Source: http://kraken.slv.cz/6Afs22/2003
Timestamp: 2018-01-16 07:54:30+00:00

Document:
6Afs22/2003
è. j. 6 Afs 22/2003-48
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milady Tomkové a soudcù JUDr. Brigity Chrastilové a JUDr. Bohuslava Hnízdila v právní vìci ¾alobce Ing. P. M . , správce konkursní podstaty úpadce M., s. r. o., Ústí nad Labem, bytem Lidická 78, Èeské Budìjovice, zastoupen JUDr. Vladimírem Folprechtem, advokátem, se sídlem Jeremiá¹ova 18, Èeské Budìjovice, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká hradební 61, Ústí nad Labem, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného è. j. 4652/150/02 ze dne 8. 10. 2002, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem è. j. 15 Ca 523/2002-23 ze dne 14. 5. 2003,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem è. j. 15 Ca 523/2002-23 ze dne 14. 5. 2003 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í k dal¹ímu øízení.
Finanèní úøad v Ústí nad Labem zamítl rozhodnutím ze dne 17. 1. 2002, è. j. 8241/02/214913/1195, ¾ádost ¾alobce jako správce konkursní podstaty spoleènosti M., s. r. o., o vrácení pøeplatku danì z pøidané hodnoty ve vý¹i 187 492 Kè. Proti tomuto rozhodnutí podal ¾alobce odvolání, které ¾alovaný zamítl rozhodnutím ze dne 8. 10. 2002, è. j. 4652/150/02. V odùvodnìní tohoto rozhodnutí uvedl, ¾e osobní daòový úèet danì z pøidané hodnoty spoleènosti M., s. r. o., nevykazuje vratitelný pøeplatek. Pøeplatek vzniklý podáním daòového pøiznání za zdaòovací období øíjen 2001 ve vý¹i 187 492 Kè byl pou¾it v souladu s § 59 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, na úhradu nejstar¹ího nedoplatku na dani z pøidané hodnoty. nad Labem. V ¾alobì uvedl, ¾e napadené rozhodnutí postrádá zákonné dùvody. Na majetek spoleènosti M., s. r. o. (dále jen úpadce ), byl prohlá¹en konkurs dne 21. 6. 2001. Nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty byl ke dni 26. 11. 2001 pou¾it na èásteènou úhradu nedoplatku danì z pøidané hodnoty. V mezidobí v¹ak ¾alovaný pøihlásil vzniklou pohledávku do konkursního øízení a tato pohledávka byla v rámci pøezkumného jednání dne 2. 11. 2001 uznána (zji¹tìna). ®alobce konstatuje pøesvìdèení, ¾e nadmìrný odpoèet (pøeplatek) danì z pøidané hodnoty nemohl ¾alovaný pou¾ít na úhradu nedoplatku danì vzhledem ke skuteènosti, ¾e v té dobì ji¾ byl nìkolik mìsícù prohlá¹en na úpadce konkurs. Poukazuje na § 14 odst. 1 písm. i) zákona è. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, podle kterého není zapoètení na majetek patøící do konkursní podstaty pøípustné, co¾ platí i pro daòové pohledávky. Dále poukazuje na usnesení Nejvy¹¹ího soudu (sp. zn. 29 Edo 523/2001). Postup správce danì má podle ¾alobce charakter nepøípustného zapoètení.
Krajský soud v Ústí nad Labem vyhovìl rozsudkem ze dne 14. 5. 2003, è. j. 15 Ca 523/2002-23, kterým zru¹il napadené rozhodnutí ¾alovaného i prvostupòové rozhodnutí Finanèního úøadu v Ústí nad Labem. Své rozhodnutí odùvodnil tím, ¾e podle § 14 odst. 1 písm. ø) zákona o konkursu a vyrovnání má prohlá¹ení konkursu na majetek dlu¾níka i ten úèinek, ¾e zapoètení na majetek patøící do podstaty není pøípustné. Je lhostejné, ¾e zapoètením by se pohledávky støetly (a zanikly) ji¾ v dobì pøed prohlá¹ením konkursu; rozhodující je, ¾e poèínaje dnem prohlá¹ení konkursu ji¾ nelze zapoètení provést. Vznikne-li tedy úpadci nárok na vrácení nadmìrného odpoètu danì z pøidané hodnoty, nesmí být podle názoru krajského soudu pou¾it k úhradì jiných daòových nedoplatkù, i kdy¾ by to jinak (mimo konkurs) bylo mo¾né.
