Source: http://kraken.slv.cz/4Afs109/2015
Timestamp: 2018-07-19 03:45:06+00:00

Document:
4Afs109/2015
4 Afs 109/2015-41
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù Mgr. Ale¹e Roztoèila a JUDr. Jiøího Pally v právní vìci ¾alobce: M. K., zast. JUDr. Milenou Novákovou, advokátkou, se sídlem Rooseveltova 37, Èeský Krumlov, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 15. 4. 2015, è. j. 10 Af 13/2014-50,
[1] ®alovaný rozhodnutím ze dne 2. 1. 2014, è. j. 32320/13/5000-14101-706486, zamítl odvolání ¾alobce a potvrdil dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu pro Jihoèeský kraj ze dne 15. 4. 2013, è. j. 790598/13/2211-24801-305523, kterým finanèní úøad ¾alobci domìøil daò z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 2008 ve vý¹i 258.390 Kè a souèasnì mu ulo¾il zákonnou povinnost uhradit penále ve vý¹i 51.678 Kè.
[2] ®alovaný dále rozhodnutím ze dne 2. 1. 2014, è. j. 32321/13/5000-14101-706486, zamítl odvolání ¾alobce a potvrdil dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu pro Jihoèeský kraj ze dne 15. 4. 2013, è. j. 790630/13/2211-24801-305523, kterým finanèní úøad ¾alobci domìøil daò z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 2009 ve vý¹i 531.270 Kè a souèasnì mu ulo¾il zákonnou povinnost uhradit penále ve vý¹i 106.254 Kè.
[3] ®alobou podanou dne 28. 2. 2014 se ¾alobce bránil proti rozhodnutím ¾alovaného, který mu daòovì neuznal vynalo¾ené náklady na zprostøedkování obchodù v letech 2008 a 2009. ®alobce namítal poru¹ení zásady volného hodnocení dùkazù pro jejich zaujaté hodnocení a dále poukazoval na neúplné dokazování v dùsledku neprovedení navr¾eného dùkazu.
[4] Krajský soud v Èeských Budìjovicích ¾alobu zamítl rozsudkem ze dne 15. 4. 2015, è. j. 10 Af 13/2014-50, a ¾alovanému nepøiznal právo na náhradu nákladù øízení. Krajský soud poukázal na skuteènost, ¾e aèkoli Ing. K. u zamìstnavatele Ing. J. K., K+K Bøilice-Gigant (dále jen K+K ) pùsobil jako hlavní zootechnik, zaji¹»oval prodej zvíøat a sjednával podmínky prodeje, stále se pøi sjednávání obchodù jednalo o smluvní vztah mezi ¾alobcem a K+K. Ing. K. zastupoval K+K z titulu svého pracovního zaøazení a nejednal vlastním jménem, a proto pøi zaji¹»ování obchodù nepùsobil jako zprostøedkovatel. Jeliko¾ ¾alobce zároveò s K+K bì¾nì obchodoval, nebylo ¾ádné zprostøedkování zapotøebí. Ing. K. toti¾ pøi prodeji nakládal s majetkem jako zamìstnanec K+K a nevystupoval jako soukromá osoba-zprostøedkovatel.
[5] Fakturami by bylo mo¾né prokázat zprostøedkovatelské slu¾by, podle názoru krajského soudu, výluènì tehdy, pokud by byla slu¾ba realizována; v posuzovaném pøípadì ale uskuteènìna nebyla, proto¾e zprostøedkování nebylo zapotøebí. Navíc ¾alovaný zjistil u pøedlo¾ených faktur rozpory vztahující se napøíklad k dobì fakturace a skuteèného uzavøení kupních smluv. Krajský soud proto pova¾oval za absurdní závìr, aby povìøený zamìstnanec pùsobil souèasnì jako podnikatel v pozici zprostøedkovatele v té samé vìci, pøièem¾ jiného zprostøedkování ze strany Ing. K. se ¾alobce nedovolával. Krajský soud konstatoval, ¾e dùkazy popsanými v ¾alobì nebylo prokázáno, ¾e Ing. K. pro ¾alobce zprostøedkoval obchody s K+K èi jiné obchody. ®alobci proto nevznikl z tvrzeného právního vztahu daòovì uznatelný výdaj ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù.
[6] Krajský soud se dále zabýval dùkazy, které mìly svìdèit tomu, ¾e ¾alobci zprostøedkovala slu¾by Ing. Ch.; z výpovìdí ale nevyplývalo, ¾e by se Ing. Ch. na uzavøených obchodech jakkoli podílela. Krajský soud z jednotlivých výpovìdí svìdkù dovodil, ¾e v¹ichni svìdci mimo Ing. K. potvrdili, ¾e si obchody s ¾alobcem sjednávali sami. Navíc nebyla dolo¾ena zprostøedkovatelská smlouva mezi ¾alobcem a Ing. Ch. Jeliko¾ poskytnutí zprostøedkovatelských slu¾eb nebylo prokázáno, nebylo mo¾né na výdaj uvedený na fakturách nahlí¾et jako na výdaj daòový. Odkaz na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 7. 2007, è. j. 8 Afs 59/2005-83, krajský soud potom shledal nepøiléhavým, proto¾e na vìc nedopadal, v projednávané vìci si finanèní orgány poèínaly tak, aby skutkový stav zjistily co nejpøesnìji.
[7] Ohlednì výpovìdi svìdka È., který jako jediný potvrdil zprostøedkovatelské slu¾by poskytnuté Ing. Ch., krajský soud uvedl, ¾e jmenovaný svìdek byl zamìstnancem spoleènosti ZEMSPOL Èeské Meziøíèí a jeho výpovìï vyvrátilo svìdectví pøedsedy pøedstavenstva uvedené spoleènosti Ing. S., nebo» právì on dojednával obchody se ¾alobcem; svìdek È. se na prodeji zvíøat nepodílel. Svìdecká výpovìï È. proto neprokázala, ¾e by Ing. Ch. zprostøedkovala ¾alobci slu¾by.
[8] Rovnì¾ v hodnocení svìdecké výpovìdi Ing. Ch. se krajský soud ztoto¾nil se závìrem ¾alovaného, který ji pova¾oval za nevìrohodnou. Výpovìï Ing. Ch. v prùbìhu daòové kontroly neodpovídala tomu, co svìdkynì uvedla pøed policejním orgánem. Zároveò její svìdectví vyvrátily výpovìdi v¹ech osob, které prodávaly zvíøata nebo jednaly za jednotlivé právnické osoby. Navíc se svìdkynì omezila na pouhé konstatování, ¾e obchody zprostøedkovala, ani¾ by uvedla bli¾¹í okolnosti nebo svá tvrzení dolo¾ila. Pøitom krajský soud poukázal na výpovìdi jednotlivých svìdkù, které vyvracely svìdectví Ing. Ch. Svìdectví Ing. Ch. je nevìrohodné i ve vztahu k tomu, co uvedla o daòových dokladech vystavených spoleèností CITY LEAS, proto¾e pokraèování dle úøedního záznamu ze dne 3. 5. 2010 na policii výslovnì uvedla, ¾e na pokyn Ing. K. vystavovala fiktivní faktury opatøené fale¹ným razítkem a podpisem. Na základì fiktivních faktur pak nemohl být ¾alobci uznán daòový výdaj.
