Source: https://www.sis-verlag.de/archiv/andere-sonstige-steuerarten/rechtsprechung/9043-bfh-grunderwerbsteuerbefreiung-bei-oeffentlich-privater-partnerschaft
Timestamp: 2019-11-22 14:41:02+00:00

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§ 4 Nr. 9 GrEStG a.F. (jetzt § 4 Nr. 5 GrEStG) ist auf Rückerwerbsfälle anwendbar, in denen ein Grundstück vor Inkrafttreten dieser Norm im Rahmen einer Öffentlich Privaten Partnerschaft auf den privaten Partner übertragen wurde, die Rückübertragung des Grundstücks aber für einen nach Einführung dieser Norm liegenden Zeitpunkt vereinbart war.
Eine Öffentlich Private Partnerschaft nach § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. erfordert eine Kooperation zwischen dem privaten und dem öffentlich-rechtlichen Partner i.S. einer Beteiligung des privaten Partners an der Erbringung öffentlicher Aufgaben.
Die nach § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. erforderliche Vereinbarung, dass das Grundstück am Ende des Vertragszeitraums einer Öffentlich Privaten Partnerschaft auf die juristische Person des öffentlichen Rechts zurückübertragen wird, muss klar und eindeutig sein.
GrEStG a.F. § 4 Nr. 9
BFH-Urteil vom 10.4.2019, II R 16/17 (veröffentlicht am 8.8.2019)
Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 2.3.2017, 12 K 15068/15 (EFG 2017 S. 1528 = SIS 17 13 63)
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine Anstalt des öffentlichen Rechts. Sie schloss im Jahr 1996 mit einer GmbH & Co. KG (KG) einen notariell beurkundeten Erbbaurechtsvertrag mit mehreren Vertragsanlagen. Mit diesem Erbbaurechtsvertrag bestellte die Klägerin der KG ein Erbbaurecht an einem ihr gehörenden, mit einer Anlage bebauten Grundstück. Die Laufzeit des Erbbaurechtsvertrags betrug 40 Jahre (bis 31.12.2036).
Zugleich wurde ein Kaufvertragsangebot notariell beurkundet. Darin unterbreitete die Klägerin der KG ein Kaufangebot für das Erbbaurecht zum 31.12.2013 (Andienungszeitpunkt) mit einer Annahmefrist spätestens zum 31.12.2012 zu einem Kaufpreis in Höhe des dann voraussichtlichen Restkaufwerts.
Wie im Erbbaurechtsvertrag vorgesehen, schlossen die Klägerin und die KG zudem einen Entsorgungsvertrag, nach dem die KG verpflichtet war, die Reinigung der Abwässer im Einzugsgebiet der streitgegenständlichen Anlage durchzuführen. Die Klägerin verpflichtete sich zur Zuleitung der Abwässer. Die Laufzeit dieses Vertrags betrug 17 Jahre (bis 31.12.2013, § 10 Ziff. 2 des Entsorgungsvertrags). Die KG verpflichtete sich auch nach Beendigung des Entsorgungsvertrags für die Dauer ihres Erbbaurechts zur Reinigung des angelieferten Abwassers zu einer dann noch zu vereinbarenden Vergütung in Höhe des zum Ende des Entsorgungsvertrags marktüblichen Entgelts für vergleichbare Leistungen (§ 10 Ziff. 6 des Entsorgungsvertrags).
Mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 26.11.2012 nahm die KG das Kaufangebot der Klägerin für das Erbbaurecht zum 31.12.2013 an. Es wurde ein Kaufpreis vereinbart.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) setzte Grunderwerbsteuer fest, für deren Bemessungsgrundlage er den Wert der vorhandenen Betriebsvorrichtungen in Abzug brachte.
Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Es liege keine Öffentlich Private Partnerschaft (ÖPP) vor, sondern handele sich um ein reines Finanzierungsgeschäft. Zudem sei eine entsprechende Nutzung nach den vertraglichen Regelungen lediglich bis zum 31.12.2013 fest vereinbart worden. Das Ende des Vertragszeitraums stimme mit dem Erlöschen des befristeten Erbbaurechts zum 31.12.2036 nicht überein.
In seinem Urteil setzte das Finanzgericht (FG) die Grunderwerbsteuer auf "0" € fest. Seiner Auffassung nach sind die Voraussetzungen des § 4 Nr. 5 Satz 1 GrEStG in der aktuell geltenden Fassung erfüllt. Zwischen der Klägerin und der KG habe eine ÖPP bestanden. Die Rückübertragung des Grundstücks am Ende der Laufzeit sei fest vereinbart gewesen. Die Beendigung des Erbbaurechts nach Ablauf von 40 Jahren und der Heimfall an die Klägerin stünden einer Rückübertragungspflicht gleich. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 1528 veröffentlicht.
