Source: http://kraken.slv.cz/5Afs111/2008
Timestamp: 2018-04-21 19:35:09+00:00

Document:
5Afs111/2008
è. j. 5 Afs 111/2008-78
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: RO CONSULTING, s. r. o.-v likvidaci, Dobrovského 544/10, Praha 7, 170 00, Èeská republika, zastoupeného JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem U Bulhara 3, Praha 1, 110 00, Èeská republika, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, ©tìpánská 28, Praha 1, 11000, Èeská republika, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 4. 2008, è. j. 6 Ca 164/2005-40,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 4. 2008, è. j. 6 Ca 164/2005-40 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Kasaèní stí¾ností napadeným rozsudkem Mìstský soud v Praze (dále jen mìstský soud ) zamítl ¾alobu ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 31. 3. 2005, è. j. FØ-9566/13/04, kterým ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 7 (dále jen správce danì )-platebnímu výmìru è. j. 98829/03/007914/0211 ze dne 4. 11. 2003.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uplatòuje kasaèní dùvody ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s ). Stì¾ovatel nesouhlasí se závìry mìstského soudu ohlednì neuskuteènìného výslechu svìdka pana Volného. Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e ¾alovaný byl povinen dostát své povinnosti dle § 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ) a dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji. V této souvislosti stì¾ovatel napadá závìr mìstského soudu, dle kterého, jestli¾e správce danì pøehodnotil pùvodnì zamý¹lený rozsah dokazování a dospìl k závìru, ¾e výpovìï svìdka není pro posouzení vìci rozhodná, mohl od jeho výslechu upustit, a to zejména proto, ¾e stì¾ovatel návrh na vyslechnutí jmenovaného jako svìdka sám neuèinil. Stì¾ovatel má z odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného za to, ¾e dùvodem upu¹tìní od vý¹e zmiòovaného výslechu svìdka byla ta skuteènost, ¾e svìdek se na pøedvolání nedostavil, nikoli to, ¾e by byl jeho výslech pro pøedmìtné daòové øízení nadbyteèný. Mìl-li správce danì pochybnosti o tom, zda pøedmìtné dodávky dodal opravdu deklarovaný dodavatel, tedy firma P+F, v. o. s., mìl svìdka správce danì pøedvolat opakovanì a popøípadì jej nechat pøedvést. Svìdek nebyl nedostupný, nebo» se prokazatelnì v místì svého bydli¹tì zdr¾oval. Takté¾ závìr soudu o neèinnosti stì¾ovatele ve vztahu k prokázání oprávnìní pana Volného vystupovat jménem spoleènosti dodavatele je dle stì¾ovatele v rozporu se skuteèností. Stì¾ovatel akceptoval to, ¾e správce danì hodlá vyslechnout pana Volného jako svìdka. V podaném odvolání pak stì¾ovatel namítal rozpor s ustanovením § 31 odst. 2 daòového øádu, nebo» správce danì nevyu¾il mo¾nosti ulo¾ení pokuty ani opakovaného pøedvolání a následného pøedvedení svìdka orgány policie. Stì¾ovatel tedy nebyl zcela neèinný.
Správní orgány mají dùkazní povinnost i dle § 2 odst. 6 daòového øádu, podle kterého je správce danì povinen i z vlastního podnìtu zahájit daòové øízení v¾dy, jakmile jsou splnìny zákonné podmínky pro vznik èi existenci daòové pohledávky. Stì¾ovatel pøedlo¾il správci danì doklady svìdèící o tom, ¾e spoleènost P+F v. o. s. v roce 2002 dodávala a odebírala zbo¾í. Správce danì provedl do¾ádání u místnì pøíslu¹ného správce danì vý¹e uvedené spoleènosti a tento sdìlil, ¾e po¾adované skuteènosti nemù¾e ovìøit, nebo» dodavatel je nekontaktní a po¹tu nepøebírající firma, která se vyhýbá daòovému øízení a ji¾ od 3. ètvrtletí 2001 nepodává daòová pøiznání. Jestli¾e se ov¹em pan Petr Volný jako statutární orgán firmy v rozhodné dobì zdr¾oval v místì svého bydli¹tì, pak je dle stì¾ovatele s podivem, ¾e správce danì nevyu¾il ustanovení § 34 odst. 4 daòového øádu a nevyzval pana Volného k pøedlo¾ení povinných záznamù firmy P+F v. o. s. Je tì¾ké uvìøit, ¾e by P+F v. o. s. nevyvíjela v roce 2002 ¾ádnou èinnost, nebo» by pak musela být hledána odpovìï, proè pan Petr Volný a J. H. kupovali obchodní podíly ve firmì, kterou nechtìli provozovat. Správce danì mìl provìøit shodu razítka z faktur a døíve podávaných daòových pøiznání a dùvod prodeje obchodních podílù. Dle stì¾ovatele odvolací orgán zkreslil zji¹tìné skuteènosti, nebo» z odùvodnìní rozhodnutí vyplývá, ¾e probìhlo místní ¹etøení u firmy P+F v. o. s. a nebyl zji¹tìn jediný dùkaz o tom, ¾e by zmiòovaná spoleènost uskuteènila zdanitelná plnìní. Ve skuteènosti ¾ádné místní ¹etøení neprobìhlo, do¾ádaný správce danì pouze správci danì sdìlil, ¾e firma je nekontaktní.
Pokud odvolací orgán uvádí, ¾e správce danì navíc podle výpisu z OR zjistil, ¾e pan Volný se stal statutárním orgánem a¾ 11. 6. 2002, pak toto datum je dnem, kdy byla tato skuteènost zapsána do OR a ne dnem, kdy se pan Volný stal statutárním zástupcem. Takté¾ ¹lo z OR ovìøit shodu podpisù pana Volného. K této otázce stì¾ovatel odkazuje a cituje z rozsudku 1 Afs 45/2006-55. Stì¾ovatel uzavírá, ¾e ¾alovaný nerespektoval ustanovení § 31 odst. 1 a 2 a ustanovení § 2 odst. 6 daòového øádu.
