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Timestamp: 2019-06-27 00:15:59+00:00

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Vermögensübertragung als vorweggenommene Erbfolge – Rente oder dauernde Last? | Steuerlupe
Vermögensübertragung als vorweggenommene Erbfolge – Rente oder dauernde Last?
Als Sonderausgaben abziehbar sind die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden Renten und dauernden Lasten, die nicht mit Einkünften in Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes i.d.F. vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2008, BGBl I 2007, 3150 -EStG a.F.-; die Neufassung ist nur auf Versorgungsleistungen anzuwenden, die auf nach dem 31.12 2007 vereinbarten Vermögensübertragungen beruhen; vgl. § 52 Abs. 18 Satz 2 EStG n.F.). Dauernde Lasten sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG a.F. in vollem Umfang abziehbar. Leibrenten können -nach näherer Maßgabe des § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG a.F.- nur mit dem Ertragsanteil abgezogen werden, der sich aus der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG aufgeführten Tabelle ergibt.
Die Auslegung von Verträgen gehört zu den tatsächlichen Feststellungen i.S. des § 118 Abs. 2 FGO, die das Revisionsgericht nur darauf überprüfen kann, ob die gesetzlichen Auslegungsregeln (§§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-), die Denkgesetze und mögliche Erfahrungssätze zutreffend angewendet worden sind. Ist demgemäß die Würdigung durch das Tatsachengericht zwar nicht zwingend, aber doch möglich, so ist sie revisionsrechtlich bindend3.
Die Abänderbarkeit kann aber auch aus der Rechtsnatur des typischen Versorgungsvertrags folgen7. Die Rechtsprechung geht im Anschluss an die vorgenannte Entscheidung des Großen Bundesfinanzhofs davon aus, dass Versorgungsleistungen, die in sachlichem Zusammenhang mit der Übergabe von existenzsicherndem Vermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vereinbart werden, “im Regelfall” abänderbar sind8, es sei denn, aus dem Vertrag ergibt sich, dass die Parteien ausnahmsweise gleichbleibende Leistungen vereinbart haben9.
In den Urteilen vom 28.01.198610 hat der Bundesfinanzhof erkannt, eine Verpflichtung zu wiederkehrenden Barleistungen in einem Vermögensübergabevertrag sei als Leibrente zu beurteilen, wenn die Vertragsparteien eine Abänderbarkeit der Höhe der Rentenleistungen materiell-rechtlich von Voraussetzungen abhängig gemacht hätten, die einer Wertsicherungsklausel entsprächen, selbst wenn sie in diesem Zusammenhang auf § 323 ZPO Bezug nehmen. In den Urteilen in BFH/NV 1994, 848 und in BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813 hat der Bundesfinanzhof diese Entscheidungen bestätigt und im Beschluss in BFH/NV 2007, 1501 dahingehend konkretisiert, dass die wiederkehrenden Leistungen dann als Leibrente anzusehen sind, wenn die Abänderbarkeit bei Heimunterbringung bzw. Pflegebedürftigkeit ausgeschlossen wird. An dieser Rechtsprechung hält der Bundesfinanzhof aus folgenden Erwägungen fest:
Mit dem den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. (§ 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG n.F.) abgrenzenden steuerrechtlichen Tatbestandsmerkmal der “Vermögensübergabe” ist ein Vertragstypus umschrieben, der sich grundsätzlich an dem zivilrechtlichen Typus der Hof- und Betriebsübergabe orientiert. Infolge der Übertragung von existenzsicherndem Vermögen zur Weiterführung durch die nachfolgende Generation sind die Lebensverhältnisse von Übergeber und Übernehmer in besonderer Weise miteinander verknüpft11. Die Vereinbarung bezweckt die Vorwegnahme der künftigen Erbregelung mit wirtschaftlicher Sicherung der übergebenden Generation. Die Gegenleistung wird nicht nach dem Wert des übergebenen Vermögens, sondern nach dem Versorgungsbedürfnis des Übergebers einerseits und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Übernehmers andererseits bemessen. Die Beteiligten lassen sich von dem Gedanken leiten, dass die übertragene existenzsichernde Wirtschaftseinheit der Familie erhalten bleiben soll12. Das Bundesverfassungsgericht hat im Beschluss vom 17.12.199213 hervorgehoben, verfassungsrechtlich gerechtfertigt sei die Sonderstellung der “Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen” -d.h. der Ausschluss der ansonsten gebotenen Wertverrechnung mit einer Gegenleistung- allein durch den Gesichtspunkt, dass es den Beteiligten typischerweise darauf ankomme, dass die Kinder nur aus dem Ertrag, den die übergebene Ertragsgrundlage abwerfe, die Versorgungsleistungen erbringen sollten; auch die Besteuerung beim Bezieher als wiederkehrende Bezüge sei allein deshalb verfassungsrechtlich unbedenklich, weil sich der Sache nach die Eltern einen bestimmten Ertrag des bereits übergebenen Vermögens vorbehielten.
