Source: https://www.vero.fi/sv/Detaljerade_skatteanvisningar/anvisningar/48196/foretagsomstruktureringar_och_beskattni/
Timestamp: 2019-09-19 13:08:17+00:00

Document:
Företagsomstruktureringar och beskattning – verksamhetsöverlåtelse - Verohallinto
Företagsomstruktureringar och beskattning – verksamhetsöverlåtelse
A110/200/2015
4.1.2016−
Företagsomstruktureringar 10.1.1997 och Företagsomstruktureringar i beskattningspraxisen 28.1.2000 Nr 3311/345/2000
Av de egentliga företagsomstruktureringarna behandlar denna anvisning endast verksamhetsöverlåtelse.
Denna anvisning ersätter anvisningen Företagsomstruktureringar 10.1.1997
Regleringen av fusion, fission, partiell fission, verksamhetsöverlåtelse, aktiebyte, flyttning av säte till en annan medlemsstat i Europeiska unionen (EU) i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (NärSkL) och bestämmelserna om fusion och fission och bestämmelsen om kringgående av skatt vad gäller företagsomstrukturering i inkomstskattelagen (ISkL) grundar sig på Rådets direktiv 2009/133/EG av den 19 oktober 2009 om ett gemensamt beskattningssystem för fusion, fission, partiell fission, överföring av tillgångar och utbyte av aktier er eller andelar som berör bolag i olika medlemsstater samt om flyttning av ett europabolags (SE) eller en europeisk kooperativ förenings (SCE) säte från en medlemsstat till en annan (nedan direktivet om företagsomstruktureringar).
En godtagbar företagsekonomisk grund är en förutsättning för företagsomstrukturering. Orsakerna kan vara till exempel omorganisering av koncernstrukturen, synergifördelar, utökande av företagsstorleken, sättande av företaget i säljbart skick, anpassning till koncernen efter ett företagsförvärv, säkerställande av att företaget får nya delägare, generationsväxling och finansieringsarrangemang.
När företagsomstruktureringar genomförs bör även bolagslagstiftningen tas i beaktande. De privaträttsliga bestämmelserna är av betydelse i beskattningen bland annat på grund av att en fusion eller fission kan ses som en fusion eller fission enligt NärSkL endast om den har genomförts enligt de privaträttsliga bestämmelserna. Å andra sidan är inte alla fusioner och fissioner som uppfyller kraven i aktiebolagslagen (ABL) fusioner eller fissioner enligt NärSkL. Därför kan inte bestämmelserna om fusion och fission i skattelagstiftningen tillämpas i dessa fall. Det finns inga särskilda bestämmelser om verksamhetsöverlåtelse och aktiebyte i bolagsrätten.
Det finns en bestämmelse om kringgående av skatt i 52 h § i NärSkL. Enligt denna tillämpas inte skattebestämmelserna om företagsomstrukturering, om det är uppenbart att det enda ändamålet eller ett av de huvudsakliga ändamålen med arrangemangen varit att kringgå eller undgå skatt.
De principer som framgår av direktivet om företagsomstruktureringar tillämpas på omstrukturering av företagsstrukturer där parterna utgörs av samfund med säte i en EU-medlemsstat eller också i en EES-stat. På vissa villkor tillämpas 52 a–52 f § även på gränsöverskridande företagsomstruktureringar hos samfund med säte i EES-området och på europabolag (SE) och europeiska kooperativa föreningar (SCE) (så även CSK:38/2007).
Bestämmelserna om fusion, fission och verksamhetsöverlåtelse i 52 e § i NärSkL tillämpas också då det övertagande samfundet är ett samfund med säte i en annan EES-stat, om de tillgångar som överförs de facto lämnas kvar hos det fasta driftstället för det övertagande samfundet i Finland. Enligt bestämmelsen har ett samfund ett fast driftställe i Finland om det har ett fast driftställe enligt 13 a § i ISkL och det berörda skatteavtalet. Om tillgångarna inte hänför sig till det fasta driftställe som bildas i Finland eller senare upphör att hänföra sig till detta, ses det sannolika överlåtelsepriset på tillgångarna och reserverna som skattepliktig inkomst. Reserver intäktsförs senast under det skatteår då det fasta driftstället läggs ner.
2 Tillämpningsområde för bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse
Enligt 52 d § i NärSkL avses med verksamhetsöverlåtelse ett arrangemang där ett aktiebolag överlåter de tillgångar som hör till antingen alla eller en eller flera verksamhetsgrenar, de skulder som hänför sig till de tillgångar som överförs och de reserver som hänför sig till den verksamhet som överförs till ett aktiebolag som fortsätter den överförda verksamheten och som vederlag erhåller nya aktier som emitteras eller egna aktier som innehas av det övertagande bolaget. Överlåtelsen kan göras antingen till ett bolag som grundas för verksamhetsöverlåtelsen eller till ett existerande bolag. Det övertagande bolaget ska fortsätta den överlåtna verksamheten.
Vid beskattningen av det överlåtande bolaget räknas som skattepliktigt överlåtelsepris för den överlåtna egendomen den vid beskattningen oavskrivna delen av anskaffningsutgiften. Enligt NärSkL 52 d § kan kontant vederlag inte användas.
Ett bolag kan överföra antingen endast en del av verksamhetsgrenarna och fortsätta verksamheten med den återstående verksamhetsgrenen eller överlåta hela verksamheten till det övertagande bolaget och bli ett holdingbolag som vanligen beskattas enligt ISkL efter överlåtelsen.
Trots att inkomstskattelagen och inkomstskattelagen för gårdsbruk inte innehåller några bestämmelser om verksamhetsöverlåtelse kan principerna om verksamhetsöverlåtelse i NärSkL tillämpas även på samfund som beskattas enligt ISkL (HFD:2012:24) och GårdSkL (CSN 42/2009) förutsatt att förutsättningarna i NärSkL i övrigt uppfylls.
Aktiebolagslagen innehåller inget särskilt omnämnande om verksamhetsöverlåtelse. Ur aktiebolagslagens perspektiv är det fråga om en nettoapport antingen till bolaget som grundas eller det redan verksamma bolaget (ABL 2:6 §, ABL 9:12 §). Den verksamhetsgren som överförs i en verksamhetsöverlåtelse överförs som apport till det övertagande bolaget och som vederlag får man aktier i det övertagande bolaget.
