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TASSAZIONE ATTI IMMOBILIARI e SUCCESSIONI - PDF
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Mirella Brescia
1 TASSAZIONE ATTI IMMOBILIARI e SUCCESSIONI A cura di Elena Galeotti Ufficio Servizi al Contribuente Aggiornato al 1 gennaio Interpretazione degli atti (1) Da imprese di costruzione e simili (2) Trasferimenti di fabbricati: Da imprese diverse 1. fabbricati in genere (3) 2. fabbricati a destinazione abitativa ceduti ad imprese immobiliari (4) 3. caso particolare (5) Da privati 1. fabbricati in genere (6) 2. fabbricati a destinazione abitativa prima casa per l acquirente (7) 3. fabbricati di interesse artistico e storico (8) 4. fabbricati situati in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati (9) 5. fabbricati situati in aree soggette a piani di recupero (10) 6. Fabbricati situati all estero (11) 7. A favore dello Stato (12) 8. A favore di Enti Pubblici Territoriali (13) 9. A favore di ONLUS (14) 10. A favore di IPAB (15) Assegnazione di case ai soci di cooperativa edilizia (16) Dall Agenzia del Demanio a favore di Comuni o, in via sostitutiva, a favore dell Ater (17) 1
2 Trasferimenti di terreni non agricoli Da soggetti IVA 1. terreno edificabile (18) 2. terreno non edificabile e non agricolo (19) 3. terreno edificabile ceduto da imprenditore agricolo (20) Da privati : 1. in genere (21) 2. allo Stato (22) 3. ad Enti pubblici territoriali (23) 4. a favore di ONLUS (24) 5. a favore di IPAB (25) 6. terreni non situati in Italia (26) 7. terreni soggetti alla legge 1089/39 (27) 8. terreni situati in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati (28) Trasferimenti di terreni agricoli da chiunque effettuati Ad imprenditore agricolo, cooperative od associazione agricola (29) A coltivatore diretto o imprenditore agricolo di età inferiore a 40 anni (30) A favore di contadino nell ambito delle agevolazioni per la formazione e l arrotondamento della piccola proprietà contadina (31) Di terreni agricoli siti in territori montani a favore di coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale (32) Di terreni agricoli siti in territori montani a favore di coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale che si impegnano a costituire un compendio unico (33) Ad acquirente diverso da imprenditore agricolo, cooperative o associazione agricola (34) Di terreni non siti in Italia (35) A favore dello Stato (36) A favore di Enti pubblici territoriali (37) A favore di ONLUS (38) A favore di IPAB (39) 2
3 Trasferimenti di immobili dello Stato, di enti previdenziali pubblici, di regioni,di enti locali e loro consorzi a favore di fondi di investimento immobiliari (40) Atti che contengono più disposizioni (41) Atti di trasferimento di beni soggetti ad aliquote diverse (42) Presunzione di trasferimento delle accessioni e delle pertinenze (43) Atti sottoposti a condizione sospensiva, approvazione od omologazione (44) Risoluzione del contratto (45) Cessione di contratto (46) Dichiarazione di nomina (47) Divisioni Senza conguaglio (48) Con conguaglio (49) Masse plurime (50) Permute Di due beni immobili soggetti ad IVA (51) Di un bene immobile soggetto ad IVA con un bene immobile soggetto a registro (52) Di due beni immobili soggetti a registro (53) Contratti a prezzo indeterminato (54) Base imponibile Per i contratti a titolo oneroso (55) Per le permute (56) Per i contratti che importano l assunzione di una obbligazione di fare in corrispettivo della cessione di un bene (57) Per le cessioni di un contratto (58) Espropriazione forzata e trasferimenti coattivi (59) Trasferimenti di immobili con pagamento tramite costituzione di rendita o pensione (60) Enfiteusi (61) Valore della nuda proprietà, dell usufrutto, dell uso e dell abitazione (62) Nel caso in cui il proprietario di un terreno si sia avvalso della possibilità di rivalutare il bene (63) 3
4 Imposte dovute sugli immobili( ipotecaria e catastale) (64) Prima casa 1. più beneficiari ed un immobile (65) 2. più beneficiari e più immobili (66) Successione Terreni agricoli e montani (67) In linea retta o altri parenti fino al quarto grado (68) Donazione Altri soggetti 1. beni di valore fino a ,91 euro 2. beni di valore oltre ,91 euro 3. nei confronti di portatori di handicap 4. beni culturali vincolati 5. nei confronti di ONLUS (69) Prima casa (70) Varie Tassazione degli allegati (71) Applicazione della tassa fissa (72) SOLUZIONI (1) -Interpretazione degli atti: Nell applicazione dei criteri di tassazione occorre fare riferimento all effettivo contenuto e alla concreta articolazione dell atto sottoposto alla formalità di registrazione. Rif.to: Art.20 del D.P.R. 26 aprile 1986 n L imposta è applicata secondo l intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente. 4
5 Trasferimenti di fabbricati (2) -Trasferimenti di Fabbricati Da imprese di costruzione e simili La cessione di un immobile da parte dell impresa costruttrice è soggetta ad IVA ( Aliquote applicabili : 20% - 10% - 4% in relazione alle caratteristiche degli immobili ed ai requisiti degli acquirenti ). Sono parimenti soggette ad IVA le cessioni effettuate dalle imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell attività la rivendita di beni immobili (c.d. società immobiliari). L IVA e l imposta di registro sono tributi alternativi. Pertanto gli atti di trasferimento sono soggetti all imposta fissa di registro ed analogamente alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa. Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 Rif.ti: Art.1 e 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633; art. 40 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n Ris. Min. 7 marzo 1992 n (3) - Da imprese diverse 1) fabbricati in genere Le cessioni di abitazioni effettuate da soggetti che non operano professionalmente nell edilizia rientrano nelle operazioni esenti da IVA e sono soggette alle imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura proporzionale: Imposta di registro 7% Imposta ipotecaria 2% Si applicano tutte le agevolazioni previste per i trasferimenti di fabbricati effettuati da privati. Rif.ti: Art. 10, comma 8bis, del D.P.R. 26 ottobre 1972 n.633; art.1 della Tariffa Parte Prima Allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; ; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (4) -Da imprese diverse 2) fabbricati a destinazione abitativa ceduti ad imprese immobiliari Le cessioni di abitazioni effettuate da soggetti che non operano professionalmente nell edilizia rientrano nelle operazioni esenti da IVA e sono soggette alle imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura proporzionale. Qualora la cessione avvenga nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell attività la rivendita di beni immobili e che dichiarino nell atto che intendono trasferirli entro tre anni, si applica la seguente tassazione Imposta di registro 1% Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 5
6 N.B. ove non si realizzi il ritrasferimento degli immobili acquistati entro il triennio, l imposta di registro, nonché quella ipotecaria e catastale, sono dovute in misura ordinaria e si rende applicabile una sanzione pari al 30% delle maggiori imposte liquidate oltre agli interessi di mora. Rif.ti: Art. 10, comma 8bis, del D.P.R. 26 ottobre 1972 n.633; art.3 commi 14, 15 e 16 del D.L. 669/96 convertito, con modificazioni, nella Legge 28 febbraio 1997 n.30; art.10, comma 2 ultimo periodo, del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della tariffa allegata al D.L.vo 31 ottobre 1990 n (5) -Da imprese diverse caso particolare Le cessioni di fabbricati da parte di imprese che hanno effettuato sugli stessi, anche tramite ditte appaltatrici, interventi di recupero di cui all articolo 31, primo comma, lettere c), d) ed e) della legge 5 agosto 1978 n. 457, sono soggette ad IVA. L IVA e l imposta di registro sono tributi alternativi. Pertanto gli atti di trasferimento sono soggetti all imposta fissa di registro ed analogamente alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa. Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 Rif.ti: art. 10, comma 8bis, del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633; art.31 della legge 5 agosto 1978 n (6) - Da privati 1) fabbricati in genere Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Imposta di registro 7% Imposta ipotecaria 2% Rif.ti: art.1 della Tariffa Parte Prima Allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art. 10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (7) - Da privati 2) fabbricati a destinazione abitativa prima casa per l acquirente Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Qualora l acquirente si trovi nelle condizioni di poter usufruire delle agevolazioni fiscali previste per l acquisto della prima casa, si applica la seguente tassazione: 6
7 Imposta di registro 3% Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 I requisiti richiesti per usufruire delle agevolazioni si possono così sintetizzare : requisiti oggettivi l abitazione non deve avere caratteristiche di lusso secondo i criteri di cui al decreto del ministro dei lavori pubblici del 2 agosto 1969 l abitazione deve essere ubicata in uno dei seguenti luoghi: a) nel territorio del Comune in cui l acquirente ha o stabilisce entro 18 mesi dall acquisto la propria residenza (la dichiarazione di voler stabilire la residenza nel Comune ove è ubicato l immobile acquistato deve essere resa, a pena di decadenza, dall acquirente nell atto di acquisto); b) nel territorio del Comune in cui l acquirente svolge la propria attività, intendendo ogni tipo di attività ivi incluse quelle svolte senza remunerazione come ad esempio l attività di studio, di volontariato ecc.; c) nel territorio del Comune in cui ha sede o esercita l attività il soggetto da cui il contribuente dipende, se sia stato trasferito all estero per lavoro; d) nell intero territorio nazionale, nel caso in cui l acquirente sia cittadino italiano emigrato all estero ( iscritto all AIRE), in questo caso occorre che l immobile sia acquistato come prima casa sul territorio italiano. requisiti soggettivi: l acquirente deve dichiarare : di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge di diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio dove si trova l immobile oggetto dell acquisto agevolato; di non essere titolare, neppure per quote o in comunione legale, su tutto il territorio nazionale, di diritti di proprietà, uso, usufrutto, abitazione o nuda proprietà, su altra casa di abitazione acquistata, anche dal coniuge, usufruendo delle agevolazioni per l acquisto della prima casa. Qualora l ufficio accerti che l immobile oggetto di compravendita ha caratteristiche di lusso ai sensi del D.M. 2 agosto 1969, procederà al recupero delle normali imposte e dei relativi interessi nei confronti sia della parte acquirente sia della parte venditrice. L acquirente decade dai benefici quando: - le dichiarazioni previste dalla legge rese nell atto di acquisto siano false; - non trasferisce la residenza nel Comune in cui è situato l immobile oggetto dell acquisto entro 18 mesi - vende o dona l abitazione prima che sia decorso il termine di cinque anni dalla data di acquisto, a meno che entro un anno dall alienazione non proceda al riacquisto di un altro immobile da adibire a propria abitazione principale ( risoluzione del 6 ottobre 2003 n. 192). La decadenza dall agevolazione comporta il recupero delle imposte in misura ordinaria e degli interessi di mora, nonché l applicazione di una sanzione pari al 30% delle imposte recuperate. Nel caso di atti soggetti ad IVA l ufficio delle entrate presso il quale è stato registrato l atto recupera una penalità pari alla differenza di imposta IVA applicabile alla cessione aumentata del trenta per cento. (N.B. L agenzia si è espressa ritenendo che la natura di sanzione amministrativa spetti solo al trenta per cento dovendo considerarsi la penalità come recupero dell imposta non percetta.) 7
8 Con l articolo 41-bis, comma 5, del Decreto Legge del 30/09/2003 n.269 ( inserito dalla legge 24/11/2003 n.326) è stato modificato ( con effetto dal 26 novembre 2003) il comma 4, secondo periodo, della nota II-bis dell articolo 1 della Tariffa allegato A al D.P.R. 131/86 togliendo la parola penalità. Dopo la modifica l ufficio delle entrate presso cui è stato registrato l atto recupera nei confronti degli acquirenti la differenza fra l imposta IVA calcolata con l aliquota ordinaria e quella agevolata ed irroga una sanzione amministrativa pari al trenta per cento della differenza medesima. Rif.ti: Legge 19 luglio 1993 n. 243; art. 1, nota II bis, della Tariffa parte prima allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 41-bis, comma5, del DL 30 novembre 2003 n (8) - Da privati 3) fabbricati di interesse artistico o storico Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Qualora la compravendita abbia per oggetto un fabbricato di interesse storico, artistico e archeologico soggetti alla legge 1 giugno 1939 n. 1089, a condizione che l acquirente non venga meno agli obblighi della conservazione e protezione, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 3% Imposta ipotecaria 2% Condizioni per la concessione dell agevolazione: 1. in caso di vincolo già esistente - indicazione nell atto notarile degli estremi del vincolo in base alle risultanze dei registri immobiliari 2. in caso di vincolo non ancora imposto - presentazione di attestato rilasciato dall Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali dal quale risulti che è in corso la procedura di sottoposizione al vincolo. In tal caso l agevolazione viene revocata qualora non venga documentata, entro il termine di due anni, l avvenuta sottoposizione al vincolo previsto dalla legge n. 1089/39. Si decade dalle agevolazioni: 1. vendita dei fabbricati prima che vengano adempiuti gli obblighi della loro conservazione e protezione; 2. mutamento della destinazione dei fabbricati senza la preventiva autorizzazione dell Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali; 3. mancato assolvimento degli obblighi di legge per consentire l esercizio del diritto di prelazione dello Stato sugli immobili. Rif.ti: legge 1 giugno 1939 n. 1089; art. 2 del D. L.vo del 29 ottobre 1999 n. 490; art. 1, comma 3, della Tariffa parte prima allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (9) - Da privati 4) fabbricati situati in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. 8
9 Qualora la compravendita abbia per oggetto un fabbricato ricadente in area soggetta a piani urbanistici particolareggiati per il quale l acquirente intenda intervenire con la demolizione e la ricostruzione integrale nei successivi cinque anni, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 1% Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 I piani particolareggiati si inseriscono negli interventi edilizi che possono essere eseguiti solo previa autorizzazione di uno strumento urbanistico preventivo in attuazione del piano regolatore generale. Possono essere ad iniziativa pubblica ( artt.13 e seguenti della legge n. 1150/1942) o ad iniziativa privata. Si tratta di strumenti caratterizzati dal fatto che la loro esistenza appare di norma indispensabile per il rilascio della concessione ad edificare. Il piano particolareggiato acquista rilievo a decorrere: - se ad iniziativa pubblica dalla data in cui risulta approvato dal competente organo amministrativo - se ad iniziativa privata dalla data in cui è stata sottoscritta l apposita convenzione fra il Comune e il costruttore. Tale data deve essere antecedente alla stipula dell atto. Con l art.2, comma 30 della legge 24/12/2003 n.350, è stato legislativamente chiarito che nell ipotesi di piani attuativi di iniziativa privata, comunque denominati, le agevolazioni fiscali in questione si applicano, in ogni caso, a seguito della sottoscrizione della convenzione con il soggetto attuatore. Condizione necessaria per la tassazione agevolata: deve risultare l esistenza del piano particolareggiato ed in particolare, se è ad iniziativa privata, la firma dell apposita convenzione o nel rogito notarile o nel certificato di destinazione urbanistica oppure con la produzione della convenzione debitamente sottoscritta. N.B. l acquirente decade dall agevolazione se entro il termine di cinque anni non ha provveduto alla utilizzazione edificatoria; a tal fine non è sufficiente che i lavori siano stati iniziati solo formalmente ma occorre che esista un edificio significativo dal punto di vista urbanistico, cioè sia stato eseguito il rustico comprensivo delle mura perimetrali delle singole unità e sia stata completata la copertura. Rif.ti: art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000 n. 388 come modificata dall art. 76 della legge 28 dicembre 2001 n. 448; circolare Direzione Centrale Normativa e Contenzioso del 31/01/2002 n. 11; circolare del 31/01/1002 n. 9, paragrafo 5; art. 2, comma 30, della legge 24 dicembre 2003 n.350. (10) -Da privati 5) fabbricati situati in aree soggette a piani di recupero Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Qualora la cessione abbia per oggetto un fabbricato ricadente in area soggetta a piani di recupero di iniziativa pubblica o privata, purché convenzionati, per il quale l acquirente si impegni ad attuare il recupero, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 9
