Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial/ippb2-415-568-11-15-7-s-mg
Timestamp: 2018-03-18 21:36:21+00:00

Document:
IPPB2/415-568/11/15-7/S/MG | Interpretacja indywidualna
IPPB2/415-568/11/15-7/S/MGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 422/12 z dnia 12 listopada 2012 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków spółki jako płatnika podatku dochodowego związanych z umorzeniem przymusowym/automatycznym udziałów/akcji w spółce kapitałowej przez Wnioskodawcę, objętych w ramach transakcji wymiany udziałów oraz obniżenia wartości nominalnej udziałów/akcji w spółce objętych w ramach transakcji wymiany udziałów – jest prawidłowe.
Odnośnie danych identyfikacyjnych Spółki, Wnioskodawca wskazuje, że obecnie planowana firma Spółki to B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (albo Spółka akcyjna). Spółka może też używać skrótu formy „B.” Sp. z o.o. (albo S.A.) lub „B.” Spółka z o.o. (albo S.A.) oraz wyróżniającego ją znaku graficznego. Najprawdopodobniej siedzibą Spółki holdingowej będzie m.st. Warszawa. Obecnie nie jest jeszcze znany dokładny adres siedziby. Powyższe dane indentyfikacyjne Spółki holdingowej nie mają charakteru ostatecznego i mogą ulec zmianie w toku dalszych prac przygotowawczych dotyczących utworzenia tej Spółki.
Przykładowo w zakresie dochodów z tytułu obniżenia wartości nominalnej udziałów /akcji:
W dniu 11 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-568/11-3/MG, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.) jest nieprawidłowe.
Po dokonaniu wnikliwej analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie Nr IPPB2/415-568/11-5/MG z dnia 2 grudnia 2011 r.
Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 11 października 2011 r. Nr IPPB2/415-568/11-3/MG Strona złożyła pismem z dnia 5 stycznia 2012 r. (doręczonym w dniu 9 stycznia 2011 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie.
Wyrokiem z dnia 12 listopada 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 422/12 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.
Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 422/12 tutejszy organ podatkowy wniósł w dniu 31 grudnia 2012 r. skargę kasacyjną.
W dniu 7 kwietnia 2015 r. do tut. organu wpłynął wyrok z dnia 23 lutego 2015 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 348/13 oddalający skargę kasacyjną.
W dniu 4 maja 2015 r. do tut. organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 422/12, w którym Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.
W ocenie Sądu Skarżący zasadnie twierdzi, że do wyliczenia dochodu z umorzenia udziałów (akcji) objętych w spółce z o.o. lub spółce akcyjnej w zamian za udziały (akcje) w innej spółce, zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 5d u.p.d.o.p.
Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. „dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.”
Sąd podniósł, że Skarżący uważa, że przepis ten ma zastosowanie do umorzenia wszystkich udziałów (akcji) bez względu na sposób ich nabycia. W ocenie Skarżącego brak jest w u.p.d.o.f. uregulowań które mogłyby wskazywać na to, że przepis ten nie ma zastosowania do umorzenia udziałów (akcji) nabytych w drodze wymiany udziałów, lecz tylko do umorzenia akcji udziałów nabytych w inny sposób. Zdaniem podatnika zgodnie z treścią tego przepisu kosztem uzyskania przychodów z umorzenia akcji uzyskanych w drodze wymiany będzie wartość nominalna umarzanych akcji.
Organ w interpretacji stwierdził, że koszt uzyskania przychodów z umorzenia udziałów (akcji) należy obliczyć zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., tj. uznać za ten koszt wydatki poniesione na nabycie udziałów, które podatnik wymienił na udziały (akcje) w nowej spółce i które mają być umorzone. Organ w interpretacji nie uzasadnił tego stanowiska oraz nie przedstawił argumentów przeciwko dopuszczalności zastosowania w niniejszej sprawie art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. z godnie z dosłownym jego brzmieniem.
Zdaniem Sądu wykładnia gramatyczna tego przepisu nie daje podstaw do ograniczenia zakresu stosowania tego przepisu wyłącznie do akcji nabytych w inny sposób niż w drodze wymiany akcji udziałów. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, należy zwrócić uwagę na to, że w przepisie art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. ustawodawca nakazuje ustalić koszt uzyskania przychodu z umorzenia udziałów (akcji) na podstawie przepisów art. 22 ust. 1f albo 1ł albo 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Zakres hipotetycznych stanów faktycznych, w których mają zastosowanie wskazane przepisy objęte odesłaniem zawartym w art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f., jest różny. Ustawodawca w art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. nie wskazuje, w których stanach faktycznych przepisy te należy zastosować. W tej sytuacji odpowiedzi na to pytanie należy szukać w treści tych przepisów.
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
Treść tego przepisu wskazuje, jak należy ustalić koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji udziałów nabytych w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią (pkt 1) i w zamian za wkład niepieniężny będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią (pkt 2).
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1ł u.p.d.o.f. „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, koszt uzyskania przychodów ustala się na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.”
Przepis art. 22 ust. 1ł u.p.d.o.f. nie ma zastosowania w rozpoznanej sprawie, gdyż swym zakresem nie obejmuje udziałów (akcji) uzyskanych w zamian z udziały (akcje) w innych spółkach.
Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Przepis ten wskazuje moment, w którym wydatki na nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatki na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych stanowią koszt uzyskania przychodów. Wydatki te ogólnie rzecz ujmując stanowią koszt uzyskania przychodów ze zbycia udziałów, wkładów, akcji i jednostek uczestnictwa.
Przy rozstrzyganiu tej sprawy należało mieć na uwadze także treść przepisu art. 22 ust. 1 pkt 38c u.p.d.o.f., który ma następująca treść „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f”.
Wykładnia gramatyczna przytoczonego przepisu prowadzi do wniosku, że wskazuje on, jak należy ustalić koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) uzyskanych w drodze wymiany udziałów (akcji). Zdaniem Sądu przepis ten nie ma zastosowania do przychodów z umorzenia udziałów (akcji ) ponieważ umorzenie nie jest odpłatnym zbyciem. Umorzenie jest prawnym unicestwieniem udziałów (akcji) bez odpłatnego przenoszenia ich na inny podmiot. Za brakiem możliwości stosowania tego przepisu do przychodów z umorzenia udziałów (akcji) przemawia także brak wskazania go w treści art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f.
Z treści art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. wynika wprost, że przepis art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. ma zastosowanie do przychodów z umorzenia udziałów (akcji) nabytych w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną (art. 22 ust. 1f pkt 1) częścią oraz w zamian za wkład będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią (art. 22 ust. 1f pkt 2). W rozpoznanej sprawie akcje nie zostały nabyte w zamian za przedsiębiorstwo lub jego część zatem przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 u.p.do.f. nie ma zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.
Zdaniem Sądu w rozpoznanej sprawie zastosowanie ma przepis art . 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z treścią art . 24 ust. 5d u.p.d.o.f. ustaloną w drodze wykładni gramatycznej przepis art . 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f. ma zastosowanie do ustalania kosztów uzyskania przychodów z umorzenia udziałów (akcji) nabytych w zamian za wkład niepieniężny. Nie ulega wątpliwości, że przepis ten ma zastosowanie do udziałów (akcji) nabytych w zamian za wkład w postaci rzeczy lub praw. W rozpoznanej sprawie przedmiotem wkładu wniesionego przez podatnika do spółki, której udziały (akcje) mają być umarzane, są udziały w innych spółkach. Występujący w rozpoznanej sprawie wkład podatnika jest także wkładem niepieniężnym w rozumieniu art . 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f. Przedmiotem wkładów do spółek, kapitałowych mogą być akcje lub udziały w spółkach z o.o. Z treści przepisów art . 14 § 1, art . 158 § 1 , art . 309 § 3 i 4 k.s.h., regulujących wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych wynika, że udziały lub akcje mogą być przedmiotem wkładu niepieniężnego.
W tym stanie rzeczy należało uznać, że treść art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. przez odwołanie się wprost do treści art. 22 ust. 1f, w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamiana za akcje lub udziały innych spółek, nakazuje ustalić koszt uzyskania przychodu z umorzenia nabytych w ten sposób akcji, w wartości nominalnej umarzanych akcji.
Uznanie w za prawidłowe, stanowiska zaprezentowanego przez organ w zaskarżonej interpretacji oznaczałoby, że w przypadku umorzenia akcji nabytych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż akcje i udziały przy obliczeniu dochodu z tego umorzenia zastosowanie będzie mieć art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f. Wówczas kosztem uzyskania przychodu na podstawie tego przepisu będzie wartość nominalna umarzanych akcji. Jeżeli, natomiast przedmiotem umorzenia byłyby akcje objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji lub udziałów w innych spółkach, kosztem uzyskania przychodów byłyby wydatki poniesione na nabycie akcji lub udziałów wniesionych do spółki w celu objęcia udziałów (akcji), podlegających obecnie umorzeniu. Zdaniem Sądu nie można wskazać argumentów przemawiających za celowością takiego zróżnicowania skutków podatkowych umorzenia akcji. Z pewnością nie mogą za tym przemawiać regulacje k.s.h. obowiązujące w zakresie wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych, które w jednakowy sposób regulują wnoszenie tych wkładów niezależnie od tego co jest przedmiotem wkładu. Przepisy k.s.h. nie dają podstaw do stwierdzenia, że objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji lub udziałów innej spółki w sensie ekonomicznym ma inny charakter od ich objęcia w zamian za inny wkład niepieniężny. W obydwu tych sytuacjach objęcie akcji przez podatnika następuje w zamian za przekazanie przez niego spółce akcyjnej składników jego majątku innych niż pieniądze.
Zdaniem Sądu podstaw do takiego zróżnicowania skutków prawnopodatkowych umorzenia udziałów (akcji) nie zawierają przepisy art. 24 ust. 5d i art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. Skoro przepis art. 24 ust. 5d do umorzenia wszystkich udziałów (akcji), niezależnie od sposobu, w jaki zostały nabyte, nakazuje stosować art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f., a dla zakresu stosowania tego przepisu obojętną jest okoliczność nabycia udziałów (akcji) w zamian za inne akcje lub udziały, to odmawianie przez organy podatkowe zastosowania art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.p.f. do umorzenia akcji objętych w zamian za inne udziały lub akcje należy uznać za działanie naruszające te przepisy.
W ocenie Sądu zamieszczenie w ustawie z datą od 1 stycznia 2011 r. przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38c u.p.d.o.f. nie ma znaczenia dla oceny skutków prawnopodatkowych stanu faktycznego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji, gdyż przepis ten, jak już wskazano nie obejmuje swym zakresem umorzenia akcji.
Zdaniem Sądu Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji prawidłowo stwierdził, że nabycie udziałów (akcji) w zamian za udziały (akcje) o wartości przewyższającej wartość nominalną nabywanych udziałów i akcji (agio) nie będzie mieć wpływu na wysokość kosztów uzyskania przychodów z umorzenia tych udziałów (akcji). Wniosek taki potwierdza treść art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f., który stanowi, że w sytuacji opisanej w hipotezie tego przepisu, która odpowiada stanowi faktycznemu występującemu w niniejszej sprawie, kosztem uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów (akcji) jest ich wartość nominalna.
W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 422/12 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
IBPB-1-2/4510-271/15/AP | Interpretacja indywidualna
IPPB2/415-568/11-3/MG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Udział > IPPB2/415-568/11/15-7/S/MG

References: art. 14
 FSK 
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 23
 art. 22