Source: https://skat.dk/skat.aspx?oid=1965096&lang=da
Timestamp: 2019-04-20 22:58:42+00:00

Document:
Skat.dk: Momsfritagelse for formidling af finansielle ydelser i flere led
26 Aug 2011 08:34
23 Aug 2011 11:20
10-146185
Formidling, finansielle ydelser, flerledsformidling
Spørger indgår i en koncern, hvori der også indgår et større antal detailhandelsbutikker. Spørger formidler kontakt mellem detailhandelsbutikkerne og en ekstern finansieringsvirksomhed. Skatterådet kan bekræfte, at den provision, som spørger modtager fra finansieringsvirksomheden, er momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, uanset, at det ikke er spørger, men alene detailhandelsbutikkerne, der har den direkte kontakt med kunderne.
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 11.
Den juridiske vejledning 2011-2, afsnit D.A.5.11.3
Den juridiske vejledning 2011-2, afsnit D.A.5.11.4.3
Er den løbende provision, som spørger modtager fra et finansieringsinstitut, momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, og finansieringsinstituttet ikke direkte kan gøre de nævnte butikker juridisk ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen?
Er den løbende provision, som spørger modtager fra finansieringsinstituttet, momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, når finansieringsinstituttet på visse områder kan gøre de nævnte butikker ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen?
Er den årlige provision (overskudsdeling), som beregnes på baggrund af resultatet i det syntetiske selskab, og som spørger modtager fra finansieringsinstituttet, momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, og finansieringsinstituttet ikke direkte kan gøre de nævnte butikker ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen?
Er den årlige provision (overskudsdeling), som beregnes på baggrund af resultatet i det syntetiske selskab, og som selskabet modtager fra finansieringsinstituttet, momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, og finansieringsinstituttet kan gøre de nævnte butikker ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen?
Ændrer det på besvarelsen af spørgsmål 1 og 3, hvis spørgers navn fremgår af markedsførings-/ informationsmateriale om de omhandlede lån?
Ændrer det på besvarelsen af spørgsmål 1 og 3, om spørger årligt udleverer en oversigt til detailhandelsbutikkerne over potentielle kundeemner?
Kan ydelsen som alternativ til ovennævnte anses som momsfri i henhold til momslovens § 4, stk. 4, kombineret med momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a?
Spørger er et datterselskab i en koncern, som driver engrosvirksomhed med en række forbrugsgoder.
Spørger har tidligere haft aktiviteter i form af udlejning af fast ejendom og biler til søster-/moderselskaber i koncernen, men selskabet har nu udelukkende ydelser i form af formidling af forsikringer for et forsikringsselskab.
Spørger overvejer at udvide sine aktiviteter med formidling af lån for et eksternt finansieringsinstitut (långiver).
Koncernen ønsker at tilbyde kunderne i detailhandelsbutikkerne et alternativ til kontant betaling i form af finansiering via lån. En sådan lånefinansieringsmulighed giver øget varesalg i butikkerne, øget kundetilfredshed og en indtægt i form af formidlingsprovision fra långiver.
Koncernen har indgået en aftale med långiver. Retningslinjerne for aftalen er i store træk på plads, men den skriftlige formulering af aftalen er endnu ikke tilendebragt.
Det er mellem parterne aftalt, at lånemuligheden som udgangspunkt kommer til at omfatte alle kunder, som handler i de detailhandelsbutikker, som er tilsluttet moderselskabskoncernens frivillige kædesamarbejde, og de tilknyttede e-handelsbutikker. De nævnte detailhandels­butikker sælger en række forskellige forbrugsgoder og serviceydelser.
En række af de nævnte detailhandelsbutikker ejes af et søsterselskab til spørger. Øvrige detailhandelsbutikker ejes helt eller delvist af andre.
Aftalen om formidling af lån er indgået mellem spørger og långiver, hvor spørger har fået eneansvaret for at formidle lån. Der er dog åbnet op for, at spørger kan gøre brug af underagenter.
Spørger har for at sikre sig den størst mulige indtjening på den nævnte formidling gjort brug af denne mulighed og indgået et samarbejde med de nævnte detailhandelsbutikker, hvorefter disse butikker varetager/bistår med den daglige kontakt til de potentielle låntagere som underleverandør til spørger.
Spørger har dermed indgået aftale med to parter. Den ene aftale er med långiver, hvor spørger forpligter sig til mod provision at formidle lån for långiver. Den anden aftale er med detailhandelsbutikkerne, hvor detailhandelsbutikkerne forpligter sig til mod provision at bistå spørger med at formidle lån. I forhold til formidlingsydelsen har detailhandelsbutikkerne overordnet ingen forpligtelser over for långiver, men det overvejes at give långiver mulighed for at gøre detailhandelsbutikkerne direkte ansvarlige, i det omfang disse handler ansvarspådragende eller på anden måde uagtsomt.
Denne direkte handlemulighed for långiver over for spørgers underleverandører overvejes blandt andet for at sikre, at ikke kun spørger men også eventuelle underleverandører får et øget incitament til at efterkomme de krav, som stilles til de ansøgninger m.v., der behandles af långiver.
I de tilfælde, hvor en potentiel låntager henvender sig i en detailhandelsbutik med ønske om at optage lån til finansiering af et køb i butikken, vil dialogen om lånet typisk foregå direkte mellem detailhandelsbutikken og långiver. Detailhandelsbutikken er af parterne bemyndiget til at foretage denne direkte dialog med långiver, da det ellers vil medføre et uhensigtsmæssigt højt tidsforbrug i forbindelse med processen omkring långivningen og dermed unødvendig lang ventetid for kunden, som i yderste konsekvens vil gå sin vej. Hvis butikken ikke sikrer sig, at den nødvendige dokumentation m.v. er korrekt, vil långiver i yderste konsekvens komme til at yde et lån på et forkert grundlag, hvilket långiver naturligvis ikke er interesseret i. Ved at detailhandelsbutikkerne får et direkte økonomisk ansvar i tilfælde af ansvarspådragende adfærd, sikres, at disse i øget omfang er opmærksomme på behovet for en korrekt behandling af formidlingen + låneansøgningerne. Det juridiske ansvar, detailhandelsbutikkerne overvejes tildelt i forhold til långiver, er således ikke umiddelbart knyttet til formidlingsydelsen som sådan, men til den tilhørende udveksling af oplysninger mellem långiver og låntager.
