Source: https://www.dph.zivnostnik.cz/33/osobni-potreba-poplatnika-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4EnZIwasnLdRzZsNyB0vJEPZZwRYsMFH_3w/?uri_view_type=5
Timestamp: 2019-12-15 03:52:55+00:00

Document:
Osobní potøeba poplatníka | DPH pro ¾ivnostníky
oprava kotle sazba DPH u autolékárnièek zápoètový list sociální bydlení odmìna likvidátora Martin  Dìrgel pøefakturace pøepravy RPDP 2018 náhrada ¹kody faktura do EU pøefakturace re¾im pdp dálnièní známka pøijetí slu¾by ze tøetí zemì zmìny DPH 2019 veletrh
Osobní potøeba poplatníka
30.8.2019, Ing. Martin Dìrgel, Zdroj: Verlag Dashöfer
V následujícím textu se budeme zabývat problematikou výdajù, které souvisí s osobní spotøebou podnikatelù (OSVÈ), tedy nesouvisí s podnikatelskou èinností. Konkrétnì popí¹eme postup øe¹ení této osobní spotøeby z pohledu danì z pøíjmù i danì z pøidané hodnoty. Z hlediska úètování se zamìøíme na podnikatele vedoucí pouze daòovou evidenci (tj. neúètující podnikatele).
Zákon è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále také jen ZDP), zejména:
- § 4 odst. 4 ZDP (obchodní majetek)
- § 7b ZDP (daòová evidence)
- § 25 odst. 1 písm. u) ZDP (daòová neuznatelnost osobní spotøeby)
- § 28 odst. 6 ZDP (krácení odpisù u majetku vyu¾ívaného i soukromì)
Zákon è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále také jen ZDPH), zejména:
- § 13 odst. 4 písm. a) ZDPH a § 13 odst. 5 ZDPH, § 14 odst. 3 písm. a) ZDPH a § 14 odst. 4 ZDPH (fiktivní zdanitelné plnìní pøi osobní spotøebì obchodního majetku nebo slu¾by)
- § 21 odst. 4 písm. d) ZDPH (datum uskuteènìní zdanitelného plnìní pøi spotøebì)
- §§ 29 a 32 ZDPH (doklad o pou¾ití a jeho nále¾itosti)
- § 36 odst. 6 ZDPH (stanovení základu danì pøi osobní spotøebì)
- § 72 odst. 6 ZDPH, § 75 ZDPH (vylouèení, resp. sní¾ení nároku na odpoèet danì pøi osobní spotøebì)
- §§ 78 a¾ 78e ZDPH (úprava odpoètu danì pøi zmìnì rozsahu pou¾ití majetku, dále pøi jeho dodání nebo øádnì nedolo¾eném a neprokázaném znièení, ztrátì nebo odcizení)
Pojem „osobní potøeba”
Významnou skupinou výdajù, které nelze uznat za daòovì úèinné, jsou výdaje na osobní potøebu poplatníka. Jejich daòovému uznání výslovnì brání § 25 odst. 1 písm. u) ZDP tím, ¾e daný titul uvádí mezi pøíklady výdajù, které nelze uznat za výdaje k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù.
Tøeba¾e pojem „osobní potøeba poplatníka” nenajdeme v ¾ádné právní normì blí¾e rozveden, je více ménì zøejmé, co se jím míní. Osobní potøeba (nebo chceme-li osobní spotøeba) je jedineèným a individuálním znakem ka¾dého jednotlivce, který závisí na celé øadì okolností (napø. na kulturním, sociálním, psychickém i fyzickém vývoji, dále na výchovì, vzdìlání atd.). Nejedná se o velièinu stálou ani exaktnì zjistitelnou èi jinak popsatelnou, pøesto¾e mù¾eme vystopovat jistou podobnost mezi rùznými jedinci.
Osobní potøeba FO
Na rozdíl od právnických osob je problém osobní potøeby u fyzických osob (FO) jiného charakteru. Pøíjem získaný podnikáním je toti¾ i zdrojem ob¾ivy dané FO. Je tedy zøejmé, ¾e poplatník musí nutnì pou¾ít èást svých pøíjmù pro svou osobní potøebu. ZDP pøímo vyjmenovává v § 25 odst. 1 písm. u) výdaje na osobní potøebu poplatníka jako daòovì neuznatelné.
Je proto nutné zajistit to, aby èerpání prostøedkù pro osobní spotøebu FO neovlivnilo daòové výdaje a tím i základ danì. Výbìr penìz z pokladny èi bì¾ného úètu podnikatele zøejmì daòový základ neovlivní. Lze si v¹ak pøedstavit i situaci, kdy podnikatel spotøebovává pro vlastní potøebu i jiné prostøedky získané podnikáním, a to a» ji¾ materiál, èi zbo¾í (FO podnikající v maloobchodì s potravinami), prostøedky (jízda autem v podnikání pro úèel nesouvisející s podnikáním) nebo slu¾by (malíø si vymaluje). A právì tyto situace budou pøedmìtem na¹eho rozboru.
Zákon o daních z pøíjmù nám zcela jednoznaènì zakazuje pova¾ovat za daòové výdaje polo¾ky, které slou¾í k osobní potøebì poplatníka. Není tedy mo¾né napøíklad daòovì uznat poplatek za náv¹tìvu kadeøníka, sauny, relaxaèního centra, pøírodního léèitele, erotického salonu, útratu v restauraci, v kasinu, v kinì apod., i kdy¾ dotyèný pozdìji i prùkaznì vykazuje vy¹¹í pracovní úsilí, motivaci a výkonnost. Hranice osobní spotøeby se ov¹em velice obtí¾nì stanovuje, zvlá¹tì pak u takových profesí, jako je taneènice, moderátor, herec, zpìvák, cvièitelka aerobiku, sportovec atd. Náv¹tìva kadeøníka tìsnì pøed natáèením by pak mohla být pøípadnì i uznána jako daòový výdaj, ov¹em jednoznaènì pouze tehdy, kdyby daný úèes nebyl „pou¾itelný” pro bì¾ný osobní ¾ivot hereèky. Stejný problém bude tøeba u umìlého chrupu, plastických operací, kontaktních èoèek, kosmetických úprav, úhrad za o¹acení a podobných výdajù, kde se podnikatelský svìt stéká se svìtem soukromým. Takovéto výdaje musíme proto v¾dy posuzovat individuálnì s pøihlédnutím k daným okolnostem a vìt¹inou je bude navíc zapotøebí nìjakým „rozumným” a prùkazným zpùsobem krátit z dùvodu suplování výdajù na osobní potøebu poplatníka. Opatrnosti u tìchto polo¾ek proto nikdy nezbývá.
V praxi je nejobvyklej¹í a také nejvhodnìj¹í pøevádìt firemní prostøedky bìhem roku postupnì na soukromý úèet, který není podle podmínek banky urèen k podnikání (napø. sporo¾iro, post¾iro apod.) a z nìj pak vybírat pro osobní potøebu a financovat v¹echny soukromé aktivity. V pøípadì, ¾e „zabloudí” konkrétní výdajový doklad (paragon) na osobní potøebu do daòové evidence, zaeviduje poplatník tento výdaj do penì¾ního deníku (nebo do evidence výdajù) jako výdaj neovlivòující základ danì. Výdaje na osobní potøebu toti¾, jak bylo uvedeno, patøí mezi výdaje daòovì neuznatelné.
Je vhodné si uvìdomit, ¾e výdajem na osobní potøebu je hodnota, která odpovídá hodnotì po zdanìní; jedná se tedy o „èisté” peníze. Vybíráme-li si pro osobní potøebu peníze z podnikatelského úètu èi pokladny ji¾ v prùbìhu zdaòovacího období, musíme mít na pamìti, ¾e to, co si vybereme a spotøebujeme, budeme muset v budoucnosti zdanit daní z pøíjmù a nevyhneme se ani pojistnému na sociální a zdravotní poji¹tìní.
Podle ZDP je z mnoha dùvodù podstatné, jestli se u fyzické osoby jedná o majetek urèený pro podnikání, nebo o majetek soukromý. Významné rozdíly ve zdaòování zástupcù obou skupin zaznamenáme pøedev¹ím v oblasti nároku na pøípadná osvobození od danì z pøíjmù pøi prodejích takovéhoto majetku, kdy majetek soukromý se nalézá obecnì v daleko výhodnìj¹ím re¾imu. Aby zákonodárce pøede¹el nejasnostem, co je a co není pova¾ováno za majetek urèený k podnikání, a co je naopak soukromým majetkem poplatníka – fyzické osoby, byl zaveden pojem „obchodní majetek” pro úèely danì z pøíjmù fyzických osob. Takovýmto obchodním majetkem se podle § 4 odst. 4 ZDP rozumí èást majetku poplatníka, o které bylo nebo je úètováno anebo je nebo byla uvedena v daòové evidenci (dále jen „daòová evidence” – DE). K tomu je tøeba doplnit, ¾e v souladu s § 495 NOZ (zákon è. 89/2012 Sb., obèanský zákoník) majetek tvoøí souhrn v¹eho, co dotyèné osobì patøí, tedy co je v jejím vlastnictví. Aby v¹ak nemohl být majetek, který podnikatel evidoval v daòové evidenci pouze krátce a pak jej pøeøadil do soukromého majetku, nav¾dy pova¾ován za obchodní (podnikatelský) majetek (viz slova „... nebo byla uvedena v daòové evidenci...”), je zároveò øeèeno, ¾e dnem vyøazení urèité slo¾ky majetku z obchodního majetku poplatníka (neboli za den pøevedení do jeho soukromých aktiv) je den, kdy poplatník o této slo¾ce majetku naposledy úètoval nebo ji naposledy uvádìl v DE.
Opravovat jen obchodní majetek
Podle § 25 odst. 1 písm. u) ZDP se za výdaje na osobní potøebu poplatníka pova¾ují mj. i výdaje na opravu, údr¾bu nebo technické zhodnocení majetku, který sice slou¾í k podnikání nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti, ale který není zaøazen do obchodního majetku poplatníka. U hmotného majetku vyu¾ívaného pro podnikání tak hovoøí pro jeho zahrnutí do obchodního majetku nejen mo¾nost uplatnìní daòových odpisù, ale i bì¾ných provozních oprav a údr¾by. Nejèastìji se v praxi jedná o soukromá osobní auta, která podnikatelé zámìrnì nevkládají do obchodního majetku, aby mohli daòovì uplatòovat vedle náhrady za pohonné hmoty i pomìrnì zajímavou základní náhradu za vyu¾ití auta (tzv. kilometrovné). Obdobnì se to týká i „drobného hmotného majetku” v cenì do 40 000 Kè (napø. ruèní vrtaèky èi pily), který, aè soukromý (nevlo¾ený do obchodního majetku), slou¾í k samostatné alias podnikatelské èinnosti (§ 7 ZDP) poplatníka.
Pan Horký, který podniká jako fyzická osoba a vede daòovou evidenci v souladu s pravidly § 7b ZDP, si 1. 8. 201X poøídil do svého obchodního majetku automobil za 500 000 Kè. Do obchodního majetku jej zaøadil tím, ¾e tento automobil zapsal na inventární kartu hmotného majetku (v pøípadì, ¾e by místo karet vedl knihu, zapsal by tento automobil do knihy hmotného majetku). Za rok 201X si uplatnil v daòových výdajích odpisy, a to v plné vý¹i pøipadající na 1. rok odpisování. Hmotný majetek odpisuje tzv. zrychlenou metodou.
V roce 201X+1 vyu¾il pan Horký vozidlo zèásti i pro svou soukromou potøebu, resp. pro úèely své rodiny, proèe¾ musel úmìrnì tomu krátit daòovou úèinnost vypoèteného roèního odpisu (napø. celkem ujel 10 000 km, z èeho¾ pro úèely podnikání pouze jednu ètvrtinu - 2 500 km, zbytek soukromì).
V roce 201X+2 bylo vozidlem celkem najeto 9 000 km, z èeho¾ pro soukromé úèely 3 000 km.
Od roku 201X+3 pou¾ívá pan Horký tento osobní automobil ji¾ opìt pouze pro své podnikatelské úèely, proto nebude krátit daòovou úèinnost vypoèteného roèního odpisu.
Penì¾ní deník
Datum Popis pøípadu Roèní odpis
(Kè) Daòový
(Kè) Nedaòový
1. 8. 201X Koupì hmotného majetku
(automobilu) – – 500 000
31. 12. 201X Odpis automobilu za rok 201X
(pouze pro podnikání) 500 000 /
5 = 100 000 100 000 –
31. 12. 201X+1 Odpis automobilu za rok 201X+1
(3/4 soukromì) 2 × 400 000 /
(6 – 1) = 160 000 40 000 120 000
31. 12. 201X+2 Odpis automobilu za rok 201X+2
(1/3 soukromì) 2 × 240 000 /
(6 – 2) = 120 000 80 000 40 000
31. 12. 201X+3 Odpis automobilu za rok 201X+3
(pouze pro podnikání) 2 × 120 000 /
(6 – 3) = 80 000 80 000 –
31. 12. 201X+4 Odpis automobilu za rok 201X+4
(pouze pro podnikání) 2 × 40 000 /
(6 – 4) = 40 000 40 000 –
Zápis na kartu hmotného majetku
Inventární èíslo:
HM/201X Název (popis HM):
©koda Octavia kombi Datum
poøízení:
1. 8. 201X Datum, dùvod
a zpùsob
vyøazení:
Poøizovací cena:
500 000 Kè Odpisová skupina:
2 Odpisová skupina: 2 Metoda odpisování:
zrychlená
Rok Roèní
(Kè) Zùstatková
201X 100 000 100 000 – 400 000
201X+1 160 000 40 000 120 000 240 000
201X+2 120 000 80 000 40 000 120 000
201X+3 80 000 80 000 – 40 000
201X+4 40 000 40 000 – 0
Podle § 29 odst. 2 ZDP ovlivòují daòovou zùstatkovou cenu roèní odpisy vypoètené podle § 32 ZDP bez ohledu na to, ¾e do daòových výdajù poplatník zahrnul jen pomìrnou èást roèního odpisu z dùvodu èásteèného soukromého vyu¾ití daného majetku.
Pokud by se pan Horký rozhodl neodepsané vozidlo vyøadit z obchodního majetku, nevzniká mu sice ¾ádná pøímá povinnost k dani z pøíjmù (nezaznamená ¾ádný „fiktivní” zdanitelný pøíjem), ale mìl by si uvìdomit ètyøi související skuteènosti:
v roce vyøazení smí uplatnit jen polovinu roèního odpisu (§ 26 odst. 7 písm. a) ZDP),
pøíjem z prodeje do pìti let od vyøazení podléhá dani z pøíjmù (§ 4 odst. 1 písm. c) ZDP),
pøi vyu¾ití vozidla pro pracovní cesty mù¾e jako daòový výdaj uplatnit jen náhradu za pohonné hmoty, nikoli základní náhradu – kilometrovné (§ 24 odst. 2 písm. k) ZDP bod 3), alternativnì pøípadnì mù¾e uplatnit tzv. pau¹ální výdaj na dopravu podle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP,
výdaje za opravu a údr¾bu vozidla ji¾ nebudou daòovì úèinné (§ 25 odst. 1 písm. u) ZDP).
Výdaje spojené s vyu¾itím vozidla
Výdaje za pohonné hmoty a parkovné spojené s vyu¾itím vlastního automobilu pro samostatnou (podnikatelskou) èinnost lze pro úèely danì z pøíjmù uplatnit dvìma zpùsoby:
buï v prokázané vý¹i, co¾ ale znamená nutnost vést tzv. knihu jízd a evidovat doklady,
nebo jako pau¹ální výdaj na dopravu bez jakékoli administrativy.
V prùbìhu zdaòovacího období nelze mìnit zpùsob uplatnìní výdajù – buï po celý rok skuteèné výdaje, nebo jen pau¹ální. Pau¹ální výdaje na dopravu lze vyu¾ít ji¾ od roku 2009, a to nejvý¹e za 3 vlastní silnièní motorová vozidla (kam vedle osobních a nákladních automobilù patøí mimo jiné napø. i motocykly), a» u¾ jsou zahrnutá do obchodního majetku, nebo nejsou, a také u vozidel v nájmu (nikoli v¹ak u vozidel poøizovaných na finanèní leasing, vozidel v podnájmu nebo vozidel bezúplatnì vypùjèených). Pro vyu¾ití pau¹álních výdajù je v¹ak nutno splnit dvì podmínky týkající se vyu¾ití pøedmìtného vozidla:
Dotyèný poplatník vozidlo nepøenechal ani po èást pøíslu¹ného kalendáøního mìsíce k u¾ívání jiné osobì (napø. svému zamìstnanci pro jeho soukromé jízdy, ani jinému rodinnému pøíslu¹níkovi apod.). Za pøenechání silnièního motorového vozidla k u¾ívání jiné osobì se ov¹em nepova¾uje uskuteènìní pracovní cesty spolupracující osobou nebo zamìstnancem. Pøi vyu¾ití spoluvlastníky vozidla nebo man¾ely u auta ve spoleèném jmìní se pau¹ální výdaj mezi nì rozdìlí. Na tuto podmínku v praxi nìkdy zapomínají spoleèníci a jednatelé s.r.o., kteøí samostatnì podnikají jako OSVÈ, pøièem¾ vlastní vozidlo pøíle¾itostnì vyu¾ívají i pro potøeby své s.r.o. – tedy jiné osoby.
Vozidlo pou¾ívá jen pro úèely své vlastní samostatné (podnikatelské) èinnosti dle § 7 ZDP, nebo pro potøeby pøíjmù z nájmu ve smyslu § 9 ZDP, resp. pro dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù (staèí, kdy¾ to podnikatel prohlásí, nemusí to prokazovat, leda¾e by jej správce danì nachytal pøi jiném vyu¾ití).
Jsou-li splnìny obì podmínky, má poplatník nárok na „plný” pau¹ální výdaj na dopravu 5 000 Kè mìsíènì. Pøi poru¹ení první z podmínek není mo¾no v daném mìsíci pau¹ální výdaj na dopravu vùbec vyu¾ít. Je-li poru¹ena pouze druhá podmínka – tedy slou¾í-li vozidlo nejen k podnikání, ale i pro soukromou potøebu poplatníka – pak lze uplatnit jen krácený pau¹ální výdaj na dopravu ve vý¹i 4 000 Kè mìsíènì, a navíc je mo¾no související výdaje týkající se vozidla (opravy, poji¹tìní, odpisy apod.) daòovì uplatnit jen z 80 %, a to bez ohledu na skuteèný pomìr vyu¾ití daného vozidla pro zdanitelný pøíjem versus pro osobní potøebu. V mìsíci poøízení nebo vyøazení silnièního motorového vozidla lze uplatnit pomìrnou èást pau¹álního výdaje.
Náhrada za pou¾ití vozidla OSVÈ
®ivnostník má v obchodním majetku dodávkový automobil, který vyu¾ívá pouze pro své podnikání. V prùbìhu roku 201X podnikatel koupil pohonné hmoty za 40 000 Kè a za parkování zaplatil 5 000 Kè.
Pøi uplatnìní daòových výdajù souvisejících s pou¾itím dodávky má podnikatel dvì mo¾nosti:
Na základì prùkaznì a hodnovìrnì vedené knihy jízd uplatní jako daòový výdaj:
prokázanou vý¹i výdajù za pohonné hmoty 40 000 Kè a prokázané parkovací poplatky 5 000 Kè.
Nebo uplatní pau¹ální výdaje na dopravu a ¾ádnou knihu jízd vést nemusí:
jako daòový výdaj jednodu¹e uplatní 12 x 5 000 Kè = 60 000 Kè, bez jakéhokoli prokazování (pokud splòuje obì podmínky po celý rok), výdaje za pohonné hmoty a parkovné ji¾ pak nejsou daòovì úèinné.
Krácení výdajù
Pokud OSVÈ pou¾ívá automobil také pro své soukromé, rodinné potøeby, pak musí pamatovat na urèitá daòová omezení, nebo» nemù¾e uplatòovat v daòových výdajích výlohy soukromého charakteru:
výdaje spojené s vozidlem (opravy, poji¹tìní, odpisy apod.) lze daòovì uplatnit pouze v pomìrné vý¹i odpovídající rozsahu vyu¾ití auta pro podnikatelské (zdanitelné) úèely,
zmínìný pau¹ální výdaj na dopravu je sice mo¾no vyu¾ít i tentokrát (stále za podmínky, ¾e vozidlo nebude pøenecháno k u¾ívání jiné osobì), ale jen v krácené vý¹i 4 000 Kè mìsíènì, pøièem¾ v tomto pøípadì se výdaje související s vozidlem uznávají jednotnì ve vý¹i 80 % (bez ohledu na rozsah vyu¾ití pro podnikání).
Podle pøeva¾ujících výkladù nepodléhá pomìrnému krácení silnièní daò, proto¾e tato se platí pouze z dùvodu pou¾ití vozidla k podnikatelské èinnosti, tak¾e se z dùvodu jeho soukromého vyu¾ití nijak nekrátí.
Soukromé vyu¾ívání firemního automobilu
Pan Novák vedle svého zamìstnání drobnì podniká jako zedník, o èem¾ vede daòovou evidenci. Tzv. „do firmy” (do obchodního majetku) si koupil automobil za 300 000 Kè, který bude vyu¾ívat nejen pro podnikání, ale ze 40 % také soukromì. Auto bude odpisovat rovnomìrnì, tj. první rok 33 000 Kè a dal¹í ètyøi á 66 750 Kè.
Pokud bude tradiènì prokazovat jednotlivé pracovní cesty tzv. knihou jízd, tak jako daòový výdaj uplatní:
60 % výdajù za nakoupené pohonné hmoty, které pomìrovì vyu¾il pro úèely pracovních cest,
60 % výdajù za opravy, údr¾bu, poji¹tìní apod. vozidla odpovídající jeho vyu¾ití pro podnikání,
60 % vypoètených roèních odpisù, tedy za první rok 19 800 Kè a za dal¹í 4 roky á 40 050 Kè,
100 % zaplacené silnièní danì, proto¾e tato se platí výhradnì z dùvodu vyu¾ití auta pro podnikání.
Pokud vyu¾ije pau¹ální výdaj na dopravu, nemusí se zdr¾ovat vedením knihy jízd a daòovì uplatní:
krácený pau¹ální výdaj na dopravu ve vý¹i 4 000 Kè mìsíènì (nevyu¾ije-li dané auto nikdo jiný),
80 % výdajù za opravy, údr¾bu, poji¹tìní apod. vozidla (ale ¾ádné pohonné hmoty ani parkovné!),
80 % vypoètených roèních odpisù, tedy za první rok 26 400 Kè a za dal¹í 4 roky á 53 400 Kè,
Prodej automobilu vyu¾ívaného i soukromì v dani z pøíjmù
Asi nepøekvapí, ¾e pøíjem z prodeje automobilu zahrnutého – v okam¾iku prodeje – do obchodního majetku pøedstavuje zdanitelný pøíjem ze samostatné (podnikatelské) èinnosti, a to i v pøípadì, ¾e z vìt¹í èásti bylo napøíklad vyu¾íváno pro soukromé potøeby dotyèného poplatníka. Pokud je¹tì celá poøizovací cena vozidla nebyla odepsána (zpravidla kdy¾ k prodeji dochází do pìti let od jeho zakoupení), pak je celým souvisejícím daòovým výdajem zùstatková cena auta.
Pøi prodeji odepsaného vozidla obvykle ¾ádné významné související výdaje nejsou (pøípadnì jen provize za nalezení kupce apod.), co¾ se projeví i na vy¹¹ím vymìøovacím základu pro pojistné na sociální a zdravotní poji¹tìní (to je nepøíjemné, pokud je vypoètený vymìøovací základ vy¹¹í ne¾ minimální), a proto OSVÈ èasto pøed prodejem vozidlo „papírovì” vyøadí z obchodního majetku. Tím se vyhne zpojistnìní pøíjmu z prodeje, nikoli ov¹em jeho zdanìní – pouze nepùjde o pøíjem ze samostatné (podnikatelské) èinnosti, ale o zbytkový „ostatní” pøíjem dle § 10 ZDP. Pro úplnost dodejme, ¾e pokud by bylo auto prodáno a¾ po 5 letech od vyøazení z obchodního majetku, byl by ji¾ pøíjem z prodeje osvobozen od danì.
Bylo by nespravedlivé, aby pøi prodeji vozidla, které OSVÈ pou¾ívala pro podnikání jen zèásti (a proto zahrnovala do daòových výdajù jen pomìrné èásti jeho roèních odpisù), pøi prodeji plnì zdanila celý pøíjem. Na toto pamatuje speciální ustanovení § 23 odst. 4 písm. e) ZDP, které øíká, ¾e do základu danì se nezahrnují pøíjmy do vý¹e pøímo souvisejících daòovì neuznaných výdajù; a» u¾ pùjde o pøíjmy ze samostatné èinnosti, nebo o ostatní pøíjmy.
Obdobná pravidla platí nejen pro auta, ale obecnì pro v¹echen daòovì odpisovaný hmotný majetek, který poplatník pro samostatnou (podnikatelskou) èinnost vyu¾ívá jen zèásti, a proto do daòových výdajù uplatòuje pouze tomu odpovídající pomìrnou èást jeho roèních odpisù (které ale pøesto v plné vý¹i sni¾ují zùstatkovou cenu). O vozidlech jsme hovoøili, proto¾e jde v praxi o nejèastìj¹í pøípad.
Zdanìní pøíjmù z prodeje auta vyu¾ívaného i soukromì
Paní Lenka podniká jako úèetní a vede si daòovou evidenci. Velkou výdajovou polo¾kou jsou odpisy automobilu, který pøed pìti lety koupila za 300 000 Kè a s koncem roku 201X jej u¾ plnì daòovì odepsala, tak¾e zùstatková cena je nulová. Ov¹em z dùvodu èásteèného soukromého vyu¾ívání auta pro potøeby rodiny uplatnila do daòových výdajù jen 2/3 odpisù, co¾ v úhrnu èinilo 200 000 Kè. V roce 201X+1 auto prodala za 150 000 Kè.
Proto¾e její vypoètené vymìøovací základy nedosahují zákonných minim – z nich¾ tak jako tak pojistné platí, nevadí, ¾e pøíjem z prodeje zvý¹í dílèí základ danì z pøíjmù ze samostatné (podnikatelské) èinnosti. Navíc toto zvý¹ení nebude o plných 150 000 Kè prodejní ceny, ale jen o 50 000 Kè, o které tento pøíjem pøevy¹uje pøímo související daòovì neuznané výdaje v podobì neuznaných èástí roèních odpisù v úhrnu za 100 000 Kè; ty, jak bylo vý¹e uvedeno, pøesto sni¾ovaly zùstatkovou cenu auta.
Osobní potøeba coby pøíjem podléhající dani
Osobní potøeba fyzické osoby mù¾e mít dopad nejen na daòovou uznatelnost souvisejících výdajù, ale rovnì¾ do pøíjmù podléhajících dani z pøíjmù. V praxi jde nejèastìji o rùzné nepenì¾ní (naturální) pøíjmy plynoucí zamìstnancùm, které jim pøiná¹ejí majetkový prospìch, a to pøevá¾nì formou úspory výdajù, které by jinak – pokud by je nefinancoval jejich zamìstnavatel – museli vynalo¾it z vlastních (zdanìných) prostøedkù.
Zamìstnanec chodí napø. s kamarády pravidelnì do místní sportovní haly hrát nohejbal, bowling, badminton, ku¾elky a dal¹í sporty, jeho man¾elka zase holduje divadlu a syn nav¹tìvuje horolezecký klub. Mìsíènì tyto osobní záliby (osobní potøeba) vyjdou rodinu zhruba na 2 000 Kè. Pokud je jeho zamìstnavatel vstøícný a chce nad rámec mzdy ocenit jeho pracovní pøínos, mohou se dohodnout, ¾e zmínìné výlohy osobní spotøeby rodiny za nìj uhradí zamìstnavatel. Jak si uká¾eme, mù¾e to být pro obì strany také daòovì a pojistnì výhodnìj¹í.
V zájmu podpory loajality a udr¾ení zamìstnancù nabízejí zamìstnavatelé svým zamìstnancùm pestrou paletu mimomzdových výhod, tzv. benefitù, z nich¾ si mohou podle libosti a preferencí vybírat. Mezi nimi obvykle najdeme pøedev¹ím právì podporu sportovních a kulturních aktivit zamìstnancù i jejich rodinných pøíslu¹níkù. Èastými benefity jsou také napø. rekreace pro rodiny zamìstnancù, pøíspìvek na penzijní spoøení a mo¾nost vyu¾ívání pøidìleného firemního automobilu také k soukromým úèelùm.
Daòové výhody nepenì¾ních plnìní
V souladu s § 6 odst. 1 písm. d) ZDP tyto benefity spadají do kategorie pøíjmù ze závislé èinnosti (tj. ze zamìstnání) coby „pøíjem plynoucí v souvislosti s výkonem zamìstnání”. To upøesòuje § 6 odst. 3 ZDP tak, ¾e není podstatné, jestli jej dostává pøímo zamìstnanec nebo jeho rodinný pøíslu¹ník, anebo spoèívá v jiné formì plnìní provádìné zamìstnavatelem za zamìstnance nebo v jeho prospìch. A dále, ¾e pøíjmem ze závislé èinnosti se rozumí rovnì¾ èástka, o kterou je úhrada zamìstnance zamìstnavateli za poskytnuté plnìní ni¾¹í, ne¾ je cena „obvyklá”, kterou zamìstnavatel bì¾nì úètuje jiným osobám (zákazníkùm), nebo cena urèená podle zákona o oceòování majetku.
Struènì øeèeno, zamìstnanecké benefity jsou obdobnì jako samotná mzda za práci pøedmìtem danì z pøíjmù, ov¹em oproti mzdì mají zpravidla významné daòové i pojistné výhody. V § 6 odst. 9 ZDP najdeme obsáhlou a pestrou paletu – zejména nepenì¾ních (!) – benefitù, které jsou osvobozeny od danì z pøíjmù. Vyu¾ívat tyto benefity je výhodné, proto¾e na zbavení se bøemene zdanìní – a návaznì povinného pojistného na sociální a zdravotní poji¹tìní – vydìlají oba: zamìstnanec (má vy¹¹í èistý pøíjem) i zamìstnavatel (má ni¾¹í mzdové náklady). Pøesto ale velká èást zamìstnancù stále je¹tì vítá spí¹e jednorázové penì¾ité pøilep¹ení 20 000 Kè (hrubého) – napø. v podobì bonusu, pøíplatku, 13. mzdy, ne¾li rekreaèní poukaz na jejich plánovanou letní rodinnou dovolenou v té¾e hodnotì.
Srovnání penì¾ního a nepenì¾ního benefitu zamìstnanci
Porovnejme finanèní dopady dvou hlavních variant letních odmìn zamìstnancù v hodnotì 20 000 Kè:
Zvý¹ení mzdy za èerven 201X (prémie, 13. mzda), která se odvodovì (daòovì a pojistnì) posuzuje tak jako mzda.
Nepenì¾ní benefit v podobì rodinného rekreaèního poukazu, který by si zamìstnanec tak jako tak v èervnu 201X zakoupil. Ten sice pro zamìstnavatele není daòovì úèinný, ale u zamìstnance je osvobozen od zdanìní i pojistného.
Poznámka: Zamìstnanec podepsal Prohlá¹ení k dani a své slevy na dani ji¾ plnì zu¾itkoval u mzdy.
Øádek Srovnání zvý¹ení mzdy a rekreace zamìstnance(èástky uvedeny v Kè) Zamìstnavatel Zamìstnanec
13. mzda Rekreace 13. mzda Rekreace
1 Zvolená odmìna – vy¹¹í mzda nebo rekreaèní poukaz 20 000 20 000 20 000 20 000
2 Sociální a zdravotní poji¹tìní zamìstnance (11 %) ----- ----- 2 200 0
3 Sociální a zdravotní poji¹tìní zamìstnavatele (od 1. 7. 2019 platí sazba 33,80 %) 6 760 0 ----- -----
4 Základ pro zálohu na daò ze závislé èinnosti (ø. 1 + ø. 3) ----- ----- 26 800 0
5 Daò, resp. záloha na daò zamìstnance (15 % ze ø. 4) ----- ----- 4 020 0
6 Èistý pøíjem zamìstnance (ø. 1 – ø. 2 – ø. 5) ----- ----- 13 780 20 000
7 Daò z pøíjmù zamìstnavatele z benefitu ze zisku (19 % ze ø. 1) 0 3 800 ----- -----
8 Náklady zamìstnavatele (ø. 1 + ø. 3 + ø. 7) 26 760 23 800 ----- -----
9 Výhoda rekreace pro zamìstnance (vy¹¹í èistý pøíjem) ----- 6 220
10 Výhoda rekreace pro zamìstnavatele (ni¾¹í náklady) 2 960 -----
Zatímco v pøípadì volby zamìstnance, tedy zvý¹ení hrubé mzdy za èerven o 20 000 Kè, bude muset k tomuto pøilep¹ení pøidat dal¹í 6 220 Kè ze svých hodnì daòovì a pojistnì zatí¾ených èistých pøíjmù ze závislé èinnosti, aby si mohl vybranou rodinnou dovolenou poøídit, tak pøi druhé volbì mù¾e bez dal¹ího „rovnou balit kufry”.
Podstatné ov¹em je, aby ¹lo o nepenì¾itý benefit, a nikoli o penì¾itý, kam spadá nejen pøíspìvek na poøízení dovolené, ale i dodateèné proplacení rekreaèního poukazu po jeho pøedlo¾ení mzdové úètárnì. Penì¾itý benefit je toti¾ v tìchto pøípadech (rekreace zamìstnance) zdanìn i zpojistnìn jako mzda, pøièem¾ jeho daòová uznatelnost je podmínìna tím, ¾e se k této povinnosti zamìstnavatel zavá¾e vnitøním pøedpisem nebo v kolektivní, pracovní èi jiné smlouvì, jak vyplývá z § 24 odst. 2 písm. j) bodu 5 ZDP. Jednodu¹e øeèeno: aby se jednalo o daòovì zvýhodnìný „nepenì¾ní” benefit, tak zamìstnanci patøí do ruky rekreaèní poukaz, a nikoli peníze. To ov¹em nebrání tomu, aby se zamìstnanec èásteènì finanènì podílel na své rekreaci, objednatelem v¹ak musí být zamìstnavatel.
Osobní potøeba zamìstnance u firemního auta
Èastým druhem nepenì¾ního zvýhodnìní zamìstnancù je bezplatné poskytnutí firemního vozidla k pou¾ívání i pro jejich soukromé úèely. Zdálo by se, ¾e daòovì nevzniká ¾ádný problém (v¾dy» automobil pøece i nadále slou¾í – a to obvykle pøevá¾nì – pro potøeby firmy a zamìstnanci tímto ¾ádné peníze do kapsy nepøibydou). Bohu¾el daòové právo v zájmu spravedlnosti pova¾uje za zdanitelné pøíjmy také ty nepenì¾ní, které spoèívají napø. v úspoøe penìz zamìstnance, které by jinak musel za tyto jízdy uhradit ze svého. Oním „firemním vozidlem” nemusí být nutnì ani automobil ve vlastnictví zamìstnavatele, ale tøeba vùz poøizovaný formou finanèního leasingu nebo najatý èi vypùjèený. Pochopitelnì tato okolnost bude mít zásadní vliv na rozsah výdajù, které s jeho u¾íváním firma má (blí¾e viz té¾ text Automobil).
Zdálo by se spravedlivé, ¾e kdy¾ firemní vozidlo slou¾í pro potøeby zamìstnavatele jen zèásti, mohou být rovnì¾ pouze zèásti daòovì uplatnìny související výdaje [obdobné platí i u podobných pøípadù, kdy napøíklad pan Novák coby ¾ivnostník (OSVÈ) pou¾ívá rodinný automobil pro své podnikání tøeba z 60 %, proèe¾ pak mù¾e do daòových výdajù celkem bezpeènì uplatnit 60 % vypoètených roèních odpisù auta. Stanoví tak ji¾ vý¹e zmiòované ustanovení § 28 odst. 6 ZDP].
Ov¹em u firemního auta slou¾ícího nejen zamìstnavateli (kde pøedpokládáme daòovì relevantní vyu¾ití obecnì pro jeho podnikání), ale zèásti také pro osobní (soukromé) potøeby jeho zamìstnance se toto krácení daòové úèinnosti výdajù souvisejících s firemním vozidlem neuplatní. Dùvodem je skuteènost, ¾e ona èást nefiremního vyu¾ití automobilu zamìstnancem pøedstavuje právì jeho zdanitelný pøíjem, u nìho¾ rovnì¾ není nijak zohlednìno, ¾e mo¾nost soukromého vyu¾ití je omezena potøebou naopak firemních jízd pøedmìtným autem, ani nehraje roli stáøí èi opotøebení vozidla apod.
Jedná se o bezpeèný názor potvrzený metodickým Pokynem GFØ D-22 k jednotnému postupu pøi uplatòování ZDP (Finanèní zpravodaj è. 3/2015), k § 24 odst. 2, bod 26:
„Pøi vyu¾ívání motorového vozidla, které je zahrnuto v obchodním majetku poplatníka nebo v nájmu, jak pro slu¾ební, tak i pro soukromé úèely zamìstnancù, a u kterého proto nemù¾e byt uplatnìn pau¹ální výdaj na dopravu [§ 24 odst. 2 písm. zt) zákona], se neuplatòuje re¾im pomìrné vý¹e výdajù, napø. podle § 28 odst. 6 zákona, nebo» tento re¾im není uplatòován ani pro pomìrnou vý¹i poøizovací ceny motorového vozidla zahrnované podle § 6 odst. 6 zákona do základu danì zamìstnance (spoleèníka), která rovnì¾ není závislá na skuteèném fyzickém opotøebení, resp. na poètu ujetých kilometrù. Pøitom výdaje za pohonné hmoty jsou daòovým výdajem pouze pøi pou¾ití vozidla pro slu¾ební úèely.”
Výdaje u firemního vozidla slou¾ícího i pro soukromé potøeby zamìstnance
Firma Stavaøi, s.r.o., se zabývá pøevá¾nì výstavbou rodinných domù a chat. V obchodním majetku má osobní automobil znaèky ©koda, který vyu¾ívá pro své bì¾né pracovní cesty, ale souèasnì je jednatel – pan Petr – oprávnìn pou¾ívat toto vozidlo také pro své soukromé potøeby. Dále si firma dlouhodobì pronajala terénní auto znaèky Ford, které ji slou¾í pro pracovní cesty do nároènìj¹ího terénu v souvislosti s výstavbou rekreaèních chat v odlehlej¹ích èástech podhùøí. Rovnì¾ u tohoto vozidla je jedna ze zamìstnankyò – paní Petra – oprávnìna vyu¾ívat jej pro své osobní potøeby, jeliko¾ sama bydlí na samotì v tì¾ce sjízdné èásti podhorské vesnice.
Z dùvodu èásteènì soukromého vyu¾ívání auta znaèky ©koda firma nijak nemusí pomìrovì krátit daòovou uznatelnost vypoètených daòových odpisù ani výdaje za jeho opravy a údr¾bu èi poji¹tìní apod. Rovnì¾ u najatého Fordu zùstává plnì daòovým výdajem celé sjednané nájemné, samozøejmì v odpovídajícím èasovém rozli¹ení, jeliko¾ je s.r.o. úèetní jednotkou, na které se tato obecná úèetnì daòová zásada vztahuje.
Naproti tomu u výdajù za pohonné hmoty – u obou zmínìných automobilù – mohou Stavaøi, s.r.o. uplatnit do daòových výdajù pouze èást odpovídající jejich vyu¾ití pro firemní (slu¾ební) úèely. To si vy¾ádá prùkaznì vedenou podrobnou evidenci ujetých kilometrù pro firemní versus osobní potøeby. Pokud napø. byla v srpnu natankována do palivové nádr¾e Fordu nafta za 3 000 Kè, pøièem¾ z celkových 600 km ujetých tímto autem v srpnu pøipadají na pracovní cesty 2/3 (400 km), je mo¾no daòovì uplatnit jen 2 000 Kè za naftu.
Osobní vyu¾ití firemního auta brání pau¹álním výdajùm na dopravu
Zamìstnavatel zva¾ující mo¾nost èásteèného soukromého vyu¾ití firemního vozidla zamìstnanci by si mìl uvìdomit, ¾e nebude mít mo¾nost uplatnit u daného vozidla tzv. pau¹ální výdaj na dopravu ve smyslu § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP, a to vèetnì varianty krácených pau¹álních výdajù. Dojde toti¾ k poru¹ení základní podmínky stanovené pro uplatnìní pau¹álních výdajù na dopravu spoèívající v tom, ¾e dané silnièní motorové vozidlo poplatník nepøenechal ani po èást pøíslu¹ného kalendáøního mìsíce k u¾ívání jiné osobì. Není pøitom podstatné, ¾e k tomuto pøenechání vozidla do¹lo pøípadnì pouze na èást mìsíce a nezále¾í ani na tom, ¾e nejde o úplatný nájemní vztah, ale o bezúplatnou výprosu nebo výpùjèku ve smyslu §§ 2189 a¾ 2200 NOZ. Struènì to uvádí vý¹e citovaná pasá¾ Pokynu D-22, podrobnìji pak Koordinaèní výbor – co¾ je uznávané odborné jednání zástupcù Finanèní správy ÈR a daòových poradcù – è. 281/16.09.09 „Pau¹ální výdaje na dopravu”, autorù: Ing. Otakar Machala, Ing. Jiøí Hanák a Ing. Jiøí Nesrovnal (lze dohledat na webu Finanèní správy ÈR). Naproti tomu øízení vozidla zamìstnancem na pracovní cestì se samozøejmì nepova¾uje za jeho pøenechání jiné osobì, jeliko¾ právnická osoba ani sama fyzicky jinak vùz øídit nemù¾e ne¾ prostøednictvím svých zamìstnancù. Obdobné platí u zamìstnavatelù z øad fyzických osob OSVÈ.
Zdanìní soukromého vyu¾ití firemního auta u zamìstnance
Hor¹í je situace u zamìstnancù, u nich¾ vzniká zdanitelný i zpojistitelný majetkový prospìch, pro jeho¾ ocenìní je stanoven speciální daòový re¾im v § 6 odst. 6 ZDP. Obecnì je sice majetkový prospìch vypùjèitele pøi (bezúplatné) výpùjèce osvobozen od danì z pøíjmù do roèního úhrnu 100 000 Kè od jednoho zapùjèitele podle § 4a písm. m) ZDP, ale platí, ¾e toto osvobození se neuplatní: „pokud tyto pøíjmy nejsou pøíjmy ze závislé èinnosti”. Pøièem¾, jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, dle § 6 odst. 3 ZDP se pøíjmem ze závislé èinnosti rozumí rovnì¾ èástka, o kterou je úhrada zamìstnance zamìstnavateli za poskytnuté plnìní ni¾¹í, ne¾ je – zjednodu¹enì øeèeno – „cena obvyklá”. ®ádné obdobné osvobození tìchto pøíjmù ze závislé èinnosti nenajdeme ani v § 6 odst. 9 ZDP. Z toho vyplývá smutný závìr, ¾e výhoda soukromého vyu¾ití firemního auta je zdanitelným pøíjmem zamìstnance.
Daòový zákon se zde navíc nespokojil s obecným odkazem na zdanìní tohoto majetkového prospìchu ve vý¹i „ceny obvyklé” (tradiènì podle zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku), ale stanovil vlastní speciální ocenìní tohoto zdanitelného pøíjmu v § 6…
Zru¹ení registrace plátce z moci úøedníGarance
DPH a fakturace slu¾eb ze SlovenskaGarance
Novinky v DPH od roku 2020Garance
Nále¾itosti daòového dokladuGarance
Podmínky osvobození zprostøedkování poji¹tìní od DPHGarance
DPH u poplatku z bankovních transakcíGarance
DPH a identifikovaná osobaGarance
Evidence pro úèely danì z pøidané hodnotyGarance
Vypoøádací a zálohový koeficient
Registrace k DPH pøi pøekroèení obratuArchiv
Pøefakturace mzdových nákladùArchiv
Základ danì a výpoèet danì (DPH)Garance
Truhláøské práce a sazba DPHArchiv
Fakturace do NìmeckaArchiv

References: § 4
 § 7
 § 25
 § 28
 § 13
 § 13
 § 14
 § 14
 § 21
 § 36
 § 72
 § 75
 § 25
 § 25
 § 4
 § 495
 § 25
 § 7
 § 29
 § 32
 § 24
 § 7
 § 9
 § 10
 § 23
 § 6
 § 6
 § 6
 § 24
 § 28
 § 24
 § 28
 § 6
 § 24
 § 6
 § 4
 § 6
 § 6
 § 6