Source: http://sis-verlag.de/archiv/umsatzsteuer/rechtsprechung/8135-bfh-zur-geschaeftsveraeusserung-bei-einem-geschaeftshaus-das-vom-veraeusserer-vollstaendig-verpachtet-war-und-vom-erwerber-nur-noch-teilweise-verpachtet-wird
Timestamp: 2017-09-25 04:19:10+00:00

Document:
Aktuelle Seite: Startseite » Archiv » Umsatzsteuer » Rechtsprechung » BFH zur Geschäftsveräußerung bei einem Geschäftshaus, das vom Veräußerer vollständig verpachtet war und vom Erwerber nur noch teilweise verpachtet wird
BFH-Urteil vom 6.7.2016, XI R 1/15 (veröffentlicht am 21.9.2016)
UStG § 1 Abs. 1a, § 15a Abs. 1, 4, 6 und 10
MwStSystRL Art. 19
Vorinstanz: Hessisches FG vom 12.11.2014, 6 K 2574/11 (EFG 2015, 681 = SIS 15 04 49)
Seit dem 1.12.2000 vermietete die Klägerin dessen Erdgeschoss (mit 350 qm Fläche) an ihren Ehemann. Die Mietzeit war bis zum 30.11.2010 befristet.
Mit Kaufvertrag vom 24.5.2007 veräußerte die Klägerin das Geschäftshaus zum Preis von ... € an die E-GmbH (Erwerberin). Ein Verzicht auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG erfolgte nicht.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) vertrat nach Durchführung einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung im Umsatzsteuer-Änderungsbescheid vom 2.6.2009 die Auffassung, die Klägerin sei offenbar von einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG) ausgegangen; deshalb sei eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs unterblieben (§ 15a Abs. 10 UStG). Eine Geschäftsveräußerung liege jedoch weder ganz noch teilweise vor. Die Vorsteuer sei daher gemäß § 15a Abs. 4 und 6 UStG zu berichtigen.
Auf den Einspruch der Klägerin setzte das FA zwar mit Einspruchsentscheidung vom 28.9.2011 die Umsatzsteuer für das Jahr 2007 aus nicht streitigen Gründen herab; im Übrigen wurde der Einspruch der Klägerin jedoch als unbegründet zurückgewiesen.
Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben, den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2007 vom 2.6.2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.9.2011 dahin gehend zu ändern, dass hinsichtlich der an C und D vermieteten Räume eine Vorsteuerberichtigung unterbleibt, sowie die Berechnung der festzusetzenden Umsatzsteuer dem FA zu übertragen.
1. Im Streitfall findet, wovon das FG zu Recht stillschweigend ausgegangen ist, § 15a UStG in der bis zum 31.12.2004 geltenden Fassung (UStG a.F.) Anwendung.
Denn der zum 1.1.2005 in Kraft getretene § 15a UStG i.d.F. des Gesetzes zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (BGBl I 2004, 3310) ist gemäß § 27 Abs. 11 UStG (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 12.2.2009 V R 85/07, BFHE 224, 473, BStBl II 2010, 76, unter II.1.b, Rz 11; Abschn. 27.1 Abs. 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses - UStAE -) nur auf Vorsteuerbeträge anzuwenden, deren zugrunde liegende Umsätze erst nach dem 31.12.2004 ausgeführt wurden.
2. Das FG ist ferner zutreffend davon ausgegangen, dass die - steuerfreie - Veräußerung des Geschäftshauses zu einer Änderung der Verhältnisse geführt hat, falls keine Geschäftsveräußerung vorliegt (s. dazu 3.). Im Streitfall hätten sich dann die für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse im Streitjahr i.S. des § 15a Abs. 1 und 4 UStG geändert; denn die Klägerin hat ein zuvor ausschließlich zur Ausführung steuerpflichtiger Vermietungsumsätze verwendetes Grundstück nebst Gebäude nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei an die Erwerberin veräußert. Die Berichtigung für das Streitjahr und die folgenden Kalenderjahre (§ 15a Abs. 6 UStG a.F.) ist im Streitjahr vorzunehmen (§ 44 Abs. 4 Satz 3 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung). Hierüber besteht zwischen den Beteiligten zu Recht kein Streit.
