Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-dochodowy-od-osob-fizycznych/0112-kdil3-2-4011-33-2018-1-jk
Timestamp: 2018-04-22 22:02:49+00:00

Document:
0112-KDIL3-2.4011.33.2018.1.JK | Interpretacja indywidualna
♦ › Podatek dochodowy od osób fizycznych › 0112-KDIL3-2.4011.33.2018.1.JK
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2018 r. (data wpływu 18 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.
W dniu 18 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym nabył, do składników prywatnego majątku, na podstawie aktu notarialnego z dnia 16 lipca 2013 r. od Gminy w drodze przetargu publicznego działkę numer 291 o powierzchni 0,1483 ha, położoną we, za cenę sprzedaży 397 000 zł.
Z umowy sprzedaży wynika, że w rejestrze gruntów nieruchomość ta oznaczona jest symbolem Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane a ustalenie wymagań dotyczących zabudowy nieruchomości nastąpić może wyłącznie w drodze decyzji o warunkach zabudowy, o którą winien wystąpić nabywca.
Zakupu nieruchomości Wnioskodawca dokonał ze środków pieniężnych pochodzących:
z kredytu mieszkaniowego w kwocie 350 000 zł, uzyskanego na podstawie umowy o kredyt mieszkaniowy z dnia 11 lipca 2013 r. zawartej z Bankiem S.A. na zakup działki budowlanej oraz
z darowizny pieniężnej w kwocie 50 887,20 zł otrzymanej od rodziców w dniu 18 czerwca 2013 r.
Działka została zakupiona w celu wybudowania na niej domu mieszkalnego. Z uwagi jednak na otrzymanie przez Wnioskodawcę niekorzystnego projektu warunków zabudowy z Urzędu Miasta, nieruchomość ta została sprzedana, przy czym podzielono ją na dwie mniejsze działki o numerach 291/1 i 291/2, ze względu na brak nabywcy na dużą działkę:
działka nr 291/1 na podstawie aktu notarialnego z dnia 6 listopada 2014 r. za cenę sprzedaży 390 000 zł; nabywca zapłaciła Wnioskodawcy cenę w następujący sposób:
kwotę 40 000 zł tytułem zadatku,
kwotę 318 400 zł na rachunek bankowy prowadzony w Banku celem całkowitej spłaty zadłużenia zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup działki nr 291,
kwotę 31 600 zł na rachunek bankowy Wnioskodawcy,
działka nr 291/2 na podstawie aktu notarialnego z dnia 26 sierpnia 2014 r. za cenę sprzedaży 306 000 zł dla małżonków (...); nabywcy zapłacili Wnioskodawcy cenę w następujący sposób:
kwotę 17 000 zł tytułem zaliczki na poczet ceny sprzedaży,
kwotę 289 000 zł na rachunek bankowy Wnioskodawcy.
Za środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży działek o numerach 291/1 i 291/2 Wnioskodawca zakupił inną niezabudowaną działkę na podstawie aktu notarialnego z dnia 31 grudnia 2016 r. za cenę sprzedaży 590 000 zł, od sprzedającego.
Nieruchomość ta stanowi niezabudowaną działkę nr 14/2 o powierzchni 0,0688 ha. Z umowy sprzedaży wynika, że w rejestrze gruntów nieruchomość ta oznaczona jest symbolem Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane.
Działka została nabyta w celu wybudowania na niej budynku mieszkalnego. Wnioskodawca wystąpił do Departamentu Architektury i Rozwoju Urzędu Miejskiego o wydanie decyzji w sprawie ustalenia warunków zabudowy.
Odpłatne zbycie ww. nieruchomości tj. działek o numerach 291/1 i 291/2 nie było dokonane w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej.
Odpłatne zbycie działki nr 291/1 w dniu 6 listopada 2014 r. i działki 291/2 w dniu 26 sierpnia 2014 r. przez Wnioskodawcę nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył działkę nr 291 i stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy całkowita pozostała spłata rat kredytu w kwocie 318 400 zł, którą Wnioskodawca dokonał (zapłacił) w momencie sprzedaży działki nr 291/1 poprzez zadysponowanie środków pieniężnych z ceny sprzedaży na rachunek bankowy prowadzony przez Banku, który udzielił kredytu na zakup działki będzie można uznać za wydatki na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup działki nr 291 pod budowę domu mieszkalnego będzie można zaliczyć jako wydatki na cele mieszkaniowe, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia dochodu uzyskanego ze zbycia działki nr 291/1.
Wydatek na spłatę kredytu mieszkaniowego należy zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość została bowiem zakupiona w celach mieszkaniowych Wnioskodawcy.
Wnioskodawca spełnia przesłanki do zwolnienia dochodu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
Tym samym każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Z opisu stanu faktycznego wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył w dniu 16 lipca 2013 r. od Gminy działkę nr 291 położoną we za cenę 397 000 zł. Działka została zakupiona w celu wybudowania na niej domu mieszkalnego. Z uwagi jednak na otrzymanie przez Wnioskodawcę niekorzystnego projektu warunków zabudowy z Urzędu Miasta, nieruchomość ta została sprzedana, przy czym podzielono ją na dwie mniejsze działki o numerach 291/1 i 291/2 ze względu na brak nabywcy na dużą działkę. Działkę nr 291/1 sprzedano w dniu 6 listopada 2014 r. za cenę sprzedaży 390 000 zł, a działkę 291/2 w dniu 26 sierpnia 2014 r. za cenę sprzedaży 306 000 zł. Za środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży ww. działek Wnioskodawca zakupił inną niezabudowaną działkę w dniu 31 grudnia 2016 r. za cenę sprzedaży 590 000 zł. Działka została nabyta w celu wybudowania na niej budynku mieszkalnego. Wnioskodawca wystąpił do Departamentu Architektury i Rozwoju Urzędu Miejskiego o wydanie decyzji w sprawie ustalenia warunków zabudowy.
Zatem odpłatne zbycie działek w dniach 6 listopada 2014 r. i 26 sierpnia 2014 r. przez Wnioskodawcę nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały nabyte i stanowią źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej – art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości, ustalonym zgodnie z art. 19, a kosztami uzyskania tego przychodu, ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, w przypadku poniesienia wydatków na nabycie zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust.1a pkt 3, wykazać:
Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt l i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru ; Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c, na cele określone w pkt 1,
spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a -c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub
Natomiast art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) – c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) – c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c).
Zatem, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 11 lipca 2013 r., Wnioskodawca zaciągnął kredyt mieszkaniowy na zakup działki pod budowę budynku mieszkalnego. W dniu 16 lipca 2013 r. Wnioskodawca zakupił działkę w celu wybudowania na niej budynku mieszkalnego, która to działka spełniała cele mieszkaniowe. Z uwagi na wystąpienie niekorzystnych okoliczności dla Wnioskodawcy, nieruchomość została podzielona na dwie mniejsze działki o numerach 291/1 i 291/2 i następnie sprzedane. Przy czym w umowie sprzedaży działki nr 291/1 zawarto zapis, że część ceny sprzedaży, tj. w wysokości 318 400 zł zostanie wpłacona przez nabywcę na spłatę całej pozostałej do spłaty kwoty kredytu zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości, tj. na rachunek bankowy prowadzony w Banku celem całkowitej spłaty zadłużenia zaciągniętego na zakup działki nr 291. Za środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży ww. działek Wnioskodawca zakupił inną niezabudowaną działkę w dniu 31 grudnia 2016 r. za cenę 590 000 zł. Działka została nabyta w celu wybudowania na niej budynku mieszkalnego.
Z przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy wynika, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1.
Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe, czyli m.in. na spłatę kredytu, muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Istotne jest również, aby : spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.
Kredyt mieszkaniowy zaciągnięty przez Wnioskodawcę w dniu 11 lipca 2013 r. był przeznaczony na zakup działki pod budowę budynku mieszkalnego, zatem Wnioskodawca realizował własny cel mieszkaniowy, wymieniony w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredyt ten został zaciągnięty przed dokonanym odpłatnym zbyciem (sprzedażą) działek, które nastąpiło w dniach 6 listopada 2014 r. i 26 sierpnia 2014 r. Przychód z odpłatnego zbycia ww. działek został przez Wnioskodawcę wydatkowany do końca 2016 r. na spłatę rat ww. kredytu mieszkaniowego w wysokości 318 400 zł oraz pokrycie ceny zakupu nowej działki. Wobec powyższego można wywnioskować, że wszystkie przesłanki ww. zwolnienia, w tym w części dotyczącej spłaty kredytu mieszkaniowego zostały przez Wnioskodawcę spełnione.
Reasumując, za wydatki na własne cele mieszkaniowe można uznać poniesione przez Wnioskodawcę po dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży działek budowlanych, wydatki na spłatę rat kredytu mieszkaniowego, zaciągniętego na zakup działki budowlanej. Zatem, wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia w dniu 6 listopada 2014 r. działki na spłatę rat kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup nieruchomości gruntowej budowlanej (pod budowę domu mieszkalnego), uprawnia Wnioskodawcę do zwolnienia dochodu od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany w 2013 r. zakupił działkę nr 291 w celu wybudowania na niej domu mieszkalnego. Z uwagi na otrzymanie niekorzystnego projektu warunków zabudowy Wnioskodawca w 2014 r. dokonał sprzedaży ww. nieruchomości, przy czym podzielono ją na dwie mniejsze działki o nr 291/1 i 291/2.
Zatem, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowiła dla Zainteresowanego źródło przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że – co do zasady – dochód osiągnięty przez Zainteresowanego z przedmiotowej transakcji dokonanej przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym doszło do nabycia, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach wynikających z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednakże od powyższej zasady w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy ustawodawca ustanowił pod pewnymi warunkami wyjątek.
Zgodnie bowiem z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia opisanego lokalu spółdzielczego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Stosownie do treści art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
Natomiast organ podatkowy weryfikujący możliwość skorzystania ze zwolnienia uprawniony jest żądać od podatników przedłożenia dodatkowych dokumentów, z których będzie wynikało kiedy, przez kogo i na co wydatki zostały poniesione.
Takimi dokumentami mogą być m.in. rachunki, faktury VAT, umowy przedwstępne, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.
Wątpliwości Zainteresowanego wzbudza kwestia, czy spłata – środkami pochodzącymi ze sprzedaży nieruchomości (działki 291/1) nabytej w roku 2013 – kredytu zaciągniętego na jej nabycie, uprawnia do skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Konstrukcja ww. przepisu art. 21 ust. 30 ww. ustawy oznacza jednak, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej np. na nabycie sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma wydatek na nabycie zbywanej nieruchomości (np. gruntu). Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu.
Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczania kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność – jaką jest cena nabycia nieruchomości – byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem cena nabycia, a drugi raz spłata kwoty kredytu finansującego tę właśnie cenę nabycia.
Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicowałaby sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość skredytowaną i tych, którzy nie sfinansowali rzeczonego nabycia kredytem bankowym; nabycie sfinansowali własnymi środkami. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu, drugi raz jako zwolnienia od podatku. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach.
Ponadto należy zauważyć, że w temacie ustalenia, czy spłata kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości stanowi wydatek służący zaspokojeniu własnych potrzeb podatnika uprawniający go do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania wypowiadały się już wielokrotnie sądy administracyjne.
I tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 25 maja 2017 r. sygn. I Sa/Gd 408/17 uznał, że „Bez wątpienia celem zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f., jest wspieranie podatników podatku dochodowego od osób fizycznych w zaspokajaniu ich własnych potrzeb mieszkaniowych. Przeznaczenie przez podatnika przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkaniowej na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości, nie może być uznane za działanie zmierzające do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika. Zbycie nieruchomości mieszkaniowej nie zaspokaja bowiem potrzeb mieszkaniowych. W opinii sądu, takie działanie byłoby sprzeczne nie tylko z celem omawianego zwolnienia, ale godziłoby także w konstrukcję podatku dochodowego od osób fizycznych”.
Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 marca 2014 r. sygn. I SA/Kr 2192/13 uznał, że: „Oczywistym jest, że w powołanym przepisie chodzi o wydatki na inne nieruchomości mieszkaniowe niż zbywana nieruchomość – konstrukcja i cel art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega bowiem na umożliwieniu odliczenia osobom, które poprzez dalsze wydatki, zaspokajają swoje cele mieszkaniowe. Nielogicznym byłoby i sprzecznym z istotą przepisu, podwójne odliczanie wydatków na nabycie nieruchomości (w ramach kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz odliczanie praktycznie tych samych wydatków na zakup sprzedawanej nieruchomości jako wydatków mieszkaniowych w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 powołanej ustawy. W konsekwencji, skoro spłata kredytu wraz z odsetkami mogła dotyczyć wyłącznie wydatków, o których mowa w ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 to tym samym należało uznać, że spłata kredytu wraz z odsetkami mogła dotyczyć tylko nabywanych (budowanych lub remontowanych) innych nieruchomości niż te sprzedawane przez podatnika. Dodatkowo, art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uniemożliwiał podwójne odliczenie jeżeli jako zwolnione z tytułu art. 21 ust.1 pkt 131 powołanej ustawy były wykazywane wydatki na nabycie z art. 21 ust. 25 pkt 1 oraz wydatki na spłatę kredytu finansującego koszty nabycia. Przepis ten bowiem stanowi, że art. 21 ust.1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym”.
Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 maja 2017 r. sygn. II FSK 446/17 wyjaśnił, że cel w postaci zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych winien być finansowany, bezpośrednio lub pośrednio, ze środków pozyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub prawa, a więc, że chodzi o nabywanie nowych nieruchomości lub lokali mieszkalnych w miejsce zbywanych nieruchomości lub lokali; w sytuacji natomiast przeznaczenia środków ze zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie tego lokalu, cel mieszkaniowy nie jest realizowany, ponieważ podatnik definitywnie wyzbywa się należącej do niego substancji mieszkaniowej. W opinii sądu przeznaczenie przez podatnika przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w której zaspokajał swoje cele mieszkaniowe na spłatę kredytu zaciągniętego na jej nabycie, a nie na nabycie innego lokalu, w którym po owej sprzedaży mógłby swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajać, prowadzi do spłaty zobowiązań kredytowych podatnika, a nie do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych uprawniających do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.
Zatem wydatki na spłatę kredytu, który mógłby zostać uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów w postaci wydatków na nabycie zbywanej nieruchomości (np. zakup gruntu) nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) cyt. ustawy podatkowej.
W związku natomiast z tym, że podstawą obliczenia podatku jest dochód, podatnik ma obowiązek obniżyć uzyskany przychód o poniesione, ale udokumentowane koszty, a zatem nie ma prawa wyboru, czy kwotę poniesionych na spłatę kredytu wydatków potraktuje jako wydatki na cele mieszkaniowe czy zaliczy do kosztów. Tak więc, wydatki na spłatę kredytu, które mogłyby zostać uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu w postaci wydatków na nabycie zbywanej nieruchomości (np. gruntu), nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) ww. ustawy.
Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie przedmiotowej sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa, podstawą obliczenia podatku jest dochód. Wnioskodawca ma zatem obowiązek obniżyć uzyskany przychód o poniesione koszty, którymi są koszty nabycia sprzedawanej nieruchomości, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość tejże nieruchomości, poczynione w czasie jej posiadania. Zainteresowany nie ma zatem prawa wyboru, czy kwotę poniesionych na spłatę kredytu wydatków potraktuje jako wydatki na cele mieszkaniowe, czy zaliczy do kosztów uzyskania przychodu.
Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości winien zostać uwzględniony koszt jego nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na jego nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie takiego kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca odliczyłby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka konstrukcja przepisów oznacza, że spłata kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości z przychodu z jej sprzedaży, nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłaty takiego kredytu nie można odliczać, gdyż przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uwzględniony zostanie wydatek w odpowiedniej wysokości na tejże nieruchomości, czyli cena zakupu jako koszt uzyskania przychodu.
Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, należy uznać, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie spłata kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości, która została następnie sprzedana. Dochód uzyskany z jej sprzedaży – stanowiący różnicę pomiędzy przychodem określonym w oparciu o art. 19 a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d – podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, co wynika z treści art. 30e ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
0112-KDIL3-2.4011.33.2018.1.JK
0115-KDIT2-3.4011.49.2018.1.AD | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT2-3.4011.22.2018.1.KP | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT1-3.4012.873.2017.2.MJ | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 10
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 19
 art. 19
 art. 22
 art. 30
 art. 45
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 9
 art. 21
 art. 22
 art. 10
 art. 30
 art. 21
 art. 30
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 22
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 19
 art. 22
 art. 30