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Timestamp: 2019-03-24 13:15:27+00:00

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Vermietung einer gänzlich fremdfinanzierten Eigentumswohnung; Liebhaberei; Schuldzinsen und Boni aus Zinsbewirtschaftung nicht saldierbar, keine gemeinsame Einkunftsart; Tilgungsträger, Endfälligkeit des Kredites, keine planmäßige Sondertilgung - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 31.03.2011, RV/2265-W/08
Vermietung einer gänzlich fremdfinanzierten Eigentumswohnung; Liebhaberei; Schuldzinsen und Boni aus Zinsbewirtschaftung nicht saldierbar, keine gemeinsame Einkunftsart; Tilgungsträger, Endfälligkeit des Kredites, keine planmäßige Sondertilgung
Der Unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Dr. Christian Lenneis und die weiteren Mitglieder ADir. RR Erich Radschek, Christian Schuckert und Felicitas Seebach im Beisein der Schriftführerin FOI Ingrid Pavlik über die Berufung des J und der C, vom 26. Juni 2008 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg, vertreten durch Hofrat Mag. Franz Zaussinger, vom 28. April 2008 betreffend Umsatzsteuerfestsetzung für die Zeiträume 10-12/2006 und 1-3/2007, nach der am 9. März 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
Mit Kaufvertrag vom 11.10.2006 erwarben die in Frankreich ansässigen Bw (Eheleute) insgesamt 37/2278 (= jeweils 37/4556) Liegenschaftsanteile verbunden mit Wohnungseigentum an der Liegenschaft Wien1*, Wohnung*, von der Firma V*GmbH um den Gesamtkaufpreis von € 131.568,00 zuzüglich 20% Umsatzsteuer (€ 26.313,60). Zum Zweck der Feststellung von Einkünften aus der Vermietung und Verpachtung des Objektes bilden die Bw eine steuerlich erfasste Miteigentumsgemeinschaft (MEG).
Dem Kauf lag ein zur Gänze (120%) fremdfinanziertes "Vorsorgewohnungsmodell" zu Grunde, welches die Finanzierung mit einem endfälligen, während der Laufzeit nicht rückzahlbaren Kredit vorsah. Der Kapitalaufbau des Tilgungsträgers erfolgte mittels Einmalerlag aus dem Vorsteuerguthaben und einer Eigenleistung zu Vertragsbeginn.
26.313,60
157.881,60
Notar (inkl. USt = 1.021,60)
13.359,28
10.929,35
182.170,23
Im Zuge des Wohnungskaufes machten die Bw die Vorsteuern aus dem Brutto- Kaufpreis geltend. Wegen des Verdachtes auf Vorliegen einer Liebhabereibetätigung wurde für den Zeitraum Oktober 2006 bis März 2007 eine Außenprüfung gemäß § 147 BAO durchgeführt. Dem Bericht über das Prüfungsergebnis (25.04.2008, AB-Nr. 226063/07) sind die oben teilweise (Notar) korrigierten sowie folgende weitere Feststellungen zu entnehmen:
Kaufvertrag samt Rechnung; Rechnung des Notars; Prognoserechnung(en); Mietverträge für Top*; Kreditvertrag; Betriebskostenaufstellung; Modellrechnung; Versicherungspolizze; Schriftverkehr betreffend Sondertilgung; Selbstauskunft; Nachweis Geldmittel/Einkommen.
Die Prognoserechnung I sah eine jährliche Indexsteigerung (nach VPI 2000) der Wohnungsmieten im ersten Jahr (2007) mit 3,0% und in den Folgejahren mit 2,5% vor und valorisierte die Betriebskosten im gleichen Ausmaß. Kreditzinsen wurden auf Basis der Kreditsumme ohne USt, ohne Finanzierungsnebenkosten mit 2,5% p. a. angesetzt, eine Sondertilgung iHv € 35.000,00 am Ende des 10. Jahres berücksichtigt und von den Netto- Anschaffungskosten ein nicht abschreibungsfähiger Anteil für Grund und Boden von 20% ausgeschieden. Aus der Vermietung von Top 31 erwartete diese Prognoserechnung einen laufenden Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erstmals im Bewirtschaftungsjahr 11 (= 2017) und einen Gesamtüberschuss erstmals im Jahr 17 (= 2023). Innerhalb von 20 Jahren sollte das prognostizierte Gesamtergebnis +€ 9.106,53 betragen.
In einer Prognoserechnung II wurde abweichend davon die Kreditsumme laut Kreditvertrag mit € 180.000,00 berücksichtigt, andererseits wurden hier ab 2008 Boni aus Zinsbewirtschaftung iHv € 1.575,00 p. a. als Einnahmen angesetzt, wodurch sich in der Variante ohne Sondertilgung nach 16 Jahren ein Gesamtüberschuss von + € 486,19, in der Variante mit Sondertilgung (s. Progn I) bereits nach 14 Jahren ein solcher von + € 311,76 ergeben sollte.
Laut dem namens der Immo*-GmbH (= Rechtsvorgängerin der weiter oben genannten Verkäuferin) am 20.06.2006 mit dem Bestandnehmer abgeschlossenen Mietvertrag war für Top* ein Hauptmietzins von € 357,00 netto zuzüglich USt vereinbart worden, welcher zwischenzeitlich eine Indexanpassung erfuhr und ab November 2006 € 422,04 betrug, was bei einer Nutzfläche von 34,01 m2 einem Mietzins von € 12,11/m2 entsprach. Die Anpassung war vereinbarungsgemäß jährlich auf Basis des VPI vorzunehmen. Der Mietvertrag für die Wohnung war beginnend mit 01.07.2006 auf 10 Jahre befristet abgeschlossen und ein Kündigungsverzicht des Mieters für die Dauer von 2 Jahren ab Mietbeginn vereinbart worden.
Zum Ausgleich von Leerstehungen hatten die Vermieter (Bw) für Top* einen gleichfalls nach dem VPI wertgesicherten Pauschalbetrag von € 0,47/m2 = € 15,82 monatlich an den dafür geschaffenen Mieterpool zu entrichten. Infolge Leerstehung ausfallende Mieten sollten aus diesem Pool ersetzt werden.
Entsprechend der Vorschreibung durch die Gebäudeverwaltung waren für das Objekt im Jahr 2006 Betriebskosten von monatlich € 170,00 zu entrichten. Die Prognoserechnungen valorisierten diesen Betrag alljährlich mit 2,5%. Kosten für sonstigen Aufwand bzw. für innerhalb von 20 Jahren voraussichtlich anfallende Instandhaltungen fanden in der Prognoserechnung keine Berücksichtigung.
Zur Deckung der Investitionskosten (siehe Berechnung oben) nahmen die Bw einen einmal ausnutzbaren endfälligen Fremdwährungskredit in CHF im Gegenwert von € 180.000,00 in Anspruch. Laut Kreditvertrag waren die Zinsen an den LIBOR bzw. SMR/EURIBOR gebunden. Bei Kreditaufnahme hatte der Zinssatz 3% betragen und war bis zum 25.04.2008 (Berichtsdatum) um rund 1 Prozentpunkt gestiegen. Der Kreditvertrag sah anders als die Prognoserechnung I eine Sondertilgung nach 10 Jahren Kreditlaufzeit nicht vor.
Während der 2006 erklärtermaßen angefallene und für 2007 bloß dem Prüfer bekannt gegebene Kreditzinsenaufwand (gerundet € 1.130,00 bzw. € 6.300,00) in den Prognoserechnungen des steuerlichen Vertreters berücksichtigt war, blieb der diesbezügliche Prognoseansatz für die Jahre ab 2008 mit jeweils € 4.500,00 (Progn I: ab 2017 € 3.625,00) hinter den zuvor tatsächlich angefallenen Zinsen zurück. Feststellungserklärungen für die Jahre nach 2006 hatten die Bw nicht abgegeben. In den Prognoserechnungen blieben zudem die sonstigen Finanzierungskosten (Bearbeitungsgebühr, Pfandbestellungsurkunde, Devisenspesen, Kontoeröffnung, zusammen € 10.929,35) unberücksichtigt.
Die Kreditrückzahlung sollte laut Vertrag aus dem Endkapital des Tilgungsträgers (= Wertpapiersparplan der Kreditgeberin) mit einem hiefür ausreichenden Endwert erfolgen. Der Tilgungsträger war zu Beginn mit € 46.048,00 (Eigenkapital und USt) dotiert worden. Das Kreditinstitut hatte sich ein Pfandrecht an den Liegenschaftsanteilen gesichert und zudem den Abschluss einer Ablebensversicherung der Kreditwerber (Versicherungsdauer: 10 Jahre) ausbedungen; die jährliche Nettoprämie von € 621,00 hätte nach Ansicht des Außenprüfers als "Werbungskosten" (gemeint: als prognoserelevanter Aufwand) berücksichtigt werden müssen.
Prognosezeitraum Der Prognosezeitraum beginne mit 2006 als dem Jahr 1, welches dem Jahr 2007 nicht als "Jahr 0" vorangehe.
Der bei Kreditabschluss maßgebliche Zinssatz von 3% sei mittlerweile (Berichtsdatum) um einen Prozentpunkt gestiegen. Ziehe die Prognoserechnung für die langfristige Entwicklung des VPI in Bezug auf die Mieten einen längeren Zeitraum (20 Jahre) heran, so habe dies auch für die Verzinsung des Kredites zu gelten. Die Zinsen für einen Kredit in Schweizer Franken seien daher bei einem ähnlich langen Beobachtungszeitraum mit mindestens 3,5% zu berücksichtigen. Die sonstigen Finanzierungskosten in Höhe von € 10.929,35 seien verteilt auf die Kreditlaufzeit in die Prognoserechnung aufwandseitig aufzunehmen.
Sondertilgung Eine von vornherein fest stehende Absicht, Teile des Kredites vor Ende der Kreditlaufzeit zu tilgen, könne auf Grund folgender Indizien ausgeschlossen werden. - Im Kreditvertrag sei die endfällige Tilgung vereinbart. Eine Sondertilgung werde nicht erwähnt, die theoretische und standardmäßig eingeräumte Möglichkeit, vorzeitige Tilgungen vorzunehmen, genüge nicht. Im Vertrag sei die Dotierung des Tilgungsträgers (Wertpapiersparplan) vielmehr genau festgehalten, - in der vorgelegten Modellrechnung (mit Ansatz Sondertilgung) sei kein Hinweis auf den Zeitpunkt der Erstellung dieser Rechnung ersichtlich; - aus dem vorgelegten Schreiben (Bestätigung der Bw, von der möglichen Erforderlichkeit einer Sondertilgung Kenntnis zu haben) sei nicht zu entnehmen, dass die Bw schon beim Kauf über die Notwendigkeit einer Sondertilgung informiert wurden und damit geplant hätten; - eine derartige für beide Vertragsparteien bedeutsame Vereinbarung wäre "mit Sicherheit" im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses schriftlich festgehalten worden; - selbst das vorgelegte Schreiben vom 14. März 2007 enthalte nicht die erforderlichen eindeutigen Angaben: "(...) dass eine vorzeitige Rückzahlung von € 35.000,00 ab dem 5. Jahr, spätestens aber ,ab' dem 10. Jahr ... zu leisten sein wird." und weiters: "Ebenso wurde ich entsprechend meiner Modellrechnung darüber informiert, dass es allenfalls erforderlich sein kann, eine höhere Rückzahlung zu leisten." Damit seien aber auch im Zeitpunkt des Prüfungsabschlusses weder Zeitpunkt noch Höhe einer behaupteten Sondertilgung eindeutig festgelegt; Eine Sondertilgung sei also wohl erst im Hinblick auf die mit Liebhabereiannahme motivierte Außenprüfung des Finanzamtes Gegenstand von Überlegungen der Bw geworden. Überdies würde auch die Berücksichtigung einer Sondertilgung in erwähnter Höhe bei weitem zu keinem positiven Gesamtüberschuss innerhalb von 20 Jahren führen.
