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Timestamp: 2019-08-19 02:07:51+00:00

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4. Umgehung des BVerfG | Das besondere Kirchgeld
Die Rechtsgrundlagen des BVerfG für die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe v.a. aus dem Urteil 1 BvR 606/60 sind einfach:
Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes muss die Kirche dieses Einkommen besteuern. (Ziffer C I 2)
Konsequenz: Bei eigenem Einkommen ist KiESt zwingend, das besondere Kirchgeld ist nicht möglich.
Nur wenn das Kirchenmitglied kein eigenes Einkommen hat, darf sein Lebensführungsaufwand besteuert werden. (C II 2)
Konsequenz: Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds fehlt der steuerliche Belastungsgrund für das besondere Kirchgeld.
Es ist „systemwidrig“ , die Einkommen eines steuerpflichtigen und eines nicht steuerpflichtigen Ehepartners „zusammenzurechnen“ (C I 2d). Es gibt hier keine rechtliche Möglichkeit für ein Splittingverfahren (C I 2a).
Konsequenz: Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds darf die Kirchensteuer nicht am gemeinsam zu versteuernden Einkommen bemessen werden.
Diese Rechtsgrundlagen des BVerfG für das besondere Kirchgeld gelten nach wie vor (s. 2 BvR 591/06), werden nirgendwo bestritten, werden aber von Kirchen und Ländern seit Jahrzehnten verschwiegen, missachtet und umgangen, obwohl sie (Pos. 1 und 3) als tragende Gründe wg. § 31 (1) BVerfGG bindend sind für Verfassungsorgane, Gerichte und Behörden.
Die Erhebung eines besonderen Kirchgeldes bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten ist unter allen möglichen Aspekten rechtswidrig, die Begründungen dafür ebenso. Es geht im Kern immer um das Gleiche:
Die Vorgabe des BVerfG „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“
wird mit der „hilfsweisen Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen“ umgangen,
und die „Vergleichsberechnung“ tut so, als ob es kein Steuerrecht und kein BVerfG gäbe.
Dies zieht sich durch alle rechtlichen Ebenen, von den KiStG bis hinunter zum einzelnen Einspruchsbescheid und von dort wieder hoch zu Gerichtsentscheidungen aller Ebenen (dazu Kap. III). Da eine Ebene sich auf die andere beruft, muss man diese Mechanismen auf allen Ebenen aufzeigen und widerlegen, wodurch Wiederholungen leider nicht ganz zu vermeiden sind.
Die KiStG erlauben das besondere Kirchgeld generell bei glaubensverschiedener Ehe ungeachtet des Einkommens des kirchenangehörigen Ehegatten, also für die Gesamtmenge aller glaubensverschiedenen Ehen.
Das BVerfG hat ín 1 BvR 606/60 die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand aber nur für die Teilmenge „kirchenangehöriger Ehegatte mangels eigenen Einkommens“ kirchensteuerfrei ermöglicht.
Für die Komplementärmenge „glaubensverschiedene Ehe bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten“ hat das BVerfG diese Besteuerung sogar explizit ausgeschlossen (s.o.).
Damit entspricht die Rechtslage bzw. Rechtspraxis auf Landesebene nicht der Rechtslage auf Bundesebene, die aber wegen Art. 31 GG vorgeht:
4.3.3 Unzulässige Bemessungsmethode
4.4.1 Direkt entgegen BVerfG
4.4.2 Willkür aus Geldgier
4.4.3 Unzulässige kirchliche Besteuerung
4.4.4 Ohne Rechtsgrundlage
4.4.5 Keine Folgerichtigkeit
4.4.6 BVerfG ad absurdum geführt
4.4.7 BFH widerlegt Vergleichsberechnung
4.4.8 „Eigenständige Steuer“
4.7 Politische Randbedingungen.
Bei der Kirchgelderhebung geht es kunterbunt zu:
Die KiStG der Länder verlangen bei glaubensverschiedener Ehe die Erhebung von KiESt nach dem Anteil des Kirchenmitglieds an der gemeinsamen Einkommenssteuer.
Gleichzeitig erlauben die KiStG das besondere Kirchgeld generell bei glaubensverschiedener Ehe, ohne Rücksicht auf die vom BVerfG vorgegebene Einkommenskonstellation „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“.
Die Finanzverwaltung kümmert sich um beides nicht und erhebt so oder so den höheren Betrag aus beiden.
Entweder missachten die Finanzministerien der Länder ihre KiStG, oder deren Bestimmungen überschneiden sich, sind damit nicht hinreichend bestimmt und somit nicht verfassungskonform.
Die KiStG beinhalten regelmäßig zwei Bestimmungen zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe:
Eine Muss-Bestimmung zur KiESt, z.B.:
„Gehört nur ein Ehegatte einer steuererhebenden Religionsgemeinschaft an (glaubensverschiedene Ehen), so ist die zu erhebende Kirchensteuer bei Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer nach dem Teil der Einkommensteuer beider Ehegatten zu bemessen, der auf den kirchenangehörigen Ehegatten entfällt.“ (§ 4 (3) KiStG Berlin).
Wegen der Formulierung „ist zu bemessen“ ist dies eindeutig eine Muss-Bestimmung, die der Behörde keinen Ermessensspielraum lässt, sie ist an diese Bestimmung gebunden.
Alle KiStG enthalten derartige Muss-Bestimmungen zur KiESt mit geringfügig unterschiedlichen Formulierungen („ist zu“, Imperativ Präsens usw.)
Eine später hinzugefügte Kann-Bestimmung zum besonderen Kirchgeld, z.B.:
„Die Steuern können erhoben werden als 1) …, 5) als besonderes Kirchgeld“.
Wegen der Formulierung „können“ ist dies eindeutig eine Kann-Bestimmung, die eine Handlungsmöglichkeit aufzeigt und ein Ermessen der Behörde erfordert, zumal die Bestimmung zum besonderen Kirchgeld Bestandteil einer Aufzählung von mehreren Kirchensteuern ist, die auch die KiESt umfasst.
Alle KiStG enthalten zum besonderen Kirchgeld derartige Kann-Bestimmungen und keine Muss-Bestimmungen.
Beide Bestimmungen betreffen den gleichen Sachverhalt – kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe – , sind also konkurrierend und / oder überlappend. Die KiStG sagen nichts explizit dazu, welche der beiden Bestimmungen wann anzuwenden ist. Die KiStG sind insoweit gegenüber den Kirchen unbestimmt (gegenüber den Kirchenmitglieder sind die ergänzenden Regelungen der Kirchen für die notwendige Bestimmtheit lt. ständiger Rechtsprechung ausreichend). Daher ist die Konkurrenz der beiden Bestimmungen aus ihrem Wortlaut und Inhalt heraus zu klären, und zwar v.a. bzgl. Priorität und Fallkonstellation.
Wenn sich dies nicht aus dem Gesetzestext klären lässt, sind die KiStG diesbzgl. unbestimmt und somit nicht verfassungskonform (Näheres s.u.).
4.1.0.1 Bedeutung von Muss- und Kann-Bestimmung
Das Bundesministerium für Justiz und Verbraucherschutz gibt in seinem „Handbuch der Rechtsförmlichkeit“ Empfehlungen zur Formulierung von Gesetzestexten etc. ( http://hdr.bmj.de/page_b.1.html )
Grundsätzlich werden Wahrheit und Klarheit verlangt:
„Die Vorschriftensprache muss redlich sein, d. h. sie darf Sachverhalte weder verschleiern noch beschönigen.“ (ebd., RN 72)
„Aus dem Text eines Gesetzes oder einer Rechtsverordnung müssen sich die Adressaten der Regelung, der Tatbestand und die Rechtsfolgen zweifelsfrei ergeben. Insbesondere muss klar zum Ausdruck kommen, inwieweit ein bestimmtes Verhalten gefordert oder verboten wird. Es muss z. B. deutlich werden, ob eine Regelung zwingend oder vertraglich abdingbar ist.
Auch muss klar hervorgehen, ob die Verwaltung in ihrem Handeln gebunden ist oder ihr Ermessen eingeräumt wird.“ (ebd., RN 80)
(Absatz und letzte Hervorhebung nur hier)
Den inhaltlichen Unterschied von Muss- und Kann-Bestimmungen erläutert das „Handbuch der Rechtsförmlichkeit“ wie folgt:
„Mit dem gemeinsprachlichen Wort „können“ werden die Betroffenen – wie mit dem fachsprachlichen Wort „Ermessen“ – auf eine Handlungsmöglichkeit hingewiesen.
In verwaltungsrechtlichen Vorschriften wird mit dem Wort „können“ also ausgedrückt, dass der Verwaltung Ermessen eingeräumt wird.“ (ebd., RN 82)
Dies trifft hier auf die Regelungen zum besonderen Kirchgeld zu, die regelmäßig lauten: „Die Steuern können erhoben werden als …“; es folgt eine Aufzählung, die u.a. das besondere Kirchgeld als eine von mehreren Optionen beinhaltet.
Welchen Randbedingungen oder Vorgaben ein solches Ermessen unterliegt, ist ein andere Frage; Willkür ist jedenfalls nicht zulässig. Beim besonderen Kirchgeld sind die Vorgaben des BVerfG für einen solchen Ermessensspielraum maßgebend (was denn sonst??), auch weil die Änderungen der KiStG zur Einführung des besonderen Kirchgeldes sich in ihren Begründungen i.d.R. darauf beziehen.
In RN 83 führt das Justizministerium demgegenüber zu den Muss-Bestimmungen aus:
„Soll die Behörde in ihrer Entscheidung gebunden werden oder geht es um Verbote und Gebote, darf das Wort „können“ nicht verwendet werden. Stattdessen sind Befehlsformen wie „müssen“, „sind (haben) zu …“ oder „dürfen nicht“ zu wählen. Die Verpflichtung einer Behörde kann auch mit dem imperativen Präsens ausgedrückt werden („Die zuständige Behörde erteilt …, übersendet …“).“
Genau solche imperativen Formulierungen haben die Landesgesetzgeber für die Vorschriften zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe in ihren KiStG verwendet. Damit hat der Landesgesetzgeber zum Ausdruck gebracht, dass diese Vorschriften zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe bindend sind, also keine andere Handlungsmöglichkeit und kein Ermessensspielraum für die Behörden besteht.
Andernfalls hat er schlampig oder gar in Täuschungsabsicht gearbeitet.
Zum Verhältnis mehrerer Regelungen zueinander sagt das o.a. „Handbuch der Rechtsförmlichkeit“ in RN 87:
„Das Verhältnis mehrerer Regelungen zueinander kann ebenfalls sprachlich klar gefasst werden.“
Dazu nennt das Handbuch Formulierungen wie „soweit nicht …“, „… gehen vor“, „unbeschadet der Vorschriften über …“.
Die KiStG beinhalten keine derartige Formulierung oder explizite Bestimmung zum Verhältnis ihrer beiden Regelungen zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe. Demnach sah der Landesgesetzgeber die o.a. Bestimmungen als solche bereits als ausreichend an, um deren Verhältnis zu klären. Andernfalls hat er schlampig oder gar in Täuschungsabsicht gearbeitet.
Einige KiStG wirken insoweit ein wenig undeutlich, als sie von der „zu erhebenden Kirchensteuer“ o.ä. sprechen, ohne aber die Bedingungen für deren Erhebung zu benennen. Da im KiStG nichts Näheres bestimmt ist, ist diese Formulierung von der „zu erhebenden Kirchensteuer“ als Hinweis auf eine bestehende grundsätzliche Kirchensteuerpflicht aufgrund der Mitgliedschaft in der Kirche, nicht aber auf eine bestimmte Form der Kirchensteuer zu verstehen.
Demnach ergibt sich das Verhältnis der o.a. staatlichen Regelungen zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe zueinander aus ihrem Wortlaut sowie aus übergeordnetem staatlichem Recht (v.a. BVerfG). Erst im Rahmen dieses staatlich gesetzten Rahmens haben die Kirchen die Möglichkeit, weitere Einzelheiten zu klären, denn das staatliche Recht geht wie man weiß vor.
4.1.0.2 Priorität von KiESt vs. Kirchgeld
KiESt und besonderes Kirchgeld sind gleichermaßen als Kann-Bestimmung in der Aufzählung der möglicherweise zu erhebenen Kirchensteuern genannt.
Für die KiESt bei glaubensverschiedener Ehe enthalten die KiESt zudem eine Muss-Bestimmung. Diese regelt nicht nur die Bemessung der KiESt, sondern auch die Erhebung von KiESt bei glaubensverschiedener Ehe:
Alle derartigen Bestimmungen verweisen darauf, dass „die Steuer“ (und nicht nur die KiESt!) aus den in der Person des Steuerpflichtigen gegebenen Bemessungsgrundlagen zu erheben sind. (Der sog. Lebensführungsaufwand ist keine Bemessungsgrundlage sondern lt. BVerfG 1 BvR 606/60 der „Gegenstand der Besteuerung“, einen individuellen Anteil aus einer gemeinsamen Größe gibt es hier nicht.)
Formulierungen wie „Gehört nur ein Ehegatte einer steuererhebenden Religionsgemeinschaft an (glaubensverschiedene Ehen), so ist die zu erhebende Kirchensteuer …“ sind Bestimmungen zur Erhebung „der Kirchensteuer“, die sodann durch Bemessungsgrundlage und Berechnungsmethode als KiESt präzisiert werden.
Wenn es nur um Bemessung ginge, fehlte die Ermächtigung zur Erhebung von KiESt, und es dürfte bei glaubensverschiedener Ehe keine KiESt erhoben wurde, es wäre nur das besondere Kirchgeld möglich, und die sog. Vergleichsberechnung wäre von vornherein obsolet.
Diese Bestimmungen zur KiESt sind aber als Muss-Vorschriften und nicht als optionale Handlungsmöglichkeit wie beim Kirchgeld formuliert.
Wenn eine Muss- und eine Kann-Bestimmung zum gleichen Sachverhalt konkurrieren, geht die Muss-Bestimmung vor, den sonst wäre sie entgegen ihrer imperativen Formulierung eine Kann-Bestimmung, nur weil irgendeine Kann-Bestimmung mit ihr konkurriert.
Von einem solchen Unfug ist aber im o.a. Handbuch der Rechtsförmlichkeit nicht die Rede.
(Konsequenz zweier sich konkurrierender Kann-Bestimmungen zu ein und demselben Sachverhalt (kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe) wäre im Übrigen, dass die KiStG in Bezug auf den Handlungsrahmen der Kirchen nicht hinreichend bestimmt und daher nicht verfassungskonform wären. (nachstehend dazu Näheres))
Daher gehen diese Muss-Vorschriften zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe wegen ihrer imperativen Formulierung den konkurrierenden Kann-Vorschriften zum besonderen Kirchgeld vor (Priorität der Erhebung von KiESt). Dies entspricht den Vorgaben des BVerfG in 1 BvR 606/60 (KiESt bei eigenem Einkommen zwingend, Kirchgeld möglich wenn kein Einkommen). Diese Auffassung steht auch im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH (s.u.), die gegenteilige nicht.
Gleiches ergibt sich auch aus der Entstehungsgeschichte:
Die Muss-Bestimmungen zur Erhebung von KiESt bei glaubensverschiedener Ehe haben die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe bereits vor Einführung des besonderen Kirchgeldes geregelt. Ansonsten wären Kirchenmitglieder in glaubensverschiedener Ehe nicht kirchlich besteuert worden. Entsprechend beinhalten die Änderungsgesetze zu den KiStG zur Einführung des besonderen Kirchgelds keine derartigen Bestimmungen zur KiESt und auch keine Modifikationen dieser älteren Bestimmungen. Aus diesen Änderungesetzen ist kein Grund ersichtlich, weshalb die bereits bestehenden und praktizierten Muss-Bestimmungen zur KiESt durch die ergänzende Einführung einer Kann-Bestimmung zum besonderen Kirchgeld in irgendeiner Form beeinflusst werden sollten oder dem besonderen Kirchgeld nachgeordnet werden sollten.
Umgekehrt wird ein Schuh daraus: Nur wenn die Muss-Bestimmung zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe „mangels eigenen Einkommens“ des Kirchenmitgliedes nicht angewandt werden kann, darf das besondere Kirchgeld erhoben werden – wie das BVerfG es in 1 BvR 606/60, Ziffer C II 2, vorgegeben hat.
Am Beispiel des KiStG BaWü (BaWü wegen BFH I S 24/13, s.u.), dessen Formulierungen mit denen etlicher anderer KiStG weitgehend übereinstimmen:
§ 6 (1): „Die Steuern sind nach den in der Person des Steuerpflichtigen gegebenen Bemessungsgrundlagen zu erheben.“
Muss-Vorschrift, die die Behörde bindet.
Ein eigenes Einkommen des Kirchenmitglieds ist in seiner Person gegeben, nicht aber das gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehegatten, das lt. Kirchgeldtabelle dort als Bemessungsgrundlage dient. (Der „Lebensführungsaufwand“ ist lt. Kirchgeldtabelle keine Bemessungsgrundlage.)
§ 6 (2): Ggf. ist die Kirchensteuer nach dem Anteil des einzelnen Steuerpflichtigen an der Bemessungsgrundlage einer Personengemeinschaft (z.B. einer Ehe) zu ermitteln, und zwar lt. § 6 (2) 1 nach dem Verhältnis der Beträge, die sich ergeben, wenn die Beteiligten einzeln als Ehegatten oder Lebenspartner zur ESt veranlagt würden. Dies ist § 19 (4) präzisiert.
Zusammen besagen § 6 (1) und (2), dass bei glaubensverschiedener Ehe „die Kirchensteuer“ nach dem Anteil des Steuerpflichtigen an der gemeinsamen Bemessungsgrundlage „Einkommensteuer“ zu erheben ist, somit also KiESt. (Muss-Vorschrift)
Eine Besteuerung nach Lebensführungsaufwand ist dadurch implizit ausgeschlossen, weil bei diesem entgegen § 6 (2) der individuelle Anteil des Kirchenmitglieds aus der Bemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ nicht ermittelbar ist. (Falls doch, müsste der Kirchgeldtarif auf diesen individuellen Anteil angewandt werden.)
Beides sind Muss-Vorschriften ohne Ermessensspielraum, die genau deswegen der ungenauen Kann-Vorschrift in der Aufzählung der Steuerarten in § 5 (1) vorgehen.
Danach ist lt. KiStG BaWü bei glaubensverschiedener Ehe bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds zwingend KiESt zu erheben, wie es schon vor der Einführung des besonderen Kirchgeldes war. Das zugehörige Änderungsgesetz von 1997 benennt keine Wahlmöglichkeit zum besonderen Kirchgeld; die Begründung bezieht sich explizit auf 1 BvR 606/60.
Die Kann-Vorschrift zum besonderen Kirchgeld aus § 5 (1) kann erst dann herangezogen werden, wenn die Muss-Vorschrift zur KiESt „mangels eigenen Einkommens“ nicht anwendbar ist – so hat das BVerfG die Handlungsmöglichkeit und damit den Ermessenspielraum für die Behörde inbes. in 1 BvR 606/60 Ziffer C II 2 vorgegeben.
Diese Darlegung ist auf andere KiStG übertragbar, weil diese diesbzgl. analog aufgebaut sind; zudem geht im Ergebnis Bundesrecht (BFH, BVerfG) vor.
Nach dieser Rechtsauffassung der Priorität der KiESt-Erhebung bei glaubensverschiedener Ehe sind die Vorschriften der KiStG BaWü zum besonderen Kirchgeld konform mit der diesbzgl. Rechtsprechung des BVerfG und somit der Verfassung, nicht aber die Praxis der Kirchgelderhebung des Landes BaWü. Gleiches ergibt sich aus dem aktuellsten BFH-Beschluss des BFH zum besonderen Kirchgeld I B 109/12, der sich auf dieses KiStG BaWü bezieht (s.u.).
Diese Darlegung lässt sich auf andere KiStG übertragen, denn die flächendeckend angewandte Vergleichsberechnung setzt die Ermittlung der KiESt nach dem o.a. Schema zwingend voraus. Nach unserer Durchsicht werden zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe in allen KiStG imperative Formulierungen verwendet; dies sollte aber fallweise im Detail nachgeprüft werden.
Manche KiStG ergänzen ihre Muss-Bestimmung zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe mit dem Hinweis, dass die (kirchlichen) Regelungen zur Berechnung (wohlgemerkt: die zur Berechnung, nicht die zur Erhebung) des besonderen Kirchgeldes „unberührt bleiben“.
Nach dem o.a. „Handbuch der Rechtsförmlichkeit“ (RN 87) bedeutet diese Formulierung nur, dass die Muss-Bestimmung zur Festsetzung der KiESt bei glaubensverschiedener Ehe nach Anteilen an der gemeinsamen Einkommensteuer keinen Einfluss auf die Berechnung eines besonderen Kirchgeldes hat, also nicht auf diese zu übertragen ist. Dies entspricht der Logik einer strikten Trennung der beiden Steuern und sagt ansonsten nichts über die Erhebung des besonderen Kirchgeldes aus. Die Muss-Bestimmung zur KiESt bei glaubensverschiedener Ehe wird durch diese Präzisierung also nicht aufgehoben.
4.1.0.3 BFH zur Priorität von besonderem Kirchgeld und KiESt
Der BFH sieht „bereits“ in § 5 (1) KiStG BaWü die „strikte Trennung“ von KiESt und besonderem Kirchgeld „hinreichend deutlich zum Ausdruck gebracht“ (Beschluss I S 24/13 vom 26.2.2014).
Diese „strikte Trennung“ wiederum war der Grund für den BFH festzustellen, dass das besondere Kirchgeld sich „nur für diese Fallkonstellation“ „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ am Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten orientiert. (BFH I B 109/12).
Lt. BFH I S 24/13 ändert die Vergleichsberechnung an dieser strikten Trennung nichts.
Auch dies stellt klar, dass die Vergleichsberechnung nicht genehmigungsfähig ist und dass bei glaubensverschiedener Ehe die Besteuerung nach KiESt vorgeht. (Sonderfall: Schlewig-Holstein hat die Vergleichsberechnung im KiStG.)
Da derartige Aufzählungen von Kirchensteuern wie in § 5 (1) KiStG BaWü praktisch in allen KiStG zu finden sind, kann dieser Hinweis des BFH auch auf andere KiStG übertragen werden, insbesondere vor dem Hintergrund der lt. BFH „eindeutigen Rechtslage“ des BVerfG.
4.1.0.4 Fallkonstellation
Die KiStG beinhalten in den o.a. Bestimmungen nur implizite Hinweise auf die jeweilige Fallkonstellation:
Die Kann-Bestimmungen der KiStG zum besonderen Kirchgeld beinhalten keine explizite Aussage zur Fallkonstellation, lassen aber das besondere Kirchgeld bei glaubensverschiedener Ehe generell zu, unabhängig davon, ob der kirchenangehörige Ehegatte ein eigenes Einkommen hat oder nicht.
Dieser Wortlaut der KiStG steht im Widerspruch zu der zwingenden Vorausetzung des BVerfG für die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ (1 BvR 606/60, C II 2) und den Vorgaben des BVerfG, dass bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes dieses besteuert werden muss (ebd., C I 2) und die Einkommen der Ehegatten bei glaubensverschiedener Ehe nicht zusammengerechnet werden dürfen (ebd., C I 2a).
Insoweit ist klärungsbedürftig, was die Handlungsmöglichkeiten bzw. den Ermessenspielraum der Behörde bei der Anwendung dieser Vorschrift bestimmt.
Da das besondere Kirchgeld immer auf der Rechtsprechung des BVerfG, insbes. 1 BvR 606/60, basiert, kann sich der Ermessenspielraum der Behörde nur aus genau dieser Rechtsprechung und nicht aus irgendwelchen kirchlichen Finanzierungswünschen wie der sog. Vergleichsberechnung ergeben, alldieweil staatliches Recht vorgeht und die Finanzbehörden verpflichtet sind, die höchstrichterliche Rechtsprechung zu beachten. (vgl. dazu auch Abschnitt IV 5.1 Amtspflichtverletzung)
Die Muss-Bestimmung zur KiESt beinhaltet keine explizite Aussage zur Fallkonstellation.
Bei keinem Einkommen des Kirchenmitglieds ist dessen Anteil an der gemeinsamen Einkommensteuer Null, ebenso, wenn das Einkommen nach dem Grundtarif nicht besteuert würde, weil es unterhalb des Grundfreibetrags liegt. Dann ist diese Vorschrift gegenstandslos.
Wenn der Anteil des Kirchenmitglieds an der gemeinsamen ESt Null ist, ergibt sich eine KiESt von Null Euro. Nach den Vorgaben des BVerfG insbes. in 1 BvR 606/60 kommt das besondere Kirchgeld dann in Frage, wenn das Kirchenmitglied „mangels eigenen Einkommens“ (!!) kirchensteuerfrei ist. Daher hat die Behörde nur hier die Möglichkeit, ihren Ermessensspielraum aus der Kirchgeld-Regelung der KiStG (z.B. in § 5 (1) 5 KiStG BaWü: „können erhoben werden als“) auszuschöpfen, und zwar so, wie das BVerfG es vorgegeben hat.
Die Sache mit den Fallkonstellationen wird nur dann schlüssig und konform zum BVerfG, wenn man von Folgendem ausgeht:
Die genauere Regelung zur Ermittlung der KiESt bei glaubensverschiedener Ehe (z.B. in § 19 (4) KiStG BaWü) basiert auf einer Berechnung nach dem Grundtarif zur Einkommensteuer.
Dies entspricht der Vorgabe des BVerfG, dass das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds zu besteuern ist, wenn die Kirche das Einkommen besteuert (1 BvR 606/60, C I 2).
Wenn diese ESt wegen des Grundfreibetrags Null ist, hat die Kirche eben Pech gehabt, genauso, wie wenn das Kirchenmitglied allein (= getrennt) nach dem Grundtarif zur ESt veranlagt worden wäre.
Nach dem Obiter dictum in 1 BvR 606/60 darf nach Lebensführungsaufwand (also per besonderem Kirchgeld) besteuert werden, wenn der kirchenangehörige Ehegatte ansonsten „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe“.
Damit ist der Ermessenspielraum bzw. die Fallkonstellation für die Kann-Bestimmung der KiStG zum besonderen Kirchgeld geklärt: Erst und nur dann, wenn kein eigenes Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten vorliegt, darf die Kann-Bestimmung der KiStG zum besonderen Kirchgeld angewandt werden.
So hat das auch der BFH in I B 109/12 glasklar als „eindeutige Rechtslage“ aus der Rechtsprechung des BVerfG formuliert (s.o.), auch wenn die Kirchen diesen Beschluss wider besseres Wissen nur verkrüppelt und entgegen seinem Inhalt erwähnen.
Wenn man diese Kann-Bestimmung der KiStG zum besonderen Kirchgeld dennoch generell und auch bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds anwendet, steht dies 1) direkt im Widerspruch zur Vorgabe des BVerfG für diese Besteuerung und 2) entsteht eine Unbestimmtheit, die ihrerseits selbst verfassungswidrig ist (dazu nachstehend mehr).
4.1.0.5 Vergleichsberechnung
Die kirchliche Vergleichsberechnung hebt die beschriebene Rangfolge von Muss- und Kannbestimmung des KiStG einfach nach Betragshöhe auf. Damit stellt sich eine kirchliche Regelung über ein staatliches Gesetz. Die Ministerialbürokratie darf nicht etwas entgegen dem Gesetz genehmigen. (Sonderfall: Schlewig-Holstein hat die Vergleichsberechnung und damit die willkürliche Auswahl der KiSt nach Betragshöhe im KiStG stehen.)
Dieses Vorgehen ist auch lt. BFH I B 109/12 mit I S 24/13 (s.o.) nicht zulässig, weil die Vergleichsberechnung die vom BVerfG vorgegebene strikte Trennung der beiden Steuern nicht aufhebt.
Die sog. Vergleichsberechnung der Kirchen – Wahl der Steuerart (KiESt vs. besonderes Kirchgeld) nach Betragshöhe – ist daher lt. KiStG nicht genehmigungsfähig, weil die Behörde an die Muss-Vorschriften zur Besteuerung der glaubensverschiedenen Ehe per KiESt gebunden ist und bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds somit keinen Ermessensspielraum hat. Die Genehmigung der Vergleichsberechnung in den „Bekanntmachungen“ der Finanzministerien verstößt gegen die Muss-Bestimmungen der KiStG zur Erhebung von KiESt bei glaubensverschiedener Ehe.
4.1.0.6 Fazit: Rechtswidrig oder verfassungswidrig
Da die Länder in ihrer Verwaltungspraxis aber durchweg anders als im KiStG beschrieben verfahren und das besondere Kirchgeld ungeachtet der Einkommenskonstellation erheben (Hauptsache „mehr“), gibt es zwei Möglichkeiten:
Die hier dargelegte o.a. Rechtsauffassung der Priorität der KiESt-Erhebung trifft zu.
Die Verwaltungspraxis der Länder entspricht demnach nicht den Vorgaben ihrer eigenen KiStG sowie den entsprechenden Vorgaben des BVerfG und ist somit permanent rechtswidrig.
Es wird über eine Zahlungspflicht getäuscht.
Die Verantwortlichkeit hierfür liegt operativ bei den Stellen der Finanzministerien, die regelmäßig entsprechende Bekanntmachungen zur kirchlichen Besteuerung freizeichnen, politisch wohl beim jeweiligen Minister.
Die hier dargelegte o.a. Rechtsauffassung der Priorität der KiESt-Erhebung trifft nicht zu.
Dann wird in der Verwaltungspraxis zwar nach KiStG verfahren, allerdings sind dann die Vorschriften der KiStG zur Kirchgelderhebung verfassungswidrig, weil sie in Bezug auf die Kirchen nicht hinreichend bestimmt sind (die Konkurrenz der beiden Regelungen ist nicht bzw. wird per Willkürakt „höherer Betrag“ geklärt) und den verfassungsrechtlichen Vorgaben des BVerfG widersprechen (dazu nachstehend mehr).
Ob eine Landesregierung beim Einbringen des betreffenden Gesetzes zum besonderen Kirchgeld hier nur geschlampt oder von vornherein täuschen wollte – wie es manche Protokolle aus den Gesetzgebungsverfahren nahelegen – ist insoweit unerheblich.
Es gilt (und damit sind auch die Vorschriften der Finanzverwaltungen – auch der kirchlichen – erfasst):
„Insbesondere gehört zur Handlungsfreiheit auch das Grundrecht des Bürgers, nur auf Grund solcher Rechtsvorschriften zu Steuern herangezogen zu werden, die formell und materiell der Verfassung gemäß sind und deshalb zur verfassungsmäßigen Ordnung gehören. Denn in die wirtschaftliche Freiheit des einzelnen greift die öffentliche Gewalt nicht nur durch Gebote und Verbote, sondern auch durch Auferlegung von Steuern ein (BVerfGE 9, 3 [BVerfG 03.12.1958 – 1 BvR 488/57] [11]).“
BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 413/60, Ziffer C I 1) (Hervorhebung nur hier)
Wegen der sich überschneidenden Regelungen und der geübten Praxis (immer Kirchgeld, keine Priorität der KiESt-Erhebung entgegen dem Gesetzestext) gehen wir nachstehend näher auf die Frage der hinreichenden Bestimmtheit der KiStG gegenüber der Kirche sowie der Verfassungskonformität der Regelungen der KiStG zum besonderen Kirchgeld ein.
In einigen erstinstanzlichen Urteilen wurde das jeweilige KiStG als hinreichend bestimmt beurteilt, weil die zugehörigen kirchlichen Bestimmungen für die notwendige Konkretisierung der Höhe der Steuer hinreichend seien. Derartige Darlegungen zur steuertechnischen „Tatsbestandsmäßigkeit“ reichen für die Feststellung hinreichender Bestimmtheit eines KiStG aber nicht aus.
Es geht nicht nur um Bestimmtheit gegenüber dem Steuerpflichtigen, sondern auch und vor allem um Bestimmtheit gegenüber der Kirche.
4.1.1.1 Rechtsgrundlagen
Das BVerfG hat in seinem Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62 festgehalten:
„Das bedeutet, daß die auf Grund des Art. 137 Absatz 6 erlassenen landesrechtlichen Bestimmungen über die Erhebung von Kirchensteuern im Einklang mit den Verfassungsrechtssätzen, namentlich den Grundrechten des Grundgesetzes stehen müssen, der Landesgesetzgeber sich also über das in diesen Verfassungsnormen zum Ausdruck kommende Wertesystem nicht hinwegsetzen darf.“
„In jedem Fall müssen sich die staatlichen Kirchensteuergesetze und Kirchensteuerordnungen im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung halten.“ (Ziffer C I 1) (Hervorhebung nur hier)
Der BFH weist dementsprechend auf die Erfordernis einer hinreichend bestimmten Ermächtigung zur kirchlichen Steuererhebung durch den Landesgesetzgeber hin:
„Es [das Rechtsstaatsprinzip nach Art. 20 GG; Red.] gebietet u.a., daß ein Landesgesetzgeber, der das formelle und materielle Kirchensteuerrecht nicht selbst in allen Einzelheiten regelt, sondern dies zu einem Teil (nämlich hinsichtlich des Kirchgeldes in festen oder gestaffelten Beträgen) den steuerberechtigten Körperschaften überlassen will, diesen eine ausreichend bestimmte Ermächtigung zur eigenen Regelung erteilt. Denn für die Kirchensteuer ist die staatlicheNormierung konstitutiv (BVerfGE 19,206, 217). Die Befugnis zur Erhebung von Kirchensteuer ist demgemäß ein den Kirchen vom Staat verliehenes Hoheitsrecht (Art. 140 GG i.V.m. Art. 137 Abs. 6 WRV) und in ihrem Inhalt und Umfang durch die landesrechtlichen Bestimmungen begrenzt (BVerfGE 19, 248 , 251, 252).“
BFH, Urteil vom 14.12.1983 – II R 170/81, Ziffer D1 (Hervorhebungen nur hier)
Der BFH sieht also aufgrund des Rechtsstaatsprinzips den Landesgesetzgeber wegen der konstitutiven Rolle der staatlichen Normierung bei der Kirchensteuer in der Pflicht, die Ermächtigungen für die steuerberechtigten Körperschaften ausreichend bestimmt zu fassen. Darunter versteht der BFH, dass
„wenigstens andeutungsweise die Grenzen der Gesetzgebung durch die Kirchen“
bezeichnet werden. (ebd.). (Hervorhebung nur hier). Es geht dem BFH also nicht um Detailliertheit oder Konkretheit, sondern um den Rahmen oder die Grenzen kirchlicher Möglichkeiten. An § 31(1) BVerfGG wird erinnert.
4.1.1.2 Tatbestandsmäßigkeit vs. Grenzen der Ermächtigung
Dass das BVerfG im Folgeverfahren 2 BvL 7/84 im konkreten Fall entgegen der Auffassung des BFH aus II R 170/81 entschieden hat, steht dem nicht entgegen. (s.a. Abschnitt II 6.3.2)
Denn im dortigen Verfahren ging es nur um die sog. „Tatbestandsmäßigkeit“ bei der Ausgestaltung eines Kirchgeldtarifs, also darum, ob dem Steuerpflichtigen eine Vorausberechnung der Steuerlast möglich sei. Dies hat das BVerfG dort wegen der zugehörigen kirchlichen Bestimmungen bejaht. Entsprechend sagen gleichgelagerte erstinstanzliche Urteile zur Tatbestandsmäßigkeit eines KiStG nichts darüber aus, ob die Grenzen der kirchlichen Gesetzgebung hinreichend bestimmt sind.
4.1.1.3 Nochmal: Rechtsgrundlagen
Die weitergehende, auch hier relevante Folgerung des BFH aus der Rechtsprechung des BVerfG ist, dass ein KiStG grundsätzlich dahingehend hinreichend bestimmt sein muss, dass es die vom BVerfG gesetzten Grenzen der kirchlichen Besteuerung in seiner Ermächtigung für die Kirchen hinreichend klar formuliert. Es geht hier also darum, ob die staatliche Gesetzgebung in den KiStG dahingehend hinreichend bestimmt ist, dass sie nur solche Steuern erlaubt, die der Verfassung gemäß sind, und nicht, ob man sie berechnen kann.
Die KiStG enthalten nicht alle Besteuerungsmerkmale für das besondere Kirchgeld, inbesondere nicht die Vorgabe des BVerfG zur Einkommenskonstellation. Sie bedürfen daher einer Ergänzung (vgl. BFH, Urteil vom 21.3.1969 – VI 59/65, Ziffer 5). Diese Ergänzung ist staatlicherseits nicht erfolgt, wohl aber seitens der Kirchen und zwar entgegen den Vorgaben des BVerfG.
Vorliegend ist die Frage, ob das KiStG es zulassen darf bzw. untersagen muss, dass das besondere Kirchgeld auch bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten erhoben wird, was das BVerfG in der Sache ja verneint hatte.
Dazu verweist das BVerfG an gleicher Stelle ebenso wie der BFH darauf, dass die staatliche Normierung für die kirchliche Besteuerung lt. BVerfGE 19, 206 konstitutiv ist. Dort sagt das BVerfG zu landesrechtlicheb Gesetzgebung:
„Vielmehr müssen die auf Grund von Art. 137 Abs. 6 WRV erlassenen landesrechtlichen Normen auf dem Gebiete des Kirchensteuerrechts mit den übrigen Bestimmungen und Prinzipien der grundgesetzlichen Ordnung, vor allem mit dem verfassungsrechtlichen Verhältnis von Kirche und Staat, in Einklang stehen, um vor Art. 2 Abs. 1 GG Bestand haben zu können (vgl. BVerfGE 17, 306 [BVerfG 07.04.1964 – 1 BvL 12/63] [313 f]).“
BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 413/60, Ziffer C II 2 (Hervorhebung nur hier)
Die Rechtsprechung der BVerfG zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe basiert ganz wesentlich auf Art. 2 (1) GG (s. v.a. 1 BvR 606/60). Auch die hilfsweise Bemessung des Lebensführungsaufwandes ist aus diesem Gesichtspunkt zu beurteilen (vgl. z.B. 2 BvR 591/06 mit Hinweis auf BFH I R 76/04).
Dazu gehört lt. BVerfG 1 BvR 413/60 (s.o.), dass die Rechtsvorschriften für Steuern formell und materiell der Verfassung gemäß sind. Das BVerfG fährt in Ziffer C I 2 fort:
Ein Gesetz gehört nicht zur verfassungsmäßigen Ordnung, wenn es gegen das im Grundgesetz geordnete Verhältnis von Staat und Kirche und von Staat und einzelnem verstößt.
Das Grundgesetz legt dem Staat weltanschaulich-religiöse Neutralität auf.
„Eine solche Verleihung von Hoheitsbefugnissen liegt aber vor, wenn der Staat den Religionsgesellschaften durch Gesetz das Recht verleiht, ihnen nicht angehörende Personen zur Kirchensteuer heranzuziehen.“
4.1.1.4 Belastungsgrund lt. BVerfG vs. KiStG
Das BVerfG hat in 1 BvR 606/60 aus genau diesen Gründen wegen Art. 2 (1) GG die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe so geregelt, dass
bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes dieses besteuert werden muss (Ziffer C I 2), und dass
bei fehlendem eigenen Einkommen das Kirchenmitgliedes dessen Lebensführungsaufwand besteuert werden darf (C II 2) , und dass
es keine rechtliche Möglichkeit gibt, das zusammengerechnete Einkommen der Ehegatten kirchlich zu besteuern (C I 2 a und d).
Damit hat das BVerfG den Belastungsgrund („mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“) für die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand definiert und gleichzeitig abgegrenzt, welche Einkommen besteuert werden müssen und welche nicht besteuert werden dürfen.
Die KiStG der Länder geben keine Definition für „das besondere Kirchgeld“, sie erlauben es ganz einfach ohne nähere Bestimmung, was immer es genau sei. Eine solche Begriffsbestimmung wäre erforderlich, da das grundlegende Urteil 1 BvR 606/60 den Begriff „besonderes Kirchgeld“ nicht kennt, sondern nur die Besteuerung des „Lebensführungsaufwandes“. Dieser Begriff wiederum ist kein genereller Begriff des Steuerrechts, sondern kommt nur bei der kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe vor und ist somit eindeutig mit der bekannten Einschränkung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ verknüpft. Aus der Rechtsprechung ist aber eindeutig, dass die KiStG sich beim besonderen Kirchgeld auf die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand gemäß BVerfG 1 BvR 606/60 beziehen.
Die Kirchensteuergesetze sehen das besondere Kirchgeld grundsätzlich dann vor, wenn ihr Kirchenmitglied in einer glaubensverschiedenen Ehe verheiratet ist. Beispiele für derartige Formulierungen:
„als besonderes Kirchgeld von Kirchensteuerpflichtigen, deren Ehegatte oder Lebenspartner keiner steuererhebenden Religionsgemeinschaft angehört …“ (§ 5 (1) 5 KiStG BaWü:, § 3 (1) 5 KiStG Berlin, § 2 (1) 5 KiStG Hessen, ähnlich § 5 (1) 3 KiStG Bremen)
„als besonderes Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe oder glaubensverschiedener Lebenspartnerschaft.“ (§ 3 (1) c KiStG Hamburg
„… insbesondere auch als Kirchgeld von Kirchenangehörigen, deren Ehegatte einer steuererhebenden Religionsgemeinschaft nicht angehört …“ (§ 2 (1) 4 KiStG Niedersachsen)
Belastungsgrund ist somit allein die Tatsache einer glaubensverschiedenen Ehe, unabhängig vom Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten. Lt. BVerfG kann aber der Belastungsgrund für eine Besteuerung nach Lebensführungsaufwand nur sein, dass der kirchenangehörige Ehegatte „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe“. Die Kirchensteuergesetze sind also diesbzgl. nicht hinreichend bestimmt, weil der Belastungsgrund für die Kirchen nicht hinreichend im Sinne der Rechtsgrundlage für die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand abgegrenzt ist.
Wenn sie aber hinreichend bestimmt sein sollten, ist ihr Belastungsgrund weiter gefasst als der des BVerfG und steht zudem im Widerspruch zur Vorgabe des BVerfG, dass bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes dieses besteuert werden muss.
Mit dieser undefinierten generellen Ermächtigung halten sich die KiStG der Länder nicht an den vom BVerfG in 1 BvR 606/60 gesetzten Rahmen, indem sie diese o.a. Setzungen des BVerfG entgegen § 31 (1) BVerfGG nicht beachten und das besondere Kirchgeld – welcher Definition auch immer – generell zulassen. Sie benennen nicht einmal „andeutungsweise die Grenzen der Ermächtigung“ (BFH) für die Kirchen. Sie ermächtigen die Kirchen zu Besteuerungsformen, die das BVerfG nicht erlaubt bzw. auch explizit verboten hat.
Damit entsprechen sie nicht der o.a. Forderung des BVerfG aus 1 BvL 31/62, dass sich die staatlichen KiStG auf jeden Fall im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung halten müssen.
4.1.1.5 Ausschöpfung des erweiterten Rahmens der KiStG
Die KiStG räumen den Kirchen – in unterschiedlichem Wortlaut, in der Sache aber weitestgehend identisch – beim besonderen Kirchgeld bei glaubensverschiedener Ehe trotz der klaren Vorgaben des BVerfG ein generelles, uneingeschränktes Handlungsrecht auf Erhebung eines „besonderen Kirchgeldes“ ein, ungeachtet der jeweiligen Einkommenskonstellation. Damit stehen diese landesrechtlichen Normen nicht im Einklang mit dem o.a. „verfassungsrechtlichen Verhältnis von Kirche und Staat“, weil sie über das lt. BVerfG verfassungsrechlich Zulässige hinausgehen und sogar Verbotenes ermöglichen. Dass dies keine theoretische Überlegung ist, zeigt die kirchliche Praxis.
Die Folge sind Kirchensteuerbeschlüsse, die eine kirchliche Besteuerung entgegen den Vorgaben des BVerfG vom 14.12.1965, insondere aus 1 BvR 606/60, vorsehen:
besonderes Kirchgeld auch bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds (entgegen Ziffer C I 2 und C II 2),
kirchliche Besteuerung des „gemeinsam zu versteuernden Einkommens der Ehegatten“ auch bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds (entgegen Ziffer C I 2 a und 2 d),
Wahl der Steuerart (KiESt oder Kirchgeld) mitsamt Tarif und Bemessunggrundlage (ein oder zwei Einkommen) allein nach Betragshöhe (entgegen Ziffer C I 2 und C II 2).
Damit wird der nicht-kirchensteuerpflichtige Ehegatte zur Kirchensteuer mit herangezogen, obwohl sein kirchenangehöriger Ehepartner eigentlich nur KiESt zahlen müsste, und zwar allein deshalb, weil aufgrund des Einkommens des kirchenfremden Ehegatten das besondere Kirchgeld – fiktiv berechnet aus dem „gemeinsam zu versteuernden Einkommen beider Ehegatten“ – zahlenmäßig höher ausfällt als die eigentlich festzusetzende KiESt. Der die KiESt übersteigende Teil des besonderen Kirchgeld ist eine kirchliche Besteuerung des Einkommens des kirchenfremden Ehegatten, wie sich auch ganz schlicht durch Nachrechnen ergibt.
Entsprechend zeigt der numerische Vergleich verschiedener Fälle (Kirchenmitglied hat ein festes Einkommen von z.B. 15.000 € p.a., kirchenfremder Ehepartner ein variierendes Einkommen von z.B. 10.000 bis 100.000 € p.a.), dass in derartigen Konstellationen allein das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners die Höhe der kirchliche Besteuerung bestimmt, sofern es mehr als knapp das Doppelte vom Einkommen seines kirchenangehörigen Ehegatten beträgt. (vgl. Tabellen in IV 2.1.2) Diese Besteuerung entspricht nicht den Maßstäben von Art. 2 (1) GG, wie man in den Urteilen des BVerfG vom 14.12.1965 nachlesen kann. Die Landesgesetzgeber sind nicht befugt, Derartiges zu beschließen.
Wenn man dem entgegenhält, das besondere Kirchgeld werde ausschließlich gegenüber dem Kirchenmitglied festgesetzt, konzediert man, dass das Kirchenmitglied dann aus Merkmalen besteuert wird, die nicht in seiner Person liegen, nämlich zusätzlich aus dem Einkommen seines Ehepartners. Denn nach Lebensführungsaufwand darf lt. BVerfG und BFH bekanntlich nur besteuert werden, wenn der kirchenangehörige Ehegatte „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ ist.
Das BVerfG hat gemeint, bei unzureichender Gesetzesformulierung könne der Landesgesetzgeber anderweitig eingreifen:
„Die staatliche Einflußmöglichkeit bleibt durch den entsprechenden Genehmigungsvorbehalt bestehen. Auf diesem Wege können eventuell erforderlich erscheinende staatliche Korrekturvorschläge zur Geltung gebracht werden.“
BVerfG, Urteil vom 23.10.1986 – 2 BvL 7/84, ZIffer C 2.
Das ist Wunschdenken. Tatsächlich werden die kirchlichen Bestimmungen jährlich soweit erkennbar im Wortlaut durchgewinkt. Die Länder haben sich über die sog. Vergleichsberechnung abgestimmt. (s. nachstehend FN 13).
4.1.1.6 KiESt und besonderes Kirchgeld
Die KiStG beinhalten zudem regelmäßig zwei Bestimmungen zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe:
Die Erhebung von KiESt, im Grundsatz nach Anteil des Kirchenmitglieds an der gemeinsamen Einkommensteuer.
Dies ist durchweg als Muss-Bestimmung formuliert („ist anteilig zu berechnen“, „ist zu erheben“, „bemisst sich“). Der Behörde steht hier kein Ermessen zu.
Danach besteht ein Freiraum für die Erhebung des besonderen Kirchgeldes nur dann, wenn ein solcher Anteill des Kirchenmitgliedes an der gemeinsamen Einkommensteuer mangels eigenen Einkommens nicht ermittelbar ist.
Die Erhebung von besonderem Kirchgeld.
Dies ist durchweg als Kann-Bestimmung formuliert („Die Steuern können erhoben werden als …“), aber ohne nähere Bestimmung des Ermessenspielraums o.ä.
Die Muss-Bestimmung zur KiESt geht der Kann-Bestimmung zum besonderen Kirchgeld vor.
Wenn man dieser Auffassung folgt, sind diese Bestimmungen der KiStG hinreichend bestimmt (s.o.) und entsprechen auch der zugrundeliegenden Rechtsprechung von BVerfG, BVerwG und BFH. Wenn man diese beiden Bestimmungen als gleichberechtigt ansieht, ist dies natürlich nicht der Fall. (vgl. oben Abschnitt II 4.0.1)
In der Praxis der Steuererhebung, den Positionen den Kirchen und in Rechtsprechung wird eine solche Rangfolge der beiden Bestimmungstypen nicht beachtet. Im Gegenteil: In allen Streitfällen wurde das besondere Kirchgeld als Regelbesteuerung angesehen.
Entscheidungskriterium dafür, welche der beiden Steuern zu erheben ist, ist lt. der sog. Vergleichsberechnung allein deren Höhe. Damit ist die Höhe der Steuer ihr vorrangiger Belastungsgrund, was schlichtweg absurd ist. (Näheres s. Abschnitt II 4.2.5 sowie II 4.3.3)
4.1.1.7 Fazit
Wie man am Ergebnis sieht, ist die Ermächtigung der KiStG zum besonderen Kirchgeld nicht hinreichend bestimmt, um eine kirchliche Besteuerung gemäß den verfassungsrechtlichen Vorgaben des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung gemäß Art. 2 (1) GG zu gewährleisten, wie es das BVerfG in 1 BvR 413/60 (s.o. ) sowie 1 BvL 31/62 (s.o.) verlangt hat.
Im Ergebnis bewirken die Ermächtigungen der KiStG zum besonderen Kirchgeld bei Doppelverdienern ab einer bestimmten Einkommenskonstellation die kirchliche Besteuerung eines Nicht-Kirchenmitgliedes mit dem die KiESt auf das eigene Einkommen des Kirchenmitgliedes übersteigenden Betrag. Es gibt zwei Möglichkeiten:
Die KiStG sind diesbezüglich nicht hinreichend bestimmt und erlauben eine unzulässige kirchliche Besteuerung mittels entsprechender kirchlicher Regelungen, was auch durch den staatlichen Genehmigungsvorbehalt nicht korrigiert wird.
Die KiStG sind diesbezüglich von vornherein verfassungswidrig, weil sie eine solche Besteuerung vorsehen.
Damit stehen die entsprechenden landesrechtlichen Normen so oder so aber nicht mehr im Einklang mit den übrigen Bestimmungen der grundgesetzlichen Ordnung, wie es das BVerfG verlangt hat (s.o.). Denn die BVerfG-Urteile vom 14.12.1965, darunter die hier angeführten 1 BvR 606/60, 1 BvR 413/60 sowie 1 BvL 31/62, gehören nach wie vor zu den verfassungsrechtlichen Grundlagen der kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe, wie man im Beschluss des BVerfG vom 28.10.2010 – 1 BvR 591/06 u.a. nachlesen kann.
Tatsächlich sind die Länder an diese Rechtsprechung des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe gebunden. § 31 (1) BVerfGG besagt:
Die Landesgesetzgeber sind also von Gesetzes wegen gehalten, Entscheidungen des BVerfG in ihrer Gesetzgebung zu berücksichtigen, dies gilt auch für die tragenden Gründe (Näheres in II 6.2). Die Bestimmungen der KiStG zum besonderen Kirchgeld beziehen sich auf den gleichen Gegenstand und Sachverhalt und auf das gleiche Grundrecht (Art. 2 (1) GG) wie die erwähnten Urteile des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe. Dies gilt ganz direkt für das besondere Kirchgeld, das bekanntlich auf dem Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60 beruht. Wir erinnern kurz an die wesentlichen dieser tragenden Gründe:
Individualbesteuerung. Kirchliche Besteuerung nur von Mitgliedern, nicht aber der Ehe als Ganzes.
Bei eigenem Einkommen des Kirchmitglieds muss dieses Einkommen kirchlich besteuert werden.
Das gemeinsame Einkommen der Ehepartner darf nicht nach den Grundsätzen des Splittingverfahrens kirchlich besteuert werden.
Es ist „systemwidrig“, das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpflichtigen Ehegatten zusammenzurechnen.
Von den in aufgezeigten Grundsätzen des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe (vgl. Abschnitt II.2) findet man in den KiStG der Länder nichts. Die Bestimmungen der KiStG zum besonderen Kirchgeld beruhen somit auf einem Gesetzesverstoß.
Die Landesgesetzgeber haben entgegen der klaren Vorgabe des § 31 (1) BVerfGG den Rahmen für das besondere Kirchgeld in ihren KiStG zu weit gesteckt. Dies führt wie vorstehend dargelegt entweder zu mangelnder Bestimmtheit oder direkt zu einer verfassungswidrigen Besteuerung in bestimmten Fällen.
4.1.3 Unzureichender Bezug zum Urteil des BVerfG 1965
Kein KiStG bezieht sich explizit auf das dem besonderen Kirchgeld zugrundeliegende Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60. Einen Bezug auf das zugrundeliegende Urteil des BVerfG von 1965 findet man allenfalls in den Gesetzgebungsunterlagen.[1] Die erstinstanzliche wie auch die höchstrichterliche Rechtsprechung geht aber durchweg davon aus, dass das besondere Kirchgeld auf dieses Urteil zurückgeht und nur daraus begründet ist.
Dieses Urteil ist nach wie vor verfassungsrechtlich für das besondere Kirchgeld maßgebend, wie z.B. die Beschlüsse des BVerfG vom 28.10.2010 – 1 BvR 591/06 u.a. belegen. Art. 31 GG besagt: „Bundesrecht bricht Landesrecht“. Staatliche und kirchliche Landesgesetze unterliegen der Kontrolle durch das BVerfG (vgl. Abschnitt II 6.1), wie nicht zuletzt die Spruchpraxis zur kirchlichen Besteuerung zeigt.
Das Einzige, was die KiStG der Länder aus dem o.a. Urteil des BVerfG direkt und explizit übernommen haben ist, dass sie pauschal die Erhebung eines besonderen Kirchgeldes bei glaubensverschiedener Ehe durch die Kirchen ermöglichen. Dies bedeutet die kirchliche Besteuerung des Lebensführungsaufwandes des kirchenangehörigen Ehegatten, wie sie das BVerfG in seinem Obiter dictum (Ziffer C II 2) im o.a. Urteil ermöglicht hatte.
Die KiStG übernehmen aber nicht die dortige Einschränkung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“, die wegen der tragenden Gründe dieses Urteils zwingend ist. Wenn die Länder behaupten sollten, dies sei selbstverständlich impliziert, sollten sie bitteschön auch beantworten, weshalb sie anderes genehmigen und in ELSTER programmieren lassen. Ansonsten ermöglichen die Länder ein anderes besonderes Kirchgeld als das BVerfG.
Mit ihren nicht hinreichend bestimmten bzw. direkt verfassungswidrigen Regelungen zum besonderen Kirchgeld erzeugen die KiStG der Länder durch Unterlassen stufenweise einen Widerspruch zwischen dem verfassungsrechtlich begründeten Bundesrecht und den staatlichen und kirchlichen Landesrecht zur kirchlichen Besteuerung:
Auf der Regelungsebene 2 „staatliches KiStG“ widersprechen die staatlichen Regelungen zwar nicht direkt und explizit den Vorgaben des BVerfG. Sie geben aber durch Verschweigen den Kirchen Handlungsrechte entgegen einigen Vorgaben des BVerfG. Damit ermöglichen sie für bestimmte Fallkonstellationen eine Besteuerung entgegen zwingenden Festlegungen des BVerfG. Sie sind insoweit nicht hinreichend bestimmt, wie man am Ergebnis – den kirchlichen Bestimmungen entgegen BVerfG – sieht.
Die genaueren Regelungen der Ebene 3 „kirchliche Bestimmungen“ entsprechen dann zwar diesen ungenauen und lückenhaften staatlichen KiStG, aber nicht unbedingt den präziseren Festlegungen auf Bundesebene in Gestalt der Rechtsprechung des BVerfG. Über die KiStG ist dennoch der Anschein der Legalität hergestellt. (Ob Tatbestandsmäßigkeit gegeben ist, ist hierfür völlig irrelevant.)
Die übergeordnete bundesrechtliche Regelungsebene 1 des BVerfG, auf der das besondere Kirchgeld gründet, tritt in den staatlichen und kirchlichen Bestimmungen auf Landesebene nicht in Erscheinung.
Rein formal sieht das alles legal aus, so lange man nur die Landesebene betrachtet. Und nur auf der argumentieren die Finanzbehörden bei Einspruchsbescheiden o.ä.:
Da kirchliche Steuererhebung Landessache ist, beruhen die Steuerbescheide unmittelbar auf den landesrechtlichen Bestimmungen (KiStG, KiStO etc.). Daher werden Einsprüche gegen das besondere Kirchgeld regelmäßig mit der Rechtmäßigkeit „dieser“ Bestimmungen sowie der pauschalierten Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen (= Kirchgeldtabelle) abgebügelt.
Die übergeordneten anderen Vorgaben des BVerfG werden verschwiegen und missachtet.
An Art. 31 GG wird erinnert.
Die erweiterte Fassung des Belastungsgrundes für das besondere Kirchgeld in den KiStG – glaubensverschiedene Ehe generell und nicht nur wenn „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei – ist aus Sicht des BFH unbeachtlich (vgl. auch II 6.4.3).
In seinem Beschluss I B 109/12 erwähnt der BFH mehrfach das KiStG BaWü (§ 19 (4). Da der BFH auch auf seinen Beschluss I B 18/01 hinweist, der direkt auf die Kirchgeldbestimmungen (in § 5 (1) 5) dieses KiStG eingeht, darf man annehmen, dass dem BFH auch beim Beschluss I B 109/12 die Bestimmungen dieses KiStG geläufig waren.
Dieses KiStG sieht wie andere KiStG auch vor, dass bei glaubensverschiedener Ehe a) KiESt „erhoben werden kann“ (§ 5 (1) 1a mit § 6 (2) 1) und b) auch das besondere Kirchgeld (§ 5 (1) 5). Letzteres generell, also auch bei eigenen Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten. Das KiStG BaWü lässt somit bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten einer glaubensverschiedenen Ehe sowohl die Erhebung von KiESt als auch von besonderem Kirchgeld zu, wobei Letzteres bekanntlich im Widerspruch zu den Vorgaben des BVerfG von 1965 steht . Zudem lässt das Land durch Genehmigung der Kirchensteuerbeschlüsse regelmäßig die sog. Vergleichsberechnung zu (wohl nach § 5 (3) KiStG BaWü), nach der der höhere Betrag aus den beiden Steuern festgesetzt wird.
Danach sind KiESt und besonderes Kirchgeld nur unterschiedliche „Arten“ (vgl. § 5 Überschrift, § 5 (1) 3) ein und derselben Steuer („können erhoben werden als“), die gleichberechtigt erhoben werden können, wobei hier nach einem Günstigkeitsprinzip zugunsten des Steuergläubigers der jeweils höhere Betrag festgesetzt wird.
Der BFH hat demgegenüber in seinem Beschluss I B 109/12 als „eindeutige Rechtslage“ aufgrund der Rechtsprechung des BVerfG von 2010 sowie 1965 festgestellt, dass KiESt als Annexsteuer zu Einkommensteuer und das Kirchgeld mit seinem kircheneigenen Steuertarif „strikt getrennt“ sind, weil das besondere Kirchgeld sich „nur für diese Fallkonstellation“ „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ am Lebensführungsaufwand orientiert und danach bemessen werden darf. (Ziffer 2a und b). Daran ändere auch die sog. Vergleichsberechnung nichts. (s. Abschnitt II 6.4.2)
Für die Feststellung dieser Rechtslage war es für den BFH offensichtlich völlig irrelevant, dass das KiStG BaWü die Erhebung des besonderen Kirchgeldes auch bei eigenem Einkommen sowie eine Anrechnung der beiden Steuern zulässt bzw. vorsieht; er hat sie hier nicht einmal in Betracht gezogen. In der betreffenden Passage hat der BFH noch einmal direkt auf 1 BvR 606/60 hingewiesen – und gerade nicht auf ein KiStG. Die übergeordnete Rechtsprechung des BVerfG geht lt. BFH demnach eindeutig vor. Dies ist logisch, weil die Bestimmungen dieses KiStG zum besonderen Kirchgeld (wie auch die anderer KiStG) auf dem Urteil des BVerfG 1 BvR 606/60 gegründet sind (vgl. Abschnitt II 3.1.4) und insoweit auch nichts anderes bestimmen können als was das BVerfG diesbzgl. ermöglicht hat.
Der BFH hätte im dortigen Streitfall möglicherweise anders entscheiden müssen, wenn er der Rechtslage zum besonderen Kirchgeld lt. KiStG BaWü hätte folgen müssen. Denn wenn KiESt und besonderes Kirchgeld nicht strikt getrennt, sondern zusammenhängend und gleichberechtigt wären, somit wahlweise festgesetzt werden können und aufeinander anrechenbar sind wie das KiStG BaWü und die kirchlichen Bestimmungen dies vorsehen, hätte er möglicherweise dem Begehr des dortigen Klägers nach einem „negativen Kirchgeld“ wegen eines „Korrespondenzprinzips“ entsprechen müssen. Hat er aber nicht. Der BFH hat im Konflikt der unterschiedlichen Rechtslagen auf Landesebene (KiStG, kirchliche Bestimmungen) und Bundesebene (BVerfG) nach Bundesrecht entschieden, das nun mal von strikt getrennten Steuern ausgeht. Dies ist nur konsequent, weil das Landesrecht zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe auf Bundesrecht zurückgeht, insbesondere auf das Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60.
Nach dem Beschluss des BFH I B 109/12 darf man davon ausgehen, dass es vor den verfassungsrechtlichen Maßstäben des BVerfG formell unbeachtlich und materiell unzulässig ist, wenn die KiStG ein besonderes Kirchgeld auch bei eigenem Einkommen zulassen. Gleiches gilt für die sog. Vergleichsberechnung, die die Länder regelmäßig genehmigen.
Gleiches sieht man im Beschluss des BVerfG vom 28.10.2013 – 2 BvR 591/06. Dort weist das BVerfG daraufhin, dass das besondere Kirchgeld nach unterschiedlichen landesrechtlichen Bestimmungen erhoben wird. Für die nachfolgende verfassungsrechtliche Betrachtung spielt die keine Rolle; maßgebend ist „insbes.“ das Urteil 1 BvR 606/60. Was das bedeutet, hat der BFG ebenso unabhängig von den KiStG in I B 109/12 klargestellt (s.o.)
Wenn Finanzämter und Gerichte sich auf die Bestimmungen auf Landesebene (KiStG, KiSt-Beschlüsse etc.) beziehen und formulieren „nach diesen Bestimmungen ist das besondere Kirchgeld rechtsmäßig festgesetzt“, so bedeutet dies, dass dies nach anderen Bestimmungen – nämlich der Rechtsprechung des BVerfG – nicht unbedingt der Fall ist. Die Formulierung kann als nur isoliert wahre Tatsachenbehauptung u.U. als Täuschung gewertet werden. (s. Abschnitt IV 5.3.4)
Die o.a. Fehler im formellen Recht führen zu einer Reihe von Fehlern im materiellen Recht.
Das BVerfG hatte in seinem Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60 die neue kirchliche Besteuerung nach Lebensführungsaufwand für den Fall ermöglicht, dass der kirchenangehörige Ehegatte trotz hohen Einkommen seines kirchenfremden Ehepartners
„mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes kirchensteuerfrei bliebe“ (Ziffer C II 2).
Dies ist der Belastungsgrund lt. BVerfG. Dies ergibt sich unmittelbar aus dem Text des Obiter dictums („es könnte unbillig erscheinen, wenn …“, „Gegenstand der Besteuerung dürfte dann …“. So sehen das auch BFH und BVerwG.[1a]
Diese Bedingung und damit der originäre Belastungsgrund lt. BVerfG ist in den KiStG verschwunden. Die KiStG erlauben ein besonderes Kirchgeld generell bei glaubensverschiedener Ehe, unabhängig von der Einkommenskonstellation dieser Ehe. Dies ist anderer Belastungsgrund, der gegebenüber dem des BVerfG dahingehend erweitert ist, das das besondere Kirchgeld auch bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten erhoben werden kann.
Damit geben sie den Kirchen ein Handlungsrecht, ein besonderes Kirchgeld auch in Fällen zu erheben, in denen das BVerfG dies nicht erlaubt und sogar eine derartige kirchliche Besteuerung untersagt hatte und sind insoweit nicht der Verfassung gemäß. [2]
Sofern die Länder behaupten sollten, ihr KiStG sei diesbezüglich korrekt, denn es sei ja implizit klar, dass das besondere Kirchgeld nur vom einkommenslosen Ehegatten erhoben werden darf, so müssen sie sich fragen lassen, weshalb sie seit Jahren andersgeartete Bestimmungen der Kirchen staatlich genehmigen und ihre Finanzverwaltungen via ELSTER anweisen, nach den Vorgaben der Kirchen und nicht des BVerfG zu verfahren. Entweder wird gegen das KiStG verstoßen oder gegen die Vorgaben des BVerfG.
Das BVerfG hatte in 1 BvR 606/60 festgestellt:
Wählt sie das Einkommen im Sinne des Einkommensteuerrechtes als Maßstab, dann muß es das marktwirtschaftliche Einkommen (im Sinne des Einkommensteuergesetzes) des kirchenangehörigen Ehegatten sein. (Ziffer C I 2) (Hervorhebung und Absatz nur hier)
Kein KiStG beinhaltet eine entsprechende Bestimmung zum Einkommen des Kirchenmitgliedes, nur der ungenauere Hinweis auf die in der Person gegebenen Merkmale findet sich.
Die KiStG beinhalten zumeist eine Regelung der Art:
„Ist die Kircheneinkommensteuer nur von einem Ehegatten oder Lebenspartner zu erheben, so ist dessen Anteil an der gemeinschaftlichen Bemessungsgrundlage maßgebend.“
Aus der zwingenden Besteuerungsvorgabe des BVerfG wurde eine optionale Rechenmethode. Zu den Bedingungen ihrer Anwendung sagen die KiStG nichts. Somit fehlt es an den Grenzen für die Ermächtigung der Kirchen (s.o. in Abschnitt II 4.1.1)
Damit lassen sie es zu und als rechtmäßig erscheinen, dass die Kircheneinkommensteuer bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes nicht erhoben wird und an seiner statt das besondere Kirchgeld festgesetzt wird. Die KiStG räumen den Kirchen durch Unterlassen ein Handlungsrecht auf eine Besteuerungsmöglichkeit ein, die der o.a. Vorgabe des BVerfG widerspricht.
Sie ermöglichen es so den Kirchen, sich mit der sog. Vergleichsberechnung ohne Rücksicht auf die staatliche Rechtslage den jeweils höheren Betrag herauszusuchen. Die KiStG der Länder räumen so den Kirchen das Recht ein, die Rechtsprechung des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung zu ignorieren. Dies entspricht nicht der Vorgabe des § 31(1) BVerfGG. Diese Möglichkeit haben die Länder nicht, u.a. wegen Art. 31 GG.
Es entspricht nicht dem Grundsatz der Folgerichtigkeit, wenn eine Steuer nach Bedingungen bemessen wird, die ihre Erhebung ausschließen. Die KiStG lassen Derartiges aber zu.
„Bei der Kirchensteuer aber ist von vornherein nur der kirchenangehörige Ehegatte steuerpflichtig. Bei einer glaubensverschiedenen Ehe besteht also gerade keine gemeinsame unbeschränkte Steuerpflicht gegenüber demselben Steuergläubiger.
Es fehlt daher einer solchen Ehe rechtlich die Möglichkeit, in Anwendung der Grundsätze des Splitting dem kirchenangehörigen Ehegatten Einkünfte zuzurechnen, die dem nicht der Kirche angehörenden Eheteil zufließen.“ (Ziffer C I 2 a) (Hervorhebung und Absatz nur hier)
Die KiStG sagen nichts dazu, wie das besondere Kirchgeld zu bemessen ist, d.h, was genau die Bemessungsgrundlage und der Tarif ist. Die KiStG räumen somit durch Unterlassen den Kirchen ein Handlungsrecht ein, eine vom BVerfG – soweit Kirchenmitglieder mit eigenem Einkommen in glaubensverschiedener Ehe betroffen sind – untersagte Besteuerungsform zu praktizieren und unterstützen dies durch ihre Finanzadministration.
Bei der Genehmigung der jeweiligen Kirchensteuerordnungen bzw. Kirchensteuerbeschlüsse verstoßen die Länder regelmäßig gegen diese o.a. Vorgabe des BVerfG, da sie die Erhebung des besonderen Kirchgeldes auch bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes zulassen. Denn dann wird über das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen“ genau das hier lt. BVerfG rechtswidrige Splittingverfahren praktiziert.
Da aber im heutigen staatlichen Einkommensteuerrecht das Steuerverhältnis ein individuelles ist und die Ehe über die Unterhaltsgemeinschaft hinaus keine enge Wirtschaftsgemeinschaft begründet (vgl. BVerfGE 13, 290 [308]), entspricht der sog. Halbteilungsgrundsatz weder dem heutigen Einkommensteuerrecht noch dem modernen Familiengüterrecht.
Diese Systemwidrigkeit wird besonders darin deutlich, daß 1. die Zusammenveranlagung der Einkommen für die Kirchensteuer auch dann stattfindet, wenn die Ehegatten bei der Einkommensteuer getrennt veranlagt werden, 2. hier das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpflichtigen Ehegatten zusammengerechnet wird. (Ziffer C I 2 d) (Hervorhebung und Absatz nur hier)
Hier gilt im Grundsatz das Gleiche wie vorstehend zum Splittingverfahren: Die KiStG sagen nichts dazu und ermöglichen durch Unterlassen eine untersagte Besteuerungsmethode. In der Praxis genehmigen und praktizieren die Länder Bestimmungen der Kirchen, die dieser Vorgabe des BVerfG im Falle eines eigenen Einkommens des Kirchenmitgliedes direkt widersprechen.
4.2.5 Konkurrierende Besteuung bei glaubensverschiedener Ehe
Die KiStG sehen für den Fall der glaubensverschiedenen Ehe mehr oder minder präzise sowohl die Erhebung von KiESt als auch von besonderem Kirchgeld vor.
Sachsen und Sachsen-Anhalt verweisen in Erlassen auf das „konkurrierende Verhältnis“ von KiESt und besonderem Kirchgeld und weisen die Finanzämter an, eine sog.Vergleichsberechnung durchzuführen. Schleswig-Holstein sieht diese inzwischen im KiStG vor. Die restlichen KiStG schweigen zu dieser Frage, ermöglichen eine „Anrechnung“und überlassen die konkrete Regelung den Kirchen.
Die KiStG sehen somit bei glaubensverschiedener Ehe zwei gleichberechtigte Besteuerungsarten vor, obwohl das BVerfG in 1 BvR 606/60 die Besteuerungsart eindeutig nach Einkommenssituation festgelegt hatte:
Bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten muss dieses besteuert werden, sofern die Kirche das Einkommen besteuert. (Ziffer C I 2)
Die Besteuerung des Lebensführungsaufwandes ist dann und nur dann zulässig, wenn der kirchenangehörige Ehegatten trotz hohen Einkommens seine Ehepartners mangels eigenen Einkommens ansonsten kirchensteuerfrei bliebe. (Ziffer C II 2)
Diese beiden Kirchensteuern beruhen auf unterschiedlichen, sich gegenseitig ausschließenden Rechtsgrundlagen, beziehen sich auf unterschiedliche Bemessungsgrundlagen und haben unterschiedliche Tarife. Die „Grundannahme“ des BVerfG war
„… eine strikte Trennung zwischen der Kircheneinkommensteuer als Annexsteuer und dem besonderen
Kirchgeld als eigenständige Steuer.“ (siehe BFH, I B 109/12, Ziffer 2 b)
Die KiStG beachten diese strikte Trennung bzw. die entsprechenden Fallkonstellationen nicht. Sie geben durch ungenaue Vorschriften dem kirchliche Steuergläubiger das Recht, dass er sich – sehr wohl konform zum jeweiligen KiStG !! – über die Rechtsprechung des BVerfG hinweg setzt und mit der sog. Vergleichsberechnung sich die ihm genehme Steuer heraussucht. Die Kirchen beanspruchen damit ohne jeden Rechtsgrund den höheren Betrag aus KiESt und besonderem Kirchgeld, obwohl sie bei ihrer Steuererhebung an staatliches Recht – also insbesondere das BVerfG – gebunden sind. Sie berufen sich ggf. auf das staatliche Landesrecht.
Die KiStG ermöglichen so eine Besteuerung, die bei entsprechender Fallkonstellation den Vorgaben des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung im Hinblick auf Art. 2 (1) GG widerspricht.
Die entsprechenden kirchlichen Bestimmungen werden staatlich genehmigt, i.d.R vom Finanzministerium. Das heißt, dass de facto die Exekutive unter Missachtung der Vorgaben des BVerfG es den Kirchen ermöglicht, dass ein Steuerpflichtiger mit einer Steuer ohne Rechtsgrund belastet wird und zudem gleichzeitig ein Nicht-Kirchenmitglied kirchlich besteuert wird.
Die Kirchensteuergesetze mitsamt den zugehörigen staatlichen Genehmigungen der kirchlichen Gesetze und deren Vergleichsberechnungen bewirken bei Doppelverdienern eine Besteuerung entgegen den Vorgaben des BVerfG und somit entgegen der Verfassung. Denn materiell geschieht beim besonderen Kirchgeld aufgrund der Vergleichsberechnung bei bestimmten Einkommenskonstellationen (vgl. Tabelle und Grafik zur Mehrzahlung in Abschnitt IV 2.1.2) Folgendes:
Wenn ein besonderes Kirchgeld bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten erhoben wird, so ist es höher als die Kircheneinkommensteuer auf das eigene Einkommen dieses Kirchenmitglieds. So will es es sog. Vergleichsberechnung der Kirchen, die von Finanzbehörden angewandt wird.
Beispielhaft sei hier eine KiESt auf das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds i.H.v. 500 € unterstellt, das besondere Kirchgeld möge 800 € betragen. Es werden also 300 € über die KiESt hinaus erhoben.
Damit gibt es rein materiell folgende Möglichkeiten, woher das Geld für zusätzlich erhobenen 300 € kommt:
Besteuerung der Ehe als Ganzes.
Das zusammengerechnete Einkommen beider Ehegatten – also eine erhöhte Bemessungsgrundlage – wird mit einem bestimmten Steuersatz kirchlich besteuert. Dies ist nicht zulässig.
Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds muss die Kirche genau dieses besteuern. (BVerfG, 1 BvR 606/60, Ziffer C I 2)
Die Kirche darf nur ihre Mitglieder besteuern, nicht aber die Ehe. (a.a.O., Ziffer C I 1)
Für ein Splittingverfahren fehlt hier die rechtliche Möglichkeit. (a.a.O., Ziffer C I 2 a)
Lt. BVerfG 1 BvR 606/60 ist es „systemwidrig“, das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nicht-steuerpflichtigen Ehegatten zusammenzurechnen. (a.a.O., Ziffer C I 2 d)
Für eine Besteuerung nach Lebensführungsaufwand fehlt die zwingend notwendige Voraussetzung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ (a.a.O., ZIffer C II 2). Damit ist auch dessen „hilfsweise Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen“ nicht möglich und nicht zulässig. (BFH, I B 109/12; Ziffer 2 a und b; BVerwG VII 48.73 Ziffer II 4 c)
Besteuerung eines Nicht-Kirchenmitgliedes.
Das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds wird mit dem üblichen Satz der KiESt besteuert, was die angenommenen 500 € KiESt ergibt. Dann muss der restliche Betrag von 300 € aus einer kirchlichen Besteuerung des Einkommens des kirchenfremden Ehepartners stammen. Letzteres ist unzulässig.
Die Kirche darf nur ihre Mitglieder besteuern. (BVerfG, 1 BvR 606/60, Ziffer C I 1)
Erhöhte Besteuerung eines Kirchenmitglieds.
Das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners wird nicht kirchlich besteuert, nur das des Kirchenmitglieds. Damit eine erhöhte KiSt (800 statt 500 €) entsteht, wird dieses Einkommen mit einem höheren kirchlichen Satz besteuert als sonst. Alleiniger Grund dafür ist, dass der kirchenfremder Ehepartner ein bestimmtes Einkommen hat. Dies ist nicht zulässig.
Die Besteuerungsmerkmale müssen in der Person des Besteuerten liegen. (BVerfG, 1 BvR 606/60, Ziffer C I 2)
Diskriminierung bzw. Ungleichbehandlung des Kirchenmitgliedes wegen des Einkommens seines Ehepartners. (Art. 3 (1) GG)
Es ist völlig egal wie die Begründung für die Erhebung von Kirchgeld bei Doppelverdienern lauten möge: Materiell wird mehr besteuert als das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds, und dafür gibt es keine Rechtsgrundlage sondern nur Verbote.
An dieser materiellen Situation – kirchliche Besteuerung über das eigene Einkommen des einen kirchenangehörigen Ehegatten hinaus – ändern noch so kunstvolle formelle Argumentationen über die „hilfsweise Bemessung nach dem gemeinsam zu besteuernden Einkommen“ nichts. Eine Steuer muss aber auch materiell der Verfassung gemäß sein:
„Insbesondere gehört zur Handlungsfreiheit auch das Grundrecht des Bürgers, nur auf Grund solcher Rechtsvorschriften zu Steuern herangezogen zu werden, die formell und materiell der Verfassung gemäß sind und deshalb zur verfassungsmäßigen Ordnung gehören.“
(Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 413/60, Ziffer C I 1) (Hervorhebung nur hier)
Die Bedingung „materiell der Verfassung“ gemäß ist hier nicht erfüllt, also ist es völlig gleichgültig, wie hier formell argumentiert wird („UND“).
Das besondere Kirchgeld ist bei Doppelverdienern materiell verfassungswidrig, egal was sonst zu den Formalia oder als Legitimation erzählt wird.
Im Übrigen darf die Kirche nur ihre Mitglieder besteuern (BVerfG v. 14.12.1965 – 1 BvR 606/60 Ziffer C I 1, mit Verweis auf 1 BvL 31/62)..
Das Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62 und 1 BvL 32/62 regelt, dass eine Person, die keiner steuerberechtigten Kirche angehört, nicht durch staatliches Gesetz verpflichtet werden darf, Kirchensteuern nur deshalb zu zahlen, weil ihr Ehegatte einer Kirche angehört:
„Es ist mit dem Grundgesetz unvereinbar, daß ein Arbeitnehmer, der einer steuerberechtigten Kirche oder Religionsgesellschaft nicht angehört, durch staatliches Gesetz verpflichtet wird, an eine Kirche oder sonstige Religionsgesellschaft Kirchensteuern nur deshalb zu zahlen, weil sein Ehegatte ihr angehört.“
(BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62, Ziffer C)
Genau dies ist bei der Erhebung von besonderem Kirchgeld bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds der Fall.
Ebenso: BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 413/60, Ziffer C I 1.
Das Kirchgeld ist wie die KiESt eine Steuer, also greift die AO und deren § 4: „Gesetz ist jede Rechtsnorm“.
Im Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 2/60 hat das BVerfG untersagt, dass der nicht der Kirche angehörende Ehegatte kirchlich besteuert wird. Die Entscheidungsbegründung besteht i.W. aus dem folgenden Absatz, der somit als tragender Grund anzusehen ist:
„Wie das Bundesverfassungsgericht in den gleichzeitig verkündeten Urteilen der Verfahren 1 BvR 413/60 und 1 BvR 416/60 sowie der Verfahren 1 BvL 31/62 und 1 BvL 32/62 entschieden hat, verbietet das Grundgesetz dem Staat, einer Religionsgesellschaft hoheitliche Befugnisse gegenüber Personen zu verleihen, die keiner Religionsgesellschaft angehören. Kirchensteuern dürfen deshalb durch staatliches Gesetz nur Angehörigen der steuerberechtigten Religionsgesellschaft auferlegt werden. Der ihr nicht angehörende Ehegatte darf in einer glaubensverschiedenen Ehe weder als Steuerschuldner noch im Wege der Haftung zur Erfüllung der Steuerpflicht seines einer steuerberechtigten Religionsgesellschaft angehörenden Ehegatten herangezogen werden.“ (Ziffer III)
Der angegriffene § 12 (3) KiStG verletze Art. 2 (1) GG (Handlungsfreiheit) und sei daher nichtig.
Der Entscheidungssatz dieses Urteils 1 BvL 2/60 hat gem. § 31 (2) BVerfGG Gesetzeskraft, weil dieser im BGBl Nr. 3 v. 15.1.1966, S. 66, so veröffentlich wurde. Die die Entscheidung tragenden Gründe sind nach § 31 (1) BVerfGG für alle Verfassungsorgane, Behörden und Gerichte bindend. Die Nichtbeachtung kann lt. BVerfG 2 BvR 1018/74 ein schwerwiegender Verfahrensfehler (Art. 20 (3) GG) sein. (vgl. Abschnitt IV 5.2)
Die staatlichen Stellen – von den Landesparlamenten über die Programmierung von ELSTER bis zu den einzelnen Finanzämtern – verstoßen somit reihenweise gegen die Vorgaben des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung:
Tragende Gründe der BVerfG-Rechtsprechung (s. Abschnitt II 6.2)
Vorgaben zum Verhalten des Staates bei kirchlicher Besteuerung (s. Abschnitt II 6.1)
.4.2.7 Begriff „glaubensverschiedene Ehe“ verändert
Etliche KiStG haben den Heranziehungsgrund für das besondere Kirchgeld, also die sog. „glaubensverschiedene Ehe“, verändert. Bisher war die Mitgliedschaft des kirchenfremde Ehepartners in einer „steuerberechtigten“ Glaubensgemeinschaft ein Ausschlussgrund für das besondere Kirchgeld, nun muss es meist eine „steuererhebende“ derartige Gemeinschaft sein (Einzelheiten siehe hier in Abschnitt II 3.1.3)
Diese Ausweitung des Heranziehungsgrundes für das besondere Kirchgeld dürfte nicht der Rechtsprechung des BVerfG entsprechen (s. dazu hier in Abschnitt IV 4.2).
Die KiStG der Länder geben mit ihren pauschalen Formulierungen zum besonderen Kirchgeld den Kirchen auch solche Handlungsrechte zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe, die das BVerfG in seinen Urteilen vom 14.12.1965 wie dargelegt nicht erlaubt bzw. sogar untersagt hat. Damit entsprechen diese KiStG insoweit nicht der o.a. Vorgabe des § 31 (1) BVerfGG. Es ist zu vermuten, dass die Landesregierungen die Landesparlamente diesbezüglich nicht korrekt und/oder vollständig informiert haben.
Insoweit ist davon auszugehen, dass die KiStG in dieser Frage nicht hinreichend bestimmt sind, weil sie den Kirchen größere Spielräume zubilligen als vom BVerfG zugelassen, also die verfassungsrechtlichen Grenzen nicht andeutungsweise benennen.
Die materielle Konsequenz aus dieser ungenauen Gesetzgebung und spätestens auch der zugehörigen Genehmigungs- und Erhebungspraxis ist, dass bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten auch der kirchenfremde Ehepartner kirchlich besteuert wird, sofern nur das besondere Kirchgeld nach der sog. Vergleichsberechnung höher ist als die eigentlich zu erhebende KiESt.
Obwohl lt. BVerfG nur das eigene Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten kirchlich besteuert werden dürfte, ermöglichen es die KiStG den Kirchen, das Einkommen des kirchensteuerpflichtigen mit dem des nicht-kirchensteuerpflichtigen Ehegatten zusammenzurechnen und die Summe zu besteuern. Dies erfolgt über die sog. hilfsweise Bemessung des Lebensführungsaufwandes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen. Schlichtes Nachrechnen von Einkommenskonstellationen zeigt, dass dadurch bei konstantem Einkommen des Kirchenmitglieds das Einkommen des nicht-kirchensteuerpflichtigen Ehegatten die Höhe der Kirchensteuer bestimmt. Zulässig ist diese Besteuerung und dieses Bemessungsverfahren lt. BVerfG nur für den Fall „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“, wie der BFH 2013 bestätigt hat. Dass der Steuerbescheid formal nur an das Kirchenmitglied adressiert ist, ändert an der materiellen Seite nichts.
Nachdem das BVerfG 1965 die alten, expliziten Bestimmungen zur kirchlichen Besteuerung von Nicht-Mitgliedern kassiert hat, macht man das Gleiche weiter, nun eben versteckt hinter ungenauen und verschachtelten Bestimmungen.
Das bedeutet, dass die KiStG insoweit nicht der Verfassung gemäß sind:
BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62, Ziffer C I 2a
Ähnlich im Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 2/60:
Die KiStG der Länder sind nach diesen Rechtssätzen des BVerfG insoweit nicht Bestandteil der verfassungsmäßigen Ordnung, als sie
die Erhebung des besonderen Kirchgeldes auch bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten vorsehen, und dadurch
die kirchliche Besteuerung des Einkommens des nicht-kirchenangehörigen Ehegatten mittels der hilfsweisen Bemessung an den zusammengerechneten zu versteuernden Einkommen beider Ehegatten bewirken, soweit dieses Kirchgeld die an sich zu erhebende Kircheneinkommensteuer übersteigt.
Das BVerfG hat das besondere Kirchgeld nur für den Fall des einkommenlosen Ehegatten erlaubt.
Das BVerfG hat die Kirchen verpflichtet, das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds zu besteuern, sofern sie das Einkommen besteuern.
Das BVerfG hat die kirchliche Besteuerung der Ehe verboten, insbesondere nach Art des Splitting oder durch Zusammenrechnung der Einkommen beider Ehegatten.
Die Kirchen kümmern sich um all dies nicht und setzen das besondere Kirchgeld auch bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes an, ggf. allein aufgrund seines Betrages, und bemessen es am zusammengerechneten Einkommen beider Ehegatten.
Die Landesregierungen genehmigen diese Praktiken der Kirchen regelmäßig.
Wenn ihr KiStG der Verfassung gemäß ist (siehe obige Maßstäbe des BVerfG), dann verstoßen die Landesregierungen mit dieser Genehmigung gegen ihr eigenes KiStG.
Wenn sie bei dieser Genehmigung nicht gegen ihr KiStG verstoßen, entspricht dieses nicht den o.a. Anforderungen des BVerfG an eine verfassungskonforme Besteuerung.
Entweder sind die KiStG an diesem Punkt verfassungswidrig oder ihre Handhabung durch die jeweilige Landesregierung. Vermutlich beides.
Mit der Bemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ wird über die Vorgabe des BVerfG „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ hinweggetäuscht. Zudem wird das Einkommen des kirchenfremden Ehegatten kirchlich besteuert. Eine Bemessungsmethode kann aber nicht eine Steuer begründen und darf auch nicht deren Belastungsgrund verändern (BVerfG).
Der sog. Lebensführungsaufwand wird „hilfsweise“ „typisierend“ anhand des gemeinsam zu versteuernden Einkommens der Ehegatten ermittelt. Er darf lt. Ziffer C II 2 des Urteils des BVerfG 1 BvR 606/60 nur im Falle „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ kirchlich besteuert werden.
Was aber nicht besteuert werden darf, braucht und darf nicht bemessen werden.
Es wird weiterhin nach dem verbotenen Halbteilungsgrundsatz besteuert, nur zu einem etwas geringerem Tarif.
Der zentrale Trick beim besonderen Kirchgeld ist, über die Bemessungsmethode die Begründung verschwinden zu lassen: Bemessen wird am gemeinsam zu versteuernden Einkommen, begründet ist das besondere Kirchgeld aber nur für einkommenslosen kirchenangehörigen Ehegatten.
Nebenbei bemerkt: Mit einer ähnlichen Argumentation hatte schon 1965 das bawü Staatsministerium versucht, die Heranziehung von Nicht-Kirchenmitgliedern zur Kirchensteuer sowie die Halbteilungsmethode zu einer Bemessungsfrage umzudeuten (1 BvL 31/62, Ziffer B III). Das BVerfG hat dies zurückgewiesen.
4.3.1.1 Entfall der Benennung des Besteuerungsgegenstandes
Des besondere Kirchgeld wird von Kirchen, Finanzbehörden und Gerichten üblicherweise aus dem Urteil des BVerfG 1 BvR 606/60 begründet, wobei der tatbestandliche Belastungsgrund „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ nicht erwähnt wird. Der sog. Lebensführungsaufwand dürfe lt. BVerfG besteuert werden, wozu wegen praktischer Schwierigkeiten hilfsweise das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehegatten“ verwendet werde. (vgl. z.B. BFH I R 76/04, BVerwG VII C 48.73)
So ist nicht mehr sichtbar, dass das besondere Kirchgeld lt. BVerfG nur dann überhaupt erhoben werden darf, wenn der kirchenangehörige Ehegatte kein eigenes Einkommen hat. Es verschwindet, dass das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen“ bei der Besteuerung nach Lebensführungsaufwand nur das Einkommen des kirchenfremden Alleinverdieners ist, das wegen der Zusammenveranlagung im Splittingverfahren „gemeinsam“ zu versteuern ist.
Diese Darlegungstechnik trifft für die ganze Kaskade der landesrechtlichen Vorschriften von Staat und Kirche zu (s.o. in Anschnitt II 3). Dass der Besteuerungsgegenstand nicht explizit benannt wird ist im Steuerrecht nicht unüblich und wurde für den Lebensführungsaufwand mehrfach bestätigt, so z.B.:
„Eine ausdrückliche Bezeichnung des Lebensführungsaufwands als Bemessungsgrundlage ist hingegen nicht erforderlich.“ (BFH, I R 76/04, Ziffer II 3 b) cc)
Somit ist es rechtmäßig, nur das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen“ der Ehegatten als Bemessungsgrundlage für ein besonderes Kirchgeld bei einkommenslosem Kirchenmitglied zu benennen und zu verwenden, und es erscheint rechtmäßig, dieses auch dann zu verwenden, wenn die Vorausetzung für die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand – einkommenslos – nicht gegeben ist. So begründen dann Kirchen, Finanzämter und Gerichte das besondere Kirchgeld trotz eigenen Einkommens des kirchenangehörigen Ehegatten. (Näheres in Abschnitt III 5 sowie II 5.4 und II 5.5)
4.3.1.2 „Einkommenslos“ für Bemessung verschwiegen
Die kirchlichen Publikationen und etliche Urteile begründen das besondere Kirchgeld nahezu ausschließlich aus der Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen, und zwar auch dann, wenn der kirchenangehörige Ehegatte ein eigenes Einkommen hat. Dies führt auf einen Widerspruch in sich und zur Rechtsprechung des BVerfG, der natürlich verschwiegen wird.
Das BFH-Urteil I R 76/04 führt den Besteuerungsmaßstab für das besondere Kirchgeld auf das Urteil des BVerfG 1 BVR 606/60 zurück. Danach sei die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand „insoweit“ verfassungsrechtlich unbedenklich, als der kirchenangehörige Ehegatte gem. BVerfG 1 BvR 606/60 „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ sei (Ziffer II 3 b) aa). Das Urteil besagt nicht, dass diese Einschränkung durch die bzw. für die nachfolgende hilfsweise Bemessung genau dieses Lebensführungsaufwands am gemeinsam zu versteuernden Einkommen aufgehoben wird. (Ziffer II 3 b) bb)
Wenn man Letzeres dennoch unterstellt und somit die Vorgabe „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ nicht auf die Bemessung des besonderen Kirchgeldes durchschlägt, ergibt sich eine widersinnige Situation:
Das besondere Kirchgeld darf nur dann erhoben werden, wenn der kirchenangehörige Ehegatte ansonsten mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe (BVerfG, 1 BvR 606/60, Ziffer C II 2); bei eigenem Einkommen „muss“ dieses besteuert werden (ebd., ZIffer C I 2a).
Dieses Kirchgeld darf am gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Ehegatten auch dann bemessen werden, wenn der kirchenangehörige Ehegatte ein eigenes Einkommen hat. (so z.B. BFH I B 43/06)
Das Kirchgeld darf dann zwar nicht erhoben, dennoch aber bemessen werden. (Folgerung aus Satz 1 und 2)
Und weil es bemessen werden darf, wird es auch erhoben (z.B. BFH I B 43/06), obwohl der Belastungsgrund aus dem Obiter dictum nicht gegeben ist.
Derartigen Unfug kann man auf vielen kirchlichen Seiten (s. Abschnitt II 5.4 und II 5.5) sowie leider auch in manchen Urteilen lesen. (vgl. Kap. III )
Das ganze längliche Geschwätz von Kirchen, Finanzamtern und Gerichten über die Rechtmäßigkeit der hilfsweisen Bemessung des Lebensführungsaufwandes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Ehegatten ist bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten völlig irrelevant, da seine zwingende Voraussetzung, nämlich der Besteuerungsgrund aus der Fallkonstellation lt. BVerfG 1 BvR 606/60, nicht gegeben ist. (vgl. auch Abschnitt II 3.3.4) sowie nachstehend Abschnitt II 4.3.3) Es dient nur der Irreführung und Täuschung der Kirchenmitglieder und der Öffentlichkeit. (vgl. auch Abschnitt IV 5.3) Man diskutiert das WIE und verschweigt das OB.
Wie die Tabellen in Abschnitt IV 2.1.2 zeigen, ist das Kirchgeld dann höher als die KiESt, wenn das eigene Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten weniger als etwa 2/3 von dem seines kirchenfremden Ehepartners beträgt. Damit wird die Besteuerungsbasis in vielen Fällen ausgeweitet, was zu einer höheren Besteuerung führt. Die Differenz eignen sich die Kirchen entgegen den Vorgaben des BVerfG an.
4.3.2 Besteuerung nach dem verbotenenen Halbteilungsgrundsatz
Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds ist die Erhebung von besonderem Kirchgeld nach dem „gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Ehegatten“ hinsichtlich der Bemessungsgrundlage materiell dem vom BVerfG verbotenen Halbteilungsgrundsatz gleich und stellt daher einen Verstoß gegen Art. 2 (1) GG dar. Denn Steuern müssen auch materiell der Verfassung gemäß sein. (BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BVR 413/60, Ziffer C I 1)
Bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten bezweckt und bewirkt die Anwendung der „hilfsweisen“ Typisierung anhand des „gemeinsam zu versteuernden Einkommens der Ehegatten“, dass das eigene Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten mit dem Einkommen des nicht-kirchenangehörigen Ehegatten zusammengerechnet wird und sodann auf beide der Kirchgeldtarif der Kirchgeldtabelle angewendet wird. Dies kann man im Steuerbescheid ggf. nachvollziehen. So rechnen auch die gängigen PC-Programme für Steuererklärungen, weil ELSTER so programmiert ist.
Damit wird eindeutig neben dem Einkommen des Kirchenmitglieds auch das Einkommen eines Nicht-Kirchenmitglieds der kirchlichen Besteuerung unterworfen. Man braucht das nur anhand der Kirchgeldtabelle durchzuspielen: Bei konstantem Einkommen des Kirchenmitglieds steigt das Kirchgeld mit dem Einkommen des Nicht-Kirchenmitglieds.
Der verwendete Tarif ist für diese Frage unbeachtlich, wie man in BVerfG 1 BvR 606/60 nachlesen kann: Es kommt nur darauf, wessen Einkommen besteuert wird, nicht darauf, wie hoch es besteuert wird.
Das bereits das FG Hamburg so gesehen:
„Für den nicht leicht festzustellenden Lebensführungsaufwand darf nicht als Hilfsmaßstab auf Einkommensverhältnisse eines nicht der Kirche angehörenden Ehegatten zurückgegriffen werden. Denn danach wird faktisch der Rechtszustand wiederhergestellt, den das BVerfG in der Entscheidung betr. den Halbteilungsgrundsatz in glaubensverschiedener Ehe für verfassungswidrig erklärt hat.“ (FG Hamburg, Urteil vom 24.7.1981, IV 168/80 H)
An dieser materiell eindeutigen Tatsache ändern die ganzen länglichen Erörterungen von Kirchen, Finanzämtern und Gerichten über die Rechtmäßigkeit dieser Bemessungsmethode nichts, da diese immer nur für die Fallkonstellation „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ gelten und lediglich durch Verschweigen dieser Vorgabe des BVerfG versuchen, diese Besteuerungsmethode rechtswidrig auf die Fallkonstellation „Kirchenmitglied mit eigenem Einkommen“ auszuweiten. Derartiges kann als Täuschung angesehen werden (s.u.).
Die kirchliche Besteuerung des addierten Einkommen beider Ehegatten ist bei glaubensverschiedener Ehe lt. BVerfG verfassungswidrig:
„Aus dieser Pflicht zur religiösen und konfessionellen Neutralität folgt, daß der Staat einer Religionsgesellschaft keine Hoheitsbefugnisse gegenüber Personen verleihen darf, die ihr nicht angehören.
Eine solche Verleihung von Hoheitsbefugnissen liegt aber vor, wenn der Staat den Religionsgesellschaften durch Gesetz das Recht verleiht, ihnen nicht angehörende Personen zurKirchensteuer heranzuziehen.“ (BVerfG, Urteil vom 14.12.1965, 1 BvR 413/60 Ziffer C I 2)
„Nach dem eingangs genannten Urteil des Bundesverfassungsgerichts kann ein Gesetz nicht als Bestandteil der verfassungsmäßigen Ordnung angesehen werden, das eine Person zu finanziellen Leistungen an eine steuerberechtigte Religionsgesellschaft verpflichtet, der sie nicht angehört. (BVerfG, Urteil vom 14.12.1965, Ziffer C I 2 a)
„Der sog. Halbteilungsgrundsatz des § 3 KiStO zieht jedoch das Einkommen des nicht der Kirche angehörigen Ehegatten insofern mit heran, als er dieses Einkommen mit dem des kirchensteuerpflichtigen Ehegatten zusammenrechnet und die Kirchensteuer „nach der Hälfte der zusammengerechneten Einkommensteuer beider Ehegatten“ bemißt – dies selbst dann, wenn die Ehegatten zur Einkommensteuer getrennt veranlagt werden.
2. Dieses System steht mit den Grundsätzen einer gerechten Besteuerung nicht in Einklang, weil ihm der sachgerechte Besteuerungsmaßstab fehlt und § 3 KiStO zur Anwendung des Halbteilungsgrundsatzes einen unausweichlichen Zwang schafft, ein solcher Zwang aber der verfassungsgemäßen Ordnung widerspricht. (BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60, Ziffer C I 1 und 2)
Die Anwendung des Hilfsmaßstabes „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ auf Doppelverdiener in glaubensverschiedener Ehe ist bzgl. der Bemessungsgrundlage identisch mit dem damals verbotenen Halbteilungsgrundsatz und unterscheidet sich von diesem nur im Besteuerungssatz. Während beim Halbteilungsgrundsatz der halbe Satz der Kircheneinkommensteuer angewandt wurde, ist es beim besonderen Kirchgeld ein Drittel dieses Satzes. [3] Für das Verbot des damaligen Halbteilungsgrundsatzes war aber nur die Bemessungsgrundlage maßgebend, nicht der angewandte Tarif.
Mit der generellen Zulassung des besonderen Kirchgeldes in den KiStG und mit der Anwendung des „gemeinsam zu versteuernden Einkommens“ als Bemessungsgrundlage für die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe in den jeweiligen Kirchensteuerbeschlüsse mitsamt deren staatlicher Genehmigungen schaffen die Kirchen bzw. die Finanzbehörde genauso einen unausweichlichen Zwang wie der damalige § 3 KiStO.
Insoweit stellt die Anwendung des „gemeinsam zu versteuernden Einkommens“ zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe eine Anwendung des verbotenen Halbteilungsgrundsatzes dar, sofern der kirchenangehörige Ehegatte über ein eigenes Einkommen verfügt. Lt. BVerfG 1 BvR 606/60 ist die Anwendung dieses Halbteilungsgrundsatzes allen Behörden verboten.
Das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehepartner“ ist ein Ersatzmaßstab zur hilfsweisen Bemessung des Lebensführungsaufwandes. Lt. BVerfG soll ein Ersatzmaßstab bzw. eine Ersatzbemessungsgrundlage inhaltlich am Belastungsgrund sowie der Regelbemessungsgrundlage ausgerichtet sein und möglichst wenig von der Regelbemessungsgrundlage abweichen.
Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund für das besondere Kirchgeld ist, dass ein gutsituiertes Kirchenmitglied in glaubensverschiedener Ehe wegen fehlenden eigenen Einkommens nicht zur KiESt herangezogen werden kann.
Sofern die Kirche das Einkommen besteuert, ist bei glaubensverschiedener Ehe die KiESt die Regelbesteuerung, weil die Kirche lt. BVerfG das eigene Einkommen des Kirchenmitgliedes besteuern „muss“. Regelbemessungsgrundlage für die Kirchensteuer ist damit das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds bzw. die darauf entfallende Einkommensteuer.
Der Ersatzmaßstab „gemeinsam zu versteuerndens Einkommen“ entspricht bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes aber weder dem Belastungsgrund des besonderen Kirchgeldes noch der Regelbemessungsgrundlage der Kirchensteuer und ist schon deshalb rechtswidrig.
4.3.3.1 Zum Begriff des „Belastungsgrundes“
Eine „Besteuerungsidee“ allein reicht nicht, sie muss steuertechnisch umgesetzt werden. Am Anfang steht der Belastungsgrund, z.T. auch Besteuerungsgrund genannt.
Die Inanspruchnahme einer Person durch eine Steuer erfordert einen Belastungsgrund, der die Steuerpflicht der Person rechtfertigt. [4a]
Eine Steuer muss inhaltlich an ihrem Belastungsgrund ausgerichtet sein (BVerfG, Urteil vom 14.2.2009 – 1 BvL 8/05, Ziffer C II 1 b, Zitat s.u.)
Zum Begriff des Belastungsgrundes [4] :
„Der Belastungsgrund ist Rechtfertigungsgrund und Leitmotiv für die Erhebung einer Steuer.“
„Der Belastungsgrund einer Steuer beantwortet daher auch, warum jemand leistungsfähig ist.“
„Der Belastungsgrund rechtfertigt die Erhebung einer Steuer.“
„Der Belastungsgrund wird im Steuergegenstand tatbestandlich erfasst, in der Bemessungsgrundlage zählbar gemacht, durch Multiplikation mit einem Steuersatz … „
„Der Belastungsgrund der Steuer spiegelt sich nicht nur in ihrem jeweiligen Steuergegenstand wieder, sondern prägt den gesamten Steuertatbestand. Die Regeln zur Bemessungsgrundlage und zum Steuerschuldner müssen den Belastungsgrund folgerichtig umsetzen.“
„Die Bemessungsgrundlage muss den jeweiligen Belastungsgrund realitätsgerecht erfassen.“ (Verweis auf BVerfGE 84, 153 (179) usw.)
Der Begriff des Belastungsgrundes beinhaltet demnach die Rechtfertigung der Besteuerung (z.B. als Grund oder Zweck) und ist nicht mit dem Steuergegenstand gleichzusetzen (wie das manchmal beim Lebensführungsaufwand behauptet wird). Der Steuergegenstand gibt vielmehr an, welcher Tatbestand aufgrund des Belastungsgrundes mit der Steuer belastet, also besteuert wird. – Am Beispiel der Kfz-Steuer quer durch Länder und Zeiten:
Belastungsgrund kann sein, dass jemand in Kfz kauft, zulässt oder hält.
Besteuerungsgegenstand kann sein: die Leistung, der Schadstoffausstoß, das Fahrzeuggewicht, die Grundfläche des Fahrzeugs, der Fahrzeugwert usw.
Bemessen wird die Steuer in Deutschland bei Pkw seit 2009 nach Hubraum plus bestimmten Schadstoffemissionen.
4.3.3.2 Belastungsgrund beim besonderen Kirchgeld
Manchmal kann man lesen – auch in Urteilen (z.B. FG BaWü 9 K 258/00) – , Belastungsgrund für das besondere Kirchgeld sei der Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten. Demnach wird das Kirchenmitglied besteuert, weil es wohnt und isst – aber nur, wenn es in einer glaubensverschiedenen Ehe lebt. Mit diesem Unfug soll wohl der tatsächliche Belastungsgrund verschleiert werden.
Der Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund für das besondere Kirchgeld als Besteuerung des Lebensführungsaufwandes ergibt sich einzig und allein aus dem Obiter dictum in Ziffer C II 2 des Urteils des BVerfG 1 BvR 606/60, auf dem diese Besteuerung unstreitig basiert. Dort hat das BVerfG zunächst die Begründung für diese Besteuerung und dann den Steuergegenstand für eine kirchliche Besteuerung des kirchenangehörigen Ehegatten nach einer anderen Größe als dessen Einkommen in etwa wie folgt formuliert:
Es könnte unbillig erscheinen,
wenn ein kirchenangehöriger Ehegatte, dessen wirtschaftliche Leistungsfähigkeit sich durch die Ehe wegen des hohen Einkommens seines kirchenfremden Ehepartners erhöht hat,
mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe.
Wenn man dem Rechnung tragen wolle (sprich: doch kirchlich besteuern, um die Unbilligkeit aufzuheben),
„dann“ könnte etwa der Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten „Gegenstand der Besteuerung“ sein.
Der Belastungsgrund beinhaltet demnach
normativ eine vermutete Unbilligkeit, die man evtl. beheben will;
ein Kirchenmitglied kann trotz erhöhter wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit nicht kirchlich besteuert werden, weil die KiESt wegen Fehlens eines entsprechenden eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuerrechtes nicht möglich ist;
tatbestandlich eine bestimmte Einkommenskonstellation, die die Unbilligkeit auslöst
das Kirchenmitglied hat eine erhöhte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit aufgrund eines hohen Einkommens seines kirchenfremden Ehepartners
Kirchenmitglied hat aber kein eigenes Einkommen, so dass es kirchensteuerfrei bleibt.
Der Besteuerungsgegenstand (wörtlich: „Gegenstand der Besteuerung“) ist lt. BVerfG in diesem Fall (wenn => dann) der Lebensführungsaufwand des Kirchenmitglieds.
Der Belastungsgrund ist lt. BVerfG also nicht einfach der Lebensführungsaufwand (der ist ja „Gegenstand der Besteuerung“), sondern der zugrundeliegende Rechtfertigungsgrund. Genau deswegen ist ja der Steuergegenstand „Lebensführungsaufwand“ in diesem Obiter dictum des BVerfG eindeutig mit „wenn-dann“ von den vorausgehenden Bedingungen bzw. Begründungen abhängig.
Ohne die Voraussetzung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ würde dieses Obiter dictum im Übrigen ohnehin den anderen Rechtssätzen des BVerfG aus diesem Urteil widersprechen. (vgl. Abschnitt II 2).
Das besondere Kirchgeld als Besteuerung des Lebensführungsaufwandes ist aufgrund dieser Festlegung seitens BVerfG mitsamt einigen Folgeentscheidungen im Sinne der o.a. Begriffsklärung steuerlich wie folgt definiert:
Belastungsgrund (i.e.S. als „Rechtsfertigungsgrund und Leitmotiv“) ist
tatbestandlich die Situation oder Fallkonstellation, dass der kirchenangehörige Ehegatte trotz hohen Einkommens seines kirchenfremden Ehepartners „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe“, und
normativ, dass dies unbillig erscheinen könne und geändert werden sollte.
Steuergegenstand ist der „Lebensführungsaufwand“ des kirchenangehörigen Ehegatten. [4a]
Ersatzbemessungsgrundlage ist das gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehegatten.
Diese ist ein Hilfsmaßstab oder eine Ersatzbemessungsgrundlage („hilfsweise“, „typisierend“), weil der eigentliche Steuergegenstand „Lebensführungsaufwand“ einer Bezifferung praktisch nicht zugänglich ist.
Steuertarif ist der Staffeltarif der Kirchgeldtabelle.
Diese Auffassung wird durch den Beschluss des BFH I B 109/12 bestätigt.
Der BFH hat dort unter Hinweis auf die Rechtsprechung des BVerfG aufgezeigt, was der Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund für das besondere Kirchgeld ist, indem er mit dem Verb „sollen“ dargelegt hat, was Grund (kausal) und Zweck (final) des besonderen Kirchgeldes ist: Von einem gutsituierten, aber in glaubensverschiedener Ehe verheirateten Kirchenmitglied kann keine Kircheneinkommensteuer erhoben werden, weil es schlicht kein eigenes Einkommen hat, aus dem die Kircheneinkommensteuer erhoben werden könnte. Dieses Kirchenmitglied soll aber dennoch angemessen kirchlich besteuert werden. Zitat BFH:
„Denn mit dem besonderen Kirchgeld sollen Kirchenangehörige, deren wirtschaftliche Leistungsfähigkeit sich durch eine Eheschließung im Hinblick auf das Einkommen des –konfessionslosen– Ehegatten erhöht hat, und die mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes kirchensteuerfrei bleiben würden, einer angemessenen Besteuerung unterworfen werden.„ (Ziffer 2 b) (Hervorhebung nur hier)
Der BFH hat in diesem Beschluss weiter darauf hingewiesen, dass KiESt und besonderes Kirchgeld genau aus diesem Grund strikt getrennt sind und dass daher der Besteuerungsmaßstab „Lebensführungsaufwand“ nicht auf die KiESt zu übertragen sei.
Das bedeutet eindeutig: Dann und nur dann, wenn dieser Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund gegeben ist, darf der Lebensführungsaufwand besteuert werden. Im Umkehrschluss: Wenn ein eigenes Einkommen des Kirchenmitglieds vorliegt, ist die Besteuerung des Lebensführungsaufwandes ausgeschlossen..
4.3.3.3 Anforderungen an eine Bemessungsmethode
Eine Steuer begründen kann nur ein Belastungsgrund, die anderen Größen der o.a. Begriffsklärung zum „Belastungsgrund“ sind dem nachgeordnet.
Das BVerfG hat in seinem Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60 festgehalten, dass eine Berechnungsmethode keine steuerbegründende Wirkung hat:
„Soweit zur Rechtfertigung des Halbteilungsgrundsatzes auf die bei der Einkommensteuer eintretende Zusammenveranlagung von Ehegatten verwiesen wird, ist allerdings davon auszugehen, daß dieser Besteuerungsform die Vorstellung von der Halbierung der Einkünfte zugrunde liegt. Sie findet aber nur statt, um das Splitting zu ermöglichen, das der Progression des Tarifs entgegenwirkt, also zugunsten der Ehegatten.
Die Halbierung ist nur eine Methode zur Berechnung der Einkommensteuer und hat keine steuerbegründende Wirkung.“ (Ziffer C I 2a) (Absatz nur hier) (Hervorhebung nur hier)
Die Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen ist nur eine Schätzmethode bzw. ein Hilfs- oder Ersatzmaßstab, kein „Wirklichkeitsmaßstab“. Dazu sagt das BVerfG:
„Der Rechtfertigungsbedarf für die Wahl eines Ersatzmaßstabs wird dabei umso höher, je weiter sich der im Einzelfall gewählte Maßstab von dem eigentlichen Belastungsgrund entfernt.“
Demnach hat sich der Ersatzmaßstab inhaltlich am „eigentlichen Belastungsgrund“ auszurichten und nicht umgekehrt. Daher kann die hilfsweise Bemessungsmethode „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ nicht begründen oder legitimieren, ob eine bestimmte oder überhaupt eine Steuer erhoben werden darf.
Das Urteil 1 BvL 8/05 erging zu Schätzungen bei Spielautomaten. Auf genau ein solches Urteil hat sich das BVerwG berufen als im gleichen Sinne zum Ersatzmaßstab beim besonderen Kirchgeld sagte:
„Es genügt, ist freilich auch erforderlich, daß der Ersatzmaßstab einen bestimmten Lebensführungsaufwand – in der bundesrechtlich nicht zu beanstandenden Definition des Verwaltungsgerichtshofs „die zur Deckung des gesamten Lebensbedarfs, d.h. für Haushalt und persönliche Lebensführung verwendeten Mittel“ – wenigstens wahrscheinlich macht (so BVerfGE 31, 119 [128] für den Vergnügungsaufwand bei der Vergnügungssteuer).“
BVerwG, Urteil vom 18.2.1977 – VII 48.73, Ziffer II 4 c. (Hervorhebung nur hier)
Insoweit bedarf es keiner Diskussion um die Übertragbarkeit der o.a. Rechtssätze aus BVerfG 1 BvL 8/05 von Spielautomaten auf kirchliche Besteuerung. Dies ergibt sich auch aus der sonstigen Rechtsprechung des BVerfG zu dieser Frage.
4.3.3.4 Bemessung ohne Belastungsgrund
Nach der o.a. Definition vom Paul Kirchhof muss die Bemessungsgrundlage den Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund „folgerichtig umsetzen“. Beim besonderen Kirchgeld gibt es aber nur einen Ersatzmaßstab bzw. eine Ersatzbemessungsgrundlage, nämlich das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehegatten“.
Wie vorstehend aus BVerfG 1 BvL 8/05, Ziffer C II 1 b zitiert, muss auch mit einem Ersatzmaßstab die Steuer inhaltlich am Belastungsgrund der Steuer ausgerichtet sein. Laut BVerfG 1 BvL 13/11, Ziffer III 1 b) aa) 2 (Zitat nachstehend) ändert eine Ersatzbemessungsgrundlage nichts am Steuergegenstand oder am Belastungsgrund.
Diese folgerichtige Umsetzung ist u.a. deshalb verfassungsrechtlich zwingend, weil sich ansonsten das BVerfG im Urteil 1 BvR 606/60 und den anderen Urteilen vom 14.12.1965 zur kirchlichen Besteuerung dadurch widersprechen würde, dass es allein für die kirchliche Besteuerung materiell doch wieder die Familien- anstelle der Individualbesteuerung eingeführt hätte.
Kirchen bzw. Finanzbehörden wenden den Ersatzmaßstab „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ tatsächlich aber auch in Fallkonstellationen an, in denen der Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund für eine Besteuerung nach Lebensführungsaufwand („mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“) gar nicht gegeben ist, nämlich bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten. Dies ist in der sog. Vergleichsberechnung explizit genau so vorgesehen.
Damit ist aber der Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund (leistungsfähig, aber „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“) im Sinne der „Besteuerungsidee“ wie vorstehend dargelegt gar nicht gegeben, sondern sogar ausgeschlossen. Der Ersatzmaßstab „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ ist in diesem Fall inhaltlich völlig vom Belastungsgrund abgekoppelt – er hängt in der Luft. Denn der Ersatzmaßstab ändert lt. BVerfG (s.o.) nichts am Belastungsgrund.
Eine Rechtfertigung – wie vom BVerfG in 1 BvL 8/05 (s.o.) verlangt – gibt es für einen solchen Ersatzmaßstab ohne Belastungsgrund nicht.
Es kann sie auch nicht geben: Das BVerfG hat für den Fall „eigenes Einkommen“ eine andere Besteuerung zwingend vorgeschrieben, nämlich die Besteuerung nach Einkommen, also KiESt (s. 1 BvR 606/60, Ziffer C I 2). Diese ist auch praktisch möglich, wie die KiStG und sog. Vergleichsberechnung zeigen. Was die Kirchen zur Vergleichsberechnung erzählen, entspricht nicht der Rechtslage und ist irrelevant. (vgl. Abschnitt II 5.4 und II 5.5)
Daher ist der Ersatzmaßstab „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten lt. BVerfG 1 BvL 8/05 i.V.m. 1 BvR 606/60 schon wegen fehlenden Belastungsgrundes für das besondere Kirchgeld nicht zulässig.
4.3.3.5 Regel- vs. Ersatzbemessungsgrundlage
Das BVerfG hat in einem Beschluss zur Grundstücksbesteuerung vom 23.6.2015 – 1 BvL 13/11 zunächst fast gleichlautend wie oben aus 1 BvL 8/05 zitiert formuliert (in Ziffer III 1 b) aa) 2) und sodann gesagt:
„Denn die Ersatzbemessungsgrundlage tritt dort, wo die Verwendung der Regelbemessungsgrundlage untauglich oder zumindest nicht praktikabel ist, lediglich an deren Stelle, ändert aber nichts an Steuergegenstand und Belastungsgrund, die in beiden Fällen gleichermaßen gelten.“ (Ziffer III 1 b) bb) (1)) (Hervorhebung nur hier)
„Dies [eine Abweichung von steuerlichen Ziel, Red.] widerspricht dem verfassungsrechtlichen Gebot, Ersatzbemessungsgrundlagen nach Möglichkeit so auszugestalten, dass sie Ergebnisse erzielen, die denen der Regelbemessungsgrundlage weitgehend angenähert sind.“ (ebd.)
Damit stellt sich die Frage, was die Regelbemessungsgrundlage für die kirchliche Besteuerung bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten ist. Mangels Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund (s.o.) kann es nicht der Lebensführungsaufwand sein, zumal dieser bei Alleinverdienerrn zwar Steuergegenstand ist, nach herrschender Meinung aber als Bemessungsgrundlage mangels Bezifferbarkeit ungeeignet ist.
Kirchliche Regelbesteuerung ist auch bei glaubensverschiedener Ehe die KiESt auf das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds:
Wählt sie das Einkommen im Sinne des Einkommensteuerrechtes als Maßstab, dann muß es das marktwirtschaftliche Einkommen (im Sinne des Einkommensteuergesetzes) des kirchenangehörigen Ehegatten sein.“
BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60, Ziffer C I 2. Absatz und Hervorhebung nur hier.
Es dürfte unstreitig sein, dass zumindest die beiden großen Konfessionen das Einkommen ihrer Kirchenmitglieder besteuern, nämlich per KiESt. Dies gilt auch für Kirchenmitglieder in glaubensverschiedener Ehe, wie man aus den entsprechenden Vorschriften der KiStG zur Berechnung der KiESt sowie an der sog. Vergleichsberechnung sieht.
Nach obigem Rechtssatz des BVerfG ist es bei Vorliegen eines solchen eigenen Einkommens zwingend, die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe am eigenen Einkommen des Kirchenmitglieds auszurichten.
Damit sind Kirchen, die Kircheneinkommensteuer erheben, daran gehindert, bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes anderes zu besteuern als eben dieses Einkommen. Die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand ist nur eine Option für genau den Fall, dass das diese Regelbesteuerung mangels eigenen Einkommens des Kirchenmitglieds nicht möglich ist. Die Höhe dieses Einkommens des Kirchenmitglieds und die Höhe der resultierenden KiESt waren für das BVerfG irrelevant und sind es demzufolge immer noch. Es geht nur WAS und OB, nicht um WIE oder WIEVIEL.
Regelbemessungsgrundlage für die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe ist wegen dieser Regelbesteuerung lt. BVerfG das eigene Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten.
Diese Regelbemessungsgrundlage „eigenes Einkommen“ ist einfach anwendbar, wie die steuerliche Praxis zeigt. Es ist – anders als beim Lebensführungsaufwand – keinesfalls erkennbar, dass sie „nicht praktikabel“ wäre, wie es das BVerfG für eine Ersatzbemessungsgrundlage vorsieht (s.o.).
Es besteht keinerlei Anlass oder gar Rechtsgrund, bei Vorliegen eines eigenen Einkommens des Kirchenmitgliedes an dessen Stelle eine Ersatzbemessungsgrundlage anzuwenden, noch dazu eine, die auf einem anderen nicht vorliegenden Belastungsgrund aufsetzt.
Die Ersatzbemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ wechselt entgegen der o.a. Vorgabe des BVerfG in 1 BvL 13/11 den Steuergegenstand vom Einkommen i.S. des Einkommensteuerrechts auf den Lebensführungsaufwand (der ja nur im gegenteiligen Fall „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ zulässig ist) und ist schon deshalb unzulässig. Gleiches gilt für den damit verbundenen Wechsel des Belastungsgrundes (siehe vorstehend).
Des Weiteren führt sie zu einem abweichenden Ergebnis der Besteuerung.
Die Ersatzbemessungsgrundlage kommt lt. der sog. Vergleichsberechnung („höherer Betrag aus KiESt und Kirchgeld“) definitionsgemäß nur dann zum Tragen, wenn das steuerliche Ergebnis aus der Ersatzbemessungsgrundlage höher ist als das aus der Regelbemessungsgrundlage. D.h., dass mit der Ersatzbemessungsgrundlage eine Abweichung von der Besteuerung nach Regelbemessungsgrundlage bezweckt und bewirkt wird. Diese Abweichung ist der einzige Grund für ihre Anwendung. (vgl. Abschnitt II 4.4) Schon allein deshalb ist die Besteuerung auf Basis dieser Ersatzbemessungsgrundlage nach den o.a. Vorgaben von 1 BvL 13/11 unzulässig.
Der monetäre Effekt aus Ersatzbemessungsgrundlage kann je nach Einkommenskonstellation ein Mehrfaches der Besteuerung aus der Regelbemessungsgrundlage, also der KiESt, betragen. Bei einem eigenen Einkommen des Kirchmitglieds von z.B. 10.000 € ergibt sich eine KiESt von ca. 20 €, bei einem Einkommen des kirchenfremden Ehepartners von z.B. 250.000 € ein besonderes Kirchgeld von 2.940 €. Wir sehen hier im Extrem-Beispiel eine systemisch bedingte und bezweckte Abweichung vom Faktor (nicht Prozent !!) ca.140. Eine Abweichung (als Erhöhung) um 50 bis 200 % dürfte einigermaßen typisch sein.
Dies widerspricht nach Zweck, Vorgehen und Ergebnis direkt und vorsätzlich dem vom BVerfG in 1 BvL 13/11 genannten (s.o.) „verfassungsrechtlichen Gebot„, dass das Ergebnis der Ersatzbemessungsgrundlage weitgehend dem der Regelbemessungsgrundlage angenähert sein muss. Zumal diese Ersatzbemessungsgrundlage wegen der o.a. Vorgabe des BVerfG, zwingend das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds zu besteuern, unnötig wie ein Kropf ist.
Der Rechtfertigungsaufwand für eine derartig unnötige und vorsätzlich konträr abweichende Ersatzbemessungsgrundlage ist demnach lt. 1 BVL 8/05 (s.o.) extrem hoch und kann sich nicht in Hinweisen auf ein paar rechtsfehlerhafte Urteile (s. Kap. III) oder rechtlich irrelevante kirchliche Vorstellungen (s. Abschnitt II 5) erschöpfen.
Um unnötigen Erörterungen vorzubeugen sei daran erinnnert, dass die Kirche nur das Kirchenmitglied, nicht aber die Ehe als Ganzes besteuern darf. (s. z.B. BVerfG 1 BvR 606/60, 1 BvL 31/62, sowie hier in Abschnitt II 2 und II 6.
4.3.3.6 Vergleichsberechnung hinfällig
Die Vergleichsberechnung ist ausweislich ihrer Bezeichnung und ihrer Anwendung – Vergleich zweier Zahlenwerte – eine Berechnungsmethode.
Die Vergleichsberechnung ist nur dann relevant, wenn der kirchenangehörige Ehegatte in glaubensverschiedener Ehe ein eigenes Einkommen hat, denn sonst gibt es nichts zu vergleichen, weil ohne eigenes Einkommen keine KiESt anfallen kann. Sie bezweckt und bewirkt allein den Wechsel von der bei eigenem Einkommen zwingend anfallenden KiESt zum besonderen Kirchgeld, sofern nur der Betrag des besonderen Kirchgeldes höher ist als der der KiESt.
Änderung des Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrundes der Kirchensteuer
Beim besonderen Kirchgeld ist die Kirchensteuer nicht mehr im Einkommen des Kirchenmitgliedes begründet, sondern in seinem Nicht-Einkommen.
Änderung des Steuergegenstandes
Anstelle des Einkommens bzw. der Einkommensteuer tritt der Lebensführungsaufwand.
Anstelle der Regelbemessungsgrundlage „Einkommen“ bzw. „Einkommensteuer“ tritt die Ersatzbemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen beider Ehegatten“
Anstelle eines Prozentsatzes auf die Einkommensteuer tritt der Staffeltarif der Kirchgeldtabelle.
Die Vergleichsberechnung begründet also die Festsetzung einer anderen als der vom BVerfG vorgegebenen Steuer (anderer Belastungsgrund, Steuergegenstand, Bemessungsgrundlage, Steuertarif) allein aufgrund einer Berechnung ihrer Betragshöhe.
Falls behauptet werden sollte, es werde nach wie vor KiESt erhoben, nur eben ein höherer Betrag, wäre die geänderte Bemessungsgrundlage (Einkommen des kirchenangehörigen sowie des kirchenfremden Ehepartners) und der andere Tarif (Kirchgeldtabelle) schlüssig zu erklären.
Eine Berechnungsmethode kann aber nicht eine Steuer begründen (lt. BVerfG 1 BvR 606/60, Ziffer C I 2, s.o.).
Die Vergleichsberechnung ist verfassungsrechtlich unzulässig und unwirksam, egal, ob sie im KiStG steht oder nicht.
4.3.3.7 Fazit
Die Anwendung des „gemeinsam zu versteuernden Einkommens“ als hilfsweise Bemessungsgrundlage zur Besteuerung des Lebensführungsaufwandes des kirchenangehörigen Ehegatten verstößt bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds massiv gegen die Vorgaben des BVerfG zur folgerichtigen Ausgestaltung von Steuern:
Originärer Belastungsgrund für eine kirchliche Besteuerung ist die Mitgliedschaft in der betreffenden Kirche.
Sodann sind zwei Fälle zu unterscheiden:.
Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds „muss“ die Kirche dieses besteuern, sofern sie das Einkommen besteuert.
Die Besteuerung dieses eigenen Einkommens ist somit die kirchliche Regelbesteuerung mit diesem Einkommen als Regelbemessungsgrundlage.
Bei fehlendem eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes ist diese Besteuerung nicht möglich. Um hier dennoch eine Besteuerung zu ermöglichen, hat das BVerfG 1965 einen neuen Steuertatbestand geschaffen, mit eigenem, zusätzlichen Belastungsgrund und eigenem Besteuerungsgegenstand:
Belastungsgrund ist, dass das Kirchenmitglied ansonsten „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe“
„Gegenstand der Besteuerung“ ist der Lebensführungsaufwand des Kirchenmitglieds.
Daher fehlt es bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglied an der Möglichkeit, dessen Lebensführungsaufwand zu besteuern sowie nachfolgend an irgendetwas „hilfsweise“ zu bemessen.
Der tatbestandliche Belastungsgrund „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ ist bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten definitionsgemäß nicht vorhanden. Damit entfällt auch der normative Belastungsgrund (Unbilligkeit).
Ohne Belastungsgrund fehlt die Rechtfertigung, den Lebensführungsaufwand als „Gegenstand der Besteuerung“ zu besteuern.
Ohne Besteuerungsgegenstand gibt es nichts zu bemessen.
Die Ersatz-Bemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ darf hier nicht angewendet werden:
Eine Ersatzbemessungsgrundlage muss inhaltlich dem Belastungsgrund entsprechen, was wegen „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ bedeutet, dass die Ersatzbemessung am zusammengerechenten Einkommen beider Ehegatten bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes nicht angewendet werden darf.
Eine Ersatzbemessungsgrundlage muss möglichst gut der Regelbemessungsgrundlage entsprechen.
Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds ist wegen der Regelbesteuerung per KiESt genau dieses eigene Einkommen die Regelbemessungsgrundlage und gerade nicht der Lebensführungsaufwand.
Daher darf die Ersatzbemessungsgrundlage auch nicht auf das Einkommen beider Ehegatten ausgeweitet werden.
Die Ersatzbemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ bezweckt und bewirkt abweichende Ergebnisse von der Regelbesteuerung und ist daher nicht zulässig. Erforderlich oder begründet ist sie ohnehin nicht.
Das BVerfG hat in seinem Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62 festgestellt:
„In einer glaubensverschiedenen Ehe besteht gerade auf dem hier in Betracht kommenden Gebiete der religiösen Überzeugung und Haltung eine Gemeinschaft nicht; die eheliche Gemeinschaft beruht nicht auf der gemeinsamen Anerkennung religiöser Glaubensinhalte, Wertvorstellungen und Verpflichtungen.
Wollte man daher in einer solchen Ehe einen unausweichlichen rechtlichen Zwang ausüben, um unmittelbare Beziehungen auch nur finanzieller Art zu einer Glaubensgemeinschaft auch bei dem Ehegatten zu schaffen, der ihr nicht angehört, dann wäre dies für ihn unzumutbar und würde der freiheitlichen Grundordnung des Grundgesetzes widersprechen.“ (Ziffer C I 2 b) (Absatz nur hier)
„Aus den gleichen verfassungsrechtlichen Gründen, die eine Heranziehung des nichtkirchenangehörigen Ehegatten als Steuerschuldner verbieten, kann er auch nicht durch staatlichen Zwang dazu angehalten werden, für die Kirchensteuer seines Ehegatten zu haften. Die Haftung als Einstehen für eine fremde Schuld erzeugt eine unmittelbare Beziehung des nicht der Kirche angehörigen Ehegatten zu der steuerberechtigten Kirche des anderen Ehegatten, kraft deren der Kirche der unmittelbare Zugriff auf das Arbeitseinkommen des ihr nicht angehörigen Ehegatten möglich ist.“ (Ziffer C I 3 a)
Für das BVerfG ist demnach schon die Haftung für eine fremde Schuld eine unmittelbare Beziehung.
Die hilfsweise Bemessung des sog. Lebensführungsaufwand zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe (s. BVerfG 1 BvR 606/60, Ziffer C II 2) erfolgt anhand des gemeinsam zu versteuernden Einkommens. Dies ist für den vom BVerfG vorgesehenen Fall „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ verfassungsrechtlich unbedenklich (vgl. z.B. BFH I R 76/04).
Wenn der kirchenangehörige Ehegatte aber ein eigenes Einkommen hat, bewirkt diese Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen, dass sowohl das Einkommen des kirchenangehörigen als auch das des kirchenfremden Ehegatten der kirchlichen Besteuerung unterworfen werden. Dies führt zu Rechtswidrigkeiten, egal wie man es dreht und wendet:
Indem beide Einkommen besteuert werden, wird auch das Einkommen des kirchenfremden Ehegatten besteuert. Damit wird eine finanzielle Beziehung von der Glaubensgemeinschaft zu einer ihr nicht angehörigen Person geschaffen. Schon grundsätzlich ist eine solche Besteuerung lt. BVerfG unzulässig (s. voriger Abschnitt).
Der kirchenfremde Ehepartner wird Steuerschuldner der Glaubensgemeinschaft seines Ehepartners, weil sein Einkommen besteuert wird. Unzulässig.
Wenn aber nur der kirchenangehörige Ehepartner Steuerschuldner ist, wie es im Kirchensteuerbescheid steht, stellt sich die Frage, mit welcher Berechtigung das Einkommen eines (kirchlich) unbeteiligten Dritten besteuert wird und weshalb der kirchenangehörige Ehegatte dafür haften soll.
Es kann aber nicht jemand für eine Steuer auf das Einkommen eines anderen haften.
Wenn beide Ehegatten haften, haftet auch der kirchenfremde Ehegatte. Dies ist lt. BVerfG (s.o.) nicht zulässig.
Es entsteht ein unausweichlicher Zwang: Gegen diese kirchliche Besteuerung seines eigenen Einkommens zusätzlich zu der des Einkommens seines Ehepartners kann sich der kirchenfremde Ehepartner nicht wehren. Da der Kirchensteuerbescheid sich allein gegen das Kirchenmitglied richtet, ist ihm der Rechtsweg (Einspruch, Klage) verwehrt.
Dass der Kirchensteuerbescheid sich formaliter nur an das Kirchenmitglied richtet, ändert an dem materiellen Sachverhalt nichts. Eine solche kirchliche Besteuerung ist nach dem vorstehenden Zitaten grundgesetzwidrig.
Das BVerfG hat in seinem Beschluss vom 28.10.2010 – 2 BvR 591/06 u.a. das o.a. Urteil 1 BvR 31/62 als eine der Quellen aufgeführt, durch die wesentlichen verfassungsrechtlichen Fragen der kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe geklärt wurden. Es gilt also nach wie vor.
4.3.5.1 Missachtung tragender Gründe
Die Praxis des besonderen Kirchgeldes anhand des gemeinsam zu versteuernden Einkommens verstößt bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten direkt und gezielt gegen vier weitere Vorgaben des BVerfG in 1 BvR 606/60.
Bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes „muss“ die Kirche dieses besteuern. (Ziffer C I 2)
Die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand ist nur für den Fall „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ zulässig (Ziffer C II 2).
Bei glaubensverschiedener Ehe fehlt die rechtliche Möglichkeit, kirchlich nach dem Splittingverfahren zu besteuern (Ziffer C I 2 a).
Die Einkommen der Ehegatten dürfen nicht zusammengerechnet werden. (Ziffer C I 2 d)
4.3.5.2 Missachtung der Verfassungsgrundsätze kirchlicher Besteuerung
Hinzu kommen Verstöße gegen 1 BvL 31/62 (Besteuerung nur des Kirchenmitgliedes, nicht der Ehe), und gegen 1 BvR 413/60 (Besteuerung entgegen der verfassungsmäßigen Ordnung).
4.3.5.3 Gezielte Ungenauigkeiten
Da die KiStG diesbezüglich sehr ungenau sind (s.o. in Abschnitt II 3), fällt dies nicht weiter auf. In ablehnenden Einspruchsbegründungen wird regelmäßig darauf verwiesen, dass a) die Bestimmungen des KiStG rechtmäßig zustande gekommen seien (was nichts über ihre materielle Rechtmäßigkeit aussagt) und b) die kirchlichen Bestimmungen dem KiStG entsprächen und diese Besteuerung eben so vorsähen.
Die Rechtsprechung hat diesen Umstand regelmäßig durch leicht daneben liegende Urteilsbegründungen und/oder Falschzitate verschleiert (vgl. Kap. III). Die kirchliche Kommunikation zum besonderen Kirchgeld versucht durch entsprechende Falschinformationen die öffentliche Meinung in dieser Richtung zu beeinflussen (s. hier in Abschnitt II 5.4 und II 5.5). Dabei wird auch ganz direkt mit Falschzitaten versucht, den Geltungsbereich des Obiter dictums entgegen seinem Text und entgegen den tragenden Gründen des Urteils 1 BvR 606/60 auf kirchenangehörige Ehegatten mit eigenem Einkommen „auszuweiten“. (s. Abschnitt II 5.4.9)
4.3.5.4 Verstoß gegen Verbot des Splittingverfahrens
Das Einkommen wird lt. EStG eigentlich individuell besteuert, also pro Person mit dem Tarif der ESt-Grundtabelle. Natürliche Personen sind einkommensteuerpflichtig (§ 1 EStG), bei Ehepaaren also jeder der beiden Ehepartner. Ehepaare können sich aber auch zusammenveranlagen lassen, wenn beide zustimmen. Dann werden ihre Einkünfte zu einer neuen Bemessungsgrundlage – dem zu versteuernden Einkommen – zusammengerechnet und nach einem anderen Tarif, nämlich der Splittingtabelle, besteuert.
Wenn beim besonderen Kirchgeld trotz eigenen Einkommens des kirchenangehörigen Ehegatten auf Grund der sog. Vergleichsberechnung dennoch das besondere Kirchgeld festgesetzt wird, ist dies genau das gleiche Verfahren:
Bei Individualbesteuerung wie vom BVerfG vorgegeben wird das Einkommen des einzelnen Ehegatten kirchlich mit Tarif (8 oder 9 %) und Bemessungsgrundlage (Einkommensteuer) der Kircheneinkommensteuer besteuert, was de facto natürlich nur das Kirchenmitglied trifft.
Bei der Besteuerung nach Lebensführungsaufwand werden mit der „hilfsweisen“ Bemessung des Lebensführungsaufwandes am „gemeinsam zu versteuernden Einkommen“ die Einkommen beider Ehegatten addiert und einem anderen Steuertarif, nämlich dem aus der Kirchgeldtabelle, unterworfen.
Der eine Unterschied ist der, dass die Ehegatten bei der Einkommensteuer die Art der Veranlagung wählen können, bei der sog. Vergleichsberechnung nicht. Ein solcher „unausweichlicher Zwang“widerspricht lt. BVerfG der verfassungsmäßigen Ordnung (1 BvR 606/60, Ziffer C I 2 sowie C I 2 e).
Der andere Unterschied ist, dass dieses Verfahren zu einer höheren Besteuerung führt als die Individualbesteuerung.
Im Unterschied zur ESt ist bei der Kirchensteuer aber nur der kirchenangehörige Ehepartner steuerpflichtig. Das BVerfG das Splittingverfahren hier untersagt:
„Es fehlt daher einer solchen Ehe rechtlich die Möglichkeit, in Anwendung der Grundsätze des Splitting dem
kirchenangehörigen Ehegatten Einkünfte zuzurechnen, die dem nicht der Kirche angehörenden Eheteil zufließen.“ (ebd., Ziffer C I 2 a)
4.3.5.5 Unzulässiges Zusammenrechnen
Bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten wird mit der Ersatzbemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ materiell und faktisch das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nicht-steuerpflichtigen Ehegatten zusammengerechnet. Damit wird das Einkommen eines nicht Kirchensteuerpflichtigen kirchlich besteuert, in welcher Höhe auch immer. Die Ausnahmeregelung mit „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ aus 1 BvR 606/60 Ziffer C II 2 greift hier nicht.
Das BVerfG hat daraufhingewiesen, dass es „systemwidrig“ ist, wenn „hier das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpflichtigen Ehegatten zusammengerechnet wird.“ (ebd., Ziffer C I 2 d).
Steuern müssen auch materiell der Verfassung gemäß sein. (BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BVR 413/60, Ziffer C I 1). Daher ist es völlig gleichgültig, wie dieses Zusammenrechnen genannt oder begründet wird, zumal alle derartigen Begründungen via „Lebensführungsaufwand“ wegen der klaren Vorgabe des BVerfG zum Besteuerungs- oder Belastungsgrund „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ in 1 BvR 606/60 Ziffer C II 2 ohnehin unzutreffend und rechtswidrig sind. (vgl. auch Kapitel III. )
Der übliche Dreischritt der Begründung des besonderen Kirchgeldes auch bei eigenem Einkommen durch Kirchen, Finanzbehörden und Gerichte, lautet in etwa wie folgt:
„Die staatlichen und kirchlichen Bestimmungen auf Landesebene sind rechtmäßig zustandegekommen.“
„Lt. BVerfG darf bei glaubensverschiedener Ehe der Lebensführungsaufwand besteuert werden.“
„Der Lebensführungsaufwand darf nach ständiger Rechtssprechung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Ehegatten bemessen werden.“
Jede einzelne dieser drei Aussagen mag für sich richtig und wahr sein (was bei genauerem Hinsehen auch nicht so ganz stimmt). In der Fallkonstellation „eigenes Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten“ täuschen sie aber in ihrem Zusammenwirken über die tatsächliche „eindeutige Rechtslage“. Denn der obige Satz 2 und somit auch 3 unterliegt definitionsgemäß der Einschränkung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“, die aber regelmäßig unterdrückt wird. Damit ist auch Satz 1 fraglich (vgl. Abschnitt II 4.1).
Selbst man keine Unterdrückung wahrer Tatsachen i.S. § 263 StGB annehmen will, kann dennoch eine Täuschung im Sinne § 263 StGB Betrug vorliegen:
(BGH, Urteil vom 4.12.2003 – 5 StR 308/03, Leitsatz des Bearbeiters).
Die kirchliche Kommunikation zum besonderen Kirchgeld (s. hier II 5) legt das Bestehen einer solchen planmäßigen Täuschung schon aufgrund ihrer Breite und langjährigen Dauer nahe. (Näheres in Abschnitt IV 5.3 )
Wenn „man“ sich einem solchen Vorwurf nicht aussetzen will oder eine planmäßige Schädigung der Adressaten abgestreitet – wenn das also alles nur ein gigantisches Versehen sein sollte – , braucht „man“ ja nur die Bestimmungen der KiStG und KiStO korrekt und präzise gemäß BVerfG zu formulieren:
Die staatlichen und kirchlichen Bestimmungen auf Landesebene sind zwar rechtmäßig zustandegekommen, aber nicht rechtmäßig. Denn sie berücksichtigen die Vorgaben des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe nicht vollständig und erlauben eine unzulässige Besteuerung entgegen BVerfG.
Abhilfe: KiStG und KiStO nehmen die Vorgaben des BVerfG zur Einkommenskonstellation („mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“) sowie das Gebot der Besteuerung des eigenen Einkommens plus das Verbot des Splittingverfahrens und der Zusammenrechnung der beiden Einkommen in ihre Bestimmungen auf.
Lt. BVerfG und BFH darf bei glaubensverschiedener Ehe zwar der Lebensführungsaufwand besteuert werden, aber eben nur wenn „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“.
Abhilfe: Diese Vorgabe wird in die Bestimmungen der KiStG und KiStO zur Besteuerung nach Lebensführungsaufwand bzw. für das besondere Kirchgeld generell mit aufgenommen.
Der Lebensführungsaufwand darf zwar nach ständiger Rechtssprechung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Ehegatten bemessen werden, aber nur dann, wenn überhaupt nach Lebensführungsaufwand besteuert werden darf.
Abhilfe: Die Bemessungsgrundlage in der Kirchgeldtabelle wird so formuliert, dass die Kirchgeldtabelle nur bei einkommenslosem kirchenangehörigen Ehegatten angewendet werden darf.
Damit ist dann auch gleich die sog. Vergleichsberechnung hinfällig. Insoweit lässt sich der o.a. Vorwurf durch wenige Formulierungsänderungen aus der Welt schaffen.
Wenn „man“ aber nicht will, dass KiStG und KiStO die einschlägigen Vorgaben des BVerfG präzise und korrekt aufnehmen, ist Erklärungsbedarf angesagt.
Weil diese schlaue Umgehung der Rechtsgrundlagen des BVerfG aber dann zu Mindereinnahmen führt, wenn das Kirchenmitglied ein etwas höheres Einkommen hat, ignorierte man die Vorgaben des BVerfG gleich ganz. Man erfand die sog. Vergleichsberechnung [5].
Die Vergleichsberechung bestimmt wie erwähnt, dass für den kirchenangehörigen Ehepartner der höhere Betrag aus a) Kircheneinkommensteuer auf sein persönliches Einkommen und b) Kirchgeld auf das gemeinsam zu versteuernde Einkommen beider Ehegatten festgesetzt wird.
Im Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/06 steht:
„Wählt sie [die Kirche, Red.] das Einkommen im Sinne des Einkommensteuerrechtes als Maßstab, dann muß es das marktwirtschaftliche Einkommen (im Sinne des Einkommensteuergesetzes) des kirchenangehörigen Ehegatten sein.“ (Ziffer C I 2) (Hervorhebung nur hier)
Mit der Vergleichsberechnung räumen Kirche und Finanzbehörden ein, dass die Kirche das Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten kirchlich besteuert. Sie missachten aber, dass dies zwingend ist. Der o.a. Rechtssatz ist ein tragender Grund im o.a. Urteil und damit lt. § 31 (1) BVerfGG bindend für alle Behörden und Gerichte.
Gegenstand der kirchlichen Besteuerung könnte dann der Lebensführungsaufwand sein, wenn „der kirchenangehörige Ehegatte ansonsten mangels eigenen Einkommens … kirchensteuerfrei bliebe„. (ZIffer C II) (Hervorhebung nur hier)
Indem sie die KiESt in die Vergleichsberechnung einbeziehen, räumen Kirche und Finanzbehörden ein, dass sie das besondere Kirchgeld auch entgegen dieser Vorgabe des BVerfG erheben. Diese ist aber die einzige und grundlegende Rechtsgrundlage für das besondere Kirchgeld. (vgl. 2 BvR 591/06)
Die Kirchen tun hier sie so, also ob sie mit einem kirchlichen Gesetz oder einer Ausführungsverordnung dazu die verfassungsrechtlichen Grundlagen für das besondere Kirchgeld, die das BVerfG v.a. in 1 BvR 606/60 gesetzt hat, aufheben könnten. Dazu fehlt den Kirchen jede rechtliche Möglichkeit, da für die kirchliche Besteuerung „die staatliche Normierung konstitutiv ist“ (BVerfG, 1 BvR 413/60). Es ist schon eine bemerkenswerte Frechheit, die Geschäftsgrundlage zu negieren und die Zahlungen weiterhin und noch dazu überhöht einzustreichen.
Die nachgelagerte hilfsweise Bemessung des Lebensführungsaufwandes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen ändert daran nichts. Im Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/06 steht:
Die Halbierung ist nur eine Methode zur Berechnung der Einkommensteuer und hat keine steuerbegründende Wirkung.“ (Ziffer C I 2 a) (Absatz und Hervorhebung nur hier)
Die Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen ist noch weniger als als eine Berechnungsmethode, nämlich nur eine Schätzmethode. Das BVerfG sagt:
„Denn der Ersatzmaßstab nutzt den gesetzgeberischen Spielraum in Bezug auf die Realitätsnähe der Steuerbemessung, dieser Spielraum entbindet aber nicht von der notwendigen inhaltlichen Ausrichtung der Steuer am Belastungsgrund.“ (BVerfG vom 14.2.2009 – 1 BvL 8/05, Ziffer C II 1 b)
Belastungsgrund ist hier beim besonderen Kirchgeld der Lebensführungsaufwand. Dieser kann ausschließlich dann gegeben sein, wenn die o.a. Vorgabe „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ erfüllt ist. Davon entbindet auch die Schätzmethode nicht.
Die Ersatzbemessungsgrundlage wird lt. Vergleichsberechnung angewandt, um eine Abweichung von der Besteuerung nach der Regelbemessungsgrundlage zu erzielen. Dies widerspricht direkt den Vorgaben des BVerfG zur Anwendung von Ersatzbemessungsgrundlagen. (Näheres siehe in Abschnitt II 4.3.3)
Die Vergleichsberechnung bestimmt, dass
die Steuerart (KiESt oder besonderes Kirchgeld),
der Steuertarif (Prozentsatz auf Einkommensteuer oder Staffeltarif der Kirchgeldtabelle) sowie
die Bemessungsgrundlage (eigenes Einkommen des Kirchenmitgliedes oder Summe beider Einkommen)
allein nach der Höhe der sich daraus ergebenden Steuer ausgewählt wird. Mit dieser Vergleichsberechnung wird also definitionsgemäß je nach Betragshöhe einfach die Rechtsgrundlage, den Belastungsgrund sowie die Bemessungsgrundlage (ein oder zwei Einkommen) und der Steuertarif gewechselt um eine höhere Kirchensteuer zu erzielen. Als ob das alles völlig beliebig im rechtsfreien Raum wäre.
Eine rechtlich haltbare Begründung für dieses Vorgehen haben wir nicht gefunden (vgl. Abschnitt II 5.4), kein Gericht hat je eine solche genannt. Von Folgerichtigkeit der Besteuerung keine Spur, die Art der Steuer wird entgegen dem Willkürverbot allein nach ihrer Höhe festgelegt.
Der einzige Zweck und Grund der Vergleichsberechnung ist lt. ihrer Formulierung, höhere Steuereinnahmen für die Kirche zu generieren. Das reicht nicht:
Damit ist die Vergleichsberechnung a) ohne Rechtsgrund und b) definitionsgemäß ein Verstoß gegen den o.a. Rechtssatz.
Sobald das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners mehr als knapp das Doppelte des Einkommens seines kirchenangehörigen Ehegatten beträgt, wird das besondere Kirchgeld aus dem zusammengerechneten Einkommen beider anstelle der KiESt auf das eigene Einkommen des Kirchenmitglieds festgesetzt, weil es dann höher ist (s. Tabellen in IV 2.1.2) .
Am einfachsten kann man dies am konkreten Beispiel nachvollziehen.
Wenn der kirchenangehörige Ehegatte ein eigenes Einkommen von z.B. 15.000 € hat, beträgt die KiESt bei 9% darauf ca. 120 €. Bei Zusammenveranlagung kann dieser Betrag bei Doppelverdienern aufgrund die Berechnungsmethode der meisten KiStG nach Einkommensanteil leicht variieren und beträgt dann meist um die 100 €. Wenn der kirchenfremde Ehepartner mehr als ca. 30.000 € verdient, fällt besonderes Kirchgeld auf die Summe beider Einkommen an, hier dann 156 €. Bei 15.000 + 100.000 € Einkommen beträgt das besondere Kirchgeld bereits 840 €. Allein durch das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners steigt die kirchliche Besteuerung im Beispiel also von ca. 100 € auf 840 € p.a.
Ab der genannten Schwelle wird der kirchenfremde Ehepartner mit dem Betrag kirchlich besteuert, um den das Kirchgeld die KiESt übersteigt.
Oder aber das Kirchenmitglied wird aus Merkmalen besteuert, die nicht in seiner Person liegen. Denn nach Lebensführungsaufwand darf lt. BVerfG und BFH bekanntlich nur besteuert werden, wenn der kirchenangehörige Ehegatte „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ ist.
Beides ist lt. BVerfG nicht zulässig. Die Vergleichsberechnung verstößt damit gezielt gegen die verfassungsrechtlichen Vorgaben des BVerfG zur Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe und gegen die meisten Kirchensteuergesetze der Länder [6]. Gegen das Günstigkeitsprinzip sowieso.
Die einzige Begründung für ein besonderes Kirchgeld bei eigenem Einkommen ist daher, dass eine fiktiv berechnete Steuer allein deshalb festgesetzt wird, weil ihr Betrag höher ist als die eigentlich festzusetzende Steuer. Außer der Betragshöhe einer fiktiv berechneten Steuer geben die Kirchen für die Erhebung des besonderen Kirchgelds bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes keinen Rechtsgrund an.
Es ist aber kein der Verfassung gemäßer Rechtsgrund, eine nach dem Besteuerungsgrund unzulässige Steuer anstelle der rechtlich gebotenen Steuer zu erheben, allein weil ihre fiktive Berechnung einen höheren Betrag zugunsten des Steuergläubigers ergibt. Die Kirchen verzichten also auf die Angabe eines Rechtsgrundes für die Erhebung eines besonderen Kirchgeldes bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten.
Es ist nicht annähernd erkennbar, wie dieses Vorgehen dem Gebot der Folgerichtigkeit entsprechen soll: Je nach Betragshöhe werden Steuerart, Steuertarif und Bemessungsgrundlage einfach deshalb gewechselt, um höhere Steuereinnahmen für die Kirche zu erzielen. Dies ist kein besonderer sachlicher Grund, der eine Ausnahme von der staatlichen Grundsatzentscheidung „bei eigenem Einkommen KiESt“ bzw. „Besteuerung nach Lebensführungsaufwand nur wenn mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ rechtfertigen würde, noch dazu vor dem Hintergrund des Neutralitätsprinzips. Im Gegenteil wird hier entgegen dem ansonsten üblichen Prinzip der Günstigkeit zugunsten des Steuerpflichtigen verfahren. (zum Grundsatz der Folgerichtigkeit siehe auch Abschnitt II 6.5.3)
In Abschnitt 4.3.3 hatten wir dargelegt, dass die Vergleichsberechnung bewirkt und bezweckt, dass anstelle der vom BVerfG vorgegebenen Regelbemessungsgrundlage „eigenes Einkommen“ die Ersatzbemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ für einen anderen Steuergegenstand herangezogen wird, um eine abweichende sprich höhere Besteuerung zu erzielen. Dies widerspricht den Vorgaben des BVerfG zur Gestaltung und Anwendung von Ersatzbemessungsgrundlagen und ist daher unzulässig. Näheres s.o. in Abschnitt II 4.3.3.
In den meisten KiStG schreiben Muss-Bestimmungen vor, dass bei glaubensverschiedener Ehe KiESt nach dem Anteil des Kirchenmitglieds an der gemeinsamen ESt zu erheben ist. Mit der Vergleichsberechnung werden diese landesgesetzlichen Vorgaben einfach übergangen. (s.o. in Abschnitt II 4.1.0)
Mit der Vergleichsberechnung tun die Kirchen so, als ob das BVerfG nicht existiere.
Die Vergleichsberechnung und ihre Praxis führt ohne staatliche Rechtsgrundlage [7] die gesamte vorgenannte Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts einschließlich der o.a. tragenden Gründe ad absurdum – entgegen § 31 (1) BVerfGG. Denn bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten ist lt. BVerfG Kircheneinkommensteuer zu erheben, und nur wenn kein eigenes Einkommen vorhanden ist, darf nach Lebensführungsaufwand besteuert werden.
Die Kirchen sind bei ihrer Besteuerung aber an die verfassungsmäßige Ordnung gebunden [8], die Behörden sowieso. Daher sind gegenteilige kirchliche oder administrative Beschlüsse zumindest rechtswidrig.
Uns ist keine kirchliche oder staatliche Seite oder Publikation bekannt, die behauptet hätte, dass die Vergleichsberechnung rechtmäßig sei. Das Thema wird vornehm ausgeklammert. Es ist der Redaktion auch kein Urteil bekannt, das die Vergleichsberechnung behandelt, geschweige denn als rechtmäßig bzw. der Verfassung gemäß bestätigt hätte [9]. Bestätigt wurde jeweils allenfalls die Kirchgeldtabelle für Alleinverdiener.
Einzige Fundstelle zur Vergleichsberechnung:
Lt. BFH I B 109/12 (Ziffer 2b) sind Kircheneinkommensteuer und besonderes Kirchgeld strikt getrennt; ein „Korrespondenzprinzip“ existiert nicht. Daher orientiere sich das besondere Kirchgeld nur für die Fallkonstellation „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ am Lebensführungsaufwand. (Zitat s.o. in Ziffer 4.3.3.2)
Der Besteuerungsmaßstab des Lebensführungsaufwandes sei nicht auf die KiESt zu übertragen.
Der BFH hat im Beschluss I S 24/13 explizit festgestellt, dass die Vergleichsberechnung an dieser strikten Trennung von Kirchgeld und Kircheneinkommensteuer nichts ändert.
Die Fallkonstellation i.S. BFH I B 109/12 gem. BVerfG geht vor (Näheres in Abschnitt II 6.4).
Schon die KiStG schließen genau genommen die Vergleichsberechnung aus (s.o. in Abschnitt II 4.1.0), was die Finanzverwaltung aber nicht kümmert.
Die Kirchen betonen gerne, dass das besondere Kirchgeld eine eigenständige Steuer ist, die auf einem kircheneigenen Steuertarif beruht. [9a] Auch der BFH hat das in seinem Urteil I R 76/04 so festgehalten. Das führt zu einem interessanten Widerspruch zu der sog. Vergleichsberechnung.
So stellt sich die Frage, aus welchem Rechtsgrund und mit welcher Logik eine „eigenständige Steuer“, die mit einer anderen Steuer demnach nichts zu tun hat, gegen eine solche andere Steuer ausgetauscht werden darf, indem der Steuergläubiger sich einfach die jeweils die Steuer mit dem höheren Betrag nimmt. So bestimmt das ja die Vergleichsberechnung.
Entgegen der vollmundigen Deklaration einer „eigenständigen Steuer“ ist es nach der für die Steuerfestsetzung operativ entscheidenden Vergleichsberechnungalso mit der postulierten Eigenständigkeit des besonderen Kirchgeldes nicht weit her: Bei sonst gleichen Randbedingungen (glaubensverschiedene Ehe, Zusammenveranlagung) entscheidet allein der Betrag darüber, ob KiESt oder besonderes Kirchgeld erhoben wird. So als ob KiESt und besonderes Kirchgeld jeweils nur eine Inkarnation über übergeordneten Kirchensteuer wären. Die gibt es aber nicht. .
Der BFH hat auch in I B 109/12 die eingangs erwähnte kirchliche Auffassung von der Eigenständigkeit des besonderen Kirchgeldes bestätigt und gleich mit dem BVerfG begründet:
„Diese Ausführungen des BVerfG beziehen sich allerdings auf das besondere Kirchgeld, das im Gegensatz zu Kirchensteuern, die als Zuschlagsteuer zur Einkommensteuer erhoben werden (Kircheneinkommensteuer), als eine eigenständige Steuer, die auf einem kircheneigenen Steuertarif beruht, erhoben wird.“
Begründet sei diese Eigenständigkeit in der lt. BVerfG strikten Trennung von KiESt und besonderem Kirchgeld, weil Letzteres sich lt. BVerfG 1 BvR 606/60 nur in der Fallkonstellation „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ am Lebensführungsaufwand orientiert. Der BFH begründet also die von den Kirchen so gern betonte Eigenständigkeit besonderen Kirchgeldes mit der Vorgabe „einkommenslos“ des BVerfG für diese Besteuerung. In I S 24/13 hat der BFH ergänzt, dass die Vergleichsberechnung diese strikte Trennung nicht aufhebt.
Wenn die Kirchen die Eigenständigkeit des besonderen Kirchgeldes betonen, so impliziert das, was diese Eigenständigkeit lt. höchstrichterlicher Rechtssprechung ausmacht: Strikte Trennung der beiden Steuern, keine Vergleichsberechnung. Klassisches Eigentor.
Einige Kirchensteuergesetze erlauben die Anrechnung einer Kirchensteuer auf eine andere. Beispiel:
„Die [kirchliche, Red.] Steuerordnung kann bestimmen, daß Steuern einer Art auf Steuern einer anderen Art anzurechnen sind.“
(§ 5 (3) KiStG BaWü, [10] )
Sinn und Zweck derartiger Vorschriften ist ursprünglich, dass Mehrfachbelastungen vermieden werden, indem unabhängig vom Einkommen erhobene kleinere kirchliche Steuern wie z.B. das allgemeine Kirchgeld („Ortskirchensteuer“), die Kirchensteuer auf Grundbesitz oder die Mindestbetrags-Kirchensteuer auf eine größere Kirchensteuer wie die Kircheneinkommensteuer angerechnet werden. Dies ist am Beispiel des KiStG BaWü gut ersichtlich, denn im Kirchensteuer-Änderungsgesetz von 1997, mit dem das besondere Kirchgeld in BaWü eingeführt wurde, war diese Bestimmung des § 5 (3) KiStG BaWü nicht enthalten, ist also älter. [11]
Dennoch werden derartige Vorschriften auch als Rechtfertigung dafür herangezogen, dass der höhere Betrag aus Kircheneinkommensteuer und besonderem Kirchgeld erhoben wird, obwohl diese beiden Steuer sich lt. BVerfG und neuerdings BFH gegenseitig ausschließen. Dies entspricht weder dem Zweck dieser Vorschriften noch der sonstigen Rechtslage.
Während bei der Vergleichsberechnung die zu erhebende Steuer allein nach Betragshöhe und nicht nach Rechtsgrundlage ausgewählt und anstelle der anderen gesetzt wird, setzt die Anrechnung einer Steuer auf eine andere voraus, dass beide tatsächlich erhoben werden. Demnach wird im Falle einer Anrechnung die Kircheneinkommensteuer wegen eigenen Einkommens UND gleichzeitig (!!) das besondere Kirchgeld mangels eigenen Einkommens des kirchenangehörigen Ehegatten erhoben. [12]
Es kein Rechtsgrund erkennbar, weshalb diese beiden Steuern a) überhaupt gleichzeitig und b) unter sich ausschließenden Voraussetzungen parallel erhoben werden können sollten.
Lt. BFH I B 109/12 (Ziffer 2b) sind Kircheneinkommensteuer und besonderes Kirchgeld strikt getrennt; ein „Korrespondenzprinzip“, aus dem eine wechselseitige Anrechnung evtl. abzuleiten wäre, existiert nicht, auch nicht aufgrund der Vergleichsberechnung.(s. Abschnitt II 6.4)
Man muss leider sagen, dass die Rechtsprechung diese Umgehung von bindendem Verfassungsrecht entgegen ihren eigenen Amtspflichten unterstützt. Kein einziges der der Redaktion bekannt gewordenen Urteile zum besonderen Kirchgeld gegen Doppelverdiener hält einer kritischen Überprüfung stand.
So wird regelmäßig in der Urteilsbegründung die Fallkonstellation – also das eigene Einkommen des kirchenangehörigen Ehepartners – ausgeblendet. Dies wird häufig versteckt hinter ausführlichsten Begründungen, weshalb die Bemessung des Lebensführungsaufwandes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen rechtmäßig ist – was immer nur für den Fall des einkommenslosen Ehegatten belegt wurde und überhaupt nicht die relevante Streitfrage ist. Auch wurden Urteile zur Kircheneinkommensteuer einfach auf das besondere Kirchgeld übertragen oder Urteile schlichtweg falsch zitiert. Kein Gericht hat sich zur sog. Vergleichsberechnung geäußert – die ist wohl zu offensichtlich rechtswidrig.
Hinweise auf die einschlägige Rechtsprechung des BVerfG findet man in gerichtlichen Entscheidungen zum besonderen Kirchgeld bei Doppelverdienern fast nur in Bezug auf die Kirchgeldtabelle und die Zulässigkeit der hilfsweisen Bemessung des Lebensführungsaufwandes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen. Man findet aber keine Hinweise auf die tragenden Gründe der entsprechenden Urteile des BVerfG. Stattdessen werden z.B. Entscheidungen zur kirchlichen Besteuerung bei konfessionsverschiedener auf die glaubensverschiedene Ehe übertragen, was lt. BVerfG aber wegen unterschiedlicher Steuerpflicht nicht zulässig ist. Man zitiert lieber das eigene Gericht als sich dem BVerfG gem. § 31 (1) BVerfGG zu beugen.
Insoweit muss man auch in der Rechtsprechung diesbezüglich von einer gezielten Umgehung des BVerfG ausgehen.
Sofern gerichtliche Entscheidungen behauptet haben, bei glaubensverschiedener Ehe dürfe das Einkommen sowohl des kirchenangehörigen wie auch des kirchenfremden Ehegatten kirchlich besteuert werden (also Kirchgeld bei Doppelverdienern), widersprechen diese den Vorgaben des BVerfG und sind regelmäßig rechtsfehlerhaft begründet. Sie können daher selbst nicht als Begründung in gerichtlichen Entscheidungen für eine solche Besteuerung herangezogen werden, zumindest wenn dies dem Richter bekannt gemacht worden ist.
Nach unserem Eindruck liegt diese Misere auch darin begründet, dass Klagen gegen das besondere Kirchgeld bei Doppelverdienern (soweit aus den Kurzdarstellungen in den Urteilen erkennbar) fast immer nicht spezifisch auf die Fallkonstellation zugeschnitten waren, sondern das besondere Kirchgeld generell und grundsätzlich angegriffen haben (Grundrechte usw.) Damit hat das Gericht die Chance, an den eigentlichen Rechtsfragen der Fallkonstellation vorbei im Sinne der Kirche bzw. der Finanzverwaltung zu urteilen und die üblichen Argumentationen abzuspulen. Seit 2004 hat der Anwalt hier die Möglichkeit der Anhörungsrüge – sofern er die Fehler des Gerichts bemerkt.
In einem Fall hat ein Anwalt gegen die pauschalierte (und nicht individuelle) Bemessung des Lebensführungsaufwandes geklagt, was aber schon einige Jahre zuvor höchstrichterlich geklärt worden war (s. Abschnitt III 5.3) So etwas kann man sich sparen.
Eine Analyse einiger derartiger Urteile findet sich hier in Kapitel III.
Über die politischen Randbedingungen all dieser Umgehungen geltenden Rechts kann hier nur spekuliert werden. Es gibt aber Anzeichen, dass die politische Exekutive und Legislative auf Landes- und auf Bundesebene Derartiges zulässt und sogar fördert.
Das BMFi hat das Urteil des BFH I R 76/04 im BStBl. II veröffentlicht und damit für verbindlich erklärt. Die Finanzämter und die zentrale Programmierung von ELSTER kümmern sich aber nicht darum, dass mit dem Wort „insoweit“ das besondere Kirchgeld auf den Fall „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ eingeschränkt ist. [13]
Dies könnte daran liegen, dass der lt. jurion.de „amtliche“ Leitsatz zu I R 76/04 eine Falschdarstellung ist – zufällig oder absichtlich. (s. Abschnitt III 3.0)
Das sächsische Staatsministerium der Finanzen vertritt „im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder“ die Auffassung, dass eine Vergleichsberechnung durchzuführen ist. [14]
Das Staatsministerium BaWü ist in drei großen Verfahren vor dem BVerfG jeweils beigetreten und hat dabei i.w. die Position der Kirchen vertreten (1 BvL 2/60 Badisches Ortskirchgeld; 1 BvL 31/62 Halbteilungsgrundsatz für Arbeitnehmer in glaubensverschiedener Ehe; 1 BvR 413/60 Kirchenbausteuer für juristische Personen). Das BVerfG hat jeweils klar gegenteilig entschieden.
Die bawü Landesregierung sorgt für das finanzielle Wohlergehen der Kirchen, so ihr Finanzstaatssekretär anlässlich der Beratung zum Kirchensteueränderungsgesetz 2008. [15]
Der Senat HH hat die Position der Kirchen in drei Verfahren vor dem BVerfG unterstützt: 1 BvR 571/60 („Verfassungsbeschwerde unzulässig“), 1 BvR 606/60 („Verfassungsbeschwerde unzulässig und unbegründet“), 2 BvL 7/84 („angegriffene Regelung ist hinreichend konkret“). Das BVerfG hat jeweils klar gegenteilig entschieden.
Den Gesetzgebungsunterlagen von 1997 in BaWü „sieht man an“, dass die damalige Regierung gewillt war, entgegen BVerfG das besondere Kirchgeld auch „bei geringem Einkommen“ des kirchenangehörigen Ehegatten einzuführen.
Begründung war nämlich u.a., dass bei geringem Einkommen die Kircheneinkommensteuer die Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten nicht hinreichend abbilde. Damit solle eine Besserstellung von glaubens- gegenüber konfessionsverschiedenen Ehen „ausgeglichen“ werden.
Dies ist eine kirchenübliche Begründung, die explizit der Rechtsprechung des BVerfG widerspricht, v.a. in 1 BvR 606/60.
Die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand sei durch das BVerfG für verfassungsgemäß erklärt worden. Die Einschränkung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ wurde natürlich nicht erwähnt. [16]
Man muss auch nicht davon ausgehen, dass die Abgeordneten in den Landtagen so genau wissen oder verstehen, was sie da beschließen. Dies gilt auch für die „Fachleute“ in den Ausschüssen.
Bsp.: Im Finanzausschuss des Landtags BaWü forderte 1997 ein Abgeordneter, auch bei glaubensverschiedener Ehe müsse nach dem Familieneinkommen kirchlich besteuert werden, weil die Kirchensteuereinnahmen sinken. [17] Das Thema Individualbesteuerung war dem Mitglied des Finanzausschusses auch 40 Jahre nach dessen Einführung nicht so recht präsent oder ganz einfach wurscht.
Bsp.: Im Finanzausschuss des Landtags BaWü fragte eine Abgeordnete 1997, ob das denn alles verfassungsgemäß sei. Der Regierungsvertreter bejahte, und damit war das Thema erledigt. (ebd.)
Die Landesregierung Baden-Württermberg hat dem Landtag gegenüber behauptet, „das Anliegen der Kirchen“ – nämlich das besondere Kirchgeld – sei nach einem Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 verfassungskonform. Das war eine Täuschung des Landtags über die Rechtslage. [17] (s. Abschnitt II 5.7.3.1)
Ähnliches dürfte in anderen Landtagen abgelaufen sein.
Wenn Petitionsausschüsse die kirchliche Besteuerung behandeln, darf man erwarten, dass kirchlich engagierte Abgeordnete die Anfragen bearbeiten und dem Ausschuss sodann zur Abstimmung vorlegen.
Die laufende Harmonisierung der Kirchensteuergesetze sieht u.a. vor, dass die Mitgliedschaft in einer „steuerberechtigten“ Kirche nicht mehr dafür ausreicht, dass der kirchenangehörige Ehepartner dem besonderen Kirchgeld entgeht, es muss eine „steuererhebende“ sein. Damit wird der Kreis der Kirchgeldzahler ausgeweitet. [18]
Schleswig-Holstein hat die sog. Vergleichsberechnung per 1.7.2014 in § 3 (4) seines KiStG eingebaut. Der mehrfach erwähnte Beschluss des BFH I B 109/12 wurde am 4.12.2013 veröffentlicht und sollte den Ministerialbeamten nicht entgangen sein, wenn sie ihrer Amtspflicht (Kenntnis der höchstrichterlichen Rechtsprechung) bei der Erstellung des Änderungsgesetzes v. 1.7.2014, GVOBl. 2014, 127 nachgekommen sind. Von § 31 (1) BVerfGG mal ganz abgesehen. Die angeführte Begründung im Gesetzentwurf – Klarstellung wegen Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge – hat mit dieser Änderung nichts zu tun und überzeugt nicht. (Drucksache 18/1842, S. 14)
[1] Dies geschieht i.d.R. nicht im Gesetzestext, sondern in den Begründungen zum Gesetzentwurf.
[1a] Der BFH hat in seinem Beschluss vom 8.10.2013 – I B 109/12 unter Hinweis auf die Rechtsprechung des BVerfG aufgezeigt, was der Belastungs- bzw. Rechtfertigungsgrund für das besondere Kirchgeld ist, indem er mit dem Verb „sollen“ dargelegt hat, was Grund (kausal) und Zweck (final) des besonderen Kirchgeldes ist: Von einem gutsituierten, aber in glaubensverschiedener Ehe verheirateten Kirchenmitglied kann keine Kircheneinkommensteuer erhoben werden, weil es schlicht kein eigenes Einkommen hat, aus dem die Kircheneinkommensteuer erhoben werden könnte. Dieses Kirchenmitglied soll aber dennoch angemessen kirchlich besteuert werden. Zitat BFH:
„Denn mit dem besonderen Kirchgeld sollen Kirchenangehörige, deren wirtschaftliche Leistungsfähigkeit sich durch eine Eheschließung im Hinblick auf das Einkommen des –konfessionslosen– Ehegatten erhöht hat, und die mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes kirchensteuerfrei bleiben würden, einer angemessenen Besteuerung unterworfen werden.“ (Ziffer 2 b)
Ebenso nennt das BVerwG als Grund bzw. Ziel, dass ein einkommensloser Ehegatte dennoch kirchlich besteuert werden soll. BVerwG, Urteil vom 18.2.1977 – VII 48.73, in Ziffer II 4 c:
„… berücksichtigt werden muß dabei nach Meinung des Senats auch, daß diese Empfehlung offenbar ausgesprochen worden ist, um einen Weg aufzuzeigen, der es ermöglicht, die durch die Beseitigung des sogenannten Halbteilungsgrundsatzes entstandenen Unbilligkeiten auszuräumen, Unbilligkeiten, die nach den Worten des Bundesverfassungsgerichts darin liegen würden, daß „ein einer steuerberechtigten Kirche angehörender Ehegatte, dessen wirtschaftliche Leistungsfähigkeit sich durch die Ehe erhöht hat, weil sein – der Kirche nicht angehörender – Ehegatte ein hohes Einkommen bezieht, mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes kirchensteuerfrei bliebe“.
[2] Diese Kaskade der Rechtsgrundlagen wird in vielen Urteilen angeführt, am übersichtlichsten im BFH-Urteil vom 19.10.2005 – I R 76/04, Ziffer II 3 a und b.
Dort steht: „Der für die Bemessung des besonderen Kirchgelds herangezogene Besteuerungsmaßstab [also das gemeinsam zu versteuernde Einkommen, Red.] geht seinerseits wiederum auf die genannte Entscheidung des BVerfG aus dem Jahre 1965 zurück. Das BVerfG hat ….“. Es folgt der Hinweis auf „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“. Sodann heißt es, der Lebenesführungsaufwand sei „insoweit“ ein unbedenkliches Besteuerungsmerkmal, das aber wegen praktischer Schwierigkeiten am gemeinsam zu versteuernden Einkommen bemessen werden dürfe. Aber, wie gesagt: nur „insoweit“.
[3] vgl. z.B. bei: http://www.steuer-forum-kirche.de/gv-ehe.pdf
„Das Kirchgeld beträgt nur etwa ein Drittel des üblichen Kirchensteuersatzes, nämlich zwischen 0,4 und 1,20 Prozent des gemeinsam zu versteuernden Einkommens.“ http://www.erzbistum-hamburg.de/ebhh/Erzbistum/Verwaltung/pdf/Kirchensteuer/Informationen_Kirchgeld_aktuell.pdf
„Das besondere Kirchgeld beträgt etwa ein Drittel der Kirchensteuer, die von den Eheleuten Meier zu zahlen wäre, wenn auch die Ehefrau Kirchenmitglied wäre (9 % x 9.870 Euro = 888,30 Euro)“
http://www.evangelisch-in-westfalen.de/fileadmin/ekvw/dokumente/wir_ueber_uns/a_bis_z/besonderes_kirchgeld_2011.pdf
[4a vgl. z.B. BVerfG, Urteil vom 18.12.2012 – 1 BvR 1509/10, Ziffer II 1 a) bb) 1), dort zur Schenkungssteuer:
„Allerdings fehlte es für die Inanspruchnahme des Schenkers zur Schenkungsteuer an dem
Belastungsgrund, der die Steuerpflicht des Beschenkten rechtfertigt.“
[4] Zitate aus: Paul Kirchhof: Bundessteuergesetzbuch: ein Reformentwurf zur Erneuerung des Steuerrechts. C.F. Müller, Heidelberg 2011, S. 144 /145.
[4a] Die Begrifflichkeit, ob der Lebensführungsaufwand nun Steuergegenstand oder Bemessungsgrundlage ist, scheint auch Gerichten nicht so ganz klar zu sein.
BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60, Ziffer C II 2: „Lebensführungsaufwand“ als Gegenstand der Besteuerung.
FG BaWü, Urteil vom 26.9.2005 – 9 K131/00, Ziffer 1 b: „Denn wie unten sub 2 b näher ausgeführt, ist Steuergegenstand allein der Lebensführungsaufwand der Ehefrau und es sind nicht (auch) die Einkünfte des Ehemannes.“
Dieses Urteil zitiert etliche Quellen, die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten als Gegenstand der Besteuerung bezeichnen.
BFH, Urteil vom 19.10.2005 – I R 76/04, Ziffer II 3 b):
– Lebensführungsaufwand als unbedenkliches Besteuerungsmerkmal
– Lebensführungsaufwand als eigenständiger Besteuerungsmaßstab
– Lebensführungsaufwand als (steuerliche) Bemessungsgrundlage
Wie im Einzelnen auch immer: Das gemeinsam zu versteuernde Einkommen ist eine Ersatz-Bemessungsgrundlage.
[5] Der genaue historische Hintergrund der Vergleichsberechnung ist der Redaktion nicht bekannt.
[6] Die meisten Kirchensteuergesetze der Länder bestimmen gemäß BVerfG, dass die (Kirchen-)steuern nach den in der Person des Steuerpflichtigen gegebenen Merkmalen zu erheben sind. Quelle: Durchsicht der KiStG in steuer-forum-kirche.de
[7] Schleswig-Holstein hat die Vergleichsberechnung mindestens seit 2009 in seinem KiStG stehen. Danach wird das besondere Kirchgeld parallel zur Kircheneinkommensteuer erhoben, der höhere Betrag wird festgesetzt. http://www.steuer-forum-kirche.de/kistg-l-schlholstein.htm
Das heißt aber noch lange nicht, dass diese Bestimmung verfassungsgemäß ist, da sie gegen zwei tragende Gründe sowie gegen das Obiter dictum aus dem Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60 verstößt.
Der BFH hatte wie angeführt mit Beschluss vom 8.10.2013 – I B 109/12 dargelegt, was die lt. BVerfG „eindeutige Rechtslage“ ist. Das dürfte den Spezialisten in Schleswig-Holstein bei der Erstellung des KiStÄG in 2014 bekannt gewesen sein, bei dem auch die Vorschrift zur Vergleichsberechnung geändert wurde. Eine Nachfrage beim BFH hätte ergeben, dass die Vergleichsberechnung daran nichts ändert (BFH, Beschluss vom 26.2.2014 – I S 24-13).
[8] Siehe. z.B.:
„Für die Kirchensteuer ist die staatliche Normierung konstitutiv. Deshalb unterliegt die Kirchensteuererhebung auch der Rechtskontrolle durch die staatlichen Gerichte.“
(BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 413/60, Ziffer C II 1)
(BVerfG, Beschluss vom 19.8.2002, 2 BvR 443/01, Ziffer B 2 b aa))
[9] Uns ist kein höchstrichterliches Urteil bekannt, dass die Vergleichsberechnung behandelt oder gar für rechtmäßig erklärt hätte. Durchgesucht: ca. 40 Entscheidungen des BVerfG zum besonderen Kirchgeld, sowie ca. 40 Entscheidungen des BFH.
[9a] So z.B. Jens Petersen (Steuerreferent der EKD) in seinem Buch „Kirchensteuer kompakt“, Springer 2017, S. 49, m.w.N. – Auch Gerichte benennen diesen Punkt häufig.
[10] Quelle: http://www.landesrecht-bw.de/jportal/portal/t/1yy/page/bsbawueprod.psml/action/portlets.jw.MainAction?p1=6&eventSubmit_doNavigate=searchInSubtreeTOC&showdoccase=1&doc.hl=0&doc.id=jlr-KiStGBW1978V8P5&doc.part=S&toc.poskey=#focuspoint
[11] Landtagsdrucksache 12/1520 vom 22.5.1997
[12] Die Kircheneinkommensteuer wird prozentual aus der Einkommensteuer ermittelt und setzt daher ein eigenes Einkommen voraus. Die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand ist dann möglich, wenn der kirchenangehörige Ehegatte „ansonsten mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe“ (BVerfG, 1 BvR 606/60, Ziffer C II2).
[13] BFH, Urteil vom 19.10. 2005 – I R 76/04, BStBl. 2006 II S 274, Ziffer II 3 b) aa). s. z.B. bei makrolog.de oder http://www.bfh.simons-moll.de/bfh_2006/xx060274.html
[14] in: Sächsisches Staatsministerium der Finanzen vom 27. April. 1992 – 32 – S 2446-1 – 6069 (BStBl. 1992 I, 341), nach: http://www.steuer-forum-kirche.de/kistg-l-sachsen.htm
[15]„Baden-Württemberg pflegt ein gutes Miteinander mit den Kirchen und Religionsgemeinschaften im Land. Dies zeigt auch der vorliegende Gesetzentwurf, mit dem die Landesregierung dafür sorgen möchte, dass die Kirchen und Religionsgemeinschaften in Zukunft keine finanziellen Einbußen hinnehmen müssen. Da die Kirchensteuer bisher an die im Steuerbescheid festgesetzte Einkommensteuer anknüpft, würde ohne dieses Gesetz ab 2009 keine Kirchensteuer mehr auf Kapitalerträge erhoben. Die Folge wäre eine erhebliche Verminderung des Kirchensteueraufkommens. Dies ist weder akzeptabel noch beabsichtigt.“
So Finanzstaatsekretär Gundolf Fleischer anlässlich der zweiten und dritten Beratung des Gesetzentwurfs zur Änderung des Kirchensteuergesetzes am Mittwoch (1. Oktober 2008) in Stuttgart.“
https://www.baden-wuerttemberg.de/de/service/presse/pressemitteilung/pid/zweite-und-dritte-beratung-des-gesetzentwurfs-zur-aenderung-des-kirchensteuergesetzes/
[16] Landtag BaWü, Drucksache 12 /1520 vom 22.5.1997.
[17] Landtag BaWü, Drucksache 12/1702 vom 3.7.1997
[18]http://blog.ganss.org/post/anderungen-der-kirchensteuergesetze-in-bezug-auf-das-%22besondere-kirchgeld-in-glaubensverschiedener-ehe%22 , oder: http://blog.ganss.org/

References: § 31
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§ 6

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 § 19
 § 6
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 § 5
 § 5
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 § 19
 Art. 137
 Art. 20
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 § 31
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 Art. 2
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 § 3
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 § 5
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 Art. 2
 § 4
 § 12
 Art. 2
 § 31
 § 31
 § 31
 Art. 2
 § 3
 § 3
 § 3
 § 263
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 § 5
 § 31
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