Bortset fra de enkeltstående situationer, hvor det skønnes hensigtsmæssigt, at långiver kan gøre spørgers underleverandører erstatningspligtige, er det overordnet spørger, der skal sikre, at egne underleverandører opfylder de krav, som långiver stiller.
Detailhandelsbutikkerne oppebærer som konsekvens heraf ingen provision fra långiver.
Det vederlag, som spørger oppebærer fra långiver udgør en andel af etableringsgebyret plus en procentandel af det lån, som låntager optager hos långiver. Herudover modtager spørger en procentandel af det overskud, som opnås på långivningen i form af en overskudsdeling. Overskuddet opgøres på baggrund af et syntetisk regnskab, som indeholder alle de indtægter og omkostninger, der knytter sig til aktiviteten hos långiver og spørger.
Den provision, som spørger yder til detailhandelsbutikkerne, er aftalen med långiver uvedkommende.
Spørger har i høringssvaret oplyst følgende om spørgers aktiviteter i relation til formidling af lånene:
Tilrettelægge og udforme markedsføringen af finansieringsprodukterne
Spørger er involveret i drøftelserne om markedsføringen af finansieringsprodukterne. Markedsføringen vil primært blive gennemført som en integreret del af de markedsføringsaktiviteter, der allerede kører for de til koncernen tilknyttede butikker. Tilbudsaviser og tv-reklamerne tilpasses, så der heraf fremgår, hvilke muligheder der er for at få de forskellige produkter finansieret.
Herudover kan der blive tale om at gennemføre mere lokalt orienterede salgskampagner, hvor finansieringsprodukterne bliver et element.
Denne aktivitet er naturlig for spørger, idet selskabet herved kan fremme salget af de finansieringer, som spørger har påtaget sig at formidle for långiver og herved opfylde de forventninger, der naturligt vil blive stillet af långiver.
Den generelle markedsføringsplan og aktiviteter tilrettelægges af konceptforeninger, med hvilke spørger naturligvis samarbejder.
Tilrettelægge og udforme salgsstøttemateriale til de samarbejdende butikker
I de enkelte butikker sørger spørger for salgsstøttemateriale, som gør kunden opmærksom på, at køb af de udstillede produkter kan finansieres via lån hos långiver. For at sikre ensartethed i dette materiale, indgår det som en del af "brandets" markedsføringsmateriale.
Denne aktivitet er ligeledes naturlig for spørger, idet selskabet herved ligeledes kan fremme salget af de finansieringsløsninger, som spørger har påtaget sig at formidle for långiver.
Der fremstilles i dag
Butiksbanner 60 x 180 cm
Vinduesstreamer
Brochure pr. finansieringsprodukt
Skilte med finansiering
Hyldehængere
Materialet udformes (i samarbejde med långiver), trykkes og sendes til butikkerne betalt af spørger.
Såvel den generelle markedsføringsindsats som salgsstøttemateriale til butikkerne kan den enkelte butik også søge oplysning om på det lokale intranet, som vedligeholdes af spørger.
Tilrettelægge og udforme informationsmateriale vedrørende finansieringsprodukterne til udlevering til finansieringskunderne
Spørger vil i samarbejde med långiver forestå udformning og fremstilling af relevant informationsmateriale til udlevering i butikkerne til kunderne. Materialet skal beskrive produkterne på en måde, så forbrugerne ved, hvad de køber.
Denne aktivitet er ligeledes naturlig for spørger, idet selskabet herved kan fremme salget af de finansieringer, som spørger har påtaget sig at formidle for långiver.
Derudover laves der pligtoplysende kundemateriale fra långiver (ansøgningsskema og lånedokumenter m.m.).
Tilrettelægge og deltage i undervisningsaktiviteter for butikspersonalet
For at sikre en tilstrækkelig viden om finansieringsprodukterne, og hvorledes man bør optræde over for kunderne i forbindelse med salg af finansieringer, vil personalet deltage i forskellige salgstræningskurser enten direkte i butikken, på eksternt kursussted eller hos spørger. Kurserne vil blive udarbejdet og afholdt i samarbejde mellem spørger og långiver.
Denne aktivitet er ligeledes naturlig for spørger, idet selskabet herved kan sikre, at salget af de finansieringer, som spørger har påtaget sig at formidle for långiver, sker på den bedst mulige måde. Det er naturligt at træne butikkerne i, hvordan finansieringerne sælges bedst muligt.
Tilrettelægge og deltage i salgsopfølgningsaktiviteter over for butikkerne
Såvel spørger som långiver vil gennemføre opfølgning over for butikkerne, dels for at sikre, at salget foregår på en forsvarlig måde, og dels for at sikre, at butikkerne udnytter mulighederne for salg af finansieringer hensigtsmæssigt.
Ud over ovenstående involvering følger spørger tæt, månedligt, opgørelser på effektuerede lån, bevillingsprocenter, produkttyper, statistikker samt provision.
I henhold til momslovens § 13, stk.1, nr. 11, er en række finansielle transaktioner fritaget for moms. Specifikt fritager momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, følgende ydelser:
Momsfritagelsen for formidling af lån genfindes i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra b, der omfatter følgende ydel­ser:
Som refereret i afsnit D.11.11.4.2 og D.11.11.3 i Momsvejledningen 2010-I har formidlingsvirksomhed til formål at træffe de nødvendige foranstaltninger for, at to parter indgår en kontrakt, uden at formidleren har en selvstændig interesse i kontraktens indhold.
