Source: https://interpretacje-podatkowe.org/organ-wladzy-publicznej/0114-kdip1-2-4012-298-2018-2-rd
Timestamp: 2018-08-18 17:54:11+00:00

Document:
♦ › Organ władzy publicznej › 0114-KDIP1-2.4012.298.2018.2.RD
W zakresie rozliczania podatku z tytułu importu usług nabywanych od podmiotu zagranicznego przez organ władzy publicznej.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2018 r. (data wpływu 10 maja 2018 r.), uzupełnionym w dniu 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 czerwca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku z tytułu importu usług nabywanych od podmiotu zagranicznego – jest nieprawidłowe.
W dniu 10 maja 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku z tytułu importu usług nabywanych od podmiotu zagranicznego.
Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 14 czerwca 2018 r., złożonym w dniu 16 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 4 czerwca 2018 r.
Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową powołaną do obsługi administracyjnej i finansowej. Wnioskodawca jest finansowane ze środków ustalonych w części budżetu państwa, której dysponentem jest minister właściwy (...). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, realizuje jedynie zadania nałożone przepisami prawa.
Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT, nie rozlicza się z tego podatku i nie składa deklaracji VAT-7.
W roku 2018 P. zobligowana jest do poddania się audytowi zewnętrznemu, przeprowadzanemu przez europejskie stowarzyszenie E. E. zarejestrowane na prawie belgijskim w Brukseli. Jest to niezbędne aby P. mogła potwierdzić członkostwo w międzynarodowych organizacjach zrzeszających jednostki.
W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że działalność P. polega na przedstawianiu Ministrowi:
opinii w sprawie utworzenia uczelni oraz przyznania uczelni lub jej podstawowej jednostce organizacyjnej uprawnienia do prowadzenia studiów na określonym kierunku, poziomie i profilu kształcenia;
wyników oceny programowej, w tym kształcenia przygotowującego do wykonywania zawodu nauczyciela, a także przestrzegania warunków prowadzenia studiów;
opinii w sprawie przywrócenia zawieszonego uprawnienia do prowadzenia studiów na określonym kierunku, poziomie i profilu kształcenia;
opinii w sprawie utworzenia przez uczelnię zagraniczną uczelni lub filii z siedzibą na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej.
Obsługa administracyjna i finansowa P. polega na:
prowadzeniu dokumentacji spraw skierowanych do Komisji;
organizowaniu i protokołowaniu posiedzeń plenarnych, Prezydium Komisji, zespołów działających w ramach obszarów kształcenia, zespołów roboczych oraz Zespołu do spraw Etyki, a także udział w tych posiedzeniach;
zapewnieniu warunków organizacyjnych przeprowadzania wizytacji i dokonywania przez Komisję ocen jakości kształcenia;
prowadzeniu dokumentacji związanej z realizacją ustaleń podjętych przez organy Komisji oraz na posiedzeniach plenarnych i zespołów, o których mowa w pkt 2;
zapewnieniu warunków organizacyjnych oraz uczestniczeniu w pracach związanych z prowadzoną przez Komisję współpracą międzynarodową;
współpracy z urzędem obsługującym ministra właściwego do spraw (...) oraz z urzędami obsługującymi innych właściwych ministrów, w tym nadzorujących szkoły wyższe;
prowadzeniu spraw związanych z powoływaniem ekspertów Komisji oraz organizowaniu ich pracy na rzecz Komisji;
prowadzeniu baz danych niezbędnych do wykonywania przez Komisję jej ustawowych zadań, opracowywaniu materiałów statystycznych oraz promocyjno-informacyjnych o działaniu Komisji, w tym prowadzeniu strony internetowej Komisji i zamieszczaniu uchwał w Biuletynie Informacji Publicznej;
wykonywaniu operacji finansowych, do których zobowiązana jest państwowa jednostka budżetowa.
E. posiada siedzibę w Belgii, E. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności i nie jest w Polsce zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.
Czy otrzymana przez Wnioskodawcę faktura za przeprowadzenie audytu będzie importem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i czy w związku z tym Wnioskodawca będzie musiał naliczyć oraz odprowadzić VAT składając deklarację VAT-9M?
Zdaniem Wnioskodawcy, w tym konkretnym przypadku należy zastosować art. 28c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – „miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej”. Z tego wynika, iż Wnioskodawca nie musi naliczać i przekazywać VAT do Urzędu Skarbowego gdyż zgodnie z art. 15 ust. 6 „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji zostały one powołane”.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Definicja powyższa, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową powołaną do obsługi administracyjnej i finansowej. Wnioskodawca jest finansowane ze środków ustalonych w części budżetu państwa, której dysponentem jest minister właściwy (...). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, realizuje jedynie zadania nałożone przepisami prawa. Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT, nie rozlicza się z tego podatku i nie składa deklaracji VAT-7. Działalność P. polega m.in. na przedstawianiu Ministrowi opinii w sprawie utworzenia uczelni oraz przyznania uczelni lub jej podstawowej jednostce organizacyjnej uprawnienia do prowadzenia studiów na określonym kierunku, poziomie i profilu kształcenia; wyników oceny programowej, w tym kształcenia przygotowującego do wykonywania zawodu nauczyciela, a także przestrzegania warunków prowadzenia studiów; opinii w sprawie przywrócenia zawieszonego uprawnienia do prowadzenia studiów na określonym kierunku, poziomie i profilu kształcenia; opinii w sprawie utworzenia przez uczelnię zagraniczną uczelni lub filii z siedzibą na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej. Obsługa administracyjna i finansowa P. polega m.in. na: prowadzeniu dokumentacji spraw skierowanych do Komisji; organizowaniu i protokołowaniu posiedzeń plenarnych, Prezydium Komisji, zespołów działających w ramach obszarów kształcenia, zespołów roboczych oraz Zespołu do spraw Etyki, a także udział w tych posiedzeniach; zapewnieniu warunków organizacyjnych przeprowadzania wizytacji i dokonywania przez Komisję ocen jakości kształcenia; współpracy z urzędem obsługującym ministra właściwego (...) oraz z urzędami obsługującymi innych właściwych ministrów, w tym nadzorujących szkoły wyższe; prowadzeniu spraw związanych z powoływaniem ekspertów Komisji oraz organizowaniu ich pracy na rzecz Komisji; wykonywaniu operacji finansowych, do których zobowiązana jest państwowa jednostka budżetowa.
W roku 2018 P. zobligowana jest do poddania się audytowi zewnętrznemu, przeprowadzanemu przez europejskie stowarzyszenie E. E. zarejestrowane na prawie belgijskim w Brukseli. Jest to niezbędne aby P. mogła potwierdzić członkostwo w międzynarodowych organizacjach zrzeszających jednostki. (E.) posiada siedzibę w Belgii, nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności i nie jest w Polsce zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w związku z przeprowadzeniem audytu będzie zobowiązany do rozpoznania importu usług a w konsekwencji do naliczenia i odprowadzenia podatku składając deklarację VAT-9M.
W stanowisku Wnioskodawca wskazuje, że nie będzie zobowiązany do naliczania oraz odprowadzania podatku gdyż w opisanym przypadku w myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie jest podatnikiem i do świadczonych usług będzie mieć zastosować art. 28c ust. 1 ustawy.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy na który powołuje się Wnioskodawca, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników. Oznacza to, że organ władzy publicznej nie będzie podatnikiem w zakresie swojej działalności podstawowej (takiej jak np. czynności urzędowe). Zatem w sytuacji wykonywania przez Wnioskodawcę, czynności w ramach przypisanych specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie czynności urzędowych, następuje wyłączenie z grona podatników, które nie skutkuje jednoczesnym naruszeniem zasad konkurencji.
Jednakże, w świetle unormowań prawa unijnego i bogatego orzecznictwa TSUE w tym zakresie, organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy, są uważane za podatników, gdy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, w wyniku których, wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji. I tak, w sprawie Carpaneto Piacentino (sprawy połączone C-231/87 i C-129/88), Trybunał orzekł, że „działalność prowadzona jak w rozumieniu tego przepisu to działalność, jaką prowadzą organy podlegające prawu publicznemu na mocy szczególnego reżimu prawnego mającego do nich zastosowanie, natomiast nie obejmuje ona działalności prowadzonej przez nie w takich samych warunkach prawnych, jak mające zastosowanie do podmiotów prywatnych”.
Wykonywanie transakcji w ramach czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkuje uznaniem organów publicznych za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Taki organ władzy publicznej będzie traktowany tak samo jak każdy inny podmiot w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, wykraczających poza zadania nałożone odrębnymi przepisami.
Z wniosku wynika, że działalność P. polega m.in. na przedstawieniu Ministrowi opinii w sprawie utworzenia uczelni czy przywróceniu zawieszonego uprawnienia do prowadzenia studiów zaś obsługa administracyjna i finansowa P. polega m.in. na prowadzeniu dokumentacji spraw skierowanych do komisji, prowadzeniu dokumentacji związanej z realizacją ustaleń podjętych przez organy Komisji, współpracy z urzędem obsługującym ministra właściwego do spraw(...), spraw związanych z powoływaniem ekspertów Komisji czy wykonywaniu odpowiednich operacji finansowych do których zobowiązana jest jednostka budżetowa. W 2018 r. P. zobligowana jest do poddania się audytowi zewnętrznemu przeprowadzonemu przez europejskie stowarzyszenie. E. zarejestrowane w Belgii. Jest to niezbędne aby Wnioskodawca mógł potwierdzić członkostwo w międzynarodowych organizacjach zrzeszających jednostki. Zatem w świetle cytowanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy, należy uznać, że w przypadku zakupu usług od europejskiego stowarzyszenia agencji (...)Wnioskodawca nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego, którego celem jest potwierdzenie członkostwa w międzynarodowych organizacjach zrzeszających jednostki. Zakupy dokonywane są na podstawie umów cywilnoprawnych a tym samym Wnioskodawca w obrocie prawnym zachowuje się jak podmiot prywatny tj. przedsiębiorca. W konsekwencji w analizowanym przypadku art. 15 ust. 6 ustawy nie znajduje zastosowania.
Na potrzeby stosowania przepisów ustawy o VAT dot. miejsca świadczenia, zgodnie z art. 28a ustawy o VAT,
Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług do których nie znajduje zastosowanie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Natomiast zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h- 28n.
Wnioskodawca w opisanym przypadku spełnia przesłanki wynikające z art. 28a pkt 1 lit. a ustawy i jest podatnikiem w rozumieniu tego przepisu. Jednocześnie do nabywanych przez Wnioskodawcę usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady określania miejsca świadczenia usług o których mowa w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Oznacza to, że miejsce świadczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT tj. w miejscu gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę.
Tym samym, miejscem świadczenia usług świadczonych przez podmiot zagraniczny z siedzibą w Belgii na rzecz Wnioskodawcy jest zgodnie z ww. przepisem - terytorium kraju, gdzie znajduje się siedziba Wnioskodawcy. Zatem opisane we wniosku usługi świadczone przez europejskie stowarzyszenie agencji (...) podlegają opodatkowaniu w Polsce. Natomiast przepis art. 28c ust. 1 ustawy nie ma w tym przypadku zastosowania.
Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, jeśli dokonał on nabycia usługi od dostawcy spoza terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.
W opisanej sytuacji warunki wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy dotyczące usługodawcy jak i usługobiorcy są spełnione. Względem Wnioskodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju nie znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy. Jednocześnie, jak wynika z okoliczności sprawy, usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju oraz nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług na terytorium kraju.
Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując zakupu usług od podmiotu zagranicznego nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, występuje w odniesieniu do świadczonych usług w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Jednocześnie Wnioskodawca zobowiązany jest do rozpoznania w Polsce z tytułu przedmiotowych nabyć, importu usług.
W myśl art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.
W świetle art. 99 ust. 9 ustawy – w przypadku gdy podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5 i 8 nie mają obowiązku składania deklaracji podatkowej, o którym mowa w ust. 1-3 lub 8, deklarację podatkową składa się w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Realizując powyższą delegację ustawową, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 856,) określił wzory deklaracji wraz z objaśnieniami dotyczącymi sposobu ich wypełnienia.
Zgodnie z § 1 pkt 3 ww. rozporządzenia wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT-9M), o której mowa w art. 99 ust. 9 ustawy, wraz z objaśnieniami, stanowi załącznik nr 5 do rozporządzenia.
Według powyższego wzoru, deklaracja VAT-9M jest przeznaczona dla podatników niemających obowiązku składania deklaracji VAT-7, VAT-7K, lub VAT-8, dokonujących importu usług lub nabycia towarów oraz usług, dla których są podatnikami.
Zatem analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma obowiązku składania deklaracji VAT-7, VAT -7K lub VAT- 8 w związku z obowiązkiem rozpoznania importu usług dokonanego od podmiotu mającego siedzibę w Belgii, Wnioskodawca winien naliczyć oraz odprowadzić podatek VAT składając deklarację VAT – 9M.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z przeprowadzeniem audytu przez podmiot zagraniczny nie będzie zobowiązany do rozpoznania importu ani wykazywania podatku VAT w deklaracji VAT - 9M należało uznać za nieprawidłowe.
0114-KDIP1-2.4012.298.2018.2.RD
0113-KDIPT1-2.4012.297.2018.2.JSZ | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 28
 art. 15
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 28
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 15
 art. 99
 art. 15
 art. 130
 art. 133
 art. 99
 art. 17
 art. 99