Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=29.03.2011&Aktenzeichen=VIII%20R%2028/08
Timestamp: 2019-09-19 18:03:53+00:00

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BFH, 29.03.2011 - VIII R 28/08 - dejure.org
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BFH, 29.03.2011 - VIII R 28/08 (https://dejure.org/2011,4080)
BFH, Entscheidung vom 29.03.2011 - VIII R 28/08 (https://dejure.org/2011,4080)
BFH, Entscheidung vom 29. März 2011 - VIII R 28/08 (https://dejure.org/2011,4080)
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Ansparrücklage nach Realteilung einer GbR - Rücklagenbildung durch Einreichung des Jahresabschlusses - Konkretisierung der geplanten Investition - Unmöglichwerden einer geplanten Investition durch Betriebsaufgabe - Fortführung der unternehmerischen Tätigkeit
Ansparrücklage nach Realteilung einer GbR; Rücklagenbildung durch Einreichung des Jahresabschlusses; Konkretisierung der geplanten Investition; Unmöglichwerden einer geplanten Investition durch Betriebsaufgabe; Fortführung der unternehmerischen Tätigkeit
§ 7g EStG 2002, § 4 Abs 3 EStG 2002, § 16 Abs 3 S 2 EStG 2002, § 18 Abs 3 S 2 EStG 2002
Ansparrücklage nach Realteilung einer GbR – Rücklagenbildung durch Einreichung des Jahresabschlusses – Konkretisierung der geplanten Investition – Unmöglichwerden einer geplanten Investition durch Betriebsaufgabe – Fortführung der ...
EStG § 4 Abs. 3; EStG § 2002 § 7g Abs. 6
Zulassung eines Sonderbetriebsausgabenabzugs nach § 7g Abs. 6 EStG 2002 für das Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers; Folgen der Niederschlagung einer beabsichtigten Investition erst künftig im Betriebsvermögen eines nach der Realteilung einer GbR fortgeführten ...
Investitionsabzugsbetrag nach Teilung einer GbR
BFHE 233, 434
NJW 2011, 2991
BB 2011, 2226
DB 2011, 1783
BStBl II 2014, 299
NZG 2011, 1039
Der VIII. Senat hat mitgeteilt, dass das BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BStBl II 2014, 299 sich nicht zu der Frage verhalten habe, ob die Realteilung auch Fälle der Sachwertabfindung gegen Übernahme eines Teilbetriebs als weitere Fallgruppe umfasse, und daher der Entscheidung des erkennenden Senats nicht entgegenstehe.
Die Einbeziehung auch des Sonderbetriebsvermögens in die Betriebsvermögensgrenzen korrespondiert folgerichtig mit dem Umstand, dass bei Personengesellschaften Ansparabschreibungen sowohl im Gesamthandsvermögen als auch im Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers vorgenommen werden können (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337, Rz 2; aus der höchstrichterlichen Rechtsprechung z.B. BFH-Urteil vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434).
§ 16 Abs. 3 Satz 2 EStG zwinge zur Fortführung der Buchwerte (BFH-Urteil vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434), womit die Vorschrift --im Zusammenspiel mit § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG-- auf eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG abstelle.
Die Realteilung einer Personengesellschaft ist zwar ertragsteuerlich als Betriebsaufgabe einzuordnen (BFH-Urteil in BFHE 233, 434).
Dass die Buchwerte (grundsätzlich) fortzuführen sind, ergibt sich jedoch unmittelbar und insoweit abschließend aus § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 434), nach dem --wie beispielsweise in § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG-- die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen sind, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben.
Der Gesetzgeber, der die Realteilung im Falle der Buchwertfortführung als steuerneutrale Umstrukturierungsmaßnahme ansah, stellte (aus steuerrechtlicher Sicht) maßgeblich auf die Fortsetzung des unternehmerischen Engagements ab (vgl. Begründung des Regierungsentwurfs eines Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes, BTDrucks 14/6882, S. 34 bzw. BRDrucks 638/01, S. 53; vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 233, 434) und nicht auf einen durch die Realteilung bedingten zivilrechtlichen Rechtsträgerwechsel.
