Source: https://interpretacje-podatkowe.org/roznice-kursowe/iptpb3-423-389-14-8-ir
Timestamp: 2017-10-19 07:24:48+00:00

Document:
IPTPB3/423-389/14-8/IR | Interpretacja indywidualna
Czy na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z przelewami środków w walucie obcej celem sumowania sald w ramach systemu cash poolingu powstaną w Spółce podatkowe różnice kursowe?
IPTPB3/423-389/14-8/IRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.), uzupełnionego pismem z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.) i pismem z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych w związku z przelewami środków w walucie obcej celem sumowania sald w ramach systemu cash pooling (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) –jest nieprawidłowe.
...... (jako główny cash pool Leader) oraz H. (jako bezpośredni cash pool Leader) będą naliczać i rozdzielać odsetki należne od lub płatne przez poszczególnych uczestników systemu cash poolingu angażujących swoje środki oraz pobierać je i dokonywać ich wypłaty.
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Zdaniem Wnioskodawcy, system cash poolingu będący przedmiotem wniosku będzie rozliczany w EUR, tj. przelewane i sumowane będą wyłącznie środki uczestników w EUR (tj. z konta walutowego EUR Spółki). W związku z tym, w systemie cash poolingu rozliczanym w walucie obcej będą mieć miejsce transfery środków pieniężnych w walucie pomiędzy rachunkiem indywidualnym Spółki prowadzonym w walucie obcej (w EUR) a Rachunkiem Rozliczeniowym prowadzonym również w EUR.
W ocenie Wnioskodawcy, transfery środków pieniężnych w walucie obcej pomiędzy walutowym rachunkiem indywidualnym Spółki a walutowym Rachunkiem Rozliczeniowym uczestniczącym w systemie cash poolingu nie będą powodować powstania podatkowych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o pdop. Oznacza to, że Spółka nie będzie rozpoznawać przychodów do opodatkowania w postaci dodatnich różnic kursowych, jak również nie będzie uznawać za koszty uzyskania przychodów ujemnych różnic kursowych.
Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 15a ustawy o pdop, czyli według tzw. metody podatkowej.
Zgodnie z art. 15a ustawy o pdop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody podatkowe jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Przepis ten zawiera zamknięty katalog czynności i zdarzeń, których wystąpienie powoduje konieczność rozpoznania różnic kursowych. Są to wyłącznie przypadki, gdy:
wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest inna niż jego wartość w dniu spłaty.
Transfery środków (sald) w walucie pomiędzy jej indywidualnym rachunkiem walutowym a Rachunkiem Rozliczeniowym, dokonywane w ramach cash poolingu nie będą wiązały się z zaistnieniem żadnej z powyższych sytuacji i w konsekwencji, nie będą skutkowały powstaniem w Spółce różnic kursowych dla celów podatkowych.
Przede wszystkim należy podkreślić, że transfery środków w walucie obcej wyrównujące ujemne bądź dodatnie salda na walutowym rachunku indywidualnym Spółki do ustalonego poziomu (tj. do zera) nie będą stanowiły ani przychodów ani kosztów podatkowych Spółki, gdyż nie będą to ani definitywne przysporzenia majątkowe Spółki, ani też definitywnie poniesione wydatki. W związku z tym, realizowane w ramach systemu cash poolingu transfery sald w walucie pomiędzy indywidualnym rachunkiem Spółki a Rachunkiem Rozliczeniowym Pool Leadera nie będą wiązały się z zaistnieniem sytuacji wskazanych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o pdop.
Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 2 wniosku (dotyczącego niedostatecznej kapitalizacji), transfery dokonywane w ramach cash poolingu nie stanowią pożyczki. Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę „pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości”.
W chwili zawarcia Umowy db-Cash Sweep, żaden z uczestników nie zobowiązuje się do przeniesienia na rzecz innego uczestnika określonej kwoty pieniędzy. W momencie zawarcia Umowy db-Cash Sweep, żaden z Uczestników nie posiada informacji, czy i w jakiej wysokości zasili konto innego uczestnika. Uczestnicy cash poolingu wyrażają jedynie gotowość wprowadzenia swoich środków finansowych do systemu cash poolingu w celu usprawnienia przepływów w grupie kapitałowej. Tym samym, przystąpienie do Umowy nie wiąże się z określeniem sumy środków finansowych, które dany Uczestnik będzie udostępniał konkretnemu odbiorcy tych środków. Co więcej, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji. Wynika to z faktu, że w ramach cash poolingu nie ma możliwości powiązania środków pieniężnych przeznaczonych na pokrycie danego, przejściowego niedoboru (salda ujemnego) na indywidualnym rachunku danego uczestnika ze środkami pochodzącymi od jednego konkretnego uczestnika „finansującego” to saldo ujemne. W przypadku „zasilenia” rachunku uczestnika następującego za pośrednictwem Rachunku Rozliczeniowego, nie jest zatem możliwa identyfikacja, od którego konkretnie Uczestnika pochodzą środki na finansowanie powstałego debetu.
Również Wnioskodawca nie będzie wiedział, czy przelane z jego indywidualnego rachunku środki finansowe zostały wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego konkretnie uczestnika. W rezultacie, transfery środków dokonywane w ramach przedstawionej struktury cash poolingu nie będą również powodowały zaistnienia sytuacji określonych w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o pdop.
Odnosząc się do przepisów art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o pdop, dodatnie lub ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest odpowiednio niższa lub wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Z przepisów tych wynika, że skutek w postaci powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych wiąże się z zapłatą albo inną formą wypływu środków lub wartości pieniężnych wyrażonych w walucie obcej.
Zgodnie natomiast z art. 15a ust. 7 ustawy o pdop, za dzień zapłaty, o którym mowa powyżej, uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. W tym kontekście należy stwierdzić, że transferowane w ramach cash poolingu z indywidualnego rachunku Spółki salda w walutach obcych nie będą „zapłatą”, gdyż nie będą stanowiły uregulowania zobowiązań Spółki. Co więcej, w opinii Spółki, samo przetransferowanie środków z indywidualnego rachunku Spółki na Rachunek Rozliczeniowy nie może być rozumiane jako wypływ środków pieniężnych, o którym mowa w przepisach art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o pdop. Spółka w wyniku tej operacji nie traci władztwa nad tymi środkami, w szczególności nie dochodzi do ich definitywnego przekazania innemu uczestnikowi cash poolingu bądź Pool Leaderowi.
Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że przepływy kwot sald w walutach obcych dokonywane w ramach przedstawionej struktury cash poolingu pomiędzy indywidualnym rachunkiem walutowym Spółki, a Rachunkiem Rozliczeniowym nie będą wiązały się z zaistnieniem żadnej z sytuacji określonych w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o pdop. W konsekwencji, przepływy takie nie będą powodowały dla Spółki powstania podatkowych różnic kursowych.
W tym kontekście, należy wskazać, że stanowisko Spółki potwierdza także jednolita praktyka organów podatkowych wyrażona w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np. w interpretacjach wydanych przez:
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 stycznia 2013 r. (znak IPTPB3/423-374/12-3/IR),
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 czerwca 2013 r. (znak ILPB4/423-96/13-8/DS.),
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 maja 2013 r. (znak IPPB5/423-144/13-3/IŚ),
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lipca 2010 r. (znak IBPBI/2/423-928/10/CzP),
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 lipca 2010 r. (znak ITPB3/423-l64b/10/MK).
Spółka uważa, że wskazane przez Nią indywidualne interpretacje podatkowe, które jakkolwiek nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego, to wpływają na praktykę wykładni prawa podatkowego i jego stosowanie w indywidualnych sprawach podatników. Uwzględnianie treści indywidualnych interpretacji podatkowych i orzecznictwa sądowego w rozstrzyganiu indywidualnych spraw o zbliżonych stanach faktycznych prowadzi bowiem do ujednolicenia stosowania prawa podatkowego, co z kolei jest zgodne z konstytucyjną zasadą równości podatników wobec prawa i zasadą zaufania do organów Państwa.
Jednocześnie Spółka podkreśla, że wskazane powyżej uwagi dotyczą wyłącznie przepływu sald pomiędzy indywidualnym walutowym rachunkiem Spółki a Rachunkiem Rozliczeniowym, nie dotyczą natomiast kwot odsetek (stanowiących koszt lub przychód podatkowy Spółki), jakimi obciążany lub uznawany będzie indywidualny rachunek Spółki w ramach struktury cash poolingu. W ocenie Spółki, w odniesieniu do takich sytuacji, zastosowanie będą miały przepisy ogólne dotyczące rozpoznawania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o pdop.
Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).
Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:
Natomiast ust. 3 art. 15 a ww. ustawy stanowi, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy, przewiduje zamknięty katalog przypadków, w których powstają różnice kursowe dla celów podatkowych. Różnice kursowe od otrzymanych przez podatników pożyczek (kredytów) zostały uregulowane w art. 15 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy (dodatnie różnice kursowe) i art. 15a ust. 3 pkt 4 ww. ustawy (ujemne różnice kursowe) Natomiast różnice kursowe od zaciągniętych przez podatników pożyczek (kredytów) zostały uregulowane w art. 15a ust. 2 pkt 5 ww. ustawy (dodatnie różnice kursowe) i art. 15a ust. 3 pkt 5 tej ustawy (ujemne różnice kursowe).
W przypadku pożyczek różnice kursowe – mające wpływ na podstawę opodatkowania – mogą powstać na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 updop w dacie zwrotu/spłaty udzielonej/otrzymanej pożyczki w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling). Do systemu zarządzania płynnością finansową mają przystąpić także inne podmioty z Grupy. System zarządzania płynnością finansową, który będzie wdrożony w Grupie to tzw. cash pooling rzeczywisty (z ang. zero-balancing cash pooling) czyli system, w którym mają miejsce faktyczne przepływy środków finansowych z kont uczestników Systemu. Transakcje w ramach systemu cash poolingu będą wykonywane w ten sposób, że na koniec danego dnia roboczego z rachunku Spółki dokonywany będzie transfer salda na Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera tak, aby na rachunku Spółki wykazywane było saldo zerowe. Oznacza to, że w przypadku, gdy na koniec danego dnia rachunek Spółki będzie wykazywać saldo dodatnie, kwota ta zostanie przelana z tego rachunku na Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera w celu wyzerowania konta Spółki. Natomiast w przypadku, gdy na koniec dnia rachunek Spółki będzie wykazywać saldo ujemne, w celu zlikwidowania salda ujemnego tego konta, Bank przeleje środki z Rachunku Rozliczeniowego Pool Leadera. W analogiczny sposób będą przebiegać transfery dla wszystkich podmiotów z Grupy uczestniczących w tym samym systemie cash poolingu. Przelew środków będzie następować z rachunku Spółki w polskim oddziale Banku bezpośrednio na Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. System cash poolingu będący przedmiotem wniosku będzie ustanowiony dla indywidualnych rachunków bankowych uczestników prowadzonych w EUR. W ramach tego cash poolingu, przelewane i sumowane będą wyłącznie środki uczestników w EUR. Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli według tzw. metody podatkowej.
Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych.
Biorąc pod uwagę charakter umowy cash poolingu i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek.
Usługi cash poolingu stanowią zatem „swoistego rodzaju pożyczkę” zawieraną między stronami (właścicielami rachunków bankowych/podmiotów uczestniczących w rozliczeniach.
Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek. Faktycznym więc celem umowy cash poolingu jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek.
Co prawda transfery te będą miały charakter rzeczywisty, jednakże pozostaje to bez wpływu na to, że transfery te wypełniają przesłanki zaliczenia ich do umowy pożyczki. Należy bowiem zauważyć, że przedstawiony przez Spółkę system – cash poolingu spowoduje dostęp – w przypadku salda ujemnego na rachunkach bankowych Spółki – do finansowania wewnątrzgrupowego, czyli finansowania tego salda przez uczestników posiadających na ich rachunkach bankowych salda dodatnie. Przy czym podkreślić należy, że brak sporządzonych umów pożyczek (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) pomiędzy uczestnikami systemu cash poolingu, nie przekreśla możliwości uznania określonych transakcji jako pożyczek. Opisana we wniosku umowa cash poolingu wypełnia zatem przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnej – wynikającej z logiki systemu zarządzania płynnością finansową – konieczności zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek.
Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, tutejszy Organ stoi na stanowisku, że w związku z przelewami środków w walucie obcej celem sumowania sald w ramach systemu cash poolingu powstaną w Spółce podatkowe różnice kursowe, o jakich mowa w art. 15a ust. 1 i art. 15a ust. 2 pkt 4 i pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.
Zaakcentować należy, że tutejszy Organ podatkowy formułując rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie dokonał analizy interpretacji indywidualnych odnoszących się do podobnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, w tym interpretacji powołanych przez Wnioskodawcę uwzględniając jednak przede wszystkim naczelną zasadę dotyczącą instytucji interpretacji indywidualnej, tj. zasadę praworządności wyrażoną w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm., której odzwierciedleniem na gruncie prawa podatkowego jest norma prawna określona w art. 120 (w zw. z art. 14h) ustawy Ordynacja podatkowa.
Jednocześnie podkreślić należy, że ze względów wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ nie podziela stanowiska zawartego w powołanych przez Spółkę interpretacjach. Ponadto, wskazać należy, że na podstawie art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
Zgodnie z generalną zasadą, nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18 listopada 2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08). Również w innych orzeczeniach sądowych zgodnie przyjmuje się, że zasada zaufania wyrażona w art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (wyrok NSA z dnia 8 grudnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 1775/98, Serwis Podatkowy 2001, nr 4, poz. 12). Korzystniejsze, ale niezgodne z prawem orzeczenie w stosunku do innej osoby, znajdującej się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej, nie rodzi po stronie podatnika prawa do potraktowania go w ten sam sposób (wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2005 r., sygn. akt FSK 1660/04, GP 2005, nr 77, s. 6). Tutejszy Organ podatkowy zgadza się z tezą wyroku NSA z dnia 18 lipca 2001 r., sygn. akt SA/Sz 797/00, LexPolonica nr 362513 – „Zasada wyrażona w art. 121, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzące zaufanie do organów podatkowych, nie może być rozumiana jako wydawanie decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem”.
IPTPB3/423-391/14-2/KC | Interpretacja indywidualna
ILPB4/423-96/13-8/DS | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-144/13-3/IŚ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Różnice kursowe > IPTPB3/423-389/14-8/IR

References: art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 720
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 9
 art. 15

Art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 7
 art. 120
 art. 14
 art. 14
 art. 121
 FSK 
 art. 121