Source: https://www.noveaspi.cz/products/lawText/4/339083/1/2/rozsudek-sjsd-c-4-afs-179-2016-60-dane-dan-z-pridane-hodnoty
Timestamp: 2019-12-10 12:37:20+00:00

Document:
4 Afs 179/2016 - 60 - Daně - daň z přidané hodnoty | Nové ASPI | Wolters Kluwer ČR, a. s.
JUD339083CZ
235/2004 Sb.;
xxxxxxx x xxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxočila a soudců JUDr. Jiřího Pally a JUDr. Jana Vyklického v právní věci žalobkyně: ELEKTRA PV, s.r.o., IČ: 48202550, se sídlem Vrbenská 197/23, České Buxxxxxxxxx xxxxx xxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxxx xx xxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxx xxx xxxxxxxxý kraj, Mánesova 1803/3a, České Budějovice, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 30. 6. xxxxx xx xx xx x xxxxxxxx x xxx xx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx xx x xxxxxxxx x xxx
[1] Krajský soud v Českýxx xxxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xx xpůsobu provádění daňové kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2012 a leden až prosinec 2013. Důvodem daňové kontroly byxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxx xx xxxx x xxxxxxx xxxxxxx xxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxy.
[2] Žalobkyně spatřovala nezákonnost postupu žalovaného v obsahu vydávaných výzev k prokázání skutečností, které měly požadovat doložení důkaxxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxx xxxxxxxxxx xx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxé žalobkyně nemůže znát a skutečností, k nimž žalobkyni netíží důkazní břemeno. Žalobkyni neměly být sděleny žádné konkrétní skutečnosti, o které by žxxxxxxx xxxxxx xxxx xxxxx x xxxxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xx x xxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxx x xxxkované výzvy k prokázání skutečností žalobkyni neúměrně administrativně zatěžovaly. Uvedeným postupem žalovaného měla být žalobkyně zkrácena na sxxxx xxxxxxx xxxx xx xx xxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xx xxxx xxxxxxxxxx xxx x xxxxxxxx xxxxx xx xxxxxxx x xxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx
xxx xrajský soud neshledal v postupu žalovaného pochybení. V průběhu daňové kontroly vyvstávaly na základě získaných informací nové pochybnosti, které oxxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx x xxxxxxxxxxx xxxxx xx xxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxxx xxxxxx x xxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xx xxxxxxxxx xxskytovaná žalobkyní. Správce daně od počátku zcela srozumitelně žalobkyni sděloval důvody svých pochybností a účel vydávaných výzev. Již ve výzvě k oxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxx xxx xx xxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxěratelů a jejich pořízení od tuzemských dodavatelů tvoří součást řetězových obchodů, v jejichž rámci je realizován daňový podvod na dani z přidané hodxxxx x xxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxx xx xx xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxvatele pro stále stejného odběratele. Na základě popsaných zjištění žalovaný žalobkyni sdělil, že informace získané od příslušných správců daně potxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx x xxxxxxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx x xx xx xxxxxxxxxx x xxxxx xx xxxxx xxxx xxxxx xxxxxxxxxxx xx xxxxx xxxxxxxxxxx xxxxd správce daně v případě pochybností o zapojení daňového subjektu do daňového podvodu vyzývá daňový subjekt k poskytnutí informacím k obchodním transxxxxxx
xxx xxxxxxxxx xxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xxx xxxxxxx xxx xxxxxxxxx xxxxxx x xxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxxxx xxávech zásahem správního orgánu. Nemůže obstát újma tvrzená žalobkyní spočívající v nevrácení nadměrného odpočtu DPH, jelikož daňová kontrola stále xxxxxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxx x xx xxxxxx xx xxxxxxxx xxxx xxxxxxxx xxxx xxxxvního (dále jen „s. ř. s.“), neboť výzvy, které byly žalovaným v rámci daňové kontroly vydávány, soud neshledal nezákonnými a žalobkyně neprokázala v txxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxxx xxxxxxxx
xxxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxx
xxx xxxxxxxxx xxxxx xxx xxxxxxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxudek krajského soudu kasační stížností, v níž namítá důvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s.
[6] Krajský soud podle stěžovatelky nesprávně poxxxxxx xxxxx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx x xxxxxxxx xxxxxxxxxxí, které stěžovatelka v minulosti již předložila či zodpověděla, které jsou tzv. negativní skutečností, kterými stěžovatelka nemůže objektivně disxxxxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx x xxxxx xxxxxxxx xxxx
xxx x xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx xxxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxky vyplývá, že v případě, kdy správce daně dospěje k závěru, že daňový subjekt se zapojil do daňového podvodu, je to správce daně, koho tíží důkazní břemexx x xxxxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxx xx xxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxx xaně v případě zjištění pochybností vyzývá daňový subjekt k poskytnutí informací k jednotlivým obchodům, které jsou významné pro vyvrácení pochybnosxxx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxx xxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxx xxxxxxx x xxxxxx xx xxxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxxx xx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxchází. Správce daně tak nemá právo prostřednictvím výzev k prokázání skutečností požadovat po daňovém subjektu součinnost za účelem unesení vlastníxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx xx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx x xxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxx xx xxx xxxxx xxxxxxx xxxxxxx x xxxxxxxxxx xx xx xxxxxxx xxxxxxtnil, neboť by šlo o prokázání negativních skutečností, což není přípustné. Stěžovatelka zde poukazuje také na to, že podle § 86 odst. 3 písm. c) daňovéhx xxxx xx xxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxx xxxxxxxx x xxxxx xxxxxxx xx xxak nebyl daňový subjekt, kdo tvrdil, že by byl účasten daňového podvodu, ale správce daně.
[8] Stěžovatelka má dále za to, že žalovaný nebyl oprávněn pxxxxxxxx xx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxx xx xxx xxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxx xxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxžovatelka tuto evidenci vedla dobrovolně a pro vlastní potřebu. Nemohlo jí tedy tížit důkazní břemeno ohledně skutečností souvisejících s touto evidxxxxx
xxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xx xxxxx xxxxxxxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxx xx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xýzvy k prokázání skutečností ze dne 18. 2. 2014, v níž měl žalovaný požadovat opakované poskytnutí již předložených podkladů. Nesprávně přitom konstaxxxxxx xx xxxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xx xxxx xxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxx xx xxx xxx 10. 2015, která obsahovala
požadavky, podle nichž měla stěžovatelka prokázat skutečnosti související s jinou společností (např. její konxxxxxxxx x xxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxx x xxxxx xxx xxxxxxxxx xxx xxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxx
xxxx xxxxxxxx xx xyjádření ke kasační stížnosti odmítl závěr o nepřezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu. Krajský soud se měl srozumitelně vypořádat se všemi námixxxxx xxxxxxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxx xxxxxxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxxxxx x xx xx xxxxx xxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx která trpí vadami, jelikož z ní není jasné, jakých pochybení se měl krajský soud dopustit. S ohledem na to žalovaný navrhuje kasační stížnost zamítnoutx
xxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx x xxxxxxxxxxxx xx xxxxční stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu § 102 s. ř. s.
přípustná, a stěžovatelkx xx x xxxxxxx x x xxx xxxxx x xx xx xx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx x xxxxxxx x xxxxxxxxxxx x 109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů.
[13] Nejvyšší správní soud se nejprve muxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxx x xxxx xx xx xxxxxxx xxxx xxxypořádal s některými jejími námitkami vztahujícími se k obsahu výzev k prokázání skutečností. Pokud by tato námitka byla důvodná, již tato okolnost saxxxxx xx xxxxxx xxxx xx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx
xxxx xx xxxxxxxxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xxxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxutí, u nichž není z odůvodnění zřejmé, jakými úvahami se soud řídil při hodnocení skutkových i právních otázek a jakým způsobem se vyrovnal s argumenty úxxxxxxxx xxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xx xxx xxx xxxxxxxx xxxxx xx xx x xx xxxxxx x xxxx xxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx na každou dílčí argumentaci a tu obsáhle vyvrátit. Jejich úkolem je vypořádat se s obsahem a smyslem žalobní argumentace
(srov. rozsudek Nejvyššího xxxxxxxxx xxxxx xx xxx xx xx xxxxx xx xx x xx xxxxxxxx x xxxx xxxxxxxxx xxx xxx xx xxxxxxx xxxx xx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xčastníka řízení, což může v některých případech konzumovat i vypořádání některých dílčích a souvisejících námitek (rozsudek Nejvyššího správního sxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxxxxxxx
xxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx xx x xxxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx soudu za nepřezkoumatelný pro nedostatek důvodů. Krajský soud v napadeném rozsudku přezkoumal obsah výzev vydávaných žalovaným. Vycházel přitom ve xxxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxx x xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxxxxxx xxxxx xxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxxxxx x xxxxxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxhybností, úkony zjevně nepřiměřené nebo úkony prováděné za situace, kdy žádné pochybnosti o skutkovém stavu nepanují, lze považovat za nezákonný zásxxx x xxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xx xx xxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxostí či že byl vysloven požadavek prokázat to, co prokázat nelze. Krajský soud také shledal, že stěžovatelka se snaží vytvořit dojem, že úkonům žalovanxxx xxxxxxxxxxx xxx xx xxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxx
xxxxxxxxxx xxxxxx x xxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx xxxx xxxx xxxxxxx xxxxxní. Ačkoliv je odůvodnění rozsudku krajského soudu v tomto ohledu stručné, krajský soud se s obsahem a smyslem žalobní argumentace vypořádal a je patrnxx x xxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xx xxxxxxxxxx
xxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxxx xxxxxxxxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xejvyšší správní soud se zabýval meritorními námitkami stěžovatelky.
[17] Stěžovatelka předně namítala, že ji netížilo důkazní břemeno k prokázánx xxxxxxxxxxxx xxxxx xxxx xxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx x xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xx xx xxxxxce daně, koho tíží důkazní břemeno prokázání toho, že vznikla daňová ztráta, že tato vznikla daňovým podvodem a že daňový subjekt byl do tohoto podvodu zxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxxx xx xxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxx xx xxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xx daňovém subjektu, ale na správci daně.
[18] Podle § 92 odst. 3 daňového řádu je povinností daňového subjektu prokázat „
skutečnosti, které jx xxxxxxx xxxxxx x xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxx
xx xxxxx xxxxx x xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxx x
xxxxx xx xxxxxxxx xrůběh řízení, může správce daně vyzvat daňový
subjekt k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně, a to za předpokladu, že potřebnx
xxxxxxxxx xxxxx xxxxxx x xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx
xxxxxxx xxxx xxxxx x xx xxxxx x xxxxx xx xxxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxxxx x
xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných
evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředkx xxxxxxxxxxx xxxxxxx
xxxx xxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxx xx xxxxnen uvádět v daňovém přiznání, nebo skutečností potřebných pro správné stanovení daně, k jejichž prokázání byl správcem daně vyzván. Daňový subjekt pxxxxxxxx xxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xxxxaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou x xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxx xx xxxxxxxxxxxx xx xxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xx x xxxxxxx xx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxxx x xxvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným. Pokud správce daně unese své důkazní břemeno ve vztahu k výše xxxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xx xx xxxxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxx xxxxnných záznamů ve vztahu k předmětnému účetnímu případu, popř. aby svá tvrzení korigoval. Daňový subjekt bude tyto skutečnosti prokazovat zpravidla jxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxx x xxxx xx xxx xxx xxx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxx x xxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxx x xxx xxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxxx x xxxx
[20] Uvedené zásady vztahující se k průběhu dokazování v daňovém řízení se v zásadě uplatní i v případě, kdy má správce daně podezření, že předmětné traxxxxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx
xxxx xxx xxxxxx xxxxxx xx xxxx x xxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx x xxxxx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxe neodvede státní pokladně vybranou daň a další si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění, které je v rozporu s účelem šesté směrnice Rady 77/388/EHx xx xxx xxx xxxxxx xxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx xx xxxx x xxxxxx x xxxxxxxx xxxxxx xxxx x xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx základ daně, ve znění směrnice Rady 2002/38/ES ze dne 20. května 2002 (resp. směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému dxxx x xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxx xx xxx x xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xx xxpočet daně rozhodné posouzení všech objektivních okolností vykázané transakce, včetně právní, obchodní a osobní vazby mezi zúčastněnými subjekty (xxxxx xxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxx x xxxxx
xxxx xxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxxx xxxxxxxx x xxxxektivní stránku jednání, tedy vědomost daňového subjektu o daňovém podvodu. Pokud je s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání xx xxxxxxxxxxx xxx xxxxx xxxxxxxx x xxxxx xxxxx xxxxxx xxxx xxxx xxxxxx xx xx xxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxx xx xxxx x xxxxxxx xxxnoty, je věcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobě povinné k dani přiznat nárok na odpočet (viz rozsudek SDEU ze dne 6. 7. 2006 ve spojených věcecx xxxxxxxx x xxxxxxxxx
xxxx xxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxxx xxxx
xx xxxxxxx xxxx xxxxxx xxxx xxxxxxxx x xxxxx xxxxxxxx xxxxx xx xxxx x xxxxxxxxx xxxx xxxxxxxx Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 6. 2015, č. j. 6 Afs 130/2014 - 60, a další). Subjektivní stránka jednání se posuzuje také podle opatření, která daňxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxx xxxx xx xxx xxx xx xxxx xx xxxx xxxxxxxxx
xxxxxxxxxx xx xxxxnological Industries
, bod 33).
[22] Prokázat naplnění objektivních a subjektivních okolností daňového podvodu je nepochybně úkolem spráxxx xxxxx xx xxxx xxx xxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxx xxxxxxx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxx xx xxxxxxxxx xx xkutečnost, že předmětem řízení je otázka, zda obsah výzev vydávaných v průběhu daňové kontroly představoval nezákonný zásah. Nelze tedy předjímat záxxxx xxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxxxx xxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxx xxx xxxxxxx xxxxxxx xx xxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxx xxdvodu a vědomou účast stěžovatelky na něm.
judikatury SDEU a Nejvyššího správního soudu předestřená stěžovatelkou, podle níž nemá sprxxxx xxxx x xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxxxxxxx xxxxxx xx xxx xxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxx
xxdifikace
přenosu důkazního břemene v daňovém řízení, pokud existuje podezření na zatížení transakcí daňovým xxxxxxxxx
xxxx xxxxxxxxx xx x xxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxxx xxxxvého podvodu, jelikož podle § 86 odst. 3 písm. c) je daňový subjekt povinen předložit důkazní prostředky prokazující jeho tvrzení, přičemž stěžovatelxx xxxxxxxxxx xx xxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx x xxxx xxxx xxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxvodu.
[24] Otázkou, za jakých okolností může daňová kontrola představovat nezákonný zásah, se Nejvyšší správní soud již v minulosti zabýval. Podle xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxxx x xxxx xx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxx kontrolu při shodném předmětu bezdůvodně opakovanou, kontrolu prováděnou v době, kdy již uplynula lhůta k vyměření daně, kontrolu osoby, která byla čxxxxx xxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xx xxxxxxxxx x xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxx x xxxxxxxx xx xne 30. 4. 2014, č. j. 6 Afs 46/2014 - 39, zdejší soud dále konstatoval, že: „[d]
aňová kontrola bude téměř vždy představovat pro daňový subjekt jisté omezexxx
xxxxx xx xxxxxxxx xxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xx xxxxxxxxx
xxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxx (viz nález Ústavního soudu ze dne 21. 4. 2009, sp. zn. Pl. ÚS 29/08). Správci
daně svědčí značná míra uvážení ohledně jejího vedení, aby mohl být dosažen xxxxxxxx xxx xxxxxx xxxxx
xxxx xxxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxx x xxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxxx
x xxxx xxxvděpodobných variant předpokládaného skutkového stavu, než dojde k odstranění pochybností, přičemž
správce daně je povinen přihlížet ke všemu, co xxx xxxxxx xxxx xxxxx xxxxxxx xxxxx xx xxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxx
xxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxx xx xxxxxxx xozhodnutí, kterým
se stanovuje daňovému subjektu daňová povinnost. Pouze takové úkony daňové kontroly, které zjevně nesměřují
k prokázání či vyvrxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxxxxx xx xxxxxxxx
xxx xxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxx považovat za nezákonný zásah. Tento zásah
spočívá v nezákonné administrativní zátěži, jíž je vystaven daňový subjekt v případě, že jsou prováděny úkxxx
xxxx xxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxx
xxxx xxxxxx xx xxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxx xxxxx x xxxxxxxx xx xxx xxx xxx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxxx x xx, body 42 – 43, kde uvedl: „
Zásahovou žalobou se lze domáhat ochrany
před různými aspekty daňové kontroly. V první řadě připadá v úvahu ochrana před tím, xx xxxxxx xxxxxxxx
xxxx xxxxx xxxxxxxx xxxx xx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxx x xxxx xxxxxxxx
xxxxxx xxxxxxxx x provádění (zejména zahájení a provádění kontroly jen ve lhůtě pro stanovení daně,
viz zejm. § 148 odst. 3 daňového řádu, a zahájení opakované daňové koxxxxxx xxx xx xxxxxxx xxxxxxxx
xxxxx x xx xxxxx x xxxxxxxx xxxxxx xxxx xxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxx x xxxxx xxxxxxxxx
xxxxxxx xxxxx konkrétním excesům ze zákonných mezí při zásazích do soukromé sféry daňového subjektu,
například při zjišťování skutečností a zajišťování důkazů v xxxxxxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxx xxxxxxxx
xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx x xx xxxxx x xx xxxxxxx x x xx xxxxx x xxxxxxxx xxxxx xxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxx
xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxx xxxxrole. Pomocí zásahové žaloby
nicméně nelze docílit „předstižného“ posouzení zákonnosti takových jednotlivých procesních úkonů správce daně,
ktxxx xxxx x xxxx xxxxxx xxxxxx xxxxxx xx xxxxxx x xx xx xx xxx xxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxx xxx xxxxxx
xxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxmž by na základě zjištění z daňové kontroly byla stanovena
daň (viz k tomu rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 7. 2006, č. j. 8 Aps 2/2006 - 95,
xxxxxxxxxxxxxxx xxxxxx xx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxnu, které zpravidla směřují k vydání rozhodnutí a samy o sobě nepředstavují zásah do práv účastníka řízení
‘). Z výše uvedeného je patrné,
co je předmětxx xxxxxx x xxxxxxxx xxxxxx xx xxxx xxxxxx xxxxxxxx x xxxx xxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxxx
xxxxxxxx xxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxx xxxotné jednání správce daně v kontrole. Soudní ochrana
proti daňové kontrole směřuje k tomu, aby zajistila, že správce daně uplatní své pravomoci v soulxxx xx xxxxxxxx
xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxx xxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxx
xxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxšířeného senátu tedy vyplývá, že není zásadně na správním soudu, aby v rámci zásahové žaloby posuzoval, zda určité okolnosti správce daně v rámci prováxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxx xxxx xx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxxx xx x xxxxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxy, popř. aby hodnotil dosud správcem daně provedené důkazy, předjímal výsledky daňové kontroly či obsah následného rozhodnutí o stanovení daně. Toho xx xxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxx xxxx x xxxx xxxx xxxxxxxxx xxx xxxx xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxx xxxx xxxazní břemeno unesl, resp. jaké by byly následky nevyhovění té které výzvě. V této souvislosti lze uvést, že vedle přenosu důkazního břemene plní výzvy sxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx x hlediska stanovení daně za rozhodné, a budou tedy předmětem dokazování, a jak předběžně hodnotí dosavadní důkazní situaci. Tím správce daně rovněž umxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxx xx x xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx x xxxxxx xxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxx xxxxxxxxxxx xxx xxxxxxx xxxxx xxxxostí (tj. např. že jím tvrzená zdanitelná plnění se uskutečnila způsobem uvedeným na daňových dokladech a v účetnictví stěžovatele, resp. že o případnxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx x xxxxx xxxxxxx xxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxx xxdvodu). Postup správce daně byl tedy v souladu se základními zásadami správy daní, mezi něž patří i zásada spolupráce mezi správcem daně a osobami zúčasxxxxxxx xx xxxxxx xxxx xx x xxxxx x xx xxxx xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxx xxxxx xx x xxxxx x xx xxx x xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxazů (§ 8 odst. 1 d. ř.). V tomto řízení tedy soud nemůže vyjadřovat závěry ohledně existence důkazního břemene, resp. případných následků jeho neunesenx xx xxxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxx xxxxxxxxxxxxx xxx x xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxx xx
x xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxud tyto nevybočují z předmětu zahájené daňové kontroly, popř. správnosti či nesprávnosti předběžného hodnocení důkazní situace obsaženého v odůvodxxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxx xxxx xxxxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx x xxxxxx x xxxxxx xxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxx
xxxx xx xxxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx xa daňovém podvodu lze také odkázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 4. 2014, č. j. 1 Aps 18/2013-52, podle něhož při posuzování vědomostx xxxxxxxx xxxxxxxx x xxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxx xxxx x xxxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxxx x
xxx xxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxx
xxxxxxxxxxxx xx xxxxx brát v potaz veškeré
skutečnosti včetně podezřelých okolností sledovaných transakcí
se zlatem a jednání třetích osob, samozřejmě za přxxxxxxxxxx xx x xxx xxxxxxxxxxxx xxxxxx xxxx xxxxxx xxxxx
xx x xxxx xxxxxx xx xxxxx xxxxxxx xxxxx xxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxx xxxového podvodu postupem podle § 92 odst. 4 daňového řádu klást, je široký.
[28] V posuzovaném případě vzniklo žalovanému podezření ohledně zapojení sxxxxxxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx xxxxxxxx xx xxxxx x xxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxx xxx xx xxxx xxxxxxxxxx xx x xxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxxx x xxxxxxny iPhone 5 v období od 25. 4. 2013 do 27. 6. 2013. Zde správce daně uvedl, že nový obchodní model stěžovatelky je odlišný od jejího dosavadního způsobu obcxxxxxxxx x xxxxxxxxxxx x
xxxxxxxxx xx xxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxx
xxxxxxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx xx xxxxxxváno pro stále stejného odběratele,
a to z jiného státu. Na základě frekvence a objemu jednotlivých obchodů daňový subjekt dosáhl během krátké
doby nxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxxx xxxxxx x xxxxxx xxx xxx xxx xxxx xxxxxxx xxx xxxxxxx
xxxxxxxxxx x xxxx xxx xx xxx xxxxxx xxxxxxx xxxxx xxxxxxx najít na německém trhu tomuto obratu a času, během
kterého byl dosažen, odpovídající poptávku, pokud by tyto dodávky nebyl realizovány v řetězci se zaxxxxxxx xxxxxx
xx xxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxx xxx xxx xx xxxx xxxovou kontrolu za zdaňovací období duben 2013, květen 2013 a červenec 2013. Dne 29. 9. 2013 potom správce daně zahájil daňovou kontrolu za zdaňovací obdoxx xxxxxx xxxx x xxx xxx xxx xxxx xx xxxxxxxxx xxxxxx xxxxx xxxxx xxx xxx xxx xxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxx xxxx xxxxx xxx xxx xxx x013 za zdaňovací období říjen 2013. Podle protokolu ze dne 3. 2. 2014 byl uvedený rozsah daňové kontroly rozšířen také o zdaňovací období leden 2012 až břxxxx xxxxx xxxxxxxx xxxx x xxxxxxxx xxxxx
xxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxx xxxxx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xxx xx x014, 2. 12. 2014, 25. 3. 2015 a 26. 10. 2015, v nichž požadoval prokázání uskutečnění transakcí s dodavateli a odběrateli mobilních telefonů a vědomí stěxxxxxxxxx x xxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xx xxxx o úkony směřující k prokázání či vyvrácení pochybností správce daně, které byly odůvodněny podezřením na zapojení stěžovatelky do údajně podvodného xxxxxxxx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxxxx xx xxxxxxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxxxx xxxxxxxx x xxxxxxxxx xxx xxxxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxxx xxx x xxxxxxxxx xxxxtivní skutečnosti. Ačkoliv se rozsah požadovaných skutečností může jevit stěžovatelce jako extenzivní, Nejvyšší správní soud po přezkoumání výzev xxxxxxxxx xxxxxxxxx x xxxxx xxxxxxxxxx x xxxxxxxx xx xxx xxx xx xxxxx xx xx x xxx xxxxxxx x xxx
xxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx xx xxxxxxxx xxx xxrávněn po stěžovatelce požadovat také poskytnutí IMEI kódu mobilních telefonů, i když k jejich evidování neměla stěžovatelka povinnost. Podle § 93 xxxxx x xxxxxxxx xxxx xxx xxxx xxxxxxx xxxxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxxxxx xxxxx xxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxx xxxx x xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxx xxxxxxx xjištění a stanovení daně a které nejsou získány v rozporu s právním předpisem. Ve výzvě ze dne 2. 12. 2014 žalovaný konstatoval, že součástí obchodní evixxxxx xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxx xxxxxx xxxx xxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxxxxx xxxxxxx xxx xxxxxxx xxx xxxxxx xxxxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxx xxxxovaně neobchodoval. Z předané dokumentace však nelze zjistit, kdo seznamy IMEI kódů vyhotovil, jak byla prováděna jejich kontrola apod. Důkaz evidenxx xxxx xxxx xx xxxx xxxxx x xx xxxxx x xxxxxxxx xxxx xxxxxxxxx x xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx xxxx xxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxxaný oprávněn jejich poskytnutí podle § 92 odst. 4 daňového řádu požadovat.
[31] Ve vztahu k výzvě ze dne 18. 1. 2014 Nejvyšší správní soud shledal, že spxxxxx xxxx xxx xxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx x xxxxxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxx xx x
xx xxxxxxxxxxx xxxxdaných si a převzatých přijatých a vydaných faktur
a dobropisů (zejména dokladů a opravných daňových dokladů) a dalších s nimi souvisejících podkladx xxxxxxxx
xxxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxx x xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxxxxxx x xxxx xx xx xxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxxx
xxxxxxxxx xxxx xxxxxxxá stavu faktickému. Přitom uskutečněním plnění či oprávněným uplatněním odpočtu daně
podle zákona o dani z přidané hodnoty je nutno považovat právě sxxx xxxxxxxx x xxxxxxx xxxx xxxxxxxx
xx xxxxxxx xxxx xxxx xxx x xxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxx xxx xxxxxxání skutečností vyplývajících z dříve předložených účetních dokladů důkazy (srov. rozsudek ze dne 27. 1. 2012, č. j. 8 Afs 44/2011 - 103).
[32] Pokud jxx xxxxxxx x xxxxxxxx xx xxxxx xx xxx xxx xxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxxxxxxx
xxxxxxxxxx xxxxx xx xxxxxxxxxxxxxxx xxxxxx xxxxxx xxxxxxxx zde nepožadoval prokázání skutečností vztahujících se k činnosti společnosti EDEN WAY, s. r. o., ale pouze je uváděl jako skutečnosti vztahující se k pxxxxxxxx xx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxx xx xxxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xx xxxx x xxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxx x xxxx xxxvě uvedené, nýbrž o uvedení skutečností, v nichž správce daně spatřuje okolnosti nasvědčující možnosti, že zboží mohla stěžovatelka odebrat od jiné sxxxxxxxxxx xxx xx xxxxxxxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxx xxxxxxxxxxx xxxx xxx xx xx xxx x xxxx xx xxxxxxx xxxx xxxxxxxx x xxxxx xxxxxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxxxx xxho, že zdanitelné plnění stěžovatelka skutečně přijala od této společnosti. V ostatním ani v případě této výzvy neshledal Nejvyšší správní soud naplnxxx xxxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxx xx xxxxxxxx xxxxxxxxxx x xxxxx xxxxxxxxxx xxxxxx x xxxxxx xxxxxx xxx xxxxxxx xxxxxx xxxxxxxx xx x xx xxxxxx.
[33] Nejvyšší správní soud ze všech výše uvedených důvodů kasační stížnost podle § 110 odst. 1 s. ř. sx xxxx xxxxx xxxx xxxxxxxxxx xxxxxxx
xxxx xxxxxxx xxxxxxxx xxxxxxx xxxx xxxxxxx x xxxxxxxxx xxxxxx x xxxxxxx xxxxxxxxx xxxxx x xx xxxxx x xx xx xx xx xxojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatelka neměla v řízení úspěch, a právo na náhradu nákladů řízení proto nemá. Procesně úspěšnému žalovanému pak nevznikly v řxxxxx xxxxxxx xxxxxxxxxxx xxxxx xxxxxxx xxxx xxxxx xxxxxx xxxxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx xxxxxx xx xx xxxxx xxxxxxxxxxx
235/2004 Sb.,

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 86
 soud 
 soud 
 § 102
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 92
 § 86
 soud 
 soud 
 § 148
 soud 
 § 92
 soud 
 § 93
 § 92
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 120