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Timestamp: 2019-01-16 22:38:50+00:00

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Haftungsverfahren eines GmbH-Geschäftsführers, der Nachweis der Einhaltung der Gleichbehandlung der Gläubiger hat qualifiziert zu erfolgen - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 25.09.2015, RV/2100619/2015
Haftungsverfahren eines GmbH-Geschäftsführers, der Nachweis der Einhaltung der Gleichbehandlung der Gläubiger hat qualifiziert zu erfolgen
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter X. in der Beschwerdesache Bf. gegen den Haftungsbescheid des Finanzamtes Graz-Stadt vom 24.02.2015 zu Recht erkannt:
Im angefochtenen Bescheid wurde der Beschwerdeführer (Bf.) als verantwortlicher Geschäftsführer der GmbH als Haftungspflichtiger für folgende Abgaben in Anspruch genommen:
Umsatzsteuer 12/2010 in Höhe von 5.184,82 €
Umsatzsteuer 01/2011 in Höhe von 16.187,72 €
Lohnsteuer 02/2011 in Höhe von 722,64 €
Dienstgeberbeitrag 02/2011 in Höhe von 860,45 €
Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 02/2011 in Höhe von 76,48 €
Summe: 23.032,11€
In seiner Begründung führte er zum Verfahren Folgendes aus:
„Mit den Vorhalten vom 10.12.2013, 03.04.2014 und 13.11.2014 wurden Sie daher aufgefordert, Nachweise zu erbringen, wie die Zahlungsmittel zur Verfügung gestanden sind und in welchem Ausmaß die anderen Gläubiger der GmbH noch Befriedigung erlangten. Mit Eingabe vom 04.03.2014 und 26.05.2014 wurde von Ihnen die Entwicklung der Bankkonten inkl. der Zahlungseingänge und Zahlungsausgänge im haftungsrelevanten Zeitraum von 15.02.2011 bis zur Insolvenzeröffnung am 11.04.2011 übermittelt. Weiters wurde das Anmeldeverzeichnis im Insolvenzverfahren der GmbH beigebracht.
Das übermittelte Anmeldeverzeichnis lässt keine Rückschlüsse zu, wie hoch die gesamten Verbindlichkeiten der GmbH im haftungsrelevanten Zeitraum waren.
Allerdings ist aufgrund der eingereichten Bankkontodaten für die Abgabenbehörde ersichtlich, dass der Gesellschaft Mittel zur Verfügung gestanden sind um die Verbindlichkeiten – wenn auch nur teilweise - zu befriedigen.
Sie wurden bereits drei Mal aufgefordert einen Liquiditätsstatus vorzulegen. Dieser Aufforderung sind Sie aber nicht nachgekommen. Sie vermerken lediglich, dass eine Benachteiligung des Finanzamtes nicht bzw. nicht im relevanten Ausmaße stattgefunden hat. Dazu ist festzuhalten, dass die pauschale Behauptung einer Gleichbehandlung aller Gläubiger nicht ausreicht (VwGH 22.9.1999, 96/15/0049).
Auch ist es der Abgabenbehörde trotz Einreichung o.a. Unterlagen nicht möglich, zu ermitteln, inwieweit dem Gleichheitsgrundsatz entsprochen wurde, da der gesamte Stand der Verbindlichkeiten (auch der zur Gänze bezahlten) nicht bekannt ist. Allerdings ist dazu festzuhalten, dass die Quotenberechnung nicht Aufgabe des Finanzamtes ist und es auch nicht dazu verpflichtet ist.
Aus den übermittelten Unterlagen ist ersichtlich, dass der GmbH liquide Mittel zur Verfügung gestanden sind. Weiters wurden von der GmbH im haftungsrelevanten Zeitraum Umsätze von € 288.010,23 getätigt. Es ist daher davon auszugehen, dass die vorhandenen Mittel nicht im gleichen Verhältnis zur Befriedigung der Schulden eingesetzt wurden. Sie waren zur anteilsmäßigen Verteilung der liquiden Mittel nach dem Gleichbehandlungsgrundsatz verpflichtet. Durch die Nichtbeachtung dieses Grundsatzes für die Umsatzsteuer, den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag haben Sie Ihre abgabenrechtlichen Pflichten als Vertreter der GmbH verletzt.
Ihnen als Vertreter der GmbH oblag der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre (VwGH 16.9.20031 2003/14/0040; 27.4.20051 2004/14/0030).
Da Sie trotz Aufforderungen vom 10.12.2013, 03.04.2014 und 13.11.2014 keine rechnerische Darstellung der quotenmäßigen Gleichbehandlung aller Gläubiger übermittelt haben, wird die Schlechterstellung des Finanzamtes Graz-Stadt zu 100% angenommen und die Haftung für den gesamten Abgabenrückstand ausgesprochen (VwGH 7.12.20001 2000/16/0601).
Eine Ausnahme vom Gleichheitsgrundsatz besteht für Abfuhrabgaben wie die Lohnsteuer (VwGH 29.6.19991 99/14/0040; VwGH 22.2.20011 2000/15/0227).
Reichen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, hat er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten (§ 78 Abs. 3 EStG 1998). In solchen Fällen dürfen Löhne somit nicht in voller Höhe ausbezahlt werden und sie sind (wie auch andere Schuldigkeiten) anteilig zu kürzen; die auf den gekürzten Lohnbetrag entfallende Lohnsteuer ist zur Gänze zu entrichten (VwGH 16.2.20001 95/15/0046). Die Unterlassung der Abfuhr der Lohnsteuer stellt eine schuldhafte Verletzung Ihrer abgabenrechtlichen Pflichten als Vertreter der GmbH dar.“
Weiters enthält der angefochtene Bescheid umfangreiche Rechtsausführungen zur Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten und zum Verschulden des Vertreters sowie die Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Uneinbringlichkeit. Die dem Masseverwalter der GmbH zugegangenen Bescheide über die Lohnabgaben und der Prüfungsbericht waren dem Haftungsbescheid angeschlossen.
In seiner Beschwerde moniert der Bf. durch seinen Vertreter u.a., dass der Spruch des angefochtenen Haftungsbescheides, formelle Voraussetzungen wie die Zustellung mittels Rsa, der Spruch die Gesetzesstelle, auf die sich der Haftungsanspruch gründe, die detaillierte Aufgliederung der Haftungssumme nach Abgabenart und Zeitraum, sowie Geschäftszahl, Eingehen auf Einwände und Gegendarstellungen fehlten. Aus seiner Sicht käme bereits aus formeller Sicht eine entsprechende Inanspruchnahme nicht in Frage. Außerdem seien die Abgabenbescheide nicht übermittelt worden, wodurch dem Bf. nicht die Möglichkeit offen gestanden sei, gegen die Sachbescheide Beschwerde zu erheben. Daher werde die Richtigkeit der Abgabenfestsetzung bestritten.
Der Bf. bringt weiters vor, den Gleichbehandlungsgrundsatz eingehalten und die Abgabenverbindlichkeiten ohne Bevorzugung anderer Gläubiger bedient zu haben. Tatsache sei jedoch, dass – aus Gründen, die nicht in der Sphäre des Bf. liegen – die Buchhaltungsunterlagen betreffend die GmbH seien nicht verfügbar, womit ihm der Nachweis der Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes verwehrt gewesen sei. Im Übrigen ergebe sich aus dem Inhalt des beim Landesgericht für ZRS Graz geführten Insolvenzaktes, dass die Gläubiger gleich behandelt wurden. Außerdem hätte die vom Insolvenzverwalter ausbezahlte Quote vorrangig auf jene Abgabenschuldigkeiten gewidmet werden müssen, für die der Bf. zur Haftung herangezogen wurde. Demgemäß seien im Zweifelsfall Zahlungen auf jene Forderungen anzurechnen, die dem Schuldner und dem zur Haftung Herangezogenen am beschwerlichsten seien.
In seiner Beschwerdevorentscheidung wurde die Beschwerde als unbegründet abgewiesen und im Wesentlichen auf die Gründe des angefochtenen Bescheides verwiesen.
Zum fehlenden Vorhandensein der Buchhaltungsunterlagen verwies die belangte Behörde auf die gesetzlich vorgesehene Aufbewahrungspflicht und darauf, dass es dem Vertreter, der fällige Abgaben der Gesellschaft nicht oder nicht zur Gänze entrichten kann, zumutbar sei, sich jene Informationen zu sichern, die ihm im Fall einer Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger die Erfüllung der Darlegungspflicht ermöglichen.
Außerdem sei im Insolvenzverfahren zu klären, ob Zahlungen nach der Insolvenzordnung unwirksam gewesen seien. Die im Abgabenverfahren zu prüfende Frage, ob der Abgabengläubiger gegenüber anderen Gläubigen nicht benachteiligt wurde, bliebe davon unberührt. Ebenso könne dadurch kein Nachweis über die tatsächliche Gleichbehandlung abgeleitet werden.
Die vom Bf. ins Treffen geführten Verfahrensmängel könnten von der belangten Behörde nicht in der Weise erkannt werden, weil die haftungsrelevanten Umsatzsteuerbeträge von der GmbH selbst gemeldet wurden und bei Selbstbemessungsabgaben kein Bescheid ergangen sei. Im Haftungsverfahren habe der Bf. über deren Unrichtigkeit keine Einwendungen erhoben. Hinsichtlich der Lohnabgaben seien dem Haftungsbescheid die maßgeblichen Abgabenbescheide und der GPLA-Berichtes angeschlossen gewesen, womit dem Bf. die Möglichkeit offen gestanden sei, innerhalb der für die Einbringung der Beschwerde gegen den angefochtenen Bescheid offenen Frist auch gegen die haftungsgegenständlichen Lohnabgaben Beschwerde zu erheben. Im Übrigen werden auf Grund des öffentlichen Auftrages vollstreckbare Abgaben einzubringen, bei einer vorzuwerfenden Pflichtverletzung (des Bf.) allfällige Einzelinteressen verdrängt, weshalb an der Geltendmachung der Vertreterhaftung festgehalten werde.
In seinem Antrag auf Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht wird seitens des Bf. die Beschwerde ausdrücklich aufrechterhalten und ergänzende Vorbringen vorbehalten. Ein weiteres Eingehen auf die in der Beschwerdevorentscheidung dargestellten Gründe erfolgte nicht.
Die Haftung nach § 9 BAO ist eine Ausfallshaftung und setzt die objektive Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden voraus. Eine weitere Voraussetzung zur Erfüllung des Tatbestandes des § 9 BAO ist eine schuldhafte Pflichtverletzung durch den Vertreter. Zu dessen Pflichten gehört es, für die Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Aufgabe des Geschäftsführers, darzutun, weshalb er den auferlegten Pflichten nicht entsprochen habe, insbesondere nicht habe Sorge tragen können, dass die Gesellschaft die angefallenen Abgaben entrichtet hat, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf (VwGH 22.09.1999, 96/15/0049).
Für Abgaben, die der Vertretene als Abfuhrverpflichteter nicht ordnungsgemäß abgeführt hat (z.B. Lohnsteuer nach § 82 EStG, Kapitalertragsteuer nach § 95 EStG, Steuerabzugsbeträge nach § 99 EStG) haftet der Vertreter in voller Höhe, und zwar auch dann, wenn liquide Mittel zur Abfuhr dieser Abgaben nicht oder nicht in ausreichendem Maß vorhanden waren (für die Lohnsteuer VwGH 05.04.2011, 2009/16/0106).
Vor diesem rechtlichen Hintergrund war die Heranziehung des Beschwerdeführers zur Haftung für die Lohnsteuer nicht als rechtswidrig zuerkennen, weil zur Vermeidung eines zur Heranziehung zur Haftung relevanten Verschuldens die Löhne gemäß § 78 Abs. 3 EStG 1988 nur in einem entsprechend geringeren Ausmaß (nämlich um die Beträge der dann anschließend abzuführenden Lohnsteuern) hätten ausgezahlt werden dürfen.
Zur Umsatzsteuer und den anderen haftungsgegenständlichen Abgaben (ausgenommen Lohnsteuer):
Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und somit die Abgabengläubiger benachteiligt hat, so erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf jenen Betrag, um den bei gleichmäßiger Behandlung sämtlicher Gläubiger die Abgabenbehörde mehr erlangt hätte als sie infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich bekommen hat (VwGH 22.09.1999, 96/15/0049).
Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt dem Vertreter. Vermag der Vertreter nachzuweisen, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, so haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und der tatsächlich erfolgten Zahlung. Wird dieser Nachweis nicht angetreten, kann dem Vertreter die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden. Nicht die Abgabenbehörde hat das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen, sondern der zur Haftung herangezogene Vertreter das Fehlen ausreichender Mittel. Reichen die Mittel zur Begleichung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft nicht aus, so hat der Vertreter nachzuweisen, dass die vorhandenen Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet wurden, andernfalls haftet der Geschäftsführer für die nicht entrichteten Abgaben der Gesellschaft (VwGH 22.09.1999, 96/15/0049).
Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes lastet auf dem Vertreter auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre (VwGH 28.02.2014, 2012/16/0001).
Für den Ausgang des gegenständlichen Beschwerdeverfahrens (das Haftungsausmaß) ist es daher entscheidend, ob das Verwaltungsgericht unter Zugrundelegung der vorgelegten Aufstellungen und Quotenbehauptungen beurteilen kann, inwieweit der Beschwerdeführer die vorhandenen (finanziellen) Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als andere Verbindlichkeiten.
Aus der bloßen Vorlage des vom Masseverwalter geführten Anmeldeverzeichnisses und „Überweisungen der Gesellschaft“ ist (auch in Gesamtschau) nicht die gesamte Einnahmensituation mangels rechnerischer Berücksichtigung der Geldzuflüsse auf das Bankkonto zu entnehmen (und zwar weder insgesamt noch bezogen auf die einzelnen Abgabenfälligkeiten), sodass die Beurteilung der Gleichbehandlung des Abgabengläubigers mangels vollständiger Darstellung der Liquiditätssituation nicht vorgenommen werden kann.
Da somit dem Vorbringen des Bf. im Verwaltungsverfahren - und auch seinen Ausführungen in der Beschwerde und deren Ergänzungen - nicht zu entnehmen ist, welche Mittel vorhanden waren und wie diese verwendet worden sind, hat der Beschwerdeführer damit seine Obliegenheit darzutun, dass er den Abgabengläubiger nicht schlechter als andere Gläubiger behandelt hat und ihn daher kein Verschulden treffe, nicht ausreichend erfüllt (VwGH 29.06.1999, 98/14/0171).
Des Weiteren hat der Bf. die Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, unterlassen. Das Bundesfinanzgericht sieht sich nicht dazu veranlasst, von der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bezüglich des zwingenden Erfordernisses der Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, durch den Beschwerdeführer für die Nachweiserbringung abzurücken.
Da der Beschwerdeführer den Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, nicht (ausreichend) angetreten hat, kann ihm die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden (VwGH 22.09.1999, 96/15/0049).
Soweit der Beschwerdeführer zum Ausdruck bringt, der Nachweis sei ihm nicht möglich gewesen, weil die Buchhaltungsunterlagen der GmbH nicht mehr verfügbar seien, ist auf die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hinzuweisen, wonach es dem Vertreter auch obliegt, entsprechende Beweisvorsorgen - etwa durch das Erstellen und Aufbewahren von Ausdrucken - zu treffen. Unterlagen sind im Hinblick auf die Verpflichtung des Geschäftsführers zur Beweisvorsorge spätestens bei Erkennen der Zahlungspflicht zu sichern, sodass im Haftungsverfahren nicht mit Erfolg eingewendet werden kann, die Unterlagen seien mangels Aufbewahrungspflicht - oder wie hier im Beschwerdefall wegen Konkurses der Gesellschaft - nicht (mehr) vorhanden (VwGH 28.02.2014, 2012/16/0001). Abgesehen davon vertritt der Bf. nach Aufhebung des Sanierungsverfahrens durch den Beschluss des Landesgerichts für Zivilrechtssachen Graz vom 25.8.2011 wiederum die GmbH und die Behauptung, dass entsprechende Buchhaltungsunterlagen nicht mehr vorhanden seien, entbehrt jeglicher Glaubwürdigkeit, zumal das Sanierungsverfahren lediglich 4 ½ Monate dauerte und auch eine Kontinuität in der Geschäftsführung gegeben war.
Im Übrigen wäre der Bf. mit der Vorlage von Buchhaltungsunterlagen seiner Beweispflicht nicht nachgekommen, weil die bloße Vorlage von Geschäftsunterlagen nicht ausreichend ist (VwGH 28.02.2014, 2012/16/0001) und den Beweis anhand konkreter Berechnungen nicht zu ersetzen vermag. Der Bf. hat die Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, unterlassen. Weder die belangte Behörde noch das Bundesfinanzgericht ist gehalten, eine entsprechende Quotenberechnung aus vom Bf. lediglich partiell vorgelegten Bankkontoauszügen zu errechnen, aus denen weder die verfügbaren Mittel der GmbH geschweige denn die jeweiligen Verbindlichkeiten (vollständig) hervorgehen (VwGH 23.03.2010, 2007/13/0137). Das Bundesfinanzgericht hält an der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bezüglich des zwingenden Erfordernisses der Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, durch den Beschwerdeführer fest. Für Ermittlung des gegenständlichen Haftungsausmaßes ist es daher entscheidend, ob die belangte Behörde und das Bundesfinanzgericht unter Zugrundelegung der vorgelegten Aufstellungen und Quotenbehauptungen beurteilen kann, inwieweit der Beschwerdeführer die vorhandenen (finanziellen) Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als andere Verbindlichkeiten.
Da somit dem Vorbringen des Bf. im Verwaltungsverfahren - und auch seinen Ausführungen in der Beschwerde und im Vorlageantrag - nicht zu entnehmen ist, welche Mittel vorhanden waren und wie diese verwendet worden sind, hat der Beschwerdeführer damit seine Obliegenheit darzutun, dass er den Abgabengläubiger nicht schlechter als andere Gläubiger behandelt hat und ihn daher kein Verschulden treffe, nicht erfüllt (vgl. VwGH 29.06.1999, 98/14/0171). Da der Beschwerdeführer den Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, nicht (ausreichend) angetreten hat, kann ihm die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden (VwGH 22.09.1999, 96/15/0049).
Auf diese Umstände hat die belangte Behörde bereits in ihrer Beschwerdevorentscheidung hingewiesen. Die Heranziehung des Bf. zur Haftung erweist sich nicht als unzweckmäßig, weil das Legalitätsprinzip die Heranziehung zur Haftung bei Verschulden des Vertreters an der Uneinbringlichkeit der Abgaben grundsätzlich gebietet und eine allfällige derzeitige Uneinbringlichkeit beim Beschwerdeführer es (auch im Hinblick auf sein Lebensalter und der weiteren beruflichen Tätigkeit) nicht ausschließt, dass künftig neu hervorkommendes Vermögen oder künftig erzielte Einkünfte zur Einbringlichkeit führen können (vgl. VwGH 14.12.2006, 2006/14/0044). Dagegensprechende Billigkeitsgründe wurden weder vom Beschwerdeführer vorgebracht, noch lassen sich solche dem Verwaltungsakt entnehmen.
G egen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist gemäß Art. 133 B-VG die Revision (nur) zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da diese Voraussetzungen im Beschwerdefall im Hinblick auf die oben wiedergegebene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht vorliegen, war auszusprechen, dass die Revision unzulässig ist.
ECLI:AT:BFG:2015:RV.2100619.2015
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References: § 9
 § 9
 § 82
 § 95
 § 99
 § 78
 Art. 133