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Timestamp: 2020-07-12 16:39:56+00:00

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2. Kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe lt. BVerfG | Das besondere Kirchgeld
Kirchen und Finanzbehörden stellen das besondere Kirchgeld als Regelbesteuerung bei glaubensverschiedener Ehe dar. Tatsächlich ist das besondere Kirchgeld aber nur eine Option allein für den Fall des einkommenslosen kirchenangehörigen Ehegatten. Bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten ist das besondere Kirchgeld lt. BVerfG nicht nur nicht erlaubt, sondern sogar untersagt.
Denn für die kirchliche Besteuerung eines Kirchenmitgliedes bei glaubensverschiedener Ehe gelten einige Grundsätze, die sich im Kern aus der verfassungsrechtlich gebotenen Individualbesteuerung ableiten: Nicht die Ehe (also beide Ehepartner zusammen) wird kirchlich besteuert, sondern ausschließlich das einzelne Kirchenmitglied.
Aus der allgemeinen Steuersystematik kann man auch beim besonderen Kirchgeld drei Stufen oder Schritte unterscheiden:
Rechtsgrundlage dafür, bei wem weshalb und überhaupt ein besonderes Kirchgeld erhoben werden darf (Belastungsgrund). Dies ist i.w. das Urteil des BVerfG vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60.
Ermittlung, wie hoch das besondere Kirchgeld ist, wenn es denn im jeweiligen Fall erhoben werden darf (Bemessungsgrundlage, Steuertarif). Dies ist im Kern die Kirchgeldtabelle, die sich auf das gemeinsam zu versteuernde Einkommen als Bemessungsgrundlage bezieht.
die Begleichung:
Zahlungspflicht beim besonderen Kirchgeld, wenn es denn korrekt begründet und bemessen ist.
Eine Steuer muss begründet sein (nach Belastungsgrund und Besteuerungsgegenstand), bevor man über ihre Bemessung (nach Bemessungsgrundlage und Steuertarif) und ihre Begleichung (wer zahlt was) redet. Dies ergibt sich aus den Geboten der Folgerichtigkeit und dem Willkürverbot.
Daher ist es für eine rechtlich korrekte Darstellung zwingend erforderlich, auf eine klare Definition und Unterscheidung dieser Stufen zu achten. Gerade hier beim besonderen Kirchgeld, bei dem die Kirchen den Belastungsgrund lt. BVerfG konsequent verschweigen. (vgl. Abschnitt II 5)
Dieser Abschnitt II 2 befasst sich v.a. mit der Begründung des besonderen Kirchgeldes aus den Grundsätzen kirchlicher Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe, weil diese den Rahmen aufzeigen, innerhalb dessen das besondere Kirchgeld überhaupt nur rechtlich begründet sein kann.
Bemessung und Begleichung werden in Abschnitt II 3 Rechtliche Umsetzung … sowie im Abschnitt II 6 Rechtslage und Rechtsprechung angesprochen.
2.7.1 Räumlicher und sachlicher Geltungsbereich
1957 erklärte das BVerfG die damalige generelle Zusammenveranlagung von Ehepaaren bei der Einkommensteuer für nicht verfassungsgemäß, weil sie aufgrund der Steuerprogression Ehen mit zwei Verdienern benachteiligte. Daraufhin wurde die Individualbesteuerung eingeführt und durch das heute noch geltende Splittingverfahren bei der Einkommensteuer ergänzt.[1] (Bei der (freiwilligen) Zusammenveranlagung nach dem Splittingverfahren gelten die Ehepartner als ein einziger gemeinsamer Steuerpflichtiger (§ 26 b EStG)).
Einige Kirchen besteuerten dennoch weiterhin das gesamte Einkommen von Ehepaaren, und zwar auch dann, wenn nur einer der Ehepartner einer Kirche angehörte. Dies führte zu Verfassungsbeschwerden.
Das BVerfG bestätigte und konkretisierte 1965 [2] das Prinzip der Individualbesteuerung auch für die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe anhand verschiedener Rechtssätze bundesweit „über den Einzelfall hinaus“. Damit sank aber die Bemessungsgrundlage für die Kircheneinkommensteuer bei glaubensverschiedenen Ehen. Daher schuf das BVerfG ergänzend die Möglichkeit, den „Lebensführungsaufwand“ des einkommenslosen kirchenangehörigen Ehegatten kirchlich zu besteuern. [3]
Als „besonderes Kirchgeld“ wurde diese Form kirchlicher Besteuerung von den Kirchen mit Hilfe der Länder [4] sukzessive eingeführt um Einnahmeausfälle zu kompensieren, zunächst nach der Einkommensteuerreform 1990 (Entfall des „Mittelstandsbauches“) [5], sodann um 1997/98 wegen der Einkommensteuerreform 1998 [6].
Eigentlich ist das besondere Kirchgeld nur ein Anhängsel im Urteil des BVerfG 1 BvR 606/60 vom 14.12.1965.
Kern des Urteils ist die Klärung verfassungsrechtlicher Fragen der kirchlichen Besteuerung, v.a. bei glaubensverschiedener Ehe.
Im Urteil 1 BvR 606/60 hat das BVerfG den damaligen sog. Halbteilungsgrundsatz zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe wegen Verstoßes gegen Art. 2 (1) GG (allgemeine Handlungsfreiheit) verboten. Aus den Gründen:
Die Kirchen dürfen nur ihre Mitglieder besteuern. (Ziffer C I)
„Dieses … verliehene Hoheitsrecht besteht nach dem gleichzeitig verkündeten Urteil des Bundesverfassungsgerichts in den Verfahren 1 BvL 31/62 und 1 BvL 32/62 nur gegenüber ihren Angehörigen, bei glaubensverschiedenen Ehen also nur gegenüber den ihr angehörigen Ehegatten. Der der Kirche nicht angehörende Ehegatte darf weder als Steuerschuldner noch im Wege der Haftung zur Erfüllung dieser Steuerpflicht herangezogen werden.“
Wenn ein Kirchenmitglied ein eigenes Einkommen hat, MUSS die Kirche genau dieses Einkommen besteuern. (Ziffer C I 2)
Die Einkünfte des kirchenfremden Ehepartners dürfen nicht nach Art eines Splittingverfahrens in die kirchliche Besteuerung einbezogen werden. (Ziffer C I 2 a)
Es ist „systemwidrig“, das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpflichtigen Ehegatten zusammenzurechnen. (Ziffer C I 2 d)
„Diese Systemwidrigkeit wird besonders darin deutlich, daß 1. … , 2. hier das Einkommen
eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpflichtigen Ehegatten zusammengerechnet
Diese Gründe sind sog. „tragende Gründe“, da sie nicht hinweggedacht werden können, ohne dass das konkrete Entscheidungsergebnis entfällt [7]. (siehe auch hier in Abschnitt II 6.2)
Das BVerfG hat auf die weitreichende Geltung seines Urteils 1 BvR 606/60 hingewiesen:
„§ 3 KiStO wirft grundsätzliche verfassungsrechtliche Fragen auf; auch schafft die zu erwartende Entscheidung über den Einzelfall hinaus Klarheit über die Rechtslage in einer Vielzahl gleichgelagerter Fälle und über ähnliche Bestimmungen in Kirchensteuergesetzen anderer deutscher Länder.“ (ebd., Ziffer B)
Da eine Entscheidung getroffen wurde, beinhaltet das Urteil die erwartete umfassende Klärung dieser grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Fragen. Dabei baut das Urteil 1 BvR 606/60 auf den anderen Urteilen des BVerfG vom 14.12.1965 auf. Zusammen enthalten sie eine Reihe von Rechtssätzen, die das verfassungsrechtliche Gerüst für die kirchliche Besteuerung insbesondere bei glaubensverschiedener Ehe darstellen. Diese Rechtssätze wirken auch für das besondere Kirchgeld als Rahmen oder als Leitplanken, das dieses ja nur eine Untermenge der kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe ist für eine bestimmte Fallkonstellation ist.
Die tragenden Gründe dieses (und der darin zitierten Urteile) sind wegen der grundsätzlichen und bundesweiten Geltung dieses Urteils auch für ähnliche Fälle und Bestimmungen als Grundsätze für die kirchliche Besteuerung inbesondere bei glaubensverschiedener Ehe anzusehen. In seinen späteren Entscheidungen z.B. über Verfassungsbeschwerden gegen das besondere Kirchgeld hat das BVerfG immer darauf hingewiesen, dass die wesentlichen verfassungsrechtlichen Fragen geklärt seien und sich dabei „insbesondere“ auf sein Urteil 1 BvR 606/60 bezogen. [8]
Wir stellen daher zuerst diese Grundsätze und erst danach den Spezialfall der Besteuerung nach Lebensführungsaufwand dar.
Das BVerfG hat in einer Reihe von Entscheidungen festgelegt, dass der Grundsatz der Individualbesteuerung auch für die kirchliche Besteuerung gilt. Es darf also in einer glaubensverschiedenen Ehe nur der kirchenangehörige Ehegatte, nicht aber die Ehe als Gemeinschaft besteuert werden.
Das BVerfG hatte in den Verfahren 1 BvL 31/61 und 1 BvL 32/62 am 14.12.1965 wegen Art. 2 (1) GG entschieden, dass das Besteuerungsrecht der Kirche „nur gegenüber den ihr angehörigen Ehegatten“ besteht.
„In einer glaubensverschiedenen Ehe besteht gerade auf dem hier in Betracht kommenden Gebiete der religiösen Überzeugung und Haltung eine Gemeinschaft nicht …“ (ebd. Ziffer C I 2b)
„Im übrigen kann die Ehe zum Anknüpfungspunkt für wirtschaftliche Rechtsfolgen nur insoweit gemacht werden, als dies der Natur des zu regelnden Rechtsgebiets entspricht (BVerfGE 6, 66 …). Dies ist hier nicht der Fall. Die Kirchensteuerpflicht ist die wirtschaftliche Entsprechung und Folge der Kirchenzugehörigkeit, d.h., einer höchst persönlichen Beziehung. Das zu regelnde Steuerverhältnis ist aber seinem Wesen nach ein individuelles.“ (ebd. Ziffer C I 2c)
Die Ehe dürfe nicht als Grund für eine steuerliche Schlechterstellung verwendet werden.
„Erst recht muss dies gelten, wenn die Ehe zum Anlaß genommen wird, eine sonst nicht bestehende Steuerpflicht des einen Ehegatten zu dem Steuergläubiger – der Kirche – überhaupt erst zu begründen.“ (ebd. Ziffer C I 2c)
Auf anders gelagerte kirchliche Auffassungen ist das BVerfG gar nicht erst nicht eingegangen, weil das Besteuerungsrecht der Kirchen kein originäres Recht der Kirchen, sondern ein vom Staat aus Art. 140 GG verliehenes Hoheitsrecht ist, das demzufolge staatlicher und nicht kirchlicher Jurisdiktion unterliegt.
Der Entscheidungssatz dieses Urteils 1 BvL 2/60 hat gem. § 31 (2) BVerfGG Gesetzeskraft, weil dieser im BGBl Nr. 3 v. 15.1.1966, S. 66, so veröffentlich wurde. Die die Entscheidung tragenden Gründe sind nach § 31 (1) BVerfGG für alle Verfassungsorgane, Behörden und Gerichte bindend. Die Nichtbeachtung kann lt. BVerfG ein schwerwiegender Verfahrensfehler sein. (vgl. Abschnitt IV 5.2)
Im Urteil 1 BvR 606/60 hat das BVerfG anlässlich einer Verfassungsbeschwerde festgestellt, dass eine bestimmte kirchliche Besteuerung – der sog. Halbteilungsgrundsatz nach § 3 KiStO HH – die Rechte der Klägerin aus Art. 2 (1) GG (allg. Handlungsfreiheit) verletzt. Begründet wurde dies im Kern mit einem Verstoß gegen das verfassungsrechtliche Gebot der Individualbesteuerung, woraus die näheren Begründungen resultieren. Das BVerfG hat darin betont (s.o.), dass sein Urteil über den Einzelfall hinaus bundesweit gilt.
In diesem Urteil 1 BvR 606/60 leitet das BVerfG aus den o.a. Entscheidungen nähere Rechtssätze für die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe ab. Das BVerfG betrachtete nur, WER und WAS (also wessen Einkommen) besteuert wurde, und nicht, WIE (also wie hoch oder mit welchem Steuertarif) besteuert wurde.
Zunächst sagt das BVerfG im Urteil 1 BvR 606/60:
„Wenn die Kirche nur den ihr angehörigen Ehegatten besteuern darf, dann wäre bei der Anknüpfung der Kirchensteuer an die staatliche Einkommensteuer die natürliche Folge die, als Bemessungsgrundlage nur das Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten zugrunde zu legen.“ ( Ziffer C I 1)
Wählt sie das Einkommen im Sinne des Einkommensteuerrechtes als Maßstab, dann muß es das marktwirtschaftliche Einkommen (im Sinne des Einkommensteuergesetzes) des kirchenangehörigen Ehegatten sein.“ (Ziffer C I 2).
(Hervorhebung und Absatz nur hier)
Diesen Anforderungen entsprach der damalige Halbteilungsgrundsatz nicht und wurde daher verboten.
Wenn eine Kirche das Einkommen besteuert, also z.B. in Form einer Annexsteuer zur Einkommensteuer,
dann muss sie das eigene Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten besteuern.
Sie darf in diesem Fall nicht anderes besteuern wie z.B. den Lebensführungsaufwand oder das Einkommen beider Ehegatten.
Diese Setzung des BVerfG gilt unabhängig von der Veranlagungsart, jedenfalls ist sie im Urteil nicht diesbezüglich eingeschränkt. Bei Getrenntveranlagung stellt sich die Frage nicht, und für den Fall der Zusammenveranlagung hat das BVerfG in 1 BvR 606/60 Ziffer C I 2a ausführlich dargelegt, dass die Zusammenveranlagung an diesem Grundsatz nichts ändert.
Zudem ist für das BVerfG vorrangig wer Steuerschuldner ist, und das ist bei Kirchensteuer nicht die Ehe als Gemeinschaft, sondern das einzelne Kirchenmitglied (vgl. v.a .Ziffer C I 2a).
Es dürfte unstreitig sein, dass zumindest die beiden großen Konfessionen mit der KiESt das Einkommen besteuern. Dies gilt auch für die glaubensverschiedene Ehe, wie man aus den entsprechenden Vorschriften der KiStG zur Berechnung der KiESt sowie an der sog. Vergleichsberechnung sieht.
Demnach ist es bei Vorliegen eines solchen eigenen Einkommens zwingend, die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe am eigenen Einkommen des Kirchenmitglieds auszurichten.
Damit sind Kirchen, die Kircheneinkommensteuer erheben, daran gehindert, bei eigenem Einkommen des Kirchenmitgliedes anders zu besteuern als durch Kircheneinkommensteuer auf dieses eigene Einkommen.
Dem tragen die Kirchensteuergesetze einerseits insoweit Rechnung, als sie eine Besteuerung per Kircheneinkommensteuer auch für den Fall vorsehen, dass nur einer der Ehegatten kirchensteuerpflichtig ist. (vgl. z.B. § 19 (4) KiStG BaWü)
Die KiStG berücksichtigen dies andererseits aber nicht, indem sie ohne nähere Spezifikation die Erhebung eines besonderen Kirchgeldes schon allein deshalb zulassen, weil eine glaubensverschiedene Ehe vorliegt. Näheres in Abschnitt II 3 sowie in II 4.1 und II 4.2 .
Wenn dennoch – auf der Rechtsgrundlage derartiger KiStG – bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten ein besonderes Kirchgeld anhand der Bemessungsgrundlage „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen“ der Eheleute erhoben wird, wird gegen die o.a. Grundsätze und somit gegen Art. 2 (1) GG (Handlungsfreiheit) verstoßen.
Aus dem o.a. Rechtssatz und auch aus der weiteren Urteilsbegründung ist ersichtlich, dass für BVerfG wegen der notwendigen Anknüpfung an Merkmale des Kirchenmitgliedes allein entscheidend war, WESSEN Einkommen kirchlich besteuert wird, und nicht, nach welchem Tarif oder in welcher Höhe dies geschieht.
Das BVerfG hat in 1 BvR 606/60 sodann geprüft, ob andere Gesichtspunkte zu einem anderen Ergebnis als einem Verbot des Halbteilungsgrundsatzes führen und hat dies verneint, u.a. für das Splittingverfahren aus dem Einkommensteuerrecht, also die Zusammenveranlagung:
Es fehlt daher einer solchen Ehe rechtlich die Möglichkeit, in Anwendung der Grundsätze des Splitting dem kirchenangehörigen Ehegatten Einkünfte zuzurechnen, die dem nicht der Kirche angehörenden Eheteil zufließen.“ (ebd., Ziffer C I 2 a) (Absatz und Hervorhebung nur hier)
Dies gilt auch für das besondere Kirchgeld, weil auch dieses eine Kirchensteuer ist [9]. Auch die EKD subsumiert das besondere Kirchgeld unter „Kirchensteuern“. [10]
Das Splittingverfahren des Einkommensteuerrechts geht lt. BVerfG von einem Transfer steuerlicher Leistungsfähigkeit zwischen den Partnern aus [11]. Bei glaubensverschiedener Ehe ist ein solcher Transfer für kirchliche Steuern jedoch genau nicht möglich und nicht zulässig, weil die Kirche des kirchenangehörigen Ehepartners nur diesen besteuern darf.
Damit ist die Bemessung des besonderen Kirchgeldes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Eheleute dann untersagt, wenn der kirchenangehörige Ehegatte ein eigenes Einkommen hat.
Auch der Güterstand, das Unterhaltsrecht oder das Verständnis der Ehe als Wirtschaftgemeinschaft rechtfertigen eine kirchliche Besteuerung des gemeinsamen Einkommens bei glaubensverschiedener Ehe nicht. (ebd., Ziffer C I 2 b bis e).
Das BVerfG hat in 1 BVL 31/62 festgestellt, dass der unterhaltspflichtige Ehegatte dem anderen wegen § 1360a BGB auch die Mittel zu Verfügung stellen muss, die dieser für seine persönlichen Bedürfnisse benötigt (Taschengeld). Dazu gehören auch die Mittel, um religiösen Verpflichtungen nachzukommen. Aus der Kirchensteuerpflicht z.B. der Ehefrau kann eine Pflicht des Ehemanns seiner Frau gegenüber, nicht aber gegenüber der Kirche bestehen. Aus der Unterhaltspflicht gegenüber dem Ehepartner resultiert keine Steuerpflicht der Kirche gegenüber.
Nicht dagegen kann jemand nur deswegen zu einer Steuer herangezogen werden, weil er einem anderen gegenüber unterhaltspflichtig ist.“ (Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62, Ziffer C I 3 b). (Absatz nur hier)
Das BVerfG hat den damaligen Halbteilungsgrundsatz auch deshalb abgelehnt, weil dort die Kirchensteuer an das Familieneinkommen anknüpft und zu einer Art Haushaltsbesteuerung wie vor 1958 führen würde.
„Da aber im heutigen staatlichen Einkommensteuerrecht das Steuerverhältnis ein individuelles ist und die Ehe über die Unterhaltsgemeinschaft hinaus keine enge Wirtschaftsgemeinschaft begründet (vgl. BVerfGE 13, 290 [308]), entspricht der sog. Halbteilungsgrundsatz weder dem heutigen Einkommensteuerrecht noch dem modernen Familiengüterrecht.
Diese Systemwidrigkeit wird besonders darin deutlich, daß … hier das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpflichtigen Ehegatten zusammengerechnet wird.“ [12] (Hervorhebung nur hier)
Im Klartext: Aufgrund der Individualbesteuerung dürfen das Einkommen des steuerpflichtigen und des nichtsteuerpflichtigen Ehegatten nicht für die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe zusammengerechnet werden.
Wenn bei der Besteuerung des Lebensführungsaufwandes trotz eigenen Einkommens des kirchenangehörigen Ehegatten zu dessen „hilfsweiser“ Bemessung das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehegatten“ herangezogen wird, wird definitionsgemäß mehr kirchlich besteuert als dieses eigene Einkommen des Kirchenmitglieds, nämlich auch das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners.. Dies widerspricht – inbesondere wenn lt. Vergleichsberechnung in Summe eine höhere Steuer anfällt – auch der Vorgabe des BVerfG im Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvL 2/60:
„Der ihr nicht angehörende Ehegatte darf in einer glaubensverschiedenen Ehe weder als Steuerschuldner noch im Wege der Haftung zur Erfüllung der Steuerpflicht seines einer steuerberechtigten Religionsgesellschaft angehörenden Ehegatten herangezogen werden.“ (Ziffer III)
An dieser klaren materiellen Festlegung ändert auch der argumentative Umweg über den Lebensführungsaufwand und dessen hilfsweise Bemessung am gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Ehegatten nichts.
Denn Steuern müssten nicht nur formell, sondern auch materiell der Verfassung entsprechen. (BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 413/60, Ziffer C I 1) .
Zusammengefasst bedeuten die o.a. Grundsätze, dass bei glaubensverschiedener Ehe eine kirchliche Besteuerung nur dann möglich ist, wenn der kirchenangehörigen Ehegatte ein eigenes Einkommen hat, das die Kirche besteuern kann und ggf. muss. Hat er aber ein solches nicht, geht die Kirche leer aus, denn auf das Einkommen des kirchenfremden Ehegatten darf die Kirche ja nicht zugreifen, insbesondere nicht im Wege eines Splittingverfahrens oder durch Zusammenrechnung der Einkünfte beider Ehegatten.
Aufgrund dieser zwingenden Folge der verfassungsrechtlichen Gegebenheiten hat das BVerfG „außerhalb der tragenden Gründe“ [13] des Urteils 1 BvR 606/60 in einem freiwilligen sog. Obiter dictum („nebenbei gesagt“) in Ziffer C II 2 das besondere Kirchgeld als kirchliche Besteuerung des sog. Lebenführungsaufwandes ermöglicht. Dies ist den vorgenannten Grundsätzen nachgeordnet, da außerhalb der tragenden Gründe, optional und in der Sache aus den genannten Grundsätzen abgeleitet. Diese sind als tragende Gründe bindend, das Obiter dictum nicht.
Um Widersprüche zu vermeiden, musste das BVerfG diese neue, rechtlich nachgeordnete Besteuerung quasi spiegelbildlich zu den vorgenannten Rechtssätzen gestalten. Grundgedanke ist daher eine einfache Unterscheidung zweier sich gegenseitig ausschließender Fallkonstellationen:
Wenn der kirchenangehörige Ehegatte ein eigenes Einkommen hat, „muss“ die Kirche genau dieses per Kircheneinkommensteuer besteuern, sofern sie das Einkommen besteuert.
Wenn der kirchenangehörige Ehegatte kein eigenes Einkommen hat, ist die neue Besteuerung nach Lebensführungsaufwand möglich.
Entsprechend begründet auch der BFH im Beschluss I B 109/12 die strikte Trennung von KiESt und besonderem Kirchgeld nach Fallkonstellationen. (vgl. Abschnitt II 6.4)
Mit den Feststellungen des BVerfG „keine rechtliche Möglichkeit für Splittingverfahren“ sowie „Zusammenrechnen der Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nicht-steuerpflichtigen Ehegatten systemwidrig“ ist zusätzlich klargestellt, dass das gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Ehegatten für die hilfsweise Bemessung des Lebensführungsaufwand bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds nicht herangezogen werden darf.
Entsprechend hat der BFH im Beschluss I B 109/12 die hilfsweise Bemessung des Lebensführungsaufwand am gemeinsam zu versteuernden Einkommen ebenso auf die Fallkonstellation „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ eingeschränkt. (vgl. Abschnitt II 6.4)
Diese neue Besteuerung basiert auf dem im Steuersystem nicht unüblichen Gedanken der Besteuerung nach wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit: Innerhalb einer Ehe erhöht sich danach die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit eines ansonsten einkommenslosen Ehegatten, wenn der andere Ehegatte gut verdient, weil ersterem dann mehr für seinen persönlichen Lebensunterhalt zu Verfügung steht. Das BVerfG sah es als möglicherweise „unbillig“ an, wenn in solchen Fällen der kirchenangehörige Ehegatte dennoch kirchensteuerfrei bliebe [14].
Der Text des Obiter dictums besteht inhaltlich aus drei Teilen, die in einer Kette von Bedingungen (wenn – dann) miteinander verknüpft sind.
Besteuerungsoption:
„Wenn diesen Bedenken Rechnung getragen werden soll, müßten, da die Kirche nur den ihr angehörenden Ehegatten besteuern darf, Besteuerungsmerkmale gewählt werden, die in dessen Person gegeben sind.Gegenstand der Besteuerung dürfte dann nicht das Einkommen (im Sinne des Einkommensteuerrechts) des anderen Ehegatten, sondern könnte etwa der „Lebensführungsaufwand“ des kirchenangehörigen Ehegatten sein.
Gestaltung des Steuertarifs:
Die Kirchen verschweigen und negieren den genauen Wortlaut des Obiter dictums, inbesondere die Voraussetzung „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ (s. Abschnitt II 5.4, insbes. II 5.4.9).
Der Wortlaut des Obiter dictum ist aber eindeutig: Wenn einkommenslos, dann Besteuerung des Lebensführungsaufwandes möglich.
Jede Auslegung, diese die Einschränkung „einkommenslos“ wegdiskutiert, führt zu Widersprüchen zu den tragenden Gründen des Urteil 1 BvR 606/60, das aber lt. 2 BvR 591/06 als Ganzes – also mit seinen tragenden Gründen – verfassungsrechtlich maßgeblich für die Heranziehung zum besonderen Kirchgeld ist. Darin kommt der Wille des Gesetzgebers (hier also des BVerfG) klar zum Ausdruck: Strikte Trennung in komplementäre Steuern:
Wenn das Kirchenmitglied ein eigenes Einkommen hat, muss genau dieses Einkommen und nichts anderes besteuert werden (Ziffer C I 1)
Wenn das Kirchenmitglied aber kein eigenes Einkommen hat, darf sein Lebensführungsaufwand besteuert werden. (Ziffer C II 2).
Tertium non datur. So hat das auch der BFH in IB 109/12 festgestellt.
Da hilft das auch ganze flaue Gerede der Kirchen vom „weiten Gestaltungsspielraum“ (das ohnehin unzutreffend ist) oder dergleichen nicht.
Auch für die kirchliche Besteuerung gilt der Grundsatz der Individualbesteuerung. Daher hat das BVerfG sowohl den Belastungsgrund als auch den Besteuerungsgegenstand für das besondere Kirchgeld ausschließlich in Bezug auf die Person des kirchenangehörigen Ehegatten und nicht in Bezug auf die (glaubensverschiedene) Ehe als Gemeinschaft formuliert:
Individueller Belastungsgrund:
Das BVerfG hat lt. Text entgegen den üblichen kirchlichen Darstellungen eine mögliche Unbilligkeit ausschließlich im Hinblick auf die Person des Kirchenmitglieds (trotz erhöhter persönlicher wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit kirchensteuerfrei) gesehen.
Diese Unbilligkeit ist allein aus der Person des Kirchenmitglieds begründet und kann daher nur im Vergleich zu anderen Kirchenmitgliedern gleicher persönlicher wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit, aber mit eigenem Einkommen bestehen.
Der Text des Obiters dictums benennt keine Unbilligkeit im Hinblick auf die Ehe als Gemeinschaft.
Auch das sonstige Urteil verneint einen Einfluss der Ehe auf die kirchliche Besteuerung (Unterhaltsrecht, Ehegüterrecht usw.)
Individueller Besteuerungsgegenstand:
Gegenstand der Besteuerung „dürfte dann“ der Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten sein.
Die Kirchensteuer muss sich am tatsächlichen Lebenszuschnitt des (kirchen-)steuerpflichtigen Ehegatten orientieren.
Kirchliche Darstellungen, dass es beim besonderen Kirchgeld um eine kirchliche Besteuerung der Ehe als Leistungsfähigkeitsgemeinschaft o.ä. gehe und daher der Zugriff auf das gemeinsam zu versteuernde Einkommen auch bei eigenem Einkommen des Kirchenmitglieds gerechtfertig seit, sind damit direkt aus dem Text des Obiter dictums widerlegt – von der sonstigen Rechtssprechung des BVerfG ganz zu schweigen. (zur kirchlichen Kommunikation s. Abschnitt II 5)
Es geht auch beim besonderen Kirchgeld lt. BVerfG ausschließlich um eine individuelle Besteuerung des Kirchenmitglieds und nicht um eine kollektive Besteuerung der Ehe als Gemeinschaft.
Das Obiter dictum ist als Rechtsnorm formuliert. Das BVerfG hat in diesem Obiter dictum die Rechtsfolge [15] einer möglichen Besteuerung nach Lebensführungsaufwand systematisch an bestimmte Voraussetzungen beim Tatbestand geknüpft, zzgl. Randbedingungen für die Ausgestaltung der Besteuerung:
Tatbestand: Bestimmte Fallkonstellation
(1) Trotz hohen Einkommens seines kirchenfremden Ehepartners …
(2) … bliebe der kirchenangehörige Ehegatte „mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes kirchensteuerfrei“
Rechtsfolge: Besteuerung bzw. Besteuerungsgegenstand (als Handlungsrecht [16])
Besteuerung des „Lebensführungsaufwands des kirchenangehörigen Ehegatten“
Randbedingungen für die Rechtsfolge der Besteuerung:
(3) „in angemessenem Verhältnis zum tatsächlichen Lebenszuschnitt“
(4) „darf nicht schematisch jeder Veränderung des Einkommens des anderen Ehegatten unbegrenzt folgen“
Das heißt: Die Rechtsfolge einer Besteuerung nach Lebensführungsaufwand kann nur dann überhaupt eintreten, wenn die beiden Tatbestände (1) und (2) erfüllt sind, und erst dann greifen die Randbedingungen (3) und (4).
Wenn die Tatbestandsvoraussetzung (2) „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei“ nicht erfüllt ist, wenn also ein eigenes Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten vorliegt, darf die Rechtsfolge „Besteuerung des Lebensführungsaufwandes des kirchenangehörigen Ehegatten“ nicht eintreten; die operativen Fragen der Bemessung dieses Lebensführungsaufwandes stellen sich dann gar nicht erst.
Wird das besondere Kirchgeld dennoch erhoben, stellt dies einen Verstoß dar gegen seine Begründung im Obiter dictum sowie gegen alle oben angeführten Grundsätze zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe dar. Aus den o.a. Urteilen ergibt sich, dass Derartiges nicht der Verfassung (Art. 2 (1) GG) gemäß ist.
Schon dem Obiter dictum ist zu entnehmen, dass materiell und faktisch das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners besteuert wird. Denn im letzten Satz heißt es:
„Die Kirchensteuer müßte dann aber ihrer Höhe nach in angemessenem Verhältnis zu dem tatsächlichen Lebenszuschnitt des steuerpflichtigen Ehegatten stehen; sie dürfte nicht schematisch jeder Veränderung des Einkommens des anderen Ehegatten unbegrenzt folgen, weil jeder normale Lebensaufwand bestimmte Grenzen nicht überschreitet.“ (1 BvR 606/60, Ziffer C II 2; Hervorhebung nur hier)
Da das BVerfG aber von der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten ausgeht und als Gegenstand der Besteuerung des „Lebensführungsaufwand“ benennt, wird in der Lesart des BVerfG nicht dieses Einkommen besteuert.
Davon, dass „die Kirchensteuer“ dem Einkommen des Kirchenmitglieds folgt, ist hier nicht die Rede – aus Sicht des BVerfG hat es ja keines.
Das BVerwG hat dies ähnlich gesehen und im Urteil VI 48.73 v. 18.2.1997 die Kirchgeldtabelle u.a. damit begründet
„…, daß – soweit erkennbar – nur mit einer Tabelle in der Art, wie sie die Beigeladene verwendet, auf eine hinreichend praktikable Art der Empfehlung des Bundesverfassungsgerichts zur Besteuerung des Lebensführungsaufwandes (BVerfGE 19, 268 [282]) und der dort ebenfalls anheimgegebenen zumindest losen Anknüpfung an das „Einkommen des anderen Ehegatten“ Rechnung getragen werden kann;“ (Ziffer II 4 c; Hervorhebung nur hier)
Das BVerwG fährt fort:
„…; berücksichtigt werden muß dabei nach Meinung des Senats auch, daß diese Empfehlung offenbar ausgesprochen worden ist, um einen Weg aufzuzeigen, der es ermöglicht, die durch die Beseitigung des sogenannten Halbteilungsgrundsatzes entstandenen Unbilligkeiten auszuräumen, Unbilligkeiten, die nach den Worten des Bundesverfassungsgerichts darin liegen würden, daß „ein einer steuerberechtigten Kirche angehörender Ehegatte, dessen wirtschaftliche Leistungsfähigkeit sich durch die Ehe erhöht hat, weil sein – der Kirche nicht angehörender – Ehegatte ein hohes Einkommen bezieht, mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes
kirchensteuerfrei bliebe„. (Hervorhebung nur hier)
Damit ist einerseits klar, dass das besondere Kirchgeld auch aus Sicht BVerfG indirekt auf das Einkommen des kirchenfremden Ehepartners zugreift, andererseits aber auch, dass die gewählte Konstruktion wegen der Begründung aus dem Leistungsfähigkeitsprinzip und somit dem Gleichheitsgrundsatz schwer angreifbar sein dürfte. (vgl. Abschnitt IV 4.1)
Des Weiteren ist klargestellt, dass dem Kirchgeld Grenzen gesetzt sind, und zwar nach Fallkonstellation (kein eigenes Einkommen des Kirchenmitglieds) und Höhe (bestimmte Grenzen des Lebensführungaufwandes). Letzteres spiegelt sich in der Obergrenze der Kirchgeldtabelle, ersteres wird missachtet.
Das BVerfG hat den Begriff des Lebensführungsaufwandes nicht näher definiert. Den Hinweisen im Obiter dictum in 1 BvR 606/60 auf den „tatsächlichen Lebenszuschnitt“ und die Grenzen eines normalen Lebensführungsaufwandes kann man aber entnehmen, dass ein umgangssprachliches Verständnis nicht ganz falsch sein dürfte: Lebensführungsaufwand ist das, was man für seine Lebensführung aufwendet.
§ 12 (1) EStG führt bei den nicht abzugsfähigen Ausgaben die Beträge für die Haushaltsführung sowie solche „Aufwendungen für die Lebensführung“ auf, die aus der gesellschaftlichen Stellung des Steuerpflichtigen resultieren. Der Kommentar von Fissenewert zu diesem § 12 EStG verwendet den Begriff „Lebensführungsaufwand“ als steuerlichen Gegenbegriff zum „Erwerbsaufwand“. Zu deren Abgrenzung gibt es im Einkommensteuerrecht beliebig Streit und somit eine ausdifferenzierte Rechtsprechung.
Demnach ist der Lebensführungsaufwand ein wirtschaftlicher Aufwand, den jedermann für seine private Lebensführung hat, der aber gerade aufgrund dieser Privatheit schwierig abzugrenzen und zu beziffern ist.
Aus alledem ergibt sich aber eindeutig, dass jedermann einen Lebensführungsaufwand hat, der einkommensteuerrechtlich nicht abzugsfähig ist, kirchensteuerrechtlich aber unter bestimmten Voraussetzungen aber Gegenstand der Besteuerung sein kann.
Der Lebensführungsaufwand kann aber genau deswegen kein Belastungsgrund oder Besteuerungsgrund sein, wie auch manchmal Gerichte behaupten (z.B. FG BaWü, 9 K 258/00). Denn dies würde bedeuten, dass jedes Kirchenmitglied wegen seines ohnehin vorhandenen Lebensführungsaufwand kirchlich zu besteuern wäre. Das Kirchenmitglied würde also deshalb besteuer, weil es wohnt, isst und trinkt. Nachvollziehbare Rechtfertigung, womöglich noch mit Bezug auf das Grundgesetz, ist nicht erkennbar. Unsinnigerweise wäre der Grund für diese Besteuerung auch Gegenstand derselben.
Eine solche Besteuerung aufgrund und wegen des Lebensführungsaufwands ist bei Getrenntveranlagung oder konfessionsverschiedener Ehe eindeutig nicht der Fall, so dass diese Auffassung vom Lebensführungsaufwand als Belastungsgrund schon deshalb in sich zusammenbricht.
Um ein besonderes Kirchgeld entgegen der Rechtsprechung des BVerfG auch bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten zu legitimieren, wurde verschiedentlich behauptet, das Urteil des BVerfG 1 BvR 606/60 gelte nur eingeschränkt.
Im Urteil vom 15.3.1995 – I R 85/94 erweckt der BFH den Eindruck, das Urteil des BVerfG 1 BvR 606/60 beziehe sich nur auf das dort verhandelte Hamburgische Kirchensteuergesetz:
Das mag formaliter evtl. richtig sein, schränkt aber die bundesweite Gültigkeit dieses Urteils nicht ein. Denn das BVerfG sagt dazu in Ziffer B seines Urteils 1 BvR 606/60:
„§ 3 KiStO wirft grundsätzliche verfassungsrechtliche Fragen auf; auch schafft die zu erwartende Entscheidung über den Einzelfall hinaus Klarheit über die Rechtslage in einer Vielzahl gleichgelagerter Fälle und über ähnliche Bestimmungen in Kirchensteuergesetzen anderer deutscher Länder. Die Voraussetzungen des § 90 Abs. 2 Satz 2 BVerfGG liegen daher vor.“
Bekanntlich wurdei „die zu erwartende Entscheidung“ getroffen.
Aus dem BVerfG-Beschluss 2 BvR 591/06 vom 28.10.2010 geht Gleiches vor, denn dieser begründet die Ablehnung mehrerer Verfassungsbeschwerden aus verschiedenen Bundesländern mit unterschiedlichen KiStG und Kirchensteuerbeschlüssen allein mit der Rechtsprechung des BVerfG – Hamburg hin oder her.
Im Urteil des BFH I R 43/96 vom 16.12.1996 wird behauptet, der „Beschluss“ des BVerfG 1 BvR 606/60 sei durch „die spätere Rechtsprechung des BVerfG überholt“, ohne eine solche zu benennen. Da hatte der Senat wohl die diversen Halbteilungsgrundsätze verwechselt. (vgl. Abschnitt III 4.3)
Lt. Beschluss des BVerfG vom 28.10.2010 – 2 BvR 591/06 sind die für Entscheidungen zum Kirchgeld maßgeblichen verfassungsrechtlichen Fragen geklärt, und zwar „insbesondere“ durch genau dieses Urteil 1 BvR 606/60, dort erwähnt als BVerfGE 19, 268. Demnach gilt diese Rechtsprechung nach wie vor.
Der BFH hat dies im Beschluss I B 109/12 vom 8.10.2013 genauso gesehen.
Manchmal wird eingewandt, das Urteil 1 BvR 606/60 beziehe sich nur auf den Fall von Getrenntveranlagung. Dies ist im Hinblick auf das besondere Kirchgeld weder haltbar noch relevant:
Die Entscheidung unter Ziffer C gilt generell und ist nicht nach Veranlagungsart differenziert.
Das BVerfG erörtert in Ziffer C I 2a explizit die Zusammenveranlagung bei der Einkommensteuer und deren Auswirkungen auf die kirchliche Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe, wo nur einer der Ehepartner steuerpflichtig ist .
Sofern sich das Urteil 1 BvR 606/60 in der Tat nur auf den Fall von Getrenntveranlagung bezöge, ist nicht erkennbar, weshalb für das Obiter dictum in Ziffer C II 2 anderes gelten sollte. Denn dort steht nichts anderes zur Veranlagungsart bei der Einkommensteuer als im eigentlichen Urteil.
Der BFH bezieht sich in seinem Beschluss I B 109/12 zunächst auf den BVerfG-Beschluss 2 BvR 591/06 und schlussfolgert daraus, dass das besondere Kirchgeld nur für die Fallkonstellation „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei gilt. Dies wird direkt mit Verweis auf 1 BvR 606/60 begründet. Beide Beschlüsse beziehen sich auf Fälle von Zusammenveranlagung.
Ansonsten gälte auch die Besteuerung nach Lebensführungsaufwand und somit das besondere Kirchgeld nur für die Getrenntveranlagung. Wahrlich eine interessante Vorstellung.
Das BVerfG hat in seinem Beschluss 2 BvR 591/06 etc festgestellt, dass „inbes.“ in seinem Urteil 1 BvR 606/60 maßgebliche verfassungsrechtliche Fragen der Heranziehung zum besonderen Kirchgeld geklärt sind. Danach bezieht das Urteil 1 BvR 606/60 als Ganzes und nicht mit seinem Obiter dictum auf das besondere Kirchgeld. Damit greifen die dortigen tragenden Gründe auch für das besondere Kirchgeld.
Die o.a. Grundsätze zur kirchlichen Besteuerung (Individualbesteuerung, zwingende Besteuerung des eigenen Einkommens, kein Splitting, kein Zusammenrechnen der Einkommen) sind tragende Gründe i.S.v. § 31 BVerfGG. Sie binden daher alle Verfassungsorgane, Gerichte und Behörden. Die Missachtung ist lt. BVerfG ein Verstoß gegen Art. 20 (3) GG und führt zu einer Verletzung von Grundrechten aus Art 2 (1) GG. Näheres mit Nachweisen in Abschnitt II 6.2.
Man kann die Grundsätze des BVerfG zur kirchlichen Besteuerung bei glaubensverschiedener Ehe wie folgt zusammenfassen [17]:
Bei glaubensverschiedener Ehe darf die Kirche nur den ihr angehörigen Ehegatten kirchlich besteuern, nicht aber die Ehe als Gemeinschaft.
Wenn die Kirche das Einkommen besteuert, dann muss sie das Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten besteuern.
Es ist „systemwidrig“, das Einkommen eines steuerpflichtigen mit dem eines nichtsteuerpfllichtigen Ehegatten zusammenzurechnen.
Daran ändern auch Familien- und Unterhaltsrecht sowie das Ehegüterrecht nichts (Ziffer 2 b, c, d).
Nur wenn der kirchenangehörige Ehegatte ansonsten „mangels eigenen Einkommens kirchensteuerfrei bliebe“, darf (mit einigen Randbedingungen) sein „Lebensführungsaufwand“ besteuert werden.
Damit ist die Erhebung eines besonderen Kirchgeldes eindeutig auf den Fall des einkommenslosen kirchenangehörigen Ehegatten beschränkt. Bei eigenem Einkommen des kirchenangehörigen Ehegatten muss dieses per KiESt besteuert werden; die Bemessung des besonderen Kirchgeldes am gemeinsam zu versteuernden Einkommen ist in diesem Fall nicht zulässig. Die Höhe der Steuer spielt aus Sicht des BVerfG für diese Fragen keine Rolle, einscheidend ist nur, WAS bzw. WESSEN Einkommen kirchlich besteuert wird.
Es ist nicht nachvollziehbar, wenn Gerichte sich bei Entscheidungen über das besondere Kirchgeld auf alle möglichen eigenen Formulierungen oder solche anderer Gerichte beziehen, die tragenden Gründe aus den o.a. Urteilen des BVerfG aber ausblenden, obwohl sie lt. § 31(1) BVerfGG daran gebunden sind.
[1] https://de.wikipedia.org/wiki/Einkommensteuer_%28Deutschland%29
[2] BVerfG, Urteile vom 14.12.1965 – 1 BvL 31/62 und 32/62
BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60
[3] s. Urteil des BVerwG vom 18..1977 – VII C 48.73, Ziffer II 4 c: vom BVerfG „anheimgebene lose Anknüpfung an das „Einkommen des anderen Ehegatten“ “
[4] s. z.B. http://www.focus.de/politik/deutschland/finanzen-unheilige-allianz_aid_177481.html
[5] http://de.wikipedia.org/wiki/Steuerreform
[6] vgl. z.B. Landtag Baden-Württemberg, Drucksache 12/1702 vom 3.7.1997, Seite 1 und 3
[7] vgl. z.B.: BVerfG, Urteil vom 18.1.2006 – 2 BvR 2194/99, Ziffer C I 2 b
„Die diesen Tenor tragenden Entscheidungsgründe sind jene Rechtssätze, die nicht hinweggedacht werden können, ohne dass das konkrete Entscheidungsergebnis nach dem in der Entscheidung zum Ausdruck gekommenen Gedankengang entfällt. Nicht tragend sind dagegen bei Gelegenheit der Entscheidung gemachte Rechtsausführungen, die außerhalb des Begründungszusammenhangs stehen. Bei der Beurteilung, ob ein tragender Grund vorliegt, ist von der niedergelegten Begründung in ihrem objektiven Gehalt auszugehen ( BVerfGE 96, 375 <404> ).“
[8] Zuletzt: BVerfG, Beschluss vom 28.10.2010 – 2 BvR 591/06 u.a.
[9] s. Text des Obiter dictums, BVerfG 1 BvR 606/60, Ziffer C II 2
[10] siehe http://www.ekd.de/statistik/kirchensteuer.html
[11] BVerfG, Urteil vom 3.11.1982 .- 1 BvR 620/78 u.a., Ziffer C I 3 a
[12] BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60 Ziffer C I 2 d.
[13] Hess. VGH, Urteil vom 3.5. 1973 – V OE 29/72
[14] BVerfG, Urteil vom 14.12.1965 – 1 BvR 606/60, Ziffer C II 2.
[15] Das Obiter dictum ist als sog. Rechtsnorm formuliert. Eine Rechtsnorm besteht im Kern aus Tatbestand und Rechtsfolge („Wer stiehlt, wird eingesperrt“). Der Tatbestand muss erfüllt sein, damit die Rechtsfolge eintritt bzw. eintreten darf.
[16] „Handlungsrecht“ heißt, dass jemand etwas tun darf, aber nicht muss.
[17] Vgl. auch: BFH, Beschluss vom 21.3.1969 – VI – 59/65, BStBl II 1969, 632, Ziffer 5 (RN 24 bei jurion)

References: Art. 2
 Art. 2
 Art. 140
 § 31
 § 31
 § 3
 Art. 2
 § 19
 Art. 2
 § 1360

§ 12
 § 12
 § 90
 § 31
 Art. 20
 § 31