Source: http://kraken.slv.cz/2Afs127/2009
Timestamp: 2018-04-26 07:52:05+00:00

Document:
2Afs127/2009
2 Afs 127/2009-68
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a Mgr. Tomá¹e Zubka v právní vìci ¾alobkynì M. H., zastoupené JUDr. Ninou Zvìøinovou Vavrochovou, advokátkou se sídlem Èeské Budìjovice, námìstí Pøemysla Otakara II. 36, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Èeské Budìjovice, Mánesova 3a, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 3. 2009, è. j. 1598/09-1100, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 26. 8. 2009, è. j. 10 Ca 56/2009-28,
Finanèní úøad v Èeských Budìjovicích (dále jen správce danì ) zahájil u ¾alobkynì dne 19. 2. 2007 kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2005. Správce danì vydal dne 21. 7. 2008 dodateèný platební výmìr è.j. 198400/08/077910/5729, kterým ¾alobkyni (na základì této daòové kontroly a daòové kontroly provedené u jejího man¾ela M. H.) domìøil (jako spolupracující osobì) daò z pøíjmù za vý¹e uvedené zdaòovací období ve vý¹i 12 875 Kè. ®alobkynì se proti dodateènému platebnímu výmìru odvolala. ®alovaný po doplnìní dokazování v prùbìhu odvolacího øízení zmìnil dodateèný platební výmìr, nebo» na základì výsledkù doplnìného dokazování uznal èást výdajù za prokázanou a daòovì úèinnou. ®alovaný nicménì potvrdil závìry správce danì, ¾e ¾alobkynì neprokázala vý¹i a daòovou úèinnost výdajù na cesty s osobními automobily (Fiat Scudo a Renault Laguna). Zápisy v knihách jízd ohlednì pracovních cest man¾ela ¾alobkynì jsou neprùkazné a vyvolávají pochybnosti co do jejich správnosti, které se nepodaøilo odstranit ani dùkazními prostøedky pøedlo¾enými man¾elem ¾alobkynì v prùbìhu daòového øízení. Vysvìtlení man¾ela ¾alobkynì týkající se rozsahu a úèelu pracovních cest jsou neadresná a neurèitá. Pravomocnì vymìøená daò tak èiní 8850 Kè.
®alobkynì napadla uvedené rozhodnutí o odvolání ¾alobou podanou u Krajského soudu v Èeských Budìjovicích. Krajský soud vý¹e uvedeným rozsudkem ¾alobu zamítl. V odùvodnìní tohoto rozsudku uvedl, ¾e k prokázání daòových výdajù nepostaèuje pøedlo¾ení knih jízd, jestli¾e údaje v nich obsa¾ené nemusí odpovídat skuteènosti. To bylo zji¹tìno porovnáním zápisù v knihách jízd s daòovými doklady, kterých se man¾el ¾alobkynì dovolával. Ten byl vyzván k pøedlo¾ení dal¹ích dùkazních prostøedkù, kterými by dokázal, ¾e výdaje na provoz vozidel jsou daòovými výdaji ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). K pracovním cestám vykonaným vozidlem znaèky Fiat Scudo nepodal man¾el ¾alobkynì ¾ádné jiné dùkazní prostøedky. Proto dospìl správce danì ke správnému závìru, ¾e tyto pracovní cesty nebyly prokázány. Rovnì¾ pracovní jízdy vozidlem znaèky Renault Laguna nebyly dostateènì prokázány, nebo» man¾el ¾alobkynì pøedlo¾il pouze nekonkrétní a pau¹alizovanou evidenci jízd. Knihy jízd nesplòují po¾adavky na prùkaznost, nebo» v nich je uvedeno jen datum, trasa, délka a nekonkrétní úèel jízdy. Jestli¾e man¾el ¾alobkynì nebyl schopen prokázat, ¾e tyto pracovní cesty uskuteènil v zájmu dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, pak nemohly správní orgány zhodnotit výdaje spojené s tìmito cestami jako daòovì úèinné. Pochybnosti vzbuzuje napøíklad skuteènost, ¾e man¾el ¾alobkynì vykazoval stejný poèet kilometrù ujetý mezi dvìma shodnými místy.
®alobkynì (dále jen "stì¾ovatelka") podala proti rozsudku krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾nosti z dùvodu dle § 103 odst. 1 písm. a) soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ), tedy nesprávného posouzení právní otázky míry dokazování a forem dùkazních prostøedkù v daòovém øízení. Stì¾ovatelka nesouhlasí s názorem krajského soudu, ¾e její man¾el øádnì nedolo¾il pracovní cesty, které neodpovídaly daòovým dokladùm, a ¾e nebylo mo¾né vycházet z knihy jízd. Nesouhlasí ani s tím, ¾e vyvolává pochybnosti, jestli¾e daòový subjekt uvádí u toto¾né trasy v¾dy stejný poèet kilometrù. Domnívá se, ¾e je-li zvolena toto¾ná trasa, pak je poèet kilometrù zcela logicky shodný. V øízení navíc nebylo prokázáno, ¾e by na trase byla nìjaká uzavírka èi provádìna oprava. Není jasné, na základì èeho dospìly finanèní orgány i krajský soud k tomuto závìru. Stì¾ovatelka se domnívá, ¾e její man¾el splnil svoji povinnost pøedlo¾it finanèním orgánùm dùkazy, které prokazují uskuteènìní pracovních cest (vazby jízd na konkrétní zakázky, jednání, nákupy, ¹kolení atd.). Stì¾ovatelka doplòuje, ¾e je otázkou, jaké dùkazy by byly s to dostateènì prokázat výdaje na pracovní cesty. Je toti¾ bì¾né, ¾e ne ka¾dá schùzka skonèí uzavøením smluvního vztahu, a je proto nemo¾né dolo¾it její uskuteènìní. Man¾el stì¾ovatelky pøedlo¾il k pracovním cestám v¹e, co bylo v jeho mo¾nostech a schopnostech. Na to finanèní orgány i krajský soud uvedly, ¾e pøedlo¾ení faktur nedokládá uskuteènìné cesty. Pokud jde o uvedení jmen osob, s nimi¾ man¾el stì¾ovatelky jednal, nedovede si stì¾ovatelka pøedstavit, jak by finanèní orgány ovìøovaly tyto skuteènosti nìkolik let nazpìt. Finanèní orgány i krajský soud podle jejího názoru nerespektují základní zásadu daòového øízení uvedenou v § 2 odst. 2 daòového øádu, podle které správci danì pøi vy¾adování plnìní povinností daòových subjektù v daòovém øízení volí jen takové prostøedky, které daòové subjekty nejménì zatì¾ují a umo¾òují pøitom je¹tì dosáhnout cíle øízení. Stì¾ovatelka navrhovala, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ze spisového materiálu jednoznaènì vyplývá, ¾e man¾el stì¾ovatelky neunesl dùkazní bøemeno ohlednì výdajù uplatnìných na pracovní cesty. Doplnil sice nìkteré údaje u cest uskuteènìných vozidlem Renault Laguna, av¹ak pøedlo¾ené doklady, kromì nedostatkù formálních, ani logicky nesouvisely s jízdami, jejich¾ uskuteènìní mìly prokazovat. Pøedlo¾ením faktury vydané obchodnímu partnerovi prokázal man¾el stì¾ovatelky svoji podnikatelskou aktivitu, nikoliv konkrétní jízdu. Man¾el stì¾ovatelky nedolo¾il souvislost mezi pøedlo¾enými fakturami a jízdami evidovanými v knize jízd. Pokud se týká cest s výchozím bodem èi cílem v Bor¹ovì nad Vltavou, tak dle ¾alovaného vyjádøil správce danì zcela oprávnìnì pochybnost o daòové uznatelnosti výdajù na cesty uskuteènìné z místa bydli¹tì do provozovny v Èeských Budìjovicích a zpìt. K uskuteènìní tìchto cest nenabídl man¾el stì¾ovatelky jediný dùkaz, a proto byly vylouèeny z daòových výdajù. K otázce hodnocení dùkazù ve vztahu k výdajùm na pracovní cesty odkazuje ¾alovaný na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 6. 12. 2007, è. j. 1 Afs 80/2007-60. ®alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Podle § 23 odst. 2 písm. b) zákona o daních z pøíjmù se základ danì stanoví u osob, které nevedou úèetnictví, jako rozdíl mezi pøíjmy a výdaji. Pro úèely základu danì lze dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù odeèíst od zdanitelných pøíjmù výdaje poplatníka, které vynalo¾il na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, a to ve vý¹i prokázané poplatníkem a stanovené tímto zákonem a dal¹ími pøedpisy. Mezi zdanitelnými pøíjmy a daòovì uznatelnými výdaji musí existovat vìcná a èasová souvislost v daném zdaòovacím období (§ 23 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). Vý¹e daòovì úèinných výdajù na pracovní cesty je upravena v § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù.
Rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení je upraveno v § 31 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Dle § 31 odst. 9 daòového øádu je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daòový subjekt má povinnost prokázat k výzvì správce danì jen ty skuteènosti, které sám tvrdí (nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, dostupný na http://nalus.usoud.cz). Z obsáhlé judikatury NSS pak vyplývá, ¾e daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy (rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, rozsudek ze dne 22. 10. 2008, è. j. 9 Afs 30/2008-86; v¹echna zde cit. rozhodnutí NSS jsou pøístupná na www.nssoud.cz).
Správce danì v¹ak mù¾e vyjádøit pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì tí¾í dùkazní bøemeno ve vztahu k prokázání dùvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu]. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. [ ] Správce danì je zde povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. [rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119, té¾ rozsudek è. j. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì nález Ústavního soudu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02]. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví a jiných povinných záznamù ve vztahu k pøedmìtnému úèetnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím a evidencemi (viz rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119 a rozsudek è. j. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì té¾ rozsudek ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73).
V projednávané vìci musel Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím zohlednit fakt, ¾e kasaèními stí¾nostmi byly napadeny rovnì¾ rozsudky Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 15. 7. 2009, è. j. 10 Ca 54/2009-31, a ze dne 26.8.2009, è. j. 10 Ca 55/2009-28, kterými bylo rozhodnuto o ¾alobách M. H. smìøujících proti rozhodnutím ¾alovaného ve vìci jeho daòové povinnosti k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2004 a 2005. Rozsudkem zdej¹ího soudu ze dne 2. 12. 2009, è. j. 1 Afs 97/2009-73 byly kasaèní stí¾nosti zamítnuty. Pro nyní projednávanou vìc je (z dùvodù, o nich¾ bude pojednáno dále) podstatné, ¾e rozhodnutí ¾alovaného i rozsudek krajského soudu v pøípadì daòové povinnosti M. H. k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2005 stály na stejných skutkových a právních základech jako je tomu v pøípadì stì¾ovatelky; v kasaèní stí¾nosti jím byly uplatnìny takté¾ stejné výhrady, jako jsou uplatnìny stì¾ovatelkou v této vìci.
