Source: http://kraken.slv.cz/2Afs49/2006
Timestamp: 2018-07-21 06:31:09+00:00

Document:
2Afs49/2006
è. j. 2 Afs 49/2006-195
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce N. s. r. o., zast. Mgr. Ing. Jiøím Pro¹kem, advokátem se sídlem Plzeò, Sady 5. kvìtna 46, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, se sídlem Plzeò, Hálkova 14, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 4. 11. 2005, è. j. 58 Ca 66/2004-101,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì ¾alobce jako stì¾ovatel napadá oznaèený rozsudek krajského soudu, jím¾ byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 21. 7. 2004, è. j. 7270/04-120. ®alovaný tímto rozhodnutím zmìnil dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Karlových Varech ze dne 29. 9. 2003, è. j. 135948/03/128913/2126 tak, ¾e daò z pøíjmù právnických osob za èást zdaòovacího období od 14. 5. 1999 do 31. 12. 1999 se mìní z èástky 5 065 550 Kè na èástku 6 795 950 Kè. ®alovaný zmìnu zdùvodnil dodateèným zji¹tìním pøíjmu ve vý¹i 140 000 USD (4 943 400 Kè), u nìho¾ k výzvì daòový subjekt neprokázal, ¾e se jedná o pøíjem od danì osvobozený. V ostatním pak vyvrátil odvolací námitky argumentací o neprokázání tvrzených pùjèek, a stejnì tak odmítl námitky nepøípustnì opakované daòové kontroly a poru¹ení procesních práv daòového subjektu.
Krajský soud zaujal v napadeném rozsudku právní názor, ¾e v ¾alobì podané v zákonné lhùtì byly vzneseny pouze dvì námitky, a to námitka neprovedení vytýkacího øízení a námitka poru¹ení procesních práv ¾alovaným pøi zvý¹ení danì bez mo¾nosti vyjádøení se k novým skuteènostem a bez mo¾nosti návrhu dùkazù. Obì tyto námitky shledal nedùvodnými. Vytýkací øízení není na místì tam, kde je provádìna daòová kontrola. Procesní práva byla zcela zachována seznámením s novými skuteènostmi a se závìry, které z nich ¾alovaný dovozoval, a výzvou k prokázání tvrzených skuteèností.
Stì¾ovatel kasaèní stí¾nost opírá o ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) s. ø. s. Zejména namítá, ¾e krajský soud mìl konstatovat nicotnost napadeného správního rozhodnutí, nebo» bylo vydáno v øízení, které vùbec nemìlo být zahájeno. Za zdaòovací období r. 1999-2000 byla vydána pravomocná rozhodnutí správce danì dne 17. 9. 2002. Dal¹í daòové øízení za té¾e období vùbec nemìlo probìhnout a nemohlo být vydáno dal¹í rozhodnutí. Poukazuje na rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 11. 2004, è. j. 52 Ca 12/2004, kdy ve vìci stavební bylo rozhodnutí jako nicotné zru¹eno pro pøeká¾ku rei iudicatae.
Stì¾ovatel shrnuje skutkový dìj a zdùrazòuje, ¾e mu daò byla vymìøena na základì vèasného daòového pøiznání a první kontrola za toto zdaòovací období u nìho byla provedena v dobì od 15. 3. 2002 do 11. 6. 2002; na jejím základì byl vydán dodateèný platební výmìr dne 17. 9. 2002. Stì¾ovatel pova¾uje za rozporné s ust. § 27 odst. 1 písm. e) daòového øádu provádìt dal¹í daòovou kontrolu za toté¾ zdaòovací období, a proto øízení o této druhé kontrole mìlo být zastaveno. K tomu také poukazuje na nálezy Ústavního soudu, které pøedlo¾il krajskému soudu s podáním ze dne 9. 8. 2005. Ostatnì i krajský soud v rozsudku konstatoval, ¾e byla provedena opakovaná kontrola. ®alovaný na základì informací získaných mezinárodní výmìnou informací FÚKV uzavøel, ¾e peníze obdr¾ené stì¾ovatelem od zahranièních právnických osob nelze pova¾ovat za pùjèky. Toto zji¹tìní bylo základem druhého dodateèného platebního výmìru, vydaného na základì druhé daòové kontroly. V¹echny doklady, které se tìchto pùjèek týkaly, ov¹em byly stì¾ovatelem pøedlo¾eny správci danì pøi kontrole první, ani¾ pøi nich byly smlouvy zpochybnìny. V rámci odvolacího øízení pak ¾alovaný tvrdil, ¾e vy¹ly najevo dal¹í nové skuteènosti ohlednì jedné pùjèky a dodateèný platební výmìr zmìnil. Pøi tom ov¹em nedal stì¾ovateli mo¾nost øádného vyjádøení k tìmto novým skuteènostem v souladu se základními zásadami daòového øízení.
Proto se stì¾ovatel domáhal ¾alobou zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného. Proto¾e se ¾alovaný v rámci svého vyjádøení øádnì nevyjádøil ke v¹em ¾alobním námitkám, pokusil se stì¾ovatel v rámci doplnìní ¾aloby ze dne 9. 8. 2005 specifikovat jeho pochybení, pøièem¾ pøedpokládal mo¾nost postupu podle § 62 s. ø. s., tedy, ¾e ¾alovaný uèiní opatøení v jeho prospìch. Stì¾ovatel tak konstatuje, ¾e ¾alovaný sice postupoval v souladu s daòovým øádem, ov¹em nakonec vydal nezákonné rozhodnutí. V rámci postupu podle § 50 odst. 4 daòového øádu je odvolací orgán oprávnìn pøimìøenì pou¾ít i § 43, tedy není povinen provádìt vytýkací øízení; v daném pøípadì v¹ak probìhnout mìlo v zájmu zachování práv daòového subjektu.
®alovaný mìl podle § 2 odst. 3 daòového øádu pøihlí¾et ke skuteènosti, ¾e vzhledem k zahraniènímu prvku a èasovému odstupu není mo¾né spolehlivì a rychle prokazovat po¾adované skuteènosti. Zejména pak nezohlednil, ¾e pøi první daòové kontrole nebyly zji¹tìny ¾ádné pochybnosti a v mezidobí mezi kontrolami jistì do¹lo k urèitým zmìnám v zahranièních spoleènostech, které mu poskytly pùjèky. Dùvodem pùjèek bylo navý¹ení jeho základního kapitálu, v souladu s dohodami byly pøevedeny na jeho úèet a teprve po té bylo zji¹tìno, ¾e nebude realizován plánovaný podnikatelský zámìr. Proto následnì byly se zahranièními subjekty sepsány písemné smlouvy o pùjèkách. Z tohoto postupu a ze skuteènosti, ¾e finanèní prostøedky mu byly pøevedeny z úètù tìchto subjektù, je zøejmé, ¾e se o pùjèky skuteènì jednalo. Následnì byly pohledávky z tìchto pùjèek postupovány dal¹ím subjektùm, co¾ bylo spojeno i s urèitými pochybnostmi o osobách vìøitelù, proto stì¾ovatel pùjèky nevracel a vyèkával vyzvání k plnìní. Znovu stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e ve¹keré skuteènosti, které mohly ve správci danì vyvolat pochybnost o existenci pùjèek, mu byly známy ji¾ pøi první kontrole a i to pova¾uje za dùvod k postupu ¾alovaného podle § 62 odst. 1 s. ø. s.
Stì¾ovatel shrnuje kasaèní dùvody tak, ¾e správní orgán vycházel ze skutkové podstaty, pøi jejím¾ zji¹»ování byl poru¹en zákon tak, ¾e to ovlivnilo zákonnost rozhodnutí. Pro tuto opakovanì vytýkanou vadu mìl krajský soud rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. V tom spatøuje naplnìní kasaèního dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.
Krajský soud pak ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a)s. ø. s. nesprávnì posoudil právní otázku doplnìní ¾aloby. Nejednalo se o její nepøípustné roz¹íøení, ale o specifikaci ¾aloby vznesené v zákonné lhùtì tak, aby nebyla tak struèná, a aby bylo zjevné, jak záva¾ným poru¹ením zákona byl stì¾ovatel vystaven. Za rozhodné nelze pova¾ovat oznaèení podání ze dne 9. 8. 2005 jako doplnìní ¾aloby , nebo» podání je tøeba posuzovat podle jeho obsahu, jím¾ bylo roz¹íøení podání v duchu ¾aloby ze dne 19. 8. 2004. Soud v¹ak striktnì vymezil pouze dva ¾alobní body, èím¾ ¾alobu nesprávnì právnì posoudil. Stì¾ovatel tak utrpìl újmu v tom, ¾e o ¾alobì nebylo rozhodováno v celém rozsahu. Zejména pak krajský soud nepøihlédl k nicotnosti druhého rozhodnutí v daòovém øízení, které nemìlo být vùbec pro pøeká¾ku rei iudicatae vydáno. Soud mìl rozhodnout o nicotnosti rozhodnutí a s poukazem na ust. § 109 odst. 3 s. ø. s. stì¾ovatel ¾ádá, aby k ní pøihlédl Nejvy¹¹í správní soud. Ze v¹ech tìchto dùvodù navrhuje zru¹ení rozsudku krajského soudu.
®alovaný v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e se plnì ztoto¾òuje s právním názorem krajského soudu a bli¾¹í vyjádøení nepova¾uje za potøebné. Navrhuje zamítnutí kasaèní stí¾nosti.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti výslovnì namítá kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) s. ø. s. Není ov¹em rozhodné, jakým zákonným ustanovením stì¾ovatel kasaèní dùvody podøadil, rozhodné je, o jaké dùvody se podle jejich obsahového vymezení jedná.
Vytýká-li tedy stì¾ovatel krajskému soudu nesprávné posouzení právní otázky, které mìlo spoèívat v nesprávném posouzení obsahu ¾aloby, a v tom, ¾e soud nerozhodl z moci úøední o nicotnosti správního rozhodnutí, nejde rozhodnì o kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Podle tohoto ustanovení lze toti¾ napadat nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Soud by se tedy musel dopustit nesprávného právního závìru o právní otázce øe¹ené správním orgánem v pøedcházejícím správním øízení. Nelze tak pøisvìdèit stì¾ovateli v tom, ¾e nesprávným posouzením obsahu ¾aloby a nezkoumáním nicotnosti správního rozhodnutí z moci úøední, se soud dopustil nezákonnosti ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., nebo» to je pojmovì vylouèeno. Je-li v¹ak tato námitka posuzována podle jejího obsahu, lze dospìt k závìru, ¾e se jedná o námitku spadající pod ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
(vadnost postupu soudu, který nesprávnì posoudil obsah ¾aloby a v dùsledku toho nerozhodl o nìkterých kasaèních námitkách a nezkoumal nicotnost rozhodnutí ¾alovaného, aè tak uèinit mìl).
Ze spisu ¾alovaného vyplývají následující skuteènosti:
První daòová kontrola danì z pøíjmù právnických osob za období r. 1999, 2000 byla zahájena dne 15. 3. 2002. Ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období r. 1999 a 2000 provedené ve dnech 15. 3.-11. 6. 2002 (è. j. 74433/02/128932/0131), je k r. 1999 uvedeno, ¾e spoleènost v r. 1999 neprovozovala ¾ádnou podnikatelskou èinnost a náklady mìla zejména z placených úrokù a z kursových ztrát. Smlouvy k pùjèkám po¾adoval správce danì právì ve vztahu k placeným úrokùm a nebylo mu vyhovìno. Jednalo se o úroky z pùjèky od spoleènosti M. H. s.r.o. a z pùjèek od zahranièních subjektù v celkové vý¹i 21 850 093 Kè. K pùjèkám poskytnutým zahranièními subjekty je konstatováno, ¾e nebyly daòovým subjektem pøedlo¾eny po¾adované smlouvy, a to ani na výzvy správce danì. Závìr správce danì pak smìøoval jen k neprokázání úrokù z tìchto pùjèek jako oprávnìných nákladù. Spis obsahuje výzvy daòovému subjektu a zprávu ÈSOB, a. s. ze dne 29. 4. 2002 o úhradách na úèet daòového subjektu s uvedením dat a zasílajících spoleèností. V rámci projednání zprávy o kontrole pøedlo¾il dne 8. 7. 2002 daòový subjekt smlouvy o pùjèce uzavøené se spoleènostmi T. T. GmbH-140 000 USD, S. H. S. A.-163 000 USD, G. I. C.-49 940 USD, E. O. Ltd.-69 971,50 USD, A. T. INC.-149 993 USD, I. E. Ltd.-87 200 USD, F. I. LLC.-43 000 USD, pøièem¾ v¹echny tyto smlouvy jsou datovány v lednu 2000.
Na základì této kontroly byl vydán dodateèný platební výmìr ze dne 12. 9. 2002, è. j. 127235/02/128914/1421, za zdaòovací období r. 1999 novì stanovící vý¹i daòové ztráty.
Spis obsahuje ve slo¾ce oznaèené nenahlí¾et ¾ádosti správce danì z èervence 2002 adresované Ministerstvu financí-Ústøední daòové správì o zaji¹tìní mezinárodní pomoci, a to k ovìøení poskytnutých pùjèek zahranièními subjekty (T. T. GmbH-140 000 USD, E. O. Ltd.-69 971,50 USD, A. T. INC-149 993 USD, G. I. CORP.-49 940 USD, F. I. LLC.-43 000 USD).
Protokolem ze dne 23. 6. 2003 byla zahájena dal¹í daòová kontrola danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období r. 1999 a r. 2000. V nìm je konstatována daòová kontrola ukonèená 4. 9. 2002 a opatøení nových dùkazních prostøedkù cestou mezinárodní výmìny informací. Ve spise jsou zalo¾eny zprávy Ministerstva financí z èervence 2003 obsahující zji¹tìní o neexistenci provìøovaných spoleèností, resp. jejich zániku pøed uzavøením rozhodných smluv.
Ve zprávì o této druhé daòové kontrole danì z pøíjmù právnických osob (zpráva FÚ Karlovy Vary è. j. 102877/03/128932/0131) je uvedeno, ¾e daòovému subjektu mìly být v tìchto letech poskytnuty pùjèky v celkové vý¹i 21 850 093 Kè, ani¾ k nim byly pøedlo¾eny smlouvy o pùjèkách. Pøitom podle zprávy banky ke v¹em tìmto zahranièním platbám byl na základì potvrzení daòového subjektu pøiøazen platební titul 933/380-ostatní slu¾by obchodní povahy. Následnì byly k pùjèkám pøedlo¾eny smlouvy sepsané, a¾ na jednu výjimku, v lednu r. 2000. Cestou mezinárodní výmìny informací bylo zji¹tìna neexistence subjektù, které mìly pùjèky poskytnout a také pøevod pøedmìtných plateb z jiných zemí, ne¾ mìly spoleènosti sídlit. Jednalo se o pùjèky od spoleèností A. T. INC., S. H. S.A. a G. I.
C., E. O. Ltd. Zpráva byla projednána dne 15. 9. 2003 a daòový subjekt se ke zji¹tìním vyjádøil do protokolu a následnì i písemným podáním.
Na základì tìchto zji¹tìní byl vydán dodateèný platební výmìr dne 29. 9. 2003, è. j. 135948/03/128913/2126, domìøující na dani z pøíjmù právnických osob za èást zdaòovacího období od 14. 5. 1999 do 31. 12. 1999 èástku 5 065 550 Kè.
V odvolání daòový subjekt namítl, ¾e kontrola byla provedena v rozporu se zákonem a domìøení danì stojí na zprávách, ¾e o zahranièních vìøitelích nebyly získány ¾ádné informace. To ov¹em neznamená, ¾e neexistují, a také bylo zji¹tìno, ¾e penì¾ní prostøedky od nich na úèet daòového subjektu ve skuteènosti do¹ly. Správce danì nesprávnì posoudil smlouvy o pùjèkách jako neplatné. V odvolacím øízení byla vydána výzva è. j. 38 411/04/128932/0202 k dolo¾ení pùjèky od spoleènosti T. T. GmbH-140 000 USD, k ní¾ bylo zji¹tìno, ¾e osoba, která mìla podepsat smlouvu, u této spoleènosti nikdy nepracovala a spoleènost sdìlila, ¾e daòovému subjektu pùjèku nikdy neposkytla. Daòový subjekt k tomu uvedl, ¾e smlouvu uzavíral v dobré víøe, ¾e se jedná o zástupce oznaèené spoleènosti a prostøedky na úèet skuteènì obdr¾el. Vzhledem k neoprávnìnosti pøijetí plnìní proto èástku vrátí na úèet, z nìho¾ mu byla zaslána.
®alovaný rozhodnutím ze dne 21. 7. 2004 zmìnil dodateèný platební výmìr právì z dùvodù zpochybnìní této pùjèky, provedl rozbor dùkazní situace u ostatních pùjèek a k námitce opakovanosti kontroly uvedl, ¾e takový postup je v souladu se zákonem, vyjdou-li najevo nové skuteènosti, co¾ se v daném pøípadì stalo. Správce danì v dobì ukonèení prvé kontroly nemìl k dispozici zji¹tìní získané mezinárodní výmìnou informací a novou kontrolu provedl pouze v rozsahu tìchto nových informací.
V ¾alobì datované 19. 8. 2004 je namítnuto pouze, ¾e ¾alovaný zcela opominul ohlednì zvý¹ení danì provedení vytýkacího øízení podle § 43 daòového øádu, a prakticky tak v odvolacím øízení zvý¹il daòovou povinnost na základì skuteèností pøi kontrole nezji¹tìných. Tím byl ¾alobce zkrácen na svých procesních právech ve vztahu ke skuteènostem týkajícím se zvý¹ení danì v rozhodnutí o odvolání, bez mo¾nosti se k tìmto skuteènostem vyjádøit. Souèasnì bylo po¾ádáno o pøiznání odkladného úèinku.
Usnesením Krajského soudu v Plzni ze dne 14. 10. 2004 byl ¾alobce vyzván k doplnìní tvrzení ve smyslu § 73 odst. 2 s. ø. s. a ¾alobce doplnil ¾alobu o skuteènosti vztahující s k po¾adavku na pøiznání odkladného úèinku. Podáním ze dne 9. 8. 2005, doruèeným krajskému soudu dne 10. 8. 2005, ¾alobce doplnil ¾alobu o tøi stránky argumentace. Zde namítl zahájení daòové kontroly v rozporu se zákonem, nebo» byla opakovaná a týkala se stejných dokladù a skuteèností, které byly kontrolovány pøi kontrole první. V dùsledku toho byl nezákonnì vydán druhý dodateèný platební výmìr. Prostøedky z pùjèek mu byly skuteènì poskytnuty, pokud o tom správce danì pochyboval, pak na základì smluv pøedlo¾ených mu pøi prvé kontrole. Shrnul, ¾e kontrola byla nezákonná, závìr o neplatnosti smluv o pùjèce je nesprávný, a pøiøazení nesprávného konstantního symbolu k platbám je nerozhodné.
Pøi jednání soudu dne 4. 11. 2005 zástupce ¾alobce poukázal na ¾alobu ze dne 19. 8. 2004 a na její doplnìní ze dne 9. 8. 2005, navrhl výslech svìdka uzavírajícího smlouvy o pùjèce, v èem¾ mu soud nevyhovìl. Po rozhodnutí soudu o ¾alobì ¾alobce písemnì zaslal krajskému závìreèný návrh dne 9. 11. 2005 o tøech stranách argumentace obdobné doplnìní ¾aloby.
Jak bylo vý¹e uvedeno, ¾aloba podaná stì¾ovatelem v zákonné lhùtì (§ 72 odst. 1 s. ø. s.) obsahovala pouze dvì ¾alobní námitky, a to opomenutí vytýkacího øízení a poru¹ení procesních práv v odvolacím øízení, to v¹e ve vztahu k dùvodùm zmìny dodateèného platebního výmìru odvolacím rozhodnutím. ®aloba tedy v dostateèné míøe splòovala nále¾itosti pøedepsané ust. § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. ®alovaný jí øádnì vymezil, z jakých dùvodù napadá správní rozhodnutí, a vymezil tím rozsah pøezkumné èinnosti soudu (§ 75 odst. 2 s. ø. s.). Pokud by tomu tak nebylo, soud by ho k odstranìní vady vyzval, jak také uèinil ve vztahu k neodùvodnìnému návrhu na pøiznání odkladného úèinku. Uvedení dùvodù, pro které pova¾uje ¾alobce správní rozhodnutí za nezákonné, je vyjádøením dispozièní zásady, na ní¾ je správní soudnictví postaveno. Je to ¾alobce, který brojí proti urèitému rozhodnutí, a je to on, kdo svým podáním stanoví rozsah pøezkumu soudem. Podle § 71 odst. 2 s. ø. s. ¾alobce mù¾e kdykoliv za øízení ¾alobní body omezit; roz¹íøit ¾alobu na dosud nenapadené výroky rozhodnutí nebo ji roz¹íøit o dal¹í ¾alobní body mù¾e jen ve lhùtì pro podání ¾aloby. Vznesení ¾alobních bodù je tedy koncentrováno do doby zákonem stanovené. Po uplynutí lhùty k podání ¾aloby lze tedy doplnit ¾alobu jen roz¹íøením (prohloubením) argumentace, která není novým ¾alobním bodem a nezakládá povinnost soudu hodnotit zákonnost napadeného rozhodnutí z dal¹ích hledisek, která z ¾aloby ve lhùtì podané nevyplývala. Rozvedením ¾alobních námitek tedy nelze uplatnit námitky nové.
Dal¹í otázkou proto je, zda doplnìní ¾aloby ze dne 10. 8. 2005 je pouhým doplnìním argumentace ¾aloby ze dne 19. 8. 2004, nebo zda se jedná o vznesení nových ¾alobních výtek. Z tohoto posouzení pak vyplyne, zda byl soud povinen se s doplnìním ¾aloby v rozsudku rovnì¾ vìcnì vypoøádat. ®alobce v èásti II. doplnìní ¾aloby podrobnì popsal prùbìh daòové kontroly, dùvody, pro které ji pova¾uje za nezákonnì opakovanou, napadl právní názor ¾alovaného o neplatnosti uzavøených smluv o pùjèkách a nesprávnost závìru dovozovaného ze zprávy banky. V èásti III. doplnìní ¾aloby shrnul závìry z èásti II. vyplývající, a to, ¾e daòová kontrola byla provedena v rozporu se zákonem, posouzení platnosti smluv o pùjèkách bylo nesprávné, a tvrzení dovozované z nesprávného konstantního symbolu u¾itého pøi platbách bylo nesmyslné. Po skutkové i právní stránce tedy doplnìním ¾aloby byly vzneseny zcela nové ¾alobní námitky, v ¾ádném pøípadì se nemù¾e jednat o argumentaèní posílení ¾alobních bodù uplatnìných v ¾alobì ze dne 19. 8. 2004. Je zcela nerozhodné, èím byl ¾alobce pøi doplnìní ¾aloby motivován. Z obsahu lze dovodit jediný závìr, a to, ¾e jde o nepøípustné roz¹íøení ¾alobních bodù a ¾e soud postupoval v souladu s zákonem, pokud se jimi vìcnì nezabýval. Vymezením rozsahu ¾alobních bodù a rozsahem vypoøádaných ¾alobních námitek krajský soud nenaplnil kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Ust. § 75 odst. 2 s. ø. s. vymezuje nejen, v jakém rozsahu je soud napadené rozhodnutí pøezkoumávat povinen, ale i rozsah, v jakém je k tomu oprávnìn. Rozsah pøezkumného oprávnìní ov¹em není bez výjimek, které rovnì¾ zákon stanoví. Tyto výjimky pamatují zejména na pøípady, kdy vadnost rozhodnutí dosahuje takové míry, ¾e vyluèuje posouzení dùvodnosti ¾alobních námitek. Mezi tyto pøípady patøí i zji¹tìní nicotnosti rozhodnutí èi jeho èásti. Nicotnost rozhodnutí vysloví soud i bez návrhu (§ 76 odst. 2 s. ø. s.). Stì¾ovatel také kasaèní stí¾ností namítá, ¾e v jeho pøípadì byl dodateèný platební výmìr rozhodnutím nicotným, proto¾e opakovaným, a ¾e z tìchto dùvodù mìl krajský soud vyslovit nicotnost rozhodnutí ¾alovaného, a to bez ohledu na obsah ¾alobních námitek. Souèasnì po¾aduje, aby k nicotnosti rozhodnutí ¾alovaného pøihlédl Nejvy¹¹í správní soud ve smyslu § 109 odst. 3 s. ø. s. Tento poslední po¾adavek je ponìkud nejasný. Cit. ustanovení toti¾ urèuje vázanost kasaèními námitkami (v tom pøípadì v¹emi, a není tøeba na dané ustanovení poukazovat jen v souvislosti s tvrzenou nicotností) a dále umo¾òuje Nejvy¹¹ímu správnímu soudu pøekroèit rozsah kasaèních námitek v pøípadì rozhodnutí nicotného. Je-li v¹ak nicotnost rozhodnutí kasaèní stí¾ností, tak jako v tomto pøípadì, namítána, není tøeba, aby k ní soud pøihlí¾el z moci úøední.
Posouzení, zda v daném pøípadì rozhodnutí ¾alovaného je rozhodnutím nicotným, je v¹ak nezbytné právì k tomu, aby bylo mo¾no zjistit, zda krajský soud mìl nad rámec ¾alobních bodù jeho nicotnost vyslovit, a zda tedy opaèným postupem pochybil a tím naplnil kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Daòový øád zná pojem neplatnosti rozhodnutí (§ 32 odst. 7), který ov¹em s pojmem nicotnosti nelze zamìòovat, a stì¾ovatel také tvrdí, ¾e v tomto pøípadì se jednalo o rozhodnutí nicotné. Co lze rozumìt nicotností správního aktu, vylo¾il Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku roz¹íøeného senátu ze dne 22. 7. 2005, è. j. 6 A 76/2001-96 (zveøejnìno in Sb. NSS 793/2006): Nicotný je správní akt, který trpí natolik intenzivními vadami, ¾e jej vùbec za rozhodnutí ani pova¾ovat nelze. Takovými vadami jsou napø. absolutní nedostatek pravomoci, absolutní nepøíslu¹nost rozhodujícího správního orgánu, zásadní nedostatky projevu vùle vykonavatele veøejné správy (absolutní nedostatek formy, neurèitost, nesmyslnost), po¾adavek plnìní, které je trestné nebo absolutnì nemo¾né, ulo¾ení povinnosti nebo zalo¾ení práva nìèemu, co v právním smyslu vùbec neexistuje, èi nedostatek právního podkladu k vydání rozhodnutí.
Obdobnì pojímá nicotnost správního rozhodnutí i nový správní øád (§ 77 odst. 1, 2 zákona è. 500/2004 Sb.).
Nelze vycházet ze stì¾ovatelovy argumentace o nepøípustnosti opakovaného rozhodnutí vydaného ve stavebním øízení a z jeho poukazu na judikaturu pojímající takové rozhodnutí jako nicotné. Ve stavebním øízení jako obecnì ve vìt¹inì správních øízení platí zásada ne bis in idem. I z ní jsou v¹ak výjimky, umo¾òující dal¹í rozhodnutí v té¾e vìci, které v¹ak musí být výslovnì upraveny pøíslu¹ným zákonem. Pokud jde o øízení daòové, zná daòový øád mo¾nost dodateèného stanovení danì pøesto, ¾e daò ji¾ døíve byla pravomocnì vymìøena (§ 46 odst. 7). Neznamená to jistì, ¾e daò mù¾e být správcem danì opakovanì domìøována za libovolných podmínek, libovolným postupem èi v libovolném èasovém prostoru. Poru¹ení tìchto podmínek v¹ak nezpùsobuje nicotnost, ale nezákonnost rozhodnutí. Byl-li tedy druhý platební výmìr vydán správcem danì na základì nezákonnì opakované daòové kontroly, bylo by to mo¾no posoudit jen jako nezákonný postup vedoucí k nezákonnému, nikoliv nicotnému rozhodnutí. K podmínkám opakované daòové kontroly je tøeba pouze pøipomenout, ¾e ani Ústavní soud mo¾nost opakování daòové kontroly nevyluèuje, stanoví jen meze, za nich¾ je takový postup pøípustný. Ke konkrétním podmínkám opakování daòové kontroly lze poukázat na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, napø. na rozsudek ze dne 30. 3. 2006, è. j. 8 Afs 34/2005-55 a ze dne 24. 1. 2005, è. j. 2 Afs 31/2005-57 (oba dostupné na www. nssoud.cz, druhý z nich zveøejnìn in Sb. NSS 868/2006).
Ani to v¹ak nic nemìní na závìru, ¾e se jedná o pøípady nezákonnosti, která musí být v ¾alobì øádnì namítána. Pokud tak stì¾ovatel neuèinil, nebylo povinností soudu zkoumat zákonnost opakované kontroly, ani zda je napadené rozhodnutí nezákonné také z jiných ne¾ ¾alobcem namítaných dùvodù. Rozhodnutí ¾alovaného nebylo nicotným a tím, ¾e soud nezkoumal dal¹í, by» potencionálnì mo¾né dùvody jeho nezákonnosti, nedopustil se poru¹ení zákona a nenaplnil tak kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Nebyla-li v øízení pøed krajským soudem øádnì uplatnìna urèitá ¾alobní námitka, která pøitom uplatnìna být mohla, je vylouèeno, aby se jí zabýval Nejvy¹¹í správní soud v kasaèním øízení (§ 104 odst. 4 s. ø. s.). Lze jen zopakovat, ¾e námitky týkající se opakované daòové kontroly a z toho plynoucí vadnosti rozhodnutí správce danì i ¾alovaného mohl ¾alobce øádnì uplatnit (ostatnì to zèásti uèinil ji¾ souèástí odvolání), ale neuèinil tak.
Kasaèní námitka opøená o ust. § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. smìøuje k vadám øízení pøed Finanèním úøadem v Karlových Varech i pøed ¾alovaným, zejména napadá poru¹ení procesních pøedpisù, co¾ vykládá ve vztahu k posouzení v¹ech pùjèek, jejich¾ neuznání vedlo k dodateènému domìøení danì. Napadá tedy skuteènosti a postup týkající se celé domìøené daòové povinnosti. To znamená, ¾e i zde kasaèními námitkami stì¾ovatel pøekroèil meze ¾aloby. V ¾alobì toti¾ výslovnì napadl pouze postup ¾alovaného v odvolacím øízení (èást II. ¾aloby ze dne 19. 8. 2004), to, ¾e na základì zji¹tìní v prùbìhu odvolacího øízení, mimo rámec provedené kontroly, ¾alovaný zvý¹il daòovou povinnost, neprovedl ohlednì tohoto zji¹tìní vytýkací øízení ve smyslu ust. § 43 daòového øádu, a tím zkrátil ¾alobce ve vztahu k tìmto novým skuteènostem na jeho procesních právech, která ani právnì nespecifikoval. Jen tím se krajský soud mohl zabývat a také tak uèinil, a jen skuteènost, ¾e by tyto ¾alobní námitky neposoudil správnì, by mohla být dùvodem kasaèním. Tvrzení o poru¹ení povinnosti finanèním úøadem a ¾alovaným ve vztahu k celé domìøené dani (tedy mimo zvý¹ení, které mìlo pùvod v neuznané pùjèce ve vý¹i 140 000 USD), je tedy opìt kasaèní námitkou nepøípustnou (§ 104 odst. 4 s. ø. s.).
Øádnì uplatnìným ¾alobním námitkám tedy koresponduje v kasaèní stí¾nosti námitka uvedená v její èásti IV. spoèívající v tvrzení, ¾e ¾alovaný sice nebyl povinen v rámci odvolacího øízení pou¾ít ust. § 43 daòového øádu a provést vytýkací øízení, ale ¾e daòový øád tuto mo¾nost pøipou¹tí, a tudí¾ v daném pøípadì, s ohledem na jistotu zachování práv daòového subjektu, vytýkací øízení probìhnout mìlo.
Podle § 50 odst. 3 daòového øádu lze zmìnit rozhodnutí v odvolacím øízení i v neprospìch odvolatele, vyjdou-li najevo nové skuteènosti. V rámci odvolacího øízení toti¾ odvolací orgán mù¾e øízení doplòovat. Podle odst. 4 tého¾ ustanovení je odvolací orgán oprávnìn pøimìøenì u¾ít i § 43. Jak ji¾ uvedl krajský soud v napadeném rozsudku, v daném pøípadì doplnìní øízení probíhalo v rámci daòové kontroly a soubìh daòové kontroly a vytýkacího øízení je vylouèen. Toto právní posouzení ani stì¾ovatel nenapadá, jen pova¾oval za vhodné, aby vùèi nìmu bylo prostøedkù vytýkacího øízení u¾ito. Nepou¾ití vhodného postupu (pokud by u¾ití vytýkacího øízení pøicházelo v úvahu) v¹ak není nezákonností, která by mohla vést k nezákonnému rozhodnutí. Vztahuje-li stì¾ovatel argumentaci o vhodnosti takového postupu k poru¹ení svých procesních práv, nelze mu pøisvìdèit. Lze jen podotknout, ¾e v rámci vytýkacího øízení by v tomto pøípadì bylo lze u¾ít obdobných prostøedkù, jako bylo fakticky u¾ito-tj. výzvy a vyjádøení k ní. Staví-li stì¾ovatel námitku poru¹ení procesních práv i na úvaze o nemo¾nosti øádného prokázání po¾adovaných skuteèností s ohledem na èasový odstup a obtí¾nou dostupnost zahranièních subjektù, lze jen pøipomenout, ¾e dùkazní povinnost podle § 31 odst. 9 daòového øádu stíhá daòový subjekt a nedostatek písemných podkladù o pùjèce èi vyvrácení tvrzení deklarovaných smlouvou jde k jeho tí¾i. Rozhodnì v tom nelze shledávat nedostatek skutkových zji¹tìní, který stì¾ovatel vytýká ¾alovanému. Ostatnì stì¾ovatel ani k výzvì, která vycházela ze skuteènosti, ¾e spoleènost, je¾ mìla pøedmìtnou pùjèku poskytnout, toto popírá a tvrdí, ¾e u ní nikdy nepracovala osoba, která smlouvu o pùjèce mìla uzavøít, nenabídl ¾ádné dùkazy, jimi¾ by své pùvodní tvrzení podlo¾il, jen uvedl, ¾e jednal v dobré víøe a pùjèku je ochoten poskytovateli vrátit. Jinak poru¹ení procesních práv stì¾ovatel opìt vztahuje k opakovanosti kontroly, èím¾ se v¹ak Nejvy¹¹í správní soud zabývat nemù¾e. Nebylo proto shledána dùvodnou ani námitka krajským soudem nezohlednìných vad správního øízení podle § 103 odst.1 písm. b) s. ø. s.
Proto Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, jako nedùvodnou zamítl.

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 27
 soud 
 § 62
 § 50
 § 43
 § 2
 § 62
 soud 
 § 103
 soud 
 § 103
 Soud 
 soud 
 Soud 
 § 109
 § 103
 soud 
 § 103
 Soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 43
 § 73
 soud 
 § 71
 soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 75
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 103
 § 43
 soud 
 § 43
 § 50
 § 43
 soud 
 § 31
 soud 
 § 103
 soud 
 § 110