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Timestamp: 2017-06-25 19:05:15+00:00

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Consulta vinculante núm. V3842-15 Dirección General de Tributos Madrid () 02-12-2015
25 de junio de 2017 | 09:05
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Marginal: JT\2016\147
núm. V3842-15
Ponente: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES: Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores: requisitos: ausencia de fines de evasión: operación de fusión realizada con la finalidad de racionalizar y simplificar la estructura actual del grupo, creando una única sociedad holding que gestione de forma conjunta las participaciones de las sociedades del grupo y centralice la planificación y la toma de decisiones: motivo económico válido existente: aplicación del régimen especial procedente: a salvo la comprobación administrativa: doctrina administrativa.
V3842-15
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas	02/12/2015
LIS Ley 27/2014 (RCL 2014, 1581)
arts. 76, 84, 89 y DT 16ª
Una persona física (PF) ostenta la totalidad del capital social de la entidad H, sociedad holding cuya actividad principal es la tenencia y gestión de participaciones en otras entidades. H participa en la entidad H1 (20%), entidad holding pura, cuya actividad principal es la tenencia y gestión de las participaciones en otras entidades, disponiendo para ello de los correspondientes medios materiales y humanos. A su vez, H1 participa en A (100%), y esta última en la entidad B (99%). Para la gestión y administración de todas sus participaciones, A dispone de medios materiales y humanos. Por su parte, B concentra el negocio de fabricación y comercialización de productos derivados del cacao.
Asimismo, PF ostenta la totalidad del capital social de la entidad X, entidad que a su vez participa en la entidad Y (100%), y esta última en la entidad Z (100%). X, Y y Z son sociedades holding cuyo objeto social consiste en la tenencia y gestión de participaciones en otras entidades. Y y Z disponen de medios materiales y humanos para acometer su tarea. A su vez, Z participa en las entidades Z1 (10%), Z2 (10%), Z3 (25%) y Z4 (20%).
Se plantean llevar a cabo una operación de fusión, en virtud de la cual, la entidad H absorbería a las sociedades X e Y, que se disolverían sin liquidarse, transmitiendo en bloque sus respectivos patrimonios sociales a la entidad absorbente, que los adquiriría por sucesión universal, junto con la totalidad de derechos y obligaciones. A su vez, H atribuiría a los socios de las entidades absorbidas, acciones en su capital social en el porcentaje correspondiente.
La operación se pretende realizar por los siguientes motivos:
- Racionalizar y simplificar la estructura actual del grupo, creando una única sociedad holding que gestione de forma conjunta las participaciones de las sociedades del grupo y centralice la planificación y la toma de decisiones, simplificando la gestión y creando un centro de decisión estable e independiente, redundando en una reducción de costes y eliminación de duplicidades de gastos originados por la existencia de una estructura con múltiples entidades dedicadas a la misma actividad.- Optimizar los recursos financieros, centralizando en una única entidad la capacidad de generar ingresos y de liquidez necesarios para llevar a cabo las actividades encomendadas, optimizando la capacidad de gestión de los recursos generados por las compañías del grupo empresarial, facilitando la posibilidad de acometer nuevas inversiones desde la sociedad holding, y optimizando los recursos generados en el grupo, con los que se financiarían nuevos proyectos.- Reforzar la estructura financiera del grupo, incrementando los ratios de solvencia de la entidad absorbente para obtener financiación externa para el desarrollo del negocio y nuevos proyectos, obteniendo una mayor capacidad crediticia y de negociación bancaria.
La entidad X ha generado, en 2002, bases imponibles negativas que se encuentran pendientes de aplicar. Asimismo, X posee deducciones por doble imposición pendientes de aplicar, generadas en los períodos impositivos 2010 a 2014.
La entidad Y también tiene deducciones por doble imposición pendientes de aplicar, generadas en los períodos impositivos 2012 a 2014.
Si la operación planteada puede acogerse al régimen especial del capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (RCL 2014, 1581)
, y si los motivos expuestos tienen la consideración de económicamente válidos a estos efectos.
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (RCL 2014, 1581)
del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.1.a) de la LIS considera como fusión la operación por la cual ”Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”.
En el ámbito mercantil, el artículo 52 de la Ley 3/2009, de 3 de abril (RCL 2009, 719)
, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece el concepto y los requisitos de los supuestos asimilados a la absorción de sociedades íntegramente participadas, y se remite al artículo 49 del mismo texto legal, en relación con los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009.
”2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS (RCL 2014, 1581)
. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación de fusión planteada son racionalizar y simplificar la estructura actual del grupo, creando una única sociedad holding que gestione de forma conjunta las participaciones de las sociedades del grupo y centralice la planificación y la toma de decisiones, simplificando la gestión y creando un centro de decisión estable e independiente, redundando en una reducción de costes y eliminación de duplicidades de gastos originados por la existencia de una estructura con múltiples entidades dedicadas a la misma actividad; optimizar los recursos financieros, centralizando en una única entidad la capacidad de generar ingresos y de liquidez necesarios para llevar a cabo las actividades encomendadas, optimizando la capacidad de gestión de los recursos generados por las compañías del grupo empresarial, facilitando la posibilidad de acometer nuevas inversiones desde la sociedad holding, y optimizando los recursos generados en el grupo, con los que se financiarían nuevos proyectos; y reforzar la estructura financiera del grupo, incrementando los ratios de solvencia de la entidad absorbente para obtener financiación externa para el desarrollo del negocio y nuevos proyectos, obteniendo una mayor capacidad crediticia y de negociación bancaria.
El hecho de que las sociedades absorbidas intervinientes en la operación (X e Y) tengan bases imponibles negativas pendientes de compensar y/o deducciones por doble imposición pendientes de aplicar no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal del capítulo VII del título VII de la LIS, en la medida en la que tanto la entidad absorbente como las absorbidas son entidades holding, de manera que la fusión no parece facilitar la compensación de las bases imponibles negativas ni la aplicación de las deducciones pendientes. En tal caso, la fusión proyectada no tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar ni de las deducciones pendientes de aplicar, y los motivos alegados se considerarían económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.
Sin perjuicio de lo anterior, la compensación de las bases imponibles negativas por parte de la sociedad absorbente, deberá realizarse con arreglo a los límites previstos en el artículo 84 de la LIS (RCL 2014, 1581)
, en virtud del cual:
”1. Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 76 u 87 de esta Ley determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y obligaciones tributarias de la entidad transmitente.
a) La extinción de la entidad transmitente.b) La transmisión de una rama de actividad cuyos resultados hayan generado bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente. En este caso, se transmitirán las bases imponibles negativas pendientes de compensación generadas por la rama de actividad transmitida.
Adicionalmente, la disposición transitoria décimo sexta de la LIS (RCL 2014, 1581)
establece en su apartado 6 que:
”6. En el supuesto de operaciones de reestructuración acogidas al régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley:
b) A efectos de lo previsto en el apartado 2 del artículo 84 de esta Ley, en ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio (LEG 1885, 21)
, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, cuando cualquiera de las referidas depreciaciones se haya producido en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (RCL 2003, 2945)

References: artículo 76
 artículo 52
 artículo 49
 artículo 17
 artículo 89
 artículo 84
 artículo 76
 artículo 84
 artículo 42
 artículo 89