Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=10993&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-10-27 20:39:58+00:00

Document:
1. Wiederaufnahme des Verfahrens (ua. Einwand der fehlenden Begründung)2. Einwand der mangelnden Bescheidqualität der Grundlagenbescheide3. Bekämpfung von Feststellungen im Grundlagenbescheid mit Berufung gegen den abgeleiteten Bescheid
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2004/15/0123 eingebracht. Mit Erk. v. 26.7.2007 als unbegründet abgewiesen. RechtssätzeAlle auf-/zuklappen
RV/0077-G/02-RS1
Enthält ein Bescheid (zunächst) keine Begründung, wird diese dem Bescheidadressaten bzw. dessen Zustellungsbevollmächtigten jedoch nachträglich mitgeteilt (hier: in Form des Prüfungsberichtes), so liegt kein Begründungsmangel vor. Durch die nachträgliche Mitteilung der Begründung wird der ursprüngliche Mangel saniert. Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/0077-G/02-RS3
Die Einheitlichkeit als Wesensmerkmal des Feststellungsbescheides nach § 188 BAO gilt gemäß § 190 Abs. 1 zweiter Satz BAO auch für den Bescheid, mit dem ausgesprochen wird, dass eine solche Feststellung zu unterbleiben hat. Auch ein solcher Bescheid muss die Gesamtheit der Rechtssubjekte erreichen, denen gegenüber das Unterbleiben einer einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften ausgesprochen wird. Ein nur an eines der in Betracht kommenden Rechtssubjekte gerichteter Bescheid solchen Inhaltes bliebe wirkungslos. Die Abgabenbehörde hat daher eine derartige bescheidmäßige Erledigung individuell an alle jene Rechtssubjekte zu richten, denen gegenüber die Nichtfeststellung von Einkünften ausgesprochen und wirksam werden soll (siehe dazu insbesondere das Erkenntnis des VwGH vom 2. August 2000, 99/13/0014). Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/0077-G/02-RS2
Die in Grundlagenbescheiden (hier: Feststellungsbescheid gemäß § 188 BAO) getroffenen Feststellungen sind zwingend dem Einkommensteuerbescheid als abgeleitetem Bescheid zugrundezulegen (Bindungswirkung). Liegen dem Einkommensteuerbescheid Entscheidungen (hier: die Höhe des Anteils des Beteiligten an den gemeinschaftlichen Einkünften bzw. am Veräußerungsgewinn einer Kommanditgesellschaft) zu Grunde, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, so kann dieser Einkommensteuerbescheid nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Kleiner & Kleiner GesmbH, gegen die Bescheide des Finanzamtes Liezen
betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich der Einkommensteuer
für die Jahre 1992 bis 1995, Wiederaufnahme hinsichtlich der Umsatzsteuer
für die Jahre 1992 bis 1994, Einkommensteuer für die Jahre 1992 bis
1997 sowie Umsatzsteuer für die Jahre 1992 bis 1994
Die Berufung gegen die Bescheide betreffend
hinsichtlich der Umsatzsteuer für die
Jahre 1992 bis 1994 wird gemäß
gegenstandslos erklärt. 2.
Umsatzsteuer für die Jahre 1992 bis
1994 gilt gemäß
zurückgenommen. 3.
hinsichtlich der Einkommensteuer für die
Jahre 1992 bis 1995 sowie gegen die Bescheide betreffend
Einkommensteuer für die Jahre 1992 bis
1997 wird als unbegründet
abgewiesen. Rechtsbelehrung
(1) Der Bw. erzielte in den berufungsgegenständlichen
Jahren 1992 bis 1997 seinen Abgabenerklärungen zufolge Einkünfte aus
selbständiger Tätigkeit (Geschäftsführerbezug), aus
Gewerbebetrieb (Beteiligung an diversen Mitunternehmerschaften) sowie aus
Vermietung und Verpachtung. (2) Im Rahmen einer beim Bw. durchgeführten
abgabenbehördlichen Prüfung wurden auszugsweise ua. folgende
Feststellungen getroffen: "Tz 13 Einkünfte aus
..... Im do. Schreiben
(des Bw.) vom 19. Juni 1998
wurde ... mitgeteilt, dass eine allfällige Privatnutzung des Firmen-PKW
Tz 14 -
Der Abgabepflichtige hat
in den Jahren 1992 bis 1997 verschiedene Beteiligungserträge erklärt,
für welche folgendes gilt:
b) FG-GmbH und
Einkünfte leiten sich grundsätzlich aus dem do. Gewinnfeststellungsakt
ab, tatsächlich erfolgte jedoch bis dato keinerlei Veranlagung im do.
"F-Verfahren". Dennoch wurden bei den bisherigen ESt-Veranlagungen ohne
Vorliegen von Mitteilungen über die gesonderte Gewinnfeststellung für
die Jahre 1996 und 1997 folgende Verluste erklärt und so
veranlagt:
48.505,--
Gewinnfeststellungsakt erfolgte zwischenzeitig eine verbundene
Betriebsprüfung für diese Jahre, wobei im do. BP-Verfahren die
Verlustveranlagung verneint wurde ... Die bisher veranlagten Verlustanteile
für 1996 und 1997 sind somit nicht mehr anzusetzen:
c) B-GmbH und
ESt-Erklärungen wurden hiefür unterschiedliche Ansätze
erklärt: Für 1992 und 1993 unter den Einkünften aus
Gewerbebetrieb, für 1994 und 1995 unter den Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung, für 1996 und 1997 (infolge Untergang der B-GmbH per Ende
1995) nicht mehr.
Auf die zwischenzeitig
erfolgte verbundene Betriebsprüfung für diese Jahre bei der Fa.
FG-GmbH (...) wird verwiesen, wonach eine Verlustberücksichtigung hier bei
Herrn FG nicht zum Zug kommt. Der seinerzeitige separate Gewinnfeststellungsakt
"B-GmbH und Mitgesellschafter", ..., ist ohnehin nicht mehr aufrecht. Im Zuge
der hier maßgeblichen ESt-Veranlagung sind somit keine
diesbezüglichen (Verlust)Einkünfte anzusetzen.
Tz 15 - Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung:
1.) Privater
Gebäudezubau Haus A: ....."
(s. dazu zusammenfassend Punkt 3. der
Erwägungen) "2.) Gewinnanteil
B-G OHG:
Einkünfte leiten sich aus dem do. Feststellungsakt ab; Mitteilungen
über die gesonderten Einkünftefeststellungen aus Vermietung und
Verpachtung liegen vor, sie wurden bisher erklärungsgemäß
Beim do.
Einkünftefeststellungsakt erfolgte zwischenzeitig eine verbundene
Betriebsprüfung für die Jahre 1993 bis 1995. Laut dem do. BP-Bericht
vom 22. November 1999 ergeben sich nun folgende geänderten
Einkunftsanteile für Herrn FG:
gegenständlichen Einkünfte erfolgte bisher sowohl in den
ESt-Erklärungen als auch in den ergangenen ESt-Bescheiden unrichtigerweise
unter den Einkünften aus Gewerbebetrieb; im Zuge der jetzt ergehenden
ESt-Bescheide erfolgt deren Erfassung richtigerweise unter der Einkunftsart
Vermietung und Verpachtung."
In Tz 38 des Berichtes wird ausgeführt, dass
hinsichtlich der Umsatzsteuer der Jahre 1992 bis 1994 sowie der Einkommensteuer
der Jahre 1992 bis 1995 Feststellungen getroffen worden seien, die eine
BAO erforderlich machen würden. Dabei wird auf die in den Tz 13
bis 15 des Prüfungsberichtes dargelegten Feststellungen verwiesen.
Laut Tz 39 sei die Wiederaufnahme unter Bedachtnahme
auf das Ergebnis der durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung
und der sich daraus ergebenden Gesamtauswirkung erfolgt. Bei der
Interessensabwägung iSd. § 20 BAO sei dem Prinzip der
einzuräumen gewesen. (3) Auf Basis seiner Prüfungsfeststellungen hat das
Finanzamt hinsichtlich der Umsatzsteuer für die Jahre 1992 bis 1994 jeweils
die Verfahrenswiederaufnahme verfügt und im wiederaufgenommenen Verfahren
neue Sachbescheide erlassen bzw. hinsichtlich der Einkommensteuer für die
Jahre 1992 bis 1995 die Wiederaufnahme verfügt und neue Sachbescheide
erlassen. Die Einkommensteuer der Jahre 1996 und 1997 wurde erstmals
veranlagt. In der Begründung der Bescheide für die Jahre
1994 und 1995 heißt es: "Die Wiederaufnahme des
Verfahrens erfolgte gemäß
auf Grund der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der
darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu
entnehmen sind. Daraus ist auch die Begründung für die Abweichungen
vom bisherigen Bescheid zu ersehen."
Die hinsichtlich der Einkommensteuer für die Jahre
1996 und 1997 erstmals ergangenen Bescheide verweisen in ihrer Begründung
ebenfalls jeweils auf die im Zuge der Betriebsprüfung getroffenen
Feststellungen. (4) In der dagegen erhobenen Berufung wurde nun -
auszugsweise - wie folgt vorgebracht: "Da die Bescheide auf die
Prüfungsfeststellungen im Betriebsprüfungsbericht vom
30. November 1999 verweisen, gehen wir in diesem Rechtsmittel auch
entsprechend diesen Prüfungsfeststellungen vor.
Tz 13 - keine
Einkünfte aus Gewerbebetrieb, lit. b:
Auf Grund der Berufung
gegen die Versagung der Mitunternehmerschaft bei der FG-GmbH und
Mitgesellschafter, ..., wird zu diesem Punkt vorsichtshalber beantragt, die
erklärten Verluste aus dieser stillen Beteiligung an der
ursprünglichen B-GmbH, spätere FG-GmbH (ab 1996),
erklärungsgemäß zu veranlagen ...
Insbesondere wird die
Berufung gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens damit begründet, dass
sämtliche Verträge offen gelegt waren, keine neuen Tatsachen
hervorgekommen sind und keine nachprüfbare Begründung für die
Wiederaufnahme nach § 303 Abs. 4 BAO von der belangten
Behörde vorgebracht worden ist.
Begründung wie zu lit. b wird beantragt,
erklärungsgemäß zu veranlagen und die Wiederaufnahme der
bezeichneten Jahre wird mit derselben Begründung wie zu lit. b
bekämpft. Eine nachprüfbare Begründung für die
Wiederaufnahme des Verfahrens fehlt im Bescheid und im
Betriebsprüfungsbericht.
2. Auf das Rechtsmittel
zur B-G OHG, ..., wird verwiesen und wird die dortige Begründung zur
Vorsicht auch hier zur Begründung erhoben. Es wird beantragt wie im
Rechtsmittel zur B-G OHG.
Die Berufung wurde ohne Erlassung einer
Entscheidung vorgelegt. (5) Da die vorliegende Berufung ihrem Betreff zufolge auch
gegen die Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994 gerichtet ist, inhaltlich jedoch
weder eine entsprechende Begründung noch eine Erklärung enthält,
in welchen Punkten die Umsatzsteuerbescheide angefochten werden bzw. welche
Änderungen beantragt werden, hat der ha. Referent dem Bw. mit Bescheid vom
17. März 2004 einen Mängelbehebungsauftrag - betreffend die
Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994 - erteilt. Darin wurde dem Bw. zur Behebung
der angeführten Mängel eine Frist von drei Wochen ab Erhalt des
Bescheides eingeräumt. Laut Zustellnachweis wurde der
Mängelbehebungsauftrag der steuerlichen Vertretung des Bw. am
19. März 2004 zugestellt. Die Frist zur Mängelbehebung ist fruchtlos
abgelaufen. (6) In der Folge wurde die gegen die
Wiederaufnahmsbescheide betreffend Umsatzsteuer 1992 bis 1994 erhobene Berufung
mit Eingabe der steuerlichen Vertreterin des Bw. vom 27. April 2004
zurückgenommen. (7) Über Antrag der bw. Partei fand am
8. Juli 2004 eine mündliche Verhandlung vor der
Abgabenbehörde zweiter Instanz statt. Seitens des Bw. wurde im Rahmen
dieser Verhandlung eine Aussetzung des Verfahrens gemäß
§ 281 Abs. 1 BAO angeregt. Begründend wurde dazu
ausgeführt, dass die den gegenständlichen Einkommensteuerverfahren
zugrunde liegenden (Nicht)Feststellungsbescheide keinen Bescheidcharakter
hätten. Dies sei dem Finanzamt mit Eingabe vom 5. Juli 2004 zur
Kenntnis gebracht worden. Unter einem sei bei der Abgabenbehörde zweiter
Instanz ein Devolutionsantrag gemäß
§ 311 Abs. 3 BAO eingebracht worden, welcher auf
Erledigung der Abgabenerklärungen betreffend die Gewinnverteilung in den
unechten stillen Gesellschaften gerichtet sei. Der Inhalt der genannten Eingaben
(welche dem UFS im Zuge der Verhandlung in Kopie vorgelegt wurden) werde zum
ergänzenden Vorbringen erhoben. Der Vertreter des Finanzamtes sprach sich unter Hinweis auf
§ 295 Abs. 1 BAO gegen eine Aussetzung des Verfahrens
aus. Die angesprochenen Nichtfeststellungsbescheide seien jedenfalls
rechtswirksam. Darauf wurde von Seiten des Bw. entgegnet, dass sich
§ 295 Abs. 1 BAO nicht auf jene Fälle beziehe, in
denen überhaupt noch kein Feststellungsbescheid vorliege. (8) Die in der Verhandlung vorgelegten Eingaben (fünf
Schriftsätze, jeweils datiert mit 4. Juli 2004) betreffen die
"B-GmbH und Mitgesellschafter" bzw. die "FG-GmbH und Mitgesellschafter" (so die
der Aktenführung des Finanzamtes folgende Bezeichnung in den genannten
Eingaben bzw. auch in den jeweiligen Abgabenerklärungen). Mit diesen Eingaben wird zum Einen das Vorliegen von
"Nichtbescheiden" behauptet (so in den Schreiben an das Finanzamt), zum Anderen
wird der Übergang der Zuständigkeit auf die Abgabenbehörde
zweiter Instanz hinsichtlich der Erledigung der eingereichten
Abgabenerklärungen betreffend die vorangeführten "Mitgesellschaften"
beantragt (Eingaben an den UFS). Das Vorliegen von "Nichtbescheiden" wird - unter Hinweis
auf verschiedene einschlägige Bestimmungen der BAO - im Wesentlichen wie
folgt begründet: Am 20. Februar 2002 bzw. am
26. April 2004 habe das Finanzamt als Bescheide
(Nichtfeststellungsbescheide) bezeichnete Erledigungen erlassen. Diese seien an
die FG-GmbH als Rechtsnachfolgerin der B-GmbH, an die FG-GmbH und an FG
(Nichtfeststellung von Einkünften bei der "B-GmbH und Mitgesellschafter")
sowie an die FG-GmbH und an FG (Nichtfeststellung bei der "FG-GmbH und
Mitgesellschafter") gerichtet gewesen. Diesen Erledigungen sei die
Bescheidqualität zu versagen, da die Nennung des Bescheidadressaten im
Spruch unterlassen worden sei. Auch im Adressfeld der Erledigungen seien die
Personengemeinschaften ohne eigene Rechtspersönlichkeit nicht genannt. Die
Ausfertigungen wären jedoch an die Personengemeinschaften und nicht an
deren mögliche Gesellschafter zu richten gewesen. Daher lägen für
die "B-GmbH und Mitgesellschafter" für die Jahre 1992 bis 1995 sowie
für die "FG-GmbH und Mitgesellschafter" für die Jahre 1996 und 1997
keine Feststellungsbescheide vor und könne daher in den abgeleiteten
Bescheiden keine wirksame Übernahme aus einem Nichtfeststellungsbescheid
für diese Jahre erfolgen. (9) Die mündliche Verhandlung wurde vom ha. Referenten
mit der Verkündung des Beschlusses, dass die Entscheidung der schriftlichen
Ausfertigung vorbehalten bleibt, geschlossen. Über
1. Wiederaufnahme der
Verfahren betreffend Umsatzsteuer der Jahre 1992 bis 1994:
Da die steuerliche Vertretung des Bw. die gegen die
Wiederaufnahme der Umsatzsteuerverfahren 1992 bis 1994 gerichtete Berufung mit
Schreiben vom 27. April 2004 zurückgenommen hat, ist diese von
der Abgabenbehörde zweiter Instanz gemäß
Abs. 3 BAO als gegenstandslos zu erklären. Damit treten die
angeführten Bescheide in formelle Rechtskraft. 2. Berufung gegen die
Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994:
Entspricht eine Berufung nicht den im
§ 250 Abs. 1 oder Abs. 2 erster Satz BAO
umschriebenen Erfordernissen, so hat die Abgabenbehörde dem Berufungswerber
§ 275 BAO die Behebung dieser inhaltlichen
Mängel mit dem Hinweis aufzutragen, dass die Berufung nach fruchtlosem
Ablauf einer gleichzeitig zu bestimmenden angemessenen Frist als
zurückgenommen gilt. Die vorliegende Berufung richtet sich zwar ihrem
einleitenden Wortlaut (Bezeichnung der angefochtenen Bescheide) zufolge
ausdrücklich - auch - gegen die Umsatzsteuerbescheide der Jahre 1992 bis
1994, lässt jedoch in ihrem weiteren Inhalt jegliches diese Bescheide
betreffende Vorbringen (Erklärung der angefochtenen Punkte bzw. der
beantragten Änderungen sowie Begründung) vermissen. Mit Bescheid vom 17. März 2004, der
steuerlichen Vertreterin des Bw. nachweislich zugestellt am
19. März 2004, hat die Abgabenbehörde zweiter Instanz dem
Bw. in Entsprechung des vorzitierten § 275 BAO die Behebung der
angeführten inhaltlichen Mängel binnen dreier Wochen ab
Bescheidzustellung aufgetragen. Da die gesetzte Frist fruchtlos verstrichen ist, war die
gegen die Umsatzsteuerbescheide erhobene Berufung gemäß
§ 275 BAO als zurückgenommen zu erklären. 3. Wiederaufnahme der
Verfahren betreffend Einkommensteuer der Jahre 1992 bis 1995:
ist eine amtswegige Wiederaufnahme des Verfahrens unter den Voraussetzungen des
Abs. 1 lit. a und c sowie in allen Fällen
hätte. Wie aus eingangs dargestelltem Sachverhalt hervorgeht,
richtet sich die vorliegende Berufung in materiellrechtlicher Hinsicht
ausschließlich gegen Feststellungen, die in diversen - den in jeweils
wieder aufgenommenen Verfahren ergangenen Einkommensteuerbescheiden zugrunde
liegenden - (Nicht)Feststellungsverfahren bzw. - bescheiden getroffen worden
sind (siehe dazu unten Punkt 4.). In concreto geht es um die steuerliche
Nichtanerkennung der B-GmbH und Mitgesellschafter bzw. der FG-GmbH und
Mitgesellschafter als Mitunternehmerschaften sowie um vom Finanzamt vorgenommene
Änderungen der Gewinnfeststellungen bei der
B-G OHG. Dem folgend beschränkt sich auch die Begründung
der gegen die Verfahrenswiederaufnahme gerichteten Berufung ausdrücklich
und unzweifelhaft auf jene Umstände bzw. Feststellungen, welche in den
(Nicht)Feststellungsbescheiden betreffend die "B-GmbH und Mitgesellschafter"
sowie die "FG-GmbH und Mitgesellschafter" getroffen wurden. Dies ergibt sich
schon aus der Gliederung der Berufung, welche jener des Prüfungsberichtes
folgt: Die gegen die Verfügung der Wiederaufnahme erhobenen Einwendungen,
wonach sämtliche Verträge offen gelegt worden bzw. keine neuen
Tatsachen hervorgekommen seien und es an einer nachprüfbaren
Begründung für die Wiederaufnahme mangle, wurden unter die Textziffern
14 lit. b und c eingeordnet. Unter kurzer Vorwegnahme der unter Punkt 4. folgenden
Ausführungen ist zunächst anzumerken, dass die vom Bw.
(materiellrechtlich) bekämpften Feststellungen auf sog.
Grundlagenbescheiden beruhen. Auf Grund der gesetzlich normierten
Bindungswirkung von Feststellungsbescheiden für hievon abgeleitete
Bescheide (siehe insbesondere § 192 BAO) hätte es im
vorliegenden Fall auf Grund der Bestimmung des
§ 295 Abs. 1 BAO (zwingende amtswegige Anpassung an
nachträglich geänderte Grundlagenbescheide) einer Wiederaufnahme des
Verfahrens gar nicht bedurft, um die nunmehr in Streit gezogenen
Gewinnanteils(nicht)feststellungen beim Bw. ertragsteuerlich zu
berücksichtigen. Da auf § 295 BAO gestützten
Änderungsbescheiden keine Teilrechtskraft zukommt und diese daher nach
jeder Richtung abgeändert werden können (siehe zB
Ritz, BAO 2. Auflage,
§ 295 Tz 8), hätte das Finanzamt im vorliegenden Fall
überdies auch die von den Grundlagenbescheiden nicht betroffenen
Änderungen (im Wesentlichen die in den Tz 13 und 15 Punkt 1.
des Prüfungsberichtes dargelegten Feststellungen) jedenfalls - und zwar
ebenfalls ohne Heranziehung des § 303 Abs. 4 BAO -
vornehmen können. Davon abgesehen ist aber auch die unter dem Titel der
amtswegigen Verfahrenswiederaufnahme vorgenommene Abänderung der
Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1992 bis 1995 völlig zu Recht
erfolgt: Die mit angefochtenen Bescheiden wiederaufgenommenen
Einkommensteuerbescheide der angeführten Jahre sind am
17. April 1996 (für das Jahr 1992), am 24. April 1996
(1993), am 17. Mai 1996 (1994) sowie am 16. April 1997
(1995) ergangen. In den zugrunde liegenden Abgabenerklärungen bzw.
deren Beilagen hat der Bw. unter den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung betreffend sein Grundstück in A jeweils Verluste unter dem
Titel "In Bau befindliche Appartements"
geltend gemacht. Den beanspruchten Werbungskosten von ATS 138.929,--
(1992), ATS 169.340,-- (1993), ATS 154.022,-- (1994) und
ATS 152.249,-- (1995) standen keinerlei Einnahmen gegenüber. Erst im Zuge der am 14. April 1999 beginnenden
Betriebsprüfung sind dem Finanzamt - im Wesentlichen im Wege eines
schriftlichen Vorhalteverfahrens - folgende Umstände bekannt geworden
(siehe dazu ausführlich Tz 15 des Prüfungsberichtes vom
30. November 1999 und die darin angeführten Unterlagen): Das in Frage stehende Mietobjekt in A wurde im Herbst 1992
fertig gestellt und besteht aus zwei Appartements. Ursprünglich sei von
Seiten des Bw. geplant gewesen, die Appartements nach Fertigstellung des
Gebäudes zu vermieten. Im Jänner 1992 ist jedoch die zwischen dem Bw.
und Frau GG geschlossene Ehe einvernehmlich geschieden worden. Im
Scheidungsvergleich hat der Bw. seiner geschiedenen Ehegattin ua. das
uneingeschränkte, unentgeltliche und lebenslängliche Fruchtgenussrecht
am gegenständlichen Gebäude in A eingeräumt. Seit Fertigstellung
des Objektes im Herbst 1992 bewohnt Frau GG das im Parterre gelegene
Appartement. Im Jänner 1993 ist schließlich der Sohn des Bw. in das
im Obergeschoß gelegene Appartement eingezogen. In einer Vorhaltsbeantwortung der steuerlichen Vertretung
vom 6. September 1999 heißt es ua.: ".... so ist
ertragsteuerlich davon auszugehen, dass mit dem Bezug durch GG und damit dem
Beginn des Fruchtgenussrechtes FG die Einkunftsquelle Gebäude A, Vermietung
und Verpachtung, verloren hat. ...
schätzungsweisen Annahme, dass GG am 30. September 1992 in dieses
Haus eingezogen ist und unter Beachtung der Aussage des FG jun., dass er im
Jänner 1993 in das Haus eingezogen ist, ist spätestens ab
1. Jänner 1993 keine Einkunftsquelle für FG mehr vorhanden
und die Verluste ab 1993 sind nicht mehr ausgleichsfähig."
Sohin wurde also das vermeintliche Mietobjekt -
entgegen den ausdrücklichen Angaben in den
Abgabenerklärungen der Jahre 1992 bis 1995 bzw. deren Beilagen
(Erklärung von Verlusten aus Vermietung und Verpachtung unter dem Titel
"In Bau befindliche Appartements") -
bereits im Herbst 1992 fertig gestellt und ab diesem Zeitpunkt
ausschließlich privat - nämlich von der geschiedenen Gattin und dem
gemeinsamen Sohn - genutzt. Die ursprüngliche Vermietungsabsicht wurde
somit spätestens mit Unterfertigung des Scheidungsvergleiches am
21. Jänner 1992, mit welchem der Bw. seiner geschiedenen
Ehegattin das lebenslängliche und uneingeschränkte Fruchtgenussrecht
am "Mietobjekt" eingeräumt hat, aufgegeben. Da diese Umstände vom Bw. in den
Abgabenerklärungen der Jahre 1992 bis 1995 nicht offen gelegt wurden und
daher dem Finanzamt bei Erlassung der Erstbescheide auch nicht bekannt gewesen
sind, stellen diese jedenfalls neu hervor gekommene, eine amtswegige
§ 303 Abs. 4 BAO zulassende Tatsachen dar. Im Betriebsprüfungsbericht wird unter Tz 38
nachvollziehbar ausgeführt, dass ua. die eben dargelegten Umstände
(Tz 15 des Berichtes) aus Sicht des Finanzamtes neu hervor gekommen und
diese der Verfügung der Verfahrenswiederaufnahme zugrunde gelegt worden
sind. Soweit seitens des Bw. im bereits angeführten
Schreiben vom 6. September 1999 releviert wurde, die genannten
Umstände seien "amtsbekannt"
gewesen und der Scheidungsvergleich sei dem Finanzamt schon lange vorgelegen,
weshalb dieses in der Lage gewesen wäre, selbständig die richtigen
abgabenrechtlichen Schlüsse zu ziehen, ist zu erwidern: Maßgebend ist, ob der Abgabenbehörde in dem
Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen
Entscheidung gelangen hätte können
(Ritz, aaO, § 303 Tz 10
mwN). Das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln ist aus der Sicht des
jeweiligen Verfahrens zu beurteilen. So können etwa Kenntnisse der
Bewertungsstelle oder eines Lohnsteuerprüfers für die
Einkommensteuerveranlagung neu hervorkommen
(Ritz, aaO, § 303 Tz 14
mwN). Dass im Berufungsfalle der Scheidungsvergleich dem
Finanzamt bereits vor bzw. bei Erlassung der letztlich wiederaufgenommenen
Erstbescheide bekannt gewesen sei, geht aus dem Veranlagungsakt nicht hervor; in
diesem befindet sich weder eine Vergleichsausfertigung noch eine Kopie
desselben. Wie bereits erwähnt wurde auch in den Abgabenerklärungen
sowie deren Beilagen auf den Scheidungsvergleich kein Bezug genommen. Vielmehr
wurden dort in den Jahren 1992 bis 1995 hinsichtlich des Gebäudes in A
jeweils negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mit dem Hinweis
"in Bau befindliche Appartements"
Sollte mit diesem - nicht näher erläuterten -
Vorbringen eine an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern
(oder allenfalls eine sonstige, nicht jedoch für die
Einkommensteuerveranlagung zuständige Stelle) erfolgte Anzeige des
Scheidungsvergleiches gemeint sein, so ist auf die vorangeführte
Rechtsprechung, wonach das Hervorkommen neuer Tatsachen aus der Sicht des
jeweiligen Verfahrens zu beurteilen ist, zu verweisen: Allfällige
Kenntnisse des für die Erhebung von Verkehrssteuern zuständigen Amtes
gelten für die hier maßgebliche Einkommensteuerveranlagung jedenfalls
als neu hervorgekommen (siehe nochmals
Ritz, aaO,
§ 303 Tz 14). Selbst wenn der zuständigen Abteilung des Finanzamtes
der Scheidungsvergleich tatsächlich bekannt gewesen sein sollte, wäre
dies einer Wiederaufnahme des Verfahrens aus mehreren Gründen nicht
entgegengestanden: Zum Einen wurde Frau GG in Punkt 4. letzter Absatz des
Scheidungsvergleiches die Möglichkeit eingeräumt, auf das ihr
zustehende Fruchtgenussrecht gegen Erhalt einer Ablösezahlung ganz oder
teilweise zu verzichten. Für das Finanzamt war nicht erkennbar, ob diese
"Option" zur Anwendung gelangt ist oder nicht. Gegebenenfalls wäre das
Gebäude wiederum zur Vermietung frei gestanden. Ebenso wenig konnte das
Finanzamt auf Grund der bloßen Aktenlage ausschließen, dass
allenfalls weitere zur Fremdvermietung bestimmte Appartements auf dem
Grundstück in A errichtet werden. Zum Anderen hat der Bw. in den
maßgeblichen Jahren jeweils explizit erklärt, Vermietungsverluste auf
Grund von "in Bau befindlichen
Appartements" erzielt zu haben. Um schon zum Zeitpunkt der Erlassung der
Erstbescheide (eine der nunmehr angefochtenen Wiederaufnahme entgegenstehende)
vollständige Kenntnis von den tatsächlichen Umständen zu
erlangen, hätte daher die Behörde von Vornherein die Richtigkeit der
ausdrücklichen Angaben des Bw. in Zweifel ziehen und entsprechende
Ermittlungen tätigen müssen. Es kann der Abgabenbehörde erster
Instanz jedoch nicht zum Nachteil gereichen, (zunächst) von der Richtigkeit
der Angaben des Pflichtigen ausgegangen zu sein bzw. nicht sogleich weitere
Nachforschungen zum Zwecke der Ermittlung des entscheidungsrelevanten
Sachverhaltes angestellt zu haben. Darüber hinaus sind auch die unter Tz 13 des
Betriebsprüfungsberichtes dargestellten Feststellungen (bisher steuerlich
nicht berücksichtigte Privatnutzung des Firmen-PKWs durch den Bw. im Rahmen
der selbständigen Einkünfte) als neu hervorgekommene Tatsachen
geeignet, die Wiederaufnahme des Verfahrens zu begründen. Die bisherige
Nichtberücksichtigung dieser Privatnutzung ist dem Finanzamt erst im Zuge
eines im Jahre 1998 - sohin zeitlich nach Erlassung der letztlich
wiederaufgenommenen Bescheide - durchgeführten schriftlichen
Vorhalteverfahrens zur Kenntnis gelangt. Aus verwaltungsökonomischen
Gründen wird hiezu zwecks Vermeidung weitläufiger Wiederholungen auf
die entsprechenden Ausführungen im Betriebsprüfungsbericht
(Tz 13) verwiesen. Zum Einwand, es sei von Seiten des Finanzamtes
"keine nachprüfbare Begründung"
der Wiederaufnahme erfolgt, ist wie folgt festzuhalten: Die angefochtenen Bescheide für die Jahre 1994 und
1995 verweisen begründend jeweils auf die im Prüfungsbericht
enthaltenen Feststellungen. Dort ist in nachvollziehbarer Weise dargetan, dass
die Wiederaufnahme des Verfahrens aus dem Grunde des Hervorkommens neuer
Tatsachen verfügt wurde, und um welche konkreten Tatsachen es sich dabei
handelt (Tz 13 bis 15). Die Ermessensübung wird in Tz 39 unter
Betonung des Prinzipes der Rechtsrichtigkeit - nach ha. Auffassung angesichts
der nicht unbeträchtlichen betragsmäßigen Auswirkungen
völlig zutreffend - mit der sich aus dem Ergebnis der Betriebsprüfung
ergebenden steuerlichen Gesamtauswirkung begründet. Die im Veranlagungsakt befindlichen Bescheidausfertigungen
betreffend die Jahre 1992 und 1993 (und zwar sowohl die Wiederaufnahms- als auch
die neuen Sachbescheide, weshalb die folgenden Ausführungen auch für
die Einkommensteuerbescheide Geltung haben) enthalten hingegen tatsächlich
(zunächst) keinerlei Begründung bzw. auch keinen Hinweis auf die im
Prüfungsbericht dargestellten Feststellungen. Dem Berufungsvorbringen in
der Eingabe vom 28. Juli 2000 ist jedoch zweifelsfrei zu entnehmen,
dass dem Bw. bzw. dessen steuerlicher Vertretung eine Ausfertigung des auch die
Jahre 1992 und 1993 umfassenden Prüfungsberichtes zugekommen ist. In der
Berufung wird nämlich ausdrücklich auf die
"Prüfungsfeststellungen im
Betriebsprüfungsbericht vom 30. November 1999" Bezug
genommen. Im Weiteren folgt die Berufung sodann inhaltlich der Gliederung des
Prüfungsberichtes. Enthält nun ein Bescheid (zunächst) keine
Begründung, wird diese dem Bescheidadressaten bzw. dessen
Zustellungsbevollmächtigtem jedoch nachträglich mitgeteilt (hier in
Form des Prüfungsberichtes), so liegt letztlich kein Begründungsmangel
vor. Denn durch die nachträgliche Mitteilung der Begründung wird der
ursprüngliche Mangel jedenfalls saniert. Dies folgt nicht zuletzt aus der
Bestimmung des § 245 Abs. 2 BAO: Dort ist normiert,
dass der Lauf der Berufungsfrist durch einen Antrag auf Mitteilung der fehlenden
Begründung gehemmt wird. Im Streitfall wurde die Begründung sogar ohne
zugrunde liegenden Antrag des Bw. zeitnah "nachgeliefert", sodass eine
Beeinträchtigung dessen Rechtsschutzinteresses zweifelsohne nicht erfolgt
ist. Der in Form des Prüfungsberichtes nachgereichten
Bescheidbegründung ist auch ganz klar zu entnehmen, welche konkreten, die
Jahre 1992 und 1993 betreffenden, zur Wiederaufnahme herangezogenen
Feststellungen seitens der Betriebsprüfung getroffen worden sind. Abschließend sei nochmals bemerkt, dass die
Verfahrenswiederaufnahme jedenfalls ausreichend nachvollziehbar bzw. auch
zutreffend begründet wurde und daher völlig zu Recht erfolgt ist.
Abgesehen davon, wäre im berufungsgegenständlichen Fall eine auf die
Ergebnisse der abgabenbehördlichen Prüfung Bedacht nehmende
Abänderung der bereits erlassenen Abgabenbescheide auch ohne Zuhilfenahme
des Rechtsinstitutes der Wiederaufnahme des Verfahrens im Wege der zwingenden
nachträglichen Anpassung gemäß
§ 295 Abs. 1 BAO jederzeit - also auch ohne Vorliegen
von Wiederaufnahmsgründen - möglich gewesen. 4. Berufung gegen die
Einkommensteuerbescheide 1992 bis 1997:
a) Zum Einwand des
mangelnden Bescheidcharakters der Grundlagenbescheide:
In der mündlichen Berufungsverhandlung am
8. Juli 2004 wurde seitens des Bw. (erstmals) releviert, dass die den
berufungsgegenständlichen Einkommensteuerbescheiden zugrunde liegenden
Nichtfeststellungsbescheide betreffend die "B-GmbH und Mitgesellschafter" sowie
die "FG-GmbH und Mitgesellschafter" mangels Nennung des (jeweiligen)
Bescheidadressaten gemäß
keinen Bescheidcharakter hätten. Daher könne in den abgeleiteten
Bescheiden auch keine rechtswirksame Übernahme aus diesen Erledigungen
erfolgen (so auf S. 2, unten, der Eingaben vom 4. Juli 2004 an
das Finanzamt). Die rechtlichen Ausführungen des Bw. in der Eingabe
vom 4. Juli 2004 sind zwar dem Grunde nach zutreffend, doch wird damit
eine Mangelhaftigkeit der dem hier angefochtenen Bescheid zugrunde liegenden
Nichtfeststellungsbescheide aus folgenden Gründen nicht aufgezeigt: In den bezüglichen Erklärungen der Einkünfte
von Personengesellschaften (bzw. -gemeinschaften) wurde als
Unternehmensrechtsform jeweils jene der atypisch stillen Gesellschaft angegeben.
In den Erklärungsbeilagen der "B-GmbH und Mitgesellschafter" scheinen als
"Mitunternehmer" die FG-GmbH, die B-GmbH und der Bw. auf, in jenen der "FG-GmbH
und Mitgesellschafter" die FG-GmbH und der Bw. Mit Verschmelzungsvertrag vom
27. September 1996 wurde die B-GmbH per 31. Dezember 1995 mit der
(aufnehmenden) FG-GmbH verschmolzen. Mit Erledigung vom 20. Februar 2002 traf das
Finanzamt - hinsichtlich der "B-GmbH und Mitgesellschafter" - die Feststellung,
dass eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften
§ 188 BAO für die Jahre 1993 bis 1995 nicht
vorzunehmen sei. In der Begründung wurde auf die Ausführungen im
Betriebsprüfungsbericht vom 26. November 1999 verwiesen.
Adressiert wurde diese Erledigung an die "FG-GmbH als Rechtsnachfolgerin der
B-GmbH, an die FG-GmbH und an FG", zu Handen des ausgewiesenen
Zustellungsbevollmächtigten. Auch für das Jahr 1992 erging eine
inhaltlich (nahezu) gleich lautende, ebenfalls an die vorangeführten
Adressaten gerichtete Erledigung vom 26. April 2004. Hinsichtlich der "FG-GmbH und Mitgesellschafter" traf das
Finanzamt mit Bescheid vom 20. Februar 2002 die Feststellung, dass
eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für die
Jahre 1996 und 1997 nicht zu erfolgen habe. In der Begründung wurde auf den
Prüfungsbericht vom 1. Dezember 1999 verwiesen. Im Adressfeld
wurden die FG-GmbH und der Bw. als Adressaten angeführt. Die Zustellung
erfolgte zu Handen des bevollmächtigten Empfängers. Sämtliche der vorgenannten Erledigungen vom
20. Februar 2002 bzw. vom 26. April 2004 enthielten einen
Hinweis gemäß § 101 Abs. 3 BAO
(Zustellfiktion). In rechtlicher Hinsicht gilt nun Folgendes: Gemäß
hat jeder Bescheid in seinem Spruch die Person (Personenvereinigung,
Personengemeinschaft) zu nennen, an die er ergeht. Wenn der Bescheidadressat
nicht im normativen Text selbst, sondern nur am Kopf des Bescheides (im
Adressfeld) genannt ist, schadet dies - wie auch der Bw. selbst richtig vermerkt
- nicht (Ritz, BAO 2. Auflage,
§ 93 Rz 6, mwN). Nach der Bestimmung des § 190 Abs. 1 BAO finden auf
Feststellungen gemäß
§§ 185 bis 189 BAO die für
wird, dass solche Feststellungen zu unterbleiben haben. Gemäß
§ 191 Abs. 1 lit. c BAO ergeht der Feststellungsbescheid in den
Fällen des § 188 BAO an die Personenvereinigung
(Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit, deren
Gesellschaftern (Mitgliedern) gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind.
Nach § 191 Abs. 3 lit. b BAO wirken Feststellungsbescheide iSd.
§ 188 BAO gegen alle, denen gemeinschaftliche Einkünfte
zufließen. Weicht nun die Behörde von den Abgabenerklärungen
ab und rechnet sie die Einkünfte anderen als den erklärten
Gemeinschaften und Beteiligten zu, so hat die Entscheidung an die herangezogenen
und übergangenen Mitglieder zu ergehen, woraus sich die Möglichkeit
der Rechtsverfolgung im Rechtsmittelweg von selbst für alle in die
Feststellung einbezogenen bzw. von dieser ausgeschlossenen Beteiligten ergibt
(Stoll, BAO Bd. 2, 1984). Das Finanzamt hat den in den oa. Grundlagenbescheiden
bezeichneten Personenmehrheiten die steuerliche Anerkennung als
Mitunternehmerschaften versagt. Einen in § 191 Abs. 1
lit. c BAO genannten Adressaten gab es im vorliegenden Falle sohin
nicht. Die Einheitlichkeit als Wesensmerkmal des Feststellungsbescheides nach
§ 188 BAO gilt jedoch im Grunde des § 190 Abs. 1 zweiter Satz BAO
auch für den Bescheid, mit dem ausgesprochen wird, dass eine solche
Feststellung zu unterbleiben hat. Auch ein solcher Bescheid muss die Gesamtheit
der Rechtssubjekte erreichen, denen gegenüber das Unterbleiben einer
einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften ausgesprochen
wird. Ein nur an eines der in Betracht kommenden Rechtssubjekte gerichteter
Bescheid solchen Inhaltes bliebe wirkungslos. Die Abgabenbehörde hat daher
eine derartige bescheidmäßige Erledigung individuell an alle jene
Rechtssubjekte zu richten, denen gegenüber die Nichtfeststellung von
Einkünften ausgesprochen und wirksam werden soll (siehe dazu insbesondere
das Erkenntnis des VwGH vom 2. August 2000, 99/13/0014). Im Sinne dieser Ausführungen hat daher das Finanzamt
jene Nichtfestellungsbescheide, deren Bescheidqualität vom Bw. nunmehr in
Zweifel gezogen wurde, völlig richtig an all jene -einzeln genannten -
Personen adressiert, denen im Falle des Vorliegens einer steuerlichen
Mitunternehmerschaft gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen wären. Es
wäre geradezu ein Widerspruch in sich, würde die Behörde eine
bescheidmäßige Erledigung an eine (steuerliche) Mitunternehmerschaft
richten, die - ihrer Auffassung zufolge - gar nicht existiert. In diese Richtung weist auch die Norm des
§ 191 Abs. 2 BAO: Ist eine Personenvereinigung ohne
eigene Rechtspersönlichkeit in dem Zeitpunkt, in dem der
Feststellungsbescheid ergehen soll, bereits beendigt, so hat der Bescheid an
diejenigen zu ergehen, denen in den Fällen des Abs. 1 lit. c
gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind. Es ist in Hinblick auf die
zitierte Bestimmung unzulässig, den Bescheid an eine Gemeinschaft zu
richten, die nicht (mehr) besteht. Eine derartige Erledigung könnte keine
Rechtswirkungen entfalten (so etwa VwGH vom 29. November 2000,
94/13/0267). Im Entscheidungsfall wurde das Vorliegen steuerlicher
Mitunternehmerschaften von Seiten der Abgabenbehörde erster Instanz bereits
dem Grunde nach in Abrede gestellt. Es kann daher für die Bescheiderlassung
in diesem Fall nichts anderes gelten als für den Fall der bereits erfolgten
Beendigung einer Personenvereinigung ohne eigene Rechtspersönlichkeit: Die
Erledigung kann analog zum von § 191 Abs. 2 BAO
ausdrücklich erfassten Fall der bereits erfolgten Beendigung nur an jene
Personen ergehen, denen bei Vorliegen einer Mitunternehmerschaft
gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen wären. Überdies ist auf folgenden Umstand hinzuweisen: Der Bw. führt in seinen Eingaben vom
4. Juli 2004 wörtlich an, wie seiner Ansicht nach der jeweilige
Spruch der einzelnen Nichtfeststellungsbescheide richtigerweise zu lauten
hätte. Dabei fallen im Verhältnis zur Ausgestaltung der Erledigungen
des Finanzamtes zwei Unterschiede auf: Zum Einen führt der Bw. bereits im Spruch die
einzelnen Bescheidadressaten an, während das Finanzamt diese lediglich im
Adressfeld angegeben hat. Dieser Umstand ist jedoch laut bereits oa.
Rechtsprechung unzweifelhaft unschädlich. Zum Anderen fügt der Bw. im Wortlaut des seiner
Meinung nach richtigen Bescheidspruches an die Namen der einzelnen Adressaten
die Zusätze "als Inhaberin des
Handelsgewerbes" sowie "als stille(r)
Gesellschafter(in)" an. Das Finanzamt hat diese Zusätze in seinen
Nichtfeststellungsbescheiden zwar nicht angeführt, doch ist auch darin kein
gegen die Bescheidqualität sprechender Mangel zu erblicken. Dadurch, dass das Finanzamt im Adressfeld seiner Bescheide
die einzelnen (vermeintlichen) "Mitunternehmer" angeführt hat, war klar
erkennbar, an wen sich diese Erledigung richtet, und wurde darüber hinaus
auch für sämtliche Beteiligte (in concreto: die behaupteten
Mitunternehmer) die Möglichkeit ihrer Rechtsverfolgung im Rechtsmittelweg
gewahrt. Eine nähere Spezifikation der einzelnen Bescheidadressaten nach
deren jeweiliger handelsrechtlicher Qualifikation ist in der BAO nicht
vorgesehen bzw. ist dies zu deren Rechtsverfolgung auch nicht
erforderlich. Die vom Bw. als "Nichtbescheide" bemängelten
Nichtfeststellungsbescheide sind sohin in jedem Falle rechtswirksam ergangen und
waren die darin getroffenen Feststellungen entgegen dem Berufungsvorbringen auf
Grund nachfolgender Rechtsausführungen den hier angefochtenen -
abgeleiteten - Bescheiden zwingend zugrunde zu legen. b) Zu den übrigen
Einwendungen (Hinweis auf das Berufungsvorbringen in den
Feststellungsverfahren):
§ 188 Abs. 1 BAO sieht vor, dass
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus
selbständiger Arbeit sowie aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen
Vermögens einheitlich und gesondert festzustellen sind, wenn an den
Einkünften mehrere Personen beteiligt sind. Nach Abs. 3 der genannten
Bestimmung ist Gegenstand der Feststellung gemäß Abs. 1 auch die
Verteilung des festgestellten Betrages auf die Teilhaber. Der Zweck der einheitlichen und gesonderten Feststellung
von Einkünften liegt darin, die Grundlagen für die Besteuerung in
einer Weise zu ermitteln, die ein gleichartiges Ergebnis für alle
Beteiligten gewährleistet und die Abführung von Parallelverfahren in
den Abgabenverfahren der Beteiligten vermeidet (s.
Ritz, aaO, § 188 Tz 1
und die dort zitierte Rechtsprechung). Gemäß
Feststellungsbescheid enthaltene Feststellungen, die ua. für
Abgabenbescheide von Bedeutung sind, diesen Bescheiden zugrunde gelegt, auch
wenn der Feststellungsbescheid noch nicht rechtskräftig geworden
ist. Feststellungsbescheide gemäß
§ 188 BAO sind etwa Grundlagenbescheide für
Einkommensteuerbescheide (Ritz, aaO,
§ 252 Tz 9). Daher besteht im Einkommensteuerverfahren eine
Bindung an die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften
§ 188 BAO (s. wiederum zB
Ritz, aaO, § 192
Tz 3). Liegen einem Bescheid Entscheidungen zugrunde, die in einem
Feststellungsbescheid getroffen worden sind, so kann
§ 252 Abs. 1 BAO zufolge der Bescheid nicht mit der
getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind. Zu den Bescheiden nach § 188 BAO betreffend die
einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gehört nach
ständiger Judikatur des VwGH auch der Bescheid, mit dem festgestellt wird,
dass eine Personenvereinigung keine Einkünfte erzielt (vgl. etwa das
Erkenntnis vom 27. Jänner 1998, 97/14/0158, mwN). Die Wirkung von
Bescheiden, mit denen Einkünfte einheitlich und gesondert festgestellt
werden, kommt sohin auch negativen Feststellungsbescheiden zu. Im Hinblick auf diese Rechtslage konnte der Berufung kein
Erfolg beschieden sein: Der Bw. verweist in der Begründung seines gegen die
Einkommensteuerbescheide erhobenen Rechtsmittels inhaltlich auf Berufungen gegen
Feststellungsbescheide, die an "Mitunternehmerschaften" ergangen sind, an
welchen er beteiligt ist (siehe oa. Sachverhalt). Damit begründet er die
vorliegende Berufung im Ergebnis mit Einwendungen gegen in Grundlagenbescheiden
getroffene Feststellungen. Bei den angesprochenen "Mitunternehmerschaften" handelt es
sich - wie bereits oben erwähnt - einerseits um die B-G OHG und
andererseits um die "B-GmbH und Mitgesellschafter" sowie deren
Rechtsnachfolgerin, die "FG-GmbH und Mitgesellschafter" (die beiden
Letztgenannten als sog. stille Gesellschaften; die Bezeichnung folgt jener in
den Abgabenerklärungen). Hinsichtlich der "B-GmbH und Mitgesellschafter" hat das
Finanzamt mit do. Bescheiden vom 20. Februar 2002 (für die Jahre
1993 bis 1995) sowie vom 26. April 2004 (für 1992) ausgesprochen,
dass eine einheitliche und gesonderte Feststellung gemäß
§ 188 BAO nicht vorzunehmen ist. Ebenso wurde hinsichtlich der
Rechtsnachfolgerin der vorgenannten Gesellschaft, der "FG-GmbH und
Mitgesellschafter", mit Bescheid vom 20. Februar 2002 ausgesprochen,
dass eine Feststellung iSd. § 188 BAO unterbleibt. Die Gewinnanteile der Jahre 1993 bis 1995 aus der
Beteiligung des Bw. als Mitunternehmer an der B-G OHG wurden bei der
Einkommensteuerveranlagung der genannten Jahre entsprechend den an die
B-G OHG ergangenen - noch nicht rechtskräftigen, da ebenfalls
angefochtenen - Feststellungsbescheiden, jeweils vom 4. Februar 2000,
zum Ansatz gebracht. Die vorliegende Berufung gegen die abgeleiteten
Einkommensteuerbescheide richtet sich ihrem ausdrücklichen Wortlaut zufolge
ausschließlich gegen in Grundlagenbescheiden getroffene Feststellungen,
nämlich gegen die Nichtanerkennung von Personenvereinigungen als
steuerliche Mitunternehmerschaften ("B-GmbH bzw. FG-GmbH und Mitgesellschafter")
sowie gegen die bei der B-G OHG getroffene Gewinnfeststellung der Jahre
1993 bis 1995. Gemäß
§ 252 Abs. 1 BAO kann aber ein
Bescheid, dem Entscheidungen zugrunde liegen, die in einem Feststellungsbescheid
die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind. Die
ausschließlich mit Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid
begründete Berufung gegen den abgeleiteten Bescheid ist daher allein aus
diesem Grunde abzuweisen (vgl. für viele zB das VwGH-Erkenntnis vom
15. September 1993, 91/13/0092). Dazu kommt, dass das Finanzamt den angefochtenen
Einkommensteuerbescheiden die mit den Grundlagenbescheiden festgestellten
Gewinnanteile des Bw. zugrunde gelegt hat. Der Ansatz dieser Gewinnanteile in
betragsmäßig von der bescheidmäßigen Anteilsfeststellung
abweichender Höhe wäre auf Grund der in § 192 BAO
normierten Bindungswirkung contra legem gewesen. Denn wie bereits
ausgeführt wurde, sind in Grundlagenbescheiden getroffene Feststellungen
den abgeleiteten Bescheiden (hier: Einkommensteuerbescheiden)
zwingend zugrunde zu legen (vgl. auch
UFS Feldkirch vom 7. März 2003, RV/0391-F/02). Dass einige dieser Grundlagenbescheide noch nicht in
Rechtskraft erwachsen sind, steht einer Abweisung auf Grund der Bestimmung des
§ 192 letzter Halbsatz BAO nicht entgegen. Es besteht keine Verpflichtung der Behörde, mit der
Erlassung eines abgeleiteten Bescheides bis zur Erlassung bzw. Abänderung
des Grundlagenbescheides zuzuwarten (zB VwGH vom 28. Mai 1998,
96/15/0083). Der Vollständigkeit halber sei (nochmals) angemerkt,
dass einige der angesprochenen Feststellungsbescheide (insbesondere jene
betreffend die B-G OHG) auf Grund von offenen Rechtsmitteln noch nicht in
Rechtskraft erwachsen sind. Allfällige Änderungen in den do.
abschließenden Feststellungsbescheiden würden letztlich jedenfalls
über den Wege der Bestimmung des § 295 BAO Eingang in die
Einkommensteuerveranlagung des Bw. finden. c) Zur "Anregung" einer
Aussetzung gemäß
§ 281 Abs. 1 BAO:
Ist wegen einer gleichen oder ähnlichen Rechtsfrage
eine Berufung anhängig oder schwebt sonst vor einem Gericht oder einer
Verwaltungsbehörde ein Verfahren, dessen Ausgang von wesentlicher Bedeutung
für die Berufungsentscheidung ist, so kann die Abgabenbehörde
§ 281 Abs. 1 BAO die Entscheidung
über diese unter Mitteilung der hiefür maßgebenden Gründe
aussetzen, sofern nicht überwiegende Parteiinteressen
entgegenstehen. Abgesehen davon, dass der Partei kein Rechtsanspruch auf
eine Aussetzung nach der zitierten Gesetzesbestimmung zukommt, erscheint eine
Aussetzung der Entscheidung im Berufungsfall nach ha. Auffassung aus folgenden
Gründen wenig sinnvoll: Der Bw. bemängelt die Bescheidqualität von
Grundlagenbescheiden, deren Feststellungen den hier gegenständlichen
Einkommensteuerbescheiden zwingend zugrunde zu legen sind. Dazu wird auf bereits
eingebrachte Devolutionsanträge verwiesen. Die Abgabenbehörde zweiter
Instanz hat in der vorliegenden Entscheidung jedoch eingehend dargelegt, dass
den vom Bw. in Frage gestellten Erledigungen des Finanzamtes jedenfalls
Bescheidcharakter zukommt. Da seitens des UFS hinsichtlich der rechtlichen
Wirksamkeit dieser Erledigungen keine Zweifel bestehen, würde eine
Aussetzung iSd. § 281 BAO - vor allem auch in Hinblick darauf,
dass der Berufungszeitraum bis zum Jahre 1992 zurückreicht - nur eine
weitere unzweckmäßige Verfahrensverzögerung nach sich ziehen.
Sollte sich jedoch hinsichtlich der Frage der
Bescheidqualität in den "Grundlagenverfahren" tatsächlich
nachträglich eine andere rechtliche Beurteilung als richtig erweisen, so
würde diese in jedem Fall über die zwingend vorzunehmende
Abänderung gemäß
§ 295 Abs. 1 BAO auch
Eingang in die "abgeleiteten" Einkommensteuerfestsetzungen finden. Das
Rechtsschutzinteresse des Bw. (insbesondere jenes an einer einheitlichen
Beurteilung im Feststellungs- sowie im Ertragsteuerverfahren) bleibt sohin
jedenfalls gewahrt, sodass dem Ausgang der anhängigen Devolutionsverfahren
für die vorliegende Entscheidung auch aus diesem Grunde eine "wesentliche
Bedeutung" iSd. § 281 Abs. 1 BAO nicht zukommt. Graz,
am 12. Juli 2004 nach oben

References: § 188
 § 190
 § 188
 § 20
 § 303

§ 281

§ 311

§ 295

§ 295

§ 250

§ 275
 § 275

§ 275
 § 192

§ 295
 § 295

§ 295
 § 303

§ 303
 § 303
 § 303

§ 303
 § 245

§ 295

§ 188
 § 101

§ 93
 § 190

§ 191
 § 188
 § 191

§ 188
 § 191

§ 188
 § 190

§ 191
 § 191

§ 188
 § 188

§ 188

§ 252

§ 188
 § 192

§ 252
 § 188

§ 188
 § 188

§ 252
 § 192

§ 192
 § 295

§ 281

§ 281
 § 281

§ 295
 § 281