Der hersker ingen tvivl om, at spørgers rolle klart er at træffe de nødvendige foranstaltninger for, at långiver og den potentielle låntager indgår en kontrakt. Uden kontrakten med spørger ville långiver ikke opnå kontakt til disse potentielle låntagere. Provisionen, som spørger oppebærer, er derfor utvivlsomt momsfri.
De nødvendige foranstaltninger består blandt andet i, at spørger forpligtiger sig til at fortælle låntagerne om muligheden for at optage et lån hos långiver, og sikre, at låntagerne derigennem får finansieret købet af forbrugsgoder i de pågældende detailhandelsbutikker. Dette indbefatter information og rådgivning om omfanget af de forskellige lånemuligheder.
Det forhold, at spørger har entreret med en underleverandør til at varetage kontakten til de potentielle låntagere, ændrer ikke på, at det er spørger, der har denne forpligtelse og det dermed overordnet er spørger, som leverer en formidlingsydelse til långiver.
Det fremgår da også af Momsvejledningen, at hvis en formidler anvender en underagent, kan underagentens ydelser på nærmere bestemte betingelser også være momsfrie som formidlingsydelser. I dette ordvalg (brugen af ordet "også") ligger implicit, at den momsmæssige status af hovedagentens ydelser ikke påvirkes af et eventuelt brug af en underagent. Er aftalen mellem hovedagenten og låntager momsfri, når hovedagenten har den direkte kontakt til långiver, vil aftalen mellem hovedagenten og låntager med andre ord også være momsfri, selv om hovedagenten gør brug af en underagent.
At flere led i en kæde kan gøre brug af momsfritagelsen for formidling af lån er helt i overensstemmelse med de principper, som blev fastslået af EF-domstolen i Volker Ludwig sagen (C-453/05). I denne sag skulle EF-domstolen tage stilling til omfanget af momsfritagelsen, når der er flere formidlere involveret i samme transaktion.
Helt konkret skulle EF-domstolen vurdere, om momsfritagelsen i artikel 135 omfatter en formidlingsydelse, som leveres af en hovedformidler, der a) formidler lån til kunder, som vedkommende selv har taget kontakt til, b) på lånevilkår (almindeligt gældende betingelser), som forinden er aftalt mellem långiver og hovedformidler, og c) hovedformidleren fra denne långiver modtager provision. I besvarelsen skulle EF-domstolen tage højde for, at denne hovedformidler anvendte en agent i forbindelse med sin ydelse til långiver. Agenten udførte således dele af ovenstående ydelser for hovedformidleren og havde i praksis den faktiske kontakt til låntager.
EF-domstolen skulle altså vurdere en situation, der er identisk med nærværende formidlingsydelse, idet spørger formidler lån til kunder, som spørger selv tager kontakt til gennem sine underagenter. Spørger er med til at fastlægge de almindeligt gældende betingelser, som skal gælde for låntagerne, og sidst - men ikke mindst - modtager spørger en provision for sine ydelser fra finansieringsinstituttet.
EF-domstolen fastslår i denne sag, at anerkendelse af en formidlingsvirksomhed ikke kan afhænge af, om der foreligger et kontraktforhold mellem yderen af formidlingsydelsen og en af parterne i låneaftalen (præmis 29). Det er altså ikke afgørende, om spørger har kontakten med låntager selv.
Dog må der som omtalt i CSC-dommen (C-235/00) ikke være tale om, at det er overladt til en kontraktpart blot at foretage simple faktiske operationer i forbindelse med kontrakten. I denne sag varetog et call-center en række ydelser i relation til værdipapirer. Spørgsmålet var herefter, om dette call-center udførte ydelser, som bestod i forhandlinger om værdipapirer og derved var berettiget til momsfritagelse for sine ydelser i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e.
EF-domstolen nåede frem til, at CSC ikke var omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e.
Domstolen begrundede dette med, at CSC ikke varetog de transaktioner, som er væsentlige for forhandlinger nemlig at sætte to parter i kontakt med hinanden. CSC ansvar i forhold til kontrakten med opdragsgiver (Sun Alliance) var således ikke at skabe kontakt mellem sælger af en finansiel ydelse og køber af denne, men alene at bistå med tekniske og administrative ydelser i forbindelse hermed.
I modsætning til, hvad der var tilfældet i CSC-dommen er spørger ikke underleverandør til en formidler, men derimod den direkte kontraktspart, som bærer det fulde ansvar for kontraktens gennemførelse, herunder ikke mindst formidlingsydelsen. Der kan derfor aldrig være tale om, at spørger alene skal foretage simple underleverandørydelser for långiver. Havde det været tilfældet, havde spørger ikke haft til opgave at skaffe kunder til långiver, men alene at varetage administrative funktioner i forbindelse hermed. Der er imidlertid ingen tvivl om, at spørger har et ansvarsområde, som går langt ud over, hvad der kan karakteriseres som tekniske og administrative ydelser til långiver.
Det forhold, at spørger gør brug af underleverandører kan således ikke ændre på, at spørger er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 11, litra a så længe selskabet juridisk er forpligtet til at udføre de ydelser, der er specifikke og væsentlige for formidling af lån. Hvordan spørger vælger at agere for at leve op til kontraktens omfang, herunder valg af eventuelle underleverandører, er uvedkommende ved anvendelse af momsfritagelsen. Også selv om væsentlige dele af ydelsen (kundekontakten) varetages af denne underleverandør. Hvis det forhold, at "kundekontakten" varetages af en underleverandør fjerner muligheden for at gøre brug af momsfritagelsen, vil det i praksis være illusorisk at acceptere anvendelsen af momslovens § 13, stk1. nr. 11, litra a, i flere led.
Hvis det forhold, at underleverandører udfører væsentlige dele af kontrakten på vegne af hovedleverandøren, i praksis gør nogen forskel, ville EF-domstolen næppe heller være nået til det resultat, at SDC var momsfri af visse transaktioner, jf. EF-domstolens præmisser i C-2/95. Her anerkendte EF-domstolen netop, at underleverandøren var momsfrie af sine finansielle transaktioner uden, at pengeinstitutterne efterfølgende blev momspligtige af deres hovedydelser til kunderne.
Der er i øvrigt flere eksempler på, at såvel en hovedleverandør som en underleverandør kan være momsfri af samme ydelse. Således er eksempelvis rutekørsel med bus momsfri både for den part, som indgår kontrakten med trafikselskabet og for den underleverandør, der udfører kørslen for kontraktsparten.
Tilsvarende er privathospitaler momsfrie af de operationer, som de udfører for det offentlige i forbindelse med ventetidsgarantier m.v., hvor de i praksis må anses som underleverandører til de offentlige sygehuse.
Eneste fritagelsesbestemmelse i momslovens, som ikke giver en momsfritagelse i flere led, er momsfritagelsen for rejsebureauer, idet fritagelsen her specifikt kun omfatter det selskab, som sælger direkte til den rejsende. Der kan i sagens natur kun være en aktør, som sælger rejser i eget navn. Det må modsætningsvis konkluderes, at medmindre det nævnes specifikt i en momsfritagelsesbestemmelse, at man skal sælge ydelsen i eget navn, så kan fritagelsen gøres gældende i flere led, hvis den enkelte virksomhed overfor sin modpart forpligtiger sig til at levere den konkrete ydelse.
I praksis kan man eksempelvis forestille sig at privathospital A forpligtiger sig til at levere en given behandling af en patient. Privathospital A har så en aftale med privathospital B om, at denne skal levere behandlingen for privathospital A. Privathospital B er imidlertid presset tidsmæssigt, og indgår derfor en aftale med privathospital C om, at denne skal behandle den pågældende patient for B. Privathospital C får så problemer med at levere ydelsen på grund af sygdom blandt personalet, hvorefter C er nødt til at tage kontakt til privathospital D, der herefter ender med at behandle patienten for C. Der udstedes herefter fakturaer fra D til C, fra C til B, fra B til A og fra A til dennes ordregiver. Efter gældende praksis, som er helt i overensstemmelse med intentionerne i momsloven, er samtlige af disse leverancer momsfrie.
Efter spørgers vurdering kan der ikke være forskel på formidling af lån i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, og levering af eksempelvis behandling af patienter i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Afgørende må være, om de enkelte parter forpligtiger sig til at levere ydelser, som består af de karakteristika som kræves efter momslovens § 13. Er det tilfældet er ydelsen momsfri. Hvorvidt de så opfylder disse forpligtelser ved at gøre brug af underleverandører må være sagen uvedkommende. Af samme grund må det være sagen uvedkommende, om kunden (låntager) kender samtlige parter i kæden.
Det ligger således inden for momslovens fritagelsesbestemmelse i § 13, stk. 1, nr. 1, litra a, at fritage en lang række af formidlere i samme kæde for moms. Forestiller man sig således, at eksemplet ovenfor om privathospitaler erstattet af et lignende eksempel om formidling af lån, vil samtlige af disse formidlere være momsfrie, hvis de påtager sig at levere den nævnte ydelse. Spørger finder ikke, at der er lovhjemmel til at afvise spørger brug af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, litra a i forhold til aftalen med långiver.
Det forhold, at spørger er egentlig formidler af lån adskiller også selskabet betragteligt fra den situation, der blev afgjort af EF-domstolen i C-472/03 (Andersen Consulting Management Consultants (ACMC)). Denne sag blev afgjort ud fra det faktum, at ACMC ikke havde de mest væ­sentlige dele af en forsikringsformidlers ydelser i sin pakke af back-office funktioner. Altså en noget andet situation end her, hvor spørger er forpligtet til at finde kunder til långiver og ikke kun udføre back-office funktioner.
Hvis SKAT er af den opfattelse, at kun detailhandelsbutikkerne kan gøre brug af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, må spørger alternativt være omfattet af momslovens § 4, stk.4. Dette begrundes i, at spørger i så fald formidler "formidling af lån" i eget navn. Da selskabet formidler "formidling af lån" i eget navn, skal spørger anses for selv at have leveret den pågældende ydelse. Følgelig er selskabet momsfri af vederlaget herfor.
Herved opnår spørger samme rettigheder, som hvis selskabet direkte er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a. Hvem provisionen for denne formidling opnås fra må i den forbindelse være uden betydning, jf. den seneste praksis om provision i forbindelse med formidling af flybilletter i fremmed navn og for fremmed regning, hvor der ikke længere skelnes mellem, om provisionen ydes af den rejsende eller af flyselskabet.
Spørger er i høringssvaret kommet med følgende supplerende bemærkninger:
Dansk praksis på området
Der har i forbindelse med drøftelserne med Skatteministeriet været drøftet, hvorvidt der i Danmark er præcedens for flerledsmomsfritagelse for formidlingsydelser.
Spørger kan i den forbindelse oplyse, at der eksisterer en dansk praksis for momsfritagelse for flerledsformidling, jf. blandt andet TfS 2007,420 (Højesteret). Denne praksis er i overensstemmelse med en række EU-domme. Sagen vedrører ganske vist forsikringsformidling i flere led, men i forhold til det principielle i nærværende sag demonstrerer sagen tydeligt, at formidling kan være momsfri i flere led. Der ses ikke at være begrundelse for at anlægge forskellig praksis ved formidling af forsikringer og formidling af lån.
Af uransagelige årsager har højesteretssagen imidlertid ikke givet anledning til en klar udmelding om momsfritagelse ved flerledsformidling. Tværtimod har der også efterfølgende alene været en henvisning til dommen ved Landsretten, hvor bevisbyrden for formidlingsaktiviteten ikke var løftet, i tidligere versioner af Momsvejledningen.
