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Timestamp: 2015-07-07 13:32:30+00:00

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Inciso c) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta | TRIBUTACION PERU Alan Emilio Matos Barzola
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Inciso c) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
INFORME N° 092-2009-SUNAT/2B0000
1.1.4. Primera venta de inmuebles
I. En aplicación del inciso c) del artículo 63° de la Ley del Impuesto a la Renta, en el supuesto que una empresa de construcción celebra un contrato de obra de 50 meses desde el inicio de la obra, y se cumplen los 36 meses (3 años) durante el cuarto ejercicio (por ejemplo, inició la obra en julio de 2005 y en junio de 2008 se cumplió el mes 36):
1. ¿El método de diferimiento de resultado se aplica hasta el mes 36 o hasta el mes de diciembre del cuarto ejercicio? (en el ejemplo hasta junio de 2008 o hasta diciembre de 2008).
II. En el supuesto de una empresa no dedicada a la venta de inmuebles, que vende un inmueble que tiene como activo fijo desde hace más de tres (3) años, el cual ha sido mandado a construir:
3. En caso que la respuesta sea negativa, ¿dicha venta se consideraría como operación no gravada para efecto del cálculo de la prorrata regulada en el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV e Impuesto Selectivo al Consumo?
· Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF([1]), y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
· Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N° 295([2]), y normas modificatorias.
· Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF([3]), y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
· Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 029-94-EF([4]), y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
1. Respecto a la primera consulta, cabe indicar que el artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un (1) ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los siguientes métodos, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el Reglamento:
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos; o,
c) Diferir los resultados hasta la total terminación de las obras, cuando éstas, según contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres (3) años, en cuyo caso los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la ganancia así determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se recepcionen oficialmente, cuando este requisito deba recabarse según las disposiciones vigentes sobre la materia. En caso que la obra se deba terminar o se termine en plazo mayor de tres (3) años, la utilidad será determinada el tercer año conforme a la liquidación del avance de la obra por el trienio y, a partir del cuarto año, siguiendo los métodos a que se refieren los incisos a) y b) de dicho artículo 63°.
Es del caso señalar que el mencionado inciso c) fue sustituido a partir del 1.1.2008 en virtud del artículo 8° del Decreto Legislativo 979([5]). En tal sentido, teniendo en cuenta el principio de aplicación inmediata recogido en el Artículo III del Título Preliminar del Código Civil, según el cual la ley se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes, el texto vigente de dicho inciso resulta aplicable al supuesto planteado en la consulta.
Ahora bien, como puede apreciarse de la norma citada, para la determinación del Impuesto a la Renta, las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a mas de un ejercicio gravable pueden acogerse, entre otros, al método de diferimiento de resultados.
Asimismo, en relación con este método, cuando la ejecución de la obra se termine en un plazo mayor de tres (3) años, se debe determinar la renta considerando la liquidación del avance de la obra por el trienio. A continuación -es decir, desde el cuarto año de ejecución-, las empresas de construcción deberán optar entre los métodos previstos en los incisos a) y b) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Debe tenerse en cuenta que, según se ha señalado en el Informe N° 149-2007-SUNAT/2B0000([6]), para efecto del inciso c) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, la duración de la ejecución del contrato se computa por “años” y no por “ejercicios gravables”.
De acuerdo con lo anteriormente expuesto, toda vez que, al completarse el trienio, las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra que se terminarán en un plazo mayor a los tres (3) años deben determinar su renta considerando la liquidación del avance de obra por dicho trienio (36 meses), tales empresas no pueden diferir la determinación hasta el final del ejercicio gravable en el cual se cumplió el tercer año de ejecución de la obra.
En este supuesto, según lo señalado en el inciso c) bajo comentario, a partir del cuarto año de ejecución de la obra debe optarse por alguno de los otros métodos contemplados en el artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta hasta la conclusión de la obra.
2. En cuanto a la segunda consulta, conforme a lo dispuesto por el inciso d) del artículo 1° del TUO de la Ley del IGV, este impuesto grava la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.
Agrega la norma que se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna parte del inmueble y/o asuma cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.
De otro lado, el quinto párrafo del numeral 1 del artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV señala que tratándose de lo dispuesto en el inciso e) del referido artículo 3° del TUO bajo comentario, se presume la habitualidad, cuando el enajenante realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles dentro de un período de doce meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda transferencia del inmueble. De realizarse en un solo contrato la venta de dos o más inmuebles, se entenderá que la primera transferencia es la del inmueble de menor valor.
Añade que, no se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre se encontrará gravada con el IGV, la transferencia de inmuebles que hubieran sido mandados a edificar o edificados, total o parcialmente, para su enajenación.
Como puede apreciarse de las normas glosadas, tratándose de la primera venta de inmuebles, las normas del IGV en forma expresa han establecido que para encontrarse gravado el sujeto debe calificar como constructor, o sea dedicarse en forma habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por él o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para él; salvo que dicho sujeto los hubiera edificado o mandado a edificar, total o parcialmente, para su enajenación.
Por consiguiente, en el caso materia de consulta, en la medida que el inmueble fue mandado a construir por una empresa para la realización de sus actividades empresariales (la misma que no tiene como objeto social la construcción de inmuebles para luego venderlos), la venta del mismo no se encontrará gravada con el IGV, toda vez que el sujeto no calificaría como “constructor”, al no cumplir con el requisito de la habitualidad.
Sin embargo, se presume la habitualidad cuando el sujeto antes mencionado realice una segunda venta de un bien inmueble dentro de un período de doce meses, debiéndose aplicar el IGV a partir de esta última operación([7]).
3. Con relación a la tercera interrogante, es del caso mencionar que el artículo 23° del TUO de la Ley del IGV, dispone que para efecto de la determinación del crédito fiscal, cuando el sujeto del Impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, deberá seguirse el procedimiento que señale el Reglamento.
Al respecto, el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV establece que cuando el sujeto no pueda determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar operaciones gravadas o no con el Impuesto, el crédito fiscal se calculará proporcionalmente de acuerdo con el procedimiento contenido en dicho numeral.
Asimismo, se señala que para efecto de la aplicación de lo dispuesto en el citado numeral 6.2, se tomará en cuenta, entre otros, lo siguiente:
i. Se entenderá como operaciones no gravadas a las comprendidas en el artículo 1º del TUO que se encuentren exoneradas o inafectas del Impuesto, incluyendo la primera transferencia de bienes realizada en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos, la prestación de servicios a título gratuito, la venta de inmuebles cuya adquisición estuvo gravada, así como las cuotas ordinarias o extraordinarias que pagan los asociados a una asociación sin fines de lucro, los ingresos obtenidos por entidades del sector público por tasas y multas, siempre que sean realizados en el país.
También se entenderá como operación no gravada al servicio de transporte aéreo internacional de pasajeros que no califique como una operación interlineal de acuerdo a la definición contenida en el inciso d) del numeral 18.1 del artículo 6°, salvo en los casos en que la aerolínea que realiza el transporte, lo efectúe en mérito a un servicio que debe realizar a favor de la aerolínea que emite el boleto aéreo.
ii. No se consideran como operaciones no gravadas la transferencia de bienes no considerados muebles; las previstas en los incisos c), i), m), n) y o) del artículo 2º del TUO; la transferencia de créditos realizada a favor del factor o del adquirente; la transferencia fiduciaria de bienes muebles e inmuebles, las transferencias de bienes realizadas en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos que no impliquen la entrega física de bienes, con excepción de la señalada en i), así como la prestación de servicios a título gratuito que efectúen las empresas como bonificaciones a sus clientes sobre operaciones gravadas.
Como se puede apreciar, las normas han señalado los conceptos que se deberán considerar como operaciones no gravadas con el IGV. Por tal motivo, cualquier concepto que no es considerado como operación no gravada([8]) no debe formar parte del cálculo de la prorrata a que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV.
Así, teniendo en consideración que, de acuerdo con el TUO de la Ley del IGV, la operación gravada con dicho Impuesto es la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, y que en el caso materia de consulta el sujeto que vende el inmueble no califica como constructor; estamos ante un concepto no afecto a dicho Impuesto y no considerado como operación no gravada por el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV en comentario.
En ese sentido, la venta del inmueble materia de análisis no debe formar parte del cálculo de la prorrata a que se refiere el mencionado numeral 6.2. del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV.
4. Tratándose de obras cuya ejecución se terminará en un plazo mayor de tres (3) años, las empresas de construcción que opten por el método previsto en el inciso c) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta determinarán su renta considerando la liquidación del avance de obra por el trienio (36 meses), no pudiendo diferir dicha determinación hasta el final del ejercicio gravable en el cual se cumplió el tercer año de ejecución de la obra.
5. No se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera transferencia de un bien inmueble que fue mandado a construir por una empresa no dedicada a la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo fijo.
6. La venta del inmueble antes mencionado no debe formar parte del cálculo de la prorrata a que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV.
Lima, 02 JUN 2009
jmpA0621-D8
IMPUESTO A LA RENTA – APLICACIÓN DEL MÉTODO DE DIFERIMIENTO DE RESULTADOS.IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – PRIMERA VENTA DE INMUEBLES.
[2] Publicado el 25.7.1984.
[3] Publicado el 15.4.1999.
[4] Publicado el 29.3.1994.
[5] Publicado el 15.3.2007.
[6] Documento disponible en el portal de la SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).
[7] Cabe recordar que el Decreto Supremo N° 088-96-EF, publicado el 12.9.1996, precisa que el IGV que grava la primera venta de inmuebles es aplicable respecto de aquellos bienes cuya construcción se haya iniciado a partir del 10.8.1991. Esta norma agrega que la transferencia que realicen quienes vendan inmuebles construidos totalmente por un tercero para ellos, estarán gravados con el IGV, sólo tratándose de inmuebles cuya construcción se haya iniciado a partir del 24.4.1996.
[8] Que tampoco es exportación ni venta gravada.
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 artículo 1
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