Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/806-PGP
Timestamp: 2017-10-22 11:50:51+00:00

Document:
BIC - Intéressement et participation - Participation des salariés aux résultats de l'entreprise - Dispositions fiscales - Régime fiscal de la participation au regard de l'employeur - Régime fiscal applicable à la provision pour investissement
806-PGPBIC - Intéressement et participation - Participation des salariés aux résultats de l'entreprise - Dispositions fiscales - Régime fiscal de la participation au regard de l'employeur - Régime fiscal applicable à la provision pour investissement4
BOI-BIC-PTP-10-20-10-20-20160504
2016-05-04T10:38:34.000+02:00
Conformément aux dispositions du IV de l'article 237 bis A du code général des impôts (CGI), seules demeurent déductibles les provisions pour investissement constituées par les sociétés coopératives de production (SCOP) en application du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI.
Les provisions pour investissement constituées par les entreprises autres que les SCOP figurant à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 17 août 2012 doivent, en application du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI :
- soit être utilisées à l'acquisition, la création d'immobilisations ou au titre de dépenses de formation dans le délai de deux ans (pour plus de précisions, cf. II-B-2 au § 210) ;
Conformément au 3 du II de l'article 237 bis A du CGI, les sociétés coopératives de production (SCOP) qui ont constitué une réserve spéciale de participation peuvent doter, en franchise d'impôt, une provision pour investissement, au plus égale aux sommes portées à la réserve spéciale de participation au cours du même exercice et admises en déduction des bénéfices imposables.
Ne peuvent toutefois constituer une provision pour investissement égale au montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation, les SCOP dont le capital est détenu pour plus de 50 % par des associés non coopérateurs définis au 1 quinquies de l'article 207 du CGI, et par des titulaires de certificats coopératifs d'investissement. Ces SCOP peuvent cependant constituer en franchise d'impôt une provision pour investissement pour un montant égal à 25 % ou 50 % du montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation selon les cas (cf. II-A-1-a-1°-a° § 40).
Toutefois, une SCOP conserve la faculté de constituer une provision pour investissement égale à la totalité des sommes portées à la réserve spéciale de participation lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre SCOP, dans les conditions prévues par l'article 25 de la loi du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP.
Par ailleurs, les SCOP issues de la transformation d'une société existante dans les conditions prévues aux articles 48 à 52 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives de production et dont le capital n'est pas détenu majoritairement par des associés coopérateurs au moment de cette transformation (appelées "SCOP d'amorçage") peuvent également constituer une provision pour investissement égale au plus au montant des sommes portées à la réserve spéciale de participation, sous réserve que l'ensemble des associés non coopérateurs s'engage à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en société coopérative de production (CGI, art. 237 bis A, II-3 al. 3 et 4).
En cas de non-respect de l'engagement des associés non coopérateurs, la société doit rapporter au résultat imposable de l'exercice qui comprend le 31 décembre de la septième année suivant celle de sa transformation en SCOP une somme correspondant aux excédents de provisions pour investissement admis en déduction en application du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI par rapport au montant de provision déductible en application du 2 du II de l'article 237 bis A du CGI. Les droits correspondants sont majorés de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI, décompté à partir de l'exercice au cours duquel la provision a été déduite.
Pour plus de détails sur les "SCOP d'amorçage", il convient de se reporter au BOI-IS-BASE-30-40 au II-B aux § 160 à 180.
Les SCOP membres d'un groupement de SCOP prévu aux articles 47 bis à 47 septies de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP et dont la majorité du capital est détenue soit par une ou plusieurs sociétés coopératives membres de ce groupement, soit par des salariés employés par les autres sociétés coopératives membres de ce groupement, soit conjointement par ces deux catégories d'associés, peuvent doter, en franchise d’impôt, une provision pour investissement dans les conditions décrites aux II-A-1-a-1°-a° § 20 et 30 (CGI, art. 237 bis , II-3 al.4).
Résumé du régime fiscal des provisions pour investissement constituées par les SCOP
100 % de la réserve spéciale de participation (CGI, art. 237 bis A, II-3- al. 1)
La provision pour investissement peut être déduite au titre de l'exercice au cours duquel la réserve spéciale de participation est elle-même déduite, lorsque la réserve spéciale de participation est constituée et déduite avant la clôture de l'exercice qui sert de base à la participation dans la situation où les ristournes distribuées par la SCOP sont affectées à la réserve spéciale de participation dans le cadre d'un accord de participation (BOI-BIC-PTP-10-20-10-10 au I-A § 30), conformément à l'article R. 3323-10 du code du travail.
Le 3 du II de l'article 237 bis A du CGI dispose que les dotations à la réserve légale et au fonds de développement des SCOP peuvent tenir lieu, à due concurrence, de provision pour investissement.
- la provision pour investissement est mentionnée dans l'annexe comptable ainsi que sur le tableau de provisions annexé à la déclaration de résultats, accompagné des états prévus par l'article 171 bis de l'Annexe II au CGI ;
Si la possibilité offerte par les dispositions du 3 du II de l'article 237 bis A du CGI de représenter la provision pour investissement par des dotations à la réserve légale et au fonds de développement n'est pas utilisée, la provision pour investissement est constituée dans les conditions habituelles (cf. II-A-1-a-1°-a° § 20 et suivants). Dans ce cas, elle fait donc effectivement partie des charges comptabilisées au compte de résultat.
- à défaut d'emploi dans le délai de quatre ans (cf. II-B-1-b § 200), à l'acquisition ou à la création d'immobilisations, ces dotations devront, quelle que soit leur dénomination, être rapportées au bénéfice fiscal à la fin de l'exercice suivant ;
Il est précisé que, comme dans le cas général, la provision pour investissement ou les dotations qui en auraient tenu lieu n'auraient pas à être soumises à l'impôt à concurrence des droits des salariés devenus exigibles ou disponibles, en raison des cas de déblocage anticipé prévus à l'article R. 3324-22 du code du travail.
Une SCOP conserve néanmoins la faculté de constituer une provision pour investissement égale à 100 % lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre SCOP dans les conditions prévues par l'article 25 de la loi du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP (cf. II-A-1-a-1-a au § 20).
Peuvent aussi constituer une provision pour investissement égale à 100 % des sommes portées à la réserve spéciale de participation les "SCOP d'amorçage". Il s'agit de SCOP issues de la transformation d'une société existante et dont les associés non coopérateurs, majoritaires au capital, s'engagent au moment de cette transformation à céder ou à obtenir le remboursement d'un nombre de titres permettant aux associés coopérateurs d'atteindre le seuil de 50 % du capital au plus tard le 31 décembre de la septième année suivant celle de la transformation en SCOP (cf. II-A-1-a-1-a au § 35).
Si un accord est conclu au sein d'un groupe de sociétés coopératives de production soumis au régime défini de l'article 223 A du CGI à l'article 223 U du CGI et que celui-ci aboutit à dégager une réserve globale de participation, la provision pour investissement est constituée par chacune des SCOP intéressées dans la limite de sa contribution effective à la participation globale. Toutefois, chacune de ces sociétés peut transférer tout ou partie de son droit à constitution de ladite provision à l'une des autres sociétés du groupe dont il s'agit, ou à plusieurs d'entre elles.
Les SCOP qui effectuent des abondements complémentaires sur un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) peuvent constituer, en franchise d'impôt, une provision pour investissement (CGI, art. 237 bis A, II-1-al. 5).
De plus, les SCOP qui versent, au titre du plan d'épargne pour la retraite collectif créé à l'article L. 3334-2 du code du travail et dans le cadre des dispositions de l'article L. 3332-11 du code du travail, des sommes complémentaires au montant versé par leurs salariés pour l'acquisition de parts de fonds régis par les troisième aux sixième alinéas du V de l'article L. 214-164 du code monétaire et financier peuvent constituer, en franchise d'impôt, une provision pour investissement égale à 35 % des versements complémentaires. Les titres d'entreprises solidaires ou d'organismes acquis doivent être conservés pendant deux ans au moins par le fonds (CGI, art. 237 bis A, II-1-al. 6).
Les provisions calculées sur les abondements sur un PERCO peuvent être utilisées au titre des dépenses de formation prévues à l'article L. 3341-3 du code du travail.
Toutefois, une SCOP peut transférer tout ou partie de son droit à constituer une provision à l'une des autres sociétés du groupe ou à plusieurs d'entre elles. Cette possibilité de transfert est subordonnée à une autorisation préalable du ministre chargé des finances (CGI, art. 237 bis A, II-6).
Si les résultats imposables de l'exercice de répartition des droits des salariés sont insuffisants pour permettre la déduction en franchise d'impôt de tout ou partie des sommes portées au compte de la provision pour investissement, la quote-part de la provision non déduite de ces résultats constitue un déficit reportable dans les conditions prévues à l'article 156 du CGI ou à l'article 209 du CGI.
Ces conditions sont définies par l'article 171 bis de l'annexe II au CGI.
Aux termes de cet article, la constitution en franchise d'impôt de la provision pour investissement est subordonnée au respect des conditions de forme mentionnées au 5° du 1 de l'article 39 du CGI.
Cette obligation a été rappelée par la RM Grenet n° 13016, JO AN du 4 juillet 1994 p. 3416.
Elles se distinguent par ailleurs des frais d'établissement (BOI-BIC-CHG-20-30-20).
Pour l'application des dispositions du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI, seules peuvent être considérées comme des emplois valables de la provision pour investissement, les immobilisations acquises ou créées dans les deux ans de la constitution de la provision ou,le cas échéant, dans les quatre années suivant l'exercice de constitution de la provision.
Dès lors, il n'est pas possible de considérer le paiement des arrérages d'un emprunt comme un investissement annuel susceptible de libérer à due concurrence la provision pour investissement (RM Beauguitte n° 1893, JO AN du 18 janvier 1969 p. 130 et RM Dusseaulx n° 22351, JO AN du 1er avril 1972 p. 757).
Enfin, l'achat de bons du Trésor ne constitue pas non plus une utilisation valable de la provision pour investissement (CE, arrêt du 13 mars 1981, n°12518).
Il en est de même des titres de participation tels qu'ils sont définis au a quinquies du I de l'article 219 du CGI, à l'exclusion par conséquent des simples titres de placement. Le point de savoir si des titres de participation ont le caractère de participation relève d'une question de fait (BOI-BIC-PVMV-30-10).
Enfin, conformément aux dispositions du 4 du II de l'article 237 bis A du CGI, la provision pour investissement peut valablement être utilisée au titre des dépenses de formation prévues à l'article L. 3341-3 du code du travail.
Toutefois, sous réserve des cas prévus par l'article R. 3324-22 du code du travail (cas de déblocage anticipé ; BOI-RSA-ES-10-20), ou par l'article L. 3324-11 du code du travail (paiement direct aux salariés des sommes d'un montant inférieur à un montant fixé par arrêté ministériel), ou par l'article L. 2325-32 du code du travail (constitution ou complément de l'apport initial nécessaire à l'acquisition du logement principal), si les droits constitués au profit des salariés devenaient négociables ou exigibles avant l'expiration du délai de trois ou cinq ans imparti par l'article L. 3324-10 du code du travail (BOI-BIC-PTP-10-10-10), les entreprises perdraient, de ce fait, le bénéfice des exonérations fiscales qui sont attachées à leur constitution. Il y aurait lieu de rapporter la provision correspondante au bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel les droits en cause seraient devenus exigibles ou négociables.
À défaut d'emploi dans le délai imparti (cf. II-B-1 § 180) la provision est rapportée au bénéfice imposable de l'exercice en cours à la date d'expiration de ce délai.
Dans le cas d'un changement d'objet social ou d'activité réelle de société, le 5 de l'article 221 du CGI prévoit que les provisions constituées avant la date de ce changement et déduites en application de dispositions légales particulières sont réintégrées au résultat de la période d'imposition close à la date du changement (BOI-IS-CESS-10).
En l'absence de toute disposition particulière, les biens acquis en emploi des provisions pour investissement doivent être inscrits à l'actif du bilan dans les conditions définies à l'article 38 quinquies de l'annexe III au CGI. S'il s'agit d'immobilisations amortissables, elles peuvent donner lieu à la constatation d'amortissement calculés sur leur prix de revient et échelonnés sur leur durée normale d'utilisation sans préjudice, le cas échéant, de l'application des dispositions instituant un amortissement exceptionnel (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 au I § 10).
/bofip/806-PGP

References: l'article 237
 l'article 237
 l'article 237
 § 210
 l'article 237
 l'article 207
 § 40
 l'article 25
 art. 237
 l'article 237
 l'article 237
 l'article 1727
 § 160
 § 20
 art. 237
 art. 237
 § 30
 l'article 237
 l'article 171
 l'article 237
 § 20
 § 200
 l'article 25
 § 20
 § 35
 l'article 223
 l'article 223
 art. 237
 art. 237
 art. 237
 l'article 156
 l'article 209
 l'article 171
 l'article 39
 l'article 237
 l'article 219
 l'article 237
 § 180
 l'article 221
 l'article 38
 § 10