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Timestamp: 2019-06-25 01:19:19+00:00

Document:
Acuerdo y Sentencia 153/2019 Corte Suprema de Justicia
JUICIO: "GICAL S.A. ALMACENES GENERALES DE DEPÓSITO C/ RESOLUCIÓN N° 1016 DE FECHA 05 DE JULIO DE 2006 Y RESOLUCIÓN N° 1541 DE FECHA 1 DE DICIEMBRE DE 2006 DICTADA POR LA DIRECCIÓN NACIONAL DE GRANDES CONTRIBUYENTES".
En la ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los trece días del mes de marzo del año dos mil diecinueve estando reunidos en la Sala de Acuerdos de la Corte Suprema de Justicia, los Excmos. Señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, los Dres. MANUEL DEJESUS RAMIREZ CANDIA, LUIS MARÍA BENITEZ RIERA Y MIRYAM PEÑA, por ante mí, la Secretaria autorizante, se trajo a la vista el expediente caratulado: "GICAL S.A. ALMACENES GENERALES DE DEPÓSITO O RESOLUCIÓN N° 1016 DE FECHA 05 DE JULIO DE 2006 Y RESOLUCIÓN N° 1541 DE FECHA 15 DE DICIEMBRE DE 2006 DICTADA POR LA DIRECCION NACIONAL DE GRANDES CONTRIBUYENTES", a fin de resolver los Recursos de Apelación y Nulidad interpuestos por el Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, contra el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 29 de julio de 2012 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 1003 de fecha 08 de octubre de 2012, ambos dictados por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala.
Practicado el sorteo de ley, para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: RAMÍREZ CANDIA, BENITEZ RIERA Y PEÑA.
A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, el Ministro RAMIREZ CANDIA dijo: El Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, Hugo Campos Lozano, bajo patrocinio del Abog. del Tesoro Hernán W. Martínez Sánchez, plantea Recurso de Nulidad contra el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 29 de julio de 2012, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala. En su expresión de agravios, obrante a fs. 134 a 144, sostiene que el a quo ha violado el principio de congruencia al pronunciarse sobre una cuestión no debatida en autos al momento de estudiar la territorialidad del servicio prestado, a los efectos impositivos. Sostiene que: "(...) en el caso de autos, los servicios personales provienen de la actividad de promoción y marketing, y, dicha atestación fue efectuada fuera del territorio nacional, tesis no cuestionada por la administración...".
Sostiene que “ ...de una simple lectura de los antecedente administrativos glosados a estos autos, y del propio escrito de demanda, que nos permiten observar el modo en que ha quedado trabada la Litis, nos permite observar QUE TAL EXTREMO JAMÁS HA SIDO UTILIZADO COMO ARGUMENTO POR LA HOY PARTE ACTORAM Y NO SE HACE MENCION AL MISMO EN PARTE ALGUNA" (sic). Su agravio principal es la violación al principio de congruencia, al no guardar relación con lo solicitado por la demandada. Alega que los miembros del Tribunal de Cuentas "corrigen" los argumentos de la adversa, ampliando los términos de La pretensión original, por lo que solicita la nulidad de la resolución recurrida.
Por su parte, el Abog. Raúl Sapena Giménez, en representación de la firma GICAL S.A. ALMACENES GENERALES DE DEPÓSITO, en su escrito obrante a fs. 148 y sgtes., rechaza el argumento sostenido por el apelante, afirmando que su parte "...en su escrito de promoción de la acción contencioso administrativa efectivamente ha hecho énfasis entre otros temas, que al tiempo de la realización de las operaciones con la firma individual RAFAEL ANJOS CAMERANO denominada ZAFIRO LTDA. La legislación aplicable no obligaba a la firma GICAL S.A. ALMACENES GENERALES DE DEPÓSITO a retener el impuesto sobre actividades realizadas en forma exclusiva fuera del territorio nacional, por lo que en el apartado RETENCIONES se ha esbozado suficientemente al respecto como así también dentro del sumario administrativo, etapa pre jurisdiccional donde la Administración Tributaria no se ha expedido al respecto dictando resolución administrativa omitiendo expedirse hacia el particular en violación de la Ley N° 125/91, Art. 215".
Pasando a analizar la cuestión planteada, vemos que la delimitación del thema decidendum se centraba en dos puntos principales: 1) el carácter espontáneo del pago de retenciones impositivas por un servicio publicitario realizado en el extranjero a una empresa basada en Paraguay y, 2) la procedencia de dichas retenciones.
Respecto al principio de congruencia, cuya violación alega el nulidicente, la doctrina aclara cuanto sigue: "...se ha puntualizado que el principio de congruencia no se refiere a la dialéctica de los juzgadores de grado, desarrollada al enfrentar los hechos que se estiman probados con el derecho, decidiendo acerca de la subsunción de aquéllos en éste; la correcta acepción jurídica de congruencia se vincula, únicamente, a la forma en que los jueces resuelven las cuestiones que les han sido sometidas con arreglo a la traba de la Litis, sin omisiones ni demasías decisorias" (Juan José Azpelicueta y Alberto Tessone. "La Alzad»". Librería Editora Platense S.R.L. 1993. Pp. 160- 161).
De una lectura de autos, surge que al ser discutida la procedencia o no de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, ambas partes traen a colación la extraterritorialidad de la firma ZAFIRO LIMITED, con la que contratare GICAL S.A., a los efectos impositivos. Así, uno de los elementos a considerar por el a quo ha sido la territorialidad de la prestación, en congruencia con lo traído a colación por ambas partes.
Consecuentemente, corresponde RECHAZAR el Recurso de Nulidad interpuesto por el Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, contra el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 29 de julio de 2012 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 1003 de fecha 08 de octubre de 2012, ambos dictados por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala. ES MI VOTO.
A su turno, los Dres. BENITEZ RIERA Y PEÑA manifiestan que se adhieren al voto que antecede, por los mismos fundamentos.
A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, el Señor Ministro MANUEL DEJESUS RAMIREZ CANDIA prosiguió diciendo:
Que, mediante el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 18 de julio de 2012, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió: "1.- HACER LUGAR a la presente Demanda Contencioso Administrativa promovida por la firma contribuyente RADCO S.A. contra la Subsecretaría de Estado de Tributación; y en consecuencia. 2.- REVOCAR los actos administrativos atacados, Resolución N° 182 de ficha 22 de junio de 2004 "POR LA CUAL SE HACE LUGAR PARCIALMENTE EL INFORME DENUNCIA D.F.E. Na3298 DE FECHA 31 DE AGOSTO DE 1998 CONTRA LA FIRMA RADCO S.A. CON R.U.C. RADA 818660 R CON DOMICILIO EN B. CABALLERO N° 899 - ASUNCIÓN"; y, Resolución N° 134 de ficha 23 de febrero de 2005 "POR LA CUAL SE CONFIRMA EN TODOS SUS TÉRMINOS LA RESOLUCIÓN S.S.E.T. N° 182 DE FECHA 22 DE JUNIO DE 2004, POR LA CUAL SE HACE LUGAR PARCIALMENTE EL INFORME DENUNCIA D.F.E. 3298 DE FECHA 31 DE AGOSTO DE 1998 CONTRA LA FIRMA RADCO S.A. CON R.U.C. N° RADA 818660 R CON DOMICILIO EN B. CABALLERO N° 899-AS UNCION, Y SE RECHAZA EL RECURSO DE RECONSIDERACION INTERPUESTO POR LA FIRMA CONTRIBUYENTE RADCO S.A.C.I.", dictadas por el Vice Ministro de Tributación. 3.- IMPONER LAS COSTAS, a la perdidosa. 4.- NOTIFICAR, anotar, registrar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de justicia".
Posteriormente, como consecuencia del Recurso de Aclaratoria interpuesto por el Abg. Hermann Weísense Samson, en representación de la firma GICAL S.A., el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dictó el Acuerdo y Sentencia N° 1003 de fecha 08 de octubre de 2012, mediante el cual resolvió: "1°) ACLARAR el Acuerdo y Sentencia N° 611 de ficha 18 de julio de 2012, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, de conformidad a lo expuesto en el considerando de la presente resolución. 2°) DEJAR REDACTADA la parte resolutiva del expediente señalado en el acápite de la siguiente forma; .. 1.) HACER LUGAR, a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en estos autos por la firma GICAL S.A. DE ALMACENES GENERALES DE DEPÓSITO en contra de las Resoluciones N° 1016 de ficha 5 de julio de 2006, artículos 2 y 3; y, la N° 1541 de ficha 15 de diciembre de 2006, dictadas por la Dirección General de Grandes Contribuyentes, y en consecuencia, 2.) REVOCAR los actos administrativos recurridos, dejando sin efecto los reclamos efectuados de conformidad a los fundamentos establecidos en el considerando de la presente Resolución. 3.) IMPONER costas a la parte vencida. 4.) ANOTAR, registrar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de justicia". 3°) ANOTAR notificar registrar y remitir un ejemplar a la Corte Suprema de justicia".
En su expresión de agravios, el apelante Abg. Hugo Campos Lozano, Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, bajo patrocinio del Abg. Hernán W. Martínez Sánchez, solicita la revocación de los fallos recurridos, atacando ciertos fundamentos que considera errados.
En cuanto a la errada aplicación de los artículos 177 y 208 de La Ley N° 125/92, manifiesta que la actora reconoce la existencia de sumas no declaradas a la Administración Tributaria. Alega que "...han existido sumas de dinero que, debiendo haber sido ingresadas en tiempo y forma a las arcas estatales, no lo han sido por acción de la hoy parte actora, generando una "disminución de los créditos por tributos o de la recaudación", en total encuadre al tipo infraccional que nos ocupa". Continúa manifestando que el Tribunal de Cuentas se ha esforzado en sostener la inexistencia de vínculo entre la conducta del contribuyente y la intención determinada, aun cuando ello resulta irrelevante, dado que con o sin intención, y con o sin espontaneidad, este tipo de infracciones es del tipo denominad o "objetivas". Posteriormente, se refiere también a la conducta contradictoria de la firma GICAL S.A. al alegar un pago espontáneo de las retenciones por el Impuesto al Valor Agregado y al mismo tiempo la improcedencia de dichas retenciones. Continúa su expresión de agravios enfatizando el "criterio de la fuente" que considera aplicable al caso, debido a que el aprovechamiento o utilización del servicio se realiza en nuestro país. Termina solio ando la revocación de los fallos dictados por el Tribunal de Cuentas (fs. 134-144).
Al contestar el traslado de la expresión de agravios, el Abg. Raúl Fernando Sapena Giménez, en representación de la firma GICAL S.A., solicita el rechazo del Recurso de Apelación y la confirmación de los fallos recurridos. Manifiesta que el pago realizado fue espontáneo por haberse realizado con anterioridad al Acta inicial de la fiscalización. Prosigue manifestando que no es cierto que su poderdante haya reconocido la existencia de sumas no declaradas a la Administrador Tributaria, pues la firma GICAL S.A. siempre ha sostenido que las operaciones realizadas con la firma ZAFIRO LTDA. no se encontraban gravadas por el IVA. Asimismo, sostiene que la teoría de los actos propios mal podría ser aplicada cuando existen en la Administración principios como el Solve et Repete.
ANÁLISIS DE LA CUESTION PLANTEADA
A los efectos de dilucidar la cuestión planteada, creo conveniente invertir el orden de lo analizado por el a quo y primeramente analizar si corresponde o no el pago de impuestos por parte de la firma GICAL S.A.
En el Contrato de Servicios Personales obrantes a fs. 41 de los antecedentes administrativos, se observa que la firma ZAFIRO LIMITED acuerda con GICAL S.A. "promocionar y realizar el marketing de todos los servicios fuera de la República del Paraguay en lo referente al uso de los equipos e infraestructuras de los puertos localizados en las ciudades de SAN ANTONIO, CONCEPCIÓN y PLANTA PROCESADORA DE GRANOS de Minga guazú, a empresas comerciales internacionales y de otro tipo, con respecto a granos y subproductos".
Al respecto, la Ley N° 125/92 en su artículo 77, inciso b) establece como hecho generador del Impuesto al Valor Agregado, la prestación de servicios, excluyendo Los de carácter personal prestados en relación de dependencia.
Sin embargo, es importante aclamar que la firma ZAFIRO S.A. fija residencia en el extranjero y los servicios contratados son también llevados a cabo en el extranjero. La Ley N° 125/92, aplicable en este caso, establecía a los efectos, cuanto sigue: "Art. 81°.- Territorialidad - Sin perjuicio de las disposiciones especiales que se establecen en este artículo estarán gravadas las enajenaciones y prestaciones de servicios realizados en el territorio nacional, con independencia de lugar en donde se haya celebrado el contrato, del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes intervengan en las operaciones, así como quien los reciba y del lugar donde provenga el pago. La asistencia técnica se considerará realizada en el territorio nacional, cuando la misma sea utilizada o aprovechada en el país...".
El apelante pretende aplicar la normativa relativa a la asistencia técnica para el caso en estudio. Sin embargo, la ley es bastante clara al establecer taxativamente que el aprovechamiento es importante solo en los casos de asistencia técnica, circunstancia que fuera modificada con la Ley N° 2421/04, que agregó el término "demás servicios".
De lo previamente expuesto, surge que, al momento de las operaciones (diciembre de 2003 y junio 2004) todavía no podía ser gravado por el Impuesto al Valor Agregado el servicio personal contratado entre la firma GICAL S.A. y ZAFIRO LTD. Consecuentemente, al no estar gravada la operación discutida, el estudio sobre la espontaneidad o no del pago de retenciones del IVA, deviene ya inoficioso.
De acuerdo a los fundamentos y normas legales citadas en los parágrafos precedentes, voto NO HACER LUGAR al Recurso de Apelación deducido y, en consecuencia, la confirmación los fallos apelados.
En el presente proceso, el acto administrativo impugnado fue declarado nulo por el Tribunal de Cuentas y confirmado por esta instancia, por lo que se configura su carácter de acto administrativo irregular y el Art. 106 de la Constitución Nacional, en lo pertinente, dispone que "Ningún funcionario o empleado público está exento de responsabilidad, en los casos de transgresiones, delitos o faltas que cometiesen en el desempeño de sus funciones, son personalmente responsables...".
A su turno, el Ministro LUIS MARÍA BENITEZ RIERA dijo: Que, me adhiero a la opinión emitida por el distinguido Ministro Manuel Ramírez Candia en el sentido de confirmar el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 29 de julio de 2012 y su aclaratoria, el Acuerdo y Sentencia N° 1003 de fecha 8 de octubre de 2012, ambas dictadas por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala. En lo que respecta a la imposición de costas, me permito disentir con lo manifestado por el ministro preopinante, y en ese sentido, considero que las mismas deben ser impuestas a la perdidosa en virtud al principio general contenido en los artículos 192 y 203 inc. a) del Código Procesal Civil. ES MI VOTO.
A su turno, la Ministra MIRIAM PEÑA CANDIA manifestó adherirse al voto del Ministro BENÍTEZ RIERA, por los mismos fundamentos.
Con lo que se dio por terminado el acto, previa lectura y ratificación del mismo firman los Exmos. Señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, por ante mí, la Secretaria autorizante, quedando acordada la Sentencia que inmediatamente sigue:
Asunción, 13 de marzo de 2019.
1.- RECHAZAR el Recurso de Nulidad interpuesto por el Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, contra el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 29 de julio de 2012 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 1003 de fecha 08 de octubre de 2012, ambos dictados por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala.
2.-NO HACER LUGAR al Recurso de Apelación interpuesto por el Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda Hugo Campos Lozano, bajo patrocinio del Abog. del Tesoro Hernán W. Martínez Sánchez, y en consecuencia, CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia N° 611 de fecha 29 de julio de 2012 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 1003 de fecha 08 de octubre de 2012, ambos dictados por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, por los fundamentos expuestos en el exordio de la presente resolución.

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 artículo 77