Source: https://www.commercialistatelematico.com/articoli/2009/08/la-legittimita-dellutilizzazione-dei-movimenti-dei-conti-correnti-bancari-non-e-condizionata-alla-previa-instaurazione.html
Timestamp: 2018-04-20 07:02:25+00:00

Document:
La legittimità dell'utilizzazione dei movimenti dei conti correnti bancari non è condizionata alla previa instaurazione del contraddittorio con il contrinuente sin dalla fase dell'accertamento...
Due recenti sentenze della Corte di Cassazione portano ancora alla ribalta le indagini finanziarie.
La sentenza n. 15172/2009
Oggetto del processo della sentenza n. 15172 del 26 giugno 2009 (ud. del 21 aprile 2009)è il seguente.
Il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate ricorrono per cassazione nei confronti della s.r.l. Studio Argo (che è rimasta intimata) e avverso la sentenza n. 58, depositata il 30 ottobre 2001, con la quale (in controversia concernente l’impugnazione di un avviso di accertamento per Irpeg e Ilor relativo all’anno di imposta 1990, col quale si presumeva che gli importi rinvenuti sul conto personale di M.V. – all’epoca presidente del Consiglio di Amministrazione della società – e in ordine ai quali il V. non aveva fornito spiegazione alcuna, fossero ricavi non dichiarati della società medesima), la C.T.R. Liguria accoglieva l’appello della società, rilevando l’illegittimità dell’acquisizione dei conti correnti della suddetta società e del V. ed affermando che il semplice versamento di somme sul conto corrente personale di un terzo, in quanto elemento privo dei requisiti di precisione, gravità e concordanza, non era idoneo a costituire il fondamento di una presunzione.
Con un unico motivo, deducendo violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 600 del 1973, artt. 32, 37 e 39 e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53 e art. 654 c.p.p., nonché omessa pronuncia, i ricorrenti rilevano:
1) che i giudici di appello avrebbero omesso di pronunciarsi sulla eccezione di parte resistente concernente l’inammissibilità dell’appello per mancanza di specificità dei motivi senza fornire alcuna motivazione “sulle ragioni per le quali era possibile e legittima l’omissione di pronuncia“;
2) che l’Ufficio aveva operato in forza di una presunzione legale assoluta, erano state osservate tutte le prescrizioni relative della procedura di cui all’art. 32 citato e, in ogni caso, sussisteva uno “scostamento” tra i ricavi dichiarati e quelli presunti sulla base dei coefficienti di congruità di cui al D.M. del 1992, art. 6; che l’unico reddito del V. risultava essere quello di amministratore della società; infine che sul suo conto risultavano effettuati versamenti non giustificati per L. 127.994.000;
3) che la sentenza penale concernente il V. dovrebbe ritenersi irrilevante ai fini del procedimento tributario, che in ogni caso tale sentenza risulterebbe invocata per la prima volta in appello (perciò in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57) e comunque essa nulla dimostrerebbe in concreto circa la natura dei flussi finanziari sul conto del V.. Le censure esposte sono fondate nei limiti e nei termini di cui in prosieguo.
In particolare, la censura esposta nel punto 1) della precedente esposizione presenta diversi profili di inammissibilità.
In proposito, osserva la Corte che, “secondo la giurisprudenza di questo giudice di legittimità, è configurabile la violazione dei doveri decisori di cui all’art. 112 c.p.c. qualora sia mancata la statuizione in ordine alla domanda o all’eccezione proposte (v. tra le altre Cass. n. 6858/2004). La difficoltà di distinzione tra le diverse ipotesi si manifesta quando una decisione (di accoglimento o rigetto) sulla domanda sia stata assunta, ma senza che nella sentenza si accenni ad alcune precise questioni (sollevate nell’ambito della domanda o delle relative eccezioni), potendo in tal caso ritenersi che le suddette questioni non siano state decise e neppure esaminate, ovvero che siano state esaminate e decise, pur mancando di ciò un preciso riscontro nella motivazione della sentenza”.
La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che non ricorre il vizio di omessa pronuncia, nonostante la mancanza di espressa statuizione sul punto specifico, quando la decisione adottata comporti una statuizione implicita di rigetto sul medesimo (v. Cass. n. 5351/2007), tuttavia precisando che l’omessa pronuncia su alcuni dei motivi di appello integra un difetto di attività del giudice di secondo grado, che deve essere fatto valere dal ricorrente non con la denuncia della violazione di una norma di diritto sostanziale o del vizio di motivazione ex art. 360 c.p.c., n. 5, in quanto siffatte censure presuppongono che il giudice del merito abbia preso in esame la questione oggetto di doglianza e l’abbia risolta in modo giuridicamente non corretto ovvero senza giustificare (o non giustificando adeguatamente) la decisione al riguardo resa, ma attraverso la specifica deduzione del relativo “error in procedendo” per violazione dell’art. 112 c.p.c. (v. Cass. n. 11944/2006; n. 24856/2006 e n. 12952/2007).
Nella specie, poiché non si tratta di un motivo di appello ma di una eccezione dell’appellato, deve ritenersi che la decisione nel merito equivalga ad un implicito rigetto dell’eccezione di inammissibilità dell’appello, pertanto nella specie non sussiste il denunciato vizio di omessa pronuncia.
Quanto alla violazione dell’art. 53 del D.Lgs. n. 546 del 1992, essa viene esposta solo nell’epigrafe del motivo, ma non sviluppata nella successiva trattazione, dove si fa riferimento solo alla omessa pronuncia ed è da escludere (in relazione al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione) che le argomentazioni a sostegno di una violazione di legge solo accennata in epigrafe e non esplicitamente sviluppata possano essere reperite dai giudici di legittimità in atti (ad esempio, le deduzioni in appello) diversi dal ricorso per cassazione.
Il dedotto vizio di motivazione in ordine alle “ragioni per le quali era possibile e legittima l’omissione di pronuncia” risulta inammissibile, a tacer d’altro perché il vizio di motivazione attiene alla motivazione in fatto e non a quella in diritto, posto che, ove la decisione sia conforme a diritto, una motivazione omessa, insufficiente o erronea non potrebbe mai comportare la cassazione della sentenza ma solo l’esercizio da parte della Corte dei poteri correttivi e integrativi della motivazione a norma dell’art. 384 c.p.c., u.c. mentre, ove la decisione non sia conforme a diritto, la stessa sarebbe censurabile per violazione di legge e non per vizio di motivazione.
Anche la censura di cui al punto 3) della precedente esposizione risulta inammissibile, posto che la decisione della sentenza impugnata non è fondata sull’attribuzione di rilevanza alla citata sentenza penale e pertanto la censura suddetta non coglie la ratio decidendi della sentenza impugnata.
È fondata invece la censura di cui al punto 2) della precedente esposizione, essendo innanzitutto da rilevare che “precise disposizioni di legge (D.P.R. n. 660 del 1973, art. 32, n. 7; D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51) autorizzano l’Ufficio finanziario a procedere all’accertamento fiscale anche attraverso indagini su conti correnti bancari formalmente intestati a terzi, ma che si ha motivo di ritenere collegati al contribuente, acquisendo dati, notizie e documenti di carattere specifico relativi a tali conti (v. Cass. n. 8683 del 2002)”.
In proposito, rileva la Corte che “la richiamata normativa in tema di accertamento consente all’amministrazione finanziaria di rettificare su basi presuntive la dichiarazione del contribuente utilizzando dati relativi ai movimenti su conti bancari con una presunzione legale di carattere relativo, essendo ammessa la prova liberatoria da parte del contribuente, a cui resta garantito il diritto di difesa, potendo egli far valere le sue ragioni in sede contenziosa a norma del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 32, depositando documenti e memorie fino alla data di trattazione del ricorso in primo grado (v. Cass. n. 18421/2005). È inoltre da aggiungere che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, la legittimità della ricostruzione della base imponibile mediante l’utilizzo delle movimentazioni bancarie acquisite non è subordinata al contraddittorio con il contribuente, anticipato alla fase amministrativa, in quanto l’invito rivolto a quest’ultimo a fornire dati, notizie e chiarimenti in ordine alle operazioni annotate nei conti bancari, costituisce, infatti, una mera facoltà, da esercitarsi in piena discrezionalità, e non un obbligo, con la conseguenza che dal mancato esercizio di tale facoltà non deriva alcuna illegittimità della rettifica operata in base ai relativi accertamenti, né scade a presunzione semplice la presunzione legale posta, che consente di riferire i movimenti bancari all’attività svolta dal contribuente, gravando su quest’ultimo l’onere di fornire la prova contraria (v. Cass. n. 18421/2005 e n. 27032/2007)”.
Pertanto, contrariamente a quanto affermato nella sentenza impugnata, “l’acquisizione dei conti correnti della società e di terzi ad essa collegati (nella specie, l’amministratore della medesima) doveva ritenersi legittima anche in presenza di contabilità regolarmente tenuta e i dati emergenti dai suddetti conti correnti costituivano legittimamente il fondamento di una presunzione legale”.
La sentenza n. 14967/2009
Con sentenza n. 14967 del 25 giugno 2009 (ud. del 13 maggio 2009) la Corte di Cassazione ha affermato che non è suscettibile di integrare violazione del diritto di difesa l’invito a fornire elementi e notizie da parte dell’Amministrazione finanziaria nei confronti del contribuente in luogo del curatore fallimentare. Trattasi peraltro di mera facoltà non essendovi obbligo per l’Erario di un contraddittorio nella fase amministrativa.
Con avvisi di accertamento regolarmente notificati, l’allora Ufficio II.DD. di Castellammare di Stabia rettificava il reddito di impresa dichiarato per il 1988 dalla società D.C. S.a.s. di S.M. & C. portandolo da L. 23.068.000 a L. 121.216.034.
L’avviso in questione si fondava su una segnalazione della G. di F. riguardante l’esistenza di un commercio di fatture fittizie per operazioni inesistenti che aveva coinvolto la società per l’utilizzo fattone al fine della contabilizzazione di costi inesistenti.
Avverso tale avviso il Fallimento D.C. S.a.s. di S.M. & C. ed il Fallimento di S.M., socio accomandatario, in proprio, lamentando l’illegittimità degli avvisi per la mancata notifica al curatore del modello 55, presentavano ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, la quale lo accoglieva.
Proponeva appello l’Ufficio e la Commissione tributaria regionale della Campania rigettava il gravame compensando le spese di giudizio.
Avverso la detta sentenza hanno quindi proposto ricorso per cassazione, articolato in un unico motivo il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate.
La doglianza, svolta dai ricorrenti, articolata sotto il profilo della violazione degli artt. 2729 e 2697 c.c., artt. 32 e 39 del D.P.R. n. 600 del 1973, si fonda sulla considerazione che la C.T.R. avrebbe errato quando ha ritenuto che il mancato coinvolgimento del curatore fallimentare, a causa dell’omessa notifica del modello 55, avrebbe determinato un vizio insanabile del procedimento. E ciò, in quanto nessuna norma di legge prevede la nullità degli atti posti in essere dall’Ufficio senza l’instaurazione del contraddittorio volto a consentire la prova contraria nella fase amministrativa. Con la conseguenza – così concludono i ricorrenti – che è lecito ritenere che una tale prova può essere data anche successivamente all’emissione dell’atto amministrativo, nella fase del contenzioso allorché il contraddittorio si svolge nella sua pienezza.
La censura è fondata. “Ed invero, il fatto che le notizie poste a base dell’accertamento furono chieste dall’Ufficio al contribuente fallito e non al curatore fallimentare, unico soggetto legittimato, secondo i giudici di seconde cure, a fornire dati e notizie e tutelare gli interessi dei creditori ed eventualmente dello stesso Erario, non costituisce in alcun modo violazione del diritto di difesa del contribuente (cfr. Corte Cost. n. 33 del 26.2.02) né determina alcuna nullità del procedimento, ove si consideri che l’attività accertativa della guardia di finanza e degli uffici finanziari ha natura di attività amministrativa tant’è che, pur dovendo svolgersi nel rispetto di ben determinate cautele previste per evitare arbitri e violazioni dei diritti fondamentali del contribuente, non è retta dal principio del contraddittorio (vedi Cass. n. 4273/01)”.
Aggiunge la Corte che “il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, nella parte in cui prevede l’invito al contribuente a fornire dati e notizie in ordine agli accertamenti bancari, non impone all’Ufficio l’obbligo di uno specifico e previo invito, ma gli attribuisce una mera facoltà, della quale può avvalersi in piena discrezionalità; il mancato esercizio di tale facoltà non può quindi determinare l’illegittimità della verifica operata sulla base dei medesimi accertamenti (Cass. n. 14675/06)”.
Ne deriva che, “se dal mancato esercizio della facoltà di invitare il contribuente a fornire chiarimenti, dati e notizie non deriva alcuna illegittimità della rettifica operata sulla base degli accertamenti stessi, tale conseguenza non può certamente scaturire – e nulla né sul piano letterale né su quello logico autorizza a ritenere il contrario – dal fatto che la richiesta di chiarimenti e di dati sia stata rivolta direttamente al contribuente fallito piuttosto che al Curatore fallimentare”.
Le sentenze in rassegna si inseriscono in quel filone giurisprudenziale volto a dare confermare il principio della non necessari età del contraddittorio e confermativo del pensiero dell’Amministrazione finanziaria, espresso con la circolare n. 32 del 19 ottobre 2006, con la quale ha evidenziato che, pur se il contraddittorio risulta “essenziale nella fase prodromica dell’accertamento in quanto l’indagine – prima solamente di natura bancaria e ora più in generale finanziaria -, pur realizzando un’importante attività istruttoria, non costituisce uno strumento di applicazione automatica, atteso che i relativi esiti devono essere successivamente elaborati e valutati per assumere, non solo in sede amministrativa ma anche in quella giudiziaria, la valenza di elementi precisi e fondanti ai medesimi fini impositivi”.
Il preventivo contraddittorio pur se “opportuno per provocare la partecipazione del contribuente, finalizzata a consentire un esercizio anticipato del suo diritto di difesa, potendo lo stesso fornire già in sede precontenziosa la prova contraria, e rispondente a esigenze di economia processuale, al fine di evitare l’emissione di avvisi di accertamento che potrebbero risultare immediatamente infondati alla luce delle prove di cui il contribuente potesse disporre”, è solo una mera facoltà dell’ufficio, senza che rivesta carattere di obbligatorietà. “ ..Pertanto il mancato invito dell’ufficio medesimo non inficia la legittimità della rettifica, ove basate sulle presunzioni previste dalle norme in esame. Peraltro, detto orientamento sostiene che la mancata instaurazione del contraddittorio non degrada la prevista presunzione legale a presunzione semplice, fermo restando, quindi, l’onere probatorio contrario in capo al contribuente (da ultimo, Cassazione n. 8253/2006 e n. 5365/2006)”.
Il valore probatorio degli elementi raccolti, configurando una presunzione di natura juris tantum, potrà essere ribaltato dal contribuente in sede precontenziosa o contenziosa, fornendo, le prove di volta in volta necessarie.
La legittimità della utilizzazione, da parte dell’Amministrazione Finanziaria, dei movimenti dei conti correnti bancari non è quindi condizionata alla previa instaurazione del contraddittorio con il contribuente sin dalla fase dell’accertamento, atteso che l’art. 32 DPR 29 settembre 1973 n. 600, prevede il contraddittorio come oggetto di una mera facoltà dell’amministrazione tributaria e non già di un obbligo per la stessa.

References: sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art. 53
 art. 654
 art. 6
 sentenza 
 sentenza 
 art. 57
 Cass. 
 sentenza 
 Cass. 
 art. 360
 Cass. 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art. 32
 art. 51
 Cass. 
 art. 32
 Cass. 
 Cass. 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 Cass. 
 art. 32