[9] Krajský soud rovnì¾ nesdílel ¾alobcùv názor, ¾e dokazování pøed finanèními orgány bylo neúplné. Z provedených dùkazù nebylo poskytování zprostøedkovatelských slu¾eb prokázáno. Správce danì pøitom vyslechl v¹echny osoby a zástupce právnických osob, o kterých ¾alobce tvrdil, ¾e s nimi navázal obchodní vztahy prostøednictvím Ing. K. a Ing. Ch. Dostál tak povinnosti v § 92 odst. 2 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád. Jestli¾e vyslechnutí svìdkové vyvrátili to, ¾e k navázání obchodní vztahù se ¾alobcem do¹lo za pøièinìní tvrzených zprostøedkovatelù, nebylo tøeba provádìt dal¹í dokazování. Ze stejného dùvodu správce danì nepochybil, pokud neprovedl dùkaz trestním spisem ve vìci Ing. K., proto¾e bylo spolehlivì prokázáno, ¾e ¾alobce zprostøedkovatelské slu¾by nepøijal.
[10] Krajský soud závìrem poukázal na skuteènost, ¾e faktury vystavené na fyzickou osobu J. K. a na spoleènosti TADORNA s. r. o., ALISY s. r. o. a CITY LEAS s. r. o. byly fiktivní. Na pokyn Ing. K. je bez pøíslu¹ného oprávnìní vystavila Ing. Ch. a opatøila je fale¹ným razítkem a podpisem. Proto se jednalo o nezákonnou èinnost a tìmito fakturami nebylo mo¾né prokázat daòovì uznatelné náklady. ®alobce tedy neprokázal, za co uplatnìné náklady vynalo¾il.
[11] Kasaèní stí¾ností podanou dne 12. 5. 2015 napadl ¾alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) nadepsaný rozsudek krajského soudu. Stì¾ovatel namítá, ¾e vyplacení zprostøedkovatelských provizí Ing. K. bylo nutnou podmínkou k tomu, aby mohl od K+K nakoupit ¾ivá zvíøata a ta následnì se ziskem prodat. Ing. K. pùsobil u uvedeného podnikatele ve funkci hlavního zootechnika a jako jediný v té dobì rozhodoval, komu budou zvíøata prodána. Stì¾ovatel se proto domnívá, ¾e se jednalo o výdaje dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
[12] Stì¾ovatel uvádí, ¾e oproti názoru krajského soudu vyplývá poskytnutí zprostøedkovatelských slu¾eb nikoli pouze z výpovìdi Ing. K., ale rovnì¾ z výpovìdi Ing. K. Argumentaci krajského soudu pøitom vnímá jako rozhoøèení, ¾e Ing. K. zøejmì nevykonával svoji pracovní funkci ve vztahu ke svému zamìstnavateli øádnì. Pøedmìtem øízení není ale hodnocení jednání Ing. K. Je jím otázka, zda stì¾ovatel splnil podmínky pro úspì¹né uplatnìní plateb Ing. K. jako daòovì uznatelných výdajù. Formální podmínky stì¾ovatel splnil prokázáním uskuteènìných výdajù fakturami; Ing. K. pøijímal platby za své slu¾by v postavení podnikatele. Zároveò, pokud by stì¾ovatel nevyplatil Ing. K. zprostøedkovatelskou odmìnu, nemohl by od K+K nakoupit ¾ivá zvíøata, je¾ by potom se ziskem prodal. K uvedeným závìrùm stì¾ovatel odkazuje na výslechy Ing. K. a Ing. K. Stì¾ovatel se proto domnívá, ¾e poskytnutí slu¾eb Ing. K. bylo prokázáno a nehledì na povahu slu¾eb se jednalo o výdaje za slu¾by nezbytné pro dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
[13] Stì¾ovatel rovnì¾ podotýká, ¾e byl v dobré víøe, ¾e zprostøedkovatelská odmìna ve prospìch Ing. K. byla dohodnuta s K+K. Pokud nemìl o nepoctivém jednání Ing. K. povìdomí jeho zamìstnavatel, stì¾ovateli není jasné, jak mohl toto jednání odhalit on. Odkazuje pøitom na judikaturu Soudního dvora Evropské unie (dále jen Soudní dvùr ), podle ní¾ dùkazní bøemeno ohlednì zji¹»ování míry úèasti na daòovém podvodu nese správce danì (rozsudky ve vìcech C-80/11 a C-142/11; C-342/11; C-285/11; C-78/12; C-18/12).
[14] Stì¾ovatel dále brojí proti tomu, ¾e krajský soud neprovedl dokazování trestním spisem ve vìci Ing. K., ze kterého mìlo vyplynout, ¾e zaplacení zprostøedkovatelské provize bylo nutnou podmínkou pro sjednání obchodu. Krajský soud uvedl, ¾e navr¾ený dùkaz nebylo nutné provést, proto¾e zprostøedkování ze strany Ing. K. nebylo prokázáno. Stì¾ovatel navrhoval provedení dùkazu ale právì za úèelem prokázání tohoto zprostøedkování. Pokud krajský soud dále uvedl, ¾e nebyl dán dùvod pro vyplacení zprostøedkovatelské provize, chtìl stì¾ovatel právì dokazováním existenci dùvodu k vyplácení zprostøedkovatelské provize prokázat.
[15] ®alovaný ve vyjádøení ze dne 1. 6. 2015 ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e se zcela ztoto¾òuje s rozsudkem krajského soudu. K první námitce poukazuje na to, ¾e Ing. K. potvrdil, ¾e Ing. K. sice zprostøedkovával prodej skotu pro K+K, ale tuto èinnost vykonával jako zamìstnanec. Z výslechù svìdkù potom nevyplynulo, ¾e by obchody mezi svìdky a stì¾ovatelem zprostøedkoval nìkdo dal¹í. ®alovaný proto pøedlo¾ené faktury nepøijal za dùkaz, který by vìrohodnì prokazoval, ¾e ke zprostøedkovaným obchodùm skuteènì do¹lo. ®alovaný dále vyvrací aplikovatelnost stì¾ovatelem citované judikatury Soudního dvora, proto¾e stì¾ovatel neprokázal, na co konkrétnì uplatnìné náklady vynalo¾il, tj. jaké mu byly poskytnuty slu¾by, zda byly poskytnuty ve fakturovaném rozsahu a neprokázal pøímou souvislost uplatnìných nákladù s pøíslu¹nými zdanitelnými pøíjmy. Zároveò se citovaná judikatura vztahuje na daò z pøidané hodnoty. Závìrem ¾alovaný uvádí, ¾e nebyla provedena lustrace trestního spisu ve vìci Ing. K., proto¾e trestní rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích nevypovídal o zprostøedkování mezi stì¾ovatelem a jeho dodavateli, ale týkal se podvodné èinnosti Ing. K. a Ing. Ch. pøi prodeji skotu K+K. Stì¾ovatel pøitom opomíjí, ¾e ¾alovaný provedl v¹echny stì¾ovatelem navr¾ené svìdecké výpovìdi. Z jednotlivých výslechù vyplynulo, ¾e obchody byly sjednávány pouze se stì¾ovatelem bez úèasti tøetí osoby, a stì¾ovatelovi dodavatelé ¾ádné zprostøedkování nepotvrdili.
[16] Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal podmínky pro øízení o kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku [§ 106 odst. 2 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. )], je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.), a stì¾ovatel je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ø. s.).
[17] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s. vázán rozsahem a dùvody, které stì¾ovatel uplatnil v kasaèní stí¾nosti a jejím doplnìní. Neshledal pøitom vady podle ustanovení § 109 odst. 4 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti. Stì¾ovatel podal kasaèní stí¾nost z dùvodu nesprávného posouzení právní otázky [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.] a vady øízení pøed správním orgánem spoèívající v rozporu mezi skutkovými zji¹tìními a obsahem spisu [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.].
[19] Ze správního spisu zjistil soud tyto podstatné skuteènosti:
[20] Smlouvou o zprostøedkování datovanou ke dni 1. 2. 2007 uzavøel stì¾ovatel s Ing. P. K. dohodu, ¾e zprostøedkovatel bude vyvíjet èinnost smìøující k obstarávání pøíle¾itostí k uzavírání smluv na nákup a prodej hospodáøských zvíøat. Èinnost mìla být realizována v období únor a¾ prosinec 2007. Zprostøedkovateli dle smlouvy pøíslu¹ela za zprostøedkované obchody provize, pokraèování která mìla zahrnovat i úhradu nákladù spojených se zprostøedkováním. Vý¹e provize ani zpùsob jejího urèení nebyl ve smlouvì uveden. Dne 3. 1. 2008 uzavøel stì¾ovatel s Ing. P. K. dal¹í smlouvu o zprostøedkování, podle ní¾ zprostøedkovatel bude vyvíjet èinnost smìøující k obstarávání pøíle¾itostí k uzavírání smluv na nákup a prodej hospodáøských zvíøat. Délka èinnosti nebyla ve smlouvì vymezena. Zprostøedkovateli dle smlouvy pøíslu¹ela za zprostøedkované obchody provize, která mìla zahrnovat i úhradu nákladù spojených se zprostøedkováním. Vý¹e provize ani zpùsob jejího urèení nebyl ve smlouvì uveden.
[21] Finanèní úøad ve Strakonicích vyzval výzvami ze dne 11. 4. 2011, è. j. 43574/11/105930303740 a è. j. 43549/11/105930303407, stì¾ovatele podle § 92 odst. 4 daòového øádu, aby prokázal a dolo¾il, ¾e dále specifikované náklady za zprostøedkovatelské slu¾by slou¾ily k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Zejména mìl stì¾ovatel uvést a dolo¾it konkrétní obchody, které byly zprostøedkovány mj. Ing. P. K. ve zdaòovacím období roku 2008 a 2009. Stì¾ovatel dne 2. 5. 2011 odkázal na své úèetní doklady a své záznamy o provedených obchodech.
[22] V odpovìdi ze dne 23. 11. 2010, è. j. 27673/10/088930304646, Finanèní úøad v Tøeboni uvedl k do¾ádání Finanèního úøadu ve Strakonicích, ¾e u Ing. P. K. provádìl kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2008 a 2009. Ing. K. nepøedlo¾il finanènímu úøadu ¾ádné doklady týkající se podnikatelské èinnosti s tím, ¾e mu ve¹keré úèetnictví bylo odcizeno; dolo¾il i zápis od policie.
[23] Protokolem ze dne 27. 6. 2011, è. j. 45328/11/088930305749, zaznamenal Finanèní úøad v Tøeboni výslech svìdka Ing. J. K. Svìdek uvedl, ¾e zná stì¾ovatele, ale ve vìci prodeje hospodáøský zvíøat s ním nikdy nejednal. K+K zastupoval a obchody sjednával Ing. K., hlavní zootechnik, který skonèil pracovní pomìr ke dni 1. 2. 2010. Domluva probíhala mezi stì¾ovatelem a Ing. K.; na jejím základì vystavoval Ing. K. faktury. V otázce cen a pøedávání zvíøat jednal za K+K Ing. K.; dopravu zaji¹»oval stì¾ovatel. Svìdek si nebyl jist, jakým zpùsobem probíhalo placení, ale pøevá¾nì se jednalo o pøevod na bankovní úèet. Zároveò nevìdìl o tom, ¾e by byla do obchodu zapojena jakákoli tøetí osoba. Paní Ing. Ch. neznal.
[24] Protokolem ze dne 8. 12. 2011, è. j. 56503/11/088930304646, zaznamenal Finanèní úøad v Tøeboni výslech svìdka Ing. P. K. Na otázku, zda mìl svìdek v pracovní náplni prodávat skot, za jakou cenu a zda do fakturovaných zprostøedkovatelských slu¾eb pro stì¾ovatele zapoèítával také zprostøedkování prodeje skotu od jeho zamìstnavatele Ing. K., svìdek uvedl, jakým zpùsobem urèoval prodejní cenu skotu. Nebyl schopen ale potvrdit, [ ] ¾e docházelo k provizi z prodeje mateøské firmy . Vzhledem k nìkterým výhodným prodejùm skotu mohla být v celkové cenì provize zahrnuta; obchod byl výhodný, proto¾e stì¾ovatel byl schopen zvíøata flexibilnì jateènì realizovat. Svìdek na dotaz, v èem spoèívalo zprostøedkování obchodù mezi stì¾ovatelem a K+K, uvedl, ¾e zprostøedkování prodeje skotu z nejvìt¹í èásti spoèívalo ve zprostøedkování nákupù od cizích dodavatelù, resp. poskytování informací o mo¾nosti obchodu. Finanèní úøad dále odkázal na materiály získané od Policie ÈR, z nich¾ vyplynulo, ¾e svìdek dodával nepravdivé podklady pro vystavení faktur na odbìratele (napø. spoleènosti ALISY v. o. s. a TADORNA s. r. o.), kteøí o tom nevìdìli. Hospodáøská zvíøata a jiné komodity (dále jen zbo¾í ) byly prodávány za podhodnocenou cenu dál a následnì svìdek toté¾ zbo¾í prodal za podstatnì vy¹¹í ceny sám nebo jménem jiné osoby. Zároveò se tázal, komu toto zbo¾í prodával. Svìdek odkázal na soudní spis, sdìlil, ¾e úèetnictví mu bylo odcizeno a nevìdìl, co by s odstupem èasu dodal. Nebyl schopen sdìlit, zda tento skot prodal i stì¾ovateli; mo¾ná se jednalo o jeden nebo dva pøípady. Na dotaz, jaké