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Timestamp: 2019-12-08 10:46:48+00:00

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BFH, 19.05.1992 - VIII R 16/88 - dejure.org
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BFH, 19.05.1992 - VIII R 16/88 (https://dejure.org/1992,440)
BFH, Entscheidung vom 19.05.1992 - VIII R 16/88 (https://dejure.org/1992,440)
BFH, Entscheidung vom 19. Mai 1992 - VIII R 16/88 (https://dejure.org/1992,440)
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Einkommensteuer; Anteil an einer Kapitalgesellschaft und eigenkapitalersetzende Maßnahmen
BFHE 168, 170
NJW 1993, 415
BB 1992, 1785
BB 1992, 1980
BB 1993, 347
DB 1992, 1964
BStBl II 1992, 902
Aus der unmittelbaren Anbindung an das Zivilrecht folgt, dass Anteile an einer GmbH i.S.d. Vorschrift nur die Geschäftsanteile i. S. der §§ 5 und 14 des GmbHG sind (BFH-Urt. v. 19.05.1992 VIII R 16/88 BStBl II 1992, 902 und v. 25.11.1997 VIII R 29/94, BStBl II 1998, 257 , jeweils m.w.N.).
Deshalb hält die höchstrichterliche Rechtsprechung weder kapitalersetzende Maßnahmen (BFH-Urt. v. 19.05.1992 VIII R 16/88 BStBl II 1992, 902 m.w.N.) noch stille Beteiligungen an einer GmbH (…BFH-Urt. v. 28.05.1997 VIII R 25/96, BStBl II 1997, 724 ) noch das über einem 1/4 liegende Stimmrecht bei einer knapp 24 %igen Beteiligung (…BFH-Urt. v. 25.11.1997 VIII R 29/94, BStBl II 1998, 257 ) für geeignet, eine wesentliche Beteiligung zu begründen.
Aber auch die Vorschrift des § 17 Abs. 1 S. 2 EStG enthält wie § 23 Abs. 1 Nr. 1 a EStG eine qualifizierte Anknüpfung an das Zivilrecht, jedenfalls soweit es dort heißt, dass unter Anteilen an einer Kapitalgesellschaft Aktien, Anteile an einer GmbH, Kuxe und Genussscheine zu verstehen sind (BFH-Urt. v. 19.05.1992 VIII R 16/88 BStBl II 1992, 902 und v. 28.05.1997 VIII R 25/96, BStBl II 1997, 724 ;… Schmidt, Anm. zum BFH-Urt. v. 04.10.1990 X R 148/88, FR 1991, 16; Wohlschlegel, Vermögensverwaltende GbR und wesentliche Beteiligung, DStR 1997, 1589).
Nach bisheriger Rechtsprechung des BFH kann "ähnlich" bedeuten, dass es sich um eine Beteiligung an anderen als den in § 17 Abs. 1 Satz 2 EStG genannten Kapitalgesellschaften, beispielsweise um Anteile an einer ausländischen Kapitalgesellschaft, handelt und/oder dass es sich um eine andere ("ähnliche") Art der Beteiligung an einer der in § 17 Abs. 1 Satz 2 EStG genannten Kapitalgesellschaften handelt (BFH-Urt. v. 19.05.1992 VIII R 16/88 BStBl II 1992, 902 m.w.N.).
Dazu gehört insbesondere, dass sie vergleichbare Gesellschaftsrechte und -pflichten (…vgl. im einzelnen Scholz, GmbHG , 8. Aufl. 1993, § 14 Rz. 14;… Fischer/Lutter/Hommelhoff, GmbHG , 12. Aufl., § 14 Rz. 6) zum Inhalt haben (BFH-Urt. v. 19.05.1992 VIII R 16/88 BStBl II 1992, 902 und v. 28.05.1997 VIII R 25/96, BStBl II 1997, 724 ).
Verneint hat der BFH die Ähnlichkeit für kapitalersetzende Maßnahmen des Gesellschafters einer GmbH, weil die Kapitalbindung nach den Regeln des Kapitalersatzrechts lediglich haftungsrechtliche Folgen im Interesse der Gesellschaftsgläubiger hat; auf das Innenrecht der Gesellschaft und damit auf die Gesellschafterrechte hat sie grundsätzlich keine Auswirkungen (BFH-Urt. v. 19.05.1992 VIII R 16/88, BStBl II 1992, 902 m.w.N.).
Die "Nähe einer (wesentlichen, d.h. mit Sperrminorität ausgestatteten) Beteiligung zur Geschäftsführung der Gesellschaft, ihr möglicher Einfluss auf die Ausschüttungs- und Rücklagenpolitik ... und damit die Möglichkeit, die Voraussetzungen für die Entstehung von Veräußerungsgewinnen planmäßig herbeizuführen oder doch hierbei entscheidend mitzuwirken" sind der Grund dafür, das Halten und Veräußern einer wesentlichen Beteiligung der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils gleichzustellen (so der Beschl. d. BVerfG v. 7.10.1969 - 2 BvL 3/66, 2 BvR 701/64, BVerfGE 27, 111, 128 ff., BStBl II 1070, 160 zur Verfassungsmäßigkeit des § 17 EStG ; ferner BFH-Urt. v. 28.05.1997 VIII R 25/96, BStBl II 1997, 724 und v. 19.05.1992 VIII R 16/88 BStBl II 1992, 902 ;… ferner BFH-Urt. v. 04.11.1992 X R 33/90, BStBl II 1993, 292 , nach dem § 17 EStG im Verhältnis zu § 23 EStG das speziellere Gesetz ist).
Von diesem Beteiligungsbegriff geht auch § 17 EStG aus; die Bestimmung will den wesentlich beteiligten Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft dem typischen (Mit-)Unternehmer gleichstellen (BFH-Urteile vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902; vom 4. November 1992 X R 33/90, BFHE 169, 357, BStBl II 1993, 292 unter 5. der Gründe; vom 21. Dezember 1993 VIII R 69/88, BFHE 174, 324, BStBl II 1994, 648, und ständige Rechtsprechung zu § 17 EStG a.F.).
Der wesentlich Beteiligte soll einem Mitunternehmer gleichgestellt werden (Beschluß des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 7. Oktober 1969 2 BvL 3/66, 2 BvR 701/64, BVerfGE 27, 111, 128 f., BStBl II 1970, 160; Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902; vom 4. November 1992 X R 33/90, BFHE 169, 357, BStBl II 1993, 292, unter 5.d der Gründe m. w. N.).
Anteile an einer GmbH sind nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) die Geschäftsanteile i.S. der §§ 5 und 14 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung --GmbHG-- (vgl. BFH-Urteile vom 28. Juni 1978 I R 90/76, BFHE 125, 444, BStBl II 1978, 590; vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902, m.w.N.; vom 10. November 1992 VIII R 40/89, BFHE 173, 17, BStBl II 1994, 222; vom 16. Mai 1995 VIII R 33/94, BFHE 178, 197, BStBl II 1995, 870).
Aus diesem Grund hat der BFH entschieden, daß kapitalersetzende Darlehen oder typisch stille Beteiligungen die Höhe eines GmbH-Anteils nicht verändern können (BFH-Urteile in BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902; vom 28. Mai 1997 VIII R 25/96, BStBl II 1997, 724, und vom 29. Juli 1997 VIII R 80/94, BStBl II 1997, 727).
Der "Anteil an einer Kapitalgesellschaft" verkörpert deshalb den betragsmäßig bestimmten (festen) Anteil am Stammkapital der Gesellschaft (so bereits Strutz, Kommentar zum Einkommensteuergesetz 1925, Bd. II, § 30 Anm. 35; ebenso die ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. Urteile in BFHE 125, 444, BStBl II 1978, 590; BFHE 131, 49, BStBl II 1980, 646; BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902; BFHE 178, 197, BStBl II 1995, 870).
Wie der erkennende Senat in seiner Entscheidung vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88 (BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902) ausgeführt hat, muß eine "ähnliche Beteiligung" an einer GmbH in ihren wesentlichen Merkmalen mit denjenigen des Geschäftsanteils an einer GmbH übereinstimmen.
Aus § 17 EStG ergibt sich darüber hinaus, daß eine "ähnliche Beteiligung" nur dann vorliegen kann, wenn sie dem Anteil des Mitunternehmers einer Personengesellschaft und damit dessen Einflußmöglichkeit auf die Betriebsführung der Gesellschaft vergleichbar ist (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH in BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902; in BFHE 170, 53, BStBl II 1993, 340; Urteil vom 21. Dezember 1993 VIII R 69/88, BFHE 174, 324, BStBl II 1994, 648;… zur Entstehungsgeschichte der Vorschrift Wolff-Diepenbrock, Festschrift für Franz Klein, a. a. O., S. 875 ff.).
Zwar macht der eigenkapitalersetzende Charakter eines Darlehens oder einer Bürgschaft eine nicht wesentliche Beteiligung nicht zu einer "ähnlichen Beteiligung" i. S. von § 17 Abs. 1 Satz 3 EStG (BFH-Urteil vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902); ihr Verlust führt jedoch deshalb zu nachträglichen Anschaffungskosten i. S. von § 17 Abs. 2 EStG, weil sie innerhalb des 5-Jahreszeitraums zugesagt wurden, der nach § 17 Abs. 1 EStG zur Steuerverstrickung des Gewinns aus der Vereinbarung einer Beteiligung führt (s. zu I. der Gründe).
Beim Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft, der zugleich in einem nicht nur unbedeutenden Umfang als Gesellschafter beteiligt sei, bestehe im Abgrenzungsbereich zwischen Gesellschafter- und Arbeitnehmerstellung die Vermutung, dass eine Bürgschaftsübernahme durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sei und deshalb nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung nach § 17 EStG und nicht Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Betracht kämen (…Hinweis auf BFH vom 20.12.1988, Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1990, 23; vom 14.05.1991, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1991, 758; vom 19.05.1992, BStBl II 1992, 902).
Dagegen lehnt es der VIII. Senat des BFH in ständiger Rechtsprechung ab, den Wertverlust von Darlehensforderungen im Zusammenhang mit Einkünften aus Kapitalvermögen als Werbungskosten anzuerkennen (BFH-Urteile vom 19. Oktober 1982 VIII R 97/79, BFHE 137, 418, BStBl II 1983, 295; vom 16. April 1991 VIII R 100/87, BFHE 165, 31, BStBl II 1992, 234; vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902, sowie vom 7. Juli 1992 VIII R 24/90, BFHE 168, 551, BStBl II 1993, 333, Abschn. 3 a).
Ebensowenig wird dadurch eine "ähnliche" Beteiligung i. S. von § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG begründet (vgl. BFH-Urteile vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902, 903;… vom 18. Dezember 1990 VIII R 158/86, BFH/NV 1992, 15, 16).
FG Baden-Württemberg, 18.01.1996 - 14 K 98/93
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FG Niedersachsen, 16.07.2003 - 12 K 5/98
Genussrecht und stille Beteiligung als Anteil an einer Kapitalgesellschaft
FG München, 04.12.1998 - 8 K 2256/97
Aufwendungen für Bürgschaften als Werbungskosten

References: § 17
 § 23
 § 17
 § 17
 § 14
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 § 17
 § 17
 § 23
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 § 30
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