Source: http://kraken.slv.cz/9Afs74/2011
Timestamp: 2018-06-25 06:41:27+00:00

Document:
9Afs74/2011
9 Afs 74/2011-115
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Barbary Poøízkové a JUDr. Radana Malíka v právní vìci ¾alobce: H. BLOCH a.s., se sídlem Vídeòská 232/116b, Brno, zast. JUDr. Filipem Horákem, advokátem se sídlem Radnická 11, Brno, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Brno, se sídlem Koli¹tì 21, Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 3. 12. 2009, è. j. 7390-2/2009-010100-21, o nároku na vrácení spotøební danì, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 13. 7. 2011, è. j. 30 Af 18/2010-60,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 13. 7. 2011, è. j. 30 Af 18/2010-60, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení v záhlaví oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Brnì (dále jen krajský soud ), kterým bylo zru¹eno jím vydané rozhodnutí ze dne 3. 12. 2009, è. j. 7390-2/2009-010100-21. Tímto rozhodnutím stì¾ovatel zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Celního úøadu Brno (dále jen správce danì ), platebnímu výmìru ze dne 18. 5. 2009, è. j. 4246-2/2009-016200-024, kterým byl ¾alobci za zdaòovací období bøezen 2006 pøiznán nárok na vrácení spotøební danì z ostatních benzínù ve vý¹i 13 735 Kè oproti nároku ¾alobcem uplatnìném v daòovém pøiznání ve vý¹i 853 297 Kè.
Krajský soud rozhodnutí stì¾ovatele pro vady øízení dle ustanovení § 76 odst. 1 písm. c) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), zru¹il a vìc vrátil stì¾ovateli k dal¹ímu øízení. Pøedmìtem sporu v projednávané vìci je otázka dùvodnosti nároku ¾alobce na vrácení spotøební danì z minerálních olejù podle ustanovení § 56 zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, ve znìní úèinném pro posuzované zdaòovací období (dále jen zákon o spotøebních daních ). Mezi stranami zùstal sporným výklad pojmu spotøeba , u¾itý v ustanovení § 56a odst. 3 zákona o spotøebních daních, jeho¾ obsah a rozsah je nutno dle krajského soudu posoudit v závislosti na místních, èasových a jiných podmínkách vìci. V této souvislosti odkázal krajský soud na rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 23. 9. 2010, è. j. 2 Afs 5/2010-97 (v¹echna zde uvádìná rozhodnutí NSS jsou dostupná na www.nssoud.cz).
K takovému posouzení v¹ak v projednávané vìci nedo¹lo. Stì¾ovatel toti¾ v odùvodnìní svého rozhodnutí na jedné stranì konstatuje, ¾e ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno ve smyslu § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném za posuzované období (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), nebo» na výzvu správce danì neprokázal, jaké mno¾ství ISOPARu H (dále také ISOPAR ) pøi své podnikatelské èinnosti skuteènì spotøeboval, na druhé stranì v¹ak stì¾ovatel v rozporu s tìmito závìry odmítl provést ¾alobcem navr¾ené dùkazy-výslechy svìdkù, kteøí mìli vypovídat o zpùsobu a rozsahu pou¾ití ISOPARu, nakládání s pou¾itým ISOPARem, likvidaci nebezpeèných odpadù v pøíslu¹ných zaøízeních. Navr¾ení svìdci pøitom mohli objasnit skutkový stav vìci, na základì kterého by stì¾ovatel mohl nalézt obsah a rozsah neurèitého právního pojmu spotøeba u¾itého v ustanovení § 56a zákona o spotøebních daních.
Stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti uplatòuje námitky ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. K vytýkané absenci zdùvodnìní zmìny správní praxe stì¾ovatel uvádí, ¾e tato námitka byla poprvé obsa¾ena a¾ v ¾alobì, tak¾e nemìl vùbec mo¾nost se k této námitce v prùbìhu daòového øízení vyjádøit. Dále uvádí, ¾e mu není a nebylo známo, jakým zpùsobem probíhala øízení pøed v minulosti rozhodujícím Finanèním úøadem Brno II. Rozhodnutí Finanèního úøadu Brno II, platební výmìr ze dne 23. 10. 2003, zalo¾ený ve spisu krajského soudu neobsahuje odùvodnìní. Nahlédnutím do spisu u správce danì stì¾ovatel zjistil, ¾e nárok ¾alobce na vrácení spotøební danì nebyl ¾ádným zpùsobem provìøován, respektive pøi posouzení nároku bylo vycházeno pouze z tvrzení a dokladù uplatnìných ¾alobcem. Naproti tomu stì¾ovatel vycházel i ze skuteèností a údajù zji¹tìných vlastní èinností.
®alobce se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti v plném rozsahu ztoto¾òuje se závìry krajského soudu. Ostatnì pochybení, jich¾ se celní orgány mìly dle krajského soudu dopustit, namítal sám ¾alobce v pøedcházejícím øízení. Jednalo se zejména o neodùvodnìný odklon stì¾ovatele od dosavadní správní praxe, kdy ¾alobce zdùrazòuje, ¾e stì¾ovatele na tento odklon v prùbìhu øízení opakovanì upozoròoval. Odkaz na postup Celního úøadu v Jihlavì pova¾uje za irelevantní (bylo rozhodováno o právech cizího subjektu a za pou¾ití jiné výrobní technologie).
Poskytování tribotechnického servisu pøedstavuje komplexní slu¾by od zaji¹»ování, nákupu a skladování minerálních olejù k výrobì, testování èerpadel a èi¹tìní strojù, jako¾ i ve¹keré dal¹í nakládání s pou¾itými i èistými oleji a¾ po jejich pøedání k likvidaci. Celý proces tak konèí u obou zaøízení ( praèka , potápka ) a¾ pøedáním pou¾itých minerálních olejù k likvidaci a nelze z nìj oddìlit nakládání s pou¾itými oleji v testovacích strojích s názvem potápka . Pou¾itý olej byl v praxi pøeèerpán pøímo do pøepravních IBC kontejnerù a nikdy tak nemohla nastat situace, kdyby mìl ¾alobce mo¾nost jakkoli nakládat s oddìleným ISOPARem, pou¾itým pouze v potápkách. Odebrané mno¾ství vzorkù navíc nelze pova¾ovat za reprezentativní vzorek (0,1 % a¾ 0,06 % denní spotøeby). Tyto vzorky prokázaly toliko slo¾ení odebraného mno¾ství, nikoli spotøeby jako takové. ®alobce se ztoto¾òuje s hodnocením krajského soudu ohlednì neprovedení jím navrhovaných dùkazù, konkrétnì výslechù svìdkù (zamìstnancù spoleènosti BOSCH DIESEL, s.r.o. a zamìstnancù ¾alobce), kteøí se mìli vyjádøit k faktickému pou¾ití minerálních olejù ve výrobì, k nakládání s tìmito minerálními oleji a rovnì¾ k jejich likvidaci.
Námitky stì¾ovatele týkající se výroku o nákladech øízení jsou rovnì¾ nedùvodné, nebo» krajský soud ¾alobcem podané ¾aloby ke spoleènému projednání nespojil.
Nejvy¹¹í správní soud posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná, a stì¾ovatel je ve smyslu ustanovení § 105 odst. 2 s. ø. s. øádnì zastoupen. Kasaèní soud poté pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasaèních stí¾ností a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.) a zkoumal pøi tom, zda napadená rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
®alobce poskytoval v období od 1. 1. 2000 do 31. 12. 2006 tribotechnický servis pro spoleènost BOSCH DIESEL, s.r.o. (dále té¾ spoleènost BOSCH DIESEL ), v jeho¾ rámci dodával ostatní benzín s oznaèením ISOPAR H a ISOPAR L jako testovací kapalinu ke zkou¹ení tìsnosti vyrobených vstøikovacích èerpadel ve strojích oznaèených jako potápka a dále k èi¹tìní dílù èerpadel tlakovým ostøikem ve strojích praèka .
V souvislosti s vý¹e uvedeným pou¾itím ostatních benzínù ¾alobce nárokoval u správce danì vrácení spotøební danì za zdaòovací období bøezen 2006 dle § 56a zákona o spotøebních daních ve vý¹i 853 297 Kè, odpovídající spotøebovanému mno¾ství 72,069 m3 ISOPARu. Nárok na vrácení spotøební danì byl uplatnìn s ohledem na skuteènost, ¾e ostatní benzín s obchodním oznaèením ISOPAR, spotøeboval ¾alobce v rámci své podnikatelské èinnosti, v souladu s ustanovením § 56a zákona o spotøebních daních a po pou¾ití v technologickém procesu jej jako odpadní olej bezúplatnì pøedal spoleènosti A.S.A. spol. s r.o. (dále té¾ spoleènost A.S.A. ) k likvidaci.
Na základì skuteèností zji¹tìných nìkolika místními ¹etøeními ve výrobním závodì spoleènosti BOSCH DIESEL (do¾ádání u Celního úøadu Jihlava) a po provedeném vytýkacím øízení (§ 43 zákona o správì daní a poplatkù) správce danì za posuzované zdaòovací období pøiznal ¾alobci nárok na vrácení spotøební danì ve vý¹i 13 735 Kè, odpovídající toliko spotøebì ISOPARu H v pøístroji praèka s odùvodnìním, ¾e u tohoto pøístroje do¹lo ke spotøebì ostatního benzínu, nebo» míra jeho pou¾ití byla taková, ¾e se zmìnil jeho charakter a nomenklaturní zaøazení (na odpadní olej). Naproti tomu správce danì nepøisvìdèil závìru ¾alobce, ¾e ostatní benzín byl spotøebován v pøípadì jeho dodávání do pøístrojù potápka , nebo» odbìry vzorkù provedené pøed výmìnou náplnì v tomto testovacím pøístroji prokázaly, ¾e charakter ostatního benzínu se pøedmìtným pou¾itím nezmìnil (vyèerpaná látka nadále splòovala parametry tzv. lakového benzínu s toto¾ným kódem nomenklatury).
Stì¾ovatel se v ¾alobou napadeném rozhodnutí ztoto¾nil s výkladem pojmu spotøeba, jak jej uèinil správce danì, a dále doplnil, ¾e za spotøebované je ostatní benzíny mo¾no pova¾ovat pouze tehdy, pokud v prùbìhu jejich pou¾ití zaniknou jako takové, tj. po pou¾ití ji¾ není k dispozici kapalina, kterou je mo¾no oznaèit jako ostatní benzín. Pøi výkladu pojmu spotøeba vycházel mimo jiné ze sazebního zaøazení zbo¾í. Stì¾ovatel dospìl k závìru, ¾e ¾alobci nevznikl nárok na vrácení spotøební danì pou¾itím ISOPARu ve strojích potápka , nebo» ISOPAR tímto pou¾itím nezanikl a nadále se nacházel ve volném daòovém obìhu a nakládaly s ním dal¹í podnikatelské subjekty. Pou¾ití ISOPARu ve strojích potápka nevedlo k takovému zneèi¹tìní a ke zmìnì charakteru pou¾ité látky, aby do¹lo ke zmìnì jejího sazebního zaøazení, kdy¾ výstupem z tohoto pøístroje byl opìt lakový benzín. Stì¾ovatel také uvedl, ¾e aèkoli ze sdìlení ¾alobce a spoleènosti BOSCH DIESEL vyplynulo, ¾e pou¾itý ISOPAR byl pøedáván spoleènosti A.S.A. k likvidaci, bylo v prùbìhu øízení ovìøeno, ¾e takto pøedávaný ISOPAR nebyl zlikvidován, ale bylo s ním dále nakládáno (spoleènost A.S.A. jej prodávala jiným subjektùm, které jej dále prodávaly napø. k výrobì topného média). Pokud jde o zaøízení praèka , ztoto¾nil se stì¾ovatel se závìrem správce danì, dle kterého dochází v tìchto zaøízeních ke spotøebì ISOPARu ve smyslu ustanovení § 56a odst. 3zákona o spotøebních daních. V tìchto pøípadech bylo laboratorním rozborem prokázáno, ¾e pou¾itím a zneèi¹tìním ISOPARu do¹lo k jeho pøemìnì na odpadní olej.
Stì¾ovatel dále odùvodnil, proè v rámci odvolacího øízení nepøistoupil k provedení navrhovaných výslechù svìdkù (pracovníkù ¾alobce a pracovníkù spoleènosti BOSCH DIESEL). Poukázal na skuteènost, ¾e výslechy ¾alobcem navr¾ených osob by nemohly odpovìdìt na otázku, zda ISOPAR pou¾itý v zaøízeních potápka byl spotøebován ve smyslu § 56a zákona o spotøebních daních. Dle názoru stì¾ovatele je otázka spotøeby otázkou výkladu a pøípadné svìdecké výpovìdi by na výsledku tohoto posouzení nemohly nic zmìnit. Nakládání s ISOPARem nebylo pøedmìtem sporu a bylo dostateèným zpùsobem vysvìtleno. Provádìní neúèelných výslechù by zbyteènì prodlou¾ilo dosavadní délku øízení, kterou ostatnì ¾alobce napadá.
Daòové øízení je postaveno na zásadì, ¾e ka¾dý daòový subjekt má povinnost sám daò pøiznat, tedy má bøemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení dolo¾it, tj. nese i bøemeno dùkazní. Podle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. K prokázání svých tvrzení je daòový subjekt oprávnìn navrhovat provedení dùkazù, správce danì v¹ak není návrhy daòového subjektu na dokazování vázán (§ 31 odst. 2 a 4 zákona o správì daní a poplatkù). Finanèní èi celní orgány nejsou povinny provést v¹echny daòovým subjektem navr¾ené dùkazy (srovnej § 31 odst. 2 a 4 zákona o správì daní a poplatkù), musí v¹ak nále¾itì odùvodnit, proè navr¾ené dùkazy neprovedly.
Ze spisového materiálu je zøejmé, ¾e ¾alobcem navr¾ení svìdci mìli vypovídat ohlednì zpùsobu a rozsahu pou¾ití ISOPARu, nakládání s ním a výmìny v pøíslu¹ných strojích po jeho pou¾ití, vèetnì likvidace nebezpeèných odpadù. Stì¾ovatel v ¾alobou napadeném rozhodnutí uvedl, ¾e nepova¾uje navr¾ené výslechy svìdkù za dùkazy, které by mohly odpovìdìt na otázku, zda byl ISOPAR pou¾itý v pøístrojích potápka spotøebován ve smyslu § 56a zákona o spotøebních daních èi nikoli. Ke skuteènostem o kterých by svìdci mìli vypovídat pak uvedl, ¾e v øízení byly dostateèným zpùsobem objasnìny okolnosti zpùsobu pou¾ití a následného pøedávání ISOPARu spoleènosti A.S.A., pøièem¾ mezi úèastníky øízení nebyla otázka nakládání s ISOPARem sporná.
Nejvy¹¹í správní soud se otázkou stability správní praxe a její vynutitelnosti pøed správními soudy opakovanì zabýval (srovnej napø. rozsudek ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57, publikovaný pod è. 605/2005 Sb. NSS; rozsudek ze dne 25. 4. 2006, è. j. 2 As 7/2005-86, dostupný na www.nssoud.cz; èi rozsudek ze dne 23. 8. 2007, è. j. 7 Afs 45/2007-251, publikovaný pod è. 1383/2007 Sb. NSS), Z uvedené judikatury lze dovodit, ¾e princip vázanosti správního orgánu vlastní správní praxí vychází ze zásady zákazu libovùle a neodùvodnìnì nerovného zacházení v pøípadì, ¾e zákon dává správnímu orgánu prostor pro uvá¾ení, pokud se taková praxe vytvoøila. Roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu pak k této problematice ve svém rozhodnutí ze dne 21. 7. 2009, è. j. 6 Ads 88/2006-132, publikovaném pod è. 1915/2009 Sb. NSS, vyslovil, ¾e správní praxe zakládající legitimní oèekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá èinnost (pøíp. i neèinnost) orgánu veøejné správy, která opakovanì potvrzuje urèitý výklad a pou¾ití právních pøedpisù. Takovou praxí je správní orgán vázán. Jen taková správní praxe je doplnìním psaného práva a je zpùsobilá modifikovat pravidla obsa¾ená v právní normì.
Pøi posouzení otázky, zda v projednávané vìci do¹lo u celních orgánù ke zmìnì rozhodovací správní praxe, tak bylo nutno nejprve vyhodnotit, zda se ve smyslu vý¹e uvedené definice správní praxe, závazná pro dal¹í rozhodovací èinnost celních orgánù, vùbec vytvoøila. Z rozhodnutí Finanèního úøadu Brno II, vydaného dne 6. 11. 2003, è. j. 154585/03/289911/7975, které je zalo¾eno ve spisovém materiálu (èíslo listu 20 soudního spisu), kasaèní soud ovìøil, ¾e z jeho obsahu není zøejmé, jakým zpùsobem u tohoto úøadu probíhalo øízení o pøiznání nároku na vrácení spotøební danì, zda zmiòované rozhodnutí bylo vydáno na základì provedené kontroly, ani zda finanèní úøad v prùbìhu øízení jakkoli ovìøoval tvrzení ¾alobce co do vý¹e uplatnìného nároku na vrácení danì. Z pøedmìtného rozhodnutí rovnì¾ není patrné, zda se finanèní úøad zabýval výkladem pojmu spotøeba, obsa¾eného také v tehdy platném a úèinném ustanovení § 12h zákona è. 587/1992 Sb., a zda finanèní úøad takto pøijatý výklad opakovanì ve své rozhodovací èinnosti potvrdil, kdy¾ teprve tehdy by bylo mo¾no ve smyslu vý¹e uvedeného hovoøit o zavedení konkrétní správní praxe. V situaci, kdy z pøedmìtného rozhodnutí není mo¾no ovìøit, na základì jakého skutkového stavu správní orgán v roce 2003 rozhodoval a z jakých dùvodù ¾alobci pøiznal nárok na vrácení spotøební danì, není mo¾no ani usuzovat na vytvoøení správní praxe, jí¾ by byly celní orgány ve své dal¹í èinnosti vázány.
Z vý¹e uvedených dùvodù tak Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e napadený rozsudek krajského soudu je z èásti nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.] a z èásti nezákonný pro nesprávné právní posouzení [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]. Proto zdej¹í soud napadený rozsudek vèetnì jeho akcesorického výroku o náhradì nákladù øízení podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení. V nìm je krajský soud podle odst. 3 tého¾ ustanovení s. ø. s. vázán právním názorem vysloveným v tomto rozhodnutí, tj. je povinen meritornì pøezkoumat zákonnost napadeného rozhodnutí stì¾ovatele a posoudit dùvodnost ve¹kerých v ¾alobì uplatnìných ¾alobních bodù. V novém rozhodnutí krajský soud rozhodne také o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).
Dále pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e krajský soud ve výroku napadeného rozsudku uvedl nesprávné datum vydání rozhodnutí ¾alovaného, co¾ v¹ak vzhledem ke zru¹ujícímu rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu nemá ¾ádné dal¹í procesní vyústìní.
Mg Daniela Zemanová pøedsedkynì senátu

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 76
 § 56
 § 56
 soud 
 § 31
 § 56
 § 103
 soud 
 soud 
 § 105
 soud 
 § 56
 § 56
 § 56
 § 56
 § 31
 § 31
 § 56
 soud 
 soud 
 § 12
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 soud 
 soud