Umgekehrt kann eine vorhandene Ansparrücklage nicht auf einen anderen Betrieb desselben Steuerpflichtigen übertragen werden (BFH-Urteil vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, unter II.1.d).
Demgegenüber deutet der VIII. Senat dieses Ergebnis als Folge einer kraft Gesetzes bestehenden rechtlichen und wirtschaftlichen Kontinuität zwischen verschiedenen dem Steuerpflichtigen zuzurechnenden Betriebsvermögen (BFH-Urteil vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, unter II.1.e).
Für den Fall der Realteilung einer Personengesellschaft hat ebenfalls der VIII. Senat entschieden, dass es der Vornahme einer Ansparabschreibung im Sonderbetriebsvermögen einer Personengesellschaft nicht entgegenstehe, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung der Steuervergünstigung der Betrieb der Personengesellschaft bereits real geteilt gewesen sei, der frühere Gesellschafter seine Tätigkeit aber als Einzelunternehmer fortsetze (BFH-Urteil in BFHE 233, 434, unter II.2.b bb).
b) In der Entscheidung zur Ansparabschreibung in einer Personengesellschaft trotz einer bereits "in Gang gesetzten" Realteilung (BFH-Urteil in BFHE 233, 434) ging es zwar "nur" um eine Rücklagenbildung im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters und späteren Einzelunternehmers.
Dabei kann der Senat die Frage offen lassen, ob eine bereits gebildete Ansparabschreibung im Falle einer Realteilung jedenfalls dann aufzulösen ist, wenn die Ansparabschreibung nicht wie in Anlehnung an das Urteil des BFH vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572, im Sonderbetriebs-, sondern im Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft vorgenommen worden ist.
Die Realteilung ist eine Art der Betriebsaufgabe (vgl. BFH, Urteil vom 10.12.1991, VIII R 69/86, BStBl. II 1992, 385; BFH, Urteil vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572).
Zwar ist in höchstrichterlicher Rechtsprechung anerkannt, dass eine Ansparabschreibung dann nicht mehr gebildet werden darf, wenn im Zeitpunkt ihrer Geltendmachung beim Finanzamt bereits feststeht, dass die Investition wegen einer zwischenzeitlich durchgeführten Betriebsveräußerung oder -aufgabe nicht mehr vorgenommen werden kann (…vgl. BFH, Vorlagebeschluss vom 22.08.2012, X R 21/09, BFH/NV 2012, 2171; BFH, Urteil vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572; BFH…, Urteil vom 13.05.2004, IV R 11/02, BFH/NV 2004, 1400; BFH…, Urteil vom 28.11.2007, X R 43/06, BFH/NV 2008, 554), was zugleich bedeutet, dass eine dennoch gebildete Rücklage spätestens im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe oder -veräußerung wieder aufzulösen ist (vgl. BFH, Urteil vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572; BFH, Urteil vom 20.12.2006, X R 31/03, BStBl. II 2007, 862; BFH, Urteil vom 10.11.2004, XI R 69/03, BStBl. II 2005, 596).
Denn die Rücklage kann nicht auf den Erwerber übertragen werden, da die Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. auf den (konkreten) Betrieb bezogen ist und die geplante Investition, deretwegen die Ansparrücklage gebildet wurde, infolge der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs nicht mehr durchgeführt werden kann (vgl. BFH, Urteil vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572).
Das Urteil des BFH vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572, betraf insofern einen anderen Sachverhalt.
Dass insbesondere der durch das Ausscheiden des Zeugen B bewirkte bloße Rechtsträgerwechsel von einer Personengesellschaft in ein Einzelunternehmen auf den Übergang der Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. auf letzteres keinerlei Einfluss haben kann, folgt zudem maßgeblich daraus, dass die Fördermaßnahme nach § 7g EStG gerade nicht personen-, sondern betriebsbezogen ist (…vgl. BFH, Vorlagebeschluss vom 22.08.2012, X R 21/09, BFH/NV 2012, 2171; BFH, Urteil vom 01.08.2007, XI R 47/06, BStBl. II 2008, 106; BFH, Urteil vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572; BFH, Urteil vom 20.12.2006, X R 31/03, BStBl. II 2007, 862).
Umgekehrt kann eine vorhandene Ansparrücklage nicht auf einen anderen Betrieb desselben Steuerpflichtigen übertragen werden (…BFH, Vorlagebeschluss vom 22.08.2012, X R 21/09, BFH/NV 2012, 2171; BFH, Urteil vom 29.03.2011, VIII R 28/08, BFH/NV 2011, 1572).
Denn bei Personengesellschaften können nach allgemeiner Meinung Ansparabschreibungen sowohl im Gesamthandsvermögen als auch im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters vorgenommen werden (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 20. März 2017, BStBl I 2017, 423, Rz 4, zur gegenwärtigen Gesetzesfassung; Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 2. August 2012 IV R 41/11, BFHE 238, 135, und vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, BStBl II 2014, 299;… Bugge, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz G 5; Schmidt/Kulosa, EStG, 36. Aufl., § 7g Rz 13; Blümich/ Brandis, § 7g EStG Rz 23; Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 7g EStG Rz 38, 100; Kratzsch in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 7g Rz 20; Bartone in Korn, § 7g EStG Rz 138; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 7g Rz 22; Meyer/Ball, Finanz-Rundschau --FR-- 2009, 641, 643; anderer Ansicht Paus, Die steuerliche Betriebsprüfung 2002, 17, 24).
Das Wahlrecht wird nicht schon durch den entsprechenden Ausweis in der Buchführung oder in den sonstigen Unterlagen des Steuerpflichtigen ausgeübt, sondern erst durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der Bilanz oder --bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG-- durch den Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe in der Einnahmenüberschussrechnung und deren Einreichung beim Finanzamt (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572;… vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, 849).
Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (vgl. BFH-Urteile in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572;… in BFH/NV 2005, 848; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184;… vom 15. September 2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235), sodass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wird (BFH-Urteil in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385).
Das ist zum einen ausgeschlossen, wenn --im Hinblick auf die Betriebsbezogenheit der Rücklage (…BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862)-- zum maßgeblichen Zeitpunkt der betreffende Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert ist (…s. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848;… vgl. in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder der Entschluss zur (kurzfristigen) Veräußerung bereits gefasst ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572), zum anderen aber auch, wenn aus anderen Gründen im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits feststeht, dass die Investition nicht mehr vorgenommen wird (…vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder wenn es an der gebotenen Plausibilität der Investition fehlt, etwa wenn eine künftige Investition behauptet wird, die der gegenwärtigen Betriebsstruktur entgegensteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184;… in BFH/NV 2005, 848).
d) Soweit die Rechtsprechung in Fällen der Betriebseröffnung oder der wesentlichen Betriebserweiterung gesteigerte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht stellt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), und zwar regelmäßig in Gestalt verbindlicher Bestellungen (vgl. statt aller BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572, m.w.N.), ist sie nicht auf den Streitfall übertragbar.
Diesem Erfordernis wird - bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG - durch den Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe in der Einnahmenüberschussrechnung und deren Einreichung beim Finanzamt (…vgl. BFH, BFH/NV 2012, 933; BFH, BFH/NV 2011, 1572) Genüge getan.
Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (…vgl. BFH, BFH/NV 2012, 933; BFH, BFH/NV 2011, 1572;… BFH, BFH/NV 2011, 235), sodass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wird (…vgl. BFH, BFH/NV 2012, 933).
Zudem sind in Fällen der Betriebseröffnung oder der wesentlichen Betriebserweiterung gesteigerte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht zu stellen (vgl. BFH, BStBl II 2004, 184 ), und zwar regelmäßig in Gestalt verbindlicher Bestellungen (vgl. BFH, BFH/NV 2011, 1572, m.w.N.).

References: § 7
 § 4
 § 16
 § 18
 § 4
 § 2002
 § 7
 § 7

§ 16
 § 16
 § 4
 § 5
 § 16
 § 6
 § 7
 § 7
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 § 7
 § 4
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