Source: http://kraken.slv.cz/1Afs30/2017
Timestamp: 2018-06-24 12:47:01+00:00

Document:
1Afs30/2017
1 Afs 30/2017-30
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobce: Swiss Forfait s. r. o., se sídlem Na Per¹týnì 362/2, Praha 1, zastoupen Mgr. Filipem Kubrychtem, advokátem se sídlem Václavské nám. 1, Praha 1, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 4. 7. 2014, è. j. 17346/14/5000-14303-702642, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 29. 11. 2016, è. j. 11 Af 48/2014-52,
[1] Správce danì sní¾il rozhodnutím ze dne 4. 9. 2013, è. j. 415452/13/4000-17202-205396, nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty (DPH) vykázaný v daòovém pøiznání ¾alobkynì za období øíjen 2012 ve vý¹i 488.704 Kè na èástku 0 Kè a zvý¹il vlastní daòovou povinnost z èástky 0 Kè na èástku 491.732 Kè. ®alovaný v záhlaví oznaèeným rozhodnutím zmìnil rozhodnutí správce danì tak, ¾e daòovou povinnost sní¾il z èástky 491.732 Kè na èástku 1.514 Kè, av¹ak sní¾ení nadmìrného odpoètu z èástky 488.704 Kè na 0 Kè ponechal v platnosti.
[2] Proti tomuto rozhodnutí brojila ¾alobkynì ¾alobou u Mìstského soudu v Praze. Ten ji jako nedùvodnou zamítl, nebo» se plnì ztoto¾nil s posouzením vìci ¾alovaným. Zdùraznil, ¾e ¾alobkynì v daòovém øízení pøedlo¾ila dùkazy, které správce danì i ¾alovaný hodnotili samostatnì i v souvislostech, jejich závìry jsou logické, pøiléhavé a zjevnì popisují obchodní transakci tak, jak se skuteènì odehrála.
[3] Fakt, ¾e ¾alobkyní na základì dal¹ích výzev pøedkládané dùkazy byly správcem danì shledány s ohledem na okolnosti pøípadu nevìrohodnými, není poru¹ením zásady materiální pravdy. Je pøitom v rozporu se smyslem fáze daòového øízení, která smìøuje k odstranìní pochybností, aby subjekt byl správcem danì upozoròován na nedostatky pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù a tyto následnì zhojil pøedkládáním zcela nových, popø. opravených dùkazních prostøedkù tak, aby byly souladné s jím tvrzeným faktickým stavem, resp. aby reagovaly na novì vyvolané èi trvající pochybnosti správce danì (zejména opravné daòové doklady, dodatky ke kupním smlouvám, prohlá¹ení o pøepravì zbo¾í apod.). Logicky pak jsou takto pøedkládané dùkazy hodnoceny jako nevìrohodné, ji¾ jen proto, ¾e neexistuje rozumný dùvod pro jejich nepøedlo¾ení bezprostøednì po první výzvì správce danì k odstranìní pochybností.
[4] Námitku poru¹ení principu neutrality DPH soud rovnì¾ neshledal dùvodnou. Otázka zachování principu neutrality danì nebyla v øízení vùbec nastolena. Pøedmìtem sporu byl nárok ¾alobkynì na odpoèet DPH, tedy posouzení skuteènosti, zda ¾alobkynì poøídila zbo¾í od tuzemského dodavatele s místem plnìní v ÈR a zda ¾alobkynì uskuteènila dodání zbo¾í do jiného èlenského státu v rámci EU. Nebylo prokázáno, ¾e ¾alobkynì uskuteènila zdanitelná plnìní tak, jak deklarovala, dùsledkem takového stavu bylo nepøiznání nároku na odpoèet. Poukazem na poru¹ení principu neutrality danì nelze zhojit fakt, ¾e ¾alobkynì nesplnila podmínky pro pøiznání jí vznesených daòových nárokù.
[5] Také námitka poru¹ení zásady rychlosti je v daném øízení irelevantní. ®alobkynì se mohla proti neèinnosti bránit podáním podnìtu nejblí¾e nadøízenému správci danì, co¾ neuèinila. Poru¹ení zásady rychlosti nemá vliv na správnost samotného obsahu rozhodnutí.
[6] ®alobkynì (stì¾ovatelka) brojí proti rozsudku kasaèní stí¾ností.
[7] Uvedla, ¾e nakupovala od spoleènosti Feed Grain s. r. o. obilí, které následnì dodávala do Nìmecka. K tomu dolo¾ila dostateènou dokumentaci dosvìdèující tento prùbìh transakce, by» dokumentace zahrnovala nìkteré opravy. Naopak orgány finanèní správy dovodily, ¾e místo plnìní bylo v Nìmecku a souèástí první dodávky od Feed Grain s. r. o. byla i pøeprava do Nìmecka, aè ¾alobkynì dokládala smluvní dokumentaci, která výslovnì øíkala opak.
[8] Pokud by obchod probìhl tak, jak uvádí ¾alobkynì, vznikl by jí nárok na tvrzený odpoèet. Pokud by probìhl tak, jak tvrdí finanèní orgány, zbo¾í by vùbec nepodléhalo DPH v Èeské republice, a státu tak ¾ádná DPH být odvedena nemìla. Stát se bezdùvodnì obohatil o 488.704 Kè. Právì tímto obohacením do¹lo mimo jiné k poru¹ení principu neutrality DPH.
[9] Ve správním øízení byl z dùkazù výslovnì uvádìjících nìjakou skuteènost vyvozen opak v neprospìch stì¾ovatelky. Soud nesprávnì posoudil otázku oprávnìnosti odpoètu zejména v návaznosti na nesprávný závìr o tom, ¾e v øízení pøed správním orgánem provedené dùkazy byly schopné podpoøit právní závìr správního orgánu.
[10] Správní orgány ve vìci postupovaly v rozporu se zásadou hospodárnosti. Stì¾ovatelka v øízení reagovala zpravidla obratem, zatímco na stranì finanèních orgánù si ka¾dý krok vy¾ádal nìkolik mìsícù.
IV. Vyjádøení ¾alovaného a replika stì¾ovatelky
[11] ®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti zcela ztoto¾nil se závìry mìstského soudu. Na pøípad stì¾ovatelky nebylo mo¾né aplikovat § 64 zákona o DPH, proto¾e nedo¹lo k odeslání nebo pøepravení zbo¾í z tuzemska. Právo nakládat se zbo¾ím jako vlastník pøe¹lo na stì¾ovatelku a¾ v Nìmecku, a to okam¾ikem dodání zbo¾í obchodní spoleèností Feed Grain s. r. o. Bylo tak tøeba vycházet z § 7 odst. 1 zákona o DPH, dle kterého je místem plnìní pøi dodání zbo¾í místo, kde se dodání zbo¾í nachází v dobì, kdy se dodání uskuteèòuje, tedy Nìmecko.
[12] Stì¾ovatelka ve své replice uvedla, ¾e pokud transakce probìhla tak, jak tvrdí správce danì, nemìl ¾alobce svému dodavateli zaplatit DPH, jak uèinil, a ten toto DPH nemìl následnì odvést státu. Správce danì v¹ak nesdìlil dodavateli stì¾ovatelky, ¾e nesprávnì pøiznal daò na výstupu a nevrátil mu uhrazenou daò, aby ji pak dodavatel mohl vrátit stì¾ovatelce.
[13] Dle dat na dokumentech, které pøedlo¾ila stì¾ovatelka správci danì, do¹lo nejprve k vyhotovení dokumentace, která skuteènì mìla jisté nedostatky, strany ji opravily, aby odpovídala plánované podobì transakce, a teprve poté do¹lo k dodání zbo¾í. S tím se nevyrovnal ani správce danì ani soud, pouze obecnì konstatují nevìrohodnost jistých dùkazù. Navíc skuteènost, ¾e k dodání zbo¾í do¹lo v Èeské republice, podporuje nejen opravená dokumentace, ale hlavnì uhrazená cena zbo¾í. Stì¾ovatelka skuteènì uhradila cenu ve¹kerého zbo¾í nakoupeného v Èeské republice, bez ohledu na to, ¾e do cíle sjednané pøepravy dojelo zbo¾í ménì.
[14] Mìstský soud dospìl k závìru, ¾e k dodání zbo¾í mìlo dojít v Nìmecku, jestli¾e se cena zbo¾í urèovala a¾ podle mno¾ství, které doputovalo do Nìmecka. Je sice pravda, ¾e z dùvodu nezku¹ené fakturantky to tak alespoò dokumentaènì mohlo doèasnì pùsobit. Rozhodným pro urèení podoby transakce v¹ak musí být skuteènì uhrazená cena.
[15] ®alovaný navíc ve vìci nerozhodl o celém pøedmìtu øízení. Èásteènì rozhodnutí správce danì zmìnil, ale o dal¹ím napadeném výroku nerozhodl. Pouze z odùvodnìní se zdálo, ¾e chtìl v tomto ohledu odvolání zamítnout a druhý napadený výrok potvrdit jako správný. Dle stì¾ovatelky je chybìjící výrok rozhodnutí dùvodem k vrácení vìci, aby bylo rozhodnuto o celém pøedmìtu øízení.
[16] Kasaèní stí¾nost je projednatelná; po posouzení kasaèních námitek dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e není dùvodná.
V. A) Okolnosti vyplývající ze správního spisu
[17] Stì¾ovatelka podala pøiznání k dani z pøidané hodnoty za øíjen 2012. V nìm uvedla, ¾e dodala zbo¾í do jiného èlenského státu v souladu s § 62 zákona è. 235/2007, o dani z pøidané hodnoty, v hodnotì 3.627.515 Kè, a nárokovala daòový odpoèet. Dne 20. 12. 2012 správce danì zaslal stì¾ovatelce výzvu k odstranìní pochybností v souladu s § 89 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu. V té ji vyzval, aby prokázala faktické dodání zbo¾í z Èeské republiky do Nìmecka a s tím spojenou oprávnìnost uplatnìní osvobození od danì pøi dodání zbo¾í do jiného èlenského státu. Stì¾ovatelka podáním ze dne 7. 1. 2013 zaslala 2 faktury (è. 120100049, 120100050), transportní dokumenty k fakturám a skladi¹tní listy od pøíjemce prokazující pøijetí zbo¾í do skladu. Souèasnì uvedla, ¾e se jí do daného data nepodaøilo od dopravce obdr¾et 2 transportní dokumenty s tím, ¾e na jejich získání intenzivnì pracuje.
[18] Výzvou správce danì ze dne 4. 3. 2013 byla stì¾ovatelka vyzvána k prokázání skuteèností týkajících se oprávnìnosti uplatnìní odpoètu danì, konkrétnì, ¾e pøi nákupu p¹enice do¹lo k pøevodu práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník v souladu s § 13 odst. 1 zákona o DPH a ¾e byly splnìny podmínky uvedené v § 72 a 73 zákona o DPH. Správce danì stì¾ovatelku vyzval, aby prokázala, kdo byl vlastníkem zbo¾í pøi dodání potravináøské p¹enice z Èeské republiky do Nìmecka, nebo» z pøedlo¾ených dokumentù tato skuteènost nevyplývala, stì¾ovatelka tedy pochybnosti svým podáním neodstranila. Navíc správce danì uvedl, ¾e v rámci dokazování vznikly nové pochybnosti, vyzval proto stì¾ovatelku, aby doplnila konkrétnì, kdy do¹lo k pøevodu práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník a zda do¹lo k pøijetí zdanitelných plnìní na území Èeské republiky a jeho následnému prodeji do Nìmecka.
[19] Stì¾ovatelka podáním ze dne 13. 3. 2013 doruèila dokumenty prokazující pøevod práva nakládat se zbo¾ím vèetnì uvedení, ¾e doprava byla zaji¹tìna spoleèností Feed Grain s. r. o. (prodejkynì p¹enice). Spoleènost HaBeMa je vlastník skladu, do kterého se obilí uskladòovalo, pøièem¾ odbìratelem je spoleènost Hauptgenossenschaft Nord AG. ®alobkynì spoleènosti Feed Grain s. r. o. platila cenu za p¹enici vèetnì DPH, nìmeckému odbìrateli prodala p¹enici bez DPH.
[20] Z prodejní smlouvy è. 300120117 uzavøené dne 3. 8. 2012 mezi spoleèností Feed Grain s. r. o. a stì¾ovatelkou (kupující) je patrné, ¾e pøedmìtem koupì byla p¹enice potravináøského pùvodu, sklizeò 2012, v mno¾ství min. 350 tun a max. 400 tun, kdy skuteèná hmotnost bude urèena ve finální stanici. Strany se dohodly na termínu dodání (nakládka mezi 20. srpnem a 10. záøím 2012 po dohodì), pøièem¾ dopravu zaji¹»uje prodávající (èlunem). Placení se uskuteèní na základì váhy ve stanici urèení, a to dle váhy uvedené v èlunovém nákladním listu zaslaným e-mailem spoleènì s fakturou následující den po obdr¾ení uvedených dokladù kupující (stì¾ovatelkou).
[21] Stì¾ovatelka dále pøedlo¾ila dodatek è. 1 k této smlouvì ze dne 6. 8. 2012, v nìm¾ se smluvní stany dohodly, ¾e prodej se uskuteèní bez pøepravy. Prodávající se zavázal pøepravit pøedmìt prodeje na svoje náklady do místa urèení (stanoveného na základì ¾ádosti nebo písemné dohody s kupujícím anebo s osobou, která zbo¾í nakoupí od kupujícího). Dne 6. 8. 2012 prodávající a kupující uzavøeli dohodu o zaji¹tìní pøepravy. V té uvedli, ¾e prodej p¹enice je v ÈR realizován bez pøepravy a prodejce se zavazuje zajistit pøepravu na svoje náklady do místa urèení.
[22] Prodejce vystavil daòové doklady è. 120340 s datem dne 14. 9. 2012 na prodej 232,98 tun p¹enice, dobropis è. 120022 s datem dne 14. 9. 2012 na váhový rozdíl 1,58 tuny p¹enice, fakturu è. 120355 s datem dne 2. 10. 2012 na prodej 120,54 tun p¹enice a dobropis ze dne 2. 10. 2012 na 4,563 tun p¹enice. Stì¾ovatelka dolo¾ila platbu prodejci v èástce 72.203,61 EUR ze dne 18. 10. 2012, v èástce 36.188,23 EUR ze dne 18. 10. 2012, èástku 94.139,17 EUR ze dne 23. 10. 2012, kterou obdr¾ela stì¾ovatelka od spoleènosti Hauptgenossenschaft Nord AG. Dále pak stì¾ovatelka pøedlo¾ila fakturu è. 1201000050, kterou vystavila na odbìratele Hauptgenossenschaft Nord AG dne 2. 10. 2012 v èástce 94.139,17 EUR. Nákladní list s datem dne 14. 9. 2012 uzavøený mezi spoleèností Feed Grain s. r. o. a spoleèností HaBeMa Futtermittel GmbH und Co deklaruje odeslání p¹enice volnì lo¾ené o váze 232.980 kg, pøièem¾ v poznámce je uvedeno, ¾e kupujícím je spoleènost Hauptgenossenschaft Nord AG. Nákladní list s datem 2. 10. 2012 uzavøený mezi spoleèností Feed Grain s. r. o. a spoleèností HaBeMa Futtermittel GmbH und Co deklaruje odeslání p¹enice volnì lo¾ené o váze 120.540 kg, pøièem¾ v poznámce je uvedeno, ¾e kupujícím je spoleènost Hauptgenossenschaft Nord AG.
[23] Z prodejní smlouvy è. 300120124 uzavøené dne 17. 8. 2012 mezi spoleèností Feed Grain s. r. o. a stì¾ovatelkou (kupující) je patrné, ¾e pøedmìtem koupì byla p¹enice potravináøského pùvodu, sklizeò 2012, v mno¾ství 2.000 tun v opci prodávajícího (skuteèná hmotnost bude urèena ve finální stanici). Strany se dohodly na termínu dodání (srpen-záøí 2012 v opci prodávajícího, pøièem¾ dopravu se zavázal zajistit prodávající autem). Dle smlouvy se mìlo placení uskuteènit na základì váhy ve stanici urèení, a to dle soupisky aut zaslané e-mailem spoleènì s fakturou následující den po obdr¾ení uvedených dokladù. V dodatku è. 1 k této smlouvì, uzavøeném dne 18. 8. 2012, smluvní strany uvedly, ¾e prodej se uskuteèní bez pøepravy, pøièem¾ prodávající se zavazuje pøepravit zbo¾í na svoje náklady do místa urèení (stanoveného na základì ¾ádosti nebo písemné dohody s kupujícím anebo s osobou, která zbo¾í nakoupí od kupujícího).
[24] Dne 18. 8. 2012 prodávající a kupující uzavøeli dohodu o zaji¹tìní pøepravy. V ní uvedli, ¾e prodej p¹enice je v ÈR realizován bez pøepravy a prodejce se zavazuje zajistit pøepravu na svoje náklady do místa urèení. Prodejce vystavil daòové doklady è. 120350 s datem dne 24. 9. 2012 na prodej 79,58 tun, 52,72 tun a 27,34 tun p¹enice, fakturu è. 120364 s datem dne 11. 10. 2012 na prodej 28,100 tun p¹enice.
[25] Stì¾ovatelka dolo¾ila platbu prodejci v èástce 7.943,16 EUR ze dne 18. 10. 2012, v èástce 45.024,07 EUR ze dne 18. 10. 2012, a èástku 46.462,20 EUR ze dne 2. 11. 2012, kterou obdr¾ela stì¾ovatelka od spoleènosti Hauptgenossenschaft Nord AG. Stì¾ovatelka pøedlo¾ila fakturu è. 1201000049, kterou vystavila na odbìratele Hauptgenossenschaft Nord AG dne 11. 10. 2012 v èástce 46.462,20 EUR. Nákladní list s datem 14. 9. 2012 uzavøený mezi spoleèností Feed Grain s. r. o. a spoleèností HaBeMa Futtermittel GmbH und Co deklaruje odeslání p¹enice volnì lo¾ené o váze 232.980 kg, v poznámce je uvedeno, ¾e kupujícím je spoleènost Hauptgenossenschaft Nord AG. Nákladní list s datem dne 2. 10. 2012 uzavøený mezi spoleèností Feed Grain s. r. o. a spoleèností HaBeMa Futtermittel GmbH und Co deklaruje odeslání p¹enice volnì lo¾ené o váze 120.540 kg, v poznámce je uvedeno, ¾e kupujícím je spoleènost Hauptgenossenschaft Nord AG.
[26] Správce danì v platebním výmìru na daò z pøidané hodnoty ze dne 4. 9. 2013 vymìøil daò z pøidané hodnoty za mìsíc øíjen 2012. V odùvodnìní zrekapituloval postup k odstranìní pochybností.
[27] Uvedl, ¾e pøedlo¾ené dodatky s dohodami o pøepravì datované po uzavøení pùvodních prodejních smluv jsou nejen zcela v rozporu se skuteèným prùbìhem obchodu, ale také s vyjádøením zástupce stì¾ovatelky a prohlá¹ením spoleènosti Feed Grain s. r. o., nebo» dle tìchto nemìl daòový subjekt dostateènou odbornou znalost ani volné kapacity pro skladování a pøepravu p¹enice. Uzavøel, ¾e je naprosto nelogické, aby daòový subjekt nakoupil zbo¾í v ÈR na základì dodací parity EXW, a poté na vlastní zodpovìdnost zaji¹»oval skladování a pøepravu. Navíc ¾ádná z uvedených kupních smluv ani jejích dodatkù neøe¹í otázku skladování.
[28] Rovnì¾ uzavøel, ¾e je v rozporu s tvrzením zástupce stì¾ovatelky skuteènost, ¾e Feed Grain s. r. o. zaji¹»ovala pøepravu na vlastní náklady, pøesto¾e v rámci druhého dodání mezi stì¾ovatelkou a spoleèností Hauptgenossenschaft Nord AG mìla figurovat pouze jako smluvní pøepravce. Uvedl, ¾e z pùvodnì pøedlo¾ených faktur, pøepravních a skladi¹tních listù v¹ak bylo zcela zøejmé, ¾e pøeprava a skladování pøedcházely prodeji.
[29] Z uvedeného správce danì dospìl k závìru, ¾e dohody o zaji¹tìní pøepravy a dodatky ke smlouvám byly sepsány pouze úèelovì a¾ po uskuteènìní obchodu v øíjnu 2012 s uvedením døívìj¹ího data. Nadto na zji¹tìní a posouzení pøedmìtných transakcí obsa¾ených ve výzvách bylo reagováno spoleèností Feed Grain s. r. o. a stì¾ovatelkou tak, ¾e tyto uznaly a pøepracovaly pùvodnì vystavené faktury, pøièem¾ vystavily opravné daòové doklady ve znìní, aby byly v souladu s údajnou vùlí smluvních stran. Tyto dùkazní prostøedky nemohly dle správce danì prokázat vùli smluvních stran uvedenou v dodatcích ke kupním smlouvám, nebo» tato vùle neodpovídala uèinìným zji¹tìním o skuteèném chování smluvních stran pøi realizaci pøedmìtných obchodù.
[30] ®alovaný poté ve svém rozhodnutí dospìl ohlednì otázky intrakomunitárního dodání zbo¾í mezi prodávající a kupující (stì¾ovatelkou) k závìru, ¾e spoleènost Feed Grain s. r. o. disponovala oprávnìním nakládat se zbo¾ím a¾ do Nìmecka, kde teprve pøe¹lo vlastnické právo na stì¾ovatelku. Konkrétní mno¾ství zbo¾í bylo urèeno a¾ v místì vylo¾ení a je zcela nesporné, ¾e zbo¾í bylo dodáno stì¾ovatelce a¾ v Nìmecku. Z toho dùvodu nebylo mo¾né aplikovat § 64 zákona o DPH, nebo» zbo¾í nebylo odesláno nebo pøepraveno z tuzemska. ®alobkynì ani po výzvì k prokázání skuteèností neprokázala nárok na odpoèet danì dle § 72 a 73 zákona o DPH.
[31] ®alovaný v¹ak nepøisvìdèil orgánu prvního stupnì v závìru o aplikaci § 11 odst. 2 zákona o DPH, nebo» nenastala základní podmínka, ¾e DIÈ bylo osobou registrovanou v tuzemsku poskytnuto osobì registrované v jiném èlenském státì. Jak stì¾ovatelka, tak prodávající pou¾ily pøi obchodní transakci DIÈ vydané v tuzemsku. Z tohoto dùvodu dodání zbo¾í ¾alobkyní nelze zatí¾it tuzemskou DPH, a proto ¾alovaný vlastní daòovou povinnost vymìøenou ve vý¹i 491.732 Kè zmìnil na èástku 1.514 Kè.
V. B) Právní rámec
[32] Podle § 7 odst. 1 zákona o DPH: místem plnìní pøi dodání zbo¾í, pokud je dodání zbo¾í uskuteènìno bez odeslání nebo pøepravy, je místo, kde se zbo¾í nachází v dobì, kdy se dodání uskuteèòuje . Podle odstavce druhého: místem plnìní pøi dodání zbo¾í, pokud je zbo¾í odesláno nebo pøepraveno osobou, která uskuteèòuje dodání zbo¾í, nebo osobou, pro kterou se uskuteèòuje dodání zbo¾í, nebo zmocnìnou tøetí osobou, je místo, kde se zbo¾í nachází v dobì, kdy odeslání nebo pøeprava zbo¾í zaèíná. Pokud v¹ak odeslání nebo pøeprava zbo¾í zaèíná ve tøetí zemi, za místo plnìní pøi dovozu zbo¾í a následného dodání zbo¾í osobou, která dovoz zbo¾í uskuteènila, se pova¾uje èlenský stát, ve kterém vznikla povinnost pøiznat nebo zaplatit daò pøi dovozu zbo¾í .
[33] Podle § 11 odst. 1 zákona o DPH: za místo plnìní pøi poøízení zbo¾í z jiného èlenského státu se pova¾uje místo, kde se zbo¾í nachází po ukonèení jeho odeslání nebo pøepravy poøizovateli .
[34] Podle § 13 odst. 1 zákona o DPH: dodáním zbo¾í se pro úèely tohoto zákona rozumí pøevod práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník . Podle druhého odstavce: dodáním zbo¾í do jiného èlenského státu se pro úèely tohoto zákona rozumí dodání zbo¾í, které je skuteènì odesláno nebo pøepraveno do jiného èlenského státu .
[35] Podle § 64 odst. 1 zákona o DPH: dodání zbo¾í do jiného èlenského státu plátcem osobì registrované k dani v jiném èlenském státì, které je odesláno nebo pøepraveno z tuzemska plátcem nebo poøizovatelem nebo zmocnìnou tøetí osobou, je osvobozeno od danì s nárokem na odpoèet danì, s výjimkou dodání zbo¾í osobì, pro kterou poøízení zbo¾í v jiném èlenském státì není pøedmìtem danì .
[36] Podle § 72 odst. 1 písm. a) zákona o DPH: plátce je oprávnìn k odpoètu danì na vstupu u pøijatého zdanitelného plnìní, které v rámci svých ekonomických èinností pou¾ije pro úèely uskuteèòování zdanitelných plnìní dodání zbo¾í nebo poskytnutí slu¾by s místem plnìní v tuzemsku .
V. C) Otázka vzniku nároku stì¾ovatelky na odpoèet DPH
[37] Klíèovou otázkou v projednávané vìci je, zda stì¾ovatelce vznikl nárok na odpoèet DPH pøi dodání zbo¾í do Nìmecka, resp. zda ohlednì vzniku tohoto nároku unesla své dùkazní bøemeno.
[38] K zodpovìzení této otázky je podstatné posoudit, kdy a mezi kým do¹lo k dodání zbo¾í. Podle ustálené judikatury Soudního dvora pojem dodání zbo¾í neodkazuje na pøevod vlastnictví zpùsoby, je¾ upravuje pou¾itelné vnitrostátní právo, ale zahrnuje ve¹keré pøevody hmotného majetku opravòující druhou stranu k faktickému nakládání s uvedeným majetkem, jako by byla vlastníkem tohoto majetku (srov. rozsudek ze dne 8. 2. 1990 ve vìci C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe). V návaznosti na uvedenou judikaturu Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 4. 9. 2014, è. j. 3 Afs 41/2014-46, dovodil, ¾e dodáním zbo¾í se pro úèely danì z pøidané hodnoty rozumí pøevod práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník[ ]právo nakládat se zbo¾ím jako vlastník zahrnuje ve¹keré pøevody hmotného majetku opravòující druhou stranu k faktickému nakládání s uvedeným majetkem, jako by byla vlastníkem tohoto majetku (v tomto smyslu lze rovnì¾ odkázat na rozsudek Evropského soudního dvora ze dne 8. 2. 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88) .
[39] Podle § 92 odst. 2 daòového øádu správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné zji¹tìní a stanovení danì byly zji¹tìny co nejúplnìji, a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù . Povinností daòového subjektu je prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v øádném daòovém tvrzení, dodateèném daòovém tvrzení a dal¹ích podáních (odstavec 3). Pokud to vy¾aduje prùbìh øízení, mù¾e správce danì vyzvat daòový subjekt k prokázání skuteèností potøebných pro správné stanovení danì, a to za pøedpokladu, ¾e potøebné informace nelze získat z vlastní úøední evidence (odstavec 4). Správce danì naopak prokazuje skuteènosti vyvracející vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost povinných evidencí, úèetních záznamù, jako¾ i jiných záznamù, listin a dal¹ích dùkazních prostøedkù uplatnìných daòovým subjektem [odstavec 5 písm. c)].
[40] Ustálenou judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu k rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì lze shrnout tak, ¾e daòový subjekt je povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v daòovém pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy. Správce danì v¹ak mù¾e vyjádøit pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným.
[41] Správce danì je povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví a jiných povinných záznamù ve vztahu k pøedmìtnému úèetnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím a evidencemi (srov. napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, è. 1572/2008 Sb. NSS, ze dne 22. 10. 2008, è. j. 9 Afs 30/2008-86, ze dne 18. 1. 2012, è. j. 1 Afs 75/2011-62, nebo ze dne 12. 2. 2015, è. j. 9 Afs 152/2013-49).
[42] Pro uplatnìní nároku na odpoèet DPH je plátce danì povinen pøedlo¾it daòový doklad [§ 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH], a tím prokázat uskuteènìní zdanitelného plnìní.
Tuto povinnost je nicménì tøeba vykládat v souladu s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu tak, ¾e prokazování nároku na odpoèet danì je sice prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním. Proto ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemusí být podkladem pro uznání nároku na odpoèet, není-li zároveò prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo, resp. do¹lo tak, jak je v dokladech deklarováno, èi nejsou-li splnìny dal¹í zákonné podmínky pro jeho uplatnìní (rozsudek ze dne 27. 1. 2012, è. j. 8 Afs 44/2011-103).
[43] Pro uznání nároku na odpoèet DPH tedy nejsou rozhodné jen formální nále¾itosti pøedlo¾eného a øádnì zaúètovaného daòového dokladu, ale stav faktický, tj. faktické pøijetí zdanitelného plnìní, které musí být uskuteènìno jiným plátcem danì. Je proto nezbytné, aby daòový subjekt prokázal v daòovém øízení správci danì nejen to, zda do¹lo k faktickému uskuteènìní zdanitelného plnìní, ale i to, zda toto plnìní uskuteènila osoba-plátce danì, jen¾ je jako poskytovatel tohoto plnìní uvedena v dokladu, který daòový subjekt jako dùkaz k prokázání tvrzeného právního stavu pøedkládá (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2016, è. j. 4 Afs 295/2015-45).
[44] Po daòovém subjektu nicménì nelze po¾adovat, aby prokazoval skuteènosti, je¾ jsou zcela mimo sféru jeho vlivu a je¾ nemù¾e, a» ji¾ z dùvodu zákonných pøeká¾ek, anebo z dùvodu faktického stavu vìcí, zjistit a ovìøit, pokud prokázal obsahem svých povinných evidencí, jako¾ i záznamem faktické realizace slu¾by, ¾e zdanitelné plnìní spoèívající v poskytnutí slu¾by samo o sobì bylo dodáno a ¾e bylo i zaplaceno (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57, publ. pod è. 605/2005 Sb. NSS, obdobnì té¾ nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99).
[45] V posuzovaném pøípadì stì¾ovatelka prokazovala dodávku p¹enice doklady specifikovanými vý¹e v èásti V. A). ®alovaný se ztoto¾nil se závìrem správce danì, ¾e fakticky do¹lo k pøechodu práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník na stì¾ovatelku v Nìmecku, kde bylo zbo¾í prodáno spoleènosti Hauptgenossenschaft Nord AG. Nedo¹lo tedy k naplnìní základní podmínky pro uznání odpoètu danì, tedy ¾e místo plnìní se nacházelo v tuzemsku a zbo¾í bylo a¾ poté prodáno do Nìmecka. K tomuto závìru vedly stì¾ovatelkou pøedlo¾ené doklady, jimi¾ zamý¹lela svùj nárok na odpoèet danì prokázat.
[46] Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje se závìrem správních orgánù i krajského soudu o tom, ¾e opravené dokumenty pøedlo¾ené stì¾ovatelkou po výzvì správce danì a informaci o tom, ¾e dosud dodané doklady nárok na odpoèet danì neprokazují, nelze pova¾ovat za vìrohodné. A to obzvlá¹tì za situace, kdy jsou tyto doklady datovány k obdobím pøedcházejícím první výzvì správce danì k odstranìní pochybností. Stì¾ovatelka je tak mohla dolo¾it ji¾ po této výzvì. Skuteènost, ¾e je pøedlo¾ila a¾ ve chvíli, kdy pùvodní doklad její nárok na odpoèet neprokázaly, jejich obsah znaènì znevìrohodòuje. Podstatné pro hodnocení vìrohodnosti pøedlo¾ených dokladù byly rovnì¾ okolnosti popsané v odstavcích 27 a 28 tohoto rozsudku.
[47] Mìstský soud tedy v této souvislosti zcela správnì poukázal na odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného, který vycházel ze stì¾ovatelkou pùvodnì dolo¾ených dokumentù, ¾e spoleènost Feed Grain s. r. o. dodala zbo¾í zpùsobem, ¾e je na své náklady pøepravila do Nìmecka, a to dle dodacích podmínek stanovených v prodejních smlouvách. ®alovaný zohlednil fakt, ¾e smlouvy a jejich dodatky ukládaly povinnost dodavateli (spoleènosti Feed Grain s. r. o.) vybrat dopravce, hradit výlohy spojené s pøepravou zbo¾í a¾ do Nìmecka a obstarat na vlastní náklady pøepravní poji¹tìní.
[48] Zároveò pøihlédl k ujednání, ¾e placení v obou pøípadech bylo odvozeno od skuteèné váhy zbo¾í vylo¾ené ve stanici, pøitom v prodejních smlouvách bylo v pøípadì první smlouvy ujednáno pouze minimální a maximální mno¾ství dodaného zbo¾í, u smlouvy druhé bylo ujednáno, ¾e toto je v opci prodávajícího. Zároveò zohlednil, ¾e urèení mno¾ství dodávaného zbo¾í je vázáno na vylo¾enou váhu ve finální ve stanici urèení. Logický pak byl na základì tìchto dùkazù závìr ¾alovaného, ¾e dodavatelka, spoleènost Feed Grain s. r. o., disponovala oprávnìním nakládat se zbo¾ím a¾ do Nìmecka, kde teprve pøe¹lo vlastnické právo na stì¾ovatelku, pøièem¾ konkrétní mno¾ství bylo urèeno a¾ na místì vylo¾ení.
[49] S uvedenými závìry se Nejvy¹¹í správní soud plnì ztoto¾òuje. Stì¾ovatelce se nepodaøilo vìrohodnì prokázat vznik nároku na odpoèet danì. Naopak, z jí pøedlo¾ených dokladù vyplývalo, ¾e jí takový nárok vùbec nevznikl. Kasaèní námitka proto není dùvodná.
V. D) Ostatní kasaèní námitky
[50] Dále stì¾ovatelka namítá, ¾e byl poru¹en princip neutrality DPH. Èeská republika se dle ní bezdùvodnì obohatila o nepøiznaný odpoèet, tedy o 488.704 Kè. Ani tato námitka není dùvodná. Stì¾ovatelka v daòovém pøiznání uplatnila odpoèet danì ve vý¹i 488.704 Kè. Vzhledem k okolnostem pøípadu jí v¹ak ¾ádný nárok na odpoèet nevznikl, nemohla jej po státu po¾adovat. Stát se tak o nìj bezdùvodnì neobohatil.
[51] Stì¾ovatelka správním orgánùm dále vytýká postup v rozporu se zásadou hospodárnosti, nebo» ka¾dý jejich úkon si vy¾ádal nìkolik mìsícù. K tomu Nejvy¹¹í správní soud ve shodì s mìstským soudem uvádí, ¾e pokud mìla stì¾ovatelka za to, ¾e v øízení skuteènì dochází k prùtahùm, mohla se podáním podnìtu dle § 38 daòového øádu obrátit na nejblí¾e nadøízeného správce danì, co¾ v¹ak neuèinila. Pøípadné poru¹ení zásady hospodárnosti nemìlo vliv na správnost samotného rozhodnutí ve vìci. Námitka není dùvodná.
[52] V replice k vyjádøení ¾alovaného stì¾ovatelka uvedla, ¾e ¾alovaný rozhodl pouze o èásti pøedmìtu øízení, není jí jasné, jak rozhodl v jeho zbytku. Vzhledem k tomu, ¾e tuto námitku uplatnila stì¾ovatelka a¾ v replice k vyjádøení ¾alovaného odeslané Nejvy¹¹ímu správnímu soudu dne 15. 6. 2017, tedy po uplynutí lhùty, v ní¾ je mo¾né uplatòovat nové námitky podle § 71 odst. 2 s. ø. s., jedná se o námitku nepøípustnou (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 12. 2004, è. j. 1 Afs 25/2004-69). Nejvy¹¹í správní soud se jí proto nezabýval.
[53] ®alobkynì se svými námitkami neuspìla; jeliko¾ Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvod pro zru¹ení napadeného usnesení z úøední povinnosti (§ 109 odst. 4 s. ø. s.), zamítl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
[54] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ®alobkynì nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému pak v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 soud 
 Soud 
 § 64
 § 7
 soud 
 soud 
 § 62
 § 89
 § 13
 § 72
 § 64
 § 72
 § 11
 § 7
 § 11
 § 13
 § 64
 § 72
 soud 
 § 92
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 38
 § 71
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60