Source: http://kraken.slv.cz/7Afs96/2007
Timestamp: 2018-06-19 09:23:17+00:00

Document:
7Afs96/2007
7 Afs 96/2007-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Milu¹e Do¹kové v právní vìci ¾alobce M. K., zastoupeného JUDr. Lubo¹em Hendrychem, advokátem se sídlem Ústí nad Labem, Vaníèkova 1, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Ústí nad Labem, Velká Hradební 61, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 23. 7. 2007, è. j. 15 Ca 26/2006-26,
Rozhodnutím ¾alovaného ze dne 2. 12. 2005, è. j. 19645/05-1300, bylo zamítnuto odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Ústí nad Labem (dále jen správce danì ) ze dne 6. 12. 2004, è. j. 229694/04/214911/6343, k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období leden 2001, která byla ¾alobci vymìøena ve vý¹i 22 000 Kè, z dùvodu neuznání nároku na odpoèet danì dle dokladu è. 2 ze dne 15. 1. 2001 vystaveného spoleèností BUILD PROGRESS, s. r. o., za provedenou reklamní kampaò. Dále bylo rozhodnutím ¾alovaného ze dne 2. 12. 2005, è. j. 19646/05-1300, zamítnuto odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru tého¾ správce danì ze dne 6. 12. 2004, è. j. 229701/04/214911/6343, k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období únor 2001, která byla ¾alobci vymìøena takté¾ ve vý¹i 22 000 Kè, kdy¾ ¾alobci nebyl uznán nárok na odpoèet danì uplatnìný dle dokladu è. 6 ze dne 24. 2. 2001 vystaveného rovnì¾ spoleèností BUILD PROGRESS, s. r. o., za provedenou reklamní kampaò. Obì rozhodnutí ¾alovaného budou v dal¹ím textu souhrnnì oznaèena jako napadená rozhodnutí . Tato rozhodnutí ¾alovaného byla u Krajského soudu v Ústí nad Labem napadena samostatnými ¾alobami, jimi¾ se ¾alobce domáhal jejich zru¹ení i zru¹ení dodateèných platebních výmìrù. Krajský soud, poté, co øízení spojil ke spoleènému projednání, obì ¾aloby rozsudkem ze dne 23. 7. 2007, è. j. 15 Ca 26/2006-26, zamítl.
Krajský soud se v odùvodnìní svého rozsudku, po pøezkoumání skutkového a právního stavu a provedeném ústním jednání, zabýval otázkou, zda správce danì oprávnìnì neuznal ¾alobci nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty ve vý¹i dvakrát 22 000 Kè dle shora uvedených dokladù s ohledem na zji¹tìní, ¾e ¾alobce neprokázal faktické uskuteènìní deklarovaných zdanitelných plnìní, jak to vy¾aduje § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Ztoto¾nil se pøitom s názorem ¾alovaného, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e se zdanitelná plnìní vùbec uskuteènila a ¾e tedy faktury vystavené spoleèností BUILD PROGRESS, s. r. o., prokazují právo ¾alobce na odpoèet danì ve smyslu § 19 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní platném do 30. 6. 2001 (dále jen zákon o DPH ). Uskuteènìní zdanitelných plnìní neprokazují podle krajského soudu ani svìdecké výpovìdi F. V. a V. S., a to zejména proto, ¾e F. V. popøel, ¾e by byl osobou organizující a zaji¹»ující pro ¾alobce reklamní smlouvu a ¾e pouze vìdìl o existenci nìjaké smlouvy, dokladù zahrnutých do úèetnictví a ¾alobcovì doménì na Internetu. Takté¾ svìdecká výpovìï V. S. uskuteènìní reklamní kampanì neprokazuje, nebo» jmenovaný výslovnì vypovìdìl, ¾e reklamní smlouvy neuzavøel, faktury nevystavil, nepoznává razítka a podpisy a ¾e spoleènost BUILD PROGRESS, s. r. o. v letech 2000-2001 nevyvíjela ¾ádnou èinnost a ani nemìla ¾ádné zamìstnance. O pøípadné èinnosti mìl tento svìdek vìdìt jen z výpovìdi J. U. pøednesené pøed vy¹etøovací komisí. Krajský soud v¹ak nemohl uskuteènìní reklamní kampanì ovìøit svìdeckou výpovìdí J. U., nebo» tuto osobu nebyl ¾alobce schopen blí¾e identifikovat a navíc plná moc udìlená J. U. byla nekonkrétní a udìlená a¾ po podpisu reklamních smluv. Tyto reklamní smlouvy kromì toho obsahují rozporná ustanovení, pokud jde o sjednanou dobu plnìní, a takté¾ ¾alobce nebyl schopen pøedlo¾it mìsíèní výkazy týkající se reklamní kampanì pøesto, ¾e k tomu byl zhotovitel reklamy povinen. K argumentaci ¾alobce, ¾e tyto mìsíèní výkazy neuchoval, nebo» k tomu nemìl ani smluvní, ani zákonnou povinnost, krajský soud poznamenal, ¾e bylo pøedev¹ím na ¾alobci, aby prokázal, ¾e byly reklamní slu¾by skuteènì poskytnuty. Pøípadná archivace dokladù nad rámec smluvní èi zákonné povinnosti (ve smyslu, v jakém se k ní vyjádøil i Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 21. 6. 2006, è. j. 2 Afs 139/2005-83) nepochybnì mohla usnadnit ¾alobcovu dùkazní pozici, proto¾e likvidace dokladù jej nezbavovala povinnosti prokázat reálné uskuteènìní jím deklarovaného zdanitelného plnìní.
Pøi popsaném hodnocení vìci krajský soud vycházel z ustanovení § 31 odst. 8 a 9 daòového øádu, kdy poukázal na nerovnomìrné rozvr¾ení dùkazního bøemene (ve prospìch správce danì) v daòovém øízení; to vychází ze zásady ochrany zájmù státu na øádném plnìní daòových povinností. Pokud je daòový subjekt schopen pøedlo¾it dùkazy potvrzující jeho tvrzení, pøechází dùkazní bøemeno opìt na správce danì, v opaèném pøípadì se má za to, ¾e daòový subjekt dùkazní bøemeno neunesl. Krajský soud dále poukázal na §§ 12 a 19 zákona o DPH, které upravují podmínky nároku na odpoèet danì; z nich vyplývá, ¾e daòový subjekt musí pøedev¹ím prokázat, ¾e se zdanitelné plnìní uskuteènilo a ¾e bylo uskuteènìno plátcem danì, pøièem¾ pro vznik nároku na odpoèet danì nepostaèuje pouhé deklarování zdanitelného plnìní pøi splnìní formálnì právních nále¾itostí. Kromì toho, s odkazem na nález Ústavního soudu ze dne 27. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 121/01, dospìl krajský soud k závìru, ¾e zpráva o daòové kontrole byla vypracována peèlivì a v takovém rozsahu, ¾e je zøejmé, co v¹e daòový subjekt pøi kontrole pøedlo¾il, jaký byl obsah pøedlo¾ených dokladù, jaké svìdky navrhl a co svìdci uvedli, i to, které z navrhovaných dùkazních prostøedkù správce danì neosvìdèil jako dùkaz a proè.
Proti tomuto rozsudku brojil ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾ností odkazující na dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e splnìní podmínky zakotvené v § 19 zákona o DPH nebylo v rámci dokazování zpochybnìno; zde odkazuje na pøedlo¾ené úèetní doklady, svìdecké výpovìdi svìdkù F. V., V. S. a J. U. a dal¹í dùkazy, které prokazují, ¾e k uskuteènìní deklarovaných zdanitelných plnìní skuteènì do¹lo. Stì¾ovatel dále nesouhlasí se závìrem krajského soudu, ¾e neunesl dùkazní bøemeno ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu a pokládá za prokázané, ¾e ve¹keré dostupné dùkazy nabídl. K otázce dùkazního bøemene vyslovil pochybnost, ¾e by dùkazní bøemeno mìlo mít tak v¹eobecný charakter, aby pøecházelo do povinnosti splnit libovùli správce danì a tvrdit a dokazovat, ¾e se zdanitelné plnìní uskuteènilo, za jakým úèelem a od jakého jiného plátce. Podle stì¾ovatele v dobì daòové kontroly snad ani teoreticky nepøipadala v úvahu mo¾nost prokázat uskuteènìní zdanitelného plnìní jiným zpùsobem. Za tìchto okolností odmítá opakovanì pøedkládat v¹echny dostupné dùkazní prostøedky, které budou stejnì správcem danì oznaèeny za nedostateèné. Stì¾ovatel rovnì¾ odmítá být postihován za to, ¾e neuchoval podklady o uskuteènìných reklamních impresích, nebo» takovou povinnost mu zákon ani smlouva neukládaly. Je proto pøesvìdèen, ¾e splnil ve¹keré podmínky § 19 zákona o DPH k tomu, aby byl oprávnìn uplatnit nárok na odpoèet DPH, a ¾e dostateènì a vyèerpávajícím zpùsobem prokázal uskuteènìní zdanitelného plnìní a jeho pou¾ití pøi podnikání. Uzavøel, ¾e správce danì neopatøil dùkazní prostøedky a skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti nad rámec návrhù daòového subjektu [§ 2 odst. 1 a 3 a § 31 odst. 2 a 4 daòového øádu], a ani ¾alovaný tyto vady nenapravil, kdy¾ jeho odvolání zamítl (v rozporu s § 50 odst. 3 a 6 daòového øádu).
Úvodem je nutno øíci, ¾e argumentace stì¾ovatele se do znaèné míry nese v rovinì obecné, kdy polemizuje s rozsahem skuteèností, které jsou daòové subjekty v rámci daòové kontroly povinny prokázat, a» ji¾ z pohledu po¾adavkù hmotného práva, èi úpravy procesní. V této, obecné, rovinì proto pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné poukázat na èást odùvodnìní napadeného rozsudku (strana 3 a 4), kde je krajským soudem podán pøiléhavý výklad povinnosti daòového subjektu v rámci dokazování v daòovém øízení. Nad tento rámec lze poukázat na základní judikaturu v této oblasti, napø. na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, publikovaný pod è. 1022/2007 Sb. NSS (kde je zdùraznìna prioritní povinnost daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí), rozsudek ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, dostupný na www.nssoud.cz (k povinnosti daòového subjektu dostateènì identifikovat navrhované dùkazy), rozsudek ze dne 13. 4. 2006, è. j. 3 Afs 12/2003-277, publikovaný pod è. 666/2005 Sb. NSS (k rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi správce danì a daòový subjekt) èi rozsudek ze dne 8. 11. 2007, è. j. 5 Afs 172/2006-115, dostupný na www.nssoud.cz (k neexistenci povinnosti daòového subjektu dokazovat skuteènosti, které sám netvrdí). Pokud jde o ústavnìprávní rámec dokazování v daòovém øízení, lze odkázat napø. na nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05 (dostupný na www.nalus.usoud.cz); zde se Ústavní soud vyslovil k ústavní konformnosti úpravy dokazování zakotvené v daòovém øádu.
Pokud jde o samotný zpùsob, jakým byly krajským soudem posouzeny jednotlivé stì¾ovatelem tvrzené obchodní pøípady, v pøípadì spoleènosti BUILD PROGRESS, s. r. o. je v odùvodnìní napadeného rozsudku konstatována podstatná (mínìno relevantní) èást výpovìdi svìdkù V. a S.; krajský soud zde vylo¾il, proè (ve shodì s daòovými orgány) nepova¾uje tyto výpovìdi z hlediska prokázání reálné existence zdanitelného plnìní (reklamní kampanì) za prùkazné. Nejvy¹¹í správní soud na tomto hodnocení neshledává ¾ádné rozpory z hlediska obecné èi právní logiky a v podrobnostech na nì odkazuje. Lze pøitom shrnout, ¾e zdej¹í soud hodnotí výpovìï svìdka V. jako neurèitou, výpovìï svìdka Stránského pak jako pøímo popírající tvrzení stì¾ovatelù. K osobì J. U. lze uvést, ¾e i zde se lze ztoto¾nit s názorem krajského soudu, ¾e jeho bli¾¹í identita (pro potøeby provedení pøípadné svìdecké výpovìdi) nebyla zji¹tìna; zde je nutno pøipomenout, ¾e iniciativa pøi prokazování skuteèností podporujících daòovì relevantní tvrzení daòového subjektu le¾í, ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu, pøedev¹ím na nìm (podrobnìji viz vý¹e zmiòovaný rozsudek ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102). Krajský soud v odùvodnìní rozsudku zmiòuje dále rozpory ve smluvních ujednáních u jednotlivých smluv. Dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu tyto rozpory nedosahují takové intenzity, aby per se vyluèovaly existenci stì¾ovateli tvrzeného plnìní. To v¹ak krajský soud v odùvodnìní rozsudku ani netvrdí, tato zji¹tìní pova¾uje spí¹e za indicie, které v¹ak, v kontextu dal¹ích zji¹tìní, znevìrohodòují tvrzení stì¾ovatele. S tímto hodnocením, implicitnì vyplývajícím z argumentace v napadeném rozsudku, se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje. Uvedené lze vztáhnout i na argumentaci krajského soudu týkající se absence jakýchkoli listinných dùkazù souvisejících s tvrzeným pøijatým plnìním. Krajský soud pouze zcela logicky dovodil, ¾e nìjaké listinné doklady musely nutnì, z povahy tvrzeného plnìní, pøi vzájemném styku mezi stì¾ovatelem a spoleèností BUILD PROGRESS, s. r. o. existovat; pokud by je daòový subjekt (stì¾ovatel) pøedlo¾il, mohly by nepochybnì potvrdit jeho skutková tvrzení. Tento závìr krajského soudu v¹ak rozhodnì nelze interpretovat tak, ¾e by je soud pova¾ovat za jakýsi obligatorní dùkaz a ¾e by snad (v ¹ir¹ím kontextu) akceptoval libovùli daòových orgánù v jejich bezbøehých po¾adavcích na rozsah dùkazního bøemene daòového subjektu, jak to naznaèuje kasaèní stí¾nost. I zde lze jen zopakovat, ¾e je primárnì povinností daòového subjektu prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (§ 31 odst. 9 daòového øádu). Vyvstanou-li dùvodné pochybnosti o jeho tvrzeních, je plnì na nìm, aby je rozptýlil.
Z uvedeného je zøejmé, ¾e Nejvy¹¹í správní soud stì¾ovatelem vytýkané dùvody nezákonnosti napadeného rozsudku neshledal. Nezbylo mu proto, ne¾ kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítnout (§ 110 odst. 1, vìta druhá s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 § 31
 § 19
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 103
 § 19
 § 31
 § 19
 § 31
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud