Source: http://kraken.slv.cz/5Afs16/2011
Timestamp: 2018-06-25 12:07:44+00:00

Document:
5Afs16/2011
5 Afs 16/2011-71
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: P. È., zastoupený Mgr. Pavlem Krpej¹em, advokátem se sídlem Franti¹kánská 7, Plzeò, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Plzeò, se sídlem ul. Ant. Uxy 11, Plzeò, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 26. 10. 2010, è. j. 30 Ca 5/2009-39.
Rozhodnutím ze dne 21. 11. 2008, è. j. 471-02/08-1601-21, ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti platebnímu výmìru Celního úøadu Tachov ze dne 19. 4. 2007, è.j. 1262-09/07-186100-22, kterým celní úøad ¾alobci vymìøil spotøební daò z tabákových výrobkù za zdaòovací období bøezna 2004 ve vý¹i 39 516 Kè.
®alovaný v rozhodnutí konstatoval, ¾e dne 17. 3. 2004 Policie ÈR provedla v rodinném domì ve vlastnictví ¾alobce, na adrese S. 123, K. L., domovní prohlídku, pøi ní¾ bylo ve sklepì domu zji¹tìno vìt¹í mno¾ství výrobkù podléhajících spotøební dani; konkrétnì se jednalo o 34 800 ks cigaret s oznaèením Marlboro a Marlboro lights . Vzhledem k uvedeným skuteènostem se stal ¾alobce ve zdaòovacím období bøezna 2004 plátcem spotøební danì z pøedmìtných cigaret, a to podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, ve znìní úèinném pro dané zdaòovací období (dále jen zákon o spotøebních daních ), nebo» skladoval vybrané výrobky, tj. pøedmìtné cigarety, ve vìt¹ím mno¾ství, ani¾ by prokázal jejich zdanìní spotøební daní pøíslu¹ným dokladem; takovým dokladem prokazujícím zdanìní vybraných výrobkù, jak dále ¾alovaný poukázal, v daném pøípadì mohl být buï daòový doklad, anebo doklad o prodeji podle § 5 odst. 2 a 3 zákona o spotøebních daních. ®alovaný s ohledem na uvedené uzavøel, ¾e celní úøad v této vìci zcela oprávnìnì pøistoupil k vymìøení spotøební danì z moci úøední.
®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Plzni. Ten ¾alobu rozsudkem ze dne 26. 10. 2010, è. j. 30 Ca 5/2009-39, zamítl jako nedùvodnou, pøièem¾ své rozhodnutí odùvodnil následujícím zpùsobem:
Krajský soud pøi posouzení vìci vycházel z pøíslu¹né judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu, z ní¾ v otázce výkladu § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních vyplývá nìkolik jednoznaèných závìrù. Pøedev¹ím poukázal na rozsudek ze dne 30. 9. 2009, è. j. 1 Afs 94/2009-56, dostupný na www.nssoud.cz, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e pøedmìtné ustanovení zákona o spotøebních daních jasnì formuluje podmínky, za kterých se dopravce stává plátcem danì. Jsou-li kumulativnì splnìny, dopravce se stane plátcem danì bez dal¹ího, tj. bez ohledu na skuteènost, zda vìdìl nebo vìdìt mohl, ¾e pøepravované výrobky podléhají spotøební dani. V prvé øadì musí být dopravovány výrobky ve vìt¹ím mno¾ství (§ 4 odst. 3 zákona o spotøebních daních). Za druhé, subjekt musí prokázat, ¾e vybrané výrobky byly zdanìné nebo ¾e je nabyl oprávnìnì bez danì. Jakkoliv se závìry ve vìci posuzované Nejvy¹¹ím správním soudem výslovnì týkaly dopravce vybraných výrobkù, lze je dle názoru krajského soudu plnì pou¾ít i pro osobu, je¾ vybrané výrobky ve vìt¹ím mno¾ství ve smyslu tého¾ ustanovení § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních skladuje.
V posuzované vìci, jak krajský soud dále uvedl, nemù¾e být sporu o tom, ¾e ¾alobce skladoval ve vìt¹ím mno¾ství tabákové výrobky, kdy¾ pøi domovní prohlídce bylo ve sklepì jeho rodinného domu nalezeno 34 800 ks cigaret znaèky Marlboro a Marlboro lights . Krajský soud poukázal na ustanovení § 4 odst. 3 písm. f) zákona o spotøebních daních, podle nìho¾ vìt¹ím mno¾stvím vybraných výrobkù je pro úèely § 4 odst. 1 písm. f) mno¾ství pøesahující u cigaret 800 kusù. Vzhledem k tomu, ¾e byla naplnìna i dal¹í zákonná podmínka, tj. ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e pøedmìtné cigarety zdanil spotøební daní, stal se tak podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních bez dal¹ího plátcem danì. Pro posouzení zákonnosti vymìøení spotøební danì ¾alobci, jak krajský soud zdùraznil, tudí¾ není rozhodující otázka, kdo byl vlastníkem vybraných výrobkù, ale výhradì otázka, zda ¾alobce, jen¾ takové vybrané výrobky skladuje, prokázal jejich zdanìní spotøební daní, èi nikoliv.
Ze zmínìného rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu je dle krajského soudu zøejmé i to, ¾e nemù¾e obstát tvrzení ¾alobce, podle kterého pro vznik povinnosti zaplatit spotøební daò je zapotøebí kumulativního naplnìní podmínek skladování (nebo dopravování) a uvádìní do volného obìhu. Jakkoli zákon o spotøebních daních v § 4 odst. 1 písm. f) pøedpokládá pro vznik povinnosti platit spotøební daò kumulativní splnìní dvou podmínek, jedná se o naplnìní podmínky (1) dopravy, skladování, pøíp. uvedení do volného daòového obìhu a zároveò (2) neprokázání, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo neprokázání zpùsobu jejich nabytí oprávnìnì bez danì. Jinak øeèeno, druhou podmínkou ke vzniku povinnosti zaplatit spotøební daò ve smyslu § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních byla v ¾alobcovì pøípadì, vedle skladování vybraných výrobkù ve vìt¹ím mno¾ství, zásadní skuteènost, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, resp. ¾e je nabyl oprávnìnì bez danì.
Koneènì podle krajského soudu vyplývá z uvedeného judikátu Nejvy¹¹ího správního soudu i to, ¾e dùkazní bøemeno v daném pøípadì le¾elo zcela na ¾alobci, co¾ ostatnì lze dle názoru krajského soudu dovodit pøímo ze znìní § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, konkrétnì ze souvìtí ani¾ proká¾e (fyzická nebo právnická osoba), ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì . ®alobce v¹ak dle krajského soudu toto bøemeno neunesl; jeho obrana spoèívala pouze v tvrzení, nikoliv prokázání toho, ¾e cigarety zakoupil s dal¹í osobou v letech 1993-1995 v Karlových Varech na burze, a to výhradnì pro jejich vlastní potøebu. Neopodstatnìná je pak dle krajského soudu i ¾alobní námitka, ¾e èinnosti pøedpokládané v § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, tj. skladování, dopravování a uvádìní do volného obìhu, musí být èinnostmi opakovanými, pøípadnì èinnostmi realizovanými v rámci podnikání. Krajský soud uvádí, ¾e takový závìr z dikce pøedmìtného zákonného ustanovení dovodit nelze. Podpùrnì pak lze vycházet i z dùvodové zprávy k zákonu o spotøebních daních, podle které se nic nemìní na zásadách, ¾e plátci danì jsou v¹echny právnické nebo fyzické osoby, které v tuzemsku vyrábìjí, do tuzemska dová¾ejí nebo z tuzemska vyvá¾ejí vybrané výrobky, dále osoby, které zneu¾ijí osvobození od danì nebo vracení danì a koneènì osoby, které neproká¾í, ¾e skladují nebo prodávají vybrané výrobky øádnì zdanìné nebo oprávnìnì nabyté bez danì. V té souvislosti je rovnì¾ zákonem definováno, jaké mno¾ství vybraných výrobkù se pova¾uje za vìt¹í mno¾ství .
Krajský soud dále nepøisvìdèil ani ¾alobcovì námitce spoèívající v tvrzení dvojí represe vùèi jeho osobì ze strany Celního úøadu Tachov, resp. ¾alovaného, je¾ mìla spoèívat v tom, ¾e celní úøad vymìøil ¾alobci z pøedmìtných cigaret spotøební daò, pøièem¾ zároveò ve vztahu k tìmto cigaretám vydal rozhodnutí ze dne 30. 4. 2007, è.j. 1262-11/07-186100-21, o propadnutí vìci. Krajský soud poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 3. 2010, è. j. 1 Afs 12/2010-107, publikovaný pod è. 2054/2010 Sb. NSS. V tomto rozsudku Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e rozhodnutí o propadnutí vybraných výrobkù podle § 42 odst. 11 zákona o spotøebních daních není na pøeká¾ku následnému vymìøení spotøební danì. Dle názoru krajského soudu lze uvedený závìr plnì pou¾ít i v aktuálnì posuzované vìci.
Na závìr krajský soud uvedl, ¾e neprovedl dùkazy výslechem ¾alobce a výslechem V. B., které navrhoval ¾alobce, proto¾e okolnosti rozhodné pro posouzení zákonnosti vymìøení spotøební danì ¾alobci, tj. mno¾ství vybraných výrobkù (cigaret), kde a kým byly skladovány a fakt, ¾e nebylo prokázáno, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo ¾e byly nabyty oprávnìnì bez danì, byly øádnì zji¹tìny ji¾ ve správním øízení. Pøípadné provedení výslechu ¾alobce a výslechu V. B. v øízení pøed soudem pak na uvedeném nemohlo nic zmìnit.
®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek krajského soudu kasaèní stí¾ností, ji¾ výslovnì opírá o dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tj. namítá nezákonnost napadeného rozsudku spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Z obsahu kasaèní stí¾nosti je zøejmé, ¾e stì¾ovatel vzná¹í rovnì¾ stí¾ní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tedy dále namítá té¾ nepøezkoumatelnost kasaèní stí¾ností napadeného rozhodnutí spoèívající v takové vadì øízení pøed krajským soudem, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, jakkoliv tomuto zákonnému ustanovení své námitky výslovnì nepodøadil.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti pøednì namítá, ¾e krajský soud, stejnì jako ¾alovaný, pochybil zejména ohlednì výkladu § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních. Toto ustanovení výslovnì stanoví, ¾e plátcem [danì] je právnická nebo fyzická osoba, která skladuje nebo dopravuje vybrané výrobky ve vìt¹ím mno¾ství, uvádí do volného daòového obìhu vybrané výrobky, ani¾ proká¾e, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì . Stì¾ovatel se domnívá, ¾e krajský soud citované ustanovení nesprávnì vylo¾il, kdy¾ v pøípadì stì¾ovatele v podstatì postihl osobu, je¾ má ulo¾eny zásoby cigaret urèených pro vlastní spotøebu. Stì¾ovatel je naopak toho názoru, ¾e v daném pøípadì mìl zákonodárce na mysli skladování, dopravování a uvádìní do volného obìhu jako opakovanou a podnikatelskou èinnost; stì¾ovatel ov¹em podnikatelem není. Výklad krajského soudu je tedy znaènì extenzivní; soud v posuzovaném pøípadì pou¾il judikaturu, je¾ se vztahuje na dopravce, resp. skladovatele jako podnikatele, a nikoliv na nepodnikající osobu, která má ulo¾eny zásoby cigaret pro vlastní potøebu. Uvedená judikatura se tedy týká pouze podnikatelské èinnosti, resp. osoby podnikatele, a nikoliv vlastnického práva fyzických osob. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e výkladem soudu do¹lo k poru¹ení èlánku 11 odst. 1 Listiny základních lidských práv a svobod. Dal¹í spornou výkladovou otázkou zùstává urèení mno¾ství výrobkù. Stì¾ovatel coby silný kuøák se nedomnívá, ¾e by mno¾ství u nìj zaji¹tìných cigaret bylo mo¾no kvalifikovat jako vìt¹í ve smyslu citovaného ustanovení. Nadto, jak stì¾ovatel dále uvádí, urèitá èást tìchto cigaret nepatøila jemu, ale panu V. B.
Stì¾ovatel dále poukazuje té¾ na nepøípustnou dvojí represi ze strany celního úøadu, resp. ¾alovaného, kdy¾ poté, co byly stì¾ovateli cigarety celním úøadem zabaveny, byla stì¾ovateli té¾ stanovena povinnost zaplatit z nich spotøební daò.
Koneènì stì¾ovatel krajskému soudu vytýká, ¾e neprovedl navr¾ené dùkazy výslechem stì¾ovatele a dále výslechem pana V. B. Krajský soud tak stì¾ovateli neumo¾nil unést dùkazní bøemeno. Zejména výslech pana V. B. by byl pøitom dle stì¾ovatele zcela zásadní, nebo» by osvìtlil dva aspekty, a to jednak skuteènost, ¾e èást cigaret v poètu 3800 ks s oznaèením Marlboro lights patøila právì panu B., a dále skuteènost, ¾e pøedmìtné cigarety byly zakoupeny stì¾ovatelem a panem V. B. v dobì, kdy neexistoval pøedpis o oznaèování tabákových výrobkù kolky a cigarety nebylo tøeba oznaèovat kolkem (a tudí¾ existovaly rozdílné maloobchodní ceny cigaret). Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e s ohledem na uvedené okolnosti není povinen prokazovat, zda byl povinen hradit spotøební daò. Jako koncový zákazník nebyl povinen spotøební danì hradit, nebo» tyto danì byly zapoèítány v koneèné cenì a hradil je obchodník (podnikatel).
Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadené rozhodnutí vze¹lo (§ 102 s. ø. s.), a je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ø. s.).
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti pøednì namítá nesprávné posouzení právní otázky; krajský soud mìl dle tvrzení stì¾ovatele nesprávnì vylo¾it ustanovení § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních.
Podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, ve znìní úèinném v rozhodné dobì, je plátcem danì právnická nebo fyzická osoba, která skladuje nebo dopravuje vybrané výrobky ve vìt¹ím mno¾ství, uvádí do volného daòového obìhu vybrané výrobky, ani¾ proká¾e, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì . Podle § 4 odst. 3 písm. f) tého¾ zákona pak platí, ¾e vìt¹ím mno¾stvím vybraných výrobkù pro úèely odstavce 1 písm. f) je mno¾ství pøesahující u cigaret 800 ks.
K výkladu citovaného ustanovení se Nejvy¹¹í správní soud ve své rozhodovací praxi opakovanì vyslovil. Ji¾ v rozsudku ze dne 19. 3. 2008, è. j. 9 Afs 137/2007-59, dostupném na www.nssoud.cz, zdej¹í soud uvedl: Podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních je plátcem spotøební danì mimo jiné právnická nebo fyzická osoba, která skladuje ve vìt¹ím mno¾ství vybrané výrobky, ani¾ proká¾e, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì. Takové osobì, ani¾ by jí vznikla zákonná povinnost registrace ke spotøební dani, vzniká povinnost daò pøiznat a zaplatit dnem nabytí vybraných výrobkù nebo dnem jejich prodeje nebo dnem zji¹tìní vybraných výrobkù u tìchto plátcù, a to tím dnem, který nastal døíve [§ 9 odst. 3 písm. e) zákona o spotøebních daních]. Plátci, kterým vznikla povinnost daò pøiznat a zaplatit, jsou povinni pøedlo¾it daòové pøiznání samostatnì za ka¾dou daò celnímu úøadu, a to do 25. dne po skonèení zdaòovacího období, ve kterém tato povinnost vznikla.
Na uvedené pak zdej¹í soud navázal v rozsudcích ze dne 27. 6. 2008, è. j. 5 Afs 35/2008- 53, a ze dne 30. 9. 2009, è. j. 1 Afs 94/2009-56, dostupných na www.nssoud.cz, v nich¾ obou se jednalo o pøípad, kdy celní úøad vymìøil spotøební daò z vybraných výrobkù osobì, která dopravovala vybrané výrobky ve vìt¹ím mno¾ství. V prvním z uvedených rozsudkù Nejvy¹¹í správní soud uvedl následující: Pokud stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti argumentuje tím, ¾e pøedmìtné ustanovení na nìj nedopadá, nebo» doprava pro tøetí osobu byla zcela náhodná a stì¾ovatel nebyl stálým dopravcem, nelze s takovou argumentací souhlasit. Zákon o spotøebních daních nevy¾aduje, aby se jednalo o stálého dopravce . I pøi náhodném dopravovaní vybraných výrobkù ve vìt¹ím mno¾ství, ne¾ je uvedeno v § 4 odst. 3 zákona o spotøebních daních, se subjekt stává plátcem danì, neproká¾e-li, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì. Pøíslu¹ný subjekt se tedy v takovém pøípadì stane plátcem danì bez dal¹ích podmínek, tedy pouze na základì toho, ¾e, by» jednorázovì, vybrané zbo¾í dopravuje èi skladuje a neproká¾e jeho zdanìní. Dále Nejvy¹¹í správní soud zdùraznil: Pro posouzení zákonnosti vymìøení spotøební danì stì¾ovateli není vùbec rozhodující otázka, kdo byl vlastníkem vybraných výrobkù, ale výhradì otázka, zda stì¾ovatel jako¾to dopravce tìchto výrobkù prokázal jejich zdanìní spotøební daní, èi nikoliv. Je vhodné poznamenat, ¾e pøedmìtem spotøební danì jsou vìci urèené druhovì, co¾ je jeden z dùvodù, proè zákon o spotøebních daních klade zvlá¹tní po¾adavky na vedení pøesné dokumentace mj. o jejich pøepravì, a to právì proto, aby bylo mo¾né jednoznaènì posoudit, zda byla spotøební daò za konkrétní mno¾ství vybraných výrobkù øádnì uhrazena. V rozsudku ze dne 30. 9. 2009, è. j. 1 Afs 94/2009-56, na který ostatnì poukázal ji¾ krajský soud v kasaèní stí¾ností napadeném rozhodnutí, koneènì zdej¹í soud dospìl k následujícímu závìru: Zákon o spotøebních daních v ustanovení § 4 odst. 1 písm. f) jasnì formuluje podmínky, za kterých se dopravce stává plátcem danì. Jsou-li kumulativnì splnìny, dopravce se stane plátcem danì bez dal¹ího, tj. bez ohledu na skuteènost, zda vìdìl, nebo vìdìt mohl, ¾e pøepravované výrobky podléhají spotøební dani. V první øadì musí být dopravovány výrobky ve vìt¹ím mno¾ství (§ 4 odst. 3 zákona o spotøebních daních). Za druhé, subjekt musí prokázat, ¾e vybrané výrobky byly zdanìné nebo ¾e je nabyl oprávnìnì bez danì.
Z citované judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu jasnì vyplývá takový výklad § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, podle nìho¾ se plátcem danì urèitá osoba stává v¾dy tehdy, pokud (1) skladuje nebo dopravuje vybrané výrobky ve vìt¹ím mno¾ství, pøípadnì pokud vybrané výrobky uvádí do volného daòového obìhu, a zároveò pokud (2) neproká¾e, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, resp. pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì.
V daném pøípadì bylo pøi domovní prohlídce provádìné u stì¾ovatele zji¹tìno 34 800 ks cigaret s oznaèením Marlboro a Marlboro lights . Stì¾ovatel následnì pøi ústním jednání konaném dne 13. 3. 2007 vypovìdìl, ¾e pøedmìtné cigarety nakoupil bìhem let 1993-1995 pro svou vlastní potøebu na burzách v Karlových Varech. Dále stì¾ovatel uvedl, ¾e doklady prokazující zdanìní pøedmìtných cigaret nemá, nebo» v dobì jejich poøízení se cigarety prodávaly bez kolkù a doklady o nákupu se nevystavovaly (viz protokol o ústním jednání ze dne 13. 3. 2007, sp. zn. 1262/07/07-186100-22).
Vzhledem k uvedenému tedy není pochyb o tom, ¾e stì¾ovatel vybrané výrobky, konkrétnì cigarety, ve smyslu § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních skladoval. Pokud stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti argumentuje tím, ¾e toto ustanovení na nìj nedopadá, nebo» v daném pøípadì mìl zákonodárce na mysli skladování, dopravování a uvádìní do volného obìhu jako opakovanou a podnikatelskou èinnost, nemù¾e zdej¹í soud s takovou argumentací souhlasit. Z pøedmìtného ustanovení zákona o spotøebních daních ani z ¾ádného jiného zákonného ustanovení nelze takovou podmínku dovodit. Stejnì tak je z pohledu výkladu § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních zcela irelevantní, zda osoba, je¾ vybrané výrobky skladuje, tyto výrobky vlastní èi zda patøí jiné osobì. Jedinou podmínkou, kterou zákon o spotøebních daních v § 4 odst. 1 písm. f) v souvislosti se skladováním vybraných výrobkù stanoví, je vìt¹í mno¾ství skladovaných výrobkù. Ani zde ov¹em nemá námitka stì¾ovatele, ¾e cigarety zakoupil jako koneèný spotøebitel, ¾ádnou relevanci, nebo» pojem vìt¹í mno¾ství nelze vykládat, jak se stì¾ovatel domnívá, s ohledem na individuální spotøebu konkrétní osoby, u ní¾ jsou vybrané výrobky zji¹tìny. Zákon o spotøebních daních toti¾ ve svém § 4 odst. 3 objektivnì stanoví mno¾ství vybraných výrobkù, které pøedstavuje vìt¹í mno¾ství pro úèely odstavce 1 písm. f), pøièem¾ v pøípadì cigaret jde o mno¾ství pøesahující 800 kusù. V posuzovaném pøípadì pak je tato podmínka zjevnì splnìna, nebo» u stì¾ovatele byly zji¹tìny cigarety v mno¾ství mnohonásobnì vy¹¹ím.
K tomu, aby se urèitá osoba stala plátcem podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, pak musí být kumulativnì splnìna i druhá podmínka, tj. ¾e osoba, je¾ (v daném pøípadì) skladuje vìt¹í mno¾ství vybraných výrobkù, zároveò neproká¾e, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, resp. neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì.
Z dikce § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, v návaznosti na obecné ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní ), podle kterého daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván, jednoznaènì vyplývá, ¾e bylo na stì¾ovateli, aby prokázal, ¾e vybrané výrobky, které skladoval, ji¾ byly øádnì zdanìny spotøební daní, resp. ¾e je nabyl oprávnìnì bez danì.
Podle § 5 odst. 1 zákona o spotøebních daních, ve znìní úèinném v rozhodné dobì, se pak na daòovém území Èeské republiky prokazuje zdanìní vybraných výrobkù pøi uvedení do volného daòového obìhu daòovým dokladem nebo dokladem o prodeji èi dokladem o dopravì vybraných výrobkù do volného daòového obìhu ji¾ uvedených, pokud tento zákon nestanoví jinak; zdanìní vybraných výrobkù do volného daòového obìhu ji¾ uvedených se prokazuje pouze tehdy, jedná-li se o jejich vìt¹í mno¾ství.
Je tedy zøejmé, ¾e § 5 zákona o spotøebních daních pøedstavuje speciální ustanovení ve vztahu k § 31 odst. 4 zákona o správì daní, podle nìho¾ lze jako dùkazních prostøedkù u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s právními pøedpisy. Zákon o spotøebních daních na rozdíl od obecné právní úpravy preferuje jako dùkazní prostøedek k prokázání zdanìní vybraných výrobkù, zde cigaret, perfektní daòový doklad, resp. doklad o prodeji èi doklad o dopravì obsahující ve¹keré zákonem po¾adované nále¾itosti. To ov¹em na druhou stranu nelze vykládat tak, ¾e pøípadnì chybìjící èi nesprávnì uvedené nále¾itosti daòového dokladu, dokladu o prodeji èi dokladu o dopravì by nebylo mo¾né za ¾ádných okolností nahradit jiným dùkazem prokazujícím zdanìní vybraného výrobku (k tomu srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 10. 2009, è. j. 5 Afs 93/2008-94, publikovaný pod è. 2225/2011 Sb. NSS).
V daném pøípadì bylo u stì¾ovatele zji¹tìno vìt¹í mno¾ství neznaèených cigaret, pøièem¾ stì¾ovatel v daòovém øízení nepøedlo¾il ¾ádné doklady podle § 5 zákona o spotøebních daních. Pouze argumentoval tím, ¾e pøedmìtné cigarety nakoupil pro vlastní potøebu bìhem let 1993-1995, tedy v dobì, kdy se cigarety prodávaly bez kolkù a doklady o nákupu se nevystavovaly. Pøitom je tøeba zdùraznit, ¾e tyto skuteènosti v daòovém øízení zùstaly toliko v rovinì tvrzení stì¾ovatele, kdy¾ stì¾ovatel nenavrhl provést ¾ádné dùkazy, které by mìly tyto skuteènosti prokázat. ®alovaný naopak v ¾alobou napadeném rozhodnutí správnì poukázal na skuteènosti, které tvrzení stì¾ovatele, ¾e tyto cigarety zakoupil ji¾ zdanìné, zpochybòují nebo spí¹e zcela vyvracejí:
Na prvním místì je tøeba upozornit na to, ¾e povinnost znaèit tabákové výrobky byla stanovena ji¾ v § 40c a násl. zákona ÈNR è. 587/1992 Sb., o spotøebních daních, ve znìní úèinném po novele provedené zákonem è. 325/1993 Sb., tedy od 1. 1. 1994. Dále pak je souèástí správního spisu odborné vyjádøení spoleènosti Philip Morris International Polska S. A. ze dne 8. 7. 2008, è. CZ-2006-SZ-3536/01 a è. CZ-2006-SZ-3536-02, v nìm¾ spoleènost uvádí,
¾e z rozboru vzorkù pøedmìtných cigaret jednoznaènì vyplývá, ¾e se jedná o padìlky. Samotná tato skuteènost nasvìdèuje tomu, ¾e pøedmìtné cigarety zdanìny nebyly.
S ohledem na uvedené Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e stì¾ovatel v daòovém øízení neprokázal, ¾e cigarety, které ve vìt¹ím mno¾ství skladoval, jsou vybranými výrobky zdanìnými, resp. neprokázal zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì, èím¾ naplnil rovnì¾ druhou ze zákonných podmínek podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních, a stal se tudí¾ plátcem danì ve smyslu tohoto ustanovení. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel ani na výzvu správce danì nepøedlo¾il daòové pøiznání, postupoval celní úøad v souladu se zákonem, kdy¾ mu spotøební daò z pøedmìtných cigaret stanovil platebním výmìrem ze dne 19. 4. 2007, è.j. 1262-09/07-186100-22.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti dále namítal, ¾e ¾alovaný rozhodl o propadnutí výrobkù, a proto souèasné vymìøení spotøební danì z tìchto výrobkù není mo¾né. Shodnou otázkou se Nejvy¹¹í správní soud zabýval ji¾ v rozsudku ze dne 3. 3. 2010, è. j. 1 Afs 12/2010-107, publikovaném pod è. 2054/2010 Sb. NSS, na který ve svém rozhodnutí odkázal ji¾ krajský soud. V uvedeném rozsudku zdej¹í soud dospìl k závìru, ¾e rozhodnutí o propadnutí vybraných výrobkù podle § 42 odst. 11 zákona o spotøebních daních není na pøeká¾ku následnému vymìøení spotøební danì: Úèelem zaji¹tìní výrobkù je omezení dispozice s nimi ze strany kontrolované osoby èi jejich vlastníka do té doby, ne¾ bude vyjasnìno, zda s nimi bylo nakládáno v rozporu se zákonem (tj. ¾e výrobky nebyly zdanìny èi osvobozeny od spotøební danì). Propadnutí výrobkù je pak sankcí za poru¹ení zákona o spotøebních daních: stát zde trestá vlastníka pøedmìtných výrobkù podléhajících spotøební dani pøedev¹ím za nedodr¾ení evidenèních povinností specifikovaných v § 5, § 6 a dal¹ích zákona o spotøebních daních. Od této sankce je v¹ak tøeba odli¹ovat samotný vznik povinnosti daò pøiznat a zaplatit: ten je toti¾ na pøípadné sankci za poru¹ení evidenèních povinností zcela nezávislý. Povinnost daò pøiznat a zaplatit vzniká pøímo ze zákona pøi splnìní podmínek vymezených v § 9 zákona o spotøebních daních.
Jak ji¾ bylo zmínìno, v posuzovaném pøípadì stì¾ovateli vznikla povinnost daò pøiznat a zaplatit podle § 9 odst. 3 písm. e) zákona o spotøebních daních, tj. ke dni 17. 3. 2004, kdy u nìj byly jako u plátce spotøební danì podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních zji¹tìny vybrané výrobky, konkrétnì 34 800 ks cigaret oznaèených jako Marlboro a Marlboro lights . V souladu s § 18 odst. 1 zákona o spotøebních daních byl tedy stì¾ovatel povinen k pøedmìtné dani pøedlo¾it celnímu úøadu daòové pøiznání, a to do 25. dne po skonèení zdaòovacího období, ve kterém tato povinnost vznikla, tj. do 25. 4. 2004. Jeliko¾ tak neuèinil, a to ani následnì k výzvì celního úøadu ze dne 14. 3. 2007, vydal celní úøad platební výmìr ze dne 19. 4. 2007, è.j. 1262-09/07-186100-22, kterým mu spotøební daò z pøedmìtných cigaret vymìøil. Jak ji¾ bylo vysvìtleno, takovému postupu celního úøadu rozhodnì nemohla bránit skuteènost, ¾e celní úøad vedle vymìøení danì stì¾ovateli také rozhodl podle § 42 odst. 11 zákona o spotøebních daních o propadnutí tìchto vybraných výrobkù.
Koneènì stì¾ovatel namítal, ¾e krajský soud neprovedl v ¾alobì navr¾ené dùkazy, v dùsledku èeho¾ stì¾ovateli nebylo umo¾nìno unést dùkazní bøemeno. Stì¾ovatel v ¾alobì navrhoval, aby jej soud jako úèastníka øízení vyslechl a dále aby provedl dùkaz výslechem svìdka pana V. B. Pøitom uvedl, ¾e provedením tìchto dùkazù by mìlo být prokázáno, ¾e èást u stì¾ovatele zji¹tìných cigaret byla ve vlastnictví právì pana V. B., a dále, ¾e pøedmìtné cigarety stì¾ovatel spolu s panem B. zakoupili v dobì, kdy neexistoval pøedpis o oznaèování tabákových výrobkù kolky a cigarety nebylo tøeba oznaèovat kolkem.
Jak ji¾ ov¹em bylo vysvìtleno, stì¾ovatele tí¾ilo dùkazní bøemeno pøedev¹ím ji¾ v daòovém øízení pøedcházejícím øízení pøed krajským soudem. Stì¾ovatel v daòovém øízení nijak nezpochybòoval, ¾e pøedmìtné cigarety ve svém rodinném domì skladoval právì on, pouze se bránil tvrzením, ¾e je nakoupil pro vlastní spotøebu, a to údajnì v dobì, kdy se cigarety prodávaly bez kolkù a doklady o prodeji se nevystavovaly. Toto tvrzení v¹ak v daòovém øízení
¾ádným zpùsobem neprokázal. Osobu pana B. stì¾ovatel zmínil a¾ v odvolání s tím, ¾e by mohl pan B. potvrdit jeho tvrzení o nákupu cigaret, není v¹ak zøejmé, jak by pøípadný výslech této osoby, pøi absenci jakýchkoli formálních dokladù o prodeji, resp. nákupu tìchto cigaret, byl zpùsobilý prokázat, ¾e se skuteènì jedná o vybrané výrobky øádnì zdanìné. Navíc stì¾ovatel ani v odvolacím øízení, pøesto¾e ho tí¾ilo dùkazní bøemeno, výslech V. B. nenavrhl. Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná svou ustálenou judikaturu, podle ní¾ neunesl-li daòový subjekt dùkazní bøemeno v daòovém øízení a na tomto závìru jsou pak postavena rozhodnutí daòových orgánù, nemù¾e následnì zpochybòovat tyto závìry v øízení pøed soudem tím, ¾e bude dodateènì pøedkládat dùkazy, které mìl a mohl navrhnout ji¾ v daòovém øízení (k tomu srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 8. 2004, è. j. 3 Afs 2/2003-58, dostupný na www.nssoud.cz).
Rozhodnutí, které z navr¾ených dùkazù budou v soudním øízení správním provedeny a které nikoli, je výluènì na úvaze soudu (§ 52 odst. 1 s. ø. s.). Soud má ov¹em povinnost odùvodnit, proè navr¾ený dùkaz neprovedl (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2004, è. j. 5 Afs 147/2004-89, publikovaný pod è. 618/2005 Sb. NSS). Této své povinnosti krajský soud beze zbytku dostál. Jak ji¾ bylo vysvìtleno, krajský soud v napadeném rozsudku správnì vymezil skuteènosti rozhodné pro posouzení dané vìci, tj. ¾e stì¾ovatel skladoval cigarety v mno¾ství vìt¹ím ne¾ 800 kusù, pøièem¾ v daòovém øízení neprokázal zdanìní takových cigaret, resp. neprokázal zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì. Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti pøipomíná, ¾e pro posouzení vìci je zcela irelevantní, zda èást u stì¾ovatele zji¹tìných cigaret byla ve vlastnictví pana V. B. èi nikoli. Dále pak krajský soud konstatoval, ¾e uvedené rozhodné skuteènosti byly øádnì a úplnì zji¹tìny ji¾ v daòovém øízení. Vzhledem k tomu krajský soud pova¾oval provedení navr¾ených dùkazù za nadbyteèné. Kasaèní stí¾ností napadený rozsudek je tedy i v daném ohledu øádnì odùvodnìn; v postupu krajského soudu, jen¾ neprovedl stì¾ovatelem navr¾ené dùkazy, nelze spaøovat vady øízení ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
O nákladech øízení Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. ®alovaný mìl ve vìci úspìch, pøíslu¹elo by mu tedy právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti, které mu v¹ak v tomto øízení nevznikly.

References: soud 
 § 4
 § 5
 soud 
 § 4
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 § 4
 § 4
 § 4
 soud 
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 42
 soud 
 § 103
 § 103
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 4
 § 4
 § 4
 soud 
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 § 4
 § 4
 § 4
 soud 
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 31
 § 5
 § 5
 § 31
 § 5
 § 40
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 § 42
 § 5
 § 6
 § 9
 § 9
 § 4
 § 18
 § 42
 soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 60
 § 120