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⭐CRÉDITO ESPECIAL EMPRESAS CONSTRUCTORAS, HISTORIA MODIFICACIONES REQUISITOS PARA SU UTILIZACIÓN
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Sandra Mercedes Araya Salinas
1 CRÉDITO ESPECIAL EMPRESAS CONSTRUCTORAS, HISTORIA MODIFICACIONES REQUISITOS PARA SU UTILIZACIÓN María Elena Oviedo Magíster en Tributación, Ingeniera en Información y Control de Gestión Contador Auditor, Colaboradora CET UChile 1.- INTRODUCCIÓN Nuestra legislación, establece en su artículo Nº 2 del Decreto Ley Nº 825, (Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios), como una operación afecta al impuesto establecido en dicha ley, la enajenación de bienes inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos con el ánimo de enajenarlos. Como es sabido, uno de los pilares fundamentales de toda economía es el sector de la construcción, sin duda su importancia alcanza también esferas de índole político y social, conforme a lo anterior, y considerando la situación político económico que nuestro país atravesaba en el año 1975, el legislador de dicha época, decidió establecer mediante la promulgación del Decreto Ley Nº 910, un beneficio tributario relacionado con dicha actividad, como una forma de incentivar dicho sector de la economía. Dicho beneficio se encuentra contenido en el artículo 21 de la norma legal antes señalada. El beneficio, de actual aplicación, consiste en otorgar un crédito a las empresas constructoras, equivalente al 65% del IVA débito fiscal soportado en la venta de los Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 12 inmuebles con destino habitacional construidos por ellas y en los contratos generales de construcción que no sean por administración de dichos inmuebles. El beneficio en cuestión, se traduce en un menor precio a pagar por parte de los potenciales compradores de dichos inmuebles, dado que tendrán que soportar una menor carga tributaria en la adquisición de los respectivos bienes. Para aclarar lo anterior, suponga el siguiente caso: Una empresa constructora, posee un bien inmueble con destino habitacional, que desea enajenar en $ (el inmueble fue construido por la empresa constructora con ánimo de venta), el cual no incluye el precio que se cobrará por el terreno. La empresa constructora desea saber cuál es el precio final (incluidos los impuestos correspondientes) en que debe vender dicho bien. El IVA débito fiscal asciende a: $ % del IVA $ Por consiguiente y cumpliendo los requisitos de emisión de la factura, dicho documento debe ser emitido de la siguiente forma: Neto $ IVA débito fiscal $ Crédito empresas constructoras $ Total $ Como se puede apreciar, la incorporación del beneficio tributario produce una reducción considerable en el precio final a pagar por el adquirente del bien inmueble, el cual se estima sea el consumidor final del respectivo bien. 2.- MODIFICACIONES A LA NORMA El 25 de marzo del 2008, en el diario oficial fue publicada la ley Nº , la cual en su artículo 5º, introdujo importantes modificaciones al artículo 21º del DL 910, de La norma en comento, vino a limitar el uso del beneficio del crédito especial para las empresas constructoras (CEEC), dado elementos que permiten inferir que el beneficio mencionado no está siendo traspasado al consumidor final, puesto que las empresas constructoras en su mayoría enajenan los inmuebles por ellas construidos a empresas 2 Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile3 inmobiliarias, quienes posteriormente se encargarían de la venta formal de dichos inmuebles al consumidor final. Tal modificación tiene vigencia a partir del 1 de julio del 2009, permitiendo que los contratos generales de construcción que no sean por administración, de inmuebles con destino habitacional, se sujetarán a las normas anteriores (es decir, sin aplicar los límites establecidos), siempre que cumplieran con los requisitos que a continuación se señalan: Haber celebrado el respectivo contrato antes del 1 de julio del 2009 Haber obtenido el permiso de edificación antes del 1 de julio del 2009 Haber iniciado las obras antes del 31 de diciembre del LIMITACIONES Y REQUISITOS INTRODUCIDOS POR LA LEY Las principales limitaciones y requisitos introducidos por la ley en lo relativo al beneficio CEEC son los siguientes: 1) El valor de la vivienda no debe ser superior a UF La norma en comento señala que para hacer uso del beneficio tributario CEEC, el precio de la vivienda no debe ser de un valor superior a UF 4.500, no precisando si el valor antes señalado se refiere a precio neto de impuesto o con impuestos incluidos. A su vez, el Servicio de Impuestos Internos en uso de sus facultades interpretativas, mediante Circular Nº 39 del año 2009, menciona que el precio límite establecido dada la modificación legal, hace relación a un valor neto de impuesto, el cual es acorde a la realidad económica del rubro inmobiliario, donde la empresa constructora ejecuta la construcción por encargo de una empresa inmobiliaria dueña del terreno. Considerar el precio neto o el precio bruto, tiene un impacto en la determinación de cuándo procede usar el crédito y cuándo no, lo cual ilustraremos con un ejemplo. Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 34 Ejemplo: Aplicación criterio de precio neto. Modificación legal corresponde a valores o montos límites netos de impuesto Suponga que una empresa constructora posee dos bienes inmuebles construidos por ella que procede a enajenar. El primero de ellos tiene un valor neto de UF y el segundo un valor de UF Inmueble 1 Inmueble 2 Neto IVA CEEC TOTAL Importante es destacar que el Servicio de Impuestos Internos puede modificar su criterio interpretativo, y establecer que el límite de precio de venta es un valor relativo al precio final del bien inmueble, y no a un valor neto de impuesto. Un cambio de criterio implicaría una modificación en el precio neto máximo a cobrar en la venta de los inmuebles, puesto que se debe considerar el IVA débito fiscal y el CEEC máximo posible 1 que corresponda aplicar, de esta forma, la operación debe propender a la determinación de un precio bruto de UF para la utilización del beneficio como límite máximo en su aplicación. Lo anterior, se puede reflejar matemáticamente, de la siguiente manera: Se sabe que: Precio Neto + IVA débito Fiscal CEEC = UF4.500 (1*) IVA débito fiscal = Precio Neto x Tasa de IVA ( t ) CEEC máximo = UF 225 Reemplazando en la ecuación (1*), se obtiene: Precio Neto + Precio Neto x t UF225 = UF La modificación de la norma, estableció un Crédito especial a las empresas constructoras de un máximo de UF Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile5 Ordenando y agrupando los términos, se obtiene: Precio Neto = (1 + t) Considerando la tasa actual del IVA (19%), se obtiene que sólo podrán hacer uso del beneficio CEEC, las viviendas cuyo precio neto de impuesto sea igual o inferior a UF 3.970,58, en caso de que se diera el mencionado cambio interpretativo. Otro punto importante, es que cualquier modificación a la tasa del gravamen (IVA), trae consigo una variación del precio neto susceptible de impetrar el beneficio en análisis. Para una mayor comprensión aplicaremos el criterio de Precio Bruto, al ejemplo anterior. En este caso, se obtiene que: Inmueble 1 Inmueble 2 Neto IVA CEEC -225 No tiene derecho TOTAL ) El tope de crédito es de 225 UF por vivienda En un comienzo, se estableció un crédito correspondiente al 65% del IVA débito fiscal del bien enajenado, de esta forma, el adquirente del inmueble pagaría un menor precio por las viviendas, sin embargo, el legislador al considerar que el beneficio no estaba siendo traspasado a los consumidores finales, decidió limitar el beneficio a UF 225 por vivienda. Lo anterior, se traduce a lo siguiente: Ejemplo: Precio Neto (UF) IVA (UF) 65% (UF) Crédito UF Inmueble Inmueble Inmueble Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 56 3) Contar con el permiso municipal de edificación El legislador ha establecido como un requisito para optar al beneficio, que las empresas constructoras cuenten con el respectivo permiso de edificación. 4) No se puede aplicar el beneficio en casos de: a. Contratos de ampliación, modificación, reparación o mantenimiento. b. Contratos generales de construcción, que no sean por administración, referidos a la urbanización de terrenos. La norma en análisis, de forma expresa excluyo del beneficio a los contratos de ampliación, modificación, reparación o mantenimiento, incluyendo aquellos casos en que el respectivo contrato, pudiera implicar una variación de la superficie originalmente construida. No obstante, esta limitación no se aplicará cuando los contratos referidos, recaigan exclusivamente sobre viviendas sociales, con un valor de tasación de hasta UF 400 (artículo 3, DL Nº de 1979). 5) En los contratos de construcción referidos a más de una vivienda, se debe indicar el precio unitario de cada vivienda, y aplicar el beneficio respecto del crédito total potencial. En los casos en que existan contratos de construcción referidos a más de una vivienda, se debe indicar en el respectivo contrato, el precio unitario de cada vivienda, el cual debe incluir el precio de aquellos bienes comunes a construir. Adicionalmente, si luego de aplicar lo indicado en el párrafo precedente, se obtuvieran viviendas cuyo precio neto de enajenación fuera inferior a UF y otros que excedieran dicho valor, el beneficio a utilizar por cada facturación corresponderá al porcentaje que represente la facturación según estado de avance pactado multiplicado por el crédito potencial total determinado. Lo anterior se puede representar de la siguiente manera: Monto facturación por avance Precio total del proyecto x Crédito potencial total 6 Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile7 El crédito potencial total, corresponde a la sumatoria de los CEEC a que tienen derecho por cada vivienda que se está construyendo. Para aclarar el concepto, a continuación se presenta el siguiente ejemplo: Precio neto 65% Crédito IVA (UF) (UF) (UF) (UF) Vivienda Vivienda Vivienda Vivienda Vivienda Vivienda Vivienda Crédito potencial total 860 Cabe señalar, que en caso de que el contrato de construcción tenga modificación o se produzca el término anticipado de éste, lo que implique modificaciones al crédito potencial calculado inicialmente, se debe realizar el ajuste respectivo en las facturaciones siguientes, lo que puede originar variaciones al CEEC, traducidas en un incremento del CEEC a impetrar, o del reintegro de CEEC dada su utilización en exceso. Finalmente, es importante destacar que en los casos de contratos de construcción destinados a completar la construcción de viviendas, también es posible obtener el CEEC, el cual se someterá al mismo procedimiento indicado precedentemente, con la salvedad, que en este caso, al precio individual de cada vivienda se le deberá añadir el valor de las obras preexistentes. A continuación desarrollaremos un caso práctico, con el propósito de esclarecer los conceptos antes señalados. Ejemplo Suponga que una empresa constructora, le indica que ha recibido una propuesta o licitación para construir un edificio, y le indican que los antecedentes del proyecto son los siguientes: Se construirán 15 departamentos Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 78 Se construirán las siguientes áreas comunes: o 3 Quinchos o o o o Sala de eventos Sala multiuso Gimnasio 2 Piscinas Adicionalmente, se indica que los precios y metros de los recintos corresponden a: Metros construidos Precio neto (UF) Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Quincho Quincho Quincho Sala de eventos Sala multiuso Piscina Piscina Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile9 Se solicita que: a) Indique cuál es el monto del crédito total que podría utilizar (Crédito potencial total). b) Indique cuál es el monto del crédito a utilizar en el primer y segundo estado de facturación, correspondiente al 8% y 40% de avance de la obra respectivamente. Desarrollo Ejemplo a) Crédito potencial total Antes de calcular el crédito potencial total, es necesario realizar el prorrateo del costo relativo a las áreas comunes a cada una de las unidades vendibles (viviendas) que involucra el proyecto. El precio total de las áreas comunes a prorratear, corresponde a UF 5.900, por lo tanto el precio neto a considerar por cada vivienda corresponde a: Metros construidos % del total Áreas comunes Precio neto total Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Inmueble % Una vez que se ha obtenido el precio de las viviendas incluidas las áreas comunes, lo cual suma un precio neto total de UF para el proyecto completo, procederemos Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 910 a determinar por cada vivienda, la cuantía y derecho a utilización del beneficio crédito especial para empresa constructora. Aplicando lo anterior, se obtiene que el crédito potencial total corresponde a: Precio neto total IVA 0.65 CEEC Crédito potencial Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Inmueble Crédito Potencial Total b) Crédito a usar en cada facturación Como fue señalado en el análisis del tema, el crédito a utilizar por cada facturación de avance, corresponderá al que resulte de aplicar la siguiente fórmula: Monto facturación por avance Precio total del proyecto x Crédito potencial total Considerando los datos del ejemplo, se obtiene que: Primer avance 8% = UF x 8% = UF UF x = Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile11 Por lo tanto, la facturación corresponde a: Avance Facturación 8% Neto IVA 774 CEEC -179 Total Segundo avance 40% = UF x 40% - UF (1er avance) = UF x = Por lo tanto, la facturación corresponde a: Avance Facturación 40% Neto IVA CEEC -716 Total ) Informar al SII, respecto de los compradores o mandates, y los antecedentes que sirvan de base para calcular el beneficio. La norma en análisis, establece el requisito de entregar información al Servicio de Impuestos Internos en la forma y periodicidad que este lo indique, respecto de los antecedentes que sirvan de base para el cálculo del crédito especial para empresas constructoras, y compradores de los inmuebles o los mandantes de los contratos generales de construcción, que no sean por administración. Respecto a lo anterior, el organismo fiscalizador mediante Resolución Exenta Nº 151 de fecha 7 de octubre de 2009, modificada por Resolución Exenta Nº 132, de fecha 19 de agosto del 2010, estableció la obligación de presentar por parte de los contribuyentes que declaren crédito especial para empresas constructoras, las declaraciones juradas Nº 1842 y Nº El plazo para presentar la declaración jurada Nº 1842, es hasta el último día del mes en que vence el plazo para presentar el formulario 29, correspondiente al período tributario en que se generó el CEEC a declarar. Por ejemplo, si el CEEC es generado en el mes de junio, la fecha límite de presentación de la declaración jurada es hasta el último día del mes de julio. En esta declaración, se deberá informar la identificación de la empresa que está haciendo uso del beneficio CEEC, el tipo de contrato del que se trata el proyecto, identificar al mandante que está solicitando la Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 1112 realización del proyecto, los datos relativos a la facturación realizada por dicho proyecto, y los datos que identifiquen los permisos de la obra de construcción. A su vez, la declaración jurada Nº 1843, debe presentarse durante el mes de marzo de cada año, venciendo dicho plazo el último día de dicho mes. Esta declaración es de obligación anual, en la cual se debe informar respecto a la identificación del solicitante del CEEC, los proyectos asociados, los mandantes de dichos proyectos, y los datos de los inmuebles relacionados al proyecto, indicando si tuvieron derecho al beneficio CEEC, e indicando los montos involucrados en caso de haber hecho uso del beneficio. Finalmente, se adjuntan los formularios Nº 1842 y Nº 1843, para que el lector pueda apreciar el formato de las declaraciones CONCLUSIONES La normativa emanada de la ley Nº , tiene el claro propósito de restringir el uso del beneficio del crédito especial para empresas constructoras, dada la apreciación del legislador, de que dicho beneficio no estaba llegando a manos de los consumidores finales. Las limitantes incorporadas, tienen por objeto establecer qué tipo de viviendas puedan acogerse al beneficio (viviendas cuyo valor no supere las UF), y el monto de crédito que se podrá utilizar por cada vivienda, colocando un tope de 225 UF por vivienda. A su vez, estableció el procedimiento a seguir para determinar el crédito o beneficio CEEC a utilizar en el caso de contratos de construcción referidos a más de un inmueble, se dejó de manifiesto que el beneficio será aplicable también a los contratos de construcción que permitan la continuación o término de obras, y temas de índole administrativos relativos a la entrega de información. Finalmente, consideramos que las modificaciones introducidas, en estricto rigor no debieran aumentar el precio de las viviendas hacia los consumidores finales, muy por el contrario, creemos que provocaría una disminución del beneficio que puede impetrar en este caso el constructor. No obstante, será el tiempo el que en definitiva permitirá visualizar si el menor precio que pagaban técnicamente los adquirentes de inmuebles al amparo de la antigua Ley, hoy está siendo traspasado a los consumidores finales vía incremento del precio de venta por parte de las empresas inmobiliarias. 2 Ver título 5.- Anexo Declaraciones Juradas. 12 Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile13 5.- ANEXO DECLARACIONES JURADAS Declaración Jurada Nº 1842 Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile 1314 Declaración Jurada Nº Departamento Control de Gestión y Sistemas de Información FEN UChile Documentos relacionados
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