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Timestamp: 2020-07-11 01:07:10+00:00

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IX R 13/18 - Auflösung einer Kapitalgesellschaft - Eigenkapitalersetzendes Gesellschafterdarlehen - Indizwirkung des festgestellten Jahresabschlusses - Steuerberater Schröder Berlin
1. Die bis zum Senatsurteil vom 11. Juli 2017 – IX R 36/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208) anerkannten Grundsätze zur Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen sind weiter anzuwenden, wenn der Gesellschafter eine eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum 27. September 2017 geleistet hatte oder wenn eine Finanzierungshilfe des Gesellschafters bis zu diesem Tag eigenkapitalersetzend geworden war (Bestätigung der Rechtsprechung).
Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 18.04.2018 – 3 K 3138/15 aufgehoben, die Einkommensteuer 2012 wird unter Änderung des geänderten Einkommensteuerbescheids für 2012 vom 3. Dezember 2015 auf den Betrag festgesetzt, der sich ergibt, wenn bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb Veräußerungsverluste nach § 17 des Einkommensteuergesetzes in Höhe von 133.149 EUR zugrunde gelegt werden.
In seiner Einkommensteuererklärung für 2012 machte der Kläger einen Verlust aus der Auflösung der GmbH in Höhe von 221.914 EUR geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) berücksichtigte keinen Verlust (Einkommensteuerbescheid für 2012 vom 29. September 2014). Zwar sei dieser im Jahr 2012 grundsätzlich zu erfassen, jedoch sei die Höhe nicht dargetan.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
In rechtlicher Hinsicht sei dem Bundesfinanzhof (BFH) außerdem zu widersprechen, soweit er die Anwendung der bisherigen Grundsätze zur Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten bis zum 27. September 2017 angeordnet habe (vgl. BFH-Urteil vom 11. Juli 2017 – IX R 36/15, BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208). Dafür fehle jede Rechtsgrundlage.
3. Für die Höhe der (nachträglichen) Anschaffungskosten kommt es im Streitfall auf den unter der Geltung des Eigenkapitalersatzrechts zu § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG entwickelten normspezifischen Anschaffungskostenbegriff an (vgl. Senatsurteil in BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 40). Der streitige Sachverhalt ist in den Jahren bis 2011 verwirklicht worden; auf die am 27. September 2017 veröffentlichte Neuausrichtung der Rechtsprechung kann die Entscheidung nicht gestützt werden, weil bis dahin niemand wissen konnte, wie der BFH bei der Anwendung von § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG auf die zivilrechtliche Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts reagieren würde. Anders als das FG meint, ergeben sich aus der Aufhebung des zivilrechtlichen Eigenkapitalersatzrechts insofern auch keine gesetzlichen Vorgaben, gegen die der Senat verstoßen haben könnte. Der Gesetzgeber des Gesetzes zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen vom 23. Oktober 2008 (BGBl I 2008, 2026) hat die steuerlichen Folgen der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts weder bedacht noch geregelt. Vor diesem Hintergrund hat der Senat bei unverändertem Wortlaut der anzuwendenden Norm (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG) in seinem Urteil in BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208 seine langjährige Rechtsprechung geändert und verschärft (vgl. Crezelius, Der Betrieb 2018, 2401). In einer solchen Situation kann die Rechtsprechung ausnahmsweise typisierenden Vertrauensschutz gewähren, ohne dass deshalb ein Verstoß gegen den Grundsatz der Gewaltenteilung anzunehmen ist (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17. Dezember 2007 – GrS 2/04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, dort beginnend unter D.IV.2.b). Weshalb Steuerpflichtige nach der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts im Hinblick auf § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG nicht am ehesten auf die Fortgeltung der bisherigen Grundsätze hätten vertrauen sollen, erschließt sich dem Senat nicht, zumal dies der geäußerten und praktizierten Auffassung der Finanzverwaltung entsprach.
a) Mit der Feststellung des Jahresabschlusses bestätigen die Gesellschafter nicht nur die Richtigkeit der Angaben zu den Vermögensverhältnissen der Gesellschaft, sondern sie bekräftigen zugleich rechtsverbindlich die im Jahresabschluss ausgewiesenen Rechtsverhältnisse im Verhältnis der Gesellschafter zur Gesellschaft und im Verhältnis der Gesellschafter untereinander und verzichten auf diesbezügliche Einreden und Einwendungen. Der festgestellte Jahresabschluss kann insofern zivilrechtlich die Bedeutung eines deklaratorischen Schuldanerkenntnisses haben (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs vom 2. März 2009 – II ZR 264/07, Deutsches Steuerrecht 2009, 1272, unter II.2.b, und vom 18. Juli 2013 – IX ZR 198/10, Neue Juristische Wochenschrift 2014, 305, Rz 20). Festgestellt ist der Jahresabschluss, soweit keine besonderen gesetzlichen Regeln zu beachten sind (vgl. §§ 172, 173 des Aktiengesetzes), wenn ihn die Gesellschafter durch Beschluss für verbindlich erklärt haben (vgl. nur Baumbach/Hopt/Merkt, HGB, 38. Aufl., § 245 Rz 3).
b) Ob eine Forderung besteht, ist auch im Steuerrecht zunächst eine zivilrechtliche Frage. Haben die Gesellschafter einer GmbH durch Feststellung des Jahresabschlusses untereinander und im Verhältnis zur Gesellschaft rechtsverbindlich bestätigt, dass eine im Jahresabschluss ausgewiesene Verbindlichkeit der Gesellschaft gegenüber einem Gesellschafter (in der ausgewiesenen Höhe) besteht, ist dies auch für die Besteuerung des Gesellschafters von Bedeutung (vgl. Senatsurteil vom 10. Mai 2016 – IX R 13/15, BFH/NV 2016, 1556). Die Feststellung des Jahresabschlusses spricht dann zumindest indiziell für das Bestehen der Forderung des Gesellschafters dem Grunde und der Höhe nach.
5. Die Sache ist spruchreif. Der Senat entscheidet auf der Grundlage der vom FG festgestellten Tatsachen in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Die Klage ist begründet. Der angefochtene Steuerbescheid ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Der Senat ändert den Steuerbescheid und setzt die Einkommensteuer 2012 niedriger fest (§ 100 Abs. 2 Satz 1 FGO). Die Berechnung der Steuer wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO). Die "Veräußerungsverluste nach § 17 EStG" sind –wie beantragt– um 117.810 EUR höher mit insgesamt 133.149 EUR (117.810 EUR + 15.339 EUR) anzusetzen. Der Kläger ist bei Auflösung der GmbH mit einem eigenkapitalersetzenden (weil von Anfang an krisenbestimmten) Darlehen von zuletzt 196.350 EUR ausgefallen, welches bei der Ermittlung des Auflösungsverlusts gemäß § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG i.V.m. § 3 Nr. 40 Buchst. c EStG zu 60 % anzusetzen ist.
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References: § 17
 § 17
 § 17
 § 17
 § 245
 § 17
 § 3
 § 3
 § 9