Source: https://revuefiduciaire.grouperf.com/lien_bofip/index.php?mode=article&id=2694-PGP&bg=7324&bd=7325&datePlan=2020-07-01&dateVersion=2014-01-28&niv=6
Timestamp: 2020-08-04 17:45:08+00:00

Document:
BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-20140128
1 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 1-28/01/2014)
De même, les donations consenties à l'étranger et non constatées par un acte portant sur les mêmes biens doivent faire l'objet d'une déclaration dans le mois de l'entrée en possession, lorsqu'elles sont imposables en France ( BOI-ENR-DMTG-10-10-30 ).
- l' article 784 du CGI qui impose le rappel des donations antérieures consenties à titre gratuit, instituant ainsi un fait générateur de l'impôt pour celles de ces donations qui n'ont pas été sujettes aux droits de mutation à titre gratuit ( BOI-ENR-DMTG-20-30-20-10 ).
10 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 10-28/01/2014)
20 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 20-28/01/2014)
30 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 30-28/01/2014)
Selon la Cour de cassation (com., arrêt du 19 mai 1998 n° 96-16252), les titres au porteur peuvent faire l'objet d'un don manuel.
L'absence de tradition matérielle ne saurait, en l'occurrence, être opposée à l'administration pour rendre inopérante la taxation d'un don manuel. Au cas particulier, à la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration avait taxé, sur le fondement de l'article 757 du CGI, la remise sans contrepartie par un associé de 547 actions à son frère (55 actions) et sa nièce (492 actions).
Bien entendu, la même remise de titres dématérialisés, sans contrepartie, par un associé à un héritier, légataire ou donataire est susceptible d'être taxée selon les dispositions de l' article 784 du CGI qui prévoit le rappel fiscal, dans tout acte constatant une transmission entre vifs à titre gratuit et dans toute déclaration de succession, des donations antérieures consenties par le donateur ou le défunt, à l'exception de celles passées depuis plus de six ans [étant précisé que ce délai a été porté à dix ans par l' article 7 de la première loi de finances rectificative pour 2011 n° 2011-900 du 29 juillet 2011 puis à quinze ans par l' article 5 de la deuxième loi de finances rectificative pour 2012 du 16 août 2012 n°2012-958 .
40 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 40-28/01/2014)
Selon le premier alinéa de l' article 757 du CGI , les actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire, d'un don manuel sont sujets au droit de donation.
La Cour de cassation par deux arrêts des 12 octobre 2010 et 21 février 2012 a précisé la notion de "reconnaissance judiciaire".
Ainsi la haute juridiction a indiqué "qu'il suffit que la reconnaissance judiciaire figure dans les motifs ou le dispositif du jugement et qu'elle soit exempte de toute équivoque et qu'il y ait constatation certaine de la transmission de la propriété à titre de libéralité" ( Cass. Com, arrêt du 12 octobre 2010 n° 09-70337 ).
Par ailleurs la Cour de cassation a précisé que la reconnaissance judiciaire au sens de l'article 757 n'implique pas que le juge ait statué explicitement sur l'existence d'un don manuel ou encore qu'il ait statué directement sur l'établissement du lien de droit entre le donateur et le donataire. Il suffit qu'il ait reconnu, à l'occasion de l'instance, l'existence d'une mutation de propriété mobilière réalisée à titre de libéralité ( Cass.Com, arrêt du 21 février 2012 n° 10-27914) .
50 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 50-28/01/2014)
60 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 60-28/01/2014)
En vertu des alinéas 1 et 2 de l' article 757 du CGI , pour être imposable, le don manuel doit être révélé à l'administration fiscale par le bénéficiaire de la mutation :
La Cour de cassation juge en outre que, la possibilité pour un avocat de représenter un contribuable au cours de la procédure d'imposition n'étant pas subordonnée à la justification du mandat qu'il a reçu, la validité de la révélation faite par l'avocat dans ce cadre ne l'est pas non plus ( Cass. Com. 19 janvier 2010 n° 08-21476 ).
Par ailleurs, la Haute juridiction estime que les dons manuels découverts par l'administration, à l'occasion d'une vérification de comptabilité, ne sont pas révélés par le donataire au sens de l' article 757 du CGI ( Cass. Com. 15 janvier 2013, n° 12-11642, ECLI:FR:CCASS:2013:CO00045 ; Cass. Com. 16 avril 2013, n°12-17414,ECLI:FR:CCASS:2013:CO00404 ).
Néanmoins, dans un jugement du 21 novembre 2013, le TGI de Limoges précise que "si la découverte par l'administration fiscal à l'occasion d'un contrôle fiscal de l'existence de dons manuels ne constitue pas une révélation au sens des dispositions du 2ème alinéa de l'article 757 du Code général des impôts comme ne recélant pas de déclaration de la part du bénéficiaire, la réponse faite à l'administration à sa demande relative à la nature de "produits exceptionnels" inscrits dans la comptabilité de l'association S contient une révélation sur les dons manuels dont elle a bénéficié sur la période objet du contrôle. Ce serait ajouter à l'article 757 du Code général des impôts que d'exiger que la déclaration par le contribuable soit "spontanée" au sens d'être faite à la seule initiative de celui-ci et donc une réponse à une interrogation de l'administration fiscale sur la nature de produits exceptionnels apparaissant dans sa comptabilité ne puisse contenir une "révélation" à l'administration" (TGI Limoges 21 novembre 2013, n° 12-00665). Ainsi, la réponse à une demande de l'administration constitue bien une révélation au sens de l'article 757 du CGI, quel que soit le fondement de la demande de l'administration.
Lorsqu'elle est saisi d'un litige, la Cour européenne des Droits de l'Homme prend en compte la situation propre à chaque contribuable pour apprécier si la taxation en cause constitue ou non un manquement au respect de la liberté de religion au sens de l' article 9 de la Convention de sauvegarde des Droits de l'Homme et des Libertés fondamentales .
Voir: CEDH 8 janvier 2013, n° 41729/09 .
Contra : CEDH 30 juin 2011, n° 8916/05 ; CEDH 31 janvier 2013, n° 25502/07 ; CEDH 31 janvier 2013, n° 50471/07 et CEDH 31 janvier 2013, n° 50615/07 .
70 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 70-28/01/2014)
Pour la Cour de cassation (com., arrêt du 10 octobre 2000 n° 97-21591) , la date à laquelle le don manuel a été réalisé est sans incidence au regard de l'imposition au droit de donation dont le fait générateur est constitué soit par l'acte renfermant la déclaration de ce don par le donataire ou ses représentants, soit par la reconnaissance judiciaire du don, soit par sa révélation à l'administration.
Dès lors que le don manuel en cause a été révélé à l'administration postérieurement à l'entrée en vigueur du II et du III de l' article 15 de la loi n° 91-1322 du 30 décembre 1991 , c'est à bon droit que le tribunal a confirmé la décision de rejet de la réclamation aux termes de laquelle les redevables soutenaient que le don manuel qui leur avait été consenti le 6 juillet 1987 était exonéré d'impôt conformément à la législation applicable antérieurement à la loi précitée.
Aux termes de cet arrêt, la Cour de cassation confirme la doctrine de l'administration selon laquelle la législation applicable est celle en vigueur à la date de la révélation du don manuel à l'administration par le donataire ( Cass. Com, arrêt du 19 mai 1998 n° 96-16252 ).
Par ailleurs, les redevables contestaient la régularité de la mise en demeure adressée par l'administration aux fins de déclaration du don manuel litigieux au motif que cette formalité n'était pas prévue par les textes antérieurs à la loi de finances n° 91-1322 du 30 décembre 1991 pour 1992 . La Cour a également approuvé la décision du tribunal qui, à juste titre, a écarté l'argument tiré des dispositions de l' article 108 de la loi de finances pour 1993 n° 92-1376 du 30 décembre 1992 dès lors que ce texte - relatif aux seules conditions d'application dans le temps des règles de procédure fiscale et non au principe de l'imposition - ne saurait être utilement invoqué au regard de la nouvelle imposition instituée par les II et III de l'article 15 de la loi n° 91-1322 du 30 décembre 1991.
80 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 80-28/01/2014)
Toutefois, l' article 9 de la loi n° 2011-900 de finances rectificative pour 2011 a modifié l'article 635 A du CGI précité afin de permettre au donataire lors de la révélation du don dont le montant est supérieur à 15 000 ¤ d'opter pour la déclaration de celui-ci et le paiement des droits y afférents dans le mois qui suit la date de décès du donateur.
90 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 90-28/01/2014)
Selon l' article 281 E de l'annexe III au CGI , la déclaration est faite par souscription par le donataire de formulaires spécifiques conformes aux modèles établis et délivrés gratuitement par l'administration. Ces formulaires n° 2735 (CERFA n° 11278) et n° 2734 (CERFA n°14579) sont téléchargeables sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de formulaires" pour les dons d'une valeur supérieure à 15 000 ¤.
Le dépôt du formulaire n° 2735 (CERFA n° 11278), en double exemplaire au service des impôts des entreprises du lieu du domicile du donataire, accompagné du paiement des droits, doit être effectué dans le mois suivant la révélation du don à l'administration.
Le formulaire n° 2734 (CERFA n°14579) pour les dons d'une valeur supérieure à 15 000 ¤ doit également être déposé au service des impôts des entreprises du donataire. Il ne donne lieu à aucune perception.
100 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 100-28/01/2014)
L’ article 2 de la loi n° 2003-709 du 1er août 2003 relative au mécénat, aux associations et aux fondations exclut du champ d’application de l’ article 757 du CGI , les dons manuels consentis au profit des organismes d’intérêt général mentionnés à l’ article 200 du CGI .
110 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 110-28/01/2014)
120 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 120-28/01/2014)
130 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 130-28/01/2014)
140 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 140-28/01/2014)
150 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 150-28/01/2014)
160 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 160-28/01/2014)
Bien entendu, la dispense de rappel des donations antérieures de plus de quinze ans s'applique dans les mêmes conditions que pour les autres donations ( BOI-ENR-DMTG-20-30-20-10 ).
170 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 170-28/01/2014)
180 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 180-28/01/2014)
La Cour de cassation, arrêt du 31 mars 2004, n° 02-10578 , a jugé que, lorsqu'ils n'ont pas été soumis aux droits de mutation au titre de l'article 757 du CGI, les dons manuels consentis aux héritiers du donateur deviennent imposables en raison du décès de ce dernier, en vertu de l’obligation de rapport des donations antérieures entre les mêmes personnes prévue à l'article 784 du CGI.
190 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 190-28/01/2014)
Il résulte toutefois des dispositions de l' article 757 du CGI dans sa rédaction résultant de l' article 9 de la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 que les droits de mutation à titre gratuit sont calculés sur la valeur du don manuel au jour de sa déclaration ou sur sa valeur au jour de la donation si elle est supérieure.
200 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 200-28/01/2014)
M. Serge Dassault attire l'attention de M. le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sur les difficultés générées par les règles du rappel fiscal des dons manuels de somme d'argent. La valeur imposable des biens donnés à prendre en compte pour le calcul des droits de donation est celle des biens à la date du fait générateur de l'impôt. La révélation d'un don manuel au jour de la succession du donateur impose donc de prendre en compte la valeur des biens donnés au jour de l'ouverture de la succession. Toutefois, deux réponses ministérielles ( RM Dupont n°12972, JO AN du 3 novembre 2003 p.8436 ; RM Caillaud n° 93845, JO AN du 1er août 2006 p.8095 ) ont reconnu l'application de règles particulières aux dons manuels de sommes d'argent. Pour ces derniers, l'impôt est toujours dû sur le montant donné, sans réévaluation, même lorsque les sommes données ont servi à acquérir un bien. L'application d'un régime particulier aux dons manuels de sommes d'argent provoque des distorsions inéquitables entre les héritiers. La révélation de plusieurs dons manuels, au jour du décès du donateur, entraînera un traitement différent selon que l'objet du don était une somme d'argent ou un autre bien. Il lui demande donc de bien vouloir lui expliquer les raisons du traitement particulier des dons manuels de somme d'argent.
En application des dispositions de l' article 784 du CGI , la réintégration à l'actif de succession des dons manuels de sommes d'argent se fait pour la valeur nominale de la somme donnée, sans réévaluation et sans tenir compte des éventuels emplois effectués avec cette somme. En effet, l'article 784 du CGI précise que c'est la valeur des biens compris dans la donation antérieure qui est ajoutée à celle des biens objets de la nouvelle mutation à titre gratuit. Or, s'agissant d'un don manuel de sommes d'argent, celui-ci, conformément à la jurisprudence de la Cour de cassation (Cass. com. 20 octobre 1998, n° 96-20960) ne peut être rapporté que pour son montant nominal.
210 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 210-28/01/2014)
Dans cet arrêt du 20 octobre 1998 n° 96-20960 , la Cour de cassation a jugé que c'est à bon droit qu'un tribunal évalue l'actif à réintégrer dans une succession au titre de don manuel, rapporté en application des disposition de l'article 784 du CGI, au montant du chèque remis par le donateur et non à la valeur du bien acquis avant le décès du donateur, grâce à ce chèque, par le bénéficiaire.
Aux termes de l' article 784 du CGI , lorsqu'une mutation à titre gratuit entre vifs ou par décès a été précédée d'une donation consentie par le même donateur ou le défunt au même bénéficiaire, la perception est effectuée en ajoutant à la valeur des biens compris dans la donation ou la déclaration de succession celle des biens qui ont fait l'objet de cette donation antérieure ( BOI-ENR-DMTG-10-50-50 ).
En principe, il est toujours tenu compte de la valeur du bien au jour de la donation (se référer au BOI-ENR-DMTG-10-50-50 précité).
Et il a été précisé que l'actif à réintégrer doit être obligatoirement évalué à la valeur des biens donnés à la date du décès du donateur (fait générateur des droits de succession) d'après leur état à l'époque de la donation ( RM Hage n° 62054, JO AN du 14 décembre 1992, p. 5642 ).
220 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 220-28/01/2014)
L'absence de déclaration ou d'enregistrement des dons manuels révélés à l'administration par le donataire est sanctionnée selon les règles de procédure et les sanctions prévues pour les droits de mutation à titre gratuit, à savoir l’application d’un intérêt de retard, assorti le cas échéant, d’une majoration des droits ( CGI, art. 1727 ).
230 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 230-28/01/2014)
240 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 240-28/01/2014)
250 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 250-28/01/2014)
En application de l' article 784 du CGI , les dons manuels sont taxables à l'occasion d'une donation postérieure constatée par un acte et intervenue entre les mêmes personnes ainsi que lors du décès du donateur si le donataire figure parmi les successibles. Toutefois, l'impôt n'est pas dû lorsque, antérieurement à la donation actuelle ou à la déclaration de succession du donateur, les dons manuels ont déjà supporté l'impôt en application de l' article 757 du CGI . Ce texte précise que les droits de donation sont notamment exigibles lorsque les dons manuels sont révélés à l'administration fiscale par le donataire. Il est aussi admis de ne pas opposer les dispositions de l'article 784 du CGI aux dons manuels ayant le caractère de présents d'usage au sens de l'article 852 du code civil. Sur ce point, la doctrine administrative prévoit d'ores et déjà que ce caractère peut généralement être reconnu aux cadeaux faits aux enfants mineurs par des membres ou des amis de la famille. Ainsi, pour les sommes versées par des parents sur un plan d'épargne logement ouvert au nom de leur enfant, il est admis, compte tenu notamment du montant maximal des sommes pouvant être placées, que ce placement financier puisse être qualifié de présent d'usage. Cette qualification reste néanmoins une question de fait qui, en cas de litige, relève de la compétence du juge judiciaire. En tout état de cause, l'exonération prévue par l' article 1er de la loi n° 2004-804 du 9 août 2004 en faveur des dons exceptionnels s'applique aux seuls dons de sommes d'argent versées entre le 1er juin 2004 et le 31 décembre 2005. Elle n'a donc pas vocation à bénéficier aux sommes d'argent versées antérieurement à cette période (RM Chartier n° 63526, JO AN du 17 janvier 2006, p. 504) .
260 (BOFiP-ENR-DMTG-20-10-20-10-§ 260-28/01/2014)
RES N° 2013/05 (ENR) du 3 avril 2013 : Critères de distinction entre les dons manuels et les présents d'usage
La doctrine administrative admet de ne pas opposer aux dons manuels ayant le caractère de présents d'usage les dispositions de l' article 784 du CGI , relatives au rappel des donations. Selon quels critères (en fonction des revenus ou du patrimoine du donateur) l’administration distingue-t-elle les présents d’usage non soumis au rappel fiscal et donc non taxables, des dons manuels rapportables fiscalement en cas de nouvelle transmission ?
En application des dispositions de l’article 784 du CGI, les donations antérieures doivent être déclarées lors de toute transmission à titre gratuit faite entre les mêmes personnes, à quelque titre et sous quelque forme que ce soit. Ainsi, les dons manuels sont taxables à l'occasion d'une donation postérieure constatée par un acte et intervenue entre les mêmes personnes, ainsi que lors du décès du donateur, si le donataire figure parmi les successibles, à moins qu’ils n’aient déjà supporté l'impôt en application de l' article 757 du CGI ( cf. II § 240 ). Il est toutefois admis de ne pas opposer les dispositions de l’article 784 du CGI aux dons manuels ayant le caractère de présents d’usage au sens de l’ article 852 du code civil . Cette article prévoit que de tels présents ne sont pas rapportés à la succession du donateur, et précise que le caractère de présent d’usage s’apprécie à la date où il est consenti, et compte tenu de la fortune du disposant.
La jurisprudence civile a défini les présents d'usage comme étant "les cadeaux faits à l'occasion de certains événements, conformément à un usage, et n'excédant pas une certaine valeur" ( Cass. civ; arrêt du 6 décembre 1988 n° 87-15083 ).

References: l'article 757
 l'article 757
 l'article 757
 l'article 757
 l'article 757
 l'article 15
 l'article 635
 l'article 757
 l'article 784
 l'article 784
 l'article 784
 art. 1727
 l'article 784
 l'article 852
 § 240