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Timestamp: 2019-04-23 18:22:40+00:00

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﻿ Sentencia 2007-00566 de agosto 28 de 2013
SENTENCIA 2007-00566 DE 28 DE AGOSTO DE 2013
CONTENIDO:PERIODO GRAVABLE IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. CON EXCEPCIÓN DE BOGOTÁ, EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO ES DE CAUSACIÓN ANUALPOR TANTO ES NULO EL ACUERDO MUNICIPAL QUE FIJE PERIODOS DE PAGO DEL IMPUESTO DIFERENTES AL ANUAL, PUES, OBLIGA A DECLARAR UN TRIBUTO QUE NO SE DEBE PORQUE NO SE HA CAUSADO DURANTE EL AÑO.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, CAUSACIÓN DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, ACUERDO MUNICIPAL, PAGO DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO
Sentencia 2007-00566 de agosto 28 de 2013
Rad.: 68001-23-31-000-2007-00566-01- [18712]
Demandante:Alvarado y During Ltda. (NIT. 860005620-1)
Asunto: Impuesto de industria y comercio – 2004, 2005 y 2006.
Bogotá, D. C., veintiocho de agosto de dos mil trece
En los términos del recurso de apelación, corresponde a la Sala determinar si son nulos los actos demandados, por los cuales el municipio de Barrancabermeja practicó a la actora liquidación de aforo e impuso sanción por no declarar por los años 2004, 2005 y 2006.
Sea lo primero precisar que la Sala no analizará el cargo de violación del debido proceso por haberse expedido la sanción por no declarar y la liquidación de aforo en el mismo acto, ya que el juez solamente puede pronunciarse sobre aquellos cargos de nulidad que hayan sido debidamente enunciados y explicados en la demanda o, a más tardar, dentro de las oportunidades de aclaración o corrección de la demanda, contempladas en el Código Contencioso Administrativo.
Sería violatorio del debido proceso y del derecho de defensa permitir la inclusión de un nuevo cargo de nulidad cuando ya el trámite de la primera instancia se ha agotado por completo.
Hecha la anterior precisión, la Sala decide los restantes cargos propuestos por la recurrente.
1. Violación del artículo 272 del Acuerdo Municipal 029 de 2005, expedido por el Concejo Municipal de Barrancabermeja, por falta de aplicación; y del artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, por aplicación indebida.
La actora alegó que para efectos de la imposición de la sanción por no declarar, la Administración debió aplicar el artículo 272 del Acuerdo Municipal 029 de 2005 (Estatuto Tributario de Barrancabermeja), norma que contempla una sanción por no declarar equivalente al 150% del impuesto liquidado, y no el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, que establece un monto de la sanción del 20% de los ingresos brutos del año gravable respectivo.
Para resolver el cargo, la Sala hace las siguientes precisiones.
El artículo 643 del Estatuto Tributario regula la sanción por no declarar así:
“ART. 643.—Sanción por no declarar.La sanción por no declarar será equivalente:
1. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, al veinte por ciento (20%) del valor de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento,que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al veinte por ciento (20%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de renta presentada, el que fuere superior.
2. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre las ventas, al diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento,que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.
3. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento (10%) de los cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento,que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior.
La norma se refiere, desde luego, a la presentación de declaraciones por impuestos de carácter nacional, ya que el Estatuto Tributario regula esa clase de impuestos. El impuesto de industria y comercio y el complementario de avisos y tableros son de carácter municipal(11).
Para efectos de unificar el procedimiento tributario a nivel territorial, el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 dispuso lo siguiente:
“ART. 59.—Procedimiento tributario territorial.Los departamentos y municipios aplicarán los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, para la administración, determinación, discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio incluida su imposición, a los impuestos por ellos administrados. Así mismo aplicarán el procedimiento administrativo de cobro a las multas, derechos y demás recursos territoriales. El monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos”. (Resaltado no es del texto original).
Es decir, que las entidades territoriales deben aplicar las normas de procedimiento del Estatuto Tributario Nacional en todo lo relacionado con la administración, determinación, discusión cobro, devoluciones y régimen sancionatorio. No obstante, tienen la facultad de disminuir el monto de las sanciones y simplificar los procedimientos de acuerdo con la naturaleza del tributo respectivo y respetando el principio de proporcionalidad entre el impuesto y la sanción.
En vigencia del artículo 59 de la Ley 788 del 2002, el Concejo Municipal de Barrancabermeja expidió el Acuerdo 029 de 2005, “Por medio del cual se adopta el Estatuto Tributario para el municipio de Barrancabermeja”. El artículo 272 de dicho Acuerdo dispuso(12):
“ART. 272.—Sanción por no declarar. La falta absoluta de declaración acarreará una sanción equivalente al ciento cincuenta por ciento (150%) del impuesto anual asignado.
Se presume falta absoluta de declaración cuando no se da respuesta oportuna al emplazamiento contemplado en este estatuto.
PAR.—Cuando se trate de una declaración que se da por no presentada, la sanción será del setenta y cinco por ciento (75%) del impuesto anual asignado”.
En la Resolución 290 de 2006, la administración le impuso a la actora una sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio equivalente al 20% de los ingresos brutos obtenidos por sus actividades durante los años 2004, 2005 y 2006, con fundamento en el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional.
A su vez, en el acto administrativo mediante el cual resolvió el recurso de reconsideración, la administración argumentó que calculó el monto de la sanción sobre los ingresos brutos de la sociedad con base en lo dispuesto por el parágrafo primero del artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, según el cual “Cuando la administración de impuestos disponga solamente de una de las bases para practicar las sanciones a que se refieren los numerales de este artículo, podrá aplicarla sobre dicha base sin necesidad de calcular las otras”.
Si bien es cierto que el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional dispone que la sanción por no declarar renta corresponde al 20% de los ingresos brutos de quien incumplió la obligación de declarar, si el Concejo de Barrancabermeja expidió un Acuerdo mediante el cual había disminuido el monto de dicha sanción, la Secretaría de Hacienda debía aplicar la última norma y no el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, tal como se desprende del artículo 59 de la Ley 788 de 2002.
La sanción contemplada en el artículo 272 del Acuerdo 29 de 2005 es inferior a la prevista en el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, porque la última equivale al 20% de los ingresos brutos, al paso que la que consagra el Acuerdo equivale al 150% del impuesto liquidado, que, a su vez, corresponde a una tarifa por mil de los ingresos brutos(13).
No es admisible el argumento expuesto por el demandado, según el cual tenía que aplicarse el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional en virtud de que el mismo Acuerdo 029 de 2005 hace una remisión a dicho estatuto.
Lo anterior, porque si bien es cierto que el artículo 285 del citado acuerdo dispone que “Las normas del Estatuto Tributario Nacional sobre procedimiento sanciones, declaración, recaudación, fiscalización, determinación, discusión, cobro y en general la administración de los tributos serán aplicables en el Municipio conforme a la naturaleza y estructura funcional de sus impuestos”, esta norma debe ser interpretada en armonía con el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, lo que significa que el Estatuto Tributario Nacional se aplica a nivel territorial en todos los aspectos allí mencionados, con la salvedad hecha en la misma disposición respecto de la facultad de los entes territoriales de disminuir el monto de las sanciones, como ocurrió en el caso bajo estudio.
Por lo anterior, los actos administrativos acusados, en lo que tiene que ver con la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio que se le impuso a la demandante, están afectados de nulidad por violación del artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, por aplicación indebida, y del artículo 272 del Acuerdo 029 de 2005, expedido por el Concejo de Barrancabermeja, por falta de aplicación.
En consecuencia, la sanción por no declarar ICA por los periodos que correspondan deberá liquidarse en los términos indicados en el artículo 272 del Acuerdo 29 de 2005, esto es, por una suma equivalente al 150% del valor del impuesto que debía pagar el contribuyente.
La Sala precisa que no ordenará al municipio demandado que haga dicha liquidación, conforme se solicitó en la demanda como pretensión principal(14), pues, en virtud de lo dispuesto por el artículo 170 del Código Contencioso Administrativo, para restablecer el derecho, el juez puede estatuir disposiciones nuevas en reemplazo de las acusadas o modificar o reformar estas. En consecuencia, la Sala liquidará la sanción por no declarar correspondiente.
2. Nulidad por liquidar el impuesto sin que el periodo gravable hubiera transcurrido.
El cargo consiste en que la administración liquidó el impuesto de industria y comercio por los años 2004, 2005 y 2006 y que en la fecha en que expidió la liquidación de aforo aún no había transcurrido el año 2006, razón por la cual no era factible practicar la liquidación por ese periodo gravable, pues, no se había causado la obligación tributaria y era imposible determinar el monto de ingresos del año 2006.
El municipio demandado alegó en su defensa que, según lo dispuesto por el artículo 5º del Acuerdo Municipal 039 de 1998, para los inscritos en el régimen común, la declaración del impuesto debe hacerse en forma bimensual y, que, por ende, la obligación tributaria del año 2006 ya se había causado.
“ART. 5º—Para los inscritos en el régimen simplificado, la presentación y pago de la declaración de impuestos de Industria y Comercio a partir del año 1999 se hará en forma anual y para el régimen común se hará en forma bimensual y en las mismas fechas que tiene establecidas la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, para la presentación de la declaración del impuesto al valor agregado IVA”(15).
Pues bien, desde el punto de vista del elemento temporal, el impuesto de industria y comercio es de periodo vencido y de causación anual(16). Por ende, no es admisible el argumento del demandado de que el impuesto de industria y comercio se causa bimensualmente en Barrancabermeja.
En reiteradas oportunidades, la Sala ha sostenido que, con excepción de Bogotá D.C. que se rige por el Decreto-Ley 1421 de 1993, dicho impuesto es de causación anual, conforme con lo dispuesto por el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, que señala:
“ART.33.—El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios”.
En consecuencia, los entes territoriales no pueden establecer un periodo de causación diferente al anual para el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros.
Por su parte, y de manera coherente, el artículo 7[numeral 2] del Decreto 3070 de 1983 señala que el impuesto de industria y comercio debe declararse anualmente.
En el municipio de Barrancabermeja, el impuesto también es de causación anual, como lo prevé el artículo 36 del Acuerdo 29 de 2005, que dice:
“ART. 36.—Período gravable. El período gravable es anual y se entiende como el lapso dentro del cual se causa la obligación tributaria del impuesto de industria y comercio”(17).
Por su parte, el artículo 5º del Acuerdo 39 de 1998 según el cual los responsables de ICA del régimen común deben declarar bimensualmente, fue derogado por el artículo 63 del Acuerdo 29 de 2005. Dicha norma prevé que los plazos para presentar la declaración y pagar el impuesto son mensuales, bimestrales o anuales, dependiendo del monto de ingresos de ingresos brutos y del régimen al que pertenezcan.
No obstante, el artículo 63 del Acuerdo 29 de 2005 es contrario a lo dispuesto por el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, en cuanto fija periodos de pago diferentes al anual, pues, obliga a declarar un tributo que no se debe porque no se ha causado durante el año. Por ende, es inaplicable al caso concreto.
Ahora bien, como el periodo de causación del impuesto de industria y comercio es anual y no mensual ni bimestral, la base gravable es el total de ingresos brutos derivados de las actividades gravadas del año inmediatamente anterior a la vigencia fiscal respectiva. Así lo dispone el artículo 33 de la Ley 14 de 1983.
La actora alegó que no procedía el aforo del año 2006, porque a la fecha de la liquidación no se había causado el impuesto de ese periodo.
La Sala encuentra que, en el caso sub examine, la administración practicó la liquidación de aforo (Res. 290) el 27 de abril de 2006(18), esto es, cuando no había transcurrido el año gravable.
Lo anterior, significa que asiste razón al demandante al sostener que a la fecha de aforo, el municipio no podía determinar el impuesto de industria y comercio del año 2006, pues, no cabe duda de que el 27 de abril de ese año todavía no se había causado el tributo del referido periodo.
Cabe precisar que la demandante solo cuestionó la legalidad de la liquidación de aforo por el año 2006. Nada dijo de los aforos correspondientes a los años 2004 y 2005, por lo que procede la nulidad de la Resolución 290 de 2006, respecto a la determinación del impuesto de industria y comercio y el de avisos y tableros del año 2006.
En consecuencia, frente a la liquidación de aforo prevista en la Resolución 290 de 2006, la Sala anulará parcialmente el acto y excluirá de la determinación oficial del tributo el impuesto del 2006, como más adelante se precisa.
De manera coherente, también debe anularse la Resolución 290 de 2006 para levantar la sanción por no declarar por el año 2006, dado que si para la fecha de la citada resolución no se había causado el impuesto de industria y comercio, tampoco existía la obligación de declararlo.
3. De la no reformatio in pejus en materia tributaria.
Según la demandante, al resolver el recurso de reconsideración, la administración no podía aumentar el valor del impuesto y de la sanción fijadas en la liquidación de aforo, en virtud del principio de la no reformatio in pejus.
El Municipio alegó que en este caso no se aplica dicho principio, debido a que la modificación de las sumas liquidadas no obedeció a la interposición del recurso de reconsideración, sino a los resultados obtenidos en la inspección tributaria que practicó y de la cual se evidenció que los ingresos gravados eran superiores a los que se habían considerado inicialmente.
Pues bien, el artículo 23 del Decreto Extraordinario 2821 de 1974 “Por el cual se dictan normas procedimentales en materia tributaria”, que hace parte del capítulo III sobre recursos, prevé(19):
“ART. 23.—En las decisiones de los recursos, los funcionarios podrán corregir oficiosamente los errores de los actos sometidos a su conocimiento y efectuar las compensaciones a que haya lugar, pero no podrán aumentar la suma total fijada a cargo del sujeto pasivo en la liquidación recurrida”. (Resalta la Sala).
De acuerdo con esta norma, los funcionarios que deciden los recursos no pueden aumentar la suma que fijó la liquidación a cargo del contribuyente, lo que constituye una garantía para quien recurra dicho acto definitivo, pues, por ninguna circunstancia, el acto que decide el recurso puede fijar una suma mayor a la que impuso el acto que liquidó el tributo. Así, la garantía en mención, hace parte del debido proceso en el trámite de discusión de los actos de determinación de impuestos y/o sanciones.
Es de anotar que el artículo 23 del Decreto Extraordinario 2821 de 1974 es aplicable a los municipios y departamentos, según lo previsto en el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, en concordancia con el artículo 285 del Acuerdo 29 de 2005, conforme con el cual son aplicables al municipio las normas del Estatuto Tributario Nacional sobre procedimiento y discusión de los tributos, entre otros aspectos.
El hecho de que con posterioridad al acto definitivo la administración hubiera practicado inspección tributaria y que como resultado de dicha diligencia hubiera encontrado datos que hacían variar la liquidación del impuesto, no autorizaba el aumento de la carga tributaria fijada en la liquidación de aforo, ya que la garantía del artículo 23 del Decreto 2821 de 1974 consiste, precisamente, en impedir que se dé esa modificación en perjuicio del recurrente. Ello, porque, como se precisó, se trata de una garantía en la etapa de discusión del acto,que no admite excepciones.
No es admisible el argumento planteado por el Municipio de que la modificación de la liquidación de aforo no fue el resultado del recurso de reconsideración sino de la inspección tributaria practicada ni que la reliquidación, “se haría como acto administrativo independientemente del recurso interpuesto”(20). Para desvirtuar dicho planteamiento basta observar la Resolución 560 del 6 de julio de 2007, que resolvió el recurso, en la cual se hace referencia a los datos que se encontraron en desarrollo de la inspección tributaria y como consecuencia de los cuales se adoptó la decisión de modificar la liquidación de aforo. Es decir, es claro que el aumento de la carga tributaria de la actora se hizo con ocasión del recurso de reconsideración y no de un acto administrativo distinto.
Así pues, como consecuencia de la violación del debido proceso porque la Administración no aplicó el artículo 23 del Decreto 2821 de 1974, procede la nulidad de la Resolución 560 de 2007, porque excede los valores a cargo de la actora, fijados en la Resolución 290 de 2006. Además, procede la modificación del último de los actos en mención, según las precisiones que anteceden, para lo cual la Sala tendrá en cuenta los ingresos gravables que se determinaron en la inspección tributaria, pues esta prueba no fue desvirtuada por la demandante y, por el contrario, permite determinar los ingresos que ésta obtuvo por cada año en discusión, precisión que no se hizo en la Resolución 290 de 2006.
En suma, conforme con el análisis efectuado por la Sala, procede la nulidad parcial de la Resolución 290 de 2006, para (i) reliquidar el impuesto de impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros correspondiente a los años 2004 y 2005, pues no procede el aforo por el año 2006 y (ii) reliquidar la sanción por no declarar de los años 2004 y 2005, comoquiera que no es viable esta sanción por el año 2006. También procede la nulidad parcial de la Resolución 560 de 2007 para confirmar la nueva liquidación de los impuestos y la sanción que practica la Sala.
Para determinar la suma correspondiente a los ingresos brutos de la actora por los años 2004 y 2005 se tendrán en cuenta los ingresos determinados en la inspección tributaria por los años en mención, debido a que, como se advirtió, la demandante no cuestionó la validez de la referida diligencia ni las cifras que allí se determinaron(21). Además, la Resolución 290 de 2006 no discriminó los ingresos brutos de los años en mención.
Con arreglo a las bases que se definieron en la inspección(22), los ingresos brutos de la demandante por el año 2004 fueron de $4.151’594.423 y por el año 2005 ascendieron a $87.234.200. Para calcular el impuesto de industria y comercio de los años en mención a los ingresos de cada año se les aplica la tarifa del 9°/oo(23). A su vez, el impuesto de avisos y tableros por los períodos gravables corresponde al 15% del impuesto de industria y comercio(24).
En consecuencia, la liquidación del impuesto de industria y comercio y avisos y tableros por los años 2004 y 2005 es la que se hace a continuación. Y, la sanción por no declarar corresponde al 150% del impuesto determinado, conforme lo prevé el artículo 272 del Acuerdo 29 de 2005(25), así:
Ingresos brutos según inspección tributaria(26) Impuesto de industria y comercio Impuesto de Avisos y tableros Total impuesto Sanción por no declarar
AÑO 2004 $4.151.594.423 $37.364.000 $5.605.000 $42.969.000 $64.453.000
AÑO 2005 $ 87.234.200 $ 785.000 $ 118.000 $ 903.000 $ 1.354.000
$43.872.000 $65.807.000
Total a pagar por impuestos y sanciones $109.679.000
De acuerdo con las precisiones que anteceden, la Sala revocará la sentencia apelada. En su lugar, anulará parcialmente los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, tendrá como liquidación la efectuada por la Sala.
ANÚLANSE parcialmente las resoluciones 290 del 27 de abril de 2006, mediante la cual se practicó liquidación de aforo del impuesto de industria y comercio y complementario de avisos y tableros y se impuso una sanción por no declarar a Alvarado y During Limitada y 560 del 6 de julio de 2007, por la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra el acto anterior.
A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que por concepto del impuesto de industria y comercio y el complementario de avisos y tableros y de la por sanción por no declarar por los años 2004 y 2005, Alvarado y During Limitada debe pagar las sumas liquidadas en la parte motiva de esta sentencia.
(11) Artículos 37 de la Ley 14 de 1983.
(12) Fl. 86.
(13) El artículo 33 de la Ley 14 de 1983 dispone:
Sobre la base gravable definida en este artículo [se refiere a los ingresos brutos] se aplicará la tarifa que determinen los Concejos Municipales dentro de los siguientes límites:
2. Del dos al diez por mil (2-10 x 1.000) mensual para actividades comerciales y de servicios.[…]” (Resalta la Sala).
(14) Fl. 127.
(15) Fl. 107.
(16) Entre otras, ver sentencias del 5 de junio de 2008, Expediente 16603 C.P. Ligia López Díaz y del 26 de abril de 2007, Expediente .P. Juan Ángel Palacio Hincapié.
(17) Fl. 34.
(18) Fls. 136.
(19) En sentencia de 12 de febrero de 2004, Exp. 13115, que reitera el fallo de 13 de marzo de 2003, Exp. 13145, la Sección precisó que aunque en desarrollo de las facultades otorgadas al Gobierno Nacional por la Ley 75 de 1986, para compilar las normas tributarias de rango legal que se hallaren vigentes, no se haya incluido una norma dentro del Decreto 624 de 1989 o Estatuto Tributario, (como sucede con el Decreto 2821 de 1974, que es de rango legal), “no significa que haya perdido su vigencia, pues sobre el particular la Corte Suprema de Justicia en sentencia de 27 de septiembre de 1990 señaló que “las normas que estaban vigentes no dejaron de estarlo por la circunstancia de no haber sido incluidas ... ni puede considerarse que, a consecuencia de lo anterior, en el Estatuto Tributario, estén contenidas necesariamente todas las vigentes ...”. (Resalta la Sala).
(20) Fl. 224.
(21) Por el contrario, consta en la Resolución 560 de 2007, que resolvió el recurso de reconsideración, que el representante legal de la actora “mediante su firma acepta y rubrica en cada una de sus apartes el acta de la diligencia”.
(22) Folio 62.
(23) Acuerdo 59 de 1999. Sobre este aspecto no hubo controversia entre las partes.
(24) Artículo 89 del Acuerdo 29 de 2005.
(25) Las cifras se aproximaron con base en el artículo 868 del E.T.
(26) Folio 51 c. ppal.

References: artículo 272
 artículo 643
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 artículo 59
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 Resolución 
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 Artículo 89
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