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Timestamp: 2018-01-21 04:43:49+00:00

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Legge comunitaria: tante le novità I.V.A.!
Nel S.O. n. 110 alla G.U. n. 161 del 14 luglio 2009 è stata pubblicata la Legge 7 luglio 2009, n. 88, recante: “Disposizioni per l’adempimento di obblighi derivanti dall’appartenenza dell’Italia alle Comunità europee – Legge comunitaria 2008”.
In questa sede si intendono richiamare le principali disposizioni della Legge n. 88/2009 che hanno apportato modificazioni di rilievo alla normativa in tema di Imposta sul Valore Aggiunto (IVA) al fine di adeguare il nostro ordinamento alla normativa comunitaria.
IVA interna
L’articolo 24, comma 4, lettera a), della Legge in esame modifica il criterio di individuazione della territorialità ai fini IVA di talune prestazioni di intermediazione stabilito dall’articolo 7, quarto comma, lettera f-quinquies), del D.P.R. n. 633/1972, peraltro in senso conforme a quanto già indicato dall’Agenzia delle Entrate in via interpretativa rispetto al previgente testo della disposizione in esame.
La nuova formulazione dell’articolo 7, quarto comma, lettera f-quinquies), risulta quindi essere la seguente: «f-quinquies) le prestazioni di intermediazione, relative ad operazioni diverse da quelle di cui alla lettera d) del presente comma e da quelle di cui all’articolo 40, commi 5 e 6, del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando le operazioni oggetto dell’intermediazione si considerano ivi effettuate, a meno che non siano commesse da soggetto passivo in un altro Stato membro dell’Unione europea; le suddette prestazioni si considerano in ogni caso effettuate nel territorio dello Stato se il committente delle stesse è ivi soggetto passivo d’imposta, sempre che le operazioni cui le intermediazioni si riferiscono siano effettuate nel territorio della Comunità».
La citata disposizione, come tutte quelle di cui ai commi 4 e 7 dell’articolo 24 della Legge n. 88/2009 che non abbiano una diversa specifica previsione (che verrà richiamata ove opportuno), si applica a partire dal 15 luglio 2009, giorno successivo a quello di pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale; tuttavia, per le operazioni effettuate a decorrere dal 1° gennaio 2008 per le quali sia già stata applicata la disciplina risultante dalle modifiche riferite, resta fermo il trattamento applicato. È da sottolineare, infine, che, in relazione alle citate prestazioni di servizi di cui all’articolo 7, quarto comma, lettera f-quinquies), del D.P.R. n. 633/1972, viene riformulato anche l’articolo 17, terzo comma, ad opera dell’articolo 24, comma 4, lettera d), della Legge comunitaria 2008.
Anche in riferimento a dette prestazioni di servizi gli obblighi IVA connessi alle prestazioni rese da soggetti non residenti a soggetti domiciliati nel territorio dello Stato, a soggetti ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all’estero ovvero a stabili organizzazioni in Italia di soggetti domiciliati e residenti all’estero, sono adempiuti, pertanto, dai committenti medesimi qualora agiscano nell’esercizio di imprese, arti o professioni, al pari di quanto già previsto per le cessioni di cui all’articolo 7, secondo comma, terzo periodo, e per le prestazioni di servizi di cui all’articolo 7, quarto comma, lettera d).
L’articolo 24, comma 4, lettera b), della Legge comunitaria 2008 riformula anche l’articolo 13 del D.P.R. n. 633/1972, che definisce i criteri per individuare la base imponibile ai fini IVA delle operazioni di cessione di beni e di prestazione di servizi. La principale modifica che ne emerge concerne l’individuazione della base imponibile nel caso di operazioni prive di corrispettivo, precedentemente individuata in funzione del valore normale. La nuova formulazione prevede che il criterio di individuazione della base imponibile cambi per le cessioni di beni di cui all’articolo 2, secondo comma, numeri 4), 5) e 6) del D.P.R. n. 633/1972. Si tratta, in particolare:
• delle cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelli la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa se di costo unitario non superiore a lire cinquantamila (Euro 25,82) e di quelli per i quali non sia stata operata, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’imposta a norma dell’articolo 19, anche se per effetto dell’opzione di cui all’art. 36 bis (Numero 4);
• della destinazione di beni all’uso o al consumo personale o familiare dell’imprenditore o di coloro i quali esercitano un’arte o una professione o ad altre finalità estranee all’impresa o all’esercizio dell’arte o della professione, anche se determinata da cessazione dell’attività, con esclusione di quei beni per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’imposta di cui all’articolo 19 (Numero 5);
• delle assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo e oggetto nonché le assegnazioni e le analoghe operazioni fatte da altri enti privati o pubblici, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni senza personalità giuridica (Numero 6).
Per tali operazioni, per le quali, come detto, la norma precedente faceva riferimento al valore normale, la base imponibile viene ora ad essere costituita dal prezzo di acquisto, o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni.
Per quanto concerne le prestazioni di servizi, varia il criterio di individuazione della base imponibile di quelle di cui all’articolo 3, terzo comma, primo e secondo periodo, del D.P.R. n. 633/1972.
Tale norma, in particolare, richiama le prestazioni indicate nei commi primo e secondo dello stesso articolo 3 del D.P.R. n. 633/1972, sempre che l’imposta afferente gli acquisti di beni e servizi relativi alla loro esecuzione sia detraibile.
La stessa norma prevede, quindi, che tali operazioni, se di valore superiore a Euro 25,82, costituiscano prestazioni di servizi rilevanti ai fini IVA anche nel caso in cui siano effettuate per l’uso personale o familiare dell’imprenditore, ovvero a titolo gratuito per altre finalità estranee all’esercizio dell’impresa, ad esclusione delle somministrazioni nelle mense aziendali e delle prestazioni di trasporto, didattiche, educative e ricreative, di assistenza sociale e sanitaria a favore del personale dipendente, nonché delle operazioni di divulgazione pubblicitaria svolte a beneficio delle attività istituzionali di enti e associazioni che senza scopo di lucro perseguano finalità educative, culturali, sportive, religiose e di assistenza e solidarietà sociale nonché delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS), e delle diffusioni di messaggi, rappresentazioni, immagini o comunicazioni di pubblico interesse richieste o patrocinate dallo Stato o da enti pubblici.
Ad esse si devono aggiungere le assegnazioni indicate al n. 6) dell’articolo 2 del D.P.R. n. 633/1972, che abbiano per oggetto cessioni, concessioni o licenze di cui ai numeri 1), 2) e 5) dell’articolo 3, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972.
Per tutte le citate prestazioni di servizi (anche per esse, in precedenza, si faceva riferimento al valore normale) la base imponibile deve essere determinata con riferimento alle spese sostenute dal soggetto passivo per l’esecuzione dei servizi medesimi.
Anche le deroghe alla definizione di base imponibile fornita nel primo comma dell’articolo 13 del D.P.R. n. 633/1972, previste dal terzo comma del medesimo articolo, vengono “rimodulate” dal legislatore con l’intervento della Legge comunitaria 2008. In particolare, le previsioni prima contenute nella lettera a) del citato terzo comma vengono ripartite, per essere meglio dettagliate, in tre lettere distinte, dal seguente contenuto:
– la lettera a) del novellato terzo comma dell’articolo 13 del D.P.R. n. 633/1972 prevede ora che per le operazioni imponibili effettuate nei confronti di un soggetto per il quale l’esercizio del diritto alla detrazione è limitato a norma del comma 5 dell’articolo 19, anche per effetto dell’opzione di cui all’articolo 36-bis, la base imponibile sia costituita dal valore normale dei beni e dei servizi se è dovuto un corrispettivo inferiore a tale valore e se le operazioni sono effettuate da società che direttamente o indirettamente controllano tale soggetto, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla il predetto soggetto.
– la lettera b) prevede che per le operazioni esenti, effettuate da un soggetto per il quale l’esercizio del diritto alla detrazione è limitato a norma del comma 5 dell’articolo 19, la base imponibile sia costituita dal valore normale dei beni e dei servizi se è dovuto un corrispettivo inferiore a tale valore e se le operazioni sono effettuate nei confronti di società che direttamente o indirettamente controllano tale soggetto, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla il predetto soggetto.
– la lettera c) prevede che per le operazioni imponibili, nonché per quelle assimilate agli effetti del diritto alla detrazione, effettuate da un soggetto per il quale l’esercizio del diritto alla detrazione è limitato a norma del comma 5 dell’articolo 19, la base imponibile è costituita dal valore normale dei beni e dei servizi se è dovuto un corrispettivo superiore a tale valore e se le operazioni sono effettuate nei confronti di società che direttamente o indirettamente controllano tale soggetto, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla il predetto soggetto.
Infine, la nuova lettera d) del terzo comma dell’articolo 13 del D.P.R. n. 633/1972 ripropone quanto in precedenza era contemplato dalla lettera b). La nuova lettera d) prevede, dunque, che, come già era disposto in precedenza, per la messa a disposizione di veicoli stradali a motore, nonché delle apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di telecomunicazioni e delle relative prestazioni di gestione, effettuata dal datore di lavoro nei confronti del proprio personale dipendente, la base imponibile sia costituita dal valore normale dei servizi se è dovuto un corrispettivo inferiore a tale valore.
Viene, inoltre, formulato un nuovo comma 4 dell’articolo 13 del D.P.R. n. 633/1972, che “importa” in tale articolo la previsione, precedentemente contenuta nel successivo articolo 14, in base alla quale, ai fini della determinazione della base imponibile, i corrispettivi dovuti e le spese e gli oneri sostenuti in valuta estera sono computati secondo il cambio del giorno in cui è stata effettuata l’operazione e, in mancanza, secondo il cambio del giorno antecedente più prossimo.
Non viene modificata, nel nuovo comma 5, la disposizione che prevede che per le cessioni che hanno per oggetto beni per il cui acquisto o importazione la detrazione è stata ridotta ai sensi dell’articolo 19-bis.1 o di altre disposizioni di indetraibilità oggettiva, la base imponibile sia determinata moltiplicando per la percentuale detraibile ai sensi di tali disposizioni l’importo determinato sulla base dei commi precedenti. Le citate disposizioni si applicano alle operazioni effettuate a partire dal sessantesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della Legge n. 88/2009, vale a dire dal 27 settembre 2009.
L’articolo 24, comma 4, lettera c), della Legge n. 88/2009, riformula l’articolo 14 del D.P.R. n. 633/1972, in precedenza intitolato alla determinazione della base imponibile ed ora alla determinazione del valore normale. Il nuovo articolo 14 prevede che per valore normale si intenda l’intero importo che il cessionario o il committente, al medesimo stadio di commercializzazione di quello in cui avviene la cessione di beni o la prestazione di servizi, dovrebbe pagare, in condizioni di libera concorrenza, ad un cedente o prestatore indipendente per ottenere i beni o servizi in questione nel tempo e nel luogo di tale cessione o prestazione
Qualora non siano accertabili analoghe cessioni di beni o prestazioni di servizi, per valore normale si dovrà intendere:
– per le cessioni di beni, il prezzo di acquisto dei beni o di beni simili o, in mancanza, il prezzo di costo, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni;
– per le prestazioni di servizi, le spese sostenute dal soggetto passivo per l’esecuzione dei servizi medesimi.
Per quanto concerne la messa a disposizione di veicoli stradali a motore, nonché delle apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di telecomunicazioni e delle relative prestazioni di gestione, effettuata dal datore di lavoro nei confronti del proprio personale dipendente, viene disposto che con Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze sono stabiliti appositi criteri per l’individuazione del valore normale. A causa delle modifiche introdotte, viene, dunque, a cadere la disposizione che prevedeva che, ai fini della quantificazione del valore normale della messa a disposizione di veicoli stradali a motore da parte del datore di lavoro nei confronti del proprio personale dipendente, si assumesse come valore quello determinato a norma dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR) di cui al D.P.R. n. 917/1986 (vale a dire la quantificazione del “benefit auto” ai fini IRPEF), comprensivo delle somme eventualmente trattenute al dipendente ed al netto dell’IVA compresa in detto importo.
Anche dette disposizioni, concernenti la rimodulazione dell’articolo 14 del D.P.R. n. 633/1972, si applicano alle operazioni effettuate dal sessantesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della Legge n. 88/2009, vale a dire dal 27 settembre 2009.
Esecuzione dei rimborsi IVA a soggetti non residenti
L’articolo 24, comma 4, lettera e), della Legge n. 88/2009 modifica l’articolo 38-ter, primo comma, primo periodo, del D.P.R. n. 633/1972, relativo all’esecuzione dei rimborsi a soggetti residenti in altri Stati membri dell’Unione Europea. In sostanza, vengono mutate le condizioni al sussistere delle quali tali soggetti possono ottenere il rimborso dell’Imposta sul Valore Aggiunto in Italia. In base alle nuove disposizioni, i soggetti precedentemente citati, che non si siano identificati direttamente e che non abbiano nominato un rappresentante fiscale ai fini IVA, assoggettati all’imposta nello Stato in cui hanno il domicilio o la residenza, possono ottenere, in relazione a periodi inferiori all’anno, il rimborso dell’IVA, se detraibile a norma dell’articolo 19 del D.P.R. n. 633/1972, relativa ai beni mobili ed ai servizi importati ed acquistati, semprechè di importo complessivo non inferiore ad Euro 200,00.
Le novità più significative riguardano i requisiti che tali soggetti debbono rispettare per aver diritto a detto rimborso. In particolare, a seguito delle modifiche introdotte, tali soggetti non devono aver effettuato operazioni in Italia, ad eccezione delle prestazioni di trasporto e relative prestazioni accessorie non imponibili ai sensi dell’articolo 9 del D.P.R. n. 633/1972, nonché delle operazioni indicate nell’articolo 17, commi terzo, quinto, sesto e settimo e nell’articolo 74, commi settimo ed ottavo del medesimo D.P.R. n. 633/1972 e nell’articolo 44, comma 2, del D.L. n. 331/1993. Restano invariati gli altri periodi del primo comma dell’articolo 38-ter di cui si tratta.
Non subisce modifiche neppure il secondo comma del medesimo articolo, il quale dispone che le stesse disposizioni si applichino, a condizione di reciprocità, anche ad operatori economici domiciliati e residenti fuori dall’Unione Europea, ma limitatamente all’imposta relativa agli acquisti ed alle importazioni di beni e servizi inerenti la loro attività.
Tra le altre disposizioni contenute nella Legge n. 88/2009, si segnalano anche quelle che concernono l’IVA intracomunitaria, disposte dall’articolo 24, comma 7, della medesima legge, che apportano numerose modifiche al Decreto Legge n. 331/1993, convertito con modificazioni dalla Legge n. 427/1993, che disciplina l’IVA intracomunitaria. Per quanto riguarda l’articolo 38 del predetto Decreto Legge, che disciplina gli acquisti intracomunitari, l’articolo 24, comma 7, lettera a), della Legge n. 88/2009 ha apportato due modifiche.
In primo luogo è stato inserito il comma 4-bis, con il quale viene precisato che ai fini dell’IVA costituiscono prodotti soggetti ad accisa l’alcole, le bevande alcoliche, i tabacchi lavorati ed i prodotti energetici, esclusi il gas fornito dal sistema di distribuzione di gas naturale e l’energia elettrica, quali definiti dalle disposizioni comunitarie in vigore.
La seconda modifica concerne il comma 5 dell’articolo 38 del D.L. n. 331/1993, che definisce quanto non costituisce acquisto intracomunitario. In particolare, viene riformulata la lettera c), in base alla quale ora non costituiscono acquisti intracomunitari gli acquisti di beni, diversi dai mezzi di trasporto nuovi e da quelli soggetti ad accisa, effettuati dai soggetti indicati nel comma 3, lettera c), dello stesso articolo 38 di cui si tratta, dai soggetti passivi per i quali l’imposta è totalmente indetraibile a norma dell’articolo 19, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972 (aggiornando il precedente riferimento al terzo comma) e dai produttori agricoli di cui all’articolo 34 dello stesso D.P.R. n. 633/1972 che non abbiano optato per l’applicazione dell’imposta nei modi ordinari, a condizione che l’ammontare complessivo degli acquisti intracomunitari e degli acquisti di cui all’articolo 40, comma 3, del D.L. n. 331/1993 (si tratta di determinate cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili), effettuati nell’anno solare precedente, non abbia superato Euro 10.000,00 (in precedenza la soglia era posta a sedici milioni di lire, vale a dire Euro 8.263,31) e fino a quando, nell’anno in corso, tale limite non sia superato. L’ammontare complessivo degli acquisti è da assumersi al netto dell’IVA ed al netto degli acquisti di mezzi di trasporto nuovi e degli acquisti di prodotti soggetti ad accisa.
Territorialità delle operazioni intracomunitarie
L’articolo 24, comma 7, lettera b), della Legge n. 88/2009 modifica l’articolo 40 del D.L. n. 331/1993, che disciplina la territorialità delle operazioni intracomunitarie.
Il primo intervento riguarda le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili e consiste sostanzialmente nell’aggiornamento di una delle ipotesi di deroga all’articolo 40, comma 3, cioè al criterio di territorialità fissato per dette prestazioni.
Esso, come noto, prevede che si considerano effettuate nel territorio dello Stato le cessioni effettuate in base a catalogo, per corrispondenza e simili, di beni spediti o trasportati nel territorio dello Stato dal cedente o per suo conto da altro Stato membro nei confronti di persone fisiche non soggetti d’imposta ovvero di cessionari che non hanno optato per l’applicazione dell’imposta sugli acquisti intracomunitari ai sensi dell’articolo 38, comma 6, del D.L. n. 331/1993, ma con esclusione in tal caso delle cessioni di prodotti soggetti ad accisa; i beni ceduti, ma importati dal cedente in altro Stato membro, si considerano spediti e trasportati dal territorio di tale ultimo Stato. In concreto, ora, le disposizioni del citato comma 3 non sono da applicare alle cessioni di beni, diversi da quelli soggetti ad accisa, effettuate nel territorio dello Stato, fino ad un ammontare nel corso dell’anno solare non superiore ad Euro 35.000,00 (in precedenza la soglia era fissata a cinquantaquattro milioni di lire, vale a dire Euro 27.888,67) e sempreché tale limite non sia stato superato nell’anno precedente. Come già in precedenza, resta ferma la disposizione in base alla quale tale esonero non opera per le cessioni di cui si tratta effettuate da parte di soggetti passivi in altro Stato membro che hanno ivi optato per l’applicazione dell’imposta nel territorio dello Stato.
Inoltre, viene abrogato il comma 8 dell’articolo 40 del D.L. n. 331/1993, concernente talune prestazioni di intermediazione; esso è da ritenersi, infatti, superato in virtù della disciplina dettata dal citato articolo 7, quarto comma, lettera f-quinquies), del D.P.R. n. 633/1972.
Anche il comma 9 viene conseguentemente corretto, eliminando il previgente riferimento all’abrogato comma 8. Esso dispone, dunque, che non si considerano effettuate nel territorio dello Stato le cessioni intracomunitarie, nonché le prestazioni di servizio, le prestazioni di trasporto intracomunitario, quelle accessorie e le prestazioni di intermediazione di cui ai commi 4 bis, 5 e 6 dell’articolo 40 in esame, rese a soggetti passivi d’imposta in altro Stato membro.
Talune novità vengono introdotte anche nell’articolo 41, comma 1, lettera b), del D.L. n. 331/1993, ad opera dell’articolo 24, comma 7, lettera c) della Legge comunitaria 2008. Si tratta, anche in questo caso, di cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili. Sostanzialmente, oltre ad un aggiornamento dei riferimenti alla normativa comunitaria, viene ridetreminato l’importo al di sotto del quale le cessioni contemplate nella norma citata non sono da considerarsi non imponibili, portandolo ad un ammontare non superiore, nell’anno precedente ed in quello corrente, ad Euro 100.000,00 (in precedenza la soglia era fissata a centocinquantaquattro milioni di lire, vale a dire Euro 79.534,36).
Base imponibile degli acquisti intracomunitari
La Legge n. 88/2009, articolo 24, comma 7, lettera d), riformula l’articolo 43 del D.L. n. 331/1993, relativo all’individuazione della base imponibile ed all’aliquota IVA delle operazioni di acquisto intracomunitario. Una parte delle modifiche che risultano a seguito dell’intervento normativo sono il necessario coordinamento con le già riferite modifiche agli articoli 13 e 14 del D.P.R. n. 633/1972. Inoltre, il nuovo comma 4 stabilisce che la base imponibile sia costituita dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano le operazioni in talune specifiche ipotesi.
Si tratta, in particolare, delle introduzioni di beni di cui all’articolo 38, comma 3, lettera b), dello stesso D.L. n. 331/1993 (vale a dire per l’introduzione nel territorio dello Stato da parte o per conto di un soggetto passivo d’imposta di beni provenienti da altro Stato membro, nonché nel caso di destinazione nel territorio dello Stato, per finalità rientranti nell’esercizio dell’impresa, di beni provenienti da altra impresa esercitata dallo stesso soggetto in altro Stato membro) e degli invii di cui all’articolo 41, comma 2, lettera c), del medesimo D.L. n. 331/1993 (vale a dire l’invio di beni nel territorio di altro Stato membro, mediante trasporto o spedizione a cura del soggetto passivo nel territorio dello Stato, o da terzi per suo conto, di beni ivi esistenti, ad eccezione di quelli oggetto di operazioni di perfezionamento o di manipolazioni usuali o inviati per essere temporaneamente utilizzati per l’esecuzione di prestazioni o che se fossero importati beneficerebbero della ammissione temporanea in totale esenzione dai dazi doganali).
Le citate modifiche dell’articolo 43 del D.L. n. 331/1993 è previsto siano applicabili alle operazioni effettuate a partire dal 27 settembre 2009, sessantesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della Legge n. 88/2009.
L’articolo 44, comma 2, del D.L. n. 331/1993, relativo ai soggetti passivi debitori d’imposta per le operazioni intracomunitarie, subisce un aggiornamento, reso necessario dalla citata abrogazione del comma 8 dell’articolo 40, ad opera dell’articolo 24, comma 7, lettera e), della Legge comunitaria 2008.
Fatturazione delle operazioni intracomunitarie
Anche l’articolo 46 del D.L. n. 331/1993 viene interamente riformulato, ma subisce due meri aggiornamenti, disposti dall’articolo 24, comma 7, lettera f), della Legge n. 88/2009. Infatti, nel comma 5, vengono soppressi due riferimenti agli abrogati articolo 38, comma 3, lettera a), ed articolo 40, comma 8, dello stesso D.L. n. 331/1993.
Obblighi connessi agli scambi intracomunitari
I commi 1 e 3 dell’articolo 50 del D.L. n. 331/1993, che dispone in merito agli obblighi connessi agli scambi intracomunitari, vengono, infine, anch’essi aggiornati unicamente eliminando, in una nuova formulazione che viene introdotta dall’articolo 24, comma 7, lettere g) ed h), della Legge n. 88/2009, i preesistenti riferimenti all’articolo 40, comma 8, del medesimo D.L. n. 331/1993, ora espressamente abrogato, come più volte sottolineato.

References: articolo 3
 articolo 14
 articolo 14
 articolo 38
 articolo 7
 articolo 24
 articolo 38
 articolo 40