Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatnik/0112-kdil1-3-4012-293-2018-2-kb
Timestamp: 2018-08-16 09:55:05+00:00

Document:
♦ › Podatnik › 0112-KDIL1-3.4012.293.2018.2.KB
Wystawienie faktury potwierdzającej świadczenie usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz w zakresie wystawienia faktury potwierdzającej świadczenie usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury potwierdzającej świadczenie usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz w zakresie wystawienia faktury potwierdzającej świadczenie usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT – jest nieprawidłowe.
W dniu 2 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury potwierdzającej świadczenie usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz w zakresie wystawienia faktury potwierdzającej świadczenie usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz prawidłowo podpisaną treść złożonego wniosku.
Spółka, mająca swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), świadczy usługi informatyczne, programistyczne, tworzy strony internetowe, sklepy internetowe, aplikacje (PKD – 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z, 63.91.Z, 63.99.Z).
Spółka zamierza uruchomić serwis internetowy do tworzenia prototypów aplikacji. Klient – użytkownik, po zarejestrowaniu się w serwisie, będzie miał 14 dni bezpłatnego okresu próbnego. Po tym czasie, aby dalej korzystać z serwisu, klient będzie wykupywał subskrypcję na 30 dni. Cena subskrypcji będzie uzależniona od rodzaju pakietu – im droższy pakiet tym większa przestrzeń na dysku do tworzenia większej ilości prototypów. Dodatkowo udostępniona będzie płatna usługa wygenerowania gotowej aplikacji (programu komputerowego) na podstawie prototypu, który klient stworzył w serwisie. Usługa ta będzie wyceniana indywidualnie w zależności od złożoności projektu.
Wszystkie płatności będą dokonywane za pośrednictwem takich senesów jak A, B.
Sprzedaż usług dokonywana będzie na rzecz firm, które mają swoje siedziby w Polsce, jak i poza Polską (zarówno na terytorium UE, jak i poza nim) oraz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej z terytorium Unii Europejskiej i spoza Unii Europejskiej.
Sprzedaż realizowana będzie przez Spółkę za pomocą Internetu i sieci elektronicznej. Wymaga niewielkiego udziału Spółki.
Planowane świadczenie usług spełnia definicję usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy.
W myśl przepisu art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) NP 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77 z dnia 23 marca 2011 r., str. 1 – dalej: Rozporządzenie).
Na mocy art. 7 ust. 1 Rozporządzenia, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe); dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych.
Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:
W związku z art. 28k ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Oznacza on, że podatek od tych usług musi zostać uregulowany w państwie członkowskim konsumenta.
Dla prawidłowego stosowania nowych zasad związanych z rozliczaniem podatku VAT od usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych Spółka dokonała zgłoszenia (VIU-R) w zakresie procedury Małego Punktu Kompleksowej Obsługi (MOSS).
W ramach tej procedury usługi świadczone na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terenie Unii Europejskiej, objęte są stawkami podatku VAT właściwymi dla państwa konsumenta zgodnie z art. 28k ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z dnia 24 czerwca 2017 r.).
Stawki krajów unijnych dostępne są na https://europa.eu/youreurope/business/vat-customs/buy-sell/vat-rates/index_pl.htm.
W piśmie z dnia 7 czerwca 2018 r. Spółka uzupełniła opis sprawy o następujące informacje:
Nabywcy usług elektronicznych (podatnicy spoza Unii Europejskiej), dla których będą świadczone te usługi, nie będą posiadali stałego miejsca prowadzania działalności na terytorium Polski,
Nabywcy usług elektronicznych (podatnicy spoza Unii Europejskiej), dla których będą świadczone te usługi nie będą posiadali stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej,
Nabywcy usług elektronicznych (podatnicy spoza Unii Europejskiej), nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski oraz nabywcy usług elektronicznych (podatnicy spoza Unii Europejskiej) nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej, nie będą zobowiązani do rozliczenia podatku o podobnym charakterze jak podatek od wartości dodanej, z tytułu nabycia tych usług.
Czy Spółka wystawia fakturę potwierdzającą sprzedaż usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza UE, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz podał numer identyfikacyjny VAT, na wartość wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto), w pozycji VAT wpisuje „NP”, a w uwagach bądź innej pozycji wyrazy „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18?
Czy Spółka wystawia fakturę potwierdzającą sprzedaż usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza UE, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT, na wartość wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto), w pozycji VAT powinna znaleźć się „NP”, a w uwagach bądź w innej pozycji wyrazy „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18?
Stanowisko do pytania nr 1:
Ogólną zasadę dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług wynikającą z art. 28b ustawy stosuje się, gdy usługi są świadczone na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy oraz gdy przepisy szczególne nie przewidują innych zasad ustalania miejsca świadczenia dla danych usług. Zatem w sytuacji gdy usługi świadczone są na rzecz podatnika oraz dla tych usług nie przewidziano szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia, w myśl art. 28b ustawy miejscem opodatkowania usług jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, sprzedając usługi elektroniczne podatnikowi spoza terytorium UE, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz podał numer identyfikacyjny VAT, Spółka będzie wystawiać fakturę w kwocie netto ze stawką VAT „NP” oraz z adnotacją – odwrotne obciążenie (reverse charge).
Stanowisko do pytania nr 2:
Ogólną zasadę dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług wynikającą z art. 28b ustawy stosuje się, gdy usługi są świadczone na rzez podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy oraz gdy przepisy szczególne nie przewidują innych zasad ustalania miejsca świadczenia dla danych usług. Zatem w sytuacji gdy usługi świadczone są na rzecz podatnika oraz dla tych usług nie przewidziano szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia, w myśl art. 28b ustawy miejscem opodatkowania usług jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, sprzedając usługi elektroniczne podatnikowi spoza terytorium UE, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT, Spółka będzie wystawiać fakturę w kwocie netto ze stawką vat „NP” oraz z adnotacją – odwrotne obciążenie (reverse charge).
Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).
Nabywcy usług elektronicznych sprzedawanych przez Spółkę spełniają definicję podatnika w myśl art. 28a ustawy.
Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi elektroniczne.
Stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy – przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 – do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
Miejsce świadczenia usług elektronicznych w sposób szczególny zostało zawarte w art. 28k ustawy, w myśl którego – miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie w stosunku do świadczenia usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, a w związku z tym nie stanowi zastrzeżenia do powołanego art. 28b ust. 1 ustawy.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka, mająca swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i świadczy usługi informatyczne, programistyczne, tworzy strony internetowe, sklepy internetowe, aplikacje.
Spółka zamierza uruchomić serwis internetowy do tworzenia prototypów aplikacji. Klient – użytkownik, po zarejestrowaniu się w serwisie, będzie miał 14 dni bezpłatnego okresu próbnego. Po tym czasie, aby dalej korzystać z serwisu, klient będzie wykupywał subskrypcję na 30 dni. Cena subskrypcji będzie uzależniona od rodzaju pakietu – im droższy pakiet tym większa przestrzeń na dysku do tworzenia większej ilości prototypów. Dodatkowo udostępniona będzie płatna usługa wygenerowania gotowej aplikacji (programu komputerowego) na podstawie prototypu, który klient stworzył w serwisie. Usługa ta będzie wyceniana indywidualnie w zależności od złożoności projektu. Wszystkie płatności będą dokonywane za pośrednictwem takich senesów jak A, B.
Sprzedaż realizowana będzie przez Spółkę za pomocą Internetu i sieci elektronicznej. Wymaga niewielkiego udziału Spółki. Planowane świadczenie usług spełnia definicję usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy.
Wątpliwości Spółki dotyczą określenia prawidłowego sposobu wystawienia faktury potwierdzającej sprzedaż usług elektronicznych na rzecz podatników spoza Unii Europejskiej, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz podał numer identyfikacyjny VAT, jak również na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT.
Jak wynika z opisu sprawy, nabywcy usług elektronicznych – podatnicy spoza Unii Europejskiej – posiadają siedziby poza terytorium Unii Europejskie i jednocześnie nie będą oni posiadali stałego miejsca prowadzania działalności na terytorium Polski, jak również nie będą posiadali stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że miejscem świadczenia (opodatkowania) usług elektronicznych świadczonych przez Spółkę na rzecz podatników spoza Unii Europejskiej – na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy – będzie terytorium państw trzecich, w których usługobiorcy posiadają siedziby. Zatem ww. usługi nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.
Należy przy tym podkreślić, że powyższe ma zastosowanie zarówno w stosunku do podatników, którzy są zarejestrowanymi i czynnymi podatnikami VAT oraz podali numer identyfikacyjny VAT, jak również na rzecz podatników spoza Unii Europejskiej, którzy nie są zarejestrowani do podatku VAT, ponieważ określenie miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami nie jest uzależnione od ich rejestracji do podatku VAT.
Jak stanowi art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy – faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b – danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.
W świetle przytoczonego wyżej art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy, należy stwierdzić, że jeśli miejscem świadczenia dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego faktura może nie zawierać:
numeru, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
Wobec powyższego w związku z tym, że dla świadczonych przez Spółkę usług elektronicznych na rzecz podatników spoza Unii Europejskiej miejscem ich świadczenia będzie terytorium państw trzecich, to ma ona obowiązek – stosownie do ww. przepisu art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy – udokumentować je fakturami, które nie powinny zawierać m.in. stawki i kwoty podatku.
Jednocześnie art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy wskazuje na obowiązek umieszczania na fakturze wyrazów „odwrotne obciążenie”, w sytuacji wykonania usług, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest jej nabywca. Jak wskazała Spółka, nabywcy usług elektronicznych (podatnicy spoza Unii Europejskiej) nie będą zobowiązani do rozliczenia podatku o podobnym charakterze jak podatek od wartości dodanej, z tytułu nabycia tych usług. W związku tym, Spółka nie powinna na wystawianych fakturach umieszczać wyrazów „odwrotne obciążenie”.
Odnosząc się natomiast do możliwości wpisania w pozycji VAT „NP” należy wskazać, że przepisy ustawy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturach dodatkowych adnotacji, zatem możliwe jest umieszczenie na nich określenia „NP” jako informacji, że transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.
Reasumując, Spółka jest zobowiązana wystawić fakturę potwierdzającą sprzedaż usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza Unii Europejskiej, który jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT oraz podał numer identyfikacyjny VAT, na wartość wykonanych usług objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto), w pozycji VAT może wpisać „NP”, natomiast nie powinna umieszczać wyrazów „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy.
Ponadto, Spółka jest zobowiązana wystawić fakturę potwierdzającą sprzedaż usług elektronicznych na rzecz podatnika spoza UE, który nie jest zarejestrowany do podatku VAT, na wartość wykonanych usług objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto), w pozycji VAT może wpisać „NP”, natomiast nie powinna umieszczać wyrazów „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy.
Zatem oceniając całościowo stanowisko Spółki jest ono nieprawidłowe, ponieważ na wystawianych przez Spółkę fakturach nie powinna ona zamieszczać wyrazów „odwrotne obciążenie”.
Informuje się jednocześnie, że w zakresie wniosku dotyczącym obowiązku opodatkowania stawką VAT właściwą dla kraju konsumenta oraz obowiązku rejestracji do podatku w kraju konsumenta, w przypadku świadczenia usług elektronicznych na rzecz konsumenta niebędącego podatnikiem spoza Unii Europejskiej zostało wydanie postanowienie z dnia 11 lipca 2018 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.401.2018.1.KB.
0112-KDIL1-3.4012.293.2018.2.KB

References: art. 13
 art. 14
 art. 2
 art. 2
 art. 7
 art. 7
 art. 28
 art. 28
 art. 106
 art. 106
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 2
 art. 28
 art. 2
 art. 7
 art. 7
 art. 28
 art. 28
 art. 2
 art. 28
 art. 106
 art. 106
 art. 106
 art. 106
 art. 106
 art. 106
 art. 106