En dottersammanslutning kan inte överlåta verksamhet till moderbolaget på grund av att en dottersammanslutning inte får teckna aktier i moderbolaget (ABL 15:14 §).
3 Skattekonsekvenser av en verksamhetsöverlåtelse
En verksamhetsöverlåtelse som har genomförts i enlighet med NärSkL 52 d § ger inte upphov till några omedelbara inkomstskattepåföljder för det överlåtande bolaget. I det överlåtande bolaget räknas den vid beskattningen oavskrivna delen av anskaffningsutgiften som egendomens skattepliktiga överlåtelsepris.
I en verksamhetsöverlåtelse i enlighet med NärSkL 52 d § ges aktier som vederlag till det överlåtande bolaget. Som anskaffningsutgift för aktierna räknas beloppet av de överförda, vid beskattningen oavskrivna tillgångarna med avdrag för beloppet av de överförda skulderna och reserverna.
Om ingen näringsverksamhet återstår i det överlåtande bolaget efter överlåtelsen, tillämpas inte längre näringsskattelagen på det överlåtande bolaget efter verksamhetsöverlåtelsen. Moderbolagets inkomstkälla avgörs från fall till fall utifrån de individuella förhållandena. Om moderbolaget inte längre bedriver någon affärsverksamhet, kan det inte heller få eller ge koncernbidrag. Koncernbidraget kan också försenas på grund av en förutsättning som gäller ägarförhållandets längd enligt 7 § i lagen om koncernbidrag.
I beskattningen av det övertagande bolaget utgör den avdragsgilla anskaffningsutgiften för tillgångarna ett belopp som motsvarar den oavskrivna delen av anskaffningsutgiften i det överlåtande bolagets beskattning.
De gängse värden som används i bokföringen av verksamhetsöverlåtelsen påverkar inte det övertagande bolagets avdragsgilla anskaffningsutgifter i beskattningen, utan bolaget drar av anskaffningsutgiften på basis av anskaffningsutgiften som inte skrivits av i det överlåtande bolagets beskattning. Det övertagande bolaget ska således separat följa upp anskaffningsutgifterna för tillgångarna som överförts i verksamhetsöverlåtelsen.
Det övertagande bolaget ska dra av avskrivningarna och de övriga kostnaderna från samma värden som de skulle ha dragits av i det överlåtande bolagets beskattning. Även i direktivet om företagsomstruktureringar förutsätts det att det övertagande bolaget gör nya avskrivnings-, vinst- och förlustberäkningar för de överförda tillgångarna och åtagandena i enlighet med bestämmelserna som skulle ha tillämpats på det överlåtande bolaget om ingen företagsomstrukturering hade genomförts.
En verksamhetsöverlåtelse är inte som fusion och fission en universalsuccession, och därför uppnår det övertagande bolaget till övriga delar inte det överlåtande bolagets beskattningsställning. De reserver som hör till verksamheten som överlåts av det överlåtande bolaget överförs dock till bolaget som övertar verksamheten. Det överlåtande bolagets fastställda förluster överförs inte till bolaget som övertar verksamheten. En verksamhetsöverlåtelse kan dock påverka användningen av en förlust i de förlustbärande bolag vars aktier ingår i överlåtelsen. Vidare föreskrivs i ISkL 123 a § 1 mom. att ett samfund som i samband med fission eller en verksamhetsöverlåtelse som avses i 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet har bildats för att fortsätta den verksamhet som ett samfund med hemort i någon annan av Europeiska unionens medlemsstater har bedrivit vid ett fast driftställe i Finland, har rätt att från sin inkomst så som bestäms i 119 och 122 § dra av en förlust som fastställts vid beskattningen av det fasta driftstället.
Föreskrifter om verksamhetsöverlåtelse finns även i lagen om överlåtelseskatt. I 43 § i lagen om överlåtelseskatt föreskrivs att har i de fall som avses i 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet en fastighet eller värdepapper som hör till den överlåtna verksamheten överlåtits till ett samfund som har bildats för att fortsätta verksamheten, ska Skatteförvaltningen på ansökan återbära den skatt som har betalts på förvärvet. Om ansökan har gjorts och en utredning lagts fram om att de ovan nämnda förutsättningarna uppfylls innan skatten betalas, kan Skatteförvaltningen besluta att ingen skatt ska betalas. Närmare anvisningar om beskattning av överlåtelser finns i Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisningar för överlåtelsebeskattning 23.2.2015 (A34/200/2015).
4 Förutsättningar för en verksamhetsöverlåtelse
4.1 Parterna i en verksamhetsöverlåtelse
Enligt 52.1. § i NärSkL tillämpas bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse på verksamhetsöverlåtelse som gäller utöver aktiebolag också andra inhemska samfund som avses i 3 § i inkomstskattelagen än aktiebolag. Enligt 3 § i inkomstskattelagen omfattar dessa samfund bland annat staten och dess inrättningar, kommuner och samkommuner, församlingar och andra religionssamfund, aktiebolag, andelslag, sparbanker, placeringsfonder, universitet, ömsesidiga försäkringsbolag, ideella och ekonomiska föreningar, stiftelser och anstalter.
Centralskattenämnden har i sina opublicerade beslut ansett att bestämmelserna om företagsomstruktureringar kan tillämpas på andelslag, föreningar, ekonomiska föreningar och statliga affärsverk. Bestämmelserna om verksamhetsöverlåtelse kan även tillämpas på allmännyttiga stiftelser (CSN 32/2008).
NärSkL 52 d § kan även tillämpas på bolagisering av kommunala affärsverk. I avgörandet HFD:2014:29 ansågs det att NärSkL 52 d § inte tillämpas vid en bolagisering av kommunal fastighets- och uthyrningsverksamhet. I avgörandet HFD:2014:184 kunde däremot bolagiseringen av kommunal hamnverksamhet till ett av kommunen helägt aktiebolag betraktas som en verksamhetsöverlåtelse som avses i NärSkL 52 d §. Till exempel verksamhet som bedrivs av kommunen och som uppfyller kännetecknen för näringsverksamhet kan således bolagiseras genom en verksamhetsöverlåtelse.
I en verksamhetsöverlåtelse kan en sammanslutning inte vara en överlåtande eller övertagande part (ISkL 4 §).
