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Timestamp: 2019-11-20 12:49:03+00:00

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Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 14 [Heilberufe] / 2.2.1 Rechtsformneutralität | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
Nach alter Verwaltungsauffassung kam die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG (i. d. F. bis 31.12.2008) nur für natürliche Personen und Personengesellschaften in Betracht, wenn alle Gesellschafter die erforderlichen beruflichen Qualifikationen aufwiesen. Eine Personengesellschaft, an der auch berufsfremde Gesellschafter beteiligt waren, sowie eine GmbH – unabhängig von der beruflichen Qualifikation ihrer Gesellschafter – konnten danach nicht in den Genuss der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG (i. d. F. bis 31.12.2008) kommen. Diese Rechtsauffassung der Verwaltung stützte sich auf den (bis 19.12.2003) in § 4 Nr. 14 S. 1 UStG enthaltenen Verweis auf § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG und auf die Entscheidung des BFH v. 26.8.1993.
Nach dem Urteil des BVerfG v. 10.11.1999 liegt jedoch ein Verstoß gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG vor, wenn ärztlichen Leistungen die Umsatzsteuerbefreiung deshalb versagt wird, weil diese von einem Unternehmer in der Rechtsform einer gewerblich tätigen GmbH & Co. KG erbracht werden. Mit BMF v. 28.2.2000 wurden daraufhin die Regelungen des Abschn. 88 Abs. 1 S. 4 und Abschn. 93 S. 1 UStR 2000 insoweit aufgehoben. Danach kommt es für die Frage der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG auf die Rechtsform des Unternehmens nicht mehr an. Der bis 19.12.2003 im Gesetz enthaltene und durch das StÄndG 2003 mWv 20.12.2003 gestrichene Verweis in § 4 Nr. 14 UStG konnte somit nicht mehr als einkommensteuerliche Qualifikation der Einkünfte, sondern nur noch als Hinweis auf die Art der Tätigkeit, d. h. der tatsächlich ausgeführten Leistungen, verstanden werden. Heilberufliche Umsätze sind auch dann unter den Voraussetzungen von § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei, wenn sie ertragsteuerlich nicht als freiberufliche, sondern als gewerbliche Tätigkeit zu qualifizieren sind. I. d. S. gab es bereits Rechtsprechung für den Fall, dass Einkünfte nur deshalb einkommensteuerrechtlich als gewerblich qualifiziert wurden, weil neben den Umsätzen aus einer der in § 4 Nr. 14 UStG aufgeführten Tätigkeiten noch gewerbliche Leistungen erbracht wurden. Grundsätzlich kann jedoch eine ähnliche heilberufliche Tätigkeit auch dann vorliegen, wenn es sich nicht um eine freiberufliche Tätigkeit nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG handelt.
Dass es auf die Rechtsform des Unternehmers als Voraussetzung der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG nicht ankommt, hat auch der EuGH für Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL im Fall einer heilberuflichen Behandlungspflege durch eine einen ambulanten Pflegedienst betreibende Kapitalgesellschaft sowie einer Stiftung mit angestellten Diplom-Psychologen entschieden. Ärzte können sich als Berufsausübungsgemeinschaft (ehemals Praxisgemeinschaft), medizinische Kooperationsgemeinschaft, Praxisverbände oder Organisationsgemeinschaften zusammenschließen und tätig werden.
Auf die Rechtsform des leistenden Unternehmers kommt es nach dem Schreiben des BMF v. 28.2.2000 auch dann nicht mehr an, wenn ein oder sogar alle Gesellschafter oder Anteilseigner einer Personenvereinigung die erforderliche berufliche Qualifikation nicht besitzen. Das bedeutet, dass für die Anwendung von § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG ohne Rücksicht auf die Rechtsform des Unternehmers die Person betrachtet werden muss, die die eigentliche Heilbehandlung gegenüber dem Patienten durchführt, also Leistungserbringer ist. Heilbehandlungsleistungen einer Personengesellschaft können auch dann nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfrei sein, wenn zwar nicht die Gesellschafter, aber die Angestellten der Personengesellschaft über die für eine Heilbehandlung erforderliche Berufsqualifikation verfügen.
Eine GmbH, bestehend aus einem selbstständigen Kaufmann und einem Arzt für Allgemeinmedizin, führt Zahnbehandlungen für Privatpatienten aus. Die Zahnbehandlungen werden durch angestellte Zahnärzte vorgenommen. Weder die GmbH noch die Zahnärzte verfügen über eine Kassenzulassung. Die Leistungen der GmbH sind umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG, auf die Rechtsform als GmbH kommt es nicht an, obwohl die GmbH ertragsteuerlich nur gewerbliche Einkünfte erzielt. Eine Beteiligung berufsfremder Gesellschafter an der GmbH ist unschädlich. Die tatsächlich ausgeführten Leistungen bestehen in Zahnbehandlungen, die durch Zahnärzte erbracht werden. Somit handelt es sich um eine heilberufliche Tätigkeit aus der Tätigkeit als Zahnarzt, der als sog. Katalogberuf ausdrücklich in § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG aufgeführt ist.
Eine GmbH & Co.KG führt psychotherapeutische Leistungen durch Psychotherapeuten aus. Diese Leistungen sind ebenfalls steuerfrei nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG, weil die tatsächliche Leistungsausführung durch Psychotherapeuten erfolgt. Psychotherapeuten gehören zu den ähnlichen Heilberufen i. S. v. § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG (Rz. 152).
Ein Einzelunternehmer, der ein Sanitätshaus betreibt, beschäftigt einen staatlich geprüften Physiotherapeuten, der Heilmassagen aufgrund kassenärztlicher und ...

References: § 4
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 § 18
 Art. 3
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 § 18
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 EuGH 
 Art. 132
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