Source: http://kraken.slv.cz/7Afs110/2015
Timestamp: 2018-09-22 17:46:18+00:00

Document:
7Afs110/2015
7 Afs 110/2015-41
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Tomá¹e Foltase a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: G G ARCHICO, a. s., se sídlem Zelené námìstí 1291, Uherské Hradi¹tì, zastoupený JUDr. Zdeòkem Hromádkou, advokátem se sídlem Ra¹ínova 522, Zlín, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 17. 4. 2015, è. j. 62 Af 62/2013-36,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 17. 4. 2015, è. j. 62 Af 62/2013-36, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozsudkem ze dne 17. 4. 2015, è. j. 62 Af 62/2013-36, Krajský soud v Brnì zru¹il rozhodnutí Odvolacího finanèního øeditelství (dále jen stì¾ovatel ) ze dne 23. 5. 2013 è. j. 13443/13/5000-14101-701962 a è. j. 13445/13/5000-14101-701962, kterými byly podle ust. § 116 odst. 1 písm. a) zákona è. 280/2009 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), a podle zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), zmìnìny platební výmìry Finanèního úøadu v Uherském Hradi¹ti (dále jen správce danì ) ze dne 26. 10. 2012, è. j. 259010/12/336912709216, a è. j. 259021/12/336912709216, v èásti týkající se bankovního spojení; v ostatním zùstaly výroky rozhodnutí správce danì beze zmìny. Citovanými platebními výmìry byla spoleènosti GG ARCHICO, a. s. (dále jen úèastník øízení ) pøedepsána k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob vybíraná srá¾kou podle zvlá¹tní sazby danì (dále jen srá¾ková daò ) ve vý¹i 211.869 Kè za zdaòovací období od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 a ve vý¹i 195.015 Kè za zdaòovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009. Souèasnì správce danì uvedenými platebními výmìry stanovil stì¾ovateli povinnost uhradit penále z èástek pøedepsaných mu k pøímému placení ve vý¹i 39.003 Kè a ve vý¹i 42.373 Kè.
Krajský soud v odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e mezi stì¾ovatelem a úèastníkem øízení není sporné, ¾e úèastník øízení ze svého úètu zaplatil srá¾kovou daò za rok 2008 a 2009, ov¹em na osobní daòové úèty svých spoleèníkù, nikoliv na svùj osobní daòový úèet jako plátce danì.
Stì¾ovatel v odùvodnìní napadených rozhodnutí konstatoval, ¾e srá¾ková daò za rok 2008 a 2009 byla zaplacena, resp. kvalifikoval platby provedené na osobní daòové úèty spoleèníkù úèastníka øízení jako pøedmìtnou srá¾kovou daò. Pøesto, ¾e srá¾ková daò byla do státního rozpoètu odvedena, správce danì pøedepsal úèastníkovi øízení k pøímému placení toto¾né èástky vèetnì penále. Dùsledkem tedy bylo opakované zaplacení srá¾kové danì v té¾e vý¹i zalo¾ené tým¾ dùvodem. Krajský soud poukázal na smysl a cíl správy daní, kterým je správné zji¹tìní a stanovení danì s tím, ¾e dvojí odvedení té¾e danì nelze odùvodnit poru¹ením povinnosti úèastníka øízení odvést srá¾kovou daò na svùj osobní daòový úèet. S odkazem na nález Ústavního soudu ze dne 15. 12. 2003, sp. zn. IV. ÚS 666/02, dospìl krajský soud k závìru, ¾e pokud stì¾ovatel, resp. správce danì, vy¹el z toho, ¾e srá¾ková daò sice byla odvedena, ale zároveò úèastníkovi øízení pøedepsal daò v té¾e vý¹i k pøímému placení, pak bylo nezákonnì aplikováno ust. § 69 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Platební výmìry tak zalo¾ily ne¾ádoucí stav dvojího zdanìní, pøièem¾ toto potrestání úèastníka øízení za nesprávné odvedení srá¾kové danì na osobní daòový úèet spoleèníkù, které spoèívá ve druhém zdanìní a od nìj se odvíjejícího penále, nepøedstavuje korektní výkon daòové správy. Krajský soud nezpochybnil, ¾e danì by mìly být placeny jak po stránce materiální, tak po stránce formální pøesnì tím postupem, jak daòové zákony ukládají, ale v daném pøípadì mìl správce danì umo¾nit pøevedení pøeplatku odpovídajícího vý¹i danì na úèet úèastníka øízení. Co se týèe rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 2. 2007, è. j. 7 Afs 121/2006-67, jeho závìry nelze na danou vìc aplikovat z dùvodu skutkových odli¹ností.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e v napadených rozhodnutích nekonstatoval, ¾e do¹lo k zaplacení srá¾kové danì za roky 2008 a 2009, ale uvedl v nich, ¾e úèastníkem øízení byla sra¾ená daò odvedena na osobní daòové úèty jeho spoleèníkù. Podle názoru stì¾ovatele toto konstatování neznamená, ¾e do¹lo k úhradì srá¾kové danì. K tomu by do¹lo pouze tehdy, pokud by byla odvedena na osobní daòový úèet úèastníka øízení. Dále stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas se závìrem krajského soudu, ¾e do¹lo k opakovanému zaplacení danì zalo¾ené tým¾ dùvodem. Pokud srá¾ková daò nemìla být uvedena ve vyúètováních spoleèníkù, a nemìla být proto ani odvedena na jejich osobní daòové úèty, pak se jednalo ze strany spoleèníkù o nesprávnì tvrzenou daòovou povinnost. Zákon o správì daní a poplatkù znal pro takové pøípady procesní instituty, kterých mohli spoleèníci vyu¾ít za úèelem uèinìní opatøení k zamezení dvojímu odvedení srá¾kové danì. Pokud tak neuèinili, nelze odpovìdnost za jejich neèinnost pøená¹et na správce danì. V tomto ohledu odkázal stì¾ovatel na zásadu vigilantibus iura scripta sunt. Pokud by spoleèníci nìkterých z tìchto institutù vyu¾ili a správce danì by zároveò nepo¾adoval odvedení srá¾kové danì po úèastníkovi øízení tak, jak rozhodl krajský soud, mohlo by dojít k nezdanìní dotèených pøíjmù. Pro odvedení srá¾kové danì by v takovém pøípadì neexistoval právní dùvod. S ohledem na ust. § 38d odst. 2 zákona o daních z pøíjmù a ust. § 69 zákona o správì daní a poplatkù byl postup správce danì oprávnìný. Argumentace krajského soudu ohlednì úèelu a smyslu správy daní není pøiléhavá a jeho závìry by vedly k tomu, ¾e by byl popøen samotný smysl pozitivní úpravy právního postavení plátce danì a odvodu danì z pøíjmù ze závislé èinnosti plátcem danì realizovaného. Srá¾kovou daò uvedli spoleèníci ve svých vyúètováních, èím¾ deklarovali své postavení jako plátcù danì, a správce danì nemìl dùvod pochybovat o tìchto tvrzeních. Nebyly proto splnìny podmínky pro vytýkací øízení podle ust. § 43 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel také vyjádøil nesouhlas se závìrem krajského soudu, ¾e spoleèníkùm vznikl pøeplatek, o jeho¾ pøevedení na úèet úèastníka øízení mohli po¾ádat. Pøeplatek by vznikl pouze tehdy, pokud by spoleèníci vyu¾ili nìkterého z institutu, kterým lze dosáhnout zmìny tvrzené daòové povinnosti, toho v¹ak nevyu¾ili. Postup správce danì nelze mít za nekorektní. V dané vìci byla chyba zpùsobena úèastníkem øízení a nelze jí dávat k tí¾i správním orgánùm, které postupovaly v souladu se zásadou zákonnosti. pokraèování Závìry vyplývající z nálezu Ústavního soudu ze dne 15. 12. 2003, sp. zn. IV. ÚS 666/02, nelze na danou vìc aplikovat zpùsobem, jakým postupoval krajský soud. Naopak je na základì citovaného nálezu nutno dospìt k závìru, ¾e postupu správce danì vùèi úèastníkovi øízení nelze nic vytknout, jeliko¾ i Ústavní soud se vyslovil pro pøednostní aplikaci ust. § 69 zákona o správì daní a poplatkù. Podle stì¾ovatele je napadený rozsudek rovnì¾ nepøezkoumatelný, nebo» krajský soud své závìry dostateènì neodùvodnil. Z uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Dále navrhl, aby mu v pøípadì úspìchu Nejvy¹¹í správní soud pøiznal náhradu nákladù øízení v pau¹ální èástce 300 Kè za jeden úkon právní slu¾by podle ust. § 13 odst. 3 vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., ve znìní dal¹ích pøedpisù (dále jen advokátní tarif ), pøièem¾ odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13.
Úèastník øízení ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e napadený rozsudek není nepøezkoumatelný. Krajský soud zcela logicky, dostateènì a srozumitelnì odùvodnil své závìry. Z napadených rozhodnutí vyplývá, ¾e stì¾ovatel oznaèil platby na osobních daòových úètech spoleèníkù jako pøedmìtnou srá¾kovou daò a pøesto setrvává na formalistické argumentaci, ¾e srá¾ková daò nebyla zaplacena, jeliko¾ byla platba omylem oznaèena jiným variabilním symbolem. Pokud mu správce danì ulo¾il, aby odvedl stejné èástky na stejnou srá¾kovou daò, jednalo se o opakované zaplacení té¾e danì. Dále úèastník øízení vyjádøil nesouhlas s názorem stì¾ovatele, ¾e spoleèníci mìli vyu¾ít procesních institutù ke zmìnì tvrzené daòové povinnosti. Podle jeho názoru mìl stì¾ovatel postupovat tak, jak uvedl krajský soud, co¾ by odpovídalo zásadì ¹etøení práv daòových subjektù a hospodárnosti daòového øízení. Úèastník øízení rovnì¾ vyjádøil nesouhlas s názorem stì¾ovatele, ¾e by mohlo dojít k nezdanìní dotèených pøíjmù. Podle jeho názoru spoleèníci, resp. omylem sám úèastník øízení, pøesné èástky odpovídající srá¾kové dani státu odvedli. Bylo na stì¾ovateli, aby pouhým administrativním úkonem tyto èástky pøeznaèil a pøevedl na osobní daòový úèet úèastníka øízení. Správce danì s ohledem na vý¹e uvedené aplikoval ust. § 69 zákona o správì daní a poplatkù nesprávnì a nezákonnì. Odkaz stì¾ovatele na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 2. 2007, è. j. 7 As 121/2006-69, je nepøiléhavý, nebo» skutkový stav byl odli¹ný. V pøípadì vyu¾ití procesních institutù smìøujících k vrácení pøeplatku, které stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti zmínil a kterých nebylo potøeba z dùvodu zjevnosti pochybení úèastníka øízení, by to byl správce danì, který by o nich rozhodoval a mohl by tak odpovídajícím zpùsobem reagovat, tj. a¾ následnì pøedepsat srá¾kovou daò k pøímému placení úèastníku øízení. Navíc spoleèníci úèastníka øízení nemìli pøedpoklady být plátci srá¾kové danì. Tyto pøedpoklady mìl pouze úèastník øízení, z jeho¾ úètu také platby pøi¹ly. S ohledem na tyto závìry úèastník øízení navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla jako nedùvodná zamítnuta. Ke stì¾ovatelem po¾adované náhradì nákladù uvedl, ¾e stì¾ovatel nebyl zastoupen advokátem, a proto nemù¾e úètovat podle advokátního tarifu.
Z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e dne 7. 12. 2011 byla správcem danì u úèastníka øízení zahájena daòová kontrola mimo jiné na srá¾kovou daò za zdaòovací období roku 2008 a 2009. Pøi daòové kontrole správce danì zjistil, ¾e úèastník øízení zmìnil formu spoleènosti ze spoleènosti s ruèením omezeným na akciovou spoleènost a v souvislosti s touto zmìnou rozhodl o zpùsobu nalo¾ení s nerozdìleným ziskem spoleènosti. Ve stejných letech úèastník øízení vyplatil svým spoleèníkùm podíly na zisku, ze kterých provedl srá¾ku danì podle zvlá¹tní sazby danì z pøíjmu fyzických osob, av¹ak pøedmìtnou daò jako plátce danì neodvedl ve lhùtì podle ust. § 38d odst. 3 zákona o daních z pøíjmù na svùj osobní daòový úèet a neuvedl ji do vyúètování srá¾kové danì za zdaòovací období roku 2008, ani 2009. Daò byla odvedena na osobní daòové úèty jeho spoleèníkù, tj. fyzických osob. Správce danì proto na základì ust. § 69 zákona o správì daní a poplatkù pøedepsal zji¹tìné rozdíly ve vý¹i 211.869 Kè za zdaòovací období roku 2008 a ve vý¹i 195 015 Kè za zdaòovací období roku 2009 úèastníkovi øízení jako plátci srá¾kové danì k pøímému placení platebními výmìry ze dne 26. 10. 2012, è. j. 259010/12/336912709216, a è. j. 259021/12/336912709216. Proti tìmto rozhodnutím podal úèastník øízení odvolání, které stì¾ovatel zmìnil pouze v èásti týkající se bankovního spojení, ve zbytku je zamítl a napadená rozhodnutí potvrdil. V odùvodnìní napadených rozhodnutí uvedl, ¾e srá¾ková daò, kterou byl povinen odvést úèastník øízení jako plátce danì, nebyla odvedena na osobní daòový úèet plátce danì, ale na osobní daòové úèty jeho spoleèníkù. Údaje o sra¾ené a odvedené dani byly deklarovány spoleèníky v jimi podaných vyúètováních srá¾kové danì za pøíslu¹ná zdaòovací období. Podle stì¾ovatele proto úèastník øízení poru¹il povinnosti ve smyslu ust. § 38d zákona o daních z pøíjmù a ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù a spoleèníci mohli uèinit opatøení smìøující k zamezení pøípadného dvojího odvedení srá¾kové danì, co¾ neuèinili, aèkoliv jim daòový øád takový postup umo¾òuje.
Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítal nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku, zabýval se Nejvy¹¹í správní soud nejprve tímto stí¾ním dùvodem. Bylo by toti¾ pøedèasné zabývat se právním posouzením vìci samé, pokud by napadený rozsudek byl nepøezkoumatelný.
Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování nepøezkoumatelnosti rozsudkù krajských soudù vychází z ustálené judikatury Ústavního soudu (napø. nálezy ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, è. 34/1996 Sb. ÚS, a ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, è. 85/1997 Sb. ÚS), podle ní¾ jedním z principù, které pøedstavují souèást práva na øádný a spravedlivý proces (èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, èl. 1 Ústavy), je¾ vyluèuje libovùli pøi rozhodování, je povinnost soudù své rozsudky øádnì odùvodnit (ve správním soudnictví podle ust. § 54 odst. 2 s. ø. s.). To potvrzuje i navazující judikatura Ústavního soudu, napø. nález ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. I. ÚS 741/06, è. 64/2007 Sb. ÚS, v nìm¾ Ústavní soud vyslovil, ¾e odùvodnìní rozhodnutí soudu jednajícího a rozhodujícího ve správním soudnictví, z nìho¾ nelze zjistit, jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování rozhodné skuteènosti, nevyhovuje zákonným po¾adavkùm kladeným na obsah odùvodnìní a v koneèném dùsledku takové rozhodnutí zasahuje do základních práv úèastníka øízení, který má nárok na to, aby jeho vìc byla spravedlivì posouzena . Také Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 29. 7. 2004, è. j. 4 As 5/2003-52, vyslovil, ¾e pokud z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu není zøejmé, jakými úvahami se soud øídil pøi naplòování zásady volného hodnocení dùkazù èi utváøení závìru o skutkovém stavu, z jakého dùvodu nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci stì¾ovatele v ¾alobì a proè subsumoval popsaný skutkový stav pod zvolené právní normy, pak je tøeba pokládat takové rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù a tím i nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. . Nepøezkoumatelností z dùvodu nesrozumitelnosti se Nejvy¹¹í správní soud zabýval napø. v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, podle nìho¾ lze za nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost obecnì pova¾ovat takové rozhodnutí soudu, z jeho¾ výroku nelze zjistit, jak vlastnì soud ve vìci rozhodl, tj. zda ¾alobu zamítl, odmítl nebo jí vyhovìl, pøípadnì jeho¾ výrok je vnitønì rozporný. Pod tento pojem spadají i pøípady, kdy nelze rozeznat, co je výrok a co odùvodnìní, kdo jsou úèastníci øízení a kdo byl rozhodnutím zavázán. Nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù je zalo¾ena na nedostatku dùvodù skutkových, nikoliv na dílèích nedostatcích odùvodnìní soudního rozhodnutí. Musí se pøitom jednat o vady skutkových zji¹tìní, o nì¾ soud opírá své rozhodovací dùvody.
Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu napadený rozsudek není nepøezkoumatelný. Z jeho odùvodnìní je zøejmé, z jakého skutkového stavu krajský soud vy¹el, jak vyhodnotil pro vìc rozhodné skutkové okolnosti a jak je následnì právnì posoudil. Je z nìj rovnì¾ patrné, z jakých dùvodù mìl krajský soud právní závìry vyslovené stì¾ovatelem za chybné a naopak, pokraèování z jakých dùvodù pova¾oval ¾alobní námitky za dùvodné. Proto Nejvy¹¹í správní soud mohl v rámci stí¾ních bodù vìcnì pøezkoumat napadený rozsudek.
Podle ust. § 38d odst. 2 vìta první zákona o daních z pøíjmù je plátce danì u dividendových pøíjmù plynoucích z úèasti v akciové spoleènosti, s výjimkou dividendových pøíjmù plynoucích ze zaknihovaných akcií, a u podílù na zisku uvedených v § 36, povinen srazit daò pøi jejich výplatì, nejpozdìji v¹ak do konce tøetího mìsíce následujícího po mìsíci, v nìm¾ valná hromada nebo èlenská schùze schválila øádnou nebo mimoøádnou úèetní závìrku a rozhodla o rozdìlení zisku nebo o úhradì ztráty.
Podle ust. § 38d odst. 3 vìta prvá je plátce danì povinen sra¾enou daò odvést svému místnì pøíslu¹nému správci danì do konce kalendáøního mìsíce následujícího po kalendáøním mìsíci, ve kterém byl povinen provést srá¾ku podle odstavcù 1 a 2.
Podle ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù plátce danì odvede daò nebo úhradu na zaji¹tìní danì, kterou byl povinen srazit nebo vybrat z daòového základu, správci danì ve lhùtì stanovené tímto nebo zvlá¹tním zákonem. Pokud tyto daòové èástky nebyly sra¾eny nebo vybrány ve stanovené vý¹i nebo odvedeny ve stanovené lhùtì, pøedepí¹e správce danì plátci danì tyto èástky k pøímému placení. Správce danì mù¾e v odùvodnìných pøípadech stanovit plátci danì lhùtu pro odvod sra¾ené danì jinak; proti tomuto rozhodnutí je pøípustné odvolání. Neprovede-li plátce srá¾ku danì nebo nevybere-li daò ve stanovené vý¹i, a to ani dodateènì, je základem pro výpoèet danì èástka, z ní¾ by po sra¾ení danì zbyla èástka, která byla plátcem poplatníkovi vyplacena.
V daném pøípadì byl úèastník øízení jako plátce danì povinen srazit z pøíjmù spoleèníkù srá¾kovou daò v souladu s ust. § 38d odst. 2 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù, co¾ také uèinil, co¾ je nesporné. Dále byl s ohledem na ust. § 38d odst. 3 zákona o daních z pøíjmù a ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù povinen pøedmìtnou sra¾enou daò odvést správci danì. Sporným pak je, zda tak uèinil, kdy¾ sra¾enou daò odvedl na osobní daòové úèty svých spoleèníkù a nikoliv na vlastní osobní daòový úèet.
Podle ust. § 59 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù je správce danì povinen pøijmout ka¾dou platbu danì, i kdy¾ není provedena daòovým dlu¾níkem, a zachází s ní stejným zpùsobem, jako by ji vykonal daòový subjekt. Vrácení platby tomu, kdo ji za dlu¾níka zaplatil, není pøípustné. Správce danì vrátí pouze platbu, která byla provedena zøejmým omylem, a to na ¾ádost banky, spoøitelního a úvìrního dru¾stva nebo dr¾itele po¹tovní licence, podanou nejpozdìji v den, kdy platba danì byla pøipsána na úèet správce danì; je-li ¾ádost podána pozdìji, lze tuto platbu vrátit pouze tehdy, vznikl-li touto platbou vratitelný pøeplatek, který nebyl do doby vyøízení ¾ádosti vrácen daòovému dlu¾níkovi, ani pou¾it na úhradu jiného daòového nedoplatku, a to pouze do vý¹e tohoto pøeplatku, i kdy¾ je ni¾¹í ne¾ 50 Kè. Obdobnì se postupuje, pokud je ¾ádost podána tím, kdo zaplatil za daòového dlu¾níka, proká¾e-li zøejmý omyl pøi úhradì a nemá-li souèasnì vlastní daòový nedoplatek. Nelze-li ¾ádosti vyhovìt, vydá správce danì ¾adateli potvrzení o do¹lé platbì a o toto¾nosti daòového dlu¾níka, na úhradu jeho¾ daòového nedoplatku byla v dùsledku jím zpùsobené chyby zaevidována.
Nejvy¹¹í správní soud se ji¾ v rozsudku ze dne 29. 12. 2009, è. j. 8 Afs 27/2008-53, zabýval otázkou, co je urèujícím znakem pro to, aby bylo na platbu pohlí¾eno jako na platbu vykonanou konkrétním daòovým dlu¾níkem. V daném pøípadì se Nejvy¹¹í správní soud zabýval pøípadem, kdy ¾alobce pøi placení danì zadal nesprávný variabilní symbol, a to variabilní symbol existujícího daòového subjektu. Nejvy¹¹í správní soud dospìl v citovaném rozsudku k závìru, ¾e v pøípadì, kdy se èíslo bankovního úètu daòového subjektu a identifikaèní èíslo zadané jako variabilní symbol pøi placení danì odli¹ují, musí správce danì pøijatou platbu zaúètovat na úètu podle identifikaèního èísla a nikoliv podle majitele úètu, ze kterého platba byla uskuteènìna. [ ] Zadání identifikaèního èísla jiného daòového subjektu je správce danì povinen vnímat jako projev vùle daòového subjektu uhradit daò za jiného a nemusí zkoumat nebo si èinit vlastní úsudek, zda ten tak uèinil úmyslnì èi omylem. To by ostatnì bylo i proti principu právní jistoty daòového subjektu. Správce danì nemá mo¾nost zva¾ovat jednotlivé okolnosti pøípadu, tedy jestli èástka, kterou daòový subjekt uhradil, je ve stejné vý¹i jako èástka, kterou mìl uhradit, èi byla poslána v období, které odpovídalo dobì, kdy mìlo být v jeho vìci placeno. Po daòovém subjektu je proto tøeba po¾adovat, aby nejenom pøi vyplòování daòového pøiznání, ale i samotném placení daní, postupoval s opatrností, jeliko¾ je to on, kdo je zodpovìdný za øádné pøiznání i odvedení své daòové povinnosti. Nejvy¹¹í správní soud v citovaném rozsudku rovnì¾ uvedl, ¾e bude-li prokázáno, ¾e pøi placení daní do¹lo k omylu pøi zadávání identifikaèního èísla, bylo by nespravedlivé, aby daòový subjekt nesl za své pochybení nepøimìøené následky v podobì vymìøení daòového penále. V dané vìci odkázal na ust. § 55a zákona o správì daní poplatkù, které obdobnì jako ust. § 259 zákona è. 280/2009 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, upravuje institut prominutí pøíslu¹enství danì, na který sice není právní nárok, av¹ak bude-li zji¹tìno, ¾e pøi zadávání variabilního symbolu do¹lo k pouhému omylu, mìlo by být úèastníkovi øízení toto prominutí pøiznáno.
V nyní projednávaném pøípadì je nutno s ohledem na citovaný rozsudek dospìt k závìru, ¾e srá¾ková daò nebyla úèastníkem øízení odvedena v souladu s ust. § 38d odst. 2 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù a ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. Výklad zastávaný krajským soudem pomíjí zákonnou právní úpravu a povinnosti stanovené plátci. Spoleèníci podali vyúètování pøedmìtné srá¾kové danì ve smyslu ust. § 69 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù a úèastník øízení si nepodal ¾ádost o vrácení platby ve smyslu ust. § 59 odst. 7 citovaného zákona. Nejvy¹¹í správní soud si je vìdom rozsudku ze dne 3. 9. 2014, è. j. 9 Afs 149/2013-33, ve kterém byl vysloven názor, ¾e správce danì byl povinen platbu, kterou spoleènost odvedla z dùvodu chybného uvedení variabilního symbolu na osobní daòové úèty spoleèníkù, kteøí ke srá¾kové dani registrování nebyli, zaøadit mezi nejasné platby. Od citovaného rozsudku se v¹ak situace v dané vìci li¹í tím, ¾e spoleèníci sami podali vyúètování srá¾kové danì podle ust. § 69 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, èím¾ se de facto postavili do pozice plátce danì, a dále tím, ¾e úèastník øízení nepo¾ádal o vrácení platby, aèkoliv si byl svého omylu vìdom, jak vyplývá z jeho dopisu ze dne 14. 8. 2012, který adresoval správci danì. Aèkoliv si tedy úèastník øízení ji¾ tehdy uvìdomoval, ¾e do¹lo k pochybení, nepo¾ádal o vrácení platby podle ust. § 59 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù.
V prùbìhu daòové kontroly správce danì zjistil, ¾e sra¾enou daò úèastník øízení ani neuvedl ve svých vyúètováních za zdaòovací období roku 2008 a 2009, ani ji neodvedl na svùj osobní daòový úèet, tj. neodvedl ji správci danì v souladu s ust. § 38d odst. 2 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù a ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. Správce danì proto postupoval v souladu s ust. § 69 odst. 1 vìta druhá zákona o správì daní a poplatkù a úèastníkovi øízení srá¾kovou daò pøedepsal k pøímému placení. V této souvislosti lze odkázat na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 11. 2005, è. j. 1 Afs 59/2005-45, publ. pod è. 818/2006 Sb., NSS, v nìm¾ byl vysloven názor, ¾e daòová povinnost se v takových pøípadech nevymìøuje, pouze se pøedepisuje k pøímému placení. Znamená to, ¾e správce danì má povinnost, zjistí-li nedostatky v postupu plátce danì, plátci pøedepsat k pøímému placení rozdíl mezi daní, kterou srazil a odvedl a daní, kterou dle platných právních pøedpisù srazit a odvést mìl. Správce danì pøedepí¹e tedy plátci k pøímému placení daòové èástky, které ve stanovené lhùtì nebyly sra¾eny a odvedeny.
Krajský soud dále v napadeném rozsudku uvedl, ¾e závìry Nejvy¹¹ího správního soudu uvedené v rozsudku ze dne 15. 2. 2007, è. j. 7 Afs 121/2006-64, nelze na nyní projednávanou vìc aplikovat, jeliko¾ v citované vìci plátce danì srá¾kovou daò poplatníkùm ani nesrazil, ani neodvedl. Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e s krajským soudem lze souhlasit v tom pokraèování ohledu, ¾e skutkové okolnosti citovaného pøípadu byly odli¹né od nyní posuzované vìci, kdy úèastník øízení spoleèníkùm daò srazil, av¹ak neodvedl. Pøesto lze nìkteré závìry vyplývající z citovaného rozsudku aplikovat i v nyní projednávané vìci, proto¾e srazí-li plátce danì daò, ale neodvede ji, nelze pova¾ovat jeho povinnost podle § 38d odst. 2 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù a ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù za splnìnou. Nejvy¹¹í správní soud v citovaném rozsudku uvedl, ¾e nelze pau¹álnì tvrdit, ¾e cíle daòového øízení bylo dosa¾eno za situace, kdy toto¾ná daò mìla být jiným daòovým subjektem uhrazena, a jen z tohoto dùvodu na právními pøedpisy upravený postup odvodu danì v tìchto pøípadech rezignovat. Jak ji¾ bylo zmínìno, pokud by tomu tak mìlo být, popíral by nutnì takový pøístup celou zákonnou úpravu upravující povinnosti plátce danì v pøípadì odvodù na daò z pøíjmu ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù vèetnì procesních dùsledkù nesplnìní tìchto povinností upravených v ustanovení § 69 zákona o správì daní a poplatkù, nebo» by v koneèném dùsledku bylo ponecháno na vùli plátce danì a daòového poplatníka, který z nich a jakým zpùsobem daòovou povinnost splní. Pokud správce danì na základì daòové kontroly zjistil, ¾e úèastník øízení poru¹il svou povinnost stanovenou v ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, jeliko¾ srá¾kovou daò správci danì neodvedl, pak podle Nejvy¹¹ího správního soudu postupoval v souladu s citovaným zákonem, kdy¾ úèastníku øízení pøedepsal pøedmìtnou daò k pøímému placení.
Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku dále uvedl, ¾e pøedmìtná srá¾ková daò byla do státního rozpoètu odvedena a pøedepsání pøímého placení té¾e danì vèetnì penále pøedstavovalo opakované zaplacení danì v té¾e vý¹i zalo¾ené tým¾ dùvodem, které je v rozporu se smyslem a úèelem správy daní a odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 15. 12. 2003, sp. zn. IV. ÚS 666/02. Nejvy¹¹í správní soud se s tìmito závìry krajského soudu neztoto¾òuje. Pøednì je nutné uvést, ¾e citovaný nález klade dùraz právì na zvlá¹tnosti postavení plátce danì. V citovaném nálezu se uvádí, ¾e je to plátce danì, který má povinnost pod vlastní odpovìdností odvést správci danì daò, kterou od poplatníka vybral nebo ji¾ mu srazil , a zákonnou úpravu zakotvenou v ust. § 69 zákona o správì daní a poplatkù tak lze pova¾ovat za jisté vlomení se do zásady, ¾e daòovou povinnost nelze podle § 45 zákona o správì daní a poplatkù pøená¹et na druhého . Krajský soud tedy zcela opomnìl, ¾e Ústavní soud v citovaném nálezu zdùraznil v prvé øadì právì odpovìdnost plátce danì za splnìní jeho zákonné povinnosti, nebo» výslovnì konstatoval, ¾e neprovede-li (zde plátce danì) srá¾ku vùbec nebo ji provede v nesprávné vý¹i, je vymáhána pøímo na nìm . Ústavní soud dále uvedl, ¾e pokud správce danì zjistil, ¾e plátce daòovou povinnost nesplnil, mìla být ulo¾ena jemu a vymáhána pouze na nìm. Teprve poté, co by daòovou povinnost vyrovnal, pokraèoval Ústavní soud, mìla být èástka danì uhrazená poplatníkem danì tomuto vrácena. Ostatnì Ústavní soud v usnesení ze dne 6. 11. 2008, sp. zn. III. ÚS 1351/07, uvedl, ¾e ve shora citovaném nálezu rozhodl o stí¾nosti pozitivnì, nebo» rozhodoval v situaci, kdy stì¾ovatelem byl nikoliv plátce danì, nýbr¾ její poplatník (zde fyzická osoba), jeho¾ pøíjem se po podání daòového pøiznání a následném pøedpisu danì k pøímému placení plátci danì (§ 69 daòového øádu) stal vskutku pøedmìtem dvojího zdanìní; zde proto-právì pøi zdùraznìní odpovìdnosti plátce za poru¹ení zákonného postupu-pøisvìdèil Ústavní soud tamnímu stì¾ovateli v tom, ¾e mu poté, co daòovou povinnost plátce danì vyrovnal, mìla být èástka danì (jím) uhrazená vrácena. Rovnì¾ v usnesení ze dne 31. 8. 2006, sp. zn. II. ÚS 116/06, ve kterém byla posuzována ústavní stí¾nosti plátce danì a nikoliv poplatníkù, Ústavní soud uvedl, ¾e pøedepsání pøímého placení danì nepøedstavuje dvojí zdanìní, nebo» skuteènost, ¾e povinnost plátce danì splnil jiný poplatník, nezakládá zánik plátcovy zákonné daòové povinnosti. S ohledem na citované závìry Ústavního soudu dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e se v dané vìci nejednalo o dvojí zdanìní. V daném pøípadì mìl úèastník øízení povinnost odvést daò v souladu s ust. § 69 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù a správce danì nepochybil, pokud mu pøedepsal srá¾kovou daò k pøímému placení. Naopak spoleèníci, kteøí pøedmìtnou srá¾kovou daò uvedli ve svých vyúètováních a na jejich¾ osobních daòových úètech byly èástky ve vý¹i pøedmìtné srá¾kové danì evidovány, byli oprávnìni po¾adovat vrácení nedùvodnì zaplacené danì, a to napø. postupem podle ust. § 64 zákona o správì daní a poplatkù (srv. citovaný nález a usnesení Ústavního soudu).
Pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e otázka, zda spoleèníkùm vznikl vratitelný pøeplatek ve smyslu ust. § 64 zákona o správì daní a poplatkù závisí na existenci daòové povinnosti. Posouzení, zda spoleèníci odvedli na srá¾kové dani více, ne¾ kolik èinila jejich zákonná povinnost, závisí na hmotnì právním hodnocení vìci. Pokud by bylo prokázáno, ¾e nemìli povinnost platit pøedmìtnou srá¾kovou daò, pak by se jednalo o pøeplatek ve smyslu ust. § 64 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù (viz i usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 8. 2015, è. j. 5 Afs 60/2013-63).
Ze shora uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud podle ust. § 110 odst. 1 vìta první pøed støedníkem s. ø. s. rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení, v nìm¾ je krajský soud podle odst. 4 citovaného ustanovení vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku. O kasaèní stí¾nosti bylo rozhodnuto bez jednání postupem podle § 109 odst. 2 s. ø. s., podle nìho¾ o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.
V Brnì dne 2. øíjna 2015

References: soud 
 soud 
 § 116
 soud 
 soud 
 soud 
 § 69
 soud 
 § 103
 § 38
 § 69
 § 43
 soud 
 § 69
 soud 
 soud 
 soud 
 § 13
 soud 
 § 69
 § 38
 § 69
 § 38
 § 69
 soud 
 soud 
 § 54
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 38
 § 36
 § 38
 § 69
 § 38
 § 38
 § 69
 § 59
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 55
 § 259
 § 38
 § 69
 § 69
 § 59
 soud 
 § 69
 § 59
 § 38
 § 69
 § 69
 soud 
 soud 
 § 38
 § 69
 soud 
 § 69
 § 69
 soud 
 soud 
 § 69
 § 45
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 69
 § 64
 soud 
 § 64
 § 64
 soud 
 § 110
 soud 
 § 109
 soud