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Sentencia A.N. de 22 de diciembre de 2010. IBI. Impugnación del valor catastral del parque eólico - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
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Sentencia A.N. de 22 de diciembre de 2010
IBI: Impugnación valor catastral. Bienes inmuebles de características especiales: Sujeción y criterios de valoración empleados para determinar la sujeción de embalses y parques eólicos.
Madrid, a veintidos de diciembre de dos mil diez.
Audiencia Nacional y bajo el número 837/2009 se tramita a instancia de IBERDROLA RENOVABLES CASTILLA LA MANCHA,
S.A. entidad representada por el Procurador D. José Luis Martín Jaureguibeitia, contra Resolución del Tribunal Económico
Administrativo Central de fecha 7 de octubre de 2009, sobre Impuesto sobre Bienes Inmuebles, parque eólico Sierra Oliva; siendo
codemandado el Ayuntamiento de Alcaudete, representado por el Procurador D. Jorge Deleito García; y en el que la
Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.
1. La parte actora interpuso, en fecha 14 de diciembre de 2009, este recurso respecto del acto antes aludido; admitido a trámite y reclamado el expediente se le dio traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo:
"tenga por presentado este escrito y documentos que se acompañan, y los admita; y por devuelto el expediente administrativo facilitado; por deducida demanda en el recuso contencioso administrativo de referencia, y previos los demás trámites, dicte Sentencia por la que acuerde revocar la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Central acuerde declarar la nulidad o en su defecto anular y dejar sin efecto la valoración catastral efectuada por la Gerencia Territorial del Catastro de Albacete, notificada en relación con el parque eólico Sierra Oliva."
2. De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó:
"que, teniendo por presentado este escrito se sirva admitirlo, con sus copias, y previos los trámites legales oportunos, dicte en su día sentencia desestimatoria de todas las pretensiones de la parte actora."
3. Habiéndose solicitado el recibimiento a prueba, la Sala dictó auto con fecha 5 de julio de 2010, denegándose el mismo; siguió el trámite de Conclusiones, a través del cual las partes, por su orden, han concretado sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento; mediante providencia de 9 de septiembre de 2010 se señaló para votación y fallo el día 21 de diciembre de 2010, en que efectivamente se deliberó y votó.
4. En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción. Y ha sido Ponente la Ilma. Sra. D.ª MARIA ASUNCION SALVO TAMBO, Presidente de la Sección.
1. Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de octubre de 2009 (R.G. 986-09) por la que se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta por IBERDROLA RENOVABLES CASTILLA LA MANCHA, S.A., ahora recurrente, contra resolución de la Gerencia Territorial del Catastro de Albacete de 24 de noviembre de 2008, por la que se procedió a la asignación de valor catastral (9.379.658,10 euros) al "Parque Eólico Sierra Oliva", a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
2. La recurrente en su demanda, después de recordar que no está recurriendo la Ponencia Especial de Valores de Parques Eólicos, sino el concreto valor catastral del parque eólico en cuestión, que es un acto administrativo distinto aunque traiga causa de aquélla, aduce los siguientes motivos de recurso:
En primer lugar argumenta sobre la no concurrencia de los requisitos del artículo 8.1 en los parques eólicos.
En segundo lugar, la falta de regulación de los criterios para poder determinar el valor catastral de los parques eólicos en el Real Decreto 1464/1997, de 2 de noviembre.
3. Nos encontramos, en efecto, ante un recurso indirecto contra la Ponencia, en el que se plantean, con la salvedad relativa a la falta de motivación del acto de determinación del valor catastral asignado, únicamente cuestiones relativas a la Ponencia Especial, cuestiones que ya han sido resueltas por esta misma Sala y Sección en sentido contrario al propuesto por la parte actora.
En relación con la primera cuestión cabe señalar que la consideración de los parques eólicos como BICES viene dada por la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de mayo de 2007. En ella el Alto Tribunal analizó ya la legalidad del artículo 23 del Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, por el que se desarrollaba el artículo 89 del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario en el que se regulan los bienes inmuebles de características especiales.
Según dispone el apartado 1 del artículo 8 LCI "Constituyen un conjunto complejo de uso especializado, integrado por suelo, edificios, instalaciones y obras de urbanización y mejora que por su carácter unitario y por estar ligado de forma definitiva para su funcionamiento, se configura a efectos catastrales como un único bien inmueble", considerándose -en el artículo 8.2 LCI - como BICES, entre otros inmuebles: "a) Los destinados a la producción de energía eléctrica y gas y al refino de petróleo, y las centrales nucleares".
Publicado en el Boletín Oficial del Estado de 20 de noviembre de 2007 el Real Decreto 1464/2007, de 2 de noviembre, por el que se aprueban las normas técnicas de valoración catastral de bienes inmuebles de características especiales, según su Preámbulo, se dan cumplimiento a las previsiones establecidas en el artículo 23.3 LCI, en cuanto contiene las normas técnicas aplicables a la determinación del valor catastral de una de las tres clases de inmuebles que recoge el Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, la de los inmuebles de características especiales, definidos por el artículo 8 del propio Texto Refundido y por el artículo 23 del Real Decreto 417/2006, de 7 de abril.
En orden a la valoración catastral de los BICES, el artículo 23 LCI establece determinados criterios y límites, en sus apartados 1 y 2, y remite -en su apartado 3- a la norma reglamentaria el establecimiento de las "normas técnicas comprensivas de los conceptos, reglas y restantes factores que de acuerdo con los criterios fijados en los apartados 1 y 2 citados, y en función de las características intrínsecas y extrínsecas que afecten a los bienes inmuebles, permitan determinar su valor catastral."
