Source: http://kraken.slv.cz/3Afs22/2015
Timestamp: 2018-07-17 00:22:28+00:00

Document:
3Afs22/2015
3 Afs 22/2015-40
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Vla¹ína a soudcù JUDr. Milana Podhrázkého a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: Punktum, spol. s r.o., se sídlem Otická 758/19, Opava, proti ¾alovanému: Finanèní úøad pro Moravskoslezský kraj, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, o ochranì pøed nezákonným zásahem správního orgánu, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 18. 12. 2014, è. j. 22 A 47/2013-29,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 18. 12. 2014, è. j. 22 A 47/2013-29, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce se ¾alobou podanou u Krajského soudu v Ostravì domáhal ochrany pøed nezákonným zásahem ¾alovaného spoèívajícím v tom, ¾e mu ¾alovaný odepøel zasílat stejnopisy platebních výmìrù. Výslovnì ¾aloba dopadala na platební výmìr na daò z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) ¾alobce za IV. ètvrtletí roku 2012. ®alobce zásah ¾alovaného spatøoval v soustavném, opakovaném a trvalém poru¹ování § 140 odst. 3 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu (dále jen daòový øád ).
Krajský soud v Ostravì rozsudkem blí¾e oznaèeným v záhlaví tohoto rozhodnutí ¾alobì vyhovìl, shledal zásah ¾alovaného nezákonným a pøikázal mu, aby do 10 dnù od právní moci rozsudku zaslal ¾alobci stejnopis platebního výmìru na DPH za IV. ètvrtletí roku 2012 a aby ¾alobci zasílal stejnopisy platebních výmìrù tak, jak o nì ¾ádal v ¾ádosti ze dne 22. 11. 2012. Krajský soud pøedev¹ím dovodil, ¾e ¾alobce ¾ádostí o zasílání stejnopisù platebních výmìrù vyu¾il práva plynoucího z § 140 odst. 3 daòového øádu. Nesouhlasil se ¾alovaným v tom, ¾e zmínìné ustanovení umo¾òuje ¾ádat o zaslání v¾dy jen jednoho konkrétního stejnopisu platebního výmìru. Citované ustanovení neobsahuje podle krajského soudu ¾ádná èasová omezení týkající se doby vydání platebních výmìrù, uvádí pouze lhùtu, v ní¾ je správce danì povinen ¾ádosti vyhovìt. ®adateli nic nebrání v pou¾ití generální ¾ádosti, pokud z ní bude seznatelné, kterého daòového subjektu, a kterých jeho daòových povinností se týká. Krajský soud neshledal ¾ádost ¾alobce nekonkrétní, nebo» z ní bylo jasné, koho a v jakém rozsahu se týká. Nesouhlasil se ¾alovaným ani ohlednì faktického a právního vylouèení mo¾nosti pou¾ívat § 140 odst. 1 daòového øádu. Uzavøel, ¾e sice daòový subjekt má i jiné mo¾nosti, jak být informován, to v¹ak nic nemìní na tom, ¾e § 140 odst. 3 daòového øádu zakotvuje mo¾nost ¾ádat o zaslání stejnopisu rozhodnutí. Pøímé zasa¾ení práv ¾alobce krajský soud shledal v pøetrvávající nejistotì ¾alobce ohlednì jeho daòové povinnosti za uvedené zdaòovací období v dùsledku údajné chyby v jednom z více jeho podání týkajících se pøiznání k DPH za IV. ètvrtletí roku 2012.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu brojí ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel pøednì pøipomnìl, ¾e vyhovìl ¾ádosti ¾alobce ze dne 19. 9. 2012 a zaslal mu stejnopisy platebních výmìrù u v¹ech daní, u kterých je ¾alobce u stì¾ovatele registrován, a které byly vydány ode dne úèinnosti daòového øádu do dne odeslání odpovìdi. K ¾ádosti ¾alobce ze dne 22. 11. 2012 mu zaslal stejnopisy platebních výmìrù, které vydal od 15. 10. 2012 do 19. 12. 2012. Podle stì¾ovatele je smyslem jednotlivých právních norem zakotvených v § 140 daòového øádu, aby v situaci, kdy se daò neodchyluje od danì tvrzené, nedocházelo k nadmìrné zátì¾i, a to jak administrativní, tak ve vztahu k daòovému subjektu. V dané situaci nevznikají ¾ádné pochybnosti o vý¹i vymìøené daòové povinnosti u správce danì ani u daòového subjektu. Právní jistota daòového subjektu ve vztahu ke dni doruèení takového platebního výmìru je pak dána v dùsledku fikce zakotvené v § 140 odst. 2 tého¾ zákona. Ustanovení § 140 odst. 3 daòového øádu pøedstavuje zákonnou výjimku z pravidla zakotveného v § 140 odst. 1 tého¾ zákona. Za pou¾ití gramatického výkladu se dá podle stì¾ovatele dospìt k závìru, ¾e se dané ustanovení týká zaslání individualizovaného platebního výmìru, který ji¾ byl vydán, anebo je zcela na jisto postaveno, ¾e vydán bude. Pokud by po¾adavek ¾alobce na zaslání blí¾e nedefinovaného okruhu platebních výmìrù po blí¾e nespecifikované období byl realizován, aplikace § 140 odst. 1 daòového øádu by byla ve vztahu ke stì¾ovateli fakticky i právnì vylouèena a dané ustanovení by se stalo obsoletní normou.
Napadený rozsudek podle stì¾ovatele trpí nepøezkoumatelností spoèívající v nedostatku dùvodù. Krajský soud fakticky neprovedl výklad § 140 odst. 3 daòového øádu. Pøesto¾e pøipustil, ¾e zákonodárce v daném ustanovení pou¾ívá zásadnì jednotného èísla, svùj závìr fakticky odporující textu právní normy odùvodnil jen obecnì, ani¾ by text zákona interpretoval za u¾ití metod teleologického èi historického výkladu. Krajský soud se dále nevypoøádal s argumentací ¾alovaného pøedestøenou ve vyjádøení k ¾alobì a zdùvodnìní závìrù krajského soudu je v tomto ohledu jen zcela obecné, ani¾ by bylo mo¾no seznat, v èem je argumentace ¾alovaného nesprávná. Napadený rozsudek v zásadì neformuluje ¾ádné relevantní právní závìry, soud neprovedl aplikaci pøíslu¹ných norem na zji¹tìný skutkový stav. Stì¾ovatel dále namítl neurèitost ¾ádosti ¾alobce, která byla podána za situace, kdy nebylo vùbec zøejmé, zda bude na konkrétních daních za konkrétní zdaòovací období nìjaký platební výmìr zakládaný do spisu vydán, nato¾ to, kdy tomu tak bude. Plo¹ná výjimka z aplikace § 140 odst. 1 daòového øádu konstruovaná soudem odporuje jak samotnému textu zákona, tak jeho úèelu a smyslu. Za nepøesvìdèivou stì¾ovatel oznaèil té¾ argumentaci krajského soudu ohlednì pøímého zasa¾ení práv ¾alobce. K pøetrvávající nejistotì ¾alobce ve vztahu k jeho daòové povinnosti nedo¹lo primárnì v dùsledku toho, ¾e by mu stì¾ovatel nezaslal stejnopis platebního výmìru, nýbr¾ v dùsledku chyb, které ¾alobce uèinil pøi samotném podání daòového pøiznání. Ohlednì tohoto podání stì¾ovatel se ¾alobcem øádnì komunikoval a uèinil v¹e pro to, aby ¾alobce mohl pøiznání øádnì podat. Krajský soud té¾ bagatelizuje význam dálkového pøístupu (daòové informaèní schránky), ani¾ by zohlednil, ¾e právì ta je jedním z informaèních kanálù slou¾ících k tomu, aby nejistota daòových subjektù vùbec nevznikala. ®alobce má daòovou informaèní schránku zøízenou a jeho informování o skuteènostech plynoucích z § 140 odst. 1 daòového øádu je tak plnì zaji¹tìno bez ohledu na to, zda v konkrétních pøípadech ¾ádá o vydání stejnopisù platebního výmìru èi nikoliv.
Postup stì¾ovatele pøi posuzování ¾ádosti ¾alobce ze dne 22. 11. 2012 nepochybnì zasáhl do práv ¾alobce, av¹ak nijak výraznì a rozhodnì ne nezákonným zpùsobem.
®alobce navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti. Pøednì se neztoto¾nil s argumentací stì¾ovatele spoèívající v odkazu na zásadu hospodárnosti a na faktickou obsolentnost právní úpravy. Upozornil, ¾e popsaným zpùsobem postupuje pouze stì¾ovatel. Pokud ¾ádal o stejnopisy platebních výmìrù u jiných finanèních úøadù, byl mu v¾dy na základì toto¾né ¾ádosti platební výmìr vydán. Postup stì¾ovatele tedy zjevnì pøedstavuje rozpornou správní praxi. Ve vztahu k § 140 odst. 1 daòového øádu ¾alobce konstatoval, ¾e vykládá pojem vymìøená daò ¹íøeji, a to jako v¹echny souèásti platebního výmìru, které jsou rozhodné pro stanovení danì, zdaòovacího období, splatnosti apod. Pokud je vymìøen jakýkoliv údaj odchylnì od toho, jak jej poplatník pøiznal, musí se v¾dy vystavit platební výmìr a musí být pøipu¹tìno odvolání. Stì¾ovatelem pou¾ívaný software umo¾òuje uèinit zmìny pøímo v elektronicky podaných datech a klidnì pøipustí, ¾e se platební výmìr neodchyluje . To je jedním z mnoha dùvodù, proè nìkdy poplatník potøebuje dostat platební výmìr. Dal¹ím dùvodem je podle ¾alobce právní jistota poplatníka. Upozornil dále na to, ¾e stì¾ovatelem zmiòovanou zásadu hospodárnosti je tøeba pomìøovat dal¹ími zásadami daòového øízení, zmínil konkrétnì zásady zákonnosti, spolupráce, zásadu pouèovací a vstøícnosti. K námitce, ¾e soud neprovedl výklad § 140 odst. 3 daòového øádu, ¾alobce uvedl, ¾e to byl pøedev¹ím stì¾ovatel, kdo výklad takového ustanovení neprovedl. ®alobce pøipomnìl, ¾e problém se týká stì¾ovatelem zpochybòovaných podání ve formátu PDF a trvá na tom, ¾e pøi u¾ití tohoto formátu nebyly v podání ¾ádné chyby. Samotná otázka dodr¾ení formátu je v¹ak pøedmìtem samostatného øízení. Ve vztahu k daòové informaèní schránce pak ¾alobce upozornil na to, ¾e tato schránka má pouze informativní charakter a pøedev¹ím platební výmìr se v daòové informaèní schránce vùbec nevyskytuje. Uzavøel, ¾e stì¾ovatel v celé kasaèní stí¾nosti neargumentuje odbornou literaturou ani judikaturou k tomu, proè by nemìl být vystaven stejnopis platebního výmìru do 30 dnù poté, co byl platební výmìr vydán.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravì z hlediska uplatnìných stí¾ních bodù, jako¾ i ve smyslu § 109 odst. 4 s. ø. s., a po posouzení vìci dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Nejprve se soud zabýval námitkou nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku, nebo» pouze v pøípadì pøezkoumatelného rozhodnutí je zpravidla mo¾né zabývat se dal¹ími kasaèními námitkami (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 3 As 6/2004-105). Jde-li o namítanou nepøezkoumatelnost, lze pøedeslat, ¾e k po¾adavku pøezkoumatelnosti rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud v judikatuøe konstantnì uvádí, ¾e rozhodnutí je nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù tehdy, jestli¾e není zøejmé, jakými úvahami se soud øídil pøi naplòování zásady volného hodnocení dùkazù èi utváøení závìru o skutkovém stavu. Dále pak není-li zøejmé, z jakého dùvodu nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci obsa¾enou v ¾alobì, nebo proè subsumoval skutkový stav pod zvolené právní normy. Nepøezkoumatelné je také rozhodnutí, v nìm¾ se soud opomnìl vypoøádat s nìkterou ze vèasnì uplatnìných ¾alobních námitek (srov. napøíklad rozsudky è. j. 5 As 72/2010-60, è. j. 5 As 29/2007-64, è. j. 4 Ads 21/2007-77 a è. j. 1 Afs 135/2004-73). Je tøeba zdùraznit, ¾e nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù je vyhrazena jen vá¾ným nedostatkùm odùvodnìní rozhodnutí krajského soudu, kdy závìry soudem vyslovené vùbec nelze v øízení o kasaèní stí¾nosti pøezkoumat. Povinnost øádného odùvodnìní rozhodnutí pøitom nelze mechanicky ztoto¾òovat s povinností poskytnout podobnou odpovìï na ka¾dý jednotlivì uplatnìný argument.
Nejvy¹¹í správní soud v projednávané vìci v odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu neshledal ¾ádné z uvedených pochybení. Nelze souhlasit se stì¾ovatelem v tom, ¾e by krajský soud neformuloval ¾ádné relevantní právní závìry èi neprovedl výklad § 140 odst. 3 daòového øádu. Je pravdou, ¾e odùvodnìní napadeného rozsudku je v tomto ohledu pomìrnì struèné. K tomu je nicménì tøeba pøipomenout, ¾e v ¾ádném pøípadì nelze ztoto¾òovat míru pøezkoumatelnosti napadeného rozsudku pouze s rozsahem jeho odùvodnìní. Krajský soud se výkladem daného ustanovení odpovídajícím zpùsobem zabýval (viz str. 3 a 4 napadeného rozsudku). By» jsou jeho závìry struèné, Nejvy¹¹í správní soud nemá pochyb o srozumitelnosti tìchto závìrù. Z odùvodnìní napadeného rozsudku lze seznat, jaké právní úvahy krajský soud k pøijatému závìru vedly. Pøezkoumatelnosti napadeného rozsudku ostatnì svìdèí i to, ¾e sám stì¾ovatel v dal¹í èásti kasaèní stí¾nosti se souvisejícími závìry krajského soudu polemizuje. K namítané nepøezkoumatelnosti lze je¹tì dodat, ¾e je tøeba kvalitativnì rozli¹it mezi povinností soudu vypoøádat se se v¹emi ¾alobními námitkami na stranì jedné a povinností reagovat na argumentaci ¾alovaného obsa¾enou ve vyjádøení k ¾alobì na stranì druhé. Pøesto¾e nevypoøádání zásadních námitek ¾alovaného mù¾e v obecné rovinì vést za urèitých okolností a¾ k závìru o nepøezkoumatelnosti rozhodnutí krajského soudu spoèívající v nedostatku dùvodù (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 4 Ans 1/2012-61), v projednávané vìci tomu tak není. Pøesto¾e se krajský soud jednotlivì nezabýval dílèími argumenty stì¾ovatele uvedenými ve vyjádøení k ¾alobì, z jeho závìrù je zøejmé, ¾e se s vyjádøením stì¾ovatele seznámil a na podstatu argumentace vznesené ve vyjádøení k ¾alobì reagoval.
Ve vztahu k dal¹ím námitkám stì¾ovatele je pøedev¹ím nutno pøipomenout, ¾e napadený rozsudek krajského soudu byl vydán øízení o ¾alobì na ochranu pøed nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu podle § 82 a násl. s. ø. s. Jak plyne z tohoto ustanovení, ka¾dý, kdo tvrdí, ¾e byl pøímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu, který není rozhodnutím, a byl zamìøen pøímo proti nìmu nebo v jeho dùsledku bylo proti nìmu pøímo zasa¾eno, mù¾e se ¾alobou u soudu domáhat ochrany proti nìmu nebo urèení toho, ¾e zásah byl nezákonný.
Judikatura správních soudù dovodila, ¾e ochrana podle § 82 a násl. s. ø. s. je dùvodná tehdy, jsou-li zároveò splnìny následující podmínky: ®alobce musí být pøímo (1. podmínka) zkrácen na svých právech (2. podmínka) nezákonným (3. podmínka) zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu, které nejsou rozhodnutím (4. podmínka), a byl zamìøen pøímo proti nìmu nebo v jeho dùsledku bylo proti nìmu pøímo zasa¾eno (5. podmínka). Podmínka trvání zásahu, její¾ naplnìní judikatura správních soudù takté¾ po¾adovala, ji¾ v dùsledku novelizace soudního øádu správního provedené zákonem è. 303/2011 Sb. dána není. Není-li splnìna by» jen jediná z takto kumulativnì formulovaných podmínek dùvodnosti ochrany podle § 82 s. ø. s., je nutno takovou ochranu odepøít a ¾alobu, která se jí domáhá, zamítnout (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 2 Aps 1/2005-65).
Jak plyne ze shora popsaného pøedchozího prùbìhu øízení i písemných vyjádøení úèastníkù v projednávané vìci, spor je zde veden ohlednì naplnìní prvních tøech z vý¹e vymezených podmínek nutných k poskytnutí soudní ochrany pøed nezákonným zásahem. Pouze pokud bude postaveno na jisto, ¾e napadený zásah je nezákonný a jako takový pøímo zkrátil ¾alobce na jeho právech, obstojí závìry krajského soudu, který podané ¾alobì vyhovìl. Podstata sporu se v projednávané vìci týká pøedev¹ím posouzení, zda podání ¾alobce ze dne 22. 11. 2012 pøedstavuje ¾ádost o zaslání stejnopisu platebního výmìru podle § 140 odst. 3 daòového øádu. Proto se soud z hlediska vý¹e vymezených podmínek nutných k vyhovìní zásahové ¾alobì nejprve vìnoval otázce zákonnosti postupu stì¾ovatele.
Nejvy¹¹í správní soud v tomto ohledu ze správního spisu pøedlo¾eného stì¾ovatelem pøedev¹ím ovìøil, ¾e ¾alobce podáním ze dne 22. 11. 2012 adresovaným tehdej¹ímu Finanènímu úøadu v Opavì mimo jiné po¾ádal, aby nám byl ve smyslu ust. § 140 odst. 3 DØ vydán v¾dy stejnopis platebního výmìru, a to na v¹echny danì a v¹echna zdaòovací období, které byly správcem danì vydány od 1. 1. 2011, s výjimkou tìch, které nám správce danì ji¾ zaslal. Dále ¾ádám, aby nám byl zaslán stejnopis platebního výmìru, který doposud nebyl vydán na ka¾dou daò, ke které jsme registrováni a ka¾dé zdaòovací období . ®alobce následnì podal prostøednictvím datové zprávy dne 22. 1. 2013 pøiznání k DPH za IV. ètvrtletí roku 2012. Souèástí správního spisu je dále záznam systému ADIS-EPI oznaèený jako ZPRACOVÁNÍ PÍSEMNOSTÍ-SOUBORÙ , který je pøipojen k uvedenému daòovému pøiznání, kde je jako dùvod odmítnutí souboru uvedeno Chybná struktura IÈ zástupce . Daòové pøiznání ¾alobce k DPH za zdaòovací období IV. ètvrtletí roku 2012 pak bylo podáno opìtovnì na podatelnu stì¾ovatele (jeho územní pracovi¹tì v Opavì) dle podacího razítka dne 30. 1. 2013. Daòová pøiznání (doruèená datovou zprávou i podaná na podatelnì) se shodují jak co do oznaèení subjektu, zdaòovacího období tak pøedev¹ím i co do vý¹e vlastní vypoètené daòové povinnosti. Souèástí správní spisu je pak té¾ platební výmìr è. j. 373049/13/3216-24801-806282, podepsaný elektronicky dne 11. 2. 2013, jím¾ je ¾alobci vymìøena daòová povinnost na DPH za IV. ètvrtletí roku 2012 ve vý¹i 98.981 Kè, tedy ve vý¹i shodující se jak s daòovým pøiznáním pøipojeným k datové zprávì ze dne 22. 1. 2013, tak i s daòovým pøiznáním odevzdaným na podatelnì. Ze správního spisu neplyne, ¾e by tento platební výmìr byl ¾alobci doruèen, nebo ¾e by ¾alobce o zaslání stejnopisu tohoto platebního výmìru ¾ádal samostatnou ¾ádostí.
®alobce v dané vìci zastává názor, se kterým se krajský soud ztoto¾nil, podle nìho¾ stì¾ovatel postupoval nezákonnì, pokud ¾alobci s ohledem na citovanou ¾ádost nezaslal platební výmìr za shora oznaèené zdaòovací období. Krajský soud uzavøel, ¾e ¾alobce pouze vyu¾il svého zákonného práva a zmínìné ustanovení neobsahuje ¾ádné výslovné mno¾stevní omezení pro ¾ádost o zaslání stejnopisu platebního výmìru. Stì¾ovatel naopak setrvává na tom, ¾e vyu¾ití generální ¾ádosti není mo¾né a akceptace takové ¾ádosti by fakticky vedla k negaci obecného pravidla plynoucího z § 140 odst. 1 daòového øádu. Spor se pøitom netýká stejnopisù platebních výmìrù vydaných pøed podáním pøedmìtné ¾ádosti, ale platebních výmìrù (slovy ¾alobce) doposud nevydaných, na ka¾dou daò, ke které je ¾alobce registrován a ka¾dé zdaòovací období.
Relevantní právní úpravu pro posouzení dané vìci pøedstavuje pøedev¹ím § 140 daòového øádu, podle nìho¾ [n]eodchyluje-li se vymìøovaná daò od danì tvrzené daòovým subjektem, správce danì nemusí daòovému subjektu výsledek vymìøení oznamovat platebním výmìrem; to neplatí, pokud byl zahájen postup k odstranìní pochybností. Platební výmìr správce danì zalo¾í do spisu (odst. 1). Za den doruèení platebního výmìru daòovému subjektu se pova¾uje poslední den lhùty pro podání daòového pøiznání nebo vyúètování, a bylo-li daòové pøiznání nebo vyúètování podáno opo¾dìnì, den, kdy do¹lo správci danì (odst. 2). Daòový subjekt je oprávnìn vy¾ádat si od správce danì stejnopis platebního výmìru, který správce danì za¹le daòovému subjektu do 30 dnù ode dne, kdy obdr¾el jeho ¾ádost; je-li ¾ádost podána pøed okam¾ikem vydání platebního výmìru, bì¾í tato lhùta ode dne jeho vydání (odst. 3).
Z ustanovení § 140 odst. 3 daòového øádu tedy výslovnì neplyne, zda zavazuje správce danì k tomu, aby na základì obecné ¾ádosti formulované do budoucna zasílal ¾adateli stejnopisy v¹ech platebních výmìrù v pøípadì v¹ech daní, k nim¾ je ¾adatel registrován. Pro posouzení sporné právní otázky, tedy pro urèení, zda stì¾ovatel postupoval v rozporu s citovaným ustanovením a dopustil se tedy nezákonného zásahu, nemù¾e být stì¾ejní jazykový výklad daného ustanovení. Podstatná tak není skuteènost, na kterou upozornil stì¾ovatel, tedy ¾e citované ustanovení pou¾ívá pojem platební výmìr v èísle jednotném a nikoliv v èísle mno¾ném. Nelze ostatnì pøehlédnout, ¾e sám stì¾ovatel hromadným ¾ádostem ¾alobce o zaslání stejnopisù ji¾ vydaných platebních výmìrù vyhovìl. Urèující naopak musí být pøedev¹ím pøiblí¾ení smyslu citovaného ustanovení. To bylo do daòového øádu zahrnuto pøedev¹ím proto, ¾e zejména soudní praxe dospìla k závìrùm, ¾e je tøeba vyhotovit platební výmìr (ji¾ jen pro zalo¾ení právní jistoty daòového subjektu o tom, zda-li je daò vymìøena). Není-li daò dosud vymìøena, je zachována mo¾nost vyvolat postup k odstranìní pochybností (§ 89, 90)-døíve vytýkací øízení. V praxi v¹ak mnohdy absentovaly podstatné nále¾itosti rozhodnutí (zejména otisk úøedního razítka se státním znakem), a pøesto správní praxe konstatovala (uvádìla, ¾e je rozhodnuto) stanovení tvrzené daòové povinnosti. Nepostaèuje ji¾ tedy (pro mnohost problémù a nejasností) pouhé vyznaèení a osvìdèení o vý¹i danì v daòovém pøiznání (bez dal¹ích podstatných znakù správního rozhodnutí). (viz komentáø k citovanému ustanovení, Baxa, J., Dráb, O., Kaniová, L., Lavický, P., Schillerová, A., ©imek, K., ®i¹ková, M.: Daòový øád: komentáø. Wolters Kluwer, 2011). Z citovaných závìrù komentáøové literatury, které navazují na dùvodovou zprávu k daòovému øádu, je pøedev¹ím zøejmé, ¾e smyslem daného ustanovení bylo posílit míru právní jistoty daòových subjektù nikoliv ve vztahu k jejich povìdomí o vý¹i èi poètu (struktuøe) jejich daòových povinností, ale ve vztahu k dal¹ím úkonùm správce danì, který v návaznosti na (ne)vydání platebního výmìru mù¾e v daòovém øízení èinit v zákonem pøedpokládaných lhùtách dal¹í úkony. Význam citovaného ustanovení spoèívá dále v tom, ¾e reaguje na situaci, kdy má daòový subjekt na základì nìjaké konkrétní indicie urèité pochybnosti èi nejasnosti ohlednì vý¹e své daòové povinnosti. Zasílání stejnopisu platebního výmìru v pøípadì konkludentnì vymìøené danì tedy pøedstavuje urèitý kontrolní prvek ve vztahu k dal¹ímu postupu správce danì, z hlediska samotného daòového subjektu v¹ak plní spí¹e funkci evidenèní èi pomocnì-informaèní, nebo» zaslání takového platebního výmìru právní postavení daòového subjektu nijak neovlivní. Podstatné pøedev¹ím je, ¾e vydání platebního výmìru dle § 140 odst. 1 daòového øádu nemá jakýkoliv vliv na vý¹i samotné daòové povinnosti. K povaze konkludentního vymìøení danì a mo¾né nezákonnosti takového zpùsobu urèení daòové povinnosti se ji¾ ve své judikatuøe vyjádøil Nejvy¹¹í správní soud, který ve svém rozsudku ze dne 28. 8. 2014, è. j. 7 Afs 94/2014-53, mimo jiné konstatoval, ¾e ( ) nebylo mo¾no v projednávaných vìcech pova¾ovat zmínìná rozhodnutí správce danì za nezákonná, ani za vydaná na základì nesprávného úøedního postupu ani na základì jiné nezákonnosti spoèívající v poru¹ení hmotného èi procesního práva. Je tomu tak proto, ¾e správce danì bez jakýchkoliv pochybností bezvýhradnì akceptoval údaje o základu danì a dani stì¾ovatelky. Pøi tomto (konkludentním) stanovení danì nedo¹lo a ani nemohlo dojít k jakékoliv nezákonnosti. To je dáno ji¾ z povahy konkludentního rozhodnutí. Zde správce danì daò ¾ádným zpùsobem nezkoumá, nehodnotí, neposuzuje zákonnost vý¹e základu danì, danì a jejich právního a skutkového základu. ( ) správce danì v pøípadì konkludentního vymìøení nevykonává ¾ádnou èinnost (aktivitu). Naopak k vymìøení danì dojde bez jeho jakéhokoliv pøièinìní-fikcí-pøímo ze zákona. Nelze proto jakkoliv ze strany stì¾ovatelky dovozovat, ¾e by tento typ rozhodnutí mohl být sti¾en nezákonností, ani to, ¾e by ji bylo mo¾no jakkoliv pøièítat správci danì .
Vý¹e uvedené úvahy týkající se povahy a funkce vydávání platebních výmìrù pøi konkludentním vymìøovaní danì podle § 140 odst. 1 daòového øádu se pak nepochybnì musí promítnout i do výkladu § 140 odst. 3 tého¾ zákona, který je v dané vìci sporný. Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e není mo¾né v dobì podání ¾ádosti o zaslání platebního výmìru dle zmínìného ustanovení obecnì presumovat, ¾e daòový subjekt bude mít ohlednì v¹ech svých budoucích daòových povinností u urèitého správce danì pochybnosti o vý¹i své daòové povinnosti, pøípadnì ¾e bude nutno ve vztahu k dal¹ím úkonùm správce danì ovìøit správnost jeho navazujícího postupu. Takový výklad by nedùvodnì extenzivnì roz¹iøoval povinnosti daòových orgánù nad rámec textu i smyslu zákona. Je pravdou, ¾e § 140 odst. 3 daòového øádu výslovnì ve své poslední vìtì pøipou¹tí mo¾nost podání ¾ádosti o zaslání stejnopisu platebního výmìru je¹tì pøed jeho vydáním, nelze z toho v¹ak automaticky dovozovat, ¾e na základì této èásti citovaného ustanovení lze do budoucna po¾adovat po daòových orgánech zasílání platebních výmìrù za blí¾e neoznaèená zdaòovací období na blí¾e neoznaèené danì. Tato èást ustanovení § 140 odst. 3 zjevnì dopadá na situace, kdy je daòovému subjektu s vysokou mírou pravdìpodobnosti zøejmé, ¾e se urèitou jeho daòovou povinností bude správce danì zabývat a mohou zde vzniknout pochybnosti o vý¹i daòové povinnosti èi o navazujícím postupu správce danì.
Lze tedy uzavøít, ¾e stì¾ovatel v projednávané vìci nepostupoval nezákonnì, pokud nezaslal na základì obecné ¾ádosti formulované pro futuro ¾alobci platební výmìr na DPH za vý¹e oznaèené zdaòovací období. Krajský soud tak otázku nezákonnosti napadeného zásahu posoudil nesprávnì. Tím spí¹e pak podle názoru zdej¹ího soudu ani nelze ulo¾it stì¾ovateli povinnost zasílat na základì citované ¾ádosti ve¹keré platební výmìry do budoucna, jak uèinil v jednom z výrokù napadeného rozsudku. Pokud ¾alobce v této souvislosti odkázal na praxi jiných správcù danì odli¹nou od postupu stì¾ovatele, lze k tomu poznamenat, ¾e jistì nic nebrání daòovým orgánù, aby v rámci vstøícného pøístupu k daòovým subjektùm vyhovìli i obdobnì obecné ¾ádosti formulované do budoucna. Pokud tak ov¹em daòové orgány neuèiní, nelze se dùvodnì domáhat soudní ochrany proti jejich postupu z dùvodu tvrzené nezákonnosti.
Pøesto¾e ji¾ samotné vý¹e uvedené závìry svìdèí tomu, ¾e nebyly naplnìny v¹echny podmínky nezbytné pro vyhovìní zásahové ¾alobì, nad rámec shora uvedeného odùvodnìní se Nejvy¹¹í správní soud zabýval té¾ otázkou pøímého dotèení práv stì¾ovatele posuzovaným zásahem. V tomto ohledu je tøeba pøipomenout, ¾e ¾alobce v ¾alobì tvrdil zkrácení na svých právech v dùsledku vzniklé nejistoty ohlednì jeho daòové povinnosti na DPH za zdaòovací období IV. ètvrtletí roku 2012. Jak dále uvedl, s ohledem na zvolený formát elektronického podání oèekával, zda pøiznání projde nebo bude odmítnuto. Dodal, ¾e dne 22. 1. 2013 podal pøiznání k uvedené dani prostøednictvím datové schránky a kvùli údajné chybì v tomto podání podal opis pøiznání na podatelnu stì¾ovatele té¾ dne 30. 1. 2013. Krajský soud v Ostravì pak v napadeném rozsudku shodnì se ¾alobcem shledal pøímé zasa¾ení práv ¾alobce právì v pøetrvávající nejistotì ohlednì jeho daòové povinnosti za uvedené zdaòovací období. Ani s tímto závìrem se v¹ak Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nit nemù¾e.
V obecné rovinì jistì nelze apriori vylouèit, ¾e daòový subjekt bude zkrácen na nìkterém ze svých veøejných subjektivních práv tehdy, pokud mu správce danì pøes podanou ¾ádost podle § 140 odst. 3 daòového øádu neza¹le platební výmìr, který byl v souladu s § 140 odst. 1 tého¾ zákona pouze zalo¾en do spisu. V projednávané vìci v¹ak k závìru o zkrácení práv ¾alobce dospìt nelze. Je tøeba zdùraznit, ¾e nezaslání platebního výmìru v pøípadì konkludentnì vymìøené danì, by» mù¾e daòový subjekt znejistìt v náhledu na jeho právní pozici, je¹tì bez dal¹ího neznamená zásah do nìkterého z jeho veøejných subjektivních práv. Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, Nejvy¹¹í správní soud vychází v dané vìci z toho, ¾e zaslání stejnopisu platebního výmìru v pøípadì konkludentnì vymìøené danì na základì ¾ádosti dle § 140 odst. 3 daòového øádu je ve vztahu k daòovému subjektu primárnì evidenèního èi pomocnì-informaèního charakteru pøípadnì mù¾e pro daòový subjekt plnit té¾ do urèité míry funkci kontrolní (ve vztahu k navazujícímu postupu správce danì), posilující jeho právní jistotu. Dotèení právní sféry ¾alobce v dùsledku nezaslání platebního výmìru zakládaného do spisu dle § 140 odst. 1 daòového øádu rozhodnì nelze v¾dy pova¾ovat za automatické. Pro projednávanou vìc je stì¾ejní pøedev¹ím ta skuteènost, ¾e samotná daòová povinnost (vý¹e vymìøované danì) se v pøípadì platebního výmìru vydaného podle § 140 odst. 1 daòového øádu neodchyluje od danì tvrzené ¾alobcem. Zde soud nemohl pøehlédnout, ¾e daò tvrzená ¾alobcem se v pøípadì jím opakovanì podaného daòového pøiznání neli¹ila a zmiòované pochybení v prvním pøiznání se netýkalo ¾ádného z urèujících ukazatelù samotné daòové povinnosti (chyba se dle vý¹e reprodukovaného správního spisu týkala pouze struktury IÈ zástupce ¾alobce). Pokud tedy jde v projednávané vìci o posouzení zásahu do práv ¾alobce, nelze akceptovat závìr krajského soudu, podle nìho¾ nezasláním platebního výmìru do¹lo k pøímému zasa¾ení práv ¾alobce spoèívajícím v nejistotì ohlednì jeho daòové povinnosti za uvedené zdaòovací období v dùsledku údajné chyby v jednom z jeho více podání. Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e nejen ve vztahu k vý¹i vymìøované danì ¾alobce v ¾ádné nejistotì nebyl (uvedené pochybení mìlo zcela marginální charakter), ale ¾e jeho pøípadná nejistota se neli¹ila od nejistoty v¹ech ostatních daòových subjektù, jejich¾ daò je vymìøována na základì daòového pøiznání (srov. § 139 a násl. daòového øádu). Zákonná úprava je konstruována tak, ¾e takto vnímaná nejistota je v¾dy odstranìna, a to a» ji¾ prostøednictvím vydání platebního výmìru zalo¾eného do spisu (§ 140 odst. 1 daòového
øádu), tak pøípadnou výzvou k odstranìní pochybností. Takto popsaná míra nejistoty sama o sobì dotèení práv ¾alobce je¹tì nepøedstavuje.
Upozornil-li ¾alobce v této souvislosti na hypotetické mo¾nosti pochybení správce danì pøi vydávání platebních výmìrù, je¾ jsou pouze zakládány do spisu podle § 140 odst. 1 daòového øádu (zde soud podotýká, ¾e tak ¾alobce uèinil nikoliv v ¾alobì, ale pouze ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti), je nutno zdùraznit, ¾e takové situace (napø. zmìny èísel parcel èi výmìry pozemkù u danì z nemovitosti) v projednávané vìci nenastaly a na základì takto obecnì popsaných obav ¾alobce dovodit dotèení jeho práv nelze. Pokud pak jde o pochybnosti ¾alobce, zda jeho pøiznání s ohledem na zvolený formát elektronického podání projde , zde je tøeba pøipomenout (sám ¾alobce na to ostatnì upozornil), ¾e otázka nezákonnosti postupu stì¾ovatele spoèívající v nepøijímání daòových pøiznání v urèitém formátu je u zdej¹ího soudu pøedmìtem samostatného øízení a Nejvy¹¹ímu správnímu soudu nepøíslu¹í se touto otázkou v daném øízení zabývat.
Lze tedy uzavøít, ¾e na rozdíl od krajského soudu dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e postup stì¾ovatele, který v dané vìci nezaslal ¾alobci na základì jeho ¾ádosti ze dne 22. 11. 2012 platební výmìr na DPH za zdaòovací období IV. ètvrtletí roku 2012, nenaplòuje podmínky stanovené judikaturou správních soudù k tomu, aby byla ¾alobci poskytnuta soudní ochrana dle § 82 s. ø. s. Nejednalo se toti¾ o zásah, který by byl ve vztahu k ¾alobci nezákonný a který by pøímo zasahoval do jeho práv. Logicky pak z toto¾ných dùvodù nemù¾e obstát ani ta èást napadeného rozsudku krajského soudu, kterou daný soud stì¾ovateli do budoucna pøikázal zasílat stejnopisy platebních výmìrù dle citované ¾ádosti.
Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na vý¹e uvedené shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou, rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§110 odst. 1. s. ø. s.). V nìm tento soud rozhodne vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu (§ 110 odst. 4 s. ø. s.).
Krajský soud rozhodne v novém rozhodnutí rovnì¾ o nákladech øízení o této kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 
 § 140
 soud 
 soud 
 § 140
 soud 
 § 140
 § 140
 soud 
 § 103
 § 140
 § 140
 § 140
 § 140
 § 140
 soud 
 § 140
 soud 
 soud 
 § 140
 soud 
 § 140
 § 140
 soud 
 § 140
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 140
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 82
 § 82
 § 82
 § 140
 soud 
 soud 
 § 140
 soud 
 soud 
 § 140
 § 140
 § 140
 § 140
 § 140
 § 140
 soud 
 § 140
 § 140
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 140
 § 140
 soud 
 § 140
 § 140
 § 140
 soud 
 soud 
 § 139
 § 140
 soud 
 soud 
 § 82
 soud 
 soud 
 soud 
 soud