Source: https://interpretacje-podatkowe.org/projekt/ibpp2-4512-289-16-bw
Timestamp: 2018-10-23 05:07:30+00:00

Document:
IBPP2/4512-289/16/BW | Interpretacja indywidualna
♦ › Projekt › IBPP2/4512-289/16/BW
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 29 lipca 2016 r.
Prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 kwietnia 2016r. (data wpływu 20 kwietnia 2016r.), uzupełnionym pismem z 23 czerwca 2016r. (data wpływu 27 czerwca 2016r.) oraz pismem z 30 czerwca 2016r. (data wpływu 4 lipca 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT – jest prawidłowe.
W dniu 20 kwietnia 2016r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 czerwca 2016r. (data wpływu 27 czerwca 2016r.), przesłanym w związku z wezwaniem tu. organu z 15 czerwca 2016r. znak: IBPP2/4512-289/16/BW oraz pismem z 30 czerwca 2016r. (data wpływu 4 lipca 2016r.).
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie architektury (co potwierdza wpis do PKD). Jest płatnikiem VAT. Wnioskodawca zawiera ze zleceniodawcą umowę, na podstawie której wykonuje na rzecz zleceniodawcy dokumentację projektową, w rozumieniu przepisów Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 2 września 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno - użytkowego, zwanej dalej Dokumentacją projektową oraz przenosi na rzecz zleceniodawcy majątkowe prawa autorskie do Dokumentacji projektowej. Jako autor Dokumentacji projektowej będzie figurował Wnioskodawca jako architekt. W skład przedmiotowej dokumentacji projektowej wchodzą m.in. projekt branży architektonicznej oraz pozostałe projekty branżowe. Dopiero taką dokumentację można uznać jako kompletną dokumentację projektową stanowiącą utwór architektoniczny w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Wnioskodawca jako autor dzieła koordynuje całość prac oraz samodzielnie opracowuje m.in. projekt branży architektonicznej natomiast pozostałe projekty branżowe opracowywane są przez podwykonawców Wnioskodawcy.
Podwykonawcy wystawiają na rzecz Wnioskodawcy faktury VAT wskazując w nich stawkę podatku VAT w wysokości 23%. Wnioskodawca wykonuje Dokumentację projektową (której składnikiem są między innymi projekty branżowe), będącą wytworem intelektu architekta, posiadającą indywidualny charakter, różniący ją od innych dokumentacji projektowych spotykanych na rynku, i przenosi na zleceniodawcę całość sporządzonego opracowania, tj. zbioru dokumentów tworzących Dokumentację projektową. Na fakturze dokumentującej przedmiotową sprzedaż Wnioskodawca zamierza wskazać stawkę podatku VAT w wysokości 8% jako wynagrodzenie za wykonanie i przeniesienie praw do Dokumentacji projektowej.
Natomiast w piśmie z 23 czerwca 2016r. na pytania tut. organu cyt.:
Czy Wnioskodawca wykonując projekt architektoniczny (wchodzący w skład dokumentacji projektowej) jest twórcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.)...
Czy podwykonawcy Wnioskodawcy sporządzający projekty branżowe są twórcami w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim...
Czy podwykonawcy przekazują Wnioskodawcy przysługujące im prawa autorskie do przekazywanych projektów branżowych...
Co dokładnie stanowią i czego dotyczą projekty branżowe (wchodzące w skład wykonywanej przez Wnioskodawcę dokumentacji projektowej) i od kogo Wnioskodawca otrzymuje przedmiotowe projekty branżowe...
Czy przedmiotowe projekty branżowe są niezbędne do wykonania będącej przedmiotem umowy dokumentacji projektowej, a jeżeli tak to proszę dokładnie wyjaśnić na czym ta niezbędność polega...
Czy Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić w ramach wykonywanej (na podstawie zawartej umowy) dokumentacji projektowej usługę główną (proszę wskazać jaką) czy też każda z usług składających się na wykonanie dokumentacji projektowej, w szczególności wykonanie projektu oraz wykonanie projektów branżowych, stanowią odrębne niezależne świadczenia...
Czy Wnioskodawca wprowadza jakieś innowacje do przekazanych mu projektów branżowych, czy też nie, w szczególności proszę wyjaśnić czy przedmiotowe projekty branżowe Wnioskodawca jedynie powiela bądź tylko załącza do opracowanego projektu architektonicznego, a jeżeli tak to proszę w tym miejscu wskazać, czy przedmiotowe projekty branżowe mogą być dostarczone nabywcy dokumentacji projektowej bezpośrednio przez ich wykonawców (czyli nie poprzez Wnioskodawcę), a jeżeli nie to dlaczego...
Czy Wnioskodawca za sporządzoną dokumentację projektową będzie wynagradzany w formie honorarium, czy też w innej formie, proszę wskazać w jakiej...
Jak zgodnie z zawartą umową ustalona będzie cena za wykonywanie przedmiotowej dokumentacji projektowej, w szczególności czy za wykonanie całości dokumentacji projektowej (bez rozbicia oddzielnie na wykonanie projektu architektonicznego i oddzielnie dla wykonanych projektów branżowych)...
Czy na fakturze dokumentującej sprzedaż przedmiotowej dokumentacji projektowej będzie wyszczególnione co dokładnie składa się na tę sprzedaż, czy też nie...
ad a) Wnioskodawca wykonując zgodnie z zawartą umową projekt architektoniczny, jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
ad b) podwykonawcy z którymi Wnioskodawca zawarł umowę na wykonanie projektów branżowych będących integralną częścią dokumentacji projektowej, są twórcami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w przypadku projektów konstrukcyjnych wykonywanych również przez konstruktorów mających uprawnienia do sporządzania tego typu projektów. Inne projekty branżowe (w tym m.in. projekty wod.-kan., wentylacyjno-klimatyzacyjne, elektryczne itp.) są zlecane osobom lub podmiotom gospodarczym, które mogą być projektantami lub wyspecjalizowanymi firmami, które zobowiązane są do wykonania projektów branżowych zgodnie z prawem budowlanym, dostosowując je do koncepcji architektonicznej i projektu architektonicznego, którego autorem jest Wnioskodawca.
ad c) podwykonawcy przekazują Wnioskodawcy wszelkie prawa związane z projektami branżowymi, ponieważ są one ściśle związane z jednostkowym projektem architektonicznym, mogą być wykorzystane i dotyczą jedynie i wyłącznie tego projektu na potrzeby którego są wykonywane przez branżystów. Nie mogą być wykorzystane w żadnej innej dokumentacji projektowej, ponieważ powstają na potrzeby konkretnego zamówienia, w porozumieniu z Wnioskodawcą i na podstawie jego projektu architektonicznego i koncepcyjnego.
ad d) projekty branżowe będące integralną częścią projektu architektonicznego:
projekt przyłączy i instalacji wod-kan
projekt przyłączy i instalacji wentylacji i klimatyzacji
projekt przyłączy i instalacji elektrycznej
projekt przyłączy i instalacji niskoprądowych (teletechnicznej, CCTV, itp.)
projekt przyłączy i wewnętrznej instalacji gazowej
projekt przyłączy i instalacji grzewczych
projekty branżowe są wykonywane przez podmioty z którymi Wnioskodawca zawarł umowy na wykonanie w/w projektów i po ich wykonaniu projekty są mu przekazywane przez te podmioty gospodarcze lub projektantów działających w ramach wolnego zawodu.
ad e) dokumentacje branżowe są niezbędnym elementem dokumentacji projektowej, bez których inwestor nie jest w stanie rozpocząć i prowadzić procesu budowlanego. Projekt konstrukcyjny obejmuje rodzaje materiałów które powinny być zastosowane wraz z obliczeniami które informują firmy budowlane o parametrach stosowanych materiałów, niezbędnych ilościach materiałów, przekrojach elementów nośnych konstrukcji, zbrojeniach betonowych konstrukcji nośnych itp.
Projekty instalacji wodno kanalizacyjnych, wentylacyjnych, grzewczych, gazowych, elektrycznych muszą istnieć i stanowić element dokumentacji projektowej, która jest przekazywana wykonawcy. Wykonawca na podstawie otrzymanego projektu architektonicznego, ustala z inwestorem i nadzorującym cały etap budowy kierownikiem robót plan prac. Projekty branżowe są niezbędne, ponieważ na ich podstawie podejmowane są decyzje o zakupach odpowiednich materiałów ich ilościach, rodzajach materiałów które mają być użyte, kolejności i czasie w którym mają być dostarczone na plac budowy. Ponieważ w większości wypadków Wnioskodawca mówi nie o budowie budynku mieszkalnego ale o dużych obiektach przemysłowych lub usługowych, bez projektów branżowych nie można mówić nawet o rozpoczęciu prac budowlanych, ponieważ w każdym etapie prac wykonawca musi wiedzieć jakie będą rodzaje poszczególnych instalacji wewnętrznych i gdzie będą przebiegać. Brak projektów branżowych, może spowodować nie tylko niezgodność wykonawstwa z prawem budowlanym, ale może spowodować że zaplanowane rozwiązania technologiczne w ogóle nie będą możliwe do zastosowania.
Przedstawiając obrazowo problem, na przykład po wybudowaniu wielopiętrowego budynku biurowego bez branżowych projektów wentylacyjno klimatyzacyjnych, wprowadzenie centralnej klimatyzacji która ma spełniać rolę grzewczo chłodzącą będzie niemożliwe, ponieważ nie będzie odpowiednich kanałów z powodu braku niezbędnego projektu branżowego.
ad f) Wnioskodawca zawiera z inwestorem umowę o wykonanie dokumentacji projektowej na przykład budynku handlowo usługowego. Wykonanie tej (kompletnej) dokumentacji projektowej jest usługą główną i w swojej istocie stanowią usługę kompleksową.
Wnioskodawca ustala z inwestorem cenę (honorarium) za wykonanie w/w dokumentacji. Inwestor w większości przypadków nie zdaje sobie nawet sprawy z tego, jakie projekty branżowe będą składały się na przedmiotową dokumentację, zawiera po prostu umowę na wykonanie kompletnej dokumentacji. Projekty branżowe nie są oddzielnym elementem (świadczeniem) ponieważ zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa muszą stanowić element zamawianej dokumentacji projektowej.
ad g) Wnioskodawca zawiera umowę z inwestorem na wykonanie kompletnej dokumentacji projektowej. Projekty branżowe są wykonywane przez podwykonawców na zlecenie Wnioskodawcy i w oparciu o jego pomysł, koncepcję i projekt architektoniczny. Projekty branżowe są dostosowane do projektu Wnioskodawcy i powstają w uzgodnieniu z Wnioskodawcą. Uzgodnienia te mają na celu wyeliminowanie konieczności dokonywania zmian i poprawiania projektów branżowych, po ich sporządzeniu i załączeniu do projektu architektonicznego. Po przekazaniu przez podwykonawców praw do projektów branżowych Wnioskodawcy, ma on prawo do dokonywania zmian w tych projektach. Dostarczanie projektów branżowych nabywcy dokumentacji projektowej bezpośrednio przez podwykonawców jest niemożliwe dlatego, że mają one być elementem całej dokumentacji projektowej a w takim przypadku nie byłyby w niej uwzględnione. Takie bezpośrednie dostarczenie projektów branżowych wymagałoby podpisania przez zamawiającego projekt odrębnych umów z podwykonawcami. Wnioskodawca jako podmiot z którym podpisana jest umowa o wykonanie dokumentacji projektowej bierze na siebie odpowiedzialność za projekt jako całość. Jest to możliwe jedynie w przypadku gdy ma świadomość co zawierają projekty branżowe i że są one zgodne z prawem budowlanym i jego pomysłem.
ad h) Podpisana umowa zawiera cenę za wykonanie dokumentacji projektowej, co jest tożsame z wysokością honorarium, ewentualnie zawiera także zapisy uściślające terminy zapłat za wykonanie poszczególnych etapów projektu oraz i formę przekazania zamawiającemu praw autorskich do projektu. Żadna inna forma zapłaty nie jest stosowana.
