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Timestamp: 2020-01-27 15:06:54+00:00

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Mitwirkungspflichten | BFH statuiert Zwang zur Selbstanzeige
21.05.2012 ·Fachbeitrag ·Mitwirkungspflichten
Das Erzwingungsverbot des § 393 Abs. 1 S. 2 AO schließt Zwangsmittel zur Bewirkung einer selbstbelastenden Mitwirkung nicht aus, wenn dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit einer strafbefreienden Selbstanzeige mangels konkreten Tatverdachts offen steht (BFH 1.2.12, VII B 234/11, Abruf-Nr. 121448).
Aufgrund von Vorermittlungen nach § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO vermutete die Steuerfahndung, dass der Kläger Kunde einer Schweizer Vermögensverwaltungsgesellschaft war. Das FA forderte den Kläger daraufhin zu näheren Informationen über die in der Schweiz angelegten Mittel und Beträge und zur Vorlage entsprechender Unterlagen auf, dem der Kläger aus Sicht des FA aber nur unzureichend nachkam. Es wurde deshalb ein Zwangsgeld i.H. von 400 EUR gegen ihn angedroht und festgesetzt. Der Kläger verwies in Einspruch und Klage hiergegen auf die Schätzungsbefugnis des FA und das Erzwingungsverbot des § 393 Abs. 1 S. 2 AO, im Ergebnis aber ohne Erfolg.
Der BFH sah in einer Steuerschätzung keine Alternative zur geforderten Informationsbeschaffung, da im gegebenen Fall eine weitere Aufklärung unter Mitwirkung des Steuerpflichtigen (§ 162 Abs. 2 AO, § 90 AO) zur Ermittlung eines steuerbaren Sachverhalts möglich war.
Auch das Erzwingungsverbot des § 393 Abs. 1 S. AO stehe der Zwangsgeldfestsetzung selbst dann nicht entgegen, wenn aus den angeforderten Informationen hervorgeht, dass der Kläger steuerpflichtiges Einkommen auf Schweizer Konten transferiert habe. Soweit diesem nämlich die Möglichkeit der strafbefreienden Selbstanzeige im Hinblick auf § 371 Abs. 2 AO verbleibe, was der BFH hier wegen des fehlenden konkreten Tatverdachts bejahte, begründe die geforderte Mitwirkung keine Selbstbezichtigung. Deshalb sei auch nicht klärungsbedürftig, ob das Zwangsmittelverbot des § 393 Abs. 1 S. 2 AO im Rahmen der Vorfeldermittlungen nach § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO überhaupt anwendbar ist.
Die Entscheidung samt Begründung überzeugt nicht. Der Steuerpflichtige kann nicht gezwungen werden (§ 328 AO), sich selbst durch aktive Mitwirkung hinsichtlich einer begangenen Steuerstraftat zu belasten, nur weil wegen des Fehlens einer hinreichend konkreten Tatentdeckung i.S. des § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO noch die Straffreiheit durch Selbstanzeige möglich scheint.
Schon in praktischer Hinsicht ist es - erst recht nach der Neufassung der §§ 371, 398a AO - kaum vorstellbar, dass in diesem Stadium ein Zwangsmittel anordnendes FA überhaupt sichere Kenntnis davon haben kann, der Steuerpflichtige verfüge über die notwendigen finanziellen Ressourcen, um den für die Straffreiheit erforderlichen „reinen Tisch“ hinsichtlich sämtlicher Veranlagungsjahre zu machen. Zudem läge bei näherer Kenntnis von Bemessungsgrundlage und Hinterziehungssumme ohnehin eine „Tatentdeckung“ nahe.
Unabhängig davon verkennt der BFH evident Reichweite und Anwendungsbereich der auch verfassungsrechtlich gewährten Selbstbelastungsfreiheit (nemo-tenetur-Grundsatz), konkretisiert in Form des Zwangsmittelverbots nach § 393 Abs. 1 S. 2 AO. Dass die hierfür vorausgesetzte Verfolgungsgefahr auch und gerade bei erzwungener Mitwirkung im Rahmen von Vorfeldermittlungen der Steuerfahndung nach § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO besteht, wird man in tatsächlicher Hinsicht nicht ernsthaft bestreiten können. Eine Glaubhaftmachung der Selbstbelastungsgefahr dürfte deshalb entbehrlich sein (Joecks in FGJ, Steuerstrafrecht, 7. Aufl., § 393 Rn. 28); die darüber hinausgehende Glaubhaftmachung der faktischen eigenen Unmöglichkeit einer Strafbefreiung nach § 371 AO scheint kaum vorstellbar, will man nicht bereits mit dieser die zu vermeidende Gefahr realisieren.
Den Konflikt zwischen der Mitwirkungspflicht im Besteuerungsverfahren und der Freiheit vom Zwang zur Selbstbezichtigung löst primär § 393 Abs. 1 S. 2 AO durch das Verbot von Zwangsmitteln zur Bewirkung einer aktiven - selbstbelastenden - Mitwirkung. Die sekundäre Absicherung in Form des strafverfahrensrechtlichen Beweisverwendungsverbots nach § 393 Abs. 2 AO verhindert dagegen lediglich die Berücksichtigung von Tatsachen, die aufgrund erzwungener oder zumindest erzwingbarer Auskunftspflichten offenbart wurden. Dies wird durch höchstrichterliche Judikate belegt, in denen das Verwendungsverbot des § 393 Abs. 2 AO unter Hinweis auf die fehlende Erzwingbarkeit der mitgeteilten, selbstbelastenden Tatsachen abgelehnt wurde (BVerfG 27.4.10, 2 BvL 13/07, wistra 10, 341; BVerfG 15.10.04, 2 BvR 1316/04, PStR 05, 52).
Richtig ist zwar auch, dass in scheinbar ähnlichen Spannungssituationen die Rechtsprechung bisweilen durchaus die Selbstanzeige als Lösung ansieht. Bei näherer Betrachtung dieser Judikate wird aber deutlich, dass in diesen Fällen die Begehung zusätzlichen (neuen) strafbaren Unrechts - in Form des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO für einen aktuellen Veranlagungszeitraum - gerade durch die unterlassene Mitwirkung des Steuerpflichtigen drohte (BVerfG 21.4.88, 2 BvR 330/88, wistra 88, 302; BGH 17.3.09, 1 StR 479/08, dazu Wulf PStR 09, 190).
Soweit aber ausschließlich die Aufdeckung früherer Verfehlungen in Rede steht, wie im aktuellen BFH-Fall, gibt es keinen nachvollziehbaren Grund, das gesetzlich normierte Zwangsmittelverbot des § 393 Abs. 1 S. 2 AO zu missachten. Die Möglichkeit des § 371 AO stellt einen solchen jedenfalls nicht dar, wie der BGH schon 2004 (BGH 5.5.04, 5 StR 548/03, PStR 04, 181) zutreffend formulierte: „Der Täter einer Steuerhinterziehung kann nicht zur Abgabe einer Selbstanzeige gezwungen werden.“ Daher ist schleierhaft, warum der BFH eben diesen Zwang nunmehr postuliert.
Quelle: Ausgabe 06 / 2012 | Seite 135 | ID 33510610

References: § 393
 § 208
 § 393
 § 90
 § 393
 § 371
 § 393
 § 208
 § 371
 § 393
 § 208
 § 393
 § 371
 § 393
 § 393
 § 393
 § 370
 BGH 
 § 393
 § 371
 BGH