4.2 Vederlag
Tillämpningen av bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse förutsätter att det överlåtande bolaget endast får aktier i det övertagande bolaget som vederlag. I princip kan även olika slag av aktier användas som vederlag i en verksamhetsöverlåtelse. Kontant vederlag kan inte ges. Aktierna kan vara det övertagande bolagets nyemitterade aktier eller egna aktier som bolaget besitter. Förutom i aktiekapitalet kan kapitalplaceringen även tas upp i fonden för inbetalt fritt eget kapital.
I beskattningen blir anskaffningsutgiften för vederlagsaktierna beloppet av de överförda, vid beskattningen oavskrivna tillgångarna med avdrag för beloppet av de överförda skulderna och reserverna. I beskattningen kan anskaffningsutgiften för aktierna inte vara negativ, och därför kräver en tillämpning av bestämmelsen om beskattning av verksamhetsöverlåtelse alltid att värdet av tillgångarna vid beskattningen uppgår till minst samma värde som skulderna och reserverna (HFD:2001:3).
Enligt de bolagsrättsliga bestämmelserna är en nettoapport möjlig, om tillgångarna enligt deras beräknade gängse värden överskrider beloppet av skulderna, även om värdet av tillgångarna vore lägre än skulderna i bokföringen eller beskattningen. Tillämpningen av NärSkL 52 d § bedöms dock utifrån det skattemässiga värdet av tillgångarna och skulderna.
Exempel på bestämning av anskaffningsutgiften för vederlagsaktierna
Det oavdragna beloppet av de överlåtna tillgångarna är i beskattningen 2 miljoner euro och beloppet av de överförda skulderna är 1,2 miljoner euro.” ? Anskaffningsutgiften för aktierna som mottagits som vederlag i verksamhetsöverlåtelsen blir då 0,8 miljoner euro.
Om verksamhetsöverlåtelsen sker till ett verksamt bolag som inte i sin helhet ägs av det överlåtande bolaget, ska man avgöra omfattningen av det överlåtande bolagets aktieinnehav jämfört med den tidigare aktieägarens aktieinnehav. I detta fall grundar sig vederlagsaktiernas antal på förhållandet mellan det gängse värdet av verksamheten som överlåts och det gängse värdet av det övertagande bolagets övriga verksamhet (CSN 94/2001).
Exempel på antal aktier då överlåtelsen sker till ett verksamt bolag:
A Ab överlåter till B Ab en verksamhetsgren vars gängse värde är 400 000 euro. B Ab har 90 aktier på marknaden, och bolagets gängse värde före verksamhetsöverlåtelsen är 600 000 euro. Som vederlag i verksamhetsöverlåtelsen får A Ab 60 nya aktier som emitterats av B Ab. Aktiernas förhållande 90/60 är således det samma som förhållandet mellan det gängse värdet av verksamhetsgrenen som överlåts och det gängse värdet av det övertagande bolaget, dvs. 600 000/400 000.
4.3 Verksamhetsgren
4.3.1 Hur verksamhetsgrenen bildas
Den förmögenhet som överförs ska i det överlåtande bolaget bilda en verksamhetsgren så att NärSkL 52 d § kan tillämpas. Enligt regeringens proposition (247/2006) avses med verksamhetsgren alla tillgångar och ansvarsförbindelser i en del av ett bolag som från organisatorisk synpunkt utgör en oberoende verksamhet, dvs. en enhet som kan fungera på egen hand. Med en oberoende ekonomisk enhet avses en sådan helhet av tillgångar och skulder på basis av vilken en självständig näringsverksamhet kan bedrivas. Till tillgångarna räknas lösa och fasta anläggningstillgångar och dessutom övriga materiella och immateriella tillgångar som är nödvändiga för upprätthållande av verksamheten. Till verksamhetsgrenen avses höra alla materiella och immateriella produktionsfaktorer som är nödvändiga för genomförande av verksamheten. Den förmögenhet som bildar verksamhetsgrenen överförs som sådan. Endast de tillgångar och skulder som anknyter till verksamheten som överlåts kan överföras.
Om man utöver verksamhetsgrenen överför poster som inte hör till denna, tillämpas inte NärSkL 52 d § på dessa poster. De behandlas som normala förmögenhetsöverlåtelser, och i beskattningen är överlåtelsepriset det gängse värdet av dessa vid tidpunkten för överlåtelsen. Förutsättningen för verksamhetsgren kan dock till övriga delar uppfyllas, och på arrangemanget kan NärSkL 52 d § tillämpas.
Från verksamheten kan inte tillgångsposter som hör till denna uteslutas. Om inte samtliga tillgångar som hör till verksamhetsgrenen överförs, är verksamhetsöverlåtelsen inte i enlighet med NärSkL 52 d §. I CSN:s avgörande 40/2007 kunde varken maskiner eller produktionslokaler uteslutas från verksamhet med tillverkning av byggartiklar. I CSN:s avgörande 32/2008 kunde IT-tjänster som anknöt till sjukhus- och rehabiliteringsverksamhet inte lämnas utanför verksamhetsgrenen. I detta fall avses med de aktuella tjänsterna datorer, servrar och olika tillämpningar samt sex anställda inom verksamheten.
I bedömningen av verksamhetsöverlåtelsen bör hänsyn således tas till huruvida verksamheten som överlåts har kapacitet för att klara sig ekonomiskt på egen hand. I EG-domstolens avgörande C-43/00 Andersen og Jensen ApS har ställning tagits till begreppet självständig verksamhet. Enligt det aktuella avgörandet ska begreppet självständig verksamhet primärt granskas med tanke på den operativa aspekten och sekundärt med tanke på finansieringen. Detta innebär att de överförda tillgångarna vid tidpunkten för överlåtelsen ska bilda en helhet som kan fungera självständigt.
I en verksamhetsöverlåtelse överförs den affärsmässiga helheten. Det är således fråga om överlåtelse av verksamhet, och bestämmelsen tillämpas inte, om bara enskilda tillgångsposter överförs. Hur en verksamhetsgren bildas bedöms utgående från det överlåtande bolaget.. Enligt NärSkL 52 d § är det således inte möjligt att överföra enskilda tillgångsposter som bildar en verksamhetsgren först i det övertagande bolaget. Om man utöver verksamhetsgrenen också överför tillgångar som inte hör till den aktuella verksamheten i en verksamhetsöverlåtelse, kan de överskridande tillgångarna betraktas som en överlåtelse av apportkaraktär i beskattningen.
