Source: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2001/oficios/i1382001.htm
Timestamp: 2018-10-17 08:39:19+00:00

Document:
INFORME N° 138-2001-SUNAT-K00000
SUMILLA: En caso de devolución de bienes en los que por práctica comercial, el comprador emite una nota de débito, la cual es anotada en su Registro de Compras para luego extornar el crédito fiscal y parte del costo de adquisición:
Algunos supermercados como práctica comercial no aceptan que sus proveedores les emitan notas de crédito por las devoluciones de mercadería, sino que ellos mismos emiten notas de débito por las devoluciones, registrando dichas notas en su Registro de Compras, y luego extornan el crédito fiscal y parte del costo de adquisición; en cuyo caso se requiere saber si:
1. ¿El adquirente (supermercado) habría incurrido en la infracción contemplada en el numeral 2 del artículo 174° del Código Tributario, referida a la emisión de un comprobante de pago que no corresponde al tipo de operación realizada, al haber girado la nota de débito?
2. ¿Se debe reparar al proveedor (vendedor) el débito fiscal del IGV, por extorno indebido al encontrarse sustentado en un documento que no es correcto (nota de débito emitida por el adquirente), o no debería de efectuarse reparo alguno?
3. ¿Habría el proveedor incurrido en la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 175° del Código Tributario, por no llevar el Registro de Ventas en la forma y condiciones establecidas por la legislación correspondiente, en este caso el Reglamento de la Ley del IGV, al haber anotado en el referido Registro las notas de débito emitidas por el adquirente como sustento de las devoluciones?
4. ¿Habría el adquirente incurrido en la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 175° del Código Tributario, por no llevar el Registro de Compras en la forma y condiciones establecidas por la legislación correspondiente, en este caso el Reglamento del IGV, al haber anotado en el referido registro las notas de débito como sustento de las devoluciones?.
- Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF (en adelante TUO del Código Tributario), con las modificaciones dispuestas por la Ley N° 27335.
- Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT y normas modificatorias.
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y normas modificatorias (en adelante TUO de la Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por Decreto Supremo N° 29-94-EF, cuyo Título I fuera sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF, y modificado por el Decreto Supremo N° 064-2000-EF (en adelante Reglamento de la Ley del IGV).
1. En relación con la primera consulta, respecto a si en el supuesto planteado se configuraría la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 174° del TUO del Código Tributario, cabe manifestar lo siguiente:
a. De acuerdo a lo previsto en el numeral 2 del artículo 174° del TUO del Código Tributario, constituye infracción relacionada con la obligación de emitir y exigir comprobantes de pago, el "otorgar comprobantes de pago que no correspondan al régimen del deudor tributario o al tipo de operación realizada, de conformidad con las leyes y reglamentos".
Así tenemos que, el mencionado numeral contempla dos supuestos para efecto de considerar configurada la presente infracción. El primero se encuentra relacionado con el otorgamiento de comprobantes de pago que no corresponden al régimen del deudor tributario; mientras que el segundo se encuentra referido al otorgamiento de comprobantes de pago que no corresponden al tipo de operación realizada.
Como se puede apreciar, ambos supuestos se encuentran referidos únicamente al incumplimiento de obligaciones vinculadas con el otorgamiento de documentos denominados "comprobantes de pago".
b. Ahora bien, en el caso de las notas de crédito y débito, es preciso determinar si las mismas constituyen comprobantes de pago, a efecto de considerar si su emisión en el supuesto materia de consulta conlleva a la comisión de la infracción antes citada.
Para tal efecto, debe tenerse en consideración que el artículo 2° del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que sólo se consideran comprobantes de pago, siempre que cumplan con todas las características y requisitos mínimos establecidos en el citado reglamento, los siguientes:
- Liquidaciones de compra
- Tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras
- Los documentos autorizados en el numeral 6 del artículo 4° del citado Reglamento
- Otros documentos que por su contenido y sistema de impresión permitan un adecuado control tributario y que se encuentren expresamente autorizados, de manera previa por la SUNAT.
c. Adicionalmente cabe señalar que de conformidad con lo dispuesto en la Norma VIII del TUO del Código Tributario, en vía de interpretación no podrá, entre otros, establecerse sanciones ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley.