Zwar kann der BFH, Beschluss in BFH/NV 2007, 1501 dahingehend interpretiert werden, dass bei einer vor dem 1.01.2008 vereinbarten Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen eine Leibrente und nicht eine dauernde Last vorliegt, sofern die Abänderbarkeit der Barleistungen bei Heimunterbringung bzw. Pflegebedürftigkeit vertraglich ausgeschlossen ist. Der Streitfall bietet jedoch Anlass zur Klarstellung, dass nicht nur auf die vereinbarten Barleistungen, sondern auf die gesamten vereinbarten Versorgungsleistungen bei der Abgrenzung Leibrente/dauernde Last abzustellen ist.
Im Streitfall haben die Vertragsparteien auf § 323 ZPO Bezug genommen. Zwar hat der Vermögensübernehmer, der Übernehmer, vertraglich u.a. die Übernahme der Kosten eines Pflegeheims ausgeschlossen. Er hat sich jedoch dazu verpflichtet, den Vermögensübergebern, den Eltern, sämtliche Mahlzeiten ab Vermögensübertragung zuzubereiten (einzunehmen an seinem Familientisch oder im Altenteilerhaus -je nach deren Wunsch-). Er hat die Verpflichtung übernommen, unentgeltlich für die Reinigung und Instandhaltung der Kleidung, Wäsche und Räume zu sorgen. Er hat sich zudem verpflichtet, die Vermögensübergeber bei Bedarf mit seinem Auto zu den erforderlichen Arztbesuchen unentgeltlich zu befördern. Und vor allem hat er sich persönlich dazu verpflichtet, seine Eltern in alten und kranken Tagen in seinem Haushalt bis zu 1,5 Stunden täglich zu betreuen und zu verpflegen. Zudem wurde die Anpassung der Barleistung infolge Pflegebedürftigkeit der Eltern nicht ausgeschlossen. Ausgeschlossen wurde sie lediglich hinsichtlich des Mehrbedarfs der Übergeber infolge auswärtiger Unterbringung bei deren Aufnahme in ein Pflegeheim. Aufgrund dieser vom Übernehmer eingegangenen Verpflichtungen erweist sich die Beurteilung des Finanzgericht als möglich, die Höhe der Rentenleistungen sei materiell-rechtlich nicht von Voraussetzungen abhängig, die nur einer Wertsicherungsklausel entsprächen. Dass der Übernehmer sich nicht zur Tragung der Arzt- und Krankheitskosten, einer Heilbehandlung, der Apothekenkosten sowie der Beiträge zur Krankenversicherung verpflichtet hat, ist demgegenüber ohne Belang. Die Arzt- und Krankheitskosten, die Kosten einer Heilbehandlung sowie die Kosten der Heilmittel werden von der gesetzlichen Krankenkasse getragen, im Streitfall wohl der Krankenversicherung der Landwirte. Zudem war bereits im Übergabevertrag geregelt, dass die Übergeber ihre Krankenversicherungsbeiträge selbst zahlen müssen. Auf den Umstand, ob die vereinbarten Leistungen abänderbar sind oder nicht, hat diese Vertragsklausel keinen Einfluss.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 23. November 2016 – X R 16/14
Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen – und…
BFH, Urteil vom 27.08.1997 – X R 54/94, BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813, unter II. 1.b, mit zahlreichen weiteren Nachweisen [↩]
BFH (GrS), Beschluss in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78, unter C.II. 3. [↩]
BFH, Urteile vom 15.03.1994 – X R 93/90, BFH/NV 1994, 848, m.w.N. der älteren Rechtsprechung, und in BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813, unter II. 1.b aa [↩]
BVerfG, Beschluss vom 17.12.1992 – 1 BvR 4/87, HFR 1993, 264, DStR 1993, 315 [↩]

References: § 52
 § 10
 § 10
 § 22
 § 118
 § 323
 § 10
 § 323