Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-komandytowo-akcyjna/ilpb4-423-365-14-4-ds
Timestamp: 2018-03-23 19:02:07+00:00

Document:
ILPB4/423-365/14-4/DS | Interpretacja indywidualna
ILPB4/423-365/14-4/DSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki komandytowo-akcyjnej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem – jest nieprawidłowe.
W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem.
Wnioskodawca, będący spółką komandytowo-akcyjną (dalej także: Spółka) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka została zawiązana w dniu 25 października 2013 r., natomiast zarejestrowana została w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 6 grudnia 2013 r.
W chwili założenia Spółki wspólnikami zostali spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz) i osoba fizyczna (akcjonariusz).
Obecnie wszystkie akcje spółki nabyła inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.
Zgodnie z oświadczeniem ze statutu Spółki rok obrotowy trwa od 1 grudnia do 30 listopada, przy czym pierwszy rok obrotowy zakończył się 30 listopada 2013 r.
Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka zacznie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z dniem 1 grudnia 2014 r., tj. po zakończeniu pełnego roku obrotowego, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r....
Zdaniem Wnioskodawcy Spółka zacznie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z dniem 1 grudnia 2014 r.
Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej: UPDOP) przepisy ustawy mają zastosowanie między innymi do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Przepis ten obowiązuje od dnia 1 stycznia 2014 r. Wprowadzony został przez ustawę z dnia z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. poz. 1387 – dalej: ustawa zmieniająca).
Ustawa zmieniająca zawiera także przepisy intertemporalne w zakresie momentu rozpoczęcia podlegania opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej wskazuje, iż z zastrzeżeniem art. 5 ustawy zmieniającej (nie mającego w przedmiotowej sprawie zastosowania) przepisy UPDOP w brzmieniu nadanym przez ustawę zmieniającą stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Ponadto przepis art. 4 ust. 2 precyzuje, iż spółki komandytowo-akcyjne powstałe po dniu wejścia w życie tego przepisu, których rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się z dniem 31 grudnia 2013 r. lub których rok obrotowy został zmieniony po dniu wejścia w życie tego przepisu są obowiązane do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. Zgodnie z art. 11 ustawy zmieniającej przepis, o którym mowa w zdaniu poprzednim wszedł w życie po 14 dniach od ogłoszenia, tj. w dniu 12 grudnia 2013 r.
Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm. – dalej: UoR) rok obrotowy to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę.
Jak wskazano wcześniej, ze statutu Spółki wynika, iż rok obrotowy trwa od 1 grudnia do 30 listopada, przy czym pierwszy rok obrotowy zakończony został 30 listopada 2013 r. Zatem kolejny rok obrotowy rozpoczął się 1 grudnia 2013 r., a więc nie po dniu 31 grudnia 2013 r. jak wynika z UPDOP. Pierwszym rokiem obrotowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2013 r. będzie trzeci rok obrotowy rozpoczynający się w dniu 1 grudnia 2014 r. i ten dzień zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 UPDOP w związku z art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej będzie dniem rozpoczęcia podlegania opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Rok obrotowy został ustalony w statucie Spółki prawidłowo, zgodnie z przytoczonymi przepisami UoR rok ten stosowany jest do celów podatkowych, a wiec jest rokiem podatkowym. Nie został on zmieniony po dniu 12 grudnia 2013 r., ani też Spółka nie powstała po tym dniu.
Wnioskodawcy znane jest stanowisko organów podatkowych, które w wydawanych interpretacjach indywidualnych (m.in: ILPB3/423-80/14-2/JG, ITPB4/415-42/13/TK) wskazują, iż z przepisu art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: OP) wynika, iż rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej, a w myśl art. 3 pkt 1 OP ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Jednakże przywołany wcześniej przepis art. 3 ust. 1 pkt 9 UoR precyzuje, iż ustalony w statucie rok obrotowy stosowany jest również do celów podatkowych. Organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych dokonały błędnej wykładni przepisu art. 11 OP, w wyniku której z jednej strony rok podatkowy ustalony według UoR stosowany jest do celów podatkowych, a jednocześnie przepisy OP nie pozwalają na to, aby UoR modyfikowała zasadę pokrycia się roku obrotowego z kalendarzowym. Zasadnym w tym przypadku jest zastosowanie reguły lex specialis derogat legi generali. Niewątpliwe jest, iż przepis OP jest przepisem o większym stopniu ogólności niż norma prawna zawarta w UoR, dlatego należy zastosować przepis UoR o roku podatkowym, nie naruszając tym samym dyspozycji normy prawnej zawartej w art. 11 OP.
Ponadto przepis art. 8 UPDOP przewiduje, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Przepis ten jest zbieżny z powołanym wcześniej przepisem art. 3 ust. 1 pkt 9 UoR, a UPDOP jest ustawą podatkową. Bezsprzeczne zatem jest, iż Spółka prawidłowo i zgodnie ustawami podatkowymi ustaliła rok podatkowy zaczynający się w dniu 1 grudnia 2013 r. i kończący 30 listopada 2014 r. Zastosowanie znajdzie zatem art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej i w związku z tym Spółka zacznie podlegać obowiązkowi podatkowemu w podatku od osób prawnych z dniem 1 grudnia 2014 r.
Wnioskodawca zauważa także, że przedstawione powyżej stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej sprawie oparte jest też na założeniu, że jeżeli wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to podlega ona opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: UPDOF). Ustawa ta natomiast nie przewiduje możliwości przyjęcia roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, dlatego też zdaniem organów podatkowych rok podatkowy spółek komandytowo-akcyjnych nie może być odmienny od roku kalendarzowego, aby umożliwić wywiązanie się z obowiązku podatkowego wspólników – osób fizycznych. Założenie to jest jednak oparte na błędnym przekonaniu, iż rok podatkowy (obrotowy) spółki komandytowo-akcyjnej ma jakikolwiek wpływ na obowiązek podatkowy wspólnika (akcjonariusza) spółki komandytowo-akcyjnej. Należy podkreślić, iż spółka komandytowo-akcyjna jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej i wspólnik spółki komandytowo-akcyjnej jako osoba fizyczna to dwa odrębne i niezależne od siebie byty na gruncie prawa cywilnego, a także podatkowego. Za zasadnością tego poglądu przemawia istnienie dwóch różnych ustaw podatkowych dotyczących podatku dochodowego, które należy stosować do każdego z tych bytów odrębnie. Ponadto konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych polega na powstaniu obowiązku podatkowego z chwilą uzyskania dochodu. Dochód wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej zostaje zaś wypłacony po zakończeniu roku obrotowego. W przypadku gdy rok podatkowy (obrotowy) spółki komandytowo-akcyjnej jest przesunięty względem roku kalendarzowego można mówić jedynie o przesunięciu momentu wypłaty dochodu wspólnika – osoby fizycznej i momentu powstania obowiązku podatkowego. Nie wpływa to jednak na zmianę momentu rozliczenia się z otrzymanych dochodów. Obowiązek ten niezmiennie istnieje do końca kwietnia roku następującego po roku, w którym uzyskano dochody.
Ponadto wskazać należy, że przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej jest jasny i precyzyjny. Nie rodzi wątpliwości co do adresata tej normy prawnej i nie prowadzi do kolizji z żadnymi przepisami. Ustawodawca ponadto wskazał w art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej jakie spółki nie podlegają przepisom przejściowym. Norma prawna zawarta w tym przepisie na charakter cezury czasowej, a więc ustawodawcy zależało na tym, aby jak najszybciej „uszczelnić” system podatkowy w całości, a nie dokonać tego względem wybranej grupy podatników. W innym przypadku przepisy przejściowe nie wskazywałyby momentu, po upływie którego modyfikacja roku podatkowego lub powstanie spółki jest bezskuteczne dla celów przesunięcia momentu podlegania obowiązkowi podatkowemu.
Ważnym argumentem przemawiającym za przedstawioną powyżej argumentacją jest wyrok WSA w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 650/14) wydany w dniu 9 lipca 2014 r. WSA wyrokiem tym uchylił interpretację indywidualną wydaną w analogicznym stanie faktycznym i określił, że nie może ona zostać wykonana, a tym samym nie zgodził się z zaprezentowanym stanowiskiem organu podatkowego. Wyrok ten co prawda nie jest jeszcze prawomocny i nie jest jeszcze opublikowane uzasadnienie do niego, ale z uwagi na stosunkowo krótki okres stosowania zmienionych przepisów jest on pierwszym wyrokiem, jaki zapadł w sprawie roku obrotowego spółek komandytowo-akcyjnych. Należy przypuszczać, iż z uwagi na ewidentnie błędną wykładnię organów podatkowych w tym właśnie kierunku będą się kształtowały kolejne orzeczenia sądów administracyjnych.
Reasumując należy stwierdzić, że prawidłowe zastosowanie się do przepisów art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej w przypadku Spółki powoduje rozpoczęcie momentu obowiązywania opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych od dnia 1 grudnia 2014 r. Dla przedmiotowej sprawy nie ma też znaczenia to, że wspólnikiem (akcjonariuszem) jest osoba fizyczna.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący spółką komandytowo-akcyjną (dalej także: Spółka, SKA) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka została zawiązana 25 października 2013 r., natomiast 6 grudnia 2013 r. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym. W chwili założenia Spółki wspólnikami zostali spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz) i osoba fizyczna (akcjonariusz). Zgodnie ze statutem Spółki rok obrotowy trwa od 1 grudnia do 30 listopada, przy czym pierwszy rok obrotowy zakończył się 30 listopada 2013 r.
Należy również wskazać na zasadę wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym: rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.
Biorąc pod uwagę przedstawiony na wstępie opis sprawy, zgodnie z którym wspólnikiem Spółki w 2013 r. była osoba fizyczna i osoba prawna, należy stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. SKA (posiadająca siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) nie miała prawa do przyjęcia roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy. SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. byli poszczególni wspólnicy, którzy byli zobowiązani stosować właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zależności od cywilno-prawnego statusu. Innymi słowy, skoro SKA powstała w 2013 r., to za jej rok obrotowy SKA winna przyjąć rok kalendarzowy, co skutkuje obowiązkiem zamknięcia ksiąg rachunkowych przez SKA na dzień 31 grudnia 2013 r. i w tej samej dacie zakończeniem pierwszego roku obrotowego.
Wobec tego pierwszy rok obrotowy zakończył się 31 grudnia 2013 r., a to oznacza, że SKA jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2014 r.
Reasumując – uwzględniając powołane wyżej przepisy – jeśli w 2013 r. co najmniej jednym ze wspólników Wnioskodawcy była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), to Wnioskodawca nie mógł przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy. W konsekwencji od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca – stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej – stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (i z tym też dniem rozpoczął się jego pierwszy rok podatkowy).
IPPB3/423-780/14-2/MS | Interpretacja indywidualna
ILPB3/423-80/14-2/JG | Interpretacja indywidualna
ITPB4/415-42/13/TK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka komandytowo-akcyjna > ILPB4/423-365/14-4/DS

References: art. 14
 art. 1
 art. 4
 art. 5
 art. 4
 art. 11
 art. 3
 art. 1
 art. 4
 art. 11
 art. 3
 art. 3
 art. 11
 art. 11
 art. 8
 art. 3
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 11
 art. 4