Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wierzytelnosc/2461-ibpb-1-3-4510-892-2016-1-iz
Timestamp: 2018-12-12 07:07:06+00:00

Document:
2461-IBPB-1-3.4510.892.2016.1.IZ | Interpretacja indywidualna
♦ › Wierzytelność › 2461-IBPB-1-3.4510.892.2016.1.IZ
Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z otrzymaniem postanowienia o nieściągalności wydanego w odniesieniu do jednej z Wierzytelności (tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej wystawionej na rzecz Dłużnika), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 w związku z ust. 2 ustawy o CIT, pozostałych Wierzytelności posiadanych wobec Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów?Czy jeżeli Wnioskodawca zaliczy pozostałe Wierzytelności posiadane wobec Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów na podstawie postanowienia o nieściągalności wydanego w odniesieniu do jednej z Wierzytelności (tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej wystawionej na rzecz Dłużnika), a Wierzytelności te ulegną później przedawnieniu, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tego tytułu?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 października 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, innych niż ta która została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności – jest nieprawidłowe.
W dniu 13 października 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, innych niż ta która została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności.
Wnioskodawca (dalej „Spółka”) jest osobą prawną - spółką akcyjną, polskim rezydentem podatkowym, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wykonywanie robót budowlano-montażowych. Jeden z kontrahentów Spółki (dalej: „Dłużnik”) zalega z zapłatą za wykonane usługi i dostarczone materiały. Wierzytelności Spółki względem Dłużnika (dalej: „Wierzytelności”) wynikające z faktur i not obciążeniowych zostały zaliczone przez nią do przychodów podatkowych. Spółce znana jest okoliczność, że Dłużnik utracił płynność finansową i nie posiada majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzycieli.
Spółka ma zamiar wystąpić z pozwem o zapłatę jednej z Wierzytelności, tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej wystawionej na rzecz Dłużnika. Może zdarzyć się, że postępowania egzekucyjne ww. wierzytelności z majątku Dłużnika okażą się bezskuteczne, gdyż z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. W związku z powyższym, Spółka otrzyma postanowienie o nieściągalności wydane przez odpowiedni organ egzekucyjny. Spółka uzna ww. postanowienie za odpowiadające stanowi faktycznemu.
Spółka podkreśliła, że żadna z Wierzytelności nie została przedawniona i nie będzie przedawniona przed momentem otrzymania postanowienia o nieściągalności. Spółka odpisze przedmiotowe Wierzytelności jako nieściągalne w swoich księgach rachunkowych.
Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z otrzymaniem postanowienia o nieściągalności wydanego w odniesieniu do jednej z Wierzytelności (tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej wystawionej na rzecz Dłużnika), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 w związku z ust. 2 ustawy o CIT, pozostałych Wierzytelności posiadanych wobec Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów?
Czy jeżeli Wnioskodawca zaliczy pozostałe Wierzytelności posiadane wobec Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów na podstawie postanowienia o nieściągalności wydanego w odniesieniu do jednej z Wierzytelności (tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej wystawionej na rzecz Dłużnika), a Wierzytelności te ulegną później przedawnieniu, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tego tytułu?
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydanego w odniesieniu do jednej z Wierzytelności (tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 w związku z ust. 2 ustawy o CIT, pozostałych Wierzytelności posiadanych wobec Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.
Art. 16 ust. 2 ustawy o CIT stanowi z kolei, że za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25 uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:
Wymieniony w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT, katalog udokumentowania nieściągalności wierzytelności jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że Ustawodawca ściśle określił rodzaje dokumentów, jakimi należy udokumentować nieściągalność wierzytelności, aby móc ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Należy również mieć na uwadze, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.
Z wyżej przytoczonych fragmentów ustawy o CIT wynika, że aby wierzytelność mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jako nieściągalna, powinny zostać spełnione następujące przesłanki:
konieczne jest udokumentowanie nieściągalności wierzytelności w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT.
Zdaniem Spółki, przedmiotowe Wierzytelności spełnią wszystkie wyżej wymienione przesłanki, a zatem będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako nieściągalne.
Przedmiotowe Wierzytelności zostały uprzednio zaliczone przez nią do przychodów należnych.
Przedmiotowa Wierzytelność nie jest przedawniona i nie będzie przedawniona przed momentem otrzymania postanowienia o nieściągalności.
W ocenie Spółki, postanowienie organu egzekucyjnego o nieściągalności jednej z Wierzytelności będzie stanowić dokument wymieniony w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT. Spółka uzna ww. postanowienie za odpowiadające stanowi faktycznemu.
Ponadto, w ocenie Spółki, okoliczność, że posiadać ona będzie postanowienie o nieściągalności co do wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej jest wystarczająca do stwierdzenia, że wszystkie Wierzytelności względem Dłużnika są nieściągalne. Wynika to zarówno z literalnej jak i celowościowej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 25 w związku z ust. 2 ustawy o CIT.
Po pierwsze, zdaniem Spółki, z literalnej wykładni art. 16 ust. 2 ustawy o CIT wynika, że jedno postanowienie o nieściągalności może zostać użyte jako dokumentujące nieściągalność wielu wierzytelności. Spółka podkreśliła, że o ile rzeczownik „wierzytelności” został w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT użyty w liczbie mnogiej („Za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 ...”), to już rzeczownik „postanowienie” ma formę liczby pojedynczej („Postanowieniem o nieściągalności ...”, „Postanowieniem sądu ...”). W ocenie Spółki, gdyby intencją Ustawodawcy było wymaganie jednego postanowienia dla każdej jednej wierzytelności, można by oczekiwać użycia także rzeczownika „postanowienie” w formie liczby mnogiej. W konsekwencji, literalna wykładnia art. 16 ust. 2 jednoznacznie skłania do wniosku, że jedno postanowienie o nieściągalności może dokumentować nieściągalność wielu wierzytelności.
Po drugie, również wykładnia celowościowa art. 16 ust. 1 pkt 25 w związku z ust. 2 ustawy o CIT potwierdza, że udokumentowanie nieściągalności jednej z Wierzytelności jest wystarczające do uznania całości Wierzytelności za nieściągalną. Spółka podkreśla, że celem przytoczonych przez nią przepisów jest to, aby podatnik wyczerpał wszelkie możliwości wyegzekwowania danych środków pieniężnych zanim uzna daną wierzytelność za nieściągalną. Katalog wymieniony w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT jest tak skonstruowany, że zawarte w nim dokumenty jednoznacznie potwierdzają, że nie ma już możliwości wyegzekwowania danej wierzytelności. W konsekwencji, okoliczność potwierdzona postanowieniem o nieściągalności (tj. brak majątku dłużnika) odnosi się w równym stopniu do każdej wymagalnej wierzytelności przysługującej od dłużnika w danym momencie. Co za tym idzie, jeżeli dłużnik nie ma środków, z których możliwe byłoby zaspokojenie wierzyciela z tytułu jednej wierzytelności, wobec której wydano postanowienie o nieściągalności, to ten brak majątku odnosi się w tym samym stopniu do innych wierzytelności. Należy zatem założyć, że postanowienie o nieściągalności odnosi się do uniwersalnej sytuacji dłużnika, a nie do jego sytuacji w odniesieniu do wyszczególnionej wierzytelności.
Ponadto, w ocenie Spółki, wymaganie, aby posiadała ona kolejne identyczne postanowienie o nieściągalności wiązałoby się z podejmowaniem zbędnych czynności procesowych prowadzących do efektu (potwierdzenia braku majątku Dłużnika), który i tak już został osiągnięty. Spółka podkreśliła, że występowanie o egzekucję każdej z Wierzytelności w przypadku uprzedniego potwierdzenia niewypłacalności Dłużnika powoduje konieczność przeprowadzenia wielu postępowań i procedur, które są niepotrzebnym obciążeniem dla organów egzekucyjnych. Ponadto, takie czynności wiążą się z ponoszeniem kosztów postępowania sądowego i egzekucyjnego, które, co prawda, teoretycznie powinny obciążać stronę przegrywającą proces cywilny, niemniej jednak w istocie, z uwagi na brak majątku Dłużnika, obciążać będą Spółkę. Co więcej, poniesione przez Spółkę koszty postępowań będą w przyszłości pomniejszać jej podstawę opodatkowania jako koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, co skutkować będzie obniżeniem kwoty wpłaconej do Skarbu Państwa z tytułu CIT. W konsekwencji, wymaganie, aby Spółka posiadała kolejne, identyczne postanowienia o nieściągalności Wierzytelności jest bezcelowe zarówno z punktu widzenia Spółki, jak i organów egzekucyjnych oraz Skarbu Państwa.
Biorąc pod uwagę przytoczone argumenty, w ocenie Spółki, jej Wierzytelności względem Dłużnika spełnią wszystkie warunki zaliczenia do kosztów podatkowych, tj.:
były wcześniej zaliczone do przychodów należnych,
nie będą przedawnione oraz
ich nieściągalność zostanie udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o CIT.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z otrzymaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydanego w odniesieniu do jednej z Wierzytelności (tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia na podstawie art. 16 ust. l pkt 25 w związku z ust. 2 ustawy o CIT, pozostałych wierzytelności posiadanych wobec Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop, co do zasady wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Jako wyjątek, w ciężar kosztów podatkowych mogą być zaliczone tylko te wierzytelności, które łącznie spełniają dwie przesłanki:
zostały zarachowane zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, jako przychód należny,
oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub
zakończeniu postępowania upadłościowego albo
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Co do zasady bowiem, wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.
Po pierwsze, wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 updop. Po drugie, wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać udokumentowane w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop (jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w tym przepisie, nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności). Po trzecie, wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu. Dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie wszystkich tych przesłanek jednocześnie.
Ponadto należy wskazać, że wymieniony w art. 16 ust. 2 updop, katalog udokumentowania nieściągalności wierzytelności jest katalogiem zamkniętym. Ustawodawca ściśle określił w nim rodzaje dokumentów, jakimi należy udokumentować nieściągalność wierzytelności, aby móc ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Udokumentowanie nieściągalności w inny sposób niż wskazany w ustawie nie wywiera skutków prawnych w postaci uznania wierzytelności za koszty uzyskania przychodów. Należy również pamiętać, że w prawie cywilnym nie występuje pojęcie „postanowienie o nieściągalności”, a zatem dla celów podatkowych musi to być taki dokument (takie postanowienie), z treści którego jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność.
W tym miejscu podkreślenia wymaga, że dokument zaświadczający o nieściągalności wierzytelności dotyczy konkretnej należności i powinien być wydany w postępowaniu egzekucyjnym, wszczętym przez konkretnego wierzyciela, któremu ta należność przysługuje. Zatem, dokument zaświadczający o nieściągalności jednej wierzytelności wydany dla wierzyciela, co do zasady nie może stanowić udokumentowania nieściągalności pozostałych wierzytelności posiadanych wobec tego samego podmiotu.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Dłużnik zalega z zapłatą za wykonane usługi i dostarczone materiały. Wierzytelności Spółki względem Dłużnika wynikające z faktur i not obciążeniowych zostały zaliczone przez nią do przychodów podatkowych. Spółce znana jest okoliczność, że Dłużnik utracił płynność finansową i nie posiada majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzycieli.
Spółka ma zamiar wystąpić z pozwem o zapłatę jednej z Wierzytelności, tj. wierzytelności wynikającej z jednej faktury/noty obciążeniowej wystawionej na rzecz Dłużnika. Może zdarzyć się, że postępowania egzekucyjne ww. wierzytelności z majątku Dłużnika okażą się bezskuteczne, gdyż z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. W związku z powyższym, Spółka otrzyma postanowienie o nieściągalności wydane przez odpowiedni organ egzekucyjny. Żadna z Wierzytelności nie została przedawniona i nie będzie przedawniona przed momentem otrzymania postanowienia o nieściągalności. Spółka odpisze przedmiotowe Wierzytelności jako nieściągalne w swoich księgach rachunkowych.
Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dokument potwierdzający nieściągalność danej konkretnej wierzytelności wydany przez upoważniony do tego organ na wniosek Wnioskodawcy, w odniesieniu do pozostałych wierzytelności, które Wnioskodawca posiada wobec tego samego Dłużnika nie stanowi dokumentu, o którym mowa w art. 16 ust. 2 updop. Należy bowiem zauważyć, że dokument taki każdorazowo dotyczy konkretnej należności i powinien być wydany w postępowaniu egzekucyjnym, wszczętym przez konkretnego wierzyciela, któremu ta należność przysługuje.
Możliwym byłoby udokumentowanie nieściągalności wielu wierzytelności, w przypadku gdy na jednym postanowieniu o nieściągalności zostałaby wprost stwierdzona nieściągalność jednocześnie kilku wierzytelności, lecz taka sytuacja nie ma miejsca w analizowanej sprawie.
W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.
Z powyższego wynika zatem, że z dokumentu, w którym urzędowo stwierdzony jest określony stan rzeczy, wynika tylko ten konkretny stan rzeczy. Nie ma więc możliwości domniemywania z takiego dokumentu innego stanu rzeczy niż ten, który został w nim stwierdzony.
Reasumując, w przypadku, gdy zostało wydane postanowienie o nieściągalności dotyczące tylko jednej wierzytelności, to Wnioskodawca nie może na tej podstawie zakwalifikować pozostałych wierzytelności posiadanych wobec tego samego Dłużnika do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ każda z nich, aby być uznana za nieściągalną, powinna być udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop.
Tym samym, wierzytelność, w odniesieniu której Wnioskodawca nie dysponuje postanowieniem organu egzekucyjnego o nieściągalności, nie spełnia warunków kwalifikowania jej do kosztów uzyskania przychodów.
Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że w związku z powyższym oraz z uwagi na fakt, że pytanie oznaczone we wniosku nr 2 jest pytaniem, na które odpowiedź byłaby zasadna jedynie w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 za prawidłowe, wydanie interpretacji dotyczącej pytania nr 2 stało się bezprzedmiotowe.
2461-IBPB-1-3.4510.892.2016.1.IZ

References: art. 16
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 12

Art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 194
 art. 16