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Timestamp: 2017-11-19 12:19:25+00:00

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Resultado de enajenación de bienes muebles amortizables | MARTIN BENITEZ
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Resultado de enajenación de bienes muebles amortizables
La ley 26.893 sustituyó el punto 3 del artículo 2 de la LIG que quedó redactado de la siguiente manera: “Están alcanzados por el impuesto “los resultados provenientes de bienes muebles amortizables, acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera sea el sujeto que las obtenga”.
La ley 26.893 (B.O. 23/09/2013) incorporó dos nuevos hechos imponibles a la ley del Impuesto a las Ganancias: el resultado por la compra de acciones, participaciones, títulos y demás valores que no cotizan en bolsa para personas físicas y sucesiones indivisas no habitualistas y la distribución de dividendos y utilidades. Pero al sustituir el punto 3 del artículo 2 de la ley, se restablece el texto, con ligeras variantes, de la ley 24.414, conocida como de superpoderes, que incluye dentro del impuesto a los resultados provenientes de la enajenación de bienes muebles amortizables cualquiera fuera el sujeto que las obtenga.
Recordemos que el inciso 3) del artículo 2 de la ley fue incorporado por la ley 25.414 (B.O. 30/03/2001) y posteriormente la ley 25.556 (B.O. 28/12/2001) procede a derogarla en su totalidad, convirtiendo en abstracto la gravabilidad de los resultados por la enajenación de bienes muebles amortizables.
Con la sanción de la ley 26.893 vuelve a incorporarse en el objeto del impuesto a la enajenación de bienes muebles amortizables, con un cambio en la enunciación de “resultados obtenidos” por el de “resultados provenientes”.
Recordemos que estos resultados de la enajenación de bienes muebles amortizables siempre estuvieron alcanzados para los contribuyentes comprendidos en la tercera categoría; ahora con la modificación de la ley 26.893 se incorporan a las personas físicas y sucesiones indivisas que liquidan el gravamen por el principio de la fuente o renta – producto.
O sea, la finalidad de la ley es incluir en el objeto del impuesto a todos los sujetos no empresas, es decir, las personas físicas y las sucesiones indivisas.
Al referirse la ley a bienes muebles amortizables, comprende sólo aquellos que están afectados a la obtención de renta gravada, tal como surge del fallo del TFN “Mazzuchelli, Eduardo” con fecha 11/06/1970
Entendemos que los resultados provenientes de la enajenación de bienes muebles amortizables se encuentran alcanzados a la escala progresiva prevista en el primer párrafo del artículo 90 de la ley.
El artículo 3 de la LIG lo define con criterio amplio: “a los fines indicados en esta ley se entenderá por enajenación la venta, permuta, cambio, expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso”.
A su vez, el artículo 28 del DGLIG dispone que “cuando la transferencia de bienes se efectúe por un precio no determinado (permuta, dación en pago, etc.) se computará a los fines de la determinación de los resultados alcanzados por el impuesto, el valor de plaza de tales bienes a la fecha de la enajenación”.
Ni la ley, ni el decreto reglamentario definen que debe entenderse por “bien mueble amortizable”. Entendemos que son aquellos que se encuentran afectados a la obtención de rentas gravadas. La jurisprudencia en diversos pronunciamientos así lo ha entendido. O sea, son aquellos bienes que la ley admite la deducción de las amortizaciones por su vinculación con las ganancias gravadas. Aplica el principio de la causalidad del gasto con el ingreso previsto en los artículos 17 y 80 de la ley.
Categoría de las ganancias
El inciso e) del artículo 49 de la LIG dice que constituyen ganancias de la tercera categoría “las demás ganancias no incluidas en otras categorías”, concepto que podría aplicarse para este caso.
O bien, considerarla como ganancia de la categoría en la cual estaba afectado el bien enajenado. Por lo tanto, si estaba afectado a la cuarta categoría, el resultado de la enajenación se imputaría a la misma.
Entendemos que esta segunda postura es la más aconsejable. Pero es un tema controvertido que debería ser aclarado por el organismo fiscal, para despejar cualquier duda al respecto.
Está definido en el artículo 58 de la LIG. “Cuando se enajenen bienes muebles amortizables, la ganancia bruta se determinará deduciendo del precio de venta, el costo computable establecido de acuerdo con las normas de este artículo:
Al costo de adquisición se le restará el importe de las amortizaciones ordinarias relativas a los períodos de vida útil transcurridos.
b) Bienes elaborados, fabricados o construidos
El costo de elaboración, fabricación o construcción se determinará por5 cada una de las sumas invertidas desde la fecha de inversión hasta la fecha de finalización de la elaboración, fabricación o construcción. Al importe así obtenido se le restarán las amortizaciones.
Se considerará como valor de adquisición el valor impositivo que se le hubiere asignado al bien de cambio en el inventario inicial correspondiente al período en que se realizó la afectación y como fecha de compra la del inicio del ejercicio. Cuando se afecten bienes no comprendidos en el inventario inicial, se tomará como valor de adquisición el costo de los primeros comprados en el ejercicio.
Si la enajenación del bien mueble amortizable arrojare quebranto, el mismo es de carácter general, no específico, por lo que se podrán trasladar para su cómputo cinco (5) años, que se contarán desde el período siguiente al de su generación.
En el impuesto a las ganancias, la deducción en concepto de amortizaciones por desgaste y pérdidas por desuso correspondiente a automotores no podrá exceder la que corresponda deducir con relación a un automóvil cuyo costo de adquisición, importación o valor de plaza, sea superior a la suma de $ 20.000, neo de IVA, al momento de su compra, despacho a plaza o habilitación. No se aplica para los automóviles cuya explotación constituya el objeto principal de la actividad gravada (LIG art. 88, inc. l).
Con relación al IVA, el tratamiento del cómputo del crédito fiscal es similar a ganancias. No se considerarán vinculadas con operaciones gravadas las compras de automóviles en la medida que su costo de adquisición, importación, valor de plaza, sea superior a la suma de $ 20.000 neto de IVA al momento de su compra o despacho a plaza, excepto que la explotación del automóvil constituya el objeto principal de la actividad gravada (LIVA, art. 12, inc. a).
Concepto de automóvil: automotor para el transporte de personas de hasta 0cho plazas, excluido el conductor, con cuatro o más ruedas y los de tres ruedas que excedan los mil kilogramos de peso (L24.449, art.5, inc. a). (Ver cuadro I: Deducción máxima a computar en concepto de amortización y crédito fiscal de los automóviles).
Entendemos que el resultado de la enajenación deberá proporcionarse en función de la afectación del bien mueble amortizable a la obtención de ganancias gravadas. Así como se proporcionan los gastos (artículo 80 de la ley), también debería proporcionarse el resultado de la enajenación.
Si el bien que se enajena ha sido desafectado con anterioridad de la actividad gravada del contribuyente para incorporarlo a su patrimonio individual, opinamos que el resultado de la venta no estaría alcanzado por el impuesto.
El instituto de la opción de venta y reemplazo se encuentra prevista en el artículo 67 de la ley del impuesto a las ganancias correspondientes a las rentas de la tercera categoría y dispone que en el supuesto de reemplazo y enajenación de un bien mueble amortizable, podrá optarse por imputar la ganancia de la enajenación al balance impositivo o, en su defecto, afectar la ganancia al costo del nuevo bien, en cuyo caso la amortización deberá practicarse sobre el costo del nuevo bien disminuido en el importe de la ganancia afectada.
Puede aplicarse esta opción tanto para las rentas de tercera categoría como las de cuarta categoría (artículo 113 DRLIG). (ver Cuadro II: Caso Práctico).
La ley 26.893 entró en vigencia a partir de la fecha de publicación en el Boletín Oficial (23/09/2013) y resultan de aplicación a los hechos imponibles que se perfecciones a partir de la mencionada fecha.
Entendemos que sería importante que se definan el tratamiento a dispensar cuando los bienes que se enajenan hubieran dejado de estar afectado a la actividad o se realicen después de haber sido desafectados. Nosotros interpretamos tal como lo desarrollamos en esta nota que al desafectar un bien de la actividad gravada del contribuyente deja de amortizarse y por lo tanto, su posterior venta no debería estar sujeta a imposición. No obstante, para evitar cualquier confusión interpretativa sería imperioso que se lo reglamente adecuadamente.
El Dr. Osvaldo R Purciariello es Contador Público Nacional, integrante del Departamento Técnico Legal Impositivo de ARIZMENDI S.A.
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References: artículo 2
 artículo 2
 artículo 2
 artículo 90
 artículo 3
 artículo 28
 artículo 49
 artículo 58
 artículo 67