Source: http://kraken.slv.cz/1Afs139/2006
Timestamp: 2018-07-20 18:51:55+00:00

Document:
1Afs139/2006
1 Afs 139/2006-108
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobkynì: Ing. D. V., zastoupená JUDr. Ivetou Greckou, advokátkou se sídlem U Chmelnice 2/745, Praha 4, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 3. 1. 2005, è. j. FØ-4552/11/04, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 21. 9. 2006, è. j. 6 Ca 54/2005-46,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 21. 9. 2006, è. j. 6 Ca 54/2005-46, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. Shora oznaèeným rozhodnutím ze dne 3. 1. 2005 ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobkynì proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 29. 12. 2003-platebnímu výmìru na daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1998.
®alobkynì se ¾alobou domáhala zru¹ení shora oznaèeného rozhodnutí ¾alovaného; dùvody ¾aloby smìøovala pøedev¹ím do nesprávné interpretace § 4 odst. 1 písm. a) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro uvedené zdaòovací období (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Trvala na tom, ¾e její pøíjem z prodeje bytové jednotky v roce 1998 mìl být osvobozen od danì z pøíjmù fyzických osob.
Mìstský soud tuto její námitku zamítl; uvedl, ¾e v dobì pøevodu pøedmìtné bytové jednotky (leden 1998) byly od danì z pøíjmù osvobozeny pøíjmy z prodeje bytù nebo obytného domu s nejvý¹e dvìma byty, vèetnì souvisejících pozemkù, pokud je prodávající vlastnil a souèasnì v nìm mìl bydli¹tì nejménì po dobu dvou let bezprostøednì pøed prodejem.
Stavební bytové dru¾stvo Praha 8 a ¾alobkynì (èlenka dru¾stva) uzavøely dne 14. 3. 1997 Smlouvu o pøevodu dru¾stevního bytu do vlastnictví èlena . Pøedmìtem pøevodu byla zejména bytová jednotka è. 494/17 (3 + 1) è. bytu 17 v 6. podla¾í domu è. 494 v Praze 8, ulice Øe¹ovská. Dne 19. 1. 1998 uzavøela ¾alobkynì jako prodávající kupní smlouvu s kupujícím Ing. M. P. a P. S. o prodeji pøedmìtné bytové jednotky za kupní cenu 1 200 000 Kè. Správce danì vyhotovil dne 8. 11. 2002 výzvu è. j. 3720-18/02/005522/5271, jí¾ ¾alobkyni vyzval k podání daòového pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1998. Dne 29. 12. 2003 pak vydal platební výmìr, kterým pøedmìtnou daò ¾alobkyni vymìøil.
Soud uzavøel, ¾e ¾alobkynì pøed uskuteènìním pøevodu bytové jednotky nebyla jejím vlastníkem po dobu nejménì dvou let, nesplnila tak jednu z podmínek pro osvobození od danì. Dobu èlenství v dru¾stvu a u¾ívání bytu v dru¾stevním vlastnictví nelze hodnotit jako vlastnictví k bytu. Skuteènost, ¾e podmínka vlastnit byt po urèitou dobu pro úèely osvobození v pozdìj¹í právní úpravì odpadla, nelze zohlednit. Tehdy úèinná právní úprava nepøipou¹tìla z pravidel v zákonì stanovených ¾ádných výjimek.
Proti tomuto rozsudku podala ¾alobkynì (dále té¾ stì¾ovatelka ) vèas kasaèní stí¾nost. Podstata jejích námitek spoèívala v tvrzení, ¾e vlastnictví èlenského podílu v bytovém dru¾stvu bylo neoddìlitelnì spojeno s právem u¾ívání bytu, nebo» vlastnit byt pøed vydáním zákona è. 72/1994 Sb. nebylo mo¾né. ®alobkynì splnila ve¹keré podmínky dané tímto zákonem, podala ¾ádost o vydání bytu ve stanovené lhùtì, uhradila ve¹keré po¾adované platby ve stanovených termínech a tak pøímo ze zákona fakticky do¹lo ke zmìnì vlastnictví k bytu. Kdyby dru¾stvo reagovalo vèas, k administrativnímu potvrzení tohoto stavu mohlo dojít do 31. 12. 1995. Soud nevzal v potaz ani vyvíjející se názor zákonodárce, který v pozdìj¹ích úpravách od podmínky trvání dvou let vlastnictví bytu upustil. Nadto daò nemìla být ¾alobkyni domìøena vùbec, nebo» k jejímu domìøení do¹lo ji¾ po uplynutí prekluzivní lhùty. Dùvody kasaèní stí¾nosti pak doplnila odkazy na publikovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, podle nich¾ uplynutím lhùty uvedené v § 47 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), ji¾ zaniká právo státu daò vymìøit; nadto je podstatné, ¾e v této lhùtì musí být daò stanovena pravomocnì, pøièem¾ vydání platebního výmìru není tím úkonem, který byl pøeru¹oval bìh prekluzivní lhùty a od nìho¾ by se odvíjel bìh lhùty nové. Navrhla proto zdej¹ímu soudu, aby napadený rozsudek zru¹il a vìc vrátil mìstskému soudu k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud svým rozhodnutím ze dne 28. 3. 2007, è. j.-75 (v¹echna zde citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou pøístupná na www.nssoud.cz), kasaèní stí¾nost zamítl. Ve vztahu k první ze stì¾ovatelèiných námitek plnì aproboval závìr mìstského soudu, podle nìj¾ pøíjem z prodeje bytové jednotky získaný v roce 1998 podléhal dani z pøíjmù. Druhou z námitek, podle ní¾ do¹lo k domìøení danì po uplynutí prekluzivní lhùty, pova¾oval rovnì¾ za nedùvodnou. Jestli¾e k prodeji bytu, jako¾ i k pøíjmu za nìj do¹lo v roce 1998, pak daòové pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1998 mìla stì¾ovatelka podat v roce 1999 (v obvyklé zákonné lhùtì do 31. 3. 1999, popøípadì do 30. 6. 1999). Od konce tohoto roku bì¾ela tøíletá prekluzivní lhùta pro vymìøení danì. Správce danì mìl mo¾nost vymìøit daò pravomocnì za toto období nejpozdìji do 31. 12. 2002. V prùbìhu roku 2002 v¹ak správce danì uèinil úkon smìøující k vymìøení danì z pøíjmù fyzických osob-vyzval toti¾ stì¾ovatelku k podání daòového pøiznání za zmínìné zdaòovací období. Výzvu stì¾ovatelka obdr¾ela dne 20. 11. 2002, to znamená, ¾e od konce roku 2002 poèala bì¾et nová tøíletá lhùta pro vymìøení této danì a skonèila dnem 31. 12. 2005. Do konce tohoto roku mìla být daò pravomocnì vymìøena (§ 47 odst. 1 a 2 daòového øádu). Rozhodnutí ¾alovaného (pravomocné rozhodnutí o vymìøení danì) bylo vydáno v lednu roku 2005 a stì¾ovatelce bylo rovnì¾ doruèeno dne 5. 1. 2005; daò tak byla vymìøena v zákonné lhùtì, k prekluzi práva daò vymìøit nedo¹lo.
II. Proti tomuto rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu podala ¾alobkynì ústavní stí¾nost, na jejím¾ základì Ústavní soud uvedené rozhodnutí zru¹il (nálezem ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07; v¹echna zde citovaná rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz), nebo» jím bylo poru¹eno základní právo ¾alobkynì vlastnit majetek, garantované èl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Ústavní soud v odùvodnìní citovaného nálezu nejprve odkázal na svou døívìj¹í judikaturu a z ní vyplývající základní principy týkající se aplikace a interpretace daòového práva-zejména princip in dubio pro libertate èi princip zákazu libovùle pøi výkonu státní moci. Následnì aplikoval uvedené principy na stì¾ovatelèin pøípad a dospìl k závìru, ¾e v pøedchozích øízeních do¹lo k jejich poru¹ení ve vztahu k obìma namítaným otázkám-jak ve vztahu k otázce osvobození od danì, tak k otázce zániku lhùty k vymìøení danì.
Ve vztahu k druhé otázce, tedy k prekluzi danì, Ústavní soud de facto popøel dosavadní model poèítání lhùt oznaèovaný také 1 + 3 , pøièem¾ za správný pova¾oval model, je¾ by bylo mo¾né oznaèit 0 + 3 . Podle nìj k daòové prekluzi dochází po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost, nikoliv od konce roku, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání. Za absurdní tedy pova¾oval výklad § 47 daòového øádu podaný Nejvy¹¹ím správním soudem, proto¾e slo¾itým výkladem prodlu¾uje jasnì stanovenou tøíletou lhùtu na lhùtu ètyøletou. Výsledkem je prodlou¾ení nejistoty daòového subjektu ( ). Dle Ústavního soudu tak Nejvy¹¹í správní soud v daném pøípadì zaujal výklad, který potvrdil jako správný postup správce danì, který otevøel lhùtu k vymìøení danì (její¾ maximální délka byla vylo¾ena extenzivnì), v samém jejím konci, po pøedchozí neèinnosti. Ústavnímu soudu není zøejmé, na základì jakých faktù Nejvy¹¹í správní soud pova¾oval postup správce danì za postup neporu¹ující zákaz libovùle.
Nejvy¹¹í správní soud dle Ústavního soudu pochybil také pøi výkladu toho, zda na pøípad stì¾ovatelky dopadá ustanovení o osvobození od danì. Pøi výkladu uvedených relevantních zákonných ustanovení je toti¾ nutno reflektovat také úèel danì a specifika transformaèního procesu.
III. Z vý¹e uvedených závìrù Ústavního soudu vy¹el Nejvy¹¹í správní soud v dal¹ím øízení a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. Nejprve se vyjádøil k první ze stì¾ovatelkou uplatnìných námitek, podle ní¾ mìla být osvobozena od danì, následnì k její námitce prekluze danì.
Zákon o daních z pøíjmù èlení pøíjmy fyzických osob podle jejich pøedmìtu. Pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob (dále jen daò ) jsou podle souèasné právní úpravy, ale i podle úpravy úèinné v roce 1998 pøíjmy ze závislé èinnosti a funkèní po¾itky, pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti, pøíjmy z kapitálového majetku, pøíjmy z pronájmu a pøíjmy ostatní. Ostatním pøíjmem jsou pak ty, které nelze podøadit pod ¾ádný z døíve jmenovaných okruhù pøíjmù, vyjádøených v § 6 a¾ § 9 zákona. Pøièem¾ za pøíjem se rozumí pøíjem penì¾ní i nepenì¾ní dosa¾ený i smìnou.
Ve¹keré zde vyjmenované pøíjmy podléhají dani z pøíjmù, leda¾e by byl takový pøíjem od danì osvobozen. Zákon o daních z pøíjmù (ve znìní úèinném k 31. 12. 1998) ve svém § 4 vyjmenoval pøípady a okolnosti, za nich¾ je ten který pøíjem od danì osvobozen.
Podle jeho odst. 1 písm. a) byly od danì osvobozeny (v roce, kdy do¹lo k pøevodu pøedmìtné bytové jednotky a získání pøíjmu za ni) pøíjmy z prodeje bytù nebo obytného domu s nejvý¹e dvìma byty, vèetnì souvisejících pozemkù, pokud je prodávající vlastnil a souèasnì v nìm mìl bydli¹tì nejménì po dobu dvou let bezprostøednì pøed prodejem. Osvobození se nevztahovalo na pøíjmy z prodeje tìchto bytù nebo domù, pokud byly zahrnuty do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti, a to do dvou let od jejich vyøazení z obchodního majetku.
Pøi výkladu uvedených ustanovení je v¹ak nutno reflektovat úèel danì a specifika transformaèního procesu (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 3. 6. 2003, sp. zn. II. ÚS 487/01) a usilovat o to, aby formalistická interpretace podmínek pro osvobození od danì nevedla k zásahu do základních ústavnì garantovaných práv daòového subjektu (nález ze dne 11. 1. 2008, sp. zn. IV. ÚS 814/06). Úèelem ustanovení o osvobození od danì (s ohledem na vý¹e citovaný nález sp. zn. I. ÚS 1611/07) pøitom nebylo vyjmout z osvobození pøevody bytù osob, které je dlouhodobì po právu u¾ívaly.
V posuzovaném pøípadì tak sice do¹lo k pøevedení bytu do vlastnictví stì¾ovatelky a¾ dne 20. 6. 1997, ale podmínky pøevodu, k nìmu¾ dru¾stvo nutil zákon (§ 23 odst. 2 zákona è. 72/1994 Sb.), stì¾ovatelka splnila nejpozdìji dne 26. 6. 1995. Ta navíc v bytì, který jí byl dru¾stvem pøedán 21. 3. 1995, bydlela od svého narození (r. 1976). Podle Ústavního soudu tak podmínku dvouletého bydli¹tì stì¾ovatelka splòovala (vrchovatì). Podmínku vlastnictví nesplòovala, jen kdy¾ správce danì ignoroval specifika transformaèního procesu a za okam¾ik nabytí vlastnictví pova¾oval den 20. 6. 1997, kdy se dru¾stvo uvolilo pøevod uskuteènit, aèkoli se pøedtím samo zavázalo, ¾e byt pøevede nejpozdìji do 31. 12. 1996. Pokud by pøi posuzování daného pøípadu nebyly uvedené skuteènosti zohlednìny, pak by stì¾ovatelka byla de facto donucena vzdát se èásti svého majetku jen proto, ¾e dru¾stvo nesplnilo svou zákonnou povinnost pøevést byt vèas.
Námitka stì¾ovatelky, ¾e její pøíjem z prodeje bytové jednotky v roce 1998 byl osvobozen od danì, je proto dùvodná.
Ve vztahu k námitce zániku lhùty k vymìøení danì Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e v posuzovaném pøípadì je tøeba s ohledem na absolutní povahu kasaèní závaznosti nálezù Ústavního soudu (k tomu blí¾e viz nález ze dne 13. 11. 2007, sp. zn. IV. ÚS 301/05, body 57-58) respektovat právní názor, podle nìj¾ do¹lo k prekluzi danì ve smyslu § 47 daòového øádu ji¾ k 31. 12. 2001. Jestli¾e správce danì uèinil v prùbìhu roku 2002 úkon smìøující k vymìøení danì, pak na této skuteènosti nemohl nic zmìnit a k vydání platebního výmìru v roce 2005 do¹lo neoprávnìnì.
Podle § 47 odst. 1 daòového øádu: Pokud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat. Uvedené ustanovení je nutno interpretovat ve svìtle principu in dubio pro libertate, tzn. v pøípadì pochybností se pøiklonit k takovému výkladu citované normy, který nejménì zasahuje do ústavnì garantovaných práv jednotlivce. Jestli¾e stì¾ovatelka pøedmìtný byt prodala dne 20. 1. 1998, pak by bylo (dle dikce Ústavního soudu) v rozporu s racionálním výkladem , kdyby se lhùta zalo¾ená zákonným pojmem konec zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání odvíjela a¾ ode dne 31. 12. 1999, a nikoli ode dne 31. 12. 1998.
Námitka prekluze danì je tedy rovnì¾ dùvodná.
IV. Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek mìstského soudu podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V tomto øízení je mìstský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu, který byl vysloven v odùvodnìní tohoto rozsudku.

References: soud 
 § 4
 soud 

Soud 
 Soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
in dubio
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 § 9
 § 4
 soud 
 § 47
 § 47
in dubio
 soud 
 § 110
 soud