Source: http://kraken.slv.cz/7Afs60/2010
Timestamp: 2018-08-18 07:11:03+00:00

Document:
7Afs60/2010
è. j. 7 Afs 60/2010-148
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: ZBIROVIA, a. s. se sídlem Sládkova 219, Zbiroh, zastoupená JUDr. Jiøím Podlipským, advokátem se sídlem Pod Vi¹òovkou 33/1661, Praha 4, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 2790/14, Plzeò, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 28. 4. 2010, è. j. 57 Ca 12/2009-84,
Rozsudkem Krajského soudu v Plzni ze dne 28. 4. 2010, è. j. 57 Ca 12/2009-84, byla zamítnuta ¾aloba podaná ¾alobkyní (dále jen stì¾ovatelka ) proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Plzni (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 23. 12. 2008, è. j. 11333/08-1500-402432 a è. j. 11347/08-1500-402432. Prvním z uvedených rozhodnutí bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatelky proti platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Rokycanech ze dne 17. 12. 2001, è. j. 78400/01/150910, kterým jí byl vymìøen nadmìrný odpoèet na dani z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) za zdaòovací období srpen 1999 ve vý¹i 396 818 Kè. Druhým rozhodnutím byl zmìnìn platební výmìr Finanèního úøadu v Rokycanech ze dne 17. 12. 2001, è. j. 78403/01/150910, kterým byla vymìøena stì¾ovatelce vlastní daòová povinnost na DPH za zdaòovací období záøí 1999 ve vý¹i 510 841 Kè tak, ¾e byla sní¾ena na èástku 345 551 Kè. V odùvodnìní napadeného rozsudku krajský soud k námitce poru¹ení zásady dvojinstanènosti a nezákonnosti daòové kontroly uvedl, ¾e v pøedchozím øízení shledal poru¹ení této zásady v provedení konzultace správcem danì s pracovníkem odvolacího orgánu Ing. P. M. a v následném vydání rozhodnutí o odvolání v dané vìci tým¾ pracovníkem. Respektování tohoto právního názoru finanèním øeditelstvím vedlo k tomu, ¾e Ing. P. M. byl vylouèen z pøedmìtných odvolacích øízení a o odvoláních stì¾ovatelky rozhodoval Mgr. A. ©., který se dosud na rozhodování v daòovém øízení stì¾ovatelky nepodílel a nebyl ani pracovnì zaøazen na oddìlení nepøímých daní, nýbr¾ na oddìlení metodiky správy daní, pøièem¾ mezi novým a pùvodním zpracovatelem rozhodnutí o odvolání neexistoval vztah nadøízenosti èi podøízenosti. Pokud stì¾ovatelka zpochybòovala dostateènost výmìny Ing. P. M. za Mgr. A. ©., jde o nièím nedolo¾ená tvrzení. Správní spisy, stejnì jako ¾aloba, neobsahují ¾ádnou námitku podjatosti vùèi Mgr. A. ©., která by byla logickým procesním prostøedkem obrany stì¾ovatelky. Pùvodní procesní vadu vzhledem k její povaze a k vý¹e uvedeným skuteènostem tedy pova¾oval krajský soud za zhojenou. Tento závìr není v rozporu s právními názory uvedenými v rozsudcích Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 6. 2006, è. j. 2 Afs 143/2004-105, a ze dne 28. 6. 2007, è. j. 8 Afs 61/2005-79, na které stì¾ovatelka odkazovala. Stì¾ovatelce nebyla v novém odvolacím øízení odepøena mo¾nost efektivní obrany, nebo» v¹echny její odvolací námitky byly vypoøádány. Vzhledem k napravení pøedchozího procesního pochybení (poru¹ení zásady dvojinstanènosti) v novém odvolacím øízení, nenastala situace shodná s tou, kterou Nejvy¹¹í správní soud posuzoval v rozsudku ze dne 31. 3. 2005, è. j. 5 Afs 34/2003-78, na nìj¾ stì¾ovatelka v ¾alobì rovnì¾ poukazovala. K námitce, ¾e do¹lo-li k poru¹ení zásady dvojinstanènosti ji¾ na úrovni finanèního úøadu, tj. pøi provádìní daòové kontroly a následném vystavení platebních výmìrù, lze z toho oprávnìnì usuzovat, ¾e finanèní úøad nehodnotil dùkazy podle své vlastní úvahy, ale podle úvahy pracovníka finanèního øeditelství, èím¾ byla poru¹ena zásada volného hodnocení dùkazù podle § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen ZSDP ) krajský soud uvedl, ¾e v teoretické rovinì takový stav mohl nastat. Pro úspì¹nost ¾alobní námitky v¹ak musí být poru¹ení urèitého veøejného subjektivního práva soudem jednoznaènì shledáno, a to z dùvodù v ¾alobì tvrzených. Stì¾ovatelka v¹ak poru¹ení zásady volného hodnocení dùkazù stavìla jen do roviny úsudku a neoznaèila ¾ádné konkrétní skuteènosti, o které ¾alobní bod opírá. Námitkou poru¹ení citovaného ustanovení se ji¾ finanèní øeditelství zabývalo v napadených rozhodnutích a s jeho argumentací se krajský soud ztoto¾nil a odkázal na ni. Odmítl-li krajský soud opodstatnìnost tvrzeného poru¹ení zásady dvojinstanènosti a zásady volného hodnocení dùkazù, pak nemohlo být ani dùvodné tvrzení o poru¹ení ust. § 2 odst. 1 ZSDP. Dále se krajský soud zabýval námitkou poru¹ení zásady souèinnosti, kterou stì¾ovatelka uplatnila v souvislosti s tím, ¾e finanèní úøad posoudil sérii kupních smluv jako zastøený prodej podniku, zatímco finanèní øeditelství jako prodej èásti podniku a o této zmìnì nebyla stì¾ovatelka informována a nemìla tak mo¾nost se ke zmìnì právního názoru vyjádøit. Podle názoru krajského soudu v¹ak ne¹lo zmìnu právního názoru, jako tomu bylo ve vìci, v ní¾ Nejvy¹¹í správní soud rozhodl rozsudkem ze dne 5. 5. 2005, è. j. 5 Afs 33/2003-82, na který se stì¾ovatelka odvolávala. V daném pøípadì zmìnu kvalifikace zapøíèinilo zohlednìní obsahu odvolání stì¾ovatelky. Krajský soud se ztoto¾nil s finanèním øeditelstvím v tom, ¾e ne¹lo o novou kvalifikaci právních úkonù stì¾ovatelky, ale o precizaci vyjádøení jejich rozsahu a nadto z pohledu ji¾ aplikovaného ust. § 35 zákona è. 588/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o DPH ) zcela bez významu. Jako poru¹ení práva stì¾ovatelky na souèinnost nelze kvalifikovat postup finanèního øeditelství, jestli¾e nebyla pøed vydáním napadených rozhodnutí seznámena se zámìrem upøesnìní posouzení jejich právních úkonù. K námitce poru¹ení ust. § 47 ZSDP krajský soud uvedl, ¾e finanèní øeditelství se otázkou této lhùty peèlivì zabývalo. Za úkon ve smyslu citovaného ustanovení pova¾ovalo výzvy finanèního úøadu vydané na podkladì ust. § 43 ZSDP, v dùsledku nich¾ zaèal nový bìh tøíleté lhùty pro vymìøení DPH, v obou pøípadech s koncem 31. 12. 2002. V souladu s usnesením roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2 Afs 52/2005-94, akceptovalo finanèní øeditelství právní názor, následnì roz¹íøeným senátem prezentovaný v usnesení ze dne 23. 2. 2010, è. j. 7 Afs 20/2007-73, ¾e platebním výmìrem se daò vymìøuje, a proto jej nelze pova¾ovat za úkon smìøující k vymìøení danì, který pøeru¹uje bìh tøíleté lhùty podle ust. § 47 odst. 2 ZSDP. V souladu se stávající judikaturou krajských soudù i Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudek ze dne 29. 8. 2007, è. j. 8 Afs 19/2006-72 a ze dne 25. 6. 2008, è. j. 5 Afs 3/2008-81) kvalifikovalo úkony v odvolacím øízení, konkrétnì výslechy svìdkù P. a Matìjky provedené v roce 2002, jako úkony pøeru¹ující bìh prekluzívní lhùty. Pokud stì¾ovatelka argumentovala rozkolísaností judikatury a zmiòovala pøedlo¾ení vìci se stejnou problematikou do roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu, pak krajský soud odkázal na usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 16. 12. 2009, è. j. 7 Afs 36/2008-134. Oba výslechy splòují po¾adavky uvedené v tomto usnesení, nebo» jimi finanèní øeditelství reagovalo na odvolací námitky stì¾ovatelky, kterými zpochybòovala správnost domìøení danì a byly relevantní pro posouzení dùvodnosti odvolání. Neopodstatnìná byla i ¾alobní námitka o nezákonnosti výslechu svìdka Matìjky spoèívající v tom, ¾e jako fyzická osoba a statutární zástupce stì¾ovatelky nemù¾e zároveò vystupovat jako svìdek. S ohledem na to, kdy Zdenìk Matìjka byl jak statutárním orgánem firmy MKC STAV, spol. s r. o., tak následnì statutárním orgánem stì¾ovatelky, není jeho procesní pozice svìdka vypovídajícího, napø. o skutkových okolnostech MKC STAV, spol. s r. o., podle názoru krajského soudu vylouèená. V rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 10. 2006, è. j. 7 Afs 15/2003-99, na nìj¾ stì¾ovatelka odkázala v ¾alobì, byla øe¹ena odli¹ná právní situaci. ®alobní bod týkající se nesrovnalostí pøi vymìøení danì je nepøípustný, nebo» nebyl uplatnìn v ¾alobì pùvodní. K ¾alobním bodùm, v nich¾ stì¾ovatelka namítala poru¹ení hmotnìprávních pøedpisù, krajský soud uvedl, ¾e jádrem sporu je posouzení kupních smluv, které stì¾ovatelka uzavøela v srpnu a záøí 1999 s firmou MKC STAV, spol. s r. o., na základì kterých nabyla vlastnictví k movitým vìcem a nemovitostem. Souèástí kupní ceny byla také DPH a stì¾ovatelka uplatnila nárok na odpoèet této danì. Stì¾ovatelka pøipustila, ¾e s èástí bývalých pracovníkù firmy MKC STAV, spol. s r. o. v prùbìhu pøedání majetku uzavøela pracovní smlouvy. Finanèní øeditelství s odvoláním na ust. § 2 odst. 7 ZSDP uzavøené kupní smlouvy posoudilo jako smlouvu o prodeji èásti podniku s dùsledkem neuznání odpoètu DPH z dùvodu osvobození prodeje od DPH podle ust. § 35 zákona o DPH. Krajský soud se s tímto závìrem ztoto¾nil. Podle jeho názoru podstatou prodeje podniku, resp. jeho èásti, je pøevod urèitého fungujícího celku pøi zachování mo¾nosti, aby tento celek mohl být dále vyu¾íván ke stejnému podnikání pod vedením kupujícího. V dané vìci prodávající pou¾íval pro realizaci pøedmìtu èinnosti øadu provozoven, které ve svém celku tvoøily podnik a tyto pøedmìtnými smlouvami pøevedl na stì¾ovatelku jako kupující, která podle svého vyjádøení v nich pokraèovala ve stejné èinnosti a pou¾ívala je ke svému podnikání v souladu se svým pøedmìtem èinnosti. Krajský soud vyjádøil souhlas se stì¾ovatelkou, ¾e pøi prodeji movitého a nemovitého majetku nemají smluvní strany povinnost uzavøít smlouvu o prodeji podniku ani jinou smlouvu a mohou vyjádøit svobodnou vùli, jak bude pøedmìtný majetek pøeveden. Tento názor platí beze zbytku v soukromoprávní rovinì. Finanèní øeditelství smluvní volnost stran respektovalo a platnost jednotlivých smluv nezpochybòovalo. Proto¾e v¹ak v souhrnu bylo uzavøenými smlouvami dosa¾eno v zásadì stejného hospodáøského výsledku, který pøiná¹í smlouva o prodeji podniku, bylo finanèní øeditelství v rovinì veøejnoprávní nejen oprávnìno, nýbr¾ i povinno ve smyslu ust. § 2 odst. 7 ZSDP posoudit obsah právních úkonù po materiální stránce. Jestli¾e bylo jednoznaènì prokázáno, ¾e provozovny pøe¹ly do dispozice stì¾ovatelky, která v nich provozovala stejnou èinnost, byl postup finanèního øeditelství i jeho právní závìr zcela legální. I kdy¾ se krajský soud ztoto¾nil s názorem stì¾ovatelky, ¾e ani èást podniku nemù¾e být tvoøena nahodile urèeným souborem movitých a nemovitých vìcí tého¾ vlastníka, pøedmìtem prodeje v dané vìci byly ucelené provozovny ve zcela konkrétnì a pøesnì popsaném rozsahu, který dokumentuje zpráva o výsledku daòové kontroly. Nejednalo se tedy o nahodilý soubor vìcí prodávajícího, nýbr¾ o jednotlivé organizaèní slo¾ky firmy MKC STAV, spol. s r. o. dostateènì odli¹né od slo¾ek jiných. Skuteènost ¾e prodávající pøevedl dal¹í majetek na jiné subjekty a ¾e nìkteré nemovitosti zùstaly nadále v jeho vlastnictví, svìdèí o správnosti závìru finanèního øeditelství, ¾e nedo¹lo k prodeji podniku, nýbr¾ jeho èásti. Okolnost, zda pøe¹lo na kupující obchodní jméno, není podle názoru krajského soudu pro daòové úèely právnì významná. Ke dni pøevodu obchodního podílu nezùstali ve firmì MKC STAV, spol. s r. o. ¾ádní zamìstnanci, co¾ potvrdil nejen svìdek P., nýbr¾ v doplnìní odvolání i stì¾ovatelka. Ukonèení pracovního pomìru se zamìstnanci obchodních domù ke dni 31. 8. 1999 a uzavøení nového pracovnìprávního vztahu s tými¾ osobami ke dni 1. 9. 1999 na stejný druh i místo práce (22 osob) se jeví v kontextu celého pøípadu jako postup ryze úèelový. Kolik dal¹ích zamìstnancù firmy MKC STAV, spol. s r. o. pøed prodejem podniku, resp. èásti podniku, ukonèilo pracovní pomìr a následnì neuzavøeli se stì¾ovatelkou pracovní pomìr, je skuteèností právnì nevýznamnou. Podstatné je, ¾e po 1. 9. 1999 prodávající nemìl ¾ádného zamìstnance a èást zamìstnancù (v poètu 22) fakticky vykonávala stejnou práci, na stejném místì, jen pod jiným zamìstnavatelem. Stì¾ovatelka tvrdila, ¾e osvìdèilo-li finanèní øeditelství jako dùkaz protokol o výslechu svìdka P. ze dne 16. 10. 2002, pak opak obsahu této listiny musí být prokázán, nebo» se jedná o veøejnou listinu podle § 134 o. s. ø. Protokol o ústním jednání v daòovém øízení sepsaný správcem danì prohla¹uje za veøejnou listinu výslovnì ust. § 12 odst. 1 ZSDP. Podle názoru krajského soudu protokol o výpovìdi svìdka P. sepsaný správcem danì a odpovídající zákonem pøedepsaným nále¾itostem lze nepochybnì zaøadit do kategorie veøejných listin s charakterem osvìdèení nebo potvrzení urèitých skuteèností. Tato veøejná listina je v¹ak zpùsobilá pouze osvìdèit prùbìh konkrétního procesního úkonu správce danì, o nìm¾ sepsal protokol, tedy pravdivost vylíèení skuteèností v¹ech osob pøi ústním jednání pøítomných. Rozhodnì v¹ak neosvìdèuje pravdivost odpovìdí svìdka. V tomto smyslu podléhá veøejná listina hodnocení stejnì jako ka¾dý jiný dùkazní prostøedek. K obecnì formulované námitce, ¾e finanèní øeditelství zmìnilo právní kvalifikaci smluvních vztahù, ani¾ by pøedlo¾ilo jediný dùkaz, ¾e se jednalo o organizaèní slo¾ku dostateènì odli¹itelnou od ostatních slo¾ek podniku, krajský soud uvedl s odvoláním na ust. § 50 odst. 3 ZSDP, ¾e obecnì nemusí platit zásada, ¾e zmìna kvalifikace musí být v¾dy podlo¾ena novým dùkazem. V dané vìci v¹ak byl pøedlo¾en dùkaz o existenci nemovitostí, které zùstaly ve vlastnictví prodávajícího, a bylo proto povinností finanèního øeditelství na tyto nové skuteènosti reagovat. Krajský soud neshledal dùvodným ¾alobní bod, v nìm¾ stì¾ovatelka namítala poru¹ení ust. § 12 odst. 2, § 15a odst. 4 a § 19 odst. 1 zákona o DPH, proto¾e okolnost, ¾e smluvní strany uzavøely øadu smluv a souèástí kupní ceny uèinily DPH, nemù¾e mít vliv na daòovou povinnost. Pokud stì¾ovatelka neprokázala nesprávnost právního závìru finanèního øeditelství o simulovaném právním úkonu, nebyl s ohledem na ust. § 35 zákona o DPH nárok na odpoèet DPH oprávnìný. Odkaz stì¾ovatelky na ust. § 25 citovaného zákona a zámìr zákonodárce pro pøípad chyby v sazbì DPH je nutno odmítnout, proto¾e v daném pøípadì je zdanitelné plnìní ze zákona od DPH osvobozeno, nikoliv jen zatí¾eno jinou sazbou DPH. Nadto jde o simulovaný právní úkon, nikoliv o chybu. Namítala-li stì¾ovatelka, ¾e verze protokolu o pøedání majetku od svìdka P., tj. bez podpisu Zdeòka Matìjky, se stala souèástí spisu a¾ dne 31. 1. 2003, tedy po vydání rozhodnutí o odvolání z ledna 2003, krajský soud uvedl, ¾e i pro pøípad správnosti tvrzení stì¾ovatelky by taková skuteènost nemohla pøivodit stì¾ovatelce pøíznivý dùsledek ji¾ proto, ¾e obì rozhodnutí finanèního øeditelství z roku 2003 byla krajským soudem zru¹ena a napadená správní rozhodnutí byla vydána dne 23. 12. 2008. K poru¹ení stì¾ovatelkou vypoètených ustanovení ZSDP ani zákona o DPH tedy nedo¹lo.
V kasaèní stí¾nosti podané v zákonné lhùtì stì¾ovatelka uvedla, ¾e jí podává na základì ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti pøednì za zcela nesprávné oznaèila posouzení své námitky týkající se nezákonného postupu finanèních orgánù spoèívající v tom, ¾e se pracovník finanèního øeditelství podílel na rozhodování finanèního úøadu. Na rozdíl od krajského soudu se stì¾ovatelka domnívá, ¾e postup pracovníka odvolacího orgánu zpùsobil nezákonnost celé kontroly. V pøípadì, ¾e byla kontrola nezákonná, nebylo mo¾né na jejím základì øádnì domìøit daò. Je nepochybné, ¾e stì¾ovatelka má velmi omezený prostor pro brojení a získávání dùkazù v rámci interních jednání u finanèního øeditelství. Ov¹em v rámci obvyklé správní praxe by bylo velmi neobvyklé, aby pracovníci finanèního øeditelství v rámci specializace DPH nekonzultovali pomìrnì slo¾itý procesní aspekt daného pøípadu s metodickým oddìlením správy daní i v prvním odvolacím øízení. Podle názoru stì¾ovatelky není podstatné, ¾e Mgr. A. ©. nebyl pracovníkem oddìlení metodiky DPH finanèního øeditelství. Navíc v¹echny osoby, které byly úèastny na rozhodovacím procesu, byly podøízeny øediteli finanèního øeditelství, který pùvodní rozhodnutí podepsal a tím dovr¹il rozhodovací proces. Nelze tedy oèekávat, ¾e by tyto osoby posléze rozhodly v dal¹ích øízeních jinak. Stì¾ovatelka poukázala na to, ¾e Nejvy¹¹í správní soud ve své judikatuøe spatøuje nezákonnost i v pøípadì, ¾e o vìci rozhoduje jiná osoba ne¾ osoba, která se podílela na prvoinstanèním rozhodnutí a zdùraznila, ¾e rozhodnutí je vydáno pøíslu¹ným správním orgánem, nikoliv urèitou úøední osobou. Pokud tedy finanèní øeditelství èinností svých úøedních osob zasáhlo do øízení prvoinstanèního, je to natolik nezákonný postup, ¾e jej nelze v odvolacím øízení zhojit. Stì¾ovatelka upozornila na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 3. 2005, è. j. 5 Afs 34/2003-78. Z vý¹e uvedeného podle jejího názoru vyplývá, ¾e ji¾ pracovníci správce danì jednali v pøímém rozporu se zásadou dvojinstanènosti a poru¹ili tím zcela jednoznaènì nejen procesní postup, ale i její právo na nestranné posouzení celé zále¾itosti. Je rovnì¾ zøejmé, ¾e správce danì tím, ¾e nedbal stanoveného procesního postupu, poru¹il také zásadu zákonnosti zakotvenou v ust. § 2 odst. 1 ZSDP. Daòovou kontrolu, v jejím¾ prùbìhu dochází k nezákonnému postupu ze strany pracovníka správce danì, nelze pova¾ovat za provedenou v souladu se zákonnými normami. Jeliko¾ ji¾ daòové øízení provádìné správcem danì bylo poznamenáno tak významnými vadami, jakými poru¹ení nìkolika základních zásad daòového øízení bezesporu je, nelze pova¾ovat ani rozhodnutí správce danì za zákonné. Stì¾ovatelka vyjádøila rovnì¾ nesouhlas s názorem finanèního øeditelství a krajského soudu, ¾e zmìnou právní kvalifikace smluvního vztahu do¹lo pouze k precizování, které bylo nepodstatné s ohledem na uplatnìní zákona o DPH. Je podstatné, ¾e odvolací orgán dospìl k jinému právnímu závìru a o nìm se stì¾ovatelka dovìdìla a¾ z vydaného rozhodnutí a nedal jí ¾ádnou mo¾nost se k dané zmìnì vyjádøit. Tím poru¹il její právo na mo¾nost odvolání a vyjádøení se k novému právnímu závìru, èím¾ hrubì poru¹il ust. § 2 odst. 2 ZSDP. Tento právní názor je plnì v souladu s ustálenou judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu, napø. s rozsudkem ze dne 5. 5. 2005, è. j. 5 Afs 33/2003-82. Stì¾ovatelka dále namítala, ¾e rozhodnutí finanèního øeditelství jsou vydána ji¾ po lhùtì, kdy je mo¾né domìøit daò a vyjádøila nesouhlas s názorem, ¾e lhùtu pro vymìøení danì prodlou¾ily úkony finanèního øeditelství. Výslech svìdkù V. P. a Zdeòka Matìjky nejsou úkony zpùsobilé prodlou¾it lhùtu ve smyslu ust. § 47 odst. 2 ZSDP. Pøeru¹ení prekluzívní lhùty nemù¾e zpùsobit jakýkoliv úkon, nýbr¾ jen úkon smìøující k domìøení danì. V daném pøípadì je plnì aplikovatelné usnesení roz¹íøeného senátu tohoto soudu ze dne 16. 12. 2009, è. j. 7 Afs 36/2008-134, zejména pro úèelový výslech Zdeòka Matìjky. Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 8. 2008, è. j. 5 Afs 7/2008-76, je zøejmé, ¾e úkony, které mìly být provedeny anebo navazují na ji¾ provedenou daòovou kontrolu, nemohou být úkonem, který lhùty prodlu¾uje. V pøípadì uvedených úkonù finanèním øeditelstvím se jedná pouze o pokraèování pùvodní kontroly, proto¾e výslech svìdka P. byl proveden z dùvodu, ¾e u prvního výslechu nebyl zástupce stì¾ovatelky a ani o nìm nebyla informována. V zásadì tím tedy byla pouze odstranìna vada daòovì kontroly a jednalo se o opakovaný výslech svìdka. Rovnì¾ výslech Zdeòka Matìjky doplòuje kontrolu, nebo» se jedná o opakovaný výslech. Dokonce z tìchto výslechù nevze¹el ani ¾ádný dùvod k novému projednání, zji¹tìní èi zmìn právních názorù, které by byly v souladu se zásadou souèinnosti znovu projednány. Nepochybnì nelze pova¾ovat za spravedlivé, aby lhùty prodlu¾ující mo¾nost domìøit daò byly prodlou¾eny úkony, které pouze odstraòují vady nebo neúplnost daòové kontroly nebo se dokonce jen opakují. Lze se tedy domnívat, ¾e výslech Zdeòka Matìjky dne 18. 12. 2002 mohl být pouze úèelový s úmyslem vedoucím k prodlou¾ení prekluzívních lhùt. Stì¾ovatelka se neztoto¾nila s krajským soudem, ¾e by ¾alobní bod týkající se nesrovnalosti pøi vymìøení danì byl nepøípustný. I pøi respektování zásady koncentrace soudního øízení je krajský soud povinen pøi svém rozhodování z moci úøední provìøovat zákonnost postupu správních orgánù a pøípadnì rozhodnout ve smyslu § 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s. Z podaných daòových pøiznání je zøejmé, ¾e v prùbìhu záøí, respektive øíjna, 1999 byl nadmìrný odpoèet vymìøen a teprve potom byla vystavena výzva k odstranìní pochybností. Z daòového pøiznaní za srpen 1999 je zøejmé, ¾e pùvodnì byl nadmìrný odpoèet vymìøen k 27. 9. 1999 a výzva k odstranìní pochybností byla vystavena a¾ dne 28. 9. 1999. Daòové pøiznání bylo posléze upraveno tak, ¾e pùvodní údaje o vymìøení byly pøemazány, místo toho, aby do¹lo k regulérní opravì v souladu se zákonem. Stejnì bylo upraveno daòové pøiznání za mìsíc záøí 1999, kdy byl pùvodní nadmìrný odpoèet vymìøen ke dni 26. 10. 1999. Výzvy zahajující vytýkací øízení neobsahují ¾ádné pochybnosti správce danì. Z tohoto dùvodu je mo¾né je pova¾ovat za nezákonné. Za nezákonné a nesprávné dále stì¾ovatelka oznaèila posouzení otázky prodeje èásti podniku. V prùbìhu daòového øízení, a ze spisu je to zøejmé, poukazovala na to, ¾e není seznámena s dùkazními prostøedky, na základì kterých udìlal správce danì, a potom i finanèní øeditelství, právní úvahu o pøekvalifikování prodeje jednotlivých movitých a nemovitých vìcí na prodej podniku. Tyto dùkazy ¾ádala nìkolikrát, napø. v ¾ádosti ze dne 18. 12. 2000 a 14. 1. 2002. Podle názoru stì¾ovatelky mìl správce danì dùkazy pøedlo¾it. S dùkazním prostøedkem týkajícím se ¹etøení správce danì u místnì pøíslu¹ného finanèního úøadu firmy MKC STAV, spol. s r. o., Finanèního úøadu pro Prahu 5, se stì¾ovatelka mohla seznámit a¾ pøi nahlédnutí do spisu dne 18. 10. 2004. Nesrovnalosti v dùkazních prostøedcích, které jsou ulo¾eny ve spise, jsou velmi zøejmé a krajský soud je pøi svém rozhodování nevzal v úvahu. Jedná se zejména o následující skuteènosti. Existují dva pøedávací protokoly o majetku MKC STAV, spol. s r. o., které mají urèité odli¹nosti a finanèní orgány akceptují pouze pøedávací protokol pøedaný svìdkem P., který je neúplný a chybí mu podpis pøedávajícího. Stì¾ovatelka pøedává úplný pøedávací protokol, který je v rozporu s tvrzeními svìdka P. a finanèní øeditelství ani krajský soud se s existencí dvou protokolù vùbec nevypoøádaly. Z vymìøovacího spisu Finanèního úøadu pro Prahu 5 vyplývá, ¾e tento provedl daòové øízení, na základì kterého vydal platební výmìr, ve kterém nevymìøil ¾ádná uskuteènìná plnìní a pøitom je zcela nepochybné, ¾e mezi firmou MKC STAV, spol. s r. o. a stì¾ovatelkou do¹lo v pøedmìtných zdaòovacích obdobích k plnìní. Proto¾e ve smyslu ust. § 25 odst. 1 a § 35 zákona o DPH se podle finanèního øeditelství jedná o zdanitelné plnìní osvobozené, mìl finanèní úøad vymìøit platebním výmìrem v øádku 31 daòového pøiznání toto zdanitelné plnìní. Pùvodní rozhodnutí správce danì vycházejí ze skuteènosti, ¾e nebyl zji¹tìn ¾ádný majetek, který by zùstal firmì MKC STAV, spol. s r. o. po prodejích stì¾ovatelce. Stì¾ovatelka se tedy mù¾e dùvodnì domnívat, ¾e finanèní orgány neprovádìly øádné dokazování ve smyslu ust. § 31 odst. 2 ZSDP, nebo» je nesporné, ¾e firmì MKC STAV, spol. s r. o. zùstal nemovitý majetek v k. ú. Sirá. Dále stì¾ovatelka vyjádøila názor, ¾e finanèní øeditelství je povinno pøedlo¾it skuteènosti, které se budou dokazovat, ¾e se jednoznaènì jedná o prodej èásti podniku. V této souvislosti upozornila na výklad pojmu èást podniku citací pøíslu¹né pasá¾e komentáøe k obchodnímu zákoníku, z nìho¾ jednoznaènì vyplývá, ¾e ani èást podniku nemù¾e být tvoøena nahodile urèeným souborem movitých a nemovitých vìcí ve vlastnictví jediného podnikatele. Finanèní øeditelství zmìnilo právní kvalifikaci smluvních vztahù, ani¾ by pøedlo¾ilo jediný dùkaz, ¾e se jednalo o organizaèní slo¾ku dostateènì odli¹itelnou od ostatních organizaèních slo¾ek podniku. Finanèní øeditelství napø. nevysvìtlilo, proè nebyl pozemek p. è. st. 84 v k. ú. Sirá souèástí prodávané èásti podniku. Stì¾ovatelka nezpochybnila právo finanèních orgánù posoudit obsahy právních úkonù po materiální stránce a dovozovat jiné, ale takový postup nemù¾e být úèelový a musí být dostateènì prokázán dùkazy vèetnì po¾adavkù, které pro vyèlenìní èásti podniku vy¾adují dal¹í obecnì platné právní pøedpisy, napø. vedení vnitropodnikového úèetnictví. Je zøejmé, ¾e obchodní zákoník spojuje se smlouvou o prodeji podniku zvlá¹tní právní úèinky, kterých nelze jinak docílit. Faktickou smlouvou o prodeji podniku nelze pojmovì zastøít jinými právními úkony, proto¾e pouze tìmito úkony nemù¾e být tento smluvní typ naplnìn, a to zejména v èásti zákonného pøechodu závazkù èi dal¹ích pøíslu¹ných ustanovení obchodního zákoníku. Je tedy více jak zøejmé, ¾e postup finanèního øeditelství, a následnì jeho schválení krajským soudem, naprosto naru¹uje právní jistotu smluvních stran pøi jakémkoliv obchodu. Stì¾ovatelka také vytkla krajskému soudu, ¾e nepøihlédl k tomu, ¾e byly poru¹eny ust. § 12 odst. 2, § 15a odst. 4 a § 19 odst. 1 zákona o DPH. Z provedeného daòového øízení vyplynulo, ¾e ze strany firmy MKC STAV, spol. s r. o. do¹lo k uskuteènìní zdanitelného plnìní. Nastala objektivnì existující skuteènost, na jejím¾ základì vznikla firmì MKC STAV, spol. s r. o. daòová povinnost. Následnì má plátce danì (stì¾ovatelka) nárok na odpoèet na základì øádnì vystaveného daòového dokladu plátcem DPH. Za správnost daòového dokladu odpovídá plátce, který jej vystavuje. Z toho plyne, ¾e i pøes nesprávnou právní úvahu finanèního øeditelství o prodeji podniku, nezaniká takovým právním stavem právo firmy na odpoèet DPH z pøedmìtných daòových dokladù. Z vý¹e uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby napadený rozsudek krajského soudu byl zru¹en a vìc byla tomuto soudu vrácena k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti plnì ztoto¾nilo s názorem krajského soudu vysloveným v rozsudku. Co se týèe argumentace uvedené v kasaèní stí¾nosti, pak tato je v nìkterých èástech shodná s tvrzeními uvedenými v ¾alobì èi v odvoláních, a proto finanèní øeditelství nepova¾ovalo za nutné detailnì opakovat své správní úvahy a závìry vyjádøené ji¾ ve svých napadených rozhodnutích èi ve stanovisku k ¾alobì ze dne 9. 4. 2009. V souvislosti s namítaným poru¹ením zásady dvojinstanènosti dodalo, ¾e shledání podjatosti jednoho pracovníka nemù¾e znamenat nezákonnost celé daòové kontroly a nemo¾nost pokraèovat v daòovém øízení správci danì I. a II. stupnì, kteøí jsou pøíslu¹ní u daòového subjektu ke správì danì podle ust. § 4 odst. 1 ZSDP. Takový pøehnaný závìr lze toti¾ dovodit z argumentace stì¾ovatelky v kasaèní stí¾nosti. Úvahy tohoto typu nebyly podpoøeny ¾ádným ze soudù, které se zabývaly danou kauzou ani v jiných pøípadech. Dùvod, pro který pova¾uje stì¾ovatelka celou daòovou kontrolu za nezákonnou, nemá oporu v ZSDP ani jiném daòovém zákonì. Ze strany stì¾ovatelky se jedná pouze o úèelové tvrzení, nebo» si lze jen stì¾í pøedstavit, ¾e úkony øádnì uèinìné v prùbìhu daòové kontroly vèetnì jejího zahájení se stanou neplatnými následným uskuteènìním konzultace daného pøípadu mezi pracovníky orgánu I. a II. stupnì. Je nesporné, ¾e pokud dojde k poru¹ení zásady dvojinstanènosti, pøedstavuje toto zásadní ovlivnìní zákonnosti daòového øízení, nikoliv v¹ak nemo¾nost vedení øízení v budoucnu. K osobì Ing. P. M. finanèní øeditelství uvedlo, ¾e jmenovaný byl v dobì, kdy konzultoval pøedmìtný daòový pøípad s pracovnicí Finanèního úøadu v Rokycanech, a dosud jím je, øadovým pracovníkem oddìlení nepøímých daní a nemohl tudí¾ ze své pracovní pozice direktivnì ovlivòovat prùbìh ani výsledek novì vedeného odvolacího øízení. Aby v novém øízení nemohlo dojít k chování, které stì¾ovatelka oznaèuje za solidaritu mezi pracovníky , byla vìc pøidìlena vedoucímu pracovníkovi jiného oddìlení, ne¾ ve kterém je zaøazen Ing. P. M. V pøípadì, ¾e je z daòového øízení vylouèen pracovník správce danì podle ust. § 26 zákona ZSDP, doruèuje se rozhodnutí o vylouèení pracovníka dotèenému daòovému subjektu. ZSDP ani jiný právní pøedpis v¹ak správci danì neukládá povinnost informovat daòový subjekt o tom, který pracovník se na øízení bude podílet a tento postup není ani obvyklou správní praxí, jak uvádí stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti. Finanèní øeditelství se tedy nedopustilo pochybení, kdy¾ nesdìlilo tuto skuteènost stì¾ovatelce. Tuto informaci mohla získat nahlí¾ením do spisu podle ust. § 23 ZSDP, anebo mohla neformálnì po¾ádat o sdìlení jména pracovníka, který vìc vyøizuje. Finanèní øeditelství v¹ak nemù¾e souhlasit s tvrzením døíve neuvedeným (v odvolání ani ¾alobì), ¾e mìla velmi omezený prostor zjistit jméno úøedních osob zabývajících se danou vìcí. Pokud je v¹ak stì¾ovatelce známa, jak tvrdí, obvyklá správní praxe i naznaèená mo¾nost ovlivòování pracovníkù øeditelem Finanèního øeditelství v Plzni, který podepsal pùvodní rozhodnutí o odvolání, mohla v dobì, kdy probíhalo nové odvolací øízení podat námitku podjatosti dal¹ích pracovníkù. K èásti kasaèní stí¾nosti týkající se prekluze práva daò vymìøit nebo domìøit finanèní øeditelství uvedlo, ¾e tato problematika je podrobnì pro daný pøípad øe¹ena v rozhodnutích napadených ¾alobou i v napadeném rozsudku. Z tìchto rozhodnutí je patrno, ¾e stì¾ovatelka zcela zámìrnì oznaèuje úkony, které shledalo finanèní øeditelství i krajský soud jako úkony zpùsobilé pøeru¹it bìh lhùty pro vymìøení a domìøení danì, za úèelové. Ze spisového materiálu finanèních orgánù obou stupòù je v¹ak patrno, ¾e potøeba realizování tìchto úkonù (výslech svìdkù Matìjky a P.) vyvstala a¾ v odvolacím øízení na základì odvolání a ¾e provedené úkony nejsou nápravou vad øízení, kterých se dopustil finanèní úøad. Lze poukázat na usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 12. 2009, è. j. 7 Afs 36/2008-134, ve kterém tento soud judikoval,
¾e úkon správce danì v odvolacím øízení mù¾e být úkonem podle ust. § 47 odst. 2 ZSDP pøeru¹ujícím bìh prekluzívní lhùty za podmínky, ¾e vychází z urèitých pochybností o správnosti vý¹e pøedchozího vymìøení danì, smìøuje k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení. Pøesto, ¾e byla provedena daòová kontrola, mù¾e správce danì provést úkon, pokud je potøeba provìøit nový poznatek èi získanou pochybnost. Volba konkrétního úkonu závisí na rozsahu nezbytného zji¹»ování. Rovnì¾ posouzením obsahu právního úkonu prodeje èásti podniku se finanèní øeditelství podrobnì zabývalo v odùvodnìní svých rozhodnutí, na která plnì odkázalo. K tomu dodalo, ¾e nespatøuje dùvod proto, aby vysvìtlilo, proè nebyl pozemek p. è. st. 84 v k. ú. Sirá souèástí prodávané èásti podniku, jak po¾aduje stì¾ovatelka. Obsah kupní smlouvy, kterou byla stì¾ovatelce prodána èást podniku, závisel pouze na vùli smluvních stran a finanèní øeditelství nebylo povinno vysvìtlovat rozsah pøevádìného majetku. Finanèní øeditelství dále nesouhlasilo s názorem stì¾ovatelky, ¾e postup-posouzení obsahu právního úkonu po materiální stránce-musí být dostateènì prokázán dùkazy vèetnì po¾adavkù, které pro vyèlenìní èásti podniku vy¾adují dal¹í obecnì platné právní pøedpisy, napø. vedení vnitropodnikového úèetnictví. Zpùsob vedení úèetnictví toti¾ nemù¾e ovlivnit obsah právního úkonu. Takový názor by toti¾ mohl znamenat absurdní závìr, ¾e v pøípadì, ¾e by byla uzavøena smlouva o prodeji podniku nebo jeho èásti a skuteèný obsah právního úkonu by se neli¹il od stavu formálnì právního, nejednalo by se o prodej podniku, pokud by nebylo vedeno vnitropodnikové úèetnictví. Finanèní øeditelství proto oznaèilo kasaèní stí¾nost za nedùvodnou a navrhlo, aby ji Nejvy¹¹í správní soud zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal na základì kasaèní stí¾nosti napadený rozsudek v souladu s ust. § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. v rozsahu a z dùvodù, které uplatnila stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti a pøitom sám neshledal vady uvedené v odst. 3 citovaného ustanovení, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Nejvy¹¹í správní soud je nejprve zabýval stí¾ní námitkou týkající se poru¹ení zásady dvojinstanènosti daòové øízení, respektive jejího chybného právního posouzení soudem.
Krajský soud rozsudkem ze dne 26. 5. 2008, è. j. 57 Ca 55/2007-184, zru¹il rozhodnutí finanèního øeditelství ze dne 30. 1. 2003, è. j. 1074/130/2003 a ze dne 21. 1. 2003, è. j. 7249/130/2002 s odùvodnìním, ¾e daòové øízení pøedcházející vydání napadených rozhodnutí bylo zatí¾eno podstatnou vadou-poru¹ením zásady dvojinstanènosti. Tato vada spoèívala v tom, ¾e vìc stì¾ovatelky finanèní úøad pøed vydáním platebních výmìrù konzultoval s pracovníkem oddìlení nepøímých daní finanèního øeditelství Ing. M., který vyjádøil na vìc svùj názor a v souladu s ním poté finanèní úøad rozhodl o daòové povinnosti stì¾ovatelky. O odvolání stì¾ovatelky proti dodateèným platebním výmìrùm pak následnì rozhodoval tý¾ pracovník finanèního øeditelství. Finanèní øeditelství v dal¹ím øízení vázáno právním názorem vyjádøeným ve zru¹ujícím rozsudku krajského soudu, rozhodlo o vylouèení Ing. M. z daòového øízení ve vìcech odvolání stì¾ovatelky. O tìchto odvoláních následnì rozhodoval Mgr. A. ©., který v té dobì vykonával funkci vedoucího oddìlení metodiky správy daní finanèního øeditelství, tj. nebyl pracovnì zaøazen na oddìlení nepøímých daní jako Ing. M. a mezi ním a Ing. M. tedy neexistoval vztah nadøízenosti èi podøízenosti.
Zásada dvojinstanènosti uplatòovaná v daòovém øízení zaruèuje úèastníkùm správního øízení subjektivní právo napadnout rozhodnutí vydané v I. stupni øádným opravným prostøedkem, a to za podmínek stanovených v ZSDP. O podaném øádném opravném prostøedku rozhoduje orgán nejblí¾e vy¹¹ího stupnì nadøízený správci danì, který napadené rozhodnutí vydal, nestanoví-li zvlá¹tní zákon jinak. Smyslem této zásady ov¹em není, aby o odvolání rozhodl pouze jiný orgán, ale aby o nìm také rozhodla jiná osoba, která doposud s konkrétním pøípadem nemìla nic spoleèného a není tak zatí¾ená úvahami a my¹lenkovými pochody pracovníka správce danì, který o vìci rozhodoval v prvém stupni. Tak tomu v dané vìci bylo, nebo» jak bylo vý¹e uvedeno odvolání stì¾ovatelky posuzoval pracovník finanèního øeditelství, který se dosud nepodílel na rozhodování jejího pøípadu. Nejvy¹¹í správní soud se proto ztoto¾òuje s názorem krajského soudu, ¾e finanèní øeditelství respektovalo jeho právní názor vyjádøený ve zru¹ujícím rozsudku a odstranilo tak pùvodní procesní vadu daòového øízení. Názor stì¾ovatelky, ¾e postup pracovníka odvolacího orgánu mìl vliv na zákonnost daòové kontroly, a proto nebylo mo¾né na jejím základì stanovit daòovou povinnost, nemá oporu v zákonì. Podle § 9 odst. 1 zákona è. 531/1990 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, finanèní øeditelství øídí finanèní úøady, co¾ v sobì zahrnuje i metodické øízení. Pokud tedy dojde v prùbìhu daòového øízení ke konzultaci urèitého pøípadu mezi pracovníky finanèního orgánu I. a II. stupnì, pak z této skuteènosti nelze automaticky a bez dal¹ího usuzovat na nezákonnost daòové kontroly. Tato stí¾ní námitka je proto nedùvodná.
Stì¾ovatelka dále vyjádøila nesouhlas s názorem krajského soudu, ¾e zmìnou právní kvalifikace smluvního vztahu do¹lo pouze k precizování, které je nepodstatné s ohledem na uplatnìní zákona o DPH.
Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je pro daný pøípad významné, zda skuteènost, ¾e finanèní úøad posoudil kupní smlouvy uzavøené mezi firmou MKC STAV, spol. s r. o. a stì¾ovatelkou jako zastøený prodej podniku a finanèní øeditelství jako prodej èásti podniku, mìla nìjaký dopad na vý¹i daòové povinnosti stì¾ovatelky. Tak tomu v posuzovaném pøípadì nebylo, nebo» pro aplikaci ust. § 35 zákona o DPH je právnì bezvýznamné, zda se jednalo o prodej podniku èi jeho èásti podniku, proto¾e podle citovaného ustanovení se v obou pøípadech jedná zdanitelná plnìní o osvobozená od DPH. Jedná tedy o takovou zmìnu právní kvalifikace, která nemá vliv na vý¹i daòové povinnosti stì¾ovatelky.
Stì¾ovatelka dále namítala, ¾e rozhodnutí finanèního øeditelství jsou vydána ji¾ po lhùtì, kdy je mo¾né podle § 47 odst. 2 ZSDP domìøit daò, nebo» úkony finanèního øeditelství (výslechy svìdkù V. P. dne 16. 10. 2002 a Zdeòka Matìjky dne 18. 12. 2002) nejsou úkony zpùsobilé prodlou¾it pøedmìtnou lhùtu.
Jak vyplývá z ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudky ze dne 29. 8. 2007, 8 Afs 19/2006-72 a ze dne 25. 6. 2008, è. j. 5 Afs 3/2008-81, a zejména usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 16. 12. 2009, è. j. 7 Afs 36/2008-134) úkon správce danì v odvolacím øízení mù¾e být úkonem pøeru¹ujícím bìh prekluzívní lhùty a zakládajícím bìh lhùty nové za podmínky, ¾e vychází z urèitých pochybností o správnosti vý¹e pøedchozího vymìøení danì, smìøuje k vymìøení danì nebo k jejímu dodateènému stanovení a odpovídá povaze a rozsahu zji¹»ovaných skuteèností. Tyto podmínky byly v daném pøípadì splnìny, nebo» úèelem svìdeckých výpovìdí bylo ovìøit v odvolacím øízení správnost dosavadního vymìøení danì, a to na základì tvrzení stì¾ovatelky obsa¾ených v odvoláních. Tyto úkony tedy v souladu s ust. § 47 odst. 2 ZSDP smìøovaly k tomu, aby o vymìøení danì bylo pravomocnì rozhodnuto. Tato stí¾ní námitka je proto nedùvodná.
Stì¾ovatelka se dále neztoto¾nila s krajským soudem v tom, ¾e ¾alobní bod týkající se nesrovnalosti pøi vymìøení danì je nepøípustný, nebo» krajský soud je povinen pøi svém rozhodování z moci úøední provìøovat zákonnost postupu správních orgánù.
Krajský soud se tímto ¾alobním bodem odmítl zabývat s odkazem na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 8. 2008, è. j. 7 As 2/2007-119, ve kterém je mimo jiné uvedeno, ¾e v ¾alobì proti novému rozhodnutí správního orgánu nemohou být úspì¹né ¾alobní body, které mohly být uplatnìny v zákonné lhùtì ji¾ v pùvodní ¾alobì. V daném pøípadì krajský soud rozsudkem ze dne 26. 5. 2008, è. j. 57 Ca 55/2007-184, zru¹il rozhodnutí finanèního øeditelství ze dne 30. 1. 2003, è. j. 1074/130/2003, a ze dne 21. 1. 2003, è. j. 7249/130/2002 a poté finanèní øeditelství ve vìci znovu rozhodlo, ani¾ by daòové øízení jakkoliv doplòovalo. Stì¾ovatelka proti tìmto novým rozhodnutím podala znovu ¾alobu a v ní uplatnila námitky týkající se nesrovnalostí pøi vymìøení danì, které v¹ak neuplatnila v pùvodní ¾alobì, aè tak uèinit mohla. Postup krajského soudu tak byl v souladu s dispozièní a koncentraèní zásadou a i s vý¹e uvedeným judikátem. Nejvy¹¹í správní soud se proto nemohl touto námitkou vìcnì zabývat.
V dal¹ím stí¾ním bodì stì¾ovatelka jednak konstatovala, ¾e v prùbìhu daòového øízení poukazovala na to, ¾e není seznámena s dùkazními prostøedky a v kasaèní stí¾nosti zdùraznila, ¾e s dùkazním prostøedkem týkajícím se ¹etøení u do¾ádaného Finanèního úøadu pro Prahu 5 se seznámila a¾ pøi nahlí¾ení do soudního spisu 18. 10. 2004. Toto tvrzení stì¾ovatelky v¹ak neodpovídá skuteènosti, proto¾e ji¾ ve zprávì o daòové kontrole, s jejím¾ obsahem byla seznámena dne 2. 7. 2001, je uveden výsledek ¹etøení provedeného do¾ádaným správcem danì pøíslu¹ným pro firmu MKC STAV, spol. s r. o.
Dále stì¾ovatelka poukazovala na zøejmé nesrovnalosti v dùkazních prostøedcích, které krajský soud pøi svém rozhodování nevzal v úvahu. Existence dvou rozdílných pøedávacích protokolù o majetku firmy MKC STAV, spol. s r o. je sice nesporná, ale tato skuteènost není právnì relevantní pro závìr o simulovaném právním úkonu, tak¾e krajský soud nemìl dùvod se jí zabývat. Navíc nelze pøehlédnout, ¾e sama stì¾ovatelka oznaèuje v ¾alobì rozdíly mezi tìmito protokoly za nepatrné. Rovnì¾ tak výsledek daòového øízení, které vedl jiný správce danì ve vztahu k daòovému subjektu MKC STAV, spol. s r. o. je skuteèností ve vztahu ke stì¾ovatelce právnì bezvýznamnou. Domnìnka o tom, ¾e v daòovém øízení nebylo provádìno øádnì dokazování, není stí¾ním bodem, na základì nìho¾ by mohl Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek pøezkoumat.
Nedùvodný je rovnì¾ stí¾ní bod týkající se posouzení, zda skuteèný obsah právních úkonù mezi stì¾ovatelkou a firmou MKC STAV, spol. s r. o. byl zastøen stavem formálnì právním a li¹í se od nìho. V této souvislosti stì¾ovatelka s poukazem na komentáø k § 487 obch. zák. pouze obecnì zdùraznila, ¾e ani èást podniku nemù¾e být tvoøena nahodile urèeným souborem movitých a nemovitých vìcí, ani¾ by jakkoliv konkretizovala, ¾e se v daném pøípadì o takovou situaci jednalo. Navíc do protokolu o ústním jednání dne 10. 11. 2000 uvedli pøedseda pøedstavenstva i generální øeditel stì¾ovatelky, ¾e v¹echny prodané provozy byly pøi poøízení, stejnì jako v dobì sepsání tohoto protokolu ve funkèním stavu a napø. ve vztahu k obchodnímu domu prohlásili, ¾e chtìli okam¾itì pokraèovat s ohledem na navázané obchodní kontrakty. Jak je zøejmé z rozhodnutí finanèního øeditelství, byla pøi posuzování, zda se jedná o prodej podniku èi jeho èásti, jako rozhodující skuteèností existence pozemkù ve vlastnictví firmy MKC STAV, spol. s r. o., na které upozornila stì¾ovatelka v doplnìní odvolání ze dne 13. 11. 2002. S ohledem na skuteènost, ¾e byla prokázána existence majetku, který nebyl pùvodním vlastníkem prodán stì¾ovatelce, zmìnilo finanèní øeditelství právní závìr vyslovený správcem danì, ¾e se jednalo o prodej podniku. Byla to tedy stì¾ovatelka, která v odvolacím øízení pøedlo¾ila listinný dùkaz (LV è. 2070 pro k. ú. Stodùlky), který vedl ke zmìnì právní kvalifikace simulovaného právního úkonu. V ¾ádném pøípadì se nejednalo o úèelový postup finanèního øeditelství a odùvodnìnost tohoto postupu také podrobnì zdùvodnil krajský soud v napadeném rozsudku. Pokud stì¾ovatelka odkázala na komentáø k § 487 obch. zák. a argumentuje po¾adavkem vedení vnitropodnikového úèetnictví pro vyèlenìnou èást podniku, lze poukázat na pokraèování citovaného komentáøe, v nìm¾ se uvádí, ¾e Lze v¹ak mít pochybnost, zda je samostatnì vedené úèetnictví podmínkou sine qua non pro kvalifikování organizaèní slo¾ky jako samostatné. Odùvodòování tohoto po¾adavku ustanovením § 482 je problematické. Je mo¾né si pøedstavit situace,
¾e organizaèní jednotka bez samostatné úèetní evidence, popø. i práva a závazky s ní související, bude ve smlouvì dostateènì urèitì vymezena, tak¾e nebude obtí¾né zjistit, co je pøedmìtem pøevodu, resp. jaké závazky pøecházejí na kupujícího Shodnì byl vyjádøen právní názor i v právní vìtì k rozsudku Nejvy¹¹ího soudu ze dne 7. 9. 1999, è. j. 33 Cdo 1199/98-124, a to tak: V pøípadì prodeje èásti podniku ( § 487 obch. zákoníku) je nezbytné, aby pøedmìtem smlouvy o prodeji byla taková èást podniku, která tvoøí jeho samostatnou organizaèní slo¾ku. Za samostatnou organizaèní slo¾ku lze pokládat takovou souèást podniku, u ní¾ je vedeno samostatnì (oddìlenì) úèetnictví, týkající se této organizaèní slo¾ky, z nìho¾ pøedev¹ím vyplývá, které vìci, jiná práva, popø. jiné majetkové hodnoty slou¾í k provozování této èásti podniku (samostatné organizaèní slo¾ky), a vymezuje tím pøedmìt smlouvy o prodeji èásti podniku. V uvedeném smyslu bude proto samostatnou organizaèní slo¾kou podniku zejména od¹tìpný závod, popø. jiná organizaèní slo¾ka, která se zapisuje do obchodního rejstøíku. Pøedmìtem smlouvy mohou v¹ak být i jiné organizaèní slo¾ky podniku, které se nezapisují do obchodního rejstøíku a které mohou být rùznì nazvány, napø. závod, provoz apod., podmínkou v¹ak je, aby se jednalo o slo¾ku samostatnou ve vý¹e uvedeném smyslu, pøièem¾ se nemusí jednat o slo¾ku oprávnìnou svým vedoucím jednat navenek ve vìcech jí se týkajících, jako je tomu v pøípadì od¹tìpného závodu.
Neopodstatnìný je také stí¾ní bod, v nìm¾ je namítáno, ¾e finanèní øeditelství poru¹ilo zejména ust. § 12 odst. 2, § 15a odst. 4 a § 19 odst. 1 zákona o DPH. Stanoví-li zákon, ¾e urèité konkrétní zdanitelné plnìní je od DPH osvobozeno, pak nepøichází v úvahu nárokování odpoètu DPH, a to ani v pøípadì, ¾e by formálnì bezvadné daòové doklady vystavené prodejcem prokazovaly zaplacení této danì. Jestli¾e zákon výslovnì stanoví, ¾e je urèité plnìní od DPH osvobozeno, tj. ¾e se v jeho pøípadì neuplatní daò na výstupu, nemù¾e stì¾ovatelka nárokovat vrácení danì na vstupu, kterou podle svého tvrzení zaplatila v kupní cenì, nebo» tato ¾ádnou daò neobsahovala.
Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud neshledal kasaèní stí¾nost dùvodnou, a proto ji podle ust. § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl bez jednání postupem podle ust. § 109 odst. 1 vìta druhá s. ø. s., podle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 vìtu první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatelka v øízení úspìch nemìla, proto jí nevzniklo právo na náhradu nákladù øízení a finanènímu øeditelství ¾ádné náklady s tímto øízením nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 § 35
 § 47
 soud 
 § 43
 § 47
 soud 
 soud 
 § 2
 § 35
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 § 134
 § 12
 soud 
 § 50
 soud 
 § 12
 § 15
 § 19
 § 35
 § 25
 soud 
 § 103
 soud 
 § 2
 § 2
 § 47
 soud 
 § 76
 soud 
 soud 
 § 25
 § 35
 § 31
 § 12
 § 15
 § 19
 § 4
 § 26
 § 23
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 § 9
 § 35
 § 47
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 487
 soud 
 § 487
 § 482
 § 487
 § 12
 § 15
 § 19
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 § 60
 § 120