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Timestamp: 2018-02-21 09:28:31+00:00

Document:
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Herrn MV als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw., X., gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 22. Juli 2011 betreffend Abweisung eines Antrages gemäß § 17 GrEStG entschieden:
Zwischen der Firma Verkäuferin (Verkäuferin) und der Firma Bw. (Berufungswerberin) wurde am 17. August 2007 ein Kaufvertrag abgeschlossen, mit dem das Eigentumsrecht an 1306/2130 Anteilen der Liegenschaft EZ 1, Grundbuch xy und an 1/6 Anteil an der Liegenschaft EZ 2, Grundbuch xy an die Berufungswerberin übertragen wurden. Als Kaufpreis wurde ein Betrag von € 300.000,-- zuzüglich Umsatzsteuer im Betrag von € 60.000,-- vereinbart. Die Entrichtung des Kaufpreises erfolgte durch Übernahme einer Verbindlichkeit der Verkäuferin bei der Bank reg.Gen.m.b.H. und die Berichtigung der Umsatzsteuer erfolgte durch Verrechnung zwischen den Abgabenkonten der Vertragsteile. Für diesen Erwerbsvorgang wurde die Grunderwerbsteuer selbst berechnet.
Der Grundbuchsantrag wurde vom Bezirksgericht A. mit Beschluss vom 12. Juni 2008, TZ, abgewiesen, da für die begehrten Einverleibungen die Rechtswirksamkeit des Vertrages und der Eintritt der aufschiebenden Bedingungen nachzuweisen war und der Nachweis nicht erbracht wurde.
Mit Beschluss des Landesgerichtes B. vom 27. November 2008, 1S, wurde über das Vermögen der Berufungswerberin der Konkurs eröffnet.
Mit Schreiben an die Verkäuferin vom 24. November 2008 erklärte der Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Berufungswerberin:
"Im Sinne des § 21 KO ist der zweiseitige Vertrag von dem Gemeinschuldner und dem anderen Teil zum Zeitpunkt der Konkurseröffnung noch nicht vollständig erfüllt worden. Gemäß § 21 KO erkläre ich daher in meiner Funktion als Masseverwalter in das bestehende Vertragsverhältnis nicht einzutreten, sodass dieses mit sofortiger Wirkung endet und die durch die nunmehrige Gemeinschuldnerin erfolgte Schuldübernahme bei der Bank reg.Gen.m.b.H. gegenstandslos ist. Die infolge der Endigung des Vertragsverhältnisses fällig werdenden Umsatzsteuerbeträge werden, wie bereits anlässlich des Vertragsabschlusses durch Umbuchung bzw. Überrechnung auf den Steuerkonten der Vertragsteile zu tilgen sein, wobei das genaue Vorgehen noch abzusprechen sein wird."
Mit Schriftsatz vom 4. März 2009, welcher über Aufforderung des Unabhängigen Finanzsenates vorgelegt wurde, hat der Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Berufungswerberin der Verkäuferin einen Entwurf einer Vereinbarung, in der die Rückabwicklung des Liegenschaftskaufvertrages erfolgt, übermittelt. Dieser Schriftsatz hat folgenden Wortlaut:
"In der Beilage übermittle ich, wie telefonisch besprochen, den Entwurf einer Vereinbarung, in der die Rückabwicklung des Liegenschaftskaufvertrages mit der nunmehrigen Gemeinschuldnerin erfolgt. Ich ersuche um Durchsicht des Vertrages und möglichst baldige Rückäußerung ob der Vertrag, wie vorbereitet, unterfertigt werden kann."
Mit Schreiben des Herrn RA an den Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Berufungswerberin vom 19. März 2009 wurde unter Verweis auf ein Schreiben vom 4. März 2009 mitgeteilt, dass die Verkäuferin grundsätzlich mit der Rückabwicklung des Kaufvertrages einverstanden wäre, wenngleich dem im Sinne der gängigen Judikatur erhebliche Bedenken nach Maßgabe der Bestimmungen des § 21 KO entgegenstehen. Weiter wird in diesem Schreiben ausgeführt:
"Erforderlich sind jedoch zwei Änderungen der von Ihnen übermittelten Auflösungsvereinbarung:
Mit Schriftsatz vom 25. Juni 2009, ebenfalls über Aufforderung des Unabhängigen Finanzsenates vorgelegt, hat der Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Berufungswerberin der Verkäuferin einen überarbeiteten Entwurf der Vereinbarung, mit der der Kaufvertrag aufgehoben wird, übermittelt. Dieser Schriftsatz lautet:
"In der Beilage übermittle ich den einen überarbeiteten Entwurf der Vereinbarung, mit der der Kaufvertrag aufgehoben wird. Dieser überarbeitete Entwurf ist mit RA =RA als Vertreter der Bank abgesprochen und wird von der Bank in der vorliegenden Form akzeptiert.
Ich ersuche sie höflich um umgehende Unterfertigung und Rücksendung des Vertrages; danach ist die volle Verfügungsfreiheit der =Verkäuferin über die Liegenschaft wiederhergestellt."
Dieser überarbeitete Entwurf wurde auf einem Briefpapier des Masseverwalters verfasst und lautet wie folgt:
" Vereinbarung,
MV als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw. =X
im folgenden kurz Käuferin genannt
Der Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw. erklärt daher gemäß § 21 KO in das Vertragsverhältnis nicht einzutreten.
Diese Vereinbarung wurde von der Verkäuferin am 9. Februar 2010 unterschrieben. Die Echtheit der Firmazeichnung wurde vom öffentlichen Notar P. beglaubigt. Vom Masseverwalter wurde diese Vereinbarung erst am 1. Dezember 2010 unterfertigt.
Am 17. Dezember 2010 wurde vom Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Berufungswerberin folgender Schriftsatz an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien gerichtet:
"Einleitend gebe ich bekannt, dass ich mit Beschluss des Landesgerichtes B. vom 16.10.2008, 1S, zum Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw. bestellt wurde.
Als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw. erklärt ich daher gemäß § 21 KO in das Vertragsverhältnis nicht einzutreten; die Vertragsteile erklärten daher mit der angeschlossenen Vereinbarung die Rückabwicklung des Kaufvertrages, die nunmehrige Gemeinschuldnerin als Käuferin verzichtet daher auf ihren Anspruch auf Verbücherung des Eigentumserwerbs.
Dem Schriftsatz an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 17. Juni 2011 wurden der Kaufvertrag vom 17. August 2007, das Nutzwertgutachten vom 4. August 2007, der Beschluss des Bezirksgerichtes A. vom 16. Februar 2008, =TZ und das Schreiben an die Verkäuferin vom 24. November 2008 beigelegt. Zu den Urkunden wurde der Sachverhalt wie folgt dargelegt:
Als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw. erklärte ich daher schon mit meinem Schreiben vom 24.11.2008 gemaß § 21 KO in das Vertragsverhältnis nicht einzutreten; sodass der Kaufvertrag schon damals mit sofortiger Wirkung aufgehoben war.
Wie den angeschlossenen Beilagen entnommen werden kann, erfolgte die Vertragsaufhebung nicht erst durch die Vereinbarung mit der -Verkäuferin, sondern vielmehr schon durch die einseitige Erklärung gemäß § 21 KO."
Mit Schriftsatz vom 7. Juli 2011 wurde vom Masseverwalter dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel mitgeteilt:
"Anknüpfend an mein Schreiben vom 17.6.2011 und das heute geführte Telefonat teile ich mit, dass die Entlassung der Verkäuferin, -Verkäuferin. =Z, aus der Haftung gegenüber der =Bank vor dem 1.12.2007 erfolgte.
Wie bereits telefonisch ausführlich besprochen, erklärte ich bereits mit meinem an die Verkäuferin gerichteten Schreiben vom 24.11.2008, das ich bereits an Sie übermittelt habe, gemäß § 21 KO in das bestehende Vertragsverhältnis nicht einzutreten.
Dieses Vorgehen war durch § 21 KO gedeckt. Wie der Judikatur zu entnehmen ist (z,B. Mohr, KO 10 (2006) E 30 zu § 21 KO), ist zwar bei treuhändiger Abwicklung eines Liegenschaftskaufvertrages die Aufhebung durch einseitige Erklärung des Masseverwalters nicht zulässig, sofern der Treuhänder den Kaufpreis erhalten und - bei Liegenschaftskäufen - den Antrag auf Einverleibung gestellt oder einverleibungsfähige Urkunden und einen gültigen Rangordnungsbeschluss in Händen hat (was hier aber nicht der Fall war). Trotz Vorliegens dieser Voraussetzungen ist der Vertragsrücktritt hingegen möglich wenn (wie hier erfolgt) der Eigentumserwerb durch Einverleibung des Eigentumsrechts im Grundbuch scheitert (Mohr, KO 10 (2006) E 32 zu § 21 KO).
Obgleich dies im Hinblick auf meine einseitige Erklärung gemäß § 21 KO und überdies aufgrund der oben beschriebenen Willenseinigung zwischen mir als Masseverwalter und der Verkäuferin zur Vertragsaufhebung nicht mehr erforderlich gewesen wäre, wurde noch zusätzlich die Ihnen bereits bekannt Vereinbarung zwischen der seinerzeitigen Verkäuferin und mir als Masseverwalter geschlossen. Zweck dieser Vereinbarung war jedoch nicht die Aufhebung des Kaufvertrages, der ohnedies, wie oben dargelegt, bereits aufgehoben worden war, sondern vielmehr eine vertragliche Regelung der Rückabwicklung, insbesondere betreffend die Schuldübernahme durch die -Verkäuferin gegenüber der =Bank, wobei zu diesem Zweck die =Bank in die Erarbeitung des Vertrages eingebunden worden war.
Ich weise daher neuerlich darauf hin, dass aus den erwähnten und angeschlossenen Beilagen klar ersichtlich ist, dass die Vertragsaufhebung nicht erst durch die Vereinbarung mit der -Verkäuferin. die ich als Masseverwalter im Dezember 2010 unterfertigte, erfolgte, sondern schon durch die einseitige Erklärung gemäß § 21 KO, spätestens aber aufgrund des Schreibens RA vom 19.3.2009."
Vom Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel wurde der Antrag gemäß § 17 GrEStG vom 17. Dezember 2010 auf Herabsetzung der Grunderwerbsteuer mit Bescheid vom 22. Juli 2011 abgewiesen. Die Abweisung wurde damit begründet:
"Eine Rückgängigmachung des Vertrages durch Vereinbarung ist innerhalb von drei Jahren ab Entstehung der Steuerschuld möglich.
In der gegen diesen Bescheid eingebrachten Berufung vom 27. Juli 2011 wurde vorgebracht:
"Der zitierte Bescheid des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glückspiel wird in seinem gesamten Inhalt wegen unrichtiger rechtlicher Beurteilung angefochten.
Beweis: Beschluss des BG A. vom 12.6.2008, =TZ
Als Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der Bw. erklärte ich daher mit Schreiben vom 24.11.2008 gemäß § 21 KO in das Vertragsverhältnis nicht einzutreten, sodass die weitere Erfüllung des Vertrages unterbleiben sollte.
Ungeachtet dieses Sachverhaltes wurde der Antrag vom 17.12.2010, mit dem die Rückzahlung der Grunderwerbsteuer begehrt worden war, mit dem angefochtenen Bescheid abgewiesen, wobei durch die Erstbehörde - unter Hinweis auf die Entscheidung des VwGH vom 27.11.2008, 2007/16/0143 - ausgeführt wurde, die Erklärung gemäß § 21 KO führe nicht zur Aufhebung des Vertrages, sondern es unterbleibe lediglich die weitere Erfüllung.
Unbeachtet ließ die Erstbehörde in der bekämpften Entscheidung, dass der vorliegende Sachverhalt von dem in der zitierten Entscheidung des VwGH beurteilten Sachverhalt ganz entscheidend abweicht. So wird der Sachverhalt durch den VwGH zusammengefasst und rechtlich beurteilt: ,Die Aufhebung des Vertrages haben die in Rede stehenden Parteien nur für den Fall vereinbart, ,dass die Rücktrittserklärung gemäß § 21 KO des Masseverwalters unwirksam sein sollte'. Es ist nicht zu sehen, aus welchen Gründen der Rücktritt gemäß § 21 KO unwirksam gewesen sein sollte; auch die Verfahrensparteien gehen offenbar von der Wirksamkeit des Rücktritts aus. Zu einer vereinbarten ,Aufhebung' des Vertrages ist es demnach nicht gekommen.'
Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass die Rückabwicklung des Kaufvertrages bereits aufgrund des Schreibens gemäß § 21 KO - wenngleich diese Bestimmung nicht anwendbar war - das aber das Angebot, den Vertrag aufzuheben enthielt und der Erklärung RA, in dem das Angebot angenommen wurde, perfekt wurde und die in weiterer Folge getroffene Vereinbarung lediglich der Präzisierung der bereits vorliegenden Willenserklärungen diente."
§ 17 GrEStG in der zum Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages geltenden Fassung lautet:
"§ 17. (1) Die Steuer wird auf Antrag nicht festgesetzt,
Das Gesetz unterscheidet also in seinem § 17 Abs. 1 und 2 zwei voneinander streng zu trennende Fälle. Im Fall des Abs. 1 wird das obligatorische Rechtsgeschäft vor Eintragung des Eigentumsrechtes des Erwerbers im Grundbuch rückgängig gemacht, hingegen regeln die Bestimmungen des Abs. 2 die Fälle der Nichterhebung der Steuer beim Eigentumsrückerwerb, also dann, wenn der Erwerber bereits grundbücherlicher Eigentümer geworden ist. Hier wurde der Grundbuchsantrag, mit welchem der Kaufvertrag bücherlich durchgeführt werden sollte, mit Beschluss des Bezirksgerichtes A. vom 12. Juni 2008 abgewiesen, weshalb eine Eintragung des Eigentumsrechtes im Grundbuch noch nicht erfolgte und somit eine Rückgängigmachung des Kaufvertrages nach Abs. 1 vorliegt.
Die Anwendung des § 17 Abs. 1 Z. 1 GrEStG hat die Rückgängigmachung des Erwerbsvorganges zur unabdingbaren Voraussetzung. Das bedeutet, dass der Erwerbsvorgang auf Grund eines nachfolgenden gesonderten Willensaktes der Parteien oder auch nur einer Partei hinfällig geworden sein muss. Eine solche Parteienvereinbarung muss dabei zwischen denselben Vertragsparteien abgeschlossen werden, zwischen denen der seinerzeitige Erwerbsvorgang vereinbart wurde (vgl. VwGH 9.8.2001, 2000/16/0085). Da es sich beim § 17 Abs. 1 Z. 1 GrEStG um einen Begünstigungstatbestand handelt, ist vom Begünstigungswerber, also von der Berufungswerberin, einwandfrei und unter Ausschluss jeden Zweifels darzulegen, dass der Erwerbsvorgang rückgängig gemacht wurde.
Im Verfahren und auch in der Berufung wird auf das Schreiben vom 24. November 2008 verwiesen. Danach wäre auf Grund dieses Schreibens im Zusammenhang mit dem Schreiben des Herrn RA vom 19. März 2009 eine Willenseinigung über die Aufhebung des Kaufvertrages vorgelegen.
Dem ist jedoch zu entgegnen, dass mit diesem Schreiben vom 24. November 2008 im Sinne des § 21 KO erklärt wurde, in das bestehende Vertragsverhältnis nicht einzutreten. Der wesentliche Absatz dieses Schreibens lautet:
In diesem Absatz ist von einem Ende des Vertragsverhältnisses mit sofortiger Wirkung, jedoch nicht von einer Auflösung des Vertrages die Rede. Vom Masseverwalter wurde gemäß § 21 KO erklärt, in das bestehende Vertragsverhältnis nicht einzutreten, sodass dieses Vertragsverhältnis mit sofortiger Wirkung endet.
Die Rücktrittserklärung des Masseverwalters führt nach hA nicht zur (rückwirkenden) Aufhebung des Vertrages. Es unterbleibt vielmehr nur seine weitere Erfüllung, wobei der andere Teil an Stelle seines Erfüllungsanspruches den Ersatz des ihm verursachten Schadens als Konkursgläubiger verlangen kann (Widhalm-Budak in Konecny/Schubert, KO § 21 Rz 183). So führt auch der VwGH in seinem Erkenntnis vom 27.11.2008, 2007/16/0143 aus:
"Da sich die Tatbestände des § 17 GrEStG 1987 auf eine Parteivereinbarung gründen (vgl. das Erkenntnis vom 9. August 2001, Zl. 2000/16/0085), bleibt für die Anwendung des gesetzlich geregelten Rücktrittsrechtes gemäß § 21 KO als Grund für die Nichtfestsetzung der Grunderwerbsteuer kein Raum. Zudem führt der Rücktritt vom Vertrag gemäß § 21 KO nicht zur Aufhebung des Vertrages, sondern es unterbleibt nur die weitere Erfüllung (vgl. OGH vom 19. September 2002, 8 Ob 71/02b ). Die Rückgängigmachung eines Rechtsgeschäftes ist nach dieser Bestimmung nicht vorgesehen."
Außerdem ist das Schreiben des Herrn RA vom 19. März 2009 nicht im Zusammenhang mit dem Schreiben vom 24. November 2008 zu sehen. Dieses Schreiben bezieht sich nach seinem Inhalt eindeutig auf ein Schreiben vom 4. März 2009, mit welchem vom Masseverwalter ein Entwurf einer Vereinbarung über die Rückabwicklung des Liegenschaftskaufvertrages an die Verkäuferin übersendet wurde. Würde man dieses Schreiben des Herrn RA auch in Verbindung mit dem Schreiben vom 24. November 2008 sehen, wäre für die Berufungswerberin nichts zu gewinnen, da dieses Schreiben nicht eine Rückabwicklung des Vertrages zum Inhalt hat.
Der Anspruch auf Rückerstattung der Steuer entsteht nicht schon mit der rechtlichen Möglichkeit, die Auflösung der Verträge zu verlangen, sondern erst mit der tatsächlichen Rückgängigmachung der Verträge (vgl. VwGH 9.8.2001, 2000/16/0085). Nach der Aktenlage liegt vor dem 1. Dezember 2010 keine Rücktrittserklärung, mit der eine rückwirkende Aufhebung des Vertrages erfolgt wäre, vor. Auch die Erklärung im Schreiben vom 24. November 2008 kann nicht als Erklärung in diesem Sinn gewertet werden, da diese nur eine Beendigung des Vertrages mit sofortiger - und nicht mit rückwirkender - Wirkung zum Inhalt hat.
Die Rückabwicklung des Kaufvertrages, für den die Steuerschuld vor dem 1. Dezember 2007 entstanden ist, erfolgte erst mit der Vereinbarung vom 9. Februar 2010 bzw. 1. Dezember 2010. Erst mit der Unterfertigung der Vereinbarung durch den Masseverwalter am 1. Dezember 2010 kam es zu einer Rückabwicklung des Kaufvertrages vom 17. August 2007. Dass die Steuerschuld für den Kaufvertrag vom 17. August 2007 vor dem 1. Dezember 2007 entstanden ist, wurde mit dem Schreiben vom 7. Juli 2011 dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel mitgeteilt. Hier heißt es, dass die Entlassung der Verkäuferin aus der Haftung gegenüber der =Bank vor dem 1. Dezember 2007 erfolgte, womit die Entstehung der Steuerschuld vor dem 1. Dezember 2007 bestätigt wurde. Da eine Rückgängigmachung des Vertrages erst mit 1. Dezember 2010 erfolgte, kam es erst nach der im § 17 Abs. 1 Z. 1 GrEStG enthaltenen Frist von drei Jahren zu einer Rückgängigmachung des Vertrages. Dass der Erwerbsvorgang erst nach Ablauf von drei Jahren seit Entstehung der Steuerschuld durch einen ihm entgegengesetzten Erwerbsvorgang rückgängig gemacht wurde, hat zur Folge, dass eine Rückerstattung der selbst berechneten Grunderwerbsteuer nicht erfolgen kann.

References: § 17
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
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 § 21
 § 21
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 OGH 
 § 17