Source: http://kraken.slv.cz/9Afs35/2012
Timestamp: 2018-08-17 09:56:38+00:00

Document:
9Afs35/2012
9 Afs 35/2012-42
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobce: Ing. F. N., zastoupeného JUDr. Ing. Helenou Horovou, LL.M., advokátkou se sídlem V Luhu 754/18, Praha-Nusle, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ostravì ze dne 10. 3. 2010, è. j. 9862/09-1102-803095 a è. j. 9863/09-1102-803095, ve vìci danì z pøíjmù fyzických osob, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 29. 2. 2012, è. j. 22 Af 37/2010-50,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností napadl ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) shora oznaèený rozsudek Krajského soudu v Ostravì (dále jen krajský soud ), jím¾ byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ostravì (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 10. 3. 2010, è. j. 9862/09-1102-803095 a è. j. 9863/09-1102-803095. Tìmito rozhodnutími finanèní øeditelství zamítlo odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Èeském Tì¹ínì ze dne 10. 8. 2009, è. j. 28642/09/369970804383, jím¾ mu byla dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2005 ve vý¹i 320 512 Kè, a proti dodateènému platebnímu výmìru stejného finanèního úøadu ze dne 29. 7. 2009, è. j. 27773/09/369970804383, jím¾ mu byla dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006 ve vý¹i 886 074 Kè a daòová ztráta ve vý¹i 513 056 Kè.
Krajský soud ve svém rozsudku nepøisvìdèil námitce, ¾e daòová kontrola v dané vìci nemohla být úkonem, který by pøeru¹il bìh prekluzivní lhùty k vymìøení èi domìøení danì, jeliko¾ v protokolu o zahájení daòové kontroly nebyla vyjádøena konkrétní pochybnost o správnosti stì¾ovatelem deklarované daòové povinnosti. Krajský soud s odkazem na stanovisko pléna Ústavního soudu ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11, publikované pod è. 368/2011 Sb. a jako ST 33/63 SbNU 567, konstatoval, ¾e nesdìlení takových pochybností není nezbytnou nále¾itostí øádnì zahájené daòové kontroly.
V kasaèní stí¾ností napadeném rozsudku byla zamítavì vypoøádána i námitka, v ní¾ stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas se zvý¹ením základu danì v roce 2005 o èástku 1 027 178,39 Kè a v roce 2006 o èástku 1 128 706,86 Kè. V obou pøípadech krajský soud zhodnotil, ¾e jakkoli byla stì¾ovatelova námitka pro svou nekonkrétnost na samé hranici projednatelnosti, bylo k ní ve stejné obecnosti, jak byla námitka vznesena, mo¾no uvést, ¾e stì¾ovatel mìl v øízení pøed finanèními orgány mo¾nost pøedlo¾it dùkazní prostøedky, jimi¾ by prokázal, ¾e se jedná o výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Stì¾ovatel v¹ak ¾ádné takové dùkazní prostøedky nepøedlo¾il, neunesl tak své dùkazní bøemeno a správce danì tyto èástky neuznal jako výdaje vynalo¾ené ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o daních z pøíjmù ).
Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel v ¾alobì blí¾e nezdùvodnil, proè nesouhlasil se zvý¹ením základu danì o èástku 4 138 019, 89 Kè, krajský soud se nemohl touto nekonkrétní námitkou zabývat. Krajský soud posléze zamítl i poslední ¾alobní námitku týkající se § 23 odst. 14 zákona o daních z pøíjmù, dle nìho¾ mù¾e poplatník pøi pøechodu z daòové evidence na vedení úèetnictví rozhodnout, zda hodnotu pohledávek a zásob zahrne do základu danì jednorázovì v dobì zahájení vedení úèetnictví, nebo postupnì po devìt následujících zdaòovacích období. Dle náhledu krajského soudu volbu o jednorázovém zahrnutí pohledávek a zásob mohla za stì¾ovatele uèinit jeho zástupkynì s neomezenou plnou mocí. Krajský soud se neztoto¾nil ani s tím, ¾e by takto mohly být dodanìny èásti pohledávek jen ve vý¹i 9 670 307,20 Kè, nebo» ust. § 23 odst. 14 zákona o daních z pøíjmù neumo¾òuje kombinaci obou forem zahrnutí pohledávek do základu danì, ale umo¾òuje zvolit buï první nebo druhou variantu. Provedená volba se pak bude vztahovat ke v¹em pohledávkám daòového subjektu.
Vzhledem k tomu, ¾e krajský soud neshledal ¾ádnou ze ¾alobních námitek dùvodnou, ¾alobu zamítl.
Rozsudek krajského soudu napadl stì¾ovatel kasaèní stí¾ností, v ní¾ namítl, ¾e krajský soud rezignoval na pøezkum napadeného rozhodnutí a jen pøevzal závìry finanèního øeditelství, ani¾ by je pøezkoumával. Krajský soud sice konstatoval struènost a nekonkrétnost nìkterých ¾alobních námitek, nicménì pokud se k nim vyjádøil, byl schopen je pøezkoumávat. V takovém pøípadì v¹ak nemohl volit jejich vypoøádání jen v obecné rovinì, které stì¾ovatel pova¾uje za nepøezkoumatelné. Krajský soud pouze bez hlub¹ího odùvodnìní uvedl, ¾e obsahem spisu bylo prokázáno, ¾e stì¾ovatel mìl mo¾nost pøedlo¾it dùkazy. Stì¾ovatel pøipustil, ¾e ¾aloba nebyla sepsána úplnì dobøe, nicménì to dle jeho mínìní nezbavilo krajský soud nále¾itì pøezkoumat ¾alobní námitky.
Podstata námitky, v ní¾ byl vyjádøen nesouhlas s neuznáním nákladu ve vý¹i 1 027 178,39 Kè ve zdaòovacím období roku 2005, dle stì¾ovatele spoèívala v tom, ¾e správce danì vìdìl, èeho se pøedmìtný náklad týká (¹lo o náklad související s poøízením ¾áruvzdoru od Slovenských magnezitových závodù). Stì¾ovatel platbu dolo¾il a prokázal výpisem ze svého bankovního úètu. Z hlediska pravidel úètování není nutné mít pro úèetní zápis fakturu, ale je mo¾né úètovat i na základì jiných skuteèností. Dle názoru stì¾ovatele bylo na správci danì, aby vznesl pochybnosti, ale ten jen po¾adoval pøedlo¾ení dokladù. Finanèní øeditelství, které vìdìlo o havárii stì¾ovatelova systému, muselo zjistit, ¾e Finanèní úøad v Èeském Tì¹ínì ve své podstatì nepostupoval podle pravidel pro dokazování, ale dle pomùcek. V takovém pøípadì finanèní øeditelství poru¹ilo § 50 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), kdy¾ se danou otázkou v rozhodnutí o odvolání vùbec nezabývalo, èím¾ zatí¾ilo své rozhodnutí nepøezkoumatelností, pro kterou mìl rozhodnutí o odvolání krajský soud zru¹it, co¾ neuèinil. pokraèování
V rámci dal¹í kasaèní námitky stì¾ovatel uvedl, ¾e nepopírá, ¾e v prùbìhu daòové kontroly souhlasil s jednorázovým dodanìním pohledávek pøi pøechodu z daòové evidence na vedení úèetnictví, nicménì jednalo se o souhlas ve vztahu k pohledávkám ve vý¹i 9 670 307,20 Kè, které stì¾ovatel evidoval ve svém úèetnictví. Nesouhlasil v¹ak s dodanìním pohledávek ve vý¹i 15 275 801,35 Kè, k této èástce toti¾ dospìl správce danì, ne¹lo o tvrzení stì¾ovatele. Souèasnì správce danì vytvoøil bez odùvodnìní souèet závazkù ve vý¹i 11 137 781,46 Kè. Rozhodnutí finanèního øeditelství stì¾ovatel opìt oznaèil za nepøezkoumatelné, jeliko¾ nebyla vypoøádána pøíslu¹ná odvolací námitka. Správce danì si na konci daòové kontroly opatøil údaje odli¹né od údajù tvrzených stì¾ovatelem. Stì¾ovatel namítl, ¾e správce danì si vý¹i pohledávek opatøil z pomùcek a finanèní øeditelství i v daném ohledu poru¹ilo § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, kdy¾ pro praktické pou¾ití pomùcek napadené rozhodnutí nezru¹ilo i bez námitky, v daném ohledu tak mìl dle názoru stì¾ovatele krajský soud ¾alobou napadené rozhodnutí o odvolání zru¹it pro nepøezkoumatelnost.
Ve vztahu k neuznání nákladu ve vý¹i 1 128 706,86 Kè ve zdaòovacím období roku 2006, který pøedstavoval zprostøedkovatelskou provizi, stì¾ovatel uvedl, ¾e platbu i fakturu za pøijatou slu¾bu dolo¾il. Stì¾ovatel pak oznaèil za nezákonný postup správce danì, který po¾adoval pøedkládání dal¹ích dokladù, ani¾ by specifikoval, co za doklady po¾aduje. I zde mìlo dle náhledu stì¾ovatele finanèní øeditelství postupovat dle § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, co¾ neuèinilo a svùj postup ani nezdùvodnilo, rozhodnutí o odvolání tak stì¾ovatel pova¾uje za nepøezkoumatelné. Na základì své argumentace navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti konstatovalo, ¾e stì¾ovatel v øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem neuvedl ¾ádné nové skuteènosti, a proto odkázalo na svá rozhodnutí o odvolání a stanovisko k ¾alobì, pøitom navrhlo kasaèní stí¾nost zamítnout.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána osobou k tomu oprávnìnou, je podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná. Stì¾ovatel je v øízení o kasaèní stí¾nosti zastoupen advokátkou. Dùvod kasaèní stí¾nosti odpovídá dùvodùm podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Zdej¹í soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù, zkoumal pøi tom, zda netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Zdej¹í soud vyhodnotil jako nedùvodnou kasaèní námitku, v ní¾ stì¾ovatel tvrdil, ¾e jestli¾e krajský soud v rozsudku vypoøádal urèité ¾alobní námitky, by» je oznaèil za obecné a na samé hranici projednatelnosti, mìl se s takovými námitkami vypoøádat hloubìji ne¾ jen v obecné rovinì. Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e tato kasaèní námitka se týká vypoøádání námitky uznání èástky ve vý¹i 1 027 178,39 Kè jako¾to daòovì úèinného nákladu na poøízení ¾áruvzdoru a èástky 1 128 706,86 Kè jako¾to provize zaplacené za zprostøedkovatelské slu¾by.
V ¾alobì k tìmto èástkám stì¾ovatel uvedl v podstatì jen obecné tvrzení, ¾e zmínìné èástky byl povinen v rámci svých obchodních vztahù vyplatit a ¾e bez nich by nedosáhl svých pøíjmù, které jsou pøedmìtem danì z pøíjmù. Lze se zcela ztoto¾nit s krajským soudem, ¾e jde o velmi obecnì formulované námitky, které se skuteènì pohybují na samé hranici projednatelnosti. Platí pøitom, ¾e kvalita ¾aloby pøedurèuje kvalitu a obsah rozhodnutí soudu (k tomu srov. napø. rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54). Ve správním soudnictví se toti¾ ¹iroce uplatòuje dispozièní zásada, dle ní¾ nále¾í klíèová role pøi urèení pøedmìtu a rozsahu soudního pøezkumu ¾alobci. Jestli¾e ¾alobce v ¾alobì vytkne napadenému správnímu rozhodnutí vady jen v obecné rovinì, ani¾ by poukázal na konkrétní skuteènosti, v nich¾ spatøuje pochybení, je zcela dostateèné, pokud se k takto obecným námitkám vyjádøí krajský soud jen v obecné rovinì. Není úkolem soudù ve správním soudnictví, aby nahrazovaly èinnost ¾alobce pøi formulaci ¾alobních námitek a samy je dotváøely. Tímto postupem by byla ostatnì popøena rovnost stran v øízení pøed soudem a ¾alovanému správnímu orgánu mo¾nost efektivnì hájit své rozhodnutí.
Za zcela dostateèné vzhledem k formulaci námitek lze proto pova¾ovat jejich vypoøádání ze strany krajského soudu, který uvedl, ¾e stì¾ovatel nepøedlo¾il správcem danì po¾adované dùkazní prostøedky prokazující, ¾e v pøípadì daných èástek ¹lo o výdaj vynalo¾ený za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, aèkoli k jejich pøedlo¾ení byl ze strany správce danì opakovanì vyzván. V daném ohledu nelze souhlasit se stì¾ovatelem v tom, ¾e by krajský soud pouze zopakoval závìry finanèního øeditelství a vzal je za automatickou pravdu. Krajský soud pøi svém rozhodování vycházel ze správního spisu, který poskytl jednoznaèný podklad pro závìr, ¾e stì¾ovatel dùkazní bøemeno, které jej tí¾ilo, neunesl.
Posléze Nejvy¹¹í správní soud v reakci na kasaèní námitky pøikroèil k hodnocení, zda krajský soud pøedlo¾ené ¾alobní námitky posoudil v souladu se zákonem. Pøitom se zdej¹í soud neztoto¾nil s námitkou, v ní¾ stì¾ovatel rozporoval neuznání èástky 1 027 178,39 Kè jako výdaje vynalo¾eného na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù v zdaòovacím období roku 2005. Dle stì¾ovatele mìlo jít o náklad na poøízení ¾áruvzdoru, co¾ bylo dle jeho náhledu prokázáno výpisem z bankovního úètu.
Dle § 24 odst. 1, vìty první, zákona o daních z pøíjmù výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy. Jak zdej¹í soud konstatoval ve svém rozsudku ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73: Z ustanovení § 24 zákona o daních z pøíjmù tedy vyplývá, ¾e za výdaje sni¾ující daòový základ poplatníka lze uznat takové výdaje, které poplatník: 1/ skuteènì vynalo¾il, 2/ vynalo¾il v souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù, 3/ vynalo¾il v daném zdaòovacím období, 4/ o nich¾ tak stanoví zákon. Aby mohl být výdaj uznán za výdaj daòový, musí být prokázáno souèasné naplnìní v¹ech vý¹e uvedených podmínek.
Je tak na daòovém subjektu, aby u výdaje, o nìm¾ tvrdí, ¾e jde o výdaj ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, prokázal, ¾e takový výdaj byl skuteènì vynalo¾en, ale i to, ¾e byl vynalo¾en za nákup skuteèného zbo¾í nebo ¾e se výdaj vá¾e k reálnì poskytnuté slu¾bì, a rovnì¾, aby prokázal, ¾e takový výdaj smìøoval k dosa¾ení, zaji¹tìní nebo udr¾ení jeho zdanitelných pokraèování
pøíjmù. V daném ohledu tak nepostaèuje samotné prokázání toho, ¾e byly poskytnuty urèité finanèní prostøedky. Daòový subjekt pøitom dle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Stì¾ovatel k platbì 1 027 178,39 Kè pøedlo¾il jen výpis ze svého bankovního úètu, který byl schopen dolo¾it jen to, ¾e tuto èástku stì¾ovatel poukázal. Takový výpis v¹ak nic nevypovídá o tom, z jakého dùvodu byla platba poukázána, tím ménì, ¾e ¹lo o nákup reálného zbo¾í a souvislost s dosa¾ením, zaji¹tìním èi udr¾ením stì¾ovatelových zdanitelných pøíjmù. Nejvy¹¹í správní soud ze správního spisu ovìøil, ¾e správce danì stì¾ovatele opakovanì vyzval k tomu, aby prokázal, èeho se platba týkala a její souvislost se zdanitelnými pøíjmy (první výzvu správce danì uèinil v protokolu o ústním jednání ze dne 20. 6. 2008, è. j. 26176/08/369930/5124; druhou výzvu v protokolu o ústním jednání ze dne 8. 9. 2008, è. j. 32376/08/369930/5124; tøetí výzvu uèinil správce danì dne 8. 10. 2008 pod è. j. 34815/08/369930/5124). Stì¾ovatel kromì výpisu z bankovního úètu, který byl k prokázání jím tvrzených skuteèností nedostateèný, ¾ádný doklad nepøedlo¾il a ani v tomto smìru nenavrhl ¾ádný dùkaz. Ve svém vyjádøení ze dne 30. 11. 2008 pouze uvedl, ¾e pøíslu¹nou fakturu nemá a pøedpokládá, ¾e ¹lo o nákup ¾áruvzdoru od Slovenských magnezitových závodù. Je tak zøejmé, ¾e stì¾ovatel byl schopen pouze tvrdit, ¾e daný výdaj pøedstavuje nákup ¾áruvzodru, k èemu¾ v kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e správce danì vìdìl, ¾e jde o doplatek k pøíslu¹né faktuøe ZZ3/43, neunesl v¹ak dùkazní bøemeno ke svým tvrzením, které jej tí¾ilo. V takovém pøípadì v¹ak správce danì nepochybil, pokud daný výdaj neuznal jako výdaj ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Nelze tak souhlasit se stì¾ovatelem, který tvrdil, ¾e zmínìný výdaj prokázal a bylo pak na správci danì, aby vznesl pochybnosti.
Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani námitce, jí¾ stì¾ovatel brojil proti neuznání nákladu ve vý¹i 1 128 706,86 Kè, který dle jeho tvrzení pøedstavoval provizi za zprostøedkovatelské slu¾by prodeje ¾áruvzdorných materiálù.
Jak vyplynulo z protokolu o ústním jednání ze dne 7. 4. 2008, è. j. 17534/08/369930/5124, stì¾ovatel pøedlo¾il ke kontrole úèetnictví vztahující se k roku 2006, v nìm¾ správce danì zjistil, ¾e zùstatky uvedené v rozvahové pøedvaze neodpovídají skuteènému stavu a údaje v úèetnictví neodpovídaly údajùm uvedeným v daòovém pøiznání a úèetní závìrce, která byla souèástí pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 2006. Stì¾ovatel k danému sdìlil, ¾e do¹lo k havárii jeho úèetního programu a bude muset provést rekonstrukci úèetnictví, které následnì pøedlo¾il dne 3. 6. 2008. Správce danì z takto pøedlo¾eného úèetnictví zjistil, ¾e zde byla proúètována èástka 1 128 706,86 Kè na pøijatou fakturu týkající se provize, k èemu¾ v¹ak nebyl dolo¾en ¾ádný doklad. V protokolu o ústním jednání ze dne 20. 6. 2008, è. j. 26176/08/369930/5124, byl stì¾ovatel vyzván k dolo¾ení, ¾e zaúètovaná provize pøedstavuje náklad vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Konkrétnì byl stì¾ovatel vyzván k pøedlo¾ení pøíslu¹né faktury, pøípadnì smlouvy, vyúètování provize a dále k dolo¾ení toho, èeho se provize týkala, které konkrétní obchody byly zprostøedkovány a kým, a k dolo¾ení úhrady této provize.
V daném ohledu byla výzva správce danì zcela konkrétnì a jednoznaènì formulovaná, navíc byla v dané situaci zcela adekvátní. Jak Nejvy¹¹í správní soud konstatoval ji¾ ve svém rozsudku ze dne 28. 2. 2008, è. j. 9 Afs 12/2008-120, je na daòovém subjektu, aby prokázal, ¾e zprostøedkovatel v jeho zájmu ve vztahu ke tøetím osobám vùbec jednal (a to a» ji¾ ve vztahu pøímo k nim èi ve vztahu k osobám, o nich¾ se zprostøedkovatel mohl rozumnì domnívat, ¾e na tyto tøetí osoby budou pùsobit ve prospìch zájemce). Vzhledem k velmi rùznorodým zpùsobùm jednání, které zde pøipadají v úvahu, je na daòovém subjektu, aby si zajistil pøimìøené záznamy (pøíp. svìdectví) o jednání zprostøedkovatele; typicky jimi budou záznamy èi zprávy zprostøedkovatele o provedených jednáních s konkrétními osobami èi záznamy o tom, kterým konkrétním osobám èi na jaká konkrétní místa byly zasílány podklady s údaji o zájemcem nabízených slu¾bách èi zbo¾í a co bylo jejich obsahem. Dùle¾itá v této souvislosti bude identifikace, s kým a kdy bylo jednáno èi komu (kam) a jaké materiály byly zasílány, nebo» z této informace lze posoudit, zda zprostøedkovatel vyvíjel svoji aktivitu ve vztahu k osobám, o nich¾ se mohl rozumnì domnívat, ¾e mohly rozhodovat èi (a» ji¾ pøímo nebo zprostøedkovanì) pùsobit na rozhodnutí oprávnìné osoby v tom smìru, aby zájemce získal pøíle¾itost k uzavøení smlouvy, a zda tato aktivita byla svojí povahou, rozsahem, obsahem a náklady na ni vynalo¾enými pøimìøená cíli, který jí mìl být dosa¾en.
Stì¾ovatel pøedlo¾il pouze fakturu vystavenou spoleèností Advanced Refractory Systems, Inc., týkající se provize za prostøedkování prodejù ¾áruvzdorných materiálù na území Ruské federace znìjící na èástku 54 067,20 USD. Dále na výzvu stì¾ovatel reagoval dne 24. 10. 2008 sdìlením, ¾e provize byla vyplacena za dodávky ¾áruvzdorných materiálù do Ruské federace firmì zaji¹»ující výhodné kontrakty , a dále uvedl, ¾e dokumentace i kopie v poèítaèi v¹ak byly ukradeny, ale stì¾ovatel pøislíbil, ¾e se postará o jejich zaji¹tìní. Následnì dne 30. 10. 2008 sdìlil, ¾e kopii smlouvy o provizi neobdr¾el, a uvedl, ¾e se provize týkala dodávek ¾áruvzdorných materiálù z SMZ-Revimex, a. s., Revuca, SK, do závodu JSC Severstal, Cerepovec, Rusko. Správce danì za daného stavu informoval stì¾ovatele v protokolu o ústním jednání ze dne 4. 2. 2009, è. j. 4148/09/369930/805124, o tom, ¾e se mu nepodaøilo prokázat, ¾e by pøedmìtná provize tvoøila daòovì úèinný náklad. Nejvy¹¹í správní soud se s takovým hodnocením stejnì jako krajský soud ztoto¾nil. Stì¾ovatele tí¾ilo dle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù dùkazní bøemeno, které neunesl. Stì¾ovatel byl vyzván k dolo¾ení, ¾e zprostøedkování skuteènì probìhlo a jaké kroky byly v jeho rámci èinìny, jakých aktivit stì¾ovatele se týkalo, aby bylo patrno, ¾e za tímto nákladem stála skuteèná èinnost zprostøedkovatele, o ní¾ lze soudit, ¾e mohla stì¾ovateli napomoci k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. To se v¹ak stì¾ovateli dolo¾it nepovedlo a samotná faktura v daném ohledu postaèovat nemohla, jeliko¾ nic nevypovídala o tom, zda vùbec byly nìjaké úkony ze strany zprostøedkovatele èinìny, pøípadnì o jaké úkony ¹lo a èeho se mìly týkat.
Zmínìnými skuteènostmi vztahujícími se k unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem se finanèní øeditelství dùkladnì zabývalo, kdy¾ zhodnotilo, ¾e se stì¾ovateli jím tvrzené skuteènosti nepovedlo prokázat. Nelze souhlasit s námitkou, ¾e by rozhodnutí o odvolání bylo nepøezkoumatelné a ¾e z tohoto dùvodu mìlo být krajským soudem zru¹eno.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti té¾ zmínil, ¾e správce danì vìdìl o havárii úèetního systému stì¾ovatele, z èeho stì¾ovatel dovodil, ¾e ve své podstatì správce danì nepostupoval podle dokazování, ale podle pomùcek, kdy úèetnictví bylo neúplné. Tuto skuteènost mìlo dle stì¾ovatele finanèní øeditelství z úøední povinnosti zjistit v návaznosti na § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù a z tohoto dùvodu mìly být napadené platební výmìry v odvolacím øízení zru¹eny, i kdy¾ v daném ohledu nebyly uplatnìny námitky. Pokud tak finanèní øeditelství neuèinilo, mìl jeho rozhodnutí pro nepøezkoumatelnost zru¹it krajský soud, ani¾ by to stì¾ovatel opìt musel jakkoli namítat.
Dle § 50 odst. 3, vìty druhé, zákona o správì daní a poplatkù platí, ¾e vyjdou-li pøi pøezkoumávání najevo skuteènosti odvolatelem sice neuplatnìné, ale mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí, lze k nim rovnì¾ pøi rozhodování pøihlédnout. Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e v pøípadì, ¾e odvolací orgán vùbec nenalezne nenamítané skuteènosti mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí, ji¾ z povahy vìci vyplývá, ¾e není dùvodu (a není to ani reálnì proveditelné), aby se takovými skuteènostmi v odùvodnìní zabýval (k danému srov. usnesení roz¹íøeného senátu pokraèování
Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 2. 2008, è. j. 7 Afs 212/2006-74, publikované pod è. 1566/2008 Sb. NSS). Jakkoli ze spisu bylo patrno, ¾e stì¾ovatel v protokolu ze dne 7. 4. 2008, è. j. 17534/08/369930/5124, zmiòoval, ¾e do¹lo k havárii úèetního programu a ke smazání èásti blokù úèetnictví, v ¾ádném pøípadì nelze soudit, ¾e by v dané vìci ¹lo o skuteènost mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí. Z daného protokolu bylo té¾ patrno, ¾e se zástupkynì stì¾ovatele dohodla se správcem danì, ¾e do 31. 5. 2008 bude provedena rekonstrukce úèetnictví a dne 3. 6. 2008 byla pøepracovaná evidence skuteènì správci danì pøedána. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nebyl schopen jakkoli pøiblí¾it podstatný vliv jím zmínìné skuteènosti na výrok rozhodnutí a ani ze spisu nijak nevyplynul. Nelze tak se stì¾ovatelem souhlasit v jeho tvrzení o nepøezkoumatelnosti rozhodnutí finanèního øeditelství, které se nenamítanou otázkou havárie úèetního programu nemuselo zabývat, tím ménì pak s námitkou, ¾e pro tuto nepøezkoumatelnost mìl napadené správní rozhodnutí zru¹it krajský soud.
Ani námitku vztahující se k § 23 odst. 14 zákona o daních z pøíjmù Nejvy¹¹í správní neshledal dùvodnou. Dle vìty první zmínìného ustanovení je mo¾no pøi pøechodu z daòové evidence na vedení úèetnictví hodnotu pohledávek, na které se dané ustanovení vztahuje, zahrnout do základu danì jednorázovì, nebo postupnì po devìt následujících zdaòovacích období poèínaje zdaòovacím obdobím zahájení vedení úèetnictví. Na otázku správce danì navazující na citované ustanovení, o jakou hodnotu zásob a pohledávek se mìl v roce 2006 zvý¹it základ danì, zástupkynì stì¾ovatele v protokolu ze dne 3. 6. 2008, è. j. 24816/08/369930/5124, jednoznaènì odpovìdìla, ¾e po¾aduje provést úpravu pohledávek jednorázovì v roce 2006. Ze strany krajského soudu i finanèního øeditelství byly vyvráceny stì¾ovatelovy námitky, v nich¾ stì¾ovatel argumentoval, ¾e jeho zástupkynì s neomezenou plnou mocí nemohla zvolit, jakým zpùsobem bude zahrnuta hodnota pohledávek a závazkù. K danému hodnocení pak v kasaèní stí¾nosti neuplatnil výhrady.
Stì¾ovatel v rámci odvolání k finanènímu øeditelství ani pøed krajským soudem neuplatnil ¾ádné konkrétní námitky brojící proti závìru správce danì, jaké konkrétní pohledávky a v jaké vý¹i stì¾ovatel mìl pøi pøechodu z daòové evidence na vedení úèetnictví. ®ádným zpùsobem nerozporoval to, ¾e by nìkteré z tìchto pohledávek neexistovaly. Stì¾ovatelovy námitky se týkaly jen oprávnìní zástupkynì stì¾ovatele uèinit volbu, jakým zpùsobem bude zahrnuta hodnota pohledávek a závazkù pøi pøechodu z daòové evidence na vedení úèetnictví, co¾ bylo také vypoøádáno jak finanèním øeditelstvím, tak krajským soudem. Finanèní øeditelství ve svém rozhodnutí po vypoøádání zmínìné námitky oprávnìní zástupkynì stì¾ovatele odkázalo na protokoly o ústních jednáních, na nich¾ byly se stì¾ovatelem projednány pohledávky, které neevidoval a které správce danì zjistil kontrolou plateb a vystavených faktur. Správce danì v tìchto protokolech pøehlednì vypoèetl v¹echny neuhrazené pohledávky a stì¾ovatel mìl mo¾nost se k nim vyjádøit. Pøi projednávání se stì¾ovatelem byla ostatnì v prùbìhu daòové kontroly koneèná vý¹e pohledávek upravována. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel v odvolání proti platebnímu výmìru neuplatnil ¾ádnou námitku proti zahrnutí konkrétních pohledávek do základu danì, finanèní øeditelství se tak jednotlivými pohledávkami nezabývalo a mohlo odkázat na pøíslu¹né protokoly, kde bylo uvedené se stì¾ovatelem øe¹eno. V daném ohledu tak nelze rozhodnutí finanèního øeditelství pova¾ovat za nepøezkoumatelné, jak namítl stì¾ovatel, a to s ohledem na skuteènost, ¾e urèení konkrétních pohledávek provedl ji¾ správce danì prvního stupnì a k danému nebyly uplatnìny odvolací námitky.
V dané souvislosti pøitom nelze souhlasit se stì¾ovatelem, který obecnì uvedl, ¾e ve vztahu k pohledávkám správce danì vycházel z pomùcek. Správce danì toti¾ hodnotil jednotlivé podklady získané v prùbìhu øízení týkající se stì¾ovatele a jeho èinnosti, na jejich¾ základì dospìl k závìru o pohledávkách, v ¾ádném pøípadì tak ne¹lo o pomùcky.
V Brnì dne 18. èervence 2013 JUDr. Radan Malík pøedseda senátu

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 SbNU 567
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 50
 soud 
 § 50
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 § 24
 § 24
 § 31
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 50
 § 50
 soud 
 § 23