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Timestamp: 2018-01-20 09:06:29+00:00

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Landwirtschaftlicher Betrieb (Einkommensteuer) | Ruby & Schindler. Die Kanzlei für Erbrecht
Landwirtschaftlicher Betrieb (Einkommensteuer)
Gerhard RubyL [Steuern sparen von A bis Z] 13. Februar 2017
Bei der Beratung stellt sich oft die Frage ob bei früheren landwirtschaftlichen Betrieben, die später Nebenerwerbsbetrieb wurden und schließlich verpachtet wurden, überhaupt noch ein landwirtschaftlicher Betrieb im steuerlichen Sinne vorliegt. Die Mitglieder der Erbengemeinschaft oder die Witwe nebst Kindern, die in der Beratung sitzen, wissen dies oft nicht. Als sinnvoll hat sich erwiesen, sich den letzten Einkommensteuerbescheid vorlegen zu lassen. Liegen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft vor liegt auch ein landwirtschaftlicher Betrieb vor.
Die Gewinnermittlung aus Land- und Forstwirtschaft erfolgt durch:
Betriebsvermögensvergleich, § 4 Abs. 1 EStG
Überschussrechnung, § 4 Abs. 3 EStG
nach Durchschnittssätzen, § 13a EStG
Das land- und forstwirtschaftliche Betriebsvermögen setzt sich zusammen aus:
Grund und Boden (auch Bauerwartungsland!)
nicht: Wohnung des Landwirts und Altenteilerwohnung sowie der dazugehörige Grund und Boden, weil sie spätestens seit dem 31.12.1998 steuerfrei ins Privatvermögen überführt wurden (WohneigentumsförderungsG, BGBl. 1986 I 730); Ausnahme: Baudenkmal (wurden ein schon 1986 unter Denkmalschutz stehendes Gebäude 1986 nicht aus dem Betriebsvermögen herausgenommen, liegt Betriebsvermögen vor).
gewillkürtem Betriebsvermögen (kann nur von buchführenden Landwirten gebildet werden)
nicht: bei Betriebsverpachtung im Ganzen vor dem 1.07.1970 hat der Landwirt keine Bodengewinne zu versteuern, wenn die Betriebsaufgabe erklärt wurde oder wenn in der ESt-Erklärung 1969 die Pachteinnahmen als Einnahmen aus Vermietung und Verpachung erklärt wurden (dann Privatvermögen; BMF-Schreiben v. 29.02.1972, BStBl I, 102)).
nicht: bei parzellenweiser Verpachtung an mehrere vor dem 15.04.1988 gelten Betriebe als aufgegeben, sofern keine ausdrückliche Fortführungserklärung abgegeben wurde oder Landwirt und Finanzamt übereinstimmend vom Fortbestand des Betriebes ausgegangen sind und somit Einküfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärt wurden (BFH BStBl. 1988 II, 260; OFD Nürnberg vom 07.06.1991, DStR 1991, 1153)
nicht: wenn ansonsten, insbesondere seit 1987, eine eindeutige Betriebsaufgabeerklärung gegenüber Finanzamt abgebeben wurde (sonst lws. Betrieb bei mehr als 3000 qm).
Die Übergab des Landwirtschaftlichen Betriebes durch vorweggenommene Erbfolge führt nicht zu einer Gewinnrealisierung (§ 6 Abs. 3 S. 1 EStG). Es müssen dabei mindestens 90 Prozent der Landwirtschaftsflächen auf den Betriebsnachfolger übertragen werden.
Die Übergabe unter Rückbehaltung einiger Grundstücke als “Notgroschen” (Restellt eine steuerpflichtige Entnahme dar, sie kann eventuell sogar eine Betriebsaufgabe sein, wenn der “Notgroschen” so üppig ausfält, dass er fast so viel wert ist, wie der übertragene Betriebsteil. So hat der BFH in einem Urteil vom 01.02.1990 – IV R 8/89 – entschieden, dass die Übertragung eines Weinbaubetriebs des von Eltern an deren Sohn keinen unentgeltliche Betriebsübertragung darstelle (i.S. v. § 6 Abs. 3 EStG), weil landwirtschaftlich genutzte Flächen von insgesamt 53,54 ar Größe (18 v.H. der ursprünglichen Gesamtfläche) nicht mitübertragen wurden und diese auch werthaltig waren.
Aus dem BMF-Schreiben vom 13.01.1993 zur ertragsteuerlichen Behandlung der vorweggenommenen Erbfolge (BStBl. I 1993, 80):
Tz. 42: Die vorstehenden Grundsätze gelten für die Übertragung land- und forstwirtschaftlichen Vermögens im Wege einer vorweggenommenen Erbfolge entsprechend. Folgende Besonderheiten sind zu beachten:
1. Freibetrag nach § 14a Abs. 4 EStG (ist letztmals für Entnahmen und Veräußerungen vor dem 1.1.2006 anzuwenden)
Tz. 43: Veräußert der Hofübernehmer Grund und Boden, um mit dem Veräußerungserlös weichende Erben abzufinden, können ggf. die Freibeträge nach § 14a Abs. 4 EStG beansprucht werden (…).
Tz. 44: Auf Abfindungen und Ergänzungsabfindungen, die der Übernehmer eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs nach §§ 12, 12, 17 Abs. 2 Höfeordnung an andere Abkömmlinge des Übergebers zahlen muss, sind die Grunsätze der ertragsteuerlichen Behandlung der Erbauseinandersetzung (Tz. 77 des BMF-Schreibens Erbauseinandersetzung, s.u.) anzuwenden.
Tz. 45: Bei der Hofübergabe neben Altenteilsleistungen vereinbarte unverzinsliche Geldansprüche des Übergebers, die nur auf seine Verlangen zu erbringen sind und die mit seinem Tod erlöschen (Gutabstandsgelder), führen erst bei ihrer Entstehung zu Veräußerungsentgelten des Übergebers und Anschaffungskosten des Übernehmers.
Tz. 46: Bei Übertragung von nach § 55 EStG mit pauschalen Buchwerten angesetztem Grund und Boden ist die Verlustklausel des § 55 Abs. 6 EStG zu beachten. Der entgeltlich erworene Teil des Grund und Bodens ist beim Übernehmer mit den tatsächlichen Anschaffungskosten zu bilanzieren. Veräußerungsverluste, die sich für den entgeltlich übertragenen Teil aufgrund der pauschalen Werte ergeben, dürfen nach §§ 55 Abs. 6 EStG nicht berücksichtigt werden; d.h. der Veräußerungsgewinn ist um die Differenz aus pauschalem Wert und Entgelt für den entgeltlich übertragenen Teil des Grund und Bodens zu erhöhen.
Buchwert (Teilwert)Buchwert (Teilwert)pauschal bewerteterKapital300 000 (800 000)Grund und Boden390 000 (260 000)Verbindlichkeiten150 000 (150 000)sonstige Aktiva60 000 (690 000)450 000 (950 000)450 000 (950 000)
Mit dem Gleichstellungsgeld von 400.000 DM erwirbt S 100.000 DM stille Reserven (400.000 DM Gleichstellungseld ./. 300.000 DM Kapital). Er hat somit 1/5 der gesamten stillen Reserven aufzudecken (500.000 DM gesamte stille Reserven zu 100.000 DM entgeltlich erworbene stille Reserven). Die sonstigen Aktiva sind somit um 126.000 DM (1/5 von 630.000 DM) aufzustocken, der Grund und Boden ist um 26.000 (1/5 von 130.000 DM) abzustocken. Der Betrag von 26.000 DM fällt unter das Verlustausgleichsverbot des § 55 Abs. 6 EStG.
