Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gmina/ippp1-4512-980-15-2-kc
Timestamp: 2017-10-20 10:52:38+00:00

Document:
W zakresie uznania świadczenia Gminy na rzecz Zakładu za czynność opodatkowaną oraz prawa do odliczenia
IPPP1/4512-980/15-2/KCinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczenia Gminy na rzecz Zakładu za czynność opodatkowaną oraz prawa do odliczenia - jest nieprawidłowe.
W dniu 21 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia Gminy na rzecz Zakładu za czynność opodatkowaną oraz prawa do odliczenia.
Miasto i Gmina (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Obecnie Wnioskodawca składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe. Wcześniej (tj. do grudnia 2011 r). zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd Miasta i Gminy (dalej: „Urząd”). Gmina pragnie zaznaczyć, że kwestia podmiotowości podatkowej Wnioskodawcy oraz m.in. możliwość wykazywania faktur VAT pierwotnie wystawionych na Urząd w rozliczeniach VAT Gminy, jest przedmiotem oddzielnego zapytania o indywidualną interpretację.
Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa szeroko pojętej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy (dalej: „Infrastruktura”).
Gmina realizuje inwestycję: „Przebudowa i modernizacja oczyszczalni ścieków ...”, a także w przyszłości będzie realizować dalsze inwestycje w szeroko rozumianą Infrastrukturę. Gmina zawarła z Samorządowym Zakładem Budżetowym Usług Komunalnych (dalej: „SZBUK” lub „Zakład”) porozumienie w przedmiocie świadczenia przez Gminę na rzecz Zakładu usługi odpłatnego udostępniania Infrastruktury (dalej: „Porozumienie”).
Na podstawie Porozumienia, Gmina pobiera wynagrodzenie od Zakładu z tytułu użytkowania Infrastruktury. Porozumienie pomiędzy Gminą a SZBUK potwierdza prawo Zakładu do używania Infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu w szczególności, w formie opłat za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków. Gmina z tego tytułu wystawia na SZBUK faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT oraz wykazuje te transakcje w swoich rejestrach VAT jak i rozlicza VAT należny z tego tytułu do Urzędu Skarbowego.
W konsekwencji realizowane inwestycje w zakresie Infrastruktury, które nie zostały oddane do użytkowania oraz inwestycje przyszłe są realizowane z zamiarem ich odpłatnego udostępnienia na rzecz Zakładu w ramach Porozumienia, które będzie odpowiednio rozszerzane o nowe składniki majątkowe Gminy.
W odniesieniu do Infrastruktury, Gmina nie odliczyła dotychczas VAT od wydatków związanych budową oraz eksploatacją i bieżącym utrzymaniem Infrastruktury. Gmina pragnie przy tym zaznaczyć, że wydatki związane z eksploatacją Infrastruktury obejmować będą wydatki na wszelkiego rodzaju remonty urządzeń wchodzących w jej skład, będące wynikiem naturalnego zużycia Infrastruktury w trakcie eksploatacji zgodnej z jej użytecznością oraz przeznaczeniem gospodarczym.
Czy wykonywanie na podstawie Porozumienia opisanego przez Gminę świadczenia na rzecz SZBUK jest czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega podstawowej stawce VAT...
W przypadku pozytywnej odpowiedzi na Pytanie 1, czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT poniesionego przez nią w związku z budową / eksploatacją / bieżącym utrzymaniem Infrastruktury...
Stanowisko wnioskodawcy Stanowisko Gminy w zakresie Pytania nr 1
Wykonywanie na podstawie Porozumienia opisanego przez Gminę świadczenia na rzecz SZBUK jest czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega podstawowej stawce VAT...
Stanowisko Gminy w zakresie Pytania nr 2
Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT poniesionego przez nią w związku z budową / eksploatacją / bieżącym utrzymaniem Infrastruktury.
Uzasadnienie Gminy w zakresie Pytania nr 1
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca zdefiniował dostawę towarów w art. 7, a świadczenie usług w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Jak wskazuje brzmienie powołanych przepisów pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.
Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz fakt, iż Infrastruktura pozostaje własnością Gminy, a także fakt, iż w wyniku zawarcia Porozumienia własność Infrastruktury nie przechodzi na Zakład, należy uznać, że świadczenie wykonywane na podstawie zawartego Porozumienia jest świadczeniem usług przez Gminę na rzecz SZBUK na potrzeby VAT, mimo tego, że z cywilnoprawnego punktu widzenia taki pogląd mógłby być nieuzasadniony, gdyż mamy tu do czynienia ze „świadczeniem” pomiędzy Gminą a utworzonym przez nią zakładem budżetowym nie będącym odrębną osobą prawną. Szczegółowo tę kwestię Gmina przedstawia w dalszej części wniosku.
Gmina na mocy Porozumienia oddała SZBUK Infrastrukturę do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony, ponadto świadczenie dokonywane na podstawie zawartego Porozumienia jest czynnością odpłatną, ponieważ SZBUK zobowiązany jest płacić na rzecz Gminy opłatę / czynsz. Z powyższego wynika, że takie Porozumienie jest dwustronnie zobowiązujące i wzajemne. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do oddania rzeczy do używania, jest świadczenie Zakładu, polegające na uiszczaniu ww. opłaty/ czynszu. Skoro opłaty te / czynsz stanowią obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to uznać należy, iż świadczenie Gminy na rzecz SZBUK na podstawie podpisanego Porozumienia stanowi odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT i czynność ta jest opodatkowana VAT.
Jednocześnie Gmina wskazuje, że przedmiotowe świadczenie Wnioskodawcy na rzecz SZBUK nie jest czynnością zwolnioną z VAT.
Należy również podkreślić, iż odpłatne świadczenie usług jest tylko wtedy opodatkowane VAT, gdy podmiot dokonujący świadczenia jest podatnikiem tego podatku. Z tego względu należy rozstrzygnąć, czy Gmina, dokonując odpłatnego świadczenia usług polegającego na odpłatnym udostępnieniu swojej Infrastruktury na rzecz SZBUK działa w charakterze podatnika VAT.
Uznać należy, iż w zakresie dokonywanych przez Gminę czynności cywilnoprawnych wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nawet, gdy dotyczą one jej zadań własnych, Gmina posiada status podatnika VAT. Wykonując powyższe niezależnie od swoich celów i zadań, Gmina postępuje w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W przypadku nieopodatkowania transakcji dokonywanych przez Gminę mogłoby to prowadzić do zaburzenia zasad konkurencji. W konsekwencji w odniesieniu do zawartego z SZBUK Porozumienia, Gmina występuje w charakterze podatnika, a czynność ta nie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.
Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust.6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art.15 ust. l ustawy) - gmina”.
Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 14 sierpnia 2008 r. (ITPP3/443-149/08/ZG) uznał: „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wybudowana hala zostanie wydzierżawiona odpłatnie szkole co podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej z Poznania w interpretacji z 21 czerwca 2010 r. (ILPP2/443-482/10-4/AD) uznał, że: „Wnioskodawca - zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, jest jednostką organizacyjną Gminy, który działając w formie zakładu budżetowego wykonuje zadania statutowe oraz świadczy usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, porozumień na rzecz Gminy i jednostek budżetowych. Na podstawie zawartych umów realizuje zadania własne Gminy. Z tytułu wykonanych zadań dział księgowości wystawia dokument — nota księgowa obciążeniowa na rzecz Gminy. Reasumując, z uwagi na przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, według właściwej stawki VAT oraz winny być udokumentowane fakturą VAT”.
Skoro świadczenie wykonywane na podstawie podpisanego Porozumienia nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, należy uznać, iż jest ono opodatkowane na zasadach ogólnych.
Dodatkowo w opinii Gminy, w przypadku zawarcia Porozumienia z SZBUK nie znajduje zastosowania przepis art. 6 ust. 2 ustawy o VAT, z zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.
W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż na gruncie prawa cywilnego istnieją pewne wątpliwości co do skuteczności zawieranych porozumień lub umów pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego, jaką jest Gmina, a utworzonym przez nią zakładem budżetowym. Wskazuje się przy tym, iż zakład budżetowy nie posiada odrębnej od Gminy zdolności prawnej. W konsekwencji czynności zawarte pomiędzy Gminą, a zakładem budżetowym mogłyby stanowić w istocie czynność dokonaną „z samą sobą”.
W opinii Gminy przepisy ustawy o VAT skupiające się zasadniczo na ekonomicznych skutkach czynności i zdarzeń prawnych i z nich wywodzące obowiązek podatkowy (lub brak takiego obowiązku) są w dużej mierze autonomiczne w stosunku do systemu prawa cywilnego. W związku z powyższym, decydujący powinien być nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym niezależnie od przedstawionych powyżej wątpliwości, w przypadku faktycznego zawarcia Porozumienia pomiędzy Gminą a SZBUK i wykonywania na tej podstawie świadczeń, takie świadczenie powinno podlegać opodatkowaniu VAT.
Powyższe zdaniem Gminy znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym NSA, który w wyroku z 5 listopada 2010 r. (I FSK 1913/09) wskazał, iż: pojęcie dostawy towarów, jak i świadczenia usług zostało w znacznej mierze oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. (...). Istota przepisu art. 6 pkt 2 u.p.t.u. sprowadza się zatem do tego, że wyłącza on z opodatkowania czynności, które są uznawane za nielegalne w obrocie prawnym, i to jeszcze tylko wówczas gdy czynności te nie mają wpływu na konkurencyjność. Wyłączenie to ma zatem bardzo ograniczone znaczenie, gdyż pozostaje ono w konfrontacji z jedną z podstawowych zasad systemu VAT, jaką jest powszechność tego podatku, wyrażająca się w tym, że przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte są wszelkie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem”.
Ponadto Gmina pragnie zauważyć, iż w wydawanych interpretacjach indywidualnych powszechnie uznaje się, iż gminne jednostki organizacyjne posiadają status odrębnego od gminy podatnika podatku VAT. Przykładowo w piśmie z dnia 6 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (IBPP4/443-344/09/AZ) wskazał, iż „gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy i w związku z tym powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT, rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku posiadające odrębne oznaczenie (numery) NIP”.
Podobny pogląd został wyrażony również w uchwale NSA w składzie siedmiu sędziów z 24 czerwca 2013 r. (sygn. I FSP 1/13).
Jeśli zakład budżetowy posiada przymiot podatnika VAT zobowiązanego do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku w przypadku sprzedaży na rzecz osób trzecich, to tym samym, w opinii Gminy, opodatkowaniu VAT powinno podlegać świadczenie wykonywane na podstawie podpisanego Porozumienia, które zostało zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a Zakładem. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 grudnia 2004 r. (I SA/Bk 340/04) „uznając gminę, jednostkę budżetową gminy (np. urząd gminy), gminny zakład budżetowy lub gospodarstwo pomocnicze za podmioty, na których niezależnie ciążyć może obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, konsekwentnie należy także uznać ich niezależność w roli nabywcy towaru lub usługi”.
Z uwagi na fakt, iż ustawa o VAT nie przewiduje innej niż podstawowa stawka VAT dla tego typu świadczeń, w opinii Gminy należy uznać, iż przedmiotowa transakcja jest opodatkowana podstawową stawką VAT (obecnie 23%).
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykonywanie przez niego na rzecz SZBUK opisanego świadczenia na Porozumienia jest czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT (obecnie 23%).
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Przedstawiona wyżej norma wyklucza możliwość dokonania odliczenia VAT związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, czyli w przypadku ich przeznaczenia do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających VAT.
W związku z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu do Pytania nr 1, Wnioskodawca uważa, że skoro zawarcie Porozumienia między Gminą a SZBUK stanowi odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, to Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług potrzebnych do realizacji inwestycji w zakresie Infrastruktury. Gmina dodatkowo podkreśla, że towary i usługi wykorzystywane w trakcie inwestycji będą bezpośrednio związane tylko z czynnościami opodatkowanymi Gminy, tj. ze świadczeniem Gminy na rzecz SZBUK usług odpłatnego udostępniania Infrastruktury na podstawie zawartego Porozumienia.
Takie stanowisko Gminy zostało potwierdzone w szeregu indywidualnych interpretacji wydawanych przez Ministra Finansów w analogicznych sprawach.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 2 stycznia 2013 r. (IPTPP1/443-776/12-4/MW potwierdził w całości stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „Gmina na mocy Porozumienia odda ZGKiM infrastrukturę kanalizacyjną (...) skoro czynsz będzie stanowił obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to uznać należy, iż świadczenie Gminy na rzecz ZGKiM na podstawie podpisanego Porozumienia stanowić będzie odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT i czynność ta będzie opodatkowana VAT”.
Dodatkowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 12 listopada 2010 r. (IBPP4/443-1494/10/EJ): „ (...) oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy tj. czynności cywilnoprawnej innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 p 1 ustawy o VAT.
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o YAT, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem nabyte w ramach realizacji projektu towary i usługi będą służyły wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Tym samym Wnioskodawca będzie miał możliwość odliczenia podatku VAT w całości z faktur VAT potwierdzających nabycie towarów i usług w ramach realizowanego zadania inwestycyjnego (...), pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT”.
Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z 14 sierpnia 2008 r. (ITPP3/443-149/08/ZG) uznał, że „ (...) wybudowana hala zostanie wydzierżawiona odpłatnie szkole co podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem stwierdzić należy, że w opisanej sprawie Gmina będzie miała możliwość odliczenia podatku od towarów i usług od realizowanej inwestycji w całości, gdyż wybudowana hala służyć będzie wyłącznie odpłatnemu świadczeniu usług, podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy”.
W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 14 sierpnia 2008 r. (IBPP1/443-1148/07/AZ): „(...) odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez Gminę na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tytułu najmu Gmina będąca podatnikiem podatku VAT, osiągać będzie obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem w związku z przekazaniem hali sportowej do odpłatnego używania na podstawie umowy dzierżawy (najmu), poniesione przez Gminę wydatki na inwestycje są wydatkami związanymi z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
W świetle powyższego, ze względu na związek poniesionych wydatków na inwestycje pod nazwą „Budowa Hali Sportowej przy publicznym Gimnazjum...” z czynnościami opodatkowanymi (uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy), Gmina nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie. Tym samym w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik będzie miał prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika według zasad określonych w art. 87 ust. 2-6 ustawy o VAT.”
Reasumując należy uznać, że w związku z wykonywaniem świadczenia przez Gminę na rzecz SZBUK na podstawie zawartego Porozumienia (dotyczącego odpłatnych usług udostępniania Infrastruktury), które potwierdza prawo SZBUK do używania Infrastruktury i czerpania z tego tytułu pożytków oraz potwierdza prawo do otrzymywania w związku z powyższym czynszu przez Gminę, taka czynność stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Należy podkreślić, że poniesione wydatki na budowę przedmiotowej Infrastruktury są bezpośrednio związane z przedmiotowymi inwestycjami. W konsekwencji Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z zakupów inwestycyjnych w zakresie przedmiotowej Infrastruktury.
Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Obecnie Wnioskodawca składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe. Wcześniej (tj. do grudnia 2011 r). zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd Miasta i Gminy . Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa szeroko pojętej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy (dalej: „Infrastruktura”).
Gmina realizuje inwestycję: „Przebudowa i modernizacja oczyszczalni ścieków ...”, a także w przyszłości będzie realizować dalsze inwestycje w szeroko rozumianą Infrastruktury. Gmina zawarła z Samorządowym Zakładem Budżetowym Usług Komunalnych (dalej: „SZBUK” lub „Zakład”) porozumienie w przedmiocie świadczenia przez Gminę na rzecz Zakładu usługi odpłatnego udostępniania Infrastruktury (dalej: „Porozumienie”). Na podstawie Porozumienia, Gmina pobiera wynagrodzenie od Zakładu z tytułu użytkowania Infrastruktury. Porozumienie pomiędzy Gminą a SZBUK potwierdza prawo Zakładu do używania Infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu w szczególności, w formie opłat za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków. Gmina z tego tytułu wystawia na SZBUK faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT oraz wykazuje te transakcje w swoich rejestrach VAT jak i rozlicza VAT należny z tego tytułu do Urzędu Skarbowego .
W konsekwencji realizowane inwestycje w zakresie Infrastruktury, które nie zostały oddane do użytkowania oraz inwestycje przyszłe są realizowane z zamiarem ich odpłatnego udostępnienia na rzecz Zakładu w ramach Porozumienia, które będzie odpowiednio rozszerzane o nowe składniki majątkowe Gminy,
Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy wykonywanie na podstawie Porozumienia świadczenia na rzecz zakładu budżetowego jest czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy oraz czy w związku z tym ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budowy, eksploatacji oraz bieżącym utrzymaniem Infrastruktury.
Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2015 r., poz. 1515), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (...).
Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie. Jak stanowi art. 11 ust. 1 tej ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.
Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.
Poza tym, w dniu 26 października 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FSP 4/15) wskazał na orzeczenie TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław i podkreślił, że w wyroku tym TSUE udzielił bardzo szczegółowych wskazówek dotyczących warunków, jakie muszą spełniać publiczne jednostki organizacyjne, aby mogły one być uznane za podatników VAT czynnych, tj. działanie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponoszenie ryzyka gospodarczego, brak hierarchicznego podporządkowania, itp. NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej. Zadania z zakresu uzdatniania i dostarczania wody, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych Gmina realizuje przy pomocy zakładu budżetowego o nazwie „Samorządowy Zakład Budżetowy Usług Komunalnych”. Zakład jest zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik podatku od towarów i usług. Gmina zawarła z Zakładem porozumienie, które stanowi, że Gmina udostępni Zakładowi przedmiotową inwestycję za wynagrodzeniem. Gmina z tego tytułu zamierza wystawiać na Zakład faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.
Przenosząc powołane przepisy prawa, jak również wnioski płynące z orzeczenia C-276/14 na grunt niniejszej sprawy, nie można uznać, że wykonywanie przez Gminę świadczenia na rzecz zakładu budżetowego (tj. SZBUK) na podstawie zawartego porozumienia będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, jakoby czynności wykonywane na rzecz Zakładu stanowiły świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, ani jakąkolwiek inną czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.
W kwestii prawa do odliczenia, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Z powyższych przepisów wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
Mając na uwadze powyższą analizę prawną jednostki samorządowej wobec gminy, skoro z tytułu realizacji przez samorządowy zakład budżetowy powierzonych mu przez Gminę zadań własnych, podatnikiem jest Gmina a nie zakład, to Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie odpłatnie przekazane do zakładu budżetowego i są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej, tj. świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.
Gmina ma – w odniesieniu do budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej – prawo dokonać korekty deklaracji podatkowych zgodnie z ww. zasadami, tj. za okres, w którym powstało prawo do odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy jednak podkreślić, że może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten okres rozliczeniowy, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.
W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gminie jako Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z tytułu budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej w drodze korekty deklaracji zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 13 ustawy oraz w związku z bieżącymi wydatkami związanymi z utrzymaniem Infrastruktury prawo do odliczenia podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej w danym okresie rozliczeniowym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
Podkreślenia jednak wymaga, że Gmina nie może wybiórczo uwzględniać i wykazywać odliczenia podatku naliczonego tylko od wybranych inwestycji lub/i wybranych jednostek organizacyjnych. Jeżeli Gmina zdecyduje się na model „scentralizowany” to musi tego dokonać całościowo, tj. uwzględniając w ewentualnych składanych przez siebie korektach deklaracji cały podatek należny i cały podatek naliczony od wszystkich swoich jednostek i zakładów budżetowych. Uznanie, że Gmina wraz z jej jednostkami organizacyjnymi stanowi jednego podatnika (a co za tym idzie wykonywanie przez jej jednostki budżetowe czynności opodatkowane należy przypisać Gminie z tym skutkiem, że istnieje prawo do odliczenia) rodzi konieczność rozliczania się jako jeden podatnik ze wszystkimi tego konsekwencjami.
Stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe z uwagi na argumentację przedstawioną przez Stronę w uzasadnieniu własnego stanowiska.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30sierpnia2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz.270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
ILPP5/4512-1-250/15-4/AI | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-1148/07/AZ | Interpretacja indywidualna
IBPP4/443-1494/10/EJ | Interpretacja indywidualna
IPTPP1/443-776/12-4/MW | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Gmina > IPPP1/4512-980/15-2/KC

References: art. 14
 art. 8
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 FSK 
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 6
 FSK 
 art. 6
 art. 15
 art. 8
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 86
 art. 88
 art. 41
 art. 86
 art. 87
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 2
 art. 6
 art. 9
 art. 10
 art. 11
 art. 9
 art. 8
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 47