ad i) Ustalona cena zawsze jest ceną za opracowanie kompletnej dokumentacji projektowej. Wnioskodawca musi w swojej kalkulacji uwzględnić koszty związane z wykonaniem projektów branżowych przez podwykonawców. Zamawiającego nie interesują ceny tych projektów branżowych, żaden dokument, umowa czy faktura nie zawierają cen poszczególnych elementów dokumentacji projektowej. Zamawiana jest usługa kompleksowego wykonania takiego projektu, negocjowana jest z zamawiającym cena za jaką projekt zostanie wykonany i wszystkie faktury, ewentualne faktury zaliczkowe lub terminy wystawiania faktur cząstkowych, odwołują się do tej ustalonej w umowie ceny.
ad j) Faktura dokumentująca sprzedaż (jak Wnioskodawca wyjaśniał w punkcie i) zawierać będzie cenę za wykonanie dokumentacji projektowej architektonicznego i przekazanie praw autorskich do projektu zgodnie z umową. Ponieważ strony umówiły się co do ceny za wykonanie projektu, niemożliwe jest wystawienie zamawiającemu faktury za projekt branżowy, umowa zawarta jest na wykonanie usługi kompleksowej, polegającej na wykonaniu dokumentacji projektowej i faktura końcowa będzie dotyczyła transakcji sprzedaży takiej usługi projektowej.
Czy w przypadku zaistnienia wyżej opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 8%...
W myśl przepisu art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Na podstawie ust. 2 pkt 6 powołanego artykułu, przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa z utworu pierwotnego.
W myśl art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.
Jak wynika z powyższego, twórcą w rozumieniu tej ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu.
Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenia „utwory” wskazuje, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności architektonicznej lub architektoniczno-urbanistycznej (np. Dokumentacji projektowej) jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.
Dokumentacja, w skład której wchodzą m.in. projekty branżowe (inaczej projekty inżynierskie) stanowiące opracowanie zagadnień technicznych, stanowi zbiór dokumentów zwany w prawie budowlanym, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 2 września 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno - użytkowego, dokumentacją projektową, która łącznie posiada wskazane wyżej cechy oryginalności i niepowtarzalności.
Umiejscowienie projektu architektonicznego i urbanistycznego w Dokumentacji projektowej nie ma wpływu na charakter tej Dokumentacji jako pracy twórczej. Należy podkreślić, że Dokumentacja projektowa zawsze jest integralnym, skończonym dziełem w szczególności posiadającą określony zakres i formę oraz ściśle określoną cenę.
Równocześnie Dokumentacja projektowa jest szczególnym rodzajem dzieła sztuki, ponieważ dla wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem musi przybrać formę projektu, który będzie zastosowany do konkretnej budowy. Prawo budowlane wymaga bowiem, aby w obiegu prawnym projekt architektoniczny funkcjonował wraz z opracowaniami rozwiązań technicznych (projekty inżynierskie) w zbiorze dokumentów jakim jest Dokumentacja projektowa. Wnioskodawca uważa, że Dokumentacja projektowa niezależnie od formy opracowania i sposobu odsprzedaży zawsze pozostanie pracą twórczą i jako taka powinna być opodatkowana jak usługa twórcza.
Projekt architektoniczny, sporządzony w ramach Dokumentacji projektowej nie traci swojego charakteru jako utwór czyli przedmiotu prawa autorskiego w szczególności, nie staje się przez to „projektem inżynierskim” samym w sobie, czyli przedmiotem prawa wynalazczego, ponieważ art. 61 ustawy prawo autorskie stwierdza że: „jeżeli umowa nie stanowi inaczej nabycie od twórcy egzemplarza projektu architektonicznego lub architektoniczno-urbanistycznego obejmuje prawo zastosowania go tylko do jednej budowy” - to należy rozumieć że każda umowa o wykonanie dzieła architektonicznego jest równocześnie umową przeniesienia materialnych praw autorskich do utworu natomiast cena projektu architektonicznego określa wysokość wynagrodzenia (honorarium) za przeniesienie praw autorskich na zleceniodawcę.
W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, wykonanie Dokumentacji projektowej, w skład której wchodzi m.in. projekt architektoniczny z odnoszącymi się do niego pozostałymi projektami branżowymi, należy uznać za działalność twórczą, a powstały projekt za utwór w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dlatego też mając na uwadze przepisy Ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U z 20l1r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej p.t.u., a w szczególności:
art. 8 ust. 1 pkt 1 p.t.u., zgodnie z którym przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 p.t.u., zgodnie z którym stawka podatku dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do w/w ustawy wynosi 8%,
oraz zapisy załącznika nr 3 do p.t.u., gdzie pod poz. wskazano, że 8% stawką podatku VAT objęte są bez względu na symbol PKWiU, usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania,
zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% w stosunku do sprzedaży całości Dokumentacji projektowej, na którą składa się między innymi projekt architektoniczny wraz z pozostałymi projektami inżynierskimi (branżowymi) oraz przeniesienie na nabywcę autorskich praw materialnych do Dokumentacji projektowej.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 grudnia 2007r. sygn. akt IBPP1/443-168/07/AS.
Dodatkowym argumentem jest, że wykonanie Dokumentacji projektowej zawierającej m.in. projekt architektoniczny wraz z pozostałymi projektami inżynierskimi (branżowymi) spełnia kryteria tzw. usługi kompleksowej i z tego względu podlega w całości opodatkowaniu takiemu, jak świadczenie główne (czyli 8%). Polega to na tym, że stawka podatku od towarów i usług dla świadczonych usług zależy od ich rodzaju, a klasyfikacja usługi decyduje, czy dana usługa objęta jest stawką 23%, 8%, 0%, lub czy jest zwolniona od podatku. Gdy jednak wykonywaniu jednej usługi towarzyszą inne, mogą one wraz z usługą główną tworzyć tzw. usługę kompleksową. Pojęcie to nie występuje expressis verbis w ustawie o podatku od towarów i usług - zostało jednak ukształtowane przez doktrynę i orzecznictwo. Aby móc daną usługę zakwalifikować jako usługę kompleksową, powinna ona się składać z różnych świadczeń, minimum dwóch. Jest to zatem kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Wykonanie dokumentacji projektowej zawierającej m.in. projekt architektoniczny wraz z projektami inżynierskimi (branżowymi) spełnia dodatkowo kryteria usługi kompleksowej, gdzie świadczeniem głównym jest projekt architektoniczny, a usługą pomocniczą jest m.in. usługa opracowania pozostałych projektów branżowych, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do pełnego zrealizowania lub wykorzystania do wykonania usługi zasadniczej (opracowania zleconego przez inwestora wykonania projektu architektonicznego), którego w całości nie można wykonać bez usług pomocniczych. Wykonanie dokumentacji projektowej, której częścią jest między innymi projekt architektoniczny wraz z pozostałymi projektami inżynierskimi (branżowymi) spełnia dodatkowo kryteria usługi kompleksowej, gdzie świadczeniem głównym jest projekt architektoniczny, a usługą pomocniczą jest usługa opracowania projektów branżowych, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy do pełnego zrealizowania lub wykorzystania do wykonania usługi zasadniczej (opracowania zleconego przez inwestora wykonania projektu architektonicznego), którego w całości nie można wykonać bez usług pomocniczych. Usługi pomocnicze (projekty branżowe) wchodzą w skład Dokumentacji projektowej danego obiektu budowlanego, przez co nie mają charakteru samoistnego i nie mogą być opodatkowane inną stawką podatku VAT niż usługa główna, ponieważ służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej. Tak więc nie ma podstaw dla traktowania opracowania projektów branżowych, wykonanych dla danego obiektu budowlanego w inny sposób, niż jako elementu usługi kompleksowej. Opracowanie projektu architektonicznego oraz pozostałych projektów branżowych tj. Dokumentacji projektowej wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, zatem będzie podlegać opodatkowaniu jedną stawką 8%, mającą zastosowanie do Dokumentacji projektowej jako całości utworu architektonicznego (patrz: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 października 2010r., I SA/Gd 805/10).
Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Europejski Trybunał Sprawiedliwości, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT. W szczególności należy zwrócić uwagę na wyrok ETS w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku ETS w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w wyroku ETS C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ETS całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu ETS w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym ETS stwierdził, że "Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej" (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV). Oznacza to, że stawka VAT dla świadczeń pomocniczych "podąża" za stawką VAT dla świadczenia podstawowego.
Rozumowanie ETS zostało przyjęte również przez polskie sądy administracyjne. Przykładowo przytoczyć można wyrok WSA w Warszawie z 4 kwietnia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 274/08), w którym Sąd stwierdził, że "W przypadku czynności o kompleksowym charakterze jak te, o których mowa w art. 146 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 tego artykułu i w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług, na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie było celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także inne czynności o charakterze pomocniczym, które były niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej." Taką kwalifikację podatkową usługi kompleksowej potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 5 lipca 2006 r. (sygn. akt I FSK 945/2005) stwierdził: "Przy czynnościach o charakterze kompleksowym (...) na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej."
W kontekście powyższych uwag stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami całościowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolita stawką podatku VAT, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest zasadne.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).
W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku VAT lub zwolnienie z opodatkowania tym podatkiem.
W myśl, art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.
Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
W poz. 181 załącznika nr 3 do ww. ustawy o VAT, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały (bez względu na symbol PKWiU) usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji twórcy, ustawodawca w powyższym zakresie odsyła do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W myśl przepisu art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 666 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
Należy jednak podkreślić, że nie każdy projekt architektoniczny lub architektoniczno-urbanistyczny spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to w szczególności projektów będących powieleniem innych projektów, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również projektów typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania architektoniczne. Projekty takie nie podlegają ochronie autorskoprawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie architektury. Jest płatnikiem VAT. Wnioskodawca zawiera ze zleceniodawcą umowę, na podstawie której wykonuje na rzecz zleceniodawcy dokumentację projektową, w rozumieniu przepisów Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 2 września 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno - użytkowego, oraz przenosi na rzecz zleceniodawcy majątkowe prawa autorskie do tejże dokumentacji projektowej.
W skład przedmiotowej dokumentacji projektowej wchodzą m.in. projekt branży architektonicznej oraz projekty branżowe, będące integralną częścią projektu architektonicznego w szczególności:
projekt przyłączy i instalacji wod.-kan.,
projekt przyłączy i instalacji wentylacji i klimatyzacji,
projekt przyłączy i instalacji elektrycznej,
projekt przyłączy i instalacji niskoprądowych (teletechnicznej, CCTV, itp.),
projekt przyłączy i wewnętrznej instalacji gazowej,
projekt przyłączy i instalacji grzewczych.
Wnioskodawca wykonując zgodnie z zawartą umową projekt architektoniczny, jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Projekty branżowe są wykonywane przez podwykonawców na zlecenie Wnioskodawcy w oparciu o jego pomysł, koncepcję i projekt architektoniczny. Powstają w uzgodnieniu z Wnioskodawcą. Uzgodnienia te mają na celu wyeliminowanie konieczności dokonywania zmian i poprawiania projektów branżowych, po ich sporządzeniu i załączeniu do projektu architektonicznego.
Podwykonawcy przekazują Wnioskodawcy wszelkie prawa związane z projektami branżowymi, ponieważ są one ściśle związane z jednostkowym projektem architektonicznym, tj. powstają na potrzeby konkretnego zamówienia, w porozumieniu z Wnioskodawcą i na podstawie jego projektu architektonicznego i koncepcyjnego. Nie mogą być wykorzystane w żadnej innej dokumentacji projektowej.
Po przekazaniu przez podwykonawców praw do projektów branżowych Wnioskodawcy, ma on prawo do dokonywania zmian w tych projektach.
Jako autor tejże dokumentacji projektowej będzie figurował Wnioskodawca jako architekt.
Wnioskodawca jako podmiot z którym podpisana jest umowa o wykonanie dokumentacji projektowej bierze na siebie odpowiedzialność za projekt jako całość. Jest to możliwe jedynie w przypadku gdy ma świadomość co zawierają projekty branżowe i że są one zgodne z prawem budowlanym i jego pomysłem.
Inwestor w większości przypadków nie zdaje sobie nawet sprawy z tego, jakie projekty branżowe będą składały się na przedmiotową dokumentację.
Wnioskodawca ustala z inwestorem cenę (honorarium) za wykonanie kompletnej dokumentacji projektowej.
Faktura dokumentująca sprzedaż zawierać będzie cenę za wykonanie dokumentacji projektowej i przekazanie praw autorskich do projektu zgodnie z umową. Zamawiającego nie interesują bowiem ceny projektów branżowych, żaden dokument, umowa czy faktura nie zawierają cen poszczególnych elementów dokumentacji projektowej. Zamawiana jest usługa kompleksowego wykonania takiego projektu, negocjowana jest z zamawiającym cena za jaką projekt zostanie wykonany i wszystkie faktury, ewentualne faktury zaliczkowe lub terminy wystawiania faktur cząstkowych, odwołują się do tej ustalonej w umowie ceny.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku VAT 8% dla sprzedaży przedmiotowej dokumentacji projektowej (obejmującej projekt architektoniczny i projekty branżowe) wraz z przeniesieniem praw autorskich do tejże dokumentacji projektowej.
Odnosząc się do powyższego należy na wstępie wskazać, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży.
Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.
W orzeczeniu z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).
W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – według TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, że: „(...) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”.
Również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dell’Economia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl sformułowano kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:
Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy, jak wskazał Wnioskodawca:
dokumentacje branżowe są niezbędnym elementem dokumentacji projektowej, bez których inwestor nie jest w stanie rozpocząć i prowadzić procesu budowlanego,
są wykonywane przez podwykonawców na zlecenie Wnioskodawcy w oparciu o jego pomysł, koncepcję i projekt architektoniczny,
są wykonywane w uzgodnieniu z Wnioskodawcą
powstają na potrzeby konkretnego zamówienia,
nie mogą być wykorzystane w żadnej innej dokumentacji projektowej,
podwykonawcy przekazują Wnioskodawcy wszelkie prawa związane z projektami branżowymi,
po przekazaniu przez podwykonawców praw do projektów branżowych Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma prawo do dokonywania zmian w tych projektach,
jako autor tejże dokumentacji projektowej będzie figurował Wnioskodawca jako architekt,
Wnioskodawca jako podmiot z którym podpisana jest umowa o wykonanie dokumentacji projektowej bierze na siebie odpowiedzialność za projekt jako całość,
Wnioskodawca ustala z inwestorem cenę (honorarium) za wykonanie kompletnej dokumentacji projektowej,
faktura dokumentująca sprzedaż zawierać będzie cenę za wykonanie dokumentacji projektowej i przekazanie praw autorskich do projektu zgodnie z umową,
świadczoną przez Wnioskodawcę usługę, wykonania dokumentacji projektowej w skład której wchodzi wykonanie projektu architektonicznego oraz wykonanie projektów branżowych należy traktować jako świadczenie (usługę) kompleksowe.
Należy ponownie wskazać, że z przywołanych wcześniej przepisów, a w szczególności art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wynika, że z 8% stawki podatku VAT korzystają usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.
Należy wskazać, w tym miejscu, że w myśl art. 1 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego.
Jak wynika z powyższego przepisu, twórcą w rozumieniu tej ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenia „utwory” wskazuje, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności architektonicznej lub architektoniczno-urbanistycznej (np. projektu architektonicznego) jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.
Z powyższego zatem wynika, że twórcą, w rozumieniu ustawy o prawie autorskich jest osoba lub grupa osób, którzy stworzyli dany projekt.
W tym stanie rzeczy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie przedmiotem sprzedaży będzie dokumentacja projektowa wraz z przeniesieniem autorskich praw, za którą Wnioskodawca będzie otrzymywał honorarium, to z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności tj. sprzedaży dokumentacji projektowej oraz autorskich praw, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy.
Należy jednocześnie zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie objętym zapytaniem Wnioskodawcy i odnosi się do okoliczności faktycznych sprawy przedstawionych we wniosku w opisie sprawy.
W przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, interpretacja traci ważność.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
IBPP2/4512-289/16/BW
IPPB2/4511-344/16-2/JG1 | Interpretacja indywidualna
IBPP2/4512-279/16/BW | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-168/07/AS | Interpretacja indywidualna

References: art. 14
 art. 1
 art. 2
 art. 8
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 61

art. 8
 art. 5
 art. 7

art. 41
 art. 146
 art. 146
 art. 2
 FSK 
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 2
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 41
 art. 114
 art. 146
 art. 146
 art. 1
 art. 41
 art. 146
 art. 1
 art. 2
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 41
 art. 47
 art. 57