Source: http://kraken.slv.cz/2Afs41/2004
Timestamp: 2018-07-20 16:25:22+00:00

Document:
2Afs41/2004
è. j. 2 Afs 41/2004-50
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Petra Pøíhody v právní vìci ¾alobkynì: JUDr. Anita Nejedlá, se sídlem Újezd 25, Prostìjov, správkynì konkursní podstaty úpadce Zemìdìlského dru¾stva Moøice v likvidaci, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 30. 1. 2004, sp. zn. 22 Ca 525/2002,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 30. 1. 2004, sp. zn. 22 Ca 525/2002, s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
Stì¾ovatel (Finanèní øeditelství v Ostravì) vèas podanou kasaèní stí¾ností brojí proti shora oznaèenému rozsudku Krajského soudu v Ostravì, kterým soud zru¹il rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ostravì ze dne 4. 10. 2002, è. j. 9443/120/2002 ve znìní rozhodnutí ze dne 15. 10. 2002, è. j. 9443/120/2002-1, a vìc vrátil finanènímu øeditelství k dal¹ímu øízení. Citovaným rozhodnutím finanèní øeditelství zamítlo odvolání ¾alobkynì proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Nìmèicích nad Hanou ze dne 28. 5. 2002, è. j. 6296/02/327970/1279, o ¾ádosti o vrácení pøeplatku na dani podle ustanovení § 64 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvod obsa¾ený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), a namítá tak nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení.
Stì¾ovatel uvádí, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí finanèního øeditelství vùbec nepodléhalo soudnímu pøezkumu podle soudního øádu správního, nebo» tímto rozhodnutím nebylo rozhodováno o veøejném subjektivním právu ¾alobce. Podle ustanovení § 46 ve spojení s § 64 zákona è. 337/1992 Sb. je toti¾ pro vznik danì rozhodným okam¾ik -2- è. j.-51 vymìøení danì a pokud se nejedná o vratitelný pøeplatek, vydá správce danì pouze deklaratorní rozhodnutí, kterým zamítne ¾ádost o vrácení pøeplatku-tzn. deklaruje, ¾e vratitelný pøeplatek nevznikl. Nad tento rámec stì¾ovatel poukazuje na skuteènost, ¾e zákon è. 337/1992 Sb. i zákon è. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání mají stejnou právní sílu a vztahují se k jiným øízením. Pøitom zákon è. 328/1991 Sb. je pøedpisem soukromého práva a stejný institut má nespornì té¾ institut zapoètení, upravený v obèanském zákoníku. Daòovým právem v subjektivním smyslu je oproti tomu oprávnìní po¾adovat od daòových subjektù danì a èinit potøebná opatøení k ochranì pohledávek státu. Toto právo není absolutní (vìcné), nýbr¾ obligaèní, nicménì odli¹nost tohoto vztahu oproti soukromoprávní obligaci spoèívá v právním dùvodu, proto¾e jen zákon stanoví závazkotvorné skuteènosti. Navíc se jedná o veøejnoprávní vztah té¾ proto, ¾e pohledávka pøíslu¹í státu a k jejímu plnìní je povinen ten subjekt, který oznaèí zákon, pøièem¾ z tohoto vztahu vyplývá povinnost platit daò i øada povinností dal¹ích. Povaha daòového závazku se tedy od závazku obèanskoprávního zásadnì li¹í a pou¾ití analogie obèanského práva pro zánik veøejnoprávních obligací je nepøípustné.
Správce danì tak v projednávané vìci postupoval podle ustanovení § 64 zákona è. 337/1992 Sb., podle nìho¾ pøeplatek na dani není samoèinnì vratitelný a jeliko¾ v daném pøípadì ¾alobkynì mìla evidovaný nedoplatek na dani, nestal se vymìøený nadmìrný odpoèet vratitelným pøeplatkem, ¾alobkyni nevznikl nárok na jeho vrácení a nejednalo se tedy o její pohledávku. Proto stì¾ovatel pova¾uje napadený rozsudek soudu za nezákonný.
Z obsahu pøedmìtného správního spisu Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím zjistil, ¾e ¾alobkynì pøípisem ze dne 27. 3. 2002 po¾ádala Finanèní úøad v Nìmèicích nad Hanou o vrácení pøeplatku na dani z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 1432 Kè.
Finanèní úøad v Nìmèicích nad Hanou shora citovaným rozhodnutím ze dne 28. 5. 2002 tuto ¾ádost zamítl. Pøitom poukázal na ustanovení § 64 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb. a konstatoval, ¾e nedo¹lo ke vzniku vratitelného pøeplatku.
Stì¾ovatel (Finanèní øeditelství v Ostravì) uvedeným rozhodnutím ze dne 4. 10. 2002 zamítl odvolání proti zmínìnému rozhodnutí finanèního úøadu, a to proto, ¾e v daném pøípadì vùbec nevznikl vratitelný pøeplatek, jeliko¾ ¾alobkynì mìla evidovaný nedoplatek na penále za stejnou daò vy¹¹í, ne¾ èinila èástka nadmìrného odpoètu. Proto¾e prohlá¹ením konkursu se daòové øízení nepøeru¹uje, nárok na vrácení pøeplatku vzniká pouze tehdy, pokud má poplatník po aplikaci ustanovení § 64 zákona è. 337/1992 Sb. u správce danì vratitelný pøeplatek. V daném pøípadì v¹ak nedoplatek èinil èástku 62 998 Kè a èástka sra¾ené danì pouze 1432 Kè, tak¾e ¾alobkyni pøeplatek na dani vùbec nevznikl.
Krajský soud v Ostravì napadeným rozsudkem zru¹il citované rozhodnutí stì¾ovatele ze dne 4. 10. 2002. V odùvodnìní rozsudku soud vycházel pøedev¹ím z ustanovení § 14 odst. 1 písm. i) zákona è. 328/1991 Sb., podle nìho¾ zapoètení na majetek patøící do konkursní podstaty není pøípustné. Toto omezení je nutno vztáhnout i na daòové pohledávky, tak¾e pokud by úpadci vznikl nárok na vrácení pøeplatku na dani, nelze tento pøeplatek za trvání konkursu pou¾ít k úhradì daòových nedoplatkù poplatníka na jiných -3- è. j.-52 daních. V daném pøípadì byl konkurs na majetek úpadce prohlá¹en usnesením Krajského obchodního soudu v Brnì ze dne 31. 1. 2000 a odpoèet sra¾ené danì uplatnila ¾alobkynì v øádném daòovém pøiznání ze dne 20. 3. 2002, tak¾e je nepochybné, ¾e jde o pohledávku vzniklou v prùbìhu konkursního øízení.
Nejvy¹¹í správní soud v souzené vìci pøedev¹ím konstatuje, ¾e podle ustanovení § 109 odst. 3 s. ø. s. je vázán dùvody kasaèní stí¾nosti. V projednávané vìci stì¾ovatel namítá existenci dùvodu dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., spoèívajícího v tom, ¾e napadený rozsudek je nezákonný, nebo» vychází z nesprávného posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Právní otázkou, øe¹enou napadeným rozsudkem mìstského soudu, se pøitom Nejvy¹¹í správní soud ji¾ zabýval postupem dle ustanovení § 12 odst. 2, § 19 odst. 2 s. ø. s., proto¾e plénum tohoto soudu k pøedmìtné otázce v zájmu jednotného rozhodování soudù zaujalo dne 29. 4. 2004 stanovisko, závazné pro jeho dal¹í èinnost i pro èinnost ostatních soudù v rámci výkonu správního soudnictví. Podstata tohoto stanoviska spoèívá v následující právní vìtì: Daòový pøeplatek lze vrátit daòovému subjektu jen za pøedpokladu, ¾e se jedná o vratitelný pøeplatek, to jest není-li evidován na ¾ádném z jeho osobních úètù ¾ádným správcem danì nedoplatek na dani, pøièem¾ není rozhodné, zda nedoplatek vznikl pøed nebo po prohlá¹ení konkursu. Postup správce danì není nezákonný, postupuje-li pøi vracení pøeplatku v souladu s podmínkami pro jeho vrácení stanovenými daòovými pøedpisy. K tomuto právnímu názoru dospìl soud na základì zejména následujících úvah.
Daòová povinnost je platební povinností daòového subjektu, kterou stát stanoví zákonem k získání pøíjmù na úhradu celospoleèenských potøeb, ani¾ by pøitom poskytoval daòovým subjektùm ekvivalentní protiplnìní. Tento právní vztah mezi státem a daòovým subjektem lze oznaèit za asynallagmatickou obligaci-závazek veøejnoprávního charakteru. Úèelem daòového øízení je realizace práv a povinností daòového subjektu vùèi státu reprezentovanému správcem danì, jejich¾ vzájemný právní vztah je zalo¾en na nerovnosti. Cílem daòového øízení je podle § 2 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb. stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy. I v daòovém øízení platí zásada rovnosti, pouze v¹ak ve vzájemném vztahu mezi daòovými subjekty, které mají pøed správcem danì stejná procesní práva a povinnosti (§ 2 odst. 8 cit. zákona).
Zapoètení je významnou právní skuteèností zpùsobující zánik závazku. Nahrazuje plnìní a je v nìm obsa¾eno uspokojení vìøitele. Zapoètení je podmínìno právním úkonem, který mù¾e být jednostranný nebo dvoustranný (§§ 580 a 581 obèanského zákoníku). Základním pøedpokladem zapoètení je v¹ak existence závazkového právního vztahu, ze kterého vìøiteli vzniká právo na plnìní (pohledávka) od dlu¾níka a dlu¾níkovi vzniká povinnost splnit závazek (§ 488 obèanského zákoníku). Závazky vznikají z právních úkonù, zejména ze smluv, jako¾ i ze zpùsobené ¹kody, z bezdùvodného obohacení nebo z jiných skuteèností uvedených v zákonì (§ 489 obèanského zákoníku). Pro obchodní vztahy je právní úprava obsa¾ena v §§ 358 a¾ 364 obchodního zákoníku, pøièem¾ se jedná o lex specialis ve vztahu k právní úpravì zapoètení obsa¾ené v obèanském zákoníku. Zapoètení vzájemné pohledávky (kompenzace) má za následek zánik proti sobì stojících pohledávek vìøitele a dlu¾níka, kteøí jsou vùèi sobì v postavení vìøitele a dlu¾níka zároveò. Zánik pohledávek na základì kompenzaèního projevu vùle nastává se zpìtnou úèinností (ex tunc), a to ke dni, kdy se pohledávky proti sobì postavily (§ 580 obèanského zákoníku). Úèinností zákona -4- è. j.-53
è. 94/1996 Sb. (1. 6. 1996), kterým byl mimo jiné zmìnìn a doplnìn § 14 odst. 1 zákona è. 328/1991 Sb., do¹lo k významnému roz¹íøení zákazu zapoètení, jeho¾ smyslem bylo zamezit zvýhodnìní vìøitelù, kteøí mají vzájemné pohledávky s úpadcem.
Definice daòového pøeplatku je obsa¾ena v § 64 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. V tomto ustanovení je vymezen daòový pøeplatek jako èástka plateb pøevy¹ující splatnou daò vèetnì pøíslu¹enství danì. Postup správce danì v situaci, kdy na majetek daòového subjektu byl prohlá¹en konkurs, je upraven v ustanovení § 40 odst. 11 zákona è. 337/1992 Sb., v nìm¾ se výslovnì stanoví, ¾e prohlá¹ením konkursu se daòové øízení nepøeru¹uje. Z tohoto ustanovení je nutno dovodit, ¾e správce danì je povinen vést daòové øízení a vydávat rozhodnutí týkající se daòových povinností daòových subjektù, pøijímat platby, evidovat je, a to bez ohledu na úèinky prohlá¹ení konkursu, které se promítají v soukromoprávních vztazích. Správce danì je striktnì vázán zákonem è. 337/1992 Sb. a vystupuje vùèi daòovému subjektu jako orgán veøejné moci vydávající vrchnostenská rozhodnutí.
Pøi soubìhu konkursního a daòového øízení má správce danì dvojí postavení, a to jednak jako správce danì realizující výkon správy danì v rámci daòového øízení, které se nepøeru¹uje, a jednak jako úèastník konkursního øízení. Správce danì toti¾ ani po prohlá¹ení konkursu neztrácí své postavení orgánu moci veøejné na úseku veøejných financí, ale zároveò mù¾e být, v pøípadì existence daòových nedoplatkù, úèastníkem konkursního øízení, ve kterém má rovné postavení s ostatními úèastníky tohoto øízení.
Daò, tj. zákonem stanovenou platební povinnost, lze podle § 59 odst. 3 písm. e) zákona è. 337/1992 Sb. platit i pøeplatkem na jiné dani. Postupuje-li správce danì podle ustanovení § 59 a § 64 cit. zákona ve vztahu k daòovému subjektu, na jeho¾ majetek byl prohlá¹en konkurs, realizuje se tak úhrada splatné daòové povinnosti, tzn. dochází k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy. V zákonì è. 337/1992 Sb., v jiném daòovém zákonì, ani v zákonì o konkursu a vyrovnání, není stanoveno, ¾e by správce danì mohl nebo mìl postupovat jinak v pøípadì, ¾e na majetek daòového subjektu je prohlá¹en konkurs. Eviduje-li proto správce danì na nìkterém z osobních úètù daòového subjektu pøeplatek danì, musí jej pou¾ít zpùsobem taxativnì stanoveným v § 64 odst. 2 a¾ 6 citovaného zákona, a to bez ohledu na skuteènost, ¾e na majetek daòového subjektu byl prohlá¹en konkurs. Má-li daòový subjekt nedoplatek, a to na jakékoliv dani u jakéhokoliv správce danì, pou¾ije se daòový pøeplatek na jeho úhradu. Jakým zpùsobem se tak stane, výslovnì ukládá správci danì § 64 odst. 2 tohoto zákona. Ze ¾ádného zákonného ustanovení nelze dovodit, ¾e by se správce danì od povinnosti stanovené v tomto ustanovení mohl jakkoliv odchýlit. Pouze v pøípadì, ¾e daòový subjekt nemá evidován daòový nedoplatek, jedná se o pøeplatek, který mu lze vrátit, tj. vratitelný pøeplatek. Pøi postupu správce danì podle § 59 a § 64 zákona è. 337/1992 Sb. v rámci daòového øízení pøi souèasnì probíhajícím konkursním øízení tak dochází k úhradì splatného daòového nedoplatku, tj. k úhradì dluhu na dani, a nikoliv k zapoètení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy.
Z uvedeného vyplývá, ¾e vymìøený nadmìrný odpoèet ani pøeplatek na jiné dani, nejedná-li se o pøeplatky vratitelné, nemohou nále¾et do majetku tvoøícího konkursní podstatu a být zahrnuty správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty podle § 18 zákona è. 328/1991 Sb., proto¾e by se jednalo o neopodstatnìný zásah do veøejnoprávního daòového -5- è. j.-54
øízení. Jiné závìry nelze dovodit ani z tvrzeného vzájemného vztahu zákona o správì daní a poplatkù a zákona o konkursu a vyrovnání jako obecného a speciálního pøedpisu. Speciální úprava má pøednost pøed právní úpravou obecnou, ale k tomu dochází jen tam, kde právní normy stejné právní síly upravují tuté¾ materii, ale v rùzném rozsahu. O takový vztah se v pøípadì § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání a § 64 zákona o správì daní a poplatkù nejedná, nebo» neupravují stejnou oblast právních vztahù.
Postupuje-li správce danì ve vztahu k daòovému subjektu poté, co byl na jeho majetek prohlá¹en konkurs, podle § 64 zákona o správì daní a poplatkù, není to v rozporu s § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání, nebo» se nejedná o nepøípustnou kompenzaci. Daòovou pohledávkou daòového subjektu vùèi státu mù¾e být jen daòový pøeplatek, který pøevy¹uje pøípadný daòový nedoplatek. Jen takový pøeplatek je vratitelný, a to bez ohledu na prohlá¹ení konkursu.
Soud v pøezkumném øízení k ¾alobní námitce zji¹»uje existenci vratitelného pøeplatku, a to nikoli jen z hlediska, zda je èi není správcem danì evidován, ale zda správce danì s pøeplatkem nakládal pøi úhradì nedoplatkù v zákonných mezích. Postup správce danì nemù¾e soud oznaèit za nezákonný, postupoval-li pøi vracení pøeplatku v souladu s podmínkami stanovenými daòovými pøedpisy.
Nad rámec citovaného stanoviska Nejvy¹¹í správní soud k námitce obsa¾ené v kasaèní stí¾nosti dodává, ¾e se-s ohledem na shora uvedené-neztoto¾òuje s tvrzením, ¾e se v daném pøípadì vùbec nejedná o rozhodnutí podléhající soudnímu pøezkumu ve smyslu ustanovení § 65 a násl. s. ø. s. By» toti¾ jsou mo¾nosti tohoto soudního pøezkumu znaènì limitované a omezují se fakticky na zji¹tìní vratitelného daòového pøeplatku z hlediska zákonem stanovených podmínek, pøedstavuje tato judiciální pøezkoumatelnost pøinejmen¹ím pojistku proti potencionální svévoli správního orgánu a v tomto kontextu proto má své nezastupitelné místo, konformní s èl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.
Ze v¹ech shora uvedených dùvodù proto Nejvy¹¹í správní soud dospívá k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná a napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravì je nezákonný ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., nebo» v nìm krajský soud zaujal opaèný ne¾ shora citovaný názor k právní otázce vracení daòového pøeplatku daòovému dlu¾níkovi v pøípadì prohlá¹ení konkursu. Proto ho zru¹il s tím, ¾e krajský soud je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.), resp. v uvedeném stanovisku.
V Brnì dne 24. 6. 2004 JUDr. Milu¹e Do¹ková pøedsedkynì senátu

References: soud 
 soud 
 § 64
 § 103
 § 46
 § 64
 § 64
 soud 
 § 64
 § 64
 soud 
 soud 
 § 14
 soud 
 § 109
 § 103
 soud 
 § 12
 § 19
 soud 
 § 2
 § 14
 § 64
 § 40
 § 59
 § 59
 § 64
 § 64
 § 64
 § 59
 § 64
 § 18
 § 14
 § 64
 § 64
 § 14

Soud 
 soud 
 soud 
 § 65
 soud 
 § 103
 soud 
 soud