Source: http://www.stb-montag.de/bfh-v-r-5109-im-wesentlichen-inhaltsgleich-mit-bfh-urteil-vom-16-09-2010-v-r-5709-keine-durchbrechung-der-bestandskraft-bei-nacht%E2%80%A6/
Timestamp: 2017-10-19 06:58:45+00:00

Document:
BFH – V R 51/09 – Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 16.09.2010 V R 57/09 – Keine Durchbrechung der Bestandskraft bei nacht… - Steuerberater in Frankfurt
« BFH – V R 46/09 – Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 16.9.2010 V R 57/09 – Keine Durchbrechung der Bestandskraft bei nachtr…
BFH – VI R 18/09 – Inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 11.11.2010 VI R 17/09 – Verzicht auf mündliche Verhandlung durch beigetretenes BMF en… »
BFH – V R 51/09 – Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 16.09.2010 V R 57/09 – Keine Durchbrechung der Bestandskraft bei nacht…
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 16.9.2010, V R 51/09
Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 16.09.2010 V R 57/09 – Keine Durchbrechung der Bestandskraft bei nachträglich erkanntem Verstoß gegen das Unionsrecht – Keine Rechtswirkung eines an einen nach Verschmelzung nicht mehr existierenden Rechtsvorgänger gerichteten Verwaltungsaktes – Nichtigkeit eines Verwaltungsakts – Dauer der Einspruchsfrist verstößt nicht gegen unionsrechtliche Vorgaben – Recht auf Erstattung von Abgaben, die ein Mitgliedstaat unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhoben hat – Dualismus der Korrektursysteme
Die Klägerin ist aufgrund einer Verschmelzung Rechtsnachfolgerin der H-GmbH, die in den Streitjahren eine Spielhalle betrieb. Hieraus erzielte sie unter anderem Umsätze aus dem Betrieb von Glücksspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit.
Die Verschmelzung der H-GmbH auf die Klägerin erfolgte nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) auf Grundlage eines notariellen Vertrags vom 18. April 1997 zum 1. Januar 1997 und wurde am … November 1997 im Handelsregister der Klägerin als übernehmendem Rechtsträger eingetragen.
In den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) vor der Verschmelzung ergangenen Umsatzsteuerbescheiden für die Streitjahre wurden diese Umsätze, den Steuererklärungen der Klägerin folgend, vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) als umsatzsteuerpflichtig behandelt.
Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde für alle Streitjahre mit gesonderten Bescheiden ebenfalls gegenüber der H-GmbH aufgehoben.
Mit Urteil vom 17. Februar 2005 entschied der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) in der Rechtssache C-453/02 und C-462/02, Linneweber und Akritidis (Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94), dass Art. 13 Teil B Buchst. f der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) unmittelbare Wirkung zukomme, so dass sich ein Veranstalter oder Betreiber von Glücksspielen oder Glücksspielgeräten vor den nationalen Gerichten auf die Steuerfreiheit dieser Umsätze berufen könne. Bei Ergehen dieses Urteils lag für alle Streitjahre bereits Festsetzungsverjährung nach den Bestimmungen der AO vor. Die Einspruchsfrist für die für die Streitjahre ergangenen Umsatzsteuerjahresbescheide war bereits seit mehr als einem Jahr abgelaufen.
Das FA verwarf die Einsprüche wegen Verfristung als unzulässig.
Im anschließenden Klageverfahren vor dem FG erklärte das FA in der mündlichen Verhandlung die Bescheide über die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung für die Streitjahre 1994 bis 1996 für nichtig, da diese trotz deren Erlöschens aufgrund der Verschmelzung noch gegenüber der H-GmbH als Inhaltsadressatin ergangen seien. Für das Streitjahr 1993 wurde der Bescheid über die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung vom 12. März 1999 hingegen nicht für nichtig erklärt.
Das FG wies die Klage für alle Streitjahre als unbegründet ab.
1. Das FG geht zu Recht davon aus, dass über die "ursprünglichen" Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre 1993 bis 1996 zu entscheiden ist. Diese Bescheide sind –anders als die Bescheide, mit denen der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben worden ist– wirksam bekanntgegeben worden.
a) Ein nicht an den Rechtsnachfolger, sondern an einen nicht mehr existierenden Rechtsvorgänger gerichteter Verwaltungsakt entfaltet (diesem gegenüber) keine Rechtswirkungen (vgl. Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 21. Oktober 1985 GrS 4/84, BFHE 145, 110, BStBl II 1986, 230; BFH-Urteile vom 5. Juni 2003 I R 38/01; BFHE 202, 507, BStBl II 2003, 822; vom 25. April 2006 VIII R 46/02, BFH/NV 2006, 2037). Im Falle der Umwandlung einer GmbH durch Übertragung des Vermögens auf eine Personenhandelsgesellschaft als übernehmende Gesellschaft –wie im Streitfall– sind die GmbH als Rechtsvorgängerin und die Personenhandelsgesellschaft als Gesamtrechtsnachfolgerin verschiedene Rechtspersonen. Verwaltungsakte, die das FA nach deren Erlöschen durch Eintragung der Verschmelzung ins Handelsregister (§ 20 Abs. 1 Nr. 2 des Umwandlungsgesetzes –UmwG–), am … November 1997, an die GmbH gerichtet hat, sind danach selbst dann rechtsunwirksam, wenn sie in den Machtbereich der Rechtsnachfolgerin gelangt sein sollten (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 145, 110, BStBl II 1986, 230). Ohne Bedeutung für die Wirksamkeit der Bekanntgabe ist dagegen, dass die Registereintragung unter den Voraussetzungen des § 17 Abs. 2 UmwG auf den steuerlichen Übertragungsstichtag –im Streitfall 1. Januar 1997– zurückwirkt; denn vor der Eintragung wirksam bekanntgegebene Verwaltungsakte verlieren nicht nachträglich ihre Wirksamkeit (vgl. BFH-Urteil in BFHE 202, 507, BStBl II 2003, 822).
b) Das FG hat daher zu Recht entschieden, dass die –sämtlich vor dem … November 1997, dem Tag der Eintragung der Verschmelzung ins Handelsregister, ergangenen– Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre 1993 bis 1996 wirksam gegenüber der GmbH bekanntgegeben worden sind. Dies gilt nicht für die ebenfalls an die GmbH gerichteten Bescheide vom 1. April 1999, mit denen der Vorbehalt der Nachprüfung für die Jahre 1994 bis 1996 aufgehoben wurde. Dem hat das FA bereits durch deren Aufhebung während des finanzgerichtlichen Verfahrens Rechnung getragen. Unwirksam war auch der ebenfalls gegenüber der GmbH ergangene Bescheid über die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung betreffend Umsatzsteuer 1993 vom 12. März 1999; insoweit geht das FG im Ergebnis zu recht inzident (vgl. BFH-Urteil vom 7. Oktober 1997 VIII R 4/96, BFH/NV 1998, 1195, m.w.N.) von dessen Unwirksamkeit aus.
2. Entgegen der Auffassung der Klägerin sind die angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen nicht nichtig.
Im Streitfall liegt kein Nichtigkeitsgrund vor. Ein Verwaltungsakt ist nicht allein deswegen nichtig, weil er der gesetzlichen Grundlage entbehrt oder weil die in Betracht kommenden Rechtsvorschriften –auch diejenigen des formellen Rechts (Verfahrensrechts)– unrichtig angewendet worden sind (BFH-Urteile vom 13. Mai 1987 II R 140/84, BFHE 150, 70, BStBl II 1987, 592, und vom 26. September 2006 X R 21/04, BFH/NV 2007, 186). Der erforderliche besonders schwere Fehler liegt nur vor, wenn er die an eine ordnungsmäßige Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem so hohen und offenkundigen Maße verletzt, dass von niemandem erwartet werden kann, den Verwaltungsakt als verbindlich anzuerkennen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt, da die Klägerin selbst in ihren Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre die streitigen Umsätze als steuerpflichtig angesehen hat und das FA dem gefolgt ist.
Für Verstöße gegen Unionsrecht ergeben sich insoweit keine Besonderheiten (vgl. EuGH-Urteil vom 6. Oktober 2009 C-40/08, Asturcom Telecomunicationes SL, Slg. 2009, I-9579, Europäisches Wirtschafts- und Steuerrecht –EWS– 2009, 475, Europäische Zeitschrift für Wirtschaftrecht –EuZW– 2009, 852, unter Rdnr. 37; ebenso Urteil des Bundesverwaltungsgerichts –BVerwG– vom 17. Januar 2007 6 C 32/06, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht –NVwZ– 2007, 709). Die Gegenauffassung, nach der ein Verstoß gegen das Unionsrecht stets einen "schweren" Rechtsfehler begründen soll (vgl. de Weerth, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2008, 1368, 1369 zu § 130 AO), lässt unberücksichtigt, dass für einen unionsrechtswidrigen Bescheid keine andere Behandlung geboten ist als für einen Bescheid, der auf einer nicht verfassungskonformen Rechtsgrundlage beruht und dessen Bestand hiervon unberührt bleibt (§ 79 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht; BFH-Urteile vom 28. Juni 2006 III R 13/06, BFHE 214, 287, BStBl II 2007, 714; vom 21. März 1996 XI R 36/95, BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399).
3. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Klägerin ihren Einspruch verspätet eingelegt hat.
Die Klägerin hat mit Schreiben unter dem 16. März 2005 Einspruch gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre erhoben. Nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) war zu diesem Zeitpunkt bereits für alle Streitjahre sowohl die Monatsfrist als auch die –nach Auffassung der Klägerin "mangels Rechtsbehelfsbelehrung im USt-Recht" anwendbare– Jahresfrist für die Einlegung eines Einspruchs abgelaufen. Dies ist im Übrigen auch zwischen den Beteiligten unstreitig.
4. Die Versäumung der Einspruchsfrist durch die Klägerin ist nicht aufgrund der sog. "Emmott’schen Fristenhemmung" unbeachtlich.
Nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 25. Juli 1991 C-208/90, Emmott, Slg. 1991, I-4269 Rdnr. 23) kann sich ein säumiger Mitgliedstaat zwar bis zum Zeitpunkt der ordnungsgemäßen Umsetzung einer Richtlinie unter bestimmten Voraussetzungen nicht auf die verspätete Einlegung einer Klage berufen (vgl. zuletzt EuGH-Urteil vom 24. März 2009 C-445/06, Danske Slagterier, Slg. 2009, I-2119 Rdnrn. 53 f.). Dieser Grundsatz gilt jedoch nicht uneingeschränkt, sondern setzt das Vorliegen besonderer Umstände voraus, die sich in der Rechtssache Emmott daraus ergaben, dass ein Bürger eines Mitgliedstaates von dessen Behörden zunächst von der rechtzeitigen Einlegung einer Klage abgehalten und ihm später der Einwand der verspäteten Klageerhebung entgegengehalten wurde (EuGH-Urteil Danske Slagterier in Slg. 2009, I-2119 Rdnr. 54). Eine derartige Fallgestaltung ist im Streitfall nicht gegeben, da die Klägerin nicht daran gehindert war, innerhalb der allgemeinen Fristen ihre Umsatzsteuerfestsetzungen anzufechten (vgl. BFH-Entscheidungen vom 23. November 2006 V R 67/05, BFHE 216, 357, BStBl II 2007, 436; vom 23. November 2006 V R 51/05, BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433; vom 9. Oktober 2008 V R 45/06, BFH/NV 2009, 39; BFH-Urteile in BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399; vom 15. September 2004 I R 83/04, BFH/NV 2005, 229).
5. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist nach dem Unionsrecht weder die Dauer der Einspruchsfrist zu beanstanden noch besteht eine Anlaufhemmung bis zu dem Zeitpunkt, zu dem sie Kenntnis von der EuGH-Entscheidung Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 erlangt hat. Das FA war auch nicht verpflichtet, ihr die Wiedereinsetzung in die versäumte Einspruchsfrist zu gewähren.
a) Die Dauer der Einspruchsfrist nach § 355 AO verstößt weder gegen die unionsrechtlichen Vorgaben des Äquivalenz- noch des Effektivitätsprinzips, da nach dem EuGH-Urteil vom 19. September 2006 C-392/04 und C-422/04, I-21, Germany und Arcor (Slg. 2006, I-8559 Rdnrn. 59, 60 und 62) eine einmonatige Frist zur Einlegung eines Rechtsbehelfs angemessen ist. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf sein Urteil in BFHE 216, 357, BStBl II 2007, 436.
Das Unionsrecht verlangt auf Grundlage der aus Art. 10 Abs. 1 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften (EG) abgeleiteten Prinzipien der Effektivität und der Äquivalenz (zum Grundsatz der Zusammenarbeit vgl. EuGH-Urteil vom 8. September 2010 C-409/06, Winner Wetten, Deutsches Verwaltungsblatt –DVBl– 2010, 1298, unter Rdnrn. 55, 58) nur, dass die Mitgliedstaaten die verfahrensrechtlichen Fristen, die zur Durchsetzung des Unionsrechts einzuhalten sind, nicht ungünstiger ausgestalten als in den nur das innerstaatliche Recht betreffenden Verfahren. Weiter darf es nicht praktisch unmöglich sein, eine auf das Unionsrecht gestützte Rechtsposition geltend zu machen. Danach sind Verwaltungsakte, die nach Ablauf einer angemessenen Frist nicht mehr anfechtbar, selbst wenn sie gegen das Unionsrecht verstoßen, für die Beteiligten bindend (vgl. EuGH-Entscheidungen vom 13. Januar 2004 C-453/00, Kühne & Heitz, Slg. 2004, I-837, unter Rdnr. 24; I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnr. 51).
Die Klägerin beansprucht demgegenüber für sich eine Besserstellung gegenüber den Steuerpflichtigen, die sich nur auf eine Rechtsposition des innerstaatlichen Rechts berufen können, diese aber nicht kennen und sich nach Ablauf der Einspruchsfrist in § 355 Abs. 1 AO die formelle Bestandskraft der Steuerfestsetzung entgegenhalten lassen müssen.
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass im Zeitpunkt des Einspruchs mit Schreiben unter dem 16. März 2005, den das FG zugleich als Antrag auf Wiedereinsetzung gemäß § 110 Abs. 1 AO behandelte, mehr als ein Jahr seit dem Ende der versäumten Einspruchsfrist verstrichen war. Das FG hat eine Wiedereinsetzung –sowohl auf Antrag der Klägerin als auch von Amts wegen– daher zutreffend bereits im Hinblick auf die gemäß § 110 Abs. 3 AO einzuhaltende Jahresfrist verneint.
Entgegen der Auffassung der Klägerin ist die Jahresfrist nicht deswegen unbeachtlich, weil sie bis zum EuGH-Urteil Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 weder habe wissen können noch müssen, dass die Steuerbefreiung gemäß Art. 13 Teil B Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG unmittelbar zu ihren Gunsten anwendbar sei. Die Klägerin kann sich insoweit nicht auf das BFH-Urteil vom 8. Februar 2001 VII R 59/99 (BFHE 194, 466, BStBl II 2001, 506) berufen. Diese Entscheidung betraf die Wiedereinsetzung in die prozessuale Antragsfrist gemäß § 68 FGO a.F. bei einem fehlenden Hinweis des FA hierauf im Änderungsbescheid. Für den Streitfall, in dem es die Klägerin von vornherein unterlassen hat, Rechtsbehelfe gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen einzulegen, lässt sich hieraus nichts ableiten.
6. Die Klägerin kann auch keine Änderung der bestandskräftigen Umsatzsteuerfestsetzungen beanspruchen.
– Erstens muss die Behörde nach nationalem Recht befugt sein, die bestandskräftige Entscheidung zurückzunehmen. – Zweitens muss die Entscheidung infolge eines Urteils eines in letzter Instanz entscheidenden nationalen Gerichts gegen über dem die Änderung begehrenden Steuerpflichtigen bestandskräftig geworden sein. – Drittens muss das Urteil, wie eine nach seinem Erlass ergangene Entscheidung des EuGH zeigt, auf einer unrichtigen Auslegung des Gemeinschaftsrechts beruhen, die erfolgt ist, ohne dass der EuGH um Vorabentscheidung ersucht worden ist, obwohl die Voraussetzungen einer Vorlage gemäß Art. 234 Abs. 3 EG (nunmehr Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union –AEUV–) erfüllt waren. – Viertens muss der Betroffene sich, unmittelbar nachdem er Kenntnis von der besagten Entscheidung des EuGH erlangt hat, an die Verwaltungsbehörde gewandt haben.
aa) Bestandskräftige Steuerbescheide i.S. des § 155 AO können bei nachträglich erkannter Unionsrechtswidrigkeit –wie auch bei einem nachträglich erkannten Verstoß gegen innerstaatliches Recht– auf Grundlage der "Kühne & Heitz-Grundsätze" und den §§ 172 ff. AO nicht geändert werden, da es im steuerrechtlichen Verfahrensrecht an der hierzu erforderlichen Befugnis fehlt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 216, 357, BStBl II 2007, 436; vom 23. November 2006 V R 28/05, BFH/NV 2007, 872; in BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399; vom 8. Juli 2009 XI R 41/08, BFH/NV 2010, 1; zustimmend Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 130 Rz 32 f. und § 172 Rz 4a; v.Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO vor §§ 172 bis 177 Rz 41.1; de Weerth, Der Betrieb –DB– 2009, 2677; Tehler in Festschrift für Reiss 2008, 81, 94; Leonard/Sczcekalla, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2005, 420, 426 ff.; Birk/Jahndorf, UR 2005, 198, 199 f.; Gosch, DStR 2005, 413 ff., DStR 2004, 1988, 1991).
Im Streitfall kann offenbleiben, ob auf Grundlage der "Kühne & Heitz-Grundsätze" im Rahmen des § 130 Abs. 1 AO bei unionsrechtswidrigen Steuerverwaltungsakten (§ 118 AO) eine Ermessensreduzierung eintreten und ein Überprüfungs- oder Änderungsanspruch bei bestandskräftigen Steuerverwaltungsakten bestehen kann (so Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler –HHSp–, § 130 AO Rz 22 ff.; Jahndorf/Oellerich, DB 2008, 2559, 2564). Selbst wenn dies zutreffen sollte, verletzt die abweichende Rechtslage für Steuerbescheide (vgl. § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d AO) nicht das Äquivalenzprinzip. Der nach nationalem Recht bestehende Dualismus der abgabenrechtlichen Korrekturvorschriften mit voneinander unabhängigen Regelungssystemen –§§ 130, 131 AO einerseits und §§ 172 ff. AO andererseits– ist ein Grundprinzip des steuerrechtlichen Verfahrensrechts (vgl. Wernsmann in HHSp, vor §§ 130 bis 133 AO Rz 43, 114 ff.; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, Vorbemerkungen zu §§ 172 bis 177 AO Rz 6; v.Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO vor §§ 130 bis 133 Rz 8; Klein/Rüsken, a.a.O., § 172 Rz 1; Pahlke/Koenig/Koenig, Abgabenordnung, 2. Aufl., vor §§ 172 bis 177 Rz 5). Dem Äquivalenzprinzip wird genügt, wenn innerhalb der verfahrensrechtlich jeweils eigenständigen Änderungsregelungen für rechtswidrige bestandskräftige Steuerverwaltungsakte einerseits und für Steuerbescheide andererseits dieselben Änderungsmöglichkeiten zur Durchsetzung der sich aus dem nationalem Recht und dem Unionsrecht ergebenden Ansprüche bestehen (vgl. z.B. EuGH-Urteil Asturcom Telecomunicationes SL, Slg. 2009, I-9579, EWS 2009, 475, EuZW 2009, 852, unter Rdnrn. 49 f.). Dies ist vorliegend der Fall, da Verstöße gegen innerstaatliches Recht und das Unionsrecht innerhalb der beiden Änderungssysteme gleich behandelt werden.
Der Grundsatz der Effektivität ist entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin nicht verletzt, wenn der Steuerpflichtige eine Steuerfestsetzung des FA bestandskräftig werden lässt, weil eine künftige Rechtsprechungsänderung des EuGH oder BFH zu seinen Gunsten u.U. nicht absehbar ist (Senatsurteil in BFH/NV 2008, 1889, unter II.1.d). Denn durch das Rechtsinstitut der Bestandskraft bezweckt der Gesetzgeber den Eintritt der Rechtssicherheit und des Rechtsfriedens. Dieser Zweck würde vereitelt, wenn die Bestandskraft nachträglich durchbrochen werden könnte und dies von der regelmäßig schwierig zu beurteilenden Vorhersehbarkeit einer Rechtsprechungsänderung des EuGH oder des BFH abhängig gemacht würde. Es ist –wie bereits unter II.4.b erläutert– Sache des Steuerpflichtigen, unter Übernahme des Kostenrisikos seine Chance zur Herbeiführung der Korrektur einer entgegenstehenden Rechtsprechung zu wahren, indem er Rechtsmittel einlegt (Senatsurteil in BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433). Sieht der Steuerpflichtige hiervon ab, nimmt er den Eintritt der Bestandskraft auch für den Fall einer späteren Rechtsprechungsänderung bewusst in Kauf.
dd) Aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 4. September 2008 2 BvR 1321/07 (Deutsches Steuerrecht/ Entscheidungsdienst 2009, 62) ergibt sich ebenfalls nichts anderes. Zwar hat das BVerfG dort ausgeführt, der EuGH habe die Fragen zur Durchbrechung der Bestandskraft unionsrechtswidriger belastender Verwaltungsakte der Mitgliedstaaten noch nicht erschöpfend beantwortet und es sei unklar, welche Bedeutung der vom EuGH in der "Kühne und Heitz-Entscheidung" aufgestellten Voraussetzung zukomme, die Behörde müsse nach nationalem Recht befugt sein, die Verwaltungsentscheidung zurückzunehmen. Die vom BVerfG hierzu zitierten Schrifttumsauffassungen beziehen sich aber zu Recht ausschließlich auf die –für Steuerbescheide nach § 155 AO nicht maßgeblichen– §§ 48 Abs. 1 Satz 1, 51 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG), die für rechtswidrige unanfechtbare Verwaltungsakte im allgemeinen Verwaltungsrecht wie in § 130 Abs. 1 AO –anders als die §§ 172 ff. AO– unter bestimmten Voraussetzungen eine ermessensgebundene Überprüfungs- und Änderungspflicht vorsehen (vgl. im Hinblick auf unionsrechtswidrige Verwaltungsakte zu den §§ 48, 51 VwVfG BVerwG-Urteile vom 22. Oktober 2009 1 C 26/08, DVBl 2010, 261; vom 17. Januar 2007 6 C 32/06, NVwZ 2007, 709).
d) Auch die zweite Voraussetzung der "Kühne & Heitz-Rechtsprechung" liegt nicht vor. Die Klägerin hat –wie sie selbst einräumt– gegen die bestandskräftigen Umsatzsteuerfestsetzungen nicht die ihr zur Verfügung stehenden Rechtsbehelfe (vgl. EuGH-Urteil I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnrn. 53 f.) ausgeschöpft (vgl. zu diesem Erfordernis BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 229; Kanitz/Wendel, EuZW 2008, 231, 232; Ludwigs, DVBl 2008, 1164, 1170; Müller/Seer, Internationale Wirtschaftsbriefe Fach 11, Gruppe 2, 865, 875; Rennert, DVBl 2007, 400, 408; Ruffert, Juristenzeitung 2007, 407, 409). Die Gegenauffassung von Meilicke (DStR 2007, 1892, 1893; ders., BB 2004, 1087 ff., und Schacht/Steffens, BB 2008, 1254, 1255), nach der die Rechtslage hinsichtlich dieser Voraussetzung nicht abschließend geklärt sein soll, vermag nicht zu begründen, warum und in welcher Hinsicht nach den Ausführungen des EuGH im Urteil I-21 Germany & Arcor in Slg. 2006, I-8559 noch Klärungsbedarf besteht.
7. Im Streitfall sind die von der Klägerin aufgeworfenen Vorlagefragen 6. und 7. zu den Voraussetzungen des unionsrechtlichen Entschädigungsanspruchs nicht entscheidungserheblich, da sie im vorliegenden Verfahren nur die Änderung der bestandskräftigen Steuerfestsetzungen, nicht aber auch einen Erlass der Steuer begehrt.
b) Der Senat hat bereits mehrfach entschieden, dass bei Vorliegen der Voraussetzungen eines unionsrechtlichen Entschädigungsanspruchs nur ein Erlass der Steuer gemäß § 227 AO in Betracht kommt (vgl. BFH-Entscheidungen vom 13. Januar 2005 V R 35/03, BFHE 208, 398, BStBl II 2005, 460; in BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433; in BFH/NV 2008, 1889; vom 5. Juni 2009 V B 52/08, BFH/NV 2009, 1593). Mangels einer Unionsregelung über die Erstattung zu Unrecht erhobener inländischer Abgaben ist es Aufgabe des innerstaatlichen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten, insoweit die Verfahrensmodalitäten zu regeln (vgl. EuGH-Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation in Slg. 2006, I-11753, unter Rdnr. 203).
8. Der Senat folgt im Übrigen nicht der Anregung der Klägerin, gemäß Art. 267 AEUV eine Vorabentscheidung des EuGH einzuholen. Die von der Klägerin aufgeworfenen Fragen zu den Voraussetzungen, unter denen eine Korrektur bestandskräftiger Steuerbescheide auf Grundlage der "Kühne & Heitz-Rechtsprechung" des EuGH in Betracht kommt sowie zu Beginn und Dauer der Einspruchs- und Wiedereinsetzungsfrist bei nicht zutreffender Umsetzung einer Richtlinienbestimmung sind –wie dargelegt– bereits geklärt (vgl. unter II.5.). Unter diesen Umständen besteht für den Senat keine Vorlagepflicht (vgl. zu den Voraussetzungen EuGH-Urteile vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81, C.I.L.F.I.T. u.a., Slg. 1982, 3415, unter Rdnr. 21; vom 6. Dezember 2005 C-461/03, Gaston Schul, Slg. 2005, I-10513; vom 15. September 2005 C-495/03, Intermodal Transports, Slg. 2005, I-8151).
9. Es kommt schließlich keine Aussetzung des Verfahrens und Vorlage gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) an das BVerfG in Betracht. Die unter II.5. dargelegten möglicherweise unterschiedlichen Rechtsfolgen für die Aufheb- und Änderbarkeit von bestandskräftigen Steuerverwaltungsakten i.S. des § 118 AO und von Steuerbescheiden gemäß § 155 AO, wenn nachträglich deren Unionsrechtswidrigkeit festgestellt wird, führen wegen des Dualismus der Korrektursysteme in §§ 130 ff. AO und §§ 172 ff. AO nicht zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung i.S. des Art. 3 Abs. 1 GG.

References: § 164
 Art. 13
 § 17
 § 130
 EuGH 
 § 355
 Art. 10
 § 355
 § 110
 § 110
 Art. 13
 § 68
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 234
 Art. 267
 EuGH 
 § 155
 § 130
 § 172
 § 130
 § 130
 § 172
 § 172
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 § 155
 § 130
 EuGH 
 § 227
 Art. 267
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 100
 § 118
 § 155
 Art. 3