Source: http://kraken.slv.cz/9Afs50/2012
Timestamp: 2018-09-24 14:30:57+00:00

Document:
9Afs50/2012
9 Afs 50/2012-43
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Barbary Poøízkové a JUDr. Radana Malíka v právní vìci ¾alobce: M. K., zast. Mgr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem Jiráskova 228, Mìlník, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, Praha 2, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 30. 1. 2008, è. j. 473/08-1100-2035371, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 4. 2012, è. j. 7 Ca 101/2008-27,
Kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti vý¹e uvedenému rozhodnutí ¾alovaného. Tímto rozhodnutím byl zmìnìn platební výmìr, vydaný Finanèním úøadem v Benátkách nad Jizerou (dále jen správce danì ) dne 17. 5. 2004, è. j. 14772/04/049971/3857, na daò z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 2000, a to tak, ¾e pùvodnì vymìøenou daò ve vý¹i 66 645 Kè ¾alovaný sní¾il na èástku 63 285 Kè.
V posuzovaném období byl stì¾ovatel èlenem sdru¾ení Døevovýroba E. K. a syn . Èlenové sdru¾ení si podle smlouvy rozdìlovali pøíjmy a výdaje rovným dílem, tj. jednou tøetinou. Pøedmìtem èinnosti sdru¾ení bylo mimo jiné výkup, oprava a prodej døevìných palet. Pøi daòové kontrole za uvedené zdaòovací období bylo zji¹tìno, ¾e do výdajù sdru¾ení byly zahrnuty platby za nákup palet dokládaných úèetními doklady, na nich¾ byly jako pøíjemci plateb uvedeny neexistující osoby. Tyto výdaje byly pøi daòové kontrole u stì¾ovatele, jako¾ i u ostatních èlenù sdru¾ení pøíslu¹ným podílem z daòovì úèinných nákladù vylouèeny.
Mìstský soud v napadeném rozsudku odkázal na své pøedchozí rozhodnutí ze dne 7. 9. 2007, è. j. 8 Ca 248/2007-62, kterým bylo v této vìci zru¹eno v poøadí první rozhodnutí ¾alovaného, nebo» ¾alovaný nevyhodnotil výdajový doklad è. 46 a úèastníky sdru¾ení pøedlo¾ená èestná prohlá¹ení. Obsahem èestných prohlá¹ení bylo potvrzení konkrétních obèanù o prodeji urèitého poètu døevìných palet sdru¾ení. Ostatní ¾alobní námitky byly zamítnuty, nebo» soud dospìl k závìru, ¾e z hlediska unesení dùkazního bøemene byl stì¾ovatel povinen dolo¾it konkrétní obchodní pøípad v tom smyslu, zda od konkrétní osoby uvedené na dokladu palety opravdu vykoupil. Tuto povinnost v¹ak stì¾ovatel nesplnil. Tvrzení, ¾e jde o stejnou situaci jako napøíklad pøi výkupu vratných sklenìných obalù, kdy výkup probíhá anonymnì, není relevantní, nebo» je nutné, aby stì¾ovatel prokázal, ¾e konkrétní obchodní pøípad skuteènì probìhl, co¾ se u vylouèených dokladù nestalo.
Dále mìstský soud uvedl, ¾e ¾alovaný respektoval právní závìry pøedcházejícího zru¹ujícího rozsudku, nebo» ze sporných výdajù uznal za prokázané výdaje na nákup døevìných palet ve vý¹i 4 600 Kè (podíl stì¾ovatele èinil 1 073 Kè), a to na základì výpovìdi svìdka T. ©. (výdajový pokladní doklad è. 46), a dále výdaje ve vý¹i 40 660 Kè (podíl stì¾ovatele èinil 9 847 Kè), které v prùbìhu daòového øízení potvrdili obèané tj. prodejci døevìných palet , a to prostøednictvím dolo¾ených 13 ks èestných prohlá¹ení. Celková daòová povinnost ve vý¹i 66 645 Kè byla tedy v dùsledku pøedcházející úspì¹né ¾aloby sní¾ena na èástku 63 285 Kè.
Stì¾ovatel ve vèas podané kasaèní stí¾nosti uplatòuje kasaèní námitky dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, v platném znìní (dále jen s. ø. s. ) a namítá tak nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem a dále vady øízení, nebo» skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, který mohl ovlivnit zákonnost napadeného rozhodnutí, jako¾ i nepøezkoumatelnost spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, pøípadnì jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé.
Stì¾ovatel namítá nezákonný postup správních orgánù, a to pro rozpor s ustanovením § 31 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném za posuzované období (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Dále poukazuje na rozpor s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Rozhodujícím kritériem pro uznání vynalo¾eného nákladu je návaznost výdaje na pøíjem daòového subjektu. Z dosavadních zji¹tìní nelze dovodit, ¾e by døevìné palety, na jejich¾ poøízení byly vynalo¾eny daòovì uznatelné náklady od obyvatelstva, sdru¾ení neodkoupilo, a ¾e by tyto palety sdru¾ení poøídilo jiným zpùsobem. Dùkazní øízení probíhalo nesprávnì a správce danì pochybil, pokud odmítl provést výslechy svìdkù, které by tvrzení stì¾ovatele prokázaly.
Stì¾ovatel dále namítá nesprávný procesní postup správních orgánù, které mìly povinnost buï stanovit daò dokazováním na základì objektivnì zji¹tìného skutkového stavu anebo stanovit daò podle pomùcek. I v tomto pøípadì by toti¾ správní orgány musely k výdajùm stì¾ovatelky ve smyslu ustanovení § 46 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù pøihlédnout.
®alovaný se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ztoto¾nil se závìry mìstského soudu, v podrobnostech odkázal na vyjádøení k ¾alobì. Navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
Nejvy¹¹í správní soud posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nosti byla podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná, a stì¾ovatel je ve smyslu ustanovení § 105 odst. 2 s. ø. s. øádnì zastoupen. Kasaèní soud poté pøezkoumal napadený rozsudek mìstského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.) a zkoumal pøi tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Ze správního spisu kasaèní soud ovìøil následující pro vìc podstatné skuteènosti: V posuzovaném období byl stì¾ovatel èlenem sdru¾ení Døevovýroba E. K. a syn . Èlenové sdru¾ení si podle smlouvy rozdìlovali pøíjmy a výdaje rovným dílem tj. jednou tøetinou. Na základì provedené daòové kontroly vylouèil správce danì v posuzovaném období z daòovì uznatelných nákladù sdru¾ení konkrétní náklady, a to náklady deklarované jako výdaje v hotovosti vynalo¾ené za nákup døevìných palet od fyzických osob. Dle závìrù správních orgánù èlenové sdru¾ení faktické vynalo¾ení vylouèených nákladù neprokázali a pro jejich uplatnìní tak nebyla splnìna zákonná podmínka stanovená v ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Z tohoto dùvodu musel být pøíslu¹ným pomìrem upraven i podíl nákladù v¹ech èlenù sdru¾ení, vèetnì matky stì¾ovatele, která byla v postavení spolupracující osoby.
Doklady za výkup døevìných palet, pøedlo¾ené pøi daòové kontrole, obsahovaly mimo jiné identifikaèní údaje o pøíjemci hotovosti, a to jméno, adresu, rodné èíslo a dále druh palet, jejich poèet, cenu za kus a cenu celkem. Správce danì existenci prodávajících tj. pøíjemcù hotovosti ovìøoval v celostátním registru osob. Dùvodem neuznání konkrétních výdajù byla skuteènost, ¾e dle zji¹tìní správce danì osoby uvedené na dokladech jako pøíjemci platby v hotovosti neexistovaly a úèastníci sdru¾ení faktické vynalo¾ení tìchto výdajù jiným zpùsobem neprokázali.
Rozhodnutí ¾alovaného bylo rozsudkem Mìstského soudu v Praze ze dne 7. 9. 2007, è. j. 8 Ca 248/2007-62, zru¹eno a vìc vrácena ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Mìstský soud vytkl ¾alovanému, ¾e nehodnotil výdajový pokladní doklad è. 46 a zejména úèastníky sdru¾ení pøedlo¾ená èestná prohlá¹ení, aèkoliv tak byl z hlediska hodnocení dùkazù povinen uèinit. Obsahem tìchto prohlá¹ení bylo potvrzení konkrétních obèanù o prodeji urèitého poètu døevìných palet sdru¾ení. Ostatní ¾alobní námitky mìstský soud zamítl.
V nyní projednávané vìci ¾alovaný ze sporných výdajù uznal za prokázané výdaje vynalo¾ené za zdaòovací období roku 2000 ve vý¹i 45 260 Kè, ze kterých pøipadl na stì¾ovatele podíl ve vý¹i 10 550 Kè. Stì¾ovateli tak byla sní¾ena daòová povinnost z èástky 66 645 Kè na èástku 63 285 Kè. Jedná se jak o výdaje vynalo¾ené na nákup døevìných palet ve vý¹i 4 600 Kè, které byly následnì uznány na základì výpovìdi svìdka T. ©. (výdajový pokladní doklad è. 46) a dále o výdaje, které v prùbìhu daòového øízení potvrdili obèané tj. prodejci døevìných palet , a to prostøednictvím dolo¾ených 13 ks èestných prohlá¹ení, v celkové vý¹i 40 660 Kè.
Z obsahu zcela toto¾ných 13 èestných prohlá¹ení, která jsou zalo¾ena ve správním spisu je zøejmé, ¾e zde oznaèení obèané potvrdili v rozhodném období prodej urèitého poètu døevìných palet sdru¾ení, pøièem¾ v¹ichni shodnì uvedli, ¾e své osobní údaje pøi prodeji nesdìlili pøesnì, nebo» prodej uskuteènili jako obèané , a nemìli proto povinnost pøi prodeji sdìlovat své nacionále. ®alovaný èástky, které byly pùvodnì dle pøedlo¾ených úèetních dokladù vyplaceny jiným osobám, dodateènì na základì pøedlo¾ených èestných prohlá¹ení uznal za náklady fakticky vynalo¾ené za nákup døevìných palet od tìchto osob, a tedy za náklady daòovì uznatelné ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Daòový subjekt si od základu danì nemù¾e odeèíst jakékoliv výdaje, ale pouze ty, které splòují zákonem stanovené podmínky. Se stì¾ovatelem lze souhlasit v tom smyslu, ¾e v první øadì se musí jednat o výdaj, který slou¾í k dosa¾ení, zaji¹tìní nebo udr¾ení pøíjmù. Tato podmínka v¹ak není podmínkou jedinou. Dal¹í neménì významnou zákonnou podmínkou pro uznání urèitého výdaje jako daòovì úèinného, je prokázání faktického vynalo¾ení deklarovaného výdaje. Zákon o daních z pøíjmù jednoznaènì v ustanovení § 24 stanoví, ¾e výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem.
Pøi posuzování uznatelnosti daòového nákladu (výdaje) dle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù je nerozhodné, zda deklarované plnìní bylo poskytnuto skuteènì subjektem uvedeným jako dodavatel na úèetních dokladech a zda právì tento subjekt pøijal úplatu za poskytnuté plnìní [byl adresátem nákladu (výdaje)]. Zásadním je faktické vynalo¾ení deklarovaného nákladu, tj. zda poskytnutý náklad (výdaj) byl vynalo¾en v deklarované vý¹i právì za deklarované plnìní [pøi splnìní dal¹ích podmínek daòové uznatelnosti tohoto nákladu (výdaje)]. Obdobný závìr ji¾ Nejvy¹¹í správní soud zaujal napø. v rozsudku ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73, dostupném na www.nssoud.cz, kde konstatoval: Pokud daòový subjekt jednoznaènì proká¾e, ¾e deklarovaný výdaj skuteènì nastal, by» za jiných okolností, ne¾li je uvedeno na daòovém dokladu, je mo¾né jej v souladu se zásadou materiální pravdy uznat za výdaj vynalo¾ený v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Je v¹ak nutno si uvìdomit, ¾e se jedná o situaci krajní, kdy standardní zákonem pøedpokládaný zpùsob uplatnìní výdaje nebyl daòovým subjektem dodr¾en. Pokud chce daòový subjekt eliminovat dùsledky svého pochybení, musí vynalo¾ení výdaje prokázat jednoznaèným, transparentním zpùsobem, tedy uvést a dokázat ve¹keré skuteèné okolnosti týkající se pøedmìtného výdaje, které budou v souladu s ostatními zji¹tìnými údaji a budou vytváøet pøehledný a dùvìryhodný obraz o celé transakci.
Unese-li správce danì své dùkazní bøemeno, je na daòovém subjektu, aby prokázal soulad jím deklarovaných obchodních pøípadù se skuteèností, tj. aby setrval na svých pùvodních tvrzeních a dolo¾il, ¾e pøes vzniklé pochyby se sporný úèetní pøípad udál tak, jak je o nìm úètováno, anebo aby naopak korigoval svá pùvodní tvrzení, nabídl tvrzení nová, reflektující existenci pochyb o souladu úèetnictví se skuteèností, a tato svá revidovaná tvrzení prokázal. Dùkazní prostøedky zde budou pravidelnì pocházet ze sféry mimo úèetnictví a de facto nahradí èi doplní nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné úèetnictví (srov. v této souvislosti konstantní judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, napø. jeho rozsudek ze dne 30. 8. 2005, è. j. 5 Afs 188/2004-63, publ. na www.nssoud.cz).
Prokazování uskuteènìní daòovì uznatelného výdaje je tedy primárnì zále¾itostí dokladovou. Daòový subjekt unese své dùkazní bøemeno, pøedlo¾í-li správci danì doklady splòující po¾adavky stanovené zákonem a dále, pokud údaje uvedené na dokladech odpovídají zji¹tìnému skutkovému stavu. Tak tomu ov¹em v projednávané vìci nebylo, ostatnì samotní èlenové sdru¾ení pøipou¹tìjí, ¾e údaje uvedené na nìkterých z jimi pøedlo¾ených dokladù nebylo mo¾né ztoto¾nit s konkrétními osobami. Za této situace bylo povinností úèastníkù sdru¾ení prokázat faktické vynalo¾ení sporných nákladù jiným zpùsobem, nebo» tyto náklady byly zaúètovány a následnì uplatnìny jako polo¾ky sni¾ující základ danì. Bylo pouze na èlenech sdru¾ení, jaké dùkazy k prokázání faktického vynalo¾ení uplatnìných nákladu v øízení pøedlo¾í. Jako dùkazy mohou slou¾it v podstatì jakékoliv prostøedky vyjma tìch, které byly získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy.
Z objemu sporných výdajù se v¹ak v souzené vìci podaøilo následnì prokázat faktické vynalo¾ení jen nìkterých takto uplatnìných nákladù. Jinými slovy za daòovì uznatelné náklady byly správcem danì po právu uznány jen ty penì¾ní prostøedky, které jako svùj pøíjem za prodej døevìných palet sdru¾ení následnì potvrdili konkrétní prodejci palet a» u¾ formou svìdecké výpovìdi èi prostøednictvím èestných prohlá¹ení. Faktické vynalo¾ení zbylých sporných nákladù zùstalo neprokázáno. S ohledem na skuteènost, ¾e sdru¾ení úètovalo v jednoduchém úèetnictví, kde je faktické vynalo¾ení nákladu spojeno s prokázáním konkrétní platby, bylo skuteènì nutné vyplacení deklarované èástky prokázat.
Na uvedeném závìru nemù¾e nic zmìnit ani námitka, dle které správní orgány porovnávaly s centrálním registrem evidence obyvatel pouze na dokladech uvedená rodná èísla. Jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, správní orgány správnost údajù na dokladech pøedlo¾ených ke kontrole jednoznaèným zpùsobem zpochybnily, a proto bylo na úèastnících sdru¾ení, aby zji¹tìné nesrovnalosti hodnovìrným zpùsobem vyvrátili. Mimo vý¹e uvedené lze souhlasit i se závìrem mìstského soudu, dle kterého byla tato námitka stì¾ovatele skuteènì zcela obecná bez vazby na konkrétní poru¹ení subjektivních práv stì¾ovatele. Stì¾ovatel sice na jedné stranì zpochybnil postup správce danì v tom smyslu, ¾e se soustøedil pouze na provìøení rodných èísel uvedených na dokladech, na stranì druhé ji¾ v¹ak nedokázal ani v ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti uvést, jakým zpùsobem tento postup zasáhl do jeho zákonem chránìných subjektivních práv, respektive které konkrétní výdaje byly z tohoto dùvodu nezákonným zpùsobem vylouèeny.
Stì¾ovatelovu argumentaci spoèívající v tom, ¾e náklady mìly být uznány, nebo» závìr, ¾e by si sdru¾ení palety vyrábìlo èi dokonce dostávalo tyto palety od obyvatelstva zdarma je nelogický, pova¾uje kasaèní soud za zcela irelevantní a navíc znaènì zavádìjící. Obdobným zpùsobem by toti¾ mohlo být argumentováno zcela opaènì, tedy v tom smyslu, ¾e ve skuteènosti sdru¾ení vykupovalo palety za ni¾¹í ne¾ deklarované ceny, av¹ak pro úèely sní¾ení dosa¾ených pøíjmù a tím i dosa¾eného daòového základu vynalo¾ené výdaje fiktivnì nadhodnocovalo. Právì proto, aby pochybnosti uvedeného charakteru nevznikaly, je povinností daòového subjektu, který si nezvolil zákonnou mo¾nost uplatòovat výdaje pau¹álním zpùsobem (tj. zákonem stanoveným procentem z pøíjmù), prokázat, ¾e jím uplatnìný výdaj v deklarované vý¹i skuteènì vynalo¾il. Dokládá-li daòový subjekt úètující v jednoduchém úèetnictví vynalo¾ení urèité èástky dokladem, na kterém je jako pøíjemce vynalo¾ené èástky uvedena neexistující osoba, nemù¾e se zbavit svého dùkazního bøemene pouze konstatováním, ¾e pøece nemìl ¾ádnou povinnost jemu sdìlené údaje provìøovat. Za této situace je jeho povinností vynalo¾ení tohoto výdaje prokázat jiným av¹ak hodnovìrným zpùsobem.
Ve svìtle vý¹e uvedeného Nejvy¹¹í správní soud neshledává rozsudek mìstského soudu ani v rozporu s judikaturou Ústavního soudu ani v rozporu se svojí judikaturou. Vý¹e uvedené bylo ostatnì potvrzeno samotným Ústavním soudem, a to v usnesení ze dne 23. 8. 2012, sp. zn. III. ÚS 3205/11, kterým byla jako nedùvodná odmítnuta ústavní stí¾nost proti rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ve skutkovì a právnì obdobné vìci, podána E. K., otcem stì¾ovatele.
Zcela nepøípadná je argumentace stì¾ovatele smìøující do nezákonnosti rozhodnutí pro poru¹ení principu rovnosti a v tomto dùsledku i nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Jak ji¾ bylo shora uvedeno, povinností stì¾ovatele jako èlena sdru¾ení vykupujícího obaly èi palety od jiných osob, je prokázat nejen mno¾ství vykoupeného zbo¾í, ale i vý¹i finanèních prostøedkù, které sdru¾ení vyplatilo a které daòovì uplatòuje. To v¹e za pøedpokladu, ¾e nebyl zvolen pau¹ální zpùsob uplatòování výdajù.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 31
 § 24
 § 46
 soud 
 § 105
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 § 24
 soud 
 § 24
 soud 
 soud