Source: http://kraken.slv.cz/6Afs16/2004
Timestamp: 2018-08-17 21:12:27+00:00

Document:
6Afs16/2004
è. j. 6 Afs 16/2004-117
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Bohuslava Hnízdila a soudkyò JUDr. Brigity Chrastilové a JUDr. Milady Tomkové v právní vìci ¾alobce: I. S., a. s., zastoupen JUDr. Stanislavem Fla¹kou, advokátem, se sídlem ®i¾kova 12, Èeské Budìjovice, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Proki¹ova 5, Èeské Budìjovice, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 4. 2. 2004, è. j. 10 Ca 188/2003-75,
Dodateèným platebním výmìrem vydaným Finanèním úøadem v Písku dne 20. 1. 2003, pod è. j. 3828/03/097910, byla ¾alobci vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za rok 1997 ve vý¹i 1 040 130 Kè z novì stanoveného základu danì ve vý¹i 2 667 000 Kè.
K odvolání ¾alobce proti uvedenému rozhodnutí rozhodlo Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích rozhodnutím ze dne 2. 9. 2003, è. j. 2964/120/2003, tak, ¾e odvolání zamítlo. Odvolací správní orgán shledal správným závìr správního orgánu I. stupnì, ¾e pøedání a pøevzetí stavebního díla R. s. M. P. , které pro objednavatele spoleènost M., spol. s r. o., ¾alobce provádìl na základì smlouvy o dílo, se uskuteènilo nikoliv v roce 2000, kdy byla ¾alobcem vystavena koneèná faktura, nýbr¾ ji¾ v roce 1997, a ¾e se tudí¾ k úèetnímu a zdaòovacímu období tohoto roku vá¾í ¾alobcovy výnosy v èástce 10 653 261 Kè, jako¾ i správcem danì zohlednìné náklady ve vý¹i 7 850 292,10 Kè k uvedeným výnosùm se vztahující.
Proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích podal ¾alobce ¾alobu ke Krajskému soudu v Èeských Budìjovicích, který o ní rozhodl rozsudkem ze dne 4. 2. 2004, è. j. 10 Ca 188/2003-75, tak, ¾e ji zamítl. V odùvodnìní svého rozhodnutí krajský soud poukázal na to, ¾e z odùvodnìní napadeného rozhodnutí vyplývá, ¾e se ¾alovaný podrobnì zabýval jak dùkazními prostøedky pøedkládanými ¾alobcem, tak dùkazními prostøedky, které správce danì získal na základì souèinnosti se Stavebním úøadem v Protivínì. Dùkazy pak byly v prùbìhu daòového øízení hodnoceny v souladu s ustanovením § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, tj. podle zásady volného hodnocení dùkazù, která je nutnou podmínkou pro posouzení, zda a které konkrétní dùkazní prostøedky se stanou dùkazem. Rovnì¾ krajský soud vy¹el z toho, ¾e ze zji¹»ovacích protokolù a ze soupisu provedených prací a dokladù o fakturaci záloh, k protokolu pøilo¾ených, bylo ovìøeno, ¾e pøevá¾ná èást prací probìhla ji¾ v roce 1997, nebo» za práce uvedené na zji¹»ovacích protokolech oznaèených èísly 1-9 byla ¾alobcem v roce 2000 vystavena koneèná faktura èíslo 13 500 zohledòující, ¾e ji¾ v roce 1997 byly objednateli díla fakturovány zálohy v celkové vý¹i 10 653 261 Kè. Neztoto¾nil se tedy s tvrzeními ¾alobce, ¾e dotèené stavební dílo bylo dokonèeno a pøedáno a¾ v roce 2000, jak ¾alobce dokládal odkazy na smlouvu o dílo, zejména pak na její osmý dodatek, pøièem¾ zdùraznil, ¾e rozhodné není smluvní ujednání, ale zji¹tìní, kdy zkolaudované dílo bylo, by» s nedodìlky jeho u¾ívání nebránící, zhotovitelem odevzdáno objednateli a objednatelem bez námitek pøevzato. Dùkazem, ¾e se tak stalo, je kolaudaèní øízení, zavr¹ené vydáním kolaudaèního rozhodnutí. S pøihlédnutím k tomu, ¾e pro daòové øízení je smìrodatným podkladem skuteèný obsah èinnosti nebo pøíslu¹ných úkonù daòových subjektù, nesdílel krajský soud právní názor vyslovený v rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ve vìci sp. zn. 31 Ca 68/98, jeho¾ se ¾alobce dovolával, a který zjevnì upøednostòuje formálnì-právní stav pøed skuteèností.
