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Timestamp: 2020-07-09 21:36:17+00:00

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El arrendamiento de viviendas por empresas para sus empleados: IRPF e IVA - Exnovo
El arrendamiento de viviendas por empresas para sus empleados: IRPF e IVA
A menudo se plantea la siguiente duda en el propietario que alquila y en las empresas que alquilan para alojar a sus empleados.
Empezando por el IRPF, un primer ejemplo lo encontramos en el artículo 23 de la LIRPF. Este artículo, en su apartado segundo, ofrece una reducción del 60% de los rendimientos netos positivos que se deriven del arrendamiento de un inmueble que sea destinado a vivienda. Dicho de otra forma, si somos propietarios de un inmueble y lo alquilamos a un tercero para éste lo utilice como su vivienda, el rendimiento que obtengamos (los ingresos menos los gastos deducibles) podremos reducirlos en un 60%. Luego, sólo pagaremos IRPF por el 40% del beneficio obtenido de alquilar un inmueble como vivienda.
Es importante tener en cuenta la coletilla del artículo 23.2 de la LIRPF que dice: “esta reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente”. Ello implica que, si no declaramos dichos ingresos y salen a la luz en un procedimiento de gestión tributaria posterior, ya no podremos beneficiarnos de esta ventaja fiscal.
¿Puedo aplicar esta bonificación de la LIRPF cuando estoy alquilando un inmueble a una empresa para que éste constituya la vivienda de alguno de sus empleados?
La respuesta es sí. Esta bonificación resulta igualmente aplicable cuando el arrendatario es una persona jurídica que alquila un inmueble para que constituya la vivienda de alguno de sus empleados.
Sin embargo, para poder aplicar la reducción del artículo 23.2 LIRPF cuando el arrendatario sea una persona jurídica, será preciso que el inmueble constituya la vivienda permanente de una persona física determinada: el contrato debe decir quién va a vivir ahí.
Esto último fue dilucidado por la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas en la Consulta Vinculante V3456-19, de 19 de diciembre de 2019.
La consultante tenía alquilada una vivienda de su propiedad a una persona jurídica, siendo el objeto del contrato de arrendamiento el alquiler de dicha vivienda para que fuera destinada exclusivamente a constituir la vivienda permanente de la arrendataria, no pudiendo la sociedad instalar en la misma ni comercio, ni industria ni siquiera manual, ni oficina o despacho profesional.
Si bien venía exigiéndose que un arrendamiento de un bien inmueble destinado a vivienda era aquél que recaía sobe una edificación habitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario, la resolución del TEAC de 8 de septiembre de 2016, de unificación de criterio, suavizó esta exigencia de modo que, cuando el arrendatario sea una persona jurídica, bastará con que quede acreditado que el inmueble se destina a la vivienda de determinadas personas físicas. Para ello, será preciso que en el contrato de arrendamiento conste expresamente el nombre de la/s persona/s que efectivamente vivirán en el inmueble.
En el caso en cuestión, en el contrato de arrendamiento constaba que el inmueble que se alquilaba se destinaba a vivienda permanente de la sociedad arrendataria, pero sin que constase que su uso exclusivo recaía en una persona física determinada, por lo que no resultó de aplicación la reducción prevista en el artículo 23.2 de la LIRPF.
Cuando hablamos de “empresa” y “empleado”, automáticamente los vinculamos con una relación laboral entre ambos, pero ¿qué pasa cuando no hay una relación laboral entre la empresa y la persona a la cual cede el uso del inmueble?
Cuando no haya relación laboral entre la empresa y la persona a la cual ésta cede el inmueble (desde la perspectiva del art. 1 de la Ley del Estatuto de Trabajadores), no podrá aplicarse todas las exenciones anteriores. Así lo entendió la Subdirección General de Impuestos de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas en la resolución de la Consulta Vinculante V1565-18. En este caso, la consultante era la propietaria de un inmueble que lo arrendó a una sociedad que lo iba a destinar al uso como vivienda de su administrador. En su contestación, en lo que refiere al IRPF, la Subdirección General de Impuestos argumentó que la inexistencia de una relación laboral determina que no resulta de aplicación la excepción prevista para el arrendamiento de vivienda por empresas para sus empleados, por lo que la sociedad arrendataria debía practicar retención sobre los rendimientos satisfechos.
Para terminar con el IRPF y partiendo de la premisa que estamos ante una relación laboral, ¿debe practicarse retención de IRPF por ser la persona quien paga la renta una persona jurídica?
Aunque puede parecer lógico que el arrendador deba practicar retención a cuenta del IRPF por ser el arrendatario una persona jurídica, el artículo 75.3.g) del Reglamento del IRPF exime al arrendador de la obligación de retener en el supuesto que aquí tratamos. En concreto, este artículo dice que no existirá la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta sobre los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos cuando se trate de arrendamiento de vivienda por empresas para sus empleados.
Si pasamos al tratamiento del IVA, encontramos en el artículo 20. Uno. 23º de la LIVA que el arrendamiento de inmuebles destinados a viviendas es una operación exenta de este impuesto. Es decir, el arrendador no repercutirá ni ingresará el impuesto, ni el arrendatario está obligado a soportarlo. Debemos remarcar que esta exención se aplica sólo cuando el inmueble se destina al uso exclusivo de vivienda. Esta exención también se extiende a garajes y anexos accesorios de la vivienda.
No obstante, ese mismo artículo lista varios supuestos en los que no procederá la exención. Entre ellos destacamos que deberán gravarse con IVA aquellos arrendamientos en los que el arrendador se obligue a la prestación de servicios accesorios como los de restaurante, limpieza o lavandería, los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto, o los arrendamientos de edificios para ser subarrendados.
Llegados a este punto, seguramente la pregunta que nos surge a todos es: ¿los arrendamientos realizados por una empresa para destinar la vivienda sus empleados deberán estar gravados con IVA?
Han sido numerosas las consultas realizadas con ese respecto y la Administración siempre había sido muy clara en su posicionamiento: cuando el arrendatario era una persona jurídica, la operación estaba sujeta y no exenta de IVA, independientemente que el empresario cediera
posteriormente el uso del inmueble a sus empleados para que constituyera su vivienda habitual. Por lo tanto, el arrendamiento de la vivienda tributaba al tipo impositivo general del 21%.
Hacienda justificaba este posicionamiento con el argumento de que para que un arrendamiento pudiese estar exento de IVA, además de que el destino efectivo del objeto del contrato de arrendamiento fuera el de vivienda, el uso del inmueble como vivienda debía realizarse necesaria y directamente por el arrendatario, y no por terceras personas, apoyándose en la no inclusión del subarriendo en la exención del artículo 20. Uno. 23º de la LIVA.
Sin embargo, ya hace unos años que se el TEAC, en una resolución del 15 de diciembre de 2016, decidió cambiar de criterio y aplicar en materia de IVA el criterio explicado anteriormente en materia de IRPF. Eso es, si las estipulaciones contractuales del arrendamiento evidencian que el contrato se pactó con la única finalidad de que el inmueble fuese objeto de uso por una persona física concreta, procederá la exención de IVA, aunque el arrendatario sea una persona jurídica en el ejercicio de una actividad empresarial. Por lo tanto, no se entenderá que hay subarrendamiento cuando quede acreditado que la intención del arrendatario es “destinarlo directamente a un uso efectivo y propio como vivienda por parte de una persona física concreta, la cual debe figurar necesariamente como usuaria en el propio contrato de arrendamiento, y que, por tanto, no puede destinarse a su uso por persona distinta al tener prohibida el arrendatario la facultad de subarrendar o ceder la vivienda a terceros” (Consulta Vinculante V1565-18).
Dicho todo eso, debemos responder de manera negativa la anterior cuestión. Los arrendamientos realizados por una empresa para sus empleados no deberán estar gravados con IVA, siempre y cuando en el contrato de arrendamiento se determine la persona concreta que vaya a hacer uso de esta vivienda.

References: artículo 23
 artículo 23
 artículo 23
 resolución 
 artículo 23
 resolución 
 artículo 75
 artículo 20
 artículo 20
 resolución