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Timestamp: 2019-10-16 19:24:29+00:00

Document:
Resolución de TEAF Bizkaia, 014149, 14-12-2017 | Iberley
Arts. 4, 5 y 20 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.
IVA. Talleres impartidos sobre materias comprendidas en plan de estudios de Educación Infantil, Educación Primaria, y Educación Secundaria. Apoyo escolar. Talleres de pedagogía para padres, madres y tutores.
La entidad consultante se encuentra dada de alta en el epígrafe 1.931.2 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas ("Enseñanza primaria y ESO"), para el desarrollo de las siguientes actividades: 1) talleres en los que se abordan contenidos propios de las materias que se imparten en Educación Infantil y en Educación Primaria; 2) talleres en los que se trabajan habilidades y competencias comprendidas en los currículos oficiales de los citados ciclos educativos (Educación Infantil y Primaria), tales como la visión matemática, la creatividad, el trabajo en equipo, la comprensión lectora, la realización de exposiciones en público, etc; 3) sesiones en centros escolares dirigidas a alumnos de 10 a 16 años, en las que se trabajan habilidades y competencias incluidas en los currículos oficiales de los ciclos de Educación Primaria y de Educación Secundaria Obligatoria, tales como hablar en público, la creatividad, el trabajo en equipo, la colaboración, etc.; 4) apoyo escolar a alumnos de educación primaria, a la hora de hacer los deberes y preparar exámenes; y 5) talleres de pedagogía dirigidos a padres, madres y tutores legales.
Desea conocer si los servicios que tiene intención de prestar se encuentran exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En lo que respecta a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), cuyo artículo 4 establece que: "Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. (...)".
Por su parte, el artículo 5 de la misma NFIVA indica que: "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (...) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas".
De donde se deduce que las actividades que desarrolla, o desarrollará, la entidad consultante, consistentes en la impartición de cursos y talleres sobre materias y competencias comprendidas en los currículos oficiales de los ciclos de Educación Infantil, Educación Primaria y Educación Secundaria Obligatoria, así como en la prestación de servicios de apoyo escolar, y en la realización de talleres de pedagogía dirigidos a padres, madres y tutores, están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, al suponer la ordenación por su cuenta de medios materiales y/o personales con la finalidad de intervenir en la prestación de dichos servicios.
No obstante, en lo que se refiere a dichas actividades, ha de tenerse en cuenta lo indicado en el artículo 20.Uno.9º de la NIVA, según el que: "Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: (...) 9. La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, incluida la atención a niños en los centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas en servicio de guardería fuera del horario escolar, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades. La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios. La exención no comprenderá las siguientes operaciones: a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes. En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes. b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes. c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos relativas a los permisos de conducción de vehículos terrestres de las clases A y B y a los títulos, licencias o permisos necesarios para la conducción de buques o aeronaves deportivos o de recreo. d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso. (...)".
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA), aprobado mediante Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, de conformidad con el cual: "Tendrán la consideración de entidades privadas autorizadas, a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 9. de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, aquellos centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada por el Estado, las Comunidades Autónomas u otros entes públicos con competencia genérica en materia educativa o, en su caso, con competencia específica respecto de las enseñanzas impartidas por el centro educativo de que se trate".
Para poder aplicar la exención descrita, tanto la NFIVA como el Reglamento del Impuesto exigen que los servicios en cuestión sean prestados por entidades de derecho público o por entidades privadas autorizadas. Respecto a estas últimas, el RIVA impone que se trate de centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada por la correspondiente entidad pública con competencia genérica en educación o, en su caso, con competencia específica en relación con la materia concreta de que se trate. En las Comunidades Autónomas, como la del País Vasco, en las que no se exige el reconocimiento o la autorización previa de los centros educativos para realizar actividades de enseñanza en general, esta condición impuesta a las entidades privadas por la normativa reguladora del Impuesto se considera cumplida cuando el centro imparte única o principalmente materias incluidas en algún plan de estudios que haya sido objeto del mencionado reconocimiento o autorización por las autoridades educativas competentes. En estos casos, la exención no resulta aplicable a los servicios que versen sobre materias no incluidas en los referidos planes de estudio.
Adicionalmente, en virtud del principio de neutralidad fiscal defendido por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), hoy día no cabe condicionar la aplicación de las exenciones reguladas en la Directiva 2006/112/CEE, de 28 de noviembre, (entre las que se encuentra la que aquí se analiza) a que el operador de que se trate cuente, para prestar sus servicios, con autorización del órgano competente, cuando estos servicios sean iguales a los prestados por otros empresarios a los que no se les exija autorización alguna. De forma que, actualmente, se consideran exentos del Impuesto los servicios de enseñanza, en general, relativos a materias incluidas en algún plan de estudios, con independencia de que los centros educativos a través de los que sean prestados se ubiquen, o no, en Comunidades Autónomas en las que se exija algún reconocimiento o autorización previa a dichos centros.
A estos efectos, por centro educativo debe entenderse toda unidad económica integrada por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar servicios de enseñanza de manera continuada. Sin embargo, esta Dirección General considera que, para poder entender que existe un centro educativo, no es imprescindible contar con unas aulas o locales determinados, en los que se desarrolle materialmente la actividad de enseñanza, ni tampoco disponer permanentemente de una plantilla de profesores o ponentes (los cuales pueden ser contratados específicamente para cada una de las actividades formativas que se realicen).
Conforme a lo indicado por el TJUE en su Sentencia de 28 de enero de 2010, dictada en el Asunto C-473/08, la enseñanza exenta es aquella actividad que supone la transmisión de conocimientos y competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo.
Asimismo, también procede traer a colación lo previsto en el artículo 44 del Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, en el que se especifica que: "Los servicios de formación o reciclaje profesional prestados en las condiciones establecidas en el artículo 132, apartado 1, letra i), de la Directiva 2006/112/CE incluirán la enseñanza directamente relacionada con un oficio o profesión así como toda enseñanza destinada a la adquisición o actualización de conocimientos a efectos profesionales. La duración de la formación o del reciclaje profesional será irrelevante a estos efectos".
De manera que los servicios de enseñanza realizados por personas o entidades privadas se hallan exentos del Impuesto, en virtud de lo establecido en el artículo 20.Uno.9º de la NFIVA, en la medida en que: 1) sean prestados a través de un centro educativo, tal y como éstos han sido definidos más arriba; 2) que las materias que se impartan estén incluidas en algún plan de estudios reconocido o autorizado por las autoridades educativas competentes y 3) que se trate de auténticos servicios de enseñanza, según la definición de los mismos dada por el TJUE.
En el supuesto planteado, se asume que la entidad compareciente presta auténticos servicios de enseñanza, en el sentido de lo indicado por el TJUE en su Sentencia de 28 de enero de 2010, y que lo hace a través de un centro educativo, tal y como éstos han sido definidos más arriba (como toda unidad económica integrada por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar servicios de enseñanza de manera continuada).
De otro lado, en lo que respecta a las materias que imparte, o impartirá (contenidos y competencias comprendidos en los planes de estudio de Educación Infantil, Educación Primaria y Educación Secundaria Obligatoria, y así como cuestiones relacionadas con la pedagogía), esta Dirección General entiende que las mismas cumplen el segundo requisito exigido para la práctica de la exención (que se trate de materias incluidas en los planes de estudio reconocidos o autorizados por las autoridades educativas).
Por lo que, en estas condiciones, la entidad compareciente cumplirá los requisitos subjetivos y objetivos exigidos para la práctica de la exención regulada en el artículo 20.Uno.9 de la NFIVA sobre los servicios de enseñanza que preste.
Todo ello, incluso aun cuando la totalidad o parte de la formación por la que pregunta sea impartida a través de métodos no tradicionales, como talleres, etc., siempre y cuando, eso sí, se trate de auténticos servicios de enseñanza, tal y como éstos han sido definidos por el TJUE (transmisión de conocimientos y competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes, y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando, además, dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo), y no ante servicios de otra naturaleza, como, por ejemplo, en lo que se refiere a los talleres de pedagogía, de asistencia o tratamiento a situaciones concretas.
A estos últimos efectos, en ciertos casos, se plantea el problema de determinar si las prestaciones realizadas tienen la consideración de servicios de enseñanza, o si, por el contrario, se trata de servicios de otra naturaleza, como, por ejemplo, de asesoramiento o de asistencia a personas concretas.
Por ello, si los talleres de pedagogía por los que se pregunta (acerca de los cuales no se aportan muchos datos), no consisten en la formación a personas físicas (a los asistentes a los mismos) sobre técnicas y conocimientos pedagógicos (es decir, si no consisten en la capacitación a otras personas), sino en tratar asuntos y personas concretas, no estaremos ante servicios de enseñanza exentos, sino ante prestaciones de asesoramiento o de asistencia no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo establecido en el artículo 20.Uno.9 de la NFIVA (sin perjuicio del tratamiento que, en su caso, deban recibir) .
Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 155/2019, TSJ Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 2/2018, 30-05-2019
Orden: Administrativo Fecha: 30/05/2019 Tribunal: Tsj Castilla La-mancha Ponente: Iranzo Prades, Raquel Num. Sentencia: 155/2019 Num. Recurso: 2/2018
Resolución No Vinculante de DGT, 0329-98, 26-02-1998
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 26/02/1998 Núm. Resolución: 0329-98
Resolución Vinculante de DGT, V1024-17, 27-04-2017
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 27/04/2017 Núm. Resolución: V1024-17
Resolución Vinculante de DGT, V3008-18, 23-11-2018
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 23/11/2018 Núm. Resolución: V3008-18
Resolución Vinculante de DGT, V1658-19, 04-07-2019
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 04/07/2019 Núm. Resolución: V1658-19

References: artículo 4
 artículo 5
 artículo 20
 artículo 7
 Real Decreto 
 artículo 20
 artículo 44
 artículo 132
 artículo 20
 artículo 20
 artículo 20

Resolución 

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