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Sentenza Cassazione Civile n. 9222 del 21/04/2011 – Sentenze La Legge per Tutti
Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 9222 del 21/04/2011
Cassazione civile sez. trib., 21/04/2011, (ud. 21/02/2011, dep. 21/04/2011), n.9222
sul ricorso 33278/2006 proposto da:
L.P.F.F.;
avverso la sentenza n. 208/2005 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. Di
CALTANISSETTA, depositata il 12/12/2005;
Il Ministero della Economia e delle Finanze e la Agenzia delle Entrate hanno proposto ricorso , notificato in data 24.11.2006, per la cassazione della sentenza della CTR di Palermo sez. staccata di Caltanissetta in data 12.12.2005 n. 208 con la quale veniva confermata la sentenza emessa della CTP di Enna n. 311/01/2000 che aveva accolto il ricorso proposto da L.P.F.F. annullando l’avviso di accertamento IRPEF relativo all’anno 1993 emesso dall’Ufficio II.DD. di Enna con il quale venivano recuperati ad imponibile, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, ed all’esito delle indagini svolte dalla Guardia di Finanza di cui al PVC in data 10.11.1993, maggiori ricavi per L. 138.087.424 risultanti da ricevute di versamenti per oltre L. 400.000.000 presso vari istituti di credito nonchè dagli appunti contenuti in una agenda.
La sentenza di secondo grado rigettava l’appello proposto dall’Ufficio ritenendo che gli elementi probatori risultanti dalla verifica eseguita dalla Guardia di Finanza non fossero idonei a formulare un giudizio probatorio presuntivo in ordine al collegamento dei movimenti bancari e dei numeri rinvenuti sulla agenda all’esercizio dell’attività di impresa del contribuente.
Le ricorrenti hanno impugnato la sentenza di appello deducendo un unico motivo con plurime censure.
p. 1. Va preliminarmente dichiarata ex officio l’inammissibilità del ricorso proposto dal Ministero dell’Economia, per difetto di legittimazione attiva, non avendo assunto l’Amministrazione statale la posizione di parte processuale nel giudizio di appello svolto avanti la CTR di Palermo sez. staccata di Caltanissetta introdotto dall’Ufficio di Enna della Agenzia delle Entrate, in data successiva all’1.1.2001 (subentro delle Agenzie fiscali a titolo di successione particolare ex lege nella gestione dei rapporti giuridici tributari pendenti in cui era parte l’Amministrazione statale), con conseguente implicita estromissione della Amministrazione statale ex art. 111 c.p.c., comma 3 (cfr. Corte Cass. SS.UU. 14.2.2006 n. 3116 e 3118).
p. 2. La sentenza impugnata ha rigettato l’appello proposto dall’Ufficio di Enna della Agenzia delle Entrate sulla base di un’unica “ratio decidendi” esposta come di seguito:
– le ricevute dei versamenti e gli effetti attivi nonchè la agenda contenente dei numeri, rivenuti all’esito delle indagini della Guardia di Finanza, costituiscono “documentazione priva di qualsiasi dato di riferimento che possa indurre concretamente a ritenere che la stessa deve attribuirsi quanto alle cifre ed ai numeri contenuti, a ricavi derivanti da operazioni commerciali della impresa accertata”;
– tali dati non consentono di operare alcun giudizio probatorio presuntivo in quanto sono inidonei ad integrare la premessa del procedimento logico, difettando del requisito della univocità: “va perciò ribadito che per la presunzione di esistenza di ricavi superiori a quelli contabilizzati non no sufficienti semplici indizi, quali le distinte dei versamenti di somme presso diversi istituti di credito, senza che se ne accerti a conosca con certezza la causale, un rapporto sottostante, o le cifre portate dall’agenda informale…….che non fanno riferimenti ad acquisti o vendite……in presenza peraltro di contabilità ritenuta formalmente regolare”.
p. 3. La Agenzia ha censurato la sentenza:
1 – per illogicità della motivazione, in quanto viene attribuita alla mera regolarità formale delle scritture contabili efficacia preclusiva del potere di accertamento fiscale, ed in quanto sono stati considerati meri indizi i documenti bancari sottoscritti dallo stesso contribuente;
2 – per violazione dell’art. 2700 c.c. e art. 2727 c.c., avendo erroneamente ritenuto i Giudici di merito che l’Amministrazione non avesse assolto alla prova in ordine ai maggiori ricavi, anzichè gravare il contribuente dell’onere della prova in ordine alla riferibilità della documentazione extracontabile a redditi esenti o di pertinenza di soggetti terzi o comunque non assoggettabili ad imposta.
p. 4. Il ricorso deve essere accolto, potendo esaminarsi congiunta,mente i motivi in quanto logicamente connessi.
Premesso che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, pone a carico del contribuente una presunzione in virtù della quale i prelevamenti ed i versamenti operati su conto corrente bancario vanno imputati a ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività d’impresa risulta manifesta la violazione dei criteri normativi che presiedono al riparto dell’onere probatorio in cui è incorso il Giudice di merito richiamandosi anche al precedente di questa Corte (Cass. 6.12.2001 n. 15447) dal quale sono stati desunti principi esattamente contrari a quelli massimato dal CED della Corte di cassazione e che emerge dalla lettura della motivazione della sentenza.
Ed infatti lungi dall’affermare la irrilevanza della movimentazione bancaria nel precedente richiamato dalla CTR vengono enunciati principi ben diversi in tema di criteri logici di valutazione degli elementi probatori, condivisi anche dalla successiva giurisprudenza di legittimità, dai quali questo Collegio non ha motivo di discostarsi (cfr. Cass. n. 15447/2001 cit., in motivazione: “non si può aprioristicamente negare rilievo alle risultanze bancarie evidenziate nel verbale della Guardia di Finanza. Infatti i dati acquisiti attraverso accertamenti della Guardia di Finanza, ed in particolare i dati dei movimenti bancari, costituiscono legittima fonte di convincimento per l’Ufficio e per il giudice. Questa Corte con sentenza n. 7338 del 12 luglio 1999 ha affermato che gli uffici competenti sono autorizzati, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, e segg., ad avvalersi della “prova per presunzione” la quale presuppone la possibilità logica di inferire, in modo non assiomatico da un fatto noto e non controverso, il fatto da accertare ed ha cassato la pronuncia della Commissione Tributaria Regionale che aveva negato valore indiziario ai movimenti bancari facenti capo ad un contribuente (nei medesimi termini è la sentenza n. 11094 del 6 ottobre 1999). Ove, come accaduto nel caso di specie, la contribuente abbia poi depositato documenti e deduzioni in senso contrario, sarà compito del giudicante valutare simile materiale, senza che costituisca fonte di illegittimità del comportamento dell’Ufficio tributario il non aver elaborato una propria replica. Nè è sufficiente l’asserzione della sentenza impugnata secondo cui gli argomenti della Amministrazione a sostegno della percentuale di ricarico adottata sono privi “di interesse e valore giuridico”, dal momento che il ricorso alle percentuali di ricarico è sicuramente consentito, salva la valutazione caso per caso, ancora una volta da parte del giudice, della loro significatività con argomentazioni logiche e specifiche (si veda la sentenza della Cassazione n. 1376 del 7 febbraio 1992)”).
Errato si palesa nella motivazione della sentenza impugnata il riferimento alla mancanza dei requisiti delle presunzioni semplici (art. 2729 c.c., comma 1) per escludere che gli elementi fattuali acquisiti dalla Guardia di Finanza, e riconosciuti dimostrativi di maggiori ricavi di impresa dalla Amministrazione finanziaria, disponessero di tali caratteristiche e potessero quindi assurgere al rango di presunzioni.
Nella specie, infatti, si verte in tema di presunzione “legale” e non di presunzione semplice.
Il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2) – nel testo vigente al tempo della emissione dell’avviso anteriore alle modifiche introdotte dalla L. 30 dicembre 2004, n. 311, prevede, infatti, che l’Amministrazione, acquisiti “dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento” che hanno dato luogo “ad operazioni annotate nei conti a cui copia sia stata acquisita a norma del successivo n. 7) id est con richiesta diretta alla banca od istituto di credito”, possa porli a base della emissione egli avvisi di rettifica ed accertamento “se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine”, e che “alle stesse condizioni sono posti come ricavi a base delle stesse rettifiche od accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario, i prelevamenti annotati negli stessi conti e non risultanti dalle scritture contabili”. Pertanto la imputazione a ricavi delle somme non giustificate dal contribuente risultanti dalla documentazione bancaria acquisita dall’Ufficio è presunta ex lege e va ricondotta nella categoria delle presunzioni relative (iuris tantum) in quanto – determinando la inversione dell’onere probatorio – consente al contribuente di fornire la prova contraria (dimostrando che tali somme erano state considerate nella determinazione dell’imponibile o non dovevano invece essere assoggettate ad imposta).
Ne consegue, come ripetutamente affermato da questa Corte in relazione al corretto riparto dell’onere probatorio, che da un lato l’utilizzazione da parte dell’amministrazione finanziaria (anche attraverso un puntuale richiamo, nell’avviso di accertamento, al verbale di ispezione redatto dalla guardia di finanza) dei dati relativi ai movimenti bancari del contribuente, legittima una valida prova presuntiva, anche senza l’indicazione analitica delle singole annotazioni utilizzate per la ricostruzione dell’imponibile (cfr., Corte Cass. 5^, sez. 13.5.2003 n. 7329), posto che il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, vincola l’Ufficio tributario ad assumere per certo che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente siano a lui imputabili (cfr. Corte Cass. 5^, sez. 21.3.2008 n. 7766; id. 13.6.2007 n. 13819); dall’altro che “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, è legittima, in virtù della presunzione di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, l’imputazione dei versamenti operati su conti correnti bancari a ricavi conseguiti dal contribuente nella propria attività d’impresa, e spetta al contribuente medesimo fornire, in sede amministrativa o contenziosa, la prova contraria” (cfr. Corte Cass. 5^, sez. 26.2.2002 n. 2814).
L’affermazione contenuta nella sentenza dei Giudici di appello secondo cui per fondare la presunzione occorre la prova certa della “causale” della operazione economico-finanziaria, si pone in contraddizione logica con la stessa disciplina normativa dell’utilizzo della prova presuntiva: ed infatti l’accertamento della “causale” di tali operazioni rendendo manifesto proprio il fatto che la condotta clandestina del soggetto impedisce di indagare (id est:
fornendo la rappresentazione diretta del fatto storico imputabile alla produzione del reddito di impresa), renderebbe del tutto superflua la necessità del ricorso alla prova logica, privandola quindi in via generale di un qualsiasi ambito applicativo.
p. 5. La sentenza impugnata ha omesso di motivare adeguatamente (art. 360 c.p.c., n. 5) circa le ragioni che indurrebbero a disattendere le tesi della Amministrazione, e dunque va cassata con rinvio ad altra sezione della stessa CTR affinchè proceda a nuovo esame delle risultanze probatorie acquisite con motivazione esente dai vizi logici rilevati.
– accoglie il ricorso, per l’effetto cassa la sentenza impugnata e rinvia per nuovo esame ad altra sezione della CTR di Palermo che provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 21 febbraio 2011.

References: Sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art. 32
 sentenza 
 sentenza 
 art. 111
 Cass. 
 sentenza 
 art. 2727
 art. 32
 Cass. 
 sentenza 
 art. 37
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art. 32
 Cass. 
 art. 32
 Cass. 
 art. 32
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