Source: http://tribunalsupremo.organojudicial.gob.bo/AS/social/S1-2018s/se201831032.html
Timestamp: 2019-09-15 20:57:43+00:00

Document:
se201831032
Expediente : 108/2016-CA
Demandante : Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L.
Pronunciado dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).
VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 36 a 40, interpuesta por la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., representada por Edwin Gonzalo Vargas Fernández contra la AGIT; impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2016 de 12 de febrero; el decreto de admisión (fs. 43); la contestación a la demanda, de fs. 92 a 97; el decreto de Autos para Sentencia (fs. 107); los antecedentes procesales, todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:
La Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), notificó el 10 de julio de 2014 al representante de la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L. Edwin Gonzalo Vargas Fernández con la Orden de Fiscalización Nº 14990100198 de 16 de mayo de 2014, a objeto de verificar hechos y elementos relativos al Impuesto al Valor Agregado (IVA), el Impuesto a las Transacciones (IT) y el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), de los periodos fiscales, así como la gestión fiscal comprendida, entre abril de 2012 hasta marzo 2013; solicitando presentación de documentación para ello.
Luego de la solicitud de ampliación de plazo para presentación de la documentación requerida, por parte del sujeto pasivo; la recepción de la documentación presentada; la inspección ocular realizada; concluido el proceso de verificación y emitido el informe de actuación; la GRACO La Paz emitió la Vista de Cargo Nº 32-0024-2015 de 15 de abril de 2015, determinando ingresos no declarados, facturas observadas por incumplir requisitos formales, estableciéndose una obligación tributaria conforme se detalla en esta vista de cargo de fs. 584 a 596 del anexo 3; que fue notificada al representante de la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., el 23 de abril de 2015.
Presentados los descargos a la vista de cargo, y evaluados los mismos por parte de la Administración Tributaria, la GRACO La Paz del SIN emitió la Resolución Determinativa Nº 17-0390-2015 de 3 de julio de 2015, estableciendo Bs.375.753.- equivalentes a 206.343 UFVs, por IVA omitido de los periodos fiscales de abril a noviembre de 2012, y de enero a marzo de 2013; IT omitido del periodo fiscal agosto de 2012; e IUE omitido de la gestión fiscal de abril 2012 a marzo 2013, en todos los casos, más mantenimiento de valor, intereses y sanción por omisión de pago, así como la multa de 4.950 UFVs por incumplimiento de deberes formales; estableciéndose un total adeudado de 463.228 UFVs (cuatrocientos sesenta y tres mil doscientos veintiocho Unidades de Fomento a la Vivienda), equivalentes a Bs.955.571.- (novecientos cincuenta y cinco mil quinientos setenta y uno 00/100 bolivianos).
Notificado al contribuyente el 20 de julio de 2015, con la determinación asumida por GRACO La Paz, interpuso recurso de alzada, resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0915/2015 de 16 de noviembre, que revocó parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-0390-2015, dejando sin efecto los montos de Bs.122.302.- por IVA omitido de los periodos fiscales mayo, agosto, septiembre de 2012 y enero de 2013, de Bs18.480.- por IT omitido del periodo fiscal agosto de 2012 y de Bs.204.620.- por IUE de la gestión fiscal que concluyó en marzo de 2013; manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria de Bs.6.210.- por IVA omitido por los periodos fiscales de abril a noviembre de 2012 y de enero a marzo de 2013 y Bs.24.123 por IUE de la gestión fiscal comprendida entre abril de 2012 a marzo de 2013; así como también la multa de 4.950 UFVs por incumplimiento de deberes formales.
En conocimiento de esta decisión la GRACO La Paz del SIN, interpuso recurso jerárquico; resuelto por la Autoridad General de Impugnación Tributaria que emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2016 de 12 de febrero, revocando parcialmente la Resolución de Alzada recurrida, en la parte referida al crédito fiscal observado en la facturas Nros. 435, 436 y 446, que fue revocado por la determinación de alzada; en consecuencia, modifica la deuda tributaria de 463.228 UFVs equivalente a Bs.955.551.-, a una deuda tributaria de 72.777 UFVs equivalente a Bs.150.127.-, que incluye tributo omitido, intereses, sanción por la conducta y multas por incumplimiento de deberes formales, por IVA de los periodos abril a noviembre de 2012 y de enero a marzo de 2013, e IUE de la gestión comprendida entre abril de 2012 a marzo de 2013, establecidos en la Resolución Determinativa Nº 17-0390-2015.
Ante tal determinación la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., ahora demandante interpone la presente demanda Contenciosa Administrativa.
De la revisión de la mencionada demanda, se extrae como agravios del mismo los siguientes:
Alega que, la demanda interpuesta solo refiere a la depuración incorrecta del crédito fiscal contenido en las facturas 435. 436 y 446 emitidas por el proveedor de servicios “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L., cuyo importe total llega a Bs74.020.-, sin que se tome en cuenta pruebas contundentes que demuestran materialmente la operación efectuada, en virtud a que ha mediado instrumentos de pago bancarios como respaldo de las mismas.
Que, el 5 de octubre de 2015, presentó documentación en calidad de prueba de reciente obtención, que fue correctamente valorada por la instancia en alzada, como la declaración voluntaria del representante legal de “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L., quien certifica entre varios otros extremos que los importes relacionados con las facturas 435, 436 y 446 emitidas por su empresa a la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., con detalle de importes de Bs.22.300.-, Bs.3.000, y Bs.48.720.-, han sido cancelados, la primera con cheque a Sergio Argote, funcionario de esa empresa, y las otras dos en pagos en efectivo y satisfactorios para su empresa, demostrándose el pago fehaciente, correspondiendo a la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L. beneficiarse del crédito fiscal contenido en dichas facturas; prueba que sin haberse desvirtuado por parte de la Administración Tributaria, la AGIT considera insuficiente.
Considera que la AGIT respecto de la depuración de estas facturas, tiene fundamentos imprecisos, porque no existe ninguna referencia, dato o antecedente que cite la administración como una señal de inconsistencia o simulación de las transacciones observadas, tratándose solo de observaciones abstractas y generales, refiriéndose al art. 70 y 76 del Código Tributario Boliviano (CTB), que refieren sobre la obligación del sujeto pasivo de respaldar sus actividades, y de probar los hechos constitutivos del derecho que pretenda hacer valer.
En ese entendido, existiría un error de aplicación o interpretación de la norma en lo que respecta de la validez de las facturas aludidas; que conforme establece el numeral 16 de la Resolución Administrativa (RA) 05-0043-99, el derecho a apropiación del crédito fiscal previsto por los arts. 7 y 8 de la Ley de Reforma Tributaria Nº 843, y la carga de la prueba como su valoración prevista por los arts. 76 y sgtes. del CTB, viciando la resolución impugnada.
Concluye solicitando “la revocatoria” de la resolución impugnada, y se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0915/2015 de 16 de noviembre.
Mediante decreto de 16 de mayo de 2016, cursante a fs. 43, se admitió por esta Sala la presente demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 379 y 380 del CPC y 2-2) de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, y se corrió traslado al demandado a efectos de su citación ordenándose se libre las provisiones citatorias, encomendando su ejecución al Presidente de Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; también se ordenó la notificación de GRACO La Paz del SIN, en su calidad de tercero interesado.
La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, mediante memorial cursante de fs. 92 a 97, responde negativamente a la demanda contenciosa administrativa presentada por la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., indicando que: el demandante no pudo desvirtuar los cargos establecidos por el SIN, sobre la depuración de crédito fiscal respecto de las facturas Nº 435, 436 y 446, que de la revisión de antecedentes administrativos se advierte conforme al papel de trabajo y las propias facturas, que fueron emitidas por la empresa “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L., y respecto a la nota fiscal 435 de 30 de mayo de 2012, se adjuntó el comprobante de egreso Nº 128 de 30 de mayo de 2012, el cheque Nº 176 del Banco Bisa a nombre de Sergio Argote, y en instancia de alzada se adjuntó el recibo Nº 2337 de 24 de marzo de 2012; empero, no se tiene la aclaración de firma de entregue conforme, advirtiéndose además, inconsistencia en las fechas de la factura, el recibo, el cheque y el cheque emitido a un tercero sin respaldo fehaciente de la relación entre éste y la empresa contratante, documentos que no se constituyen en un medio de pago que evidencia la efectiva realización de la transacción.
En cuanto a la factura 436, se adjuntó comprobante de egreso Nº 112, que no cuenta con las firmas correspondientes, y en alzada se presentó el recibo Nº 2635, que no cuenta con la firma de entrega, no pudiendo constituirse estos documentos en medios fehacientes de pago.
Asimismo, respecto de la nota fiscal 446, se adjuntó comprobante de egreso Nº 13, recibo de pago por $us7.000.- firmado por Gonzalo Vilar, este recibo de pago no constituye en un medio fehaciente de pago que evidencie la efectiva realización de la transacción.
Que, el inciso b) del art. 4 de la Ley de Reforma Tributaria Nº 843, establece que el hecho imponible se perfeccionara en el caso de obras de construcción con financiamiento de los adquirentes propietarios del terreno o fracción ideal del mismo, a la percepción de cada pago o del pago total del precio establecido en el contrato respectivo, debiendo estar respaldado obligadamente por la emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente, como en su art. 8 determina que sólo darán lugar al cómputo de crédito fiscal, las compras, adquisiciones contratación de servicios vinculadas a la actividad gravada, y los numerales 4 y 6 del art. 70 del CTB determina como obligación tributaria del sujeto pasivo, respaldar las actividades y operaciones gravadas.
Que, el demandante no demuestra o establece una errada interpretación de la AGIT, solo se limita a realizar afirmaciones generales, señalando que presentó documentación sin indicar dónde cursa la misma, sin detallar que demuestra esta prueba, sin exponer razonamientos de carácter jurídico, por lo cuales cree que su pretensión no fue valorada por la AGIT, no pudiendo el Tribunal en conocimiento de la demanda presentada, suplir esa carencia de carga argumentativa.
Solicita declarar improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., representada por Edwin Gonzalo Vargas Fernández; en consecuencia se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2016 de 12 de febrero.
Respondida la demanda, mediante decreto de 3 de octubre de 2016, de fs. 98, se corrió traslado a la parte actora para que pueda hacer uso de su derecho a la réplica, que fue notificada con este proveído el 13 de octubre de 2016 (como consta en la diligencia a fs. 99); transcurrido el plazo para la presentación de este actuado, sin que exista pronunciamiento de la parte demandante, se emitió el decreto de Autos para sentencia, en la Providencia de 3 de abril de 2017, a fs. 107.
El objeto de la presente controversia radica en establecer, si la AGIT en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ 0113/2016, valoró correctamente la depuración del crédito fiscal efectuada a las facturas 435, 436 y 446, por una supuesta falta de medio fehaciente de pago que evidencie la efectiva realización de la transacción; revocando la decisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0915/2015, en la cual se consideró validar el crédito fiscal de las facturas indicadas, revocando la posición asumida en la Resolución Determinativa Nº 17-0390-2015 de 3 de julio de 2015, respecto de estas notas fiscales, que decidió depurarlas.
Para iniciar, se debe señalar que el crédito fiscal es el monto que el contribuyente ha pagado en concepto de impuestos al adquirir un producto o insumo y que puede deducirlo ante el Estado, la legislación tributaria, la entiende como una devolución tributaria, conforme al art. 125 del Código Tributario Boliviano (CTB), que señala “…es el acto en virtud del cual el Estado por mandato de la Ley, restituye en forma parcial o total impuestos efectivamente pagados a determinados sujetos pasivos o terceros responsables que cumplan las condiciones establecidas en la Ley que dispone la devolución, la cual establecerá su forma, requisitos y plazos”, y acorde a esta disposición, para que el contribuyente pueda beneficiarse con la devolución del crédito fiscal producto de las transacciones que declara, la ley establece requisitos que obligatoriamente deben ser cumplidos; uno de ellos es que, el crédito fiscal debe surgir de la emisión de una factura, nota fiscal o documento equivalente, al respecto el art. 4 de la Ley de Reforma Tributaria Nº 843, indica que en el caso de ventas, se debe respaldar dicha transacción con la emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente; adicionalmente el art. 8 inc. a) de esta misma normativa, en su segunda parte señala: “Sólo darán lugar al cómputo del crédito fiscal aquí previsto las compras, adquisiciones o importaciones definitivas, contratos de obras o servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza, en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen”, en correspondencia con esta disposición, el art. 8 del D.S. 21530 de 27 de Febrero de 1987, establece que: “El crédito fiscal computable a que se refiere el artículo 8 inciso a) de la ley 843, es aquél originado en las compras, adquisiciones, contrataciones o importaciones definitivas alcanzadas por el gravamen, vinculadas con la actividad sujeta al tributo”; a su vez, otro de los elementos importantes para la validez del crédito fiscal, es que la transacción se haya realizado efectivamente, por lo que debe estar respaldada a través de medios fehacientes de pago para que se reconozca el crédito correspondiente.
Determinándose en forma clara, en la normativa citada y desarrollada, que para ser beneficiario del cómputo del crédito fiscal, producto de las transacciones que se declara, debe cumplirse con tres requisitos: Estar respaldado con la factura original, que esta se encuentre vinculada a la actividad gravada y que la transacción haya sido efectivamente realizada.
Para el caso, a criterio de la autoridad demandada, se tiene por incumplido el tercer requisito -que la transacción haya sido efectivamente realizada- respecto de las facturas 435, 436 y 446, al considerar la falta de un medio fehaciente de pago que evidencie la efectiva realización de la transacción, que a consideración del demandante este aspecto fue acreditado por la documentación presentada.
En ese contexto, resulta pertinente comprender que en materia tributaria, la pertinencia y eficacia probatoria de una factura o documento equivalente obedecerá al cumplimiento de los requisitos de validez y autenticidad dispuestas en las leyes o normativa administrativa referida al efecto, es así que el ordenamiento impositivo nacional exige como prueba un hecho generador relacionado directamente con un débito o crédito fiscal, la demostración del hecho con una factura, resulta pertinente, idóneo y eficaz; empero, su plena validez y la efectiva realización de una transacción tendrá que ser corroborada por los órganos de control de la Administración Tributaria conforme prevé el art. 100 del CTB.
En relación a los medios fehacientes de pago, el art. 70 num 4), 6) y 8) (este último modificado por la Ley Nº 291 de 22 de septiembre de 2012) del CTB, entre las obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, incluye el deber de: “Respaldar las actividades y operaciones gravadas, mediante libros, registros generales y especiales, facturas, notas fiscales, así como otros documentos y/o instrumentos públicos, conforme se establezca en las disposiciones normativas respectivas”, como también el de: “Facilitar las tareas de control, determinación, comprobación, verificación, fiscalización, investigación y recaudación que realice la Administración Tributaria…”, debiendo: “…conservar en forma ordenada en el domicilio tributario los libros de contabilidad, registros especiales, declaraciones, informes, comprobantes, medios de almacenamiento, datos e información computarizada y demás documentos de respaldo de sus actividades…” (el subrayado es añadido).
De la cita legal precedente, se concluye entonces que el concepto del medio fehaciente de pago no se restringe a los documentos bancarios o comprobantes de egreso, pudiendo constituir en un medio fehaciente de pago otros documentos con los que el contribuyente demuestre que efectivamente se realizó la transacción.
En ese contexto corresponde analizar, si las notas fiscales aludidas, emitidas por la empresa “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L., en favor de la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L. ahora demandante, cuentan con el tercer requisito para el beneficio del crédito fiscal, referido a la efectiva realización de la transacción, demostrada a través de un medio fehaciente de pago; requisito extrañado por la AGIT a momento de considerar la depuración de las mismas.
En antecedentes administrativos, de fs. 841 a 843 en el anexo 5, cursa fotocopia legalizada del Testimonio Nº 1359/2008, en el que designan a Gonzalo del Vilar Solares, como representante legal de la empresa “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L.; quien emite una nota dirigida al gerente general de la sociedad ahora demandante (fs. 840 anexo 5), en la que se certifica haber recibido en su totalidad los pagos correspondientes a facturas emitidas por servicios prestados a la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., entre las cuales se encuentran las notas fiscales 435, 436 y 446; y se autoriza a Sergio Argote contador de la empresa “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L. para que realice cobros por cuenta de la indicada empresa.
Evidenciándose que el emisor de las facturas 435, 436 y 446, certifica mediante nota a solicitud del ahora demandante, la confirmación del pago por los servicios prestados, demostrando que las facturas: 435 emitida el 30 de mayo de 2012, por la suma de Bs.22.300.- (que cursa en original a fs. 101 del anexo 0); 436 emitida el 30 de mayo de 2012, por la suma de Bs.3.000.- (que cursa en original a fs. 111 del anexo 0); y, 446 emitida el 28 de septiembre de 2012, por la suma de Bs.48.720.- (que cursa en original a fs. 130 del anexo 0), cuentan con una efectiva realización de la transacción, siendo el emisor de las mismas que acredita este hecho con la nota indicada, afirmando haber recibido el pago total por los servicios prestados detallados en las notas fiscales indicadas.
Así también, existen respecto de la factura 435 y 436, recibos de pago firmados el primero con Gonzalo del Vilar, que como se vio precedentemente es representante legal de la empresa emisora de las notas fiscales, y el segundo firmado por Sergio Argote, quien en calidad de contador de la empresa fue autorizado para efectuar cobros; recibos cursantes en originales a fs. 102 y 112 del anexo 0, como parte de la prueba y documentación para acreditar la efectiva transacción. Y de la factura 446, cursa a fs. 128 del anexo 0, un recibo de pago original, con la firma y aclaración de firma de recepción de pago de Gonzalo del Vilar, por la suma de $us7.000.-, acompañando a la factura, como parte de prueba de la realización efectiva de la transacción, suma que equivale a los Bs48.720.- por la cual fue emitida la factura 446.
Y como mayor respaldo en el análisis efectuado de la documentación por parte de la Administración Tributaria, a fs. 344 del anexo 2, cursa copia del cheque Nº 000176 del Banco Bisa, donde consignan que el endosado pertenece a otra persona que no es representante legal de la empresa emisora (la empresa “Construcción e Ingeniera Buro y Asociados” S.R.L.), sin embargo, se verifica que este cheque fue endosado por Sergio Argote, que como se vio precedentemente, fue autorizado para realizar cobros de esta empresa.
Con estos antecedentes, se demuestra la existencia de la efectiva realización de la transacción de la notas fiscales 435, 436 y 446, conforme la nota de certificación de la empresa emisora, que acredita haber recibido el pago por los servicios prestados que generaron las facturas, los recibos de pago y los cheques; y como se consideró precedentemente conforme a lo estipulado en el art. 70 num 4), 6) y 8) del CTB, el sujeto pasivo puede respaldar sus actividades y operaciones gravadas mediante los documentos descritos en este artículo, como en otros como también establece este precepto; y no se debe cuestionar su efectivo respaldo, tan solo de manera muy subjetiva, poniendo en duda que los mismos “no sean suficientes” para evidenciar la efectiva realización de la transacción, restándole validez, que en el marco de las obligaciones tributarias del sujeto pasivo, resulta un exceso, tras este último haber demostrado los elementos constitutivos de la materialidad de la transacción.
A todo esto es preciso señalar que, conforme al art. 74 numeral 1 del CTB, los procedimientos tributarios administrativos se sujetaran a los principios del derecho administrativo, estos se sustanciaran y resolverán con arreglo a las normas contenidas en dicho código, de tal forma que a los procedimientos tributarios administrativos, son aplicables los principios del derecho administrativo, esos principios se encuentran previstos en el art. 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), que en su inciso D) establece: “Principio de verdad material: La Administración Pública investigará la verdad material en oposición a la verdad formal que rige el procedimiento civil”, en ese sentido, se debe puntualizar que el principio de verdad material consagrado por la Constitución Política del Estado en el art. 180, corresponde ser aplicado a todos los ámbitos, con especial relevancia en el ámbito administrativo, por lo que, no es posible admitir la exigencia de extremados ritualismos o formalismos, que impidan su materialización, siendo precisamente uno de los rectores del derecho administrativo, el principio de informalismo, bajo esa premisa todo administrado tiene derecho a una justicia material, y al ser evidente a través de la documentación analizada al exordio, la realización efectiva de la transacción de las facturas aludidas, corresponde al sujeto pasivo beneficiarse del crédito fiscal al haberse cumplido con los requisitos exigidos para ello.
Consecuentemente, la AGIT, a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2016 de 12 de febrero, ha desarrollado sus fundamentos y determinación enmarcada en una incorrecta valoración y entendimiento normativo, por lo que conforme los fundamentos desarrollados ut supra, en aplicación del principio de legalidad, verdad material y de eficacia procesal, corresponde determinar lo siguiente.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa y Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en el ejercicio de la atribución conferida en el artículo 2 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando PROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por interpuesta por la Sociedad Constructora “CONSTEC” S.R.L., representada por Edwin Gonzalo Vargas Fernández contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; y en su mérito DEJA SIN EFECTO la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0113/2016 de 12 de febrero, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0915/2015 de 16 de noviembre.

References: Resolución 
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 artículo 8
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 artículo 2
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