I princip hör alla materiella och immateriella produktionsfaktorer, inklusive personalen, till verksamhetsgrenen. I vissa situationer kan till exempel personalen som svarar för lednings-, ekonomi- och administrationsfunktionerna i koncernen lämnas utanför en överlåtelse. Dessa situationer är dock exceptionella, och i bakgrunden kan finnas till exempel centraliseringen av koncernledningen i en stor koncern.
En självständig näringsgren bildas tydligast i bolag som är verksamma inom många branscher. En eller flera branscher kan då separeras genom en verksamhetsöverlåtelse. Till exempel produktionsverksamhet och försäljningsverksamhet kan även överlåtas till separata bolag. Separata verksamhetsgrenar kan omfatta till exempel partihandel/detaljhandel, forskning och utveckling, planering av maskiner och anläggningar och stödtjänster för verksamheten (ICT, marknadsföring, administration).
Begreppet verksamhetsgren förekommer även i NärSkL 52 c § 1 mom. 2 punkten där partiell fission tas upp. I fråga om innebörden är begreppet verksamhetsgren detsamma i en verksamhetsöverlåtelse och i en partiell fission.
4.3.2 Värdepappershandel och placeringsverksamhet
Värdepappershandel och placeringsverksamhet som överförs ska i det överlåtande företaget vara aktiv och i regel uppfylla kännetecknen för näringsverksamhet för att verksamheten som överlåts ska kunna betraktas som en verksamhetsgren. Om placeringsverksamheten inte bedrivits aktivt i det överlåtande bolaget och om tillgångarna som ska överföras till exempel omfattar endast enskilda kontanta tillgångar och fondplaceringar, kan verksamheten inte betraktas som överlåtelse av verksamhetsgren (HFD:2008:74).
4.3.3 Dotterbolagets aktier
I princip bildar dotterbolagens aktier inte som sådana en verksamhetsgren. I rättspraxisen har man dock ansett att enbart dotterbolagets aktier under vissa förhållanden bildat en verksamhetsgren (HFD:2010:9). I detta fall var verksamheten som bedrevs av dotterbolaget fullständigt separat i förhållande till den produktionsmässiga tillverkningsverksamhet som bedrevs av moderbolaget.
Om det överlåtande bolagets inhemska eller utländska dotterbolag anknyter till verksamheten som är föremål för överlåtelsen, ska de aktuella aktierna överlåtas. I fallet CSN 110/1996 hade den skattskyldiga ansett att de inhemska och utländska dotterbolagen anknöt till verksamhetsgrenen som skulle överlåtas. Om den verksamhet som var föremål för överlåtelsen, inklusive de inhemska och utländska dotterbolagen, överläts till det övertagande bolaget, var det fråga om en verksamhetsöverlåtelse som avses i NärSkL 52 d §.
4.4 Fastigheter och verksamhetslokaler i en verksamhetsöverlåtelse
4.4.1 En verksamhetsgren som bildas av fastigheter och verksamhetslokaler
Fastigheter och verksamhetslokaler som används i verksamheten som ska överlåtas är en del av verksamhetsgrenen, och därför ska de i regel överlåtas med resten av verksamheten och kan i allmänhet inte lämnas i det överlåtande bolaget. Förutom i fråga om fastigheter tillämpas samma princip även på verksamhetslokaler som ägs på basis av aktier i fastighetsaktiebolag.
I princip bildar inte ens en stor affärsfastighet en verksamhetsgren som avses i NärSkL 52 d §. Om de tillgångar som överlåts består av fastigheter som är enskilda tillgångsposter i det överlåtande bolaget, bildar de inte en verksamhetsgren (CSN 40/2014). En mer omfattande fastighetsegendom, fastighetsförvaltnings- och uthyrningsverksamhet kan anses bilda en verksamhetsgren. Kännetecknen för fastighet som utgör en verksamhetsgren omfattar till exempel fastighetsförädling, personal som hör till fastighetsverksamheten och uthyrning av fastighetsegendom till parter utanför koncernen.
Om en fastighet kan anses som en oberoende ekonomisk enhet som kan fungera självständigt kan NärSkL 52 d tillämpas, fast överlåtelsen omfattar fastighetsjuridiskt bara en fastighet och byggnaden som är belägen på fastigheten. Bara det, att föremålet för överlåtelse är en enskild fastighet, hindrar inte tillämpning av bestämmelsen. I avgörandena HFD:2015:155 och HFD:2015:156 ansågs en enskild fastighet bilda en verksamhetsgren. I dessa avgöranden gavs betydelse åt hyresverksamhetens omfattning och arrangemangets natur ur koncernens synvinkel.
I fråga om omfattande fastighetsinnehav kan man i avgränsningen av verksamhetsgrenen beakta byggnadernas/fastigheternas funktionalitet och placering på det sätt som man gjort i avgörandet HFD:2008:73 där ett bolag i Finland ägde aktier i hundratals fastighetsaktiebolag, bostadsaktiebolag och vanliga fastighetsaktiebolag. Från fall till fall kan ett bolag till exempel inom samma stads område ha flera fastigheter som utgör verksamhetsgrenar.
4.4.2 Centralisering av koncernens verksamhetslokaler
I en verksamhetsöverlåtelse som gjorts i koncernstrukturer som bildats av flera bolag och i syfte att centralisera ett omfattande fastighetsinnehav kan syftet med överlåtelsen anses bidra till att förutsättningarna för en verksamhetsgren uppfylls (CSN 346/1996, CSN 185/1997). I dessa situationer överlåts normalt hela fastighetsförvaltningen i en stor koncern från moderbolaget till ett separat bolag som hyr ut fastigheter till många andra koncernbolag.
4.4.3 Överföring av hyresavtal
En överlåtelse av fastighetsverksamhet förutsätter att även hyresavtalen som hänför sig till fastighetsverksamheten överförs till det övertagande bolaget. Om ett hyresavtal inte överförs parallellt med fastigheten, uppfylls inte förutsättningen för en verksamhetsgren, och arrangemanget kan inte betraktas som en verksamhetsöverlåtelse. Vanligtvis uppstår denna situation när det övertagande bolaget är ett bostadsaktiebolag eller ömsesidigt fastighetsaktiebolag I dessa bolag är lägenheterna i delägarnas besittning, och därför kan hyresavtalen i praktiken inte överföras.
