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Timestamp: 2018-02-22 12:33:48+00:00

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Steuerliche Gestaltung bei der Entsendung von Mitarbeitern ins Ausland | Masterarbeit, Hausarbeit, Bachelorarbeit veröffentlichen
3.2. UMFANG DER ARBEIT
4. DAS VERHÄLTNIS DER STEUERSYSTEME VERSCHIEDENER LÄNDER ZUEINANDER
4.1. SOUVERÄNITÄTSPRINZIP
4.2. PRINZIPIEN ZUR GRUNDSÄTZLICHEN ABGRENZUNG DER STEUERHOHEIT
5. PROBLEMATIK DER DOPPELBESTEUERUNG
5.1. BEGRIFF UND DEFINITION DER DOPPELBESTEUERUNG
5.2. ÖKONOMISCHE WIRKUNG DER DOPPELBESTEUERUNG
5.3. METHODEN ZUR VERMEIDUNG DER DOPPELBESTEUERUNG
5.3.1. FREISTELLUNGSMETHODE
5.3.2. ANRECHNUNGSMETHODE
5.3.3. ABZUGSMETHODE
5.3.4. PAUSCHALE STEUERERMÄßIGUNGEN
6. DAS BESTEUERUNGSRECHT IN DER BUNDESREPUBLIK DEUTSCHLAND
6.1. ARTEN DER UNBESCHRÄNKTEN STEUERPFLICHT UND DEREN BESTIMMUNGSMERKMALE
6.1.1. ORIGINÄRE UNBESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT (§ 1 ABS. 1 ESTG)
6.1.1.1. WOHNSITZ (§ 8 AO)
6.1.1.2. GEWÖHNLICHER AUFENTHALT (§ 9 AO)
6.1.1.3. BEGINN UND ENDE DER UNBESCHRÄNKTEN STEUERPFLICHT
6.1.2. ERWEITERTE UNBESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT (§ 1 ABS. 2 ESTG)
6.1.3. UNBESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT AUF ANTRAG
6.1.3.1. NACH § 1 ABS. 3 ESTG
6.1.3.2. NACH § 1A ABS. 1 NR. 2 ESTG BZW. § 1A ABS. 2 ESTG
6.1.3.3. VORTEILE DER UNBESCHRÄNKTEN STEUERPFLICHT AUF ANTRAG
6.2. DIE BESCHRÄNKTE EINKOMMENSTEUERPFLICHT UND IHRE BESTIMMUNGSMERKMALE
6.2.1. BESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT NACH § 1 ABS. 4 ESTG
6.2.1.1. INLÄNDISCHE EINKÜNFTE AUS NICHTSELBSTÄNDIGER ARBEIT
6.2.1.2. AUSÜBUNG DER NICHTSELBSTÄNDIGEN ARBEIT IM INLAND
6.2.1.3. VERWERTUNG DER NICHTSELBSTÄNDIGEN ARBEIT IM INLAND
6.2.2. ERWEITERTE BESCHRÄNKTE STEUERPFLICHT (§ 2 ASTG)
6.2.3. BESONDERHEITEN BEI DER VERANLAGUNG BESCHRÄNKT STEUERPFLICHTIGER
6.3. WECHSEL DER STEUERPFLICHT WÄHREND DES JAHRES
7. ENTSENDUNG EINES MITARBEITERS IN EIN LAND, MIT DEM DEUTSCHLAND KEIN DOPPELBESTEUERUNGSABKOMMEN ABGESCHLOSSEN HAT
7.1. ENTSENDUNG OHNE AUFGABE DES WOHNSITZES IN DEUTSCHLAND
7.1.1. STEUERANRECHNUNG NACH § 34C ABS. 1 ESTG
7.1.2. STEUERABZUG NACH § 34C ABS. 2 ESTG
7.1.3. STEUERABZUG NACH § 34C ABS. 3 ESTG
7.1.4. STEUERERLASS ODER PAUSCHALIERUNG § 34C ABS. 5 ESTG
7.1.4.1. AUSLANDSTÄTIGKEITSERLASS (ATE)
7.1.4.2. PAUSCHALIERUNGSERLASS
7.2. ENTSENDUNG MIT AUFGABE DES INLÄNDISCHEN WOHNSITZES ODER GEWÖHNLICHEN AUFENTHALTS
8. ENTSENDUNG EINES MITARBEITERS IN EIN LAND, MIT DEM DEUTSCHLAND EIN DOPPELBESTEUERUNGSABKOMMEN ABGESCHLOSSEN HAT
8.1. ALLGEMEINE BEDEUTUNG UND GRUNDSÄTZE DER DOPPELBESTEUERUNGSABKOMMEN
8.1.1. GLIEDERUNG UND SACHLICHER ANWENDUNGSBEREICH DER DBA
8.1.2. BEGRIFFSWELT UND AUSLEGUNG DER DBA
8.1.3. VERHÄLTNIS ZUM INNERSTAATLICHEN RECHT UND TREATY OVERRIDE
8.1.4. STEUERBEFREIUNGS- UND STEUERERMÄSSIGUNGSVORSCHRIFTEN
8.2. VORAUSSETZUNG FÜR EINE PERSÖNLICHE ABKOMMENSBERECHTIGUNG
8.2.1. BEDEUTUNG DER ANSÄSSIGKEIT
8.2.2. DOPPELANSÄSSIGKEIT DES ARBEITNEHMERS ("TIE-BREAKER-RULE")
8.2.3. ZUWEISUNG DES BESTEUERUNGSRECHTS
8.3. ART. 15 OECD-MUSTERABKOMMEN: UNSELBSTÄNDIGE ARBEIT
8.3.1. 183-TAGE-KLAUSEL (ART. 15 ABS. 2A OECD-MA)
8.3.1.1. ERMITTLUNG DES 183-TAGE-ZEITRAUMS
8.3.1.2. AUFTEILUNG DES ARBEITSLOHNS
8.3.1.3. ZEITRAUM DER ERMITTLUNG DER 183-TAGE-FRIST
8.3.2. BETRIEBSSTÄTTENVORBEHALT (ART. 15 ABS. 2B OECD-MA)
8.3.3. ANSÄSSIGKEIT DES ARBEITGEBERS (ART. 15 ABS. 2C OECD-MA)
8.3.4. SONDERREGELUNGEN FÜR BESTIMMTE BERUFSGRUPPEN
8.3.5. BESTEUERUNG DES ARBEITSLOHNS VON ORGANEN EINER KAPITALGESELLSCHAFT
8.3.6. GRENZGÄNGERREGELUNG
8.3.7. RÜCKFALL-KLAUSELN BZW. VERBOT DER VIRTUELLEN DOPPELBESTEUERUNG
8.4. GESTALTUNGSMÖGLICHKEITEN WÄHREND DEN TRANSFERJAHREN EINER ENTSENDUNG IN EIN DBA-LAND
10.1. GLIEDERUNG DES OECD-MUSTERABKOMMENS
10.2. ABBILDUNG 1: ÜBERSICHT - STEUERPFLICHT IN DEUTSCHLAND
10.3. ABBILDUNG 2: ZUORDNUNGSREGELUNG DER BESTEUERUNG LAUT DBA
10.4. ABBILDUNG 3: ÜBERSICHT DER BESTEUERUNG AUSLÄNDISCHER EINKÜNFTE
10.5. MUSTERBERECHNUNG: VERGLEICH DER VORTEILHAFTIGKEIT DER BESTEUERUNG IM INLAND (DEUTSCHLAND) ODER AUSLAND (Z.B. USA)
10.5.1. FALL 1:
10.5.2. FALL 2:
10.6. MUSTERRECHNUNG ZUR AUFTEILUNG DES ARBEITSLOHNS NACH VEREINBARTEN ARBEITSTAGEN
10.7. BEISPIEL ZUR 183-TAGE-REGELUNG:
11.1. ENTSCHEIDUNGEN DES REICHSFINANZHOFES
11.2. ENTSCHEIDUNGEN DES BUNDESFINANZHOFES
11.3. UNVERÖFFENTLICHTE ENTSCHEIDUNGEN DES BUNDESFINANZHOFES
11.4. SCHREIBEN DES BUNDESMINISTERIUMS DER FINANZEN
11.5. ENTSCHEIDUNGEN DES BUNDESVERFASSUNGSGERICHTS
11.6. ENTSCHEIDUNGEN DES EUROPÄISCHEN GERICHTSHOFS
11.7. FINANZGERICHTSENTSCHEIDUNGEN
11.8. AUFSÄTZE
11.9. NACHSCHLAGEWERKE
11.10. UNVERÖFFENTLICHTE MATERIALIEN
International tätige Konzerne stehen heutzutage häufig vor dem Problem, daß neben der globalen Verfügbarkeit von Kapital auch ein immer größer werdender Bedarf an welt- weit verfügbaren Fach- und Führungskräften besteht. Aus diesem Grund ist es für sol- che Unternehmen wichtig, den Produktionsfaktor Arbeit überall ohne Einschränkungen einsetzen zu können. Die Entsendung von Führungs- und Spitzenkräften in ausländische unselbständige Betriebstätten oder rechtlich selbständige Tochtergesellschaften hat in den letzten Jahrzehnten stark an Bedeutung gewonnen. Die Öffnung des europäischen Arbeitsmarktes für Einwohner ihrer Mitgliedsstaaten hat sein übriges dazu getan. So kann es für einen inländischen Arbeitgeber von Interesse sein, seine Arbeitnehmer für einen befristeten Zeitraum in seine ausländischen Betriebsstätten oder Beteiligungsge- sellschaften zu entsenden, damit das im Unternehmen vorhandene Wissen weltweit ef- fektiv eingesetzt werden kann.
In dieser Arbeit befaßt sich der Verfasser mit der steuerlichen Situation einer Entsen- dung von Mitarbeitern inländischer Arbeitgeber auf deren Weisung ins Ausland. Er be- handelt dabei lediglich eine zeitlich begrenzte Abordnung und keine permanente Ver- setzung des Mitarbeiters. Um einen eindeutigen Rahmen zu schaffen, beschränkt sich der Verfasser außerdem auf die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die der Arbeit- nehmer für seine Tätigkeit während der Entsendung erhält. Pensionszahlungen oder andere Vergütungen für frühere Arbeitsverhältnisse werden in dieser Arbeit nicht be- rücksichtigt. Andere Einkunftsarten werden, soweit sie für das Verständnis wichtig sind, am Rande erwähnt.
In einem ersten Schritt beschreibt der Verfasser das grundlegende Problem, wenn Steu- ersysteme unterschiedlicher Länder aufeinandertreffen und die damit möglicherweise verbundene Entstehung einer steuerlichen Mehrbelastung, wenn ein Mitarbeiter eines inländischen Unternehmens in dessen ausländischer Betriebstätte oder Tochtergesell- schaft tätig wird. Auf dem Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland aufbau- end, wird in einem zweiten Schritt die Möglichkeiten erläutert, wie solch eine Doppel- besteuerung vermieden oder zumindest gemindert werden kann. Dabei sind zwei ver- schiedene Regelungen zu unterscheiden. Einmal, wenn ein Mitarbeiter in ein Land ab- geordnet wird, mit dem die Bundesrepublik Deutschland keinerlei Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung geschlossen hat und im anderen Fall, wenn ein solches Abkommen existiert. Eine Betrachtung von Entsendungen aus Sicht des Arbeitgebers (in Hinblick auf die Betriebsausgabenproblematik) wird aus Gründen der Komplexität dieses Gebietes in dieser Arbeit nicht angesprochen1.
Werden Steuerinländer im Ausland tätig oder haben Steuerausländer Inlandsaktivitäten können Steuersysteme verschiedener Länder aufeinander treffen. Sowohl der Arbeitnehmer als auch der den Arbeitnehmer entsendende Arbeitgeber hat ein Interesse an einer steueroptimalen Gestaltung solch einer Entsendung.
Für die Beurteilung der zu erwartenden steuerlichen Situation einer Abordnung müssen zuerst die Umstände geprüft werden, wann welche Länder ein Besteuerungsrecht für die erzielten Einkünfte haben. Entsteht dabei eine Kollision zwischen mehreren Steuersys- temen, ist zu untersuchen, ob ein Land eventuell ganz oder in Teilen auf sein Besteue- rungsrecht verzichtet oder wie eine Mehrbelastung sonst vermieden werden kann.
Die Grundlage für die Kollisionen zwischen verschiedenen Steuersystemen einzelner Länder ist das Souveränitätsprinzip. Es besagt, daß jeder Staat in der Festsetzung der Steueransprüche nach Person und Tatbestand in seinem Hoheitsgebiet autonom ist. Dies gilt insbesondere für die Ausübung der Steuergewalt2. Man kann es auch als ein begren- zendes Prinzip verstehen, da jeder Staat eben ausschließlich in seinem Hoheitsgebiet Steueransprüche schaffen kann. Damit ist keineswegs eine Vermeidung von Doppelbe- steuerungen verbunden, da im Ausland begründete Sachverhalte vielmehr in voller Be- achtung des Souveränitätsprinzips durchaus der inländischen Besteuerung unterliegen können3.
In Ausfüllung des Souveränitätsprinzips kann nun jeder Staat festlegen, in welcher Art und Weise bzw. in welchem Umfang er seine Steueransprüche gegenüber den Steueran- sprüchen anderer Staaten abgrenzen will. Die Prinzipien, denen ein Staat dabei folgt, können auf das Steuerobjekt bzw. auf das Steuersubjekt (die Person des Steuerpflichtigen) gerichtet sein4.
1.) Der Steueranspruch richtet sich auf das Steuerobjekt
Wird das weltweite Steuerobjekt (z.B. das Welteinkommen) eines Steuerpflichtigen durch den Steueranspruch erfaßt, so wird das Universalitätsprinzip oder Welteinkommensprinzip (auch Totalitätsprinzip genannt) verwirklicht. Für den Steuerpflichtigen resultiert daraus die unbeschr ä nkte Steuerpflicht5.
Werden dagegen nur die inländischen Teile eines Steuerobjektes (z.B. das im Inland erwirtschaftete Einkommen) eines Steuerpflichtigen durch den Steueranspruch erfaßt, so wendet das Land das Territorialitätsprinzip oder Quellenprinzip an6. Dies entspricht der beschr ä nkten Steuerpflicht 7.
2.) Der Steueranspruch richtet sich auf das Steuersubjekt
Sind für die Bestimmung der Steuerpflicht Merkmale wie Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt des Steuerpflichtigen entscheidend, so wird das Wohnsitzstaatsprinzip8 realisiert (z.B. in der Bundesrepublik Deutschland).
Erfolgt die Erfassung eines Steuerobjektes ausschließlich im Wohnsitzstaat, spricht man vom Wohnsitzprinzip9. Würden alle Staaten nach diesem Prinzip verfahren und hätten alle betroffenen Personen jeweils nur einen einzigen Wohnsitz, so würde eine steuerliche Mehrfachbelastung der erzielten Einkünfte nicht entstehen, weil die NichtWohnsitz-Staaten das Steuergut nicht besteuern würden10.
Wenn Staaten die unbeschränkte Steuerpflicht nicht an den steuerlichen Wohnsitz (bzw. den gewöhnlichen Aufenthalt), sondern an die Staatsangehörigkeit des Steuerpflichtigen anknüpfen, spricht man vom Nationalitätsprinzip11. Das bedeutet, daß Staatsbürger solch eines Landes steuerpflichtig im Inland sind, obwohl sie sich zu gar keiner Zeit während des Steuerjahres im Inland aufgehalten haben.
Es gibt auch Staaten, die mehrere der vorgenannten Prinzipien zugleich anwenden12. So werden in manchen Ländern Personen als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt, die entweder auf dem Staatsgebiet des betreffenden Landes einen Wohnsitz haben oder Staatsbürger dieses Landes sind, auch wenn sie nicht im Inland ansässig sind13. Wenn die Erfassung der Steuergüter nicht von den subjektiv daran beteiligten Personen (und deren Wohnsitz) abhängt, sondern in dem Staat erfolgt, in dem das Steuerobjekt entstanden ist, spricht man vom Ursprungsprinzip14. Würden alle Staaten nur nach dem Ursprungsprinzip besteuern, würde ebenfalls keine Doppelbesteuerung entstehen, da Einkünfte jeweils nur von einer Quelle stammen würden und eine doppelte Erfassung nicht mehr möglich wäre. Das Ursprungsprinzip kommt in mehreren Unterformen vor. Eine davon ist das Tätigkeitsprinzip für Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit15. Da nicht alle Staaten ausnahmslos nur das Wohnsitz- oder das Ursprungsprinzip an- wenden, können jedoch immer wieder Doppelbesteuerungen eintreten. Dieses ist z.B. für US Staatsbürger gegeben, die unabhängig von einem ausländischen Wohnsitz wei- terhin aufgrund ihrer US Nationalität in den USA unbeschränkt steuerpflichtig sind, aber gleichzeitig in ihrem Ansässigkeitsstaat zu einer Besteuerung herangezogen wer- den.
Übt eine natürliche Person während eines Jahres ihre Tätigkeit in mehreren, verschiede- nen Ländern aus oder hat diese Person Einkünfte, die in mehreren Ländern gleichzeitig steuerpflichtig sind, so kann es durch die Überschneidung der verschiedenen Steuersys- teme zu einer Doppelbesteuerung der Einkünfte kommen. Der Begriff „Doppelbesteue- rung“ ist kein Ausdruck der in einer Rechtsnorm verwendet wird. Es sind daher keine Rechtsfolgen von ihm abhängig. Seine Funktion ist nicht normativ, sondern rein de- skriptiv16.
Doppelbesteuerung kann sowohl im juristischen als auch im wirtschaftlichen Sinne un- terschieden werden. „Im juristischen Sinne wird eine Doppelbesteuerung dann bejaht,
wenn mehrere selbständige Steuerhoheitsträger (souveräne Staaten) dasselbe Steuerob- jekt bei demselben Steuersubjekt (bei zeitraumbezogenen Steuern auch noch für densel- ben Zeitraum) zu einer gleichartigen Steuer heranziehen17 “. Eine Identität des Steu- ersubjektes liegt dann vor, wenn eine Person in beiden Staaten zur Zahlung der Steuer verpflichtet ist. Entscheidend für eine Steuersubjektidentität ist also eine tatbestandsmä- ßige Verknüpfung des Steuersubjekts zum Steuerobjekt18. Fehlt dagegen die Steuersub- jektidentität spricht man von wirtschaftlicher Doppelbesteuerung oder von Doppelbelas- tung19.
Begrifflich kann auch zwischen der realen und der virtuellen Doppelbesteuerung unter- schieden werden. Eine reale Doppelbesteuerung entsteht immer dann, wenn der zweifa- che Zugriff tatsächlich vom Steuerhoheitsträger durchgeführt wird. Virtuelle Doppelbe- steuerung bezeichnet dagegen den Fall, daß der steuerliche Zugriff mehrerer Staaten auf ein Steuerobjekt zwar theoretisch möglich ist, tatsächlich aber nicht durchgeführt wird20.
„Internationale Doppelbesteuerung im Rechtssinne (international juridical double taxation) wird heutzutage als
- die Erhebung vergleichbarer Steuern
- in zwei (oder mehreren) Staaten
- für denselben Steuergegenstand
- und denselben Zeitraum aufgefaßt“21.
Diese Kriterien beinhalten allerdings einige Probleme. So entbehrt es nicht einiger Schwierigkeiten zu bestimmen, ob eine Steuer einer anderen gleichartig ist. Dies läßt sich jeweils nur unter Beachtung des steuerlichen Gesamtsystems des betreffenden Staates entscheiden. Um zu entscheiden, welche Steuern ausländischer Staaten als der betreffenden inländischen Steuer gleichartig anzusehen sein sollen, geben die Steuerverwaltungen vielfach Richtlinien vor22.
Selbst wenn aber die Steueransprüche der beteiligten Staaten gegeneinander so abgegrenzt sind, daß objektive Kollisionen nicht vorliegen, können doch noch Doppelbesteuerungen entstehen, und zwar
- „durch Überschneidungen in der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlagen und
- durch sogenannte positive Qualifikationskonflikte.
Qualifikationskonflikte bestehen darin, daß der gleiche Steuertatbestand in beiden beteiligten Staaten zu Lasten des Steuerpflichtigen unterschiedlich ausgelegt wird23 “.
Die Doppelbesteuerung wird völkerrechtlich als zulässig angesehen, da sie nach interna- tionalem Verständnis eine Folge des Souveränitätsprinzips und damit der autonomen Steuererhebung einzelner Länder ist. Die ökonomischen Auswirkungen einer Mehr- fachbesteuerung werden jedoch stets als unerfreulich angesehen, die es möglichst zu vermeiden gilt24.
Betrachtet man die Doppelbesteuerung aus der betriebswirtschaftlichen Sichtweise, so stellt sie eine Rentabilitätseinbuße dar, die bei Ländern mit hohen Erfolgssteuersätzen dazu führen kann, daß der aufgrund der wirtschaftlichen Aktivität erzielte Gewinne vor Steuern durch die Besteuerung in beiden Staaten übermäßig stark belastet wird. Die erzielten Einkünfte können oft erheblich dezimiert, vollständig wegbesteuert oder - im Extremfall - zu einer mehr als 100%-igen Belastung führen25.
Auf Ebene einer gesamten Volkswirtschaft lassen sich drei Aspekte der Wirkung einer Doppelbesteuerung unterscheiden. Zum einen wirkt sich die Belastung von Einkünften durch eine Doppelbesteuerung in starkem Maße wettbewerbsmindernd aus, da ausländische Wettbewerber auf dem Inlandsmarkt und inländische Wettbewerber auf dem Auslandsmarkt weitgehend benachteiligt werden. Eine internationale Arbeitsteilung wird dadurch empfindlich erschwert und die internationale Mobilität des Produktionsfaktors Arbeit und Kapital stark vermindert. Volkswirtschaftlich wünschenswerte Direktinvestitionen im Ausland unterbleiben aus Kostengründen26.
Zum Anderen ergeben sich bei kurzfristiger und langfristiger finanzwirtschaftlicher Beurteilung der Doppelbesteuerung unterschiedliche Wirkungen dieser Steuerbelastung.
Kurzfristig betrachtet entstehen für einen der beiden Staaten zumindest vorübergehend zusätzliche Staatseinnahmen. Die negativen Auswirkungen einer Doppelbesteuerung zeigen sich bei längerfristiger Betrachtung. Als Folge von verminderten Investitionen und damit einhergehenden geringeren besteuerungswürdigen Erträgen folgt ein ver- gleichsweise geringeres gesamtwirtschaftliches Wachstum. Insgesamt verzeichnen die beteiligten Staaten geringere Staatseinnahmen gegenüber der Situation ohne Doppelbe- steuerung27. Außerdem hat ein vermindertes gesamtwirtschaftliches Wachstum direkt negative Auswirkung auf den nationalen Arbeitsmarkt. Auch deshalb haben die beteilig- ten Länder gewöhnlich ein großes Interesse an der Vermeidung oder zumindest Milde- rung der Doppelbesteuerung.
Viele Staaten versuchen heutzutage eine ungerechtfertigte Ausnutzung von Steuervorteilen des internationalen Steuerrechts zu verhindern, indem sie neben den allgemeinen Regeln über die Besteuerung von grenzüberschreitenden Sachverhalten zusätzlich Sondervorschriften herausgeben. Dabei sollen auch wirtschaftspolitische Ziele im eigenen Staat und manchmal auch in fremden Staaten verfolgt werden28.
Es gibt verschiedene Möglichkeiten, durch die die Doppelbelastung ausländischer Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen vermieden oder zumindest gemildert werden können. Staaten verwenden auf innerstaatlicher (unilateraler) Ebene hauptsächlich die Steueranrechnung29, den Steuerabzug30 bzw. die Pauschalierung31. Eine Steuerfreistellung oder Steuererlaß kommt nur ausnahmsweise in Betracht. Demgegenüber stellt im Rahmen von Doppelbesteuerungsabkommen, also auf bilateraler Ebene, die Steuerfreistellung neben der Steueranrechnung die Regelmethode dar32.
Die Anrechnungsmethode ist mit dem dem Welteinkommensprinzip verbundenen Leis- tungsfähigkeitsprinzip vereinbar, da sie inländische und ausländische Einkommensteile gleichermaßen mit inländischen Steuern belastet. Ebenfalls dem Welteinkommensprin- zip entsprechend sind die Methoden des Steuerabzugs sowie der Steuerpauschalie- rung33.
Im Gegensatz dazu wird durch die Anwendung der Freistellungsmethode partiell das Territorialitätsprinzip realisiert, da ausländische Einkünfte einer Besteuerung im Inland zumindest nicht direkt unterworfen werden. Das hat allerdings zur Folge, daß ungeach- tet des im deutschen Gesetz verankerten Welteinkommensprinzips für in- und ausländi- sche Einkünfte eine unterschiedliche Leistungsfähigkeit zur Geltung kommt34.
Ihre eigentliche Bedeutung erlangt die Freistellungs- oder Befreiungsmethode (Art. 23a OECD-MA), die insbesondere von den kontinentaleuropäischen Staaten (auch Deutschland) angewendet wird, erst im Rahmen von Doppelbesteuerungsabkommen. Staaten gehen selten dazu über, durch einseitige Maßnahmen des nationalen Steuerrechts, die Freistellungsmethode anzuwenden. Dies liegt sicherlich daran, daß die Freistellungsmethode der Verwirklichung des Territorialitätsprinzips dient und im Grundsatz mit dem Welteinkommensprinzip unvereinbar ist35.
