Source: http://e-rachunkowosc.pl/artykul.php?view=383
Timestamp: 2013-05-20 17:43:57+00:00

Document:
Opodatkowanie wsp�lnik�w sp�ki komandytowej – Biuletyn e-rachunkowo��
Jeste� tutaj: Strona g��wna » Archiwum » 12/2005 » Podatki » Opodatkowanie wsp�lnik�w sp�ki komandytowej
Opodatkowanie wsp�lnik�w sp�ki komandytowej
Beata Hudziak Grant Thornton Fr�ckowiak W przypadku sp�ki komandytowej podatnikiem podatku dochodowego nie jest sp�ka, lecz ka�dy wsp�lnik tej sp�ki indywidualnie. W zwi�zku z powy�szym okre�lenia wysoko�ci przychodu, dochodu do opodatkowania oraz nale�nego podatku dochodowego dokonuje si� dla poszczeg�lnych wsp�lnik�w odr�bnie. Wsp�lnikami sp�ki komandytowej mog� by� zar�wno osoby fizyczne, jak i osoby prawne. Mo�na przyj�� r�wnie� takie rozwi�zanie, w kt�rym komandytariuszem b�dzie osoba fizyczna, za� komplementariuszem - osoba prawna, lub odwrotnie. Zar�wno komplementariuszem, jak i�komandytariuszem mo�e by� osoba prawna posiadaj�ca siedzib� w Polsce lub poza terytorium Polski (nierezydent) b�d? osoba fizyczna posiadaj�ca miejsce zamieszkania w Polsce lub poza jej terytorium (nierezydent). Autorka niniejszego artyku�u analizuje spos�b opodatkowania wsp�lnik�w sp�ki komandytowej, bior�c pod uwag� to, czy wsp�lnikami s� osoby fizyczne, osoby prawne b�d�ce rezydentem b�d? nierezydentem.
Opodatkowanie wsp�lnika - osoby fizycznej Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od os�b fizycznych (updof), dochody uzyskiwane przez osoby fizyczne podlegaj� opodatkowaniu podatkiem dochodowym od os�b fizycznych. Je�eli komandytariuszem lub komplementariuszem mia�aby by� osoba fizyczna, to przychody uzyskiwane przez te osoby b�d� rozliczane na podstawie przepis�w updof. Jak wynika z art. 8 ust. 1 (dalej: updof), przychody z udzia�u w sp�ce nieb�d�cej osob� prawn�, ze wsp�lnej w�asno�ci, wsp�lnego przedsi�wzi�cia u ka�dego podatnika okre�la si� proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz ��czy si� z pozosta�ymi przychodami ze ?r�de�, z kt�rych doch�d podlega opodatkowaniu wed�ug skali podatkowej, o kt�rej mowa w art. 27 ust. 1 updof. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje si�, �e prawa do udzia�u w zysku s� r�wne. Zasady powy�sze stosuje si� odpowiednio do:
rozliczania koszt�w uzyskania przychod�w, wydatk�w nie stanowi�cych koszt�w uzyskania przychod�w i strat,
ulg podatkowych zwi�zanych z prowadzon� dzia�alno�ci� w formie sp�ki nie b�d�cej osob� prawn�.
Je�eli zatem wsp�lnicy sp�ki komandytowej w umowie sp�ki um�wili si� przyk�adowo, �e komplementariusz uczestniczy w zysku w 60% a komandytariusz w 40%, to zar�wno przychody, jak i koszty dla cel�w podatkowych powinny by� rozliczane wed�ug tych proporcji. Komandytariusz i komplementariusz jako podatnicy podatku dochodowego od os�b fizycznych s� obowi�zani - zgodnie z art. 44 updof - do wp�acenia zaliczek na podatek dochodowy, poczynaj�c od miesi�ca, w kt�rym ich dochody przekrocz� kwot� powoduj�c� obowi�zek zap�acenia podatku. Nale�y podkre�li�, i� ka�dy z wsp�lnik�w sp�ki komandytowej, jako odr�bny podatnik podatku dochodowego od os�b fizycznych b�dzie obowi�zany do rozliczania przychod�w, koszt�w, dochodu we w�asnym zakresie. Ka�dy z nich odr�bnie b�dzie tak�e obowi�zany do sk�adania deklaracji dla podatku dochodowego od os�b fizycznych (PIT - 5 lub PIT - 5L).
