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Timestamp: 2019-03-23 06:43:23+00:00

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Processo: 1554/09.1BELRS
ERRO NOS PRESSUPOSTOS.
Sumário: 1.	Ocorrendo operação de fusão, os direitos e deveres tributários da sociedade extinta transferem-se para a sociedade incorporante;
2.	Porém, as irregularidades e outras anomalias constatadas, em acção inspectiva à sociedade incorporante, na execução da contabilidade da sociedade extinta não podem formar (ou formar também) o juízo da AT quanto à falta de credibilidade dos valores declarados e inscritos na contabilidade da sociedade incorporante.
3.	No contencioso tributário, que é de mera anulação, não cabe ao tribunal averiguar se as irregularidades constatadas na contabilidade da sociedade impugnante eram, per si, suficientes para fundar um juízo de descrédito sobre a sua contabilidade e legitimar o recurso à utilização de métodos indirectos na determinação do lucro tributável.
Decisão Texto Integral: 1554/09.1BELRS
ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL
A Exma. Representante da Fazenda Pública, recorre da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “H…….. – Sociedade de Construções, S.A.” contra a liquidação de IRC/2004 e respectivos Juros Compensatórios.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo (fls.412).
Nas alegações de recurso, a Recorrente formulou as seguintes, «CONCLUSÕES:
I - O presente recurso visa a decisão proferida no processo em referência, que julgou procedente a presente impugnação judicial apresentada pela Impugnante "H……… - Sociedade de Construções, SA" (doravante designada por Recorrida), e como tal, decidiu pela anulação do acto de liquidação de IRC e respectivos juros compensatórios, referente ao exercício de 2004.
11 - Tendo sido efectuadas correcções através do recurso de métodos indirectos, no âmbito do Código de IRC, incidindo sobre o exercício de 2004, tendo resultado imposto em falta no valor de € 593.632,18 e € 91.114,75 de juros compensatórios.
111 · Da análise	contabilística	da Recorrida	ao exercício	de 2004, constatou que o seu volume de negócios compreendia a venda de fracções de imóveis sitos em T...., em Lisboa, encontrando-se os valores de venda constantes da contabilidade em harmonia com os das respectivas escrituras de compra e venda, mas inferiores aos efectivamente praticados.
IV	- Os adquirentes de algumas das fracções admitiram as omissões de valores nas escrituras de compra e venda, tendo inclusivamente efectuado o pagamento voluntário nos Cofres do Estado, do respectivo IMT em falta, pelos valores omitidos (ou seja, pela diferença entre o valor constante da escritura e o valor real com que o imóvel foi transmitido).
V	- Tais documentos comprovativos e fidedignos consubstanciam-se, essencialmente, no levantamento de sigilo bancário efectuado a alguns dos clientes (com autorização destes), cheques emitidos (ao portador) e levantados por um funcionário da empresa vendedora, cheques emitidos no acto da assinatura do contrato de promessa de compra e venda ou cheques ao portador, referentes a valores pagos a título de reserva.
VI	- Sendo que, o apuramento dessas mesmas divergências teve na sua génese, os valores de escritura, nomeadamente, através de auto denúncias por parte dos adquirentes das fracções que se encontravam devidamente documentadas por contratos promessa de compra e venda, cheques e recibos de quitação, assinados por um dos administradores em funções.
VII	- De modo que, ao ser detectada a existência de elementos que descredibilizam os valores de venda declarados nas escrituras de compra e venda das fracções autónomas identificadas no relatório e que foram contabilizados pela Recorrida, evidencia-se, indubitavelmente, a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável do exercício de 2004.
VIII - Todas as situações descritas retiram credibilidade à contabilidade da empresa e todo o valor probatório que a lei lhe atribui, revelando falta de rigor e indícios fundados de que a contabilidade não representa de forma clara, inequívoca e exacta a sua situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido.
IX- É entendimento pacífico na jurisprudência que "O recurso a métodos indiciários para apuramento da matéria colectável só é permitido quando constatados que sejam algum ou alguns dos pressupostos legais que o autorizam, por força deles a AF se vê impossibilitada de por forma directa e exacta quantificar tal matéria"- cfr AC. do TCA Sul de 21.10.2004;
"Isto porque o recurso a métodos indirectos de avaliação da matéria tributável só é legalmente possível quando o recurso a correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, já que constitui um método excepcional de tributação do rendimento, que só pode ser utilizado quando se mostra inviabilizada a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação dessa matéria colectável" - AC. TCA Sul de 16.03.2005.
X	- Com efeito, o Relatório de Inspecção Tributária, indica concreta e especificamente os critérios e elementos de que se socorreu na determinação, presumida, dos valores alcançados, permitindo a um destinatário normal perceber a razão da imputação dos proveitos nos termos em que o foram, pelo que, sendo este o fim visado pelo dever de fundamentação, e permitindo perceber perfeitamente as razões pelas quais o concreto valor de proveitos que foi considerado, parte deles presumidos, uma vez que houve recurso a métodos indirectos, mas estando devidamente explicada a forma como, através de elementos conhecidos, se inferiu o valor dos proveitos presumidos e não reflectidos na contabilidade, não se verifica a falta de fundamentação.
XI	- Para além de que, a contabilidade da Recorrida não foi elaborada de acordo com a normalização contabilística, conforme refere o n.º 3 do art.º 17° do CIRC, nem observa o preceituado no art.º 115° do mesmo Código, dado que, não revela a verdadeira dimensão das operações realizadas pelo sujeito passivo, não apurando correctamente o valor total das vendas e distorcendo dessa forma os resultados reais, por se ter constatado ocultação de valores e de factos que deveriam ser revelados à Administração Tributária.
XII	- Donde resulta de todo o exposto que, não se vislumbra que a actuação da Autoridade Tributária padeça de ilegalidade, que invalide a fixação impugnada, pelo que será de manter a liquidação de IRC no ordenamento jurídico-fiscal.
XIII	- Assim, a douta sentença ora recorrida, a manter-se na ordem jurídica, é convencimento da Fazenda Pública que incorreu em erro de julgamento.
Nestes termos, em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve	ser dado provimento	ao presente recurso, revogando-se, em consequência a douta sentença ora recorrida, com as legais consequências, assim se fazendo por Vossas Excelências a costumada JUSTIÇA.»
A Recorrida apresentou contra-alegações que culmina com as seguintes «Conclusões.
A.	A Ilustre Representante da Fazenda Pública, interpõe recurso da douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, entendendo que a mesma deve ser submetida a nova apreciação jurisdicional, já que aí se "...conclui que a Administração Tributária não comprovou a verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta da matéria tributável da ora Impugnante, o que prejudica o conhecimento dos demais vícios invocados (cfr. artJ2 608J2, n.!2 2 NCPC, aplicável ex vi art.º 2.º, a/. e) do CPPT), e conduz à necessária procedência da presente Impugnação";
B.	Por seu turno a impugnante, aqui recorrida, tal como foi pontual e detalhadamente analisado e ponderado pela douta decisão do Tribunal ad quo, entende que conseguiu, não só, pôr em causa os indícios avançados pela Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), como criar a convicção no tribunal de que a sua contabilidade é verdadeira, consequentemente, inexiste qualquer necessidade de apurar a sua matéria colectável com recurso a métodos indirectos;
C.	Entendemos, por isso, que nenhuma censura merece a aliás douta sentença recorrida;
O. A Fazenda Pública, através da sua Representante, continua a debruçar-se sobre a conclusão de que "Os factos mencionados constituem, assim, indícios fundados de que, com referência ao exercício de 2004, a contabilidade não reflete a exacta situação patrimonial da empresa, nem o resultado efectivamente obtido, pois contraria o disposto no art.º 17 e 115º do CIRC, uma vez que não reflete todas as operações realizadas, retirando-lhe toda a credibilidade e legitimando assim o recurso à avaliação indirecta." (cfr. artigo 25º. da petição de recurso) (sublinhados nossos);
E.	É que a Representante da Fazenda Pública continua a afirmar que são vários os elementos que descredibilizam os valores de venda declarados nas escrituras de compra e venda e que foram contabilizados pela recorrida, tornado inviável a quantificação directa e exacta da sua matéria tributável;
F.	Neste contexto o Ilustre Representante da fazenda Pública invoca que duas das escrituras de compra e venda "...não reflectem de forma verdadeira e apropriada os valores reais da transacção ....";
G.	Tal como o tribunal a quo referiu, nenhuma falha na contabilidade da recorrida é apontada no Relatório de lnspecção, a não ser duas irregularidades atinentes à venda de imóveis por valor superior ao que consta dos contratos-promessa;
H.	A este propósito, as duas situações referem-se à venda das fracções "NA" e "BE" do prédio urbano inscrito na respectiva matriz da freguesia de Campo Grande sob artigo 15….;
I.	Constatando, o tribunal a quo, com base no Relatório de lnspecção, que os valores escriturados foram inferiores aos constantes dos contratos-promessa de compra e venda, nada mais;
J.	Efectivamente, nada mais é apontado, sendo certo que nenhum dos adquirentes em causa declarou ter escriturado o negócio por valor inferior ao real, nem nenhuma prova existe nesse sentido, sento tal conclusão inferida pela lnspecção Tributária pela circunstância de os contratos-promessa de compra e venda possuírem um valor superior ao constante das respectivas escrituras de compra e venda;
K. Contudo, de acordo com o tribunal a quo "De facto, a mera existência de dois contratos-promessa de compra e venda em que constava um preço superior ao que depois veio a constar das respectivas escrituras de compra e venda, é manifestamente insuficiente para que possa considerar que o valor escriturado não corresponda ao real.";
L De forma bastante directa e assertiva, afirma ainda a douta sentença recorrida que "não existe qualquer elemento minimamente seguro de que a escritura da Impugnante não reflita a sua verdadeira situação tributária, tanto mais que das 58 escrituras outorgadas no período que releva, a lnspecção Tributária apenas aponta estas duas situações, que nem sequer são comprovadas de que os valores declarados não correspondam aos reais, pelo que não são, manifestamente, fundamento bastante para abalar a credibilidade da escrita da Impugnante.";
M. A este propósito note-se o relato efectuado pela aqui recorrente (Vd artº.s 77.º a 131.º destas contra-alegações de recurso), da metodologia seguida pela AT para identificação destas duas situações;
N.	Efectivamente, o Relatório de inspecção, não clarifica por que motivo as circunstâncias concretas foram impeditivas da comprovação directa da matéria
colectável, ao arrepio do que é exigido, desde logo, pelo disposto no artigo 77.º, n.º 4 e 88.º da LGT;
O.	Na verdade, tal demonstração não resulta do Relatório de lnspecção, no qual, partindo do princípio que os dois adquirentes haviam faltado com a verdade, concluiu que havia proveitos não declarados e, consequentemente, que se justificava o recurso à avaliação indirecta;
P. Ora, perante a simplicidade de tal discurso, o que, afinal, importa analisar é se, à face da lei, a administração fiscal poderia presumir, com base numa alegada omissão de proveitos relativa a algumas fracções (duas} vendidas pela recorrida, que o valor de venda das remanescentes, constante da contabilidade da recorrida, não correspondia ao real, e que, como tal, aquele deveria ser determinado por aplicação de métodos indirectos;
Q. Recordemos, por isso, o devido enquadramento legal desta situação;
R. Se atentarmos no disposto no artigo 88.º, alínea b} da LGT, facilmente constatamos que, para o poder fazer, a administração fiscal, teria, em primeira linha, de concluir que estaria a comparar o comparável e, que, como tal existia in casu uma "manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado dos bens" ou que existiam "factos concretamente identificados através dos quais" se encontrasse "patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada";
S.	Em segunda linha, teria, ainda, de concluir que tal situação inviabilizava o apuramento da matéria tributável da recorrida, impossibilitando a sua comprovação e quantificação directa e exacta- cfr. artºs. 87.º e 88.º da LGT;
T.	No discurso fundamentador utilizado para efeitos de aplicação da metodologia indirecta, a administração fiscal não poderia ainda olvidar que:
-	no nosso ordenamento jurídico, o regime regra de tributação é o do método declarativo- cfr. artº. 81.º da LGT;
-	a fixação da matéria tributável por métodos indirectos constitui um método excepcional de tributação do rendimento, e que, por isso, só é legalmente possível quando o recurso a correcções técnicas se revele, de todo, impraticável- cfr. artº. 87.º da LGT;
-	a administração fiscal tem o ónus de demonstrar a factualidade susceptível de abalar a presunção de verdade das operações constantes da escrita do contribuinte- cfr. art2. 75.2 da LGT; e que,
- em caso de determinação da matéria colectável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação- cfr- art2. 74.2, n.2 3 da LGT.
U.	Ora, ao contrário do que lhe competia, em momento algum se clarifica por que motivo as circunstâncias concretas foram impeditivas da comprovação directa da matéria colectável, ao arrepio do que é exigido, desde logo, pelo disposto no artigo 77.2, n.2 4 e 88.2 da LGT;
V.	Quanto ao sentido da nossa jurisprudência relativamente a esta matéria ver, entre muitos outros, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo, de 28.09.2004 e o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, n.2 361/04, de 29-03-2005, devidamente transcritos nos pontos 41 e 42 destas contra-alegações;
W.	Por outro lado, sempre caberia à Administração Tributária provar não só a existência das anomalias, mas também de que forma as mesmas inviabilizam o apuramento da matéria tributável por via directa;
X.	Neste sentido, o Relatório, a esse nível, é conclusivo ao alegar a necessidade de recurso a métodos indirectos, sem que seja evidenciado por que motivo as "irregularidades" verificadas são impeditivas de apuramento, por métodos directos, da matéria colectável;
V. Por isso, bem andou, também quanto a este aspecto, a douta sentença recorrida;
Z. Persistem as razões para que a empresa contribuinte não compreenda esta atitude da administração fiscal, teimando que a determinação da matéria colectável da empresa se fizesse com base no recurso à aplicação de métodos indiretos, porquanto tem a sua contabilidade devidamente organizada, tem as suas obrigações declarativas em dia, os livros selados escriturados, não tem dívidas para com a Segurança Social, o fisco, trabalhadores ou fornecedores, a sua contabilidade revela margens de lucro acima da média do sector, estando a mesma devidamente validada por Revisor Oficial de Contas;
AA. É perfeitamente possível efectuar o apuramento do lucro tributável com base na análise dos documentos contabilísticos e fiscais existentes na empresa, arquivados em boa ordem e totalmente disponíveis para a administração fiscal, desde que esta os queira analisar convenientemente;
BB. Ainda assim, refira-se que os valores constantes das escrituras são bastantes superiores aos valores patrimoniais tributários (VPT) apurados pela Administração Tributária no ano em causa: a fracção "NA" foi escriturada por € 135.000,00, sendo o VPT de € 114.610,00, e a fracção "BE" foi escriturada por 121.500,00, sendo o VPT de € 100.192,50 (cfr. factos provados 7. e 12.);
CC. E, no caso da recorrida, os valores praticados ficaram quase sempre acima dos valores patrimoniais, numa média de 16%;
DO. Ainda assim, a sentença recorrida afirma precisamente que, pese embora o VPT possa não corresponder ao valor de mercado, não deixa de ser indício do seu valor aproximado, pelo que a existir manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado das fracções em causa, a mesma verifica-se em prejuízo da recorrida e não o oposto (cfr. artigo 88.º, n.º 1, alínea d) da LGT);
EE. A manterem-se os valores presumidos pela administração fiscal no seu Relatório a empresa atingiria preços de venda, que conduziriam ao cálculo de margens brutas de comercialização superiores a 40%;
FF. Tendo a administração fiscal considerado que a ora recorrida não organizou a sua contabilidade do ano de 2004 de modo a determinar-se o lucro tributável, deveria a administração fiscal ter agido de acordo como já referimos com o disposto no artº. 83.º da LGT, socorrendo-se igualmente do disposto no n.º 1do artº. 90.º da LGT;
GG. É que, repete-se, não se tomou em linha de conta o disposto no artº. 90.º da LGT:
"Em caso de impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, a determinação da matéria tributável por métodos indirectos poderá ter em conta os seguintes elementos: ...".
