Source: http://kraken.slv.cz/8Afs37/2009
Timestamp: 2018-07-17 23:37:02+00:00

Document:
8Afs37/2009
8 Afs 37/2009-63
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Jana Passera a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobce: LATINA a. s. se sídlem Türkova 828, Praha 4, právnì zastoupen JUDr. Lubomírem Páníkem, advokátem v Ústí nad Labem, Masarykova 43, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hl. m. Prahu, ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 8. 3. 2007, èj. 2552/07-1200-102608, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 10. 2008, èj. 7 Ca 138/2007-32,
I. Kasaèní stí¾nost s e z a m í t á . II. ®alobce n e m á právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. III. ®alovanému s e n e p ø i z n á v á právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. Odùvodnìní:
Dodateèným platebním výmìrem na daòovou ztrátu z pøíjmu právnických osob za zdaòovací období roku 2002 ze dne 10. 5. 2006, èj. 90074/06/011512/7965, sní¾il Finanèní úøad pro Prahu -Ji¾ní mìsto ¾alobci daòovou ztrátu z pøíjmù právnických osob o 1 021 267 Kè. K odvolání ¾alobce ¾alovaný rozhodnutím ze dne 8. 3. 2007, èj. 2552/07-1200-102608, zmìnil rozhodnutí I. stupnì tak, ¾e se sni¾uje dodateènì vymìøená daòová ztráta o 860 494Kè. V odùvodnìní konstatoval, ¾e správce danì vylouèil ¾alobci z daòovì uznatelných nákladù èástku 74 290 Kè, kterou odvolatel zaplatil za dodavatelskou fakturu è. 12001 od spoleènosti ASTRA X s. r. o. ®alobce namítal, ¾e se jedná o dva úèetní pøípady dopravy dvou kontejnerù a není jeho vina, ¾e dodavatel vystavil pod jedním èíslem dvì témìø identické faktury, které se li¹í pouze èísly kontejneru. K tomu ¾alovaný uzavøel, ¾e z do¾ádání u místnì pøíslu¹ného správce danì dodavatele vyplynulo, ¾e se jedná o jeden obchodní pøípad, kdy do¹lo pouze k opravì chybného èísla kontejneru, a to na základì oznámení obchodního partnera z Hamburku. Z úèetnictví ¾alobce vyplývá, ¾e èástka byla zahrnuta do daòovì uznatelných nákladù duplicitnì. Tím byl poru¹en zákon o úèetnictví a nejedná se o náklad na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a o tuto èástku byl neoprávnìnì sní¾en základ danì. Dále byla ze základu danì vylouèena èástka 486 204 Kè, proto¾e jako dùvod úèetní operace je uvedeno vyskladnìní víno z r. 2001 . K tomu ¾alovaný uvedl, ¾e sám ¾alobce v odvolání uznal, ¾e pøi úètování vyskladnìného zbo¾í do¹lo k chybì. ®alovaný uvedl, ¾e ¾alobce poru¹il opatøení Ministerstva financí, kterým se stanoví
úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele. Byly vylouèeny náklady v èástce 486 204 Kè ve zdaòovacím období roku 2002, proto¾e se jednalo o náklad èasovì související s rokem 2001. Odvolací námitky smìøovaly rovnì¾ do vylouèení èástky 300 000,-Kè ze základu danì; v tomto pøípadì se mìlo jednat o zprostøedkování prodeje vína. ®alovaný konstatoval, ¾e správce danì vyzval ¾alobce dne 15. 11. 2005, aby prokázal, ¾e tato èástka je nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. ®alobce pøedlo¾il seznam zákazníkù, které dle jeho sdìlení spoleènost GAMI s. r. o. zprostøedkovala. Seznam tvoøilo 17 stran s kopiemi vizitek. Proto¾e seznam nijak nedokládal, ¾e pøedlo¾ené vizitky jsou vìcným naplnìním faktury, nemohl správce danì tento dùkazní prostøedek osvìdèit jako dùkaz. V odvolacím øízení byl pøedlo¾en ¹anon, který obsahoval listy klientù s tvrzením, ¾e je souèástí pøedaných kontaktù v rámci databanky pøedmìtné faktury . ®alovaný uzavøel, ¾e ve v¹ech pøípadech do¹lo ke kontaktu v bøeznu 2001, tedy prokazatelnì pøed kontrolovaným zdaòovacím obdobím. ®alobce tak dle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád , d. ø. ) neprokázal v¹echny skuteènosti, které byl povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 8. 3. 2007 podal ¾alobce dne 10. 5. 2007 k Mìstskému soudu v Praze ¾alobu. Namítal, ¾e pokud jde o pøípad s dvojím oznaèením kontejneru, ji¾ porovnáním obou údajù na celních deklaracích lze dospìt k tomu, ¾e se nemohlo jednat o identické kontejnery, stejnì tak je rozhodující obsah lahví, vèetnì zahranièního dopravného a ostatních údajù. Nebyla vyvrácena obrana, ¾e pokud se rùzní èástky za dopravovaný obsah, rùzní se i èástky za èinnost spojenou s pøepravou a nemù¾e být rozhodující prohlá¹ení zástupce pøepravce H. Pokud se mìlo jednat o duplicitní platbu, mìla být tato platba obratem vrácena, co¾ se nestalo. Proto nebylo pøihlédnuto ke v¹em okolnostem, které v daòovém øízení vy¹ly najevo. K vylouèení èástky 486 204 Kè ze základu danì namítal, ¾e rozhodovací praxe vychází z toho, ¾e rozhodující jsou úèetní doklady s tím, ¾e povahu úèetních dokladù mají dodací listy, které osvìdèují pohyb majetku, tj. pøedání majetku jinému subjektu. Uzavøená smlouva v¹ak mù¾e vázat pøechod vlastnictví na rùzné skuteènosti, napø. na zaplacení, na vystavení úèetních dokladù o vyskladnìní, na pøedání dodacích listù nebo na dal¹í okolnosti. Zdùraznil, ¾e samotné zji¹tìní, ¾e úèetní doklady formálnì odpovídají po¾adavkùm pøedpisù o úèetnictví, neprokazuje, ¾e deklarovaný výdaj se fakticky uskuteènil. Porovnání toho, kdy skuteènì do¹lo k pøevodu vlastnictví na jiný subjekt, kdy do¹lo ke splnìní dodávky a kdy do¹lo k tzv. vyskladnìní, naznaèuje, ¾e tyto rozhodující skuteènosti v celém prùbìhu daòového øízení zji¹tìny nebyly, a 1 tento rozhodující fakt pro vylouèení pøedmìtné èástky nebyl vyjasnìn. Tím spí¹e mìlo být vyøe¹eno, kdy do¹lo k prodeji a kdy k vyskladnìní. Pokud jde o èástku 300. 000 Kè za zprostøedkování prodeje vína, namítal, ¾e pøedmìtem zprostøedkování nejsou vizitky, ale vyvíjení èinnosti smìøující k tomu, aby zájemce mìl pøíle¾itost uzavøít urèitou smlouvu s tøetí osobou s tím, ¾e pøedkládal písemnosti, které tvoøí souèást pøedaných kontaktù v rámci databanky pøedmìtné faktury. Ji¾ v rámci pøípravy kontraktu do¹lo k nezávaznému poskytnutí urèitých informací pro to, aby nabyvatel mohl vyzkou¹et, zda tyto informace èi kontakty jsou zpùsobilé zajistit uzavøení smlouvy o prodeji vín a tedy zpùsobilé ke zdaøilé kontraktaci èi nikoli. Podstatné je, kdy do¹lo k uzavøení kontraktu a zejména kdy k plnìní podle nìj, tedy k pøevodu vlastnictví k informacím èi nosièùm tìchto informací. Zdùraznil, ¾e v daném pøípadì se nejednalo o vzorky v úèetním pojetí, o kterých by se samostatnì úètovalo, ale ¹lo o informace, které jsou podkladem pro uzavøení smlouvy. Bylo tøeba ovìøit, zda tyto informace mají hodnotu deklarovanou zprostøedkovatelem. Namítal, ¾e je tøeba zjistit, kdy do¹lo k uzavøení kontraktu, jaký byl termín jeho plnìní, a co bylo jeho pøedmìtem a obsahem s tím, ¾e uzavøení ústní smlouvy není v rozporu se zákonem. Nebylo osvìdèeno, jaký byl pohyb majetku ¾alobce.
1 Pomìr je sluèovací. Patøí tam a .
Namítal rovnì¾, ¾e ¾alovaný mìl odvolací rozhodnutí øádnì a výsti¾nì odùvodnit, co¾ se nestalo, nebo» k rozhodujícím skuteènostem nepøihlédl. Namítal, ¾e i zde je neúplnì zji¹tìn skutkový stav, co¾ je v rozporu s hmotnìprávními ustanoveními obchodního zákoníku, a to i tehdy, pokud by smlouva nebyla posuzována jako zprostøedkovatelská, ale jako jiná specifická smlouva.
Rozsudkem ze dne 31. 10. 2008, èj. 7 Ca 138/2007-32 Mìstský soud v Praze ¾alobu zamítl a o nákladech øízení rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá na jejich náhradu právo. Pokud jde o okolnosti tvrzeného uskuteènìní dvojího dovozu konstatoval, ¾e stanovisko ¾alobce nemù¾e obstát oproti skutkovému stavu, jak vyplývá ze správního spisu. ®alobce toti¾ v ¾alobì neuvedl ¾ádné konkrétní dùkazy a tvrzení, která by tvrzení správce danì a ¾alovaného vyvracela. Nebylo uvedeno, o jaké celní deklarace se pøípadnì jedná a ty nebyly ani v daòovém ani v soudním øízení pøedlo¾eny. Rovnì¾ nebylo upøesnìno, z èeho ¾alobce vycházel pøi tvrzení, ¾e èástky za dopravu byly rùzné. V ¾alobì nebyly konkretizovány ¾ádné jiné dùkazní prostøedky, ze kterých mìly daòové orgány vycházet, pokud je jim vytýkáno, ¾e postupovaly nesprávnì, vycházely-li pouze z úèetnictví ¾alobce.
Ohlednì èástky 486 204 Kè mìstský soud konstatoval, ¾e v ¾alobì citované rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem nebylo uvedeno do kontextu souzené vìci tak, aby rozhodnutí vùbec vyznìlo v ¾alobcùv prospìch. ®alovaný toti¾ postupoval zcela v souladu s rozhodnutími, které ¾alobce ke zpochybnìní závìrù ¾alovaného citoval. Sám ¾alobce ve vyjádøení k daòové kontrole potvrdil, ¾e úètoval v roce 2002 o nákladu souvisejícím s pøíjmy zdaòovacího období roku 2001. K této námitce uzavøel, ¾e obecné tvrzení o okam¾iku pøechodu vlastnictví zbo¾í bez toho, aby bylo konfrontováno pøímo se skutkovým stavem, nemohl soud právnì posoudit.
Pokud jde o èástku 300 000 Kè (úhrada v souvislosti se zprostøedkováním) mìstský soud uvedl, ¾e na základì výzvy správce danì nebyly pøedlo¾eny dùkazy, ¾e tato èástka byla nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Pokud to ¾alobce tvrdil, bylo na nìm, aby tyto skuteènosti prokázal hodnovìrnými dùkazy. Správce danì ani ¾alovaný netvrdili, ¾e uvedená èástka daòovým nákladem nebyla, ale ¾e pøedkládané dùkazní prostøedky jsou natolik nedostateèné, ¾e nejsou zpùsobilé ¾alobcovo tvrzení prokázat. Nemohlo proto dojít k pøenosu dùkazního bøemene podle ustanovení § 31 odst. 8 d. ø. ®alobou napadené rozhodnutí bylo rovnì¾ øádnì odùvodnìno. Dle soudu nemù¾e obstát tvrzení ¾alobce, ¾e kontakty s klienty probíhaly na zkou¹ku ji¾ v roce 2001. Pøedlo¾ené vizitky samy o sobì nemohou být dokladem o zprostøedkování prodeje vína a nemù¾e jím být ani seznam zákazníkù bez prokázání skuteèných obchodních vazeb na tyto osoby. Jestli¾e potenciální klienti mìli být kontaktováni ji¾ v roce 2001, postrádají tyto dùkazní prostøedky vazbu k nákladùm vynalo¾eným ¾alobcem v roce 2002. ®e se mìlo jednat o pøedchozí zkou¹ku u¾iteènosti kontaktù ¾alobce v pøedchozím daòovém øízení netvrdil. Mìstský soud zdùraznil, ¾e okam¾ik uzavøení kontraktu, resp. okam¾ik pøevodu vlastnictví k nosièùm informací nemù¾e být pro rozhodnutí ve vìci rozhodný sám o sobì, ale pouze v pøípadì, ¾e je podlo¾en dal¹ími skutkovými okolnostmi prokazujícími vynalo¾ení nákladù v daném zdaòovacím období.
Proti rozsudku Mìstského soudu v Praze podal ¾alobce (stì¾ovatel) dne 19. 1. 2009 kasaèní stí¾nost. K okolnostem, které se týkaly èástky 74 290 Kè (specifikace pøepravního kontejneru) namítal, ¾e nebylo vysvìtleno, ¾e pokud by se jednalo o duplicitní platbu, mìla být tato platba obratem vrácena nebo po¾adováno vysvìtlení pro dvojí vystavení faktury, proto¾e tvrzení jednatele dodavatele, ¾e existovala dohoda o vystavení dvojí faktury, postrádá logiku. Pokud soud uvedl, ¾e nebyly navr¾eny dùkazy, namítal, ¾e ji¾ zmínìné celní deklarace se musely týkat jedinì dvou dovozních kontejnerù a jiné celní deklarace nepøicházely v úvahu . Rovnì¾ porovnání jednotlivých èástek za dopravu, obsah a dal¹í specifikace a porovnání obou dodávek byly nabízeny dle stì¾ovatele jak v ¾alobì, tak i v øízení u finanèního úøadu. Nadále tedy dle stì¾ovatele trvá námitka, ¾e ¾alovaný nepostupoval v souladu s ustanovením § 2 odst. 3 a § 16 odst. 8 d. ø.
Ohlednì èástky 486 204 Kè stì¾ovatel namítal, ¾e ji¾ v ¾alobì bylo uvedeno, ¾e správce danì neøe¹il, jaký smluvní vztah existoval ohlednì této èástky , zda zbo¾í bylo prodáno v roce 2001 nebo v roce 2002 a ve kterém roce mìl daòový subjekt z tohoto obchodního pøípadu prospìch. Namítal, ¾e jako dùkaz byly uvádìny dodací listy, které osvìdèují pohyb majetku, z ¾aloby se podával dal¹í dùkaz, a to uzavøený kontrakt, ze kterého by vyplývala ujednání, kdy na nabyvatele pøe¹lo vlastnictví. Namítal, ¾e tvrzení o tomto pøevodu nebylo konfrontováno pøímo se skutkovým stavem, ale právì skutkový stav je dán kontraktem a zmínìnými dodacími listy . Namítal, ¾e nejjednodu¹¹ím dùkazem, který vyplýval z øízení, bylo ovìøit u druhého smluvního subjektu, zda skuteènì o tomto nákladu druhá strana úètovala v roce 2001 nebo v roce 2002. Zdùraznil, ¾e zvý¹ení majetku se musí projevit reálnì a souèasnì i v právní sféøe daòového poplatníka, co¾ stì¾ovatel interpretuje tak, ¾e se musí jednat o sféru vlastnických vztahù. Proto vyskladnìní, které dle stì¾ovatele cituje ¾alovaný i soud, nemá oporu v obchodním zákoníku.
Obdobná situace je dle stì¾ovatele i v pøípadì èástky 300 000 Kè. Stì¾ovatel odkázal na ¾alobní tvrzení s tím, ¾e pøedmìtem zprostøedkování je vyvíjení èinnosti smìøující k tomu, aby zájemce mìl pøíle¾itost uzavøít urèitou smlouvu s urèitou osobou. Podstatné proto je, kdy do¹lo k plnìní podle tohoto kontraktu a jaký charakter toto plnìní mìlo. Namítal, ¾e správce danì pominul pøi dokazování to podstatné-tedy zmínìný kontrakt, jeho obsah, práva a povinnosti stran a to, jak se tento kontrakt promítl do obchodních aktivit a do pøíjmù daòového subjektu. Tento pøíjem pak nemusí být okam¾itý, ale mù¾e být i v obdobím del¹ím ne¾ 1 rok. Odkazoval na ¾alobu, kde uvádìl, ¾e je tøeba zjistit, co je pøedmìtem a obsahem kontraktu. Pokud mìl správce danì pochybnosti o existenci informací a vazeb, bylo lze si u kupcù ovìøit, zda do¹lo ke kontraktu, nebo nedo¹lo a s jakým výsledkem. Nesouhlasil se závìrem, ¾e dùkazní prostøedky postrádají vazbu k nákladùm vynalo¾eným v roce 2002. Správce danì mìl povinnost po¾ádat daòový subjekt, aby dolo¾il svá tvrzení, co¾ se v¹ak dle jeho názoru nestalo. Nadále je rozhodující pohyb, tedy výdaj nebo pøírùstek majetku ¾alobce.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadené rozhodnutí Mìstského soudu v Praze a kasaèní stí¾nost neshledal dùvodnou.
Nejprve je tøeba pøipomenout, ¾e soudy ve správním soudnictví pøezkoumávají ¾alobami napadená správní rozhodnutí v mezích ¾alobních bodù (ustanovení § 75 odst. 2 s. ø. s.), tedy skutkových a právních dùvodù, pro které ¾alobce pova¾uje ¾alobou napadené rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné (ustanovení § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud v rozhodnutí ze dne 23. 6. 2005, èj. 7 Afs 104/2004-54, konstatoval, ¾e pro øízení o pøezkoumání správního rozhodnutí soudem platí dispozièní zásada (§ 71 odst. 1 písm. d) a § 75 odst. 2 vìta prvá s. ø. s. ), a proto obsah a kvalita ¾aloby v podstatì pøedurèují obsah a kvalitu rozhodnutí soudu . Podoba soudního rozhodnutí resp. jeho odùvodnìní pak musí uplatnìné ¾alobní námitky reflektovat, nebo» soud musí vyjádøit stanovisko o jejich dùvodnosti èi nedùvodnosti.
Lze v úvodu konstatovat, ¾e kasaèní stí¾nost obdobnì jako pøedtím podaná ¾aloba je koncipována relativnì obecnì. Stì¾ovatel se staví do pozice, kdy jsou to dle jeho mínìní daòové orgány, kdo mu má prokázat jeho skuteèný daòový prospìch a nereflektuje to,
¾e daòový subjekt stíhá ve vztahu ke správci danì celá øada povinností, v tomto pøípadì na prvém místì povinnost vést øádné, úplné a prùkazné úèetnictví.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve struènì shrnuje judikaturu týkající se rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení. Dle § 31 odst. 9 d. ø. je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daòový subjekt má povinnost prokázat k výzvì správce danì jen ty skuteènosti, které sám tvrdí (nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, 130/1996 Sb.). Z obsáhlé judikatury NSS pak vyplývá, ¾e daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy [napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, ve vìci EURO PRIM, spol. s r. o. , èást V a) nebo rozsudek ze dne 22. 10. 2008, èj. 9 Afs 30/2008-86]. Existence úèetních dokladù, tj. pøíjmových dokladù èi faktur, i kdy¾ formálnì bezvadných, v¹ak sama o sobì zpravidla je¹tì neprokazuje, ¾e se operace, která je jejich pøedmìtem, opravdu uskuteènila (rozsudek NSS ze dne 31. 12. 2008, èj. 8 Afs 54/2008-68, obdobnì rozsudek ze dne 28. 2. 2006, èj. 7 Afs 132/2004-99). Správce danì proto mù¾e vyjádøit dùvodné pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì tí¾í dùkazní bøemeno ve vztahu k prokázání dùvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu]. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. [ ] Správce danì je zde povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. [rozsudek ve vìci EURO PRIM, èást V a), shodnì té¾ rozsudek èj. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora; shodnì té¾ nález ÚS sp. zn. II. ÚS 232/02, Sb. n. u., sv. 28, è. 134, s. 143, na s. 149]. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví ve vztahu k pøedmìtnému obchodnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím [viz rozsudek èj. 2 Afs 24/2007-119 a rozsudek èj. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì té¾ rozsudek ze dne 31. 5. 2007, èj. 9 Afs 30/2007-73, resp. ze dne 30. 4. 2008, èj. 1 Afs 15/2008-100, èást IV/e a)].
Jestli¾e právì uvedené závìry týkající se rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì platí obecnì, v souzené vìci pøistupuje navíc opakovanì jak v podané soudní ¾alobì, tak následnì v podané kasaèní stí¾nosti podstatná okolnost, ¾e toti¾ ¾alobce neuèinil ani konkrétní tvrzení jako základní pøedpoklad pro úvahu, koho stíhá ve vztahu k uèinìným tvrzením dùkazní povinnost. Teprve u konkrétních tvrzení o tom, zda a za jakých okolností se zdanitelné plnìní uskuteènilo resp. vznikl èi nevznikl daòovì uznatelný náklad, lze uva¾ovat ve svìtle shora uvedených zásad, koho ve vztahu k jakým tvrzením tí¾í dùkazní povinnost a zda dùkazní bøemeno daòový subjekt unesl. V souzené vìci v¹ak rozhodné skuteènosti daòový subjekt ani netvrdil, resp. tvrdil je jen obecnì s tím, ¾e mìl za to, ¾e je na daòových orgánech, aby mu jeho obranu vyvrátily. Takto v¹ak daòové øízení koncipováno není. Je to daòový subjekt, kdo v souladu s ustanovením § 31 odst. 9 d. ø. je povinen prokazovat skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván, v posuzované vìci tedy to, za jakých skutkových okolností v daòovém pøiznání uplatnìný náklad vznikl, a také to, ¾e jde o náklad daòovì uznatelný.
Pokud jde o èástku 74 290 Kè je situace z hlediska tvrzení daòového subjektu v porovnání s ostatními úèetními pøípady pøíznivìj¹í, nebo» lze alespoò dovodit, ¾e ¾alobce (stì¾ovatel) tvrdí,
¾e do¹lo ke dvìma úèetním pøípadùm. Pøesto nebyla kasaèní námitka shledána dùvodnou. V odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru ze dne 31. 5. 2006 stì¾ovatel namítal, ¾e bylo jednoznaènì prokázáno, ¾e se platily dvì dodávky-dvì dopravy za dva kontejnery. Proti tomu argumentoval ¾alovaný výsledkem do¾ádání u dodavatele, podle kterého do¹lo k nesprávnému oznaèení kontejneru (kdy èíslo faktury, cena, pøedmìt plnìní-doprava Valparaiso-Hamburg-Praha byla stejná), proto byla vystavena faktura znovu a ¹lo o jeden obchodní pøípad. Tvrzení o dvojí úhradì vyvrátil ¾alovaný v ¾alobou napadeném rozhodnutí tím, ¾e pøíkaz k úhradì (kterým ¾alobce argumentoval ve vztahu k duplicitní úhradì faktury) se ve skuteènosti vztahoval k úhradì jiné faktury, vztahující se k jinému zdaòovacímu období. Teprve v ¾alobì se v¹ak objevuje zcela obecné tvrzení, ¾e bylo lze porovnat údaje na celních deklaracích a stejnì obecné tvrzení, ¾e je rozhodující poèet lahví èi cena zahranièního dopravného a ostatních údajù. Je tøeba konstatovat, ¾e ¾alobce nikdy neargumentoval souvislostmi s celním øízením; tvrzení o celních deklaracích se poprvé objevuje a¾ v ¾alobì. ®alobce v¹ak netvrdil, zda a kde pøípadnì probíhají dvì na sobì nezávislá celní øízení, u kterého celního orgánu se tak má dít, stejnì tak nepøedkládá konkrétní tvrzení o poètech lahví, které snad mìly být v obou tvrzených dodávkách rozdílné. Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti poznamenává, ¾e vedle vyjádøení jednatele dodavatele o tom, ¾e se jednalo o jeden obchodní pøípad, této skuteènosti nasvìdèuje i stejné èíslo faktury, stejná cena, která byla fakturována, jako¾ i doúètování èástky 202,66 (dodatek k faktuøe 12001). Rovnì¾ je skuteèností, ¾e aèkoli ¾alobce v ¾alobì hovoøí ve vìci vùbec poprvé o souvisejících celních deklaracích, nepøedkládá ¾ádné dùkazní prostøedky v tomto smìru, ze soudního spisu nevyplývá, ¾e byly pøípadné dùkazní prostøedky k ¾alobním tvrzením pøedlo¾eny. Znovu je tøeba zdùraznit, ¾e je to daòový subjekt, kdo prokazuje skuteènosti, které pøedtím uvedl v daòovém pøiznání. Jestli¾e tedy uplatnil náklady, které pova¾uje za daòovì uznatelné, bylo na nìm, aby oprávnìnost uplatnìní tìchto nákladù prokázal. Mìstský soud v Praze proto postupoval správnì, pokud uzavøel, ¾e ¾alobce neuvádìl ¾ádné konkrétní dùkazy a podlo¾ená tvrzení, která by závìry správce danì vyvracela.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítal, ¾e nebylo vysvìtleno, ¾e pokud by se jednalo o duplicitní platbu, mìla být tato platba obratem vrácena . Uvedená námitka je pøedev¹ím nekonzistentní s pøedtím uèinìným ¾alobním tvrzením o soubì¾nì vedených celních øízeních. Buï se toti¾ jednalo o dva obchodní pøípady a byly uhrazeny dvì ceny za dopravu, které byly následnì vykázány jako daòové náklady, nebo ¹lo o jeden obchodní pøípad, u kterého by bylo lze uva¾ovat o duplicitní platbì (která pøípadnì mìla být vrácena). Obì tvrzení stì¾ovatele proto vedle sebe obstát nemohou a není úkolem správce danì èi posléze soudù následnì dovozovat, z jakých skutkových okolností pøípadnì uplatnìný náklad vyplývá. Navíc lze poznamenat, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí vyvrací pøedpoklad duplicitní platby, jak jej v odvolání ¾alobce nastolil, odkazem na skuteènost, ¾e pøíkazem k úhradì byla hrazena jiná faktura vztahující se k jinému zdaòovacímu období.
Obdobnì obecnou je kasaèní námitka, ¾e zmínìné celní deklarace se musely týkat jedinì dvou dovozních kontejnerù a jiné celní deklarace nepøicházely v úvahu. Zde stì¾ovatel vytèenou absenci konkrétního oznaèení a pøedlo¾ení dùkazù k ¾alobním tvrzením zdùvodòuje stejnì obecnou námitkou, ¾e zámìna s jinými deklaracemi je vylouèena, proto¾e jiné deklarace nepøicházejí v úvahu. I zde je tøeba znovu konstatovat, ¾e v daòovém øízení nemù¾e daòový subjekt postupovat tak, ¾e nejprve v daòovém pøiznání uplatní výdaj o kterém tvrdí, ¾e je daòovì uznatelný a poté se postaví na stanovisko, ¾e je na daòových orgánech, aby mu pøípadnì prokázaly, k èemu konkrétnì skutkovì do¹lo, zda se výdaj uskuteènil a jaké byly konkrétní okolnosti, za kterých mìl výdaj vzniknout. Pokud je namítáno poru¹ení ustanovení § 2 odst. 3, resp. § 16 odst. 8 d. ø., je tøeba uvést, ¾e Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 16. 7. 2009, èj. 1 Afs 57/2009-83, mimo jiné konstatoval, ¾e ¾alovaného netí¾í dle § 31 odst. 8 písm. c) daòového
øádu dùkazní bøemeno v tom smìru, ¾e by bylo jeho povinností prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví zaznamenány v rozporu se skuteèností, èi dokonce jakým zpùsobem obchody skuteènì probíhaly. Bøemeno tvrzení a dùkazní nese výluènì daòový subjekt, správce danì prokazuje toliko dùvodnost svých pochyb ohlednì vìrohodnosti, úplnosti, prùkaznosti èi správnosti úèetnictví (viz rozsudek NSS èj. 9 Afs 30/2008-86, a rozsudek ze dne 12. 4. 2006, èj. 5 Afs 40/2005-72). Uvedené rozlo¾ení bøemene tvrzení a dùkazního bøemene nelze obcházet aplikací § 2 odst. 3 daòového øádu.
Pokud jde o èástku 486 204 Kè, stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e jako dùkaz o správném uplatnìní daòových výdajù uvádìl dodací listy, které osvìdèují pohyb majetku, jako dal¹í dùkaz se dle jeho mínìní ze ¾aloby podával uzavøený kontrakt, jako¾ i to, ¾e mìlo být u druhého smluvního partnera ovìøeno, zda skuteènì o tomto nákladu druhá strana úètovala v roce 2001 nebo v roce 2002. Tyto námitky nejsou dùvodné. Zde pøedev¹ím platí vý¹e uvedené týkající se povinnosti daòového subjektu prokazovat údaje pøedtím uvedené v daòovém pøiznání. Nelze tedy postupovat tak, ¾e daòový subjekt nejprve do daòového pøiznání uvede daòový výdaj a následnì ponechá na správci danì, aby v øízení prokázal konkrétní okolnosti, za nich¾ k výdaji do¹lo a vycházet z toho, ¾e pokud se to správci danì nepodaøí, je tøeba pova¾ovat uplatnìný výdaj za výdaj daòový.
V odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru odkazoval stì¾ovatel na to, ¾e do¹lo ke zmìnì systému zaúètování a následnému vyskladnìní zbo¾í za rok 2001 v roce 2002. Pøipustil, ¾e jde o chybu, av¹ak byl pøesvìdèen, ¾e nikoli o daòový únik. Proto ¾alovaný v ¾alobou napadeném rozhodnutí uzavøel, ¾e do¹lo k poru¹ení postupù úètování pro podnikatele s tím, ¾e se jednalo o náklad èasovì související se zdaòovacím obdobím roku 2001. Jestli¾e z hlediska skutkového byl uvedený výdaj specifikován pouze oznaèením vyskladnìní víno z roku 2001 , pak i zde bylo na ¾alobci, aby pøedev¹ím tvrdil a následnì prokázal o jaké konkrétní dodávky, z které doby a konkrétnì èeho se výdaj týká. Namísto toho stì¾ovatel v ¾alobì zcela obecnì hovoøil o uzavøeném kontraktu (ani¾ by jej jakkoli specifikoval) o tom, ¾e zmìna vlastnictví mù¾e být vázána na nìkolik skuteèností (ani¾ by uvedl, zda pøípadnì a jaké skuteènosti v této konkrétní vìci nastaly). Jestli¾e ¾alobní námitka ústí v pøesvìdèení ¾alobce, ¾e nebyly v daòovém øízení zji¹tìny rozhodující skuteènosti , pak Nejvy¹¹í správní soud musí doplnit, ¾e se tak stalo právì v dùsledku nedodr¾ení ustanovení § 31 odst. 9 d. ø. ze strany ¾alobce, který v øízení neprokázal to, co pøedtím uvedl v daòovém pøiznání.
Kasaèní námitka, podle ní¾ v ¾alobì byl navr¾en dùkaz-dodací listy nemá oporu v podané ¾alobì. Ta zmiòuje pouze rozhodnutí Krajského soudu v Ostravì a tvrdí, ¾e z nìj vyplývá, ¾e povahu úèetních dokladù mají té¾ dodací listy. Bylo v¹ak na ¾alobci, aby pøípadnì svá konkrétní tvrzení o daòové uznatelnosti uplatnìných výdajù pøípadnì dokládal ji¾ v daòovém øízení konkrétními dodacími listy, jimi¾ by (vedle dal¹ích dokladù) prokazoval, ¾e k dodání konkrétního zbo¾í skuteènì do¹lo a kdy. Takto v¹ak stì¾ovatel ani v daòovém ani v soudním øízení nepostupoval. I kdy¾ namítal, ¾e se z ¾aloby podával dal¹í dùkaz-uzavøený konktrakt, ve skuteènosti vedle zcela obecných úvah o okam¾iku pøechodu vlastnického práva ¾aloba ¾ádná relevantní tvrzení v tomto ohledu neobsahuje, stì¾ovatel v ní ani neoznaèil smlouvu, na základì které mìlo k dodání zbo¾í a s tím souvisejících výdajù dojít. Pokud byla zmiòována mo¾nost porovnat u druhého smluvního subjektu, zda skuteènì o tomto nákladu úètoval v roce 2001 nebo 2002, jde o námitku poprvé uplatnìnou v podané kasaèní stí¾nosti (v ¾alobì uplatnìna nebyla), ostatnì i zde o námitku zcela obecnou. ®alobce ani netvrdil základní výchozí pøedpoklad, z èeho toti¾ náklad vyplývá, ke které konkrétní dodávce èi dodávkám se vztahuje, jaké plnìní, od koho a za jakých podmínek mìlo být pøijato. Jen tehdy by bylo lze alespoò uva¾ovat o prokazování reálného uskuteènìní dodávek cestou porovnání údajù úèetnictví ¾alobce s úèetnictvím jeho dodavatelù.
Zcela bez souvislosti je pak dal¹í èást kasaèní námitky, ve které je namítáno, ¾e se musí zvý¹ení u daòového subjektu projevit reálnì. Proti tomu nelze nièeho namítat. Pokud v¹ak stì¾ovatel ono zvý¹ení majetku vztahuje k tomu, ¾e (pøípadnì) bylo vyskladnìno víno, které pøedtím nakoupil, pak nelze ne¾ znovu zopakovat, ¾e bylo na nìm, aby dùkazními prostøedky konkrétní okolnosti dodávek vína dolo¾il. Jestli¾e daòovým orgánùm vytýkal, ¾e vyskladnìní nemá oporu v obchodním zákonì, pak je tøeba uvést, ¾e jde o termín, který uvedl sám ¾alobce jako dùvod úètování pøedmìtné èástky jako nákladu, který byl v daòovém pøiznání uplatnìn. Rozhodnì v této souvislosti nepostaèuje obecné tvrzení, ¾e vyskladnìní nemá oporu v obchodním zákonì, proto¾e z nìj samo o sobì nevyplývá nic, co by mohlo vést k závìru o daòové uznatelnosti uplatnìného výdaje.
V souvislosti s èástkou 300 000 Kè (výdaj v souvislosti se zprostøedkovatelskou smlouvou) stì¾ovatel namítal, ¾e i zde je situace obdobná jako v pøípadì èástky 486 204 Kè. Proto lze stejnì obecnì konstatovat, ¾e i v pøípadì tohoto uplatnìného výdaje platí východiska uvedená vý¹e zejména stran povinnosti tvrzení a povinnosti prokázat skuteènosti uvádìné v daòovém pøiznání dle ustanovení § 31 odst. 9 d. ø. Rovnì¾ tato kasaèní námitka není dùvodná. Ve správním spise je zalo¾ena faktura è. 2002007 na èástku 366 000 Kè (300 000 Kè + DPH), jako odbìratel je oznaèen ¾alobce a dodávka je oznaèena jako zprostøedkování prodeje vína a výdajový pokladní doklad na uvedenou èástku ze dne 12. 12. 2002, ve kterém se uvádí, ¾e èástka byla zaplacena spoleènosti GAMI s. r. o. Zprostøedkovatelská smlouva pøedlo¾ena nebyla, z ¾alobních námitek lze dovodit, ¾e mìla být uzavøena ústnì. Nelze nièeho namítat proti obecnému tvrzení stì¾ovatele, ¾e pøedmìtem zprostøedkování je vyvíjení èinnosti k tomu, aby zájemce mìl mo¾nost uzavøít urèitou smlouvu. Lze souhlasit i s tím, ¾e podstatné je, kdy do¹lo k uzavøení kontraktu a plnìní podle tohoto kontraktu. Byl to v¹ak stì¾ovatel, kdo mìl základní tvrzení o tom, ¾e zprostøedkovatelská smlouva mìla být uzavøena uèinit, tím spí¹e, pokud za plnìní obstaravatele mìl zaplatit èástku 366 000 Kè. Aby bylo lze posoudit, zda uplatnìné výdaje jsou daòovì uznatelné, bylo na stì¾ovateli, aby pøedev¹ím uvedl, z jakého právního vztahu bylo plnìno, jaký byl obsah zprostøedkovatelské smlouvy. Daòové øízení pak ústí v závìr, zda rozhodné skuteènosti pro uznání výdaje jako daòovì úèinného byly v øízení prokázány èi nikoli. Proto¾e tomu tak v pøedmìtné vìci nebylo, výdaj ¾alobci uznán nebyl.
Jestli¾e stì¾ovatel namítal, ¾e nebylo nic snaz¹ího, ne¾ u klientù nebo potenciálních kupcù zjistit, zda do¹lo nebo nedo¹lo ke kontaktu, s kým a s jakým výsledkem, je tøeba upozornit, ¾e uplatnìným výdajem není výdaj vzniklý v souvislosti s uskuteènìním nìkterého z obchodních pøípadù, ke kterým byly dokládány kontaktní listy klienta, ale èástka, která mìla být vyplacena za zprostøedkování kontaktù-dle ¾alobce databanky potenciálních klientù. U nákladù vzniklých za zprostøedkování je tøeba jednak prokázat, ¾e tyto náklady vznikly a té¾ to, ¾e byly vynalo¾eny na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, tedy pøímou souvislost s následnými pøíjmy. Jinými slovy to, ¾e existuje pøímá souvislost výdajù za zprostøedkování a daòových pøíjmù, které v dùsledku zprostøedkování daòovému subjektu vznikly. Dle ¾alobních námitek ¾alobcem pøedlo¾ené vizitky a náv¹tìvní listy (z roku 2001) se vztahovaly pouze k pøípravì kontraktu. Pak v¹ak nelze ne¾ konstatovat, ¾e zcela chybí prokázání toho, jaký reálný efekt mìlo mít následné uzavøení ústní zprostøedkovatelské smlouvy, ze které bylo fakturováno a¾ na konci roku 2002, kdy¾ jiné doklady ne¾ vizitky a kontaktní listy pøedlo¾eny nebyly. Není proto zøejmé, co mìlo být konkrétnì obsahem zprostøedkování prodeje vína (s výjimkou obecného tvrzení o poskytnutí databanky s údaji o pøípadných klientech).
Jestli¾e stì¾ovatel namítá, ¾e pøíjem nemusí být okam¾itý, ale mù¾e být i v období del¹ím ne¾ jeden rok, lze obtí¾nì interpretovat smysl této námitky. Stì¾ovatel (patrnì) vychází z toho, ¾e
ústní zprostøedkovatelská smlouva byla uzavøena ji¾ v roce 2001, bylo na jejím základì plnìno a následnì byla v roce 2002 úhrada za její uzavøení fakturována. To v¹ak nekoresponduje tomu, co ¾alobce namítal v podané ¾alobì, kde tvrdil, ¾e ji¾ v rámci pøípravy kontraktu do¹lo k poskytnutí urèitých informací, aby nabyvatel mohl vyzkou¹et, zda jsou tyto kontakty zpùsobilé zajistit uzavøení smlouvy o samotném prodeji vín . Proto Nejvy¹¹í správní soud shledává správným závìr Mìstského soudu v Praze a pøedtím ¾alovaného, ¾e pøedlo¾ené dùkazní prostøedky postrádají vazbu ke zdaòovacímu období roku 2002, ve kterém byl výdaj uplatnìn.
Stì¾ovatel také namítal, ¾e v pøípadì nejasností a nevìrohodností jím pøedlo¾ených dokladù mìl na to být upozornìn a po¾ádán o dal¹í údaje nebo upøesnìní pùvodních. Tato námitka se objevuje ve vztahu k uplatnìnému výdaji poprvé a¾ v kasaèní stí¾nosti (v ¾alobì bylo odkazováno na to, ¾e si správce danì mohl vy¾ádat stanovisko zprostøedkovatele), ale pøedtím v ¾alobì uplatnìna nebyla. Nelze k ní proto pøihlí¾et (§ 109 odst. 4 s. ø. s). Lze i pøipomenout, ¾e napadené rozhodnutí v této souvislosti na str. 4 uvádí, ¾e správce danì vyzval stì¾ovatele 15. 11. 2005 k prokázání, ¾e vý¹e uvedená èástka je nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù; ani stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti konkrétnì neuvádí, proè i pøes uvedenou výzvu by pøípadnì byla nadále dùvodná námitka o nutnosti po¾adovat po daòovém subjektu dal¹í upøesnìní èi údaje.
Stì¾ovatel v závìru kasaèní stí¾nosti se dovolává také str. 5 stí¾ností napadeného rozsudku Interpretuje ho ale mylnì. Mìstský soud k tvrzení, ¾e pøedlo¾ené doklady o kontaktech z roku 2001 byly zkou¹kou u¾iteènosti kontaktu, jako obiter dictum uvedl, ¾e i pøesto okam¾ik uzavøení kontraktu nemù¾e být pro rozhodnutí ve vìci rozhodný sám o sobì, ale pouze tehdy, pokud bude podlo¾en dal¹ími skutkovými okolnostmi prokazujícími vynalo¾ení nákladù ve zdaòovacím období. Stì¾ovateli nebylo vytýkáno, ¾e by mìl pøípadnì prokazovat vynalo¾ení dal¹ích nákladù ve zdaòovacím období, ale bylo tøeba dokládat dal¹í skutkové okolnosti-zejména obchodní vazby v roce 2002 (nikoli dal¹í náklady), které by prokázaly daòovou uznatelnost nákladù právì ve zdaòovacím období roku 2002.
Nejvy¹¹í správní soud proto na základì vý¹e uvedeného zhodnotil stí¾ní námitky jako nedùvodné. Jeliko¾ v øízení nevy¹ly najevo ani ¾ádné jiné vady, k nim¾ by musel pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s. ), kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl (§ 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s.).

References: soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 2
 § 16
 soud 
 § 75
 § 71
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 2
 § 16
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud