Source: https://opinioiuris.de/entscheidung/1281
Timestamp: 2019-01-17 04:44:45+00:00

Document:
BVerfG, 24.01.1962 - 1 BvR 845/58 | OpinioIuris
BVerfGE 13, 331; BB 1962, 122; DÖV 1963, 593; DVBl 1962, 174; JuS 1963, 14; MDR 1962, 274; NJW 1962, 435
1 BvR 845/58
BFH, 05.08.1958 - I 158/57
- 1 BvR 845/58 -
in dem Verfahren über die Verfassungsbeschwerde der Firma ..., Bevollmächtigte: Rechtsanwalt ..., und Rechtsanwalt ..., gegen das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 5. August 1958 - I 158/57 - nebst Vorentscheidungen.
2. Die Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts Hattingen/Ruhr vom 23. Februar 1955 für die Erhebungszeiträume 1951 bis 1953 - St. Nr. 27/70 -, die Einspruchsentscheidung des Steuerausschusses beim Finanzamt Hattingen/Ruhr vom 21. August 1956 - Rechtsmittelliste Nr. 6 bis 11 -, soweit sie die Erhebungszeiträume 1951 und 1953 betrifft, sowie die Urteile des Finanzgerichts Münster vom 4. April 1957 - FG I c 303 - 305/57 - und des Bundesfinanzhofs vom 5. August 1958 - I 158/57 - verletzen das Grundrecht der Beschwerdeführerin aus Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes und werden aufgehoben.
Die Gewerbesteuer knüpft für die Ermittlung des Gewerbeertrags an den nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zu ermittelnden Gewinn aus Gewerbebetrieb an (§ 7 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG -); dieser Gewinn wird jedoch durch die Hinzurechnungen des § 8 und durch die Kürzungen des § 9 für die Gewerbesteuer modifiziert. Die Hinzurechnungen nach § 8 stellen Verbote dar, bestimmte Beträge, die bei der Feststellung des einkommen- und körperschaftsteuerpflichtigen Gewinns als Betriebsausgaben abgesetzt werden, auch bei der gewerbesteuerlichen Ertragsberechnung abzusetzen. § 8 Ziff. 6, auf dem die angefochtenen Entscheidungen beruhen, hat seit Erlaß des Gewerbesteuergesetzes vom 1. Dezember 1936 unverändert folgenden Wortlaut:
Bei den in § 2 Abs. 2 Ziff. 2 und Abs. 3 GewStG bezeichneten Unternehmen handelt es sich um "Kapitalgesellschaften" - vor allem um Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Aktiengesellschaften -, um Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und um Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit (Abs. 2 Ziff. 2) sowie um sonstige juristische Personen des Privatrechts und nicht-rechtsfähige Vereine, soweit sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (Absatz 3).
Als "wesentlich Beteiligte" im Sinne des § 8 Ziff. 6 GewStG bezeichnet § 20 Abs. 2 der Gewerbesteuer- Durchführungsverordnung 1950 in der Fassung vom 30. April 1952 (GewStDV 1950) - BGBl. I S. 279 - natürliche Personen, die entweder allein oder zusammen mit Angehörigen zu mehr als einem Viertel an dem Unternehmen beteiligt sind. Der Kreis der "Angehörigen" bestimmt sich nach § 10 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) vom 16. Oktober 1934 (RGBl. I S.925).
