Source: http://kraken.slv.cz/9Afs45/2008
Timestamp: 2018-07-19 12:10:00+00:00

Document:
9Afs45/2008
9 Afs 45/2008-79
Spis 9 Afs 45/2008 byl spojen se spisem èíslo 9 Afs 42/2008 a pod touto spisovou znaèkou bylo rozhodnuto takto:
9 Afs 42/2008-84
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Barbary Poøízkové a JUDr. Radana Malíka v právní vìci ¾alobce: STAVREMO s. r. o. , se sídlem Podbìlohorská 739, Praha 5, zastoupeného JUDr. Pavlem Kaèírkem, advokátem se sídlem Zenklova 230/66, Praha 8, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 17. 3. 2006, è. j. FØ-3911/13/06, è. j. FØ-3912/13/06, è. j. FØ-3913/13/06, è. j. FØ-1940/13/06, ve vìci danì z pøidané hodnoty, o kasaèních stí¾nostech ¾alobce proti rozsudkùm Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2008, è. j. 11 Ca 142/2006-43, è. j. 11 Ca 143/2006-42, è. j. 11 Ca 144/2006-39, è. j. 11 Ca 145/2006-43,
I. Kasaèní stí¾nosti s e z a m í t a j í.
Vèas podanými kasaèními stí¾nostmi se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèených pravomocných rozsudkù Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), jimi¾ byly zamítnuty jím podané ¾aloby ve shora specifikovaných vìcech.
I. Bli¾¹í vymezení projednávaných vìcí 9 Afs 42/2008 Rozsudkem ze dne 31. ledna 2008, è. j. 11 Ca 142/2006-43, zamítl mìstský soud ¾alobu, jí¾ se stì¾ovatel domáhal pøezkoumání rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále také ¾alovaný ) ze dne 17. 3. 2006, è. j. FØ-3911/13/06. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 (dále také správce danì ) ze dne 2. 11. 2004, è. j. 388517/04/005512/5911, dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí 2002. 9 Afs 43/2008 Rozsudkem ze dne 31. ledna 2008, è. j. 11 Ca 143/2006-42, zamítl mìstský soud ¾alobu, jí¾ se stì¾ovatel domáhal pøezkoumání rozhodnutí ¾alovaného ze dne 17. 3. 2006, è. j. FØ-3912/13/06. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 2. 11. 2004, è. j. 388418/04/005512/5911, dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období první ètvrtletí 2001. 9 Afs 44/2008 Rozsudkem ze dne 31. ledna 2008, è. j. 11 Ca 144/2006-39, zamítl mìstský soud ¾alobu, jí¾ se stì¾ovatel domáhal pøezkoumání rozhodnutí ¾alovaného ze dne 17. 3. 2006, è. j. FØ-3913/13/06. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 2. 11. 2004, è. j. 388477/04/005512/5911, dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí 2001. Rozsudkem ze dne 31. ledna 2008, è. j. 11 Ca 145/2006-43, zamítl mìstský soud ¾alobu, jí¾ se stì¾ovatel domáhal pøezkoumání rozhodnutí ¾alovaného ze dne 17. 3. 2006, è. j. FØ-1940/13/06. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 2. 11. 2004, è. j. 388361/04/005512/5911, dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí 2000. Ve shora uvedených vìcech podal stì¾ovatel samostatné ¾aloby a mìstský soud o nich rozhodl samostatnými rozsudky. Mìstský soud uvedl, ¾e ¾alobní námitky smìøují zejména do zpùsobu vedení øízení a nikoli proti tomu, co bylo v dané vìci zji¹tìno, tj. proti závìru o neunesení dùkazního bøemene ohlednì stì¾ovatelem uplatòovaného nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty (dále také DPH ). I pøes skuteènost, ¾e se stì¾ovatelem nebylo ze strany správce danì vedeno vytýkací øízení èi daòová kontrola, ale DPH mu byla dodateènì vymìøena na základì poznatkù získaných pøi místním ¹etøení, nebyl stì¾ovatel ani zkrácen na svých zákonných právech, ani nedo¹lo k vydání nezákonných rozhodnutí. Mìstský soud se stì¾ovatelem ztoto¾nil ve vìci nezákonnì vedeného øízení správcem danì, av¹ak po pøezkoumání vìcí dospìl k závìru,
¾e nezákonný postup prvostupòového orgánu byl napraven ¾alovaným, který právì s odkazem na zachování v¹ech stì¾ovatelových zákonných práv naøídil ve smyslu ustanovení § 50 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozd. pøedpisù (dále jen zákon o správì daní poplatkù ), odstranìní vad øízení a doplnìní dokazování. Stì¾ovatel byl správcem danì seznámen (ústní jednání dne 5. ledna 2006) jak se v¹emi skuteènostmi, které byly daòovým orgánùm známy, tak se v¹emi provedenými dùkazy, jako¾ i s náhledem správce danì, zda byly rozhodné skuteènosti prokázány èi nikoliv. Stì¾ovatel mìl plné právo navrhnout doplnìní dùkazního øízení, co¾ také v rámci doplnìní odvolacího øízení uèinil. Své závìry mìstský soud podrobnì odùvodnil, vysvìtlil, z jakého dùvodu na souzenou vìc dle jeho názoru nedopadá stì¾ovatelem citovaný rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 31. 8. 2005, è. j. 1 Afs 15/2004-89, a odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 5. 2005, è.j. 4 Afs 34/2003-74, ve vìci respektování zásady dvojinstanènosti øízení (oba rozsudky dostupné na www.nssoud.cz). Námitku smìøující do nesprávného hodnocení svìdeckých výpovìdí, dle které nebyly pøipu¹tìny výslechy svìdkù Ing. F. a K. G., mìstský soud zamítl. V této souvislosti uvedl, ¾e ke svìdkyni G. ¾aloba nic konkrétního neuvádí, nepolemizuje nikterak s napadeným rozhodnutím a proto je mo¾no ve struènosti konstatovat, ¾e rozhodnutí ¾alovaného obsahují odùvodnìní, proè nebyl tento výslech proveden. Pokud jde o Ing. F., ten byl v rozhodném období jednatelem stì¾ovatele a proto nemohl být vyslýchán v pozici svìdka. Jednatel stì¾ovatele, který podepisoval plné moci pro zástupce, zastupujícího stì¾ovatele v daòovém øízení svého práva být pøítomen jednání nikdy nevyu¾il, aèkoliv byl o termínu jednání správcem danì øádnì obeznámen. Skuteènost, ¾e osoba jednatele zùstala po celou dobu øízení pasivní, nelze pøièítat k tí¾i správním orgánùm. Tvrzení stì¾ovatele o odmítnutí závìrù, ke kterým správní orgány dospìly, soud pro jeho pøíli¹nou obecnost vyhodnotil jako nedùvodné. Souèasnì uvedl, ¾e námitky smìøující do konkrétních zji¹tìní mìly být v souzené vìci stì¾ejní, a stì¾ovateli vytkl, ¾e neuvedl ¾ádné skuteènosti, které by zji¹tìní správních orgánù vyvracely, neodkázal na pøípadná sporná tvrzení jednotlivých svìdkù, pouze zcela obecnì konstatoval, ¾e svìdecké výpovìdi zdanitelná plnìní prokázaly. ®alobní námitky vyhodnotil mìstský soud jako nedùvodné a ¾aloby ve shora specifikovaných vìcech zamítl. II. Shrnutí základních argumentù uvedených v kasaèních stí¾nostech a ve vyjádøeních ¾alovaného V jednotlivých kasaèních stí¾nostech podaných proti shora oznaèeným rozsudkùm mìstského soudu stì¾ovatel shodnì uvedl, ¾e je podává z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a písm. d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Prvním okruhem námitek jsou námitky vztahující se k tvrzené nepøezkoumatelnosti jednotlivých rozsudkù mìstského soudu. Druhým okruhem námitek jsou námitky vad øízení spoèívajících v tom, ¾e skutková podstata, tak jak byla formulovaná v rozhodnutích správce danì nemá oporu v daòovém spisu, pøièem¾ v pøedchozích fázích øízení byl poru¹en zákon v ustanoveních o daòovém øízení takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost.
®alobní námitky, kterými stì¾ovatel brojil proti zpùsobu, jakým bylo øízení pøed správcem danì vedeno, jsou dle stì¾ovatele logickým dùsledkem faktu, ¾e první náznak toho, jaké¾e to vùèi nìmu mìlo být vedeno daòové øízení, se stì¾ovatel reálnì dozvìdìl a¾ z rozhodnutí o odvolání. Údajnì se jednalo o øízení, které bylo zahájeno výzvou ze dne 3. 9. 2002, è. j. 302513/02/005933/7908, a výzvou ze dne 4. 2. 2003, è. j. 42150/03/005933/7908, pøièem¾ ze samotných ¾alobou napadených rozhodnutí nelze vùbec dovodit, k jakému datu mìlo být øízení pøed správcem danì ukonèeno. Z pøedmìtných rozhodnutí lze pouze dovodit, ¾e se tak mìlo stát vydáním dodateèných platebních výmìrù. Z logiky vìci tak stì¾ovatel napøel svoji ¾alobní argumentaci do vad øízení spoèívajících v absenci jeho zahájení, vedení a ukonèení. Teprve z vyjádøení ¾alovaného lze toti¾ dovodit, ¾e neexistující øízení mìlo být ukonèeno a¾ ke dni 5. 1. 2006, kdy byl stì¾ovatel v rámci odvolacího øízení seznámen s výsledky daòového øízení, a to protokolem o ústním jednání, který ve svém pøedmìtu uvádí, ¾e se jedná o výsledky místního ¹etøení. Tvrzení mìstského soudu, ¾e uvedené výzvy byly zpùsobilé zahájit daòové øízení a ¾e v pøípadì stì¾ovatele nenastala situace, kdy mu bylo vymìøeno na základì vyhledávácí èinnosti a místních ¹etøení, stì¾ovatel pova¾uje za nesprávné posouzení jak skutkového stavu, tak nesprávné právní hodnocení uvedených souvislostí. Stì¾ovatel odkazuje na argumentaci k ustanovení § 46 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù, uvedenou ve vyjádøeních ¾alovaného k podaným ¾alobám, jako¾ i v jím vydaných rozhodnutích, se kterou nesouhlasí. Dále uvádí, ¾e daò nelze vymìøit na základì výsledkù øízení vedeného vùèi jinému daòovému subjektu. Výzvy, které byly dle závìrù mìstského soudu zpùsobilé zahájit daòové øízení byly ve skuteènosti vystaveny na základì do¾ádání jiného správce danì, a to Finanèního úøadu pro Prahu 6, v souvislosti s daòovým øízením vedeným tímto správcem danì vùèi spoleènosti JL-Partner, spol. s r. o. Hodnocení výzev jako jakéhosi impulsu, jím¾ mìlo být zahájeno daòové øízení, nemá ¾ádnou oporu nejen v zákonných ustanoveních upravujících daòové øízení, ale ani ve vìcných souvislostech sporu, a ji¾ vùbec nemá oporu ve spisovém materiálu. Vý¹e uvedené potvrzují i záznamy z místního ¹etøení, ze kterých je nepochybné, ¾e øízení vùèi stì¾ovateli bylo zahájeno na základì do¾ádání, a stì¾ovatel pøedmìtné øízení vnímal pouze jako nutnou souèinnost se správcem danì, a to v rámci daòového øízení vedeného s jiným daòovým subjektem. Dodateèné platební výmìry tak byly pro stì¾ovatele zcela nepøedvídatelnými. Závìry mìstského soudu, ¾e v jeho pøípadech nebyla vymìøena daòová povinnost za uvedená zdaòovací období pouze na základì výsledkù místního ¹etøení, nemají oporu ve spisu a proto pova¾uje stì¾ovatel rozsudky mìstského soudu za rozsudky sti¾ené vadou, zpùsobující jejich nepøezkoumatelnost. Mìstský soud se vùbec nezabýval tím, zda daòové povinnosti byly vymìøeny dle pomùcek èi na základì dokazování, aè tak uèinit mìl. Dle názoru stì¾ovatele je nutno odli¹it procesní práva adresáta výzvy dle ustanovení § 16 zákona o správì daní a poplatkù a dle § 36 cit. zákona, a práva subjektu, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola. Stì¾ovatel tvrdí, ¾e zvoleným postupem byl minimálnì zkrácen na svém právu, který ukládá správci danì ovìøit daòovou povinnost stì¾ovatele zákonným zpùsobem Tím, ¾e správce danì nepostupoval vùèi stì¾ovateli øádným procesním postupem, nemohl ani uèinit závìry, formulované v dodateèných platebních výmìrech. Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e jeho situaci je nutno hodnotit právì dle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne
26. 4. 2006, è. j. 1 Afs 60/2005-130, nebo» situace v pøípadì nezahájení daòové kontroly je obdobná situaci nezahájení jakéhokoliv jiného daòového øízení. Stì¾ovatel nesouhlasí se závìrem, ¾e by v jeho pøípadì, resp. pøípadech, mohlo být nezákonnì vedené øízení, resp. absence jakéhokoliv øízení napraveno postupem ¾alovaného ve smyslu ustanovení § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù. S ohledem na skuteènost, ¾e stì¾ovateli není k dne¹nímu dni známo, jaké daòové øízení bylo vùèi nìmu vedeno, nemù¾e být aplikováno ustanovení § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, které stanoví, ¾e v rámci odvolacího øízení mù¾e ¾alovaný výsledky daòového øízení doplòovat, odstraòovat vady øízení, anebo toto doplnìní èi odstranìní vad ulo¾it správci danì se stanovením pøimìøené lhùty. Dle stì¾ovatele tak lze doplòovat pouze výsledky daòového øízení, které muselo být minimálnì zákonným zpùsobem zahájené, a naopak nelze doplòovat výsledky jiného postupu ne¾ daòového øízení. Soud pou¾ívá pouze obecný pojem daòové øízení, nevymezil jeho pøedmìt èi formu, neurèil jednoznaènì okam¾ik jeho zahájení a okam¾ik ukonèení posunul do období, kdy stì¾ovatel ji¾ rok disponoval vykonatelným dodateèným platebním výmìrem, který mìl být vydán a¾ na základì provedeného daòového øízení. Obdobnì jsou nepøezkoumatelné závìry mìstského soudu o tom, ¾e dal¹í dokazování ji¾ probíhalo mimo místní ¹etøení, nebo» právì protokol o ústním jednání ze dne 5. ledna 2006, dle kterého mìl být stì¾ovatel seznámen s relevantními údaji, je oznaèen jako Projednání závìrù z místního ¹etøení za zdaòovací období 4. ètvrtletí 2000, 1. ètvrtletí 2001, 4. ètvrtletí 2001, 4. ètvrtletí 2002 . Vady prvoinstanèního øízení stì¾ovatel opakovanì shledává v tom, ¾e nebylo øádnì zahájené, øádnì vedené, ale ani øádnì ukonèené, a pokud do¹lo k nápravì vad a¾ 5. 1. 2006, pak to pouze potvrzuje nezákonnost prvostupòových dodateèných platebních výmìrù. Pokud by tato námitka stì¾ovatele byla z jakýchkoliv dùvodù kasaèním soudem odmítnuta, vzná¹í stì¾ovatel ve vztahu ke zdaòovacímu období roku 2000 námitku promlèení ve smyslu ustanovení § 47 zákona o správì daní a poplatkù. Závìrem kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel shrnul svoji argumentaci, k výslechùm svìdkù pak obecnì uvádí, ¾e nemohou mít vzhledem k popsanému zpùsobu pøedchozího øízení ¾ádné relevantní dopady. Trvá na tom, ¾e øízení nebylo vedeno vùèi nìmu a proto nemohl pøedpokládat, ¾e se jedná o øízení, jeho¾ cílem je z jeho strany prokázat uskuteènìní zdanitelného plnìní mezi dodavatelem, spoleèností JL-Partner, spol. s r. o., a stì¾ovatelem, s mo¾nými dopady v jeho neprospìch. Dodateèné platební výmìry byly zcela nepøedvídatelné a nepøedvídatelnými zùstaly i po 5. 1. 2006, kdy byl stì¾ovatel seznámen s výsledky jakéhosi místního ¹etøení. ®alovaný ve vyjádøeních ke kasaèním stí¾nostem uvádí, ¾e za podstatné v pøedmìtech sporu pova¾uje to, zda byla èi nebyla poru¹ena práva stì¾ovatele garantovaná ustanovením § 16 zákona o správì daní a poplatkù. Jak vyplývá ze spisového materiálu, daòové øízení bylo u stì¾ovatele zahájeno výzvami ze dne 4. 2. 2003 a 9. 1. 2004, a bylo ukonèeno pravomocným vymìøením daòových povinností ¾alobami napadenými rozhodnutími. Vzhledem k tomu, ¾e daòové øízení pøed správcem danì a¾ do vydání dodateèných platebních výmìrù bylo vedeno mimo daòovou kontrolu, pøièem¾ výsledky ¹etøení nebyly se stì¾ovatelem projednány a stì¾ovatel nebyl pøítomen výslechu svìdka L. J., vyu¾il ¾alovaný ustanovení § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, které mu umo¾òuje výsledky daòového øízení doplnit a odstranit vady øízení. Z tohoto dùvodu byly a¾ na výjimky (podrobnì odùvodnìné v ¾alobami napadených rozhodnutích) v odvolacím øízení provedeny stì¾ovatelem navr¾ené dùkazní prostøedky, byl za jeho úèasti proveden výslech svìdka L. J. a stì¾ovatel byl seznámen s dùvody neuznání nároku na odpoèet DPH za posuzovaná zdaòovací období. Stì¾ovatel byl seznámen té¾ s právem vyjádøit se ke v¹em zji¹tìním správce danì. ®alovaný pøipou¹tí, ¾e uvedení ustanovení § 36 zákona o správì daní a poplatkù v záhlaví jednotlivých výzev není obvyklé, nicménì s ohledem na skuteènost, ¾e stì¾ovatel na jednotlivé výzvy reagoval a bylo mu proto zøejmé, jaké skuteènosti po¾aduje správce danì dle ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù prokázat, nepova¾uje ¾alovaný uvedení ustanovení § 36 v záhlaví jednotlivých výzev za skuteènost mající vliv na jejich zákonnost. Ve vìci stì¾ovatelem namítaného místního ¹etøení ¾alovaný uvádí, ¾e dùvodem pro provedení místních ¹etøení bylo pro¹etøení stì¾ovatelem vystavených dokladù. Z tohoto dùvodu také nebyla zahájena daòová kontrola, ale místní ¹etøení (viz Úøední záznamy ze dne 24. 9. 2002 a 15. 10. 2002). A¾ na základì výsledkù z tìchto ¹etøení zaèal místnì pøíslu¹ný správce danì provìøovat i skuteènosti týkající se poøízení zbo¾í a z tohoto dùvodu také vystavoval výzvy po¾adující po stì¾ovateli prokázání ji¾ zcela konkrétních skuteèností, týkajících se poøízení zbo¾í od spoleènosti JL-Partner, spol. s r. o. Právì s ohledem na provádìné dokazování má ¾alovaný za to, ¾e sporné dodateèné platební výmìry byly vydány na základì daòového øízení pøi zachování v¹ech zákonných práv stì¾ovatele. K námitce, ¾e není zøejmé, zda daòová povinnost byla stanovena dle pomùcek èi dokazováním, ¾alovaný uvádí, ¾e daò byla stanovena dokazováním, nebo» stì¾ovatel neprokázal jím uplatnìné nároky na odpoèet danì, a tato skuteènost je zøejmá jak ze závìrù z místních ¹etøení, tak z protokolu ze dne 5. ledna 2006. Právì s ohledem na to, ¾e pøi vyhledávací èinnosti èi místním ¹etøení je daòový subjekt v jiné procesní pozici a uplatòuje jiná práva, ne¾ by uplatòoval pøi daòové kontrole, bylo odvolací øízení doplnìno tak, aby nebyla poru¹ena jeho zákonná práva. Vzhledem k tomu, ¾e se tak dìlo po vydání jednotlivých dodateèných platebních výmìrù, kterými byla stì¾ovateli jako daòovému subjektu dodateènì vymìøována daò z pøidané hodnoty, muselo mu být zøejmé, ¾e se jedná o jeho daòovou povinnost ve vztahu k jím uplatòovaným nárokùm na odpoèet DPH za posuzovaná zdaòovací období. K pojmu daòové øízení uvedenému v ustanovení § 2 zákona o správì daní a poplatkù ¾alovaný uvádí, ¾e tento pojem nezahrnuje pouze vytýkací øízení èi daòovou kontrolu, ale jakékoliv øízení o daních, které lze pova¾ovat za zahájené ve smyslu ustanovení § 21 zákona o správì daní a poplatkù, kdy byl daòový subjekt ze strany správce danì vyrozumìn o provedení prvního úkonu. V souzených pøípadech tak bylo øízení zahájeno výzvou k pøedlo¾ení pøíslu¹ných dokladù, by» se jednalo o výzvu vydanou v rámci vyhledávací èinnosti. Právì z tohoto dùvodu bylo provádìno doplòovací øízení v rámci odvolacích øízení, s tím, ¾e stì¾ovateli muselo být jeho procesní postavení v odvolacím øízení známo, a to bez ohledu na skuteènost, ¾e správce danì odkazoval na výsledky pùvodnì provedených místních ¹etøení. Skuteènost, ¾e stì¾ovatel odvolací øízení nedoplnil, nelze pøièítat k tí¾i ¾alovanému.
Stì¾ovatel neuvádí pøedlo¾ení jakých konkrétních dùkazních prostøedkù mu bylo znemo¾nìno v dùsledku uvedení ustanovení § 36 v záhlaví jednotlivých výzev. Stì¾ovatel opomíjí skuteènost, ¾e výzvy, kterými byl vyzván k prokázání konkrétních skuteèností, tedy pøijetí zdanitelných plnìní od shora uvedeného dodavatele, obsahují také ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Pro úplnost nutno dodat, ¾e stì¾ovatel byl vyzván k prokázání pouze toho, co bylo uvedeno na jím pøedlo¾ených dokladech. K námitkám týkajícím se výslechu L. J., provedeného Finanèním úøadem pro Prahu 6, je konstatováno, ¾e svìdek si v prùbìhu odvolacího øízení opakovanì nevyzvedl pøedvolání k výpovìdi, zaslané Finanèním úøadem pro Prahu 5. O této skuteènosti byl stì¾ovatel informován pøi projednání závìrù z místního ¹etøení dne 5. ledna 2006. S ohledem na zachování stì¾ovatelova práva být pøítomen výslechu svìdka, po¾ádal ¾alovaný Finanèní úøad pro Prahu 6 o provedení svìdecké výpovìdi, nebo» se svým místnì pøíslu¹ným správcem danì svìdek lépe spolupracoval a existovala tak vy¹¹í pravdìpodobnost, ¾e se výpovìï uskuteèní. ®alovaný se ohrazuje proti tvrzené neobjektivitì výpovìdi a pøipomíná, ¾e svìdek byl vyslechnut na ¾ádost stì¾ovatele, a otázky svìdkovi pokládal také pouze stì¾ovatel. III. Spojení vìcí Usnesením Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 11. 2008 è. j. 9 Afs 42/2008-77, byly podle § 39 odst. 1 s. ø. s., za pou¾ití § 120 s. ø. s., vìci vedené pod sp. zn. 9 Afs 42/2008, sp. zn. 9 Afs 43/2008, 9 Afs 44/2008, a sp. zn., pøedsedkyní senátu spojeny ke spoleènému projednání a rozhodnutí, a nadále jsou vedeny pod sp. zn. 9 Afs 42/2008. Podmínky uvedené v ustanovení § 39 odst. 1 s. ø. s. byly v daném pøípadì splnìny, nebo» v¹echny ¾aloby stì¾ovatele smìøovaly proti rozhodnutím, která spolu skutkovì souvisejí. ®aloby byly podány proti rozhodnutím tého¾ ¾alovaného z tého¾ dne, kterými bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutím o dodateèném vymìøení danì z pøidané hodnoty. Proti tìmto rozhodnutím uplatnil stì¾ovatel v ¾alobách toto¾né námitky, a mìstský soud své rozsudky v podstatì shodnì odùvodnil. Toto¾né jsou pak v podstatì i dùvody obsa¾ené v kasaèních stí¾nostech. V¹echna ¾alobami napadená rozhodnutí se navíc týkají neprokázání uplatnìného nároku na odpoèet DPH z poøízení zbo¾í od stejného dodavatele, který uskuteènìní zdanitelného plnìní vùèi stì¾ovateli ve v¹ech souzených pøípadech jednoznaènì popøel.
IV. Právní hodnocení Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèních stí¾ností a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nosti byly podány vèas, jde o rozhodnutí, proti nim¾ jsou kasaèní stí¾nosti pøípustné, a stì¾ovatel je ve v¹ech pøedlo¾ených pøípadech øádnì zastoupen advokátem. Poté zdej¹í soud pøezkoumal napadené rozsudky mìstského soudu v rozsahu kasaèních stí¾ností a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.), a zkoumal pøi tom, zda napadená rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Poté dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nosti nejsou dùvodné.
S ohledem na charakter kasaèních námitek, které smìøují do zpùsobu vedení daòového øízení bylo nutno pøezkoumat celý spisový materiál, zejména pak spis správních orgánù. Ze spisového materiálu Nejvy¹¹í správní soud ovìøil, ¾e u stì¾ovatele bylo zahájeno ¹etøení, a to na základì do¾ádání Finanèního úøadu pro Prahu 6, è. j. 211655/02 za úèelem provìøení nákupu nerezových plechù, fakturovaných firmì Ing. J. V. Stì¾ovatel k výzvì správce danì pøedlo¾il faktury, na kterých byla jako vystavitel uvedená spoleèností JL-Partner spol. s. r. o. (dále jen JL-Partner ). Získané faktury pøedlo¾il správce danì Finanènímu úøadu pro Prahu 6 a souèasnì na základì do¾ádání po¾ádal o provìøení, z jakého dùvodu byla doprava zbo¾í mezi stì¾ovatelem a J. V. zaji¹»ována spoleèností JL-Partner, po¾ádal také o sdìlení jakýchkoliv relevantních informací k pøedkládaným dokladùm. Výslechem úèetní spoleènosti JL-Partner a daòové poradkynì této spoleènosti (bez úèasti stì¾ovatele) bylo FÚ pro Prahu 6 zji¹tìno, ¾e spoleènosti JL-Partner faktury nevystavila, nemá je zahrnuty v úèetnictví, pou¾ívá jiné formuláøe, má jinou èíselnou øadu, na razítku je jiná adresa, byla zji¹tìna také jiná øada pokladních dokladù. Dále bylo zji¹tìno, ¾e podpis na pøedlo¾ených dokladech neodpovídá podpisu jednatele uvedené spoleènosti, který jako jediný doklady podpisuje. Obì ¾eny uvedly, ¾e mezi obchodní artikl spoleènosti deklarované na pøedlo¾ených dokladech jako dodavatel sporného zdanitelného plnìní nepatøí nerezové plechy, lepenky, pøekli¾ky, apod., které jsou uvedeny na dokladech jako pøedmìt zdanitelného plnìní (písemnost FÚ pro Prahu 6 ze dne 29. 11. 2002). Stì¾ovatel byl následnì postupnì vyzýván správcem danì ve vztahu k zdaòovacímu období 1. ètvrtletí roku 2001: výzvou ze dne 14. 6. 2002 k pøedlo¾ení v¹ech dokladù prokazujících pøijetí a uskuteènìní zdanitelných plnìní za uvedené zdaòovací období, výzvou ze dne 4. 2. 2003 k pøedlo¾ení úèetnictví za jednotlivá zdaòovací období let 2000 a 2001, k pøedlo¾ení hlavní knihy a penì¾ních deníkù za roky 2000 a 2001, k prokázání oprávnìnosti zaúètování v¹ech úèetních pøípadù pøijatých a uskuteènìných v úèetním období 2000 a 2001, k prokázání jinými dùkazy ne¾ jsou faktury specifikované ve výzvì (faktury vystavené v roce 2001), ¾e skuteèným dodavatelem na fakturách deklarovaných plnìní je spoleènost JL-Partner, k prokázání oprávnìnosti zahrnutí zdanitelných plnìní pøijatých od vý¹e uvedené spoleènosti do nároku na odpoèet danì ve smyslu ustanovení § 19 zákona o DPH a k prokázání jinými dùkazními prostøedky, ne¾ je faktura vydaná pod è. 03004/01, DUZP 28. 3. 2001, faktického uskuteènìní fakturovaného plnìní pro spoleènost Ing. J. V.-VSS. Výzvou ze dne 9. 1. 2004 byl stì¾ovatel obdobným zpùsobem vyzván k prokázání shora uvedených konkrétních skuteèností, za jednotlivá zdaòovací období roku 2000 a 2002 (faktury od spoleènosti JL-Partner, datum uskuteènìní zdanitelného plnìní øíjen, listopad 2000 a listopad 2002). Stì¾ovatel ke ka¾dému posuzovanému plnìní pøedlo¾il prostøednictvím svého zástupce dodací list, soupis materiálu a objednávku. Jednatel spoleènosti JL-Partner, L. J., byl za úèasti své daòové poradkynì bez úèasti stì¾ovatele vyslechnut FÚ pro Prahu 6 dne 19. 5. 2003. K dokladùm deklarujícím sporná plnìní pro stì¾ovatele jednatel uvedl, ¾e daòové doklady nevystavil, faktury nebyly nalezeny mezi fakturami zaúètovanými za pøíslu¹ná zdaòovací období ani v záznamních povinnostech, nesouhlasí pou¾ívaná èíselná øada, k vystavování faktur pou¾ívá spoleènost
JL-Partner jiný úèetní program, podpis je zcela odli¹ný, v den vystavení posuzovaných pokladních dokladù vystavila spoleènost zcela jiné pokladní doklady na jiné èástky. Po vyhodnocení v¹ech zji¹tìných skuteèností dospìl správce danì k závìru, ¾e stì¾ovatel dùkazní bøemeno ohlednì uplatnìného nároku na odpoèet danì z plnìní pøijatých od spoleènosti JL-Partner neunesl, a bez projednání svých zji¹tìní se stì¾ovatelem domìøil DPH za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí 2000, za zdaòovací období první ètvrtletí 2001, za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí 2001 a za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí 2002. Po nahlédnutí do spisového materiálu dne 16. 12. 2004 podal stì¾ovatel proti vymìøení DPH za vý¹e uvedená zdaòovací období jedno souhrnné odvolání, ve kterém namítal zejména to, ¾e správce danì nezjistil øádnì skutkový stav. Uvedl, ¾e zástupce stì¾ovatele nemìl ¾ádný dùvod se domnívat, ¾e správce danì pochybuje o ¹etøených zdanitelných plnìních a øízení ve vìcech místních ¹etøení neumo¾òuje dostateènou spolupráci daòového subjektu se správcem danì. Vzhledem k tomu, ¾e jednatel i úèetní stì¾ovatele se zdr¾ují v zahranièí, nemohli správci danì skutkový stav dostateènì objasnit. Nyní má stì¾ovatel nového daòového poradce, který je schopen aktivnì se správcem danì spolupracovat, navrhuje proto v¹echny odvoláním napadené dodateèné platební výmìry zru¹it a navrhuje provést nové dùkazní prostøedky v podobì svìdeckých výpovìdí. V odvolání navrhl jako svìdky Ing. J. F., jednatele stì¾ovatele a Ing. N., spolupracujícího se stì¾ovatelem a dále blí¾e nejmenované osoby, které se úèastnily sporných obchodù. Souèasnì stì¾ovatel v odvolání po¾ádal o pøedvolání jednatele spoleènosti JL-Partner a jeho výslech za pøítomnosti stì¾ovatele. Na základì návrhù uplatnìných stì¾ovatelem v odvolání vyzval správce danì k svìdeckým výpovìdím navrhované svìdky. Dne 16. 2. 2005 se dostavil k úèasti na svìdeckých výpovìdích pouze zástupce stì¾ovatele pro daòové øízení, svìdek N. se omluvil z dùvodu pracovní neschopnosti, svìdek J. (jednatel spoleènosti JL-Partner) oznámení o výslechu svìdka nepøevzal a k výslechu se nedostavil. Jednatel stì¾ovatele se také nedostavil. V rámci doplnìní odvolání ze dne 11. 4. 2005 stì¾ovatel opìtovnì navrhoval k výslechu svìdky N. a J. a dále navrhl jako svìdka Ing. ©., jednatele spoleènosti Systémové bednìní, s. r. o. V doplnìní odvolání stì¾ovatel po¾ádal o respektování svého práva klást svìdkùm otázky, a v pøípadì, ¾e toto jeho právo bude poru¹eno, navrhoval zru¹it napadené platební výmìry pro vady øízení. Dne 17. 5. 2005 se k podání svìdecké výpovìdi dostavil Ing. N., který na otázku správce danì, v jakém vztahu je se stì¾ovatelem, uvedl, ¾e se stì¾ovatelem spolupracuje na základì dohody. Potvrdil, ¾e stì¾ovatel v posuzovaných obdobích se spoleèností JL-Partner spolupracoval a sporná plnìní skuteènì od uvedené spoleènosti obdr¾el. S L. J. se osobnì zná. Objednávky za stì¾ovatele vystavoval dle svých tvrzení právì Ing. N., ¾ádné písemné kupní smlouvy nebyly uzavírány, pouze ústnì byly potvrzovány písemné objednávky. Svìdek dále uvedl, ¾e úhrady za stì¾ovatele provádìl sám, a to v hotovosti, vìcnou kontrolu zbo¾í provádìl také sám. Svìdek uvedl, ¾e ve¹keré posuzované transakce zajistil sám bez pøímého pøíkazu jednatele stì¾ovatele, dodateènì je v¹ak v¾dy s jednatelem stì¾ovatele odsouhlasil. Uvedl, ¾e J., jednatel dodavatele sporných plnìní, se v sídle stì¾ovatele vyskytoval èasto, byl toti¾ souèasnì jednatelem spoleènosti NOM, s. r. o., která zaji¹»ovala ostrahu objektu, ve kterém stì¾ovatel sídlil. Ing. N. dále navrhl celou øadu svìdkù, z nich¾ nìkteøí byli vyslechnuti, jednalo se o odbìratele stì¾ovatele, kteøí potvrdili obchodní vztahy se stì¾ovatelem a potvrdili i pøijetí sporných dodávek od stì¾ovatele. V poøadí druhém doplnìní odvolání ze dne 14. 6. 2005 navrhl stì¾ovatel jako svìdky Ing. J. V. a Ing. P. D., kteøí by jako zástupci odbìratelù posuzovaného zbo¾í mohli objasnit pùvod zbo¾í.
Dne 31. 5. 2005 byl za úèasti stì¾ovatele vyslechnut navrhovaný svìdek, Ing. J. V., fyzická osoba, který potvrdil nákup materiálu od stì¾ovatele. Uvedl, ¾e v¾dy jednal s Ing. N., jednatele stì¾ovatele nezná, na dodávky materiálu nebyly uzavírány kupní smlouvy, v¹e probíhalo na základì objednávek. Stì¾ovatel zaji¹»oval dvì dodávky plechù vèetnì dopravy do dílny do Holic. Plechy byly pou¾ity k výrobì dr¾ákù molybdenových elektrod pro sklárny. U obou dodávek byl svìdek osobnì pøítomen, v¹e hradil bankovním pøevodem. Svìdek výslovnì potvrdil jen obchodní vztah mezi ním a stì¾ovatelem, o dodavatelích stì¾ovatele nic nevypovìdìl.
Dne 31. 5. 2005 byl za úèasti stì¾ovatele vyslechnut navrhovaný svìdek Ing. P. ©., v letech 2000 a 2001 jednatel spoleènosti SYSTÉMOVÉ BEDNÌNÍ, spol. s r. o., který potvrdil nákup pøekli¾ky od stì¾ovatele, øádovì za 250 000 Kè. V¾dy jednal s Ing. N., jednatele stì¾ovatele nezná, na dodávky materiálu nebyly uzavírány kupní smlouvy, v¹e probíhalo na základì ústních objednávek. Svìdek se domnívá, ¾e dodavatelem stì¾ovatele byla firma L. J., se kterým se setkal v kanceláøi firmy ELEKTROTRANS a. s.. Jednalo se o zbo¾í, který ¾ádný tuzemský dodavatel nevyrábí. Svìdek si myslí, ¾e bylo vyrobeno v Polsku nebo Pobaltských republikách. Svìdek souèasnì uvedl, ¾e na jednání o koupi byl s Ing. N. nìjaký èlovìk, který dle jeho soudu materiál Ing. N. dodával. Napadlo jej, ¾e by se sním mohl za zády Ing. N. domluvit, ale nakonec mu to nepøi¹lo správné. Na jednání byly k dispozici vzorky materiálu.
Dne 31. 5. 2005 byl za úèasti stì¾ovatele vyslechnut navrhovaný svìdek Ing. P. D., v roce 2000 èlen pøedstavenstva spoleènosti ELEKTROTRANS, a. s. Svìdek uvedl, ¾e spoleènost mìla od stì¾ovatele pronajaté prostory. S jednatelem stì¾ovatele se nezná, se stì¾ovatelem ¾ádné obchodní transakce neuzavíral. Na otázku, zda existovaly nìjaké jiné obchodní vztahy mezi stì¾ovatelem a spoleèností ELEKTROTRANS, a. s., svìdek uvedl, ¾e je to mo¾né. Následnì zaslal správci danì fakturu z roku 2000 na dodávku materiálu od stì¾ovatele v cenì 1 372 743 Kè. Jiné obchody nebyly uskuteènìny.
V poøadí tøetím doplnìní odvolání ze dne 15. 9. 2005 stì¾ovatel navrhl jako dal¹ího svìdka Ing. J. V., CSc.
Dne 25. 10. 2005 byl za úèasti stì¾ovatele vyslechnut navrhovaný svìdek Ing. J. V., CSc., jednatel spoleènosti T r o n i c, spol. s.r.o. Svìdek potvrdil nákup elektromateriálu, v¾dy jednal s Ing. N., jednatele stì¾ovatele nezná, na dodávky materiálu nebyly uzavírány kupní smlouvy, v¹e probíhalo na základì objednávek. Svìdek výslovnì potvrdil jen obchodní vztah mezi ním a stì¾ovatelem, o jeho dodavatelích nic nevypovìdìl, v¹e hradil bankovním pøevodem.
V poøadí ètvrtém doplnìní odvolání ze dne 7. 11. 2005 stì¾ovatel navrhl dal¹ího svìdka, a to Ing. Z. M. Ing. M. se z výslechu dne 5. 1. 2006 omluvil, nový termín byl za souèinnosti se zástupcem stì¾ovatele dohodnut na termín 19. 1. 2006 (úøední záznam na listu è. 50 spr. spisu).
Dne 5. 1. 2006 byl stì¾ovatel prostøednictvím svého zástupce seznámen se v¹emi skuteènostmi, které byly v øízení zji¹tìny. K výsledkùm ¹etøení bylo ze strany stì¾ovatele uvedeno, ¾e se závìry správce danì nesouhlasí, trvá na tom, ¾e sporná zdanitelná plnìní øádnì probìhla, a to tak, jak dokládá øádnì vedená evidence, dal¹í skuteènosti ji¾ ani pøi nejlep¹í vùli nemù¾e prokázat, a nelze mu je tedy pøièítat k tí¾i.
Dne 19. 1. 2006 byl po pøedchozí omluvì vyslechnut stì¾ovatelem navr¾ený svìdek Ing. Z. M., v roce 2000 místopøedseda pøedstavenstva spoleènosti ELEKTROTRANS, a.s., obchodního partnera stì¾ovatele. Ten mimo jiné potvrdil, ¾e za stì¾ovatele jednal Ing. N. na základì plné moci, mohl uzavírat nájemní smlouvy, a obchody i platit. Dále uvedl, ¾e jeho spoleènost mìla od stì¾ovatele pronajaty kanceláøské prostory, a dále jim stì¾ovatel dodával upravené válcované ocelové profily, které potøebovali na zakázky tzv. repase sto¾árù velmi vysokého napìtí. Materiál byl dodáván na konkrétní místa vèetnì dopravy, ohlednì dodávek jednal v¾dy s Ing. N. Na otázku správce danì, zda je svìdkovi známo, od koho stì¾ovatel ocelové profily nakoupil, svìdek odpovìdìl, ¾e dodavatelem byla nìkterá z firem L. J., která konkrétní, to u¾ si nevzpomíná. L. J. osobnì zná, nebo» jeho firma NOM zaji¹»ovala ostrahu objektu, pronajatého spoleèností ELEKTROTRANS, a. s. Svìdek mimo jiné vypovìdìl, ¾e L. J. èasto nav¹tìvoval Ing. N., co¾ vidìl díky poloze své kanceláøe. U tìchto jednání bývala napø. i JUDr. D. F., i jiné osoby. Na otázku, zda je mu znám zpùsob, jakým stì¾ovatel hradil zakázky L. J., svìdek odpovìdìl, ¾e si Ing. N. stì¾oval, ¾e úhrady platí L. J. hotovì. Vidìl jej pøepoèítávat velké sumy penìz v kanceláøi. U konkrétního pøedání penìz v¹ak nikdy nebyl.
V rámci pátého doplnìní odvolání byla dne 6. 2. 2006 jako dal¹í svìdkynì stì¾ovatelem navr¾ena K. G. Dùvodem výslechu byla skuteènost, ¾e svìdkynì L. J. osobnì zná a mù¾e tak objasnit podrobnosti o jeho obchodních kontaktech. Tento výslech nebyl proveden, nebo» dle odùvodnìní ¾alovaného v napadených rozhodnutích byl tento výslech navr¾en a¾ v odvolacím øízení, jedná se o návrh velmi obecný. ®alovaný by výslech provedl, pokud by svìdkynì mìla vypovídat ke sporným plnìním, vzhledem k výpovìdím ostatních svìdkù a vzhledem k tomu, ¾e svìdek J. dle svých tvrzení svìdkyni G. nezná, nemohla výpovìï o obecných obchodních aktivitách L. J. dle názoru ¾alovaného dosavadní zji¹tìní správních orgánù vyvrátit. Po opakovaném a neúspì¹ném pøedvolávání L. J. Finanèním úøadem pro Prahu 5, aby se dostavil k svìdecké výpovìdi za úèasti stì¾ovatele, se ¾alovanému podaøilo na základì do¾ádání zajistit svìdeckou výpovìï jmenovaného na základì pøedvolání místnì pøíslu¹ného úøadu spoleènosti JL-Partner, tzn. Finanèního úøadu pro Prahu 6, a to dne 15. 3. 2006, za úèasti zástupce stì¾ovatele. L. J. potvrdil skuteènosti zji¹tìné na základì do¾ádání, tj. ¾e se zbo¾ím, které je pøedmìtem sporných zdanitelných plnìní neobchodoval, nikdy takové zbo¾í nikomu nedodal, ¾ádné platby v hotovosti v objektu stì¾ovatele od Ing. N. nepøebíral. Dále uvedl, ¾e v pøípadì obchodní spolupráce se stì¾ovatelem jednal v¾dy s Ing. N., pro kterého zabezpeèoval napø. nákup pohledávky, provìøení odposlechù, dodání mobilních telefonù právnièce Ing. N., monitoring PCO.
Poslední kontakt byl uskuteènìn v Berlínì, kde mìl dle tvrzení svìdka Ing. N. pøesvìdèovat svìdka o nutnosti rekonstrukce úèetnictví firmy JL-Partner. Po vyhodnocení ve¹kerých skuteèností zji¹tìných v rámci odvolacích øízení ¾alovaný odvolání zamítl. Po podrobné rekapitulaci správních spisù Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e pøednostnì se zabýval námitkou týkající se nepøezkoumatelnosti napadených rozsudkù. Nepøezkoumatelnost rozhodnutí je toti¾ vadou tak záva¾nou, ¾e se jí Nejvy¹¹í správní soud musí zabývat i tehdy, pokud by to stì¾ovatel nenamítal, tedy z úøední povinnosti. Nelze se zabývat hmotnìprávní argumentací, pokud pøezkoumávané rozhodnutí soudu neobstojí ani po formální stránce. Na tomto místì je tøeba nejprve zdùraznit, ¾e nepøezkoumatelnost rozhodnutí mù¾e nastat z dùvodu jeho nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí. Takovými vadami mohou být mimo jiné pøípady, kdy soud opøel rozhodovací dùvody o skuteènosti v øízení nezji¹»ované anebo pøípady, kdy není zøejmé, zda vùbec nìjaké dùkazy byly v øízení provedeny.
V pøezkoumávaných rozsudcích Nejvy¹¹í správní soud vady shora uvedeného charakteru neshledal. Z odùvodnìní napadených rozsudkù je jednoznaènì seznatelné, které otázky mìstský soud pova¾oval za rozhodné, a vzájemná souvislost jednotlivých úvah, je¾ soud v napadených rozhodnutích vyslovil, je zøetelná. Závìry, ke kterým mìstský soud dospìl, vychází ze shora rekapitulovaného skutkového stavu a mají oporu ve spisovém materiálu. Napadené rozsudky pova¾uje kasaèní soud za pøezkoumatelné. Se závìry, o které mìstský soud opøel výroky napadených rozsudkù, ostatnì stì¾ovatel v kasaèních stí¾nostech sám dostateènì podrobnì polemizuje, co¾ by v pøípadì jejich nepøezkoumatelnosti nebylo mo¾né. Stì¾ovatel tak dle názoru kasaèního soudu spí¹e namítá nesprávné posouzení právní otázky, kterou je v souzené vìci zákonnost postupu správních orgánù a jeho pøípadné dopady do zákonem garantovaných práv stì¾ovatele. Námitce nepøezkoumatelnosti napadených rozsudkù Nejvy¹¹í správní soud nevyhovìl, nebo» ¾ádné vady, které by nepøezkoumatelnost mohly zpùsobit, v napadených rozsudcích neshledal. Pokud jde o druhý okruh námitek, tedy námitek smìøujících do nesprávnì vedeného øízení, stì¾ovatel zejména tvrdí, ¾e vùèi nìmu nebylo zahájeno ¾ádné øízení, na základì kterého by mu mohla být domìøena daòová povinnost. Jediným øízením, které probìhlo, bylo dle jeho názoru øízení provádìné u jiného daòového subjektu.
Jak vyplývá ze shora podrobnì provedené rekapitulace spisového materiálu, tvrzení stì¾ovatele, ¾e mu byla za uvedená zdaòovací období vymìøena daòová povinnost pouze na základì výsledkù získaných v øízení vedeném s jiným daòovým subjektem, nemá oporu ve spisu. Na základì vzájemných do¾ádání správce danì a Finanèního úøadu pro Prahu 6 byly zji¹tìny prvotní informace, a byly zalo¾eny prvotní pochybnosti o deklarovaných plnìních. K nepravomocnému vymìøení daòových povinností stì¾ovateli v¹ak nedo¹lo na základì údajù získaných z do¾ádání, ale na základì vyhodnocení dùkazních prostøedkù pøedlo¾ených zástupcem stì¾ovatele k jednotlivým výzvám správce danì, které byly adresovány jednoznaènì stì¾ovateli. Jednalo se o výzvy ze dne 14. 6. 2002 a ze dne 3. 9. 2002 za zdaòovací období 1. ètvrtletí roku 2001, ze dne 4. 2. 2003 za jednotlivá zdaòovací období let 2000 a 2001, a výzvu ze dne 9. 1. 2004.
Tìmito výzvami byl stì¾ovatel postupnì vyzýván, aby prokázal zcela konkrétní skuteènosti, mimo jiné i to, ¾e skuteèným dodavatelem na ve výzvì specifikovaných fakturách je spoleènost JL-Partner. Je nepochybné, ¾e jakmile správce danì vyhodnotil zji¹tìní získaná na základì do¾ádání, mìl na místo shora uvedených výzev a fakticky provádìného ¹etøení zahájit daòovou kontrolu ve smyslu ustanovení § 16 zákona o správì daní a poplatkù, zdej¹í soud se v¹ak i pøes tuto vadu ztoto¾òuje se závìry mìstského soudu ohlednì zpùsobilosti uvedených výzev zahájit øízení o vymìøení posuzovaných daòových povinností.
Výzvy toti¾ smìøovaly vùèi stì¾ovateli, byly zcela konkrétní a srozumitelné, z jejich obsahu je patrné, ¾e pøedmìtem ¹etøení správce danì byla plnìní nakoupená od spoleènosti JL-Partner, a dle reakcí zástupce stì¾ovatele, zji¹tìných ze spisu, je zjevné, ¾e stì¾ovatel obsah výzev plnì chápal.
Bez ohledu na zpùsobilost výzev zahájit øízení o dodateèném vymìøení daòových povinností je nutno konstatovat, ¾e øízení pøed prvostupòovým správcem danì a¾ do vydání nepravomocných platebních výmìrù neprobíhalo zákonným zpùsobem, a vady, kterých se správce danì v øízení v 1. stupni dopustil, skuteènì mohly mít vliv na zákonnost napadených platebních výmìrù. K tomuto závìru dopìl i mìstský soud, který v¹ak vìc vyhodnotil tak, ¾e vady byly v odvolacím øízení zhojeny a stì¾ovatel mohl v øízení uplatnit ve¹kerá svá práva garantovaná zákonem. Podstatná pro souzenou vìc je tak otázka, zda vady, jich¾ se dopustil správce danì, v prvním stupni daòového øízení mohly být odstranìny, resp. zhojeny v øízení odvolacím, a zda k tomuto zhojení do¹lo.
Skuteènost, ¾e ¾alovaný ani správce danì z procesních dùvodù nezru¹ili napadená rozhodnutí, tak jak stì¾ovatel v odvolání po¾adoval, a nevedli na základì jím v odvolání navr¾ených dùkazních prostøedkù nové øízení tak, jak také stì¾ovatel v odvolání po¾adoval, nemù¾e dle názoru zdej¹ího soudu sama o sobì vést ke zru¹ení napadených rozhodnutí. I pøesto, ¾e dodateèné vymìøení jednotlivých daòových povinností probíhalo mimo rámec daòové kontroly, a stì¾ovatel do vydání nepravomocných platebních výmìrù nebyl pøítomen celé øadì úkonù správních orgánù, správní orgány pùvodní vady øízení v odvolacím øízení odstranily, a to jak dle pokynù ¾alovaného, tak dle návrhù uplatnìných samotným stì¾ovatelem v jím podaném odvolání, vèetnì jeho pìti doplnìní. Správní orgány provedly témìø v¹echny odvolatelem navr¾ené výslechy svìdkù, a to za jeho úèasti. Jiné dùkazní prostøedky ani stì¾ovatel nenavrhoval. Stav, kdy dokazování za úèasti stì¾ovatele probíhá a¾ v odvolacím øízení jistì není zcela ¾ádoucí, pro souzenou vìc je v¹ak podstatné, zda tato skuteènost zasáhla do stì¾ovatelových práv takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost jednotlivých rozhodnutí o vymìøení danì.
V souladu s úpravou stanovenou v zákonì o správì daní a poplatkù o odvolání mù¾e v obecné rovinì rozhodnout sám správce danì, který napadené rozhodnutí vydal a to ve smyslu ustanovení § 49 zákona o správì daní a poplatkù. Pokud by tedy odvolatelem navr¾ené a v odvolacím øízení øádnì provedené dùkazy vyvrátily zji¹tìní, ke kterým správce danì v pøedchozím øízení dospìl, mohl by o odvolání rozhodnout sám správce danì a napadené platební výmìry bez dal¹ího zru¹it. Postup, kdy dùkazy navr¾ené odvolatelem v odvolání provádí správce danì, který napadené rozhodnutí vydal, tak nemù¾e sám o sobì znamenat nezákonný postup. Pokud o odvolání nerozhodne správce danì, který napadené rozhodnutí vydal, postoupí vìc odvolacímu orgánu. Ustanovení § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù pak obsahuje úpravu odstraòování vad daòového øízení prvého stupnì èi doplòování jeho výsledkù ze podnìtu odvolacího orgánu. Touto úpravou se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud podrobnì zabýval, a to v rozsudku ze dne 31. 1. 2008, è. j. 8 Afs 113/2006-70, kde dospìl k závìru, ¾e dle citovaného ustanovení odstraòování vad daòového øízení prvého stupnì èi doplòování jeho výsledkù má probíhat v¾dy v øízení odvolacím. Soud zde argumentoval tím, ¾e podle § 50 odst. 6 daòového øádu ¾alovaný pøezkoumá rozhodnutí správce danì a nejde-li o vymìøení danì podle pomùcek, rozhodnutí v odvolacím øízení zmìní nebo zru¹í, jinak odvolání zamítne. Zákon o správì daní a poplatkù nesvìøuje odvolacímu orgánu pravomoc v pøípadech zji¹tìných vad øízení pøed prvostupòovým správcem danì, jako je mj. neprovedení navrhovaných dùkazù, rozhodnutí správce danì zru¹it a vìc mu vrátit k dal¹ímu øízení. Zákon o správì daní a poplatkù toti¾ na rozdíl od úpravy odvolacího øízení ve správním øádu v takových pøípadech pøedpokládá postup dle § 50 odst. 3 cit.zákona, podle nìho¾ mù¾e ¾alovaný v rámci odvolacího øízení výsledky daòového øízení doplòovat, odstraòovat vady øízení anebo toto doplnìní nebo odstranìní vad ulo¾it správci danì se stanovením pøimìøené lhùty. A» ji¾ tedy odstraòování vad prvostupòového øízení provádí správce danì èi ¾alovaný, v¾dy se tak dìje v øízení odvolacím, nikoli v øízení prvostupòovém, pøièem¾ podle ustálené judikatury Ústavního soudu i Nejvy¹¹ího správního soudu má daòový subjekt pøi dokazování provádìném v odvolacím øízení obdobná práva jako pøi dokazování provádìném v rámci daòové kontroly, tedy zejména právo být pøítomen pøi výslechu svìdkù èi pøi místním ¹etøení a právo klást svìdkùm otázky.
Jakkoliv je zøejmé, ¾e po zji¹tìní prvotních pochybností správce danì o pøijetí sporných plnìní, mìl správce danì namísto vydávání jednotlivých shora uvedených výzev a faktického provádìní ¹etøení a dokazování, zahájit u stì¾ovatele daòovou kontrolu ve smyslu ustanovení § 16 zákona o správì daní a poplatkù, bylo z hlediska pøezkumu mìstského soudu pro posouzení zákonnosti napadených rozhodnutí stì¾ejní, zda stì¾ovatel byl èi nebyl v dùsledku chybného postupu správce danì zkrácen na svých zákonných právech. V tomto dílèím závìru se kasaèní soud zcela shoduje se závìry mìstského soudu. Námitky stì¾ovatele smìøující pouze do postupu správce danì pøed vydáním jednotlivých platebních výmìrù proto nemohou být samy o sobì, bez dal¹ích relevantních tvrzení, úspì¹nými.
Stì¾ovatel pøedev¹ím tvrdí, ¾e ze samotných ¾alobou napadených rozhodnutí nelze vùbec dovodit, k jakému datu mìlo být øízení pøed správcem danì ukonèeno, èi jaké øízení vùèi nìmu bylo vedeno, vèetnì toho, ¾e mu není znám poèátek ani konec tohoto øízení. Takové námitky nepova¾uje kasaèní soud za dùvodné. Stì¾ovatel podal proti napadeným platebním výmìrùm v zákonem stanovené lhùtì odvolání, ze kterého je naprosto zøejmé, ¾e si byl vìdom toho, v jaké fázi daòového øízení se nachází, byl si vìdom dùvodù vedoucích k vymìøení danì za jednotlivá zdaòovací období, a dále té¾ i nezákonného postupu, kterého se dopustil správce danì v prvním stupni. V odvolání proto uvedl, ¾e místní ¹etøení, na základì kterých mu byla vymìøena daòová povinnost, neposkytuje dostateènou souèinnost daòového subjektu se správcem danì , a z tohoto dùvodu proto navrhuje celou øadu svìdkù, které po¾aduje v rámci odvolacího øízení vyslechnout a upozoròoval na své právo být výslechu navr¾ených svìdkù pøítomen, s tím, ¾e teprve tito svìdci pomohou nále¾itì objasnit skutkový stav . V této souvislosti zdej¹í soud uvádí, ¾e námitky stì¾ovatele smìøující do nezákonného postupu správce danì pøed vydáním jednotlivých platebních výmìrù by mohly být samy o sobì úspì¹né napø. za pøedpokladu, ¾e nezákonný postup správce danì by bez dal¹ího aproboval ¾alovaný a odvolání by zamítl, nebo za pøedpokladu, ¾e by ¾alovaný bezdùvodnì odmítl provést nìkteré z odvolatelem navr¾ených dùkazù. Taková situace v souzené vìci nenastala. Odvolatelem navr¾ení svìdci byli za jeho úèasti øádnì vyslechnuti, s výjimkou jednatele stì¾ovatele, který ani v pozici svìdka nebyl, a který na své právo být osobnì pøítomen jakémukoliv jednání pøed správními orgány rezignoval, a dále pak s výjimkou svìdkynì G., její¾ nevyslechnutí ¾alovaný odùvodnil.
Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí s argumentací ¾alovaného vyjádøenou v rozhodnutích o odvolání, ve kterém se vytýká stì¾ovateli, ¾e návrhem K. G. jako svìdkynì, uèinìném v doplnìní odvolání zamìnil odvolací øízení za dokazování. Podle ustanovení § 48 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù mù¾e odvolatel údaje svého odvolání doplòovat a pozmìòovat, a to a¾ do doby, ne¾ je o odvolání rozhodnuto. Takový postup samozøejmì mimo jiné zahrnuje i právo navrhnout jakékoliv dùkazy, vèetnì výslechu svìdka. Zásada koncentrace øízení pro øízení pøed správci danì, podle které by mohly být dùkazy pøedkládány jen do urèitého stádia øízení, nemá oporu v zákonì. Vzhledem k tomu, ¾e správce danì postupoval do vydání nepravomocných rozhodnutí mimo rámec daòové kontroly, je navíc tato argumentace ¾alovaného zcela nepøípadná. Kasaèní soud se ztoto¾òuje s tou èástí odùvodnìní, ze které je zøejmé, ¾e svìdecká výpovìï nebyla uskuteènìna proto, ¾e navrhovaná svìdkynì nemìla vypovídat ke konkrétním sporným dodávkám mezi stì¾ovatelem a spoleèností JL-Partner, ale v obecné rovinì k obchodním kontaktùm L. J., co¾ vzhledem ke v¹em ostatním okolnostem nemohlo dosavadní zji¹tìní správních orgánù vyvrátit.
Pokud jde o spornou otázkou, tedy zda postupem správních orgánù v odvolacím øízení do¹lo k poru¹ení stì¾ovatelových práv, pak jediným tvrzením o poru¹ení konkrétních stì¾ovatelových zákonných právech je tvrzení stì¾ovatele, ¾e uplatnìným postupem byl minimálnì zkrácen na svém právu, aby správce danì ovìøil daòovou povinnost stì¾ovatele zákonným zpùsobem. Tím, ¾e správce danì nepostupoval vùèi stì¾ovateli øádným procesním postupem, nemohl ani uèinit závìry formulované v dodateèných platebních výmìrech.
Stì¾ovatel dle názoru zdej¹ího soudu zcela pomíjí rozsáhlé dokazování provádìné za jeho úèasti a dle jeho návrhù v prùbìhu odvolacího øízení, ve kterém vystupoval velice aktivnì, navrhoval celou øadu svìdkù, a v jednom ze svých èetných doplnìní odvolání výslovnì uvedl, ¾e nebudou-li svìdci vyslechnuti za jeho úèasti, navrhuje napadená rozhodnutí pro vady øízení zru¹it . Tvrzení stì¾ovatele, ¾e správce danì nemohl ovìøit daòovou povinnost zákonným zpùsobem, je pøíli¹ obecné, nebo» stì¾ovatel nenabízí soudu ¾ádné konkrétní skuteènosti, které byly v dùsledku prvotního nezákonného postupu správce danì opomenuty, a které by mohly vést k odli¹nému stanovení daòových povinností, èi které by alespoò zji¹tìní správních orgánù urèitým zpùsobem zpochybòovaly.
Nejvy¹¹í správní soud se po podrobném pøezkoumání spisového materiálu shoduje se závìry mìstského soudu, který dovodil, ¾e na souzenou vìc stì¾ovatelem citovaný rozsudek ze dne 26. 4. 2006, è. j. 1 Afs 60/2005-130, nedopadá, a rozhodnutí správních orgánù nebylo mo¾no pouze z dùvodù uvedených v ¾alobách zru¹it. Správní orgány napravily vady pùvodního øízení, kdy¾ v rámci odvolacího øízení dbali na zachování v¹ech práv stì¾ovatele, provedly jím navr¾ené dùkazy (s výjimkou výslechu K. G.), zopakovaly výslechy svìdkù, kterých se pùvodnì stì¾ovatel neúèastnil. Z obsahu odvolání, jako¾ i z postupu uplatnìném v rámci odvolacího øízení je nepochybné, ¾e stì¾ovatel si byl vìdom toho co je mu vytýkáno a jaká konkrétní plnìní jsou zpochybòována. Dùsledkem provedeného dokazování pak byl stav, kdy svìdecké výpovìdi v obecné rovinì uskuteènìní sporných zdanitelných plnìní mezi stì¾ovatelem a spoleèností JL-Partner nepotvrdily, nebo» nìkteøí svìdci v postavení obchodních partnerù pouze potvrdili nákup urèitého zbo¾í od stì¾ovatele, nikoliv sporné dodávky mezi stì¾ovatelem a spoleèností JL-Partner. Tvrzení Ing. N., spolupracujícího se stì¾ovatelem na základì dohody (èi plné moci), jsou v rozporu s tvrzeními L. J., jen¾ mìl být dodavatelem sporných plnìní. Svìdek J. dodávky sporných plnìní opakovanì popøel, navíc uvedl, ¾e jej Ing. N. ¾ádal o rekonstrukci úèetnictví spoleènosti JL-Partner.
Sdìlení svìdka J. koresponduje s informacemi získanými do¾ádaným správcem danì, tj. Finanèním úøadem pro Prahu 6, pøi ústním jednání dne 27. 11. 2002 s úèetní spoleènosti JL-Partner F., a zástupkyní spoleènosti pro jednání se správcem danì (na základì plné moci) L., ¾e na fakturách deklarovaná spoleènost faktury nevystavila, nemá je zahrnuty v úèetnictví, pou¾ívá jiné formuláøe, má jinou èíselnou øadu, na razítku je jiná adresa, podpis na pøedlo¾ených dokladech neodpovídá podpisu jednatele, L. J., který jako jediný doklady podpisuje, ¾ádné obchodní transakce se stì¾ovatelem spoleènost JL-Partner nerealizovala, druh deklarovaného materiálu nebyl nikdy obchodním artiklem spoleènosti, nebo» ta se zabývá nákupem a prodejem poèítaèových komponentù a zprostøedkováním. Uplatòuje-li plátce danì nárok na odpoèet DPH, le¾í dùkazní bøemeno ohlednì skuteèného pøijetí zdanitelného plnìní od jiného plátce danì na tomto plátci. V pøípadì stì¾ovatele v¹ak nebyla faktická pøijetí zdanitelných plnìní od plátce deklarovaného na daòových dokladech, tj. od spoleènosti JL-Partner, prokázána. Stì¾ovatel mìl mo¾nost v odvolacím øízení zji¹tìní správce danì vyvrátit, zpochybnit èi jinak jím deklarovaná plnìní prokázat. Stì¾ovatel v¹ak prokazoval faktické uskuteènìní deklarovaných zdanitelných plnìní formálnì vystavenými daòovými doklady, které nedopovídají dokladùm bì¾nì vystavovaným údajným dodavatelem a tvrzením Ing. N., který na základì plné moci stì¾ovatele dodávky pro budoucí odbìratele stì¾ovatele dojednával. Skuteènost, ¾e tito budoucí odbìratelé, tj. obchodní partneøi stì¾ovatele, potvrdili pøijetí dodávek obsahovì shodných s pøedmìtem sporných zdanitelných plnìní (a to výhradnì od Ing. N.), tedy ¾e stì¾ovatel jednající v tìchto transakcích Ing. N., uskuteènil urèitá zdanitelná plnìní na výstupu, v posuzovaném pøípadì zbo¾í ve stejném rozsahu a druhové skladbì nìkterým obchodním partnerùm dodal, sama o sobì neznamená, ¾e deklarovaná plnìní byla poøízena od plátce DPH uvedeného na daòových dokladech. ®ádný z vyslechnutých svìdkù pøímo sporná zdanitelná plnìní nepotvrdil, naopak jednatel spoleènosti JL-Partner za úèasti zástupce stì¾ovatele deklarovaná plnìní jednoznaènì popøel. Otázky svìdkovi pøitom kladl pouze zástupce stì¾ovatele. Z protokolu o tomto výslechu nevyplývá, ¾e by stì¾ovatel tvrzení L. J. jakýmkoliv zpùsobem zpochybòoval.
Bez zajímavosti není ani skuteènost, ¾e nezávisle na jednateli uvedené spoleènosti popøely ji¾ døíve deklarovaná plnìní i úèetní spoleènosti a daòová poradkynì spoleènosti, které upozornily správce danì na odli¹nost pou¾ívaných formuláøù, razítka, podpisu, èíselné øady apod.
Vzájemné obchodní vztahy mezi Ing. N. a L. J. nelze sice vylouèit, nicménì zpùsob, kterým byly provádìny, vzbuzuje spí¹e pochybnosti. Pøednì je nutno konstatovat, ¾e jejich tvrzení ohlednì sporných plnìní si navzájem odporují. Dále je nutno konstatovat, ¾e v øízení bylo spolehlivì prokázáno, ¾e sporná plnìní nepatøí mezi bì¾ný obchodní artikl uvedeného dodavatele, deklarovaný dodavatel nemá sporné dodávky zachyceny v úèetnictví, pou¾ité formuláøe faktur èi èíselné øady jsou odli¹né od dokladù bì¾nì pou¾ívaných stì¾ovatelem, platby za zbo¾í není mo¾né ovìøit, nebo» tyto probíhaly údajnì v hotovosti, ¾ádný ze svìdkù sporné dodávky mezi JL-Partner a stì¾ovatelem nepotvrdil.
Stì¾ovatel ¾ádné konkrétní dùkazy, které by zji¹tìní správních orgánù vyvrátily èi alespoò zpochybnily, v øízení nenabídl, a neuvedl ¾ádná konkrétní práva, na kterých byl správními orgány zkrácen. Po podrobném prostudování daòového spisu pova¾uje kasaèní soud námitky stì¾ovatele smìøující pouze do procesního zpùsobu vedeného øízení za námitky, které v souzené vìci nemohou obstát, nebo» na jedné stranì nemají ¾ádnou vazbu na dùvody vedoucí k domìøení jednotlivých daòových povinností, na stranì druhé nemají ani ¾ádnou vazbu na konkrétní zákonem garantované procesní právo, které mìlo být v dùsledku procesních vad poru¹eno. Stì¾ovatel velice rozsáhle popisuje vady øízení, jich¾ se správce danì skuteènì dopustil, jako je vedení øízení mimo daòovou kontrolu, nesprávné uvedení ustanovení § 36 zákona o správì daní a poplatkù na výzvách jemu adresovaných, nesprávné pou¾ívání formuláøù ze strany správních orgánù, av¹ak ¾ádným zpùsobem neuvádí, jaký konkrétní vliv mìly tyto vady na zákonnost koneèných rozhodnutí, jaká práva nemohl stì¾ovatel v dùsledku toho uplatnit, a z jakého dùvodu je stanovení daòových povinností v rozporu s právní úpravou. Stì¾ovatel pouze opakovanì obecnì namítá, ¾e v pøedchozích fázích øízení byl poru¹en zákon v ustanoveních o daòovém øízení takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit jejich zákonnost, nebo» toto øízení nebylo øádnì zahájené, vedené ani ukonèené. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e øízení vedoucí ke stanovení a vymìøení nepravomocných povinností vykazovalo celou øadu procesní vad, které mohly mít vliv na zákonnost nepravomocných platebních výmìrù. Pro posouzení vìci v¹ak bylo nutné vá¾it, zda takovéto pochybení mohlo v souzené vìci vést a¾ ke zru¹ení napadených rozhodnutí, a to za situace, kdy v rámci odvolacího øízení bylo spolehlivì a za aktivní úèasti stì¾ovatele pøi zachování v¹ech jeho procesních práv zji¹tìno, ¾e stì¾ovatel deklarovaný nárok na odpoèet DPH od dodavatele JL-Partner není zpùsobilý prokázat, pøièem¾ za v¹echna zdaòovací období byl stì¾ovateli dodateènì domìøen nárok na odpoèet danì uplatnìný stì¾ovatelem pouze z plnìní pøijatých od uvedené spoleènosti.
Poslední námitkou stì¾ovatele je námitka prekluze, a to ve vztahu ke zdaòovacímu období roku 2000. Z jaké konkrétního dùvodu by mìlo být pøedmìtné období prekludováno, stì¾ovatel neuvedl.
Zdaòovacím obdobím roku 2000, za které byla v souzené vìci dodateènì vymìøena daòová povinnost, je ètvrté ètvrtletí roku 2000. V souladu s ustanovením § 47 zákona o správì daní a poplatkù nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení, nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat. Byl-li pøed uplynutím této lhùty uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven.
Zákon tedy z hlediska bìhu prekluzivní lhùty, ve které zaniká právo státu vymìøit èi dodateènì vymìøit daò, rozli¹uje dva poèátky bìhu prekluzivní lhùty: u tìch daòových povinností, u kterých existuje zákonná povinnost pøedlo¾it daòové pøiznání odvozuje bìh prekluzivní lhùty od konce zdaòovacího období, ve kterém vznikla povinnost podat daòové pøiznání; u daòových povinností, se kterými není spojena povinnost pøedkládat daòové pøiznání pak odvozuje bìh prekluzivní lhùty od konce kalendáøního roku ve kterém daòová povinnost vznikla. Obdobným zpùsobem pak stanoví i konec prekluzivní lhùty, kdy¾ stanoví, ¾e vymìøit a domìøit daò v¹ak lze nejpozdìji do deseti let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení, nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde byla souèasnì povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat .
Rozdílný poèátek i konec bìhu prekluzivní lhùty v závislosti na tom, zda zákon spojuje s urèitou daòovou povinností povinnost pøedlo¾it daòové pøiznání èi nikoliv, není nikterak nahodilý. Tam, kde jsou pøíjmy podrobeny napø. srá¾kové dani, je vznik daòové povinnosti stanoven ve vazbì na povinnost plátce provést øádnou a vèasnou srá¾ku, tj. pøi výplatì, poukázání nebo pøipsání úhrady ve prospìch oprávnìného pøíjemce urèitého pøíjmu, nikoli ve vazbì na daòové pøiznání. Vèasným a správným provedením srá¾ky je daòová povinnost vypoøádána. Je tedy logické, ¾e prekluzivní lhùta pro vymìøení této daòové povinnosti se odvíjí od konce roku, ve kterém povinnost srazit daò vznikla. Pokud jde v¹ak o danì, se kterými zákon spojuje povinnost pøedlo¾it daòové pøiznání, je nanejvý¹ logické odvodit poèátek bìhu prekluzivní lhùty od konce zdaòovacího období, ve kterém vznikla povinnost pøedlo¾it pøiznání k dani, nebo» pøed uplynutím lhùty pro podání daòového pøiznání není daò splatná, daòový subjekt nemá povinnost ani daò pøiznat ani ji uhradit, a správce danì ani není pøed uplynutím lhùty pro podání pøiznání oprávnìn splnìní pøedmìtné povinnosti provìøovat.
V souladu s ustanovením § 37 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH), úèinného za posuzovaná zdaòovací období, je plátce povinen do 25 dnù po skonèení zdaòovacího období podat daòové pøiznání, a to i v pøípadì, ¾e mu nevznikla daòová povinnost. Za daòovou povinnost se dle ustanovení § 2 zákona o DPH pova¾uje vlastní daòová povinnost nebo nadmìrný odpoèet.
Vlastní daòová povinnost je splatná ve lhùtì pro podání daòového pøiznání, se zákonem stanovenými výjimkami, které nejsou pro souzenou vìc relevantní. Nárok na odpoèet lze ve smyslu ustanovení § 19 zákona o DPH uplatnit nejdøíve v daòovém pøiznání za zdaòovací období, ve kterém se uskuteènilo pøijaté zdanitelné plnìní, tedy nejdøíve v pøiznání pøedkládaném po ukonèení zdaòovacího období, ve kterém tento nárok vznikl. Nárok na odpoèet danì nelze uplatnit po uplynutí 3 let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ se uskuteènilo pøijaté zdanitelné plnìní.
Uplatnìní danì z pøidané hodnoty, a» u¾ jde o vlastní daòovou povinnost èi nárok na odpoèet danì, je tedy spojeno s povinností za pøíslu¹né zdaòovací období pøedlo¾it do 25 dnù od jeho skonèení daòové pøiznání. Bìh lhùty pro vymìøení vlastní daòové povinnosti èi nároku na odpoèet danì se tak odvíjí ve smyslu ustanovení § 47 zákona o správì daní a poplatkù od konce zdaòovacího období, ve kterém vznikla povinnost pøedlo¾it daòové pøiznání, v souzené vìci tedy prekluzivní lhùta pro vymìøení DPH za ètvrté ètvrtletí roku 2000 bì¾í od konce zdaòovacího období, ve kterém vznikla povinnost pøedlo¾it pøiznání, tj. u ètvrtletního plátce DPH od konce prvního ètvrtletí roku 2001, tedy od 31. 3. 2001 do 31. 3. 2004. Daòová povinnost za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí roku 2000 byla stì¾ovateli pravomocnì vymìøena rozhodnutím ¾alovaného odvolacího orgánu ze dne 17. bøezna 2006, doruèeném stì¾ovateli dne 23. bøezna 2006. Otázku, kterou je nutné pro uplatnìní namítané prekluze posoudit, je pak otázka, zda v øízení do¹lo zákonem stanoveným zpùsobem k pøeru¹ení této lhùty èi nikoli. Ustanovení § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù neobsahuje výèet úkonù, které mají za následek obnovu bìhu prekluzívní lhùty. Nepochybnì se ale musí jednat o úkon správce danì, který je uèinìn pøed uplynutím prekluzivní lhùty, smìøuje k vymìøení danì nebo k jejímu dodateènému stanovení a daòový subjekt byl o tomto úkonu øádnì zpraven. Okam¾ik, kdy byl daòový subjekt o úkonu zpraven, je rozhodný pro bìh nové lhùty. Mìlo by se tedy jednoznaènì jednat o úkon komisivní, a okam¾ik, kdy informace o jeho provedení do¹la k daòovému subjektu, by mìl být prokazatelný.
Prvním úkonem, který byl vùèi stì¾ovateli ve vtahu ke zdaòovacím obdobím roku 2000 ze strany správce danì uèinìn, byla výzva ze dne 4. 2. 2003, è. j. 42150/03/005933/7908, k pøedlo¾ení úèetnictví za jednotlivá zdaòovací období let 2000 a 2001, k pøedlo¾ení hlavní knihy a penì¾ních deníkù za roky 2000 a 2001, k prokázání oprávnìnosti zaúètování v¹ech úèetních pøípadù pøijatých a uskuteènìných v úèetním období 2000 a 2001, k prokázání jinými dùkazy, ne¾ jsou faktury specifikované ve výzvì (faktury vystavené bìhem roku 2001), ¾e skuteèným dodavatelem na fakturách deklarovaných plnìní je spoleènost JL-Partner, k prokázání oprávnìnosti zahrnutí zdanitelných plnìní pøijatých od vý¹e uvedené spoleènosti do nároku na odpoèet danì ve smyslu ustanovení § 19 zákona o DPH. Vzhledem k tomu, ¾e vý¹e uvedená výzva nebyla vydána v rámci øádnì zahájené daòové kontroly a k jednotlivým zdaòovacím obdobím roku 2000 byla velmi obecná, (po¾adovala pouze pøedlo¾ení úèetnictví za toto období), kdy¾ konkrétnì po¾adovala prokázat nárok na odpoèet danì pouze z plnìní od spoleènosti JL-Partner, pøijatých stì¾ovatelem v únoru a bøeznu roku 2001, není ji mo¾no pova¾ovat za úkon pøeru¹ující bìh prekluzivní lhùty pro zdaòovací období ètvrté ètvrtletí roku 2000. Dal¹ím úkonem správce danì ve vztahu k posuzovanému zdaòovacímu období je pak výzva Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 9. 1. 2004, è. j. 6838/04/005933/8025. Pøedmìtnou výzvou byl stì¾ovatel mimo jiné vyzván k prokázání jinými dùkazy, ne¾ jsou faktury specifikované ve výzvì (faktury vystavené spoleèností JL-Partner v roce 2000, DUZP øíjen, listopad 2000), ¾e skuteèným dodavatelem na fakturách deklarovaných plnìní je spoleènost JL-Partner, k prokázání oprávnìnosti zahrnutí zdanitelných plnìní pøijatých od vý¹e uvedené spoleènosti do nároku na odpoèet danì ve smyslu ustanovení § 19 zákona o DPH. Výzva je zcela konkrétní, smìøuje k prokázání nároku na odpoèet DPH, uplatnìného z plnìní pøijatých spoleèností JL-Partner, a to v mìsících øíjnu a listopadu roku 2000, tedy vztahuje se k prokázání zákonnosti daòové povinnosti za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí roku 2000 a stì¾ovateli byla øádnì doruèena. Dle názoru zdej¹ího soudu je mo¾no tuto výzvu pova¾ovat za úkon správce danì, který je ve smyslu ustanovení § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù zpùsobilý pøeru¹it dosavadní bìh lhùty, s tím, ¾e od 31. 12. 2004 poèala pro vymìøení danì za uvedené zdaòovací období bì¾et lhùta nová, která skonèila 31. 12. 2007. Vzhledem k tomu, ¾e rozhodnutí o odvolání proti vymìøení daòové povinnosti za zdaòovací období ètvrté ètvrtletí roku 2000 bylo ¾alovaným vydáno dne 17. 3. 2006 a doruèeno dne 23. 3. 2006, bylo vydáno v zákonem stanoveném èasovém rozpìtí, a k uplynutí lhùty, ve které zaniká právo státu vymìøit daò nedo¹lo. Pro úplnost zdej¹í soud uvádí, ¾e ze správního spisu je zøejmé, ¾e v prùbìhu odvolacího øízení byly správními orgány èinìny dal¹í úkony, a to zejména výslechy odvolatelem navr¾ených svìdkù. V souzené vìci v¹ak tyto výslechy nemohou pøedstavovat úkony pøeru¹ující bìh prekluzivní lhùty, nebo» k jejich provedení a¾ v odvolacím øízení do¹lo zejména v dùsledku nezákonného postupu správce danì, a nemohou tak znamenat oprávnìné prodlou¾ení ji¾ jednou prodlou¾ené zákonné prekluzivní lhùty. V. Shrnutí
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìtu první, s. ø. s., dle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v soudním øízení úspìch nemìl, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení, a ¾alovanému odvolacímu orgánu náklady øízení nevznikly. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti za pou¾ití § 120 s. ø. s. tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 46
 soud 
 § 16
 § 36
 § 50
 § 50
 Soud 
 § 47
 § 16
 § 50
 § 36
 § 31
 § 36
 § 2
 § 21
 § 36
 § 31
 § 39
 § 120
 § 39
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 § 49
 § 50
 soud 
 Soud 
 § 50
 § 50
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 48
 soud 
 soud 
 soud 
 § 36
 soud 
 § 47
 § 37
 § 2
 § 19
 § 47
 § 47
 § 19
 § 19
 § 47
 soud 
 § 60
 soud 
 § 120