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Das revidierte DBA USA: Neuland beim Methodenartikel Friedhelm Jacob Rechtsanwalt und Steuerberater
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1 Das revidierte DBA USA: Neuland beim Methodenartikel Friedhelm Jacob Rechtsanwalt und Steuerberater 12. Januar 2011
2 Das revidierte DBA USA: Schwerpunkte 1. Limitation on Benefits (LoB) 2. Dividenden-Nullsatz und Super-LoB-Clause 3. Hybride Rechtsträger 4. Freistellung in in Deutschland subject to tax to tax 5. Obligatorisches Schiedsverfahren 2
3 Das revidierte DBA USA: Freistellung in Deutschland Art. 23 DBA 2008 Überblick Art. 23(3) bis (5) Regelfall: Freistellung nach Art. 23(3)(a) Ausnahme: Anrechnung nach Art. 23(3)(b) Konfliktfälle: Anrechnung statt Freistellung nach Art. 23(4) Art. 23(4)(a): Qualifikationskonflikt führt zur Doppelbesteuerung Art. 23(4)(b) 1. Alt.: Qualifikationskonflikt führt zur Doppelentlastung Art. 23(4)(b) 2. Alt.: US-Steuerrecht führt zur Doppelentlastung Art. 23(4)(c): Andere Doppelentlastungen, die Deutschland bereinigen will Spezialfall: US-Staatsbürger ist in Deutschland ansässig Art. 23(5) 3
4 Das revidierte DBA USA: Anrechnung in Deutschland Art. 23(3)(b) DBA 2008 Art. 23(3)(b) Ausnahmefall: Anrechnung nach Art. 23(3)(b) Liste der Einkünfte, für die Anrechnung gilt, verschlankt Regelung Art. 23(3)(b) letzter Satz für "Einkünfte aus US-Quellen" wenn USA besteuern dürfen, dann Einkünfte aus US-Quellen (+) Bedeutung nur für Anrechnung nach 34c EStG überlagert 34d EStG keine Diskussion mehr um Quellenregel Rückfallklausel 4
5 Das revidierte DBA USA: Anrechnung statt Freistellung Art. 23(4) DBA 2008 Konfliktfälle: Übergang von Freistellung auf Anrechnung (Art. 23(4)) ersetzt tlw. "switch-over" Klausel in Prot. Abs. 21 zum DBA 1989 Art. 23(4)(a): Switch-over bei Anwendungskonflikt wenn Anwendungskonflikt zur Doppelbesteuerung führt Anwendungskonflikt = VS Q subsumiert unter anderen Art. als VS A Anwendungskonflikt Zurechnungskonflikt Beispiel 1 (BFH-Fall "Zinsen aus USA") 5
6 Das revidierte DBA USA: Anrechnung statt Freistellung Art. 23(4)(a) DBA Beispiel 1 - Deutschland X Kommanditist US-LP vermögensverwaltend transparent gewerblich USA Mieterträge Zinsen 6
7 Das revidierte DBA USA: Anrechnung statt Freistellung Art. 23(4)(a) DBA 2008 Beispiel 1 (Art. 7 vs. Art. 11) Anwendungskonflikt mit Folge Doppelbesteuerung D: Zinsen des X / unbeschränkte Besteuerung des X (Art. 11) USA: Zinsen des X aus gewerblicher Tätigkeit der US-LP (Art. 11(3); Art. 7) Folge: Übergang von Freistellung auf Anrechnung aber: erst nach erfolglosem Verständigungsverfahren (so auch BFH zu Prot. Abs. 21 zum DBA 1989) 7
8 Das revidierte DBA USA: Anrechnung statt Freistellung Art. 23(4)(a) DBA (ctd.) Handlungsanweisung des BMF "ggf." für das Verst.-Verf.: "regelmäßig" Freistellung! Tz des Schr. "DBA und Pers.-Gesellschaften" Art. 23(4)(a) nicht anwendbar auf Zurechnungskonflikt 8
9 Das revidierte DBA USA: Anrechnung statt Freistellung Art. 23(4)(b) DBA 2008 Art. 23(4)(b): Switch-over bei Anwendungskonflikt mit Folge Doppelbefreiung Anwendungskonflikt mit Folge Entlastung nach Art. 10(2) oder (3) US-Steuerrecht führt zu Doppelentlastung Umfang / Grund für Befreiung nach nat. US-Steuerrecht ist irrelevant Maßstab von 50d(9) Satz 1 Nr. 2 EStG gilt offenbar nicht Maßstab von 50d(8) EStG gilt offenbar nicht 9
10 Das revidierte DBA USA: Anrechnung statt Freistellung Art. 23(4)(b) DBA 2008 (ctd.) Viele Zweifelsfragen zu dieser strengen Regelung bleiben offen Kriterien für "Nichtbesteuerung" (z.b.: Steueraufschub schädlich?) per item of income zu prüfen? Schattenveranlagung? was bedeutet "an Besteuerung gehindert "? 10
11 Das revidierte DBA USA: Zurechnungskonflikt / Freistellung Art. 1(7), Art. 23(4)(a) DBA 2008 Art. 1(7) bei hybridem Rechtsträger im Quellenstaat QS: behandelt dort ansässigen Rechtsträger als intransparent AS des Gesellschafters: Rechtsträger im Quellenstaat ist transparent Zurechnungskonflikte nicht in Art. 23 behandelt Keine Lösung durch Art. 1(7) (sh. Bsp. 17 OECD P'ship Report 1999) Überw. A. in der OECD: AS muss Doppelbesteuerung ausräumen Beispiel 2 (Abwandlung des BFH-Falles "Zinsen aus USA") 11
12 Das revidierte DBA USA: Zurechnungskonflikt / Freistellung Art. 23(3)(a) DBA Beispiel 2 - Deutschland X Kommanditist US-LP transparent / vermögensverwaltend intransparent USA Mieterträge Zinsen 12
13 Das revidierte DBA USA: Zurechnungskonflikt / Freistellung Art. 23(3)(a) DBA 2008 Beispiel 2 (Freistellung bei Zurechnungskonflikt) D rechnet Zinsen dem X zu (über vermögensverwaltende US-LP) USA rechnen Zinsen der US-LP zu (Zinsen einer US-Körperschaft) Fall des Art. 1(7), weil US-LP hybrider Rechtsträger, aber ohne Lösung beide VS berufen sich auf Art. 11, daher kein Anwendungskonflikt Zurechnungskonflikt, der zur Doppelbesteuerung führt Wer vermeidet die Doppelbesteuerung? 13
14 Das revidierte DBA USA: Zurechnungskonflikt / Freistellung Art. 23(3)(a) DBA Beispiel 2 (Zurechnungskonflikt) Wer vermeidet Doppel-Besteuerung? - (ctd.) kein Anlass, weil innerstaatlicher Fall USA zudem: saving clause in Art. 1(4) kein Raum für Anrechnung der dt. Steuer, weil keine ausl. Einkünfte kein Anlass, weil X Steuerinländer ist D Prüfung Kriterien der Freistellung nach Art. 23(3)(a) USA "können" Zinsen nach dem DBA besteuern (Kriterium des Art. 23(3)(a) (+) wg.art. 1(7) und Art. 1(4)(a)) keine Anrechnung, da in Art. 23(3)(b) Zinsen nicht erwähnt Art. 23(4) lässt Freistellung zu, da nicht auf Zurechnungskonflikte anwendbar Es bleibt bei Freistellung nach Art. 23(3)(a) 14
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