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Timestamp: 2019-04-20 04:15:14+00:00

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Principios Constitucionales y Normas Tributarias (Modulo 4)
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Impuestos Tasas y Contribuciones Cps
SÍLABO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA_UNT_2009
Balotario Curso Tributos (1)
PID_00189604
CC-BY-NC-ND • PID_00189604
y transmitirlos públicamente siempre que citéis el autor y la fuente (FUOC. Fundación para la Universitat Oberta de Catalunya),
Criterios de interpretación y calificación de las normas
tributarias............................................................................................
Criterios generales de interpretación de las normas
tributarias ....................................................................................
Autonomía de los conceptos tributarios .....................................
Disposiciones interpretativas o aclaratorias ................................
Regla general sobre calificación ..................................................
La analogía en las normas tributarias.........................................
Concepto y función ....................................................................
Aplicación analógica en el derecho tributario ............................
Conflicto en la aplicación de la norma tributaria...................
Concepto .....................................................................................
Procedimiento .............................................................................
Consecuencias .............................................................................
Simulación...........................................................................................
La consulta tributaria......................................................................
Ámbito de aplicación ..................................................................
Legitimación ................................................................................
Requisitos ....................................................................................
Órgano competente ....................................................................
Efectos de la contestación ...........................................................
Información y asistencia a los obligados tributarios...............
Actuaciones de difusión e información ......................................
Actuaciones previas de valoración ..............................................
Ejercicios de autoevaluación..................................................................
....................................................................................Interpretación de las normas tributarias CC-BY-NC-ND • PID_00189604 Solucionario.. 35 ...........
Los criterios utilizados por la Administración tributaria en la interpretación de las normas no son fuente del derecho. las figuras jurídicas que analizaremos en materia tributaria ya están previstas en el derecho común. la interpretación de la normativa tributaria por parte de la Administración y los efectos que dicha interpretación produce sobre los obligados tributarios. En cambio. tales como diversas actuaciones de difusión y comunicación (artículos 86 y 87 LGT) o actuaciones previas de valoración (artículos 90 y 91 LGT). así sucede con la analogía. dados los efectos generalmente vinculantes que tienen para la Administración. su naturaleza es la misma que la de cualquier otra norma jurídica con las especialidades propias de su contenido. Por otro. tanto en relación con el consultante como con cualquier otro obligado que se encuentre en la misma situación. Por esta razón. Por un lado. Existen varias actuaciones para informar a los obligados tributarios sobre los criterios administrativos aplicables. Con todo. Además. varias de las disposiciones que regulan la interpretación de las normas tributarias no difieren de los criterios generales de interpretación previstos en el Código civil. las normas tributarias no son normas sancionadoras o restrictivas de derechos individuales. en el derecho tributo sí adquiere una importancia especial la interpretación administrativa de las normas tributarias. realizadas de oficio o a instancia de parte. bien para concluir que no existen diferencias con respecto a su regulación en el derecho común o bien para precisar las especialidades que se derivan de su aplicación en materia tributaria. Existen también otras actuaciones de la Administración. integración (artículo 14 LGT) o las cláusulas generales antiabuso relativas al conflicto en la aplicación de la norma y la simulación (artículos 15 y 16 LGT). En este sentido se analizan las consultas tributarias escritas (artículos 88 y 89 LGT) y otros mecanismos de información y asistencia a los obligados tributarios. el fraude de ley o la simulación. calificación (artículo 13 LGT). Como ya hemos tenido ocasión de señalar. aportando previsibilidad y reduciendo la litigiosidad.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 5 Introducción En este módulo se estudian varias cuestiones relacionadas con la interpretación de las normas tributarias que es posible dividir en dos grandes grupos. en las que Interpretación de las normas tributarias . tales como criterios de interpretación (artículo 12 LGT). La interpretación de las normas tributarias es un tema que se relaciona directamente con la naturaleza jurídica de tales normas. En este ámbito es indudable la trascendencia de las contestaciones a consultas tributarias escritas. las cuestiones propias de interpretación de las normas. se trata de aplicar estos institutos jurídicos al ámbito tributario. pero su conocimiento resulta esencial para conocer el proceder de las autoridades fiscales en cada caso concreto.
Interpretación de las normas tributarias . Todas estas actuaciones son analizadas en el presente módulo debido a la importancia que tienen en la interpretación y aplicación de las normas tributarias.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 6 se manifiestan los criterios administrativos aplicables.
5. 2. Delimitar los efectos de las consultas tributarias escritas. Comprender las diferencias entre conflicto en la aplicación de la norma. Identificar las distintas actividades de información y asistencia a los obligados tributarios. simulación y economía de opción.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 7 Objetivos Los objetivos que se pretende alcanzar con el estudio de estos materiales son los siguientes: 1. Entender la cláusula de la prohibición de la analogía en las normas tributarias. 3. Relacionar los criterios de interpretación y calificación de las normas tributarias. Interpretación de las normas tributarias . 4.
Por tanto.1 LGT indica expresamente que las normas tributarias se interpretarán “con arreglo a los dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código civil”. Criterios de interpretación y calificación de las normas tributarias 1. . deben interpretarse de manera restrictiva. atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas”.1.). Ahora bien. de la realidad social. en relación con el contexto. con independencia de la materia que regulen. las normas tributarias se interpretan según el sentido propio de sus palabras. Artículo 12. Existe también una abundante jurisprudencia en sentido contrario a la que debemos adherirnos.1 LGT. Las normas tributarias no tienen una naturaleza especial que justifique unos criterios de interpretación diferentes de los previstos con carácter general en Código civil. los antecedentes históricos y legislativos.1. por lo que no se excluye que una determinada interpretación de la norma pueda tener en cuenta la equidad si esta se infiere. si bien las resoluciones de los tribunales solo podrán descansar de manera exclusiva en ella cuando la ley expresamente lo permita (artículo 3. los antecedentes históricos y legislativos. artículo 3. el contexto. Sin embargo. sin que sea posible inferir unos criterios específicos de interpretación. Puesto que la regla de la equidad se encuentra en el artículo 3. deducciones. por ejemplo. incluso si se refieren a exenciones u otros beneficios fiscales. por ejemplo. entre estos criterios tan amplios pueden tener cabida varias interpretaciones. lo más correcto desde un punto de vista estrictamente jurídico es interpretar las normas tributarias de acuerdo con los criterios generales previstos en el Código civil. es posible admitir una interpretación finalista de las normas tributarias de acuerdo con la realidad social en la han de ser aplicadas.2 del Código civil no sería en principio aplicable a las normas tributarias. sobre todo las que contienen beneficios fiscales (exenciones.1 LGT y Código civil El artículo 12.2 Código civil). Naturaleza de las normas tributarias Las normas tributarias son normas jurídicas. y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. Criterios generales de interpretación de las normas tributarias (1) Las normas tributarias se interpretan con arreglo a lo dispuesto en el Artículo 12. no tienen naturaleza excepcional o sancionadora ni son normas restrictivas de derechos individuales.1 del Código civil1. las normas tributarias no tienen unos criterios de interpretación distintos del resto de las normas jurídicas. En efecto. El Código civil establece en este precepto que las normas se interpretarán “según el sentido propio de sus palabras. algunos tribunales han considerado que las normas tributarias.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 9 Interpretación de las normas tributarias 1. la realidad social en que han de ser aplicadas y el espíritu y finalidad de las mismas. ya que la interpretación de las mismas debe regirse por los criterios del artículo 3. etc. El Código civil también indica que la equidad debe ponderarse en la aplicación de las normas. Así pues. Así.
2 de los CDI existe una relación de concordancia antes que de primacía de la regla especial sobre la general. Todo CDI debe ser interpretado teniendo cuenta estos criterios. debemos mencionar las especialidades que se derivan de la interpretación�de�los�tratados�internacionales.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 10 Finalmente.2 del MC OCDE El artículo 3. sino que dicha interpretación debe realizarse en el contexto de los términos del tratado y teniendo en cuenta su objeto y fin. con el riesgo de que el otro Estado no acepte la calificación efectuada por considerarla incorrecta. Ahora bien. hasta el punto de que ambos pueden integrarse. que es precisamente lo que se pretende evitar con este tipo de tratados. “de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del tratado en el contexto de estos y teniendo en cuenta su objeto y fin”. Los problemas se plantean cuando los Estados contratantes difieren en la interpretación de las disposiciones del tratado debido a las diferencias existen en sus respectivos ordenamientos jurídicos. a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente.1 CVDT establece como primer medio de interpretación de los tratados el propio texto del tratado por ser la expresión auténtica de los Estados parte.2 del MC OCDE establece la siguiente cláusula sobre interpretación: “Para la aplicación del Convenio por un Estado contratante en un momento determinado. cualquier término o expresión no definida en el mismo tendrá. además. Los CDI se interpretan de acuerdo con los criterios generales de interpretación de los tratados internacionales previstos en la Convención de Viena de Derecho de los Tratados de 1969 (artículos 31-33 CVDT) y la cláusula de interpretación de los CDI (artículo 3. prevaleciendo el significado atribuido por la legislación fiscal sobre el que resultaría de otras ramas del derecho de ese Estado. Todo tratado internacional. los CDI deben interpretarse en primer término. incluidos los CDI.2 de los CDI y los artículos de la CVDT. Por este motivo. Consideramos que no existen problemas de contradicción entre el artículo 3. respetar el principio de buena fe. Entre los artículos 31.2 Modelo de Convenio OCDE). Artículo 3. Interpretación de las normas tributarias . Solamente cuando del contexto no es posible extraer una solución. el tratado no puede ser interpretado aisladamente sobre su propio texto. La interpretación de los CDI conforme al derecho interno puede dar lugar a problemas de doble imposición internacional.”. considerando dicho texto como un elemento intrínseco y de carácter objetivo. La interpretación de todo tratado internacional debe.1 de la CVDT. el significado que en ese momento le atribuya la legislación de ese Estado relativa a los impuestos que son objeto del Convenio. se debe acudir entonces a la ley interna del Estado que aplica el CDI. deben ser interpretados de acuerdo con el artículo 31. Este precepto contiene una regla general de interpretación de los CDI para determinar el significado de los términos utilizados en el convenio pero no definidos en el mismo. El artículo 31.1 CVDT y 3. conforme al contexto y finalidad de los mismos. es decir.
UU.�sigue�el�MC�OCDE.�UU. los términos emplea- Artículo 12. De la Constitución no puede derivarse una vinculación incondicionada del legislador tributario a las calificaciones jurídicas procedentes de otras ramas del derecho. de 12 de mayo. Lectura recomendada SSTC 45/1989. laboral. Un mismo término se puede utilizar en materia tributaria con un significado diferente del que le confieren otro tipo de normas. estableciendo�una�tributación�exclusiva�para�los�cánones�en�la�residencia.�UU. . dos en sus normas se entienden conforme a su sentido jurídico. al margen del grado de armonía que exista entre la ley civil y la tributaria.�califica�las�rentas�como�servicios personales�independientes�y�por�tanto�sujetas�en�EE. FJ 5C. según proceda2. También puede tener un significado diferente del que exista a nivel técnico o usual.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 11 Interpretación de las normas tributarias Ejemplo El�director�de�orquesta�Pierre�Boulez�tiene�su�residencia�en�Alemania�y�recibe�pagos de� EE. a efectos exclusivamente tributarios. administrativo.� en� concepto� de� unas� grabaciones� musicales� efectuadas� en� ese� Estado.1º LIVA). descendientes o personas con discapacidad (artículos 58-60 LIRPF). pues tales cantidades no hubieran estado sujetas en ninguno de los dos Estados. Supongamos�que�el�tratado�aplicable�entre�Alemania�y�EE. de 20 de febrero. Autonomía de los conceptos tributarios (2) En tanto no se definan por la normativa tributaria.�UU.Uno. Los conceptos y categorías de las normas tributarias son autónomos.3 LIRPF). tienen la consideración de personas con discapacidad los contribuyentes que acrediten un grado de minusvalía igual o superior al 33% (artículo 60. Las normas tributarias definen sus conceptos de forma autónoma. El Tribunal Constitucional se ha referido en varias ocasiones al principio�de autonomía� en� las� calificaciones� tributarias.�EE. como cánones. FJ 6 y 146/1994. Del contenido de este precepto podemos extraer las siguientes conclusiones: 1)�Autonomía�de�los�conceptos�tributarios. Alemania hubiera calificado las rentas como servicios personales independientes y EE. Si. el Tribunal también ha precisado que. mercantil. El significado de un término que figure en una norma tributaria es el que le atribuya la propia norma tributaria y no el que pueda tener en otras ramas del derecho (civil. Por ejemplo. por el contrario.�De�acuerdo�con�el�CDI. 1. En el IRPF nos encontramos con conceptos propios de ascendientes. técnico o usual. las bebidas alcohólicas y el tabaco no se consideran alimentos a efectos de la aplicación del tipo del 8% en el IVA (artículo 91.�por�ser�donde�se�realizó la�grabación.2. A efectos de este impuesto. etc.). el resultado hubiera sido una doble no imposición o doble exención.�En�cambio.1. El legislador tributario puede formular sus propias calificaciones cuando se trate de una nueva institución que no se defina en otras ramas del derecho o cuando sea necesario darle un significado diferente a efectos exclusivamente fiscales para conseguir un determinado resultado.�Alemania�considera�que�las�rentas�son�cánones�y�por�tanto�sujetas exclusivamente�en�dicho�país. Ahora bien.2 LGT.�¿Qué�consecuencias�se�derivan�de�la�diferente�calificación�efectuada por�los�Estados? En este caso la diferente calificación a la que llegan los Estados de la residencia y de la fuente provoca una doble imposición.� UU.
2)�Sentido�jurídico. Algunas sentencias lo han interpretado de forma jerárquica. El sentido�técnico sería el que se encontraría en otras ramas o ciencias del conocimiento distintas del derecho. Es entonces cuando se debe interpretar de acuerdo con su sentido técnico o Lectura recomendada E. Este tipo de disposiciones son de obligado cumplimiento para todos los órganos de la Administración tributaria y se publican en el boletín oficial correspondiente (artículo 12. Regla general sobre calificación (3) Artículo 13 LGT. deben interpretarse con arreglo al sentido técnico que tengan en su respectiva rama del conocimiento o bien en función de su sentido vulgar o usual. se debe interpretar de acuerdo con su significado jurídico.�González�García (1997). en el ámbito de las competencias del Estado. cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado. es necesario realizar una labor de indagación teleológica para apreciar cuál de ambos sentidos es el que procede (pues el precepto indica “según proceda”). y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez3.3 LGT). técnico o usual. La interpretación de las normas tributarias. Esta cláusula plantea problemas debido al inciso final “según proceda”. 1. Interpretación de los términos Cuando el legislador tributario utiliza términos no definidos en el ordenamiento jurídico. Así. según proceda. Conforme a su sentido�jurídico. usual.4. por lo que nos remitimos allí para su estudio. el principio de autonomía en las calificaciones tributarias no es absoluto. por lo que no existe propiamente un orden o preferencia de un sentido frente a otro.�técnico�o�usual. cuando un término no se defina en la normativa tributaria se debe interpretar de acuerdo con el significado que tenga en otras ramas del ordenamiento. tiene la Ved también facultad de dictar disposiciones interpretativas o aclaratorias de las normas tri- En el módulo “Fuentes del ordenamiento tributario” se comenta el valor que tienen las disposiciones interpretativas en el ordenamiento tributario.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 12 Interpretación de las normas tributarias tampoco puede ignorarse por completo la relación existente entre ambas o no tenerla en cuenta de ningún modo. En otros pronunciamientos se ha considerado que se debe acudir al sentido de los términos según las circunstancias específicas de cada caso. El problema se plantea cuando el término controvertido no se define en el resto de normas de nuestro ordenamiento. .3.�según�proceda. de modo que el sentido técnico de un término prevalecería sobre el usual. y el sentido�usual sería el significado coloquial o popular del término. Las obligaciones tributarias se exigen con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho. 1. butarias. Cuando un término no se defina en la norma tributaria. Disposiciones interpretativas o aclaratorias El ministro de Hacienda. Aranzadi: Pamplona. La elección entre el sentido técnico o vulgar debería depender de la finalidad que persiga la norma. En este sentido. acto o negocio realizado.
a contar desde que la resolución quede firme. el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuota del Tesoro. haber tenido lugar la nulidad rescisión o resolución de un acto o contrato. esto no impide que se exija el tributo correspondiente para dicha operación. el obligado tributario tiene derecho a la devolución de la cuota ingresada. Debemos destacar que las operaciones realizadas no se califican conforme a su naturaleza económica sino a su auténtica naturaleza jurídica. en caso de que se declare la nulidad del contrato. con independencia de la calificación que le hubieran dado los obligados tributarios. Interpretación de las normas tributarias . Esta recalificación tendrá lugar conforme a la naturaleza jurídica de tales operaciones. el tributo se exige conforme a la naturaleza jurídica del mismo. Se entiende que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los interesados deben llevar a cabo las recíprocas devoluciones a que se refiere el artículo 1295 del Código civil (artículo 57).CC-BY-NC-ND • PID_00189604 13 De este precepto se deriva la potestad de la Administración tributaria de recalificar las operaciones realizadas por los obligados tributarios. Además. en caso de que el contrato presente algún defecto que pudiera afectar a su validez. por resolución firme. actos o negocios realizados por el obligado tributario con independencia de la previa calificación que este hubiera dado a los mismos (artículo 115. la Administración tributaria calificará los hechos. En el ITP y AJD se establece que cuando se declare judicial o administrativamente.2 LGT). Ahora bien. Calificación de la Administración tributaria En el desarrollo de las funciones de comprobación o investigación. Devolución de la cuota ingresada La devolución para estos supuestos se regula expresamente en la normativa de algunos tributos. siempre que no le hubiera producido efectos lucrativos y que reclame la devolución dentro del plazo de prescripción. No importa la denominación que las parten den al contrato.
La analogía en las normas tributarias 2.2 Código civil). 14). debemos analizar si la analogía está permitida en las normas tributarias.1 Código civil). sino un modo de integración de las mismas en el ordenamiento jurídico para colmar las lagunas existentes. excepcionales y de ámbito temporal. pero regulen otro semejante entre los que se aprecie identidad de razón (artículo 4. La aplicación analógica consiste en aplicar una norma a un supuesto de hecho que no está expresamente previsto en la misma pero con el que guarda cierta semejanza. Sin embargo. El Código civil admite la aplicación analógica de las normas cuando estas no contemplen un supuesto específico. .1. Lectura recomendada M. Concepto y función La analogía no es una técnica de interpretación de las normas. Ya hemos comentado que las normas tributarias no son excepcionales. La aplicación analógica de las normas está generalmente admitida en nuestro ordenamiento. puesto que no se trata de crear una norma jurídica sino de aplicar una norma ya existente a un supuesto no previsto en la misma pero con el que existe una similitud (identidad de razón). las excepcionales y las de ámbito temporal no se aplican a supuestos ni en momentos distintos de los comprendidos expresamente en ellas (artículo 4. 2. La razón por la que se prohíbe la analogía en las normas sancionadoras debemos buscarla en el principio de seguridad jurídica y tipicidad. pero no el principio de reserva de ley.2. salvo en el caso de las normas penales. de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales”.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 14 Interpretación de las normas tributarias 2.�Siota�Álvarez (2008). “¿Cabe aplicar la analogía para equiparar las uniones de hecho a los matrimonios?”. Aplicación analógica en el derecho tributario Una vez expuesta brevemente la cuestión de la analogía en términos generales. El artículo 14 de la LGT lleva por título prohibición de la analogía e indica lo siguiente: “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible. las leyes penales. por lo que no les resultan de aplicación las especialidades previstas para este tipo de normas. Quincena Fiscal (núm.
16).1 CE y la regla general del Código civil que admite la aplicación analógica de las normas. “La analogía en el ordenamiento tributario español”. La STS de 5 de marzo de 1988 admitió la aplicación analógica de una exención tributaria con base en el principio de igualdad tributaria del artículo 31. reducciones. Lectura recomendada C. como son. Criterio jurisprudencial En la práctica jurisprudencial abundan las resoluciones que no admiten la aplicación analógica de las normas tributarias en ningún supuesto. cuotas. etc.). bases imponible y liquidable.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 15 Interpretación de las normas tributarias El título de este precepto puede inducir a confusión. Esta doctrina no ha prosperado en pronunciamientos posteriores y se ha convertido prácticamente en una anécdota. las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales (deducciones. en alguna ocasión se ha admitido la analogía. En el otro extremo. bonificaciones.�Albiñana�García-Quintana (2005). salvo en lo referente al hecho imponible. incluso en los supuestos expresamente prohibidos. Por tanto. La conclusión es que la analogía está permitida en materia tributaria. tras el análisis del mismo se debe concluir lo siguiente: • No existe una prohibición general de la analogía en el derecho tributario.). etc. • La analogía solamente está prohibida en materia tributaria en determinados aspectos. las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. incluso para colmar las lagunas que puedan existir en relación con otros elementos esenciales de los tributos para los que no esté prohibida la analogía (sujetos pasivos. fuera de estos supuestos. el hecho imponible. Sin embargo. puesto que la primera idea que se desprende es que la analogía está prohibida en las normas tributarias. es posible una aplicación analógica de las normas tributarias. como si la regla general fuera la prohibición de la analogía. Jurisprudencia Tributaria (núm. . tipos de gravamen.
debemos analizar si concurren los dos requisitos.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 16 Interpretación de las normas tributarias 3. burlar la aplicación de la norma que debería haberse utilizado para dicha finalidad. “Economía de opción.�Acto�seguido.�Rodríguez�el capital.�Pérez�el�dinero�y�a la�Sra.1. En este caso estamos ante actos artificiosos o impropios.�Pérez�es�propietario�de�una�vivienda�que�desea�transmitir�a�la�Sra. Conflicto en la aplicación de la norma tributaria 3.�se�disuelve�la�sociedad�y�se�adjudica�al�Sr. se trata de una sociedad sin una actividad real de negocio. fraude de ley y simulación”.�se�constituye�una�sociedad�a�la�que�el�Sr. por un lado. puesto que la operación normal o habitual para conseguir dicho resultado es un contrato de compraventa y no un expediente de constitución y posterior disolución de la sociedad.�Falcón�y�Tella (2011). 833). distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios. Actualidad Jurídica Aranzadi (núm. Lectura recomendada El conflicto en la aplicación de la norma tributaria se produce cuando se evita total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minora la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que concurren las siguientes circunstancias: • Que individualmente considerados o en su conjunto sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido. • Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes. puesto que la sociedad no produce efectos jurídicos o económicos relevantes.�Pérez�aporta�la�vivienda�y�la�Sra. R. Ejemplo El�Sr. el ahorro fiscal. al evitar la aplicación de los impuestos que gravan la compraventa. al mismo tiempo. Por tanto. Se trata. los actos artificios o impropios y por otro. en definitiva. No se derivan otros efectos distintos del ahorro fiscal. concurren los dos requisitos para calificar esta operación como un conflicto en la aplicación de la norma o fraude de ley. el único efecto que se logra es un ahorro fiscal.�se�evita�pagar�el�impuesto�que�grava las�compraventas. El fraude de ley exige la concurrencia de dos normas.�De�esta�forma.�En�lugar�de�formalizar�un�contrato�de�compraventa.�Rodríguez�a cambio�de�un�precio.�¿Constituye�esta�operación�un�fraude�de�ley? Para determinar si se trata de fraude de ley o conflicto en la aplicación de la norma tributaria.�Rodríguez�la�vivienda. Concepto El conflicto en la aplicación de la norma tributaria (o fraude de ley) se regula en el artículo 15 LGT. una norma bajo la cual se realicen los actos de fraude (norma de cobertura) y una norma cuya aplicación se pretende evitar (norma defraudada). de utilizar una norma con una finalidad distinta de aquella para la que fue prevista y. Por otra parte. .
En la economía de opción. puesto que la propia normativa del IRPF permite a los contribuyentes que formen una unidad familiar optar por tributar conjuntamente.�unidos�en�matrimonio.�por�motivos�exclusivamente fiscales�¿Están�realizando�los�cónyuges�un�fraude�de�ley�tributaria? La conducta descrita no constituye un fraude de ley. La Comisión Consultiva está constituida por 4 miembros: 1) Dos representantes del órgano competente para contestar las consultas tributarias escritas (actuando uno de ellos como presidente).CC-BY-NC-ND • PID_00189604 17 En la práctica.015�euros.�mientras�que�si�cada�uno�presenta su�declaración�individual.2. Se trata de opciones adecuadas para la consecución de los fines que se pretenden.�Teniendo�esto�en�cuenta. puede elegir la fórmula que le resulte fiscalmente más rentable. lo que sería una planificación fiscal legítima o permitida por el propio ordenamiento.�es�decir. sino aquellas que abiertamente permite el legislador. Dichas opciones no son –y aquí está la diferencia con el fraude de ley– fórmulas artificiosas o impropias para la consecución del resultado. pero no les impone esta obligación. 2) Dos representantes de la Administración tributaria actuante.�han�decidido�presentar�la declaración�individual�del�IRPF�para�poder�aplicarse�una�mayor�deducción�por�la adquisición�proindiviso�de�su�vivienda�habitual.�el�matrimonio�ha�decido�presentar�declaraciones�individuales�para�pagar�menos�impuestos. Si el conflicto en la aplicación de la norma tributaria afecta a normas dictadas por las comunidades autónomas en materia de tributos cedidos.�se�aplica�en�cada�declaración�una�base�máxima�por�esa cantidad. 3. por ejemplo. los representantes del órgano competente para contestar las consultas tributarias escritas son designados por resolución del titular de dicho órgano. de entre las distintas fórmulas que le ofrece el ordenamiento. Ejemplo El�Sr. Interpretación de las normas tributarias Nota La distinción entre conflicto en la aplicación de la norma y economía de opción plantea importantes problemas en la práctica.�Rodríguez. aquella que sea más ventajosa para sus intereses. esto es. es necesario un informe�previo�y�favorable�de�la�Comisión�Consultiva. el matrimonio puede optar por presentar la declaración conjunta o individual. el contribuyente puede elegir.�Pérez�y�la�Sra. la Comisión Consultiva está compuesta por dos representantes de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda designados por resolución del director general de Tributos.�Si�presentan�declaración�conjunta la�base�máxima�de�esta�deducción�es�9. . Por tanto. Apreciad al menos sus diferencias esenciales con los ejemplos que se exponen. En el ámbito de competencias del Estado. se plantean numerosos problemas a la hora de distinguir el fraude de ley tributaria de la denominada economía�de�opción. En ningún caso se están utilizando fórmulas artificiosas o impropias. uno de los cuales actúa como presidente con voto de calidad. pueden elegir entre estas opciones en función de aquella que les resulte fiscalmente más ventajosa. Procedimiento Para que la Administración tributaria (la Inspección de los tributos) pueda declarar el conflicto en la aplicación de la norma.
al órgano competente para liquidar. En caso de que el órgano competente para liquidar estime motivadamente que no concurren tales circunstancias. sin que dicha ampliación pueda exceder de un mes. 2)�Remisión�del�expediente�a�la�Comisión. el órgano de inspección) estime que puede existir un conflicto en la aplicación de la norma. remitirá el informe y el expediente a la Comisión y lo notificará al interesado. Recibidas las alegaciones y practicadas.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 18 Interpretación de las normas tributarias Cuando la Administración tributaria actuante es la AEAT. uno de los dos representantes de la Administración tributaria actuante puede ser el órgano de inspección que estuviese tramitando el procedimiento o el órgano competente para liquidar que hubiese remitido el expediente. . devolverá la documentación al órgano inspector que esté tramitando el procedimiento y lo notificará al interesado. La interrupción del cómputo del plazo no impide la práctica de las actuaciones inspectoras que durante dicha situación puedan desarrollarse en relación con los elementos de la obligación tributaria no relacionados con los actos o negocios analizados por la Comisión Consultiva. manteniéndose la obligación de emitir dicho informe. las pruebas procedentes. El procedimiento4 para la declaración del conflicto en la aplicación de la norma es el siguiente: 1)�Notificación�al�interesado�y�alegaciones. los dos representantes son designados por el director del departamento competente. Si el órgano competente para liquidar estima que concurren dichas circunstancias. un informe sobre si concurren o no las circunstancias para declarar el conflicto junto con el expediente completo. Tres meses desde la remisión del expediente a la Comisión Consultiva. Transcurrido este plazo sin que la Comisión haya emitido el informe. lo comunicará al interesado y le concederá un plazo de 15 días para presentar alegaciones y aportar o proponer las pruebas que estime procedentes. se reanudará el cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras. el acuerdo deberá ser notificado al obligado tributario y también se deberá dar traslado del mismo al órgano de inspección. los dos representantes deben ser de la entidad local. el órgano actuante remitirá. 3)�Interrupción�del�plazo�de�las�actuaciones�inspectoras. Cuando la Administración tributaria actuante es una entidad local. 5)�Efectos�del�silencio. El tiempo transcurrido desde que se comunica al interesado la procedencia de solicitar el informe preceptivo hasta la recepción de dicho informe por el órgano de inspección se considera como una interrupción justificada del cómputo del plazo de las actuaciones inspectoras. Cuando la Administración tributaria actuante es una comunidad autónoma. en su caso. los dos representantes deben ser de la Administración tributaria autonómica. En los supuestos anteriores. Dicho plazo se puede ampliar mediante acuerdo motivado de la Comisión Consultiva. En caso de acordarse la ampliación del plazo. 4)�Plazo�máximo�para�emitir�el�informe. aun- (4) Artículos 159 LGT y 194 Real Decreto 1065/2007. Declaración del conflicto La declaración del conflicto en la aplicación de la norma la realiza el órgano inspector previo informe vinculante de la Comisión Consultiva. Cuando el órgano actuante (por ejemplo.
las consecuencias que se derivan para el obligado tributario son las siguientes: • Se exigirá el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas.3. dictar liquidación provisional respecto a los demás elementos de la obligación tributaria no relacionados con las operaciones analizadas por la Comisión Consultiva. • No procederá la imposición de sanciones. El informe vincula al órgano de inspección sobre la declaración del conflicto en la aplicación de la norma. Sanciones En el conflicto en la aplicación de la norma no procede la imposición de sanciones. El informe y los demás actos dictados en aplicación de lo dispuesto en este artículo no son susceptibles de recurso o reclamación. Consecuencias Si la Administración declara el conflicto en la aplicación de la norma. El informe se debe comunicar al órgano competente para liquidar que haya remitido el expediente. 6)�Carácter�motivado�y�vinculante.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 19 Interpretación de las normas tributarias que se podrán continuar las actuaciones y. 7)�Recursos�y�reclamaciones. en su caso. 3. El informe de la Comisión debe ser motivado. indicando si procede o no la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria. pero en los que se interpongan contra los actos y liquidaciones resultantes de la comprobación podrá plantearse la procedencia de la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria. • Se liquidarán intereses de demora. Dicho órgano debe ordenar la notificación del informe al obligado tributario y la continuación del procedimiento de inspección. .
�Dado�que�el�impuesto�sobre�las�donaciones�es�superior�al�impuesto�sobre�las�compraventas. en la simulación se defrauda a la Administración porque las partes no tributan por la operación que realmente han realizado. ya que el negocio se realiza abiertamente y se tributa por el mismo. puesto que la voluntad real no concuerda con la voluntad declarada.�Pérez�es�propietario�de�una�vivienda�que�desea�donar�a�la�Sra. En cambio. Se crea una apariencia jurídica para ocultar la realidad (simulación absoluta) o manifestar la existencia de una realidad distinta (simulación relativa). Simulación 4. Así.�¿Estamos�ante�un�supuesto�de�simulación? Sí. en el fraude�de�ley. En el fraude de ley no se defrauda a la Administración tributaria en el sentido popular del término. Concepto En la simulación se produce una ocultación de la realidad.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 20 Interpretación de las normas tributarias 4. el negocio jurídico declarado por las partes es el efectivamente realizado. La simulación relativa se produce cuando se declara la existencia de un negocio jurídico y en realidad se ha celebrado otro diferente.�la compraventa�no�ha�tenido�lugar�en�ningún�momento�ya�que�en�realidad�el�bien�se ha�entregado�gratuitamente. se engaña a la Administración. 14). la simulación puede conllevar la imposición de sanciones penales o administrativas. Procedimiento La existencia de simulación es declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación. . ya que no han declarado ninguna operación o han declarado una diferente.2. Por el contrario. en otras palabras.�Pérez�declara�que�se�ha�celebrado�una�compraventa.�Rodríguez.1. 4.�Sin�embargo.�Calvo�Vérgez (2011). Ejemplo El�Sr. por ejemplo. puesto que existe una discordancia entre la voluntad declarada (compraventa) y la voluntad real (donación). No se requiere un acto separado en el que se declare la simulación.�el�Sr. Quincena Fiscal (núm. ni existen requisitos procedimentales especí- Lectura recomendada J. no hay ocultación o engaño La simulación absoluta se produce. cuando se declara que se ha celebrado un negocio jurídico y en realidad no se ha celebrado nada. En ambos casos se oculta la realidad. Se trata de una compraventa simulada ya que el negocio efectivamente realizado por las partes ha sido una donación. La cláusula general de simulación en materia tributaria está prevista en el artículo 16 LGT. “La simulación en el derecho tributario: análisis de la reciente doctrina del Tribunal Supremo”.
• Se exigirán los intereses de demora.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 21 Interpretación de las normas tributarias ficos como sucede en el conflicto en la aplicación de la norma tributaria. Simulación En el caso del conflicto en la aplicación de la norma no procede la imposición de sanciones. • La simulación solo producirá efectos tributarios. las consecuencias que se derivan para el obligado tributario son las siguientes: • El hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes. La declaración de simulación forma parte de las potestades de comprobación e investigación a las que genéricamente se refiere el artículo 115 LGT. no produce efectos civiles. mientras que en la simulación pueden exigirse las sanciones correspondientes. Sanciones En la simulación puede proceder la imposición de sanciones. • En su caso. Así. La calificación efectuada por la Administración no produce otros efectos que no sean los exclusivamente tributarios. por lo que el contrato simulado continuará siendo válido para el derecho privado hasta que se declare su nulidad por el procedimiento correspondiente. lo que no sucede propiamente en el conflicto en la aplicación de la norma. 4. . Consecuencias Si la Administración declara la existencia de simulación. por ejemplo. se exigirá también la sanción pertinente.3. Téngase en cuenta que en la simulación se produce una ocultación o engaño a la Administración tributaria.
cámaras oficiales. Ámbito de aplicación La consulta es una solicitud que se realiza a la Administración tributaria para que se pronuncie sobre una materia concreta que afecta a la persona o colectivo que la plantea.2 LGT). 5. • Asociaciones�y�organizaciones. asesor fiscal. la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda. procurador ni de ningún otro profesional. puesto que con carácter general la contestación vincula a todos los órganos de la Administración y tiene efectos sobre otros obligados que se encuentren en una situación similar a quien ha planteado la consulta. sindicatos.8 LGT). La consulta tributaria debemos situarla dentro del deber�de información y�asistencia que la Administración está obligada a prestar a los obligados tributarios (artículo 85 LGT). Pueden plantear consultas respecto al régimen.3 LGT. Veamos con más detalle el régimen jurídico de la consulta y los efectos de su contestación5. las disposiciones interpretativas deben publicarse en el boletín oficial correspondiente. De este modo. . Pueden plantear consultas cuando se refieran a cuestiones que afecten a la generalidad de sus miembros o asociados. Por otro lado. Este es el caso de colegios profesionales. asociacio- (5) Artículos 88 y 89 LGT y 65-68 Real Decreto 1065/2007.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 22 Interpretación de las normas tributarias 5. Las consultas tienen gran importancia en la interpretación y aplicación de las normas tributarias. mientras que las consultas tienen un carácter más individual y concreto. mientras que para las contestaciones a consultas solo se exige la difusión de las más relevantes (artículo 86.2.1. organizaciones patronales. La diferencia es que estas son generales y abstractas. No se requiere la asistencia de abogado. La consulta tributaria 5. las consultas tributarias se pueden plantear por las siguientes personas o colectivos: • Obligados�tributarios. Normativa aduanera La competencia. asociaciones de consumidores. Debemos distinguir las consultas tributarias de las disposiciones interpretativas o aclaratorias del artículo 12. Legitimación Cualquier persona puede plantear una consulta sobre una materia tributaria que le afecte. el procedimiento y los efectos de las contestaciones a las consultas relativas a la aplicación de la normativa aduanera de la UE se regulan por lo dispuesto en el Código Aduanero Modernizado (artículos 88. Estas diferencias en cuanto al grado de concreción y publicidad son determinantes para apreciar la distinción entre ambos instrumentos. Se pueden plantear directamente por los propios interesados.
así como federaciones que agrupen a los organismos o entidades antes mencionados (artículo 88. Interpretación de las normas tributarias .3 LGT). clasificación o calificación tributaria que le corresponda planteado en la consulta. por lo que prácticamente incluye a cualquier persona a la que le afecte una cuestión tributaria. se expresarán con claridad y con la extensión necesaria los antecedentes y circunstancias del caso. elementos y documentos que puedan contribuir a la formación de juicio por parte de la Administración tributaria. • En relación con la cuestión planteada en la consulta. número de identificación fiscal del obligado tributario y. se debe aportar documentación acreditativa de la representación. recurso o reclamación económico-administrativa relacionado con el régimen. Una consulta tributaria debe tener como mínimo el siguiente contenido: • Nombre y apellidos o razón social o denominación completa. • En el caso de que se actúe por medio de representante. del representante. en su caso. • Lugar. salvo que esta sea formulada por las entidades a las que se refiere el artículo 88. fecha y firma o acreditación de la autenticidad de su voluntad expresada por cualquier medio válido en derecho. asociaciones o fundaciones). Requisitos La consulta tributaria debe formularse mediante escrito dirigido al órgano competente para su contestación.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 23 nes o fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad. 5.3. los colectivos mencionados también se pueden incluir entre los obligados tributarios como sujetos legitimados para plantear las consultas. • Objeto de la consulta. • Manifestación expresa de si en el momento de presentar el escrito se está tramitando o no un procedimiento. En la solicitud se puede incluir un domicilio a efectos de notificaciones y se puede acompañar de los demás datos. La legitimación para plantear las consultas es sumamente amplia. asociaciones empresariales y organizaciones profesionales.3 de la LGT (organizaciones. Además.
Las consultas pueden presentarse utilizando medios electrónicos. pueden presentarse en papel los demás datos. si bien se requiere informe previo del Ministerio de Hacienda para las consultas que afecten o tengan trascendencia en impuestos de titularidad estatal.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 24 Son válidos los documentos normalizados que apruebe la Administración tributaria para plantear las consultas. En el ámbito del Estado.4. la consulta se tiene por no presentada y se archiva sin más trámite. salvo en lo que se refiere a la aplicación de las disposiciones dictadas por las comunidades autónomas en ejercicio de sus competencias (artículo 55. será inadmitida y se comunicará esta circunstancia al obligado tributario. Corresponde a la Comunidad Autónoma de Canarias la contestación a consultas relativas al impuesto general indirecto canario y al arbitrio sobre importaciones y entregas de mercancías en las Islas Canarias. Procedimiento La Administración tributaria archivará. El momento�para�plantear�la�consulta es antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos. las consultas que no reúnan los requisitos establecidos y no sean subsanadas a requerimiento de la Administración. en el plazo de 10 días desde su remisión debe presentarse la documentación original por correo postal o medios electrónicos. Órgano competente La competencia para contestar las consultas corresponde a los órganos de la Administración tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario. Si la consulta se formula después de estos plazos.5. La DGT ha establecido que la competencia para dictar contestaciones a consultas tributarias se puede delegar en los subdirectores generales de este Centro Directivo (Resolución 4/2004. su propuesta o interpretación. Si no se remite en ese plazo. 5. con notificación al interesado. en las relativas a la localización del hecho imponible (Disposición adicional 12ª Real Decreto 1065/2007). elementos y documentos que puedan contribuir a la formación de juicio por parte de la Administración tributaria. Las consultas también pueden remitirse por fax. la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias. en todo caso. Interpretación de las normas tributarias . Si la documentación original se remite en dicho plazo. el órgano competente para contestar las consultas es la Dirección�General�de�Tributos del Ministerio de Hacienda. la fecha de presentación es la del fax. así como. 5. Presentación de documentación original En el caso de consultas presentadas telemáticamente. informáticos o telemáticos siempre que la identificación de las personas o entidades quede garantizada mediante una firma electrónica reconocida por la Administración. Delegación de respuesta a consultas tributarias No es objeto de delegación estatal la competencia para contestar a consultas tributarias. En tal caso.2 a) Ley 22/2009). de 30 de julio).
también tienen efectos vinculantes frente a otros obligados que se encuentren en una situación similar al consultante. Como regla general. Efectos de la contestación Entre los efectos de las contestaciones a las consultas tributarias escritas podemos señalar los siguientes: 1)�Efectos�vinculantes. Como excepción. “Las consultas vinculantes en el marco de una inspección tributaria: una propuesta sobre la base de la solución del derecho alemán”. 5. . su contestación no tiene efectos vinculantes para aquellos miembros o asociados que en el momento de formular la consulta fueran objeto de un procedimiento. tienen efectos vinculantes para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante. No tienen efectos Efectos más relevantes Los efectos más relevantes son vinculantes para la Administración. vinculantes para los Tribunales Económico-Administrativos ni. la Administración puede requerir al obligado documentación o información adicional y solicitar a otros organismos los informes que se estimen pertinentes. no interrumpen el plazo de prescripción. indicándole que si no la hace se entenderá que desiste de formular la consulta y se archivará sin más trámite. 3)�Efectos�frente�a�otros. Durante la tramitación del procedimiento. En este sentido.3 LGT. recurso o reclamación económico-administrativa iniciado con anterioridad y relacionado con las cuestiones planteadas en la consulta. Lectura recomendada L. siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta. La falta de contestación en dicho plazo no implica la aceptación de los criterios expresados en el escrito de la consulta. por supuesto. recurso o reclamación iniciado con anterioridad. no son recurribles y eximen de responsabilidad por infracción tributaria.�Martínez�Giner (2004). La Administración tributaria debe contestar por escrito las consultas que reúnan los requisitos establecidos. a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento. cuando la consulta se formula por alguna de las entidades del artículo 88. La Administración tributaria debe aplicar los criterios contenidos en las consultas a cualquier obligado. la Administración debe notificarlo al obligado y darle un plazo de subsanación de diez días. 2)�Efectos�no�vinculantes. El plazo para contestar las consultas es de seis meses desde su presentación. 61). para los órganos judiciales. Revista de Información Fiscal (núm.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 25 Interpretación de las normas tributarias Subsanación Si la consulta no reúne todos los requisitos.6.�A. Por tanto. no tienen efectos vinculantes las contestaciones a consultas que planteen cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento.
La Sra. La Sra. 6)� Plazos� de� prescripción. En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso. Enlace de interés Se puede acceder a las contestaciones a consultas de la base de datos de la DGT desde 1997 en la dirección www. ción exime de responsabilidad por infracción tributaria. 9)�Publicación. La presentación y contestación de las consultas no interrumpe los plazos establecidos en las normas tributarias para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.aeat. Esta regla se aplica tanto al consultante como a cualquier persona. Martínez no está obligada a aceptar la contestación a su consulta. 7)�Exención�de�responsabilidad.es (sección de normativa y criterios interpretativos). Martínez podría entonces recurrir la liquidación a través de los mecanismos de revisión que resulten procedentes. siempre que exista una igualdad sustancial en las circunstancias y los criterios no hayan sido modificados6.�Martínez�ha�planteado�una�consulta�tributaria�a�la�DGT�preguntando�si�en una�situación�como�la�descrita�tendría�derecho�a�aplicarse�la�deducción�por�inversión�en�vivienda�habitual�en�el�IRPF. La contestación a las consultas tributarias escritas tiene carácter informativo. Cuando la contestación a la consulta incorpore un cambio de criterio administrativo. El Ministerio de Hacienda debe difundir periódicamente las contestaciones a consultas que considera de mayor trascendencia y repercusión. sí puede hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en aplicación de los criterios manifestados en la contestación. Las contestaciones a consultas no son recurribles. la Administración debe motivar dicho cambio. por lo que podrá incluir en su declaración del IRPF la deducción por vivienda si considera que tiene derecho. se aplican al consultante los criterios expresados en la contestación.�La�contestación�a�la�consulta�indica�que�no procede�aplicar� la� deducción� en� dicho� supuesto.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 26 Interpretación de las normas tributarias 4)�Duración�en�el�tiempo. la Sra. 5)�Obligación�de�motivación. Esto significa que el obligado tributario no puede entablar recurso alguno contra dicha contestación.� ¿Qué� recurso� puede� presentar� la Sra. Ejemplo La�Sra.2 d) LGT. Martínez podrá recurrir el acto de liquidación que se dicte en su momento en aplicación del criterio manifestado en la contestación. En cambio. . siempre y cuando la consulta se hubiera formulado en el plazo establecido y no se hubieran alterado las circunstancias. La actuación de acuerdo con una contesta- (6) Artículo 179. antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta. 8)�Recursos�y�reclamaciones. Si posteriormente la Administración tributaria dicta una liquidación eliminando la aplicación de dicha deducción.�Martínez�contra�la�contestación? Ninguno.
en la campaña de IRPF esta asistencia se instrumenta mediante el envío del borrador de la declaración o la información que se facilita en las oficinas de la AEAT a través de cita previa o por teléfono. Estas actuaciones permiten a los obligados tributarios adecuar su conducta a los criterios administrativos que se utilizan en la aplicación de las normas tributarias. autoliquidaciones y comunicaciones tributarias. Información y asistencia a los obligados tributarios Junto con las consultas tributarias que hemos analizado. Esta actividad se instrumenta. Las actuaciones de in- Interpretación de las normas tributarias . así como de la doctrina administrativa de mayor trascendencia. • Contestaciones a consultas escritas. • Asistencia a los obligados en la realización de declaraciones.1. De este examen excluimos las consultas tributarias. a través de las siguientes actuaciones (artículo 85 LGT): • Publicación de textos actualizados de las normas tributarias. Debemos ahora centrarnos en dos grupos de actuaciones. las que se refieren a la obligación de difusión e información que tiene la Administración y las actuaciones previas de valoración. El desarrollo reglamentario de estas actuaciones está previsto en los artículos 63 y 64 del Real Decreto 1065/2007. por ejemplo. la difusión de normas tributarias y doctrina administrativa (artículo 86 LGT) y. pues ya han sido analizadas con detalle en el apartado anterior. Tampoco analizaremos la asistencia a los obligados a realizar declaraciones y autoliquidaciones. Actuaciones de difusión e información En este subapartado nos referimos a dos actuaciones que están relacionadas: por un lado. La Administración tributaria debe prestar a los obligados tributarios la necesaria información y asistencia acerca de sus derechos y obligaciones. • Comunicaciones y actuaciones de información efectuadas por los servicios destinados a tal efecto en los órganos de la Administración tributaria. entre otras. En estos casos se trata simplemente de la ayuda que prestan la autoridades fiscales en la confección de modelos y formularios de los distintos tributos. 6. • Actuaciones previas de valoración. la LGT contempla también otros medios de información y asistencia a los obligados tributarios. por otro. las comunicaciones y actuaciones de información (artículo 87 LGT).CC-BY-NC-ND • PID_00189604 27 6.
Las actuaciones de difusión e información a las que nos referimos se concretan en las siguientes: 1)Difusión�de�normas�tributarias. Contestación de la Administración En la contestación. sin que dicha contestación pueda ser objeto de recurso. 3)�Información�sobre�criterios�administrativos. informáticos y telemáticos.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 28 Interpretación de las normas tributarias formación se pueden efectuar mediante el empleo y aplicación de técnicas y medios electrónicos. La Administración tributaria debe informar a los contribuyentes de los criterios administrativos existentes para la aplicación de la normativa tributaria y facilitar la consulta a las bases informatizadas donde se contienen dichos criterios. El plazo máximo para contestar es de tres meses. escrito. los textos actualizados de las normas estatales con rango de ley y real decreto en materia tributaria en los que se hayan producido variaciones respecto de los textos vigentes en el año precedente. actividades o fuentes de renta. será remitida a la Administración competente y se comunicará esta circunstancia al interesado. Si la solicitud es recibida por una Administración tributaria que no es la competente por razón de la materia. Este supuesto debemos ubicarlo dentro de la información sobre criterios administrativos a la que nos acabamos de referir. así como una relación de todas las disposiciones tributarias que se hayan aprobado en dicho año. la Administración debe comunicar los criterios administrativos existentes para la aplicación de la normativa tributaria. pero se trata de una modalidad más concreta y personalizada de información que se realiza a iniciativa del obligado tributario. indicando las normas que se han aprobado y actualizando las que se han modificado. así como el derecho u obligación tributaria que le afecta respecto del que se solicita la información. Papel del Ministerio de Hacienda El Ministerio de Hacienda debe difundir por cualquier medio. 4)� Contestación� a� solicitudes� de� información� tributaria� formuladas� por Información sobre sectores concretos La Administración tributaria también puede remitir comunicaciones destinadas a informar sobre la tributación de determinados sectores. La falta de contestación no implica la aceptación de los criterios expresados en el escrito de solicitud. durante el primer trimestre del año. Estas publicaciones se pueden realizar en las lenguas oficiales de las comunidades autónomas si así lo acuerdan las administraciones tributarias estatal y autonómica. . El Ministerio de Hacienda debe difundir periódicamente las contestaciones a consultas y las resoluciones económico-administrativas que considere de mayor trascendencia y repercusión. El acceso a la información a través de Internet debe ser gratuito. Nota No hay que confundir las solicitudes de información tributaria formuladas por escrito con las consultas tributarias que hemos analizado en el apartado 5 de este módulo. Las solicitudes deben incluir los datos básicos del solicitante (el nombre y apellidos o razón social o denominación completa y el número de identificación fiscal del obligado tributario). 2)�Difusión�de�doctrina�administrativa.
a)�Finalidad. Se pueden utilizar medios electrónicos. c)�Solicitudes. • Naturaleza del bien. Cada Administración tributaria en relación con los tributos cuya gestión le correspondan y sobre bienes inmuebles situados en el territorio de su competencia. En el caso de que se actúe por medio de representante deberá aportarse la documentación acreditativa de la representación. del representante. 6. número de identificación fiscal del solicitante y. Obtener información con carácter previo y vinculante sobre el valor a efectos fiscales de bienes inmuebles que vayan a ser objeto de adquisición o transmisión. Actuaciones previas de valoración Las actuaciones previas de valoración que vamos a exponer se realizan a solicitud del interesado y son las siguientes: 1)�Información�con�carácter�previo�a�la�adquisición�o�transmisión�de bie7 nes inmuebles . . Están exentos de responsabilidad por infracción tributaria los obligados que ajusten su actuación a los criterios manifestados por la Administración en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que nos hemos referido. En estos casos se entiende que el obligado ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias (artículo 179. ubicación y características técnicas y físicas que puedan contribuir a su correcta valoración a efectos fiscales por parte de la Administración tributaria. la Administración tributaria autonómica en relación con la valoración de bienes inmuebles a efectos del ITP y AJD o del ISD. Por ejemplo. informáticos o telemáticos siempre que la identificación de las personas o entidades quede garantizada.2.2 d) LGT).D. el texto íntegro de consultas o resoluciones concretas. b)�Administración�competente. en su caso. (7) Artículos 90 LGT y 69 R. 1065/2007.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 29 Interpretación de las normas tributarias 5)�Suministro�de�consultas�o�resoluciones�a�petición�de�los�interesados. La Administración tributaria debe suministrar. a petición de los interesados. La solicitud debe expresar con claridad y con la extensión necesaria la siguiente información: • Nombre y apellidos o razón social o denominación completa. Las solicitudes se deben formular por escrito. suprimiendo toda referencia a los datos que permitan la identificación de las personas a las que afecten.
g)�Recursos�y�reclamaciones. así como la estimación de la valoración del bien al que se refiere la solicitud. . e)� Plazo. A diferencia del supuesto anterior. en su caso. puede solicitar los informes de otros centros directivos y organismos que estime pertinentes. • El órgano competente puede requerir al interesado la documentación que estime necesaria para la valoración del bien inmueble. gastos y demás elementos determinantes de la deuda tributaria. Solo se puede solicitar esta información cuando la normativa propia de cada tributo así lo prevea. siempre que la solicitud se haya formulado con carácter previo a la finalización del plazo para presentar la correspondiente autoliquidación o declaración y se hayan proporcionado datos verdaderos y suficientes a la Administración tributaria. La falta de contestación no implica la aceptación del valor que. d)�Facultad�de�comprobación. sino prácticamente sobre cualquier elemento determinante de la deuda tributaria. se hubiera incluido en la solicitud del interesado. bienes. El plazo para contestar es de tres meses. contados desde la notificación de la información al interesado. La información suministrada por la Administración tiene efectos vinculantes durante un plazo de tres meses. (8) Artículo 91 LGT. a)�Finalidad. Se podrá recurrir el acto administrativo que se dicte posteriormente en relación con dicha información. 2) Acuerdos previos de valoración8 Remisión a la normativa de cada tributo. Obtener información con carácter previo y vinculante sobre la valoración a efectos fiscales de rentas. fecha y firma o acreditación de la autenticidad de su voluntad expresada por cualquier medio válido en derecho.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 • 30 Interpretación de las normas tributarias Lugar. Las normas que se exponen a continuación son generales. No impide la posterior comprobación administrativa de los elementos de hecho y circunstancias manifestados por el obligado tributario. productos. • Se puede incluir un domicilio a efectos de notificaciones. f)�Efectos�vinculantes. La información comunicada no es recurrible. Asimismo. en este caso la información no es solamente sobre inmuebles. habrá que estar en todo caso a la normativa específica que regule acuerdos previos de valoración.
Podrán recurrir el acto administrativo que se dicte posteriormente en aplicación de las valoraciones incluidas en el acuerdo. La falta de contestación de la Administración tributaria en plazo implica la aceptación de los valores propuestos por el obligado tributario. c)�Facultad�de�comprobación. En tanto no se modifique la legislación o varíen significativamente las circunstancias económicas que fundamentaron la valoración. tales como la valoración de operaciones vinculadas (artículos 16. . Algunos supuestos concretos de acuerdos previos de valoración los encontramos en el impuesto sobre sociedades. del supuesto de hecho al que se refiere.7 LIS) o de gastos correspondientes a proyectos de investigación o innovación (artículo 35. A dicha solicitud se debe acompañar la propuesta de valoración formulada por el obligado tributario. Se debe presentar por escrito. en su caso.4 c) LIS). La Administración tributaria puede comprobar los elementos de hecho y las circunstancias declaradas por el obligado tributario. salvo que la normativa específica de cada tributo establezca lo contrario. El acuerdo de la Administración tributaria se emite por escrito. antes de la realización del hecho imponible o. d)�Procedimiento�y�plazos. g)�Ejemplos. con indicación de la valoración. en los plazos que establezca la normativa de cada tributo. Dicho acuerdo tiene un plazo máximo de vigencia de tres años excepto que la normativa que lo regule establezca otro distinto. la Administración tributaria está obligada a aplicar los valores expresados en el acuerdo. El procedimiento y los plazos para resolver se establecen en la normativa de cada tributo. e)� Efectos� vinculantes. f)�Recursos�y�reclamaciones. del impuesto al que se aplica y de su carácter vinculante. Los obligados tributarios no pueden interponer recurso alguno contra los acuerdos previos de valoración. Acuerdos previos de valoración Los acuerdos previos de valoración solamente se admiten si los establece la normativa propia de cada tributo.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 31 Interpretación de las normas tributarias b)�Solicitud.
La integración analógica de las normas tributarias.. Señalad los criterios de interpretación y calificación de las normas tributarias. b)�se realiza con arreglo al sentido propio de sus palabras. a)�es declarada por la Administración tributaria previo informe vinculante de la Comisión Consultiva... c)�produce efectos jurídico-privados sobre la validez del hecho.. los antecedentes históricos y legislativos. a)�tienen efectos vinculantes si plantean cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento. La existencia de simulación en el ámbito tributario. atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad. c)�puede formular sus propias calificaciones cuando se trate de una nueva institución que no se defina en otras ramas del derecho o cuando sea necesario darle un significado diferente a efectos exclusivamente fiscales para conseguir un determinado resultado. en relación con el contexto. La interpretación de las normas tributarias.. b)�produce efectos civiles. a)�está prohibida. Indicad en qué casos se prohíbe la analogía en las normas tributarias. b)�está vinculado por el sentido técnico o usual de los términos. En el conflicto en la aplicación de norma tributaria. 6. 5. sobre todo. El legislador tributario. c)�debe ser restrictiva.. a)�se realiza conforme a criterios tributarios propios y distintos de los previstos con carácter general en el Código civil. La calificación de las obligaciones tributarias.. 3. Enumerad las actuaciones en las que se instrumenta la actividad de información y asistencia a los obligados tributarios.. 2. b)�se exige un informe favorable de la Comisión Consultiva para su declaración. 3. c)�puede conllevar la exigencia de sanciones. 5.. 4. b)�se admite para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible.. c)�se admite fuera de los supuestos mencionados en la opción b. a)�está vinculado incondicionalmente por las calificaciones jurídicas procedentes de otras ramas del derecho. 7. b)�se realiza con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho. Indicad los efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas. Ejercicios de autoevaluación De�selección 1.. acto o negocio realizado.. Las contestaciones a consultas tributarias escritas. 2. 4. b)�interrumpen el plazo de prescripción. si se trata de exenciones u otros beneficios fiscales... Interpretación de las normas tributarias . y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. a)�procede la imposición de sanciones.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 33 Actividades 1. c)�no se liquidan intereses de demora. de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. acto o negocio realizado. Comentad las diferencias entre el conflicto en la aplicación de la norma tributaria y la simulación. a)�se realiza con arreglo a la forma o denominación que los interesados le hubieran dado. recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
c)�forman parte de los deberes de información y asistencia que la Administración debe prestar a los obligados tributarios acerca de sus derechos y obligaciones.Dos. Los acuerdos previos de valoración.. 9. Algunos de estos productos se pueden utilizar también para otras actividades y no solamente para uso escolar.. A. El palacio está ubicado en un espacio protegido por la legislación medioambiental y está incluido en un área de interés paisajístico en el término municipal de Piélagos. 8. Fernández aplicarse esta deducción por su palacio calificado como bien de interés local? 12. no pueden realizarse a instancia de parte. Casos�prácticos 11. 10. a)�no se pueden recurrir. El artículo 68. bienes. Fernández es propietaria de un palacio calificado como bien de interés local por resolución de la Consejería de Cultura y Deporte de la Comunidad Autónoma de Cantabria.. A. solo puedan utilizarse como material escolar. ¿Podría la Sra. c)�vinculan a los tribunales de justicia. mapas.. b)�son una modalidad de las disposiciones interpretativas o aclaratorias que el ministro de Hacienda tiene la facultad exclusiva de dictar en el ámbito de las competencias del Estado..5 LIRPF establece una deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y de las ciudades. excepto los artículos y aparatos electrónicos” (artículo 91. La Sra. gastos y demás elementos determinantes de la deuda tributaria.. conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial. tales como libros o mapas? ¿Tributan al tipo del 4% los productos que comercializa la citada empresa? ¿Existe alguna consulta tributaria sobre estas cuestiones? ¿Qué efectos tendrían los criterios manifestados en la consulta frente a la empresa Vamosalcole. a)�son recurribles en vía jurisdiccional. partituras. productos. c)�tienen el mismo régimen jurídico que las consultas tributarias escritas.2º in fine LIVA). a)�eximen de responsabilidad por infracción tributaria a los obligados que ajusten su actuación a los criterios manifestados por la Administración en dichas actuaciones. siempre que se pretenda determinar con carácter previo y vinculante la valoración a efectos fiscales de rentas. Las contestaciones a consultas tributarias escritas. cuadernos de dibujo y los objetos que por sus características. b)�se realizan de oficio. En el IVA se establece un tipo impositivo del 4% para los libros y se consideran también incluidos dentro del mismo “los álbumes. S. se dedica a comercializar varios productos de uso escolar. papel. tales como témpera. siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta. S. b)�los pueden solicitar los obligados tributarios en relación con la aplicación de cualquier tributo. Las actuaciones de información tributaria consistentes en publicaciones y comunicaciones escritas de los artículos 86 y 87 LGT. La empresa Vamosalcole. ¿Cuál es el significado que debemos atribuir a estos efectos a los términos que figuran en dicha disposición. libros y mapas físicos y políticos.? Interpretación de las normas tributarias .CC-BY-NC-ND • PID_00189604 34 c)�se deben aplicar por la Administración a cualquier obligado.
Este es también el criterio seguido por la DGT en consulta vinculante.�c 3. atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas (artículos 12. 12. el problema que se plantea en este caso es determinar si procede aplicar por analogía la deducción prevista en el artículo 68. Ante la ausencia de un concepto legal de libros y mapas. según proceda (artículo 12. de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales (V0385-12). en la que se indica que no puede extenderse la aplicación de la deducción a los bienes declarados de interés local. Fernández no tendría derecho a la deducción. El artículo 14 LGT establece que “no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible. habrá que interpretarlo conforme a su sentido jurídico. similares a las de los bienes declarados de interés cultural. tales como el hecho imponible. debemos tener en cuenta que las normas tributarias se interpretan con arreglo a los criterios generales del Código civil: según el sentido propio de sus palabras. ya que no ha sido declarado bien de interés cultural conforme a la normativa del Patrimonio Histórico Español y de las comunidades autónomas. ya que el 14 LGT establece que no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible. ni se encuentra situado en el entorno objeto de protección de una ciudad o conjunto declarado Patrimonio Mundial por la UNESCO al no estar incluida la localidad donde se ubica en el anexo de la Ley 49/2002.5 LIRPF establece una deducción del 15% por las inversiones que realicen los contribuyentes en determinados bienes. Este caso plantea un problema de interpretación de las normas tributarias.5 estaría incluida entre los beneficios e incentivos fiscales. Dado que la deducción del artículo 68.�c 11. Asimismo. en el diccionario se definen los mapas como “las representaciones geográficas de la tierra o parte de ella en una superficie plana”.�b 2.�c 5.5. Por otro.�a 9. en su acepción más corriente y usual.�a 10. Interpretación de las normas tributarias . para declarar un bien de interés local.1 LGT y 3. El artículo 68. no procedería en este caso la analogía y por tanto la Sra.�b 4. debemos recordar que si la normativa tributaria no establece un significado concreto para un término.�c 8. Así pues. la DGT ha indicado en varias consultas vinculantes que debe considerarse la definición dada por el Diccionario de la Real Academia Española. Sin embargo. el palacio de la Sra. técnico o usual. En definitiva.5 LIRPF a los bienes de interés local.2 LGT).1 Código civil). Fernández no forma parte de ninguno de estos bienes. Podemos afirmar que en el derecho tributario se permite la analogía salvo en aquellos supuestos en los que expresamente se prohíbe. tales como los bienes del Patrimonio Histórico Español. de 23 de diciembre. Esto es precisamente lo que sucede con los términos libros o mapas. Por un lado. la legislación establece una serie de cargas de protección y conservación a sus propietarios. en relación con el contexto. y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. ya que no existe un significado concreto de los mismos en la normativa tributaria ni en otras normas jurídicas. los antecedentes históricos y legislativos. de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales”. pues se trata de un bien de interés local.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 35 Solucionario Ejercicios de autoevaluación 1. En este diccionario se indica que un libro es “toda obra científica o literaria de bastante extensión para formar un volumen”. los de interés cultural o los declarados Patrimonio Mundial por la UNESCO.�b 6. El palacio del presente caso no se encuentra incluido en ninguno de los supuestos contemplados en el artículo 68. las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo.�c 7.
pues tienen carácter informativo.4 LGT). en los que. 0352-12): • • • El tipo del 4% se aplica al material escolar. Se excluyen de esta consideración los artículos o aparatos electrónicos y sus elementos accesorios.CC-BY-NC-ND • PID_00189604 36 La DGT se ha pronunciado en varias ocasiones sobre qué se entiende por material escolar e incluso ha recogido tales criterios en una Resolución de 27 de febrero de 1986 (BOE de 6 de marzo). con independencia de la condición del adquirente.). es decir. sillas. Interpretación de las normas tributarias . etc. los criterios que hemos expuesto se podrían aplicar a la empresa Vamosalcole. Por ejemplo. en relación con la témpera. salvo que el producto lleve impresa la leyenda “material escolar” o “uso escolar” de manera indeleble y en un lugar visible (V0543-12). menciones especiales que por su ubicación. la DGT ha considerado que es un producto que por sus características y configuración es de uso mixto y por tanto debe tributar al tipo general del 18%. en cambio. Las contestaciones a consultas tienen efectos sobre todos aquellos obligados que se encuentren en la misma situación y vinculan a los órganos de la Administración tributaria (artículo 89. así como los edificios. por precio único o global. V0543-12. consten en el propio objeto o en el estuche en que normalmente se presentan y no solo en su embalaje. por sus características y configuración objetiva. el mobiliario (pizarras. aunque se entreguen en conjunto o en lotes suministrados a un solo destinatario. aunque esta no haya planteado ninguna consulta tributaria. instrumentos musicales. se utilicen por profesores y alumnos en el desarrollo directo de las actividades pedagógicas o de enseñanza. tamaño y visibilidad determinen el destino exclusivo de dichos objetos como material escolar con excepción de los artículos o aparatos electrónicos. Por tanto. No obstante. los bienes y artículos que. S. A. junto con otros artículos que se usen exclusivamente como material escolar.1 LGT). aun siendo de uso mixto. como material escolar y otras actividades. tributan al 4% los objetos sueltos o en grupos o conjuntos. sí podría impugnar el acto de liquidación que dictara la Administración en aplicación de los mismos (artículo 89. El tipo del 4% no es aplicable a los objetos susceptibles de destinarse normalmente a un uso mixto. mesas. V0576-12. La empresa no podría recurrir estos criterios. De acuerdo con varias consultas vinculantes. los medios de transporte y las prendas de vestir que se utilicen en el desarrollo de las actividades anteriormente indicadas. podemos decir que la Administración tributaria considera ajustados a derecho los siguientes criterios (entre otras.
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 Artículo 12
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