Source: http://kraken.slv.cz/2Afs78/2008
Timestamp: 2018-08-16 16:23:34+00:00

Document:
2Afs78/2008
2 Afs 78/2008-84
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: Mìsto Pec pod Snì¾kou, se sídlem Pec pod Snì¾kou, zastoupeného JUDr. Liborem Èermákem, advokátem se sídlem Palackého 508, Trutnov, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 29. 9. 2006, è. j. 2335/170/2006, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 3. 2008, è. j. 30 Ca 106/2006-39,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 3. 2008, è. j. 30 Ca 106/2006-39, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 29. 9. 2006, è. j. 2335/170/2006. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl stì¾ovatelovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Trutnovì (platebnímu výmìru) ze dne 30. 6. 2004, è. j. 61263/04/268980/4286, kterým mu byla stanovena povinnost odvést do státního rozpoètu za poru¹ení rozpoètové káznì odvod ve vý¹i 10 000 000 Kè, a to podle § 44 zákona è. 218/2000 Sb., o rozpoètových pravidlech a o zmìnì nìkterých souvisejících zákonù (rozpoètová pravidla) a podle zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích zmìn a doplnìní (dále té¾ daòový øád ). Krajský soud neshledal dùvodnou stì¾ovatelovu námitku, ¾e opakovaná daòová kontrola byla provádìna v rozporu se zákonem. Krajský soud také zjistil poru¹ení rozpoètové káznì ze strany stì¾ovatele a to minimálnì v tom, ¾e stavbu nerealizoval (nezkolaudoval) v termínu 12/2001, jak bylo stanoveno v rozhodnutí o poskytnutí dotace, pøièem¾ poru¹ení ji¾ jen nìkteré z podmínek pro poskytnutí prostøedkù státního rozpoètu je postaèující pro konstatování poru¹ení rozpoètové káznì a tedy i ulo¾ení povinnosti odvést pøíslu¹né dotaèní prostøedky.
Stì¾ovatel proti tomu v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále té¾ s. ø. s. ). Výslovnì poukazuje na to, ¾e rozsudkem ze dne 31. 3. 2006, è. j. 31 Ca 118/2005-54, krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného ze dne 30. 5. 2005, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti platebnímu výmìru o vymìøení odvodu s tím, ¾e se ¾alovaný nevypoøádal s námitkou pøeká¾ky vìci rozhodnuté. V rozhodnutí ze dne 29. 9. 2006 v¹ak ¾alovaný nepøinesl k této otázce ¾ádné nové zdùvodnìní a pøesto krajský soud stì¾ovatelovu ¾alobu proti nìmu zamítl; navíc se stì¾ovatelovou argumentací zabýval jen èásteènì. Stì¾ovatel dále poukazuje na to, ¾e realizace a kolaudace jsou dva odli¹né pojmy (i stavební zákon mezi nimi rozli¹uje) a stavba tak byla zrealizována vèas (do 12/2001). Navíc ¾ádné rozhodnutí Ministerstva pro místní rozvoj, jím¾ mu byla pøiznána dotace, které hovoøí o realizaci stavby, neukládá stì¾ovateli v tomto smyslu konkrétní závazek a nelze tedy zjistit, ¾e by mìl do urèitého data stavby kolaudovat. O kolaudaci není v rozhodnutí ani evidenèní údaj. Vázat splnìní termínu realizace stavby na její kolaudaci je podle stì¾ovatele i nelogické, nebo» prùbìh kolaudace nemù¾e investor ovlivnit-kolaudaèní øízení mù¾e být neúmìrnì protahováno a» u¾ stavebním úøadem nebo námitkami údajnì dotèených osob. Naopak stì¾ovatel se domnívá, ¾e pojem realizace stavby je obdoba pojmu dokonèení díla . Takový termín mù¾e investor ovlivnit (na rozdíl od kolaudace) a lze jej objektivnì zjistit z dokladù o pøedání a pøevzetí díla.
Stì¾ovatel dále poukazuje na to, ¾e v rozhodnutí ministerstva o poskytnutí dotace 1 000 000 Kè je na zadní stranì (podle stì¾ovatele nezávaznì) uvedeno, ¾e bytové objekty budou kolaudovány do 4 let po kolaudaci celé technické infrastruktury. Byla-li infrastruktura kolaudována k 30. 5. 2003, stì¾ovatel nepochybil, pokud bytové jednotky kolaudoval k tému¾ dni. Dále zdùrazòuje, ¾e bytové domy byly kolaudovány ji¾ k 5. 3. 2002 a pro formální vady kolaudaèního øízení (návrh byl podán osobou neoprávnìnou) bylo rekolaudováno v kvìtnu 2003. ®alovaným zmiòované faktury vydané spoleèností LEVEL v roce 2002 se nevztahovaly ke stavbì 35 bytových jednotek a infrastruktuøe, na nì¾ byly dotace poskytnuty, nýbr¾ k práci na pøíslu¹enství staveb (chodníky, opìrné zdi), které neplatil stì¾ovatel, ale SBD. K tvrzení ¾alovaného, ¾e stì¾ovatel nedodr¾el Podmínky pro rok 2000 , nebo» výstavba neøe¹í naléhavou potøebu bydlení v obci a nezaji¹»uje trvalé nájemní bydlení, poukazuje stì¾ovatel na to, ¾e taková podmínka v rozhodnutí uvedena nebyla. Pokud tiskopis rozhodnutí odkazuje pod èarou na pøilo¾ené podmínky èerpání prostøedkù státního rozpoètu, domnívá se stì¾ovatel, ¾e takto okrajovì zmínìné podmínky pro nìho nejsou závazné. Stì¾ovatel rovnì¾ upozoròuje, ¾e si ¾alovaný vybral podmínky pro rok 2000, aèkoli k èerpání naøízeného odvodu do¹lo v roce 2001. Podmínky v rozhodnutí o poskytnutí 1 000 000 Kè pro rok 2001 ¾ádný obdobný text neobsahují. Pokud jde o èástku 9 000 000 Kè, tak stì¾ovatel tvrdí, ¾e byty jsou vyu¾ívány k trvalému nájemnímu bydlení. Pøipou¹tí, ¾e nájemní smlouvy byly prohlá¹eny za neplatné a stì¾ovatel je s ohledem na pøedbì¾né opatøení Okresního soudu v Trutnovì ze dne 4. 7. 2003 nemohl platnì sjednat znovu; na druhou stranu byty jsou v¹echny obsazeny a slou¾í svému úèelu, nebo» jsou trvale obydleny. Podle stì¾ovatele není podstatné, kde jsou bydlící hlá¹eni k trvalému pobytu nebo kolik slo¾ili na èlenský podíl v SBD. Stì¾ovatel nesouhlasí ani s tím, ¾e nedodr¾el termín pro podání ¾ádosti o závìreèné vyhodnocení akce. Pøednì zdùrazòuje, ¾e ¾ádný takový termín nebyl stanoven. V rozhodnutích o poskytnutí dotace se hovoøí o závìreèném vyhodnocení akce max. v 12/01, 5/02, 5/05, 5/02 . Podle stì¾ovatele tak není zøejmé, který termín a zda vùbec je pro nìho závazný, nebo» závìreèné vyhodnocení akce neprovádí stì¾ovatel, nýbr¾ ministerstvo. Jestli¾e tedy 30. 5. 2003 byla provedena kolaudace a 26. 8. 2003 doruèil ministerstvu ¾ádost o závìreèné vyhodnocení akce, nic neporu¹il. ®alovaný se navíc vyjadøuje obecnì a není tak zøejmé, jakou povinnost stì¾ovatel mìl vlastnì poru¹it. Stì¾ovatel rovnì¾ poukazuje na èásteèné promlèení, nebo» první dotace mu byly poskytnuty v roce 2001 a první úkon vùèi nìmu byl uèinìn a¾ 3. 3. 2004.
Za zásadní pak stì¾ovatel pova¾uje námitku pøeká¾ky vìci rozhodnuté. Podle krajského soudu finanèní úøad pøi kontrole v listopadu 2002 zkoumal pouze kolaudaèní rozhodnutí z února 2002. K následné kontrole pak pøistoupil poté, co zjistil, ¾e bylo toto kolaudaèní rozhodnutí zru¹eno (v roce 2003). Podle stì¾ovatele v¹ak tato skuteènost nebyla vùbec pro stanovení odvodu rozhodná, nebo» pro realizaci stavby platil termín 12/2001. Tuto skuteènost ostatnì potvrzuje i samotný krajský soud na str. 10 rozsudku. Tím také pøiznává, ¾e skuteènosti, které on i ¾alovaný pova¾ují za rozhodné pro stanovení povinnosti odvodu, mohly být a také byly správci danì známy ji¾ pøi první kontrole v listopadu 2002. I správce danì v kontrolní zprávì uvádí, ¾e ke stanovení odvodové povinnosti je postaèující zji¹tìní jen jednoho z namítaných poru¹ení. Správce danì tak nepotøeboval zji¹»ovat ¾ádné dal¹í skuteènosti a provádìná dal¹í kontrola tak nebyla oprávnìná ani z hlediska judikatury, na kterou krajský soud odkazuje. ®alovaným uvedené nové skuteènosti, které mu pøi první kontrole údajnì nebyly známy (autoremedura kolaudaèního rozhodnutí, zneplatnìné nájemní smlouvy, pøedbì¾né opatøení z roku 2003, spor SBD o urèení vlastnictví dotovaných domù, vyjádøení SFRB a odmítnutí MMR provést závìreèné vyhodnocení ), v¹ak podle stì¾ovatele byly ¹etøeny ji¾ pøi první kontrole, která vedla k odvodu dotace 4 000 000 Kè, jako¾ i pøi druhé kontrole, která vedla k odvodu dotace poskytnuté od SFRB ve vý¹i 8 000 000 Kè. Kontrola provedená ve dnech 27. 8. 2003-3. 3. 2004 vedoucí k odvodu 10 000 000 Kè byla ji¾ tøetí v poøadí. Týkala se stejných dotací poskytnutých na stejné stavby, aèkoli ji¾ bylo pravomocnì rozhodnuto o odvodu èástky 4 000 000 Kè. Stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e ve¹keré skuteènosti, které ¾alovaný prezentuje jako nové, a pro které byl oprávnìn vykonávat kontrolu, vyhodnotil ji¾ ve svém rozhodnutí ze dne 22. 12. 2003, è. j. 10387/170/2003. Zmínìné rozhodnutí pøedlo¾il k ¾alobì. Konkrétnì pak odkazuje na str. 10, kde ¾alovaný uvádí, ¾e správce danì ¹etøil skuteènosti, které nebyly novými, av¹ak nebyly ¹etøeny v kontrole pøedchozí. Podle stì¾ovatele tak mìl ¾alovaný v pøípadì, ¾e zjistil dal¹í poru¹ení závazných podmínek, rozhodnutí správce danì zru¹it a vrátit k do¹etøení a novému rozhodnutí. Navrhuje proto, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il.
®alovaný ve svém vyjádøení s podanou kasaèní stí¾ností nesouhlasí a navrhuje její zamítnutí.
Nejvy¹¹í správní posoudil dùvodnost kasaèní stí¾nosti v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uplatòuje dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. ( nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení ), pøièem¾ spornou právní otázkou v dané vìci je, zda stì¾ovatel poru¹il rozpoètovou kázeò. Dále dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. ( vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it; za takovou vadu øízení se pova¾uje i nepøezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost ), které spatøuje zejména v tom, ¾e správce danì provádìl opakovanou kontrolu v rozporu se zákonem. V neposlední øadì namítá dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tedy nepøezkoumatelnost soudního rozhodnutí spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí , kterou shledává v tom, ¾e se soud nevypoøádal s jeho ¾alobní námitkou.
Ze správního spisu ¾alovaného (který jediný mìl zdej¹í soud k dispozici) vyplynulo, ¾e stì¾ovateli byly poskytnuty dotace na výstavbu 35 nájemních bytù ( B.j. 35 Pec pod Snì¾kou, p.è. 26/1, 22/2 ), a to na základì rozhodnutí Ministerstva pro místní rozvoj ze dne 7. 9. 2000, a ze dne 29. 3. 2001, e. è. 3174202724, v roce 2000 v èástce 2 200 000 Kè a v roce 2001 ve vý¹i
9 000 000 Kè. Stì¾ovatel dále obdr¾el na základì rozhodnutí Ministerstva pro místní rozvoj ze dne 7. 9. 2000 a ze dne 29. 3. 2001, e. è. 2174202725 na akci TI 35 Pec pod Snì¾kou, p.è. 26/1,22/2 v roce 2000 èástku 1 800 000 Kè a v roce 2001 ve vý¹i 1 000 000 Kè. Ze státního fondu rozvoje bydlení pak stì¾ovatel obdr¾el na základì smlouvy ze dne 15. 8. 2001 na výstavbu 3 bytových domù s celkem 20 byty na p.è. 26/1, 22/2, 22/3 dotaci ve vý¹i 8 000 000 Kè.
Ze zprávy o kontrole ze dne 9. 12. 2002 je zøejmé, ¾e Finanèní úøad v Trutnovì provedl ve dnech 23. 10., 30. 10 a 21. 11. 2002 u stì¾ovatele kontrolu dodr¾ování podmínek rozhodných pro stanovení povinnosti odvodu za poru¹ení rozpoètové káznì u prostøedkù poskytnutých Ministerstvem pro místní rozvoj a ze SFRB na výstavbu nájemních bytù na základì shora citovaných rozhodnutí a smlouvy (jako pøedmìt dotace bylo uvedeno 55 bytových jednotek vèetnì infrastruktury v Peci pod Snì¾kou v lokalitì pod hotelem Horizont) za období let 2000-2001. Ve zprávì je mj. uvedeno, ¾e v domech è.p. 310-315 bylo vybudováno 55 bytových jednotek, domy jsou ve vlastnictví obce a obec má s nájemníky uzavøené øádné nájemní smlouvy. Pøi kontrole byla pøedlo¾ena také kolaudaèní rozhodnutí ze dne 19. 2. 2002 a dne 28. 2. 2002 (s právní mocí 20. 2. 2002 a 5. 3. 2002). V kontrolním zji¹tìní pak bylo poukázáno na to, ¾e byly proplaceny dvì zálohové faktury v celkové vý¹i 4 000 000 Kè, které v¹ak nebyly do konce roku 2000 zúètovány. Tím byly poru¹eny Zásady pro poskytování a èerpání prostøedkù státního rozpoètu a zalo¾ena povinnost odvodu v citované vý¹i za poru¹ení rozpoètové káznì a to platebním výmìrem ze dne 18. 12. 2002. Odvolání proti nìmu bylo zamítnuto rozhodnutím ¾alovaného ze dne 22. 12. 2003.
Souèástí spisu je také zpráva o výsledku dal¹í kontroly dodr¾ování podmínek rozhodných pro stanovení povinnosti odvodu za poru¹ení rozpoètové káznì (jako pøedmìt dotace bylo uvedeno 55 bytových jednotek vèetnì infrastruktury v Peci pod Snì¾kou v lokalitì pod hotelem Horizont), která probìhla ve dnech 27. 8. 2003-3. 3. 2004. Podle této zprávy byly pøedmìtem kontroly shodné dotace, jako v pøípadì kontroly pøedchozí, tentokrát v¹ak pouze za rok 2001. V pøípadì dotací poskytnutých ministerstvem mìly být pøedmìtem kontroly skuteènosti zji¹tìné v prùbìhu odvolacího øízení a podmínky Programu podpory výstavby nájemních bytù a technické infrastruktury pro rok 2000 a 2001 . Jak vyplynulo ze zprávy, správce danì dospìl k závìru o poru¹ení rozpoètové káznì a nutnosti odvodu 10 000 000 Kè, nebo» kolaudaèní rozhodnutí nabylo právní moci dne 30. 5. 2003 (kdy¾ pøedchozí kolaudaèní rozhodnutí bylo zru¹eno) a nebyl tak dodr¾en termín realizace (12/2001). Tuto skuteènost potvrzují i dodavatelské faktury vystavené spoleèností LEVEL a. s. v období února a¾ listopadu 2002 na odbìratele SBD PEC. Dále nebyl ani splnìn cíl Programu , nebo» nebyla øe¹ena naléhavá potøeba bydlení v obci pro sociálnì slab¹í vrstvu obyvatelstva. Jak je uvedeno na str. 9 zprávy, správce danì sestavil seznam osob bydlících v bytech, podle nìho¾ 37 bytù z 55 je obsazeno nájemci s trvalým bydli¹tìm mimo Pec pod Snì¾kou. Podle správce danì nelze u tak vysokého poètu pøespolních pøedpokládat naléhavou potøebu bydlení v obci, snad jen s výjimkou sezónnì pracujících. Navíc dva nájemníci mají po dvou bytech. Dal¹í pochybení shledal správce danì v tom, ¾e stì¾ovatel nepo¾ádal o závìreèné vyhodnocení akce nejpozdìji v kvìtnu 2002, nýbr¾ a¾ dopisem doruèeným 9. 1. 2003. Poru¹enou shledal i podmínku dvacetiletého nájemního bydlení, nebo» zru¹ením kolaudaèního rozhodnutí do¹lo ke zneplatnìní nájemních smluv, pøièem¾ nové nájemní smlouvy nemohou být podle usnesení Okresního soudu v Trutnovì ze dne 4. 7. 2003 o pøedbì¾ném opatøení zatím uzavøeny. Platebním výmìrem proto správce danì vymìøil stì¾ovateli odvod ve vý¹i 10 000 000 Kè.
Nejprve se Nejvy¹¹í správní soud zabýval stì¾ovatelem namítanou nepøezkoumatelností rozsudku krajského soudu.
Stì¾ovatel nepøezkoumatelnost spatøuje v nedostateèném vypoøádání se s jeho ¾alobní námitkou, ¾e opakovaná kontrola byla provádìna v rozporu se zákonem. V ¾alobì k této námitce uvedl shodné dùvody, jako v podané kasaèní stí¾nosti, pøièem¾ zdùrazòoval, ¾e nebyly naplnìny podmínky pro opakování kontroly, nebo» ¾alovaný v¹echny rozhodné skuteènosti znal ji¾ v dobì provádìní kontroly první. Poukazuje k tomu také na rozhodnutí ¾alovaného ze dne 22. 12. 2003. Krajský soud se pak k této námitce, kterou oznaèil za zásadní, vyjádøil na str. 6 a¾ 8 svého rozsudku. Dùvodnou ji v¹ak neshledal, nebo» dospìl k závìru, ¾e existovaly nové skuteènosti, které opravòovaly správce danì k provedení dal¹í daòové kontroly. Výslovnì zde uvedl, ¾e v pøípadì obou kontrol (a to jak té provedené na podzim 2002, tak té v období 27. 8. 2003-3. 3. 2004) byl jejich pøedmìt vymezen shodnì, av¹ak rozhodující je podle krajského soudu skuteèný obsah tìchto kontrol (str. 7 rozsudku). Nové skuteènosti, které ji¾ s ohledem na jejich datum nemohl mít správce danì pøi první kontrole k dispozici, pak shledal ve zru¹ení kolaudaèního rozhodnutí z února 2002, ve vydání usnesení Okresního soudu v Trutnovì ze dne 4. 7. 2003 o pøedbì¾ném opatøení, a rovnì¾ ve sporu mezi stì¾ovatelem a bytovým dru¾stvem o urèení vlastnictví bytù. Podle krajského soudu by i jedna z tìchto skuteèností byla dostaèující pro provedení dal¹í kontroly. Krajský soud také uvedl, ¾e kontrola zahájená dne 27. 8. 2003 se týkala jiného pøedmìtu, a to dotace poskytnuté od SFRB a nelze proto mluvit o tøetí kontrole poskytnutých prostøedkù od ministerstva a není tak relevantní stì¾ovatelùv odkaz na rozhodnutí ¾alovaného ze dne 22. 12. 2003.
Z uvedeného je zøejmé, ¾e se krajský soud ve svém rozsudku mo¾ností ¾alovaného provést opakovanou kontrolu zabýval. V dané vìci navíc stì¾ovatel tento dùvod kasaèní stí¾nosti uplatnil ve znaènì obecné rovinì, nebo» konkrétnì neuvedl, které jeho tvrzení vztahující se k pøedmìtné námitce mìl krajský soud pominout. Nejvy¹¹í správní soud je v¹ak povinen se dùvody podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. zabývat bez ohledu na tvrzení obsa¾ená v kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 2 vìta za støedníkem s. ø. s.). V dùsledku toho pak shledal pøezkum této otázky (tj. zda ¾alovaný postupoval v pøípadì kontroly konané ve dnech 27. 8. 2003-3. 3. 2004 v souladu se zákonem) uèinìný krajským soudem nedostateèným.
Pro posouzení vìci je podstatné rozhodování Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci provádìní daòové kontroly. Mo¾ností opakování daòové kontroly se Nejvy¹¹í správní soud zabýval ji¾ ve svých pøedchozích rozhodnutích (viz napø. rozsudky ze dne 15. 9. 2005, è. j. 5 Afs 223/2004-89, zveøejnìn ve Sb. NSS pod è. 1411/2007 nebo ze dne 24. 1. 2006, è. j. 2 Afs 31/2005-57, zveøejnìn ve Sb. NSS pod è. 868/2006), v nich¾ vycházel z judikatury Ústavního soudu. Ta obecnì ve svých závìrech nepopírá právo správce danì provádìt daòovou kontrolu, a to i opakovanì, av¹ak z pøedmìtu této opakované kontroly musí být podle Ústavního soudu jednoznaènì patrno, ¾e její zamìøení není toto¾né s pøedmìtem pøedcházející daòové kontroly, resp. musí být patrno, jaké dùvody èi skuteènosti, pøípadnì i døíve neznámé, správce danì k takovému postupu vedou (viz nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2003, sp. zn. III. ÚS 510/02, zveøejnìný pod è. 64 ve sv. è. 30 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu). V opaèném pøípadì se podle Ústavního soudu jedná o vìc rozhodnutou, pøitom je zalo¾ena pøeká¾ka øízení dle § 27 odst. 1 písm. e) daòového øádu. Ústavní soud dále pøipou¹tí opakování kontroly za pøedpokladu, ¾e se objeví skuteènosti, které správci danì v dobì pøedchozí daòové kontroly nebyly známy, a kontrola bude provedena v rozsahu bezprostøednì souvisejícím s tìmito zji¹tìními (nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2003, sp. zn. II. ÚS 334/02, zveøejnìný pod è. 63 ve sv. è. 30 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu).
Nejvy¹¹í správní soud ve vý¹e citovaném rozsudku ze dne 24. 1. 2006, è. j. 2 Afs 31/2005-57, vycházel z po¾adavku právní jistoty úèastníkù øízení, který vy¾aduje, aby od jistého okam¾iku byl výsledek øízení (a tedy rozhodování o konkrétní vìci) fixován a byl v zásadì nezmìnitelný. Proto i zji¹»ování skuteèností, o nì¾ se má rozhodnutí, které je výsledkem øízení, skutkovì opírat, nelze v jedné vìci libovolnì opakovat, nýbr¾ se má dít-nejsou-li dány vskutku záva¾né dùvody pro opakování-zásadnì toliko jednou; velmi intenzívní naléhavý je tento po¾adavek za situace, ¾e zji¹»ování skutkového stavu je vedeno zpùsobem, který pro úèastníka øízení nebo tøetí osoby znamená zátì¾, zejména v podobì zásahu do jeho subjektivních práv. Z uvedeného principu pak pro orgány veøejné moci, které øízení provádìjí, vyplývá po¾adavek profesionality a patøièné odborné péèe, se kterými jsou povinny ka¾dé øízení vést; tyto orgány jsou tedy povinny v uvedených øízeních vynalo¾it patøièné úsilí, podlo¾ené odborností a profesionalitou, k tomu, aby zjistily v¹echny pro rozhodnutí ve vìci podstatné skuteènosti v rozsahu, v jakém jim to zákon ukládá.
Podle Nejvy¹¹ího správního soudu pak daòová kontrola jako jeden z nástrojù ke zji¹»ování skutkového stavu v rámci daòového øízení nemù¾e být opakována mimo rámec a logiku procesních instrumentù, které jako jediné pøipou¹tìjí opakování samotného daòového øízení, jeho¾ je daòová kontrola jako dílèí procesní postup v¾dy souèástí. Opakování daòové kontroly je proto mo¾né toliko v rámci nového daòového øízení po povolení jeho obnovy podle § 54 a § 55 daòového øádu, anebo-v pøípadì, ¾e v daòovém øízení nebylo je¹tì vydáno pravomocné rozhodnutí, nebo naopak bylo zru¹eno-za pøedpokladu, ¾e ve vztahu ke skuteènostem èi dùkazùm, je¾ mají být opakovanou daòovou kontrolou provìøovány, jsou naplnìny podmínky obdobné tìm, je¾ jsou obsa¾eny v ustanovení § 54 odst. 1 písm. a) citovaného zákona; v druhé z uvedených alternativ pak správce danì, který za této situace chce opakovanou daòovou kontrolu provést, pøi jejím zahájení musí vymezit a daòovému subjektu sdìlit, v jakém rozsahu bude opakovaná daòová kontrola provedena a z jakých dùvodù (§ 55 odst. 4 citovaného zákona pou¾itý pøimìøenì). Vymezení rozsahu a dùvodù opakované daòové kontroly a jejich sdìlení daòovému subjektu pøi zahájení této kontroly není samoúèelným po¾adavkem. Informace takto sdìlená daòovému subjektu mu umo¾òuje zvá¾it, zda má postup správce danì za zákonný, a pak proti nìmu nebrojit a opakovanou daòovou kontrolu strpìt, anebo zda jej pova¾uje za nezákonný, a pak proti nìmu brojit podáním námitek proti postupu pracovníka správce danì podle § 16 odst. 4 písm. d), odst. 6 daòového øádu, pøípadnì-za splnìní podmínek vymezených v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, zveøejnìn na www.nssoud.cz-se bránit u správního soudu podáním ¾aloby podle § 82 a násl. s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za vhodné zmínit i tu èást odùvodnìní svého rozsudku ze dne 24. 1. 2006, è. j. 2 Afs 31/2005-57, která se vìnovala situaci, kdy po skonèení pøedchozí daòové kontroly, ale je¹tì pøed pravomocným vymìøením danì na základì skuteèností zji¹tìných mj. touto daòovou kontrolou, vyjdou najevo nové skuteènosti nebo dùkazy, které nemohly být bez zavinìní daòového subjektu nebo správce danì uplatnìny ji¾ døíve v øízení a mohly by mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí a k jejich¾ provìøení je nezbytné u¾ít procesních oprávnìní správce danì, je¾ mu pøíslu¹í toliko pøi daòové kontrole. Jedná se tedy o skuteènosti èi dùkazy, které by samy o sobì byly dùvodem pro obnovu øízení, pokud by zde ji¾ existovalo pravomocné rozhodnutí, ve vztahu k nìmu¾ by bylo mo¾no øízení, je¾ pøedcházelo jeho vydání, obnovit. V takovém pøípadì by nepochybnì nebylo procesnì úèelné (a nezøídka ani mo¾né pro procesní obranu daòového subjektu, vèetnì ¾aloby ve správním soudnictví), aby do¹lo nejprve k pravomocnému vymìøení danì na základì skuteèností èi dùkazù, o nich¾ je ji¾ v okam¾iku rozhodování známo, ¾e jsou pøinejmen¹ím sporné èi neúplné, a aby teprve následnì do¹lo ve vztahu k tomuto-na pochybných skutkových zji¹tìních èi dùkazech postavenému-rozhodnutí k obnovì øízení. Proto je nutno ve vztahu k opakování daòové kontroly za této specifické situace pøimìøenì u¾ít § 54 odst. 1 písm. a) daòového øádu: Opakovaná daòová kontrola tedy bude za této situace bez nutnosti obnovy øízení samotného pøípustná za pøedpokladu, ¾e ve vztahu ke skuteènostem èi dùkazùm, je¾ jí mají být provìøovány, jsou naplnìny vìcné podmínky podle uvedeného ustanovení daòového øádu. Správce danì, který za této situace chce opakovanou daòovou kontrolu provést, pøi jejím zahájení vymezí a daòovému subjektu sdìlí, v jakém rozsahu bude opakovaná daòová kontrola provedena a z jakých dùvodù (§ 55 odst. 4 daòového øádu pou¾itý pøimìøenì). Rozsah a dùvody opakované daòové kontroly jsou omezeny kritérii stanovenými v § 54 odst. 1 písm. a) citovaného zákona. Pouze v rámci mezí tímto ustanovením daných je pak opakovaná daòová kontrola pøípustná a jí provedená zji¹tìní zachycená ve zprávì o daòové kontrole zákonná; zji¹tìní získaná nezákonnou daòovou kontrolou nemohou být v neprospìch daòovému subjektu pou¾ita jako dùkaz .
V dané vìci Nejvy¹¹í správní soud dále zdùrazòuje, ¾e kvùli absenci protokolù o zahájení jednotlivých kontrol, pøi nich¾ bylo postupováno podle daòového øádu (jak té konané ve dnech 23. 10., 30. 10 a 21. 11. 2002, tak té, která probìhla ve dnech 27. 8. 2003-3. 3. 2004) ve správním spisu nemù¾e posoudit, zda se kontroly skuteènì týkaly tého¾ pøedmìtu (tj. poskytnutých dotací na stavbu 55 bytových jednotek vèetnì infrastruktury v Peci pod Snì¾kou v lokalitì pod hotelem Horizont). Tato skuteènost v¹ak plyne jak ze zpráv o provedených kontrolách, tak z rozsudku krajského soudu a proto z ní Nejvy¹¹í správní soud dále vycházel.
Jak vyplynulo z odùvodnìní rozsudku, krajský soud se nezabýval vùbec tím, zda byly naplnìny podmínky pro opakování kontroly stanovené vý¹e popsaným rozhodnutím Nejvy¹¹ího správního soudu. Krajský soud se spokojil s konstatováním, ¾e existují nové skuteènosti, pøièem¾ i jedna jediná skuteènost by byla staèila pro opakování kontroly. Nezabýval se v¹ak tím, zda by tyto nové skuteènosti postaèovaly k naøízení obnovy øízení ani tím, zda obnova øízení mìla být naøízena. Z rozhodnutí ¾alovaného ze dne 22. 12. 2003, jeho¾ kopii stì¾ovatel pøilo¾il k ¾alobì, je sice zøejmé, ¾e platební výmìr ze dne 18. 12. 2002, který byl vydán na základì provedené první kontroly, nebyl v dobì zahájení kontroly druhé (27. 8. 2003) v právní moci, na druhou stranu výsledky této druhé kontroly nebyly pou¾ity v tomto øízení (tj., øízení, jeho¾ výsledkem byl naøízený odvod ve vý¹i 4 000 000 Kè), nýbr¾ na jejich základì byl vydán platební výmìr dal¹í (ze dne 30. 6. 2004), kterým byl naøízen odvod v èástce 10 000 000 Kè. Takový postup pak nekoresponduje se závìry citovaného rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu.
Krajský soud ve svém rozsudku rovnì¾ opomenul posoudit, zda pøi dal¹í kontrole konané v období 27. 8. 2003-3. 3. 2004 provádìl správce danì kontrolu skuteènì pouze v rozsahu bezprostøednì souvisejícím s novými zji¹tìními, jak po¾adují vý¹e citovaná rozhodnutí Ústavního soudu a Nejvy¹¹ího správního soudu. Pøitom pouze v tomto rozsahu je správce danì oprávnìn dal¹í kontrolu provádìt. Jinými slovy, správce danì nemù¾e v dal¹í kontrole zkoumat skuteènosti èi pochybení, které mu byly nebo pøi vynalo¾ení pøíslu¹ného profesionálního úsilí mìly být známy ji¾ pøi kontrole pøedchozí. Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve vý¹e citovaném rozhodnutí ze dne 24. 1. 2006, na nì¾-by» nikoli výslovnì-odkázal v napadeném rozhodnutí i krajský soud (str. 6 poslední odstavec rozsudku): Správní orgán v daòovém øízení je tedy zásadnì povinen zjistit a provìøit v¹echny okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì napoprvé, nebo» lze zajisté pøedpokládat, ¾e toho zpravidla bude vzhledem k procesním instrumentùm a personálním a materiálním prostøedkùm, které má za tím úèelem podle zákona k dispozici, také schopen-daòové kontroly jako procesního institutu urèeného ke zji¹»ování a provìøování okolností rozhodných pro správné stanovení danì mù¾e proto správní orgán zásadnì u¾ít toliko jednou; výjimky z tohoto pravidla mohou být pøípustné pouze za splnìní vstupního (tj. nutného, ne v¹ak v¾dy dostaèujícího) pøedpokladu, ¾e pøesto¾e správní orgán postupoval pøi daòové kontrole profesionálnì a s odbornou péèí, vy¹ly po skonèení daòové kontroly najevo skuteènosti, které mohou vést ke zmìnì pohledu na skutkový základ vìci. Správce danì tedy musí pøi daòové kontrole zjistit v¹echny pro rozhodnutí ve vìci podstatné skuteènosti v rozsahu, v jakém je to nezbytné. Neuèiní-li tak a vyjdou-li takové skuteènosti v dùsledku neodborného nebo neprofesionálního postupu orgánu, který vede øízení, najevo teprve dodateènì, nemù¾e to být zásadnì k tí¾i úèastníka øízení, nýbr¾ pouze k tí¾i státu, jeho¾ orgán øízení vedl .
V daném pøípadì stì¾ovatel v ¾alobì tvrdil, ¾e zmínìné nové skuteènosti, na základì nich¾ byla provedena dal¹í kontrola, mìl správce danì k dispozici ji¾ pøi první daòové kontrole. Krajský soud v¹ak jeho tvrzení dostateèným zpùsobem neprovìøil. Pøesto¾e tak mìl uèinit tím spí¹e, jestli¾e ze zpráv o obou kontrolách vyplývá, ¾e ji¾ v dobì první kontroly mohl správce danì zkoumat, zda je splnìn cíl Programu podpory výstavby nájemních bytù a technické infrastruktury pro rok 2000 a 2001 , tj. øe¹ení naléhavé potøeby bydlení v Peci pod Snì¾kou pro sociálnì slab¹í vrstvu obyvatelstva. Ji¾ pøi této první kontrole si toti¾ mohl nechat pøedlo¾it (pøípadnì sám vyhotovit) seznam nájemníkù, z nìho¾ by zjistil, ¾e pouhý zlomek z nich má trvalý pobyt v Peci pod Snì¾kou. Rovnì¾ ji¾ pøi první kontrole mohl té¾ shledat, ¾e je pro místní obèany tento druh bydlení pøíli¹ nákladný, proto¾e je podmínìn vstupem do dru¾stva a vysokými finanèními vklady. To samé lze uvést v pøípadì závìreèného vyhodnocení akce, nebo» skuteènost, ¾e stì¾ovatel o provedení vyhodnocení nestihne po¾ádat do kvìtna 2002, správce danì mohl nepochybnì zjistit ji¾ v dobì provádìní první kontroly (podzim 2002).
Pokud jde o zru¹ení pravomocného kolaudaèního rozhodnutí dne 12. 5. 2003 a vydání nového dne 30. 5. 2003, tak se bezpochyby jedná o novou skuteènost, kterou správce danì pøi první kontrole znát nemohl. Dovozuje-li v¹ak z toho nerealizování stavby ve stanoveném termínu (12/2001), je tøeba poukázat na to, ¾e ji¾ pùvodní (zru¹ené) kolaudaèní rozhodnutí bylo vydáno (28. 2. 2002) a nabylo právní moci (5. 3. 2002) po uplynutí uvedeného termínu. Tuto skuteènost pak správce danì pøi první kontrole znal, co¾ jednoznaènì plyne i ze zprávy o ní. Také faktury vystavené spoleèností LEVEL, a. s., z nich¾ správce danì rovnì¾ dovozuje nerealizování stavby v daném termínu jsou z doby pøedcházející provedení první kontroly. Novými skuteènostmi, které mohl správce danì provìøovat, tak zøejmì zùstávají toliko usnesení Okresního soudu v Trutnovì o vydání pøedbì¾ného opatøení a spor mezi SBD a stì¾ovatelem o urèení vlastnictví bytù. Tìmi se v¹ak krajský soud z hlediska poru¹ení rozpoètové káznì nezabýval.
Dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tak byl shledán naplnìným a proto Nejvy¹¹í správní soud napadené rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
Pokud jde o ostatní námitky uplatnìné v kasaèní stí¾nosti, smìøující do právních závìrù ¾alovaného a krajského soudu, vyslovených v souvislosti se zji¹tìními pøi druhé kontrole, k nim se Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na rychlost a hospodárnost øízení nevyjadøoval. V daném øízení toti¾ vyplynuly vá¾né pochyby o tom, zda byla opakovaná daòová kontrola provedena v souladu se zákonem, pøièem¾ pokud by tato domnìnka byla potvrzena, bylo by vyjádøení Nejvy¹¹ího správního soudu k tìmto námitkám v daném øízení nadbyteèné a pouze akademické.
Za vhodné pova¾uje zdej¹í soud pouze vyvrácení stì¾ovatelovy domnìnky o údajném promlèení, které spatøuje v tom, ¾e první dotace obdr¾el v roce 2001 a první úkon vùèi nìmu byl správcem danì uèinìn a¾ 3. 3. 2004. Stì¾ovatel má zøejmì na mysli nemo¾nost domìøení danì po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období (prekluzi) podle § 47 daòového øádu. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak poukazuje na zákon è. 218/2000 Sb., o rozpoètových pravidlech a o zmìnì nìkterých souvisejících zákonù (rozpoètová pravidla), který je vùèi obecnému daòovému øádu zákonem zvlá¹tním a který také obsahuje zvlá¹tní úpravu pro vymìøení odvodu v pøípadì poru¹ení rozpoètové káznì. Podle ní lze odvod a penále vymìøit do deseti let od 1. ledna roku následujícího po roce, v nìm¾ do¹lo k poru¹ení rozpoètové káznì (uvedené ustanovení je nyní obsa¾eno v § 44a odst. 8 citovaného zákona a do 6. 9. 2004 bylo v § 44 odst. 3, resp. 4). Právì tuto zvlá¹tní úpravu, která má pøednost pøed úpravou obecnou, je tak tøeba aplikovat v daném pøípadì místo § 47 daòového øádu, který ostatnì ve svém odst. 1 výslovnì uvádí, ¾e se pou¾ije pouze tehdy, pokud nestanoví zvlá¹tní zákon jinak.
Nejvy¹¹í správní soud také plnì souhlasí s krajským soudem v tom, ¾e v souladu s § 3 písm. e) rozpoètových pravidel byly pro stì¾ovatele jako¾to pøíjemce dotace závazné ve¹keré podmínky, za nich¾ byly pøíslu¹né penì¾ní prostøedky poskytnuty (tedy i ty obsa¾ené v rozhodnutích o úèelovém pøiznání prostøedkù státního rozpoètu, a ty stanovené v zásadách programu podpory výstavby nájemních bytù). K èasovým, vìcným a finanèním ukazatelùm zachyceným ve zmínìných rozhodnutích automaticky pøistupují rozpoètovými pravidly pøedvídané závazné ukazatele, nebo» pøedstavují zcela základní principy hospodaøení s rozpoètovými prostøedky. Úèelová dotace je výdajem státního rozpoètu, proto podle rozpoètových pravidel platí, ¾e tyto rozpoètové prostøedky mohou být pou¾ity pouze v pøíslu¹ném rozpoètovém roce, a to k úèelùm, na které byly státním rozpoètem urèeny (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 12. 2006, è. j. 8 Afs 12/2005-92, www.nssoud.cz).
Podle § 110 odst. 3 s. ø. s. zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí. Na krajském soudu tedy bude, aby na základì kompletního správního spisu nejprve posoudil, zda byly naplnìny podmínky pro provedení opakované kontroly, které stanovil Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 24. 1. 2006, è. j. 2 Afs 31/2005-57. Dospìje-li k závìru, ¾e tomu tak bylo, posoudí dále, zda kontrola byla provedena pouze v rozsahu bezprostøednì souvisejícím s novými zji¹tìními správce danì, a to zejména ve vztahu k ¾alobnímu tvrzení, ¾e nové skuteènosti správce danì znal ji¾ pøi provádìní první kontroly.

References: soud 
 § 44
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 27
 soud 
 soud 
 § 54
 § 55
 § 54
 § 16
 § 82
 soud 
 § 54
 § 54
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 § 44
 § 44
 § 47
 soud 
 § 3
 § 110
 soud 
 soud 
 soud