Krajský soud souhlasil se ¾alovaným v tom, ¾e pokud by i v pøípadì nedodìlkù a závad u¾ívání stavby jinak nebránících nemìl pøíjem za realizované dílo vstupovat do základu danì v souladu se zásadou vìcné a èasové souvislosti, pak by se jednalo o situaci, která by umo¾òovala úèelovì se vyhýbat placení danì a pøíjmù. Aplikováno na pøípad ¾alobce, který tvrdí, ¾e kompletní dílo v dùsledku platební neschopnosti objednatele nebylo nikdy øádnì dokonèeno, by to pak znamenalo, ¾e pøíjem za stavbu rehabilitaèního støediska M. by nejenom v roce 1997, ale ani v roce 2000, a ani v dal¹ích letech nemusel zahrnovat do základu danì.
Krajský soud neshledal dùvodnou ani námitku, ¾e by ¾alovaný, uznává-li jako dùkaz pøedání úèelový zápis z kolaudaèního øízení, mìl také vycházet z potvrzených soupisù prací k této dobì se vztahujících, ze kterých je zøejmé, ¾e prostavìno bylo pouze 8 528 876 Kè. Je tomu tak proto, ¾e zdaòovacím obdobím je celý rok 1997. Podle zji¹»ovacího protokolu è. 9 ¾alobcem jako zhotovitelem vykazované a objednatelem odsouhlasené rozpoètové náklady, od zahájení stavby do konce sledovaného mìsíce, tj. kvìtna-èervna 1997 (nebo» takto je konec sledovaného období na listinì oznaèen), èinily 10 653 261 Kè. Tato èástka je také s odvoláním se na zji¹»ovací protokoly uvedena v koneèné faktuøe s tím, ¾e byla zaplacena na zálohách. Z této èástky pak vychází dodateèný platební výmìr, zohledòující zji¹tìní, ¾e výnosy v této èástce a náklady ve vý¹i 7 850 292,10 Kè, rovnající se vý¹i nedokonèené výroby ke dni 31. 12. 1997, se vztahují ke zdaòovacímu období roku 1997.
Pro v¹echny uvedené skuteènosti krajský soud neshledal dùvod, pro který by mìl jako nezákonné zru¹it rozhodnutí ¾alovaného a jemu pøedcházející dodateèný platební výmìr, kterým odkazem na zásadu, ¾e náklady a výnosy se pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù zásadnì zahrnují do toho zdaòovacího období, s ním¾ vìcnì a èasovì souvisejí, vyjádøeno v ustanovení § 23 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, zvý¹il ¾alobci za zdaòovací období roku 1997 výnosy a náklady o uvedené èástky. ®aloba byla proto podle § 78 odst. 7 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), v plném rozsahu zamítnuta.
Proti rozsudku krajského soudu podal ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) dne 27. 2. 2004 kasaèní stí¾nost z dùvodu uvedeného v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Uvedl, ¾e rozhodující soud nesprávnì posoudil právní otázku týkající se okam¾iku zdanitelného plnìní v návaznosti na uzavøenou smlouvu o dílo a na ukonèení platnosti této smlouvy. Stì¾ovatel s ohledem na text uzavøené a ve spisu zalo¾ené smlouvy o dílo mezi ním a investorem stavby se domnívá, ¾e okam¾ik zdanitelného plnìní nastal v okam¾iku ukonèení platnosti smlouvy a nikoliv v okam¾iku první èásteèné kolaudace objektu v roce 1997. V tomto smìru opìtovnì poukazuje na rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 12. 1. 1999, è. j. 31 Ca 68/98-15, který zastává názor shodný s názorem stì¾ovatele. Názor krajského soudu, ¾e dílo bylo øádnì dokonèeno nikoliv podle smlouvy o dílo, nýbr¾ tak, jak vyvozuje soud, podle názoru stì¾ovatele zcela potírá základní zásadu ve smluvních vztazích se uplatòující ji¾ v øímském právu a následnì i zásadu, ¾e dílo musí být dokonèeno øádnì a vèas. Nerespektování vý¹e uvedené smlouvy krajský soud výraznì zasáhl do smluvní volnosti subjektu uzavírajícího smlouvu o dílo, tj. stì¾ovatele.
Pokud krajský soud vyvozuje závìr, ¾e k pøedání dotèeného stavebního díla do¹lo v roce 1997, zastává stì¾ovatel názor, ¾e soud v tomto smìru neprovedl dostateèné zji¹tìní, zda dílo, které bylo zkolaudované by» jen èásteènì, bylo øádnì dokonèené v souladu s pøíslu¹nými ustanoveními obchodního zákoníku. Podle zji¹»ovacích protokolù o provedených stavebních pracích è. 8, 9, 10 a 11, které obsahují soupisy provedených prací za období bøezen-èerven 1997 a leden-èervenec 1998 a listopad 1998 podle stì¾ovatele zcela jednoznaènì vyplývá, ¾e v uvedených mìsících byly provádìny práce na díle, by» èásteènì zkolaudovaném, co¾ jen potvrzuje oprávnìnost jeho tvrzení, ¾e dílo bylo dokonèeno pozdìji, ne¾ bylo èásteènì kolaudováno . K 21. 1. 1999 pøitom objednatel dlu¾il stì¾ovateli celkem èástku 2 328 754 Kè, a toto prodlení objednatele dávalo stì¾ovateli právo posunout termín dokonèení díla. Stì¾ovatel dále poukazuje na to, ¾e krajský soud pøipou¹tí skuteènost, ¾e dílo øádnì dokonèené nebylo, nebo» mìlo vady, a stì¾ovatel se v tomto smìru domnívá, ¾e prioritu pøi posuzování dané problematiky má opìt uzavøená smlouva o dílo. Teprve jejím naplnìním, pøípadnì její úpravou (písemnou), lze rozhodovat o okam¾iku zdanitelného plnìní souvisejícího i s koneèným vyúètováním ceny díla následnì i pøíslu¹ným zdanìním daní z pøíjmù právnických osob. Pøijetím tohoto závìru (dílo bylo dokonèeno resp. platnost uzavøené smlouvy byla ukonèena v roce 2000) by bylo mo¾no vyjít z toho, ¾e ze strany stì¾ovatele bylo pro úèely danì z pøíjmù právnických osob úètováno správnì, tzn., ¾e výnosy dle zji¹»ovacích protokolù v èástce 10 653 261 Kè a náklady ve vý¹i 7 850 292,10 Kè se vztahují nikoliv k 31. 12. 1997, nýbr¾ ke dni 31. 12. 2000. Podle názoru stì¾ovatele nelze klást rovnítko mezi kolaudaèním øízením a splnìním povinnosti øádnì a vèas dokonèit dílo podle uzavøené smlouvy o dílo a s tím související úhrady ceny za dílo a plnìním daòových povinností, jak se jeví z odùvodnìní rozsudku krajského soudu. Dílo podle stì¾ovatele mù¾e být zkolaudováno, nicménì nemusí být øádnì dokonèeno. Závìrem stì¾ovatel uvedl, ¾e i neprovedením jím navr¾ených dùkazù krajský soud jej po¹kodil, nebo» neprovedení navr¾ených dùkazù pøispìlo k nesprávnému posouzení právní otázky soudem.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e stì¾ovatel uvádí námitky, které jsou shodné s námitkami vznesenými v ¾alobì podané ke krajskému soudu, ¾alovaný z tohoto dùvodu odkazuje na své vyjádøení k podané ¾alobì, kde se s námitkami stì¾ovatele vypoøádal, a na své rozhodnutí ve vìci, kde je podrobnì popsán prùbìh daòového øízení pøed správcem danì. ®alovaný dále zdùraznil, ¾e nerespektováním vìcné a èasové souvislosti stì¾ovatel poru¹il ustanovení § 23 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. Dále uvedl, ¾e v daòovém øízení se bere v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti, rozhodné pro správné stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøen stavem formálnì-právním a li¹í se od nìho, z èeho¾ vyplývá, ¾e správce danì, bez ohledu na smluvní ujednání, vychází ze skuteèného stavu. Tak je tomu i v pøípadì, kdy bylo sjednáno pøedání kompletnì zhotoveného díla, av¹ak ve skuteènosti dochází k øadì dílèích plnìní. Je-li tedy dílo, tøeba i nehotové, zkolaudováno a lze je tedy objednatelem vyu¾ívat v souladu s kolaudaèním rozhodnutím, je nutno dovodit, ¾e k pøedání díla, resp. dílèímu plnìní, do¹lo. V daném pøípadì jak správce danì, tak ¾alovaný vycházeli nejen z uzavøené smlouvy o dílo a ustanovení obchodního zákoníku, ale i ze shromá¾dìných dùkazù, které jak skuteèné pøedání a pøevzetí díla, tak i vùli smluvních stran v dané fázi realizace dílo pøedat a pøevzít, prokazují, a proto zcela v souladu se zákonem è. 586/1992 Sb. dovodili, ¾e stì¾ovatel poru¹il zásadu tzv. vìcné a èasové souvislosti. Z uvedených dùvodù proto ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud ve smyslu § 110 odst. 1 s. ø. s. kasaèní stí¾nost zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud napadené rozhodnutí krajského soudu pøezkoumal v souladu s § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které stì¾ovatel uplatnil ve své kasaèní stí¾nosti. Nejvy¹¹í správní soud pøitom neshledal vady podle § 109 odst. 3 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti výslovnì uplatnil stí¾nostní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Podle tohoto ustanovení lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Nesprávné posouzení právní otázky spoèívá buï v tom, ¾e na správnì zji¹tìný skutkový stav je aplikován nesprávný právní pøedpis, popø. je sice aplikován správný právní pøedpis, ale tento je nesprávnì vylo¾en.
S ohledem na námitky stì¾ovatele, které se ji¾ v øízení o ¾alobì shodovaly s námitkami vznesenými v kasaèní stí¾nosti, krajský soud posuzoval otázku, zda výnosy ve vý¹i 10 653 261 Kè za provedené práce na stavbì rehabilitaèního støediska spoleènosti M. stì¾ovatelem realizované na podkladì smlouvy o dílo, se vztahují k úèetnímu a zdaòovacímu období roku 1997, jak z podkladù shromá¾dìných v prùbìhu øízení dovodil správce danì a následnì i ¾alovaný, èi zda mìly být tyto výnosy a korespondující náklady vzta¾eny a¾ ke zdaòovacímu období roku 2000, jak opakovanì stì¾ovatel namítal poukazem na skuteènost, ¾e právì v tomto roce byl smluvní vztah mezi úèastníky pøedmìtné smlouvy ukonèen pro nedostatek financí objednatele na kompletní dokonèení díla.
Pokud se stì¾ovatel dovolával obsahu smlouvy o dílo, krajský soud správnì poukázal na ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., podle nìho¾ se pøi uplatòování daòových zákonù bere v úvahu v¾dy jen skuteèný stav. Nejvy¹¹í správní soud sdílí názor krajského soudu, ¾e rozhodné není smluvní ujednání, ale zji¹tìní, kdy zkolaudované dílo bylo, by» s nedodìlky jeho u¾ívání nebránící, zhotovitelem odevzdáno objednateli a objednatelem bez námitek pøevzato. Dùkazem, ¾e se tak stalo, je kolaudaèní øízení, zavr¹ené vydáním kolaudaèního rozhodnutí. Poukazuje-li stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti opìtovnì na rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ve vìci sp. zn. 31 Ca 68/98, je na místì pøedev¹ím uvést, ¾e v uvádìné vìci bylo rozhodováno o dani z pøidané hodnoty podle zákona ÈNR è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, a nikoliv o dani z pøíjmù. S ohledem na odli¹nost právní úpravy danì z pøidané hodnoty a danì z pøíjmù (podle § 9 odst. 1 písm. f/ zákona è. 588/1992 Sb., se zdanitelné plnìní pova¾uje za uskuteènìné pøi zdanitelném plnìní uskuteènìném podle smlouvy o dílo nebo jeho dílèí èásti zaplacením nebo pøevzetím a pøedáním díla, a to tím dnem, který nastane døíve, zatímco zákon è. 586/1992 Sb. ve svém § 23 vychází z hospodáøského výsledku, pøípadnì z rozdílu mezi pøíjmy a výdaji, pøièem¾ okolnosti smluvního ujednání vùbec nebere v potaz) je proto poukaz stì¾ovatele na uvedený rozsudek zcela nepøípadný. Nutno pøitom zdùraznit, ¾e pro stanovení veøejnoprávní daòové povinnosti není rozhodné, jaký smluvní typ úèastníci volili ve sféøe práva soukromého; rozhodné je to, jak je obsah úkonu definován pro úèely zdanìní v právu veøejném. Zatímco pøedpisy soukromého práva umo¾òují subjektùm si zvolit, jakým právním úkonem zamý¹lený právní vztah zalo¾í (napø. zda bude uzavøena smlouva o dílo, smlouva o obstarání vìci, smlouva mandátní, smlouva o pracovní èinnosti, smlouva o provedení práce apod.), veøejnoprávní pøedpisy daòové nedávají ji¾ subjektùm volbu v tom, jakým zpùsobem pøíjem z uzavøeného právního vztahu mohou zdanit. Pokud § 23 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. stanoví, ¾e základem danì je rozdíl mezi pøíjmy a výdaji vynalo¾enými na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení, a to pøi respektování jejich vìcné a èasové souvislosti v daném zdaòovacím období, nutno vyjít z toho, ¾e náklady a výnosy se úètují zásadnì do období, s ním¾ vìcnì a èasovì souvisí. Tímto obdobím byl v posuzované vìci rok 1997, kdy byla provedena kolaudace stavby, pøièem¾ bylo prokázáno, ¾e výnosy v èástce 10 653 261 Kè se vá¾í nikoliv k úèetnímu a zdaòovacímu období roku 2000, jak z toho vycházel stì¾ovatel, nýbr¾ ke zdaòovacímu období roku 1997. Lze tedy souhlasit se ¾alovaným, ¾e stì¾ovatel nerespektováním vìcné a èasové souvislosti zkrátil daò za zdaòovací období roku 1997.
Nejvy¹¹í správní soud proto dospìl k závìru, ¾e právní otázky byly krajským soudem posouzeny v souladu se zákonem, a proto kasaèní stí¾nost podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. jako nedùvodnou zamítl.
®alovaný, který mìl ve vìci plný úspìch, by mìl ve smyslu § 60 odst. 1 s. ø. s. proti stì¾ovateli právo na náhradu nákladù øízení, proto¾e v¹ak z obsahu spisu nevyplývá, ¾e by nìjaké náklady uplatnil, bylo rozhodnuto tak, ¾e se ¾alovanému náhrada nákladù øízení nepøiznává.

References: soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 § 78
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 110
 soud 
 § 109
 soud 
 § 109
 § 103
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 § 9
 § 23
 § 23
 soud 
 § 110
 § 60