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Timestamp: 2019-11-22 04:57:08+00:00

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Beschwerde gegen Verfahrenseinleitung wegen Hinterziehung von Umsatzsteuervorauszahlungen - Findok Internet
Beschwerdeentscheidung - Strafsachen (Referent) des UFSL vom 06.09.2006, FSRV/0002-L/06
Beschwerde gegen Verfahrenseinleitung wegen Hinterziehung von Umsatzsteuervorauszahlungen
Der unabhängige Finanzsenat als Finanzstrafbehörde zweiter Instanz hat durch das Mitglied des Finanzstrafsenates 3, Hofrat Dr. Peter Binder, in der Finanzstrafsache gegen AK., ehemals Fliesenhandel, geb. 19XX, whft. in S, vertreten durch Dr. Markus Brandt, Rechtsanwalt, 4780 Schärding, Silberzeile 9, über die Beschwerde des Beschuldigten vom 21. November 2005 gegen den Bescheid über die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gemäß § 83 Abs. 1 des Finanzstrafgesetzes (FinStrG) des Finanzamtes Braunau Ried Schärding, vertreten durch HR Dr. Johannes Stäudelmayr, vom 18. Oktober 2005, SN 041-2005/00088-001,
Gegen AK. wird ein Finanzstrafverfahren eingeleitet, weil der Verdacht besteht, dass er dadurch, dass er keine bzw. unzutreffende Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben hat, als Abgabepflichtiger im Amtsbereich des Finanzamtes Braunau Ried Schärding 2004 und 2005 vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 UStG 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung von Umsatzsteuer (Vorauszahlungen oder Gutschriften) für die Monate Mai bis Dezember 2004 (04-12/04) iHv. insgesamt 15.730,19 € bewirkt hat und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten hat und dadurch ein Finanzvergehen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG begangen hat.
Mit Bescheid vom 18. Oktober 2005 hat das Finanzamt Braunau Ried Schärding als Finanzstrafbehörde erster Instanz gegen den Beschwerdeführer (Bf.) zur SN 041-2005/00088-001 ein finanzstrafbehördliches Untersuchungsverfahren eingeleitet, weil der Verdacht bestehe, dass dieser im Amtsbereich des Finanzamtes Braunau Ried Schärding vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 UStG 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung an Umsatzsteuer für den Zeitraum 01/04-12/04 iHv. 15.730,19 € bewirkt und dies nicht für möglich, sondern für gewiss gehalten und dadurch ein Finanzvergehen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG begangen habe.
In der Begründung wurde im Wesentlichen darauf verwiesen, dass die Umsatzsteuerjahresveranlagung für 2004 eine Zahllast iHv. 15.730,19 € ergeben habe und dies als Hinweis darauf zu sehen sei, dass in den abgegebenen Voranmeldungen die Umsätze nicht richtig bekannt gegeben worden seien. Dies leite sich auch schon daraus ab, dass für die Monate Juni bis Oktober 2004 überhaupt keine Voranmeldungen eingereicht worden seien und die auf Grund von Schätzungen ergangenen Festsetzungen offenbar die tatsächlichen Gegebenheiten nicht getroffen hätten. Eine (strafbefreiende) Selbstanzeige komme insofern nicht in Betracht, als die Restschuld laut Jahresbescheid nicht entrichtet worden sei.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die fristgerechte Beschwerde des Beschuldigten vom 21. November 2005, in welcher im Wesentlichen wie folgt vorgebracht wurde:
Der Bf. habe seine Umsätze entgegen der erstbehördlichen Annahme richtig und fristgerecht der Abgabenbehörde bekannt gegeben und keinesfalls eine Abgabenverkürzung bewirkt. Sollte die im Jahresumsatzsteuerbescheid 2004 angeführte Zahllast auf einer Schätzung beruhen, sei derartiges jedenfalls nicht von ihm veranlasst worden und habe der Bf. einen entsprechenden rechtsmittelfähigen Bescheid auch nie erhalten. Einer Bezahlung des Rückstandes sei schon die zwischenzeitig eingetretene Konkurseröffnung entgegengestanden. Es werde daher die ersatzlose Behebung des angefochtenen Bescheides beantragt.
Gemäß § 82 Abs. 1 FinStrG hat die Finanzstrafbehörde erster Instanz die ihr zukommenden Verständigungen bzw. Mitteilungen darauf zu prüfen, ob genügend Verdachtsgründe für die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gegeben sind. Gemäß Abs. 3 leg. cit. ist von der Einleitung eines Strafverfahrens abzusehen, wenn
Ob im konkreten Einzelfall die Verdachtsgründe für die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens ausreichen, ist aus der Summe der vorhandenen Anhaltspunkte zu beurteilen. Es genügt jedoch, wenn gegen den Beschwerdeführer ein Verdacht besteht. Das heißt, es müssen hinreichende Gründe vorliegen, die die Annahme rechtfertigen, dass der Verdächtige als Täter eines konkreten Finanzvergehens in Frage kommt, und iSe. höheren Wahrscheinlichkeitsgrades nicht sicher sein, dass ein im Abs. 3 lit. a bis e angeführter Grund für eine Abstandnahme von der Einleitung des Strafverfahrens vorliegt .So ist beispielsweise auch in jenen Fällen, in denen nicht sicher ist, dass eine, einen Strafaufhebungsgrund iSd. § 82 Abs. 3 lit. c FinStrG begründende und somit einer Verfahrenseinleitung grundsätzlich entgegenstehende strafbefreiende Selbstanzeige iSd. § 29 leg. cit. tatsächlich auch vorliegt, mit einer (vorläufigen) Maßnahme iSd. § 82 Abs. 3 FinStrG vorzugehen (vgl. VwGH vom 29. Jänner 1997, 96/16/0234).
Verdacht ist die Kenntnis von Tatsachen, aus denen nach der Lebenserfahrung auf ein Finanzvergehen geschlossen werden kann. Bloße Vermutungen allein reichen für die Einleitung des Finanzstrafverfahrens nicht aus. Nicht jedoch ist es in diesem Verfahrensstadium schon Aufgabe der Finanzstrafbehörde(n), das Vorliegen eines Finanzvergehens konkret nachzuweisen oder auch die Ergebnisse des durch die Einleitung erst in Gang gesetzten förmlichen Strafverfahrens iSd. § 115 FinStrG vorwegzunehmen, weil diese Fragen erst im anschließenden Untersuchungsverfahren einer (endgültigen) Klärung zuzuführen sein werden (vgl. z. B. VwGH vom 19. Februar 1991, 90/14/0078).
Der Gegenstand des Einleitungsbescheides besteht dabei nicht in der Feststellung der Tat, sondern in der Feststellung solcher Lebenssachverhalte, die den Verdacht begründen, der Verdächtige könne ein Finanzvergehen begangen haben (vgl. VwGH vom 29. November 2000, 2000/13/0196). Daher reicht, im Unterscheid beispielsweise zum Straferkenntnis, eine lediglich grobe Darstellung des zur Last gelegten Verhaltens aus und müssen die einzelnen Fakten (noch) nicht "bestimmt", d. h. in den für eine (spätere) Subsumtion relevanten Einzelheiten geschildert werden (vgl. VwGH vom 21. März 2002, 2002/16/0060).
Gemäß § 21 Abs. 1 und 2 UStG 1994 hat der Unternehmer spätestens am 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf den Kalendermonat zweitfolgenden Kalendermonats eine Voranmeldung bei dem für die Erhebung der Umsatzsteuer zuständigen Finanzamt einzureichen, in der er die für den Voranmeldungszeitraum zu entrichtende Steuer (Vorauszahlung oder Überschuss) selbst zu berechnen hat. Nach § 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen BGBl. II 1998/206 idgF. entfällt diese Verpflichtung lediglich dann, wenn sich für den Voranmeldungszeitraum keine Vorauszahlung ergibt oder wenn die errechnete Vorauszahlung zur Gänze spätestens am Fälligkeitstag entrichtet wird.
Die abgabenrechtliche Verpflichtung iSd. leg. cit. wird dabei nicht nur durch die Nichtabgabe der Umsatzsteuervoranmeldung, sondern auch dadurch, dass der Umsatz zu niedrig erklärt wird bzw. dass zu Unrecht Steuerbefreiungen oder Vorsteuern geltend gemacht werden, verletzt.
Vorsatz iSd. vorzitierten Bestimmung des FinStrG ist bereits dann gegeben, wenn der objektiv tatbildlich Handelnde zumindest bedingt vorsätzlich (vgl. § 8 Abs. 1 2. Halbsatz FinStrG) im Hinblick auf die abgabenrechtliche Pflichtverletzung (iSd. § 21 UStG) und wissentlich im Hinblick auf den Taterfolg (Abgabenverkürzung) handelt, wobei es allerdings nicht erforderlich ist, dass das Täterwissen auch den genauen Verkürzungsbetrag umfasst (vgl. z.B. VwGH vom 17. September 1992, 91/16/0093).
Eine Abgabenverkürzung iSd. Abs. 2 ist u. a. bereits dann bewirkt, wenn Abgaben, die selbst zu berechnen sind, ganz oder teilweise nicht zu dem im Gesetz vorgesehenen Fälligkeitszeitpunkt (hier: § 21 Abs. 1 UStG 1994) entrichtet wurden (vgl. § 33 Abs. 3 lit. b FinStrG) bzw. wenn Abgabengutschriften, die nicht bescheidmäßig festzusetzen sind, zu Unrecht oder zu hoch geltend gemacht wurden (vgl. § 33 Abs. 3 lit. d leg. cit.). Die bloß vorübergehende Erlangung eines Steuervorteils dadurch, dass die Abgabe erst nach dem Zeitpunkt ihrer gesetzlichen Fälligkeit beim Steuergläubiger eingeht, wird dabei den Regelfall darstellen (vgl. z. B. VwGH vom 3. Mai 2000, 98/13/0242).
Auf Grund der derzeitigen, neben den gegenständlichen Strafakt den Veranlagungsakt zu StNr. 12 (einschließlich Gebarungskonto) sowie den Arbeitsbogen ABNr. 34 (UVA-Prüfung gemäß §§ 144 Abs. 1 und 147 Abs. 1 BAO hinsichtlich der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/03 - 04/04), umfassenden Aktenlage ist für die Entscheidung über die gegenständliche Beschwerde iSd. § 161 Abs. 1 FinStrG von nachstehendem Sachverhalt auszugehen:
Der von Anfang an steuerlich vertretene Bf. betrieb seit August 2001 unter der Firmenbezeichnung "F" im Amtsbereich des Finanzamtes Ried, nunmehr Finanzamt Braunau Ried Schärding, einen Fliesen-Einzelhandel (StNr. 12) und bezog daraus Einkünfte aus Gewerbebetrieb iSd. § 23 EStG 1988 bzw. führte im Rahmen des Unternehmens Umsätze iSd. UStG 1994 aus. Mit Beschluss des Landesgerichtes Ried, Az. 56, wurde am 13. Juli 2005 über das Vermögen des Einzelunternehmens das Konkursverfahren eröffnet und die Schließung des Unternehmens angeordnet. Vom gerichtlich bestellten Masseverwalter wurde am 19. Juli 2005 der bisherige steuerrechtliche Vertreter zur (weiteren) Vertretung im Abgabenverfahren (einschließlich Zustellvollmacht) beauftragt.
Während für die Umsatzsteuervoranmeldungszeiträume 01-03, 06-12/01; 01-12/02, 01-11/03 und 01-05, 11 und 12/04 vom Bf. jeweils fristgerecht entweder Vorauszahlungen bzw. Zahllasten (03, 07, 09-11/01; 02, 03, 05, 06, 08-12/02; 02-11/03 und 01, 02, 04 sowie 05/04; Zahllasten 2004: 1.463,44 €; 113,84 €; 663,19 € und 3.994,26 €) oder Guthaben bzw. Überschüsse (01, 02, 06, 08, 12/01; 01, 04, 07/02; 01/03 und 03, 11 und 12/04; Überschüsse 2004: 816,79 €; 160,03 €; 414,09 €) ausweisende Voranmeldungen bei der Abgabenbehörde eingereicht wurden, wurden für die Zeiträume 12/03 und 06-10/04 weder termingerechte Vorauszahlungen entrichtet noch Voranmeldungen bei der Abgabenbehörde eingereicht. In Folge einer für die Zeiträume 12/03-4/04 durchgeführten abgabenbehördlichen Umsatzsteuerprüfung (ABNr. 34), bei der es laut Niederschrift vom 16. Juli 2004 zu keinen Änderungen der bisher (vom Abgabepflichtigen) erklärten Berechnungsgrundlagen für den Prüfungszeitraum kam, wurde am 13. Juli 2004 die Vorauszahlung für 12/03 entsprechend den vom Abgabepflichtigen (nachträglich) bekannt gegebenen Kennziffern gemäß § 21 Abs. 3 UStG 1994 mit 37.381,15 € festgesetzt. Analog dazu wurden für die nachfolgenden Zeiträume 06-10/04 die Vorauszahlungen mit abgabenbehördlichen Bescheiden vom 8. September 2004, 16. Oktober 2004, 10. November 2004, 21. Dezember 2004 und vom 28. Jänner 2005 im Schätzungsweg (§ 184 BAO) jeweils mit 1.558,00 € (06 und 08-10/04) bzw. 1.558,55 € (07/04) festgesetzt.
Am 24. August 2005 reichte der (vom Masseverwalter bevollmächtigte) steuerliche Vertreter für die angeführte StNr. eine (elektronische) Jahresumsatzsteuererklärung 2004 ein, in der nachstehende Angaben gemacht wurden: steuerbarer Umsatz (Erklärungs-Kz. 000): 934.698,25 €; Umsätze Bauleistungen (Kz. 021): 282.343,23 €; innergemeinschaftliche Lieferungen (Kz. 017): 2.559,40 €; 20 %Normalsteuersatz (Kz. 022): 649.795,62 €; Steuerschuld Bauleistungen (Kz. 048): 18.085,25 €; innergemeinschaftliche Erwerbe (Kz.070): 379,80 €; 20 %Normalsteuersatz (Kz. 072): 379,80 €; Vorsteuern ohne EUSt (Kz. 060): 101.594,56 € und Vorsteuern innergemeinschaftliche Erwerbe (Kz. 065): 75,96 €. Am 25. August 2005 erging seitens der Abgabenbehörde ein diesen Erklärungsangaben entsprechender, an den Bf. z.H. des (bisherigen) steuerlichen Vertreters, gerichteter, die Jahresumsatzsteuer 2004 mit 28.364,56 €, bisher: 12.634,37 €, Nachforderung daher 15.730,19 €, festsetzender Abgabenbescheid betreffend die Jahresumsatzsteuer 2004, der nach ungenutztem Ablauf der gesetzlichen Rechtsmittelfrist iSd. § 245 Abs. 1 BAO in Rechtskraft erwuchs. Dieser letztgenannte Nachforderungs-Betrag ist laut Abgabenkonto zur angeführten StNr. (vgl. Rückstandsaufgliederung des angeführten Abgabenkontos vom 30. August 2006, Gesamtrückstand: 152.649,63 €) noch offen.
Wenngleich anhand des bisherigen Erhebungsstandes eine nähere Spezifikation der von der Erstbehörde vorgeworfenen einzelnen Tathandlungen (keine bzw. unzutreffende Voranmeldungen) bzw. der voranmeldungszeitraumbezogenen Abgabenverkürzungen (iHv. insgesamt 15.730,19 €) mangels entsprechender Feststellungen (noch) nicht möglich ist und ein diesbezüglicher, gleichsam pauschal hinsichtlich des gesamten Veranlagungsjahres 2004 erhobener Tatvorwurf insofern an die Grenzen des auch für den Einleitungsbescheid maßgeblichen Bestimmtheitsgebotes stößt, als Tathandlungen iSd. § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG selbst bei einem entsprechenden Gesamtvorsatz regelmäßig Einzelhandlungen (bezogen auf den einzelnen Voranmeldungszeitraum und den jeweiligen Verkürzungsbetrag) darstellen und der bisher ermittelte Sachverhalt die Möglichkeit, dass lediglich hinsichtlich einzelner Monate tatbildmäßig gehandelt wurde, nicht von vornherein ausschließt, reicht in Anbetracht dessen, dass die Taten auch durch die Summe des Verkürzungsbetrages inhaltlich bestimmt werden und des Umstandes, dass für mehr als die Hälfte der (Verdachts-)Zeiträume von Mai bis Dezember 2004 überhaupt keine Voranmeldungen abgegeben wurden iSd. oben angeführten Judikatur dennoch die dargestellte Aktenlage des in freier Beweiswürdigung bis auf Weiteres auch für das bislang ohne eigene Vorerhebungen auskommenden Finanzstrafverfahren heranzuziehenden Abgabenverfahrens dafür aus, um den Verdacht, der Bf. habe, indem er entweder keine (06-10/04) oder unzutreffende (05, 11 und 12/04) Abgabenerklärungen abgegeben habe, unter Verletzung der Pflicht zur Einreichung von Voranmeldungen iSd. § 21 UStG 1994 für die Zeiträume Mai bis Dezember 2004 eine Abgabenverkürzung von zumindest 15.730,19 € bewirkt und somit objektiv tatbildlich iSd. § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG gehandelt, zu begründen bzw. zu rechtfertigen. Gleichermaßen war jedoch - im Gegensatz zum Bescheid der Erstbehörde - mangels gegenteiliger Anhaltspunkte - hinsichtlich der Voranmeldungszeiträume Jänner bis April 2004 vom Ergebnis der abgabenbehördlichen Prüfung zu ABNr. 34 (vgl. Pkt. A der Niederschrift) auszugehen.
Daran vermag auch der Beschwerdeeinwand, der Abgabepflichtige habe den Jahresumsatzsteuerbescheid 2004 nie erhalten, nichts zu ändern, als die im Übrigen wie oben ausgeführt entsprechend den einschlägigen Bestimmungen ohnehin erfolgte Zustellung keine Voraussetzung für eine entsprechende Würdigung der von der Abgabenbehörde festgestellten Tatsachen im Strafverfahren (vgl. etwa der mit BGBl 1996/421 aufgehobene § 55 FinStrG) darstellt.
Was den erforderlichen subjektiven Tatverdacht angeht, ergibt sich ein derartiger schon aus der derzeitigen Aktenlage. Danach wurde der Bf. schon anlässlich der steuerlichen Neuaufnahme im Februar 2001 über die ihn treffenden steuerlichen Verpflichtungen entsprechend belehrt (vgl. Verf 28 laut Veranlagungsakt) und war vor dem nunmehr vorgeworfenen Tatzeitraum jahrelang als selbständiger Unternehmer tätig. Daraus und auch aus dem Umstand, dass der Bf. bis Ende 2003 bzw. Juni 2004 die ihn nach den Bestimmungen des § 21 UStG 1994 treffenden Verpflichtungen eingehalten hat, kann zumindest im derzeitigen Verfahrensstadium der Schluss gezogen werden, dass dem Bf. sowohl die Bestimmungen und die Systematik des UStG 1994 bzw. der Charakter der Umsatzsteuer als laufend und nicht erst im Wege der Jahreserklärung bekannt zu gebende bzw. zu entrichtende Selbstbemessungsabgabe, als auch die Folgen einer Zuwiderhandlung beim Abgabengläubiger, hinreichend bekannt waren, um daraus einerseits auf eine zumindest bedingt vorsätzliche Handlungsweise im Hinblick auf die Pflichtverletzung iSd. § 21 UStG 1994 und andererseits sowohl bei der Nichtabgabe von Voranmeldungen als auch bei der Abgabe von unzutreffenden Voranmeldungen auf eine wissentliche Inkaufnahme der beim Steuergläubiger eingetretenen Abgabenverkürzung geschlossen werden kann. Letzteres wird noch durch eine in den Monaten vor der Konkurseröffnung erfahrungsgemäß bestehende angespannte finanzielle bzw. wirtschaftliche üblicherweise von einem Andrängen verschiedener Gläubiger beherrschter Unternehmenssituation untermauert, in der dem Bf. wohl ein (durch die Nichtabgabe von Voranmeldungen bzw. Abgabe unzutreffender Abgabenerklärungen erzwungener) Kredit der von ihm zu entrichtenden Selbstbemessungsabgaben wohl nicht ungelegen gekommen sein dürfte.
Wenngleich nicht verkannt wird, dass vor allem im Hinblick auf das (bisherige) Fehlen jedweder eigener (Vor-)Erhebungen der Finanzstrafbehörde bzw. der für einen Schuldspruch iSd. angezogenen Bestimmung des FinStrG unbedingt erforderlichen detaillierten Darstellung einerseits der rechtswidrigen Handlungsweise des Beschuldigten innerhalb der vom Tatbild des § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG her möglichen Handlungsalternativen (keine bzw. unrichtige, entweder die unrechtmäßige Geltendmachung von Vorsteuer bzw. Steuerbefreiungen beinhaltenden oder steuerpflichtige Umsätze überhaupt verschweigende Voranmeldungen) sowohl im Hinblick auf die einzelnen Voranmeldungszeiträume als auch den, ebenfalls bezogen auf die einzelnen Monate, eingetretenen Taterfolg, sowie nähere Feststellungen zu der dem Bf. anzulastenden Schuldhaftigkeit, der bisherige, gleichsam (lediglich) einen Pauschalverdacht begründende Erhebungsstand nicht ausreichte, um dem Bf. mit der gemäß § 98 Abs. 3 FinStrG erforderlichen Gewissheit ein verbotswidriges Handeln iSd. § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG anlasten zu können, war unter der sich aus der aufgezeigten Sachlage notwendig erscheinenden Ergänzung bzw. Präzisierung des Verdachtsausspruches spruchgemäß zu entscheiden.
Im Zuge des von der Finanzstrafbehörde erster Rechtsstufe nunmehr durchzuführenden Untersuchungsverfahrens, in dessen Verlauf dem Beschuldigten die Möglichkeit einzuräumen sein wird, zu den wider ihn erhobenen Tatvorwürfen Stellung zu beziehen bzw. seine rechtlichen Interessen wahrzunehmen, wird insbesondere auch klären bzw. darauf einzugehen zu sein, ob bzw. inwieweit die Abgabe der Jahresumsatzsteuererklärung 2004 als Selbstanzeige iSd. § 29 FinStrG zu qualifizieren ist (vgl. VwGH vom 17. Dezember 2003, 99/13/0083 bzw. OGH vom 27. August 1998, 12 Os 41/98-ÖStZB 1999, 397) und ob die vom Bf. mit dem schon vor Abgabe der Jahreserklärung 2004 eingetretenen Konkurs bzw. jedweder Zahlung entgegenstehenden insolvenzrechtlichen Vorschriften gerechtfertigte Nichtentrichtung (vgl. insbes. VwGH vom 24. Februar 2004, 2000/14/0020) der für die Erlangung der strafbefreienden Wirkung bei schon früher fälligen Selbstbemessungsabgaben grundsätzlich sofort bzw. im Falle einer bescheidmäßigen Festsetzung iSd. § 21 Abs. 3 UStG 1994 binnen Monatsfrist geforderten (rechtzeitigen) Entrichtung iSd. Abgabenvorschriften entgegenstand (vgl. z. B. Fellner, Finanzstrafgesetz6, §§ 29 und 30, Anm. 15a, bzw. Reger/Hacker/Kneidinger, Das Finanzstrafgesetz3, K 29/14) oder nicht (vgl. Ritz, Entrichtung der Abgaben bei Selbstanzeigen, RdW 1988, 104).
Linz, am 6. September 2006
Tatverdacht, Abgabenhinterziehung, Tatvorsatz, Selbstanzeige
Findok-Nr: 23920.1, aufgenommen am: 26.09.2006 14:37:44, Dokument-ID: e7bc5395-235a-4592-9f76-0a029789b822, Segment-ID: 32870d39-ed37-4be3-b5e2-610222697e06

References: § 83
 § 21
 § 33
 § 21
 § 33
 § 82
 § 82
 § 29
 § 82
 § 115
 § 21
 § 1
 § 8
 § 21
 § 21
 § 33
 § 33
 § 161
 § 23
 § 21
 § 245
 § 33
 § 21
 § 33
 § 55
 § 21
 § 21
 § 33
 § 98
 § 33
 § 29
 OGH 
 § 21