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Timestamp: 2020-02-20 21:04:58+00:00

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BFH Urteil vom 17.12.2008 - XI R 64/06 (NV) (veröffentlicht am 11.03.2009) | Haufe Personal Office Platin | Personal | Haufe
BFH Urteil vom 17.12.2008 - XI R 64/06 (NV) (veröffentlicht am 11.03.2009)
Zur Zuordnungsentscheidung bei einem gemischt genutzten Gebäude
1. Ist ein Gegenstand sowohl für unternehmerische Zwecke als auch für nichtunternehmerische Zwecke vorgesehen (sog. gemischte Nutzung), hat der Unternehmer nach der Rechtsprechung des EuGH und BFH ein Zuordnungswahlrecht.
2. Die Zuordnung eines Gegenstandes zum Unternehmen erfordert eine durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers bei Anschaffung oder Herstellung des Gegenstandes.
3. Gibt der Unternehmer die Umsatzsteuererklärung, aus der die Zuordnung des Gebäudeteils zum Unternehmen erkennbar wird, erst mit einer erheblichen Verspätung ab, dann müssen gewichtige sonstige Umstände vorliegen, die gleichwohl den Schluss auf die Tatsache rechtfertigen, der Steuerpflichtige habe den neu errichteten Gebäudeteil bereits zum Zeitpunkt der jeweiligen Leistungsbezüge seinem Unternehmen zugeordnet.
4. Die Entscheidung über die Zuordnung des Gebäudes zum Unternehmensvermögen kann nicht nachträglich mit Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Leistungsbezugs getroffen werden.
UStG § 2 Abs. 1, § 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. a, § 9 Abs. 1, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1; EWGRL 388/77 Art. 4, 17 Abs. 2; EStG § 9b Abs. 1; FGO § 96 Abs. 2, § 119 Nr. 3, § 120 Abs. 2
FG Baden-Württemberg (Urteil vom 28.09.2006; Aktenzeichen 14 K 396/04; EFG 2007, 719)
In der am 4. Februar 2003 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eingegangenen Umsatzsteuererklärung für 2001 waren die Mieteinnahmen für das Büro und für eine Garage als steuerpflichtige und die Betriebskostenvorauszahlungen als steuerfreie Umsätze sowie die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer für die Betriebskosten als Vorsteuer angegeben. Das FA erließ daraufhin am 7. April 2003 eine Abrechnung für 2001.
Am 8. April 2004 reichte die Klägerin unter Hinweis auf das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) vom 8. Mai 2003 Rs. C-269/00 --Seeling-- (Slg. 2003, I-4101) und das im Anschluss hieran ergangene Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 24. Juli 2003 V R 39/99 (BFHE 203, 206, BStBl II 2004, 371) für die Jahre 2000 und 2002 erstmalige Umsatzsteuererklärungen sowie für das Jahr 2001 eine geänderte Umsatzsteuererklärung ein. Darin machte sie neben den Vorsteuerbeträgen aus den laufenden Kosten die Vorsteuerbeträge aus den Herstellungskosten des Gebäudes in Höhe von 86 384,38 DM in 2000, 6 392,47 DM in 2001 und 1 979,35 € in 2002 geltend. Weiter erklärte sie neben den Vermietungsumsätzen für 2001 und 2002 --wegen der Nutzung von 80 % der Räume zu eigenen Wohnzwecken-- Umsätze aus sonstigen Leistungen gemäß § 3 Abs. 9a Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) jeweils in Höhe von 2 % der anteiligen Nettoherstellungskosten des Gebäudes.
Im Rahmen des Klageverfahrens schränkte die Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 29. August 2006 ihr Begehren ein, und zwar auf den Abzug von 20 % der im Zusammenhang mit der Gebäudeerrichtung angefallenen Vorsteuerbeträge. Zugleich verzichtete sie für den Fall, dass erneut entschieden werden muss, auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung. Das Finanzgericht (FG) zog nach der mündlichen Verhandlung die Bauakten des Landratsamts bei. Das FA erließ am 21. September 2006 geänderte Umsatzsteuerbescheide für 2001 und 2002, in denen für die Zeit ab 1. Juni 2001, dem Tag der Unterzeichnung des Mietvertrags, zusätzlich Vorsteuerbeträge in Höhe von 745 DM (= 6 392,47 DM x 20 % x 7/12) in 2001 und in Höhe von 396 € (1 979,35 € x 20 %) in 2002 anerkannt wurden. Das FG wies die Klage ohne Durchführung einer weiteren mündlichen Verhandlung am 28. September 2006 ab. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 719 veröffentlicht.
Das FG habe seine Sachaufklärungspflicht verletzt. Sie --die Klägerin-- habe den an das Architekturbüro vermieteten Gebäudeteil von Anfang an ihrem Unternehmen zugeordnet. Die Zuordnungsentscheidung sei zunächst nicht durch eine entsprechende Geltendmachung der Vorsteuerbeträge in den Jahren 2000 und 2001 dokumentiert worden, weil ihr Prozessbevollmächtigter möglicherweise rechtsirrtümlich davon ausgegangen sei, dass der Abzug der Vorsteuer wegen der Änderbarkeit der Steuerfestsetzungen später nachgeholt werden könne. Die diesbezüglichen Beweisantritte seien unbestritten geblieben. Nachdem sich aus den Bauakten keine Anhaltspunkte für die Zuordnungsentscheidung ergeben hätten, hätten die in den Schriftsätzen enthaltenen Beweisantritte eingehender beurteilt werden müssen, auch wenn Beweisanträge in der mündlichen Verhandlung nicht mehr gesondert gestellt worden seien. Der Erlass des Urteils ohne vorherige Unterrichtung über das Ergebnis der Einsichtnahme in die Bauakten stelle zudem eine Überraschungsentscheidung dar, die das rechtliche Gehör i.S. des § 96 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verletze.
Das FA hat insoweit noch vor Erlass des angefochtenen Urteils vom 28. September 2006 dem Klageantrag voll entsprochen und eine um 395,87 € (= 1 979,35 € x 20 %) höhere Vorsteuer berücksichtigt. Damit liegt objektiv eine Erledigung der Hauptsache vor. Diese führt, wenn Erledigungserklärungen nicht abgegeben werden, dazu, dass die Klage wegen des wegfallenden Rechtsschutzinteresses unzulässig wird (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 138 Rz 22; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 138 FGO Rz 52). Die Klage für das Streitjahr 2002 war deshalb nicht --wie das FG entschieden hat-- unbegründet, sondern unzulässig.
3. Für die Streitjahre 2000 und 2001 hat das FG zutreffend einen höheren Vorsteuerabzug verneint. Die Klägerin hat den vermieteten Gebäudeteil jedenfalls nicht vor dem vom FA bereits anerkannten Zeitpunkt, dem 1. Juni 2001, ihrem Unternehmen zugeordnet.
b) Das FG ist stillschweigend davon ausgegangen, dass die Klägerin in den Streitjahren Unternehmerin i.S. von § 2 Abs. 1 UStG war. Gemäß § 2 Abs. 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt. Bei richtlinienkonformer Auslegung muss dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit (Art. 4 Abs. 1 und 2 Satz 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern --Richtlinie 77/388/EWG--) ausgeübt werden (vgl. BFH-Urteil vom 28. Oktober 2004 V R 19/04, BFH/NV 2005, 725, m.w.N.). Als Steuerpflichtiger (Unternehmer) hat zu gelten, wer die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, eine derartige Tätigkeit auszuüben, und erste Investitionsausgaben für diese Zwecke tätigt (vgl. EuGH-Urteil vom 8. Juni 2000 Rs. C-400/98 ‐-Breitsohl--, Slg. 2000, I-4321; BFH-Beschluss vom 29. August 2002 V R 65/01, BFH/NV 2003, 211). Dabei kommt es auf die Verhältnisse im Zeitpunkt des Leistungsbezugs an (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2003, 211, m.w.N.).
c) Ist ein Gegenstand --wie im Streitfall das von der Klägerin errichtete Gebäude-- sowohl für unternehmerische Zwecke als auch für nichtunternehmerische Zwecke vorgesehen (sog. gemischte Nutzung), hat der Steuerpflichtige (Unternehmer) nach der Rechtsprechung des EuGH und BFH ein Zuordnungswahlrecht (vgl. EuGH-Urteil vom 11. Juli 1991 Rs. C-97/90 --Lennartz--, Slg. 1991, I-3795; BFH-Urteile vom 31. Januar 2002 V R 61/96, BFHE 197, 372, BStBl II 2003, 813, m.w.N.; vom 28. Februar 2002 V R 25/96, BFHE 198, 216, BStBl II 2003, 815). Er kann den Gegenstand insgesamt seinem Unternehmen zuordnen oder ihn in vollem Umfang in seinem Privatvermögen belassen, wodurch er dem Mehrwertsteuersystem vollständig entzogen wird, oder ihn auch nur im Umfang der tatsächlichen unternehmerischen Verwendung in sein Unternehmen einbeziehen (vgl. EuGH-Urteile vom 21. April 2005 Rs. C-25/03 --HE--, Slg. 2005, I-3123, Randnr. 46; vom 14. Juli 2005 Rs. C-434/03 --Charles und Charles-Tijmens--, Slg. 2005, I-7037, Randnr. 23, m.w.N.; jeweils zu gemischtgenutzten Gebäuden).
Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs ist regelmäßig ein gewichtiges Indiz für die Zuordnung eines Gegenstands zum Unternehmen, die Unterlassung des Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz dagegen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 197, 372, BStBl II 2003, 813, und in BFHE 198, 216, BStBl II 2003, 815). Für die Zuordnung eines Gegenstands reicht es aber nicht aus, dass ein Unternehmer den Vorsteuerabzug aus den laufenden Unterhaltskosten des Gegenstands geltend macht (vgl. BFH-Urteil in BFHE 198, 216, BStBl II 2003, 815, unter II.2.b). Denn nach der Rechtsprechung des EuGH sind die Lieferung (bzw. Leistungen zur Herstellung) eines Gegenstands und die steuerbaren Aufwendungen für den Gebrauch bzw. die Erhaltung des Gegenstands hinsichtlich des Rechts auf Vorsteuerabzug getrennt zu beurteilen (vgl. EuGH-Urteil vom 8. März 2001 Rs. C-415/98 --Bakcsi--, Slg. 2001, I-1831, Randnr. 33). Die Zuordnung des Gegenstands bestimmt die Anwendung des Mehrwertsteuersystems auf das Wirtschaftsgut selbst. Das Recht auf Abzug der Vorsteuer aus den laufenden Aufwendungen hängt dagegen insbesondere von dem Zusammenhang mit den besteuerten Umsätzen des Steuerpflichtigen ab (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2001, I-1831, Randnr. 33).
Gibt es keine Beweisanzeichen für eine Zuordnung zum Unternehmen, kann diese nicht unterstellt werden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 198, 216, BStBl II 2003, 815). Die Finanzverwaltung hat sich dieser Rechtsprechung angeschlossen (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 30. März 2004 IV B 7 -S 7300- 24/04, BStBl I 2004, 451, und vom 13. April 2004 IV B 7 -S 7300- 26/04, BStBl I 2004, 469).
bb) Die Zuordnungsentscheidung ist bereits bei Anschaffung oder Herstellung des Gegenstands zu treffen (vgl. BFH-Urteil vom 11. April 2008 V R 10/07, BFH/NV 2008, 1773). Das folgt aus dem Grundsatz des Sofortabzugs der Vorsteuer.
Die mithin im Zeitpunkt des Leistungsbezugs zu treffende Zuordnungsentscheidung des Unternehmers wird in der Regel in der Umsatzsteuer-Voranmeldung des Voranmeldungszeitraums, in den der Leistungsbezug fällt, spätestens aber --mit endgültiger Wirkung-- in der Umsatzsteuererklärung für das Jahr, in das der Leistungsbezug fällt, nach außen hin zu dokumentieren sein.
Im Streitfall können derartige Umstände nicht festgestellt werden. Selbst wenn in dem zwischen der Klägerin und ihrem Ehemann abgeschlossenen Mietvertrag vom 1. Juni 2001 --wie in den Steuererklärungen angegeben-- Miete zuzüglich der gesetzlichen Umsatzsteuer vereinbart worden sein sollte, ist dies angesichts des zunächst unterlassenen Vorsteuerabzugs kein geeignetes Beweisanzeichen dafür, dass die Klägerin bereits in dem noch streitigen Zeitraum, für den sie Vorsteuerbeträge aus Leistungsbezügen Dritter zur Herstellung des Gebäudes geltend macht, den vermieteten Gebäudeteil ihrem Unternehmensvermögen zugeordnet hat. Die Entscheidung über die Zuordnung eines Gegenstands wird nicht durch die teilweise Nutzung für Zwecke der wirtschaftlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen zum Ausdruck gebracht (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2001, I-1831, Randnr. 32).
dd) Hinzu kommt, dass die Klägerin die Umsatzsteuererklärung für 2001 zeitlich vor derjenigen für das Jahr 2000 abgegeben hat und auch hier Vorsteuerbeträge, die im Zusammenhang mit der Errichtung des Gebäudeteils angefallen waren, nicht beansprucht hat, obwohl die Büroräume zum Zeitpunkt der Abgabe der Erklärung (am 4. Februar 2003) bereits lange Zeit vermietet waren. Beantragt und gewährt wurde lediglich der Abzug der Vorsteuer aus den anteiligen Betriebskosten. Spätestens mit der Umsatzsteuererklärung für 2001 hat die Klägerin dem FA zu erkennen gegeben, dass sie den vermieteten Gebäudeteil jedenfalls für die Zeit vor der Vermietung ihrem nichtunternehmerischen Bereich zugeordnet hat.
ff) Die Entscheidung über die Zuordnung des Gebäudes zum Unternehmensvermögen kann auch nicht nachträglich mit Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Leistungsbezugs getroffen werden. Denn Absichtsänderungen eines Steuerpflichtigen wirken nicht auf den Zeitpunkt des Leistungsbezugs zurück und führen deshalb nicht dazu, dass für Eingangsleistungen in Rechnung gestellte Umsatzsteuerbeträge nachträglich als Vorsteuerbeträge abziehbar sind (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 2004 V R 38/03, BFHE 208, 84, BStBl II 2005, 414; BFH-Beschluss vom 10. März 2006 V B 81/05, BFH/NV 2006, 1364).
Haufe-Index 2128277
BFH/NV 2009, 798
HFR 2009, 598

References: EuGH 
 § 2
 § 4
 § 9
 § 15
 Art. 4
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 § 96
 § 119
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 § 3
 § 96
 § 138
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 § 2
 § 2
 EuGH 
 EuGH