Stì¾ovatel v ¾alobì mimo jiné namítal, ¾e se odvolací orgán nezabýval odvolací námitkou, dle které je správce danì povinen seznámit daòový subjekt s hodnocením provedených dùkazù a musí daòovému subjektu umo¾nit se k provedeným dùkazùm vyjádøit. K této argumentaci v odvolání ¾alovaný uvedl, ¾e s námitkou nemù¾e souhlasit, nebo» daòový øád takovou povinnost správci danì neukládá. Soud pak k argumentaci stì¾ovatele konstatoval, ¾e zaji¹tìní práv daòového subjektu pøi vytýkacím øízení v dobì vydání napadeného rozhodnutí v sobì nezahrnovalo povinnost správce danì sepsat zprávu o výsledku vytýkacího øízení a tuto s daòovým subjektem projednat. Stanovisko soudu je v rozporu s právními pøedpisy. Jestli¾e daòový subjekt nemá mo¾nost vyjádøit se k provádìným dùkazùm v prùbìhu prvostupòového øízení, ale teprve a¾ v prùbìhu odvolacího øízení, stává se daòové øízení jednostupòovým. Navíc jsou poru¹ena práva daòového subjektu, kdy¾ podané odvolání nemá odkladný úèinek. Mohlo by tak dojít k zásahu do práva chránìného èl. 11 Listiny základních práv a svobod.
Stì¾ovatel má za to, ¾e v daòovém øízení nebylo prokázáno, ¾e by P+F v. o. s. pøedmìtné zbo¾í nedodala a nevystavila správci danì pøedlo¾ené doklady. Správní orgány mìly splnit povinnosti dle § 31 odst. 1 a 2 a § 2 odst. 6 daòového øádu a mìly vyu¾ít v¹ech zákonných prostøedkù k prokázání skuteèného stavu.
®alovaný se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil dne 18. 11. 2008. ®alovaný zdùrazòuje, ¾e v odvolání, ¾alobì i kasaèní stí¾nosti vzná¹í stì¾ovatel námitky výluènì procesní povahy, jimi¾ rozporuje postupy správce danì a ¾alovaného a tvrdí poru¹ení svých práv. Dle ¾alovaného stì¾ovatel neunesl v daòovém øízení dùkazní bøemeno, kdy¾ neprokázal, ¾e plnìní pøijal od vystavitele dokladu. Nebyl prokázán pøedmìt a rozsah tohoto plnìní ani datum uskuteènìní zdanitelného plnìní. Fakt, ¾e stì¾ovatel neprokázal skuteènosti rozhodné pro uznání nároku na odpoèet danì dle zákona o DPH nemohou zvrátit ani opakovanì uplatòované námitky, jimi¾ stì¾ovatel rozporuje postupy správních orgánù. ®alovaný zdùrazòuje, ¾e postupy v pøedmìtném daòovém øízení odpovídaly praxi, bì¾né pro rozhodování v dobì, kdy daòové øízení probíhalo (rok 2002 a 2003).
®alovaný pova¾uje argumentaci stì¾ovatele ohlednì neprovedení výslechu svìdka pana Volného za úèelovou. Stì¾ovatel výslech vý¹e zmiòovaného svìdka v daòovém øízení nenavrhoval, pøièem¾ prokazování nároku na odpoèet danì je výluènou zále¾itostí stì¾ovatele. Pokud je stì¾ovatel toho názoru, ¾e mìl-li správce danì pochybnosti o tom, zda pøedmìtné dodávky opravdu realizoval deklarovaný dodavatel, mìl svìdka pøedvolat a popøípadì ho nechat pøedvést, nelze s ním pak souhlasit, nebo» odstraòování pochybností správce danì patøí do sféry dùkazní povinnosti daòového subjektu. Správce danì stì¾ovateli sdìlil zákonným zpùsobem své pochybnosti a vyvracení tìchto pochybností pak bylo na stì¾ovateli. Nebylo povinností správce danì shroma¾ïovat dùkazní prostøedky ve prospìch stì¾ovatele. Pokud stì¾ovatel napadá závìr soudu o neèinnosti stì¾ovatele v oblasti prokazování oprávnìní pana Volného jednat za spoleènost dodavatele, pova¾uje ¾alovaný pøedmìtnou námitku za nepøípadnou. Dle ¾alovaného stì¾ovatel neprojevil aktivní pøístup ohlednì pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù svých tvrzení o jednání s panem Volným, jako osobou jednající za spoleènost P+F v. o. s. Za neodùvodnìné pak ¾alovaný pova¾uje opakované poukazování stì¾ovatele na pøenos dùkazního bøemene na správce danì. ®alovaný nesouhlasí s tvrzením stì¾ovatele, ¾e pøedlo¾il správci danì doklady svìdèící o tom, ¾e spoleènost dodavatele dodávala a odebírala zbo¾í, nebo» taková skuteènost nebyla prokázána ani stì¾ovatelem v jeho daòovém øízení ani nebyla zji¹tìna u subjektu P+F v. o. s. Výtku stì¾ovatele, aby byla panu Volnému zaslána výzva dle § 34 odst. 4 daòového øádu, nepova¾uje ¾alovaný za pøípadnou. Dùkazní povinnost ve vìci prokázání nároku na odpoèet danì byla jednoznaènì na stranì stì¾ovatele. Stì¾ovatelem namítané zkreslování skuteèností zji¹tìných v rámci daòového øízení ¾alovaný rovnì¾ odmítá. K tomuto ¾alovaný uvádí, ¾e nepøedlo¾ila-li firma P+F v. o. s. daòové pøiznání, jak je uvedeno v napadeném rozhodnutí na str. 2, není zøejmé, zda tato uskuteèòovala nìjaká plnìní vèetnì plnìní pro stì¾ovatele. Odkazuje-li stì¾ovatel na závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 3. 2007 è. j. 1 Afs 45/2006-55 , tento byl vydán dva roky po rozhodnutí o odvolání. Závìry, které tamní soud vyslovil tak nemohou být relevantní v pøedmìtné vìci, kdy¾ nebyly souèástí tehdej¹í bì¾né praxe ani v dané dobì ustálené judikatury. Námitka stì¾ovatele, dle které mìl správce danì sepsat o výsledku vytýkacího øízení zprávu a tuto projednat se stì¾ovatelem, není na místì. V dobì vydání rozhodnutí byl postup správce danì v souladu s právními pøedpisy i judikaturou. Obdobnì je nedùvodná námitka stì¾ovatele o jednoinstanènosti øízení. ®alovaný v této souvislosti poukazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 7 Afs 212/2006-74.
®alovaný navrhuje kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítnout.
