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Timestamp: 2019-09-21 00:48:50+00:00

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Lohnaufwand für die Ehegattin - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 19.10.2018, RV/3100034/2014
Lohnaufwand für die Ehegattin
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. F in der Beschwerdesache Bf, Anschrift, über die Beschwerde vom 28. September 2007 gegen die Bescheide der belangten Behörde FA Landeck Reutte vom 2. August 2007 betreffend Einkommensteuer sowie die Festsetzung von Anspruchszinsen jeweils für die Jahre 2003 bis 2005 zu Recht erkannt:
1. Der Beschwerdeführer war im Streitzeitraum als X bei der Y beschäftigt, hatte als solcher Schichtdienst (abwechselnd Tag und Nacht) und bezog daraus Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Weiters war er nebenberuflich als selbständiger Buchhalter tätig. Der Beschwerdeführer beschäftigte nach seinen Angaben im Streitzeitraum im Rahmen seiner nebenberuflichen Tätigkeit einerseits seine Tochter geringfügig im Ausmaß von 8 bis 9 Wochenstunden sowie seine Gattin im Ausmaß von 20 Wochenstunden und machte dafür einen Lohnaufwand geltend.
2. Anlässlich einer abgabenbehördlichen Prüfung die Jahre 2003 bis 2005 umfassend wurde in der Tz 5 des Betriebsprüfungsberichtes zusammengefasst festgehalten, dass
der Abgabepflichtige seine Gattin als Dienstnehmerin beschäftigt habe;
keine Unterlagen betreffend das Dienstverhältnis wie Dienstvertrag, Stundenaufzeichnungen, Urlaubskonsumation etc vorgelegt worden seien;
die Behauptung, dass der Abgabepflichtige durch seine Vollbeschäftigung bei der Y die Nebentätigkeit als Buchhalter ohne Mithilfe seiner Gattin nicht zur Zufriedenheit der Kunden erledigen hätte können, durch die Einsichtnahme in die Dienstpläne insofern widerlegt worden sei, als durch zahlreiche Nachtdienste Kundenkontakte durchaus möglich gewesen seien;
vom Jahresumsatz von 30.000 € rund 12.000 € auf das Pauschalhonorar der Fa. A in G (=Dienstort) entfallen würden, für dieses Unternehmen von der Gattin keinerlei Tätigkeiten erbracht worden seien und sohin auf die übrigen Kunden ein Umsatz von ca. 18.000 € jährlich entfalle, welchem ein Lohnaufwand für die Ehegattin in Höhe von rund 13.000 € für reine Hilfstätigkeiten gegenüberstehen würde;
die Entlohnung der Ehegattin überhöht bzw. nicht fremdüblich gewesen sei;
die Gattin nicht über eine der Entlohnung entsprechende Ausbildung verfüge
und in den Unterlagen weder handschriftlich Vermerke noch sonstige Hinweise gefunden werden hätten können, die auf eine Tätigkeit der Gattin hinweisen würden;
und daher das Dienstverhältnis mit der Gattin nicht anerkannt werde, „da die Tätigkeit unter die familienhafte Mitarbeit gem. § 90 und § 98 ABGB“ zu subsummieren sei.
3. Das Finanzamt schloss sich den Feststellungen der Betriebsprüfung an und erließ die in Beschwerde gezogenen Bescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2003 bis 2005 sowie bezughabende Bescheide betreffend Anspruchszinsen (Ausfertigungsdatum jeweils 2. August 2007).
4. In der nach Verlängerung der Berufungsfrist (nunmehr Beschwerdefrist) rechtzeitig eingebrachten Berufungsschrift (nunmehr Beschwerdeschrift) der steuerlichen Vertretung vom 28. September 2007 wurde eingewendet, dass
der Beschwerdeführer während der Tagdienste bzw. der Ruhezeiten der Nachtdienste für seine Kunden nicht erreichbar gewesen sei und in diesen Fällen seine Gattin für ihn die Kundenkontakte übernehmen habe müssen;
die Gattin den Belegtransport von und zu den Kunden durchgeführt und die Belege für die Verbuchung und Erstellung der Buchhaltung durch den Beschwerdeführer vorbereitet habe;
die Gattin weiters für die „Faxbetreuung“, die Belegsortierung, die Vorkontierung von Kunden und Lieferanten, das Stempeln von Belegen, die Kontrolle von Listen der Kunden, die Belegablage bei Kunden sowie "ständig" für Kundenanfragen zuständig gewesen sei;
die Gattin den Beschwerdeführer bei Fahrten zum Dienstort begleitet und dabei im Betrieb der Fa. A die Belege entsprechend aufbereitet habe, weshalb der Lohnaufwand für die Gattin auch eine Entlohnung der Tätigkeit für diese Firma beinhalte;
neben dem "Hauptberuf" für den Beschwerdeführer nur wenig Zeit für die Nebentätigkeit zur Verfügung gestanden sei (dazu wurde auf ein beilgelegte Zeitkalkulation verwiesen)
und das Dienstverhältnis mit der Ehegattin von der Tiroler Gebietskrankenkasse anerkannt worden sei.
5. In einem weiteren Schreiben zur Beschwerde vom 27. November 2007 wurde unter Verweis auf eine beiliegende Aufstellung (Aufzeichnungen der Gattin über Tätigkeiten für den Zeitraum August bis September 2007), angemerkt, dass dieser zu entnehmen sei, dass die Gattin die Tätigkeit einer Sekretärin bzw Buchhaltungshilfskraft erbracht habe und auch, dass sie bezahlten Urlaub konsumiere (6 Wochen in Thailand).
6. In der Berufungsvorentscheidung (nunmehr Beschwerdevorentscheidung) des Finanzamtes vom 5. September 2011 wurde ausgeführt, dass
die Gattin des Beschwerdeführers nach dessen Angaben über keine Buchhaltungskenntnisse verfüge und nur Hilfsdienste (Telefondienst, Belesortierung, Anbringung des Buchungsstempel ohne Buchung) verrichtet habe, während die Tochter (Schülerin einer Handelsakademie) bei diversen Buchhaltungsarbeiten mitwirke und das Dienstverhältnis mit der Tochter, welches von der Gebietskrankenkasse mit 1. Juli 2003 anerkannt worden sei, auch steuerlich anerkannt werde;
trotz Verpflichtung nach Arbeitszeitgesetz weder für die Tochter noch für die Gattin Arbeitsaufzeichnungen geführt und auch keine schriftlichen Dienstverträge erstellt, noch die Jahreslohnzettel für die Tochter bzw für die Gattin ab dem Jahr 2004 dem Finanzamt übermittelt worden seien;
die gesamte Arbeitszeit in der Beschwerde mit rund 86 Stunden pro Monat beziffert worden sei und es insoweit nicht glaubwürdig erscheine, dass neben der Tätigkeiten der Tochter im Ausmaß von wöchentlich 8 bis 9 Stunden, weitere Arbeiten für die Gattin im Ausmaß von 20 Stunden angefallen seien und dabei der Eindruck entstehe, dass Buchhaltungsarbeiten weitaus überwiegend nur aus Hilfsdiensten bestehen würden;
bei dem hohen Personalaufwand für die Gattin und die Tochter zuzüglich der übrigen geltend gemachten Ausgaben für den Beschwerdeführer für die geleisteten Buchhaltungs- und Lohnverrechnungsarbeiten lediglich ein Betrag von monatlich 245 € für das Jahr 2003, in Höhe von 286 € für das Jahr 2004 und in Höhe von 139 € für das Jahr 2005 als Überschuss verbleiben würde;
dass sich die telefonischen Auskünfte der Gattin aufgrund fehlender Buchhaltungskenntnisse in Grenzen gehalten haben werden;
dass nach den Aufzeichnungen betreffend die Tätigkeit der Gattin vom Herbst 2007 im September 7 Tage je 4 Stunden von 8-12 Uhr und im Oktober 10 Tage je 4 Stunden von 8-12 Uhr für Telefondienste ausgewiesen seien, bei einer nebenberuflichen Buchhaltungstätigkeit aber die Anwesenheit einer Sekretärin nicht erforderlich sei (VwGH 4.8.2010, 2007/13/0102 sowie vom 22.3.2010 2008/15/0099; UFS 3.3.2008, RV/0361-F/07, sowie VwGH 11.11.2008, 2006/13/0046: Schreibarbeiten u Telefondienst der Ehegattin bzw Tochter).
7. In dem mit Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 29. September 2011 eingebrachten Vorlageantrag wurde sodann ergänzend darauf hingewiesen, dass
der Beschwerdeführer aufgrund der Tätigkeit als X bei der Y gezwungen gewesen sei, sich der Mithilfe eines Arbeitnehmers zu bedienen, um seine Aufgaben erfüllen zu können;
die Belege von den diversen Kunden abgeholt und wieder an diese zurückgestellt werden hätten müssen;
die Belege sortiert, geordnet, vorkontiert und abgelegt ebenso wie Stundenaufzeichnungen geführt werden hätten müssen, um eine Abrechnungsbasis für die Lohnberechnung zu erhalten;
und diverse Verwaltungsarbeiten (Sekretariatsarbeiten, Banküberweisungen, Telefonate, Behördengänge, Rechnungen schreiben, Belegablage) durchgeführt werden hätten müssen;
der zeitliche Aufwand zur Durchführung dieser Arbeiten (neben der eigenen, die Buchhaltung für 6 Klienten zu führen gewesen sei und zwar für zwei Unternehmer in H sowie je einen in I, in J, in K sowie in G) weit über das Ausmaß der ehelichen Mitwirkungspflicht hinausgegangen sei, weshalb der Beschwerdeführer seine Gattin 20 Stunden zu 775 € monatlich ebenso wie seine Tochter 8 bis 9 Stunden mit einem Gehalt von 300 € geringfügig beschäftigt habe;
bis ins Jahr 2004 die Sozialabgaben abgeführt und Lohnzettel übermittelt worden seien und auch der Lohn zeitgerecht überwiesen worden sei, wobei zum Teil auf Ersuchen der Gattin, die Barzahlung mit Banküberweisung kombiniert worden sei;
weiters für unproduktive Zeiten (Kaffee- und Zigarettenpause etc.) täglich 0,5 Stunden bzw monatlich 10 Stunden und des weiteren Sekretariatsarbeiten im Ausmaß von zumindest 20 Stunden pro Monat zu berücksichtigen seien, sodass lediglich 56 Arbeitsstunden für die Buchhaltung und Lohnverrechnung für sieben Klienten verbleiben würden;
der Bruttolohn für gewerbliche Buchhalter laut Kollektivvertrag 8,24 € betrage, weshalb eine Überzahlung von lediglich 77 Cent vorliegen würde, weil der Bruttolohn der Gattin 9,01 € (775 € : 86 Stunden) betragen habe;
Mit 10. Dezember 2013 wurde die Beschwerde in weiterer Folge von der Abgabenbehörde dem Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vorgelegt.
Strittig ist im vorliegenden Fall, ob der geltend gemachte Lohnaufwand für die Ehegattin steuerlich zu berücksichtigen ist.
In rechtlicher Hinsicht ist vorweg darauf Bedacht zu nehmen, dass nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen erforderlich ist, dass die Vereinbarungen nach außen hinreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären.
Der Grund für diese Anforderungen liegt zum einen darin, dass das zwischen Familienangehörigen typischerweise unterstellte Fehlen eines solchen Interessengegensatzes, wie er zwischen Fremden besteht, die Gefahr einer auf diesem Wege bewirkten willkürlichen Herbeiführung steuerlicher Folgen mit sich bringt, der im Interesse der durch § 114 BAO gebotenen gleichmäßigen Behandlung aller Steuerpflichtigen begegnet werden muss; zum anderen steht hinter den beschriebenen Kriterien für die Anerkennung vertraglicher Beziehungen zwischen nahen Angehörigen auch die Erforderlichkeit einer klaren Trennung der Sphären von Einkommenserzielung einerseits und Einkommensverwendung andererseits (VwGH 26. Februar 2013, 2010/15/0014 unter Verweis auf die Erkenntnisse vom 22. November 2012, 2008/15/0265, sowie vom 24. September 2008, 2006/15/0119).
Dazu ergibt sich aus den Akten bzw. dem Vorbringen des Beschwerdeführers nachstehender Sachverhalt:
Der Beschwerdeführer hatte ab 1. Juli 2003 seine Tochter jeweils 8 bis 9 Stunden wöchentlich mit freier Zeiteinteilung (Belege sortieren, Eingabe) beschäftigt, mit ihr keinen schriftlichen Dienstvertrag geschlossen und keine Stundeaufzeichnungen geführt (Angaben des Beschwerdeführers anlässlich einer Einvernahme der Tiroler Gebietskrankenkasse, Niederschrift vom 4. September 2003).
Weiters steht fest, dass vom Beschwerdeführer auch ein Lohnaufwand für die Gattin steuerlich geltend gemacht wurde und die Gattin im Streitzeitraum in den Monaten Dezember und Jänner der Jahre 2004 bis 2006 jeweils arbeitslos gemeldet worden ist.
Weiters steht fest, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2003 für drei kleinere Betriebe (vgl. Niederschrift der Tiroler Gebietskrankenkasse vom 4. September 2003: Fa. B in K, Fa. C in I und Fa. D) und ab dem Jahr 2004 für insgesamt vier Betriebe die Buchhaltung erstellte, wobei der zeitliche Arbeitsaufwand nach den Angaben des Beschwerdeführers für die Fa. B 20 Stunden pro Monat, für die Fa. C 10 Stunden pro Monat, für die Fa. D 6 Stunden pro Monat für die im Jahr 2004 neu hinzugekommene Fa. A in G 40 Stunden pro Monat und der Arbeitsaufwand insgesamt unter Berücksichtigung weiterer 6 Stunden für Lohnverrechung und 5 Stunden für Softwareberatung 87 Stunden pro Monat betragen habe (vgl. Schreiben des Beschwerdeführers vom 1. August 2004 an die Tiroler Gebietskrankenkasse).
Wenn im Vorlageantrag vom Beschwerdeführer behauptet wird, dass er sechs Firmen betreut habe und diesbezüglich zwei weitere Firmen aus H ins Treffen führt, ohne diese zu benennen, so ist diese abweichende Behauptung durch nichts belegt und steht auch in Widerspruch zu den in den Jahren 2004 und 2005 im wesentlich gleich hoch erklärten Umsätzen laut den bezughabenden Umsatzsteuerbescheiden.
Für das Jahr 2003 resultiert aus dem Vorbringen des Beschwerdeführers, dass in diesem Jahr nur drei Firmen betreut wurden und der diesbezügliche Arbeitsaufwand 36 Stunden pro Monat betragen hat (Arbeitsaufwand für die Fa. B 20 Stunden pro Monat, für die Fa. C 10 Stunden pro Monat, für die Fa. D 6 Stunden pro Monat). Dabei ist zu berücksichtigen, dass von der Abgabenbehörde der Lohnaufwand für die Tochter für rund 8 bis 9 Stunden wöchentlich, also rund 35 Stunden monatlich ohnehin anerkannt wurde, sodass für den Beschwerdeführer dadurch nahezu keine weiteren Arbeiten zu verrichten gewesen wären. Eine zusätzliche Beschäftigung der Ehegattin (im Ausmaß von 80 Stunden/Monat) ist damit aber schon mangels zu erledigender Arbeiten nicht notwendig und auch nicht möglich gewesen.
Für die Streitjahre 2004 und 2005 betrug der Arbeitsaufwand für die vier vom Beschwerdeführer betreuten Kunden nach dessen Angaben rund 76 Stunden. Auch hiebei gilt es wiederum zu berücksichtigen, dass nach dem von der Tochter erbrachten Arbeitsleistungen im Ausmaß von rund 35 Stunden monatlich (der diesbezüglich Lohnaufwand für die Tochter wurde von der Abgabenbehörde auch steuerlich anerkannt) für den Beschwerdeführer ein monatlicher Zeitaufwand für die Betreuung dieser vier Betriebe von rund 40 Stunden verblieb. Dieser zeitliche Aufwand ist aber jedenfalls auch für einen Vollzeitbeschäftigten bewältigbar, sodass auch für diese Jahre grundsätzlich keine Notwendigkeit bestand, dass eine weitere Person mitgearbeitet hätte. Eine Beschäftigung der Gattin im Ausmaß von 80 Stunden pro Monat ist jedenfalls schon mangels durchzuführender Arbeiten in diesem zeitlichen Ausmaß auch in diesen Jahren ausgeschlossen.
Der in den Streitjahren geltend gemachte Lohnaufwand für die Ehegattin ist daher schon aus diesen Gründen steuerlich nicht zu berücksichtigen.
Ergänzend wird aber zum Vorbringen, wonach die Gattin - wenn der Beschwerdeführer während der Tagdienste bzw. während der Ruhezeiten im Anschluss an die Nachtdienste für seine Kunden nicht erreichbar gewesen sei - für ihn die Kundenkontakte übernehmen habe müssen, angemerkt, dass diese Kundenkontakte bei drei Kunden im Jahr 2003 und vier Kunden ab dem Jahr 2004 in äußert geringfügigen Umfang angefallen sein werden und die Gattin des Beschwerdeführers darüberhinaus aufgrund fehlender Kenntnisse ohnehin keine fachlichen Auskünfte erteilen hätte können.
Zu den mit Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 27.11.2007 für die Monate September und Oktober 2007 vorgelegten Arbeitsaufzeichnungen der Gattin des Beschwerdeführers ist anzumerken, dass diese nicht als Nachweis für allfällig in den Streitjahren 2003 bis 2005 erbrachte Tätigkeiten zu dienen vermögen. Darüberhinaus entfielen aber nach diesen Aufzeichnungen im September 2007 an sieben Tagen je 4 Stunden und im Oktober an 10 Tagen je 4 Stunden auf Telefondienste sowie im September weitere 4 Stunden und im Oktober weitere 9,5 Stunden auf Belegtransporte.
Zu den von der Ehegattin des Beschwerdeführers angeblich erbrachten Arbeitsleistungen gilt es weiters darauf hinzuweisen, dass der Verwaltungsgerichtshof zu Tätigkeiten wie Telefondienst und Botengänge, wie etwa im Streitfall die Abholung und Rückstellung der Belege an die Kunden die Auffassung vertritt, dass es sich hiebei um typische Beispiele familienhafter Mitarbeit unter Ehegatten handelt (VwGH 23.03.2000, 96/15/0120, sowie vom 8. Februar 2007, 2004/15/0094).
Weiter vertritt der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, das ein Dienstverhältnis zwischen Ehegatten unter anderem nur dann steuerlich anzuerkennen ist, wenn die Entlohnung für die geleistete Tätigkeit angemessen. Ein fremdunüblich hohes Entgelt führt aber dazu, dass das Dienstverhältnis dem erforderlichen "Fremdvergleich" nicht standhält und daher steuerlich nicht anzuerkennen ist. In einem solchen Fall, bedarf es auch keiner weiteren Prüfung, ob die Tätigkeit der Ehegattin über das Ausmaß der üblichen familienhaften Mitwirkung im Erwerb des anderen Ehegatten hinausgeht (vgl. VwGH 19. Dezember 1990, 87/13/0053 mit Verweis auf das Erkenntnis vom 13. Mai 1986, 85/14/0180).
Hinsichtlich der Höhe der Entlohnung betreffend die von der Gattin des Beschwerdeführers angeblich erbrachten Arbeitsleistungen ist anzumerken, dass diese unbestrittenermaßen in reine Hilfsdiensten bestanden haben. Diesbezüglich würde sich aber der vereinbarte Stundenlohn als weitaus überhöht erweisen, da selbst wenn man den Ausführungen des Beschwerdeführers Glauben schenken wollte, wonach seine Gattin Hilfstätigkeiten im Ausmaß von 80 Stunden pro Monat erbracht haben sollte, sich der Bruttolohn der Gattin in Höhe von 9,01 € als weit überhöht erweisen würde, da jener für gewerbliche Buchhalter laut Kollektivvertrag bei 8,24 € gelegen war (vgl. die diesbezüglichen Ausführungen im Vorlageantrag).
Soweit der Beschwerdeführer darauf verweist, dass wohl auch noch die Hälfte des Arbeitspensums von 86 Stunden - also 43 Stunden - weit über jenem liegen würde, das der Verwaltungsgerichtshof als "typische familiäre Mithilfe" ansehe, ist darauf hinzuweisen, dass aber bei einer Tätigkeit der Gattin im Ausmaß von 43 Stunden, der Bruttolohn pro Arbeitsstunde nicht 9,01 € sondern 18,02 € betragen würde und diese Entlohnung wiederum als völlig fremdunüblich zu beurteilen wäre.
Hinsichtlich der angeblich von der Gattin verrichteten Hilfstätigkeiten ist weiters darauf hinzuweisen, dass diesbezüglich keinerlei Arbeitsaufzeichnungen vorgelegt wurden, aus denen einerseits der zeitliche Umfang der Tätigkeiten als auch der konkrete Inhalt der verrichteten Arbeiten ableitbar gewesen wäre und insofern für die Abgabenbehörde in keiner Weise überprüfbar ist, wann, welche Tätigkeiten, in welchem zeitlichen Ausmaß und für welchen Kunden von der Gattin tatsächlich erbracht wurden.
Ebensowenig wurde mit der Gattin ein schriftlicher Dienstvertrag errichtet.
Im Übrigen kommt auch das Argument des Beschwerdeführers, wonach aufgrund der Arbeitssituation sich die Mitarbeit seiner Gattin als notwendig erwiesen habe und weit über das Ausmaß „der familienhaften Mitarbeitspflicht“ hinaus gegangen sei, nicht zu tragen, da laut Judikatur, das Ersetzen einer fremden Arbeitskraft nicht das allein entscheidende Kriterium für die Abgrenzung der familienhaften Beschäftigung von einem Dienstverhältnis darstellt (VwGH 17.05.1989, 88/13/0038).
Abschließend wird noch darauf hingewiesen, dass auch die Bezahlung des Lohnes nicht immer in fremdüblicher Weise durchgeführt wurde. So räumt der Beschwerdeführer im Vorlageantrag ein, dass mehrfach auf Wunsch seiner Gattin die Lohnzahlung in der Art und Weise durchgeführt worden sei, dass eine Barzahlung mit einer Banküberweisung kombiniert worden sei.
Aufgrund der voranstehenden Ausführungen war insgesamt der Lohnaufwand für die Gattin steuerlich nicht zu berücksichtigen.
Anspruchszinsen sind zur festgesetzten Abgabe (Einkommensteuer) formell akzessorisch. Sie sind insoweit von der festgesetzten Abgabe zu berechnen, als ihre Bemessungsgrundlage von der Höhe der festgesetzten Abgabe abhängt. Die Festsetzung von Anspruchszinsen ist selbständig anfechtbar. Im Hinblick auf die Bindungswirkung kann jedoch eine Anfechtung mit der Begründung, der maßgebende Einkommensteuerbescheid sei inhaltlich rechtswidrig, von vornherein nicht zum Erfolg führen. Ändert sich die Bemessungsgrundlage von Anspruchszinsen mit der Höhe der festgesetzten Abgabe, bietet eine verfahrensrechtliche Handhabe zur Anpassung der Anspruchszinsenfestsetzung § 295 Abs. 3 BAO (VwGH 27.8.2008, 2006/15/0150).
Die Beschwerde gegen die Anspruchszinsen erweist sich daher als nicht gerechtfertigt und ist gemäß § 279 Abs 1 BAO als unbegründet abzuweisen.
Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 9 i.V.m. Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da lediglich die Beweiswürdigung der Abgabenbehörde bezüglich der Fremdüblichkeit des Dienstverhältnisses mit der Gattin strittig war.
Innsbruck, am 19. Oktober 2018
UFS 03.03.2008, RV/0361-F/07
ECLI:AT:BFG:2018:RV.3100034.2014
Findok-Nr: 121307.1, aufgenommen am: 26.11.2018 14:15:44, Dokument-ID: 4304bc37-b82e-47fc-851a-fd20d07bd8f9, Segment-ID: e27490b0-dbde-457b-b5cf-62be1fd4e6fa

References: § 90
 § 98
 § 114
 § 295
 § 279
 Art. 133