Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/ebook/p02034671i020
Timestamp: 2019-10-14 20:43:26+00:00

Document:
Rachunkowość budżetowa [Monika Kaczurak-Kozak, Kazimiera Winiarska] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00566 007684 15557867 na godz. na dobę w sumie
Autor: Monika Kaczurak-Kozak, Kazimiera Winiarska Liczba stron:
ISBN: 978-83-264-5500-1 Data wydania: 2017-09-13
Stan prawny na 1 stycznia 2013 r. Autorzy rozdziałów: Kazimiera Winiarska – rozdz. 5–9, 11–13 Monika Kaczurak-Kozak – rozdz. 1–4, 10 Wydawca Grzegorz Jarecki Redaktor prowadzący Janina Burek Redakcja, korekta i łamanie www.wydawnictwojak.pl Projekt graficzny okładki i zdjęcie Barbara Widłak Ta książka jest wspólnym dziełem twórcy i wydawcy. Prosimy, byś przestrzegał przysługujących im praw. Książkę możesz udostępnić osobom bliskim lub osobiście znanym, ale nie publikuj jej w internecie. Jeśli cytujesz fragmenty, nie zmieniaj ich treści i koniecznie zaznacz, czyje to dzieło. A jeśli musisz skopiować część, rób to jedynie na użytek osobisty. Szanujmy prawo i własność. Więcej na www.legalnakultura.pl Polska Izba Książki © Copyright by Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. 2007, 2010, 2011 © Copyright by Wolters Kluwer Polska SA 2013 All rights reserved. Wydanie IV rozszerzone i zaktualizowane ISBN 978-83-264-4215-5 Wydane przez: Wolters Kluwer Polska SA Redakcja Książek 01-231 Warszawa, ul. Płocka 5a tel. 22 535 82 00, fax 22 535 81 35 e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl www.wolterskluwer.pl Księgarnia internetowa: www.profinfo.pl Spis treści O autorkach ........................................................................................................................... 9 Wstęp ..................................................................................................................................... 1 1 1.	Teoretyczne	zagadnienia	finansów	publicznych .................................................... 1 3 Definicje podstawowych pojęć z zakresu finansów publicznych ................................. 1 3 Zakres sektora finansów publicznych ............................................................................ 2 1 Funkcje i zasady finansów publicznych ......................................................................... 2 2 Dyscyplina finansów publicznych .................................................................................. 2 6 2.	Tendencje	rachunkowości	sektora	publicznego .................................................... 3 5 Metoda kasowa i memoriałowa w rachunkowości sektora publicznego .................... 3 5 Międzynarodowe Standardy Rachunkowości Sektora Publicznego ........................... 3 9 Memoriałowe ukierunkowanie rachunkowości w sektorze publicznym .................... 4 4 3.	Szczególne	zasady	rachunkowości	budżetowej ...................................................... 4 7 Istota i zakres rachunkowości budżetowej .................................................................... 4 7 Zastosowanie klasyfikacji budżetowej ........................................................................... 5 1 Szczególne zasady rachunkowości budżetowej a ustawa o rachunkowości ............... 5 9 Charakterystyka zakładowego planu kont .................................................................... 6 6 4.	Rachunkowość	budżetu	jednostki	samorządu	terytorialnego ........................... 100 Ewidencja środków pieniężnych, kredytów i pożyczek ................................................ 100 Ewidencja rozrachunków i rozliczeń ............................................................................. 105 Ewidencja dochodów i wydatków budżetowych ........................................................... 109 Ewidencja wyniku wykonania budżetu .......................................................................... 116 Ewidencja podatków w organie podatkowym .............................................................. 119 5.	Zasady	gospodarki	finansowej	jednostek	organizacyjnych	sektora	finansów	publicznych	................................................................................................................... 128 Formy organizacyjno-prawne jednostek sektora finansów publicznych .................... 128 6 Spis treści Zasady sporządzania planów finansowych jednostek bu dże to wych ........................... 136 Tryb dokonywania zmian w planach finansowych jednostek bu dże to wych ............... 144 Realizacja dochodów i wydatków przez jednostki budżetowe .................................... 145 Szczególne zasady gospodarki finansowej samorządowych zakładów budżetowych 149 Zasady obsługi rachunków bankowych ......................................................................... 153 6.	Korespondencja	wybranych	kont	jednostek	bu	dże	to	wych	i	samorządowych	zakładów	budżetowych	w	układzie	zespołów	planu	kont .................................... 160 Majątek trwały ................................................................................................................. 160 Środki pieniężne .............................................................................................................. 173 Rozrachunki ..................................................................................................................... 177 Materiały i towary ........................................................................................................... 184 Koszty według rodzajów i ich rozliczenie ..................................................................... 191 Koszty według typów działalności i ich rozliczenie ..................................................... 201 Produkty .......................................................................................................................... 207 Przychody i koszty ich uzyskania .................................................................................... 214 Fundusze, rezerwy i wynik finansowy ............................................................................ 224 Konta pozabilansowe ...................................................................................................... 235 7.	Specyfika	rachunkowości	jednostek	budżetowych ................................................ 251 Ewidencja dochodów i wydatków .................................................................................. 251 Ewidencja kosztów i przychodów .................................................................................. 259 Ustalenie i podział wyniku finansowego jednostki budżetowej .................................. 272 Rachunek dochodów jednostek budżetowych .............................................................. 276 8.	Specyfika	rachunkowości	samorządowych	zakładów	budżetowych.................. 293 Ewidencja kosztów i przychodów .................................................................................. 293 Ustalanie wyniku finansowego ....................................................................................... 294 Rozliczenia z budżetem .................................................................................................. 296 Przykłady planu finansowego i jego realizacji .............................................................. 297 9.	Fundusze	pomocowe	Unii	Europejskiej	i	źródeł	zagranicznych ....................... 305 Zadania i zakres funduszy pomocowych ....................................................................... 