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TRIBUTAÇÃO NA FALÊNCIA E NAS LIQUIDAÇÕES EXTRAJUDICIAIS | MRV
TRIBUTAÇÃO NA FALÊNCIA E NAS LIQUIDAÇÕES EXTRAJUDICIAIS3 de março de 2014
TRIBUTAÇÃO NAS FALÊNCIAS E NAS LIQUIDAÇÕES EXTRAJUDICIAIS, por Afonso Rodeguer Neto.
Tem sido defendido que o artigo 60 da Lei nº 9.430/96 não se conforma com a definição de sujeito passivo da obrigação tributária contida no artigo 121 do Código Tributário Nacional, pelo qual “Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. “
Sabe-se que a Massa Falida não é considerada pessoa jurídica. Portanto, não se enquadraria no conceito do Art. 121 do CTN. Diante disso, as massas falidas não estariam sujeitas à tributação.
Contudo, o art. 60 da Lei 9.430/96 determinou que “as entidades submetidas aos regimes de liquidação extrajudicial e de falência sujeitam-se às normas de incidência dos impostos e contribuições de competência da União aplicáveis às pessoas jurídicas, em relação às operações praticadas durante o período em que perdurarem os procedimentos para a realização de seu ativo e o pagamento do passivo”. Pois bem, trata-se de lei ordinária. O Código Civil que define ou institui as pessoas jurídicas também é lei ordinária. A Lei 9.430/96 é uma lei especial. As leis especiais prevalecem sobre as gerais, como é pacífico. Por ser lei especial não foi revogada pelo novo código civil que continuou tratando das pessoas jurídicas de forma geral.
Teria, então, a Lei 9.430/96 equiparado as massas falidas e as empresas em liquidação extrajudicial às pessoas jurídicas, eliminando o óbice do art. 121 do CTN (lei complementar).
Além disso, o Art. 188 do CTN (lei complementar) estabelece que: ” Art. 188. São extraconcursais os créditos tributários decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do processo de falência. (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005)”
O Código Tributário Nacional admite, assim, mesmo que de forma geral, que há fatos geradores no curso do processo falimentar. Aliás, isso é incontroverso, até porque há IPTU a pagar, imposto de renda na fonte, contribuições sociais e outros tributos que são extraconcursais.
Não obstante, argumenta-se que há inconstitucionalidade no referido artigo 60 da Lei 9.430/96, mas não há iniciativa judicial a esse respeito.
Os pareceres normativos CST – Coordenadoria do Sistema de Tributação, a respeito do assunto, são anteriores à Lei 9.430/96. Verifica-se que o fundamento básico desses antigos pareceres normativos é o fato de as massas falidas não serem pessoas jurídicas e que não há (havia) equiparação legal das massas falidas às pessoas jurídicas. Certamente esses pareceres normativos da Coordenadoria do Sistema de Tributação, oriundos que são dos entes tributantes, atualmente não teriam a mesma posição, em face do advento da Lei 9.430/96, especificamente em seu artigo 60, até porque a posição da Receita Federal atualmente é clara no sentido de exigir o cumprimento das obrigações acessórias e o recolhimento dos tributos.
Seguem informações abaixo pelas quais se verifica a posição atualmente adotada pela Receita Federal, como constam de seu site. Vale dizer, a Receita Federal adota o quanto disposto no artigo 60 da Lei 9.430/96, como consta do Regulamento do Imposto de Renda, Decreto nº 3.000/99.
(RIR/1999, art. 146, § 2º :
Art. 146. São contribuintes do imposto e terão seus lucros apurados de acordo com este Decreto (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 27):
I - as pessoas jurídicas (Capítulo I); II - as empresas individuais (Capítulo II).
Acrescente-se a Lei 12.973/14, art. 109, como mais um recente exemplo da exigência de tributos pela União Federal em face das massas falidas e liquidações extrajudiciais:
Art. 109. As pessoas jurídicas que se encontrem inativas desde o ano-calendário de 2009 ou que estejam em regime de liquidação ordinária, judicial ou extrajudicial, ou em regime de falência, poderão apurar o Imposto de Renda e a CSLL relativos ao ganho de capital resultante da alienação de bens ou direitos, ou qualquer ato que enseje a realização de ganho de capital, sem a aplicação dos limites previstos nos arts. 15 e 16 da Lei n°. 9.065, de 20 de junho de 1995, desde que o produto da venda seja utilizado para pagar débitos de qualquer natureza com a União.
I – Tribunal de Justiça – Terceira Câmara
Apelação Cível nº 37322/2005 / 5ª Vara Empresarial da Comarca da Capital - RJ. Relator – Luiz Felipe Haddad.
Apelante- Ministério Público
Apelada – Massa Falida de Block Editores S.A
“Comercial. Tributário. Processual Civil. Prestação de contas de massa falida . . . Desobediência ao Decreto-Lei 7661/45, art. 63, XXI, e também ao artigo 60 da Lei 9.430/96. Corroboração de ditas normas pelo Decreto 3000/1999, correlato com o Código Tributário Nacional “ . . .
Consta ainda do referido acórdão : . . .
. . . “ Determina, por seu turno, o artigo 60 da Lei 9430/96 que as entidades submetidas aos regimes de falência ou de liquidação extrajudicial se sujeitem às normas da competência da União, aplicáveis às pessoas jurídicas em relação às operações praticadas durante o período do procedimento pertinente, com vistas à realização do ativo e ao pagamento do passivo. Dizem no mesmo escopo o Decreto 3000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda), art. 620)” …
O caso acima não se refere a imposto de renda da pessoa jurídica propriamente dito, mas manifesta o entendimento do Tribunal em relação ao artigo 60 da Lei 9.430/96.
II – AGRAVO Nº 0127138-67.2011.8.26.0000
Agte. Plena S/A Corretora de Valores Mobiliários (massa falida)
Agdo. O Juízo
Voto nº 21636
Relator – Rui Cascaldi
Neste caso temos um entendimento contrário. Contudo, o v. acórdão não enfrentou o art. 60 da Lei 9.430/96. Caberia, no mínimo, embargos de declaração por parte do representante do ente tributante. Na sequência, recurso especial, como é cediço, para que a exigência da Receita Federal fosse efetivamente resolvida, considerando que o faz com fundamento no dispositivo legal acima.
“Falência – Decisão que determinou a suspensão de levantamento de numerário no bojo do processo falimentar, em razão de intimação da Receita Federal, apontando débito tributário da massa falida relativo a imposto de renda. –Massa falida não se confunde com a pessoa jurídica falida, tratando-se de ente despersonalizado, que não se considera sujeito passivo da obrigação tributária principal – Inteligência do art. 121 do CTN” …
No caso acima o Tribunal entendeu que não se há de falar em fato gerador de tributo na massa falida. Porém, verifica-se nesse julgado que não há menção ao Art. 60 da Lei 9430/96. Verifica-se, ainda, que o referido julgado está fundamentado nos pareceres da Receita Federal que são anteriores à lei 9430/96. Portanto, esse julgado estaria equivocado nesse sentido ou, no mínimo, houve negativa de vigência ao Art. 60 da Lei 9.430/96 o qual, justamente, determinou que as massas falidas e empresas em liquidação extrajudicial submetam-se às regras das demais pessoas jurídicas. E se as massas falidas estão equiparadas às pessoas jurídicas, nos termos do Art. 60 da Lei 9.430/96, o Art. 121 do CTN, como exposto, não obsta a tributação dos fatos geradores ocorridos nas massas falidas.
DA INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR DE IMPOSTO DE RENDA NAS MASSAS FALIDAS
Doutrinadores argumentam que não há disponibilidade econômica ou jurídica na massa falida. Que não há como ocorrer o fato gerador de imposto de renda nas massas falidas que não teriam aumento do patrimônio. E esses argumentos são respeitáveis. Acredita-se que fazem parte do discernimento mais lógico da questão.
Mas a situação não é pacífica e não está solucionada, principalmente na ótica da Receita Federal, como exposto.
E se a questão não é pacífica, temos o seguinte:
Poderá, eventualmente, ocorrer a responsabilidade pessoal do administrador como previsto no Artigo 135 do CTN, pelos aspectos que seguem. Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: (grifamos).
O administrador ou o liquidante, quando se tratar de liquidação extrajudicial, será responsável apenas pelos créditos correspondentes às obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração à lei (Art. 135 CTN).
Mas acrescente-se, ainda, o Art. 134, inc. V, do CTN, que menciona expressamente a pessoa do síndico como responsável.
“Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis”:
Aí vem a questão. O Administrador deixa de aplicar o art. 60 da lei 9.430/96. Deixa de aplicar, também, o Art. 124 da anterior “lei” falimentar, Decreto 7661/45, quando se trata de falência regida ainda pela lei revogada, o qual estabelece que os tributos gerados após a falência são encargos da massa, não se submetendo, portanto, a concurso de credores. Isso também consta do Art. 84 da nova lei. Deixa de aplicar o Art. 188 do CTN (lei complementar).
Nesse caso, eventualmente, poderá ocorrer o entendimento de que o administrador cometeu atos com infração à lei. E caso a massa não tenha recursos para pagar o tributo posteriormente, existe o risco de o administrador vir a responder com seus bens particulares, em face de ter praticado ato contra a lei, se assim for entendido, nos termos do Art. 135 do CTN, acima transcrito e também do Art.134 acima mencionado.
Reportando-nos ao Código Tributário Nacional, comentado e anotado/coordenado por Volney Zamenhof de Oliveira Silva; 3ª ed., p. 392/393, comentários ao art. 134 do CTN, no qual menciona o Curso de Direito Tributário de Hugo de Brito Machado, 17ª Ed. São Paulo: Malheiros Editores, p.121, e outros doutrinadores, há dois requisitos básicos para que seja reconhecida essa modalidade de responsabilidade:
“a) que o cumprimento da obrigação não possa ser exigido do contribuinte; b)que os terceiros ( responsáveis ) tenham intervindo nos atos que deram ensejo à obrigação ou indevidamente se omitiram”.
Caso não haja recursos para o recolhimento dos tributos, no momento próprio, o inadimplemento não gerará responsabilidade alguma ao administrador. A inadimplência, por si, não gera essa responsabilidade, como já definido pela doutrina e jurisprudência. Todavia, se houver pagamento de credores com recursos que seriam para pagamento de tributos isso pode gerar responsabilidade ao administrador. Pelo exposto, parece ser mais seguro ao administrador judicial ou ao liquidante proceder com os lançamentos ou providências adequadas quanto aos tributos cujos fatos geradores ocorrerem no período de tramitação do processo falimentar ou liquidatário, até que essas controvérsias sejam resolvidas. Ou, por outro lado, tomar uma atitude legalmente aplicável e não simplesmente se omitir. Há determinadas ações administrativas que podem ser realizadas:
Para o caso de não recolhimento dos tributos, as alternativas, dentre eventuais outras, seriam: a) propositura de Ação Declaratória de Inexistência de Relação Jurídica Tributária entre a Massa Falida e a União Federal para, efetivamente, declarar a inexigência dos tributos da Massa Falida, com eventual possibilidade de depósito em juízo para suspender o crédito tributário, se for o caso;
b) apresentar consulta ao fisco, pelo instituto da consulta, se possível à Massa Falida, o que depende de avaliação de cada caso. Por coerência, deverá ser possível a consulta nos mesmos termos do Art. 60 da Lei 9.430/96, muito embora já se conheça a posição da fazenda pública, como consta do site da própria receita federal;
c) não tomar nenhuma das atitudes anteriores e, se o fisco autuar, promover a defesa administrativa competente ou, sem defesa administrativa, ou depois dela, ação judicial anulatória de débito fiscal. Nessa última hipótese o administrador judicial continua sob o risco pessoal, pois poderá ser entendido que houve omissão e, no momento seguinte, poderá não existir mais recursos para pagamento dos tributos.
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References: artigo 60
 artigo 121
 artigo 60
 artigo 60
 artigo 60
 artigo 60
 artigo 60
 artigo 60
 Artigo 135