Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dzierzawa/0114-kdip4-4012-292-2017-1-bs
Timestamp: 2017-09-26 14:35:28+00:00

Document:
W zakresie stawki podatku dla dzierżawy obwodów łowieckich
0114-KDIP4.4012.292.2017.1.BSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2017 r. (data wpływu 30 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dzierżawy obwodów łowieckich – jest prawidłowe.
W dniu 30 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dzierżawy obwodów łowieckich.
Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995r. Prawo łowieckie (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 2168 ze zm.) Starosta wydzierżawia obwody łowieckie, w skład których wchodzą grunty polne i leśne stosownie do art. 24 ust. 3 ww. ustawy, kołom łowieckim w ramach wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej. Starosta zawiera z kołami łowieckimi cywilnoprawne umowy dzierżawy polnych obwodów łowieckich na okres 10 lat. Przedmiot dzierżawy jakim jest obwód łowiecki nie jest własnością wydzierżawiającego. Umowy dzierżawy obwodów łowieckich są sporządzane zgodnie w wymogami określonymi w ww. ustawie Prawo łowieckie.
Zgodnie z zawartymi umowami, dzierżawcy obowiązani są do prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej w oparciu i zgodnie z wieloletnim łowieckim planem hodowlanym i rocznym planem łowieckim. Zawarcie umowy z kołami łowieckimi na wydzierżawianie obwodów łowieckich wiąże się z naliczeniem czynszu dzierżawnego, a ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego dokonywane jest zgodnie z rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasów przed zwierzyną (Dz. U. Nr 210, poz. 1791 z późn. zm).
Licząc czynsz dzierżawny uwzględnia się powierzchnię gruntów stanowiących obwód łowiecki, równowartość pieniężną żyta ogłaszaną dla podatku rolnego oraz ustaloną kategorię obwodu łowieckiego. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Ochrony Środowiska Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z dnia 14 września 1999 r. należność umowna zawiera podatek VAT. Powiat rozlicza dzierżawę obwodów łowieckich stosując stawkę VAT 23%. Obowiązek podatkowy rozpoznawany jest z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonym w fakturze lub umowie z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług dzierżawy. Takie postępowanie Powiatu potwierdzały dotychczasowe interpretacje podatkowe np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 sierpnia 2012 r. znak IPPP2/443-461/12-2/RR, z dnia 3 sierpnia 2012 r. znak IPPP2/443-500/12-5/MM, z dnia 3 kwietnia 2013 r. IPPP2/443-82/13-2/BH.
Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować dzierżawę obwodów łowieckich?
Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez świadczenie usług, zgodnie z zapisem art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Stosownie do treści art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 459), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej.
Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. (tekst jednolity z 2015 r. Dz. U., poz. 736 ze zm.) w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.
Ww. przepis rozporządzenia Ministra Finansów odwołuje się do „celów rolniczych”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, zgodnie z regułami wykładni, która jest podzielana także przez organy podatkowe, przy ocenie zakresu ww. zwolnienia należy odwołać się do pojęcia „działalności rolniczej” zdefiniowanego w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, uznając je za równoważne i bliskoznaczne.
Zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług przez działalność rolniczą – rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.
W rezultacie, z przeznaczeniem dzierżawionego gruntu na cele rolnicze mamy do czynienia, gdy został on przeznaczony do prowadzenia na nim działalności rolniczej, obejmującej m.in. prowadzenie gospodarki leśnej i łowieckiej oraz sprzedaż jej produktów.
Potwierdza to orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie:
w wyroku z dnia 18 października 2016 r., sygn. akt I FSK 571/15 – „Z Sądem pierwszej instancji można się jedynie zgodzić w tym zakresie, w jakim stwierdza on, że kiedy w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług mowa jest o zwolnieniu od podatku dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, należy to utożsamiać z przeznaczeniem na działalność rolniczą, w rozumieniu art. 2 pkt 15 u.p.t.u.”;
w wyroku z 25 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 216/11 „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z treści powołanych przepisów wykonawczych wynika, że o uznaniu przedmiotu dzierżawy za grunt przeznaczony na cele rolnicze decyduje to, czy w trakcie jej trwania grunt jest rzeczywiście wykorzystywany do prowadzenia działalności rolniczej, której formy zostały wymienione w art. 2 pkt 15 uptu. (...). Powyższa konstatacja prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku nieruchomości gruntowej o jej rolniczym przeznaczeniu świadczy faktyczne prowadzenie działalności rolniczej na danym gruncie, o czym, tak jak w rozpoznawanej sprawie, świadczyć mogą postanowienia zawartej umowy dzierżawy”.
Obecnie powyższe zagadnienie identycznie interpretują również organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 grudnia 2016 r. stwierdzono, że „Posiłkując się zapisem powyższej definicji uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT”. Analogiczny pogląd został zawarty m.in. w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 marca 2016 r. znak ILPP1/4512-2-2/16-2/HMW, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 lutego 2015 r. znak IPTPP4/443-865/14-2/MK oraz w interpretacjach zmieniających wydanych przez Ministra Finansów, pisma z dnia 14 grudnia 2016 r. znak PT8.8101.71.2016 r., i z dnia 14 grudnia 2016 r. PT8.8101.91.2016.
Wobec powyższego, w kontekście zastosowania do usługi dzierżawy zwolnienia od podatku przewidzianego w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, kluczowe znaczenie ma możliwość wykorzystania gruntu przez dzierżawcę w sposób określony w umowie dzierżawy, potwierdzony następnie rzeczywistym prowadzeniem przezeń działalności rolniczej na tym gruncie. Z kolei ocena tego celu powinna być dokonywana w świetle definicji „działalności rolniczej”, zawartej w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, która obejmuje również sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0).
W tym miejscu zacytować należy Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2016 r. znak ITPP1/4512-1021/15/BK wprost wskazuje: „Zatem dzierżawa obwodów łowieckich oraz jezior – o ile faktycznie są one przeznaczone na cele łowieckie i rybackie – korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia, a nie jak wskazano – opodatkowane są stawką 23%”.
Niezależnie od oceny zawartej powyżej, ewentualne wątpliwości co do zakresu analizowanego zwolnienia zawartego w rozporządzeniu Ministra Finansów, powinny zostać usunięte poprzez uwzględnienie przepisów unijnych dotyczące dzierżawy nieruchomości, których implementację stanowi zapis § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia.
Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. I) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej państwa członkowskie zwalniają dzierżawę i wynajem nieruchomości. W ust. 2 tego artykułu od ww. zasady zostały przewidziane wyjątki, niemające jednak znaczenia z punktu widzenia rozpatrywanej sytuacji. Z powyższego wynika, że na gruncie przepisów unijnych zasadą ogólną jest zwolnienie z podatku VAT dzierżawy nieruchomości. Możliwość zastosowania w określonych przypadkach opodatkowania VAT jest zaś jedynie wyrazem odstępstwa od ww. reguły, wynikającego z ostatniego zdania ust. 2 art. 135 dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące zakresu stosowania zwolnienia przewidzianego w ust. 1 lit. I), tj. dotyczącego dzierżawy/ wynajmu nieruchomości.
Taka konstrukcja przepisów prowadzi do wniosku, że zwolnienie z podatku dla dzierżawy nieruchomości powinno być traktowane jako zasada ogólna, od której mogą być przewidziane określone wyłączenia (wyjątki). W ustawie od podatków i usług, polski ustawodawca zastosował odmienną konstrukcję, uznając, że co do zasady dzierżawa nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (według zasad ogólnych), a zwolnieniu podlega wyłącznie w określonych przypadkach (wprost określonych w przepisach, tak jak ma to np. miejsce w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów). Nie ma przeciwwskazań dla zastosowania takiej konstrukcji, ale nie zmienia to jednak faktu, że w przypadku ewentualnych wątpliwości dotyczących zakresu zwolnienia dzierżawy nieruchomości przewidzianych w polskich przepisach o podatku od towarów i usług należy pamiętać, że na gruncie przepisów unijnych to zwolnienie z VAT jest regułą, a wyjątki od tej reguły (w postaci opodatkowania dzierżawy nieruchomości) powinny być interpretowane ściśle. W rozpatrywanym przypadku oznacza to, że jeśli wystąpiłyby wątpliwości dotyczące zakresu zwolnienia z podatku przewidzianego w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, to powinny być one interpretowane na korzyść zwolnienia, jako stanowiącego w przypadku dzierżawy nieruchomości zasadę ogólną, wynikającą z art. 135 ust. 1 lit. I) dyrektywy 2006/112/WE.
Zaznaczyć również należy, iż w rozumieniu przepisów unijnych, działalność rolnicza nie ogranicza się jedynie do działalności rolniczej w ścisłym tego słowa znaczeniu, ale obejmuje również działalność w formie gospodarstwa rolnego, leśnego lub rybackiego.
W opisanym stanie faktycznym Powiat zawarł z kołami łowieckimi umowy dzierżawy obwodów łowieckich, w skład których wchodzą grunty sklasyfikowane jako tereny polne i leśne, w celu prowadzenia na nich gospodarki łowieckiej. W związku z powyższym, Powiat wnosi o potwierdzenie, że dzierżawa obwodów łowieckich przez koła łowieckie stanowi dzierżawę na cele rolnicze, do której zastosowanie ma zwolnienie z podatku od towarów i usług przewidziane w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów.
Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
Z powyższych przepisów wynika że, co do zasady, dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy. Wyjątek stanowi dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przywołanego rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.
Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca zawarł z kołami łowieckimi umowy dzierżawy obwodów łowieckich, w skład których wchodzą grunty sklasyfikowane jako tereny polne i leśne, w celu prowadzenia na nich gospodarki łowieckiej.
W niniejszej sprawie dzierżawione grunty – jak wskazał Wnioskodawca – będą przeznaczone do celów rolniczych, tj. do celów gospodarki łowieckiej. Zatem dzierżawa obwodów łowieckich – faktycznie przeznaczonych na cele łowieckie – korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia.
Zaznaczyć należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie podnoszone w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Przyjęto je jako element stanu faktycznego.
Jednocześnie wskazać należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
0461-ITPB1.4511.54.2017.1.AK | Interpretacja indywidualna
IPPP2/443-500/12-5/MM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Dzierżawa > 0114-KDIP4.4012.292.2017.1.BS

References: art. 13
 art. 14
 art. 29
 art. 24
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 693
 art. 41
 art. 146
 art. 2
 art. 2
 FSK 
 art. 2
 FSK 
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 135
 art. 135
 art. 135
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 693
 art. 41
 art. 146
 art. 14