Source: https://www.vero.fi/sv/Detaljerade_skatteanvisningar/anvisningar/48214/harmoniseringsanvisningar_for_overlatel3/
Timestamp: 2018-08-19 04:01:19+00:00

Document:
17.2.2017 - 1.7.2018
Syfte med anvisningen
1.2 Byggnadsskyldighet/entreprenadavtal i anknytning till en fastighetsaffär
1.6 Avtal om markanvändning
1.7 Lös egendom som överlåtits i samband med en bostadsfastighets- eller fritidfastighetsaffär
2.1 Definitionen värdepapper
2.2 Ändringar i lagen om överlåtelseskatt 01.01.2013
2.3 Skattesatsen
2.3.1 Bolag för vilka en skattesats på 2 procent gäller för överlåtelse av aktier.
2.3.3 Ett bolagslån som en del av beräkningsgrunden
2.3.3.1 Affär med nybyggnadsobjekt under byggtiden eller tidigare
2.3.5.1 Delägarbostäder
2.3.5.4 Kapitalinvestering eller utdelning av medel
4 Arvskifte, överlåtelse av boandel och fång genom testamente
4.2 Överlåtelse av andel i ett bo
4.3 Fång genom testamente
6.7 Personbeteckning
7 Betalning av skatten och förfarandet
7.3 Köp av aktier genom fastighetsmäklares förmedling
7.4 Affärer med nybyggnadsobjekt under byggtiden eller tidigare (nyproduktion)
9.1 Överlåtelsen har gjorts 01.01.2017 eller senare
9.2 Överlåtelsen har gjorts före 01.01.2017
10 Uppgifternas konfidentialitet och utlämnande
11.1 Skatt som betalats utan grund eller till ett för högt belopp
11.5 Tidsfrist för ansökan om återbäring
11.5.1 Överlåtelsen har gjorts 01.01.2017 eller senare
11.5.2 Överlåtelsen har gjorts före 01.01.2017
14.1 Kapitalinvestering (apport) och utdelning av medel
14.2 Upplösning av samägandeförhållande
14.3 Villkorlig köpeskilling
14.9 Ändring av företagsform och företagssaneringar
14.9.1 Ändring av företagsform
14.9.2 Fusion/fission
14.9.3 Överlåtelse av affärsverksamhet
14.9.4 Utbyte av aktier
Anvisningen innehåller en genomgång av de vanligaste frågor som kommer upp i kundbetjäningen och också särskilda situationer i anknytning till överlåtelsebeskattningen.
överlåtelse av en byggnad eller konstruktion som på ett bestående sätt betjänar användningen av fastigheten (separat överlåtelse av byggnad), med andra ord överlåts byggnaden utan att äganderätten till marken för byggnaden överlåts samtidigt. Överlåtelseskatt ska betalas även då en halvfärdig byggnad överlåts.
Skatt ska betalas (4 procent på köpeskillingen eller värdet av något annat vederlag) och lagfart sökas hos Lantmäteriverket inom 6 månader efter att köpebrevet har undertecknats. Skatten ska betalas med giroblanketten för överlåtelseskatt.
En utredning över att överlåtelseskatten betalats ska läggas fram då man ansöker om lagfart eller registrering av arrenderätten. Någon separat anmälan till Skatteförvaltningen behövs inte. Försenas ansökan om registrering följer en dröjsmålsförhöjning (dröjsmålspåföljderna se avsnitt 5.1). Dröjsmålsförhöjningen tas ut även om skatten betalats i tid. En länk till blanketten och anvisningarna för ansökan om lagfart finns på adressen www.maanmittauslaitos.fi.
Om en fastighet överlåtits flera gånger innan man ansöker om lagfart eller registrering, ska köparen betala skatten, inklusive dröjsmålsförhöjningar, även för de tidigare överlåtelser som gjorts under 3 år före ansökan om lagfart eller registrering (9 § i lagen om överlåtelseskatt). Om den senaste överlåtelsen har ägt rum före 01.01.2017, svarar man dock 10 år för betalningen av skatten på tidigare överlåtelser. Har fastigheten köpts på exekutiv auktion (innefattar även försäljning under hand enligt utsökningsbalken), behöver skatten dock inte betalas för tidigare överlåtelser.
I ett köp av en gårdsbruksenhet gäller köpeskillingen i allmänhet endast delvis fastigheten och värdepappren och delvis annan lös egendom för vilken ingen överlåtelseskatt betalas. Köpeskillingen fördelas i proportion till de gängse värdena Samma uppdelning används även i säljarens och köparens inkomstbeskattning och köparens gåvobeskattning. Se närmare punkt 2.1.2 i anvisningen Beskattning av generationsväxlingar vid gårdsbruksenheter (1.10.2014 diarienummer A63/200/2014).
I en affär av gåvokaraktär eller annars till underpris bör man observera att föremålet för överlåtelsebeskattningen uttryckligen är köpeskillingen eller vederlaget. Om vederlaget motsvarar till exempel 51 procent av värdet av hela den egendom som överlåts, anses det att vederlaget omfattar 51 procent även av fastigheternas och värdepapprens värde. Detsamma gäller de egendomsposter som inte omfattas av överlåtelsebeskattningen. Då grunden för överlåtelseskatten beräknas, är det alltså inte möjligt att från köpeskillingen direkt dra av exempelvis maskinernas och materielens värde. I stället ska andelen av maskinernas och materielens proportionella värde av köpeskillingen dras av.
Värdepapper omfattar bland annat (17 § i L om överlåtelseskatt)
Nyemission av aktie när aktiekapitalet höjs betraktas inte som skattepliktig överlåtelse av värdepapper, inte heller överlåtelse av aktie som är föremål för offentlig handel på en reglerad marknad (se närmare avsnitt 14.5).
Bestämmelserna om överlåtelse av värdepapper i lagen om överlåtelseskatt ändrades genom en lag som trädde i kraft 1.1.2013. Ändringarna tillämpas på köp eller andra överlåtelser som skett 01.03.2013 eller senare. Som överlåtelsetidpunkt betraktas tidpunkten då avtalet om överlåtelse undertecknas.
Den allmänna bestämmelsen om beräkningsgrunden för skatten vid överlåtelse av värdepapper ändrades så att inte bara den avtalade köpeskillingen ingår i vederlagen, utan även de betalningar eller betalningsåtaganden som avtalats i köpevillkoren och kommer överlåtaren till godo.
För överlåtelse av äganderätten till aktier i bostadsaktiebolag, ömsesidiga fastighetsaktiebolag och fastighetsbolag är överlåtelseskatten 2 procent på köpeskillingen eller värdet av annat vederlag. Om överlåtelsen har ägt rum före 01.03.2013 (datum för affären) och överlåtelsen gäller aktier i ett bostads- eller fastighetsaktiebolag, är skatten på överlåtelsen 1,6 procent på köpeskillingen.
Vid överlåtelse av äganderätten till andra aktier än aktier i bostads- eller fastighetsbolag är överlåtelseskatten 1,6 procent på köpeskillingen eller värdet av annat vederlag.
2. Annat fastighetsaktiebolag (icke-ömsesidigt fastighetsbolag), om bolagets verksamhet de facto i huvudsak omfattar ägande eller besittning av fastigheter. Om ett bolag har sitt säte i Finland, bestäms den internationella omfattningen av Finlands beskattningsrätt i enlighet med emissionsprincipen, och då har det ingen betydelse var bolagets förmögenhet finns. Det har således ingen betydelse huruvida en fastighet som ägs av bolaget finns på något annat ställe än i Finland.
Även till följd av att den egentliga affärsverksamheten minskar eller avslutas kan ett rörelseidkande företag bli ett fastighetsbolag. Så sker exempelvis om bolagets övriga rörelse minskar så att den återstående verksamheten enbart utgörs av ägande och underhåll av fastigheter som tidigare varit anläggningstillgångar och använts av affärsverksamheten eller exempelvis då det gäller en byggfirma om verksamheten utgörs av ägande och underhåll av fastigheter och fastighetsaktier som ingår i omsättningstillgångarna. Motsvarande kan även ske när ett bolags egentliga rörelse och dess fastighetsägande åtskiljs till olika bolag.
Den verksamhet som vid överlåtelsetidpunkten de facto bedrivs av bolaget som överlåts bedöms med tanke på situationen vid överlåtelsetidpunkten ur köparens synvinkel. Vid uppskattningen är det av betydelse om avsikten är att fortsätta med målbolagets verksamhet, om anställda i målbolaget följer med vid företagsköpet och hur ringa den överförda affärsverksamheten är i jämförelse med fastighetens värde.
Definitionen omfattar exempelvis
till exempel garagebolag som inte är bostadsaktiebolag eller ömsesidiga fastighetsaktiebolag
golfbolagsaktie som inkluderar användarrätt till en fastighet
Definitionen omfattar inte
3. Finländska aktiebolag vilkas huvudsakliga verksamhet (i praktiken mer än 50 procent) de facto är att äga eller besitta aktier i bolag som nämns i punkterna 1 och 2 eller att direkt eller indirekt äga eller besitta sådana aktier samt fastigheter i Finland. Därmed jämställs aktier i ett inhemskt fastighetsholdingbolag som överlåtelseobjekt och vad skattesatsen gäller med aktier i bostadsaktiebolag, ömsesidiga fastighetsaktiebolag eller andra fastighetsaktiebolag.
Om den övriga affärsverksamheten som idkas i bolagets namn eller via indirekt ägande är ringa i förhållande till värdet av de direkt eller indirekt ägda fastigheterna eller till avkastningen på dessa, är det fråga om ett holdingbolag, och en överlåtelse av dess aktier jämställs med en överlåtelse av aktier i bostads- eller fastighetsaktiebolag.
4. Utländska bolag vars huvudsakliga verksamhet de facto är att direkt eller indirekt äga fastigheter och vars sammanlagda tillgångar till mer än 50 procent består av sådan fast egendom i Finland som bolaget äger direkt eller indirekt (utländskt holdingbolag), om minst en av parterna i överlåtelsen av bolagets aktier är allmänt skatteskyldig i Finland eller ett i 16 § 1 mom. i lagen om överlåtelseskatt avsett finansinstituts filial eller ‑kontor i Finland.
Den allmänna bestämmelsen ändrades genom en lag som trädde i kraft 01.01.2013 så att skattegrunden utvidgas att omfatta betalningar och betalningsåtaganden som utgör villkor i ett överlåtelseavtal och kommer överlåtaren till godo.
Bestämmelsen tillämpas därmed även på andra betalningar än de som definierats som köpeskilling. Betalningens civilrättsliga form har därmed ingen betydelse. Betalningsåtagandet innebär att överlåtelsemottagaren de facto förbinder sig till att betalningen görs till överlåtaren. Det sedvanliga i affärer med företags- och lokalaktier är att avtalsförhandlingarna förs stegvis. I allmänhet ingår parterna ett avtal i den första fasen, och detta har karaktären av ett föravtal (signing). I ett föravtal kommer man i allmänhet överens om köpevillkoren, och dessa ska uppfyllas före den egentliga affären. I detta sammanhang kommer man dessutom överens om att parterna sinsemellan i framtiden gör upp ett överlåtelseavtal när de överenskomna villkoren har uppfyllts (closing).
Om parterna till exempel i anknytning till de ovan beskrivna avtalsförhandlingarna kommit överens om att prestationen är en förutsättning för den slutgiltiga överlåtelsen, är det i detta fall fråga om ett betalningsåtagande som avses i lagen, även om det inte längre finns ett behov av att föra in detta betalningsåtagande som ett separat villkor i det slutliga köpebrevet. Tidsmässigt kan betalningsåtagandet uppfyllas före eller efter överlåtelsetidpunkten, och överlåtelseparterna kan själva avgöra genom vilket civilrättsligt arrangemang betalningsåtagandet uppfylls i praktiken. Dessa omständigheter har inte någon betydelse för om betalningsåtaganden betraktas som vederlag. Det ekonomiska innehållet i arrangemanget avgör hur bestämmelsen tillämpas (se FiUB 33/2012 rd s.3).
Om betalningen av skulden civilrättsligt betraktas som överföring av fordran eller försäljning av fordran är betalningen som köparen utför en sådan betalning som avses i bestämmelsen. Genom vilka civilrättliga tillvägagångssätt betalningsåtagandet i praktiken uppfylls saknar betydelse vid bedömningen av frågan. Den civilrättsliga formen för det skuldinstrument som betalningen eller betalningsåtagandet avser har inte heller någon betydelse. I skattegrunden inräknas därmed exempelvis en betalning på kapitallån som i sammanhanget betalas till säljaren.
Om byggnadsobjektet inte är färdigt och en grynderentreprenör har ingått ett entreprenadavtal med ett fastighetsaktiebolag och säljer bolagets aktiestock till en tredje part, kan det i byggentreprenadsavtalet baserade betalningsåtagandet inte betraktas som vederlag även om det i avtalet nämns att entreprenadavtalet innebär förpliktelser för målföretaget. Betalningsåtagandet är inte ett vederlag för de värdepapper som är föremål för överlåtelsen utan ett vederlag som hänför sig till entreprenadavtalet. I entreprenadpriset enligt byggentreprenadsavtalet kan man i detta fall inte i strid med verkligheten inkludera de kostnader som redan orsakats av byggandet som utförts före affären, utan dessa ska ingå i köpeskillingen för aktierna.
I vederlaget räknas fr.o.m. 1.3.2013 enligt lagen om överlåtelseskatt 20 § 4 mom. utöver den egentliga köpeskillingen också den del av ett bolagslån som belastar de överlåtna aktierna oavsett var parterna avtalat om vederlaget.
När det är fråga om köp av ett nybyggnadsobjekt under byggnadsfasen eller tidigare ska skatten betalas både för köpesumman och för den bolagslåneandel som belastar de överlåtna aktierna då byggnaden färdigställs, d.v.s. då byggnadstillsynsmyndigheten godkänner byggnaden för användning (20 § 5 mom. i lagen om överlåtelseskatt). I praktiken innebär detta att skatten ska betalas enligt det skuldfria pris som antecknas i köpebrevet. Enligt lagen om bostadsköp ska det skuldfria priset framgå ur köpebrevet såvida det avviker från försäljningspriset. När en näringsidkare marknadsför ett försäljningsobjekt för konsumenter, ska också försäljningsannonsen utöver uppgifter om köpeskillingen också innehålla uppgifter om det skuldfria priset, om detta avviker från köpeskillingen.
I situationer där äganderätten till aktierna undantagsvis överförs innan byggnaden färdigställs, bestäms bolagslånebeloppet som utgör grunden för skatten enligt tidpunkten då äganderätten överförs. När det är fråga om en affär med ett nybygge under eller före byggtiden är det vanligt att ägarrätten enligt villkoren i köpebrevet överförs från grynderentreprenören till köparen när byggnaden är färdig och köpeskillingen har betalats. Först då överförs även besittningen av lägenheten till köparen, och likaså ska aktiebreven överlåtas till köparen eller innehavaren av panträtten. Detta gäller i synnerhet i situationer där föremålet för överlåtelsen omfattas av skyddssystemet för en köpare som avses i lagen om bostadsköp (så kallat RS-objekt).
Om man då enligt köpebrevet eller bilagorna till detta har avtalat att ägarrätten överförs innan byggnaden är färdig och tas i bruk, behövs en separat bedömning av huruvida införandet av villkoret gällande överföringen av ägarrätten i köpebrevet svarar mot den verkliga karaktären av frågan eller om villkoret har förts in i syfte att kringgå överlåtelseskatt. Frågan kan i detta fall inte bedömas enbart på basis av huruvida köparen har en ställning som konsument eller inte. Det som man fäster vikt vid i bedömningen av frågan är huruvida de skyldigheter och förbindelser som satts upp för en grynderdelägare i lagen om bostadsköp överförs till köparen eller huruvida köparen är befriad från skyldigheterna och förbindelserna som tas upp ovan.
Lån för byggnadstiden som belastar aktierna inräknas i vederlaget även då bolaget inte fattat beslut om aktieägarens rätt eller skyldighet att betala bort lånet. Detta gäller oavsett om det är fråga om ett bostadsaktiebolag, ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag eller något annat fastighetsbolag. Det är fråga om ett lån under byggtiden i det fall att man med lånet har finansierat anskaffningen av marken och byggandet på denna. Det som ska betraktas som avgörande är lånets ursprungliga användningsändamål. En eventuell senare ny finansiering av lånet eller ett byte av finansiären ändrar inte lånets ursprungliga användningsändamål.
Om ett bostadsaktiebolags eller ett ömsesidigt fastighetsaktiebolags bolagsstämma eller styrelse inte har fattat något egentligt beslut genom vilket de aktiespecifika låneandelarna hade fastställts och delägarna getts en konkret rätt att betala av dessa låneandelar, men delägaren de facto har betalat ett kapitalvederlag som använts för att amortera de aktiespecifika andelarna av bolagets lån, anses det också i detta fall vara fråga om ett bolagslån som avses i lagen. I detta fall anses det att betalningen av kapitalvederlag grundar sig på en förbindelse som getts i ärendet. Om bolagslånet de facto har betalats i samband med överlåtelsen, anser man att det också då är fråga om ett bolagslån som avses i lagen, även om det i bolaget inte på vederbörligt sätt fattats ett beslut som registrerats om de aktiespecifika låneandelarna och rätten att betala av dessa.
Exempel: I ett bostadsaktiebolag beslutar man att genomföra en rörsanering. Enligt beslutet finansieras saneringen med lån. Efter att projektet färdigställts fattar bolaget ett beslut där man fastställer låneandelarna per aktie och ger aktieägarna en konkret rätt att återbetala dessa låneandelar.
Exempel: Ett bostadsaktiebolag fattar vid sin bolagsstämma 01.04.2014 ett beslut om att genomföra en rörsanering och lyfta ett lån för projektet. Därefter beslutar bolaget vid en bolagsstämma 30.10.2014 om ett kapitalvederlag som tas ut från och med 01-01-2015. Vid bolagsstämman fastställs även låneandelarna per aktie och aktieägarna ges en möjlighet att första gången betala de låneandelar som belastar deras aktier senast 01.01.2015.
a. Aktierna till en bostad säljs 02.05.2014. Eftersom aktieägarens andel av bolagslånet inte varit fastställd vid tidpunkten för försäljningen och beslut om avbetalning av låneandelar inte fattats, betalas ingen överlåtelseskatt på bolagslånet.
b. a. Aktierna i en bostad säljs 03.12.2014. Eftersom bolagsstämman vid en tidpunkt före köpet fastställt både låneandelarna per aktie och rätten att betala av dessa, ska överlåtelseskatt betalas för den andel av bolagslånet som belastar aktierna. Med tanke på skyldigheten att betala skatten har det ingen betydelse att den första fastställda återbetalningsdagen för andelen av bolagslånet infaller efter köpedagen.
Exempel: Ett bostadsaktiebolag beslutar vid sin bolagsstämma 01.04.2014 att göra en fönsterreparation som finansieras med lån. Enligt bolagsordningen tar bolaget enbart ut driftsvederlag och aktieägarna har inte rätt att betala bort låneandelar. Bolaget har inte heller fattat något beslut som ger aktieägarna rätt att betala bort låneandelar.Om bostadens aktier säljs, behöver överlåtelseskatt inte betalas för lånet som tagits för att finansiera projektet, eftersom aktieägaren inte har rätt att betala bort det tagna lånet.
Bestämmelsen kan också tillämpas i det fall att köparen har betalat ett fastighetsbolags lån till ett finansinstitut. Med betalningsskyldighet likställs enligt regeringens proposition och ordalydelsen i lagen att ett bolagslån har betalats i samband med en överlåtelse. Detta gäller oavsett om man kommit överens om betalningen i överlåtelseavtalet eller inte.
Med en delägarbostad avses en bostadslägenhet för vilka ägarrätten till aktierna eller andelarna som berättigar till besittning av lägenheten har delats mellan grynderdelägaren eller någon annan näringsidkare och mottagaren av besittningsrätten till bostadslägenheten (köparen av minoritetsandelen), och besittningen av denna dessutom grundar sig på ett hyresavtal eller något annat avtal. Det är fråga om en avtalshelhet som består av en affär med en del av aktierna eller andelarna och dessutom grundar sig på att ett hyresavtal eller något annat avtal ingås, till exempel ett delägaravtal.
Mottagaren av besittningsrätten till en bostadslägenhet (köparen av minoritetsandelen) kan enligt villkoren i delägaravtalet vara skyldig att som en del av hyran eller som en separat post betala ett kapitalvederlag med vilket bolagslåneandelen som hänför sig till lägenheten amorteras. I detta fall är det fråga om en sådan skyldighet som avses i 20 § 4 mom. i lagen om överlåtelseskatt som grundar sig på något annat avtal om att betala bolagslåneandelen som hänför sig till aktierna. Det är också fråga om ett betalningsåtagande som avses i 20 § 1 mom. Det belopp som räknas till beräkningsgrunden bestäms enligt hur man kommit överens om att dessa betalningar ska beaktas i samband med den slutliga inlösen av aktierna.
Exempel: Köpare A köper en minoritetsandel. Köpeskillingen är 30 000 euro. Det belopp som man avtalat att ska betalas som kapitalvederlag är 100 000 euro. Det slutliga inlösningspriset är 150 000 euro med avdrag för de betalda kapitalvederlagen, dvs. 100 000 euro, med andra ord 50 000 euro.
Exempel: Köpare A köper en minoritetsandel. Köpeskillingen är 30 000 euro. I delägaravtalet har man inte kommit överens om en skyldighet att betala ett kapitalvederlag. Det slutliga inlösningspriset är 150 000 euro
Mottagaren av besittningsrätten till en bostadslägenhet (ägaren av en minoritetsandel) kan sälja den del av aktierna som hen äger vidare innan den slutliga inlösen sker. Om man i delägaravtalet inte kommit överens om en skyldighet att betala kapitalvederlag, ska köparen i detta fall betala överlåtelseskatt förutom på köpeskillingen också på de betalningar av kapitalvederlag som vid tidpunkten för affärsslutandet fortfarande är obetalda.
Överlåtelseskatt på aktierna som B köpt: 2 % x (80 000 € + 60 000 €) = 2 800 €.
Exempel: Köpare A köper en minoritetsandel. Köpeskillingen är 30 000 euro. I delägaravtalet har man inte kommit överens om en skyldighet att betala ett kapitalvederlag. Det slutliga inlösningspriset är 150 000 euro A säljer sin minoritetsandel till B: A betalar 40 000 euro till B.
Om parterna inte avtalat om köpeskilling eller annat vederlag enligt 20 § 1 mom. i lagen om överlåtelseskatt rör det sig om en gåva. Då betalas inte överlåtelseskatt för andelen av bolagslånet som belastar aktierna. Detta gäller också i HFD 2016:160.
Av värdet av aktierna som pappan B överlåtit har 100 000 euro karaktären av en gåva till dottern B, och därför ska pappan A betala skatt på värdet av aktierna han överlåtit till den del det är fråga om ett vederlag, dvs. 100 000 euro. Dessutom ska pappan A betala överlåtelseskatt på bolagslånet om 50 000 euro som hänför sig till aktierna han fått i bytet.
Det bolagslån som hänför sig till bostadsaktien räknas in i grunden för överlåtelseskatten i de fall då man vid avvittringen använt externa medel, och dessa externa medel till sin karaktär utgör vederlag då bostadsaktien byter ägare. Närmare information om detta finns i Skatteförvaltningens anvisning ”Ägarbyten vid avvittring och överlåtelsebeskattningen i anslutning till dessa”. Beloppet av de externa medel som använts vid avvittringen har ingen betydelse med tanke på bolagslånets överlåtelseskattepliktighet. Till vederlaget räknas andelen av bolagslånet som hänför sig till aktierna i sin helhet till den del denna svarar mot den överlåtna ägarandelen.
Om det i dödsboet dock ingår endast en andel av ägarrätten till bostadsaktier, omfattas bolagslånet av överlåtelseskatt endast i fråga om denna ägarandel. Det samma gäller i en situation där en delägare löser in endast en del av bostadsaktierna som hör till boet.
En byggplats jämställs med en skattefri fastighet till den del som den till storleken högst motsvarar en planlagd tomt. Med en skattefri fastighet i ett icke-planlagt område jämställs en byggplats som kan vara högst 10 000 kvadratmeter (11 § 2 mom. i L om överlåtelseskatt). Denna definition avgränsar enbart den största skattefria arealen på en byggplats. Som en skattefri byggplats betraktas den byggplats som ligger till grund för beräkningen av fastighetsskatten.
På en köpesumma som hänför sig till något annat än en skattefri byggplats (till exempel skogsmark, åker, en annan byggplats) ska överlåtelseskatt betalas. Köparen av en första bostad ska i detta fall visa upp en välgrundad uppskattning av hur köpesumman fördelas.
Om en arvinge i arvskiftet fått egendom på vilken lagen om överlåtelseskatt tillämpas (fastigheter eller värdepapper) och för denna betalat vederlag till andra arvingar med medel som inte ingår i boet, ska överlåtelseskatt betalas på detta fång enligt beloppet av de externa medel som använts. Om en fastighet eller ett värdepapper som ingår i boet skiftas efter att boets penningmedel redan skiftats genom ett partiellt arvsskifte har dessa penningmedel karaktären av utomstående medel vid det arvsskifte som förrättas senare. Det rör sig om användning av utomstående medel även då man vid arvskiftet kommer överens om att en prestation betalas på inkomsten från försäljning av fastigheter eller värdepapper som är föremål för arvsskiftet. Att överta ansvar för boets skulder är däremot inte användning av utomstående medel (se dock behandlingen av bolagslån i avsnitt 2.3.5).
Närmare information om detta finns i Skatteförvaltningens anvisning ”Anvisning om ägarbyten vid avvittring och överlåtelsebeskattningen i anslutning till dessa”.
Om bytesobjektet är en fastighet, ska man vid ansökan om lagfart visa upp Skatteförvaltningens utlåtande om det gängse värdet av det betalda vederlaget vid överlåtelsetidpunkten (se punkt 2.3.5.2).
Skatt ska dock betalas, om det är fråga om ett samfund som avses i 18 § 2 mom. i lagen om överlåtelseskatt. Det är fråga om denna typ av samfund när bolagets sammanlagda tillgångar till mer än 50 procent består av fast egendom som bolaget äger direkt eller indirekt i Finland. Dessutom ska samfundets verksamhet huvudsakligen omfatta ägande eller besittning av fastigheter.
Om köparen i samband med affärsslutandet inte kan visa upp en registrerad uppehållsrätt eller ett uppehållstillstånd med anteckningen P, P-Ey, P-EU eller A, kan inte den utredning som köparen lagt fram om huruvida förutsättningarna för en första bostad uppfylls gällande boendet inte betraktas som tillräcklig. I detta fall ska köparen betala överlåtelseskatt i samband med affärsslutandet. Köparen kan lämna in en ansökan om återbäring av överlåtelseskatt till Skatteförvaltningen, om hen anser sig ha rätt till befrielse från överlåtelseskatt för första bostad.
Skatten ska betalas inom två månader från att köpebrevet undertecknats. Anmälan om överlåtelseskatt ska lämnas in till Skatteförvaltningen inom två månader från köpet. Till anmälan ska man bifoga en kopia av köpebrevet eller annan överlåtelsehandling samt en utredning över att skatten är betald (30 § i ÖSL).
Även om det är fråga om ett ägarbyte som i och för sig är befriat från överlåtelseskatt, exempelvis arvskifte, avvittring eller en situation enligt 4 § 5 mom. i lagen om överlåtelseskatt, ska en överlåtelseskattedeklaration lämnas in till Skatteförvaltningen. Deklarationen ska visas upp för att förvärvaren ska få sitt förvärv infört i vederbörliga register, och samtidigt undviks att ägarbytet behöver utredas i efterhand. Vid arvskifte och avvittring ska en kopia av avvittrings- respektive arvskiftesinstrumentet fogas till deklarationen.
Anmälan om en betald överlåtelseskatt kan också göras på webben i tjänsten Suomi.fi (se närmare på skatt.fi, förstasidan/personskunder/överlåtelseskatt). När deklarationen lämnas på webben behöver ingen pappersblankett och bilagor sändas separat till skattebyrån. Det räcker om överlåtelseskattedeklarationen som gjorts på webben samt mottagningskvitteringen i detta fall sänds till exempelvis husbolagets fastighetsförvaltare.
Mäklaren kan deklarera överlåtelseskatten elektroniskt. Blanketten finns på webbplatserna skatt.fi och Suomi.fi och avsänds via Suomi.fi. Inloggning på blanketten kräver identifikation med en Katso-kod, nätbankskod eller ett elektroniskt personkort. Den utskrift som förmedlaren ger till köparen om att anmälan lämnats in är ett intyg över att överlåtelseskatteskyldigheten har fullföljts.
Skatt ska betalas och överlåtelseskattedeklaration visas upp inom två månader räknat från tidpunkten då ägarrätten överförs, om det är fråga om en affär med ett nybyggnadsobjekt som sluts under byggtiden eller före denna eller om det är fråga om affär med en ny bostad som avses i 4 kap. 1 § i lagen om bostadsköp. Till anmälan ska man dessutom bifoga en utredning över den tidpunkt då äganderätten har överförts, om tidpunkten inte framgår av det bifogade köpebrevet. Denna utredning kan exempelvis vara ett brev från byggherren till kunden eller ett verifikat över att köpeskillingens sista rat är betald.
Som köp av ny bostad betraktas också köp av en sådan aktie som berättigar till besittning av utrymmen som har nära anknytning till boende såsom garage och förråd som finns i anslutning till bostadsbyggnader. Detta förutsätter att till exempel en affär med aktier i ett garage sluts i samband med affären med en ny bostad. Affärerna behöver inte slutas samtidigt, utan det faktiska sambandet mellan köpen är avgörande, vilket kan framgå av att parterna är de samma och att affären sker inom ett kort tidsintervall, exempelvis medan den nya bostaden är under byggnad. I detta fall har det ingen betydelse att den aktie som är föremål för affären inte hänför sig till ett nybyggnadsprojekt.
Dröjsmålsförhöjningen ska betalas även om skatten betalats i tid. Dröjsmålsförhöjningen är en sanktion uttryckligen för att lagfarten eller registreringen försummats. Dröjsmålsförhöjningen är dock högst 100 procent.
Om en fastighet överlåtits flera gånger innan man ansöker om lagfart eller registrering, ska köparen betala skatten, inklusive dröjsmålsförhöjningar, även för de tidigare överlåtelser som gjorts under 3 års tid före ansökan om lagfart eller registrering. Om den senaste överlåtelsen har ägt rum före 01.01.2017, svarar man dock 10 år för betalningen av skatten på tidigare överlåtelser. En vidare överlåtelse avbryter kumuleringen av dröjsmålsförhöjningen. Har fastigheten sålts på exekutiv auktion, ska skatt dock inte betalas för de tidigare överlåtelserna.
Regleringen av övervakningen av överlåtelseskatt som i efterhand görs av Skatteförvaltningen ändrades 01.01.2017. Den centrala ändringen i regleringen anknyter till ändringarna i tidsfristerna för påförande av skatt som Skatteförvaltningen gör i efterhand. Tillämpningen av de nya och gamla reglerna beror på när en överlåtelse har gjorts (tidpunkten för undertecknandet av en handling).
Om en överlåtelse har gjorts 01.01.2017 eller senare, tillämpas reglerna i 33 § gällande påförande av skatt i lagen om överlåtelseskatt (785/2016).
Om skatt har deklarerats till för litet belopp eller om skatt av någon annan orsak har påförts till för litet belopp eller återburits till för högt belopp, påför Skatteförvaltningen skatt eller rättar beslutet om skatt till nackdel för den som är ansvarig för skatten. När skatten påförs eller beslutet rättas ska den som är ansvarig för skatten också påföras skattetillägg och skatteförhöjning enligt lagen om skattetillägg och förseningsränta (33 § 1 mom. i ÖSL).
Vid påförande och rättelse av skatten iakttas vad som föreskrivs i 40 § i lagen om beskattningsförfarandet (768/2016) beträffande skatter som betalas på eget initiativ (33 § 2 mom. i ÖSL).
Skattetillägg kan lämnas ouppburet om försummelsen kan anses ha haft en godtagbar orsak (33 § 3 mom. i ÖSL).
Skatt ska påföras och beslutet rättas inom tre år räknat från utgången av det kalenderår under vilket överlåtelsen av ägarrätten till en fastighet eller ett värdepapper har gjorts eller skattskyldighet på något annat sätt uppstått.
Skatt kan påföras eller rättelse göras inom sex år räknat från utgången av det kalenderår under vilket överlåtelsen av ägarrätten till en fastighet eller ett värdepapper har gjorts eller skattskyldigheten på något annat sätt uppstått, om det är fråga om en uppgift som fåtts i det internationella informationsutbytet och som påverkar den skattskyldiges beskattning. Skatt kan påföras inom sex år även i det fall att grunden för påförande eller rättelse av skatt är någon av de följande:
Om en överlåtelse har gjorts före 01.01.2017, debiteras skatten med tillämpning av bestämmelsen i 33 § gällande debitering i den tidigare gällande lagen om överlåtelseskatt (931/1996).
Debiteringen kan verkställas inom två år räknat från utgången av det år då anmälan om överlåtelseskatten gjorts eller lagfart eller registrering ansökts (33 § 3 mom. i ÖSL 931/1996).
Om anmälan inte gjorts eller om den eller någon annan information eller handling lämnats in med bristfälliga, missvisande eller felaktiga uppgifter, kan debiteringen verkställas inom fem år från utgången av det år då skatten förföll till betalning (33 § 3 mom. i ÖSL 931/1996).
Om en överlåtelse har gjorts före 01.01.2017, preskriberas överlåtelseskatteskulden i enlighet med de ovan nämnda debiteringstiderna. Preskriberingen avgörs sparat för vart och ett fall enligt huruvida överlåtelseskatten då kunde debiteras.
Om avtalet har uppskjutande villkor (ägarrätten har inte överförts) , återbärs överlåtelseskatten oavsett enligt vilken grund köpet hävts (HFD 2009:27).
Återbäring av överlåtelseskatt ansöks skriftligen med blanketten för ansökan om återbäring av överlåtelseskatt (6017r). Ansökan kan också vara fritt formulerad. Sökanden ska lägga fram en utredning över förutsättningarna för skatteåterbäring (ÖSL 45 §). Till ansökan ska bifogas:
en kopia på protokoll över ibruktagande- eller slutbesiktning som byggnadsmyndigheterna har utfört, om den första bostaden är eller finns i en ny byggnad
när det är fråga om överlåtelser enligt lagstiftningen om jordbruksnäring som regleras i 14 § i ÖSL ska också ett intyg från närings-, trafik- och miljöcentralen fogas till ansökan.
Om en överlåtelse har gjorts 01.01.2017 eller senare, tillämpas reglerna i 44 § gällande tidsfristerna för ansökan om återbäring i 40 § och 44 § i lagen om överlåtelseskatt (785/2016) som trädde i kraft 01.01.2017.
Skatt som betalats utan grund (40 § 1 mom. i ÖSL)
Ansökan ska göras inom tre år räknat från utgången av det kalenderår under vilket överlåtelsen av ägarrätten till en fastighet eller ett värdepapper har gjorts eller skattskyldighet på något annat sätt uppstått.
Hävning av affären eller sänkning av köpeskillingen (40 § 2 mom. i ÖSL)
Ansökan ska göras inom tio år räknat från utgången av det kalenderår under vilket överlåtelsen av ägarrätten till en fastighet eller ett värdepapper har gjorts eller skattskyldighet på något annat sätt uppstått.
Om förutsättningarna för en första bostad har uppfyllts först efter att skatten har betalats, ska ansökan göras inom 1 år räknat från tidpunkten då förutsättningarna uppfylldes. (44 § i ÖSL)
Om förutsättningarna för skattefrihet för första bostad uppfylldes redan vid betalningstidpunkten, är det fråga om en överlåtelseskatt som betalats utan grund. Ansökan ska göras inom tre år räknat från utgången av det kalenderår under vilket överlåtelsen av ägarrätten till en fastighet eller ett värdepapper har gjorts eller skattskyldighet på något annat sätt uppstått. (40 § 1 mom. i ÖSL).
Om en överlåtelse har gjorts före 01.01.2017, tillämpas reglerna i 44 § gällande tidsfristerna för ansökan om återbäring i 40 § och 44 § i den tidigare gällande lagen om överlåtelseskatt (931/1996).
Skatt som betalats utan grund (40 § 1 mom. i ÖSL 931/ 1996)
Ansökan ska göras inom fem år räknat från utgången av det kalenderår under vilket skatten betalades.
Hävning av affären eller sänkning av köpeskillingen (40 § 2 mom. i ÖSL 931/ 1996)
Ansökan ska göras inom 10 år räknat från utgången av det kalenderår under vilket skatten betalades.
När förutsättningarna för en första bostad uppfylls först efter att skatten har betalats ( 44 § i ÖSL 931/1996)
Ansökan ska göras inom 10 år räknat från tidpunkten då förutsättningarna uppfylldes. I det fall att förutsättningarna för befrielse från skatt för första bostad uppfylldes redan vid betalningstidpunkten ska ansökan lämnas inom fem år räknat från utgången av det kalenderår under vilket skatten betalats (40 § i ÖSL 931/1996).
Ansökningar om förhandsavgörande handläggs i brådskande ordning. Ett förhandsavgörande är bindande under den tid som fastställs i förhandsavgörandet och det ska följas bindande om sökanden så yrkar. Förhandsavgörandet är avgiftsbelagt (385 euro år 2017). Även om ansökan återtas eller om Skatteförvaltningen beslutar att inte meddela något förhandsavgörande tas en avgift ut (110 euro år 2017).
Sökanden eller Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt kan överklaga ett förhandsavgörande hos förvaltningsdomstolen (47 § i ÖSL).
På ansökan kan Skatteförvaltningen bevilja befrielse från skatt Befrielse från skattebetalning kan endast beviljas i mycket exceptionella situationer. Befrielse från att betala skatt och dröjsmålspåföljder kan beviljas för antingen en del av eller hela skatten.
Det är möjligt att ansöka om uppskov med betalning av skatt på grund av tillfälliga betalningssvårigheter. Man kan ansöka om betalningsarrangemang efter förfallodagen.
Skatteförvaltningen beviljar betalningsarrangemang, om villkoren för detta uppfylls. Under den tid som betalningsarrangemanget gäller ska ränta betalas efter den ursprungliga förfallodagen för skatten
Om en delägare eller en bolagsman överlåter en fastighet eller ett värdepapper till underpris till bolaget betraktas skillnaden mellan den överlåtna fastighetens eller det överlåtna värdepapprets gängse värde och underpriset som en kapitalinvestering i bolaget för vilken överlåtelseskatt ska betalas. På grund av skillnaden i värde kan överlåtelsen inte karaktäriseras som gåva. I beslutet HFD:2012:13 har högsta förvaltningsdomstolen tagit ställning till omfattningen av begreppet kapitalinvestering i en situation där en köpesumma till underpris inte betalats med aktier i ägarbolaget och säljaren inte ägt aktier i köparbolaget vare sig före eller efter affären. I motiveringarna till beslutet ansåg HFD att det i den ovan nämnda situationen inte var fråga om en överlåtelse av aktier till ett samfund mot aktier eller andelar, eller någon annan form av kapitalinvestering. Av beslutet kan man dra slutsatsen att det i fråga om moms handlar om kapitalinvestering, om köparen är en delägare i köparbolaget vid en affär till underpris eller om en delägarsituation uppstår efter affären.
Om ett bolag löser in egna aktier av sin/sina delägare, ska överlåtelseskatt betalas på överlåtelsen. Om man i detta sammanhang också kommit överens om återbetalning av ett delägarlån som en eller flera deltagare gett, räknas även detta, utöver den fastslagna köpeskillingen, till grunden för skatten
Om samägarna ansöker om en bildningsåtgärd för en fastighet (styckning, klyvning, tomtuppmätning) utan avtal om fastighetsuppdelning, uppstår en konstellation där samägarna i samma förhållande (kvotdelar) kommer att äga de fastighetsenheter som bildas. Det finns således skäl att ingå ett uppdelningsavtal innan bildningsåtgärder för en fastighet vidtas, om avsikten är att lösa upp ett samägandeförhållande.
Om exempelvis samägarna av två fastigheter upplöser sitt samägande så att de blir ensam ägare till var sin fastighet, rör det sig om byte av kvotdelar i fastigheter, och vardera förvärvaren ska betala överlåtelseskatt (på det gängse värdet av fastighetshalvan som överlåtits). Om samägarna till två aktielägenheter på motsvarande sätt upplöser sitt samägande så att de blir ensam ägare till var sin aktielägenhet, är det i detta fall fråga om byte av ägarandelar i aktielägenheter.
Om köpeskillingen lämnats att bero på en framtida händelse, ska överlåtelseskatten betalas inom utsatt tid redan i den första fasen enligt den mest sannolika slutliga köpeskillingen. Förvärvaren ska då lägga fram en utredning över den mest sannolika köpeskillingen.
Om grunden för skyldigheten att betala en tilläggsköpeskilling har klarlagts först senare, ska skatt betalas på basis av tilläggsköpeskillingen inom två månader räknat från den aktuella tidpunkten.
I samband med lagändringen stiftades 32 a § i ÖSL. Genom denna infördes i lagen om överlåtelseskatt det nya begreppet skatteår för beräkningen av tidsfristerna för påförande och återbäring av skatt. I 2 mom. i bestämmelsen föreskrivs att om förvärvaren i enlighet med villkoren för överlåtelsen ska betala tilläggsvederlag, är skatteåret för tilläggsvederlaget det kalenderår under vilket skyldigheten att betala tilläggsvederlaget har inträtt.
i ett multilateralt handelssystem som avses i lagen om handel med finansiella instrument förutsatt att värdepappren som emitterats av ett bolag har inkluderats som föremål i handeln på ansökan av ett bolag eller med dess samtycke och att värdepappren kopplats till ett värdeandelssystem eller motsvarande utländskt registersystem som avses i lagen om värdeandelssystemet (749/2012) och om clearingverksamhet
Förmedlare eller part i överlåtelsen ska vara ett investeringsbolag som avses i lagen om investeringstjänster, ett utländskt investeringsserviceföretag eller annan leverantör av investeringsservice som avses i den aktuella lagen, eller också ska överlåtelsemottagaren vara godkänd som handelspart på den marknad där överlåtelsen sker. En ytterligare förutsättning för skattefrihet är att överlåtelsen sker mot ett penningvederlag med fast belopp. Om köpeskillingen är villkorlig, är överlåtelsen inte skattefri.
en överlåtelse som grundar sig på ett anbud som har getts innan affären börjat, om det inte är fråga om försäljning av bolagets gamla aktier som grundar sig på ett kombinerat köp- och teckningsanbud i direkt anknytning till aktieemissionen i samband med listningen och där föremålet för överlåtelsen specificeras först när affären har inletts och köpeskillingen svarar mot priset som betalas för nya aktier.
Skattefriheten som anknyter till gamla aktier vilka överlåtits i samband med listningen förutsätter således en aktieemission som genomförs i samband med listningen och att beloppet av köpeskillingen är det samma som priset som betalas för aktierna. Vidare förutsätts det att föremålet för överlåtelsen specificeras först efter att affären har börjat.
en överlåtelse där vederlaget delvis eller helt består av en arbetsinsats. I dessa situationer handlar det utifrån den ekonomiska eller rättsliga karaktären inte om värdepappershandel, utan om löneutbetalning. Ett anställningsförhållande är inte en förutsättning för tillämpning av bestämmelsen. Se även anvisningen Beskattning av anställningsoptioner (21.12.2016 diarienummer A243/200/2016), eller
Köparen och säljaren kan vid köp av affärsaktier avtala att säljaren får en dividend som senare delas ut av bolaget som är föremål för försäljningen. Enligt vedertagen beskattnings- och rättspraxis ska en dividend som delas ut till säljaren enligt ett dividendutdelningsbeslut som fattats först efter överföringen av äganderätten räknas in i köpeskillingen för aktierna. Detta gäller oavsett om det är fråga om en överlåtelse vid en generationsväxling. Enligt den allmänna bestämmelsen om beräkningsgrunden för den nya överlåtelseskatten räknas till vederlaget en prestation som överenskommits mellan överlåtaren och överlåtelsemottagaren i överlåtelseavtalets villkor, vilket innebär att detta nu också bekräftats legislativt. Ställningstagandet tillämpas även i situationer där man inte avtalat om annat penningvederlag som betalas till säljaren.
Enligt rättspraxisen (HFD 27.4.2010 liggare 909) har en förskottsdividend inte betraktats som en köpeskilling, om bolaget som är föremålet för en affär enligt de bokföringsmässiga och bolagsrättsliga bestämmelserna som krävs för ett system med förskottsdividender har beslutat att dela ut dividender, även om det slutliga dividendutdelningsbeslutet har fattats och dividenderna utdelats först när ägarrätten redan överförts till köparen.
Då en allmännyttig förening upplöses och dess tillgångar överförs till en annan förening eller en stiftelse eller till en förening eller stiftelse som grundats för att fortsätta verksamheten beror skyldigheten att betala överlåtelseskatt för de överförda fastigheterna och värdepappren på om överlåtelsen ska anses ske mot vederlag. Om den mottagande föreningen eller stiftelsen tar ansvar för den upplösta föreningens skulder rör det sig om överlåtelse mot vederlag. De fastigheter och värdepapper som överförs anses då belastas av ett skuldansvar (vederlag) som motsvarar deras gängse värdes andel av de sammanlagda överförda tillgångarna. Till denna del ska således överlåtelseskatt betalas.
Enligt ordalydelsen i 4 § 5mom. i lagen om överlåtelseskatt är förutsättningen att fastigheten överförs till samfundet som tar över verksamheten. Denna förutsättning finns inte i 52 c § i NärSkL. Till exempel om en fastighet i en total eller partiell fission överförs till ett bostadsaktiebolag eller ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag, får delägarna i arrangemanget en ägarrätt till de aktier i bostadsaktiebolaget eller det ömsesidiga fastighetsaktiebolaget som berättigar till besittning av en viss lägenhet eller någon annan del av bolagets byggnad eller en fastighet som finns i dess besittning. Om det i hyrningen av dessa lokaler de facto gäller hyrverksamhet som bedrivs av delägarna, är det då inte fråga om en överföring av verksamheten till det övertagande samfundet på det sätt som förutsätts i 4 § 5 mom. i lagen om överlåtelseskatt.
Aktieägaren betala inte skatt på de nya aktier i det mottagande bolaget som han fått på grund av en fusion eller fission. Det mottagande bolaget ska betala skatt till den del som vederlaget betalas i form av annan egendom än nya aktier i det mottagande bolaget, exempelvis i pengar. Om vederlaget betalas med egna aktier som bolaget innehar handlar det om en överlåtelse som överlåtelseskatt ska betalas för.
I rättspraxisen kunde en bolagisering av en kommuns fastighets- och hyresverksamhet samt överföring av aktiestocken i bolag som bedrev fastighets- och hyresverksamhet till ett holdingbolag där kommunen var ensam ägare inte betraktas som en sådan verksamhetsöverlåtelse som avses i 52 d § 1 mom. i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet, och bestämmelsen om skattelättnad i 43 § 1 mom. i lagen om överlåtelseskatt kunde inte tillämpas. (HFD:2014:29). Om en kommun bolagiserar sina affärsverksamheter, kan 52 d § i NärSkL tillämpas i det fall att förutsättningarna som föreskrivs i den aktuella lagen uppfylls, och överlåtelsen således är en överföring av affärsverksamheten som är befriad från överlåtelseskatt (HFD:2014:184).
Om en fastighet överförs till ett bostadsaktiebolag eller ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag, är det inte fråga om en överföring av verksamheten till det övertagande samfundet i det fall att bassituationen är ungefär den samma som den som beskrivs i avsnittet om fission ovan. I högsta förvaltningsdomstolens avgörande HFD:2015:155 ansågs det att bestämmelsen om överföring av affärsverksamhet ändå kunde tillämpas när ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag (A Ab) hade för avsikt att överföra en fastighet till ett nytt bolag (B Ab), och ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag också bildades av detta nya bolag. I fallet fästes vikt vid karaktären av arrangemanget vid en granskning med tanke på koncernen.
Aktieägaren betalar inte överlåtelseskatt på de nya aktier han får eftersom förvärv som baserar sig på aktieemission inte är överlåtelse enligt lagen om överlåtelseskatt. Om vederlaget betalas med egna aktier som bolaget innehar handlar det om en överlåtelse som överlåtelseskatt ska betalas för. Däremot ska det förvärvande bolaget i enlighet med de allmänna principerna i lagen om överlåtelseskatt betala skatt på det gängse värdet för de aktier det fått som apport.

References: § 1
 § 4
 § 5
 § 4
 § 1
 § 1
 § 2
 § 2
 § 5
 § 1
 § 2
 § 3
 § 3
 § 3
 § 1
 § 2
 § 1
 § 1
 § 2
 § 5
 § 5
 § 1
 § 1