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Timestamp: 2019-10-23 18:06:34+00:00

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Wert für die Nutzungsentnahme eines Fahrzeugs aus dem Betriebsvermögen einer Personengesellschaft / BFH / 2012 / Rechtsprechung / Rechtsprechung / Rechtsportal - Deubner Rechtsportal
BFH (X R 28/15) | Datum: 15.05.2018
BFH, Urteil vom 18.09.2012 - Aktenzeichen VIII R 28/10
DRsp Nr. 2012/23321
Der Wert für die Nutzungsentnahme eines Fahrzeugs aus dem Betriebsvermögen und der Betrag der nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG wird nach der Billigkeitsregelung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 21. Januar 2002 IV A 6 -S 2177- 1/02, BStBl I 2002, 148 ) durch die "Gesamtkosten des Kraftfahrzeugs" begrenzt; solche "Gesamtkosten" des Kfz sind bei entgeltlicher Überlassung durch einen Gesellschafter an die Gesellschaft nur deren Aufwendungen für das Fahrzeug, nicht aber die Aufwendungen des Gesellschafters.
EStG § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 ; EStG § 6 Abs. 1 Nr. 4 ; AO § 163 ;
Die Beteiligten streiten über einen Anspruch auf Billigkeitsmaßnahmen im Zusammenhang mit der 1 %-Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung ( EStG ) zur Bewertung der Nutzungsentnahme eines betrieblichen Kfz.
Einer der Gesellschafter (nachfolgend G) war in den Streitjahren 2003 und 2004 zu 60 % an der Sozietät beteiligt und vermietete an sie auf der Grundlage von in den Jahren 1999 und 2003 schriftlich vereinbarten Mietverträgen neben einem weiteren Fahrzeug den in seinem Eigentum stehenden PKW der Marke Porsche 911 zu einem Mietzins von monatlich 2.454,20 € (= 29.450,40 € Jahresnettobetrag) zuzüglich der Umsatzsteuer von monatlich 392,67 €.
Das Fahrzeug hatte er im Jahre 1998 für ca. 203.000 DM (= 104.085 €) erworben. Sämtliche Aufwendungen für die beiden Fahrzeuge (Betriebs-, Wartungs- und Reparaturkosten) hatte G zu tragen; die auf den PKW Porsche 911 entfallenden Kosten betrugen im Streitjahr 2003 3.379,66 € sowie 4.709,35 € im Streitjahr 2004.
Die Privatnutzung des PKW Porsche 911 durch G erfasste sie als dessen Sonderbetriebseinnahme. Ihren Wert ermittelte sie nach der 1 %-Regelung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mit jährlich 12.490,28 € (104.085 € x 1 % x 12 Monate) und setzte ihn sodann auf der Grundlage des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 21. Januar 2002 IV A 6 -S 2177- 1/02 (BStBl I 2002, 148 ; vgl. dazu Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- München vom 25. Mai 2005 -S 2145- 20 St 41/42, Der Betrieb --DB-- 2005, 1305 ) nur in Höhe der tatsächlich von G getragenen Aufwendungen von 3.379,66 € in der (Sonder-)Einnahmenüberschussrechnung für 2003 sowie in Höhe von 4.709,35 € in der (Sonder-)Einnahmenüberschussrechnung für 2004 an.
Zusätzlich brachte sie die Aufwendungen für Fahrten zwischen der Wohnung des G und der Betriebsstätte der Klägerin in Höhe von 158,40 € für 2003 (0,36 € x 2 km x 220 Tage) und 132 € für 2004 (0,30 € x 2 km x 220 Tage) in Abzug, sodass sich folgende Privatanteile des G ergaben:
für 2003: 3.221,26 € (3.379,66 € ./. 158,40 €)
für 2004: 4.577,35 € (4.709,35 € ./. 132,00 €).
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) verneinte aufgrund einer Außenprüfung die Möglichkeit einer Begrenzung der Nutzungsentnahme auf die tatsächlichen Kosten. Das FA änderte daher die Feststellungsbescheide unter Ansatz einer Nutzungsentnahme nach der 1 %-Regelung in Höhe von jährlich 12.480 € (104.000 € x 1 % x 12 Monate).
Hinsichtlich der Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ließ es gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 EStG 1.476 € (104.000 € x 0,03 % x 5 km x 12 Monate abzüglich 0,36 € x 5 km x 220 Tage) für 2003 und 1.542 € (104.000 € x 0,03 % x 5 km x 12 Monate abzüglich 0,30 € x 5 km x 220 Tage) für 2004 nicht zum Betriebsausgabenabzug zu, so dass sich für G Privatanteile der PKW-Nutzung von 13.956 € für 2003 und von 14.022 € für 2004 ergaben.
Unabhängig von den Rechtsbehelfen gegen die Feststellungsbescheide für die Streitjahre beantragte die Klägerin, die streitige Beschränkung der Nutzungsentnahme auf den Betrag der von G getragenen PKW-Aufwendungen sowie die von ihr vorgenommene Ermittlung der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte im Wege abweichender Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen nach § 163 der Abgabenordnung ( AO ) zu berücksichtigen.
Das FA lehnte diesen Antrag ab und wies den dagegen gerichteten Einspruch zurück. Die daraufhin erhobene Klage wies das FG ab (Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1093 ).
Mit der Revision rügt die Klägerin Verletzung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG i.V.m. § 163 AO .
das angefochtene Urteil aufzuheben und das FA unter Aufhebung der Bescheide vom 15. Januar 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27. Juni 2008 zu verpflichten, im Wege der Billigkeit nach § 163 AO als Wert für die Entnahme der Nutzung des PKW für das Jahr 2003 3.221,26 € sowie für das Jahr 2004 4.577,35 € anzusetzen und die Gewinnanteile des Gesellschafters entsprechend festzustellen.
die Revision aus den Gründen der FG-Entscheidung als unbegründet zurückzuweisen.
a) Das Vorliegen dieser Voraussetzungen hat die Klägerin zu Recht nicht zum Gegenstand des noch anhängigen Klageverfahrens 3 K 3010/08 vor dem FG zur Rechtmäßigkeit der Gewinnfeststellungsbescheide für die Streitjahre gemacht, sondern zum Gegenstand eines gesonderten Verfahrens (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30. November 2004 VIII R 76/00, BFH/NV 2005, 856 ; vom 4. Juli 2007 VIII R 46/06, BFHE 218, 308 , BStBl II 2008, 49 ; vom 14. April 2011 IV R 15/09, BFHE 233, 206 , BStBl II 2011, 706 , m.w.N.).
b) Die nach § 163 AO zu treffende --und hier von der Klägerin begehrte-- Billigkeitsentscheidung ist eine Ermessensentscheidung der Finanzbehörde i.S. des § 5 AO , die grundsätzlich nur eingeschränkter gerichtlicher Nachprüfung unterliegt (§§ 102 , 121 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --). Sie kann im finanzgerichtlichen Verfahren nur dahin geprüft werden, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht wurde.
c) Die Festsetzung einer Steuer ist aus sachlichen Gründen nur dann unbillig, wenn sie zwar dem Wortlaut des Gesetzes entspricht, aber den Wertungen des Gesetzes zuwiderläuft (vgl. BFH-Urteile vom 11. Juli 1996 V R 18/95, BFHE 180, 524 , BStBl II 1997, 259 ; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794 ; vom 7. Oktober 2010 V R 17/09, BFH/NV 2011, 865 ). Das setzt voraus, dass der Gesetzgeber die Grundlagen für die Steuerfestsetzung anders als tatsächlich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilende Frage als regelungsbedürftig erkannt hätte (vgl. BFH-Beschluss vom 12. September 2007 X B 18/03, BFH/NV 2008, 102 , m.w.N.). Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt dagegen keine Billigkeitsmaßnahme (vgl. BFH-Urteile vom 16. August 2001 V R 72/00, BFH/NV 2002, 545 ; vom 4. Februar 2010 II R 25/08, BFHE 228, 130 , BStBl II 2010, 663 ; in BFH/NV 2011, 865 , jeweils m.w.N.).
aa) Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Nach der Sonderregelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist für die Entnahme der privaten Nutzung eines (betrieblichen) Kfz für jeden Kalendermonat 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zzgl. der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen diese Regelung bestehen nicht (vgl. BFH-Urteile vom 6. März 2003 XI R 12/02, BFHE 202, 134 , BStBl II 2003, 704 , m.w.N.; vom 7. Dezember 2010 VIII R 54/07, BFHE 232, 112 , BStBl II 2011, 451 , m.w.N.).
Abweichend davon kann die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen nur angesetzt werden, wenn die für das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG ). Da der Kläger im Streitfall unstreitig kein Fahrtenbuch geführt hat, ist das FA zutreffend von der 1 %-Regelung ausgegangen.
bb) Zu Unrecht macht die Klägerin geltend, der Entnahmewert sei gemäß § 163 AO abweichend von der 1 %-Regelung aus Billigkeitsgründen nach Maßgabe des BMF-Schreibens in BStBl I 2002, 148 (vgl. dazu Verfügung der OFD München in DB 2005, 1305 ) niedriger anzusetzen.
Nach dieser für die Ermessensausübung verbindlichen Billigkeitsregelung i.S. des § 163 AO (vgl. BFH-Urteil vom 14. März 2007 XI R 59/04, BFH/NV 2007, 1838 ) sind
Die Voraussetzungen dieser Regelung sind im Streitfall allerdings schon deshalb nicht gegeben, weil der in Anwendung der 1 %-Regelung zu bemessende Wert der Nutzungsentnahme des PKW in Höhe von 12.490,28 € den "Betrag der Gesamtkosten des Kraftfahrzeugs" nicht überschreitet.
Da die Entnahme (der Nutzung des PKW) und ihr Wert die Gewinnermittlung der Sozietät (und nicht die Sondergewinnermittlung des G als Gesellschafter des Sozietät) betreffen, können die den Wertansatz begrenzenden "Gesamtkosten des Kraftfahrzeugs" im Sinne der oben genannten Billigkeitsregelung entgegen der Ansicht der Klägerin nur die Kfz-bezogenen Aufwendungen der Sozietät und damit nur deren Mietaufwendungen in Höhe von 29.450,40 € sein. Damit fehlt es für die Anwendbarkeit der Billigkeitsregelung an der Voraussetzung, dass der nach der 1 %-Regelung ermittelte Wert (12.490,28 €) die Gesamtkosten des Kfz (hier 29.450,40 €) übersteigt.
Denn mit dem angesetzten Wert der Nutzungsentnahme des Kfz nach der 1 %-Regelung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ) wird nicht der Privatanteil an den für das Fahrzeug entstandenen Gesamtaufwendungen abgegolten; er gehört vielmehr nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG zu den nicht abziehbaren Aufwendungen und muss folglich bereits bei der Gewinnermittlung der Sozietät außer Ansatz bleiben (vgl. Schmidt/Heinicke, EStG , 31. Aufl., § 4 Rz 581).
Zu Recht weist das FG insoweit darauf hin, dass selbst ohne die --allein durch § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bedingte-- Erfassung des Mietentgelts für das Kfz als Sonderbetriebseinnahme des G in der Gewinnermittlung der Sozietät eine Steuerbarkeit des Entgelts ggf. nach den §§ 15 , 21 oder 22 EStG gegeben gewesen wäre. Diese allein aufgrund der Erzielung von Einkünften nach § 2 EStG beruhende Steuerpflicht des G als Vermieter hätte die steuerlichen Folgen der Nutzungsentnahme des von der Sozietät angemieteten Gegenstands durch G als Gesellschafter gleichermaßen wie die Nutzungsentnahme eines von Dritten angemieteten Gegenstands nicht berührt.
Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg, vom 14.10.2009 - Vorinstanzaktenzeichen 3 K 3109/08 1093
Zitieren: BFH - Urteil vom 18.09.2012 (VIII R 28/10) - DRsp Nr. 2012/23321

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