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Timestamp: 2016-10-20 21:22:31+00:00

Document:
2A.68/2000 (05.10.2000)
2A.68/2000/leb
Bundesrichterin Yersin, Ersatzrichter Z�nd und Gerichtsschreiber Fux.
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt, Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt,
direkte Bundessteuer 1995, hat sich ergeben:
A.-A.________ leidet an einer Berufskrankheit. Am 27. M�rz 1995 schloss er mit der Schweizerischen Unfallversicherungsanstalt (SUVA) einen Vergleich, aus dem sich ergibt, dass A.________ seit dem 3. Mai 1982 zu 50 % und seit dem 1. September 1989 zu 100 % invalid ist. Die SUVA verpflichtete sich unter anderem zur Nachzahlung von Rentenleistungen im Betrag von Fr. 328'908.-- f�r die Zeit bis zum 31. Dezember 1994.
In der Steuererkl�rung f�r 1995 deklarierte A.________ die Rentenzahlungen der SUVA als Kapitalabfindung.
Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt rechnete indessen die Rentengelder f�r die Jahre 1982 bis 1994 in der Steuerperiode 1995 als Einkommen auf. Eine Einsprache dagegen wies sie am 30. M�rz 1998 ab.
B.-Die Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt wies eine Beschwerde gegen den Einspracheentscheid am 16. Dezember 1999 ab.
C.- A.________ hat am 11. Februar/3. M�rz 2000 gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht erhoben. Er beantragt, die SUVA-Leistung von Fr. 328'908.-- sei der Sondersteuer nach Art. 38 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642. 11) zu unterstellen; eventualiter sei sie nach Art. 37 DBG in Analogie zur Praxis bei den Lidl�hnen gem�ss dem Kreisschreiben der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vom 30. April 1980 zu besteuern.
Die Steuerverwaltung und die Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt sowie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragen, die Beschwerde abzuweisen.
1.- a) Nach Art. 22 Abs. 1 DBG sind alle Eink�nfte aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und R�ckzahlungen von Einlagen, Pr�mien und Beitr�gen steuerbare Eink�nfte aus Vorsorge. Zu den steuerbaren "�brigen Eink�nften" geh�ren unter anderem einmalige oder wiederkehrende Zahlungen bei Tod sowie f�r bleibende k�rperliche oder gesundheitliche Nachteile (Art. 23 lit. b DBG). Darunter fallen im Wesentlichen die Leistungen, die bei Invalidit�t und Tod von der Unfall- und Haftpflichtversicherung ausgerichtet werden (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz �ber die direkte Bundessteuer, Z�rich 1995, N 3 zu Art. 23).
Das Gesetz regelt die Steuerberechnung bei Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen (Art. 37 DBG) und bei Kapitalleistungen aus Vorsorge (Art. 38 DBG) differenziert und als "Sonderf�lle" (Abschnittstitel): Nach Art. 37 DBG wird die Steuer auf Eink�nften, zu denen Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen geh�ren, unter Ber�cksichtigung der �brigen Eink�nfte und der zul�ssigen Abz�ge zu dem Steuersatz berechnet, der sich erg�be, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende j�hrliche Leistung ausgerichtet w�rde. Nach Art. 38 Abs. 1 DBG werden Kapitalleistungen nach Artikel 22 sowie Zahlungen bei Tod und f�r bleibende k�rperliche oder gesundheitliche Nachteile gesondert besteuert; sie unterliegen einer vollen Jahressteuer.
b) Dem Beschwerdef�hrer sind von der Schweizerischen Unfallversicherungsanstalt nachtr�glich Rentenleistungen f�r die Zeit vom 3. Mai 1982 bis 31. Dezember 1994 im Betrag von Fr. 328'908.-- ausgerichtet worden. Er m�chte diese privilegiert nach Art. 38, eventualiter Art. 37 DBG besteuert wissen, w�hrend die Steuerbeh�rden von einem Ersatzeinkommen ausgehen, das gem�ss Art. 23 lit. b DBG als gew�hnliches Einkommen zu versteuern sei.
2.-Die im Vergleich vereinbarte Kapitalzahlung der SUVA diente unbestritten lediglich dazu, aufgelaufene Renten nachzuzahlen, die ordentlicherweise periodisch h�tten ausgerichtet werden m�ssen. Sie geh�rt somit schon begrifflich nicht zu den von Art. 38 DBG erfassten "Kapitalleistungen", die etwa in einem Versicherungsfall von einem Unfallversicherer zum Ausgleich s�mtlicher Anspr�che bezahlt werden, und f�llt deshalb zum Vornherein nicht in den Anwendungsbereich dieser Bestimmung (zum Begriff der Kapitalleistungen siehe Baumgartner in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, N 7 f. zu Art. 38 DBG). Im �brigen w�re es auch nicht sachgerecht, Rentenleistungen, die mit einer gewissen Versp�tung ausgerichtet wurden, nach Art. 38 DBG nur zu einem F�nftel des ordentlichen Tarifs zu besteuern (siehe zum Ganzen: Agner/Jung/Steinmann, a.a.O., N 1 ff. zu Art. 38 DBG).
Es fragt sich hingegen, ob die einmalige Rentennachzahlung als Kapitalabfindung f�r wiederkehrende Leistungen im Sinn von Art. 37 DBG zu qualifizieren und nach Massgabe dieser Vorschrift - zum so genannten Rentensatz - zu besteuern sei.
3.- a) Schon das bisherige Recht sah die Besteuerung von Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen zum Rentensatz vor (vgl. Art. 40 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 �ber die Erhebung einer direkten Bundessteuer; BdBSt). Nach Praxis und Lehre galten dabei als Kapitalabfindungen einmalige Zuwendungen, die dazu bestimmt sind, einen Anspruch abzugelten, der auf periodische Leistungen geht und mit deren Vollzug sukzessive untergeht. Sie stellen ein Entgelt f�r den Ausfall k�nftiger solcher Leistungen dar, mit dessen Entrichtung die Stammschuld getilgt wird (ASA 33 485 E. 7; ASA 48 72 E. 3; Ernst K�nzig, Die Eidgen�ssische Wehrsteuer, I. Teil, 2. Aufl. , Basel 1982, N 3 ff. zu Art. 40; Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer,
2. Aufl. , Z�rich 1985, N 5 zu Art. 40).
b) Die in Art. 37 DBG vorgesehene Besteuerung f�hrt nach Agner/Jung/Steinmann die entsprechende Regelung des bisherigen Rechts weiter. Folgerichtig kommt nach diesen Autoren eine Kapitalabfindung nur zur Abgeltung k�nftiger Leistungen und nur als Erf�llung einer den periodischen Leistungen zugrunde liegenden Stammschuld in Frage (a.a.O., N 1 und N 2 zu Art. 37 DBG). Demgegen�ber weist Baumgartner darauf hin, dass Kapitalabfindungen etwa f�r Lidlohnanspr�che ausdr�cklich als Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen anerkannt werden, obschon sie Anspr�che abgelten, die in der Vergangenheit entstanden sind, und dass sich ei-ne entsprechende Sonderregelung auch bei anderen Arten von Kapitalabfindungen rechtfertigen k�nne (a.a.O., N 11 zu Art. 37 DBG).
c) F�r die Kantons- und Gemeindesteuern schreibt Art. 11 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642. 14) ebenfalls vor, dass Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen zum Rentensatz besteuert werden m�ssen. Dabei vertritt Reich die Auffassung, bei den entsprechenden Kapitalabfindungen k�nne es sich um Verm�genszug�nge handeln, die entweder in der Vergangenheit liegende Leistungen abgelten oder k�nftig zu erbringende Leistungen vorwegnehmen (Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, N 35 f. zu Art. 11 StHG).
4.- a) Im vorliegenden Fall erachtete die Steuerbeh�rde eine privilegierte Besteuerung der Nachzahlung nach Art. 37 DBG f�r ausgeschlossen, weil diese nicht dazu bestimmt sei, den Rentenanspruch des Beschwerdef�hrers f�r k�nftige Leistungen in einmaliger Form abzugelten, und weil mit ihr die Stammschuld nicht untergehe; der Anspruch des Beschwerdef�hrers auf die Rentenleistungen der SUVA bestehe auch nach dem
31. Dezember 1994 fort.
Diese Auffassung steht zwar mit der aufgezeigten Praxis und Lehre zu Art. 40 BdBSt im Einklang, vermag aber weder zu �berzeugen noch zu befriedigen: Sie f�hrt dazu, dass der Beschwerdef�hrer das steuerbare Einkommen 1995 gesamthaft - progressionsbedingt - zu einem seiner wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit nicht entsprechenden und insofern �berh�hten Steuersatz zu versteuern hat; dies, obschon es sich bei der fraglichen Rentennachzahlung (als haupts�chlichem Einkommensbestandteil des betreffendes Steuerjahres) um eine aperiodische Einnahme handelte, die zudem unabh�ngig vom Willen des Beschwerdef�hrers anstelle der gesetzlich vorgesehenen periodischen Rentenleistungen als Einmalzahlung ausgerichtet wurde.
b) Art. 37 DBG erm�glicht, eine wiederkehrende und somit periodisch zu besteuernde Leistung im Fall, da sie mit einer einmaligen Kapitalabfindung erbracht wird, sachlich richtig jener Progression zu unterstellen, die anwendbar w�re, wenn anstelle der Einmalzahlung eine j�hrliche Rente ausgerichtet w�rde (Agner/Jung/Steinmann, a.a.O., N 1 zu Art. 37 DBG; vgl. auch Reich, a.a.O., N 33 zu Art. 11 StHG).
Vom Normzweck her w�re denkbar, diese Steuersatzerm�ssigung auf alle ordentlicherweise periodisch ausgerichteten Verm�genszug�nge anzuwenden, die entweder k�nftig zu erbringende Leistungen oder, wie hier, in der Vergangenheit begr�ndete Anspr�che abgelten (Baumgartner, a.a.O., N 9 zu Art. 37 DBG; vgl. auch Reich, a.a.O., N 35 zu Art. 11 StHG). Wie Baumgartner zutreffend ausf�hrt, l�sst indessen der Begriff der "Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen" eine solche ausdehnende Betrachtungsweise nicht zu, w�ren doch sonst beispielsweise stille Reserven, die im Laufe der Jahre entstanden sind und in einer einzigen Bemessungsperiode realisiert werden, ebenfalls zum erm�ssigten Satz zu besteuern (a.a.O.). Die "Wahl" des Steuersatzes kann aber nicht derart ins Belieben des Steuerpflichtigen gestellt werden, denn der Grundsatz, dass steuerwirksame Verm�genszug�nge derjenigen Berechnungsperiode zuzuordnen sind, in welcher der Steuerpflichtige einen festen Anspruch auf sie erworben hat, gilt nicht nur f�r die Bemessung des steuerbaren Einkommens, sondern auch f�r die Berechnung des massgebenden Steuersatzes (K�nzig, a.a.O., N 3 zu Art. 40 Abs. 2 BdBSt). Als zu eng erweist sich anderseits die der Praxis zum bisherigen Recht entsprechende Auffassung, Kapitalabfindungen im Sinn von Art. 37 DBG k�nnten nur k�nftige Leistungen betreffen. Sie kann dort zu unbilligen oder gar stossenden Ergebnissen f�hren, wo aufgelaufene Leistungen, die ordentlicherweise - insbesondere kraft Gesetzesvorschrift - periodisch geschuldet w�ren, durch eine einmalige Zahlung beglichen werden, ohne dass der Steuerpflichtige auf die Zahlungsart oder den Auszahlungszeitpunkt Einfluss gehabt h�tte.
c) Aus dem Gesagten folgt, dass f�r die Auslegung und Anwendung von Art. 37 DBG die Praxis zum bisherigen Recht (Art. 40 BdBSt) nicht unbesehen �bernommen werden kann. Eine �nderung ergibt sich namentlich daraus, dass als "Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen" im Sinn von Art. 37 DBG unter bestimmten Voraussetzungen auch einmalige Verm�genszug�nge gelten k�nnen, mit denen aufgelaufene, das heisst in der Vergangenheit begr�ndete Teilleistungen abgegolten werden. Solche Kapitalabfindungen kommen jedoch nur dann in den Genuss der nach Art. 37 DBG privilegierten Besteuerung zum Rentensatz, wenn - dem Wesen der betreffenden Leistungen entsprechend - ordentlicherweise eine periodische Ausrichtung vorgesehen gewesen w�re, und diese ohne Zutun des berechtigten Steuerpflichtigen unterblieben ist.
Neben Rentenleistungen im Bereich der Sozialversicherungen k�nnte das etwa bei unbezahlt gebliebenen Unterhaltsbeitr�gen (Art. 125 ZGB) oder bei Lohnnachzahlungen, die sich auf Art. 8 Abs. 3 BV st�tzen, der Fall sein. Sind derart geschuldete Teilleistungen vorenthalten worden, so dass sie gar nicht periodengerecht versteuert werden konnten, w�re es unbillig, die nachtr�gliche Kapitalabfindung zusammen mit dem �brigen Einkommen zum vollen Satz zu besteuern und den berechtigten Empf�nger dadurch steuerrechtlich zu "bestrafen".
Demgegen�ber w�re eine Steuersatzerm�ssigung dort nicht gerechtfertigt und auch nicht sachgerecht, wo die Ausrichtung einer Kapitalabfindung anstelle periodischer Teilleistungen und der Auszahlungszeitpunkt von der Wahl der Beteiligten abh�ngen. Deshalb ist eine Anwendung von Art. 37 DBG beispielsweise ausgeschlossen bei der Realisierung stiller Reserven, bei Entsch�digungen f�r hingegebenes Kapital, unabh�ngig davon, ob diese einmalig, periodisch oder unregelm�ssig erfolgen, bei Abgangsentsch�digungen (vgl. hierzu Art. 17 Abs. 2 DBG) oder auch bei auf Vereinbarung beruhenden Lohnzahlungen in einem langfristigen Arbeitsverh�ltnis (vgl. etwa ASA 48 72 ff.). Eine Ausnahme gilt nach der Praxis (vgl. Kreisschreiben der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vom 30. April 1980, in: ASA 48 641 f.), die hier nicht zu pr�fen ist, f�r Lidl�hne im Sinn von Art. 334 ZGB.
d) Der Beschwerdef�hrer ist gem�ss Akten seit dem
3. Mai 1982 zu 50 % und seit dem 1. September 1989 zu 100 % invalid und hatte gegen�ber der Schweizerischen Unfallversicherungsanstalt Anspruch auf die gesetzlich vorgesehenen Rentenleistungen. Da diese ordentlicherweise periodisch h�tten ausgerichtet werden m�ssen, stattdessen aber ohne sein Dazutun nachtr�glich in Form einer einmaligen Kapitalabfindung (zur Abgeltung der bis 31. Dezember 1994 aufgelaufenen Anspr�che) beglichen wurden, ist die betreffende Nachzahlung als Kapitalabfindung f�r wiederkehrende Leistungen im Sinn von Art. 37 DBG zu qualifizieren und entsprechend (d.h. zum Rentensatz) zu besteuern.
5.-Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich demnach als begr�ndet und ist im Sinne der Erw�gungen gutzuheissen.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten dem Kanton Basel-Stadt aufzuerlegen, um dessen Verm�gensinteressen es geht (Art. 156 Abs. 2 OG). Der Beschwerdef�hrer war vor Bundesgericht nicht anwaltlich vertreten und hat deshalb praxisgem�ss keinen Anspruch auf Parteientsch�digung (Art. 159 OG).
1.- Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird im Sinne der Erw�gungen gutgeheissen, und der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt vom 16. Dezember 1999 wird aufgehoben. Die Sache wird zu neuer Veranlagung an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt zur�ckgewiesen.
2.- Die Gerichtsgeb�hr von Fr. 2'000.-- wird dem Kanton Basel-Stadt auferlegt.
3.-Es wird keine Parteientsch�digung zugesprochen.
4.- Dieses Urteil wird dem Beschwerdef�hrer, der Steuerverwaltung und der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt sowie der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 5. Oktober 2000

References: Art. 38
 Art. 37
 Art. 22
 Art. 23
 Art. 37
 Art. 38
 Art. 38
 Art. 37
 Art. 23
 Art. 38
 Art. 38
 Art. 38
 Art. 38
 Art. 37
 Art. 40
 Art. 40
 Art. 40
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 37
 Art. 40
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 11
 Art. 37
 Art. 11
 Art. 40
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 8
 Art. 37
 Art. 17
 Art. 334
 Art. 37