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Timestamp: 2019-06-27 11:28:25+00:00

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BFH, 20.11.2006 - VIII R 45/05 - dejure.org
https://dejure.org/2006,5519
BFH, 20.11.2006 - VIII R 45/05 (https://dejure.org/2006,5519)
BFH, Entscheidung vom 20.11.2006 - VIII R 45/05 (https://dejure.org/2006,5519)
BFH, Entscheidung vom 20. November 2006 - VIII R 45/05 (https://dejure.org/2006,5519)
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Fingierter Vermögensübergang durch einen Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft; Ermittlung des Gewerbeertrags der Personengesellschaft
BFH, 19.04.2007 - VIII R 45/05
a) Im Rahmen der Revision gegen das Urteil des FG Münster vom 24. Juni 2005 11 K 3961/04 G (EFG 2005, 1733) hat der VIII. Senat seine Auffassung überprüft, ohne freilich zu einem anderen Ergebnis zu gelangen (BFH-Urteil vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793).
Der VIII. Senat hat seine diesbezügliche Auffassung in den Urteilen vom 20. November 2006 VIII R 47/05 (…BFH/NV 2007, 637) und in BFH/NV 2007, 793 erneut bestätigt.
Er hat deswegen insoweit eine teleologische Reduktion für erforderlich gehalten (BFH-Urteile in BFHE 211, 518, insbesondere unter II. 2. d aa der Gründe;… in BFH/NV 2007, 637, unter II. 3. a der Gründe; in BFH/NV 2007, 793, unter II. 2. b der Gründe).
Der Bundesfinanzhof stützt seinen Standpunkt maßgeblich auf die auch im Schrifttum und in seiner ständigen Rechtsprechung geäußerte Auffassung, wonach im Umwandlungssteuerrecht der Formwechsel nach § 14 UmwStG 1995 - anders als zivilrechtlich in den §§ 190 ff. UmwG - als ein Vermögensübergang ausgestaltet ist (…vgl. unter anderen BFH, Urteile vom 11. Dezember 2001 - VIII R 23/01 -, BStBl II 2004, S. 474; vom 26. Juni 2007 - IV R 58/06 -, BFHE 217, 162; vom 20. November 2006 - VIII R 45/05 -, BFH/NV 2007, S. 793 …und vom 30. August 2007 - IV R 22/06 -, BFH/NV 2008, S. 109;… Widmann, in: Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 18 UmwStG Rn. 144;… Pung, in: Dötsch/Patt/Pung/Jost, Umwandlungssteuerrecht, 5. Aufl. 2003, § 18 Rn. 38).
a) Mit der Auffassung, die stillen Reserven im Zeitpunkt der Veräußerung zu erfassen, bewegt sich der Bundesfinanzhof auf der Grundlage seiner bisherigen Rechtsprechung (…BFH, Urteile vom 11. Dezember 2001, a.a.O.;… vom 16. November 2005 - X R 6/04 -, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, S. 62; vom 20. November 2006, a.a.O. …und vom 26. Juni 2007, a.a.O.) sowie der herrschenden Meinung im Schrifttum (…Pung, in: Dötsch/Patt/Pung/Jost, a.a.O.;… Schmitt, a.a.O., Rn. 38;… Widmann, in: Widmann/Mayer, a.a.O.;… Trossen, in: Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, a.a.O. Rn. 41;… Wacker, DStZ 2002, S. 457 ).
Beim Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine dadurch neu gegründete Personengesellschaft, wie es auch hier der Fall ist, stellt sich die Frage hingegen nicht (…vgl. dazu die Urteile des BFH vom 16. November 2005, a.a.O. und vom 20. November 2006, a.a.O. sowie zur verfassungsrechtlichen Problematik Söffing, FR 2005, S. 1007 und Wernsmann/Desens, DStR 2008, S. 221).
Andererseits ist im Falle eines Wertverlusts in der Zeit bis zur Verwirklichung einer der in § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 genannten Veräußerungs- oder Aufgabetatbestände nicht auf den zum Umwandlungsstichtag erzielbaren, sondern auf den tatsächlich erzielten - und mithin geringeren - Veräußerungs- oder Aufgabegewinn abzustellen (vgl. BFH-Urteil vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793).
Zur Begründung hat der BFH bereits mehrfach ausgeführt (zuletzt BFH-Urteile vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793; vom 26. Juni 2007 IV R 58/06, BFHE 217, 162, BStBl II 2008, 73, und in BFHE 237, 206, BStBl II 2012, 703), dass der Gesetzgeber mit dem UmwStG 1995 einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft verfolgt und hierbei durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie die Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen habe.
Wie der BFH jedoch bereits mehrfach entschieden hat, ist nach den unmissverständlichen Regelungen des § 14 Sätze 2 und 3 UmwStG 1995 der Einkommensbesteuerung --abweichend vom Zivilrecht-- die Fiktion eines Vermögensübergangs zugrunde zu legen (vgl. BFH-Urteil vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793, m.w.N.; zu § 25 UmwStG 1995 vgl. BFH-Urteil vom 19. Oktober 2005 I R 38/04, BFHE 211, 472, BStBl II 2006, 568).
Hierzu verweist die Klägerin auf die Entscheidungen des BFH vom 11.12.2001 - VIII R 23/01 -, BStBl. II 2004, 474, vom 20.11.2006 - VIII R 45/05 -, BFH/NV 2007, 793 und vom 09.01.2009 - IV B 27/08 -, BFH/NV 2009, 818.
Der BFH scheint davon auszugehen, dass § 18 Abs. 4 UmwStG gegenüber §§ 2 und 7 GewStG subsidiär ist (vgl. BFH, Urteil vom 20.11.2006 - VIII R 45/05 -, BFH/NV 2007, 793; Urteil vom 20.11.2006 - VIII R 47/05 -, BStBl. II 2008, 69; offen gelassen in BFH…, Urteil vom 30.08.2007 - IV R 22/06 -, BFH/NV 2008, 109).
Maßgeblicher Zeitpunkt für die Ermittlung des gewerbesteuerpflichtigen Veräußerungsgewinns ist daher nicht der Umwandlungsstichtag, sondern der tatsächliche Veräußerungszeitpunkt (vgl. auch BFH, Urteil vom 20.11.2006 - VIII R 45/05 -, BFH/NV 2007, 793; Pung in Dötsch/Jost/Pung/Witt, KStG/UmwStG, § 18 UmwStG Rdnr.45).
aa) Zu diesen Gesetzesbestimmungen hat der BFH bereits mehrfach ausgeführt (BFH-Urteile vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474; vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62; vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793), dass der Gesetzgeber mit dem UmwStG 1995 einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft verfolgt und hierbei durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie die Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen, andererseits jedoch den Grundsatz unberührt gelassen habe, nach dem Betriebsveräußerungsgewinne zwar bei der Kapitalgesellschaft (vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes --GewStG--), hingegen nicht --bzw. nach Maßgabe der nunmehr in § 7 Satz 2 GewStG i.d.F. des Unternehmensteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) in verfassungsrechtlich unbedenklicher Weise (BFH-Urteil vom 22. Juli 2010 IV R 29/07, BFHE 230, 215, BStBl II 2011, 511) bestimmten Ausnahmen-- bei der Personengesellschaft der Gewerbesteuer unterliegen.
(1) Zu diesen Gesetzesbestimmungen hat der BFH bereits mehrfach ausgeführt (BFH-Urteile vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474; vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62; vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793; vom 26. April 2012 IV R 24/09, BFHE 237, 206, BStBl II 2012, 703), dass der Gesetzgeber mit dem UmwStG 1995 einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft verfolgt und hierbei durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie die Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen habe.
aa) Im Ausgangspunkt trifft es zwar zu, dass nach ständiger Rechtsprechung bei der Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht im Rahmen des Tatbestands nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG 2002 nicht nur die in dieser Vorschrift genannten Bezüge (Gewinnanteile), sondern auch steuerbare Veräußerungsgewinne nach § 17 EStG 2002 einzubeziehen sind und der Schuldzinsenabzug dann entfällt, wenn die Beteiligung aus persönlichen Gründen oder Neigungen begründet oder aufrechterhalten wird (BFH-Urteile vom 21. Januar 2004 VIII R 2/02, BFHE 205, 117, BStBl II 2004, 551; vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793).
Im Rahmen der Revision gegen das Urteil des FG Münster vom 24. Juni 2005 11 K 3961/04 G (EFG 2005, 1733), auf dessen Argumentation sich die vorliegende Revision stützt, hat der VIII. Senat seine Auffassung überprüft, ohne freilich zu einem anderen Ergebnis zu gelangen (BFH-Urteil vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793).

References: § 14
 § 18
 § 18
 § 18
 § 4
 § 5
 § 14
 § 25
 § 18
 § 18
 § 4
 § 5
 § 2
 § 7
 § 4
 § 5
 § 20
 § 17