Source: https://blogs.pwc.de/steuern-und-recht/2017/01/31/ueberentnahmen-wegen-der-entnahme-von-wirtschaftsguetern/
Timestamp: 2020-07-06 09:54:36+00:00

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Bringt ein Einzelunternehmer seinen Betrieb zum Buchwert in eine Personengesellschaft ein, gehen die in dem Einzelunternehmen entstandenen Über- oder Unterentnahmen nach einer aktuellen Entscheidung des Bundesfinanzhofs auf die Personengesellschaft über und sind von dem Einbringenden fortzuführen.
Im entschiedenen Fall betreibt die Klägerin in der Rechtsform einer GbR einen landwirtschaftlichen Betrieb. An der Klägerin sind jeweils die Eheleute und deren drei Kinder beteiligt. Den landwirtschaftlichen Betrieb hatte der Ehemann bis zum 31. Dezember 2006 zunächst als Einzelunternehmen geführt. Mit Wirkung vom 1. Januar 2007 brachte er den Betrieb zum Buchwert in die Klägerin ein. Im Dezember 2002, also noch zu Zeiten des bestehenden Einzelunternehmens, übertrug der Familienvater landwirtschaftliche Flächen, die zum Betriebsvermögen des landwirtschaftlichen Betriebs gehörten, unentgeltlich auf seine Kinder. Diese im Wege der vorweggenommenen Erbfolge erfolgte Grundstücksübertragung barg Zündstoff für Diskussionen mit der Finanzverwaltung. Zu klären war insbesondere, ob der Übergang vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen eine Überentnahme ausgelöst hat.
Betriebsprüfer wertet unentgeltliche Grundstücksübertragung als Entnahme
Anlässlich von zwei Außenprüfungen bei dem Einzelunternehmen u.a. für die Wirtschaftsjahre 2002/2003 bis 2005/2006 und für das Rumpfwirtschaftsjahr vom 1. Juli 2006 bis 31. Dezember 2006 ermittelte der Betriebsprüfer für alle Wirtschaftsjahre nicht abzugsfähige Schuldzinsen. Überdies wertete er bei der Ermittlung der Überentnahmen die unentgeltliche Grundstücksübertragung an die Kinder als Entnahme und berücksichtigte diese mit dem Teilwert in Höhe von 609.000 EUR. Insgesamt ermittelte er eine Überentnahme im Wirtschaftsjahr 2002/2003 in Höhe von 433.900,30 EUR. Unter Berücksichtigung der Überentnahmen früherer Wirtschaftsjahre beliefen sich die Überentnahmen im Einzelunternehmen des Landwirts zum 31. Dezember 2006 damit auf 504.619 EUR.
Anlässlich der Außenprüfung für das Rumpfwirtschaftsjahr 1. Januar 2007 bis 30. Juni 2007 und für die landwirtschaftlichen Normalwirtschaftsjahre 2007/2008 und 2008/2009 ermittelte der Prüfer nicht abziehbare Schuldzinsen in Höhe von 6.862 EUR, 14.006 EUR und 13.131 EUR. Dabei ging er davon aus, dass die im Einzelunternehmen ermittelten Überentnahmen zum 31. Dezember 2006 aufgrund der Einbringung des Betriebs von dem Ehemann fortzuführen und bei diesem im Rahmen der personengesellschafterbezogenen Ermittlung der Überentnahmen zu berücksichtigen seien. Den so ermittelten Hinzurechnungsbetrag rechnete der Prüfer nur dem Gewinnanteil des Landwirts zu.
Das Finanzamt schloss sich dieser Rechtsauffassung an und wies die Einsprüche der Klägerin als unbegründet zurück. Anders beurteilte das Finanzgericht den Sachverhalt und gab der Klage in vollem Umfang statt. Konkret berücksichtigten die Richter damit außerbilanzielle Hinzurechnungen für 2007 und 2008 in Höhe von jeweils 4.237 EUR statt bisher 13.865 EUR bzw. 13.568 EUR. Richterliche Begründung: Die unentgeltliche Übertragung der Grundstücke sei zwar eine Entnahme i.S. des § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG, die jedoch bei der Ermittlung der Überentnahmen i.S. des § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG nicht zu berücksichtigen sei.
BFH hebt Entscheidung der Vorinstanz wieder auf
Dieser Auffassung folgte der Bundesfinanzhof (BFH) in seiner Entscheidung allerdings nicht und hob das angefochtene FG-Urteil wieder auf. Danach sei das Finanzgericht zu Unrecht davon ausgegangen, dass die im Wirtschaftsjahr 2002/2003 erfolgte unentgeltliche Übertragung der landwirtschaftlichen Grundstücke aus dem Einzelunternehmen in das Vermögen seiner Kinder nicht als Entnahme i.S. des § 4 Abs. 4a Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) zu werten sei. Ebenso wenig sei § 52 Abs. 11 Sätze 1 bis 3 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung (nunmehr § 52 Abs. 6 Sätze 5 bis 7 EStG) dahin auszulegen, dass eine Entnahme von Wirtschaftsgütern, die vor dem 1. Januar 1999 in den bereits vor diesem Zeitpunkt bestehenden Betrieb eingelegt worden sind, nicht unter den Anwendungsbereich des § 4 Abs. 4a EStG falle.
Gemäß dieser Vorschrift sind Schuldzinsen nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahrs übersteigen. Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 % der Überentnahme des Wirtschaftsjahrs zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt. Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2.050 EUR verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.
Beschränkung der Entnahme auf den Entnahmegewinn ausgeschlossen
Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das Finanzamt die unentgeltliche Grundstücksübertragung an die Kinder nach Ansicht der obersten Finanzrichter zutreffend als Entnahme i.S. § 4 Abs. 4a EStG behandelt. Der Grund: Die Grundstücke sind aus dem Betriebsvermögen des früheren Einzelunternehmens zunächst in dessen Privatvermögen und sodann in das Privat- oder Betriebsvermögen der Kinder überführt worden.
Eine Beschränkung der Entnahme i.S. des § 4 Abs. 4a EStG auf den „Entnahmegewinn“ sei angesichts der von der Rechtsprechung bejahten Anknüpfung an die Legaldefinition in § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG und des insoweit eindeutigen Wortlauts ebenfalls ausgeschlossen.
Der Senat teilt auch nicht die Auffassung der Vorinstanz, dass die Überführung von Wirtschaftsgütern, die vor dem 1. Januar 1999 in den bereits vor diesem Zeitpunkt bestehenden Betrieb eingelegt worden sind, in das Privatvermögen nur in Höhe eines entstandenen Entnahmegewinns in die Berechnung der Überentnahmen einzubeziehen sei. Gleichzeitig stellte der BFH ausdrücklich klar, dass diese Sonderregelung für Altbetriebe mit dem Gleichheitssatz vereinbar ist.
BFH-Urteil vom 24. November 2016 (IV R 46/13); veröffentlicht am 25. Januar 2017

References: § 4
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