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Timestamp: 2016-10-24 20:04:56+00:00

Document:
Risoluzione Agenzia Entrate n. 122 del 06.05.2009
Istanza di interpello - Art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. - IVA. - Art.
4 DPR n. 633 del 1972. - Assoggettabilità ad imposta dei canoni corrisposti
per la concessione in uso della rete fognaria comunale
dell'art. 4 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
Il Comune di ... fa presente di aver stipulato, in data ... 2000, con
la società ALFA S.p.A. una Convenzione per disciplinare l'affidamento alla stessa
società del servizio di pubblica fognatura e la concessione d'uso
della rete fognaria comunale.
Il medesimo Comune evidenzia che, in data ... 2002, è stato
stipulato, fra l'ente locale e la società ALFA S.p.A. (alla quale è subentrata, nello stesso mese, la
società BETA S.p.A), un "atto
integrativo" della predetta Convenzione, volto a modificare e integrare la stessa "al fine di ridisciplinare alcuni aspetti del rapporto in essere" fra
Comune e società.
In particolare, l'ente istante precisa che detto accordo integrativo
si è reso necessario a seguito dell'avvenuta costituzione dell'Agenzia
d'Ambito Territoriale Ottimale n. 9 di ... (Agenzia A.T.O. n. 9), in capo
alla quale sono confluite tutte le funzioni relative all'organizzazione unitaria del servizio idrico integrato (comprendente i servizi di
acquedotto, fognatura e depurazione), nonché della stipulazione tra la
stessa Agenzia e la società ALFA S.p.A, in data ... 2002, della Convenzione
per l'affidamento del servizio di cui trattasi, avente durata decennale (dal
... 2002 al ... 2012).
L'ente istante riferisce, quindi, che con l'atto integrativo stipulato
in data ... 2002 è stata disciplinata la messa a disposizione da parte del
Comune di ... a favore della società ALFA S.p.A. (poi BETA S.pA.) della
rete fognaria comunale, dietro pagamento di un canone, per tutto il periodo di vigenza dell'affidamento del servizio pubblico di fognatura da parte
dell'Agenzia A.T.O. n. 9 di ... alla stessa società.
Il predetto canone viene periodicamente calcolato dal Comune di ...,
attraverso la predisposizione di apposite note contabili, sulla base dei
metri cubi di acqua "fatturati da BETA sul territorio del Comune di ..." e
da quest'ultima comunicati all'ente locale.
L'ente istante evidenzia che il Comune di ... e la
concessionaria non hanno ritenuto di assoggettare ad IVA i canoni percepiti periodicamente dal Comune a fronte della concessione in uso delle reti
fognarie comunali, attesa l'insussistenza dei requisiti soggettivi e oggettivi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972,
n. 633, e che, conseguentemente, l'atto integrativo di cui trattasi è stato assoggettato ad imposta di registro, ai sensi dell'art. 40 del decreto del
Ciò premesso, il Comune di ..., in conseguenza del "succedersi delle
normative inerenti la gestione dei servizi pubblici locali", della
"evoluzione degli affidamenti e dei rapporti istaurati", nonché "esaminate
le prassi ministeriali emesse nel tempo", chiede, riguardo agli adempimenti futuri, se i canoni che la
società BETA S.p.A. verserà al medesimo ente
locale per la concessione in uso della rete fognaria comunale e dei relativi
impianti debbano o meno essere assoggettati ad IVA.
Il Comune di ... ritiene che, in conseguenza dell'istituzione
dell'Agenzia A.T.O. n. 9 di ... (unico titolare dei poteri di indirizzo,
controllo e programmazione del servizio idrico integrato) e dell'avvenuta
conclusione della Convenzione fra quest'ultima e la società ALFA S.p.A.
(che ha disciplinato tutti gli aspetti dell'affidamento del servizio di cui
trattasi, dello svolgimento dello stesso e della gestione delle reti e degli
impianti) esso, quale titolare della rete fognaria, sarebbe solo obbligato a
concedere in uso detti beni alla società affidataria del servizio.
Ad avviso del Comune istante, quindi, attraverso l'atto integrativo
stipulato in data ... 2002 con la società affidataria del servizio, lo
stesso ente locale si sarebbe limitato a mettere a disposizione della
medesima società le reti e gli impianti fognari comunali, dietro pagamento di un canone, senza esercitare le funzioni relative al controllo e all'uso
dei predetti beni, che sono invece confluite in capo all'Agenzia ATO n. 9 di ...
Il Comune di ... ritiene, quindi, di svolgere, nei confronti della
società BETA S.p.A., un'attività meramente amministrativa volta alla
riscossione del canone sulla base dei metri cubi di acqua fatturati, senza
che tale attività integri esercizio di attività d'impresa. Pertanto, ad avviso dell'ente locale, il rapporto relativo alla concessione d'uso delle
reti fognarie a favore della società BETA S.p.A., deve essere escluso
dall'ambito di applicazione dell'IVA non sussistendo, in capo all'ente
locale, il requisito soggettivo per l'applicazione dell'imposta.
Al fine di individuare la disciplina applicabile, agli effetti
dell'imposta sul valore aggiunto, all'affidamento in uso, da parte del
Comune istante, della rete fognaria comunale al soggetto affidatario del
servizio idrico integrato, occorre verificare, in primo luogo, la soggettività passiva ai fini IVA ai sensi della normativa comunitaria.
La Direttiva CE 28 novembre 2006, n. 112, con la quale è
operata la rifusione della Direttiva CEE del 17 maggio 1977, n. 77/388,
all'articolo 13, paragrafo 1, (già art. 4, paragrafo 5, della Direttiva
77/388/CEE), prevede che "gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri enti di diritto pubblico non sono considerati soggetti passivi per le
attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità, anche
quando, in relazione a tali attività od operazioni, percepiscono diritti,
canoni, contributi o retribuzioni", ad eccezione dei casi in cui il loro
mancato assoggettamento ad imposizione provocherebbe "distorsioni della concorrenza di una certa
L'articolo 13, paragrafo 1, della medesima Direttiva n. 112 stabilisce
altresì che "in ogni caso, gli enti succitati sono considerati soggetti
passivi per quanto riguarda le attività elencate nell'allegato I quando
esse non sono trascurabili".
In sostanza, l'art. 13 della Direttiva n. 112 del 2006 dispone che gli
enti pubblici, fra i quali sono compresi i Comuni, non sono soggetti passivi
ai fini IVA per le "attività od operazioni" poste in essere dagli stessi in
veste di "pubbliche autorità", ad eccezione dell'ipotesi in cui il loro mancato assoggettamento all'imposta provocherebbe distorsioni della
concorrenza di una certa importanza.
Lo stesso articolo 13, paragrafo 1, della Direttiva n. 112 del 2006
prevede, infine, che gli enti pubblici sono considerati in ogni caso soggetti passivi ai fini IVA se svolgono le
attività indicate nell'Allegato
I alla medesima direttiva, qualora le stesse non siano trascurabili.
Pertanto, ai fini della non assoggettabilità ad IVA degli enti di
diritto pubblico, ai sensi del citato art. 13, paragrafo 1, della Direttiva
112/2006, occorre verificare:
a) che l'ente pubblico agisca in veste di pubblica
b) che il mancato assoggettamento a tributo non comporti una
distorsione della concorrenza di una certa importanza;
c) che l'attività esercitata non rientri tra quelle indicate
all'Allegato I della Direttiva.
In merito alla condizione che l'ente pubblico agisca in veste di
pubblica autorità occorre come precisato più volte in precedenti documenti
di prassi (risoluzioni n. 339/E del 30 ottobre 2002, n. 25/E del 5 febbraio
2003, n. 36/E del 12 marzo 2004, n. 134/E del 15 novembre 2004, n. 352/E del 5 dicembre 2007) far riferimento ai chiarimenti formulati, in proposito,
dalla Corte di Giustizia CE secondo la quale non assumono rilievo, al riguardo, l'oggetto o il fine dell'attività svolta dal medesimo ente
pubblico né l'appartenenza dei beni dallo stesso eventualmente utilizzati
al demanio o al patrimonio dell'ente (cfr. sentenza Corte di Giustizia CE 14
dicembre 2000, causa C-446/98).
La Corte precisa, infatti, che il non assoggettamento ad IVA degli
enti pubblici dipende dalle "modalità di esercizio delle attività" rese
dagli stessi enti e, in particolare, dalla circostanza che detti enti
agiscano in quanto "soggetti di diritto pubblico" o in quanto "soggetti di diritto privato".
Secondo la Corte di Giustizia, pertanto, l'unico criterio che consente
di distinguere le attività rese dai predetti enti in quanto "soggetti di
diritto pubblico" dalle attività dagli stessi rese in quanto "soggetti di
diritto privato" è "il regime giuridico applicato in base al diritto nazionale".
In base all'interpretazione fornita dalla Corte di Giustizia, al fine
di stabilire se l'ente pubblico agisca in veste di pubblica autorità ovvero
alle stesse condizioni giuridiche degli operatori economici privati occorrerà effettuare un'analisi dell'insieme delle
modalità di svolgimento delle attività od operazioni svolte dallo stesso in base al diritto
Tale analisi relativa alle modalità di svolgimento
come chiarito, da ultimo, con la risoluzione n. 348/E del 7 agosto 2008,
riguarda, quindi, in concreto, il rapporto fra l'ente pubblico e il soggetto
con il quale detto ente opera, al fine di verificare se lo stesso rapporto sia caratterizzato "dall'esercizio di poteri di natura unilaterale e
autoritativa o se si svolga su base sostanzialmente pattizia, attraverso una disciplina che individui, in via bilaterale, le reciproche posizioni
soggettive".
Tutto quanto sopra rappresentato, con riferimento al caso di specie,
si rileva che l'esame degli atti (Convenzione stipulata il ... 2000 e atto
integrativo della stessa intervenuto il ... 2002) che disciplinano il
rapporto tra Comune di ... e società ALFA S.p.A. sembra escludere
l'esercizio di poteri autoritativi da parte dell'ente locale, in quanto
l'assetto delle posizioni giuridiche soggettive delle parti, derivante
dall'affidamento in uso della rete fognaria comunale, dietro pagamento del
corrispettivo, è disciplinato su base pattizia secondo le modalità proprie
degli operatori economici privati.
Ciò posto, al fine di stabilire l'assoggettabilità o meno all'IVA
del predetto canone occorre verificare la sussistenza dei presupposti,
oggettivo e soggettivo, di applicazione dell'imposta.
Al riguardo, si fa presente che in forza dell'art. 1 del DPR n. 633
del 1972 rientrano nel campo di applicazione dell'IVA le "cessioni di beni e
le prestazioni di servizi effettuate (...) nell'esercizio di imprese (...)".
Ai sensi dell'art. 3, primo comma, del DPR n. 633 del 1972,
costituiscono prestazioni di servizi "le prestazioni verso corrispettivo
dipendenti da contratti d'opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione,
agenzia, mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte".
In via generale, sono considerate, pertanto, prestazioni di servizio
ai fini IVA, quelle aventi ad oggetto obbligazioni di fare, di non fare e di
permettere, rese, nell'ambito di rapporti giuridici di carattere
sinallagmatico, a fronte del pagamento di un corrispettivo.
In merito al presupposto soggettivo di applicazione dell'imposta,
l'art. 4, quarto comma, del citato DPR n. 633 del 1972 stabilisce che per
gli enti che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale, tra i quali rientrano gli enti locali, si considerano
effettuate nell'esercizio di imprese, e come tali sono inclusi nel campo di
applicazione dell'IVA, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte
nell'esercizio di attività commerciali.
Ai sensi dell'art. 4, primo comma, del DPR n. 633 del 1972, per
"esercizio di imprese" si intende "l'esercizio per professione abituale, ancorché
non esclusiva" delle attività commerciali di cui all'art. 2195
del codice civile, anche se non organizzate in forma d'impresa, nonché l'esercizio di
attività, organizzate in forma d'impresa, dirette alla
prestazione di servizi che non rientrano nell'art. 2195 del codice civile.
Nell'ipotesi in cui l'ente effettui un'attività non riconducibile tra
quelle dell'art. 2195 del codice civile, al fine di accertare il carattere commerciale dell'attività posta in essere,
è necessario verificare, caso
per caso, la sussistenza di un'organizzazione in forma d'impresa.
Al riguardo si osserva che l'Agenzia delle Entrate ha
fornito chiarimenti in merito ai criteri che denotano il carattere
commerciale dell'attività svolta.
E' stato precisato, da ultimo con risoluzione n. 286/E datata 11
ottobre 2007, nonché con la citata risoluzione n. 348/E del 2008, che un'attività si considera effettuata con organizzazione in forma d'impresa
quando, per lo svolgimento della stessa, viene predisposta un'organizzazione di mezzi e risorse funzionali all'ottenimento di un risultato economico.
La commercialità dell'attività svolta, quindi, sussiste qualora
detta attività sia caratterizzata dai connotati tipici della professionalità,
sistematicità ed abitualità, ancorché non sia
esercitata in via esclusiva.
I citati documenti di prassi hanno chiarito che la qualifica di
imprenditore sussiste anche in presenza del compimento di un unico affare, in considerazione della rilevanza economica dello stesso e della
complessità delle operazioni in cui si articola, implicanti la necessità di compiere una serie coordinata di atti economici.
In particolare, la citata risoluzione n. 286/E del 2007 ha precisato
che l'attività di costruzione e successiva locazione di box auto da parte
di un ente non commerciale costituisce esercizio di attività d'impresa
qualora implichi la predisposizione di un'apposita organizzazione di mezzi e
risorse ovvero l'impiego e il coordinamento del capitale per fini produttivi
nell'ambito di un'operazione di rilevante entità economica.
Ai fini della definizione delle condizioni per la ricorrenza del
presupposto soggettivo di applicazione dell'IVA si segnala, peraltro, che
l'art. 9 della Direttiva CE del Consiglio 28 novembre 2006, n. 112 (già
art. 4 della Direttiva CEE 17 maggio 1977, n. 388) considera soggetto passivo ai fini IVA "chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi
luogo, un'attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta
Per quanto riguarda la nozione di attività economica lo stesso
articolo 9 della citata Direttiva prevede che si considera "attività
economica lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne
introiti aventi carattere di stabilità".
Come chiarito dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia delle
Comunità Europee, al fine di verificare se lo sfruttamento di un bene
materiale configuri "attività economica", occorre considerare il complesso
dei dati che caratterizzano il caso specifico e, in particolare, la natura del bene (cfr. sentenza della Corte di Giustizia 26 settembre 1996, causa
C-230/94).
A tale ultimo riguardo, con la stessa sentenza la Corte di Giustizia
CE ha chiarito che la circostanza "che un bene si presti ad uno sfruttamento
esclusivamente economico basta, di regola, per far ammettere che il
proprietario lo utilizza per esercitare attività economiche e, quindi, per realizzare introiti aventi un certo carattere di
Inoltre, la Corte di Giustizia rileva che anche "la durata effettiva
della locazione del bene (...) e l'importo degli introiti sono elementi che, facendo parte dell'insieme dei dati del caso specifico, possono essere presi
in considerazione" al fine di stabilire se lo sfruttamento del bene materiale avvenga allo scopo di realizzare introiti aventi un certo
carattere di stabilità e configuri, quindi, esercizio di attività
economica rilevante agli effetti dell'IVA.
Tutto quanto sopra rappresentato, con riferimento alla fattispecie
oggetto d'interpello si evidenzia che il Comune istante concede al gestore
del servizio l'utilizzo della rete fognaria comunale, ovvero dell'insieme
degli impianti necessari all'erogazione all'utenza del servizio di fognatura e depurazione, dietro pagamento, da parte del gestore, di un canone
periodico avente carattere di stabilità (per una durata pari a 10 anni),
parametrato ai metri cubi di acqua "fatturati da BETA sul territorio del Comune di ..." (euro 0,02582 per ogni metro cubo d'acqua) e che, ai sensi
dell'art. 5 dell'atto integrativo stipulato dal Comune di ... in data ...
2002, lo stesso ente locale s'impegna a realizzare, assumendone l'onere
finanziario, la costruzione delle nuove opere, le ristrutturazioni e le implementazioni di quelle esistenti, procedendo autonomamente alla
progettazione ed alla esecuzione degli interventi, con assunzione di tutte
le competenze in qualità di stazione appaltante delle opere stesse.
Quanto sopra premesso, si osserva che ai fini della compiuta
qualificazione dell'attività posta in essere dal Comune di ... si richiede
una complessa indagine di fatto non rientrante nelle prerogative
esercitabili dalla scrivente in sede d'interpello.
Dall'insieme degli elementi forniti, tuttavia, sembrerebbe
configurarsi, nel caso di specie, un'attività economica rilevante ai fini
IVA, secondo i criteri sopra richiamati.

References: Art. 11
 Art.
4
 art. 4
 articolo 13
 art. 13
 sentenza 

art. 4

articolo 9
 sentenza 
 sentenza