Se contienen, pues, en el Real Decreto 1464/2007 el conjunto de normas técnicas a las que han de acomodarse las ponencias de valores especiales, con cuya aprobación se inicia la determinación del valor catastral de los BICES (artículo 31.1 en relación con el artículo 24.1, ambos de la Ley del Catastro Inmobiliario; que además, constituye la base imponible del IBI a tenor del artículo 65 de la Ley de Haciendas Locales, y que en relación a la ponencia de valores especial originariamente impugnada, es sobre lo que ha versado el debate.
4. La consideración de los parques eólicos como bienes inmuebles de características especiales ha sido ratificada por el Tribunal Supremo en la STS de 30 de mayo de 2007. En la sentencia que se acaba de citar el Tribunal Supremo tuvo ya ocasión de analizar la legalidad del artículo 23 del Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, por el que se desarrollaba el artículo 8 de la Ley del Catastro Inmobiliario en el que se regulan los bienes de características especiales.
"CUARTO.- Para dar respuesta a la cuestión de fondo del presente recurso contencioso administrativo, expuesta con anterioridad, comenzamos por señalar que, tal como tiene reiteradamente declarado esta Sala, si el ejercicio de la potestad reglamentaria ha de llevarse a cabo siempre, de acuerdo con la Constitución y las leyes (artículo 97 CE), en el caso específico de los Reglamento ejecutivos, la ley que desarrollan, se convierte en el límite y al mismo tiempo parámetro de medición más próximo, para calibrar su ajuste al ordenamiento jurídico. Y por este camino, se ha señalado también de modo reiterado, que el Reglamento, en cuanto norma jurídica de carácter general emanada de la Administración, tiene un valor subordinado a la Ley a la que complementa, por lo que, dada su función de colaboración, debe distinguirse entre la normación básica de las cuestiones fundamentales que siempre corresponde a la Ley, y aquéllas otras normas, secundarias pero necesarias para la puesta en práctica de la Ley, que si pueden contenerse en los Reglamentos.
En el marco que acabamos de enunciar, es decir siempre en forma acorde con la Constitución y el resto del ordenamiento jurídico, el reglamento ejecutivo, como complemento indispensable de la Ley, puede explicitar reglas que estén simplemente enunciadas en la misma y puede aclarar preceptos de ella que sean imprecisos, de suerte que puede ir más allá de ser puro ejecutor de la Ley.
Pues bien, como se expuso con anterioridad, el artículo 8 del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, señala que "Los bienes inmuebles de características especiales constituyen un conjunto complejo de uso especializado, integrado por suelo, edificios, instalaciones y obras de urbanización y mejora que, por su carácter unitario y por estar ligado de forma definitiva para su funcionamiento, se configura a efectos catastrales como un único bien inmueble".
Este concepto legal de los "bienes inmuebles de características especiales", capta, en parte al menos, la terminología que ya empleara la Sentencia de esta Sala de 15 de enero de 1998, dictada en recurso de casación en interés de la Ley, en la que se definió a las centrales hidroeléctricas como: "un conjunto unitario de edificios, instalaciones y construcciones de variada tipología, destinado a un uso industrial, cual es el aprovechamiento del agua embalsada para la producción de energía eléctrica."
Pero la definición indicada se ve complementada con la enumeración contendida en el apartado 2 del artículo 8, donde se atribuye la condición de "bienes inmuebles de características especiales" a: "a) Los destinados a la producción de energía eléctrica y gas y al refino de petróleo, y las centrales nucleares."
Ninguna limitación establece la Ley para tener aquella calificación, a los bienes destinados a la producción de energía eléctrica, salvo la que deriva de la necesidad que cumplan con los caracteres que delimitan el concepto contenido en el apartado 1 del artículo 8. Dicho de otra forma, los bienes destinados a la producción de energía eléctrica solamente pueden quedar excluidos de la condición de bienes inmuebles de "características especiales", si no concurren en ellos los caracteres delimitadores de los mismos, que se especifican el precepto legal últimamente citado.
Por ello, debemos reputar contraria a Derecho la restricción operada por el Reglamento, con base a criterios o parámetros no contemplados en la propia Ley que desarrolla, pues, en efecto, el artículo 23.2 del Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, solo incluye en el Grupo A, a los bienes inmuebles "destinados a la producción de energía eléctrica que de acuerdo con la normativa de regulación del sector eléctrico deban estar incluidos en el régimen ordinario", excluyendo así de forma injustificada a todos los bienes destinados a la producción de energía eléctrica en régimen especial, con base en un criterio que no aparece previsto en la ley que se desarrolla y sin que ello puede ampararse en que esta última clase de bienes pasan al régimen ordinario, cuando la producción se realice desde instalaciones cuya potencia instalada supere los 50Mw (artículo 27 de la Ley 54/1997, de 27 de noviembre, del Sector Eléctrico), pues éste último criterio de delimitación tampoco aparece previsto en el artículo 8 del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, antes transcrito.
Aún reconociendo el loable intento de establecer un sistema objetivo que refuerce la seguridad jurídica, la distinción entre régimen ordinario y especial de producción de energía eléctrica, contenida en la Ley 54/1997, de 27 de noviembre, con otros objetivos antes aludidos, no resulta de legal aplicación para la calificación o no determinados bienes, como de "características especiales", si ello se hace, como ocurre en el presente caso, por vía de remisión reglamentaria y con infracción del principio de jerarquía normativa respecto de la ley que se desarrolla.
