Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ippb5-423-677-14-2-mk
Timestamp: 2017-09-22 09:56:08+00:00

Document:
IPPB5/423-677/14-2/MK | Interpretacja indywidualna
Czy strata z likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) stanowi koszt uzyskania przychodów?
IPPB5/423-677/14-2/MKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym – jest prawidłowe.
W dniu 21 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka poniosła wydatki na inwestycję w obcym środku trwałym, tj. lokalu wynajętym na podstawie umowy najmu. Wydatki inwestycyjne zostały dokonane w celu przystosowania wynajętego lokalu na lokal usługowo- gastronomiczny. Inwestycje te stanowiły wydatki na ulepszenie, tj. modernizację, adaptację lokalu, wykonanie nowej instalacji elektrycznej, teletechnicznej, klimatyzacji, wentylacji, sanitarnej, wodno-kanalizacyjnej. Ponadto wykonano rolety zewnętrzne, zamontowano drzwi profilowane oraz stalowe.
Po zakończeniu inwestycji w 2010 roku Spółka wynajęła przedmiotowy lokal innemu przedsiębiorcy, wprowadziła inwestycję do ewidencji środków trwałych i rozpoczęła dokonywanie od niej odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74 poz. 397 z późn. zm.) dalej zwaną „ustawą o CIT”. Okres amortyzacji został ustalony zgodnie z ustawą o CIT na 10 lat.
Od dłuższego czasu najemca lokalu nie wywiązywał się ze swoich obowiązków płatniczych, co doprowadziło do powstania dużej kwoty przeterminowanej należności. W wyniku tego Spółka rozwiązała w 2014 roku umowę z najemcą w trybie umownym i pozostała bez najemcy lokalu (ze skutkiem natychmiastowym).
Spółka przeprowadziła analizę możliwości wykorzystania najmowanego lokalu i doszła do wniosku, że nie ma ekonomicznego uzasadnienia dalsze korzystanie z tego lokalu. Brak jest też możliwości jego wynajęcia dla innego podmiotu tak, aby przynosiło to korzyści ekonomiczne biorąc pod uwagę warunki lokalizacyjne, techniczne, cenowe. W rezultacie tego została podjęta decyzja przez Zarząd o rozwiązaniu umowy najmu z właścicielem lokalu przed zakończeniem okresu trwania umowy. Rozwiązanie nastąpiło za porozumieniem stron bez nałożenia na Spółkę kar umownych.
Spółka pozostawiła poczynione nakłady inwestycyjne w lokalu ze względu na to, że część nakładów stanowi trwały element lokalu i nie można byłoby dokonać ich demontażu bez uszkodzenia substancji lokalu. Natomiast część nakładów, która mogłaby być zdemontowana nie przedstawiała sobą użytecznej wartości ze względu na zużycie techniczne. Nadawałyby się tylko do wyrzucenia na śmietnik.
Właściciel lokalu nie dokonał zwrotu poniesionych nakładów mającej na celu zrekompensowanie wydatków poniesionych przez Spółkę na remont i modernizację lokalu. Spółka podjęła decyzję o likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego i na moment obecny nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów ze względu na rozbieżne stanowiska interpretacyjne organów podatkowych.
Spółka nadal prowadzi działalność gospodarczą, w której był wykorzystywany środek trwały.
Czy strata z likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) stanowi koszt uzyskania przychodów...
Zdaniem Wnioskodawcy, z przepisów ustawy o CIT wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów ( art. 15 ust. 1) z wyłączeniem kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 6 wyłączeniu z kosztów podatkowych podlegają straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W związku z tym kosztem podatkowym może być strata powstała z likwidacji częściowo zamortyzowanego środka trwałego, jeżeli utracił on przydatność gospodarczą z innego powodu niż zmiana rodzaju działalności.
Przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia „likwidacja” a co za tym idzie należy odwołać się do wykładni językowej tego słowa. Jak wynika ze słownika języka polskiego słowo „likwidacja” znaczy; „zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś” (źródło: słownik internetowy języka polskiego www.sjp.pwn.pl). W rezultacie tego likwidacja środka trwałego w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oznacza zniesienie, usunięcie środka trwałego a tym samym nie oznacza fizycznego unicestwienia (zniszczenia) środka trwałego. W związku z tym likwidacji można dokonać poprzez usunięcie środka trwałego z ewidencji w związku z definitywna utratą jego przydatności w prowadzonej działalności gospodarczej.
