Source: http://kompletfinance.cz/clanek/vozidla-ve-vztahu-zamestnavatel-a-zamestnanec
Timestamp: 2020-01-19 18:50:09+00:00

Document:
Vozidla ve vztahu zaměstnavatel a zaměstnanec - KOMPLET FINANCE
Vozidla ve vztahu zaměstnavatel a zaměstnanec
Ing. Zdeněk Morávek – Daněprolidi.cz
V následujícím příspěvku bychom se věnovali další oblasti související s používáním automobilu pro podnikatelské účely, tentokrát případům vyplývajícím z pracovněprávních vztahů, tedy vztahu zaměstnavatele a zaměstnance.
Vozidlo poskytnuté zaměstnavatelem zaměstnanci i pro soukromé účely
V praxi poměrně častou situací je případ, kdy zaměstnavatel poskytne zaměstnanci vozidlo pro služební účely a současně mu umožní toto vozidlo používat i pro účely soukromé, a to bezplatně. Tato situace má řadu daňových dopadů a souvislostí, které je nutné vzít v úvahu.
Z pohledu daně z příjmů je situace řešena v § 6 odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), který stanoví, že pokud poskytuje zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně motorové vozidlo k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla.
Podnikatel poskytuje svému zaměstnanci pro jeho služební účely osobní automobil, současně je dohodnuto, že zaměstnanec tento automobil může bezplatně využívat i pro soukromé účely. Z pohledu podnikatele se jedná o klíčového zaměstnance, který dojíždí z vedlejšího města, tato možnost je tak poskytnuta jako benefit s cílem zaměstnance dlouhodobě udržet.
Pořizovací cena osobního vozidla činí 630 000 Kč, za příjem zaměstnance tak bude považována částka ve výši 1 % vstupní ceny automobilu, tedy 6 300 Kč. Tato částka bude podléhat také odvodu sociálního a zdravotního pojištění.
Je důležité doplnit, že tento postup bude uplatněn i v případě, že vozidlo v příslušném měsíci vůbec k soukromým účelům použito nebude, tato skutečnost není podstatná, rozhodující je pouze to, zda je takovéto použití zaměstnanci umožněno.
Pokud se jedná o najaté vozidlo nebo vozidlo pořízené na finanční leasing, vychází se ze vstupní ceny vozidla u původního vlastníka, a to i v případě, že dojde k následné koupi vozidla.
Pokud ve vstupní ceně není zahrnuta daň z přidané hodnoty, pro účely stanovení příjmu zaměstnance se o tuto daň zvýší. Jedná se tedy o případy, kdy zaměstnavateli jako plátci DPH vzniká nárok na odpočet daně na vstupu při pořízení automobilu.
Je-li částka, která se posuzuje jako příjem zaměstnance za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla, nižší než 1 000 Kč, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 000 Kč.
Podnikatel poskytuje svému zaměstnanci osobní automobil Škoda Fabia, který pořídil za částku 70 000 Kč. Tento automobil zaměstnanec využívá pro služební i soukromé účely.
Jako příjem zaměstnance bude považována částka ve výši 1 % vstupní ceny, tato částka činí 700 Kč. Protože tato částka by byla nižší než částka minimální, která činí 1 000 Kč, bude příjmem zaměstnance částka v této minimální výši.
Znamená to tedy, že pokud vstupní cena vozidla nepřesáhla 100 000 Kč, bude příjem zaměstnance vždy činit 1 000 Kč za každý kalendářní měsíc.
Podnikatel jako zaměstnavatel poskytne svému zaměstnanci bezplatně osobní vozidlo pro služební i soukromé účely od 29. srpna. Vstupní cena vozidla činí 420 000 Kč.
Příjem zaměstnance činí 1 % ze vstupní ceny vozidla, a to za každý i započatý kalendářní měsíc. To znamená, že za příjem zaměstnance bude považována částka 4 200 Kč i za měsíc srpen, i když se v měsíci srpnu jednalo pouze o tři dny. Částka příjmu zaměstnance se v tomto případě nijak nekrátí.
Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce postupně za sebou více motorových vozidel k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z nejvyšší vstupní ceny motorového vozidla. Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce více motorových vozidel současně, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z úhrnu vstupních cen všech motorových vozidel poskytnutých pro služební i soukromé účely. Lze předpokládat, že ani jedna z těchto dvou situací, tj. poskytnutí více vozidel postupně nebo současně v jednom kalendářním měsíci, příliš často v praxi nastávat nebude, ale nastat samozřejmě může, např. z důvodu opravy vozidla. Příjmem tak bude částka ve výši 1 % z nejvyšší vstupní ceny nebo ze součtu vstupních cen.
Vstupní cenou vozidla se pro účely této úpravy rozumí vstupní cena uvedená v § 29 odst. 1 až 9 ZDP. Je důležité si uvědomit, že toto ocenění nebere v úvahu stáří vozidla ani jeho reálné opotřebení, pokud bylo tedy vozidlo pořízeno zaměstnavatelem jako nové, bude se při stanovení příjmů zaměstnance vycházet z této původní vstupní ceny.
Další související problematikou je případná úhrada PHM spotřebovaných při soukromých jízdách. Tyto PHM buď hradí sám zaměstnanec, a pokud nikoliv, vzniká zaměstnanci další nepeněžní příjem, který je nutné zahrnout do jeho zdanitelné mzdy. Výše tohoto příjmu bude představovat hodnota PHM, které budou hrazeny za zaměstnance z důvodu použití vozidla pro soukromé účely.
V praxi se může vyskytnout také varianta, že zaměstnavatel poskytne vozidlo zaměstnanci pouze pro soukromé účely. V takovém případě nelze postupovat podle § 6 odst. 6 ZDP, ale za příjem zaměstnance bude považována hodnota obvyklého nájemného za půjčení takového typu vozidla. Standardně tak bude vycházeno z cen autopůjčoven a hodnota bude stanovena v závislosti na době využití vozidla.
Další související otázkou je možné krácení daňových odpisů vozidel z důvodu jejich využívání pro služební i soukromé účely. ZDP v tomto případě jasnou odpověď nedává, bližší výklad ale obsahuje pokyn GFŘ D-22, který v části k § 24 odst. 2 ZDP v bodě 26 uvádí, že při využívání motorového vozidla, které je zahrnuto v obchodním majetku poplatníka nebo v nájmu, jak pro služební, tak i pro soukromé účely zaměstnanců, a u kterého proto nemůže být uplatněn paušální výdaj na dopravu [§ 24 odst. 2 písm. zt) ZDP], se neuplatňuje režim poměrné výše výdajů, např. podle § 28 odst. 6 ZDP, neboť tento režim není uplatňován ani pro poměrnou výši pořizovací ceny motorového vozidla zahrnované podle § 6 odst. 6 ZDP do základu daně zaměstnance, která rovněž není závislá na skutečném fyzickém opotřebení, resp. na počtu ujetých kilometrů. Přitom výdaje za pohonné hmoty jsou daňovým výdajem pouze při použití vozidla pro služební účely.
Z výkladu GFŘ tedy vyplývá, že k poměrnému krácení výdajů v tomto případě nedochází, protože krácena není ani vstupní cena vozidla, ze které se vychází při zvýšení základu daně u zaměstnanců v souladu s § 6 odst. 6 ZDP. Související výdaje tak budou uplatněny v plné výši jako daňové, výjimkou jsou pouze výdaje za pohonné hmoty, které lze uplatnit pouze při použití vozidla pro služební účely.
Je vhodné zmínit i případ, kdy zaměstnanec neužívá vozidlo pro soukromé účely bezplatně, ale za toto užívání hradí dohodnutou částku. Pokud je částka za užívání nižší, než je cena obvyklá, potom rozdíl představuje příjem zaměstnance v souladu s § 6 odst. 3 ZDP.
Vozidla zaměstnanců použitá pro účely zaměstnavatele
Pokud zaměstnanec na žádost zaměstnavatele použije silniční motorové vozidlo, které není vozidlem zaměstnavatele, přísluší mu za každý 1 km jízdy základní náhrada a náhrada výdajů za spotřebovanou pohonnou hmotu.
Sazba základní náhrady činí v roce 2019 u jednostopých vozidel a tříkolek nejméně 1,10 Kč a u osobních silničních motorových vozidel nejméně 4,10 Kč (viz vyhláška MPSV č. 333/2018 Sb.). Jak tedy vyplývá z § 157 odst. 4 zákona č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZP“), je tato sazba pro zaměstnavatele stanovena jako minimální, právní úprava ale nebrání tomu, aby byla použita sazba vyšší. Při použití přívěsu k silničnímu motorovému vozidlu zaměstnavatel sazbu základní náhrady za 1 km jízdy zvýší nejméně o 15 %. Sazbu základní náhrady u nákladních automobilů, autobusů nebo traktorů zaměstnavatel poskytne zaměstnanci nejméně ve dvojnásobné výši, tj. v roce 2019 minimálně ve výši 8,20 Kč.
Nebyla-li výše sazby základní náhrady sjednána nebo určena zaměstnavatelem před vysláním zaměstnance na pracovní cestu, přísluší zaměstnanci sazba základní náhrady ve výše uvedené minimální výši.
Náhradu za spotřebovanou pohonnou hmotu určí zaměstnavatel násobkem ceny pohonné hmoty a množství spotřebované pohonné hmoty. Cenu pohonné hmoty prokazuje zaměstnanec dokladem o nákupu, ze kterého je patrná souvislost s pracovní cestou. Není tedy bezpodmínečně nutné, aby se doklad o nákupu datumově shodoval s datem konání pracovní cesty, je proto možno tolerovat doklad, který např. o den předchází nebo následuje dni konání pracovní cesty, protože to lze předpokládat, že pohonné hmoty byly spotřebovány na pracovní cestě. Prokazuje-li zaměstnanec cenu pohonné hmoty více doklady o jejím nákupu, ze kterých je patrná souvislost s pracovní cestou, vypočítá se cena pohonné hmoty pro určení výše náhrady aritmetickým průměrem zaměstnancem prokázaných cen. Jestliže zaměstnanec hodnověrným způsobem cenu pohonné hmoty zaměstnavateli neprokáže, použije zaměstnavatel pro určení výše náhrady průměrnou cenu příslušné pohonné hmoty stanovenou příslušnou vyhláškou MPSV ČR. Pro rok 2019 se jedná o výše uvedenou vyhlášku č. 333/2018 Sb., pro benzin Natural 95 je cena stanovena na 33,10 Kč pro benzin Natural 98 na 37,10 Kč a pro motorovou naftu na 33,60 Kč.
Spotřebu pohonné hmoty silničního motorového vozidla vypočítá zaměstnavatel z údajů o spotřebě uvedených v technickém průkazu použitého vozidla, které je zaměstnanec povinen zaměstnavateli předložit. Jestliže technický průkaz vozidla tyto údaje neobsahuje, přísluší zaměstnanci náhrada výdajů za pohonné hmoty, jen pokud spotřebu pohonné hmoty prokáže technickým průkazem vozidla shodného typu se shodným objemem válců. Při určení spotřeby pohonné hmoty použije zaměstnavatel údaj o spotřebě pro kombinovaný provoz podle norem Evropských společenství. Není-li tento údaj v technickém průkazu uveden, vypočítá zaměstnavatel spotřebu pohonné hmoty vozidla aritmetickým průměrem z údajů v technickém průkazu uvedených. Lze ale konstatovat, že v případě novějších vozidel je tento údaj již v technických průkazech obsažen, o to by tak výpočet měl být jednodušší.
Náhrada za spotřebované PHM se potom vypočte podle vzorce N = (cena benzínu × spotřeba na 100 km / 100).
Zaměstnanec na žádost zaměstnavatele použil své silniční motorové vozidlo pro účely pracovní cesty. Celkově podle záznamů ujel vzdálenost 80 km, kombinovaná spotřeba podle technického průkazu vozidla činí 7,1 litru / 100 km, PHM je benzín Natural 95.
Zaměstnanci náleží sazba základní náhrady ve výši (nejméně) 4,10 Kč × 80 km = 328 Kč. Dále zaměstnanci náleží náhrada za spotřebované pohonné hmoty, zaměstnanec nedoložil cenu PHM, proto se použije cena dle vyhlášky, v roce 2019 tedy 33,10 za litr. Náhrada se zjistí N = (33,10 × 7,1 / 100) = 2,3501 × 80 km = 188,008 Kč. Celkově tedy náleží zaměstnanci náhrada ve výši 328 + 188,008 = 516,008 Kč, tj. 517 Kč po zaokrouhlení.
Z výše uvedeného příkladu je vidět, že určitým problémem bude zaokrouhlení, zákoník práce ale tuto problematiku nijak neřeší, pouze v § 183 odst. 5 stanoví, že částka, kterou má zaměstnavatel zaměstnanci poskytnout v české měně, se zaokrouhlí na celé koruny směrem nahoru. Je proto vhodné tuto oblast upravit v příslušné směrnici či předpisu a postupovat jednotně ve všech případech.
Co se týká výše uvedeného příkladu, domnívám se, že je možné postupovat tak, že se zjistí zvlášť základní náhrada a zvlášť náhrada za spotřebované pohonné hmoty. Stejně tak je ale možné postupovat tak, že se zjistí celková náhrada za 1 km a ta se pak vynásobí počtem ujetých km.
Zaměstnanec na žádost zaměstnavatele použil soukromé silniční motorové vozidlo pro účely pracovní cesty, současně byl použit přívěs. Celkově bylo ujeto 19 km. Cenu PHM zaměstnanec doložil dokladem o nákupu PHM ze dne, který předcházel dni uskutečnění pracovní cesty, PHM byla pořízena za cenu 34,70 Kč, pohonnou hmotou je benzín Natural 95. Technický průkaz vozidla neobsahuje údaj o spotřebě v kombinovaném provozu, uvedené spotřeby jsou 5,2 l, 6,8 l a 9,0 l.
Protože byl použit přívěs, sazba základní náhrady se zvyšuje o 15 %, tj. 4,10 × 1,15 = 4,715 Kč/km (jedná se o minimální částku).
Průměrná spotřeba se zjistí jako aritmetický průměr údajů uvedených v technickém průkazu, tj. 5,2 + 6,8 + 9,0 = 21/3 = 7 litrů na 100 km.
Protože byla doložena cena PHM, bude použita tato cena ve výši 34,70 Kč za litr benzínu. Náhrada za spotřebované PHM potom bude 34,70 × 7 / 100 = 2,429 Kč.
Celková náhrada za 1 km je potom 4,715 + 2,429 = 7,144 Kč × 19 km = 92,014 Kč, tj. 93 Kč po zaokrouhlení.
Při samotném výpočtu náhrad za použití soukromého vozidla se vychází z údajů uvedených v příslušné evidenci, zpravidla knize jízd. Tyto údaje pak samozřejmě musí korespondovat s údaji uvedenými na cestovním příkaze.
Jinak co se týká použití motorového vozidla zaměstnance k uskutečnění pracovní cesty, je vhodné doplnit, že:
není podmínkou, aby se jednalo o vozidlo, které je ve vlastnictví nebo spoluvlastnictví zaměstnance, může se jednat o vozidlo, které si zaměstnanec pro účely této pracovní cesty vypůjčí, užívá jej na základě finančního leasingu atd.,
zákoník práce nestanoví podmínku, že by vozidlo muselo být havarijně pojištěno, i když je nutné upozornit, že zaměstnavatel na sebe tímto přebírá riziko úhrady případných škod na těchto vozidlech,
zákoník práce nestanoví nikde ani podmínku, že by zaměstnanec musel mít tzv. referenční zkoušky k řízení motorového vozidla, nakonec ani zaměstnavatel není povinen zkoumat, zda má vůbec zaměstnanec oprávnění řídit motorové vozidlo, i když je to samozřejmě v zájmu obou stran,
zákoník práce neobsahuje ani úpravu, že by zaměstnavatel musel zkoumat, zda má vozidlo platnou technickou prohlídku a zda je sjednáno a uhrazeno zákonné pojištění odpovědnosti k tomuto vozidlu.
Každopádně zaměstnavatel má právo některými těmito skutečnostmi podmínit souhlas s použitím takového vozidla k uskutečnění pracovní cesty a např. v případě havarijního pojištění to lze jenom doporučit. Obecně zcela určitě platí, že v případě vzniku škody by se jednalo o škodu, za kterou nese odpovědnost zaměstnavatel.
Co se týká daňových souvislostí vyplacených cestovních náhrad, je nutné rozlišit, zda se jedná o postup na straně zaměstnavatele nebo zaměstnance. Z pohledu daňových nákladů zaměstnavatele je rozhodující ustanovení § 24 odst. 2 písm. zh) ZDP, ze kterého vyplývá, že daňovým nákladem jsou náhrady cestovních výdajů do výše stanovené zákoníkem práce. Vzhledem k tomu, že u podnikatelských subjektů je stanovena pouze minimální výše těchto náhrad, ale maximální omezení stanoveno není, budou náhrady cestovních výdajů daňově uznatelné bez omezení. Pokud by se ale jednalo o poplatníka, u kterého je výše cestovních náhrad omezena, tedy stát, obce, kraje, státní fondy, příspěvkové organizace, školské právnické osoby a regionální radu regionu soudržnosti, potom by náhrady cestovních výdajů byly daňově uznatelné pouze do výše, do které je zákoník práce omezuje. A to i za situace, že by v rozporu se zákoníkem práce byly vypláceny náhrady vyšší.
Na straně zaměstnance je rozhodující ustanovení § 6 odst. 7 písm. a) ZDP, podle kterého u zaměstnance nejsou předmětem daně náhrady cestovních výdajů poskytované v souvislosti s výkonem činnosti, ze které plyne příjem ze závislé činnosti, do výše stanovené nebo umožněné zákoníkem práce pro zaměstnance zaměstnavatele, který je uveden v § 109 odst. 3 zákoníku práce, jakož i hodnota bezplatného stravování poskytovaná zaměstnavatelem na pracovních cestách; jiné a vyšší náhrady, než stanoví tento zvláštní právní předpis, jsou zdanitelným příjmem zaměstnance.
Z toho tedy vyplývá, že v případě zaměstnanců je nutné respektovat omezení výše cestovních náhrad, které je zákoníkem práce stanoveno pro zaměstnance rozpočtové sféry (viz výše), předmětem daně nejsou pouze ty cestovní náhrady, které jsou vyplaceny v souladu s touto úpravou. Podnikatelé, živnostníci a další subjekty z podnikatelské sféry se jako zaměstnavatelé tímto omezením řídit nemusí a mohou poskytovat i náhrady vyšší, potom se ale jedná o zdanitelný příjem zaměstnance.
Příklad č. 6:
Podnikatel má stanoveno vnitřní směrnicí, že zaměstnancům, kteří použijí na služební cestě jiné vozidlo než vozidlo zaměstnavatele, náleží v roce 2019 sazba základní náhrady ve výši 6 Kč/km. Takovýto postup je v případě podnikatele a jeho zaměstnanců možný, ale předmětem daně u zaměstnance není sazba základní náhrady do výše 4,10 Kč za km, vyšší náhrada, tj. 1,90 Kč/km, již představuje zdanitelný příjem zaměstnance.
Z pohledu zaměstnavatele je celá sazba základní náhrady ve výši 6 Kč/km daňovým nákladem, protože se jedná o náhrady cestovních výdajů do výše stanovené zákoníkem práce.
Autor: KOMPLET FINANCE

References: § 6
 zákona č. 586
 § 29
 § 6
 § 24
 § 28
 § 6
 § 6
 § 6
 § 157
 zákona č. 262
 § 183
 § 24
 § 6
 § 109