Como se puede apreciar, el artículo 2° del Reglamento de Comprobantes de Pago contiene una enumeración taxativa respecto de los documentos que son considerados comprobantes de pago, no estando en ella ni las notas de crédito ni las notas de débito; por consiguiente, en aplicación de lo dispuesto en la Norma VIII del TUO del Código Tributario antes citado, no cabe considerar que en el supuesto materia de análisis se ha configurado la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 174° del referido TUO.
2. En lo que respecta a la segunda consulta relativa a si procede o no reparar al proveedor, el débito fiscal del IGV por el extorno indebido al encontrarse sustentado en una nota de débito, es del caso señalar lo siguiente:
En cuanto a la emisión de la citada nota, debe tenerse en cuenta que de conformidad con lo establecido en el artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago, sus principales características son, entre otras, las siguientes:
- Se emitirán para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión de la factura o boleta de venta, como intereses por mora u otros.
- Deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales se emitan.
- Sólo podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
Como se puede apreciar, como regla general, las notas de débito deben ser emitidas por el vendedor, con la finalidad de modificar el contenido de los comprobantes de pago que anteriormente éste hubiera emitido, ya sea para recuperar costos o gastos incurridos por éste; y no por el adquirente ().
En caso que esto último ocurra, es preciso analizar si procede aceptar su registro por parte del vendedor, a efecto del ajuste del débito fiscal correspondiente. En este sentido, debe tenerse en cuenta lo siguiente:
- El artículo 26° del TUO de la Ley del IGV señala que las deducciones del Impuesto Bruto deberán estar respaldadas por notas de crédito que el vendedor deberá emitir de acuerdo con las normas que señale el reglamento.
Por su parte, de acuerdo con el numeral 2.1 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV, las modificaciones en el valor de las operaciones de venta, entre otros, se sustentarán con el original de la nota de debito o crédito según corresponda ().
- A mayor abundamiento, el numeral 4 del artículo 10° del mencionado Reglamento, dispone que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas se deberá anotar en los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras, todas las operaciones que tengan como efecto anular, reducir o aumentar parcial o totalmente el valor de las operaciones. Asimismo se indica que para que las modificaciones antes mencionadas tengan validez, deberán estar sustentadas por las notas de debito y de crédito, cuando se emitan respecto de las operaciones respaldadas con comprobantes de pago, entre otros documentos .
De las normas glosadas en los párrafos precedentes fluye que para efectos tributarios, en caso de devoluciones, el vendedor deberá sustentar las deducciones al débito fiscal con las notas de crédito emitidas por él mismo; caso contrario procederá reparar el débito discal indebidamente ajustado.
3. Con relación a la tercera y cuarta consultas, respecto a si en cada caso planteado se habría configurado la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 175° del TUO del Código Tributario, debemos indicar lo siguiente:
- Conforme al artículo 37° del TUO de la Ley del IGV, los contribuyentes del impuesto están obligados a llevar un Registro de Ventas e Ingresos y otro de Compras en los que anotarán las operaciones que realicen, de acuerdo a las normas que señale el Reglamento.
- De otro lado el numeral 2 del artículo 10° del Reglamento de la Ley del IGV señala que las notas de débito o de crédito emitidas por el sujeto deberán ser anotadas en el Registro de Ventas e Ingresos. Las notas de débito o de crédito, recibidas, así como los documentos que modifican el valor de las operaciones consignadas en las Declaraciones Únicas de Importación deberán ser anotadas en el Registro de Compras.
- Por su parte, el numeral 3.1 del artículo 10° del Reglamento antes mencionado dispone que, para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas, los contribuyentes del Impuesto, deberán anotar sus operaciones, así como las modificaciones al valor de las mismas en el mes en que éstas se realicen.
- Asimismo, y tal como anteriormente se señalara, tratándose de la venta de bienes respecto de la cual posteriormente se efectúa la devolución, el vendedor debe emitir la nota de crédito respectiva, cuya primera copia tiene que ser anotada en su Registro de Ventas e Ingresos.
En este supuesto, el original de la citada nota debe ser anotada por el adquirente en su Registro de Compras.
- Por su parte, el numeral 1 del artículo 175° del TUO del Código Tributario dispone que constituye infracción relacionada con la obligación de llevar libros y registros, el omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; o llevarlos sin observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes.
De la lectura de ésta última norma se tiene que la infracción se encuentra referida a dos supuestos:
a. El vinculado con la obligación que tiene el deudor tributario de llevar los libros de contabilidad u otros libros y los registros que las normas legales exigen; y
b. El cual tiene que ver con la obligación de llevar dichos libros y/o registros según lo disponen las normas que regulan la materia.
Entendemos que, en este último supuesto se encuentra comprendido el registro de operaciones sin tener en cuenta la forma establecida por las normas de la materia.
Ahora bien, en el caso bajo comentario las normas que regulan el IGV expresamente contemplan la obligación del vendedor de anotar en su Registro de Ventas la nota de crédito emitida por él para respaldar el ajuste a su débito fiscal; mientras que en el caso del comprador, existe paralelamente la obligación de anotar en su Registro de Compras dicho documento para respaldar a su vez la disminución en el crédito fiscal que en efecto le correspondería.
En consecuencia, si el ajuste al impuesto bruto o al crédito fiscal no se respalda con el documento que estuviera previsto por la legislación, el registro que se efectúe del referido documento no cumplirá con las formalidades exigidas y, por lo tanto, tal incumplimiento configurará una infracción tributaria que será sancionada de acuerdo a lo previsto en las Tablas de Infracciones Tributarias y Sanciones.
1. El supuesto materia de consulta no constituye la infracción contenida en el numeral 2 del artículo 174° del TUO del Código Tributario, la cual únicamente se encuentra referida a la emisión de comprobantes de pago, y no a la de otros documentos que modifiquen el contenido de los mismos, como es el caso de las notas de débito.
2. No resulta procedente admitir las deducciones al débito fiscal que no se encuentren debidamente sustentadas con los documentos correspondientes, como es el caso materia de análisis en el cual la deducción se encuentra sustentada en una nota de débito emitida por el adquirente.
3. En cuanto a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 175° del Código Tributario, es del caso señalar que se encuentran comprendidos en dicha infracción tanto el supuesto por el cual el comprador emite una nota de débito que es anotada en su Registro de Compras como el supuesto por el cual el vendedor anota ese mismo documento en su Registro de Ventas, puesto que en ambos casos no se está llevando el Registro correspondiente en la forma y condiciones establecidas por la legislación que regula la materia.
Lima, 06 de Julio del 2001.
(1) Cabe señalar que de conformidad con lo dispuesto en el mencionado artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago, el destino de las notas de crédito y notas de débito será el siguiente:
Original : Adquirente o usuario
Primera copia : Emisor
Segunda copia : SUNAT
(2) A este efecto, debe considerarse que corresponde la emisión de una nota de crédito por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, etc.; y la emisión de una nota de débito, en principio, para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión del comprobante de pago.
(3) Cabe mencionar que existe pronunciamiento del Tribunal Fiscal en el sentido que la infracción del numeral 1 del artículo 175° del TUO del Código Tributario comprende el supuesto en el cual no se ha cumplido con las formalidades exigidas por las diversas normas aplicables en el ámbito tributario para realizar la anotación de los respectivos documentos en los Registros correspondientes.
Así por ejemplo, en la RTF N° 034-3-98 se señala que cuando se registran las facturas de compra sin disgregar el valor de venta del crédito fiscal, se ha incurrido en la infracción materia de análisis.
MAC/RTL
15A0785-D0
CÓDIGO TRIBUTARIO-INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA EMISIÓN DE COMPROBANTES DE PAGO / LIBROS Y REGISTROS CONTABLES.
COMPROBANTES DE PAGO-NOTAS DE CRÉDITO Y NOTAS DE DÉBITO.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS-AJUSTES AL DÉBITO FISCAL.

References: artículo 174
 artículo 175
 artículo 175
 Resolución 
 artículo 174
 artículo 174
 artículo 2
 artículo 4
 artículo 2
 artículo 174
 artículo 10
 artículo 26
 artículo 6
 artículo 10
 artículo 175
 artículo 37
 artículo 10
 artículo 10
 artículo 175
 Resolución 
 artículo 174
 artículo 175
 artículo 10
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