Text des § 55 EStG (Sondervorschriften für die Gewinnermittlung nach § 4 oder nach Durchschnittssätzen bei vor dem 1. Juli 1970 angeschafftem Grund und Boden)
(2) Bei der Ermittlung des Ausgangsbetrags des zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen (§ 33 Absatz 1 Satz 1 des Bewertungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 10. Dezember 1965 – BGBl. I S. 1861 -, zuletzt geändert durch das Bewertungsänderungsgesetz 1971 vom 27. Juli 1971 – BGBl. I S. 1157) gehörenden Grund und Bodens ist seine Zuordnung zu den Nutzungen und Wirtschaftsgütern (§ 34 Absatz 2 des Bewertungsgesetzes) am 1. Juli 1970 maßgebend; dabei sind die Hof- und Gebäudeflächen sowie die Hausgärten im Sinne des § 40 Absatz 3 des Bewertungsgesetzes nicht in die einzelne Nutzung einzubeziehen. Es sind anzusetzen:
1. bei Flächen, die nach dem Bodenschätzungsgesetz vom 20. Dezember 2007 (BGBl. I S. 3150, 3176) in der jeweils geltenden Fassung zu schätzen sind, für jedes katastermäßig abgegrenzte Flurstück der Betrag in Deutsche Mark, der sich ergibt, wenn die für das Flurstück am 1. Juli 1970 im amtlichen Verzeichnis nach §2 Absatz 2 der Grundbuchordnung (Liegenschaftskataster) ausgewiesene Ertragsmesszahl vervierfacht wird. Abweichend von Satz 1 sind für Flächen der Nutzungsteilea) Hopfen, Spargel, Gemüsebau und Obstbau
2,05 Euro je Quadratmeter,b) Blumen- und Zierpflanzenbau sowie Baumschulen
2,56 Euro je Quadratmeteranzusetzen, wenn der Steuerpflichtige dem Finanzamt gegenüber bis zum 30. Juni 1972 eine Erklärung über die Größe, Lage und Nutzung der betreffenden Flächen abgibt,2. für Flächen der forstwirtschaftlichen Nutzung
je Quadratmeter 0,51 Euro,3. für Flächen der weinbaulichen Nutzung der Betrag, der sich unter Berücksichtigung der maßgebenden Lagenvergleichszahl (Vergleichszahl der einzelnen Weinbaulage, § 39 Absatz 1 Satz 3 und § 57 Bewertungsgesetz), die für ausbauende Betriebsweise mit Fassweinerzeugung anzusetzen ist, aus der nachstehenden Tabelle ergibt: LagenvergleichszahlAusgangsbetrag
in Eurobis 201,2821 bis 301,7931 bis 402,5641 bis 503,5851 bis 604,0961 bis 704,6071 bis 1005,11über 1006,394. für Flächen der sonstigen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung, auf die Nummer 1 keine Anwendung findet,
je Quadratmeter 0,51 Euro,5. für Hofflächen, Gebäudeflächen und Hausgärten im Sinne des § 40 Absatz 3 des Bewertungsgesetzes
je Quadratmeter 2,56 Euro,6. für Flächen des Geringstlandes
je Quadratmeter 0,13 Euro,7. für Flächen des Abbaulandes
je Quadratmeter 0,26 Euro,8. für Flächen des Unlandes
1. Für unbebaute Grundstücke der auf den 1. Januar 1964 festgestellte Einheitswert. Wird auf den 1. Januar 1964 kein Einheitswert festgestellt oder hat sich der Bestand des Grundstücks nach dem 1. Januar 1964 und vor dem 1. Juli 1970 verändert, so ist der Wert maßgebend, der sich ergeben würde, wenn das Grundstück nach seinem Bestand vom 1. Juli 1970 und nach den Wertverhältnissen vom 1. Januar 1964 zu bewerten wäre;2. für bebaute Grundstücke der Wert, der sich nach Nummer 1 ergeben würde, wenn das Grundstück unbebaut wäre.
Während in den nordwestdeutschen Bundesländern Hamburg, Niedersachsen, Nordrhein-Westfalen und Schleswig-Holstein für bestimmte Höfe die sog. Höfeordnung (HöfeO) Anwendung findet,sind in anderen Ländern (z. B. in Hessen und in Teilen von Baden-Württemberg bis 31.12.2000) für bestimmte Höfe sog. Landesanerbengesetze maßgebend. Es gibt aber auch Bundesländer, die weder eine HöfeO noch ein Landesanerbenrecht kennen (Bayern, Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Saarland, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen). Soweit keine Sonderregelung eingreift, können das Landgutrecht nach § 2049 BGB sowie das Zuweisungsverfahren nach §§ 13-17 Grundstücksverkehrsgesetz bedeutsam sein.
Tz. 76: Abfindungen an weichende Erben sind stets Entgelte, wenn nach den jeweiligen landesrechtlichen Vorschriften der Hof nicht unmittelbar vom Altbauer im Wege der Sondererbfolge auf den Hoferben als Alleinerben übergeht („Höferecht“), sondern zunächst auf die Erbengemeinschaft („Anerbenrecht“). Im letzteren Falle erwirbt der Hoferbe den Hof von der Erbengemeinschaft (Durchgangserwerb).
Tz. 77: Was die als partielles Bundesrecht geltende HöfeO angeht, bestimmt § 4 HöfeO, dass der Hof als Teil der Erbschaft kraft Gesetzes nur einem der Erben zufällt und an seine Stelle im Verhältnis der Miterben zueinander der Hofeswert tritt. Diese Norm ist zivilrechtlich so zu verstehen, daß im Rahmen eines gespaltenen Nachlasses der Hof unmittelbar und sofort dem Hoferben als Alleinerben zufällt, während daneben zugleich für das hofesfreie Vermögen eine Erbengemeinschaft besteht. In den Fällen der HöfeO eine Miterbengemeinschaft hinsichtlich des Hofes ausgeschlossen, die weichenden Miterben erhalten vielmehr insoweit schuldrechtliche Abfindungsansprüche im Sinne gesetzlich angeordneter Vermächtnisse. Die weichenden Erben erhalten daher die Abfindung nach § 12 HöfeO nicht als Entgelt für die Aufgabe einer Erbquote am Hof. Die Abfindung einschließlich einer Nachabfindung nach § 13 HöfeO ist daher kein Entgelt. Aufwendungen für die Finanzierung der Abfindung sind nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig.
(Aus der Vorgänger-BMF-Schreiben BStBl I 1993, 62: Nach Art. 9 des Württembergischen Anerbengesetzes erwirbt der Anerbe das Eigentum an dem Anerbengut mit dem Erwerb der Erbschaft, also durch Nachlaßspaltung wie im System des Höferechts.)
Tz. 80: Anders als bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben, die unter den Anwendungsbereich der HöfeO oder unter vergleichbare Landes-Höferechte fallen („Höferecht“), ist die Erbfolge bei Betrieben zu beurteilen, in denen der Hof zunächst auf die Erbengemeinschaft übergeht. Dies ist insbesondere nach dem Badischen Hofgütergesetz und der Hessischen Landgüterordnung der Fall („Anerbenrecht“). Die Abfindung der „weichenden Erben“ nach Badischem und Hessischem Landesrecht sowie deren Ergänzungsabfindungen (wenn die Berechtigung zur erbrechtlichen Schlechterstellung der Nicht-Hoferben entfällt) sind Entgelte. Denn der Hofübernehmer hat mehr an land- und forstwirtschaftlichem Betriebsvermögen bekommen, als ihm nach seiner Erbquote zustand. Insoweit vollzieht sich die Erbauseinandersetzung nach den allgemeinen Regeln.
Tz. 82: Gehört zum Nachlass ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb, wird dieser gemäß § 2049 BGB im Rahmen der Erbauseinandersetzung in den meisten Fällen nur mit dem Ertragswert berücksichtigt. Wegen der geringen Ertragsfähigkeit liegen die Ertragswerte solcher Betriebe deutlich unter dem Verkehrswert und regelmäßig auch unter dem Buchwert. Das bedeutet, daß die weichenden Erben nach erbrechtlichen Regelungen eine geringere Abfindung erhalten, als ihrem Kapitalkonto (gemessen an der Erbquote) entspricht. Abfindungen, die das Kapitalkonto unterschreiten, sind ertragsteuerlich in der Weise zu behandeln, daß in solchen Fällen der Betriebsübernehmer gemäß § 6 Abs. 3 EStG die Buchwerte fortführt. Dies bedeutet, daß keine Abstockung der Buchwerte erforderlich ist und die weichenden Erben keinen Veräußerungsverlust erleiden.
Auszug aus dem BMF-Schreiben vom 14.03.2006 BStBl I (2. 253) – IV B 2 – S 2242 – 7/06 – Ertragsteuerliche Behandlung der Erbengemeinschaft und ihrer Auseinandersetzung:
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References: § 4
 § 4
 § 13
 § 6
 § 14
 § 14
 § 55
 § 55
 § 55
 § 55
 § 4
 § 40
 §2
 § 39
 § 57
 § 40
 § 2049
 § 4
 § 12
 § 13
 Art. 9
 § 2049
 § 6