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Timestamp: 2020-07-08 04:00:09+00:00

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Entlassungsentschädigungen ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
1 Verwaltungsanweisungen
3 Tarifbegünstigung nach § 34 EStG
3.1.2 Einheitliche oder unterschiedliche Beurteilung mehrerer Teilzahlungen
3.1.3 Entschädigungsleistungen übersteigen die entgehenden Einnahmen
3.1.4 Entschädigungsleistungen übersteigen nicht die entgehenden Einnahmen
3.1.5 Zusammenfassende Übersicht
1. Verwaltungsanweisungen
Das BMF-Schreiben vom 1.11.2013 (BStBl I 2013, 1326) regelt Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der ertragsteuerlichen Behandlung von Entlassungsentschädigungen. Zur Entlassungsentschädigung eines Kommanditisten und Gesellschafter-Geschäftsführers einer Komplementär-GmbH nimmt die OFD Frankfurt mit Vfg. vom 20.10.2016 (S 2241 A – 098 – St 213, DStR 2016, 2856) Stellung (s. → Entschädigungszahlung).
normal zu besteuernder Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, ggf. i.V.m. § 24 Nr. 2 EStG,
3. Tarifbegünstigung nach § 34 EStG
Die Anwendung der begünstigten Besteuerung nach § 34 Abs. 1 und 2 EStG setzt u.a. voraus, dass die Entschädigungsleistungen zusammengeballt in einem einzigen Veranlagungszeitraum zufließen (BFH Urteil vom 14.8.2001, XI R 22/00, BStBl II 2002, 180). Werden Entschädigungszahlungen in mehreren Teilbeträgen ausgezahlt, die in unterschiedlichen Veranlagungszeiträumen zufließen, ist die ermäßigte Besteuerung nach § 34 EStG nicht möglich (BFH Urteil vom 6.9.2000, XI R 19/00, BFH/NV 2001, 431, BFH Urteil vom 3.7.2002, XI R 80/00, BStBl II 2004, 447; BMF vom 1.11.2013, BStBl I 2013, 1326, Rz. 8).
Mit Urteil vom 14.4.2015 (IX R 29/14, BFH/NV 2015, 1354, LEXinform 0950033) hat der BFH erneut bestätigt, dass bei Teilzahlungen grundsätzlich keine Tarifermäßigung in Betracht kommt. Erfolgt die Auszahlung einer Gesamtabfindung in mehreren Veranlagungszeiträumen in drei ungefähr gleichen Teilbeträgen, kommt eine Tarifbegünstigung nach § 34 Abs. 1 EStG nicht in Betracht. Dies gilt auch dann, wenn die Ratenzahlung durch die Insolvenz des ArbG verursacht ist.
Nach dem BFH Urteil vom 25.8.2009 (IX R 11/09, BStBl II 2011, 27) kommt eine die Anwendung von § 34 EStG rechtfertigende Zusammenballung von Einkünften auch dann in Betracht, wenn zu einer Hauptentschädigungsleistung eine in einem anderen Veranlagungszeitraum zufließende minimale Teilleistung hinzukommt (→ Abfindungen). Nach Meinung des FG Köln (Urteil vom 9.3.2010, 8 K 972/08, EFG 2010, 1080, bestätigt durch BFH Urteil vom 26.1.2011, IX R 20/10, BStBl II 2012, 659) existiert eine Bagatellgrenze, nach der eine in einem anderem Veranlagungszeitraum zugeflossene Teilzahlung unschädlich ist, wenn sie nicht mehr als 5 % der Gesamtzahlung beträgt (s.a. BMF vom 1.11.2013, BStBl I 2013, 1326, Rz. 8).
3.1.2. Einheitliche oder unterschiedliche Beurteilung mehrerer Teilzahlungen
Der BFH hat mit Urteil vom 9.1.2018 (IX R 34/16, LEXinform 5021093) in einem Fall, in dem der ArbG anlässlich der Auflösung eines Arbeitsverhältnisses verschiedene Zahlungen an den Arbeitnehmer zu zahlen hatte, wie folgt entschieden:
Verpflichtet sich der ArbG vertraglich, im Zusammenhang mit der Auflösung des Arbeitsverhältnisses mehrere Zahlungen an den ArbN zu leisten, ist eine einheitliche Entschädigung nur anzunehmen, wenn tatsächliche Anhaltspunkte dafür festgestellt sind, dass sämtliche Teilzahlungen als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG gewährt worden sind.
Im Streitfall ging es um Entschädigungsleistungen des ArbG im Zusammenhang mit der Auflösung des Arbeitsverhältnisses nach einem Raubüberfall auf den betroffenen ArbN (Kläger), der nach dessen eigener Auffassung beruflich veranlasst war, was vom ArbG jedoch bestritten wurde.
Im Juni 2012 schloss der Kläger mit seinem ArbG einen als »Aufhebungsvertrag und Vergleich« bezeichneten Vertrag, in dem sich die Parteien darauf verständigten, das Arbeitsverhältnis auf Veranlassung des ArbG zum 30.6.2012 zu beenden. Die aus der Pensionszusage zu zahlende Altersrente wurde einvernehmlich beziffert, wobei der Beginn der Pensionszahlung einvernehmlich auf den für den Kläger geltenden gesetzlichen Renteneintritt festgelegt wurde.
Darüber hinaus verpflichtete sich der ArbG, an den ArbN zwei verschiedene Geldzahlungen zu leisten, einerseits eine Abfindung wegen der vorzeitigen Auflösung des Arbeitsverhältnisses und möglicher Verdienstausfälle sowie andererseits eine Schadensersatzzahlung, allerdings – aus Sicht des ArbG – ausdrücklich ohne Anerkennung einer diesbezüglichen Rechtspflicht. Hierzu existiert eine genaue vertragliche Regelung, nach der der ArbG den Schadensersatzanspruch des Klägers bestreitet, weil zweifellos nicht nachzuweisen sei, dass der Überfall auf die dienstliche Tätigkeit des ArbN zurückzuführen ist. Der ArbG sei jedoch bereit, sich mit dem ArbN über möglicherweise bestehende und in Zukunft entstehende Schadenersatzansprüche zu vergleichen, um einen langwierigen Rechtsstreit zu vermeiden und die damit verbundenen beiderseitigen Risiken zu begrenzen. Der ArbG verpflichtete sich deshalb, zum Ausgleich der möglicherweise aus dem Überfall entstandenen und in Zukunft entstehenden Ansprüche des Klägers auf eine Mehrbedarfsrente und ein etwaiges Schmerzensgeld einen bestimmten Geldbetrag an den ArbN zu zahlen.
In seiner Einkommensteuererklärung für das Jahr 2012 beantragte der Kläger, den Vergleichsbetrag für sonstigen Schadenersatz steuerfrei zu belassen. Das zuständige FA lehnte dies jedoch ab und berücksichtigte die Schadenersatzzahlung zusammen mit der Abfindungszahlung als nachträgliche Einnahmen gem. §§ 19, 24 Nr. 1 Buchst. a EStG. Nach Auffassung des FA liegt auch keine Mehrbedarfsrente vor, weil der ArbN darauf keinen Anspruch habe. Auch ein Aufwendungsersatzanspruch nach § 670 BGB bestehe nicht.
Nachdem das FG Rheinland-Pfalz mit seiner Entscheidung vom 22.1.2016 (Az: K 2086/14, EFG 2017, 36) die vom ArbN eingelegte Klage abgewiesen hatte, hob der BFH im Revisionsverfahren die Entscheidung des FG auf und verwies den Streitfall zur weiteren Sachverhaltsaufklärung und Entscheidung an das FG zurück.
Eine »Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen« setzt nach Auffassung des BFH begrifflich voraus, dass ein Anspruch auf Einnahmen begründet war und später weggefallen ist. Die Entschädigung muss dabei den Zweck haben, die weggefallenen Einnahmen zu ersetzen. Sie muss auf einer neuen Rechtsgrundlage beruhen, Erfüllungsleistungen sind dagegen keine Entschädigung.
Darüber hinaus muss es sich bei den Einnahmen, deren Ausfall ersetzt werden soll, um steuerbare Einnahmen handeln, die im Erfüllungsfall unter eine der in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 7 EStG benannten sieben Einkunftsarten fallen, weil die Vorschrift des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG keine eigene Einkunftsart begründet. Folglich können Leistungen, durch die Ansprüche ersetzt werden, die bei ihrer Erfüllung zu nicht steuerbaren Einnahmen geführt hätten, nicht unter diese Regelung fallen. Somit fallen Schadenersatzzahlungen wegen der Verletzung anderer Rechtsgüter (z.B. Gesundheit) ebenso wenig darunter wie Ansprüche auf Ausgleich eines behinderungsbedingten Mehrbedarfs oder auf Zahlung eines Schmerzensgelds.
Sind dagegen im Zusammenhang mit der Auflösung oder Beendigung eines Arbeitsverhältnisses mehrere (auch unterschiedliche) Entschädigungsleistungen jeweils als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen vereinbart, sind diese grundsätzlich einheitlich zu beurteilen. Dieser Grundsatz entbindet das FG jedoch nicht von der Prüfung, ob jede einzelne Entschädigung »als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen« i.S.d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG gewährt worden ist. Eine Leistung, für die aufgrund der Umstände nicht anzunehmen ist, dass sie eine Entschädigung für entgangene oder entgehende Leistungen darstellt, kann nicht aus Gründen der einheitlichen Beurteilung in den Besteuerungstatbestand des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG einbezogen werden.
Soweit das FG den Grundsatz der Einheitlichkeit der Entschädigung als Argument dafür angeführt hat, dass für die vereinbarte Schadenersatzzahlung nichts anderes gelten könne als für die vereinbarte Abfindung, beruht dies nach Auffassung des BFH auf einem Rechtsirrtum. Denn das FG muss nicht nur abstrakt für jede Teilzahlung ermitteln, ob sie die Voraussetzungen von § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG erfüllt, sondern es muss dabei auch berücksichtigen, in welchem Rahmen üblicherweise Abfindungen vereinbart werden. Hierzu muss es den letzten regulären Verdienst des Steuerpflichtigen, die reguläre Kündigungsfrist sowie das Aufhebungsdatum ermitteln und sodann beurteilen, in welchem Umfang eine Entschädigung für entgangene Einnahmen zu erwarten und auch gerichtlich durchsetzbar gewesen wäre.
Wenn neben einer Entschädigung, die sich in diesem Rahmen hält, eine weitere Zahlung vereinbart ist, die bei zusammenfassender Betrachtung den Rahmen des Üblichen in besonderem Maße überschreitet, spricht dies indiziell dafür, dass es sich insoweit nicht um eine Entschädigung für entgangene Einnahmen handelt. Unter der Annahme, dass die erste Teilentschädigung den Rahmen des Abfindungsanspruchs in etwa einhält, würde eine doppelt so hohe Gesamtentschädigung den Rahmen des Üblichen in besonderem Maße überschreiten.
Im Streitfall erscheint nach Auffassung des BFH auch der vom Kläger geltend gemachte Anspruch auf Aufwendungsersatz nach § 670 BGB keineswegs ausgeschlossen. Denn der Steuerpflichtige hat nachvollziehbar dargelegt, dass und weshalb er in seiner beruflichen Tätigkeit einem hohen persönlichen Risiko ausgesetzt war. Er hat dies anhand konkreter Angaben illustriert und unter Beweisantritt ausgeführt, dass diese Einschätzung nicht nur von der Polizei, sondern im Rahmen einer Vorstandssitzung auch von seinem ArbG nachweislich geteilt worden ist. Außerdem hat der Kläger konkret dargelegt, dass der Täter seine ursprüngliche Aussage, es habe sich um eine spontane Tat gehandelt, revidiert und ihm gegenüber bekundet habe, im Auftrag gehandelt zu haben.
3.1.3. Entschädigungsleistungen übersteigen die entgehenden Einnahmen
3.1.4. Entschädigungsleistungen übersteigen nicht die entgehenden Einnahmen
3.1.5. Zusammenfassende Übersicht

References: § 34
 § 19
 § 24
 § 34
 § 34
 § 34
 § 34
 § 34
 § 24
 § 670
 § 2
 § 24
 § 24
 § 24
 § 24
 § 670