Source: https://www.dun.du.cz/33/pausalni-vydaje-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4EnqEQC_cNuPv19O9pRNKmUE/?serp=1&version_year=2019&uri_view_type=18
Timestamp: 2020-05-29 20:49:43+00:00

Document:
Pau¹ální výdaje | Daòovì uznatelné náklady
V tomto textu je popsána problematika uplatòování pau¹álních výdajù u fyzických osob. Jsou zde vysvìtleny základní principy aplikace pau¹álních výdajù, jaké výhody a omezení jsou s uplatòováním pau¹álních výdajù spojeny a nechybí ani praktické pøíklady a upozornìní na nìkteré záludné okolnosti, na které je tøeba si dát v praxi pozor.
zákon o daních z pøíjmù, zejména:
- § 7 odst. 7 a 8 ZDP, § 9 odst. 4 a 5 ZDP a § 10 odst. 4 ZDP, obsahující základní pravidla pro uplatòování výdajù pau¹ální (procentní) èástkou pro jednotlivé druhy pøíjmù
- § 23 odst. 8 ZDP a § 25 odst. 1 písm. zd) ZDP, obsahující povinnosti a omezení, s nimi¾ je tøeba poèítat pøi zmìnì ve zpùsobu uplatòování výdajù
- § 26 odst. 8 ZDP, upravující odpisování majetku pøi uplatòování pau¹álních výdajù
Pokyn GFØ D-22, zejména:
- body 1 a¾ 6 k § 7 odst. 7
- ustanovení k § 9 odst. 5
- v § 1 odst. 1 ZÚ vymezuje rozsah a zpùsob vedení úèetnictví
- v § 4 ZÚ stanoví, kdo je úèetní jednotkou s povinností vést úèetnictví
Procento pau¹álních výdajù
Fyzické osoby, jako¾to poplatníci danì z pøíjmù, mají – na rozdíl od osob právnických – mo¾nost zvolit si zpùsob uplatòování daòových výdajù:
První mo¾ností je vést úèetnictví nebo daòovou evidenci (pøípadnì u pøíjmù z nájmu evidenci podle § 9 odst. 6 ZDP) a výdaje (náklady) uplatòovat v prokázané vý¹i.
Druhou mo¾ností je evidovat pouze pøíjmy a vést evidenci souvisejících pohledávek. Výdaje není tøeba evidovat, uplatní se pau¹ální èástkou ve vý¹i procentní èásti z dosa¾ených zdanitelných pøíjmù, podle § 7 odst. 7 ZDP, a to:
80 % z pøíjmù ze zemìdìlské výroby, lesního a vodního hospodáøství, a z pøíjmù z ¾ivnostenského podnikání øemeslného; maximálnì lze v¹ak uplatnit výdaje do vý¹e 1 600 000 Kè (v roce 2018 platil limit 800 000 Kè),
60 % z pøíjmù ze ¾ivnostenského podnikání, s výjimkou pøíjmù ze ¾ivnostenského podnikání øemeslného; maximálnì v¹ak lze uplatnit výdaje do vý¹e 1 200 000 Kè (v roce 2018 platil limit 600 000 Kè),
30 % z pøíjmù z nájmu majetku zaøazeného v obchodním majetku; maximálnì v¹ak do vý¹e 600 000 Kè (v roce 2018 platil limit 300 000 Kè),
40 % z jiných pøíjmù ze samostatné èinnosti, s výjimkou pøíjmù podle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP a § 7 odst. 6 ZDP; maximálnì lze v¹ak uplatnit výdaje do vý¹e 800 000 Kè (v roce 2018 platil limit 400 000 Kè).
Novelou zákona o daních z pøíjmù, provedenou zákonem è. 80/2019 Sb., se od roku 2019 (oproti roku 2018) opìt zvý¹ily limity pau¹álních výdajù (pro rok 2018 platily limity v polovièní vý¹i; v roce 2017 pak platila „výjimeèná” mo¾nost volby daná pøechodnými ustanoveními novely è. 170/2017 Sb. – viz poznámka dále).
Evidence pøíjmù a pohledávek
Uplatní-li poplatník výdaje procentem z pøíjmù, má se za to, ¾e v èástce výdajù jsou zahrnuty ve¹keré výdaje poplatníka vynalo¾ené v souvislosti s dosahováním pøíjmù ze samostatné èinnosti. Poplatník, který uplatòuje výdaje pau¹ální èástkou, je povinen v¾dy vést záznamy o pøíjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s èinností, ze které plyne pøíjem ze samostatné èinnosti.
Poplatník, který uplatòuje výdaje procentem z pøíjmù, je pova¾ován za poplatníka, který nevede daòovou evidenci.
Daòové výdaje procentem z pøíjmù mù¾e uplatnit i poplatník, který je plátcem danì z pøidané hodnoty.
Omezení nìkterých pau¹álù
Zákon o daních z pøíjmù od roku 2013 zavedl limitaci u pøíjmù v tom, ¾e poplatník mù¾e uplatnit pau¹ální výdaje ve vý¹i (viz vý¹e) jen z pøíjmù do 2 000 000 Kè. To v¹ak neznamená, ¾e pau¹ální výdaje nemù¾e uplatnit poplatník s vy¹¹ími pøíjmy, pokud to bude pro nìho výhodnìj¹í.
Poznámka: V roce 2018 stanovil zákon omezení vý¹e pau¹álních výdajù limitem pøíjmù do 1 000 000 Kè, v 2017 pak bylo mo¾né zvolit jednu ze dvou variant (tj. buï vyu¾ít vy¹¹ího limitu 2 000 000 Kè a neuplatnit slevu na man¾elku (man¾ela) ani daòové zvýhodnìní na dìti, co¾ zakazovalo ji¾ zru¹ené ustanovení § 35ca ZDP, nebo si tyto slevy nárokovat, ale akceptovat pøísnìj¹í limit do 1 000 000 Kè). Od roku 2019 je limit opìt zvý¹en na maximální vý¹i 2 000 000 Kè (mo¾nost uplatnit slevu na man¾elku (man¾ela) i daòové zvýhodnìní v¹ak zùstává – tak jako v roce 2018).
Advokát dosáhl za zdaòovací období 2019 pøíjem ve vý¹i 3 200 000 Kè. 40 % z dosa¾eného pøíjmu za zdaòovací období èiní 1 280 000 Kè, ale uplatnit lze pouze 800 000 Kè (tj. 40 % z 2 000 000 Kè). Pokud by skuteènì dosa¾ené výdaje za dané období èinily ménì ne¾ 800 000 Kè, bylo by pro advokáta výhodnìj¹í uplatnit pau¹ální výdaje.
Kritéria volby uplatnìní daòových nákladù (výdajù)
Fyzická osoba mù¾e místo procentních výdajù uplatnit náklady (výdaje) v prokazatelné vý¹i. Základním a nejpodstatnìj¹ím kritériem této volby je srovnání skuteènì prokázané vý¹e nákladù (výdajù) a procentní èástky pøíslu¹né pro daný druh pøíjmu.
Paní Velebilová provozuje ¾ivnost, je kadeønice (øemeslná ¾ivnost). Za zdaòovací období dosáhla zdanitelných pøíjmù ze ¾ivnosti 200 000 Kè, skuteèné výdaje èinily 100 000 Kè a zaplacené zdravotní a sociální poji¹tìní 40 000 Kè.
Paní Velebilová zøejmì zvolí mo¾nost uplatnìní výdajù pau¹ální èástkou 80 % z pøíjmù, jeliko¾ sociální ani zdravotní poji¹tìní placené OSVÈ za vlastní osobu není daòovým nákladem. Výdaje tedy budou èinit 160 000 Kè. Jiné výdaje ji¾ nelze uplatnit.
Poplatník, který uplatòuje výdaje pau¹ální èástkou, si do znaèné míry zjednodu¹uje svou situaci jak pøi samotné evidenci výdajù (platí v pøípadì, ¾e není povinen vést také úèetnictví), tak i pøi pøípadné daòové kontrole (není tøeba výdaje prokazovat, kontrola se zamìøí pouze na evidenci pøíjmù a na správnost postupu pøi pøechodu z jednoho zpùsobu uplatòování výdajù na druhý – viz dále).