1. Die Beschwerdeführerin betreibt in der Rechtsform der GmbH ein gewerbliches Unternehmen. An ihrem Stammkapital sind W. L. mit 50%, F. L. mit etwa 34,5% und seine Ehefrau C. L. mit etwa 15,5% beteiligt. Alle drei sind zugleich Geschäftsführer der Beschwerdeführerin und erhalten für ihre Tätigkeit Vergütungen; an W. und F. L. sind außerdem Pensionszusagen gegeben worden - bei F. L. einschließlich eines Ehegattenanteils -, für welche die Beschwerdeführerin Rückstellungen gemacht hat. Das Finanzamt hat die Gehälter und Pensionsrückstellungen, deren Angemessenheit nicht angezweifelt wurde, nach § 8 Ziff. 6 GewStG i.V.m. § 20 Abs. 2 GewStDV 1950 dem Gewerbeertrag zugerechnet und den Gewerbesteuermeßbetrag für die Erhebungszeiträume 1951 und 1953 durch die Gewerbesteuermeßbescheide vom 23. Februar 1955 - St. Nr. 27/70 - dementsprechend festgesetzt. Der Versuch der Beschwerdeführerin, im Rechtswege die Beseitigung dieser Hinzurechnungen zu erreichen, blieb in allen Instanzen ohne Erfolg.
2. Mit der Verfassungsbeschwerde bekämpft die Beschwerdeführerin - unter Vorlage eines Rechtsgutachtens von Prof. Dr. Peter Schneider, Mainz - die bezeichneten Gewerbesteuermeßbescheide und die sie bestätigenden Rechtsmittelentscheidungen, weil der ihnen zugrunde liegende § 8 Ziff. 6 GewStG die Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG verletze. Durch diese Steuernorm werde die "personenbezogene" Kapitalgesellschaft sowohl gegenüber der "anonymen" Kapitalgesellschaft als auch gegenüber dem Einzelunternehmer oder der Personengesellschaft benachteiligt.
Der anonymen Kapitalgesellschaft stehe sie zwar durch die Doppelbelastung mit Körperschaft- und Gewerbesteuer gleich, sei ihr gegenüber aber durch die Hinzurechnung der Gehälter der mitarbeitenden wesentlich beteiligten Gesellschafter mit höherer Gewerbesteuer belastet. Diese mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbare Benachteiligung der personenbezogenen Kapitalgesellschaft werde durch die Feststellung der wesentlichen Beteiligung unter Hinzurechnung der Beteiligung von "Angehörigen" nach § 20 Abs. 2 Satz 2 GewStDV 1950 und durch die Hinzurechnung der Ehegattenbezüge nach § 8 Ziff. 6 GewStG noch verschärft - Verschärfungen, die neben Art. 3 Abs. 1 auch die Schutzbestimmung des Art. 6 Abs. 1 GG verletzten. Die Mehrbelastung mit Gewerbesteuer beeinträchtige die meist kleineren oder mittleren "personenbezogenen" Kapitalgesellschaften gegenüber den meist größeren und kapitalstärkeren "anonymen" Kapitalgesellschaften erheblich; ihre eigene Gewerbesteuerschuld z. B. werde durch die Hinzurechnung für 1951 um rund 16 000 DM und für 1953 um rund 11.000 DM erhöht. Die korrespondierende Ersparung von Lohnsummensteuer um rund 2570 bzw. 1770 DM spiele demgegenüber keine Rolle.
Sein schriftliches Vorbringen, die genannten Vorschriften seien aus dem Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer zu rechtfertigen, hat er in der mündlichen Verhandlung dahin geändert, daß Art. 3 Abs. 1 GG dem Gesetzgeber nicht verbiete, bei der Ausgestaltung der Gewerbesteuer objektsteuerliche und subjektsteuerliche Gesichtspunkte zu mischen, solange er nur dabei nicht willkürlich verfahre. Von Willkür könne hier jedoch keine Rede sein. Nach §§ 4, 15 EStG sei es dem Einzelunternehmer und dem Mitunternehmer einer Personengesellschaft verwehrt, bei der Einkommensteuer eine Vergütung für seine Mitarbeit im Unternehmen ("Unternehmerlohn") als Betriebsausgabe abzusetzen; wegen der Verknüpfung des gewerbesteuerlichen und des einkommensteuerlichen Gewinnbegriffs gemäß § 7 GewStG gelte für die Gewerbesteuer das gleiche. § 8 Ziff. 6 GewStG müsse dann folgerichtig aus der Vergleichbarkeit des wesentlich Beteiligten einer Kapitalgesellschaft mit dem Mitunternehmer einer Personengesellschaft verstanden werden. Bei beiden handele es sich um das Mittragen des Unternehmerwagnisses und den Einfluß auf den Betrieb. Bei beiden müsse auch die Vergütung für eigene Mitarbeit - anders als bei fremden Arbeitnehmern - zum fundierten Einkommen gerechnet werden, weil mit der eigenen Arbeitskraft in den hinter dem Unternehmereinkommen stehenden Kapitalfundus hineingewirkt werde. Gegen die in § 8 Ziff. 6 GewStG getroffene Regelung könne weder die Belastung auch der personenbezogenen Kapitalgesellschaft mit Körperschaftsteuer noch die Versagung der Tarifvergünstigungen in § 11 Abs. 2 GewStG Argumente bieten. Die Körperschaftsteuer sei gewissermaßen eine für den Vorteil der Haftungsbeschränkung zu entrichtende Abgabe. Für Freibetrag und Tarifstaffelung nach § 11 Abs. 2 Ziff. 1 GewStG biete der Gedanke des Schutzes der meist als Personenunternehmen geführten kleineren Betriebe einen sachlichen Differenzierungsgrund; diesen Gedanken auch zugunsten der personenbezogenen Kapitalgesellschaft wirksam zu machen, sei durch das Sozialstaatsprinzip zwar erlaubt, jedoch nicht geboten.
Zunächst ist zu prüfen, ob § 8 Ziff. 6 GewStG, soweit er die Hinzurechnung von Beschäftigungsvergütungen an die mit eigener Anteilsquote wesentlich Beteiligten anordnet, mit dem Grundgesetz vereinbar ist, weil die Erheblichkeit der übrigen Streitfragen von der Beantwortung dieser Frage abhängt. Da § 8 Ziff. 6 GewStG auch gewisse nicht rechtsfähige Vereinigungen betrifft und bei diesen besondere Verhältnisse bestehen können, sind Prüfung und Entscheidung - von der Kapitalgesellschaft ausgehend - auf juristische Personen zu beschränken. Demgemäß werden im folgenden unter der Bezeichnung "Kapitalgesellschaften" nur juristische Personen verstanden; es wird also beiseite gelassen, daß das Gewerbesteuerrecht in die gleiche Bezeichnung auch gewisse nicht rechtsfähige Vereinigungen einbezieht (vgl. z.B. RFH RStBl. 1939 S. 1235).
1. Als verletzte Grundrechtsbestimmung kommt hier nur Art. 3 Abs. 1 GG in Betracht. Der Angriff ist darauf gestützt, daß die "personenbezogenen" Kapitalgesellschaften um ihrer faktisch- personellen Struktur willen durch die umstrittene Sonderbestimmung gegenüber den "anonymen" Kapitalgesellschaften benachteiligt seien, obwohl beide nach ihrer zivilrechtlichen Struktur wesensgleich seien und im gesamten übrigen Steuerrecht auch entsprechend dieser Rechtsstruktur gleich behandelt würden. Damit wird die Verletzung der durch Art. 3 Abs. 1 GG gewährleisteten Steuergerechtigkeit - BVerfGE 6, 55 (70) - geltend gemacht.
Damit ist dem Vergleichspaar personenbezogene Kapitalgesellschaft/Personengesellschaft nicht jede Bedeutung abgesprochen; es kommt in Betracht für die weitere Frage, ob die Sonderbestimmung des § 8 Ziff. 6 GewStG durch einen einleuchtenden Grund gerechtfertigt ist, und - gegebenenfalls - bei einer Entscheidung über den Eventualangriff (Versagung der Tarifvorteile aus § 11 Abs. 2 GewStG).
