Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2016-01-27/x-r-31_11
Timestamp: 2017-11-20 16:03:28+00:00

Document:
BFH, 27.01.2016 - X R 31/11 - Zulässigkeit einer Ansparabschreibung gem. § 7g EStG 2002 durch einen Einzelunternehmer bei Einbringung des Unternehmens in eine GmbH & Co. KG | anwalt24.de
Urt. v. 27.01.2016, Az.: X R 31/11
Referenz: JurionRS 2016, 16311
Aktenzeichen: X R 31/11
Finanzgericht Münster - 26.05.2011 - AZ: 3 K 1416/08 E,G,EZ
§ 22 Abs. 1 UmwStG
§ 12 Abs. 3 S. 1 UmwStG
BFH/NV 2016, 1032-1034
EStB 2016, 252
GmbHR 2016, 776-778
GmbH-StB 2016, 220
GStB 2016, 346
HFR 2016, 689-690
NWB 2016, 1634
NWB direkt 2016, 612
StuB 2016, 475
StX 2016, 408-409
Eine Ansparabschreibung gem. § 7g EStG 2002 darf nicht mehr vorgenommen werden, wenn im Zeitpunkt ihrer Geltendmachung bereits feststeht, dass der Betrieb zu Buchwerten in eine Personengesellschaft eingebracht wird (Anschl. an BFHE 250, 338).
In seinem Jahresabschluss für das Streitjahr 2004 bildete der Kläger eine Rücklage nach § 7g Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung der Bekanntmachung vom 19. Oktober 2002, BGBl I 2002, 4210 (EStG 2002) in Höhe von 83.200 €. Im Anschluss an eine Außenprüfung versagte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) die Rücklagenbildung mit der Begründung, eine Investition im Einzelunternehmen sei im Zeitpunkt der Geltendmachung der Rücklage nicht mehr möglich gewesen, weil das Einzelunternehmen bereits in die KG eingebracht worden sei. Das FA erhöhte mit den angefochtenen Änderungsbescheiden die Festsetzungen der Einkommensteuer und des Gewerbesteuermessbetrags 2004 —nach Gegenrechnung einer erhöhten Gewerbesteuer-Rückstellung— entsprechend. Ferner hob es wegen des Übersteigens der Einkunftsgrenze des § 5 des Eigenheimzulagengesetzes die Festsetzung der Eigenheimzulage für die Jahre ab 2004 auf.
Das FA wies die Einsprüche zurück, entschied in der Einspruchsentscheidung vom 10. April 2008 hinsichtlich der Eigenheimzulage allerdings nur über die Eigenheimzulage 2004, nicht jedoch über die —ebenfalls angefochtenen— weiteren Eigenheimzulagenfestsetzungen für die Zeit nach 2004.
1. Steuerpflichtige, die ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln, können nach § 7g Abs. 3 EStG 2002 —unter weiteren, hier größtenteils nicht streitigen Voraussetzungen— für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden, die 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten darf, das "der Steuerpflichtige voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird".
Der Große Senat hat in rechtsdogmatischer Hinsicht entscheidend darauf abgestellt, dass es sich bei der Einbringung eines Betriebs in eine Kapitalgesellschaft —ungeachtet der Möglichkeit der Buchwertfortführung— um einen tauschähnlichen Vorgang und damit um einen Spezialfall der Betriebsveräußerung handelt. Die Einbringung eines Betriebs in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG 2002 wird aber von der ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung gleichermaßen als tauschähnlicher (Veräußerungs-)Vorgang angesehen (vgl. BFH-Urteile vom 29. Oktober 1987 IV R 93/85, BFHE 151, 181, BStBl II 1988, 374, [BFH 29.10.1987 - IV R 93/85] unter 1., m.w.N., und vom 21. Juni 1994 VIII R 5/92, BFHE 174, 451, BStBl II 1994, 856, [BFH 21.06.1994 - VIII R 5/92] unter II.1.).
Auch wenn die Personengesellschaft ertragsteuerrechtlich transparent ist, ist sie doch selbst Subjekt der Gewinnerzielung und Gewinnermittlung (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Februar 1991 GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, [BFH 25.02.1991 - GrS - 7/89] unter C.III.2., m.w.N.). Sie kann —auch über das Gesellschaftsrechtsverhältnis hinaus— in Rechtsbeziehungen zu ihren Gesellschaftern treten, so dass es sich um einen eigenständigen, von den Gesellschaftern losgelösten Rechtsträger handelt.
Im Übrigen hat der Große Senat (Beschluss in BFHE 250, 338, BStBl II 2015, 1007, Rz 45) die instanzgerichtliche Rechtsprechung referiert, in der die Anwendbarkeit des § 7g EStG 2002 im Vorfeld der Einbringung in eine Personengesellschaft ganz überwiegend versagt wird, und ausdrücklich hinzugefügt, die Rechtsfolgen der Buchwerteinbringung in eine Kapital- und in eine Personengesellschaft seien "im Wesentlichen identisch". Tatsächlich verweist § 24 Abs. 4 UmwStG 2002 für die Rechtsfolgen einer Buchwerteinbringung in eine Personengesellschaft auf die —unmittelbar nur für die Einbringung in eine Kapitalgesellschaft geltenden— Vorschriften des § 22 Abs. 1 i.V.m. § 12 Abs. 3 Satz 1 UmwStG 2002, mit denen der Große Senat sich auseinandergesetzt hat und die ihn nicht dazu bewogen haben, die Vornahme einer Ansparabschreibung trotz bevorstehender Einbringung zuzulassen.
Dass es durch diese Auslegung —wie der Kläger zutreffend darlegt— zu einer Förderlücke kommt, weil für eine im Jahr der Einbringung tatsächlich vorgenommene Investition weder der Einbringende noch die aufnehmende Personengesellschaft die in § 7g EStG 2002 vorgesehene Begünstigung in Anspruch nehmen kann, war dem Großen Senat bewusst. Dies folgt schon daraus, dass auch der erkennende Senat in seinem Vorlagebeschluss vom 22. August 2012 X R 21/09 (BFHE 238, 153, BStBl II 2014, 447, [BFH 22.08.2012 - X R 21/09] Rz 57), dessen rechtliche Beurteilung sich mit derjenigen des Klägers deckte, hierauf ausdrücklich hingewiesen hatte. Dieses Argument kann daher nunmehr nicht nochmals herangezogen werden, um eine Auffassung zu begründen, die von derjenigen des Großen Senats abweicht.

References: § 7

§ 22

§ 12
 § 7
 § 7
 § 5
 § 7
 § 24
 § 7
 § 24
 § 22
 § 12
 § 7