Source: http://kraken.slv.cz/8Afs61/2012
Timestamp: 2018-01-20 21:15:24+00:00

Document:
8Afs61/2012
8 Afs 61/2012-38
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù Mgr. Davida Hip¹ra a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: K. K., zastoupen JUDr. Zdeòkem Sochorcem, advokátem se sídlem V Tenièkách 614, Uherské Hradi¹tì, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 19. 11. 2010, èj. 13942/10-1100-700519, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 31. 7. 2012, èj. 30 Af 14/2011-35,
I. [1] Finanèní úøad v Uherském Hradi¹ti (správce danì) rozhodnutím ze dne 28. 6. 2010, èj. 108691/10/336911705263, dodateènì vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006 ve vý¹i 226 898 Kè a penále ve vý¹i 1344 Kè.
[2] Finanèní øeditelství v Brnì rozhodnutím ze dne 19. 11. 2010, èj. 13942/10-1100-700519, zamítlo odvolání ¾alobce proti shora vymezenému dodateènému platebnímu výmìru. Nejvy¹¹í správní soud poukazuje, ¾e o odvolání rozhodovalo Finanèní øeditelství v Brnì, které v¹ak bylo ke dni 31. 12. 2012 zru¹eno zákonem è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky. Jeho právním nástupcem se dle § 7 písm. a) zákona è. 456/2011 Sb. ve spojení s § 69 s. ø. s. stalo Odvolací finanèní øeditelství.
II. [3] Rozhodnutí finanèního øeditelství napadl ¾alobce ¾alobou, kterou Krajský soud v Brnì zamítl rozsudkem ze dne 31. 7. 2012, èj. 30 Af 14/2011-35.
[4] Soud nejprve konstatoval, ¾e ¾alovaný nemá povinnost vypoøádávat námitky ve stejné struktuøe, v jaké podal ¾alobce odvolání. Aèkoliv ¾alobce strukturoval své odvolání do pìti námitek, v podstatì uplatnil jen námitky dvì. Jak s námitkou prekluze, tak i námitkou procesních pochybení správce danì pøi projednání zprávy o vytýkacím øízení se ¾alovaný vypoøádal. ®alovaný v souvislosti s odesláním zprávy po¹tovní zásilkou odkázal na § 16 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, které mu takový postup umo¾òuje. Napadené rozhodnutí proto není v tomto smìru nepøezkoumatelné.
[5] Krajský soud dále poukázal na to, ¾e správce danì má právo, nikoliv povinnost, provést u daòového subjektu daòovou kontrolu. Pokud tak neuèinil, nelze jeho jednání oznaèit za neèinnost. Naopak, zjistí-li daòový subjekt, ¾e jeho daòová povinnost mìla být vy¹¹í, ne¾ jak deklaroval v daòovém pøiznání, musí sám podat dodateèné daòové pøiznání. Jestli¾e ho k tomuto úkonu vyzval správce danì a¾ ke konci lhùty pro podání dodateèného daòového pøiznání, nesvìdèí to o pasivitì správce danì, ale o nedodr¾ování povinností daòovým subjektem.
[6] Napadené rozhodnutí není nezákonné ani proto, ¾e v nìm není uvedeno, kdo jej vypracoval. O odvolání rozhoduje finanèní øeditelství, nikoliv konkrétní pracovník orgánu daòové správy. Rozhodnutí ¾alovaného splòuje formální nále¾itosti vymezené v § 32 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Pokud mìl ¾alobce obavy z podjatosti odvolacího orgánu, mohl uplatnit postup dle § 26 zákona o správì daní a poplatkù. Vznesenou námitku soud pova¾uje za ryze formální. Ze správního spisu nevyplývá, ¾e by se ¾alobce zajímal, kdo je referentem spisu. Soud neshledal souvislost mezi nutností uvést konkrétního pracovníka ¾alovaného a posouzením, zda nebylo rozhodnuto toliko ve smyslu pøedkládací zprávy správního orgánu prvního stupnì.
[7] Jako dùvodnou neshledal soud ani námitku uplynutí prekluzivní lhùty pro vymìøení danì. Správce danì vyzval ¾alobce dne 14. 10. 2009 k podání dodateèného daòového pøiznání za zdaòovací období roku 2006; výzva byla doruèena dne 20. 10. 2009. Aèkoliv takto správce danì uèinil a¾ ke konci období, ve kterém mohla být daò vymìøena, nejednal nezákonnì. Podstatné je, zda byla daò vymìøena v zákonné lhùtì. V této souvislosti soud zkoumal, zda byl ve vìci uèinìn úkon ve smyslu § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud shledal jak výzvu k podání dodateèného daòového pøiznání, tak i následnou výzvu k odstranìní pochybností ve smyslu § 43 odst. 1 uvedeného zákona ze dne 23. 11. 2009 (¾alobci doruèenou dne 21. 12. 2009) za úkony, které jsou zpùsobilé pøeru¹it bìh prekluzivní lhùty. Obì výzvy jsou výrazem procesní aktivity správce danì smìøující k vymìøení danì.
[8] Správce danì podle krajského soudu nepostupoval nezákonnì, pokud neprovìøoval daòový základ ¾alobce v rámci daòové kontroly. Zahájení vytýkacího øízení po podání dodateèného daòového pøiznání má oporu v zákonì (konkrétnì v § 43 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) i v judikatuøe (napø. v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2010, èj. 5 Afs 92/2008-147). Provedení vytýkacího øízení nebránilo ani pøedchozí vymìøení danì za rok 2006 na základì øádného daòového pøiznání. V daném pøípadì byl správce danì schopen dosáhnout správného stanovení danì i na základì vytýkacího øízení. Proto nemusel pøistoupit k daòové kontrole. Soud dále vylo¾il, ¾e správce danì nemá povinnost uvádìt, na základì jaké úvahy a dùkazù byl oprávnìn zji¹»ovat základ danì mimo daòovou kontrolu.
[9] Krajský soud neshledal dùvodnými ani námitky smìøující do procesního postupu správce danì pøi projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení. Zkoumal pøitom, zda byl zachován úèel institutu seznámení ¾alobce s vymìøovacím spisem a zda bylo ¾alobci umo¾nìno vyjádøit se ke zprávì o výsledku tohoto øízení. Správce danì se sna¾il opakovanì kontaktovat ¾alobce za úèelem projednání zprávy o vytýkacím øízení. Telefonní, pøípadnì SMS, kontakty potvrdil i sám ¾alobce. Aèkoliv tyto kontakty nebyly provedeny v zákonné písemné formì, správce danì jednal v souèinnosti s ¾alobcem. ®alobce byl následnì pøedvolán k projednání zprávy o vytýkacím øízení. Z projednání zprávy se ale omluvil s odkazem na pracovní program. Správce danì poté zaslal ¾alobci zprávu o vytýkacím øízení po¹tou a pouèil jej o mo¾nosti projednat zprávu v náhradním, pøíp. jiném dohodnutém termínu. Zpráva o vytýkacím øízení byla ¾alobci doruèena dne 21. 6. 2010. Platební výmìr byl vydán dne 28. 6. 2010. Poté, co správce danì zaslal ¾alobci zprávu o vytýkacím øízení, poskytl mu èasový prostor k projednání této zprávy. Správce danì vyèkal s vydáním platebního výmìru jeden týden po stanoveném termínu k projednání zprávy.
[10] Krajský soud má za to, ¾e správce danì vyvinul maximální úsilí k projednání zprávy o vytýkacím øízení s ¾alobcem. Správce danì vyu¾il svého zákonného oprávnìní a zprávu doruèil ¾alobci po¹tou a zároveò mu umo¾nil na zprávu reagovat. ®alobci tak byl poskytnut prostor pro vyjádøení se ke zprávì, pøíp. k navrhnutí jejího doplnìní, a to v¹e pøed ukonèením vytýkacího øízení, tedy pøed vydáním platebního výmìru. Soud neshledal procesní pochybení správce danì v takovém rozsahu, aby to odùvodòovalo zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného. ®alobcem citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 121/01 není pøíhodný. V nyní souzené vìci toti¾ správce danì po celou dobu øízení vyvíjel èinnost smìøující k projednání zprávy o vytýkacím øízení. ®alobce v¹ak svých práv nevyu¾il. Namísto vìcné argumentace se sna¾í uplatnit tvrzená procesní pochybení, která v¹ak sám vyvolal svým postojem v daòovém øízení.
[11] Neobstojí ani námitka nicotnosti. ®alobcem citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 9/06 se nezabývá vìcným posouzením nále¾itostí platebního výmìru. Èíslo úètu i lhùta pro plnìní jsou souèástí výroku napadeného platebního výmìru, který je závazný jako celek. Uvedení èísla úètu a¾ za lhùtou pro plnìní je zcela v souladu s logickou vìtnou stavbou èásti výroku, kterou je ¾alobci ukládáno zaplatit (co) 8 064 Kè (do kdy) do tøiceti dnù od doruèení platebního výmìru, (jak) na konkrétní èíslo úètu.
III. [12] Rozhodnutí krajského soudu napadl ¾alobce (stì¾ovatel) kasaèní stí¾ností z dùvodù vymezených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
[13] Krajský soud se podle stì¾ovatele nevypoøádal s § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovateli byl doruèen dodateèný platební výmìr, ani¾ by s ním byly projednány výsledky vytýkacího øízení. Dodateèný platební výmìr byl proto vydán nezákonnì, je¹tì pøed ukonèením vytýkacího øízení. Jeliko¾ se stì¾ovatel z termínu projednání výsledkù kontroly øádnì omluvil, oèekával, ¾e mu bude navr¾en jiný termín. Zaslání zprávy po¹tou bylo proto v jeho pøípadì vylouèeno.
[14] ®alovaný zneu¾il neznalostí stì¾ovatele v daòovém právu a vydal dodateèný platební výmìr, ani¾ by mu umo¾nil se vyjádøit k výsledkùm vytýkacího øízení a ani¾ by jej pouèil o následcích nedostavení se ke správci danì. Stì¾ovatel se nikdy projednání výsledkù øízení nevyhýbal. ®alovaný mu v¹ak pøesto zaslal zprávu o výsledku vytýkacího øízení po¹tou, a ji¾ sedmý den po odeslání zprávy odeslal dodateèný platební výmìr. Podle § 14 zákona o správì daní a poplatkù lze lhùtu krat¹í osmi dnù stanovit jen zcela výjimeènì pro úkony jednoduché a zvlá¹» naléhavé. ®alovaný stanovil lhùtu k vyjádøení ke zprávì o výsledku vytýkacího øízení v délce sedmi dnù, a to pøi vìdomí, ¾e stì¾ovatel potøebuje právní pomoc a posuzovanou vìc nelze pova¾ovat za jednoduchou. Nejednalo se ani o zvlá¹» naléhavou situaci, nebo» sám ¾alovaný se zahájením øízení otálel témìø 3 roky. Krajský soud se okolnostmi vydání dodateèného platebního výmìru nezabýval. Nelze ani pøezkoumat, zda byl platební výmìr vydán na základì øádnì zji¹tìného skutkového stavu.
[15] Stì¾ovateli nelze upøít právo na spravedlivý proces a tvrdit, ¾e i pøes záva¾ná procesní pochybení ¾alovaného bylo vydáno zákonné rozhodnutí. ®alovaný ve vyjádøení k ¾alobì pøiznal, ¾e si je plnì vìdom poru¹ení zákona pøed vydáním dodateèného platebního výmìru. Stì¾ovatel v replice k vyjádøení ¾alovaného k ¾alobì upozornil, ¾e správce danì v témìø shodné vìci u jiného subjektu zru¹il vadné rozhodnutí v rámci autoremedury.
[16] Stì¾ovatel netu¹il, ¾e pøíjem z prodeje jemu darovaných nemovitostí podléhá dani z pøíjmù. Daò z pøevodu nemovitostí øádnì uhradil. Správce danì mìl podklady pro stanovení danì ji¾ od roku 2006, pøesto byl tøi roky neèinný. Stì¾ovatel nesouhlasí, ¾e v jeho pøípadì do¹lo vydáním výzvy k podání dodateèného daòového pøiznání k pøetr¾ení prekluzívní lhùty. Potom by toti¾ muselo platit, ¾e ka¾dé øízení zahájené vydáním výzvy je domìøovacím øízením, ve kterém bude dodateènì stanovena daò. Takovou jistotu ale ¾alovaný mít nemù¾e. Stì¾ovatel se proto domnívá, ¾e správce danì mìl zahájit daòovou kontrolu, aby tak bylo zøejmé, v jakém procesním postavení se nachází, jaká má práva a povinnosti a aby se mohl vèas rozhodnout, zda se v øízení nechá zastupovat. Vytýkacím øízením mu byly bezdùvodnì upøeny mo¾nosti procesní obrany.
[17] Podle stì¾ovatele nelze ovìøit tvrzení správce danì o uskuteènìných telefonních a SMS kontaktech. Tvrzení ¾alovaného jsou úèelová, s cílem stì¾ovatele po¹kodit a zpochybnit jeho vìrohodnost. Závìr krajského soudu, ¾e stì¾ovatel mohl v rámci odvolacího øízení doplòovat dùkazy, proèe¾ nemohl být zkrácen na svých právech, neobstojí.
[18] Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e ¾alovaný byl povinen uvést svá stanoviska k jednotlivým odvolacím bodùm tak, aby dùvody vedoucí k zamítnutí odvolání byly sdìleny jednoznaènì. Postupem ¾alovaného mu byla znemo¾nìna úèinná obrana. Stì¾ovatel odmítá, ¾e by mìl dùvody zamítnutí odvolání v napadeném rozhodnutí dohledávat a domý¹let.
[19] Krajský soud stì¾ovateli vytkl, ¾e nezdùvodnil, proè by osoba vydávající rozhodnutí o odvolání mohla být podjatá. Stì¾ovatel v¹ak takový dùvod logicky uvést nemù¾e, proto¾e neví, kdo v jeho vìci rozhodl. Cítí se zkrácen na svém právu provìøit, zda nemohlo jít o osobu podjatou. Stì¾ovatel setrvává na svém názoru, ¾e má právo znát, kdo napadené rozhodnutí vydal právì z toho dùvodu, aby mohla být zcela vylouèena libovùle a podjatost.
IV. [20] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti setrval na správnosti svého rozhodnutí. Krajský soud se podrobnì vypoøádal s ¾alobními námitkami smìøujícími do procesního postupu správce danì pøi projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení. ®alovaný odmítl, ¾e by ve vyjádøení k ¾alobì pøiznal, ¾e si je plnì vìdom poru¹ení zákona pøed vydáním dodateèného platebního výmìru a ¾e ve vìci do¹lo k mimoøádnì záva¾nému poru¹ení pøedpisù. V tomto bodu nadto kasaèní stí¾nost smìøuje proti vyjádøení ¾alovaného k ¾alobì, nikoliv proti napadenému rozsudku. K tvrzení stì¾ovatele, ¾e netu¹il, ¾e jeho pøíjem z prodeje darované nemovitosti podléhá dani z pøíjmù, co¾ mìlo být dùvodem pro to, aby výzva k podání dodateèného daòového pøiznání nebyla pova¾ována za úkon pøeru¹ující bìh prekluzivní lhùty, ¾alovaný podotkl, ¾e osvobození od danì z pøíjmù plynoucích z prodeje nemovitosti je ji¾ od poèátku úèinnosti zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù navázáno na splnìní podmínky uplynutí urèité doby mezi nabytím a prodejem. ®alovaný dodal, ¾e aèkoliv se stì¾ovatel dovolává kasaèních dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., ve vztahu k dùvodùm upraveným pod písmeny b) a d) nic neuvádí. Stì¾ovatel v zásadì nesouhlasí s právním názorem krajského soudu. K tomu v¹ak neuvádí ¾ádnou novou právní argumentaci.
[23] Nejvy¹¹í správní soud, a to i s pøihlédnutím ke své povinnosti pøihlí¾et k prekluzi práva daò vymìøit èi domìøit z úøední povinnosti, se nejprve zabýval tvrzenou prekluzí. Jak ¾alovaný, tak i krajský soud ve svých rozhodnutích podrobnì vylo¾ili, z jakého dùvodu nedo¹lo ve stì¾ovatelovì pøípadì k prekluzi práva stanovit dodateènou daòovou povinnost. Soud se s jejich názory ztoto¾òuje.
[24] Podle závìrù Ústavního soudu vyjádøených napø. v nálezu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, dochází k daòové prekluzi uplynutím tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost. Uplyne-li uvedená lhùta, ani¾ v ní byla daò pravomocnì domìøena, zanikne subjektivní veøejné právo správce danì daò domìøit. V dané vìci bylo tøeba s ohledem na § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù posoudit, zda správce danì pøed uplynutím této lhùty uèinil úkon smìøující k dodateènému stanovení danì, na jeho¾ základì by pak bì¾ela tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl ¾alobce o tomto úkonu zpraven. Souèasnì bylo nutno zkoumat, zda takový úkon vycházel z urèitých pochybností správce danì o správnosti vý¹e pøedchozího vymìøení danì, smìøoval k dodateènému stanovení danì a zda provádìný úkon odpovídal povaze a rozsahu zji¹»ovaných skuteèností.
[25] Jeliko¾ se v projednávané vìci jedná o daòovou povinnost vzniklou ve zdaòovacím období roku 2006, nastal by konec prekluzivní lhùty dne 31. 12. 2009. Pøed uplynutím této doby se ov¹em bìh dosavadní prekluzivní lhùty úkonem správce danì pøeru¹il, proèe¾ poèala bì¾et nová prekluzivní lhùta, její¾ konec pøipadl na 31. 12. 2012. Správce danì toti¾ dne 14. 10. 2009 vyzval stì¾ovatele k podání dodateèného daòového pøiznání. Tato výzva mu byla doruèena dne 20. 10. 2009. Správce danì dále dne 23. 11. 2009 stì¾ovatele vyzval k odstranìní pochybností postupem dle § 43 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel výzvu pøevzal dne 21. 12. 2009.
[26] Obì výzvy uèinìné v roce 2009, tedy pøed uplynutím prekluzivní lhùty, byly v dané vìci zpùsobilé pøeru¹it bìh stávající a souèasnì zalo¾it nový bìh tøíleté prekluzivní lhùty pro vymìøení danì. Obì výzvy jsou výsledkem procesní aktivity správce danì ústící v dodateèné stanovení danì. Jak ve výzvì k podání dodateèného daòového pøiznání, tak i ve výzvì k odstranìní pochybností správce danì jednoznaènì formuloval dùvody, které jej vedly k jejich vydání, tedy to, ¾e stì¾ovatel nezdanil pøíjem plynoucí z pøevodu nemovitosti ve smyslu § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Stejnì tak výzvy obsahovaly pouèení o následcích nesplnìní správcem danì stanovené povinnosti. Nejvy¹¹í správní soud souèasnì neshledal ¾ádný dùvod, proè by vydáním výzvy k podání dodateèného daòového pøiznání nemìlo ve stì¾ovatelovì pøípadì dojít k pøetr¾ení bìhu prekluzívní lhùty.
[27] Vzhledem k tomu, ¾e napadené rozhodnutí ¾alovaného ze dne 19. 11. 2010 nabylo právní moci dne 30. 11. 2010, k prekluzi práva vymìøit daò nedo¹lo. Nejvy¹¹í správní soud k uvedenému dodává, ¾e na tøíletou prekluzivní lhùtu je tøeba pohlí¾et jako na jeden celek. Nelze proto vyvozovat jakékoliv dùsledky ani konstatovat neèinnost na základì toho, ¾e správce danì zaèal vùèi stì¾ovateli èinit úkony smìøující k dodateènému stanovení jeho daòové povinnosti a¾ v samotném závìru bìhu této lhùty. Námitka prekluze proto není dùvodná.
[28] Dùvodnost kasaèní stí¾nosti nemù¾e zalo¾it ani argumentace stì¾ovatele, ¾e správce danì mìl v jeho pøípadì zahájit daòovou kontrolu a ¾e konáním vytýkacího øízení mu byla upøena jeho procesní práva. S ohledem na závìry vyslovené v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2010, èj. 5 Afs 92/2008-147, v¹echna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz, lze v pøípadì, kdy vymìøovací øízení bylo zahájeno podáním dodateèného daòového pøiznání, provést jak vytýkací øízení, tak daòovou kontrolu. Roz¹íøený senát v usnesení ze dne 8. 7. 2008, èj. 9 Afs 110/2007-102, vylo¾il, ¾e vytýkací øízení opravòuje správce danì toliko k tomu, aby daòový subjekt vyzval k dolo¾ení urèitých skuteèností, zatímco daòová kontrola umo¾òuje znaènì intenzívní zji¹»ovací zásahy vùèi daòovému subjektu. Proto bude zpravidla na místì pøistoupit rovnou k zahájení daòové kontroly jen tam, kde bude mít správce danì dobré dùvody k domnìnce, ¾e vytýkací øízení by k dosa¾ení úèelu daòového øízení nepostaèovalo.
[29] Správce danì tedy byl oprávnìn uvá¾it, zda zvolí u¾¹í kontrolu nìkterých skuteèností uvedených v dodateèném daòovém pøiznání formou vytýkacího øízení, nebo ¹ir¹í daòovou kontrolu. Jeliko¾ dùvodem pro konání nyní posuzovaného øízení byly toliko pochybnosti stran pøíjmu plynoucího z prodeje nemovitosti, mohl správce danì provést dokazování v rozsahu potøebném ke zji¹tìní správné vý¹e danì v rámci vytýkacího øízení postupem dle § 43 zákona o správì daní. Správce danì tedy postupoval správnì, jestli¾e v souladu se zásadou zdr¾enlivosti a pøimìøenosti zakotvenou v § 2 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù zvolil postup, který oproti stì¾ovatelem navrhované daòové kontrole pøedstavoval ménì intenzívní zásah. Jednání správce danì nelze pova¾ovat za úèelové. Na místì nejsou ani námitky, ¾e správce danì vyu¾il stì¾ovatelových neznalostí v oblasti daòového práva.
[30] Nejvy¹¹í správní soud nesdílí názor stì¾ovatele, ¾e se konáním vytýkacího øízení dostal do procesnì ménì výhodného postavení oproti tomu, kdyby správce danì konal daòovou kontrolu. Podle § 43 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù nále¾í daòovému subjektu v prùbìhu vytýkacího øízení pøimìøenì práva podle § 16 odst. 4 tého¾ zákona. Skuteènost, ¾e správce danì konal vytýkací øízení, stì¾ovateli v ¾ádném pøípadì nebránila v tom, aby si zvolil zástupce. Z obsahu úøedního záznamu ze dne 13. 5. 2010 vyplývá, ¾e stì¾ovatel v telefonickém rozhovoru se správcem danì uvedl, ¾e zplnomocní svého úèetního. Do konce daòového øízení, tedy do vydání rozhodnutí o odvolání, tak ov¹em neuèinil. Nepochybnì i v prùbìhu pouze vytýkacího øízení mìl nále¾itý prostor pro to, aby si zvolil zástupce. Stì¾ovatel pøitom v kasaèní stí¾nosti neuvedl, o jaká práva byl konáním vytýkacího øízení, resp. nekonáním daòové kontroly, zkrácen.
[31] Podstatnou èást kasaèní stí¾nosti tvoøily námitky týkající se zpùsobu projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení. Nejvy¹¹í správní soud se tedy dále zabýval tím, zda dal správce danì stì¾ovateli reálnou mo¾nost vyjádøit se ke zprávì o výsledku vytýkacího øízení a zda prùbìh vytýkacího øízení mohl mít vliv na zákonnost vydaného dodateèného platebního výmìru.
[32] Zákon o správì daní a poplatkù v § 43 odst. 2 in fine ve spojení s § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 ukládá správci danì povinnost umo¾nit daòovému subjektu vyjádøit se pøed ukonèením vytýkacího øízení k jeho výsledku, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout doplnìní zprávy o skuteènosti, které zpráva nezmiòuje. Daòový subjekt mù¾e pøedlo¾it dal¹í návrhy na dokazování, mù¾e namítat nedostatky v postupu správce danì, nesprávnou právní kvalifikaci i jiné skuteènosti, které pova¾uje za významné pro správné stanovení danì. Na stranì jedné zde tak existuje povinnost správce danì umo¾nit daòovému subjektu seznámit se s výsledky vytýkacího øízení, èemu¾ na stranì druhé odpovídá právo daòového subjektu této mo¾nosti vyu¾ít. Výsledek vytýkacího øízení projednává správce danì s daòovým subjektem postupem podle § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Toto ustanovení umo¾òuje, aby v pøípadì, kdy daòový subjekt odmítne zprávu pøevzít nebo se jejímu pøevzetí a projednání vyhýbá, správce danì zprávu odeslal v po¹tovní zásilce s doruèenkou. Otázku, zda se daòový subjekt vyhýbá pøevzetí a projednání zprávy, je tøeba posoudit s ohledem na okolnosti konkrétní vìci.
[33] Z uvedeného vyplývá, ¾e k zákonnému ukonèení vytýkacího øízení není v urèitých pøípadech tøeba, aby správce danì zprávu o výsledku øízení projednal s daòovým subjektem osobnì. V¾dy v¹ak musí daòový subjekt seznámit s výsledky vytýkacího øízení. Tedy, ze skuteènosti, ¾e správce danì neprojednal zprávu o vytýkacím øízení za stì¾ovatelovy pøítomnosti, nelze automaticky dovodit, ¾e byl poru¹en zákon o správì daní a poplatkù, èi dokonce, ¾e do¹lo k zásahu do práva na spravedlivý proces, jak stì¾ovatel uvádìl v kasaèní stí¾nosti.
[34] Nejvy¹¹í správní soud pøihlédl k prùbìhu projednávání zprávy o výsledku vytýkacího øízení ve vìci stì¾ovatele. Z úøedního záznamu o telefonním hovoru ze dne 13. 5. 2010 vyplývá, ¾e se správce danì pokusil pøedvolat stì¾ovatele k projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení telefonicky (dne 30. 4. 2010) a dále formou SMS zpráv. Stì¾ovatel nejprve slíbil, ¾e se bìhem týdne ozve a poté, co tak neuèinil, jej správce danì opìtovnì kontaktoval. Stì¾ovatel uvedl, ¾e zplnomocní svého úèetního. Úèetní se dne 13. 5. 2010 ozval správci danì s tím, ¾e pøedvolání je tøeba zaslat stì¾ovateli písemnì. K tomu Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e pøedvolání daòového subjektu k projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení prostøednictvím SMS zpráv a telefonicky je toliko neformálním úkonem, který zákon o správì daní a poplatkù nezná a který sám o sobì nemù¾e vyvolávat zákonem pøedpokládané úèinky. Proto ze samotné skuteènosti, ¾e na takový úkon nebude daòový subjekt reagovat, nelze vùèi nìmu vyvozovat negativní dùsledky. Na druhou stranu je v¹ak tøeba konstatovat, ¾e ji¾ díky tìmto neformálním úkonùm se stì¾ovatel dozvìdìl o zámìru správce danì projednat s ním výsledky vytýkacího øízení.
[35] Správce danì poté stì¾ovatele písemnì pøedvolal k projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení a to na den 24. 5. 2010. Stì¾ovateli bylo pøedvolání doruèeno dne 14. 5. 2010. Stì¾ovatel podáním ze dne 20. 5. 2010 správci danì oznámil, ¾e se nemù¾e ústního jednání zúèastnit z dùvodu pracovního vytí¾ení. Správce danì poté dne 26. 5. 2010 vydal zprávu o výsledku vytýkacího øízení a stì¾ovateli ji zaslal po¹tou. Z pøilo¾ené doruèenky plyne, ¾e zpráva spolu s prùvodním dopisem byla ulo¾ena na po¹tì dne 9. 6. 2010 a stì¾ovatel si ji vyzvedl dne 21. 6. 2010, tedy a¾ 12. den lhùty (s ohledem na § 17 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù byly písemnosti doruèeny dne 19. 6. 2010). Správce danì stanovil náhradní termín projednání zprávy na 16. 6. 2010, pøíp. na jiný stì¾ovatelem navrhnutý termín. Následnì vydal dne 28. 6. 2010 dodateèný platební výmìr, který byl na po¹tì ulo¾en dne 7. 7. 2010 a stì¾ovatel si jej vyzvedl dne 16. 7. 2010.
[36] Nejvy¹¹í správní soud uznává, ¾e správce danì mìl urèit pozdìj¹í termín pro náhradní projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení, nebo» mìl pøihlédnout i k mo¾né desetidenní lhùtì pro náhradní doruèení. Na druhou stranu ov¹em neshledal, ¾e by toto pochybení správce danì zasáhlo do práv stì¾ovatele v takové intenzitì, aby mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé. Pro zru¹ení správního rozhodnutí toti¾ nestaèí jakýkoliv zji¹tìný formální zákonný nedostatek, ale je tøeba trvat na urèité minimální intenzitì vad øízení, které ve svých dùsledcích mohou ovlivnit zákonnost vydaného rozhodnutí jako celku. Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 18. 1. 2007, èj. 2 Afs 202/2005-61, není nutné trvat na procesní bezvadnosti øízení, pokud namítané vady nemohou zpochybnit zákonnost celkového výsledku øízení.
[37] Ze stì¾ovatelova pøístupu a jím uplatòovaných námitek v prùbìhu odvolacího i soudního øízení nelze mít za to, ¾e by stanovení del¹ích lhùt vedlo k jinému výsledku øízení èi jiné daòové povinnosti. Stì¾ovatel uvádìl, ¾e se jednání nevyhýbal. Rozhodnì ale nemù¾e tvrdit, ¾e by se správcem danì spolupracoval pøi stanovení nového termínu projednání zprávy, nebo ¾e projevoval ochotu a pøipravenost zprávu projednat osobnì. Z ústního jednání se sice omluvil, ale ji¾ nepo¾ádal o projednání zprávy v jiném termínu. Od pøedvolání stì¾ovatele k projednání zprávy do doby, ne¾ mu byl oznámen dodateèný platební výmìr, ubìhly v podstatì dva mìsíce. Stì¾ovatel v této dobì správci danì nenavrhl jiný, jemu vyhovující, termín ani nepo¾ádal o prodlou¾ení lhùty.
[38] Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e zákon o správì daní a poplatkù v § 2 odst. 2 ukládá správci danì povinnost postupovat v daòovém øízení v úzké souèinnosti s daòovými subjekty a ve smyslu § 2 odst. 9 je právem i povinností v¹ech daòových subjektù úzce spolupracovat se správcem danì pøi správném stanovení a vybrání danì. Stì¾ovatel správci danì potøebnou souèinnost pøi stanovení náhradního termínu neposkytl. Ve vìci je podstatné to, ¾e správce danì seznámil stì¾ovatele se zprávou o výsledku vytýkacího øízení a poskytl mu reálnou, nikoliv pouze hypotetickou, mo¾nost se k této zprávì vyjádøit. Soud pøihlédl té¾ k tomu, ¾e správce danì se po odeslání zprávy o výsledku vytýkacího øízení pokusil opìt domluvit se stì¾ovatelem na dal¹ím termínu k osobnímu projednání. Aèkoliv takto stanovená náhradní lhùta nastala døíve, ne¾ byla zpráva stì¾ovateli doruèena, stì¾ovatel ani do okam¾iku vydání a doruèení dodateèného platebního termínu správce danì nezkontaktoval za úèelem sjednání jiného termínu. Za takové situace pak nelze správci danì vytýkat, ¾e se po odeslání zprávy o výsledku vytýkacího øízení nepokou¹el stì¾ovatele opakovanì zkontaktovat a opìtovnì mu umo¾nit osobnì projednat zprávu o vytýkacím øízení. Taková povinnost mu ostatnì ani ze zákona o správì daní a poplatkù neplyne.
[39] Nejvy¹¹í správní soud neodhlédl ani od toho, ¾e stì¾ovatel v odvolání, v ¾alobì èi v kasaèní stí¾nosti netvrdil, jaké skuteènosti uvedené ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení hodlal vlastnì zpochybnit èi jaké dùkazy hodlal uplatnit a jaká nová vyjádøení hodlal vnést do øízení. Nezpochybòoval, ¾e prodej darované nemovitosti podléhal v jeho pøípadì zdanìní. Nebrojil ani proti vý¹i dodateènì stanovené daòové povinnosti. Zùstal v rovinì poukazù na nesprávnì vedené øízení, ani¾ by uvedl, jak by odstranìní jím vytýkaných pochybení mohlo ovlivnit jeho výslednou daòovou povinnost. V odvolání se primárnì zamìøil na námitku prekluze, na kterou správce danì reagoval ji¾ v prùbìhu samotného øízení, a to v rozhodnutí o námitce proti postupu pracovníka správce danì ze dne 1. 2. 2010. Správce danì vyèkal jeden týden s vydáním dodateèného platebního výmìru do konce lhùty, v ní¾ mohl stì¾ovatel projednat zprávu v náhradním termínu. Soud pøipomíná, ¾e mezi okam¾ikem, kdy se stì¾ovatel seznámil s výsledky vytýkacího øízení a kdy se mu dostal do dispozice dodateèný platební výmìr, uplynul témìø jeden mìsíc. Stì¾ovatel pøesto ani v této lhùtì neprojevil vùli se ke správci danì dostavit.
[40] K námitce stì¾ovatele, ¾e správce danì urèil krátkou-sedmidenní-lhùtu k vyjádøení se k výsledkùm vytýkacího øízení, Nejvy¹¹í správní soud poukazuje, ¾e zákon nestanoví konkrétní délku lhùty pro vyjádøení se k výsledku vytýkacího øízení. Tuto lhùtu je proto tøeba urèit v závislosti na konkrétních okolnostech pøípadu a pøedev¹ím na rozsahu relevantních zji¹tìní. Je-li provìøována skuteènost jednoduchá, resp. dokazování rozsahem velmi omezené, mù¾e k zachování v¹ech práv daòového subjektu staèit, je-li mu k vyjádøení a navr¾ení pøípadných dal¹ích dùkazù poskytnut relativnì krátký èasový prostor (srov. také rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 2. 2005, èj. 2 Afs 90/2004-70). V pøípadì, ¾e má daòový subjekt za to, ¾e je správcovská lhùta pøíli¹ krátká, má mo¾nost po¾ádat o její prodlou¾ení na základì § 14 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Jak ji¾ bylo uvedeno, stì¾ovatel zùstal po celou dobu v tomto smìru neèinný.
[41] S ohledem na shora uvedené jednání stì¾ovatele a správce danì Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e pokud správce danì vyu¾il zákonného oprávnìní odeslat zprávu o výsledku vytýkacího øízení po¹tou, nezasáhl do práv stì¾ovatele takovým zpùsobem, aby to mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé.
[42] Nejvy¹¹í správní soud odmítl i kasaèní námitky smìøující do struktury rozhodnutí ¾alovaného o odvolání. Zákon o správì daní a poplatkù v § 50 odst. 3 a 7 odvolacímu orgánu ukládá, aby odvolání pøezkoumal v rozsahu po¾adovaném odvolatelem a souèasnì aby se vypoøádal se v¹emi uplatnìnými odvolacími dùvody. Nadto je povinen zabývat se rozhodnutím z hledisek uvedených v § 50 odst. 3 daného zákona, a pøihlédnout ke zji¹tìným skuteènostem, i kdy¾ nebyly odvolatelem uplatnìny. Tento zákon ani jiný právní pøedpis ¾alovanému neukládá, aby své rozhodnutí o odvolání formálnì strukturoval stejným zpùsobem, jakým stì¾ovatel koncipoval své odvolání. Podstatné je, ¾e se ¾alovaný øádnì vypoøádal se v¹emi odvolacími námitkami a ¾e z jeho rozhodnutí plyne, proè nepova¾oval skutkovou a právní argumentaci stì¾ovatele za dùvodnou. Krajský soud stì¾ovateli rozhodnì neulo¾il, aby musel dùvody zamítnutí odvolání v rozhodnutí ¾alovaného jakkoliv dohledávat.
[43] Dùvodnou není ani kasaèní námitka týkající se neznalosti stì¾ovatele o tom, který z pracovníkù ¾alovaného vydal rozhodnutí o odvolání, proèe¾ není postaveno na jisto, zda byla v jeho pøípadì dodr¾ena zásada nestrannosti. Tato námitka je toliko hypotetická. Stì¾ovatel ji vznesl, ani¾ by ji ukotvil ve vztahu ke konkrétním okolnostem svého pøípadu. V ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti netvrdil, èi alespoò v obecné rovinì nepøedestøel, dùvody vedoucí k podezøení, ¾e se na rozhodování o jeho odvolání podílela osoba podjatá ve smyslu § 26 zákona o správì daní a poplatkù. Mezi nále¾itosti rozhodnutí dle § 32 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù nenále¾í uvedení konkrétního pracovníka èi pracovníkù správce danì, kteøí se úèastnili procesu vedoucího k vydání rozhodnutí ¾alovaného. Co se týèe oznaèení úøedních osob, zákonnou nále¾itostí rozhodnutí dle § 32 odst. 2 písm. g) je vlastnoruèní podpis povìøeného pracovníka správce danì s uvedením jeho jména, pøíjmení a funkce. Ji¾ krajský soud poukázal, ¾e uvedený po¾adavek rozhodnutí ¾alovaného splòuje. Z pøedlo¾eného daòového spisu nevyplývá, ¾e by se stì¾ovatel v prùbìhu odvolacího øízení domáhal po ¾alovaném sdìlení jmen pracovníkù ¾alovaného, kteøí se v prùbìhu odvolacího øízení podíleli na vydání rozhodnutí.
[44] Nejvy¹¹í správní soud neshledal rozsudek krajského soudu nezákonným ani nepøezkoumatelným. Proto¾e v øízení neshledal ani jiné nedostatky, ke kterým je podle § 109 odst. 4 s. ø. s. povinen pøihlí¾et z úøední povinnosti, kasaèní stí¾nost v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
[45] Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o § 60 odst. 1 a contrario ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, nemá tedy právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému podle obsahu spisu ¾ádné náklady øízení jdoucí nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly. Soud proto rozhodl tak, jak je uvedeno ve výroku tohoto rozsudku.

References: soud 
 soud 
 § 7
 § 69
 soud 
 Soud 
 § 16
 soud 
 § 32
 § 26
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 § 43
 § 43
 Soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 § 103
 soud 
 § 16
 § 14
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 Soud 
 § 47
 § 43
 § 10
 soud 
 soud 
 § 43
 § 2
 soud 
 § 43
 § 16
 soud 
 § 43
in fine
 § 16
 § 16
 soud 
 soud 
 § 17
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 § 2
 Soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 14
 soud 
 soud 
 § 50
 § 50
 soud 
 § 26
 § 32
 § 32
 soud 
 soud 
 § 109
 § 110
 § 60
 § 120
 Soud