§ 8 Ziff. 6 GewStG hat die erhöhte Belastung der personenbezogenen Kapitalgesellschaft zum alleinigen Inhalt. Die verschärfte Besteuerung ist nicht unbeabsichtigte oder gelegentliche Nebenfolge einer im wesentlichen unbedenklichen Norm; die Benachteiligung wird vielmehr gerade gewollt. Sie ist ferner für die betroffenen Gesellschaften nicht unerheblich. Je nach dem Hebesatz der Gewerbesteuer beträgt sie 10 bis 15% der den wesentlich Beteiligten für ihre Mitarbeit zukommenden Vergütungen, für die Beschwerdeführerin 11% der umstrittenen Gehälter und Pensionsrückstellungen. Dieser Nachteil wird nicht dadurch unbeachtlich, daß die Gewerbesteuer in der Regel in den Preis einkalkuliert, d. h. auf einen anderen übergewälzt wird; denn bei einer - wie hier - im Vergleich zu Konkurrenzbetrieben erhöhten Gewerbesteuer ist eine Überwälzung in der Wettbewerbswirtschaft im allgemeinen nicht möglich.
Bevorzugte Positionen der personenbezogenen gegenüber der anonymen Kapitalgesellschaft, die etwa die Benachteiligung durch § 8 Ziff. 6 GewStG ausgleichen könnten, gibt es nicht. Die personenbezogene Kapitalgesellschaft hat - worauf schon mehrfach hingewiesen wurde - insbesondere an dem Freibetrag und dem günstigeren Tarif aus § 11 Abs. 2 Ziff. 1 GewStG keinen Anteil. Es mag erwähnt werden, daß das Steueränderungsgesetz 1961 (BGBl. I S.981 [986] ) allerdings diesen Tarif, der bis dahin - also auch in den Jahren 1951 und 1953 - nur für Einzelunternehmen und Personengesellschaften galt, auf "Kapitalgesellschaften im Sinne des § 19 Abs. 1 Ziff. 2 des Körperschaftsteuergesetzes" erstreckt hat. Doch ändert auch dies nichts an der Benachteiligung, weil der in diesem Gesetz bezeichnete Kreis von Steuerpflichtigen sich nicht mit dem in § 8 Ziff. 6 GewStG deckt. Aus demselben Grunde kann auch § 19 Abs. 1 Ziff. 2 des Körperschaftsteuergesetzes selbst der Belastung aus § 8 Ziff. 6 GewStG nicht gegenübergestellt werden. Zudem ist er erst durch das Steuervorschriften- Änderungsgesetz vom 18. Juli 1958 (BGBl. I S.473) geschaffen worden und bringt auch keine eindeutige Begünstigung.
b) Neben ihrem materiellen Gewicht im Rahmen des Steuersystems ist bei der verfassungsrechtlichen Prüfung einer solchen Sonderbestimmung auf ihre Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz das Motiv des Gesetzgebers zu beachten; das ist hier die Vereitelung von Gewinnverschleierungen. Das Gewerbesteuergesetz 1936 hat § 8 Ziff. 6 nicht neu geschaffen, sondern aus dem - niemals reichseinheitlich durchgeführten - sogenannten Gewerbesteuerrahmengesetz (Notverordnung vom 1. Dezember 1930 - RGBl. I S. 517) übernommen. In der Begründung zum Gewerbesteuergesetz (RStBl. 1937 S. 693 ff.) ist daher zu dieser Bestimmung nichts gesagt; der Leitgedanke des Gesetzgebers findet sich vielmehr schon in der "Begründung zu dem Entwurf eines Gewerbesteuerrahmengesetzes" (RT IV/1928 Drucks. Nr. 568 S. 109 [130]) zu dem dortigen § 11 Abs. 1 Nr. 3:
d) Es liegt ferner nahe, zur Rechtfertigung einer Steuernorm an Gründe der Wirtschaftspolitik zu denken. Die Besteuerungsfunktion des Staates ist zugleich ein legitimes Mittel gerade einer - mit der verfassungsrechtlichen Wertordnung übereinstimmenden - Wirtschaftssteuerung (vgl. dazu auch BVerfGE 4, 7 [17, 18]). Dabei ist Steuerpolitik eines sozialen Rechtsstaates stets zugleich Gesellschaftspolitik, die die schwächeren Schichten der Bevölkerung schont oder schützt.
Das einzige wirtschaftspolitische Ziel, das als Motiv für § 8 Ziff. 6 GewStG gedacht werden könnte, wäre, den wesentlich beteiligten Gesellschaftern, die auch mitarbeiten, die Rechtsformen der Kapitalgesellschaft durch verschärfte Besteuerung zu verleiden und sie in die Rechtsformen der Personengesellschaft zu drängen. Dieser Gedanke ist jedoch abwegig. Er ist in der politischen oder wirtschaftlichen Diskussion nirgends auch nur angedeutet, und auch aus dem Sinn des Gesetzes kann er nicht herausgelesen werden; denn die Steuerverschärfung des § 8 Ziff. 6 GewStG ist zwnar empfindlich, aber doch ihrer Höhe nach kaum geeignet, die häufig in den tatsächlichen Verhältnissen wurzelnden dringenden Gründe für die Wahl einer Rechtsform der Kapitalgesellschaft aus dem Felde zu schlagen. Hätte der Gesetzgeber die mitarbeitenden Gesellschafter in die Personengesellschaft abdrängen wollen, so hätten ihm hierfür unschwer wirksamere Mittel zu Gebote gestanden. Zudem wäre die Zielsetzung, hier die Verbindung von Arbeitseinsatz und Kapitalbeteiligung zu erschweren, unvereinbar mit der Wirtschaftspolitik des sozialen Rechtsstaats im Verständnis der Gegenwart, die gerade auf eine Förderung dieser Kombination insbesondere auch bei der Kapitalgesellschaft hinausläuft, wie z. B. die Begünstigung der Mitarbeiter beim Bezug von Volkswagenaktien zeigt (vgl. dazu BVerfGE 12, 354 [368 f.]; siehe auch Beschluß vom 17. Juli 1961 - 1 BvL 44/55 - S. 15/16 und 19 f.). Es besteht kein Anhalt dafür, daß der Gesetzgeber hier von dieser wirtschaftspolitischen Zielsetzung abweichen wollte. Aus Zielen der Wirtschaftslenkung also ist die angegriffene Steuerverschärfung nicht zu rechtfertigen.
Es kann - im Gegenteil - nicht von der Hand gewiesen werden, daß der Vorwurf der Rechtsungleichheit verstärkt wird, wenn man § 8 Ziff. 6 GewStG unter dem Gesichtspunkt der Wirtschaftspolitik betrachtet. Die personenbezogenen Kapitalgesellschaften im Sinne dieser Bestimmung sind - wie auch die dem Gericht vorliegenden Fälle zeigen - in ihrer Mehrzahl kleinere und mittlere Unternehmen und besonders häufig Familienunternehmen. Die oben wiedergegebene Gesetzesbegründung zeigt, daß der Gesetzgeber sogar die Familiengesellschaft besonders in seine Erwägungen einbezogen hat, wenn das auch im Gesetz selbst nicht zum Ausdruck kommt. Mit dem Gebot sozialer Steuerpolitik (Art. 20 GG) wie mit der in Art. 6 GG verwurzelten Tendenz, auch den wirtschaftlichen Zusammenhalt der Familie zu fördern, ist die objektive Wirkung des § 8 Ziff. 6 GewStG - nämlich die gegenüber der im allgemeinen kapitalstärkeren anonymen Kapitalgesellschaft verschärfte Besteuerung- schwerlich vereinbar.
e) Es bleibt das Argument, das "richtige Vergleichspaar" gerade zu § 8 Ziff. 6 GewStG bestehe aus dem mitarbeitenden Gesellschafter einer Personengesellschaft einerseits, dem an einer Kapitalgesellschaft wesentlich beteiligten und mitarbeitenden Gesellschafter andererseits. In beiden Fällen hätten die Mitarbeitenden - anders als die nicht wesentlich beteiligten leitenden Angestellten einer anonymen Kapitalgesellschaft - teil am Wagnis des Unternehmens und an der unmittelbaren Beeinflussung des Betriebsgebarens; sie wirkten zugleich in ihr eigenes Vermögen, den "Fundus" des Arbeitseinkommens, hinein, um das es hier gehe. Es sei daher gerechtfertigt, die Arbeitsvergütungen der mitarbeitenden wesentlich beteiligten Gesellschafter ebenso wie den "Unternehmerlohn" bei einer Personengesellschaft der Gewerbesteuer zu unterwerfen.
(2) Im strengen Wortsinn ist "fundiertes" Einkommen solches, das allein aus Vermögen, "unfundiertes" Einkommen solches, das allein aus der Verwendung der Arbeitskraft fließt. In der Terminologie der Finanzwissenschaft wird jedoch auch solches Einkommen als "fundiert" bezeichnet, das "aus der Verbindung von Arbeit und Vermögen" stammt, "wie beim selbständigen Landwirt, Gewerbetreibenden usw." (v. Eheberg aaO). Diese Einbeziehung entspricht auch der einheitlichen Behandlung in der Betriebswirtschaft: Die Aufwands- und Ertragsberechnung macht für die Person des Unternehmers keine Unterscheidung nach "Unternehmerlohn" und "Kapitalertrag"; ein Entgelt für seinen persönlichen Einsatz von Arbeit wird nicht als "Betriebsausgabe" ausgewiesen. Dementsprechend werden bei Einzelunternehmen wie bei Personengesellschaften die Einkünfte der hier typischerweise selbst leitend tätigen Unternehmer einheitlich als einkommensteuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt (§§ 4, 15 EStG), ohne daß für einen Teil Lohnsteuerpflicht in Betracht käme. Aus der Anknüpfung des gewerbesteuerlichen Gewinnbegriffs an den des Einkommensteuerrechts (§ 7 GewStG) ergibt sich dann ohne weiteres - d. h. ohne eine ausdrückliche Bestimmung des Gewerbesteuergesetzes-, daß Unternehmereinkünfte natürlicher Personen aus Arbeits- und aus Kapitaleinsatz auch einheitlich der Gewerbesteuer unterworfen sind. Die Fundustheorie rechtfertigt die Zusammenfassung von Arbeits- und Kapitaleinsatz aus der Identität dessen, der die Arbeit erbringt, mit dem Herrn des Unternehmens, des "Fundus"; sein Einsatz von Arbeit und Kapital trägt ununterschieden zur Erzielung der ihm selbst zufließenden, gleichermaßen fundierten Einkünfte bei, wirkt in den "Fundus" hinein, der als feste Grundlage dieser Einkünfte nach der Fundustheorie deren erhöhte Steuerkraft ergibt.
(3) Für die Folgerichtigkeit des Vergleichs der in § 8 Ziff. 6 GewStG getroffenen Regelung - Gewerbesteuer von der Arbeitsvergütung an wesentlich Beteiligte juristischer Personen - mit der Behandlung des "Unternehmerlohns" bei Personenunternehmen sind hiernach die Momente des "Wagnisses" und der "Möglichkeit des Hineinwirkens in das Geschäftsgebaren", jedes für sich betrachtet, ohne Bedeutung, denn das "Wagnis" und entsprechend die Chance des Gewinns ist nicht von der Mitarbeit und die "Möglichkeit des Hineinwirkens" nicht von der Teilhabe an dieser mit dem "Fundus" verknüpften Chance abhängig. Kriterium für die Folgerichtigkeit des Vergleichs ist vielmehr, ob die Verknüpfung von "Arbeit" und "Fundus" auch bei der Kapitalgesellschaft vorliegt.
(6) Die partielle Gleichstellung von personenbezogener Kapitalgesellschaft und Personengesellschaft, die mit Hilfe dieser Identifizierungen erreicht werden soll, könnte bei dieser Sachlage nur dann noch gerechtfertigt werden, wenn in dem System der Besteuerung gewerblicher Einkünfte, in das § 8 Ziff. 6 GewStG eingeordnet ist, zwischen der steuerlichen Gesamtbelastung der Einkünfte aus Unternehmungen juristischer und natürlicher Personen kein entscheidender Unterschied bestünde. Das Gegenteil ist jedoch der Fall. Die Besteuerung der Einkünfte aus dem Unternehmen einer juristischen Person ist anders gestaltet - und zwar regelmäßig in Richtung auf eine Verschärfung - als die Besteuerung der Einkünfte aus dem Unternehmen einer natürlichen Person; der Unterschied zwischen natürlicher und juristischer Person ist also von erheblicher wirtschaftlicher, das heißt in dem hier in Rede stehenden Lebensbereich von erheblicher materieller Bedeutung.
Während Einkünfte aus Gewerbebetrieb natürlicher Personen unmittelbar und nur der Einkommensteuer unterliegen, sind die Einkünfte juristischer Personen der Körperschaftsteuer unterworfen, zu der für den ausgeschütteten Gewinn, auf den es dem einzelnen Gesellschafter in erster Linie ankommt, noch die Einkommensteuer tritt. Beispielsweise war im Jahre 1951 der ausgeschüttete Gewinn aus Unternehmen juristischer Personen gegenüber dem ausgeschütteten Gewinn aus Unternehmen natürlicher Personen mit 60% Körperschaftsteuer vorbelastet (seit 1953 mit 30%, seit 1958 mit 15 bzw. 26,5%). Der nichtausgeschüttete Gewinn der juristischen Personen unterliegt allerdings nur der Körperschaftsteuer. Seine schärfere Besteuerung ist nicht so evident wie beim ausgeschütteten Gewinn; Körperschaftsteuer und Einkommensteuer sind schwer vergleichbar; da die Körperschaftsteuer - von der 1958 geschaffenen Sonderbestimmung des § 19 Abs. 1 Ziff. 2 und Abs. 2 KStG abgesehen (BGBl. I S. 473 [487, 488]) - nach festen Sätzen, die Einkommensteuer hingegen - von dem ebenfalls erst 1958 geschaffenen 20%-Sockel abgesehen (BGBl. I S. 473 [492 ff.]) - nach progressiv gestaffelten Tarifen erhoben wird.
Offenkundig wird dadurch zunächst die Andersartigkeit der Besteuerung von natürlichen und juristischen Personen - wobei die Körperschaftsteuer übrigens nicht als Sonderabgabe für den Vorteil beschränkter Haftung der Gesellschafter zu verstehen ist; sie ist vielmehr die notwendige Konsequenz aus der Verselbständigung der juristischen Person, deren nichtausgeschüttete Gewinne sonst überhaupt steuerfrei bleiben würden, und sie trägt - nicht nur durch die andersartigen Steuersätze - der Verschiedenheit juristischer und natürlicher Personen Rechnung. Aus der tiefgreifenden Andersartigkeit: den festen und vergleichsweise hohen Sätzen der Körperschaftsteuer einerseits und den progressiven Sätzen der Einkommensteuer andererseits folgt jedoch, daß gerade bei den von § 8 Ziff. 6 GewStG vorwiegend betroffenen kleineren und mittleren Kapitalgesellschaften die Belastung des nichtausgeschütteten Gewinns mit Körperschaftsteuer höher sein wird als die Belastung solchen Gewinns aus Unternehmungen natürlicher Personen mit Einkommensteuer. In den umstrittenen Veranlagungszeiträumen 1951 und 1953 z. B. betrug die Körperschaftsteuer für nichtausgeschütteten Gewinn durchgehend 60% (§ 19 KStG 1951 - Neufassung vom 23. Mai 1952, BGBl. I S. 305 - und § 19 KStG 1953 - Änderung vom 24. Juni 1953, BGBl. I S. 413 [418]), während die Einkommensteuer, bei niedrigem Einkommen unter 1% beginnend, zwar 1951 (BGBl. 1952 I S. 33) bis zu 80% und 1953 (BGBl. I S. 1355, S. 421) bis zu 70% gestaffelt war, den Körperschaftsteuersatz von 60% aber erst bei einem Einkommen von über 100 000 DM (1951) bzw. über 200000 DM (1953) erreichte.
Neben die stärkere steuerliche Erfassung des ausgeschütteten und - für die hier vor allem in Betracht kommenden Unternehmensgrößen - in aller Regel auch des nichtausgeschütteten Gewinns im Bereich von Einkommen- und Körperschaftsteuer tritt noch - weniger gewichtig - eine schärfere Besteuerung im Bereich der Gewerbesteuer selbst dadurch, daß die Freibeträge und die günstigere Tarifstaffelung des § 11 Abs. 2 Ziff. 1 GewStG den Kapitalgesellschaften bis zum Steueränderungsgesetz 1961 vollständig versagt waren, aber auch jetzt nicht dem gesamten Kreis der von § 8 Ziff. 6 GewStG betroffenen Gesellschaften zugute kommen.
Ob etwas anderes gelten könnte, wenn in der gesamten Ordnung des Rechts der juristischen Personen - etwa hinsichtlich ihrer "Undurchlässigkeit" - oder in der gesamten Ordnung der direkten Ertragsbesteuerung - etwa im Sinne ihrer Vereinheitlichung für natürliche und juristische Personen - eine Änderung vollzogen oder mindestens eingeleitet würde, muß dahinstehen. Die verfassungsrechtliche Prüfung einer Steuernorm kann immer nur im Rahmen der rechtlichen Ordnung vorgenommen werden, in der sie steht.
5. Nach alledem läßt sich für eine an der Gerechtigkeit orientierte Betrachtungsweise eine einleuchtende sachliche Begründung der ungleichen Behandlung personenbezogener gegenüber anonymen Kapitalgesellschaften durch die Ausnahmeregelung für Arbeitsvergütungen wesentlich beteiligter Gesellschafter nicht erkennen. Deshalb verletzt die Ungleichbehandlung der beiden für diesen Bereich im wesentlichen gleichen Gruppen den Art. 3 Abs. 1 GG; das gilt um so mehr, als die Benachteiligung der - im allgemeinen kapitalschwächeren und häufig von Familienangehörigen betriebenen - personenbezogenen Kapitalgesellschaften mit der im Grundgesetz intendierten sozialen Wirtschafts- und Gesellschaftspolitik schwerlich vereinbar ist. Mit den Hinzurechnungen der Arbeitsvergütungen wesentlich Beteiligter verstoßen naturgemäß auch die Hinzurechnungen der Vergütungen ihrer mitarbeitenden Ehegatten gegen den Gleichheitssatz. § 8 Ziff. 6 GewStG ist somit verfassungswidrig, soweit er die in § 2 Abs. 2 Ziff. 2 und Abs. 3 GewStG bezeichneten juristischen Personen betrifft.
‹‹ BVerfG, 24.01.1962 - 1 BvR 232/60 nach oben BVerfG, 24.01.1995 - 1 BvL 18/93 ››

References: § 8
 § 9
 § 8
 § 8
 § 2
 § 8
 § 20
 § 10
 § 8
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 § 8
 Art. 3
 Art. 6
 Art. 3
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 Art. 3
 Art. 6
 Art. 3
 § 7
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 § 11
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 § 19
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 Art. 6
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 § 8
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