Source: http://kraken.slv.cz/2Afs16/2006
Timestamp: 2018-04-25 01:03:01+00:00

Document:
2Afs16/2006
è. j. 2 Afs 16/2006-131
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: V. D., zastoupeného Mgr. Hanou Kuncovou, advokátkou se sídlem Pod Vi¹òovkou 23, Praha 4, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, Praha 2, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 20. 10. 2005, è. j. 8 Ca 103/2004-100,
Odùvodnìní: I. Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Mìstského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 1. 4. 2004, è. j. 509/04-130, è. j. 510/04-130, è. j. 511/04-130, è. j. 512/04-130, è. j. 513/04-130, è. j. 514/04-130, è. j. 516/04-130 a è. j. 517/04-130. Tìmito rozhodnutími ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti dodateèným platebním výmìrùm, vydaným dne 16. 1. 2002 Finanèním úøadem Praha-západ na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období èervence, resp. srpna, záøí, øíjna, listopadu a prosince roku 1997, a dubna a prosince roku 1998.
II. Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e prokázal svá plnìní, tj. fakturaci na své zákazníky, nejen fakturami, smlouvami, jako je to v pøípadì spoleènosti D., a. s. a O., a. s., ale i svìdeckými výpovìïmi. Ze svìdecké výpovìdi P. P., vedoucího oddìlení dopravy spoleènosti D., a. s., B., ze dne 20. 9. 2001 pøed Finanèním úøadem v Bene¹ovì vyplývá, ¾e nevyluèuje mo¾nost spolupráce spoleènosti G. s. r. o. se stì¾ovatelem. Z dal¹í svìdecké výpovìdi pana Ing. J. P., ekonomického øeditele spoleènosti O. T., a. s., vy¹lo najevo, ¾e spoleènost G., s. r. o., její¾ jednatelkou je I. ©., byla iniciátorem zahájení spolupráce mezi O. T., a. s. a stì¾ovatelem. Ze svìdecké výpovìdi Ing. P. ©. ze spoleènosti S., s. r. o. vyplývá, ¾e jejich zamìstnanec pan K. mìl oprávnìní, aby prostøednictvím spoleènosti G., s. r. o. byl sjednán kontakt stì¾ovatele se spoleèností S., s. r. o. Z doplnìného prohlá¹ení zamìstnance pana K. ze dne 25. 6. 2002 je zøejmé, ¾e spoleènost G., s. r. o. vystupovala ve vìci zprostøedkování mezi stì¾ovatelem a spoleèností S., s. r. o. Stì¾ovatel dále odkázal na svìdeckou výpovìï paní I. ©. ze dne 12. 4. 2002, kde uvedla, ¾e spoleènost G., s. r. o. zprostøedkovala mezinárodní pøepravu pro spoleènosti B., D. R., O., I., C., D., H. Tato svìdkynì zároveò vypovìdìla, ¾e stì¾ovatel potøeboval vìdìt celou obchodní strategii vý¹e uvedených spoleèností. Na základì tìchto skuteèností není pravdou, ¾e by stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, naopak v¹emi mo¾nými prostøedky prokázal zprostøedkování mezinárodní pøepravy a poradenství, která mu poskytla spoleènost G., s. r. o.
Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e spoleènost G. s. r. o. vystavovala faktury s pøedmìtem plnìní poradenství pøi zprostøedkování obchodních kontaktù v mezinárodní dopravì a tyto faktury byly správcem danì a ¾alovaným uznány jako oprávnìné ve smyslu § 24 zák. è. 576/1992 Sb., o daních z pøíjmu v platném znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmu ) a také pro odpoèet DPH podle tehdy platného zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ). Tyto faktury za období od 1. 6. 1995 odpovídají nejenom pøedmìtu podnikání spoleènosti G., s. r. o., ale i pøedmìtu podnikání stì¾ovatele. Faktury stejného typu správce danì za období let 1995 a 1996 v plné vý¹i uznal, ale neuznal stejné zdanitelné plnìní v roce 1997 a 1998. Stì¾ovatel konstatuje, ¾e bìhem celého daòového øízení prokázal, ¾e pøedmìtné plnìní je shodné na dotèených neuznaných daòových dokladech stejnì jako na daòových dokladech, které ¾alovaný uznal.
Z provedeného dokazování podle stì¾ovatele jednoznaènì vyplývá, ¾e spoleènost G., s. r. o., jejím¾ jménem jednala paní I. ©., pøedmìtné obchody, tj. objednávky na dopravu pro stì¾ovatele, zprostøedkovala. Vzhledem k tomu, ¾e mnoho zákazníkù stì¾ovatele znalo paní ©. ji¾ z jejího døívìj¹ího pracovi¹tì C., a. s., nezkoumali, zda provádí zprostøedkování prostøednictvím spoleènosti G., s. r. o. Stì¾ovatel rovnì¾ poukázal na skuteènost, ¾e ujednání mezi stì¾ovatelem a spoleèností G., s. r. o. podléhají obchodnímu tajemství. Proto je samozøejmé, ¾e vyslechnutí zástupci odbìratelù slu¾eb stì¾ovatele neznali vzájemnou dohodu mezi spoleèností G., s. r. o. a stì¾ovatelem. V rámci dokazování bylo prokázáno, ¾e stì¾ovatel pro dotèené zákazníky provádí èi provádìl dopravu.
Stì¾ovatel dále konstatoval, ¾e je zøejmé, ¾e mìstský soud nezhodnotil øádnì posuzované daòové doklady, kdy¾ je zkoumal pouze z hlediska formálního obsahu, ale neposuzoval je z vìcného hlediska, èím¾ poru¹il zásadu daòového øízení uvedenou v § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). Stì¾ovatel v této souvislosti odkázal na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu publikované pod è. 125/2004 Sb. NSS. Mìstský soud a správce danì poru¹ili rovnì¾ i zásadu uvedenou v § 2 odst. 3 daòového øádu.
Podle stì¾ovatele mìstský soud pou¾il ¹ikanózní výklad práva; pøesto¾e pøíjmy z faktur stì¾ovatele spoleènost G., s. r. o. øádnì odvedla, odvedla i DPH, tzn. ¾e ve finále dojde u stì¾ovatele de facto ke dvojímu zdanìní. Stì¾ovatel v této souvislosti odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 5. 2005, è. j. 2 Afs 140/2004-155.
III. ®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e dùvody, které jej vedly k vydání napadeného rozhodnutí, jsou uvedeny v odùvodnìní ¾alobou napadených rozhodnutí a ¾e prùbìh celého øízení je zøejmý ze spisového materiálu. ®alovaný se domnívá, ¾e Mìstský soud v Praze posoudil ¾alobní dùvody po skutkové i právní stránce správnì a svùj výrok podrobnì odùvodnil. Navrhuje tedy, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
IV. Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná a podle jejího obsahu jsou v ní namítány dùvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., nebo» stì¾ovatel nesouhlasí s právním názorem mìstského soudu, který nesprávnì posoudil otázku prùkaznosti pøijetí zdanitelných plnìní od spoleènosti G., s. r. o. (zprostøedkování obchodních pøípadù v mezinárodní dopravì), tedy unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem.
V. Ze správního a soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil následující skuteènosti rozhodné pro posouzení dùvodnosti kasaèní stí¾nosti. Správcem danì byla u stì¾ovatele provedena daòová kontrola danì z pøidané hodnoty a danì z pøíjmù fyzických osob mj. za zdaòovací období èervenec a¾ prosinec 1997 a duben a prosinec 1998 s tím, ¾e správce danì nepøipustil odpoèet DPH u daòových dokladù è. 970107, 970108, 970109, 970110, 970111, 970112, 980104 a 980112, vystavených spoleèností G. s.r.o. na ¾alobce, jejich¾ pøedmìtem bylo (s výjimkou faktury è. 980112) zprostøedkování obchodních pøípadù v mezinárodní dopravì za provizi; pøedmìtem fakturace u faktury è. 980112 byla dohodnutá odmìna za ukonèení obchodní spolupráce neboli tzv. odstupné. Na základì výsledkù této daòové kontroly (popsané ve zprávì è. j. 175887/01/060931/1596) vymìøil správce danì stì¾ovateli dodateènými platebními výmìry daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období èervenec a¾ prosinec 1997 a duben a prosinec 1998 v celkové vý¹i 434 412 Kè (31 900 Kè + 48 400 Kè + 51 700 Kè + 68 552 Kè + 41 360 Kè + 82 720 Kè + 84 920 Kè + 24 860 Kè). Toto své rozhodnutí odùvodnil správce danì tím, ¾e nároky na odpoèet danì za provizi, resp. odstupné fakturované vý¹e popsanými doklady byly uplatnìny v rozporu s ust. § 19 zákona o DPH. Stì¾ovatel dle jeho názoru v prùbìhu daòové kontroly neprokázal (na základì pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù-listinných dokladù, stì¾ovatelem sdìlených skuteèností a na základì informací, které správce danì získal v odpovìdi na do¾ádání místnì pøíslu¹ných správcù danì spoleèností, které stì¾ovatel uvedl jako své obchodní partnery), ¾e spoleènost G. s.r.o. pro nìj opravdu zprostøedkovala obchodní kontakty v mezinárodní dopravì, tedy ¾e by byly tyto jeho náklady vynalo¾ené na zprostøedkování pøijatým zdanitelným plnìním, uskuteènìným jiným plátcem, které pou¾il pøi podnikání, a proto by mìl mít dle § 19 odst. 1 zákona o DPH nárok na odpoèet této danì.
Dodateèné platební výmìry napadl stì¾ovatel odvoláním, které ¾alovaný ¾alobou napadenými rozhodnutími zamítl. V odùvodnìní tìchto rozhodnutí ze dne 1. 4. 2004 setrval ¾alovaný na stanovisku správce danì uvedeném ve zprávì o daòové kontrole; potvrdil, ¾e stì¾ovatel neprokázal, ¾e by pro nìj spoleènost G. s.r.o. uskuteènila zdanitelná plnìní uvedená na pøedmìtných fakturách. Uplatnìné nároky na odpoèet danì za poskytnutou provizi (v posledním pøípadì pak odstupné), fakturované dodavatelem G. s.r.o., nebyly proto oprávnìné.
V¹echna tato rozhodnutí stì¾ovatel napadl ¾alobou, kterou mìstský soud zamítl. V odùvodnìní svého rozhodnutí uvedl, ¾e pøedmìtem sporu v projednávané vìci byla otázka prùkaznosti ¾alobcových tvrzení o tom, ¾e od spoleènosti G. s.r.o. pøijal zdanitelná plnìní (konkrétnì zprostøedkování obchodních pøípadù v mezinárodní dopravì). Mìstský soud dále konstatoval, ¾e podmínkou pro legální uplatnìní nároku na odpoèet DPH v roce 1997 i 1998 je daòový doklad obsahující v¹echny pøedepsané nále¾itosti, souèasnì ov¹em musí být vystaven v souladu s realitou, tj. deklarovaná obchodní operace musela skuteènì probìhnout a dodavatelem musel být subjekt, jen¾ fakturu vystavil. Bylo tedy na ¾alobci, aby prokázal, ¾e ke zprostøedkování obchodù v mezinárodní dopravì ze strany spoleènosti G. s.r.o. skuteènì do¹lo. V prùbìhu daòového øízení nebylo zpochybnìno, ¾e kontakty stì¾ovatele na odbìratele zprostøedkovala paní I. ©., faktury za zprostøedkování (resp. odstupné) vystavila nicménì nikoliv paní I. ©., ale spoleènost G. s. r. o. a tyto dvì osoby nelze libovolnì zamìòovat. Na tom podle mìstského soudu nemìní nic ani skuteènost, ¾e paní ©. je jednatelkou pøedmìtné spoleènosti. Jestli¾e stì¾ovatel tvrdil, ¾e od spoleènosti G., s. r. o. pøijal urèité plnìní a vynalo¾il na to urèité výdaje, pak byl povinen toto své tvrzení prokázat (§ 31 odst. 9 daòového øádu), pøièem¾ nesl riziko, ¾e nedoká¾e-li své tvrzení prokázat, nebude moci uplatnit nárok na odpoèet DPH. Kromì prohlá¹ení jednatelky spoleènosti G. s.r.o. ov¹em stì¾ovatel nepøedlo¾il ¾ádné dùkazní prostøedky, které by jeho tvrzení potvrzovaly. Mìstský soud doplnil, ¾e samotná existence smlouvy o zprostøedkování, platná i ve zdaòovacím období 1997 a 1998, není dùkazem o skuteèném zprostøedkování. Ani zástupci spoleèností, pro nì¾ ¾alobce zaji¹»oval dopravu, nedokázali sdìlit, jaký subjekt pro nì zprostøedkování provedl. K námitce poru¹ení zásady hodnocení dùkazù v daòového øízení mìstský soud uvedl, ¾e dùkazní bøemeno nesl ¾alobce.
VI. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadené rozhodnutí mìstského soudu a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná. Pøitom pøedesílá, ¾e o právnì obdobných kasaèních stí¾nostech stejného stì¾ovatele rozhodoval ji¾ v rozsudcích vedených pod sp. zn. 2 Afs 14/2006 a 2 Afs 15/2006, a v projednávané vìci neshledal ¾ádný racionální dùvod, pro který by se mìl odchýlit od právních názorù v tìchto rozsudcích obsa¾ených, a na které proto v plném rozsahu odkazuje.
Podle ustanovení § 19 odst. 1 zák. o DPH má plátce nárok na odpoèet danì, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní, uskuteènìná jiným plátcem, nebo zbo¾í z dovozu, pou¾ije pøi podnikání nebo pøi èinnosti vykazující v¹echny znaky podnikání kromì toho, ¾e je provádìna podnikatelem. Dle § 19a má plátce nárok na odpoèet danì v plné vý¹i u pøijatých zdanitelných plnìní uskuteènìných jiným plátcem, která pou¾ije k uskuteènìní zdanitelných plnìní podléhajících dani na výstupu, zdanitelných plnìní osvobozených od povinnosti uplatnit daò na výstupu podle § 45, 45b, 46 a 47, zdanitelných plnìní osvobozených od danì uvedených v § 20 odst. 2, pøípadnì k dosa¾ení pøíjmù nebo výnosù za plnìní, která nejsou zdanitelná, pokud tento zákon nestanoví jinak. Dùkazní bøemeno o prokázání tìchto skuteèností nesl dle § 31 odst. 9 daòového øádu stì¾ovatel, který byl povinen prokázat souèasné splnìní dvou podmínek: 1) pøijetí tvrzeného zdanitelného plnìní, 2) vyu¾ití pøijatého zdanitelného plnìní k dosa¾ení pøíjmù nebo výnosù za plnìní, která nejsou zdanitelná.
Prokazování zdanitelných plnìní uskuteènìných v souvislosti se smlouvami o zprostøedkování je velmi problematické, nebo» se jedná o slu¾by, jejich¾ výstupem není konkrétní hmotný nebo jinak hmatatelný výstup (srov. napø. Kobík, J., ©perl, J. Dokazování v daòovém øízení, ASPI Publishing, Praha 2004, s. 132 a násl.). Tyto smluvní typy jsou z toho dùvodu èasto vyu¾ívány ke krácení daní. Povinností správce danì je proto zkoumat, zda ke zprostøedkování skuteènì do¹lo. V zájmu daòového subjektu na druhé stranì je, aby nad rámec svých bì¾ných obchodních potøeb shroma¾ïoval dùkazy, které mohou prokázat, ¾e k pøedmìtným zprostøedkováním skuteènì do¹lo, nebo» dùkazní bøemeno ohlednì faktické realizace zprostøedkovatelských slu¾eb, náklady na nì¾ chce uplatnit daòový odpoèet, je na jeho stranì.
Podle § 642 zákona è. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen obchodní zákoník) platí, ¾e: smlouvou o zprostøedkování se zprostøedkovatel zavazuje, ¾e bude vyvíjet èinnost smìøující k tomu, aby zájemce mìl pøíle¾itost uzavøít urèitou smlouvu s tøetí osobou, a zájemce se zavazuje zaplatit zprostøedkovateli úplatu (provizi). Pøedmìtem plnìní ze strany zprostøedkovatele je tedy vyvíjení èinnosti smìøující k zákonem definovanému úèelu (zaji¹tìní pøíle¾itosti pro zájemce, aby tento mohl se tøetí osobou uzavøít urèitou smlouvu). Zájemce, který chce tyto výdaje uplatnit jako odpoèet ve smyslu § 19 zákona o DPH, tedy musí v první øadì prokázat, ¾e zprostøedkovatel skuteènì vyvíjel pro nìho zprostøedkovatelskou èinnost. Musí tedy prokázat, ¾e zprostøedkovatel jednal zpùsobem, který mohl objektivnì slou¾it (èi o nìm¾ se zprostøedkovatel mohl rozumnì domnívat, ¾e by mìl objektivnì slou¾it) k zaji¹tìní pøíle¾itosti k uzavøení smluv zájemce se tøetími osobami.
Není vylouèeno, ¾e samotná osoba zprostøedkovatele (jeho autorita v urèitém podnikatelském prostøedí èi oboru èinnosti, dùvìra, kterou k nìmu mají urèití klíèoví lidé pùsobící u oslovovaných tøetích osob, apod.) výraznì napomáhá tomu, aby zájemce získal pøíle¾itost k uzavøení smlouvy. Pokud zájemce jako daòový subjekt nìco takového tvrdí, tj. tvrdí, ¾e právì proto uzavøel smlouvu o zprostøedkování s urèitou osobou, musí jednak prokázat její specifické èi výjimeèné znalosti, schopnosti, kontakty èi jiná aktiva , a dále musí prokázat, ¾e tyto kontakty byly také ve prospìch daòového subjektu jako zájemce reálnì nasazeny , tj. ¾e zprostøedkovatel vskutku ve prospìch zájemce pùsobil. Je zøejmé, ¾e v nìkterých pøípadech bude obtí¾né takový dùkaz podat, nebo» pùsobení zprostøedkovatele bude natolik intimní (a mo¾ná se pohybující natolik blízko mezí zákonem dovoleného), ¾e zprostøedkovatel nebude ochoten poskytnout zájemci potøebnou souèinnost k osvìtlení toho, ¾e a jakým zpùsobem ve prospìch zájemce pùsobil. Na dùkazním bøemenu zájemce jako daòového subjektu to v¹ak nic nemìní; ostatnì ne v¹echny výdaje, které daòový subjekt vynalo¾í, budou daòovì uznatelné-takovými budou jen ty z nich, u nich¾ daòový subjekt jejich z hlediska zákona relevantní vlastnosti proká¾e. Je pak na daòovém subjektu, aby pøi úvahách o rentabilitì svého podnikání zvá¾il i skuteènost, zda se mu urèité specificky vynalo¾ené výdaje na získání nových zakázek podaøí daòovì uplatnit, anebo zda v urèité míøe musí poèítat s tím, ¾e pùjde o výdaje daòovì neuplatnitelné.
V pøípadì stì¾ovatele je relevantní vlastností podle § 19 odst. 1 zák. o DPH pou¾ití jím pøijatých zdanitelných plnìní, uskuteènìných jiným plátcem pøi podnikání, èemu¾ lze stì¾í rozumìt jinak, ne¾ ¾e stì¾ovatel je povinen prokázat, ¾e zde existuje souvislost mezi èinností zprostøedkovatele a podnikáním stì¾ovatele (tedy ¾e nákupem slu¾eb zprostøedkovatele byl realizován, resp. stì¾ovatel se mohl rozumnì domnívat ¾e bude èi by mohl být realizován, nìjaký cíl v rámci podnikání stì¾ovatele-zde: zajistit nové zakázky). Jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud judikoval ve svém rozhodnutí ze dne 13. 4. 2004, è. j. 3 Afs 12/2003-277, zveøejnìno pod è. 666/2005 Sb. NSS: Unesl-li správce danì dùkazní bøemeno ve shodì s § 31 odst. 8 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, tím, ¾e vyvrátil tvrzení daòového subjektu o skuteènostech uvedených ve smlouvách o pøijetí zdanitelného plnìní, bylo na daòovém subjektu, aby prokázal svá tvrzení, pøièem¾ absence takových dùkazù ¹la k jeho tí¾i.
K námitce stì¾ovatele, ¾e obchodní partneøi stì¾ovatele nezkoumali, zda paní ©. provádí zprostøedkování prostøednictvím spoleènosti G., s. r. o, nebo jako fyzická osoba, Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující. Pokud ze svìdecké výpovìdi vyplývá, ¾e svìdek znal nebo vyu¾il ke zprostøedkování paní ©., neznamená to je¹tì, ¾e tato svìdecká výpovìï prokazuje, ¾e v daném pøípadì byla zprostøedkovatelem spoleènost G., s. r. o. To, ¾e je paní ©. jedinou spoleènicí a jednatelkou této spoleènosti neznamená, ¾e ve¹keré právní nebo faktické úkony, které paní ©. vykoná, jsou pøièitatelné zároveò spoleènosti G., s. r. o., obzvlá¹tì za situace, kdy její jednání bylo lze pøièíst i paní ©. jako osobì podnikající na základì ¾ivnostenského oprávnìní, pøípadnì jako osobì jednající za spoleènost C., a. s.
Nejvy¹¹í správní soud souhlasí s hodnocením mìstského soudu i ¾alovaného, ¾e výpovìdi vyslechnutých svìdkù, jako¾ i jejich prohlá¹ení a prohlá¹ení stì¾ovatele, neprokazují, ¾e by ke zprostøedkování fakticky do¹lo-neplyne z nich jakákoli kauzalita mezi jednáním zprostøedkovatele (spoleènosti G., s. r. o.) a tím, ¾e zákazníci stì¾ovatele s ním uzavøeli pøíslu¹né smlouvy.
Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ze svìdecké výpovìdi P. P., vedoucího oddìlení dopravy spoleènosti D., a. s., B., ze dne 20. 9. 2001 pøed Finanèním úøadem v Bene¹ovì vyplývá, ¾e nevyluèuje mo¾nost spolupráce spoleènosti G. s. r. o. se stì¾ovatelem. To ¾e pøedmìtný svìdek nevyluèuje mo¾nost, ¾e ke zprostøedkování do¹lo, ov¹em toto zprostøedkování je¹tì neprokazuje.
Z dal¹í svìdecké výpovìdi pana Ing. J. P., ekonomického øeditele spoleènosti O. T., a. s., podle stì¾ovatele vyplývá, ¾e spoleènost G., s. r. o., její¾ jednatelkou je I. ©., byla iniciátorem zahájení spolupráce mezi O. T., a. s. a stì¾ovatelkou. Tento závìr podle Nejvy¹¹ího správního soudu z dané výpovìdi nelze uèinit. V protokolu o ústním jednání, pøi kterém byl tento svìdek vyslechnut (è. j. 28680/01/088930/3079), je napø. uvedena tato odpovìï svìdka: Smlouva o spolupráci mezi firmou V. s. a O. T. a. s. o zaji¹»ování pøepravy, byla uzavøena v roce 1996 po ukonèení spolupráce s firmou C. v oblasti prodeje konfekèních výrobkù. S firmou G. s. r. o. nebyla uzavøena ¾ádná smlouva a ani nebylo jednáno. Pøedmìtný svìdek pouze dosvìdèil úèast paní ©. na zprostøedkování tohoto obchodu.
Ze svìdecké výpovìdi pana Ing. P. ©., ze spoleènosti S., s. r. o. dle stì¾ovatele vyplývá, ¾e jejich zamìstnanec pan K. mìl oprávnìní, aby prostøednictvím spoleènosti G., s. r. o. byl sjednán kontakt stì¾ovatele se spoleèností S., s. r. o. Nejvy¹¹í správní soud z protokolu o ústním jednání ze dne 27. 9. 2001, è. j. 146233/01/103914/4414, zjistil, ¾e tento svìdek napø. vypovìdìl, ¾e: Není mi známo, ¾e by spoleènost G. s. r. o., pota¾mo její zástupkynì I. ©., zprostøedkovávala obchodní pøípady mezi S. a V. D.. Oprávnìní pana K. bylo potvrzeno v tak obecné rovinì, ¾e z nìj nelze usuzovat, ¾e ke zprostøedkování skuteènì do¹lo. Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti argumentuje prohlá¹ením pana K. ze dne 25. 6. 2002, v nìm¾ tento úèast spoleènosti G., s. r. o. na zprostøedkování potvrdil. Jak v¹ak Nejvy¹¹í správní soud ze správního spisu zjistil, ve svém prohlá¹ení ze dne 14. 9. 2000 stejný svìdek uvedl, ¾e pøedmìtné obchody zprostøedkovala paní I. ©., zamìstnaná døíve v C. a. s. Dùkazní síla doplnìného pozdìj¹ího prohlá¹ení ze dne 25. 6. 2002 je tedy velmi problematická a lze opìt konstatovat, ¾e faktické zprostøedkování spoleèností G., s. r. o. nebylo prokázáno.
Stì¾ovatel dále odkázal na svìdeckou výpovìï paní I. ©. ze dne 12. 4. 2002, ze které vyplývá, ¾e spoleènost G., s. r. o. zprostøedkovala mezinárodní pøepravu pro spoleènosti B., D. R., O., I., C., D., H. Jak ale bylo zji¹tìno ze správního spisu, zástupci tìchto spoleèností ani v jednom pøípadì nepotvrdili úèast spoleènosti G., s. r. o. na zprostøedkování (viz napø. protokol o ústním jednání è. j. 27164/02/265970/8282, v nìm¾ Ing. J. K., finanèní øeditel spoleènosti H., vypovìdìl, ¾e zprostøedkovatelskou èinnost spoleènosti G., s. r. o. nezjistil a není mu o ní nic známo; dále napø. protokol, è. j. 33649/02/01932/3182, v nìm¾ paní M. V., jednatelka spoleènost D.-R. spol. s. r. o. vypovìdìla, ¾e: Mezi spoleèností D.-R. spol. s. r. o. a V. D. firma G., s. r. o nevystupovala jako zprostøedkovatel ). Nejvy¹¹í správní soud znovu zdùrazòuje, ¾e prokázání úèasti paní ©. nelze automaticky pova¾ovat za prokázaní úèasti spoleènosti G., s. r. o.
Stì¾ovatel dále uvedl, ¾e je zøejmé, ¾e mìstský soud nezhodnotil øádnì posuzované daòové doklady, kdy¾ je zkoumal pouze z hlediska formálního obsahu, ale neposuzoval je z vìcného hlediska, èím¾ poru¹il zásadu daòového øízení uvedenou v § 2 odst. 7 daòového øádu. Toto ustanovení urèuje povinnosti správce danì v prùbìhu daòového øízení. Mìstský soud tak mohl maximálnì pochybit, kdy¾ shledal, ¾e k poru¹ení tohoto ustanovení nedo¹lo, co¾ se v¹ak, z dùvodù vý¹e uvedených, nestalo. Ze stejných pøíèin není dùvodná ani námitka, ¾e mìstský soud poru¹il § 2 odst. 3 daòového øádu, pøípadný není ani odkaz stì¾ovatele na rozhodnutí publikované ve Sb. NSS pod è. 125/2004, je¾ se vztahovalo k tzv. disimilovanému právnímu úkonu . Pouze pro úplnost uvádí Nejvy¹¹í správní soudu znìní tohoto judikátu: Ze zásady uvedené v § 2 odst. 7 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, plyne, ¾e v daòovém øízení se bere v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì bez ohledu na to, zda je skuteèný stav zastøen stavem formálnì právním. Tuto zásadu musí správce danì respektovat i tehdy, svìdèí-li ve prospìch daòového subjektu.
K námitce stì¾ovatele, ¾e faktury stejného typu správce danì za období let 1995 a 1996 v plné vý¹i uznal, ale neuznal stejná zdanitelná plnìní v roce 1997 a 1998, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e pøedmìtem sporu jsou zdanitelná plnìní uskuteènìná (resp. je o nich tvrzeno, ¾e byla uskuteènìna) ve zdaòovacím období èervenec a¾ prosinec roku 1997 a v dubnu a prosinci roku 1998. Nejvy¹¹í správní soud se zabýval posouzením právní otázky, zda stì¾ovatel prokázal, ¾e od spoleènosti G., s. r. o. pøijal zdanitelná plnìní (zprostøedkování obchodních pøípadù v mezinárodní dopravì, resp. odstupné za zprostøedkovatelské slu¾by) v pøedmìtném zdaòovacím období a dospìl k jednoznaènému závìru, ¾e stì¾ovatel toto neprokázal. Nejvy¹¹í správní soud ji¾ del¹í dobu zastává názor, ¾e v èeském veøejném právu platí princip zásadní vázanosti správního orgánu vlastní správní praxí (v podrobnostech viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57, publikovaný pod è. 605/2005 Sb. NSS, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 4. 2006, è. j. 2 As 7/2005-86, a rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55, v¹echny zveøejnìné na www.nssoud.cz). Nutno v¹ak poznamenat, ¾e úèastník øízení pøed správním orgánem se mù¾e dovolávat obdobného zacházení jako v pøedchozích srovnatelných pøípadech jen tehdy, byl-li tento pøedchozí postup správního orgánu v souladu se zákonem-jinak øeèeno, úèastník se nemù¾e domáhat, aby správní orgán nadále dodr¾oval svoji pøedchozí nezákonnou správní praxi (i kdy¾ nebyla relevantnì napadena èi jinými mechanismy uvedena do souladu se zákonem), nýbr¾ se mù¾e domáhat toliko toho, aby správní orgán dodr¾oval takovou správní praxi, která se pohybuje v mezích prostoru pro uvá¾ení, jen¾ je mu zákonem dán. Jestli¾e tedy Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel neprokázal uskuteènìní jím tvrzených zdanitelných plnìní, je nutnì zákonnou jen taková posuzovací praxe správního orgánu, která skutkovì toto¾né pøípady z jiných zdaòovacích období posuzuje shodnì jako v nynìj¹ím pøípadì stì¾ovatele Nejvy¹¹í správní soud. Jiný pohled nutnì nemù¾e být v souladu se zákonem, a proto stì¾ovateli poukaz na pøípadné jiné posuzování obdobných jeho vìcí z jiných zdaòovacích období nemù¾e být ve vìci nyní projednávané ji¾ z podstaty vìci ku prospìchu. Jinak øeèeno-byla-li praxe správce danì pøi posuzování prùkaznosti stì¾ovatelem tvrzených zdanitelných plnìní v letech 1995 a 1996 ke stì¾ovateli benevolentnìj¹í, nelze takovýto postup správce danì pova¾ovat za správný a zákonný. Stì¾ovatel se na nìj proto nemù¾e odvolávat. Nemù¾e navíc v daném pøípadì poukazovat ani na legitimnost svého tehdej¹ího oèekávání, ¾e správce danì bude i v letech 1997 a 1998 nadále na stì¾ovatele stejnì (nezákonnì) benevolentní jako v letech 1995 a 1996-ze skutkových okolností pøípadu, jak byly vý¹e rozebrány, toti¾ je patrno, ¾e zpùsob, kterým stì¾ovatel v roce 1997 a 1998 plnil svoji dùkazní povinnost, je natolik nedostateèný, ¾e se nemohl rozumnì domnívat, ¾e v pøípadì provìøování by své dùkazní bøemeno mohl unést. Poukaz na jednání opírající se o legitimní oèekávání toti¾ mù¾e mít relevanci pouze tehdy, jednala-li dotyèná osoba urèitým zpùsobem proto, ¾e se se zøetelem ke v¹em rozhodným skuteènostem mohla domnívat, ¾e postupuje v souladu se zákonem. U stì¾ovatele v¹ak tomu tak nebylo.
Rovnì¾ není dùvodná námitka stì¾ovatele, ¾e v pøedmìtné pøípadì do¹lo k ¹ikanóznímu výkladu práva, proto¾e daò z pøíjmu z faktur stì¾ovatele spoleènost G., s. r. o. øádnì odvedla, stejnì jako odvedla i DPH, tzn. ¾e ve finále dojde de facto ke dvojímu zdanìní. Jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, ne v¹echny výdaje, které daòový subjekt vynalo¾í, budou daòovì uznatelné-takovými budou jen ty z nich, u nich¾ daòový subjekt jejich z hlediska zákona relevantní vlastnosti proká¾e (v daném pøípadì proká¾e splnìní podmínek § 19 a¾ § 22 zákona o DPH). To v¹ak neznamená, ¾e tato zdanitelná plnìní nejsou pøedmìtem danì z pøíjmu na stranì toho, kdo z nich mìl prospìch. Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti neshledal ¾ádný vztah mezi projednávaným pøípadem a právním názorem vyjádøeným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 5. 2005, è. j. 2 Afs 140/2004-155, na který stì¾ovatel v souvislosti s touto stí¾ní námitkou odkázal.
Na závìr Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná své rozhodnutí ze dne 25. 5. 2006, è. j. 2 Afs 154/2005-245, v nìm¾ v obdobné vìci vylo¾il, ¾e: Uskuteènìním zdanitelného plnìní rozumí zákon o DPH stav faktický, nikoli stav formálnì vykázaný. Pro správce danì nemù¾e být rozhodující, ¾e daòový subjekt uplatnìný nárok na odpoèet danì dolo¾il po formální stránce perfektními doklady, rozhodující je ta skuteènost, ¾e uplatnìný nárok nebyl stvrzen po stránce faktické.
Nejvy¹¹í správní soud navíc na základì tohoto rozhodnutí judikoval, ¾e: Daòový subjekt, který chce v souvislosti s výdajem za slu¾by zprostøedkovatele na základì smlouvy o zprostøedkování podle § 642 zákona è. 513/1991 Sb., Obchodního zákoníku, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, uplatnit odpoèet danì z pøidané hodnoty, musí v první øadì prokázat, ¾e zprostøedkovatel skuteènì vyvíjel pro nìho jako zájemce zprostøedkovatelskou èinnost. Musí tedy prokázat, ¾e zprostøedkovatel jednal zpùsobem, který mohl objektivnì slou¾it èi o nìm¾ se zprostøedkovatel mohl rozumnì domnívat, ¾e by mìl objektivnì slou¾it, k zaji¹tìní pøíle¾itosti k uzavøení smluv zájemce se tøetími osobami.
VIII. Nejvy¹¹í správní soud tedy nezjistil naplnìní ¾ádných z dùvodù kasaèní stí¾nosti uplatòovaných stì¾ovatelem a kasaèní stí¾nost proto podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.

References: soud 
 § 24
 soud 
 § 2
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 § 102
 § 103
 soud 
 § 19
 § 19
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 § 19
 § 45
 § 20
 § 31
 § 642
 § 19
 § 19
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 § 2
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 § 22
 soud 
 soud 
 soud 
 § 642
 soud 
 § 110