Wsp�lnicy sp�ki komandytowej b�d�cy osobami fizycznymi maj� prawo wyboru opodatkowania podatkiem dochodowym od os�b fizycznych uzyskiwanego dochodu na zasadach og�lnych wed�ug skali podatkowej (tj. 19%, 30%, 40%) lub wed�ug stawki liniowej (19%).
Jednak w my�l art. 9a ust. 3 updof w sytuacji, gdy podatnik, kt�ry wybra� spos�b opodatkowania 19% stawk� liniow�, uzyska z pozarolniczej dzia�alno�ci gospodarczej przychody ze �wiadczenia us�ug na rzecz by�ego lub obecnego pracodawcy, odpowiadaj�cych czynno�ciom, kt�re wykonywa� w roku poprzedzaj�cym rok podatkowy albo wykonywa� lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub sp�dzielczego stosunku pracy, to traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania stawk� liniow� i jest obowi�zany do z�o�enia w�a�ciwych deklaracji o wysoko�ci dochodu osi�gni�tego od pocz�tku roku i wp�acenia zaliczek obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej oraz odsetek za zw�ok� od zaleg�o�ci z tytu�u tych zaliczek.
Istotny wp�yw na prawo do stosowania 19% stawki podatku dochodowego ma zatem brzmienie art. 9a ust. 3 updof. W sytuacji bowiem, gdy osoba fizyczna b�d�ca wsp�lnikiem sp�ki komandytowej prowadz�ca pozarolnicz� dzia�alno�� gospodarcz� wykonywa�a w 2004 r. lub w 2005 r. prac� na podstawie stosunku pracy na rzecz podmiotu, na rzecz kt�rego �wiadczy�aby obecnie takie same us�ugi w ramach dzia�alno�ci gospodarczej, w�wczas osoba ta nie mo�e opodatkowa� 19% stawk� podatku przychod�w uzyskiwanych z tytu�u prowadzenia tej dzia�alno�ci. Nale�y jednak podkre�li�, i� omawiany przepis odnosi si� wy��cznie do stosunku pracy lub sp�dzielczego stosunku pracy. Podsumowuj�c nale�y stwierdzi�, i� wsp�lnicy sp�ki komandytowej b�d�cy osobami fizycznymi maj� prawo dokonania wyboru formy opodatkowania, tj. wed�ug skali podatkowej lub stawk� liniow�.
Opodatkowanie wsp�lnik�w - osoby prawne
Zgodnie z art. 1 updop, opodatkowanie dochod�w os�b prawnych jest regulowane przepisami updop. W przypadku sp�ki komandytowej, w kt�rej wsp�lnikiem jest osoba prawna, dochodem osoby prawnej z udzia�u w tej sp�ce jest doch�d wykazany na podstawie prawid�owo prowadzonych ksi�g, pomniejszony o dochody wolne od podatku oraz powi�kszony o koszty nie stanowi�ce koszt�w uzyskania przychod�w, kt�re uprzednio zosta�y zaliczone w ci�ar koszt�w uzyskania przychod�w (art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od os�b prawnych). Tak okre�lony doch�d podlega - zgodnie z art. 5 updop - opodatkowaniu u komplementariusza w stosunku do jego udzia�u w zyskach sp�ki komandytowej. Stawka podatkowa wynosi 19%. Opodatkowanie wsp�lnik�w sp�ki komandytowej b�d�cych nierezydentami
Wsp�lnikiem sp�ki komandytowej mo�e by� r�wnie� osoba fizyczna lub prawna posiadaj�ca miejsce zamieszkania lub siedzib� poza terytorium Polski.
W my�l art. 3 ust. 1 updop podatnicy, kt�rzy maj� siedzib� lub zarz�d na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegaj� obowi�zkowi podatkowemu od ca�o�ci swoich dochod�w, bez wzgl�du na miejsce ich osi�gania. Je�eli za� podatnik nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarz�du, podlega obowi�zkowi podatkowemu tylko od dochod�w, kt�re osi�ga na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Regulacje podobne do powy�szych odnosz� si� do os�b fizycznych nie posiadaj�cych miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2a updof osoby fizyczne, je�eli nie maj� na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegaj� obowi�zkowi podatkowemu tylko od dochod�w z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku pracy lub stosunku s�u�bowego, bez wzgl�du na miejsce wyp�aty wynagrodzenia, oraz od innych dochod�w osi�ganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowi�zek podatkowy).
W przypadku zatem, gdy wsp�lnik sp�ki komandytowej nie posiada�by siedziby na terytorium Polski, w�wczas opodatkowaniu w Polsce podlega�yby wy��cznie dochody uzyskiwane na terytorium kraju. Tymi dochodami mog�yby by� w szczeg�lno�ci dochody z udzia�u w sp�ce komandytowej. Powy�ej przedstawione przepisy w zakresie updop jak i updof stosuje si� z uwzgl�dnieniem um�w w�sprawie zapobie�enia podw�jnemu opodatkowaniu, kt�rych stron� jest Rzeczypospolita Polska. Zatem w przypadku, gdy wsp�lnikiem sp�ki komandytowej jest osoba fizyczna lub osoba prawna nie posiadaj�ca miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Polski, w�wczas spos�b opodatkowania uzyskiwanych przez t� osob� dochod�w z udzia�u w tej sp�ce jest uzale�niony od postanowie� w�a�ciwej umowy o unikaniu podw�jnego opodatkowania, zawartej pomi�dzy Polsk� a�krajem miejsca zamieszkania lub siedziby wsp�lnika sp�ki komandytowej. Z uwagi na fakt, i� wszystkie umowy o unikaniu podw�jnego opodatkowania, kt�rych stron� jest Polska, s� generalnie oparte na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i maj�tku OECD (dalej: MK OECD), w niniejszym artykule autorka pos�uguje si� zapisami MK OECD. Zgodnie z zapisami MK OECD - co do zasady - dochody nierezydenta podlegaj� opodatkowaniu w�Polsce mi�dzy innymi w�wczas, gdy na terytorium Polski prowadzony jest przez nierezydenta zak�ad w rozumieniu tych um�w. Stosownie do przepisu art. 5 MK OECD, okre�lenie "zak�ad" oznacza sta�� plac�wk�, przez kt�r� ca�kowicie albo cz�ciowo prowadzona jest dzia�alno�� przedsi�biorstwa. Z przytoczonej definicji wynika, i� aby dzia�alno�� zagranicznego przedsi�biorcy mog�a by� uznana za prowadzon� w formie "zak�adu" musz� zaistnie� nast�puj�ce przes�anki: istnieje miejsce, w kt�rym dzia�alno�� jest prowadzona, plac�wka ma sta�y charakter, za po�rednictwem tej plac�wki jest prowadzona dzia�alno��. Je�eli zatem wsp�lnik sp�ki komandytowej prowadzi przedsi�biorstwo spe�niaj�ce wy�ej wymienione przes�anki, w�wczas nale�y uzna�, i� dochody uzyskuje w�a�nie za po�rednictwem zak�adu. Zgodnie z art. 7 MK OECD, je�eli okre�lony podmiot posiadaj�cy miejsce zamieszkania lub siedzib� w umawiaj�cym si� Pa�stwie (tj. w innym pa�stwie ni� Polska), wykonuje w drugim umawiaj�cym si� Pa�stwie (tj. w Polsce) dzia�alno�� zarobkow� przez zak�ad w nim po�o�ony i gdy prawa lub dobra, z tytu�u kt�rych wyp�acany jest doch�d, s� rzeczywi�cie zwi�zane z dzia�alno�ci� takiego zak�adu, w�wczas uzyskane dochody podlegaj� opodatkowaniu w tym drugim Pa�stwie (w tym przypadku w Polsce). W sytuacji zatem, gdy wsp�lnik sp�ki komandytowej prowadzi dzia�alno�� poprzez po�o�ony w�Polsce zak�ad, zyski uzyskiwane poprzez ten zak�ad s�, zgodnie z art. 7 ust. 1 MK OECD, opodatkowane w Polsce. Zgodnie z tym artyku�em, mog� one by� opodatkowane tylko w takiej mierze, w jakiej mog� by� przypisane temu zak�adowi. Zasady przyporz�dkowania zysk�w okre�la art. 7 ust. 2 MK OECD, zgodnie z kt�rym zak�adowi nale�y przypisa� takie zyski, "kt�re m�g�by on osi�gn��, gdyby wykonywa� tak� sam� lub podobn� dzia�alno�� w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsi�biorstwo i by� ca�kowicie niezale�ny w stosunkach z�przedsi�biorstwem, kt�rego jest zak�adem". Podsumowuj�c nale�y stwierdzi�, i� prowadzenie dzia�alno�ci gospodarczej w Polsce za po�rednictwem sp�ki komandytowej przez osob� fizyczn� lub prawn� maj�c� miejsce zamieszkania lub siedzib� w innym pa�stwie ni� Polska nale�y traktowa� jako zak�ad, w zwi�zku z czym zyski zagranicznego przedsi�biorcy - wsp�lnika sp�ki komandytowej s� opodatkowane w Polsce, ale tylko w takiej mierze, w jakiej mo�na przypisa� je temu zak�adowi. Sp�ka komandytowa a VAT
W zakresie podatku od towar�w i us�ug wyja�nienia wymaga kwestia, kto ma status podatnika tego podatku, tj. sp�ka komandytowa, czy te� wsp�lnicy tej sp�ki. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar�w i us�ug (dalej: ustawa o VAT), podatnikami s� osoby prawne, jednostki organizacyjne nie maj�ce osobowo�ci prawnej oraz osoby fizyczne wykonuj�ce samodzielnie dzia�alno�� gospodarcz�, bez wzgl�du na cel lub rezultat takiej dzia�alno�ci. Z uwagi na fakt, i� sp�k� komandytow� nale�y zaliczy� do jednostek organizacyjnych nie maj�cych osobowo�ci prawnej, potencjalnym podatnikiem podatku od towar�w i us�ug b�dzie sp�ka, a nie jej wsp�lnicy.
Sp�ka komandytowa b�dzie mia�a status podatnika wy��cznie w�wczas, gdy b�dzie wykonywa�a samodzielnie dzia�alno�� gospodarcz�. Dzia�alno�ci� gospodarcz� - w rozumieniu ustawy o VAT - jest wszelka dzia�alno�� producent�w, handlowc�w lub us�ugodawc�w, w tym podmiot�w pozyskuj�cych zasoby naturalne oraz rolnik�w, a tak�e dzia�alno�� os�b wykonuj�cych wolne zawody, r�wnie� w�wczas, gdy czynno�� zosta�a wykonana jednorazowo w okoliczno�ciach wskazuj�cych na zamiar wykonywania czynno�ci w spos�b cz�stotliwy. Najistotniejsz� konsekwencj� zwi�zan� z uzyskaniem statusu podatnika VAT jest na�o�enie przez ustawodawc� na taki podmiot pewnych obowi�zk�w, tj. m.in. w zakresie: rejestracji, prowadzenia ewidencji zakup�w i sprzeda�y, dokumentowania czynno�ci podlegaj�cych opodatkowaniu VAT.

References: art. 1
 art. 8
 art. 27
 art. 44
 art. 9
 art. 9
 art. 1
 art. 5
 art. 3
 art. 3
 art. 5
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 15