a) Bei einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG) wird nach § 15a Abs. 6a Satz 1 UStG a.F. (jetzt: § 15a Abs. 10 UStG) der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen. Dadurch werden Geschäftsveräußerungen i.S. von § 1 Abs. 1a UStG von einer Berichtigung nach § 15a UStG ausgenommen (vgl. BFH-Urteil vom 6.9.2007 V R 41/05, BFHE 217, 338, BStBl II 2008, 65, unter II.1., Rz 30; s.a. BFH-Urteile vom 15.9.2011 V R 8/11, BFHE 235, 516, BStBl II 2012, 368, Rz 26; vom 19.12.2012 XI R 38/10, BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 28; ebenso Abschn. 15a.10 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2, 15a.2 Abs. 3 UStAE).
b) Voraussetzung für die Geschäftsveräußerung ist gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. § 1 Abs. 1a UStG ist entsprechend Art. 19 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) richtlinienkonform auszulegen(vgl. BFH-Urteil in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 30 ff., m.w.N.). Dabei kann auch die Rechtsprechung zu Art. 5 Abs. 8 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) herangezogen werden (so z.B. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union - EuGH - SKF vom 29.10.2009 C-29/08, EU:C:2009:665, BFH/NV 2009, 2099, Rz 36 ff.; BFH-Urteil vom 4.2.2015 XI R 42/13, BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 25).
aa) Die Bestimmung erfasst die Übertragung von Geschäftsbetrieben und von selbständigen Unternehmensteilen, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann (EuGH-Urteile Zita Modes vom 27.11.2003 C-497/01, EU:C:2003:644, Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 2004, 19, Rz 40; Schriever vom 10.11.2011 C-444/10, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 25; SKF, EU:C:2009:665, BFH/NV 2009, 2099, Rz 37; BFH-Urteile vom 18.1.2012 XI R 27/08, BFHE 235, 571, BStBl II 2012, 842, und in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 33). Maßgeblich ist hierfür - entgegen der Auffassung des FG - die Lage im Zeitpunkt der Übertragung (vgl. ebenso Abschn. 1.5 Abs. 4 Satz 2 UStAE; s.a. FG Köln, Urteil vom 12.12.2006 8 K 1130/05, EFG 2007, 456).
bb) Der Erwerber muss außerdem beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben. Nicht begünstigt ist die sofortige Abwicklung der übernommenen Geschäftstätigkeit (EuGH-Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 44; BFH-Urteile vom 30.4.2009 V R 4/07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II.2.a, Rz 25; in BFHE 235, 571, BStBl II 2012, 842, Rz 19; in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 34). Das Unionsrecht fordert aber nicht, dass der Begünstigte vor der Übertragung eine wirtschaftliche Tätigkeit derselben Art ausgeübt haben müsste wie der Übertragende (EuGH-Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 45). Der Erwerber darf den von ihm erworbenen Geschäftsbetrieb z.B. aus betriebswirtschaftlichen oder kaufmännischen Gründen in seinem Zuschnitt ändern oder modernisieren (vgl. BFH-Urteile vom 23.8.2007 V R 14/05, BFHE 219, 229, BStBl II 2008, 165, unter II.1.b, Rz 31; vom 29.8.2012 XI R 10/12, BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 22).
d) Das FG hat ausgehend davon zwar zu Recht angenommen, dass die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung bezüglich der ursprünglich an den Ehemann der Klägerin verpachteten Räume schon deshalb nicht vorliegen, weil die Erwerberin diese Räume nicht weiterhin verpachtet, sondern für ihre eigene unternehmerische Tätigkeit selbst genutzt hat (vgl. BFH-Urteile vom 18.1.2005 V R 53/02, BFHE 208, 491, BStBl II 2007, 730, unter II.2.c, Rz 32 f.; vom 4.9.2008 V R 23/06, BFH/NV 2009, 426, unter II.1.b cc (1), Rz 30; vom 6.5.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Rz 32; vom 21.10.2015 XI R 40/13, BFHE 251, 474, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2016, 50, Rz 63; BFH-Beschluss vom 15.4.2016 XI B 109/15, BFH/NV 2016, 1306, Rz 29; s.a. BFH-Urteil vom 24.9.2009 V R 6/08, BFHE 227, 506, BStBl II 2010, 315, Rz 24, zum Erwerb durch den bisherigen Mieter).
Dies schließt es aus, für die Annahme eines Teilvermögens mit dem FG ein "zivilrechtlich selbständiges Wirtschaftsgut" zu verlangen. Denn der Begriff des Teilvermögens wäre damit von der Ausgestaltung des nationalen Zivilrechts abhängig. Für die Auslegung des § 1 Abs. 1a UStG sind aber nicht zivilrechtliche, sondern umsatzsteuerrechtliche Kriterien maßgebend (vgl. dazu allgemein auch BFH-Urteile vom 15.7.2004 V R 84/99, BFHE 207, 67, BStBl II 2005, 155, unter II.1.b, Rz 17, betreffend Vorgründungsgesellschaft; in BFHE 217, 338, BStBl II 2008, 65, unter II.2.d aa, Rz 39 f., zur Begründung von Miteigentum; in BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Rz 32, zur fehlenden Fortführung bei Organschaft). Ebenso wenig kann auf ertragsteuerrechtliche Kriterien des nationalen Rechts abgestellt werden (vgl. BFH-Beschluss vom 1.4.2004 V B 112/03, BFHE 205, 511, BStBl II 2004, 802, unter II.2.a, Rz 12; BFH-Urteil in BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 29).
bb) Der Begriff des Teilvermögens bezieht sich vielmehr nach der Rechtsprechung auf eine Kombination von Bestandteilen eines Unternehmens, die zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ausreicht, auch wenn diese Tätigkeit nur Teil eines größeren Unternehmens ist, von dem sie abgespalten wurde (vgl. BFH-Urteile in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 35; vom 4.2.2015 XI R 14/14, BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908, Rz 26).
Die organisatorischen Verhältnisse beim Veräußerer sind unmaßgeblich (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 45; in BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 20). Es kommt nicht darauf an, ob bereits beim Veräußerer eine eigenständige betriebliche Organisation vorlag, sondern darauf, ob ein Teilvermögen übertragen wird, das vom Erwerber selbständig hätte übernommen werden können und für das im Falle der entgeltlichen Übertragung der Erwerber eine Gegenleistung gezahlt hätte (vgl. EuGH-Urteil X vom 30.5.2013 C-651/11, EU:C:2013:346, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 2013, 754, Rz 53; s.a. Abschn. 1.5 Abs. 6 Satz 2 UStAE; Tehler in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 1 Rz 521; Stadie, Umsatzsteuergesetz, § 1 Rz 133, 135).
Ob das Grundstück vom Veräußerer vor Übertragung zivilrechtlich (z.B. durch Bildung von Teil- oder Wohnungseigentum) geteilt worden ist (so im Streitfall des BFH-Beschlusses in BFHE 205, 511, BStBl II 2004, 802; vgl. dazu Beschluss des FG München vom 28.4.2003 14 V 5377/02, EFG 2003, 1344, Rz 2 f.) oder nicht, spielt daher für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung insoweit keine Rolle (gl.A. Behrens, Betriebs-Berater 2015, 1767; a.A. Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 19.2.2015, USt-Kartei BW § 1 Abs. 1a UStG S 7100 b Karte 1 = SIS 15 05 24, Tz. 5).
cc) Nur diese Auslegung steht zudem im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH, wonach bei Begründung von Miteigentum an einem teilweise vermieteten Grundstück die unternehmerische Vermietungstätigkeit auf die Bruchteilsgemeinschaft übergeht, aber die Geschäftsveräußerung sich dem Umfang nach auf den vermieteten Grundstücksteil beschränkt (BFH-Urteil vom 22.11.2007 V R 5/06, BFHE 219, 442, BStBl II 2008, 448, unter II.4.a, 5.a aa, Rz 20 f., 30). Auch dies setzt voraus, dass (nur) der vermietete Grundstücksteil das Teilvermögen ist, das Gegenstand der (vom BFH für diesen Fall bejahten) Geschäftsveräußerung an die neu entstehende Bruchteilsgemeinschaft ist.
aa) Denn für das Vorliegen einer Geschäftsveräußerung ist unerheblich, ob der Veräußerer gleichzeitig mit der Übertragung eine andere wirtschaftliche Tätigkeit einstellt (vgl. EuGH-Urteil X, EU:C:2013:346, HFR 2013, 754, Rz 52 ff.). Die Prüfung der Voraussetzungen der Geschäftsveräußerung beschränkt sich auf das jeweils übertragene Teilvermögen, ohne dass es auf daneben erfolgte, weitere Übertragungsvorgänge ankommt (vgl. BFH-Urteil vom 25.11.2015 V R 66/14, BFHE 251, 526, DStR 2016, 311, Rz 26 und 29).
Denn dort ging es um die Frage, unter welchen Voraussetzungen auch leer stehende Flächen zu einem im Rahmen einer Geschäftsveräußerung übertragenen (Gesamt- oder Teil-)Vermögen gehören können. Vorliegend hatte die Klägerin die Verpachtungstätigkeit in Bezug auf die früher an den Ehemann der Klägerin verpachteten Räume aber nicht nur vorübergehend unterbrochen, sondern beendet (vgl. dazu BFH-Urteil vom 11.10.2007 V R 57/06, BFHE 219, 284, BStBl II 2008, 447, unter I., II.2. und 3., Rz 1 und 14 f.).
a) Der Senat kann aufgrund der vom FG festgestellten Tatsachen zwar selbst entscheiden, dass die Übertragung der an C und D verpachteten Räume eine Geschäftsveräußerung ist (vgl. allgemein BFH-Urteile vom 18.10.2006 XI R 42/04, BFH/NV 2007, 1283, unter II.2.a aa, Rz 27; vom 6.6.2013 IV R 28/10, BFH/NV 2013, 1810, Rz 37).
Denn die an die Erwerberin veräußerten, weiterhin an C und D verpachteten Räume bilden bei der Erwerberin einen selbständigen Unternehmensteil, mit dem die Erwerberin die selbständige wirtschaftliche (Verpachtungs-)Tätigkeit der Klägerin fortführen konnte. Dies folgt schon daraus, dass das FG festgestellt hat, die Erwerberin habe die Mietverträge mit C und D übernommen und dadurch die unternehmerische Tätigkeit der Klägerin mit dem von der Klägerin übertragenen Teilvermögen (unverändert) fortgeführt (vgl. dazu BFH-Urteile vom 7.7.2005 V R 78/03, BFHE 211, 63, BStBl II 2005, 849, unter II.1.a bb (2), Rz 23; in BFHE 219, 284, BStBl II 2008, 447; vom 12.8.2015 XI R 16/14, BFHE 251, 275, DStR 2016, 47, Rz 26, m.w.N.; s.a. BFH-Urteil vom 5.6.2014 V R 10/13, BFH/NV 2014, 1600, Rz 11, betreffend Ferienwohnung). Anhaltspunkte dafür, dass die Erwerberin die Absicht hatte, die Tätigkeit nicht fortzuführen, sondern alsbald abzuwickeln, sind weder vom FA vorgetragen noch sonst ersichtlich.
b) Das FG hat aber - ausgehend von seiner Rechtsauffassung konsequenterweise - keine tatsächlichen Feststellungen dazu getroffen, in welcher Höhe eine Vorsteuerberichtigung vorzunehmen ist, wenn eine Geschäftsveräußerung in Bezug auf die fortgeführte Vermietungstätigkeit vorliegt. Inhalt und Umfang der Mietverträge mit C und D sind vom FG ebenso wenig wie die Gesamtfläche des Gebäudes festgestellt. Die Sache geht deshalb zur Nachholung der notwendigen weiteren Feststellungen an das FG zurück.

References: § 1
 § 15
 Art. 19
 § 4
 § 15
 § 15
 § 15
 § 27
 § 15
 § 4
 § 15
 § 15
 § 1
 § 15
 § 1
 § 1
 Art. 19
 Art. 5
 EuGH 
 § 1
 § 1
 § 1
 § 1