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﻿ Sentencia 2005-01351 de diciembre 6 de 2012
SENTENCIA 2005-01351 DE 06 DE DICIEMBRE DE 2012
CONTENIDO:LA EJECUTORIA DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN ES CONDICIÓN DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE. LA PROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE PRESUPONE LA DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN DE UN SALDO A FAVOR, EL RECHAZO O LA MODIFICACIÓN DEL MISMO A TRAVÉS DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN Y LA NOTIFICACIÓN DE ESTA. AUNQUE LA EJECUTORIA DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN NO SE CONSAGRÓ COMO REQUISITO DE LA SANCIÓN, DEBE ENTENDERSE QUE ES CONDICIÓN DE LA MISMA POR TRATARSE DE UN ACTO ADMINISTRATIVO CUYA FIRMEZA ES NECESARIA PARA QUE SE CUMPLA, AUN CONTRA LA VOLUNTAD DE LOS ADMINISTRADOS, SEGÚN LO DISPONE EL ARTÍCULO 64 DEL CÓDIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO.
TEMAS ESPECÍFICOS:EJECUTORIA DEL ACTO ADMINISTRATIVO, LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN, SANCIÓN POR OMISIÓN DE PROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN TRIBUTARIA
Sentencia 2005-01351 de diciembre 6 de 2012
Radicación: 250002327000200501351 01
Número interno: 18417
Software y Algoritmos S.A., contra la DIAN
Bogotá, D.C., seis de diciembre del dos mil doce.
Corresponde a la Sala examinar la legalidad de las resoluciones que impusieron sanción por devolución improcedente a la sociedad Software y Algoritmos S.A., respecto del saldo a favor que liquidó en su declaración de impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000.
En los términos de los recursos de apelación, se discute la validez de la sanción impuesta frente a la independencia entre el proceso sancionatorio propiamente dicho, y el de determinación oficial del saldo a favor devuelto, cuando las liquidaciones oficiales proferidas dentro de éste han sido demandadas y no se conoce aún un pronunciamiento definitivo de la jurisdicción.
En ese contexto y considerando la incidencia de dicho pronunciamiento en la validez de la sanción referida, se analizará el caso de acuerdo con el mismo.
Marco legal y generalidades sobre la sanción por devolución y/o compensación improcedentes presupuestos sustanciales para imponerla
La sanción por devolución improcedente se encuentra tipificada en el artículo 670 del estatuto tributario, según el cual, las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y sobre las ventas, no constituyen reconocimiento definitivo a favor de los declarantes, de modo que si en el proceso de determinación la administración rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deben reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados en un 50%.
Así mismo, la norma señala que cuando el recurso contra la sanción por devolución improcedente fuere resuelto desfavorablemente, y estuviere pendiente de decidirse en la vía gubernativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución, la Administración no puede iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso (par. 2º).
Estas disposiciones ponen de presente el carácter provisional de la devolución de saldos a favor declarados en renta y ventas, dado el proceso de fiscalización que eventualmente puede iniciarse respecto de dichos tributos y dentro del cual es posible que tales saldos se modifiquen o rechacen(1).
La Sala ha reiterado que los actos sancionatorios, como la resolución que ordena el reintegro de sumas devueltas o compensadas, hacen parte de una actuación oficial diferente a la de la determinación del impuesto, como es la liquidación de revisión.
También ha distinguido entre la actuación administrativa relacionada con el reintegro de la devolución efectuada y la correspondiente al proceso de determinación oficial del tributo, como dos trámites distintos y autónomos, aun cuando la orden de reintegro se apoye fácticamente en la actuación de revisión(2).
Es claro, entonces, que la procedencia de la sanción por devolución improcedente presupone la devolución o compensación de un saldo a favor, el rechazo o la modificación del mismo a través de liquidación oficial de revisión y la notificación de ésta.
