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Timestamp: 2020-08-05 16:03:55+00:00

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Sentencia nº 00351 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 19 de Marzo de 2014 - Jurisprudencia - VLEX 593339414
Número de Expediente: 2012-0956
Exp. Nº 2012-0956
Mediante oficio Nº 305/2012 de fecha 15 de junio de 2012, recibido el 21 del mismo mes y año, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con las letras y números AP41-U-2011-000352 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido el 4 de junio de 2012 por la abogada M.I.V.C. (INPREABOGADO Nº 67.113), actuando como apoderada judicial de la sociedad mercantil FLETES G.A.G, C.A. (inscrita ante la Oficina del Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 11 de marzo de 1993, bajo el N° 2, Tomo 100-A-sgdo) contra la sentencia Nº 019/2012 del 27 de marzo de 2012, dictada por el tribunal remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos el 16 de septiembre de 2011.
El referido recurso fue incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción signada con el N° 681 del 08 de junio de 2011, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) del hoy Ministerio del Poder Popular de Finanzas, que aplicó sanciones de multa por un monto total de dos mil doscientos sesenta y dos con cincuenta unidades tributarias (2.262,50 U.T.), por haber incurrido en ilícitos formales en materia de impuesto al valor agregado, durante los períodos comprendidos desde el mes de enero hasta el mes de diciembre de 2010 y desde el mes de enero al mes de marzo de 2011.
Por auto del 15 de junio de 2012 el tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación planteada y ordenó remitir el expediente a esta Sala.
El 26 de junio de 2012 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente al Magistrado Emiro García Rosas y se fijó un lapso diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
En fecha 26 de julio de 2012 fundamentó la apelación la abogada M.I.V.C., antes identificada, actuando como apoderada judicial de la sociedad de comercio Fletes G.A.G, C.A.
El 7 de agosto de 2012 contestó la apelación la abogada M.G.V.C. (INPREABOGADO N° 46.883), actuando como sustituta de la anterior Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional.
Por auto del 09 de agosto de 2012 se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación, por lo que la presente causa entró en estado de sentencia.
Por diligencia del 08 de octubre de 2013 solicitó se dicte sentencia la abogada M.G.V.C., ya identificada, actuando como sustituta del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional.
Realizado el estudio de las actas procesales, pasa esta Sala a decidir con fundamento en las consideraciones siguientes:
Mediante P.A. signada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-VDF/2011-681 de fecha 06 de abril de 2011, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) del hoy Ministerio del Poder Popular de Finanzas autorizó al funcionario R.V.F.C. (cedulado con el N° 9.064.840) para que practicara a la contribuyente Fletes G.A.G, C.A. una verificación relativa al cumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, durante los períodos comprendidos desde el mes de enero al mes de diciembre de 2010 y desde el mes de enero hasta el mes de marzo de 2011.
La verificación fiscal concluyó con la emisión de la Resolución de Imposición de Sanción N° 681 de fecha 08 de junio de 2011, a través de la cual la nombrada División impuso multas a cargo de la contribuyente por montos de dos mil doscientos cincuenta unidades tributarias (2.250 U.T.) y veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) de conformidad con lo previsto en los artículos 101 numeral 3 segundo aparte y 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, al emitir facturas de ventas con prescindencia de los requisitos exigidos normativamente y no encontrarse los libros de compras y ventas en el establecimiento de la contribuyente. Al aplicar la concurrencia de infracciones las sanciones quedaron impuestas como se detalla a continuación:
INCUMPLIMIENTO SANCIÓN U.T. TIPO DE SANCIÓN SANCIÓN CONCURRIDA U.T. TIPO DE ILÍCITO
Facturas de venta que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios. (Art 101 numeral 3, aparte 2 del COT de 2001. Enero a diciembre de 2010 y enero a marzo de 2011) 150,00 U.T. x 15 meses= 2.250 U.T. Sanción más grave 2.250 Formal
Los libros de compras y ventas del IVA no se encontraban en el establecimiento de la contribuyente (Art. 102, numeral 2 aparte 2 del COT de 2001) 25 U.T. Mitad de la Sanción 12,5 Formal
TOTAL SANCIONES 2.262,50 U.T.
La citada resolución fue notificada a la contribuyente en fecha 09 de agosto de 2011.
El 16 de septiembre de 2011 la abogada M.I.V.C., antes identificada, actuando como representante judicial de la sociedad mercantil contribuyente, interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos contra la referida resolución, y las correspondientes planillas de liquidación, argumentando:
Que la Administración Tributaria no aplicó la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 no obstante que los incumplimientos de los deberes formales fueron determinados en una misma actuación fiscal.
Que el acto impugnado está inmotivado por cuanto omite indicar las facturas que prescinden de los requisitos legales y reglamentarios y el delito en que incurrió la contribuyente.
Que la resolución recurrida está afectada por el vicio de falso supuesto de hecho toda vez que de la revisión realizada a cada factura emitida se evidencia que, contrario a lo afirmado por el ente exactor, la contribuyente sí cumplió con los extremos exigidos en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999.
Para finalizar, solicitó la suspensión de los efectos de las sanciones pecuniarias aplicadas, respecto a lo cual el tribunal a quo no emitió pronunciamiento.
Mediante sentencia N° 019/2012 de fecha 27 de marzo de 2012, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos por la sociedad mercantil recurrente, con base en las consideraciones siguientes:
(...) este Juzgador, debe analizar previamente, si las facturas emitidas por la recurrente cumplen con los requisitos exigidos por el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado relativo a la emisión de las mismas y si el pronunciamiento de la Administración Tributaria en cuanto a este aspecto se encuentra ajustado a derecho, (…) ya que de configurarse el falso supuesto resultaría inoficioso pronunciarse sobre (…) la inmotivación y la falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario.
(…) este Tribunal, procedió a analizar las facturas que cursan tanto en la pieza principal del expediente, como en el expediente administrativo, constatando que en ninguna de ellas, se aprecia clara e inequívocamente el destinatario del servicio.
En efecto, la recurrente confunde el destinatario de la factura, aquél que disfrutará del crédito fiscal, el percutido, el incidido, quien efectivamente, pagó por el servicio, con el destinatario de la encomienda, quien no es la misma persona, por lo tanto el documento utilizado como factura, no cumple con el contenido del artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que carece de la indicación del destinatario tributario o beneficiario, es decir de aquél que disfrutará del crédito fiscal.
(…) este Juzgador observa que la Administración Tributaria analizó cada una de las normativas previstas con relación a este tema, específicamente los artículos 6, 7 y 13 de la P.A. número 0257, que establece las Normas Generales de Emisión de Facturas y Otros Documentos, emitiendo un dictamen preciso sobre el contenido de las facturas, por lo que la sociedad recurrente debía colocar con precisión el destinatario de la factura, independientemente que la Administración Tributaria no haya analizado el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que dentro de tales requisitos se infiere claramente que las facturas deben contener el destinatario del servicio o la identificación del comprador en caso de ventas.
Igualmente, si se analiza detalladamente el artículo 13 de la Providencia 0257 y a su vez se analiza la factura traída al presente proceso por la recurrente, el cual se analiza en virtud de la mención en su escrito, se puede constatar que la recurrente incumplió con los numerales 2, 7 y 8 de la Providencia citada, ya que se observa que la factura que cursa en autos en la pieza principal (folio 46), no contiene numeración consecutiva y única (aunque tiene número de control), nombre y apellido o razón social del destinatario y la descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicación de la cantidad o monto.
Se observa además, del análisis efectuado al expediente administrativo, que a través del mismo se incorporan al proceso ‘algunas’ facturas emitidas por la sociedad mercantil Fletes G.A.G, C.A, en las cuales sí se evidencia ‘la numeración consecutiva y única’, pero igualmente, carecen de los dos (2) requisitos restantes antes señalados; por ende, dichos documentos también carecen de los requisitos necesarios para su validez. Se declara.