Na druhé stranì není dobré tuto jednoduchost pøi uplatòování pau¹álních výdajù pøeceòovat. I poplatníci uplatòující pau¹ální výdaje se mohou dopustit metodických chyb a právì pøi zmìnì zpùsobu prokazování výdajù z daòové evidence nebo úèetnictví na pau¹ál èi naopak èekají na poplatníka mnohá úskalí.
Soubìh vedení úèetnictví a pau¹álu
V pøípadì, ¾e poplatník pøe¹el na vedení úèetnictví, a to jak dobrovolnì, tak i na základì zákona, mù¾e podle § 4 odst. 7 ZÚ ukonèit vedení úèetnictví nejdøíve po uplynutí 5 po sobì jdoucích úèetních období, ve kterých vedl úèetnictví.
I metodický pokyn GFØ D-22 v¹ak pøipou¹tí, aby fyzická osoba, i kdy¾ vede úèetnictví, vykázala své výdaje v daòovém pøiznání pau¹álem (procentem z pøíjmù). Hodnì kontroverzním je v této souvislosti názor GFØ publikovaný v pokynu, ¾e i pøes vedení úèetnictví se neuva¾ují pro pau¹ál výnosy, ale pøíjmy (tj. vè. pøijatých záloh), a to zejména i v souvislosti s úpravou ZDP platnou od roku 2014 (§ 21h ZDP), podle ní¾ jsou u poplatníka, který je úèetní jednotkou, pøíjmy jeho výnosy podle úèetních pøedpisù a výdaji jeho náklady úèetních pøedpisù. Novela ZDP zákonem è. 170/2017 Sb. pøiná¹í v tomto smìru zpøesnìní, kdy¾ øíká, ¾e pøíslu¹né procentní výdaje by se mìly urèit výpoètem pøíslu¹né procentní èástky z pøíjmù (nikoliv z výnosù), nicménì pro pøíjmovou stránku takovéto pravidlo nezavedla.
Také si musíme uvìdomit, ¾e i pøes pokraèování ve vedení úèetnictví se nevyhneme pøi pøechodu na vykazování výdajù pau¹álem operacím popsaným dále.
Pau¹ál versus odèitatelné polo¾ky
Pøi zva¾ování mo¾nosti uplatnit pau¹ální èástku výdajù musíme vzít v úvahu, ¾e pau¹ální èástka vlastnì nahrazuje ve¹keré skuteènì dosa¾ené výdaje, ale nenahrazuje odèitatelné polo¾ky (podle § 15 ZDP a § 34 ZDP). Mo¾nost uplatnìní v¹ech tìchto polo¾ek tedy zùstává poplatníkovi zachována bez ohledu na to, zda výdaje uplatní v prokázané, nebo pau¹ální vý¹i.
Pan Bù¾ek si spoèítá v¹echny své výdaje, které mù¾e prokázat, vèetnì odpisù majetku. Kromì daòovì úèinných výdajù souvisejících s podnikáním eviduje i finanèní dar, který poskytl nemocnici na nákup mamografu.
Nakonec se rozhodl uplatnit výdaje pau¹ální èástkou. Odèitatelnou polo¾ku z titulu poskytnutého daru v¹ak mù¾e té¾ uplatnit.
Pau¹ál versus slevy na dani
Jak ji¾ bylo zmínìno, ustanovení § 35ca ZDP omezovalo do konce roku 2017 u poplatníkù uplatòujících pau¹ální výdaje vyu¾ívat slevy na dani na man¾elku (man¾ela) a daòové zvýhodnìní na dìti. Na základì novely ZDP è. 170/2017 Sb. bylo toto ustanovení od roku 2018 zru¹eno, tak¾e i tito poplatníci vyu¾ívající pau¹ální výdaje mohou tyto slevy vyu¾ít.
2. Jednotlivé druhy pøíjmù
2.1 Pøíjmy podle § 7 ZDP
Nejbì¾nìj¹ím pøípadem pøíjmu podle § 7 ZDP je pøíjem z provozování ¾ivnosti, u nìho¾ pau¹ální èástka výdajù èiní 60 % z pøíjmù, resp. 80 % z pøíjmù, jde-li o ¾ivnost øemeslnou. Není výjimkou, ¾e poplatník dosahuje rùzných typù pøíjmù, pøièem¾ v¹echny lze zahrnout do § 7 ZDP. V takovém pøípadì platí pro uplatnìní výdajù v pau¹ální vý¹i základní pravidlo, podle kterého musejí být pau¹ální èástkou uplatnìny výdaje buïto u v¹ech pøíjmù podle § 7 ZDP, nebo naopak u v¹ech tìchto pøíjmù musejí být výdaje prokázány. Nelze tedy oba postupy kombinovat. Výjimku z tohoto pravidla mají pouze spoleèníci v.o.s. a komplementáøi k.s. (viz dále).
Souèasnì je tøeba upozornit, ¾e pokud by poplatník provozoval více ¾ivností nebo èinností, u nich¾ je stanoveno rozdílné procento pro uplatnìní výdajù, je tøeba jednotlivé pøíjmy evidovat oddìlenì podle jednotlivých èinností a u ka¾dé z nich uplatnit pøíslu¹né procento z dosa¾ených pøíjmù.
Pan Koblasa má jako ¾ivnostník truhláøskou dílnu, je navíc soudním znalcem v oblasti oceòování staro¾itného nábytku a zároveò je zemìdìlským podnikatelem evidovaným podle zákona è. 252/1997 Sb., o zemìdìlství. Kromì toho je¹tì pronajímá èást objektu, který vlo¾il do svého obchodního majetku. Za uplynulé zdaòovací období by chtìl uplatnit u pøíjmù ze ¾ivnosti výdaje v prokázané vý¹i, u dal¹ích pøíjmù výdaje pau¹álem.
Proto¾e v¹echny uvedené pøíjmy patøí do pøíjmù podle § 7 ZDP, takový postup není mo¾ný. Pan Koblasa si musí spoèítat, zda je pro nìj výhodnìj¹í v¹echny výdaje prokázat, nebo u v¹ech èinností uplatòovat výdaje pau¹ální èástkou.
Pan Jelínek provozuje øemeslnou ¾ivnost, pronajímá dùm a má i pøíle¾itostné pøíjmy z prodeje zemìdìlských pøebytkù (není registrován jako zemìdìlský podnikatel).
Na rozdíl od pana Koblasy mù¾e u ka¾dé své èinnosti zvlá¹» zvá¾it, zda chce uplatnit výdaje v prokázané vý¹i, nebo pau¹álem. To plyne z toho, ¾e pan Jelínek ka¾dý z uvedených pøíjmù zdaòuje podle jiného ustanovení ZDP:
pøíjmy ze ¾ivnosti podle § 7 ZDP,
pøíjmy z nájmu podle § 9 ZDP,
pøíle¾itostné pøíjmy z prodeje zemìdìlských pøebytkù podle § 10 ZDP.
Kvalifikace jednotlivých pøíjmù
Velký význam pro správné uplatnìní pau¹álních výdajù má pøesná kvalifikace druhu pøíjmu, a to vzhledem k tomu, ¾e procentní úroveò pau¹ální èástky je odstupòována. Celkem jednoznaèná je kvalifikace pøíjmù ze zemìdìlské výroby èi lesního a vodního hospodáøství (80% pau¹ál). Tato èinnost je vcelku jasnì vymezitelná, není ¾ivností (podléhá registraci u obecního úøadu podle zákona o zemìdìlství), ani nezávislým povoláním. Komplikovanìj¹í mù¾e být v nìkterých pøípadech odli¹ení pøíjmù ze ¾ivnosti od pøíjmù z jiného podnikání.
Pan Peèka provozuje ¾ivnost øemeslnou i ¾ivnost, která ¾ivností øemeslnou není. Zatímco u ¾ivnosti øemeslné mù¾e uplatnit pau¹ální výdaje ve vý¹i 80 %, u ¾ivnosti ostatní pouze ve vý¹i 60 %. Proto¾e èástka pau¹álních výdajù je u obou èinností rùzná, musí pan Peèka pøesnì odli¹ovat, které pøíjmy plynou ze které èinnosti. Aby se zamezilo komplikacím, mìlo by být tøeba i u pøíjmù v podobì mìsíèní pau¹ální odmìny jasné buï ze smlouvy, nebo alespoò z interní cenové kalkulace, jak se ten který typ èinnosti na pøíjmech podílí. V nìkterých pøípadech (napø. pøíjmy z prodeje majetku apod.) se pøesto poplatník nevyhne tomu, ¾e rozdìlení pøíjmu na jednotlivé èinnosti bude spí¹e vìcí odhadu.
Seznam øemeslných ¾ivností je uveden v pøíloze è. 1 ¾ivnostenského zákona. Dále je mo¾né vyjít z Naøízení vlády è. 278/2008 Sb., v jeho¾ pøíloze è. 1 jsou uvedeny obsahové náplnì jednotlivých øemeslných ¾ivností a v dal¹ích pøílohách i ostatních ¾ivností. Problém mù¾e nastat v pøípadì, kdy dochází zmìnou zákona v prùbìhu zdaòovacího období ke zmìnì ¾ivnosti z øemeslné na neøemeslnou nebo naopak.
Problém byl ji¾ v minulosti øe¹en ve spolupráci KDP ÈR a MF s následujícími závìry odsouhlasenými MF:
pøesunem ¾ivnosti vázané do ¾ivnosti øemeslné mù¾e od tohoto data daòový subjekt uplatòovat výdaje ve vý¹i pro ¾ivnosti øemeslné,
v pøípadì pøesunu ¾ivnosti øemeslné do ¾ivnosti volné bude daòový subjekt od data úèinnosti zmìny uplatòovat výdaje ve vý¹i pro ¾ivnosti neøemeslné,
od data zaøazení èinnosti, která nebyla ¾ivností, mezi ¾ivnosti volné mù¾e daòový subjekt uplatòovat výdaje ve vý¹i pro ¾ivnosti neøemeslné.
V praxi to znamená, ¾e daòový subjekt musí rozli¹ovat pøíjmy (výnosy) dosa¾ené do a od data zmìny úèinnosti znìní zákona. To v¹ak nemusí být spravedlivý pohled, obzvlá¹tì proto, ¾e vlastní pøíjem mù¾e být obdr¾en za jiných podmínek, ne¾ za kterých byla vykonávána vlastní èinnost vedoucí k jeho dosa¾ení (pøipomínáme ji¾ zmínìný názor MF, ¾e pro aplikaci pau¹álu se má u subjektù vedoucích úèetnictví vycházet z pøíjmù, a nikoliv z výnosù). V této souvislosti je vhodné sledovat pøíslu¹nou judikaturu, podle ní¾ je zmìna daòových pravidel akceptovatelná v prùbìhu zdaòovacího období pouze tehdy, pokud je ve prospìch poplatníka. Z tohoto dùvodu by nebylo správné pou¾ít ni¾¹í pau¹ál ne¾ ten, který pro poplatníka platil na zaèátku zdaòovacího období.
Výdaje vylouèené z pau¹ální èástky
Jsou-li výdaje uplatòovány pau¹ální èástkou u pøíjmù podle § 7 ZDP, jsou v pau¹ální èástce zahrnuty ve¹keré výdaje.
Spoleèník v.o.s., komplementáø k.s.
Uplatnìní výdajù pau¹ální èástkou nepøichází v úvahu u jediného typu pøíjmù spadajícího pod § 7 ZDP, a to u podílù spoleèníkù veøejné obchodní spoleènosti a komplementáøù komanditní spoleènosti [§ 7 odst. 1 písm. d) ZDP]. V tomto podílu jsou toti¾ ji¾ zahrnuty skuteèné výdaje, které byly vynalo¾eny v rámci veøejné obchodní spoleènosti èi komanditní spoleènosti (jde vlastnì o jakýsi podíl na zisku). Spoleèník v.o.s. nebo komplementáø k.s., kterému kromì tohoto podílu plynou i jiné pøíjmy v rámci § 7 ZDP, v¹ak mù¾e uplatnit procentní výdaje u v¹ech tìchto dal¹ích pøíjmù.
Pan Cihláø podniká jako fyzická osoba (øemeslná ¾ivnost), navíc je…

References: § 7
 § 9
 § 10
 § 23
 § 25
 § 26
 § 7
 § 9
 § 1
 § 4
 § 9
 § 7
 § 7
 § 7
 § 35
 § 4
 § 15
 § 34
 § 35
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 7
 § 9
 § 10
 § 7
 § 7
 § 7