Source: http://kraken.slv.cz/1Afs58/2010
Timestamp: 2018-06-23 20:09:46+00:00

Document:
1Afs58/2010
1 Afs 58/2010-71
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì CB&I Lummus s. r. o., se sídlem Milady Horákové 1957/13, 602 00 Brno, zastoupené JUDr. Kristinou ©kampovou, advokátkou se sídlem Pellicova 8a, 602 00 Brno, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Brnì, se sídlem Námìstí Svobody 4, 602 00 Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 31. 10. 2007, è. j. 17883/07-1200-702170, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 12. 1. 2010, è. j. 29 Ca 226/2007-42,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 12. 1. 2010, è. j. 29 Ca 226/2007-42, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
[1] Valná hromada ¾alobkynì dne 8. 12. 2004 odsouhlasila výplatu dividend ve vý¹i 166 792 200 Kè jedinému spoleèníku ¾alobkynì-spoleènosti ABB Oil & Gas Europe BV; souèasnì ¾alobkynì evidovala pohledávku ve vý¹i 8 912 949,21 Euro za svou sesterskou spoleèností ABB Lummus Global BV. Tato pohledávka v mìnì Euro byla v úèetnictví ¾alobkynì ocenìna podle pevného kurzu 31,09 Kè/Eur na 277 103 590,94 Kè. Na základì dohody mezi tìmito tøemi spoleènostmi do¹lo dne 15. 12. 2004 k trojzápoètu , resp. k zapoètení závazku ¾alobkynì z titulu výplaty dividend vùèi èásti pohledávky ¾alobkynì za její sesterskou spoleèností. Pro úèely zápoètu bylo ov¹em dohodnuto pou¾ití jiného kurzu ne¾ úèetního pevného kurzu, konkrétnì 30,635 Kè/Eur platného na mezinárodním finanèním trhu v Curychu. Závazek ¾alobkynì ve vý¹i 166 792 200 Kè tedy pøi pou¾ití dohodnutého kurzu èinil 5 444 498,12 Euro a o tuto hodnotu byla na základì zápoètu sní¾ena pohledávka ¾alobkynì za sesterskou spoleèností. Nicménì vzhledem k tomu, ¾e ¾alobkynì pou¾ívala v úèetnictví pevný kurz 31,09 Kè/Eur, odpovídala-v úèetnictví-zapoètená èástka 5 444 498,12 Eur èástce 169 269 446,55 Kè. V úèetnictví potom zapoètený závazek ¾alobkynì ve vý¹i 166 792 200 Kè odpovídal zapoètené pohledávce ¾alobkynì ve vý¹i 169 269 446,55 Kè. Rozdíl mezi tìmito dvìma èástkami ve vý¹i 2 477 246,55 Kè oznaèila ¾alobkynì za kurzový rozdíl-ztrátu a uplatnila jej jako svùj daòový náklad. Finanèní úøad Brno III (dále jen správce danì ) v¹ak po provedené daòové kontrole dospìl k závìru, ¾e se nejedná o kurzový rozdíl, nýbr¾ o èást jmenovité hodnoty pohledávky zaúètované z titulu provedeného zápoètu, kterou nelze uznat za daòovì úèinný náklad podle § 25 odst. 1 písm. z) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, a na základì tohoto zji¹tìní domìøil ¾alobkyni dodateèným platebním výmìrem ze dne 8. 1. 2007, è. j. 2990/07/290511/7659, daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2004 ve vý¹i 693 560 Kè. Odvolání ¾alobkynì zamítl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 31. 10. 2007, è. j. 17883/07-1200-702170.
[2] Proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou u Krajského soudu v Brnì, který ji rozsudkem ze dne 12. 1. 2010, è. j. 29 Ca 226/2007-42, zamítl.
[3] ®alobkynì napadla rozsudek krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾ností, v ní¾ nesouhlasila s názorem krajského soudu, ¾e pøesun dùkazního bøemene na správce danì ohlednì neprùkaznosti úèetnictví nelze v pøípadì ¾alobkynì pou¾ít, nebo» byl-li uplatnìn sporný náklad, je povinností daòového subjektu prokázat jeho správné uplatnìní. Tento postup lze podle ¾alobkynì pou¾ít u rùzných nakupovaných slu¾eb èi zbo¾í, které daòový subjekt poøizuje od tøetích osob a u kterého mù¾e dojít k pochybnostem, zda to èi ono zbo¾í nebo slu¾ba byla skuteènì poøízena a slou¾ila k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Pokud v¹ak daòový subjekt správnì zaúètuje úèetní operaci a z tohoto vznikne daòový náklad, pak bez zpochybnìní úèetnictví jako celku nemù¾e správce danì úèinnì zpochybòovat daòovou povahu takového nákladu. Bìhem daòové kontroly èi odvolacího øízení správce danì úèetnictví ¾alobkynì nezpochybnil, jeho prùkaznost nevyvrátil a soud nesprávnì zhodnotil skutkový stav, kdy¾ vztáhl obecné pravidlo na speciální pøípad, pøi kterém ho nelze pou¾ít.