HH. Não basta à administração fiscal indicar os critérios utilizados na avaliação indirecta, necessário se torna, conforme a segunda parte do n.º 3 do artº. 84.º da LGT: "... a ponderação dos factores que influenciaram a determinação do seu resultado.", ponderação essa que não foi tomada em linha de conta;
11. Aliás, bem andou a decisão ora objecto de recurso quando afirma que "Não basta à Administração Tributária referir que a contabilidade do sujeito passivo padece de irregularidades; é imperativo, dado o carácter subsidiário da avaliação indirecta, que se demonstre que essa irregularidades são de tal forma graves que não permitem a correcção por métodos directos, o que não é de todo evidenciado no caso em apreço.";
JJ. Termos em que a o tribunal a quo concluiu que a Administração Tributária não comprovou a verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta da matéria colectável da ora recorrida, conduzindo à necessária procedência da Impugnação apresentada, e, em consequência, anulando o acto de liquidação impugnado, com todas as consequências legais, nomeadamente a restituição do montante que tenha sido eventualmente pago e ao pagamento de juros indemnizatórios respectivos;
KK. Finalmente, importa salientar que a recorrida, na sua impugnação, invocou diversos vícios, uns dizendo respeito à legalidade do recurso aos métodos indirectos e outros com o excesso de quantificação, e ainda um outro respeitante à preterição de formalidade essencial que se prende com a circunstância de terem sido elaborados dois Relatórios de lnspecção absolutamente iguais, para duas empresas distintas;
LL. Contudo, uma vez que o tribunal a quo concluiu que a AT não comprovou a verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta da matéria tributável da recorrida, conduzindo à necessária procedência da Impugnação, ficou prejudicado o conhecimento dos demais vícios invocados, de acordo com o artigo 608.º, n.º 2 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi do artigo 2.º, alínea e) do CPPT.
MM. Ou seja, os seguintes:
i). Vício de violação do disposto no artº. 23º. do CIRC, porquanto as correcções efectuadas pela administração fiscal impedem a consideração dos custos efectivamente suportados pela recorrida;
ii). Vício de violação do disposto na alínea b) do nº. 3 do artº. 17º. do CIRC, porquanto as correcções efectuadas pela administração fiscal impedem que a contabilidade da recorrida reflicta todas as operações realizadas;
i	ii). Vício de violação do disposto no nº. 2 do artº. 3º. do CIRC, porquanto a liquidação efectuada, que o tribunal a quo bem anulou, conduz a um lucro tributável corrigido que não é o real, já que no apuramento dos valores do património líquido não estão reflectidas os custos incorridos pela sociedade executada.
NESTES TERMOS e nos demais Direito sempre com o mui douto suprimento de V. Exas., deve ser negado provimento ao recurso e, em consequência ser confirmada, na sua integralidade, a douta Decisão ora Recorrida que quanto à liquidação de IRC do exercício de 2004, no valor de € 593.632,18 (quinhentos e noventa e três mil, seiscentos e trinta e dois euros e dezoito cêntimos), anula o acto tributário de liquidação impugnado (imposto e juros), na exacta medida em que o mesmo resultou da correcção efectuada.
Para que assim se fazendo a Vossa verdadeira e costumada
A Exma. Senhora Procuradora-Geral-Adjunta emitiu mui douto parecer em que conclui pela procedência do recurso, destacando que a sentença errou, nomeadamente, ao considerar que do Relatório de Inspecção Tributária apenas se extrai que o valor do contrato promessa é superior ao constante das escrituras de venda.
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões da alegação da Recorrente (cf. artigos 634.º, n.º4 e 639.º, n.º1 do CPC), a questão que importa resolver reconduz-se a indagar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao concluir não estarem reunidos os pressupostos de que depende o recurso à avaliação indirecta.
. No ano de 2001. a ora Impugnante iniciou a construção de uma urbanização composta por 5 lotes de edifícios multifamiliares nos então terrenos para construção que deram origem aos prédios urbanos referidos no ponto anterior, com o nome comercial de "Telheiras Residence", que totalizavam 1.84 fogos destinados a habitação, possuindo ainda diversas fracções destinadas a comércio e a estacionamentoi
Cfr. depoimento da 3·a e 4.a testemunhas da Impugnante; igualmente o Relatório de lnspecção, designadamente a fls. 8 do mesmo, presente a fls. 176 e ss. do processo administrativo tributário (PAT) em apenso; e documento de fls. 203 e ss. dos autos, não impugnado, em particular a sua página 12.
3· Durante o ano de 2004 a C…. C…. das Telheiras, S.A. alienou 240 fracções da urbanização referida no ponto anterior, sendo 1.82 vendidas entre oJ..OJ..2oo4 e 3J..05.2004 e as restantes 58 vendidas após 3J..05.2004i
Cfr. Relatório da lnspecção a fls. 176 e ss. do PAT em apenso, em especial fls. 8 do mesmo e seu Anexo 17 (fls. 371 e ss. do PAT), onde constam as datas das escrituras.
4· Em cumprimento da ordem de serviço n.0 Ol2…….55 de o6.J.o.2oo8, foi a escrita da C. C.T., S.A. objecto de fiscalização pela Equipa 22 da Divisão 11 dos Serviços de lnspecção Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Lisboa, relativamente ao exercício do ano de 2004i
Cfr. fls. 183 do processo administrativo tributário (PAT) em apenso- fls. n do Relatório de lnspecção.
5· Em cumprimento da ordem de serviço n.0 Ol2……..56 de o6.J.o.2oo8, foi a escrita da Impugnante objecto de fiscalização pela Equipa 22 da Divisão 11 dos Serviços de lnspecção Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Lisboa, relativamente ao exercício do ano de 2004i
Cfr. fls. 178 do processo administrativo tributário (PAT) em apenso- fls. 5 do Relatório de lnspecção.
6.	Em resultado da qual foi elaborado relatório em que se propunham correcções no montante de €J..64o.o84,39, alterando a matéria colectável da ora Impugnante de
€597.450,56 para €2.237.534,95, e que mereceu a concordância do Sr. Director de Finanças de Lisboa, por despacho de 27.02.2009i
Cfr. Relatório de lnspecção a fls. 76 e ss. do PAT em apenso, em particular as suas fls. 5 e 3 ; despacho a fls. 74 do PAT em apenso.
7·	Sendo que em tal relatório consta, além do mais, o seguinte:
«II.OBJECTIVOS 1 ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA
( ...}
11.3·3· Actividade exercida
No decorrer do exercício de 2004 a H……. incorporou por fusão, mediante a
transferência global do património da sociedade incorporada – C.C.T., S.A. - com o NIPC soa o67 ….., pelo valor contabilístico, constante do balanço da sociedade incorporada, com a consequente extinção desta. A escritura defusão realizada a 30 de Dezembro de 2004 teve efeitos a 31 de Maio de 2004 assumindo a H…… a posição contratual em todos os contratos em que a sociedade incorporada – C. C. T., 5 A. - era parte, assim como todas as responsabilidades perante credores, evidenciados no referido balanço.
A actividade centrou-se no projecto de Urbanização "Telheiras Residence", sito no Campo Grande, activo detido pela CCT, que no exercício de 2004 alienou 256 Jracções dispersas por 5 artigos matriciais. Das 256 fracções, 16 apesar de as escrituras se terem realizado em Junho de 2004, já haviam sido contabilizadas como proveito no exercício de 200J, correspondendo a um montante total de 4·45o.ooo,oo€.
Assim, em 2004, foram alienadas e reconhecidas como proveito um total de 240 fracções, relativas ao empreendimento "Telheiras Residence", repartidas da seguinte forma:
As escrituras foram realizadas pela CCT, no entanto, e, atendendo a que a escritura de fusão teve efeitos a 31 de Maio de 2004, em termos de proveitos 182 fracções foram consideradas proveito pela CCT e 58 pela H…….
Para além dos proveitos incorporados por via da fusão, entre o período compreendido entre 1 de Junho e 31 de Dezembro, a H……… contabilizou ainda proveitos decorrentes da alienação de 3Jracções quefaziam parte das suas existências.
11.3.4· Diligências efectuadas
Foram enviadas Notificações para os adquirentes das fracções vendidas em 2004, tendo sido solicitados os seguintes documentos:
. Fotocópia da escritura;
. Fotocópia do contrato promessa de compra e venda;
. Fotocópia dos meios de pagamento utilizados na respectiva aqutstçao, nomeadamente cópia dos cheques emitidos, prova documental no caso de ter sido efectuada por transferência bancária, ou justificativo de qualquer outro meio de pagamento utilizado;
. Fotocópia do comprovativo do pagamento do IMT adicional ou do requerimento
para o seu pagamento, entregue no Serviço de Finanças, caso haja diferença entre o real e o constante da escritura .
. Justificação da diferença, caso existisse, das hipotecas bancárias sobre o imóvel em valor superior ao da escritura. Identificar os empréstimos efectuados no âmbito da aquisição do imóvel e com ele relacionados.
De notar que apesar de terem sido alienadas 240 fracções foram envidas apenas 157
notificações, isto porque em diversas situações se constatou que um mesmo contribuinte adquiriu váriasfracções.
Em resposta, os adquirentes deslocaram-se aos nossos serviços, sito na Alameda dos Oceanos, Lote 1.06.1.02, 1998-027 Lisboa, conforme tinham sido notificados, outros enviaram carta, fax ou e-mail, entregando-nos os elementos solicitados alguns dos quais descredibilizam os valores de venda declarados nas escrituras de compra e venda pela empresa, pelo que tivemos necessidade de proceder à quantificação indirecta de cada fracção.
De referir que apenas 23 adquirentes não responderam à nossa notificação(. ..)
•	DESCRIÇÃO	DOS	FACTOS	E	FUNDAMENTOS	DAS	CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS
-	MOTIVO E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
A tendendo a que no decurso de 2004 houve um processo defusão com efeitos a 31 de Maio de 2004,foram abertas 2 0/'s:
•	0/2oo8o4955- C. C.T., S.A. -INCORPORADA
•	0/2oo8o4956	-	H………	Sociedade	de	Construções,	S.A. INCORPORANTE
visando proceder às correcções relativas a cada uma das empresas.
Assim, tendo por finalidade dar cumprimento ao que está consignado nos art. 52° do C/RC e 87° a 89° da LGT, nomeadamente no que concerne à fundamentação da tributação através do recurso a métodos indirectos, destacamos as seguintes situações de enquadramento:
Notificações aos Adquirentes
Conforme já referido no capítulo 11foram remetidas notificações para os adquirentes das fracções tendo-se verificado as seguintes situações em que os documentos apresentados permitem verificar que o valor real da transmissão difere do valor escritura.
Artigo Fracção
Área bruta privativa m2 (c)
Escritura (a)
Declarado (b)
Diferença (b-a)
24.500,00 35.ooo,oo 10.5oo,oo
1.367,19
207-499,92 261.]20,22 53.820t30
122t50
196.5oo,oo 249·500,00 53.000,00
2.080,90
300.480,00 375.6oo,oo 75.120,00
2.095,98
135.000,00 168.ooo,oo 33.000,00
2.438t32
125.58o,oo 159.6oo,oo 34.020,00
2.]16,40
243-500,00 300.000,00 56.500,00
128.ooo,oo 160.405,06 32.405,06
70tJO
2.281,72
121.500,00 154·500,00 33.ooo,oo
70t30
2.197,12
219.817,00 269.817,00 50.000,00
1-758,91
148.5oo,oo 186.094,94 37-594,94
1.938,49
135·673,03 169·591,29 33-918,26
2.412t39
125.173,03 159·091,09 33.918,06
2.263,03
Iremos em seguida analisar mais em detalhe cada uma das situações:
Artigo sBo, Fracção AN
A Adquirente da Jracção remeteu os documentos por carta a que correspondeu a entrada geral n.0 079….., de 18.09.2008, tendo remetido:
. Escritura publica realizada dia 23.07.2004 e do documento complementar .
. CPCV assinado dia 30.04.2004
. Comprovativo do pagamento do IMT
. Cópia de 3 cheques no montante total de 135.011,98€, o valor da escritura (existe apenas uma diferença de 11,98€ que não é materialmente relevante)
As cópias dos cheques que nos foram fornecidos totalizam o valor da escritura mas não o montante mencionado no CPCV, assinado apenas cerca de 3 meses antes da realização da escritura.
Acresce que a adquirente não autorizou o acesso à informação bancária o que teria permitido aferir quais os valores efectivamente pagos à empresa e que são indiciados no CPVC, onde e referido que o valor a pagar no acto da escritura é de 134.40o,oo€, ou seja, o valor comprovado pelos 2 cheques fornecidos e emitidos na data da escritura no total de 101.411,98€ (3.ooo,oo€ e 98.411,98€), estando em falta um pagamento no montante de 33.ooo,oo€.
Artigo sBo, Fracções BA, BE e C
Estas fracções irão ser analisadas em conjunto uma vez que foram adquiridas pela mesma pessoa e apesar de terem sido efectuas escrituras distintas a verdade é que parte dos pagamentos foram feitos em conjunto. lnterviu como procurador do adquirente F……… .
As aquisições foram feitas através de 2 escrituras públicas:
-a Realizada a 20.0 .2004, num valor total de 28o.ooo,oo€, relativa à aquisição de 3fracções:
•	Fracção C, do artigo …, no valor de 48.5oo,oo€
•	Fracção BA, do artigo…, no valor de 28.ooo,oo€
•	Fracção AL, do artigo …, no valor de 3.5oo,oo€
•	a Realizada a 9.o8.2004, num valor total de 32.ooo,oo€, relativa à aquisição de 2 fracções:
•	Fracção BE, do artigo …, no valor de n.5oo,oo€
•	Fracção AH, do artigo …, no valor de o.5oo,oo€
Em relação às fracções escrituradas a 2o.o .2004, foram assinados 2 CPCV, um assinado a 3 - o.2oo2, pelo adquirente, em que é mencionado um valor de venda de 35o.ooo,oo€ e um assinado a 04. .2002, pelo procurador do adquirente, este no valor de 28o.ooo,oo€, importa referir que em ambos os contratos são mencionadas as mesmas fracções e que a diferença de 7o.ooo,oo€ entre os dois contratos se reflecte no valor remanescente a ser pago no acto da escritura. Os pagamentos previstos no CPCVforam efectuados da seguinte forma:
. Sinal a quando da assinatura do contrato de promessa a 3 - o.2oo2, sendo dado no CPCV a respectiva quitação;
. Cheque de 35.ooo,oo€, datado de 28.02.2003, de acordo com o CPCV e a que corresponde o recibo n.o 3…;
. Um cheque bancário emitido no dia da escritura à ordem da empresa compradora no valor de 2 o.ooo,oo€, de acordo com o CPCV assinado a 04. .2004, o qual foi apresentado e arquivado no cartório onde foi realizada a escritura de compra e venda;
. Um cheque no valor de 7o.ooo,ooc, datado de dia 6.0 .2004, emitido ao portador, relativo à diferença apurada e que corresponde ao CPCV assinado em 3 . 0.2002.
Em relação à 2. a escritura apenas nosfoi facultado um CPCV no valor de 65.ooo,oo€ assinado em 04.H.2002, ou seja, superior ao valor escriturado em 33.ooo,oo€.
Conforme anteriormente relatado são vários os elementos que descredibilizam os valores de venda declarados nas escrituras de compra e venda e que foram contabilizados pela empresa, o que torna inviável a quantificação directa e exacta da matéria tributável.
Assim, relativamente às escrituras convém salientar que, a força probatória dessas escrituras como documentos autênticos, limita-se apenas aos factos verificados directamente no Notário, incluindo as afirmações das partes, não abrangendo factos que estes declaram ter-se verificado, mas que o Notário não pôde atestar. Sobre esta matéria, pronunciou-se o Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão de 24 de Novembro de 999 (recurso número 24. 24), tendo entendido que, por, na escritura de Compra e Venda, as partes afirmarem que o preço foi de determinado montante,não fica demonstrado tal preço, mas apenas que tal foi afirmado pelos contraentes perante o Notário, pelo que a Administração Fiscal pode, sem prévia declaração judicial de simulação, proceder às necessárias correcções para efeitos de IRS ou IRC (para efeitos de 5/SA essa declaração está condicionada ao prazo do art. 57° do C./M.S./.5.0.).
Osfactos do processo agora em análise, traduzem-se em negócio simulado porque o vendedor não revelou o preço real dos imóveis.
Afigura-se-nos, assim, que se verificam os elementos constitutivos do crime na lei comofraude fiscal, conforme estipulado no art. 103° do RGIT.
Assim sendo, os valores das escrituras não reflectem de forma verdadeira e apropriada os valores reais da transacção associada, nos termos do art. 52° do C/RC e art. 87° a 89° da LGT o lucro tributável irá ser determinado com recurso à aplicação dos métodos indirectos, seguindo os termos do art. 90 ° da referida Lei e o art. 52 °do C!RC.
V- CRITÉRIOS DE CÁLCULO DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A
Atendendo aos factos expostos no capítulo anterior e em conformidade com o disposto nos art. 88° da LGT e 52 o do C/RC, vamos proceder ao apuramento do lucro tributável referente ao exercício de 2004, pela aplicação dos métodos indirectos, nos termos do art. 90° da LGT e 54 o do CIRC.
A empresa desenvolveu em simultâneo o projecto de construção urbana que
culminou com a edificação de um empreendimento imobiliário para habitação, comercio e estacionamento designado "Telheiras Residence", cuja construção decorreu entre 2000 e 2003, e cuja comercialização teve início em Fevereiro de 2001.
O Jacto da construção e comercialização dos vários lotes ter sido efectuada em
simultâneo é constatada ao analisarmos as aquisições de vários compradores. Por exemplo um comprador que adquire uma fracção, com dois estacionamentos e uma arrecadação tem os seus bens dispersos por 3 lotes distintos (consequentemente 3 Jracções distintas), a habitação localizada no lote 5, os estacionamentos no lote 3 e a arrecadação no lote 4· Por isso entendemos que toda a análise deve ser feita em simultâneo nos vários lotes, entende-se que não existem Jactares diferenciadores entre eles.
Considerou-se apenas como jactar diferenciador os diferentes fins das fracções
comercializadas, nomeadamente:
Das 2…. Jracções comercializadas em 2004, 171 Jogos tinham como destino a habitação, 8 eram destinados ao comércio e os restantes 77 eram destinados a estacionamento e arrecadação.
Atendendo ao referido anteriormente optou-se por apurar valores observando ofim a que asfracções se destinam.
v. Comércio
Uma vez que não existiram denúncias nas fracções destinadas ao comércio, importa referir que 7 das 8 fracções destinadas a comércio foram vendidas a empresas do grupo, não se apurou qualquer correcção.
V.2. Estacionamento e arrecadação
Os estacionamentos e arrecadações estão dispersos por 77Jracções, sendo que estas fracções são entre si muito distintas, uma fracção pode corresponder a um só estacionamento, ou uma fracção corresponder a 2 estacionamentos e uma arrecadação, estes factos aliados à circunstância de apenas um dos adquirentes ter denunciado um diferença entre o valor escriturado e o valor da aquisição levaram a que tivéssemos desconsiderado essa análise. Na realidade como se trata de fracções que foram negociadas em conjunto -habitação mais estacionamento e arrecadação­ na altura da assinatura dos Contratos de Promessa de Compra e Venda era acordado um valor global, de acordo com informação dos adquirentes, e só depois na data da realização da escritura o mesmo eram repartido pelas várias Jracções.
V.J. Habitação
V.J.l.. Valores apurados através das denúncias
Atendendo aos valores obtidos através da notificação aos adquirentes de acordo com o descrito anteriormente apuramos um preço médio por m2, utilizando para tal os valores declarados pelos adquirentes e a área bruta privativa das habitações.
Preço/m 2
207-499,92
26 .]20,22
5].820,30
2. 33,23
96.5oo,oo
249·5oo,oo
53-0001 00
300.480,00
375.6oo,oo
75- 20,00
35.ooo,oo
68.ooo,oo
33-000,00
2.438,]2
25.58o,oo
59.6oo,oo
34-020,00
2.] 6,40
243-500,00
30o.ooo,oo
56-500,00
-955,67
28.ooo,oo
60.405,06
32.405,o6
2.28 ,72
2 .5oo,oo
54·5oo,oo
2. 97,72
2 9.8 7,00
269.8 7,00
-758,9
48.5oo,oo
86.094,94
37-594,94
-938,49
35·673,03
69·59 ,29
33·9 8,26
2.4 2,]9
25- 73,03
59-09 ,09
33·9 8,o6
2.26],03
2.08J.222,98 2.6 3-5 9,60 526.296,62
Média ponderada	d=(IbJ!(IcJ	2. 0 ,9
Depois de apurado o preço médio por m2 o mesmo foi aplicado às diversas Jracções destinadas a habitação que a empresa alienou em 2004.
V.3.2. Valores apurados através da aplicação do preço médio por m2
252.019,46
6.019,46
17.019,46
262.739,22
22.739,22
204.720,00
47.299,46
12.019,46
271.809,38
275.350,71
30.350,71
257.484,44
29.484,44
12.484,44
219.520,00
37.964,44
29.984,44
42.019,46
7.019,46
192.745,49
3.276,35
275.309,38
49.119,46
210.191,38
13.691,38
216.922,00
35.097,46
2.244,90
219.220,00
38.264,44
216.228,89
41.255,55
59.484,44
216.500,00
40.984,44
280.400,00
2.288,98
224.459,05
27.560,41
285.860,27
45.860,27
2.681,72
209.993,91
42.025,55
199.530,70
52.488,76
258.900,00
207.220,00
44.799,46
214.720,00
254.331,57
39.611,57
221.920,00
258.535,40
36.615,40
265.809,38
2.169,87
243.822,00
31.822,00
67.484,44
68.484,44
9.969.292,07
11.172.844,80
1.203.552,73
;; J,!r. .:; :1 : J
1578	N L:j ; ::= l \w:]C2 1 : ::- : liil
9.969.292, 07	11.172.844,80
213.485,50	257.484,44
:ik: : ::t:t:;J
43.998,94
"{;,.>;jf;,,',;
t:	;;l{	!
·,:t..:;.
27.484,44
178.957,93
78.526,51
228.270,12
23.749,34
189.520,00
3.225,49
176.068,00
2.200,85
323.379,44
66.379,44
157.221,00
241.720,09
84.499,09
254.016,28
237.516,26
17.016,26
246.947,98
76.431,46
159.615,32
228.688,22
69.072,90
261.770,00
317.599,17
55.829,17
151'1o
189.543,20
39.145,02
230.410,97
178.240,00
232.366,57
54.126,57
226.586,31
2.127,26
158.991,83
69.696,39
184.954,26
219.019,42
34.065,16
93.866,57
37.019,42
72.688,22
185.353,30
33.666,12
152.785,00
79.581,57
182.390,00
36.629,42
171.586,48
47.432,94
72.366,57
36.219,42
216.943,49
220.700,95
3.757,46
7.907,52
2.471,43
33.019,42
178.735,50
49.952,72
168.496,80
50.522,62
189.942,23
29.077,19
149.639,37
69.380,05
12.188,22
180.280,80
38.738,62
243.840,00
284.388,94
40.548,94
161.502,34
248.025,83
86.523,49
225.955,73
53.205,73
224.519,16
7.847,41
316.758,41
76.758,41
159.922,65
244.032,19
84.109,54
116,1o
18.860.437,45
22.093. 529,40 3.233.091,95
224.904,77
168.153,10
57.158,41
1579 L
85.320,09
169.591,29
56.364,44
1579 N
15.052,40
1579 o
80.758,41
1579 p
73.688,22
1579 Q
81.016,28
53.996,45
1579 s 123.379,44
1579 u
1579 v
1579 z
1580 AJ
1580 AB
61.544,73
5.766,75
1580 AD 113.398,60
1580 AE
8.662,95
1580 AF
37.783,72
1580 AG
25.255,88
1580 AH 118.421,50
1580 AK
1580 AL
29.752,00
1580 AO
26.570,23
1580 AQ
43.433,57
1580 AS
121.070,23
20.420,23
1580 AT
274.720,13
36.720,13
1580 AV
144.821,86
13.621,86
1580 AX
1580 AY
77.720,13
1580 AZ
340.510,03
4.310,03
1580 BB
116.193,47
1580 BC
1580 BD
322.433,57
74.433,57
1580 BF
1580 BG
70.720,13
1580 BI
158.591,29
2.439,87
1580 6J
136.171,83
1580 BL
250.360,00
1580 BM
1580 BN
207.740,30
1580 BP
1580 D
32.898,60
76.662,95
16.683,72
376.662,95
201.783,72
360.898,60
61.783,72
365.733,00
77.733,00
122.662,95
52.144,35
147.764,54
16.084,54
Em algumas fracções o valor escriturado corresponde a um preço/m 2 superior ao valor da média ponderada apurada, pelo que nestes casos se desprezou a informação.
V.4 Apuramento
Apurado (b)
Comércio Estacionamento e Arrecadação
Apurados Cessão de posição
V.J.1.
V-3.2.
2-430.000,00
I	2.087.222,98
32.081-735,32
572.619,98
1.oo1.5oo,oo
2.613-519,60
38.654.280,89
o,oo 10.5oo,oo
526.296,62
6.572-545,57
38.162.578,28
45-271-920,47
7.109.]42,19
Uma vez que no decurso de 2004 ocorreu a fusão em que a H....... incorporou a CCT com efeitos a 31 de Maio de 2004, os proveitos do exercício de 2004 foram repartidos pelas 2 sociedades, ou seja, os valores das escrituras realizadas até 31 de Maio foram contabilizados pela CCT, após essa data os proveitos foram contabilizados pela H........
Assim o valor apurado de correcções será repartido pelas 2 empresas de acordo com as datas de realização das escrituras, ou seja, o acréscimo à matéria colectável da CCT é de 5·419.507,80€ e o acréscimo na H....... é de 1.689.834d9€. Para este apuramento utilizamos o mesmo critério que foi utilizado pela empresa para a elaboração das respectivas Demonstrações Financeiras.
Aos valores apurados será deduzido o valor relativo aos valores patrimoniais já
corrigidos no âmbito do art. 58°A e que a empresa tinha corrigido na declaração Modelo 22 relativa ao exercício apresentada em 11/05/2005 e na declaração de substituição apresentada em J1/01/200J.
Lucro tributável declarado
597-450,56
Correcções à Matéria colectável
1.689.834d9
Valor corrigido- art. 58° A
49150,00
Valor da correcção
1.64o.o84a9
Lucro tributável corrigido- Fixado
2.237·534,95
A este apuramento foram apenas acrescidos os proveitos apurados indirectamente no entanto, a empresa poderá, se assim o entender, apresentar documentos justificativos de custos não contabilizados, relativos ao empreendimento "Telheiras Residence", desde que os mesmos estejam emitidos de acordo com a legislação respectiva e não tenham sido anteriormente contabilizados.
IX. DIREITO DE AUDIÇÃO- FUNDAMENTAÇÃO
O contribuinte foi notificado nos termos e para os efeitos do art. 6o0 da Lei Geral Tributária bem como do art0 6o0 do Regime Complementar da lnspecção Tributária, ofício n. 0 oo….., sob o reg isto n° RO 9292 40713 PT, de 04/02/2009, tendo o mesmo sido entregue no domicílio fiscal do S.P. em 05/02/2oo9. Contudo não foi exercido esse direito.
X. PROPOSTAS
Face ao mencionado nos capítulos anteriores, relativamente ao exercício de 2004 foram efectuadas correcções à matéria tributável, com recurso a métodos indirectos, no montante de 1.64o.o84,39€.»i
Cfr. o referido Relatório, a fls. :178 e ss. do PAT em apenso.
8. Em 04.05.2009, em referência ao exercício do ano de 2004, foram realizadas no nome da ora Impugnante a liquidação de IRC n.0 2009 8310….., no valor de €593.632,18 e as liquidações de juros compensatórios n.0 2009 ooooo51… e n.0 2009 ooooo51…, no valor global de 91.114,75€i e no dia 06.05.2004 a compensação devida através da nota de compensação n.0 2009 oooo151…., de que resultou o saldo de €701.496,89, com a data limite de pagamento em 15.06.2009;
Cfr. demonstrações de liquidação de IRC, de juros e de acerto de contas a fls. 147-149 dos autos.
9· Foram igualmente realizadas no nome da CCT, S.A. com referência ao exercício do ano de 2004 a liquidação de IRC n.0 2009 83100….., as liquidações de juros compensatórios e moratórios n.0 2009 0000051…., n.0 2009 ooooo51…. e n.0 2009 ooooo51…., e a compensação devida através da nota de compensação n.0 2009 oooo151…., de que resultou o saldo de €3.601.559,49, com a data limite de pagamento em 15.06.2009;
Cfr. certidão de notificação a fls. 145 dos autos.
-	A presente Impugnação deu entrada em juízo no dia 14.08.2009;
Cfr. carimbo aposto a fls. 2 dos autos.
-	Em o8.o1.2010 foi proferido pelo Director de Finanças de Lisboa despacho de manutenção do acto impugnando;
Cfr. documento da Direcção de Finanças de Lisboa presente a fls.437 e ss. do PAT em apenso e fls. 176 e ss. dos autos.
-	O valor patrimonial tributário das fracções AN e BE do prédio urbano inscrito na respectiva matriz sob o artigo 1580 da freguesia de Campo Grande, apurado em 2004, era de 114.61o,oo€ e 100.192,50€, respectivamente;
Quanto ao VPT da fracção AN, o mesmo retirou-se do teor do Anexo 19 ao Relatório de lnspecção, a fls. 404 do PAT em apenso. O VPT da fracção BE retirou-se da contraposição do teor do Anexo 19 ao Relatório de lnspecção, a fls. 403/404 do PAT em apenso (onde figuram os valores patrimoniais resultantes da 1.a avaliação e os que foram posteriormente alterados), com os valores da 1.a avaliação notificados à Impugnante (cfr. documento de fls. 151-153 dos autos, não impugnado), em que se verifica que todas as fracções com as características da "BE" (constantes no anexo 13 do Relatório, a fls. 341-347 do PAT em apenso- T1, com 2 divisões assoalhadas, cozinha, 1casa de banho e 1parqueamento, com 75m\ foram avaliadas com o valor referido, inferindo-se ser este o valor correcto.
13. Encontram-se na proximidade do empreendimento em causa edifícios de habitação social e de cooperativas de habitação1 com moradores de etnia cigana1 o que prejudicava as vendas;
Cfr. documento de fls. 203 e ss. dos autos1 não impugnado e depoimento da terceira testemunha da Impugnante.
14. Na localização em causa o mapa de acabamentos do empreendimento é de gama média-alta1 sendo as áreas úteis das fracções superiores à média;
15. Na localização em causa não existia qualquer empreendimento do género1 tendo­ se utilizado diversos mecanismos para potenciar as vendas1 como o nome dado ao empreendimento quando o mesmo não se situava em Telheiras1 a realização de um marketing agressivo e a venda das fracções por valores mais baixos;
Cfr. depoimento da terceira e quarta testemunhas da Impugnante.
16. A margem de lucro das empresas do sector da construção civil situa-se entre 20% a 25%1 sendo uma margem de lucro de 40% algo raro e que apenas sucede em mercado especulativo.
Cfr. depoimento da primeira e quarta testemunhas da Impugnante.
Compulsados os autos e analisada a prova produzida1 dão-se como não provados, com interesse para a decisão1 os seguintes factos:
1.	A lnspecção Tributária realizou dois relatórios de inspecção iguais1 um referente à ora Impugnante/ referido em 6. dos factos provados1 e outro referente à CCT1 S.A.;
2	A Impugnante pagou o imposto referido em 8. dos factos provados.
A Impugnante peticiona, a final, que lhe seja devolvido o imposto em causa, acrescido dos juros indemnizatórios devidos. No entanto, não resulta dos autos, nem do PA em apenso, que tal pagamento tenha sido realizado.
O probatório acima enunciado foi dado como assente atenta toda a prova produzida, designadamente o teor dos documentos constantes dos autos e não impugnados pelas partes, o processo administrativo tributário em apenso, bem como o depoimento das primeira, terceira e quarta testemunhas da Impugnante T……., técnica de contas, A……, técnica de vendas e J….., consultor imobiliário, os quais se apresentaram em inquirição de modo claro, objectivo e isento, tudo conforme referido a propósito de cada um dos pontos do probatório.
De referir que as terceira e quarta testemunhas demonstraram ter conhecimento pleno da localização e características do empreendimento e suas envolventes, sendo que, no caso da quarta testemunha, se valorou ainda o conhecimento das margens de lucro no sector da construção civil, o mesmo sucedendo com a primeira testemunha.
Quanto à segunda testemunha nada de útil se retirou do seu depoimento e quanto à testemunha	da Fazenda Pública a mesma reiterou determinadas considerações constantes do relatório pericial.
A motivação do probatório dado como não provado encontra-se referida a propósito de cada um dos pontos acima fixados.
Como dissemos, a questão central do recurso reconduz-se a indagar se, contrariamente ao decidido na sentença, estavam reunidos os pressupostos de que depende o recurso à utilização de métodos indirectos na determinação da matéria tributável da impugnante, ora Recorrida.
Revelam os autos e o probatório que a sociedade impugnante, cuja actividade declarada é a construção de edifícios (residenciais e não residenciais), foi sujeita a uma acção inspectiva referenciada ao ano de 2004 de que resultaram, entre outras, correcções ao lucro tributável com recurso a métodos indirectos.
No âmbito da acção inspectiva e como vem relatado, foram notificados todos os adquirentes de fracções (salvo aqueles já contactados pela AT no âmbito de outros procedimentos – cf. fls.10 do PA) vendidas pela impugnante naquele ano de 2004 no sentido de apresentarem documentação pertinente à transacção.
Explicita a AT que “apesar de terem sido alienadas 240 fracções, foram enviadas apenas 157 notificações, isto porque se constatou que um mesmo contribuinte adquiriu várias fracções” e que “apenas 23 adquirentes não responderam à nossa notificação…”, tendo-se um escusado com atestado médico impossibilitando-o de responder (cf. RIT, fls.8 do PA).
Pela resposta e documentação apresentadas pelos adquirentes das fracções e, nalguns casos, com levantamento do sigilo bancário autorizado pelos próprios, constatou a AT um conjunto de situações que descreve no RIT e que, a seu ver, retiram credibilidade aos valores declarados nas escrituras de compra e venda e que foram os contabilizados pela empresa impugnante.
Entre as situações constatadas que retiram credibilidade aos valores escriturados, refere a AT, nomeadamente, no Relatório de Inspecção Tributária: (i) adquirente que admitiu um valor de transacção superior ao escriturado, tendo a diferença sido paga através de cheque ao portador que viria a ser levantado por um funcionário da impugnante (caso do artigo 15…, Fracção AF e artigo 15…, Fracção AU – fls.11 do PA); (ii) adquirente afirma a realidade dos valores escriturados, mas apurou-se existirem cheques emitidos ao portador que viriam a ser levantados por funcionário da impugnante (caso do artigo 15…, Fracção I); (iii) divergência entre o valor constante do contrato-promessa e o constante da escritura de compra e venda (artigo 15…, Fracção AN); (iv) adquirente denuncia uma diferença entre o valor de aquisição e o escriturado, tendo a AT apurado que a diferença fora paga através de cheque ao portador que viria a ser levantado pelo mesmo funcionário da impugnante referido nas situações anteriores, Fernando Manuel da Silva Ferreira Nicolau (artigo 1580, Fracção AR – fls.14 do PA); (v) valores de contrato promessa superiores ao escriturado (artigo 15…, Fracções BE e AH); (vi) adquirentes denunciam valores de aquisição superiores aos escriturados (artigo 15…, Fracções BH, P e T).
Foi essencialmente com base nessa relatada factualidade que a AT formulou o seu juízo quanto à falta de credibilidade dos valores escriturados e contabilizados pela impugnante e quanto à impossibilidade de quantificação directa e exacta da sua matéria tributável, juízo que a sentença recorrida não validou anulando a decisão correctiva, com o que se não conforma a Recorrente Fazenda Pública, mas com argumentos que não procedem, adiantamos já.
Antes de mais, importará fixar o ordenamento jurídico então em vigor.
De harmonia com o disposto no n°1 do artigo 75°, da LGT, "presumem-se verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal".
Cessa a presunção de veracidade quando "as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo " - seu n°2, alínea a).
Para fazer cessar a presunção de veracidade dos elementos declarativos e de escrita do sujeito passivo e, sendo o caso, recorrer à avaliação indirecta, a Administração fiscal tem de recolher prova indiciária bastante de que aqueles elementos não reflectem, ou impedem, o conhecimento da matéria tributável real do contribuinte e demonstrar os factos a partir dos quais concluiu pelas anomalias e deficiências da contabilidade ou escrita - artigo 74°, n° l, da LGT.
Concluindo pelo descrédito da declaração e dos elementos de contabilidade e escrita do sujeito passivo, o passo seguinte que se impõe à AT é a escolha do método de quantificação da matéria tributável, sendo que, em linha com o constitucionalmente preconizado (art.º104/2 CRP), é firme o propósito do legislador fiscal de tributar rendimentos reais e efectivos e, visando esse escopo, o de reforçar as garantias dos contribuintes, nomeadamente, em sede de recurso para a comissão de revisão e ónus da prova.
Tal resulta, desde logo, do art.º85.º, n.º1 da LGT, que determina o carácter subsidiário da avaliação indirecta e do disposto no art.º81.º, n.º1 da mesma lei, segundo o qual, «A matéria tributável é avaliada ou calculada directamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indirecta nos casos e condições expressamente previstos na lei».
Harmonizando-se com esse preceito, estabelece o n.º1 do art.º52.º do CIRC que «A aplicação de métodos indirectos efectua-se nos casos e condições previstos nos artigos 87.º a 89.º da lei geral tributária».
Resulta do disposto no art.º87.º da LGT, que a avaliação indirecta só pode efectuar-se nos casos taxativos previstos nas suas alíneas a) a f) e, nomeadamente, em caso de “impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto” – sua alínea b).
Por outro lado, dispõe o art.º88.º da mesma LGT (redacção da Lei n.º30-G/2000 de 29 de Dezembro), o seguinte:
d)	Existência de manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado de bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada.».
Só nos termos deste quadro legal, podia a administração tributária, através do director de finanças territorialmente competente (art.º54.º do CIRC), determinar por métodos indirectos o lucro tributável do sujeito passivo, portanto, em valores diferentes dos declarados, ou não declarados de todo, pelo contribuinte.
Regressando aos autos, a AT pôs em causa a fiabilidade dos valores declarados e contabilizados pela impugnante com a venda das fracções com base num conjunto de situações irregulares que, globalmente ponderadas, seriam susceptíveis de suportar factualmente o juízo extraído de que a contabilidade não reflecte a matéria tributável real e efectiva do sujeito passivo impugnante.
Só que, como a sentença recorrida numa leitura atenta do relatório de inspecção tributária não deixa de salientar, do conjunto das situações irregulares descritas, apenas duas se referem a transacções de fracções escrituradas pela impugnante, sendo as restantes situações descritas reportadas a vendas escrituradas pela sociedade “Companhia Cerâmica de Telheiras, S.A.” (designada no RIT como CCT), que viria a ser incorporada na sociedade impugnante, no âmbito de uma operação de fusão, formalizada por escritura de 30 de Dezembro de 2004, com efeitos reportados a 31 de Maio de 2004.
Deixou-se escrito na sentença, a propósito:
«Conforme se pode ler no Relatório de lnspecção nenhuma falha à contabilidade da Impugnante é apontada, a não ser duas irregularidades atinentes à venda de imóveis por valor superior ao escriturado. Nesse sentido, as duas situações imputáveis à sociedade incorporante, ora Impugnante referem-se à venda das fracções AN e BE do prédio urbano inscrito na respectiva matriz da freguesia de Campo Grande sob o artigo 158o.
A este propósito, pode ler-se no referido Relatório, o seguinte:
«Artigo 1.5…, Fracção AN
A Adquirente dajracção remeteu os documentos por carta a que correspondeu a entrada geral n.0 079…, de 18.09.2008, tendo remetido:
. Escritura publica realizada dia 23.07-2oo4 e do documento complementar .
. Cópia de 3 cheques no montante total de 135.011,98€, o valor da escritura (existe apenas uma diferença de 1.1.,98€ que não é materialmente relevante)
As cópias dos cheques que nosforam fornecidos totalizam o valor da escritura mas não o montante mencionado no CPCV, assinado apenas cerca de 3 meses antes da realização da escritura.
Acresce que a adquirente não autorizou o acesso à informação bancária o que teria
permitido aferir quais os valores efectivamente pagos à empresa e que são indiciados no CPVC, onde e referido que o valor a pagar no acto da escritura é de 134·4oo,oo€, ou seja, o valor comprovado pelos 2 cheques fornecidos e emitidos na data da escritura no total de 101.411,98€ (3.ooo,oo€ e 98.411,98€), estando em falta um pagamento no montante de 33-000100€.
Artigo 1.5…, Fracções BA, BE e C
Estas Fracções irão ser analisadas em conjunto uma vez que foram adquiridas pela mesma pessoa e apesar de terem sido efectuas escrituras distintas a verdade é que parte dos pagamentos foram feitos em conjunto. lnterviu como procurador do adquirente F……..
1.A Realizada a 20.01.2004, num valor total de 28o.ooo,oo€, relativa à aquisição de 3 fracções: (...)
•	A Realizada a 19.08.2004, num valor total de 132.ooo,oo€, relativa a aquisição
de 2 Fracções:
•	Fracção BE, do artigo 1580, no valor de 121.5oo,oo€
•	Fracção AH, do artigo 15…, no valor de 10.5oo,oo€ (...)
Em relação à 2.ª escritura apenas nos foi facultado um CPCV no valor de 165.ooo,oo€ assinado em 04.11.2002, ou seja, superior ao valor escriturado em 33.ooo,oo€.». (cfr. facto provado sob o ponto 7.).
Ora, o que se retira do explanado é que os valores escriturados foram inferiores aos constantes dos contratos-promessa de compra e venda. Apenas isto.
Quanto à primeira fracção em causa, a Inspecção Tributária admite que as cópias dos cheques fornecidos totalizam o valor da escritura, «mas não o montante mencionado no CPCV, assinado apenas cerca de 3 meses antes da realização da escritura», «estando em falta um pagamento no montante de 33.ooo,oo€», o mesmo sucedendo quanto à segunda fracção, em que o valor constante do contrato-promessa, assinado em 04.11.2002, era superior ao escriturado em 19.08.2004 no montante de 33.ooo,oo€.
Nada mais é apontado, sendo certo que nenhum dos adquirentes em causa declarou ter escriturado o negócio por valor inferior ao real, nem nenhuma prova existe nesse sentido, sendo tal conclusão inferida pela Inspecção Tributária pela circunstância de os contratos-promessa de compra e venda possuírem um valor superior ao constante das respectivas escrituras de compra e venda.
Com efeito, embora a sociedade “CCT, S.A.” tenha sido incorporada na sociedade impugnante no âmbito de uma operação de fusão, a verdade é que tendo tal facto sido reportado à data de 31/05/2004, as operações económicas anteriormente realizadas, escrituradas, declaradas e contabilizadas pela sociedade incorporada, ainda que de modo irregular, não podem servir para pôr em crise a credibilidade presuntiva da sociedade incorporante, aqui Recorrida.
As irregularidades detectadas no curso da acção inspectiva à sociedade impugnante (levada a efeito após a operação de fusão e transferência de responsabilidades) na execução da contabilidade da sociedade “CCT, S.A.” (cf. art.º115.º, n.º3 do CIRC), nomeadamente, na contabilização dos valores de venda dos seus activos (existências), até à operação de fusão, repete-se, não podem servir para descredibilizar a contabilidade da sociedade impugnante, sem prejuízo da transferência dos direitos e deveres tributários da sociedade extinta na sociedade incorporante (cf. artigos 97.º e 112.º, alínea a) do Código das Sociedades Comerciais).
Significa isso que, não operando sobre a sociedade impugnante qualquer efeito de contágio das irregularidades e omissões detectadas na execução da contabilidade da sociedade incorporada “CCT, S.A.”, é na execução da contabilidade da impugnante, e só, que importava averiguar se ocorriam indícios de irregularidades e omissões susceptíveis de retirar credibilidade aos valores inscritos nessa contabilidade e, se tais irregularidades e omissões comprometiam o recurso à avaliação directa.
Tendo a AT formado o seu juízo quanto à falta de credibilidade da contabilidade da impugnante (também) com base em anomalias detectadas na contabilidade da sociedade “CCT, S.A.”, mostra-se tal juízo inquinado de ilegalidade por erro nos pressupostos, não sendo de validar como bem se decidiu na sentença recorrida.
Posto que estamos no domínio do contencioso de mera anulação, não compete ao tribunal substituir-se nesse juízo à AT e indagar se as irregularidades detectadas pela inspecção tributária na venda das duas fracções que a sentença refere, num universo de 58 fracções vendidas no ano em causa de 2004 (cf. RIT, fls.7 do PA), são suficientes, per si, para pôr em crise a fiabilidade da contabilidade da impugnante, ora Recorrida, e legitimar o recurso à utilização de métodos indirectos na determinação do lucro tributável.
A sentença recorrida não incorreu no apontado erro de julgamento, merecendo ser confirmada, assim se negando provimento ao recurso.
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

References: artigo 25
 artigo 15
 artigo 77
 artigo 88
in casu
 artigo 77
 artigo 88
 artigo 608
 artigo 2
 artigo 1580
 artigo 15
 artigo 15
 artigo 15
 artigo 75
 artigo 74
 artigo 158

Artigo 1
 artigo 1580
 artigo 15