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Timestamp: 2018-02-19 10:19:08+00:00

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Kapitel 4: Schlussbetrachtung : Die Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht
Kapitel 4: Schlussbetr...
Der Autor behandelt sämtliche Aspekte der Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht. Er betrachtet dabei zunächst die sogenannte unechte Dienstleistungsbetriebsstätte und die Frage, unter welchen Voraussetzungen die bloße Erbringung von Dienstleistungen im Quellenstaat eine Betriebsstätte nach Art. 5 OECD-MK zu begründen vermag. Schwerpunkt ist die anschließende umfassende Untersuchung der im OECD-Musterkommentar 2008 eingeführten Tatbestandsalternative einer echten Dienstleistungsbetriebsstätte. Neben einer dogmatischen Einordnung erfolgt eine Betrachtung der Tatbestandsmerkmale der Alternativvorschrift unter besonderer Berücksichtigung praxisrelevanter Konstellationen und möglicher Implikationen für das nationale Steuerrecht Deutschlands de lege lata et de lege ferenda.
9783653951257
http://dx.doi.org/10.3726/978-3-653-05945-8
Betrachtet man die mit der Dienstleistungsbetriebsstätte zusammenhängenden Fragestellungen in ihrer Gesamtheit, so fällt man regelmäßig auf die Grundsatzentscheidung zurück, welchem der beiden Besteuerungsprinzipien des internationalen Steuerrechts, dem Universalitäts- oder dem Quellenprinzip, man den Vorrang einräumen möchte. Zu dieser Frage steht die abkommensrechtliche Betriebsstättendefinition im Verhältnis kommunizierender Röhren, da die tatbestandlichen Anforderungen an die Betriebsstättenbegründung im Quellenstaat umso höher oder eben niedriger anzusetzen sind, je mehr das Pendel in eine der beiden Richtungen schwingen soll. Während sich seit Entstehung des Abkommensrechts das Primat des Universalitäts- mit dem des Quellenprinzips mehrmals abgewechselt hatte,1796 verschieben sich seit den 1960er Jahren die Gewichte zu Gunsten einer quellenbezogenen Besteuerung.1797
Korrespondierend hierzu sieht sich auch der abkommensrechtliche Betriebsstättenbegriff in Art. 5 OECD-MA zunehmend unter Druck, der die Besteuerung aufgrund seiner doch erheblichen Anforderungen an eine Betriebsstättenbegründung vorrangig dem Ansässigkeitsstaat zuweist. So wurden in den jüngeren Revisionen des OECD-Musterkommentars die Tatbestandsmerkmale der Betriebsstättenstammdefinition in Absatz 1 zunehmend quellensteuerfreundlich ausgelegt, indem die Anforderungen an eine örtliche und zeitliche Verfestigung der festen Geschäftseinrichtung stetig abgesenkt wurden. Zu nennen sind hier insbesondere die Ausnahmen für kurzfristige und ausschließlich im Quellenstaat ausgeübte Geschäftstätigkeiten, die Gleichstellung des Objekts der Geschäftstätigkeit mit der Geschäftseinrichtung selbst sowie eine weitgehende Aufweichung des Erfordernisses einer Verfügungsmacht an der festen Einrichtung nach Prägung der deutschen Rechtsprechung.
Kapitel 1: Das Betriebsstättenprinzip im Abkommensrecht
A. Grundlagen des Abkommensrechts
I. Verhältnis von Doppelbesteuerungsabkommen zu innerstaatlichem Recht
II. Funktion und Wirkungsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
III. Die Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen
1. Allgemeine Auslegungsgrundsätze völkerrechtlicher Verträge
a. Die Allgemeine Auslegungsregel in Art. 31 WÜRV
b. Weitere Auslegungsregeln der WÜRV
2. Besondere Auslegungsregeln bei Doppelbesteuerungsabkommen
a. Abkommensautonome Auslegung
b. Die lex-fori-Klausel
c. Das Gebot der Entscheidungsharmonie
3. Die Bedeutung des OECD-Musterabkommens und seines Kommentars
a. Dynamische oder statische Berücksichtigung des Musterkommentars
b. Bedeutung der Änderungen des OECD-Musterkommentars
B. Funktion und Begriff der Betriebsstätte im Abkommensrecht
I. Voraussetzung für die Quellenbesteuerung von Unternehmensgewinnen
II. Grundlage für die Abgrenzung von Unternehmensgewinnen
III. Der Betriebsstättenvorbehalt
IV. Die abkommensrechtliche Betriebsstättendefinition
C. Verhältnis zum nationalen Betriebsstättenbegriff
I. Systematisches Verhältnis
II. Funktionales Verhältnis
III. Verhältnis im Rahmen der Abkommensauslegung
IV. Inhaltliches Verhältnis
Kapitel 2: Die Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht – Bedeutung und Begründung
A. Einkünftequalifikation bei grenzüberschreitenden Dienstleistungen
I. Einkünfte aus Unternehmensgewinnen
II. Abgrenzung zu Einkünften aus selbständiger Arbeit
1. Streichung des Art. 14 OECD-MA (a.F.) durch Update 2000
2. Einkünfte aus selbständiger Arbeit
III. Abgrenzung zu Einkünften aus Schiff- und Luftfahrt
2. Vorbereitungs- und Hilfstätigkeiten
3. Abgrenzung gemischter Tätigkeit
IV. Abgrenzung zu Einkünften aus Lizenzgebühren
1. Abgrenzung von Know-how-Vertrag gegenüber Dienstleistungsvertrag
2. Der Know-how-Begriff im Abkommensrecht
3. Mitteilung von Know-how gegenüber Verwendung von Know-how
4. Gemischte Tätigkeiten
5. Einbeziehung technischer Dienstleistungen in den Lizenzgebührenartikel
a. Begriff der technischen Dienstleistungen
b. Quellenbesteuerung technischer Dienstleistungen
V. Abgrenzung zu Einkünften aus Aufsichts- und Verwaltungsratstätigkeit
VI. Abgrenzung zu Einkünften von Künstlern und Sportlern
1. Abgrenzung von Art. 17 OECD-MA gegenüber Art. 7 OECD-MA
2. Begriff des Künstlers
3. Begriff des Sportlers
4. Unmittelbare und mittelbare Zahlungen
5. Einkünfte des Künstlers oder Sportlers
B. Die Dienstleistungsbetriebsstätte in Art. 5 OECD-MK
I. Die Dienstleistungsbetriebsstätte als feste Geschäftseinrichtung
1. Geschäftseinrichtung
a. Erfordernis der örtlichen Fixierung
b. Zeitliche Anforderungen
aa. Mindestzeitspanne einer örtlichen Verfestigung
cc. Besondere zeitliche Anforderungen bei Dienstleistungserbringung
(1) Zeitlich begrenzte Tätigkeiten
(2) Kurzfristige Dienstleistungserbringung im Quellenstaat
(3) Ausschließlich im Quellenstaat erbrachte Geschäftstätigkeiten
(4) Zusammenrechnung von Dienstleistungsprojekten
(aa) Wirtschaftliche Einheit
(bb) Geographische Einheit
(5) Unterbrechung der Dienstleistungserbringung
2. Unternehmenstätigkeit
a. Keine produktive oder aktive Geschäftstätigkeit
b. Dienstleistungen im Zusammenhang mit Vermietung und Verpachtung
3. Ausüben durch die Geschäftseinrichtung
4. Erfordernis einer Verfügungsmacht
a. Auslegung durch die deutsche Rechtsprechung
aa. Entscheidung vom 3. Februar 1993: „Hotelmanagementurteil“
bb. Entscheidung vom 14. Juli 2004: „Flughafen-Urteil“
cc. Entscheidung vom 4. August 2008: „NATO-Urteil“
dd. Entscheidung vom 24.08.2011: „Private-Equity- Urteil“
b. Auslegung durch die deutsche Finanzverwaltung
c. Auslegung im OECD-Musterkommentar
d. Auslegung in der deutschsprachigen Literatur
e. Auslegung des Merkmals der Verfügungsmacht in Österreich
aa. Auffassung der österreichischen Rechtsprechung
bb. Auffassung der österreichischen Finanzverwaltung
f. Eigene Stellungnahme
aa. Verfügungsmacht als Wesensmerkmal des Betriebsstättenprinzips
bb. Zeitliche Grenze kein gleichwertiger Schwellenwert
cc. Keine Wertungsinkonsistenzen zwischen Art. 5 Abs. 1 und Abs. 3
dd. Inhaltliche Anforderungen an eine Verfügungsmacht
(1) Synopsis der Rechtsprechung zum Merkmal der allgemeinen rechtlichen Absicherung der Verfügungsmacht
(aa) Eigenständiger vertraglicher Anspruch auf Nutzung
(bb) Qualität der zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten
(cc) Funktionale Beziehung zwischen Tätigkeit und Räumen
(ee) Fallbeispiel
• Anspruch auf Zurverfügungstellung von Räumen
• Qualitative Anforderung an Räume
• Funktionale Beziehung zur Tätigkeit
II. Besondere Tatbestände der Dienstleistungsbetriebsstätte
1. Die Dienstleistungsbetriebsstätte im E-Commerce
a. Dienstleistungen im E-Commerce
aa. Einkünftequalifikation bei Dienstleistungen im E-Commerce
bb. Dienstleistungen im E-Commerce als technische Dienstleistungen
b. Betriebsstättenbegründung durch einen Internet-Server
aa. Feste Geschäftseinrichtung
bb. Verfügungsmacht
cc. Unternehmenstätigkeit durch natürliche Personen
c. Vorbereitende Tätigkeiten und Hilfstätigkeiten
d. Geeignetheit der Betriebsstätte als Nexus im E-Commerce
2. (Zweit-)Wohnung als Dienstleistungsbetriebsstätte
3. Wohnung eines Angestellten als Betriebsstätte des Arbeitgebers
4. Hotelzimmer als Dienstleistungsbetriebsstätte
5. Dienstleistungsbetriebsstätte bei konzerninternen Dienstleistungen
a. Betriebsstätte des dienstleistungsempfangenden Konzernunternehmens
b. Betriebsstätte des dienstleistungserbringenden Konzernunternehmens
c. Zentrale Dienstleistungsabteilungen
d. Konzerninterne Managementleistungen
III. Die Dienstleistungsbetriebsstätte im Positivkatalog des Art. 5 Abs. 2
1. Fabrikations- und Werkstätten
2. Stätte der Ausbeutung von Bodenschätzen
IV. Die Dienstleistungsbetriebsstätte im Negativkatalog des Art. 5 Abs. 4
1. Einrichtung zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Waren
2. Einrichtung zum Einkauf von Waren oder zur Informationsbeschaffung
3. Andere Tätigkeiten vorbereitender Art und Hilfstätigkeiten
V. Bauausführungen und Montagen, Artikel 5 Abs. 3 OECD-MA
1. Der Begriff der Bauausführungen und Montage
a. Technische Dienstleistungen als Teil der Bau- und Montagetätigkeit
b. (Dienst-)Leistungen bei der Errichtung und Fertigstellung der Anlage
2. Die Behandlung von Bauplanungs- und Bauüberwachungstätigkeiten
a. Bauplanung und –überwachung als Baunebentätigkeit
b. Bauausführung durch Überwachung von Subunternehmern
aa. Verantwortliche Überwachung
bb. Beratende Überwachung
c. Generalunternehmerbetriebsstätte
aa. Deutsche Auffassung
bb. Internationale Auffassung
3. Fristdauer bei vergleichbaren Dienstleistungsbetriebsstätten
VI. Vertreterbetriebsstätte, Art. 5 Abs. 5 OECD-MA
1. Vertreter mit Vertretungsmacht
2. Kein unabhängiger Vertreter
3. Vertretungsmacht
4. Gewöhnliche Ausübung der Vertretungsmacht
VII. Feste Einrichtung, Art. 14 OECD-MA (a.F.)
C. Alternativer Tatbestand einer echten Dienstleistungsbetriebsstätte im OECD-Musterkommentar
I. Historische Entstehung der Neukommentierung
II. Funktion und Systematik – Ein zweigliedriger Tatbestand
III. Verhältnis zum Grundtatbestand des Art. 5 OECD-MA
1. Erweiterung der Betriebsstättendefinition durch Fiktion
2. Verhältnis zur Betriebsstättengrunddefinition, Art. 5 Abs. 1 OECD-MA
3. Verhältnis bei Abhängigkeit von einer festen Geschäftseinrichtung
4. Verhältnis zur Bau- und Montagebetriebsstätte
5. Abgrenzung zur Vertreterbetriebsstätte
IV. Allgemeine Tatbestandsmerkmale der echten Dienstleistungsbetriebsstätte
1. Der Begriff der Dienstleistung
b. Auslegung nach dem Recht des Anwenderstaates
2. Dienstleistungen eines Unternehmens eines Vertragsstaates
3. Dienstleistungserbringung an Dritte
4. Dienstleistungen als aktive Geschäftstätigkeiten
5. Dienstleistungserbringung im Quellenstaat
a. Ort der Leistungserbringung
b. Ort der Leistungsverwertung
c. Gebiet des anderen Vertragsstaates
d. Ort der Leistungserbringung bei Unterlassen und Zurverfügunghalten
6. Dienstleistungserbringung durch natürliche Personen
b. Leistungserbringung durch die natürliche Person
aa. Persönliche Leistungserbringung
bb. Zurechenbarkeit der leistungserbringenden Person
(1) Zurechnung von Leiharbeitnehmern
(2) Zurechnung von Subunternehmern
(3) Zurechnung von Personen aufgrund Überwachung, Leitung oder Kontrolle
(aa) Überwachung, Leitung und Kontrolle
(bb) Überwachung
(cc) Leitung
(dd) Kontrolle
(ee) Vorschlag einer Neuformulierung
cc. Vertragserfüllung durch Konsortium oder Arbeitsgemeinschaft
V. Tatbestandsalternative Buchstabe a)
1. Leistungserbringung durch eine natürliche Person
2. Die 183-Tage-Anwesenheitsgrenze
a. Aufenthalt im anderen Vertragsstaat
b. Der Zwölfmonatszeitraum
c. Aufenthaltstage ohne Dienstleistungserbringung
3. Die 50 v.H.-Grenze
a. Bruttoeinnahmen aus Dienstleistungen
aa. Abkommensautonome Auslegung
bb. Auslegung nach dem Recht des Anwenderstaates
b. Alternativformulierung des Musterkommentars
c. Einnahmen aus aktiver Geschäftstätigkeit
d. Zeitlicher Rahmen der Berechnung
e. Dienstleistungserbringung im Quellenstaat durch natürliche Person
VI. Tatbestandsalternative Buchstabe b)
1. Die 183-Tage-Tätigkeitsgrenze
2. Dienstleistungen für dasselbe Projekt oder zusammenhängende Projekte
a. Einheitliches Projekt
b. Zusammenhängende Projekte
c. Fristberechnung bei Bestehen einer festen Geschäftseinrichtung
aa. Beispielsfälle
bb. Fragestellung
cc. Lösungsvorschlag
VII. Wirkung als Betriebsstättenfiktion
1. Tätigkeiten beim Erbringen der Dienstleistungen
2. Gemischte Tätigkeiten
3. Ausschluss von Hilfstätigkeiten
VIII. Missbrauchsverhinderungsvorschrift
1. Verbundene Unternehmen eines Vertragsstaates
2. Erbringung ähnlicher Dienstleistungen im Quellenstaat
3. Zurechnung der Dienstleistungserbringung
IX. Die Behandlung von Grenzpendlern
1. Begriffsbestimmung des Grenzpendlers
2. Bedeutung der echten Dienstleistungsbetriebsstätte für Grenzpendler
3. Mögliche steuerlich nachteilige Wirkungen für Grenzpendler
4. Aufnahme einer Sonderregelung für Grenzpendler
X. Bedeutung der Dienstleistungsbetriebsstätte bei Arbeitnehmerüberlassung
1. Betriebsstättenbegründung durch gewerbliche Arbeitnehmerüberlassung
2. Arbeitnehmerüberlassung als Dienstleistung
3. Ausübung der Dienstleistung im Quellenstaat
4. Zuordnung der Leiharbeitnehmer an Entleiher
5. Arbeitnehmerüberlassung als aktive Dienstleistung
XI. Vereinbarkeit mit europäischem Unionsrecht
3. Eingriff in die Dienstleistungsfreiheit durch Alternativvorschrift
4. Unionsrechtskonforme Ausübung der Besteuerungsbefugnis
XII. Abkommensrechtliches Betriebsstättendiskriminierungsverbot
D. Die Dienstleistungsbetriebsstätte im UN-Musterabkommen
I. Begriff und Bedeutung des UN-Musterabkommens
II. Dienstleistungsbetriebsstätte in Art. 5 Abs. 3 Buchst. b UN-MA
1. Dienstleistungen einschließlich Beratungsleistungen
2. Dienstleistungen durch Angestellte oder anderes Personal
3. Sechs-Monats-Frist
4. Dienstleistungen für dasselbe oder ein verbundenes Projekt
5. Selbständige Dienstleistungen im UN-MA
E. Die Dienstleistungsbetriebsstätte in deutschen Doppelbesteuerungsabkommen
I. Regelung einer echten Dienstleistungsbetriebsstätte
1. Echte Dienstleistungsbetriebsstätte im DBA-Liberia 1970
2. Echte Dienstleistungsbetriebsstätte im DBA-Türkei 2011
3. Echte Dienstleistungsbetriebsstätte im DBA-Taiwan 2012
II. Dienstleistungsbetriebsstätte bei Erdölförderung im DBA Indien 1995
III. Fachliche und technische Dienstleistungen im DBA Trinidad/Tobago
IV. Besteuerung von Dienstleistungen im Rahmen selbständiger Arbeit
Kapitel 3: Auswirkungen der Einführung einer echten Dienstleistungsbetriebsstätte
A. Auswirkungen auf das innerstaatliche Steuerrecht
I. Auslandsinvestitionen von Steuerinländern (Outbound-Gestaltungen)
II. Inlandsinvestitionen von Steuerausländern (Inbound-Gestaltungen)
1. Bedeutung für die beschränkte Steuerpflicht im Inland
2. Bedeutung für die Lohnsteuer bei Inbound-Gestaltungen
3. Bedeutung für die Gewerbesteuer bei Inbound-Gestaltungen
III. Mögliche Änderungen de lege ferenda
1. Ergänzung des § 12 AO um einen Dienstleistungstatbestand
2. Änderung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG
3. Änderung des § 12 AO gegenüber des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG
5. Exkurs: Umsatzsteuerliche Betrachtung
B. Abkommensrechtliche Auswirkungen
I. Bedeutung für bestehende Abkommen
II. Einwirkungen auf zukünftige Abkommenspraxis
1. Auswirkungen auf die Auslegung des Betriebsstättengrundtatbestands
2. Besondere Anforderungen an Informationsaustausch
3. Veränderte Verhandlungsposition von Industriestaaten
4. Konkurrenz mit dem Konzept der technischen Dienstleistungen
a. Kumulative Aufnahme
b. Alternative Aufnahme
c. Abkehr vom Prinzip der technischen Dienstleistung?
C. Wirtschaftspolitische Auswirkungen
I. Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofes
II. Entscheidungen deutscher Gerichte
1. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts
2. Entscheidungen des Reichsfinanzhofs
3. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs
4. Entscheidungen der Finanzgerichte
5. Entscheidung des Bundesgerichtshofs
III. Entscheidungen des Österreichischen Verwaltungsgerichtshofes
Verzeichnis von Veröffentlichungen der Verwaltungsbehörden
I. Veröffentlichungen der deutschen Finanzverwaltung
II. Veröffentlichungen der österreichischen Finanzverwaltung

References: Art. 5
de lege lata
de lege ferenda
 Art. 5
 Art. 31
 Art. 14
 Art. 17
 Art. 7
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 14
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
de lege ferenda
 § 12
 § 49
 § 12
 § 49