Source: https://cpm-steuerberater.de/2019/03/23/bfh-11-07-2018-i-r-52-16/
Timestamp: 2019-04-21 05:02:04+00:00

Document:
Besteuerungsrückfall - BFH, 11.07.2018, I R 52/16 Steuerberater HamburgSteuerberater Hamburg
← BFH, 30.05.2018, I R 31/16
Kassen-Nachschau nach § 146b AO →
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 11.07.2018, I R 52/16 – Besteuerungsrückfall
Der Kläger eröffnete im Jahr 1991 in Brüssel ein Anwaltsbüro (Büro Brüssel) in angemieteten, zweckentsprechenden Räumlichkeiten (Besprechungsräume, Bibliothek u.Ä.). Der Büromietvertrag bestand durchgängig bis zur Kündigung im Jahr 2010. Danach mietete der Kläger mit Vertrag vom 12. Mai 2010 ein „Anschlussbüro“. Seit Ende 2012 ist der Kläger in Brüssel in keinerlei Organisationsform mehr präsent.
Von Oktober 1992 bis März 1994 war Rechtsanwalt S im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses im Büro Brüssel tätig. Während seiner Tätigkeit für den Kläger verfügte S über zwei Wohnsitze, einen im Inland und einen in Brüssel. Er war nicht nur in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) als Rechtsanwalt zugelassen, sondern ab Ende 1993 bei der Anwaltskammer in Brüssel als „Membre Associé“ registriert. Seine Tätigkeit in Brüssel bestand darin, für die Kanzlei bei den europäischen Institutionen Informationen zu erlangen und Kontakte herzustellen, die nur vor Ort in Brüssel beschafft werden konnten. Von den Tätigkeiten des S in Brüssel entfielen ca. 60 % auf die Repräsentation des Büros, 10 % auf die rechtliche Beratung von Mandanten, je 5 % auf die Erstellung von Gutachten, rechtlichen Stellungnahmen, rechtlichen Recherchen und die Büroverwaltung. Im Übrigen (ca. 10 %) war er im Inland zur Erlangung weiterer Mandate sowie zur Gestaltung von Verträgen und der Vertretung vor Gericht tätig.
Für das Büro Brüssel wurden für die Jahre 1991 bis 2004 bei den belgischen Finanzbehörden Steuererklärungen eingereicht, denen eine „Gewinnermittlung“ beigefügt war. Es fand darüber hinaus eine „Betriebsprüfung“ vor Ort durch belgische Steuerbeamte statt. Die belgische Finanzverwaltung erteilte unter den Daten des 27. August 2008 und des 31. März 2010 jeweils eine Bescheinigung. Dort wird dreisprachig (französisch, flämisch, englisch) durch Spiegelstriche getrennt ausgeführt, dass X Rechtsanwälte- bezüglich der Anwendung des zwischen Belgien und Deutschland geschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht als in Belgien ansässig betrachtet wird („is not regarded as a resident of Belgium for the purpose of applying the double taxation convention concluded between Belgium and Germany“);- für die Geschäftsjahre 1991 bis 2007 Einkünfte der Jahre 1990 bis 2006, hinsichtlich aller seiner in Belgien erzielten oder bezogenen Einkünfte nicht der Einkommensteuer von Nichtansässigen (Gesellschaften) unterliegt („is not liable to income tax on non-residents (companies) on his total income earned or collected in Belgium for the tax years 1991 – 2007, income of the years 1990 – 2006“);- nicht mehr die Möglichkeit hat, hinsichtlich des vorgenannten Zeitraums in Belgien frühere Verluste auszugleichen („carry-forward of losses in Belgium is not allowed for the above mentioned period“).
Die Revision ist zulässig und begründet.I.
Das FA hat nicht lediglich Verfahrensrügen erhoben, sondern auch die Verletzung sachlichen Rechts geltend gemacht (Sachrüge). Es hat unter –den Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a der Finanzgerichtsordnung (FGO) genügender– Auseinandersetzung mit den Gründen der angefochtenen Entscheidung dargelegt, dass die tatsächlichen Feststellungen des FG lückenhaft sind und die rechtliche Würdigung des FG nicht von ausreichenden tatsächlichen Feststellungen getragen ist. Derartige Mängel betreffen nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) das materielle Recht und nicht das Verfahrensrecht (vgl. Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 118 FGO Rz 100, m.w.N.). Ob die materiellen Rechtsfehler tatsächlich vorliegen, ist allein Gegenstand der Begründetheit der Sachrüge. Da diese in zulässiger Weise erhoben wurde, kommt es im Rahmen der Prüfung der Zulässigkeit der Revision nicht mehr darauf an, ob auch die zusätzlich vom FA erhobene Verfahrensrüge einer Verletzung des § 96 Abs. 1 FGO ordnungsgemäß (vgl. § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO) angebracht wurde (vgl. § 118 Abs. 3 FGO; hierzu Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 118 Rz 66, 73).II.
bb) Ob, wie vom FG geprüft und im Ergebnis verneint, Art. 5 Abs. 3 DBA-Belgien auf ständige Einrichtungen i.S. des Art. 14 DBA-Belgien analog mit der Folge anzuwenden ist, dass ständige Einrichtungen, in denen lediglich vorbereitende oder Hilfstätigkeiten ausgeübt werden, nicht als solche zu gelten hätten (zum Streitstand vgl. z.B. Hagemann, Internationales Steuerrecht –IStR– 2017, 589; Tcherveniachki in Schönfeld/Ditz, DBA, Art. 14 a.F. Rz 45 f.; Wassermeyer in Wassermeyer, MA Art. 14 Rz 68), bedarf im Streitfall keiner Entscheidung. Auch insoweit ist auf die bindenden Tatsachenfeststellungen des FG zu verweisen, wonach im Büro Brüssel typische Anwaltstätigkeiten von einem Berufsträger ausgeübt wurden und es nicht lediglich eine „Anlaufstelle“ oder Repräsentanz gewesen ist.
c) Dem FG ist darin zu folgen, dass die Norm in zeitlicher Hinsicht anwendbar ist. Zwar löste die entsprechende Regelung in § 52 Abs. 59a Satz 6 EStG 2002/2007 eine Rückwirkung aus, die dem Senat zu Zweifeln an der Verfassungskonformität Anlass gegeben hat (Senatsbeschluss vom 19. Mai 2010 I B 191/09, BFHE 229, 322, BStBl II 2011, 156). Allerdings hat der Gesetzgeber mit der zeitlichen Anwendungsbestimmung die Rechtsfolgen eines der Vergangenheit zugehörigen Verhaltens des Steuerpflichtigen im Streitfall nicht nachträglich belastend geändert (vgl. Senatsurteil vom 15. April 2015 I R 54/13, BFHE 254, 519, BStBl II 2017, 136). Vielmehr hat er dessen Rechtsposition verbessert, weil die Regelung zu einer sonst nicht möglichen Verlustberücksichtigung bei der Ermittlung des Einkommens führt. Eine Verletzung des Vertrauensschutzprinzips scheidet damit aus. Zutreffend ist ferner, dass die Normanwendung aufgrund des eindeutigen Wortlauts –und wegen fehlender Anhaltspunkte für ein vom Wortlaut abweichendes Gesetzesverständnis– nicht daran scheitert, dass es vorliegend um Verluste geht, da die Regelung eine Differenzierung zwischen positiven und negativen Einkünften nicht vorsieht (gl.A. z.B. Gosch in Kirchhof, EStG, 17. Aufl., § 50d Rz 41b; Schmidt/Loschelder, EStG, 37. Aufl., § 50d Rz 56; Hagemann, IStR 2017, 588; vgl. auch Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2007, BTDrucks 16/2712, S. 61 f.: „Daraus folgt, dass im Fall von Verlusten die allgemeinen Vorschriften des deutschen Steuerrechts gelten.“).
aa) Das FG hat bei seiner Subsumtion unter den Gesetzestatbestand allein auf die Bescheinigungen der belgischen Steuerbehörden vom 27. August 2008 und vom 31. März 2010 abgestellt. Daraus geht aber nicht hervor, dass Belgien das Doppelbesteuerungsabkommen mit der Folge der Nichtbesteuerung der auf das Büro Brüssel entfallenden (negativen) Einkünfte angewendet hat. In den Bescheinigungen wird lediglich ausgeführt, dass „X Rechtsanwälte“ abkommensrechtlich nicht in Belgien ansässig sei. Diese Beurteilung steht aber zum einen mit der sowohl vom FA als auch dem erkennenden Senat vertretenen Auffassung zur Ansässigkeit des Klägers in Einklang. Zum anderen führt die Aussage der belgischen Behörden nicht dazu, dass die Einkünfte bei der belgischen Ertragsbesteuerung auszunehmen sind. Hiervon ist in den Bescheinigungen nur insoweit die Rede, als die Einkünfte nicht der Einkommensteuer von Nichtansässigen unterliegen (s. zweiter Spiegelstrich). Einen abkommensrechtlichen Bezug hat diese Aussage nicht, vielmehr scheint es insoweit um den Anwendungsbereich der nationalen (belgischen) beschränkten Einkommensteuerpflicht zu gehen.
3. Der auf Berücksichtigung der auf das Büro Brüssel entfallenden Verluste gerichteten Klage kann auch nicht mit Rücksicht auf die unionsrechtliche Niederlassungsfreiheit und der hieraus (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union Bevola vom 12. Juni 2018 C-650/16, EU:C:2018:424, GmbH-Rundschau 2018, 741) bestehenden Verpflichtung, sog. finale Verluste des Tätigkeitsstaats auch im Falle abkommensrechtlicher Freistellung im Ansässigkeitsstaat zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen, stattgegeben werden. Hierauf ist im Streitfall deshalb nicht einzugehen, weil ein solcher Verlust nicht bereits im Jahr seiner Entstehung, sondern erst im Jahr der „Finalität“ berücksichtigt wird (Senatsurteile in BFHE 230, 35, BFH/NV 2010, 1744; in BFHE 244, 371, BFH/NV 2014, 963). Eine „Finalität“ i.S. der Senatsrechtsprechung ist im Streitzeitraum (1991 bis 2004) nicht eingetreten. Das Büro Brüssel wurde erst Jahre später aufgegeben.
4. Dem Senat erscheint es als nicht ausgeschlossen, dass im zweiten Rechtsgang der Nachweis eines negativen Qualifikationskonflikts, ggf. mittels der von den Klägern erstinstanzlich beantragten „Amtsauskunft“ oder durch die Vorlage inhaltlich präzisierter Bescheinigungen, geführt werden kann. Sollte in tatsächlicher Hinsicht nicht mehr aufgeklärt werden können, ob es zu einem Qualifikationskonflikt i.S. des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG 2002/2007 gekommen ist, so tragen die Kläger die Feststellungslast, weil sie sich auf einen für sie günstigen steuerrechtlichen Ausnahmetatbestand berufen.
Dieser Eintrag wurde veröffentlicht in Urteile und getaggt als Besteuerungsrückfall, Verlust. Fügen Sie den permalink zu Ihren Favoriten hinzu.

References: § 146
 § 120
 § 118
 § 96
 § 120
 § 118
 § 118
 Art. 5
 Art. 14
 Art. 14
 Art. 14
 § 52
 § 50
 § 50
 § 50