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José Ignacio Rojas Molina
1 [...] C O N S I D E R A N D O : TERCERO.- Una vez determinada la legitimación del denunciante de la contradicción, este Pleno resolverá si existe la contradicción de sentencias denunciada, siendo necesario para ello, precisar los elementos que deben actualizarse para que exista una contradicción de sentencias; cabe puntualizar que el artículo 77 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo no los establece, razón por la cual resulta conveniente recurrir a los siguientes criterios que en materia de procedencia de contradicción de tesis, ha sustentado la Suprema Corte de Justicia de la Nación, tal es el caso de la jurisprudencia P./J. 26/2001, 1 la cual se transcribe a continuación: CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIA- DOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA. [N.E. Se omite transcripción] En el criterio señalado, para determinar la existencia de la contradicción de tesis se exigía que convergieran los tres requisitos fundamentales siguientes: Análisis de cuestiones jurídicas esencialmente iguales con posiciones o criterios jurídicos discrepantes; Que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas, y Que los distintos criterios provengan del examen de los mismos 1 Sustentado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XIII, abril de 2001, página
2 elementos. Ahora bien, el criterio adoptado en la transcrita jurisprudencia P./J. 26/2001, fue abandonado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la ejecutoria de 30 de abril de 2009, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL entre los criterios sostenidos por ambas Salas de dicho órgano, de modo que el nuevo criterio fue reiterado en la resolución de las contradicciones 34/2007-PL, 37/2007-PL, 45/2007-PL y 6/2007-PL, para conformar la jurisprudencia P./J. 72/2010, 2 la cual es del tenor literal siguiente: CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SA- LAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NA- CIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERE- CHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES. [N.E. Se omite transcripción] En el criterio que antecede, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación consideró lo siguiente: Interrumpir la jurisprudencia P./J. 26/2001, ya que al establecer que la contradicción se actualiza siempre que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes, impide el estudio del tema jurídico materia de la contradicción y obstaculiza el análisis de fondo de la oposición planteada; 2 Visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXII, agosto de
3 Que al sujetar la existencia de la contradicción al cumplimiento de que se examinen cuestiones esencialmente iguales, disminuye el número de contradicciones que se resuelven, circunstancia que va en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos; Que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales, constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos; Que las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos; Que por lo tanto, la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que los rodean no sean exactamente iguales, y Que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual permite que se cumpla el propósito para el que fueron creadas las contradicciones. Como consecuencia de lo anterior la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver la contradicción de tesis 124/2008-PS (junio de 2009), cambió la técnica para la determinación de la existencia de las contradicciones de tesis, criterio que fue reiterado en la resolución de las contradicciones 123/2009, 168/2009, 262/2009 y 235/2009, para conformar 108
4 la jurisprudencia 1a./J. 22/2010, 3 cuyo texto y datos de identificación son los siguientes: CONTRADICCIÓN DE TESIS ENTRE TRIBUNALES CO- LEGIADOS DE CIRCUITO. CONDICIONES PARA SU EXIS- TENCIA. [N.E. Se omite transcripción] De la lectura realizada al criterio anterior, la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación consideró que ahora los requisitos de procedencia de una contradicción de tesis son los siguientes: Que los tribunales contendientes hayan resuelto alguna cuestión litigiosa en la que se vieron en la necesidad de ejercer el arbitrio judicial a través de un ejercicio interpretativo mediante la adopción de algún canon o método, cualquiera que fuese. Que entre los ejercicios interpretativos respectivos exista al menos un tramo de razonamiento en el que la interpretación ejercida gire en torno a un mismo tipo de problema jurídico; ya sea el sentido gramatical de una norma, el alcance de un principio, la finalidad de una determinada institución o cualquier otra cuestión jurídica en general; y Que lo anterior pueda dar lugar a la formulación de una pregunta genuina acerca de si la forma de acometer la cuestión jurídica es preferente con relación a cualquier otra que, como la primera, también sea legalmente posible. Así conforme al nuevo parámetro o estándar para la determinación de la existencia de la contradicción de tesis, este Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, estima pertinente analizar si en el caso sujeto a estudio existe la contradicción de sentencias, denunciada por el Magistrado Juan Manuel Jiménez Illescas, entonces Pre- 3 Visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXI, marzo de 2010, página
5 sidente del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, mediante el oficio TFJFA/P/CS-56/2013 de 19 de noviembre de 2013, ingresado en la Oficialía de Partes de la Sala Superior de este Tribunal el 20 de noviembre de 2013, en los términos siguientes: [N.E. Se omiten imágenes] De la digitalización que antecede, se advierte que el Magistrado Juan Manuel Jiménez Illescas, denunció que existe contradicción entre los criterios sostenidos por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, en el juicio 2672/ y la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, Estado de Puebla, en el juicio contencioso administrativo 34/ , en relación al tema: determinar si es necesario que previo al levantamiento del acta final se concluyan las compulsas practicadas a terceros, a efecto de que la resolución determinante cumpla con la garantía de debida fundamentación y motivación. Así, se tiene que los criterios adoptados en las sentencias emitidas por las referidas Salas, son los siguientes: A) En la sentencia de 28 de septiembre de 2010, dictada por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, en el juicio contencioso 2672/ , se determinó que no es necesario que la autoridad espere a obtener el resultado de la compulsa a terceros practicada para emitir el acta final, si considera que los datos aportados por el contribuyente son suficientes para conocer su situación fiscal. B) En la sentencia de 09 de julio de 2010, emitida por la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, 110
6 Estado de Puebla, en el juicio contencioso administrativo 34/ , en la cual se determinó que previamente al levantamiento del acta final, es necesario que la autoridad obtenga los resultados de las compulsas a terceros practicadas, para estar en aptitud de conocer la situación fiscal real del contribuyente. Ahora bien, a fin de dilucidar correctamente si existe la contradicción de sentencias planteada, resulta necesario tener presente en la parte que nos ocupa, las consideraciones realizadas en la sentencia de 28 de septiembre de 2010, emitida por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, en el juicio contencioso administrativo 2672/ , misma que obra en autos a fojas 04 a 0111 de la carpeta de contradicción y que se dictó en los siguientes términos: [N.E. Se omite transcripción] Por otra parte, la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, Estado de Puebla, en el juicio contencioso administrativo 34/ , en la parte que nos interesa resolvió lo siguiente: [N.E. Se omite transcripción] Una vez conocidos los razonamientos expresados por ambas impartidoras de justicia, a continuación se realizará el cotejo y comparación de sus elementos fácticos y razonamientos jurídicos, que constituyen el contenido de dichos criterios previstos en las sentencias analizadas. 111
7 Resolución impugnada Declaración de competencia de la Sala Fundamentación de la competencia del órgano jurisdiccional Argumentos de la parte actora SALA REGIONAL PENINSULAR Emitida el 15 de agosto de 2005, por el Administrador Local de Auditoría Fiscal de Campeche, a través de la cual se determina un crédito fiscal en cantidad total de $9 062,807.70, por concepto de impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado, recargos y multas. Se declaró competente para conocer del asunto contenido en el expediente número 2672/ Artículo 14, fracción I de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa Que la autoridad fiscal al terminar la auditoría y emitir la liquidación correspondiente antes de concluir la compulsa efectuada con ASEGURADORA INTERACCIONES, S.A. GRUPO FINANCIERO INTERACCIONES, omitió tomar en consideración cierta información necesaria para determinar su situación fiscal. Que en la última acta parcial la autoridad manifestó que no obstante la compulsa practicada a tercero, se encontraba en proceso, la autoridad fiscal contaba con elementos suficientes para determinar su situación fiscal, misma que conoció de la documentación comprobatoria proporcionada por su representante legal. Que la autoridad trasgredió el contenido del artículo 46, fracción IV del Código Fiscal de la Federación, pues la autoridad de manera ilegal emitió sus observaciones sin haber consignado en un acta parcial, los elementos aportados por el tercero SEGUNDA SALA REGIONAL DE ORIENTE ACTUALMENTE SALA REGIONAL DE ORIENTE Emitida el 11 de septiembre de 2008, por el Administrador Local Jurídico de Puebla Sur, a través de la cual se resolvió el recurso de revocación 142/2008, dejando insubsistente la resolución de 28 de marzo de 2008, por medio de la cual se determinó un crédito en cantidad de $40 467, Se declaró competente para conocer del asunto contenido en el expediente número 34/ Artículo 14, fracción XII de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa Que la autoridad fiscalizadora trasgredió los artículos 38, fracciones III y IV, y 46 del Código Fiscal de la Federación, al haber levantado el acta final de visita domiciliaria estando pendientes de concluir las compulsas efectuadas a terceros respecto de operaciones celebradas con ella. Que el acta final tuvo que levantarse hasta que se hubieran obtenido los resultados de las compulsas, a fin de que se le dieran a conocer los hechos u omisiones encontrados, para poder desvirtuarlos, por tanto, se trasgredió el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación. Que no hay fundamento legal que faculte a la autoridad a levantar el acta final sin concluir las compulsas con terceros, máxime que el resultado de estas sí le beneficiaban. 112
8 Resolución que recayó al recurso de revocación Litis dilucidada Determinación de la juzgadora. Determinar si la autoridad antes de emitir el acta final debió concluir las compulsas efectuadas con terceros; no obstante, que en dicha acta señalara que contaba con los elementos suficientes para conocer la situación fiscal de la contribuyente. Son infundados los argumentos de la actora, toda vez que en términos del artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, la autoridad puede allegarse de cualquier medio permitido por la ley, a fin de verificar la situación fiscal de un contribuyente. Por lo que, el hecho de que se gire una orden de revisión a un tercero compulsado, no implica que la autoridad necesariamente tenga que esperar el resultado que arroje esta, pues puede acontecer que durante el desarrollo de la visita, la contribuyente haya proporcionado todos los elementos, facturas y documentos que permitan conocer de manera real y concreta cuál es su situación fiscal, haciendo innecesarios los elementos que pudiera arrojar la compulsa. 113 Se resolvió que la resolución recurrida no estaba debidamente fundada y motivada, ya que no se tomó en consideración el resultado de las compulsas efectuadas; por lo que, determinó dejar sin efectos la citada resolución a fin de que se tomaran en cuenta el resultado de las citadas compulsas. Determinar si la autoridad antes de emitir el acta final debió concluir las compulsas efectuadas con terceros; no obstante, que en dicha acta señalara que el resultado de las mismas era necesario para conocer la situación fiscal de la contribuyente. Si la autoridad administrativa estima que la resolución recurrida se encontraba indebidamente fundada y motivada, debió dejarla sin efectos, ya que no se puede permitir que la autoridad fiscal tenga dos o más posibilidades de fundar y motivar el acto reclamado, en detrimento de los derechos del actor; por tanto, declaró la nulidad lisa y llana de la resolución originalmente recurrida. Asimismo, señaló que la autoridad fiscal al llevar a cabo las compulsas a terceros, lo hizo en razón de que no estuvo en condiciones de apreciar la veracidad de la información asentada en la contabilidad de la actora; por lo que, si se habían iniciado compulsas a terceros debía llevarse a cabo la culminación de todas ellas, a fin de conocer la situación fiscal de la contribuyente de manera completa. Que la propia autoridad fiscalizadora en el acta final de 12 de octubre de 2007, reconoció que la información de las compulsas efectuadas a terceros, resultaba necesaria para conocer la correcta situación fiscal de la actora.
9 En virtud de las consideraciones expuestas, se tiene que en la sentencia emitida por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, se resolvió que no era necesario que la autoridad fiscal concluyera las compulsas efectuadas con terceros, toda vez que la autoridad contaba con los elementos suficientes para determinar la situación fiscal de la contribuyente; mientras que en el fallo emitido por la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, Estado de Puebla, se determinó que la autoridad en la resolución que recayó al recurso de revocación debió dejar sin efectos el acto recurrido, en virtud de que la autoridad fiscalizadora no tomó en consideración el resultado de las compulsas efectuadas a terceros no obstante que con ellas, tendría plena convicción de la situación fiscal de la contribuyente. En esa medida, cierto es que en las referidas sentencias no se analizaron situaciones jurídicas iguales, pues como se ha señalado, en el juicio llevado ante la Sala Regional Peninsular de este Tribunal con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, la autoridad fiscal expresamente manifestó en el acta final que no necesitaba los resultados de las compulsas efectuadas con terceros; mientras que en el juicio sustanciado por la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, Estado de Puebla, la autoridad fiscal en el acta final expresamente manifestó que necesitaba el resultado de las compulsas para conocer la situación fiscal de la contribuyente, tan es así, que dejó a salvo las facultades de comprobación en lo correspondiente a los resultados de las referidas compulsas. No obstante dichas circunstancias, este órgano jurisdiccional debe llegar a la determinación de que no se actualiza la contradicción de sentencias, toda vez que esta no puede partir del examen de cuestiones esencialmente iguales, lo cual constituye un criterio rigorista que conllevaría al detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos; por tanto, la contradicción de sentencias en este caso, 114
10 deriva de la discrepancia de criterios jurídicos que se advierten de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en las cuestiones fácticas que los rodean. Lo anterior es así, toda vez que este Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, tiene a su cargo la labor jurisdiccional de fijar jurisprudencia a través de la cual se establezcan los criterios que deben servir como orientadores en la función jurisdiccional de todas las Salas Regionales y Especializadas integrantes de este Tribunal, esto a fin de otorgar certeza y seguridad jurídica a los justiciables y coadyuvar al correcto funcionamiento de este órgano jurisdiccional. Resulta aplicable la jurisprudencia P./J. 72/2010, 4 emitida por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, la cual ha sido íntegramente transcrita en el presente fallo y que en obvio de innecesarias repeticiones, se tiene como si a la letra se insertase, la cual es del rubro siguiente: CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SA- LAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NA- CIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERE- CHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES. En ese sentido, se advierte que entre la sentencia de 28 de septiembre de 2010, emitida por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, en el juicio contencioso administrativo 2672/ y la sentencia de 09 de julio de 2010, emitida por la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, Estado de 4 Visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXII, agosto de 2010, página 7 115
11 Puebla, en el juicio contencioso administrativo 34/ , el punto de contradicción se circunscribe a lo siguiente: Determinar si es necesario que previo al levantamiento del acta final se concluyan las compulsas efectuadas a terceros, a fin de que la resolución determinante se tenga por debidamente fundada y motivada. A fin de dilucidar la contradicción en estudio, este Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, estima oportuno señalar que la autoridad fiscal dentro de las facultades de comprobación que la ley le otorga, puede llevar a cabo compulsas a terceros, con la finalidad de corroborar que el contribuyente auditado está cumpliendo con sus obligaciones fiscales, es decir, puede iniciar de forma independiente requerimiento de información a terceros que hayan celebrado operaciones con este. En ese tenor, el procedimiento para que la autoridad lleve a cabo una compulsa con un tercero relacionado con la contribuyente, debe de estar sujeto a lo previsto en el artículo 38 del Código Fiscal de la Federación, el cual establece los requisitos del acto administrativo; sin embargo, dicho ordenamiento legal no contempla reglas específicas que deban seguirse por parte de la autoridad fiscalizadora para el desarrollo y conclusión del procedimiento de compulsa a terceros. En efecto, el Código Fiscal de la Federación no prevé expresamente un apartado que contenga el procedimiento específico para que la autoridad fiscal realice compulsas a terceros; no obstante, de un análisis integral del artículo 42 del referido Código, se desprende dicha facultad de la autoridad fiscal compulsa a terceros; por tanto, resulta oportuno traer a la vista el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, que es del contenido literal siguiente: [N.E. Se omite transcripción] Del precepto transcrito se tiene que las autoridades fiscales a fin de comprobar la situación fiscal de los contribuyentes, están facultadas 116
12 para requerir a los terceros con ellos relacionados para que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de las propias autoridades, la contabilidad, proporcionen los datos, documentos o informes que se les requieran a efecto de llevar a cabo su revisión; asimismo, la autoridad fiscal puede practicar visitas a los terceros relacionados con los contribuyentes y revisar su contabilidad, bienes y mercancías. En esa tesitura, las reglas que se deben seguir para efectuar una compulsa a terceros, se deben adecuar a los procedimientos y reglas previstos para una visita domiciliaria o una revisión de gabinete; asimismo, la compulsa a terceros debe estar relacionada con las facultades de comprobación que la autoridad fiscal esté ejerciendo para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de un contribuyente; por lo que, a fin de otorgar certeza jurídica, al tercero se le debe hacer saber qué contribuyente está siendo visitado, pues en relación con las operaciones que efectuó con él, es que se le solicita su contabilidad, documentos e informes. Ahora bien, resulta oportuno traer a la vista el contenido de los artículos 46, 48 y 51 del Código Fiscal de la Federación, los cuales son del tenor literal siguiente: [N.E. Se omite transcripción] El primero de los artículos transcritos, establece el procedimiento y las formalidades que deberán observarse en los casos de visita en el domicilio fiscal, mismas que son las siguientes: Se deben levantar actas en las que se haga constar los hechos u omisiones que conozcan los visitadores, mismas que harán prueba plena de la existencia de tales hechos. Si la visita se realiza en dos o más lugares, en cada uno de ellos se deberán levantar actas parciales, mismas que se agregarán al acta final, la cual se podrá levantar en cualquier lugar. 117
13 Los visitadores podrán sellar o colocar marcas en documentos, bienes o en muebles, archiveros u oficinas, a fin de asegurar la contabilidad, correspondencia o bienes que no estén registrados en la contabilidad, o bien, dejarlos en calidad de depósito al visitado o a la persona con quien se atienda la diligencia. Se podrán levantar actas parciales o complementarias en las que se haga constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de la visita. Una vez levantada el acta final, no se podrán levantar actas complementarias sin que se emita una nueva orden. Las autoridades fiscales consignaran en actas parciales los hechos u omisiones que conozcan de terceros. En la última acta parcial se mencionaran los hechos u omisiones que la autoridad conozca, y entre dicha acta y el acta final deberán transcurrir cuando menos 20 días, durante los cuales la contribuyente podrá presentar la documentación correspondiente a fin de desvirtuar dichos hechos u omisiones, así como optar por corregir su situación fiscal. Se tendrán por consentidos los hechos consignados en las actas parciales, si antes del cierre del acta final el contribuyente no presenta la documentación correspondiente o no señala el lugar en el que se encuentra. En las visitas relacionadas con residentes en el extranjero con ingresos provenientes de fuente de riqueza en territorio nacional, entre la fecha de la última acta parcial y el acta final deben transcurrir cuando menos dos meses. Cuando no se pueda continuar con las facultades de comprobación en los establecimientos del visitado, las actas en las que se 118
14 haga constar el desarrollo de la vista se podrán levantar en las oficinas de las autoridades fiscales. Si en el levantamiento del acta final no estuviere presente el visitado o su representante, se le dejará citatorio para que esté presente a una hora determinada del día siguiente, y en caso de no presentarse, el acta se levantará con quien estuviere presente en el lugar visitado. Las actas parciales forman parte integrante del acta final. La autoridad fiscal podrá reponer el procedimiento, cuando observe que este no se ajustó a las normas aplicables y que se puede afectar la legalidad de la determinación del crédito fiscal. Concluida la visita, únicamente se podrá iniciar otra a la misma persona, con una nueva orden. Ahora bien, los dos últimos preceptos legales transcritos establecen el procedimiento y las formalidades para llevar a cabo una revisión de gabinete, mismos que son los siguientes: La autoridad podrá solicitar a los contribuyentes, responsables o terceros con ellos relacionados, informes, datos, documentos o su contabilidad. La solicitud de informes, datos, documentos o la contabilidad se debe notificar al contribuyente, indicándole el lugar y el plazo en el que debe proporcionar estos. La autoridad fiscal formulará oficio de observaciones, en el cual haga constar en forma circunstanciada los hechos y omisiones que hubiese conocido y entrañen el incumplimiento de las disposiciones fiscales del contribuyente o responsable solidario, quien podrá ser notificado. 119
15 Cuando no haya observaciones, la autoridad fiscalizadora comunicará mediante oficio al contribuyente o responsable solidario, la conclusión de la revisión de gabinete de los documentos presentados. Una vez que se notifique el oficio de observaciones el contribuyente o responsable solidario contará con un plazo de 20 días para desvirtuar los hechos u omisiones asentados en el mismo, o bien, optar por corregir su situación fiscal. Se tendrán por consentidos los hechos u omisiones asentados en el oficio de observaciones si el contribuyente no presenta documentación que los desvirtúe. Dentro del plazo para desvirtuar los hechos u omisiones asentados en el oficio de observaciones, el contribuyente puede optar por corregir su situación fiscal, mediante la presentación de la forma de corrección de su situación fiscal. Cuando el contribuyente no corrija totalmente su situación fiscal conforme al oficio de observaciones o no desvirtúe los hechos u omisiones consignados en este, la autoridad fiscal emitirá la resolución que determine las contribuciones o aprovechamientos omitidos. Cuando las autoridades fiscales conozcan de terceros, hechos u omisiones que puedan entrañar el incumplimiento de las obligaciones fiscales del contribuyente o responsable solidario sujeto a una revisión de gabinete, se le debe dar a conocer a este el resultado de aquella actuación mediante oficio de observaciones, a fin de que pueda desvirtuar los hechos consignados en el mismo. 120
16 Asimismo, esta Juzgadora estima oportuno traer a la vista el contenido del artículo 50 del Código Fiscal de la Federación, el cual es del tenor literal siguiente: [N.E. Se omite transcripción] Del precepto antes transcrito, en la parte que nos interesa se tiene lo siguiente: Cuando de las visitas domiciliarias o de la revisión de gabinete, las autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que entrañen el incumplimiento de las disposiciones fiscales determinarán las contribuciones omitidas mediante resolución. La autoridad fiscal tendrá seis meses para emitir la resolución determinante, en el caso de la visita domiciliaria, contados a partir de que se levante el acta final y en el caso de la revisión de gabinete, a partir de que fenezca el plazo otorgado a la contribuyente para desvirtuar el oficio de observaciones. Bajo tales consideraciones, en principio se tiene que si bien el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, prevé la facultad de la autoridad fiscal para llevar a cabo compulsas a terceros a fin de comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente visitado, lo cierto es que dichas compulsas se deben llevar a cabo conforme a lo previsto para una revisión de gabinete o bien, para una visita domiciliaria; por tanto, es dable mencionar que no existe un procedimiento y reglas específicas para que la autoridad fiscalizadora realice las citadas compulsas. Asimismo, del análisis realizado a los artículos 46, 48, 50 y 51 del Código Fiscal de la Federación, los cuales establecen los procedimientos para llevar a cabo las facultades de comprobación consistentes en visita domiciliaria y revisión de gabinete, no se advierte algún requisito o formalidad específica para las compulsas que se efectúan a terceros. 121
17 Ahora bien, atendiendo a que el procedimiento para visita domiciliaria también es utilizado por la autoridad fiscal para corroborar directamente el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes. Si bien la fracción IV del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, establece que la autoridad en aquellos casos en que al practicar al contribuyente una visita domiciliaria, conoce hechos u omisiones que pueden entrañar incumplimiento a las obligaciones fiscales, con motivo de compulsas realizadas a terceros, asentará dichas circunstancias en actas parciales así como en la última acta parcial otorgándole veinte días a la contribuyente a fin de que desvirtúe los referidos hechos u omisiones o corrija su situación fiscal; sin embargo, ello no puede interpretarse en el sentido de que la autoridad fiscalizadora deberá concluir las compulsas que realice a terceros antes del acta final. Lo anterior es así, pues la referida fracción IV del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, únicamente establece que la autoridad fiscalizadora se encuentra obligada a dar a conocer al contribuyente visitado el resultado de dichas compulsas, a fin de cumplir con la garantía de audiencia y de seguridad jurídica, mas no así, que la autoridad forzosamente deba concluir las compulsas efectuadas a terceros a fin de conocer la situación fiscal de la contribuyente visitada antes de emitir la última acta parcial. En esa tesitura, se concluye que no existe disposición que expresamente obligue a la autoridad fiscal a que antes de levantar el acta final de visita, es decir, antes de concluir una visita domiciliaria, deba finalizar las compulsas efectuadas con terceros, pues como ha quedado precisado, lo único que se prevé, es que la autoridad fiscal, en el caso de advertir hechos u omisiones de la información que fue proporcionada por terceros, los hará constar en actas parciales así como en la última acta parcial a fin de que la contribuyente fiscalizada esté en posibilidad de desvirtuarlos. En ese sentido, no pasa desapercibido para este órgano colegiado que la importancia de la compulsa a terceros, estriba en que los datos aportados por estos, contribuyan al ejercicio de las facultades de comprobación y en 122
18 consecuencia a la correcta determinación de las omisiones o evasiones relacionadas con los contribuyentes; no obstante, puede suceder que durante el desarrollo de la visita, la contribuyente haya aportado todos los documentos, facturas y elementos que permitan a la autoridad fiscal conocer de manera real y concreta cuál es su situación fiscal, resultando innecesarios los elementos que pudiera arrojar la compulsa. Bajo tales consideraciones, este órgano jurisdiccional determina que al no existir disposición legal que obligue a la autoridad fiscal para que concluya las compulsas efectuadas con terceros antes de levantar el acta final, la autoridad fiscal puede finalizar la visita domiciliaria aun cuando no haya concluido las referidas compulsas, sin que ello trascienda en la fundamentación y motivación de la resolución determinante, pues puede acontecer que durante el desarrollo de la visita domiciliaria, el contribuyente visitado aporte todos los elementos necesarios para conocer su situación fiscal, por lo que resulte innecesario continuar con la compulsa hasta su conclusión. En consideración a lo expuesto, este Pleno Jurisdiccional del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, estima que el criterio que debe prevaler con carácter de jurisprudencia es el que sostuvo la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, en la sentencia de 28 de septiembre de 2010, dictada en el juicio contencioso administrativo 2672/ Asimismo, este Pleno Jurisdiccional de la Sala Superior establece con el carácter de jurisprudencia la siguiente: COMPULSAS A TERCEROS. LA AUTORIDAD FISCAL PUE- DE EMITIR EL ACTA FINAL DE VISITA DOMICILIARIA AUN CUANDO NO LAS HAYA CONCLUIDO.- Del artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, se advierte que la autoridad fiscal podrá llevar a cabo compulsas a terceros a fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente visitado, dichas compulsas se llevaran a cabo conforme a los procedimientos previstos para una visita domiciliaria o una revisión de gabinete, de 123
19 los cuales no se advierte alguna formalidad específica para efectuar las compulsas; por tanto, al no existir disposición legal que obligue a la autoridad fiscal para que concluya las compulsas antes de emitir el acta final, esta puede finalizar la visita domiciliaria, aun cuando no haya concluido las compulsas a terceros, sin que ello trascienda a la fundamentación y motivación de la resolución determinante. Por lo expuesto y con fundamento en el artículo 77 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en relación al artículo 18, fracción IX y XVI, de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, se resuelve: I.- Es procedente la denuncia de contradicción de sentencias planteada por el Magistrado Juan Manuel Jiménez Illescas, al existir oposición formal de criterios entre la sentencia dictada el 28 de septiembre de 2010, por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán, en el juicio contencioso administrativo 2672/ y la sentencia dictada el 09 de julio de 2010, por la entonces Segunda Sala Regional de Oriente actualmente Sala Regional de Oriente de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Puebla, Estado de Puebla, en el juicio contencioso administrativo 34/ II.- Debe prevalecer el criterio sustentado en la sentencia de 28 de septiembre de 2010, dictada por la Sala Regional Peninsular de este Tribunal, con sede en la Ciudad de Mérida, Estado de Yucatán. III.- Se fija como jurisprudencia la contenida en el considerando tercero de este fallo. IV.- Notifíquese. Así lo resolvió el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en sesión celebrada el día 19 de febrero de 2014, por mayoría de 6 votos a favor de los Magistrados Alejandro Sánchez Hernández, Guillermo Domínguez Belloc, Magda Zulema Mosri Gutiérrez, 124
20 Víctor Martín Orduña Muñoz, Juan Ángel Chávez Ramírez y Manuel Luciano Hallivis Pelayo y 4 votos en contra de los Magistrados Nora Elizabeth Urby Genel, Juan Manuel Jiménez Illescas, Rafael Anzures Uribe y Carlos Mena Adame. Se tiene por reservado el derecho de la Magistrada Nora Elizabeth Urby Genel y del Magistrado Juan Manuel Jiménez Illescas para formular voto particular, así como de los Magistrados Carlos Mena Adame y Rafael Anzures Uribe, quienes se adhieren al que formule la Magistrada Nora Elizabeth Urby Genel. Estuvo ausente el Magistrado Alfredo Salgado Loyo. Fue Ponente en el presente asunto el Magistrado Alejandro Sánchez Hernández, cuya ponencia fue aprobada. Se elaboró el presente engrose el día 4 de marzo de 2014, y con fundamento en los artículos 30, fracción V, y 47, fracción III de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, firma el Magistrado Doctor Manuel Luciano Hallivis Pelayo, Presidente del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, ante la Licenciada Alma Rosa Navarro Godínez, Secretaria General de Acuerdos, quien da fe. VOTO PARTICULAR QUE FORMULA LA C. MAGISTRADA NORA ELIZABETH URBY GENEL EN LA CONTRADICCIÓN DE SENTENCIAS NÚM. 2672/ /Y OTRO/1850/13-PL Con fundamento en lo dispuesto por el artículo 49 último y penúltimo párrafos, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, por diferir del criterio mayoritario sustentado en la sentencia, la suscrita Magistrada formula voto particular razonado en los términos siguientes: En la sentencia definitiva mayoritaria, se resolvió que la autoridad fiscal, puede llevar a cabo compulsas a terceros a fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones del contribuyente visitado, y que respecto de las mismas, no existe dispositivo legal que obligue a la misma a que concluya las compulsas antes de emitir el acta final, por lo que la autoridad fiscalizadora puede finalizar la visita domiciliaria, aun cuando no hubiera concluido 125
21 las compulsas a terceros, sin que ello transcienda en la fundamentación y motivación de la resolución determinante. La suscrita difiere del criterio mayoritario por lo siguiente: En el caso que nos ocupa, debemos comenzar por la siguiente premisa, la mayoría de los Magistrados integrantes del Pleno de la Sala Superior de este Tribunal, consideraron que en términos del artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, la compulsa a terceros se debe adecuar a los procedimientos y reglas previstas para la visita domiciliaria o bien la revisión de gabinete, por lo que no existe lugar a dudas de que no existe un procedimiento y reglas específicas para que la autoridad fiscalizadora las realice; concluyendo, que si bien es cierto, el artículo 46 fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, señala que los hechos conocidos en las compulsas se asentarán en las actas parciales, así como en la última acta parcial, y que ello no debe interpretarse en el sentido de que las compulsas deben concluirse antes del levantamiento del acta final. En ese sentido, resulta claro que la premisa en comento, resulta contraria a derecho. En efecto, pues las compulsas a terceros se inician como consecuencia de las facultades discrecionales de la autoridad fiscalizadora para conocer el cumplimiento de las obligaciones fiscales por parte de los contribuyentes. Así las cosas, contrario a lo resuelto por la mayoría de los Magistrados integrantes del Pleno de la Sala Superior de este Tribunal, el Código Fiscal de la Federación, sí impone la obligación tácita en el sentido de que se deban concluir dichas facultades, antes de que se emita la última acta parcial. En efecto, pues el artículo 46 fracción VI, del Código Fiscal de la Federación, exige que los hechos conocidos con motivo de las compulsas desplegadas a terceros, se deben hacer constar en las actas parciales, hasta la última acta parcial. 126
22 Es decir, impone la limitante de que los hechos conocidos como consecuencia de las compulsas realizadas con terceros, se deben dar a conocer hasta la última acta parcial; es decir, implícitamente señala que dichas compulsas deben concluir antes de que se emita la última acta parcial. En esa tesitura, resulta claro que en la especie, el legislador, tácitamente señaló que las compulsas practicadas con terceros, deben concluir hasta antes de que se emita la última acta parcial, pues sostiene que los hechos conocidos con motivo de las compulsas deben darse a conocer precisamente en las actas parciales hasta la última acta parcial; es decir, de manera implícita se indica que dichas facultades de comprobación consistentes en las compulsas deben culminar antes de que se levante la última acta parcial, a efecto de que los hechos ahí conocidos, se plasmen en dicha última acta parcial. De ahí, que lo resuelto por la mayoría de los Magistrados integrantes del Pleno de la Sala Superior de este Tribunal, implique una antinomia jurídica. Pues, por una parte sostienen que la compulsa a terceros se debe adecuar a los procedimientos y reglas previstas para la visita domiciliaria o bien la revisión de gabinete, y por otra señalan que su culminación no necesariamente se debe notificar. Lo anterior, en razón de que se está sosteniendo que a diferencia de las demás facultades de comprobación, en relación con las compulsas practicadas a terceros, no existe obligación de notificarle la culminación de las mismas al contribuyente, no obstante que en relación con todas las facultades de comprobación contenidas en el Código Tributario Federal, sí se exige su notificación al contribuyente. Máxime, que la naturaleza de las compulsas a terceros, es la de una facultad de comprobación, respecto de la cual, en términos constitucionales se impone la obligación de notificarse al contribuyente de su inicio, y como consecuencia de ello, el acto con el cual se culmine, pues de no hacerlo de esa manera, se deja al contribuyente en completo 127
23 estado de indefensión, al no tener conocimiento de cómo culminó dicha facultad de comprobación, respecto de la cual se exige que su inicio sea notificado, y por ende aun y cuando la ley no lo disponga de manera expresa, al señalar que solo se asentarán los hechos conocidos en las compulsas practicadas a terceros hasta la última acta parcial, es de concluirse que dichas compulsas deben culminar antes de la emisión de dicha última acta parcial. Por tanto, es precisamente en la última acta parcial, en donde se debe dar a conocer cómo culminó de la facultad de comprobación consistente en las compulsas practicadas a terceros. En efecto, pues en términos del artículo 1 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se debe dar la interpretación más benéfica al contribuyente, de cuya interpretación se advierte con claridad, que en relación con las compulsas practicadas a terceros, deben necesariamente notificarse al contribuyente, tanto el inicio de las mismas como su conclusión, la cual deberá realizarse hasta antes de que se levante la última acta parcial, a efecto de que los hechos se asienten en la referida acta, pues lo anterior, tiene como consecuencia otorgar certeza al contribuyente de que ya no se le revisará como consecuencia de los hechos conocidos con motivo de las supracitadas compulsas a terceros, pues de lo contrario, sostener que no existe obligación por parte de la autoridad fiscalizadora de dar a conocer el que se finalizó con las compulsas, permitirían a la misma, en caso de no haberlas finalizado hasta antes del levantamiento de la última acta parcial, iniciar un nuevo acto de fiscalización en relación con los hechos conocidos con motivo de dichas compulsas a terceros, como lo sostiene la mayoría de los Magistrados integrantes del Pleno de la Sala Superior de este Tribunal, al señalar que no existe obligación alguna para culminar dichas compulsas hasta antes de que se levante la última acta parcial, razonamiento, que redunda en el sentido de que si a juicio de la autoridad fiscalizadora, con motivo de las compulsas efectuadas a terceros, se advierte un incumplimiento en las obligaciones fiscales del contribuyente, podrá desplegar sus faculta- 128
24 des de comprobación, no obstante ya no lo podría hacer, al precluir su derecho para tal efecto, de conformidad con el razonamiento expuesto en el presente voto particular. Por lo anterior, se formula el presente voto particular para constancia. MAG. NORA ELIZABETH URBY GENEL VOTO PARTICULAR QUE FORMULA LA C. MAGISTRADA NORA ELIZABETH URBY GENEL EN LA CONTRADICCIÓN DE SENTENCIAS NÚM. 2672/ /Y OTRO/1850/13-PL-01-01, AL CUAL SE ADHIERE EL C. MAGISTRADO JUAN MANUEL JIMÉNEZ ILLESCAS El suscrito disiente del criterio mayoritario del Pleno conforme al cual se emitió la sentencia en el presente asunto y, como consecuencia, de la jurisprudencia determinada, toda vez que ello es por las mismas razones expuestas en el voto particular formulado por la Magistrada Nora Elizabeth Urby Genel, coincidiendo con su contenido, me adhiero al mismo a fin de obviar en repeticiones; lo anterior, con fundamento en el artículo 49, tercer párrafo, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo. MAG. JUAN MANUEL JIMÉNEZ ILLESCAS VOTO PARTICULAR QUE FORMULA LA C. MAGISTRADA NORA ELIZABETH URBY GENEL EN LA CONTRADICCIÓN DE SENTENCIAS NÚM. 2672/ /Y OTRO/1850/13-PL-01-01, AL CUAL SE ADHIERE EL C. MAGISTRADO CARLOS MENA ADAME El suscrito disiente del criterio mayoritario del Pleno conforme al cual se emitió la sentencia en el presente asunto y, como consecuencia, de la jurisprudencia determinada, toda vez que ello es por las mismas razones expuestas en el voto particular formulado por la Magistrada Nora Elizabeth 129
25 Urby Genel, coincidiendo con su contenido, me adhiero al mismo a fin de obviar en repeticiones; lo anterior, con fundamento en el artículo 49, tercer párrafo de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo. MAG. CARLOS MENA ADAME VOTO PARTICULAR QUE FORMULA LA C. MAGISTRADA NORA ELIZABETH URBY GENEL EN LA CONTRADICCIÓN DE SENTENCIAS NÚM. 2672/ /Y OTRO/1850/13-PL-01-01, AL CUAL SE ADHIERE EL C. MAGISTRADO RAFAEL ANZURES URIBE El suscrito disiente del criterio mayoritario del Pleno conforme al cual se emitió la sentencia en el presente asunto y, como consecuencia, de la jurisprudencia determinada, toda vez que ello es por las mismas razones expuestas en el voto particular formulado por la Magistrada Nora Elizabeth Urby Genel, coincidiendo con su contenido, me adhiero al mismo a fin de obviar en repeticiones; lo anterior, con fundamento en el artículo 49, tercer párrafo de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo. MAG. RAFAEL ANZURES URIBE 130

References: artículo 77
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 Artículo 14
 artículo 46
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 artículo 42
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 artículo 50
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 artículo 46
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 artículo 49
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 artículo 46
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 artículo 1
 artículo 49
 artículo 49
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