Nejvy¹¹í správní soud ve zmiòovaném rozsudku ze dne 2. 12. 2009, è. j. 1 Afs 97/2009-73 uvedl, ¾e M. H. byl povinen prokázat, ¾e skuteènì vynalo¾il výdaje ve shodì se svými tvrzeními a v uvádìné vý¹i, ¾e se jedná o výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a ¾e mezi pøíjmy a výdaji existuje vìcná a èasová souvislost (srov. rozsudek NSS ze dne 6. 12. 2007, è. j. 1 Afs 80/2007-60). Nejvy¹¹í správní soud sice dal za pravdu M. H., ¾e ne ka¾dé jednání vyústí v získání zakázky, zdùraznil ov¹em, ¾e tato premisa vyplývající z reality podnikatelského ¾ivota není v rozporu se závìry krajského soudu. Zde Nejvy¹¹í správní soud odkázal na rozsudek ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-73 (publikovaný pod è. 264/2004 Sb. NSS), podle nìho¾ podmínkou uznání vynalo¾ených výdajù za daòovì úèinné není, aby se v¾dy reálnì projevily v pøíjmech daòového poplatníka; postaèuje, je-li mezi nimi pøímý a bezprostøední vztah. Jinými slovy, je nutno oddìlit výdaje, kterými podnikatel (by» bezúspì¹nì) usiluje o dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení svých zdanitelných pøíjmù, a výdaje jiné, které k tomuto úèelu vynakládány nejsou.
K prokázání svých tvrzení pøedlo¾il M. H. knihy jízd za rok 2005 ke v¹em vozidlùm, které v daném roce pou¾íval k pracovním cestám. Správce danì ho vyzval výzvou ze dne 27. 4. 2007, è. j. 141591/07/077930/4737, aby dolo¾il, ¾e výdaje související s provozem vozidel jsou daòovými výdaji ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (napø. uvedením konkrétních osob, s kterými jednal, pøedlo¾ením písemností, je¾ prokazují tyto cesty, pøípadnì jinými dùkazními prostøedky). M. H. reagoval na výzvu pøedlo¾ením soupisù k jednotlivým cestám evidovaným v knihách jízd s upøesnìním úèelu cest a doplnìním souvislostí mezi pracovními cestami a výdajovými a pøíjmovými pokladními doklady a vydanými a pøijatými fakturami. Dále pøedlo¾il nìkteré dal¹í dokumenty (fotokopie pøihlá¹ky a faktury za ¹kolení v termínu 15.-18. 9. 2005, fotokopie dokladu o nákupu oleje do vozidla Fiat Scudo, èestné prohlá¹ení pana Prá¹ila ze spoleènosti HSW Signall, s. r. o.).
Správce danì formuloval své výhrady k pøedlo¾eným knihám jízd ve výzvì ze dne 27. 4. 2007, ve které uvedl, ¾e jsou vedeny neprùkazným zpùsobem. Úèel cest je v nich vyjádøen neurèitì. Pøi ústním jednání dne 2. 5. 2007 (protokol è.j. 139138/07/077930/4737) upozornil správce danì M. H. na nesoulad mezi doklady za nákup PHM a místem, kde se mìla vozidla v dané dny nacházet dle záznamù v knize jízd (23. 2. 2005 a 25. 3. 2005 èerpání PHM v Borovanech, dle knihy jízd byl M. H. v Èeských Budìjovicích; 8. 1. 2005 èerpání PHM v Trhových Svinech, dle knihy jízd nebyla daný den vykonána ¾ádná jízda; 31. 12. 2005 èerpání PHM v Kaplici, dle knihy jízd byl M. H. v Èeských Budìjovicích). Rovnì¾ pøi ústním jednání dne 17. 1. 2008 (viz protokol è. j. 6817/08/077930/4737) byl M. H. upozornìn na to, ¾e podmínkou pro zahrnutí výdajù do základu není jen vedení pøíslu¹né evidence, ale také prokázání, ¾e cesty byly skuteènì provedeny, zejména musí být prokázán jejich úèel a souvislost s podnikatelskou èinností. Pøi tomto jednání charakterizoval správce danì pøedlo¾ené knihy jízd za rok 2005 a k nim se vztahující vysvìtlení podané M. H. za neadresné, pau¹alizované, vedené pouze v obecné rovinì. Knihy jízd nedokládají, zda byly jízdy skuteènì provedeny, nato¾ zda mìly vztah k podnikání. Jestli¾e u velkého poètu cest uvádí M. H. jako jejich úèel nákup materiálu, lze pøedpokládat, ¾e jej nakoupil na základì dokladu. V pøípadì reklamací je pravdìpodobné, ¾e byly o nich sepsány zápisy.