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das FA hat zu Recht Grunderwerbsteuer für die Rückübertragung des Erbbaurechts auf die Klägerin festgesetzt. Die Rückübertragung war nicht nach § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. von der Grunderwerbsteuer befreit.
1. Das mit notariellem Vertrag vom 26.11.2012 von der KG angenommene Kaufangebot der Klägerin zum 31.12.2013 über das der KG zustehende Erbbaurecht unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer, weil hierdurch der Anspruch der Klägerin auf Übertragung des Erbbaurechts begründet wurde.
b) § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. wurde durch Art. 5 Nr. 2 des Gesetzes zur Beschleunigung der Umsetzung von Öffentlich Privaten Partnerschaften und zur Verbesserung gesetzlicher Rahmenbedingungen für Öffentlich Private Partnerschaften (ÖPPBeschlG) vom 1.9.2005 (BGBl I 2005, 2676) in das Grunderwerbsteuergesetz aufgenommen. Die gemäß Art. 26 Nr. 2 Buchst. c des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) in nunmehr § 4 Nr. 5 GrEStG geänderte Nummerierung gilt nach § 23 Abs. 11 GrEStG für Erwerbsvorgänge, die nach dem 6.6.2013 verwirklicht wurden (hierzu Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 23 Rz 3 f.). Der Kaufvertrag wurde am 26.11.2012 und somit vor dem 7.6.2013 geschlossen, so dass § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. Anwendung findet.
c) § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. ist auf Rückerwerbsfälle anwendbar, in denen ein Grundstück vor Inkrafttreten dieser Befreiungsvorschrift im Rahmen einer ÖPP auf den privaten Partner übertragen wurde, die Rückübertragung des Grundstücks aber für einen nach Einführung dieser Norm liegenden Zeitpunkt vereinbart war (vgl. Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 19. Aufl., § 4 Rz 46; Pahlke, a.a.O., § 4 Rz 40; ferner der koordinierte Ländererlass des Finanzministeriums Nordrhein-Westfalen vom 4.4.2006, S 4506 - 112 - V A 2).
d) Der Begriff des Grundstücks i.S. des § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. wird nicht gesondert definiert und ist daher übereinstimmend mit § 2 GrEStG auszulegen. Da nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG ein Erbbaurecht einem Grundstück gleichsteht, umfasst er somit auch Erbbaurechte (vgl. zu § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 27.9.2017 - II R 13/15, BFHE 259, 361, BStBl II 2018, 768, Rz 24, und vom 6.12.2017 - II R 26/15, BFH/NV 2018, 453, Rz 27).
Voraussetzung ist eine Kooperation zwischen dem öffentlich-rechtlichen und dem privaten Partner. Das Bestehen eines Erbbaurechts an einem Grundstück, das einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts gehört, begründet für sich genommen keine ÖPP. Auch eine Finanzierung allein wie die Gewährung von - besicherten - Kreditmitteln ohne weitere Verpflichtungen des privaten Partners reicht dafür nicht. Es müssen vielmehr weitere Verflechtungen zwischen den Parteien einer ÖPP gegeben sein; der Private muss sich an der Erbringung öffentlicher Aufgaben beteiligen (BFH-Urteile in BFHE 259, 361, BStBl II 2018, 768, Rz 23, und in BFH/NV 2018, 453, Rz 26; ferner Mühlenkamp in Mühlenkamp, Öffentlich-Private Partnerschaften. Potentiale und Probleme, 2016, S. 4, 9; Kühling/Schreiner, Zeitschrift für das Juristische Studium 2011, 112, 113; Weber/Alfen/Maser, Projektfinanzierung und PPP, 2006, S. 17, 21; Leinemann/Kirch, ÖPP-Projekte, 2006, S. 15).
3. Nach diesen Maßstäben lagen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung gemäß § 4 Nr. 9 GrEStG a.F. nicht vor. Anders als das FG angenommen hat, war der Vertrag, der ggf. eine ÖPP begründet hat, zum 31.12.2013 beendet. Zu diesem Zeitpunkt war die Rückübertragung des Erbbaurechts nicht fest vereinbart.
Die KG hatte das Erbbaurecht erworben, war durch den Entsorgungsvertrag zur Abwasserentsorgung verpflichtet und erhielt dafür von der Klägerin ein Entgelt. Dabei handelt es sich um eine über die bloße Zurverfügungstellung von finanziellen Mitteln hinausgehende Kooperation zwischen dem privaten und dem öffentlich-rechtlichen Partner. Die Übertragung der Pflichten durch den Betriebsführungsvertrag und den Generalunternehmervertrag auf die Klägerin ändert hieran nichts. Das Erbbaurecht wurde auch zu einem öffentlichen Dienst oder Gebrauch i.S. des § 3 Abs. 2 GrStG genutzt, da es sich bei der Abwasserbeseitigung um eine hoheitliche Aufgabe der Daseinsvorsorge handelt (vgl. Oberfinanzdirektion Koblenz vom 22.12.2010 - S 4506 A-St 35 3 = SIS 11 26 61).