jiné obchody v letech 2008 a 2009 zprostøedkovával (názvy dodavatelù, odbìratelù a poèty kusù), uvedl, ¾e se jedná o ¹iroký zábìr a mnoho informací ohlednì pøípadné obchodní spolupráce. Vyjmenovat konkrétní obchodní partnery bylo obtí¾né, proto¾e vlastní realizace byla výsledkem a¾ jednání mezi stì¾ovatelem a dodavatelem. Pøíkladem uvedl nìkolik jmen; chovatelé ale nemuseli ani vìdìt, ¾e kontakt pocházel od svìdka. Finanèní úøad se dále tázal na Ing. Ch. a konfrontoval svìdka s informací, ¾e Ing. Ch. vypovìdìla, ¾e svìdek po ní po¾adoval vystavení fiktivních faktur, a tázal se, pro koho byly faktury vystaveny. Svìdek uvedl, ¾e byla jeho obchodním partnerem a zaji¹»ovala nákup a prodej. O tom, ¾e jsou faktury fiktivní, nevìdìl, a jinak odkazoval na soudní spis. Zároveò na dotaz uvedl, ¾e stì¾ovatel s tím nemìl nic spoleèného ani ve vztahu ke spoleènosti ALISY v. o. s, ani ve vztahu ke spoleènosti TADORNA s. r. o. Finanèní úøad pøedlo¾il svìdkovi smlouvu o zprostøedkování ze dne 1. 2. 2007, svìdek potvrdil, ¾e ji podepsal a na dotaz vyslovil domnìnku, ¾e podle ní provádìl zprostøedkování i v roce 2008 a 2009. Dále potvrdil, ¾e vystavil pøedlo¾ené faktury finanèním úøadem. Na dotaz uvedl, ¾e stì¾ovateli poskytl zprostøedkovatelské slu¾by tak, jak bylo uvedeno na fakturách. Svìdek dále na dotaz, v èem spoèívaly jeho specifické znalosti, které stì¾ovateli v rámci zprostøedkování nabízel, popsal, ¾e jeho [ ] poskytování spoèívalo pøedev¹ím ve velmi fundované znalosti prostøedí vyplývající z pøístupu k informacím v rámci hospodáøských zvíøat v rámci Èeské republiky a tím i mo¾nosti nabídnou potenciální obchody tìchto komodit . K realizaci obchodù stì¾ovatele pøispívaly i kontakty s chovateli v rámci Èeské republiky. Svìdek dále na dotaz popsal, jak kontakty a informace nabyl; jednalo se o dlouhodobou èinnost v oboru od roku 1982. Uvedl, ¾e stì¾ovateli poskytoval informace, které vedly k uzavírání obchodních smluv stì¾ovatelem s dodavateli skotu. Stì¾ovatel tyto informace nemohl mít, proto¾e nebyl v kontaktu s uvedenými odbìrateli. Svìdek zároveò potvrdil, ¾e fakturovaná zprostøedkovatelská odmìna zahrnovala rovnì¾ skuteènost, ¾e stì¾ovatel nakupoval od Ing. K., a to vzhledem k nìkterým výhodným prodejùm skotu. Pøílohou protokolu je smlouva o zprostøedkování ze dne 1. 2. 2007 (bod 20) a øada faktur vystavených Ing. K. stì¾ovateli za zprostøedkování nákupu a prodeje dobytka v období let 2008 a¾ 2009. Fakturovaná cena byla dle textu faktur urèena dohodou.
[25] V èestném prohlá¹ení ze dne 2. 8. 2012 Ing. P. K. prohlásil, ¾e v prùbìhu výslechu dne 8. 12. 2011 neuvedl ve¹keré dùle¾ité okolnosti ohlednì svojí obchodní spolupráce se stì¾ovatelem. Dále uvedl, ¾e po konzultaci s právníkem je pøipraven zopakovat výpovìï a pøípadnì upøesnit v¹echny podstatné okolnosti.
[26] Protokolem ze dne 19. 9. 2012, è. j. 105676/12/105930303407, zaznamenal Finanèní úøad ve Strakonicích doplnìný výslech svìdka Ing. P. K. Svìdek uvedl, ¾e by nevznikl obchodní vztah mezi K+K a stì¾ovatelem, pokud by nedo¹lo k dohodì se stì¾ovatelem o úhradì provize. Stì¾ovatel by neobdr¾el ani informace, ani zvíøata od K+K a jiných dodavatelù, co¾ podle názoru stì¾ovatele zaznìlo i bìhem pohovoru dne 8. 12. 2011. Pokud by se se stì¾ovatelem nedohodl, nabízeli se jiní obchodníci, kteøí byli ochotni se domluvit na úhradì poskytovaných slu¾eb a hospodáøských zvíøat. Na dotazy odpovìdìl, ¾e v roce 2008 a 2009 pracoval jako zootechnik K+K pro Ing. K. V mnoha pøípadech dodával stì¾ovateli zvíøata právì K+K. Svìdek uvedl, ¾e zprostøedkoval obchodní vztah mezi stì¾ovatelem a K+K spoèívající v nákupu a prodeji hospodáøských zvíøat. Zároveò na dotaz konstatoval, ¾e bez vyplacení zprostøedkovatelské provize by stì¾ovatel zvíøata od K+K neobdr¾el; provize byla podmínkou pro vznik obchodního vztahu mezi svìdkem a stì¾ovatelem. Vý¹e provize byla urèena na základì mno¾ství obchodù vèetnì prodeje zvíøat od K+K. V pøípadì nadprùmìrného zhodnocení zvíøat byla èást finanèních prostøedkù zahrnuta do svìdkovy odmìny za zprostøedkování prodeje zvíøat stì¾ovateli. Na dotaz, zda ka¾dá faktura byla vystavena na základì uskuteènìných obchodù, svìdek uvedl, ¾e [ ] valná vìt¹ina byla z obchodù a èást byla za poskytnuté informace . Velkou èást fakturované provize tvoøila odmìna za obchody s K+K. Na dotaz finanèního úøadu svìdek uvedl øadu jiných dodavatelù, s nimi¾ zprostøedkoval stì¾ovateli kontakt; vzhledem k mno¾ství informací ale potenciální dodavatel èasto nemusel vìdìt o zdroji kontaktu. Uvedl i zpùsob výpoètu o odmìny, která vycházela vìt¹inou z obvyklé ceny. Stì¾ovatel poskytoval svìdkovi nákupní lístky pokraèování a na základì realizovaného obchodu byla urèena odmìna, která se odvíjela jednotlivì od ka¾dého obchodu. U obchodù, které neprobìhly, byly jeho náklady cestovné a náklady na telefon. Na dotaz ohlednì pùvodu nákupních lístkù uvedl, ¾e jsou nákupní lístky dvojího druhu: od odbìratele a dodavatele. Odmìna svìdka byla urèena na základì realizace ka¾dého kusu hospodáøského zvíøete. Za zvíøata od K+K s problémovou jateèní kvalitou byla vý¹e odmìny stanovena na základì realizace zvíøete na jatkách nebo v ¾ivé hmotnosti od dodavatele, vý¹e odmìny se pohybovala od jednoho do tøí tisíc.
