Source: https://www.ucetni-portal.cz/dph-technicke-zhodnoceni-278-v.html
Timestamp: 2020-02-27 21:40:13+00:00

Document:
DPH - technické zhodnocení - Koordinační výbory - Účetní portál - účetnictví, mzdy, daně, audit - informační portál v oblasti účetnictví a daní
062/08.06.05 - DPH - technické zhodnocení
DPH - technické zhodnocení (DOC, 87.5 kB)
Autor PhDr. Milan Skála
Problematika technického zhodnocení v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, byla již jednou na KV projednávána; šlo o alternativy případů, kdy nájemce provedl na najatém majetku technické zhodnocení a řešila se otázka, zda při ukončení nájemního vztahu a následném vypořádání podle § 667 odst. 1 občanského zákoníku vzniká či nevzniká zdanitelné plnění mezi nájemcem a pronajímatelem. Předkladatel dovozoval, že nevzniká. MF k tomu zaujalo následující stanovisko (viz Zápis z jednání Koordinačního výboru… konaného dne19.5.2004):
Pokud nájemce se souhlasem pronajímatele provede změnu pronajaté věci, pak ke dni ukončení nájmu (pokud se strany nedohodnou jinak), má právo požadovat na pronajímateli majetkovou kompenzaci. Výše kompenzace se stanoví podle účelně vynaložených nákladů, nebo podle zhodnocení věci. Pokud by se strany majetkově nevyrovnaly, nebo vzniklou situaci jinak neřešily, vzniklo by u pronajímatele bezdůvodné obohacení ve smyslu § 451 anásl. občanského zákoníku. Proto se tato majetková kompenzace považuje za zvláštní případ odpovědnosti z bezdůvodného obohacení [1].
Na přístavbu skladu vynaložil nájemce10 mil. Korun. Tato částka je na daních z příjmů technickým zhodnocením, které nájemce daňově odpisuje podle § 28 odst. 3 zákona o daních z příjmů.
Ke dni31.5.05dochází k ukončení nájemního vztahu uplynutím sjednané doby nájmu. V souladu s ustanovením § 667 občanského zákoníku a s nájemní smlouvou požaduje nájemce na pronajímateli ke dni ukončení nájmu peněžní úhradu ve výši8 mil. korun za změnu předmětu nájmu v roce 1998.
1) Ke dni ukončení nájmu, při peněžním vyrovnání z titulu před lety provedené změny předmětu nájmu, zdanitelné plnění nevzniká. Jde pouze o majetkové vyrovnání, jehož právním titulem je odpovědnost z bezdůvodného obohacení (§451 anásl. občanského zákoníku).
2) Ke dni ukončení nájmu nájemce pronajímateli ani nedodává zboží, ani nepřevádí nemovitost, ani neposkytuje službu ve smyslu § 2 odst. 1 zákona o DPH.
3) Podle citovaného názoru MF z KV v popisovaném případě ke zdanitelnému plnění dojít může, s odkazem na ustanovení § 14 odst. 3 písm. a). To však v uvedené modelové situaci není možné. Podle tohoto ustanovení se za poskytnutí služby za úplatu také považuje „poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce“. Poskytnutím služby obecně se pak rozumí všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží nebo převodem nemovitosti. MF tedy dovozuje, že ukončení nájmu představuje činnost, při které nájemce ke dni ukončení nájmu poskytuje pronajímateli službu, nesouvisející s ekonomickou činností nájemce.
4) V odborném tisku zachytil předkladatel názory, podle kterých má při ukončení nájmu dojít ke zdanitelnému plnění podle ustanovení § 13 odst. 4 písm. a) ve vazbě na § 13 odst. 5 zákona o DPH. Podle tohoto ustanovení se za dodání zboží nebo převod nemovitosti považuje „použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce“. Ani tímto názorem se nelze ztotožnit.
5) Již zrušený zákon č. 588/1992 Sb. měl zvláštní úpravu, podle které za technické zhodnocení se nepovažují výdaje, ale přímo provedení změn, tedy služba. A to právě proto, že pouze výdaje nemohou být předmětem daně. Současně obsahoval zákon č. 588/1992 Sb. podrobnou úpravu zdanitelného plnění, dne uskutečnění zdanitelného plnění, základu daně apod. speciálně pro toto technické zhodnocení. I tato úprava v zákoně č. 235/1992 Sb. zcela absentuje.
To svědčí názoru, že zákonodárce již nemá potřebu zdaňovat na DPH technické zhodnocení, nebo to opomněl. Jinak by zvláštní úprava ze zákona č. 588/1992 Sb. postrádala smysl a již před1.5.2005by bylo možné na DPH zdaňovat technické zhodnocení z obecných ustanovení zákona o DPH, protože soukromoprávní úprava i úprava v zákoně o daních z příjmů je stejná.
a) Jde o pouhé peněžní vyrovnání z titulu odpovědnosti z bezdůvodného obohacení
b) Nejde o dodání zboží, převod nemovitosti nebo poskytnutí služby
c) Nelze aplikovat ustanovení § 14 odst. 3 písm. a), neboť nejde o poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce a ukončení nájmu není činností
d) Nelze aplikovat ustanovení § 13 odst. 4 písm. a) ve vazbě na § 13 odst. 5, neboť nejde o použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce; technické zhodnocení nejde „postoupit“ k jinému použití, zhodnocovaný hmotný majetek je dávno ve vlastnictví pronajímatele včetně těch součástí, které zhotovil nájemce jako změnu najaté věci a není mu co postupovat.
a) u celého zhodnoceného majetku dojde ke změně účelu použití majetku; plátce si nechal – například – provést nástavbu domu, ze které provedl plný odpočet daně a následně celý dům prodal s osvobozením podle § 56 odst. 1 zákona o DPH v pětileté lhůtě podle § 78 odst. 1 zákona o DPH;
b) pouze u nástavby, ke které se váže technické zhodnocení, dojde ke změně účelu použití majetku; plátce si nechal – například – provést nástavbu domu, ze které provedl plný odpočet daně a následně změnil účel použití prostorů nástavby (například z nebytových prostor se zdaňovaným nájemným na byty s osvobozeným nájemným);
a) u celého zhodnoceného majetku dojde ke změně účelu použití tohoto majetku; nájemce – plátce si nechal – například – provést nástavbu domu, ze které provedl plný odpočet daně a následně vlastník – pronajímatel celý dům prodal s osvobozením podle § 56 odst. 1 zákona o DPH v pětileté lhůtě podle § 78 odst. 1 zákona o DPH;
b) pouze u nástavby, ke které se váže technické zhodnocení, dojde ke změně účelu použití majetku; nájemce – plátce si nechal – například - provést nástavbu domu, ze které provedl plný odpočet daně a následně změnil se souhlasem pronajímatele účel použití prostorů nástavby (například z nebytových prostor se zdaňovaným nájemným na byty s osvobozeným nájemným).
- podle § 78 odst. 1 a2 zákona o DPH se úprava odpočtu vztahuje výslovně pouze na dlouhodobý hmotný a dlouhodobý nehmotný majetek, tedy na účetní kategorie vymezené v §6 a v § 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Netýká se tedy jiných majetkových kategorií (účetně jiných majetkových složek).
- podle § 78 odst. 5 písm. a) zákona o DPH se částka úpravy odpočtu vypočítá z „daně na vstupu při pořízení majetku, který je předmětem úpravy odpočtu daně“, tedy, nikoli z jiné daně na vstupu a nikoli z jiného majetku.
1) Úprava odpočtu podle § 78 zákona o dani z přidané hodnoty se neprovede u technického zhodnocení, které není dlouhodobým hmotným (nehmotným) majetkem. Tedy v případech, kdy technické zhodnocení zvyšuje vstupní (zůstatkovou) cenu zhodnoceného majetku.
2) Úprava odpočtu se neprovede ani v případě, kdy nájemce provede technické zhodnocení najatého majetku, které je u něj dlouhodobým hmotným majetkem, a následně dojde ke změně účelu užívání té části předmětu nájmu, ke které se technické zhodnocení váže.
Pro účely zákona o DPH nejsou pojmy hmotný majetek a vstupní cena speciálně vymezeny, vychází se z vymezení těchto pojmů podle zákona o daních z příjmů, konkrétně ustanovení § 26 a 29, na které se odvolává poznámka pod čarou č. 3. Pokud jde o technické zhodnocení, lze pro zjednodušení výkladu ve vztahu k problematice DPH v této oblasti shrnout, že podle ustanovení § 26, 29 a 33 zákona o daních z příjmů hodnota technického zhodnocení buď přímo zvyšuje vstupní cenu hmotného majetku (§ 29 odst.1 a3) anebo v případech, kdy nezvyšuje vstupní cenu hmotného majetku, je pak technické zhodnocení hmotným majetkem samo o sobě (§ 26 odst. 3).
[1] Jehlička, O., Švestka, J., Škárová, M. a kol. Občanský zákoník. Komentář. 6. vydání. Praha: C.H.Beck 2001, str. 1054

References: § 667
 § 451
 § 28
 § 667
 § 2
 § 14
 § 13
 § 13
 zákona č. 588
 § 14
 § 13
 § 13
 § 56
 § 78
 § 56
 § 78
 § 78
 §6
 § 7
 § 78
 § 78
 § 26
 § 26