Source: http://kraken.slv.cz/5Afs45/2005
Timestamp: 2018-06-18 03:42:36+00:00

Document:
5Afs45/2005
è. j. 5 Afs 45/2005-57
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce obchodní spoleènosti M.-B., spol. s r. o., zast. JUDr. Emilem ©vingerem, advokátem se sídlem v Písku, Smetanova 78, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Èeských Budìjovicích, Mánesova 3, Èeské Budìjovice, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 23. 2. 2005, è. j. 10 Ca 230/2004-20,
Rozsudkem ze dne ze dne 23. 2. 2005, è. j. 10 Ca 230/2004-20, zamítl Krajský soud v Èeských Budìjovicích ¾alobu ¾alobce proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 9. 2004, è. j. 6220/110/2004, kterým ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Milevsku (dále jen správce danì ) ze dne 3. 3. 2004, è. j. 5458/04/098040. Tímto rozhodnutím správce danì ¾alobci pøedepsal k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za zdaòovací období roku 1999 v èástce 129 124 Kè.
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) napadl vý¹e uvedený rozsudek vèas kasaèní stí¾ností.
Platebním výmìrem è. j. 5458/04/098040 ze dne 3. 3. 2004 byla stì¾ovateli Finanèním úøadem v Milevsku pøedepsána k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù za zdaòovací období roku 1999 ve vý¹i 129 124 Kè. Proti uvedenému platebnímu výmìru se stì¾ovatel odvolal. Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích svým rozhodnutím è. j. 6220/110/2004 ze dne 14. 9. 2004 odvolání stì¾ovatele zamítlo. Stì¾ovatel po¾ádal o pøezkoumání obou rozhodnutí finanèních orgánù Krajský soud v Èeských Budìjovicích. Krajský soud v Èeských Budìjovicích svým rozsudkem è. j. 10 Ca 230/2004-20 ze dne 23. 2. 2005, který byl stì¾ovateli doruèen dne 4. 3. 2005, ¾alobu zamítl. Pøedmìtný rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích è. j. 10 Ca 230/2004-20 ze dne 23. 2. 2005 napadá stì¾ovatel v plném rozsahu z dùvodu nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a z dùvodu vad správního øízení, kdy¾ správcem danì Finanèním úøadem v Milevsku a Finanèním øeditelstvím v Èeských Budìjovicích byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem a skutková podstata, z ní¾ správní orgány vycházely, nemá oporu ve správních spisech, a dále z dùvodu nepøezkoumatelnosti rozsudku spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí, tedy z dùvodù uvedených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zák. è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního.
K nejzáva¾nìj¹ím námitkám uplatnìným stì¾ovatelem v ¾alobì a ke stanovisku soudu k nim: Stì¾ovatel v podané ¾alobì namítal, ¾e nebyly splnìny zákonné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek.
Soud zaujal následující stanovisko:
V pøedmìtné zále¾itosti bylo postupováno v intencích § 69 odst. 1 daòového øádu, nebo» byla správcem danì stì¾ovateli pøedepsána k pøímému placení nesra¾ená daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti s odùvodnìním, ¾e èástky, které deklaroval jako náhrady cestovních výdajù za pou¾ití soukromých osobních vozidel k pracovním cestám vyplacené M. S. a M. K. ve skuteènosti pøedstavovaly zdanitelný pøíjem, z nìho¾ mìl stì¾ovatel jako plátce danì srá¾et a správci danì odvést daò. Konkrétní daòová povinnost byla stanovena podle pomùcek, nebo» ji nebylo mo¾né stanovit dokazováním. Soud se proto zabýval otázkou, zda byly v dané zále¾itosti splnìny zákonné podmínky pro pou¾ití tohoto náhradního zpùsobu stanovení danì. ®alovaný správní orgán uvedl, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno ani k opakované výzvì správce danì, nebo» neprokázal, ¾e pracovní cesty za pou¾ití i soukromých vozidel, na základì kterých bylo v roce 1999 vyplaceno na náhradì cestovních výdajù M. S. 175 412,20 Kè a M. K. 405 284,70 Kè byly uskuteènìny v rozsahu, jak je uvedeno ve vyúètování, které oba zamìstnanci pøedlo¾ili. Správci danì vznikly pochybnosti o rozsahu pracovních cest M. S. a M. K., které opakovanými výzvami vyjádøil a po¾adoval po stì¾ovateli, aby tyto pochybnosti vyvrátil, nebo» správci danì vznikly porovnáním údajù o poètu ujetých kilometrù uvádìných ve vyúètování pracovních cest s údaji uvedenými v protokolech o technických prohlídkách vozidla u¾ívaného M. K. a dále se stavem zji¹tìným na tachometru pøi fyzické kontrole soukromého vozidla k cestám vyu¾ívaného M. S. Tímto zpùsobem správce danì správnost a úplnost pøedkládané evidence pracovních cest stì¾ovatele zpochybnil. Stì¾ovatel mìl prokázat, ¾e pracovní cesty byly skuteènì v tvrzeném rozsahu realizovány a to nikoliv firemními, ale soukromými vozidly a tudí¾ mìl prokázat, ¾e jmenovaným zamìstnancùm vyplacené náhrady cestovních výdajù ve skuteènosti nebyly pøíjmy ze závislé èinnosti, které musí být podrobeny dani. Stì¾ovatel na výzvy správce danì reagoval, dokládal písemná prohlá¹ení obchodních partnerù, podklady prokazující obchodní spolupráci, listiny rùzných institucí. Tìmito písemnostmi v¹ak konkrétnì formulované pochybnosti správce danì neodstranil, nebo» èestná prohlá¹ení dokládají pouze pøibli¾nì èetnost náv¹tìv zamìstnancù v konkrétním roce a bez bli¾¹ího upøesnìní k jednotlivým pracovním cestám, tak jak jsou specifikovány ve vyúètování, ale nepotvrzují pro absenci vlastní evidence náv¹tìv u obchodních partnerù a absenci evidence vozidel, které pracovníci stì¾ovatele u¾ívali, ¾e pracovní cesty byly vykonány soukromými nikoliv firemními vozidly. Rovnì¾ nemohlo být akceptováno stì¾ovatelovo vysvìtlení, týkající se poètu ujetých kilometrù uvedených ve vyúètování pracovních cest pøi porovnání s údaji zji¹tìnými správcem danì, a to a» ji¾ z protokolù stanic technické kontroly, èi pøímo z poèítaèe jednotlivých vozidel, jak tomu bylo v pøípadì vozidla M. S., nebo» tvrzení stì¾ovatele, ¾e u vozidla Chevrolet, u¾ívaného M. K., nebyl od roku 1996 funkèní poèítaè, èi ¾e man¾el M. S. poèítaèem vykazovaný stav opakovanì upravoval, nevyvrací pochybnosti správce danì, naopak vede k závìru, ¾e stì¾ovatel je v dùkazní nouzi, nebo» takto nabízenou argumentací nelze splnit dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 9 daòového øádu. Ve zprávì o daòové kontrole ¾alovaný správní orgán vysvìtlil, v èem spatøuje poru¹ení zákonných povinností stì¾ovatele a uzavøel, ¾e èástky vyplacené M. S. a M. K. jako náhrady cestovních výdajù nelze pova¾ovat podle § 6 odst. 7 zákona o dani z pøíjmù za èástky, které nejsou pøedmìtem danì ani pøíjmy ze závislé èinnosti. Tento závìr ¾alovaného správního orgánu pova¾uje soud za správný.
K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e uvedené závìry krajského soudu nejsou v souladu se skuteèností ani s právními pøedpisy. Do tzv. kontumace se daòový subjekt nemù¾e dostat v pøípadì, ¾e aktivnì reaguje na výzvy správce danì k prokazování tvrzených skuteèností a pøedkládá správci danì dùkazní prostøedky èi navrhuje ty dùkazní prostøedky, které sám nemá k dispozici, jak mu umo¾òuje ustanovení § 16 odst. 4 písm. c/ daòového øádu. Stì¾ovatel pøedlo¾il na prokázání uskuteènìní pracovních cest svých zamìstnancù paní M. S. a pana M. K. øádné doklady, vyúètování tìchto pracovních cest a na výzvy správce danì k odstranìní pochybností pøedlo¾il vìt¹í mno¾ství dùkazních listin a èestná prohlá¹ení svých obchodních partnerù o èetnosti pracovních náv¹tìv uvedených pracovníkù u tìchto obchodních partnerù a navrhl jako dal¹í dùkazní prostøedky výslechy obchodních partnerù jako svìdkù, k odstranìní pochybností o údajích tachometrù soukromých vozidel poskytl stì¾ovatel správci danì vysvìtlení a navrhl výslechy svìdkù jako dùkazní prostøedky pro svá vysvìtlení a tyto výslechy jeho tvrzení potvrdily. Tímto postupem splnil stì¾ovatel svoje povinnosti podle ustanovení § 16 odst. 2 písm. c/ (pøedlo¾it na po¾ádání záznamy, jejich¾ vedeni bylo správcem danì ulo¾eno, úèetní a jiné doklady a úèetní písemnosti, které prokazují hospodáøské a úèetní operace, je¾ jsou pro správné stanovení daòové povinnosti rozhodné anebo o které pracovník správce danì po¾ádá, a podat k nim ústnì nebo písemnì po¾adovaná vysvìtlení, má-li pracovník správce danì pochybnost o jejich úplnosti, správnosti nebo pravdivosti) a § 16 odst. 2 písm. e/ daòového øádu (pøedlo¾it dùkazní prostøedky prokazující jeho tvrzení v prùbìhu kontroly). Stì¾ovatel mìl oprávnìnì za to, ¾e splnil svoji dùkazní povinnost i ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu, nebo» jej správce danì v dal¹ím prùbìhu daòové kontroly s ¾ádnými pøetrvávajícími pochybnostmi neseznámil a nevyzval jej k jejich odstranìní a ani neprokázal existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených stì¾ovatelem, jak mu to ukládá ustanovení § 31 odst. 5 písm. c/ daòového øádu, kdy¾ se dùkazní bøemeno pøesunulo na správce danì. Z daòového spisu je zøejmé, ¾e nenastala situace, kdy by stì¾ovatel pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností, nebyla tedy splnìna první zákonná podmínka ve smyslu ustanovení § 31 odst. 5 daòového øádu (nesplnìní nìkteré zákonné povinnosti pøi dokazování ze strany stì¾ovatele) a soud tedy posoudil tuto právní otázku nesprávnì.
Pokud jde o nemo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním, pak ani tato druhá zákonná podmínka ve smyslu ustanovení § 31 odst. 5 daòového øádu splnìna nebyla. Na jedné stranì správce danì ve zprávì o daòové kontrole uvedl, ¾e jeho pochybnosti o uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu, jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních paní M. S. a panem M. K. nebyly vyvráceny a ¾e zároveò stì¾ovatel neprokázal, ¾e pracovní cesty byly uskuteènìny osobními automobily Renault Clio 1,2 SPZ ... a Chevrolet NOVA SPZ ..., na druhé stranì v¹ak v té¾e zprávì o kontrole uvedl, ¾e dal¹ím dùvodem, proè nevyslechl navr¾ené svìdky, jejich¾ èestná prohlá¹ení stì¾ovatel pøedlo¾il, je to, ¾e nezpochybnil, ¾e k jednáním a pracovním cestám do¹lo. Správce danì ji¾ v¹ak dále neprokázal, jakým jiným dopravním prostøedkem ne¾ osobním automobilem Renault Clio se M. S. na nezpochybòovaných pracovních cestách pøepravovala, aèkoli jej takováto dùkazní povinnost stíhala ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 písm. c/ daòového øádu. Stì¾ovatel poskytl správci danì vysvìtlení k jeho pochybnostem ohlednì údajù na tachometrech soukromých osobních vozidel a tato vysvìtlení prokázal svìdeckými výpovìïmi. Uvedl-li správce danì ve zprávì o daòové kontrole, ¾e v nìkterých pøípadech byly oba vozy, které pou¾íval pan M. K., ve stejný den na stejném místì, co¾ podle názoru správce danì zpochybòuje správnost vykázaných pracovních cest, pak správce danì opomnìl zohlednit podané vysvìtlení stì¾ovatele, toti¾ skuteènost, ¾e v tyto dny (a i v jiné dny) pou¾ívala slu¾ební automobil zamìstnankynì stì¾ovatele paní K., o èem¾ svìdèí kromì jiného i její parafa v knize jízd. Co se týká krajským soudem hodnocené dùkazní nouze ze strany stì¾ovatele v dùsledku nesprávných údajù na poèítadlech tachometrù soukromých vozidel zamìstnancù stì¾ovatele, pak i tato tvrzení stì¾ovatele ¹lo prokázat v dùkazním øízení. Rozdíly mezi údaji udávanými stì¾ovatelem jako skuteènì ujeté kilometry pøedmìtnými soukromými vozidly a údaji uvádìnými správcem danì jako nejvý¹e mo¾ným poètem kilometrù, které mohli zamìstnanci ve skuteènosti svými soukromými vozidly najet, jsou tak znaèné, ¾e znalecký posudek na obì auta by prokázal, zda opotøebení souèástí obou osobních automobilù odpovídá tvrzení stì¾ovatele nebo úvahám správce danì. Stì¾ovatel v prùbìhu daòové kontroly sice takovýto dùkazní prostøedek na podporu svého tvrzení nenavrhl, ale jak uvedl v ¾alobì, teprve ze zprávy o daòové kontrole se dozvìdìl, ¾e správce danì pova¾uje jeho tvrzení za neprokázaná, pøitom v¹ak vìt¹inou dùkazní øízení vedl správce danì v rozporu s daòovým øádem (výslechy svìdkù bez pøítomnosti stì¾ovatele) nebo jej pøes návrhy stì¾ovatele neprovedl vùbec (výslechy dal¹ích svìdkù, které mìly odsvìdèit èetnost náv¹tìv obchodních partnerù). Proto¾e podle ustanovení § 31 odst. 2 daòového øádu správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù, mohl znalecké posudky na technický stav obou automobilù z hlediska ujetých kilometrù provést správce danì i bez návrhu stì¾ovatele. Stanovit daòovou povinnost dokazováním tedy objektivnì ¹lo. Soud tedy posoudil i tuto právní otázku nesprávnì.
K námitce stì¾ovatele, ¾e odvolací orgán postupoval v rozporu s ustanovením § 50 odst. 5 daòového øádu, kdy¾ vùbec nezkoumal dodr¾ení zákonné podmínky, která vyplývá z ustanovení § 46 odst. 3 daòového øádu, a to ¾e pøi stanovení danì za pou¾ití pomùcek je povinen správce danì pøihlédnout ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, a to i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny, se soud nevyjádøil a jeho rozhodnutí je tak nepøezkoumatelné z dùvodu spoèívajícím v nedostatku dùvodù rozhodnutí.
Soud se zabýval pouze postupem správce danì, kdy¾ v odùvodnìní svého rozsudku uvedl, ¾e pøi stanovení danì podle pomùcek správce danì uvá¾il kolik kilometrù mohli oba zamìstnanci prùmìrnì roènì najet vlastními soukromými vozidly pro úèely pracovních cest, pøièem¾ vycházel z údajù o poètech ujetých kilometrù dle stavu na tachometru vozidla M. S., údajù stanic technické kontroly a informací v jakém rozmezí se pohybuje poèet kilometrù ujetých osobním automobilem za rok. Tato úvaha správce danì není v rozporu s nálezy ústavního soudu ÈR, ku pøíkladu sp. zn. II. ÚS 385/02 a II. ÚS 387/02, dle nich¾ je v zásadì na rozhodnutí správce danì jaké pomùcky pou¾ije pøi splnìní zákonných podmínek pro stanovení danì podle pomùcek, nejde-li o zjevnou svévoli daòového orgánu. To v daném pøípadì splnìno bylo, podle názoru soudu byly pomùcky pou¾ity adekvátním zpùsobem a jejich pøimìøenost je pøezkoumatelná.
K tomuto stì¾ovatel uvádí, ¾e správce danì zjevnì nepøihlédl k dùkazním prostøedkùm, kterými bylo prokázáno, ¾e údaje z tachometrù obou soukromých vozidel neodpovídají skuteènosti. Uvá¾ení správce danì, kolik kilometrù mohli oba zamìstnanci prùmìrnì roènì najet vlastními soukromými vozidly pro úèely pracovních cest, je tedy zjevnou svévolí, kdy¾ ani neposuzoval, jak údaje z tachometrù odpovídají stupni opotøebení a ojetosti obou vozidel.
Jak uvedl stì¾ovatel v podané ¾alobì, správce danì postupoval pøi dùkazním øízení v rozporu s daòovým øádem a dal¹ími právními pøedpisy (Èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, podle kterého má ka¾dý právo, aby jeho vìc byla projednána v jeho pøítomnosti a aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm). Správce danì (popø. správci danì jím do¾ádaní) nìkteré výslechy svìdkù provedl nezákonným zpùsobem, kdy¾ neumo¾nil stì¾ovateli klást svìdkùm pøi výslechu otázky, èím¾ postupoval v rozporu s ustanovením § 16 odst. 4 písm. e/ daòového øádu. To se týká výslechù v¹ech zástupcù obchodních partnerù stì¾ovatele. Tyto výslechy jsou ve smyslu ustanovení § 31 odst. 4 daòového øádu jako dùkazní prostøedky nepou¾itelné, nebo» je správce danì (do¾ádaní správci danì) získal nezákonným zpùsobem. Pøitom tyto dùkazní prostøedky prokazovaly tvrzení stì¾ovatele a nezákonný postup správce danì tak mìl vliv na zákonnost jeho rozhodnutí i na zákonnost rozhodnutí odvolacího orgánu. Správce danì vyu¾il jako dùkazního prostøedku i výpovìdi pana J. K., jím¾ údajnì vyvracel výpovìï pana S., ¾e manipuloval s poèítaèem ujetých kilometrù a soustavnì poèet ujetých kilometrù sni¾oval. Ze spisu sice není patrné, v jakém postavení pan K. v daòovém øízení byl, ale jeliko¾ výpovìï pøezvìdné osoby lze vyu¾ít pouze jako pomùcku, jak to vyplývá z ustanovení § 31 odst. 4 a 6 daòového øádu, musel být pan K. v postavení svìdka èi znalce a jeho výslech byl proveden nezákonným zpùsobem, kdy¾ správce danì opìt poru¹il ustanovení § 16 odst. 4 písm. e/ daòového øádu. Správce danì tak nevyvrátil pravdivost svìdecké výpovìdi pana S., potvrzenou i svìdeckou výpovìdí paní M. S. Jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, správce danì také neprokázal, jakým jiným dopravním prostøedkem ne¾ osobním automobilem Renault Clio se na nezpochybòovaných pracovních cestách paní S. pøepravovala, aèkoli jej takováto dùkazní povinnost stíhala ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 písm. c/ daòového øádu. Uvádí-li správce danì, ¾e písemná prohlá¹ení tøetích osob nejsou dùkazním prostøedkem, pak toto tvrzení nemá oporu v daòovém øádu. Podle ustanovení § 31 odst. 4 daòového øádu lze jako dùkazních prostøedkù u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a nejsou získány v rozporu se zákonem. Nepova¾oval-li v¹ak správce danì pøedlo¾ená prohlá¹ení tøetích osob za prùkazná, mìl tyto osoby vyslechnout jako svìdky, jak mu to ukládá ustanovení § 31 odst. 2 daòového øádu a jak to stì¾ovatel navrhoval. I kdy¾ svìdci nemohli potvrdit konkrétní dny, kdy je pracovníci stì¾ovatele nav¹tívili, mohli potvrdit èetnost náv¹tìv. I tento dùkaz mohl slou¾it k potvrzení údajù, jak je tito pracovníci vykazovali ve svých vyúètováních. Dùkazní prostøedky pøedlo¾ené èi navr¾ené stì¾ovatelem vyvracely pochybnosti správce danì a spolu s ovìøením technického stavu soukromých vozidel jimi ¹lo prokázat, ¾e tvrzení stì¾ovatele odpovídají skuteènosti. Z uvedeného je zøejmé, ¾e správcem danì byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem zpùsobem, který mìl znaèný vliv na zákonnost jeho rozhodnutí, kdy¾ podmínky pro stanovení danì podle pomùcek splnìny nebyly.
Soud neshledal neústavnost èi nezákonnost postupu ¾alovaného, kterým zamítl odvolání ¾alobce, ani¾ s nim jako daòovým subjektem jednal. Soud zjistil, ¾e ¾alovaný v prùbìhu odvolacího øízení výsledky daòového øízení nikterak nedoplòoval. Neprovádìl tedy ¾ádné úkony, kterých by se mìl ¾alobce jako daòový subjekt zúèastnit. Z toho dùvodu soud neshledal namítané procesní pochybení, nebo» daòové øízení je podle § 2 odst. 4 daòového øádu neveøejné a daòový øád pro konkrétní pøípady stanoví, kdy a v jakém rozsahu má daòový subjekt právo být o konkrétních úkonech pøedem informován èi má být seznámen se stanoviskem správce danì. Soud neshledal namítané poru¹ení základních zásad daòového øízení, tedy nezákonný postup, stejnì jako neshledal postup neústavní èi postup, který by byl v rozporu s Listinou základních práv a svobod, nebo» ¾alobce mìl právo na soudní i jinou právní ochranu, které vyu¾il a v odvolacím øízení rovnì¾ nebyl zkrácen na svém právu úèastnit se tohoto øízení, nebo» ¾ádný platný právní pøedpis takovou povinnost správci danì obecnì neukládá.
K tomuto stì¾ovatel uvádí: To, ¾e je daòové øízení neveøejné, je¹tì neznamená, ¾e se jej nemù¾e zúèastnit daòový subjekt. Opak je pravdou, viz § 7 odst. 1 daòového øadu. Odvolací orgán vydal své rozhodnutí, kterým odvolání stì¾ovatele zamítl, ani¾ by se stì¾ovatelem v prùbìhu odvolacího øízení jednal a se svým právním názorem seznámil stì¾ovatele a¾ v odùvodnìní svých rozhodnutí o odvolání, ani¾ na toto mohl stì¾ovatel jakkoli reagovat. Právo ka¾dého, aby byla jeho vìc projednána v jeho pøítomnosti, stanoví Èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod jako souèást ústavního poøádku ÈR. Vzhledem k tomu, ¾e jde o ústavní zákon, nemù¾e být ¾ádný jiný zákon s tímto ustanovením v rozporu. Není tedy rozhodné, zda daòový øád výslovnì ukládá odvolacímu orgánu povinnost rozhodovat o odvolání za úèasti odvolatele pøi ústním jednání èi ne, ale pøi posuzování této námitky je tøeba vycházet z ústavnì konformního výkladu daòového øádu. I kdyby daòový øád tuto problematiku neupravoval, musel by odvolací orgán pøi odvolacím øízení postupovat té¾ v souladu s Èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, nebo» podle ustanovení § 2 odst. 1 daòového øádu pøi správì daní jednají správci danì v daòovém øízení v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy (tedy nejenom v souladu s daòovým øádem) a dbají pøitom na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù (tedy i práva chránìného v Èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod). Právo na projednání vìci za pøítomnosti daòového subjektu lze v daòovém øádu dovodit z ustanovení § 7 odst. 1
(daòového øízení vedeného správcem danì se zúèastòují, kromì povìøených pracovníkù správce danì, daòové subjekty a tøetí osoby) ve spojení s ustanovením § 1 odst. 3 a zákonem è. 531/1990 Sb., o územních finanèních orgánech (legislativní zkratka správce danì se vztahuje i na finanèní øeditelství jako odvolací orgán). Postup odvolacího orgánu je té¾ v rozporu s právem na dobrou správu, jak ji zakotvuje Èl. 41 Charty základních práv Evropské unie. Toto právo zahrnuje také právo ka¾dé osoby být sly¹ena døíve, ne¾ je uèinìno pro ni znevýhodòující individuální opatøení. Toto pochybení je tím záva¾nìj¹í, ¾e správce danì postupoval v rozporu se zákonem, jak bylo uvedeno vý¹e. I vady postupu odvolacího orgánu mìly vliv na zákonnost jeho rozhodnutí o odvolání. Soud tedy posoudil i tuto právní otázku nesprávnì.
Vzhledem ke v¹emu vý¹e uvedenému stì¾ovatel navrhuje, aby rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích è. j. 10 Ca 23 1/2004-18 ze dne 23. února 2005 byl pro vytýkané vady zru¹en. Souèasnì stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud pøiznal kasaèní stí¾nosti odkladný úèinek s odkazem na ustanovení § 107 zákona è. 150/2002 Sb. (s. ø. s.).
®alovaný se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil dne 12. 5. 2005. Ve vyjádøení uvedl, ¾e stì¾ovatel vzná¹í de facto shodné námitky jako v ¾alobì proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích è. j. 6220/110/2004 ze dne 14. 9. 2004, kdy¾ namítá, ¾e unesl dùkazní bøemeno ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu, kdy¾ na výzvy správce danì pøedlo¾il vìt¹í mno¾ství dùkazních listin a èestná prohlá¹ení svých obchodních partnerù. Z tohoto dùvodu tak dle jeho názoru nebyla splnìna zákonná podmínka pro stanovení jeho daòové povinnosti podle pomùcek.
Námitka stì¾ovatele je nedùvodná. Na základì kontroly danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù zjistil správce danì, ¾e stì¾ovatel vyplácel svým zamìstnancùm, panu M. K. a paní M. S. èástky, které deklaroval jako náhrady cestovních výdajù, a tudí¾ jako pøíjmy, které nejsou dle § 6 odst. 7 písm. a) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob a ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù, ani¾ by prokázal, a to ani na výzvu správce danì, ¾e pracovní cesty byly skuteènì v rozsahu stì¾ovatelem uvedeném provedeny. Dne 10. 2. 2003 byla stì¾ovateli zaslána výzva k prokázání skuteèností è. j. 3894/2003/DPZÈ, z které vyplývá, ¾e správce danì v daném pøípadì zpochybnil rozsah pracovních cest shora citovaných zamìstnancù stì¾ovatele. Ze spisového materiálu je v¹ak zøejmé, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno a uskuteènìní jednotlivých pracovních cest neprokázal. Z tohoto dùvodu nebylo mo¾no stanovit jeho daòovou povinnost za rok 2000 dokazováním, jak se mylnì domnívá, a finanèní úøad byl oprávnìn v souladu s ustanovením § 31 odst. 5 daòového øádu, pøistoupit k jejímu stanovení za pou¾ití pomùcek. Rovnì¾ i postup finanèního øeditelství, jako odvolacího orgánu, byl v souladu se zákonem, který je-li podáno odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru, jím¾ byla stanovena daòová povinnost podle pomùcek, zkoumá dle § 50 odst. 5 citovaného zákona, zda byly dodr¾eny zákonné podmínky pro tento náhradní zpùsob stanovení danì.
Stì¾ovatel dále zpochybòuje ve¹keré výslechy zástupcù svých obchodních partnerù, které byly, dle jeho názoru, provedeny nezákonným zpùsobem, kdy¾ správce danì neumo¾nil stì¾ovateli klást svìdkùm pøi výslechu otázky.
Stì¾ovateli lze pøisvìdèit, ¾e pokud byli v prùbìhu místních ¹etøení do¾ádanými správci danì dotazováni statutární zástupci obchodních partnerù stì¾ovatele k pøípadným náv¹tìvám p. S., jednalo se o výslech svìdka /toté¾ platí i v pøípadì výpovìdi J. K./. Pokud bylo tìmito dùkazy potvrzováno tvrzení stì¾ovatele o pracovních náv¹tìvách jeho zamìstnankynì u akciových spoleèností, pak sice do¹lo k poru¹ení procesního práva stì¾ovatele, av¹ak bez dopadu na jeho práva hmotná, a proto nebylo tøeba tyto dùkazy opakovat. Zástupci dotazovaných obchodních partnerù toti¾ potvrdili jak stì¾ovatelem po¾adovanou èetnost náv¹tìv, tak i obchodní vztah, a pøedmìtné dùkazy byly v daòovém øízení hodnoceny v rámci volného hodnocení dùkazù ve smyslu § 2 zákona daòového øádu.
Tvrzení stì¾ovatele, ¾e èestné prohlá¹ení je v daòovém øízení dùkazem, je nedùvodné. K tomu finanèní øeditelství odkazuje na ustálenou judikaturu-napø. rozsudky Krajského soudu v Èeských Budìjovicích sp. zn. 10 Ca 274/2001, 10 Ca 202/2001, 10 Ca 16/2002, dle nich¾ èestné prohlá¹ení v daòovém øízení není v souladu s § 31 odst. 4 citovaného zákona dùkazním prostøedkem. Dále stì¾ovatel uvádí, ¾e z nièeho nevyplývá, ¾e by správce danì pøihlédl ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt. K tomu finanèní øeditelství uvádí, ¾e z úøedního záznamu o stanovení danì podle pomùcek ze dne 2. 3. 2004 vyplývá, ¾e správce danì v souladu s ustanovením § 46 odst. 3 daòového øádu pøihlédl ke skuteènosti, ¾e zamìstnanci stì¾ovatele, pan M. K. a paní M. S. podepsali prohlá¹ení ve smyslu § 38k odst. 4 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù a dle § 38k odst. 5 a § 38ch odst. 1 citovaného zákona po¾ádali o provedení roèního zúètování. Rovnì¾ zmínìný úøední záznam obsahuje správní úvahu, ¾e jmenovaní pracovníci nìkteré pracovní cesty uskuteènili, tedy, ¾e èást vyplacených pøíjmù pøedstavovala pøíjmy, které nejsou pøedmìtem danì.
Rovnì¾ nelze akceptovat názor stì¾ovatele, ¾e by jím navr¾enými výslechy svìdkù, jeho obchodních partnerù, kteøí podali èestná prohlá¹ení, byla splnìna jeho povinnost stì¾ovatele prokázat svá tvrzení. Výslechem svìdkù mohla být potvrzena pouhá èetnost náv¹tìv, a to proto, ¾e o náv¹tìvách nebyly poøizovány zápisy a od náv¹tìv uplynulo více let. Takovými dùkazními prostøedky by nebylo mo¾no spolehlivì prokázat, ¾e pracovní cesty obou zamìstnancù se uskuteènily v jimi vyúètovaném rozsahu a vlastními motorovými vozidly. Z tìchto dùvodù správce danì neprovedl výslechy svìdkù. V závìru stí¾nosti stì¾ovatel shledává nezákonným postup finanèního øeditelství, kterým zamítl odvolání stì¾ovatele, ani¾ s ním jako daòovým subjektem pøedtím jednal.
V prùbìhu odvolacího øízení jak správce danì tak i finanèní øeditelství, jako odvolací orgán, neprovádìli výslechy svìdkù, a tudí¾ nebylo poru¹eno právo stì¾ovatele ve smyslu § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu. Pokud finanèní øeditelství rozhodlo o odvolání stì¾ovatele bez toho, ¾e by s ním jakkoli jednalo, nejedná se o postup nezákonný, který by byl v rozporu se základními zásadami daòového øízení, a námitka stì¾ovatele je tak zcela nedùvodná. Rovnì¾ je nutno pøipomenout, ¾e ze shora uvedeného právního pøedpisu nelze dovodit, ¾e by vydání rozhodnutí o odvolání mìlo pøedcházet jeho projednání s daòovým subjektem v postavení odvolatele.
S ohledem na shora uvedené skuteènosti Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost v souladu s ustanovením § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
Správce danì a posléze ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí dospìli k závìru, ¾e stì¾ovatel v roce 1999 svému jednateli M. K. a zamìstnankyni M. S. vyplácel èástky, které deklaroval jako náhradu cestovních výdajù a tudí¾ jako jejich pøíjmy, které nejsou dle ustanovení § 6 odst. 7 písm. a/ zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù, ani¾ by stì¾ovatel prokázal, a to ani na výzvu správce danì, ¾e pracovní cesty byly jimi skuteènì v uvedeném rozsahu provedeny. Stì¾ovatel má naopak za to, ¾e v tomto smìru postupoval správnì a prokázal, respektive byl schopen prokázat, uskuteènìní tìchto pracovních cest, v èem¾ mu zabránil ¾alovaný, kdy¾ jím navr¾ené dùkazy neprovedl. Podstatou sporu mezi úèastníky v této vìci tedy je, zda èástky stì¾ovatelem za rok 1999 vyplacené jako cestovní náhrady pøi pou¾ití soukromého osobního vozidla ve vý¹i 405 287,70 Kè M. K. (automobil zn. Chevrolet NOVA SPZ ...) a 175 412,20 Kè M. S. (automobil zn. Renault Clio 1,2 SPZ ...) jsou správnì stì¾ovatelem uplatnìné jako výdaj ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 589/1992 Sb., o pøíjmech a § 18 odst. 1 zákona è. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách (oba ve znìní v rozhodném období roku 1997) tedy jako pøíjmy obou jmenovaných nepodléhající dani z pøíjmu fyzické osoby. U správce danì vznikly v tomto smìru pochybnosti a proto zahájil u stì¾ovatele daòovou kontrolu jednak danì z pøíjmù fyzických osob (dne 2. 10. 2001, co¾ tvrdí správce danì ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob ze dne 27. 2. 2004, kterou pøevzal za stì¾ovatele Ing. F. M., jeho daòový poradce, pøièem¾ stì¾ovatel údaj o zahájení této daòové kontroly nenapadl v prùbìhu daòového øízení, v ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti) za roky 1997, 1998, 1999, 2000 a jednak danì z pøíjmù právnické osoby a danì silnièní za roky 1997, 1998, 1999, 2000 dne 11. 12. 2001. Obì kontroly se navzájem prolínaly. Výsledky dokazování v prùbìhu jedné daòové kontroly pou¾il správce danì i pro druhou daòovou kontrolu, pøièem¾ tomuto postupu správce danì nelze vytýkat nesprávnost, respektive nezákonnost, proto¾e kontrola se týkala v tomto pøípadì stejných skutkových okolností, konkrétnì pracovních cest obou jmenovaných v uvedeném období svými soukromými osobními automobily. Daòové kontroly probíhaly od roku 2001 a v jejich prùbìhu byla dne 4. 3. 2002 u ústního jednání za pøítomnosti zástupce stì¾ovatele vyslechnuta jako svìdkynì M. S., která potvrdila, ¾e k pracovním cestám pro spoleènost stì¾ovatele pou¾ívala svùj soukromý automobil zn. Renault Clio 1,2 SPZ ... a nejèastìji jezdila do S. p. ch. a h. v. v Ú. n. L., v P. napø. do P., P.1, P2. Tato svìdkynì umo¾nila správci danì shlédnout své vozidlo, které stále vlastnila. Tato svìdkynì byla vyslechnuta je¹tì 8. 3. 2002, kdy pracovníkùm správce danì pøedlo¾ila kopii TP AL 953 361 (tøi listy) a pracovníci správce danì ovìøili stav tachometru automobilu zn. Renault Clio a zjistili, ¾e je v nìm zachyceno 99 833 km a tento stav zapsali do protokolu o ústním jednání. Dne 7. 8. 2002 byl u ústního jednání vyslechnut jako svìdek J. S. (man¾el svìdkynì S.), který byl seznámen s tím, ¾e stav tachometru vozidla zn. Renault Clio 1,2 SPZ ... byl ke dni 8. 3. 2002 99 833 km, pøièem¾ jeho man¾elka pøi vykázaných pracovních cestách tímto vozidlem mìla najet v létech 1997-2000 celkem 220 921 km a byl dotázán, kdy provádìl manipulaci s tachometrem a svìdek odpovìdìl, ¾e si to nepamatuje pøesnì, ale tehdy, kdy¾ mìla být provádìna technická prohlídka a poèet ujetých kilometrù na tachometru sni¾oval tak, aby ka¾dý rok odpovídal ujetým 8-9 tisícùm kilometrù. Kolik mìlo auto skuteènì najeto do konce roku 2001 svìdek nevìdìl. Dne 11. 9. 2002 správce danì se dotázal J. K., zda je mo¾né z osobního automobilu zn. Renault Clio 1,2 RL-rok výroby 1991 vymontovat tachometr a provést sní¾ení poètu ujetých kilometrù na poèítadle a dotázaný odpovìdìl, ¾e vymontování tachometru trvá øádovì 1 hodinu, samotná úprava poèítadla kolem 2 hodin, jedná se o velice nároènou vìc, sestavení vlastního poèitadla a jeho zpìtná montá¾ do tachometru je slo¾itá . Tento úkon uèinil správce danì v nepøítomnosti stì¾ovatele a ten v kasaèní stí¾nosti napadá nezákonnost jeho provedení a tedy nezákonnost celé daòové kontroly, nebo» ze spisu nevyplývá v jakém postavení byl J. K. v daòovém øízení a správce danì poru¹il ustanovení § 16 odst. 4 písm. e/ zákona è. 337/1992 Sb. Podle citovaného ustanovení daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce danì právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Podle obsahu protokolu ze dne 11. 9. 2002 nadepsaného jako protokol o ústním jednání si v¹ak správce danì jen ovìøoval odbornou technickou otázku, zda je mo¾ná manipulace s tachometrem-poèitadlem ujetých kilometrù obecnì u osobního automobilu zn. Renault Clio 1,2 RL-rok výroby 1991 a dostalo se mu odpovìdi, ¾e je to slo¾itá vìc, taková mo¾nost v¹ak vylouèena nebyla (viz vý¹e doslovná citace jeho vyjádøení). J. K. se nevyjadøoval ke konkrétním pomìrùm stì¾ovatele a svým odborným vyjádøením nijak neovlivnil postavení stì¾ovatele ani jeho daòovou vìc. To, ¾e správce danì neuvedl v jakém postavení J. K. v daòovém øízení po¾ádal o odborné vyjádøení nezpùsobuje nezákonnost takového postupu správce danì. Podle obsahu daòového spisu zástupce stì¾ovatele se dostavil ke správci danì po pøedchozí domluvì dne 5. 11. 2002 a byla mu pøedána kopie protokolu o ústním jednání è. j. 19728/02/098930, co¾ je právì protokol sepsaný s J. K. Ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù právnické osoby ze dne 22. 11. 2002 sice správce danì uvádí, ¾e si v prùbìhu kontroly zji¹»oval u J. K., který se zabývá, mimo jiné i prodejem a servisem automobilù Renault, obecné-technické informace ohlednì nároènosti manipulace s poèítadlem ujetých kilometrù u osobního automobilu Renault Clio 1,2, pøièem¾ z jeho vyjádøení vyplynulo, ¾e poèitadlo nelze vùbec jednodu¹e pøetoèit tak, jak to uvedl svìdek S. pøi své výpovìdi. Z této èásti zprávy správce danì, podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu, rozhodnì nevyplývá, ¾e by taková manipulace nebyla vùbec mo¾ná, není v¹ak tak snadná podle správce danì, jak ji svìdek S. popisoval. Sám ¾alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele sice pøipou¹tí, ¾e v pøípadì výslechu J. K. se jednalo o výslech svìdka a pokud u nìj nebyl pøítomen stì¾ovatel, bylo poru¹eno jeho procesní právo, av¹ak bez jakéhokoliv dopadu na jeho hmotná práva. O tom, ¾e odborné vyjádøení J. K. nemìlo jakýkoliv vliv na hmotná práva stì¾ovatele, na jeho daòovou vìc, nemá ¾ádné pochybnosti ani Nejvy¹¹í správní soud. Námitku stì¾ovatele v tomto smìru proto nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dùvodnou.
Stejnì tak Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za dùvodnou dal¹í námitku stì¾ovatele uvedenou v kasaèní stí¾nosti, toti¾, ¾e daòové øízení bylo nezákonné i proto, ¾e správce danì (popø. správci danì jím do¾ádaní) nìkteré výslechy svìdkù provedl nezákonným zpùsobem, kdy¾ neumo¾nil stì¾ovateli klást svìdkùm pøi výslechu otázky, èím¾ opìt postupoval v rozporu s § 16 odst. 4 písm. e/ zákona è. 337/1992 Sb. Blí¾e tuto námitku v kasaèní stí¾nosti neodùvodnil. Z obsahu daòového spisu vyplývá, ¾e správce danì,ve smyslu § 5 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. po¾ádal Finanèní úøad v Táboøe, aby provedl místní ¹etøení u daòového subjektu B. T., a. s. a to zejména o provìøení z knihy náv¹tìv za roky 1997, 1998, zda ve dnech 11. 4. a 9. 12. 1997 a 30. 4. a 28. 5. 1998 byla u uvedené akciové spoleènosti M. S. a jednala za stì¾ovatele a zda v uvedených dnech byl povolen vjezd automobilu SPZ ... V do¾ádání ze dne 25. 3. 2002 správce danì do¾ádaný orgán nepo¾ádal, aby pøi po¾adovaném úkonu zajistil pøítomnost stì¾ovatele. Do¾ádaný finanèní úøad neprovedl provìøení z knihy náv¹tìv, ale dotázal se pracovníka a. s. B. T. R. L., s ním¾ sepsal protokol dne 4. 4. 2002 bez pøítomnosti stì¾ovatele, pøièem¾ R. L. se vyjádøil tak, ¾e pracovnice stì¾ovatele M. S. v do¾ádání uvedených dnech jednala se subjektem B. ve vìci nákupu palet, pøièem¾ jednání probíhala ústnì. K dal¹í skuteènosti, tedy zda v uvedených dnech byl povolen do objektu a. s. B. vjezd vozidla SPZ ... se jmenovaný nevyjádøil ani na to nebyl výslovnì tázán. Dal¹í do¾ádání uèinil správce danì u Finanèního úøadu ve Vodòanech písemností ze dne 25. 3. 2002, jí¾ ¾ádal provedení místního ¹etøení u a. s. J. d., V. z knih náv¹tìv zda u uvedené akciové spoleènosti M. S. jednala za stì¾ovatele minimálnì v roce 1997 ve dnech 23. 5., 30. 6., 19. 9. a 13. 11., v roce 1999 ve dnech 12. 2., 10. 3., 18. 5. a 29. 6. a v roce 2000 ve dnech 29. 8. a 15. 12. a zda v uvedených dnech byl povolen vjezd automobilu SPZ ... V do¾ádání ze dne 25. 3. 2002 správce danì do¾ádaný orgán nepo¾ádal, aby pøi po¾adovaném úkonu zajistil pøítomnost stì¾ovatele. Do¾ádaný finanèní úøad ve Vodòanech písemností ze dne 3. 4. 2002 správci danì sdìlil, ¾e knihy náv¹tìv a evidence odjezdù a pøíjezdù vozidel jsou u a. s. J. d. V., vedeny, ale spoleènost M. B. v po¾adovaných dnech není evidována a ani náv¹tìvu èi obchodní jednání M. S. za tuto spoleènost nelze prokázat. Její pøípadné jednání v¹ak pøesto nelze úplnì vylouèit, proto¾e na pøíkaz generálního øeditele bylo strá¾né slu¾bì naøízeno neevidovat náv¹tìvy u generálního øeditele Ing. T. a obchodního øeditele Ing. Ø. (u toho zpravidla). Dále správce danì po¾ádal Finanèní úøad ve Vla¹imi o provedení místního ¹etøení u S. a B. V. z knih náv¹tìv, zda u uvedené akciové spoleènosti M. S. jednala za stì¾ovatele minimálnì ve dnech v roce 1997 ve dnech 7. 5., 2. 7., 5. 9., 6. 11. a 11. 12., v roce 1998 ve dnech 13. 1., 21. 7., 7. 8., 24. 9., 14. 10. a 4. 12., v roce 1999 dne 15. 7. a v roce 2000 ve dnech 24. 8. a 8. 11., a zda v uvedených dnech byl povolen vjezd automobilu SPZ ... Do¾ádaný finanèní úøad správci danì sdìlil pøípisem ze dne 18. 4. 2002, ¾e pøi provìrce knih náv¹tìv osob a knih náv¹tìv cizích vozidel za celá období rokù 1997, 1998, 1999 a 2000 neobsahuje záznam pøítomnosti M. S. ani jiného zamìstnance M. spol. s r. o. B. ani záznam vjezdu vozidla SPZ ... Do¾ádaný správce danì v¹ak navíc sepsal protokol se zástupci S. a B. V. Ing. K. a Ing. B. a ti uvedli, ¾e do knih náv¹tìv se zapisují pouze náv¹tìvy osob a vjezdy motorových vozidel, které vstoupí do areálu a. s. vyjma náv¹tìvních prostor ve vestibulu administrativní budovy a. s. O osobách se kterými probíhají obchodní a jiná jednání v prostorách jednacích místností tohoto vestibulu se písemné záznamy nevedou. Ekonomický øeditel a. s. Ing. K. uvedl, ¾e s firmou stì¾ovatele probìhly obchody, nemù¾e vylouèit, ¾e jednání mezi obìma obchodními partnery probìhla mimo areál a. s. Ani u tohoto místního ¹etøení nebyl zástupce stì¾ovatele pøítomen a v do¾ádání ze dne 25. 3. 2002 správce danì do¾ádaný orgán nepo¾ádal, aby pøi po¾adovaném úkonu zajistil pøítomnost stì¾ovatele.
Podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. e/ zákona è. 337/1992 Sb. má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Z do¾ádání správce danì vý¹e uvedených vyplývá, ¾e správce danì jimi ne¾ádal výslech svìdkù, nýbr¾ jen zji¹tìní z knih náv¹tìv a vjezdù vozidel, pøièem¾ pokud do¾ádané finanèní úøady uèinily i výslech nìkterých pracovníkù pøíslu¹ných firem, uèinily tak z vlastní iniciativy. Místní ¹etøení i uvedené výslechy provedly v nepøítomnosti stì¾ovatele. Nelze ne¾ konstatovat, ¾e to nebyl správný postup. K takovému závìru dospìl ji¾ krajský soud v odùvodnìní svého rozsudku na stranì 13. V tomto smìru odkazuje Nejvy¹¹í správní soud i na nález Ústavního soudu I. ÚS 54/01. Z obsahu správního-daòového spisu vyplývá, ¾e stì¾ovatel byl seznámen s vý¹e uvedenými do¾ádáními i odpovìïmi pøíslu¹ných do¾ádaných finanèních úøadù, jak vyplývá z protokolu o ústním jednání sepsaném správcem danì dne 5. 11. 2002 a byly mu vydány i poøízené kopie tìchto dokladù, vèetnì protokolu o jednání è. j. 19728/02/098930. Se zprávou o daòové kontrole byl stì¾ovatel seznámen dne 25. 11. 2002. I kdy¾ do¹lo k poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, bylo nutno zkoumat, zda mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé (§ 76 odst. 1 písm. c/ s. ø. s.). Nejvy¹¹í správní soud dospìl ke stejnému závìru jako krajský soud, toti¾, ¾e tomu tak není. Provedení tìchto dùkazù je nutno hodnotit se v¹emi ostatními dùkazy, nikoliv osamocenì a je tøeba pøihlí¾et ke v¹emu, co v øízení vy¹lo najevo.
Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e pokud správce danì zpochybnil správnost a úplnost pøedkládané evidence pracovních cest soukromými vozidly M. K. a M. S., bylo na stì¾ovateli, aby prokázal, ¾e pracovní cesty byly skuteènì v tvrzeném rozsahu uskuteènìny a souèasnì tvrdí, ¾e tak uèinil pøedlo¾ením prohlá¹ení obchodních partnerù, podklady prokazujícími obchodní spolupráci èi listinami rùzných institucí, dále výslechy svìdkù a tím mìl také za to, ¾e splnil svoje povinnosti podle § 16 odst. 2 písm. c/ a e/ i podle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. Správce danì ho neseznámil s ¾ádnými pøetrvávajícími pochybnostmi a proto se dùkazní bøemeno podle nìj pøesunulo na správce danì.
Dùkazním bøemenem obecnì se rozumí procesní odpovìdnost úèastníka øízení za to, ¾e za øízení nebyla prokázána jeho tvrzení a ¾e z tohoto dùvodu muselo být rozhodnuto o vìci samé v jeho neprospìch. Proto¾e mezi správcem danì a daòovým subjektem neexistuje rovné postavení, zákon o správì daní a poplatkù rozlo¾il dùkazní bøemeno v daòovém øízení a zcela jednoznaènì vymezuje ohlednì jakých skuteèností tí¾í dùkazní bøemeno daòový subjekt (§ 31 odst. 9 cit. zákona) a ohlednì kterých skuteèností tato povinnost prokazovat existenci relevantních tvrzení stíhá správce danì (§ 31 odst. 8 cit. zákona). Pøitom je nutno pøi vymezení rozsahu prokazovaných skuteèností brát v potaz, ¾e ust. § 31 odst. 9 cit. zákona nedává správci danì oprávnìní vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoli, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí daòový subjekt sám. Dùkazní bøemeno tedy není putovním instrumentem, který by bylo ohlednì zákonem stanovených skuteèností mo¾no libovolnì a nahodile pøená¹et kdykoli v øízení z daòového subjektu na správce danì a naopak. Otázkou, která je pro posouzení vìci rozhodná, je pøedev¹ím to, zda správce danì postavil své tvrzení o neunesení bøemene daòovým subjektem zcela najisto a zda lze dospìt k nezvratnému závìru, ¾e správce danì zároveò naopak zcela dostál své povinnosti dle ust. § 31 odst. 8 písm. c) cit. zákona.
V prùbìhu øádnì zahájené daòové kontroly správce danì výzvou k prokázání skuteèností dle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. ze dne 10. 4. 2002 stì¾ovatele vyzval k prokázání, ¾e ve zdaòovacím období rokù 1997, 1998, 1999 a 2000 do¹lo k uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu, jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních pracovních cest M. S. a M. K. a ¾e náhrady vyplacené M. S. za pou¾ití soukromého motorového vozidla pøi pracovních cestách v roce 1997 ve vý¹i 271 193,10 Kè, v roce 1998 ve vý¹i 293 037,90 Kè, v roce 1999 ve vý¹i 175 412,20 Kè a v roce 2000 ve vý¹i 154 046,70 Kè jsou nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, a ¾e náhrady vyplacené M. K. za pou¾ití soukromého motorového vozidla pøi pracovních cestách v roce 1997 ve vý¹i 504 547,30 Kè, v roce 1998 ve vý¹i 453 190,90 Kè, v roce 1999 ve vý¹i 405 284,70 Kè a v roce 2000 ve vý¹i 365 037,60 Kè jsou nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. V uvedené výzvì na stranì 2, 3 správce danì podrobnì a výsti¾nì popsal, proè u nìj vznikly pochybnosti o správnosti údajù stì¾ovatele v jeho úèetní evidenci o vý¹e uvedených skuteènostech. Lhùtu stanovil správce danì v délce 15 dnù ode dne doruèení výzvy, pøièem¾ stì¾ovatel výzvu pøevzal dne 11. 4. 2002. Po¾ádal o prodlou¾ení lhùty o dal¹ích patnáct dnù a správce danì mu rozhodnutím ze dne 12. 4. 2002 vyhovìl-lhùtu mu prodlou¾il do 13. 5. 2002. Toto rozhodnutí pøevzal stì¾ovatel dne 17. 4. 2002. Dne 24. 4. 2002 po¾ádal stì¾ovatel správce danì o nahlédnutí do spisu a správce danì mu vyhovìl. Stì¾ovatel do spisu nahlédl dne 25. 4. 2002. K výzvì se stì¾ovatel vyjádøil písemností do¹lou správci danì dne 13. 5. 2002. V prvním doplnìní této své odpovìdi stì¾ovatel, mimo jiné, k pracovním cestám M. S. navrhl seznam svìdkù v poètu 13 (v¹ech tìchto 13 svìdkù opakoval vyslechnout ve vyjádøení k výzvì správce danì ze dne 10. 4. 2002). Dále uvedl, ¾e své vyjádøení bude dále doplòovat zejména o èestná prohlá¹ení obchodních partnerù. Tato pak správci danì zaslal a správce danì je hodnotil. Písemností do¹lou správci danì dne 25. 7. 2002 stì¾ovatel poukázal na to, ¾e ve svém vyjádøení k výzvì správce danì ze dne 10. 4. 2002 do¹lém správci danì dne 13. 5. 2002, mimo jiné, navrhl výslech svìdkù a proto ¾ádal o vèasné vyrozumìní o jejich výslechu a sdìlení jakých konkrétních okolností se výslech bude týkat. Výzvou k prokázání skuteènosti ze dne 10. 2. 2003 v prùbìhu kontroly danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti za roky 1997, 1998, 1999 a 2000 správce danì stì¾ovateli sdìlil s odkazem na svoji výzvu ze dne 10. 4. 2002 v souvislosti s probíhající kontrolou danì z pøíjmù právnických osob, ¾e odpovìdí stì¾ovatele, která byla správci danì doruèena dne 13. 5. 2002 a prohlá¹ením jednotlivých obchodních partnerù stì¾ovatele s ní souèasnì zaslanými, dále výpovìdí svìdka S. a dal¹ími ¹etøeními provedenými správcem danì nebyly jeho pochybnosti o uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních M. S. a M. K. vyvráceny a stì¾ovatel zároveò neprokázal, ¾e pracovní cesty byly uskuteènìny osobními automobily Renault Clio 1,2 RN SPZ ... a Chevrolet NOVA SPZ ... Správce danì stì¾ovateli sdìlil, ¾e vyplacené èástky poplatníkùm M. S. a M. K. jsou zdanitelným pøíjmem a nelze je pova¾ovat dle ustanovení § 6 odst. 7 zákona è. 586/1992 Sb. za èástky, které nejsou pøedmìtem danì ani pøíjmy ze závislé èinnosti. Stì¾ovatele správce danì souèasnì vyzval podle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., aby, pokud má je¹tì jiné dal¹í dùkazy mimo tìch, které ji¾ uvedl v odpovìdi na shora citovanou výzvu, která byla doruèena správci danì dne 13. 5. 2002, k prokázání, ¾e ve zdaòovacím období rokù 1997, 1998, 1999 a 2000 skuteènì do¹lo k uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu, jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních pracovních cest M. S. a M. K., a to pøedlo¾ením pouze takových dùkazù, které ji¾ stì¾ovatel neuvedl v odpovìdi na výzvu ze dne 10. 4. 2002 a která byla i s ostatními dùkazy doruèena správci danì dne 13. 5. 2002. Stì¾ovatel na výzvu odpovìdìl písemností ze dne 13. 3. 2003 do¹lou správci danì tentý¾ den v ní¾ poukázal na jím dosud pøedlo¾ené a navr¾ené dùkazy, na nich¾ trval a souèasnì navrhl výslech svìdkù podle pøílohy 1 a 2. Pøíloha è. 1 obsahovala seznam 75 svìdkù (z nich¾ 13 svìdkù ji¾ opakoval ze svého vyjádøení k výzvì správce danì ze dne 10. 4. 2002) k pracovním cestám M. S. a náhradám za nì vyplaceným bez bli¾¹ího vymezení dat pracovních cest. Pøíloha è. 2 obsahovala seznam svìdkù pracovních cest M. K. a/ v souvislosti s nákupy palet a materiálu (11), b/ v souvislosti se zaji¹»ováním správních a organizaèních slu¾eb (19-21), c/ v souvislosti s nákupy strojù, náhradních dílù, zaøizování oprav, obchodu s rámovými pilami (28), d/ v souvislosti s prodejem palet a øe¹ením reklamací (26), rovnì¾ bez bli¾¹ího vymezení dat pracovních cest.
Pøesvìdèení stì¾ovatele, ¾e splnil svoji povinnost podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., tedy prokázal v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván, proto¾e splnil výzvu správce danì ze dne10. 2. 2003 a navrhl dal¹í dùkazy, pøedev¹ím výslech svìdkù a správce danì mu ji¾ nedal najevo ¾ádné pochybnosti, neodpovídá skuteènosti. Ve výzvì ze dne 10. 2. 2003 správce danì stì¾ovateli sdìlil, ¾e jeho odpovìdí, která byla správci danì doruèena dne 13. 5. 2002 a prohlá¹eními jeho jednotlivých obchodních partnerù s odpovìdí souèasnì zaslanými, dále výpovìdí svìdka S. a dal¹ími ¹etøeními provedenými správcem danì nebyly jeho pochybnosti o uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních M. S. a M. K. vyvráceny a stì¾ovatel zároveò neprokázal, ¾e pracovní cesty byly uskuteènìny osobními automobily Renault Clio 1,2 RN SPZ ... a Chevrolet NOVA SPZ ... Ze sdìlení správce danì vyplývá, ¾e zatím ¾ádným dùkazem nebo návrhem dùkazu, to znamená ani navr¾enými výslechy 13 svìdkù v prvním doplnìní odpovìdi stì¾ovatele na výzvu správce danì ze dne 10. 4. 2002, mimo jiné, k pracovním cestám M. S., nebyly rozptýleny jeho pochybnosti jak shora uvedeno. Jen z toho, ¾e stì¾ovatel návrh výslechu nìkterých svìdkù opakoval a dal¹í takové navrhl novì, nelze uzavøít, ¾e splnil svoji povinnost ve smyslu citovaného ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., proto¾e ho správce danì u¾ nevyzval k pøedlo¾ení dal¹ích dùkazù. Správce danì mu toti¾ dal ji¾ pøedtím zcela jednoznaènì najevo, ¾e takovými návrhy dùkazù jeho pochybnosti nebyly vyvráceny a to z dùvodù, které souèasnì ve výzvì ze dne10. 2. 2003 uvedl.
S pøedchozí námitkou souvisí i dal¹í námitka stì¾ovatele, toti¾ ¾e v prokázání jím tvrzených skuteèností mu správce danì zabránil tím, ¾e jím navr¾ené dùkazy neprovedl. Podle ustanovení § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb. pøi rozhodování hodnotí správce danì dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. Podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. c/ zákona è. 337/1999 Sb. daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce danì právo pøedkládat v prùbìhu daòové kontroly dùkazní prostøedky, pøípadnì navrhovat pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, které on sám nemá k dispozici. Podle písm. b/ tého¾ ustanovení má právo být pøítomen jednání s pracovníky správce danì a podle písm. e/ tého¾ ustanovení má právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Z práva pøedkládat a navrhovat dùkazy v¹ak je¹tì nevyplývá povinnost správce danì navr¾ené dùkazy provést. Nejde pøitom v daném pøípadì o poèet svìdkù, ale o to, co jejich výpovìdí mù¾e být prokázáno a to vzhledem ke skuteènostem, které jimi mají být prokázány a vzhledem ke v¹em ostatním dùkazùm v øízení provedeným, respektive pøedlo¾eným. Tady je nutné správci danì-daòovému orgánu pøiznat právo posouzení, zda navr¾eným dùkazem lze tvrzenou skuteènost prokázat èi nikoliv. I v daòových øízeních je nutné sledovat hospodárnost øízení a neprovádìt takové dokazování, které nemù¾e prokázat tvrzené skuteènosti. Nejde v¹ak o libovùli správce danì, proto¾e ten musí svùj závìr o tom proè neprovedl navr¾ené dùkazy odùvodnit. Správce danì tak uèiní ve zprávì o daòové kontrole (§ 16 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb.). V daném pøípadì tak správce danì uèinil ve zprávì o daòové kontrole danì z pøíjmù právnických osob za rok v daném pøípadì 1999 ze dne 25. 11. 2002 a ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za období 1997, 1998, 1999, 2000 ze dne 27. 2. 2004. Jeho závìry pøezkoumal ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí a na základì ¾aloby stì¾ovatelem proti nìmu podané i krajský soud. V postupu daòových orgánù v tomto smìru krajský soud neshledal pochybení a neshledává ho ani Nejvy¹¹í správní soud. Pøedchozí závìry platí i ve vztahu k dal¹í námitce stì¾ovatele, toti¾, ¾e správce danì mìl s pøihlédnutím k ustanovení § 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb. ustanovit znalce ke zji¹tìní skuteèného opotøebení osobních automobilù M. S. a M. K. Renault Clio 1,2 RN SPZ ... a Chevrolet NOVA SPZ ... Krajský soud uvádí, ¾e se stì¾ovatel dostal do dùkazní nouze v dùsledku nesprávných údajù na poèitadlech tachometrù soukromých vozidel pøíslu¹ných zamìstnancù, av¹ak podle stì¾ovatele rozdíl mezi údaji udávanými jím o poètu ujetých kilometrù jako pracovních cest a údaji správce danì jako nejvý¹e mo¾ným poètem kilometrù, které mohli zamìstnanci svými soukromými vozidly najet na slu¾ebních cestách, bylo mo¾né odstranit znaleckým posudkem, který by mohl prokázat, zda opotøebení obou aut odpovídá tvrzení stì¾ovatele nebo úvahám správce danì. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu v¹ak provedení takového dùkazu by bylo zcela nedùvodné, proto¾e by jím nemohlo být prokázáno to, ¾e jeho opotøebení nastalo v dùsledku jejich pou¾ívání pro slu¾ební úèely, kdy¾ jmenovaní zamìstnanci i jejich rodinní pøíslu¹níci je mohli a také pou¾ívali k soukromé potøebì a k jejich opotøebení docházelo i tímto zpùsobem. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se závìry daòových orgánù i závìrem, který uèinil krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku k stì¾ovatelem v daòovém øízení pøedlo¾eným èestným prohlá¹ením a na odùvodnìní tohoto rozsudku odkazuje.
V øízení pøed správcem danì stì¾ovatel nesplnil svoji povinnost vyplývající z ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., kde¾to správce danì splnil svoji povinnost vyplývající z ustanovení § 31 odst. 8 tého¾ zákona, zejména prokázal c/ existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem, b/ existenci skuteèností rozhodných pro u¾ití právní domnìnky a nebo právní fikce. V tomto smìru Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na podrobné a výsti¾né odùvodnìní rozsudku krajského soudu, které vychází z obsahu daòového spisu a je s ním v souladu. Proto¾e stì¾ovatel neprokázal své tvrzení o uskuteènìní pracovních cest M. S. a M. K. jejich soukromými automobily v rozsahu v jeho evidenci o vyúètování pracovních cest uvedeném a tedy neprokázal, ¾e èástky jim vyplacené jako náhrady cestovních výdajù jimi byly skuteènì a proto správce danì dospìl k závìru, ¾e celé tyto náhrady nejsou výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù (nebo» ty se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy-§ 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb.). Dále dospìl k závìru, ¾e z èásti tvoøí tyto èástky vyplacené jako náhrady cestovních výdajù zdanitelný pøíjem obou jmenovaných (ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb.) a z èásti náhrady cestovních výdajù. Z nesplnìní povinnosti stì¾ovatele pro správce danì vyplynulo, ¾e v daném pøípadì nelze daòovou povinnost stanovit dokazováním podle § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona è. 337/1992 Sb. a správce danì byl oprávnìn stanovit daò za pou¾ití pomùcek ve smyslu ustanovení § 31 odst. 5 citovaného zákona. To se týká pøedev¹ím pomìru vyplacených èástek jako (zdanitelného) pøíjmu a jako cestovních náhrad M. S. a M. K. Námitky stì¾ovatele, ¾e v tomto pøípadì nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì podle pomùcek neobstojí, jak ji¾ pøesvìdèivì odùvodnily daòové orgány i krajský soud v napadeném rozsudku. S jejich závìry Nejvy¹¹í správní soud souhlasí.
Dále stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá, ¾e ¾alovaný jako odvolací orgán v rozporu s ustanovením § 50 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. vùbec nezkoumal dodr¾ení zákonné podmínky vyplývající z ustanovení § 46 odst. 3 tého¾ zákona a to pøihlí¾et ke zji¹tìným okolnostem z nich¾ vyplývají pro daòový subjekt výhody a to i kdy¾ jím v øízení nebyly uplatnìny. Blí¾e svoji námitku neodùvodnil. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je tøeba v této vìci pøedev¹ím vycházet z toho, ¾e správce danì postupoval podle ustanovení § 69 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. Podle vìty prvé a druhé citovaného ustanovení daò nebo úhradu na zaji¹tìní danì, kterou byl plátce danì povinen srazit nebo vybrat z daòového základu, odvede správci danì ve lhùtì stanovené tímto nebo zvlá¹tním zákonem; pokud tyto daòové èástky nebyly sra¾eny nebo vybrány ve stanovené vý¹i nebo odvedeny ve stanovené lhùtì, pøedepí¹e správce danì plátci danì tyto èástky k pøímému placení. Jde tedy o pøedepsání k pøímému placení danì stì¾ovateli, kterou byl povinen srazit z daòového základu M. S. a M. K., av¹ak neuèinil tak. V rozhodnutí, které je pøedmìtem pøezkumné èinnosti soudu ¾alovaný uvádí, ¾e vychází z toho, ¾e M. S. a M. K. podepsali prohlá¹ení ve smyslu ustanovení § 38k odst. 4, 5 a § 38ch odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. a po¾ádali o provedení roèního zúètování. Z toho je patrno, podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e M. S. a M. K. uplatnili výhody pro nì vyplývající a ¾e k nim správce danì pøihlí¾el. Opak konkrétními údaji netvrdí ani stì¾ovatel. Jeho námitku v tomto smìru neshledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou.
Námitka stì¾ovatele, ¾e ¾alovaný jako odvolací orgán rozhodl o jeho odvolání proti rozhodnutí správce danì ani¾ by s ním jako s úèastníkem øízení jednal a tím poru¹il § 7 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. a èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, není dùvodná. Zákon è. 337/1992 Sb. upravuje postup odvolacího orgánu ve ètvrté èásti, zejména v § 50. Z nìho nevyplývá povinnost pro odvolací orgán jednat s daòovým subjektem. Takovou povinnost nelze vyvodit ani z jiného ustanovení citovaného zákona, pokud odvolací orgán neprovádí doplnìní dokazování, co¾ je daný pøípad. Podle èl. 38 odst. 2 ka¾dý má právo, aby jeho vìc byla projednána veøejnì, bez zbyteèných prùtahù a v jeho pøítomnosti a aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm. Veøejnost mù¾e být vylouèena jen v pøípadech stanovených zákonem. V daném pøípadì byla vìc stì¾ovatele projednána správcem danì v prùbìhu provádìní daòových kontrol a stì¾ovatel se tohoto øízení úèastnil a uplatnil tak své právo i povinnost spolupracovat se správcem danì ve smyslu ustanovení § 2 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. Jeho vìc byla tak projednána s jeho úèastí. Tím bylo splnìno i právo stì¾ovatele vyplývající z èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.
Nejvy¹¹í správní soud závìrem posoudil také to, zda v daném pøípadì uplynutím èasu od zdaòovacích období 1997, 1998, 1999, 2000 do zahájení daòových kontrol v tomto rozhodnutí citovaných v roce 2001 se postavení stì¾ovatele nezhor¹ilo pokud jde o mo¾nost prokázání tvrzených skuteèností ve své evidenci a dospìl k závìru, ¾e tomu tak není. Výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy (§ 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb.). Takovými výdaji (náklady) jsou i výdaje (náklady) na pracovní cesty (§ 24 odst. 2 písm. k/ zákona è. 586/1992 Sb.) a to mimo jiné i na dopravu vlastním silnièním motorovým vozidlem. Pokud stì¾ovatel svému jednateli M. K. na základì smlouvy ze dne 30. 4. 1997 poskytl k slu¾ebnímu i soukromému pou¾ití slu¾ební vozidlo Felicia 1,9D SPZ ... a od 17. 6. 1999 na základì dohody ze dne 15. 6. 1999 ke stejným úèelùm slu¾ební vozidlo ©koda Octavia 1,9 TDI SPZ ... a souhlasil s tím, aby tento jeho jednatel vedle slu¾ebního vozidla pou¾íval pro pracovní cesty soukromé vozidlo Chevrolet Nova SPZ ... jeho¾ spotøeba podle technického prùkazu byla 26 litrù na 100 km (tedy ¹lo o znaènì nehospodárný provoz oproti slu¾ebním automobilùm, kdy¾ ©koda Felicia mìla prùmìrnou spotøebu na 100 km 6,5 l a ©koda Octavia mìla prùmìrnou spotøebu na 100 km 5,33 l) a pokud stì¾ovatel souhlasil s tím, aby zamìstnankynì M. S. pou¾ívala na pracovní cesty soukromé vozidlo Renault Clio 1,2 RN SPZ ..., a výdaje (náklady) na pracovní cesty soukromými vozidly uplatnil ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. jako výdaje (náklady), které odeèetl pro výpoèet základu danì (právnické osoby), pak ve své evidenci (evidenèních pomùckách) musel uvést takové skuteènosti, které by vý¹i tìchto výdajù (nákladù) zcela nezpochybnitelnì prokázaly. Jen takové výdaje (náklady) mohou být daòovì uznatelné. Tak ov¹em stì¾ovatel nepostupoval. Jestli¾e mu bylo známo, ¾e tachometr soukromého vozidla M. K. není funkèní, bylo potøeba jiným zpùsobem objektivizovat jeho pracovní cesty a poèet ujetých kilometrù z tohoto dùvodu. Tak se nestalo u nìho ani u M. S. V jejím pøípadì její man¾el manipuloval s tachometrem jejich soukromého vozidla, jak sám svìdek J. S. pøipustil, aby sní¾il poèet kilometrù automobilem ujetých z dùvodù jeho lep¹ího prodeje. Dobu manipulace neupøesnil s tím, ¾e tak postupoval v¾dy, kdy¾ mìla být provádìna jeho technická prohlídka. To znamená, ¾e u¾ v prùbìhu zdaòovacích období byl prakticky tento stav stejný. Objektivizovat poèet ujetých kilometrù pro pracovní cesty nebylo mo¾né ani bezprostøednì po skonèení pøíslu¹ného daòového období a uplynutí èasu do zahájení daòových kontrol nemá tedy ¾ádný vliv na postavení stì¾ovatele, pokud jde o prokázání jím uvádìných skuteènostech v úèetnictví (evidenci). Z evidence stì¾ovatele tedy vyplývá jen to, co sami M. S. a M. K. jako zamìstnankynì a jednatel stì¾ovatele vykázali ani¾ by jejich údaje mohly být ovìøeny napø. správcem danì. Pokud by stì¾ovatel takové výdaje chtìl hradit napø. ze svého zisku, pak si mù¾e svému jednateli a zamìstnankyni vyplatit na náhradách za pracovní cesty jejich soukromými vozidly cokoliv, pokud v¹ak tyto vyplacené náhrady uplatnil jako daòovì uznatelné výdaje (náklady) a odeèetl si je ze základu danì, pak je tøeba, aby je prokázal. V daném pøípadì nebyly èinìny ani ¾ádné záznamy o uskuteènìném jednání M. K. s obchodními partnery a jinými subjekty (a to ani v pøípadì pracovních cest M. S. soukromým vozidlem). Stì¾ovatelem v prùbìhu daòové kontroly nabídnutá èestná prohlá¹ení obchodních partnerù a dal¹ích subjektù o uskuteènìní pracovních jednání M. S. a M. K., daòovými orgány i krajským soudem odmítnutá s odùvodnìním, ¾e nemohou v daòovém øízení slou¾it jako dùkaz, v pøevá¾né vìt¹inì ani konkrétní jednání nepotvrzovala a hlavnì nepotvrzovala to, ¾e k jednáním jmenovaní pøijeli svými soukromými osobními automobily a jakými a u¾ vùbec ne poèet ujetých kilometrù. Ani navr¾ení svìdkové by skuteènosti rozhodné pro posouzení sporných skuteèností nemohli potvrdit, jak ji¾ správnì dovodil správce danì, ¾alovaný i krajský soud. Stì¾ovatel se skuteènì dostal do dùkazní nouze. Jeho pøesvìdèení o tom, ¾e to byl správce danì, kdo byl povinen prokazovat jakým jiným dopravním prostøedkem se M. S. na pracovní jednání pøepravovala, kdy¾ nezpochybòoval jejich uskuteènìní, není v souladu s právní úpravou dùkazního bøemene v daòovém øízení. Správcem danì zji¹tìný rozdíl mezi stavem ujetých kilometrù na tachometrech obou soukromých vozidel a poètem kilometrù vykázaných údajnì pøi pracovních cestách M. S. a
M. K. a nedostatek jiného objektivního prùkazu takto ujetých kilometrù vedl k tomu, ¾e správce danì takto prokázal ve smyslu ji¾ vý¹e citovaného ustanovení § 31 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb. existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem, tedy stì¾ovatelem. Své závìry správce velmi podrobnì a výsti¾nì uvedl ve svých zprávách o daòových kontrolách v tomto rozsudku citovaných.
Z dùvodù v tomto rozsudku uvedených shledal Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost stì¾ovatele nedùvodnou a proto ji podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
V øízení o kasaèní stí¾nosti mìl úspìch ¾alovaný a nále¾ela by mu proto náhrada nákladù tohoto stadia øízení ve smyslu ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s. za pou¾ití ustanovení § 120 s. ø. s. Proto¾e ¾alovaný náhradu tìchto nákladù jednak ne¾ádal a jednak mu prokazatelné náklady v tomto øízení nevznikly, rozhodl Nejvy¹¹í správní soud tak, jak je ve výroku tohoto rozsudku uvedeno.
V Brnì dne 28. dubna 2006

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103

Soud 
 § 69
 Soud 
 § 31
 § 6
 soud 
 § 16
 § 16
 § 16
 § 31
 § 31
 § 31
 soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 Soud 
 § 50
 § 46
 soud 

Soud 
 § 16
 § 31
 § 31
 § 16
 § 31
 § 31
 § 31

Soud 
 Soud 
 soud 
 § 2
 Soud 
 § 7
 § 2
 § 7
 § 1
 Soud 
 soud 
 § 107
 § 31
 § 6
 § 31
 § 50
 § 2
 § 31
 § 46
 § 38
 § 38
 § 38
 § 16
 soud 
 § 110
 § 6
 § 24
 § 18
 § 16
 soud 
 soud 
 § 16
 § 5
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 § 31
 § 31
 § 31
 § 31
 § 6
 § 31
 § 31
 § 31
 § 2
 § 16
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 § 2
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 50
 § 46
 § 69
 § 38
 § 38
 soud 
 § 7
 § 50
 § 2
 soud 
 § 24
 § 31
 soud 
 § 110
 § 60
 § 120
 soud