Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1374-PGP.html?identifiant=BOI-IR-CESS-10-20120912
Timestamp: 2019-08-21 02:47:19+00:00

Document:
1374-PGPIR - Décès du contribuable1
BOI-IR-CESS-10-20120912
Version en vigueur du 28/04/14 au 04/03/16
2012-09-12T06:00:00.000+02:002014-04-28T12:10:08.000+02:00
Les dispositions de l'article 204 du code général des impôts (CGI) présentant les modalités particulières d'imposition en cas de décès s'appliquent, dans les mêmes conditions, en cas de décès du contribuable ou en cas de décès de l'un ou l'autre des époux ou partenaires soumis à une imposition commune.
L'impôt afférent aux bénéfices et revenus non encore taxés au moment du décès est établi au nom des époux ou partenaires. Le conjoint ou le partenaire survivant, est personnellement imposable pour la période postérieure au décès (8 de l'article 6 du CGI).
En conséquence, quel que soit le conjoint ou partenaire décédé et sous réserve de l'établissement d'une imposition distincte pour les revenus qui ne devaient échoir normalement qu'au cours d'une année postérieure au décès (cf. § 210 à 240), deux impositions sont établies l'année du décès :
une imposition commune, au nom du conjoint ou partenaire décédé et du conjoint ou partenaire survivant comprenant l'ensemble de leurs revenus et, éventuellement, ceux des enfants ou personnes à charge, pour la période du 1er janvier jusqu'à la date du décès ;
Ces dispositions se combinent avec les dispositions des articles 201 à 203 du CGI lorsque le conjoint ou partenaire décédé exploitait personnellement une entreprise industrielle, commerciale, agricole ou exerçait une profession non commerciale (cf. BOI-BIC-CESS-20).
une première imposition commune au nom du conjoint ou partenaire décédé et du conjoint ou partenaire survivant comprenant l'ensemble de leurs revenus et, éventuellement, ceux des enfants ou personnes à charge, pour la période allant du 1er janvier à la date du décès ;
Il s'agit des revenus qui, en vertu de l'article 12 du CGI et de l'article 156 du CGI, sont normalement imposables au nom du contribuable, c'est-à-dire :
les bénéfices industriels et commerciaux et les bénéfices agricoles déterminés d'après un régime de bénéfice réel, qui ont été réalisés depuis la fin du dernier exercice taxé jusqu'à la date du décès (cf. BOI-BIC-CESS-20) ;
tous les autres revenus dont le contribuable a disposé du 1er janvier jusqu'à la date du décès.
Dans la mesure où, compte tenu des statuts, le décès d'un associé d'une société définie à l'article 8 du CGI, n'entraîne pas la dissolution de cette dernière et que l'exploitation est poursuivie, les résultats sociaux sont réputés réalisés à la clôture de l'exercice. Dans ces conditions, sous réserve pour les sociétés de personnes exerçant une activité non commerciale ou agricole, de l'exercice des options prévues à l'article 73 D du CGI ou à l'article 93 B du CGI, ces résultats sont imposables, dans leur intégralité entre les mains des associés existant à la date de la clôture de l'exercice. Dans cette situation, le défunt ne peut être imposé à raison, d'une part quelconque de ces bénéfices qui n'étaient pas réalisés à la date de son décès (CE, arrêt du 10 juin 1983, n° 28922).
Dans le cas du décès d'un associé d'une société de personnes exerçant une activité professionnelle non commerciale ou agricole et dans l'hypothèse où l'option prévue à l'article 73 D du CGI ou à l'article 93 B du CGI a été exercée, le défunt est imposé sur la quote-part du résultat fiscal intermédiaire déterminé dans les conditions fixées par les articles précités (cf. BOI-BIC-CESS-20).
Sous réserve du cas des bénéfices industriels et commerciaux ainsi que des bénéfices agricoles relevant du régime du bénéfice réel qui sont imposables lors de leur réalisation, les revenus à prendre en considération pour l'assiette de l'impôt sur le revenu sont ceux dont le contribuable a disposé (article 12 du CGI et article 156 du CGI).
Ce principe général comporte toutefois une exception applicable l'année du décès du contribuable. L'article 204 du CGI prévoit en effet la taxation, l'année du décès, des revenus simplement acquis avant le décès (et donc mis à la disposition après cette date).
Remarque : Le e du 5 de l'article 158 du CGI prévoit que le montant annuel de la pension imposable des contribuables concernés par la mensualisation correspond à douze mensualités .
Ainsi, conformément au dernier alinéa du 1 de l'article 204 du CGI, les arrérages courus depuis la dernière mensualité soumise à l'impôt au titre de l'année précédente sont imposables au titre de l'année du décès.
Quant aux revenus des propriétés foncières ou des capitaux mobiliers, ils doivent être considérés comme étant acquis au jour le jour. Par suite, ceux de ces revenus dont l'échéance se situe postérieurement au décès doivent, dans la mesure où ils correspondent à la période écoulée entre le 1er janvier de l'année et la date du décès, être compris dans le revenu imposable du défunt.
Ainsi, le Conseil d'État a eu à juger de la situation d'un contribuable qui avait déposé certaines sommes au compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la société dont il était président-directeur général. Les intérêts produits par ces sommes du 1er janvier jusqu'à la date du décès avaient été comptabilisés le 31 décembre par la société à un compte de frais à payer puis portés au compte courant au début de l'année suivante. Jugé que ces produits devaient être considérés comme des revenus acquis à la date du décès et devant échoir au plus tard le 31 décembre de l'année au titre de laquelle ils étaient dus (CE, arrêt du 24 octobre 1969, n° 76585).
Font partie de ces dépenses, dans le cadre des revenus fonciers, les dépenses de réparation ou d'amélioration effectuées avant le décès mais non encore acquittées à cette date, ainsi que les impôts normalement déductibles. À cet égard, il est précisé que la taxe foncière doit être admise en déduction dans son intégralité, des revenus fonciers acquis par le défunt, dès lors qu'elle est établie en fonction de la situation existant au 1er janvier de l'année d'imposition.
À l'inverse, doivent être regardés comme des revenus que le contribuable a acquis sans en avoir la disposition avant son décès, les dégrèvements portant sur des impôts précédemment déduits des revenus du contribuable et qui ont été prononcés et ordonnancés avant le décès dudit contribuable, même si l'intéressé n'a pu être avisé de cet ordonnancement (CE, arrêt du 3 juillet 1970, n° 76692).
plus-value à court terme dont le montant net a été réparti sur l'année de réalisation et les deux années suivantes (CGI, art. 39 quaterdecies) ;
plus-value nette à long terme réalisée à la suite de la perception d'indemnités d'assurances ou de l'expropriation d'immeubles figurant à l'actif d'une entreprise et dont l'imposition a été différée de deux ans (CGI, art. 39 quindecies) ;
plus-value sur terrain à bâtir réalisée lors de l'apport d'un terrain à une société civile de construction-vente ou à une société de copropriété (I et II de l'article 238 decies du CGI) ;
plus-value sur terrain à bâtir dégagée en cas de cession rémunérée par la remise d'immeubles ou de fractions d'immeubles à édifier sur le terrain (CGI, art. 238 undecies).
Par ailleurs, l'article 238 nonies du CGI permet aux contribuables qui en font la demande de bénéficier d'un report de taxation en ce qui concerne les plus-values réalisées sur des terrains à bâtir acquis par une collectivité publique. En cas de décès du contribuable, la plus-value dont la taxation a été ainsi différée doit être rattachée aux revenus de l'année du décès, dès lors qu'il s'agit d'un revenu qui, à défaut d'une demande de report d'imposition, aurait du être taxé au titre de l'année de sa réalisation.
De même, l'article 150-0 C du CGI prévoyait un report d'imposition de la plus-value de cession de valeurs mobilières en cas de réinvestissement du produit dans la souscription de capital en numéraire d'une société dont les titres, à la date de la souscription, ne sont pas admis à la négociation sur un marché réglementé. Le décès du contribuable emportant transmission à titre gratuit des titres reçus en contrepartie de cet apport met fin au report d'imposition et entraîne l'imposition de la plus-value antérieurement reportée au titre de l'année du décès.
Cet article est abrogé pour les cessions de titres réalisées à compter du 1er janvier 2006 mais demeure applicable aux plus-values en report à la date du 1er janvier 2006.
En outre, en cas de décès du contribuable, la fraction des indemnités dont l'imposition a été différée conformément à l'article 163 A du CGI doit figurer sur la déclaration prévue à l'article 204 du CGI pour être immédiatement soumise à l'impôt sur le revenu (cf. BOI-IR-LIQ-20-30-20).
Enfin, en cas d'option, dans les conditions prévues à l'article 1663 bis du CGI, pour le paiement fractionné de l'impôt correspondant aux créances acquises visées au 1 de l'article 202 du CGI, le solde restant dû, augmenté de l'intérêt couru, devient immédiatement exigible en cas de décès du contribuable.
Toutefois, dans le cas d'un exploitant agricole placé sous le régime du forfait, le bénéfice agricole forfaitaire déterminé d'après les éléments de calcul fixés pour l'année du décès est partagé dans les conditions prévues à l'article 77 du CGI.
Les bénéfices professionnels peuvent être augmentés des plus-values déterminées conformément aux dispositions de l'article 201 du CGI et de l'article 202 du CGI, lorsque le défunt exploitait lui-même une des entreprises visées aux articles 201 du CGI et 202 du CGI (cf. BOI-BIC-CESS-20).
Les charges susceptibles d'être déduites du revenu global retenu pour l'établissement de l'imposition spéciale ainsi que celles donnant lieu, le cas échéant, à réduction d'impôt, sont celles qui ont été acquittées par le contribuable entre le 1er janvier et la date du décès.
L'imputation des déficits doit aussi être opérée conformément aux règles édictées par le I de l'article 156 du CGI. Cette imputation ne pouvant se faire que dans le cadre de la situation fiscale d'un même contribuable, le déficit global apparaissant pour l'année du décès ne peut normalement être imputé ultérieurement sur les revenus déclarés par le conjoint survivant ou les héritiers.
En application du 1 de l'article 204 du CGI, l'imposition porte, non seulement sur les revenus dont le contribuable a disposé durant l'année de son décès, mais également sur les revenus dont la disposition ou le versement résulte du décès et sur ceux que le contribuable défunt a acquis sans en avoir la disposition antérieurement à son décès. Cette mesure pourrait donc conduire à imposer, l'année du décès, des revenus normalement taxables l'année suivante.
Les dispositions de l'article 202 du CGI prévoyant, en cas de décès, l'imposition immédiate des bénéfices non commerciaux y compris ceux provenant de créances acquises et non encore recouvrées (sous réserve de l'application de l'article 202 quater du CGI et de l'article 1663 bis du CGI) n'excluent pas l'application de la mesure prévue au deuxième alinéa du 1 de l'article 204 du CGI. Une imposition distincte peut dès lors être établie lorsque la condition posée par ce dernier texte est remplie, c'est-à-dire lorsque les créances correspondent à des recettes dont la date normale d'échéance ne devait se situer qu'au cours d'une année postérieure à celle du décès (RM Vivien, JO, deb. AN du 23 mai 1983, p. 2303 et 2304).
En revanche, la mesure en cause ne trouve pas à s'appliquer si les créances non encore recouvrées au décès représentent des recettes dont l'encaissement a été seulement différé en raison, par exemple, d'aléas de recouvrement : l'échéance est alors antérieure au décès (RM Claude Pringalle, JO, déb. AN du 17 novembre 1980, p. 4829).
Remarque : les dispositions de l'article 163-0 A du CGI peuvent trouver à s'appliquer dans le cas où, parmi les revenus imposables au nom du défunt, figurent des revenus exceptionnels ou différés.
Par ailleurs, la possibilité de répartir prorata temporis les revenus entrant dans les catégories des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices non commerciaux et des bénéfices agricoles ou correspondant à une part de résultat d'une société soumise au régime de l'article 8 du CGI est ouverte au conjoint survivant, lorsque celui-ci dispose de tels revenus durant sa période d'imposition personnelle. Cette possibilité s'exerce dans les conditions définies au BOI-IR-BASE-10-10-10-40.
Les règles spécifique de liquidation de l'impôt sur le revenu en cas de décès sont prévues dans la série BOI-IR-LIQ, notamment, pour la date à retenir pour l'appréciation de la situation et des charges de famille cf. BOI-IR-LIQ-10-10-20 et pour les modalités particulières de rattachement des enfants majeurs cf. BOI-IR-LIQ-10-10-10-10-20.
Comme pour les impositions visées aux article 201 du CGI et article 202 du CGI, il est tenu compte de la législation applicable au titre de l'année au cours de laquelle est survenu le décès. Ainsi, les changements de législation qui interviennent après l'établissement de l'imposition, notamment en matière de barème de l'impôt, doivent être pris en considération. Il en résulte une régularisation à opérer sous la forme, soit d'un rôle supplémentaire, soit d'un dégrèvement.
Pour la production des déclarations : cf. BOI-IR-DECLA-20-10-10.
Les déclarations spéciales et la déclaration d'ensemble, souscrites en application de l'article 204 du CGI, sont vérifiées, dans les conditions habituelles et soumises, le cas échéant, aux mêmes sanctions pour défaut, retard, omissions ou insuffisances que les déclarations annuelles (cf. BOI-CF-INF).
Il est expressément prévu à l'article 204 du CGI, que les demandes d'éclaircissements et de justifications visées aux articles L10 et L16 du Livre des procédures fiscales ainsi que les propositions de rectifications mentionnées à l'article L57 du même livre peuvent être valablement adressées à l'un quelconque des ayants droit ou des signataires de la déclaration de succession.
Il en est de même pour l'imposition distincte de certains revenus que le contribuable a acquis avant son décès sans en avoir la disposition (cf. § 210 à 240).
Par ailleurs, l'avis d'imposition qui doit être établi au nom du défunt peut comporter à la suite le nom de l'un seulement de ses héritiers (CE, arrêt du 29 juillet 1983, n° 29840).
la première, au nom de l'époux précédé de la mention « Monsieur ou Madame », pour la période du 1er janvier jusqu'à la date du décès.
la première est établie au noms des deux partenaires séparés par le mot "ou" pour la période du 1er janvier jusqu'à la date du décès.
L'administration ne peut se prévaloir du délai spécial prévu à l'article L172 du LPF susvisé que pour réparer des insuffisances reposant sur des faits dont elle a eu connaissance à la suite de l'ouverture de la succession et qu'elle ignorait jusque-là. Ce délai ne saurait être invoqué pour établir des impositions supplémentaires au titre d'années couvertes par la prescription de droit commun dans le cas où les insuffisances constatées reposeraient sur une appréciation nouvelle des éléments dont l'administration disposait déjà avant le décès (CE, arrêt du 24 octobre 1973, nos 79260 et 79468).
Pour l'étude détaillée des différents délais de prescription applicables en la matière, il conviendra de se référer à BOI-CF-PGR-10.
/bofip/1374-PGP.html?identifiant=BOI-IR-CESS-10-20120912

References: l'article 204
 l'article 6
 § 210
 l'article 12
 l'article 156
 l'article 8
 l'article 73
 l'article 93
 l'article 73
 l'article 93
 L'article 204
 l'article 158
 l'article 204
 art. 39
 art. 39
 l'article 238
 art. 238
 l'article 238
 l'article 150
 l'article 163
 l'article 204
 l'article 1663
 l'article 202
 l'article 77
 l'article 201
 l'article 202
 l'article 156
 l'article 204
 l'article 202
 l'article 202
 l'article 1663
 l'article 204
 l'article 163
 l'article 8
 l'article 204
 l'article 204
 § 210