[27] Protokolem ze dne 10. 12. 2012 è. j. 63700/12/088930304646, zaznamenal Finanèní úøad v Tøeboni výslech svìdka Ing. J. K. Svìdek na dotaz uvedl, ¾e mu nebylo známo, ¾e Ing. K. obchodnì upøednostòoval v letech 2008 a 2009 stì¾ovatele, který by mu mohl za to dávat odmìnu. Svìdek nevìdìl o tom, v jaké kvalitì byl skot K+K a jaký skot byl stì¾ovateli prodáván, proto¾e obchody uzavíral Ing. K. Svìdek dále na dotaz uvedl, ¾e vypovídal v pozici po¹kozeného pøed Krajským soudem v Èeských Budìjovicích v prùbìhu øízení s Ing. K. vedeného pod sp. zn. 20 T 11/2011. Ing. K. ho po¹kodil prodejem skotu, sena a slámy. Svìdek pøedestøel, ¾e panovala mezi ním a Ing. K. dùvìra. Ing. K. byl hlavním zootechnikem a mìl prodávat skot za cenu, která nemìla po¹kozovat K+K; pøitom cenové a platební podmínky domlouval on. Svìdek Ing. K. hodnotil jako dobrého pracovníka; podvod, který uèinil, byl ale pro svìdka zklamáním a osobní prohrou, proto s ním rozvázal pracovní pomìr.
[28] ®alovaný v rozhodnutí ze dne 2. 1. 2014, è. j. 32320/13/5000-14101-706486, uvedl, ¾e z odpovìdí svìdkù vyplynulo, ¾e prodej skotu pro K+K zaji¹»oval Ing. K., jako hlavní zootechnik, který domlouval i cenové a platební podmínky s odbìrateli. Ing. K. vykonával ale práci dle pøedmìtu své funkce, tedy jako zamìstnanec podnikatele Ing. K. ®alovaný proto neosvìdèil soupis faktur týkající se zprostøedkovaných obchodù Ing. K. za rok 2008 jako dùkaz, který by vìrohodnì prokazoval, ¾e ke zprostøedkovaným obchodùm skuteènì do¹lo. ®alovaný dále posuzoval jednotlivé dùkazy provedené výslechem svìdkù. K výslechu Ing. K. ¾alovaný konstatoval, ¾e bìhem výslechu dne 8. 12. 2011 Ing. K. uvedl, ¾e není schopen potvrdit, ¾e docházelo k provizi z prodeje mateøské firmy, vzhledem k nìkterým výhodným prodejùm bylo ale mo¾né, ¾e provize mohla být v celkové cenì zahrnuta. ®alovaný poukázal na to, ¾e stì¾ovatel uplatòoval náklady na zprostøedkování na základì samostatných faktur za zprostøedkovatelské slu¾by, nikoli jako souèást nákupní ceny skotu. Dále ¾alovaný poukázal na rozpory mezi tvrzenými jmény osob, se kterými mìl Ing. K. zprostøedkovat obchod, a jmény osob, je¾ stì¾ovatel uvedl ve svém soupisu. Výpovìï Ing. K. ze dne 19. 9. 2012 pova¾oval ¾alovaný pro rozpory s první výpovìdí ze dne 8. 12. 2011 za úèelovou. Dále k podpoøe svých závìrù poukázal napøíklad na to, ¾e nebyly v prùbìhu øízení pøedlo¾eny ¾ádné nákupní lístky nebo jiné doklady k odmìnám na základì neuskuteènìných obchodù, smlouvy o zprostøedkování neobsahovaly vý¹i èi zpùsob urèení provize, stejnì tak ani ¾ádná z faktur. ®alovaný proto uzavøel, ¾e v celém øízení nebylo prokázáno, jaké èástky mìly být hrazeny za nákup zvíøat od Ing. K. a jaké za ostatní obchody. Nebyl ani prokázán rozsah pøedmìtných obchodù, proto¾e faktury za zprostøedkovatelské slu¾by byly pouze obecné bez odkazu na konkrétní uskuteènìné obchody. ®alovaný se nezabýval odkazem na judikaturu Soudního dvora Evropské unie ohlednì ochrany práv nabytých v dobré víøe, proto¾e námitka se týkala dodateèného platebního výmìru na dani z pøidané hodnoty. K námitce, ¾e se stì¾ovatel stal ze strany Ing. Ch. a Ing. K. obìtí nepoctivého jednání uvedl, ¾e správce danì postupoval dle své povinnosti v § 1 odst. 2 daòového øádu tak, aby naplnil základní cíl pøi správì daní. Správce danì vedl dùkazní øízení za úèelem zji¹tìní, zda opravdu do¹lo ke zprostøedkování ze strany Ing. K. a Ing. Ch. a zda vynalo¾ené náklady na zprostøedkování byly daòovì uznatelné. Koneènì ¾alovaný neprovedl dùkaz trestním spisem, proto¾e se pouze týkal podvodné èinnosti Ing. K. pøi prodeji skotu z podniku Ing. K. v letech 2009 a¾ 2010.
[29] ®alovaný v rozhodnutí ze dne 2. 1. 2014, è. j. 32321/13/5000-14101-706486, posoudil shodnì jako správce danì dùkazy týkající se tvrzených zprostøedkovatelských slu¾eb poskytnutých Ing. K. stì¾ovateli.
III. a) Prokázání daòových výdajù
[30] Pøedmìtem sporu je pøedev¹ím posouzení otázky, zda stì¾ovateli mohly být uznány, resp. zda prokázal náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (dále jen daòové náklady ), které mìly spoèívat v provizi ze smlouvy o zprostøedkovávání uzavøené s Ing. K. Ing. K. mìl vystupovat jako zprostøedkovatel obchodù mezi stì¾ovatelem a K+K; zároveò mìl ale jako zamìstnanec K+K výsostné postavení pøi sjednávání smluv o prodeji dobytka. Nejvy¹¹í správní soud shledal v pøedlo¾eném sporu dvì otázky k posouzení. Nejprve se zabýval právní otázkou, jaký význam má v kontextu zákona o daních z pøíjmù soubìh postavení zprostøedkovatele obchodu a zamìstnance spoleènosti, která obchod uzavøela, v jedné osobì, pokud zájemce o zprostøedkování uplatòuje daòové náklady spoèívající v provizi dle smlouvy o zprostøedkování. Teprve v pøípadì, pokud by platné právo uplatnìní daòových nákladù za situace takového soubìhu nevyluèovalo, zabýval by se zdej¹í soud skutkovou otázkou, zda stì¾ovatel daòové náklady za provize ze smluv o zprostøedkování prokázal.
[31] Podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmu [v]ýdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy. Ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù nelze uplatnit výdaje, které ji¾ byly v pøedchozích zdaòovacích obdobích ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù uplatnìny. Pokud poplatník úètuje v souladu se zvlá¹tním právním pøedpisem nìkteré úèetní operace kompenzovanì, posuzují se náklady, jejich¾ uznatelnost je limitována vý¹í pøíjmù s nimi souvisejících, obdobnì jako by byly úètovány oddìlenì náklady a výnosy .
[32] Konstantní judikatura správních soudù v otázce aplikace § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù dovodila, ¾e pøi posuzování daòovì uznatelných nákladù je nutné v¾dy zohlednit ekonomickou podstatu právních vztahù, s nimi¾ dané výdaje souvisejí (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 11. 2011, è. j. 7 Afs 40/2011-69, v¹echna rozhodnutí správních soudù jsou dostupná na: www.nssoud.cz). Výdaje lze daòovì uznat, pokud je [ ] poplatník: 1/ skuteènì vynalo¾il, 2/ vynalo¾il v souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù, 3/ vynalo¾il v daném zdaòovacím období, 4/ o nich¾ tak stanoví zákon. [ ] Ne ka¾dý uplatnìný výdaj mù¾e obstát jako výdaj daòovì uznatelný. Daòový subjekt, který výdaj zanese do svého úèetnictví a následnì daòového pøiznání, je povinen v pøípadì pochybností prokázat, ¾e jej skuteènì vynalo¾il a to tím zpùsobem, jakým deklaroval na pøíslu¹ném úèetním dokladu (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soude ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73).
[33] Naopak daòovì uznatelné nejsou náklady, které jsou spojené s transakcí, jejím¾ jediným smyslem je získání nelegitimního daòového zvýhodnìní (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 12. 2007, è. j. 1 Afs 35/2007-108). Pøitom je nutné ale zohlednit i skuteènost, ¾e daòové právo mù¾e mít zcela odli¹ná kritéria pro kvalifikaci právních jednání ne¾ právo civilní; plnohodnotné daòové úèinky mù¾e napøíklad mít i absolutnì neplatný právní úkon (srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 12. 2010, è. j. 7 Afs 130/2009-200, è. 2489/2012 Sb. NSS).
[34] I kdy¾ by urèitý náklad mohl být daòovì uznatelný, nemusí se daòovému subjektu ve v¹ech pøípadech podaøit prokázat. V citovaném rozsudku è. j. 9 Afs 30/2007-73 Nejvy¹¹í pokraèování správní soud dále k uplatnìní daòových nákladù konstatoval, ¾e [p]rokazování uskuteènìní výdaje je prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním. To znamená, ¾e ani formálnì perfektní úèetní doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nestaèí k prokázání uskuteènìní transakce v nich deklarované, není-li jimi vìrohodnì prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. Vznikne-li v prùbìhu daòového øízení pochybnost o uskuteènìní výdaje v tvrzené podobì, je povinností daòového subjektu, který pøedmìtný výdaj zahrnul do úèetnictví a posléze do daòového pøiznání, aby prokázal dal¹ími dùkazy správnost svého pùvodního tvrzení .
[35] Nejvy¹¹í správní soud vycházel dále ze závìrù rozsudku Mìstského soudu ze dne 31. 3. 2006, è. j. 9 Ca 95/2004-35, è. 1506/2008 Sb. NSS. Mìstský soud zde posuzoval situaci, v ní¾ chtìl daòový subjekt (mandant) uplatnit provizi vyplacenou na základì uzavøené mandátní smlouvy. Mandatáø byl pøitom rovnì¾ zamìstnancem spoleènosti, se kterou mìl obchody jménem daòového subjektu uzavírat. Mìstský soud posoudil naplnìní kritérií dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù a na základì skutkových zji¹tìní dospìl k závìru, ¾e daòový subjekt neprokázal daòovou úèinnost uplatnìného výdaje.
[36] Nejvy¹¹í správní soud k tomu uvádí, ¾e právní názor mìstského soudu v citovaném judikátu je mo¾né pøimìøenì aplikovat i na nyní posuzovaný pøípad. Daòová uznatelnost výdajù na provizi ze zprostøedkovatelské smlouvy mezi daòovým subjektem (zájemcem) a fyzickou osobou, která ve vztahu k daòovému subjektu vystupuje jako (i) zprostøedkovatel obchodu daòového subjektu se spoleèností a (ii) zamìstnanec spoleènosti, jen¾ je povìøen výluèným sjednáváním a uzavíráním tìchto obchodù za spoleènost, je mo¾ná pøi splnìní podmínek v § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù a po¾adavkù, které dovodila judikatura správních soudù. Zároveò je nad rámec ji¾ vymezených kritérií vhodné pøihlédnou i k tomu, ¾e pøijímání zprostøedkovatelské provize zamìstnancem od tøetí osoby za slu¾by, které jsou jeho bì¾nou pracovní náplní, není zcela bì¾né [srovnej § 301 písm. d) na konci a § 304 odst. 1 zákona è. 262/2006 Sb., zákoník práce]. Z dùvodu mo¾ného soubìhu náplnì zamìstnání s úkoly zprostøedkovatele i støetu zájmù zamìstnance se zamìstnavatelem je proto mo¾né klást na daòový subjekt vy¹¹í nároky na prokázání tvrzených skuteèností ohlednì daòovì uznatelných výdajù, resp. jejich úzké souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù. V urèitých pøípadech nelze ani opomenout skuteènost, ¾e posuzovaná právní konstrukce mù¾e být za urèitých okolností i trestnìprávnì posti¾itelná (srovnej § 331 a § 332 zákona è. 40/2009 Sb., trestní zákoník).
[37] Stì¾ovatel namítá, ¾e zprostøedkovatelská provize vyplacená Ing. K. byla nutnou podmínkou pro nákup zvíøat od K+K, a proto se jednalo o výdaje dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Domnívá se, ¾e dolo¾enými fakturami prokázal formální stránku uskuteènìných výdajù, a dále odkazoval na výpovìï Ing. K. ze dne 19. 9. 2012 a výpovìï Ing. K. Nejvy¹¹í správní soud posoudil skutkový stav zachycený ve správním spise, dospìl ale k závìru, ¾e stì¾ovatel daòovì uznatelné výdaje na provizi ze zprostøedkovatelské smlouvy neprokázal.
[38] Nejvy¹¹í správní soud se pøednì neztoto¾òuje se stì¾ovatelem v otázce úplnosti a bezrozpornosti pøedlo¾ených dokladù. Obì smlouvy o zprostøedkování (bod 20 a 21) jsou zcela obecné a není v nich ¾ádným zpùsobem stanovena vý¹e èi zpùsob urèení provize. Stejnì neurèité jsou vystavené faktury, které nespecifikují ani konkrétní zprostøedkované obchody, ani zpùsob, jakým byla urèena provize. Navíc finanèní orgány dospìly k závìru, ¾e vystavené faktury neodpovídaly evidenci stì¾ovatele, kterou dolo¾il. Ze samotných listin, které stì¾ovatel správci danì pøedlo¾il, tak není jasné, za jaké obchody byly provize vyplaceny a jakým zpùsobem byla vypoètena vý¹e provize.
