Source: http://tribunalsupremo.organojudicial.gob.bo/AS/plena/SE-2017/se201700260.html
Timestamp: 2019-03-19 23:15:49+00:00

Document:
se201700260
SENTENCIA: 260/2017.
EXPEDIENTE: 1143/2013.
Pronunciada en el proceso Contencioso Administrativo seguido por la Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).
VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 15 a 19 vta. de obrados, en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 de 2 de septiembre, pronunciada por la AGIT; la providencia de admisión de fs. 22, la contestación de fs. 71 a 74; el apersonamiento e intervención de la Procuraduría General del Estado, los memoriales de réplica y dúplica de fs. 79 a 81 vta. y 85 y vta., los antecedentes procesales y los de emisión de la Resolución impugnada; y,
En mérito a la Resolución Administrativa de Presidencia del Servicio de Impuestos Nacionales Nº 03-0524-13 de 30 de octubre, Marco Antonio Aguirre Heredia en representación de la Gerencia Graco La Paz del SIN, se apersona e interpone demanda contenciosa administrativa contra la AGIT, e impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 de 2 de septiembre, en virtud de los siguientes argumentos:
I.1.1. Que la AGIT lesiona los derechos de la AT al anular la Resolución ARIT-LPZ/RA 0524/2012 de 26 de abril, con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo es decir hasta la Vista de Cargo Nº32-0333-2012 a objeto que detalle la documentación presentada por ENTEL SA con la Nota CTR/112/11 de 3 de junio de 2011, así como aquella que fue emitida y por la cual se emitió el Acta por Contravenciones Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº4840, además de contener todos los hechos, elementos y valoraciones que sustenten la emisión de la Resolución Determinativa, conforme lo previsto por el art. 96 de la Ley Nº 2492 y 18 del DS 27310.
Señala que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ 1604/2013 de 2 de septiembre viola el principio de congruencia lesionando la garantía constitucional al debido proceso y al derecho a la defensa consagrada en los arts. 115, 117-II de la Constitución Política del Estado (CPE); puesto que de la lectura del memorial mediante el cual el contribuyente formuló recurso de alzada se advirtió que el mismo únicamente solicitó a la AGIT “Emitir Resolución disponiendo la revocación de la Resolución Determinativa Nº 17-1182 -2012 de 28 de diciembre”(sic), por lo que el contribuyente en ningún momento solicitó la nulidad de la Vista de Cargo Nº32-0333-2012 ni de la Resolución Determinativa Nº 17-1182-2012 de 28 de diciembre y por consecuencia no se puede anular un acto convalidado por la parte afectada, y menos aun cuando esta parte ni siquiera solicitó la nulidad del mismo, hecho que también vulnera el principio de congruencia. Cita la Sentencia Constitucional 0731/2010-R de 26 de julio de 2010 y el Auto Supremo Nº 613 de 16 de noviembre de 2010.
Asimismo considera vulnerados los arts. 35 y 36 de la Ley Nº 2341, el art. 251 del Código de Procedimiento Civil, puesto que no procede la nulidad sin norma legal, y para que exista la misma debe ser trascendente y específica, situación que en el presente no ocurre.
I.1.2. Refiere por otro lado que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 realiza una mala interpretación de la Fiscalización y las normas tributarias, determinando erradamente la nulidad de la Vista de Cargo Nº32-0333-2012, puesto que establece que la AT durante el proceso de determinación vulneró los derechos del contribuyente a un debido proceso y a formular y aportar todo tipo de pruebas que debieron ser tenidos en cuenta.
Al respecto indica que la documentación presentada por el contribuyente ENTEL S.A. mediante nota CTR/112/11 de 3 de junio de 2011, fue en la etapa de trabajo de campo, es decir en la etapa de recolección de documentación para verificar si las observaciones contenidas en la Orden de Verificación 0011OVI01414 de 17 de febrero de 2011 correspondían ser plasmadas como reparo o descargadas, mediante la Vista de Cargo Nº 32-0333-2012.
Refiere que dicha documentación fue desechada, toda vez que no aportaba prueba al reparo ni descargaba las observaciones realizadas en la Vista de Cargo, situación que en ningún momento fue objetada por el contribuyente, toda vez que tenía conocimiento de qué facturas estaban siendo observadas y cuáles eran los descargos que debía presentar para que dichas observaciones sean descargadas.
Asimismo el contribuyente una vez notificado con la Vista de Cargo, contó con 30 días para presentar cualquier documentación que se haya revisado o no durante el trabajo de campo y que considere pertinente para levantar el reparo u observaciones realizadas, que sin embargo no lo efectuó.
Conforme a lo establecido la Vista de Cargo cumple con lo establecido por el art. 96.I de la Ley 2492, señalando claramente que facturas no fueron presentadas por el contribuyente durante el trabajo de campo y por lo cual se emitió el Acta por Contravenciones vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 40840, observación G) Nota Fiscal no presentada como descargo a la orden de verificación. Por tanto considera que no corresponde que se vuelva a emitir una nueva Vista de Cargo indicando tal situación, toda vez que la Vista de cargo Nº 32-0333-2012 contiene dicha información.
I.1.3. Petitorio de la demanda.
Concluye solicitando se declare probada la demanda y en consecuencia revocando totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 de 2 de septiembre, sobre la extinción de la deuda por pago en cuanto al periodo fiscal agosto/2008.
Respecto a los vicios de nulidad denunciados, de la revisión de antecedentes administrativos se evidenció que el 3 de junio de 2011 ante la notificación con la Orden de Verificación Nº 0011OVI1414 ENTEL SA presentó la Nota CTR/112/11 en la cual refiere la presentación de fotocopias legalizadas de los documentos originales solicitados mediante el Formulario 7520 en su pág. 6; si bien no cursa detalle de la misma, no obstante, en el cargo de recepción la AT registró la recepción de un total de 717 fs.
Posteriormente, la AT emitió el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al proceso de determinación Nº 40840, registrando el incumplimiento de la presentación de la documentación solicitada en la Orden de Verificación Nº 0011OVI01414.
Continuando refiere, que se advierte que en virtud de lo previsto en el art. 169 de la Ley Nº 2492, la AT señaló en el numeral 4 del Cuadro de Subconceptos y Fundamentos legales de los cargos, de la Vista de Cargo Nº 32-0333-2012, que “El contribuyente no presentó toda la documentación solicitada por la Administración Tributaria durante la ejecución de procedimientos de fiscalización, verificación, control e investigación en los plazos, formas, medios y lugares establecidos según observación G) expuesta en el Detalle de Notas Fiscales observadas de la presente Vista de Cargo”.
De lo que refiere que en la etapa administrativa ENTEL SA presentó parcialmente la documentación requerida por la AT mediante la Orden de Verificación Nº 0011OVI01414; y si bien ni el contribuyente, ni la AT detallaron cual fue la documentación que hubiera sido presentada juntamente a la nota CTR/112/11, según la Vista de Cargo, la documentación no presentada que motivó la emisión del Acta Nº 40840, estuvo referida exclusivamente al grupo de facturas con la observación G).
Conforme a ello, siendo que no existe otra Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Proceso de Determinación, se entendería que para las otras facturas observadas por la AT, ENTEL SA habría presentado toda la documentación requerida; sin embargo, de la revisión de antecedentes, simplemente cursa la fotocopia de la factura, libro de compras y las impresiones de reportes de sistema emitidos por la AT, no constando mayor documentación, siendo que recién en etapa de descargos se adicionó las Certificaciones de algunos proveedores y algunas impresiones de registros internos de ENTEL SA, aspecto que no permite establecer con certeza si la AT incluyó en su expediente administrativo toda la documentación presentada por ENTEL SA con la nota CTR/112/11.
En ese sentido, hace notar que los antecedentes administrativos remitidos por la AT, está formado por un total de 893 fs. de las cuales las primeras treinta hojas se refieren a la Orden de Verificación, sus diligencias de notificación y las solicitudes de ampliación de plazo presentados por ENTEL SA, incluyendo la Nota CTR/112/11; posteriormente cursan las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Proceso de Determinación elaboradas por la AT; a continuación cursan fotocopias de las facturas, Libros de Compras, reportes de sistema impresos por el fiscalizador para cada factura presentada y papeles de trabajo; de fs. 716-744 cursan Declaraciones Juradas impresas de sistema por la AT; luego se encuentra el Informe Nº 2744/2012de fs. 745-759; la Vista de Cargo y sus notificaciones cursan de fs. 760-774, lo que denota que no fueron las 717 fs. reclamadas por ENTEL SA no fueron adjuntadas a los antecedentes administrativos.
Consiguientemente, refiere que es evidente que la AT durante la tramitación del proceso de determinación, vulneró los derechos del contribuyente a un debido proceso y a formular y aportar, todo tipo de pruebas que deberán ser tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente resolución, contemplados en los arts. 115.II de la CPE y 68 numerales 6 y 7 de la Ley 2492, habiéndose colocado al sujeto pasivo en situación de indefensión al no haber remitido a la ARIT toda la documentación presentada por ENTEL S.A. adjuntado a su nota CTR/112/11, en virtud de lo previsto por el parágrafo II del art. 36 de la Ley 2341, aplicable por disposición del art. 74 num. 1 de la Ley Nº 2492, por lo que se dispuso anular obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta que la AT emita una nueva Vista de Cargo que detalle y en caso de corresponder valore la documentación presentada por ENTEL SA con la Nota CTR/112/11 de 3 de junio de 2011, así como aquella que fue omitida y por la cual se emitió el Acta de Contravenciones Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 40840; además de contener todos los hechos, elementos y valoraciones que sustenten la emisión de la Resolución Determinativa, conforme lo previsto por los arts. 96 de la Ley Nº 2492 y 18 del DS Nº 27310.
La Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, el 26 de abril de 2011, notificó mediante cédula al contribuyente Empresa Nacional de Telecomunicaciones SA., con el formulario 7520 correspondiente a la Orden de Verificación N° 0011OVI01414, modalidad “Operativo Específico Crédito Fiscal”, a objeto de revisar los hechos y/o elementos correspondientes al IVA derivado de la verificación del crédito fiscal contenido en las facturas declaradas por el contribuyente que se detalla en anexo adjunto; por los periodos fiscales enero, marzo, abril, mayo, julio y noviembre 2008; solicitando la presentación de la documentación en original, emplazando a presentar la documentación requerida en el término perentorio de cinco (5) días hábiles a partir de notificada la Orden.
ENTEL SA., mediante carta de 4 y 30 de mayo de 2011, solicitó a la Gerencia Graco La Paz prórroga para la presentación de los documentos; la que fue aceptada mediante Auto 25-0052-2011 de 6 de mayo de 2011 y Auto 25-0091-2011 de 31 de mayo de 2011. El 3 de junio de 2011, según Nota CTR/112/11, ENTEL SA entregó fotocopias legalizadas de la documentación solicitada en la Orden de Verificación adjuntando 717 fs.
El informe Cite: SIN/GGLPZ/DF/INF/SVI/2744/2012 de 1 de noviembre, establece, que efectuada la revisión de las facturas presentadas por ENTEL S.A., de los periodos enero, marzo, abril, mayo, julio y noviembre de la gestión 2008, presentan observaciones según lo citado en el numeral III del presente informe, no correspondiendo el registró ni apropiación del crédito fiscal por el contribuyente; verificando la contravención a lo establecido en el art. 8 de la Ley Nº 843, numeral 41 de la RND 10-0016-07, existiendo apropiación indebida del Crédito Fiscal.
La Gerencia Graco La Paz, el 1 de noviembre de 2012, emitió la Vista de Cargo N° 32-0333-2012, estableciendo contra ENTEL SA, una obligación tributaria de 293.706.-UFV ìs importe que incluye tributo omitido, intereses, sanción conducta 100% y Multas por Incumplimiento a Deberes Formales. ENTEL SA, mediante memorial de 16 de diciembre de 2012, presentó descargos a la Vista de Cargo, consistentes en 69 fs. de respaldo documentario a las observaciones efectuadas por el SIN.
Evaluados los descargos presentados por el contribuyente, el 28 de diciembre de 2012, la Gerencia Graco La Paz del SIN, emitió la Resolución Determinativa N° 17-1182-2012, intimando al contribuyente para que en los términos establecidos por Ley, deposite 179.491.-UFV’s por concepto de IVA, que incluye el impuesto determinado más intereses y sanción por omisión de pago, de los periodos fiscales enero, marzo, abril, mayo, julio y noviembre 2008. Acto notificado el 31 de diciembre de 2012.
Ante dicha resolución, el contribuyente interpuso recurso de alzada, que fue resuelto por la ARIT-La Paz mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0524/2013 de 26 de abril, misma que confirma la Resolución Determinativa N° 17-1182-2012 de 28 de diciembre de 2012, emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Empresa Nacional de Telecomunicaciones SA (ENTEL SA); consecuentemente, se mantiene firme y subsistente el importe de 179.491.-UFV’s por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), que incluye el impuesto omitido más intereses y sanción por omisión de pago, de los periodos fiscales enero, marzo, abril, mayo, julio y noviembre 2008.
Ante éste hecho; ENTEL SA. interpuso Recurso Jerárquico, que fue resuelto con Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 de 2 de septiembre, pronunciada por la AGIT, que resuelve anular la Resolución ARIT-LPZ/RA 0524/2013 de 26 de abril, dictada por la ARIT La Paz, dentro del recurso de alzada interpuesto por ENTEL, consiguientemente con reposición hasta el vicio más antiguo, hasta que la AT emita una nueva Vista de Cargo, que detalle la documentación presentada por ENTEL SA con la Nota CTR/112/11 de 3 de junio de 2011, así como aquella que fue omitida y por la cual se emitió el Acta de Contravenciones Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 40840, además de contener todos los hechos, elementos y valoraciones que sustenten la emisión de la Resolución Determinativa, conforme lo previsto por los arts. 96 de la Ley Nº 2492 y 18 del DS 27310.
Que, así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación, así como de la AT.
Consecuentemente, al existir denuncia de vulneración de normas legales, corresponde su análisis y consideración, estableciendo que el objeto de la controversia se refiere a determinar: Si la AGIT vulneró el derecho al debido proceso, derecho a la defensa y a la congruencia al haber anulado hasta la Vista de cargo, cuando la misma no fue solicitada por el contribuyente
Ahora bien, a objeto de determinar si la AGIT vulneró el derecho al debido proceso, derecho a la defensa y a la congruencia al haber anulado hasta la Vista de cargo, cuando la misma no fue solicitada por el contribuyente, debemos establecer la protección que conllevan estos derechos y si los mismos conforme la revisión de antecedentes se encuentran vulnerados.
El derecho al debido proceso configura una triple dimensión, como un principio, una garantía y un derecho fundamental, en los arts. 115, 119 y 13, que la jurisprudencia precisó de la siguiente manera: “Como instituto jurídico y mecanismo de protección dentro de un proceso administrativo o judicial, garantiza un trámite justo, exento de posibles abusos originados en actuaciones u omisiones procesales o en decisiones que diriman determinada situación jurídica o administrativa. Constituye un instrumento de sujeción a las normas prescritas en el ordenamiento jurídico y en el medio de protección de otros derechos contenidos en la economía procesal…” (SC 0674/2011-R de 16 de mayo).
Con respecto al derecho a la defensa, considerado uno de los componentes esenciales de la garantía jurisdiccional del debido proceso, que se hace efectivo en juicio, según dispone el art. 8.d, e y f, de la Convención Americana sobre Derechos Humanos o Pacto de San José de Costa Rica y los art. 115.II y 119.II de la CPE, que la SC 0674/2011-R, se puede entender como la potestad inviolable del individuo a ser escuchado en juicio presentando las pruebas que estime convenientes en su descargo, haciendo uso efectivo de los recursos que la ley le franquea. Asimismo, implica la observancia del conjunto de requisitos de cada instancia procesal en las mismas condiciones con quien lo procesa, a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar sus derechos.
Con respecto al principio de congruencia, el Tribunal Constitucional Plurinacional (TCP), en su Sentencia Constitucional Plurinacional 2016/2010-R de 9 de noviembre, señaló: “(…)uno de los elementos del debido proceso es la congruencia en virtud de la cual la autoridad jurisdiccional o administrativa, en su fallo, debe asegurar la estricta correspondencia entre lo peticionado y probado por las partes; en ese contexto, es imperante además precisar que la vulneración al debido proceso en su elemento congruencia puede derivar de dos causales concretas a saber: a) Por incongruencia omisiva, (…) y, b) por incongruencia aditiva, en virtud de la cual, la autoridad jurisdiccional o administrativa, falla adicionando o incorporando elementos no peticionados o no discutidos por las partes en el curso de la causa. (…)”.
En este contexto se observa que en el caso de autos, el recurso jerárquico interpuesto por el sujeto pasivo, reclama la falta de remisión de la documentación presentada ante el SIN durante el proceso de verificación, para la tramitación del recurso de alzada lo que le motivo a presentar prueba de reciente obtención en el jerárquico.
Situación por la que la AGIT efectúo la revisión de la documental presentada por el contribuyente ante el SIN, consistente 717 fs. referente a: Facturas, Comprobantes contables y Cuadros de compensaciones, de las cuales 267 fs. corresponden a la muestra de las facturas y la diferencia de 450 estaban relacionadas a medios fehacientes de pago, las que fueron entregados al fiscalizador de acuerdo a nota CTR/112/11 de 3 de junio de 2011.
Al respecto el contribuyente refirió que en forma previa a la emisión de la Resolución Determinativa Nº 17-1182-2012 se hizo constar que “no había presentado varias pruebas relacionadas a la fiscalización debido a que se aguardaba las certificaciones de algunos proveedores que se encontraban en lugares alejados del país o en algunos casos habían dejado sus actividades comerciales, extremos que constan en la propia Resolución Determinativa, por lo que resulta plenamente viable su ofrecimiento en calidad de pruebas de reciente obtención…”.
Al respecto el SIN refirió en la Vista de Cargo Nº 32-0333-2012 que el contribuyente no presentó toda la documentación solicitada durante la ejecución de procedimientos de fiscalización, verificación, control e investigación en los plazos, formas, medios y lugares establecidos, según observación G); situación por la cual interpretó la AGIT que sólo con respecto al grupo de facturas con la observación G) motivo la emisión del Acta Nº 40840 y no así con respecto a las demás facturas. Entendimiento al que se llega por la falta de un registro a detalle de cuál fue la documentación presentada por el contribuyente mediante Nota CTR/112/11 y que de igual forma no permite verificar si evidentemente la AT remitió la documentación de forma completa a la ARIT-La Paz.
Dicha situación denota que la AT durante la tramitación del proceso de determinación vulneró los derechos del contribuyente a un debido proceso y a que las pruebas aportadas de su parte sean tomadas en cuenta por los órganos competentes al momento de emitir su fallo, situación garantizada por los arts. 115.II de la CPE, 68 num. 6 y 7 de la Ley Nº 2492, provocando con ello la indefensión de ENTEL SA al no tenerse demostrado qué documental ofreció el contribuyente en fase administrativa y si evidentemente la totalidad de ella no fue remitida a Alzada para su verificación.
Por lo que es aplicable al presente caso la nulidad dispuesta en el Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 de 2 de septiembre puesto que conforme al art. 55 del D.S. 27113 Reglamento a la Ley de Procedimiento Administrativo (RLPA), refiere que: “Será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesione el interés público. La autoridad administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos equivalentes, de oficio o a petición de parte, en cualquier estado del procedimiento, dispondrá la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo o adoptará las medidas más convenientes para corregir los defectos u omisiones observadas.”
En ese entendido al advertirse el incumplimiento del art. 96 de la Ley Nº 2492 y art. 18 del DS Nº 27310 por la AT, puesto que la Vista de Cargo no expuso de manera sustentada sobre que pruebas fundó su resolución, lo que afecta a la fundamentación de dicho acto; y que deviene en la anulabilidad conforme establece el art. 36.II de la Ley Nº 2341, aplicable en materia tributaria por mandato del numeral 1, art. 74, de la Ley Nº 2492, correspondiendo como se dispuso en la Resolución Jerárquica anular la Vista de Cargo, a afectos que la AT, emita una nueva Vista de Cargo que exponga los hechos elementos y valoraciones que sustente su emisión.
No obstante de todo lo inferido, habiendo este alto Tribunal asumido un entendimiento con respecto a los procesos en los que es parte ENTEL S.A. Nacionalizada, a quien se le libera de la obligación tributaria hasta antes del 1º de mayo de 2008 (Testimonio 145/2010 punto 6.8) , donde se inició el proceso de nacionalización conforme se encuentra establecido en los DDSS Nos. 29544 de 01 de mayo de 2008 y 692 de 03 de noviembre de 2010, y el Protocolo Notarial de la Escritura Pública Nº145/2010 del Contrato Transaccional de Reconocimiento de Derechos y Liberación General y Recíproca de Obligaciones; por lo que al comprender el presente proceso a periodos antes y después de dicha nacionalización, la AT debe tomar en cuenta a momento de emitir una nueva Vista de Cargo lo establecido en las Sentencias Nos. 360/2014 de 16 de diciembre, 372/2014 de 16 de diciembre, 50/2015 de 10 de marzo, 578/2015 de 07 de diciembre, emitidas por la Sala Plena de este Tribunal.
POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil y por lo dispuesto por los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa de fs. 15 a 19 vta. de obrados, interpuesta por la Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales; en consecuencia se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1604/2013 de 2 de septiembre, emitida por la AGIT.
No suscriben las Magistradas Rita Susana Nava Durán, Norka Natalia Mercado Guzmán, Maritza Suntura Juaniquina, el Magistrado Antonio Guido Campero Segovia por emitir voto disidente.

References: Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución