Source: https://www.duv.zivnostnik.cz/33/odcitatelne-polozky-od-zakladu-dane-z-prijmu-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4Eh_Le1K1-iiUbi5wSV3hgDE/?serp=1&version_year=2019&uri_view_type=18
Timestamp: 2020-02-18 05:07:30+00:00

Document:
Odèitatelné polo¾ky od základu danì z pøíjmù | DUV pro ¾ivnostníky
Odèitatelné polo¾ky od základu danì z pøíjmù
4.5 Odèitatelné polo¾ky od základu danì z pøíjmù
Pøi stanovení vý¹e daòové povinnosti hrají nezanedbatelnou roli:
polo¾ky, které zákon o daních z pøíjmù oznaèuje jako polo¾ky odèitatelné od základu danì (§ 34 ZDP a pro právnické osoby i § 20 ZDP), resp. u fyzických osob oznaèované jako nezdanitelné èásti základu danì (§ 15 ZDP),
polo¾ky tzv. slev na dani (§ 35 a¾ § 35d ZDP).
Zahrnutí tìchto polo¾ek do výpoètu danì z pøíjmù mù¾e pomìrnì významnì sní¾it její koneènou vý¹i, proto je správná aplikace pøíslu¹ných ustanovení pro ka¾dého poplatníka velmi dùle¾itá.
Zatímco tzv. odèitatelné polo¾ky (resp. nezdanitelné èásti základu danì) se pøi výpoètu danì odeèítají od základu danì, èástky slev na dani se odèítají pøímo od danì, vypoètené vynásobením základu danì a daòové sazby.
V tomto textu se zamìøíme na odèitatelné polo¾ky. Dal¹í problematika je pak øe¹ena v tìchto textech:
Nezdanitelné èásti základu danì fyzické osoby
Slevy na dani u právnických a fyzických osob
2. Daòová ztráta
Pro mnohé poplatníky je daòová ztráta vymìøená v nìkterém z pøedcházejících zdaòovacích období nejvýznamnìj¹í odèitatelnou polo¾kou. Daòová ztráta je vlastnì jakýmsi „záporným základem danì” a základní pravidla pro její uplatnìní jsou pomìrnì jednoduchá.
Období uplatnìní ztráty
O daòovou ztrátu lze sní¾it základ danì kteréhokoli z pìti nejbli¾¹ích zdaòovacích období následujících po období vzniku ztráty.
Odpoèet daòové ztráty, je-li zdaòovacím obdobím poplatníka kalendáøní rok
Rok 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024
V jakém období lze uplatnit daòovou ztrátu Daòová ztráta za rok 2014 xxx xxx xxx xxx xxx
--- Daòová ztráta za rok 2015 xxx xxx xxx xxx
--- --- Daòová ztráta za rok 2016 xxx xxx xxx
--- --- --- Daòová ztráta za rok 2017 xxx xxx
--- --- --- --- Daòová ztráta za rok 2018 xxx
--- --- --- --- --- Daòová ztráta za rok 2019
Firma Riva Plus, a.s., (úètuje v kalendáøním roce) vykázala daòovou ztrátu za rok 2014 i za rok 2018. Star¹í ztrátu mù¾e odeèíst od základu danì nejpozdìji za zdaòovací období roku 2019. Mlad¹í ztrátu bude moci odeèíst od základu danì nejpozdìji za zdaòovací období roku 2023. Nebylo by tedy pro poplatníka výhodné v roce 2019 zaèít uplatòovat mlad¹í daòovou ztrátu z roku 2018, proto¾e jde o poslední rok, kdy mù¾e vyu¾ít star¹í ztrátu 2014.
Ka¾dá daòová ztráta za jedno konkrétní zdaòovací období se pova¾uje za samostatnou odèitatelnou polo¾ku. Poplatník tedy nemá jednu úhrnnou ztrátu, ale nìkolik samostatných ztrát za jednotlivá zdaòovací období. Zákon nestanovuje prioritu uplatòování tìchto jednotlivých daòových ztrát, zále¾í tak opìt na poplatníkovi.
Døívìj¹í daòovou ztrátu lze uplatnit ke sní¾ení základu danì z pøíjmù buï celou, nebo pouze její èást, maximálnì ale do vý¹e základu danì. Není vylouèeno uplatnìní daòové ztráty za více pøedcházejících období v tém¾ roce (napø. v roce 2019 lze sní¾it základ danì o daòové ztráty z let 2014 a¾ 2018).
Vymìøení ztráty
Daòová ztráta, stejnì jako daòová povinnost, podléhá vymìøení správcem danì. Pro uplatnìní ztráty jako odèitatelné polo¾ky není proto rozhodující, v jaké vý¹i byla uvedena na daòovém pøiznání, ale dùle¾ité je, v jaké vý¹i byla správcem danì vymìøena. Správce danì v¹ak nemá povinnost oznamovat vý¹i vymìøené danì èi daòové ztráty, pokud se neodchyluje od vý¹e uvedené v daòovém pøiznání. Z toho plyne, ¾e neobdr¾íme-li rozhodnutí správce danì o vymìøení ztráty, mù¾eme uplatnit odèitatelnou polo¾ku do vý¹e ztráty uvedené na pøiznání za pøíslu¹né zdaòovací období, v opaèném pøípadì je pro nás smìrodatné rozhodnutí správce danì.
S pøedcházejícím bodem souvisí i to, ¾e máme povinnost podat dodateèné daòové pøiznání v pøípadì zji¹tìní, ¾e vý¹e dosa¾ené daòové ztráty je ve skuteènosti ni¾¹í, ne¾ jsme pùvodnì uvedli na øádném daòovém pøiznání. Pøi podání dodateèného pøiznání na zmìnu vý¹e daòové ztráty (smìrem nahoru èi dolù) potom pøi uplatnìní odèitatelné polo¾ky vycházíme z údaje na dodateèném, nikoli pùvodním øádném pøiznání.
Ztráty u FO
o daòovou ztrátu nelze sní¾it dílèí základ danì ze závislé èinnosti (§ 6 ZDP), a to ani v období vzniku ztráty, ani v obdobích následujících (tj. zapoètení daòové ztráty jako odèitatelné polo¾ky proti dílèímu základu danì ze závislé èinnosti je vylouèeno). Poznámka: Nìco jiného je sní¾ení pøíjmù ze závislé èinnosti o ztrátu ze samostatné èinnosti pro úèely solidárního zvý¹ení danì ve smyslu § 16a ZDP.
Dùsledkem nedotknutelnosti dílèího základu danì z pøíjmù ze závislé èinnosti (§ 6 ZDP) je, ¾e fyzické osoby mohou v jednom zdaòovacím období (v jednom pøiznání) vykázat základ danì i daòovou ztrátu, a to kdy¾ úhrn dílèích základù danì z pøíjmù podle § 7 a¾ § 10 ZDP - tj. ze samostatné èinnosti, z kapitálového majetku, z nájmu a z ostatních pøíjmù - bude záporný a poplatník má rovnì¾ pøíjmy ze závislé èinnosti podle § 6 ZDP.
Od roku 2014 ji¾ není mo¾ný pøenos daòové ztráty zùstavitele na dìdice, ani kdy¾ pokraèuje v èinnosti.
Uplatnìní ztráty nemusí být v¾dy optimální
Ne v¾dy je daòovì optimální srazit základ danì daòovou ztrátou z minulých let na nulu. Pokud napø. dosáhl poplatník za rok 2018 relativnì malého základu danì do 165 600 Kè, mìl by radìji poèkat s uplatnìním daòové ztráty z roku 2017, jinak toti¾ plnì nevyu¾ije základní osobní slevu na dani na poplatníka 24 840 Kè, která mu tak propadne (právì tolik vychází daò ze základu danì 165 600 Kè pøi sazbì 15 %).
Podobnì lze doporuèit, aby fyzické osoby radìji ne¾ relativnì malou daòovou ztrátu vykázali alespoò mírný základ danì. A to tøeba tím, ¾e pro daný rok pøeru¹í odpisy nebo poèkají s poøízením velkých zásob a¾ do ledna dal¹ího roku místo v prosinci. Nejde pøitom pouze o nenávratnou daòovou újmu v podobì nevyu¾ití základní slevy na poplatníka, která prakticky eliminuje daò ze základu danì a¾ do vý¹e 165 600 Kè. Jak dále upøesníme, dùvody jsou i procesní – vymìøená daòová ztráta toti¾ citelnì prodlu¾uje lhùty pro stanovení (domìøení) danì. Navíc na ztrátu jsou finanèní úøedníci „háklivìj¹í” ne¾ na malý základ danì. A tak je „daòová optimalizace” cestou trvalých ztrát velmi riskantní, znamená toti¾ pozvánku pro správce danì na kontrolu. I kdy¾ mohou být dùvody dlouhé ztrátovosti prokazatelné a ekonomicky racionální, èasto tomu nebývá. A správci danì ji¾ „umìjí pracovat” s cenami obvyklými, zásadou materiální pravdy a zneu¾itím veøejného práva…
Daòová ztráta nemá nic spoleèného s úèetnì vykázaným záporným výsledkem hospodaøení ani ztrátou minulých let (zachycenou napø. na úètu 429). O vzniku daòové ztráty se neúètuje. Neúètuje se ani o uplatnìní daòové ztráty jako polo¾ky odèitatelné od základu danì.
Uplatnìní ztráty právním nástupcem PO
Není pøípustný jakýkoli pøenos daòové ztráty mezi dvìma rùznými daòovými subjekty, s výjimkami:
pøi pøevodu obchodního závodu na obchodní korporaci (§ 23a ZDP) je pøijímající obchodní korporace nebo pøijímající obchodní korporace prostøednictvím své stálé provozovny umístìné na území Èeské republiky oprávnìna pøevzít daòovou ztrátu nebo èást daòové ztráty vymìøené pøevádìjící obchodní korporaci, která souvisí s pøevedeným obchodním závodem a dosud nebyla uplatnìna jako polo¾ka odèitatelná od základu danì pøevádìjící obchodní korporací, za podmínek § 23a odst. 5 písm. b) ZDP; ztrátu v¹ak lze uplatnit pouze oproti shodné èinnosti, jaká byla vykonávána ve zdaòovacím období vzniku ztráty u pøevzaté obchodní korporace; dodejme, ¾e pro tyto úèely se pøevodem obchodního závodu (nebo jeho èásti) rozumí jeho vklad a nikoli prodej,
pøi fúzi a rozdìlení obchodních korporací (§ 23c ZDP) jsou nástupnické obchodní korporace oprávnìny k pøevzetí daòové ztráty vymìøené zanikající obchodní korporace, která dosud nebyla uplatnìna jako polo¾ka odèitatelná od základu danì zanikající obchodní korporací, a to za podmínek § 23c odst. 8 písm. b) ZDP; ztrátu v¹ak lze uplatnit pouze oproti shodné èinnosti, jaká byla vykonávána ve zdaòovacím období vzniku ztráty u pùvodní obchodní korporace.
Uvedené mo¾nosti pøi pøevzetí ztráty pøi pøevodu obchodního závodu podle (§ 23a ZDP) a pøi pøemìnách obchodních korporací (§ 23c ZDP) jsou umo¾nìny i v pøípadì dru¾stev, ale pøechodné ustanovení novely (èl. II bod 25 zákona è. 267/2014 Sb.) v pøípadì dru¾stev povoluje takto pøenést a¾ daòovou ztrátu vymìøenou za zdaòovací období zapoèaté po 31. 12. 2014.
Naopak tou pøíjemnìj¹í zmìnou, úèinnou od roku 2015, je to, ¾e nárok na vyu¾ití pøevzaté ztráty se neztratí ani pøi opìtovném pøevodu (mínìno „vkladu”) obchodního závodu nebo pøi opìtovné pøemìnì obchodní korporace.
Pomìrnì významné omezení ve vyu¾ití daòové ztráty pro právnické osoby obsahuje § 38na ZDP, podle nìho¾: Pokud do¹lo k podstatné zmìnì ve slo¾ení osob pøímo se úèastnících na kapitálu èi kontrole poplatníka, jemu¾ daòová ztráta vznikla, oproti období, za které byla ztráta vymìøena, tuto ztrátu nelze jako polo¾ku sni¾ující základ danì pou¾ít!
Podstatnou zmìnou pøitom je zmìna dotýkající se více ne¾ 25 % základního kapitálu èi hlasovacích práv, nebo kterou získá èlen obchodní korporace rozhodující vliv. U akciové spoleènosti s akciemi na majitele je podstatnou zmìnou, pokud ménì ne¾ 80 % tr¾eb za vlastní výkony a zbo¾í zaúètovaných do výnosù za období, kdy má být ztráta uplatnìna, plyne ze stejné èinnosti, která byla provozována k období vzniku ztráty.
Chce-li poplatník, u nìho¾ do¹lo k podstatné zmìnì, starou daòovou ztrátu uplatnit, má jedinou mo¾nost: prokázat správci danì, ¾e minimálnì 80 % jeho tr¾eb za vlastní výkony a zbo¾í zaúètovaných do výnosù za období, kdy do¹lo ke zmìnì vlastnické struktury, plyne ze stejné èinnosti, která byla provozována v dobì vzniku ztráty.
Co se pro úèely testu „zachování èinnosti” rozumí „stejnou èinností”, vyjasnil Koordinaèní výbor 423/26.02.14 Vymezení stejné èinnosti pro úèely pøevzetí daòových ztrát pøi pøemìnách podle § 38na odst. 4 a 5 ZDP, autorù: Ing. Zdenìk Urban a Ing. Václav Paèesný. Pøipomeòme, ¾e jde o uznávané odborné jednání daòových poradcù se zástupci finanèní správy, pøièem¾ texty jsou volnì k dispozici na stránkách finanèní správy.
Finanèní správa zde potvrdila, ¾e se pojem „stejná èinnost” vykládá ve smyslu obecnì pou¾ívaného vymezení ucelené èinnosti v daném oboru podnikání - napøíklad stavební èinnost, reklamní èinnost, výroba automobilù apod., pøièem¾ se pøihlí¾í i k vedlej¹í èinnosti, nikoliv v¹ak k ojedinìlým èinnostem zanedbatelného rozsahu. Vymezení ¾ivností, pøípadnì oboru èinností u volné ¾ivnosti má jen pomocný charakter, stejnì tak jako statistická klasifikace èinností CZ-NACE. Podmínkou ov¹em je, ¾e se skuteènì jedná o „èinnosti” aktivnì vykonávané a které lze pova¾ovat za stejné, jako tøeba v pøípadì nákupu a prodeje bez ohledu na pøípadnou zmìnu prodávaného druhu zbo¾í, kdy tato zmìna nijak nemìní charakter èinnosti, tedy nákup a prodej.
V pøípadì pochybností lze vyu¾ít institutu, tzv. závazného posouzení správcem danì: poplatník po¾ádá správce danì o vyjádøení ve vìci naplnìní podmínek odeètu daòové ztráty a pøedá mu pøíslu¹né podklady a správce danì vydá k vìci stanovisko.
Smysl vý¹e popsané restrikce je zøejmý: zamezit prodejùm ekonomicky nefunkèních obchodních spoleèností, v nich¾ se v minulosti nahromadily daòové ztráty, kdy jediným úèelem tìchto prodejù je to, aby nový vlastník tyto daòové ztráty vyu¾il jako polo¾ky sni¾ující základ danì, a dosáhl tím významných daòových úspor.
Protispekulativní omezení pøenosu ztráty
Firma Tretky, s.r.o., léta vyrábìla v¹emo¾né hlouposti, o které ov¹em nebyl doma ani v zahranièí valný zájem, a tak rok co rok vykazovala vìt¹í èi men¹í daòovou ztrátu. Kdy¾ po 3 letech neslavného podnikání dosáhl úhrn ztrát ji¾ 1 milion Kè, vyu¾ili spoleèníci této s.r.o. nabídky firmy Spekulanti, a.s., a prodali jí své podíly v Tretky, s.r.o. Zájmem kupce pøitom nebyla snaha postavit skomírající výrobu „tretek” na nohy, ale uplatnit nakumulovanou daòovou ztrátu dotyèné firmy ke sní¾ení daòového základu z vlastní èinnosti. Za tímto úèelem zaèali noví majitelé èást svých obchodù provádìt pøes firmu Tretky, s.r.o., a výrobu „tretek” zcela ukonèili.
Alternativnì také mohli Spekulanti, a.s., zmínìnou ztrátovou firmu Tretky, s.r.o., pohltit v rámci fúze.
Tìmto èistì daòovì spekulativním praktikám úèelovým pøevzetí ztrátové firmy pouze za úèelem vyu¾ití jejich daòových ztrát pøi zcela odli¹né vlastní, resp. následné èinnosti ov¹em daòový zákon brání. Naproti tomu, kdyby ale Spekulanti, a.s., pokraèovali ve výrobì „tretek”, tak by si mohli døívìj¹í ztráty Tretky, s.r.o., uplatnit.
V souvislosti s daòovou ztrátou jako polo¾kou odèitatelnou od základu danì je tøeba pøipomenout, ¾e ustanovení § 38r ZDP výraznì prodlu¾uje lhùtu, po kterou mù¾e finanèní úøad vymìøit daò z pøíjmù u tìch poplatníkù, kteøí daòovou ztrátu v nìkterém zdaòovacím období skuteènì vykázali. Zatímco obecnì platí ustanovení § 148 DØ, podle nìho¾ lhùta pro stanovení danì obecnì èiní tøi roky od uplynutí lhùty pro podání øádného daòového pøiznání, tak podle § 38r ZDP tato lhùta v pøípadì vymìøení daòové ztráty konèí pro období, v nìm¾ byla ztráta vymìøena, jako¾ i pro dal¹í období, v nich¾ lze tuto ztrátu uplatnit, a¾ souèasnì se lhùtou pro vymìøení danì za poslední období, v nìm¾ je mo¾no ztrátu uplatnit.
Poznámka: Zaèala-li lhùta pro vymìøení danì bì¾et pøed 1. 1. 2011, zùstává zachován její poèátek podle zákona o správì daní a poplatkù i po tomto datu, tedy od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost.
Teva, s.r.o., vykázala za rok 201X daòovou ztrátu. V pøípadì základu danì by lhùta pro stanovení, resp. domìøení danì za rok 201X (pokud by z nìjakého dùvodu nedo¹lo k jejímu prodlou¾ení nebo pøeru¹ení) uplynula po tøech letech od lhùty pro podání øádného pøiznání za rok 201X. Jeliko¾ v¹ak za rok 201X obchodní spoleènost dosáhla daòové ztráty, uplyne lhùta pro stanovení, resp. domìøení danì za rok 201X a¾ souèasnì se lhùtou pro stanovení danì za rok 201X+5 (co¾ je poslední rok pìtiletého období pro uplatnìní pøedmìtné daòové ztráty), tedy s 1. 4. 201X+9, pøípadnì s 1. 7. 201X+9.
3. Poskytnutá bezúplatná plnìní (dary)
Podmínky uplatnìní
Polo¾kou odèitatelnou od základu danì je hodnota poskytnutých bezúplatných plnìní (darù), a to u fyzických osob podle podmínek § 15 odst. 1 ZDP a u právnických podle podmínek § 20 odst. 8 ZDP. Podmínky, za kterých lze odèitatelnou polo¾ku uplatnit, jsou závislé na:
subjektu pøíjemce plnìní,
úèelu, na který má být bezúplatné plnìní pou¾ito,
vý¹i poskytnutého bezúplatného plnìní a vazbì na základ danì.
Podrobnìji tuto problematiku a podmínky, které musejí být splnìny, rozebíráme v samostatném textu Dary.
4. Podpora výzkumu a vývoje
Od zdaòovacího období zapoèatého v roce 2005 je dána mo¾nost uplatnit odpoèet od základu danì z titulu 100 % výdajù (nákladù) vynalo¾ených pøi realizaci projektù výzkumu a vývoje. Poèínaje zdaòovacím obdobím nebo jiným obdobím, za které se…

References: § 20
 § 35
 § 16
 § 7
 § 10
 § 6
 § 23
 § 23
 § 38
 § 38
 § 38
 § 148
 § 38
 § 15
 § 20