Source: https://interpretacje-podatkowe.org/media/2461-ibpp3-4512-687-2016-2-md
Timestamp: 2018-11-18 14:31:28+00:00

Document:
♦ › Media › 2461-IBPP3.4512.687.2016.2.MD
Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia mediów odsprzedawanych podmiotom wynajmującym pomieszczenia użytkowe.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 września 2016 r. (data wpływu 5 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z 14 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia mediów odsprzedawanych podmiotom wynajmującym pomieszczenia użytkowe – jest prawidłowe.
W dniu 5 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia mediów odsprzedawanych podmiotom wynajmującym pomieszczenia użytkowe. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 grudnia 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.687.2016.1.MD.
W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 14 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2015, poz. 1445 z pózn. zm.) Powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Działalność niestanowiąca realizacji zadań publicznych jest działalnością gospodarczą powiatu. Powiat jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT i w składanych co miesiąc deklaracjach dokonuje rozliczenia podatku od towarów i usług. Wśród czynności opodatkowanych VAT znajduje się wynajem pomieszczeń na cele użytkowe. Dla podmiotów wynajmujących pomieszczenia wystawiane są również refaktury kosztów zużytej energii elektrycznej i cieplnej wyliczane proporcją powierzchni zajmowanej przez najemcę do całej powierzchni obiektu, oraz opłat za wodę i ścieki rozliczane proporcją osób zatrudnionych u najemcy do wszystkich osób korzystających z mediów w obiekcie.
Zasady obciążania najemców kosztami mediów określone są w umowach najmu podpisanych przez strony umowy. Dla refakturowanych kosztów zastosowano stawkę podatku należnego 23% tak jak do wynajmu na cele użytkowe. Podatek VAT naliczony w fakturach za media odliczany jest w kwocie wyliczonej stawką zastosowaną w fakturze pierwotnej od wartości netto równej wartości netto sprzedanych mediów. W budynku, którego dotyczy wynajem nie jest prowadzona inna działalność gospodarcza, realizowane są jedynie zadania publiczne, a wynajmowane pomieszczenia nie posiadają odrębnego wejścia.
Przedmiotem wniosku jest budynek biurowy, będący własnością Powiatu.
Oprócz wynajmu pomieszczeń w ww. budynku Powiat realizuje jedynie zadania publiczne niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
Wnioskodawca dokonuje refakturowania mediów dla najemców lokali bez stosowania marży przy odsprzedaży.
Wnioskodawca nie wlicza mediów do czynszu. Czynsz naliczany jest wg stawek uchwalonych Uchwałą Zarządu Powiatu, natomiast zasady obciążania najemców mediami określone są zapisami umowy. Zgodnie z uchwałą określone są jako inne opłaty związane z eksploatacją wynajmowanego lokalu obciążające najemcę.
Stroną umów zawartych z dostawcami mediów jest Powiat.
Umowa zawarta z najemcami lokali użytkowych przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę.
W fakturach dotyczących zakupu mediów jako nabywca wskazany jest Powiat.
Powiat nabywa media w swoim imieniu i następnie obciąża wydatkami poszczególnych najemców.
Powiat odlicza podatek VAT nie w pełnej wartości wynikającej z faktury za media, ale naliczony od części wartości netto faktury, stanowiącej koszt obciążający najemców.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 14 grudnia 2016 r.):
Czy prawidłowy jest sposób odliczania podatku naliczonego od kosztów netto równych wartości odsprzedanej najemcom i czy Powiat ma prawo odliczać podatek od refakturowanych kosztów na takich zasadach, czyli nie traktując faktur kosztowych jako rozliczanych prewspółczynnikem, ale odliczając VAT w pełnej wysokości od części faktury dotyczącej odsprzedaży mediów?
Stanowisko Wnioskodawcy (przedstawione w piśmie z 14 grudnia 2016 r.):
Powiat wystawia faktury za media odrębnie od faktur za czynsz najmu, w innych terminach i na podstawie kryteriów zawartych w odrębnych zapisach umowy. Otrzymując faktury za media dotyczące budynku, w którym mieszczą się wynajmowane lokale, dokonuje odsprzedaży zakupionych mediów, obciążając najemców częścią kosztów eksploatacyjnych ponoszonych za budynek biurowy. Powiat ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego od wartości kosztów, którymi obciąża najemców, ponieważ dotyczą w całości sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a Powiat nie stosuje żadnej marży przy odsprzedaży mediów.
Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Wśród czynności opodatkowanych VAT znajduje się wynajem pomieszczeń na cele użytkowe. Czynsz naliczany jest wg stawek uchwalonych Uchwałą Zarządu Powiatu, natomiast zasady obciążania najemców mediami określone są zapisami umowy. Zgodnie z uchwałą określone są jako inne opłaty związane z eksploatacją wynajmowanego lokalu obciążające najemcę. Zasady obciążania najemców kosztami mediów określone są w umowach najmu podpisanych przez strony umowy. Umowa zawarta z najemcami lokali użytkowych przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Wnioskodawca wskazał, że dla podmiotów wynajmujących pomieszczenia wystawiane są refaktury kosztów zużytej energii elektrycznej i cieplnej wyliczane proporcją powierzchni zajmowanej przez najemcę do całej powierzchni obiektu oraz opłat za wodę i ścieki rozliczane proporcją osób zatrudnionych u najemcy do wszystkich osób korzystających z mediów w obiekcie. Wnioskodawca dokonuje refakturowania mediów dla najemców lokali bez stosowania marży przy odsprzedaży. Wnioskodawca nie wlicza mediów do czynszu. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nabywa media w swoim imieniu i następnie obciąża wydatkami poszczególnych najemców. Stroną umów zawartych z dostawcami mediów jest Powiat. W fakturach dotyczących zakupu mediów jako nabywca wskazany jest Powiat. Powiat odlicza podatek VAT nie w pełnej wartości wynikającej z faktury za media, ale naliczony od części wartości netto faktury, stanowiącej koszt obciążający najemców.
W kwestii opodatkowania VAT świadczonej łącznie z usługą najmu odsprzedaży mediów wyjaśnić należy, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, na co wskazuje art., na co wskazuje art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności, świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy. sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.
W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/15 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, który winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.
Co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) przez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika według przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).
Z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że zasady obciążania najemców kosztami mediów określone są w umowach najmu podpisanych przez strony umowy. Umowa zawarta z najemcami lokali użytkowych przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę.
Przenosząc powołane przepisy prawa oraz wnioski płynące z ww. wyroku TSUE na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że skoro z zawartych umów najmu wynika, że Strony odrębnie rozliczają czynsz z najmu oraz opłaty za media, to świadczenie to powinno być uważane za odrębne od usługi najmu, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – najemca ma możliwość decydowania o wielkości zużycia mediów, rozliczanych na podstawie klucza podziału według powierzchni lub osób zatrudnionych u najemcy do wszystkich osób korzystających z mediów w obiekcie. Tym samym odsprzedaż mediów należy opodatkować według stawki właściwej dla dostawy tych mediów.
Zatem w stosunku do odsprzedawanych mediów nie należy stosować jednolitej stawki podatku VAT – jak dokonuje tego Wnioskodawca, lecz stawki właściwe dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi.
Podatek należny z tytułu refakturowania mediów na najemców lokali użytkowych daje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych, dokumentujących zużycie mediów.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy prawidłowo dokonuje on odliczenia podatku naliczonego VAT od refakturowanych kosztów mediów nie stosując prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, lecz dokonując odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości w części dotyczącej odsprzedaży mediów.
A zatem w przypadku zakupów, które podatnik jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej (od których przysługuje odliczenie na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) nie jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w przypadku zakupów towarów i usług mających związek zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, znajdą zastosowanie zasady odliczania podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei w przypadku zakupów związanych wyłącznie z działalnością inną niż gospodarcza prawo to w ogóle nie przysługuje.
Z okoliczności sprawy wynika , że Wnioskodawca w ramach działalności świadczy usługi najmu lokali użytkowych. Jak już wcześniej wskazano najemcy są obciążani kosztami mediów zgodnie z zasadami określonymi w umowach najmu.
Tylko część refakturowana mediów związana jest wyłącznie z działalnością opodatkowaną i na podstawie przyjętej metody i klucza podziału (klucz podziału według powierzchni lub klucz podziału według osób zatrudnionych u najemcy do wszystkich osób korzystających z mediów w obiekcie.) Wnioskodawca jest w stanie określić kwoty podatku naliczonego związane z czynnościami opodatkowanymi.
Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest w stanie przypisać wydatki z tytułu nabycia mediów na podstawie kryteriów innych niż wskazania liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę wyłącznie do działalności opodatkowanej, tym samym może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w tej części, która związana jest z czynnościami opodatkowanymi.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia w całości kwot podatku naliczonego, wykazanego w fakturach zakupowych, dokumentujących zużycie mediów, które to wydatki są następnie refakturowane na najemców lokali użytkowych na podstawie klucza podziału według powierzchni bądź według osób zatrudnionych u najemcy do wszystkich osób korzystających z mediów w obiekcie, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Jak bowiem wyżej wykazano obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do konkretnego rodzaju działalności gospodarczej. Zatem jeżeli Wnioskodawca jest w stanie określić kwoty podatku naliczonego związane z działalnością opodatkowaną, to w odniesieniu do tej części podatku naliczonego przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż ta część podatku jest związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
Tym samym w odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem mediów, które Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować do celów wykonywanej działalności gospodarczej (odsprzedaż mediów), nie jest on zobowiązany do obliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
2461-IBPP3.4512.687.2016.2.MD

References: art. 14
 art. 2
 art. 1
 art. 1
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 88
 art. 86
 art. 47
 art. 57