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Timestamp: 2016-10-21 20:24:34+00:00

Document:
Risoluzione Agenzia Entrate n. 173 del 06.06.2002
Interpello 954-129/2002-Art. 11, legge 27-7-2000, n. 212. IVA-Trattamento
applicabile all'attività di autoparcheggio su fabbricato
Il Comune di ....... ha appaltato i lavori per la costruzione di un
fabbricato (silos-parking), avente una superficie di circa mq. 6860, da destinare ad autoparcheggio e per il quale
è stato riconosciuto il
contributo statale-regionale previsto dalla legge 24 marzo 1989, n. 122. Al fine di realizzare detto parcheggio il medesimo comune ha approvato un piano
economico-finanziario in esecuzione del quale, nonché del relativo progetto esecutivo e delle varie delibere comunali,
a) parte (mq. 660) dei parcheggi coperti, facente parte del patrimonio disponibile,
verrà dismessa tramite contratti di
diritto privato. Il comune provvederà a fornire servizi quali l'illuminazione, la pulizia, la manutenzione, ecc.;
b) parte (mq. 5840) dei parcheggi coperti, costituente patrimonio indisponibile
sarà data in concessione (secondo quanto riferito dall'interpellante, con atti di diritto pubblico disciplinanti sostanzialmente un contratto di locazione-uso-appalto di diritto privato ed alcuni limitati rapporti di diritto pubblico) ed il corrispettivo richiesto
comprenderà sia una quota annuale (o semestrale, mensile o pluriennale) per la concessione del bene sia una quota condominiale per detti servizi resi dal comune di .... in
qualità di gestore del condominio-opificio commerciale;
c) la parte residuale dei parcheggi coperti
sarà gestita dal comune in concessione oraria o giornaliera attraverso dei parchimetri o parcometri, anche in questo caso il corrispettivo
comprenderà sia l'utilizzo del bene-parcheggio che i servizi messi a disposizione dell'utente;
d) infine, l'ultimo piano del compendio, destinato ad essere
utilizzato per attività commerciale, sarà alienato a privati attraverso contratti di natura
Il Comune di ..... chiede di conoscere il trattamento tributario, agli
effetti dell'IVA, applicabile all'attività di gestione del fabbricato come sopra descritta ed in quale misura possa portare in detrazione l'imposta
assolta sugli acquisti di beni e servizi effettuati per la realizzazione del silos-parking.
Il Comune di ..... è del parere che le attività innanzi descritte
costituiscano a tutti gli effetti attività commerciali poste in essere nell'esercizio di
attività d'impresa. Ciò in quanto la realizzazione e la
gestione del silos-parking non viene posta in essere dallo stesso nella sua veste di pubblica
autorità e pertanto non si renderebbe applicabile il
disposto dell'articolo 4, paragrafo 5, della VI direttiva CEE n. 77/388 del 17 maggio 1977. Infatti, la concessione dei parcheggi
sarà disciplinata da
una convenzione caratterizzata prevalentemente da rapporti di natura privatistica (contratti di locazione, uso e appalto disciplinati dagli
articoli 1571, 1021 e 1655 del codice civile) e solo marginalmente da rapporti di diritto pubblico. Pertanto, nella costruzione e nella gestione
del silos-parking non si ravviserebbero, a parere del comune, quelle condizioni di
autoritatività indicate dalla Corte di Giustizia nella
sentenza del 14 dicembre 2000 e né di conseguenza quanto chiarito dalla risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 210/E del 14 dicembre 2001.
Inoltre, a parere dello stesso comune, il non assoggettamento ad IVA delle
attività in argomento provocherebbe distorsione della concorrenza di una certa importanza nei confronti dei gestori di parcheggi privati, in palese
contrasto con la citata VI direttiva. Conseguentemente, l'ente in esame ritiene di portare in detrazione, ai sensi dell'articolo 19-ter del d.P.R.
26 ottobre 1972, n. 633, l'IVA assolta per rivalsa sugli acquisti di beni e servizi finalizzati alla costruzione ed alla gestione del silos-parking.
L'articolo 4, secondo comma, n. 2), del citato d.P.R. n. 633 del 1972
prevede, tra l'altro, che si considerano comunque effettuate nell'esercizio di imprese "le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte da ...
enti pubblici e privati, compresi i consorzi, le associazioni ..., che abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di
Se però tali enti esercitano attività od operazioni di questo genere,
essi devono essere considerati soggetti passivi per dette attività od operazioni quando il loro non assoggettamento provocherebbe distorsioni di
concorrenza di una certa importanza. ....".
Pertanto, in base a quanto stabilito dalla disposizione comunitaria,
per i comuni la soggettività d'imposta è esclusa per tutte quelle operazioni che gli stessi effettuano nella veste di "pubbliche
autorità". A
tal riguardo, affinché si possa addivenire ad una corretta interpretazione del concetto di "pubblica
autorità", occorre necessariamente far
riferimento al consolidato orientamento formulato al riguardo dalla Corte di Giustizia, la quale ha
più volte ribadito, da ultimo con la citata sentenza
C-446/98 del 14 dicembre 2000, che "le attività esercitate in quanto pubbliche
autorità, ai sensi dell'art. 4, n. 5, primo comma, della sesta direttiva, sono quelle svolte dagli enti pubblici nell'ambito del regime
giuridico loro proprio, escluse le attività da essi svolte in base allo stesso regime cui sono sottoposti gli operatori economici privati.".
affinché una
determinata attività resa da un ente pubblico sia esercitata nella veste di pubblica
autorità occorre avere riguardo alle modalità di svolgimento
della medesima attività previste dall'ordinamento nazionale, al fine di stabilire se tale
attività sia esercitata nell'ambito del regime giuridico
proprio degli enti pubblici o se, viceversa, essa sia svolta alle stesse condizioni giuridiche degli operatori economici privati. A tal fine, in base
a quanto si evince dalla citata sentenza, la circostanza che l'Amministrazione comunale "... sia o meno proprietaria dei terreni su cui
si svolge l'attività in causa, o il fatto che tali terreni facciano parte del demanio o del patrimonio comunali non consentono, di per se stessi, di
stabilire se essa esercita tale attività in quanto pubblica autorità.";
parimenti, per stabilire se una determinata attività sia esercitata dall'ente pubblico in veste di pubblica
autorità non ci si può fondare
sull'oggetto o sul fine della stessa attività.
dall'interpellante la scrivente ritiene di formulare le seguenti
Tenendo doverosamente presente il principio, innanzi esposto, che si
evince dall'orientamento giurisprudenziale comunitario, occorre ribadire che l'elemento dirimente al fine di stabilire se una determinata
attività venga
svolta dal comune nella veste pubblicistico-autoritativa oppure in quella privatistico-commerciale risulta utile sostanzialmente analizzare in
concreto le modalità attraverso le quali la stessa viene resa.
Preliminarmente, si precisa che, costituendo i parcheggi "opere di
urbanizzazione" in base a quanto disposto dall'articolo 11 della citata legge n. 122 del 1989 (cosiddetta "Legge
Tognoli"), al contratto di appalto
relativo alla costruzione del silos-parking si rende applicabile l'IVA nella misura del 10 per cento ai sensi del numero 127-septies), parte terza, della
Tabella A allegata al d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Con riferimento, invece, alle diverse attività di gestione ed
utilizzazione del silos-parking la scrivente ritiene che le fattispecie prospettate nei punti sub a) e sub d), ossia per la parte del compendio che
verrà alienata ai privati dal Comune di ...., concretizzandosi in attività rese alla stregua degli operatori privati, ovvero attraverso le
gestione proprie del diritto comune, il medesimo ente assume la natura di soggetto passivo d'imposta; pertanto, detta
attività (costruzione per la
vendita) rappresenta un'attività rilevante agli effetti dell'IVA per la contemporanea presenza dei presupposti impositivi soggettivo, relativamente
all'esercizio di imprese, ed oggettivo per la cessione di parte del bene immobile dietro corrispettivo.
Per quanto concerne, invece, la problematica formulata nel punto sub b)
si ritiene che, se la concessione della parte (mq. 5840 di patrimonio indisponibile), destinata ai parcheggi coperti, viene effettuata con criteri
meramente pubblicistico-istituzionali implicanti, quindi, l'utilizzo di poteri d'imperio in regime di diritto pubblico, la stessa, configurandosi
quale attività di pubblica autorità nel senso sopra descritto, non rappresenterebbe
un'attività rilevante agli effetti dell'IVA per carenza del presupposto soggettivo, coerentemente con quanto precisato dalla
scrivente con la citata risoluzione n. 210/E del 2001. Viceversa, se la medesima
attività è resa in regime di diritto privato alla stregua degli
altri operatori economici, la stessa concretizza l'esercizio d'impresa ai sensi dell'articolo
4, primo comma, del citato d.P.R. n. 633 del 1972 e,
pertanto, rientra nel campo di applicazione del tributo con il conseguente assoggettamento ad IVA del relativo canone
Con riguardo al quesito di cui al punto sub c), in linea con quanto
statuito dalla citata sentenza della Corte di Giustizia del 2000 ed in base a quanto innanzi chiarito, la gestione, da parte del comune, in concessione
oraria degli spazi destinati al parcheggio degli autoveicoli non rileva agli effetti dell'IVA qualora venga esercitata dal medesimo ente nell'ambito
di un regime giuridico pubblicistico implicante l'uso di poteri di carattere
autoritativo. Al riguardo è opportuno ricordare che la Corte di Giustizia nella citata sentenza ha rilevato che detti poteri consistono, tra l'altro,
nell'autorizzare o nel limitare il parcheggio, o nel sanzionare con un'ammenda la sosta oltre il tempo autorizzato di parcheggio.
In tale fattispecie, pur in presenza di detti poteri, se
l'attività di autoparcheggio esercitata dal Comune di ..... riveste una rilevanza tale
da provocare "distorsione di concorrenza di una certa importanza" con l'analoga
attività esercitata dal concessionario-privato (ipotesi
prospettata nel citato punto sub b) il medesimo ente deve considerarsi soggetto passivo, conformemente con quanto previsto dalla citata
disposizione comunitaria. Tuttavia, nel caso di specie tale ipotesi non sembra verificarsi in considerazione della circostanza che, dagli elementi
che emergono dalla documentazione allegata al quesito, detta attività viene esercitata dal Comune di ..... in uno spazio residuale del silos-parking
tale da far presumere un modesto impatto concorrenziale con la medesima
attività esercitata dal soggetto privato.
Infine, per quanto attiene alla possibilità di esercitare il diritto
di detrazione per l'imposta assolta in via di rivalsa dal Comune di ....... sugli acquisti di beni e servizi necessari all'espletamento delle
innanzi descritte si precisa che i commi 1, 2 e 4 dell'articolo 19 del menzionato d.P.R. n. 633 del 1972, prevedono, tra l'altro, rispettivamente
che "Per la determinazione dell'imposta dovuta a norma del primo comma dell'art. 17 o dell'eccedenza di cui al secondo comma dell'art.
30, è
detraibile dall'ammontare dell'imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell'imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo o a lui addebitata
a titolo di rivalsa in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell'esercizio dell'impresa, arte o professione. ...."; " Non
detraibile l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all'imposta,
...."; "Per i beni e servizi in parte utilizzati per operazioni non soggette all'imposta la detrazione non
è ammessa per la quota imputabile a tali
utilizzazioni e l'ammontare indetraibile è determinato secondo criteri oggettivi, coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati. ....".
Il successivo articolo 19-ter, commi primo e secondo, del medesimo
decreto n. 633, stabilisce, peraltro, che "Per gli enti indicati nel quarto comma dell'art. 4
è ammessa in detrazione, ..., soltanto l'imposta relativa
agli acquisti e alle importazioni di beni fatte nell'esercizio di attività commerciali o agricole.
La detrazione spetta a condizione che l'attività commerciale o
agricola sia gestita con contabilità separata da quella relativa
all'attività principale e conforme alle disposizioni di cui agli artt. 20 e 20-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. L'imposta relativa ai beni e ai
servizi utilizzati promiscuamente nell'esercizio dell'attività commerciale o agricola e
dell'attività principale è ammessa in detrazione per la parte
imputabile all'esercizio dell'attività commerciale o agricola.".
Conseguentemente, al fine di stabilire l'esatta
entità dell'imposta
assolta dal comune sugli acquisti di beni e servizi necessari alla realizzazione delle
attività poste in essere nell'ambito del silos-parking, è opportuno preliminarmente accertare l'utilizzo promiscuo degli stessi.
Qualora si verifichi detta condizione la detrazione
è consentita nella
misura in cui tali beni e servizi vengano utilizzati in operazioni soggette ad imposta, adottando criteri meramente oggettivi in rapporto alle diverse
situazioni che possono verificarsi (circolare ministeriale n. 328/E del 24 dicembre 1997). Ovviamente, la
possibilità di esercitare il diritto alla
detrazione è subordinato alla condizione dettata dal citato articolo 19-ter, ossia che il comune in esame adotti una
contabilità separata per le
diverse attività esercitate (commerciali e non) che, ai sensi del comma 3 del medesimo articolo
19-ter, "... è realizzata nell'ambito e con
l'osservanza delle modalità previste per la contabilità pubblica obbligatoria a norma di legge o di statuto.".

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