d’apport initiale assortie de la clause d’indexation constitue elle-même une opération éligible au report d’imposition.
230 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 230-02/07/2015)
240 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 240-02/07/2015)
- de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres apportés par le contribuable, soit directement, soit par l'intermédiaire d'une société ou d'un groupement interposé, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l'apport des titres (CGI, art.150- 0 B ter, I-2°) ;
250 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 250-02/07/2015)
Remarque 1 : Lorsque les titres reçus en rémunération de l'apport sont des obligations convertibles en actions, ou des obligations échangeables ou remboursables en actions, l'opération de conversion ou d'échange ou de remboursement des obligations en actions n’entraîne pas l’expiration du report d'imposition dans la mesure où une telle opération est éligible au mécanisme du sursis d'imposition ( BOI-RPPM-PVBMI-30-10-20 au I-B-1 § 210 et 220 ). Dès lors, le report d'imposition est prorogé dans les conditions prévues au VI .
260 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 260-02/07/2015)
270 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 270-02/07/2015)
Cela étant, lorsque l'annulation des titres reçus en rémunération de l'apport est consécutive à une opération entrant dans le champ du mécanisme du sursis d'imposition prévu à l' article 150-0 B du CGI (hypothèse par exemple d'une fusion ou d'une scission), il convient de se reporter au VI § 550 et suiv .
280 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 280-02/07/2015)
290 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 290-02/07/2015)
- ou dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l'augmentation de capital d'une ou plusieurs sociétés répondant aux conditions prévues au d du 3° du 3 du I de l’ article 150-0 D ter du CGI (condition d'activité) et aux b et c du 2° du I de l' article 199 terdecies-0 A du CGI (conditions tenant au régime d'imposition et au siège social de la société).
295 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 295-02/07/2015)
Ce réinvestissement doit être effectué dans une perspective d'investissement de long terme.
300 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 300-02/07/2015)
305 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 305-02/07/2015)
Remarque : La condition tenant au financement d'une activité éligible n'est pas remplie lorsque la société remploie le produit de la cession par des apports en compte courant (renforcement de la trésorerie) sauf à ce que le compte courant ait permis l'acquisition d'actifs nécessaires à son activité sans qu'il n'y ait eu de recours à l'emprunt.
Cette condition est satisfaite lorsque la société qui exerce une activité commerciale remploie le produit de la cession (au moins 50 %) des titres concernés dans l'acquisition de biens mobiliers nécessaires à son activité.
310 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 310-02/07/2015)
320 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 320-02/07/2015)
De même, le report d’imposition est maintenu lorsque, en contrepartie d'une telle cession, la société bénéficiaire de l’apport reçoit une branche d'activité éligible.
330 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 330-02/07/2015)
340 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 340-02/07/2015)
Remarque : Il est précisé que cet échange peut résulter d'une opération de fusion ou de scission.
350 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 350-02/07/2015)
360 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 360-02/07/2015)
- les sociétés holding ;
370 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 370-02/07/2015)
En cas de cession des titres apportés dans un délai de trois ans de l'apport, le report d'imposition est également maintenu si la société s'engage à réinvestir au moins 50 % du produit de la cession dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l'augmentation de capital d'une ou plusieurs sociétés répondant chacune aux conditions suivantes :
380 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 380-02/07/2015)
La société doit satisfaire à la condition prévue au c du 2° du I de l' article 199 terdecies-0 A du CGI , c'est à dire qu'elle doit être soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou à un impôt équivalent.
390 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 390-02/07/2015)
La société doit satisfaire à la condition prévue au b du 2° du I de l' article 199 terdecies-0 A du CGI , c'est à dire avoir son siège social en France, dans un autre État membre de l'Union européenne ou dans un autre État partie à l’accord sur l’Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales (Islande, Norvège, Liechtenstein).
400 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 400-02/07/2015)
La société doit satisfaire à la condition prévue au d du 3° du 3 du I de l' article 150-0 D ter du CGI , c'est à dire avoir pour objet d'exercer une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l'exception de la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier, ou avoir pour objet social exclusif de détenir des participations dans des sociétés exerçant les activités précitées.
Pour plus de précisions sur cette condition d'activité, il convient de se reporter au II § 80 et suiv. du BOI-RPPM-PVBMI-20-30-30-20 .
410 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 410-02/07/2015)
420 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 420-02/07/2015)
Enfin, il est précisé que le report d'imposition est maintenu lorsque la société émettrice des titres apportés est absorbée par la société bénéficiaire de l'apport.
430 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 430-02/07/2015)
En cas d'engagement de réinvestissement, ce réinvestissement doit intervenir dans un délai de deux ans à compter de la date de la cession. Ce délai est décompté de date à date.
Dans ce cas, l'intérêt de retard s'applique et est décompté à partir de la date à laquelle est intervenu l'apport des titres.
440 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 440-02/07/2015)
450 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 450-02/07/2015)
460 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 460-02/07/2015)
470 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 470-02/07/2015)
480 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 480-02/07/2015)
490 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 490-02/07/2015)
500 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 500-02/07/2015)
510 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 510-02/07/2015)
520 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 520-02/07/2015)
530 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 530-02/07/2015)
La moins-value subie au titre de l'année en cours ou d'une année antérieure peut être imputée, dans les conditions de droit commun prévues au 11 de l' article 150-0 D du CGI , notamment sur une plus-value qui devient imposable à l'expiration du report d'imposition.
540 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 540-02/07/2015)
Considérant que la cour administrative d'appel n'a commis ni erreur de droit ni erreur de qualification juridique des faits en jugeant que le report d'imposition dont avait bénéficié M. A avait eu pour effet de permettre le rattachement partiel de la plus-value à chacune des années au cours desquelles sont intervenus des événements mettant fin au report d'imposition ; qu'elle a pu valablement en déduire, sans entacher son arrêt d'insuffisance de motivation, que la circonstance que la plus-value en litige aurait fait l'objet d'une insuffisance de déclaration ne pouvait faire obstacle à ce que l'administration, lors de l'intervention de ces événements, soumette à l'impôt la fraction de la plus-value non déclarée par le contribuable ( CE, 28 mars 2012, n° 323412, Herlicq, ECLI:FR:CESSR:2012:323412.20120328 ).
550 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 550-02/07/2015)
560 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 560-02/07/2015)
570 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 570-02/07/2015)
580 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 580-02/07/2015)
590 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 590-02/07/2015)
1° en cas de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres reçus lors du nouvel apport ;
2° en cas de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres apportés lors de la deuxième opération d'apport, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l'apport de ces titres. Toutefois, les reports successifs sont maintenus lorsque la société bénéficiaire du nouvel apport réinvestit une part substantielle du produit de la cession dans les conditions prévues au IV-A-2-b § 290 ;
En N+5, la société C cède les titres apportés (titres émis par la société B) et ne prend pas l'engagement de réinvestir le produit de la vente dans les conditions prévues au IV-A-2-b § 290 .
3° en cas de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des parts ou droits dans les sociétés ou groupements interposés ;
4° ou, si cet événement est antérieur, lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal hors de France dans les conditions prévues à l' article 167 bis du CGI .
600 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 600-02/07/2015)
1° en cas de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres apportés lors de la première opération d'apport, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l'apport des titres. Toutefois, le report initial est maintenu lorsque la société bénéficiaire de l'apport réinvestit une part substantielle du produit de la cession dans les conditions prévues au IV-A-2-b § 290 ;
2° lorsque les titres reçus en rémunération du deuxième apport ou les titres des sociétés ou groupements interposés font eux-mêmes l'objet d'un nouvel échange bénéficiant du sursis d'imposition prévu à l' article 150-0 B du CGI ou d'un nouvel apport entrant dans le champ d'application de l' article 150-0 B ter du CGI ;
610 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 610-02/07/2015)
620 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 620-02/07/2015)
630 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 630-02/07/2015)
640 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 640-02/07/2015)
650 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 650-02/07/2015)
660 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 660-02/07/2015)
670 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 670-02/07/2015)
680 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 680-02/07/2015)
690 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 690-02/07/2015)
700 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 700-02/07/2015)
710 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 710-02/07/2015)
720 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 720-02/07/2015)
730 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 730-02/07/2015)
740 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 740-02/07/2015)
750 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 750-02/07/2015)
760 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 760-02/07/2015)
770 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 770-02/07/2015)
780 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 780-02/07/2015)
790 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 790-02/07/2015)
800 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 800-02/07/2015)
810 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 810-02/07/2015)
820 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 820-02/07/2015)
830 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 830-02/07/2015)
- le cas échéant, l’engagement de remployer au moins 50 % du produit de la cession des titres concernés dans les conditions prévues au 2° du I de l’article 150-0 B ter du CGI.
840 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 840-02/07/2015)
850 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 850-02/07/2015)
860 (BOFiP-BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-§ 860-02/07/2015)

References: § 10
 § 30
 l'article 150
 l'article 150
 l'article 150
 art.150
 § 210
 § 550
 § 80
 § 290
 § 290
 § 290