Source: https://interpretacje-podatkowe.org/rada-nadzorcza/ippb2-4511-20-16-2-mk
Timestamp: 2017-09-26 16:14:55+00:00

Document:
IPPB2/4511-20/16-2/MK | Interpretacja indywidualna
Czy przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaniem przez niego Bonusu będą przychodami ze źródła kapitały pieniężne?
IPPB2/4511-20/16-2/MKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w motywacyjnym systemie wynagrodzeń dla zarządu spółki - jest nieprawidłowe.
W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w motywacyjnym systemie wynagrodzeń dla zarządu spółki.
Sp. z o.o. („Spółka”) będzie w przyszłości dokonywać wypłat w związku z istnieniem motywacyjnego systemu wynagrodzeń dla zarządu Spółki („System”), skierowanego do kluczowych osób współpracujących ze Spółką, wśród których znajduje się również Wnioskodawca.
Zasady funkcjonowania Systemu, osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w związku z istnieniem systemu oraz warunki, których spełnienie uprawnia do otrzymania świadczeń określa uchwała rady nadzorczej Spółki. Zgodnie z tą uchwałą, osobami uprawnionymi do otrzymywania świadczeń w związku z uczestnictwem w Systemie przysługiwać będzie członkom zarządu Spółki, a także innym osobom wskazanym przez prezesa zarządu Spółki.
Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w chwili obecnej pełni funkcję Prezesa Zarządu Spółki na podstawie powołania go do tej funkcji przez zgromadzenie wspólników Spółki. Wnioskodawca zawarł także ze Spółką umowę („Umowa”), która reguluje wzajemne stosunki pomiędzy nim a Spółką w związku z pełnieniem przez niego funkcji członka zarządu.
Zgodnie z Umową, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie w kwotach i na zasadach określonych w uchwałach rady nadzorczej Spółki. Zasady udziału Wnioskodawcy w programie motywacyjnym zostaną określone odrębnie w formie uchwał rady nadzorczej lub zgromadzenia wspólników. Tak więc prawo do otrzymania Bonusu wynika z uchwały rady nadzorczej („Uchwała”). W ramach programu Wnioskodawca, po spełnieniu określonych warunków, uzyska prawo do otrzymania w przyszłości świadczenia pieniężnego od Spółki („Bonus”). Bonus zostanie wypłacony Wnioskodawcy po zatwierdzeniu przez zwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki zaudytowanego sprawozdania finansowego za dany rok.
Zgodnie z Uchwałą, pakiet wynagrodzenia członków zarządu w roku 2015 będzie następujący:
premia gotówkowa: 12,5% faktycznie zrealizowanej wartości EBITDA w roku 2015 (do wyliczenia premii będzie brana znormalizowana EBITDA, czyli wartość EBITDA zrealizowana przez Spółkę w roku 2015 po „oczyszczeniu” o zdarzenia jednorazowe oraz zdarzenia „niegotówkowe”; może to oznaczać, że wartość znormalizowanej EBITDA będzie różna od zrealizowanej EBITDA);
model wypłaty: premia jednorazowa (po zatwierdzeniu przez ZZW Spółki zaudytowanych sprawozdań finansowych za rok 2015);
przez premię rozumie się całkowity koszt ponoszony przez Spółkę.
Zgodnie z Uchwałą, w Systemie uczestniczą: Wnioskodawca, drugi członek zarządu Spółki oraz inne osoby wskazane przez prezesa zarządu Spółki. Udział członków zarządu w wypłacanej premii pieniężnej zostanie ustalony uchwałą rady nadzorczej, dokonanej w oparciu o rekomendację prezesa zarządu.
Na potrzeby niniejszego wniosku przez EBITDA (ang. earnings before interest, taxes, depreciation and amortization) należy rozumieć wynik finansowy brutto Spółki, powiększony o kwotę odsetek oraz dokonanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
W myśl Uchwały, model zapadalności Bonusu będzie adekwatny do stopnia realizacji celów finansowych (przychody oraz EBITDA); alokacja nastąpi po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok przez ZZW Spółki, według poniższej formuły:
0% — w przypadku realizacji poniżej 80%
80% - w przypadku realizacji 80% parametrów
następnie wzrost do maksymalnej wartości wynikającej z realizacji 100% planowanych parametrów proporcjonalnie do wzrostu parametrów przychody i EBITDA ponad 80% ich wartości (np. przy realizacji przychodowi EBITDA na poziomie 85% - członkowie zarządu mają prawo do 85% maksymalnej premii).
Uchwała określa proponowane wartości przychodów oraz EBITDA, które zostały przyjęte jako cele na rok 2015. W Uchwale określono także średnioroczny poziom zadłużenia Spółki, który nie powinien zostać przekroczony.
Osiągnięcie planowanych celów będzie wyliczane według formuły:
(zrealizowane przychody / planowane przychody) x 50% + (zrealizowana EBITDA / planowana EBITDA) x 50%.
Uprawnienie do otrzymywania Bonusu wygaśnie w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą.
Czy przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaniem przez niego Bonusu będą przychodami ze źródła kapitały pieniężne...
Zdaniem Wnioskodawcy, bonus będzie stanowić pochodny instrument finansowy w myśl przepisów PIT, w związku z czym przychody osiągnięte w związku z otrzymaniem przez niego Bonusu będą przychodami ze źródła kapitały pieniężne.
Zgodnie z art. 17 ust, 1 pkt 10 ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.
W myśl art. 5a pkt 13 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.
W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o Obrocie, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:
opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące, się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.
Art. 3 pkt 28a ustawy o Obrocie stanowi zaś, iż ilekroć w ustawie jest mowa o instrumentach pochodnych - rozumie się przez to opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.
Wnioskodawca twierdzi, iż za pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 5a pkt 13 ustawy PIT należy uważać tylko takie prawa majątkowe, które spełniają przesłanki wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 3 pkt 28a ustawy o Obrocie. Tylko taka interpretacja przepisów będzie zgodna z zasadą wyrażoną w art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którą nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.
Zdaniem Wnioskodawcy, Bonus spełnia wszystkie warunki, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o Obrocie. W opinii Wnioskodawcy Bonus będzie innym instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy oraz który jest dokonywany przez rozliczenie pieniężne.
Definicja instrumentu pochodnego została zawarta w art. 3 pkt 28a ustawy o Obrocie. Zlaniem Wnioskodawcy instrument w postaci Bonusu spełni warunki do uznania go za instrument pochodny w myśl powołanego przepisu, ponieważ będzie on innym prawem majątkowym, którego cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości wskaźników finansowych. W przypadku Bonusu cena tego instrumentu jest wyrażona w wartości ewentualnej wypłaty i bezpośrednio zależy od wysokości wskaźników finansowych - wysokości znormalizowanej EBITDA, poziomu przychodów przy określonym poziomie zadłużenia. Wymienione wskaźniki finansowe są zarazem zdaniem Wnioskodawcy instrumentem bazowym dla instrumentu w postaci Bonusu.
Przez rozliczenie pieniężne należy w opinii Wnioskodawcy rozumieć sytuację, w której doszło do zawarcia kontraktu dotyczącego pochodnego instrumentu finansowego, którego realizacja nie odbywa się poprzez dostarczenie instrumentu bazowego, ale przez wypłatę środków pieniężnych. W konsekwencji, Zdaniem Wnioskodawcy wypłata Bonusu będzie stanowić rozliczenie pieniężne.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, iż Bonus będzie spełniał wszystkie kryteria niezbędne do uznania go za pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy PIT. Wobec tego przychód z realizacji prawa wynikającego z Bonusu będzie przychodem ze źródła kapitały pieniężne.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, iż Bonus będzie spełniał wszystkie kryteria niezbędne do uznania go za pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy PIT. Wobec tego przychód z realizacji Bonusu będzie przychodem ze źródła kapitały pieniężne.
Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 3 lutego 2015 r. (ILPB2/415-1082/14-3/JK).
W przypadku uznania, że przychody te me będą stanowić przychodów ze źródła kapitały pieniężne Wnioskodawca prosi o wyjaśnienie, do jakiego źródła należy zaliczyć te przychody oraz w jaki sposób należy je opodatkować.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Z kolei stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.
W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm.) - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca pełniący funkcję Prezesa Zarządu Spółki na podstawie powołania go do tej funkcji przez zgromadzenie wspólników Spółki - zawarł także ze Spółką umowę, która reguluje wzajemne stosunki pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką w związku z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji członka zarządu. Zgodnie z Umową, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie w kwotach i na zasadach określonych w uchwałach rady nadzorczej Spółki. Zasady udziału Wnioskodawcy w programie motywacyjnym zostaną określone odrębnie w formie uchwał rady nadzorczej lub zgromadzenia wspólników. W ramach programu Wnioskodawca, po spełnieniu określonych warunków, uzyska prawo do otrzymania w przyszłości świadczenia pieniężnego od Spółki („Bonus”). Bonus zostanie wypłacony Wnioskodawcy po zatwierdzeniu przez zwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki sprawozdania finansowego za dany rok. Uchwała określa proponowane wartości przychodów oraz EBITDA, które zostały przyjęte jako cele na rok 2015. W Uchwale określono także średnioroczny poziom zadłużenia Spółki, który nie powinien zostać przekroczony. Osiągnięcie planowanych celów będzie wyliczane według formuły: (zrealizowane przychody / planowane przychody) x 50% + (zrealizowana EBITDA / planowana EBITDA) x 50%. Uprawnienie do otrzymywania Bonusu wygaśnie w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą.
Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej uregulowania prawne, w celu ustalenia do jakiego źródła przychodu należy zaliczyć przychód, który otrzyma Wnioskodawca z tytułu realizacji Bonusu należy wziąć pod uwagę okoliczność, że prawo Wnioskodawcy do otrzymania świadczenia (kwoty realizacji Bonusu) z tytułu uczestnictwa w motywacyjnym systemie wynagrodzeń - wynika nie tylko z uchwały rady nadzorczej, lecz przede wszystkim z faktu pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki. Z powyższego wynika, że wprowadzony motywacyjny system wynagrodzeń ma wspierać osiągnięcie przez Spółkę założonych wyników finansowych, ma stanowić dodatkową motywację dla jego uczestników do dalszego działania na rzecz zwiększenia efektywności spółki, ponadto otrzymanie Bonusu jest związane oraz uwarunkowane zatrudnieniem w Spółce.
Oznacza to, że w rzeczywistości kwoty realizacji świadczenia pieniężnego (Bonusu), które Wnioskodawca otrzyma w związku z uczestnictwem w motywacyjnym systemie wynagradzania są sposobem obliczenia dodatkowego wynagrodzenia członka zarządu o charakterze premii za określone wyniki finansowe Spółki. Innymi słowy kwoty te są wyłącznie świadczeniem z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu i jako takie powinny być traktowane bez względu na to w jaki sposób to świadczenie będzie wypłacone.
To, że sposób określenia wysokości wynagrodzenia oraz samo jego otrzymanie związane jest z wypłatą kwoty realizacji i polega jak wskazał wnioskodawca w prezentowanym stanowisku na realizacji Bonusu stanowiącego pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zmienia faktu, że Uczestnicy uzyskają przychód będący elementem wynagrodzenia przysługującego z tytułu pełnionej funkcji członka zarządu w Spółce.
W konsekwencji, Wnioskodawca uzyska przychód będący elementem wynagrodzenia przysługującego z uwagi na funkcję jaką pełni w Spółce. Nie może być tak, że ten sam przychód będzie kwalifikowany częściowo do różnych źródeł. Jeżeli Wnioskodawca osiąga przychód z wynagrodzenia z tytułu pełnionej w Spółce funkcji, to nie ma znaczenia jak ten przychód jest wyliczony, czy składa się wyłącznie z elementu stałego, czy również zmiennego uzależnionego od wysokości przychodów Spółki. W takim przypadku kwota powinna być rozliczona tak, jak będzie rozliczone wynagrodzenie (w zależności od stosunku prawnego łączącego Spółkę z Uczestnikiem).
Aby instrument finansowy mógł być przedmiotem jakiegokolwiek obrotu, bez wątpienia musi być zmaterializowany, czyli musi istnieć. Tymczasem w przedmiotowej sprawie de facto instrument ten nie istnieje, a terminem takim nazwano jedynie podstawę do ustalenia kwoty (Bonus), którą ma otrzymać osoba zatrudniona przez Spółkę, tylko i wyłącznie na potrzeby stworzonego motywacyjnego systemu wynagrodzeń. Nazwa jest wyłącznie sztucznym tworem potrzebnym do ustalenia tytułu, z jakiego wypłacone będzie dodatkowe wynagrodzenie osoby zatrudnionej przez Spółkę oraz figuruje jedynie w dokumentach jako element sposobu wypłaty wynagrodzenia dla Uczestnika. Nie wystarczy przy tym stworzyć samej nazwy produktu i ustalić sposób w jaki będzie się ustalać jego wartość przy odwołaniu do innych rzeczy lub praw.
Ponadto należy mieć na uwadze orzecznictwo sądowe np. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. Akt 324/12 w którym NSA podkreślił, że „instrument taki musi istnieć w obrocie. Nie można natomiast samemu tworzyć danego instrumentu, próbując następnie przypisać mu cechy pochodnego instrumentu finansowego, a przychód z jego zbycia kwalifikować jako przychód ze źródła z kapitałów pieniężnych. Jak również nie można prowadzić obrotu czymś, co nie istnieje. Ustawa o obrocie instrumentami finansowymi nie dopuszcza wirtualnych praw. Prawa mają być rzeczywiste. Nie wystarczy przy tym stworzyć samej nazwy produktu i ustalić sposobu w jaki będzie się określać jego wartość przy odwołaniu do innych rzeczy lub praw. Oznacza to, że lista instrumentów finansowych wymienionych w art. 2 ust. 1-4 u.o.i.f. jest listą zamkniętą, a pochodnymi instrumentami finansowymi są tylko te, które zostały wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) – i) u.o.i.f.”
Tym samym, w niniejszej sprawie nie można uznać, że skoro kwota, którą może otrzymać posiadacz Bonusu „Instrumentu Pochodnego” związana jest z instrumentem bazowym – wskaźnikiem finansowym (Rozliczeniem Pieniężnym), to przesądza to o tym, że przychód uzyskany przez Uczestnika programu z tytułu realizacji Rozliczenia Pieniężnego (wskaźnika finansowego) należy zaliczyć do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych.
W konsekwencji przychód z tytułu uczestnictwa w omawianym motywacyjnym systemie wynagrodzeń związany z realizacją prawa wynikającego z otrzymanego Bonusu nie pochodzi z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z żadnego rodzaju przychodu określonego w art. 17 ust. 1 ww. ustawy. W związku z tym, przychód taki nie kwalifikuje się do źródła,o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 - kapitały pieniężne.
Ze względu na charakter przedstawionego motywacyjnego programu wynagrodzeń, stwierdzić należy, że świadczenia uzyskane z realizacji przyznanego Wnioskodawcy Bonusu w ramach tego programu są elementem wynagrodzenia za wykonywaną pracę na rzecz Spółki. W związku z tym kwota świadczenia otrzymana z realizacji otrzymanego Bonusu powinna być kwalifikowana do źródła takiego jak przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze Spółki (w zależności od stosunku prawnego łączącego Spółkę z Uczestnikiem). Tak więc uzyskany przychód Wnioskodawca powinien zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa art. 13 pkt 7 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód taki powstaje w momencie wypłaty lub postawienia do dyspozycji Uczestnikowi środków z realizacji prawa wynikającego z otrzymanego Bonusu.
Zatem na Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca pełni funkcję członka zarządu – w myśl regulacji zawartej w art. 41 ust. 1 oraz art. 42 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z tytułu wypłaty ww. wynagrodzenia będzie ciążył obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Reasumując, przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaniem Bonusu nie będą przychodami ze źródła kapitały pieniężne. Przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W odniesieniu do przywołanej we wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.
IBPB-1-3/4510-11/16/PC | Interpretacja indywidualna
ILPB2/415-1082/14-3/JK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Rada nadzorcza > IPPB2/4511-20/16-2/MK

References: art. 14
 art. 17
 art. 5
 art. 2
 art. 2

Art. 3
 art. 5
 art. 2
 art. 3
 art. 217
 art. 2
 art. 3
 art. 5
 art. 5
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 25
 art. 30
 art. 17
 art. 2
 art. 5
 art. 2
 art. 2
 art. 17
 art. 17
 art. 10
 art. 13
 art. 41
 art. 42
 art. 13