En razón de lo anterior, el pronunciamiento hecho por la Administración Tributaria, sobre lo que debe contener la factura, igualmente se encuentra ajustado a la normativa aplicable. No obstante –se reitera- que se le sanciona a la sociedad recurrente por no cumplir con requisito (sic) previsto (sic) en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
En consecuencia, este Sentenciador infiere, que la actuación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se encuentra ajustada a derecho por cuanto se evidencia que tanto la única factura presentada por la recurrente como las restantes traídas por la Administración Tributaria al presente proceso, no cumplen a cabalidad con todos los requisitos previstos en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Se declara.
(…) en el presente caso se evidencia que la recurrente alega simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto (…)
De conformidad con el criterio expuesto precedentemente, en principio, no es posible alegar simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, por ser conceptos que se excluyen entre sí (…)
Al respecto, este Juzgador observa, que en el presente caso los vicios de inmotivación y falso supuesto son excluyentes entre sí, pero aún cuando esto ocurre, este Tribunal quiere dejar claro, que la Resolución de Imposición de Sanción se encuentra suficientemente motivada por cuanto señala la normativa que no fue cumplida a cabalidad con respecto a la emisión de las facturas (artículo 62 de la Ley del Reglamento del Impuesto al Valor Agregado), ya que dicho documento no indica el destinatario del bien o servicio; por ende, no se puede evidenciar quién va a disfrutar del derecho al crédito fiscal que otorga la emisión de la misma. Igualmente, se destaca que no es necesario en el presente caso indicar cuáles son las facturas que prescinden de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, puesto que se evidencia que la Administración Tributaria aplicó la sanción a cada factura emitida por carecer de los requisitos previstos en la ley para su emisión hasta el máximo de (150 U.T.) por cada período; observándose que la recurrente no trajo durante la etapa probatoria las facturas que demuestren sus afirmaciones en contrario; por lo que el Tribunal debe señalar en primer lugar que el acto se encuentra debidamente motivado y en segundo lugar, que el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no establece como en otras ocasiones un cúmulo o enumeración de requisitos, siendo el señalamiento del destinatario un elemento esencial para el sistema plurifásico no acumulativo, por lo que debe declarar improcedente la pretensión por inmotivación. Se declara.
(…) considera este Tribunal, que en el presente caso la Administración Tributaria no incurrió en un falso supuesto de hecho al imponer a la recurrente el pago de la sanción de DOS MIL DOSCIENTAS CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (2.250 U.T.); por cuanto la misma efectivamente incumplió con los requisitos previstos en el mencionado artículo 62, ya que como se señaló anteriormente, no basta con sólo alegar sino que también debe probarse, lo cual, no ocurrió en el presente caso. En consecuencia, resulta improcedente la denuncia de la recurrente en cuanto a este punto. Así se declara.
(…) en aras de unificar los criterios jurisprudenciales, se debe señalar, que la Sala Político-Administrativa, ha asumido posición en cuanto a la interpretación que debe dársele a la aplicación de sanciones, en especial con el tema de la concurrencia, señalando mediante fallo número 1793 de fecha 15 de diciembre de 2011, que en estos casos, debe aplicarse la sanción más grave, más la mitad de las otras sanciones, en aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario.
Adaptando el criterio a los autos, se observa que la Administración Tributaria al aplicar las sanciones conforme al artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, no interpretó correctamente el artículo 81 del mismo texto legal, por lo cual se apartó de la norma, incurriendo en falso supuesto de derecho.
En efecto, a la recurrente se le aplicó sanción pecuniaria por CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T.), por cada período, por emitir facturas de ventas con prescindencia de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias correspondientes a los meses de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010 y enero, febrero y marzo de 2011, lo cual conforme al Código Orgánico Tributario en su artículo 81, debe ajustarse a la mitad, luego de la aplicación de la mayor, esto es CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T.), para el mes de enero de 2010 y 75 Unidades Tributarias para cada uno de los restantes meses. Así se declara.
En razón de lo anterior, una vez firme la presente decisión, la Administración Tributaria deberá ajustar la sanción aplicada conforme al artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, en los términos expresados en el presente fallo. Se declara.
Por otra parte, el Tribunal debe declarar firme la sanción aplicada por no mantener los libros en el establecimiento, la cual no es objeto de controversia.
(…) la Unidad Tributaria aplicable al presente caso es la que se encontraba vigente al momento de la emisión de la Resolución de Imposición de Sanción (08 de junio de 2011), es decir, SETENTA Y SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 76,00), por ser la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para el año 2011, año en el cual fue emitida dicha Resolución. Así se declara.
En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República, por autoridad de la ley declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil FLETES G.A.G., C.A., contra la Resolución de Imposición de Sanción número 681 del 08 de junio de 2011, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Se ANULA PARCIAMENTE la Resolución impugnada. Emítanse planillas en los términos expresados en el presente fallo, una vez firme la presente decisión.
No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo, esto es la recurrente no resultó totalmente vencida ante esta instancia judicial (…)
La apoderada judicial de la contribuyente fundamentó su apelación en lo siguiente:
(…) la recurrida incurrió en el vicio de silencio de pruebas ya que no solo no valoró las facturas que fueron aportadas al proceso y que eran imprescindibles para dictar una sentencia ajustada a la realidad de los hechos y del derecho (…) sino que señaló sin analizarlas (…) que en dichas facturas no se indica el destinatario, sólo tomando en consideración la resolución de imposición de sanción, la cual era objeto de impugnación por parte de esta representación, violando así (…) los artículos 12 y 509 del Código de Procedimiento Civil (…)
La representación fiscal fundamentó su contestación en lo siguiente:
(…) el sentenciador de instancia expuso en el fallo apelado (…) que aun cuando la representación judicial de la contribuyente no promovió pruebas durante el lapso probatorio, sólo trajo al proceso de instancia, una factura (…) que consignó al momento de interponer el recurso contencioso tributario, la misma no ayudó a convalidar los argumentos de la recurrente.
(…) en el escrito de fundamentación de la apelación al inculpar al a quo de silencio de pruebas, por no valorar las facturas presentadas, no señala a ciencia cierta cuáles son éstas ni en qué folio del expediente rielan (…)
(…) contrariamente a lo sostenido por la parte apelante, el Juzgador de instancia sí fundamentó su decisión en base (sic) al análisis efectuado a la única prueba aportada al proceso por parte de la sociedad mercantil (…) el juez de instancia sí apreció y valoró (…) la única prueba aportada por la recurrente a los autos (…)
Advirtiendo el Juez de Instancia que la citada factura no cumple con los numerales 2, 7 y 8 de la Providencia N° 0257 (…) visto que no contiene numeración consecutiva y única (aunque tiene número de control), nombre y apellido o razón social del destinatario y la descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicación de la cantidad o monto (…)
Visto el contenido de la decisión apelada, los alegatos invocados en su contra por la contribuyente y la contestación del Fisco Nacional, observa esta Sala que el asunto planteado queda circunscrito a decidir si la sentencia objeto de apelación se encuentra afectada por el vicio de silencio de prueba al no valorar -a decir de la parte accionante- las facturas aportadas al proceso.
Delimitada así la litis, se pasa a decidir y a tal efecto se observa:
Previamente, es necesario advertir que el recurso contencioso tributario fue ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, respecto de la cual no hubo pronunciamiento por parte del Tribunal de la causa. En tal sentido, no procede en esta etapa del proceso esgrimir consideraciones en relación a dicha medida, por ser accesoria a la acción principal que está siendo conocida ahora por esta Sala en segunda instancia. Así se declara.
Asimismo, debe esta M.I. declarar firme, por no haber sido apelado por la contribuyente, el pronunciamiento del tribunal a quo sobre la motivación del acto impugnado. También debe declarar firme, por no haber sido controvertida, la sanción aplicada a la empresa por no mantener los libros contables en el establecimiento. Así se decide.
- Silencio de pruebas.
En cuanto al denunciado vicio de silencio de pruebas, esta Sala expresó su criterio en sentencia N° 4.577 de fecha 30 de junio de 2005, caso: L.R.Á. vs. Banco de Venezuela S.A.C.A., Banco Universal, bajo el fundamento siguiente:
(…) cuando se calla respecto a una prueba en sede judicial, bien porque no se menciona o a.n.s.j.s. su valor probatorio, explicando las razones que sustentan su apreciación o su desestimación, se incurre en el vicio de inmotivación del fallo, ya que el sentenciador estaría estableciendo hechos o considerando otros como no demostrados, por lo que en esa situación el Juez no expresa las razones de hecho ni de derecho que lo llevan a su decisión final, en cuyo caso se infringiría el ordinal 4º del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil.
El juez tiene la obligación de analizar todos los elementos probatorios cursantes en autos, aun aquellas (sic) que a su juicio no fueren idóneas para ofrecer algún elemento de convicción, expresándose siempre cuál sea el criterio del juez respecto de ellas, de conformidad con lo establecido en el artículo 509 del Código de Procedimiento Civil, al no realizarse la debida valoración de los medios probatorios, el juez no expresa las razones de hecho y de derecho que motivan el fallo.
No obstante, esta obligación del juez no puede interpretarse como una obligación de apreciación en uno u otro sentido, es decir, el hecho de que la valoración que haga el juez sobre los medios probatorios para establecer sus conclusiones, se aparte o no coincida con la posición de alguna de las partes procesales, no debe considerarse como silencio de prueba; por el contrario, sólo podrá hablarse de silencio de pruebas, cuando el Juez en su decisión, ignore por completo, no juzgue, aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos y que quede demostrado que dicho medio probatorio pudiese, en principio, afectar el resultado del juicio. (...)
En atención al criterio antes expuesto y circunscribiendo el análisis del vicio denunciado al caso de autos, observa esta Sala que el sentenciador expuso en el fallo apelado que luego de analizar las facturas que cursan tanto en el expediente judicial como en el administrativo constató que en ninguna se indicó el destinatario del servicio prestado y que la contribuyente sólo trajo a los autos una factura de cuyo contenido tampoco se desprende el cumplimiento de tal formalidad.
Contrario a ello, la sociedad de comercio recurrente sostiene que el juez de la causa “confirmó” las sanciones aplicadas por la Administración Tributaria basándose únicamente en lo expuesto por la resolución impugnada.
En el contexto expresado y de la revisión de las actas procesales se constata que las facturas que cursan tanto en el expediente judicial como en el expediente administrativo sí fueron analizadas por el juez de mérito. Sin embargo lo hizo en un sentido distinto al que correspondía, por cuanto, contrariamente a lo que expresa en su decisión, el requisito relacionado con la identificación del destinatario del crédito fiscal, previsto en el artículo 62 del Reglamento General de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 1999 (Gaceta Oficial N° 5.363 del 12 de julio de 1999), sí fue satisfecho por la empresa accionante en las ocho (8) facturas que corren insertas a los autos, como se desprende del recuadro denominado “información del remitente”, y se demuestra a continuación:
FACTURA N° FECHA PERÍODO DESTINATARIO
132530 18.10.10 Octubre 2010 Cemex de Venezuela
22010 30.03.11 Marzo 2011 La Casa del Bioanalista, C.A
22007 30.03.11 Marzo 2011 Massnadra, C.A
22002 30.03.11 Marzo 2011 Glennys Jeres
21991 30.03.11 Marzo 2011 Paneletric, C.A
21982 30.03.11 Marzo 2011 E.R.
319300 30.03.11 Marzo 2011 Electro Materiales Fariñas Dos, C.A
93319 05.04.11 Abril 2011 Centro Ferretero El Pico, C.A
Ahora bien, es de advertir que de las indicadas facturas hay que excluir la identificada con el número 93319 por cuanto corresponde al período abril 2011, el cual no fue verificado por la Administración Tributaria.
Lo expresado pone de manifiesto que el tribunal a quo apreció erróneamente el contenido de las facturas bajo análisis, por lo que se concluye que incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho.
Ahora bien, considerando que salvo las siete (7) facturas que cursan en autos -en las cuales se verifica el cumplimiento de la formalidad bajo estudio- la contribuyente no consignó las restantes a que se extendió la actuación fiscal y frente a la presunción de legalidad y veracidad del acto impugnado, debe la Sala declarar procedente la sanción impuesta, con exclusión de las previamente indicadas, debiendo la Administración Tributaria ajustar las sanciones en los términos aquí expuestos. Así se decide.
Declarado lo anterior, debe esta Sala Político-Administrativa, de conformidad con lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008, conocer en consulta la sentencia Nº 019/2012 del 27 de marzo de 2012, respecto a los pronunciamientos que resultaron desfavorables al Fisco Nacional y que no fueron apelados por éste, referidos a la errónea interpretación de los artículos 81 y 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
- Errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Sostuvo el tribunal de instancia que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de derecho al aplicar a la contribuyente las sanciones pecuniarias contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción N° 681 del 08 de junio de 2011 sin tomar en cuenta el criterio expuesto por esta Sala en su decisión N° 1793 del 15 de diciembre de 2011, caso: Inversiones Piaroa, C.A. relacionado con la concurrencia de infracciones y en virtud de lo cual ordenó al ente exactor realizar los correspondientes ajustes.
En orden a lo expresado, se advierte que en el referido fallo, esta Sala expuso lo siguiente:
es pertinente advertir que la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión al fijar las sanciones aplicables a cada período fiscal verificado, pues aunque el mencionado dispositivo [segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001] establece una técnica sancionatoria acumulativa para esta categoría de infracciones, es menester aplicar sobre los resultados obtenidos las reglas de concurrencia previstas en el citado artículo 81 eiusdem, que prescribe la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con los restantes correctivos en su valor medio. (Véase al respecto sentencia de este Supremo Tribunal No. 00938 del 13 de julio de 2011, caso: Repuestos O, C.A.).
Por tanto, en virtud de la anterior declaratoria, debe la Sala referirse al cálculo de esta sanción realizado por el Fisco Nacional en el acto recurrido; a tales efectos se observa que para cada período fiscal transcurrido desde enero y hasta septiembre de 2007, se estableció el pago de 150 U.T., para un total de 1.350 U.T. De allí que se observe que la Administración Fiscal no sometió el mencionado cómputo a las reglas de concurrencia dispuestas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, transcrito supra.
Ahora bien, atendiendo a lo preceptuado en dicha norma, y por tratarse de sanciones pecuniarias iguales, verificadas mes a mes por el mismo ilícito formal, ha de aplicarse ‘...cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes’.
Dicho esto, la Sala anula parcialmente el acto contenido en la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI-RCE-DFD-2008-04-PFF-PEC-055, en lo que concierne a la sanción establecida en virtud del incumplimiento de las formalidades legales y reglamentarias en la facturas emitidas por la contribuyente. En consecuencia, se anulan las Planillas de Liquidación números (…), todas de fecha 10 de abril de 2008 (emitidas para los períodos de imposición correspondientes a los meses de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2007, respectivamente); y se ordena el recálculo de las multas impuestas con fundamento en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, a tenor de lo contemplado en el artículo 81 eiusdem. Así se decide.
En el caso de autos se observa que para cada período fiscal transcurrido desde enero de 2010 hasta marzo de 2011, el ente exactor estableció por concepto de incumplimiento de requisitos formales en las facturas emitidas por la contribuyente (artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario) el pago de 150 U.T., para un total de 2.250 U.T. Adicionalmente aplicó otra sanción en atención al incumplimiento de deberes formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables (artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario) por 25 UT, la cual redujo a la mitad (12,50 U.T.).
De lo expresado se advierte que la Administración Tributaria -tal como lo alertó el tribunal a quo- no aplicó correctamente las reglas de concurrencia al caso en estudio. En consecuencia, por tratarse de sanciones pecuniarias iguales, verificadas mes a mes por el mismo ilícito formal, ha de aplicarse “...cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes”, es decir, 150 U.T. aumentarla con las restantes en su valor medio, a saber: 75 U.T. para los meses de febrero de 2010 hasta marzo de 2011 y 12,50 U.T. Por lo tanto, debe la Sala confirmar en los términos expuestos el pronunciamiento proferido en este sentido en la decisión objeto de consulta, conforme al cual ordenó el recálculo de las multas impuestas tomando en cuenta las reglas de concurrencia previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
- Errónea aplicación de la unidad tributaria.
Explica el sentenciador que la unidad tributaria aplicable al presente caso es la que se encontraba vigente para el momento de la emisión de la resolución impugnada.
En orden a lo anterior, la Sala observa que los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, disponen:
“Artículo 94: Las sanciones aplicables son:
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago”. (Destacado de esta decisión).
En relación con la interpretación y alcance de la citada disposición, esta Sala en la sentencia Nro. 0098 de fecha 15 de febrero de 2012, caso: Sucesión de A.M.F.D.S. vs SENIAT, estableció lo siguiente:
(…) la sanción de multa debe ser calculada con la unidad tributaria vigente para el momento en que fue realizado el pago de la diferencia del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas, no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que se hace referencia debe ser considerado como el momento del cumplimiento de la obligación tributaria principal, cuyo incumplimiento oportuno genera el hecho sancionador. De manera que resulta improcedente la defensa esgrimida por el Fisco Nacional sobre el particular. (Vid fallos Nros. 00083 y 01532 de fechas 26 de enero y 22 de noviembre de 2011, casos: Ganadera Monagas C.A. y C.A. Macosarto). Así se declara.
Advertido lo anterior, observa este Alto Tribunal que en el asunto de autos la recurrente fue sancionada de acuerdo a lo establecido en los artículos 101, numeral 3, segundo aparte y 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001 por incumplimiento de deberes formales, como se determinó en la Resolución de Imposición de Sanción N° 681 del 8 de junio de 2011.
Aplicando la jurisprudencia antes transcrita, esta Sala considera que a los efectos del cálculo de la sanción de multa impuesta a la contribuyente por los ilícitos formales determinados en la actuación fiscal, debe tomarse en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la sanción de acuerdo a lo contemplado en el artículo 94 Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos y no el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de emisión de la resolución
impugnada, como lo explicó el tribunal a quo. De allí que deba revocarse de la sentencia consultada el pronunciamiento emitido en tal sentido. Así se declara.
Vistas las precedentes consideraciones, esta Sala declara parcialmente con lugar la apelación interpuesta por la representación judicial de la contribuyente contra la decisión dictada por el tribunal de instancia, la cual se revoca en el punto referido a las facturas que no cumplieron con el requisito atinente a la identificación del “destinatario” y conociendo en consulta se confirma el fallo en los términos expuestos en la motiva, en lo relacionado con la concurrencia de infracciones y se revoca en lo atinente a la interpretación dada al artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se determina.
1) PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por la contribuyente FLETES G.A.G, C.A. contra la sentencia Nº 019/2012 del 27 de marzo de 2012, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se REVOCA en el punto referido a las facturas que no cumplieron con el requisito atinente a la identificación del “destinatario”.
2) Conociendo en consulta, se CONFIRMA el identificado fallo en lo relativo a la incorrecta aplicación de las reglas de la concurrencia de infracciones por parte de la Administración Tributaria y se REVOCA en lo atinente a la interpretación dada al artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
La Administración Tributaria deberá liquidar nuevas planillas conforme a lo establecido en el presente fallo.
En diecinueve (19) de marzo del año dos mil catorce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00351.
Decisión de Tribunal Duodécimo de Primera Instancia en Funciones de Control de Lara (Extensión Carora), de 19 de Junio de 2014
Decisión nº OP02-V-2008-000305 de Juzgado Segundo de Primera Instancia del Régimen Procesal Transitorio de Protección de Niños, Niñas y Adolescentes de Nueva Esparta, de 17 de Septiembre de 2008

References: Resolución 
 artículo 92
 Resolución 
 resolución 
 artículo 81
 resolución 
 artículo 62
 artículo 62
 artículo 81
 artículo 62
 artículo 62
 artículo 13
 artículo 62
 artículo 62
 Resolución 
 artículo 62
 artículo 62
 artículo 81
 artículo 101
 artículo 81
 artículo 81
 artículo 101
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 resolución 
 artículo 243
 artículo 509
 resolución 
 artículo 62
 artículo 72
 artículo 81
 Resolución 
 artículo 101
 artículo 81
 artículo 81
 Resolución 
 artículo 101
 artículo 81
 artículo 81
 resolución 
 artículo 94
 Resolución 
 artículo 94
 resolución

 artículo 94
 artículo 94

Decisión nº