I Momsvejledningen 2007-2 fremgik således følgende, uagtet Kammeradvokaten og Skatteministeriet klart i forliget af 20. oktober 2006 ved Højesteret havde fastslået, at man var enige i, at der var tale om en momsfritagelse:
"I SKM2005.12.ØLR fandt Østre Landsret ikke, at et selskab havde godtgjort, at selskabet havde formidlet tegning af nogen af de i sagen omfattede forsikringer, og selskabets ydelser vedrørende forsikringerne kunne derfor ikke anses for fritaget for moms i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, 2. led."
Samme tekst fremgik af Momsvejledningen 2008-1, uagtet højesteretsafgørelsen på dette tidspunkt klart var offentliggjort.
Selv i den nyeste version af den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.5.10.4, henvises fortsat til Østre Landsrets dom med teksten:
"Et selskab ansås for momspligtig af bestemte ydelser, idet selskabet ikke havde godtgjort, at selskabet havde formidlet hverken obligatoriske ansvarsforsikringer for solgte varer til expert-kædens forhandlere eller frivillige tillægsforsikringer for solgte varer til expert-forretningens kunder."
Forliget i Højesteret har således aldrig fået den præcedens, som en højesteretsdom ellers normalt vil medføre. En noget atypisk situation, når Skatteministeriet var enig med klager i, at momsfritagelsen var gældende i den aktuelle sammenhæng. Da sagen nævnes tre gange i det pågældende afsnit, synes sagen som sådan at være Skatteministeriet bekendt, om end noget tyder på, at forliget i Højesteret ikke er helt så kendt.
Højesteretsagen i korte træk
Et selskab oppebar tegningsprovision for de frivillige tillægsforsikringer, som butiksselskaberne (typisk selvstændige forretninger) tegnede for forretningens kunder. Forsikringerne blev tegnet via en forsikringsmægler, der indgik i samme koncern.
SKAT anså ikke selskabet for at være momsfri af sine ydelser, "idet anvisning af forsikringer til forsikringsselskabet foregår ude i de enkelte medlemsbutikker".
SKAT havde som argument herfor anført: "at selskabet ikke selv formidler forsikringsaftaler, idet anvisning af forsikringer til forsikringsselskabet foregår ude i de enkelte medlemsbutikker, at selskabet udfører almindelige forekommende administrative opgaver som underleverandør for forsikringsselskabet, at Østre Landsrets dom af 10/1 1996 og Momsnævnets afgørelse af 27/2 1998 fastslår, at administrative ydelser, der udføres for et forsikringsselskab, er momspligtige efter momslovens hovedregel, momslovens § 4."
Som det fremgår af TfS 2007,420 udførte selskabet imidlertid en del salgsstøttende arbejde i form af blandt andet uddannelse af det personale i butikkerne, der skulle sælge forsikringerne, og udarbejdelse af videomateriale. Selskabet kontrollerede videre, at personalet overholdt bestemmelserne i en særlig håndbog for tegning af forsikringer.
Der blev desuden udsendt nyhedsbreve om hensigtsmæssige tiltag med henblik på forsikringstegning og statistikker om tegningsprocenterne for de frivillige forsikringer. Der blev også kørt konkurrencer om forsikringstegning. Endelig blev der flere gange om året holdt regionsmøder med butikkerne, blandt andet for at animere dem til at sælge tillægsforsikringer.
Der var ingen kontakt til forsikringskunderne. Det var de enkelte medarbejdere ude i butikkerne, der formidlede tillægsforsikringerne. Selskabet deltog i det udvalg med forsikringsselskabet, hvor man drøftede salgsaktiviteter og præmiestørrelser, og det var forsikringsselskabets aktuar, der fastlagde præmiestørrelsen.
Et af vidnerne i sagen kunne bekræfte, at ingen af de konkurrerende forretningskæder var pålagt moms af denne formidling.
Disse forhold og en række vidneudsagn, som bekræftede, at disse ydelser svarede til typiske formidlingsydelser, førte til, at der blev indgået forlig i Højesteret. Herved anerkendtes momsfritagelse for vederlaget for formidlingsydelsen, også selv om selskabet ikke havde kontakt med forsikringstagerne.
Der ses med denne sag klart at være fortilfælde for momsfritagelse for flerledsformidling i Danmark - endda i en sag, som har verseret ved Højesteret.
Det bemærkes i den forbindelse, at selskabet alene tabte sagen ved Østre Landsret, fordi ovenstående aktiviteter ikke kunne dokumenteres tilstrækkeligt. I forbindelse med sagens indbringelse for Højesteret afholdtes imidlertid igen møder mellem parterne, og det stod her klart, at der var tilstrækkelig dokumentation for aktiviteterne. Sagen blev derfor forligt mellem parterne efter klar og utvetydig indstilling fra Kammeradvokaten.
Afledt betydning for nærværende sag
I forhold til de elementer, som selskabet udførte, sammenholdt med de af spørger udførte ydelser, bemærkes, at sidstnævnte udfører de samme ydelser, som selskabet varetog i forhold til ovennævnte beskrivelse, jf. nedenstående sammenligning
Selskabets (forsikringsformidling)
Spørger (låneformidling)
Uddannelse af personale i butikkerne, herunder videomateriale
Uddannelse af personale i butikkerne
Udarbejdelse af forsikringshåndbog
Nyhedsbreve / regionsmøder / drøftelse af salgsaktiviteter
Løbende dialog med butiksselskaberne om håndtering af låneformidling og besøg i butikkerne
Anvendes pt. ikke, men bør heller ikke i sig selv være afgørende
Drøftelse af præmiestørrelser med forsikringsselskabet
Drøftelser om låneprodukter (lånesatser m.v.)med långiver
Det kan på den baggrund konkluderes, at spørger varetager mindst lige så væsentlige og specifikke ydelser i samarbejdet om låneformidling, som selskabet varetog i forhold til forsikringsformidling.
Der ses følgelig ikke at være argumenter for, at det vederlag, som spørger modtager fra långiver, skal behandles anderledes end det vederlag, som selskabet modtog fra forsikringsselskabet. Følgelig må vederlaget fra långiver være momsfrit.
Supplerende bemærkninger til sagsfremstillingen
Skatteministeriet anfører i sin sagsfremstilling for momspligt i øvrigt, at
"Finansielle ydelser - som for eksempel formidling af lån - er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, uanset hvem de leveres af, det vil sige også uanset om de leveres af en direkte kontraktpart eller en underleverandør hertil.
Afgørende for, om en ydelse er omfattet af momsfritagelsen er således ikke hvem, der leverer ydelsen, men ydelsens karakter - selve ydelsens indhold."
Spørger kan tilslutte os det grundlæggende i, at det afgørende ikke er, hvem der leverer ydelsen, men ydelsens karakter.
Det skal imidlertid ikke forstås sådan, at der skal ses bort fra, hvad der aftales mellem parterne. Det betyder blot, at det er uden betydning for fortolkningen af momsfritagelsens omfang, hvad leverandøren normalt varetager af ydelser branchemæssigt.
Eksempelvis kan en medlemsstat ikke begrænse omfanget af en momsfritagelse for forsikringstransaktioner, så den kun finder anvendelse på ydelser, der leveres af personer, der i henhold til national ret har tilladelse til at virke som forsikringsgivere, jf. EU-Domstolen i C-349/95 (Card Protection Plan).
Når der henses til ydelsens indhold, er spørger enige i, at den aftalte ydelse skal indeholde de elementer, der knytter sig til den enkelte momsfritagelse. Spørger er derimod ikke enig i, at leverandøren af ydelsen (her spørger) nødvendigvis selv skal varetage samtlige elementer i ydelsen. Det afgørende må være, at spørger påtager sig de risici og forpligtelser, der normalt ligger for en formidler af lån. Følgelig må det være uden betydning, at spørger har en underleverandør, der også bistår med væsentlige og specifikke dele af formidlingsydelsen, jf. nærmere nedenfor.
Skatteministeriet anfører videre i sagsfremstillingen:
"Det fremgår af den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.5.11.1.3, at den omstændighed, at en ydelse er nødvendig for at gennemføre en fritaget transaktion, ikke i sig selv er et argument for at antage, at ydelsen dermed er fritaget. Indholdet af ydelsen skal således selvstændigt have til formål at opfylde den momsfritagne transaktions specifikke og væsentlige funktioner."
Spørger er enig i, at dette er EU-retspraksis, men skal dog samtidig bemærke, at dette citat udspringer af SDC-sagen (C-2/95), hvor EU-Domstolen skulle vurdere omfanget af momsfritagelsen for en række finansielle ydelser.
Ved "transaktionens specifikke og væsentlige funktioner" sigter domstolen, som citeret ovenfor, alene mod, hvad der er hensigten med aftalen, dvs. hvad leverandøren skal levere af ydelser. I nærværende sammenhæng står det klart, at spørger har til opgave at sikre, at potentielle låntagere optager lån hos långiver, hvilket utvivlsomt må anses for at udgøre transaktionens specifikke og væsentlige funktioner.
Det er således spørgers opgave at tage kontakt til potentielle låntagere og varetage den indsendelse af anmodning om optagelse af lån fra låntager i de situationer, hvor det er aktuelt. Dette må utvivlsomt anses som de mest væsentlige funktioner i formidling af lån og må være kerneområdet af momsfri låneformidling.
Det bemærkes videre, at EU-Domstolen på ingen måde anfægtede bankernes momsfritagelse for deres aktiviteter, uanset et meget væsentligt led af betalingsoverførslen blev varetaget af SDC.
Det fremgår videre af sagsfremstillingen:
"Den momsfritagne ydelse, der består i formidling af lån, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, kan, jf. Den Juridiske vejledning afsnit D.A.11.4.3, defineres som virksomhed, som har til formål at træffe de nødvendige foranstaltninger for, at to parter indgår en kontrakt, hvor formidleren ikke har en selvstændig interesse i kontraktens indhold. Der kan ikke stilles krav om, at der foreligger et kontraktforhold mellem leverandøren af formidlingsydelsen og en af parterne i låneaftalen, for at anerkende, at formidlerens ydelse er omfattet af momsfritagelsen.
Begrebet formidling forudsætter heller ikke nødvendigvis, at formidleren som underagent for en hovedagent er i direkte kontakt med de to parter i lånekontrakten for at forhandle samtlige klausuler. Det er dog en forudsætning, at formidlerens virksomhed ikke udelukkende består i at tage sig af en del af de faktiske operationer i forbindelse med kontrakten."
Det bemærkes i tilknytning hertil, at spørgers opgave i forhold til långiver ikke udelukkende består i at tage sig af en del af de faktiske operationer i forbindelse med kontrakten. spørger er tværtimod klart og entydigt kontraktuelt forpligtet til at træffe de nødvendige foranstaltninger til, at låntagere indgår en kontrakt med långiver i de situationer, hvor en kunde måtte have ønske om at optage lån.
Herved minder spørgers kontraktuelle forpligtelser på ingen måde om de back office funktioner, som var hovedsagen i Arthur Andersen-sagen (C-472/03).
Arthur Andersen havde ikke forpligtet sig til at skabe kontakt med potentielle forsikringstagere. Selskabet skulle alene varetage opgaver, der lå i naturlig forlængelse af, at kontakten var skabt, og aftale om tegning af forsikring var på plads. Det betød, at EU-Domstolen meget naturligt nåede frem til, at ydelserne var momspligtige.
Der var ingen, der anfægtede, at forsikringsselskabet leverede forsikringsydelser, uanset stort set al administration blev varetaget af Arthur Andersen.
Sagen minder heller ikke om TfS 1996, 118, som handlede om administration af forsikringsporteføljer.
Tilsvarende var der nationalt i Beheer-sagen (C-124/07) ikke tvivl om, at VDL (forsikringsmægler) kunne levere sin forsikringsmæglerydelse momsfrit, uanset Beheer varetog de væsentligste dele af ydelsen og derved oppebar 80 pct. af det vederlag, som VDL selv oppebar ved indgåelse af en forsikringsaftale. VDL var således momsfri, uanset det var Beheer, som indgik forsikringsaftaler, behandlede ændringer af forsikringspolicer, udstedte sådanne policer, opkrævede provision og levering af oplysninger til forsikringsselskabet og til forsikringstagerne.
Det ses således ikke at kunne påvirke momsfritagelsen for spørger, at selskabet indgår aftale med endnu en formidler og i forbindelse hermed overlader det til denne formidler (butiksselskaberne) at skabe kontakten og varetage visse papirgange over for långiver, når blot spørger opretholder den juridiske forpligtelse til at levere formidlingsydelsen i forhold til långiver.
I Beheer-sagen fastslår EU-Domstolen i øvrigt i præmis 28, at "det følger af princippet om afgiftsneutralitet, at de erhvervsdrivende skal kunne vælge den organisationsform, som ud fra en strengt økonomisk synsvinkel passer dem bedst, uden at skulle løbe en risiko for, at deres transaktioner udelukkes fra den fritagelse, der er fastsat i 6. direktivs art. 13, pkt. B, litra a".
At nægte momsfritagelse over for spørger vil være i strid med denne præmis, idet det vil medføre, at selskabet ikke kan vælge den organisationsform, som passer selskabet bedst. Se også Ludwig-dommen præmis 35.
Det må desuden endnu en gang bemærkes, at det i expert-sagen fra 2006 var tilstrækkeligt til at opnå momsfritagelse for forsikringsformidling, at selskabet i praksis varetog de funktioner, som er beskrevet ovenfor, og som anført tidligere stort set modsvarer de arbejdsopgaver, der varetages af spørger. Der ses ikke hjemmel til at betragte denne sag anderledes.
Det er, baseret på såvel forliget ved Højesteret som praksis ved EU-Domstolen,
spørgers klare opfattelse, at de ydelser, som spørger kontraktuelt er forpligtet til at levere til långiver, udgør momsfri låneformidling.
Dette ikke mindst fordi spørgers funktion aftalemæssigt ikke er at udføre back office funktioner for långiver, men derimod at skabe kontakten til potentielle låntagere. Det forhold, at selskabet har en underleverandør til at medvirke til at skabe resultater, kan ikke ændre på den juridiske konstruktion mellem parterne.
Der er desuden en klar og utvetydig tilkendegivelse i forliget i Højesteret om, at denne type ydelser er momsfrie, selv om der ikke er kontakt med låntagerne.
Når Skatteministeriet/Skatterådet til et andet resultat, vil det betyde, at det i Danmark bliver umuligt at gøre brug af momsfritagelsen i flere led ved formidling af lån og forsikringer, ligesom det bliver umuligt at vælge den organisationsform, som passer bedst. En sådan praksis synes ikke at stemme overens med EU-Domstolens præmisser i gældende retspraksis.
Endelig bemærkes, at i det omfang anden dansk praksis end den ovenfor nævnte måtte nå til momspligt af nærværende ydelser, kan dette alene skyldes, at forliget i Højesteret ikke er almen kendt. Den pågældende praksis kan således ikke anses som korrekt retspraksis og må følgelig være uden for betragtning.
Det ønskes bekræftet, at den løbende provision, som spørger modtager fra långiver, er momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, når provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, og långiver ikke direkte kan gøre de nævnte butikker juridisk ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen.
Momslovens § 13:
a) Långivning og formidling af lån samt långivers forvaltning af egne udlån. (...)
Begrebet »formidling« tager sigte på en virksomhed, som udøves af en mellemmand, der ikke optræder som part i en kontrakt om et finansielt produkt, og som adskiller sig fra de kontraktmæssige ydelser, der typisk udføres af parterne i sådanne kontrakter. Formidlingsvirksomhed er en tjenesteydelse, som udføres over for en kontraktpart, og som parten yder vederlag for, idet der er tale om en særskilt mellemmandsvirksomhed. En sådan virksomhed har herved til formål at træffe de nødvendige foranstaltninger for, at de to parter indgår en kontrakt, uden at formidleren har en selvstændig interesse i kontraktens indhold.
Det kan ikke anses for at være en betingelse for, at en aktivitet er omfattet af begrebet formidling, at den afgiftspligtige person er kontraktretligt knyttet til de 2 personer i låneaftalen, eller har direkte kontakt til begge parter i aftalen. Der kan således i forbindelse med formidling anvendes underleverandører, idet det dog er en betingelse, at den leverede tjenesteydelse, set under ét, udgør en særskilt helhed, der opfylder de specifikke og væsentlige funktioner for formidlingen.
TfS 2007, 420 (SKM2005.12.ØRL)
Sagen drejede sig for landsretten om, hvorvidt tegningsprovision, som et selskab oppebar for forsikringer tegnet i forbindelse med vareomsætningen indenfor samme koncernlignende organisation var omfattet af momsfritagelsen for forsikringsmægling og formidling i momslovens § 13, stk. 1, nr. 10. Forsikringerne var dels tegnet af detailforretningerne og dels tillægsforsikringer tegnet af forretningernes kunder i forbindelse med køb af radio- og tv-apparater mv. Selskabet havde gjort gældende, at den udøvede forsikringsmægler- og formidlervirksomhed, herunder den dertil hørende administration af forsikringerne. Landsretten tiltrådte ikke, at en sådan tredjemandsvirksomhed havde fundet sted og at betingelserne for momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, var opfyldt.
Sagen blev indbragt for Højesteret, hvor der blev fremlagt yderligere bevismateriale og afgivet supplerende forklaringer.
Sagen blev herefter forligt med henvisning til, at det på baggrund af det nye bevismateriale stod klart, at havde været en omfattende direkte kontakt mellem selskabet og kunderne dels skriftligt, i form af breve sendt direkte fra selskabet til enkelte kunder, og dels ved telefonisk kontakt fra kunderne til selskabet. Det var således ikke kun detailforretningerne, der havde haft den direkte kontakt til kunderne.
Finansielle ydelser - som for eksempel formidling af lån - er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, uanset hvem de leveres af, det vil sige også uanset om de leveres af en direkte kontraktpart eller en underleverandør hertil.
Afgørende for, om en ydelse er omfattet af momsfritagelsen er således ikke hvem, der leverer ydelsen, men ydelsens karakter - selve ydelsens indhold.
Det fremgår af den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.5.11.1.3, at den omstændighed, at en ydelse er nødvendig for at gennemføre en fritaget transaktion, ikke i sig selv er et argument for at antage, at ydelsen dermed er fritaget. Indholdet af ydelsen skal således selvstændigt have til formål at opfylde den momsfritagne transaktions specifikke og væsentlige funktioner.
Den momsfritagne ydelse, der består i formidling af lån, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, kan, jf. Den Juridiske vejledning afsnit D.A.5.11.4.3, defineres som virksomhed, der har til formål at træffe de nødvendige foranstaltninger for, at to parter indgår en kontrakt, hvor formidleren ikke har en selvstændig interesse i kontraktens indhold. Der kan ikke stilles krav om, at der foreligger et kontraktforhold mellem leverandøren af formidlingsydelsen og en af parterne i låneaftalen, for at anerkende, at formidlerens ydelse er omfattet af momsfritagelsen.
Begrebet formidling forudsætter heller ikke nødvendigvis, at formidleren som underagent for en hovedagent er i direkte kontakt med de to parter i lånekontrakten for at forhandle samtlige klausuler. Det er dog en forudsætning, at formidlerens virksomhed ikke udelukkende består i, at tage sig af en del af de faktiske operationer i forbindelse med kontrakten.
Det fremgår af de faktiske omstændigheder, at spørger efter aftalen med långiver har eneansvaret for at formidle lån. Men aftalen rummer mulighed for, at spørger kan gøre brug af underagenter, og spørger har i den forbindelse indgået aftale med en række detailbutikker i spørgers koncern.
Det fremgår videre, at selve transaktionen foregår ved, at en potentiel låntager henvender sig i en af detailbutikkerne med ønske om at optage lån til finansiering af et køb i butikken. Dialogen om lånet vil typisk foregå direkte mellem detailbutikken og långiver.
Spørger oplyser, at spørgers egen rolle i forbindelse med formidlingen af lånet er, at træffe de nødvendige foranstaltninger for, at långiver og den potentielle låntager indgår en kontrakt. Spørger finder, at disse foranstaltninger er truffet i og med, at långiver ikke uden kontrakten med spørger ville kunne opnå kontakt til detailbutikkernes kunder.
Det er Skatteministeriets opfattelse, at såvel spørger som spørgers underleverandører (detailbutikkerne), leverer formidlingsydelser, der set under ét, udgør en særskilt helhed, der opfylder de specifikke og væsentlige funktioner for en momsfri ydelse. Dette gælder uanset, at spørger ikke selv har i direkte kontakt med låntagerne, jf. C-453/05, Volker Ludwig.
Skatteministeriet finder således, at den provision, som spørger modtager fra långiver kan fritages for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a.
Det indstilles derfor, at spørgsmål 1 besvares med "ja"
Det ønskes bekræftet, at den løbende provision, som spørger modtager fra långiver, er momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, når långiver på visse områder kan gøre de nævnte butikker ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen.
Der henvises til det ovenfor anførte under besvarelsen af spørgsmål 1. Skatteministeriet finder ikke, at det gør nogen forskel for besvarelsen, såfremt långiver på visse områder kan gøre detailbutikkerne ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen.
Det ønskes bekræftet, at den årlige provision (overskudsdeling), som beregnes på baggrund af resultatet i det syntetiske selskab, og som spørger modtager fra långiver, er momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, og långiver ikke direkte kan gøre de nævnte butikker ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen.
Der henvises til det anførte ovenfor under besvarelsen af spørgsmål 1.
Skatteministeriet finder ikke, at den årlige provision (overskudsdeling) skal behandles anderledes end den løbende provision.
Skatteministeriet indstiller på den baggrund, at spørgsmål 3 besvares med "ja".
Det ønskes bekræftet, at den årlige provision (overskudsdeling), som beregnes på baggrund af resultatet i det syntetiske selskab, og som selskabet modtager fra långiver, er momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvis provisionen ydes som betaling for formidling af lån, som långiver tilbyder kunder i detailhandelsbutikker, og långiver kan gøre de nævnte butikker ansvarlige for deres håndtering af låneoptagelsen.
Idet der henvises til besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 indstiller Skatteministeriet, at spørgsmål 4 besvares med "ja".
Det ønskes besvaret, om det ændrer på besvarelsen af spørgsmål 1 og 3, hvis spørgers navn fremgår af markedsførings-/ informationsmateriale om de omhandlede lån.
Skatteministeriet finder ikke, at det vil ændre på besvarelsen af spørgsmål 1 og 3, at spørgers navn fremgår af markedsførings- og informationsmateriale.
Skatteministeriet indstiller på den baggrund, at spørgsmål 5 besvares med "nej"
Det ønskes besvaret, hvorvidt det vil ændre på besvarelsen af spørgsmål 1 og 3, hvis spørger årligt udleverer en oversigt til detailhandelsbutikkerne over potentielle kundeemner.
Skatteministeriet finder ikke, at det vil ændre på besvarelsen af spørgsmål 1 og 3, hvis spørger årligt udleverer en oversigt til detailhandelsbutikkerne over potentielle kundeemner.
Det indstilles på den baggrund, at spørgsmål 6 besvares med "nej".
Det ønskes bekræftet, at ydelsen alternativt kan anses som momsfri i henhold til momslovens § 4, stk. 4, kombineret med momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a.
Det er Skatteministeriets opfattelse, at spørgsmål 7 bortfalder, idet spørgsmål 1 er besvaret positivt.

References: Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret