Source: https://interpretacje-podatkowe.org/lokal-mieszkalny/0113-kdipt2-2-4011-546-2018-2-ec
Timestamp: 2019-01-21 20:49:56+00:00

Document:
0113-KDIPT2-2.4011.546.2018.2.EC | Interpretacja indywidualna
♦ › Lokal mieszkalny › 0113-KDIPT2-2.4011.546.2018.2.EC
Odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2018 r. (data wpływu 5 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość – jest prawidłowe.
W dniu 5 listopada 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość.
Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 22 listopada 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.546.2018.1.EC, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie wysłane zostało w dniu 22 listopada 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 listopada 2018 r.). W dniu 3 grudnia 2018 r. (nadano w dniu 30 listopada 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.
W grudniu 1989 r. Wnioskodawczyni dostała wraz z mężem Ł. G., decyzję z Urzędu Dzielnicowego, w sprawie sprzedaży za gotówkę najmowanego lokalu mieszkalnego, położonego na osiedlu... w .... Z początkiem 1991 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem, aktem notarialnym zakupiła od Gminy ww. lokal mieszkalny. W dniu 24 listopada 1991 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł. Wnioskodawczyni przeprowadziła postępowanie spadkowe, gdzie z ustawy, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla ... z dnia 14 lutego 1992 r., sygn. akt ..., spadek nabyła Wnioskodawczyni, córka K. P. i syn W. G., w udziałach po 1/3 części. Przedmiotem spadku był lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, położony na osiedlu ... w .... Wymierzony podatek od spadku został uregulowany w Urzędzie Skarbowym.
Następnie aktem notarialnym z dnia 26 sierpnia 2010 r., Rep. A ..., syn W. G. darował na rzecz Wnioskodawczyni nabyty w spadku udział w ww. mieszkaniu (1/6 część). Wnioskodawczyni podatku od darowizny nie płaciła, z uwagi na zastosowanie zwolnienia z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w związku z zaliczeniem Wnioskodawczyni do I grupy podatkowej (matka). W wyniku powyższych czynności, w księdze wieczystej, obejmującej lokal mieszkalny położony na osiedlu ... w ..., została wpisana Wnioskodawczyni (1/2 część – Jej udział; 1/6 - część nabyta w spadku po mężu i 1/6 - część darowana od syna, który to udział nabył w spadku) oraz córka K. P. w 1/6 części. Łącznie Wnioskodawczyni posiadała w mieszkaniu położonym na osiedlu ... w ... udział w wysokości 5/6 części, a córka udział w wysokości 1/6 części.
Następnie aktem notarialnym z dnia 12 marca 2015 r., Rep. A ..., Wnioskodawczyni sprzedała swój udział w ww. mieszkaniu i aktem notarialnym z dnia 24 marca 2015 r., Rep. A ..., kupiła mieszkanie na osiedlu ... w ..... Zakupione mieszkanie Wnioskodawczyni darowała wnuczce, ustanawiając równocześnie na swoją rzecz prawo nieodpłatnego dożywotniego użytkowania przedmiotowego mieszkania, co zostało odnotowane w księdze wieczystej nr .....
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że forma prawna lokalu mieszkalnego wykupionego przez Wnioskodawczynię i Jej męża od Gminy, położonego na osiedlu ... w ...., to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Tytuł prawny przysługujący Wnioskodawczyni do tego lokalu to własność. Ww. lokal został wykupiony do wspólności majątkowej małżeńskiej z Ł. G.. Wspólność majątkowa trwała przez cały czas trwania małżeństwa. Nigdy nie była zawierana umowa majątkowa małżeńska zmieniająca stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami, w tym również dotycząca ww. lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość.
Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami (córką i synem) nie dokonywała czynności działu spadku. Odpłatne zbycie udziałów w lokalu mieszkalnym nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Lokal mieszkalny zakupiony aktem notarialnym z dnia 24 marca 2015 r., Rep. A ..., stanowi samodzielny lokal mieszkalny nr ..., wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, położony w budynku nr ..., na osiedlu ... w ..... (jest to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość). Tytuł prawny przysługujący Wnioskodawczyni do tego lokalu to własność. Powyższy lokal został zakupiony z zamiarem realizowania własnych potrzeb mieszkaniowych. Od daty zakupu przedmiotowego lokalu położonego na osiedlu ... w ..., do chwili obecnej Wnioskodawczyni w nim zamieszkuje – jest tam ustanowione nieodpłatnie na rzecz Wnioskodawczyni prawo dożywotniego użytkowania. Darowizna na rzecz wnuczki miała miejsce w dniu 24 marca 2015 r. Zakup mieszkania i darowizna zostały dokonane jednym aktem notarialnym.
Czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku ze sprzedażą w dniu 12 marca 2015 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego na osiedlu ... w ..., przed upływem 5-ciu lat i zakupem nowego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego na osiedlu ... w ..., w dniu 24 marca 2015 r.?
Zdaniem Wnioskodawczyni (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), nie powinna Ona płacić podatku dochodowego od zbycia przed upływem 5 lat udziału 1/6 części mieszkania położonego na osiedlu .... w ...., darowanego Jej w 2010 r. przez syna, który to udział nabył w spadku po ojcu, a mężu Wnioskodawczyni.
Sprzedaż mieszkania na osiedlu ... w .... nastąpiła w dniu 12 marca 2015 r., a zakup nowego mieszkania położonego na osiedlu ... w ... nastąpił w dniu 24 marca 2015 r. Zatem, został dochowany warunek wydatkowania środków nabytych ze sprzedaży, która nastąpiła przed upływem 5 lat od chwili nabycia (darowizny). Wnioskodawczyni nie przekroczyła 2 letniego okresu na wydatkowanie ww. środków na cele mieszkaniowe.
W sytuacji przedstawionej powyżej, Wnioskodawczyni powinna być zwolniona z podatku dochodowego od sprzedaży przed upływem 5 lat od chwili nabycia, tym bardziej że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej od okresu bycia właścicielem nowo nabytego mieszkania.
Reasumując powyższe, Wnioskodawczyni nie powinna płacić podatku dochodowego od sprzedaży udziału przed upływem 5 lat od chwili nabycia.
Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż posiadanego przez Nią udziału 4/6 części (1/2 własność Wnioskodawczyni wykupiona od Gminy; 1/6 część nabyta w spadku po mężu) nie podlega podatkowi dochodowemu, gdyż nabycie nastąpiło w 1991 r. (1/2 z dniem wykupu, a 1/6 z dniem zgonu męża Wnioskodawczyni), a sprzedaż nastąpiła w 2015 r., a więc po upływie 5 lat od chwili nabycia.
Natomiast sprzedaż 1/6 części, którą Wnioskodawczyni nabyła w dniu 26 sierpnia 2010 r. w darowiźnie od syna, dokonanej celem zniesienia współwłasności (czyli udział nabyty przez syna w spadku po ojcu, a mężu Wnioskodawczyni), również nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, tym bardziej, że w okresie 2 lat od zbycia całego udziału Wnioskodawczyni w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, położonym na osiedlu .... w ...., wynoszącego 5/6 części, Wnioskodawczyni wydatkowała otrzymane środki na zakup w dniu 24 marca 2015 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego na osiedlu .... w .... (sprzedaż nieruchomości lokalowej położonej na osiedlu ....w ... nastąpiła w dniu 12 marca 2015 r.).
Tym samym aktem notarialnym z dnia 24 marca 2015 r. Wnioskodawczyni darowała wnuczce ww. lokal mieszkalny położony na osiedlu ... w ..., ustanawiając na swoją rzecz nieodpłatnie, dożywotnie użytkowanie przedmiotowej nieruchomości.
W przypadku darowizny nieruchomości nie powinien powstać obowiązek zapłacenia podatku od darowizny, nie powinien również powstać obowiązek zapłacenia podatku od zbycia, gdyż Wnioskodawczyni nieruchomość tę przekazała nieodpłatnie, sama nie uzyskując z tego tytułu żadnych korzyści majątkowych, czyli przychodów. A skoro nie ma przychodu po stronie zbywcy, nie ma również podatku.
Ponadto, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy od okresu bycia właścicielem nowo nabytego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.
Wnioskodawczyni uważa zatem, że nie powstaje obowiązek zapłacenia podatku od zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przed upływem 5 lat od chwili nabycia, w stosunku do całego udziału Wnioskodawczyni wynoszącego 5/6 części, w mieszkaniu położonym na osiedlu .... w ....
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy  przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, wynika że w grudniu 1989 r. Wnioskodawczyni dostała wraz z mężem decyzję z Urzędu Dzielnicowego, w sprawie sprzedaży za gotówkę najmowanego lokalu mieszkalnego. Z początkiem 1991 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła od Gminy ww. lokal mieszkalny. Forma prawna tego lokalu mieszkalnego to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Tytuł prawny przysługujący Wnioskodawczyni do tego lokalu to własność. Ww. lokal został wykupiony do wspólności majątkowej małżeńskiej, która trwała przez cały czas trwania małżeństwa. Nigdy nie była zawierana umowa majątkowa małżeńska zmieniająca stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami, w tym również dotycząca ww. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.
W dniu 24 listopada 1991 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł. Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na podstawie postanowienia z dnia 14 lutego 1992 r. Przedmiotem spadku był ww. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Spadek po zmarłym mężu nabyła Wnioskodawczyni, wraz z córką i synem, w udziałach po 1/3 części. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami nie dokonywała czynności działu spadku.
W dniu 26 sierpnia 2010 r. aktem notarialnym syn Wnioskodawczyni darował na Jej rzecz nabyty w spadku po zmarłym ojcu udział w ww. lokalu mieszkalnym (tj. 1/6 część). W wyniku powyższych czynności, w księdze wieczystej obejmującej ww. lokal mieszkalny, została wpisana Wnioskodawczyni (1/2 część – Jej udział, 1/6 - część nabyta w spadku po mężu i 1/6 część - darowana od syna) oraz córka Wnioskodawczyni w 1/6 części. Łącznie Wnioskodawczyni posiadała w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność udział w wysokości 5/6 części, a córka udział w wysokości 1/6 części. W dniu 12 marca 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała swój udział w ww. lokalu mieszkalnym. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.
W myśl art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.
Stosownie do art. 1035 tej ustawy, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.
W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2018 r., poz. 682, z późn. zm.) nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.
Wyżej przywołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosi się wprawdzie do innego stanu faktycznego, jednakże argumenty w niej zawarte są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości dojdzie w drodze działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przypadający mu udział spadkowy. W takim przypadku datą nabycia jest dzień nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.
Podkreślić należy, że co istotne wynikający z dziedziczenia określony udział ułamkowy spadkobiercy w masie spadkowej nie jest tożsamy z nabyciem w identycznych proporcjach udziału w poszczególnych składnikach majątkowych, w tym nieruchomościach, w skład tej masy wchodzących. Inaczej mówiąc udział w spadku, to nie to samo co udział w składnikach majątkowych objętych masą spadkową. Przy czym wspólność majątku spadkowego dotyczy majątku, który traktować należy jako całość. Z tych też względów wynikający z dziedziczenia udział spadkobiercy w masie spadkowej nie może być wprost przekładany na jego udział w poszczególnych ruchomościach czy nieruchomościach wchodzących w skład masy spadkowej. Z momentem dokonania działu spadku następuje jedynie podział między spadkobiercami składników majątkowych, jakie w drodze dziedziczenia zostały przez nich nabyte. Nie niweczy to faktu, że do nabycia całości spadku (praw i obowiązków majątkowych zmarłego) doszło wcześniej, bo z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 922 § 1 k.c.).
Dlatego też nabycia udziału w nieruchomości w drodze działu spadku nie można utożsamiać z umową darowizny udziału, bowiem zgodnie z kodeksową definicją umowy darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, więc nie jest to podział pomiędzy spadkobiercami składników majątkowych, jakie w drodze dziedziczenia zostały przez nich nabyte, tak jak ma to miejsce w przypadku działu spadku. Natomiast jak już wspomniano wyżej wskazana uchwała NSA odnosi się do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia  wskazuje zatem na konkretny sposób, tytuł nabycia jakim jest dziedziczenie.
Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, opisany stan faktyczny oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię zarówno udziału 1/2 wykupionego od Gminy oraz 1/6 udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomości po śmieci małżonka, należy uznać dzień jego nabycia do majątku wspólnego małżonków, tj. 1991 r. W konsekwencji, w odniesieniu do tych udziałów termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z dniem 31 grudnia 1996 r. Oznacza to, że dokonane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie tych udziałów w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość w dniu 12 marca 2015 r., nie będzie stanowiło źródła przychodu i nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast, mając na względzie, że Wnioskodawczyni nabyła także udział w wysokości 1/6 w drodze umowy darowizny od syna w dniu 26 sierpnia 2010 r., oraz dokonała sprzedaży tego udziału przed upływem 5 lat, tj. w dniu 12 marca 2015 r., stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży tego udziału stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:
Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).
Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość niezależnie od tego czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.
Z art. 22 ust. 6c ww. ustawy wynika, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:
Rozpatrując sprawę w odniesieniu do możliwości skorzystania przez Wnioskodawczynię z przedmiotowego zwolnienia, w sytuacji opisanej we wniosku, stwierdzić należy, że warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez Wnioskodawczynię, że wydatkuje uzyskane przez siebie przychody na własne cele mieszkaniowe.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że środki uzyskane z odpłatnego zbycia w dniu 12 marca 2015 r. udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, Wnioskodawczyni wydatkowała na zakup w dniu 24 marca 2015 r. prawa własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Powyższy lokal został zakupiony z zamiarem realizowania własnych potrzeb mieszkaniowych. Zakupione mieszkanie Wnioskodawczyni darowała wnuczce. Darowizna na rzecz wnuczki miała miejsce w dniu 24 marca 2015 r. Zakup mieszkania i darowizna zostały dokonane jednym aktem notarialnym. Od daty zakupu przedmiotowego lokalu do chwili obecnej Wnioskodawczyni w nim zamieszkuje, jest tam ustanowione nieodpłatnie na rzecz Wnioskodawczyni prawo dożywotniego użytkowania.
W analizowanej sprawie, przychód uzyskany ze zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność został przez Wnioskodawczynię wydatkowany w ustawowym terminie na zakup nowej nieruchomości lokalowej. Istota sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zamieszkiwanie przez Wnioskodawczynię w tej nieruchomości lokalowej, pomimo jej zbycia w drodze darowizny na rzecz wnuczki, przy ustanowieniu na rzecz Wnioskodawczyni prawa dożywotniego użytkowania lokalu spełnia warunki zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania, wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. W związku z tym, jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14) – „(...) tak jak zakazana jest wykładnia rozszerzająca wyjątków, tak też niedopuszczalna jest ich wykładnia zawężająca. Pamiętać należy, że zwolnienia i ulgi wprowadzone do ustawy podatkowej służą realizacji określonego, preferowanego przez ustawodawcę celu. Zatem wykładnia przepisu statuującego ulgę powinna być dokonywana w taki sposób, aby z jednej strony faktycznie nie dochodziło do rozszerzenia zakresu wykładanego przepisu, z drugiej jednak strony należy mieć na uwadze, aby w każdym przypadku faktyczny cel ulgi mógł zostać zrealizowany. W doktrynie wyrażany jest pogląd akceptowany w orzecznictwie, że zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego (socjalnego), która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem jakie ma spełnić ta norma, jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa, 1995 r., str. 113-114). Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych”.
W związku z powyższym wyjaśnieniem, sprzedaż udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzi obowiązek uiszczenia podatku. Obowiązek opodatkowania tak uzyskanego dochodu może być wyłączony przez zwolnienie od podatku przewidziane właśnie w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwolnienia każdego wydatkowania środków na zakup nieruchomości lub prawa. Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja, zawarta w stwierdzeniu własne cele mieszkaniowe. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Celem powyższej regulacji nie było natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych innych osób.
Przewidując przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że zwolnieniu podlegać będzie tylko taki dochód, który wydatkowany zostanie na własne cele mieszkaniowe. W tym miejscu podkreślić należy, że uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej lub praw jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Przy czym własne cele mieszkaniowe w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości lub prawa, to w nich podatnik faktycznie winien takie cele realizować.
Poprzedzenie wyrażenia cele mieszkaniowe przymiotnikiem własne świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu własne cele mieszkaniowe należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania, związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania (mieszkań) w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytej nieruchomości/lokalu mieszkalnym. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Realizacja tego celu powinna zatem polegać na tym, że w przypadku nabycia mieszkania, podatnik faktycznie powinien w tym lokalu zamieszkiwać. Wynika to wprost z treści przepisu normującego zwolnienie. W tym miejscu należy również wskazać, że przepisy ustawy regulujące analizowane zwolnienie nie wprowadzają zakazu zbycia nabytej nieruchomości (w przypadku Wnioskodawczyni zbycia w drodze darowizny lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej), tak jak ma to miejsce na gruncie innych ustaw podatkowych.
W sytuacji, gdy nabycie i zbycie nieruchomości następuje w tym samym akcie notarialnym, to przyjąć należy, że podatnik wydatkuje środki na realizację własnych celów mieszkaniowych, jeśli mieszka w zakupionej nieruchomości.
Jak słusznie wskazuje Wnioskodawczyni, z treści omawianych przepisów nie wynika jak długo podatnik ma posiadać nieruchomość dla realizacji własnych celów mieszkaniowych, tym niemniej okoliczność wydatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości na nabycie kolejnej nieruchomości i jednoczesnego darowania tej nieruchomości innej osobie w tym samym akcie notarialnym, można uznać za uprawniające do uznania tych wydatków jako wydatków na własne cele mieszkaniowe.
Natomiast, mając na względzie, że Wnioskodawczyni nabyła także udział w wysokości 1/6 w drodze umowy darowizny od syna w dniu 26 sierpnia 2010 r., oraz dokonała sprzedaży tego udziału przed upływem 5 lat, tj. w dniu 12 marca 2015 r., stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży tego udziału stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w wysokości 1/6 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny od syna, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdyż Wnioskodawczyni wydatkowała przychód uzyskany z tej sprzedaży na własne cele mieszkaniowe. Zakup lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, pomimo jednoczesnego przekazania go wnuczce w drodze darowizny, dokonanego tym samym aktem notarialnym wraz z ustanowieniem prawa nieodpłatnego dożywotniego użytkowania lokalu mieszkalnego, powoduje, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie Wnioskodawczyni przysługiwać, ponieważ w tym lokalu Wnioskodawczyni cały czas mieszka, a tym samym realizuje własne cele mieszkaniowe.
Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ...., ul. ..., ...., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0113-KDIPT2-2.4011.546.2018.2.EC
0115-KDIT1-1.4012.751.2018.1.BS | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 4
 art. 5
 art. 21
 art. 21
 art. 9
 art. 21
 art. 922
 art. 1035
 Art. 1037
 art. 210
 art. 211
 art. 212
 art. 31
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 30
 art. 45
 art. 45
 art. 22
 art. 10
 art. 22
 art. 10
 art. 21
 art. 30
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 9
 FSK 
 art. 10
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 30
 art. 21
 art. 21
 art. 14
 art. 3