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Timestamp: 2020-02-19 11:24:36+00:00

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PROJETO EDUCAO CONTINUADA
APURAO DO LUCRO
REAL IRPJ E CSLL
2 - Pessoas Jurdicas Obrigadas a Apurao pelo Lucro Real
3 - Determinao do Lucro Real
3.1 - Formao do Lucro Tributvel
3.1.1 - Lucro Antes do IR e CSL
3.1.2 - Adies (Despesas contabilizadas e no aceitas pelo fisco)
3.1.3 - Adies (Receitas exigidas pelo fisco no contabilizadas em receita)
3.1.4 - Excluses (Receitas contabilizadas e no exigidas pelo fisco)
3.1.5 - Excluses (Despesas aceitas pelo fisco e no contabilizadas em despesa)
3.1.6 - Lucro Antes da Compensao de Prejuzos Fiscais
3.1.7 - Compensao de Prejuzos Fiscais
3.1.8 - Lucro Fiscal
3.2 - Compensao de Prejuzos Fiscais
3.2.1 - Limitao Percentual
3.2.1.1 - Modificao do Controle Societrio
3.2.1.2 - Modificao do Ramo de Atividade
3.2.2 - Prejuzos No-Operacionais
3.2.2.1 - Regra para Aplicao da Restrio
3.2.4 - Compensaes Futuras
3.3 - LALUR
3.3.1 - Parte A
3.3.2 - Parte B
3.3.3 e-LALUR
3.3.3.1 Informaes a Serem Prestadas
3.3.3.2 Prazo de Entrega
3.3.3.3 Assinatura Digital
3.3.3.4 Penalidade
3.3.3.5 Dispensa de Livro em Papel e FCONT
3.3.4 - Livro de Apurao da Base da CSL
4 - Despesas Dedutveis e No-Dedutveis
4.1 - Comprovao de Despesas
4.2 Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos
4.2.1 - Custos de Empresas Comerciais
4.2.2 - Custos de Empresas Industriais
4.2.3 - Quebras e Perdas
4.3 - Pagamentos a Sociedades Civis Ligadas
4.4 - Despesas com Provises
4.4.1 - Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa
4.4.2 - Riscos Fiscais e Tributos com Exigibilidade Suspensa
4.4.3 - Participaes de Empregados no Lucro
4.4.4 - Proviso para Ajuste ao Valor de Mercado
4.4.5 - Proviso para Garantias de Produtos com Defeitos
4.4.6 - Proviso para Manuteno de Bens do Ativo Imobilizado
4.4.7 - Demais Provises
4.5 - Despesa com Depreciao
4.5.1 - Parcela Dedutvel da Depreciao
4.5.2 - Prazos Mnimos e Taxas Mximas
4.5.3 - Depreciao na Aquisio de Bens Usados
4.5.4 - Depreciao Acelerada
4.5.5 - Bens que No Devem ser Depreciados
4.6 - Despesas com Amortizao
4.7 - Doaes
4.7.1 - Doaes a Entidades Civis
4.7.2 - Doaes a Institutos de Pesquisa e Pesquisa
4.7.3 - Doaes a Oscip
4.7.4 - Doaes para Projetos Enquadrados na Lei Rouanet
4.7.5 - Doaes para o Fundo da Criana e do Adolescente
4.8 - Previdncia Privada
4.9 - Alimentao de Acionistas, Administradores e Scios
4.10 - Honorrios e Participaes de Administradores
4.11 - Multas e Juros
4.12 - Despesas com Propaganda, Brindes e Bonificaes.
4.13 - Amostra Grtis
4.14 - Furto, Roubo, Desfalques.
4.15 - Despesas de Viagens
4.16 - Despesas com Benefcios Indiretos a Empregados
4.17 - Gratificaes a Empregados
4.18 Despesas Mdicas, Odontolgicas e Farmacuticas
4.19 - Demais Adies
4.20 Adies da Lei n 11638/2007 e Lei n 11941/209
5 - Excluses ao Lucro Lquido
5.1 - Receitas Contabilizadas e No Exigidas pelo Fisco
5.1.1 - Reverso de Provises Constitudas em Perodos Anteriores
5.1.2 - Dividendos Recebidos de Investimentos Avaliados pelo Custo
5.1.3 - Participao em Controladas e Coligadas
5.1.4 - Amortizao de Desgio Apurado na Aquisio de Investimentos
5.2 - Valores Registrados no Ativo ou PL e Aceitos como Despesas pelo Fisco
5.2.1 - Depreciao Acelerada Incentivada
5.2.3 - Incentivo Fiscal para Atividade Audiovisual
6 - Formas de Apurao do Lucro Real
6.1 - Apurao do Lucro Real Trimestral
6.1.1 - Perodo de Apurao
6.1.2 - Prazo de Recolhimento
6.1.2.1 - Pagamento em Quota nica
6.1.2.2 - Pagamento Parcelado em Quotas
6.1.2.2.1 - Acrscimo de Juros
6.1.3 - Preenchimento do DARF
6.1.4 - Vantagens e Desvantagens do Lucro Real Trimestral
6.1.4.1 - Exemplo com Perda de Adicional
6.1.4.2 - Exemplo com Prejuzo
6.2 - Apurao do Lucro Real Anual
6.2.1 - Enquadramento no Regime Estimativa
6.2.1.1 - Clculo da Estimativa
6.2.1.2 - Valores que no Integram a Base Estimada do IR
6.2.2 - Enquadramento na Suspenso ou Reduo do Pagamento Mensal
6.2.3 - Acerto de Contas
6.2.4 - Exemplo Numrico
6.2.5 - Prazo de Recolhimento no Regime de Estimativa
6.2.5.1 - Preenchimento do DARF
7 - Adicional IRPJ
7.1 - Clculo do Adicional de IRPJ
7.1.1 - Lucro Real Anual
7.1.1.1 - Clculo por Estimativa
7.1.1.2 - Clculo por Balano/Balancete de Suspenso/Reduo
7.1.2 - Lucro Real Trimestral
8 - Incentivos Fiscais Dedutveis
8.1 - Fundo da Criana e do Adolescente
8.2 - Programa de Alimentao do Trabalhador
8.3 - PDTI e PDTA
8.4 - Incentivo a Inovao Tecnolgica
8.5 - Atividade Audiovisual
8.5.1 - Incentivo Tradicional
8.5.2 - Incentivo a Empresas Estrangeiras para Investimentos no Brasil
8.5.3 - Aquisio de Quotas da FUNCINE
8.6 - Atividade Cultural ou Artstica
8.6.1 - Incentivos a Atividades Especficas
8.6.2 - Incentivo Tradicional
8.7 - Incentivo ao Esporte
8.8 - FINAM e FINOR
8.9 - Programa Empresa Cidad
8.9.1 Requerimento de Adeso
8.9.2 Pessoa Fsica Beneficiada
8.9.3 Inicio da Prorrogao
8.9.4 Guarda Judicial para fins de Adoo
8.9.4.1 Vedao Atividade Remunerada
8.9.5 Benefcios Tributrios
8.9.5.1 Caso Fictcio
8.9.5.1.1 Quadro Comparativo
A apostila foi elaborada com base na legislao vigente at DOU de 09/07/2010.
TRIBUTAO DO IRPJ E DA CSLL NO LUCRO REAL
A expresso lucro real significa o prprio lucro tributvel, para fins da legislao do imposto de renda, distinto do lucro
lquido apurado contabilmente. De acordo com o artigo 247 do Regulamento de Imposto de Renda, RIR/1999, lucro real
o lucro lquido do perodo de apurao ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas
pela legislao fiscal. A determinao do lucro real ser precedida da apurao do lucro lquido de cada perodo com
observncia das leis comerciais.
Desta forma a tributao com base no lucro real considerada pelo fisco como sendo a maneira mais exata de se
determinar s bases de clculo do Imposto de Renda (IRPJ) e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL).
Por determinao legal, esto obrigadas apurao do lucro real: (Lei no 9.718, de 98, art. 14; e RIR/1999, art. 246)
* pessoa jurdica cuja receita total, no ano-calendrio anterior, seja superior a R$ 48.000.000,00, ou proporcional ao
nmero de meses do perodo, quando inferior a doze meses;
* pessoas jurdicas cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento,
caixas econmicas, sociedades de crdito, financiamento e investimento, sociedades de crdito imobilirio, sociedades
corretoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de
seguro privado e de capitalizao e entidades de previdncia privada aberta;
* pessoas jurdicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
* pessoas jurdicas que, autorizadas pela legislao tributria, queiram usufruir benefcios fiscais relativos iseno ou
reduo do imposto de renda;
* pessoas jurdicas que, no decorrer do ano-calendrio, tenham efetuado o recolhimento mensal com base em
* pessoas jurdicas que explorem as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia,
mercadolgica, gesto de crdito, seleo e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos
creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring);
* construtoras que adotam como mtodo de apropriao o Custo Orado;
* pessoas jurdicas que explorem as atividades de securitizao de crditos imobilirios, financeiros e do agronegcio.
(Includo pela Lei n. 12.249, de 11 de junho de 2010)
Um dos princpios fundamentais de contabilidade, e que possui extrema relevncia para entendimento e lgica do que
vem a ser a cincia contbil e sua importncia para as atividades empresarias, o princpio da confrontao da receita
com a despesa. Sem este princpio, no faria muito sentido a existncia da contabilidade, ou ento a mesma se
transformaria apenas em uma atividade de tesouraria.
A definio conceitual de receita muito ampla, assim como a definio de despesa. Para fins de simplificao, e da
busca do entendimento para o conceito de lucro apurado numa entidade empresarial, veja:
Sendo assim, para determinao do Lucro Real, dever ser obedecido o Princpio da confrontao da receita com a
Os tributos incidentes sobre o lucro deveriam ser calculados, conforme sua origem, sobre o resultado positivo apurado
pelas empresas. Ocorre que a tributao no feita exatamente sobre o resultado contbil adequadamente apurado, ou
seja, receitas menos despesas seguindo o principio da confrontao entre receitas e despesas. A legislao fiscal tem
sua forma especfica para exigir os tributos sobre o lucro.
Para transformar o lucro apurado na contabilidade em lucro fiscal, so necessrios ajustes, referentes a despesas e
receitas que a legislao do imposto de renda entende que podem e no podem ser consideradas na determinao da
base de clculo.
O lucro fiscal ser determinado apenas pelas receitas tributadas e pelas despesas aceitas pelo Fisco e no atravs de
receitas e despesas registradas pela contabilidade, sendo o resultado de partida aquele registrado na escriturao
LUCRO ANTES DE IR+CSL
(+) ADIES
- Despesas Contabilizadas que no so Aceitas pelo FISCO
- Receitas Exigidas pelo FISCO e no Contabilizadas em Receita
(-) EXCLUSES
- Receitas Contabilizadas que no so Exigidas pelo FISCO
- Despesas Aceitas pelo FISCO e no Contabilizadas em Despesa
LUCRO ANTES DA COMPENSAO DE PREJUZOS FISCAIS
(-) COMPENSAO DE PREJUZOS FISCAIS
Segue a seguir o detalhamento de cada nomenclatura informada na passagem do lucro contbil para o lucro fiscal.
Representa o resultado apurado pela contabilidade, registrando receitas e despesas conforme o regime de
So aqueles valores registrados pela contabilidade da empresa em despesa, mas que a legislao fiscal no aceita
como deduo do lucro. Ento, se uma despesa for retirada do resultado contbil, este aumenta, por isso chamamos de
adio ao lucro lquido.
3.1.3 - Adies (Receitas exigidas pelo fisco e no contabilizadas em receita)
Esta situao acontece quando a empresa no registra determinado valor em receita na contabilidade, mas o Fisco
exige seu reconhecimento para fins fiscais. Como no est compondo o resultado da empresa, se nele fosse includo,
representaria uma adio.
Aplica-se o mesmo raciocnio das adies, ou seja, representa um valor que, embora reconhecido como ganho pela
empresa e contabilizado em receita, a legislao fiscal no exige sua tributao, permitindo assim que esta receita no
entre na base fiscal para clculo dos tributos sobre o lucro. Se o valor for retirado do resultado apurado na
contabilidade, este ser diminudo. Por isso, fazemos uma excluso ao lucro lquido.
Em algumas situaes o Fisco permite que sejam feitas dedues na base fiscal que no esto registradas como
despesa na contabilidade. A forma adequada de se proceder a estas dedues atravs do registro diretamente na
base fiscal, sem transitar pelo resultado contbil. Como o resultado seria diminudo se fosse includa esta despesa,
devemos proceder a uma excluso ao lucro lquido.
Representa o lucro apurado pelo Fisco no perodo. So as receitas tributveis menos as despesas dedutveis. a soma
do lucro antes de IR e CSL com as adies, deduzidas das excluses ao lucro lquido.
Portanto, o lucro fiscal (antes da compensao de prejuzos fiscais) o resultado das receitas tributveis menos as
despesas dedutveis.
Abaixo existir tpico especifico tratando das adies e excluses ao lucro.
Podero ser compensados, total ou parcialmente, opo do contribuinte, os prejuzos fiscais de perodos de apurao
anteriores, desde que observado o limite mximo de 30% (trinta por cento) do lucro lquido ajustado pelas adies e
excluses previstas na legislao tributria. O prejuzo compensvel o apurado na demonstrao do lucro real de
perodos anteriores e registrado no Lalur (parte B) (Lei n 8.981, de 1995, art. 42).
o lucro aps a compensao dos prejuzos fiscais. Sobre este valor que sero efetuados os clculos dos tributos
Prejuzo contbil representa o resultado negativo de uma empresa. No caso da contabilidade, significa que o total de
despesas foi maior que o total das receitas. Uma empresa pode apresentar prejuzo na contabilidade, porm um lucro
fiscal, bastando, para isso, ter, por exemplo, despesas que a contabilidade diz sim e o Fisco, no. Quando essa
despesa retirada do resultado contbil para se apurar o resultado fiscal, o que era negativo pode virar positivo. Veja
um exemplo para ilustrar a explicao.
A empresa Vende Tudo tem prejuzo antes de IR e CSL no valor de R$ 100, sendo que a nica despesa no aceita
pelo Fisco a despesa com brindes, no valor de R$ 120. Como este valor ser retirado do resultado para fins de clculo
do IR, o resultado tributado pelo Fisco ser de R$ 20, pois uma despesa de R$ 120 no era, teoricamente, necessria
para a atividade da empresa.
Tambm pode ocorrer o inverso, ou seja, um lucro contbil transformar-se num prejuzo fiscal. Vamos ver outro
A empresa Cricima apresenta lucro antes do imposto de renda no valor de R$ 80, sendo que neste lucro encontra-se
registrado o resultado positivo com participaes em controladas (equivalncia patrimonial) no valor de R$ 90. Logo,
como esta receita ser excluda da base tributvel, o lucro contbil de R$ 80 se transformou num prejuzo fiscal de R$
10, devido a uma parcela relevante das receitas da empresa no ser tributada.
O prejuzo fiscal apurado em determinado exerccio poder ser compensado nos exerccios seguintes, limitado a 30%
do valor do lucro ajustado do perodo. Um prejuzo de R$ 100, ocorrido no ano de 2009, poder ser compensado com
um lucro de R$ 300 no ano de 2010 at 30% do valor deste lucro. Assim a compensao estaria limitada em R$ 90, que
representa 30% do lucro de 2010 (R$ 300). O valor de R$ 10 que deixou de ser compensado em 2010, em virtude do
limite de 30%, continuar registrado no Lalur e poder ser compensado a partir do ano seguinte.
No existe limitao de prazo para a compensao de prejuzos fiscais. Assim, as empresas podero compensar
prejuzos sem preocupao com a prescrio. At o ano de 1994 havia limitao de compensao de prejuzos fiscais
em quatro anos, porm sem o limite de 30% que vigora, desde 1995.
A empresa no poder compensar seus prejuzos fiscais se, entre a data da apurao e da compensao do prejuzo
fiscal, ocorrer, cumulativamente, modificao do controle societrio e modificao do ramo de atividade.
De acordo com a Lei n 6.404/76 o controle societrio pode ocorrer de forma direta ou indireta, conforme os seguintes
a) controle direito: entende-se por controlador a pessoa, natural ou jurdica, ou o grupo de pessoas vinculadas por
a.1) titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria dos votos nas deliberaes sociais
e o poder de eleger a maioria dos administradores da sociedade;
a.2) usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o funcionamento dos rgos da sociedade;
b) controle indireto: considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou por meio de outras
controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes
considerado modificado o controle direito ou indireto da sociedade quando a deteno desse controle passada
(mediante transferncia da titularidade de participaes societrias) de uma pessoa ou grupo de pessoas para outra
pessoa ou outro grupo de pessoas, mesmo que os adquirentes j participassem do capital da sociedade.
Observe-se, porm, que no h modificao de controle se a mesma pessoa ou grupo de pessoas que controla a
sociedade aumenta ou diminui a sua participao proporcional no capital votante, mantendo-a, entretanto, em pelo
menos 50% dos votos mais um.
A alterao do ramo de atividade pode ocorrer por incluso de nova atividade ou substituio de atividade anteriormente
exercida, desde que, em qualquer caso, a nova atividade seja de ramo diferente das anteriormente exploradas.
Todavia, entende-se que a simples cesso de determinadas atividades e a manuteno de outras j exploradas
anteriormente no constituem impedimento compensao de prejuzos, visto que, em tal hiptese, no ocorre
modificao do ramo, mas apenas cessao parcial da atividade.
Os prejuzos no-operacionais, apurados a partir de 01. 01.1996, somente podero ser compensados com lucros nooperacionais, observado o limite de 30% do lucro real do perodo de apurao da compensao.
So considerados como no-operacionais os resultados (lucros ou prejuzos) decorrentes da alienao de bens e
direitos do Ativo Permanente, que corresponde a diferena, positiva ou negativa, entre o valor pelo qual o bem ou direito
houver sido alienado e o seu valor contbil.
A restrio compensao de prejuzos no-operacionais no se aplica em relao s perdas decorrentes de baixa de
bens ou direitos do Ativo Permanente em virtude de terem se tornado imprestveis, obsoletos ou terem cado em
desuso, ainda que posteriormente venham a ser alienados como sucata. (RIR/99, art. 511)
Conforme determina o artigo 36 da IN SRF n 11/96, a vinculao da compensao de prejuzos no-operacionais com
lucros da mesma natureza somente se aplica nos perodos de apurao subseqentes ao de sua operao. Sendo
assim podemos concluir que os resultados no-operacionais, positivos ou negativos, integraro normalmente o lucro
real do perodo da sua ocorrncia.
A pessoa jurdica, em cada perodo de apurao, poder absorver os prejuzos no-operacionais pelos lucros
A restrio se dar somente nos perodos de apurao subseqentes, somente na hiptese de o prejuzo nooperacional ter implicado apurao de prejuzo fiscal a compensar.
Os resultados no-operacionais de todas as alienaes de bens do Ativo Permanente, ocorridas durante o perodo de
apurao, devero ser apurados de maneira global, absorvendo-se lucros de umas com prejuzos de outras, se for o
Se o resultado no-operacional de todas as vendas do Ativo Permanente revelar saldo negativo (prejuzo), a separao
em prejuzo no-operacional e em prejuzo das demais atividades somente ser exigida se, no perodo, forem
verificados, cumulativamente, resultado no-operacional negativo e lucro real negativo (prejuzo fiscal).
Ocorrendo este fato, a pessoa jurdica dever comparar o prejuzo no-operacional com o prejuzo fiscal apurado na
demonstrao do lucro real, no Lalur e observar os seguintes procedimentos:
a) se o prejuzo fiscal for maior, todo o resultado no-operacional negativo ser considerado prejuzo fiscal nooperacional e a parcela excedente ser considerada prejuzo fiscal das demais atividades;
b) se o resultado no-operacional negativo for maior ou igual ao prejuzo fiscal, todo o prejuzo fiscal ser considerado
no-operacional.
Ressalta-se que os prejuzos no-operacionais e os decorrentes das atividades operacionais da pessoa jurdica,
apurados nas condies mencionadas acima devero ser controlados em folhas especficas, individualizadas por
espcie na parte B do Lalur, para compensao com lucros da mesma natureza apurados nos perodos de apurao
Na compensao dos prejuzos no-operacionais, nos perodos de apurao subseqentes, a pessoa jurdica dever
a) o valor do prejuzo fiscal no-operacional a ser compensado em cada perodo de apurao subseqente no poder
exceder o resultado no-operacional positivo (lucro no-operacional) do perodo da compensao;
b) a soma dos prejuzos fiscais no-operacionais com os prejuzos decorrentes de outras atividades da pessoa jurdica,
a ser compensada, no poder exceder ao limite de 30% do lucro real;
c) no perodo em que for apurado resultado no-operacional positivo, todo o seu valor poder ser utilizado para
compensar prejuzos fiscais no-operacionais de perodos anteriores, ainda que a parcela do lucro real admitida para
compensao no seja suficiente ou que tenha sido apurado prejuzo fiscal;
d) na hiptese da letra c, a parcela dos prejuzos no-operacionais que for compensada com os lucros nooperacionais, mas que no puder ser compensada com o lucro real, em virtude do limite de 30% desse ou por ter
ocorrido prejuzo fiscal no perodo de apurao, passar a ser considerada prejuzo das demais atividades, devendo ser
promovidos os devidos ajustes na parte B do Lalur.
3.3 LALUR
O Livro de Apurao do Lucro Real, conhecido como LALUR, ' um livro eminentemente fiscal, cujo objetivo principal
demonstrar a passagem do lucro contbil para o lucro fiscal. O LALUR dividido em duas partes: parte A e parte B.
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) traz em seus artigos 262 e 263 os itens que devem ser transcritos no
Art. 262 - No LALUR, a pessoa jurdica dever (Decreto-lei n 1598, de 1977, art. 8, inciso I):
I - lanar os ajustes do lucro lquido do perodo de apurao;
II - transcrever a demonstrao do lucro real;
III - manter os registros de controle de prejuzos fiscais a compensar em perodos de apurao
subseqentes, do lucro inflacionrio a realizar, da depreciao acelerada incentivada, da exausto
mineral, com base na receita bruta, bem como dos demais valores que devam influenciar a determinao
do lucro real de perodos de apurao futuros e no constem da escriturao comercial;
IV - manter os registros de controle dos valores excedentes a serem utilizados no clculo das dedues
nos perodos de apurao subseqentes, dos dispndios com programa de alimentao ao trabalhador,
vale-transporte e outros previstos neste Decreto.
Art. 263 - O LALUR poder ser escriturado mediante a utilizao de sistema eletrnico de processamento
de dados, observadas as normas baixadas pela Secretaria da Receita Federal (Lei n 8218, de 1991, art.
Oportuno salientar que a IN SRF n 28, de 13 de junho de 1.978, publicado no Dirio Oficial da Unio de 23 de junho de
1.978, estabeleceu o modelo e as normas sobre a escriturao do livro de apurao do lucro real e de elaborao da
demonstrao do lucro real.
Na parte A, a empresa deve fazer a transcrio da apurao do lucro fiscal, partindo do resultado obtido pela
escriturao contbil. O artigo 275 do RIR/99 diz que dever ser transcrito no LALUR:
Art. 275 - O contribuinte dever elaborar demonstrao do lucro real, discriminando (Decreto-Lei n.
1.598, de 1977, art. 8, 1, e Lei n. 9.430, de 1996, arts. 10 e 2):
I - o lucro lquido do perodo de apurao;
II - os lanamentos de ajuste do lucro lquido, com a indicao, quando for o caso, dos registros
correspondentes na escriturao comercial ou fiscal;
Pargrafo nico. A demonstrao do lucro real dever ser transcrita no LALUR (Decreto-Lei n. 1.598, de
1977, art. 8, inciso I, alnea "b").
Inicialmente, so informadas todas as despesas que sero adicionadas e as receitas que sero excludas, detalhando
data e histrico explicativo, para justificar a adio ou excluso. Em empresas que possuem uma quantidade muito
grande de lanamentos, no necessrio o registro individual de cada lanamento que gerou adio e excluso,
podendo ser escriturados pelo total, desde que possua um controle analtico auxiliar que permita confirmar as
informaes transcritas.
Depois, deve ser demonstrada a apurao do lucro fiscal, denominado pela legislao como lucro real. A apurao do
lucro real feita da seguinte forma:
Lucro Lquido Antes do Imposto de Renda
(+) Adies ao Lucro Lquido
(-) Excluses ao Lucro Lquido
Lucro Antes da Compensao de Prejuzos Fiscais (1+2-3)
Lucro Real (4-5)
DEMONSTRACAO DO LUCRO REAL
NATUREZA DOS AJUSTES
1 - LUCRO LIQUIDO DO EXERCICIO OU PREJUIZO
LIQUIDO DO EXERCICIO
2 - MAIS: ADICOES
2.1 - ........................
2.2 - ........................
2.3 - ........................
3 - MENOS: EXCLUSOES
3.1 - ........................
3.2 - ........................
3.3 - ........................
4 - SUBTOTAL
5 - MENOS: COMPENSACOES
5.1 - PREJUIZO DO EXERCICIO
5.2 - ........................
6 - LUCRO REAL OU PREJUIZO A COMPENSAR
Reconhecemos a exatido desta demonstrao:
(Local), ____/___________/_____
a) Diretor, Gerente ou Titular
a) Contabilista
CRC .........
Na parte B, so registrados todos os lanamentos que podem afetar a base fiscal de perodos posteriores.
Assim, toda despesa que representa adio temporria deve ser registrada na parte B, pois, em algum perodo
seguinte, esta despesa ser dedutvel para fins fiscais e, com o adequado controle na parte B do Lalur, a excluso
poder ser feita sem nenhuma preocupao.
Uma despesa de PDD, por exemplo, embora no dedutvel quando de sua constituio, representa uma adio
temporria, at porque somente duas coisas podem acontecer com este cliente, sobre o qual se constitui a proviso:
pagar ou no pagar. Se ele pagar, a proviso poder ser revertida, gerando uma receita de reverso, que no exigida
pelo Fisco, sendo excluda no LALUR, desde que a despesa de PDD esteja registrada na parte B; Se o cliente no
pagar, a empresa confirmar a despesa e reconhecer a proviso j efetuada, realizando a baixa da conta retificadora
do ativo (PDD) contra a conta de ativo (contas a receber) e deduzir esta despesa na base do IR to logo ela atinja os
prazos definidos na Lei n 9.430/96.
Na parte B so guardados os prejuzos fiscais apurados que sero compensados em perodos seguintes. Atualmente,
com a limitao de compensao em 30% do valor do lucro do perodo seguinte, este controle dos prejuzos na parte B
do LALUR ganha ainda mais importncia.
So registrados tambm na parte B os valores do incentivo fiscal para o Programa de Alimentao ao Trabalhador PAT, que, devido a sua limitao percentual, podem ser aproveitados em dois anos subseqentes. A utilizao do PAT
de forma adequada na parte B pode representar boa economia para as empresa.
PARTE B - CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
PARA EFEITO DE CORREO MONETRIA
VALOR A CORRIGIR COEFICIENTE
CONTROLE DE VALORES
3.3.3 - e-LALUR
Atravs da publicao da IN RFB n. 989, de 22 de dezembro de 2009, no DOU de 24/12/2009, foi institudo o Livro
Eletrnico de Escriturao e Apurao do Imposto sobre a Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido da
Pessoa Jurdica Tributada pelo Lucro Real (e-Lalur).
A escriturao e entrega do e-Lalur, referente apurao do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurdicas (IRPJ) e da
Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), ser obrigatria para as pessoas jurdicas sujeitas apurao do
Imposto sobre a Renda pelo Regime do Lucro Real.
3.3.3.1 - Informaes a Serem Prestadas
O sujeito passivo dever informar, no e-Lalur, todas as operaes que influenciem, direta ou indiretamente, imediata ou
futuramente, a composio da base de clculo e o valor devido de IRPJ e CSLL, especialmente quanto:
I - associao das contas do plano de contas contbil com plano de contas referencial, definido em ato especfico da
II - ao detalhamento dos ajustes do lucro lquido na apurao do Lucro Real;
III - ao detalhamento dos ajustes da base de clculo da CSLL;
IV - aos registros de controle de todos os valores a excluir, adicionar ou compensar em exerccios subsequentes,
inclusive prejuzo fiscal e base de clculo negativa da CSLL;
V - aos registros, lanamentos e ajustes que forem necessrios para a observncia de preceitos da lei tributria
relativos determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, quando no devam, por sua natureza
exclusivamente fiscal, constar da escriturao comercial, ou sejam diferentes dos lanamentos dessa escriturao.
VI - aos lanamentos constantes da Entrada de Dados para o Controle Fiscal Contbil de Transio (FCont), de que
tratam os arts. 7 a 9 da Instruo Normativa RFB n. 949, de 16 de junho de 2009, e a Instruo Normativa RFB n.
967, de 15 de outubro de 2009.
3.3.3.2 - Prazo de Entrega
O e-Lalur dever ser apresentado pelo estabelecimento matriz da pessoa jurdica, at as 23h59min59s (vinte e trs
horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos), horrio oficial de Braslia, do ltimo dia til do ms de
junho do ano subsequente ao ano-calendrio de referncia, por intermdio de aplicativo a ser disponibilizado pela RFB
na Internet, no endereo eletrnico <www.receita.fazenda.gov.br>.
O e-Lalur dever ser entregue at o ltimo dia til do ms subsequente ao da ocorrncia do evento, nos casos de:
I - ciso total ou parcial;
II - fuso;
III - incorporao; ou
IV - extino;
Excepcionalmente, nos casos dos eventos especiais, ocorridos entre 1 de janeiro de 2010 e 31 de abril de 2011, o eLalur poder ser entregue no prazo previsto acima.
NOTA ITC! O primeiro e-Lalur a ser enviado ocorrer at 30/06/2011 em relao ao ano-calendrio de 2010.
3.3.3.3 - Assinatura Digital
O arquivo eletrnico contendo os registros do e-Lalur ser assinado digitalmente pelo contribuinte com Certificado
Digital emitido por Autoridade Certificadora credenciada pela Infra-Estrutura de Chaves Pblicas Brasileiras (ICP-Brasil),
mediante utilizao de certificado digital:
III - do procurador, no caso da procurao a que se refere o inciso VI do art. 2 da Instruo Normativa SRF n 580, de
12 de dezembro de 2005; e
IV - do contabilista responsvel pela escriturao do e-Lalur.
3.3.3.4 - Penalidade
A pessoa jurdica que deixar de apresentar o e-Lalur no prazo estabelecido sujeitar-se- multa de R$ 5.000,00 (cinco
mil reais) por ms-calendrio ou frao.
3.3.3.5 - Dispensa de Livro Lalur em Papel e FCONT
As pessoas jurdicas que apresentarem o e-Lalur ficam dispensadas, em relao aos fatos ocorridos a partir de 1 de
janeiro de 2010, da escriturao do Livro de Apurao do Lucro Real no modelo e normas estabelecidos pela Instruo
Normativa SRF n 28, de 13 de junho de 1978, e da utilizao do Programa Validador e Assinador da Entrada de Dados
para o FCont de que trata a Instruo Normativa RFB n 967, de 15 de outubro de 2009, com a redao dada pela
Instruo Normativa RFB n 970 de 23 de outubro de 2009, e pela Instruo Normativa RFB n 975, de 7 de dezembro
A Instruo Normativa SRF n. 390/2004 que regulamentou as bases da contribuio social sobre o lucro, em seu artigo
28, determina que a empresa poder transcrever a apurao da base tributvel no LALUR ou em outro livro prprio,
criado especificamente para esta contribuio.
De acordo com o artigo 299 do Regulamento do Imposto de Renda - RlR/99 considera como despesas operacionais
aquelas necessrias atividade e manuteno da respectiva fonte produtora.
So necessrias as despesas pagas ou incorridas para realizao das transaes ou operaes exigi das pela atividade
As despesas operacionais admitidas so as usuais e as normais, no tipo de transaes, operaes ou atividade da
Alm das situaes que sero descritas abaixo, todas as despesas que no preencherem as condies previstas no
Artigo 299 do RIR/99, so consideradas no dedutveis pelo Fisco.
Algumas despesas no so aceitas pelo Fisco no momento, mas sero no futuro. o caso da proviso para devedores
duvidosos, que representa uma expectativa de perda, que poder materializar ou no. Estas adies so consideradas
adies temporrias.
J as despesas que no so aceitas, independente do momento em que forem registradas, como, por exemplo, as
despesas com brindes, so consideradas como adies definitivas.
As despesas que a contabilidade registra e a legislao fiscal entende como no necessrias para a manuteno da
fonte produtora das entidades empresarias devem ser adicionadas nas bases de imposto de renda e da contribuio
As regras bsicas para dedutibilidade das despesas so as seguintes:
SEREM DESPESAS NECESSRIAS
SEREM COMPROVADAS E ESCRITURADAS
SEREM DEBITADAS NO PERODO-BASE COMPETENTE
NO SEREM COMPUTADAS NOS CUSTOS
A seguir sero descritas despesas dedutveis e no-dedutveis e por se tratar de uma lista exaustiva aconselhamos que
o contribuinte sempre recorra a legislao a fim de verificar se a despesa tem sua deduo proibida ou no.
As despesas devem ser comprovadas, sendo necessrio inicialmente que estejam registradas regularmente na
inscrio contbil, com detalhes que permitam a correta identificao da operao efetuada. As despesas devem ser
documentadas, com notas fiscais, faturas, recibos, enfim, algum indcio que leve a identificar, com preciso, o bem ou
servio adquirido, seu valor e seu fornecedor.
Caso o fornecedor seja pessoa fsica no haver problemas em relao a dedutibilidade ficando a empresa tomadora
obrigada a identificar o fornecedor e eventualmente efetuar a reteno do imposto de renda na fonte.
SOLUO DE CONSULTA N 24 de 28 de Fevereiro de 2005
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurdica - IRPJ
EMENTA: COMPROVAO DE RECEITAS. DOCUMENTO FISCAL. Para fins de comprovao das
receitas auferidas, no mbito da legislao do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, a
pessoa jurdica prestadora de servios que no esteja obrigada ao uso do equipamento Emissor de
Cupom Fiscal ECF e tenha sido dispensada da emisso de Nota Fiscal pelo Fisco Municipal, poder
utilizar recibo ou outro documento equivalente, desde que eles contenham os elementos definidores das
operaes a que se refiram.
SOLUO DE CONSULTA N 260 de 28 de Setembro de 2001
EMENTA: COMPROVAO DE RECEITAS E DESPESAS - DOCUMENTO FISCAL. Para fins de
comprovao das receitas auferidas, no mbito da legislao do imposto sobre a renda e proventos de
qualquer natureza, a pessoa jurdica prestadora de servios que tenha sido dispensada da emisso de
Nota Fiscal pelo Fisco Municipal e pelo Estadual e que no esteja obrigada ao uso do equipamento
Emissor de Cupom Fiscal ECF, poder utilizar recibo ou outro documento equivalente, desde que eles
contenham os elementos definidores das operaes a que se refiram. As despesas operacionais devem
ser comprovadas com documentao hbil. Se, porventura, o contribuinte no possuir comprovantes
hbeis das despesas escrituradas, dever adicionar esse s dispndios no lucro real para efeito de
Os Estoques representam um grupo de contas de grande importncia na maioria das empresas industriais e comerciais,
normalmente com saldos relevantes, tanto no balano patrimonial, onde so classificados no ativo, como na
demonstrao do resultado do exerccio, onde so registrados os custos das mercadorias e produtos vendidos.
A legislao fiscal tem suas exigncias especficas para aceitar o registro do custo das mercadorias e, principalmente,
dos produtos vendidos. O adequado controle dos estoques fundamental para apurao correta do resultado de um
determinado perodo. O sucesso ou o fracasso de uma entidade empresarial pode ser avaliado de maneira equivocada,
levando algumas vezes o proprietrio a tomar medidas por informaes irreais. As empresas industriais que no
possuem contabilidade de custos integrada na contabilidade principal ficam sempre em dvida quanto ao lucro ou
prejuzo efetivamente gerado pelo negcio.
Nas empresas comerciais, a apurao do custo das mercadorias vendidas aparentemente mais simples, em
comparao com a apurao do custo dos produtos vendidos nas indstrias.
O ICMS no integra o custo da mercadoria, pois um imposto que ser recuperado posteriormente (lN SRF n 51/78).
J o IPI, como a empresa comercial no contribuinte, ser integrado ao preo da compra da mercadoria. O mesmo
aconteceria com o imposto de importao, se a empresa adquirisse produto importado.
Os gastos com transporte e seguro at o estabelecimento da empresa tambm integram o custo da mercadoria, no
podendo ser registrados como despesa. Se a empresa resolver registrar o frete cobrado pelo fornecedor em despesa,
dever adicionar este valor no LALUR, controlar na parte B, e excluir no momento da venda. D muito menos trabalho
incluir o frete no valor do estoque, alm de ser o procedimento mais adequado, conforme os princpios fundamentais de
Os estoques podem ter inventrio peridico ou permanente, com a legislao fiscal aceitando as duas formas, desde
que sejam apurados de acordo com o livro de inventrio de estoques.
O inventrio permanente poder ser feito pelos mtodos PEPS (Primeiro a Entrar Primeiro a Sair) e Custo Mdio. O
mtodo UEPS (ltimo a Entrar Primeiro a Sair) no aceito pelo Fisco.
O Parecer Normativo n. 6/79 permite o registro das sadas, apenas no fim de cada ms, desde que avaliadas pelo
preo mdio que, sem considerar o lanamento de baixa, se verificar naquele ms.
As empresas que no tiverem registro permanente de seu estoque no podero fazer o inventrio de mercadorias pelo
preo mdio. No caso a empresa dever fazer a contagem fsica dos estoques ao final do perodo de apurao e avalilos pelo preo das ltimas entradas. Portanto, conhecido o valor do estoque final, o CMV ser encontrado
aplicando a famosa frmula EI + Compras EF.
Oportuno salientar que esta regra no se aplica as mercadorias com caractersticas peculiares, que tm avaliao
individual. o caso, por exemplo, de uma agncia de automveis. Mesmo que a empresa tenha cinco veculos da
mesma marca, modelo, ano, com os mesmos acessrios, a avaliao ser feita individualmente.
A apurao dos custos nas empresas industriais tarefa das mais complexas, ainda mais se os controles no forem
eficientes, por isso sero abordados os aspectos fiscais envolvidos e integrados com os aspectos contbeis.
Todos os gastos envolvidos com o produto devem ser integrados e registrados no resultado, a medida que estes
produtos sejam vendidos, devido ao principio da confronto da receita com a despesa.
Devem ser integrados ao estoque, os seguintes valores, conforme a aplicao dos princpios fundamentais de
contabilidade e determinao da legislao fiscal:
- O custo de aquisio das matrias-primas;
- Os materiais de embalagem;
- Materiais auxiliares;
- Outros Materiais utilizados na fabricao do produto;
- O custo de pessoal alocado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno e guarda das instalaes
de produo. Alm desses, deve ser includa tambm no estoque a mo-de-obra indireta, como almoxarifado,
recursos humanos, enfim, qualquer pessoal de apoio que esteja envolvido apenas com os empregados da
- Depreciao, amortizao e exausto dos bens e recursos utilizados na produo; e
- Todos os demais custos indiretos tais como aluguel de fbrica, energia, gua, telefone, entre outros.
A legislao fiscal aceita a apurao do custo dos produtos vendidos pelo custo real (absoro) ou pelo custo arbitrado.
O custo real aceito quando a empresa possui sistema de contabilidade de custos integrado e coordenado com sua
escriturao regular. Esta integrao definida de forma precisa no Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99, no
2 do artigo 294, mas reflete, na verdade, o adequado registro e controle contbil numa empresa bem-organizada.
Existem alguns mtodos de apropriao de custos, sendo os mais conhecidos os mtodos por absoro e o mtodo
direto ou varivel.
A principal diferena entre eles reside no tratamento dos custos fixos, que o mtodo direto registra em resultado,
enquanto no mtodo por absoro, eles so integrados ao preo do produto.
O critrio por arbitramento utilizado pelo Fisco quando a contabilidade de custos no estiver integrada com a
contabilidade principal. No caso, o saldo individual de estoque ser igual a 70% do maior preo de venda do perodo.
Por exemplo, um fabricante de bolsas, cujo maior preo de venda do perodo seja R$ 30, registrar como estoque de
produtos acabados o valor unitrio de R$ 21. J em relao ao custo dos produtos em processo, o contribuinte pode
fazer a melhor opo entre:
Uma vez e meia o maior custo de aquisio de matrias-primas adquiridas no perodo; ou 56% (referente 80%
de 70%) do maior preo de venda do perodo.
A legislao permite ainda, sob circunstancias especficas, a adoo do custo-padro, que o custo possvel de ser
obtido dentro de determinadas condies. Ele determinado antes da produo, o custo que deveria ser caso a
estrutura esperada fosse mantida.
O Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99, em seu artigo 291, determina que integrar tambm o custo o valor das
quebras e das perdas razoveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, quando ocorridas na fabricao, no
transporte e manuseio. Integram tambm os custos as quebras ou perdas de estoque por deteriorao, obsolescncia
ou pela ocorrncia de riscos no cobertos por seguros, desde que comprovadas:
- Por laudo ou certificado de autoridade sanitria ou de segurana, que especifique e identifique as quantidades
destrudas ou inutilizadas e as razes da providncia;
- Por certificado de autoridade competente, nos casos de incndios, inundaes ou outros eventos semelhantes; ou
- Mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruio de bens obsoletos, invendveis ou danificados,
quando no houve valor residual apurvel.
No so dedutveis os pagamentos efetuados pela empresas a sociedades civis de profisso regulamentada quando
esta for controlada, direta ou indiretamente, por pessoas fsicas que sejam diretores ou controladores da pessoa jurdica
que efetuar o pagamento. (grupo de empresas com mesmo scio ou administrador)
A partir do ano de 1997 (Lei 9.430/96), foi proibida pela legislao fiscal a deduo de qualquer proviso nas bases do
IR e da CSL, exceto as seguintes:
- Provises de frias e de 13 salrio; e
- Provises tcnicas de empresas de seguros, capitalizao e previdncia privada.
As provises de frias e 13 salrio devem ser registradas mensalmente para atender ao princpio da confrontao das
despesas com as receitas, fundamental para o bom entendimento e utilizao da cincia contbil como fonte de
Por exemplo, um empregado da rea administrativa, ao executar suas funes durante o ms de janeiro, contribuiu para
a produo e obteno de receitas naquele ms. Logo, toda remunerao devida a este empregado deve ser
reconhecida e registrada no ms de janeiro, independente de quando ser paga. Dentro dos valores devidos ao
empregado esto as frias, que podero ser pagas ou no, dentro do primeiro ano de trabalho; 13 salrio que, com
certeza, ser pago, mesmo no primeiro ano de trabalho; e os encargos sociais envolvidos nestas duas verbas salariais.
Desde janeiro de 1997, a tradicional despesa de PDD (Proviso para Devedores Duvidosos) passou a fazer parte da
lista de despesas consideradas no necessrias para a atividade da empresa, por isso a proibio de sua deduo
como despesa.
Entretanto, pela publicao da Lei n. 9.430/96, nos artigos 9 e 10, houve a possibilidade de deduo para os crditos
em atraso. Para fins da legislao fiscal, podero ser registrados como perda, os crditos:
a) Em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, mediante sentena emanada do Poder
b) Sem garantia de valor:
- At R$ 5.000, por operao, vencidos h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos
judiciais para o seu recebimento;
- Acima de R$ 5.000 at R$ 30.000, por operao, vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os
procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm mantida a cobrana administrativa; e
- Acima de R$ 30.000, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para
o seu recebimento.
c) Com garantia, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu
recebimento ou o arresto das garantias;
d) Contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o
valor que esta tenha se comprometido a pagar. Caso a pessoa jurdica concordatria no honre o compromisso do
pagamento da parcela do crdito, esta tambm poder ser deduzida como perda, observadas as condies gerais para
deduo das perdas. (IN SRF n 93/97)
4.4.2 - Tributos com Exigibilidade Suspensa
A dedutibilidade da contrapartida da proviso para pagamento de tributo que est sendo contestado pela pessoa jurdica
amparada ou no por medida judicial desobrigando-a do recolhimento, no lhe permite considerar que esta proviso
dedutvel, uma vez que a empresa est discutindo judicialmente que o tributo indevido.
raro encontrar uma empresa de mdio e grande porte que no esteja questionando judicialmente ou
administrativamente a cobrana de algum tributo, principalmente aqueles cobrados sobre a renda e o consumo, como
por exemplo, a COFINS, o PIS, o IR e a CSL.
Algumas vezes, as empresas conseguem liminar na Justia, sem a necessidade de efetuar depsito judicial, enquanto
na maioria das vezes obrigada a depositar os valores em juzo, enquanto aguarda a deciso definitiva.
Mas, com ou sem depsito, a maioria dos tributos discutidos deve ser registrada em conta de despesa, com a obrigao
sendo informada no passivo, de preferncia no exigvel de longo prazo.
Na operao de contabilizao de um tributo contestado, o Fisco no aceita como deduo para a apurao do IRPJ e
CSLL. Todavia, com o advento da IN SRF n 390/2004 (art. 50), esta adio dever ser feita tambm na base da CSL
desde abril de 2004.
Alm disso, as empresas questionam algumas decises do Fisco sem precisar entrar com processo na Justia, at
porque esta no acolhe um pedido que no represente desembolso imediato para as empresas e que no esteja
devidamente embasado.
As participaes de empregados nos lucros so dedutveis nas bases do imposto de renda e da contribuio social,
desde que se enquadrem nas regras determinadas na Lei 10.101/2000. As provises para participao nos lucros e
resultados, os famosos PPR e PLR que as empresas pagavam no incio do ano seguinte, so aceitos como despesa
nas bases do IR e da CSL. Contudo, para evitar qualquer questionamento por parte das autoridades fiscais, a
contabilizao deste passivo deve ser efetuada como contas a pagar e no como proviso para participaes de
empregados no lucro.
Uma prtica muito comum nos ltimos anos tem sido substituir a remunerao fixa pela varivel, pois alm dos
aspectos de motivao e aumento da produtividade, existe o fato das participaes nos lucros no estarem sujeitas aos
encargos trabalhistas e previdencirios, representando economia para a empresa em comparao com o salrio pago
A contabilidade deve seguir os princpios fundamentais de contabilidade, dentre eles o custo histrico e a prudncia ou
conservadorismo. Os ativos, principalmente estoques, ttulos e aplicaes em aes, devem ser registrados pelo custo,
sendo reconhecidos pelo valor de mercado, quando este for menor que o valor registrado na contabilidade. Neste caso,
deve-se proceder proviso para perdas, reduzindo o valor do ativo e registrando uma despesa, que no ser dedutvel
para fins fiscais, tanto no IR como na CSL.
As indstrias, principalmente de bens de consumo durveis, constituem proviso para garantias contra devolues e
manutenes dos produtos com defeitos. Esta despesa corretamente registrada em proviso, pois a provvel
devoluo ou o gasto com troca de peas ou at troca do produto, no pertence ao perodo que ir acontecer e sim ao
perodo em que ocorreu a venda. O Raciocino utilizado o mesmo da PDD, justificando assim sua constituio e
controle, mesmo sabendo que esta proviso no dedutvel nas bases do imposto de renda e contribuio social.
Existem empresas que possuem mquinas gigantes, poderosas, que recebem manuteno em perodos
predeterminados. Por exemplo, empresas que possua uma mquina com vida til prevista de 20 anos, com manuteno
pesada feita de cinco em cinco anos.
Neste caso, a empresa deve constituir uma proviso para esta manuteno peridica, pois a despesa no pertencer
apenas ao ano em que ser executado o servio de manuteno, devendo ser distribuda pelo tempo de produo da
mquina, que originou a necessidade de sua manuteno.
Existem outras provises especificas que podem e devem ser constitudas, mesmo sem a possibilidade de deduo por
parte da legislao fiscal. A contabilidade deve registrar as receitas do perodo e todas as despesas relacionadas e
integradas com a gerao dessas receitas. Se, dentre estas despesas, estiverem provises de valores ainda no
qualificados, mas com clara e evidente perspectiva de se tornarem exigveis, devero ser constitudas e adicionadas na
base de IR e CSL.
Estas provises devem ser controladas no Lalur (Parte B), com reconhecimento de crditos tributrios diferidos, de
preferncia em contas internas individualizadas por adio constituda.
Portanto, com as excees previstas em Lei, as provises efetuadas pelas empresas no sero aceitas como
dedutveis nas bases do IR e CSL. Claro que, se a empresa considerou como proviso, entendeu que uma
expectativa de perda possvel ou provvel. Portanto, trata-se de uma adio nas bases do IR e da CSL que ser
dedutvel no futuro, sendo considerada no momento de sua constituio como adio.
As despesas com depreciao so dedutveis, obedecendo aos limites mximos permitidos pela legislao fiscal.
A lei n. 6.404/76 diz, em seu artigo 179, que devem ser classificados no ativo imobilizado: os direitos que tenham por
objeto bens destinados a manuteno das atividades da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive bens de
propriedade industrial ou comercial.
So tratados como imobilizado, tambm, os bens em construo, que, quando estiverem prontos, estaro atendendo
aos requisitos da legislao societria.
O bem adquirido pelo valor unitrio at R$ 326,61 e prazo de vida at um ano NO deve ser registrado no ativo
imobilizado (art. 301 do RIR/99), sendo aceito como despesa. Todavia, a regra no contempla os bens utilizados em
conjunto na atividade principal da empresa. So exemplos os itens que devem ser registrados no ativo imobilizado:
1. Cadeiras e Mesas utilizadas por restaurantes, com custo unitrio de R$ 200;
2. Ventiladores de Teto adquiridos por uma Universidade Particular, com valor unitrio de R$ 120; e
3. Peas utilizadas na locao de roupas, com valor unitrio de R$ 300 (Deciso n 9 da SRF 1 Regio Fiscal).
O Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99 trata dos aspectos tributrios envolvendo a depreciao de bens do
ativo imobilizado nos artigos 305 a 323.
O Fisco permite que as empresas depreciem seus bens em perodos maiores que o definido, mas no num prazo
menor. Como a maioria das empresas brasileiras se preocupa apenas em atender a legislao fiscal, querendo pagar o
menor valor possvel de imposto de renda, a opo a de reconhecer a despesa de acordo com o mximo permitido
Por exemplo, se uma empresa comprar um veculo por R$ 100, poder registrar anualmente R$ 20 e deduzir este valor
como despesa. Caso registre valor maior que R$ 20 no resultado, ter que adicionar a parcela que superar o mximo
permitido. Caso registre menos, por exemplo, R$ 15, este valor ser o mximo permitido como deduo, pois a despesa
somente foi contabilizada neste valor e o Fisco considera o resultado como base inicial para chegar ao resultado fiscal.
No prximo ano, no poder deduzir R$ 25, pois o mximo permitido, em cada ano, de R$ 15. Entretanto, o bem
poder ser totalmente depreciado, em quantos anos a empresa julgar conveniente, desde que no ultrapasse os
percentuais mximos estabelecidos, nem 100% do valor do bem.
Os prazos mnimos (e taxas mximas) de vida til so determinados de forma minuciosa pela SRF, atravs da IN SRF
n 162/98, com algumas alteraes na IN SRF na 130/99. Os percentuais aplicados aos principais bens do ativo
permanente esto demonstrados abaixo:
Veculos de Passageiros
Veculos de Cargas
Motociclos e Tratores
Edifcios e Benfeitorias
TAXA DE DEPRECIAO
PRAZO DE VIDA TIL
Quando a empresa adquire bens usados, o critrio adotado para fins de depreciao, a utilizao do maior entre os
Metade do prazo de vida til admissvel para o bem adquirido novo, ou
Restante da vida til do bem, considerada esta em relao primeira instalao ou utilizao do bem.
Assim, ao comprar uma mquina cuja vida til restante seja de sete anos, deve-se efetuar a depreciao em sete anos.
Se esta mesma mquina tivesse uma vida til restante de trs anos, a depreciao dela seria feita em cinco anos que
a metade do prazo de vida til original do bem, dez anos. Ou seja, deprecia o prazo restante ou metade do prazo
As taxas determinadas pelo Fisco para bens mveis so vlidas para a utilizao num perodo de trabalho de oito
horas. Caso a empresa comprove que o bem utilizado em dois turnos de oito horas, poder ser depreciado em 50% a
mais do que sua taxa normal. Se a utilizao se der em trs turnos, num total de 24 horas dirias de uso, a taxa
utilizada poder ser dobrada, ou seja, duas vezes o mximo permitido usualmente.
O fisco no aceita o registro de depreciao dos seguintes bens:
a) Terrenos, salvo em relao aos melhoramentos ou construes;
b) Prdios ou construes no alugados nem utilizados pelo proprietrio na produo dos seus rendimentos ou
destinados a revenda;
c) Bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, como obras de arte ou antiguidades; e
d) Bens para os quais seja registrada quota de exausto.
As despesas com amortizao so dedutveis na base do IR e da CSL desde que obedeam a determinadas regras,
examinadas a seguir.
O RIR/99 determina no artigo 325, os valores que somente podem ser registrados como despesa, para fins fiscais, num
prazo mnimo de cinco anos:
a) Despesas de organizao pr-operacionais ou pr-industriais (contabilmente esta regra no existe mais, Lei
11638/2007);
b) Despesas com pesquisas cientficas ou tecnolgicas, inclusive com experimentao para criao ou aperfeioamento
de produtos, processos, frmulas e tcnicas de produo, administrao ou venda;
c) Despesas com prospeco e cubagem de jazidas ou depsitos, realizadas por concessionrias de pesquisa ou lavra
de minrios, sob a orientao tcnica de engenheiro de minas;
d) Custos e despesas de desenvolvimento de jazidas e minas ou de expanso de atividades industriais, classificados
como ativo diferido at o trmino da construo ou da preparao para explorao; e
e) Parte dos custos, encargos e despesas operacionais registrados como ativo diferido durante o perodo em que a
empresa, na fase inicial da operao, utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas instalaes.
Alem destes, o Fisco permite a amortizao dos seguintes valores:
a) Patentes de inveno, frmulas e processos de fabricao, direitos autorais, licenas, autorizaes ou concesses;
b) Investimento em bens que, nos termos da lei ou contrato que regule a concesso de servio pblico, devem reverter
ao poder concedente, ao fim do prazo da concesso, sem indenizao;
c) Custo de aquisio, prorrogao ou modificao de contratos e direitos de qualquer natureza, inclusive de explorao
de fundos de comrcio; e
d) Custos das construes ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens de terceiros, quando no
houver direito ao recebimento de seu valor.
Os direitos de explorao de florestas sero amortizados quando houver prazo determinado para sua explorao.
O Fisco permite a deduo da taxa de amortizao calculada da seguinte forma:
a) Nmero de anos restantes de existncia do direito; ou
b) Nmero de perodos de apurao em que devero ser usufrudos os benefcios decorrentes das despesas
registradas no ativo diferido.
Os direitos que por acaso tiverem prazo inferior de utilizao, como, por exemplo, gastos em imveis de terceiros, com
contrato de locao de trs anos, podem ser amortizados dentro deste prazo.
A legislao societria determina que a amortizao de recursos aplicados no ativo diferido no seja feita em prazo
As doaes, desde 1996, no so dedutveis para o imposto de renda e tambm para a contribuio social, exceto em alguns casos
especficos e com limitao percentual em funo do lucro operacional. (Lei n 9.249/95, art. 13, inciso VI)
So dedutveis as doaes para entidades civis, legalmente constitudas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem
servios gratuitos em benefcio dos empregados da pessoa jurdica ou ento em beneficio da comunidade onde atuem.
Essas doaes, para serem dedutveis, devem preencher as seguintes condies:
a) A entidade beneficiada, exceto a de empregados, ter que ser reconhecida de utilidade pblica;
b) As doaes tero que ser efetuadas mediante crdito bancrio na conta da entidade beneficiada;
c) A doadora ter que manter em seu arquivo declarao fornecida pela entidade, se comprometendo a aplicar os recursos recebidos na realizao de seus objetivos sociais, com identificao da pessoa fsica responsvel pelo seu cumprimento, e a no distribuir lucros, bonificaes ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto; e
d) Estar limitada a 2% do lucro operacional, antes de computada a prpria doao.
O clculo do limite efetuado sobre o lucro operacional, sem considerar a doao. Importante registrar que o lucro operacional,
para esse fim, no contempla a despesa com participaes de empregados, que apresentada e considerada aps o clculo do IR
e da CSL.
Por exemplo, empresa comercial tem em 2010 um lucro operacional de R$ 6.000. Como a empresa fez uma doao de R$ 200
para uma entidade civil (que atendeu s exigncias da legislao fiscal), o clculo da despesa dedutvel o seguinte:
LUCRO OPERACIONAL, INCLUINDO A DESPESA DE DOAO
(+) DESPESA DE DOAO PARA ENTIDADE CIVIL
BASE DE CLCULO DO VALOR DEDUTVEL PARA IR E CSL
PERCENTUAL MXIMO PERMITIDO
VALOR MXIMO DEDUTVEL
PARCELA ADICIONADA NAS BASES DE IR E CSL
4.7.2 - Doaes a Institutos de Ensino e Pesquisa
So dedutveis tambm as doaes a instituies de ensino e pesquisa, cuja criao tenha sido autorizado por Lei
Federal. Estas doaes esto limitadas a 1,5% do lucro operacional antes da deduo da prpria doao e da doao
apresentada no item acima. O clculo segue a mesma explicao da doao para a entidade civil.
No exemplo anterior, admitindo uma doao a um instituto de pesquisa de R$ 200, a parcela dedutvel seria de R$ 96,
representando 1,5% de R$ 6.400 (R$ 6.000 do lucro operacional + R$ 400 das duas doaes). (art. 365 do RIR/99)
Desde 2001 so dedutveis as doaes para as Organizaes da Sociedade Civil de Interesse Pbico - OSCIP, qualificadas
segundo as normas estabelecidas na Lei n 9.790/99. As entidades enquadradas como OSCIP devem renovar o registro
anualmente atravs de ato formal de rgo competente da Unio.
As doaes a OSCIP esto sujeitas ao mesmo limite das entidades civis, ou seja, 2% do lucro operacional, antes de computada a
prpria doao.
As doaes para projetos culturais aprovados pela Lei n 8.313/91, mais conhecida no mercado como Lei Rouanet, tambm so
dedutveis sem a limitao imposta para as demais doaes. Estas doaes, alm de serem dedutveis tanto na base do IR como
na base da CSL, gozam de incentivo fiscal de reduo direta de at 40% do valor da doao, com limitao percentual de 4% do
valor do IR devido (alquota bsica). O incentivo fiscal da atividade cultural ou artstica ser mais bem detalhado a frente no tpico
Algumas doaes e patrocnios realizados com atividades descritas na Lei 9.874/99 tm tratamento diferente das doaes citadas
no pargrafo anterior, no sendo dedutveis nas bases do IR e da CSL.
As doaes para o Fundo da Criana e do Adolescente no so dedutveis, mas so incentivadas como reduo direta de IR
devido, com limitao em 1%do valor do imposto calculado pela alquota bsica.
Assim, no ser dedutvel, inclusive, a parcela no aproveitada como incentivo fiscal devido limitao de 1% do IR devido. Se a
empresa apresentar R$ 20.000 de IR devido pela alquota bsica, poder reduzir este IR com a doao em foco em R$ 200. Caso
doe R$ 220, todo o valor ser adicionado nas bases de IR e da CSL, independente de ter ocorrido aproveitamento de parte ou no
como incentivo fiscal.
De acordo com o art. 69 da Lei Complementar n 109 de 2001, as contribuies vertidas para as entidades de previdncia
complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefcios de natureza previdenciria, so dedutveis para fins de incidncia
do imposto de renda, nos limites e nas condies fixadas em lei.
Esses limites e condies foram determinados pelo 2 do art. 11 da Lei n 9.532/97, com a redao dada pelo art. 13 da Lei n
10.887/2004, segundo o qual, na determinao do lucro real (IRPJ) e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro
lquido (CSLL), o valor das despesas com contribuies para a previdncia privada, a que se refere o inciso V do art. 13 da Lei n
9.249/95, e para os Fundos de Aposentadoria Programada Individual - FAPI, a que se refere a Lei n 9.477/97, cujo nus seja da
pessoa jurdica, no poder exceder, em cada perodo de apurao, a 20% (vinte por cento) do total dos salrios dos empregados
e da remunerao dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano.
Dessa forma, duas so as condies para dedutibilidade dessas contribuies:
1- que no exceda a 20% do total dos salrios dos empregados e da remunerao dos dirigentes da empresa vinculados ao plano
previdencirio;
2- que seja oferecido de forma indistinta a todos os empregados e dirigentes da pessoa jurdica.
O limite utilizado para o conjunto dos empregados beneficiados com o plano. Assim, suponha que uma empresa tenha trinta e
cinco empregados, todos com a mesma remunerao de R$ 16.000,00 anual. Se resolver pagar previdncia privada apenas para
15 empregados, o limite de deduo da despesa ser de R$ 112.000, correspondendo a 20% da remunerao anual dos dez (R$
560.000).
No h exigncia tambm de percentual mnimo ou mximo de beneficiados. A empresa pode pagar benefcios de previdncia
privada para o nmero de empregados que desejar, desde que respeite o limite de deduo de 20%.
J as contribuies para fundos de investimentos vinculados previdncia privada (FAPI), somente sero dedutveis se atingir,
pelo menos, 50% dos empregados da companhia (art. 70 da Lei na 9.477/07).
Assim, se a empresa, no exemplo anterior, em vez de pagar um plano de previdncia privada, tivesse depositado os recursos num
fundo de investimento vinculado previdncia privada, nenhum valor seria aceito como despesa nas bases de IR e CSL, pois o
benefcio teria atingido menos de 50% dos seus empregados.
Interessante que o limite refere-se ao valor da remunerao do perodo, Na apurao anual do imposto, se o pagamento ocorrer
em abril, o clculo ser sobre os salrios de quatro meses.
No so aceitos como despesas os valores pagos como alimentao para scios, acionistas e administradores. A aplicao deste
dispositivo gera muita discusso, pois o conceito de administradores pode ser utilizado de forma ampla e incluir gerentes e
Teoricamente, seriam dedutveis as despesas denominadas de representao, como, almoo com clientes e fornecedores, mesmo
que tenha como participantes scios, acionistas e administradores. Contudo, a tendncia que a fiscalizao no aceite a
deduo deste tipo de despesa, por consider-la no necessria a atividade da empresa.
At 1996, existia limitao fiscal tanto em relao aos honorrios de administradores quanto gratificao de empregados. A partir
de 1997, no existe mais limitao para deduo fiscal destas despesas. Todavia, no caso dos administradores, nenhum benefcio
pago pela empresa aceito como despesa, para fins de IR e CSL.
So aceitas pelo Fisco como despesa dedutvel, as multas fiscais de natureza compensatria, como por exemplo, as incorridas sobre
imposto vencido e pago espontaneamente pelo contribuinte.
So aceitas tambm as multas sobre obrigaes acessrias, desde que no resultem em falta ou insuficincia de imposto
devido. Assim, se o contribuinte atrasar a entrega da declarao anual de rendimentos - DIPJ, mas se os impostos estiverem pagos,
a multa ser dedutvel na base do imposto de renda.
No so aceitas, contudo, na base do IR, as multas fiscais de carter punitivo, provenientes de autos de infrao. Tambm no so
dedutveis as infraes de natureza parafiscal, como: multas de trnsito, multas ambientais, multas por abuso do poder econmico,
multas por atraso na entrega de documentos no Banco Central, na CVM, etc.
A previso de no deduo das multas ocorria apenas na base do IR, sendo aceita, a princpio, na base da CSL. Recentemente,
houve uma deciso da SRF (em So Paulo) determinando a adio de uma multa por infrao fiscal na base da CSL.
Em janeiro de 2004 foi publicada a Instruo Normativa n 390/2004, que disciplina as normas de apurao da Contribuio Social
Sobre Lucro Lquido, que dispe que no so dedutveis, como custo ou despesas operacionais, as multas por infraes fiscais,
salvo as de natureza compensatria e as impostas por descumprimento de obrigaes tributrias meramente acessrias de que no
resultem falta ou insuficincia de pagamento de tributo.
Alguns contribuintes devero questionar a aplicabilidade desta IN pelo fato dela estar ampliando a base da CSL, o que s poderia ser
feito atravs de lei. Quem no procurar abrigo no Judicirio, dever adicionar as multas na base da CSL a partir de maio de 2004.
J os juros so dedutveis nas bases de IR e CSL, mesmo em caso de autuao fiscal. Os tm funo de recomposio da moeda,
no tendo caractersticas de punio, sendo esse o raciocnio do legislador ao permitir sua deduo na base dos dois tributos.
4.12 - Despesas com Propaganda, Brindes e Bonificaes
As despesas com propaganda so aceitas tanto na base do IR como na base da CSL, desde que sejam diretamente relacionadas
com a atividade explorada pela empresa e estejam registradas em conta prpria. Ora, dificilmente uma despesa de propaganda no
ser enquadrada neste critrio de dedutibilidade, uma vez que somente ter sentido fazer propaganda com o objetivo de retorno de
resultado, mesmo que para fixao de marca no mercado ou com objetivos institucionais.
A Soluo de Consulta n 65/2001 da 6 Regio Fiscal diz que no so dedutveis as despesas a ttulo de reembolso de propaganda,
quando h cobrana de uma empresa a outra, qual supre de estoques e, eventualmente, tambm prov de publicidade,
organizao e mtodos de vendas.
No permitida a deduo das despesas com brindes, tanto para fins de imposto de renda como para fins de CSL (Lei n
9.249, de 1995, art. 13, inciso VII).
Este dispositivo de difcil acompanhamento por parte da SRF, pois no balancete contbil, eventuais despesas com brindes podem
estar classificadas em outras despesas administrativas, dificultando o trabalho da fiscalizao. Outro aspecto a destacar que
normalmente estes valores so pequenos, no representando relevncia que justifique a adio determinada.
A diferena entre brinde e propaganda no fcil de ser definida, dependendo dos aspectos subjetivos.
A Soluo de Consulta n 4/2001 da Coordenao-Geral de Tributao diz que os gastos com a aquisio e distribuio de objetos,
desde que de diminuto valor e diretamente relacionados com a atividade explorada pela empresa, podero ser deduzidos a ttulo de
despesas de propaganda para efeitos de lucro real.
O Parecer Normativo n. 62/1976 diz que so dedutveis os prmios em dinheiro pagos a pessoa fsica, como recompensa por
participao em competio de conhecimentos, realizada em auditrio de empresas de radiodifuso ou televiso, assim como os
prmios pagos em bens tambm so dedutveis.
dedutvel tambm o valor das amostras grtis, distribudas por laboratrios qumicos ou farmacuticos e por outras
empresas que utilizem esse sistema de promoo de venda de seus produtos, sendo indispensvel que:
a) A distribuio das amostras seja contabilizada, nos livros de escriturao da empresa, pelo preo de custo real;
b) A sada das amostras esteja documentada com a emisso das correspondentes notas fiscais; e
c) O valor das amostras distribudas em cada ano-calendrio no ultrapasse os limites estabelecidos pela SRF, tendo
em vista a natureza do negcio, at o mximo de cinco por cento da receita obtida na venda dos produtos. (art. 366,
inciso V lera c do RIR/99)
4.14 - Furto, Roubo, Desfalques
Somente so dedutveis as perdas com desfalques, assalto, furto ou apropriao indbita, praticada por empregados ou
por terceiros, se houver inqurito nos termos da legislao trabalhista ou queixa policial. Se tais valores estiverem
segurados e forem objeto de restituio, somente ser dedutvel o valor que ultrapassar o reembolso do seguro.
No so aceitas as despesas de viagem sem comprovao, sendo que a legislao aceita a falta de comprovao em despesas de
alimentao em viagem at o limite de R$ 16,57 por dia.
Tambm no so dedutveis as despesas de viagem pagas pela empresa para empregados em gozo de frias, bem como as de
viagens ao exterior que no sejam comprovadamente a servio. Estas despesas somente so dedutveis se o valor for includo na
remunerao da pessoa fsica para fins tributrios, de contribuies previdencirias e trabalhistas.
Os benefcios pagos a empregados somente so considerados dedutveis nas bases do imposto de renda e da contribuio social se
atendidos aos seguintes requisitos:
a) Que os beneficirios sejam identificados e individualizados; e
b) Que o valor pago seja includo na remunerao do empregado para fins tributrios, previdencirios e trabalhistas.
Portanto, caso a empresa pague qualquer verba no usual para seus empregados, dever identificar e individualizar os empregados
beneficirios, acrescendo estes benefcios em seu contracheque, com a reteno do IR. correspondente, para considerar a despesa
como dedutvel. So exemplos de benefcios indiretos: prmios em bens (viagens, aparelhos eletroeletrnicos, automveis, etc.),
auxlio-moradia, despesas de condomnio, mensalidades de clubes, entre outras.
So dedutveis na base do imposto de renda e da contribuio social as gratificaes pagas aos empregados, seja qual
for a designao que tiverem.
4.18 - Despesas Mdicas, Odontolgicas e Farmacuticas
O Fisco permite a deduo como despesa dos gastos com servios de assistncia mdica, odontolgica, farmacutica e social,
desde que destinados indistintamente a todos os seus empregados.
Os planos de sade, oferecidos por muitas empresas como benefcios, representam despesas dedutveis, desde que sejam
extensivos a todos os empregados. No h problema em diferenciao do tipo de plano em funo do cargo. A diretoria pode ter o
plano VIP, os gerentes o plano ESPECIAL e o corpo tcnico pode ter o plano BSICO, desde que todos recebam o benefcio.
Os remdios, que normalmente as secretrias adquirem para eventuais emergncias, tambm so despesas dedutveis, sendo
interessante verificar os cuidados em relao prescrio de medicamentos sem a capacidade para tal. Assim como no
concordamos que profissionais no-contadores forneam parecer e informaes sobre assuntos especficos da cincia contbil, o
mesmo se aplica s demais profisses. Ento, recomendamos evitar a indicao de remdios sem habilitao para tal.
Todas as despesas que no se enquadrem como necessrias atividade e manuteno da respectiva fonte produtora, no so
aceitas para fins de imposto de renda e da CSLL.
A partir de 2008 o contribuinte tributado pelo IRPJ optante pelo RTT faz jus aos Ajustes decorrentes das alteraes nas normas
contbeis brasileiras. Ainda que no optante, as despesas consideradas indedutveis para a legislao do IRPJ devem ser
adicionadas via LALUR (exemplos: novas provises inseridas na Lei n 6.404 de 1976 decorrentes do teste de impairment).
4.20.1 Base fiscal do ativo
Considera-se base fiscal de um ativo o valor que ser dedutvel para fins fiscais contra quaisquer benefcios econmicos tributveis
que fluiro para a entidade quando ela recuperar o valor contbil do ativo. Para que o benefcio econmico no seja tributado, a
base fiscal do ativo dever ser igual ao seu valor contbil.
Exemplo: Vamos admitir que o custo de aquisio de uma determinada mquina seja de R$ 10.000,00 e que os encargos de
depreciao relativos ao perodo corrente e a perodos anteriores, calculados para fins fiscais, totalize R$ 4.000,00. Tais encargos
j foram deduzidos no perodo corrente e em perodo anteriores, e o custo contbil do bem remanescente ser dedutvel em
perodos futuros, via depreciao ou eventual alienao. Neste caso, a base fiscal do bem corresponder a R$ 6.000,00 (R$
10.000,00 relativos ao custo de aquisio do bem, menos R$ 4.000,00 correspondentes depreciao acumulada).
Desta forma, tanto o lucro gerado pelo uso da mquina, como o ganho obtido numa eventual venda so tributveis, do mesmo
modo, qualquer perda apurada em uma venda ser dedutvel para fins fiscais.
4.20.1.1 Diferenas temporrias
A Deliberao n 273/1998 e da Instruo n 371/2002 CVM, e Resoluo n 998/2004, a qual aprovou a NBC T 19.2 - Tributos
sobre Lucros, as diferenas temporrias tributveis resultam de obrigaes que podem ocorrer quando:
a) a depreciao considerada na determinao do resultado tributvel for diferente daquela que considerada na determinao do
resultado antes dos tributos sobre lucros;
b) a receita contabilizada, mas ainda no recebida. Isso ocorre na hiptese de empreendimentos de execuo a longo prazo ou de
fornecimento de bens ou servios, quando celebrados com o Governo ou com entidades do Governo;
c) os ganhos de capital so decorrentes de vendas de bens do Ativo Imobilizado, registrados contabilmente, cujo recebimento e
tributao dar-se-o a longo prazo.
4.20.1.1.1 Ativo fiscal diferido
Alguns ativos fiscais diferidos so provenientes de diferenas temporrias dedutveis, que na maioria das vezes, so
oriundas da constituio de provises no dedutveis na apurao do lucro real, mas que atendem aos princpios
Alguns itens possuem base fiscal, mas no so reconhecidos como ativos nem como passivos no Balano Patrimonial. Isso ocorre,
por exemplo, com os gastos com pesquisa, os quais devem ser reconhecidos como despesa para determinar o lucro contbil do
perodo em que so incorridos, mas no so dedutveis para fins da determinao do lucro tributvel (ou prejuzo fiscal) at um
perodo posterior.
A diferena entre a base fiscal dos gastos com pesquisa, que o valor que as autoridades tributrias permitem como deduo
em perodos futuros, e o valor contbil zero uma diferena temporria dedutvel que resulta em ativo fiscal diferido.
Vamos admitir o seguinte exemplo:
Uma indstria farmacutica est realizando pesquisas para o desenvolvimento de um novo medicamento. Atualmente, os gastos
com as referidas pesquisas totalizam R$ 1.000.000,00. Por fora de norma fiscal a aplicaes de capital como essas, no so
dedutveis para fins de apurao do lucro tributvel. Neste caso, considerando-se, por mera hiptese, que a alquota do tributo
incidente sobre o lucro seja de 24%, ela tem um ativo fiscal diferido da ordem de R$ 240.000,00, conforme demonstrado a seguir:
R$ 1.000.000,00 (total dos gastos com a pesquisa) x 24% (alquota do tributo incidente sobre o Lucro) = R$ 240.000,00 (ativo
fiscal diferido).
4.20.1.1.1.1 Classificao no Balano
Como regra, no balano patrimonial, o ativo e o passivo fiscais correntes e o passivo fiscais devem ser classificados separadamente
de outros ativos e passivos.
O ativo e o passivo fiscais correntes devem ser classificados no grupo Circulante. J o ativo ou o passivo fiscal diferido deve ser
classificado, destacadamente, no Realizvel a Longo Prazo e transferido para o Circulante no momento apropriado, mas sempre
identificando tratar-se de item fiscal diferido.
4.20.1.1.1.2 Lanamento Contbil do ativo fiscal diferido
a) pela constituio do ativo fiscal diferido
Considerando que a empresa vai amortizar este gasto em 5 anos temos:
D IRPJ e CSLL Ativo fiscal diferido (AC) R$ 96.000,00
D IRPJ e CSLL Ativo fiscal diferido (RLP) R$ 144.000,00
C PROVISO de IRPJ e CSLL (RESULTADO) R$ 240.000,00
b) no primeiro ano temos a realizao para efeito fiscal no Lalur, no valor de R$ 200.000,00, j que a empresa vai utilizar o
investimento realizado para gerar receitas.
Desta forma temos o seguinte lanamento:
D - PROVISO de IRPJ e CSLL (RESULTADO)
C - IRPJ e CSLL Ativo fiscal diferido (AC) R$ 48.000,00
4.20.1.1.2 Passivo fiscal diferido
4.20.1.1.2.1 Constituio do Passivo diferido
Conforme acima exposto temos que o aproveitamento da depreciao acelerada incentivada, at o momento em que no atinja o
valor total do bem objeto da depreciao, gera para a empresa uma obrigao futura de pagamento de tributo.
Portanto, nesse momento, deve-se constituir a proviso para pagamento de impostos diferidos, em observncia Resoluo CFC n
998/2004.
Naturalmente, a partir do momento em que a depreciao (contbil mais fiscal) atingir o total do bem, o passivo fiscal diferido,
registrado no Exigvel a Longo Prazo, dever ser remanejado para o Passivo Circulante, relativamente parcela do Imposto de
Renda a ser realizada no exerccio seguinte.
4.20.1.1.2.1.1 - Diferenas temporrias tributveis provenientes da depreciao acelerada incentivada
A depreciao considerada na determinao do resultado tributvel, diferente daquela que considerada na determinao do
resultado antes dos tributos sobre lucros, ocorre, na maioria das vezes, em face de benefcio fiscal referente depreciao
acelerada incentivada que no representa desgaste fsico do bem. Portanto, nesse caso, no h que se falar em registro na
A contabilidade deve registrar a despesa com a depreciao "normal", ou seja, aquela proveniente do desgaste "efetivo" do bem. J
o benefcio fiscal da depreciao acelerada tem carter exclusivamente fiscal e deve influenciar o resultado do exerccio via Livro de
Apurao do Livro Real (Lalur), mediante excluso do lucro lquido.
Esse processo de excluso da depreciao acelerada incentivada do lucro lquido resulta, naturalmente, em um valor menor de
Imposto de Renda a pagar. nesse momento que surge a figura do passivo fiscal diferido, porquanto, futuramente, esse imposto
ser devido.
Observa-se que a depreciao normal (contbil), somada depreciao acelerada incentivada (fiscal), ser dedutvel na apurao
do lucro real at o momento em que atingir 100% do valor do bem objeto da depreciao. A partir da, a depreciao contbil (que
deve continuar sendo registrada) dever ser adicionada ao lucro lquido, no Lalur, para fins de apurao do lucro real.
4.20.1.1.2.1.1 -2 - Exemplo
Consideremos que determinada empresa tenha adquirido bem para incorporar seu Ativo Imobilizado no valor de R$ 10.000,00. Esse
bem est sujeito a depreciao "normal" de 10% ao ano, mas, em virtude de benefcios fiscais, sua depreciao pode ser acelerada
em 4 anos, ou seja, 25% ao ano.
Diante dessa informao, temos que a depreciao para fins fiscais ter a seguinte composio nos prximos 4 anos:
Depreciao normal (contbil)
Depreciao acelerada (fiscal)
Total da depreciao
MAPA DE CONTROLE DO PASSIVO FISCAL DIFERIDO
Depreciao total
Benefcio fiscal
O quadro acima demonstra que, em cada um dos primeiros 4 anos de vida til bem, a empresa ter de reconhecer um passivo fiscal
diferido no valor de R$ 225,00 (15% de RS 1.500,00), tendo como contrapartida a conta Despesa com Imposto de Renda.
4.20.1.1.2.1.1 -3 Registros contbeis a serem efetuados entre o ano 00 e 03.
a) Reconhecimento do passivo fiscal diferido no ano 00
D Despesa com IRPJ (conta de resultado)
C Proviso para o IRPJ Diferido (Exigvel a Longo Prazo) R$ 225,00
Observa-se que ano 03 deve ser reclassificada esta proviso para o Passivo Circulante.
Conseqentemente, j, a partir do ano 04 (quinto ano), no dever mais ser reconhecida a depreciao acelerada incentivada,
desta forma, para fins fiscais, todo o bem j estar depreciado. Contudo, a depreciao normal dever continuar sendo efetuada.
Diante dessa situao, a empresa no poder beneficiar-se dessa despesa (depreciao contbil) para fins fiscais.
A partir do quinto ano (04), toda a despesa de depreciao normal do bem, registrada na contabilidade, dever ser adicionada ao
lucro lquido, no Lalur, para fins de apurao do lucro real.
Desse modo, o passivo fiscal diferido anteriormente constitudo, registrado no Exigvel a Longo Prazo, comea a ser revertido para
o Passivo Circulante, para a conta especfica.
Na prtica, a cada ano, dever ser revertido para o Passivo Circulante o equivalente a 15% do valor da depreciao a ser
registrada no ano seguinte (em nosso exemplo, 15% de R$ 1.000,00).
b) Pelo remanejamento do passivo fiscal diferido para o Passivo Circulante, ao final de 03.
D - Proviso para IR Diferido (Exigvel a Longo Prazo)
C - Proviso para IR Diferido (Passivo Circulante) R$ 150,00
4.20.1.1.2.1.1 -4 Registros contbeis a serem efetuados no ano 03.
Como se observa no quadro apresentado de controle do passivo fiscal diferido, a partir do ano 04 a empresa comea a reconhecer
o passivo fiscal diferido, tendo em vista que toda a depreciao registrada na contabilidade passa a ser, tambm, adicionada no
Lalur, para fins de apurao do lucro real.
Portanto, o passivo fiscal diferido dever ser reconhecido conforme segue:
c) Pelo reconhecimento do passivo fiscal diferido no ano 04
D - Proviso para IR Diferido (Passivo Circulante)
C - Despesa com IR (Conta de Resultado)
No ano 04, a empresa dever fazer o remanejamento do passivo fiscal diferido para o Passivo Circulante.
4.21 Holding
Dispe o art. 31 da Lei n 11.727 de 23.06.2008 - Eficcia a partir de 1.01.2009:
"Art. 31. A pessoa jurdica que tenha por objeto exclusivamente a gesto de participaes societrias (holding) poder diferir o
reconhecimento das despesas com juros e encargos financeiros pagos ou incorridos relativos a emprstimos contrados para
financiamento de investimentos em sociedades controladas.
1 A despesa de que trata o caput deste artigo constituir adio ao lucro lquido para fins de determinao do lucro real e da
base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido e ser controlada em livro fiscal de apurao do lucro real.
2 As despesas financeiras de que trata este artigo devem ser contabilizadas individualizadamente por controlada, de modo a
permitir a identificao e verificao em separado dos valores diferidos por investimento.
3 O valor registrado na forma do 2 deste artigo integrar o custo do investimento para efeito de apurao de ganho ou perda
de capital na alienao ou liquidao do investimento."
4.22 - Pagamentos destinados prtica de infraes legais - Indedutibilidade
Por meio do Ato Declaratrio Interpretativo n 32 de 2009, a Receita Federal do Brasil esclarece que os pagamentos efetuados a
ttulo de recompensa pela prtica de infraes legais ou a elas relacionadas, em especial aquelas mencionadas no artigo 1 da
Conveno sobre o Combate da Corrupo de Funcionrios Pblicos Estrangeiros em Transaes Comerciais Internacionais, so
indedutveis na apurao da base de clculo do Imposto sobre a Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido.
Trata-se de ADI aplicvel a empresas brasileiras que cometem ilcito penal ao conceder vantagem a funcionrio pblico
estrangeiro, ou a terceira pessoa, para determin-lo a praticar, omitir ou retardar ato de ofcio relacionado transao comercial
To importante quanto saber o normativo que determina a adio, entender a razo, os motivos que levaram o legislador a
determinar a no deduo de cada despesa.
A regra geral que toda receita tributvel. H, entretanto, algumas excees, por exemplo, receitas que sero excludas por
terem sido tributadas em outras empresas. Existem tambm despesas que so aceitas pelo Fisco no perodo, embora registradas
na contabilidade em outras contas do balano patrimonial, mas no em despesa, ou at mesmo no registradas.
So os valores reconhecidos como ganho pela empresa, aumentando o resultado contbil, mas no exigido pelo Fisco, que
permite sua no-tributao.
Representa a reverso de proviso adicionada em perodo anterior, devendo ser excluda no momento da reduo ou extino
desta proviso.
Por exemplo, a empresa recebe em 2009 um Auto de Infrao pelo pagamento a menor de imposto de renda sobre determinada
despesa no adicionada na Declarao de 2006. O Departamento Jurdico entra com recurso administrativo, impugnando o Auto. A
empresa, por conservadorismo, faz uma proviso para pagamento do valor contido no Auto. Esta proviso representa uma
despesa no-dedutvel e, portanto, dever ser adicionada nas bases do IR e da CSL.
Em 2010 quando o processo foi julgado no Conselho de Contribuintes a empresa ganhou a causa, eliminando
completamente o Auto de Infrao. Com isso, a proviso efetuada no ano anterior dever ser revertida, cancelada.
Esta receita dever ser excluda nas bases do IR e da CSL em 2010 por no representar ingresso de novos recursos
Nos investimentos avaliados ao custo, no h registro de resultados apurados na empresa investida. Logo, o
recebimento de dividendos deve ser considerado como receita no-tributvel, pelo fato do resultado j ter sido tributado
na empresa de origem.
Entretanto o RIR/99, em seu artigo 380, diz que os lucros ou dividendos recebidos at seis meses aps a aquisio das
aes ou cotas, devero ser registrados pelo contribuinte como reduo do custo do investimento.
O investimento avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial de empresa localizada no Brasil deve ser excludo, por
j ter sido tributado na empresa de origem.
A maior preocupao das empresas ocorre na amortizao do gio ou desgio de investimento avaliado pela
equivalncia patrimonial. A dedutibilidade do gio ou a tributao do desgio, para efeitos do imposto de renda, somente
ocorrem na baixa do investimento. Na amortizao contbil, o gio indedutvel enquanto o desgio no ser
computado no lucro real. A regra deveria ser a mesma na apurao da base de clculo da CSLL, mas no h previso
legal. Como as adies e excluses previstas na lei para apurao da base de clculo da CSLL esto elencadas
exaustivamente, em princpio a amortizao do gio dedutvel enquanto a amortizao do desgio tributvel. O risco
est na interpretao de cada agente fiscalizador.
A 8 RF da SRF, na deciso de consulta n 333 (DOU de 20/03/01), firmou entendimento de que a amortizao do gio
decorrente de investimento avaliado pelo valor de patrimnio lquido no ser computada na determinao da base de
clculo da CSLL. O valor amortizado dever ser controlado para fins de determinao do ganho ou perda de capital na
alienao ou liquidao do investimento.
O 1 C.C., por unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntrio, dizendo que a adio base de clculo da
CSLL do valor da amortizao do gio na aquisio de investimentos avaliados pela equivalncia patrimonial no
encontra previso legal, no podendo ser exigida do contribuinte. No se aplica presente questo o art. 57 da Lei n
8.981/95, pois tal dispositivo no determina que a base de clculo da CSLL seja idntica base de clculo do IRPJ,
nem que as adies devem ser as mesmas (ac. N 107-07.315/2003 no DOU de 10-12-03).
Alguns valores no representam despesa para a contabilidade, por no atenderem ao conceito de gasto ou consumo
atrelado gerao da receita. Mas, para o Fisco, estes valores podem ser deduzidos do clculo do imposto de renda, e
em alguns casos, tambm da contribuio social.
Algumas empresas tm incentivos fiscais referentes a deduo em dobro da depreciao de determinados bens. A
deduo em dobro um beneficio fiscal, no devendo afetar o registro contbil, onde a sua previso legal est no artigo
313 do RIR/99.
Uma mquina adquirida por R$ 2.000 em janeiro de 2010, com incentivo fiscal, ser depreciada em 10 anos, sendo
registrada despesa de R$ 200 por ano, de 2010 at 2020. O Fisco permite a deduo da despesa em dobro. Com isso a
empresa faz a excluso no Lalur de R$ 200 nos anos de 2010 a 2015. Esta excluso ser temporria na parte B do
Lalur onde a partir de 2016, como custo do bem j foi totalmente deduzido na base de IR, a depreciao registrada na
contabilidade ser adicionada, para compensar a excluso feita nos primeiros cinco anos.
5.2.2 - Incentivo Fiscal para Atividade Audiovisual
As empresas podero deduzir da base do imposto de renda o valor do incentivo atividade audiovisual. Como o
incentivo registrado no ativo, no subgrupo de investimentos, a deduo ser efetuada atravs da excluso apenas na
base do IR, no sendo permitida a excluso na base da CSL.
5.3 Excluses da Lei n 11638/2007 e Lei n 11941/2099
A partir de 2008 o contribuinte tributado pelo IRPJ optante pelo RTT faz jus aos Ajustes decorrentes das alteraes nas
normas contbeis brasileiras. As despesas e valores que diminuem o resultado, considerados dedutveis pela legislao
do IRPJ, mas no considerados na contabilidade societria, podero ser excludos do resultado via LALUR, e sendo o
caso, demonstrados no FCont, e a partir de 2010 demonstrados no E-lalur. Da mesma forma, valores reconhecidos
contabilmente como receitas, mas que para fins tributrios no so assim classificados, podero ser excludos da base
de clculo do IRPJ por meio dos referidos Ajustes.
Exemplos de excluses que podero ser realizadas: despesas pagas durante o perodo decorrente de contratos de
arrendamento mercantil financeiro - no consideradas no resultado contbil por conta do registro do bem arrendado em
ativo imobilizado; subvenes para investimento e doaes efetuadas pelo poder pblico recebidas pela empresa, bem
assim prmio na emisso de debntures - que so registrados como receitas no resultado contbil, mas para fins do
IRPJ no so tributveis.
H possibilidade de dedues especficas por conta de incentivos fiscais, tais como o previsto na Lei n 11.774 de 2008
(art. 13-A).
5.4 Lanamentos na Escrita Fiscal para IRPJ e CSLL em relao ao lucro contbil apurado
Sabemos que com as alteraes introduzidas pela Lei 11638/2007 e Lei 114941/2009 Lei 6404/76, passou a existir
vrios controles extra fiscais para efeito de apurar o lucro fiscal, aps a apurao do lucro contbil apurado, para tanto
estamos trazendo um exemplo para demonstrar estes controles.
Exemplo: Apresentamos a seguir um esquema de contabilizao de uma operao de arrendamento mercantil
financeiro, no qual foram utilizados os seguintes dados (meramente ilustrativos):
veculo de passeio;
data da assinatura do contrato 15.12.2009;
o valor justo do bem arrendado (conforme nota fiscal) de R$ 40.000,00;
o prazo de vigncia do contrato de 36 meses;
o valor das prestaes mensais de R$ 1.350,00;
o valor do contrato de R$ 48.600,00, que corresponde as 36 parcelas de R$ 1.350,00;
os encargos financeiros incidentes sobre o contrato totalizaram R$ 8.600,00, e correspondem diferena entre o valor
do contrato (R$ 40.600,00) e o valor justo do bem arrendado (R$ 40.000,00).
Para este exemplo, teramos os seguintes lanamentos contbeis:
1 Pela assinatura do contrato
D - Veculos (Ativo no Circulante - Imobilizado) R$ 40.000,00
D - Encargos Financeiros a Apropriar (Conta Redutora do P.) R$ 2.870,00 (1)
D - Encargos Financeiros a Apropriar (Conta Redutora do P. no Circulante) R$ 5.730,00 (2)
C - Arrendamentos Mercantis Financeiros a Pagar (P. Circulante) R$ 16.200,00 (3)
C - Arrendamentos Mercantis Financeiros a Pagar (P. no Circulante) R$ 32.400,00 (4)
(1) Encargos financeiros relativos s parcelas a vencer at 31.12.2010;
(2) Encargos financeiros relativos s parcelas a vencer aps 31.12.2010;
(3) 12 parcelas a vencer at 31.12.2010.
(4) 24 parcelas a vencer aps 31.12.2010.
2 Pelo pagamento da primeira parcela
D - Arrendamentos Mercantis Financeiros a Pagar (Passivo Circulante)
C - Caixa ou Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.350,00
Depreciao do bem arrendado e encargos financeiros do arrendamento
Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao relativa ao bem arrendado, assim
como uma despesa financeira para cada perodo contbil.
A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser mesma e com os mesmos critrios adotados
aos demais ativos depreciveis da entidade, e o encargo de depreciao deve ser calculado de acordo com as regras
aplicveis aos bens do ativo imobilizado.
Clculo dos encargos de depreciao
Se houver certeza razovel de que o arrendatrio ir adquirir a propriedade bem no fim do prazo do arrendamento
mercantil, o perodo de uso esperado corresponder vida til do bem. Caso contrrio, o ativo deve ser depreciado
durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor.
Inviabilidade da contabilizao das contraprestaes do arrendamento como despesa
pouco provvel que a soma dos encargos de depreciao do bem arrendado e dos encargos financeiros do
arrendamento seja igual ao pagamento da prestao do arrendamento mercantil durante o perodo. Desta forma,
mesmo que seja improvvel que o valor do bem arrendado e da obrigao assumida sejam valores iguais aps o incio
do prazo determinado para o arrendamento. Portanto pode ser inadequado, simplesmente reconhecer as
contraprestaes do arrendamento mercantil como despesa.
Segregao dos encargos financeiros do contrato de arrendamento
Os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser segregados entre encargo financeiro e reduo do
passivo em aberto.
Os encargos financeiros incidentes sobre o arrendamento devem ser imputados a cada perodo durante o prazo do
contrato, de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo.
J os pagamentos contingentes devem ser contabilizados como despesa nos perodos em que so incorridos
3 - Exemplo de contabilizao dos encargos de depreciao e dos encargos financeiros de contrato de arrendamento
Apresentamos a seguir um esquema de contabilizao da apropriao dos encargos mensais de depreciao de um
veculo objeto de arrendamento mercantil, bem como dos encargos financeiros incidentes sobre o contrato de
Para tanto, considerando o valor do bem de R$ 40.000,00, e que o seu prazo de vida til seja de 25 anos, ou seja, 300
meses, o que equivale a dizer que ele se deprecia razo de 0,3333333% ao ms (4% ao ano). Portanto, os encargos
mensais de depreciao do mencionado bem correspondem a R$ 133,00, e foram calculados mediante a multiplicao
do valor do bem (R$ 40.000,00), pela taxa mensal de depreciao (0,3333333%).
A contabilizao desses encargos seria, por sua vez, realizada da seguinte forma:
D Despesa com Depreciao de veculos (conta de resultado)
C Depreciao Acumulada de Veculos (redutora do ANC Imobilizado) R$ 133.33
Vamos, agora, demonstrar conforme nosso exemplo, a contabilizao dos encargos financeiros mensais incidentes
sobre o contrato de arrendamento mercantil.
Nosso exemplo dispe que os encargos financeiros do contrato totalizem R$ 8.600,00, e que o contrato tem o prazo de
vigncia de 36 meses. Desta forma, simplificando podemos considerar que os encargos financeiros incorrem razo de
R$ 238,88 ao ms (R$ 8.600,00/36), os quais poderiam ser assim contabilizados:
D - Encargos Financeiros de Contratos de Arrendamento Mercantil (Conta de Resultado)
D - Encargos Financeiros a Apropriar (Conta Redutora do Passivo Circulante) R$ 238,88
5.4.1 - Controle no E-Lalur FCONT
Sabemos que para efeito fiscal devemos considerar para efeito fiscal o que vnhamos fazendo na contabilidade at
31.12.207, em virtude das alteraes inseridas no contesto das normas contbeis brasileira, desta forma para manter a
neutralidade tributria so necessrios estes ajustes fiscais.
Portanto, tomando como base o exemplo citado acima, vamos simular os lanamentos que devem ser feito dentro do
sistema fiscal E-Lalur ou FCONT demonstrando essa neutralidade.
- O arrendamento financeiro at 31.12.2007, vinha sendo lanado na contabilidade: sendo as contraprestaes em
despesas e no imobilizado apenas o valor residual;
- A partir de 01 de janeiro de 2008 com base nas novas regras contbeis passamos a imobilizar o bem objeto de
arrendamento financeiro pelo valor constante da nota fiscal.
Desta forma, nasceu a necessidade de ajustar esta operao para efeito fiscal, uma vez que deixamos de ter uma
despesa, que era a contraprestao e passamos a ter como despesas o encargo apropriado sobre financiamento e
passamos a ter uma despesa de depreciao que no tnhamos antes.
Portanto no controle fiscal temos:
Hoje FCONT. Lanamento a ser expurgado para efeito da apurao do IRPJ e CSLL;
Lanamento do Tipo N :
Lanamento do Tipo F :
D Despesa com Arrendamentos Mercantis Financeiros (Resultado)
C - Veculos (Ativo no Circulante - Imobilizado) R$ 1.111,12
As pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real podero determinar o lucro com base no balano anual
levantado no dia 31 de dezembro, sendo devidas antecipaes mensais atravs de estimativa ou mediante
levantamento de balancetes trimestrais com base na Lei n 9.430/96.
A apurao trimestral do IRPJ e da CSLL foi instituda em 1997, sendo obrigatria somente para as empresas tributadas
com base no lucro presumido ou arbitrado. A empresa tributada pelo lucro real no est obrigada a se enquadrar na
apurao trimestral, podendo, se achar conveniente, adotar o lucro real anual, entretanto esta escolha irretratvel para
todo o ano-calendrio.
O lucro real trimestral representa a tributao sobre o lucro feita a cada trimestre. Ento, no mesmo ano fiscal, a pessoa
jurdica encerra quatro perodos distintos, sendo devido IR e CSL apenas a cada trs meses e de forma definitiva. Com
isso, a empresa obrigada a efetuar quatro recolhimentos no ano, no sendo necessrio acompanhamento mensal,
pois a exigncia s acontece trimestralmente.
Se desejar, a empresa poder parcelar IR e CSL devidos em at trs cotas iguais e sucessivas, nas mesmas regras
adotadas para o lucro presumido.
As empresas que se enquadrarem o lucro real trimestral devem proceder apurao das bases de clculo do IRPJ e da
CSLL considerando as operaes realizadas nos seguintes perodos:
1 de janeiro a 31 de maro;
O Imposto de Renda e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido das empresas tributadas com base no lucro real
trimestral devero ser apurados trimestralmente, com base no lucro real, obedecendo aos prazos de recolhimentos a
O Imposto de Renda apurado no trimestre ser pago, em quota nica, at o ltimo dia til do ms subseqente ao do
encerramento do perodo de apurao, o mesmo se aplicando Contribuio Social sobre o Lucro Lquido. Assim, os
prazos de recolhimento em quota nica no ano-calendrio de 2011 so os seguintes:
1 Trimestre/11
2 Trimestre/11
3 Trimestre/11
4 Trimestre/11
O pagamento do IRPJ e da CSLL poder ser parcelado em at 3 quotas iguais, mensais e sucessivas, vencveis no
ltimo dia til dos trs meses subseqentes ao do encerramento do perodo de apurao a que corresponder.
Nenhuma quota poder ter valor inferior a R$ 1.000,00 (um mil reais) e, se o valor devido for inferior a R$ 2.000,00 (dois
mil reais) o recolhimento dever ser efetuado em quota nica, at o ltimo dia til do ms seguinte ao do encerramento
do trimestre de apurao.
Se a empresa optar pelo parcelamento, as quotas do imposto e da contribuio social sero acrescidas de juros
equivalentes taxa referencial do Sistema Especial de Liquidao e Custdia - SELIC, para ttulos federais, acumulada
mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo ms subseqente ao do encerramento do perodo de
apurao at o ltimo dia do ms anterior ao do pagamento e de 1% (um por cento) no ms do pagamento.
No preenchimento do DARF para o pagamento do IRPJ devido com base no lucro real trimestral utilizam-se, no campo
04, os seguintes cdigos:
- 1599: Entidades Financeiras obrigadas ao Lucro Real;
- 0220: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;
- 3373: Demais Entidades no obrigadas ao Lucro Real.
No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devido com base no lucro real trimestral utilizam-se, no campo
- 2030: Entidades Financeiras;
- 6012: Demais Entidades;
A grande desvantagem do lucro real trimestral que a apurao do imposto passa a ser trimestral, prejudicando
sensivelmente empresas que tenham resultados apresentando algum desequilbrio durante o ano. Para empresas com
histrico de lucros constantes (desde que acima de R$ 60.000 por trimestre), a opo pelo lucro real trimestral poder
ser interessante, desde que o lucro seja prximo dos percentuais de presuno utilizados no clculo pela estimativa
No caso de opo pelo lucro real trimestral, um prejuzo do primeiro trimestre somente poder ser compensado em at
30% de um possvel lucro no segundo trimestre. Assim, se uma empresa com R$ 200 de prejuzo no primeiro trimestre,
mais R$ 100 no segundo trimestre e mais R$ 50 no terceiro trimestre, caso apresente um lucro de R$ 250 no quarto
trimestre, ter que pagar IR sobre uma base de R$ 175, pois somente poder compensar R$ 75, que corresponde a
30% do LAIR do trimestre. No ano, a empresa teria apresentado um prejuzo de R$ 50, mas como a escolha foi tributar
com base no lucro real trimestral, teve um desembolso referente ao quarto trimestre.
Mas a maior perda das empresas que apuram seu imposto pelo lucro real trimestral ocorre em relao parcela do
adicional mensal de R$ 20.000,00 mensal.
Levando em considerao que a Empresa ABC apresentou um lucro de R$ 240.000 no ano de 2009. Caso a escolha
tivesse sido pelo lucro real anual, o IR no ano seria de R$ 36.000 (referente a aplicao apenas da alquota bsica de
15%). Neste caso, a empresa no estaria sujeita ao adicional devido ao lucro no ter ultrapassado os R$ 240.000 no
Suponha que o lucro de R$ 240.000 esteja distribudo nos quatro trimestres da seguinte forma e com o respectivo IR
Lucro de R$ 70.000
Lucro de R$ 60.000
Lucro de R$ 40.000
IR de R$ 11.500
IR de R$ 9.000
IR de R$ 6.000
O imposto de renda total pelo lucro real trimestral ser de R$ 38.000, com R$ 2.000,00 a mais em relao ao valor
calculado pelo lucro real anual.
A diferena explicada devido ao lucro no ano ter atingindo a parcela de R$ 240.000,00, significando que no tivemos
nenhum valor de adicional de IR devido. Todavia, quando se faz o clculo trimestral, em dois trimestres se apura o
excesso em relao parcela isenta do adicional (R$ 60.000,00).
Como no podemos compensar o excesso dos dois primeiros trimestres com o quarto trimestre, quando lucro ficou R$
20.000,00 abaixo do limite, perdemos 10% sobre estes R$ 20.000,00.
Supondo que a empresa ABC seja uma empresa com resultados sazonais, apresentando bons lucros no vero e
resultado negativo durante os meses de inverno, conforme abaixo:
1 Trimestre: Lucro de
3 Trimestre: Prejuzo de
2 Trimestre: Lucro de
4 Trimestre: Lucro de
Sabendo que a empresa optou pelo Lucro Real Trimestral em 2009, segue abaixo a sua apurao de IRPJ e CSL:
EMPRESA BOMBAS
(-) COMP. PREJ. FISCAL
CSL 9%
IR 15% (ALIQ. BSICA)
IR 10% (ADICIONAL)
TOTAL DE IR + CSL
TOTAL DE CSL
TOTAL DE IR (ALQUOTA BSICA)
TOTAL DE IR (ADICIONAL)
TOTAL DE IR E CSL
Comparao entre o Lucro Real Trimestral e o Lucro Real Anual
IR - ALIQ 15%
IR ADIC 10%
ANUAL TRIMESTRAL PGTO A MENOR NO ANUAL
As pessoas jurdicas tributadas pelo lucro real que no quiserem adotar a apurao trimestral podero optar pela
apurao anual do lucro real, em 31 de dezembro do ano-calendrio ou na data da extino, sem prejuzo do
recolhimento mensal do IRPJ e da CSLL com base em regime de estimativa.
O IRPJ e a CSLL, pagos mensalmente, sero considerados como antecipao dos valores apurados no balano anual,
sendo que o saldo se houver, ser pago, compensado ou restitudo, de acordo com as regras vigentes.
Importante ressaltar que opo ser manifestada por ocasio do primeiro recolhimento do ano, pois os cdigos de
recolhimento so diferentes e o Fisco no aceita Redarf para modificar o cdigo e alterar a periodicidade do clculo.
Poder enquadrar-se na apurao anual do lucro real a pessoa jurdica que proceder, durante o ano-calendrio por
qualquer das seguintes formas:
a) pagar o IRPJ e CSLL, em cada ms na receita bruta e acrscimo;
b) reduzir o pagamento mensal do imposto e/ou da contribuio social, com base em balano ou balancete
intermedirio, por ter apurado lucro real e/ou base de clculo positiva da CSLL menor do que a calculada com base na
receita bruta e acrscimo;
c) suspender o pagamento mensal do imposto e/ou da contribuio social, com base em balano ou balancete
intermedirio, por ter apurado prejuzo fiscal e/ou base de clculo negativa da CSLL.
O clculo do IR e da CSL por estimativa segue, basicamente, a mesma estrutura do lucro presumido, ou seja, sero
aplicados percentuais especficos sobre cada receita obtida pela empresa. Aps, ser aplicada a alquota bsica de IR,
depois o adicional e, em seguida, so deduzidos os incentivos fiscais.
O clculo do IR pela estimativa apresenta as seguintes diferenas em relao ao clculo do IR pelo Lucro Presumido:
a) Receitas de aplicaes financeiras que j sofreram tributao na fonte, que no entram no clculo da estimativa, mas
entram no lucro presumido; e
b) Os incentivos fiscais que podem ser deduzidos na estimativa e no podem ser deduzidos no lucro presumido.
J em relao a CSL, a base estimada exatamente igual base da CSL pelo Lucro Presumido.
VENDA OU REVENDA DE BENS E PRODUTOS
ADMINISTRAO, LOCAO OU CESSO DE BENS E DIREITOS DE QUALQUER NATUREZA
(INCLUSIVE IMVEIS)
PRESTAO DE SERVIOS, FATURAMENTO DE AT R$ 120 MIL ANO, EXCETO
REVENDA, PARA O CONSUMO, DE COMBUSTVEL DERIVADO DO PETRLEO, LCOOL
ETLICO CARBURANTE E GS NATURAL
OUTRAS RECEITAS, NO DEFINIDAS NO ESTATUTO OU CONTRATO SOCIAL
IR - %
6.2.1.2 Valores que no Integram a Base Estimada do IR
De acordo com o artigo 7 da IN SRF n 93/1997 no integram a base de clculo do imposto de renda mensal, calculado
pela estimativa:
a) os rendimentos e ganhos lquidos produzidos por aplicao financeira de renda fixa e de renda varivel, exceto quando no houver
reteno na fonte;
b) As receitas provenientes de atividade incentivada, na proporo do benefcio de iseno ou reduo do imposto a que a pessoa
jurdica, submetida ao regime de tributao com base no lucro real, fizer jus;
c) As recuperaes de crditos que no representem ingressos de novas receitas;
d) A reverso de saldo de provises anteriormente constitudas;
e) Os lucros e dividendos decorrentes de participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio e a contrapartida do ajuste por
aumento do valor de investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial;
f) O imposto no-cumulativo cobrado destacadamente do comprador ou contratante, do qual o vendedor dos bens seja mero depositrio;
g) Os juros sobre o capital prprio auferidos.
Os rendimentos e ganhos a que se refere o item a (rendimentos de aplicaes financeiras) sero considerados na determinao da
base de clculo do imposto de renda mensal quando no houverem sido submetidos incidncia na fonte ou ao recolhimento
mensal previstos em regras especficas de tributao.
Apesar da obrigao de efetuar o pagamento mensalmente, as empresas podem comparar o clculo estimado com
o clculo pelo lucro real a fim de recolher o menor valor. O recolhimento ser sempre considerado como estimativa
mensal, mesmo que a opo escolhida seja o balancete de suspenso/reduo pelo lucro real.
Os Balanos ou Balancetes utilizados para suspender ou reduzir o pagamento mensal do imposto, inclusive do ms de
janeiro, devem ser levantados com observncia da legislao comercial e fiscal, ser transcritos no livro Dirio e
somente, produzir efeitos para determinao do IRPJ e da Contribuio Social devidos no decorrer do ano-calendrio.
As empresas que levantarem balanos ou balancetes, para fins de suspenso ou reduo do pagamento mensal do
IRPJ e/ou CSLL, devem consolidar as receitas e despesas dos meses abrangidos no perodo em curso, procedendo,
em cada apurao intermediria, como se fosse no balano anual.
O imposto de renda e o adicional calculados com base no lucro real do perodo em que se deseja suspender ou
reduzir o balano sero comparados com o imposto e o adicional pagos sobre o clculo por estimativa. Se a soma
dos pagamentos efetuados for maior que o imposto devido apurado com base no balano, a empresa no ter que
pagar o imposto relativo as operaes daquele ms. Se o imposto sobre o lucro apurado no balano ou balancete for
um pouco maior, a empresa dever pagar a diferena.
BALANCETE DE SUSPENSO Suspende o imposto de renda, devido apurao pelo lucro real no apresentar
nenhum valor a recolher, em comparao com a apurao em bases estimadas. Diz-se que o imposto foi suspenso
pelo balancete mensal, por isso, o nome balancete de suspenso.
BALANCETE DE REDUO Diminui o imposto de renda, devido apurao pelo lucro real apresentar valor a
recolher menor, em comparao com as bases estimadas. Diz-se que o imposto foi reduzido pelo balancete mensal,
por isso o nome de balancete de reduo.
Desta forma, mensalmente calculamos IR e CSL pelas duas formas: estimativa e lucro real e verificamos qual das duas
apresenta o menor desembolso para a empresa.
A CSL dever sempre acompanhar o IR. Assim, o que for decidido como recolhimento de IR dever tambm ser seguido
para a CSL.
O acerto de contas com o FISCO acontece no ltimo dia til do ms de janeiro do ano seguinte, sem pagamento de nenhum acrscimo,
Assim, uma empresa que apresente IR devido de R$ 1.000,00 em 2009, mas antecipado apenas R$ 640,00 pela base estimada,
dever pagar em janeiro do ano seguinte o valor de R$ 360,00.
A legislao permite o pagamento da cota de ajuste at o ms de maro do ano seguinte, sem a cobrana de multa, mas com acrscimo
de juros, sendo a taxa de fevereiro e mais 1 % referente ao ms de maro.
Portanto, a cota de ajuste anual poder ser paga em:
Janeiro, apenas o valor principal;
Fevereiro, com juros de 1%; ou
Maro, com Selic de fevereiro, mais 1%.
A partir de 1 de abril, o pagamento da quota de ajuste ter alm dos juros, tambm a cobrana de multa.
Como a sistemtica de antecipaes mensais do imposto de renda recheada de detalhes e polemicas, ser
desenvolvida uma situao para facilitar a compreenso.
A empresa ABC iniciou suas atividades em setembro de 2009 e decidiu adotar como forma de tributao o Lucro Real.
Nos quatro meses a empresa apurou os seguintes resultados:
Despesas Dedutveis
Lucro Antes do IR+CSL
(316.000)
(323.000)
(313.000)
(1.272.000)
(*1) A receita financeira oriunda de aplicao financeira, com reteno na fonte de 20% de IR.
Sero feitos, a seguir, os clculos do IRPJ e da CSL, tanto pela estimativa como pelo lucro real, com a comparao,
para anlise da opo que representar menor desembolso em cada um dos quatro meses do ano de 2009.
CLCULO DO IRPJ POR ESTIMATIVA COM BASE NA RECEITA BRUTA
ABC - IR
Base de Clculo - 8%
IR Alquota de 15%
IR Adicional de 10%
Total do IR Devido
CLCULO DA CSL POR ESTIMATIVA COM BASE NA RECEITA BRUTA
ABC - CSL
Receita com Vendas 12%
Receitas Financeiras 100%
CLCULO DO IR + CSL PELO LUCRO REAL
ABC LUCRO REAL
Lucro Antes do IR no Ms
Lucro Antes do IR e CSLL - Acumulado
(-) IRRF s/ Aplicaes Financeiras
TOTAL DE IRPJ E CSLL A PAGAR
COMPARAO ENTRE REAL E ESTIMATIVA IR
ABC IR
Valor Devido pela Estimativa
Valor Devido pelo Real (*2)
Valor de IR a Recolher
IR Recolhido Acumulado
COMPARAO ENTRE REAL E ESTIMATIVA CSL
ABC CSL
Valor de CSLL a Recolher
CSLL Recolhida Acumulada
(*2) Real Acumulado menos o valor j recolhido at o ms anterior
COMPARAO ENTRE REAL E ESTIMATIVA
ABC CSL + IR
IR + CSL pela Estimativa
IR + CSL pelo Real
A comparao para escolher a melhor forma de recolhimento, ou seja, a menos onerosa, poder seguir:
IR + CSL Devido pela Estimativa Ms ou
IRL + CSL Devido pelo Real Acumulado Menos os Valores j Recolhidos no Perodo
Em setembro o IR teve um valor menor na estimativa, enquanto a CSL um valor menor no Lucro Real. Contudo, o Fisco
no aceita que o IR e a CSL tenham opes diferentes de recolhimento e por isso foram recolhidos com base no Lucro
Real, por representar menor valor no somatrio dos dois tributos.
O Fisco considera, no caso, que a empresa reduziu o IR devido, chamando de Balancete de Reduo, que dever ser
transcrito no Dirio at o ltimo dia til do ms seguinte, no mesmo prazo previsto para pagamento daquele ms.
Em outubro, o resultado individual foi o mesmo: CSL menor no real e IR menor na base estimada. Entretanto,
diferentemente do ms de setembro, em outubro o somatrio dos tributos apontou recolhimento pela estimativa como o
Note-se que o recolhimento acumulado de CSL (setembro de outubro) est maior que o valor devido pelo lucro real,
mas como a anlise ter que ser efetuada em conjunto torna-se necessrio este desembolso maior em relao a CSL.
J em novembro, a apurao foi feita da seguinte forma: A CSL devida no lucro real acumulado (desde setembro), seria
de R$ 9.000. Como a empresa j havia recolhido R$ 6.300 at o ms de outubro, ento o valor devido no lucro real no
ms seria de R$ 2.700. Como o valor calculado pela estimativa bem maior, R$ 4.050, a melhor opo seria o Lucro
Real (Balancete de Reduo).
O IR, por outro lado, tem valor acumulado de R$ 17.200, mas, como j foi recolhido R$ 12.300, o valor devido no Lucro
Real seria de R$ 4.900, que maior que o valor devido pela estimativa, de R$ 5.000. Apesar disso, o IR de novembro
ser recolhido com base no lucro real, pela anlise em conjunto com a CSL.
Em dezembro, a empresa compara o clculo entre as bases estimadas e a base real acumulada menos o valor j
recolhido. Mais uma vez no h a mesma situao para os dois tributos, sendo a CSL melhor para o lucro real e o IR
melhor pela estimativa. Mas, como a anlise feita em conjunto, decidiu-se pelo pagamento em bases estimadas,
recolhendo a CSL, por um valor um pouco acima do que o efetivamente devido pelo lucro real.
Em maro de 2010 ser feita a prestao de contas (financeira) com a Secretaria da Receita Federal, que ir verificar o
DESCRIO DOS TRIBUTOS
Contribuio Social Devida em 2009
(-) CSL Recolhida nas Bases
Crdito Fiscal de CSL
Imposto de Renda Devido em 2009
(-) IRRF sobre Receitas
(-) IR Recolhido nas Bases Estimadas
IR Devido na Conta de Ajuste
Portanto, a cota de ajuste do imposto de renda (R$ 4.050) dever ser paga at 31 de maro de 2010, para
complementar as antecipaes efetuadas no ano de 2009.
A empresa pode efetuar o pagamento da cota de ajuste j no ms de janeiro. Neste caso, no haver juros. Se fizer o
pagamento em fevereiro, pagar 1% de juros. Se o pagamento ocorrer maro, ser aplicada a taxa Selic de fevereiro,
mais 1% referente a maro, por ser o ms de pagamento.
J a CSL foi antecipada durante o ano em R$ 13.770. Como o valor devido foi de R$ 12.600, restou um crdito fiscal de
R$ 1.170. Este crdito poder ser compensado com a CSL devida a partir de janeiro de 2010, sendo atualizado pela
taxa Selic a partir de fevereiro, com o registro dos juros pelo mesmo critrio dos juros passivos, ou seja, Selic do ms e
1% no ms de compensao do crdito.
As pessoas jurdicas enquadradas no regime de estimativa devem recolher o Imposto de Renda e a Contribuio Social
devidos em cada ms at o ltimo dia til do ms seguinte ao de encerramento do respectivo perodo de apurao.
Este prazo aplica-se, inclusive, ao IRPJ e a CSLL devidos no ms de dezembro de ano-calendrio.
No preenchimento do DARF para o pagamento do IRPJ devido com base no lucro real anual utiliza-se, no campo 04, os
- 2319: Entidades Financeiras obrigadas ao Lucro Real;
- 2362: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;
- 5993: Demais Entidades no obrigadas ao Lucro Real.
No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devida com base no lucro real anual utiliza-se, no campo 04,
os seguintes cdigos:
- 2469: Entidades Financeiras;
- 2484: Demais Entidades;
No preenchimento do DARF para o pagamento do IRPJ devido com base no lucro real anual, em relao ao saldo
anual apurado utiliza-se, no campo 04, os seguintes cdigos:
- 2390: Entidades Financeiras;
- 2430: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;
- 2456: Demais Entidades no obrigadas ao Lucro Real.
No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devida com base no lucro real anual, em relao ao saldo
- 6758: Entidades Financeiras;
- 6773: Demais Entidades.
Conforme o artigo 4 da Lei 9.430/96, a parcela de lucro real, presumido ou arbitrado que exceder o valor resultante da
multiplicao de R$ 20.000,00 pelo nmero de meses do respectivo perodo de apurao se sujeita incidncia de
adicional de imposto de renda a alquota de 10%.
O adicional de IRPJ ser pago juntamente com o imposto de renda apurado atravs do lucro real, lucro presumido e
lucro arbitrado, de acordo com o regime tributrio adotado pela pessoa jurdica.
O valor do adicional ser recolhido integralmente como receita da Unio, no sendo permitidas quaisquer dedues (Lei
n 9.249, de 1995, art. 3, 4, e Lei n 9.718, de 1998, art. 8, 1).
Abordaremos a seguir, atravs de exemplos meramente ilustrativos, as regras aplicveis no clculo do adicional de
IRPJ para as empresas tributadas atravs do lucro real.
7.1.1 - Lucro Real Annual
Levando em considerao, os dados apresentados em Janeiro de 2010, pela Empresa Y, calcularemos o IRPJ devido
na forma do Lucro Real Anual.
Receita com Prestao de Servios
(-) Custo de Mercadorias e Servios
(*) (20.000)
(*) (5.000)
(*) As vendas canceladas e os descontos incondicionais referem-se a venda de produtos.
Com base nas informaes prestadas no item acima (7.1.1 Lucro Real Anual), atravs do clculo por estimativa,
Receita com Vendas de Mercadorias = (500.000 20.000 5.000) x 8% = 38.000
Receita com Prestao de Servios = 300.000 x 32% = 96.000
Receitas Financeiras = 36.000 x 100% = 36.000
Ganho de Capital = 15.000 x 100% = 15.000
Base de Clculo IRPJ = 185.000 (Neste caso como a base estimada excedeu a R$ 20.000,00, ser devido o adicional
65.000).
Alquota Normal: 15% (185.000 x 15% = 27.750)
Adicional IR: 10% (165.000 x 10% = 16.500)
IRPJ Devido: 44.250
Com base na DRE apresentada no item acima (7.1.1 Lucro Real Anual), atravs do clculo por balano/balancete de
suspenso/reduo, teremos:
Base de Clculo IRPJ = 296.000 (Neste caso como a base estimada excedeu a R$ 20.000,00, ser devido o adicional
276.000).
Alquota Normal: 15% (296.000 x 15% = 44.400)
Adicional IR: 10% (276.000 x 10% = 27.600)
IRPJ Devido: 72.000
NOTA ITC! Como o levantamento do balano/balancete de suspenso/reduo compreende sempre o perodo de 1 de
janeiro at a data da apurao do lucro nos meses seguintes poder ser utilizada a seguinte frmula para efetuar o
clculo do adicional de IRPJ:
{(Base de Clculo Compensao de Prejuzo) (n de meses x 20.000)} x 10%
Base de Clculo = Lucro Apurado no Perodo
Compensao de
Prejuzo = 30%
lucro caso houver prejuzo
de exerccios
Levando em considerao, as seguintes informaes apresentadas no segundo trimestre de 2010, pela Empresa Y,
2 TRIMESTRE DE 2010
Receita com Venda de Mercadorias 750.000
Receita com Prestao de Servios 200.000
Total das Receitas 950.000
(-) Vendas Canceladas (10.000)
(-) Descontos Incondicionais (2.000)
(-) Impostos sobre Vendas (180.000)
Receita Lquida de Vendas 758.000
(-) Custo de Mercadorias e Servios (175.000)
Lucro Bruto 583.000
Despesas Operacionais (180.000)
Com Vendas (90.000)
Administrativas (70.000)
Financeiras (20.000)
Receitas Operacionais 48.000
Financeiras 48.000
Lucro Operacional 451.000
Ganho de Capital 9.000
Resultado antes do IRPJ 460.000
Com base nestas informaes o clculo do IRPJ ser:
Base de Clculo IRPJ = 460.000 (Neste caso como o lucro apurado no trimestre excedeu a R$ 60.000,00*, ser devido
o adicional de IRPJ sobre a parcela excedente, ou seja, sobre 400.000).
*R$ 20.000,00 x 3 meses que compem o trimestre = R$ 60.000,00
Alquota Normal: 15% (460.000 x 15% = 69.000)
Adicional IR: 10% (400.000 x 10% = 40.000)
IRPJ Devido: 109.000
O governo federal concede, atravs de legislao especfica, incentivos fiscais, com o objetivo de destinar parte da
arrecadao do IR para reas de atividades que necessitem de apoio federal para desenvolvimento. Os principais
incentivos fiscais de imposto de renda so os seguintes:
a) Fundo da Criana e do Adolescente;
b) PAT - Programa de Alimentao do Trabalhador;
c) Programa de Desenvolvimento Tecnolgico Industrial PDTI;
d) Programa de Desenvolvimento Tecnolgico Agropecurio PDTA;
e) Atividade Audiovisual;
f) Atividade Cultural ou Artstica;
g) Atividade de Carter Desportivo;
h) FINAM e FINOR; e
j) Programa Empresa Cidad
Oportuno ressaltar que os incentivos recaem somente sobre a alquota bsica de IR (15%), no alcanando nem o
adicional de 10% e nem a CSL.
Este benefcio consiste na doao para o Fundo federal, estadual ou municipal da criana e do adolescente. A deduo
pode alcanar 1% do valor do IR devido, alquota bsica. O valor da doao deve ser adicionado nas bases do IR e da
CSL, independente da parcela incentivada.
Esta adio visa eliminar a deduo dupla da despesa, uma vez que, respeitando o limite de 1%, ela j reduz o valor do
Uma empresa com lucro real de R$ 120.000, paga imposto de renda de R$ 18.000 (alquota bsica de 15%). Caso faa
uma doao de R$ 180, este valor ser reduzido do IR devido, passando o imposto para R$ 17.820. E esta despesa de R$
180 no ser deduzida nas bases de IR e CSL. Caso a doao seja de R$ 150, apenas este valor seria abatido do IR
devido. Por outro lado, se a doao fosse R$ 200, apenas R$ 180 seriam deduzidos do IR e os R$ 200 seriam
adicionados nas bases fiscais, ou seja, a empresa entraria com R$ 20 de recursos prprios para o fundo da criana e do
O Programa de Alimentao ao Trabalhador - PAT um incentivo institudo em 1976 e consiste na deduo direta no
imposto de renda de parte do valor pago a ttulo de despesas com alimentao de seus empregados. O tratamento
fiscal do incentivo est consolidado no RIR/99, artigos 581 a 589.
Para utilizao do incentivo, a empresa deve ser cadastrada no PAT, cujo programa pertence ao Ministrio do Trabalho.
O cadastramento tem alguns trmites burocrticos, normalmente desenvolvidos nos Departamentos de Recursos
Humanos das empresas.
A despesa com PAT refere-se a refeies pagas pela empresa para seus contratados, conforme definido no Parecer
Normativo n 8/82. A interpretao do parecer de que o benefcio pode ser estendido a contratados em servios
temporrios, alm dos empregados da empresa.
As despesas de custeio admitidas na base de clculo do incentivo so aquelas que vierem a constituir o custo direto e
exclusivo do servio de alimentao, podendo ser considerados, alm da matria-prima, mo-de-obra, encargos
decorrentes de salrios, asseio e os gastos de energia diretamente relacionados ao preparo e distribuio das
A despesa com refeies fornecidas totalmente dedutvel nas bases de IR e da CSL, independente do valor fornecido
para cada empregado. Entretanto recomendvel que os valores sejam compatveis com a necessidade de refeies durante o
horrio de trabalho dos empregados.
Alm da deduo integral como despesa, uma parte dela ser incentivada e deduzida diretamente do imposto de renda devido.
Esta deduo obedece a algumas regras, que sero explicadas adiante.
O valor incentivado encontrado atravs da seguinte conta:
Nmero de refeies fornecidas x (R$ 1,99 x 15%)
Este valor, para fins de deduo direta no IR, fica limitado a 15% da despesa com PAT e a 4% do imposto de renda (apenas
alquota bsica de 15%) devido pela empresa. Como normalmente o custo por refeio fornecida ultrapassa o valor mximo
incentivado (R$ 1,99), o limite de 15% da despesa raramente utilizado.
A empresa que utilizar o PAT e tambm o benefcio do PDTI (Programa de Desenvolvimento Tecnolgico Industrial) e PDTA
(Programa de Desenvolvimento Tecnolgico Agropecurio) tem uma limitao global de 4% sobre a alquota bsica do IR. Portanto,
se a empresa deduzir 1 % do IR com PDTI/PDTA, poder utilizar apenas 3% para o benefcio do PAT.
O excesso de incentivo ao PAT, calculado por refeio fornecida, que deixar de ser utilizado, em funo da limitao de 4% do IR,
poder ser aproveitado nos dois anos seguintes. Assim, um excesso de incentivo apurado em 2006 poder ser aproveitado em
2007 ou 2008. Se no for utilizado nestes dois anos, a ficha de controle do PAT na parte B do LALUR dever ser encerrada e
baixada em dezembro de 2008.
Para as empresas industriais e agropecurias que executarem Programas de Desenvolvimento (PDTI e PDTA), so
concedidos os seguintes benefcios fiscais:
a) Deduo, at o limite de 4% do IR devido (alquota bsica), do valor equivalente aplicao da alquota vigente
(15%) sobre as despesas em atividades de pesquisa e de desenvolvimento tecnolgico industrial ou agropecurio,
inclusive pagamento a terceiros. Assim como o PAT, o eventual excesso no aproveitado no ano em virtude da limitao
de 4% do IR devido, poder ser aproveitado nos dois anos seguintes. Este incentivo tem um limite de 4% em conjunto
com o PAT.
b) Depreciao acelerada, calculada pela aplicao da taxa de depreciao usualmente admitida, multiplicada por dois, sem
prejuzo da depreciao normal. Este benefcio utilizado nas mquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, destinados
utilizao nas atividades de pesquisa e desenvolvimento industrial ou agropecurio. A depreciao registrada na contabilidade,
pelo prazo normalmente utilizado, sendo a deduo em dobro complementada com uma excluso no Lalur considerada
temporria, pois quando a despesa continuar sendo registrada na contabilidade, a partir da segunda metade da vida til do bem,
dever ser adicionada, por ter sido deduzida antecipadamente, devido ao incentivo fiscal.
c) Amortizao acelerada, mediante deduo como custo ou despesa operacional, no perodo de apurao em que forem
efetuados, dos dispndios relativos aquisio de bens intangveis ou vinculados atividade principal e classificados no ativo
diferido do beneficirio.
d) Crdito de 20% (at 31/dez./2007. A partir de 2008 cair para 10%) do imposto retido na fonte incidente sobre os valores
remetidos ou creditados a beneficirios residentes ou domiciliados no exterior, a ttulo de royalties, de assistncia tcnica ou
cientfica e de servios especializados, previstos em contratos de transferncia de tecnologia, averbados nos termos do Cdigo de
e) Deduo pelas empresas industriais ou agropecurias de tecnologia de ponta ou de bens de capital no-seriados, como
despesa operacional, da soma dos pagamentos em moeda nacional ou estrangeira, efetuados a ttulo de royalties, de assistncia
tcnica ou cientifica, at o limite de 10% da receita lquida das vendas de bens produzidos com a aplicao da tecnologia objeto
desses pagamentos, desde que o PDTI ou o PDTA esteja vinculado averbao de contrato de transferncia de tecnologia, nos
termos do Cdigo de Propriedade Industrial.
O incentivo a inovao tecnolgica foi institudo pela MP n. 252 de 2005 e convertida na Lei n. 11.196 de 2005, onde:
a) Deduo, para efeito de apurao do lucro lquido, de valor correspondente soma dos dispndios realizados no
perodo de apurao com pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, classificveis como
despesas operacionais pela legislao do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurdica - IRPJ, ou como pagamento
referente a pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica contratadas no Pas com universidade,
instituio de pesquisa e inventor independente de que trata o inciso IX do art. 2 da Lei n 10.973, de 2 de dezembro
de 2004, ficando a pessoa jurdica que efetuou o dispndio com a responsabilidade, o risco empresarial, a gesto e o
controle da utilizao dos resultados dos dispndios;
b) Reduo de 50% do IPI incidente sobre equipamentos, mquinas, aparelhos e instrumentos, bem como os
acessrios sobressalentes e ferramentas que acompanhem esses bens, destinados pesquisa e ao desenvolvimento
tecnolgico;
c) Depreciao acelerada, calculada pela aplicao da taxa de depreciao usualmente admitida, multiplicada por dois,
sem prejuzo da depreciao normal das mquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos novos, destinados
utilizao nas atividades de pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, para efeito de apurao
do IRP J;
d) Amortizao acelerada, mediante deduo como custo ou despesa operacional, no perodo de apurao em que
forem efetuados, dos dispndios relativos aquisio de bens intangveis, vinculados exclusivamente s atividades de
pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, classificveis no ativo diferido do beneficirio, para
efeito de apurao do IRPJ;
e) Crdito do imposto sobre a renda retido na fonte, incidente sobre os valores pagos, remetidos ou creditados, a
beneficirios residentes ou domiciliados no exterior, a ttulo de royalties, de assistncia tcnica ou cientfica e de
servios especializados, previstos em contrato de transferncia de tecnologia averbados ou registrados nos termos da
Lei n. 9.279/96, em 20% de janeiro de 2006 at dezembro de 2008 e 10% de janeiro de 2009 at dezembro de 2013.
f) Reduo a zero da alquota do imposto de renda retido na fonte nas remessas efetuadas para o exterior destinadas
ao registro e manuteno de marcas, patentes e cultivares.
Considera-se inovao tecnolgica a concepo de novo produto ou processo de fabricao, bem como a agregao de
novas funcionalidades ou caractersticas ao produto ou processo que implique melhorias incrementais e efetivo ganho
de qualidade ou produtividade, resultando maior competitividade no mercado.
A Lei n. 8.685 de 1993, conhecida como Lei do Audiovisual foi um marco importante para o cinema brasileiro,
melhorando a qualidade dos filmes nacionais exibidos.
Atravs da MP n. 2.228-1, de 06 de setembro de 2001, foi criada a Agncia Nacional do Cinema ANCINE que vem a
ser o rgo responsvel pelo controle da poltica audiovisual nacional.
A ANCINE nasceu com o objetivo de preparar a industria do cinema para se auto-sustentar no mdio prazo,
dispensando os incentivos fiscais, que representam reduo na arrecadao do imposto de renda.
Com isso foi criada a Contribuio para o Desenvolvimento da Industria Cinematogrfica Nacional CONDECINE,
cobrada sobre a veiculao, a produo, o licenciamento e a distribuio de obras cinematogrficas e videofonogrficas
com fins comerciais, por segmento de mercado a que forem destinadas.
O incentivo fiscal est definido no artigo 1 da Lei n 10.685/03, que representa deduo integral do valor investido na
produo de obras audiovisuais cinematogrficas brasileiras de produo independente.
A pessoa jurdica que aplicar em obras audiovisuais, registradas na ANCINE, poder deduzir todo o valor aplicado,
limitado em 3% do imposto de renda devido, alquota bsica. Este benefcio poder ser utilizado at o ano de 2010.
Sendo assim, se uma empresa com lucro real de R$ 1.000.000, paga IR pela alquota bsica de R$ 150.000, podendo
reduzir o imposto at 3%, ou seja, R$ 4.500.
Alm da deduo direta do imposto devido, ainda possvel abater o valor total aplicado (sem a limitao de 3%) como
despesa para fins de imposto de renda.
O valor aplicado em cotas de produes cinematogrficas dever ser contabilizado no ativo permanente, no subgrupo
de investimentos, com a deduo sendo feita extracontabilmente, atravs de uma excluso ao lucro liquido. Esta
excluso, considerada definitiva, no precisa de controle na parte B do Lalur.
Para uma melhor compreenso levaremos em considerao as seguintes informaes:
Alquota Bsica (15%)
Adicional (10%)
Se a empresa no pagar nada ao cinema brasileiro ir desembolsar R$ 226.000 a titulo de IRPJ.
Entretanto a empresa resolveu adquirir cotas de participao de um filme registrado na ANCINE ao valor de R$ 4.000.
Desta forma o clculo do IR ser:
(-) Excluso Audiovisual
(-) Incentivo Fiscal
Os produtores, distribuidores ou intermedirios no exterior podero beneficiar-se de abatimento de 70% do imposto
devido alquota de 25% sobre as importncias que lhes forem pagas, creditadas, empregadas, entregues ou
remetidas, decorrentes da aquisio, importao a preo fixo ou da explorao de obras audiovisuais estrangeiras em
todo o territrio nacional, desde que invistam no desenvolvimento de projetos de produo de obras cinematogrficas
brasileiras de longa metragem de produo independente, e na co-produo de telefilmes e minissries brasileiras de
produo independente e de obras cinematogrficas de produo independente.
O abatimento ser utilizado apenas em relao a projetos previamente aprovados na ANCINE.
At o ano de 2016, as pessoas jurdicas podero deduzir do IR e da CSL devidos, parcela do valor correspondente s
quantias aplicadas na aquisio de quotas dos Fundos de Financiamento da Indstria Cinematogrfica Nacional
O FUNCINE foi institudo pela MP n 2.228/01 e regulamentado pela Instruo CVM n 398, de 2003. Trata-se de uma
comunho de recursos, constitudo sob a forma de condomnio fechado, sem personalidade jurdica, destinado
aplicao em projetos aprovados pela ANCINE.
No mnimo 80% dos recursos aplicados no FUNCINE devero ser direcionados para empreendimentos aprovados pela
ANCINE, observados, em relao a cada espcie de destinao, os percentuais mnimos a serem estabelecidos em seu
A parcela restante de 20% ser constituda por ttulos emitidos pelo Tesouro Nacional e/ou pelo Banco Central do Brasil.
A aplicao neste fundo tem clculo diferente do modelo tradicional. O valor incentivado ser obtido pela aplicao das
alquotas vigentes de IR e CSL, com limite de 3% do IR devido, alquota bsica.
A Lei n 8.313, de 1991, conhecida como Lei Rouanet, tratou dos incentivos fiscais das atividades culturais e artsticas.
Existem dois tipos de incentivos para a atividade cultural: o tradicionalmente conhecido como Lei Rouanet e o incentivo
a atividades especificas, conforme definido na Lei n 9.874, de 1999.
Tanto o incentivo tradicional como o de atividades especificas tem a sua deduo limitada em 4% do valor do imposto
de renda devido, alquota bsica.
So enquadradas neste tipo de incentivo, as seguintes atividades:
- Msica erudita ou instrumental;
- Circulao de exposio de artes plsticas;
- Doaes de Acervos para bibliotecas pblicas, museus, arquivos pblicos e cinematecas, bem assim treinamento de
pessoal e aquisio de equipamentos para manuteno desses acervos;
- Artes cnicas;
- Livros de carter humanstico, literrio ou artstico;
- Produo de obras cinematogrficas e videofonogrficas de curta e mdia metragem e preservao e difuso do
acervo audiovisual; e
- Preservao do patrimnio cultural material e imaterial.
Esses incentivos para reas especificas so deduzidos integralmente do imposto de renda (alquota bsica), com limite
de 4%. A despesa operacional, entretanto, deve ser adicionada nas bases de IR e CSL.
Veja um exemplo: A empresa comercial ABC obteve um lucro de R$ 1.000.000 em 2009 e neste mesmo ano realizou
uma doao de R$ 6.000 para a biblioteca pblica:
Lucro Antes do IR e CSL
(+) Adio Doao Cultura
CSL Alquota de 9%
Total de IR e CSL Devido
J o incentivo fiscal da Lei Rouanet engloba as demais atividades no definidas na Lei n 9.874/99. Neste caso, a
deduo direta do imposto de renda (sempre limitado a 4% da alquota bsica) de 40% nas doaes e 30% nos
patrocnios, lembrando que a despesa ser dedutvel nas bases de IR e CSL.
Levando em considerao que a empresa ABC tenha um lucro antes de IR e CSL no valor de R$ 1.020.000,
patrocinou R$ 20.000 para uma determinada escola de samba cujo enredo foi enquadrado na Lei Rouanet. Desta
Sem Cultura Com Cultura
(-) Incentivo
O limite conjunto dos incentivos atividade audiovisual e cultural ou artstico de 4% do IR devido, da alquota bsica.
A Lei n 11.438, de 2006 criou um incentivo fiscal para fomentar as atividades desportivas, onde a MP n 342, de 2006
corrigiu e complementou a Lei. At o ano de 2015, as empresas podero deduzir diretamente do IR devido, alquota
bsica, o valor pago a titulo de patrocnio ou doao, no apoio direto a projetos desportivos e paradesportivos
previamente aprovados pelo Ministrio do Esporte. Entretanto a deduo ser limitada em 1% do IR devido.
A despesa com o patrocnio ou a doao no ser dedutvel nas bases do IR e da CSL, dando ao incentivo para
atividades desportivas o mesmo tratamento fiscal que dado ao Fundo da Criana e do Adolescente.
Assim o total deduzido da alquota bsica do IR a titulo de incentivo fiscal poder chegar at 10%, sendo:
4% para o PAT ou PDTI/PDTA
4% para os incentivos fiscais da atividade cultural, seja atravs da Lei Rouanet, Lei n 9.874/99 ou Lei do Audiovisual;
1% para o esporte; e
1% para as doaes ao Fundo da Criana e do Adolescente.
Criado pelo governo federal, com o objetivo de incentivar a produo no Nordeste (FINOR) e no norte (FINAM) do pas.
Consiste na destinao de uma parcela do IR devido, alquota bsica de 18%, para a aplicao em cotas de empresas
que exploram atividades em reas incentivadas. Esta parcela pode ser destinada no momento do recolhimento do IR,
atravs de Darf especfico.
Aps varias denuncias feitas no ano de 2001 contra a SUDAM e a Sudene o governo extinguiu os dois rgos e
comeou a criar dificuldades para aplicao dos incentivos fiscais. Atualmente, apenas as empresas que possuem
projetos especficos na rea podem utilizar o incentivo.
8.9 Programa Empresa Cidad
Atravs da publicao da Lei n. 11.770, de 09 de setembro de 2008, DOU de 10/09/2010, foi criado o Programa
Empresa Cidad com o objetivo de prorrogao da licena-maternidade, no tocante a empregadas de pessoas jurdicas.
Desta forma abordaremos neste trabalho os benefcios criados em relao ao IRPJ apurado por empresas tributadas
atravs do lucro real que promoveram a adeso a este programa, produzindo efeitos a partir de 1o de janeiro de 2010.
A pessoa jurdica poder aderir ao Programa Empresa Cidad mediante Requerimento de Adeso formulado em nome
do estabelecimento matriz, pelo responsvel perante o Cadastro Nacional da Pessoa Jurdica (CNPJ), a partir de
25/01/2010, conforme regras estabelecidas na IN RFB n. 991/2010.
O Requerimento de Adeso dever ser formulado exclusivamente no stio da Secretaria da Receita Federal do Brasil
(RFB) na Internet, a partir de 25 de janeiro de 2010.
O acesso ao endereo eletrnico dar-se- por meio de cdigo de acesso, a ser obtido no stio da RFB, ou mediante
certificado digital vlido.
Ser beneficiada pelo Programa Empresa Cidad, institudo pelo Decreto n. 7.052, de 23 de dezembro de 2009, a
empregada da pessoa jurdica que aderir ao Programa, desde que a empregada requeira a prorrogao do salriomaternidade at o final do primeiro ms aps o parto. A solicitao da empregada feita junto empresa, de acordo
com as regras do Decreto n. 7.052/2009.
A prorrogao da licena-maternidade iniciar-se- no dia subseqente ao trmino da vigncia do benefcio de que
tratam os arts. 71 e 71-A da Lei no 8.213, de 1991.
Esta prorrogao ser devida, inclusive, no caso de parto antecipado.
A prorrogao aplica-se empregada de pessoa jurdica que adotar ou obtiver guarda judicial para fins de adoo de
criana, pelos seguintes perodos:
I - por sessenta dias, quando se tratar de criana de at um ano de idade;
II - por trinta dias, quando se tratar de criana a partir de um ano at quatro anos de idade completos; e
III - por quinze dias, quando se tratar de criana a partir de quatro anos at completar oito anos de idade.
No perodo de licena-maternidade e licena adotante de que trata o item 8.9.4 deste trabalho, a empregada no
poder exercer qualquer atividade remunerada, salvo nos casos de contrato de trabalho simultneo firmado
previamente, e a criana no poder ser mantida em creche ou organizao similar.
Em caso de ocorrncia de quaisquer das situaes previstas acima, a beneficiria perder o direito prorrogao.
A pessoa jurdica tributada com base no lucro real poder deduzir do imposto devido, em cada perodo de apurao, o
total da remunerao da empregada pago no perodo de prorrogao de sua licena-maternidade, vedada a deduo
como despesa operacional.
A deduo fica limitada ao valor do imposto devido em cada perodo de apurao.
Levando-se em considerao uma pessoa jurdica tributada atravs do Lucro Real, optante pelo programa Empresa
Cidad, apurou as seguintes informaes:
LUCRO CONTBIL
(+) Adio
O valor da adio de R$ 5.000,00 corresponde ao montante a ttulo de salrio-maternidade cujo nus foi assumido pela
Se a empresa no promover a adeso ao programa Empresa Cidad ir desembolsar R$ 27.750,00 a titulo de IRPJ, no
Lucro Real Anual. Entretanto ao promover a adeso o recolhimento de IRPJ ocorrer ao montante de R$ 23.500,00
gerando uma economia de R$ 4.250,00.
(+) Adio Salrio
Com Benefcio
Sem Benefcio
CONTATO: www.itcnet.com.br.
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 artigo 294
 artigo 291
 artigo 179
 artigo 325
 artigo 1
 artigo 380
 artigo
313
 artigo 7
 artigo 4
 artigo 1