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Timestamp: 2014-12-21 06:12:05+00:00

Document:
JAAC 70.11
Auszug aus dem Entscheid SRK 2004-094 der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 9. August 2005
SRK2004-094
Impôt anticipé. Refus du remboursement. Personne au bénéfice d'un droit de jouissance. Evasion fiscale.
Art. 21 al. 1 let. a, art. 21 al. 2 LIA.
- Le remboursement de l'impôt anticipé sur le rendement de capitaux mobiliers à une personne morale sous-entend, entre autres choses, que celle-ci ait eu un droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt. Il n'y a pas de droit au remboursement de l'impôt anticipé pour le propriétaire de valeurs à titre fiduciaire. Seul a droit à la jouissance des valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt, celui qui perçoit le rendement net, après déduction de l'impôt anticipé, et qui peut en disposer librement, soit en particulier le conserver sans devoir le transférer comme tel à un tiers (consid. 2a, 2b/aa et bb, consid. 3a).
- Le remboursement d'impôt est également inadmissible aux personnes bénéficiant d'un droit de jouissance lorsqu'il pourrait permettre d'éluder un impôt au sens de l'art. 21 al. 2 LIA (consid. 2b/cc-dd). La délimitation entre, d'une part, la réserve de l'évasion fiscale et, d'autre part, la non-reconnaissance du droit de jouissance comme critère ouvrant le droit au remboursement réside finalement dans la pratique abusive (consid. 2b/dd). En l'espèce, une évasion fiscale doit être constatée; la forme juridique retenue apparaît inadéquate au vu des conditions économiques et il y a lieu de croire que ce choix a été simplement arrêté afin de pouvoir bénéficier du remboursement intégral de l'impôt anticipé (consid. 3b-c).
Verrechnungssteuer. Verweigerung der Rückerstattung. Nutzungsberechtigte. Steuerumgehung.
Art. 21 Abs. 1 Bst. a, Art. 21 Abs. 2 VStG.
- Die Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens an eine juristische Person setzt unter anderem voraus, dass diese das Recht zur Nutzung des den steuerbaren Ertrag abwerfenden Vermögenswertes besessen hat. Keinen Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer hat der treuhänderische Eigentümer eines Vermögenswertes. Nur derjenige ist zur Nutzung des den besteuerten Ertrag abwerfenden Vermögenswertes berechtigt, welcher den um die Verrechnungssteuer gekürzten Nettoertrag bezieht und über diesen frei verfügen, ihn insbesondere behalten kann und als solchen nicht an einen Dritten weiterzuleiten hat (E. 2a, 2b.aa und bb, E. 3a).
- Die Steuerrückerstattung ist auch an den Nutzungsberechtigten unzulässig, wenn sie zu einer Steuerumgehung gemäss Art. 21 Abs. 2 VStG führen würde (E. 2b.cc-dd). Die Grenzziehung zwischen dem Steuerumgehungsvorbehalt und der Aberkennung des Anspruchskriteriums Recht zur Nutzung liegt letztlich beim missbräuchlichen Vorgehen (E. 2b.dd). Vorliegend ist eine Steuerumgehung zu bejahen; die gewählte Rechtsgestaltung erscheint als den wirtschaftlichen Gegebenheiten unangemessen und es ist anzunehmen, dass diese Wahl lediglich getroffen worden ist, um in den Genuss der vollumfänglichen Rückerstattung der Verrechnungssteuer zu gelangen (E. 3b-c).
Imposta preventiva. Rifiuto di rimborso. Persone al beneficio di un diritto di godimento. Evasione fiscale.
Art. 21 cpv. 1 lett. a, art. 21 cpv. 2 LIP.
- Il rimborso dell'imposta preventiva sul reddito di capitale mobile ad una persona giuridica presuppone fra l'altro che essa abbia il diritto di godimento sul valore patrimoniale che ha fruttato il reddito che soggiace all'imposta. Il proprietario fiduciario di un valore patrimoniale non ha diritto al rimborso dell'imposta preventiva. Ha diritto di godimento sul valore patrimoniale che ha fruttato il reddito imponibile solo la persona che ottiene un importo netto da cui è dedotta l'imposta preventiva e che ne può disporre liberamente, in particolare trattenendolo senza doverlo trasmettere in quanto tale ad un terzo (consid. 2a, 2b.aa e bb, consid. 3a).
- E' escluso anche il rimborso dell'imposta a chi ha il diritto al godimento nel caso in cui il rimborso porti ad un'evasione fiscale ai sensi dell'art. 21 cpv. 2 LIP (consid. 2b.cc-dd). Il limite fra la riserva dell'evasione fiscale e il mancato riconoscimento del diritto di godimento quale criterio che conferisce diritto al rimborso è fissato in ultima analisi dal comportamento abusivo (consid. 2b.dd). Nella fattispecie, vi è un'evasione fiscale; la forma giuridica scelta non appare adeguata alle condizioni economiche e vi è da ritenere che questa scelta sia stata effettuata unicamente per beneficiare del completo rimborso dell'imposta (consid. 3b-c).
A. Die X. AG (nachfolgend X.) stellte für das Geschäftsjahr 1999 mit Formular 21 das Nachtrags-Gesuch um Abschlagsrückerstattung der in diesem Jahr fällig gewordenen Verrechnungssteuer. Das Gesuch enthielt unter anderem eine Position «Rückkauf PS Y. Holding» für 10'000 Partizipationsscheine (PS) und einen Bruttoertrag von Fr. 7'850'000.-. Mit Telefax vom 9. November 1999 teilte die X. der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) mit, die Position «PS Y. Holding» sei am 11. bzw. 12. März 1999 von ihr gekauft worden, wovon 9'750 PS von einem angelsächsischen institutionellen Kunden und die restlichen Titel von Z. Mit Schreiben vom 16. Dezember 1999 teilte die X. der ESTV mit, beim Kunden, welcher am 11. März 1999 9'750 PS Y. Holding verkauft habe, handle es sich um die W. Ltd. (nachfolgend W.). Am 29. Dezember 1999 erteilte die X. der ESTV unter Bezugnahme auf gemeinsame Besprechungen diverse Auskünfte zu telefonisch gestellten Fragen betreffend Kaufvertrag der Transaktion, wirtschaftliche Begründung des Geschäfts sowie zur Frage, weshalb die W. ihre PS nicht der Y. Holding (nachfolgend Y.) angedient habe.
B. Mit Schreiben vom 13. März 2000 teilte die ESTV der X. mit, ihr Antrag (Formular 25) werde um Fr. 2'678'812.50 (= 35% von Fr. 7'653'750.- [Überpariteil]) gekürzt und das Restguthaben im Betrage von Fr. 624'571.80 zurückerstattet. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, sie erachte den Tatbestand der Steuerumgehung als erfüllt. Am 21. Juni 2000 führten die Vertreter der X. und der ESTV eine Besprechung durch. Die Bankvertreter stellten sich dabei auf den Standpunkt, der Erwerb von schweizerischen Titeln aus Beständen von ausländischen Geschäftspartnern sei als normales Tagesgeschäft zu betrachten. Im gewählten Vorgehen sei daher keine Absonderlichkeit zu erblicken. Demgegenüber vertraten die Vertreter der ESTV die Auffassung, es sei ungewöhnlich und sachwidrig, dass die bisher nicht an der Y. beteiligte X. mit diesem PS-Kauf während der Rückkaufangebotsfrist in Verbindung mit der anschliessenden Andienung zur Kapitalreduktion es dem Verkäufer möglich machen wollte, dass diese Beteiligung aus dem Besitz ihres bisherigen ausländischen Inhabers mit latenter Sockelsteuerlast von 15% in den Bereich einer inländischen juristischen Person mit voller Rückerstattungsberechtigung gelangten. Wäre es nur darum gegangen, sich eines Geschäftspartners auf dem lokalen Markt zu bedienen um die Titel anzudienen, so hätte dieser Effekt auch dadurch erreicht werden können, dass die X. als Vermittlerin, d. h. treuhänderisch aufgetreten wäre. Die Parteien diskutierten sodann die Möglichkeit einer gütlichen Lösung, wonach die X. auf die Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Umfange von 15% (Sockelsteueranteil Grossbritannien-Schweiz) verzichten würde. Die Vertreter der ESTV wiesen darauf hin, dass hiefür ein vom englischen Fiskus unterzeichneter Antrag mit Formular 86 vorliegen müsse. Die Vertreter der X. gaben zu bedenken, es bedeute für die Bank ein Imageverlust, wenn man dem Geschäftspartner in England signalisieren müsse, dass steuerliche Konsequenzen aus der Geschäftsabwicklung entstanden seien. Zudem sei klar ersichtlich, dass es sich bei der Verkäuferschaft um eine englische juristische Person handle und daher das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Grossbritannien ohne Probleme hätte benutzt werden können.
C. Mit Schreiben vom 28. Juli 2003 liess die X. durch ihren Vertreter die ESTV ersuchen, ihr den bisher vorenthaltenen Rückerstattungsbetrag von Fr. 2'678'812.50 zu überweisen. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, bei der Verkäuferin handle es sich um die Brokergesellschaft W. Diese hätte verschiedene Handlungsalternativen gehabt, nämlich den Verkauf über die Börse, den ausserbörslichen Verkauf oder das Andienen zum Rückkauf. Bei Annahme des Rückkaufangebotes hätte bis zum 23. März 1999 Ungewissheit darüber bestanden, wie viele PS effektiv zurückgenommen wurden. Im Extremfall hätte die W. mit einer Kürzung der zurückgenommen Titel um zwei Drittel auf rund 3'250 PS rechnen müssen. Für die zurückbleibenden Titel hätte sie das Kursrisiko getragen. Für die veräusserungswillige W. sei es daher durchaus sachgerecht gewesen, die 9'750 PS am 11. März 1999 in einem Zug zu verkaufen, statt sich auf die Ungewissheiten des Rückkaufangebotes einzulassen.
Daraufhin erliess die ESTV am 10. November 2003 gestützt auf Art. 51 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21) einen Entscheid. Darin hielt sie fest, der X. werde die Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Betrag von Fr. 2'678'812.50 auf der im Jahr 1999 fällig gewordenen Teilliquidation im Umfange von Fr. 7'653'750.-, betreffend die Kapitalreduktion von 9'750 Partizipationsscheinen Y., verweigert. Die ESTV erläuterte, da bisher eine stichhaltige wirtschaftliche Begründung für das gewählte Vorgehen nicht beigebracht worden sei, werde die Transaktion weiterhin als ungewöhnlich betrachtet. Das Vorgehen sei von den Beteiligten offensichtlich deshalb getroffen worden, um über die X. die vollständige Rückerstattung der Verrechnungssteuer zu erwirken. Die von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung erfülle den Steuerumgehungstatbestand von Art. 21 Abs. 2 VStG.
D. Gegen diesen Entscheid liess die X. am 10. Dezember 2003 Einsprache erheben mit dem Antrag, es sei der X. die Verrechnungssteuer im Betrage von Fr. 2'678'812.50 auf dem am 23. März 1999 fällig gewordenen Bruttoertrag von Fr. 7'653'750.- aus der Kapitalreduktion von 9'750 Partizipationsscheinen Y. zu erstatten. Zur Begründung liess sie im Wesentlichen ausführen, der Entscheid der ESTV beruhe auf zahlreichen unzutreffenden Sachverhaltsfeststellungen, welche sie im Einzelnen erörtern liess. Sodann wurde ausgeführt, nach der Korrektur der aktenwidrigen und unzutreffenden Sachverhaltsfeststellungen bleibe kein Raum mehr für die Annahme einer Steuerumgehung. Diesbezüglich wurden detaillierte Ausführungen zu den Handlungsalternativen der W. gemacht, welche in die Feststellung mündeten, für einen veräusserungswilligen Eigentümer sei es durchaus sachgerecht gewesen, die 9'750 Partizipationsscheine am 11. März 1999 über die Börse zu verkaufen, statt sich auf die spätere Fälligkeit und die Ungewissheiten des Rückkaufangebotes einzulassen.
E. Mit Einspracheentscheid vom 29. April 2004 wies die ESTV die Einsprache der X. ab und bestätigte die Verweigerung der Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Betrage von Fr. 2'678'812.50. Die ESTV brachte zur Begründung namentlich vor, die W. und die X. hätten im Hinblick auf und allein wegen der anschliessenden Titelandienung durch die X. den Vertrag betreffend die Übertragung der 9'750 PS Y. abgeschlossen. Die W. wäre frei gewesen, die Rechtsgestaltung des Sachverhalts dem wirtschaftlich verfolgten Zweck entsprechend durchzuführen und ihre PS Y. im Rahmen der Rückkaufaktion der Y. direkt und ohne Zwischenverkauf an die X. anzudienen. Die gewählte Rechtsgestaltung entspreche nicht dem wirtschaftlichen Sachverhalt und müsse als absonderlich qualifiziert werden. Bei Zulassung des gewählten Vorgehens würde eine erhebliche Steuerersparnis resultieren. Soweit die Vorgehensweise mit dem Vollandienungsrisiko begründet werde, sei dies nicht stichhaltig. Soweit ein solches Risiko überhaupt bestanden habe, sei es lediglich auf die X. übertragen worden. Im Weiteren setzte sich die ESTV im Einzelnen mit den Vorbringen der X. in deren Einsprache auseinander. Dabei hielt sie unter anderem fest, dass ein Verkauf an der elektronischen Börse praktisch nicht möglich gewesen wäre und dass ein ausserbörslicher Verkauf im Vergleich zur Direktandienung einen tieferen Erlös ergab, somit wirtschaftlich ungünstiger war. Schliesslich warf sie die Frage auf - und liess sie offen ‑, ob der X. überhaupt das Recht zur Nutzung an den PS Y. im Sinne von Art. 21 Abs. 1 Bst. a VStG zustand, da sie den im Rahmen der Kapitalherabsetzung ausgeschütteten Liquidationserlös in Form des Kaufpreises grösstenteils an die W. Ltd. weitergeleitet habe.
F. Mit Eingabe ihres Rechtsvertreters vom 17. Mai 2004 lässt die X. (Beschwerdeführerin) gegen diesen Einspracheentscheid Beschwer

References: Art. 21
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 Art. 51
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