10 I piani di recupero sono individuati dall articolo 28 della legge n. 457/1978; per la tassazione agevolata deve risultare dall atto, o dal certificato di destinazione urbanistica allegato, la ricadenza dell immobile nell ambito dei piani di recupero. La norma non assegna alcun termine per effettuare il recupero del fabbricato acquistato, tuttavia l acquirente decade dalla agevolazione qualora proceda alla rivendita senza aver effettuato l intervento di recupero. Rif.ti: artt. dal 27 al 31 della legge 5 agosto 1978 n. 457; art. 5 della legge 22 aprile 1982 n. 168; risoluzione della Direzione centrale Normativa e Contenzioso del 11 dicembre 2002 n (11) - Da privati 6) fabbricati situati all estero Qualora il trasferimento abbia per oggetto fabbricati situati all estero o diritti reali di godimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Non dovuta Imposta catastale Non dovuta Rif.ti: art. 1, comma 7, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n (12) - Da privati 7) trasferimenti di fabbricati a favore dello Stato Se il trasferimento avviene a favore dello Stato si applica la seguente tassazione: N.B. I contratti di cessione Imposta ipotecaria Esente volontaria stipulati nell ambito del procedimento Imposta catastale Esente di espropriazione per pubblica utilità sono esenti dall imposta di bollo e di registro ( ris. Direzione centrale normativa e contenzioso del 31/07/2002 n.254). N.B. : per gli atti in cui è parte lo Stato obbligata al pagamento dell imposta è esclusivamente l altra parte contraente ( art.57, comma7,del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131). Rif.ti: : art. 1, comma 6, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.1, comma 2, e art. 10, comma 3, del D.Lvo 31 ottobre 1990 n (13) - Da privati 8) trasferimenti di fabbricati a favore di enti pubblici territoriali Se il trasferimento avviene a favore di enti pubblici territoriali o consorzi costituiti esclusivamente fra gli stessi ovvero a favore di comunità montane, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Euro 129,11 10
11 N.B. I contratti di cessione volontaria stipulati nell ambito del procedimento di espropriazione per pubblica utilità sono esenti dall imposta di bollo ( ris. Direzione centrale normativa e contenzioso del 31/07/2002 n.254). Rif.ti: : art. 1, comma 6, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.2 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; art.10 del D.Lvo 31 ottobre 1990 n (14) - Da privati 9) trasferimenti di fabbricati a favore di ONLUS Se il trasferimento avviene a favore di organizzazione non lucrativa di utilità sociale (ONLUS), a condizione che la ONLUS dichiari nell atto che intende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimento della propria attività e che realizzi l effettivi utilizzo diretto entro due anni dall acquisto, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria 2% Gli atti in questione sono esenti dall imposta di bollo (circolare del 26 giugno 1998 n.168) N.B. L acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero se non viene realizzato nel biennio l utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal caso viene recuperata l imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento dell imposta dovuta. Rif.ti: artt. 17 e 22 del D. L.vo del 4 dicembre 1997 n. 460; art. 1, comma 8 e nota II quater, della tariffa, parte prima, allegato A al DPR 26 aprile 1986 n. 131; art. 10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; art.27 bis della tabella allegata al DPR 26 ottobre1972 n. 642 relativa agli atti, documenti e registri esenti dall imposta di bollo in modo assoluto. (15) - Da privati 10) trasferimenti di fabbricati a favore di IPAB Se il trasferimento avviene a favore delle istituzioni riordinate in aziende di servizi o in organizzazioni non lucrative di utilità sociale, a condizione che la istituzione dichiari nell atto che intende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimento della propria attività e che realizzi l effettivo utilizzo diretto entro due anni dall acquisto, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria 2% N.B. L acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero se non viene realizzato nel biennio l utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal caso viene recuperata l imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento dell imposta dovuta. 11
12 Rif.ti: art. 4 del D. L.vo del 4 maggio 2001 n. 207; art. 1, comma 9 e nota II quinquies, della tariffa, parte prima, allegato A al DPR 26 aprile 1986 n. 131; art. 10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (16) - Assegnazione di case ai soci di cooperativa edilizia Le assegnazioni da parte di cooperative e loro consorzi in favore dei propri soci di case di abitazione sono soggette ad IVA. L IVA e l imposta di registro sono tributi alternativi. Pertanto gli atti di trasferimento sono soggetti all imposta fissa di registro ed analogamente alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa. Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 Rif.ti: Art.1 e 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633; art. 40 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (17) - Dall Agenzia del Demanio a favore di Comuni o, in via sostitutiva, a favore dell Ater. I trasferimenti di alloggi e relative pertinenze di proprietà dello Stato, costruiti per sopperire ad esigenze abitative pubbliche, trasferiti ai Comuni, ex art. 2 della legge n. 449/1997, o in via sostitutiva all istituto autonomo case popolari (ora ATER), ex art.46, comma 3, della legge 388/2000), sono esenti da imposte ipotecarie e catastali. L imposta di registro si applica in misura fissa in quanto trasferimenti effettuati per legge. I relativi atti saranno, pertanto, soggetti alla seguente tassazione: Imposta ipotecaria Esente Imposta catastale Esente Norme e prassi di riferimento: art. 2 della legge del 27 dicembre 1997 n. 449; art. 46, comma 3, della legge 23 dicembre 2000 n. 388; Risoluzione della Agenzia delle Entrate, Direzione Centrale Normativa e Contenzioso, del 24/01/2003 n. 14. (18) - Da soggetti IVA 1) terreno edificabile Trasferimenti di terreni non agricoli Le cessioni di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria a norma delle vigenti disposizioni sono soggette ad IVA. L IVA e l imposta di registro sono tributi alternativi. Pertanto gli atti di trasferimento sono soggetti all imposta fissa di registro ed analogamente alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa. Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 12
13 Rif.ti: Art.1 e 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633; art. 40 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; Ris. Min. 7 marzo 1992 n (19) -Da soggetti IVA 2) terreno non edificabile e non agricolo Le cessioni di terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria non sono considerate cessioni di beni e quindi sono fuori dal campo IVA. Pertanto scontano le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria: Imposta di registro 8% Imposta ipotecaria 2% Rif.ti: Art.1 e 2, comma 3 lettera c), del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633; art.1, comma 1,della tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 aprile 1986 n. 131 ; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (20) - Da soggetti IVA 3) terreno edificabile ceduto da imprenditore agricolo La cessione di un terreno edificabile da parte di un imprenditore agricolo è soggetta ad IVA sussistendo i presupposti soggettivi ed oggettivi per l applicazione di tale imposta. L IVA e l imposta di registro sono tributi alternativi. Pertanto gli atti di trasferimento sono soggetti all imposta fissa di registro ed analogamente alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa. Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 Rif.ti: Art.1 e 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633; art. 40 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n Cassazione: 2 ottobre 1999 n aprile 2000 n. 3987; Ris. Direzione centrale normativa e contenzioso del 7 maggio 2002 n (21) - Da privati 1) in genere Agli atti contenenti la vendita di un terreno non agricolo si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 8% Imposta ipotecaria 2% Rif.ti: art.1, comma 1,della tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 aprile 1986 n. 131 ; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (22) - Da privati 2) allo Stato Se il trasferimento avviene a favore dello Stato si applica la seguente tassazione: 13
14 N.B. I contratti di cessione Imposta ipotecaria Esente volontaria stipulati nell ambito del procedimento Imposta catastale Esente di espropriazione per pubblica utilità sono esenti dall imposta di bollo ( ris. Direzione centrale normativa e contenzioso del 31/07/2002 n. 254). N.B. : per gli atti in cui è parte lo Stato obbligata al pagamento dell imposta è esclusivamente l altra parte contraente ( Ris. Min. 27 gennaio 1976 n ). Rif.ti: : art. 1, comma 6, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art. 1, comma 2, e art. 10, comma 3, del D.Lvo 31 ottobre 1990 n (23) - Da privati 3) a Enti pubblici territoriali Se il trasferimento avviene a favore di enti pubblici territoriali o consorzi costituiti esclusivamente fra gli stessi ovvero a favore di comunità montane, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Euro 129,11 N.B. I contratti di cessione volontaria stipulati nell ambito del procedimento di espropriazione per pubblica utilità sono esenti dall imposta di bollo ( ris. Direzione centrale normativa e contenzioso del 31/07/2002 n. 254). Rif.ti: : art. 1, comma 6, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.2 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 10 del D.Lvo 31 ottobre 1990 n (24) - Da privati 4) a favore di ONLUS Se il trasferimento avviene a favore di organizzazione non lucrativa di utilità sociale (ONLUS), a condizione che la ONLUS dichiari nell atto che intende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimento della propria attività e che realizzi l effettivi utilizzo diretto entro due anni dall acquisto, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria 2% Gli atti in questione sono esenti dall imposta di bollo (circolare del 26 giugno 1998 n.168) N.B. L acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero se non viene realizzato nel biennio l utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal caso viene recuperata l imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento dell imposta dovuta. Rif.ti: artt. 17 e 22 del D. L.vo del 4 dicembre 1997 n. 460; art. 1, comma 8 e nota II quater, della tariffa, parte prima, allegato A al DPR 26 aprile 1986 n. 131; art. 10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; art.27 bis della tabella allegata al DPR 26 ottobre1972 n. 642 relativa agli atti, documenti e registri esenti dall imposta di bollo in modo assoluto. 14
15 (25) - Da privati 5) a favore di IPAB Se il trasferimento avviene a favore delle istituzioni riordinate in aziende di servizi o in organizzazioni non lucrative di utilità sociale, a condizione che la istituzione dichiari nell atto che intende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimento della propria attività e che realizzi l effettivo utilizzo diretto entro due anni dall acquisto, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria 2% N.B. L acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero se non viene realizzato nel biennio l utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal caso viene recuperata l imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento dell imposta dovuta. Rif.ti: art. 4 del D. L.vo del 4 maggio 2001 n. 207; art. 1, comma 9 e nota II quinquies, della tariffa, parte prima, allegato A al DPR 26 aprile 1986 n. 131; art. 10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (26) - Da privati 6) terreni non situati in Italia Qualora il trasferimento abbia per oggetto terreni situati all estero o diritti reali di godimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Non dovuta Imposta catastale Non dovuta Rif.ti: art. 1, comma 7, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n (27) - Da privati 7) terreni di interesse artistico e storico Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Qualora la compravendita abbia per oggetto un terreno (parco o giardino) di interesse storico, artistico e archeologico soggetti alla legge 1 giugno 1939 n. 1089, a condizione che l acquirente non venga meno agli obblighi della conservazione e protezione, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 3% Imposta ipotecaria 2% Condizioni per la concessione dell agevolazione: 1. in caso di vincolo già esistente - indicazione nell atto notarile degli estremi del vincolo in base alle risultanze dei registri immobiliari 2. in caso di vincolo non ancora imposto - presentazione di attestato rilasciato dall Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali dal quale risulti che è in corso la procedura di sottoposizione al vincolo. In tal caso l agevolazione viene revocata qualora 15
16 non venga documentata, entro il termine di due anni, l avvenuta sottoposizione al vincolo previsto dalla legge n. 1089/39. Si decade dalle agevolazioni: 1. vendita del terreno prima che vengano adempiuti gli obblighi della sua conservazione e protezione; 2. mutamento della destinazione del terreno senza la preventiva autorizzazione dell Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali; 3. mancato assolvimento degli obblighi di legge per consentire l esercizio del diritto di prelazione dello Stato sugli immobili. Rif.ti: legge 1 giugno 1939 n. 1089; art. 2 del D. L.vo del 29 ottobre 1999 n. 490; art. 1, comma 3, della Tariffa parte prima allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (28) -Da privati 8) terreni situati in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati Qualora la compravendita abbia per oggetto un terreno ricadente in area soggetta a piani urbanistici particolareggiati per il quale l acquirente si impegni alla sua utilizzazione edificatoria nei successivi cinque anni, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 1% Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale Euro 129,11 I piani particolareggiati si inseriscono negli interventi edilizi che possono essere eseguiti solo previa autorizzazione di uno strumento urbanistico preventivo in attuazione del piano regolatore generale. Possono essere ad iniziativa pubblica ( artt.13 e seguenti della legge n. 1150/1942) o ad iniziativa privata. Si tratta di strumenti caratterizzati dal fatto che la loro esistenza appare di norma indispensabile per il rilascio della concessione ad edificare. Il piano particolareggiato acquista rilievo a decorrere: - se ad iniziativa pubblica dalla data in cui risulta approvato dal competente organo amministrativo - se ad iniziativa privata dalla data in cui è stata sottoscritta l apposita convenzione fra il Comune e il costruttore. Tale data deve essere antecedente alla stipula dell atto. Con l art.2, comma 30 della legge 24/12/2003 n.350, è stato legislativamente chiarito che nell ipotesi di piani attuativi di iniziativa privata, comunque denominati, le agevolazioni fiscali in questione si applicano, in ogni caso, a seguito della sottoscrizione della convenzione con il soggetto attuatore. Condizione necessaria per la tassazione agevolata: deve risultare l esistenza del piano particolareggiato ed in particolare, se è ad iniziativa privata, la firma dell apposita convenzione o nel rogito notarile o nel certificato di destinazione urbanistica oppure con la produzione della convenzione debitamente sottoscritta. N.B. l acquirente decade dall agevolazione se entro il termine di cinque anni non ha provveduto alla utilizzazione edificatoria; a tal fine non è sufficiente che i lavori siano stati iniziati solo formalmente ma occorre che esista un edificio significativo dal punto di vista urbanistico, cioè sia stato eseguito il rustico comprensivo delle mura perimetrali delle singole unità e sia stata completata la copertura. 16
17 Rif.ti: art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000 n. 388 come modificata dall art. 76 della legge 28 dicembre 2001 n. 448; circolare Direzione Centrale Normativa e Contenzioso del 31/01/2002 n. 11; art.2, comma 30, della legge 24 dicembre 2003 n.350. Trasferimenti di terreni agricoli (29) - Ad imprenditore agricolo, cooperativa od associazione agricola Se l acquirente è un imprenditore agricolo a titolo principale, una cooperativa o una associazione agricola si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 8% Imposta ipotecaria 2% a condizione che l acquirente o produca all ufficiale rogante la certificazione attestante la sussistenza dei requisiti previsti oppure dichiari in atto di voler conseguire i requisiti contemplati dalla legge e provveda entro il triennio a presentare la prevista certificazione all ufficio presso il quale è stato registrato l atto di trasferimento del terreno. Si decade dall agevolazione : 1. qualora non venga rispettato il termine triennale per la presentazione della certificazione, in tal caso viene recuperata la differenza di imposta; 2. qualora venga mutata la destinazione, diversa dall uso agricolo, dei terreni entro il decennio dall acquisto. In tal caso deve essere presentata, entro un anno dal mutamento, apposita denunzia all ufficio che ha registrato l atto. In caso di omessa presentazione della denunzia si applica una sanzione amministrativa pari alla metà della maggiore imposta dovuta in dipendenza del mutamento di destinazione. La definizione di imprenditore agricolo a titolo principale è contenuta negli artt. 12 e 13 della legge n. 153/75 : colui che dedica almeno 2/3 del proprio tempo all agricoltura nell azienda e trae da tale attività almeno 2/3 del proprio reddito Con effetto dal 30 giugno 2001 le società sono considerate imprenditori agricoli a titolo principale se hanno come oggetto sociale l esercizio esclusivo dell attività agricola ed inoltre: - nel caso di società di persone qualora almeno la metà dei soci sia in possesso della qualifica di imprenditore agricolo a titolo principale ( per le società in accomandita la percentuale si riferisce ai soci accomandatari); - nel caso di società cooperative qualora utilizzino prevalentemente prodotti conferiti dai soci ed almeno la metà dei soci sia in possesso della qualifica di imprenditore agricolo a titolo principale; - nel caso di società di capitali qualora oltre il 50 per cento del capitale sociale sia sottoscritto da imprenditori agricoli a titolo principale. L attestazione della sussistenza dei requisiti avviene mediante la produzione del certificato di iscrizione nell Albo degli Imprenditori agricoli della Provincia nella Sezione I. Rif.ti: artt. 12 e 13 della legge 9 maggio 1975 n.153; nota I) all art.1 della tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 aprile 1986 n.131; ; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n. 347; art.10 del D.L.vo 18 maggio 2001 n A coltivatore diretto o imprenditore agricolo di età inferiore a 40 anni (imprenditoria giovanile in agricoltura) 17
18 Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Se l acquirente è uno dei seguenti soggetti: - un coltivatore diretto o imprenditore agricolo a titolo principale che non abbia ancora compiuti 40 anni d età iscritto nelle relative gestioni previdenziali o a condizione che si iscriva entro tre anni dall acquisto del terreno; - un giovane con meno di 40 anni d età a condizione che acquisisca la qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale entro due anni dall acquisto del terreno iscrivendosi nelle relativa gestione previdenziale entro i successivi due anni; - società semplice, in nome collettivo, cooperative o società di capitali aventi per oggetto sociale la conduzione di aziende agricole che rispettino i requisiti sopra indicati che si impegna per almeno cinque anni al mantenimento delle condizioni richieste, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 6% Imposta ipotecaria 2% N.B. : la definitiva conferma delle agevolazioni concesse si ha qualora tutti i requisiti permangano per un quinquennio Rif.ti: art.10 del Regolamento CE n.950/97; artt.1 e 14 della legge 15 dicembre 1998 n.441; nota I) all art.1 della tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 aprile 1986 n.131; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n Circolare del 24 maggio 2000 n (31) - A favore di contadino nell ambito delle agevolazioni per la formazione e l arrotondamento della piccola proprietà contadina Se il trasferimento viene posto in essere per la formazione o per l arrotondamento della piccola proprietà contadina,si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta di bollo Esente Requisiti: l acquirente deve dedicare la propria attività manuale abitualmente alla lavorazione della terra; il fondo acquistato deve essere idoneo alla formazione e all arrotondamento della piccola proprietà contadina in aggiunta anche ad eventuali fondi posseduti dagli appartenenti al suo nucleo familiare.; nel biennio precedente l acquirente non abbia venduto fondi rustici oppure abbia venduto appezzamenti di terreno la cui superficie complessiva non sia superiore ad un ettaro. Condizioni per la concessione delle agevolazioni: l acquirente deve produrre, al momento della registrazione dell atto, lo stato di famiglia e un certificato,anche provvisorio, rilasciato dal Servizio Provinciale Agricoltura, Foreste ed Alimentazione competente per territorio che attesti la sussistenza dei requisiti. In caso di certificato provvisorio deve essere presentato entro tre anni il certificato definitivo. Decadenza dai benefici fiscali: mancata produzione del certificato definitivo nel termine triennale; in caso di alienazione volontaria del fondo o dei diritti parziali su di esso o di cessazione della diretta coltivazione entro cinque anni dall acquisto, ad eccezione di una alienazione a favore del 18
19 coniuge o parenti entro il terzo grado o affini entro il secondo che esercitano l attività di imprenditore agricolo ed in tutti i casi in cui l alienazione consegue ad attuazione di politiche comunitarie, nazionali e regionali volte a favorire l insediamento dei giovani in agricoltura o per il prepensionamento nel settore. Rif.ti: Legge del 6 agosto 1954 n. 604; art.28 della legge 2 giugno 1961 n.454; art.28 della legge del 26 maggio 1965 n.590;art.11 del Decreto Legislativo del 18 maggio 2001 n.228; tabella, n.21, allegata al DPR 26 ottobre 1972 n Agevolazione prorogata al 31 dicembre 2004 dall articolo 2, comma 3, della legge 24 dicembre 2003 n.350. (32) - Terreni agricoli siti in territori montani a favore di coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale. Ai trasferimenti di proprietà a qualsiasi titolo di fondi rustici posti in territori montani, fatti a scopo di arrotondamento o di accorpamento di proprietà diretto coltivatrici, singole o associate, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Euro 129,11 Imposta catastale esente Imposta di bollo esente Territori montani: sono individuati dall articolo 9, lettere a), b) e c) del DPR 29 settembre 1973 n.601 Rif.ti: art. 9 del DPR 29 settembre 1971 n. 601; tabella, n. 21, allegata al DPR 26 ottobre 1972 n.642. (33) - Vendita di terreni agricoli siti in territori montani a favore di coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale che si impegnano a costituire un compendio unico. Nei territori delle comunità montane il trasferimento a qualsiasi titolo di terreni agricoli a coltivatori diretti e ad imprenditori agricoli a titolo principale che si impegnano a costituire un compendio unico e a coltivarlo o condurlo per un periodo di almeno dieci anni dal trasferimento, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro Imposta ipotecaria Imposta catastale Imposta di bollo Esente Esente Esente Esente Compendio unico: i terreni e le relative pertinenze, compresi i fabbricati, costituiti in compendio unico ed entro i limiti della superficie minima indivisibile, la cui estensione è determinata dalle regioni e dalle provincie autonome di Trento e Bolzano, sono considerati unità indivisibili per quindici anni dal momento dell acquisto e per questi anni non possono essere frazionati per effetto di trasferimenti a causa di morte o per atti tra vivi. 19
20 N.B. In caso di violazione degli obblighi indicati sono dovute, oltre alle imposte non pagate e agli interessi, maggiori imposte pari al cinquanta per cento delle imposte dovute. Rif.ti: art.5-bis della legge 31/01/1994 n.97 in vigore dal 01/01/2002; circolare del 31/01/2002 n.13 Agenzia delle Entrate Direzione Centrale Normativa e Contenzioso. (34) - Vendita di terreno agricolo ad acquirente diverso da imprenditore agricolo, cooperativa o associazione agricola Se il trasferimento ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dagli imprenditori agricoli a titolo principale o di associazioni o società cooperative, si applica la seguente tassazione: Imposta di registro 15% Imposta ipotecaria 2% Rif.ti: art.1, comma 2, della tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 aprile 1986 n.131; ; art.10 del D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347; art.1 della Tariffa allegata al D.Lvo 31 ottobre 1990 n (35) -Compravendita di terreni non siti in Italia Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale. Qualora il trasferimento abbia per oggetto terreni situati all estero o diritti reali di godimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione: Imposta ipotecaria Non dovuta Imposta catastale Non dovuta Rif.ti: art. 1, comma 7, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n (36) - Vendita di terreni a favore dello Stato Se il trasferimento avviene a favore dello Stato si applica la seguente tassazione: Per gli atti in cui è parte lo Imposta ipotecaria Esente Stato obbligata al pagamento dell imposta è esclusivamente Imposta catastale Esente l altra parte contraente ( Ris. Min. 27 gennaio 1976 n ). I contratti di cessione volontaria stipulati nell ambito del procedimento di espropriazione per pubblica utilità sono esenti dall imposta di bollo ( ris. Direzione centrale normativa e contenzioso del 31/07/2002 n. 254). Norme di riferimento: art. 1, comma 6, della Tariffa, parte prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art.1, comma 2, e art. 10, comma 3, del D.Lvo 31 ottobre 1990 n (37) - Vendita di terreni a favore di Enti pubblici territoriali 20
IL CONTROLLO DELLE AGEVOLAZIONI NELL IMPOSTA DI REGISTRO. A cura di Elena Galeotti Direzione Regionale Toscana
IL CONTROLLO DELLE AGEVOLAZIONI NELL IMPOSTA DI REGISTRO A cura di Elena Galeotti Direzione Regionale Toscana Versione febbraio 2010 INDICE 1 PREMESSA...4 2 PRINCIPI GENERALI...4 2.1 Imposta principale,

References: Art.20
 Art.1
 art. 40
 art.10
 art.1
 Art. 10
 art.1
 art.10
 art.1
 Art. 10
 art.3
 art.10
 art.1
 articolo 31
 art. 10
 art.31
 art.1
 art. 10
 art. 1
 articolo 41
 articolo 1
 art. 1
 art.10
 art.1
 art. 41
 art. 2
 art. 1
 art.10
 art.1
 art.2
 art. 33
 art. 76
 art. 2
 articolo 28
 art. 5
 art. 1
 art.57
 art. 1
 art.1
 art. 10
 art. 1
 art.2
 art.10
 art. 1
 art. 10
 art. 1
 art.27
 art. 4
 art. 1
 art. 10
 art. 1
 Art.1
 art. 40
 art.10
 art.1
 art. 2
 art.46
 art. 2
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 art. 1
 art. 1
 art. 10
 art. 1
 art.2
 art. 10
 art. 1
 art. 10
 art. 1
 art.27
 art. 4
 art. 1
 art. 10
 art. 1
 art. 1
 art. 2
 art. 1
 art.10
 art.1
 art.2
 art. 33
 art. 76
 art.2
 art.1
 art.10
 art.1
 art.10
 art.10
 art.1
 art.10
 art.1
 art.28
 art.28
 articolo 2
 articolo 9
 art. 9
 art.5
 art.1
 art.10
 art.1
 art. 1
 art. 1
 art.1
 art. 10