Zusammenfassend gelangte die Prüferin im Bericht auf Basis der Prognosekorrekturen zu erwartbaren negativen Gesamtergebnissen im Zeitraum 2006 - 2027 von -€ 61.232,00 (Variante mit Sondertilgung) bzw. von -€ 74.707,00 (Variante ohne Sondertilgung). Sie sah dadurch die Annahme von Liebhaberei bestätigt und empfahl dem Finanzamt, ein Feststellungsverfahren gemäß § 188 BAO nicht durchzuführen, Einkünfte nicht festzustellen und mangels Unternehmereigenschaft der MEG den Vorsteuerabzug zu versagen, die gemäß § 11 Abs 14 UStG auf Grund der Rechnungslegung geschuldete Umsatzsteuer aber festzusetzen.
Zur Stützung des Begehrens werde vorgebracht, dass es gelungen sei, eine Zinsbewirtschaftung anzuwenden, wodurch sich "klarerweise" der Zinsaufwand "erheblich" verringern und somit im vorgeschriebenen Zeitraum von 20 Jahren ein positives Ergebnis erreichen lasse. Dem als Beweismittel beigefügten, mit 6. Mai 2008 datierten Schreiben der Fa. S an die Fa. V, ist wörtlich zu entnehmen (Normaldruck hier fett wiedergegeben): "Bezug nehmend auf unser letztes Gespräch möchten wir hier nochmals festhalten, dass die von uns vorgeschlagene Vermögensverwaltung prinzipiell nach folgenden Rahmenbedingungen agiert:( Zeile 4, Schwachdruck : "Das Vermeiden von Risken steht im Vordergrund des Kreditmanagements!" )
Nach Einholung einer (im Ergebnis ablehnenden) Stellungnahme des Außenprüfungsorgans hierzu legte das Finanzamt die Berufung ohne weitere Zwischenerledigung dem UFS vor; ob die Prüferstellungnahme den Bw vorgehalten worden war, geht aus den Akten nicht hervor.
Der Referent im UFS ersuchte die Bw, welche er auch zur Namhaftmachung eines in einem EWR-Staat (außerhalb des Fürstentums Liechtenstein) wohnhaften gemeinsamen Zustellungsbevollmächtigten aufforderte, sich zu der übermittelten Stellungnahme zu äußern, ihre Bewirtschaftungsergebnisse bis Ende 2010 detailliert unter Beifügen der Rechnungen bzw. Belege offen zu legen und eine allfällig schon erfolgte Sondertilgung des Kredites zu dokumentieren sowie eine etwaige Veräußerung des Objektes (unter Vorlage des Verkaufsvertrages) bekannt zu geben.
Vorhalte und Ladung beantworteten die Bw durch ihren neu bestellten Zustellungsbevollmächtigten wie folgt:
Es handle sich bei dem beworbenen (und investierten) Modell um einen groß angelegten Betrug. Den Bw sei es unter Vortäuschung falscher Tatsachen schmackhaft gemacht worden. Man hätte ihnen versprochen, sie könnten ohne jede Anzahlung und ohne laufende Zahlungen eine Wohnung erwerben Dies sei möglich durch sehr niedrige (Kredit-) Zinsen, die jedenfalls durch die Einnahmen gedeckt wären, und durch den Vorteil einer möglichen Refundierung der Kaufpreis-Umsatzsteuer (als Vorsteuerabzug). Nur manchen Anlegern (auch den Bw) sei erklärt worden, dass sie in einer Hochzinsphase für kurze Zeit ganz geringe Zuzahlungen im Ausmaß von bis zu € 100 (in anderen Fällen bis € 220) leisten müssten. Man habe dafür eine Reserve eingebaut. Die vorgesehenen Eigenmittel würden zum Teil durch die USt- Refundierung, zum anderen Teil durch einen vom Verkäufer beigesteuerten Betrag (meist 15% von der Kaufpreissumme) beigesteuert. Dieser Teil solle zunächst vom Verkäufer an den Modellvertreiber gezahlt werden und dann an die Kunden als Darlehen fließen. Aber auch dieses Darlehen könne durch die Mieteinnahmen bedient werden. Den Kunden (Bw) sei ein fertiges Paket präsentiert worden, das auch die Finanzierung und Steuerberatung inkludierte. Die Anleger hätten also nur mehr unterschreiben müssen. Ihnen seien jedoch folgende Umstände verheimlicht worden: - Den hoffnungslos überhöhten Kaufpreis habe man den Bw mit der erwarteten künftigen Immobilienpreissteigerung in Wien erklärt. Die ausländischen Anleger hätten dies nicht angezweifelt. Verschwiegen habe man ihnen, dass die Voraussetzungen für eine Refundierung der USt - gehe man nur von den schriftlichen Kreditverträgen aus - nicht unbedingt vorlagen. Das mündliche Versprechen, dass die Mieteinnahmen alle Kosten decken würden, habe in den schriftlichen Verträgen keinen Niederschlag gefunden. - Sodann widmete sich der Schriftsatz ausführlich der angeblich betrügerischen Vorgehensweise von in der Strafanzeige namentlich angeführten Organen der genannten Banken. Diese hätten die fertigen Pakete für den Verkauf der Wohnungen zusammen mit den Vertretern der verkaufenden Gesellschaften geschnürt, und dies im vollen Wissen um die völlige Überhöhung der Kaufpreise; trotzdem habe man 120% der Investition kreditiert, wohl aus reinem Gewinnstreben (Kreditgebühren, Zinsen). Es folgen Ausführungen zur strafrechtlichen Qualität dieses Vorgehens. Die Banken hätten, so der Schriftsatz weiter, Kreditzinsen nur insoweit verlangen dürfen, als diese durch die Mieteinnahmen gedeckt sind. Den Bw stehe wegen des überhöhten Kaufpreises ein (schon eingeklagter? dies bleibt offen) Schadenersatzanspruch von € 46.653,55 zu. - Wenn nun ohne Eigenmittel nach 25 Jahren eine Eigentumswohnung lastenfrei erworben werde und die Kreditkosten jedenfalls durch die Mieteinnahmen gedeckt seien, könne keine Liebhaberei vorliegen. - Anders als andere Banken, die gegenüber ihren Kreditnehmern eingelenkt hätten, habe die hier Kredit gewährende Bank unter anderem die Bw (als Kreditnehmer) auf Erfüllung ihrer Kreditverbindlichkeiten geklagt, das Verfahren ruhe derzeit jedoch, bis "ein anderes Verfahren entschieden ist".
- Gerichtsakten zur erwähnten Klage; - Gerichtsakten zu einem gleich gelagerten, bis zur Beweisaufnahme gediehenen Verfahren; - Strafanzeige an die Staatsanwaltschaft und - Informationsblätter des Schweizer Modellvermittlers,
In der am 9. März 2011 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt:
Es war so, dass der Initiator des Modells im vollen Wissen und Einverständnis mit den Banken zugesichert hat, dass die Kreditrückzahlungen mit den Mieteinnahmen gedeckt werden. Auf Grund dessen ist es meiner Ansicht nach schon deshalb ausgeschlossen, dass dieses Modell als Liebhaberei zu beurteilen ist.
Ich rege ferner an, mit der Entscheidung des Falles zuzuwarten, bis das endgültige Urteil im Verfahren der Bank gegen meine Mandanten ergangen ist. Auch verweise ich auf die im Namen dieser (zu ergänzen: und zahlreichen anderen) Mandanten erstattete Strafanzeige an die Staatsanwaltschaft Wien (siehe vorbereitender Schriftsatz zu dieser Verhandlung), welche die Anzeige nun prüft und einen gerichtlich beeideten Sachverständigen beauftragt hat, der die Vorgangsweise der Bank und des Modellvertreibers/Liegenschaftsverkäufers untersuchen soll.
Die gegenständliche Tätigkeit: Bewirtschaftung einer Eigentumswohnung mit auftretenden Verlusten, unterfällt der Norm des § 1 Abs 2 Z 3 Liebhabereiverordnung BGBl 1993/33 idF BGBl II 1997/358 (kurz: L-VO) und erfährt zunächst die dort geregelte Annahme von Liebhaberei. Die Annahme von Liebhaberei kann aber gemäß § 2 Abs 4 L-VO ausgeschlossen sein. Liebhaberei liegt (nur) dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem "absehbaren" Zeitraum einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn der Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinne des vorstehenden Satzes geändert wird. Bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs 2 Z 3 L-VO gilt als absehbarer Zeitraum ein solcher von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens von 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben). Da die Bw eine bereits vermietete Eigentumswohnung samt Kfz-Stellplatz erworben haben, ist zu prüfen, ob ihre Betätigung innerhalb von 20 Jahren ein positives Gesamtergebnis erwarten lässt.
Die Bw haben zur Untermauerung ihres Vorbringens, dass die Art der Bewirtschaftung bereits nach 16 Jahren (ohne Sondertilgung) bzw. nach 14 Jahren (mit Sondertilgung) der Betätigung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lasse, zwei Varianten einer Prognoserechnung neu vorgelegt.
- Darin ist hinsichtlich des Kreditzinsenaufwandes die Kreditsumme laut Kreditvertrag mit € 180.000,00 berücksichtigt. Die Indexierung der Mieteinnahmen und Aufwendungen (Mieterpooleinschüsse, Betriebskosten) mit 2,5% p. a. steht zwischen den Verfahrensparteien außer Streit. Die Bw wenden sich auch nicht gegen den in den Prüfer- Prognoserechnungen getroffenen Ansatz eines durchschnittlichen Kreditzinsenaufwandes von 3,5% der Kreditsumme. Wenn das Finanzamt im Zeitpunkt des Prüfungsabschlusses von den damals aktuellen Zinssätzen ausgegangen ist und diese prognostisch fortgeschrieben hat, so begegnet dies auch keinen von Amts wegen aufzugreifenden Bedenken des UFS. Die Indexierung der Wohnungsmieten und Aufwendungen mit 2,5% erfolgte nach dem VPI 1986 und somit unter Heranziehung eines 20- jährigen zurückliegenden Referenzzeitraumes. Zukünftige Kreditzinssätze können daher ebenfalls gestützt auf eine Beobachtung ihrer Entwicklung im selben Referenzzeitraum mit prognostischen Durchschnittswerten angesetzt werden. Die aus heutiger Sicht enorm hohen Inflationswerte vor 1993 entsprechen zwar nicht dem durchschnittlichen Niveau der Jahre 1993-2005, dennoch durfte das Finanzamt auch diese einbeziehen, was im Übrigen nicht mit letzter Konsequenz geschehen ist (Zinssätze 1989 - 1993 zwischen 9,0 und 4,6%). Denn es erscheint im Hinblick auf die historische Zinslandschaft keineswegs ausgeschlossen, dass abweichend von den niedrigen Inflationswerten und Zinssätzen der Jahre 2009 und 2010 zukünftig wieder deutlich höhere Inflationswerte und (wegen erwartbarer Anhebung der Leitzinssätze) auch höhere Kreditzinssätze der Geschäftsbanken Platz greifen werden. Daher wäre aus der Einbeziehung der (mangels Einreichung von Feststellungserklärungen für 2008ff hier undokumentiert gebliebenen) vermutlich niedrigen Echtdaten der Jahre 2009, 2010 und 1.Quartal/20011 (die Inflation ist, nach Tiefstwerten bis 2010, inzwischen auf den Jännerwert von 3% gestiegen, Zinssatzerhöhungen können bei weiter steigender oder auf 3% sich einpendelnder Inflation wieder erwartet werden) für einen diese Daten mitberücksichtigenden durchschnittlichen Wertansatz auf Sicht von weiteren 15 Jahren (bis 2026) prognostisch nichts gewonnen.
- Andererseits werden ab 2008 - 2026 alljährlich Boni aus Zinsbewirtschaftung von insgesamt € 28.350 (ohne Sondertilgung je € 1.575) bzw. € 26.862,50 (mit Sondertilgung bis 2016 je € 1.575, ab 2017 je € 1.268,75) Einnahmen erhöhend angesetzt. Die Bw leiten daraus ohne Sondertilgung ein positives Gesamtergebnis bis 2016 von +€ 486,19 bzw. mit Sondertilgung bis 2014 ein solches von +€ 311,76 ab. Bis 2026 (21. Jahr) ergäbe sich laut diesen Prognoserechnungen ein Gesamtüberschuss von +€ 7.254,47 bzw. +€ 12.941,97. Ein Vertrag über die Zinsbewirtschaftung wurde seitens der Prüferin abverlangt, aber nicht beigebracht. Die prognostisch veranschlagten Kreditzinsen weichen zum einen für das Jahr 2007 (€ 5.841,51) vom tatsächlich angefallenen Zinsenaufwand ab (laut Bankauszügen: € 6.428) und bleiben für die Folgejahre mit jeweils gerundeten Beträgen von € 4.500,00 (bis 2016) bzw. € 3.625,00 (ab 2017-2027 bei vorzeitiger Sondertilgung) gleich. Die Werte können - von der fehlenden Dokumentierung bis 2010 einmal abgesehen - selbst nach den Prognosen der Bw nur bei Saldierung mit dem von ihnen erwarteten, alljährlich positiven Resultat einer angeblich vereinbarten Zinsbewirtschaftung zu positiven Vermietungsergebnissen führen. Diese Betrachtung scheitert schon angesichts des erheblichen Risikopotenzials von Finanzderivaten (Swap-, Switch- und Optionsgeschäfte; siehe den oben wiedergegebenen Disclaimer im S-Schreiben), deren in Aussicht gestellt Performance völlig unrealistisch erscheint. Im Übrigen wurde weder eine mit der Prognoserechnung übereinstimmende konstante Performance dieser Finanzdienstleistung noch überhaupt der Abschluss eines entsprechenden Zinsbewirtschaftungsvertrages nachgewiesen.
- Eine Sondertilgung (Variante I) "Ende 10. Jahr (=2016)" findet in Variante I Aufwand mindernd Berücksichtigung: Auf diese laut Vorbringen "planmäßig" vorgesehene Sondertilgung wird in der Berufung und in einer der BP vorgelegten schriftlichen "Bestätigung" der Bw hingewiesen. Dem hat die Prüferin schon in ihrem Bericht zutreffend entgegen gehalten, dass von einer planmäßigen vorzeitigen Teilabstattung des Anschaffungskredites im Hinblick auf den klaren Wortlaut des Kreditvertrages (Aufbau von zwei Tilgungsträgern, Endfälligkeit der Kreditschuld) keine Rede sein kann. Aber selbst unter Berücksichtigung einer Sondertilgung gelangt das Finanzamt zu einem negativen Gesamtergebnis. Ohne den Ansatz der Boni aus Zinsbewirtschaftung vermögen auch die beim Kreditzinsenaufwand unveränderten Prognoserechnungen der Bw keinen positiven Gesamtüberschuss innerhalb von 21 Jahren darzustellen (bis 2026 ohne Sondertilgung minus € 21.095,53; mit Sondertilgung minus € 13.920,53). Selbst diese - beim Schuldzinsenaufwand noch gar nicht im Sinne der Senatsentscheidung adaptierten - Gesamtergebnisse stellen sich angesichts des von den Bw erwarteten geringfügigen Überschusses2027 (22. Jahr) von plus € 529,58 (ohne So.- Tilgung: 2.104,58 minus 1.575,00) oder plus € 1.404,58 (mit So.- Tilgung: 2.673,33 minus 1.268,75) keineswegs als steuerlich tolerierbare Grenzwerte dar: Die Bw werden noch weit über das 22. Jahr der Betätigung hinaus keinen positiven Gesamterfolg erzielt haben.
- Finanzierungsnebenkosten bleiben unberücksichtigt: Prüferin und Finanzamt haben diese Kosten verteilt auf die Kreditlaufzeit prognostisch angesetzt und befinden sich damit im Recht.
- Zukünftige Instandhaltungs- und Instandsetzungsaufwendungen werden nicht veranschlagt: Die Prüferin hat auch dieses Manko durch einen entsprechenden Aufwandsansatz ausgeglichen, der UFS hegt gegen dessen Höhe keine Bedenken.
Auf diese, realitätsnahen Werten entsprechenden, Korrekturansätze in der Prüferprognose sind die Bw nicht näher eingegangen.
In der Prognoserechnung neu/Variante II bleiben die Korrekturansätze des Außenprüfers (abgesehen vom Zinsaufwand für den vollen Kreditbetrag) weiterhin unberücksichtigt; nur die Sondertilgung wird nicht mehr (der erhoffte Zinsbewirtschaftungserfolg aber sehr wohl) angesetzt. Nach 16 Jahren soll sich demzufolge ein Gesamtüberschuss von + € 486,19, unter der Annahme einer Sondertilgung (Variante I) nach 14 Jahren ein solcher in Höhe von + € 311,76 ergeben.
Eine angeblich von Vorneherein geplante, tatsächlich aber - wie die Prüferin zutreffend festgestellt und begründet hat - planwidrige Sondertilgung und die offenkundig erst im Steuerstreit geborene Idee oder allenfalls schon (2008) abgeschlossene Vereinbarung einer Zinsbewirtschaftung mit hochriskanten Derivaten (beides weder präzisiert noch dokumentiert) haben in der für den Streitzeitraum relevanten Prognoserechnung keinen Platz: Bei Betätigungen iSd § 1 Abs 2 L-VO kommt es regelmäßig auf die konkrete Art der Bewirtschaftung im jeweiligen Zeitraum an; spätere Verbesserungsmaßnahmen gewinnen gemäß § 2 Abs 4 L-VO als Änderung der Bewirtschaftungsart erst ab den Zeitpunkt steuerliche Bedeutung, in dem sie tatsächlich gesetzt worden sind.
Den Bw ist es mit den von ihnen beigebrachten (adaptierungsbedürftigen) alternativen Prognoserechnungen somit nicht gelungen, den Eintritt eines positiven Gesamtüberschusses binnen eines "absehbaren" Zeitraumes von 20 Jahren ab Beginn ihrer Tätigkeit (2006) darzutun, sodass die Annahme von Liebhaberei nicht ausgeschlossen ist, sondern im Sinne der Prüfer- Prognose bestätigt erscheint.
Eine mit dem gegenständlichen Finanzierungsmodell und einem unionsrechtlich argumentierbaren Unternehmerbegriff begründete Verbindung/Saldierung der erwarteten Zinserträgnisse auf den Tilgungsträgern (eine die Kreditschuld und Zinsenlast mindernde Umschichtung von Zinsgewinnen aus Derivatgeschäften auf das Kreditkonto haben die Bw zuletzt ausdrücklich verneint) mit den durch Kreditkosten belasteten Vermietungsergebnissen - ein solches Ansinnen ist dem neuen Vorbringen in der mündlichen Berufungsverhandlung schlüssig zu entnehmen - findet weder im Gesetz noch im Gemeinschaftsrecht Deckung: Zutreffend hat der Vertreter der Amtspartei auf die in § 2 Abs 3 EStG 1988 normierten Einkunftsarten hingewiesen, deren systematische Einordnung (laut Amtsvertreter: "Subsidiarität") im Bereich der Einkommensbesteuerung von natürlichen Personen, welche nicht betriebliche Einkünfte iSd § 2 Abs 3 Z 1-3 EStG beziehen, keine Rechtsgrundlage dafür bietet, außerbetriebliche Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 2 Abs 3 Z 5, Ermittlung nach § 27) und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 2 Abs 3 Z 6, Ermittlung nach § 28) in einer "integrierten" Prognoserechnung zu einer einzigen Einkunftsart (Vermietung und Verpachtung) zu verbinden. Auf diese Weise kann die Annahme von Liebhaberei hinsichtlich der Vermietungstätigkeit nicht widerlegt werden. Denn das steuerpflichtige Einkommen ist gemäß § 2 Abs 2 EStG ausgehend vom Gesamtbetrag der (in Abs 3 aufgezählten) Einkünfte zu ermitteln. So ist es etwa einer steuerpflichtigen natürlichen Person (sei sie allein oder in einer schlichten Personenvereinigung tätig) verwehrt, Zinsgutschriften auf einem Sparbuch oder Konto mit den durch fremdfinanzierte Anschaffung eines außerbetrieblich genutzten Vermietungsobjektes verursachten Kreditzinsen gegen zu rechnen, wie es auch unzulässig ist, Einkünfte aus Spekulationsgeschäften (§ 2 Abs 3 Z 7 iVm § 30) in die Rentabilitätsrechnung einer ohne diesen Erfolg Verlust bringenden Vermietungstätigkeit (§ 28) einzubeziehen. Diese nach Einkunftsarten getrennte Erfassung von Ergebnissen einer aktiven Betätigung (im Wege der Veranlagung) bzw. von Kapitalerträgen (durch Steuerabzug an der Quelle) gilt nach Maßgabe der speziellen Vorschriften gemäß § 98 Abs 1-3 EStG auch für im Inland beschränkt Steuerpflichtige wie die Bw. Dass die ertragsteuerlichen Vorschriften der LVO hinsichtlich ihrer Vereinbarkeit mit dem Gemeinschaftsrecht in Zweifel zu ziehen wären, behaupten die Bw nicht. Die angefallenen und prognostizierten Kreditzinsen sind daher nicht um "Boni aus Zinsbewirtschaftung" oder um (hier unbeziffert gebliebene) auf den Tilgungsträgern erwirtschaftete bzw. erhoffte Zinsgutschriften zu kürzen. Sie sind vielmehr im vollen Umfang der zugrunde liegenden Kreditschuld, welche allein zur Finanzierung der Bruttokosten für die Anschaffung des Wohnungseigentumsobjektes aufgenommen wurde, anzusetzen und bilden die Hauptursache für den erlittenen bzw. aus Sicht des ursprünglichen Engagements zu erwartenden (zunächst bewusst in Kauf genommenen) Gesamtverlust. Dass aus einer externen Zinsbewirtschaftung (außerhalb der die Tilgungsträger verwaltenden Bank) irgendwelche Erträgnisse den Bw zugute gekommen wären, wird nicht mehr behauptet. Dass Erträge aus bankinternen Bewirtschaftungsmaßnahmen zur vorzeitigen Teiltilgung der Kreditschuld (Zinsaufwand mindernd) verwendet worden wären (Umschichtung vom Tilgungsträger auf den Kredit), wurde vom steuerlichen Vertreter in der Berufungsverhandlung verneint und findet in den Prognoserechnungen, abgesehen von der in Variante I angenommenen, aber unmaßgeblichen Sondertilgung 2016, auch keinen Niederschlag.
Unter Hinweis auf schwebende Zivilprozesse (Klagen einer Bank gegen diese und andere Anleger) und auf die noch laufende Prüfung einer gemeinschaftlich erstatteten Strafanzeige zahlreicher Anleger (gegen Organe von Banken und des Modellvertreibers) durch die Staatsanwaltschaft Wien (Sachverständigengutachten wurde in Auftrag gegeben) hat der zustellungsbevollmächtigte Vertreter Dr. Ozlberger angeregt, mit der Berufungsentscheidung zuzuwarten, bis der erhobene Vorwurf einer bewussten Täuschung/Übervorteilung der falsch informierten Anleger zivil- und strafrechtlich geklärt ist. Der Senat hat dieses Ansinnen, das keinen Antrag auf Aussetzung der Entscheidung (§ 281 BAO) darstellt, aus folgenden Gründen nicht aufgegriffen:
- Im gegenständlichen Fall haben die Anleger (= Bw) Wohnung und Kfz- Stellplatz um einen Kaufpreis erworben, dessen Unbedenklichkeit sie ausdrücklich anerkannten und für alle Zukunft außer Streit stellten (Vertrag vom 11. Oktober 2006, Pkt II letzter Satz: "(...) erklären ausdrücklich für den Fall, dass ein Unterschied zwischen dem Kaufpreis und dem wahren gemeinen Wert der vertragsgegenständlichen Liegenschaftsanteile bestehen sollte, dass ihnen der wahre Wert durch Erkundigungen bekannt war, sie sich jedoch dennoch bei dem genannten Kaufpreis geeinigt haben.").
- Auch das Argument, man wäre über die Ertragsaussichten der Vermietung falsch oder unzulänglich informiert worden, führt die Berufung oder auch nur den schlüssig gestellten Vertagungsantrag nicht zum Erfolg: Der Verkäufer hatte erklärt, dass das Wohnungseigentumsobjekt (bereits) vermietet ist. Die Käufer (Bw) erklärten, dass ihnen der bei der (genannten) Hausverwaltung aufliegende Mietvertrag vollinhaltlich bekannt ist und sie bereit sind, in alle Rechte und Pflichten des Verkäufers aus diesem Vertrag vollinhaltlich einzutreten (ebenda, Punkt V, 2. - 4. Satz). Von einer irregeleiteten Annahme über die Ertragskraft des Objektes kann daher auf Seiten der Bw keine Rede sein.
- Die Bedingungen des Kreditvertrages waren gemäß der am 11. Oktober 2006 unterfertigten Kreditvereinbarung (Zeichnung des Dokuments durch die Bank am 6. Oktober 2006) eindeutig festgelegt. Eine bindende Zusage von wem immer, dass die erzielbaren Mieteinnahmen die gesamte Zinsenbelastung aus der endfälligen Kreditschuld abdecken würden - und die Schuldzinsen damit gedeckelt wären - findet sich weder in diesem Dokument noch in anderer Schriftform. Ob Derartiges den Bw von Organen der Kredit gewährenden Bank (wie behauptet) mündlich versprochen wurde, ist in diesem Verfahren irrelevant:
- AGB der Bank; - Algemeinen Bedingungen für Kredite an Verbraucher; - Zusätzlichen Bedingungen für Multicurrency- Fremdwährungskredite an Verbraucher; und - Zusätzlichen Bedingungen für Verbraucherkredite mit Tilgungsträgern
Zum anderen wurden Schuldzinsen vereinbart, welche in Verbindung mit den übrigen Aufwendungen (AfA, Betriebskosten, Finanzierungsnebenkosten, Einschüsse in den Mietenpool, langfristig erwartbare Instandhaltungs-/Instandsetzungsaufwendungen) die erwartbaren Mieteinnahmen insgesamt ohne weiteres übersteigen konnten - und in den schon abgelaufenen Zeiträumen auch deutlich überstiegen haben.. Ob die Bw dieses strukturelle Ertragsdefizit selbst erkannten und einen Teil der Kreditschuld inzwischen auf welche Weise immer getilgt haben, geht aus dem Berufungsvorbringen nicht hervor und wurde auch nicht dokumentiert. Eine Umschichtung von den Tilgungsträgern auf das Kreditkonto fand jedenfalls nicht statt. Dass es sich bei einer allfälligen Teiltilgung um eine planwidrige, für die Beurteilung der Tätigkeit im Streitzeitraum unbeachtliche (allenfalls pro futuro relevante; siehe aber die Gesamtverluste laut Prognosevariante mit Sondertilgung!)) Änderung der Bewirtschaftungsart handeln würde, erscheint nach den diesbezüglich zutreffenden Prüferfeststellungen begründet.
Obgleich nicht mehr von entscheidungswesentlicher Bedeutung, ist den Bw doch entgegen zu halten, dass eine wie hier hochgradige, marktunübliche Fremdfinanzierung von Eigentumswohnungen, deren Mieteinnahmen die Zinsenbelastung nur nach eigenem Vorbringen der Bw durch das Tilgungsträgerkapital am Ende der Kreditlaufzeit decken sollen, zu keiner steuerlichen Einkunftsquelle führen kann: Denn zusätzliche, zwangsläufig erwachsende und im Kreditvolumen nicht mitfinanzierte Aufwendungen wie z. B. AfA, Betriebskosten, Instandhaltungsreserve, Mietenpooleinschüsse und aktivierte Finanzierungsnebenkosten sind in dieser groben Überschlagsrechnung noch nicht berücksichtigt; sie müssen folglich auf Kreditlaufzeitdauer einen Totalverlust erzeugen.
Die Bw haben sich, konfrontiert mit mehreren Möglichkeiten der Finanzierung ihres Engagements, für jene Extremvariante entschieden, welche mit einer USt- Gutschrift aus dem Vorsteuerabzug als einzige "Eigenleistung" der Anleger (auch der weitere "Eigenkapitalszuschuss" stammt aus einem Darlehen des Modellvertreibers) operiert und den wirtschaftlichen Erfolg der Vermietung gänzlich von Umständen abhängig macht, die einem vorsichtigen und steuerrechtlich beratenen "Kaufmann" (Anleger) als unwägbar erscheinen mussten:
- ungewisse Entwicklung der an den LIBOR-CHF gebundenen Zinsenbelastung bis 2026; - unrealistische Prognoserechnung, die mit fixer Zinsenbelastung unter den Echtdaten bis 2007, steigenden Mieteinnahmen und ohne Erhaltungs-/Instandsetzungsaufwand rechnet; - Ausblenden der Regelungen des EStG 1988 und der Liebhabereiverordnung samt der dazu ergangenen reichhaltigen Rechtsprechung des VwGH.
Dieses Vorgehen zeugt von oberflächlicher Befassung mit den wirtschaftlichen Parametern der Investition, von einer unrealistischen Einschätzung der Ertragsaussichten (es sei denn, man plante ohnedies, die Wohnung nach Ablauf von 10 Jahren zu veräußern oder einer privaten Nutzung zuzuführen, ohne je eine ertragfähige Einkunftsquelle geschaffen zu haben) und von blankem Unwissen über die rechtlichen Voraussetzungen, unter denen hierzulande im Abgabenverfahren die Anerkennung einer derartigen Betätigung als Einkunftsquelle mit Vorsteuerabzug zu erlangen ist. Zu ignorieren, dass in Österreich unter dem Regime der Liebhabereiverordnung bereits Investitionsmodelle mit weit geringerer Fremdfinanzierungsquote als hier von den Abgabenbehörden geprüft wurden und vor den Höchstgerichten gescheitert sind, stellt ein sorgloses Vorgehen dar, für welches u. a. die Bw nun ziemlich spät die Vertragspartner (vor allem die Kreditgläubigerin) verantwortlich machen, während es das sehenden Auges eingegangene Verlustmodell war, mit welchem die Republik Österreich im Wege des beträchtlichen Vorsteuerabzuges in hunderten von Fällen als erhoffter Mitfinanzierer massiv zur Kasse gebeten wurde. Dass die Bw - im Verbund mit anderen Anlegern - vier Jahre nach dem verunglückten Engagement 2009 Strafanzeige erstattet und sich der Kreditforderung ihrer Bank (wann immer; wohl aber erst nach 2007) unter Geltendmachung von Schadenersatzansprüchen widersetzt haben, ist in Anbetracht des Streitzeitraumes ein reichlich später Rettungsaufwand mit ungewisser Erfolgsaussicht vor den Gerichten. Sollten in Zukunft wider Erwarten strafgerichtliche Feststellungen im Sinne der Anzeige rechtskräftig getroffen werden (eine Anklage durch die StA ist keineswegs sicher; das Durchlaufen der Instanzen nach einem Ersturteil kann viele Jahre dauern; noch länger kann das laut Vorbringen der Bw unterbrochene Verfahren vor dem Zivilgericht dauern), die eine hier relevante Vorfrage welcher Art immer für das Abgabenverfahren bindend lösen, so stehen die Aufrollungsmöglichkeiten der BAO zur Verfügung. Mit der Entscheidung konnte der Senat daher nicht zuwarten, bis etwa das Wohnungseigentumsobjekt nach dem 10. Jahr seit Ankauf steuerfrei veräußert sein würde. Einen zum Aufschub der Entscheidung allenfalls berechtigenden Vorfragentatbestand vermag der Senat in dem vor dem Zivilgericht anhängigen Streitthema (sind die Bw als Kreditschuldner verpflichtet, die gesamten Zins- und Kreditforderungen der Bank zu erfüllen? sind ihre Konsumentenschutzrechte verletzt worden? wurden sie ohne ihr - ihnen zumutbares - Wissen übervorteilt?) nach dem oben Gesagten nicht zu erkennen. Im Übrigen ist hinsichtlich der Frage der Umsatzsteuerpflicht der streitgegenständlichen Betätigung Sofortbeurteilung geboten.
Findok-Nr: 52907.1, aufgenommen am: 23.09.2011 10:24:18, zuletzt geändert am: 23.07.2012, Dokument-ID: 6f4149e7-8f5c-4e97-9a8e-a673d6bdf1f6, Segment-ID: 4d55c8fb-11f3-43e3-af09-170793e93ba7

References: § 147
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 § 11
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 § 2
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 § 27
 § 28
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 § 30
 § 98