Dal¹í pochybnosti ohlednì správnosti a prùkaznosti knih jízd shrnul správce danì ve zprávì o daòové kontrole (è.j. 183308/08/07930/4737). K tomu lze uvést, ¾e dle judikatury NSS není daòový subjekt zkrácen na svých právech, pokud správce danì vyjeví své pochybnosti teprve ve zprávì o daòové kontrole. I v této fázi øízení je toti¾ daòový subjekt stále oprávnìn navrhovat provedení dal¹ích dùkazù, a splnit tak svoji dùkazní povinnost dle § 31 odst. 9 daòového øádu (rozsudek ze dne 25. 9. 2007, è. j. 8 Afs 36/2005-79). Správce danì ve zprávì o daòové kontrole uvedl, ¾e zápisy o pracovních cestách uskuteènìných v rozmezí od 13. do 18. 9. 2005 do Prahy v souvislosti se semináøem organizace a øízení jsou v rozporu s ostatními dùkazy. Z pøijaté faktury è. 240 plyne, ¾e M. H. absolvoval ¹kolení organizované spoleèností Business Success, jeho¾ místem bylo dle pøihlá¹ky Brno, a to v termínu od 15. do 18. 9. 2005. Pøíkladem neadresných a pau¹alizovaných údajù obsa¾ených v knize jízd jsou záznamy k jízdám po Èeských Budìjovicích v roce 2005, u nich¾ je jako úèel uvedeno-mìsto, vyzvednutí podkladù pro sazbu a výrobu, nákupy materiálù.
K pochybnostem ¾alovaného i krajského soudu, ¾e lze dlouhodobì a konstantnì najet mezi dvìma místy naprosto shodný poèet kilometrù, ani¾ by kdy do¹lo k prodlou¾ení èi zkrácení cesty, Nejvy¹¹í správní soud v právní vìci man¾ela stì¾ovatelky uvedl, ¾e zdej¹í soud judikoval v rozsudku ze dne 29. 3. 2007, è. j. 2 Afs 8/2007-88, ¾e pravdìpodobnost, ¾e pøi cestì do stejného místa bude najet naprosto stejný poèet kilometrù, je vzhledem k promìnlivé dopravní situaci a dopravním událostem malá. Pochybnosti lze mít proto za dùvodné. Nejvy¹¹í správní soud nicménì zdùraznil, ¾e v pøípadì M. H. jsou tyto pochybnosti pouze doplòkovým a podpùrným dùvodem, proè ¾alovaný hodnotil pøedlo¾ené knihy jízd jako nevìrohodné (viz vý¹e). Samy o sobì, bez pøistoupení dal¹ích relevantních dùvodù shora zmiòovaných, by zásadnì k unesení dùkazního bøemene ze strany správce danì, resp. ¾alovaného, nestaèily. V tomto pøípadì jde v¹ak o dal¹í, by» podpùrný, dùvod, který problematizuje knihy jízd M. H. V prùbìhu dokazování vyplynuly najevo dal¹í skuteènosti, které odùvodòují pochybnosti správce danì o vìrohodnosti, prùkaznosti a správnosti knih jízd.
Nejvy¹¹í správní soud na základì vý¹e rekapitulovaného obsahu správního spisu dospìl ve zmiòovaném rozsudku ze dne 2. 12. 2009, è. j. 1 Afs 97/2009-73 k závìru, ¾e správce danì unesl své dùkazní bøemeno ve smyslu § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu ohlednì existence skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost evidencí vedených M. H. Za této situace bylo na M. H., aby pøedlo¾ením dal¹ích dùkazních prostøedkù prokázal správnost, prùkaznost a vìrohodnost knih jízd a vedené daòové evidence.
Zdej¹í soud se ve zmiòovaném rozsudku shodl s krajským soudem i ¾alovaným v hodnocení dùkazních prostøedkù pøedlo¾ených M. H. Kniha jízd, v ní¾ je úèel pracovních cest oznaèen velmi obecnými a neurèitými pojmenováními jako obchodní jednání , nákup , slu¾ebnì , servis pro firmu , vyzvednutí podkladù pro sazbu a výrobu, nákupy materiálù , neprokazuje, ¾e byly pracovní cesty uskuteènìny, a pokud snad nìjaké cesty byly uskuteènìny, ¾e se tak stalo za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Takto oznaèoval M. H. úèel jízd opakovanì, a to a¾ v øádu desítek pøípadù, proto správce danì zcela opodstatnìnì hodnotil tyto údaje, jako¾ i podaná vysvìtlení za neadresná a pau¹alizovaná.
Pøedlo¾enými soupisy ke knihám jízd s doplnìnými odkazy na pøíjmové a výdajové pokladní doklady a pøijaté a vydané faktury plnil M. H. svoji povinnost tvrzení, nikoliv v¹ak povinnost dùkazní. Ve vztahu k nìkterým jízdám nenabídl M. H. ¾ádné dal¹í dùkazní prostøedky, èím¾ neunesl své dùkazní bøemeno dle § 31 odst. 9 daòového øádu. V dùsledku toho ¾alovaný po právu neuznal výdaje související s tìmito cestami za daòovì úèinné.
K nìkterým jízdám pøedlo¾il M. H. faktury. Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾nil s názorem ¾alovaného, ¾e faktury dokládají obchodní èinnost M. H., nikoliv uskuteènìní pracovních cest. Je tomu tak zejména v situaci, kdy údaje obsa¾ené na fakturách pøímo popírají pravdivost tvrzení M. H.(napø. obsahují údaj o tom, ¾e fakturována je i doprava, nebo jsou vystaveny poboèkou spoleènosti se sídlem v jiném místì, ne¾ kam mìla být uskuteènìna pracovní cesta). Jiné faktury nemají zøejmou èasovou souvislost s pracovní cestou, kterou mají dokládat. Fakturu by bylo mo¾no v obecné rovinì pova¾ovat za dùkaz o uskuteènìní pracovní cesty, pokud by na ní bylo potvrzeno osobní pøevzetí faktury odbìratelem spolu s uvedením místa a èasu pøevzetí. Tak tomu ov¹em v pøípadì M. H. nebylo. M. H. byl povinen prokázat, ¾e pracovní cesty uskuteènil, a to v èase a za úèelem deklarovaným v knize jízd. K tomu nenabídl ¾ádné zpùsobilé dùkazní prostøedky.
Nejvy¹¹í správní soud konkrétnì zmínil napø. situaci, kdy M. H. uvedl v knize jízd za rok 2005, ¾e od 13. 9. 2005 do 18. 9. 2006 konal pracovní cesty z Bor¹ova do Prahy a zpìt, vèetnì jízd po Praze, z dùvodu semináøe organizace a øízení. K prokázání svých tvrzení pøedlo¾il pøihlá¹ku na semináø poøádaný spoleèností Business Success, spol. s r. o. s místem konání v Brnì, v termínu od 14. do 18. 9. 2005. Dále pøedlo¾il fakturu è. 25201008 vystavenou touto spoleènosti za kurz ve dnech od 15. do 18. 9. 2005. Mezi tvrzením M. H. v podobì záznamù v knize jízd a pøedlo¾enými dùkazními prostøedky tedy byl rozpor co do místa konání semináøe (cíle pracovních cest) i co do data konání cest a ¹kolení. Ve vyjádøení ze dne 30. 7. 2007 uvedl, ¾e tento semináø probìhl v termínu od 15. do 18. 9. 2005 v Brnì. M. H. tedy tvrdil a prokazoval, ¾e ¹kolení se uskuteènilo od 15. do 18. 9. 2005 v Brnì, av¹ak v knize jízd evidoval pracovní cesty v termínu od 13. do 18. 9. 2005(6) do Prahy. Obranu M. H., ¾e uvedení jiného cílového místa je dáno tím, ¾e knihu jízd dodateènì zpracovala jeho matka a ¾e finální podobu záznamù v knize jízd nekontroloval, posoudil Nejvy¹¹í správní soud jako neopodstatnìnou, nebo» za správnost záznamù v knize jízd odpovídá daòový subjekt sám. Skuteènost, ¾e v posledních záznamech v knize jízd za záøí 2005 je patrnì omylem uveden jako rok uskuteènìní pracovní cesty rok 2006, je ve svìtle vý¹e popsaných rozporù toliko malièkostí, která svìdèí o ledabylosti vedení knihy jízd a podtrhuje správnost závìru ¾alovaného o pochybnostech týkajících se vìrohodnosti, správnosti a prùkaznosti této evidence.
K èestnému prohlá¹ení pana P. ze spoleènosti HSW Signall, s. r. o. Nejvy¹¹í správní soud ve zmiòovaném rozsudku poznamenal, ¾e v daòovém øízení nelze pou¾ít tzv. èestné prohlá¹ení jako¾to dùkazní prostøedek (podrobnì viz rozsudek ze dne 24. 5. 2006, è. j. 1 Afs 77/2005-43).
Záva¾né výtky Nejvy¹¹í správní soud vyslovil ke knize jízd týkající se vozidla Fiat Scudo, nebo» zaèíná záznamy o pracovních jízdách na konci roku 2004, aèkoliv M. H. pøi ústním jednání se správcem danì uvedl, ¾e vozidlo zaèal pou¾ívat ke slu¾ebním úèelùm patrnì a¾ v roce 2005, poté co bylo opraveno. K této otázce se M. H. v prùbìhu daòového øízení ji¾ dále nevyjádøil. Tímto svým sdìlením zalo¾il zásadní pochybnosti o vìrohodnosti a správnosti záznamù v knize jízd.
K otázce M. H., jak má tedy prokázat uskuteènìní pracovních cest a jejich daòovou znatelnost, Nejvy¹¹í správní soud ve zmiòovaném rozsudku uvedl, ¾e tato otázka dílem smìøuje de lege ferenda, kdy¾ v podstatì zpochybòuje v relevantní dobì nastavenou zákonnou konstrukci, která pøedpokládala prokázání tìchto skuteèností (a nikoliv jen pau¹ální a nekonkrétní vedení knihy jízd, na její¾ podporu nebude daòový subjekt schopen pøidat jakékoliv dùkazy). De lege lata pak lze k tomu uvést následující. V situaci, kdy pøeva¾ující èást údajù v knize jízd je zcela nekonkrétní a vágní, mù¾e být uskuteènìní pracovních cest a jejich souvislost s dosa¾ením, zaji¹tìním a udr¾ením zdanitelných pøíjmù prokázáno napø. relevantními svìdeckými výpovìïmi, parkovacími lístky, výpisy z platebních karet (jimi lze prokázat, ¾e se daòový subjekt zdr¾oval na urèitém místì), dodacími listy potvrzujícími osobní dodání (èi odbìr) zbo¾í, pokladními doklady (osobní pøevzetí èi pøedání hotovosti), zápisy o reklamacích (èást cest mìla údajnì souvislost s reklamacemi), obchodní korespondencí (napø. elektronickou, jejím¾ pøedmìtem je sjednání místa a èasu schùzky), fotodokumentací (ta se bì¾nì poøizuje v souvislosti s reklamacemi, dokumentací dodání slu¾eb, propagací; M. H. má pøitom ve svém drobném investièním majetku evidovaný fotoaparát Olympus MJU 410; fotografie navíc lze opatøit i datem jejich vzniku) atd. ®ádný vyèerpávající a závazný katalog v tomto smyslu v¹ak jistì nelze podat, nebo» mo¾nost prokázání a konkrétní dùkazy se budou li¹it v závislosti na typu podnikání a charakteru èinnosti.
Lze shrnout, ¾e Nejvy¹¹í správní soud dospìl ve zmiòovaném rozsudku k závìru, ¾e krajský soud i ¾alovaný správnì vylo¾ily otázku rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení [§ 31 odst. 9 a § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu]. Ani v aplikaci tìchto norem na zji¹tìný skutkový stav neshledal zdej¹í soud ¾ádné pochybení.
Pokud jde o daòovou povinnost stì¾ovatelky, zde je nutno pøedev¹ím odkázat na dikci § 13 zákona o daních z pøíjmù, konkrétnì na jeho vìtu první, dopadající bezezbytku právì na její pøípad, coby tzv. spolupracující osoby . Dle tohoto ustanovení pøíjmy dosa¾ené pøi podnikání nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti [§ 7 odst. 1 písm. a) a¾ c) a odst. 2] provozované za spolupráce druhého z man¾elù a výdaje vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení se rozdìlují tak, aby podíl pøipadající na spolupracujícího man¾ela (man¾elku) neèinil více ne¾ 50 %; pøitom èástka pøipadající na spolupracujícího man¾ela (man¾elku), o kterou pøíjmy pøesahují výdaje, smí èinit nejvý¹e 540 000 Kè pøi spolupráci po celé zdaòovací období nebo 45 000 Kè za ka¾dý i zapoèatý mìsíc této spolupráce. V daném pøípadì se tak pøíjmy i výdaje stì¾ovatelky (podle shora uvedeného ustanovení) odvozovaly od pøíjmù a výdajù jejího man¾ela M. H., který se nacházel v pozici hlavního daòového subjektu , zatímco stì¾ovatelka v pozici spolupracující man¾elky. Jakkoli v rámci vymìøovacího øízení èi daòové kontroly nelze spolupracující osobì upøít právo na její samostatné procesní postavení, vèetnì mo¾nosti uplatòovat v¹echna práva pøiznaná procesní úpravou hlavnímu daòovému subjektu (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 8. 2005, è. j. 1 Afs 154/2004-63, publikovaný pod è. 795/2006 Sb. NSS), nic to nemìní na základním faktu, a sice, ¾e daòová povinnost spolupracující osoby je zcela odvislá od výsledku (dodateènì) vymìøené danì hlavního daòového subjektu .
Právì z tohoto pohledu má zcela zásadní význam vý¹e podrobnì rozebraný rozsudek zdej¹ího soudu, kterým bylo rozhodnuto o kasaèní stí¾nosti man¾ela stì¾ovatelky. Podstatné pøitom je nejen to, ¾e jím byla (mimo jiné) zamítnuta kasaèní stí¾nost proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích, kterým byla zamítnuta ¾aloba M. H. proti rozhodnutí ¾alovaného ve vìci jeho daòové povinnosti k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2005, ale pøedev¹ím dùvody, které k tomuto rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud vedly, proto¾e rozhodnutí ¾alovaného i rozsudek krajského soudu v pøípadì M. H. stály na stejných skutkových a právních základech jako je tomu v pøípadì stì¾ovatelky, její¾ argumentace v kasaèní stí¾nosti je (z logiky vìci) shodná s argumentací M. H. Za této situace Nejvy¹¹í správní soud v nyní projednávané vìci zcela odkazuje na vý¹e zmínìný rozsudek zdej¹ího soudu.
O náhradì nákladù øízení bylo rozhodnuto v souladu s § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka, která nemìla v tomto soudním øízení úspìch, nemá na jejich náhradu právo. ®alovanému ¾ádné náklady pøevy¹ující bì¾nou administrativní èinnost nevznikly, a tudí¾ mu nebyla náhrada nákladù øízení pøiznána.

References: soud 
 soud 
 § 24
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 § 23
 § 24
 § 24
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
de lege ferenda
De lege lata
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 13
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120