Proti uvedenému rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem podal ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost, ve které namítá nezákonnost rozhodnutí krajského soudu ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ). Tato nezákonnost má podle nìj spoèívat v nezohlednìní § 33 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, podle kterého nelze k úhradì pohledávek konkursních vìøitelù pou¾ít prostøedky, s nimi¾ je mo¾né podle zvlá¹tního zákona nalo¾it jen stanoveným zpùsobem. Vzhledem k tomu, ¾e zákon o správì daní a poplatkù a zákon è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, upravují problematiku vracení nadmìrných odpoètù, pøièem¾ zároveò stanoví, jakým zpùsobem lze se vzniklým pøeplatkem nakládat, lze podle stì¾ovatele také pøeplatky na dani èi nadmìrné odpoèty na dani pokládat za prostøedky, s nimi¾ lze podle zvlá¹tního zákona nakládat jen stanoveným zpùsobem, a které tudí¾ nepatøí do konkursní podstaty. Jeliko¾ se § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání vztahuje jen na majetek patøící do konkursní podstaty, nemohlo zde dojít k nezákonnému postupu správce danì. Dále stì¾ovatel poukazuje na to, ¾e nejde o klasické pohledávky, jak je chápe právo závazkové, nýbr¾ mají veøejnoprávní charakter.
Podáním ze dne 20. 8. 2003 roz¹íøil stì¾ovatel stí¾ní body, kdy¾ dodává, ¾e ¾aloba smìøovala proti rozhodnutí správce danì, které svou povahou nezakládá, nemìní nebo závaznì neurèuje ¾ádná práva a povinnosti daòového subjektu. Dle názoru stì¾ovatele je rozhodnutí o pøeplatku pouze deklaratorním osvìdèením faktického úkonu správce danì, kterým je fyzický pøevod pøedmìtného nadmìrného odpoètu na úhradu nejstar¹ích nedoplatkù na dani èi jiných daòových povinností ve smyslu § 59 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù. Podle právní úpravy platné do 1. 1. 2003 se mohl úèastník správního øízení domáhat soudní ochrany pouze proti rozhodnutím, kterým byla zkrácena jeho práva. Proto¾e tomu tak ¾alobce ochrany svých práv prostøednictvím podání ¾aloby.
®alobce ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ze dne 28. 8. 2003 pova¾uje nadále podanou ¾alobu za oprávnìnou, podpoøenou ji¾ døíve vydanou a v ¾alobì citovanou judikaturou. Proto navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud po zji¹tìní, ¾e jsou dány podmínky øízení, pøezkoumal napadené rozhodnutí po vìcné stránce z dùvodù uplatnìných stì¾ovatelem a v rozsahu jím vymezeném a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Ze správního spisu bylo zji¹tìno, ¾e na spoleènost M., s. r. o., byl dne 21. 6. 2001 prohlá¹en konkurs a ke dni 26. 11. 2001 byl správcem danì nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty pou¾it na èásteènou úhradu nedoplatku danì z pøidané hodnoty. Dne 10. 1. 2002 správce konkursní podstaty po¾ádal o vrácení tohoto pøeplatku.
Nejvy¹¹í správní soud pøi hodnocení správnosti právního posouzení krajským soudem vycházel z ji¾ zaujatého stanoviska pléna Nejvy¹¹ího správního soudu k výkladu § 64 zákona o správì daní a poplatkù a § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání (usnesení pléna Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 4. 2004, è. j. Sst 2/2003-225, publikované ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 215/2004). Toto stanovisko pléna vychází z premisy, ¾e rozhodnutí ve vìcech vracení daòového pøeplatku jsou soudem pøezkoumatelná. Ustanovení § 64 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù upravuje postup správce danì pøi existenci pøeplatku a umo¾òuje správci danì pou¾ít pøeplatku na úhradu pøípadného nedoplatku; pøitom o pøevedení pøeplatku na úhradu nedoplatku u jiné danì se daòový dlu¾ník jen vyrozumí. Citované ustanovení pouze urèuje postup správce danì, nejde o rozhodovací èinnost. Proti tomuto postupu se v¹ak daòový subjekt mù¾e bránit reklamací podle § 53 zákona o správì daní a poplatkù, o ní¾ musí být rozhodnuto. Stejnì tak daòový subjekt mù¾e po¾ádat správce danì o vrácení pøeplatku podle § 64 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù a nedojde-li k vrácení pøeplatku, ¾ádost se zamítne rozhodnutím, proti nìmu¾ je pøípustné odvolání podle odst. 8 tého¾ ustanovení. Negativním rozhodnutím mù¾e dojít k zásahu do veøejných subjektivních práv daòového subjektu, nebo» nárok na vrácení pøeplatkù je ve vztahu k øízení vymìøovacímu nárokem jiným, samostatným. Rozhodnutí o reklamaci proti postupu správce danì i rozhodnutí o zamítnutí ¾ádosti o vrácení pøeplatku jsou rozhodnutími ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s.; tento názor byl ostatnì ji¾ Nejvy¹¹ím správním soudem vysloven (napø. rozhodnutí ze dne 21. 8. 2003, è. j. 2 Afs 9/2003-70).
Pøi øe¹ení nastolené otázky, zda úèinky prohlá¹ení konkursu vyjádøené v § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání ( zapoètení na majetek patøící do podstaty není pøípustné ), brání pou¾ití pøeplatku na dani správcem danì podle § 64 zákona o správì daní a poplatkù, plénum Nejvy¹¹ího správního soudu dospìlo k následujícím závìrùm:
Pøi hledání odpovìdi na tuto otázku je tøeba vycházet z ní¾e uvedených základních pojmù, které mají zásadní význam pro posouzení dané problematiky, a respektovat také skuteènost, ¾e vracení nadmìrného odpoètu na dani z pøidané hodnoty, jako zvlá¹tního druhu pøeplatku, je upraveno v § 37a zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do 30. 4. 2004. zákonem k získání pøíjmù na úhradu celospoleèenských potøeb, ani¾ by pøitom poskytoval daòovým subjektùm ekvivalentní protiplnìní. Tento právní vztah mezi státem a daòovým subjektem lze oznaèit za asynallagmatickou obligaci-závazek veøejnoprávního charakteru. Ústavní konformita tohoto právního názoru vyplývá i z rozhodovací èinnosti Ústavního soudu. Napø. v usnesení ze dne 15. 1. 1999, sp. zn. IV. ÚS 499/98, Ústavní soud vyslovil, ¾e placení danì nelze podøadit pod závazky ve smyslu soukromého práva, nebo» pojmovì placení daní znamená platbu ve prospìch státu na základì zákona, ani¾ by stát daòovému subjektu nabízel za úhradu danì poskytnutí urèitého ekvivalentu, a z toho dovodil závìr, ¾e daòová povinnost je zcela nepochybnì povinností veøejného práva.
Zapoètení je významnou právní skuteèností zpùsobující zánik závazku. Nahrazuje plnìní a je v nìm obsa¾eno uspokojení vìøitele. Zapoètení je podmínìno právním úkonem, který mù¾e být jednostranný nebo dvoustranný (§ 580 a § 581 obèanského zákoníku). Základním pøedpokladem zapoètení je v¹ak existence závazkového právního vztahu, ze kterého vìøiteli vzniká právo na plnìní (pohledávka) od dlu¾níka a dlu¾níkovi vzniká povinnost splnit závazek (§ 488 obèanského zákoníku). Závazky vznikají z právních úkonù, zejména ze smluv, jako¾ i ze zpùsobené ¹kody, z bezdùvodného obohacení nebo z jiných skuteèností uvedených v zákonì (§ 489 obèanského zákoníku). Pro obchodní vztahy je právní úprava obsa¾ena v § 358 a¾ § 364 obchodního zákoníku, pøièem¾ se jedná o lex specialis ve vztahu k právní úpravì zapoètení obsa¾ené v obèanském zákoníku. Zapoètení vzájemné pohledávky (kompenzace) má za následek zánik proti sobì stojících pohledávek vìøitele a dlu¾níka, kteøí jsou vùèi sobì v postavení vìøitele a dlu¾níka zároveò. Zánik pohledávek na základì kompenzaèního projevu vùle nastává se zpìtnou úèinností (ex tunc), a to ke dni, kdy se pohledávky proti sobì postavily (§ 580 obèanského zákoníku). Úèinností zákona è. 94/1996 Sb. (1. 6. 1996), kterým byl mimo jiné zmìnìn a doplnìn § 14 odst. 1 zákona è. 328/1991 Sb., do¹lo k významnému roz¹íøení zákazu zapoètení, jeho¾ smyslem bylo zamezit zvýhodnìní vìøitelù, kteøí mají vzájemné pohledávky s úpadcem.
Definice daòového pøeplatku je obsa¾ena v § 64 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. V tomto ustanovení je vymezen daòový pøeplatek jako èástka plateb pøevy¹ující splatnou daò vèetnì pøíslu¹enství danì. Zvlá¹tním druhem pøeplatku je vymìøený nadmìrný odpoèet na dani z pøidané hodnoty. Podle § 37a zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do 30. 4. 2004, pokud vznikne v dùsledku vymìøení nadmìrného odpoètu vratitelný pøeplatek, vrátí se plátci bez ¾ádosti do 30 dnù od vymìøení nadmìrného odpoètu, a to i v pøípadì prohlá¹ení konkursu. Tento postup se neuplatní, vznikne-li vratitelný pøeplatek zmìnou daòové povinnosti na základì dodateèného vymìøení, kdy se postupuje podle § 64 zákona o správì daní a poplatkù. Odli¹nost úpravy vrácení vymìøeného se vrací bez ¾ádosti a ve stanovené lhùtì. Zákon è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do 30. 4. 2004, v § 37a nerozli¹uje daòový re¾im plátce-úpadce od daòového re¾imu plátce, který v úpadku není, co¾ je nutno dovodit právì z toho, ¾e podmínka vratitelnosti je výslovnì vzta¾ena i k daòovým subjektùm, jejich¾ majetek je podroben konkursu. Takový postup zákonodárce zcela jasnì deklaroval novelou zákona è. 588/1992 Sb., provedenou zákonem è. 17/2000 Sb., který nabyl úèinnosti dnem 1. 4. 2000, kdy¾ podmínka vratitelnosti pøeplatku byla výslovnì zakotvena i ve vztahu ke konkursnímu øízení.
Daò, tj. zákonem stanovenou platební povinnost, lze podle § 59 odst. 3 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù platit i pøeplatkem na jiné dani. Postupuje-li správce danì podle § 59 a § 64 zákona o správì daní a poplatkù ve vztahu k daòovému subjektu, na jeho¾ majetek byl prohlá¹en konkurs, realizuje se tak úhrada splatné daòové povinnosti, tzn. ¾e dochází k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy. V zákonì o správì daní a poplatkù, v jiném daòovém zákonì ani v zákonì o konkursu a vyrovnání není stanoveno, ¾e by správce danì mohl nebo mìl postupovat jinak v pøípadì, ¾e na majetek daòového subjektu je prohlá¹en konkurs.
Má-li daòový subjekt nedoplatek, a to na jakékoliv dani u jakéhokoliv správce danì, pou¾ije se daòový pøeplatek na jeho úhradu. Jakým zpùsobem se tak stane, výslovnì ukládá správci danì § 64 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Ze ¾ádného ustanovení zákona o správì daní a poplatkù nelze dovodit, ¾e by se správce danì od povinnosti stanovené evidován daòový nedoplatek, jedná se o pøeplatek, který mu lze vrátit, tj. vratitelný pøeplatek. Pøi postupu správce danì podle § 59 a § 64 zákona o správì daní a poplatkù v rámci daòového øízení pøi souèasnì probíhajícím konkursním øízení tak dochází k úhradì splatného daòového nedoplatku, tj. k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy.
Pøi posuzování pøedmìtné otázky nemù¾e obstát argumentace, ¾e nárok na vrácení pøeplatku je pohledávkou úpadce za jeho dlu¾níkem, jím¾ je stát, a ¾e pøeplatek na dani je majetkem, který ke dni vyhlá¹ení konkursu patøil do konkursní podstaty. Podle § 6 odst. 2 zákona o konkursu a vyrovnání se konkurs týká majetku, který patøil dlu¾níkovi v den prohlá¹ení konkursu a kterého za konkursu nabyl. Tento majetek podle odst. 1 citovaného ustanovení tvoøí konkursní podstatu. Majetkem ve smyslu citovaného ustanovení jsou vìci a jejich souèásti a pøíslu¹enství-vìci movité, nemovité, zvíøata, ovladatelné pøírodní síly (energie), soubory vìcí, práva (know-how, obchodní známka, patent, ochranná známka), podíly v obchodních spoleènostech, spoluvlastnické podíly, vypoøádané podíly ze spoleèného jmìní man¾elù. Pùjde tedy o vìci, práva nebo jiné majetkové hodnoty, které jsou pøedmìtem obèanskoprávních vztahù podle § 118 obèanského zákoníku. Toto vymezení odpovídá cílùm konkursu definovaným v § 2 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, tedy pomìrnému uspokojení vìøitelù z majetku tvoøícího konkursní podstatu, k èemu¾ je nutné pøevést konkursní podstatu na peníze, tzn. zpenì¾it do konkursní podstaty nále¾ející majetek zpùsobem uvedeným v § 27 a § 27a citovaného zákona, který pøedpokládá, ¾e pøedmìtný majetek mù¾e být pøedmìtem obèanskoprávních vztahù. Nárok na vrácení daòového pøeplatku, jen¾ je institutem finanèního práva, tomuto vymezení neodpovídá. Tento nárok, který je nárokem daòového subjektu z veøejnoprávního daòového øízení, není pøedmìtem obèanskoprávních vztahù (nelze jej postoupit, zøídit k nìmu zástavní právo, nemù¾e být pøedmìtem exekuce podle § 312 a násl. o. s. ø., nelze proti nìmu zapoèítat jinou pohledávku). Z uvedeného vyplývá, ¾e vymìøený nadmìrný odpoèet ani pøeplatek na jiné dani, nejedná-li se o pøeplatky vratitelné, nemohou nále¾et do majetku tvoøícího konkursní podstatu a být zahrnuty správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty podle § 18 zákona o konkursu a vyrovnání, proto¾e by se jednalo o neopodstatnìný zásah do veøejnoprávního daòového øízení.
Jiné závìry nelze dovodit ani z tvrzeného vzájemného vztahu zákona o správì daní a poplatkù a zákona o konkursu a vyrovnání jako obecné a speciální normy. Speciální úprava má pøednost pøed právní úpravou obecnou (lex specialis derogat legi generali), ale k tomu dochází jen tam, kde právní normy stejné právní síly upravují tuté¾ materii, ale v rùzném rozsahu. O takový vztah se v pøípadì § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání a § 64 zákona o správì daní a poplatkù nejedná, nebo» neupravují stejnou oblast právních vztahù. Postupuje-li správce danì ve vztahu k daòovému subjektu poté, co byl na jeho majetek prohlá¹en konkurs, podle § 64 zákona o správì daní a poplatkù, není to v rozporu s § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání, nebo» se nejedná o nepøípustnou kompenzaci. Daòovou pohledávkou daòového subjektu vùèi státu mù¾e být jen daòový pøeplatek, který pøevy¹uje pøípadný daòový nedoplatek. Jen takový pøeplatek je vratitelný, a to bez ohledu na prohlá¹ení konkursu.
Soud v pøezkumném øízení k ¾alobní námitce zji¹»uje existenci vratitelného pøeplatku, a to nikoli jen z hlediska, zda je èi není správcem danì evidován, ale zda správce danì s pøeplatkem nakládal pøi úhradì nedoplatkù v zákonných mezích. Postup správce danì s podmínkami stanovenými daòovými pøedpisy.
Na základì vý¹e uvedených dùvodù tedy správce danì v konkrétním pøípadì nepochybil, jestli¾e pou¾il vzniklý pøeplatek na dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období øíjen 2001 ve vý¹i 187 492 Kè na úhradu nejstar¹ího nedoplatku na dani z pøidané hodnoty. Jeliko¾ krajský soud na základì opaèného právního názoru dospìl k odli¹nému závìru, jedná se o nesprávné posouzení právní otázky, které zpùsobilo nezákonnost jeho rozhodnutí ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Nejvy¹¹ímu správnímu soudu tak nezbylo, ne¾ napadený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹it a vìc mu vrátit k dal¹ímu øízení. Tento soud té¾ rozhodne o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 § 59
 § 14
 soud 
 § 14
 § 103
 § 33
 § 14
 § 59
 soud 
 soud 
 soud 
 § 64
 § 14
 § 64
 § 53
 § 64
 § 65
 § 14
 § 64
 § 37
 soud 
 § 581
 § 358
 § 364
 § 14
 § 64
 § 37
 § 64
 § 37
 § 59
 § 59
 § 64
 § 64
 § 59
 § 64
 § 6
 § 118
 § 2
 § 27
 § 27
 § 312
 § 18
 § 14
 § 64
 § 64
 § 14

Soud 
 soud 
 § 103
 § 110
 soud