V souvislosti s podaným daòovým pøiznáním za zdaòovací období èerven 2002 bylo u stì¾ovatele výzvou dle § 43 daòového øádu ze dne 26. 7. 2002 zahájeno vytýkací øízení. Stì¾ovatel byl vyzván, aby daòovými doklady a záznamní evidencí, vedenou dle § 11 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ), dolo¾il správnost údajù uvedených v daòovém pøiznání na øádcích 304, 305, 444 a 445. Na základì této výzvy stì¾ovatel pøedlo¾il doklady, z nich¾ vyplynulo, ¾e vysoké hodnoty na øádku è. 305 daòového pøiznání jsou dùsledkem zahrnutí základu danì na faktuøe è. 85/2002 vystavené fy P+F, v. o. s., jejím¾ pøedmìtem je dodávka stavebnic ZANY a ZOWY a dále nijak blí¾e nekonkretizovaná databáze adres. Dne 23. 8. 2002 správce danì do¾ádal Finanèní úøad v Èeských Budìjovicích, aby pro¹etøil u daòového subjektu P+F, v. o. s., deklarovaného dodavatele stì¾ovatele plnìní z faktury è. 85/2002 ze dne 25. 6. 2002 na èástku 13 209 821 Kè. Do¾ádaný správce danì sdìlil, ¾e pøedmìtnou fakturu nebylo mo¾né provìøit, nebo» statutární zástupce firmy nepøebírá po¹tu a je nekontaktní. Spoleènost od 3. ètvrtletí 2001 nepodává daòová pøiznání. V souèasné dobì probíhá u této spoleènosti daòová kontrola na daò z pøíjmù. Aèkoliv byla kontrola zahájena s jednatelem panem Volným, na výzvu k pøedlo¾ení dokladù nereaguje. Takté¾ pøedcházející jednatelé se daòovému øízení vyhýbají. Dne 20. 11. 2002 správce danì stì¾ovatele opìtovnì vyzval k dokazování, (výzva è. j. 92571/02/007914/0211) a po¾adoval po stì¾ovateli prokázání pøijetí zdanitelného plnìní na dokladu è. 85/2002, který byl vystaven spoleèností P+F, v. o. s. jiným zpùsobem ne¾ daòovým dokladem. Správce danì po¾adoval pøedlo¾it doklady o pøevzetí zdanitelného plnìní, jeho pøepravì, skladování apod. Dále stì¾ovatele vyzval, aby ve smyslu ust. § 19 zákona o DPH prokázal oprávnìnost nároku na odpoèet danì z vý¹e uvedeného daòového dokladu. Stì¾ovatel na výzvu reagoval pøípisem ze dne 12. 12. 2002, kde uvedl, ¾e zbo¾í deklarované na pøedmìtných daòových dokladech bylo pøedáno v sídle firmy stì¾ovatele, dopravu zbo¾í zaji¹»oval dodavatel, úhrada byla provedena vzájemným zápoètem a pou¾ití pøijatých plnìní stì¾ovatel dolo¾il daòovými doklady vystavenými v mìsících záøí a øíjen roku 2002. Pøílohu k pøípisu tvoøila Obchodní smlouva ze dne 25. 2. 2005 a Dohoda o vzájemném zapoètení pohledávek ze dne 25. 6. 2002, faktury za prodané zbo¾í v mìsících záøí a øíjen 2002 a výdejky se skladu za prodej zbo¾í. Dne 27. 1. 2003 byl se stì¾ovatelem sepsán protokol o ústním jednání è. j. 6155/03/007914/0211. Na otázku správce danì, kdo zastupoval a podepisoval Obchodní smlouvu ze dne 25. 2. 2002 a Dohodu o vzájemném zapoètení pohledávek ze dne 25. 6. 2002 uzavøenou se spoleèností P+F, v. o. s. stì¾ovatel správci danì sdìlil, ¾e za spoleènost P+F, v. o. s. jednal pan Volný. Plná moc opravòující k jednání za tuto spoleènost stì¾ovateli pøedlo¾ena nebyla. Dne 10. 4. 2003 správce danì pøedvolal pana Volného k podání svìdecké výpovìdi. V pøedvolání srozumìl svìdka s tím, ¾e výpovìï se bude týkat spoleènosti P+F, v. o. s. a souèasnì svìdka vyzval, aby s sebou pøinesl specifikované doklady a plnou moc, je¾ ho opravòovala zastupovat spoleènost P+F, v. o. s. Pan Volný pøedvolání dne 22. 4. 2004 osobnì pøevzal. K podání výpovìdi se bez omluvy nedostavil. Dne 16. 6. 2003 správce danì opakovanì do¾ádal Finanèní úøad v Èeských Budìjovicích, aby sdìlil výsledky daòové kontroly u dodavatele stì¾ovatele firmy P+F, v. o. s. Do¾ádaný správce danì dne 29. 8. 2003 sdìlil, ¾e kontrola byla ukonèena dne 6. 1. 2003. Daò byla za zdaòovací období 1997 a¾ 2001 domìøena podle pomùcek, proto¾e statutární orgán spoleènosti ani ¾ádný ze spoleèníkù nepøedlo¾ili úèetní èi jiné doklady. Za rok 2002 nepøedlo¾ila spoleènost ¾ádné výkazy ze své èinnosti a spoleèníci nepodali pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob. Po výzvì správce danì spoleèníci, J. P., D. P. a J. P. pøedlo¾ili èestné prohlá¹ení, ¾e v roce 2002 nevyvíjeli ¾ádnou podnikatelskou aktivitu. Pan J. H. a pan Petr Volný výzvu nesplnili a pøiznání k dani za rok 2002 nepodali. Dne 4. 11. 2003 vydal správce danì platební výmìr è. j. 98829/03/007914/0211, na kterém vyèíslil vlastní daòovou povinnost stì¾ovatele ve vý¹i 3 032 352 Kè. Dne 12. 12. 2003 stì¾ovatel podal proti platebnímu výmìru odvolání a souèasnì byla správci danì doruèena ¾ádost o sdìlení dùvodù rozdílu dle § 32 odst. 9 daòového øádu. Správce danì stì¾ovateli dùvody vymìøení sdìlil dne 29. 12. 2003. Ve sdìlení uvedl, ¾e nárok na odpoèet danì z daòového dokladu è. 85/2002 nebyl stì¾ovateli uznán z dùvodu, ¾e v rámci provedeného dùkazního øízení nebylo ve smyslu ust. § 19a odst. 1 zákona o DPH prokázáno pøijetí zdanitelného plnìní od plátce danì P+F, v. o. s. Správce danì neosvìdèil jako dùkaz podání stì¾ovatele ze dne 20. 11. 