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NOVITA LEGISLATIVE a cura del dott. Massimo Procopio - PDF
NOVITA LEGISLATIVE a cura del dott. Massimo Procopio
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Geronimo Capelli
1 NOVITA LEGISLATIVE a cura del dott. Massimo Procopio 20. D.l. 13 agosto 2011, n. 138, convertito, con modificazioni, dalla legge 14 settembre 2011, n. 148 (G.U. n. 216 del 16 settembre 2011). Ulteriori misure urgenti per la stabilizzazione finanziaria e per lo sviluppo. SOMMARIO: 1. Premessa Alcune preliminari osservazioni Sintesi delle principali disposizioni contenute nel provvedimento Addizionali irpef: addizionale regionale Il contributo di solidarietà L applicazione della nuova aliquota IVA ordinaria: gli effetti temporali Antiriciclaggio: tracciabilità delle movimentazioni finanziarie Condono IVA La riforma delle rendite finanziarie Considerazioni introduttive Le problematiche irrisolte Utili derivanti dal possesso di partecipazioni non qualificate Nuovo affrancamento sui capital gain Affrancamento parziale Lo scorporo dei rendimenti sui titoli sovrani I redditi diversi Modifiche al regime detrazione fiscali per l'acquisto prima casa Vecchie e nuove regole Successioni e donazioni Polizze vita e ricapitalizzazione Depositi a garanzia di finanziamenti Disposizioni relative al processo tributario Contenzioso tributario: nota di iscrizione a ruolo Il contributo unificato Ambito di applicazione del contributo unificato Presupposto oggettivo Atti e provvedimenti soggetti al contributo Atti e provvedimenti non soggetti al contributo Presupposto soggettivo Misura del contributo Maggiorazione Dichiarazione del valore della lite Pagamento del CU Riscossione Irrogazione e intimazione al pagamento della sanzione Richiesta di copie conformi per le parti processuali Cooperative: riduzione delle agevolazioni fiscali Tassazione di 1/10 della riserva Decorrenza Società di comodo Deroghe al segreto bancario. 19. Modifiche al sistema sanzionatorio penale-tributario Robin Hood Tax: l'aumento della pressione fiscale; 1. - Premessa Il decreto-legge 13 agosto 2011, n. 138 è stato convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148, recante: «Ulteriori misure urgenti per la stabilizzazione finanziaria e per lo sviluppo» ed è stata pubblicata nella Gazzetta Ufficiale, serie generale, n. 216 del 16 settembre Le modifiche apportate al decreto legge sono entrate in vigore il 17 settembre Le ragioni che hanno indotto il Governo ad emanare il citato decreto n. 138 si individuano nell'esigenza, da una parte, di migliorare i conti pubblici e, dall'altra, di rilanciare lo sviluppo economico. L'alto debito pubblico costituisce infatti il principale problema della finanza pubblica; è utile rammentare, in proposito, come il rapporto tra debito pubblico e prodotto interno lordo risulta a fine agosto 2011 pari al 120 per cento a fronte di una media degli altri paesi dell'unione europea pari a circa l'80 per cento. Tale negativo fenomeno ha generato crescenti tassi d'interesse riconosciuti ai sottoscrittori dei titoli di Stato che ha provocato forti speculazioni sui titoli di Stato italiani producendo un significativo aumento dei tassi di interesse. Ed è 1
2 questa la ragione principale che ha indotto le note agenzie Standard & Poor's, Moody's e Fitch, a declassare il nostro debito, rispettivamente, ad A (da A+), ad A2 (da Aa2) e a A+ (da AA-). La manovra si impernia prevalentemente sulle entrate tributarie, pari a 35,4 miliardi di euro che rappresentano i due/terzi del saldo complessivo (54,3 miliardi di euro) previsto per il triennio Questo obiettivo è stato raggiunto mediante: un aumento di un punto percentuale dell'iva elevando l'aliquota ordinaria dal 20 al 21 per cento; l'istituzione di un contributo di solidarietà per i possessori di redditi superiori a 300 mila euro; l'inasprimento delle sanzioni penali-tributarie; l'aumento della tassazione sulle rendite finanziarie; «tagli» ai Ministeri; l'innalzamento dell'età pensionabile; la riduzione delle agevolazioni a favore delle società cooperative; la stretta anticipata sul patto di stabilità e lo sblocco delle addizionali Alcune preliminari osservazioni Da numerosi anni la crescita nel nostro Paese risulta inferiore a quella degli altri stati dell'unione europea. Per convincersi di questo non esaltante «primato» è sufficiente riportare quanto diffuso dall Istat il 5 agosto scorso, secondo cui nel secondo trimestre del 2011 il prodotto interno lordo (Pil) è aumentato di 0,3 per cento rispetto al trimestre precedente e dello 0,8 per cento nei confronti del secondo trimestre La crescita acquisita per il 2011 è pari allo 0,7 per cento. Tra aprile e giugno 2011 il Pil è quindi aumentato rispetto al primo trimestre del 2011; è cresciuto, tuttavia, meno del previsto: +0,3 per cento, per l esattezza invece di quello 0,4 per cento trimestrale nel quale gli economisti speravano per immortalare ciò che ha tutte le probabilità di essere la parte migliore dell anno sul fronte dell attività produttiva. Nel primo trimestre, viceversa, il risultato del prodotto interno lordo era stato magrissimo con una crescita ferma allo 0,1 per cento Con la manovra di «Ferragosto» il legislatore si proponeva l'obiettivo di consolidare il bilancio pubblico, di sostenere lo sviluppo economico e l'occupazione e, infine, di ridurre i costi della «politica». Con riferimento a quest'ultimo obiettivo è da accogliere con favore l'approvazione, da parte del Consiglio dei Ministri dell'8 settembre scorso, del disegno di legge costituzionale che introduce il principio del pareggio di bilancio come norma aggiuntiva dell'art. 53 della Costituzione e la sostituzione dell'art. 81 Cost., nonché l'abolizione delle province come enti locali statali. Tali modifiche, se approvate, entreranno in vigore il 1 gennaio Ci si sarebbe quindi auspicato che le norme contenute nel provvedimento fossero state ispirate ad una politica di crescita economica. La c.d. «Manovra di Ferragosto» sembra tuttavia essere priva di quelle misure incisive che si sarebbero rese 2
3 necessarie per realizzare i predetti obiettivi. Le principali disposizioni hanno infatti il scopo primario di elevare la pressione fiscale. Alcune misure, come verrà illustrato in breve, appaiono addirittura recessive, oltreché di dubbia legittimità costituzionale Sintesi delle principali disposizioni contenute nel provvedimento Riduzione delle agevolazioni fiscali (art. 1, comma 6) La manovra anticipa al 2012 il recupero di 4 miliardi di euro rimodulando poi l effetto per il 2013 (il maggior gettito previsto passa da 4 miliardi a 16 miliardi) e confermando gli effetti finanziari positivi stimati a decorrere dal 2004 (a 20 miliardi annui). Nuovo patto di stabilità (art. 1, commi 8 e 9) Vengono anticipati al 2012 gli effetti delle regole del patto di stabilità interno per gli enti locali: si giunge per questa via a prevedere 6 miliardi di risparmi per il 2012; 3,2 miliardi per il Al 2012 sono state anticipate anche le regole «di favore» per gli enti virtuosi, che verranno esclusi dal concorso alla manovra (la loro quota sarà trasferita in carico agli enti non virtuosi). Gli enti virtuosi sono quelli che dimostreranno le performance migliori secondo gli indicatori individuati dalla manovra di luglio, che riguardano vari aspetti dall autonomia finanziaria all equilibrio di parte corrente. Fisco regionale (art. 1, comma 10) Viene anticipata al 2012 la possibilità per le Regioni di rimodulare l aliquote di base dell addizionale Irpef. Le richieste delle Regioni potranno arrivare all 1,4 per cento nel 2012 e 2013, salire fino al per cento nel 2014 e al 3 per cento nel Fisco municipale (art. 1, comma 11) Al 2012 è anticipato anche lo sblocco delle addizionali irpef dei Comuni, che potranno anche introdurre richieste differenziate seguendo però gli scaglioni di reddito previsti per le aliquote dell irpef nazionale. Rimane la possibilità per i Comuni di introdurre una soglia di esenzione totale. Premi anti-evasione (art. 1, commi da 12-bis a 12-quater) Vengono innalzati al 100 per cento del maggior riscosso grazie alle loro segnalazioni qualificate gli incentivi ai Comuni che si alleano con l amministrazione finanziaria nella lotta all evasione fiscale. L incremento del premio si applica solo per quei Comuni che entro la fine di quest anno avranno istituito i consigli tributari, già previsti dalla manovra correttiva dell estate Pensioni (art. 1, comma 20) Anticipati di due anni rispetto alla manovra di luglio gli scalini per l innalzamento dell età pensionabile di anzianità delle lavoratrici autonome e del settore privato. TFR statali (art. 1, commi 22 e 23) A decorrere dal 13 agosto 2011 (data di entrata in vigore del decreto legge) i trattamenti di fine servizio dei dipendenti pubblici vengono rinviati di 6 mesi rispetto al calendario precedente nel caso di uscita per raggiungimento dei limiti di 3
4 età o di servizio, o di 24 mesi in caso di pensionamento di anzianità. Le norme si aggiungono alle regole sul TFR a rate introdotte nel Festività (art. 1, comma 24) Dal 2012 un Decreto del Presidente del Consiglio dei ministri stabilirà il calendario delle festività introdotte con Legge dello Stato, escluse le festività concordatarie, per il 25 aprile, il 1 maggio e il 2 giugno. L effetto principale previsto è il trasferimento alla domenica delle feste patronali, con l eccezione di Santi Pietro e Paolo (Roma, 29 giugno) e San Marco (Venezia che cade il 25 aprile). Roma capitale (art. 1, commi 26 e 27) Per la liquidazione dei debiti pregressi del Comune di Roma inseriti nel piano di rientro e riferiti ad obbligazioni assunte alla data del 28 aprile 2008 è sufficiente una determinazione dirigenziale, assunta con l attestazione dell avvenuta assistenza giuridico-amministrativa del Segretario Generale. Le attività finalizzate al rientro possono essere affidate ad una società interamente controllata dallo Stato. Il commissario straordinario non può essere il sindaco di Roma. Il Commissario può estinguere i debiti verso il Comune solo dopo l approvazione del bilancio preventivo del Campidoglio. Contenzioso tributario: nota di iscrizione a ruolo (art. 1-bis, comma 35) Nel processo tributario è prevista l introduzione dell obbligo per la parte ricorrente di depositare la nota contenente la richiesta di iscrizione a ruolo del ricorso tributario nel registro generale dei ricorsi o degli appelli al momento della costituzione in giudizio. Detta richiesta consente agli uffici di segreteria delle Commissioni tributarie di rilasciare al ricorrente il corrispondente numero di ruolo del registro generale. Contributo di solidarietà (art. 2, commi 1 e 2) Il contributo di solidarietà si applica secondo questi criteri: per gli statali e i pensionati che percepiscono assegni annui superiori a 90 mila euro il prelievo è pari al 5 per cento della quota eccedente i 90 mila euro e al 10 per cento della quota eccedente i 150 mila euro. Per autonomi e dipendenti, invece, il prelievo scatta sopra i 300 mila euro lordi annui. Il contributo che questi soggetti pagheranno è del 3 per cento sulla quota sopra i 300 mila euro. Sarà un decreto da emanare entro il 30 ottobre a dettare le modalità tecniche di attuazione del prelievo. IVA (art. 2, commi da 2-bis a 2-quater) L aliquota ordinaria dell imposta sul valore aggiunto è stata elevata (a decorrere dal 17 settembre 2011) dal 20 al 21 per cento, mentre non sono state modificate quelle ridotte del 10 e del 4 per cento. Commercianti al minuto e soggetti assimilati - per i quali non è previsto l obbligo di emettere fattura allorché effettuano vendite di beni o prestazioni di servizi al pubblico avranno, per le operazioni effettuate dopo l entrata in vigore della manovra, un solo metodo di scorporo dei corrispettivi: quello «matematico». L innalzamento dell aliquota iva dovrebbe portare un gettito annuo pari a 4,2 miliardi di euro a decorrere dal Antiriciclaggio (art. 2, comma 4) 4
5 Viene ridotta a euro la soglia massima per l utilizzo del contante, degli assegni e dei libretti al portatore. I pagamenti di importo superiore dovranno essere effettuati con mezzi tracciabili. La soglia precedente era di 5 mila euro. Periodo transitorio (art. 2, comma 4-bis) Viene prevista una breve moratoria (13-31 agosto) per le sanzioni relative alle violazioni connesse alla nuova soglia del contante. Misure per i professionisti (art. 2, comma 59) Il provvedimento contiene alcune disposizioni dirette ai professionisti. In particolare, i compensi devono essere pattuiti in forma scritta e devono essere determinati in base alle tariffe professionali che possono, tuttavia, essere derogate. E' inoltre previsto che: 1. gli ordinamenti sono tenuti a prevedere la copertura assicurativa connessa al rischio dell'attività professionale; 2. i tirocinanti hanno diritto ad un equo compenso di natura indennitaria; 3. per i professionisti che non emettono fattura per quattro volte in giorni diversi, può essere applicata, su segnalazione dell'amministrazione finanziaria, la sanzione della sospensione all'albo professionale di appartenenza che può durare da tre giorni a un mese. Condono (art. 2, comma 5-bis) L Amministrazione finanziaria potrà effettuare controlli nei confronti dei contribuenti che hanno aderito al condono e che hanno effettuato il pagamento della sola prima rata. La ricognizione di questi contribuenti dovrà avvenire entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della Legge di conversione del decreto (e quindi entro il 17 ottobre 2011). Nei successivi 30 giorni, gli agenti della riscossione provvederanno ad avviare ogni azione coattiva per recuperare le somme dovute e non pagate, maggiorate degli interessi. Sanzioni (art. 2, comma 5-ter) In caso di omesso pagamento delle somme dovute per il condono entro il 31 dicembre 2011, il contribuente sarà sottoposto, entro il 31 dicembre 2012, a controllo per tutti i periodi d imposta successivi a quelli condonati. Rendite finanziarie (art. 2, commi 6 e 7) Dal 1 gennaio 2012 le attuali aliquote delle imposte sostitutive del 12,5 per cento e del 27 per cento sono unificate al 20 per cento. Si applicano le aliquote vigenti (di norma il 12,5 per cento) per i titoli di Stato ed equiparati. Rendite finanziarie (art. 2, commi 8-12) Invarianza delle aliquote speciali dell 1,375 per cento, del 5 per cento e dell 11 per cento. Non sono modificate le aliquote del 5 per cento per gli interessi corrisposti alle società «veicolo» europee per l emissione di obbligazioni sull euromercato per il risultato di gestione dei fondi pensione, per i dividendi corrisposti a società con sede nella Ue o in Stati See white list. In via di principio le nuove misure si applicano ai proventi divenuti esigibili dal 1 gennaio 2012 e alle plusvalenze e minusvalenze realizzate da tale data. La nuova aliquota del 20 per cento si applica ai dividendi percepiti dal 1 gennaio Per le obbligazioni bancarie delle società quotate e per quelle emesse da non residenti, la nuova aliquota del 20 per cento si applica agli interessi maturati dal 1 gennaio Per le gestioni 5
