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Timestamp: 2020-04-08 16:07:15+00:00

Document:
Processo: 0914/16.6BEBRG 081/17
Descritores: CONTRA-ORDENAÇÃO FISCAL
FALTA DE ENTREGA DE IMPOSTO
APLICAÇÃO DA LEI FISCAL NO TEMPO
Sumário: I - O n.º 2 do artigo 114.º do RGIT, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 64.º-A/2011, de 30 de Dezembro - nos termos da qual o limite mínimo da contra-ordenação negligente por “falta de entrega da prestação tributária” foi elevado de 10% para 15% do valor do imposto em falta -, é aplicável aos factos praticados após a data da entrada em vigor daquela lei.
II - A atenuação especial da coima prevista no nº 2 do art. 32º do RGIT exige a verificação cumulativa de dois pressupostos: o reconhecimento, por parte do infractor, da sua responsabilidade e a regularização da situação tributária até à decisão do processo.
Nº Convencional: JSTA000P25414
Nº do Documento: SA2202001160914/16
Data de Entrada: 02/01/2017
Vem interposto recurso jurisdicional por A…………, S.A., com os sinais dos autos, visando a revogação da sentença de 12-09-2016, do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou improcedente o recurso de decisão de aplicação de coima que deduzira da decisão do Chefe de Serviço de Finanças de Esposende que a condenara no pagamento de uma coima, no montante de €45.000,00, por falta de entrega da prestação tributária de IVA dentro do prazo.
Não se conformando, nas suas alegações, a recorrente formulou as seguintes conclusões:
“44. Em face do que se acima se alegou, bem como em sede de petição inicial do recurso judicial da decisão de aplicação da coima, para onde se remete, ficou demonstrado que:
i. De acordo com a Jurisprudência sufragada no acórdão de 1 de outubro de 2014 do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.° 01665/13, e no acórdão de 28 de janeiro de 2015 do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.º 0335/14, com a eliminação da expressão “se o contrário não resultar da lei” da redação do nº 3 do artigo 26° do RGIT, através da alteração introduzida pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, o legislador claramente quis estabelecer um regime vinculativo para todas as infrações tributárias relativamente ao limite mínimo da coima abstratamente aplicável;
ii. Nos termos do n.º 3 do artigo 9° do Código Civil, o pensamento legislativo subjacente à nova redação do n.º 3 do artigo 26° do RGIT, ao retirar a expressão “se o contrário não resultar da lei”, foi de estender o seu regime a todas as coimas;
iii. Os acórdãos acima citados sustentam claramente que o regime consagrado no n.º 3 do artigo 26° do RGIT que consagra o valor mínimo da coima de € 50,00 (elevado para o dobro no caso de pessoas coletivas) aplica-se aos casos de falta de entrega da prestação tributária, previstos no artigo 114° do RGIT;
iv. Nestes termos, podemos concluir que, quanto à determinação do montante mínimo abstratamente aplicável, deve o presente recurso judicial ser julgado procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, e, consequentemente, o montante mínimo da coima abstratamente aplicável ao presente caso deve ser fixado em € 100,00, nos termos conjugados dos n.ºs 3 e 4 do artigo 26° e do n.º 2 do artigo 114°, ambos do RGIT;
v. Sem prejuízo de se determinar o valor mínimo abstratamente aplicável, importa, ainda assim verificar se se encontram preenchidos os requisitos legais para a Recorrente beneficiar da atenuação especial da coima, nos termos do n.º 2 do artigo 32° do RGIT;
vi. Caso se considere que o montante mínimo abstratamente aplicável ao presente caso é de € 100,00, então a coima deve ser especialmente atenuada para metade (€ 50.00) nos termos do n.º 3 do artigo 18° do Decreto-Lei n.º 433/82, de 27 de outubro, ex vi alínea b) do artigo 3° do RGIT;
vii. Caso se considere que o montante mínimo abstratamente aplicável ao presente caso é de € 45.000,00, então a coima deve ser especialmente atenuada para metade (€ 22.500,00 = € 45.000,00 x 50%), nos termos do n.º 3 do artigo 18° do Decreto-Lei n.º 433/82, de 27 de outubro, ex vi alínea b) do artigo 3° do RGIT;
viii. No presente caso, a regularização da situação tributária ocorreu em 26 de novembro de 2015, enquanto a decisão de aplicação da coima só foi notificada em 7 de abril de 2016, e, por conseguinte, dever-se-á entender, para efeitos do n.º 2 do artigo 32° do RGIT, que a regularização da situação tributária ocorreu até à decisão do processo;
ix. Para efeitos do n.º 2 do artigo 32° do RGIT, a decisão do processo só é suscetível de produzir os seus efeitos quando se torna caso decidido, isto é, quando se torne incontestável, decorrido o prazo de recurso sem que o mesmo seja apresentado;
x. Pois, mesmo nos casos em que a situação tributária seja regularizada após a notificação da decisão de aplicação da coima, o arguido ainda tem a possibilidade de apresentar recurso judicial dessa decisão que será apreciada, em primeiro lugar, pela entidade recorrida que pode, nos termos do n.º 3 do artigo 80º do RGIT revogar essa decisão com fundamento na atenuação especial da coima;
xi. Nestes termos, podemos concluir que, ao contrário do que o Tribunal a quo concluiu, a regularização da situação tributária ocorreu até à decisão do processo, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 32° do RGTI, com todas as consequências legais, nomeadamente, a redução a metade do montante mínimo aplicável; sem prescindir,
xii. Caso assim não se entenda e sem prescindir, devemos considerar que no presente caso a Recorrente regularizou a sua situação tributária até à notificação da decisão de aplicação da coima, em 7 de abril de 2016;
xiii. Nestes termos, podemos concluir que, ao contrário do que o Tribunal a quo concluiu, a regularização da situação tributária ocorreu até à decisão do processo, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 32° do RGTI, com todas as consequências legais, nomeadamente, a redução a metade do montante mínimo aplicável.
Nestes termos, deve o presente recurso ser julgado precedente e revogada a sentença recorrida, nos seguintes termos:
a) O presente recurso deve ser julgado procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, porquanto o montante mínimo da coima abstratamente aplicável ao presente caso deve ser fixado em €100,00, com os fundamentos acima invocados, nos termos conjugados dos ns.° 3 e 4 do artigo 26° e do artigo 114°, ambos do RGIT; sem prescindir,
b) O presente recurso deve ser julgado procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, porquanto encontram-se preenchidos os requisitos legais para a atenuação especial da coima, com os fundamentos acima invocados, nos termos do n.º 2 do artigo 32° do RGIT;
Consequentemente, deve o presente recurso judicial da decisão de aplicação da coima ser julgado procedente, nos seguintes termos:
c) A decisão de aplicação da coima aqui em apreço deve ser anulada e a coima deve ser aplicada pelo montante mínimo abstratamente aplicável e deve ser especialmente atenuada, nos termos conjugados dos ns.° 3 e 4 do artigo 26°, do artigo 114° e do n.º 2 do artigo 32°, todos do RGIT, e fixada no montante a pagar de € 50,00 (artigo 18°, n.º 3, do Decreto-Lei n.º 433/82, de 27 de outubro); ou, se assim não se entender e sem prescindir,
d) A decisão de aplicação da coima aqui em apreço deve ser anulada e a coima deve ser aplicada pelo montante mínimo abstratamente aplicável, nos termos conjugados dos ns.° 3 e 4 do artigo 26° e do artigo 114°, ambos do RGIT, e fixada no montante a pagar de € 100,00 ou, se assim não se entender e sem prescindir,
e) A decisão de aplicação da coima aqui em apreço deve ser anulada e a coima deve ser especialmente atenuada, nos termos conjugados do artigo 114° e do n.º 2 do artigo 32°, ambos do RGIT, e fixada no montante a pagar de €22.500,00 (€ 45.000,00 / 50%) (artigo 18°, n.º 3, do Decreto-Lei n.º 433/82, de 27 de outubro).”
Neste Supremo Tribunal, o Exmo. Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTA, pronunciou-se no seu douto Parecer cujo teor adiante melhor se enfocará, no sentido de ser de revogar o decidido, considerando as várias circunstâncias atenuantes já referidas na sentença recorrida, sendo de admitir que a coima com os limites mínimos e máximos de €31 105,40 e de €45 000, seja fixada no dito mínimo, ou em montante próximo do mesmo.
1. A arguida, ora Recorrente, apresentou a declaração periódica de IVA referente ao período 201508, da qual constava o montante de imposto exigível de € 207.368,95 de IVA, a entregar ao Estado Português, desacompanhada do respectivo meio de pagamento.
2. A prática da infracção foi considerada, face aos registos da Administração Fiscal, como “frequente”.
3. O prejuízo para a Fazenda Nacional corresponde ao não pagamento atempado do valor do imposto em falta.
4. A Administração Fiscal, face às declarações de rendimento apresentadas, e demais elementos constantes dos seus arquivos, qualificou a situação económica da Recorrente como “baixa”.
5. A Recorrente não praticou qualquer acto que dificultasse a descoberta dos factos que lhe são imputados pela Autoridade Tributária.
6. Dá-se por integralmente reproduzido o teor do auto de notícia de fls. 4 verso.
7. Por decisão que consta a fls. 24, datada de 14/11/2015, que se dá por integralmente reproduzida, foi a Recorrente condenada por “Falta de pagamento do imposto”, (IVA no montante de € 207.368,95, a pagar até 12/10/2015), infracção prevista e punida pelo disposto nos artigos 27° e 41°, n°1, alínea a), do CIVA, artigo 114, n °2, n° 5, alínea a), e 26°, n°4, do Regime Geral das Infracções Tributárias, na coima de € 45.000,00.
8. A Administração Tributária instaurou contra a Recorrente o Processo de Execução Fiscal n° 0396201501088920, com vista ao pagamento dos créditos de IVA identificados em 1.
9. A Recorrente foi citada, no Processo de Execução Fiscal n° 0396201501088920, mediante ofício de 27/10/2015, conforme documento de fls. 45 que se dá por reproduzido.
10. A Recorrente, em 26/11/2015, pagou a quantia exequenda e acrescido no Processo de Execução Fiscal n° 0396201501088920, no montante global de € 209.078,76, conforme documento de fls. 46 que se dá por reproduzido.
11. A arguida não actuou com o cuidado a que estava obrigada, face às circunstâncias apuradas, bem sabendo que o seu comportamento era proibido e punido por lei.
O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, nos termos dos artigos 144º nº 2 e 146º nº 4 do CPTA e dos artigos 5º, 608º nº 2, 635º nºs 4 e 5 e 639º do CPC novo (aprovado pela Lei n.º 41/013, de 26 de Junho) ex vi dos artigos 1º e 140º do CPTA (correspondentes aos artigos 660º nº 2, 664º, 684º nºs 3 e 4 e 690º do CPC antigo).
No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, as questões que cumpre decidir subsumem-se a saber se a decisão vertida na sentença que julgou improcedente a impugnação deve ser revogada, porquanto:
i) o montante mínimo da coima abstratamente aplicável ao presente caso deve ser fixado em €100,00, nos termos conjugados dos ns.° 3 e 4 do artigo 26° e do artigo 114°, ambos do RGIT;
ii) os requisitos legais para a atenuação especial da coima se encontrarem preenchidos, nos termos do artigo 32.º, n.º 2 do RGIT, devendo ser reduzidos os limites máximo e mínimo, conforme dispõe o artigo 18.º, n.º 3 do RGCO.
No primeiro vector recursório, a recorrente insurge-se contra o decidido na sentença quanto ao montante da coima abstractamente aplicável que entende ser o de €100, previsto nos n.ºs 3 e 4 do art. 26.º do R.G.l.T., a aplicar em combinação com o 114.º do mesmo diploma.
A sentença recorrida pronunciou-se sobre todas aquelas questões fundamentando:
“(…), da conjugação do disposto nos artigos 114.°, n.° 1 e 2, e 26.°, n° 1 e 2, do RGIT, que o limite mínimo e máximo abstractamente aplicável ascende a €45.000,00 uma vez que, apesar do artigo 114.° do RGIT determinar a condenação em coima variável entre 15% e metade do imposto em falta, o artigo 26.°, n.°2, fixa o limite máximo em € 45.000,00 em caso de negligência, sendo que o n° 3 do mesmo normativo fixa o limite mínimo aplicável em geral, excepto no caso de redução de coima, que obsta à aplicação de coima de montante inferior a esse limite. Porém, este limite mínimo, abstractamente aplicável, não pode ser considerado no caso vertente dado o montante a que se eleva a prestação tributária em falta. Efectivamente, no caso em análise aplica-se o limite máximo e mínimo resultante do artigo 114.°, que pune a não entrega da prestação tributária com “coima variável entre o valor da prestação em falta e o seu dobro, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido”, em caso de conduta dolosa, ou “coima variável entre 15 % e metade do imposto em falta” se a conduta for imputável a título de negligência.
Como é evidente se a não entrega da prestação tributária ascendesse a € 10,00 funcionava a regra geral ínsita no artigo 26.° do RGIT que obsta à condenação em coima de valor inferior a € 50,00.
Pelo contrário, estando em causa a não entrega de € 207.368,95, o limite mínimo ascende a 15% desse imposto, elevado ao dobro por se tratar de pessoa colectiva.
Contudo, o limite máximo tem de se conformar com o estatuído no artigo 26.°, nº 1 e 2, do RGIT, na redacção introduzida pelo artigo 155.° da Lei n° 64-B/2011, de 30 de Dezembro, posto que “se o contrário não resultar da lei, as coimas aplicáveis às pessoas colectivas, sociedades, ainda que irregularmente constituídas, ou outras entidades fiscalmente equiparadas podem elevar-se até ao valor máximo de:
b) (euro) 45 000, em caso de negligência.”.
Deste modo, a regra geral consagrada no artigo 26.° do RGIT também se aplica nos casos de não entrega da prestação tributária mas tem de se atender sempre ao limite mínimo resultante do artigo 114.° do RGIT. Neste sentido alinha o Acórdão do STA de 28/1/2015, Processo n° 335/14, em cujo sumário consta, “O limite mínimo das coimas previsto no n.° 3 do art. 26.º do RGIT é aplicável aos casos previstos no art. 114.º daquele diploma legal, em que o mínimo das coimas é igual ao valor da prestação em falta, no caso de contra-ordenação dolosa, e é de 15% desse valor se a contra- ordenação for por negligência.
De resto, a condenação em coima de montante tão reduzido face ao elevado montante de imposto exigível, que ascende a €207.368,95, constituiria um incentivo à prática daquele ilícito, que seria economicamente apetecível, e iria frustrar as exigências de prevenção.
Destarte, não merece censura a atuação da Administração Tributária no que respeita ao montante da coima em que a Recorrente foi condenada, que considerou ser aplicável em abstracto o limite mínimo e máximo respectivamente de €45.000,00 e €45.000,00.”
A recorrente professa o entendimento, condensado nas conclusões das suas alegações, de que deve ser anulada a coima e fixar-se outra, em montantes que alternativamente refere serem de €50, €100 e € 22500, reduzindo-se a coima que se encontra fixada ainda a metade, nos termos do art. 18.º n.º 3 do R.G.l.T..
Sobre esta questão, impõe-se desde logo atentar, como adverte o EPGA no seu douto Parecer, que os factos ocorreram já na vigência da alteração introduzida ao art. 26.º n.º 3 do R.G.I.T. pela Lei n.º 64-A/2011, de 30/12, pela qual foi ainda esclarecido que o mínimo aí previsto é relativo à “coima a pagar”.
E sobre tal temática pendemos para a solução propugnada nos Acórdãos deste STA-SCT de 23-4-14 e a 21-5-14, prolatados nos recursos n.ºs 0194/14 e 0306/14, que aponta para o n.º 2 do artigo 114.º do RGIT, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 64.º-A/2011, de 30 de Dezembro - nos termos da qual o limite mínimo da contra-ordenação negligente por “falta de entrega da prestação tributária” foi elevado de 10% para 15% do valor do imposto em falta -, é aplicável aos factos praticados após a data da entrada em vigor daquela lei.
Posto isto, importa aferir se é aplicável ao caso vertente o regime de atenuação especial da coima, nos termos previstos no n.º 2 do dito art. 32.º do R.G.I.T..
Nos termos desse inciso legal:
“1- Para além dos casos especialmente previstos na lei pode não ser aplicada coima, desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes circunstâncias:
2 - Independentemente do disposto no n.º 1, a coima pode ser especialmente atenuada no caso de o infractor reconhecer a sua responsabilidade e regularizar a situação tributária até à decisão do processo.”
Extrai-se da mera literalidade do preceito acabado de transcrever que independentemente do prejuízo efectivo que se verificou pelo atraso na entrega da prestação tributária, pode atenuar-se especialmente a coima se a falta revelar um diminuto grau de culpa e a situação for regularizada até à decisão do processo.
Na sentença recorrida foi recusada a aplicação do regime de atenuação com base na seguinte fundamentação:
Em conformidade com o estatuído no preceito transcrito, independentemente do prejuízo efectivo que se verificou pelo atraso na entrega da prestação tributária, pode atenuar-se especialmente a coima se a falta revelar um diminuto grau de culpa e a situação for regularizada até à decisão do processo.
No caso vertente, a Administração Tributária não colocou em causa o diminuto grau de culpa da Recorrente, posto que o atraso na entrega terá resultado das alegadas dificuldades financeiras da Recorrente, reconhecidas no probatório pois considerou-se a sua situação económica “baixa”.
Importa ainda atender ao atraso temporal verificado, pois a prestação deveria ter sido entregue em 12/10/2015, e só foi paga coercivamente em 26/11/2015, no âmbito do processo de execução fiscal instaurado para o efeito.
De resto, o pagamento teve lugar depois de proferida a decisão condenatória, em 14/11/2015, pelo que não se verifica o requisito exigido na parte final do n.° 2 do preceito em questão.
Destarte, não se encontram reunidos os pressupostos para que a coima seja especialmente atenuada, ao abrigo do disposto no artigo 32°, n° 2, do RGIT, com a consequente redução a metade dos limites máximo e mínimo da coima (artigo 18°, n° 3, do RGCO).
Como ensina o Acórdão do STA de 26/10/2011, Processo n.° 85/11, “A atenuação especial da coima prevista no n.° 2 do art. 32.° do RGIT exige a verificação cumulativa de dois pressupostos: o reconhecimento, por parte do infractor, da sua responsabilidade e a regularização da situação tributária até à decisão do processo.
Consequentemente, sem necessidade de outros considerandos, verifica-se que não pode proceder-se à atenuação especial da coima.”
Tal como se consignou na sentença recorrida, a AT não pôs em causa o diminuto grau de culpa da Recorrente, posto que o atraso na entrega terá resultado das alegadas dificuldades financeiras da Recorrente, reconhecidas no probatório pois considerou-se a sua situação económica “baixa”.
Assertivamente, na sentença recorrida também se referiu a necessidade de atentar no atraso temporal verificado, já que a prestação deveria ter sido entregue em 12/10/2015, e só foi paga coercivamente em 26/11/2015, no âmbito do processo de execução fiscal instaurado para o efeito.
Mas, na consideração de que o pagamento teve lugar depois de proferida a decisão condenatória, em 14/11/2015, o julgador veio a entender que não pode proceder-se à atenuação especial da coima porque não se verificava o requisito exigido na parte final do n.° 2 do preceito em questão e, em consequência, que não se encontravam reunidos os pressupostos para que a coima seja especialmente atenuada, ao abrigo do disposto no artigo 32°, n° 2, do RGIT, com a consequente redução a metade dos limites máximo e mínimo da coima (artigo 18°, n° 3, do RGCO). Isso também porque, por evocação do Acórdão do STA de 26/10/2011, Processo n.°85/11, “A atenuação especial da coima prevista no n.°2 do art. 32.° do RGIT exige a verificação cumulativa de dois pressupostos: o reconhecimento, por parte do infractor, da sua responsabilidade e a regularização da situação tributária até à decisão do processo.”
Dissente a arguida e ora recorrente de tal enquadramento, com o fundamento de a regularização da dívida ter ocorrido até “à decisão do processo”, expressão que, para o EPGA junto deste STA comporta o entendimento defendido pelo recorrente e sobre o que não se pronunciou especificamente o acórdão citado na sentença recorrida.
Ora, sufragando inteiramente o ponto de vista do julgador, considera-se que não se encontram preenchidos os pressupostos legais de atenuação especial da coima, previstos no artigo 32.º, n.º 2 do RGIT.
Como é pacífico, este preceito pressupõe a verificação cumulativa de dois requisitos (o reconhecimento da sua responsabilidade por parte do infractor e a regularização da situação tributária até à decisão do processo), pelo que em relação a este último é insofismável a sua inverificação porque o pagamento ocorreu no âmbito da execução (portanto, depois da decisão da aplicação de coima). E o mesmo sucede quanto ao outro requisito, já que em parte alguma da matéria de facto assente, quer na decisão administrativa quer na decisão recorrida, se extrai que a recorrente tenha reconhecido a sua responsabilidade, como agora alega, sendo que a regularização da dívida e o facto de não estarmos perante uma situação acidental (cfr. ponto 2 do probatório:- “A prática da infracção foi considerada, face aos registos da Administração Fiscal, como “frequentes”) bem como o pagamento ter ocorrido no âmbito da execução (portanto, de modo coercivo) não traduz ou significa aquele reconhecimento, para o sobredito efeito.
Como se salienta no citado Acórdão deste STA-SCT de 26-10-2011, Recurso nº085/11, “É certo que, a lei não indica os modos por que poderá demonstrar-se a verificação deste pressuposto “reconhecimento da responsabilidade”.
No ac. deste STA, de 2/7/2008, rec. nº 0331/08, entendeu-se que, socorrendo-se a arguida, na sua opção de defesa, da alegação de factos que por alguma forma a desresponsabilizassem da omissão ocorrida, não é de julgar verificado tal requisito e, na doutrina, João Ricardo Catarino e Nuno Victorino (Regime Geral das Infracções Tributárias, anotado, Vislis, 2002, anotação 7 ao art. 32º, p. 192) entendem que esse requisito se poderá ser tido como evidenciado «a partir dos actos e declarações que o arguido pratique no processo e da conduta que com elas evidencie concretamente assumir».
Todavia, ficou patenteado nos autos que a prestação tributária, foi cumprida depois da instauração do processo de contra ordenação, já depois do levantamento do auto de notícia, o que por si, também constitui um obstáculo legal insuperável à pretendida atenuação.
Destarte, ao contrário do alegado pela recorrente e pelo próprio Ministério Público junto desta instância, não pode o Tribunal, em face da factualidade provada, subsumir a verificação dos apontados requisitos.
Improcedem, pois, as atinentes Conclusões do recurso.
Em face do exposto, acorda-se nesta secção do contencioso tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em conceder parcial provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida em conformidade, devendo a coima ser fixada tendo como limite mínimo o de 15% do valor do imposto em falta.
Custas pela recorrente na proporção do seu decaimento.
Lisboa, 16 de Janeiro de 2020. – José Gomes Correia (relator) – Joaquim Condesso – Francisco Rothes.

References: artigo 114
 artigo 26
 artigo 9
 artigo 26
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 32
 artigo 18
 artigo 3
 artigo 18
 artigo 3
 artigo 32
 artigo 32
 artigo 80
 artigo 32
 artigo 32
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 32
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 32
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 114
 artigo 32
 artigo 114
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 32
 artigo 18
 artigo 114
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 26
 artigo 26
 artigo 155
 artigo 26
 artigo 114
 artigo 114
 artigo 32
 artigo 32
 artigo 32