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Sentencia nº 00319 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 18 de Abril de 2012 - Jurisprudencia - VLEX 365596674
Sentencia nº 00319 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 18 de Abril de 2012
Número de Expediente: 2012-0035
EXP. N° 2012-0035
Mediante Oficio Nro. 9.463 de fecha 24 de noviembre de 2011 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con letras y números AP41-U-2011-000081 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo de la apelación ejercida el 29 de septiembre de 2011 por el contribuyente L.M.L.C., titular de la cédula de identidad Nro. 4.353.980, inscrito en el Registro Único de Información Tributaria (RIF) bajo el Nro. V-04353980-5, asistido por la abogada N.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 91.295; contra la sentencia definitiva Nro. 084/2011, dictada por el Tribunal remitente en fecha 19 de septiembre de 2011, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado el 28 de febrero de 2011 por el referido ciudadano, asistido por la mencionada abogada y el abogado J.A.O.L., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 57.512, contra la Resolución distinguida con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010/000217 de fecha 17 de diciembre de 2010, emanada de la DIVISIÓN DE SUMARIO ADMINISTRATIVO DE LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se aplicó al recurrente sanción de multa en virtud de haberse allanado al reparo formulado conforme a lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, por el monto de Cuatro Mil Novecientos Cincuenta y Ocho Bolívares (Bs. 4.958,00) y sanción de multa por contravención por la cantidad de Cincuenta y Siete Mil Doscientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 57.296,00) e intereses moratorios por la suma de Cuarenta y Seis Mil Trescientos Sesenta Bolívares (Bs. 46.360,00), en materia de impuesto sobre la renta, para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2005, desde el 1° de enero hasta 31 de diciembre de 2006 y desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2007, lo cual asciende a la cantidad total de Ciento Ocho Mil Seiscientos Catorce Bolívares (Bs. 108.614,00).
Según se aprecia en auto del 23 de noviembre de 2011, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación ejercida por el contribuyente y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.
El 17 de enero de 2012 se dio cuenta en Sala y, por auto de esa misma fecha, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
En fecha 8 de febrero de 2012 el ciudadano L.M.L.C., asistido por el abogado J.A.O.L., antes identificados, presentó el escrito de fundamentación de su apelación.
Por diligencia del 9 de febrero de 2012, la abogada M.F.S., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 64.132, actuando como sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, según se evidencia en instrumento poder que cursa a los folios 121 al 123 del expediente judicial, solicitó a esta Sala copia simple de la fundamentación de la apelación así como de la sentencia definitiva apelada.
Por auto del 14 de febrero de 2012 vista la incorporación de la abogada M.M.T. como Magistrada Suplente de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 16 de enero de 2012, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; el Magistrado Emiro García Rosas y las Magistradas Trina Omaira Zurita y M.M.T.. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.
En fecha 23 de febrero de 2012 la representación fiscal consignó ante esta Alzada la contestación al escrito de fundamentación de la apelación incoada por el recurrente.
El 28 de febrero de 2012, por encontrarse vencido el lapso de contestación a la apelación la causa entró en estado de sentencia, de acuerdo a lo señalado en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
Realizado el estudio del expediente, pasa esta Alzada a decidir previas las consideraciones siguientes:
De la revisión de las actas procesales que conforman el expediente se observa:
Mediante P.A. signada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/PN-2008-3068 de fecha 11 de agosto de 2008, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) autorizó a las funcionarias D.B. y L.B., titulares de las cédulas de identidad Nros. 14.769.172 y 11.335.376, respectivamente, adscritas a esa Gerencia, a fin de efectuar una investigación fiscal y verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente L.M.L.C., en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2005, 2006 y 2007, con relación a los ingresos, costos, desgravámenes, deducciones y rebajas.
En la auditoría fiscal efectuada por las funcionarias actuantes, se formularon los reparos siguientes:
Omisión de Ingresos Brutos
Ejercicios Fiscales 2005 2006 2007
Monto Bs. (actual) 175.768,62 138.587,82 214.367,70
Remuneraciones 5.093,55 5.586,74 26.481,69
Servicios 13.937,53 13.731,04 17.846,24
Otros 30.884,17 50.490,24 54.200,16
TOTALES 49.915,25 69.808,02 98.528,09
En consecuencia, la Administración Tributaria en fecha 26 de enero de 2010 notificó al ciudadano L.M.L.C. las Actas Fiscales identificadas con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000003, SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000004 y SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000005, correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2005, 2006 y 2007, respectivamente.
Así, el órgano exactor en las mencionadas Actas Fiscales estableció a cargo del contribuyente una diferencia de impuesto sobre la renta a pagar por las cantidades actuales de Veinticinco Mil Seiscientos Veintiseis Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 25.626,39), Once Mil Ciento Once Bolívares con Noventa y Siete Céntimos (Bs. 11.111,97) y Veintidós Mil Cuatrocientos Cincuenta y Nueve Bolívares con Veinticinco Céntimos (Bs. 22.459,25), para los ejercicios fiscales 2005, 2006 y 2007, en ese orden, y le concedió el plazo de quince (15) días hábiles para que rectificara las declaraciones presentadas y pagara el impuesto determinado, conforme a lo previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario del 2001.
En fecha 17 de diciembre de 2010 la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución distinguida con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010/000217 (notificada el 25 de enero de 2011), en la que se dejó sentado lo que a continuación se señala:
El 27 de enero de 2010, comenzó a computarse el lapso de quince (15) días hábiles para que el recurrente rectificara las declaraciones presentadas y pagara el impuesto resultante.
En fecha 18 de febrero de ese mismo año culminó el lapso antes referido y el ciudadano L.M.L.C. presentó la declaración sustitutiva de impuesto sobre la renta y efectuó el pago del tributo determinado para el ejercicio fiscal del año 2005 por la cantidad actual de Veinticinco Mil Seiscientos Veintiséis Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 25.626,39).
El 19 de febrero de 2010 la Administración Tributaria inició el procedimiento del Sumario Administrativo y comenzó el lapso de veinticinco (25) días para que el contribuyente formulara sus descargos y promoviera las pruebas respectivas, de acuerdo a lo contemplado en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario de 2001.
En fecha 24 de febrero y 12 de marzo de 2010, el sujeto pasivo de la obligación tributaria pagó y rectificó las declaraciones correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, según el reporte arrojado por el Sistema Venezolano de Información Tributaria (S.I.V.I.T.) de fecha 28 de septiembre de 2010. Esa aceptación fue tomada en cuenta por la Administración Tributaria y advirtió en la Resolución impugnada que no podía beneficiarse al recurrente con el cálculo de la sanción de multa en base al diez por ciento (10%) del tributo omitido y ordenó que se calcularan los intereses moratorios.
Asimismo, el órgano tributario declaró en el citado acto administrativo que no concurren las circunstancias atenuantes o agravantes, por cuanto el contribuyente efectuó un reconocimiento de las objeciones fiscales, lo cual requiere desvirtuarse con pruebas o soportes y no con un simple alegato.
Por otra parte, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, ordenó calcular los intereses moratorios hasta la fecha en que el recurrente efectuó el pago del tributo omitido.
Por tanto, el organismo recaudador procedió a imponer las sanciones de multa conforme a lo siguiente:
EJERCICIOS FISCALES IMPUESTO DETERMINADO Y PAGADO (Bs.) PORCENTAJE APLICADO MULTA DETERMINADA (momento de la comisión de ilícito) (Bs.) TOTAL SANCIÓN (valor de la U.T. emisión de la resolución) (Bs.) INTERESES DE MORA (Bs.)
01-01 al 31-12-05 25.626,39 10% 2.562,64 4.957,55 25.000,51
01-01 al 31-12-06 11.111,97 112,50% 12.500,97 21.593,49 8.778,99
01-01 al 31-12-07 22.459,25 112,50% 25.266,66 35.702,89 12.580,05
TOTAL…. 40.330,27 62.253,93 46.359,55
En fecha 28 de febrero de 2011 el ciudadano L.M.L.C., asistido por los abogados J.A.O.L. y N.M., antes identificados, presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el recurso contencioso tributario contra el referido acto administrativo. Fundamenta su recurso en los argumentos siguientes:
Explica que las cantidades liquidadas a su cargo por diferencia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, se pagaron de manera extemporánea debido a la imposibilidad de acceder al portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para efectuar la declaración sustitutiva de los ejercicios antes indicados, tal como se aprecia de los comprobantes impresos del propio portal de fechas 25 y 26 de febrero; 2, 3 y 4 de marzo del año 2010, así como de la comunicación telefónica con la funcionaria “Yaneth Esther Rodríguez Viloria”, adscrita a la División de Registro Cuentas Corrientes de la Gerencia de Recaudación, lo cual demuestra -a su decir- el carácter diligente del recurrente.
Solicita que las sanciones de multa aplicadas por la Administración Tributaria para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007 sean calculadas sobre la base del diez por ciento (10%) del tributo omitido, toda vez que el retardo en el pago es una falta imputable al órgano tributario.
Arguye que en el supuesto negado de declararse la improcedencia de la reducción de las sanciones de multa impuestas para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, pide se aplique la sanción en el límite mínimo del veinticinco por ciento (25%) del impuesto determinado en los reparos formulados y sean consideradas las circunstancias atenuantes que fueron reconocidas por la propia Administración Tributaria, como son:
a) ‘…no haber sido la contribuyente fiscalizada en los últimos cinco años anteriores al presente’. Es evidente la procedencia de esta atenuantes, por cuanto no he sido fiscalizado para los períodos anteriores al 2005’.
b) ‘…el no habérsele detectado alguna infracción tributaria en esos años’. También aplicable en el presente caso, ya que con anterioridad a estas multas, no he cometido infracción tributaria alguna’.
c) ‘…haber cumplido con la presentación de las declaraciones correspondientes a este tributo dentro de los plazos fijados’
d) ‘…y haber cancelado las planillas de autoliquidación de impuesto en virtud de dichas declaraciones’
Por último, solicita se declare con lugar el recurso contencioso tributario y se anule el acto administrativo impugnado.
El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia definitiva Nro. 084/2011 de fecha 19 de septiembre de 2011, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido por el contribuyente L.M.L.C.. La decisión expresa lo siguiente:
(...) Examinados los alegatos de las partes, este Juzgador observa que en el caso sub iudice, la controversia se circunscribe a resolver si es procedente el alegato del recurrente según el cual, las multas por contravención para los ejercicios comprendidos entre el 01 de enero de 2006 al 31 de diciembre de 2006 y del 01 de enero de 2007 al 31 de diciembre de 2007, aplicadas mediante la Resolución SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000217 de fecha 17 de diciembre de 2010, deben calcularse en un diez por ciento (10%), sobre la base de los tributos omitidos respectivamente para cada ejercicio investigado, habida cuenta de que se vio impedido de allanarse en el plazo de 15 días hábiles de conformidad con los artículos 186 y 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario. En todo caso, también corresponderá a este Tribunal pronunciarse acerca de la procedencia de las circunstancias atenuantes alegadas por el recurrente.
Delimitada la litis, este Juzgador para decidir hace las consideraciones siguientes:
Se observa que mediante Resolución SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000217 de fecha 17 de diciembre de 2010, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en materia de Impuesto sobre la Renta, se confirman los reparos efectuados a los ejercicios coincidentes civiles 2005, 2006 y 2007 y se le impone al recurrente el pago de una multa por la cantidad de (…) (Bs. 4.958,00), de conformidad con el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, para el ejercicio 2005; al haberse allanado dentro del plazo establecido en la ley y multas por contravención por la suma de (…) (Bs. 57.296,00), para los ejercicios 2006 y 2007, estas últimas objeto del debate procesal, así como intereses moratorios por la suma de (…) (Bs. 46.360,00), para todos los ejercicios sancionados en materia de Impuesto sobre la Renta.
Conforme a lo anterior se observa del contenido de la Resolución impugnada que el 26 de enero de 2010, se le notificó al recurrente el Acta Fiscal SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ PN-2008-3068-000003, mediante la cual se le emplaza para que dentro de los 15 días hábiles siguientes, procediera a rectificar la declaración presentada y a pagar el impuesto determinado, de conformidad con los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario. En este sentido, el recurrente manifestó la aceptación total de la objeción fiscal por concepto de omisión de ingresos para el ejercicio fiscal 2005, y el 18 de febrero de 2010, procedió a efectuar el pago determinado por la cantidad de Bs. 25.626,39; ello dentro de los 15 días hábiles establecidos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario; por lo cual la Administración Tributaria le impuso la sanción prevista en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario (multa del 10% del tributo omitido), situación que queda excluida del debate judicial, ya que sobre este punto no hay denuncia alguna. Al igual que queda excluido del debate los reparos formulados y los intereses moratorios.
Como consecuencia de lo expresado y como se indicó, sólo se discute la aplicación de la sanción por contravención a los ejercicios reparados 2006 y 2007, ante la falta de pago tempestiva. Ahora bien es el caso que el recurrente presentó las declaraciones sustitutivas y la Administración Tributaria consideró que cumplió parcialmente con el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, ya que presentó dichas declaraciones fuera del lapso allí establecido, es decir, 4 días y 16 días hábiles, respectivamente, después de vencido dicho lapso; motivo por el cual, la Administración Tributaria declaró improcedente el beneficio del 10% del tributo omitido por concepto de multa y procedió a imponer la sanción por contravención establecida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, en un 112,5% del tributo omitido para esos ejercicios, así como el cálculo de intereses moratorios.
En esta perspectiva, este Tribunal pasa a transcribir el contenido de las mencionadas normas, las cuales son del tenor siguiente:
‘Artículo 185. En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.
Parágrafo Único: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo.
Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.
En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.
Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos.’
En este orden, señala el artículo 111 eiusdem:
‘Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.
Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.
Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.’ (Destacado añadido por este Tribunal Superior).
Ahora bien, el recurrente admite no haber efectuado las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2006 y 2007, dentro del lapso que prevé el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, al verse imposibilitado de acceder al portal del (…) (SENIAT), para efectuar las declaraciones en cuestión; considerando que en todo caso, el retardo en el pago proviene de una falta imputable a la Administración Tributaria.
Al respecto, estima quien aquí decide que si bien el recurrente admite el no haber cumplido con su obligación de declarar y pagar el impuesto correspondiente dentro del plazo establecido legalmente, por no tener acceso al portal del (…) (SENIAT), para ese momento, sin embargo, para este Juzgador tal situación no constituye una excusa para que el recurrente no cumpliera con su obligación, en todo caso, pudo haber buscado alguna otra vía de manera que pudiera cumplir con su obligación, tales como, presentar el pago ante la División del (…) (SENIAT) que corresponda o a una Institución Bancaria receptora de fondos nacionales, lo cual no ocurrió en el presente caso, razón por la cual no procedió al pago dentro del plazo de los 15 días previstos para el allanamiento, siendo procedente la sanción por contravención aplicada.
Adicionalmente a lo anterior, debe señalar este Juzgador, que los reparos formulados, fueron sustanciados mediante 3 Actas Fiscales distintas, pero notificadas en la misma fecha, aspecto este relevante para el presente asunto debido a que la correspondiente al ejercicio 2005, el propio recurrente procedió al pago ante una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los 15 días previstos en el Código Orgánico Tributario para el allanamiento, razón por la cual no se explica su conducta, ya que pudo actuar de la misma forma para el allanamiento de los ejercicios 2006 y 2007.
También este Tribunal observa, que el recurrente manifiesta que intentó realizar el pago y que debido a un error del sistema de la Administración Tributaria, se le imposibilitó tramitar el pago. Para demostrar tal circunstancia entre los folios 26 al 35, cursan documentales que informan sobre error en el portal del (…) (SENIAT), sin embargo, conforme a la fecha de impresión que aparece en dichos documentos en la parte superior izquierda en el primero de ellos y en la parte inferior derecha para los subsiguientes, los presuntos errores ocurrieron el 25 de febrero de 2010; el 26 de febrero de 2010; 02 de marzo de 2010, 03 de marzo de 2010; 04 de marzo de 2010 y 08 de marzo de 2010, fecha esta última en la cual se recibe comunicación por parte del (…) (SENIAT), reportando el problema antes narrado.
No obstante, es de hacer notar, como lo ha resaltado la representación fiscal, que el lapso de 15 días hábiles para allanarse, comenzaron a contarse al día siguiente de su notificación (26 de enero de 2010), los cuales culminaron el 18 de febrero de 2010, por lo tanto la supuesta falla del sistema ocurrió fuera del plazo de los 15 días previstos en la norma, por lo que no se le puede imputar a la Administración Tributaria el retardo, siendo procedentes las sanciones por contravención conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario. Se declara.
En lo que respecta a las circunstancias atenuantes alegadas, ninguna de ellas figura en el Código Orgánico Tributario, por lo tanto el cálculo realizado por la Administración Tributaria se encuentra ajustado a derecho, razón por la cual se confirma su cuantía.
(…) En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano L.M.L.C., contra las sanciones por contravención impuestas por la Administración Tributaria para los períodos 2006 y 2007, contenidas en la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000217 de fecha 17 de diciembre de 2010, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital.
Se CONFIRMA la Resolución impugnada.
De conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la recurrente en un 10% del monto de lo debatido ante esta instancia judicial. Aplíquese el mencionado porcentaje sobre la cantidad de las sanciones. (Sic). (...)
. (Resaltado del fallo apelado).
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN DEL CONTRIBUYENTE
En fecha 8 de febrero de 2012 el ciudadano L.M.L.C., asistido por el abogado J.A.O.L., antes identificados, presentó el escrito de fundamentación de la apelación ante esta Alzada, con base en los razonamientos de hecho y de derecho que se expresan a continuación:
Expone que el retardo en el pago de las cantidades liquidadas a su cargo por el organismo exactor por concepto de diferencia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007 no le es imputable, toda vez que le fue imposible acceder al portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para efectuar la declaración sustitutiva de los ejercicios fiscales antes indicados, tal como se aprecia de los comprobantes impresos del propio portal de fechas 25 y 26 de febrero; 2, 3 y 4 de marzo del año 2010, así como de la comunicación telefónica con la funcionaria “Yaneth Esther Rodríguez Viloria”, adscrita a la “División de Registro Cuentas Corrientes” de la Gerencia de Recaudación, lo cual demuestra -a su decir- que fue diligente.
Solicita que la sanción de multa aplicada al contribuyente para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, sean calculadas sobre la base del diez por ciento (10%) del tributo omitido, toda vez que el retardo en el pago es una falta imputable a la Administración Tributaria.
Pide que en el supuesto negado de que se declare la improcedencia de la reducción de las sanciones de multa aplicadas para los años civiles 2006 y 2007, se impongan en el límite mínimo del veinticinco por ciento (25%) del impuesto determinado en los reparos formulados por el organismo recaudador y sean consideradas las circunstancias atenuantes que fueron reconocidas por la propia Administración Tributaria, referidas en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, como son:
e) ‘…no haber sido la contribuyente fiscalizada en los últimos cinco años anteriores al presente’. Es evidente la procedencia de esta atenuantes, por cuanto no he sido fiscalizado para los períodos anteriores al 2005’.
f) ‘…el no habérsele detectado alguna infracción tributaria en esos años’. También aplicable en el presente caso, ya que con anterioridad a estas multas, no he cometido infracción tributaria alguna’.
g) ‘…haber cumplido con la presentación de las declaraciones correspondientes a este tributo dentro de los plazos fijados’
h) ‘…y haber cancelado las planillas de autoliquidación de impuesto en virtud de dichas declaraciones’
Finalmente, solicitan se declare con lugar el recurso de apelación ejercido contra la sentencia dictada por el Tribunal de la causa y se anule la Resolución impugnada.
CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN DEL CONTRIBUYENTE
En fecha 23 de febrero de 2012 la abogada M.F.S., antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial del Fisco Nacional, consignó ante esta Alzada el escrito de contestación a la fundamentación de la apelación incoada por el contribuyente, en el que expresa lo siguiente:
Rechaza la afirmación realizada por el recurrente consistente en no haber tenido la oportunidad de acceder al Portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), lo cual -a su decir- le impidió presentar oportunamente las declaraciones sustitutivas. Así, destaca que el formulario destinado al efecto, sólo tiene por finalidad unificar y sistematizar la información que debe suministrar el sujeto pasivo de la obligación tributaria, por lo que estaba obligado a buscar otros medios alternativos para efectuar los pagos respectivos dentro del plazo legalmente establecido en la Ley que rige la materia.
Agrega que los reparos formulados por el órgano exactor se sustanciaron mediante tres (3) Actas Fiscales distintas, pero notificadas en la misma fecha, aspecto este relevante para el asunto debatido, toda vez que el propio contribuyente procedió a realizar el pago del tributo determinado para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2005, en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales dentro del lapso previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario 2001.
Sostiene que en las pruebas documentales promovidas por el contribuyente se aprecia que la fecha de impresión de los presuntos errores ocurrieron el 25 y 26 de febrero de 2010, el 2, 3, 4 y 8 de marzo de 2010, fecha esta última en la que el recurrente recibió la Comunicación por parte de la Administración Tributaria, con ocasión del reporte sobre el problema planteado por el ciudadano L.M.L.C..
Aduce que la supuesta falla del sistema ocurrió, luego de transcurrido el plazo de los quince días (15) para que el aludido ciudadano cumpliera con lo previsto en la precitada norma, razón por la que no puede imputarse ese retardo al órgano fiscal.
Manifiesta que al haber presentado el recurrente las declaraciones sustitutivas de los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, una vez vencido el lapso previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001, resulta improcedente la reducción de la sanción de multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido, así como tampoco el veintinco por ciento (25%) del monto total determinado en materia de impuesto sobre la renta, por cuanto tal como se explicó precedentemente el sujeto pasivo de la obligación tributaria incumplió con el plazo antes señalado.
Finalmente, solicita se declare sin lugar el recurso de apelación incoado por el contribuyente y se confirme la sentencia dictada por el Tribunal de la causa, y en el supuesto negado que sea declarada con lugar, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales, conforme a la sentencia Nro. 1238 de fecha 30 de septiembre de 2001, caso: J.I.R., acogida por esta Sala Político-Administrativa mediante el fallo Nro. 113 del 3 de febrero de 2010, caso: Citibank, C.A.
Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado y las alegaciones invocadas en su contra por el ciudadano L.M.L.C., asistido por el abogado J.A.O.L., antes identificados, así como las defensas invocadas por la representación fiscal, la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a decidir: i) si le es imputable o no a el contribuyente el pago del tributo omitido fuera del plazo previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001; ii) la procedencia o no de la sanción de multa aplicada por la Administración Tributaria para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007; iii) la procedencia de las circunstancias atenuantes invocadas por el recurrente.
Previamente, esta M.I. debe dejar firmes por no haber sido objeto de impugnación ante esta Sala Político-Administrativa y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional los siguientes pronunciamientos del Juez de mérito: i) la sanción de multa aplicada para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2005, conforme a lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario del 2001, relativa al pago del diez por ciento (10%) del monto del tributo omitido en los casos de allanamiento; ii) los reparos formulados en materia de omisión de ingresos brutos y egresos; iii) los intereses moratorios calculados hasta la fecha que el contribuyente efectuó los pagos respectivos en la diferencia de impuesto sobre la renta determinada por la Administración Tributaria. Así se declara.
Delimitada como ha quedado la litis, pasa esta Alzada a decidir y al efecto, observa:
El contribuyente en el escrito de fundamentación de la apelación expone que no le es imputable el pago realizado fuera del plazo previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001, de las cantidades liquidadas por el organismo exactor por concepto de diferencia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, debido a que le fue imposible acceder al portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para efectuar la declaración sustitutiva de los ejercicios antes indicados, tal como se demuestra de los comprobantes impresos del propio portal de fechas 25 y 26 de febrero; 2, 3 y 4 de marzo del año 2010, así como de la comunicación telefónica con la funcionaria “Yaneth Esther Rodríguez Viloria”, adscrita a la División de Registro Cuentas Corrientes de la Gerencia de Recaudación, lo cual demuestra -a su decir- el carácter diligente del contribuyente.
Asimismo, solicita que las sanciones de multas correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, sean calculadas sobre la base del diez por ciento (10%) del tributo omitido, toda vez que el retardo en el pago es una falta atribuible a la Administración Tributaria.
Por su parte, la representación fiscal rechaza la afirmación realizada por el contribuyente, consistente en no haber tenido la oportunidad de acceder al Portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), lo cual -a su decir- le impidió presentar oportunamente las declaraciones sustitutivas. Asimismo, destaca que el formulario destinado al efecto, sólo tiene por finalidad unificar y sistematizar la información que debe suministrar el sujeto pasivo de la obligación tributaria, por lo que el recurrente estaba obligado a buscar otros medios alternativos para efectuar los pagos respectivos dentro del plazo establecido en la Ley especial que rige la materia.
En tal sentido, agrega que los reparos formulados por el órgano exactor se sustanciaron mediante tres (3) Actas Fiscales distintas, pero notificadas en la misma fecha, aspecto este relevante para el asunto debatido, toda vez que el propio contribuyente procedió a realizar la declaración sustitutiva y pago del tributo determinado para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2005, en una oficina receptora de fondos nacionales dentro del lapso previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Asimismo, destaca que en las pruebas documentales promovidas por el ciudadano L.M.L.C. se aprecian que la fecha de impresión de los presuntos errores ocurrieron el 25 y 26 de febrero de 2010, el 2, 3, 4 y 8 de marzo de 2010, fecha esta última en la que el recurrente recibió la comunicación por parte de la Administración Tributaria, con ocasión del reporte efectuado por el contribuyente relativo a la imposibilidad de acceder al Portal del SENIAT, a través de la página web.
Con base a lo antes expuesto, esta Sala considera pertinente transcribir el contenido de los artículos 111, 185, 186 y 188 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyo tenor es el siguiente:
Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.
Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.
Artículo 185. En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.
PARÁGRAFO ÚNICO: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo
En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada
PARÁGRAFO ÚNICO: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos”.
“Artículo 188. Vencido el plazo establecido en artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial.
La normativa antes señalada, disciplina el actuar de la Administración Tributaria y, especialmente, el procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria. En tal sentido, se observa que el órgano exactor, en ejercicio de su facultad de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, puede proceder de las maneras siguientes:
Un primer escenario se encuentra constituido por el hecho de que llevada a cabo la determinación de la obligación, la Administración Tributaria levante Acta de Reparo en la cual conminará al contribuyente o responsable a que proceda dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha acta, a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante; en este caso se impondrá al sujeto pasivo de la obligación tributaria una multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido.
Un segundo escenario sería aquél en que el sujeto pasivo de la obligación tributaria no se allane a la determinación contenida en el acta de reparo o se allane parcialmente; en este caso se abrirá el sumario administrativo respecto a la parte no aceptada, en el que se presentará el escrito de descargos, procedimiento este que culmina con la emisión de la correspondiente Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, acto que deberá cumplir los requisitos establecidos en el artículo 191 del Código Órganico Tributario de 2001.
Con respecto al primer escenario, es necesario destacar, que su finalidad no es otra que la de agilizar la recaudación de los tributos, aplicándole al sujeto pasivo multa reducida al diez por ciento (10%) del monto del tributo omitido, de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Pero en el segundo supuesto, la Administración Tributaria tiene legalmente la posibilidad de imponer la multa entre un límite mínimo y un límite máximo, tomando en cuenta para ello las circunstancias atenuantes y agravantes que rodean el caso. (Vid. sentencia Nro. 01472 del 14 de agosto de 2007, caso: Sucesión de E.A.A.L.).
Ahora bien, al circunscribir el anterior análisis al caso concreto, se desprende de la revisión de las actas que conforman el expediente que el contribuyente el día 26 de enero de 2010, fue notificado de las Actas Fiscales levantadas por las funcionarias actuantes con ocasión del reparo formulado en materia de impuesto sobre la renta, en lo que respecta a la omisión de ingresos brutos y los egresos por remuneraciones y servicios, para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007.
En tal sentido, al día siguiente (27 de enero de 2010) comenzó a computarse el plazo de quince (15) días hábiles previsto en el citado artículo 185 eiusdem, para que el recurrente procediera a rectificar las declaraciones y realizara el pago del impuesto determinado por la Administración Tributaria, el cual se venció el día 18 de febrero de ese mismo año, iniciándose el 19 de febrero de 2010 la instrucción del sumario administrativo, concediéndosele a el recurrente el lapso de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover las pruebas que considerase pertinente.
Es el caso, que el contribuyente en fechas 24 de febrero de 2010 y 12 de marzo de 2010, es decir, en el curso del procedimiento del Sumario Administrativo, procedió a pagar y rectificar las declaraciones relativas a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, lo cual fue evidenciado, según afirma la Administración Tributaria, a través del Sistema Venezolano de Información Tributaria (S.I.V.I.T.).
Así, el ciudadano L.M.L.C. en fecha 29 de marzo de 2010, presentó ante el órgano fiscal, tres (3) escritos de descargos contra las Actas Fiscales identificadas con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000003, SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000004 y SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000005, todas de fecha 26 de enero de 2010, correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2005, 2006 y 2007, respectivamente.
En los aludidos escritos, el contribuyente manifestó su aceptación total de la objeción fiscal contenida en el Acta Fiscal identificada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-PN-2008-3068-000003 y procedió al pago del tributo determinado en materia de impuesto sobre la renta, por la cantidad actual de Veinticinco Mil Seiscientos Veintiséis Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 25.626,39), para el ejercicio fiscal coincidente con el año 2005. Dicho pago se desprende de la forma DPN-99025 y la Planilla de Pago Nro. 1090092887, según consta en la Resolución que cursa al folio 7 al 25.
Con relación a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2006 y 2007, esta Sala observa que el contribuyente manifiesta que un presunto error en el Portal del SENIAT, a través de la página web, le impidió tramitar la declaración y pago de las diferencias de impuesto sobre la renta determinadas en los ejercicios fiscales antes señalados; sin embargo, de los documentos que cursan a los folios 26 al 33 del expediente, los supuestos errores datan de los días 25, 26 de febrero y 2, 3, 4 y 8 de marzo de 2010, fechas posteriores a la oportunidad en que el recurrente debía presentar la declaración sustitutiva y pagar el tributo, es decir, el 18 de febrero de 2010, por lo que las pruebas cosignadas en el expediente por el recurrente, no son suficientes para demostrar los alegatos esgrimidos en el escrito contentivo del recurso de apelación.
Al ser así, es evidente tal y como lo sostuvo el Juez de instancia en el fallo objeto de apelación, que el ciudadano L.M.L.C. debió acudir a otros medios alternativos para cumplir con la obligación de declarar y pagar el impuesto sobre la renta determinado, por lo que resulta improcedente la reducción de la multa del diez por ciento (10%) del tributo omitido. Así se declara.
En cuanto a la solicitud del contribuyente consistente en que las sanciones de multa se le apliquen en el límite mínimo del venticinco por ciento (25%) del impuesto determinado en los reparos formulados por el organismo exactor para los ejercicios fiscales coincidentes con los años 2006 y 2007 y sean tomadas en consideración las circunstancias atenuantes que fueron reconocidas por la propia Administración Tributaria, como son:
Al respecto, el Tribunal de la causa en la sentencia apelada estableció que las circunstancias atenuantes alegadas por el contribuyente durante el debate procesal resultaban improcedentes, toda vez que las mismas no se encuentran previstas en el Código Orgánico Tributario del año 2001.
En tal sentido, considera pertinente esta Alzada transcribir el artículo 96 del citado Texto Legal, el cual dispone lo siguiente:
Artículo 96. Son circunstancias atenuantes:
5. El cumplimiento de la norma relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.
6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente en la ley
En atención a la norma parcialmente transcrita, esta Sala observa que la única causal que coincide con lo solicitado por el recurrente es la descrita en el numeral 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001. En consecuencia, del examen efectuado a las actas procesales se evidenció que el contribuyente no aportó al procedimiento las declaraciones para que pudiera aplicársele tal atenuante, a los efectos de rebajar la sanción impuesta. Por tal razón, se declaran improcedentes las circunstancias atenuantes invocadas por el contribuyente. Así se decide.
Con base en los razonamientos antes expuestos, esta Sala declara sin lugar el recurso de apelación ejercido por el contribuyente contra la sentencia Nro. 084-2011 del 19 de septiembre de 2011 dictada por el Tribunal de la causa, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por el recurrente, decisión la cual se confirma en los términos expuestos en este fallo. Así se decide.
Asimismo, se confirma la condenatoria en costas procesales impuesta por el Tribunal de la causa al ciudadano L.M.L.C., en un monto equivalente al diez por ciento (10%) del monto del recurso contencioso tributario, conforme a lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
En virtud de los razonamientos precedentes, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
- SIN LUGAR el recurso de apelación incoado por el ciudadano L.M.L.C., asistido de abogado, contra la sentencia definitiva Nro. 084/2011, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 19 de septiembre de 2011, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por el mencionado ciudadano, decisión la cual se CONFIRMA en los términos expuestos en este fallo.
- FIRMES por no haber sido objeto de impugnación ante esta Sala Político-Administrativa y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional los siguientes pronunciamientos del Juez de mérito: i) la sanción de multa aplicada para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2005, conforme a lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario del 2001, relativa al pago del diez por ciento (10%) del tributo omitido en los casos de allanamiento; ii) los reparos formulados en materia de omisión de ingresos brutos y egresos; iii) los intereses moratorios calculados hasta la fecha que el contribuyente efectuó los pagos respectivos en la diferencia de impuesto sobre la renta determinada por la Administración Tributaria.
- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por el contribuyente contra la Resolución signada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010/000217 de fecha 17 de diciembre de 2010, emanada de la DIVISIÓN DE SUMARIO ADMINISTRATIVO DE LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se aplicó al recurrente sanción de multa en virtud de haberse allanado al reparo formulado conforme a lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, por el monto de Cuatro Mil Novecientos Cincuenta y Ocho Bolívares (Bs. 4.958,00), sanción de multa por contravención por la cantidad de Cincuenta y Siete Mil Doscientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 57.296,00) e intereses moratorios por la suma de Cuarenta y Seis Mil Trescientos Sesenta Bolívares (Bs. 46.360,00), en materia de impuesto sobre la renta, para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2005, 2006 y 2007, lo cual asciende a la cantidad total de Ciento Ocho Mil Seiscientos Catorce Bolívares (Bs. 108.614,00). Actos administrativos que quedan FIRMES.
Se CONFIRMAN las costas procesales al contribuyente en los términos expresados en esta decisión.
En dieciocho (18) de abril del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00319.
Decisión de Tribunal Quinto de Primera Instancia en Funciones de Control de Sucre (Extensión Carupano), de 25 de Noviembre de 2014

References: Resolución 
 artículo 111
 artículo 92
 artículo 93
 artículo 185
 Resolución 
 artículo 188
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 111
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 artículo 185
 artículo 111
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 artículo 111

Artículo 186
 resolución 
 artículo 111
 resolución 
 artículo 111
 artículo 188
 artículo 111
 artículo 116
 artículo 186
 artículo 185
 artículo 111
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 327
 Resolución 
 artículo 185
 artículo 185
 artículo 185
 artículo 111
 artículo 185
 artículo 185

Artículo 111
 artículo 116
 artículo 186

Artículo 185
 artículo 111
 artículo 188
 artículo 185
 Resolución 
 artículo 191
 artículo 111
 artículo 185
 Resolución 
 artículo 96

Artículo 96
 artículo 96
 artículo 327
 artículo 111
 Resolución 
 artículo 111