Source: https://mobile.deloitte-tax-news.de/steuern/unternehmensteuer/bmf-verlustabzugsbeschraenkung-fuer-koerperschaften-para-8c-kstg.html
Timestamp: 2019-01-24 10:57:35+00:00

Document:
Deloitte Tax-News: BMF: Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften (§ 8c KStG)
BMF: Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften (§ 8c KStG)
Das BMF hat am 28.11.2017 das finale Schreiben zur Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften (§ 8c KStG) veröffentlicht.
Das BMF hat am 28.11.2017 das finale Anwendungsschreiben zur Verlustabzugsbeschränkung gem. § 8c KStG veröffentlicht. Seit 2014 lag ein Entwurf dieses BMF-Schreibens vor (vgl. Entwurf vom 15.04.2014), dessen Finalisierung schon seit längerer Zeit erwartet wurde.
Das finale BMF-Schreiben vom 28.11.2017 ersetzt das BMF-Schreiben vom 04.07.2008 und nimmt u.a. zur Anwendung der allgemeinen Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften gem. § 8c KStG unter Berücksichtigung der erfolgten Gesetzesänderungen (z.B. Einführung der Konzernklausel (§ 8c Abs. 1 S. 5 KStG) und der Stille-Reserven-Klausel (§ 8c Abs. 1 S. 6 bis 9 KStG) im Rahmen des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes 2009) und der ergangenen Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 30.11.2011, siehe Deloitte Tax News und vom 22.11.2016 siehe Deloitte Tax News) und des BVerfG (vgl. Beschluss vom 29.03.2017 siehe Deloitte Tax News) Stellung.
Das finale BMF-Schreiben enthält Ausführungen zum Anwendungsbereich des § 8c KStG, zum schädlichen Beteiligungserwerb, zum Erwerber, zu den Rechtsfolgen (Zeitpunkt, Umfang des Verlustuntergang, unterjähriger Beteiligungserwerb), zur Konzernklausel, zur Stille-Reserven-Klausel sowie zu den Anwendungsvorschriften der Regelung des § 8c KStG.
Das finale Schreiben entspricht im Wesentlichen der Entwurfsversion vom 15.04.2014. Relevante Abweichungen gegenüber der Entwurfsversion sind im Folgenden dargestellt:
Übertragung auf Erwerber mit gleichgerichteten Interessen (vgl. Rn. 28):
Das BMF wendet das Urteil des BFH vom 22.11.2016, siehe Deloitte Tax News, an. In diesem Urteil hat der BFH entschieden, dass Absprachen, die sich lediglich auf den Anteilserwerb „als solchen“ beziehen sowie die bloße (rechnerische) Beherrschungsmöglichkeit nicht ausreichen um eine (Erwerber-)Gruppe mit gleichgerichteten Interessen zu begründen.
Zeitpunkt und Umfang des Verlustuntergangs bei Organschaften (vgl. Rn. 32):
Laut dem finalen BMF-Schreiben ist in den Fällen eines schädlichen Beteiligungserwerbs am Organträger bzw. an der Organgesellschaft zum Ende des Wirtschaftsjahres des Organträgers bzw. der Organgesellschaft die Verlustkürzung nach § 8c KStG nur beim Organträger nach Zurechnung des Einkommens der Organgesellschaft vorzunehmen.
Die Ausführungen zum unterjährigen Beteiligungserwerb bei Organschaften (vgl. Rn. 37 u. 38) des finalen BMF-Schreibens entsprechen im Wesentlichen denen der Entwurfsversion (vgl. 33 u. 33a). Folglich treten die Rechtsfolgen des § 8c KStG in Organschaftsfällen bei unterjährigem Gesellschafterwechsel nicht für das zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs vorhandene saldierte Organschaftsergebnis ein, sondern die negativen Einkommen der Organgesellschaft und des Organträgers sind bei einem unterjährigen Beteiligungserwerb jeweils vor der Einkommenszurechnung auf Ebene der Organgesellschaft bzw. des Organträgers entsprechend der Ergebnisaufteilung zu kürzen.
Unterjähriger Beteiligungserwerb (vgl. Rn. 34):
Der Verlustvortrag vom Vorjahr bleibt abziehbar, soweit bis zum schädlichen Beteiligungserwerb ein positiver Gesamtbetrag der Einkünfte erzielt wurde (vgl. auch BFH-Urteil vom 30.11.2011 siehe Deloitte Tax News). Dies gilt auch, wenn im Veranlagungszeitraum, in dem der schädliche Beteiligungserwerb erfolgt, insgesamt ein niedrigerer Gesamtbetrag der Einkünfte als in der Zeit bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielt wird. Nach der Entwurfsversion des BMF-Schreibens kam eine Verrechnung eines bis zum Beteiligungserwerb erzielten Gewinns mit noch nicht genutzten Verlusten nur in Betracht, wenn das Ergebnis des Wirtschaftsjahres, in dem der schädliche Beteiligungserwerb erfolgt, insgesamt positiv ist (vgl. Rn. 31a des Entwurfs des BMF-Schreibens vom 15.04.2014).
Konzernklausel (vgl. Rn. 39ff.):
Die Konzernklausel wurde im Rahmen des Steueränderungsgesetzes vom 02.11.2015 (BGBl. I 2015, S. 1834) neu gefasst und wird im BMF-Schreiben ausführlich erläutert. Erwerber, Veräußerer oder „dieselbe Person“ im Sinne von § 8c Abs. 1 S. 5 KStG kann auch eine (ausländische) Personenhandelsgesellschaft (KG oder OHG) sein (vgl. Rn. 39 u. 42).
Die Konzernklausel ist auf sämtliche Rechtsvorgänge anwendbar, die zu einem schädlichen Beteiligungserwerb i.S.d. § 8c Abs. 1 KStG führen können, unabhängig davon, auf welchem Rechtsgrund (z.B. Kauf-, Schenkungsvertrag, Einbringung, verdeckte Einlage, Umwandlung usw.) diese beruhen (vgl. Rn. 40).
Anwendungsvorschriften im Hinblick auf den Beschluss des BVerfG vom 29.03.2017 (siehe Deloitte Tax News): (vgl. Rn. 66):
§ 8c S. 1 bzw. Abs. 1 S. 1 KStG (schädliche Beteiligungserwerbe von mehr als 25 % bis 50 % der Anteile) ist für unmittelbare Beteiligungserwerbe von Anteilen an Kapitalgesellschaften vor dem 01.01.2016 bis zu einer gesetzlichen Neuregelung vorerst nicht anzuwenden. Dies heißt im Umkehrschluss, dass die Finanzverwaltung § 8c KStG für mittelbare Beteiligungserwerbe vor dem 01.01.2016 von mehr als 25% bis 50% im Sinne von § 8c Abs. 1 S. 1 KStG und für unmittelbare und mittelbare Beteiligungserwerbe vor dem 01.01.2016 von mehr als 50% im Sinne von § 8c Abs. 1 S. 2 KStG weiterhin anwendet. Alle Bescheide, in denen Verluste bzw. Verlustvorträge wegen § 8c KStG bzw. § 10a S. 10 GewStG ganz oder teilweise nicht berücksichtigt oder nicht anerkannt worden sind, sollten offen gehalten werden, soweit sie keinen diesbezüglichen Vorläufigkeitsvermerk enthalten.
Ländererlasse zur Anwendung des § 8c KStG auf gewerbesteuerliche Fehlbeträge
Nach den Ländererlassen vom 29.11.2017 finden die Grundsätze des o.g. BMF-Schreibens vom 28.11.2017 uneingeschränkt auch bei der Gewerbesteuer Anwendung. Ergänzend ordnet der Erlass an, dass stille Reserven auf Ebene einer Mitunternehmerschaft, an der die Körperschaft beteiligt ist, bei der Anwendung des § 10a S. 10 GewStG nicht berücksichtigt werden können.
BMF, Schreiben vom 28.11.2017
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder, Schreiben vom 29.11.2017
BVerfG, Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, BStBl. II 2017, S. 1082, siehe Deloitte Tax News
BFH, Urteil vom 30.11.2011, I R 14/11, BStBl II 2012, S. 360, siehe Deloitte Tax News
BFH, Urteil vom 22.11.2016, I R 30/15, BStBl. II 2017, S. 921, siehe Deloitte Tax News
BMF, Entwurfsschreiben vom 15.04.2014, siehe Deloitte Tax News
BMF, Schreiben vom 04.07.2008, BStBl. I 2008, S. 736

References: § 8
 § 8
 § 8
 § 8
 § 8
 § 8
 § 8
 § 8

§ 8
 § 8
 § 8
 § 8
 § 8
 § 10
 § 8
 § 10