Diesem Ergebnis steht § 10 Ziff. 6 des Entsorgungsvertrags nicht entgegen. Denn diese Regelung sieht eine gesonderte Vereinbarung vor, falls das Erbbaurecht entgegen der Planung der Partner nicht zum 31.12.2013 auf die Klägerin zurückübertragen würde. Aus ihr folgt nicht, dass der Entsorgungsvertrag dann automatisch bis zum Ende der Laufzeit des Erbbaurechts weiterliefe. Anhand des gesamten Vertragswerks wird deutlich, dass die Kooperation - wie auch tatsächlich durchgeführt - planmäßig am 31.12.2013 enden sollte. Dies folgt nicht nur aus dem ausdrücklichen Sprachgebrauch an verschiedenen Stellen der Verträge selbst (z.B. § 6 Ziff. 2 des Erbbaurechtsvertrags: "Die Erbbauberechtigte hat ab dem 01.01.2014 -planmäßige Beendigung des Entsorgungsvertrages …- einen laufenden Erbbauzins an den Grundstückseigentümer zu zahlen."; § 10 Ziff. 5 und 6 des Entsorgungsvertrags: "… auch nach Beendigung des Entsorgungsvertrages …"; § 11 Ziff. 3 des Entsorgungsvertrags: "… nach Beendigung dieses Entsorgungsvertrages …"; § 9 Ziff. 3 des Betriebsführungsvertrags: "Für den Fall, dass der Entsorgungsvertrag … planmäßig endet, ohne dass das Eigentum an der [A]nlage an [die Klägerin] zurückfällt, …"), sondern auch aus § 9 Ziff. 3 des Betriebsausführungsvertrags, der vorsah, dass ein neuer Entsorgungsvertrag zu schließen wäre, falls die KG das Kaufangebot der Klägerin nicht annehmen sollte ("aufgrund eines gesondert abzuschließenden Vertrages gemäß § 10 Ziff. 6 des Entsorgungsvertrages"). Auch war der Erbbauzins bis zum 31.12.2013 zu Beginn der Kooperation in einem Betrag zu leisten. Ferner war kein ordentliches, sondern nur ein außerordentliches Kündigungsrecht des Entsorgungsvertrags vorgesehen.
bb) Die Vertragsparteien haben nicht klar und eindeutig vereinbart, dass das Erbbaurecht zum Ende der Vertragszeit am 31.12.2013 auf die Klägerin zurückübertragen wird.
Das der KG zustehende Recht, das Erbbaurecht zum 31.12.2013 an die Klägerin zu verkaufen, reicht dafür nicht aus. Denn bis zur Annahme des Angebots Ende 2012 war offen, ob die Berechtigte von dieser vertraglichen Möglichkeit Gebrauch machen würde. Ein bloßes Angebot zum Abschluss eines Kaufvertrags und die Wahrscheinlichkeit, dass dieses zum Ende des Vertragszeitraums auch ausgeübt wird, genügen den gesetzlichen Anforderungen nicht.
4. Da das Erbbaurecht im Streitfall nicht auf die Laufzeit des Vertrags begrenzt war, kann es auf sich beruhen, ob es der Übertragung des Erbbaurechts am Ende des Vertragszeitraums gleichzustellen ist, wenn die vereinbarte Kooperationsdauer einer ÖPP und die Laufzeit des Erbbaurechts übereinstimmen und das Erbbaurecht daher gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 der am 1.1.1996 geltenden Verordnung über das Erbbaurecht (jetzt § 27 Abs. 1 Satz 1 des Erbbaurechtsgesetzes) am Ende des Vertragszeitraums erlischt. Jedenfalls genügt es nicht, wenn eine derartige zeitliche Übereinstimmung nicht besteht, sondern das Erbbaurecht erst zu einem nach Ende des vereinbarten Vertragszeitraums liegenden Zeitpunkt durch Zeitablauf erlischt (BFH-Urteile in BFHE 259, 361, BStBl II 2018, 768, Rz 29, m.w.N., und in BFH/NV 2018, 453, Rz 33).

References: § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 10
 § 4
 § 4
 § 1
 § 2
 § 4
 Art. 5
 Art. 26
 § 4
 § 23
 § 23
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 2
 § 2
 § 3
 § 4
 § 3
 § 10
 § 6
 § 10
 § 11
 § 9
 § 9
 § 10
 § 27
 § 27