2002. Dle správce danì nebylo prokázáno, ¾e pøedlo¾ená obchodní smlouva byla uzavøena osobou k tomuto úkonu oprávnìnou. Z faktur za prodej stavebnic není zøejmé, zda se jednalo o stavebnice nakoupené od dodavatele, z faktur za poskytnuté práce a slu¾by na reklamní a marketingové kampani není zøejmé, zda pro jejich realizaci byla vyu¾ita databáze nakoupená od dodavatele, pøejímky zbo¾í na sklad nebyly správci danì pøedlo¾eny a z tohoto dùvody výdejky zbo¾í ze skladu neprokazují, ¾e se jedná o zbo¾í nakoupené od dodavatele. Dále správce danì seznámil stì¾ovatele s tím, ¾e pøedvolal k podání svìdecké výpovìdi pan Volného, který se bez omluvy k výslechu nedostavil. Cílem výslechu svìdka mìlo být ovìøení jakým zpùsobem zbo¾í nabyl a zda je mìl skuteènì ve svém vlastnictví. Dne 12. 2. 2004 stì¾ovatel odvolání doplnil. V odvolání stì¾ovatel namítal nezákonnost a neurèitost výzvy ze dne 26. 7. 2002 a výzvy ze dne 20. 11. 2002. Dále namítal, ¾e správce danì postupoval v rozporu s ustanovením § 31 odst. 4 a § 2 odst. 2 daòového øádu, nebo» stì¾ovatel nebyl úèasten dùkazního øízení. Stì¾ovatel takté¾ brojil proti dùvodùm, které správce danì uvedl ve sdìlení ze dne 29. 12. 2003. Co se týká výslechu pana Volného jako svìdka, stì¾ovatel namítal poru¹ení § 31 odst. 2 daòového øádu, nebo» dle jeho názoru správce danì mohl pøedvolat svìdka opakovanì. ®alovaný dne 31. 3. 2005 odvolání zamítl. Rozhodnutí o odvolání stì¾ovatel napadl ¾alobou k mìstskému soudu. V této vzná¹el obdobné námitky jako v podaném odvolání. Mìstský soud napadené rozhodnutí pøezkoumal a proto¾e nezjistil, ¾e by bylo vydáno v rozporu s právními pøedpisy, ¾alobu dne 30. 4. 2008 zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.).
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uplatòuje kasaèní dùvody ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s.
Stì¾ovatel napadá závìry mìstského soudu ohlednì neuskuteènìného výslechu pana Volného jako svìdka. Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e ¾alovaný byl povinen dostát své povinnosti dle § 31 odst. 2 daòového øádu a dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji. Mìl-li správce danì pochybnosti o tom, zda pøedmìtné dodávky dodal opravdu deklarovaný dodavatel, tedy firma P+F, v. o. s., mìl svìdka pøedvolat opakovanì a popøípadì jej nechat pøedvést. Svìdek nebyl nedostupný, nebo» se prokazatelnì v místì svého bydli¹tì zdr¾oval.
Mìstský soud neshledal v neprovedení výslechu pana Volného jako svìdka vadu øízení. V napadeném rozsudku konstatoval: Jestli¾e správce danì pøehodnotil pùvodnì zamý¹lený rozsah dokazování a dospìl k závìru, ¾e výpovìï svìdka není pro posouzení vìci rozhodná, mohl od jeho výslechu upustit, a to zejména proto, ¾e stì¾ovatel návrh na vyslechnutí jmenovaného jako svìdka sám neuèinil.
Stì¾ovatel nesouhlasí s názorem mìstského soudu, ¾e v oblasti prokazování, zda pan Volný mìl oprávnìní jednat za spoleènost dodavatele a podepisovat faktury, zùstal zcela neèinný a nemù¾e se tak dovolávat dùkazní povinnosti správních orgánù. Stì¾ovatel v této souvislosti zdùrazòuje, ¾e akceptoval to, ¾e správce danì chce svìdka vyslechnout. V podaném odvolání pak namítal rozpor s ustanovením § 31 odst. 2 daòového øádu, nebo» správce danì nevyu¾il mo¾nosti ulo¾ení pokuty ani opakovaného pøedvolání a následného pøedvedení.
Tento soud ji¾ opakovanì judikoval, ¾e daòové øízení jako jedna z forem veøejnoprávního øízení není zalo¾eno na principu rovnosti úèastníkù. Dùkazní povinnost je rozlo¾ena nerovnomìrnì v neprospìch daòového subjektu. Pro stì¾ovatele (jako daòového subjektu) platí, ¾e je povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (§ 31 odst. 9 daòového øádu). Oproti tomu je dùkazní povinnost správce danì taxativnì vymezena v ustanovení § 31 odst. 8 citovaného zákona, podle nìho¾ správce danì prokazuje pouze: a) doruèení vlastních písemností daòovému subjektu, b) existenci skuteèností rozhodných pro u¾ití právní domnìnky anebo právní fikce, c) existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem, d) existenci skuteèností rozhodných pro uplatnìní zákonných sankcí. Povinnosti nestíhají pouze daòový subjekt, ale takté¾ i správce danì, který je ve smyslu § 31 odst. 2 a § 2 odst. 3 daòového øádu povinen dbát na úplné zji¹tìní rozhodných skuteèností a není v tom vázán toliko návrhy daòového subjektu. V¹echny shromá¾dìné skutkové podklady musí hodnotit v souladu se zásadou volného hodnocení dùkazù a zásadami formální logiky. Dùkazy musí hodnotit podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a souèasnì v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti.
V daném pøípadì smìøuje námitka stì¾ovatele do rozsahu dùkazních povinností správce danì. Stì¾ovatel má za to, ¾e svou povinnost tvrzení i povinnost dùkazní splnil a nebyl ve vztahu k provedení výslechu svìdka pana Volného neèinný, naopak správce danì i ¾alovaný poru¹ili povinnosti dle § 31 odst. 1 a 2 daòového øádu a nevyu¾ili v¹ech zákonných prostøedkù k prokázání skuteèného stavu. Stì¾ovatel v této souvislosti odkazuje na závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu rozsudku è. j. 1 Afs 45/2006-55 ze dne 21. 3. 2007.
Nejvy¹¹í správní soud v citovaném rozsudku konstatoval, ¾e pokud ¾alobce uvedl pøi ústním jednání osobu, která zjevnì mohla objasnit, zda ke zdanitelným plnìním skuteènì do¹lo, bylo na místì tuto osobu pøedvolat a vyslechnout . Jestli¾e tak neuèinil správce danì, mìl toto pochybení napravit ¾alovaný v odvolacím øízení, nebo» podle § 50 odst. 3 vìta druhá a tøetí vyjdou-li pøi pøezkoumávání najevo skuteènosti odvolatelem sice neuplatnìné, ale mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí, lze k nim rovnì¾ pøi rozhodování pøihlédnout. Pøi tom není odvolací orgán vázán návrhy odvolatele a mù¾e proto zmìnit rozhodnutí odvoláním napadené i v neprospìch odvolatele. Jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud ve své døívìj¹í judikatuøe uvedl (srov. rozsudek ze dne 24. 1. 2006, è. j. 2 Afs 31/2005-57, publikovaný pod è. 868 Sb. NSS), pod pojmem vyjít najevo je nutno rozumìt jakýkoli zpùsob pøibytí informace o skuteènosti, je¾ mù¾e být pro výsledek øízení rozhodná, do dispozièní sféry správního orgánu. Je-li uvedená informace obsahem správního spisu, nutno ji nepochybnì pova¾ovat za vy¹lou najevo. Pokud se tedy do sféry správce danì èi ¾alovaného dostane informace vztahující se k projednávanému pøípadu, je jejich povinností zabývat se touto skuteèností z moci úøední bez ohledu na to, zda je taková skuteènost výslovnì daòovým subjektem navrhována jako dùkaz. Av¹ak i v pøípadì, kdy by ¾alovaný dospìl po pøedbì¾ném hodnocení úèelnosti dùkazu vyplývajícího jen ze spisu (resp. z výpovìdi ¾alobce) a nikoliv z výslovné ¾ádosti ¾alobce k závìru, ¾e by tento dùkaz nemohl na dosavadním stavu dokazování nic zmìnit, a jeho provedení by tudí¾ nemìlo signifikantní význam, resp. pokud by tento dùkaz nebylo mo¾no vùbec provést, mìl by se s touto skuteèností vypoøádat vìcnì v odùvodnìní svého rozhodnutí. V takovém pøípadì toti¾ nelze odmítnout provedení dùkazu jen proto, ¾e ¾alobce výslovnì tento dùkaz nenavrhl; takto tvrdý formalistický pøístup nemá oporu v zákonných ustanoveních.
V projednávané vìci je zøejmé, ¾e stì¾ovatel v prùbìhu vytýkacího øízení návrh na provedení výslechu pana Volného sám nenavrhoval. Jako osobu jednající za spoleènost dodavatele stì¾ovatel oznaèil pana Volného pøi ústním jednání konaném dne 27. 1. 2003. Návrh na provedení dùkazu výslechem této osoby neuèinil stì¾ovatel ani v rámci øízení odvolacího poté, co se dozvìdìl, ¾e správci danì vznikly pochybnosti o oprávnìní této osoby jednat za spoleènost dodavatele. Lze tak pøisvìdèit mìstskému soudu o neèinnosti stì¾ovatele ve vztahu k provedení tohoto dùkazu. Aktivitu nelze dovozovat, jak se mylnì domnívá stì¾ovatel, z toho, ¾e akceptoval, ¾e správce danì hodlá svìdka pana Volného vyslechnout ani z následné kritiky postupu správce danì pøi jeho pøedvolání. Stì¾ovateli nic nebránilo, pokud se ze sdìlení dùvodù rozdílu mezi daní pøiznanou a vymìøenou dovìdìl, ¾e správce danì chtìl svìdka vyslechnout, av¹ak tento se k výslechu nedostavil, jeho provedení znovu navrhnout, pøípadnì na nìm trvat. Namísto toho se stì¾ovatel zamìøil pouze na procesní výtky dosavadního postupu správce pøi obstarání si svìdecké výpovìdi.
Ve svìtle závìrù vý¹e citovaného rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu je správce danì povinen, i za situace, kdy stì¾ovatel pøíslu¹ný dùkazní návrh sám neuèiní, provést výslech jemu známého svìdka, pokud je výpovìï tohoto pro zji¹tìní skutkového stavu nezbytná. Tato povinnost by správce danì nestíhala pouze v pøípadì, ¾e skutkový stav byl pro správné stanovení danì zji¹tìn natolik spolehlivì, ¾e by nebylo tøeba provádìt dal¹í dùkazy. O takový pøípad v¹ak v projednávané vìci nejde. Závìr mìstského soudu o oprávnìní pøehodnotit pùvodnì zamý¹lený rozsah dokazování a mo¾nosti upustit od výslechu pana Volného zejména proto, ¾e stì¾ovatel návrh na vyslechnutí jmenovaného jako svìdka sám neuèinil, by byl obhajitelný pouze v pøípadì, ¾e by se výpovìï pana Volného jako svìdka jevila s ohledem na provedené výsledky dokazování nadbyteènou. Správce danì ani odvolací orgán takté¾ svùj zámìr upustit od výslechu pana Volného jako svìdka nijak neodùvodnili. Lze tak souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e z odùvodnìní rozhodnutí o odvolání ¾alovaného nevyplývá, ¾e by byl výslech pana Volného pro pøedmìtné daòové øízení nadbyteèný. Navíc ve sdìlení dùvodù rozdílu bylo správcem danì uvedeno, ¾e cílem výslechu svìdka mìlo být ovìøení, jakým zpùsobem zbo¾í dodavatel nabyl a zda je mìl skuteènì ve svém vlastnictví, co¾ je pro posouzení uskuteènìní deklarovaného zdanitelného plnìní podstatné. Proè správce danì od výslechu svìdka upustil, není z napadeného rozhodnutí patrné, kdy¾ je v tomto pouze konstatováno, ¾e se svìdek bez omluvy nedostavil. Ze správního spisu takté¾ nevyplývá, ¾e by odvolací orgán dùkazní øízení jakkoli doplòoval a ¾e by se pak s ohledem na doplnìné dokazování stala výpovìï pana Volného jako svìdka nadbyteènou.
S ohledem na shora uvedené Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e správce danì a následnì odvolací orgán pochybili, pokud výslech jednatele dodavatele pana Volného neprovedli, nebo» tento byl pro pøedmìtné daòové øízení stì¾ejním a nedostáli tak své povinnosti dle § 31 odst. 2 daòového øádu. Pokud chtìl správce danì zpochybnit doklady pøedlo¾ené stì¾ovatelem o deklarovaném obchodním pøípadu tak, aby dùkazní bøemeno ohlednì prokázání nároku na odpoèet danì nadále nesl stì¾ovatel, mìl pøistoupit k výslechu svìdka a v pøípadì, ¾e se tento k výpovìdi po prvním pøedvolání bez omluvy nedostavil, pøedvolat jej opìtovnì, pøípadnì ho nechat pøedvést. Ze správního spisu vyplývá, ¾e svìdek nebyl zcela nekontaktní. Do¾ádaný místnì pøíslu¹ný správce danì spoleènosti P+F, v. o. s. ve výsledcích do¾ádání ze dne 23. 8. 2002 mimo jiné sdìlil, ¾e s panem Volným byla zahájena daòová kontrola. Dne 29. 8. 2003 pak správce danì obeznámil s tím, ¾e daòová kontrola byla 6. 1. 2003 ukonèena, pøièem¾ do¹lo ke stanovení danì podle pomùcek, nebo» statutární orgán spoleènosti ani ¾ádný ze spoleèníkù nepøedlo¾ili úèetní èi jiné doklady. Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, pokud se rozhodl správce danì s ohledem na výsledky provedených dùkazù upustit od provedení výslechu, bylo na nìm, aby svùj závìr øádnì odùvodnil. To se v projednávané vìci nestalo.
Nejvy¹¹í správní soud nesdílí názor ¾alovaného, dle kterého závìry rozsudku è. j. 1 Afs 45/2006-55 nelze s ohledem na dobu vydání rozsudku pou¾ít, nebo» neodpovídaly bì¾né praxi finanèních úøadù. Povinnost správce danì dostateènì zjistit skutkový stav a pøihlédnout ke v¹emu, co v øízení vyjde najevo, stejnì jako povinnost odùvodnit postup pøi dokazování, jsou povinnosti vyplývající se základních zásad daòového øízení, které správce danì stíhají od úèinnosti zákona daòového øádu.
Se stì¾ovatelem v¹ak nelze souhlasit, pokud tvrdí, ¾e správce danì mìl mimo jiné provìøit, kdy do¹lo k prodeji obchodních podílù spoleènosti dodavatele a z jakých dùvodù tomu tak bylo. Dle názoru stì¾ovatele je s podivem, ¾e spoleènost P+F nevyvíjela ¾ádnou èinnost, nebo» by pak musela být hledána odpovìï na otázku, proè pan Volný a J. H. kupovali obchodní podíly ve firmì, kterou nechtìli provozovat. Zji¹tìní vý¹e uvedených skuteèností jde nad rámec povinností správce danì. Dùvod pøevodu obchodních podílù u vystavitele daòového dokladu je pro posouzení vzniku nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty z tohoto dokladu bez významu. Pokud v¹ak správce danì z obchodního rejstøíku zjistil, ¾e pøedlo¾ené smlouvy, je¾ mìl dle tvrzení stì¾ovatele, podepsat za spoleènost P+F, v. o. s. pan Volný, jsou podepsány pøed datem zápisu pana Volného jako statutárního orgánu spoleènosti, mohl tyto skuteènosti projednat se stì¾ovatelem a dát tak stì¾ovateli prostor, aby vzniklé rozpory odstranil.
Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti namítá, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil námitku poru¹ení práv stì¾ovatele ve vytýkacím øízení, nebo» stì¾ovatel nebyl seznámen s hodnocením jím pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù a nebyly mu sdìleny pochybnosti o pøedlo¾ených dùkazních prostøedcích a podaných vysvìtleních. Mìstský soud k této námitce uvedl, ¾e zaji¹tìní práv daòového subjektu pøi vytýkacím øízení v dobì vydání napadeného rozhodnutí v sobì nezahrnovalo povinnost správce danì sepsat zprávu o výsledku vytýkacího øízení a tuto s daòovým subjektem projednat.
Stì¾ovatel namítá, ¾e takové stanovisko je v rozporu s právními pøedpisy. Jestli¾e daòový subjekt nemá mo¾nost vyjádøit se k provádìným dùkazùm v prùbìhu prvostupòového øízení, ale teprve a¾ v prùbìhu odvolacího øízení, stává se daòové øízení jednostupòovým. Navíc jsou poru¹ena práva daòového subjektu, kdy¾ podané odvolání nemá odkladný úèinek. Mohlo by tak dojít k zásahu do práva chránìného èl. 11 Listiny základních práv a svobod.
Vý¹e uvedené námitky posuzoval Nejvy¹¹í správní soud podle ní¾e uvedených zákonných ustanovení.
Vytýkací øízení je øízením, v nìm¾ má správce danì urèitá kontrolní oprávnìní. Podle § 43 odst. 1 daòového øádu, ve znìní aplikovaném na vìc stì¾ovatele (tj. pøed novelizací provedenou zákonem è. 270/2007 Sb.), platilo, ¾e vzniknou-li pochybnosti o správnosti, pravdivosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaného daòového pøiznání nebo hlá¹ení, nebo dodateèného daòového pøiznání nebo hlá¹ení a dokladù daòovým subjektem pøedlo¾ených nebo o pravdivosti údajù v nich uvedených, sdìlí správce danì tyto pochybnosti daòovému subjektu a vyzve jej, aby se k nim vyjádøil, zejména aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvìtlil a nepravdivé údaje opravil nebo pravdivost údajù øádnì prokázal .
Pokud jde o prùbìh a ukonèení vytýkacího øízení, zákon nestanovil povinnost správce danì projednat s daòovým subjektem výsledky vytýkacího øízení. S ohledem na skuteènost, ¾e stejnì jako u daòové kontroly, je pøedmìtem vytýkacího øízení ve smyslu § 31 odst. 9 plnìní dùkazního bøemene daòového subjektu, dospìla judikatura soudù k závìru, ¾e daòový subjekt má mít v prùbìhu vytýkacího øízení obdobná práva, jaká má v prùbìhu kontroly. A to vèetnì práva na projednání výsledkù vytýkacího øízení. Tomuto pojetí odpovídá i dnes platné a úèinné znìní ustanovení § 43 daòového øádu. S ohledem na to, ¾e podle èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod má ka¾dý daòový subjekt, bez výjimky a bez ohledu na pou¾itý procesní postup, nezadatelné a nezpochybnitelné právo na to, aby jeho vìc byla projednána v jeho pøítomnosti a aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm, je tøeba trvat bez ohledu na absenci výslovné zákonné povinnosti v ustanovení § 43 na tom, aby správce danì výsledky vytýkacího øízení s daòovým subjektem projednal. Správce danì pøitom nebyl povinen sepisovat zprávu a tuto pøedlo¾it k vyjádøení pøed ukonèením vytýkacího øízení daòovému subjektu, nýbr¾ v souladu se zásadnou souèinnosti a zásadou volného hodnocení dùkazù, byl povinen daòovému subjektu výsledky dokazování (napø. ústnì pøi jednání) sdìlit, tak aby se k nim mohl daòový subjekt vyjádøit.
Ze správního spisu je patrné, ¾e stì¾ovatel v¾dy reagoval na výzvy správce danì a pøedkládal dùkazní prostøedky. Správce danì bez souèinnosti se stì¾ovatelem z úøední povinnosti v souladu s § 31 odst. 2 daòového øádu provìøoval deklarované zdanitelné plnìní z faktury è. 85/2002 u dodavatele. Vý¹e uvedenému postupu správce danì, kdy z vlastní iniciativy provìøoval deklarovaný obchodní pøípad u dodavatele, nelze nièeho vytknout, av¹ak v pøípadì, kdy¾ výsledky do¾ádání jsou rozporné se skuteènostmi tvrzenými daòovým subjektem a správci danì v dùsledku tohoto vzniknou pochybnosti o deklarovaných obchodních pøípadech, je na správci danì, aby tyto pochybnosti daòovému subjektu v prùbìhu øízení sdìlil.
Tento soud ji¾ judikoval, ¾e správce danì musí daòovému subjektu umo¾nit, aby mohl rozhodné skuteènosti prokázat. To zejména znamená, ¾e daòový subjekt jím musí být patøiènì zpraven o tom, které rozhodné skuteènosti má správce danì za prokázané a které nikoli, na základì jakých dùkazù tak usuzuje a jak provedené dùkazy hodnotí. Smyslem a úèelem dùkazního øízení není daòový subjekt nachytat na nejasnostech, je¾ se v øízení objeví, nýbr¾ zjistit v potøebné míøe rozhodné skuteènosti a pøípadné nejasnosti odstranit, je-li to mo¾né. Jen tak je vyhovìno ústavní kautele zákazu pøekvapivosti rozhodování o právech a povinnostech (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 7. 2007, è. j. 8 Afs 59/2005- 83, publ. na www.nssoud.cz; srov. v této souvislosti i nález Ústavního soudu ze dne 7. 1. 2004, sp. zn. II. ÚS 173/01, publ. pod è. 32/2004 Sb. ÚS).
Jestli¾e správci danì vznikly v souvislosti s výsledky provedených do¾ádání pochybnosti o deklarovaném plnìní, pøièem¾ nekontaktnost, nepodávání daòových pøiznání a vyhýbání se daòovému øízení ze strany dodavatele bezesporu patøí mezi skuteènosti zpochybòující deklarovaný obchodní pøípad, byl správce danì povinen stì¾ovateli sdìlit dùvod svých pochybností a byl oprávnìn od nìho ¾ádat k odstranìní tìchto pochybností poskytnutí dal¹ích dùkazních prostøedkù, které mìl stì¾ovatel k dispozici. Stì¾ovateli by tak byl za situace, kdy si správce danì obstarával dùkazy bez jeho souèinnosti, poskytnut dostateèný prostor pro to, aby oznaèil a pøedlo¾il v¹echny dùkazní prostøedky, kterými lze prokázat skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì.
Správce danì v souladu se zásadou souèinnosti a zásadou volného hodnocení dùkazù nepostupoval. Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, správci danì nic nebránilo ji¾ ve výzvì ze dne 20. 11. 2002 èi v rámci ústního jednání konaného dne 27. 1. 2003, kdy mu bylo stì¾ovatelem sdìleno, ¾e za spoleènost dodavatele jednal pan Volný, sdìlit stì¾ovateli výsledky do¾ádání ze dne 23. 8. 2002 na Finanèní úøad v Èeských Budìjovicích, ze kterých vyplynulo, ¾e souèasný jednatel pan Volný se poté, co s ním byla zahájena daòová kontrola, daòovému øízení vyhýbá a na výzvy nereaguje. To se v¹ak v prùbìhu celého vytýkacího øízení nestalo. Správce danì vytýkací øízení vydáním platebního výmìru dne 4. 11. 2003 ukonèil.
Správce danì vý¹e vytèenou procesní vadu mohl napravit bezprostøednì po vydání platebního výmìru, kdy reagoval na ¾ádost stì¾ovatele dle § 32 odst. 9 daòového øádu. Pokud by správce danì formou sdìlení dùvodu rozdílu mezi daní pøiznanou a daní vymìøenou, stì¾ovateli sdìlil výsledky dokazování, tzn. øádnì odùvodnil, proè neosvìdèil jako dùkaz stì¾ovatelem pøedlo¾ené listiny, resp. z jakých dùvodù mu vznikly pochybnosti o pøedlo¾ených dùkazních prostøedcích a takté¾ pokud by uvedl dùkazy svìdèící závìru o neprokázání nároku na odpoèet z deklarovaného obchodního pøípadu, pak by mìl Nejvy¹¹í správní soud za to, ¾e by správce danì vytýkaný procesní nedostatek spoèívající v neprojednání výsledkù vytýkacího øízení pøed správcem danì, byl odstranìn bez toho, ani¾ by byl stì¾ovatel jakýmkoliv zpùsobem krácen na svých právech. Stì¾ovatel by v takovém pøípadì mohl kvalifikovanì sestavit odvolání, pøedkládat dùkazní prostøedky, pøípadnì navrhovat výslechy svìdkù a reagovat tak na rozhodovací dùvody, je¾ vedly správce danì k závìru o neprokázání nároku na odpoèet danì.
Nejvy¹¹í správní soud v¹ak dochází k závìru, ¾e sdìlení dùvodù neuznání odpoètu ze dne 29. 12. 2003 není dostateènì odùvodnìno. Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za vhodné ocitovat z rozsudku tohoto soudu ze dne 12. 8. 2004, è. j. 2 Afs 8/2004-76, www.nssoud.cz, následující: Sdìlení dùvodu rozdílu mezi pøiznanou daní a daní vymìøenou správcem danì podle § 32 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, nemusí obsahovat ¾ádné zvlá¹tní nále¾itosti: obstojí, pokud obsahuje oznaèení dùvodu a odkaz na jeho pøedchozí projednání. Pro bìh odvolací lhùty ve smyslu odst. 10 tého¾ ustanovení je rozhodné, ¾e správce danì doruèil daòovému subjektu vyrozumìní, a to bez ohledu na jeho obsah. Výkladem a contrario je proto nutno dospìt k závìru, ¾e neobstojí takové sdìlení, které neobsahuje ani takové základní nále¾itosti, resp. odùvodnìní, jako je dùvod zmìny daòového základu èi danì a odkaz na projednání této otázky se správcem danì. V souzené vìci se v¹ak správce danì ve sdìlení ze dne 29. 12. 2003 omezil na pouhé konstatování, ¾e nárok na odpoèet danì z daòového dokladu è. 85/2002 nebyl stì¾ovateli uznán z dùvodu, ¾e v rámci provedeného dùkazního øízení nebylo ve smyslu ust. § 19a odst. 1 zákona o DPH prokázáno pøijetí zdanitelného plnìní od plátce danì P+F, v. o. s. Správce danì neosvìdèil jako dùkaz podání stì¾ovatele ze dne 12. 12. 2002. Dle správce danì nebylo prokázáno, ¾e pøedlo¾ená obchodní smlouva byla uzavøena osobou k tomuto úkonu oprávnìnou. Z faktur za prodej stavebnic není zøejmé, zda se jednalo o stavebnice nakoupené od dodavatele, z faktur za poskytnuté práce a slu¾by na reklamní a marketingové kampani není zøejmé, zda pro jejich realizaci byla vyu¾ita databáze nakoupená od dodavatele, pøejímky zbo¾í na sklad nebyly správci danì pøedlo¾eny vùbec a z tohoto dùvodu výdejky zbo¾í neprokazují, ¾e se jedná o zbo¾í nakoupené od dodavatele.
Takové sdìlení je nedostateèné. Vzhledem k okolnosti, ¾e správce danì je dle daòového øádu oprávnìn vydávat rozhodnutí-platební výmìr bez toho, aby obsahoval odùvodnìní, je sdìlení, v pøípadì, ¾e správce danì postupoval v získávání dùkazù i bez souèinnosti s daòovým subjektem, èasto jediným vyrozumìním správce danì daòovému subjektu o tom, co bylo pøíèinou zmìny daòové povinnosti. V pøedmìtném sdìlení absentuje hodnocení v¹ech dùkazních prostøedkù. Správce danì poprvé seznatelným zpùsobem vyjádøil pochybnosti o pøedlo¾ených obchodních smlouvách, ov¹em bez toho, ani¾ by uvedl, proè mu tyto pochybnosti vznikly. Za hodnocení dùkazù lze ve vý¹e uvedeném sdìlení pova¾ovat pouze tu èást, kdy správce danì uvedl, ¾e pøejímky zbo¾í na sklad nebyly správci danì pøedlo¾eny vùbec a z tohoto dùvodu výdejky zbo¾í neprokazují, ¾e se jedná o zbo¾í nakoupené od dodavatele . Tuto èást odùvodnìní v¹ak stì¾ovatel v odvolání a následnì v ¾alobì napadl, kdy¾ namítal, ¾e pøejímka na sklad byla správci danì pøedlo¾ena dne 13. 12. 2002, co¾ správce danì osvìdèil na kopii podání. Z odùvodnìní odvolání není patrné, jak na tuto odvolací námitku ¾alovaný reagoval. Mìstský soud se pak s obsahovì shodnou ¾alobní námitkou odmítl zabývat s následujícím odùvodnìním: Pokud ¾alobce poukazuje na hodnocení dùkazních prostøedkù uèinìné správcem danì ve sdìlení ze dne 29. 12. 2003, k tomu je tøeba uvést, ¾e se nejedná o odùvodnìní rozhodnutí, proto soud nepova¾uje za potøebné, aby se takto sdìlovanými dùvody ¾alovaný v napadeném rozhodnutí zabýval, pøípadnì aby k nim soud pøihlí¾el pøi rozhodování o ¾alobì.
S vý¹e uvedeným názorem mìstského soudu nelze souhlasit. Ve smyslu ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu odvolací orgán pøezkoumá odvoláním napadené rozhodnutí v¾dy v rozsahu po¾adovaném v odvolání. Pokud je pøedmìtem odvolacího øízení platební výmìr, je¾ nemusí obsahovat odùvodnìní, mù¾e daòový subjekt za situace, kdy nebyl seznámen s výsledky dokazování v jeho prùbìhu, seznat rozhodovací dùvody správce danì pouze ze sdìlení dle § 32 odst. 9 daòového øádu. Je potom logické, ¾e pøípadné odvolací námitky budou smìøovat proti sdìleným rozhodovacím dùvodùm.
Vytýkanou procesní vadu spoèívající v neprojednání výsledkù vytýkacího øízení a nerespektování zásady souèinnosti, mohl bez toho, ani¾ by do¹lo k poru¹ení zásady dvojinstaènosti, napravit takté¾ odvolací orgán v rámci odvolacího øízení, co¾ v¹ak neuèinil.
Ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu dává odvolacímu orgánu právo v rámci odvolacího øízení výsledky daòového øízení doplòovat i odstraòovat vady øízení. Zásada zachování dvojinstaènosti øízení je v takových pøípadech zachována s ohledem na § 48 odst. 7 daòového øádu, dle kterého do doby, ne¾ je o odvolání rozhodnuto, mù¾e odvolatel údaje svého odvolání doplòovat a pozmìòovat. Ve smyslu vý¹e uvedeného je tedy odvolací orgán oprávnìn doplòovat odvolací øízení o nové dùkazy, av¹ak za pøedpokladu, ¾e s nimi øádnì seznámí daòový subjekt, a to ov¹em je¹tì pøed vydáním rozhodnutí o odvolání, aby mìl odvolatel dostateèný prostor na novì doplnìná zji¹tìní odvolacího orgánu reagovat.
Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na vý¹e uvedené uzavírá, ¾e daòové øízení, je¾ pøedcházelo vydání ¾alobou napadeného rozhodnutí bylo sti¾eno procesními vadami, pro které mìl mìstský soud rozhodnutí zru¹it. Proto¾e tak mìstský soud neuèinil, Nejvy¹¹ímu správnímu soudu nezbylo ne¾ napadený rozsudek zru¹it a vìc vrátit k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.), v nìm¾ je tento soud vázán právním názorem vysloveným v tomto rozhodnutí (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 31
 § 31
 § 2
 § 34
 § 31
 § 2
 Soud 
 § 31
 § 2
 § 34
 soud 
 § 43
 § 11
 § 19
 § 32
 § 19
 § 31
 § 2
 § 31
 soud 
 soud 
 § 103
 § 31
 soud 
 § 31
 soud 
 § 31
 § 31
 § 2
 § 31
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 43
 § 31
 § 43
 § 43
 § 31
 soud 
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 § 32
 § 19
 soud 
 soud 
 soud 
 § 50
 § 32
 § 50
 § 48
 soud 
 soud 
 soud 
 soud