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Tratamiento fiscal y legal de los ingresos asimilables
Publicada porClemente Baeza
Presentación del tema: "Tratamiento fiscal y legal de los ingresos asimilables"— Transcripción de la presentación:
Tratamiento fiscal y legal de los ingresos asimilablesMaterial elaborado por J Manuel Morita Cancino 1 1 w w w . g v a w e b . c o m
ASIMILABLES Resulta cotidiano escuchar que en nuestras empresas tenemos “asimilables” o “asimilados” y que en ocasiones, son sugeridos como estrategia o como una forma de planeacion, tema que sin una adecuada sustentacion, podria conducir a impactos economicos desastrosos e incluso a situaciones de delitos fiscales, por lo que debe quedar perfectamente claro, que no son las personas las que se asimilan, sino que lo que se asimila es el ingreso de la persona fisica, que estando en el supuesto juridico previsto en la Ley que les da la hipótesis normativa, se vera inmerso en esta forma de tributacion. Es decir, la asimilacion es la forma para el pago del impuesto sobre la renta, derivado de la obtencion de ciertos ingresos exclusivamente percibidos por personas físicas Para hacer mas claro el tema, en el siguiente cuadro resumen se ubican los supuestos. 2 2 w w w . g v a w e b . c o m
“Se asimilan los ingresos, jamas las personas”Personas físicas Ingresos Articulo Norma 1 Trabajadores de gobierno Remuneración 110 fr I Ley 2 Socios de Sociedades Civiles y de Sociedades Cooperativas Anticipos y rendimientos 110 fr II 3 Consejeros, administradores, comisarios Honorarios 110 fr III 4 Personas físicas que prestan servicios personales en las instalaciones y además exista preponderancia en los ingresos 110 fr IV 5 Personas físicas que prestan servicios 110 fr V 6 Personas físicas Actividad empresarial 110 fr VI 7 Comisionistas mercantiles Comisionistas 155 RLISR 8 Vendedores ambulantes Diferencia entre precios 3.11.1 Miscelánea 9 Socios de sociedades de solidaridad social Anticipos 136 10 Prestadores de servicios en obras muebles o inmuebles y que el ingreso sea por lo realizado y no en función de días y además que no incluya suministro de materiales 162 11 Personas físicas que reciban Acciones o títulos valor 110 A y 110 VII LISR
UBICACIÓN FISCAL DE LOS CONTRIBUYENTES IMPUESTO SOBRE LA RENTATitulo Característica Fundamento I Disposiciones Generales Del 1 Al 9 II De las personas morales Del 10 Al 92 III De las personas morales con fines no lucrativos Del 93 Al 105 IV De las personas físicas Del 106 Al 178 V De los residentes en el extranjero Del 179 Al 211 VI De los regimenes fiscales preferentes y de las empresas multinacionales Del 212 Al 217 VII De los estímulos fiscales Del 218 Al 228 4 4 w w w . g v a w e b . c o m
UBICACIÓN FISCAL DE LAS PERSONAS FISICAS IMPUESTO SOBRE LA RENTA TITULO IVCapitulo Característica Fundamento I De los salarios y en general por la prestación de un trabajo personal subordinado Del 110 Al 119 II Actividades empresariales y profesionales Del 120 Al 140 III Arrendamiento y en general por el uso o goce temporal de bienes inmuebles Del 141 al 145 IV Por enajenación de bienes Del 146 Al 154 V Por adquisición de bienes Del 155 Al 157 VI Por intereses Del 158 Al 161 VII Por la obtención de premios Del 162 Al 164 VIII Por dividendos 165 IX De los demás ingresos de las personas físicas Del 166 Al 171 5 5 w w w . g v a w e b . c o m
Disposiciones generalesIngresos por los que se paga ISR De conformidad con el primer párrafo del artículo 106 de la LISR, están obligadas al pago del impuesto establecido en este Título las personas físicas, tanto residentes en México como en el extranjero, conforme a lo siguiente: Residentes en México Residentes en el extranjero Por los ingresos que obtengan en: Por los ingresos atribuibles a algún establecimiento permanente en el país en el que realicen actividades empresariales o presten servicios personales independientes. Efectivo, Bienes, Crédito, Servicios, en los casos que señale esta Ley, O de cualquier otro tipo 6 6 w w w . g v a w e b . c o m
Entorno tributario de personas físicas Es importante, conocer los casos en los que el Título IV de la LISR prevé la configuración de un ingreso para las Personas Físicas y el tratamiento que tiene cada uno de ellos. El siguiente cuadro permite distinguir con objetividad los diferentes ingresos: 7 7 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Acumulables Gravados IngresosNo acumulables Persona física Artículo 109 de la LISR Exentos No ingreso Servicios de comedor y comida En bienes Solo trabajadores Herramientas de trabajo 8 8 w w w . g v a w e b . c o m
Ingresos por servicios personales subordinadosMarco tributario para trabajadores El artículo 110 de la LISR establece en la primera parte de su primera oración: "Se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado,.... Como se puede observar esta disposición refiere los ingresos que para efectos fiscales percibe un trabajador, ya que como es de explorado derecho, sólo los trabajadores se subordinan. 9 9 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m a) Concepto de trabajadorA propósito de ello, conviene tener presente el concepto de trabajador contenido en el artículo 8 de la LFT, que dispone: “Trabajador es la persona física que presta a otra, física o moral, un trabajo personal subordinado....” b) Vendedores, comisionistas, etc., que son Trabajadores El artículo 285 de la Ley Federal del Trabajo señala: “Los agentes de comercio, de seguros, los vendedores, viajantes, propagandistas o impulsores de ventas y otros semejantes, son trabajadores de la empresa o empresas a las que presten sus servicios, cuando su actividad sea permanente, salvo que no ejecuten personalmente el trabajo o que únicamente intervengan en operaciones aisladas.” 10 10 w w w . g v a w e b . c o m
El presta servicios de comisión mercantil a “Una Empresa, S. AEl presta servicios de comisión mercantil a “Una Empresa, S.A.”, pero no lo hace directamente, es decir, no personalmente, sino a través de otras personas, por lo que no es trabajador (Artículo 285 LFT), tampoco Hugo, Paco y Luis son trabajadores de “Una Empresa, S.A.” ya que lo son de EL “Una Empresa, S.A.” Contrata la comisión con EL, quien a su vez es patrón de sus Trabajadores Hugo Paco Luis 11 11 w w w . g v a w e b . c o m
Relación de trabajo En el artículo 20 de la Ley Federal del Trabajo se establece: “Se entiende por relación de trabajo, cualquiera que sea el acto que le dé origen, la prestación de un trabajo personal subordinado a una persona, mediante el pago de un salario. ...” Subordinación En la siguiente resolución del Tribunal Fiscal de la Federación, hoy Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, define la subordinación: “Subordinación significa por parte del patrón un poder jurídico de mando, correlativo a un deber de obediencia por parte de quien presta el servicio. Esto tiene su apoyo en el artículo 134, fracción III, de la Ley Federal del Trabajo, que obliga a desempeñar el servicio bajo la dirección del patrón o de su representante, a cuya autoridad estarán subordinados los trabajadores en todo lo concerniente al trabajo.” Revisión No. 795/81.- Resuelta en sesión de 8 de diciembre de 1983, por unanimidad de 7 votos.- Magistrado Ponente: Francisco Javier Cárdenas Durán.- Secretario: Lic. Francisco de Jesús Arreola Chávez. Precedente: Revisión No. 1395/82.- Resuelta es sesión de 2 de marzo de 1983, por unanimidad de 7 votos.- Magistrado Ponente: Mariano Azuela Guitrón.- Secretaría: Lic. Ma. del Carmen Arroyo Moreno. Revista del Tribunal Fiscal de la Federación. 2a. Época. Año V. Número 48 Diciembre de 1983 Página 472 12 12 w w w . g v a w e b . c o m
Conceptos que se consideran ingresos por servicios subordinados"Se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado los salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y las prestaciones percibidas como consecuencia de la terminación de la relación laboral..." Como puede observarse, el artículo 110 de la LISR establece como ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado los: a) Salarios Al respecto el artículo 82 de la Ley Federal del Trabajo señala: “Salario es la retribución que debe pagar el patrón al trabajador por su trabajo.” 13 13 w w w . g v a w e b . c o m
Para evitar confusiones sobre el alcance de este término, en el artículo 84 de la Ley Federal del Trabajo se dispone: “El salario se integra con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, habitación, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otra cantidad o prestación que se entregue el trabajador por su trabajo.” b) Prestaciones que deriven de una relación laboral: También son ingresos, todas las prestaciones que otorgue el patrón al trabajador, tanto las productivas, enfocadas a resultados, las contractuales y también aquellas no con el propósito de remunerar su trabajo, sino con el de elevar su nivel de vida y el de su familia. 14 14 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m c) Participación de utilidadesLas cantidades que los trabajadores cobren en los términos del artículo 117 de la LFT y 16 de la LISR. d) Pagos por separación Por ejemplo, el artículo 46 de la LFT que establece: "El trabajador o el patrón podrán rescindir en cualquier tiempo la relación de trabajo, por causa justificada, sin incurrir en responsabilidad" Y al entregar el patrón alguna cantidad, el trabajador obtendrá un ingreso del Capítulo I del Título IV de la LISR, derivado de la separación del empleo. 15 15 w w w . g v a w e b . c o m
El caso mas común, podría ser el que contempla el primer párrafo del artículo 48 de al LFT que señala que "El trabajador podrá solicitar ante la junta de Conciliación y Arbitraje a su elección, que se reinstale en el trabajo que desempeñaba o que se le indemnice con el importe de tres meses de salario." Constituye otro ingreso por dar por terminada la relación laboral el cobro de la prima de antigüedad a que se refiere el artículo 162 de la LFT que a la letra dice: "Los trabajadores de planta tienen derecho a una prima de antigüedad, de conformidad con las normas siguientes: I. Las prima de antigüedad consistirá en el importe de doce días de salario, por cada año de servicios..." 16 16 w w w . g v a w e b . c o m
e) Ingresos para trabajadores por becas y otros mas En adición a los conceptos señalados expresamente por la Ley del ISR, el artículo 137 del Reglamento de la Ley del ISR señala: “Se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, en los términos del artículo 110 de la Ley, el importe de las becas otorgadas a personas que hubieren asumido la obligación de prestar servicios a quien otorga la beca .... “ 17 17 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m f) Ayuda para renta de casa y transporte“...así como la ayuda o compensación para renta de casa, transporte o cualquier otro concepto que se entregue en dinero o en bienes, sin importar el nombre con el cual se les designe.” Como se desprende de la lectura de la disposición anterior, para el Reglamento, son ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado: Las becas condicionadas Renta de casa, Transporte, o Cualquier otro concepto que se entregue en dinero o bienes. Sin importar el nombre con el cual se les designe. 18 18 w w w . g v a w e b . c o m
g) Trabajadores de gobiernoEs conveniente precisar que aunque la fracción I del artículo 110 de la LISR establece que los ingresos de trabajadores de gobierno se traten como ingresos que se asimilan, en realidad no deberían serlo, ya que desde luego estos son trabajadores y por lo tanto debieran estar dentro del mismo primer párrafo o cuando mucho en un segundo, mas no como lo están, en una fracción, misma que a la letra dicta: "Las remuneraciones y demás prestaciones, obtenidas por los funcionarios y trabajadores de la Federación, las entidades federativas y los municipios, aún cuando sean por concepto de gastos no sujetos a comprobación, así como los obtenidos por los miembros de las fuerzas armadas.“ 19 19 w w w . g v a w e b . c o m
No ingresos w w w . g v a w e b . c o ma) Servicios de comedor y comida La LISR distingue dos conceptos que no deben ser considerados ingresos y por tanto no están sujetos al ISR de los trabajadores. El artículo 110 de la LISR en su último párrafo menciona al respecto en su primera oración: “No se considerarán ingresos en bienes, los servicios de comedor y comida proporcionados a los trabajadores;..” b)	Útiles, instrumentos y herramientas de trabajo En la parte complementaria del último párrafo del propio artículo 110 de la LISR se establece: “...así como el uso de bienes que el patrón proporcione a los trabajadores para el desempeño de las actividades propias de éstos y que estén de acuerdo con la naturaleza del trabajo prestado.” 20 20 w w w . g v a w e b . c o m
Ingresos asimilables a salariosLos ingresos asimilables se contemplan en las fracciones I a VII del artículo 110 de la LISR, en el Reglamento y en la Miscelánea - VERDADEROS ASIMILABLES - Rendimientos y anticipos a cuenta de utilidades El artículo 110 de la LISR, en su primer párrafo, después del punto y seguido señala: “Para los efectos de este impuesto, se asimilan a estos ingresos los siguientes: II. Los rendimientos y anticipos que obtengan los miembros de las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles." 21 21 w w w . g v a w e b . c o m
Retención de ISR w w w . g v a w e b . c o mEl ISR que corresponde pagar por los ingresos que se perciban por rendimientos y anticipos, sería el que resulte de aplicar los artículos 113 y 114 de la LISR. Deducción en el ISR de rendimientos y anticipos Las personas morales que efectúen pagos de los rendimientos y anticipos señalados en el punto anterior, podrán deducirlos de los ingresos acumulables, tal como lo dispone la LISR en el artículo 29, fracción XI, el cual se transcribe a continuación: “Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a sus miembros, cuando los distribuyan en los términos de la fracción II del artículo 110 de esta Ley. 22 22 w w w . g v a w e b . c o m
Cuando por los gastos a que se refiere la fracción III de este articulo, los contribuyentes hubieran pagado algún anticipo, éste será deducible siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 31, fracción XIX de esta Ley.” Con lo anterior se pretende que las personas físicas tengan el mismo nivel de gravamen en razón al monto de sus ingresos, tanto si ejercen sus actividades de manera independiente, como si la realizan congregados en cualquiera de estas formas sociales. Es decir que como asimilable se paga el mismo impuesto que se causaría si se tributara como independiente, considerando el mismo nivel de ingresos acumulables. 23 23 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Personas morales no lucrativasCabe destacar que de conformidad con el artículo 167 fracción X de la LISR existe un “remanente” que no se considera ingreso asimilable a salarios y por tanto el tratamiento fiscal que le corresponde no es el que se comenta en este tema y se debe causar el ISR a la tasa del 29% durante 2006. El artículo referido dispone: “Se entiende que, entre otros, son ingresos en los términos de este Capítulo los siguientes: ... X. La parte proporcional que corresponda al contribuyente del remanente distribuible que determinen las personas morales a que se refiere el Título III de esta Ley, siempre que no se hubiera pagado el impuesto a que se refiere el último párrafo del artículo 95 de la misma Ley.” 24 24 w w w . g v a w e b . c o m
Respecto al 29% de ISR el quinto párrafo del artículo 170 de la LISR establece:“En el supuesto de los ingresos a que se refiere la fracción X del artículo 167 de esta Ley, las personas morales retendrán, como pago provisional, la cantidad que resulte de aplicar la tasa máxima para aplicarse sobre el excedente del límite inferior que establece la tarifa contenida en el artículo 177 de la misma sobre el monto del remanente distribuible, el cual enterarán conjuntamente con la declaración señalada en el artículo 113 de esta Ley o, en su caso, en las fechas establecidas para la misma, y proporcionarán a los contribuyentes constancia de la retención.” 25 25 w w w . g v a w e b . c o m
Honorarios a consejeros, administradores, comisarios y a otras personasEl artículo 110 de la LISR, en su primer párrafo, después del punto y seguido, en relación con su fracción III señala: “Para los efectos de este impuesto, se asimilan a estos ingresos los siguientes: “III. Los honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole, así como los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales.” 26 26 w w w . g v a w e b . c o m
Miembros de consejos directivos Miembros de consejos de vigilancia De conformidad con el texto trascrito las personas que quedan comprendidas en esta fracción son las siguientes: Miembros de consejos directivos Miembros de consejos de vigilancia Miembros de consejos consultivos Miembros de consejos de cualquier otra índole Administradores Comisarios y Gerentes generales 27 27 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Como ejemplos de estos los siguientes:1. Consejos directivos: Comités ejecutivos estatales o de carácter nacional de los diferentes partidos políticos. El Consejo Técnico del IMSS (Art. 263 L.S.S.) Junta de gobierno de CONSAR (Art.7 L.S.A.R.) Consejo superior del cooperativismo (Art. 76 L.G.S.C.) Cualquier otro órgano directivo de la administración pública 2. Consejos de vigilancia: Comisión de vigilancia del INFONAVIT (Art. 18 LINFONAVIT) Comisión de vigilancia del I.M.S.S. (Art. 265 L.S.S.) Consejo de vigilancia de la sociedad de responsabilidad limitada (Art. 84 L.G.S.M.) 28 28 w w w . g v a w e b . c o m
3. Consejos de cualquier otra índole Por ejemplo, el Consejo de Incautación contenido en el artículo 452 de la Ley de Concursos Mercantiles 4.- Consejos libres, creados por la voluntad de los accionistas a través de asambleas generales ordinarias o extraordinarias (art. 178, 181 y 182 L.G.S.M.) 29 29 w w w . g v a w e b . c o m
5. Administradores De una sociedad civil a que se refiere el artículo 2709 del Código Civil Federal De una sociedad en nombre colectivo a que se refiere el artículo 36 de la LGSM De una sociedad en comandita simple a que se refiere el artículo 54 de la LGSM El consejo de administración a que se refiere el artículo 29 de la ley de sociedades cooperativas Los administradores o consejos de administración a que se refieren los artículos 142 y 143 de la LGSM 30 30 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m 6. Gerentes generalesExiste confusión en el sentido de que el gerente general pueda ser trabajador, lo cual hay que atender a la Ley y Sociedad que le da vida jurídica, ya que hay Gerentes trabajadores y Gerentes Administradores por lo que en opinión personal, los gerentes a los que se refiere la LISR es a estas ultimas, a las personas que tienen a su cargo la representación de la sociedad, es decir, a los representantes del patrón en los términos del artículo 11 de la LFT: “Los directores, administradores, gerentes y demás personas que ejerzan funciones de dirección o administración en la empresa o establecimiento, serán considerados representantes del patrón y en tal concepto lo obligan en sus relaciones con los trabajadores.” 31 31 w w w . g v a w e b . c o m
6.1 Sociedad de responsabilidad limitadaEl artículo 74 de la LGSM aplicable a la sociedad de responsabilidad limitada establece respecto de su administración lo siguiente: “La administración de las sociedades de responsabilidad limitada estará a cargo de uno o más gerentes, que podrán ser socios o personas extrañas a la sociedad, designados temporalmente o por tiempo indeterminado. Salvo pacto en contrario, la sociedad tendrá el derecho para revocar en cualquier tiempo a sus administradores...” 6.2. Sociedad anónima El artículo 145 de la LGSM se refiere también a los gerentes de las sociedades anónimas, en los términos siguientes: “La asamblea general de accionistas, el consejo de administración o el administrador único podrán nombrar uno o varios gerentes generales o especiales, sean o no accionistas. ..." 32 32 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Retención del ISR al 29%En relación con el ISR que deben pagar estas personas por los ingresos que se asimilan a salarios y que perciben en los términos de la fracción III del artículo 110 de la LISR, el quinto párrafo siguiente a la tarifa del artículo 113 de la LISR establece: “Tratándose de honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole, así como de los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales, la retención y entero a que se refiere este artículo, no podrá ser inferior la cantidad que resulte de aplicar la tasa máxima para aplicarse sobre el excedente del límite inferior que establece la tarifa contenida en el artículo 177 de esta Ley, sobre su monto, salvo que exista, además, relación de trabajo con el retenedor, en cuyo caso, se procederá en los términos del párrafo segundo de este artículo.” 33 33 w w w . g v a w e b . c o m
ISR únicamente a honorariosEn caso de que la persona solo perciba ingresos por honorarios, es decir, que no exista relación laboral, el importe del ingreso se multiplica por el 29% y el resultado es el ISR que debe retenerse. A continuación algunos ejemplos: Honorarios Tasa ISR 1,000 29% 290 10,000 2, 900 20,000 5,800 100,000 29,000 34 34 w w w . g v a w e b . c o m
Percepción de honorarios y salarios En caso de que una persona perciba honorarios, por ejemplo por ser consejero y además exista relación laboral la retención será la que resulte de aplicarle a la suma de los dos ingresos la tarifa del artículo 113 de la LISR, disminuido el resultado con el subsidio que resulte de aplicar la tabla del artículo 114 de la referida ley. 35 35 w w w . g v a w e b . c o m
Consecuencias fiscales por efectuar una retención menor al 29%En caso de que se efectúe una retención menor al 29% del ingreso, primer párrafo de la fracción V del artículo 31 de la LISR, que establece como requisito de deducción: “Cumplir con las obligaciones establecidas en esta Ley en materia de retención y entero de impuestos a cargo de terceros o que, en su caso, se recabe de éstos copia de los documentos en que conste el pago de dichos impuestos.” Por tanto es muy importante asegurarse de que en 2006 la retención sea del 29% del ingreso, ya que de conformidad con el artículo 113 la tasa será del 29%, en 2006 y del 28% del 2007 en adelante. (ver transitorios ) 36 36 w w w . g v a w e b . c o m
Deducción de honorarios a consejeros, administradores, gerentes, miembros e consejos, etc.Los pagos de honorarios a consejeros y a otras personas pueden ser deducibles cuando se cumplen los requisitos de la fracción X del artículo 31 de la LISR, que establece lo siguiente: "Las deducciones autorizadas en este título deberán reunir los siguientes requisitos... X. Que tratándose de honorarios o gratificaciones a administradores, comisarios, directores, gerentes generales o miembros del consejo directivo, de vigilancia, consultivos o de cualquiera otra índole, se determinen en cuanto a monto total y percepción mensual, o por asistencia, afectando en la misma forma los resultados del contribuyente y satisfagan los supuestos siguientes: a)	Que el importe anual establecido para cada persona no sea superior al sueldo anual devengado por el funcionario de mayor jerarquía de la sociedad. b)	Que el importe total de los honorarios o gratificaciones establecidas, no sea superior al monto de los sueldos y salarios anuales devengados por el personal del contribuyente; y c)	Que no excedan del 10% del monto total de las otras deducciones del ejercicio.“ 37 37 w w w . g v a w e b . c o m
De la lectura de esta disposición se infiere que son cuatro los requisitos para que proceda la deducción de los pagos de honorarios, los cuales se comentan enseguida: Determinación del monto de los honorarios El primer requisito consiste en que los honorarios o gratificaciones se determinen en cuanto a monto total y percepción mensual, o por asistencia a junta, lo que conduce a suponer que dicha determinación debe ser previa al pago y constar en acta de Asamblea de Accionistas, en la cual se toma el acuerdo relativo a la remuneración de los consejeros, el cual puede ser: Monto total y percepción mensual La asamblea acuerda remunerar a cada consejero con $120,000 (monto total), los cuales se pagarán $10,000 cada mes (percepción mensual), o 38 38 w w w . g v a w e b . c o m
Por asistencia En lugar de asignar una cantidad periódica mensual a cada consejero, la asamblea acuerda remunerar a cada consejero por asistencia a cada junta de consejo de administración, por ejemplo, asignando $1,000 ó $5,000 o la cantidad que se crea conveniente en cada caso. Este requisito es fundamental por ser el primero de ellos ya que en caso de no estar satisfecho, aunque los siguientes se cumplan, técnicamente ya no sería deducible la erogación. 39 39 w w w . g v a w e b . c o m
Texto del acuerdo de la AsambleaLa redacción del desahogo de punto de la Orden del Día del Acta de Asamblea de Accionistas, podría ser tan sencilla como la siguiente: Sexta: Ratificación de sus cargos o en su caso nombramiento de los administradores. “Pasando a tratar el sexto punto de la Orden del Día, después de deliberar, la Asamblea acuerda ratificar en sus cargos al Presidente, Secretario y Tesorero del Consejo de Administración, así como a los correspondientes vocales, agradeciéndoles el desempeño de sus cargos por el período que se analiza y otorgándoles voto de confianza. Igual ratificación se hace al Comisario de la sociedad. En relación a los honorarios o gratificaciones por el desempeño de los cargos en que se les ratifica la Asamblea acuerda sean de $120,000 para el Presidente, Secretario y Tesorero por el período que se inicia el 1º. de junio de 2006 y termina el 31 de mayo del 2007 (o podría mencionarse que dicha cantidad se asigna por un período indefinido o hasta nuevo acuerdo de la Asamblea), los cuales serán pagados a razón de $10,000 cada mes. Para los vocales los emolumentos serán por el 50% de los correspondientes al Presidente, Secretario y Tesorero. En relación al Comisario de la Sociedad le corresponderán $96,000 pagaderos en el mismo período a razón de $8,000 mensuales.” 40 40 w w w . g v a w e b . c o m
La Asamblea de Accionistas conforme al art. 181 frLa Asamblea de Accionistas conforme al art. 181 fr. III LGSM) también podría establecer la remuneración en función de la asistencia a las juntas, en los términos siguientes: "En relación a los honorarios o gratificaciones por el desempeño de sus cargos, los miembros del Consejo de Administración percibirán la cantidad de $2,000 por cada junta a la que sean convocados y asistan. Por el desempeño de su cargo el Comisario percibirá la cantidad de $96,000, los cuales serán cubiertos a razón de $8,000 mensuales." 41 41 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Recordemos el requisito:Honorarios o gratificaciones iguales al sueldo del funcionario de mayor jerarquía Recordemos el requisito: "Que el importe anual establecido para cada persona no sea superior al sueldo anual devengado por el funcionario de mayor jerarquía de la sociedad". En efecto, este segundo requisito consiste en comparar el importe de los "honorarios o gratificaciones" asignados a cada persona y asegurarse de que no sean superiores al importe del "sueldo" del funcionario de mayor jerarquía de la sociedad, por ejemplo, si el presidente del consejo de administración o cualquier otro consejero recibe $120,000 en el año por "honorarios o gratificaciones", el empleado de mayor jerarquía de la sociedad, es decir, el Gerente General deberá percibir al menos $120,000 por concepto de "sueldo". 42 42 w w w . g v a w e b . c o m
Observemos más objetivamente los siguientes ejemplos:Concepto A B C Honorarios o gratificaciones a cada consejero 120,000 Sueldo del funcionario de mayor jerarquía 60,000 150,000 ¿Es deducible? NO SI 43 43 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Quinta Época Sala Regional del Noroeste ISobre el concepto “el importe anual establecido para cada persona no sea superior al sueldo anual devengado por el funcionario de mayor jerarquía de la sociedad, “ crea ambigüedad, ya que para la Ley cual es el funcionario, asi que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal, en sentencia de del mes de Junio de 2005, afortunadamente, bajo la tesis de criterio aislado, dicto la siguinte que contiene imprecision tal y como se vera a continuacion: Quinta Época Sala Regional del Noroeste I Revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa No. 54 Año v, Junio 2005 Pagina 482 Criterio aislado 44 44 w w w . g v a w e b . c o m
FUNCIONARIOS DE MAYOR JERARQUIA QUE SE DEBE ENTENDER COMO TAL PARA EFECTOS DE LA DEDUCCION A QUE HACE ALUSION EL ARTICULO FRACCION X INCISO A) DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.- Para efectos de la deducibilidad de las gratificaciones u honorarios que se otorgan a los administradores, directores, gerentes generales o miembros del consejo directivo, de vigilancia consejeros de cualquier otra índole, se requiere que el importe anual establecido para cada persona no sea superior al sueldo anual que devengue el funcionario de mayor jerarquía de la sociedad en términos de lo dispone el inciso a) de la fracción X, del articulo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente en el año 2003, aun y cuando la Ley del Impuesto sobre la Renta en ese ordenamiento legal precisen, que debe entenderse por el funcionario de mayor jerarquía y que ante esa ausencia en la Ley, acudiéndose a la doctrina , se conoce que el funcionario .. 45 45 w w w . g v a w e b . c o m
de mayor jerarquía en la empresa será siempre el administrador único o el presidente del consejo de administración y, su sueldo anual es el que debe servir como base para determinar la percepción anual deducible de cada uno de los funcionarios a los que se les pago el precepto trascrito, luego, si una empresa desea gozar de ese beneficio fiscal de la tesis en comento, debe designar al funcionario de mayor jerarquía que dentro del consejo de administración llevara las facultades de dirección, administración, gerencia o vigilancia de la empresa que además le otorgue un sueldo, (15) Juicio Num. 700/ Resuelto por la Sala Regional del Noroeste 1 del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 12 de octubre del 2003 por unanimidad de votos. Instructora Lucelia Marisela Villanueva Olvera. Secretaria: Lic. Clemencia González 46 46 w w w . g v a w e b . c o m
Honorarios o gratificaciones iguales o menores a la totalidad de salariosRecordemos también lo que establece el inciso b) del artículo 31 fracción X de la LISR: "Que el importe total de los honorarios o gratificaciones establecidas, no sea superior al monto de los sueldos y salarios anuales devengados por el personal del contribuyente; y...". Como puede observarse este tercer requisito hace necesario que la totalidad de honorarios que se establezcan en favor de los consejeros no sea superior al monto de los sueldos y salarios anuales devengados por el personal del contribuyente. Ejemplo: El presidente, secretario, tesorero y otros siete consejeros reciben honorarios o gratificaciones en total por $1'200,000 (120,000 cada uno), por lo tanto para que sean deducibles entre todos los trabajadores deberán devengar al menos $1'200,000 por concepto de sueldos y salarios. 47 47 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Concepto A B CTotal de honorarios o gratificaciones 1,200,000 Total de sueldos y salarios 800,000 1,600,000 ¿Es deducible? NO SI Honorarios o gratificaciones iguales o menores al 10% de las otras deducciones El inciso c) del artículo 31 fracción X establece: "Que no excedan del 10% del monto total de las otras deducciones del ejercicio". Puede entonces concluirse que el cuarto requisito exige que la totalidad de deducciones sin considerar los honorarios o gratificaciones se multipliquen por el 10% y si el resultado es menor que el total de "honorarios o gratificaciones" pagadas no serian deducibles los honorarios, emolumentos o gratificaciones pagadas a los consejeros, administradores, etc. Observemos los siguientes ejemplos: 48 48 w w w . g v a w e b . c o m
Supongamos que se pagan $1'200,000 a todos los consejeros y que las otras deducciones del ejercicio son de $12'000,000. El 10% de esta última cantidad es de $1'200,000, por lo que si podrían ser deducibles. Concepto A B C Total de honorarios o gratificaciones 1,200,000 Otras deducciones del ejercicio 20,000,000 12,000,000 10,000,000 10% de otras deducciones del ejercicio 2,000,000 1,000,000 ¿Es deducible? SI NO 49 49 w w w . g v a w e b . c o m
Honorarios preponderantesa) Disposición legal Es el artículo 110 fracción IV el que establece este tercer caso de "asimilable" real o puro en los siguientes términos: "IV. Los honorarios a personas que presten servicios preponderantemente a un prestatario, siempre que los mismos se lleven a cabo en las instalaciones de este último. Para los efectos del párrafo anterior, se entiende que una persona presta servicios preponderantemente a un prestatario, cuando los ingresos que hubiera percibido de dicho prestatario en el año de calendario inmediato anterior, representen más del 50% del total de los ingresos obtenidos por los conceptos a que se refiere la fracción II del artículo 120 de esta Ley. Antes de que se efectúe el primer pago de honorarios en el año de calendario de que se trate, las personas a que se refiere esta fracción deberán comunicar por escrito al prestatario en cuyas instalaciones se realice la prestación del servicio, si los ingresos que obtuvieron de dicho prestatario en el año inmediato anterior excedieron del 50% del total de los percibidos en dicho año de calendario por los conceptos a que se refiere la fracción II del artículo 120 de esta Ley. En el caso de que se omita dicha comunicación, el prestatario estará obligado a efectuar las retenciones correspondientes.” 50 50 w w w . g v a w e b . c o m
De la lectura de las disposiciones legales relacionadas con el tema de los "honorarios preponderantes", se pueden analizar los siguientes puntos: Supuestos para que los ingresos de personas físicas que prestan servicios personales independientes sean "asimilables“ Para que los ingresos por honorarios se asimilen a salarios, es necesaria la existencia de los dos supuestos siguientes: Que la prestación de los servicios se lleve a cabo en las instalaciones del prestatario y Que los honorarios obtenidos en el ejercicio inmediato anterior con ese prestatario rebasen el 50% del total de los obtenidos por concepto de honorarios. 51 51 w w w . g v a w e b . c o m
Prestación de los servicios en las instalaciones del prestatarioEste primer supuesto es muy fácil de determinar ya que el prestatario debe saber, por razones obvias, si la prestación del servicio se desarrolla en sus instalaciones o fuera de ellas, es decir, si se lleva a cabo en una de sus sucursales, locales, puestos fijos, lugares donde se almacenan mercancías, agencias, oficinas, fábricas, talleres, minas, canteras o cualquier lugar de exploración o extracción de recursos naturales, el que necesariamente deberá estar inscrito ante el RFC en los términos del penúltimo párrafo del artículo 27 del CFF. 52 52 w w w . g v a w e b . c o m
Comunicación de servicios no prestados en las instalacionesEl prestador del servicio puede entregar al prestatario una comunicación escrita donde puntualice que en razón de que el servicio no se lleva a cabo en las instalaciones, en ningún caso debe considerarlo “asimilable”, con independencia de que los ingresos que de el reciba, sean o no preponderantes. El escrito podría ser como el siguiente: 53 53 w w w . g v a w e b . c o m
____________________ a ___ de _________ de 2006.Compañía X, S.A. de C.V. Sr. Cuidadoso Fiscal Representante Legal P R E S E N T E En cumplimiento a lo que dispone la Ley del Impuesto Sobre la Renta en vigor en su artículo 110 fracción IV tercer párrafo, me permito comunicarle que los ingresos que por honorarios obtuve en el año calendario de 2005 de la compañía que usted representa, si excedieron (o no excedieron) del 50% (según sea el caso) del total de honorarios que percibí en dicho año calendario. Independientemente de lo anterior no procede la retención de ISR a que se refiere el artículo 113 de la Ley relativa , ya que los servicios que le presté a esa empresa no se llevaron a cabo en sus instalaciones, por lo cual les solicito se abstengan de retenerme el impuesto en términos de la fr. IV del art. 110 y únicamente retengan el 10% de ISR a que se refiere el último párrafo del artículo 127 de la citada Ley. Atentamente El Precavido Cumplidor 54 54 w w w . g v a w e b . c o m
Honorarios por más del 50% del total de los percibidosPara estar en posibilidad de conocer el segundo de los supuestos, es decir, si los ingresos por honorarios son más del 50% del total de los obtenidos por honorarios, el tercer párrafo del artículo 110 fracción IV establece que el prestador del servicio le debe comunicar al prestatario por escrito esta situación, pero como termina diciendo el párrafo citado que en caso de que se omita la comunicación el prestatario está obligado a retenerle como "asimilable", se debe concluir que siempre el prestatario deberá exigir el prestador del servicio que le comunique si son o no preponderantes. En caso de que los ingresos fueran preponderantes la comunicación sería como la siguiente: 55 55 w w w . g v a w e b . c o m
____________________ a ___ de _________ de 2006.Compañía X, S.A. de C.V. Sr. Cuidadoso Fiscal Representante Legal P R E S E N T E En cumplimiento a lo que dispone la LISR en el artículo 110 fracción IV tercer párrafo, me permito comunicarle que los ingresos que por honorarios obtuve en el año calendario de la compañía que usted representa si excedieron del 50% del total de los honorarios que percibí en dicho año calendario. En virtud de lo anterior solicito atentamente efectúen de mis ingresos, la retención del ISR a que se refiere el artículo 113 de la propia Ley y dejen de retenerme el 10% a que se refiere el último párrafo del artículo 127 de la citada Ley. Atentamente El Precavido Cumplidor 56 56 w w w . g v a w e b . c o m
Si los ingresos por honorarios no son más del 50% del total de los obtenidos por honorarios, la comunicación sería como la siguiente: ____________________ a ___ de _________ de 2006. Compañía X, S.A. de C.V. Sr. Cuidadoso Fiscal Representante Legal P R E S E N T E En cumplimiento a lo que dispone la LISR en el artículo 110 fracción IV, tercer párrafo, me permito comunicarle que los ingresos que por honorarios obtuve en el año calendario de la compañía que usted representa no excedieron del 50% del total de los honorarios que percibí en dicho año calendario. En virtud de lo anterior solicito atentamente se abstengan de efectuar de mis ingresos, la retención del ISR a que se refiere el artículo 113 de la Ley relativa y únicamente me retengan el 10% de ISR a que se refiere el último párrafo del artículo 127 de al citada Ley. Atentamente El Precavido Cumplidor 57 57 w w w . g v a w e b . c o m
Determinación de la preponderancia:Con objeto de evitar confusiones sobre la forma de “medir” la preponderancia es conveniente presentar diversos ejemplos. Prestación de servicios a una sola persona en sus instalaciones Prestatario A B C TOTAL $ Ingresos por honorarios en el año calendario 2005 120,000 Porcentaje que representan los honorarios con el prestatario respecto del total 100% ¿Se consideran preponderantes en 2006? SI 58 58 w w w . g v a w e b . c o m
Prestación de servicios a dos personas en sus instalacionesPrestatario A B C TOTAL $ Ingresos por honorarios en el año calendario 2005 84,000 36,000 120,000 Porcentaje que representan los honorarios con el prestatario respecto del total 70% 30% 100% ¿Se consideran preponderantes en 2006? SI NO 59 59 w w w . g v a w e b . c o m
Prestación de servicios a dos personas en sus instalacionesPrestatario A B C TOTAL $ Ingresos por honorarios en el año calendario 2005 60,000 120,000 Porcentaje que representan los honorarios con el prestatario respecto del total 50% 100% ¿Se consideran preponderantes en 2006? NO 60 60 w w w . g v a w e b . c o m
Prestación de servicios a tres personas en sus instalacionesPrestatario A B C TOTAL $ Ingresos por honorarios en el año calendario 2005 96,000 18,000 6,000 120,000 Porcentaje que representan los honorarios con el prestatario respecto del total 80% 15% 5% 100% ¿Se consideran preponderantes en 2006? SI NO 61 61 w w w . g v a w e b . c o m
Prestación de servicios a tres personas en sus instalacionesPrestatario A B C TOTAL $ Ingresos por honorarios en el año calendario 2005 40,000 120,000 Porcentaje que representan los honorarios con el prestatario respecto del total 33.33% 33.34% 100% ¿Se consideran preponderantes en 2006? NO 62 62 w w w . g v a w e b . c o m
Prestación de servicios a dos personas en sus instalaciones habiendo obtenido ingresos por salarios de otra persona Prestatario A B C TOTAL $ Ingresos por honorarios en el año calendario 2005 80,000 40,000 120,000 Ingresos por salarios en el año calendario 2005 200,000 Total de ingresos 320,000 Porcentaje que representan los honorarios en cada empresa, respecto del total de honorarios percibidos 0% 66.67% 33.33% 100% ¿Se consideran preponderantes en 2006? NO SI 63 63 w w w . g v a w e b . c o m
Con el ejemplo anterior debe quedar claro que no tiene importancia si el prestador del servicio obtiene ingresos por otros conceptos, tales como salarios, ya que la preponderancia se determina considerando sólo los ingresos por honorarios. Prestatario obligado a asimilar El prestatario que reciba los servicios personales independientes por los que paga los honorarios debe asimilar al prestador del servicio cuando se den los supuestos referidos, independientemente de que le este prestando un servicio a una persona moral o persona física y sin tomar en cuenta si el prestador realice alguna otra actividad y que ello le genere ingresos. 64 64 w w w . g v a w e b . c o m
Asimilable a salarios desde el primer año que preste serviciosEn relación con este asimilable, el artículo 138 del Reglamento de la LISR, establece literalmente lo siguiente: "Los contribuyentes que obtengan ingresos en los términos del fracción IV del artículo 110 de la Ley, durante el primer año que prestan servicios a un prestatario no estarán obligados a presentarle la comunicación a que se refiere el tercer párrafo de dicha fracción; sin embargo, podrán optar por comunicar al prestatario que les efectúe las retenciones correspondientes durante dicho período, en lugar de cumplir con la obligación a que se refiere el artículo 127 de la Ley.“ 65 65 w w w . g v a w e b . c o m
Consecuencias fiscales para el prestatario por pagar honorarios preponderantes:Para la persona moral que paga los servicios En caso de que las remuneraciones que paga deban ser tratadas como "asimilables“, les retendrá indebidamente el 10% en lugar del ISR que correspondía al aplicar los artículos 113 a 114 de la LISR, y las autoridades procederían como sigue: Rechazar la deducción de los honorarios Toda vez que el artículo 31 fracción V establece como requisito de deducción que se cumplan las obligaciones establecidas en esta Ley en materia de retención y entero de impuestos a cargo de terceros y ésta se efectúa por un monto menor al debido, procede el rechazo de la deducción. 66 66 w w w . g v a w e b . c o m
Rechazar el acreditamiento del IVALa Ley del IVA establece como primer requisito de acreditamiento del IVA que las erogaciones efectuadas por el contribuyente sean deducibles para los fines del Impuesto Sobre la Renta, por lo que al no ser deducibles los honorarios tampoco sería acreditable el correspondiente IVA, además de que conforme al penúltimo párrafo del artículo 14 de la LIVA al ser considerado asimilable a salarios no se causa y no debió ser trasladado. Exigir el pago del ISR no retenido Al haber retenido el 10% de ISR sobre honorarios en lugar de retener el ISR conforme a los artículos 113 a 114 de la LISR, el prestatario es responsable en su caso del ISR no retenido y en consecuencia no pagado, conforme lo dispuesto por el quinto párrafo del artículo 6 del CFF. Lo anterior se puede ilustrar con el siguiente ejemplo: 67 67 w w w . g v a w e b . c o m
Retención como asimilableConcepto Retención del 10% Retención como asimilable $ Honorarios pagados mensualmente 15,000.00 ISR retenido 1,500.00 ISR que debió retenerse 1,971.78 ISR mensual que se dejó de retener 471.78 Por doce meses 12 Total de ISR que dejó de retener 5,661.36 68 68 w w w . g v a w e b . c o m
Generar un pago de lo indebido en el ISR Retención como “asimilable”Pueden existir casos en que el 10% de ISR que se retenga sea mayor que el ISR que debió haberse retenido. Como ocurre en el siguiente caso: Concepto Retención del 10% Retención como “asimilable” $ Honorarios pagados mensualmente 2,000.00 ISR retenido 200.00 ISR que debió retenerse 84.97 ISR mensual que se retuvo de más (115.03) 69 69 w w w . g v a w e b . c o m
Otras consecuencias para la persona que paga los servicios, cuando el prestador del servicio es un trabajador Adicionalmente a las consecuencias apuntadas podrían agregarse otras cuatro, cuando la persona que preste el servicio en realidad sea trabajador y no un "asimilable". 1.- Sujeto de aseguramiento para el IMSS Al ser quien presta el servicio un verdadero trabajador y no un "asimilable" el IMSS podría exigir el pago de las correspondientes cuotas (art. 12 LSS) 70 70 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m 2.- Aportaciones al INFONAVITObviamente al ser quien presta el servicio sujeto de aseguramiento en el IMSS, paralela y simultáneamente quien paga deberá hacer las aportaciones al INFONAVIT 3.- Impuestos locales sobre nóminas Dependiendo del Estado de la República Mexicana en que se preste el servicio, se causaría también, en su caso, el correspondiente "impuesto sobre nóminas". 4.- Responsabilidad y pasivos laborales 71 71 w w w . g v a w e b . c o m
Consecuencias fiscales para el prestador del servicio preponderanteSuponiendo que la persona que percibe los ingresos los considere del capítulo II del Título IV de la LISR, en lugar de considerarlos en el capítulo I del Título IV como "asimilables" y efectúa deducciones relacionadas con los honorarios preponderantes, el SAT podría: Rechazar las deducciones efectuadas En caso de que se hayan deducido gastos e inversiones necesarias para la obtención de los ingresos que deban considerarse honorarios preponderantes, podrían ser rechazadas por que los ingresos realmente por ser "asimilables" son del capítulo I del Título IV y en este capítulo no se permiten deducciones. 72 72 w w w . g v a w e b . c o m
Rechazar el IVA de las deducciones Paralelamente al rechazo de los gastos e inversiones sería rechazado el acreditamiento del IVA, ya que para que éste sea acreditable es necesario que el gasto o la inversión sea deducible. 73 73 w w w . g v a w e b . c o m
Honorarios optativos w w w . g v a w e b . c o mOtro caso de asimilables que contempla la LISR es el contenido en la fracción V del artículo 110 de la Ley, V.- "Los honorarios que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales a las que prestan servicios personales independientes, cuando comuniquen por escrito al prestatario que optan por pagar el impuesto en los términos de este Capítulo.“ Podemos establecer los siguientes puntos en relación a estos ingresos por "honorarios optativos". 74 74 w w w . g v a w e b . c o m
Prestatario persona física o moral:Para que quien presta el servicio pueda optar porque se le considere "asimilable", es necesario que el servicio sea prestado a una persona moral y desde el 1º de enero de 1995 a personas físicas que realicen actividades empresariales. Comunicación de la opción por escrito: La persona que presta el servicio tiene que comunicar a su prestatario que opta por ser tratado como "asimilable". La comunicación puede ser como la siguiente: 75 75 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m a ___ de _________ de 2006.Compañía X, S.A. de C.V. Sr. Cuidadoso Fiscal Representante Legal P R E S E N T E De conformidad con lo establecido en la fracción V del artículo 110 de la LISR, y 138 del Reglamento de la misma, me permito solicitarle sea tan amable de retenerme el ISR derivado de los ingresos que obtengo del contrato de prestación de servicios, como ingresos de Titulo Primero del Capitulo IV de la Ley, en virtud de haber optado por considerar dichos ingresos como asimilables a los del Capítulo I del Título IV de la LISR. Agradezco la atención prestada a la presente. Atentamente El Precavido Cumplidor 76 76 w w w . g v a w e b . c o m
Personas físicas que realicen actividades empresariales que optan por que sus ingresos se “asimilen”La fracción VI del artículo 110 de la LISR precisa al respecto: VI. Los ingresos que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales, por las actividades empresariales que realicen, cuando comuniquen por escrito a la persona que efectúe el pago que optan por pagar el impuesto en los términos de este Capítulo.” Dentro de las personas físicas que pueden solicitar que se les asimile, se encuentran los agentes de comercio que en términos del artículo 273 del Código de Comercio, prestan servicios a uno o varios comitentes o son personas que realizan alguna otra actividad empresarial y solicitan por escrito al pagador que los trate como "asimilables". 77 77 w w w . g v a w e b . c o m
Cabe recordar que a partir de 1995 se adiciona la fracción VI del entonces artículo 78 de la Ley del ISR la cual establece que cualquier persona física con actividad empresarial puede comunicarle por escrito al pagador su deseo de optar por ser considerado "asimilable". Hasta 1994 esta posibilidad existía derivada del artículo 136 del RISR, el cual fue superado por la referida fracción VI. Esta disposición prevalece en el actual artículo 110 y en la misma fracción. Escrito dirigido al pagador La comunicación antes referida, podría ser como la que a continuación se presenta: 78 78 w w w . g v a w e b . c o m
____________________ a ___ de _________ de 2006.Compañía X, S.A. de C.V. Sr. Cuidadoso Fiscal Representante Legal P R E S E N T E Me permito comunicarle que deseo optar por que se me retenga el ISR en los términos del artículo 110 fracción VI de la LISR, es decir, que considero mis ingresos como asimilables a los del Capítulo I del Título IV de la LISR. Agradezco la atención prestada a la presente. Atentamente El Precavido Cumplidor 79 79 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Impuesto al Valor Agregado:Este era uno de los casos en que los ingresos asimilables a los del Capítulo I del Título IV de la LISR causaban IVA hasta 1994 e incluso se retenía por quien pagaba la comisión, o sea, por el comitente, tal como lo establecía el artículo 26 del RIVA, toda vez que era un asimilable por el RISR y no por la Ley, y los únicos asimilables que no causan IVA son los que contemplaba la LISR. Debe quedar claro que ese artículo, desde el 1° de enero de 1995 dejó de tener vigencia conforme al penúltimo párrafo del artículo 14 de la LIVA. 80 80 w w w . g v a w e b . c o m
Luego entonces, ningún ingreso que se asimile a los del Capitulo I del Titulo IV causa el Impuesto al Valor Agregado: Tener presente que no se causa tratándose de "asimilables" ya que así lo establece la Ley del IVA en el penúltimo párrafo del artículo 14 que a la letra dice: "No se considera prestación de servicios independientes la que se realiza de manera subordinada mediante el pago de una remuneración, ni los servicios por los que se perciban ingresos que la Ley del Impuesto Sobre la Renta asimile a dicha remuneración.“ 81 81 w w w . g v a w e b . c o m
Miembros de sociedades de solidaridad socialDe acuerdo con el art. 136 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se asimilan optativamente a salarios, los ingresos que obtengan los socios de estas personas morales, en términos del artículo 17, fracción V de la Ley de Sociedades de Solidaridad Social. El texto de la referida norma es la siguiente: “Los socios de las sociedades de solidaridad social que perciban ingresos por su trabajo personal, determinados por la asamblea general de socios conforme a lo previsto en el artículo 17, fracción V de la Ley de Sociedades de Solidaridad Social, podrán optar por asimilarlos a ingresos por salarios, siempre que se cumpla con las obligaciones establecidas en el Título IV, Capítulo I de la Ley del ISR..” 82 82 w w w . g v a w e b . c o m
ASIMILACION DE COMISIONISTAS MERCANTILESArt. 155 RLISR Tratandose de contribuyentes que perciban ingresos derivados de la realizacion de actividades empresariales exclusivamente por concepto de comisiones, podran optar, con el consentimiento del comitente, porque este les efectue la retencion del impuesto en los terminos del Capitulo I del Titulo IV de la Ley, en cuyo caso no les seran aplicables las disposiciones del Capitulo II del Titulo mencionado. Cuando se ejerza la opcion antes señalada, previamente al primer pago que se les efectue el comisionista debera comunicarlo por escrito al comitente, el cual cumplira con lo siguiente: 83 83 w w w . g v a w e b . c o m
ASIMILACION DE COMISIONISTAS MERCANTILESArt. 155 RLISR I.- Efectuar la retencion de conformidad con el procedimiento establecido en el art. 113 de la ley (tarifa) y los articulos reglamentarios de dicho precepto. II:- Calcular el impuesto anual de conformidad con el articulo 116 de la Ley (calculo anual) y presentar la declaracion a que se refiere la fraccion V del articulo 118 de la propia Ley. (presentar declaracion informativa) III.- Proporcionar las constancias a que se refire la fraccion III del articulo 118 de la Ley, cuando asi lo solicite el comisionista. 84 84 w w w . g v a w e b . c o m
ASIMILACION DE PRESTADORES DE SERVICIOSCiertos trabajos de prestadores de servicios relacionados con obras determinadas, muebles o inmuebles El art. 162 del Reglamento de la LISR, prevé la posibilidad de que cuando se efectúen trabajos relacionados con obra determinada ya sea mueble o inmueble y que el pago se haga en función de trabajo realizado y no de días laborados y que el prestador del servicio no proporcione el material, el prestador podrá optar con el consentimiento del cliente o prestatario para que se le efectué la retención en términos del Capitulo I del Titulo IV (asimilable a salarios previsto en la fracción V del art. 110 de la LISR) y por lo tanto no le serán aplicables las reglas de la Sección I del Capitulo II del Titulo IV de la Ley (Ingresos de las personas físicas por actividades empresariales y profesionales) 85 85 w w w . g v a w e b . c o m
Nuevo asimilable a partir de Enero 2005Se adiciona la fracción VII al art. 110, para incluir una nueva asimilación a los ingresos derivados de acciones o títulos valor que perciba una persona física de parte del empleador o de parte relacionada con el mismo y que a su vez dio origen a considerarse ingreso en la adición del articulo 110 A, mismos que a continuación se insertan. Art. 110 Fr. VII Los ingresos obtenidos por las personas físicas por ejercer la opción otorgada por el empleador, o una parte relacionada con el mismo, para adquirir, incluso mediante suscripción, acciones o títulos valor que representen bienes, sin costo alguno o a un precio menor o igual al de mercado que tengan dichas acciones o títulos valor al momento del ejercicio de la opción, independientemente de que las acciones títulos valor sean emitidos por el empleador o la parte relacionada con el mismo. 86 86 w w w . g v a w e b . c o m
Art. 110 A Para los efectos de la fracción VII del articulo 110 de esta Ley, el ingreso acumulable será la diferencia que exista entre el valor de mercado que tengan las acciones o títulos valor sujetos a la opción, al momento en que el contribuyente ejerza la misma y el precio establecido al otorgarse la opción. EJEMPLOS Precio original Precio mercado Diferencia Acumula 100.00 0.00 NO Gratis 50.00 SI 80.00 20.00 120.00 (20.00) 87 87 w w w . g v a w e b . c o m
Asimilacion de Vendedores AmbulantesRegla Miscelanea Los contribuyentes personas físicas que realicen actividades empresariales al menudeo como vendedores independientes, que no obtengan ingresos por otros conceptos gravados por la Ley del ISR y enajenen únicamente productos de una misma persona moral y que los revendan al público en general como comerciantes ambulantes o en la vía pública, cuyos ingresos gravables en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de $300,000.00, en lugar de pagar el ISR conforme al Capítulo II del Título IV de la Ley de ISR, podrán optar por pagar el ISR conforme a lo dispuesto en esta regla, por los ingresos que perciban por las citadas ventas. Para estos efectos, se estará a lo siguiente: 88 88 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Regla 3.11.1 Miscelanea 2006I.	Las personas morales que les enajenen los productos determinarán el monto del ISR que le corresponda a cada vendedor independiente conforme a lo dispuesto en el Capítulo I del Título IV de la Ley del ISR, sobre la diferencia que resulte entre el precio de venta al público sugerido por el enajenante y el precio en el que efectivamente les enajenen los productos, correspondientes al mes de que se trate. II.	Los contribuyentes a que se refiere esta regla, deberán entregar a la persona moral el monto del ISR que resulte conforme a lo señalado en la fracción anterior. Dicho impuesto se deberá anotar por separado en el comprobante que al efecto se expida por la adquisición de los productos, consignando en el mismo la leyenda “Impuesto sobre la renta causado conforme a la opción prevista en la regla ”. 89 89 w w w . g v a w e b . c o m
Regla Misecelanea 2006 III.	El ISR a que se refiere esta regla tendrá el carácter de pago definitivo y deberá enterarse por la persona moral a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquel al que corresponda el pago, conjuntamente con las demás retenciones que realice la persona moral de que se trate por concepto de la prestación de servicios personales subordinados. 90 90 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Regla 3.11.1 Miscelanea 2006IV.	Los contribuyentes que ejerzan la opción señalada en esta regla deberán entregar a la persona moral que les calcule el ISR a su cargo, aceptación por escrito para que les sea aplicable el régimen señalado en la misma, a más tardar en la fecha en la que el contribuyente realice el primer pedido de productos en el año de que se trate. En dicho documento se deberá consignar que optan por enajenar sus productos al público al precio de reventa sugerido por la persona moral. V.	Los contribuyentes a que se refiere esta regla deberán conservar, dentro del plazo que establece el CFF, la documentación relacionada con las operaciones efectuadas con la persona moral de que se trate. 91 91 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Regla 3.11.1 Miscelanea 2006Las personas morales cuyos vendedores independientes ejerzan la opción de pagar el ISR conforme a lo previsto en esta regla, tendrán la obligación de efectuar la inscripción en el RFC de dichos vendedores independientes o bien, cuando ya hubieran sido inscritos con anterioridad, éstos deberán proporcionar a la persona moral su clave en el RFC. Este régimen no será aplicable a los ingresos que los contribuyentes obtengan de las personas morales a que se refiere esta regla por concepto de comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación o distribución. 92 92 w w w . g v a w e b . c o m
Requisitos generales para deducir pagos asimilables a salarios1.	Comprobantes a) Disposición legal En los términos del artículo 31 fracción III de la LISR, para llevar a cabo la deducción de estos conceptos se hace necesario contar con un comprobante. A este respecto, la fracción IV de la Regla de la Miscelánea establece: "Para los efectos del artículo 29 del Código, no se requerirá la expedición de comprobantes impresos por establecimientos autorizados, en los siguientes casos: IV. Cuando se trate del pago de los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, así como de aquellos que la Ley del ISR asimile a estos ingresos.” 93 93 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m b) Comprobante simpleLo anterior significa que la persona que efectúe el pago podrá elaborar un comprobante tan simple como el que a continuación se muestra: ______________. a ___ de __________ de 200___. Recibí de ___________________ con domicilio en _____________________________ y con R.F.C. ___________________por concepto de anticipos a cuenta de utilidades la cantidad de $ ____________ ( _______________________________ ) que en los términos del artículo 110, fracción II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta se asimilan a Salarios por lo cual se les efectúa la retención del ISR de conformidad con el artículo 113 de la citada Ley y disposiciones que le son correlativas. Recibí Anticipo	$__________ menos ___________________ ISR	$__________	El asimilable Neto	$__________	Con domicilio en De la ciudad de Con RFC Con Curp 94 94 w w w . g v a w e b . c o m
Evidentemente el formato anterior se adapta a cualquier otro asimilable, modificando el concepto y la fracción aplicable en cada caso. c) Fecha del comprobante Tratándose de los asimilables de las fracciones III, a V del artículo 110 de la LISR, estaremos ante la presencia de un gasto, y en consecuencia resulta aplicable la fracción XIX del artículo 31 de la referida Ley, que dispone en la parte conducente, el siguiente requisito de deducción: “...Además, la fecha de expedición de la documentación comprobatoria de un gasto deducible deberá corresponder al ejercicio por el que se efectúa la deducción..." 95 95 w w w . g v a w e b . c o m
d) Retención del ISR La fracción V del artículo 31 de la LISR establece en su primer párrafo lo siguiente: “Cumplir con las obligaciones establecidas en esta Ley en materia de retención y entero de impuestos a cargo de terceros o que, en su caso, se recabe de éstos copia de los documentos en que conste el pago de dichos impuestos. Tratándose de pagos al extranjero, éstos sólo se podrán deducir siempre que el contribuyente proporcione la información a que esté obligado en los términos del artículo 86 de esta Ley.” e) Deben pagarse durante el ejercicio para poder deducirse El artículo 31 fracción IX de la LISR en su primera parte dispone: “Tratándose de pagos que a su vez sean ingresos de contribuyentes personas físicas, de los contribuyentes a que se refieren el Capítulo VII de este Título (o sea del Régimen Simplificado), así como de donativos, éstos sólo se deduzcan cuando hayan sido efectivamente erogados en el ejercicio de que se trate...” 96 96 w w w . g v a w e b . c o m
f) Medios que hacen efecto de pagoLa fracción IX del artículo 31 de la LISR, establece en su segunda oración lo que debe entenderse por efectivamente erogado. A continuación el texto legal: “...Sólo se entenderán como efectivamente erogados cuando hayan sido pagados en efectivo, en cheque girado contra la cuenta del contribuyente, mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, o en otros bienes que no sean títulos de crédito.” g)	Obligación de pagar con cheque para abono en cuenta del beneficiario Es importante recordar que en términos de la fracción III del artículo 31 de la LISR, las erogaciones cuya deducción se pretenda, cuando el importe de las mismas sea superior a $2,000.00, deben cubrirse con cualquiera de los siguientes medios de pago: 97 97 w w w . g v a w e b . c o m
Cheque del contribuyente, expedido nominativamente, conteniendo la leyenda “para abono en cuenta del beneficiario” y con el RFC impreso en el cheque Tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o A través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el SAT En este contexto, resulta prudente puntualizar que el concepto de asimilable que nos ocupa si está incluido en la excepción del precepto legal referido, da la posibilidad de pagarlo incluso en efectivo; pues el enunciado de la misma, en la parte conducente dice: “...excepto cuando dichos pagos se hagan por la prestación de un servicio personal subordinado.” y aunque los ingresos asimilables no provienen de la prestacion de un servicio personal subordinado, cabe la posibilidad de pagarlo en efectivo, sin embargo por criterio conservador se sugiere pagar mediante cheque. 98 98 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m h) Debidamente registrados en contabilidadEs conveniente tener presente el artículo 31 fracción IV de la LISR establece también como requisito de deducción: “Estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez.” Por lo que en caso de que se devenguen por ejemplo en 2005 y se paguen de 2006 en adelante, deberán quedar contabilizados en 2005. 99 99 w w w . g v a w e b . c o m
Inscripción de los asimilables en el RFCSobre este particular el CFF en su art. 27, 5to.párrafo señala: Las personas que hagan los pagos a que se refiere el Capitulo I del Titulo IV de la Ley del Impuesto sobre la renta, deberán solicitar la inscripción de los contribuyentes a los que hagan dichos pagos, para tal efecto estos deberán proporcionarles los datos necesarios. Lo anterior significa, que es obligación del retenedor el inscribir tanto a los trabajadores como a las asimilables. El procedimiento para cumplimentar esta obligación, halla sustento en la regla de la Resolución Miscelánea. (Escrito libre dirigido a la ALAC acompañado por los dispositivos magnéticos que sean necesarios, separados por grupos) 100 100 w w w . g v a w e b . c o m
Inscripción de los asimilables en el RFCLa regla de la Miscelánea, señala: Para los efectos del artículo 27, quinto párrafo del CFF, las personas que perciban ingresos de los señalados en el Capítulo I del Título IV de la Ley del ISR, deberán ser inscritas por el empleador mediante la presentación del escrito libre correspondiente, acompañado de dispositivo magnético de conformidad con las características técnicas señaladas en el Anexo 1, rubro C, numeral 9, inciso d), punto (3) de la presente Resolución. Esta información deberá presentarse ante la Administración Local de Asistencia al Contribuyente que corresponda al domicilio fiscal del empleador. Para los efectos del párrafo anterior, el empleador deberá presentar un dispositivo magnético por cada uno de los grupos de contribuyentes que se mencionan a continuación, según corresponda: 101 101 w w w . g v a w e b . c o m
I.	Contribuyentes que perciban ingresos de los señalados en el artículo 110, primer párrafo del Capítulo I del Título IV de la Ley del ISR. II.	Aquellos que perciban ingresos de los mencionados en el artículo 110, fracciones I a V de la Ley del ISR. III.	Contribuyentes que perciban ingresos de los señalados en el artículo 110, fracción VI de la Ley del ISR. Se deberán relacionar en el dispositivo magnético a que se refiere el párrafo anterior, los contribuyentes que perciban los ingresos señalados, proporcionándose los datos siguientes de cada uno: CURP, fecha de ingreso y si el ingreso anualizado excederá de $300, 102 102 w w w . g v a w e b . c o m
Por su parte, la regla 2.3.17, dispone:Avisos al R.F.C. Por su parte, la regla , dispone: (En vigor del 1 de mayo al 1 de octubre de 2006, quedando derogada el 2 de octubre según la Cuarta resolución del 28 de agosto del 2006) “Para los efectos de los artículos 27 del CFF y 14 de su Reglamento, los contribuyentes que soliciten su inscripción en el RFC o deban presentar los avisos sobre cambio de su situación fiscal de conformidad con los supuestos que establecen dichos preceptos, deberán presentar las formas oficiales R-1 “Solicitud de inscripción al registro federal de contribuyentes” o R-2 “Avisos al registro federal de contribuyentes. Cambio de situación fiscal”, según corresponda, acompañando a la misma los anexos que a continuación se mencionan, según sea el caso: Anexo 1. Registro federal de contribuyentes. Personas morales del régimen general y del régimen de las personas morales con fines no lucrativos. Anexo 2. Registro federal de contribuyentes. Personas morales del régimen simplificado y sus integrantes personas morales y personas físicas. 103 103 w w w . g v a w e b . c o m
Anexo 3. Registro federal de contribuyentesAnexo 3. Registro federal de contribuyentes. Personas físicas con ingresos por salarios, arrendamiento, enajenación y adquisición de bienes, intereses y premios. Anexo 4. Registro federal de contribuyentes. Personas físicas con actividades empresariales y profesionales. Anexo 5. Registro federal de contribuyentes. Personas físicas con actividades empresariales del régimen intermedio. Anexo 6. Registro federal de contribuyentes. Personas físicas con actividades empresariales del régimen de pequeños contribuyentes. Anexo 7. Registro federal de contribuyentes. Personas físicas con otros ingresos. Anexo 8. Registro federal de contribuyentes. Personas morales y físicas. IEPS, ISAN, ISTUV (Tenencia) y derechos sobre concesión y/o asignación minera. Anexo 9 Registro federal de contribuyentes. Residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en México. Las formas oficiales a que se refiere el párrafo anterior y sus anexos, deberán ser presentados por duplicado ante la Administración Local de Asistencia al Contribuyente que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente o ante el fedatario público, en los casos a que se refieren las reglas y de esta Resolución, según sea el caso.” 104 104 w w w . g v a w e b . c o m
Fecha en que inicia el plazo para presentar el aviso ante el RFC Profundizando sobre el particular, resulta oportuno recordar que en términos del artículo 21 fracción IV segundo párrafo del RCFF en relación con los arts. 14, 15 y 16 del mismo Reglamento y con la reglas 1.3 y 1.4 de la Miscelánea en vigor, se tiene obligación de presentar el aviso dentro del mes siguiente al día en que se realicen las situaciones jurídicas o de hecho que los motivan. 105 105 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m Declaración anual InformativaEl artículo 118 fracción V de la LISR establece en su segundo párrafo la obligación del pagador (retenedor, cliente, prestatario, empleador o patrón) de presentar declaración anual informativa de los pagos por salarios y asimilables, tal disposición se expresa en los siguientes términos: “Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este Capítulo, tendrán las siguientes obligaciones: ...Asimismo, quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este Capítulo, deberán presentar, a más tardar el 15 de febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre las personas a las que les hayan efectuado dichos pagos, en la forma oficial que al efecto publique la autoridad fiscal. La información contenida en las constancias que se expidan de conformidad con la fracción IV de este artículo, se incorporará en la misma declaración.” 106 106 w w w . g v a w e b . c o m
Regla para presentación de declaración anual informativa en personas moralesEn relación con esta obligación, el artículo 86 de la LISR aplicable a personas morales del Título II de la LISR, señala en su fracción X lo siguiente: “Los contribuyentes que obtengan ingresos de los señalados en este Título, además de las obligaciones establecidas en otros artículos de esta Ley, tendrán las siguientes obligaciones (requisitos para deducir) :... X. Las declaraciones a que se refiere este artículo, así como las mencionadas en los artículos 118, fracción V y 143, último párrafo, de esta Ley, deberán presentarse a través de medios electrónicos en la dirección de correo electrónico que al efecto señale el Servicio de Administración Tributaria, mediante disposiciones de carácter general.” 107 107 w w w . g v a w e b . c o m
Retención del ISR en ingresos que seasimilan a salarios El cálculo del ISR de los ingresos que se asimilan, se determina "casi" como el de los trabajadores, y el “casi” es por que se observan dos importantes diferencias: Primera.- El "subsidio acreditable" es del 100%, en lugar de una proporción menor que se les aplica a los trabajadores. Segunda.- Es que al ISR después del subsidio no se les disminuirá el "crédito al salario". 108 108 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m El subsidio se acredita al 100%Lo anterior, se fundamenta en el segundo párrafo después de la tabla del artículo 114, mismo que a la letra señala: “Para determinar el monto del subsidio acreditable contra el impuesto que se deriva de los ingresos por los conceptos a que se refiere este Capítulo, se tomará el subsidio que resulte conforme a la tabla, disminuido en el monto que se obtenga de multiplicar dicho subsidio por el doble de la diferencia que exista entre la unidad y la proporción que determinen las personas que hagan los pagos por dichos conceptos. La proporción mencionada se calculará para todos los trabajadores del empleador dividiendo.....” 109 109 w w w . g v a w e b . c o m
Según el SAT, el subsidio debe ser menor al 100%Al respecto, es conveniente tomar en consideración la opinión de la S.H.C.P. Normatividad del S.A.T. Criterio 72/2004 Cálculo obligatorio del subsidio a que se refiere el artículo 114 Para los los efectos de la retención que se realice a las personas físicas que perciban ingresos asimilados a los ingresos derivados de la prestación de un servicio personal subordinado, de conformidad con las fracciones I a VI del artículo 110 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el monto del subsidio acreditable deberá, en todo caso, calcularse en los términos del artículo 114 de la misma ley. Este criterio sustituye a los criterios 66/2001 y al 42/2002/ISR. 110 110 w w w . g v a w e b . c o m
Resolución del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y AdministrativaIMPUESTO SOBRE LA RENTA, LA DISMINUCIÓN DEL SUBSIDIO PREVISTO EN EL ARTICULO 80-A DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, SOLO SE APLICA A TRABAJADORES. El subsidio previsto en el artículo 80-A(1) de la Ley del Impuesto sobre la Renta se disminuye en proporción a las prestaciones de previsión social que otorgan los empleadores, haciéndose evidente que al ser los trabajadores las únicas personas físicas que se benefician con tales prestaciones, es a los únicos que les resulta aplicable la disminución referida. Juicio No. 100(A)-I153/96/95. Resuelto por la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Fiscal de la Federación, en sesión de 17 de octubre de 1996, por mayoría de votos a favor y 1 en contra. Magistrada Ponente: Alma Peralta Di Gregorio. Secretaria: Lic. Nora Elizabeth Urby Genel. (1) Se refiere al actual artículo114 LISR 111 111 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m No aplicación del crédito al salarioEl fundamento de esta aseveración, se halla en el primer párrafo del artículo 115, el cual señala la entrega en efectivo de la diferencia del crédito únicamente a los trabajadores en general y a los burócratas haciendo clara alusión a tales, al referirse a los sujetos contemplados en el primer párrafo del artículo 110 y la fracción I de dicho artículo. Hasta 2001, después de aplicar el subsidio, se restaba el crédito general, conforme a lo establecido por el entonces vigente artículo 80 segundo párrafo posterior a la tarifa. 112 112 w w w . g v a w e b . c o m
TRATAMIENTO DEL IVA EN INGRESOS QUE SE ASIMILANDentro del Capitulo III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que es el correspondiente a PRESTACION DE SERVICIOS, actividad gravada en términos del art. 1 de la misma, tal y como lo dicta la fracción II, vemos en el art. 14, señala, en su penúltimo párrafo lo siguiente: No se considera prestación de servicios independientes la que se realiza de manera subordinada mediante el pago de una remuneración, ni los servicios por los que se perciban ingresos que la Ley del Impuesto sobre la renta, asimile a dicha remuneración. 113 113 w w w . g v a w e b . c o m
IMSS e INFONAVIT w w w . g v a w e b . c o m 1. IntroducciónLos asimilables en general no son sujetos de aseguramiento en el IMSS, ni de aportaciones al INFONAVIT. Lo anterior, en virtud de que los esquemas de seguridad social fueron previstos primordialmente para los trabajadores y los ingresos asimilables, no provienen de trabajadores, salvo la excepción de la fracción I y algunos casos de la III, aunque en muchas ocasiones las autoridades del IMSS y del INFONAVIT pretenden su afiliación por creer que son trabajadores, por lo que el prestatario deberá contar con las pruebas y documentación idóneas, para en su caso, desvirtuar la relación laboral que puedan presumir dichas autoridades, basadas en el artículo 21 de la LFT que precisa: “Se presume la existencia de un contrato y de la relación de trabajo entre el que presta un trabajo personal y el que lo recibe”. 114 114 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m 2. Sujetos de aseguramiento ante el IMSSLa Ley del Seguro Social dispone en su artículo 12, fracción I: “Son sujetos de aseguramiento del régimen obligatorio: Las personas que de conformidad con los artículos 20 y 21 de la Ley Federal del Trabajo, presten en forma permanente o eventual, a otras de carácter físico o moral o unidades económicas sin personalidad jurídica, un servicio remunerado, personal y subordinado, cualquiera que sea el acto que le de origen y cualquiera que sea la personalidad jurídica o la naturaleza económica del patrón, aun cuando este, en virtud de alguna ley especial, este exento del pago de contribuciones.” 115 115 w w w . g v a w e b . c o m
3. Sujetos de inscripción ante el INFONAVIT En el artículo 136 de la Ley Federal del Trabajo se dispone la obligación de proporcionar vivienda a los trabajadores, en los términos siguientes: “Toda empresa agrícola, industrial, minera o de cualquier otra clase de trabajo, está obligada a proporcionar a los trabajadores habitaciones cómodas e higiénicas. Para dar cumplimiento a esta obligación, las empresas deberán aportar al Fondo Nacional de la Vivienda el cinco por ciento sobre los salarios de los trabajadores a su servicio.” 116 116 w w w . g v a w e b . c o m
a) Atribuciones del IMSS e INFONAVIT para afiliar oficiosamente a los sujetos obligadosEn efecto, ambos institutos suelen aplicar sus facultades contenidas respectivamente en el artículo 251 de la Ley del Seguro Social y 33 de la LINFONAVIT: Art “El Instituto Mexicano del Seguro Social tiene las facultades y atribuciones siguientes:... X. Registrar a los patrones y demás sujetos obligados, inscribir a los trabajadores asalariados e independientes y precisar su base de cotización aun sin previa gestión de los interesados, sin que ello libere a los obligados de las responsabilidades y sanciones por infracciones en que hubiesen incurrido;” Art. 33 “El Instituto podrá registrar a los patrones e inscribir a los trabajadores y precisar su salario base de aportación, aun sin previa gestión de los interesados y sin que ello releve al patrón de su obligación y de las responsabilidades y sanciones por infracciones en que hubieren incurrido.” 117 117 w w w . g v a w e b . c o m
Evidentemente cuando estos textos sustentas las facultades del IMSS para afiliar oficiosamente trabajadores independientes no se refiere ni a a los prestadores de servicios ni a los asimilables en general sino a aquellos que la Ley o bien el ejecutivo hayan señalado como sujetos del régimen obligatorio del seguro social. Así pues el artículo 12 de la Ley del Seguro Social dispone: “Son sujetos de aseguramiento del régimen obligatorio:... I. II. Los miembros de sociedades cooperativas y III. Las personas que determine el Ejecutivo Federal a través del Decreto respectivo, bajo los términos y condiciones que señala esta Ley.” 118 118 w w w . g v a w e b . c o m
A mayor abundamiento, es conveniente recordar el texto del artículo 13 de la propia Ley del Seguro Social, el cual se reproduce a continuación: “Voluntariamente podrán ser sujetos de aseguramiento al régimen obligatorio: I.	Los trabajadores en industrias familiares y los independientes, como profesionales, comerciantes en pequeño, artesanos y demás trabajadores no asalariados; II.	Los trabajadores domésticos; III. Los ejidatarios, comuneros, colonos y pequeños propietarios; IV. Los patrones personas físicas con trabajadores asegurados a su servicio, y V.	Los trabajadores al servicio de las administraciones públicas de la Federación, entidades federativas y municipios que estén excluidas o no comprendidas en otras leyes o decretos como sujetos de seguridad social. Mediante convenio con el Instituto se establecerán las modalidades y fechas de incorporación al régimen obligatorio, de los sujetos de aseguramiento comprendidos en este artículo. Dichos convenios deberán sujetarse al reglamento que al efecto expida el Ejecutivo Federal.” 119 119 w w w . g v a w e b . c o m
b) Asimilables que si deben afiliarse al IMSSComo se desprende de la lectura de las dos disposiciones anteriores, los miembros de sociedades cooperativas de producción son los únicos asimilables a los cuales la sociedad debe inscribir al IMSS. c) Sujetos que son asimilables y trabajadores a la vez Existen trabajadores que reciben de otros prestatarios ingresos como verdaderos asimilables o de su patrón, por ejemplo quien funge como gerente de ventas y además es secretario del consejo de administración de una sociedad mercantil, caso en el cual, evidentemente serán sujetos obligados al IMSS, sólo por sus salarios, pero nunca por su ingreso como independiente (consejero). 120 120 w w w . g v a w e b . c o m
w w w . g v a w e b . c o m d) ConclusionesEl régimen de seguridad social se creo para los trabajadores Después de haber revisado las disposiciones relacionadas con el tema que nos ocupa en la LISR y en las leyes del INFONAVIT y Seguro social, es evidente que: Los trabajadores no pueden ser asimilables cuando, prestan servicios subordinados a su patrón. Los servidores públicos son trabajadores y no asimilables Los únicos asimilables que tienen obligación de afiliarse al IMSS son los miembros de las sociedades cooperativas de producción y en algunos casos cuando además de ser consejero por ejemplo, desempeñe un trabajo personal subordinado,, debiendo inscribirse y pagar cuotas solo por la parte de los salarios, no de los honorarios por consejeria. Ningún asimilable tiene la obligación de afiliarse al INFONAVIT. 121 121 w w w . g v a w e b . c o m
e) Elementos para rehusar la afiliación al IMSS e INFONAVIT de los auténticos asimilablese1. Desvirtuar la presunción de subordinación El elemento fundamental para evitar la afiliación al IMSS e INFONAVIT es desvirtuar la subordinación y en su caso, la presunción de la misma. A este respecto, es conveniente tener presente el artículo 68 del Código Fiscal de la Federación: “Los actos y resoluciones de las autoridades fiscales se presumirán legales. Sin embargo, dichas autoridades deberán probar los hechos que motiven los actos o resoluciones cuando el afectado los niegue lisa y llanamente, a menos que la negativa implique la afirmación de otro hecho.” 122 122 w w w . g v a w e b . c o m
f) Pronunciamientos de los tribunalesA continuación se reproduce un caso ventilado en tribunales relacionado con esta problemática: f1. Carga de la prueba T (01/02/2001). ARTICULO 68, DEL CODIGO FISCAL DE LA FEDERACION. ALCANCES Y CONSECUENCIAS De conformidad con el artículo 68 del Código Fiscal de la Federación, los actos de autoridad gozan de una presunción de legalidad; es decir, se presumen válidos a menos que se demuestre su ilegalidad. A su vez, en términos del propio numeral, el particular afectado por un acto administrativo puede negar lisa y llanamente los hechos en que se sustenta el acto y, de esta manera, revertir la carga procesal a la autoridad para que demuestre tales hechos. Sin embargo, esta regla general tiene sus excepciones, una vez fijada la contención, ya que el artículo 82 del Código Federal de Procedimientos Civiles obliga al que niega, aprobar sus pretensiones cuando su negativa envuelva la afirmación de otro hecho, o cuando pretenda desconocer la presunción legal que tenga a su favor el colitigante y/o cuando se desconozca la capacidad. 123 123 w w w . g v a w e b . c o m
De esta suerte, en torno a las diferentes hipótesis derivadas del artículo 68 del Código Fiscal, podemos considerar cuatro supuestos generales, con algunas variantes, a saber: 1. El particular no desvirtúa los hechos del acto administrativo ni los niega lisa y llanamente; en este caso la presunción de legalidad del acto subsiste; 2. El particular niega lisa y llanamente los hechos, pero la autoridad aporta medios de prueba que sustentan el acto; en esta hipótesis se dan dos variantes: 2.1. La primer variante es el silencio del particular ante las pruebas de la autoridad: en este caso subsiste la presunción de la legalidad del acto; 2.2.El particular combate las pruebas de la autoridad: el resultado dependerá del alcance de la autoridad y/o de las objeciones del particular; 3. El particular niega lisa y llanamente los hechos del acto y la autoridad es omisa en aportar las pruebas. Salvo que la negativa del particular envuelva la afirmación de un hecho, la nulidad del acto será evidente. 4. Finalmente, el particular niega lisa y llanamente los hechos del acto administrativo, pero su negativa implica la afirmación de otro o varios hechos: en este caso, la carga de la prueba es del particular, respecto de los hechos que encierra su negativa. (18) Juicio No. 1023/ Sentencia de la Segunda Sala Regional del Noroeste, de 30 de junio del 2000, aprobada por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Santiago González Pérez.- Secretaria: Lic. Eréndira Negrete Flores. 124 124 w w w . g v a w e b . c o m
4. Consejeros que además son trabajadoresOtro caso muy común se da en relación a los emolumentos que reciben los miembros del consejo de administración de las sociedades: AFILIACION AL SEGURO SOCIAL. PROCEDE CUANDO LA ACTORA NO ACREDITA QUE LA PERSONA AFILIADA ES MIEMBRO DEL CONSEJO DE ADMINISTRACION. Si bien es cierto que los miembros del Consejo de Administración no son afiliables al Seguro Social, por no existir relación laboral entre ellos y la sociedad, pues el órgano de administración reside, tratándose de sociedades anónimas, en la asamblea general de accionista, en el consejo de administración o, en su caso, en el administrador general, también lo es, que si el resultado de la inspección practicada a la empresa aparece que una persona es sujeto afiliable al seguro independientemente de que forme parte del Consejo de Administración, la actora debe desvirtuar el resultado de la visita de inspección, y al no hacerlo así procede del cobro de las cuotas obrero patronales correspondientes, pues no acredita su acción en los términos del articulo 81 del Código federal de Procedimientos Civiles de aplicación supletoria. (89). Revisión Fiscal 629/81 Resuelta el 20 de octubre de Unanimidad de 8 votos. Magistrado Ponente: Edmundo Plascencia Gutiérrez. Secretaria: Lic. Aurea López Castillo. R.T.F.F., Año V, Segunda Época, No. 46. Octubre de 1983, P. 259, Criterio Aislado. 125 125 w w w . g v a w e b . c o m
5. Los accionistas pueden ser trabajadoresACCIONISTAS CUANDO SON TRABAJADORES. “El hecho de que estos trabajadores sean propietarios de algunas de las acciones de la propia empresa, no les otorga el carácter de patrones, si esa propiedad no representa la mayoría del capital de la empresa y sus tenedores no desempeñan puestos de dirección de la misma, ya que solo en esas condiciones podría decirse que no existe trabajo personal subordinado.” SCJN Amparo Directo 1452/79 22 de octubre de 1979 Cuarta Sala Núm. 33 “Si el actor es accionista de la demandada y además administrador único de ella con todas las tareas de dirección de la empresa, no puede tener a la vez el carácter de trabajador de ella, para efectos de la Ley laboral, y aunque haya prestado servicios como técnico en determinada actividad simultáneamente con su cargo de administrador único, se trataría en todo caso de un contrato de prestación de servicios profesionales y no de un contrato de trabajo, pues no se surten en el caso los requisitos de dirección y dependencia, ya que el actor no podía estar subordinado a si mismo.” Amparo Directo 2624/66 5 de junio de 1967 Informe ª. Sala Pag. 27. 126 126 w w w . g v a w e b . c o m
6. El administrador único no es sujeto de aseguramientoEn ocasiones las autoridades han pretendido afiliar al IMSS a quienes desempeñan el cargo de administrador único en las sociedades. A continuación aportamos uno de estos casos resuelto por la SCJN: ADMINISTRADOR UNICO DE UNA SOCIEDAD ANONIMA NO ES SUJETO AL REGIMEN DEL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL. Atento a lo dispuesto por él articulo 4º, fracción I, de la Ley del Seguro Social, el régimen obligatorio comprende a las personas que se encuentran vinculadas a otras por un contrato de trabajo, cualquiera que sea la personalidad jurídica o la naturaleza económica del patrón y de acuerdo con los artículos 3º, 4º Y 17 de la Ley Federal del Trabajo, vigente antes del 1º. De mayo de 1970, el contrato individual de trabajo es aquel por virtud del cual una persona (trabajador) se obliga a prestar a otra (patrón) un servicio personal (material, intelectual o ambos géneros) mediante una retribución convenida y bajo la dirección y dependencia de esta ultima. 127 127 w w w . g v a w e b . c o m
Ahora bien, el administrador único de una sociedad anónima no queda comprendido en el régimen del seguro social porque no esta vinculado a la empresa por un contrato de trabajo, pues en la relación jurídica que existe entre el citado administrador y la sociedad anónima falta la subordinación, esto es, los elementos dirección y dependencia. El administrador único, como se desprende de los artículos 142 y 143 de la Ley General de Sociedades Mercantiles, constituye uno de los órganos en quien descansa la voluntad de la sociedad, pues es este quien la dirige señalando los rumbos que debe seguir, por lo cual no puede decirse que sea un trabajador de la sociedad. Suprema Corte de Justicia. Informe del presidente, Segunda Sala, Pág. 93 Revisión Fiscal 4/70, 30 de julio de 1970. 128 128 w w w . g v a w e b . c o m
7. Gerentes que son trabajadoresLos trabajadores que tienen el cargo de gerentes si deben de afiliarse a los institutos de seguridad social, dado que el hecho de desempeñar cargos de dirección, no les exime de los efectos de relación de trabajo que mantienen con la sociedad que representan, esto se puede observar en la resolución que se transcribe en las siguientes líneas: GERENTE GENERAL DE SOCIEDAD ANONIMA, SU AFILIACION AL SEGURO SOCIAL SU CALIDAD DE ACCIONISTA NO LE QUITA LA DE TRABAJADOR. El hecho de que un gerente general sea simultáneamente accionista de la empresa no le quita su calidad de trabajador, pues como gerente se encuentra subordinado a la sociedad que tiene el carácter de patrón y cuya voluntad radica en la asamblea general de accionistas y en sus órganos de administración, y como accionista tiene derechos y deberes específicos diferentes a las facultades obligaciones que posee cono gerente, por lo que no existe ninguna base para confundir estas situaciones. 129 129 w w w . g v a w e b . c o m
RESUMEN “Se asimilan los ingresos, jamas las personas”Tipos de asimilables Articulo Norma 1 –a- Trabajadores de gobierno 110 fr I Ley 2 –b- Socios de Sociedades Civiles y de Sociedades Cooperativas 110 fr II 3 –c- Honorarios a Consejeros, administradores, comisarios 110 fr III 4 Honorarios preponderantes 110 fr IV 5 Honorarios opcionales 110 fr V 6 Actividades empresariales 110 fr VI 7 Comisionistas mercantiles 155 RLISR 8 Vendedores ambulantes 3.11.1 Miscelánea 9 Socios de sociedades de solidaridad social 136 10 Prestadores de servicios en obras muebles o inmuebles y que el ingreso sea por lo realizado y no en función de días y además que no incluya suministro de materiales 162 11 Personas físicas que reciban acciones o títulos valor 110 A y 110 VII LISR a) Son trabajadores de a de veras b) Los socios de cooperativas son sujetos de IMSS c) Algunos pueden ser trabajadores 130 130 w w w . g v a w e b . c o m
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ACTIVIDAD EMPRESARIAL.  Si tiene un negocio comercial o industrial, como los que se enlistan a continuación y sus ingresos percibidos por estas actividades. Sobre el proyecto

References: artículo 106
 Artículo 109
 artículo 110
 artículo 8
 artículo 285
 artículo 20
 resolución 
 artículo 134
 artículo 110
 artículo 82
 artículo 84
 artículo 117
 artículo 46
 artículo 48
 artículo 162
 artículo 137
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 29
 artículo 110
 artículo 31
 artículo 167
 artículo 95
 artículo 170
 artículo 167
 artículo 177
 artículo 113
 artículo 110
 artículo 452
 artículo 2709
 artículo 36
 artículo 54
 artículo 29
 artículo 11
 artículo 74
 artículo 145
 artículo 110
 artículo 113
 artículo 177
 artículo 113
 artículo 114
 artículo 31
 artículo 113
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 110
 artículo 120
 artículo 120
 artículo 27
 artículo 110
 artículo 113
 artículo 127
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 113
 artículo 127
 artículo 110
 artículo 113
 artículo 127
 artículo 138
 artículo 110
 artículo 127
 artículo 31
 artículo 14
 artículo 6
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 273
 artículo 78
 artículo 136
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 26
 artículo 14
 artículo 14
 artículo 17
 artículo 17
 artículo 31
 artículo 29
 artículo 110
 artículo 113
 artículo 110
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 86
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 31
 Resolución 
 artículo 27
 artículo 110
 artículo 110
 artículo 110
 resolución 
 artículo 21
 artículo 118
 artículo 86
 artículo 114
 artículo 114
 artículo 110
 artículo 114

Resolución 
 artículo 80
 artículo114
 artículo 115
 artículo 110
 artículo 80
 artículo 21
 artículo 12
 artículo 136
 artículo 251
 artículo 12
 artículo 13
 artículo 68
 artículo 68
 artículo 82
 artículo 68
 resolución