Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/2461-ibpb-1-3-4510-831-2016-2-wlk
Timestamp: 2018-12-19 09:14:19+00:00

Document:
2461-IBPB-1-3.4510.831.2016.2.WLK | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszt › 2461-IBPB-1-3.4510.831.2016.2.WLK
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 1 grudnia 2016 r.
Czy opłaty związane z udzieleniem gwarancji ubezpieczeniowej należy zaliczyć w koszty podatkowe w momencie:
- dokonania opłaty,
- w czasie trwania budowy,
- w okresie obowiązywania gwarancji ubezpieczeniowej?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 września 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 września 2016 r.), uzupełnionym 24 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty związanej z udzieleniem gwarancji ubezpieczeniowej - jest nieprawidłowe.
W dniu 19 września 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty związanej z udzieleniem gwarancji ubezpieczeniowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 listopada 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.831.2016.1.WLK, wezwano do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia wniosku dokonano 24 listopada 2016 r.
Wnioskodawca, (Spółka z o.o.) w ramach prowadzonej działalności wykonuje usługi projektowe. W obecnej chwili realizuje duży kontrakt pod nazwą „Budowa zakładu obróbki szkła firmy S wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturą towarzyszącą”. Zgodnie z umową do realizacji ww. projektu wymagane jest ubezpieczenie, które obejmuje odpowiedzialność cywilną zawodową na kwotę 42 000 000 zł, a składka należna wynosi 88 000 zł.
Przedstawione gwarancje ubezpieczeniowe obejmują dwa okresy:
okres realizacji od 7 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2017 r.
okres rękojmi od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r.
Powyższe opłaty Spółka rozlicza w czasie trwania kontraktu (do 31 grudnia 2017 r.), ponieważ są to koszty bezpośrednio związane z danym kontraktem, z tego tytułu nie będzie po zakończeniu umowy żadnych dodatkowych przychodów i te opłaty jako koszty bezpośrednie, powinny zostać zaliczone w koszty w roku, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.
dokonania opłaty,
w czasie trwania budowy,
w okresie obowiązywania gwarancji ubezpieczeniowej?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4 (winno być: art. 15 ust. 4) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
W odpowiedzi na wezwanie, pismem z 16 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 listopada 2016 r.), Wnioskodawca wskazał, że koszty w kwocie 88 000,00 zł związane z ubezpieczeniem obejmującym odpowiedzialność cywilną zawodową z tytułu realizacji kontraktu (za okres 7 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2017 r.) oraz okres rękojmi (1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r.) traktuje jako koszt bezpośredni który zgodnie z art. 15 ust. 4 rozlicza w czasie trwania kontraktu, jako czynne rozliczenia międzyokresowe (proporcjonalnie w ciągu 24 miesięcy). Kontrakt będzie fakturowany częściowo i przychody z tego tytułu będą uzyskiwane zarówno w 2016 r. jak i 2017 r.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).
Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka w związku z realizacją dużego kontraktu, zawarła umowę na ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej, obejmującą dwa okresy tj. okres realizacji kontraktu oraz okres rękojmi. Opłatę w związku z zawartym ubezpieczeniem, Spółka rozliczyła w czasie do dnia zakończenia realizacji kontraktu, jako koszty bezpośrednio związane z osiągnięciem przychodu. Jednak, okres gwarancji ubezpieczeniowej dotyczy również okresu po zakończeniu realizacji kontraktu.
Gwarancja ubezpieczeniowa jest specyficzną, ukształtowaną głównie przez praktykę, czynnością ubezpieczeniową, znajdującą oparcie prawne przede wszystkim w zasadzie swobody układania stosunków zobowiązaniowych. Zawieranie umów reasekuracji lub umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1450 ze zm.), a także wykonywanie tych umów zaliczane jest do czynności ubezpieczeniowych, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. z 2015 r. poz. 1844 ze zm.).
Nie ulega wątpliwości, że gwarancje, nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach. Poniesienie tych opłat warunkuje jednak możliwość zawierania kontraktów (umów) na świadczone przez Spółkę usługi projektowe, a więc wpływa na uzyskanie przychodu.
Jednocześnie opłata gwarancyjna ma charakter szczególny, gdyż jej zapłata warunkuje zawarcie umowy gwarancyjnej (wydanie gwarancji). Stanowi ona zapłatę za udzieloną przez bank lub też firmę ubezpieczeniową gwarancję. Ma więc charakter swoistego wynagrodzenia za usługę świadczoną przez gwaranta i dlatego odnosi się do pełnego okresu obowiązywania umowy.
Jak wykazano powyżej, poniesione przez Spółkę wydatki - nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przez nią przychodach. Jednakże istnieje pośredni związek pomiędzy zapłatą opłat gwarancyjnych, a uzyskaniem przychodu (zabezpieczeniem, zachowaniem źródła przychodu) i jednocześnie nie podlegają one wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 updop.
Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Wobec tego, w odniesieniu do ponoszonych wydatków na udzielone gwarancje ubezpieczeniowe w tym okres realizacji oraz okres rękojmi będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z art. 15 ust. 4d updop, w myśl której, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Reasumując, opłaty związane z udzieleniem gwarancji ubezpieczeniowej, należy zaliczyć do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, które zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, są potrącalne w dacie ich poniesienia. W sytuacji, gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy Spółka powinna je podzielić proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy umowa i w tej proporcji zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów. Zatem, skoro ubezpieczenie obejmuje okres od 7 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2022 r., kwota zapłaconego ubezpieczenia powinna zostać proporcjonalnie zaliczana do kosztów uzyskania przychodów przez cały okres ubezpieczenia.
2461-IBPB-1-3.4510.831.2016.2.WLK

References: art. 14
 art. 4
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 4
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15