Source: http://kraken.slv.cz/7Afs87/2011
Timestamp: 2018-08-14 18:18:49+00:00

Document:
7Afs87/2011
è. j. 7 Afs 87/2011-135
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: J. K., zastoupen JUDr. Petrem Poláchem, advokátem se sídlem Bezruèova 52, Blansko, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 98/4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 19. 10. 2011, è. j. 31 Ca 187/2009-102,
I. Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 19. 10. 2011, è. j. 31 Ca 187/2009-102, a rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13068/09-1102-705050, s e z r u ¹ u j í a vìc s e v r a c í ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
II. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení o ¾alobì 11 600 Kè do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce ¾alobce JUDr. Petra Polácha, advokáta.
III. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti 7400 Kè do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce ¾alobce JUDr. Petra Polácha, advokáta.
IV. ®alobci s e v r a c í soudní poplatek ve vý¹i 1000 Kè, který bude vyplacen z úètu Nejvy¹¹ího správního soudu k rukám zástupce ¾alobce JUDr. Petra Polácha, advokáta do 30 dnù od právní moci tohoto rozsudku.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce-J. K. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 19. 10. 2011, è. j. 31 Ca 187/2009-102, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Brnì (dále té¾ krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 19. 10. 2011, è. j. 31 Ca 187/2009-102 zamítl ¾alobu J. K., kterou se ¾alobce domáhal pøezkoumání a zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì (dále také ¾alovaný nebo finanèní øeditelství ) ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13068/09-1102-705050, jím¾ byl zmìnìn dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu ve Slavkovì u Brna (dále jen správce danì ) ze dne 26. 9. 2008, è. j. 29190/08/343970/8227 tak, ¾e ¾alobci byla pravomocnì za zdaòovací období roku 2006 dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 166 556 Kè (dále jen daò ). Podle krajského soudu odpovídá zákonu závìr správních orgánù, ¾e ¾alobce neprokázal své výdaje ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro rok 2006 (dále jen zákon o daních z pøíjmù nebo ZDP ). ®ádnými relevantními dùkazy nebyla vyvrácena správnost úvah a logiènost postupu ¾alovaného. Dùkazní bøemeno bylo na ¾alobci a ten proto musel také prokázat, jaké skuteèné výdaje, které mohly objektivnì slou¾it k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù, vynalo¾il. ®alobce toto neuèinil a ocitl se tak v dùkazní nouzi. Obstojí proto závìr ¾alovaného, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e jím deklarované výdaje byly výdajem na dosa¾ení zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Nic na tom nemìní ani okolnost, ¾e ¾alobci bylo odcizeno úèetnictví. ®alobce neprokázal nejen samotné uskuteènìní deklarovaných výdajù, ale ani jejich souvislost se zdanitelnými pøíjmy. Krajský soud nemohl pøisvìdèit ani námitce, ¾e ¾alobci mìla být správnì stanovena daò podle pomùcek. Pou¾ití pomùcek [§ 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù )] je toti¾ vázáno na podmínku, ¾e takto lze stanovit daò jen tehdy, není-li mo¾no stanovit daò dokazováním. Tak tomu ale v tomto pøípadì nebylo. Nic na tom nemìní ani okolnost, ¾e byly vylouèeny témìø v¹echny výdaje ¾alobce. Je proto lichá argumentace ¾alobce, ¾e zbo¾í, o jeho¾ prodeji úètoval jako o pøíjmech, skuteènì existovalo a ¾e není myslitelné, aby byly zcela vylouèeny náklady na jeho poøízení. ®alobci lze pøisvìdèit v tom, ¾e v pøedmìtném zdaòovacím období urèitým zbo¾ím disponoval. Nelze v¹ak pøehlédnout, ¾e pùvod deklarovaného zbo¾í a konkrétní náklady spojené s jeho poøízením, tak jak byly ¾alobcem deklarovány, byly v daòovém øízení zcela nesporným zpùsobem vyvráceny. ®alobce proto v podaném pøiznání byl schopen prokázat jen své pøíjmy spojené s prodejem zbo¾í, nikoliv v¹ak ji¾ výdaje na jeho poøízení. Správce danì ani ¾alovaný tudí¾ nijak nevyboèili z rámce nálezu Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 664/2004.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal ¾alobce jako stì¾ovatel (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost, kterou explicitnì opøel o dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s.
Stì¾ovatel pøedev¹ím namítá, ¾e krajský soud v rozporu se zákonem posoudil otázku opodstatnìnosti postupu správních orgánù, které mu stanovily daò dokazováním, namísto toho, aby mu ji stanovily podle pomùcek. Dùvodnost této námitky se opírá o závìry vyslovené v rozsudcích Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71 a ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142, podle kterých lze pøistoupit ke stanovení danì pomùckami v pøípadì, je-li za nevìrohodnou èi neprùkaznou oznaèena podstatná èást úèetnictví daòového subjektu. V tomto pøípadì nebylo správcem danì osvìdèeno více ne¾ 95 % uplatòovaných výdajù. Z èástky 613 000 Kè jako výdajù pak nebyly osvìdèeny jako oprávnìné výdaje v èástce 597 000 Kè, co¾ jistì lze pova¾ovat za více ne¾ podstatnou èást úèetnictví. V jeho vìci tak byly jednoznaènì splnìny podmínky pro stanovení danì podle pomùcek. Pokud tedy správce danì vzal za prokázané, ¾e jako daòový subjekt vlastnil dotèená vozidla a tyto prodal, mìl daòovému subjektu uznat jako klíèový výdaj èástku, za kterou toto vozidlo nakoupil (nelze dospìt k závìru, ¾e daòový subjekt dotèená vozidla nenakoupil). Jako takový je pak výdaj za nákup vozidel klíèovým výdajem, který nelze pominout a daò stanovit dokazováním. Pokud mìl správní orgán pochybnosti o vý¹i nákupní ceny vozidel, mohl jistì tyto výdaje neuznat, ale v tom pøípadì mìl stanovit daò pomùckami, a nikoliv dokazováním vylouèit ve¹keré klíèové výdaje a pøi tom mu ponechat ve¹keré pøíjmy. V tomto pøípadì nemo¾nost prokázat nákup vozidel vìrohodnými doklady byla navíc zpùsobena objektivními okolnostmi, a to odcizením tìchto dokladù. ®e k odcizení tìchto dùkazù (originálù dokladù) skuteènì do¹lo, bylo prokázáno ji¾ v øízení pøed správními orgány a nebylo ani krajským soudem zpochybnìno. Správní soud pouze uvedl, ¾e doklady o kráde¾i neprokazují vynalo¾ení nákladù. Nutno té¾ odkázat na dlouhodobì judikovanou povinnost správcù danì stanovit daò ve správné vý¹i a nikoliv ve vý¹i nejvy¹¹í ve prospìch státu, které v¹ak krajský soud nepøisvìdèil. Rozsudek krajského soudu-je stejnì jako rozhodnutí ¾alovaného-nelogický a vnitønì rozporný. Je tomu tak proto, ¾e na jedné stranì je daòový subjekt orgánem státu (orgánem vedoucím evidenci vozidel) pova¾ován za vlastníka prodávaných vozidel a na stranì druhé toto vlastnictví jiné orgány státu-správce danì, ¾alovaný a krajský soud neuznávají, stejnì jako zpùsob jeho nabytí. Takový postup je ústavnì nekonformní a nezákonný. Stì¾ovatel proto spoleènì s podanou kasaèní stí¾ností podává i ¾ádost o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti. Je tomu tak proto, ¾e jeho finanèní situace není uspokojivá, nemá vlastní movitý èi nemovitý majetek, který by mohl zpenì¾it na úhradu stanovené danì, èi jejího pøíslu¹enství. Pokud jde o osobní automobil ©koda RZ: X, tak tento je po havárii v nepojízdném stavu. Jeho souèasný pøíjem èiní cca 14 000 Kè mìsíènì èistého. Má proto za to, ¾e pokud by do¹lo k vymáhání stanovené danì, èi jejího pøíslu¹enství, mìlo by to pro nìj a osoby, s nimi¾ ¾ije ve spoleèné domácnosti, záva¾né a nevratné dopady. Pøiznání odkladného úèinku pak ani nemù¾e mít nepøíznivý vliv na práva tøetích osob a ani není v rozporu s veøejným zájmem.
®alované finanèní øeditelství se k podané kasaèní stí¾nosti nevyjádøilo, aè s ní bylo øádnì obeznámeno.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti a pøi tom dospìl k závìru, ¾e je tøeba napadený rozsudek krajského soudu zru¹it pro nezákonnost. Souèasnì Nejvy¹¹í správní soud do¹el k závìru, ¾e ji¾ v øízení pøed krajským soudem zde byly dùvody pro zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného, a to pro vady øízení, a proto rozhodl i o zru¹ení ¾alobou napadeného rozhodnutí finanèního øeditelství a vrácení vìci ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
Z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e dne 30. 3. 2007 bylo správci danì doruèeno pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob stì¾ovatele za rok 2006, v nìm¾ mimo jiné stì¾ovatel vyèíslil dílèí základ danì podle § 7 zákona o daních z pøíjmù ve vý¹i 35 731 Kè a dílèí základ danì dle § 10 tého¾ zákona ve vý¹i 17 000 Kè. V pøíloze è. 2-výpoèet dílèího základu danì z ostatních pøíjmù (§ 10 ZDP) stì¾ovatel vykázal pøíjmy z prodeje hmotného majetku ve vý¹i 630 000 Kè a k tomu se vztahující výdaje ve vý¹i 613 000 Kè. K výzvì správce danì tomuto sdìlil, ¾e uvedené èástky pøíjmù jsou tvoøeny pøíjmem z prodeje 4 osobních automobilù (Chrysler Voyager, Fiat Marea, Fiat Stillo a ©koda Felicia). Pokud jde o èástky uplatnìných výdajù k dosa¾ení uvedených pøíjmù, stì¾ovatel sdìlil, ¾e se jedná o výdaje na poøízení tìchto vozidel (492 000 Kè), ostatní výdaje ve vý¹i 105 000 Kè a provizi v èástce 16 000 Kè. V protokolu o ústním jednání ze dne 6. 6. 2007, è. j. 19674/07/343930/4750, pak stì¾ovatel uvedl, ¾e vozidla byla poøízena v Itálii za úèelem výdìlku, k èemu¾ povìøil R. ©. Pøi fyzickém nákupu a prodeji nebyl pøítomen, poøízení vozidel hradil ze svých prostøedkù jen èásteènì, a to ve vý¹i asi 60 000 Kè; zbytek byl hrazen R. ©. Za prodaná vozidla mìl obdr¾et pouze provizi 17 000 Kè a jím vlo¾ené peníze ve vý¹i 60 000 Kè. Doklady o poøízení vozidel nemù¾e pøedlo¾it, nebo» tyto byly R. ©. ji¾ døíve odcizeny. Pokud jde o èástku 16 000 Kè, tak se jednalo o provizi R. ©. (4000 Kè/1 vozidlo). Ostatní výdaje pak pøedstavují jednak náklady na dovoz vozù, opravy a poplatky za STK a pøihlá¹ení vozidel. Opravy a èi¹tìní vozidel mìl zaji¹»ovat R. ©. pøímo v Itálii pøed jejich pøevozem do Èeské republiky. Stì¾ovatel byl v prùbìhu vytýkacího øízení rovnì¾ vyzván k dolo¾ení uplatnìných výdajù a k prokázání toho, ¾e se jedná o výdaje, které byly vynalo¾eny na dosa¾ení pøíjmù podle ustanovení § 10 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel pøedlo¾il správci danì 3 fotokopie kupních smluv o nákupu vozidel (mimo fotokopie vztahující se k Fiatu Stillo). Správce danì si vy¾ádal potvrzení Policie Èeské republiky ze dne 3. 11. 2006, è. j. MRBM-1711/TÈ-10-2006, o oznámení R. ©. ve vìci vloupání do motorového vozidla na ulici Vídeòská v Brnì a o odcizení kuføíku s vìcmi. V souèinnosti s tøetími osobami si dále správce danì bez souèinnosti stì¾ovatele zajistil dal¹í dùkazy, vztahující se k jednotlivým prodejùm od nabyvatelù dovezených vozidel (kopie technických prùkazù, kupní smlouvy a doklady o zaplacení). Na základì tìchto dùkazù do¹el správce danì k závìru, ¾e stì¾ovatel ve vztahu k nakoupeným a prodaným vozidlùm jednak neprokázal vý¹i svých pøíjmù, které mìly ve skuteènosti èinit nikoliv èástku 630 000 Kè, ale správnì èástku 663 251 Kè a jednak, ¾e neprokázal ¾ádné své výdaje ve vý¹i 613 000 Kè. Stanovil proto stì¾ovateli základ danì ve vý¹i 698 982 Kè a daò ve vý¹i 171 676 Kè. Po provedeném doplnìní odvolacího øízení, kdy byla provedena výpovìï svìdka R. ©., zmìnil odvolací správní orgán rozhodnutí správce danì tak, ¾e uznal oprávnìnými výdaje stì¾ovatele ve vý¹i 16 000 Kè za provizi za nákup a prodej vozidel stì¾ovatele, a proto sní¾il vý¹i danì stanovené správcem danì stì¾ovateli na èástku 166 556 Kè. Správní ¾alobu stì¾ovatele, ve které namítal nezákonnost napadeného rozhodnutí ¾alovaného krajský soud neshledal opodstatnìnou a proto ji zamítl. Pøedmìtem øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem v této vìci je pak právì kasaèní stí¾nost smìøující proti zamítavému rozsudku krajského soudu.
V projednávané vìci jde o posouzení zákonnosti stì¾ovateli pravomocnì stanovené èástky základu danì z pøíjmù za rok 2006 ve vý¹i 682 982Kè a k nìmu se vztahující danì za toto období ve vý¹i 166 556 Kè.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti-obdobnì jako ve správní ¾alobì-zásadnì namítá, ¾e v jeho vìci nebyly dány podmínky pro to, aby mu byla daò stanovena dokazováním, resp. namítal, ¾e mu za zji¹tìného skutkového stavu vìci mìla být daò stanovena za pou¾ití pomùcek, a nikoliv dokazováním.
Podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, je základem danì èástka, o kterou pøíjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaòovacím období, za které se pro úèely danì z pøíjmù fyzických osob pova¾uje kalendáøní rok, pøesahují výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení, pokud dále u jednotlivých pøíjmù podle § 6 a¾ 10 není stanoveno jinak.
Podle ustanovení § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, jsou ostatními pøíjmy, pøi kterých dochází ke zvý¹ení majetku, pokud nejde o pøíjmy podle § 6 a¾ 9, zejména pøíjmy z pøevodu vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich, movité vìci, cenného papíru a pøíjmy plynoucí jako protihodnota men¹inovým akcionáøùm pøi uplatnìní práva hlavního akcionáøe na výkup úèastnických cenných papírù podle zvlá¹tního právního pøedpisu s výjimkou uvedenou v § 4.
Podle ustanovení § 10 odst. 4 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù, je základem danì (dílèím základem danì) pøíjem sní¾ený o výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jeho dosa¾ení.
Podle ustanovení § 31 odst. 2 vìta prvá zákona o správì daní a poplatkù, správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù.
Podle ustanovení § 31 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, jako dùkazních prostøedkù lze u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy. Jde zejména o rùzná podání daòových subjektù (pøiznání, hlá¹ení, odpovìdi na výzvy správce danì apod.), o svìdecké výpovìdi a znalecké posudky, veøejné listiny, zprávy o daòových kontrolách, protokoly a úøední záznamy o místním ¹etøení a ohledání, povinné záznamy vedené daòovými subjekty a doklady k nim apod. Pokud ohledání nebylo mo¾no provést v rámci místního ¹etøení nebo daòové kontroly, provede se u správce danì. Jednotlivé skuteènosti rozhodné pro daòové
øízení se prokazují v rámci dùkazního øízení. Provedené dùkazní øízení pak osvìdèí, které z pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù se staly skuteènì dùkazem.
Otázkou naplnìní podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek-tedy pro daòový subjekt kontumaèním zpùsobem ( kvalifikovaným odhadem ) se Nejvy¹¹í správní soud zabýval opakovanì ji¾ døíve. Bylo tomu napø. v rozsudku ze dne 11. 3. 2004, è. j. 1 Afs 3/2003-68 (publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 327/2004), v nìm¾ vyslovil názor, ¾e: Nesplnìní zákonné povinnosti daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností ve smyslu § 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, je tøeba posuzovat z hlediska objektivního a okolnost, zda toto nesplnìní daòový subjekt zavinil, je okolností nevýznamnou; ani skuteènost, ¾e úèetnictví bylo odcizeno èi znièeno, nezbavuje daòový subjekt povinnosti k výzvì správce danì prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen v daòovém prohlá¹ení uvést . V rozsudku ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, který je dostupný na www.nssoud.cz, pak vyslovil závìr, ¾e: Stanovení danì podle pomùcek (§ 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù) je náhradní zpùsob stanovení danì v pøípadì, kdy daòový subjekt poru¹ením své zákonné povinnosti znemo¾nil stanovit daò dokazováním. Stanovení danì podle pomùcek pøedstavuje prùlom do základní zásady daòového øízení vyjádøené v § 2 odst. 9 tého¾ zákona, která zaruèuje daòovému subjektu právo spolupracovat se správcem danì pøi správném stanovení danì . V rozsudku ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55 (publikovaný ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 1472/2008), pak Nejvy¹¹í správní soud deklaroval závìr, podle nìho¾: Pomùcky, jako¾to nástroj ke kvalifikovanému odhadu sociální èi ekonomické situace dlu¾níka (§ 65 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) èi jeho daòové povinnosti (§ 31 odst. 5 tého¾ zákona), musí mít racionální povahu a musí v maximální reálnì dostupné míøe usilovat o pøesnost jimi urèovaných skuteèností . Ji¾ v rozsudku ze dne 28. 8. 2003, è. j. 2 Afs 2/2003-69, publikovaném pod è. 249/2004 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, Nejvy¹¹í správní soud dovodil, ¾e: Je-li daò stanovena podle pomùcek (§ 31 odst. 5 a 6 zákona o správì daní a poplatkù), nemù¾e se k prokázaným nákladùm daòového subjektu pøihlí¾et jako k okolnosti, z ní¾ pro nìj vyplývají výhody ve smyslu § 46 odst. 3 tého¾ zákona .
Pokud jde o rozsah nesplnìných povinností determinujících postup správních orgánù podle ustanovení § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, tak i touto otázkou se ji¾ døíve Nejvy¹¹í správní soud zabýval. Bylo tomu tak, napø. v rozsudku ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71, který je dostupný na www.nssoud.cz, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud judikoval, ¾e: Nesplnìní povinností daòovým subjektem je dùvodem pro stanovení danì podle pomùcek jen za situace, kdy je v dùsledku toho vylouèeno stanovení danì dokazováním. Zji¹tìní, ¾e daòový subjekt neúètoval o stravenkách jako o ceninách, ale jako o hotovostním pøíjmu, ¾e v ojedinìlých pøípadech byla pøepsána poøadová èísla faktur, a ¾e neoprávnìnì zaúètoval jeden výdaj, samo o sobì stanovení danì dokazováním nevyluèuje . V rozsudku ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142, který je dostupný na www.nssoud.cz, pak Nejvy¹¹í správní soud deklaroval názor, ¾e: Jednalo-li se svým objemem o podstatnou èást úèetnictví stì¾ovatele, která byla zpochybnìna a správcem danì neuznána, stì¾í lze konstatovat, ¾e vypovídací schopnost úèetnictví jako celku nebyla zpochybnìna, resp. zachována. Zákon o správì daní a poplatkù v § 31 odst. 5 naopak nevyluèuje, aby nemohlo být údajù z úèetnictví, které není úplné a prùkazné, pou¾ito jako¾to jedné z mo¾ných pomùcek .
Zákon o správì daní a poplatkù v zásadì umo¾òuje stanovení danì daòovému subjektu tøemi odli¹nými zpùsoby [dokazováním, pomùckami a sjednáním (dohodou)], které jsou vzájemnì odli¹né a postupnì na sebe navazují (srov. § 31 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù), pøièem¾ zákon o správì daní a poplatkù preferuje stanovení danì dokazováním. Nelze-li pak stanovit daò dokazováním, je tøeba ji stanovit pomùckami. Nejde-li stanovit daò ani za pou¾ití pomùcek, je tøeba ji sjednat.
Spoleènou premisou v¹ech uvedených zpùsobù stanovení danì je stanovení danì ve správné vý¹i, a nikoliv stanovení danì v maximální mo¾né vý¹i ve prospìch státního rozpoètu, které by bylo navíc provázeno libovùlí správního orgánu. V tomto smìru lze poukázat napø. na nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 4. 2006, sp. zn. II. ÚS 664/2004, èi ze dne 1. 9. 2010, sp. zn. IV. ÚS 591/2008, nebo na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 6. 2007, è. j. 2 Afs 184/2006-123. Jakkoliv je toti¾ smyslem a úèelem daòového øízení vybrání danì, je tøeba vzít v úvahu, ¾e zákon o daních z pøíjmù dovoluje zdanit pouze tu èást finanèního zisku, která výdaj na zaji¹tìní pøíjmu bere na zøetel. Nelze tedy vycházet pouze ze zájmu státu na vybrání danì, ale cílem musí být vybrání danì ve vý¹i správnì stanovené. Pøi realizaci práva státu na vybírání daní je pak nutno respektovat práva a právem chránìné zájmy daòového subjektu. Bez ohledu na to, zda je daò daòovému subjektu stanovena dokazováním, pomùckami, èi je sjednána, musí být respektovány práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù (srov. § 2 odst. 1 a 3 zákona o správì daní a poplatkù). Pøi tom je tøeba pøihlédnout ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. Mezi takové právem chránìné zájmy bezesporu nále¾í i oprávnìní daòového subjektu uplatnit si oproti pøíjmùm pøíslu¹né výdaje. Je pak ji¾ jen otázkou zji¹tìného skutkového stavu vìci a naplnìní zákonných podmínek pro ten který zpùsob stanovení danì, zda k tìmto oprávnìným zájmùm bude pøihlédnuto pøi dokazování (prokázané skuteènosti), pøi stanovení danì pomùckami (pomùcky èi výhody), nebo pøi sjednávání danì.
Na uvedeném nic nemìní ani dikce ustanovení § 10 odst. 4 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù, podle které je dílèím základem danì pøíjem sní¾ený o výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jeho dosa¾ení. Je tomu tak proto, ¾e toto ustanovení je toliko speciálním ustanovením k § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (§ 24 odst. 1 tého¾ zákona), a nikoliv ustanovením vyluèujícím jeden z nìkolika zpùsobù stanovení danì (§ 31 zákona o správì daní a poplatkù). To znamená, ¾e ustanovení § 10 odst. 4 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù pouze upøesòuje základ danì (dílèí základ danì) tím, ¾e omezuje mo¾ný rozsah výdajù, které by jinak mohly u jiných pøíjmù bì¾nì pøicházet v úvahu, pouze na výdaje na dosa¾ení pøíjmu podle § 10 tého¾ zákona, ale ji¾ nikoliv na jejich zaji¹tìní a udr¾ení, jako v pøípadì jiných pøíjmù ve smyslu ustanovení § 24 zákona o daních z pøíjmù. V tomto smìru nelze ponechat stranou, ¾e krajský soud podle odùvodnìní rozsudku (i oproti ¾alovanému) na vìc nesprávnì aplikoval ustanovení § 24 odst. 1 ZDP.
Vyslovený závìr krajského soudu, ¾e v projednávané vìci byla stì¾ovateli v souladu se zákonem stanovena daò z pøíjmù za rok 2006 dokazováním je nesprávný, nemá oporu v zákonì a je v rozporu i s poukazovanou judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu.
Lze pøisvìdèit krajskému soudu i ¾alovanému, ¾e zákon o správì daní a poplatkù preferuje stanovení danì dokazováním, tedy zpùsobem, kdy jsou jednotlivé pøíjmy a výdaje jednoznaènì prokázány nebo neprokázány. Souèasnì v¹ak stanoví (§ 31 odst. 5 tého¾ zákona) podmínky, za nich¾ je správce danì oprávnìn stanovit daò za pou¾ití pomùcek. Toto oprávnìní ve veøejném právu v¹ak nepøedstavuje libovùli rozhodnout, zda tak uèiní, ale vyjadøuje kompetenci (povinnost) správce danì stanovit daò daòovému subjektu tímto kontumaèním zpùsobem (kvalifikovaným odhadem), jsou-li k tomu dány zákonné podmínky. Stanovit daò daòovému subjektu (zde stì¾ovateli) pomùckami lze tedy za splnìní dvou kumulativních podmínek (§ 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù), pøièem¾ prvou je okolnost, ¾e daòový subjekt nesplní pøi dokazování nìkterou ze svých zákonných povinností a druhou je okolnost, ¾e zde souèasnì není mo¾no stanovit daòovou povinnost dokazováním.
Tak tomu bylo i v této vìci.
Stì¾ovatel nesplnil pøi dokazování svou zákonnou povinnost, kdy¾ správci danì neprokázal oprávnìnost pøiznaného pøíjmù a výdajù podle § 10 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel byl na základì výzev správce danì ze dne 14. 5. 2007, è. j. 18392/07/343970/8227, a ze dne 5. 10. 2007, è. j. 27353/07/343930/4750, povinen ve smyslu ustanovení § 43 odst. 1 a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù vyvrátit pochybnosti o údajích na ø. 207, 208, 209 daòového pøiznání a prokázat tvrzené skuteènosti stran dílèího základu danì z ostatních pøíjmù a k nìmu se vztahujících pøíjmù a výdajù. Bylo tedy na nìm, aby prokázal jednotlivé údaje, z nich¾ byl slo¾en nejen tento dílèí základ danì, ale i jednotlivé pøíjmy a výdaje. Stì¾ovatelem pøedlo¾ené 3 fotokopie vyplnìných formuláøù cizojazyèných listin (smluv), v nich¾ byly uvedeny identifikaèní údaje èásti z dovezených vozidel, údaje daòového subjektu a údaj o cenì v jednotkách Euro, samy o sobì neprokazují, ¾e v øízení uvádìná èástka 492 000 Kè byla za 4 nakoupená vozidla skuteènì vyplacena. Neprokazují ani èástku, která mìla být vyplacena za ètvrté vozidlo tovární znaèky Fiat Stillo. Stejnì tak neprokazují, ¾e byly stì¾ovatelem vynalo¾eny dal¹í èástky jako ostatní výdaje-ve vý¹i 105 000 Kè, èi èástka 16 000 Kè (jako provize). Lze proto konstatovat, a v tomto lze souhlasit se závìrem krajského soudu, ¾e stì¾ovatel nesplnil pøi dokazování svou zákonnou povinnost pøi prokazování uplatnìných výdajù. Stì¾ovatel ov¹em nesplnil ani svou povinnost stran prokázání správnosti pøiznaných pøíjmù, kdy¾ mu byly správcem danì stanoveny pøíjmy z prodeje vozidel ve vý¹i 663 251 Kè, tedy v jiné ne¾ pøiznané vý¹i, a to na základì dùkazních prostøedkù, které si obstaral správce danì bez souèinnosti se stì¾ovatelem. Je tedy bez jakýchkoliv pochyb, ¾e prvá podmínka pro stanovení danì pomùckami stì¾ovateli byla naplnìna.
Lze také konstatovat, ¾e zákon o správì daní a poplatkù výslovnì nestanoví, jaká je pøesná míra (rozsah poru¹ených povinností/neprokázaných skuteèností), kdy lze je¹tì dostateènì spolehlivì a s jednoznaènou mírou objektivity stanovit vý¹i danì pøi souèasném zachování práv daòového subjektu (se zohlednìním nezbytnì vynalo¾ených výdajù, by» neprokázaných). Tuto otázku v¹ak objasòují, jak na to správnì poukazoval ji¾ stì¾ovatel ve své ¾alobì, poukazované rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 2 Afs 132/2005 a sp. zn. 5 Afs 129/2006. Z prvého rozsudku v poøadí vyplývá, ¾e nelze oprávnìnì stanovit daò pomùckami, pokud daòový subjekt nesplní pøi dokazování své povinnosti marginálního charakteru, tedy nebyly-li prokázány drobné, èi z hlediska celkových výdajù nevýznamné výdaje. Lze tedy konstatovat, ¾e v pøípadech, kdy vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù není je¹tì zcela vyvrácena, nejsou zde podmínky pro stanovení danì pomùckami. V opaèných pøípadech, kdy by ji¾ byla vyvrácena èi zpochybnìna a správcem danì neuznána podstatná èást úèetnictví, èi jiné evidence daòového subjektu, a kdy lze dojít k závìru, ¾e úèetnictví èi evidence ji¾ nemá øádnou vypovídací schopnost (úèetnictví nelze pou¾ít jako dùkaz), je tøeba naopak jednoznaènì konstatovat, ¾e zde ji¾ není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním a je tak naplnìna druhá podmínka pro stanovení danì daòovému subjektu podle pomùcek.
Pokud toti¾ byla na jednu stranu správními orgány vyvrácena vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví (evidence) stì¾ovatele (vylouèení témìø 95 % výdajù-èástky 597 000 Kè)-èemu¾ svìdèí závìry obsa¾ené ve zprávì o daòové kontrole i rozhodnutí ¾alovaného o odvolání, nelze ze strany krajského soudu i ¾alovaného souèasnì dovodit, ¾e úèetnictví a evidence stì¾ovatele bylo v takovém stavu, který by umo¾òoval stanovení danì dostateènì spolehlivì-dokazováním, resp. stanovení danì za souèasného respektování práv a právem chránìných zájmù stì¾ovatele. Uvedené platí tím spí¹e, pokud nebyla vìrohodnì prokázána správnost ani pøíjmù stì¾ovatele, co¾ ostatnì krajský soud ponechal stranou své pozornosti. Ze shromá¾dìných dùkazù nelze ani najisto postavit, jaká byla ve skuteènosti vý¹e pøíjmù, které stì¾ovatel mìl obdr¾et v souvislosti s prodeji svìdkem ©. dovezených vozidel.
Jestli¾e za daného skutkového stavu vìci ¾alovaný nepøistoupil ke stanovení danì stì¾ovateli podle pomùcek (kvalifikovaným odhadem ostatních pøíjmù a k nim se nutnì vztahujícím výdajù na poøízení prodaného zbo¾í) a stanovil mu daò dokazováním, postupoval nejen v rozporu s ustanovením § 31 odst. 2 a 5 zákona o správì daní a poplatkù, ale také v rozporu s ustanovením § 2 odst. 1 tého¾ zákona. Takový výklad zákona je ve svém dùsledku výkladem stavícím stì¾ovatele do hor¹ího postavení, ne¾ kdyby mu byly výdaje stanoveny kvalifikovaným odhadem-pomùckami, tedy výkladem poru¹ujícím princip rovného postavení pøed zákonem. Nelze toti¾ pøipustit, aby stì¾ovatelem uplatnìné výdaje, by» by jejich skuteèná vý¹e nebyla spolehlivì prokázána, byly správními orgány zcela pominuty. Uvedené platí tím spí¹e, jednalo-li se o výdaje, které musely být pro dosa¾ení ostatního pøíjmu daòového subjektu (stì¾ovatele) zcela nutnì vynalo¾eny. Jiný zpùsob ne¾ úplatné nabytí tìchto vozidel (napø. jejich odcizení) pak nemá oporu v obsahu správního spisu. Bylo tedy na správci danì, aby za skutkového stavu, kdy nebyla prokázána skuteèná vý¹e deklarovaných výdajù, které jsou ale zcela zásadní pro dosa¾ení zdaòovaných pøíjmù, tyto výdaje zohlednil pøi stanovení danì stì¾ovateli pomùckami. Pokud pak za pøedestøeného skutkového stavu vìci ani ¾alovaný nepøistoupil ke stanovení danì podle pomùcek [podle souèasné judikatury roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu (srov. usnesení ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 76/2007-48, publikováno pod è. 1865/2009 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu), lze zmìnit zpùsob stanovení danì ¾alobci i v odvolacím øízení], je jeho øízení zalo¾eno na podstatné vadì, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí o vìci samé.
Ponechat bez pov¹imnutí nelze ani disproporci ¾alovaného pøi dokazování a hodnocení dùkazù po doplnìní odvolacího øízení, kdy na stranì jedné toliko na základì tvrzení stì¾ovatele a výpovìdi svìdka ©. bez dal¹ího akceptuje jako uznatelný výdaj ve vý¹i 16 000 Kè a na stranì druhé neakceptuje toté¾ tvrzení podepøené toto¾nou svìdeckou výpovìdí o autenticitì zahranièních dokladù a tím i èástek vynalo¾ených na poøízení tìchto vozidel. Toté¾ platí i stran hodnocení dal¹í skuteènosti vyplývající z výpovìdi tohoto svìdka o tom, ¾e zaji¹»oval pro stì¾ovatele opravy a èi¹tìní vozidel, a ¾e ve skuteènosti stì¾ovatel od svìdka za prodej obdr¾el toliko svùj vklad (60 000Kè) a výdìlek, který si ale nepamatoval.
Nejvy¹¹í správní soud z uvedených dùvodù do¹el k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost stì¾ovatele proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 19. 10. 2011, è. j. 31 Ca 187/2009-102, je opodstatnìná, a proto tento rozsudek zru¹il (§ 110 odst. 2 s. ø. s.). Jeliko¾ rozhodnutí ¾alovaného trpí podstatnou vadou øízení, je¾ mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, pro kterou bylo rozhodnutí mo¾no zru¹it ji¾ v øízení pøed krajským soudem, rozhodl Nejvy¹¹í správní soud tak, ¾e se za pou¾ití ustanovení § 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s., souèasnì zru¹uje té¾ rozhodnutí finanèního øeditelství ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13068/09-1102-705050, a vìc se vrací ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
V tomto øízení bude na ¾alovaném, aby v mezích vysloveného právního závìru kasaèního soudu doplnil výsledky odvolacího øízení, a poté vydal rozhodnutí, které bude odpovídat zákonu. Pøi tom pøihlédne také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly uplatnìny.
Nejvy¹¹í správní soud ve vìci rozhodl v souladu s ustanovením § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje kasaèní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, nebo» neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ nerozhodoval o návrhu stì¾ovatele na pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti, proto¾e o tomto mimoøádném opravném prostøedku bylo rozhodnuto vìcnì, a to bezprostøednì poté, co mu byla vìc pøedlo¾ena a po nezbytném pouèení úèastníkù øízení. Za této situace proto nemohly ani nastat skuteènosti tvrzené jako dùvod pro pøiznání odkladného úèinku (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 8. 2003, è. j. 2 Azs 3/2003-44, dostupný na www.nssoud.cz).
Výrok o náhradì nákladù øízení pøed krajským soudem se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìta první s. ø. s., podle nìho¾, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, je¾ dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v øízení o ¾alobì úspìch mìl a proto má právo na náhradu nákladù øízení. ®alovaný ve vìci pøed krajským soudem úspìch nemìl, a proto je povinen zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení o ¾alobì èástku 11 600 Kè, které mu vznikly v podobì nákladù na zastoupení advokátem a na zaplacení soudního poplatku. Náklady spoèívají v odmìnì za 4 úkony právní slu¾by v celkové hodnotì 8400 Kè (á 2100 Kè), sestávající se z pøevzetí a pøípravì zastoupení, ze dvou podání ve vìci samé a z úèasti na jednání pøed soudem [§ 1 odst. 1, § 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. a), d) a g) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen advokátní tarif )], z náhrady hotových výdajù 1200 Kè za 4 úkony právní slu¾by (§ 13 odst. 3 advokátního tarifu) a z náhrady èástky 2000 Kè za zaplacený soudní poplatek za správní ¾alobu (polo¾ka è. 14a sazebníku soudních poplatkù, který je pøílohou zákona è. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znìní úèinném do 31. 8. 2011).
Výrok o náhradì nákladù øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìta první s. ø. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s., podle nìho¾, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, je¾ dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v øízení úspìch mìl a proto má právo na náhradu nákladù øízení. ®alovaný ve vìci pøed Nejvy¹¹ím správním soudem úspìch nemìl, a proto je povinen zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti èástku 7400 Kè, které mu vznikly v podobì nákladù na právní zastoupení advokátem a na zaplacení soudního poplatku za kasaèní stí¾nost. Náklady spoèívají v odmìnì za 1 úkon právní slu¾by v celkové hodnotì 2100 Kè, sestávající se z podání ve vìci samé [§ 1 odst. 1, § 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. d) advokátního tarifu], z náhrady hotových výdajù 300 Kè za 1 úkon právní slu¾by (§ 13 odst. 3 advokátního tarifu) a z náhrady èástky 5000 Kè za zaplacený soudní poplatek za kasaèní stí¾nost (polo¾ka è. 19 sazebníku soudních poplatkù, který je pøílohou zákona è. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù).
Výrok o vrácení uhrazeného soudního poplatku za ¾ádost o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti se opírá o ustanovení § 10 odst. 1 vìta prvá zákona è. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znìní úèinném do 31. 8. 2011, podle kterého soud vrátí poplatek z úètu soudu, jestli¾e jej zaplatil ten, kdo k tomu nebyl povinen. V projednávané vìci rozhodoval Nejvy¹¹í správní soud o vìci samé bezprostøednì po té, co mu byla vìc pøedlo¾ena. Pøi tom o ¾ádosti stì¾ovatele na pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti nebylo kasaèním soudem rozhodováno. Stì¾ovatel proto nebyl povinen k úhradì soudního poplatku za ¾ádost o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e se ¾alobci vrací uhrazený soudní poplatek ve vý¹i 1000 Kè.
V Brnì dne 16. ledna 2012

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 § 7
 § 10
 § 10
 soud 
 § 5
 § 6
 § 10
 § 6
 § 4
 § 10
 § 31
 § 31
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 soud 
 § 46
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 2
 § 10
 § 5
 § 10
 § 10
 § 24
 soud 
 § 24
 § 10
 § 43
 § 31
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 § 7
 § 9
 § 11
 § 60
 § 120
 § 7
 § 9
 § 11
 § 10
 soud 
 soud 
 soud