305 Konta do ewidencji funduszy pomocowych .................................................................. 309 Ewidencja wykorzystania funduszy pomocowych ....................................................... 316 10.	Sprawozdawczość	budżetowa	i	finansowa .............................................................. 322 Regulacje prawne sprawozdawczości ........................................................................... 322 Rodzaje sprawozdań budżetowych, terminy i jednostki zobowiązane do ich sporządzania ................................................................................................... 326 Rodzaje sprawozdań w zakresie operacji finansowych, terminy i jednostki zobowiązane do ich sporządzania ............................................................................ 343 Spis treści 7 Rodzaje sprawozdań z wykonania planu finansowego w układzie zadaniowym, terminy i jednostki zobowiązane do ich sporządzania ........................................... 347 Sprawozdawczość finansowa .......................................................................................... 351 11.	Kontrola	zarządcza	i	audyt	wewnętrzny	w	jednostkach	sektora	finansów	pu- blicznych ......................................................................................................................... 364 Pojęcie i zakres kontroli zarządczej ............................................................................... 364 Standardy kontroli wewnętrznej podstawą tworzenia standardów audytu wewnętrzne- go i kontroli zarządczej ............................................................................................. 366 Teoretyczne zagadnienia audytu wewnętrznego .......................................................... 378 Standardy audytu wewnętrznego ................................................................................... 386 Regulacje prawne audytu wewnętrznego ...................................................................... 395 Metodyka audytu wewnętrznego ................................................................................... 402 12.	Rachunkowość	zarządcza	w	sektorze	finansów	publicznych ............................. 417 13.	Test	i	ćwiczenia	sprawdzające ................................................................................... 422 Test .................................................................................................................................... 422 Ćwiczenia sprawdzające ................................................................................................. 427 Literatura ............................................................................................................................... 439 Indeks .................................................................................................................................... 445 O autorkach Prof. zw. dr hab. Kazimiera Winiarska jest kierownikiem Katedry Sprawo- zdawczości Finansowej i Audytu Instytutu Rachunkowości Uniwersytetu Szcze- cińskiego, członkiem Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce i przewodniczącą Komisji ds. Audytu Wewnętrznego i Kontroli. Od 2000 roku organizuje coroczne konferencje poświęcone controllingowi i audytowi we- wnętrznemu, a obecnie kontroli zarządczej. Jest kierownikiem studiów pody- plomowych: Doradztwo i Rachunkowość Podatkowa oraz Audyt i Kontrola Wewnętrzna w Usprawnianiu Zarządzania. Opublikowała około 500 pozycji naukowych. Jest autorką m.in. następujących publikacji: Audyt wewnętrzny 2008 (2008), Audyt finansowy (2009), Wewnętrz- na kontrola finansowo-księgowa w firmie (2006), Rachunkowość podatkowa. Przykłady, zadania, testy (2011) oraz redaktorem naukowym takich książek, jak: Rachunkowość zaawansowana (2012), Podstawy rachunkowości (2012), Zaawansowana rachunkowość finansowa. Przykłady, zadania, testy (2012), Zbiór zadań z podstaw rachunkowości (2012), Kontrola zarządcza w jednostkach sektora finansów publicznych (2012). Dr Monika Kaczurak-Kozak jest kierownikiem Zakładu Ekonomii i Zarzą- dzania Instytutu Prawa i Administracji Państwowej Wyższej Szkoły Zawodowej w Sulechowie. Ukończyła Wydział Nauk Ekonomicznych i Zarządzania Uniwer- sytetu Szczecińskiego. Pracę doktorską obroniła w Katedrze Rachunkowości. Jest autorką publikacji naukowych oraz artykułów w czasopismach specjali- stycznych z zakresu rachunkowości, rachunkowości i sprawozdawczości sektora publicznego, zarządzania finansami jednostek samorządu terytorialnego. Pro- wadzi szkolenia dla służb finansowo-księgowych jednostek sektora finansów publicznych. Wstęp Rachunkowość budżetowa uwzględnia szczególne zasady rachunkowości stoso- wanej w jednostkach sektora finansów publicznych w zakresie budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Podstawową regulację prawną rachunkowości budżetowej stanowi ustawa o finansach publicznych1 i rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie szcze- gólnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych2. Jednostki sektora finansów publicznych mają różną formę organizacyj- no-prawną. Pracownicy służb księgowych tych jednostek oczekują opracowań książkowych, które pomogłyby im zrozumieć specyfikę finansów publicznych i ułatwić księgowanie operacji oraz sporządzanie sprawozdań budżetowych i finansowych. Literatura z zakresu rachunkowości budżetowej jest skromna. Autorki książki pragną uzupełnić tę lukę, prezentując w poszczególnych rozdziałach: • teoretyczne zagadnienia finansów publicznych, • tendencje rachunkowości sektora publicznego, • organizację rachunkowości budżetowej, • rachunkowość prowadzoną w budżecie jednostki samorządu terytorialnego, • zasady gospodarki finansowej jednostek organizacyjnych sektora finansów publicznych, 1 Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). 2 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachun- kowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861 z późn. zm.). 12 Wstęp • korespondencję wybranych kont jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych w układzie zespołów planów kont, • specyfikę rachunkowości jednostek budżetowych, • specyfikę rachunkowości samorządowych zakładów budżetowych, • ewidencję funduszy pomocowych Unii Europejskiej, • sprawozdawczość budżetową i finansową, • kontrolę zarządczą i audyt wewnętrzny w jednostkach organizacyjnych sek- tora finansów publicznych, • zarys rachunkowości zarządczej w sektorze finansów publicznych. W książce zaprezentowano ewidencję księgową i sprawozdawczość prowa- dzoną w organie finansowym jednostki samorządu terytorialnego, państwowych i samorządowych jednostkach budżetowych oraz w samorządowych zakładach budżetowych. Autorki książki mają nadzieję, że zainteresuje ona pracowników księgowości jednostek sektora finansów publicznych. Może być również wykorzystana do prowadzenia zajęć z rachunkowości budżetowej w szkołach średnich i wyższych oraz na różnych szkoleniach, zwłaszcza że zawiera przykłady i zadania rozwią- zane, a także do samodzielnego rozwiązania. Starano się połączyć teorię i praktykę, aby stworzyć opracowanie bardzo przydatne w codziennej pracy. Jednocześnie autorki zapraszają do dyskusji nad zawartością opracowania w zakresie rachunkowości budżetowej. W podręczniku wyjaśniono ogólnie zasady gospodarki finansowej wszystkich form organizacyjnych jednostek sektora finansów publicznych oraz szczegółowo specyfikę rachunkowości jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych. W książce uwzględniono stan prawny na 1 stycznia 2013 roku. Zastosowano rozwiązania ujęte w rozporządzeniach, komunikatach i zarządzeniach wydanych do ustawy o finansach publicznych. 1 Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych Definicje podstawowych pojęć z zakresu finansów publicznych Finanse publiczne odgrywają w systemie gospodarki rynkowej szczególną rolę. Stanowią istotny element ogółu stosunków finansowych występujących w go- spodarce. Do obszaru finansów publicznych zalicza się zjawiska o złożonym charakterze, co powoduje, że ich zdefiniowanie nie jest proste. Finanse publiczne można określić jako „wyraz stosunków społecznych i eko- nomicznych powstających w trakcie nieustannych, dynamicznie ujętych procesów gromadzenia dochodów i przychodów oraz dokonywania wydatków i rozchodów (gospodarowania środkami pieniężnymi) na cele publiczne”1. W ostatnich kilkunastu latach ważnym elementem finansów publicznych stały się także finanse organizacji międzynarodowych. Ich związki i wpływ na finanse danego kraju są tym większe, im ściślejsze są powiązania tego kraju z określoną organizacją. Od czasu wstąpienia Polski w struktury Unii Europejskiej znacznie rozszerzyły się związki krajowych finansów publicznych z finansami Wspólnot Europejskich. Spowodowało to konieczność takiej organizacji systemu finan- sów publicznych, by możliwe było optymalne wykorzystanie unijnych środków pomocowych2. Prawne regulacje dotyczące finansów publicznych zawarte są w aktach zali- czanych do źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Podstawowym źródłem prawa jest Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. 1 E. Chojna-Duch, Polskie prawo finansowe. Finanse publiczne, Wydawnictwo Prawnicze Lexis- Nexis, Warszawa 2007, s. 10. 2 E. Ruśkowski, C. Kosikowski, Ogólna charakterystyka finansów publicznych, [w:] Finanse pu- bliczne i prawo finansowe, red. C. Kosikowski, E. Ruśkowski, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2008, s. 28, 31. 14 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych (Dz. U. Nr 78, poz. 483, sprost.: Dz. U. z 2001 r. Nr 28, poz. 319 z późn. zm.). Normuje ona zasady finansów publicznych i określa sposób tworzenia prawo- dawstwa zwykłego dotyczącego finansów publicznych, zawierając zapis (art. 216 ust. 1)3, że środki finansowe na cele publiczne są gromadzone i wydatkowane w sposób określony w ustawie. Głównym aktem, który określa przepisy prawa dotyczącego finansów pu- blicznych, jest ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), zwana dalej ustawą o finansach publicznych4. Zgodnie z ustawą „finanse publiczne obejmują procesy związane z gromadze- niem środków publicznych oraz ich rozdysponowywaniem, w szczególności: 1) gromadzenie dochodów i przychodów publicznych, 2) wydatkowanie środków publicznych, 3) finansowanie potrzeb pożyczkowych budżetu państwa, 4) zaciąganie zobowiązań angażujących środki publiczne, 5) zarządzanie środkami publicznymi, 6) zarządzanie długiem publicznym, 7) rozliczenia z budżetem Unii Europejskiej” (art. 3). Wyjaśnienie podstawowych pojęć pozwoli zinterpretować zakres procesów składających się na finanse publiczne zawarty w ustawie (ilustracja 1.1). Ilustracja 1.1. Charakterystyka podstawowych pojęć z zakresu finansów publicznych (według ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych) ŚRODKI PUBLICZNE (art. 5 ust. 1) 1) dochody publiczne, 2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), 3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, niepodlegające zwrotowi (inne niż wymienione w punkcie 2), 4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: a) ze sprzedaży papierów wartościowych oraz innych operacji finansowych, b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego, c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych, d) z otrzymanych pożyczek i kredytów, e) z innych operacji finansowych, 5) przychody jednostek sektora finansów publicznych, pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł. 3 Pozostałe ustępy tego artykułu oraz dalsze artykuły wskazują na tworzenie odrębnych ustaw do wymienionych w nich zagadnień. 4 Ustawa o finansach publicznych nie normuje wszystkich zagadnień związanych z zakresem finansów publicznych, na przykład zagadnień dochodów i wydatków publicznych czy gospodarki finansowej jednostek samorządu terytorialnego. Są one przedmiotem odrębnych regulacji usta- wowych. Definicje podstawowych pojęć z zakresu finansów publicznych 15 DOCHODY PUBLICZNE (art. 5 ust. 2) 1) daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw, 2) inne dochody budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych należne na podstawie odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, 3) wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych, 4) dochody z mienia jednostek sektora finansów publicznych, do których zalicza się w szczególności: a) wpływy z umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze, b) odsetki od środków na rachunkach bankowych, c) odsetki od udzielonych pożyczek i od posiadanych papierów wartościowych, d) dywidendy z tytułu posiadanych praw majątkowych, 5) spadki, zapisy i darowizny w postaci pieniężnej na rzecz jednostek sektora finansów publicznych, 6) odszkodowania należne jednostkom sektora finansów publicznych, 7) kwoty uzyskane przez jednostki sektora finansów publicznych z tytułu udzielonych poręczeń i gwarancji, 8) dochody ze sprzedaży majątku, rzeczy i praw niestanowiące przychodów pochodzących ze sprzedaży papierów wartościowych oraz z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego. ŚRODKI POCHODZĄCE Z BUDŻETU UNII EUROPEJSKIEJ ORAZ NIEPODLEGAJĄCE ZWROTOWI ŚRODKI Z POMOCY UDZIELONEJ PRZEZ PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE EFTA (art. 5 ust. 3) 1) środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit a i b, 2) niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d: a) Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009–2014, b) Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009–2014, c) Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy, 3) środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe, 4) środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej: a) Europejskiego Fundusz Orientacji i Gwarancji Rolnej „Sekcja Gwarancji”, b) Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji, c) Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich, 5) środki przeznaczone na realizację: a) programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 1), b) programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1), c) Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004–2009, d) Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004–2009, 6) inne środki. ROZCHODY PUBLICZNE (art. 6 ust. 2) 1) spłaty otrzymanych pożyczek i kredytów, 2) wykup papierów wartościowych, 3) udzielone pożyczki i kredyty, 4) płatności wynikające z odrębnych ustaw, których źródłem finansowania są przychody z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa, 5) inne operacje finansowe związane z zarządzaniem długiem publicznym i płynnością, 6) płatności związane z udziałem Skarbu Państwa w międzynarodowych instytucjach finansowych. 16 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych POTRZEBY POŻYCZKOWE BUDŻETU PAŃSTWA (art. 76) Zapotrzebowanie na środki finansowe niezbędne do sfinansowania: 1) deficytu: a) budżetu państwa, b) budżetu środków europejskich, 2) rozchodów budżetu państwa. ZACIĄGANIE ZOBOWIĄZAŃ ANGAŻUJĄCYCH ŚRODKI PUBLICZNE (art. 77 i 89) Minister Finansów w celu sfinansowania potrzeb pożyczkowych budżetu państwa oraz w związku z zarządzaniem długiem Skarbu Państwa jest upoważniony do: 1) zaciągania zobowiązań finansowych w imieniu Skarbu Państwa, w szczególności w drodze emisji papierów wartościowych oraz zaciągania pożyczek i kredytów na rynku krajowym i zagranicznym, 2) spłaty zaciągniętych zobowiązań, o których mowa w pkt 1, 3) przeprowadzania innych operacji finansowych związanych z zarządzaniem długiem, w tym operacji związanych z finansowymi instrumentami pochodnymi, 4) zarządzania nadwyżką budżetu środków europejskich. Jednostki samorządu terytorialnego mogą zaciągać kredyty i pożyczki oraz emitować papiery wartościowe na: 1) pokrycie występującego w ciągu roku przejściowego deficytu budżetu jednostki samorządu terytorialnego, 2) finansowanie planowanego deficytu budżetu jednostki samorządu terytorialnego, 3) spłatę wcześniej zaciągniętych zobowiązań z tytułu emisji papierów wartościowych oraz zaciągniętych pożyczek i kredytów, 4) wyprzedzające finansowanie działań finansowanych ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej. PAŃSTWOWY DŁUG PUBLICZNY (art. 72 ust. 1 i 73 ust. 1) Obejmuje zobowiązania sektora finansów publicznych z następujących tytułów: 1) wyemitowanych papierów wartościowych opiewających na wierzytelności pieniężne, 2) zaciągniętych kredytów i pożyczek, 3) przyjętych depozytów, 4) wymagalnych zobowiązań: a) wynikających z odrębnych ustaw oraz prawomocnych orzeczeń sądów lub ostatecznych decyzji admini- stracyjnych, b) uznanych za bezsporne przez właściwą jednostkę sektora finansów publicznych będącą dłużnikiem. Oblicza się go jako wartość nominalną zobowiązań jednostek sektora finansów publicznych po wyeliminowaniu wzajemnych zobowiązań między jednostkami tego sektora. Środki publiczne są rozdysponowywane w dwóch formach (ilustracja 1.2). Ilustracja 1.2. Wykorzystanie środków publicznych Definicje podstawowych pojęć z zakresu finansów publicznych 17 Kluczowym pojęciem ustawy o finansach publicznych jest określenie „środki publiczne”. Do podstawowych kategorii składających się na środki publiczne należą dochody publiczne i wydatki publiczne oraz rozchody publiczne i przy- chody publiczne. Dochody publiczne można zdefiniować jako środki pochodzące ze świadczeń pieniężnych (głównie w postaci podatków, składek, opłat) pobieranych przez jednostki sektora finansów publicznych oraz środki pochodzące z działalności pro- wadzonej przez te jednostki i z dysponowania przez nie określonym mieniem. Wydatki publiczne nie zostały w ustawie bezpośrednio sformułowane. Można je zdefiniować jako wydatkowanie (rozdysponowywanie) środków pieniężnych przez państwo oraz jednostki zaliczane do sektora finansów publicznych w celu realizacji przypisanych im zadań5. W uproszczeniu można je określić jako środki przeznaczone na bieżące utrzymanie państwa, jednostek samorządu terytorial- nego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych. Dochody i wydatki publiczne mają charakter bezzwrotny i definitywny. Nato- miast przychody i rozchody publiczne charakteryzuje zwrotność i czasowość. Przychody publiczne dotyczą w głównej mierze operacji finansowych związa- nych ze sprzedażą papierów wartościowych, z prywatyzacją majątku, ze spłatą udzielonych pożyczek i kredytów oraz z ich otrzymaniem. Ponadto, do przy- chodów publicznych zalicza się również przychody z działalności prowadzonej przez jednostki sektora finansów publicznych. Rozchody publiczne związane są z operacjami finansowymi z zakresu zarządzania długiem publicznym i płynnością, a przede wszystkim ze spłatą otrzymanych pożyczek i kredytów, ich udzieleniem i wykupem papierów war- tościowych. Dodatnia różnica między dochodami publicznymi a wydatkami publicznymi, ustalona dla okresu rozliczeniowego, stanowi nadwyżkę sektora finansów publicz- nych. Ujemną różnicę określa się jako deficyt sektora finansów publicznych. W ogólnym zarysie, dochody i wydatki oraz przychody i rozchody, przed- stawione w postaci rocznego planu, określa się mianem budżetu. Ustawa o fi- nansach publicznych wyróżnia budżet państwa, budżet środków europejskich, budżet jednostki samorządu terytorialnego oraz dodatkowo Wieloletni Plan Finansowy Państwa i Wieloletnią Prognozę Finansową Jednostki Samorządu Terytorialnego. Podstawą gospodarki finansowej państwa w danym roku budżetowym (rok kalendarzowy) jest ustawa budżetowa. Składa się ona z: budżetu państwa, załączników oraz postanowień, których obowiązek zamieszczenia w ustawie 5 Wydatki publiczne mają na celu zaspokojenie potrzeb publicznych. Dotąd jednak nie roz- strzygnięto sporu na temat tego, które potrzeby można określić jako publiczne i czy w ogóle jest uzasadnione ich wyodrębnianie (E. Denek, J. Sobiech, J. Wolniak, Finanse publiczne, PWN, Warszawa 2005, s. 103). 18 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych budżetowej wynika z ustawy o finansach publicznych lub z odrębnych ustaw. Zgodnie z ustawą (art. 110), budżet państwa określa: 1) łączną kwotę prognozowanych podatkowych i niepodatkowych dochodów budżetu państwa, 2) łączną kwotę planowanych wydatków budżetu państwa, 3) kwotę planowanego deficytu budżetu państwa wraz ze źródłami jego po- krycia, 4) łączną kwotę prognozowanych dochodów budżetu środków europejskich, 5) łączną kwotę planowanych wydatków budżetu środków europejskich, 6) wynik budżetu środków europejskich, 7) łączną kwotę planowanych przychodów budżetu państwa, 8) łączną kwotę planowanych rozchodów budżetu państwa, 9) planowane saldo przychodów i rozchodów budżetu państwa, 10) limit zobowiązań z tytułu zaciąganych kredytów i pożyczek oraz emitowa- nych papierów wartościowych. W systemie finansów publicznych umieszczone zostały również środki euro- pejskie. Są nimi środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4 (ilustracja 1.1). Środki te, co do zasady, zostały wyłączone z budżetu państwa, stanowiąc jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich (z wyłączeniem, o którym mowa niżej). Ich odrębny reżim prawny wynika z tego, że są one przeznaczone wyłącznie na ściśle określone cele oraz muszą być wydatkowane zgodnie z pro- cedurami określonymi w odrębnych aktach prawnych6. Budżet środków euro- pejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz części środków Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji7. Ujmuje się w nim: 1) dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich, 2) wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków euro- pejskich w części podlegającej refundacji (art. 117). Programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej. Budżet jednostki samorządu terytorialnego wraz z załącznikami składa się na uchwałę budżetową. Stanowi ona podstawę gospodarki finansowej jednost- 6 E. Kornberger-Sokołowska, Środki europejskie w systemie środków publicznych w Polsce, [w:] System finansów publicznych. Prawo finansowe wobec wyzwań XXI wieku, red.: A. Dobaczewska, E. Juchniewicz, T. Sowiński, CeDeWu, Warszawa 2010, s. 107, 109. 7 O których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 4 lit. b tiret drugie. Definicje podstawowych pojęć z zakresu finansów publicznych 19 ki samorządu terytorialnego w danym roku budżetowym (rok kalendarzowy). Budżet jednostki samorządu terytorialnego jest rocznym planem dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów tej jednostki. Zakres uchwały budżetowej zawiera art. 212 ust. 1. Określa ona: 1) łączną kwotę planowanych dochodów budżetu jednostki samorządu tery- torialnego, z wyodrębnieniem dochodów bieżących i majątkowych, 2) łączną kwotę planowanych wydatków budżetu jednostki samorządu tery- torialnego, z wyodrębnieniem wydatków bieżących i majątkowych, 3) kwotę planowanego deficytu albo planowanej nadwyżki budżetu jednostki samorządu terytorialnego wraz ze źródłami pokrycia deficytu albo prze- znaczenia nadwyżki budżetu jednostki samorządu terytorialnego, 4) łączną kwotę planowanych przychodów budżetu jednostki samorządu te- rytorialnego, 5) łączną kwotę planowanych rozchodów budżetu jednostki samorządu tery- torialnego, 6) limit zobowiązań z tytułu zaciąganych kredytów i pożyczek oraz emitowa- nych papierów wartościowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 i art. 90, 7) kwotę wydatków przypadających do spłaty w danym roku budżetowym, zgodnie z zawartą umową, z tytułu poręczeń i gwarancji udzielonych przez jednostkę samorządu terytorialnego, 8) szczególne zasady wykonywania budżetu jednostki samorządu terytorial- nego w roku budżetowym, wynikające z odrębnych ustaw, 9) uprawnienia jednostki pomocniczej do prowadzenia gospodarki finansowej w ramach budżetu gminy, 10) inne postanowienia, których obowiązek zamieszczenia w uchwale budże- towej wynika z postanowień organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego. Nowym rozwiązaniem wprowadzonym do konstrukcji polskiego systemu finansów publicznych jest planowanie budżetowe przekraczające okres jednego roku. W stosunku do budżetu państwa służy temu Wieloletni Plan Finansowy Państwa (WPFP), natomiast w odniesieniu do budżetu jednostki samorządu terytorialnego – Wieloletnia Prognoza Finansowa Jednostki Samorządu Tery- torialnego (WPF JST). Wieloletni Plan Finansowy Państwa to plan dochodów i wydatków oraz przy- chodów i rozchodów budżetu państwa sporządzany na cztery lata budżetowe (art. 103). Zawiera wstępną prognozę podstawowych wielkości makroekono- micznych. Określa m.in. prognozowane dochody oraz wydatki budżetu państwa. Prognozę dochodów ujmuje się w WPFP według głównych kategorii dochodów, natomiast prognozę wydatków w układzie obejmującym funkcje państwa wraz z celami i miernikami stopnia wykonania danej funkcji. 20 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych Stanowi on podstawę przygotowania projektu ustawy budżetowej na kolejny rok budżetowy. Jednostka samorządu terytorialnego opracowuje wieloletnią prognozę fi- nansową, która powinna być realistyczna i określać dla każdego roku objętego prognozą co najmniej (art. 226 ust. 1): 1) dochody bieżące oraz wydatki bieżące budżetu jednostki samorządu teryto- rialnego, w tym na obsługę długu, gwarancje i poręczenia, 2) dochody majątkowe, w tym dochody ze sprzedaży majątku, oraz wydatki majątkowe budżetu jednostki samorządu terytorialnego, 3) wynik budżetu jednostki samorządu terytorialnego, 4) przeznaczenie nadwyżki albo sposób sfinansowania deficytu, 5) przychody i rozchody budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z uwzględ- nieniem długu zaciągniętego oraz planowanego do zaciągnięcia, 6) kwotę długu jednostki samorządu terytorialnego, w tym relację, o której mowa w art. 243, oraz sposób sfinansowania spłaty długu, 7) kwoty wydatków bieżących i majątkowych wynikających z limitów wydatków na planowane i realizowane przedsięwzięcia. Do wieloletniej prognozy finansowej dołącza się objaśnienia przyjętych war- tości. W objaśnieniach mogą być zawarte także informacje uszczegóławiające ww. dane. Wieloletnia Prognoza Finansowa Jednostki Samorządu Terytorial- nego obejmuje okres roku budżetowego oraz co najmniej trzech kolejnych lat budżetowych. Wartości przyjęte w prognozie powinny być zgodne co najmniej w zakresie wyniku budżetu i związanych z nim kwot przychodów i rozchodów oraz długu jednostki samorządu terytorialnego. Wieloletnie planowanie finansowe ma sprzyjać racjonalnemu gospodaro- waniu środkami publicznymi. Konstrukcja WPFP oraz WPF JST wskazuje, iż ich podłożem jest tzw. planowanie zadaniowe, będące jedną z metod nowo- czesnego zarządzania finansami publicznymi. Zastosowanie koncepcji budżetu zadaniowego w planowaniu budżetowym ma przyczynić się do efektywniejszego wykorzystania środków publicznych. Jego istota polega na8: • precyzyjnym określeniu zadań, które mają być finansowane ze środków budżetowych, • stosowaniu odpowiednich mierników, które umożliwiałyby ocenę efektów uzyskanych w wyniku ponoszonych wydatków budżetowych. Wdrażanie układu zadaniowego do planowania budżetu w Polsce odbywało się w pierwszym okresie (od połowy lat 90. XX wieku) w jednostkach samorządu terytorialnego. Prekursorami były miasta: Kraków, Lublin, Szczecin. Reformę 8 A. Wernik, Finanse publiczne. Cele, struktury, uwarunkowania, PWE, Warszawa 2007, s. 174. Zakres sektora finansów publicznych 21 polskich finansów publicznych w kierunku wprowadzenia budżetu zadaniowego – w sektorze rządowym – podjęto w roku 2006. Aktualnie budżet zadaniowy obejmuje swoim zakresem cały sektor finansów publicznych, z wyłączeniem jednostek samorządu terytorialnego oraz Narodowego Funduszu Zdrowia. Ustawa o finansach publicznych posługuje się pojęciem „układ zadaniowy”. Zgodnie z art. 2 pkt 3, jest to zestawienie odpowiednio wydatków budżetu pań- stwa lub kosztów jednostki sektora finansów publicznych sporządzone według funkcji państwa, oznaczających poszczególne obszary działań państwa, oraz: a) zadań budżetowych grupujących wydatki według celów, b) podzadań budżetowych grupujących działania umożliwiające realizację celów zadania, w ramach którego podzadania te zostały wyodrębnione, wraz z opisem celów tych zadań i podzadań, a także z bazowymi i docelowymi miernikami stopnia realizacji celów działalności państwa, oznaczającymi war- tościowe, ilościowe lub opisowe określenie bazowego i docelowego poziomu efektów z poniesionych nakładów. Do planowania w układzie zadaniowym zobowiązano: państwowe jednostki budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej, dysponen- tów państwowych funduszy celowych oraz państwowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych (z wyłą- czeniem przedsiębiorstw, jednostek badawczo-rozwojowych, banków i spółek prawa handlowego). Wymienione jednostki sporządzają w układzie zadaniowym skonsolidowany plan wydatków na rok budżetowy i dwa kolejne lata. Plan ten pre- zentowany jest w uzasadnieniu do projektu ustawy budżetowej (art. 142 pkt 11). Zakres sektora finansów publicznych Jednostki sektora finansów publicznych są tworzone w formach, które zostały określone w rozdziale 3 „Jednostki sektora finansów publicznych” działu I „Zasady ogólne finansów publicznych” ustawy o finansach publicznych. Mogą być tworzone na podstawie tej ustawy lub w oparciu o inne ustawy. Sektor finansów publicznych tworzą (art. 9): 1) organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunały, 2) jednostki samorządu terytorialnego i ich organy oraz ich związki, 3) jednostki budżetowe, 4) samorządowe zakłady budżetowe, 5) agencje wykonawcze, 6) instytucje gospodarki budżetowej, 22 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych 7) państwowe fundusze celowe, 8) Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze, Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Pre- zesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, 9) Narodowy Fundusz Zdrowia, 10) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej, 11) uczelnie publiczne, 12) Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne, 13) państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe, 14) inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, jednostek badawczo-rozwojowych, banków i spółek prawa handlowego. Użyte w odrębnych ustawach określenie formy gospodarki pozabudżetowej należy odnosić do samorządowych zakładów budżetowych. W przypadku, gdy w odrębnych przepisach mowa jest o formach organizacyjno-prawnych jednostek sektora finansów publicznych, należy przez to rozumieć samorządowe zakłady budżetowe oraz państwowe fundusze celowe9. Funkcje i zasady finansów publicznych Finansom publicznym przypisuje się realizację określonych zadań. Znajduje to odzwierciedlenie między innymi w funkcjach finansów publicznych. Rozróżnia się funkcje polityczne i ekonomiczne. W gospodarce rynkowej największe znaczenie mają funkcje ekonomiczne, wśród których w literaturze najczęściej wyróżnia się10: 1) funkcję fiskalną, 2) funkcję redystrybucyjną, 3) funkcję alokacyjną, 4) funkcję stabilizacyjną. Funkcja fiskalna finansów publicznych polega na pobieraniu i gromadze- niu środków pieniężnych przez państwo w celu realizacji zadań, jakie ma do spełnienia. 9 Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 z późn. zm.), art. 118. 10 E. Denek, J. Sobiech, J. Wolniak, op. cit., s. 34–37; A. Majchrzycka-Guzowska, Finanse i prawo finansowe, LexisNexis, Warszawa 2011, s. 17–21. Funkcje i zasady finansów publicznych 23 Funkcja redystrybucyjna (rozdzielcza, regulacyjna) określana jest jako celo- we i świadome wykorzystywanie instytucji prawno-fiskalnych do skorygowania (powtórnego) podziału środków. Polega na przejmowaniu pewnej części docho- dów uzyskiwanych przez podmioty gospodarujące i następnie ich rozdzielaniu określonym podmiotom na realizację zadań uznawanych za szczególnie ważne w hierarchii potrzeb. W ramach tej funkcji dokonuje się podziału dochodu narodowego. O skali redystrybucji świadczy udział dochodów publicznych w produkcie krajowym brutto (PKB). Funkcja alokacyjna oznacza przekazywanie dóbr i zasobów, w tym także ka- pitału między podmiotami gospodarki, lub kształtowanie podziału dostępnych zasobów między sektor prywatny i publiczny, a następnie ich podział w ramach sektora publicznego (np. w przekroju działów gospodarki). Teoretycznie chodzi o zmniejszenie dysproporcji w rozkładzie majątku narodowego w gospodarce i społeczeństwie wynikających z niedoskonałości mechanizmu rynkowego. Funkcja stabilizacyjna polega na wykorzystaniu dochodów i wydatków budże- towych do oddziaływania na sytuację społeczno-gospodarczą kraju. Funkcja ta wiąże się z osiąganiem celów „magicznego czworoboku”11; są to: wysoki poziom zatrudnienia, ograniczenie inflacji, równowaga bilansu płatniczego oraz stały wzrost gospodarczy. Ustawa o finansach publicznych w rozdziale 4 „Jawność i przejrzystość finan- sów publicznych” określa ogólne zasady normujące finanse publiczne. Gospodarka środkami publicznymi jest jawna12. Zasadę jawności finansów publicznych realizuje się m.in. przez (art. 34): 1) jawność debat budżetowych oraz debat nad sprawozdaniami z wykonania budżetu państwa i jednostek samorządu terytorialnego, 2) podawanie do publicznej wiadomości informacji o kwotach dotacji udzie- lanych z budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz przez państwowe fundusze celowe, zbiorczych danych dotyczących finansów publicznych, informacji o wykonaniu budżetu państwa za okresy miesięczne, 3) jawność debaty nad projektem uchwały w sprawie wieloletniej prognozy finansowej jednostki samorządu terytorialnego, 4) podawanie do publicznej wiadomości informacji o zakresie zadań lub usług wykonywanych lub świadczonych przez daną jednostkę sektora finansów publicznych oraz wysokości środków publicznych przekazanych na ich reali- zację, zasadach i warunkach świadczenia usług dla podmiotów uprawnionych oraz o zasadach odpłatności za świadczone usługi, 11 E. Chojna-Duch, op. cit., s. 28. 12 Z wyjątkiem środków publicznych, których pochodzenie lub przeznaczenie zostało uznane za informację niejawną na podstawie odrębnych przepisów lub jeżeli wynika to z umów międzyna- rodowych. 24 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych 5) zapewnienie radnym danej jednostki samorządu terytorialnego dostępu do dowodów księgowych i dokumentów inwentaryzacyjnych, informacji o wynikach przeprowadzonych kontroli gospodarki finansowej oraz spra- wozdania z wykonania planu audytu za rok poprzedni, 6) udostępnianie przez jednostki sektora finansów publicznych wykazu pod- miotów spoza tego sektora, którym ze środków publicznych została udzie- lona dotacja, dofinansowanie realizacji zadania lub pożyczka, lub którym umorzono należność wobec jednostki sektora finansów publicznych, 7) udostępnianie corocznych sprawozdań dotyczących finansów i działalności jednostek organizacyjnych należących do sektora finansów publicznych, 8) podejmowanie w głosowaniu jawnym i imiennym uchwał organu wykonaw- czego jednostki samorządu terytorialnego dotyczących gospodarowania środkami publicznymi, 9) podawanie do publicznej wiadomości treści planów działalności, sprawoz- dań z wykonania planów działalności oraz oświadczeń o stanie kontroli zarządczej, 10) podawanie do publicznej wiadomości przez Ministra Finansów sprawozda- nia z wykonania ustawy budżetowej, przyjętego przez Radę Ministrów. Realizację tej zasady zapewnia się głównie przez określony ustawowo tryb opracowywania budżetów i innych planów finansowych oraz przedkładania sprawozdań z ich wykonania, co umożliwia dostarczanie informacji o wielkości środków publicznych i źródłach ich pozyskiwania oraz o kierunkach i sposobach wykorzystania tych środków. Stwarza to warunki dla społecznej kontroli gospo- darki publicznymi zasobami pieniężnymi, a tym samym do bardziej racjonalnego ich wykorzystania. Zasada jawności jest również realizowana przez podanie do publicznej wia- domości przez Ministra Finansów zbiorczych danych dotyczących: 1) ogółu operacji finansowych sektora finansów publicznych, obejmujących w szczególności dochody i wydatki, przychody i rozchody, zobowiązania i należności, gwarancje i poręczenia, 2) wykonania budżetu państwa za okresy miesięczne, w tym kwotę deficytu lub nadwyżki. Zasada przejrzystości finansów publicznych nie jest bezpośrednio sformu- łowana w tekście ustawy (mimo że występuje w tytule rozdziału 4). Można ją łączyć z wymogiem stosowania klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów, rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, a także ze stosowaniem jednolitej rachunkowości (z uwzględnieniem zasad szczególnych) i sprawozdawczości przez jednostki sektora finansów publicznych. Jest ona również widoczna w ogólnie przyjętej w sektorze finansów publicznych zasadzie planowości gospodarki finansowej. Funkcje i zasady finansów publicznych 25 Przejrzystość finansów publicznych można także wiązać z ogólnymi zasadami finansów publicznych, zawartymi w ustawie o finansach publicznych, takimi jak13: • zasada legalności gromadzenia środków publicznych na podstawie przepisów ustaw (art. 42 ust. 1), • zasada braku roszczeniowości wobec zamieszczonych w budżecie państwa lub jednostki samorządu terytorialnego albo planie finansowym jednostek sektora finansów publicznych dochodów z określonych źródeł lub wydatków na określone cele (art. 51), • zasada niefunduszowania, która oznacza, iż środki publiczne pochodzące z poszczególnych tytułów nie mogą być przeznaczane na finansowanie imiennie wymienionych wydatków (art. 42 ust. 2), • zasada obowiązku ustalania przez jednostki sektora finansów publicznych przypadających im należności pieniężnych, w tym mających charakter cywil- noprawny, oraz terminowego podejmowania w stosunku do zobowiązanych czynności zmierzających do wykonania zobowiązania (art. 42 ust. 5), • zasada prognostycznego charakteru dochodów ujętych w budżetach/pla- nach finansowych jednostek sektora finansów publicznych i dyrektywnego charakteru ich wydatków i rozchodów; ujęte w budżecie/planie finansowym dochody i przychody stanowią wielkości prognozowane, natomiast wydatki i łączne rozchody stanowią nieprzekraczalny limit (art. 52 ust. 1), • zasada dokonywania wydatków publicznych w sposób celowy, oszczędny i terminowy oraz w zgodności z budżetem i planem finansowym jednostki sektora finansów publicznych i z przepisami dotyczącymi poszczególnych rodzajów wydatków (art. 44), • zasada zawierania umów, których przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane w zgodzie z procedurą zamówień publicznych (art. 44 ust. 4), • zasada dostępności do realizacji zadań publicznych i finansowania ich ze środków publicznych (art. 43), z tym że podmiot wnioskujący o przyznanie środków publicznych na realizację wyodrębnionego zadania powinien przed- stawić ofertę wykonania zadania zgodnie z zasadami uczciwej konkurencji, gwarantującą wykonanie zadania w sposób efektywny, oszczędny i terminowy (art. 47), • zasada ograniczonego dostępu jednostek sektora finansów publicznych do rynku papierów wartościowych (art. 49), • zasada odpowiedzialności kierownika jednostki sektora finansów publicznych za całość gospodarki finansowej tej jednostki (art. 53), • zasada odpowiedzialności głównego księgowego jednostki sektora finansów publicznych (art. 54), 13 Opracowano na podstawie: C. Kosikowski, Zasady i procedury ogólne finansów publicznych, [w:] Finanse publiczne i prawo finansowe, red. C. Kosikowski, E. Ruśkowski, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2008, s. 254. 26 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych • zasada kontroli zarządczej jednostki sektora finansów publicznych (art. 68–71), • zasada audytu wewnętrznego w jednostce sektora finansów publicznych (dział VI). Dyscyplina finansów publicznych Mechanizm finansów publicznych funkcjonuje prawidłowo, jeśli podmioty dysponujące środkami publicznymi przestrzegają zasad gospodarowania nimi ustalonych przez prawo, a zatem jeśli przestrzegają ustalonej w tym zakresie dyscypliny. Podstawowym aktem prawnym regulującym zagadnienia związane z przestrzeganiem dyscypliny finansów publicznych jest ustawa z dnia 17 grud- nia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 4, poz. 114 z późn. zm.). Słowo „dyscyplina” oznacza: rygorystyczne reguły postępowania, wprowadza- ne w grupie albo narzucane sobie samemu; podporządkowanie się tym regułom14. Pojęcie dyscypliny finansów publicznych można odnieść do „przestrzegania praw- nie wyznaczonych reguł ustalania, poboru i egzekucji należności stanowiących środki publiczne oraz gospodarowania nimi w skali mikroekonomicznej, czyli w jednostkach sektora finansów publicznych oraz poza nimi, jeśli podmioty te korzystają ze środków publicznych”15. W ustawie o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicz- nych pojęcie dyscypliny finansów publicznych przedstawiono na zasadzie negacji, podając, co stanowi jej naruszenie. Określając odpowiedzialność, wskazano na podmiotowy i przedmiotowy zakres tej odpowiedzialności. Główne zagadnienia poruszone w tej ustawie to: 1) podmioty ponoszące odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (art. 4–4a), 2) czyny powodujące naruszenie dyscypliny finansów publicznych (art. 5–18a), 3) zasady odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (art. 19–30), 4) kary za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (art. 31–37), 5) organy właściwe w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych (dział III), 14 Słownik języka polskiego PWN, opr. L. Drabik, A. Kubiak-Sokół, E. Sobol, L. Wiśniakowska, przy współpr. A. Stankiewicz,, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2010, s. 172. 15 C. Kosikowski, J. Salachna, P. Kryczko, Dyscyplina finansów publicznych oraz odpowiedzialność za jej naruszenie, [w:] Finanse publiczne i prawo finansowe, red. C. Kosikowski, E. Ruśkowski, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2008, s. 818. Dyscyplina finansów publicznych 27 6) sposób postępowania w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicz- nych (dział IV). Należy też zaznaczyć, że naruszenie dyscypliny finansów publicznych nie musi wiązać się z powstaniem szkody w majątku Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego albo też innej jednostki sektora finansów publicznych. Jest nim już samo naruszenie reguł funkcjonowania sektora publicznego, nawet jeśli nie spowodowało ono negatywnych skutków16. Według ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów pu- blicznych do czynów, które stanowią naruszenie dyscypliny finansów publicznych, należą: 1) nieustalenie, niepobranie lub niedochodzenie należności Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub innej jednostki sektora finansów publicznych, a także pobranie, ustalenie lub dochodzenie jej w wysokości niższej niż wynikająca z prawidłowego obliczenia oraz niezgodne z przepi- sami jej umorzenie, odroczenie jej spłaty lub rozłożenie spłaty na raty albo dopuszczenie do przedawnienia (art. 5)17, 4) nieprzekazanie w terminie do budżetu w należnej wysokości pobranych do- chodów należnych Skarbowi Państwa lub jednostce samorządu terytorialnego (art. 6), 5) niedokonanie w terminie wpłaty do budżetu w należnej wysokości dochodów przez jednostkę budżetową, nadwyżki środków obrotowych przez samorzą- dowy zakład budżetowy albo nadwyżki środków finansowych przez agencję wykonawczą (art. 6), 6) przeznaczenie dochodów uzyskiwanych przez jednostkę budżetową na wydatki ponoszone w tej jednostce (art. 7), 7) przekazanie lub udzielenie dotacji z naruszeniem zasad lub trybu jej prze- kazywania lub udzielania, niezatwierdzenie w terminie przedstawionego rozliczenia dotacji lub nieustalenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu (art. 8), 8) wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem określonym przez udzielającego dotację, nierozliczenie w terminie otrzymanej dotacji, nie- dokonanie w terminie zwrotu dotacji w należnej wysokości (art. 9), 16 W. Bartkowiak, Działalność komisji orzekających w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych regionalnych izb obrachunkowych w latach 1993–2002, „Finanse Komunalne” 2003, nr 2. 17 Chodzi w szczególności o należności z tytułu umów cywilnoprawnych (sprzedaż, najem, dzierżawa składników majątkowych, użytkowanie wieczyste gruntów), a także należności za usługi świadczone przez jednostki samorządu terytorialnego oraz komunalne jednostki organizacyjne i opłaty, których pobór wynika z przepisów szczególnych i do których inkasowania jednostki te są prawnie zobowiązane; J. Glumińska-Pawlic, K. Sawicka, Budżet jednostki samorządu terytorialnego, Zachodnie Centrum Organizacji, Zielona Góra 2002, s. 337. 28 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych 9) dokonanie zmiany w budżecie lub planie, stanowiącym podstawę gospodarki finansowej jednostki sektora finansów publicznych, bez upoważnienia albo z przekroczeniem zakresu upoważnienia (art. 10), 10) dokonanie wydatku ze środków publicznych bez upoważnienia określone- go ustawą budżetową, uchwałą budżetową lub planem finansowym albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących dokonywania poszczególnych rodzajów wydatków (art. 11), 11) przeznaczenie środków rezerwy na inny cel niż określony w decyzji o ich przyznaniu (art. 12), 12) nieopłacenie w terminie przez jednostkę sektora finansów publicznych: składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz wpłat na Państwowy Fun- dusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych albo ich opłacenie w kwocie niższej niż wynikająca z prawidłowego obliczenia (art. 14), 13) zaciągnięcie zobowiązania bez upoważnienia określonego ustawą budże- tową, uchwałą budżetową lub planem finansowym albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących zacią- gania zobowiązań przez jednostkę sektora finansów publicznych (art. 15), 14) niewykonanie w terminie zobowiązania jednostki sektora finansów publicz- nych, w tym obowiązku zwrotu należności celnej, podatku, nadpłaty lub nienależnie opłaconych składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne, którego skutkiem jest zapłata odsetek, kar lub opłat albo oprocentowanie tych należności (art. 16)18, 15) nieprzestrzeganie przepisów postępowania przy udzielaniu zamówień publicznych (przypadki naruszenia dyscypliny finansów publicznych przy udzielaniu zamówień publicznych są szczegółowo przedstawione w art. 17), 16) nieprzestrzeganie przepisów dotyczących zawarcia umowy koncesji (przy- padki naruszenia dyscypliny finansów publicznych przy zawarciu umowy koncesji są szczegółowo przedstawione w art. 17a), 17) zaniechanie przeprowadzenia lub rozliczenia inwentaryzacji albo prze- prowadzanie lub rozliczenie jej w sposób niezgodny z przepisami ustawy o rachunkowości (art. 18), 18) niesporządzenie lub nieprzekazanie w terminie sprawozdania z wykonania procesów gromadzenia środków publicznych i ich rozdysponowania albo wykazanie w tym sprawozdaniu danych niezgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej (art. 18), 18 Nie stanowi naruszenia dyscypliny finansów publicznych zaniechanie dotyczące obowiązku zwrotu należności celnej, podatku, nadpłaty lub nienależnie opłaconych składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne, jeżeli zapłata odsetek lub oprocentowanie są związane z czynnościami mającymi na celu ustalenie zasadności zwrotu tych należności. Dyscyplina finansów publicznych 29 19) zaniechanie prowadzenia audytu wewnętrznego w jednostce sektora finan- sów publicznych do tego zobowiązanej, wskutek niezatrudnienia audytora wewnętrznego albo niezawarcia umowy z usługodawcą (art. 18a), 20) niedokonanie lub nienależyte dokonanie wstępnej kontroli zgodności ope- racji gospodarczej lub finansowej z planem finansowym lub kompletności i rzetelności dokumentów dotyczących takiej operacji, jeżeli miało ono wpływ na: a) dokonanie wydatku powodującego przekroczenie kwoty wydatków usta- lonej w planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych, b) zaciągnięcie zobowiązania niemieszczącego się w planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych (art. 18b), 21) niewykonanie lub nienależyte wykonanie przez kierownika jednostki sektora finansów publicznych obowiązków w zakresie kontroli zarządczej w jed- nostce sektora finansów publicznych (skutkujące sytuacjami wskazanymi w art. 18c). Analiza przedstawionych czynów wskazuje, iż naruszenia dyscypliny finan- sów publicznych można ująć w czterech kategoriach (uwzględniając zasadnicze procesy finansów publicznych), jako dotyczące19: 1) realizacji (w tym poboru) należności publiczno-prawnych, 2) szeroko pojętego wydatkowania środków publicznych, 3) zaciągania zobowiązań przez jednostki sektora finansów publicznych oraz zaniechania ich realizacji, 4) zmian planu finansowego, inwentaryzacji, sprawozdawczości, dokonywania kontroli oraz prowadzenia audytu wewnętrznego. Ponadto w ustawie uregulowano kwestie związane z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych. Zgodnie z art. 13, naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest: 1) przyznanie lub przekazanie środków związanych z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych bez zachowania lub z naruszeniem procedur obowiązujących przy ich przyznaniu lub przekazaniu, 2) niedokonanie w terminie przez przyznającego lub przekazującego środki związane z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych rozliczenia tych środków, 3) nieustalenie podlegającej zwrotowi kwoty środków związanych z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub 19 C. Kosikowski, J. Salachna, P. Kryczko, op. cit., s. 823. 30 1. Teoretyczne zagadnienia finansów publicznych zagranicznych albo ustalenie takiej kwoty w wysokości niższej niż wynikająca z prawidłowego obliczenia, 4) niedochodzenie podlegającej zwrotowi kwoty środków związanych z realiza- cją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych albo dochodzenie takiej kwoty w wysokości niższej niż wynikająca z prawidłowego obliczenia, 5) niezgodne z przepisami umorzenie podlegającej zwrotowi kwoty środków związanych z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych, odroczenie jej spłaty lub rozłożenie spłaty na raty albo dopuszczenie do przedawnienia tej należności, 6) wykorzystanie środków publicznych lub środków przekazanych ze środków publicznych, związanych z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych, niezgodnie z przeznaczeniem lub z naruszeniem procedur obowiązujących przy ich wykorzystaniu, w tym: a) procedur określonych przepisami o zamówieniach publicznych – wyłącznie w zakresie określonym w art. 17, b) procedur określonych przepisami o koncesji na roboty budowlane lub usługi – wyłącznie w zakresie określonym w art. 17a, 7) niedokonanie w terminie przez otrzymującego lub wykorzystującego środki publiczne lub środki przekazane ze środków publicznych, związane z reali- zacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych, rozliczenia tych środków, 8) niedokonanie w terminie lub w należnej wysokości zwrotu kwoty środków publicznych lub środków przekazanych ze środków publicznych, związanych z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych, 9) nieprzekazanie w terminie lub w należnej wysokości zwracanej kwoty środków publicznych lub środków przekazanych ze środków publicznych, związanych z realizacją programów lub projektów finansowanych z udziałem środków unijnych lub zagranicznych, przez podmiot, za pośrednictwem którego zwra- cane są te środki. Przedstawienie w ustawie zamkniętego katalogu czynów stanowiących naruszenie dyscypliny finansów publicznych wskazuje jednoznacznie, że tylko niewykonanie obowiązków ustalonych w tej ustawie skutkuje odpowiedzialno- ścią na podstawie jej przepisów. Zachowania powodujące odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych obejmują tego rodzaju działania lub zaniechania – niezgodne z przepisami prawa regulującymi gos
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Rachunkowosc_budzetowa-ebookRO/p02034671i020" target="_blank" title="Rachunkowość budżetowa [Monika Kaczurak-Kozak, Kazimiera Winiarska] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Rachunkowość budżetowa [Monika Kaczurak-Kozak, Kazimiera Winiarska] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>

References: art. 5
 art. 5
 art. 212
 art. 89
 art. 90
 art. 243
 art. 2
 art. 118
 art. 17
 art. 17
 art. 18
 art. 13
 art. 17
 art. 17