Aunque la ejecutoria de la liquidación oficial de revisión no se consagró como requisito de la sanción, debe entenderse que es condición de la misma por tratarse de un acto administrativo cuya firmeza es necesaria para que se cumpla, aún contra la voluntad de los administrados, según lo dispone el artículo 64 del Código Contencioso Administrativo(3).
Esa firmeza sólo sucede a la efectiva notificación o publicación del acto, según el caso; a la decisión de los recursos interpuestos en su contra; a la no interposición de recursos o la renuncia expresa de los mismos y a la declaratoria de perención o aceptación de desistimientos. Igualmente, el acto queda en firme cuando no procede ningún recurso en su contra (CCA, arts. 48 y 62).
Por tanto, siendo la reconsideración el único mecanismo de defensa contra la liquidación oficial de revisión, se entiende que ésta queda en firme cuando dicho recurso se resuelve (CCA, art. 62 [2])(4) y que sólo hasta ese momento adquiere carácter ejecutorio en los términos del artículo 64 ibídem, el cual sólo se pierde en los eventos que enlista el artículo 66 ejusdem(5).
En consecuencia, la liquidación oficial de revisión Nº 310642003000190 del 27 de enero del 2004, en la que se modificó el saldo a favor registrado en la declaración de impuesto sobre la renta y complementarios de la actora por el año 2000 ($ 295.005.000), quedó en firme al momento de notificarse la Resolución 310662004000063 del 23 de noviembre del 2004, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra dicha liquidación.
A partir de este momento la liquidación gozó del atributo de ejecutoriedad de los actos administrativos, así como de la presunción de legalidad propia de los mismos, independientemente de que se haya demandado ante esta Jurisdicción, pues, dicho atributo nace en sede administrativa, antes de que los actos sean demandados(6).
De la incidencia del proceso de determinación del impuesto en la suerte del proceso sancionatorio. efecto.de la validez de la liquidación oficial de revisión sobre los actos sancionatorios
Los actos sancionatorios demandados ordenaron reintegrar $ 145.899.000 y pagar intereses moratorios incrementados en un 50%, más los intereses moratorios aumentados en un 50%.
Dicha sanción se fundamentó en la determinación oficial del impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la actora por el año 2000, mediante la liquidación oficial de revisión 310642003000190 del 27 de enero del 2004, en cuanto ésta redujo el saldo a favor liquidado en la declaración del mismo periodo y reconocido por la Resolución 2781 del 26 de junio del mismo año.
Tal liquidación fue demandada en acción de nulidad y restablecimiento del derecho junto con el acto que la confirmó.
El juez contencioso de primera instancia anuló parcialmente dichos actos por sentencia del 21 de junio del 2007 (fls. 147 a 166), contra la cual se interpuso recurso de apelación, cuya decisión no se había notificado ni era de público conocimiento al momento de presentarse los recursos in examine (29 de noviembre del 2010 y 10 de junio del 2011).
Según lo advierte la demandada en su alegato de conclusión y lo demuestra el sistema de software de actuaciones de la Sección, el referido recurso se decidió mediante sentencia del 2 de febrero de 2012, expediente 16760, que revocó el fallo de primera instancia contra los actos de determinación, para negar su nulidad.
En consecuencia, el saldo a favor que dichos actos liquidaron ($ 149.106.000), quedó vigente.
La Sala ha señalado que si la liquidación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma se declara nula, desaparece el hecho que fundamenta la sanción por devolución improcedente y procede también su nulidad.
No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro(7), pues, aunque son diferentes y autónomos, la Sala siempre ha reconocido el efecto que el primero tiene en el segundo y la correspondencia que debe haber entre ambas decisiones(8).
De ello se infiere que la nulidad parcial de un acto y la fijación de un nuevo saldo a favor, implica devolver a la Administración la diferencia entre lo efectivamente devuelto, en virtud de lo ordenado por el acto administrativo que aceptó la solicitud presentada en tal sentido, y el nuevo saldo a favor determinado como consecuencia de la declaratoria de nulidad.
