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Timestamp: 2019-02-15 19:25:51+00:00

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octubre 20, 2014 Boletín Jurídico 1 Comment
La responsabilidad tributaria subsidiaria, su existencia y procedencia mismas orbitan en torno a la declaración de fallido del deudor principal y, si los hay, de los responsables solidarios. El fallido, sustrato legendario en esta clase de responsabilidad… Su presencia se fundamenta en el principio de excusión de los bienes del deudor, una institución de larga tradición histórica que asienta sus raíces en el Derecho justinianeo y que nuestro Código Civil reconoce en su artículo 1.830: antes de redirigir la acción de cobro hacia el responsable subsidiario es preciso apurar el cobro en sede del llamado al pago de primer nivel. Esto no sucede en la responsabilidad solidaria, para cuya exigencia basta con que haya concluido el periodo voluntario de pago de la deuda (art. 175.1 de la Ley General Tributaria). A este hecho obedece que muchos autores consideren la previa declaración de fallido del deudor principal como la más importante diferencia entre responsabilidad solidaria y subsidiaria. Se hacen eco de tal diferencia también los tribunales de justicia. La STJ de Castilla–La Mancha de 1 de marzo de 2010, por ejemplo, califica a la declaración de fallido como “pórtico y presupuesto de la ulterior declaración de responsabilidad subsidiaria”.
– Tiempo de la declaración.
– Trascendencia de los responsables solidarios.
– Presupuestos del fallido (notificación y actuaciones previas).
– Efectos de su reversión.
– Incidencia en el fallido del nuevo artículo 170.6 de la LGT.
La primera cuestión que conviene aclarar es si la declaración de fallido debe hallarse dictada al tiempo de iniciar el procedimiento de declaración y exigencia de la responsabilidad o al de la resolución del mismo, es decir, cuando se dicta la propia declaración. Cabe hacerse esta pregunta porque el artículo 176 de la LGT se limita a indicar que “Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará el acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario.”. Es decir, concibe la declaración de fallido como requisito previo de la declaración de la responsabilidad, no del inicio del procedimiento que tiene por objeto declararla. La duda se suscita porque, a pesar de la claridad del texto legal transcrito, la redacción, a este mismo efecto, que usa el RGR es muy diferente. En su artículo 61.2.1º puede leerse que “Una vez declarados fallidos los deudores principales y los responsables solidarios, la acción de cobro se dirigirá frente al responsable subsidiario”. Se trata de un texto mucho más impreciso. Frente a lo conciso del término “declaración de responsabilidad”, el de “acción de cobro” es un concepto vago, generalista, que no se identifica con ningún aspecto concreto del procedimiento de responsabilidad; más bien constituye una referencia global a todos ellos. Acción de cobro resulta sinónimo de acción de pago. Y esta última sí representa una categoría perfectamente acotada en la LGT. Se refiere a ella, por ejemplo, el artículo 67.2, que regula el inicio del plazo de prescripción “para exigir la obligación de pago” al responsable.
Sí. La cuestión no es tan clara. En efecto. Bajo el imperio de la anterior Ley General Tributaria (Ley 230/1963, de 28 de diciembre) y su RGR, aprobado por el Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, ambos textos se expresaban con la ligereza de estilo de la que ahora sólo podemos acusar al RGR. En su artículo 37.5, disponía la primera que “La derivación de la acción de cobro a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los demás responsables solidarios …”, mientras que el segundo (art. 14.1) indicaba que “Los responsables subsidiarios están obligados al pago… cuando concurran las siguientes circunstancias… Que los deudores principales y responsables solidarios hayan sido declarados fallidos…”. Tan impreciso resultaba, pues, uno como otro texto. Ambos, tanto como, a su vez, el actual artículo 61.2.1º del RGR de 2005. Y, en este contexto, hubo pronunciamientos en ambos sentidos. Así, por ejemplo, la STJ de La Rioja de 13 de noviembre de 1998, en su FJ 5º afirmaba que “como presupuesto antecedente del procedimiento propiamente que culminará con el acto administrativo de derivación,
debe existir una previa declaración de fallido…”. En igual sentido, la Resolución del TEAC de 1 de marzo de 2007 (recaída en derivación de 8 de marzo de 2002), en su FJ 2º disponía que “la declaración de fallido es el punto departida para indagar la posible existencia de otros responsables (subsidiarios)… y el inicio de la tramitación del correspondiente expediente de derivación de responsabilidad…”. Idéntico criterio se contenía en la Resolución del mismo TEAC de 26 de enero de 2000, FJ 2 (“… declaración de fallido… en el acto de iniciación del expediente dederivación de responsabilidad se haga constar la existencia de dicha declaración…”). La tesis opuesta suscribía, en cambio, la STSJ de Castilla–La Mancha de 26 de febrero de 2000, cuando en su FJ 2º daba por válida la declaración de fallido en el mismo acuerdo de declaración de la responsabilidad subsidiaria.
Si, en general, el RGR es ambiguo, frente la precisión de la LGT, en el asunto que nos ocupa aquí, no cabe decir lo mismo cuando la responsabilidad se incardina en el procedimiento de regularización (art. 196 del RAT). En este otro caso, directamente, la norma reglamentaria enmienda a la Ley, al señalar, en el párrafo 3º del artículo 196.1 que “La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y, si los hubiera, de los responsables solidarios. Los órganos de recaudación acreditarán, a petición de los de inspección, la condición de fallido de los deudores principales y responsables solidarios, de lo que se dejará constancia en la comunicación de inicio del procedimiento de declaración de responsabilidad” (el resaltado es nuestro).
La LGT y el RGR, ambos, se refieren a la declaración de fallido tanto del deudor principal como de los responsables solidarios. La primera otorga valor relativo a la existencia de los segundos (mediante el inciso “y, en su caso,”), matiz que desaparece en el Reglamento. Resulta más acertada la primera porque si bien la presencia del deudor principal es condición inexcusable de la responsabilidad, el responsable solidario puede existir o no. Existirá sólo cuando haya sido declarado como tal con anterioridad al momento en que deba ser evacuada la declaración de fallido. Los eventuales responsables solidarios potenciales carecen de toda trascendencia. Admitiéndose lo contrario, la responsabilidad subsidiaria quedaría seriamente comprometida. O bien resultaría necesaria una hercúlea labor investigadora previa sobre posibles responsables solidarios que, ante la ausencia de límites, tanto cualitativos como temporales, podría diferir sine die el abordaje del expediente subsidiario, o bien, todo descubrimiento posterior a la declaración subsidiaria de un responsable solidario daría al traste con ésta, obligando a su revocación. En este sentido, cabe referirse, por ejemplo, a la STSJ de Cataluña de 8 de noviembre de 2012, cuyo FJ 3º (la parte del mismo que viene al caso) trascribimos, por su valor explicativo: “… el fallido del responsable solidario sólo resultará necesario en la medida en que exista tal responsable y así haya quedado acreditado y declarado… No se trata, pues, de que el órgano de recaudación deba seguir y documentar una serie de formalidades referentes a la imposibilidad de cobro de la deuda tanto frente al deudor principal como frente a otros posibles e inconcretos responsables, sino de que, una vez comprobado (sic) la concurrencia de un responsable solidario y declarada dicha responsabilidad, las actuaciones recaudatorias frente a éste hayan dado también resultado negativo, dejando expedita, en ese caso, la acción frente al responsable subsidiario”.
En este mismo sentido se pronuncia el TEAC, en resolución de 25 de octubre de 1999 (00/1256/1997), sobre un supuesto de responsabilidad solidaria del artículo 72 de la anterior LGT (FJ 4º): “… de la posible existencia de un sucesor ex artículo 72 LGT no se sigue necesariamente que la Administración que no lo había declarado tal venga obligada a investigar si realmente existía o no, pues nada le obligaba o le imponía tal investigación con carácter prioritario respecto de la responsabilidad subsidiaria declarada y exigida, pues ello no resulta de precepto alguno y, en suma, la Administración Tributaria podía optar por este camino, como en definitiva hizo”.
No procederá ni tan siquiera declarar el fallido, pues la declaración ya existe. El fallido es, en este sentido, un atributo subjetivo, inherente al sujeto. Por tanto, una vez calificado éste como fallido, su situación de tal se mantiene en tanto no revierta o, al decir convencional, “no devenga a mejor fortuna”. Así lo indica el último párrafo del artículo 61.1 del RGR cuando afirma que “El concepto de incobrable se aplicará a los créditos y el de fallido a los obligados al pago.”. Y así lo entiende también, acertadamente, la STSJ de las Islas Canarias de 13 de abril de 2010, cuyo FJ 3º es claro al respecto: “… anulara la liquidación… y que como consecuencia de lo resuelto, se dictara nueva liquidación, no implica la apertura de un nuevo periodo voluntario de pago y posterior procedimiento de apremio para una entidad declarada insolvente. Dicho en otros términos, la solvencia de una entidad es una cuestión puramente fáctica, un hecho, que no se altera por el dictado de una nueva liquidación tributaria”. Este dato es, por ejemplo, lo que –en contra, quizá, de la intuición– permite dar entrada en el artículo 196 del RAT no sólo a responsabilidades solidarias sino también subsidiarias.
La respuesta a nuestro interrogante cobra sentido, por tanto, sólo en relación con deudores “nuevos”, esto es, que todavía no han sido calificados con la marca de fallido. Basándose en el carácter iterativo del procedimiento administrativo de apremio, en el cual cada fase sucede a la anterior, definiendo todas ellas una secuencia global, precisa e ininterrumpida, de estadios concatenados (providencia de apremio → embargo → ejecución → cobro), tradicionalmente se ha sostenido que el fallido requiere la puesta en práctica del procedimiento y el apuramiento, infructuoso, del mismo. La STSJ de las Islas Baleares de 23 de enero de 1997, por ejemplo, declara en su FJ 5º que para “… poder actuar contra el responsable subsidiario… la Administración ha de dirigir contra él el correspondiente procedimiento de apremio y culminarlo sin poder cobrar el tributo”. De este mismo punto de vista es acreedora la STSJ de Madrid de 24 de abril de 1997, FJ 3º. No son los únicos pronunciamientos, desde luego, que apuntan en esa dirección. Cabe referirse al menos a estos otros: STSJ de La Rioja de 15 de noviembre de 2012, FJ 3º, y SSAN de 14 de febrero de 2005, FJ 3º, y de 17 de octubre de 2005, FJ 10º. Pero actuar así, en determinadas circunstancias puede resultar contrario a elementales consideraciones de eficacia administrativa.
Cuando el deudor carece de bienes o los poseídos no resultan embargables, por naturaleza o por su antieconomicidad (art. 169.5 LGT), ensayar la vía de cobro ejecutivo cuando de antemano se sabe a dónde conducirá, no parece, en efecto, lo más razonable. Se incurre entonces en lo que no desean los Tribunales que sea la declaración de fallido: una simple formalidad (2) . Así parece haberlo entendido el RGR, cuyo artículo 61.1 comienza diciendo que “Se considerarán fallidos aquellos obligados al pago respecto de los cuales se ignore la existencia de bienes o derechos embargables o realizables para el cobro del débito”. El precepto se expresa, claramente, en términos potenciales, no efectivos. Su redacción contrasta, además, con la que, a este mismo efecto, poseía su homólogo de 1990. El artículo 164.1 del anterior RGR empezaba diciendo que “Una vez comprobada en el curso del procedimiento de apremio la insolvencia de los deudores principales y de los responsables solidarios, serán declarados fallidos por el órgano de recaudación” (el resaltado es nuestro). De la misma opinión son al menos tantos pronunciamientos como los anteriormente expuestos en defensa de la tesis opuesta. Así, la Resolución del TSJ de Castilla–La Mancha de 2 de abril de 2012, que se conforma con que la Administración haya realizado las actuaciones de información suficientes y proporcionadas a los medios de que disponga para constatar la inexistencia de bienes susceptibles de embargo.
También la STSJ de Galicia de 23 de enero de 2013 milita a este lado de la cuestión, cuando afirma en su FJ 2º que “tal declaración (la de fallido) lo que exige es el análisis previo de la existencia de bienes realizables en el patrimonio del deudor principal de suerte que solamente cuando éstos faltan entra en juego la eventual responsabilidad subsidiaria.”. El TEAC abunda en esta misma idea. Podemos resumirla diciendo que, para el Alto órgano revisor administrativo, la procedencia y conformidad a derecho de la declaración de fallido no depende de que se hayan cumplido todos los actos del procedimiento ejecutivo de apremio respecto de todas las deudas derivadas al sujeto pasivo, sino de que responda a la ausencia real de bienes o derechos realizables del deudor conocidos por la Administración tributaria.
Así lo prevé el artículo 61.1.2º del RGR, que dispone que “La declaración de fallido podrá referirse a la insolvencia total o parcial del deudor”.
El concepto de fallido parcial es una novedad que incorporó a la práctica recaudatoria el RGR de 2005. Aunque su Preámbulo no explica el motivo de su introducción, obedeció a la necesidad de poner coto a un fraude sobrevenido que la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (el llamado Estatuto de los Contribuyentes) había propiciado involuntariamente. El artículo 31.2 de la citada Ley disponía que “La administración tributaria no podrá proceder a la enajenación de los bienes y derechos embargados en el curso del procedimiento de apremio hasta que el acto de liquidación de la deuda tributaria ejecutada sea firme, salvo en los supuestos de fuerza mayor, bienes perecederos, bienes en los que exista un riesgo de pérdida inminente de valor o cuando el contribuyente solicite de forma expresa su enajenación”. Ello significaba (y continúa significándolo, pues el artículo 31.2 de la Ley 1/1998 ha pasado, invariado, a constituir el artículo 172.3 de la LGT de 2003 un apartamiento absoluto respecto del criterio aplicable hasta entonces, en que la ejecutabilidad del embargo no se supeditaba a la firmeza de la liquidación que lo había provocado. En la medida en que la declaración de fallido, condición necesaria de la responsabilidad subsidiaria, exigía apurar el procedimiento de apremio, los contribuyentes prontovieron que una forma de obstruir el mecanismo detonante de la declaración de fallido era recurrir la liquidación y remansar bienes de escaso valor en propia sede. En tanto, por aplicación del mencionado artículo 31.2, no fueran enajenados tales bienes, y su remate aplicado a la cancelación del débito, no podía abordarse el expediente subsidiario. Pero, a su vez, apurar el apremio exigía ejecutar los embargos, algo que la falta de firmeza de la liquidación impedía. Se trataba de una práctica fácil de llevar a cabo, puesto que la firmeza de la liquidación desaparece con sólo impugnar ésta, aun cuando no se logre la suspensión de su cobro. El fallido parcial sale al paso de este fraude procedimental, ya que permite saltarse el eslabón final del razonamiento.
Quien actúa a partir de la información disponible en el momento en que toma su decisión, no parece lógico que deba soportar luego el reproche de que, a posteriori, dicha información se haya revelado incompleta o falsa. Sería contrario a la buena fe. Esta idea, de sentido común, halla refrendo en el texto del artículo 63 del RGR. Su apartado 1 prevé la circunstancia, perfectamente admisible, de que quien fue fallido, deje de serlo, e impone al órgano de recaudación, con buen criterio, la lógica servidumbre de tutelar cualquier posible evolución en tal sentido (“El órgano de recaudación vigilará la posible solvencia sobrevenida de los obligados al pago declarados fallidos”).
Admitido esto, en su apartado 2 prescribe el modo de actuar si ello sucede: “En caso de producirse tal circunstancia y de no mediar prescripción, procederá la rehabilitación de los créditos declarados incobrables, reanudándose el procedimiento de recaudación partiendo de la situación en que se encontraban en el momento de la declaración de crédito incobrable o de baja por referencia”.
“Existe grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:
A los efectos de este apartado, a los derechos de voto de la entidad dominante se añadirán los que posea a través de otras sociedades dependientes o a través de personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de la entidad dominante o de otras dependientes o aquellos de los que disponga concretamente con cualquier otra persona”.
Los dos ejemplos anteriores ponen de manifiesto el incomprensible (por absurdo) “error de salto” en el que incurre el artículo 170.6.
El razonamiento de este apartado 7.2 tiene una lectura “hacia atrás”.
« Informe al Anteproyecto de la Ley de modificación parcial de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria emitido por el Consejo General del Poder Judicial.
Ley 18/2014: nuevos cambios en la exención al IIVTNU de las daciones en pago »
Hace ahora un año de la publicación de este artículo, por lo que espero que reciban mi comentario.
El artículo es muy interesante pero sin embargo hay algo que no me queda claro y que les agradecería que me respondiesen puesto que me encuentro en el caso de haber sido declarado responsable subsidiario de una deuda anterior de mi vivienda:
¿Existe un límite de plazo para la Administración a la hora de declarar a un deudor fallido una vez que este no ha respondido al procedimiento de apremio? ¿Pueden dilatar esa declaración todo el tiempo que quieran? ¿Podría considerarse que la Administración no ha actuado de buena fe si al encontrarse con la imposibilidad de pago por parte del deudor principal (una vez activados los mecanismos de embargo, etc de los que dispone)dilata indefinidamente la declaración de fallido en espera de que el bien sea adquirido por otro sujeto?.
Simplemente para que lo tengan como referencia, en mi caso se ha declarado como fallido al deudor principal 12 años después de su primera deuda y 7 de la última.
Intereses y recargos superficie Caducidad Responsables Procedimiento Administrativo Administración electrónica Deuda tributaria No sujeción Inspección procedimiento sancionador tasas IIVTNU Devengo y periodo impositivo Sujetos pasivos cuestion de inconstitucionalidad Pago Notificaciones Exención Beneficios fiscales Concursal Contratos públicos Notificaciones electrónicas Devolución de ingresos indebidos Protección de datos Sancionador Recursos Recaudación Prescripción Costas Procedimientos de revisión Catastro Administración Local liquidación TEAC IBI Apremio IAE valor catastral Sanción Telefonía móvil Suspensión Aplazamiento-fraccionamiento Ordenanzas Providencia de apremio base imponible

References: artículo 1
 artículo 170
 resolución 
 artículo 176
 artículo 61
 artículo 67
 Real Decreto 
 artículo 37
 artículo 61
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 196
 resolución 
 artículo 72
 artículo 72
 artículo 61
 artículo 196
 artículo 61
 artículo 164
 Resolución 
 artículo 61
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 172
 artículo 31
 artículo 63
 artículo 170