Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2118-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-PROV-30-20-10-20-20120912
Timestamp: 2018-04-22 12:31:34+00:00

Document:
BIC - Provisions pour risques et charges - Charges de personnel - Provisions pour charges de personnel autres que les congés payés
2118-PGPBIC - Provisions pour risques et charges - Charges de personnel - Provisions pour charges de personnel autres que les congés payés1
BOI-BIC-PROV-30-20-10-20-20120912
Version en vigueur du 03/12/12 à aujourd'hui.
2012-09-12T06:00:00.000+02:002012-12-03T14:12:10.000+01:00
Provisions pour gratification au personnel
Il convient d'observer, par ailleurs, que dans la mesure où l'engagement contractuel de l'entreprise à l'égard de ses salariés est de nature à donner naissance à une véritable créance de ces derniers sur leur employeur, c'est-à-dire lorsque son montant en est exactement déterminé, les gratifications à allouer au titre d'un exercice doivent figurer dans les charges déductibles de cet exercice en tant que charges à payer (cf. BOI-BIC-PROV-30-20-10 n°1).
Le Conseil d'État a refusé la déduction d'une provision constituée en vue de faire face à la charge représentée par l'octroi de gratifications au personnel qui avait été décidé par une assemblée générale des associés dès lors que, d'une part, la délibération de cette assemblée n'emportait pas un engagement irrévocable en faveur du personnel et que, d'autre part, il n'est pas établi que le contenu de cette délibération aurait été, avant la clôture de l'exercice, porté effectivement à la connaissance du personnel dans des conditions telles que l'octroi des gratifications ainsi annoncées serait devenu inéluctable (CE, arrêt du 27 juillet 1979, n° 11716, RJ, II, p. 75).
La Haute Assemblée a également jugé qu'une provision n'avait pu être valablement constituée en franchise d'impôt pour des gratifications à payer au personnel dès lors que cette charge, tout en étant bien précisée et certaine dans son principe, était à la clôture de l'exercice encore indéterminée dans son montant, lequel devait être fixé par une décision ultérieure des gérants (CE, arrêt du 6 février 1961, n° 44779, 7e s.s., RO, p. 286). Bien que certaine dans son principe, la charge n'a pas été considérée dans cette espèce comme nettement précisée au sens de l'article 39-1-5° du CGI (cf. BOI-BIC-PROV-20-10-20 n°s 10 à 30).
De même l'entreprise ne prend aucun engagement ferme à l'égard de la rémunération à attribuer au gérant lorsque les statuts se bornent à prévoir qu'elle serait fixée d'un commun accord des parties (CE, arrêt du 31 mai 1965, n° 48693, 7e s.-s.).
Des charges de personnel non encore réglées à la clôture d'un exercice ne peuvent être déduites du résultat fiscal de cet exercice qu'à la condition que l'entreprise ait pris à l'égard des salariés intéressés des engagements fermes rendant certaine l'obligation de versement des sommes en cause (CE, arrêt du 25 octobre 1989, n° 66990, 9e et 8e s.-s., SARL KAMARINA II).
L'assemblée générale d'une SARL ne prend pas d'engagement ferme à l'égard du gérant lorsqu'elle décide de lui allouer un complément de rémunération dès lors qu'elle subordonne le règlement de cette somme à l'approbation des comptes de l'exercice et à l'existence d'une trésorerie suffisante (CE, arrêt du 16 décembre 1992, n° 82971, 7e et 9 e s.-s., SARL NOBLACO ; confirmation de l'arrêt du 9 juillet 1986 n° 44724, 8e et 9e s.-s.).
Le caractère ferme et irrévocable de l'engagement peut résulter des statuts, d'une convention ou d'une décision des organes dirigeants de l'entreprise intervenue antérieurement à la clôture de l'exercice de constitution de la provision, de sorte qu'il en résulte pour elle une dette certaine et nettement précisée (CE, arrêt du 6 février 1961, n° 44779, déjà cité au n° 40 ; dans le même sens CE, arrêt du 6 février 1986 n° 35683).
Sous la réserve que les instruments de preuve retenus par les contribuables se révèlent compatibles avec les règles de la procédure écrite, ceux-ci disposent d'un choix entier quant aux moyens propres à établir I'existence, le contenu et la date des conventions ou engagements justifiant la déduction de dépenses de personnel non réglées à la clôture d'un exercice. En effet, l'exigence de la part de l'administration d'un élément de preuve particulier aurait pour conséquence de subordonner la déduction des dépenses en cause à des conditions non prévues par la loi. Il appartient à l'administration fiscale d'apprécier au cas par cas la valeur probante des éléments produits par les contribuables, sous le contrôle, le cas échéant, du juge de l'impôt. Cela étant, et s'agissant des seules SARL, qui sont le plus souvent des sociétés de famille voire des sociétés quasi-unipersonnelles à l'égard desquelles l'exigence d'un formalisme excessif pourrait paraître rigoureuse, le Conseil d'État a admis que le supplément de rémunération accordé au gérant en vertu de conventions passées au cours de l'exercice et ratifiées par l'assemblée générale ayant approuvé les comptes de cet exercice puisse être admis en déduction des résultats dudit exercice alors même que son montant aurait été, pour partie, porté en charges à payer (CE, juin 1991, n° 68103). En revanche, dans le cas d'une rémunération complémentaire décidée par l'assemblée générale des associés d'une SARL en cours d'exercice mais dont l'échéance et le versement ont été subordonnés à la réalisation d'événements futurs et incertains tels que l'approbation des comptes de cet exercice et les limites de la trésorerie, le Conseil d'État (arrêt du 16 décembre 1992 n° 82971, SARL NOBLACO) n'a pas admis la déduction de ce complément non encore versé à la clôture dudit exercice et porté en charges à payer (Réponse Herment, Sénat 13 avril 1995, p. 881 n° 7056).
I. Provisions pour indemnités de rupture de contrat de travail
Toutefois, une provision peut valablement être constituée afin de tenir compte des indemnités qui seront versées ultérieurement à raison de licenciements non encore prononcés mais que des événements en cours à la clôture de l'exercice rendent probables (dans ce sens, cf. RM Vuillaume, JO deb. AN du 21 août 1989, p. 814, n° 1047 et RM PONS JO deb. AN du 21 août 1989, p. 3658 n° 12039).
- convocation à l'entretien préalable par envoi d'une lettre recommandée dans les entreprises de moins de 50 salariés dépourvues de représentation du personnel :
Les dispositions du 3ème alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts excluent des charges déductibles les provisions constituées en vue de faire face au paiement des indemnités de licenciement concernant les seuls licenciements pour motif économique
Conformément aux dispositions de l'article L 1233-3 du code du travail, constitue un licenciement pour motif économique le licenciement effectué par un employeur pour un ou plusieurs motifs non inhérents à la personne du salarié. Il résulte d'une suppression ou transformation d'emploi ou encore d'une modification substantielle du contrat de travail, consécutives notamment à des difficultés économiques ou à des mutations technologiques.
a° a°. La procédure de licenciement pour motif personnel
Dans la mesure où elles répondent aux conditions générales de déductibilité des provisions rappelées aux n°s 110 à 140, les indemnités versées à l'occasion d'un licenciement pour motif personnel ne sont pas concernées par l'exclusion,
Même si elle présente des caractéristiques proches de celle prévue en cas de licenciements pour motif économique, la procédure de licenciement engagée dans le cadre d'un redressement ou d'une liquidation judiciaire, prévue par l'article 228 de la loi n° 85-98 du 25 janvier 1985, et désormais codifiée à l'article L 662-4 du code de commerce, n'est pas concernée par l'exclusion.
b. b. Dépenses liées au licenciement
- l'indemnité prévue à l'article L 1234-9 du code du travail, aux termes duquel le salarié lié par un contrat de travail à durée indéterminée qui est licencié alors qu'il compte une année d'ancienneté ininterrompue au service du même employeur, a droit, sauf en cas de faute grave, à une indemnité minimum de licenciement, dont le taux et les modalités de calcul en fonction de la rémunération brute dont il bénéficiait antérieurement à la rupture du contrat de travail sont fixés aux articles R. 1234-1 à R 1234-4 du code du travail ;
- lorsqu'elles sont d'un montant supérieur à l'indemnité légale, les indemnités accordées aux salariés en application des conventions collectives, du contrat de travail, des usages ou sur tout autre fondement, comme par exemple sur le fondement des dispositions de l'article L 1233-61 du code du travail qui régit la mise en place du plan de sauvegarde de l'emploi.
- d'une manière générale, les frais de restructuration et les dépenses liées à la reconversion du personnel et aux diverses mesures d'accompagnement social des licenciements pour motif personnel ou économique (mesures de reclassement, actions de formation...).
Les provisions constituées pour faire face à ces dépenses sont déductibles dans les conditions de droit commun (cf. n°s 110 à 140).
De même, les dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du CGI ne font pas obstacle à la déduction fiscale des primes d'assurance destinées à garantir l'entreprise contre le paiement au personnel d'indemnités de licenciement même lorsque celles-ci sont versées à l'occasion de licenciements pour motif économique. En effet, ces primes constituent des charges d'exploitation déductibles lorsque les indemnités en cause sont prévues par une convention collective ou par un accord inscrit dans le règlement intérieur de l'entreprise entrant lui-même dans le cadre d'une convention collective conforme aux dispositions du code du travail (DB 4 C 4232, n° 13).
Les dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du CGI ont pour objet d'interdire la déduction des dotations à un compte de provisions pour indemnités de licenciement pour motif économique effectuées au titre des exercices clos à compter du 15 octobre 1997. Il s'ensuit que ces dotations doivent être réintégrées extra-comptablement (case WI du tableau 2058 A) dans le résultat de l'exercice au cours duquel elles ont été effectuées.
Dès lors que les dotations en cause ne sont pas déductibles au titre de l'exercice au cours duquel elles ont été constituées, leur reprise comptable à l'occasion de la constatation définitive de la charge afférente à ces indemnités s'effectue en franchise d'impôt Le montant de la reprise comptable est alors déduit de manière extra-comptable (case WU du tableau 2058 A).
II. Provisions pour charges de retraite
L'article L 123-13 du code de commerce autorise les entreprises à inscrire au bilan, sous forme de provision, le montant correspondant à tout ou partie de leurs engagements en matière de pensions, de compléments de retraite, d'indemnités et d'allocations en raison du départ à la retraite ou avantages similaires des membres de leur personnel et de leurs mandataires sociaux ou associés. Par ailleurs, il est fait obligation aux entreprises, qu'elles constituent ou non des provisions, d'indiquer le montant de leurs engagements énumérés ci-dessus dans l'annexe aux comptes annuels.
Sur le plan fiscal, aux termes du premier alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI, ne sont pas déductibles les provisions que constitue une entreprise en vue de faire face au versement d'allocations en raison du départ à la retraite ou préretraite des membres de son personnel ou de ses mandataires sociaux. Cette disposition interdit donc la déduction fiscale des provisions pour charges de retraite.
L'interdiction de la déduction fiscale visée à l'article 39-1-5°, 1er alinéa du CGI concerne toutes les provisions constituées en vue de faire face au versement de toute allocation en raison du départ à la retraite ou préretraite, que son bénéficiaire potentiel soit encore en activité ou non, et quels que soient son statut juridique, ainsi que la nature de l'engagement pris à son égard par l'entreprise.
L'article 39-1-5°, 1er alinéa du CGI dispose que « ne sont pas déductibles les provisions que constitue une entreprise en vue de faire face au versement d'allocations en raison du départ à la retraite ou préretraite ».
1° 2. Bénéficiaires des allocations
L'article 39-1-5°, 1er alinéa du CGI se réfère aux allocations versées par une entreprise en raison du départ des « membres ou anciens membres de son personnel ou de ses mandataires sociaux ».
Il s'agit donc de tous les bénéficiaires des allocations définies précédemment, quel que soit leur statut juridique :
- mandataires sociaux n'ayant pas la qualité de salariés au sens du code de travail : présidents-directeurs généraux, directeurs généraux, membres du directoire pour des sociétés anonymes, gérants de SARL...
- soit de cotisations de sécurité sociale (cf. 4 C 4221) ou de cotisations versées à des caisses de retraite (cf. 4 C 4222);
/bofip/2118-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-PROV-30-20-10-20-20120912

References: l'article 39
 l'article 39
 l'article 228
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 39

L'article 39

L'article 39