6 patrimoniali la nuova aliquota del 20 per cento si applica ai risultati di gestione maturati dal 1 gennaio Detrazione 36 per cento (art. 2, commi 12-bis e 12-ter) In caso di vendita dell unità immobiliare per la quale si sta beneficiando della detrazione del 36 per cento per le ristrutturazioni, le quote di detrazione non utilizzate spettano all acquirente dell immobile. Rendite (art. 2, comma 13) I proventi dei pronti contro termine sono soggetti alla ritenuta del 20 per cento indipendentemente dalla tassazione del titolo sottostante. I proventi degli Oicr nazionali, per la parte riferibile ai titoli pubblici ed equiparati, restano assoggettabili alle aliquote vigenti (di norma 12,5 per cento). La ritenuta sui dividendi corrisposti ai fondi pensione esteri aumenta dall 11 al 20 per cento. La ritenuta del 20 per cento sui dividendi corrisposti a non residenti sarà rimborsabile fino a un massimo delle imposte pagate dal percettore nel proprio stato di residenza e comunque per una percentuale non superiore al 5 per cento non cumulabile con le convenzioni contro le doppie imposizioni. Rendite (art. 2, commi 14-17) I proventi degli Oicvm esteri restano assoggettabili alle aliquote vigenti. I proventi esteri percepiti senza l intervento di un intermediario residente vanno indicati in Unico e tassati con la nuova aliquota del 20 per cento. Non si applica la ritenuta sui conti correnti e depositi bancari, sui fondi comuni, sui pronti contro termine e sugli interessi derivanti da altri finanziamenti. Il tasso soglia (Tur + 2/3 o raddoppiato a secondo dei casi) sarà rilevante solo ai fini della deducibilità degli interessi passivi per l emittente e non più per l applicazione della ritenuta del 27 per cento. Plusvalenze su titoli pubblici (art. 2 commi 18 e 19) Le plusvalenze e minusvalenze sui titoli pubblici ed equiparati, nel regime della dichiarazione concorrono a formare i redditi diversi di natura finanziaria nella misura del 62,5 per cento. Le plusvalenze e minusvalenze sui titoli pubblici ed equiparati, nel regime del risparmio amministrato, concorrono a formare i redditi diversi di natura finanziaria nella misura del 62,5 per cento. Nel regime del risparmio gestito non si applica la ritenuta sui conti correnti e depositi bancari, sui fondi comuni, sui pronti contro termine prestito titoli e sugli interessi derivanti da altri finanziamenti; le plusvalenze e minusvalenze sui titoli pubblici ed equiparati concorrono a formare il risultato della gestione finanziaria nella misura del 65,5 per cento. Fondi comuni di investimento (art. 2, commi 20 e 21) Non si applica la ritenuta sui conti correnti e depositi bancari, sui fondi comuni di investimento, sui pronti contro termine e prestito titoli e sugli interessi derivanti da altri finanziamenti. Ias e polizze vita (art. 2 commi 22 e 23) Disciplinata la fiscalità dei titoli ibridi emessi dalle banche per adeguare il patrimonio di vigilanza. Essi sono assimilati alle obbligazioni ordinarie. I proventi 6
7 delle polizze vita, per la parte relativa ai titoli pubblici ed equiparati, restano assoggettabili alle aliquote vigenti (di norma il 12,5 per cento). Ias e polizze vita (art. 2 commi da 24 a 27) Il nuovo regime si applica a decorrere dal 1 gennaio La ritenuta sugli interessi corrisposti ai soci persone fisiche residenti di società cooperative è elevata al 20 per cento. È soppressa la maggiorazione del 20 per cento sui proventi dei titoli depositati a garanzia di finanziamenti ad imprese residenti in Italia (cosiddetta «Prodi»). Gli intermediari trasferiranno nel conto unico i ratei di interessi maturati fino al 31 dicembre 2011 così da applicare il 20 per cento ai soli interessi maturati dal 1 gennaio Per le polizza vita l aliquota del 20 per cento si applicherà solo sulla parte di redditi maturati dal 1 gennaio Riallineamento (art. 2, commi 28 e 29) Le minusvalenze realizzate fino al 31 dicembre 2012 su titoli tassabili al 12,5 per cento saranno riportabili nella misura del 62,5 per cento. Sarà possibile allineare i valori degli strumenti finanziari attualmente tassati al 12,5 per cento prendendo a riferimento il valore al 31 dicembre Sono previste due condizioni: che l opzione sia esercitata anche per le quote degli Oicr italiani e degli Oicvm comunitari armonizzati; che sia versata l imposta sostitutiva del 12,5 per cento eventualmente dovuta. Riallineamento (art. 2, comma 30) Per i contribuenti in regime dichiarativo l opzione va esercitata in sede di dichiarazione annuale per tutti i titoli detenuti; per quelli in regime amministrato va esercitata per tutti i titoli detenuti nel rapporto di custodia entro il 31 marzo Riallineamento (art. 2, comma 31 e 32) Per le quote di fondi comuni la facoltà di allineamento è ammessa anche quando non sia possibile procedere all allineamento sugli altri titoli. Le minusvalenze derivanti dall esercizio dell opzione per l allineamento sono riportabili nella misura del 62,5 per cento. Riallineamento (art. 2, commi 33 e 34) I risultati di gestione negativi maturati fino al 31 dicembre 2011 sono riportabili nella misura del 62,5 per cento. Saranno dettate disposizioni attrattive per il regime dell allineamento dei valori. Studi di settore (art. 2, comma 35) Il comma si riferisce ai limiti di accertamento per i soggetti che applicano gli studi di settore. Per bloccare l accertamento (almeno quello da Gerico) occorrerà che il contribuente sia stato congruo anche l anno precedente a quello accertato. Giustizia (art. 2, commi da 35-bis a 35-septies) La norma fornisce chiarimenti in merito all applicazione del contributo unificato nel processo tributario, specificando gli importi da applicare quando il valore della lite non è determinabile, e nel processo amministrativo. Inoltre, al fine di rafforzare gli obblighi a carico degli avvocati, vengono introdotte sanzioni per quei professionisti che omettono l indicazione della posta elettronica certificata o del numero di fax e ciò in conseguenza del fatto che le comunicazioni da parte degli 7
8 uffici di cancelleria alle parti del processo dovranno avvenire esclusivamente attraverso il canale telematico oppure il fax. Giustizia (art. 2, commi da 35-quater a 35-septies) Il provvedimento in commento ha introdotto un incentivo alla partecipazione alla conciliazione obbligatoria in vigore dal marzo scorso: la parte che non partecipa alla procedura può essere sanzionata con una cifra pari al contributo unificato dovuto per quel tipo di causa. Money transfer (art. 2, comma 35-octies) È introdotta un imposta di bollo sui trasferimenti di denaro all estero effettuati attraverso istituti bancari, agenzie di attività finanziaria e le agenzie di Money transfer. L imposta sarà del 2 per cento dell importo trasferito e non potrà comunque essere inferiore a 3 euro. L imposta dovrà essere pagata solo dai soggetti non in possesso di matricola Inps e di codice fiscale non appartenenti all Ue. Destinazioni maggiori entrate (art. 2, comma 36) Le maggiori entrate derivanti dalla manovra sono riservate all Erario. Dal 2014 il documento di economia e finanza pubblica (Dpfp) dovrà contenere una valutazione delle maggiori entrate derivanti dalla lotta all evasione, che confluiranno in un fondo per la riduzione strutturale della pressione fiscale e saranno finalizzate alla riduzione degli oneri fiscali e contributivi gravanti sulle famiglie e sulle imprese. Cooperative (art. 2, commi da 36-bis a 36-quater) È previsto un aumento della base imponibile ai fini ires per le società cooperative. Gli utili da assoggettare ad imposta vengono in particolare elevati dal 30 al 40 per cento. Per le cooperative di consumo la base imponibile sale invece al 65 per cento degli utili risultanti in bilancio. Non subiscono l aumento del 10 per cento le cooperative agricole. L altra disposizione colpisce l utile destinato alla riserva minima obbligatoria nella misura di un decimo. Tenuto conto che la riserva legale deve essere pari al 30 per cento degli utili, la parte da assoggettare ad ires ammonta al 3 per cento. Questa maggiorazione della base imponibile colpisce anche le cooperative agricole e quelle sociali. Le banche di credito cooperativo che devono obbligatoriamente accantonare a riserva il 70 per cento degli utili hanno un aumento della base imponibile ires del 7 per cento. Società di comodo (commi 36-quinquies 36-septies) Le società di comodo costituite in forma di società di capitale devono assoggettare il reddito all aliquota ires del 38 per cento. In caso di consolidato fiscale la maggiore ires delle società di comodo viene applicata separatamente dalla singola entità, mentre la consolidata applica sempre il 27,5 per cento sul credito di gruppo. Società di comodo (commi 36-octies 36-novies) La maggiorazione ires del 10,5 per cento si applica anche alla società di capitali di comodo che hanno optato per la trasparenza fiscale. Se è di comodo la partecipante, la maggiore ires non si applica sul reddito imputato dalla società trasparente. L aliquota ires del 38 per cento si applicherà dal 2012, con obbligo di tenerne conto nel calcolo degli acconti di giugno e novembre di tale anno come se 8
9 fosse stata in vigore già nell esercizio precedente. Si considerano di comodo anche se hanno superato le soglie di ricavi minimi - le società che dichiarano una perdita per tre esercizi consecutivi. Restano ferme le cause di disapplicazione già previste per le altre società di comodo. La norma sulle società di comodo scatta anche in presenza di due esercizi su tre in perdita e un altro con reddito inferiore al minimo di legge. Società di comodo (commi 36-decies 36-terdecies) L estensione del regime c.d. di comodo alle società in perdita triennale si rende applicabile dal 2012 con anticipazione nel calcolo degli acconti. È stata prevista una «nuova» ipotesi reddituale per i soci che utilizzano beni di impresa a canoni inferiori al valore di mercato. Nel caso di beni in uso a soci per corrispettivi inferiori al valore corrente i relativi costi sono indeducibili per la società. Il socio che utilizza beni della società è tenuto a dichiarare nel modello Unico un importo pari alla differenza tra valore dell uso e prezzo eventualmente pagato. Beni aziendali (art. 2, commi dal 36-quaterdecies al 36-vicies quater ) È previsto l obbligo di comunicare all Amministrazione finanziaria i beni della società che vengono utilizzati dai soci. In caso di omissione o irregolarità, sanzione pari a 30 per cento della differenza tra prezzo e valore di mercato. Verranno eseguiti controlli a «tappeto» sulle persone fisiche che utilizzano beni della società ai fini del redditometro. Le norme sulla tassazione di beni aziendali si applicano dal 2012 con impatto anticipato nella determinazione degli acconti. I dati contenuti nell anagrafe dei rapporti finanziari possono essere utilizzati dall Agenzia delle entrate anche per elaborare liste selettive di contribuenti da sottoporre a verifica. Sono state inasprite le sanzioni per i reati di natura tributaria con effetto per i fatti commessi dalla entrata in vigore della Legge di conversione. Sanzioni ridotte alla metà in caso di accertamento fiscale per i professionisti che utilizzano solo metodi di pagamento diversi dal contante e che indicano gli estremi dei rapporti bancari nella dichiarazione dei redditi. Introdotti requisiti più stringenti per gli operatori che gestiscono un deposito IVA. Liberalizzazioni (art. 3, commi 1 e 2) Lo Stato e gli enti locali devono adeguare gli ordinamenti al principio di libertà di iniziativa economica e a quello secondo cui è consentito tutto ciò che non è vietato dalla Legge. Abrogazioni (art. 3, commi 3-4) Sono state soppresse le norme incompatibili con la libertà di iniziativa. L armonizzazione legislativa sarà la base anche per valutare la virtuosità degli enti. Libertà di impresa (art. 3, commi da 6 a 10) Le leggi devono garantire la libertà d impresa e la garanzia della concorrenza. Le restrizioni vigenti devono essere abolite entro quattro mesi. Cancellate le licenze e le autorizzazioni e anche le limitazioni territoriali all esercizio dell attività di impresa; abolite le distanze minime tra concorrenti e i divieti di commercializzazione di prodotti di talune categorie. Spariscono l imposizione dei prezzi minimi o di commissioni per la fornitura di beni o servizi e l obbligo di fornitura di specifici 9
10 servizi complementari all attività svolta. Tutte le altre restrizioni non previste dal comma 9 possono essere revocate con regolamenti ministeriali. Alienazioni degli immobili del Ministero della difesa (art. 3, comma 12) I proventi delle dismissioni di beni immobili del demanio della Difesa sono riassegnati alla Difesa stessa al 35 per cento perché vengano reinvestiti tenuto anche conto dei saldi strutturali di finanza pubblica. La restante quota è confluita nel fondo ammortamento dei titoli di Stato (55 per cento) e agli enti territoriali interessati alle valorizzazioni (10 per cento). Per valorizzare (cambio di destinazione d uso o eventuali variazioni urbanistiche) si dovrà o convocare una conferenza di servizi od effettuare un accordo di programma che dovranno portare aduna decisione entro 180 giorni. La relativa determinazione (o il decreto di approvazione degli accordi di programma) dovrà diventare delibera comunale entro i successivi 30 giorni. Decorsi i termini i due provvedimenti si intenderanno comunque ratificati anche senza delibera comunale. Irpef: addizionale regionale I comuni potranno, a decorrere dall'anno 2012, vale a dire con un anno di anticipo rispetto a quanto previsto dal c.d. federalismo municipale modificare le addizionali fino ad un massimo dello 0,8 per cento Addizionali irpef: addizionale regionale (art. 1, comma 10) La manovra di Ferragosto ha concesso a Comuni e Regioni il potere di elevare al massimo l aliquota delle rispettive addizionali all irpef che, pertanto, potrebbe risultare pari al 2,2 per cento dal Il decreto 138 ha anticipato di un anno (dal 2013 al 2012) la possibilità delle Regioni di modificare l addizionale all irpef. L aliquota base di tale prelievo è pari allo 0,9 per cento e può giungere, per gli anni 2012 e 2013 all 1,4 per cento. È inoltre prevista la possibilità per le Regioni di incrementare ulteriormente l aliquota fino al 2 per cento nel 2014 e al 3 per cento per il È infine disposto che nel 2013 possa essere modificata l aliquota base, con corrispondente riduzione delle aliquote irpef, senza aggravio quindi per i contribuenti. Non è stato invece sbloccato il potere di modulare il prelievo secondo gli scaglioni dell irpef nazionale e di introdurre detrazioni e agevolazioni che resta fissato, allo stato, a decorrere dal 2013, ai sensi dell art. 6, d.lgs. n. 68 del Analoga previsione vale per le addizionali comunali all irpef. In particolare a decorrere dal 2012 i Comuni potranno stabilire la misura dell aliquota entro il tetto massimo dell 0,8 per cento. La legge n. 148 del 2011 ha inoltre espressamente stabilito che gli enti possano variare l aliquota in funzione degli stessi scaglioni dell irpef. Si tratta di una possibilità verosimilmente già consentita a legislazione previgente, in forza dei principi statuiti nella sentenza Corte costituzionale n. 2 del La medesima novella legislativa ha anche disposto che le esenzioni decise dai Comuni non sono delle franchigie, ma delle soglie al di sopra delle quali l irpef locale trova piena applicazione. In buona sostanza se il Comune ha deliberato una quota di esenzione 10
11 di 10 mila euro e il contribuente ha un reddito di 11 mila euro l addizionale andrà applicata su tutto il reddito e non solo su mille euro. In realtà anche prima della precisazione legislativa, era questa l unica interpretazione corretta della disciplina di legge. Anche l imposta di trascrizione provinciale viene «rivista» dalla manovra: si potrà ora applicare in misura proporzionale alla potenza del motore e non più in misura fissa Il contributo di solidarietà (art. 2, commi 1 e 2) Sarà applicato dal 2011 al 2013 il contributo di solidarietà del 3 per cento sulla parte del reddito complessivo lordo annuo che eccede i 300 mila euro il quale è deducibile dalla base imponibile irpef. Non si applicherà sulla parte dei redditi che sono stati presi come base di calcolo per la riduzione degli stipendi pubblici e delle c.d. «pensioni d oro». Per l accertamento, la riscossione e il contenzioso relativo al contributo di solidarietà si applicheranno le stesse norme previste per le imposte sui redditi. Entro il 30 ottobre 2011, il Ministero dell economia e delle finanze dovrà emanare un decreto di natura non regolamentare per disciplinare le modalità tecniche di attuazione della nuova imposta. Il contributo di solidarietà potrà essere prorogato anche per gli anni successivi al 2013 fino al raggiungimento del pareggio di bilancio con decreto del Presidente del Consiglio dei ministri, su proposta del Ministro dell economia e delle finanze. Il prelievo introdotto con il maxiemendamento sul quali il Governo ha la scorsa settimana posto e ottenuto la fiducia in senato, riguarda una platea di circa 34 mila persone. Soggetti passivi Nel triennio , saranno interessare al contributo di solidarietà tutte le persone fisiche che hanno un reddito complessivo annuo lordo superiore a euro. Base imponibile Ai sensi dell art. 6 del t.u.i.r. n. 917 del 1986, concorrono a formare il reddito complessivo, ai fini irpef, le seguenti tipologie di reddito: i redditi fondiari (terreni o fabbricati), di capitale, di lavoro dipendente (pubblico o privato, anche parasubordinato), di lavoro autonomo (professionisti), d impresa (impresa individuale o socio di società in trasparenza fiscale o socio di società di capitali con partecipazione qualificata) o diversi (lavoro occasionale). Sono esclusi, quindi, tutti i redditi assoggettati ad imposta sostitutiva (minimi, nuove direttive, dividendi o plusvalenze da partecipazioni non qualificate, cedolare secca), a tassazione separata (indennità di cessazione del rapporto di agenzia, trattamento di fine mandato, ecc.). Ad esempio, gli affitti percepiti per la locazione di una abitazione, per i quali si è optato per la tassazione sostitutiva c.d. della cedolare secca, non vanno considerati né come base imponibile per il contributo di solidarietà, né per verificare il 11
12 superamento o meno della franchigia di esenzione dal contributo pari a euro lordi annui. Rientrano nella base imponibile del contributo di solidarietà, in quanto compresi nel reddito complessivo, i redditi da partecipazione in società in regime di trasparenza fiscale. Ad esempio la quota di reddito d impresa imputata al socio di una società a responsabilità limitata che ha optato per la trasparenza fiscale, viene tassata ad irpef nella dichiarazione dei redditi del socio, nell anno di maturazione in capo alla società, indipendentemente dalla sua distribuzione effettiva. Come reddito di partecipazione rientra tra il reddito complessivo, quindi, se questo supera i mila euro, la parte eccedente è soggetta al contributo di solidarietà del 3 per cento. Possibile proroga Il contributo di solidarietà potrà essere prorogato anche per gli anni successivi al 2013, fino al raggiungimento del pareggio di bilancio, con decreto del Presidente del Consiglio dei ministeri, su proposta del Ministero dell economia. Norme applicabili Per il contributo di solidarietà, si applicheranno le stesse norme previste per le imposte sui redditi, ai fini dell accertamento, della riscossione e del contenzioso. Il Ministero dell economia dovrà emanare, entro il 30 ottobre 2011, un decreto di natura non regolamentare per disciplinare le modalità tecniche di attuazione della nuova imposta. Aspetti controversi Le persone fisiche calcolano l irpef e le addizionali regionali e comunali sul reddito complessivo formato, per i residenti, da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili indicati nell articolo 10 del t.u.i.r. n. 917 del La base imponibile del contributo di solidarietà, invece, non prevede alcuna deduzione degli oneri deducibili in quanto si parla di importo lordo del reddito complessivo. La base imponibile del contributo di solidarietà, quindi, si diversifica molto dalla base imponibile irpef e ciò non solo per il fatto che devono essere presi i redditi superiori a euro. Pubblico impiego Doppio binario per il contributo di solidarietà dei manager pubblici e dei pensionati d oro. La rimodulazione del contributo, se da una parte ha elevato il reddito a 300 mila euro oltre la quale si applica il contributo del 3 per cento, dall altra ha «riesumato» il vecchio art. 9, comma 2, del d.l. n. 78 del 2010 che già prevedeva un taglio degli stipendi pari al 5 per cento per gli importi eccedenti i 90 mila euro, che si eleva al 10 per cento dopo i 150 mila euro. In modo del tutto analogo vengono ridotte le pensioni elevate. Si viene a creare un complicato intreccio di norme di difficile applicazione. 12
13 Coordinamento L art. 2, comma 2 del decreto n. 138 del 2011 prevede che nel calcolo della soglia dei euro debbano essere considerati anche i redditi di lavoro dipendente destinatari dei tagli previsti dal citato art. 9, comma 2, considerati «al lordo della riduzione ivi prevista». Al contrario, in sede di quantificazione del contributo di solidarietà, i redditi da lavoro dipendente dei manager pubblici sono considerati esenti. Con ogni probabilità anche il legislatore ha compreso la complessità del meccanismo visto che ha deciso di rimandare a un successivo decreto il coordinamento delle disposizioni che regolano il taglio per gli stipendi pubblici con quelle del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti i euro 1. Gli altri redditi La situazione si complica nel caso in cui il reddito del manager pubblico non derivi esclusivamente da compensi soggetti alla disciplina dell art. 9, comma 2, della manovra estiva Non si tratta di una discussione accademica. Infatti, oltre al caso scontato del dirigente titolare di altre tipologie reddituali, nell ipotesi in cui vengano percepiti emolumenti aggiuntivi previsti da specifiche disposizioni di legge quali i compensi per la progettazione, i diritti di toga, l ici e i diritti di segreteria, mentre sembra che questi importi restino esclusi dalla tagliola sui compensi pubblici (parere Corte dei Conti Veneto n. 250 del 2011), non vi è dubbio che al superamento della soglia rimangano incisi dal prelievo del 3 per cento. Riprendendo il caso del dirigente con 350 mila euro di reddito e ipotizzando che, di questi, 40 mila derivino da compensi per progettazione, il suo contributo al risanamento di concretizzerà in due diverse direzioni euro in applicazione della manovra 2010 (5 per cento su più il 10 per cento su ); euro di contributo di solidarietà nato dalla seconda manovra 2011 (3 per cento su euro). Pensionati Com è noto, l art. 18, comma 22-bis, del decreto legge n. 98 del 2011 ha previsto, con decorrenza 1 agosto 2011 e fino al 31 dicembre 2014, un contributo di perequazione sui trattamenti pensionistici corrisposti da enti gestori di forme di previdenza obbligatoria i cui importi risultino complessivamente superiori a euro lordi annui. Il contributo, temporaneamente abrogato per effetto dell art. 2 comma 1 del d.l. n. 138 del 2011, è stato successivamente reintrodotto in sede di conversione dello stesso decreto. 1 Un dirigente pubblico che possiede un reddito pari a euro derivante esclusivamente dallo stipendio non dovrà pagare il contributo di solidarietà del 3 per cento atteso che è già stato inciso da un taglio di euro (5 per cento su più il 10 per cento su ). Lo stesso reddito di euro percepito da un manager privato pagherebbe euro di contributo di solidarietà. Dell esenzione dei manager pubblici e dei pensionati d oro hanno giovamento le casse dell ente datore di lavoro che beneficia del risparmio a scapito delle casse erariali. 13
14 Ai fini del prelievo del contributo di perequazione è preso a riferimento il trattamento pensionistico complessivo annuo lordo e la trattenuta viene applicata in via preventiva e conguagliata a conclusione dell anno di riferimento. L istituto sulla base dei dati presenti nel casellario centrale dei pensionati, è tenuto a fornire a tutti gli enti interessati gli elementi per il prelievo del contributo di perequazione, secondo le modalità proporzionali ai trattamenti erogati, così come già avvenuto per i precedenti contributi di solidarietà. Restano comunque escluse dal computo della definizione di «trattamento pensionistico» le prestazioni di tipo assistenziale, gli assegni straordinari di sostegno al reddito, le pensioni erogate alle vittime del terrorismo nonché le rendite Inail. In analogia a quanto accaduto in passato l importo del contributo diminuisce l imponibile da assoggettare a Irpef. Secondo quanto previsto dalla circolare Inps 5 agosto 2011, n. 109, il contributo minimo annuo da trattenere calcolato su tutti i trattamenti pensionistici soggetti a decurtazione sarà pari a 12 euro annui 2. Le somme trattenute ai pensionati dovranno essere versate da parte degli istituti previdenziali entro il quindicesimo giorno dalla data di erogazione del trattamento all entrata del bilancio dello Stato L applicazione della nuova aliquota IVA ordinaria: gli effetti temporali (art. 2, commi da 2-bis a 2-quater) La Legge in commento ha elevato, con effetto dal 17 settembre 2011, l'aliquota ordinaria dell'iva dal 20 al 21 per cento. Tale aumento colpisce la parte prevalente delle cessioni e delle prestazioni di servizi in quanto viene applicata come criterio default: Se il bene o il servizio non è contemplato da una norma speciale, che concede l'aliquota del 4 o del 10 per cento, si applica l'imposta ordinaria 3. Per stabilire la percentuale da applicare, si dovrà accertare il «momento» di effettuazione dell'operazione (art. 6 del d.p.r. 633/72), che viene modulata secondo i seguenti criteri differenziati: 1) Momenti naturali: a) cessione di beni immobili: data della stipulazione, di regola coincidente con il rogito; b) cessioni di beni mobili: data della consegna o della spedizione, normalmente attestata dal documento di trasporto; c) prestazioni di servizi: data del pagamento. 2) Momenti anticipatori: a) incasso del corrispettivo; b) fatturazione. 2 L Inpdap ha emanato sull argomento la nota operativa n. 30 il 19 settembre Le aliquote ridotte sono comprese nella tabella A, parte II e III, allegata alla legge Iva. Si tratta di elenchi estremamente bisognosi di restyling: non solo continuano a riferirsi alle voci doganali, soppresse ormai da una ventina di anni, ma sono talvolta modificate da norme esterne. 14
15 I beni prodotti su misura Il d.p.r. n. 633 del 1972 prevede (vedi art. 16) che i beni prodotti in base a contratti d'opera o di appalto sono assoggettati ad imposta con l'aliquota propria del bene consegnato, ma sono considerati il risultato di una prestazione di servizio, con il relativo criterio. Il registro dei corrispettivi Chi effettua operazioni senza obbligo di emissione della fattura, con annotazione nel registro dei corrispettivi, dovrà istituire una ulteriore colonna, per distinguere quelli che dovranno essere scorporati al 20 per cento dai successivi che comprendono l'iva al 21 per cento. Nulla cambia nella registrazione per i commercianti al dettaglio che annotano le operazioni in una sola colonna, che viene poi scomposta mensilmente o trimestralmente in proporzione alle aliquote degli acquisti dei beni destinati alla rivendita (cosiddetta «ventilazione» ancora regolata da un decreto del 1973). In questo caso l'effetto pratico del cambiamento di aliquota dipenderà dal livello delle scorte e dall'incidenza degli acquisti con le nuove misure del tributo. Le note di variazione Le modifiche relative a fatture già emesse, normalmente in meno per effetto di rettifiche di prezzo, sconti e abbuoni, anche di fine anno, non danno luogo a nuove operazioni, così che un documento di variazione emesso ex art. 26 del d.p.r. n. 633 del 1972, continuerà a riportare l'aliquota del documento al quale si riferisce, dato che determina la variazione della base imponibile a suo tempo calcolata Antiriciclaggio: tracciabilità delle movimentazioni finanziarie (art. 2, commi 4 e 4-bis) Il decreto legge n. 138 del 2011 ha ancora una volta modificato la soglia oltre la quale sono vietati i pagamenti in contante fra privati. Dall'entrata in vigore del decreto antiriciclaggio (d.lgs. n. 231 del 2007) la soglia è stata infatti modificata da a 15 mila euro, da 15 mila a 5 mila, sino ad arrivare all'attuale limite sotto o euro, in vigore dal 13 agosto La soglia riguarda non solo i pagamenti in contante effettuati fra privati, ma anche i trasferimenti di libretti di deposito bancari o postali al portatore o di titoli al portatore. I trasferimenti sono vietati anche quando sono effettuati con più pagamenti inferiori alla soglia, ma che appaiono artificiosamente frazionati per eludere il limite. Sebbene la legge faccia salva l'efficacia dei trasferimenti sopra soglia, tali violazioni sono passibili di sanzione amministrativa pecuniaria che non può in ogni caso superare il 40 per cento dell'importo trasferito. Non si pongono, invece, problemi per i trasferimenti tramite banche, Poste o istituti di moneta elettronica. La manovra ha ridotto, sempre sotto i euro, la soglia per l'emissione di assegni bancari o postali liberi, cioè privi della clausola di non trasferibilità. Va da 15
16 sé che il saldo di nuovi libretti di deposito al portatore non possa essere pari o superiore a euro. I libretti sopra soglia esistenti non possono circolare e devono essere estinti dal portatore. In caso di mancata estinzione, il saldo deve essere almeno ridotto sotto soglia entro il prossimo 30 settembre. Per la circolazione di libretti al portatore sopra soglia è prevista una sanzione amministrativa dallo 10 al 20 per cento del saldo del libretto. Nel corso degli anni le misure restrittive sull'uso del contante e dei titoli al portatore si sono moltiplicate per garantire la massima tracciabilità delle transazioni. Anche la vecchia soglia dei 5 mila euro è stata ritenuta inadeguata per contrastare efficacemente il riciclaggio. D'altronde l'italia resta uno dei pochi Paesi in cui l'utilizzo del contante è ancora troppo diffuso. Il nuovo limite sotto i euro è senza dubbio restrittivo, ma ha anche lo scopo di sensibilizzare il cittadino all'utilizzo di altre modalità di pagamento. L'art. 2, comma 4-bis della legge in commento introduce una proroga all'applicazione delle sanzioni, affrancando le operazioni effettuate in contanti fino al 31 agosto 2011 per un valore compreso tra e euro. Le sanzioni si applicano nella misura che varia tra l'1 e il 40 per cento dell'importo trasferito e tra il 10 e il 40 per cento del saldo dei libretti di deposito. Le nuove disposizioni, che modificano l'art. 49 del d.lgs. n. 231 del 2007, unitamente all'introduzione dell'utilizzo preventivo delle indagini bancarie previsto sempre dalla manovra in commento, sono dirette ad ampliare la tracciabilità delle operazioni finanziarie al fine di prevenire violazioni della normativa in materia tributaria ed in materia di antiriciclaggio Condono iva (art. 2, commi 5-bis e 5-ter) L art. 2, comma 5-ter del decreto in esame prevede che «per i soggetti che hanno aderito al condono i termini per l accertamento ai fini iva pendenti al 31 dicembre 2011 sono prorogati di un anno». Come è noto per la normativa fiscale (articoli 43 del d.p.r. n. 600 del 1973 e 57 del d.p.r. n. 633 del 1972 per l iva) «i termini per l accertamento» sono quelli del 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione e del quinto anno successivi in presenza di dichiarazione omessa. Nei confronti dei soggetti che si sono avvalsi dei benefici del «condono» gli ordinari termini di accertamento per le annualità «pendenti» al 31 dicembre 2011 (quindi per il 2006, 2007, etc.) saranno quindi prorogati di un anno. Sorge l interrogativo per l interprete diretto a conoscere se l'amministrazione finanziaria possa, dopo aver accettato una istanza di condono, agire in via di autotutela ritenendo il condono illegittimo. Come noto agli studiosi di diritto, il condono si perfeziona con l'accettazione dell'istanza del contribuente da parte dell'amministrazione con un atto impugnabile davanti al giudice tributario. Inoltre l'amministrazione può agire in via di autotutela anche per gli atti definitivi, giacché si tratta di assicurare la conformità degli atti amministrativi ai principi di imparzialità e buon andamento (art. 97 della Costituzione) in presenza di situazioni 16
17 nelle quali l'illegittimità dell'atto è assolutamente palese e come tale percepibile dalla collettività. E tale è il condono iva alla luce della giurisprudenza comunitaria. Impugnando l'avviso di accertamento il contribuente può chiedere la compensazione dell'imposta pagata con le somme versate in occasione del condono. I commi 5-bis e 5-ter prevedono la possibilità per l Agenzia delle entrate e le società del gruppo Equitalia e di Riscossione Sicilia di intervenire coattivamente per il recupero delle somme non riscosse con i condoni e le sanatorie previsti dalla legge finanziaria Più in dettaglio il comma 5-bis stabilisce che detti Enti debbano avviare, entro 30 giorni dalla entrata in vigore della legge di conversione del decreto in esame, una ricognizione dei contribuenti che si sono avvalsi dei condoni e delle sanatorie di cui alla legge 27 dicembre 2002, n Detta ricognizione è finalizzata al recupero al bilancio dello Stato delle somme dichiarate e non versate dai suddetti contribuenti anche dopo l iscrizione a ruolo e la notifica delle relative cartelle di pagamento. L azione coattiva può anche consistere nell invio di una intimazione a pagare quanto concordato e non versato alla prevista scadenza entro il termine inderogabile del 31 dicembre Il comma 5-ter disciplina l ipotesi del mancato pagamento delle somme dovute e iscritte a ruolo entro il suddetto termine 31 dicembre In tal caso è prevista: - l applicazione di una sanzione pari al 50 per cento delle predette somme; - la sottoposizione a controllo, da parte dell Agenzia delle entrate e della Guardia di finanza entro il 31 dicembre 2012 della posizione del contribuente relativa a tutti i periodi d imposta successivi a quelli condonati per i quali è ancora in corso il termine per l accertamento. Tale controllo si estende, peraltro, anche alle attività svolte dal contribuente con identificativo fiscale diverso da quello indicato nelle dichiarazioni concernenti il condono La riforma delle rendite finanziarie (art. 2, commi 6 e ss.) Considerazioni introduttive La Manovra di Ferragosto si è caratterizzata per il riassetto della tassazione dei redditi di natura finanziaria, la semplificazione del prelievo sui vari strumenti finanziari attraverso l unificazione in un unica aliquota del 20 per cento delle attuali aliquote del 12,5 per cento e del 27 per cento. Va subito chiarito che questa riforma, proprio per il fatto di agire sulle aliquote e non sui presupposti impositivi, non avrà alcun effetto se non indiretto: sul reddito d impresa, in quanto nei confronti delle imprese le ritenute o imposte sono sostitutive sui redditi di capitale e sui redditi diversi di natura finanziaria non vengono applicate o, se vengono applicate, sono a titolo d «acconto». sui dividendi, le plusvalenze, le minusvalenze relative alle cosiddette partecipazioni qualificate (oltre il 20 per cento dei diritti di voto o il 25 per cento dei redditi di capitale) agli strumenti finanziari partecipativi assimilati 17
18 e ai contratti di associazione in partecipazione con apporti diversi dalle opere o servizi assimilati alle partecipazioni qualificate dall art. 67, comma 1, lettera c) del t.u.i.r.. Gli effetti in termini di semplificazione del sistema normativo sono stati immediati: tutta una serie di norme con finalità di prevenzione dell elusione attualmente vigenti saranno abrogate dal 1 gennaio 2012 data di entrata in vigore della riforma eliminando così diversi ostacoli alla raccolta di risparmio delle imprese. Ne consegue che: non ci sarà più distinzione, per le obbligazioni e titoli similari fra quelle con scadenza inferiore a 18 mesi (che se diverse da titoli pubblici ed equiparati, subiscono una tassazione degli interessi pari al 27 per cento). Da ciò il venir meno dell'obbligo dell'emittente o dell'intermediario di prelevare una somma pari al 20 per cento degli interessi maturati nel caso in cui un titolo con scadenza non inferiore a 18 mesi sia rimborsato in anticipo rispetto a tale scadenza. Obbligo attualmente previsto dagli ultimi periodi dell'art. 26, commi l e 3 del d.p.r. n. 600 del 1973 (abrogati con effetto dal 1 gennaio 2012); non vi sarà più distinzione fra titoli di emittenti privati italiani diversi dalle banche e dalle società con azioni negoziate in mercati regolamentati con rendimento effettivo inferiore o superiore alle soglie di tasso stabilite dall'art. 26, comma l del d.p.r. n. 600 del 1973 (tasso ufficiale di riferimento aumentato di due terzi; raddoppiato se si tratta di titoli negoziati in mercati in regolamenti europei o di Stati See white list). Questi limiti di tasso, a partire dal 1 gennaio 2012 riguarderanno solo la deducibilità degli interessi dal reddito d impresa degli emittenti; le obbligazioni e titoli similari, da un lato e titoli atipici dall'altro, saranno soggetti alla stessa aliquota d'imposizione (20 per cento), mentre attualmente si applica l'aliquota del 12,5 per cento sulle prime e del 27 per cento sui secondi. Verrà quindi meno una complessa attività - attualmente gravante prevalentemente sugli intermediari - di monitoraggio dei prospetti informativi di numerose tipologie dì emissioni che, avendo lo scopo di rafforzare il grado di patrimonializzazione della società, non contengono l'obbligazione incondizionata dell'emittente di rimborsare il capitale alla scadenza e quindi sono inquadrabili fra i titoli atipici. Per i finanziamenti non rappresentati da titoli nell'ultimo comma dell'art. 26, d.p.r. n. 600 del 1973 verrà soppressa la ritenuta del 27 per cento sugli interessi corrisposti a soggetti localizzati in Stati o territori black list; verranno meno alcune forme di arbitraggio attualmente possibili: ad esempio vendere la quota di un fondo immobiliare comporterà la stessa tassazione che incassare i relativi proventi o ottenere il rimborso della quota, mentre attualmente i proventi del fondo sono tassati al 20 per cento mentre i capital gain sono tassati al 12,5 per cento; verranno meno alcune discriminazioni ai danni dei non residenti. Per esempio i dividendi erogati a fondi d investimento esteri saranno soggetti alla 18
19 ritenuta o imposta sostitutiva del 20 per cento (non più del 27 per cento) e quelli erogati ai fondi italiani non saranno soggetti a ritenuta, ma i titolari della quota del fondo al momento della percezione del provento, subiranno una tassazione del 20 per cento con una sostanziale equiparazione della posizione degli investitori non residenti in fondi esteri rispetto agli investitori residenti in Italia in fondi esteri, i quali continuano a subire una doppia imposizione Le problematiche irrisolte Il legislatore non è intervenuto per completare il quadro della semplificazione. Ed infatti: è stata mantenuta la distinzione fra «redditi di capitale» e «redditi diversi di natura finanziaria» e soprattutto il divieto di utilizzare i redditi di capitale in compensazione delle minusvalenze, perdite e differenziali negativi; divieto di cui i contribuenti stentano a comprendere le ragioni; è stata mantenuta l aliquota del 12,5 per cento sui titoli di Stato ed equiparati; aliquota ridotta che, per non violare il Trattato dell Unione europea, è stata estesa alle emissioni degli Stati esteri white list. Ciò genererà complessità gestionali (nell individuare i titoli similari ai Titoli di Stato e nella tassazione del risparmio amministrato, del gestito, dei fondi comuni italiani ed esteri e delle polizze vita) e aumenterà il costo della raccolta degli emittenti privati italiani i quali subiranno la «concorrenza sleale» di emittenti di grosso calibro (come la Bei, il Tesoro tedesco etc.). Restano poi discriminazioni che certamente comporteranno un intervento della Commissione europea: è stata soppressa la ritenuta agevolata dell 11 per cento sui dividendi erogati a fondi pensione Ue e See white list; ritenuta recentemente introdotta a causa di una procedura d infrazione comunitaria; le emissioni di enti locali di Stati white list restano soggette all aliquota del 20 per cento mentre le corrispondenti emissioni di enti locali italiane, essendo titoli pubblici hanno l imposta sostitutiva del 12,5 per cento. La tecnica legislativa utilizzata nel cosiddetto «riordino» della tassazione dei redditi di natura finanziaria è emblematica di una carenza di rispetto per gli utenti delle regole, soprattutto per i meno esperti. L art. 2, comma 6, del decreto n. 138 del 2011 stabilisce come regola generale che «le ritenute, le imposte sostitutive sugli interessi, premi e ogni altro provento di cui all art. 44 del d.p.r. 22 dicembre 1986, n. 917 e sui redditi diversi di cui all art. 67, comma 1, lettere da c-bis a c-quinquies del medesimo decreto, ovunque ricorrano, sono stabilite nella misura del 20 per cento». Seguono alcuni commi (dal 13 al 21) che modificano le norme di accertamento per motivi di mero coordinamento. Nel modificare queste norme, in alcuni casi sono stati soppressi i richiami alle vecchie aliquote del 12,5 e del 27 per cento, in altri no in quanto non strettamente necessario ai fini del coordinamento: ad esempio nel comma 2 dell art. 26 del d.p.r. n. 600 del 1973 (interessi sui depositi e conti correnti), nell art. 5 del 19
20 d.l. n. 512 del 1983 (titoli atipici); nell art. 1 del d.lgs. n. 239 del 1996 (titoli dei grandi emittenti); nell art. 1 del d.l. n. 546 del 1981 (accettazioni bancarie e cambiali finanziarie). Se gli estensori dei testi coordinati non ricorderanno di annotare queste disposizioni ricordando a futura memoria l esistenza dell art. 2, comma 6, del d. l. n. 138 del 2011 norma che essendo una sorta di omnibus non è inserita nel sistema normativo a cui gli operatori normalmente fanno riferimento (t.u.i.r. n. 917 del 1986, accertamento, riscossione, eccetera) solo la memoria, la prassi e la tradizione orale consentiranno ai consulenti della seconda metà del secolo di reperire la fonte normativa che regola la ritenuta sui depositi bancari, titoli atipici ecc Utili derivanti dal possesso di partecipazioni non qualificate Dal 2012 entreranno in vigore le «nuove» disposizioni relative ai criteri di tassazione degli utili derivanti dal possesso di partecipazioni non qualificate, titoli assimilati e contratti di associazione in partecipazione con apporto diverso dalle opere o servizi. Si tratta di tutte ipotesi in cui le somme non possono essere dedotte nella determinazione del reddito del soggetto erogante. Fermo restando il meccanismo della tassazione a imposta sostitutiva, la misura del prelievo sale dal 12,5 per cento al 20 per cento, nell'ottica della parificazione del carico fiscale sulle ipotesi definite come rendite finanziarie. Analogamente, viene elevata al 20 per cento la misura che colpisce i frutti di partecipazioni non qualificate in società in «paradisi fiscali», a patto che i titoli siano quotati in mercati regolamentati. Le partecipazioni qualificate Rimane inalterato il concorso alla formazione del reddito, degli utili connessi alle partecipazioni qualificate, che restano rilevanti nella misura del 49,72 per cento (oppure del 40 per cento se formati con risultati aziendali prodotti sino al 31 dicembre 2007), da assoggettare alle normali aliquote Irpef. Nessun cambiamento nel passaggio al nuovo anno anche per le partecipazioni detenute non a titolo privatistico ma in regime d impresa sia da persone fisiche che da altri soggetti. Rimane al 100 per cento la quota di concorrenza al reddito complessivo di utili erogati da società collocate in paradisi fiscali, tranne nelle ipotesi di partecipazioni non qualificate e quotate, di cui sopra. Il momento di erogazione Essendo un meccanismo di tassazione sostitutiva, appare del tutto indifferente l'anno di formazione dei redditi in capo al soggetto erogante oppure la data di assunzione della delibera di distribuzione, dovendosi invece attribuire rilevanza unicamente al momento di effettiva erogazione delle somme. In tal senso, dunque non esiste un raccordo tra tassazione in capo al socio e tassazione in capo alla società che ha prodotto gli imponibili esattamente come avveniva nel precedente regime. Rimangono inalterati, inoltre, i criteri per individuare la caratura (qualificata o non qualificata) della partecipazione, del titolo o dell'apporto (non di opere e 20

References: art. 6
 sentenza 
 art. 6
 articolo 10
 art. 9
 art. 2
 art. 9
 art. 9
 art. 18
 art. 2
 art. 16
 art. 26
 art. 2
 art. 67
 art. 2
 art. 44
 art. 67
 art. 26
 art. 5
 art. 1
 art. 1
 art. 2