Source: http://sbirka.nssoud.cz/cz/dan-z-prevodu-nemovitosti-k-uplatnosti-prevodu.p853.html
Timestamp: 2020-02-22 12:46:41+00:00

Document:
Ej 263/2006
k § 9 odst. 1 písm. a) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 1999
Předmětem daně z převodu nemovitostí podle § 9 odst. 1 až 3 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, je mimo jiné úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem. Rozhodujícím kritériem pro posouzení úplatnosti převodu je nepochybně poskytnutí úplaty, za niž je třeba považovat veškerá finanční plnění dohodnutá mezi převodcem a nabyvatelem a sjednaná ke dni převodu vlastnického práva k nemovitosti, jakož i veškerá protiplnění, která nemusí být nutně vyjádřena v penězích. Převod nemovitosti na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva podle § 553 občanského zákoníku však není vyvažován žádným hodnotovým ekvivalentem ze strany nabyvatele a ani na straně převodce není převod motivován úmyslem poskytnout nabyvateli majetkový prospěch, a proto není předmětem uvedené daně.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, čj. 7 Afs 126/2005-75)
JUDr. Kateřina T. proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z převodu nemovitostí, o kasační stížnosti žalovaného.
Finanční úřad v Blansku vyměřil žalobkyni rozhodnutím ze dne 7. 4. 2003 daň z převodu nemovitostí za dočasný převod nemovitosti, jenž proběhl na základě dohody o zajišťovacím převodu práva podle § 553 občanského zákoníku. Odvolání proti tomuto rozhodnutí Finanční ředitelství v Brně zamítlo.
Žalobkyně podala proti tomuto rozhodnutí žalobu, jíž Krajský soud v Brně vyhověl a napadené rozhodnutí zrušil. V odůvodnění rozsudku uvedl, že spor mezi účastníky se týká výkladu, zda přechod vlastnictví k nemovitostem na základě smlouvy o zajištění závazku převodem vlastnického práva podle § 553 občanského zákoníku je možné považovat za úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem ve smyslu § 9 odst. 1 písm. a) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen "zákon"). Soud dovodil, že jej za úplatný podle § 9 odst. 1 písm. a) zákona považovat nelze. Své rozhodnutí odůvodnil tak, že i když zákonná úprava nerozlišuje, v čem spočívá úplatný převod vlastnictví, lze z ní dovodit, že rozhodující skutečností vymezující předmět daně z převodu nemovitostí je poskytnutí úplaty, za kterou lze považovat veškerá finanční plnění dohodnutá mezi převodcem a nabyvatelem, sjednaná ke dni převodu vlastnického práva, jakož i veškerá protiplnění, která nemusejí být nutně vyjádřena v penězích. Z povahy právního institutu zajištění závazku převodem práva ale plyne, že ke kompenzaci závazku s hodnotou převedeného práva může dojít až při nesplnění závazku. Účelem zajišťovacího převodu je v prvé řadě jeho zajišťovací funkce s rozvazovací podmínkou splnění zajištěného závazku. Zajišťovacím převodem práva vzniká samostatný závazkový vztah mezi dlužníkem a věřitelem. Teprve v případě, že není naplněna rozvazovací podmínka, může nastoupit uhrazovací funkce tohoto zajišťovacího institutu. V okamžiku převodu vlastnického práva k nemovitostem z titulu zajišťovacího převodu práva se nejedná o úplatný převod nemovitosti, jak má na mysli § 9 odst. 1 písm. a) zákona: o něm by bylo možno uvažovat následně až po nenaplnění rozvazovací podmínky.
Proti rozsudku podal žalovaný (stěžovatel) kasační stížnost z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. Zajišťovací převod práva podle něj zakládá vzájemná práva a povinnosti mezi dlužníkem a věřitelem, a lze tudíž odvodit, že věřitel poskytuje dlužníkovi protiplnění, např. v tom, že mu poskytne půjčku. Splnění rozvazovací podmínky je pro daňové řízení irelevantní, protože se občanský zákoník - v případě smluvního převodu nemovitostí - nezmiňuje o žádném dalším způsobu nabytí vlastnictví než vkladem do katastru nemovitostí. Dnem vzniku právních účinků vkladu proto dochází k vzniku předmětu daně podle § 9 odst. 1 písm. a) zákona. Z daňového hlediska neexistuje rozdíl mezi převodem na základě smlouvy kupní a smlouvy o zajišťovacím převodu práva, tento úmysl zákonodárce jednoznačně vyjádřil. Naopak není nikde vyjádřeno, že druhý jmenovaný způsob dani nepodléhá nebo je od ní osvobozen. S tímto tvrzením se krajský soud nevypořádal. Stěžovatel poukázal na § 10 písm. d) zákona, ve znění s účinností od 1. 1. 2004, a uvedl, že se nejedná o novou úpravu zajišťovacích převodů vlastnického práva, jenom o upřesnění a odstranění pochybností; ostatně ani v § 9 k žádnému doplnění předmětu daně o zajišťovací převody práva nedošlo. Při obecné aplikaci právního názoru soudu (že vkladem práva do katastru na základě smluv o zajištění závazků převodem vlastnického práva nevzniká daňová povinnost) by mohly daňové subjekty uzavírat "kupní" a jiné smlouvy ve formě smluv o "zajištění" závazku, čímž by zákon téměř ztratil opodstatnění. Stěžovatel poukázal na to, že krajský soud sám uznal, že při zpětném zápisu (při řádném zániku závazku) došlo k převodu vlastnického práva, a nikoli až v momentu "
Žalobkyně ve vyjádření zopakovala svůj právní názor a poukázala na to, že zákon musí výslovně označit, co shledává jako úplatný převod. Před novelou zákona účinnou od 1. 1. 2004 se však zákonný
výčet o zajišťovacím převodu práva nezmiňoval a úmysl zákonodárce byl vyjádřen až touto novelou.
(...) Právní otázkou, jež měla být podle stěžovatele v řízení krajským soudem posouzena vadně, je otázka, zda převod vlastnického práva k nemovitostem na základě smlouvy o zajišťovacím převodu podléhá zdanění daní z převodu nemovitostí.
institutu zajištění závazku převodem práva, o který byl v § 533 a § 534 občanského zákoníku s účinností od 1. 1. 1992 rozšířen okruh zajišťovacích prostředků, spočívalo a spočívá v tom, aby dočasná ztráta převedeného práva stimulovala dlužníka ke splnění jeho závazku, v důsledku čehož získá zpět své vlastnické právo, a obnoví tak své dřívější právní postavení. Uzavřením smlouvy o zajišťovacím převodu práva vzniká samostatný závazkový vztah mezi dlužníkem a věřitelem, jehož účelem je zajišťovací funkce s rozvazovací podmínkou splnění zajištěného závazku. Zajišťovacím převodem práva tak dochází, byť podmínečně, ke změně v osobě nositele práva, v daném případě v osobě vlastníka, a je-li závazek splněn, obnovuje se bez dalšího původní stav. Na straně věřitele není účelem zajišťovacího převodu nabytí dlužníkova práva a na straně dlužníka jeho pozbytí.
Nesporné podle názoru Nejvyššího správního soudu je, že na základě smlouvy o zajišťovacím převodu dochází k převodu vlastnického práva. Z toho však bez dalšího nelze dovodit, že se jedná o převod podléhající dani z převodu nemovitostí.
Předmětem daně z převodu nemovitostí je podle ustanovení § 9 odst. 1 až 3 zákona úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem včetně vypořádání podílového spoluvlastnictví, bezúplatné zřízení věcného břemene nebo jiného plnění obdobného věcnému břemeni při nabytí nemovitosti darováním, úplatný převod vlastnictví k nemovitostem v případech, kdy dojde následně k odstoupení od smlouvy a smlouva se tímto od počátku ruší. Vyměňují-li se nemovitosti, považují se jejich vzájemné převody za jeden převod. Daň se vybere z převodu té nemovitosti, z jejíhož převodu je daň vyšší.
I když zákon nestanoví, co se rozumí úplatným převodem, rozhodujícím kritériem je nepochybně poskytnutí úplaty, za niž je třeba považovat veškerá finanční plnění dohodnutá mezi převodcem a nabyvatelem a sjednaná ke dni převodu vlastnického práva k nemovitosti, jakož i veškerá protiplnění, která nemusí být nutně vyjádřena v penězích. Takovým protiplněním je podle stěžovatele v daném případě "
úplata - služba, poskytnutí půjčky
". Nejvyšší správní soud však tento názor stěžovatele nesdílí. Smluvní strany si totiž na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva podle § 553 občanského zákoníku žádná protiplnění neposkytují. Převod nemovitosti na základě této smlouvy není vyvažován žádným hodnotovým ekvivalentem ze strany nabyvatele a ani na straně převodce není převod motivován úmyslem poskytnout nabyvateli majetkový prospěch. Tento převod vlastnického práva se od jiného převodu liší svou kauzou, neboť je takto zajišťován dluh po dobu, než je věřiteli v plné výši uhrazen. Nemovitost je po dobu trvání dluhu "deponována", aby mohla být v případě řádného splnění závazku vrácena dlužníkovi. Pouze při nesplnění závazku může dojít ke kompenzaci závazku s hodnotou převedeného práva. Právo převedené zajišťovacím převodem má povahu práva převedeného s rozvazovací podmínkou, i když to občanský zákoník v žádném ustanovení výslovně nestanoví. V případě sjednání rozvazovací podmínky ve smlouvě o zajišťovacím převodu práva se jejím naplněním původní vlastník stává ze zákona opět vlastníkem předmětných nemovitostí. O této skutečnosti se provede zápis do katastru nemovitostí na základě souhlasného prohlášení ve smyslu § 36 odst. 5 písm. a) a odst. 6 vyhlášky č. 190/1996 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Splní-li tedy dlužník svůj závazek a dluh věřiteli řádně uhradí, je zpětný převod na dlužníka proveden záznamem, a i když se jedná rovněž o změnu vlastnického práva, v tomto případě již nevznikají žádné pochybnosti o tom, že by s touto změnou měla být spojena daňová povinnost.
Pokud jde o další tvrzení stěžovatele, že dnem vzniku právních účinků vkladu dochází k převodu vlastnického práva a současně ke vzniku předmětu daně v souladu s § 9 odst. 1 písm. a) zákona, bylo by je možno akceptovat pouze v případě, že by bylo nesporné, že se jedná o některý z převodů taxativně v citovaném ustanovení uvedený. Tak tomu však není. Ze znění citovaného ustanovení nelze, jak se o to snaží stěžovatel, dovodit úmysl zákonodárce, že uvedená
ustanovení [§ 133 odst. 2 občanského zákoníku a § 9 odst. 1 písm. a) zákona] platí stejně jak pro převod vlastnického práva k nemovitostem kupní smlouvou, tak i pro převod vlastnického práva k nemovitostem smlouvou o zajištění závazku převodem vlastnického práva k nemovitostem. Pokud zákonodárce takový úmysl měl, nic mu nebránilo v tom, aby ho v textu zákona vyjádřil, což neučinil. Úmysl zákonodárce zdanit převod vlastnictví k nemovitosti na základě smlouvy o zajištění práva však nebyl vyjádřen způsobem, který odpovídá požadavkům na určitost a jasnost právních předpisů v podmínkách právního státu. Soud při výkladu a použití zákona musí vycházet z toho, co zákonodárce v zákoně uvedl, nikoliv z toho, co snad uvést chtěl, ale do zákona nevtělil, jak již uvedl Vrchní soud v Praze ve svém rozsudku ze dne 24. 6. 1994, čj. 6 A 59/93-43. Vzhledem k tomu, že v daném případě právní účinky vkladu nastaly dne 5. 10. 1999, není možné dovodit úmysl zákonodárce ani ze znění ustanovení § 10 písm. d) zákona účinného od 1. 1. 2004, které bylo doplněno tak, že "
základem daně z převodu nemovitosti je cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu platná v den nabytí nemovitosti na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva
", když důvodová zpráva k této změně pouze uvádí: "
v případě převodů vlastnického práva k nemovitostem na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva mezi dlužníkem a věřitelem se z důvodu jednoznačnosti za základ daně z převodu nemovitostí navrhuje stanovit cenu zjištěnou podle zvláštního právního předpisu (zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů)
V této souvislosti lze také poukázat na konstantní judikaturu Ústavního soudu, podle které na poli veřejného práva mohou státní orgány činit pouze to, co jim zákon výslovně umožňuje, a jsou tedy povinny ve smyslu čl. 4 odst. 4 Listiny šetřit podstatu a smysl základních práv a svobod (viz např. nález č. 11/2002 Sb. ÚS, č. 145/2002 Sb. ÚS, č. 39/2002 Sb. ÚS).

References: § 9
 § 9
 § 553
 § 553
 soud 
 § 553
 § 9
 Soud 
 § 9
 § 9
 § 103
 § 9
 soud 
 § 10
 § 9
 soud 
 § 533
 § 534
 § 9
 soud 
 § 553
 § 36
 § 9
 § 9
 Soud 
 soud 
 § 10
 čl. 4