Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial/ippb3-423-631-14-2-kk
Timestamp: 2017-09-23 17:59:31+00:00

Document:
IPPB3/423-631/14-2/KK | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-631/14-2/KKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 czerwca 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. „wymiany udziałów” - jest prawidłowe.
W dniu 17 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. „wymiany udziałów”.
Wnioskodawca jest polską spółka kapitałową oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 1 ust. 1 i art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p. Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).
Aktualny udziałowiec Wnioskodawcy rozważa wniesienie udziałów Wnioskodawcy, w formie wkładu niepieniężnego (aportu), do innej spółki kapitałowej podlegającej również nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka”). Planowana transakcja zbycia udziałów może mieć formę tak zwanej „wymiany udziałów”, o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p. tj. w zamian za udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, Spółka wyda aktualnemu wspólnikowi lub wspólnikom Wnioskodawcy swoje udziały (wraz z ewentualną zapłatą w gotówce, o której mowa w tym przepisie - tj. w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów). W wyniku powyższej transakcji Spółka stanie się jedynym lub większościowym wspólnikiem Wnioskodawcy – tj. uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu we Wnioskodawcy.
W przyszłości, po objęciu przez Spółkę statusu wspólnika Wnioskodawcy, możliwe jest podjęcie decyzji o rozwiązaniu Wnioskodawcy i przeprowadzeniu jego likwidacji. Możliwe jest zatem podjęcie przez Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy uchwały o rozwiązaniu Wnioskodawcy, na podstawie art. 270 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U z 2013 r. poz. 1030 ze zm. - dalej „KSH”), co będzie jednocześnie oznaczać otwarcie jej likwidacji, zgodnie z art. 274 § 1 KSH.
W przypadku przeprowadzenia likwidacji, pozostały w wyniku tej procedury majątek Wnioskodawcy zostanie na podstawie postanowienia Umowy spółki Wnioskodawcy oraz przepisów KSH przekazany jej wspólnikowi lub wspólnikom — w tym Spółce
Czy w przypadku likwidacji Wnioskodawcy, którego udziały Spółka nabędzie jako wkład niepieniężny, w ramach transakcji „wymiany udziałów” spełniającej warunki, o których mowa w art. 12 ust 4d u.p.d.o.p, opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce na podstawie art. 10 ust 1 pkt 3 w zw. z art. 12 ust 4 pkt 3 oraz z art. 16 ust 1 pkt 8e u.p.d.o.p będzie podlegać ewentualna nadwyżka przychodu uzyskanego z tytułu likwidacji Wnioskodawcy ponad wartość nominalną udziałów własnych Spółki wydanych w zamian za otrzymany aport w postaci udziałów Wnioskodawcy (powiększoną o ewentualną dokonaną zapłatę w gotowce, o której mowa w art. 12 ust. 4du p.d.o.p.)...
Czy Wnioskodawca, działając jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie obowiązany pobrać podatek od osiągniętego przez Spółkę, w wyniku likwidacji Wnioskodawcy, przychodu podatkowego określonego w sposób opisany w pkt 1...
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku likwidacji Wnioskodawcy, którego udziały Spółka nabędzie jako wkład niepieniężny, w ramach transakcji „wymiany udziałów” spełniającej warunki o których mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p, opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3 oraz z art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p. podlegać będzie ewentualna nadwyżka przychodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu. likwidacji Wnioskodawcy ponad wartość nominalną udziałów własnych Spółki wydanych w zamian za otrzymany aport w postaci udziałów Wnioskodawcy (powiększoną o ewentualną dokonaną zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p.).
Zgodnie z art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały tej innej spółki oraz w zamian za udziały tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały albo w zamian za udziały tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów, a w przypadku braku wartości nominalnej wartości rynkowej tych udziałów, oraz jeżeli w wyniku nabycia:
- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (tzw. wymiana udziałów).
Z treści powyżej wskazanego przepisu art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p. wynika, że transakcja wymiany udziałów, jest szczególną postacią aportu (wkładu niepieniężnego), którego przedmiotem są udziały w innej spółce. W szczególności wymiana udziałów spełniająca warunki wskazane w tym przepisie nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie podmiotu dokonującego aportu oraz otrzymującego aport (spółki nabywającej), a realizacja wszelkich konsekwencji w podatku dochodowym zostaje przesunięta do momentu np. odpłatnego zbycia otrzymanych tą drogą udziałów.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b u.p.d.o.p, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.
Przy zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. uwzględnić należy przepis art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p, zgodnie z którym „do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami — w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.
Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku otrzymania majątku w związku z likwidacją osoby prawnej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych powinna podlegać jedynie ta część wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego, która przewyższa koszt nabycia udziałów (akcji) w likwidowanej spółce.
Ustawa nie definiując bezpośrednio, co należy rozumieć pod pojęciem „kosztów nabycia bądź objęcia” udziałów w likwidowanej spółce w sytuacji, gdy udziały te zostały nabyte w drodze wymiany udziałów. W ocenie Wnioskodawcy termin ten odpowiada swoim zakresem znaczeniowym terminowi „wydatki na nabycie udziałów”, który dla wymiany udziałów został zdefiniowany w art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p. analogiczne stanowisko w tym zakresie zostało zaprezentowane w szeregu interpretacji organów podatkowych m.in. w:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2014 r. (sygn. ILPB4/423-108/14-2/MC), w której stanowisko wnioskodawcy argumentującego, że „(...) w przypadku nabycia udziałów SPÓŁKI nr 1 w formie tzw. wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z planowaną likwidacją SPÓŁKI nr 1, do ustalenia tej części przychodów, która podlega wyłączeniu z przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zastosowanie powinien znaleźć art. 16 ust. 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” zostało uznane za prawidłowe (na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej organ odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy);
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 listopada 2013 r. (sygn. ILPB4/423-329/13/2/DS., w której wskazano, że: „(...) wyniku likwidacji BV – zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – Wnioskodawca uzyska przychód z udziału w zyskach osób prawnych w wysokości wartości rynkowej majątku otrzymanego w związku z likwidacją BV (tj. wartości rynkowej akcji Spółki zależnej oraz innych składników majątkowych na dzień ich nabycia przez Wnioskodawcę w ramach likwidacji) pomniejszonej – zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy – o koszt nabycia udziałów w BV przez Wnioskodawcę. Przy czym, koszt nabycia udziałów BV powinien zostać ustalony zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w wysokości sumy wartości nominalnej udziałów wydanych Udziałowcom w zamian za aport w postaci udziałów BV”;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lipca 2013 r. (sygn. IPPB5/423-256/13-2/MK), w której stanowisko wnioskodawcy argumentującego, że: „(...) koszt nabycia udziałów/akcji, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy o pdop, w przypadku ich nabycia w drodze wymiany udziałów, uregulowanej w art. 12 ust 4d i ust. 1l tejże ustawy, należy ustalić na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy o pdop (...) zarówno w przypadku umorzenia udziałów/akcji, zbycia udziałów/akcji w celu ich umorzenia, jak i likwidacji Spółki Zbywanej kosztem nabycia udziałów/akcji, o którym mowa w art. 12 ust 4 pkt 3 Ustawy o pdop, będą wskazane w art. 16 ust 1 pkt 8e tej ustawy - wydatki poniesione przez Spółkę przy wymianie udziałów, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych przez Spółkę wskutek wymiany udziałów.” zostało uznane za prawidłowe (na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej organ odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy);
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 września 2011 r. (sygn. IPPB3/423-518/11-2/DP), w której stanowisko wnioskodawcy argumentującego, że: „w przypadku, gdy udziały w spółce podlegającej likwidacji zostały nabyte w drodze wymiany udziałów (zgodnie z warunkami z art. 12 ust 4d UpodPraw), kosztem nabycia będzie zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 8e UpodPraw wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy wydanych uprzednim udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały/akcje były nabywane, tj. spółki zależnej podlegającej likwidacji. Jeśli w przypadku transakcji wymiany udziałów zostały poniesione inne koszty bezpośrednio związane z tą transakcją (np. koszty opłat notarialnych i rejestracyjnych), to będą one również stanowić koszty uzyskania przychodów tej transakcji.” zostało uznane za prawidłowe (na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej organ odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy).
Zatem, do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu likwidacji spółki (a precyzyjniej, części przychodu, która stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. nie podlega opodatkowaniu), której udziały zostały nabyte w wyniku wymiany udziałów zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 8e.
Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te jednak - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4D – są kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”
dla spółki nabywającej przy wymianie udziałów wydatkiem na nabycie udziałów innej spółki jest nominalna wartość udziałów wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane powiększonych o zapłatę w gotowce o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p.,
koszt nabycia udziałów innej spółki, w przypadku wymiany udziałów, stanowi dla spółki nabywającej wartość nominalną udziałów własnych wydanych wspólnikom spółki, której, udziały są nabywane powiększona o ewentualną zapłatę w gotowce, o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p.,
koszt poniesiony przez spółkę nabywającą na nabycie udziałów innej spółki, w przypadku wymiany udziałów, może zostać uwzględniony (potrącony) w momencie ich odpłatnego zbycia.
Stosując łącznie 16 ust. 1 pkt 8e oraz art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p., należy uznać, że wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za aport w postaci udziałów Wnioskodawcy (powiększona o ewentualną dokonaną zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p.), stanowić będzie koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p.
Zatem w przypadku udziałów spółki nabytych w ramach tzw. wymiany udziałów, spełniającej warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p., w przypadku likwidacji tej spółki kwotą zmniejszającą przychód wspólnika określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. - jest wartość określona zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p. Zdaniem Wnioskodawcy w takim przypadku (w przypadku wymiany udziałów dla spółki nabywającej) zawarte w art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. sformułowanie „w części stanowiącej koszt ich nabycia lub objęcia” oznacza w istocie „wydatki poniesione przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów” określone w art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p. - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonej o ewentualną zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku likwidacji Wnioskodawcy, którego udziały Spółka nabędzie w ramach wymiany udziałów (spełniającej warunki wskazane w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p.), wartość przychodu Spółki z tego tytułu będzie stanowić - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 12 ust. 4 pkt 3 i art. 16 ust. 1 pkt 8e n.p.d.o.p. - nadwyżka wartości przychodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu likwidacji Wnioskodawcy ponad wartość nominalną udziałów własnych Spółki wydanych w zamian za aport w postaci udziałów Wnioskodawcy przy wymianie udziałów (powiększoną o ewentualną dokonaną zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust 4d u.p.d.o.p.).
W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że w wyniku likwidacji Wnioskodawcy, Spółka osiągnie przychód w wysokości określonej w pkt 1, Wnioskodawca, działając jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, będzie obowiązany pobrać z tego tyłu należny podatek.
Jak zostało wskazane powyżej, wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej stanowi, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 n.p.d.o.p. dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.
Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.
W świetle przytoczonych przepisów na wnioskodawcy będącym osobą prawną i wypłacającemu Spółce dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych - majątek likwidacyjny - ciąży obowiązek pobrania, jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.
Kwota tego podatku powinna zostać obliczona w sposób uwzględniający uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1, a więc wartość przychodu Spółki z likwidacji Wnioskodawcy będzie stanowić — zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 12 ust. 4 pkt 3 i art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p. - nadwyżka wartości przychodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu likwidacji Wnioskodawcy ponad wartość nominalną udziałów własnych Spółki wydanych w zamian za aport w postaci udziałów Wnioskodawcy przy wymianie udziałów (powiększoną o ewentualną dokonaną zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d u.p.d.o.p).
IPPB3/423-628/14-2/PK1 | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-518/11-2/DP | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Udział > IPPB3/423-631/14-2/KK

References: art. 14
 art. 1
 art. 3
 art. 12
 art. 270
 art. 274
 art. 12
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 10
 art. 12
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 16
 art. 14
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 16
 art. 14
 art. 12
 art. 16
 art. 14
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 10
 art. 22
 art. 26
 art. 21
 art. 22
 art. 22
 art. 10
 art. 12
 art. 16
 art. 12