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Timestamp: 2016-10-28 12:13:56+00:00

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2C_383/2011 (31.10.2011)
Imp�t cantonal et communal et imp�t f�d�ral direct 2007,
recours contre l'arr�t de la Cour de justice du canton de Gen�ve, Chambre administrative, du 12 avril 2011.
Dans sa d�claration fiscale 2007, X.________, n� en 1935, retrait�, a d�duit du revenu imposable un montant de 30'766 fr. qu'il aurait vers� � son ex-�pouse au titre de pension et de contribution d'entretien. Il a �galement indiqu� qu'il participait, comme h�ritier unique, � la succession non partag�e de sa m�re, d�c�d�e le 20 d�cembre 2007.
Le 14 juillet 2008, l'Administration fiscale cantonale genevoise (ci-apr�s: l'Administration fiscale cantonale) a notifi� � l'int�ress� deux bordereaux pour l'ann�e fiscale 2007, l'un concernant les imp�ts cantonal et communal, l'autre l'imp�t f�d�ral direct. La succession non partag�e, d'une valeur de 109'793 fr., a �t� ajout�e au revenu et seuls 18'000 fr. ont �t� d�duits � titre de versement d'une pension et contribution d'entretien. A la suite de la r�clamation form�e par le contribuable le 11 ao�t 2008, l'Administration fiscale cantonale a �tabli deux bordereaux rectificatifs le 1er avril 2009. Il en ressort que la succession non partag�e �tait dor�navant imposable uniquement au titre de la fortune pour les imp�ts cantonal et communal, tandis qu'elle �tait supprim�e au plan de l'imp�t f�d�ral direct; pour le surplus, la d�duction de 18'000 fr. retenue dans les bordereaux d'imp�t du 14 juillet 2008 �tait confirm�e.
Par deux courriers recommand�s du 29 avril 2009, X.________ a recouru contre ces deux prononc�s aupr�s de la Commission cantonale de recours en mati�re administrative (ci-apr�s: la Commission cantonale de recours), qui les a enregistr�s sous une r�f�rence unique (A/1931/2009). Par d�cision du 13 d�cembre 2010, elle a partiellement admis le recours en ce sens que la succession non partag�e ne devait �tre prise en compte, au titre de la fortune, que pour la p�riode du 20 au 31 d�cembre 2007, comme l'Administration fiscale cantonale l'avait propos� dans sa r�ponse au recours du 9 novembre 2010. Pour le reste, elle a confirm� que l'indemnit� �quitable que le contribuable avait �t� condamn� � verser � son ex-�pouse en application de l'art. 124 du Code civil suisse (CC) n'�tait pas d�ductible du revenu.
Saisie d'un recours dirig� contre la d�cision pr�cit�e de la Commission cantonale de recours, la Cour de justice du canton de Gen�ve (ci-apr�s: la Cour de justice) l'a rejet�, par arr�t du 12 avril 2011. Elle a retenu, en substance, que le capital d� par l'int�ress� � son ex-�pouse � titre d'indemnit� �quitable au sens de l'art. 124 CC, par 156'263 fr., n'�tait pas d�ductible du revenu et que la conversion th�orique de ce capital en rente viag�re mensuelle imm�diate jusqu'au d�c�s du conjoint cr�direntier pour appr�cier concr�tement la situation financi�re respective des �poux ne modifiait pas la nature et le fondement de l'obligation du contribuable. En outre, celui-ci ne pouvait pas se pr�valoir du fait que la d�duction invoqu�e avait �t� admise pour l'ann�e fiscale 2006. Enfin, l'int�ress� avait acquis de plein droit l'universalit� de la succession de sa m�re qui entrait en cons�quence dans sa fortune imposable d�s le 20 d�cembre 2007.
A l'encontre de l'arr�t de la Cour de justice du 12 avril 2011, X.________ forme aupr�s du Tribunal f�d�ral un recours dans lequel il conclut, avec suite de frais et d�pens, � l'annulation de l'arr�t attaqu�, des frais de justice mis � sa charge par la Cour de justice et la Commission cantonale de recours, ainsi que des taxations 2007 pour les imp�t cantonal et communal et pour l'imp�t f�d�ral direct. Il requiert du Tribunal f�d�ral qu'il invite les autorit�s fiscales genevoises � proc�der � de nouvelles taxations pour l'ann�e fiscale 2007 sur la base de sa d�claration d'imp�t. Sur le fond, il conteste l'imposition au titre de l'imp�t sur la fortune de la succession de sa m�re, au motif qu'il a d�j� �t� assujetti � l'imp�t sur les successions; il soutient �galement que l'autorit� fiscale ne pouvait pas refuser en 2007 une d�duction admise en 2006 en vertu du principe de la confiance; enfin, il fait valoir que l'indemnit� en capital vers�e � son ex-�pouse �tait destin�e � la pr�voyance professionnelle, si bien qu'il s'imposait de la convertir en rente mensuelle imm�diate, soit en une pension d�ductible du revenu.
La Cour de justice se rapporte � justice quant � la recevabilit� du recours et persiste dans les consid�rants et le dispositif de son arr�t. L'Administration fiscale cantonale et l'Administration f�d�rale des contributions concluent au rejet du recours.
1.1 Le recourant n'a pas indiqu� par quelle voie de droit il agit devant le Tribunal f�d�ral. Cette impr�cision ne saurait toutefois lui nuire si son recours remplit les exigences l�gales de la voie de droit qui lui est ouverte (ATF 134 III 379 consid. 1.2 p. 383; 133 I 300 consid. 2.1 p. 302 ss).
1.2 Le litige concerne tant les imp�ts cantonal et communal que l'imp�t f�d�ral direct pour la p�riode fiscale 2007. Dans les deux cas, le recours est dirig� contre une d�cision finale (art. 90 LTF) rendue dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF), par une autorit� cantonale de derni�re instance (art. 86 al. 1 let. d LTF). D�pos� en temps utile (art. 100 al. 1 et 46 al. 1 let. a LTF), par le destinataire de la d�cision attaqu�e qui a un int�r�t digne de protection � l'annulation ou � la modification de celle-ci (art. 89 al. 1 LTF), le pr�sent recours est donc en principe recevable comme recours en mati�re de droit public - au sens des art. 82 ss LTF - contre ces deux cat�gories d'imp�ts (voir art. 73 al. 1 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID, RS 642.14; ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 188/189), sous les r�serves qui suivent.
1.3 Les conclusions en annulation des d�cisions des instances pr�c�dant la Cour de justice sont irrecevables en raison de l'effet d�volutif du recours aupr�s de cette derni�re (cf. art. 56 de la loi genevoise de proc�dure fiscale du 4 octobre 2001; LPFisc; RS/GE D 3 17). Tel est le cas des conclusions du recourant en annulation des bordereaux de taxation de l'Administration fiscale cantonale.
1.4 La conclusion du recourant tendant � l'admission d'une d�duction de 106 fr. pour frais m�dicaux est �galement irrecevable en l'absence de toute motivation dans l'acte de recours, que ce soit dans la partie "En fait" ou dans la partie "Discussion et droit".
Le recours en mati�re de droit public peut �tre form� pour violation du droit au sens des art. 95 et 96 LTF. Le Tribunal f�d�ral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF). Il n'est donc limit� ni par les arguments soulev�s dans le recours, ni par la motivation retenue par l'autorit� pr�c�dente; il peut admettre un recours pour un autre motif que ceux qui ont �t� invoqu�s et rejeter un recours en adoptant une argumentation diff�rente de celle de l'autorit� pr�c�dente (cf. ATF 135 III 397 consid. 1.4 p. 400). Compte tenu de l'exigence de motivation contenue � l'art. 42 al. 2 LTF, sous peine d'irrecevabilit� (art. 108 al. 1 let. b LTF), le Tribunal f�d�ral n'examine que les griefs invoqu�s, sauf en pr�sence de violations de droit �videntes (ATF 133 II 249 consid. 1.4.1 p. 254). Il n'est pas tenu de traiter, comme le ferait une autorit� de premi�re instance, toutes les questions juridiques qui se posent, lorsque celles-ci ne sont plus discut�es devant lui (ATF 135 III 397 consid. 1.4 p. 400). En outre, il ne se prononce sur la violation de droit fondamentaux que s'il se trouve saisi d'un grief invoqu� et motiv� de fa�on d�taill�e (art. 106 al. 2 LTF; ATF 134 I 83 consid. 3.2 p. 88; 134 II 244 consid. 2.2 p. 246; 133 II 249 consid. 1.4.2 p. 254).
Il convient d'examiner en premier lieu le moyen du recourant tir� du principe de la confiance, qui concerne tant l'imp�t f�d�ral direct que les imp�ts cantonal et communal.
3.1 Se fondant sur le fait que l'Administration fiscale cantonale avait admis pour la p�riode fiscale 2006 la d�duction refus�e pour la p�riode fiscale 2007, le recourant soutient que le principe de la confiance ou de la bonne foi exclut tout changement de pratique qui ne serait pas justifi� par une erreur, une modification de la loi ou une modification de la capacit� contributive et que le contribuable doit savoir � quels imp�ts il s'expose, d'une p�riode fiscale � l'autre, lorsque sa situation, notamment juridique ou �conomique, ne subit pas de changement.
3.2 D�coulant directement de l'art. 9 Cst. et valant pour l'ensemble de l'activit� �tatique, le principe de la bonne foi prot�ge le citoyen, � certaines conditions, dans la confiance l�gitime qu'il met dans les assurances re�ues des autorit�s, notamment lorsqu'il a r�gl� sa conduite d'apr�s des d�cisions, des d�clarations ou un comportement d�termin� de l'administration et qu'il a pris sur cette base des dispositions qu'il ne saurait modifier sans subir de pr�judice (cf. ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 636; 130 I 26 consid. 8.1 p. 60; 129 II 361 consid. 7.1 p. 381 et les arr�ts cit�s).
Le principe de la bonne foi r�git aussi les rapports entre les autorit�s fiscales et les contribuables; son influence est toutefois limit�e en cette mati�re qui est domin�e par le principe de la l�galit� (cf. art. 5 et 9 Cst.; ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 637; 118 Ib 312 consid. 3b p. 316; DANIELLE YERSIN, in Commentaire romand; Imp�t f�d�ral direct, 2008, Remarques pr�liminaires no 77; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des Steuerrechts, 6�me �d. 2002, p. 28 et les r�f�rences).
3.3 En l'esp�ce, l'Administration fiscale cantonale, proc�dant � un examen plus approfondi de la d�duction invoqu�e par le recourant au titre de pension et de contribution d'entretien, a constat� que cette d�duction portait, pour partie, sur l'indemnit� �quitable due au conjoint au sens de l'art. 124 CC. Apr�s interpellation du recourant, elle a �tabli que celui-ci n'avait effectivement vers� � son ex-�pouse, en 2007, que douze mensualit�s de 1'500 fr. au titre de contribution d'entretien et a arr�t� le montant de la d�duction admise � 18'000 fr., en corrigeant dans cette mesure les calculs op�r�s l'ann�e pr�c�dente. En application du principe de l'�tanch�it� (ou de l'ind�pendance) des exercices comptables et des p�riodes fiscales (cf. arr�ts 2A.128/2007 du 14 mars 2008 consid. 5.3 et 2P.64/2004 du 19 juillet 2004 consid. 3.2 et les r�f�rences cit�es), l'autorit� fiscale n'est pas li�e pour l'avenir par une taxation notifi�e pour une p�riode fiscale d�termin�e; � ce d�faut, elle risquerait de se trouver ind�finiment li�e par une erreur ou une omission qu'elle aurait pu commettre initialement. En r�alit�, le principe de la l�galit� exclut que le contribuable puisse se pr�valoir d'une d�duction admise dans un premier temps mais qui s'av�rerait ult�rieurement incompatible avec la loi fiscale applicable. Ce n'est que si le fisc promet express�ment d'accorder le m�me traitement pour une p�riode subs�quente que peut se poser la question de la bonne foi (cf. arr�t 2C_596/2007 du 24 juin 2008 consid. 5).
Le grief du recourant li� � la violation du principe de la confiance doit donc �tre �cart�.
4.1 Par arr�t du 31 mars 2006 (5C.6/2006), la IIe Cour de droit civil du Tribunal f�d�ral a confirm� l'arr�t de la Chambre civile de la Cour de justice du 18 novembre 2005 condamnant le recourant � verser � son �pouse la somme de 156'263 fr. � titre d'indemnit� �quitable au sens de l'art. 124 CC ainsi qu'une contribution d'entretien de 1'500 fr. par mois en application de l'art. 125 CC. Au consid�rant 5.2 de cet arr�t, le Tribunal f�d�ral a converti l'indemnit� �quitable de 156'263 fr. en rente viag�re imm�diate jusqu'au d�c�s de l'�pouse afin de pouvoir comparer la situation respective des �poux au plan de leurs ressources mensuelles; il l'a fix�e � 1'063 fr. par mois. C'est ce montant dont le recourant revendique la d�duction, en sus de la contribution mensuelle d'entretien de 1'500 fr.
4.2 Selon l'art. 122 al. 1 CC relatif aux effets du divorce, lorsque l'un des �poux au moins est affili� � une institution de pr�voyance professionnelle et qu'aucun cas de pr�voyance n'est survenu, chaque �poux a droit � la moiti� de la prestation de sortie de son conjoint calcul�e pour la dur�e du mariage selon les dispositions de la loi du 17 d�cembre 1993 sur le libre passage (LFLP; RS 831.42). L'art. 124 al. 1 CC dispose qu'une indemnit� �quitable est due lorsqu'un cas de pr�voyance est d�j� survenu pour l'un des �poux ou pour les deux ou que les pr�tentions en mati�re de pr�voyance professionnelle acquises durant le mariage ne peuvent �tre partag�es pour d'autres motifs. L'indemnit� �quitable peut �tre allou�e sous forme de capital ou de rente, la pr�f�rence �tant donn�e � l'indemnit� en capital. Le paiement de la prestation en capital peut �galement �tre effectu�, conventionnellement, par acomptes (ATF 131 III 1 consid. 4.3.1 p. 5 s.).
4.3 La loi f�d�rale sur l'imp�t f�d�ral direct du 14 d�cembre 1990 (LIFD; RS 642.11) ne mentionne pas, au titre des d�ductions du revenu, l'indemnit� �quitable au sens de l'art. 124 CC. Aux termes de l'art. 33 al. 1 let. c LIFD, ne sont d�duites du revenu que la pension alimentaire vers�e au conjoint divorc�, s�par� judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien vers�es � l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorit� parentale, � l'exclusion toutefois des prestations vers�es en ex�cution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fond�e sur le droit de la famille.
4.4 En l'esp�ce, le recourant a �t� condamn� � verser � son �pouse un capital - et non pas une rente - en application de l'art. 124 CC. Il ne s'est acquitt� d'aucune rente fond�e sur cette disposition en 2007. La conversion de ce capital en rente viag�re, op�r�e th�oriquement par le Tribunal f�d�ral pour comparer la situation mat�rielle respective des conjoints, ne modifie pas le fondement et la nature de l'obligation du recourant. A supposer que l'indemnit� �quitable ait �t� allou�e sous forme de rente, celle-ci n'aurait de toute fa�on pas �t� d�ductible dans la mesure o� elle n'est pas assimilable � une contribution d'entretien au sens de l'art. 125 CC.
C'est donc � juste titre que les autorit�s fiscales cantonales ont admis la d�duction des seules contributions d'entretien effectivement vers�es par le recourant en 2007, � concurrence de 18'000 fr.
L'art. 5 de la loi cantonale genevoise du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques - D�termination du revenu net - Calcul de l'imp�t et rabais d'imp�t - Compensation des effets de la progression � froid (LIPP-V), abrog�e au 31 d�cembre 2009 (cf. art. 69 al. 1 let. e de la loi cantonale du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques [LIPP; RS/GE D 3 08;]), �tait applicable � la p�riode fiscale 2007; or, cette disposition avait la m�me teneur que l'art. 33 al. 1 let. c LIFD (cf. aussi art. 9 al. 2 let. b LHID).
Par cons�quent, les m�mes principes que ceux applicables � l'imp�t f�d�ral direct sont valables pour les imp�ts cantonal et communal (cf. arr�t 2A.72/2004 du 4 juillet 2005 consid. 5). Il suffit d�s lors, s'agissant de la d�duction du revenu invoqu�e par le recourant au titre des imp�ts cantonal et communal, de renvoyer aux motifs d�velopp�s au consid�rant 4 ci-avant.
6.1 Le recourant, seul h�ritier de la succession de sa m�re, d�c�d�e le 20 d�cembre 2007, conteste l'imposition au titre de la fortune, pour la p�riode du 20 au 31 d�cembre 2007, des biens dont il a h�rit�. Il soutient que le principe "le mort saisit le vif" entra�ne la perception d'un imp�t sur la succession et exclut la perception d'un imp�t suppl�mentaire, m�me limit� dans le temps, sur une fortune qui peut �tre fluctuante et non disponible.
6.2 A teneur de l'art. 560 CC, les h�ritiers acqui�rent de plein droit l'universalit� de la succession � son ouverture. Le recourant est donc devenu propri�taire de la totalit� de la succession de sa m�re le 20 d�cembre 2007. Les actifs nets dont il a h�rit� ont d�s ce moment fait partie int�grante de sa fortune imposable � leur valeur � la fin de la p�riode fiscale consid�r�e soit, au 31 d�cembre 2007, m�me si, pour le calcul de l'imp�t, l'augmentation de fortune en d�coulant n'a �t� prise en compte que pour la p�riode courant du 20 au 31 d�cembre 2007. Il importe peu que la valeur exacte de la succession n'ait pu �tre �tablie avec pr�cision que post�rieurement � la date du 31 d�cembre 2007 ou que certains �l�ments de l'actif successoral n'aient pas �t� imm�diatement r�alisables.
Pour le surplus, l'imp�t sur les successions est un imp�t indirect frappant les mutations, soit la d�volution successorale. En tant qu'il est per�u sur l'acquisition de biens par voie successorale, il constitue un imp�t distinct qui ne lib�re pas le contribuable de l'assujettissement � l'imp�t sur la fortune pr�lev� � la fin de chaque p�riode fiscale post�rieure � l'ouverture de la succession.
Les moyens du recourant li�s � l'imposition de sa fortune au 31 d�cembre 2007 sont en cons�quence infond�s.
Au vu de ce qui pr�c�de, le recours doit �tre enti�rement rejet� dans la mesure o� il est recevable.
Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires (art. 66 et 66 al. 1 LTF) et n'a pas droit � des d�pens (cf. art. 68 al. 1 et 2 LTF).
Le pr�sent arr�t est communiqu� au recourant, � l'Administration fiscale cantonale et � la Chambre administrative de la Cour de justice du canton de Gen�ve, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions.

References: art. 82
 art. 73
 ATF 
 art. 56
 art. 95
 ATF 
 ATF 
 ATF 
 art. 5
 ATF 
 art. 69
 art. 9
 art. 68