Así pues, dado que los actos demandados tomaron como base de liquidación de la sanción por devolución improcedente la suma de $ 149.106.000, correspondiente al saldo a favor reconocido y compensado por la administración, y que según la sentencia proferida por esta corporación, dicho saldo se ajusta a derecho, la devolución improcedente sólo puede predicarse respecto de la diferencia entre ese valor y el declarado por el mismo concepto ($ 295.005.000) que la administración reconoció en su totalidad, esto es, la suma de $ 145.899.000 a la que, en consecuencia, debía limitarse la orden de reintegro como en efecto se dispuso.
No le asiste razón a la parte actora cuando alega que se le impone doble sanción, la de inexactitud y la de devolución improcedente.
En efecto, la sanción por inexactitud se impone porque en las declaraciones tributarias se han omitido ingresos, impuestos, bienes, o se han incluido costos, gastos, deducciones y, en general, datos falsos, equivocados o incompletos de los cuales se derive un menor impuesto o un mayor saldo a favor para el declarante.
Por su parte, la sanción por improcedencia en las devoluciones se produce cuando la administración tributaria, mediante una liquidación oficial, modifica o rechaza un saldo a favor que había sido devuelto o compensado, lo que significa que el contribuyente había utilizado un dinero que no le pertenecía.
En todo caso, es menester tener en cuenta que los que los intereses se causan sobre el mayor impuesto a pagar y la sanción por devolución improcedente es el 50% de los intereses así liquidados.
REVÓCASE la sentencia de 20 de mayo del 2010, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por Software y Algoritmos S.A., contra la DIAN. En su lugar, se dispone:
Reconócese personería para actuar como apoderado de la DIAN, al abogado Julio César Ruiz Muñoz, en los términos y para los fines previstos en el poder que reposa a folio 264 de este cuaderno.
(1) Sobre el carácter provisional de la devolución de saldos a favor y demás cuestiones generales sobre el alcance de la sanción prevista en el artículo 670 del estatuto tributario, Sentencia 17385 del 9 de diciembre del 2010, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(2) Sentencias de fechas 19 de julio de 2002, expediente 12866 y 12934, C.P. Dra. Ligia López Díaz y de 23 de febrero de 1996, expediente 7463, C.P. Dr. Julio E. Correa R.
(3) Según lo señalado por la Sala en sentencia de 3 de septiembre de 2009 (exp. 16241), M.P. doctora Martha Teresa Briceño de Valencia, del artículo 670 del estatuto tributario se deduce que para imponer la sanción debe existir una decisión definitiva que rechace o modifique el saldo a favor.
(4) Esta regla no opera en el caso del parágrafo del artículo 720 del estatuto tributario según el cual “Cuando se hubiere atendido en debida forma el requerimiento especial y no obstante, se practique liquidación oficial, el contribuyente podrá prescindir del recurso de reconsideración y acudir directamente ante la jurisdicción contencioso administrativa dentro de tos cuatro (4) meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial”.
(5) Salvo norma expresa en contrario, los actos administrativos serán obligatorios mientras no hayan sido anulados o suspendidos por la jurisdicción en lo contencioso administrativo pero perderán su fuerza ejecutoria en los siguientes casos: 1. Por suspensión provisional, 2. Cuando desaparecen los fundamentos de hecho o de derecho 3. Cuando al cabo de 5 años de estar en firme la Administración no ha realizado los actos que le corresponden para ejecutarlos, 4. Cuando se cumpla la condición resolutoria a la que se encuentre sometido el acto, 5. Cuando pierden su vigencia.
(6) Op. cit., nota 6.
(7) Ob. cit., nota 2.
(8) Sentencias del 28 de junio de 2007, expedientes 14763 y 15765 (acumulados), C.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz; y 9 de diciembre del 2010, expediente 17385, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, entre otras.

References: ARTÍCULO 64
 artículo 670
 resolución 
 resolución 
 artículo 64
 artículo 64
 artículo 66
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 670
 artículo 670
 artículo 720