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Timestamp: 2017-05-29 17:57:28+00:00

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Por: Raúl Manzano y Ramón de la Torre.
En los últimos meses de 2012 la Segunda Sala del máximo Tribunal en México resolvió un par de amparos en revisión (AR 111/2012 y 403/2012), confirmando y reconociendo la constitucionalidad del Decreto legislativo por el que se reformó el artículo 156-Bis y se adicionó el artículo 156-Ter, del Código Fiscal de la Federación. Se trató de un primer acercamiento al estudio de validez constitucional de los artículos que prevén un procedimiento alterno de cobro coactivo, derivado de una política fiscal encaminada a lograr mayor presencia recaudatoria en la República.
El nuevo procedimiento consiste en la inmovilizaciónde cuentas bancarias y transferencia de fondos por créditos fiscales firmes no garantizados. Básicamente se permite a la autoridad hacendaria ordenar la inmovilización de depósitos bancarios de una persona y después la transferencia de sus recursos a la cuenta de la Tesorería de la Federación, sin que previamente deba requerirla de pago o trabarle embargo. Por ejemplo, una persona privada de sus bienes a través de este procedimiento no tiene conocimiento de los actos sino hasta que advierte que no puede disponer de sus depósitos bancarioso incluso que su dinero ya ha sido transferido a la cuenta de la Federación.
De tal modo la cuestión central, discutida en las sesiones correspondientes de la Segunda Sala, fue determinar si rige o no la garantía de audiencia previa a los actos de privación; y si ésta es violada. Ello en un contexto donde, según un estudio de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), México está en el último lugar de recaudación fiscal entre los países miembros.
Por ejemplo mientras en México los ingresos fiscales representan el 21% del Producto Interno Bruto, en Brasil significan el 33.56% y en Argentina el 30.73%. Más aún, casi una tercera parte de la recaudación del país corresponde a la fiscalización del organismo descentralizado dedicado a los hidrocarburos1.Sumado a este bajo porcentaje de recaudación, el fisco mexicano también tiene una cartera vencida bastante amplia que, según cifras del Servicio de Administración Tributaria, asciende a una cantidad equivalente al cinco por ciento del Producto Interno Bruto para el 2012.
En este marco es que se adoptó un procedimiento sumario y alterno de inmovilización de cuentas bancarias, regulado en los artículos cuya constitucionalidad se controvirtió, para así lograr una recaudación coactiva más efectiva y con menores costos. Esto último al auxiliarse la autoridad fiscal de terceros como las entidades financieras, evitando diligencias directas con los contribuyentes.
Las consecuencias han sido relevantes. Por una parte, la recuperación de la cartera vencida, como resultado directo del procedimiento de inmovilización, representa 23.9% más de lo recuperado en dos mil diez y más del triple de lo que se obtenía en dos mil tres2.Sin embargo, por la otra parte, contribuyentes se han quejado ante la Procuraduría de Defensa del Contribuyente (PRODECON), quien calificó la inmovilización de depósitos bancarios como un problema sistémico. Lo anterior en un expediente donde participaron múltiples asociaciones civiles de carácter empresarial y profesional3.
De este modo, como es posible advertir, resulta complejo el entorno en que se dictaron las sentencias de los expedientes AR 111/2012 y AR 403/2012, del índice del máximo tribunal, pero los antecedentes del caso lo son aún más.
Para mayor información del estudio “Reforma fiscal para una economía mexicana más fuerte, más justa y más limpia” de la OCDE, consultar: http://www.oecd-ilibrary.org/economics/estudioseconomicos-de-la-ocde-mexico-2011/reforma-fiscal-para-una-economia-mexicana-mas-fuerte-masjusta-y-mas-limpia_9789264115934-5-es 2 Cifras obtenidas de la conferencia de prensa celebrada el nueve de febrero de dos mil doce con Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena, entonces Jefe del Servicio de Administración Tributaria (SAT) y actual Ministro de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN). 3 Acuerdo de diez de enero de dos mil doce dictado en el expediente número 3-V-H/2011.
La constitución establece que ninguna persona podrá hacerse justicia por sí misma y que tampoco podrá ser privada de su propiedad y derechos sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos. No obstante lo anterior, en el procedimiento en estudio un contribuyente es privado de su derecho personal para disponer de sus depósitos bancarios, nacido de un contrato con la institución bancaria, y luego de su propiedad al transferirse su dinero a la Tesorería. Esto sin un juicio previo seguido ante la autoridad judicial. Situación por la cual podría estimarse que la Administración se hace justicia por sí misma.
Pero no es por las razones apuntadas que se reclamó la inconstitucionalidad de los artículos que prevén el procedimiento de inmovilización en los amparos en revisión AR 111/2012 y AR 403/2012. Ello pues, tales circunstancias, ya han sido resueltas por la Corte en casos previos en el sentido de establecer que no existe violación de derechos fundamentales.
Desde el siglo decimonónico, con base en el principio de una división funcional de poderes, la Suprema Corteestimó válido que el Poder Ejecutivo, aún sin disposición constitucional expresa, adopte facultades del Judicial para privar a un particular de sus bienes para el pago de contribuciones.Lo anterior, se estimó, sin intervención judicial por así ser estrictamente necesario para que se cumpla de modo efectivo con la facultad constitucional de ejecutar la ley fiscal y así lograr el sostenimiento de las instituciones y los servicios públicos4.
En este sentido el destacado administrativista Gabino Fraga señaló que esta facultad de la Administración se encuentra “fundada en la necesidad de que las atribuciones del Estado, en el rubro administrativo, no estén sujetas a las trabas y dilaciones que significaría la intervención de los tribunales y el proceso judicial”5. Pero tal necesidad no i pidi que la cuestión fuera, en su momento, motivo de amplios e intensos debates entre liberales y conservadores.
Para mayor información consúltese: Vallarta, Ignacio L., Est udio sobre la constitucionalidad de la facultad económico coactiva, Imprenta del Gobierno, México, 1885, página 1. 5 Fraga, Gabino, Derecho Administrativo, 46ª Ed., Porrúa, México, 2007, página 282.
Pero es ahora, con este procedimiento alterno de cobro, cuando algunos abogados señalan que la legislación fiscal da un siguiente paso en la intervención del Estado en la actividad económica de los particulares. De igual manera fundada en la necesidad de evitar dilaciones en las facultades del Ejecutivo. Solamente que ahora, a diferencia del siglo XIX, no se trata del retraso que implica la intervención Judicial sino que se trata de la efectividad que significa cumplir o no con la garantía de audiencia previa y debido proceso.
Al respecto la Segunda Sala del máximo tribunal en los amparos en revisión AR 111/2012 y AR 403/2012 resolvió reconocer la constitucionalidad de los artículos legales que prevén este procedimiento alterno de cobro, por lo que hace a la garantía de previa audiencia. Ahora, si bien estos pronunciamientos no constituyen jurisprudencia, resulta interesante hacer alusión a las consideraciones correspondientes de los ministros para abrir el debate.
En primer lugar, para sustentar su determinación, la Segunda Sala invocó la tesis de jurisprudencia número 2ª./J. 20/20116 asentando que, tratándose del procedimiento de inmovilización de cuentas y transferencia de recursos, existen reglas específicas que lo rigen y no son aplicables las normas que regulan el procedimiento administrativo de ejecución. Razón por la cual en el procedimiento no procede un requerimiento de pago y la trabade embargo previo a la inmovilización.
Consecuentemente, refirieron los ministros en las sentencias en estudio, que este procedimiento de inmovilización se aplica únicamente a créditos fiscales que han adquirido firmeza, lo que significa que: (i) fenecieron los plazos para su impugnación, lo que implica que el gobernado los consintió; o (ii) hizo valer algún medio de defensa y los tribunales reconocieron la validez del crédito; o (iii) habiendo impugnado la determinación fiscal no otorgó garantía en términos de la legislación aplicable.
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, décima época, libro III, tomo 4, página 3007.
En este sentidose consideró que los artículos reclamados no se aplican en forma espontánea y aislada. Ello porque previamente a la aplicación del procedimiento de inmovilización, la autoridad ya realizó todo un procedimiento en el que determinó un crédito fiscal y cuyo pago o garantía se requirió al particular. Al no cumplir con ninguno de los dos requerimientos, según estimó la Sala administrativa,se orilla a la autoridad fiscal a que inmovilice cuentas y transfiere recursos en los términos de los numerales reclamados pues el particular se rehusó al pago o a la garantía del adeudo.
Así se determinó por mayoría que, previo al acto de privación y ejecución del crédito, el contribuyente tiene plena oportunidad de defensa. Asimismo se señaló, tal como se hizo en la tesis de jurisprudencia 2ª./J. 20/2011, que la inmovilización de cuentas y transferencia de recursos equivalen a un pago. De igual manera, en cuanto a la garantía de previa audiencia, se desestimó su operatividad porque la autoridad fiscal no está obligada a otorgarla de manera previa sino que puede ser posterior. Ello con base en la tesis de jurisprudencia 110, del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, dentro de la séptima época del Semanario Judicial de la Federación.
Bajo tales razonamientos la Segunda Sala reconoció la constitucionalidad de los artículos legales que prevén este procedimiento alterno de cobro, por lo que hace a la garantía de previa audiencia. Ahora, siendo que tal pronunciamiento no constituye jurisprudencia, es posible hacer comentarios al respecto.
En primer término, en cuanto a que en materia impositiva no rige la garantía de audiencia previa, dicha excepción a la citada garantía debe ser entendida en su justa dimensión y términos. Ciertamente la audiencia que puede otorgarse a los contribuyentes puede ser posterior al ejercicio de las facultades de la autoridad. Pero cabe recalcar que tal excepción sólo se actualiza cuando se trata de un acto de determinación de un adeudo fiscal, ya sea proveniente de la voluntad del contribuyente al autodeterminarse o de un acto de molestia de la autoridad fiscal derivado del ejercicio de sus facultades de comprobación; y no así cuando se trata de un acto de privación.
En este sentido la “aplicaci n del i puesto” a que se refiere la excepción a la garantía de previa audiencia en materia impositiva, debe entenderse como la realizada por el propio contribuyente, con base en el principio de autodeterminación y en cumplimiento de su obligación constitucional de contribuir al gasto público; pero no respecto de la aplicación del impuesto derivada del acto de privación de la autoridad fiscal por su facultad económicocoactiva.
De tal modo se aprecia que en las sentencias en estudio se extiende la aplicación de la excepción a la garantía de previa audiencia en materia impositiva. Al respecto es clara la jurisprudencia 110, que establece dicha excepción,cuando señala que no es necesario cumplir con la garantía de previa audiencia cuando se trata de un impuesto, mientras el afectado sea oído en su defensa antes de ser privado de sus bienes jurídicos, tal como sucede en estecaso del procedimiento sumario y alterno de inmovilización de cuentas bancarias.
Posteriormente en los fallos a los amparos en revisión se invocó la consideración, sustentada en la resolución al a contradicción de tesis C.T. 358/2011, relativa a que la inmovilización y transferencia que se realiza en términos de los artículos 156-Bis y 156-Ter, del Código Fiscal de la Federación, “equivale a un pago”7. Afirmación que conviene reflexionar. Ello pues un pago por naturaleza es voluntario mientras que los actos de inmovilización y transferencia constituyen un cobro coactivo, que naturalmente no es voluntario. De ahí que su equiparación, en cuanto a la aplicación de reglas y excepciones, sea motivo de discusión y análisis.
Luego la Segunda Sala también consideró que, previo a la aplicación del procedimiento de inmovilización, regulado en los artículos reclamados, la autoridad fiscal ya realizó todo un procedimiento en el que determinó un crédito fiscal y cuyo pago o garantía se requirió al particular. Sin embargo, respecto de lo anterior, es preciso distinguir entre dos procedimientos: uno de revisión y
Ibídem página 3061.
determinación de crédito fiscal y otro de cobro coactivo que es el procedimiento administrativo de ejecución. Consecuentemente cabe destacar que la garantía de previa audiencia rige únicamente respecto de actos de privación y no de molestia. Así, mientras el procedimiento de revisión concluye con un acto de molestia que determina un crédito fiscal, el procedimiento administrativo de ejecución consiste en un acto de privación, respecto del cual sí rige la garantía de previa audiencia.
De tal modo en las sentencias en estudio se omitió distinguir entre procedimiento de revisión y de ejecución, considerando que se trata de uno sólo, para así arribar a la conclusión de que basta la audiencia que se da en un primer momento sin que sea necesario otorgarla de nueva cuenta. No obstante es preciso revisar con prudencia si procede distinguir o bien unificar los procedimientos de revisión y ejecución. Ello considerando en todo momento que una mayor presencia recaudatoria no puede lograrse a costa de los derechos fundamentales.
Cabe mencionar que la resolución al amparo en revisión 403/2012 se sostuvo por mayoría de votos. En ese tenor la Ministra Luna Ramos se reservó su derecho para formular voto particular en el sentido de que, al no estar previsto un previo requerimiento de pago y embargo por los preceptos reclamados, no se permite al particular optar por un pago voluntario o defenderse. Por lo que, consideró, se viola el derecho fundamental de audiencia previa, garantizado por el artículo 14 de la Constitución.
Es posible anticipar nuevos pronunciamientos sobre el tema y debe tomarse en consideración que la integración de la Suprema Corte ha cambiado. Dos nuevos Ministros se han incorporado en sustitución de quienes terminaron su periodo. Aunque cabe resaltar que uno de ellos es el Ministro Gutiérrez Ortiz Mena, quien antes de ocupar este nuevo encargo se desempeñó como Jefe del Servicio de Administración Tributaria, es decir, la autoridad fiscal responsable de la aplicación del procedimiento de inmovilización de cuentas bancarias.
Asimismo en el supuesto de que la Primera Sala llegue a sostener un criterio contrario al sostenido en los fallos comentados de la Segunda Sala, tal contradicción deberá ser resuelta por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte, constituido por once ministros: los integrantes de ambas Salas y el Presidente. Situación que ha acontecido con antelación. Por ejemplo, en la contradicción de tesis 291/2012con la anterior integración de la Corte, se resolvió por mayoría de seis votos a favor y cinco en contra, que el aseguramiento precautorio, previsto por el artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, es violatorio del derecho fundamental de seguridad jurídica.
Por las circunstancias apuntadas es claro que las consideraciones y posturas tomadas en los fallos comentados, respecto de los amparos en revisión AR 111/2012 y AR 403/2012, aún no constituyen jurisprudencia y por ende pueden ser superadas.
Lo importante es tener presente que contribuir al gasto público es una obligación constitucional para que el Estado pueda allegarse de los recursos económicos necesarios para sostener las instituciones y prestar servicios públicos. Pero también no es válido soslayar que la intención de mejorar la recaudación y recuperación de la cartera vencida no justifica la incorporación de procedimientos que violen derechos fundamentales. Así la política fiscal ciertamente puede favorecer el crecimiento o la estabilidad, el ahorro o el consumo, pero ésta sólo puede ser entendida mientras esté conjugada con el debido respeto a los derechos reconocidos por la Constitución.
Referencias:  “Refor a fiscal para una econo ía exicana ás fuerte, ás justa y
ás li pia” de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), disponible en:
http://www.oecd-ilibrary.org/economics/estudios-economicos-de-la-ocdemexico-2011/reforma-fiscal-para-una-economia-mexicana-mas-fuertemas-justa-y-mas-limpia_9789264115934-5-es 
Conferencia de prensa celebrada el nueve de febrero de dos mil doce con Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena, entonces Jefe del Servicio de Administración Tributaria (SAT) y actual Ministro de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN).
Fraga, Gabino, Derecho Administrativo, 46ª edición, Porrúa, México, 2007.
Vallarta, Ignacio L., Estudio sobre la constitucionalidad de la facultad económico coactiva, Imprenta del Gobierno, México, 1885.
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