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Timestamp: 2017-12-15 02:31:08+00:00

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Chapitre 2: La taxe sur la valeur ajoutée - Ista Ofppt
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Chapitre 2: La taxe sur la valeur ajoutée
IstaOfppt 02:39 Fiscalité de l'entreprise TCE II
La TVA s’est substituée à un dispositif fiscal qui comportait deux taxes : la taxe sur les produits et la taxe sur les services.
Par rapport aux autres systèmes d’imposition de la dépense, le système de TVA a une double portée: fiscale et économique.
Portée fiscale : réaliser une plus grande simplification des modalités d’imposition, et atteindre une meilleure neutralité à l’égard des circuits économiques.
Portée économique: favoriser la concurrence en agissant sur les marges commerciales et encourager la modernisation du tissu économique en allégeant le coût de l’investissement.
Les objectifs, qui sont assignés à la réforme des taxes sur le chiffre d’affaires, semblent traduire une certaine prudence de la part du législateur, et le souci d’amener à une réforme progressive des structures, dans la mesure où la TVA, n’a pas été généralisée à tous les secteurs de l’activité économique.
Introduite au 1er avril 1986, la TVA permettait entre autres :
- la fusion de la taxe sur les produits et la taxe sur les services ;
- l’extension du champ d’application au commerce en gros ;
- la généralisation (ou presque) du droit à déduction ;
- la contraction des taux de la taxe de onze à quatre.
- l’exonération des petits redevables…
Comme son nom l’indique, à chaque stade de la production ou de la commercialisation, cette taxe frappe la valeur ajoutée dégagée du produit considéré de telle sorte qu’à la fin de chaque cycle, la charge fiscale totale grevant finalement ce produit correspond à la taxe calculée sur le prix de vente au consommateur.
Le mécanisme de déduction permet d’atteindre cet objectif. Il s’agit ici d’un principe dit des paiements fractionnés.
Ainsi conçu, ce mécanisme veut que l’entreprise joue le rôle d’intermédiaire entre le consommateur et le percepteur. D’où la neutralité souvent évoquée de cette taxe.
Section 1 : Champ d’application de la TVA
En principe, la TVA frappe les opérations de nature industrielle, commerciale, artisanal ou relevant de l’exercice d’une profession libérale, accomplies au Maroc. Elle s’applique aussi aux opérations d’importation.
La plupart des opérations économiques et commerciales sont aujourd’hui soumises à la TVA. Cependant, certaines opérations économiques n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA.
De plus des opérations entrant dans le champ d’application de la TVA sont exonérées par des dispositions législatives.
§ 1. Généralités sur la TVA
La définition du champ d’application de la TVA se veut large en intégrant deux notions :
- la notion d’opération imposable ;
- la notion de personne assujettie.
A. Notion d’opération imposable
La TVA vise en premier lieu les opérations de nature commerciale, industrielle, ou relevant de profession libérale.
Est ainsi située hors du champ d’application toute opération exécutée dans des conditions ne lui conférant pas un caractère commercial. Il en est ainsi des activités civiles.
B- Notion de personne assujettie
La TVA vise en second lieu toutes les personnes qui se livrent aux activités imposables:
- qu’elles soient personnes physiques ou personnes morales (privées ou publiques, ayant une activité à but lucratif ou non) ;
- qu’elles le fassent de manière permanente ou occasionnelle (le caractère professionnel n’est pas requis) ;
- quel que soit la forme ou la nature de l’intervention de la personne assujettie (vente, échange, livraison à soi-même) ;
- que les opérations soient bénéficiaires ou déficitaires.
C- Limitation du champ d’application
La définition générale de la taxe sur la valeur ajoutée implique que la taxe soit exigée, pour l’ensemble d’un circuit économique, depuis la production jusqu’à la distribution, dès lors que les activités relevant de ce circuit tombent dans le champ d’application de l’impôt.
L’application de la TVA au Maroc a été cependant limitée au stade du commerce en gros, la valeur ajoutée conférée au produit au stade de la distribution n’a été assujettie à la TVA qu’en 1992.
§ 2. Les opérations imposables
- les opérations entrant obligatoirement dans le champ d’application de la TVA ;
- et les opérations soumises volontairement à la taxe.
Sous réserve des restrictions prévues par la loi, les opérations imposables comprennent les livraisons des biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux. (article 89)
B- Opérations imposables par option
Les personnes exerçant certaines activités qui sont soit exonérées par une disposition expresse de la loi, soit situées en dehors du champ d’application de la TVA, peuvent opter pour leur assujettissement à la taxe. (article 90)
L’option pour la TVA nécessite donc la prise en compte :
- du coût de perte de la clientèle ;
- du coût entraîné par les nouvelles exigences comptables ;
- de l’avantage que représentent les déductions surtout en ce qui concerne les investissements.
§ 3. Les opérations exonérées
Certaines opérations, normalement situées dans le champ d’application de la taxe, sont exonérées par disposition expresse de la loi soit en tant que telles, soit lorsqu’elles sont effectuées par certaines personnes.
L’exonération trouve sa justification dans des considérations d’ordre social ou économique, comme elle peut s’expliquer par la nécessité d’éliminer le cumul d’imposition.
Les dispositions édictant une exonération sont appliquées de manière restrictive. Elles ne peuvent s’étendre à des cas non prévus par la loi.
De même, les exonérations ont un caractère obligatoire. Les opérations exonérées ne peuvent être volontairement assujetties à la TVA que dans des cas prévus par la loi.
En général, les exonérations portent sur les produits de consommation courante, notamment alimentaires, les produits faisant l’objet d’un monopole de l’Etat, les produits ou services des secteurs aidés par l’Etat, et les produits soumis à des taxes spécifiques.
A- Opérations exonérées sans droit à déduction
En vertu de l’article 91 du CGI, sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée, sans droit à déduction :
- les produits de première nécessité autrement qu’à consommer sur place ;
- les journaux, publications et films ;
- les petits prestataires ;
- les constructions pour habitation ;
- les opérations financières de l’Etat ;
- les opérations réalisées par certains organismes ;
- et autres produits.
B- Opérations exonérées avec droit à déduction
Selon l’article 92 du CGI,
- les opérations d’exportation de biens et services et opérations assimilées ;
- les marchandises ou objets placés sous les régimes suspensifs en douane ;
- les biens d’équipement ;
- les opérations de constructions de logements sociaux ;
- les opérations effectuées par les banques et des sociétés holding offshore ;
- les achats des missions diplomatiques ;
- et autres biens exonérés avec droit à déduction.
C- Opérations bénéficiant du régime suspensif
Les entreprises exportatrices de produits et de services peuvent, sur la base de commandes confirmées par leurs clients étrangers et dûment justifiées et sans limite à aucun plafond, être autorisées à recevoir en suspension de la taxe sur la valeur ajoutée à l’intérieur, les marchandises, les matières premières, les emballages irrécupérables et les services nécessaires à leurs opérations.
Ce régime suspensif est donc réservé exclusivement aux entreprises exportatrices de produits et de services. Ces entreprises doivent, pour bénéficier de ce régime, présenter les garanties nécessaires en matière de transparence et catégorisées conformément aux critères prévus par le décret d’application de la TVA.
§ 4- La territorialité de la TVA (article 98 du CGI )
La détermination des opérations imposables fait appel à la notion de territoire en tant que cadre spatial servant de référence à l’appréhension des opérations réputées taxables.
A- Limites du territoire fiscal
Elles sont fixées par les frontières terrestres et les eaux territoriales. Toute opération remplissant les critères de taxation définis par ailleurs sera taxable dès lors qu’elle est exécutée à l’intérieur de ces limites géographiques.
Il convient de distinguer toutefois les opérations de livraison de biens des opérations de prestation de services.
B- Livraison de biens
Un bien est réputé taxable, au regard de la règle de la territorialité, dès lors qu’il est livré, c’est-à-dire remis effectivement à l’acheteur, dans les limites géographiques définies plus haut.
C- Prestations de services et opérations assimilées
Le principe fondamental qui détermine l’imposition des opérations autres que la livraison de biens est constitué par le jeu d’utilisation ou d’exploitation : prestations fournies, services rendus, droits cédés, objets loués.
Le lieu d’utilisation ou d’exploitation ne se confond pas obligatoirement avec le lieu où le service est rendu. Celui-ci n’est pas déterminant à lui seul. La taxation n’est concevable qu’à la condition que le service y soit effectivement utilisé ou exploité.
D- Dérogations au principe de territorialité
Ces dérogations sont constituées par les dispositions du régime du commerce extérieur en matière de TVA qui aboutissent à l’imposition des importations et l’exonération des exportations.
En effet, s’agissant des importations, les biens importés sont assujettis à la TVA, bien qu’ils soient réputés être livrés aux nationaux, hors du territoire fiscal.
A l’inverse, s’agissant des exportations, les biens exportés sont exempts de la TVA bien qu’ils puissent être considérés comme ayant fait l’objet d’une livraison à l’intérieur du territoire fiscal.
Section 2 : Les règles d’assiette de la TVA
Le calcul de la TVA met en œuvre des règles qui se résument dans les paramètres suivants :
- le fait générateur de la TVA ;
- les taux de la TVA ;
- les règles d’assiette de la TVA.
§ 1. Le fait générateur de la TVA
Le fait générateur de l’imposition est l’événement qui donne naissance à la dette fiscale envers le receveur de l’administration fiscale et rend l’impôt immédiatement exigible.
L’exigibilité est définie comme le droit que le receveur de l’administration fiscale peut faire valoir, à partir d’un moment donné, auprès du redevable pour obtenir le paiement de la taxe.
On distingue le régime de droit commun et le régime optionnel.
A- Régime de droit commun (régime d’encaissement)
En matière de TVA, le fait générateur est constitué par l’encaissement du prix, sans considération de la date d’établissement de la facture ou la date de livraison de biens et de prestation de services.
Donnent lieu au paiement de TVA, en vertu de ce régime :
- les encaissements partiels sur factures ;
- les avances, acomptes et arrhes reçus à raison d’opérations taxables ;
- les retenues de garantie ;
- le règlement pour solde.
Le fait générateur se situe à la date :
- du versement pour les règlements en espèces ;
- de l’encaissement effectif du chèque pour ce mode de règlement ;
- d’échéance de l’effet de commerce en cas d’émission de traite.
B- Option pour le régime des débits
Les redevables de la TVA sont autorisés à acquitter la taxe d’après les débits ou la facturation. La taxe est exigible en cas d’option, lorsque le compte du client est débite de la somme due à raison de la livraison de la marchandise ou de l’exécution de la prestation, sans considération du moment auquel intervient l’encaissement de ladite somme.
Toutefois, si l’encaissement ou la facturation interviennent, au titre d’une affaire, avant l’inscription de la créance y afférente au débit du compte client, la TVA devient exigible à la date desdits encaissement ou facturation.
Lorsqu’une affaire reste impayée par le client et que l’exigibilité de la TVA est antérieur à son encaissement (cas d’entreprise ayant opté pour les débits), la TVA déclarée et payée au Trésor peut être récupérée par l’entreprise.
Pour que cette déduction puisse être possible, il faut :
- que la créance soit irrécouvrable ;
- que l’entreprise ait effectué toutes les diligences normales pour récupérer cette créance: protestation d’un effet de commerce, envoi de lettre recommandée ou assignation par exemple…
C- Cas des importations
Le fait générateur du paiement de la TVA pour les importations est constitué par l’opération matérielle de dédouanement en vue de la mise à la consommation des marchandises importées.
Toutefois, les importations peuvent être faites en franchise de TVA lorsqu’elles sont faites dans le cadre des régimes économiques en douane :
- régime de transit : les marchandises importées sont destinées à être réexportées ;
- régime de l’admission temporaire : les marchandises sont destinées à être incorporées dans des produits devant être exportés.
On se limite aux cas suivants :
- Echanges et règlements par compensation :
Faute de règlement financier par les parties, le fait générateur est constitué par la livraison des biens ou l’exécution des services.
- Opérations en compte courant :
L’inscription de la créance par le vendeur au débit du compte client vaut encaissement, entraînant, en conséquence, exigibilité de la taxe.
- Livraison à soi-même :
Le fait générateur se situe à la date de la livraison pour les biens meubles. Pour les biens immeubles, la taxe est exigible lorsque les conditions d’utilisation sont réunies (mise en service pour les équipements industriels, et achèvement de travaux pour les immeubles à usage d’habitation ou à usage professionnel).
§ 2. Les taux de la TVA
Le régime de TVA constitue un progrès par rapport au régime précédent de la taxe sur les produits et services, en ce qu’il a réduit l’éventail des taux.
A. Présentation des taux
Les taux actuellement en vigueur sont les suivants :
- taux normal de : 20% ;
- taux réduit de : 14% ;
- taux réduit de : 10% ;
- taux réduit de : 7%.
- taux spécifique.
B- Domaine d’application des taux
Les taux réduits, comme les exonérations, sont appliquées à des opérations ou services limités par la loi. Ce qui n’est pas le cas pour le taux normal de 20%. (article 98, 99 et 100 du CGI).
§ 3. Les règles d’assiette de la TVA
En plus des règles générales d’assiette, des cas particuliers divers sont prévus par le CGI.
A- Règle générales de la base imposable
Les règles d’assiette de la TVA définissent la base imposable comme étant constituée du prix total, tous frais compris, du produit ou du service taxable, à l’exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même.
La base imposable comprend en particulier :
- les frais relatifs aux ventes qui incombent normalement au vendeur, lorsqu’ils sont facturés à l’acheteur. Il s’agit :
- des frais de transport, lorsque la vente est conclue « franco » ou lorsque, s’agissant de vente départ, le transport est stipulé être à la charge de l’acheteur ;
- des frais d’emballage, pour les cas d’emballage perdu.
- les intérêts pour règlement à terme, lorsque le vendeur consent à l’acheteur des délais de règlement, moyennant rémunération ;
- les révisions des prix qui s’analysent comme un complément de prix ;
- les droits et taxes autres que la TVA : droits de douane, taxe spéciale, taxes intérieures de consommation, taxes spécifiques à certaines activités.
En revanche, ne font pas partie de la base imposable les débours, qui sont des frais avancés par le fournisseur pour le compte du client.
B- Cas particuliers de chiffre d’affaires imposable
Outre le chiffre d’affaires issu de la vente des biens ou services, constituant l’activité normale de l’entreprise, celle-ci sera soumise à la TVA au titre :
- des recettes accessoires provenant, par exemple, de la vente de déchets neufs ou d’emballages non restituables au fournisseur ;
- des subventions ayant pour but d’équilibrer les opérations d’exploitation ;
- des produits financiers tels que les intérêts sur dépôt en compte courant ou compte bloqué.
Section 3 : Les déductions de la TVA
Après la détermination de la base imposable et le choix du taux approprié, le calcul de la TVA due nécessite d’opérer les déductions autorisées sur la taxe ainsi calculée. On traitera du principe des déductions et de leur étendue. La question de l’exercice du droit à déduction nous amènera aux limitations et aux régularisations éventuelles des déductions.
§ 1. Le principe du droit à déduction
La taxe sur la valeur ajoutée est, par définition, une taxe qui frappe la seule valeur ajoutée au bien par un agent économique.
Cette taxe peut-être déterminée de deux manières :
- soit en déterminant la valeur ajoutée et en lui appliquant ensuite le taux d’imposition ;
- soit encore en faisant la différence entre la taxe afférente à la production (ventes) et celle afférente aux consommations intermédiaires (achats).
C’est la deuxième méthode qui est retenue en tant que règle de détermination de la taxe.
Cette règle implique, par voie de conséquence, que la TVA qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable, soit déductible de la TVA applicable à cette opération.
§ 2. L’étendue du droit à déductions
L’étendue des déductions recouvre deux aspects :
- les personnes autorisées à pratiquer les déductions ;
- les éléments du prix de revient d’une opération imposable, donnant lieu à déduction.
A. Les personnes bénéficiaires de la déduction
Ce sont, en général, les assujettis qui réalisent :
- des opérations imposables ;
- des opérations exonérées, assimilées à des opérations taxables, pour l’exercice du droit à déduction (voir supra) ;
- des opérations effectuées en suspension de la taxe (voir supra).
B- Les éléments du prix concernés
Le droit à déduction est généralisé à l’ensemble des dépenses engagées par les personnes citées au paragraphe précédant, dès lors que ces dépenses soient faites pour les besoins de l’entreprise. Il s’agit, en général, des dépenses engagées en :
- valeurs d’exploitation ;
- frais généraux d’exploitation.
Les dépenses doivent répondre aux critères suivants :
- elles doivent être nécessaires à l’activité imposable ;
- elles doivent être affectées exclusivement à l’activité imposable ;
- les opérations réalisées grâce à ces dépenses doivent être imposables en totalité.
§ 3. L’exercice du droit à déduction
L’exercice du droit à déduction est subordonné à des conditions de forme et de délai. En outre, la déduction est opérée selon des modalités précises.
Pour être déductible, la TVA doit être :
- payée ;
- mentionnée sur un document justificatif qui peut être soit une facture ou un document douanier.
B- Conditions de délai
Le droit à déduction prend naissance le même mois :
- de l’établissement des quittances de la douane ;
- du paiement intégral ou partiel des factures, mémoires ou décomptes.
En ce qui concerne les immobilisations, la taxe ayant grevé celles-ci est, toutefois, déductible sans délai, c’est-à-dire dans le mois de son paiement.
C- Modalités de déduction
En principe, chaque opération devrait être individualisée au regard de la TVA, c’est-à-dire que la TVA grevant les éléments constitutifs du prix de revient d’une opération ne peut être déduite que de la TVA applicable à cette opération.
En fait, les difficultés de mise en œuvre de cette règle font qu’en pratique, on admet que l’imputation de la TVA, soit faite globalement et par période pour l’ensemble des opérations de la période.
Il convient de recenser et de cumuler la TVA facturée à l’entreprise par ses fournisseurs, sachant que la TVA n’est déductible pour l’entreprise que si elle l’a effectivement payé à son fournisseur.
Pour une entreprise, opérer la déduction d’un montant de taxe déductible consiste à en faire mention sur une déclaration.
Lorsque la masse de la taxe déductible est supérieur à la taxe collectée au titre des opérations imposables, la différence constitue un crédit d’impôt qui ne peut faire l’objet de remboursement (sauf pour les opérations réalisées sous le régime des exonérations ou du régime suspensif prévues aux articles 92 et 94 du CGI), mais simplement reporté sur les périodes suivantes pour être imputé sur la TVA sur opération à venir, jusqu’à épuisement total.
Il sera question ici des :
- déductions en cas de marché clefs en main ;
- et déductions en cas de fusion ou transformation de la forme juridique.
1- Déductions en cas de marché clefs en main
Lorsque deux entreprises sont liées par un contrat pour la réalisation d’un marché « clé en mains » et que le maître d’œuvre importe en son nom tout ou partie des fournitures prévues dans le contrat, la taxe sur la valeur ajoutée réglée en douane ouvre droit à déduction chez l’entreprise qui a réalisé l’ouvrage.
2- Déductions en cas de fusion ou transformation de la forme juridique
Dans les cas de concentration, de fusion ou de transformation dans la forme juridique d’un établissement, la taxe sur la valeur ajoutée réglée au titre des valeurs d’exploitation est transférée sur le nouvel établissement assujetti ou sur l’entreprise absorbante à condition que lesdites valeurs soient inscrites dans l’acte de cession pour leurs montants initiaux.
§ 4. Les limitations du droit à déduction
On distingue les exclusions d’ordre général et les exclusions expresses du droit à déduction.
A- Exclusions générales
En vertu de la règle de déductibilité qui veut que seul soit déductible la taxe grevant les biens et services jugés nécessaires à l’exploitation et concourant à la réalisation d’opérations taxables ou assimilées, son exclues du droit à déduction les dépenses suivantes :
- dépenses engagées pour les besoins propres des tiers, des dirigeants et du personnel de l’entreprise ;
- dépenses engagées pour la réalisation d’opérations exclues du champ d’application de la taxe ;
- dépenses engagées pour la réalisation d’opérations exonérées, sans bénéfice de droit à déduction ;
- dépenses engagées pour la réalisation d’opérations n’ayant pas été soumises à la taxe (cas de disparition des produits imposables, non justifiée par une décision volontaire de destruction).
B- Exclusions expresses
- des exclusions tenant à la nature de bien et services ;
- des exclusions tenant à la non justification du règlement ;
- du gasoil utilisé comme carburant par les transporteurs publics.
1- Exclusions tenant à la nature de biens et services
En raison de leur nature, n’ouvre pas droit à déduction :
- les biens, produits matières et services non utilisés pour les besoins de l’exploitation ;
- les produits pétroliers non utilisés comme combustibles, matières premières ou agents de fabrication à l’exclusion du gasoil utilisé pour les besoins d’exploitation des véhicules de transport collectif routier ou ferroviaire des personnes et des marchandises ainsi que le gasoil utilisé pour les besoins du transport routier des marchandises par les assujettis pour leur compte et par leurs propres moyens ;
- les véhicules de transport de personnes à l’exclusion des véhicules de transport du personnel et les véhicules du transport public ;
- les achats et prestations revêtant un caractère de libéralité ;
- les frais de mission de réception et représentation ;
- Les prestations de services rendues par tout agent démarcheur ou courtier d’assurances à raison de contrats apportés par lui à une entreprise d’assurances ;
- les opérations de vente et de livraison portant sur les vins, les besoins alcoolisées, l’or, le platine et l’argent.
2- Exclusions tenant à la non justification du règlement
A ce titre, n’est déductible qu’a concurrence de 50% de son montant la taxe ayant grevé les achats, travaux ou services dont le montant est égal ou supérieur à 10.000 DH et dont le règlement n’est pas justifié par chèque barré non endossable, effet de commerce, virement bancaire ou moyen magnétique.
Est également admis comme mode de règlement régulier au regard des dispositions précitées, le règlement d’une dette par compensation avec une créance à l’égard d’une même personne. Cette compensation doit être effectuée sur la base de documents dûment datés et signés par les parties concernées et portant acceptation du principe de la compensation.
La note circulaire n° 704 relative aux dispositions de la loi de finances 1997-1998 envisage d’autres cas de figure :
- En cas de retour du chèque ou de l’effet impayé, le vendeur ou le prestataire de services peut se faire payer en espèces sous réserve de conserver tout document, attestation ou avis bancaire justifiant le non paiement du chèque ou de l’effet.
- Dans le cas de personnes interdites de chéquier, le règlement de la facture peut se faire par virement bancaire au profit du fournisseur.
- En cas de clôture de compte, l’intéressé peut procéder au versement du prix de la vente ou de la prestation de services au compte bancaire du fournisseur sur la base d’un avis de versement comportant en plus de l’identité de la partie versante ainsi que le numéro de la carte d’identité nationale s’il s’agit d’une personne physique, l’identité du fournisseur et le numéro de la facture ou de tout autre document en tenant lieu et se rapportant à l’opération objet dudit versement.
- Dans le cas d’une vente ou d’une prestation de service réalisée avec un touriste étranger, il est admis que le règlement de la facture correspondante soit effectué en espèces, la référence au mode de règlement porté sur ladite facture étant appuyée par l’identité du client.
3- Gasoil utilisé comme carburant par les transporteurs publics
La déductibilité de la TVA afférente au gasoil utilisé comme carburant est accordée aux personnes exerçant l’activité de transport public routier de voyageurs et/ou de marchandises et inscrites en cette qualité à la taxe professionnelle.
De même, le CGI étend le droit à déduction de la TVA grevant le gasoil aux assujettis effectuant le transport de marchandises pour leur compte et par leurs propres moyens. Mais pour ouvrir droit à déduction, le gasoil doit être affecté exclusivement aux seules opérations de transport de marchandises effectué par l’entreprise pour son compte et par ses propres moyens de transport ouvrant droit à déductions.
A rappeler aussi que les personnes effectuant des opérations de transport international routier sont exonérées de la TVA sans droit à déduction.
Le droit à déduction de la taxe afférente au gasoil utilisé comme carburant est donc conditionné par l’affection du gasoil bénéficiant de la déduction aux seules opérations de transport public routier de voyageurs et/ou de marchandises effectuées à l’intérieur du Maroc.
C- Les entreprises partiellement assujetties à la TVA
Il s’agit des entreprises qui sont imposables pour une partie seulement de leur chiffre d’affaires, soit en raison de la nature des produits vendus (produits imposables et produits non imposable) soit encore en raison du statut de l’entreprise (revendeurs ayant la possibilité d’opter pour leur assujettissement à raison d’une partie de leurs opérations).
Selon le principe de l’affectation, la TVA n’est déductible que si le bien ou le service est affecté à des opérations soumises à la TVA ou exonérées avec droit à déduction. Dans le cas contraire, la TVA ayant grevé ces biens ou services n’est pas déductible.
Il en découle que, le redevable réalisant des opérations imposables et des opérations exonérées ou hors champ peut, chaque fois qu’il leur est possible, appliquer la règle de l’affectation directe permettant :
- soit la déduction totale lorsque les biens ou services concourent exclusivement à la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction ou exonérées avec droit à déduction :
- soit la déduction nulle (exclusion du droit à déduction) lorsque les biens ou services concourent exclusivement à la réalisation d’opérations exonérées sans droit à déduction ou hors champ.
Mais lorsque le redevable utilise concurremment des biens et services à la réalisation d’opérations imposables et d’opérations exonérées sans droit à déduction ou hors champ, il est dans l’obligation d’appliquer la règle du prorata.
- La règle du prorata de déduction
La règle dite du prorata a pour objet de permettre aux assujettis partiels de bénéficier de la déduction proportionnellement au montant de leurs opérations passibles de la TVA. Elle permet de limiter la TVA déductible à un montant calculé dans le rapport des opérations imposables et assimilées (ouvrant droit à déduction), à l’ensemble des opérations (imposables, non imposables et hors champ).
Ce prorata est calculé sur la base des données de l’année précédente pour être appliqué aux opérations de l’année en cours.
Pour les entreprises nouvelles, un prorata de déduction provisoire est déterminé d’après les prévisions d’exploitation de l’entreprise. Ce prorata est définitivement retenu pour la période écoulée si à la date d’expiration, le prorata dégagé pour la dite période ne marque pas une variation de plus d’un dixième par rapport au prorata provisoire. Dans l’hypothèse inverse, et en ce qui concerne les biens immobilisables, la situation est régularisée sur la base du prorata réel.
Pour le calcul du prorata, sont assimilées à des opérations taxables :
- les opérations exonérées avec droit à déduction en vertu de l’article 92 du CGI, pour lesquelles l’entreprise bénéfice expressément du droit de déduction, bien qu’aucune TVA ne soit due en aval sur les produits vendus ;
- les opérations effectuées sous le régime suspensif de TVA en vertu de l’article 94 du CGI.
CA taxable TTC + CA Exo. art 92 TTC + CA Exo. art 94 TTC
Numérateur + CA Exo. art 91 + CA hors champ de TVA
De manière simplifiée, on peut donc dire que le prorata est le rapport entre les recettes qui ouvrent droit à déduction et le montant du chiffre d’affaires total.
Il faut préciser en fin que pour le calcul du prorata, ne doivent pas être pris en compte ni au numérateur ni dénominateur du rapport les sommes afférentes aux ;
- débours et pourboires ;
- cessions d’éléments d’actif ;
- recette encaissées pour le compte de tiers ;
- indemnités d’assurances ;
- subventions d’équipement doivent être inscrits au dénominateur ;
- les intérêts des bons d’équipement et les intérêts des bons de sahara.
§ 5.Régularisations des déductions initiales
Les déductions déjà opérées peuvent être remises en cause si des frais ou événements surviennent postérieurement à la date desdites déductions. Celles-ci devront donner lieu à régularisations qui peuvent se traduise soit par des reversements ou des déductions complémentaires.
A- Régularisations pour variation du prorata annuel de déduction
Cette régularisation concerne exclusivement les biens immobilisés. Elle a lieu lorsque le prorata de déduction varie de plus de 5 centièmes au cours des 5 années suivant la date d’acquisition.
La déduction initiale doit être régularisée en plus ou en moins. Le montant de la régularisation est égal au cinquième de la différence constatée entre la déduction initiale et la déduction correspondant au nouveau prorata.
Ainsi lorsque la variation du prorata définitif se révèle supérieure de plus de cinq centièmes au prorata provisoire, le redevable peut opérer une déduction complémentaire égale au cinquième de la différence entre la déduction calculée sur la base du prorata dégagé à la fin de l’année considérée et le montant de la déduction opérée, c’est à dire la déduction initiale.
Dans le cas où la variation du prorata définitif se révélerait inférieure de plus de cinq centièmes au prorata provisoire, le redevable doit opérer un reversement égal au cinquième de la différence entre la déduction opérée et la déduction sur la base du prorata définitif.
L’année d’acquisition et l’année de cession étant comptées chacune pour une année entière
B- Régularisations consécutives à une cession, transfert, remise en cause du prix d’achat ou cessation d’activité :
Si l’acquisition est avant 2013, la régularisation se traduit par un reversement de la taxe au receveur de l’administration fiscale, lorsque intervient l’un des événements suivants :
- cession du bien immobilisé à un tiers ;
- transfert d’un bien immobilisé à un secteur d’activité non imposable ;
- remise en cause du prix d’achat par suite d’établissement d’une note d’avoir par le fournisseur ;
Ce reversement n’a, cependant, lieu que si l’un de ces événements intervient dans les 5 ans suivant l’acquisition du bien immobilisé.
Le montant à reverser est calculé en fonction du nombre d’annuités restant à courir sur la période de 5 ans. L’année d’acquisition et l’année de cession étant comptées chacune pour une année entière.
§ 6.Remboursement de la TVA
Lorsqu’un produit est exonéré au dernier stade d’assujettissement, son prix est allégé à raison de la taxe non payée à ce stade. Il n’en reste pas moins, cependant, que le prix de ce produit demeure grevé de la taxe payée aux stades antérieurs.
Par ailleurs, au niveau de l’entreprise, si ces produits à la vente sont exempts de la taxe, et que ses achats ouvrent droit à déduction, à raison de la taxe acquittée en amont, il lui sera impossible de récupérer celle-ci, faute de pouvoir la déduire de la taxe qu’elle aurait pu percevoir sur ses ventes.
Dès lors, la seule possibilité qui lui reste ouverte est de demander et d’obtenir le remboursement de la taxe non déduite.
Le remboursement répond à un double souci :
- accorder la détaxation complète à un circuit, dans un but d’encouragement ;
- ne pas mettre en difficulté les entreprises dont l’exonération des ventes les mettrait dans une situation structurelle de butoir (impossibilité de déduire la taxe acquittée en amont).
A- Bénéficiaires du droit au remboursement
La liste des cas pour lesquels cette possibilité est admise est limitée aux :
- opérations réalisées sous le bénéfice des exonérations ;
- opérations réalisées sous le régime suspensif ;
- opérations du crédit bail ;
- et en cas de cessation d’activité taxable.
B- Délai de dépôt de la demande de remboursement
Deux délais sont prévus à cet égard :
Le dépôt de la demande de remboursement doit être effectué à la fin de chaque trimestre de l’année civile au titre des opérations réalisées au cours du ou des trimestres écoulés. Mais le délai de dépôt ne doit pas dépasser l’année suivant le trimestre pour lequel le remboursement est demandé.
2- Cas des promoteurs immobiliers
Pour le cas particulier des promoteurs immobiliers réalisant des logements sociaux, le délai de dépôt de la demande de remboursement est d’une année qui suit la date du permis d’habiter.
De même, afin de permettre aux promoteurs immobiliers de bénéficier du remboursement de la TVA afférente aux dépenses engagées et réglées après l’obtention du permis d’habiter des logements sociaux et qui n’ont pu être présentée dans le délai d’une année, il est admis, d’après la direction générale des impôts, d’accorder le remboursement de ladite taxe sur demande de remboursement présentée à l’expiration du trimestre au cours duquel lesdites dépenses ont été réglées et ce, pour la période de quatre années suivant celle de la délivrance du permis d’habiter.
3- Délai de liquidation de la demande de remboursement
Le délai de liquidation de la demande de remboursement est de 3 mois à partir de la date de dépôt de la demande.
Il est à rappeler que toutes les opérations citées aux articles 92 et 94 du CGI donnent la possibilité aux assujettis au remboursement si le volume de la taxe due ne permet pas l’imputation intégrale de la taxe déductible.
Section 4 : Paiement et butoir de la TVA
L’entreprise paie la TVA lorsque la taxe qu’elle a collectée est supérieure à la taxe qu’elle est en droit de déduire. Dans le cas contraire, on assiste à un crédit de taxe dit butoir.
§ 1. Déclaration et paiement de la TVA
Après avoir déterminé la TVA collectée et la TVA déductible de la période, les entreprises doivent calculer la TVA à payer. Cette opération est effectuée à l’occasion de l’établissement de la déclaration périodique de la TVA. Le règlement est ensuite effectué au receveur de l’administration fiscale.
Deux régimes d’imposition sont prévus pour la TVA : le régime de la déclaration mensuelle et le régime de la déclaration trimestrielle.
A. Régime de la déclaration mensuelle
Sous ce régime, la TVA est exigible au titre des opérations taxables réalisées au cours d’un mois.
1- Personnes soumises au régime de la déclaration mensuelle
Le régime de la déclaration mensuelle est obligatoire pour :
- les entreprises qui ont réalisé, au cours de l’année précédente, un chiffre d’affaires hors TVA supérieur ou égal à 1.000.000 DH ;
- les entreprises n’ayant pas d’établissement au Maroc et y effectuant des opérations imposables.
Il faut préciser que les affaires exonérées ou situées hors champ d’application de la taxe ne sont pas à prendre en considération pour l’appréciation du seuil de 1.000.000 DH.
2- Délai de déclaration et de paiement sous le régime de la déclaration mensuelle
Les contribuables imposés sous le régime de la déclaration mensuelle doivent déposer avant le 20 de chaque mois suivant auprès du receveur de l’administration fiscale, une déclaration du chiffre d’affaires réalisé au cours du mois précédent et verser, en même temps, la taxe correspondante.
Toutefois, pour les contribuables qui effectuent leur déclaration par procédé électronique, celle-ci doit être souscrite avant l’expiration de chaque mois.
B- Régime de la déclaration trimestrielle
Sous ce régime, la TVA est exigible au titre des opérations taxables réalisées au cours d’un trimestre.
1- Personnes soumises au régime de la déclaration trimestrielle
Ce régime est obligatoire pour :
- les entreprises dont le chiffre d’affaires taxables, réalisé l’année précédente, est inférieur à 1.000.000 DH.
- les entreprises nouvellement assujetties ;
- les entreprises dont l’activité est saisonnière, périodique ou occasionnelle.
Les entreprises qui déclarent sous le régime de la déclaration trimestrielle sont autorisées à être imposés sous le régime de la déclaration mensuelle si elles en font la demande avant le 31 janvier.
2- Délai de déclaration et de paiement sous le régime de la déclaration trimestrielle
Les contribuables imposés sous le régime de la déclaration trimestrielle doivent déposer avant le 20 du premier mois suivant de chaque trimestre auprès du receveur de l’administration fiscale, une déclaration du chiffre d’affaires réalisé au cours du trimestre précédent et verser, en même temps, la taxe correspondante.
Toutefois, pour les contribuables qui effectuent leur déclaration par procédé électronique, celle-ci doit être souscrite avant l’expiration du premier mois de chaque trimestre.
C- Forme de la déclaration de TVA
La déclaration doit être faite sur un imprimé modèle établi par l’administration.
Elle doit être accompagnée d’un relevé détaillé de déductions comportant la référence des factures, la désignation exacte des biens, services ou travaux, leur valeur, le montant de la taxe figurant sur la facture ou mémoire et le mode et références de paiement.
D- Télédéclaration et télépaiement
Les contribuables peuvent souscrire auprès de l’administration fiscale par procédés électroniques les déclarations et effectuer les paiements de TVA.
Toutefois, ces déclarations doivent être souscrites par procédés électroniques auprès de l’administration fiscale à compter du 1er janvier 2010 par les entreprises dont le chiffre d’affaires est égal ou supérieur 100 millions de dirhams et à compter du 1er janvier 2011 par les entreprises dont le chiffre d’affaires est égal ou supérieur à 50 millions de dirhams, hors taxe sur la valeur ajoutée.
Ces procédés électroniques de déclaration et de paiement produisent les mêmes effets juridiques que les déclarations et les versements auprès du receveur de l’administration fiscale.
§ 2. Le butoir de TVA
On cherche à voir les origines possibles d’une situation de butoir et les solutions administratives qui peuvent remédier à cette situation.
A. Origines du butoir
Plusieurs facteurs peuvent être à l’origine d’une situation du butoir. On distingue notamment :
- la différence de taux ;
- la faiblesse de la valeur ajoutée ;
- et des situations exceptionnelles.
B- Solutions du butoir
On peut citer les solutions suivantes :
- la procédure de remboursement pour les activités exonérées en vertu des articles 92 et 94 du CGI.
- la procédure d’achat des marchandises, matières premières et emballages irrécupérable en suspension de taxe (article 94 du CGI). Cette procédure permet aux entreprises, autorisées à la pratiquer, d’acquérir en franchise de taxe les biens relatifs à leurs opérations. Elle a pour objectif, du moins pour conséquence, d’empêcher que se forme un crédit de taxe.
- la possibilité d’achat des équipements hors TVA. Cette possibilité a pour conséquence, en plus d’un allégement de la trésorerie de presque le cinquième de la valeur des équipements, d’éviter la formation d’un butoir conjoncturel.
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References: § 1

§ 2

§ 3

§ 4

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§ 5

§ 6

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§ 2