[4] Krajský soud rovnì¾ nesprávnì posoudil otázku novot: správce danì nejprve bìhem daòové kontroly tvrdil, ¾e kurzový rozdíl nemù¾e vzniknout pøi úhradì korunového závazku, následnì ve zprávì o kontrole uvedl, ¾e se jedná o neidentifikovaný rozdíl vzniklý z pøepoètu závazku na cizí mìnu, a nakonec ¾alovaný v rozhodnutí o odvolání tvrdil, ¾e se jedná o jakési neidentifikované zaúètování èásti pohledávky do nákladù. ®alobkynì je pøesvìdèena, ¾e se jedná o novoty, pøièem¾ proti pøekvalifikaci úèetního pøípadu ¾alovaným nemá ji¾ daòový subjekt mo¾nost se bránit jinak ne¾ ¾alobou. Soud v této souvislosti nesprávnì zjistil skutkový stav, nebo» se nejednalo o zaúètování èásti jmenovité hodnoty pohledávky do nákladù, nýbr¾ o úhradu èásti cizomìnové pohledávky zápoètem.
[5] Pøedmìtná úèetní transakce sledovala v prvé øadì úsporu nákladù ¾alobkynì a maximalizaci zdanitelných pøíjmù, ani¾ by vedla ke zkrácení pøíjmù státního rozpoètu. Pokud by ¾alobkynì pou¾ila správcem danì navrhovaný postup a po¾ádala o vrácení pùjèky v mìnì Euro, vrácenou èástku v bance smìnila na èeské koruny a z výtì¾ku uhradila svùj závazek z titulu výplaty podílu na zisku, pak by se náklady na tuto transakci nutnì navý¹ili o bankovní poplatky a ztrátu z ménì výhodného nákupního kurzu. I kdy¾ je takový postup obvyklej¹í, neznamená to, ¾e postup ¾alobkynì, který není zákonem o daních z pøíjmù ani úèetními pøedpisy zakázaný a naopak vedl ke sní¾ení výdajù a zvý¹ení zdanitelného zisku, by mìl být sankcionován daòovou neuznatelností jen proto, ¾e není obvyklý a nedìlí se o zisk s bankovním sektorem. K tomu ¾alobkynì odkázala na judikaturu Evropského soudního dvora, podle ní¾ daòový subjekt není povinen maximalizovat své zdanitelné pøíjmy a je naopak oprávnìn z nìkolika dovolených a ekonomicky opodstatnìných variant vybrat tu, která je pro nìj nejvýhodnìj¹í.
[6] Podle ¾alobkynì nelze dále pøisvìdèit soudu, ¾e ¾alovaný není povinen øídit se pokynem D-300. pokud správce danì nedbá vnitøního pøedpisu, kterým Ministerstvo financí upøesòuje a sdìluje výklad obecnì závazného pøedpisu státní správou, pak se jednoznaènì jedná o poru¹ení závazné správní praxe. K tomu ¾alobkynì poukázala na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soud ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57, publikovaný pod è. 605/2005 Sb. NSS. Nelze pøipustit, aby správce danì postupoval podle publikovaných metodických pokynù, na které neformálnì odkazuje, pouze tehdy, kdy¾ se mu to hodí. Pak toti¾ vzniká odli¹né nakládání s jednotlivými daòovými subjekty, které není pøípustné.
[7] V poslední kasaèní námitce napadla ¾alobkynì rozsudek krajského soudu pro nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù. Podle jejího pøesvìdèení se krajský soud vùbec nezabýval ¾alobní námitkou ohlednì vzniku pøepoètu na Euro závazek k okam¾iku zapoètení. Nebylo mo¾né uhradit podíl na zisku mateøské spoleènosti v korunách. Dále nebylo mo¾no k úhradì podílu na zisku pou¾ít pevný kurz v úèetnictví daòového subjektu, kdy¾ výplata èástky do zahranièí podléhala mimo jiné ustanovením DTT mezi Èeskou republikou a Holandskem ohlednì pøevodních cen. Jakmile do¹lo k rozhodnutí o výplatì podílu na zisku, musela být èástka podílu na zisku stanovená v èeských korunách pøepoètena na eura sjednaným aktuálním kurzem pro úèely zápoètu, nebo» mìla být a byla pou¾ita k uhrazení pohledávky za zahranièním subjektem v eurech.
[8] Z tìchto dùvodù ¾alobkynì navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[9] ®alovaný se v poskytnuté lhùtì ke kasaèní stí¾nosti nevyjádøil.
