Source: http://sbirka.nssoud.cz/cz/danove-rizeni-penezni-prostredky-zajistene-spravcem-dane-majetek-patrici-do-konkursni-podstaty.p2559.html
Timestamp: 2020-01-25 06:01:14+00:00

Document:
Daňové řízení: peněžní prostředky zajištěné správcem ... | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Daňové řízení: peněžní prostředky zajištěné správcem daně; majetek patřící do konkursní podstaty
k § 71 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 255/1994 Sb.*) (v textu jen „daňový řád“)
k § 14 odst. 1 písm. a) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání*)
Peněžní prostředky zajištěné správcem daně na základě zajišťovacího příkazu vydaného podle § 71 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, na úhradu daně, která nebyla splatná nebo stanovená ke dni prohlášení konkursu podle zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, je správce daně povinen vydat do konkursní podstaty [§ 14 odst. 1 písm. a) zákona o konkursu a vyrovnání].
Neučiní-li tak a použije-li tyto prostředky na úhradu daně, která se stane splatnou (stanovenou) až po prohlášení konkursu, poruší tuto svou povinnost a daňovou pohledávku z nově splatné (stanovené) daně již započítává proti pohledávce správce konkursní podstaty na vydání zajištěných peněžních prostředků. Tím ovšem poruší § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, podle něhož na majetek patřící do konkursní podstaty není započtení přípustné.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 1. 2011, čj. 9 Afs 29/2010-61)
Veřejná obchodní společnost 1. správcovská a konkursní proti Finančnímu úřadu v Pardubicích o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalovaného.
Správce daně vydal zajišťovací příkaz podle § 71 daňového řádu na zajištění daňové povinnosti žalobce na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2007, v té době ještě nevyměřené, ve výši 114 00 000 Kč. Na splnění této povinnosti poukázal žalobce částku (resp. částka byla vymožena) 58 290 507, 09 Kč. Následně byl na žalobce prohlášen konkurs. Platebním výměrem ze dne 11. 9. 2007, tedy po vyhlášení konkursu, správce daně žalobci vyměřil daňovou povinnost úpadce na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2007 a částku 58 290 507,09 Kč na ni „
započetl
Žalobce tento postup správce daně reklamoval, neboť měl za to, že v okamžiku účinků prohlášení konkursu měla být předmětná částka s ohledem na § 14 odst. 1 písm. i) a § 28 zákona o konkursu a vyrovnání vydána do konkursní podstaty úpadce. Rozhodnutím ze dne 16. 9. 2009 žalovaný reklamaci žalobce zamítl.
Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu u Krajského soudu v Hradci Králové, pobočka Pardubice, který rozsudkem ze dne 22. 4. 2010 rozhodnutí žalovaného pro nezákonnost zrušil a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení.
Krajský soud v posuzované věci dospěl k závěru, že žalobcova platba nepřestala mít okamžikem prohlášení konkursu charakter zajištění úhrady na nesplatnou nebo dosud nestanovenou daň ve smyslu § 71 daňového řádu, přičemž tato částka stále patřila do majetku úpadce. Prohlášením konkursu se tato částka stala podle § 6 zákona o konkursu a vyrovnání součástí konkursní podstaty, kdy jedním z účinků prohlášení konkursu je, že oprávnění nakládat s majetkem podstaty přechází na správce [§ 14 odst. 1 písm. a) citovaného zákona], přičemž započtení na majetek patřící do podstaty není možné [§ 14 odst. 1 písm. i) stejného zákona]. Postupem stěžovatele, který přes prohlášení konkursu použil předmětnou částku k úhradě daňové povinnosti úpadce stanovené až po prohlášení konkursu, stěžovatel porušil uvedená ustanovení. Došlo tak totiž v podstatě k započtení na majetek patřící do konkursní podstaty, neboť stěžovatel k tomuto postupu již neměl oprávnění. I skryté započtení lze totiž podřadit pod § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání. Krajský soud zdůraznil v tomto směru dostupnou literaturu a judikaturu k započtení v oblasti práva veřejného, mj. i nález Ústavního soudu ze dne 2. 7. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 12/06, č. 121/2008 Sb. ÚS, č. 342/2008 Sb.
Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (stěžovatel) kasační stížnost, v níž namítal, že krajský soud nesprávně interpretoval příslušná ustanovení daňového řádu (zejm. § 71) a zákona o konkursu a vyrovnání (zejm. § 6 a § 14). Nesouhlasil s názorem, že prohlášením konkursu náležela předmětná částka do konkursní postaty úpadce. Zdůraznil, že podle jeho názoru není rozhodné, zda zajištěné peněžní prostředky mají charakter zajištění a do čí majetkové sféry náleží. V okamžiku prohlášení konkursu tu totiž existoval právní titul (zajišťovací příkaz). Vzhledem k tomu, že § 14 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání ani jiné ustanovení tohoto zákona nestanoví, že by zajišťovací příkaz prohlášením konkursu pozbyl své účinnosti, trvá povinnost daňového dlužníka poskytnout zajištění i v průběhu konkursu. Prohlášením konkursu tak podle stěžovatele nedošlo k žádné změně a stěžovatel byl oprávněn požadovat předmětné zajištění a nebyl povinen již realizované plnění vracet do konkursní podstaty. Jediným rozdílem bylo, že stěžovatel již nemohl z titulu zajišťovacího příkazu provést exekuci [§ 14 odst. 1 písm. e) citovaného zákona].
však byla provedena ještě před prohlášením konkursu.
Stěžovatel akcentoval, že peněžní prostředky zaplacené (vymožené) podle zajišťovacího příkazu na úhradu zajištěné daně jsou svou povahou peněžními prostředky určenými již k úhradě konkrétní daňové povinnosti, která je již v rozhodnutí o zajištění jednoznačně specifikována co do důvodu, druhu daňové povinnosti a zdaňovacího období. S tím se krajský soud nevyrovnal. Nemůže se totiž jednat o „
“ (byť skryté), které předpokládá existenci „
“, který je možno použít na úhradu existujícího „
“. V předmětném případě tu však žádného přeplatku nebylo, což konečně vyplývá i z dikce § 71 daňového řádu.
Stěžovatel dále namítal, že krajský soud nevzal v potaz ani charakter a povahu institutu zajištění daně podle § 71 daňového řádu ve vztahu k zajišťovacím prostředkům uvedeným v § 28 zákona o konkursu a vyrovnání. Konkursní úprava je totiž založena na zásadě, že věřitelé, kteří si dostatečně hájili svá práva a ještě před prohlášením konkursu si sjednali některý ze způsobů zajištění, mají privilegovanější postavení, když mají právo, aby jejich pohledávky byly uhrazeny ze zpeněžení předmětu zajištění. Ustanovení § 28 zákona o konkursu a vyrovnání však zajišťovací příkaz podle § 71 daňového řádu mezi takovými zajištěními nevyjmenovává. To však neznamená, že by správce daně měl mít nevýhodnější postavení proti jiným zajištěným věřitelům. Důvod neuvedení institutu zajišťovacího příkazu v § 28 zákona o konkursu a vyrovnání vyplývá dle stěžovatele právě z odlišného charakteru zajištění podle § 71 daňového řádu. Ustanovení § 28 zákona o konkursu a vyrovnání totiž předpokládá vydání věci, práva nebo pohledávky do dispozice správce konkursní podstaty, který tuto věc, právo nebo pohledávku zpeněží a z tohoto zpeněžení uspokojí odděleného věřitele. Povaha zajišťovacího příkazu podle § 71 daňového řádu však takový postup neumožňuje.
(...) Podstatou projednávané věci je zodpovězení otázky, zda peněžní prostředky zajištěné správcem daně ještě před prohlášením konkursu na majetek daňového subjektu na základě zajišťovacího příkazu vydaného ve vztahu ke konkrétní dani za konkrétní zdaňovací období podle § 71 daňového řádu je třeba v případě prohlášení konkursu podle zákona o konkursu a vyrovnání, které nastalo ještě před splatností daně či před jejím stanovením, považovat za součást konkursní podstaty. Zdejší soud poznamenává, že se jedná o otázku dosud zdejším soudem ani Nejvyšším soudem ČR neřešenou, byť v dostupné literatuře je nastolována již dlouhodobě (viz např. Taranda, P. K postavení správce daně a veřejnoprávních pohledávek v konkursním řízení (I.).
Bulletin komory daňových poradců
, 2004, č. 2, s. 28, nebo Drozd, J. Konkursní řízení – činnost správce a daně (IV.).
, 2002, č. 7, s. 34).
V prvé řadě Nejvyšší správní soud považuje za nutné uvést, že zajišťovací příkaz podle § 71 daňového řádu je institutem zajišťovacím. To plyne nejen z názvu tohoto institutu a z nadpisu § 71 „
“, ale i ze samotného textu zákona, když § 71 odst. 2 citovaného zákona výslovně uvádí, že „[s]
loží-li daňový subjekt dostatečnou jistotu, jiné zajištění se neprovede a již provedené zajišťovací úkony správce daně zruší
“ a § 71 odst. 1 věta druhá výslovně popisuje povahu zajišťovacího příkazu slovy: „
V zajišťovacím příkaze uloží daňovému subjektu, aby nejdéle do tří dnů v příkaze uvedenou částku daně zajistil ve prospěch správce daně, a to způsobem v příkaze uvedeným, zejména složením jistoty na jeho účet nebo do určené depozitní úschovy.
“ Daňový řád pak zná i jiné způsoby zajištění než „
“, a to zástavní právo (§ 72) a ručení (§ 57a), kdy tyto instituty jsou koncipovány obdobně jako zástavní právo a ručení ve vztazích soukromoprávních [srov. § 304 a násl. obchodního zákoníku, § 152 a násl., § 552, § 546 a násl. občanského zákoníku], přičemž zástavní právo a ručení jsou soukromoprávní teorií i praxí pokládány za typické zajišťovací (nikoli např. platební) instituty.
Soukromé právo zná přitom celou škálu zajišťovacích institutů nevyjmenovaných v § 28 zákona o konkursu a vyrovnání, a to dohodu o srážkách ze mzdy či jiných příjmů (§ 551 občanského zákoníku), zajišťovací převod práva (§ 553 občanského zákoníku), zajišťovací postoupení pohledávky (§ 554 občanského zákoníku), ručení (§ 546 a násl. občanského zákoníku, § 304 a násl. obchodního zákoníku), smluvní pokutu (§ 544 a násl. občanského zákoníku, § 300 a násl. obchodního zákoníku) či uznání dluhu (§ 558 občanského zákoníku, § 323 obchodního zákoníku). Stěžovateli tak nelze přisvědčit, že by zákon o konkursu a vyrovnání privilegoval postavením odděleného věřitele všechny věřitele, kteří mají svoji pohledávku zajištěnu. Ustanovení § 28 zákona o konkursu a vyrovnání totiž privileguje postavením oddělených věřitelů jen ty, kdo mají svou pohledávku zajištěnu zástavním právem, zadržovacím právem, omezením převodu nemovitosti, převodem práva nebo postoupením pohledávky. Zákon o konkursu a vyrovnání přitom výslovně počítá s tím, že § 28 tohoto zákona nedopadá na veškeré případy zajištění, operuje-li např. v § 66j s pojmem „
pohledávka jinak zajištěná
Tam, kde u neoddělených zajištěných věřitelů měl zákonodárce v úmyslu odvrátit pro tyto věřitele negativní účinky prohlášení konkursu, tak ve výslovném textu zákona o konkursu a vyrovnání i učinil (srov. § 14 odst. 2 a 3 tohoto zákona).
Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že peněžní prostředky zajištěné správcem daně na základě zajišťovacího příkazu vydaného podle § 71 daňového řádu na úhradu daně, která nebyla splatná nebo stanovená ke dni prohlášení konkursu podle zákona o konkursu a vyrovnání, je správce daně povinen vydat do konkursní podstaty [§ 14 odst. 1 písm. a) zákona o konkursu a vyrovnání]. Neučiní-li tak a použije-li tyto prostředky na úhradu daně, která se stane splatnou (stanovenou) až po prohlášení konkursu, poruší tuto svou povinnost a daňovou pohledávku z nově splatné (stanovené) daně již započítává proti pohledávce správce konkursní podstaty na vydání zajištěných peněžních prostředků. Tím ovšem poruší § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání, podle něhož na majetek patřící do konkursní podstaty není započtení přípustné.

References: § 71
 zákona č. 337
 zákona č. 255
 § 14
 zákona č. 328
 § 71
 zákona č. 337
 zákona č. 328
 § 14
 zákona č. 328
 § 71
 § 14
 § 28
 soud 
 § 71
 § 6
 § 14
 soud 
 soud 
 § 71
 § 6
 § 14
 § 14
 soud 
 § 71
 soud 
 § 71
 § 28
 § 28
 § 71
 § 28
 § 71
 § 28
 § 71
 § 71
 soud 
 soud 
 § 71
 § 71
 § 71
 § 71
 § 304
 § 152
 § 552
 § 546
 § 28
 § 304
 § 300
 § 323
 § 28
 § 28
 § 66
 § 14
 soud 
 § 71
 § 14