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Timestamp: 2018-07-22 02:59:04+00:00

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Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 17.11.2016, RV/2100271/2009
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Dr. R in der Beschwerdesache Bf, vertreten durch Morre & Papst Wirtschaftstreuhand und Steuerberatungs OG, Heinrichstraße 110, 8010 Graz über die Beschwerde vom 13. Mai 2008 gegen die Bescheide des Finanzamtes Deutschlandsberg Leibnitz Voitsberg vom 15. Februar 2008 betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen für den Zeitraum 1999-2006, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 1999-2006, Haftung des Dienstgebers gem. § 82 EStG für den Zeitraum 1999-2006 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 6. Oktober 2016 zu Recht erkannt:
Der Beschwerdeführer (Bf.) betrieb im strittigen Zeitraum ein Hotel, ein Restaurant und eine Fleischerei. Anlässlich einer Betriebsprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO i.V. mit § 99 Abs. 2 FinStrG wurde ua. Folgendes festgestellt:
"Im Zuge der Betriebsprüfung bzw. der vorangegangenen Hausdurchsuchung wurden Unterlagen sichergestellt, aus denen hervorgeht, dass den Dienstnehmern 123 über die tatsächlich abgerechneten Entgelte hinaus Schwarzgeldzahlungen zugeflossen sind. Diese sind im Zeitraum Juli bis Dezember 2006 nachzuverrechnen. Zusätzlich wurden im Zuge der Betriebsprüfung die Schwarzgeldzahlungen für die Jahre 1999 bis 2005 mit jährlich EUR 10.000 netto bzw. für Jänner bis Juni 2006 mit monatlich EUR 1.000 netto im Schätzungswege nach § 184 BAO ermittelt. Diese sind nachzuverrechnen. Für die Lohnsteuer wurde ein durchschnittlicher Prozentsatz von 31% ermittelt. Von der Dienstnehmerin x liegt ha. die Niederschrift vom 27.11.2007 vor, aus der hervorgeht, dass Frau x monatlich ein Entgelt in Höhe von EUR 800 netto erhalten hat. Es liegt daher eine Vollbeschäftigung für den Beschäftigungszeitraum 10.6.2005- 31.5.2005 bzw. 20.9.2006-28.10.2007 vor. Die Grundlagen sind in der Beitragsgruppe A1 zu erfassen. Die Berichtigung der Beitragsgruppe N14 erfolgt im Dezember 2005 und 2006. Die Differenzen sind dem Prüfungsbericht zu entnehmen.
Von Seiten der Steuerfahndung wurden bei der Hausdurchsuchung Eingangsrechnungen ausgehoben, welche ebenfalls in der Buchhaltung des Abgabepflichtigen unberücksichtigt blieben.
Bei der durchgeführten Hausdurchsuchung wurde neben den, durch die Arbeitnehmer geführten Stundenaufzeichnungen auch ein Heft beschlagnahmt, aus dem hervorgeht, welche Beträge von Juli 2006 bis Juni 2007 tatsächlich an einzelne Mitarbeiter ausbezahlt wurden. Die Beträge aus diesem Auszahlungsheft, welche an einzelne Mitarbeiter ausbezahlt wurden, sind mit den Lohnzahlungen derselben Mitarbeiter lt. Lohnkonto verglichen worden. Aufgrund der Gegenüberstellung und der Aussagen einzelner Personen wird festgestellt, dass im obig genannten Zeitraum die Lohnzahlungsdifferenzen durchschnittlich 2.100 Euro pro Monat betragen. Da davon auszugehen ist, dass sich bestimmte Auszahlungsmodalitäten nicht geändert haben, und die Personen welche die höchsten "Schwarzlohnzahlungen" erhielten, auch im Prüfungszeitraum großteils tätig waren, werden für 1999 - 2005 die zusätzlich ausbezahlten Löhne mit 10.000 Euro pro Jahr geschätzt. Für 1-6/2007 sowie 6-7/2007 werden zusätzlich ausbezahlte Löhne in Höhe von 1.000 Euro pro Monat geschätzt.Aus den beschlagnahmten Stundenaufzeichnungen der einzelnen Mitarbeiter geht hervor, dass einzelne Mitarbeiter zu bestimmten Zeiten, in denen sie laut Stundenaufzeichnung tätig waren, abgemeldet wurden (zB y: 11 und 12/2003 sowie 1/2004)."
Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Betriebsprüfung und setzte mit Haftungs- und Abgabenbescheiden vom 15.2.2008 für die Jahre 1999-2006 Lohnsteuer im Gesamtbetrag von EUR 39.135,07, Dienstgeberbeiträge in Höhe von insgesamt EUR 5.854,55 und Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag iHv EUR 595,68 fest.
In der gegen diese Bescheide erhobenen Berufung wurde beantragt, die Haftungsbescheide für die Zeiträume 1999-2005 aufzuheben und jenen für 2006 so zu berichtigen, dass für den Zeitraum Jänner bis Juni keine Zurechnung vorgenommen wird. Für Juli bis Dezember 2006 wird beantragt, aus der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Lohnsteuer pro Dienstnehmer und Monat einen Betrag von EUR 200 als ausbezahltes Trinkgeld in Abzug zu bringen. Die Zurechnungen für die Dienstnehmer x und b von Juli bis Dezember 2006 mögen aufgehoben werden. Weiter wird beantragt, die Festsetzung von Dienstgeberbeiträgen samt Zuschlägen für den Zeitraum 1999 bis Juni 2006 zur Gänze aufzuheben. Die Vorschreibung für die Dienstnehmerin x wird insofern bekämpft, als für den Zeitraum 20.9. bis 31.12.2006 an Stelle von EUR 800 ein Betrag von EUR 3.292,57 zum Ansatz gebracht wurde.
Die Tochter des Betriebsinhabers habe sich im Februar 2007 scheiden lassen. Der Ex -Schwiegersohn habe in der Folge einen Rache- und Verleumdungsfeldzug gestartet, um seiner EX-Gattin und deren Familie zu schaden. Eine Folge davon sei eine Hausdurchsuchung beim Betriebsinhaber gewesen. Im Zuge dieser Hausdurchsuchung seien Unterlagen gefunden worden, die Lohnzahlungen für sechs Monate des Jahres 2006 und sechs Monate des Jahres 2007 enthalten hätten. Die ausbezahlten Beträge hätten sich nicht mit den Lohnaufzeichnungen gedeckt. Die Ehegattin des Beschwerdeführers habe die Auszahlungen vorgenommen und auch die Aufzeichnungen durchgeführt. Das Inkasso würde von der Ehegattin, deren Tochter im Hotelbereich und von w im Restaurantbereich vorgenommen werden. Das Trinkgeld sei bis zum jeweiligen Lohnauszahlungstermin gesammelt und gemeinsam mit den Löhnen ausbezahlt worden.
Die Umsätze hätten sich gegenüber dem jeweiligen Vorjahr kräftig erhöht. Dies sei durch die Werbewirksamkeit der Präsentation des Betriebes im Rahmen der Veranstaltung "s" im Frühjahr 2006 und Frühjahr 2007 bedingt gewesen.
Die Ehegattin des Bf. habe die Treue und Einsatzfreudigkeit der Mitarbeiter durch Aufrundung von Lohn und Trinkgeld belohnt. Bei diesen Aufrundungsbeträgen fehle das Element "Lohnauszahlung durch den Dienstgeber". Eine Dienstnehmerin habe sich um die Kinder der Tochter des Bf. gekümmert und dabei Fahrten mit dem eigenen PKW durchgeführt. Die daraus entstandenen Aufwendungen iHv insgesamt EUR 800 seien ihr erstattet worden. DB und DZ würden daher nur für diesen Betrag anfallen.
Für den Zeitraum 1999 - Juni 2006 würde es keine Aufzeichnungen über die vom Finanzamt vermuteten Schwarzgeldzahlungen geben. Die diesbezüglichen Haftungs- und Abgabenbescheide seien daher zu Unrecht ergangen. Die in den vorgefundenen Aufzeichnungen einer Dienstnehmerin aufscheinenden Mehrstunden seien mit Zeitausgleich abgegolten worden.
In der mündlichen Verhandlung wendet die steuerliche Vertretung ein, dass es in den Jahren 1999-Juni 2006 keinen Anhaltspunkt für Abgabenverkürzungen (Lohnsteuer, DB und DZ) geben würde, da für diese Jahre keine entsprechenden Feststellungen seitens der prüfenden Behörde vorgelegt werden konnten. Der Steuerberater bemängelt die fehlende Begründung für die Schätzung, die Nichtanführung sowohl der angewandten Schätzungsbefugnis als auch der Bemessungsgrundlage der Schätzung. Es wurde beantragt, sich der Gebietskrankenkasse hinsichtlich der Bemessungsgrundlage anzuschließen und ebenso wie diese, die Vorschreibung zu stornieren. Laut Vorbringen des Steuerberaters seien Niederschrift und Bericht nicht ein und dasselbe Dokument. In den Haftungsbescheiden sollte besser die Niederschrift und der Bericht angeführt werden.
Nach Abs. 3 leg.cit. ist zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formellen Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.
Für das Bundesfinanzgericht steht in Anbetracht der beim Beschwerdeführer festgestellten Mängel (Bericht vom 15. Februar 2008) die Schätzungsberechtigung bzw. -verpflichtung der Abgabenbehörde eindeutig fest.
Für den Streitpunkt "Schwarzgeldzahlungen" bedeutet dies Folgendes:
In dieser Frage kann das Bundesfinanzgericht von der unbestrittenen Tatsache ausgehen, dass es im Betrieb des Beschwerdeführers zu Lohnzahlungen gekommen ist, die nicht erfasst worden sind.
Bei der Hausdurchsuchung wurde ein Heft mit den Aufzeichnungen der Arbeitsstunden und den tatsächlichen Auszahlungsbeträgen einzelner Mitarbeiter beschlagnahmt. Daraus ist ersichtlich, dass zu den laufenden Lohnzahlungen noch zusätzlich Beträge ausbezahlt wurden, die die jeweiligen Angestellten auch gegenzeichneten.
Nach Aussage der Ehegattin des Beschwerdeführers vom 13. August 2007, die laut Bf. (NS vom 9. November 2007) ausschließlich für die Lohnzahlungen verantwortlich war, wurden die Überstunden in der Regel von ihr schwarz, ohne Versteuerung ausbezahlt "Ich führe für die Verrechnung der Löhne ein eigenes Hefterl. In diesem Heft sind die Namen der Mitarbeiter aufgeschrieben. Ebenso wieviel die Mitarbeiter offiziellen Lohn und auch schwarz ausbezahlt erhalten haben. In unserem Unternehmen zahle ich Löhne nur bar aus. Eine Gehaltszahlung auf ein Bankkonto kommt nicht vor. Jeder Mitarbeiter hat ein eigenes Stundenbücherl und schreiben die Mitarbeiter darin ihre Stunden auf.
Der Koch k erhält zB einen Nettolohn von EUR 1.100. Im Juli 2006 hat er neben diesem Nettolohn schwarz EUR laut dieser Aufzeichnung EUR 235,50 erhalten. Die Schwarzgeldzahlungen sind also in diesem Heft ersichtlich."
Auf Grund dieser unbestrittenen Vorgangsweise ist die Berechtigung zur Schätzung somit eindeutig erwiesen. Ein Vergleich der Löhne lt. Lohnkonto und der tatsächlich ausbezahlten Löhne ergibt laut Tabelle für den Zeitraum vom Juli 2006 bis Juni 2007 eine Differenz von 25.252,52 Euro.
Monat Lohn laut Auszahlungsbuch (in EUR) Lohn laut Konto Differenz
07/2006 12.131,60 9.513,64 2.617,96
08/2006 11.139,95 8.293,11 2.846,84
09/2006 10.909,01 7.773,89 3.135,12
10/2006 10.222,71 7.041,49 3.181,22
11/2006 9.709,50 7.585,65 2.123,85
12/2006 12.311,25 9.858,39 2.452,86
01/2007 6.560,46 4.680,66 1.879,80
02/2007 5.800,54 4.608,06 1.192,48
03/2007 6.758,50 5.390,17 1.369,33
04/2007 8.153,45 5.401,02 2.752,43
05/2007 7.751,12 6.311,91 1.439,21
06/2007 1.052,75 791,33 261,42
102.501,84 77.249,32 25.252,52
In Folge dessen wurden vom Prüfer für den Zeitraum 1-6/2006 und 6-7/2007 die ausbezahlten "Schwarzlöhne" mit 1.000 Euro pro Monat geschätzt. Für 07/2006 bis 06/2007 wurden die Differenzen zwischen den Zahlungen laut Auszahlungsheft und den Nettolohnzahlungen laut Lohnkonto, sowie die zusätzlichen Zahlungen an w und u angesetzt.
Da angenommen wurde, dass sich bestimmte Auszahlungsmodalitäten nicht geändert haben und die Mitarbeiter mit den höchsten "Schwarzgeldzahlungen" im Prüfungszeitraum großteils beschäftigt waren wie zB t ab Juli 2000, l ab Juli 2000) wurde für den Prüfungszeitraum 1999 - 2005 ein zusätzlicher Lohnaufwand in Höhe von jährlich 10.000 Euro herangezogen. Da diese Vorgangsweise der Betriebsprüfung auf Fakten beruht, logisch nachvollziehbar ist und der Beschwerdeführer dem auch nichts entgegnen konnte, kann auch das Bundesfinanzgericht zu keinem anderen Ergebnis kommen. Ein mit der GKK nachträglich geschlossener Vergleich vermag an dieser Beurteilung nichts zu ändern. Dem Antrag, die Steuervorschreibungen ebenso wie die Gebietskrankenkasse zu stornieren, kann daher nicht entsprochen werden.
Dem Beschwerdevorbringen, aus der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Lohnsteuer im Zeitraum Juli bis Dezember 2006 möge pro Dienstnehmer und Monat ein Betrag von EUR 200 als ausbezahltes Trinkgeld in Abzug gebracht werden, wird Folgendes entgegen gehalten. Im vorliegenden Fall steht nach der Aktenlage fest, dass an die Arbeitnehmer des Bf. Beträge zur Auszahlung gebracht wurden, die nicht versteuert, d.h. am Lohnkonto nicht abgerechnet worden sind.
Mit der Behauptung, die Ehegattin des Bf. habe Treue und Einsatzfreude durch Aufrundung von Lohn und Trinkgeld aus ihrer Pension und durch Privatentnahmen beglichen, ist es dem Bf. allerdings nicht gelungen, nachzuweisen, dass es sich bei den Beträgen von EUR 200 pro Mitarbeiter und Monat um Trinkgeldzahlungen handelt, die nicht der Besteuerung unterliegen würden. Dazu ist auszuführen, dass § 119 Abs. 1 iVm § 138 Abs. 1 Bundesabgabenordnung dem Bf. gesetzlich und unzweifelhaft Mitwirkungspflichten auferlegen; insbesondere oblag dem Beschwerdeführer demnach die Richtigkeit seiner Ausführungen zu beweisen. Es ist diesbezüglich jedoch weder ein Beweis noch eine Glaubhaftmachung erfolgt. Die anlässlich der Hausdurchsuchung vorgefundenen Unterlagen weisen keinen entsprechenden "Trinkgeldvermerk" auf. Die weitere Behauptung der Ehegattin des Bf., in ihrer Vernehmung vom 31. Oktober 2007, die Mittel für die Schwarzlöhne stammten aus den Privatentnahmen bzw. von ihrem persönlichen Geld, widerspricht jedoch den Denkgesetzen. Davon könnte nur bei Vorliegen einer karitativen Tätigkeit ausgegangen werden (vgl. UFS vom 5.2.2010, RV/0269/09).
Dem Vorbringen, dass betreffend die Mitarbeiterin x wegen geringfügiger Beschäftigung DB und DZ lediglich von einem Gesamtbetrag in Höhe von EUR 800 vorzuschreiben wäre, wird deren in der Niederschrift mit der GKK vom 19.11.2007 protokollierte Aussage entgegen gehalten, wonach sie monatlich ca 800 EUR bar an Lohn ausbezahlt bekommen hat. Im Zuge der Lohnsteuerprüfung erfolgte daher eine Umrechnung dieses Nettobetrages auf brutto und wurden die entsprechenden Bemessungsgrundlagen für die Zeiträume 10.6.2005 bis 30.11.2005 und für 20.9.2006 bis 31.12.2006 erfasst bzw. nachverrechnet. Auch diese Vorgangsweise der Betriebsprüfung beruhte auf Fakten und ist logisch nachvollziehbar.
Schätzungsergebnisse unterliegen nach Maßgabe des § 93 Abs. 3 lit. a BAO bzw. des
§ 280 Abs. 1 lit. e BAO - der Pflicht der Begründung. Die Begründung hat die für die Schätzungsbefugnis sprechenden Umstände, die Schätzungsmethode, die der Schätzung zugrunde liegenden Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse (Darstellung der Berechnung) darzulegen VwGH vom 25.3.2004, 2002/16/0290, 23.2.2005, 2002/14/0152).
Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes steht -wie bereits ausgeführt - auf Grund der beim Bf. festgestellten Mängel (Bericht vom 14.2. und 15.2.2008) die Schätzungsberechtigung bzw. Schätzungsverpflichtung eindeutig fest.
Da der Abgabepflichtige im Schätzungsverfahren gehört werden muss, muss ihm nicht nur das Schätzungsergebnis, sondern es müssen ihm auch die Ausgangspunkte, Überlegungen Schlussfolgerungen und die angewandte Schätzungsmethode zur Kenntnis gebracht werden. (Stoll, BAO-Kommentar, 1931). Dazu wurde im Zuge des Verfahrens mehrmals Gelegenheit geboten. Die Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 7.2.2008 samt der angewandten Schätzungsmethode und den Bemessungsgrundlagen der Schätzung für den Zeitraum 1999 bis 2006 wurden dem steuerlichen Vertreter nachweislich zur Kenntnis gebracht, weshalb der Einwand, Schätzungsmethode und Bemessungsgrundlage der Schätzung seien nicht bekannt gegeben worden, ins Leere geht.
Gemäß § 93 Abs. 3 lit. a BAO hat ein Bescheid eine Begründung zu enthalten, wenn ihm ein Anbringen (§ 85 Abs. 1 oder 3) zugrunde liegt, dem nicht vollinhaltlich Rechnung getragen wird, oder wenn er von Amts wegen erlassen wird. Aus der Begründung hat ua. hervorzugehen, aus welchen Erwägungen die Behörde zur Ansicht gelangt ist, dass gerade der festgestellte Sachverhalt vorliegt (VwGH vom 2.2.2009, 2009/15/0209).
Die Begründung der angefochtenen Haftungs- und Abgabenbescheide weist folgenden Inhalt auf:" Die Begründung für obige Bescheide entnehmen Sie bitte dem Bericht vom 15.2.2008." Damit wird nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes kein Begründungsmangel aufgezeigt, da auch ein Verweis auf den Betriebsprüfungsbericht (Bericht iSd § 150 BAO) zulässig ist, wenn dieser Bericht den Anforderungen an die Begründung eines Bescheides vollinhaltlich genügt (VwGH vom 28.5.1997, 94/13/0200, 27.5.1998, 95/13/0282, 0283). Zulässig ist auch, sich in einer Begründung auf der Partei zugegangene Erledigungsentwürfe zu beziehen; ebenso auf die Niederschrift über die Schlussbesprechung (VwGH vom 22.11.2012, 2012/15/0172). Der in Rede stehende Bericht vom 15.2.2008 führt den Sachverhalt an, den die Behörde als Ergebnis ihrer Überlegungen zur Beweiswürdigung als erwiesen annimmt. Aus dem Bericht ist auch klar nachvollziehbar, aus welchen Erwägungen die Behörde zur Ansicht gelangt ist, dass der festgestellte Sachverhalt vorliegt. Damit entspricht dieser Bericht den oa. Anforderungen.
Schließlich verweist der steuerliche Vertreter darauf, dass es im vorliegenden Fall keinen Anhaltspunkt für Abgabenverkürzungen (L, DB, DZ) in den Jahren 1999 bis Juni 2006 geben würde, da keine entsprechenden Feststellungen seitens der prüfenden Behörde getroffen worden seien. Dazu ist zunächst auf Tz 2 des Prüfungsberichtes vom 14.2.2008 zu verweisen, wonach für Teile des Prüfungszeitraumes die Stundenaufzeichnungen der einzelnen Mitarbeiter beschlagnahmt wurden. Aus diesen Aufzeichnungen geht hervor, dass einzelne Mitarbeiter zu bestimmten Zeiten, in denen sie laut Stundenaufzeichnungen tätig waren, abgemeldet wurden. Diese Feststellung betrifft den Zeitraum 2003 und 2004. Auch die Aussage der Ehegattin des Bf. (Niederschrift vom 13.8.2007), wonach Überstunden von ihr in der Regel schwarz ohne Versteuerung ausbezahlt worden sind, bezieht sich nicht ausschließlich auf den Zeitraum ab Juli 2006.
Ein klares Indiz, dass bestimmte Auszahlungsmodalitäten ("Schwarzlöhne") den gesamten Prüfungszeitraum und nicht erst ab dem Zeitpunkt des Auffindens entsprechender Unterlagen im Zuge der Hausdurchsuchung stattgefunden haben, ist die rechtskräftige Verurteilung sowohl des Bf. als auch dessen Ehegattin mit Urteilen vom 6.10.2012. Der Beschwerdeführer wurde mit diesem Urteil az schuldig erkannt, vorsätzlich im Rahmen des von ihm betriebenen Einzelunternehmens unter Verletzung nachstehender Verpflichtungen Abgabenverkürzungen bewirkt zu haben, wobei es ihm darauf ankam, sich durch wiederkehrende Begehung eine fortlaufende Einnahme zu verschaffen. Die gewerbsmäßige Abgabenhinterziehung wurde laut Urteil im Zeitraum 1999-2006 begangen. Unter Verletzung der Führung von entsprechenden Lohnkonten, indem in den Lohnkonten der Arbeitnehmer nicht die vollständigen Lohnzahlungen anführte, hielt der Beschwerdeführer die dadurch bewirkten Abgabenhinterziehungen nicht nur für möglich, sondern für gewiss.
In Anbetracht dieses Umstandes kann nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes die Behauptung des Beschwerdeführers, dass es in den Jahren 1999 bis Juni 2006 mangels vorgefundener Unterlagen keine derartigen "Schwarzlohnzahlungen" gegeben hätte, zweifellos entkräftet werden. Das Bundesfinanzgericht kommt daher zu dem Schluss, dass das Finanzamt im vorliegenden Fall die Sachverhalte richtig und sorgsam erhoben hat, das Parteiengehör gewahrt hat und die rechtliche Würdigung in richtiger Art und Weise getroffen hat, weshalb wie im Spruch ersichtlich, zu entscheiden war.
Graz, am 17. November 2016
§ 280 Abs. 1 lit. e BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961
VwGH 25.03.2004, 2002/16/0290
VwGH 16.07.1996, 92/14/0140
VwGH 02.02.2009, 2009/15/0209
ECLI:AT:BFG:2016:RV.2100271.2009
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References: § 82
 § 147
 § 99
 § 184
 § 119
 § 138
 § 93

§ 280
 § 93
 § 150

§ 280