Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=60739&fassungsNr=1
Timestamp: 2018-05-24 21:21:29+00:00

Document:
Geschäftsführerbezüge wesentlich beteiligter Geschäftsführer, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 02.08.2012, RV/0242-W/09
Geschäftsführerbezüge wesentlich beteiligter Geschäftsführer, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Mag. Thomas Heinrich, Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungskanzlei, 1130 Wien, Gobergasse 34/13, vom 30. Dezember 2008 gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 1/23 vom 22. Dezember 2008 betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für die Jahre 2001 bis 2005 entschieden:
Das Finanzamt Wien 1/23 hat mit Haftungs-und Abgabenbescheiden vom 22. Dezember 2008 den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfond für Familienbeihilfen sowie den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für die Jahre 2001-2005 neu festgesetzt und die Bezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers, Herrn M. in die Bemessungsgrundlage einbezogen.
In der gegen diese Bescheide erhobenen Berufung wendet sich die Berufungswerberin (Bw.) gegen diese Nachforderung und wendet ein, dass für diese Entgelte von der Bw. weder Dienstgeberbeitrag noch ein Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag abzuführen ist.
In der Berufung wird wie folgt ausgeführt:
Im Auftrag meiner oben angeführten Klientin wird gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide für die Jahre 2001 bis 2005 vom 22.12.2008, eingegangen am 24.12.2008, betreffend
€ 2695,63
Zusammen Abgaben von
€ 15.283,98
in offener Frist das Rechtsmittel der
a) die berufungsgegenständlichen Bescheide wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts ersatzlos aufzuheben.
Gleichzeitig wird gemäß § 212a BAO die Aussetzung der Einhebung der durch diese Berufung angefochtenen Abgaben in der Höhe von € 15.283,98 beantragt, da die gesetzlichen Voraussetzungen dafür gegeben sind.
Die Festsetzung der oben angeführten Abgaben erfolgte nach einer gemäß § 150 BAO durchgeführten Außenprüfung betreffend die Lohnsteuer für den Zeitraum 2001 bis 2005, die vom Finanzamt Wien 1/23 durchgeführt und mit einer Schlussbesprechung samt Niederschrift vom 6. Sept. 2006 abgeschlossen wurde.
Als Bemessungsgrundlage für die oben angeführten Abgaben wurden gemäß Bericht über das Ergebnis einer Außenprüfung vom 13. September 2006 die Bezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers, Herrn M., herangezogen. Für diese Entgelte von der I. waren weder Dienstgeberbeitrag noch Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag abzuführen.
Herr M. ist seit Gründung der I. (im Folgenden kurz X. oder Gesellschaft) mehrheitlich beteiligt. Bis 17.07.2002 betrug die Beteiligung 51%, seither 85% des Stammkapitals. Gleichzeitig war Herr M. seit der Gründung der Gesellschaft als selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer tätig. Die Tätigkeit für die Gesellschaft erfolgte auf Basis eines freien Dienstvertrages. Aufgrund der Vereinbarungen des freien Dienstvertrages übt Herr M. seine Tätigkeit frei von persönlicher Abhängigkeit aus, insbesondere unterliegt er (mit Ausnahme gesellschaftsrechtlicher) keinen Weisungen, ist an keinen Arbeitsort, an keine Arbeitszeit und an kein bestimmtes Arbeitsverhalten, welcher Art auch immer, gebunden. Er unterliegt weiters keinem Wettbewerbsverbot, hat keinerlei arbeitsrechtliche Ansprüche, insbesondere keinen Urlaubs- oder Entgeltfortzahlungsanspruch im Krankheitsfall und hat das Recht sich vertreten zu lassen.
Diese Vereinbarungen werden auch tatsächlich so gelebt. Im Zuge der GPLA wurden keine Indizien vorgebracht, die gegen den dargestellten Sachverhalt sprechen würden.
Die umfangreiche Judikatur und Literatur zu § 47 Abs. 2 EStG, insbesondere zur Wortfolge "sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses" ist - vorbehaltlich der mehrfach geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken (vgl. Arnold, Eingliederung in den Betrieb - und (diesfalls wirklich) "sonst keine Merkmale eines Dienstverhältnisses"?, SWK 2005, 26 ff) - nur noch auf Gesellschafter-Geschäftsführer mit einer Beteiligung ab 50% und mehr anzuwenden. Erst die aktuelle Judikatur, insbesondere VwGH 10.11.2004, 2003/13/0018, verstärkter Senat) und Literatur (insbesondere Sedlacek keine Dienstgeberbeitrags- und Kommunalsteuerpflicht bei Weisungsbindung? SWK 2005 305 ff hat für Gesellschafter-Geschäftsführer mit einer wesentlichen, das heißt mehr als 50%-Beteiligung die DB-, DZ- und Kommunalsteuerpflicht quasi festgesetzt.
Für Zeiträume vor 2005, die hier wesentlich sind, war weder die Judikatur noch die Literatur zu dieser Frage einheitlich.
Bereits in seinem Erkenntnis vom 12.09.2001, 2001/13/0115 hat der VwGH ausgeführt, dass mit dem Bestehen eines Unternehmerrisikos, konkret mit dem Vorbringen einer Erfolgsabhängigkeit der Vergütung in Form eines Gewinnanteiles, ein Sachverhalt vorgetragen wird, der das Vorliegen der Kriterien für eine Einkünfteerzielung nach § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG fraglich erscheinen lässt. Es wurde ausgeführt, dass deutliche erfolgsbedingte Schwankungen des Geschäftsführerhonorars ein Unternehmerrisiko in der Geschäftsführertätigkeit begründen können, das bei der nach § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG gebotenen Betrachtung des Gesamtbildes der Verhältnisse den Ausschlag gegen ein Dienstverhältnis und somit eine Dienstgeberbeitragspflicht des wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführers bewirkt (vgl. auch VwGH 21.12.1999, 99/14/0255 und VwGH vom 26.07.2000, 2000/14/0061).
Im Erkenntnis 2002/13/0186 vom 29.01.2003 hat der VwGH erstmals die DB-, DZ- und Kommunalsteuerpflicht für wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer bei einem bestimmten Vergütungsmodell ausdrücklich verneint. Zum damaligen Zeitpunkt lag somit ein ausjudiziertes Modell vor, mit dem bei wesentlich beteiligten Geschäftsführern keine DB-, DZ- und Kommunalsteuerpflicht entstand.
Im Erkenntnis 2001/14/0066 vom 25.09.2001 hat der VwGH die erfolgsabhängige Entlohnung konkretisiert; sinngemäß: wenn die tatsächliche Entlohnung eines Gesellschafter-Geschäftsführers durch die Bezugnahme auf 40% des Brutto-Cash-Flows geprägt ist, und diese Regelung tatsächlich zu starken - nicht willkürlich herbeigeführten - Schwankungen der Jahresbezüge und gelegentlich im Ausfall dieser Bezüge (mit tatsächlicher Rückzahlung der gewährten Akontozahlungen) führt, kann trotz der Zusage einer Betriebspension und des Reisekostenersatzes von einem Wagnis gesprochen werden, wie es für Unternehmer eigentümlich ist.
Dieses Judikat wurde im Rundschreiben Nr. 3/2002 der Kammer der Wirtschaftstreuhänder (Fachsenatsrundschreiben 5/Periode 2000-2005) den Mitgliedern des Berufsstandes samt weiteren Judikaten betreffend die DB- und Kommunalsteuerpflicht von Tätigkeitsvergütungen an wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer zur Kenntnis gebracht und stellte einen wichtigen Anhaltspunkt für die Einstufung der Abgabenpflicht dieser Entgelte dar.
Ein weiteres, angeführtes Judikat des VwGH vom 19.12.2001, 2001/13/0086 führte aus, dass im Vordergrund steht, ob dem Geschäftsführer tatsächlich das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmenschwankungen trifft. Dabei kann von solchen Schwankungen auf ein Risiko des Geschäftsführers aber nur dann geschlossen werden, wenn ein Zusammenhang zwischen diesen Schwankungen und wirtschaftlichen Parametern (insbesondere dem wirtschaftlichen Erfolg) der Gesellschaft bestehen. Vom Geschäftsführer frei verfügte Änderungen der Höhe seiner Bezüge haben mit einem Risiko, wie es für Unternehmer eigentümlich ist, nichts gemein.
Treten in den Bezügen des Geschäftsführers tatsächlich ganz außerordentliche Schwankungen auf, kann aus der Tatsache der Unterschiedlichkeit der entnommenen Beträge an sich aber denkfolgerichtig für sich allein nicht geschlossen werden, dass die Schwankungen dieser Beträge auf den Bedarf des Geschäftsführers zurückzuführen waren.
Wie aus nachstehender Zusammenstellung der Entgelte des Herrn M. aus der X. hervorgeht, waren die Schwankungen in den Jahren 2001 bis 2005 erheblich. Nicht zu vergessen ist auch, dass das wirtschaftliche Risiko des Geschäftsführers nicht nur in seinen Einnahmen sondern auch in den von ihm zu tragenden Ausgaben besteht. Unbestritten ist, dass Herr M. als hauptverantwortlicher Geschäftsführer und Mehrheitseigentümer der Gesellschaft - vergleichbar einem Einzelunternehmer - tätig war und entsprechend hohes Unternehmerrisiko zu tragen hatte und starke Unternehmerinitiative aufwenden musste.
Die in der nachfolgenden Tabelle dargestellten Entgelte sind auch zum überwiegenden Teil als Leistungsentgelte für operative Tätigkeiten und weniger für tatsächliche Geschäftsführungstätigkeiten anzusehen, womit ein weiterer Anknüpfungspunkt für eine Abgabenpflicht (für DB, DZ oder Kommunalsteuer) wegfällt. Die Entgelte wurden an Herrn M. in Abhängigkeit vom Umsatz bzw. vom Rohertrag ausgezahlt, wie es bei stark projektbezogenen Tätigkeiten üblich ist (hier ist die inhaltliche Nähe des Entgelts zur klassischen Akquisitionsprämie evident).
Tätigkeitsentgelte M.
Jahresumsatz X.
Entgelte in % vom Umsatz
Rohertrag X.
Entgelte in % vom Rohertrag
3.702.161,79
1.138.492,62
3.438.381,85
1.346.409,60
59.902,80
4.572.228,78
3.212.045,86
3.404.929,40
3.559.379,20
Die in den bekämpften Bescheiden zum Ausdruck gebrachten Feststellungen der Lohnsteuerprüfung negieren daher die in den Jahren 2001 bis 2005 jeweils aktuelle Rechtslage. Es wurde auch im Rahmen der Lohnsteuerprüfung seitens der Behörde dieser Sachverhalt nicht erhoben, was für sich schon einen eindeutigen Verfahrensmangel darstellt.
Mit Verweis auf den Grundsatz von Treu und Glauben (vgl. Erlass des BMF vom 26.01.1995, Z 050301/2-IV/5/94 im AÖF 1995/70) erfolgte die Nichtberechnung und Nichtabführung von DB-, DZ- und Kommunalsteuerbeiträgen im vollen Vertrauen auf die aktuelle Rechtslage, die durch die oben angeführten Judikate des VwGH und die sich darauf stützenden Literaturmeinungen wieder fanden.
Es wird daher höflichst ersucht, dieser Berufung stattzugeben und die Aussetzung der Einhebung der berufsgegenständlichen Abgaben zu bewilligen.
Gemäß der der verfahrensgegenständlichen Abgabenvorschreibung zu Grunde liegenden Prüfung ist Herr M. seit Gründung der Gesellschaft der Bw. an dieser zu 51% bzw. ab Juli 2002 zu 85% beteiligt und vertritt seit 19. Jänner 1996 selbständig. Die Höhe der der Abgabenvorschreibung zu Grunde gelegten Geschäftsführerbezüge ist nach der Aktenlage und dem Berufungsvorbringen unstrittig.
•die Eingliederung in den betrieblichen Organismus,
•das fehlende Unternehmerrisiko
•eine laufende, wenn auch nicht monatliche Entlohnung
Entsprechend dem der Behörde vorliegenden Firmenbuchauszug übte Herr M. die Geschäftsführung seit dem 19. Jänner 1996 aus. Dem Geschäftsführer obliegt laut § 2, Allgemeine Pflichten des Geschäftsführers, die Leitung und Überwachung des Unternehmens im Ganzen; insbesondere hat er für die wirtschaftlichen, finanziellen und organisatorischen Belange in bestmöglicher Weise Vorsorge zu tragen.
Vor dem Hintergrund des vom Verwaltungsgerichtshof vertretenen funktionalen Verständnisses vom Begriff der Eingliederung in den Organismus des Betriebes ist für den Geschäftsführer durch die unbestritten kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung sowie durch die sonstige Tätigkeit im Rahmen des Unternehmens das Merkmal der Eingliederung ohne Zweifel gegeben (VwGH v. 23.11.2004, 2004/15/0068).
Es erübrigt sich daher auf das Vorbringen in der Berufung hinsichtlich des Vorliegens eines freien Dienstvertrages, der vorliegenden eingewandten Weisungsungebundenheit etc. einzugehen.
Die Bw. wendet sich in seiner Berufung gegen die Anwendung der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes seit dem Erkenntnis des verstärkten Senates vom 10.11.2004, GZ. 2003/13/0018 auf die bereits vor diesem Zeitpunkt eingebrachte Berufung und verwirklichten Abgabentatbestände.
Die Abgabenbehörden dürfen zufolge des in Art. 18 Abs. 2 BVG normierten Legalitätsprinzips die Hoheitsverwaltung nur auf Grund der Gesetze ausüben. Zur Beantwortung der Frage, welche Rechtslage konkret Anwendung zu finden hat, ist auf den Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches abzustellen. Bei Gesetzesänderungen ist für den Fall, dass die materiell rechtlichen Vorschriften keine besonderen Anordnungen enthalten, prinzipiell jene Rechtslage maßgebend, unter deren zeitlicher Geltung der Abgabentatbestand verwirklicht wurde.
•Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft
•Das Fehlen des Unternehmerwagnisses
•Das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung.
Findok-Nr: 60739.1, aufgenommen am: 23.08.2012 08:10:17, zuletzt geändert am: 23.08.2012, Dokument-ID: ffd2af7d-e827-4d45-aaaa-8d1482aeee61, Segment-ID: 648f8696-9433-4a62-adc1-4d67294be4ac

References: § 212
 § 150
 § 47
 § 22
 § 22
 § 2
 Art. 18