Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0111-kdib1-3-4010-530-2018-1-mo
Timestamp: 2018-12-18 10:32:02+00:00

Document:
0111-KDIB1-3.4010.530.2018.1.MO | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0111-KDIB1-3.4010.530.2018.1.MO
Zastosowanie art. 15e ust. 1 updop – usługi licencji znaków towarowych
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 września 2018 r. (data wpływu 10 września 2018 r.), uzupełnionym 19 listopada 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opłaty z tytułu licencji znaków towarowych nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop ze względu na to, że wydatki te powinny być klasyfikowane jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 9) - jest prawidłowe.
W dniu 10 września 2018 r., wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opłaty z tytułu licencji znaków towarowych nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop ze względu na to, że wydatki te powinny być klasyfikowane jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 listopada 2018 r. Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.670.2018.1.PRP, 0111-KDIB1-3.4010.441.2018.3.MO wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 19 listopada 2018 r.
2. Opis usług.
2.9 Licencja na znaki towarowe.
Podmioty z Grupy, które są właścicielami lub autoryzowanymi licencjobiorcami znaków towarowych, w tym marki W., udzielają licencji na znaki towarowe producentom z Grupy, w tym Wnioskodawcy, za opłatą licencyjną równą uzgodnionemu procentowi sprzedaży netto produktów.
Licencjonowanie powyższych znaków towarowych umożliwia Spółce wytwarzanie i sprzedaż produktów opatrzonych znakiem towarowym należącym do innych podmiotów z Grupy. Oprócz znaku towarowego (...), który jest własnością (...), Wnioskodawca używa również (i ponosi koszty z tytułu użytkowania) następujących znaków towarowych: (...)
Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że usługi świadczone przez Spółkę X na rzecz Wnioskodawcy mają złożony charakter i obejmują różne czynności (wskazane we wniosku). Czynności wykonywane przez Spółkę X zostały podzielone przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku na poszczególne rodzaje ze względu na ich zakres. W ocenie Wnioskodawcy, w szeregu przypadków poszczególne czynności wykonywane przez Spółkę X mogą potencjalnie odpowiadać usługom należącym do różnych grupowań zgodnie z PKWiU - w ocenie Spółki, nie sposób uznać każdą czynności wykonywaną przez Spółkę za odrębną usługę wymagającą odrębnej klasyfikacji i oceny podatkowej. Również zgodnie z zasadami klasyfikacji statystycznej usługa złożona, tj. składająca się z szeregu kombinacji różnych czynności powinna być zaklasyfikowana jak usługa która nadaje całości zasadniczy charakter (punkt 7.6.1. Zasad Metodycznych Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług).
W odniesieniu do usług opisanych w punkcie 2.9 wniosku (Licencja na znaki towarowe), w ocenie Wnioskodawcy właściwa jest klasyfikacja do pozycji:
77.40.12.0 Dzierżawa praw do korzystania ze znaków towarowych i franczyzy
77.40.14.0 Znaki towarowe i franczyza.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opłaty z tytułu licencji znaków towarowych, opisane w punkcie 2.9 powyżej, nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop ze względu na to, że wydatki te powinny być klasyfikowane jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)
Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty z tytułu licencji znaków towarowych opisane w punkcie 2.9 powyżej nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop ze względu na to, że wydatki te powinny być klasyfikowane jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.
Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) (dalej: „ustawa nowelizująca”) wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tzw. limit kosztów ponoszonych na usługi niematerialne, które będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu.
wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop,
Co szczególnie ważne, Ministerstwo Finansów wprost wskazało usługi, które nie są objęte ograniczeniem. Są to usługi prawne, usługi księgowe, w tym audyt finansowy, rekrutacja personelu. Jest to zgodne z wnioskami płynącymi z analizy procesu legislacyjnego. Omówienie przygotowane przez Ministerstwo Finansów faktycznie podkreśla poprawność tej interpretacji.
Art. 15e updop, przewiduje wyłączenia powyższego ograniczenia. Zgodnie z art. 15e ust. 11 updop nie ma ono zastosowania do:
Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Wobec braku ustawowej definicji, a także zindywidualizowania omawianej kwestii, na którą wskazuje sam Ustawodawca, należy interpretować casu ad casum, czy dany wydatek jest bezpośrednio związany z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi, a w konsekwencji, czy nie jest objęty ograniczeniem z art. 15e updop.
Ograniczenie z art. 15e ust. 1 updop ma zatem zastosowanie do takich kosztów, które charakteryzują się brakiem związku z końcową ceną produktu lub usługi, przy których wytworzeniu/świadczeniu zostały poniesione. Wobec tego wyłączenie ograniczenia wprowadzone art. 15e ust. 11 updop dotyczy kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczenia usługi i - w konsekwencji - bezpośrednio wpływających na cenę towaru lub usługi
2.9 Licencja znaków towarowych.
Ze względu na silną konkurencję na rynku urządzeń AGD, dobrze znany znak towarowy odgrywa szczególnie ważną rolę. Z tego powodu nakłady na znak towarowy mogą przełożyć się na wyniki sprzedaży w znacznie większym stopniu niż wydatki na ulepszenie produktu. W większości przypadków produkowane urządzenia gospodarstwa domowego bez znaku towarowego nie sprzedawałyby się równie dobrze. Ponieważ produkcja i sprzedaż urządzeń bez znaku nie byłaby możliwa w obecnym zakresie, znaczne wydatki ponoszone z tytułu możliwości wykorzystywania znaku towarowego, pokrywane w ramach ceny oferowanych produktów, są uzasadnione.
Są to zatem koszty bezpośrednio związane z produkcją i sprzedażą towarów, które wpływają wprost na wielkość ostatecznej ceny produktów, a przez to zwolnione z wyżej opisanego ograniczenia na podstawie art. 15 ust. 11 pkt 1 updop, co zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w omówieniu z 25 kwietnia 2018 r. Ministerstwo przykładowo wskazało przypadek, w którym spółka (rezydent polski) zawarła umowy licencyjne z podmiotami z grupy kapitałowej, na podstawie których nabyła prawa do używania w Polsce znaków towarowych za wynagrodzeniem. W świetle omówienia Ministerstwa Finansów: Brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby Spółce w praktyce sprzedaż produktów na rzecz konsumentów w Polsce.
Ministerstwo Finansów potwierdziło, że koszt takiej licencji może korzystać z wyłączenia z ograniczenia na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.
W konsekwencji, opłaty z tytułu licencji technologicznej opisane w punkcie 2.9 powyżej nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop.
Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej zajmującej się produkcją urządzeń gospodarstwa domowego. Podmioty z Grupy, kapitałowej udzielają licencji znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy. Z tego tytułu Wnioskodawca uiszcza na ich rzecz.
W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, wskazano:
Ustawodawca wprowadził także wyłączenia ze stosowania ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 updop. Zgodnie bowiem z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.
W wyżej przywołanym przepisie wyłączono z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 updop, koszty usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, odnosi się bowiem do sposobu związania kosztu z „wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”.
Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, że koszt, o którym mowa w omawianym przepisie, to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.
W myśl natomiast art. 15e ust. 12 updop, przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3.000.000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250.000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy opłaty z tytułu licencji znaków towarowych nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop ze względu na to, że wydatki te powinny być klasyfikowane jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.
W tym miejscu wyjaśnić należy, że odesłanie w art. 15e updop do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 tej ustawy służy do określenia rodzaju praw i wartości, od których opłaty podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych. Nie podlega wątpliwości, iż licencje są objęte przepisem ograniczającym wysokość opłat zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów do ustawowo określonego limitu (art. 15e ust. 1 w zw. z 16b ust. 1 pkt 4-7 updop).
Jednocześnie przy konstruowaniu wskazanego ograniczenia kwotowego w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych wyłączono z kwoty kosztów objętych limitem opłaty i należności zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub usługi (art. 15e ust. 11 pkt 1 updop).
Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, podmioty z Grupy, które są właścicielami lub autoryzowanymi licencjobiorcami znaków towarowych udzielają licencji na znaki towarowe producentom z Grupy, w tym Wnioskodawcy, za opłatą licencyjną równą uzgodnionemu procentowi sprzedaży netto produktów. Ponadto, Wnioskodawca zaznaczył, że należności licencyjne, uwzględniane są przy ustalaniu ceny sprzedaży produkowanych przez Wnioskodawcę produktów.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że opłaty z tytułu licencji znaków towarowych ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego opłaty z tytułu licencji znaków towarowych nie podlegają ograniczeniu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e ust. 1 updop ze względu na to, że wydatki te powinny być klasyfikowane jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, należy uznać za prawidłowe.
Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-8 i 10 wydano odrębne rozstrzygnięcia.
0111-KDIB1-3.4010.530.2018.1.MO
0111-KDIB2-3.4010.245.2018.4.APA | Interpretacja indywidualna

References: art. 15
 art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16

Art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15