Source: http://kraken.slv.cz/2Afs28/2005
Timestamp: 2018-06-19 11:13:59+00:00

Document:
2Afs28/2005
è. j. 2 Afs 28/2005-55
RO ZS U DE K JMÉNEMREPUBLIKY
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: I., a. s., zastoupeného Mgr. Filipem Lederem, advokátem se sídlem Lidická 57, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 12. 10. 2004, sp. zn. 29 Ca 516/2001,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 12. 10. 2004, sp. zn. 29 Ca 516/2001, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce (dále jen stì¾ovatel) vèas podanou kasaèní stí¾ností brojí proti shora oznaèenému rozsudku Krajského soudu v Brnì, kterým soud zamítl jeho ¾alobu proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì (dále té¾ ¾alovaný ) ze dne 11. 10. 2001, è. j. 5510/01/FØ/140. Citovaným rozhodnutím ¾alovaný zmìnil rozhodnutí Finanèního úøadu v Jihlavì ze dne 27. 6. 2001, è. j. 77750/01/314960/5521, a to tak, ¾e pùvodnì stanovený daòový nedoplatek ve vý¹i 363 998 Kè byl zmìnìn na èástku 326 283 Kè.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti výslovnì uplatòuje dùvod obsa¾ený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ) a namítá tak, ¾e se soud dopustil nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky v pøedcházejícím øízení.
Stì¾ovatel koneènì tvrdí, ¾e krajský soud chybnì vylo¾il ustanovení § 13b odst. 2 zákona è. 338/1992 Sb., nebo» z nìj údajnì vyplývá, ¾e dojde-li v prùbìhu zdaòovacího období ke zmìnì vlastnických nebo jiných práv k nemovitostem, pøechází na nového poplatníka (tzn. nabyvatele nemovitosti) 1. lednem následujícího zdaòovacího období povinnost uhradit pouze daòový nedoplatek za èást tohoto období do okam¾iku zmìny vlastnických nebo jiných práv. V opaèném pøípadì by toti¾ docházelo k tomu, ¾e by se zmìnou vlastníka do¹lo zároveò k pøechodu daòových nedoplatkù na nového vlastníka, který v¹ak není schopen ani sám zjistit, zda takové nedoplatky existují èi nikoliv. Nepøímou argumentaèní podporu pro tento zpùsob výkladu spatøuje stì¾ovatel i v tom, ¾e s úèinností od 1. 1. 2001 bylo citované ustanovení § 13b odst. 2 zákona è. 338/1992 Sb. zru¹eno (zákon è. 65/2000 Sb.).
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e z ustanovení § 13b odst. 2 zákona è. 338/1992 Sb. jednoznaènì plyne, ¾e na stì¾ovatele pøe¹la dnem 1. 1. 1999 povinnost úhrady pøedmìtných daòových nedoplatkù za pøedchozího poplatníka, tzn. obchodní spoleènosti I. L., s. r. o. Proto¾e poplatníkem danì z nemovitostí je po celé zdaòovací období osoba, která mìla postavení daòového poplatníka k 1. lednu tohoto období, nemohla se spoleènost A. r., s. r. o. stát daòovým poplatníkem. Rovnì¾ forma rozhodnutí obstojí, jeliko¾ v daném pøípadì jím byla ulo¾ena povinnost zaplatit daòový nedoplatek a nebyl jím stanoven základ danì a daò.
Z obsahu správního a soudního spisu ke stí¾nostním námitkám plyne, ¾e stì¾ovatel nabyl do svého vlastnictví blí¾e specifikované nemovitosti od spoleènosti A. r., s. r. o., a to na základì prohlá¹ení o vlo¾ení tìchto nemovitostí do základního jmìní stì¾ovatele ze dne 8. 12. 1998, s právními úèinky vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí ke dni 9. 12. 1998. Spoleènost A. r., s. r. o. nabyla vlastnictví k tìmto nemovitostem od spoleènosti I.. L., s. r. o. na základì kupních smluv ze dne 18. 3. 1998 a 3. 7. 1998, s právními úèinky vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí ke dni 19. 3. 1998 a 8. 7. 1998.
Proto Finanèní úøad v Jihlavì shora citovaným rozhodnutím o stanovení danì k úhradì stì¾ovateli ulo¾il povinnost uhradit daòový nedoplatek za pùvodního poplatníka (I. L., s. r. o.) v celkové vý¹i 363 998 Kè, a to za roky 1996, 1997 a 1998. Uvedeným rozhodnutím ze dne 11. 10. 2001 ¾alovaný zmìnil toto rozhodnutí Finanèního úøadu v Jihlavì a pùvodnì stanovený daòový nedoplatek upravil na èástku 326 283 Kè.
Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku vycházel z toho, ¾e daòovým poplatníkem danì z nemovitostí je pro celé zdaòovací období (kalendáøní rok) pouze ta osoba, která nemovitosti vlastnila k 1. 1. daného zdaòovacího období, i kdy¾ by v prùbìhu roku do¹lo k dal¹ím zmìnám ve vlastnictví nemovitostí. Proto se v daném pøípadì nemohlo pøihlí¾et ke zmìnì vlastnictví nemovitostí v prùbìhu roku 1998 a spoleènost A. r., s. r. o. se nikdy nestala daòovým poplatníkem. Na stì¾ovatele tak pøe¹ly daòové nedoplatky pøedchozího daòového poplatníka I. L., s. r. o. za roky 1996, 1997 a 1998 vèetnì penále za rok 1995.
Nejvy¹¹í správní soud pøi svých úvahách v projednávané vìci vycházel pøedev¹ím z toho, ¾e daò z nemovitosti pøedstavuje pøímou daò majetkového typu, u ní¾ se daòová povinnost vá¾e k vlastnictví nemovitého majetku. Historicky nazíráno se jedná o jednu z nejstar¹ích daní, její¾ koøeny lze vysledovat a¾ do období cca 2000 let pøed na¹ím letopoètem. Od té doby se nicménì její charakter výraznì zmìnil, nebo» pùvodnì vlastnictví nemovitostí (zejména zemìdìlských a lesních) pøedstavovalo indikátor hospodáøské a tedy i daòové výkonnosti. Dal¹í vývoj v daòové oblasti a akcent pøedev¹ím na daò z pøíjmù význam danì z nemovitostí postupnì sní¾il a pøedev¹ím vyvolal faktickou situaci velmi sporné vícenásobné zátì¾e stejných pøíjmù. Také proto se v zahranièní odborné literatuøe objevují velmi silné hlasy, pova¾ující dokonce tento typ danì za zásadnì nevhodný a¾ protiústavní (pøíkladmý seznam tìchto nìmecky psaných pramenù viz napø. Tipke, Lang: Steuerrecht, 18. vyd., Verlag Dr. Otto Schmidt Köln, 2005, str. 493).
Výklad krajského soudu, uèinìný v dané vìci, podle nìho¾ se ke zmìnì vlastnictví v prùbìhu roku 1998 nemohlo vùbec pøihlí¾et, by tak mohl vést a¾ k absurdním právním závìrùm, zjevnì neodpovídajícím povaze pøedmìtné danì. To lze dokumentovat i na teoretickém pøíkladu, kdy by napø. subjekt A byl k 1. lednu kalendáøního roku vlastníkem nemovitosti, kterou by hned 2. ledna nabyl subjekt B a 30. prosince subjekt C. V této konstelaci by subjekt B, který byl prakticky celé zdaòovací období vlastníkem nemovitosti, vùbec nebyl daòovým poplatníkem. Zjevnì tak tento zpùsob výkladu vyvolává rozpor mezi hmotnìprávní úpravou daòové povinnosti a mezi zpùsobem vymìøení danì. Ji¾ z tohoto dùvodu je proto nutno tento zpùsob výkladu odmítnout, nebo» je tøeba ctít øímskoprávní zásadu, podle ní¾ se ve sporných pøípadech musí výklad provádìt tak, abychom se vyhnuli nepøíjemnostem a nesmyslùm (interpretatio talis in ambliguis semper fienda est, ut evitetur inconveniens et absurdum).
Nejvy¹¹í správní soud se tak kloní k výkladu, podle nìho¾ za zmìny skuteèností rozhodných pro daòovou povinnost a k nim¾ se ve smyslu ustanovení § 13 zákona è. 338/1992 Sb. nepøihlí¾í, nelze pova¾ovat zmìnu vlastníka nemovitosti, tzn. zmìnu v osobì daòového poplatníka. Jak k tomu toti¾ ji¾ uvedl Ústavní soud (nález sp. zn. I. ÚS 469/98,
Sbírka nálezù a usnesení, sv. 15, str. 15), v ustanovení § 13 zákona è. 338/1992 Sb. Je pod krycím názvem zdaòovací období , jím¾ je konkrétnì kalendáøní rok, uvedena je¹tì dal¹í vìta, ¾e ke zmìnám skuteèností rozhodných pro daòovou povinnost, které nastanou v prùbìhu zdaòovacího období, se nepøihlí¾í . Jejich osobitá interpretace (roz.: správních orgánù) spoèívá v tom, ¾e za zmìnu skuteèností pova¾ují nejen zmìny v pøedmìtu danì, ale i zmìny v subjektu danì, tj. osobì poplatníka. Tento pøístup rozhodnì nelze pova¾ovat za úzkou souèinnost s daòovými poplatníky, nebo» svìdèí o tom, ¾e daòový subjekt, tedy v prvé øadì obèan, je pokládán spí¹e za daòový objekt, za pøedmìt pùsobení finanèních orgánù, ne¾ za osobu, s ní¾ je tøeba podle zmínìného § 2 odst. 2 daòového øádu v øízení komunikovat. Nejvy¹¹í správní soud tak èiní dílèí závìr, podle nìho¾ ustanovení § 13 zákona è. 338/1992 Sb. není mo¾no vykládat tak, ¾e skuteèností, ke které se nepøihlí¾í, je i zmìna osoby vlastníka nemovitosti.
Tìmito skuteènostmi je proto nutno vnímat skuteènosti rozhodné pro daòovou povinnost ve smyslu urèitého stavu dotèené nemovitosti. Jinak øeèeno, z povahy vìci je zjevné, ¾e hodnota nemovitosti, od ní¾ se odvozuje vý¹e daòové povinnosti, se v prùbìhu èasu zvy¹uje èi sni¾uje a z dùvodu efektivity pùsobení práva je proto nezbytné k urèitému datu stav této nemovitosti zafixovat. Tato potøeba fixace je ostatnì dána i samotnou povahou majetkové danì. Za situace, kdy zákonodárce (nutno podotknout, ¾e zcela legitimnì) za daòovací období zvolil kalendáøní rok, nelze mít ani opodstatnìných námitek, ¾e za okam¾ik fixace skuteèností z hlediska vý¹e daòové povinnosti stanovil 1. leden tohoto roku. Z toho v¹ak není mo¾no bez dal¹ího dovozovat, ¾e zmínìná fixace stavu nemovitosti se týká i samotného vlastnického vztahu. Takovýto výklad lze oznaèit za ryze formalistický, který v¹ak nemù¾e v konfrontaci s teleologickým a systematickým výkladem obstát.
Nedoplatek na dani z nemovitostí toti¾ lze vnímat i jako urèité veøejnoprávní bøemeno, kdy jejich nový vlastník se ex lege stává daòovým ruèitelem a v této samotné skuteènosti nelze spatøovat nic nelegitimního (viz rozsudek zdej¹ího soudu sp. zn. 4 Afs 12/2003, in: è. 703/2005 Sb. NSS). Ostatnì i v zahranièí nabyvatel nemovitosti nezøídka ruèí za daòový nedoplatek, by» zpravidla jen èasovì omezenì [viz cit. publikace autorù Tipke, Lang (str. 495), podle ní¾ se ve SRN toto ruèení vztahuje pouze na pøedchozí a bì¾ící kalendáøní rok]. V projednávané vìci nicménì nastala výraznì jiná situace. Stì¾ovatel se toti¾ nestal daòovým dlu¾níkem ve vztahu k vlastníkovi nemovitostí (A. r., s. r. o.), od nìho¾ je nabyl, nýbr¾ ve vztahu k pùvodnímu vlastníkovi (I. L., s. r. o.). Takto nazíráno v¹ak od daòového subjektu nelze legitimnì oèekávat odpovìdnost za nesplnìní daòových povinností vùèi nìkomu, k nìmu¾ se tento subjekt nenachází v ¾ádném právním vztahu. Jinak øeèeno, s ohledem na podstatu a specifika danì z nemovitostí lze spravedlivì po¾adovat, aby jejich nabyvatel ruèil za daòový nedoplatek pùvodního vlastníka, proti kterému¾ riziku se ostatnì lze nejrùznìj¹ími zpùsoby také pojistit (slo¾ení pøíslu¹né èástky kupní ceny do notáøské
úschovy, doplatek kupní ceny po dolo¾ení splnìní daòových povinností apod.). Toto riziko se proto jeví jako pøedvídatelné a racionální. Naopak situace (která nastala v daném pøípadì), kdy po nabyvateli nemovitostí je po¾adováno zaplacení daòového nedoplatku za pùvodního vlastníka, od kterého v¹ak tyto nemovitosti nenabyl, ji¾ zmínìné atributy pøedvídatelnosti a racionality nenaplòuje. Rovnì¾ z tohoto dùvodu je proto nutno výklad krajského soudu odmítnout.
Lze tedy dospìt k závìru, ¾e za ústavnì konformní výklad, sluèitelný se zásadami daòového práva, je nutno v projednávané vìci pova¾ovat pouze takový, podle nìho¾ dojde-li v prùbìhu zdaòovacího období ke zmìnì vlastnických práv k nemovitostem, pøechází povinnost uhradit pøípadný daòový nedoplatek poèínaje 1. lednem následujícího zdaòovacího období na nového poplatníka toliko ve smyslu pøechodu procesní a nikoliv hmotnìprávní povinnosti. To konkrétnì znamená, ¾e daòovým poplatníkem se stává subjekt ji¾ okam¾ikem nabytí vlastnictví k nemovitosti, nikoliv teprve 1. lednem následujícího zdaòovacího období, kdy mu teprve vznikne povinnost uhradit pøípadný daòový nedoplatek. V daném pøípadì proto povinnost uhradit daòový nedoplatek za pøedchozího vlastníka (I. L., s. r. o.) pøe¹la na spoleènost A. r. , s. r. o., nikoliv pøímo na stì¾ovatele.
Stì¾ovatel ostatnì správnì upozoròuje i na legislativní vývoj, kdy zákonem è. 65/2000 Sb. bylo s úèinností od 1. 1. 2001 ustanovení § 13b odst. 2 zákona è. 338/1992 Sb. zru¹eno. Z dùvodové zprávy k vládnímu návrhu tohoto zákona pøitom vyplývá (snìmovní tisk è. 388, PS PÈR, III. vol. období, 1999), ¾e znìní § 13b odst. 2 se vypou¹tí z dùvodu pøechodu vybírání a vymáhání danì z nemovitostí do stejného re¾imu s ostatními danìmi podle zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, tak, aby v pøípadì neplnìní daòové povinnosti byl daòovými nedoplatky zatí¾en ten daòový dlu¾ník, který je zapøíèinil. Je tak jasnì patrno, ¾e i zákonodárce si byl vìdom shora nastínìných výkladových rozporù citovaného ustanovení.
K tomu z citovaného rozhodnutí Finanèního úøadu v Jihlavì ze dne 27. 6. 2001 plyne, ¾e jeho obsahem je ulo¾ení povinnosti stì¾ovateli uhradit daòový nedoplatek ve vý¹i 363 998 Kè, která je blí¾e rozepsaná na jednotlivé roky (1996, 1997, 1998), a to vèetnì pøíslu¹enství. Rozhodnutí obsahuje rovnì¾ odkaz na pøíslu¹ná zákonná ustanovení, struèné odùvodnìní popisující genezi celé vìci a skuteènosti relevantní z hlediska pøechodu daòové povinnosti na stì¾ovatele a pouèení o mo¾nosti podat odvolání. Z formy i obsahu rozhodnutí je tak jednoznaènì patrno, ¾e bylo vydáno podle ustanovení § 32 daòového øádu a obsahuje v¹echny základní nále¾itosti tímto ustanovením vy¾adované. Nejvy¹¹í správní soud se proto v tomto ohledu pøiklání k názoru krajského soudu, ¾e v daném pøípadì není relevantní, ¾e toto rozhodnutí není formálnì oznaèeno jako platební výmìr. Splòuje toti¾ v¹echny po¾adavky na informativní hodnotu a srozumitelnost rozhodnutí a zaruèuje mo¾nosti procesní ochrany, o èem¾ koneckoncù dostateènì svìdèí i následné podání odvolání, ¾aloby a poté i kasaèní stí¾nosti.

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 13
 § 13
 § 13
 soud 
 soud 
 soud 
 § 13
 soud 
 § 13
 § 2
 soud 
 § 13
 § 13
 § 13
 § 32
 soud