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Timestamp: 2018-10-22 03:10:29+00:00

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﻿ Da Inconstitucionalidade do Protesto de Certidão de Dívida Ativa: Uma análise do voto do Ministro Luís Roberto Barroso no J
Da Inconstitucionalidade do Protesto de Certidão de Dívida Ativa: Uma análise do voto do Ministro Luís Roberto Barroso no Julgamento da ADI 5135
ABOUT THE UNCONSTITUTIONALITY OF THE PROTEST OF THE CERTIFICATE OF ACTIVE DEBT: AN ANALISYS OF THE VOTE OF THE MINISTER LUÍS ROBERTO BARROSO IN THE JUDGMENT OF ADI 5135
Este artigo tem por objetivo analisar o voto do Ministro Luís Roberto Barroso no julgamento da ADI nº 5135, que concluiu ser constitucional o protesto de Certidão de Dívida Ativa, por entender que este passaria por todos os exames inerentes à proporcionalidade e concluir que o instrumento seria constitucional. Para tanto, será necessário analisar as garantias privilégios e preferências do crédito tributário; bem como fazer um estudo sobre os meios legais de coerção ao adimplemento do crédito tributário; seguido de uma investigação doutrinal acerca das sanções políticas para, por fim, analisar o voto do Relator da ADI nº 5135.
Palavras-chave: protesto, certidão de dívida ativa, proporcionalidade e constitucionalidade.
The purpose of this article is to analyze the vote of Minister Luís Roberto Barroso in ADI No. 5135 judgement, which concluded that the protest of the Certificate of Active Debt is constitutional, since it would be aproved on all the inherents examinations to proportionality and conclude that instrument would be constitutional. To do so, it will be necessary to analyze the guarentees, privileges and preferences of the tax credit; as well as make a study on the legal means of coercion of the tax credit payment; followed by a doctrinal inquiry into political sanctions to, in the end, analyze the vote of the Rapporteur of ADI No. 5135.
Key words: protest, certificate of active debt, proporcionality and constitutionality.
O presente trabalho tem por escopo analisar o voto do Ministro Luís Roberto Barroso no julgamento da ADI 5135, que declarou constitucional o protesto de Certidão de Dívida Ativa, por entender que este instituto passaria em todos os exames inerentes à proporcionalidade, quais seja, adequação, necessidade e proporcionalidade em sentido estrito.
Para tanto, será necessário fazer um estudo prévio dos institutos jurídicos que promovem o cumprimento da obrigação tributária, quais sejam, as garantias, os privilégios e as preferências do crédito tributário, respectivamente, para verificar se estes realmente cumprem a finalidade a que se destinam, para tanto será necessário fazer uma análise das leis que tratam desses institutos, bem como da jurisprudência e da doutrina sobre a temática.
Em seguida serão estudados os instrumentos legais à disposição das Procuradorias para a cobrança e a obtenção dos créditos tributários, para tanto, trataremos da execução fiscal, da medida cautelar fiscal e, da inclusão do devedor no Cadastro informativo dos créditos não quitados de órgãos e entidades federais; o faremos a partir de análise das leis que tratam de tais instrumentos bem como dos posicionamentos doutrinais sobre estes.
Por fim, trataremos das sanções políticas, dando especial enfoque ao protesto de Certidão de Dívida Ativa, por estar diretamente ligado aos objetivo do presente trabalho, já que foi objeto de julgamento da ADI 5135; para esta análise faremos estudo minucioso e aprofundado da doutrina que trata de sanções políticas para, em seguida, chegar à análise do voto do Ministro Luís Roberto Barroso, Relator no julgamento da ADI 5135, que entendeu que o protesto de Certidão de Dívida Ativa passaria em todos os exames inerentes à proporcionalidade e sendo, portanto, constitucional.
2 DAS GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
O Código Tributário Nacional prevê uma série de garantias e privilégios para proteger o crédito tributário e oferece meios para assegurar que seja cumprida a obrigação pelo sujeito passivo.
2.1 DAS GARANTIAS
Luís Eduardo Schoueri ensina que as garantias, em sentido amplo, são todas as medidas adotadas pelo legislador para assegurar o cumprimento da obrigação tributária e os privilégios são espécie do gênero garantias, já que se referem às medidas legislativas concernentes à cobrança do crédito tributário. Há, ainda, uma subespécie dos privilégios, as preferências, estas referem-se à prioridade que o crédito tributário tem na ordem de pagamento em concurso de credores.[1]
Sacha Calmon Navarro Coêlho adota uma classificação diversa, dividindo as garantias em garantias em acepção ampla e em acepção estrita, aquelas referem-se à tudo aquilo que garante o crédito tributário, e.g. o dever de informar o fisco e o dever de documentar as operações tributáveis; e estas referem-se às garantias que envolvem a segurança do crédito e a responsabilidade das pessoas ao seu pagamento.[2]
O caput do artigo 183 do Código Tributário Nacional dispõe que a enumeração dessas garantias não exclui outras que sejam expressamente previstas em lei, em função da natureza ou das características do tributo a que se refiram. Deve-se atentar ao fato de que, o Código Tributário Nacional, ao referir-se às “outras garantias expressamente previstas em lei”, não quis dar total liberdade ao legislador ordinário para a criação de garantias ao crédito tributário.
Luís Eduardo Schoueri chama atenção à esse ponto para destacar alguns limites à liberdade conferida, pelo Código Tributário Nacional, ao legislador ordinário, quais sejam: a) a repartição de competências legislativas prevista nos artigos 22 e seguintes da Constituição Federal, que versam sobre o tema de maneira exaustiva e determinam que cabe à União legislar privativamente sobre direito civil, comercial, penal, processual, eleitoral, agrário, marítimo, aeronáutico, espacial e do trabalho, deixando pouco espaço para outras Pessoas Jurídicas de Direito Público, mesmo sob o manto da garantia em sentido estrito, interferir em matéria versada por lei federal, de forma que não poderia legislador ordinário de uma municipalidade, invocando o artigo 183 do Código Tributário Nacional, instituir normas processuais ou materiais que colidissem com outras, federais ou estaduais editadas nos âmbitos das respectivas competências; b) outro limite à liberdade conferida ao legislador ordinário na criação de garantias é o próprio Código Tributário Nacional que, enquanto lei complementar, não pode ser contrariado pelo legislador ordinário, que no afã de conferir maior garantia ao crédito tributário, pretendesse, por exemplo ampliar o prazo decadencial de cinco anos fixado pelo Código Tributário Nacional; c) por fim, há os limites das próprias garantias asseguradas ao contribuinte, não poderia o legislador, por exemplo, instituir tributo retroativo. [3]
Logo, apesar de o Código Tributário Nacional referir-se às “outras garantias expressamente previstas em lei”, não implica dizer que o legislador ordinário está livre para criar toda espécie de garantias, pois há limitações previstas na Constituição Federal, limitações previstas no próprio Código Tributário Nacional e limitações aferidas pelas próprias garantias asseguradas ao contribuinte.
Há, portanto, uma série de garantias previstas no texto do Código Tributário Nacional, algumas presentes desde o texto original, outras incluídas pela Lei Complementar nº 118 de 2005. Trataremos de cada uma delas. Lembrando, todavia, da advertência dada por Sacha Calmon Navarro Coêlho, de que os conceitos de garantia, privilégio e preferência, são tratados de forma conjunta e sem rigor técnico pelo Código Tributário Nacional.[4]
Luís Eduardo Schoueri segue o entendimento, e explica que o Código Tributário Nacional não guardou coerência na distinção entre as garantias e os privilégios do crédito tributário, pois foi na subseção concernente às preferências, espécie do gênero privilégio, que se inseriram dispositivos cujo teor é de garantia, já que nada têm a ver com a fase de execução do crédito tributário.[5] Tratemos, então, tanto das garantias previstas na seção I do capítulo VI, quanto das garantias tratadas como preferências pelo Código Tributário Nacional, já que previstas na seção II do mesmo capítulo.
O artigo 185, do Código Tributário Nacional, dispõe sobre a garantia da presunção de fraude para alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo que tenha contra si crédito tributário para com a Fazenda Pública, desde que este esteja regularmente inscrito em dívida ativa. Luís Eduardo Schoueri chama atenção para a alteração que este artigo sofreu com a Lei Complementar nº 118/2005, que tornou prescindível a execução para que houvesse a presunção de alienação fraudulenta, exigindo apenas a regular inscrição do crédito em dívida ativa.[6]
Essa alteração no caput do artigo ensejou a mudança na redação do seu parágrafo único para determinar que o devedor, a fim de evitar tal presunção, tem que reservar bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita, e não apenas da dívida que estiver em fase de execução. Pode perceber-se, a partir desta alteração, que a Lei Complementar nº 118 de 2005 veio para ampliar sobremaneira as garantias do crédito tributário.
O artigo 188, parágrafo 1º, do Código Tributário Nacional, também com redação alterada pela Lei Complementar nº 118 de 2005, determina que os créditos tributários decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do processo de falência são extraconcursais e, para que a massa falida possa contestá-los, deve efetuar a garantia de instância ou reservar bens suficientes à extinção total do crédito e seus acrescidos.
Devem ser observados, também, os artigos 191 e 191-A do Código Tributário Nacional, aquele com redação alterada pela Lei Complementar nº 118 de 2005 e este incluído pela mesma lei, preveem garantias em face da falência e da recuperação judicial, respectivamente. O primeiro prevê que a extinção das obrigações do falido requer prova de quitação de todos os tributos; e o segundo determina que a concessão de recuperação judicial depende da apresentação de quitação de todos os tributos.
Luís Eduardo Schoueri avalia que o artigo 191-A do Código Tributário Nacional deve ser interpretado em conjunto com o parágrafo 2º do artigo 188, para admitir que haja créditos não pagos, mas meramente garantidos, no caso de contestação, pois caso o artigo 191-A seja lido isoladamente, pode tornar-se inviável a recuperação judicial, pois é comum que uma empresa que pleiteia recuperação judicial tenha débitos tributários, além dos privados.[7]
Mister se faz ressaltar, também, que a Lei nº 11.101 de 2005, conhecida por Lei de Recuperação Judicial, em seu artigo 51, não exige a quitação dos débitos tributários por parte do contribuinte para concessão do pedido de recuperação judicial. E nesse sentido também segue a jurisprudência, conforme podemos observar na decisão proferida pelo Tribunal de Justiça de São Paulo, verbis:
Recuperação judicial - Certidões negativas de débitos tributários - Desnecessidade. Esta Câmara vem decidindo, enquanto não regulamentado por lei o disposto no artigo 68 da LFR, que a concessão da recuperação judicial independe de prova de quitação dos débitos tributários. Agravo provido.[8]
Logo, depreende-se que a jurisprudência também entende pela desnecessidade de prova de quitação de débitos tributários para a concessão de recuperação judicial.
O artigo 192 do Código Tributário Nacional prevê mais uma garantia ao lecionar que nenhuma sentença de julgamento de partilha ou adjudicação pode ser proferida sem que haja quitação de todos os tributos relativos aos bens do espólio, ou às suas rendas.
O artigo 193 do supramencionado diploma legal prevê a exigibilidade de prova, pelo particular, da quitação de todos os tributos devidos à Fazenda Pública interessada, relativos à atividade em cujo exercício contrate ou concorra, para que seja celebrado contrato ou aceitação de proposta em concorrência pública.
O Professor Luís Eduardo Schoueri chama atenção para uma ampliação dessa garantia, trazida pelos artigos 27 e 29 da Lei nº 8.666/93, que versa sobre licitações, pois o artigo 27 da referida lei impõe a prova de “regularidade fiscal”, enquanto o artigo 29 qualifica esta prova que, dentre outros requisitos, deverá atender à prova de regularidade para com a Fazenda Federal, Estadual, e Municipal do domicílio ou sede do licitante, ou outra equivalente, na forma da lei.[9]
Ainda no rol dos artigos inseridos no Código Tributário Nacional pela Lei Complementar nº 118/2005, encontra-se o artigo 185-A, que trata da penhora eletrônica, esta ocorre quando o devedor tributário, depois de devidamente citado, não pagar nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão aos órgãos e entidades que promovem registros de transferências de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, que deverão, no âmbito de suas atribuições, cumprir a ordem judicial.
Pela leitura do dispositivo depreende-se que a penhora eletrônica é medida excepcional ou subsidiária, pois é apenas cabível quando não forem encontrados bens penhoráveis, no entanto Luís Eduardo Schoueri chama atenção ao posicionamento jurisprudencial antagônico acerca da temática, que entende cabível a penhora on-line como forma ordinária de se buscar a garantia da execução, aplicando às execuções fiscais o artigo 655-A do Código de Processo Civil de 1973, que corresponde ao artigo 854 do Código de Processo Civil de 2015. Entendendo, dessa forma, pela desnecessidade de exaurimento das diligências para a localização de bens passíveis de penhora. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é firme no sentido de que, após as modificações introduzidas pela lei nº 11.382/2006, o bloqueio de ativos financeiros pelo sistema Bacen Jud prescinde do esgotamento das diligências para a localização de outros bens passíveis de penhora.[10]
No entanto, para que admita-se o arresto prévio mediante bloqueio eletrônico de valores pelo sistema BACENJUD faz-se necessária a presença dos requisitos inerentes à toda Medida Cautelar, quais sejam: o fumus bonis iuris e o periculum in mora. Conforme pode depreender-se do seguinte acórdão proferido pela Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça:
TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. ARRESTO PRÉVIO PELO SISTEMA BACENJUD. POSSIBILIDADE. MEDIDA EXCEPCIONAL. AUSÊNCIA DOS REQUISITOS AUTORIZADORES. REEXAME DE FATOS E PROVAS. SÚMULA 7/STJ. 1. A jurisprudência do STJ é firme no sentido de que, com base no poder geral de cautela, admite-se o arresto prévio mediante bloqueio eletrônico de valores pelo sistema BACENJUD, bastando para tanto que estejam presentes os requisitos inerentes a toda Medida Cautelar, quais sejam, o risco de dano e o perigo da demora. 2. In casu, o Tribunal de origem consignou expressamente que não estão presentes os requisitos autorizadores da medida excepcional. A revisão desse entendimento demanda reexame do acervo fático-probatório dos autos, o que é inviável em Recurso Especial, ante o óbice da Súmula 7/STJ. 3. Recurso Especial não provido. (Grifo nosso).[11]
Tal qual já mencionado no início deste tópico, as garantias são gênero, do qual os privilégios são espécie, e estes últimos têm com subespécie as preferências. Trataremos, brevemente, sobre os privilégios e preferências em matéria tributária.
2.2 DOS PRIVILÉGIOS
Bem como as garantias, os privilégios almejam o cumprimento da obrigação pelo sujeito passivo, no entanto referem-se apenas às medidas legislativas concernentes à cobrança do crédito tributário, conforme já mencionado.
O artigo 184 do Código Tributário Nacional trata dos privilégios em matéria tributária, ao dispor que a totalidade dos bens e das rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade (independente da data da constituição do ônus ou da cláusula), responde pelo pagamento do crédito tributário, sem prejuízo dos privilégios especiais sobre determinados bens que estejam previstos em lei e excetuados os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis.
A partir da leitura do artigo, pode perceber-se que até mesmo os bens e rendas gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade (independentemente da data da constituição do ônus ou da cláusula) respondem pelo pagamento do crédito tributário, depreendendo-se, portanto, que há amplo privilégio ao crédito tributário. Conforme pode depreender-se da decisão que segue:
AGRAVO DE INSTRUMENTO. DIREITO TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. POSSIBILIDADE DE PENHORA DE BEM GRAVADO COM CLÁUSULA DE INALIENABILIDADE OU IMPENHORABILIDADE. PREVISÃO EXPRESSA NO ART. 30 DA LEI DE EXECUÇÃO FISCAL. PRECEDENTES DESTA CORTE.AGRAVO DE INSTRUMENTO PROVIDO. [12]
Bem como pode depreender-se através da seguinte decisão:
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE TERCEIRO EM EXECUÇÃO FISCAL. IMOVEL GRAVADO COM HIPOTECA CÉDULA DE CRÉDITO RURAL. IMPENHORABILIDADE QUE NÃO PREVALECE SOBRE O CRÉDITO FISCAL. - Embargos de Terceiro opostos pelo BNB - Banco do Nordeste do Brasil, objetivando desconstituir penhora efetivada, em sede de execução fiscal, sobre imóvel rural do qual alega ser credor rural hipotecário. - A impenhorabilidade prevista no art. 69 do Decreto-lei 167/67, em favor dos bens dados em garantia em operações com cédulas de crédito rural é relativa, não prevalecendo diante de penhora realizada em executivo fiscal, em face do disposto nos arts. 184 e 186 do CTN e 30 da Lei 6.830/80 (LEF).[13]
A partir dos Acórdãos colacionados pode concluir-se que, mesmo os bens gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, respondem pelo pagamento do crédito tributário, conforme disposto anteriormente.
Indo ao encontro do que o Professor Luís Eduardo Schoueri leciona, ao determinar que o Código de Processo Civil deve ser interpretado à luz da regra do Código Tributário Nacional, de forma que não basta um ato voluntário para tornar um bem impenhorável para efeitos tributários; pois o privilégio da Fazenda Pública estende-se aos bens gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for a data de constituição do ônus ou cláusula.[14]
Luís Eduardo Schoueri chama atenção para uma exceção, na hipótese de falência, pois nesta haverá preferência para os credores com garantia real. E chama atenção, também, para os bens absolutamente impenhoráveis, quais sejam: os bens de família, nos termos da lei nº 8.009 de 1990 e os bens listados nos incisos do artigo 649 do Código de Processo Civil de 1973, que corresponde ao artigo 833 do Código de Processo Civil de 2015.[15] Pois estes estarão protegidos dos privilégios dos créditos tributários, conforme pode depreender-se do Acórdão que segue:
EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL PENHORA SOBRE BEM DE FAMÍLIA DOAÇÃO CLAUSULA DE IMPENHORABILIDADE O art. 184 do CTN e art. 30 da Lei nº 6.830/80, em razão do disposto na última parte, não autorizam a constrição de bem de família A finalidade da lei é proteger a entidade familiar, visando preservar o direito de moradia àquela família que só possui um único lugar onde possa morar. Recurso improvido.[16]
Conclui-se, portanto, que apesar do grande privilégio concedido ao crédito tributário, ainda é possível encontrar exceções na Lei e que são ratificadas pela jurisprudência.
2.3 DAS PREFERÊNCIAS
Também conforme já mencionado, as preferências referem-se à prioridade que o crédito tributário tem na ordem de pagamento do concurso de credores. O artigo 186 do Código Tributário Nacional dispõe que o crédito tributário prefere a qualquer outro, seja qual for sua natureza ou o tempo de sua constituição, ressalvados os créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente de trabalho. O inciso I do parágrafo único do supracitado dispositivo legal dispõe que, na falência, o crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às importâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar; nem aos créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado. O artigo 188 do mesmo diploma legal dispõe que são extraconcursais os créditos tributários decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do processo de falência.
Temos que atentar ao fato de que, tanto a parte final do caput do artigo, quanto o parágrafo único, foram inseridos no Código Tributário Nacional por meio da Lei Complementar nº 118 de 2005, que diminuiu, sobremaneira, a preferência do crédito tributário.
Ainda tratando de créditos extraconcursais, Luís Eduardo Schoueri chama atenção à Lei de Falências (Lei nº 11.101 de 2005), que arrola uma série de créditos extraconcursais, que terão preferência ao crédito tributário; satisfeitos todos os créditos extraconcursais, ainda virão, antes dos tributários, as importâncias passíveis de restituição nos termos da lei falimentar, nos termos do artigo 85 da mencionada lei, que refere-se aos bens e direitos pertencentes a terceiros, arrecadados no processo de falência ou em poder do devedor na data de sua decretação; e, por último, têm preferência ao crédito tributário na falência aqueles créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado, nos termos do artigo 186, parágrafo único, inciso I do Código Tributário Nacional, isso se deve ao fato de que, antes da modificação introduzida pela Lei complementar nº 118 de 2005, o credor, mesmo com garantia real, via seu crédito subordinado à existência de débitos tributários, que muitas vezes superavam o patrimônio do devedor, tornando-se pífia a própria garantia real.[17]
Schoueri chama atenção ainda à questão das multas tributárias, referidas no artigo 186, inciso III, do Código Tributário Nacional, também inserido pela Lei complementar nº 118 de 2005, para dispor que a multa tributária prefere apenas aos créditos subordinados. Esta é uma expressão do princípio de que a penalidade não deve passar da pessoa do devedor, não tendo sentido os credores quirografários verem seus créditos insatisfeitos em virtude da penalidade. Ficando, desta forma, a seguinte ordem aplicável à falência: créditos trabalhistas e acidentários (anteriores à falência), créditos com garantia real, créditos tributários (não extraconcursais), créditos com privilégio especial, créditos com privilégio geral, créditos quirografários, multas e créditos subordinados.[18]
O artigo 187 do Código Tributário Nacional dispõe que a cobrança judicial do crédito tributário não é sujeita a concurso de credores ou habilitação em falência, recuperação judicial, concordata, inventário ou arrolamento; neste sentido, preleciona Luciano Amaro, ao dispor que é decorrência lógica do privilégio de que desfruta o crédito tributário.[19]
De forma que não cabe ao Fisco pedir a falência do devedor, já que o crédito tributário goza de preferência. A execução fiscal corre independentemente do processo de falência. A propositura de falência não interrompe a execução fiscal; sobrevindo a falência, cabe ao juízo da falência decidir sobre a preferência do crédito objeto da execução fiscal, nos termos do Código Tributário Nacional.[20]
Por fim há a preferência no inventário, prevista no artigo 189 do Código Tributário Nacional, que dispõe que serão pagos preferencialmente a quaisquer créditos habilitados em inventário ou arrolamento, ou a outros encargos do monte, os créditos tributários vencidos ou vincendos, a cargo do de cujus ou de seu espólio, exigíveis no decurso do processo de inventário ou arrolamento.
Dessa forma os créditos tributários serão pagos preferencialmente a qualquer outro crédito habilitado em inventário ou arrolamento ou a outros encargos do monte, ficando destacada a importância dada ao crédito tributário no inventário.
3 DOS MEIOS LEGAIS DE COERÇÃO AO ADIMPLEMENTO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Há previsão legal de uma série de meios para coerção ao adimplemento do crédito tributário, quais sejam: a execução fiscal, a medida cautelar fiscal e a inclusão do devedor no Cadastro Informativo dos créditos não quitados de órgãos e entidades federais, doravante, Cadin. Trataremos brevemente destes três institutos.
3.1 DA EXECUÇÃO FISCAL
A Lei nº 6.830 de 1980 dispõe sobre a execução judicial da Dívida Ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e de suas respectivas autarquias, nos termos de seu artigo 1º, caput.
Leciona Hugo de Brito Machado Segundo que o processo de execução fiscal é uma espécie de processo de execução por quantia certa, fundado em título extrajudicial, através do qual se busca a prestação da tutela jurisdicional executiva. De forma que através dele, não se busca o acertamento da relação conflituosa, mas sim a satisfação do direito já acertado e não adimplido, representado pela Certidão de Dívida Ativa. Logo, o papel da execução fiscal é o de obter o adimplemento do crédito tributário devidamente constituído, vencido, exigível e não pago.[21]
A Dívida Ativa da Fazenda Pública, compreendendo a definida como tributária e a definida como não tributária, abrange atualização monetária, juros, multa de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato; nos termos do artigo 2º, caput, e parágrafo 2º da Lei de Execuções Fiscais.
Ainda, a partir da leitura do mesmo dispositivo legal, em seu parágrafo 3º, podemos depreender que a inscrição se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, e será feita pelo órgão competente para apurar a liquidez e certeza do crédito (Procuradoria da Fazenda Nacional, Procuradorias dos Estados, Procuradorias dos Municípios e Procuradoria do Distrito Federal, cada uma respectivamente às suas Dívidas Ativas) e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se está ocorrer antes de findo o prazo; nos termos do parágrafo 3º do artigo 2º.
Também seria interessante trazer à baila os requisitos do Termo de Inscrição de Dívida Ativa (que são os mesmos que deverá conter a Certidão de Dívida Ativa, nos termos do parágrafo 6º do artigo 2º); no entanto isto será comentado de forma mais aprofundada posteriormente, ao tratarmos do Protesto de Certidão de Dívida Ativa.
Mister se faz ressaltar que a Dívida Ativa regularmente inscrita goza da presunção de liquidez e certeza, só podendo ser elidida por prova inequívoca, à cargo do executado ou de terceiro, a quem aproveite; nos termos do artigo 3º, caput e parágrafo único. Hugo de Brito Machado nos lembra que o crédito executado pode não ter a dimensão que lhe foi atribuída pelo exequente, ou pode nem mesmo ser devido, o que não é raro em matéria tributária, dada a maneira como são constituídos os créditos da Fazenda Pública.[22]
Hugo de Brito Machado Segundo chama atenção, ainda, para este último ponto ao dispor que, ao contrário de outros títulos executivos extrajudiciais, de constituição necessariamente bilateral e consensual, a Certidão de Dívida Ativa, que aparelha a execução fiscal, pode representar uma obrigação constituída de modo inteiramente unilateral. Destaca o autor que, ao menos em princípio, ao administrado deve ter sido oferecido direito de defesa, com a possibilidade de se provocar a instauração de um processo administrativo, mas isso não necessariamente acontece, e mesmo esse processo administrativo nem sempre transcorre com a lisura e a imparcialidade que seriam necessárias. Podendo ocorrer de a administração, inobstante a pujança das defesas e recursos apresentados, bem como das provas produzidas, simplesmente manter o ato impugnado, por maiores que sejam as ilegalidades nele presentes.[23]
3.2 DA MEDIDA CAUTELAR FISCAL
A Lei nº 8.397 de 1992 dispõe sobre a medida cautelar fiscal, cujo procedimento já poderá ser instaurado após a constituição do crédito, e também no curso da execução judicial da Dívida Ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e respectivas autarquias; nos termos do caput do art.1º da supramencionada lei.
O parágrafo único do referido artigo determina os casos os quais o requerimento da medida cautelar será independente até mesmo de prévia constituição do crédito tributário, quais sejam: quando o devedor, notificado pela Fazenda Pública para que proceda ao recolhimento do crédito fiscal põe ou tenta por seus bens em nome de terceiros; ou quando o devedor aliena bens ou direitos sem proceder à devida comunicação ao órgão da Fazenda Pública competente, quando exigível em virtude de lei.
De acordo com Hugo de Brito seria possível questionar se as normas constitucionais que asseguram o direito ao devido processo legal administrativo, à ampla defesa e ao contraditório tolerariam que uma lei ordinária submetesse o sujeito passivo às consequências do “inadimplemento” de um crédito, cuja existência e validade ainda estão sob o crivo da autoridade administrativa, no entanto foge ao escopo do presente trabalho questionar tal norma, é preciso ter em mente apenas que a lei possibilita o manejo da cautelar fiscal à luz de um ato de lançamento ainda não definitivamente julgado.[24]
A Lei nº 8.397 de 1992 traz as hipóteses de cabimento da medida cautelar fiscal nos incisos I a IX do seu artigo 2º, à título de exemplo podemos citar que a cautelar fiscal será cabível quando o devedor: tendo domicílio certo, ausenta-se ou tenta ausentar-se, visando a elidir o adimplemento da obrigação; contrai ou tenta contrair dívidas que comprometam a liquidez do seu patrimônio; possui débitos, inscritos ou não em Dívida Ativa, que somados ultrapassem trinta por cento do seu patrimônio conhecido; pratica outros atos que dificultem ou impeçam a satisfação do crédito.
Hugo de Brito Machado Segundo explica que a tutela cautelar é definida por sua finalidade, qual seja, a de assegurar a eficácia, ou a utilidade, da tutela de conhecimento, ou da tutela executiva. Residindo seus pressupostos básicos, portanto, na existência de uma situação de perigo à efetividade de uma prestação jurisdicional, e na possibilidade de essa prestação vir a ocorrer em favor de quem a requer. Costumeiramente chamados, pela doutrina processualista, de perigo da demora e de aparência do direito, respectivamente.[25]
Ainda de acordo com o supramencionado doutrinador, tais pressupostos, presentes no caso concreto, autorizam ao juiz atribuir maior peso, ou prestígio, ao direito a uma tutela jurisdicional efetiva por parte de quem requer a tutela cautelar que ao direito ao devido processo legal, com ampla instrução probatória, prévio a qualquer ato restritivo de direitos, por parte de quem sofre seus efeitos. Bastando que a Fazenda Pública possua em seu favor um crédito regularmente constituído em processo administrativo (lembrando das exceções trazidas pelo parágrafo único do artigo 1º da lei nº 8.397 de 1992) e esse crédito esteja com seu adimplemento ameaçado por atos do sujeito passivo que revelem seu propósito de furtar-se fraudulentamente ao respectivo pagamento.[26]
Cleide Previtalli destaca os momentos em que poderá ser proposta a medida cautelar fiscal, quais sejam: antes do ajuizamento da execução fiscal, quando preparatória desta, tendo a requerente o prazo de sessenta dias para ajuizar a execução fiscal, nos termos do artigo 11 da Lei nº 8.397 de 1992, devendo a petição ser apresentada ao juízo competente para a execução judicial da dívida ativa da Fazenda Pública; poderá também a cautelar fiscal ser proposta depois do ajuizamento da execução fiscal, em seu curso, caso em que deve ser distribuída, por dependência, ao juízo da execução fiscal; pode, ainda, ser proposta a cautelar fiscal em segundo grau de jurisdição, sendo distribuída, por dependência, ao juiz relator do recurso interposto em autos dos embargos à execução fiscal, ou no próprio processo de execução fiscal que esteja pendente de julgamento em tribunal, nos termos do artigo 5º, da Lei nº 8.397 de 1992.[27]
Lembra a supramencionada doutrinadora que a liminar será concedida de plano, desde que atendidos os requisitos do artigo 3º da Lei nº 8.397 de 1992, quais sejam: prova literal da constituição do crédito fiscal e prova documental de algum dos casos mencionados no artigo 2º; dispensando-se a Fazenda Pública de justificação prévia e de prestação de caução, nos termos do artigo 7º caput da referida lei.[28]
Hugo de Brito Machado Segundo esclarece que, deferida liminarmente a medida cautelar, ou não, o requerido deverá ser citado para contestar, em quinze dias, a ação. Sendo contado o prazo a partir da juntada aos autos do mandado de citação, ou de execução da medida cautelar fiscal, quando concedida liminarmente.[29]
Completa, o supramencionado doutrinador que, em sua contestação, o requerido deverá demonstrar a ausência dos pressupostos que autorizaram a concessão da medida, seja questionando a existência ou a validade do crédito (fumus bonis iuris), seja negando a ocorrência de atos que justifiquem o receio de que esse crédito não será adimplido (periculum in mora). Ressalta, Hugo de Brito que, caso o crédito esteja definitivamente constituído, e o sujeito passivo deseje discuti-lo judicialmente, a melhor solução é oferecer, desde logo, garantia à dívida objeto de futura execução, nos termos do artigo 9º da Lei de Execuções Fiscais, pois, dessa forma, antecipa-se a penhora e os seus efeitos inerentes à situação de regularidade fiscal do contribuinte, livrando-o, desde já, dos prejuízos decorrentes da falta de certidão de regularidade fiscal e garantindo o direito da Fazenda Pública.[30]
O artigo 13 da Lei nº 8.397 de 1992 lista em seus incisos as hipóteses de cessação da medida cautelar fiscal, quais sejam: se a Fazenda Pública não propuser a execução judicial da Dívida Ativa no prazo de sessenta dias; se a medida cautelar fiscal já concedida não for executada dentro de trinta dias; se for julgada extinta a execução judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública; e se o requerido promover a quitação do débito que está sendo executado.
O parágrafo único do mesmo artigo ainda esclarece que se, por qualquer motivo, cessar a eficácia da medida, é defeso à Fazenda Pública repetir o pedido pelo mesmo fundamento; acertado o regramento do parágrafo único, pois nos dois primeiros casos de cessação da medida cautelar fiscal (não propositura da execução judicial da dívida ativa no prazo de sessenta dias e não execução da medida cautelar fiscal no prazo de trinta dias), não é justo que recaia ao requerido o ônus de enfrentar uma nova medida cautelar fiscal, pelo mesmo motivo e relativa à mesma dívida, por causa de algo que a Fazenda Pública deveria ter feito e não fez; e no que tange aos dois últimos casos (se for julgada extinta a execução judicial e se o requerido promover a quitação do débito que está sendo executado) não faria nem mesmo sentido a Fazenda Pública instaurar uma nova medida cautelar fiscal.
3.3 INCLUSÃO DO DEVEDOR NO CADIN
Vale a pena abrir um pequeno parêntese para discorrer sobre o Cadin, regulado pela Lei nº 10.522 de 2002, é aplicável às pessoas físicas e jurídicas que sejam responsáveis por obrigações pecuniárias vencidas e não pagas, para com órgãos e entidades da Administração Pública Federal, direta e indireta ou estejam com a inscrição de Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) cancelada ou tenham sido declaradas inaptas perante o Cadastro Gerald de Contribuintes (CGC), nos termos do artigo 2º e incisos da supramencionada Lei.
Além desses casos, podem ser inscritos em dívida ativa e, consequentemente, no Cadin os créditos cuja titularidade seja da Fazenda Pública Nacional, conforme definido no artigo 39 e parágrafos da Lei nº 4.320 de 1964, ou débitos de natureza não tributária e os créditos que, mesmo não sendo de titularidade da Fazenda Pública Nacional, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN), por disposição de lei, tenha que escrever em dívida ativa, e.g. o FGTS, nos termos do artigo 2º da Lei nº 8.444 de 1994.[31]
Transcorridos setenta e cinco dias da notificação do devedor da existência de débito passível de inscrição no Cadin, será feita a inclusão do devedor nesse cadastro, fornecendo-se todas as informações pertinentes ao débito, nos termos do parágrafo 2º do artigo 2º da Lei nº 10.522 de 2002.
É valido ressaltar que a inexistência de registro no Cadin não implica reconhecimento de regularidade da situação, nem elide a apresentação dos documentos exigidos em lei, decreto ou demais atos normativos, na forma do caput do artigo 4º da Lei nº 10.522 de 2002.
A inscrição no Cadastro Informativo dos créditos não quitados de órgãos e entidades federais pode ser muito prejudicial ao contribuinte, pois os órgãos e entidades da Administração Pública Federal, direta e indireta, tem a obrigação de consultar o referido cadastro, para realizar operações de crédito que envolvam a utilização de recursos públicos; para conceder incentivos fiscais e financeiros; e para celebrar convênios, acordos, ajustes ou contratos que envolvam desembolso, a qualquer título, de recursos públicos e respectivos aditamentos, nos termos do artigo 6º, caput e incisos da Lei nº 10.522 de 2002.
O devedor que almejar ter suspenso o seu registro no Cadin deve comprovar que ajuizou ação com o objetivo de discutir a natureza da obrigação ou o seu valor, com o oferecimento de garantia idônea e suficiente ao Juízo, na forma da lei; ou comprovar que esteja suspensa a exigibilidade do crédito objeto do registro, nos termos da lei; conforme prescreve o artigo 7º, caput e incisos da Lei nº 10.522 de 2002.
A supramencionada Lei prevê toda a regulamentação para o Cadin, no entanto não devemos continuar tratando do tema, pois fugiria ao escopo do trabalho; para o presente, faz-se necessário apenas saber que há previsão de inscrição do contribuinte no cadastro de devedores inadimplentes de créditos cuja titularidade seja da Fazenda Pública Nacional e de créditos que a Procuradoria-Geral da Fazenda Pública Nacional por disposição de lei tem que inscrever em dívida ativa, conforme já mencionado.
4 DAS SANÇÕES POLÍTICAS
Um dos traços característicos do Direito é a coatividade, esta é a característica determinante da normatividade de um conjunto sistemático.[32] A coatividade dá uma maior certeza de cumprimento das normas, pois, aquele que deixar de cumpri-las, estará sujeito a uma sanção.
Esclarece Paulo de Barros Carvalho que o termo sanção sofre mutações semânticas que variam conforme o momento da sequência prescritiva (Direito posto) ou expositiva (Ciência do Direito). Tanto é sanção a penalidade aplicada ao infrator, quanto a relação jurídica que a veicula, tratando-se de norma individual e concreta. Tratando-se de norma geral e abstrata, sanção é o seu consequente, como a própria norma que tem como antecedente a tipificação do ilícito. Para facilitar a boa compreensão do presente artigo, é válido ressaltar que adotaremos a palavra sanção na acepção de providência que o Estado-jurisdição aplica coativamente, a pedido do titular de direito violado, tendo em vista a conduta do sujeito infrator.[33]
No entanto, não devemos confundir sanção com “tributo extrafiscal proibitivo”, aquela é o dever preestabelecido por uma regra jurídica que o Estado utiliza como instrumento jurídico para impedir ou desestimular, diretamente, um ato ou fato que a ordem jurídica proíbe; este é o dever preestabelecido por uma regra jurídica que o Estado utiliza como instrumento jurídico para impedir ou desestimular indiretamente, um ato ou fato que a ordem jurídica permite. Logo, o ilícito como elemento integrante da hipótese de incidência, é o único elemento que distingue, no plano jurídico, a sanção do tributo extrafiscal proibitivo (Grifo nosso).[34] Dessa forma, entende-se que, para que se aplique uma sanção, deve ter ocorrido, no plano fático, algum ilícito, nos termos do ordenamento jurídico, e o mero inadimplemento de um tributo não configura ilícito.
No que tange ao descumprimento de deveres relacionados com tributos há três gêneros distintos de sanções diferenciados por sua natureza e por seus efeitos, quais sejam: o penal, o pecuniário e o político-administrativo. O primeiro é relativo à todas as sanções que podem implicar em restrição de liberdade de ir e vir da pessoa física culpada pelo dano ao erário; o segundo refere-se ao gênero de sanção facilmente contabilizada monetariamente, posto que fixado em dinheiro tais quais a aplicação da taxa SELIC, a incidência de multa de mora, juros de mora e multa punitiva; o último, que é foco do presente trabalho trata-se de restrições de direitos em decorrência do descumprimento de deveres para com o fisco, e será melhor conceituado adiante.[35]
O gênero de sanções político-administrativas, ficou mais conhecido pela doutrina nacional como sanções políticas, estas consistem em meios indiretos de fazer com que o contribuinte cumpra suas obrigações tributárias. Hugo de Brito Machado as conceitua como restrições ou proibições impostas ao contribuinte, como meio indireto de obrigá-lo ao pagamento de tributos.[36] Já Renato Lopes Becho, tal qual acima mencionado, as denomina “sanções político-administrativas”, e as conceitua como as penalidades estipuladas na legislação que declaram um sujeito passivo tributário devedor do fisco, restringindo-lhe a atividade econômica.[37] São diferentes conceitos para se referir à um mesmo fenômeno, o que importa saber, neste momento, independentemente do conceito adotado, é que estas são restrições indevidas à liberdade econômica do contribuinte.
A doutrina, por uma série de motivos que serão listados no decorrer deste trabalho, rechaça, veementemente, a utilização de sanções políticas por parte do Estado. Ficaremos, por ora, com a lição de Ruy Barbosa Nogueira, que previu a utilização cada vez mais ampliada das sanções políticas e ponderou que estas não se coadunam com as garantias constitucionais outorgadas pelo Estado Democrático de Direito à liberdade de trabalho, de comércio e ao direito ao devido processo legal, chegando à conclusão inexorável de que as sanções políticas são inconstitucionais, porque visam excluir do Poder Judiciário a apreciação da lesão de direito individual.[38]
A jurisprudência vai ao encontro do entendimento doutrinal no que tange ao uso de meios oblíquos para obrigar o sujeito passivo a adimplir a obrigação tributária. O Supremo Tribunal Federal, inclusive, já sumulou entendimentos vinculantes sobre a matéria, nos quais reconhece ser inadmissível a interdição de estabelecimento como meio coercitivo para cobrança de tributo[39]; bem como reconhece ser inadmissível a apreensão de mercadorias como meio coercitivo para pagamento de tributo[40]; e, por fim, mas não menos importante, reconhece não ser lícito à autoridade proibir que o contribuinte em débito adquira estampilhas, despache mercadorias nas alfândegas e exerça suas atividades profissionais[41]. Do exposto, depreende-se que o Supremo tem forte posicionamento contra a utilização de meios indiretos para forçar o contribuinte a pagar tributos.
Além dos entendimentos objetos de súmulas vinculantes há muitos outros exemplos de sanções políticas na legislação nacional, tais quais: o regime especial de controle e fiscalização; a desautorização de impressão de documentos fiscais; a exigência de quitação de tributos, por meio da apresentação de Certidão Negativa de Débito para a prática de atos jurídicos; a suspensão ou cancelamento da inscrição do contribuinte no respectivo cadastro e ou CNPJ quando constatadas irregularidades fiscais; a inscrição de crédito tributário no Cadin como fator impeditivo absoluto para contratar com o poder público; e o protesto de Certidões de Dívida Ativa.[42] Nos ateremos mais precisamente a este último.
4.1 DO PROTESTO DE CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA
A Lei nº 9.492 de 1997 trata do protesto de títulos e outros documentos da dívida pública, e logo em seu artigo 1º traz o conceito de protesto: “Ato formal e solene pelo qual se prova a inadimplência e o descumprimento de obrigação originada em títulos e outros documentos de dívida”. Depreende-se daí a finalidade do protesto, qual seja: fazer prova; tanto da inadimplência quanto do descumprimento de obrigação originada em títulos e outros documentos de dívida.
Em agosto de 2012 houve a edição da Medida Provisória nº 577, que veio para tratar sobre as concessões de serviço público de energia elétrica e a prestação temporária do serviço, bem como tratar sobre a intervenção para adequação do serviço público de energia elétrica. Ocorre que, quando da conversão da referida Medida Provisória na Lei nº 12.767 de 2012, acrescentaram-se artigos referentes à temas diversos dos propostos. Dentre essas alterações estava a inclusão de um parágrafo único ao artigo 1º da Lei nº 9.492 de 1997, que previu a inclusão, entre os títulos sujeitos à protesto, as certidões de dívida ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e das respectivas autarquias e fundações públicas.
Esta alteração autorizou o uso da figura do protesto de títulos na esfera tributária, como um meio alternativo a ser utilizado pelas autoridades fiscais para coagir o contribuinte ao pagamento de tributos já inscritos em dívida ativa, quando ainda pendente a propositura de ação de execução fiscal.
Ainda no primeiro capítulo da Lei nº 9.492 de 1997, em seu artigo 3º, há a definição da competência privativa do Tabelião de Protesto de Títulos para a protocolização, para a intimação, para o acolhimento da devolução ou do aceite, para o recebimento do pagamento, do título e de outros documentos da dívida, bem como para a lavratura e registro do protesto ou para o acatamento da desistência do credor em relação ao mesmo, para proceder às averbações, para prestar informações e para fornecer certidões relativas a todos os atos praticados, na forma da lei.
Além da competência e das atribuições, a Lei nº 9.492 de 1997, traz todo o procedimento relativo ao protesto, ao qual devemos dedicar algum tempo, destacando os principais pontos, para melhor compreender o tema.
O caput do artigo 9º da supramencionada lei, dispõe que todos os títulos e documentos de dívida protocolizados serão examinados em seus caracteres formais e terão curso se não apresentarem vícios, não cabendo ao Tabelião de Protesto investigar a ocorrência de prescrição ou caducidade. Dessa forma, não cabe ao Tabelião decidir sobre eventuais matérias de direito relativas ao título, por não ser dotado de competência para tanto.
A doutrina segue este entendimento, conforme podemos extrair das lições de Eduardo Pacheco Ribeiro de Souza ao dispor que não cabe ao tabelião de protestos investigar a ocorrência de prescrição ou caducidade, bem como não lhe cabe analisar a causa dos títulos ou documentos de dividas, de forma que a discussão da causa do título deve restringir-se a uma eventual fase judicial, sendo estranha ao protesto extrajudicial.[43]
O parágrafo único do artigo 9º corrobora esta interpretação do caput do artigo, ao dispor que qualquer irregularidade formal observada pelo Tabelião obstará o registro do protesto, logo, a única maneira de atacar o protesto, neste procedimento, é caso a Certidão de Dívida Ativa desrespeite algum de seus aspectos formais.
Os aspectos formais, que deverão estar presentes na Certidão de Dívida Ativa, estão dispostos no artigo 2º, parágrafo 5º da Lei nº 6.830 de 1980, a Lei de Execução Fiscal, quais sejam: o nome do devedor, dos co-responsáveis e, sempre que conhecido, o domicílio ou a residência de um e de outros; o valor originário da dívida, bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato; a origem, a natureza e o fundamento legal ou contratual da dívida; a indicação, se for o caso, de estar a dívida sujeita à atualização monetária, bem como o respectivo fundamento legal e o termo inicial para o cálculo; a data e o número da inscrição, no Registro de Dívida Ativa; e o número do processo administrativo ou do auto de infração, se neles estiver apurado o valor da dívida. Portanto, estes são os requisitos que deverão estar presentes para que o Tabelião dê procedência para o protesto.
Após a aferição da presença dos aspectos formais da Certidão de Dívida Ativa, dar-se-á seguimento ao protesto que será registrado dentro de três dias úteis contados da protocolização do título ou documento de dívida, excluindo-se o dia da protocolização e incluindo-se o dia do vencimento; nos termos do artigo 12, caput e §1º da Lei nº 9.492 de 1997.
Da leitura do supramencionado artigo e, novamente, fazendo uso das lições de Eduardo Pacheco Ribeiro de Souza depreende-se que o procedimento do protesto dar-se-á em três dias úteis, desde a protocolização até a lavratura e o registro do protesto, excluído o dia da protocolização e incluído o do vencimento, de forma que, feita a intimação, terá o devedor o prazo que restar para efetuar o pagamento, conseguir junto ao apresentante a retirada do documento, apresentar defesa (contraprotesto) ou obter decisão de sustação judicial, assegurado o prazo mínimo de 24 horas para tais medidas, nos termos do artigo 13, caput, da Lei nº 9.492 de 1997.[44] Nos parágrafos seguintes iremos tratar de forma mais detida sobre as medidas possíveis de serem adotadas pelo devedor.
Protocolizada a Certidão de Dívida Ativa, o Tabelião de Protesto expedirá a intimação ao devedor, no endereço fornecido pelo apresentante do título ou documento, considerando-se cumprida quando comprovada a sua entrega no mesmo endereço. A remessa da intimação poderá ser feita por portador do próprio Tabelião, ou por qualquer outro meio, desde que fique assegurado e comprovado através de protocolo, de aviso de recepção ou de documento equivalente.
Há, ainda, a possibilidade de a intimação ser feita por edital, nos seguintes casos: se a pessoa indicada para aceitar ou pagar for desconhecida, sua localização incerta ou ignorada, for residente ou domiciliada fora da competência territorial do Tabelionato, ou, ainda, ninguém se dispuser a receber a intimação no endereço fornecido pelo apresentante; nos termos dos artigos 14 e 15 da Lei do Protesto.
A partir da intimação de devedor e antes da lavratura do protesto, poderá o apresentante retirar o título ou documento de dívida, no caso a Certidão de Dívida Ativa, desde que pague os emolumentos e demais despesas, nos termos do artigo 16 da Lei do Protesto. Caso o apresentante do título, no caso, o representante da Fazenda Pública, não retire a Certidão de Dívida Ativa, restarão três caminhos a ser seguidos pelo devedor: este poderá sustar judicialmente o protesto, pagar, ou não fazer nada.
Caso o devedor opte por proceder à sustação do protesto, a questão será judicializada e permanecerá no Tabelionato, à disposição do Juízo respectivo, a Certidão de Dívida Ativa cujo protesto for judicialmente sustado, nos termos do artigo 17, caput, da referida lei. Destaca Eduardo Pacheco Ribeiro de Souza que a concessão de liminar em sustação impede o desfecho do andamento do documento até que decida o magistrado pela sustação definitiva, quando o documento será encaminhado ao juízo respectivo ou entregue a uma das partes por determinação expressa, ou, caso decida pela revogação da ordem de sustação, lavrar-se-á o protesto até o primeiro dia útil subsequente ao do recebimento da revogação, nos termos dos parágrafos 2º e 3º do art. 17 da Lei nº 9.492 de 1997.[45]
Destacando, ainda nos termos dos parágrafos do artigo 17 que, em sendo revogada a ordem de sustação, não haverá necessidade de se proceder à nova intimação do devedor, sendo a lavratura e o registro do protesto efetivados até o primeiro dia útil subsequente ao do recebimento da revogação, exceto no caso em que a materialização do ato dependa de consulta a ser formulada ao apresentante, caso em que o mesmo prazo será contado da data da resposta dada.
Também é importante destacar os diferentes tratamentos jurídicos decorrentes do momento em que ocorre a ordem de sustação do protesto. Conforme prelecionam Regina Pedroso e Milton Fernando Lamanauskas, a ordem de sustação de protesto em sede de medida liminar poderá ser recebida, pelo Tabelião, anteriormente ao protesto do título, de forma que o protesto ficará obstado se, posteriormente, ocorrer ordem de confirmação da sustação de protesto em sede de decisão definitiva o protesto não ocorrerá; ou poderá ocorrer ordem de revogação da sustação, o que ensejará a lavratura do protesto no dia útil seguinte ao do seu recebimento, sem necessidade de nova intimação (nos termos do artigo 17, parágrafo 2º da lei de protesto, já comentado anteriormente) ou poderá ser recebida posteriormente a lavratura do protesto, sendo impossível sustar o protesto já lavrado.[46]
Os supramencionados doutrinadores indicam, ainda, duas correntes na doutrina no que tange à impossibilidade de sustação do protesto já lavrado. A primeira corrente entende que o juízo prolator da ordem deve ser informado da impossibilidade de sustação, uma vez que, tendo o protesto já sido lavrado, apenas seu cancelamento (que é sempre definitivo), seria viável; a segunda corrente entende que a ordem pode ser recebida como “suspensão dos efeitos do protesto”, trata-se de construção doutrinária amplamente praticada e ocorre quando o protesto já tenha sido lavrado. É recebida em caráter liminar com o intuito de impedir que o protesto prolate seus efeitos, dentre os quais, o da publicidade: não constará das certidões de protesto, bem como será informada a suspensão às entidades de proteção ao crédito. Dessa forma, suspendem-se os efeitos do protesto, mas este continua lavrado, aguardando uma solução judicial definitiva.[47]
Depreende-se, portanto, que a sustação do protesto nem sempre será a questão simples e de rápida resolução, podendo dar ensejo a uma série de desdobramentos. Esgotado, todavia, o conteúdo sobre sustação do protesto, devemos tratar, de forma brevíssima, das duas outras opções do devedor quando da intimação do protesto.
Caso o devedor opte por efetuar o pagamento da Certidão de Dívida Ativa apresentada para protesto, devê-lo-á comparecer diretamente no Tabelionato competente e pagar o título no valor igual ao declarado pelo apresentante, acrescido dos emolumentos e demais despesas, nos termos do caput do artigo 19 da Lei do Protesto.
Caso o devedor, deixe esgotar o prazo de três dias previsto no artigo 12, sem que tenha ocorrido qualquer das três hipóteses expostas acima o Tabelião lavrará e registrará o protesto.
4.2 DA AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 5135
A Confederação Nacional da Indústria (CNI) ingressou com Ação Direta de Inconstitucionalidade perante o Supremo Tribunal Federal questionando a o parágrafo único do artigo 1º da Lei 9.492 de 1997, acrescentado pelo artigo 25 da Lei 12.767 de 2012, que incluiu no rol dos títulos sujeitos a protesto as Certidões de Dívida Ativa (CDA) da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e das respectivas autarquias e fundações públicas. Possibilitando, dessa forma, que as Procuradorias se utilizem de instrumento típico do direito privado para provar a inadimplência e o descumprimento de obrigação originada em títulos da dívida pública.
O Ministro Luís Roberto Barroso foi o relator do caso e entendeu pela improcedência da Ação Direta de Inconstitucionalidade e pela fixação da seguinte tese: “O protesto das Certidões de Dívida Ativa constitui mecanismo constitucional e legítimo, por não restringir de forma desproporcional quaisquer direitos fundamentais garantidos aos contribuintes e, assim, não constituir sanção política”.[48] No que foi seguido pelo plenário do STF, resultando em um placar de 7 votos pela improcedência e 3 pela procedência da ADI.
A CNI alegou que a inclusão das CDA no rol dos títulos sujeitos a protesto está eivada de inconstitucionalidade, tanto formal quanto material. A inconstitucionalidade formal se deveria ao fato de o dispositivo impugnado ter sido inserido, por emenda, em medida provisória que versava sobre o serviço público de energia elétrica, não guardando, portanto, pertinência temática e configurando “contrabando legislativo”, questão já enfrentada pelo STF quando do julgamento da ADI 5.127, cuja relatora foi a Ministra Rosa Weber). Apesar de a questão ser muito interessante, foge ao escopo do presente trabalho, que será relativo apenas à argumentação de inconstitucionalidade material, mais precisamente ao exame de proporcionalidade feito pelo Ministro Luís Roberto Barroso no caso sob vergaste.
A inconstitucionalidade material se deveria ao fato de o protesto de CDA constituir uma sanção política, que implica restrição ilegítima a direitos fundamentais do contribuinte para coagir o devedor ao pagamento de uma dívida tributária, contrariando, portanto, as Súmulas nº 70, 323 e 547 do STF bem como violando os princípios do devido processo legal, da livre iniciativa e da liberdade profissional e da proporcionalidade.
O ponto fulcral do julgamento foi o exame de proporcionalidade feito pelo Ministro Luís Roberto Barroso que, ao passar pelos exames inerentes à proporcionalidade, quais sejam: adequação, necessidade e proporcionalidade em sentido estrito; entendeu que o protesto de CDA passaria em todos estes, consistindo, portanto em medida proporcional, conforme fixou em sua tese. Passemos então a analisar o exame de proporcionalidade feito pelo Ministro.
No que tange ao exame de adequação, Luís Roberto Barroso entende que a remessa da Certidão da Dívida Ativa a protesto é medida plenamente adequada às finalidades do instituto, pois, ao conferir maior publicidade ao descumprimento das obrigações tributárias, esta serve com importante mecanismo extrajudicial de cobrança, contribuindo para estimular a adimplência, incrementar a arrecadação e promover a justiça fiscal, impedindo que devedores contumazes possam extrair vantagens competitivas indevidas da sonegação de tributos.[49]
Muito embora não concordemos totalmente com a argumentação do Ministro, inclinamo-nos a defender um controle moderado de proporcionalidade conforme dispõe Humberto Ávila, a inconstitucionalidade só poderia ser declarada, no exame de Adequação, quando a norma fosse evidentemente incapaz de atingir a sua finalidade. Não é o que percebemos no presente caso, já que, em certa medida, mesmo que minimamente e por meios oblíquos, o protesto de certidão de dívida ativa estimularia o adimplemento e incrementaria a arrecadação.[50] Passemos, então, à análise de Necessidade.
O Ministro argumentou que a medida passaria no exame de Necessidade, pois permitiria alcançar os fins pretendidos do modo menos gravoso para o contribuinte e mais eficiente para a arrecadação tributária em relação ao executivo fiscal. Para fundamentar sua argumentação sobre a ineficiência da execução fiscal, trouxe um estudo feito pelo Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, doravante, IPEA, que demonstra que as ações de execução fiscal promovidas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional – PGFN junto à Justiça Federal possuem um custo unitário médio de cerca de R$ 5,6 mil, tramitam por um tempo médio de 9 anos, 9 meses e 16 dias, dos quais mais de 4 anos são levados apenas para a citação. Ressaltou, também, que apenas cerca de 3/5 dos processos promovidos pela PGFN vencem a fase de citação, e que a probabilidade de êxito, com a recuperação integral do crédito, é de menos de 26%.[51]
Precisamos destacar dois pontos relevantes para questionarmos se esse meio seria realmente o menos gravoso para o contribuinte e o mais eficiente para a arrecadação tributária. Investigamos o estudo promovido pelo IPEA sobre o Custo e tempo do processo de execução fiscal promovido pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e deste pudemos extrair que, em que pesem todos os obstáculos, o grau de sucesso das ações de execução fiscal promovidas pela PGFN é razoável, uma vez que em 25,8% dos casos a baixa ocorre em virtude do pagamento integral da dívida, índice que sobre para 34,3% nos casos em que houve citação pessoal. A pesquisa destaca, também, que a extinção por prescrição ou decadência é o principal motivo de baixa, respondendo por 36,8% dos casos. À título de curiosidade, destacamos que 18,8% dos casos de baixa ocorrem devido ao cancelamento da inscrição do débito e 13% ocorrem devido à remissão.[52]
Em um cenário no qual a ausência de citação válida é um dos maiores obstáculos para o bom prosseguimento da execução fiscal e a extinção por prescrição ou decadência é o principal motivo de baixa, respondendo por 36,8% dos casos. É válido questionar a própria atuação das administrações públicas brasileiras que preferem métodos sancionatórios, em desprestígio do coativo; o que é percebido pela demora no ajuizamento das execuções fiscais, conforme relata Renato Lopes Becho, no âmbito da atuação do governo federal a Receita Federal do Brasil e a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional esperam até o último instante que uma sanção político-administrativa, inscrição do devedor no CADIN, produza seus efeitos; e somente se tal sanção não compelir o sujeito passivo a adimplir o débito é que a execução fiscal é proposta. Para o mencionado doutrinador a demora no ajuizamento das execuções é fruto de uma decisão política deliberada, que pode ser provada pela constatação da rapidez com que a União inscreve os devedores no CADIN e na demora no ajuizamento da execução fiscal. E esta demora tem como consequência a baixa efetividade das execuções fiscais.[53]
O protesto de CDA contribuiria, dessa forma, para a ineficácia da execução fiscal, pois seria mais um instrumento sancionador passível de utilização pela PGFN para obrigar o contribuinte a adimplir o crédito tributário. Ademais, não se pode garantir a eficiência deste instrumento para a administração pública, vista que o protesto é passível de sustação no judiciário, com todos os recursos a este inerentes.
Se juntarmos isso ao fato de a extinção por prescrição ou decadência ser o principal motivo de baixa das execuções fiscais, podemos chegar à conclusão de que a PGFN nem sempre tem o melhor direito e busca até mesmo os créditos mais improváveis, logo o contribuinte teria boas chances de ser exitoso na sustação do protesto (ora, se a PGFN se aventura tentando executar até mesmo créditos prescritos ou decaídos, com mais facilidade poderia protestar as Certidões de Dívida Ativa respectivas para testar se o contribuinte morderia a isca e adimpliria o crédito tributário).
Ocorre que questões tais quais a prescrição, decadência, dentre tantas outras, são facilmente aferíveis pelo Juiz responsável pelo julgamento da sustação do protesto de CDA que, ao se deparar com tais questões, deverá determinar que o tabelião de protestos suste protesto de CDA. E somente após todo esse trâmite a procuradoria poderia propor a execução fiscal, para que o litígio fosse julgado pelo Juiz da vara de execuções fiscais.
Exemplos já estão surgindo nos Tribunais, mesmo após o julgamento da ADI 5135, como ocorreu no Agravo de Instrumento nº 2183393-35.2016.8.26.0000, do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, que determinou a suspensão da exigibilidade dos créditos tributários inscritos nas CDA, pois a taxa de juros aplicada ao caso (0,13% ao dia) seria ilegal, tornando a dívida incerta e inexigível.[54] A tendência é de multiplicação de exemplos como este na jurisprudência, prevendo-se, portanto, uma grande judicialização de casos desta natureza.
Passemos, então, ao exame de proporcionalidade em sentido estrito. Este exige que se compare o fim almejado com os direitos fundamentais restringidos pelo meio adotado. Conforme preleciona Humberto Ávila, trata-se de um exame complexo, pois o julgamento daquilo que será considerado como vantagem e daquilo que será considerado como desvantagem depende de uma avaliação fortemente subjetiva.[55]
No caso ora analisado o Ministro Luís Roberto Barroso apontou três possíveis benefícios aferíveis a partir da adoção da medida em questão: a realização dos princípios constitucionais da eficiência e da economicidade na recuperação dos créditos tributários; a garantia da livre concorrência; e a redução do congestionamento do Judiciário, em benefício da realização do princípio da razoável duração do processo.[56]
Entendemos que a possibilidade de aferição do primeiro e o terceiro possíveis benefícios indicados pelo Ministro já foi sufragada quando tratamos do exame de necessidade, no que tange à eficiência e economicidade, indicamos que a suposta ineficiência da execução fiscal é, em maior parte, devido à atuação dos próprios procuradores e, ainda assim, alcança-se uma recuperação razoável de créditos tributários; já no que tange à eficiência sabemos que, em boa parte dos casos, o protesto de CDA não a promoverá, pois o protesto em si será levado ao judiciário e, caso o contribuinte consiga a sustação do protesto, a Procuradoria terá que, posteriormente levar à execução fiscal; e essa explicação também é válida para sufragar o terceiro possível benefício, qual seja, a redução do congestionamento do judiciário, pois a medida promoveria uma maior busca do Poder Judiciário pelo contribuinte almejando a sustação do protesto.
Dentro deste contexto podemos sufragar também o segundo possível benefício indicado no voto do Ministro Luís Roberto Barroso, que seria a garantia da livre concorrência, já que, para o Ministro, o protesto de CDA evitaria que alguns agentes pudessem extrair vantagens competitivas indevidas da sonegação de tributos. Ora, não se pode esperar que as grandes empresas, ao terem as Certidões de Dívida Ativa contra si protestadas, simplesmente efetuem o pagamento; o esperado é que as grandes empresas, muito mais que as pequenas e médias, estejam munidas dos melhores meios para contestar tais medidas e arguir as possíveis ilegalidades dos créditos no judiciário. Dessa forma, a medida pode ter o efeito reverso do indicado pelo Ministro em seu voto, e até mesmo contribuindo para que alguns agentes possam extrair vantagens competitivas indevidas.
Com esta análise do voto do Ministro Luís Roberto Barroso, mais especificamente do exame de proporcionalidade feito quando do julgamento da ADI 5135, pudemos constatar este pode estar eivado de algumas falhas essenciais ou que, pelo menos, não enxergamos o assunto da mesma forma, pois entendemos que o protesto de CDA, quando muito, vence o exame de adequação, mas certamente fica reprovado nos exames de necessidade e proporcionalidade em sentido estrito, constatando tratar-se de medida desproporcional e, portanto, inconstitucional.
No sentido de demonstrar que o cumprimento da obrigação tributária está bem amparado pela legislação, tanto de forma geral quanto no que concerne à sua cobrança e à sua prioridade no pagamento de credores, iniciamos o presente estudo a partir dos institutos jurídicos que promovem o cumprimento da obrigação tributária, quais sejam, as garantias, os privilégios e as preferências do crédito tributário, respectivamente; estudamos cada um destes institutos de maneira isolada. Para tanto, utilizamo-nos da lei, bem como da melhor doutrina sobre o tema, e observamos como o tema vem sendo tratados nos tribunais, o que possibilitou que chegássemos à conclusão de que há fiel cumprimento das leis que preveem estes institutos, pelos tribunais e concordância da doutrina no que tange aos principais temas relativos à tais institutos.
Em seguida, tratamos dos meios legais de coerção ao adimplemento do crédito tributário, para demonstrar que as Procuradorias já dispõem dos instrumentos necessários para a cobrança e a obtenção dos créditos tributários, para tanto, tratamos da execução fiscal, da medida cautelar fiscal e, da inclusão do devedor no Cadastro informativo dos créditos não quitados de órgãos e entidades federais (também presente em alguns Estados e Municípios nos quais haja previsão legal). Para tanto, fizemos um estudo a partir das leis que tratam destes instrumentos e identificamos diversos posicionamentos doutrinais sobre tais institutos, para chegarmos à conclusão de que tais instrumentos são adequados e capazes de promover as finalidades às quais se destinam, pois a falha está muito mais na forma e no momento no qual o instrumento é utilizado do que no instrumento em si.
Por fim, tratamos das sanções políticas em si, para possibilitar uma melhor compreensão do seu conceito e suas características, para tanto, fez-se um profundo estudo doutrinário acerca da temática bem como estudou-se os posicionamentos do Supremo Tribunal Federal sobre a matéria. Em seguida, dentre as sanções políticas, deu-se enfoque especial ao protesto de Certidão de Dívida Ativa, foco do presente trabalho.
Na segunda parte do último tópico tratamos do voto do Ministro Luís Roberto Barroso na Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 5135, dando enfoque especial ao exame de proporcionalidade feito pelo Ministro, ponto fulcral do voto. Para tanto, fizemos os exames necessários ao exame de proporcionalidade, quais sejam: o exame de adequação, o exame de necessidade e o exame de proporcionalidade em sentido estrito. No entanto, chegamos à conclusão oposta à do Ministro, entendendo que o protesto de Certidão de Dívida Ativa não lograria aprovação no exame de proporcionalidade, sendo medida desproporcional e, portanto, inconstitucional.
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[1] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p.843.
[2] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário.14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2015, p. 772.
[3] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 844.
[4] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, p. 772.
[5] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 847.
[7] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 848.
[8] BRASIL. Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo. Agravo de Instrumento nº 2151681520108260000. Relator: Lino Machado. Data de Julgamento: 29/03/2011, Câmara Reservada à Falência e Recuperação. Publicado em: 06/04/2011. Disponível em: https://tj-sp.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/18776118/agravo-de-instrumento-ai-2151681520108260000-sp-0215168-1520108260000 . Acesso em 14 abr. 2017.
[9] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 850.
[10] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 850-851.
[11] BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso especial nº 1643532. Relator: Ministro Herman Benjamin. Data de Julgamento: 16/02/2017. Publicado em: 07/03/2017. Disponível em: < https://stj.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/443412938/recurso-especial-resp-1643532-pe-2016-0322376-2/inteiro-teor-443412957>. Acesso em 14 abr. 2017.
[12] BRASIL. Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul. Agravo de Insturmento nº 70034416982. Relator: Luiz Felipe Silveira Difini. Julgado em 22/01/2010. Data da Publicação: 02/03/2010. Disponível em: https://tj-rs.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/17270200/agravo-de-instrumento-ai-70034416982-rs/inteiro-teor-103684176. Acesso em 14 abr. 2017.
[13] BRASIL. Tribunal Regional Federal da 5ª Região. Apelação Cível nº 431133. Relator: Desembargador Federal Francisco Wildo. Data de Julgamento: 18/08/2009. Data de Publicação: 10/09/2009. Disponível em: https://trf-5.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/8337367/apelacao-civel-ac-431133-se-0000397-8120064058501/inteiro-teor-15226272. Acesso em 14 abr. 2017.
[14] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 852-853
[15] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 852-853.
[16] BRASIL. Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo. Apelação Cível nº 00051356420098260036. Relator: Moacir Peres. Data de Julgamento: 12/08/2013. Data de Publicação: 14/08/2013. Disponível em: https://tj-sp.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/117419728/apelacao-apl-51356420098260038-sp-0005135-6420098260038/inteiro-teor-117419738. Acesso em: 14 abr. 2017.
[17] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário.5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 854-855.
[18] Ibidem, p. 855.
[19] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro.20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, p. 504
[20] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 856.
[21] MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2014, p. 225.
[22] MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2014, p. 225.
[23] Ibidem, p. 226.
[24] MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2014, p. 316-317.
[25] Ibidem, p. 316.
[26] Id.Ibidem.
[27] CAIS, Cleide Previtalli. O Processo Tributário. 7. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2011, p. 626.
[28] Id.Ibidem.
[29]MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2014, p. 320.
[30] Ibidem, p. 320.
[31] Sítio da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional. Disponível em: < http://www.pgfn.fazenda.gov.br/divida-ativa-da-uniao/divida-ativa-da-uniao/fluxo-da-divida/inscricao/> . Acesso em 05 mar. 2017.
[32] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário.27. ed. São Paulo: Saraiva, 2016, p. 469.
[33] Ibidem, p. 470-471.
[34] BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário.6. ed. São Paulo: Noeses, 2013, p. 652-653.
[35] BECHO, Renato Lopes. Lições de direito tributário.3. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 639.
[36] MACHADO, Hugo de Brito. Sanções políticas no direito tributário. Revista de Direito Tributário.São Paulo, n. 89, p. 180, [20--? ].
[37] BECHO, Renato Lopes. Lições de direito tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 639.
[38] NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário.15. ed. São Paulo: Saraiva, 1999, p. 205.
[39] Disponível em: http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumarioSumulas.asp?sumula=2194 Acesso em 28 nov. 2016.
[40] Disponível em: http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumarioSumulas.asp?sumula=2136 Acesso em: 28 nov. 2016.
[41] Disponível em: http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumarioSumulas.asp?sumula=2201 Acesso em: 28 nov. 2016.
[42] PAULINO, Maria Ângela Lopes. As sanções restritivas de direitos e o exercício do poder de polícia: a inconstitucionalidade das sanções políticas como instrumento para coibir o sujeito passivo ao pagamento do tributo. Revista de Direito Tributário.São Paulo, n. 117, p. 97-98, [201-?].
[43] DE SOUZA, Eduardo Pacheco Ribeiro. Noções Fundamentais de Direito Registral e Notarial.São Paulo: Saraiva, 2011, p. 274.
[44] DE SOUZA, Eduardo Pacheco Ribeiro. Noções Fundamentais de Direito Registral e Notarial.São Paulo: Saraiva, 2011, p. 278-279.
[45] Ibidem, p. 282.
[46] PEDROSO, Regina e LAMANAUSKAS, Milton Fernando. Direito Notarial e Registral Atual. 2. ed. Rio de Janeiro: Método, 2015, p. 335.
[47] Ibidem, p. 336.
[48] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI nº 5.135. Relator Ministro Luís Roberto Barroso. Data de julgamento: 11/11/2016. Publicado no DJE em: 07/02/2018. Disponível em: <http://portal.stf.jus.br/processos/downloadPeca.asp?id=313633602&ext=.pdf >. Acesso em: 05 mar. 2018.
[49] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI nº 5.135. Relator Ministro Luís Roberto Barroso. Data de julgamento: 11/11/2016. Publicado no DJE em: 07/02/2018. Disponível em: <http://portal.stf.jus.br/processos/downloadPeca.asp?id=313633602&ext=.pdf >. Acesso em: 05 mar. 2018.
[50] ÁVILA, Humberto. Teoria dos princípios: Da definição à aplicação dos princípios jurídicos. 15. ed. rev. atual. amp. São Paulo: Malheiros, 2014, p. 214.
[51] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI nº 5.135. Relator Ministro Luís Roberto Barroso. Data de julgamento: 11/11/2016. Publicado no DJE em: 07/02/2018. Disponível em: <http://portal.stf.jus.br/processos/downloadPeca.asp?id=313633602&ext=.pdf >. Acesso em: 05 mar. 2018.
[52] Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada (IPEA), Custo e tempo do processo de execução fiscal promovido pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, 2011. Disponível em: < http://www.ipea.gov.br/agencia/images/stories/PDFs/nota_tecnica/111230_notatecnicadiest1.pdf>. Acesso em: 18 jun. 2017.
[53] BECHO, Renato Lopes. Lições de direito tributário. 3.ed. São Paulo: Saraiva. 2015, p. 645-647.
[54]BRASIL. Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo. Agravo de Instrumento nº 2183383-35.2016.8.26.0000. Relator: Kleber Leyser de Aquino. Data de Julgamento: 18/04/2017. Data de Publicação: 19/04/2017. Disponível em: https://tj-sp.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/451060227/agravo-de-instrumento-ai-21833933520168260000-sp-2183393-3520168260000 . Acesso em: 24 jun. 2017.
[55] ÁVILA, Humberto. Proporcionalidade e Direito Tributário. Direito Tributário Atual nº 25. São Paulo: Dialética, 2011, p. 99.
[56]BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI nº 5.135. Relator Ministro Luís Roberto Barroso. Data de julgamento: 11/11/2016. Publicado no DJE em: 07/02/2018. Disponível em: <http://portal.stf.jus.br/processos/downloadPeca.asp?id=313633602&ext=.pdf >. Acesso em: 05 mar. 2018.
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