Ponadto, aby można było zakwalifikować stratę z tytułu likwidacji środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów powinien być spełniony zasadniczy warunek wynikający z art. 15 ust. 1, tj. musi wystąpić celowość poniesienia kosztu (straty) z potencjalnym przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
W przypadku inwestycji w obcym lokalu doszło do zmiany warunków biznesowych. Wynajmujący lokal od Spółki nie płacił za wynajem, przez co doszło do sytuacji, w której Spółka musiała płacić czynsz najmu do właściciela lokalu użytkowego a sama nie otrzymywała wynagrodzenia z najmu. W Spółce narosły przeterminowane należności, które będzie starała się odzyskać w sposób zgodny z przepisami prawa.
Spółka przeprowadziła analizę mającą na celu ocenę czy dalsze wynajmowanie tego lokalu od właściciela znajduje uzasadnienie ekonomiczne jak i biznesowe. Na tej podstawie doszła do wniosku, że bardzo trudno będzie znaleźć nowego najemcę tak, aby przynosiło to dochody biorąc pod uwagę lokalizacje, stan techniczny, powierzchnię. Ponadto lokal ten ze względu na sytuacje rynkową nie będzie mógł być wykorzystany w innym rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę.
W rezultacie, czego nie jest zasadne utrzymywanie takiego środka trwałego w czynnym majątku przedsiębiorstwa gdyż wiążę się to z ponoszeniem kosztów. W związku tym podjęta decyzja o likwidacji jest racjonalnym działaniem przedsiębiorcy. Likwidacja w tym przypadku nie będzie polegać na fizycznym zniszczeniu przedmiotu tylko jego definitywnym wyłączeniu z prowadzonej działalności. Nie jest to likwidacja związana ze zmianą rodzaju działalności gospodarczej, Spółka nadal prowadzi działalność, w której był wykorzystywany środek trwały.
W przedstawionym stanie faktycznym celem likwidacji środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) jest racjonalne gospodarowanie majątkiem przedsiębiorstwa poprzez eliminowanie jego składników, które utraciły przydatność z biznesowego punktu widzenia. W rezultacie, czego można stwierdzić, że celem likwidacji (poniesienia kosztu - straty) będzie zabezpieczenie źródła przychodów (prowadzonej działalności) przed ponoszeniem niepotrzebnych kosztów finansowych, co w efekcie końcowym wpłynie na wynik podatkowy Spółki.
W tym przypadku podjęta decyzja biznesowa była z ekonomicznego punktu widzenia działaniem racjonalnym mającym na celu zabezpieczenie utraty środków pieniężnych, przez co Spółka zachowa prawidłowy poziom płynności finansowej.
Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądowym. Jak wynika z wyroku NSA z dnia 25.06.2013 r. sygn. akt II FSK 2225/11 pojęcie likwidacji nie oznacza fizycznego zniszczenia środka trwałego. Z orzeczenia tego wynika, że: „(...) Należy zwrócić uwagę, że sformułowane w tym zakresie zarzuty pozostają w sprzeczności ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego zajętym w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FPS 2/12). Wyrażone w tym orzeczeniu poglądy i konstatacje, choć odnoszące się zasadniczo do strat odpowiadających niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, znajdują zastosowanie w przypadku likwidacji zaniechanych inwestycji, będących (jak to trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji) „środkiem trwałym w budowie”. Uchwała ta, mająca z założenia doprowadzić do ujednolicenia linii orzeczniczej sądów administracyjnych, nie pozwala uznać wniesionej skargi kasacyjnej za zasadną. Sąd w niniejszym składzie w pełni ją podziela.
Stosownie do wspomnianej uchwały, definicja językowa pojęcia „likwidacja” nie daje podstaw do przyjęcia zajętego przez organ stanowiska, że przez likwidację zaniechanej inwestycji należy rozumieć jedynie fizyczną jej eliminację.
W uchwale tej zwrócono uwagę, że pojęcie „likwidacji” nie ma swojej normatywnej definicji. Podobnie, więc jak w przypadku straty, w punkcie wyjścia do analizy jego znaczenia należy odwołać się do wykładni językowej, a więc takiego jego rozumienia, jakie funkcjonuje w języku polskim. „Likwidować” oznacza dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, wyd. PWN Warszawa 1979, tom II, s. 35), Definicja ta nie dostarcza przekonywujących argumentów dla przyjęcia, że likwidacja środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) miałaby być rozumiana wyłącznie, jako jego fizyczne unicestwienie, destrukcję, rzeczywiste zniszczenie w taki sposób, aby definitywnie utracił swoją użyteczność. Wręcz przeciwnie, jak trafnie zauważono w wyroku Sądu pierwszej instancji, zawężenie pojęcia likwidacji wyłącznie do fizycznego unicestwienia środka trwałego pozbawiałoby sensu przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. w części, w jakiej wprowadza on warunek utraty przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności - który stawałby się zbędny w razie fizycznego zniszczenia środka trwałego. Dlatego też należy przychylić się do tego nurtu orzecznictwa sądowego, w którym wskazuje się na konieczność szerszego rozumienia pojęcia „likwidacji” i objęcia nim także wycofania (wykreślenia) środka trwałego z ewidencji, np. w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym, czy też utratą przydatności gospodarczej, do czego nawiązuje w swojej treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. (wyroki NSA: z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 478/10, z dnia 1 marca 2012 r. sygn, akt II FSK 1684/10, z dnia 14 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1666/10).”
Ponadto orzeczenie NSA z dnia 19.03.2014 r., sygn. akt II FSK 797/12 z którego wynika, że:(...) wbrew temu, co podnosi Minister Finansów, stan faktyczny przedstawiony we wniosku nie daje podstaw wyłączenia niezamortyzowanej wartości inwestycji z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.d.o.p. Należy podkreślić, że zarzuty sformułowane w zakresie interpretacji pojęcia „likwidacji” (art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p.) pozostają w sprzeczności ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego zajętym w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FPS 2/12). Wyrażone w tym orzeczeniu poglądy i konstatacje, mające z założenia doprowadzić do ujednolicenia linii orzeczniczej sądów administracyjnych, nie pozwalają uznać wniesionej skargi kasacyjnej za zasadny. Sąd w niniejszym składzie w pełni je podziela. Stosownie do wspomnianej uchwały, definicja językowa pojęcia „likwidacja” nie daje podstaw do przyjęcia zajętego przez Ministra Finansów stanowiska, że przez likwidację środka trwałego należy rozumieć jedynie jego fizyczną eliminację. W uchwale tej zwrócono uwagę, że „zawężenie pojęcia likwidacji wyłącznie do fizycznego unicestwienia środka trwałego pozbawiałoby sensu przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. w części, w jakiej wprowadza on warunek utraty przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności który stawałby się zbędny w razie fizycznego zniszczenia środka trwałego”. Tym samym do likwidacji środka trwałego wystarczy wykreślenie go z ewidencji i wyzbycie się go. Przy czym przez wyzbycie się można także rozumieć utratę prawa do korzystania z przedmiotu użyczenia na skutek zrzeczenie się nieruchomości (art. 16 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami) przez użyczającego.”
Reasumując podjęcie decyzji o likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym (lokalu użytkowym) ze względów ekonomicznych prowadzi do powstania straty gdzie wartość środka trwałego w części niezamortyzowanej jest kosztem uzyskania przychodów, ponieważ ma to na celu zapobieżeniu powstawaniu strat finansowych dla Spółki.
Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania, przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Jak wynika z cytowanego przepisu, w przypadku, gdy likwidacja środków trwałych została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany w działalności gospodarczej środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego. Jeżeli jednak wszelkie działania w zakresie racjonalnej gospodarki środkami trwałymi w ramach prowadzonej już działalności gospodarczej skutkują likwidacją niektórych z tych środków i na przykład polegają na zastosowaniu lepszych rozwiązań technologicznych, są ekonomicznie i gospodarczo uzasadnione nie mogą być kwalifikowane jako zmiana rodzaju działalności gospodarczej w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy. W takim wypadku, straty z likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, spowodowane tego rodzaju zdarzeniami mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tych środków.
Jednocześnie Organ interpretacyjny podziela pogląd wyrażony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FPS 2/12), że definicja słownikowa terminu „likwidacja” „nie dostarcza przekonywujących argumentów dla przyjęcia, że likwidacja środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) miałaby być rozumiana wyłącznie, jako jego fizyczne unicestwienie, destrukcję, rzeczywiste zniszczenie w taki sposób, aby definitywnie utracił swoją użyteczność”. Dlatego o ocenie NSA pojęciem „likwidacja” należy objąć także wycofanie (wykreślenie) środka trwałego z ewidencji, np. w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym, czy też utratą przydatności gospodarczej”. Tym samym strata odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, niespełniająca przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli jej powstanie wynika z działań podatnika podjętych dla realizacji celu określonego w art. 15 ust. 1 tej ustawy.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wyłączenie określone w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego podjęta decyzja o likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym jest uzasadniona ekonomicznie. W tym celu Wnioskodawca przeprowadził analizę możliwości wykorzystania najmowanego lokalu. W konsekwencji uznał, że brak jest możliwości jego wynajęcia dla innego podmiotu tak, aby przynosiło to korzyści ekonomiczne biorąc pod uwagę warunki lokalizacyjne, techniczne oraz cenowe. Ponadto nie nastąpi utrata przydatności gospodarczej środka trwałego na skutek likwidacji/zmiany profilu tej działalności, gdyż Spółka nadal prowadzi działalność gospodarczą, w której był wykorzystywany środek trwały.
Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stratę odpowiadającą kwocie niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym.
IPPB5/423-623/14-2/AS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IPPB5/423-677/14-2/MK

References: art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15