I avgörandet HFD:2015:155 ansågs det att NärSkL 52 d § ändå kan tillämpas, när ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag (A Ab) hade för avsikt att överföra en fastighet till ett nytt aktiebolag (B Ab) och detta nya bolag skulle ombildas till ett ömsesidigt fastighetsbolag. I avgörandet bedömdes, huruvida det, att A Ab inte pro forma bedriver den affärsverksamhet som ska överlåtas, hindrar tillämpning av bestämmelsen. A Ab:s moderbolag AA Abp besatt A Ab:s lokaler med stöd av bolagsordningen och således var ansvarig för organisering av hyres- och förvaltningsverksamhet och tjänster, som stöder kundföretagens affärsverksamhet. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att NärSkL 52 d § kan i detta fall tillämpas. Här gavs betydelse åt arrangemangets natur ur koncernens synvinkel.
Också i avgörandet HFD:2015:156, som gällde partiell fission, ansågs att förutsättningen för verksamhetsgren uppfylldes, när A Ab, som ägde arava-fastigheter, hade för avsikt att genom partiell fission till B Ab överföra en fastighet med 91 hyresbostäder, fast B Ab skulle härefter ombildas för försäljning till ett bostadsaktiebolag och hyresintäkterna kanaliserades efter partiella fissionen och efter ändringen av bolagsordningen till A Ab:s moderbolag.
4.5 Skulder och tillgångar som hänför sig till verksamhetsgrenen
I en verksamhetsöverlåtelse ska i regel alla tillgångar som hänför sig till verksamhetsgrenen, skulderna som hänför sig till tillgångarna som överförs och reserverna som hänför sig till verksamheten som överlåts överföras till aktiebolaget som fortsätter verksamheten.
De skulder som hänför sig till verksamheten som ska överlåtas kan således inte skiljas åt från de tillgångar till vilka skulderna hänför sig, och därför kan de inte lämnas utanför överlåtelsen. På motsvarande sätt kan de skulder som inte hänför sig till verksamheten som överlåts inte överföras till det övertagande företaget.
Om en tillgångspost används av flera verksamhetsgrenar eller en arbetstagare arbetar inom flera verksamhetsgrenar, blir förfarandet i enlighet med det huvudsakliga. Om en fastighet till exempel huvudsakligen betjänar verksamhetsgrenen som överlåts, ska fastigheten överlåtas.
Det kan vara svårt att skilja åt tillgångarna. Om tillgångarna är sådana att de är svåra att skilja åt och inte kan spjälkas upp i delar på ett naturligt sätt, kan man låta bli att överföra tillgångsposten i samband med verksamhetsöverlåtelsen, om dess betydelse är obetydlig i förhållande till arrangemanget.
4.5.1 Goodwill, avtal och immateriella rättigheter
Tillgångar som hänför sig till en verksamhetsgren i balansräkningens bestående aktiva ska överföras i en verksamhetsöverlåtelse.Till exempel en goodwill som hör till verksamheten som överlåts och ingår i det överlåtande bolagets balansräkning ska också överföras. I beskattningen har fusionsaktiva betraktats som en post som ska överföras, om den hänför sig till verksamheten som överlåts. I denna fråga har det ingen betydelse huruvida posten är avdragsgill i beskattningen eller inte. En goodwill som uppstått i bolagets egen verksamhet syns vanligtvis inte som en post i balansräkningen.
Avtal, patent, varumärken och övriga immateriella rättigheter som hör till verksamheten som överlåts ska överlåtas med verksamheten till det övertagande bolaget. Också personal som hör till verksamheten som överlåts ska övergå till det övertagande bolaget.
4.5.2 Förskottsbetalningar
Till sin ekonomiska karaktär är förskottsbetalningar fordringar i balansräkningens aktiva. Förskottsbetalningar ska överföras till den del de hänför sig till verksamheten som överlåts.
4.5.3 Kundfordringar
Fordringar som hänför sig till verksamheten som överlåts ska i regel överföras. Om en överföring av fordringar enligt avtal inte är civilrättsligt möjlig, ska ömsesidiga fordringar bildas mellan det överlåtande bolaget och det övertagande bolaget. Villkoren för dessa ska svara mot villkoren för de existerande kundfordringarna (CSN 89/1998).
4.5.4 Finansieringstillgångar
Finansieringstillgångar kan överföras till ett belopp som svarar mot ett rimligt rörelsekapital och som behövs för att bolaget ska klara sig självständigt. Rimliga finansieringstillgångar kan överföras utifrån en prövning från fall till fall. Till exempel i avgörandet CSN 80/1996 överfördes finansieringstillgångar till ett belopp som något underskred de regelbundna utgifterna under en månad.
4.5.5 Avskrivningar och avskrivningsdifferens
En avskrivningsdifferens uppstår när avskrivningarna i beskattningen överskrider de planenliga avskrivningarna i bokföringen. I en verksamhetsöverlåtelse överförs en avskrivningsdifferens som hänför sig till verksamheten som överlåts (CSN 243/1996).
4.5.6 Reserver
I en verksamhetsöverlåtelse ska de reserver överföras som klart hänför sig till verksamheten som överlåts. Dessa reserver omfattar bland annat återanskaffningsreserver, garantireserver, kreditförlustreserver (CSN 243/1996) och bostadshusreserver (CSN 69/2008).
4.5.7 Skulder
Kort- och långfristiga skulder som hänför sig till verksamheten som överlåts ska överföras. Enligt rättspraxisen ska också den del av långfristiga skulder överföras som tagits för allmän finansiering och som hänför sig till verksamheten som överlåts (CSN 39/1996 och 110/1996). I de aktuella fallen bildades ett ömsesidigt lån mellan det överlåtande och övertagande bolaget. I genomsnitt motsvarade villkoren för lånet villkoren för de aktuella lånen som det överlåtande bolaget hade vid tidpunkten för överlåtelsen. Vid avsaknad av annan utredning kan beloppet av det allmänna lånet som överförs svara mot andelen av tillgångarna som ska överföras i det överlåtande bolagets balansomslutning.
De debiterade inhemska och utländska inkomstskatteskulderna ska beaktas i verksamhetsöverlåtelsen, om posterna hänför sig till verksamheten som överlåts. Den skattskyldiga kan inte överföra ett skuldförhållande till det övertagande bolaget, och därför ska ett ömsesidigt skuldförhållande skapas mellan det överlåtande och övertagande bolaget till den del posterna hänför sig till verksamheten som överlåts. Också en skatteskuld som inte har debiterats är till sin karaktär företagets skuld och hör till posterna som ska betraktas som skuld i beräkningen av nettotillgångarna, och av denna anledning ska den behandlas som skuld även i samband med en verksamhetsöverlåtelse. Efter behov ska inkomstskatteskulderna överföras till det övertagande bolaget genom att skapa ett ömsesidigt skuldförhållande mellan det överlåtande och övertagande bolaget.
I fråga om en obetald moms som hänför sig till verksamheten som överlåts ska ett ömsesidigt skuldförhållande skapas mellan det överlåtande och övertagande bolaget.
5 Bestämmelse om kringgående av skatt
Med stöd av 52 h § i NärSkL kan man i beskattningen ingripa i en företagsomstrukturering om det är uppenbart att det enda ändamålet eller ett av de huvudsakliga ändamålen med arrangemangen har varit att kringgå eller undgå skatt.
Syftet med bestämmelsen om kringgående av skatt är att betona att syftet med bestämmelserna som ger rätt till skatteförmåner ska beaktas vid tolkningen av bestämmelserna. Syftet med bestämmelserna om företagsomstruktureringar är att beskattningen inte ska utgöra ett hinder för arrangemang som verkställs på företagsekonomiska grunder när det är fråga om till exempel en modifiering av företagsstrukturerna, en omstrukturering eller rationalisering av verksamheten. Syftet med bestämmelsen om kringgående av skatt är inte att hindra en normal skatteplanering, utan att hindra att förmåner beviljas då arrangemanget genomförs av rent skattemässiga skäl. Ett tecken på försök till kringgående av skatt kan exempelvis vara att olika fiktiva hjälpbolag grundas, flera konsekutiva åtgärder för företagsarrangemang vidtas eller att tillgångar eller aktier som har förvärvats vid en överlåtelse av affärsverksamhet eller vid ett aktiebyte snabbt säljs vidare. De ovan nämnda situationerna kan vara tecken på avsikt att kringgå skatt, men som sådana innebär de inte att förutsättningarna för att tillämpa 52 h § i NärSkL uppfylls.
I avgörandet C­-28/95 Leur-Bloem konstaterade domstolen bland annat att medlemsstaterna kan stifta lagar om möjligheten att presumera skatteflykt eller undandragande av skatt vid transaktioner som inte genomförs av godtagbara kommersiella skäl. Begreppet godtagbart ekonomiskt skäl ska enligt EUD tolkas så att man med detta avser något annat än enbart strävan efter att uppnå en skatteförmån, till exempel en horisontal förlustutjämning. När de nationella myndigheterna övervakar huruvida en planerad transaktion har skattebedrägerit eller kringgående av skatt som enda eller huvudsakliga syfte bör transaktionen granskas i sin helhet från fall till fall.
6 Verksamhetsöverlåtelse på vilken NärSkL 52 d § inte ska tillämpas
Om en verksamhetsöverlåtelse inte uppfyller förutsättningarna i NärSkL 52 d §, behandlas överföring av tillgångar till det övertagande bolaget då som byte i beskattningen. I detta byte överlåter bolaget sina tillgångar till det övertagande bolaget mot aktier. Tillgångarna anses ha överlåtits till gängse pris. Också reserverna löses upp till inkomster för det överlåtande bolaget. Det gängse värde som har intäktsförts i det överlåtande bolaget räknas som anskaffningsutgift i det övertagande bolagets beskattning.
Vidare är det inte möjligt att få befrielse från överlåtelseskatt på samma sätt som i en verksamhetsöverlåtelse i enlighet med NärSkL 52 d §.
Exempel på verksamhetsöverlåtelse som ska beskattas som överlåtelse:
Ett bolag överför en fastighet till ett bolag som ska bildas. Fastighetens gängse värde är 200 000 euro, och den oavskrivna anskaffningsutgiften är 120 000 euro i det överlåtande bolagets beskattning. Den fastighetsförmögenhet som överförs anses i beskattningen inte uppfylla förutsättningen för verksamhetsgren som avses i NärSkL 52 d §. I det överlåtande bolagets beskattning realiseras således en försäljningsvinst på 80 000 euro. På fastigheten som överförs ska det övertagande bolaget dessutom betala överlåtelseskatt.
Tillämpningsområde för bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse
HFD:2012:24 Med hänsyn till bestämmelserna i Rådets direktiv 2009/133/EG och unionsdomstolens rättspraxis kunde de principer som framgår av bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse i 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet tillämpas på ett bolag som beskattades enligt inkomstskattelagen. Centralskattenämndens förhandsavgörande för skatteåren 2011–2013
CSN:42/2009 A Ab, som ägdes av två privata familjer, idkade jordbruk och bolaget hade beskattats i enlighet med inkomstskattelagen för gårdsbruk. A Ab hade för avsikt att dela de av bolaget ägda markerna, byggnaderna och övriga tillgångarna jämnt mellan två aktiebolag. Avsikten var att genomföra omstruktureringen som en upplösning av A Ab utan likvidationsförfarande så att bolagets samtliga tillgångar och skulder överförs på två aktiebolag och delägarna i A Ab som vederlag får nyemitterade aktier i bägge övertagande bolagen eller egna aktier som de övertagande bolagen har i sin besittning. När man beaktade 28 § i inkomstskattelagen, som innehåller allmänna bestämmelser och som hänvisar till 52 c § i näringsskattelagen, kunde man på ansökan tillämpa principerna om fission som föreskrivs i det sistnämnda lagrummet.
Parterna i en verksamhetsöverlåtelse
HFD:2014:29 Bolagisering av en kommuns fastighets- och hyresverksamhet samt överföring av aktiestocken i bolag som bedrev fastighets- och hyresverksamhet till ett holdingbolag där kommunen var ensam ägare kunde inte betraktas som en sådan verksamhetsöverlåtelse som avses i 52 d § 1 mom. i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet och bestämmelsen om skattelättnad i 43 § 1 mom. i lagen om överlåtelseskatt kunde inte tillämpas.
KHO:2014:184 Bolagisering av en kommuns hamnverksamhet, som bedrevs som affärsverk, så att verksamheten skulle bedrivas av ett aktiebolag vars samtliga aktier ägdes av kommunen, kunde betraktas som sådan verksamhetsöverlåtelse som avses i 52 d § 1 mom. i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet. Centralskattenämndens förhandsavgörande upphävdes och ärendet återvisades till centralskattenämnden för avgörande av frågan huruvida de tillgångar, skulder och reserveringar som tillsammans överläts skulle betraktas som verksamhetsöverlåtelse.
KHO:2001:3 A Ab hade för avsikt att från sin verksamhet spjälka ut en del till B Ab. Bokföringsvärdet av tillgångar som hänförde sig till verksamheten som skulle överlåtas och den vid beskattningen oavskrivna anskaffningsutgiften för tillgångarna uppgick till totalt cirka 52 miljoner mark, och deras uppskattade gängse värde var cirka 85 miljoner mark. Det totala beloppet av skulderna som hänförde sig till verksamheten som skulle överlåtas, inklusive även en del av bolagets allmänna skulder, uppgick till cirka 59 miljoner mark. Beloppet av skulderna som skulle överföras överskred således bokföringsvärdet med sju miljoner mark. I verksamhetsöverlåtelsen skulle det överlåtande bolaget A Ab av B Ab få nya aktier som svarade mot en ökning på 10 000 mark i aktiekapitalet. Differensen mellan tillgångarnas och skuldernas bokföringsvärde skulle bokas som avdrag av vinstmedel hos B Ab och hos A Ab som 0 Mark som anskaffningsutgift för aktierna. En förutsättning för att tillämpa 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet är att det överlåtande bolaget som vederlag får endast nya aktier som emitterats av det övertagande bolaget. Kontinuitetsprincipen och 52 d § 4 mom. i lagen förutsätter att vid beskattningen av aktier som erhållits som vederlag räknas som avdragbar anskaffningsutgift det belopp av de överförda tillgångarna som inte dragits av vid beskattningen, minskat med beloppet av de överförda skulderna och reserverna. Om den skattemässiga anskaffningsutgiften för aktier som erhålls som vederlag blir ett negativt värde och ett förfarande som i beskattningen förverkligats på detta sätt inte kan godtas, har förutsättningarna i enlighet med 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet inte uppfyllts.
HFD:2008:74 A Ab, som enligt sin bolagsordning förutom handelsträdgårdsverksamhet även bedrev värdepappershandel och annan placeringsverksamhet, hade för avsikt att överföra sina placeringstillgångar till ett nytt aktiebolag som var under bildande. På denna omstrukturering av bolaget kunde inte tillämpas bestämmelsen om partiell fission i 52 c § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet. De tillgångar som överföringen gällde omfattande 1 602 000 euro i bankdepositioner, ett indexlån om 100 000 euro samt 828 696 euro i fondplaceringar. Det var inte fråga om överföring av en verksamhetsgren, då det överlåtande bolaget inte hade bedrivit aktiv placeringsverksamhet och då de tillgångar som överföringen gällde inte omfattade annat än enskilda förmögenhetsposter, det vill säga penningtillgångar och fondplaceringar.
HFD:2010:9 A Ab ägde samtliga aktier i B Ab. A Ab bedrev industriell tillverkning i två produktionsanläggningar och B Ab bedrev en från denna tillverkning separat rörelse. A Ab hade för avsikt att genomföra en partiell delning som avses i 17 kap. 2 § 1 mom. 2 punkten i aktiebolagslagen så, att endast aktierna i B Ab skulle överföras. Överföringen skulle inte omfatta andra tillgångar eller förbindelser än aktierna i detta dotterbolag.
HFD:2015:155 Det ömsesidiga fastighetsaktiebolaget A överförde en fastighet med 133 hyresgäster, som givit bolaget hyresintäkter om cirka 2,5 miljoner euro, till ett nytt bolag, B Ab. Även B Ab ombildades till ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag. På omstruktureringen tillämpades bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse i 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet. Förhandsavgörande för skatteåren 2013 och 2014.
HFD:2015:156 A Ab, som ägde arava-fastigheter, hade för avsikt att genom partiell fission till B Ab överföra en fastighet med 91 hyresbostäder mot att att moderbolaget i en koncern som i sin helhet ägde av A Ab skulle få aktier i B Ab. Härefter skulle B Ab ombildas till ett bostadsaktiebolag, varefter moderbolaget skulle sälja ut de enskilda aktielägenheterna. Omstruktureringen ansågs hänföra sig till en verksamhetsgren och på den tillämpades bestämmelsen om partiell fission i 52 c § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet. Förhandsavgörande för skatteåren 2013 och 2014.
HFD:2008:73 Ett finskt holdingbolag A Ab, som indirekt ägs av en internationell grupp av fastighetsfonder, har i sin ansökan om förhandsavgörande förklarat att bolaget äger aktier i hundratals ömsesidiga fastighetsaktiebolag, bostadsaktiebolag och vanliga fastighetsaktiebolag i Finland. De fastigheter och fastighetsbolag som A Ab äger är sinsemellan olika, inte bara i fråga om platsen där de är belägna utan även i fråga om läge och värde, det ändamål som de används till samt de intäkter som de avkastar. Tre ömsesidiga fastighetsaktiebolag, vilkas aktier berättigar till besittningen av affärslokaler i centrum av X stad, överförs av A Ab med tillgångar och skulder till ett nytt bolag som är under bildande. Det nya bolaget administrerar aktierna i de ömsesidiga fastighetsaktiebolagen och får rätt till hyresintäkterna från fastigheterna. Det nya bolagets verksamhet är självständigt och vinst eftersträvas. De ömsesidiga fastighetsaktiebolagen som överföringen gällde ansågs bilda ett regionalt och funktionellt enhetligt hyresobjekt, som kunde betraktas som en verksamhetsgren som avses i 52 c § 2 mom. i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet och på den partiella fissionen tillämpades 52 c § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet.
HFD 23.2.2010 L 323 A Ab var ett bolag som bedrev planerings-, tillverknings- och försäljningsverksamhet samt konsultering. A Ab ägde den fastighet som användes i verksamheten och vars areal var 9 000 m2. På fastigheten fanns en industrihall som användes i A Ab:s verksamhet. Hallen hade byggts i två plan, och lokalerna var indelade i en hall- och en kontorsdel.
CSN 185/1997 A Ab bedrev tillverkning av maskiner i Finland. Bolaget ägde också produktionsbolag i USA och Schweiz samt försäljningsbolag i 7 länder. Dessutom ägde bolaget A Utveckling Ab, som bedrev forskning, samt aktierna i Fastighet Ab A. A Ab ägde också 5 byggnader av vilka 3 användes i produktionsverksamheten som skulle bolagiseras. A Ab hade för avsikt att i form av en verksamhetsöverlåtelse bolagisera produktions- och försäljningsfunktionerna i Finland till separata bolag. Efter verksamhetsöverlåtelsen verkade A Ab som ett så kallat koncernorganbolag, och 59 arbetstagare av 154 stannade kvar i dess tjänst. A Ab:s verksamhetsområde omfattade koncernens ledning, ekonomi- och finansieringsfunktioner, ledning av produktion och logistik på koncernnivå, centraliserade finansieringstjänster, personaltjänster och tjänster för samordning av försäljningen, reservdels- och serviceverksamhet som bedrivs från Finland samt uthyrning och förvaltning av fastigheter och byggnader. De utländska produktions- och försäljningsföretagen stannade i A Ab:s ägo. När ledningen för A-underkoncernen koncentrerades till det överlåtande bolaget på ovan nämnda sätt ansågs de utländska dotterbolagen inte anknyta till verksamhetsgrenarna som skulle överlåtas. När fastigheterna lämnades i det överlåtande bolaget gagnades centraliseringen av koncernens fastighetsinnehav. Av denna anledning ansågs inte heller fastigheterna som var i produktionsanvändning hänföra sig till bolagiseringen av produktionsverksamheten som var föremål för verksamhetsöverlåtelsen så att NärSkL 52 d § skulle förutsätta en överlåtelse av fastigheterna som användes i maskinproduktionen.
CSN 39/1996A Ab hade för avsikt att överlåta en del av sin verksamhet till B Ab. Helheten som skulle överföras omfattade utgifterna för omsättningstillgångarna och anläggningstillgångarna samt utgifterna med lång verkningstid som hänförde sig till verksamheten som skulle överlåtas samt de skulder och åtaganden i anslutning till denna verksamhet vilka kunde specificeras och hänföras till verksamheten som skulle överlåtas. A Ab hade långfristiga lån som inte kunde hänföras till en bestämd affärsverksamhetsenhet. Också en del av A Ab:s långfristiga lån skulle även betraktas som lån som hänför sig till verksamheten som var föremål för överlåtelsen. Denna del av lånen kunde på grund av avsaknad av annan utredning fastställas utifrån de genomsnittliga villkoren för A Ab:s lån. Om det i samband med verksamhetsöverlåtelsen mellan A Ab och dess Dotterbolag B Ab hade bildats ett ömsesidigt lån vars belopp hade svarat mot andelen tillgångar av moderbolagets balansomslutning och som i fråga om lånevillkoren svarat mot de genomsnittliga villkoren för de ovan nämnda lånen, skulle 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet ha tillämpats på verksamhetsöverlåtelsen. Om moderbolaget inte hade överfört denna del av sina långfristiga lån eller i samband med verksamhetsöverlåtelsen gett dotterbolaget ett lån vars belopp och villkor grundat sig på ett ömsesidigt avtal mellan bolagen, skulle det ovan nämnda lagrummet inte ha tillämpats på verksamhetsöverlåtelsen. Om man inte hade överfört samtliga kundfordringar och leverantörsskulder, skulle 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet inte ha tillämpats.
CSN 80/1996 A Ab och B Ab grundade X Ab. A ab tecknade 40 procent av aktierna och B Ab 60 procent. A Ab överförde ADB-funktioner till X Ab, och 215 av A Ab:s arbetstagare övergick i X Ab:s tjänst. Från B Ab övergick 15 personer i X Ab:s tjänst. Dessa hade haft support- och konsulteringsuppgifter och bildat en separat del av affärsverksamheten. A Ab och B Ab överförde samtliga tillgångar som hänförde sig till den del av verksamheten som skulle överlåtas och skulderna som hänförde sig till tillgångarna som skulle överföras. En stor del av verksamheterna som skulle överlåtas bestod av personernas know-how och yrkeskompetens, och därför var beloppet av tillgångarna som skulle överföras obetydligt. Det nya bolaget behövde rörelsekapital för att påbörja sin verksamhet. I tillgångarna som var föremål för överföringen inkluderade A Ab och B Ab finansieringstillgångar till ett belopp som svarade mot ett rimligt rörelsekapital och något underskred beloppet av de regelbundna utgifterna under en månad. Då A Ab och B Ab på detta sätt överlät en del av sin verksamhet till X Ab ansåg man att bestämmelserna om verksamhetsöverlåtelse i 52 d § i NärSkL skulle tillämpas.
CSN 69/2008 A Ab hörde till B-koncernen som bedrev bostadsinvesterings och -byggherreverksamhet. A Ab:s verksamhetsområde omfattade bostadsuthyrnings- och placeringsverksamhet. Innehav av aravabelånade bostäder hade centraliserats till bolaget före 1.1.1998. A Ab hade för avsikt att till bolaget som var under bildande överlåta de fastigheter, bostadsaktiebolag och fastighetsaktiebolag som inte längre styrdes av aravabegränsningslagen. Bolaget som var under bildande fortsatte uthyrnings- och placeringsverksamheten. De uthyrningsobjekt som inte längre styrdes av aravabegränsningslagen ansågs med hänsyn till reglerna i aravabegränsningslagen bilda en separat verksamhetsgren utanför A Ab:s övriga verksamhet. De reserveringar för bostadshus som A Ab hade dragit av från sina näringsinkomster överfördes till bolaget som var under bildande i den utsträckning reserveringarna hänförde sig till verksamhetsgrenen som var föremål för överlåtelsen. Bostadshusreserveringarna ansågs hänföra sig till de bostadsbyggnader som utgjorde grunden för att reserveringarna hade bildats. På verksamhetsöverlåtelsen som genomfördes på detta sätt tillämpades bestämmelserna om verksamhetsöverlåtelse i 52 d § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet.
Sidan har senast uppdaterats 5.1.2016

References: § 1
 § 1
 domstolen 
 § 1
 § 1
 § 1
 § 4
 § 1
 § 2