Traducido lo anterior a la producción de energía eólica, que es la razón última del presente recurso contencioso administrativo, puede que un "generador eólico", como dice el Abogado del Estado no deba considerarse bien inmueble de "características especiales", pero no porque su potencia no supere los 50 Mw, o porque, en definitiva, esté sujeto a régimen especial de producción de energía eléctrica (parámetros, insistimos, no previstos en el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 4 de marzo, de aprobación del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario), sino porque, como también reconoce el Defensor de la Administración en su escrito de contestación a la demanda, para alcanzar aquella consideración, "hace falta que se trate de un conjunto complejo y unitario de uso especializado, en el que haya edificios, instalaciones y obras de urbanización y mejora". Dicho en otros términos, el Reglamento no puede entender cumplidas las características reconocidas en el artículo 8.1 de la Ley, en función de que el generador supere la potencia de 50 Mw, o, expresado lo anterior desde el reverso, ello puede hacerlo solo la propia Ley. En fin, evidentemente que todo lo anterior es predicable igualmente respecto de los denominados "parques eólicos".
Por tanto, y sin entrar en otras consideraciones, procede declarar la nulidad de pleno derecho del precepto que incurre en la infracción alegada, permitiendo la aplicación del concepto y enumeración del artículo 8 del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, sin restricción alguna que derive de norma reglamentaria.
Quinto.-En consecuencia, estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la Federación Gallega de Municipios y Provincias (FEGAMP), procede declarar la nulidad de pleno derecho, del artículo 23.2. del Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, por el que se integra en el Grupo A, de los bienes inmuebles de características especiales, con la identificación A.1, a: "Los destinados a la producción de energía eléctrica" y en la medida en que se añade el siguiente inciso: "que de acuerdo con la normativa de regulación del sector eléctrico deban estar incluidos en el régimen ordinario", el cual quedará expulsado del ordenamiento jurídico."
Por tanto los parques eólicos pueden ser calificados como BICES.
5. Entrando ahora en las cuestiones relativas a la Ponencia de Valores, hemos de señalar que muchas de las cuestiones planteadas han sido resueltas en nuestras sentencias de 19 de noviembre de 2009 y 24 de marzo de 2010, dictadas en los recursos 68/2009 y 349/2009, respectivamente. Debemos pues seguir el criterio declarado en las mismas.
Hay que recordar, una vez más, con carácter previo los precedentes jurisprudenciales en esta concreta materia: en relación con la alegada inconstitucionalidad de la Ley del Catastro, se ha dictado sentencia por el Tribunal Supremo el 15 de enero de 2007 en el recurso de casación num. 4376/2004 en la que se cita la sentencia dictada el día 12 de Enero de 2007, (recurso de casación 1236/05) y el razonamiento que entonces se formuló para rechazar la procedencia de plantear cuestión de inconstitucionalidad:
"CUARTO.- No obstante el brillante esfuerzo argumental que realiza la recurrente en defensa de su recurso, la Sala entiende que no existen razones suficientes para considerar la posibilidad de plantear la inconstitucionalidad de las disposiciones contenidas en las leyes 48/2002, de 23 de Diciembre, del Catastro Inmobiliario, y 51/2002, de 27 de Diciembre, de reforma 39/1988, de 28 de Diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, que se refieren a los bienes de características especiales.
Debemos comenzar recordando que aunque la Ley 51/02 recoge la existencia de tres clases de bienes, los rústicos, los urbanos y los de características especiales, frente a la antigua definición de los bienes inmuebles establecida en los artículos 62 y 63 del texto anterior a la reforma, que sólo se refería a los bienes urbanos y a los de naturaleza rústica, remitiéndose, por otra parte, a las normas reguladoras del Catastro Inmobiliario para la definición del objeto del hecho imponible, la categoría de los bienes de características especiales no era en realidad novedosa, pues el Real Decreto 1020/93, de 25 de Junio, por el que se aprobaban las Normas Técnicas de Valoración y el Cuadro-Marco de valores del Suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes de naturaleza urbana, ya se refería a aquellos inmuebles cuyas características especiales impedían su valoración de acuerdo con el procedimiento establecido con carácter general en las Normas Técnicas, estableciendo el art. 3 que "en el caso de inmuebles que excedan del ámbito territorial de un municipio cuyas características especiales impidan su valoración de acuerdo con el procedimiento establecido con carácter general en las normas técnicas incluidas en el anexo del presente Real Decreto, se individualizará en la ponencia de valores el procedimiento específico para su valoración, concretándose los inmuebles a los que dicho procedimiento será de aplicación."
Tampoco cabe olvidar que sobre algunos bienes que ahora se denominan de características especiales surgieron dudas doctrinales y jurisprudenciales sobre la sujeción o no al IBI, y sobre la aplicación o no a los mismos de coeficientes correctores distintos de los establecidos con carácter general. Así, en relación a las centrales hidroeléctricas, se discutió, por un lado, si debían considerarse bienes urbanos o rústicos, y, por otro, si era necesario distinguir entre construcción y lecho del embalse, siendo diversos los pronunciamientos jurisprudenciales, que reconocen la singularidad de estos bienes (sentencia de esta Sala de 15 de Enero de 1998, seguida por las posteriores de 21 de Enero de 1999, 14 de Febrero de 2002, 21 de Diciembre de 2003, entre otras muchas).
El Informe para la Reforma de la Financiación de las Haciendas Locales de 3 de Julio de 2002 aclara y justifica el motivo de creación de esta nueva categoría, señalando que esta nueva modalidad de bien inmueble "puede contribuir a que los bienes que en ellos se incluyan puedan, no sólo estar más adecuadamente valorados, atendiendo a su especificidad, sino también que, teniendo en cuenta la naturaleza de los mismos, es posible aplicarles tipos impositivos diferenciados, revisiones catastrales con periodicidad adecuada y no necesariamente coincidentes con la del resto de los bienes inmuebles, así como un régimen especial de reducción de la base imponible o la no aplicación del mismo."Y concluye: "En conclusión, en el presente caso, pese a los argumentos de la recurrente, existe un fundamento objetivo y razonable por existir situaciones diversas que justifican la desigualdad."
En igual sentido se pronunció la sentencia de 15 de enero de 2007 dictada en el recurso de casación 10607/2004 y la citada por ambas sentencia de 12 de enero de 2007 dictada en el recurso de casación 1236/05.
La ASOCIACION ESPAÑOLA DE LA INDUSTRIA ELECTRICA interpuso ante el Tribunal Supremo un recurso contra el Real Decreto 417/2006 de 7 de abril por el que se desarrolla el Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004 de 5 de marzo. Se impugnaba expresamente los arts. 20 y 23 del mismo que desarrollan el régimen específico de los BICES.
Previamente, en la sentencia de 30 de mayo de 2007 (recurso 38/2006) interpuesto por LA FEDERACION GALLEGA DE MUNICIPIOS Y PROVINCIAS (FEGAMP), contra el Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, por el que se desarrolla el Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, el Alto Tribunal estimó en parte el recurso y declaró nulo de pleno derecho el siguiente inciso del artículo 23.2. Grupo A. A.1. del Real Decreto 417/206, de 7 de abril: "que de acuerdo con la normativa de regulación del sector eléctrico deban estar incluidos en el régimen ordinario".
Finalmente, es relevante citar, como precedente jurisprudencial a tener en cuenta, la sentencia dictada por el Tribunal Supremo en el recurso 3788/2006 el día dieciséis de febrero de dos mil nueve, interpuesto por la ASOCIACION ESPAÑOLA DE LA INDUSTRIA ELECTRICA (UNESA), contra la sentencia dictada, con fecha 28 de abril de 2006, por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo, (Sección Sexta), de la Audiencia Nacional en el recurso 69/2004, sobre Orden del Ministerio de Hacienda HAC/3521/2003, de 12 de diciembre, por la que se fija el coeficiente de referencia al mercado (RM) para los bienes inmuebles de características especiales.
En este recurso se había alegado igualmente la infracción de los arts. 14 y 31 de la Constitución sobre la base de que la creación de la figura de los "bienes de características especiales" infringe el principio de igualdad consagrado en el art. 14 de la Constitución, así como el principio de capacidad económica y de reserva de ley en materia tributaria (art. 31 de la Constitución). El principio de igualdad porque "se prohíbe la aplicación a los bienes de características especiales de la reducción de la base imponible del IBI, así como porque se establece un tipo de gravamen mucho más gravoso que el aplicable a los bienes rústicos y urbanos, y el principio de capacidad económica porque los criterios de valoración catastral constituidos por la aptitud del inmueble para la producción, y por el coste de la ejecución material de las construcciones, no resultan adecuados para dicha valoración y no se adaptan a las características propias y específicas de dicho inmuebles de características especiales".
Se alegó la disconformidad de la Orden HAC/3521/2003 con el ordenamiento jurídico y particularmente con la Ley del Catastro Inmobiliario, porque la Orden "rebasa la habilitación reglamentaria al Ministro de Hacienda prevista en el art. 23.3 de la ley del Catastro Inmobiliario, norma en la que se pretende amparar la Orden impugnada, que no le da cobertura para establecer y determinar la aplicación del coeficiente RM, que de por sí es propio del anterior régimen de valoración catastral de los bienes urbanos, a los valores individualizados de los "bienes de características especiales". El régimen reglamentario previsto en el art. 23.3 de la LCI no se ha desarrollado sino que mediante la Orden HAC/3521/2003 se pretende suplir este desarrollo aplicando un régimen de valoración catastral no previsto para esta situación, lo que resulta claramente contrario al Ordenamiento jurídico".
La primera alegación fue desestimada con fundamento en lo resuelto en la sentencia de 12 de enero de 2007 (recurso de casación num. 1236/2005) ampliando el razonamiento el Alto Tribunal para indicar que:
"El régimen especial del Impuesto sobre Bienes Inmuebles aplicables a los bienes de características especiales no infringe tampoco el principio de capacidad económica consagrado en el art. 31 de la Constitución.
El art. 73 de la Ley de Reforma de las Haciendas Locales de 2002 establece para los bienes inmuebles urbanos un tipo de gravamen que oscila entre el 0,40 y el 1,10 % de la cuota íntegra del impuesto, y para los rústicos entre el 0,3 y el 0,90 %, mientras que para los bienes de características especiales se establece un tipo de gravamen que oscila entre el 0,40 y el 1,3 % de esa misma cuota. Esa mayor carga tributaria no carece de fundamento justificado y racional, por la trascendencia de estos bienes, su afección a poblaciones o por revelar una mayor capacidad económica en el sujeto pasivo, no debiendo olvidarse, por otro lado, la voluntad del legislador, quien, en la Exposición de Motivos de la Ley 51/02, expresó que el conjunto de modificaciones tenía como finalidad, por una parte, mantener y fortalecer la garantía del principio de suficiencia financiera de las entidades locales proclamado en la Constitución y, por otra parte, incrementar la autonomía municipal en el ámbito de los tributos locales, de manera que los Ayuntamientos dispongan de una mayor capacidad y margen de decisión, dentro de los límites legalmente definitivos, en materias como la aplicación de los tipos impositivos o de los incentivos fiscales".
6. Examinaremos la inconstitucionalidad de los criterios legales establecidos para la valoración catastral de los BICES.
En la propia demanda se recogen los argumentos que tanto en la jurisprudencia del Tribunal Supremo como en las sentencias de los distintos Tribunales Superiores de Justicia se han recogido para justificar la diferenciación de los BICES.
El Tribunal Supremo en la sentencia de 12 de enero de 2007 (citada como se recogió en el fundamento jurídico n.º 5 por otra de la misma fecha y una tercera de 15 de enero de 2007) recuerda que "la categoría de los bienes de características especiales no era en realidad novedosa, pues el Real Decreto 1020/93 de 25 de junio por el que se aprobaban las Normas Técnicas de Valoración y el Cuadro-Marco de valores del Suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes de naturaleza urbana, ya se refería a aquellos inmuebles cuyas características especiales impedían su valoración de acuerdo con el procedimiento establecido con carácter general en las Normas Técnicas" con cita de los inmuebles que excedían del ámbito territorial de un municipio cuyas características especiales impidan su valoración de acuerdo con el procedimiento establecido con carácter general.
Como igualmente han señalado los Tribunales Superiores de Justicia se trata de bienes configurados de forma especial (según el art. 8 del Texto Refundido del Catastro Inmobiliario: conjunto complejo de uso especializado, integrado por suelo, edificios, instalaciones y obras de urbanización y mejora que, por su carácter unitario y por estar ligado de forma definitiva para su funcionamiento se configura a efectos catastrales como un único bien inmueble), con un destino especial, con una trascendencia y dimensión económica especial que no solo revelan sustantivas diferencias con los restantes bienes objeto de tributación sino que revelan una mayor capacidad económica en el sujeto pasivo.
Y es precisamente por este conjunto de características que los diferencias por lo que es la aplicación del propio principio de igualdad tal y como ha sido interpretado por el Tribunal Constitucional la que justifica constitucionalmente que la ley los trate con diferencias.
La actora considera que algunos de los criterios legales establecidos en el artículo 23 pfo1 del R.D. Legislativo 1/2004 al ser aplicados a los BICES plantean dudas de constitucionalidad, y concretamente:
-. Art. 23.1.a) En el apartado "su aptitud para la producción".
-. Art. 23.1.b) En el apartado "el coste de ejecución material de las construcciones".
-. Art. 23.1.d) "Las circunstancias y valores del mercado".
-. Art. 23.1.e) "Cualquier otro factor relevante que reglamentariamente se determine".
El artículo 23 tiene el siguiente tenor literal:
"Artículo 23. Criterios y límites del valor catastral.
a. La localización del inmueble, las circunstancias urbanísticas que afecten al suelo
y su aptitud para la producción.
3. Reglamentariamente, se establecerán las normas técnicas comprensivas de los conceptos, reglas y restantes factores que, de acuerdo con los criterios anteriormente expuestos y en función de las características intrínsecas y extrínsecas que afecten a los bienes inmuebles, permitan determinar su valor catastral."
La actora sostiene que si se tiene en cuenta la aptitud del bien inmueble para la producción se está produciendo una doble imposición en sentido estricto o material entre el IBI y el IAE porque ambos gravan "la misma materia imponible".
El Impuesto de Actividades Económicas grava el mero ejercicio de una actividad económica. Y actividad económica según el artículo 79.1 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004 de 5 de marzo, es la actividad que se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico que suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Sin embargo el Impuesto sobre Bienes Inmuebles grava el valor catastral de los bienes inmuebles, y este es el determinado objetivamente para cada bien inmueble (art. 22 T.R.C.I.) a partir de los datos obrantes en el Catastro Inmobiliario y estará integrado por el valor catastral del suelo y el valor catastral de las construcciones
Respecto de "las circunstancias y valores del mercado" la actora remite su motivo de recurso al relativo a la inconstitucionalidad del valor de mercado de los inmuebles como límite del valor catastral de los BICES, por lo que coherentemente con dicho planteamiento se analizará con este motivo impugnación.
El alcance del principio de legalidad en materia tributaria no puede ser entendido como lo hace la parte actora en el sentido de que hay en esta materia una reserva de ley absoluta, lo que viene avalado por las sentencias del Tribunal Constitucional, en las que se afirma: Sentencia 19/1987, de 17 de Febrero "... el art. 31.1 establece una reserva general de Ley en el orden tributario, sobre la cual este Tribunal ha tenido ocasión de hacer antes de ahora importantes puntualizaciones. Hemos dicho, en efecto, que, cuando el art. 31.3 CE proclama, en lo que aquí interesa, que sólo podrán establecerse prestaciones patrimoniales de carácter público con arreglo a la Ley, está dando entrada la Norma fundamental no a una legalidad tributaria de carácter absoluto -pues no se impone allí que el establecimiento haya de hacerse necesariamente por medio de Ley- sino, con mayor flexibilidad, a la exigencia de que ordene la Ley los criterios o principios con arreglo a los cuales se ha de regir la materia tributaria y, concretamente, la creación "ex novo" del tributo y la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo (SS 6/1983 de 4 febrero, 37/1981 de 16 noviembre y 179/1985 de 19 diciembre).", y en la Sentencia 185/1995, de 14 de Diciembre "Este Tribunal ha dicho ya que la reserva de ley en materia tributaria exige que "la creación ex novo de un tributo y la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo" debe llevarse a cabo mediante una ley (SSTC 37/81, 6/83, 179/85, 19/87). También hemos advertido que se trata de una reserva relativa en la que, aunque los criterios o principios que han de regir la materia deben contenerse en una ley, resulta admisible la colaboración del reglamento, siempre que "sea indispensable por motivos técnicos o para optimizar el cumplimiento de las finalidades propuestas por la Constitución o por la propia ley" y siempre que la colaboración se produzca "en términos de subordinación, desarrollo y complementariedad" (entre otras, SSTC 37/81, 6/83, 79/85, 60/86, 19/87, 99/87). El alcance de la colaboración estará en función de la diversa naturaleza de las figuras jurídico-tributarias y de los distintos elementos de las mismas (SSTC 37/81 y 19/87)."
Resulta en consecuencia que, tras la prolija y detallada regulación de los criterios y límites del valor catastral, la referencia a modo de cierre de dicha regulación a "Cualquier otro factor relevante que reglamentariamente se determine" no infringe el principio de reserva legal. Como señaló el Tribunal Constitucional en la Sentencia 19/87, de 17 de febrero la previsión del art. 31.1 de la Constitución no tiene otro sentido que el de asegurar que la regulación de determinado ámbito vital de las personas dependa exclusivamente de la voluntad de sus representantes "sin que ello excluya la posibilidad de que la Ley pueda contener remisiones a normas infraordenadas, pero sí el de que mediante tales remisiones se provoque por su indeterminación una degradación de la reserva formulada por la Constitución a favor del Legislador."
7. La actora alega la inconstitucionalidad de la inclusión de la maquinaria en el valor catastral de los BICES al entender que se vulneran los principios de igualdad y de capacidad económica consagrados en los artículos 14 y 31.1 de la Constitución. El primero porque solo queda gravada la maquinaria si el bien inmueble es de características especiales y no en otro tipo de bienes inmuebles, y porque no existe un fundamento objetivo y razonable que justifique la desigualdad. El segundo porque se acaba gravando no solo el valor de bienes inmuebles, de conformidad con lo dispuesto en el art. 60 de la Ley de Haciendas Locales, sino también el de los bienes muebles que constituyen tal maquinaria.
El Tribunal Supremo, interpretando el artículo 62.b.1 de la Ley de Haciendas Locales ha señalado en diversas sentencias analizando el IBI de Refinerías de petróleo (STS de 1-II-2002, 20-IV-2002, 7-VII-2003 y 30-V-2008 entre otras) que el legislador, en dicho precepto "ha querido gravar con el IBI toda clase de construcciones en sentido amplio, con abstracción de su lugar de ubicación, de su destino, de los materiales que las configuren o de la posibilidad de su traslado". La conclusión que ha extraído el Tribunal Supremo es que encajan en el concepto de bienes inmuebles no solo los edificios convencionales, sino también las instalaciones industriales integradas en los complejos correspondientes, y en general cuantas otras instalaciones sirvan para satisfacer adecuadamente el uso industrial al que estén adscritas. Distingue las "simples máquinas, aparatos o artefactos que se sitúan dentro de edificios"
8. Se alega por la recurrente la disconformidad con el ordenamiento jurídico de las normas técnicas de valoración específicamente dictadas para los BICES en el RD 1464/2007.
Alega respecto de los coeficientes de depreciación por antigüedad previstos en el R.D. 1464/2007 que este no contempla coeficientes específicos aplicables a la maquinaria: tal diferenciación es improcedente a la vista de que la única maquinaria incluida como bien inmueble es aquella que está integrada en las instalaciones y forma parte físicamente de las mismas o esté vinculada funcionalmente a ellas. Tampoco puede admitirse que el coeficiente de depreciación que nos ocupa deba coincidir con las tablas de amortización.
La actora sostiene que los coeficientes multiplicadores para determinar el valor unitario del suelo infringen el principio de reserva de ley en materia tributaria y carecen de fundamentación objetiva alguna.
Como ya se señaló más arriba el principio de legalidad en su modalidad de reserva de ley en materia tributaria (arts. 31.3 y 133 de la C.E.) "no es entendido hoy en día de modo inequívoco en la doctrina y no puede extraerse fácilmente que nuestra Constitución haya consagrado absolutamente el referido principio con el rigor que hubiera podido tener en momentos históricos anteriores" (STC de 4 de febrero de 1.983), de tal forma que aquel principio viene a exigir que sea la Ley quien cree ex novo la figura impositiva o tributaria de que se trate y sea ella misma la que determine sus elementos esenciales o configuradores (STC de 19 y 20 de 1.982, 179 de 1.985 y 19 de 1.987, entre otras), como también que "el grado de concreción exigible a la ley es máximo cuando regula el hecho imponible " (STC 221/92,de 11-XII), pero no impide que pueda deferirse a la potestad reglamentaria la concreción de aquellos otros aspectos descriptivos conexos con los elementos esenciales de la figura tributaria de que se trate.
La lectura de los arts 3.3 y 3. 4 del R.D. 1464/2007 revela que se está desarrollando la base establecida en el art. 30.2.c de la Ley del Catastro así como en la Disposición Transitoria Primera de dicho texto refundido no aportándose razonamiento alguno, salvo el aserto de que "carecen de fundamentación objetiva alguna" por parte de la recurrente que pudiera llevar a esta Sala a concluir en el sentido pretendido.
El motivo de recurso continúa desarrollándose con el mismo fundamento para alegar que el art. 5.2 del R.D. 1467/2007 es contrario a los arts. 60, 61 y 65 de la Ley de Haciendas Locales.
El art. 5.2 citado tiene el siguiente tenor literal: Valoración de las construcciones de los inmuebles de características especiales:
"2. El valor de las construcciones singulares se determinará a partir del valor de reposición, que se corregirá, cuando proceda, en función de la depreciación física, funcional y económica, así como de su obsolescencia tecnológica.
Se entenderá por valor de reposición el coste actual, resultante de la suma de los costes directos e indirectos y de los demás gastos necesarios para la puesta en funcionamiento del inmueble. Dicho valor será el resultado de multiplicar cada una de las unidades lineales, de superficie, de volumen, de peso, de potencia, de producción o de cada elemento unitario, por los módulos de coste unitario establecidos en el presente Real Decreto.".
La inclusión de una norma especial para la valoración de las construcciones singulares se ha planteado en el pasado y ha sido resuelta por el Tribunal Supremo en sentido positivo, es decir, para concluir su conformidad a derecho. Como recordó el Alto Tribunal en la sentencia de 1 de febrero de 2002 (confirmando una sentencia de esta misma Sala y Sección de fecha 31 de mayo de l.996) si bien normalmente en la tasación colectiva de ciudades existe un grado de homogeneidad que permite señalar un valor básico por polígonos, que posteriormente se adapta a los distintos aprovechamientos, calles etc, puede ocurrir que por las específicas circunstancias de un terreno o de un inmueble (en aquel supuesto se trataba de una refinería de petróleo) no pueda utilizarse el sistema normal, y deba utilizarse uno distinto (en aquel supuesto, la valoración mediante Ponencias singulares)
Respecto de la problemática de los BICES en régimen de concesión administrativa, la actora no está de acuerdo con la aplicación de un coeficiente del 0'90 a los valores del suelo y las construcciones de la parte afectada por la concesión, que considera contrario al objeto del IBI y que, según alega, igualmente vulnera el principio de capacidad económica establecido en el art. 31.1 de la Constitución.
El artículo 61 de la ley de Haciendas Locales contempla el hecho imponible, y la existencia de concesiones administrativas:
"Artículo 61. Hecho imponible y supuestos de no sujeción.
2. La realización del hecho imponible que corresponda de entre los definidos en el apartado anterior por el orden en él establecido determinará la no sujeción del inmueble urbano o rústico a las restantes modalidades en el mismo previstas. En los inmuebles de características especiales se aplicará esta misma prelación, salvo cuando los derechos de concesión que puedan recaer sobre el inmueble no agoten su extensión superficial, supuesto en el que también se realizará el hecho imponible por el derecho de propiedad sobre la parte del inmueble no afectada por una concesión...".
Si en los procedimientos de tasación colectiva debe primar una homogeneidad que permita señalar valores básicos, entiende esta Sala que en las normas básicas de determinación del valor catastral de bienes inmuebles deben igualmente establecerse criterios generales a tal efecto, entre ellos los distintos coeficientes bien por establecer límites máximos y mínimos bien por fijación de una cifra determinada. No puede olvidarse que en el Real Decreto se señala que "Las ponencias e valores especiales recogerán los módulos y criterios para la valoración de los bienes inmuebles de características especiales de acuerdo con lo establecido en las normas contenidas en el presente real decreto...", y en este caso, se está impugnando una Ponencia de Valores, sin señalar el por qué en esta concreta Presa, la aplicación de dicho coeficiente corrector por concesión administrativa no ha reflejado adecuadamente la naturaleza jurídico-económica de la concesión administrativa.
Se alega, igualmente, discriminación en tratamiento de la reducción sobre la base liquidable de los inmuebles en general, respecto de los BICE. Sin embargo la diferencia de tratamiento de los BICES respecto de los demás inmuebles, viene justificada al existir Ponencias de Valores específicas para los BICES que contemplan las características propias de ellos de manera individualizada. Por ello, que el legislador introduzca un criterio de amortiguación ante los incrementos que difiere del establecido respecto de otros inmuebles, o no introduzca ninguno es jurídicamente admisible.
En cuanto a las concretas normas técnicas, en relación al módulo básico por potencia o capacidad de producción, se afirma que es arbitraria, pero no señala en qué consiste tal arbitrariedad, entendiendo la Sala que tal regulación corresponde a el correcto ejercicio de las facultades de apreciación de la Administración.
El artículo 5.4 del real Decreto 1464/2007 dispone:
"4. El módulo básico por potencia o capacidad de producción (MBP) previsto en el apartado anterior será, para las construcciones singulares en cada sector productivo, el que figura en el siguiente cuadro:
Cuadro de módulos básicos por potencia
Respecto al término "renovación de las instalaciones" es un concepto jurídico indeterminado susceptible de integración en su aplicación, del que no puede afirmarse que sea ilegal. También se afirma la arbitrariedad de los coeficientes por obsolescencia técnica, sin especificarse la razón de tal arbitrariedad, y sin que la Sala la aprecie.
En cuanto al cese del funcionamiento del parque eólico, este aspecto no afecta a la recurrente porque el mismo sigue en funcionamiento.
9. En cuanto al alegado incumplimiento del principio de confianza legítima, constituye en la actualidad, desde las Sentencias del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea de 22-3-1961 y 13-7-1965 (asunto Lemmerz-Werk), un principio general del Derecho Comunitario, objeto de recepción por nuestro Tribunal Supremo en su jurisprudencia desde 1990 y ya en nuestra legislación (Ley 4/99 de reforma de la Ley 30/92, art. 3.1.2), como hemos tenido ocasión ya de decir en numerosas ocasiones.
Así en la STS de 10-5-99 se recuerda que "la doctrina sobre el principio de protección de la confianza legítima, relacionado con los más tradicionales en nuestro ordenamiento de la seguridad jurídica y la buena fe en las relaciones entre la Administración y los particulares, y que comporta, según la doctrina del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas y la jurisprudencia de esta Sala, el que la autoridad pública no pueda adoptar medidas que resulten contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad en las decisiones de aquélla, y en función de las cuales los particulares han adoptado determinadas decisiones. O dicho en otros términos, la virtualidad del principio invocado puede suponer la anulación de un acto o norma y, cuando menos, obliga a responder, en el marco comunitario de la alteración (sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debidas medidas correctoras o compensatorias) de las circunstancias habituales y estables, generadoras de esperanzas fundadas de mantenimiento. Sin embargo, el principio de confianza legítima no garantiza la perpetuación de la situación existente, la cual puede ser modificada en el marco de la facultad de apreciación de las instituciones y poderes públicos para imponer nuevas regulaciones apreciando las necesidades del interés general".
Por otra parte, en la STS de 1-2-99 se recuerda que "este principio no puede invocarse para crear, mantener o extender, en el ámbito del Derecho público, situaciones contrarias al ordenamiento jurídico, o cuando del acto precedente resulta una contradicción con el fin o interés tutelado por una norma jurídica que, por su naturaleza, no es susceptible de amparar una conducta discrecional por la Administración que suponga el reconocimiento de unos derechos y/u obligaciones que dimanen de actos propios de la misma. O, dicho en otros términos, la doctrina invocada de los "actos propios" sin la limitación que acaba de exponerse podría introducir en el ámbito de las relaciones de Derecho público el principio de la autonomía de la voluntad como método ordenador de materias reguladas por normas de naturaleza imperativa, en las que prevalece el interés público salvaguardado por el principio de legalidad; principio que resultaría conculcado si se diera validez a una actuación de la Administración contraria al ordenamiento jurídico por el solo hecho de que así se ha decidido por la Administración o porque responde a un precedente de ésta. Una cosa es la irrevocabilidad de los propios actos declarativos de derechos fuera de los cauces de revisión establecidos en la Ley (arts. 109 y 110 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, 102 y 103 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, Ley 30/1992, modificada por Ley 4/1999, y otra el respeto a la confianza legítima generada por actuación propia que necesariamente ha de proyectarse al ámbito de la discrecionalidad o de la autonomía, no al de los aspectos reglados o exigencias normativas frente a las que, en el Derecho Administrativo, no puede prevalecer lo resuelto en acto o en precedente que fuera contrario a aquéllos. O, dicho en otros términos, no puede decirse que sea legítima la confianza que se deposite en un acto o precedente que sea contrario a norma imperativa".
En atención a la precedente doctrina no podemos acoger tampoco la alegada vulneración, pues la consideración de los parques eólicos, como decíamos, es ya cuestión resuelta de forma reiterada en aplicación del art. 8 del TRLCI, que en todo momento ha mantenido idéntica redacción. Item más, cuando el Tribunal Supremo anuló el art. 23.2 del Real Decreto 1464/2007 lo fue con base en la existencia de una extralimitación en la habilitación legal concedida, excluyendo de la categoría de BICES determinados bienes inmuebles que por ley gozaban de esta consideración.
Por último, señalar que la jurisprudencia citada niega la aplicación del principio invocado cuando no se trate de derechos o intereses que hayan sido realmente incorporados al patrimonio o no pasen de ser meras expectativas por muy legítimas que éstas sean.
10. De lo anterior deriva la procedencia de desestimar el presente recurso con la paralela confirmación de la resolución impugnada por su conformidad a derecho.
No se aprecian méritos que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa.
el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad IBERDROLA RENOVABLES CASTILLA LA MANCHA, S.A., contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de octubre de 2009, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar dicha resolución impugnada, por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas.
Publicación.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Magistrada Ponente en la misma, Ilma. Sra. D.ª MARIA ASUNCION SALVO TAMBO estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo. Doy fe.

References: Resolución 
 resolución 
 Resolución 
 resolución 
 artículo 8
 Real Decreto 
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 89
 artículo 8
 artículo 8
 Real Decreto 
 artículo 23
 artículo 8
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 24
 artículo 65
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 8
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 23
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 artículo 23
 Real Decreto 
e contrario
 Real Decreto 
 artículo 23
 artículo 23
 artículo 79
 Real Decreto 
 artículo 62
 artículo 61
 Real Decreto 
 artículo 5
 real Decreto 
 Real Decreto 
 resolución 
 artículo 139
 Resolución 
 resolución