[39] Aèkoli se stì¾ovatel dále odvolává pøedev¹ím na výslech Ing. K. ze dne 19. 9. 2012 (bod 27), který odpovídá jeho tvrzením, je tuto výpovìï nutné posuzovat vzhledem k dal¹ím okolnostem pøípadu, zejména k výslechu Ing. K. ze dne 8. 12. 2011 (bod 25). Bìhem tohoto výslechu nebyl Ing. K. schopen potvrdit, ¾e úètována byla provize z prodeje zbo¾í K+K, a nevylouèil mo¾nost, ¾e mohla být v celkové cenì provize zahrnuta. Ke zprostøedkování prodeje skotu pro stì¾ovatele uvedl, ¾e z pøevá¾né èásti spoèívalo ve zprostøedkování nákupù od cizích dodavatelù, respektive poskytování informací o mo¾nosti obchodù. Specifické znalosti, které byly obsahem zprostøedkovatelských slu¾eb, Ing. K. popsal jako fundované znalosti trhu s hospodáøskými zvíøaty a pøístup k informacím o obchodech. Zároveò potvrdil, ¾e poskytoval stì¾ovateli takové informace, na základì kterých stì¾ovatel uzavíral obchodní smlouvy s dodavateli skotu. Naproti tomu ve výpovìdi ze dne 19. 9. 2012 (bod 26) Ing. K. uvedl, ¾e pokud by stì¾ovatel neuhradil dohodnuté faktury, neobdr¾el by ani informace, ani zbo¾í od K+K. Zároveò uvedl, ¾e faktury za zprostøedkování byly z valné vìt¹iny z obchodù a èást byla za poskytnuté informace, pøièem¾ velkou èást tvoøily i obchody s K+K.
[40] Nejvy¹¹í správní soud shledal obì výpovìdi nekonzistentní. Zatímco v prvním výslechu Ing. K. neodpovídal zcela na polo¾ené otázky a pouze pøipustil, ¾e v celkové cenì skotu mohla být zahrnuta i provize, aèkoli provizi úètoval zvlá¹tními fakturami, v druhé výpovìdi vypovídal pøímo a provizi oznaèil za nutnou podmínku pro vznik obchodù mezi stì¾ovatelem a K+K. Zároveò v prvním pøípadì vypovídal Ing. K. o zprostøedkování obchodù s cizími dodavateli, zatímco ve druhé výpovìdi uvedl, ¾e vìt¹ina úètované provize se vztahuje k zprostøedkování obchodù s K+K. Správce danì pøitom pokládal ji¾ bìhem prvního výslechu právì otázky ke zprostøedkování obchodù stì¾ovatele s K+K. Rozpory ve výpovìdích Ing. K. hodnovìrným zpùsobem nevysvìtlil. Z výpovìdi Ing. K. ze dne 10. 12. 2012 (bod 27) pouze vyplývá, ¾e Ing. K. sjednával a uzavíral obchody za K+K a ¾e Ing. K. o jeho èinnosti proti zájmùm K+K nevìdìl. Ani z tìchto svìdeckých výpovìdí pøedev¹ím není mo¾né zjistit, jaké konkrétní obchody Ing. K. stì¾ovateli zprostøedkoval, ani jak byla stanovena pøesná vý¹e provize.
[41] Nejvy¹¹í správní soud proto dospìl k závìru, ¾e uvedené výpovìdi nejsou ve vzájemném kontextu dostateènì urèité a vìrohodné, aby bylo mo¾né na jejich základì konstatovat, ¾e stì¾ovatel unesl dùkazní bøemeno ohlednì tvrzených výdajù na zprostøedkovatelské provize. ®alovaný správnì pova¾oval druhou výpovìï Ing. K. za úèelovou. Neprokázal-li stì¾ovatel, ¾e mu Ing. K. poskytoval ve vztahu ke K+K zprostøedkovatelskou èinnost, vystupoval Ing. K. v obchodech mezi stì¾ovatelem a dodavatelem jako zamìstnanec Ing. K. Pokud tedy krajský soud dospìl závìru, ¾e Ing. K. vystupoval ve vztahu ke stì¾ovateli v pozici zamìstnance K+K, nikoli v pozici zprostøedkovatele, odpovídá toto hodnocení prokázanému skutkovému stavu.
[42] Jeliko¾ stì¾ovatel neprokázal, ¾e výdaje vydané na zprostøedkovatelské provize byly ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù daòovì uznatelné, finanèní orgány postupovaly správnì, pokud za èástku odpovídající neoprávnìnì vykázaným nákladùm stì¾ovateli dodateènì domìøily daò.
[43] Kasaèní námitka proto není dùvodná. III. b) Neprovedení dùkazu trestním spisem
[44] Stì¾ovatel dále brojí proti tomu, ¾e finanèní orgány neprovedly dùkaz trestním spisem ve vìci Ing. K., který by potvrdil, ¾e zaplacení provize bylo nutnou podmínkou pro sjednání obchodu, nebo» ve stejném postavení mohly být i jiné daòové subjekty, jejich¾ identifikace mìla být ve spise uvedena. pokraèování [45] Podle § 8 odst. 1 daòového øádu [s]právce danì pøi dokazování hodnotí dùkazy podle své úvahy. Správce danì posuzuje ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co pøi správì daní vy¹lo najevo .
[46] Správní soudy ji¾ opakovanì vykládaly postup hodnocení dùkazu dle daòového øádu. Samotné [h]odnocení dùkazù je my¹lenková èinnost, kterou je provedeným dùkazùm pøisuzována hodnota záva¾nosti (dùle¾itosti) pro rozhodnutí, hodnota zákonnosti a posléze hodnota pravdivosti (vìrohodnosti) (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 6. 2007, è. j. 7 Afs 128/2006-67). Zároveò lze uvést k hodnotì záva¾nosti dùkazu, ¾e [o]becnì platí, ¾e správní orgán nemusí z navrhovaných dùkazù provést ty dùkazy, jimi¾ mají být prokázány skuteènosti, které jsou pro posouzení projednávané vìci nerozhodné a právnì nevýznamné. Na druhou stanu, rozhoduje-li správní orgán v neprospìch daòového subjektu, proto¾e nebylo prokázáno jeho tvrzení [ ], pak takový závìr pøedpokládá, ¾e správní orgán øádnì a úplnì provedl navr¾ené dùkazy. Dùkaz, který daòový subjekt k prokázání svého tvrzení oznaèil, není tøeba provést zásadnì jen tehdy, jestli¾e jeho prostøednictvím nepochybnì nemohou být rozhodné skuteènosti prokázány (rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 26. 6. 2003, è. j. 22 Ca 421/2002-35, è. 39/2003 Sb. NSS).
[47] Aèkoli je mo¾né za dùkazní prostøedky vyu¾ít i podklady, které správce danì získá od jiných orgánù veøejné moci (§ 93 odst. 2 daòového øádu), zákon zjevnì upøednostòuje v souladu se zásadou pøímosti provádìní dùkazù bezprostøedním výslechem svìdkù pøed ètením protokolù o svìdeckých výpovìdích (§ 93 odst. 3 daòového øádu). Smyslem je, ¾e správce danì i daòový subjekt se mohou, oproti statickému ètení protokolu, pøi výslechu svìdka doptat na skuteènosti, které jsou pro daný pøípad potøebné. Zároveò nezprostøedkovaný výslech umo¾òuje správci danì udìlat si úsudek i o osobì svìdka. Svìdeckou výpovìï upøednostòovala i judikatura vztahující se k pøedchozímu procesnímu pøedpisu-zákonu è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, è. 1572/2008 Sb. NSS). Zároveò zdej¹í soud poukazuje na to, ¾e dùkazní hodnota výpovìdi obvinìného v trestním øízení mù¾e být do znaèné míry ovlivnìna tím, ¾e se jedná i o obhajobu. Provedení dùkazu listinou, která zachycuje takovou výpovìï, omezuje zásadu bezprostøednosti dokazování (srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 7. 2009, è. j. 1 Afs 19/2009-57, è. 1936/2009 Sb. NSS).
[48] S ohledem na shora uvedené dospìl zdej¹í soud k závìru, ¾e nebylo potøebné provést dùkaz trestním spisem. Stì¾ovatel chtìl trestním spisem prokázat, ¾e ve stejném postavení jako on, mohly být i jiné daòové subjekty. Pøedmìtem dokazování byl ale pouze vztah mezi stì¾ovatelem a Ing. K. Pokud by z trestního spisu vyplynulo, ¾e i jiné daòové subjekty poskytovaly Ing. K. zprostøedkovatelskou provizi, nebylo by mo¾né z tohoto zji¹tìní samo o sobì dovodit, ¾e provize uhrazená Ing. K. stì¾ovatelem pøedstavuje náklad vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Navrhovaný dùkazní prostøedek proto nebyl z tohoto pohledu pro daòové øízení relevantní.
[49] Pokud chtìl stì¾ovatel trestní spisem prokázat, ¾e zprostøedkovatelská provize byla nutnou podmínkou pro sjednání obchodù s K+K, zdej¹í soud odkazuje na zásadu bezprostøednosti dokazování, na základì ní¾ je tøeba upøednostnit dùkazy, které lze provést nezprostøedkovanì pøímo pøed správcem danì. Pokud bylo mo¾né vyslechnout Ing. K., nebyl dán dùvod k tomu, aby byla jeho výpovìï nahrazována èi doplòována protokolem o jeho výpovìdi z trestního øízení, kde vystupoval v pozici obvinìného. Nejvy¹¹í správní soud ze spisového materiálu zjistil, ¾e správce danì vyslechl Ing. K. dvakrát (body 24 a 26) a u obou výslechù byl pøítomen zástupce stì¾ovatele, který mohl svìdkovi klást doplòující otázky. Stì¾ovatel tak nebyl krácen na mo¾nosti vyslechnout svìdka ke skuteènostem, které pova¾oval za potøebné. Jak bylo vý¹e uvedeno, jedním z dùvodù vedoucích k závìru o neprokázání pøedmìtných nákladù bylo i to, ¾e ani ze stì¾ovatelem pøedlo¾ených listin, ani z provedených svìdeckých výpovìdí nebylo mo¾no ovìøit, za jaké konkrétní obchody, které mìl stì¾ovateli zprostøedkovat Ing. K., mìla být stì¾ovatelem uplatòovaná provize vyplacena. K této otázce ov¹em nebylo mo¾no ze spisù orgánù èinných v trestním øízení nic zjistit, nebo» jimi ¹etøené jednání Ing. K. se netýkalo obchodù se stì¾ovatelem.
[50] Jeliko¾ ¾alovaný ani krajský soud nepochybili, kdy¾ neprovedli navr¾ený dùkaz trestním spisem, není ani tato kasaèní námitka dùvodná.
[51] Stì¾ovatel se dále dovolává ochrany své dobré víry, proto¾e se domníval, ¾e zprostøedkovatelské provize mezi ním a Ing. K. byly domluveny i v rámci podniku Ing. K. Zároveò Ing. K. a Ing. K. mìli spoleènou kanceláø, a proto stì¾ovatel neví, jak mohl on sám odhalit podvodné jednání Ing. K., pokud ho neodhalil Ing. K. Stì¾ovatel odkazuje na judikaturu Soudního dvora Evropské unie, podle ní¾ prokazuje míru úèasti daòového subjektu na daòovém podvodu správce danì.
[52] Podle § 104 odst. 4 s. ø. s. [k]asaèní stí¾nost není pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103, nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl .
[53] Podle § 109 odst. 5 s. ø. s. [k]e skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil poté, kdy bylo vydáno napadené rozhodnutí, Nejvy¹¹í správní soud nepøihlí¾í .
[54] Nejvy¹¹í správní soud k námitkám ohlednì dobré víry a judikatury Soudního dvora Evropské unie uvádí, ¾e je stì¾ovatel poprvé uplatnil a¾ v øízení pøed zdej¹ím soudem, aèkoli mu nic nebránilo v tom, aby je uplatnil ji¾ v øízení pøed krajským soudem. Jeliko¾ jsou tyto námitky nepøípustné (§ 104 odst. 4 s. ø. s.), zdej¹í soud se jimi nezabýval (srovnej rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 9. 2008, è. j. 8 Afs 48/2006-155, è. 1743/2009 Sb. NSS; ze dne 29. 12. 2005, è. j. 1 Ads 1/2004-47; ze dne 22. 9. 2004, è. j. 1 Azs 34/2004-49, è. 419/2004 Sb. NSS). Zároveò zdej¹í soud nepøihlédl ani k tvrzení ohlednì spoleèné kanceláøe Ing. K. a Ing. K., proto¾e se jedná o skuteènost uplatnìnou po vydání rozsudku krajského soudu (§ 109 odst. 5 s. ø. s.).
[55] Pouze nad rámec odùvodnìní zdej¹í soud uvádí, ¾e stì¾ovateli byla daò domìøena nikoli pro jeho úèast na daòovém podvodu, nýbr¾ proto, ¾e neprokázal výdaje (náklady) uvedené v daòovém pøiznání. Jím namítaná judikatura Soudního dvora se navíc týká danì z pøidané hodnoty, její¾ právní úprava byla harmonizována smìrnicemi EU, zatímco stì¾ovateli byla domìøena daò z pøíjmù fyzických osob.
[56] Nejvy¹¹í správní soud na základì vý¹e uvedeného dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná. Proto ji zdej¹í soud zamítl (§ 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s.).
[57] Výrok o náhradì nákladù øízení vychází z § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s. Jeliko¾ stì¾ovatel nemìl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspìch, nemá právo pokraèování na náhradu nákladù tohoto øízení. ®alovanému potom zdej¹í soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, proto¾e konstantní judikatura zpravidla neumo¾òuje pøiznat správním orgánùm náhradu nákladù øízení nepøesahujících rámec bì¾né úøední èinnosti (napøíklad rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 11. 2014, è. j. 4 As 220/2014-20, ze dne 7. 1. 2015, è. j. 1 Afs 225/2014-31, a usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 3. 2015, è. j. 7 Afs 11/2014-47).

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 92
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 § 109
 soud 
 § 92
 § 24
 § 1
 § 24
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 § 24
 § 301
 § 304
 § 331
 § 332
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 8
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 104
 § 103
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud