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Timestamp: 2019-10-20 16:42:47+00:00

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STS, 11 de Septiembre de 2014 - Jurisprudencia - VLEX 538204802
STS, 11 de Septiembre de 2014
Número de Recurso: 296/2013
Fecha de Resolución: 11 de Septiembre de 2014
En la Villa de Madrid, a once de Septiembre de dos mil catorce.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Sres. Magistrados relacionados al margen, ha visto el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, número 296/2013, interpuesto por D. Antonio Sorribes Calle, Procurador de los Tribunales, en nombre de la mercantil PEROMOINVER, S.A , en su calidad de absorbente y sucesora de la entidad MONIGRA, S.A. contra Sentencia de la Sección Segunda , de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 20 de septiembre de 2012, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 364/2009 , promovido respecto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 25 de junio de 2009, en materia de liquidación del Impuesto de Sociedades, del ejercicio 1996 y sanción.
Ha intervenido como recurrido, y se ha opuesto al recurso, el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO .
En el Fundamento de Derecho Segundo de la sentencia se informa:
"Para una mejor comprensión de las cuestiones planteadas en el presente litigio es conveniente reseñar determinados datos de hecho relevantes en relación con las vicisitudes del procedimiento inspector y la vía económico-administrativa:
el 16 de octubre de 2001, D. Luis , como representante del contribuyente, suscribió en disconformidad el acta A02- NUM000 , que tiene el carácter de definitiva, en la que se hacía constar, por lo que aquí interesa, lo siguiente:
Apartado I.- Se han exhibido los libros y registros exigidos por las normas del régimen de estimación aplicable sin que haya en ellos anomalías sustanciales.
Apartado II.- La fecha de inicio de las actuaciones fue el 22 de marzo de 2000 y en la duración de éstas, del tiempo total transcurrido hasta el acta, deben excluirse 258 días por dilaciones imputables al contribuyente.
Apartado III.- De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta:
(1º) MONIGRA S.A. tenía como actividad la "construcción", la "promoción" y el "arrendamiento de locales industriales".
(2º) Antes del inicio de las actuaciones, MONIGRA presentó la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996 (del 01-12-1996 al 28-11-1997) con los datos de interés (cifras en pesetas) que el acta refleja y la resolución del TEAC reproduce.
(3º) La regularización que se propone en el acta obedece a la supresión parcial del ajuste negativo declarado al resultado contable, por no admisión de 202.982.465 pesetas, toda vez que el elemento cuya transmisión generó el beneficio acogido al "diferimiento por reinversión" tiene una doble naturaleza: la parte sobre la que la entidad ejercía actividad de arrendamiento (parking) debe considerarse "inmovilizado material", mientras la otra (edificación) cuyo fin era el proceso productivo de construcción (rehabilitación) de viviendas para su transmisión y que se enajenó sin ser explotada constituye "existencias".
Apartado IV.- Como resultado de la regularización efectuada se determina una base imponible comprobada de 205.799.384 pesetas y se propone una deuda tributaria de 85.823.905 pesetas (515.812,06 euros) desglosada en una cuota de 71.043.862 pesetas y unos intereses de demora de 14.780.043 pesetas.
El actuario acompañó al acta el informe complementario. EI contribuyente no presentó alegaciones al acta, por lo que el 26 de noviembre de 2001 el Inspector-Jefe Adjunto dictó liquidación que la confirmaba.
Se notificó al interesado acuerdo sancionador (con multa de 214.379,93 euros) derivado de la Iiquidacion expresada, al considerarse que los hechos se tipifican en el artículo 79 de la LGT de 1963 , sin concurrencia de elementos de agravación.
Por el mismo concepto tributario y ejercicio se incoó el acta previa de conformidad nº NUM001 , por aplicar el interesado, por error reconocido, como gastos de conservación y reparación, importes que son mejoras, como instalaciones y certificaciones de obra idénticos o similares a otros considerados como mejora en la misma obra de rehabilitación. Tales hechos entrañan una infracción del artículo 79 LGT 1963 , sancionable conforme al artículo 87.1 (50% a 150%) no resultando aplicable aquí circunstancia de graduación alguna. La multa asciende a 2.073,93 euros.
Frente a los tres acuerdos de liquidación y sanción indicados, el interesado formuló ante el TEAR de Cataluña sendas reclamaciones, que fueron desestimadas mediante resolución de 6 de octubre de 2005.
El 20 de diciembre de 2005, se interpuso recurso de alzada ante el TEAC, en el que la sociedad recurrente expone los siguientes motivos de oposición:
(1º) Resulta procedente el acogimiento del beneficio objeto de controversia al "diferimiento por reinversión" ya que el inmueble cuya transmisión generó dicho beneficio debe ser calificado como de inmovilizado y no como de existencia, toda vez que:
La calificación de un bien como inmovilizado o como existencia ha de determinarse en función del objeto social de la entidad y dicho objeto social era exclusivamente el arrendamiento de inmuebles.
Según el artículo 184 del TRLSA y el Plan General de Contabilidad (PGC) el "activo inmovilizado comprenderá los elementos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad", esto es, "destinado a servir" y no "que sirva" efectivamente, y la finalidad de la entidad era, de acuerdo con su objeto social, la de explotar el inmueble entero en arrendamiento.
La entidad tenía el inmueble contabilizado como inmovilizado.
El inmueble permaneció en el patrimonio de la entidad desde su adquisición en 1985 hasta su venta en 1997.
(2º) Lo que ha hecho la Inspección es calificar lo hecho por el contribuyente como de "fraude de ley" sin haber instruido para ello el procedimiento especial a que se refiere el artículo 24.1 de la LGT/1963 .
(3º) Subsidiariamente, se discrepa del método de determinación del beneficio que, según la Inspección, corresponde al inmovilizado, por ausencia de motivación de la valoración administrativa como de los argumentos del TEAR.
(4º) Improcedencia de la sanción impuesta por los motivos siguientes:
La derivada del acta de disconformidad, ausencia de tipicidad, ya que nos encontramos no ante un "dejar de ingresar" sino ante un simple diferimiento del ingreso.
En todo caso, ausencia de culpabilidad al haber obrado la entidad conforme a una interrelación razonable de la norma.
Mediante acuerdo del TEAC de 25 de junio de 2009, aquí objeto de impugnación, se estima parcialmente el recurso de alzada, en lo que respecta a la liquidación y sanción derivadas del acta de disconformidad (sic), anulando tales actos a fin de que se dice otra liquidación y sanción ajustada a la nueva valoración que debe realizarse según el fundamento de derecho cuarto de la propia resolución del TEAC, a la vez que se desestima la alzada en cuanto a la segunda resolución sancionadora.".
No conforme PEROMOINVER, S.A., con el hecho de que la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central confirmara la liquidación de regularización, y pese a la anulación de la sanción, interpuso contra ella recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, sosteniendo que la parte del inmueble que era "construcción" tenía la condición de inmovilizado, pero la Sección Segunda de aquella, que lo tramitó con el número 296/2013 , dictó sentencia desestimatoria, de fecha 20 de septiembre de 2012 .
Mediante escrito presentado ante la Sala de instancia en 23 de noviembre de 2012, el Procurador de los Tribunales D. Antonio Sorribes Calle, actuando en representación de PEROMOINVER, S.A. interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia dictada, solicitando su anulación y la estimación íntegra del recurso contencioso-administrativo, anulando la liquidación girada por Impuesto de Sociedades.
El Abogado del Estado se opuso al recurso interpuesto, por medio de escrito presentado en 10 de enero de 2013, solicitando su inadmisión y, subsidiariamente, su desestimación, con imposición de costas a la entidad recurrente.
Habiendo sido señalada para la deliberación, votación y fallo la audiencia del día diez de septiembre de dos mil catorce, en dicha fecha tuvo lugar al referido acto procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala
Ante el planteamiento formulado por la entidad demandante, y hoy también recurrente, en el sentido de que el inmueble enajenado tenía en su integridad la consideración de inmovilizado, siendo aplicable el régimen de diferimiento por reinversión del artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades , la sentencia ahora recurrida argumenta la desestimación de la pretensión bajo la siguiente argumentación:
" TERCERO .- A partir de la descripción de tales hechos, aceptados en lo sustancial por la parte recurrente, esta Sala respalda íntegramente los razonamientos de la Inspección y del TEAC, dada la improcedencia del beneficio del diferimiento por reinversión ( art. 21 Ley 43/1995 ) a que se pretende acoger la sociedad demandante.
A tal respecto, cabe recordar lo que esta Sala ha señalado repetidamente sobre el beneficio fiscal que nos ocupa -pueden citarse, solamente entre las sentencias más recientes, las de 23 de junio de 2009 (recurso nº 101/06 ); 23 de septiembre de 2010 (recurso nº 123/07 ); 30 de septiembre de 2010 (recurso nº 173/07 ); 7 de octubre de 2010 (recursos nº 330/07 y 32/08 ); 21 de octubre de 2010 (recurso nº 397/07 ) y 18 de noviembre de 2010 (recurso nº 440/07 ), 26 de enero de 2011 (recursos nº 11/08 y 24/08 )-; las cuales siguen el criterio constante y reiterado plasmado en otras muchas sentencias.
En este asunto, el argumento central en virtud del cual la Inspección Tributaria y, en vía de revisión, el TEAC, deniegan el diferimiento de las rentas obtenidas como consecuencia de la venta del inmueble controvertido, consiste en determinar si la parte sobre la que se excluye el beneficio fiscal aplicado tenía la consideración de activo fijo, a la que se refiere, como característica indispensable, el artículo 21 de la LIS . Es decir, se rechaza el diferimiento porque la transmisión no recae sobre elementos del inmovilizado, sino sobre existencias, lo que implica el destino a la venta.
CUARTO .- Comenzando por la exégesis del artículo 21 LIS y, en particular, si la ley exige o no, para permitir el diferimiento por reinversión, así como la corrección monetaria ( art. 15.11 LIS ), la afectación directa de los bienes a un proceso productivo empresarial, esta Sala ha dado a esa pregunta, de forma reiterada, respuesta afirmativa.
Por tanto, la cuestión controvertida gira en torno a la calificación que ha de darse a la parte del inmueble transmitido no destinada al arrendamiento, a fin de determinar si es elemento del inmovilizado material, tal como sostiene la entidad recurrente, o debe calificarse de existencias, como ha sostenido la Inspección desde el inicio, pues de dicha calificación dependerá la conformidad o no a Derecho de los beneficios fiscales aplicados por la sociedad en su declaración del impuesto correspondiente al ejercicio 1996.
Alega la recurrente en su demanda que el inmueble integra su inmovilizado material, no tanto porque su destino fuera la vinculación a la empresa de forma permanente, con contribución duradera a la actividad de ésta, puesto que no ejercitaba en esa parte actividad alguna, sino porque no se trata, por efecto de tal régimen, de existencias. La demanda viene a sostener que, según los términos literales del artículo 184.1 de la Ley de Sociedades Anónimas , en que se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad, basta esa vocación o intención de "servir de forma duradera", aunque la afectación no sea actual, inmediata y directa y aunque, como aquí ocurre, no determine la percepción de rentas empresariales derivadas de su explotación conforme a su finalidad mercantil propia, tesis que esta Sala ha rechazado de forma sistemática.
QUINTO .- Debemos adelantar que la Sala no comparte la tesis actora, como hemos tenido oportunidad de declarar en muy numerosas sentencias. Dispone al efecto el artículo 21 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades que:
"1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores (...)".
Así, pues, el disfrute de la tributación diferida exige el cumplimiento concurrente de diversos requisitos, entre ellos, el relativo al objeto de la transmisión que debe ser un elemento del inmovilizado. En el transcrito artículo 21 de la LIS , las rentas a las que se refieren son las derivadas u obtenidas de "la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial", de tal forma que el beneficio fiscal se condiciona a que el elemento transmitido de integre en el activo fijo material de la empresa.
La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales. En este sentido, el artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que "el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad". Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su "afectación" a la "actividad social" con vocación duradera, es esencial a la hora de catalogar dichos elementos patrimoniales en el inmovilizado material. De forma que, ni el tiempo de tenencia de dichos elementos cambia la naturaleza del bien o lo transforma en inmovilizado, ni propicia su conversión de una categoría a otra. Por otra parte, la expresión legal no debe sólo centrarse en la palabra "duradera", por virtud de la cual la mera permanencia del bien favorecería su inclusión en tal categoría de inmovilizado, sino también en los términos "servir" y "en la actividad de la sociedad", que remiten a la idea de que el inmovilizado viene a identificarse con el conjunto de bienes que se dedican a satisfacer los fines empresariales, a través de la actividad que en cada caso le sea propia.
Por su parte, el Plan General de Contabilidad de 1990, en su Parte Tercera, "Definiciones y relaciones contables", al tratar del Grupo 2, Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra "sociedad" por "empresa". Conforme a ello, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado. La interpretación de estos preceptos en el contexto de la "reinversión", como mecanismo por el que se favorece a las empresas la renovación de los activos empresariales, aconseja también traer a colación la fundamental declaración de la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995, verdadera interpretación auténtica de la norma, cuando expresa: "Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias". La ley exige, pues, la afectación como condición del diferimiento.
En último término, la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, considera empresas promotoras inmobiliarias a las que "actúan sobre los bienes inmuebles, transformándolos para mejorar sus características y capacidades físicas y ofrecerlos en el mercado para la satisfacción de las necesidades de alojamiento y sustentación de actividades de la sociedad", principio aplicable también a las actividades inmobiliarias "a pesar de que no constituyan la actividad más importante en la empresa".
Asimismo se establece en la referida Orden que "independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre inmovilizado y existencias (activo fijo o circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente".
Además, el Plan contempla también la posibilidad, a través de las cuentas 609 de "Transferencia de inmovilizado a existencias" para aquellos bienes que "adquiridos inicialmente como inmovilizado y que finalmente se adscriben como existencias" cuando la empresa decide destinarlos a su venta sin haber sido objeto de explotación-
Así, la inclusión de un elemento en el activo fijo o circulante de la contabilidad de la empresa depende del destino del bien que, además, puede modificarse durante su permanencia en ella. De esta forma, los inmuebles destinados a ubicar los servicios de la empresa en los que desarrolla su actividad son bienes del inmovilizado material, por tanto, idóneos para acogerse a los beneficios fiscales controvertidos, mientras que los destinados a la venta, tanto construidos como adquiridos por la empresa, son circulante, en concepto de existencias y, por tanto, no pueden dar lugar a tales beneficios fiscales.
SEXTO .- La Sala estima, en línea con lo expuesto en la resolución que se revisa, que los activos de referencia no pueden calificarse como inmovilizado material, a efectos del beneficio fiscal que aquí es polémico, pues así resulta además de la completa falta de prueba de la recurrente sobre la condición de activos fijos que reunía ese inmueble, toda vez que ni acreditó ante la Inspección, en lo más mínimo, que las plantas elevadas del edificio estuvieran dedicadas de forma efectiva al arrendamiento, con percepción de las correspondientes rentas -como esta Sala ha exigido para reputar al inmueble como un activo fijo afecto a una actividad empresarial, sin que baste al efecto con la mera intención o vocación de efectuar esa afectación en un futuro más o menos próximo- al margen de que esa absoluta falta de prueba de la afectación ha persistido en este proceso, donde la recurrente no ha considerado conveniente la apertura de un periodo probatorio para la acreditación de que ese inmueble -en la parte en que la Inspección no le reconoce la condición de inmovilizado, excluyendo las plantas destinadas a garaje, como especifica el acta de disconformidad, cuyos términos no se controvierten en la demanda-, estaba afecto a una actividad arrendaticia, aun cuando fuera futura, y no a la rehabilitación con destino a la venta, como la Inspección sostiene sobre la base de los sólidos indicios probatorios que detalla el acta y no han sido desmentidos, sin que, además, los anuncios de prensa, dado su carácter inespecífico y la falta de constancia de que vengan referidos al mismo inmueble puedan servir de indicios favorables a la idea de arrendamiento futuro, aun cuando sea sorprendente que, caso de anunciarse esa actividad, no se plasmase después en la percepción de rentas por el alquiler de algún despacho o local anunciado.
Así, pues, los datos obrantes en el expediente, puestos en relación con las normas legales transcritas, impiden aplicar los beneficios fiscales discutidos en relación con el inmueble transmitido, pues su destino no era el de permanencia, o al menos no consta tal cosa, como activo fijo de la entidad, ni cumplía en ésta función alguna que haya podido ser explicada de modo satisfactorio en la demanda, como lo prueba la falta de dedicación al arrendamiento y la falta de acreditación de las circunstancias que lo impidiesen.
Además, no puede compartirse la tesis actora sobre la consideración fiscal y contable del inmueble como elemento del inmovilizado material, ya que esta naturaleza no depende del mayor o menor tiempo que los bienes figuren en el patrimonio de la empresa, sino de la finalidad o destino que cumplan en relación con la actividad económica o empresarial. Así, puede constituir inmovilizado un bien que, adquirido con la intención de que permanezca de forma duradera en el patrimonio de la entidad, se enajena en un breve periodo de tiempo por necesidades sobrevenidas o en cumplimiento de una decisión empresarial que juzgue conveniente dejar sin efecto esa previsión inicial de permanencia. Pero, en todo caso, se trataría de bienes no destinados, en principio, a la venta o entrega por otro concepto en el ejercicio de la actividad empresarial.
Tampoco es relevante a los fines enjuiciados la cuestión contable, esto es, si el inmueble se contabilizó como inmovilizado o circulante, resultando, en realidad, ajena a lo debatido en el recurso, pues como ha expuesto esta Sala repetidamente -Sentencia de 18 de diciembre de 2008 recaída en el recurso 457/2005 , entre otras- el hecho de que un bien se contabilice de una manera o de otra no cambia la naturaleza de las cosas, pues no es la contabilidad lo que determina el tratamiento fiscal sustantivo de una operación, sino más bien es la operación realizada la que ha de determinar el debido reflejo contable.
SÉPTIMO .- Debe añadirse que el Tribunal Supremo ha acogido la necesidad, que esta Sala había exigido reiteradamente, de que los activos enajenados, a afectos del diferimiento por reinversión, estén afectos a una actividad económica. Por todas, la Sentencia de 17 de octubre de 2011 -recurso de casación nº 3273/09 -, en que se señala:
" QUINTO.- En el último motivo de casación «B...» defiende que la sentencia de instancia contraviene los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 , por considerar que era necesario que la finca transmitida sirviera de forma duradera en la actividad empresarial de «O...» y estuviera afectada a la misma para disfrutar de los beneficios fiscales contemplados en dichos preceptos, cuando su tenor literal no lo exigía, a diferencia de lo que sucedió con la exención por reinversión prevista en el artículo 15.8 de la Ley 61/1978 .
Hemos de insistir, por un lado, en el mismo argumento ofrecido para desestimar el tercer motivo casacional. Habiendo ratificado que la susodicha finca debía ser considerada como una existencia de «O...», aplicar a su transmisión lo dispuesto en los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 supondría ir contra el tenor literal de estos preceptos, previstos para elementos patrimoniales del inmovilizado, en ningún caso para las existencias, máxime si, como hemos señalado, han de ser objeto de una interpretación estricta.
Se ha de recordar, por otro lado, que la tesis sustentada por «B...» ha sido reiteradamente rechazada por esta Sala, resolviendo sobre la aplicabilidad de los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 a las rentas obtenidas por la transmisión de inmuebles adjudicados a la entidades de crédito [véanse, por todas, las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4 º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4 º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3 º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º) y 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08 , FJ 3º)], con los siguientes argumentos en lo que aquí importa:
(1) Siendo cierto que la exposición de motivos de la Ley 43/1995 no es concluyente, resulta muy significativo que diga que «debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo».
(2) El artículo 127 de la Ley 43/1995 mantuvo la exención por reinversión para las empresas de reducida dimensión, limitándola expresamente a los elementos del inmovilizado material vinculados a las explotaciones económicas, condicionándola en su apartado 1, in fine , a que «se reinvierta el importe total de la transmisión en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1 »; remisión que sólo cabe explicar, renunciando a regular dicho plazo en el mismo precepto, si el artículo 21.1 de la Ley 43/1995 se refiere también a elementos patrimoniales asociados a la actividad económica. (3) Los términos de la deducción en la cuota íntegra por reinversión de beneficios extraordinarios establecida en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 denotan que no fue necesario esperar hasta el 1 de enero de 2007 para ver indicios claros de que el incentivo fiscal, con independencia de la forma en que se articulase, estaba pensado para la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a la actividad empresarial... ".
Frente a la argumentación y decisión de la sentencia, la representación procesal de PEROMOINVER, S.A. aporta como contradictoria la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 10 de julio de 2008, dictada en los recursos contencioso- administrativos números 1080/2005 y 208/2006 , acumulados, poniendo de relieve que también en ella se resolvió el conflicto de si resultaba o no de aplicación el régimen de diferimiento como consecuencia de que los bienes objeto de transmisión onerosa tuvieran la condición de "inmovilizado" o de "existencias", dándose además la circunstancia de que en los dos casos fueron partes demandantes PEROMOINVER, S.A. (absorbente de Monigra, S.A.) y la entidad mercantil JOSEL, S.L, como sucesora y absorbente de entidades mercantiles pertenecientes al mismo grupo empresarial "Núñez y Navarro", S.A., del que aquella forma parte.
Sostiene la recurrente, que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que aporta para contraste, sienta unas conclusiones de todo punto contrarias a las de la sentencia de la Audiencia Nacional aquí impugnada, pues:
) Proclama la "necesidad de excluir cualquier interpretación que conlleve privar a las empresas inmobiliarias cuya actividad sea el arrendamiento de inmuebles de los beneficios fiscales relativos a la inversión".
) Rechaza "cualquier interpretación que se haga de la normativa contable especial de las empresas inmobiliarias (Orden de 28 de diciembre de 1994, que aprueba las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre de 1990 a las empresas inmobiliarias-BOE de 4 de enero de 1995) que concluya en la imposibilidad de aplicar a las dedicadas al arrendamiento los beneficios fiscales en cuestión".
) Declara que la norma contable según la cual los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a las existencias, a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción, "no es sino el reverso de la norma de igual carácter a que se refiere la consulta del ICAC número 3 del BOJCAC (diciembre de 2002) que cita la propia resolución cuando dice que « un elemento del inmovilizado que haya sido objeto de utilización o explotación no se podrá traspasar al grupo de existencias y, por consiguiente, los resultados producidos por su venta deberán reflejarse en la cuenta de pérdidas y ganancias como resultados extraordinarios»".
) Concluye que "No cabe entender, por el contrario, que se añada un nuevo requisito para el goce de los beneficios fiscales, consistente en que el elemento del inmovilizado haya sido objeto de utilización o explotación, ni menos que la venta de un inmovilizado suponga su conversión automática en existencias".
El Abogado del Estado alega la falta de identidad entre la sentencia impugnada y la de contraste, pues "ambas parten de hacer un planteamiento doctrinal, y, a continuación lo aplican a los hechos probados, siendo ésta la ratio decidendi, pues es a partir de la argumentación de las pruebas como ambas sentencias fundan su decisión y así se observa nítidamente en el fundamento de derecho sexto de la sentencia impugnada y en el fundamento séptimo y en especial la página 14 de la sentencia de contraste".
Pese a ello, aduce el Abogado del Estado, el recurso de casación interpuesto se limita al planteamiento doctrinal y olvida completamente la segunda parte de las sentencias, que es precisamente la que sirve para fundamentar la decisión.
En cuanto al planteamiento doctrinal, continúa razonando el Defensor de la Administración, es idéntico en ambas sentencias, pues ambas sostienen que la consideración de un elemento como activo material no depende de la contabilidad, ni del tiempo de permanencia, sino de su destino en la actividad de la empresa, destino de presente o de futuro, es decir, voluntad de destino siempre que se pruebe mediante hechos objetivos y no se trate de meras alusiones o invocaciones de intenciones o deseos no acreditados.
Tras argumentar extensamente acerca de que la interpretación del ordenamiento jurídico es idéntica en ambas sentencias, se afirma que lo que es distinta es la aplicación de tal interpretación y lo es "porque los hechos sobre los que se actúa son distintos, razón por la que se rechaza que haya identidad de supuestos a efectos de esta casación".
En el caso de la sentencia recurrida, afirma el Abogado del Estado, existe un edificio con algunas plantas destinadas a arrendamiento, y así lo reconoce la Administración, admitiendo el beneficio fiscal respecto de ellas, pero "hay otras plantas respecto de las que la prueba practicada conduce a entender que no estaban destinadas a una actividad de arrendamiento ni otra que pudiese suponer una destinación permanente en la estructura de producción del recurrente. Esta dualidad, de la que el escrito de recurso parece sorprenderse, no solo es perfectamente posible en un edificio sujeto a división horizontal, sino que además, es consecuencia necesaria precisamente de considerar que la calificación de activo material depende la destinación del bien y no de otras consideraciones (como la contabilización, duración, deseos o intenciones subjetivos, etc...). Los hechos relevantes y la prueba se dirigen a corroborar que, efectivamente, se destinaban a arriendos y así atiende a cobros de rentas, a anuncios, etc..."
En cambio, en el caso de la de contraste, sigue afirmando el Abogado del Estado, "un interesado que realiza una actividad hotelera y otra actividad de promoción inmobiliaria compra un edificio y lo revende a continuación, para sostener que lo compró para ejercer en él una actividad hotelera. Los hechos relevantes y la prueba se dirigen a corroborar que existía una actividad hotelera realmente, y así atiende a percepción de rentas, a documentación de obras de construcción o rehabilitación con tales fines, etc..., que acrediten que no se trató de una mera compra para revender."
Tras concluir que los supuestos contemplados en la sentencias en comparación son diferentes, se afirma que "no cabe sostener que ante supuestos iguales se ha resuelto de forma diversa", razón por la que se entiende procedente la inadmisión del recurso interpuesto.
Concluye el Abogado del Estado su oposición al recurso aduciendo que lo que la recurrente plantea es un recurso contra la apreciación de la prueba, solo que en vez de plantearlo directamente como tal, lo hace intentando subsumirlo en un supuesto problema de diferencia de interpretación de la norma, sin que exista la misma.
Expuestas las posiciones de las partes y entrando a resolver el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, debemos partir de que, como venimos declarando con reiteración, esta modalidad casacional es un tributo al principio de igualdad en la aplicación de la Ley, y a través de ello se constituye en servidora del principio de seguridad jurídica, teniendo por objeto salvar las contradicciones en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico que puedan producirse entre Tribunales del mismo orden jurisdiccional, siempre que se trate de las resoluciones que sean susceptibles de acceder a este recurso, según el artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , ya que a tenor de dicho precepto, el recurso se podrá interponer:
) Contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos.
) Contra las sentencias de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia dictadas en única instancia, cuando la contradicción se produzca con sentencias del Tribunal Supremo, en las mismas circunstancias señaladas con anterioridad.
Los principios de igualdad en la aplicación de la Ley y de seguridad jurídica están especialmente presentes en el precepto expresado cuando exige que las sentencias en comparación hubieren llegado a pronunciamientos distintos, respecto de los mismos litigantes y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.
La consecuencia que ha de extraerse es que en esta modalidad casacional no se permite combatir de forma directa la interpretación y aplicación que del ordenamiento jurídico haya hecho la sentencia recurrida, sino solo a través de su comparación con la que, de forma contradictoria, hubieren llevado a cabo la sentencia o sentencias ofrecidas en contraste.
Por otra parte, y por la trascendencia que tendrá en nuestra decisión en el presente caso, debemos señalar que si la apreciación de la prueba por la Sala de instancia ha quedado extramuros del recurso de casación ordinario, salvo supuestos excepcionales, en la modalidad casacional de unificación de doctrina, ha de partirse siempre de los hechos fijados en sentencia para demostrar la identidad fáctica con las sentencias de contradicción, por lo que, como se viene reiteradamente declarando por esta Sala (por todas las sentencia, la de la Sección Tercera de 27 de junio de 2012, recurso de casación para la unificación de doctrina 5579/2011 ): ".... este recurso excepcional y subsidiario para la unificación de doctrina no puede sustentarse en la revisión de la valoración de la prueba efectuada en la instancia ((así, últimamente en Sentencias de 20 de enero de 2.011, RC 295/2.010 , 22 de febrero de 2.011, RC 89/2.009 , 13 de julio de 2.011, RC 6/2.008 , 15 de julio de 2.011 , RC 116/2.008 , y 18 de enero de 2012 , RC 3.308/2.011 )".
No es la primera vez que esta Sala resuelve recursos de casación para la unificación de doctrina en los que, ante idéntico problema, como es de la distinción entre inmovilizado y existencias, que tiene trascendencia a la hora de aplicar el régimen de diferimiento por reinversión del artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre del Impuesto de Sociedades , se ha invocado la Sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 10 de julio de 2008 (recurso contencioso-administrativo 1080/2005 ). Así ha ocurrido en las Sentencias de 16 de abril de 2013 (recurso de casación para la unificación de doctrina 3344/2012 ), 9 de mayo de 2013 (recurso de casación para la unificación de 1895/2012 ) y 5 de marzo de 2014 (recurso de casación para la unificación de doctrina 1703/2012 ).
Dicho lo anterior, debemos poner de relieve que como se indicó en la Sentencia de 16 de abril de 2013 , antes referida, no concurre el requisito establecido en el artículo 96.1 de la Ley Jurisdiccional , de que las sentencias puestas en contraste lleguen a pronunciamientos distintos, pues en el caso presente, la sentencia impugnada es desestimatoria de la pretensión de que se apliquen los beneficios fiscales de diferimiento por inversión y corrección monetaria, y a la misma conclusión desestimatoria llega la sentencia aportada de la Sala de Cataluña respecto de la regularización efectuada (la estimación del recurso es parcial, pero porque se anula la sanción, que en el caso que ahora enjuiciamos, no era objeto de la controversia, por cuanto el acuerdo sancionador fue anulado por la resolución del TEAC).
La anterior circunstancia resulta suficiente para declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto.
A mayor abundamiento, y al igual que se dijo en la Sentencia de 9 de mayo de 2013 , también antes referida, basta la lectura de la sentencia de contraste para comprobar que en la misma se contiene idéntica doctrina que la que desarrolla la sentencia de instancia, y así, tras recordar la legislación aplicable, concluye en que "Lo decisivo será como dice la Consulta y ya ha quedado apuntado, el destino al que va a servir de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa, pues es la función que desempeña en relación con la actividad objeto de explotación la causa determinante para establecer su pertenencia al inmovilizado con preferencia sobre la naturaleza del bien concreto u otras consideraciones como pudiera ser el plazo".
Por tanto, no existe doctrina alguna que unificar, que es la finalidad que tiene la modalidad casacional de unificación de doctrina.
En fin, como cabe adivinar de lo hasta ahora expuesto, es claro que la sentencia impugnada fundamenta la decisión desestimatoria en la apreciación probatoria llevada a cabo por la Sala de instancia, que considera que la recurrente no acreditó ante la Inspección ni ha acreditado en el proceso, la condición de activo fijo afecto a una actividad empresarial del inmueble enajenado, existiendo, por el contrario, sólidos indicios, no desmentidos, de estar afecto a la rehabilitación para posterior venta.
Por su parte, la sentencia de contraste llega también a la conclusión de confirmación de la regularización inspectora por entender que ninguna prueba, directa, ni tan siquiera indiciaria, se aportó por la recurrente para acreditar que el destino del inmueble fuera el de explotación hotelera.
Por todo lo expuesto, procede declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, lo que debe hacerse con imposición de costas a la parte recurrente, si bien que, haciendo uso de la facultad establecida en el artículo 139.3 de la Ley de esta Jurisdicción , se limitan los derechos de la Administración del Estado por este concepto a la cantidad máxima de 2.000 euros.
Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar y declaramos no haber lugar al presente recurso de casación para la unificación de doctrina, número 296/2013, interpuesto por D. Antonio Sorribes Calle, Procurador de los Tribunales, en nombre de la mercantil PEROMOINVER, S.A ., en su calidad de absorbente y sucesora de la entidad Monigra, S.A. contra Sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 20 de septiembre de 2012, dictada en el recurso contencioso-administrativo 364/2009 , con imposición de costas a la parte recurrente y con la limitación establecida en el último Fundamento de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.
STS, 13 de Junio de 2013 (Impuesto a sociedades, Deducción por reinversión de beneficios)
STS, 10 de Enero de 2014
STS, 3 de Febrero de 2014 (Impuestos sobre sociedades, Inmovilizado material)
STS, 17 de Abril de 2000
STS 560/2000, 26 de Mayo de 2000
STS, 26 de Octubre de 1996
ATC, 21 de Mayo de 2012
STSJ Comunidad de Madrid 89/2011, 8 de Febrero de 2011

References: resolución 
 resolución 
 artículo 79
 artículo 79
 artículo 87
 resolución 
 artículo 184
 artículo 24
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 21
 artículo 21
 artículo 21
 artículo 184
 artículo 21
 artículo 21
 artículo 184
 resolución 
 artículo 15
 artículo 127
in fine
 artículo 21
 artículo 21
 artículo 36
 Real Decreto 
 resolución 
 artículo 96
 artículo 21
 artículo 96
 resolución 
 artículo 139