Die Rechtsgrundlage für eine Freistellung der erzielten Einkünfte von der Besteuerung ergibt sich unmittelbar aus den Doppelbesteuerungsabkommen selbst. Die entsprechen- den Abkommensvorschriften führen dazu, daß sich die Steuerbefreiung unmittelbar auf das nationale Recht auswirkt. Man spricht in diesem Zusammenhang von einer sachli- che Steuerbefreiung, da es für eine Steuerbefreiung unerheblich ist, ob in dem anderen Land auch tatsächlich eine Besteuerung erfolgt36. Aus diesem Grund geht z.B. die BRD in den meisten neuen DBA dazu über, in den entsprechenden Abkommen sog. Rück- fallklauseln zu verankern, z.B. Art. 23 DBA-USA. Danach fällt im Fall der deutschen unbeschränkten Steuerpflicht das Besteuerungsrecht an die BRD zurück, wenn die Ein- künfte egal aus welchem Grund im anderen Staat nicht versteuert wurden. Dieses gilt insbesondere bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, so auch die neueren DBA mit Italien, Frankreich und Dänemark.
Allerdings sehen einige Abkommen vor, daß die Freistellung mitunter nur auf die in den anderen Vertragstaat überwiesenen Einkünfte beschränkt37 oder nur unter der Bedin- gung gewährt wird, daß die betreffenden Einkünfte im anderen Vertragsstaat auch tat- sächlich steuerpflichtig sind38. Eine Doppelbesteuerung kann in solch einem Fall nur dann vermieden werden, wenn der Staat, in dem die Einkünfte erzielt worden sind, sie seinerseits auch wirklich einer Besteuerung unterzieht und der andere Vertragsstaat diese Einkünfte freistellt39.
Die Freistellungsmethode kommt in zwei Varianten vor, nämlich
- als vollständige Freistellung, oder
- als Freistellung mit Progressionsvorbehalt.
Die eher seltene vollständige Freistellung besteht darin, daß der Wohnsitzstaat die dem Quellenstaat zugeteilten Einkünfte weder in seine Steuerbemessungsgrundlage noch in seine Steuersatzberechnung einbezieht. Die ausländischen Steuergüter scheiden gänz- lich aus der Besteuerung des Wohnsitzstaates aus, so als wären sie nicht existent40. Bei Ländern, die einen progressiv verlaufenden Einkommensteuertarif verwenden, kann die Methode der vollständigen Freistellung dazu führen, daß nicht nur die unerwünschte Doppelbesteuerung vermieden wird, sondern eine echte Minderbesteuerung eintritt. Wenn nämlich das Einkommen auf zwei Länder aufgeteilt wird, kann durch das Errei- chen niedriger Progressionsstufen eine erhebliche Steuerreduzierung eintreten41. Um diesen unerwünschten Effekt der Befreiungsmethode zu vermeiden, sind fast alle In- dustriestaaten dazu übergegangen, nur noch eine "Freistellung unter Progressionsvorbe- halt" zuzulassen. „Bei dieser Methode werden zwar im Wohnsitzstaat die dem Quellen- staat zugewiesenen Einkünfte aus den inländischen Steuerbemessungsgrundlagen her- ausgenommen (befreit), diese freigestellten ausländischen Steuergüter aber bei der Er- mittlung des inländischen Steuersatzes berücksichtigt42 “.
Durch den Progressionsvorbehalt soll die Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit, wie sie u.a. durch die progressive Ausgestaltung des Steuertarifs ihren Ausdruck findet, sichergestellt werden43.
Die zweite Methode, die zunächst in den Vereinigten Staaten und fast gleichzeitig in Großbritannien entwickelt wurde, ist die Anrechnungsmethode. Diese hat sich mittler- weile neben der Freistellungsmethode durchgesetzt44. Nach dem Anrechnungsprinzip verfährt ein Wohnsitzstaat, wenn er auf sein weltweites Besteuerungsrecht nicht ver- zichtet, aber die im fremden Ursprungsstaat auf das gleiche Steuergut bereits entrichte- ten gleichartigen Steuern auf seine (also die inländische) Steuerschuld anrechnet. Diese Auslandssteuern werden auf die inländischen Steuern nun voll, begrenzt, oder in fiktiver Höhe angerechnet.
Im Gegensatz zur Freistellungsmethode entspricht die Anrechnungsmethode dem im deutschen Steuerrecht verankerten Welteinkommensprinzip. Dies gilt freilich nur, wenn die Anrechnung nicht in der Höhe beschränkt wird (full credit), wenn also die ausländi- sche Steuer ohne jegliche Einschränkung auf inländische Steuer angerechnet werden kann, die sich ergibt, wenn als Besteuerungsgrundlage das Welteinkommen herangezo- gen wird. In der internationalen Praxis hat sich, genauso wie in der Bundesrepublik Deutschland, die Begrenzung der anrechenbaren ausländischen Steuer auf die Höhe der anteiligen Inlandssteuer durchgesetzt (ordinary credit)45. Diese Begrenzung der Anrech- nung auf die Höhe der entsprechenden inländischen Steuern widerspricht allerdings dem Welteinkommensprinzip. „Dient nämlich als Rechtfertigung für das Welteinkommens- prinzip die ungeteilte steuerliche Leistungsfähigkeit, wonach es für die Besteuerung unerheblich ist, ob die Einkünfte im Inland oder im Ausland erzielt werden, so müssen folgerichtig die ausländischen Steuern auch dann zur Anrechnung gelangen und ggf. zu einer Steuererstattung führen, wenn diese höher sind als die entsprechenden Inlands- steuern46 “.
Wird die Anrechnung ausländischer Steuern auf die entsprechende Inlandssteuer in der Höhe begrenzt, führt dies dazu, daß das Leistungsfähigkeitsprinzip nur einseitig realisiert wird, wenn nämlich die ausländischen Steuern niedriger sind als die inländischen. Dann werden die Einkünfte dem höheren inländischen Steuerniveau unterworfen. Wenn dagegen die inländischen Steuern höher als die ausländischen sind, unterbleibt die Senkung auf das niedrigere ausländische Niveau47.
Verlangt das Steuergesetz eines Landes, daß die Höchstbetragsberechnung auf jedes einzelne Land anzuwenden ist, spricht man in diesem Zusammenhang von einer sog.
Per-Country-Limitation48. Sie ist mit dem Welteinkommensprinzip unvereinbar, denn gerade das Welteinkommensprinzip wird damit gerechtfertigt, daß es für die Besteue- rung nach der Leistungsfähigkeit ohne Bedeutung sei, ob die Einkünfte im Inland oder im Ausland erzielt werden. Die Per-Country-Limitation hat daher allein fiskalische Gründe.
Neben weiteren, insbesondere dem Anrechnungsverfahren des deutschen Rechts (§ 34c Abs. 1 EStG) anhaftenden Systemfehlern hat die Anrechnungsmethode den wesentli- chen Nachteil, daß etwaige für Zwecke der Investitionsförderung gewährte Steuervortei- le des Quellenstaates im Rahmen der Anrechnung im Wohnsitzstaat kompensiert wer- den. Damit kommen derartige Steuervergünstigungen des Quellenstaates nicht dem Steuerpflichtigen, sondern dem Fiskus des Wohnsitzstaates zugute49. Das schadet insbe- sondere den Entwicklungsländern. Da dieser Zustand nicht gewünscht ist, lösen einige Staaten, darunter auch Deutschland, dieses Problem, indem sie dem Steuerpflichtigen die Anrechnung sog. „fiktiver“ Steuer erlauben. Fiktive Steuern sind Steuern, die im Quellenstaat tatsächlich nicht erhoben wurde50.
Das Anrechnungsprinzip kommt in mehreren Varianten vor. Unterprinzipien sind das Abzugsprinzip und das Pauschalierungsprinzip.
Die Abzugsmethode erlaubt es dem Steuerpflichtigen, gezahlte ausländische Steuern bei der Berechnung der inländischen Steuerbemessungsgrundlage von dieser abzuziehen. Damit ist die Abzugsmethode grundsätzlich nur eine Ersatzvorschrift, da sie lediglich zu einer Milderung und nicht zu einer Vermeidung der internationalen Doppelbesteue- rung führt51. Sie kommt immer dann zum Einsatz, wenn eine steuerliche Doppelbelas- tung durch die Anwendung der Freistellungs- oder Anrechnungsmethode nur unzu- reichend vermieden werden kann.
Die Pauschalierungsmethode erlaubt die Anwendung eines festen Steuersatzes auf die individuell ermittelten ausländischen Einkünfte. „So wendet z.B. Dänemark bei auslän- dischen Spitzenkräften, leitenden Mitarbeitern oder Forschern, die zwischen sechs Monaten und drei Jahren im Land tätig sind, auf Antrag eine Bruttosteuer von 30% an. Holland wendet eine sog. 35% Regel an, die unter bestimmten Voraussetzungen bei ausländischen Arbeitnehmern, die nur eine bestimmte Zeit im Land sind, einen pauschalen Werbungskostenabzug von 35% im Verwaltungswege erlaubt52 “.
Um eine Vermeidung oder zumindest Milderung der Doppelbesteuerung zu ereichen, ist es Voraussetzung, daß der pauschale Steuersatz niedriger als der sonst übliche Steuer- satz ist53.
Um zu erklären, wie es zwischen dem deutschen Einkommensteuerrecht und ausländi- schen Steuergesetzen zu Überschneidungen und damit verbundenen Doppelbelastungen kommen kann, muß beschrieben werden, an welchen Tatbestandsmerkmalen das deut- sche Einkommensteuergesetz die Steuerpflicht knüpft. Das deutsche Einkommensteuer- recht knüpft grundsätzlich an das Welteinkommensprinzip an und unterscheidet zwei Formen der Steuerpflicht: eine unbeschränkte Steuerpflicht sowie eine beschränkte Steuerpflicht. Von der Steuerpflicht hängt nun der Grad der Besteuerung in Deutschland ab. Während bei einer unbeschränkten Steuerpflicht das weltweite Einkommen besteu- ert wird, erfaßt die beschränkte Steuerpflicht lediglich die inländischen Quelleneinkünf- te des Steuerpflichtigen.
Der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen sämtliche in § 2 Abs. 1 EStG genannten Einkünfte eines Steuerpflichtigen unabhängig von ihrer geographischen Herkunft. Man bezeichnet dies als Welteinkommens- oder Universalprinzip. Das deutsche Einkommensteuergesetz kennt verschiedene Arten von unbeschränkter Einkommensteuerpflicht. Eine originäre und eine erweiterte unbeschränkte Einkommensteuerpflicht sowie die unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag.
Nach dem Wortlaut des § 1 Abs. 1 EStG sind „natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, unbeschränkt steuerpflichtig“. Eine Abgrenzung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht erfolgt aus- schließlich über den Wohnsitzbegriff des § 8 AO oder den Begriff des gewöhnlichen Aufenthalts nach § 9 AO.
Dieser steuerliche Wohnsitz muß sich nach dem Wortlaut des § 1 EStG im Inland befinden. Laut Gesetz gehört zum Inland der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil am Festlandsockel einschließlich der Zollausschlußgebiete und Freihäfen (§ 1 Abs. 1 Satz 2 EStG).
Einen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, daß er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (§ 8 AO). Unter einer Wohnung versteht man eine zum dauerhaften Wohnen geeignete Räumlich- keit54. Sie muß ein den Umständen und persönlichen Verhältnissen entsprechendes Heim darstellen55. Um eine Wohnung innezuhaben, muß der Steuerpflichtige auch tat- sächlich über die Wohnung verfügen können56. Im Gegensatz zum bürgerlich rechtli- chen Wohnsitzbegriff (§§ 7, 8 BGB) sind für den steuerlichen Wohnsitzbegriff des § 9 AO ausschließlich die tatsächliche Umstände relevant. Maßgebend ist der objektive Zustand, nämlich das Innehaben einer Wohnung unter Umständen, die den Schluß rechtfertigen, daß der Wohnungsinhaber diese Wohnung beibehalten und benutzen wird. Besteht dieser Zusammenhang objektiv, so kommt einem etwaigen Willen des Steuerpflichtigen, an diesem Platz keinen Wohnsitz zu begründen, keine Bedeutung zu57. Der BFH bestimmt, daß „eine Wohnung von demjenigen benutzt wird, der sich in ihr ständig oder doch mit einer gewissen Regelmäßigkeit und Gewohnheit tatsächlich aufhält58 “. Allerdings hat der BFH in einem späteren Urteil entschieden, daß auch unre- gelmäßige Aufenthalte in einer inländischen Wohnung einen Wohnsitz im Inland be- gründen59.
Der Wohnsitz eines Ehegatten ist in der Regel dort, wo die Familie wohnt60. Regelmäßige Besuche können eine Wohnung zur Bleibe machen. Der reine Wille, keinen Wohnsitz zu begründen, ist irrelevant61.
Behält ein ins Ausland versetzter Arbeitnehmer eine mit eigenen Möbeln ausgestattete Wohnung im Inland bei, deren Benutzung ihm jederzeit möglich ist und die so ausge- stattet ist, daß diese seinen persönlichen Lebensverhältnissen entspricht62 und ihm je- derzeit als Bleibe dienen kann, so ist - widerlegbar - zu vermuten, daß er einen Wohn- sitz im Inland hat63.
Mehrfache Wohnsitze sind möglich. Für die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs.
1 EStG genügt bereits, daß die natürliche Person einen Wohnsitz im Inland hat.
Die Aufgabe des Wohnsitzes erfolgt durch die Beseitigung der tatbestandlichen Voraus- setzungen des Wohnsitzbegriffs, wobei es allein auf die tatsächliche Gestaltung an- kommt und nicht auf einen eventuellen entgegenstehenden Willen des Steuerpflichtigen oder eine polizeiliche An-/Abmeldung64. Keine Aufgabe des Wohnsitzes, sondern ledig- lich eine vorübergehende Unterbrechung des Innehabens der Wohnung liegt vor, wenn die Wohnung nur für einen Zeitraum bis zu sechs Monaten vermietet oder untervermie- tet wird65.
Nach § 9 AO hat jemand seinen gewöhnlichen Aufenthalt dort, „wo er sich unter Um- ständen aufhält, die erkennen lassen, daß er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes ist stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer anzusehen; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unbe- rücksichtigt“. Nach § 108 Abs. 1 AO gelten für die Berechnung der 6-Monatsfrist die Vorschriften der §§ 187 - 193 BGB. § 9 AO gilt nicht, wenn der Aufenthalt ausschließ- lich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur oder ähnlichen privaten Zwecken vorgenommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert.
Der Unterschied zum Wohnsitz liegt darin, daß keine Wohnung als fester Lebensmittelpunkt unterhalten werden muß, daß nicht einmal ein gleichbleibender Aufenthaltsort zu bestehen braucht. Ein Steuerpflichtiger kann mehrere Wohnsitze, aber nur einen gewöhnlichen Aufenthalt haben66.
Wenn eine Person regelmäßig zum Übernachten an seinen Wohnsitz im Ausland zu- rückkehrt, so hat er seinen gewöhnlichen Aufenthalt nicht im Inland67. Dasselbe gilt für Arbeitnehmer, die arbeitstäglich an ihren ausländischen Wohnsitz zurückkehren68. Ei- nen gewöhnliche Aufenthalt kann eine Person nicht gleichzeitig an mehreren Orten ha- ben.
„Die unbeschränkte Steuerpflicht beginnt entweder mit Vollendung der Geburt oder - bei Zuzug aus dem Ausland - mit der Begründung eines Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland. Sie endet entweder mit dem Tod (Wegfall der Wesenseigenschaft "Natürliche Person") oder durch Aufgabe des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland69 “.
Zum Kreis der unbeschränkt steuerpflichtigen Personen gehören auch deutsche Staats- angehörige, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts (Bund, Länder u. Gemeinden) in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen. Dazu zählen auch zu ihrem Haushalt gehö- rende Angehörige (i.S.d. § 15 AO), die entweder die deutsche Staatsangehörigkeit be- sitzen oder die keine Einkünfte beziehen bzw. nur solche Einkünfte beziehen, die aus- schließlich im Inland der Einkommensteuer unterliegen (§ 1 Abs. 2 Satz 1 EStG).
Die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 EStG tritt jedoch nur dann ein, wenn die natürliche Person in dem Staat, in dem sie einen Wohnsitz oder ihren ge- wöhnlichen Aufenthalt hat, ihr Einkommen nur in einem der beschränkten Einkommen- steuerpflicht ähnlichen Umfang versteuert (§ 1 Abs. 2 Satz 2 EStG). Nicht nach § 1 Abs. 2 EStG erweitert unbeschränkt steuerpflichtig sind deutsche Staats- angehörige im Dienst der EG, weil sie von der EG besoldet werden. Diese werden je- doch nach besonderen zwischenstaatlichen Vereinbarungen wie unbeschränkt Steuer- pflichtige behandelt.
Als Reaktion auf die sog. „Schumacker-Entscheidung“ hat der EuGH zu Art. 48 EWG- Vertrag70 - Freizügigkeit der Arbeitnehmer - mit Urteil vom 14.2.199571 entschieden, daß Staatsangehörige anderer Mitgliedsstaaten der Europäischen Union (EU) oder des Europäischen Wirtschaftsraumes (EWR) mit unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeit- nehmern gleichzustellen sind, wenn sie ihr Einkommen ganz oder fast ausschließlich aus nichtselbständiger Tätigkeit in Deutschland erzielen und der Familienwohnsitz in einem anderen EU/EWR-Mitgliedsstaat liegt72. Damit räumt der geänderte § 1 Abs. 3 EStG ab dem Veranlagungszeitraum 1996 nicht unbeschränkt Steuerpflichtigen ein Wahlrecht ein, als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt zu werden, wenn sie inländi- sche Einkünfte i.S.d. § 49 EStG erzielen73.
Hat ein Grenzgänger in seinem Heimatstaat so geringe Einkünfte, daß seine persönli- chen Lasten bei der Einkommensteuererhebung nicht angemessen berücksichtigt wer- den können, fordert jetzt der EuGH, daß auch der Tätigkeitsstaat bei der Besteuerung von einpendelnden Grenzgängern die persönlichen Abzüge gewähren muß74. Damit soll insbesondere die dem Welteinkommensprinzip zugrundeliegende persönliche Leis- tungsfähigkeit berücksichtigt werden. Dies wird dadurch erreicht, daß die inländischen Einkünfte zu dem durchschnittlichen Steuersatz zu belasten sind, der sich für das ge- samte weltweit erzielte Einkommen ergibt. Im Gegenzug ist die persönliche Lage des Steuerpflichtigen, z.B. durch Minderung der Bemessungsgrundlage oder Gewährung familienbezogener Vergünstigungen wie dem Splitting-Tarif, zu berücksichtigen75.
Im Gegenzug wurde der bisherige § 50 Abs. 3 EStG, der einen ähnlichen Regelungsgehalt hatte, aufgehoben sowie das Ausführungsgesetz Grenzgänger Niederlande außer Kraft gesetzt. Eine rückwirkende Antragsstellung für abgelaufene Veranlagungszeiträume wird vom BFH mit Urteil vom 17.4.199676 ausgeschlossen, wenn die Steuerbescheide bereits bestandskräftig geworden sind (§ 52 Abs. 2 EStG)77.
1 Siehe z.B. Zehetmair (Steuerfragen bei Entsendungen, 1998), S. 257-288
2 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 22
3 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 22
4 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 22
5 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 23
6 z.B. Hongkong, Kenia, Sambia und Uruguay
7 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 23
8 nicht zu verwechseln mit dem „Wohnsitzprinzip“
9 nicht zu verwechseln mit dem „Wohnsitzstaatsprinzip“
10 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 24
11 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 23
12 z.B. die Vereinigten Staaten von Amerika, Mexiko und die Philippinen
13 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 23
14 nicht zu verwechseln mit dem „Ursprungslandprinzip“
15 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 24
16 Vgl. Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 276; vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 137
17 Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 47
18 Vgl. Kluge (Das deutsche internationale Steuerrecht, 1992), S. 10
19 Vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 139
20 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 47
21 Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 276; vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 139
22 Vgl. Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 276
23 Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 50 u. 51
24 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 51
25 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 51
26 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 52
27 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 52
28 Vgl. Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 274
29 § 34c Abs. 1 EStG
30 § 34c Abs. 2, 3 EStG
31 § 34c Abs. 5 EStG
32 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 439
33 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 439 u. 440
34 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 440
35 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 441; vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 146
36 Virtuelle Doppelbesteuerung, vgl. RFH vom 29.2.1940, RStBl. 1940, S. 532; BFH-Urteil vom 31.7.1974, BStBl. 1975 II, S. 61; BFH- Urteil vom 4.8.1976, BStBl. 1976 II, S. 662
37 Sog. Remittance-base-Klauseln
38 Sog. Subject-to-tax-Klauseln
39 Vgl. Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 277
40 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 60
41 Vgl. Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 60
42 Rose (Grundzüge des Außensteuerrechts, 1982), S. 60
43 Vgl. BFH-Urteil vom 6.10.1982, BStBl. 1983 II, S. 34; Vgl. BFH-Urteil vom 4.8.1976, BStBl. 1976 II, S. 662
44 Vgl. Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 277
45 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 444; vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 160
46 Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 444; Vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 160
47 Vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 161; vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 445
48 Vgl. Mössner (Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, 1985), S. 161
49 Es sei denn, es erfolgt eine fiktive Anrechnung, sog. tax sparing credit und tax matching credit
50 Vgl. Vogel (Internationales Steuerrecht, 1997), S. 277
51 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 446
52 Reuter (Doppelbesteuerung und Steuervermeidung, 1993), S. 556
53 Vgl. Schaumburg (Internationales Steuerrecht, 1993), S. 447
54 Vgl. BFH-Urteil vom 23.11.1988, BStBl. 1989 II, S. 182
55 Vgl. BFH-Urteil vom 14.11.1969, BStBl. 1970 II, S. 153
56 Vgl. BFH-Urteil vom 23.11.1988, BStBl. 1989 II, S. 182
57 Vgl. BFH-Urteil vom 23.11.1998, BStBl. 1989 II, S. 182
58 BFH-Urteil vom 17.5.1995, BStBl. 1996 II, S. 2
59 Vgl. BFH-Urteil vom 29.8.1996, BFH/NV 1997, S. 96
60 Vgl. BFH-Urteil vom 6.2.1985, BStBl. 1985 II, S. 331
61 Vgl. BFH-Urteil vom 23.11.1988, BStBl. 1989 II, S. 182
62 Vgl. BFH-Urteil vom 23.10.1985, BStBl. 1986 II, S. 133
63 Vgl. BFH-Urteil vom 17.5.1995, BStBl. 1996 II, S. 2; vgl. BFH-Urteil vom 19.3.1997, BStBl. 1997 II, S. 447
64 Vgl. BFH-Urteil vom 14.11.1969, BStBl. 1970 II, S. 155
65 Vgl. Anwendungserlaß zu § 8 Nr. 2 EStG, BMF-Schreiben vom 7.12.1990, BStBl. 1990 I, S. 818
66 Vgl. BFH-Urteil vom 10.8.1983, BStBl. 1984 II, S. 12; vgl. BFH-Urteil vom 9.2.1966, BStBl. 1966 III, S. 522
67 Vgl. BFH-Urteil vom 20.4.1988, BStBl. 1990 II, S. 701; vgl. BFH-Urteil vom 10.8.1983, BStBl. 1984 II, S. 12
68 Vgl. BFH-Urteil vom 10.05.1989, BStBl. 1989 II, S. 755; vgl. BFH-Urteil vom 25.05.1988, BStBl. 1988 II, S. 944
69 Lehrgangswerk Haas, Einkommensteuer 1998 Heft 1, S. 9
70 jetzt Art. 48 EG-Vertrag
71 Vgl. EuGH-Urteil vom 14.2.1995, IStR 1995, S. 126
72 Vgl. BMF-Schreiben vom 25.8.1995, DB 1995, S. 1990; DStR 1995, S. 1470
73 Vgl. Sagasser/Jakobs (Jahressteuergesetz 1996, 1995), S. 1696
74 Vgl. Dautzenberg (Grenzgängerregelung, 1995), S. 2397
75 Vgl. Lüdicke (Merkwürdigkeiten des Schumacker-Urteils, 1996), S. 111; vgl. Saß (Jahressteuergesetz 1996, 1996), S. 295
76 Vgl. BFH-Urteil vom 17.4.1996, BStBl. 1996 II, S. 571; vgl. BFH-Urteil vom 13.8.1997, IStR 1998, S. 17; vgl. BFH/NV 1997, S. 262
77 Vgl. BMF-Schreiben vom 30.12.1996, BStBl. 1996 I, S. 1507
V185432
9783656999690
9783867461979
steuerliche gestaltung entsendung mitarbeitern ausland
Oliver Mathis (Autor), 1999, Steuerliche Gestaltung bei der Entsendung von Mitarbeitern ins Ausland, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/185432

References: § 1
 § 1
 § 1
 § 1
 § 34
 § 34
 § 34
 § 34
 ART. 15
 Art. 23
 § 2
 § 1
 § 8
 § 9
 § 1
 § 9
 § 1
 § 9
 § 108
 § 9
 § 15
 § 1
 § 1
 EuGH 
 Art. 48
 § 1
 § 49
 § 50
 § 34
 § 34
 § 34
 § 8
 Art. 48