[10] Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Neshledal pøitom ¾ádné vady, k nim¾ by musel pøihlédnout i bez návrhu.
[12] Nejprve se musel kasaèní soud zabývat námitkou tvrzené nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu pro nedostatek dùvodù [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]; teprve pokud by této výtce nepøisvìdèil, mohl by zkoumat dal¹í námitky, které smìøují do právního posouzení vìci samé, nebo» pouze v pøípadì pøezkoumatelného rozhodnutí je zpravidla mo¾no hodnotit i jeho zákonnost. Nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù je ostatnì vadou tak záva¾nou, ¾e se jí Nejvy¹¹í správní soud musí zabývat ex officio, tedy i tehdy, pokud by to stì¾ovatel nenamítal [srov. § 109 odst. 3 s. ø. s. ].
[13] K otázce nepøezkoumatelnosti rozhodnutí soudu pro nedostatek dùvodù se zdej¹í soud vyjádøil ji¾ v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publ. pod è. 133/2004 Sb. NSS (v¹echna zde citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná z www.nssoud.cz), v nìm¾ uvedl, ¾e [n]edostatkem dùvodù pak nelze rozumìt dílèí nedostatky odùvodnìní soudního rozhodnutí, ale pouze nedostatek dùvodù skutkových. Skutkovými dùvody, pro jejich¾ nedostatek je mo¾no rozhodnutí soudu zru¹it pro nepøezkoumatelnost, budou takové vady skutkových zji¹tìní, která utváøejí rozhodovací dùvody, typicky tedy tam, kde soud opøel rozhodovací dùvody o skuteènosti v øízení nezji¹»ované, pøípadnì zji¹tìné v rozporu se zákonem anebo tam, kdy není zøejmé, zda vùbec nìjaké dùkazy v øízení byly provedeny. Za nepøezkoumatelné se pova¾uje té¾ rozhodnutí, v nìm¾ se soud nevypoøádá se v¹emi uplatnìnými ¾alobními body (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 4. 2004, è. j. 4 Azs 27/2004-74). Nepøezkoumatelným pro nedostatek dùvodù je také takové rozhodnutí krajského soudu, z jeho¾ odùvodnìní není [z]øejmé, proè soud nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci úèastníka øízení v ¾alobì a proè ¾alobní námitky úèastníka pova¾uje za liché, mylné nebo vyvrácené, nutno pokládat takové rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. zejména tehdy, jde-li o právní argumentaci, na ní¾ je postaven základ ¾aloby. Soud, který se vypoøádává s takovou argumentací, ji nemù¾e jen pro nesprávnost odmítnout, ale musí také uvést, v èem konkrétnì její nesprávnost spoèívá (podle rozsudku NSS ze dne 14. 7. 2005, è. j. 2 Afs 24/2005-44, publ. pod è. 689/2005 Sb. NSS).
[14] ®alobkynì v ¾alobì pod body VI. a VII. vytýkala ¾alovanému nesprávné hodnocení dùkazù, nesprávné posouzení vìci a vady øízení, nebo» v odùvodnìní rozhodnutí uvedl, ¾e nebylo mo¾no prokázat, ¾e do¹lo k dohodì o pøepoètu závazku z titulu výplaty dividend z Kè a Euro. To je v¹ak dle ¾alobkynì novota, která nebyla uvedena ve zprávì o kontrole, v prùbìhu daòové kontroly nebyla vùbec namítána a nemìla tak mo¾nost se tomuto závìru bránit dal¹ími dùkazy a tvrzeními. Správce danì nevyzval ¾alobkyni k odstranìní pochybností a k doplnìní dùkazù, ¾e k dohodì o pøevedení závazku z Kè na Euro skuteènì do¹lo, ¾alobkynì byla pøesvìdèena, ¾e tuto skuteènost prokázala prohlá¹ením ze dne 11. 10. 2006 a korespondencí výkonných pracovníkù. ®alobkynì touto námitkou evidentnì èinila výtku v tom smìru, ¾e to byl teprve ¾alovaný, kdo se v odùvodnìní rozhodnutí o odvolání prvnì zabýval otázkou, zda ¾alobkynì unesla dùkazní bøemeno pro své tvrzení, ¾e ke dni zápoètu do¹lo k dohodì o zmìnì mìny zapoèítávaného závazku z titulu výplaty dividend a vyslovil závìr, ¾e listiny pøedlo¾ené ¾alobkyní tuto skuteènost neprokázaly.
[15] Krajský soud v odùvodnìní rozsudku porovnal zprávu o daòové kontrole a odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného. Konstatoval, ¾e podstatným závìrem jak správce danì tak ¾alovaného je, ¾e pøedmìtný závazek vznikl a byl evidován v Kè a z tohoto dùvodu k nìmu nemohl vzniknout kursový rozdíl. ®alovaný i správce danì jsou podle soudu ve shodì, ¾e pøedmìtný závazek vzniklý z titulu výplaty dividend nelze pova¾ovat za cizomìnový, nedo¹lo ke zmìnì mìny pøedmìtného závazku, ale pouze k dohodì, na jejím¾ základì se zapoèítala konkrétní vý¹e eurové pohledávky s korunovým závazkem a proto k závazku vyjádøenému v èeských korunách nemohl vzniknout kursový rozdíl. Soud pak uzavøel, ¾e ¾alovaný nebyl povinen vyzvat ¾alobkyni k odstranìní pochybností èi k doplnìní dùkazù a tímto postupem nedo¹lo k poru¹ení zásady dvojinstanènosti.
[16] Z vý¹e uvedeného je zøejmé, ¾e krajský soud zcela pominul podstatu ¾alobní námitky. Rozhodnutí krajského soudu je proto v této èásti nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù a musí být zru¹eno.
[17] ®alobkynì dále v ¾alobì pod bodem VIII. argumentovala mimo jiné tím, ¾e kursový rozdíl vznikl v momentì úhrady pohledávky zapoètením v objektivnì stanoveném kursu. Poukázala na to, ¾e se øídila ustanovením èl. 9 Smlouvy o zamezení dvojího zdanìní s Nizozemským královstvím, kdy toto ustanovení vy¾aduje pou¾ití cen obvyklých u spøíznìných osob. Správce danì se podle ní sna¾í oddìlit stanovení smìnného kursu, co¾ je nutnou podmínkou úhrady zápoètem, od vlastní úhrady. Vìcnì nemù¾e jít o samostatný úkon, nebo» bez souvislosti se souèasnou úhradou by byl dopad takového úkonu stejnì následnì eliminován dal¹ím úèetním pøípadem, kdy by vznikla povinnost úètovat o kursovém rozdílu, a to buï rozvahovým dnem nebo pozdìj¹í úhradou pohledávky.
[18] Ani touto námitkou se krajský soud nezabýval, kasaèní námitka je proto dùvodná a rozhodnutí krajského soudu je i v tomto smìru nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù.
[19] Dále se kasaèní soud musel zabývat tím, zda je povinen odpovìdìt i na dal¹í námitky stì¾ovatelky uplatnìné v kasaèní stí¾nosti, byl-li rozsudek krajského soudu shledán nepøezkoumatelným. Pøi øe¹ení této otázky aplikoval závìry vyslovené v usnesení roz¹íøeného senátu zdej¹ího soudu ze dne 19. 2. 2008, è. j. 7 Afs 212/2006-74, publ. pod è. 1566/2008 Sb. NSS. V nìm roz¹íøený senát vyslovil, ¾e krajský soud v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu (podobnì té¾ Nejvy¹¹í správní soud v øízení o kasaèní stí¾nosti) není oprávnìn vyhnout se hodnocení tìch skutkových a právních otázek, které, jeliko¾ se jimi orgán èi soud, jeho¾ rozhodnutí se pøezkoumává, v potøebné míøe zabýval, samy o sobì pøedmìtem pøezkumu být mohou, poukazem na to, ¾e ve vztahu k jiným skutkovým èi právním otázkám, od pøedchozích oddìlitelným, je napadené rozhodnutí nepøezkoumatelné. Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e zabývat se tìmito oddìlitelnými otázkami je nutno jen tehdy, má-li jejich øe¹ení význam pro dal¹í øízení a rozhodnutí ve vìci (èi lze-li vzhledem k okolnostem rozumnì pøedpokládat, ¾e takový význam mít bude). Pokud se v¹ak s ohledem na dosavadní výsledky øízení, povahu vìci èi z jiných dùvodù stávají v dùsledku zru¹ovacího rozhodnutí pro nepøezkoumatelnost nìkteré skutkové a právní otázky (a k nim smìøující ¾alobní èi stí¾ní námitky) bezpøedmìtnými, není nutno se jimi zabývat; postaèí toliko zdùvodnit, proè je má soud v daném øízení nadále za bezpøedmìtné. Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e zbývající kasaèní námitky není mo¾né v tuto chvíli vypoøádat, nebo» pokud není krajským soudem najisto postavena otázka dùvodnosti ¾alobní námitky týkající se zkrácení ¾alobcových práv pøi prokazování tvrzení o existenci dohody o zmìnì mìny závazku z titulu výplaty dividend, není jasno ani o samotném základu vìci, z nìj¾ by bylo tøeba usuzovat na mo¾nost existence kursového rozdílu.
[20] Nejvy¹¹í správní soud shledal rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelným, a proto jej podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení, v nìm¾ je krajský soud vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne krajský soud v dal¹ím øízení (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 § 25
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud