Source: https://interpretacje-podatkowe.org/odsetki/ibpb-2-2-4511-582-16-mma
Timestamp: 2018-03-18 06:14:01+00:00

Document:
IBPB-2-2/4511-582/16/MMa | Interpretacja indywidualna
Czy zasądzone przez sąd powszechny ustawowe odsetki za zwłokę w spełnieniu przez zobowiązanego świadczenia stanowiącego odszkodowanie lub zadośćuczynienie przyznane na podstawie art. 446 § 3 oraz art. 446 § 4 Kodeksu cywilnego, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, skoro należność główna jest zwolniona z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zaś byt prawny odsetek wprost zależy od tej należności?
IBPB-2-2/4511-582/16/MMainterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 14 lipca 2016 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. ) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 kwietnia 2016 r. (data otrzymania 30 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek zasądzonych na podstawie wyroku sądowego – jest nieprawidłowe.
W dniu 30 maja 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek zasądzonych na podstawie wyroku sądowego.
W dniu 12 maja 2014 r. Wnioskodawca wystąpił do Sądu Okręgowego z pozwem o zapłatę tytułem zadośćuczynienia za śmierć córki, która zginęła w wypadku komunikacyjnym 7 lipca 2013 r. i odszkodowania za znaczne pogorszenie jego sytuacji życiowej w związku z tragiczną śmiercią dziecka. W wyżej wymienionym piśmie procesowym Wnioskodawca wystąpił również o zasądzenie odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie liczonych od 1 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty. Podstawą prawną roszczenia są przepisy art. 446 § 3 oraz art. 446 § 4 Kodeksu cywilnego. Powyższa sprawa nie została jeszcze prawomocnie zakończona.
Czy zasądzone przez sąd powszechny ustawowe odsetki za zwłokę w spełnieniu przez zobowiązanego świadczenia stanowiącego odszkodowanie lub zadośćuczynienie przyznane na podstawie art. 446 § 3 oraz art. 446 § 4 Kodeksu cywilnego, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, skoro należność główna jest zwolniona z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zaś byt prawny odsetek wprost zależy od tej należności...
Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki za zwłokę w spełnieniu przez zobowiązanego świadczenia stanowiącego zarówno odszkodowanie jaki i zadośćuczynienie powinny być opodatkowane tak jak należność główna - w tym wypadku odszkodowanie lub zadośćuczynienie, bowiem warunkiem powstania należności z tytułu odsetek jest istnienie i ważność należności głównej.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są m.in.: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:
Przepis ten zwalnia od podatku odszkodowania lub zadośćuczynienia orzeczone wyrokiem sądowym bez względu na sposób ich kalkulacji, jak też bez względu na okoliczności, które spowodowały wypłatę tych świadczeń. Jedyne ograniczenia, wynikające z podpunktów a) i b), w żaden sposób nie dotyczą Wnioskodawcy - po pierwsze otrzymane odszkodowanie nie dotyczyło prowadzonej działalności gospodarczej, a po drugie trudno w zaistniałym stanie faktycznym (w obliczu śmierci osoby najbliższej) uznać, że otrzymując zasądzone zadośćuczynienie lub odszkodowanie Wnioskodawca osiągnął korzyść majątkową (tzn. wzbogacił się). Należy zatem przyjąć, że zwolnienie opisane w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy całego przychodu uzyskanego z tego tytułu - tj. zarówno odszkodowania lub zadośćuczynienia, jak i odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty zadośćuczynienia.
Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że wypłacone wraz z odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem odsetki ustawowe za zwłokę, mimo, że wywodzą się z odrębnej podstawy materialnoprawnej, należy potraktować tak jak odszkodowanie lub zadośćuczynienie, które jest dla nich świadczeniem głównym. Odsetki od nieterminowej zapłaty odszkodowania lub zadośćuczynienia nie podlegają opodatkowaniu ponieważ mają charakter akcesoryjny w stosunku do świadczenia głównego, są ściśle powiązane z należnością główną w ten sposób, że ich istnienie jest uzależnione od funkcjonowania należności głównej. Charakter akcesoryjny świadczenia z tytułu odsetek nie pozwala na oderwanie go od należności głównej. Odsetki są zatem konsekwencją niezapłacenia należności głównej w terminie i dopóki należność główna istnieje, dopóty istnieją również odsetki od niej. Należy podkreślić, że obowiązek zapłaty odsetek nie powstałby, gdyby dłużnik wywiązał się z obowiązku uiszczenia należności z tytułu odszkodowania lub zadośćuczynienia w terminie, a samo zaniechanie dłużnika nie uzasadnia przypisania należności głównej i odsetek do różnych źródeł przychodu. Co więcej odsetki za opóźnienie w spełnieniu zobowiązania pieniężnego mają charakter odszkodowawczy i represyjny wobec dłużnika, zatem należy zastosować do nich zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pogląd ten potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12 wskazując, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła dochodu, co należność główną, a tym samym podlegają one opodatkowaniu na analogicznych zasadach.
Należy również wskazać, że odsetki zasądzone wyrokiem pełnią taką samą funkcję jak odszkodowanie oraz zadośćuczynienie, a ich funkcja przejawia się w charakterze waloryzacyjnym, mającym zapewnić rekompensatę za utratę w czasie wartości pieniądza. Zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów z dnia 26 kwietnia 2006 r., sygn. akt III CZP 125/2005 (SNC 2006/12, poz. 194) Sąd Najwyższy wywiódł, że „odsetki mają charakter odszkodowawczy za niezgodne z prawem przetrzymywanie pieniędzy podmiotu, który mógłby osiągnąć korzyści, gdyby mu szkody nie wyrządzono”. Zatem konieczność zapłaty podatku dochodowego od kwot odszkodowania powodowałaby, iż uszczerbek doznany przez poszkodowanego pozostawałby nie w pełni naprawiony, bowiem część rekompensaty musiałaby być odprowadzona - poprzez podatek - do Skarbu Państwa.
Natomiast zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1414/14 „z powyższego unormowania (art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie wynika wprost, że odsetki od świadczeń, o których w nim mowa, nie mogą korzystać ze zwolnienia. Również z konieczności przeprowadzania ścisłej i literalnej wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe nie można wyprowadzić wniosku, że odsetki należy przyporządkować do innego źródła przychodu niż należność główną”.
Reasumując należy uznać, że odsetki, które mogą zostać zasądzone na rzecz Wnioskodawcy są bezpośrednio związane z przychodem z tytułu zadośćuczynienia lub odszkodowania a dokładnie stanowią element tego przychodu, który nie podlega opodatkowaniu z uwagi na wyżej przytoczoną treść art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest zatem podstaw aby przychód wynikający z tego samego zdarzenia przypisywać do dwóch odrębnych źródeł przychodów. Powyższe stanowisko podzielił także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26 sierpnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3438/14 podkreślając, iż nie można przyjąć, że pojęcie „przychody z innych źródeł” ma nieograniczony zakres, obejmujący wszelkie korzyści majątkowe jakie uzyskać mogą osoby fizyczne. Przede wszystkim zaś niedopuszczalne jest zaliczanie do tej kategorii, przychodów należących (dających się zakwalifikować) do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym wypadku odszkodowanie lub zadośćuczynienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z wniosku wynika, że 12 maja 2014 r. Wnioskodawca wystąpił do Sądu Okręgowego z pozwem o zapłatę tytułem zadośćuczynienia za śmierć córki, która zginęła w wypadku komunikacyjnym 7 lipca 2013 r. i odszkodowania za znaczne pogorszenie jego sytuacji życiowej w związku z tragiczną śmiercią dziecka. W wyżej wymienionym piśmie procesowym Wnioskodawca wystąpił również o zasądzenie odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie liczonych od 1 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty. Podstawą prawną roszczenia były przepisy art. 446 § 3 oraz art. 446 § 4 Kodeksu cywilnego.
Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
Nie ma więc racji Wnioskodawca twierdząc, że skoro odszkodowanie lub zadośćuczynienie zwolnione jest z opodatkowania, to kwota odsetek powinna też być zwolniona z opodatkowania. W żadnym wypadku nie można przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem czy też zadośćuczynieniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wskazanego we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu wolne od podatku są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:
Natomiast nie podlegają zwolnieniu odsetki. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia czy też odszkodowania a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne zwolnienie. Ustawodawca nie pomija bowiem odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.
W omawianym przypadku mamy do czynienia z odsetkami ustawowymi zasądzonymi wyrokiem sądowym za nieterminową wypłatę odszkodowania lub zadośćuczynienia, a nie wynagrodzenia, o którym mowa powyżej (tj. wynagrodzenia ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, a także pracy nakładczej lub renty i emerytury) tym samym takie odsetki nie korzystają z powyższego zwolnienia.
Stanowisko Organu potwierdza orzecznictwo sądów, zgodnie z którym roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 k.c.) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).
NSA w wyroku z 9 stycznia 2007 r. (sygn. akt II FSK 36/06) stwierdził, że Posłużenie się w zapisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 ze zm.) jedynie pojęciem odszkodowania, bez użycia słowa odsetki powoduje, iż jedynie te pierwsze (odszkodowania), a nie te ostatnie (odsetki), mogą być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.
Dodatkowo, wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 uznał, że: (...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (...). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Stanowisko Organu potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 października 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1502/15, w którym stwierdzono, że „Skarżący oparł swoją interpretację na treści ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r., II FSK 289/12 i przekonaniu, że odsetki za zwłokę w wypłacie przyznanego przez sąd odszkodowania powinny być traktowane tak samo jak odszkodowanie, a tym samym powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący wskazywał też na szczególną funkcję odsetek, co dodatkowo powinno przemawiać za zwolnieniem podatkowym. W ocenie Sądu, skarżący tak naprawdę pomija istniejące w tym zakresie, przepisy podatkowe. Niewątpliwie art. 21 ust.1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z podatku jedynie „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie”. Nie zostały więc w nim wymienione „odsetki” za zwłokę. Odszkodowanie jest czymś innym niż odsetki związane z opóźnieniem w jego wypłacie. Przyczyną wypłaty odszkodowania jest poniesienie szkody przez uprawnionego; natomiast źródłem obowiązku wypłaty odsetek jest niedotrzymanie terminu wypłaty odszkodowania przez zobowiązanego. Słusznie organ podkreślał, że cywilistycznie rozróżnia się odszkodowanie jako roszczenie główne od odsetek za zwłokę jako roszczenie uzupełniające (tzw. roszczenie akcesoryjne)”.
Co prawda orzecznictwo w omawianej kwestii nie było jednolite, jednakże wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów NSA z 6 czerwca 2016 r. sygn. akt II FPS 2/16. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istota uchwały sprowadza się do twierdzenia, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie, w związku z tym należy je rozliczać oddzielnie i zaliczyć do przychodów z innych źródeł na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowując, zasądzonych odsetek na podstawie wyroku Sądu dla Wnioskodawcy za nieterminową wypłatę odszkodowania lub zadośćuczynienia nie można utożsamiać ani z odszkodowaniem ani też z zadośćuczynieniem dlatego też tego rodzaju odsetki nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wskazanego przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie pobiera się od nich w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, wykazuje się je w zeznaniu rocznym.
Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja – zgodnie z treścią zapytania – dotyczy wyłącznie możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek zasądzonych na podstawie wyroku sądowego, nie dotyczy natomiast możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych samej kwoty odszkodowania lub zadośćuczynienia.
ILPB3/4510-1-239/16-2/ŁM | Interpretacja indywidualna
ILPB2/4511-1-444/16-2/TR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Odsetki > IBPB-2-2/4511-582/16/MMa

References: art. 446
 art. 446
 art. 21
 art. 14
 art. 446
 art. 446
 art. 446
 art. 446
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 art. 21
 art. 446
 art. 446
 art. 481
 art. 21
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 FSK 
 art. 481
 FSK 
 art. 21
 art. 10
 art. 21
 art. 20
 art. 27
 art. 21