Source: http://kraken.slv.cz/8Afs34/2005
Timestamp: 2018-08-15 22:59:29+00:00

Document:
8Afs34/2005
8 Afs 34/2005-55
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Petra Pøíhody a Mgr. Jana Passera, v právní vìci ¾alobce W. Q., zastoupeného JUDr. Miroslavem Nyplem, advokátem se sídlem Hradec Králové, Dukelská 15, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 12. 3. 2004, èj. 5206/110/2003-Ve a èj. 5207/110/2003-Ve, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 22. 12. 2004, èj. 31 Ca 119/2004-31, takto: I. Kasaèní stí¾nost se zamítá. II. ®alobce nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. III. ®alovanému se právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává. Odùvodnìní: Rozhodnutím ze dne 12. 3. 2004 ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí (dodateènému platebnímu výmìru) Finanèního úøadu ze dne 17. 6. 2003, èj. 16023/03/240970/2635, kterým byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1996 ve vý¹i 67 640 Kè. Rozhodnutím z tého¾ dne ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí (dodateènému platebnímu výmìru) Finanèního úøadu ze dne 17. 6. 2003,
èj. 16024/03/240970/2635, kterým byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 ve vý¹i 243 784 Kè. ®alobce se ¾alobami ze dne 10. 5. 2004 domáhal zru¹ení shora uvedených rozhodnutí ¾alovaného a finanèního úøadu. Krajský soud spojil usnesením ze dne 16. 12. 2004 øízení o obou ¾alobách ke spoleènému projednání. ®alobce namítal, ¾e dne 13. 11. 2000 Finanèní úøad (dále té¾ finanèní úøad ) zahájil u ¾alobce daòovou kontrolu roku 1996, 1997, 1998 a 1999; pøitom ¾alobci sdìlil, ¾e kontrolu zahajuje v souladu se Smlouvou o zamezení dvojího zdanìní mezi Èeskou republikou a Spolkovou republikou Nìmecko v oboru daní z pøíjmù a majetku, a to na základì ¾ádosti nìmecké strany v souvislosti s kontrolou u spoleènosti A. GmbH. Podle finanèního úøadu bylo zji¹tìno, ¾e tato firma v letech 1996 a 1997 vyplácela èeské spoleènosti N. s. r. o.-panu Q.-provize za zprostøedkování dodávek zbo¾í (výrobkù z brambor). Provize byly uhrazeny dne 27. 9. 1996 ve vý¹i 9527,64 DEM bankovním pøevodem, a v roce 1997 pak èástka 33 277,12 DEM rovnì¾ uhrazena bankovním pøevodem. Daòová kontrola ¾alobce byla ukonèena projednáním zprávy o výsledku daòové kontroly dne 4. 6. 2001 s tím, ¾e nebylo shledáno rozdílù oproti údajùm uvedených v daòovém pøiznání , pøièem¾ se jednalo o daò z pøíjmù fyzických osob za roky 1996-1999. Dne 6. 8. 2002 finanèní úøad u ¾alobce zahájil daòovou kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období 1996 a 1997. Finanèní úøad kontrolu vymezil jako zahájení daòové kontroly dle § 16 zákona na základì nových skuteèností-výmìny informací mezi Èeskou republikou a Spolkovou republikou Nìmecko dle Smlouvy o zamezení dvojího zdanìní ve vìci vyplacení provizí firmou A. GmbH, A. B. 54, R. za zprostøedkování dodávek zbo¾í . Druhá daòová kontrola byla zcela toto¾ná s èástí první daòové kontroly, a to pokud se jedná o kontrolované zdaòovací období, a zcela toto¾ná s pøedmìtem první daòové kontroly, pokud se jedná o druh kontrolované danì a skuteènosti, které k provedení kontroly vedly. Finanènímu úøadu-jak ¾alobce tvrdí-nebyly známy ¾ádné nové skuteènosti, které mohly vést k zahájení opakované daòové kontroly, a toto zahájení bylo proto nepøípustné; finanèní úøad nebyl oprávnìn opakovanou kontrolu provést, tím ménì pak na jejím základì ¾alobci domìøit daò. ®alobce dále finanènímu úøadu vytkl poru¹ení § 2 odst. 2 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád , d. ø. ) provedením místního ¹etøení, o nìm¾ ¾alobce neinformoval, dále namítl, ¾e daò byla vymìøena po uplynutí lhùty stanovené § 47 odst. 1 d. ø., a koneènì konstatoval, ¾e ¾alovaný v rozporu s ustanovením § 16 odst. 8 d. ø. nepøihlédl k ¾alobcem pøedlo¾enému potvrzení o vyplacení èástky 13 477 DEM ¾alobcem spoleènosti N. s. r. o. Krajský soud ¾alobu zamítl rozsudkem napadeným poté kasaèní stí¾ností. Soud rozsudek odùvodnil tím, ¾e pøi zahájení daòové kontroly je na jedné stranì tøeba pøesnì vymezit její pøedmìt, aby se pøede¹lo pochybnostem o tom, zda pøi dal¹í daòové kontrole nevzniká obdoba pøeká¾ky vìci pravomocnì rozhodnuté. Zjistí-li v¹ak správce danì, ¾e vy¹ly najevo nové skuteènosti, opravòuje jej tato okolnost k zahájení dal¹í daòové kontroly, pøièem¾ daòovému subjektu musí být sdìlen zcela konkrétnì dùvod a cíl. V posuzované vìci byla pøedmìtem kontroly zdaòovací období let 1996 a 1997, která byla podrobena kontrole ji¾ v roce 2000. U ¾alobce bylo pøitom zji¹»ováno, zda mu byly vyplaceny provize za zprostøedkování zbo¾í, jejich¾ vý¹e byla pøesnì specifikována.
V prùbìhu první kontroly vycházel správce danì z tvrzení ¾alobce, ¾e provizi neobdr¾el, a dále z pøíjmù obsa¾ených na jeho podnikatelském úètu v Èeské republice. Souèasnì správce danì ovìøil, ¾e odmìny nebyly vyplaceny ani na úèet spoleènosti N. s. r. o. Poté, s cca dvouletým odstupem, pøedlo¾il nìmecký daòový orgán správci danì faktury na provize, vystavené ¾alobcem dne 24. 9. 1996 a 14. 10. 1997, s ¾ádostí ¾alobce o otevøení bankovního úètu u nìmecké banky. Krajský soud tato zji¹tìní hodnotil jako nové skuteènosti, neznámé správci danì v prùbìhu první daòové kontroly, a shledal je tedy dùvodem k zahájení kontroly nové. Také dal¹í námitky krajský soud nepøijal. Konstatoval, ¾e místní ¹etøení bylo provedeno podle § 15 odst. 1 d. ø. První daòovou kontrolou do¹lo k pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty pro vymìøení danì za zdaòovací období let 1996 a 1997, a to i za situace, kdy kontrola nebyla ukonèena vydáním platebního výmìru. Co do námitky ohlednì sní¾ení základu danì o èástku 13 477 DEM krajský soud uzavøel, ¾e nebylo prokázáno její pøedání spoleènosti N. s. r. o. ®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾ností, její¾ dùvody shledal v nesprávném právním posouzení vìci krajským soudem a v nedostateèném odùvodnìní jeho rozhodnutí [§ 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s.]. Krajskému soudu vytkl, ¾e nesprávnì hodnotil podmínky pro zahájení opakované daòové kontroly. Správce danì zahájil opakovanou daòovou kontrolu, ani¾ by mu byly známy nové skuteènosti. Správce danì mìl pøi zahájení opakované daòové kontroly k dispozici listiny (kopie faktur zaslaných nìmeckou daòovou správou), které mohly prokázat, ¾e ¾alobci byla v letech 1996 a 1997 vyplacena provize ve vý¹i 9527,64 DEM a 33 277,12 DEM. Tato skuteènost v¹ak byla správci danì známa ji¾ pøi první kontrole, která byla právì z tohoto dùvodu zahájena. Listiny samotné pak nejsou novými skuteènostmi, v øízení mohou poslou¾it pouze jako dùkazy k prokázání skuteèností. Pøedmìtem obou kontrol tak byla toto¾ná skuteènost, a to pøíjem provizí stì¾ovatelem v letech 1996 a 1997. ®ádná nová skuteènost správci danì pøi zahájení druhé daòové kontroly známa nebyla, anebo ji v protokolu o jejím zahájení neuvedl. Dále namítl, ¾e se krajský soud vùbec nevypoøádal s námitkou, podle které mìl správce danì konkrétní nové skuteènosti, na nì¾ je kontrola zamìøena, stì¾ovateli sdìlit ji¾ ve vymezení pøedmìtu druhé daòové kontroly, tj. pøi jejím zahájení. Existence nových dùkazù v té¾e vìci by mohla být pro správce danì dùvodem k postupu podle § 54 a § 55 d. ø., nikoliv k opakování té¾e daòové kontroly. ®alovaný navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti. Ve svém vyjádøení uvedl, ¾e v ¾alobou napadených rozhodnutích zdùvodnil svùj postup a na svých závìrech trvá. Kasaèní stí¾nost není dùvodná. O jejích dùvodech Nejvy¹¹í správní soud uvá¾il: Stì¾ovatel se ve své námitce nepøípustnosti opakované daòové kontroly v posuzované vìci odvolával na judikaturu Ústavního soudu. Judikatura Ústavního soudu obecnì ve svých závìrech nepopírá právo správce danì provádìt daòovou kontrolu, a to i opakovanì; z pøedmìtu této opakované kontroly v¹ak musí být jednoznaènì patrno, ¾e její zamìøení není toto¾né s pøedmìtem pøedcházející daòové kontroly, resp. správce danì musí uvést, jaké dùvody èi skuteènosti, pøípadnì i døíve neznámé ho k takovému postupu vedou (nález è. 64/2003 Sb. ÚS). V opaèném pøípadì se jedná o obdobu vìci rozhodnuté, zakládající pøeká¾ku øízení dle § 27 odst. 1 písm. e) d. ø. Ústavní soud pøipustil opakování kontroly za pøedpokladu, ¾e se objeví skuteènosti, které správci danì v dobì pøedchozí daòové kontroly nebyly známy, bude-li kontrola provedena v rozsahu bezprostøednì souvisejícím s tìmito zji¹tìními (nález è. 63/2003 Sb. ÚS). Nejvy¹¹í správní soud v dosavadní judikatuøe (napø. v rozsudku ze dne 15. 9. 2005, èj. 5 Afs 223/2004-89) 1 vylo¾il, ¾e správce danì není oprávnìn opakovat daòovou kontrolu kdykoli; nepostaèí, vymezí-li její obsah odli¹nì od kontroly pøedchozí a pouká¾e-li na nové najevo vy¹lé skuteènosti, a to ani pøi dodr¾ení lhùt v ustanovení § 47 d. ø. Pøi opakování daòové kontroly musí toti¾ respektovat také ostatní zákonná ustanovení, která limitují mo¾nost zmìny ji¾ vymìøené danì. Nejvy¹¹í správní soud v nyní posuzované vìci neshledal dùvodu odchýlit se od svého shora uvedeného právního závìru, podle kterého provedení daòové kontroly, èi sepis zprávy o ní, nezakládá obdobu pøeká¾ky vìci rozhodnuté ve vztahu k opakované daòové kontrole. V podrobnostech lze na odùvodnìní citovaného rozhodnutí odkázat. Co do druhé èásti citovaného právního názoru, a závìru o nutnosti pøedchozího zkoumání podmínek pro obnovu øízení pøed opakováním daòové kontroly (ostatnì, mo¾ností obnovy øízení argumentoval v nyní posuzované vìci i stì¾ovatel), v¹ak je tøeba nyní posuzovanou vìc odli¹it. Odli¹ení je zalo¾eno pøedev¹ím na absenci rozhodnutí o vymìøení nebo domìøení danì, které by opakované daòové kontrole v nyní posuzované vìci pøedcházelo. První daòová kontrola danì z pøíjmù fyzických osob za roky 1996-1999 byla ukonèena zprávou o daòové kontrole ze dne 9. 5. 2001, èj. 261/01/240930/1055. Podle výsledku kontroly nebylo shledáno rozdílù oproti údajùm uvedeným v daòovém pøiznání . Zpráva o daòové kontrole není rozhodnutím ve smyslu ustanovení § 32 d. ø., a mù¾e být pouze jedním z mo¾ných dùkazních prostøedkù ve smyslu ustanovení § 31 odst. 4 d. ø. Podmínkou obnovy øízení, jako mimoøádného opravného prostøedku podle § 54 a násl. daòového øádu, je existence pravomocného rozhodnutí, kterým bylo øízení ukonèeno. Nevyústila-li v¹ak první daòová kontrola ve vydání ¾ádného rozhodnutí, nemù¾e být jeho existence podmínkou opakování kontroly. Nejvy¹¹í správní soud se zabýval rovnì¾ posouzením charakteru nesdìlovaného rozhodnutí o vymìøení danì (§ 46 odst. 5 d. ø.) z hlediska shora uvedených podmínek pro obnovu øízení a opakování daòové kontroly. V posuzované vìci z daòových pøiznání stì¾ovatele za zdaòovací období roku 1996 a 1997 a z údajù správcem danì tam vyznaèených vyplývá, ¾e daò byla vymìøena podle § 46 odst. 5 daòového øádu. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak dospìl k závìru, ¾e takovéto vymìøení danì nemù¾e být (za splnìní dále rozvedených podmínek) bez pøedchozí obnovy øízení pøeká¾kou pro opakování daòové kontroly. Ve svém závìru vy¹el z následující úvahy: Ve smyslu ustanovení § 46 odst. 5 d. ø. v pøípadech, kdy se vymìøená daò neodchyluje od danì uvedené v daòovém pøiznání, nemusí správce danì daòovému subjektu (pokud o to výslovnì nepo¾ádá) sdìlovat výsledek vymìøení; v takovém pøípadì se za den vymìøení danì a souèasnì za den doruèení tohoto rozhodnutí daòovému subjektu pova¾uje poslední den lhùty pro podání daòového pøiznání. Pokud by Nejvy¹¹í správní soud pøijal výklad nesdìlovaného vymìøení danì jako pravomocného rozhodnutí
1 http://www.nssoud.cz/anonym.php?ID=1265
(ve smyslu ustanovení § 54 odst. 1 daòového øádu) bránícího bez pøedchozí obnovy øízení opakování daòové kontroly, musel by nutnì dospìt k závìru, ¾e existence takového rozhodnutí bez pøedchozí obnovy øízení brání nejen opakování daòové kontroly, ale i daòové kontrole jako takové. Tato interpretace by zároveò prakticky popøela mo¾nost dodateèného vymìøení danì podle § 46 odst. 7 d. ø., nebo» i to by bylo podmínìno pøedchozí obnovou øízení. Proto-stejnì jako nesdìlované vymìøení danì nebránilo provedení daòové kontroly-není (i bez pøedchozí obnovy øízení) ani pøeká¾kou opakování daòové kontroly, jestli¾e výsledky pøedchozí daòové kontroly nevyústily ve vydání rozhodnutí. Uvedený závìr neznamená, ¾e opakování daòové kontroly je v¾dy bez dal¹ího pøípustné, nebylo-li po provedení daòové kontroly o daòové povinnosti rozhodnuto. Daòová kontrola je jedním z nástrojù, které správce danì v rámci správy danì ve smyslu § 1 odst. 2 d. ø. má k dispozici pro naplnìní cíle daòového øízení. Tohoto cíle v¹ak nelze dosahovat, ani¾ by byly brány na zøetel zásady daòového øízení vymezené v § 2 d. ø. Správce danì proto musí jednat v¾dy v souladu se zákony, musí rovnì¾ chránit zájmy státu, tak, aby docházelo ke správnému stanovení a vybrání danì a nebyly kráceny daòové pøíjmy. Pøitom v¹ak musí dbát i zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù, postupovat v øízení v souèinnosti s nimi, ale také souèasnì v øízení volit pouze takové prostøedky, které daòový subjekt nejménì zatì¾ují a stále je¹tì vedou k cíli, tj. stanovení a vybrání danì. Zásadu zákonnosti a poslednì uvedenou zásadu hospodárnosti a úèelnosti nelze pojímat oddìlenì; správce danì je povinen øídit se i ostatními zásadami právního øádu, o nì¾ se opírá mj. ústavní ochrana práv. Na základì vý¹e uvedených úvah dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e nelze dovodit absolutní mo¾nost správce danì provádìt opakování daòové kontroly kdykoli. Ve shora citovaném rozhodnutí ze dne 15. 9. 2005, èj. 5 Afs 223/2004-89, Nejvy¹¹í správní soud uzavøel, ¾e pøed opakováním daòové kontroly je správce danì povinen zkoumat, zda lze zmìny ji¾ vymìøené danì dosáhnout za pou¾ití mimoøádných opravných prostøedkù, a teprve po formální obnovì øízení pøistoupit k opakování daòové kontroly. Nejvy¹¹í správní soud v nyní posuzované vìci doplòuje, ¾e i kdy¾ výsledky první daòové kontroly (ve vztahu k urèité dani a urèitému zdaòovacímu období) nevyústily ve vydání rozhodnutí, a obnova øízení, v nìm¾ by k opakování daòové kontroly do¹lo tak z podstaty vìci není mo¾ná, lze daòovou kontrolu (ve vztahu k té¾e dani a tému¾ zdaòovacímu období) opakovat pouze za splnìní podmínek obdobných podmínkám obnovy øízení. Jakkoliv tedy neexistence pravomocného rozhodnutí mezi první a opakovanou daòovou kontrolou neumo¾òuje postupovat cestou obnovy øízení pøed opakováním daòové kontroly, neznamená ani vylouèení mo¾nosti opakovat daòovou kontrolu. I za popsané situace ov¹em provedení opakované daòové kontroly podléhá urèitým omezením. Opakovaná daòová kontrola pak není vázána na pøedchozí formální obnovu øízení, v jeho¾ rámci by mohla být provedena, správce danì je v¹ak pøesto povinen zkoumat splnìní podmínek obdobných tìm, které by za existence pravomocného rozhodnutí mohly vést k obnovì øízení. Typicky tak zahájení opakované daòové kontroly za popsaného stavu nevyboèí ze zákonných mezí, bude-li kontrola opakována za existence nových skuteèností nebo dùkazù, které bez zavinìní daòového subjektu nebo správce danì nemohly být uplatnìny ji¾ døíve apod. (srov. ustanovení § 54 odst. 1 d. ø.). Zejména z ustanovení § 16 odst. 1 d. ø. je nutno dovodit, ¾e pøi zahájení daòové kontroly musí být vymezen také pøedmìt daòové kontroly, a to tak, aby z tohoto vymezení bylo jednoznaènì patrno, èeho se bude daòová kontrola týkat. V pøípadì opakování daòové kontroly za splnìní shora uvedených podmínek musí být jejich naplnìní z vymezení daòové kontroly rovnì¾ zjevné. Existenci listin (kopií faktur a ¾ádosti o otevøení úètu) vedoucí k zahájení opakované daòové kontroly v posuzované vìci Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za dùvod, který k opakování daòové kontroly mohl vést, a to zejména za situace, kdy existence tìchto listin správci danì v prùbìhu první daòové kontroly nebyla známa. Skuteènost, ¾e krajský soud uvedené listiny oznaèil jako nové skuteènosti, nikoliv dùkazy, nezpùsobuje vadu, je¾ by vedla k nezákonnosti napadeného rozsudku. Pouze na okraj se poznamenává, ¾e novou skuteèností, která správci danì v prùbìhu první daòové kontroly známa nebyla, jak z obsahu správního spisu vyplývá, je fakt, ¾e pøíjem, který byl pøedmìtem dodateèného zdanìní, byl ¾alobcem inkasován na úètu ve Spolkové republice Nìmecko. Jak z obsahu správního spisu vyplývá, správce danì stì¾ovateli pøi ústním jednání zahajujícím opakovanou daòovou kontrolu dne 6. 8. 2002 nejen odùvodnil zahájení daòové kontroly (danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1996 a 1997) novými skuteènostmi (výmìnou informací mezi Èeskou republikou a Spolkovou republikou Nìmecko dle Smlouvy o zamezení dvojího zdanìní ve vìci vyplacení provizí firmou A. GmbH, A. B. 54, R., za zprostøedkování dodávek zbo¾í), ale zároveò mu pøedlo¾il kopie ¾ádosti o otevøení úètu a dvou fakturací (ze dne 24. 9. 1996 na èástku 9527,64 DEM a ze dne 14. 10. 1997 na èástku 33 277,12 DEM). To je dostateèné vymezení opakované daòové kontroly, a to i ve vztahu ke kontrole pùvodní. Opakování daòové kontroly v tomto pøípadì není nezákonné. Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani stí¾ní námitce, podle které se krajský soud nevypoøádal s námitkou, ¾e správce danì mìl konkrétní nové skuteènosti, na nì¾ je kontrola zamìøena, stì¾ovateli sdìlit ji¾ ve vymezení pøedmìtu druhé daòové kontroly, tj. pøi jejím zahájení. Ze shora uvedeného odùvodnìní je zjevné, ¾e námitka není vìcnì dùvodná. Krajský soud hodnotil postup správce danì pøi zahájení daòové kontroly u stì¾ovatele dne 6. 8. 2002, vèetnì skuteèností stì¾ovateli sdìlených a listin stì¾ovateli pøedlo¾ených (srov. str. 4, odst. 4 a 5 a str. 5 odst. 1 rozsudku krajského soudu) jako zákonný. Nejvy¹¹í správní soud s odkazem ke svým závìrùm pova¾uje odùvodnìní rozsudku krajského soudu za dostateèné a pøesvìdèivé, a stí¾ní námitku proto za nedùvodnou. Kasaèní stí¾nost není dùvodná, proto ji Nejvy¹¹í správní soud podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, nemá proto právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. Výrok o náhradì nákladù øízení ve vztahu k ¾alovanému má oporu v ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s., za pou¾ití § 120 s. ø. s. ®alovaný, který byl ve sporu zcela úspì¹ný, by mìl právo na náhradu nákladù øízení, ty mu v¹ak nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly. Pouèení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostøedky pøípustné. V Brnì 24. bøezna 2006 JUDr. Michal Mazanec pøedseda senátu

References: soud 
 soud 
 § 16
 § 2
 § 47
 § 16
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 15
 soud 
 soud 
 § 54
 § 55
 soud 
 § 27
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 § 32
 § 31
 § 54
 soud 
 § 46
 soud 
 § 46
 soud 
 § 54
 § 46
 § 1
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 § 54
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 60
 § 120