Source: http://kraken.slv.cz/2Afs15/2010
Timestamp: 2018-04-23 01:58:39+00:00

Document:
2Afs15/2010
2 Afs 15/2010-103
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: Mgr. Jan Zeman, insolvenèní správce úpadce ZANUTA, s. r. o., v likvidaci, se sídlem Praha 1, Ostrovní 2063/7, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem Praha 1, ©tìpánská 28, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 7. 9. 2007, è. j. 14628/07/1300-108624 a è. j. 14629/07/1300-108624, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 19. 11. 2009, è. j. 10 Ca 344/2007-68,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Mìstského soudu v Praze, jím¾ byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 7. 9. 2007, è. j. 14628/07/1300-108624 a è. j. 14629/07/1300-108624, kterými byla zamítnuta jeho odvolání proti rozhodnutím Finanèního úøadu pro Prahu 8 ze dne 20. 11. 2006, è. j. 259105/06/008513/8789, a ze dne 24. 11. 2006, è. j. 261838/06/008513/8779. Tìmito rozhodnutími finanèní úøad podle § 49 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), zmìnil platební výmìry vydané dne 16. 1. 2006 pod è. j. 235606/05/00813/5076 a è. j. 235850/05/008513/5076, jimi¾ byl vymìøen nadmìrný odpoèet na dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí roku 2004 ve vý¹i 3235 Kè a za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 2004 ve vý¹i 8205 Kè. Dùvodem zmìny vý¹e nadmìrného odpoètu bylo neuznání nároku na odpoèet uplatnìný na základì faktur vystavených dodavatelem WIS VHP, a. s., za nájem vìcí movitých, za nájemné za napojení VHP (rozumìj výherní hrací pøístroje) a za nájemné za ¾idle k VHP.
Mìstský soud v napadeném rozsudku vyslovil názor, ¾e smlouvy uzavøené stì¾ovatelem dne 30. 12. 2003, a to jak smlouva uzavøená se spoleèností WIS VHP, a. s., tak smlouvy uzavøené s podnájemci-spoleènostmi BRAGMÜLLER CZ, a. s., BENTOM CZ, a. s., BEVACO CZ, a. s., BARBAKÁN CZ, a. s., a BOOKMAKER CZ, a. s., jsou smlouvami o nájmu èi podnájmu movitých vìci podle § 663 a¾ § 684 a § 721 a¾ § 723 obèanského zákoníku. Soud pova¾oval za vyvrácené tvrzení, ¾e se jednalo o smlouvy smí¹ené, slo¾ené ze smlouvy podnájemní, licenèní a nepojmenované. Dále mìstský soud vycházel ze skuteènosti, ¾e nájemní smlouva byla uzavøena na dobu neurèitou s povinností placení mìsíèního nájemného nejpozdìji do 25. dne následujícího kalendáøního mìsíce, ale ve smlouvách podnájemních byla stanovena povinnost úhrady nájemného za celé období najednou, nejpozdìji do 29. 2. 2004; k úhradì do¹lo formou zapoètení pohledávek. Skuteènost, ¾e se ¾alobce dohodl v podnájemních smlouvách na zaplacení nájemného pøed tím, ne¾ byl registrován jako plátce danì z pøidané hodnoty, nemù¾e mít vliv na povinnost uvést v daòových pøiznáních daò na výstupu z uskuteènìných zdanitelných plnìní, která byla realizována v pøíslu¹ných zdaòovacích obdobích. Soud poukázal na faktury vystavené spoleèností WIS VHP, a. s., v ka¾dém kalendáøním mìsíci a usoudil, ¾e jen v návaznosti na nì mohl být postupnì, a nikoliv najednou, realizován odvozený vztah podnájemní. Za nerozhodnou oznaèil skuteènost, ¾e k zaplacení zdanitelného plnìní ze strany podnájemcù do¹lo døíve, ne¾ k registraci, nebo» k uskuteènìní zdanitelného plnìní mohlo dojít v jednotlivých zdaòovacích obdobích tak, jak na nì byly vystavovány faktury spoleèností WIS VHP, a. s. Soud neakceptoval postup ¾alobce, pøi nìm¾ neuvedl v daòových pøiznáních daò z uskuteènìných zdanitelných plnìní v podobì realizace podnájemních smluv, nebo» ¾alobce si musel být vìdom skuteènosti, ¾e pøi sjednávání smluv s podnájemci nebyl dosud registrován jako plátce DPH a ¾e nelze uplatnit pouze daò na vstupu a nikoliv daò na výstupu u toto¾ných plnìní. Takový postup mìstský soud oznaèil za odporující principu danì z pøidané hodnoty. Mìstský soud dále podrobnì rozvedl rozhodné èasové údaje ve vztahu k obìma zdaòovacím obdobím a ¾alobu zamítl.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítá nepøezkoumatelnost rozsudku mìstského soudu a jeho nezákonnost spoèívající v nesprávném právním posouzení vìci soudem. Konkrétnì uvedl, ¾e si úpadce od vlastníka pronajal výherní hrací pøístroje na dobu neurèitou, pøièem¾ plnìní mìlo být pova¾ováno za plnìní prùbì¾né a tak bylo i placeno, fakturováno a úètováno. Vedle toho stì¾ovatel pronajímá VHP jiným subjektùm, s nimi¾ uzavøel smlouvu na dobu urèitou, s jednorázovì poskytnutým, èasovì omezeným a pøesnì definovaným u¾ívacím právem, placeným, úètovaným a fakturovaným jednorázovì. Jako plátce danì z pøidané hodnoty se registroval a¾ po uzavøení tìchto smluv. Soud i ¾alovaný nesprávnì vycházejí z pøedpokladu, ¾e bez pøijatých plnìní tato nelze dále poskytovat. Takový výklad je toti¾ v rozporu s tím, co si strany mezi sebou ujednaly a ignoruje rozdílný charakter obou sjednaných závazkù. Pokud se stì¾ovatel zavázal poskytnout svým odbìratelùm jednorázové u¾ívací právo, je jedno, zda plnìní závazku zaji¹»uje vìcmi vlastními, èi jinak. Stì¾ovatel se svými odbìrateli sjednal postoupení práv jako celku naráz a takto jim také poskytl plnìní. Obsah a charakter plnìní je dán smlouvou. Plnìní poskytované podle jedné smlouvy nelze vykládat podle obsahu smlouvy jiné, s odli¹ným pøedmìtem a uzavøené s jiným subjektem. Pokud tak soud uèinil, sna¾il se pøeklenout nedostatek jasného zákonného podkladu pro uplatnìní danì na výstupu. Smlouvy jako projevy vùle smluvních stran mají jinou povahu ne¾ právní pøedpisy, které jsou veøejnoprávními vrchnostenskými projevy vùle státní moci Obsah závazkù ze smlouvy je urèen skuteènou vùlí stran a podle ní je tøeba tyto závazky vykládat. V daném pøípadì je zcela nepochybné, ¾e vùlí stran nebylo zalo¾it takové závazky, jaké vytvoøil soud svým úèelovým výkladem. Stì¾ovatel postupoval v rámci dovoleného chování jako racionální ekonomický subjekt, co¾ nemù¾e být daòovými orgány vykládáno tak, aby to bylo co nejvýhodnìj¹í z hlediska fiskálních zájmù státu. Zákon navíc pøedpokládá, ¾e se musí jednat o poskytování tého¾ zdanitelného plnìní.
Zákony o dani z pøidané hodnoty úèinné v daných zdaòovacích obdobích (a to § 9 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù a § 21 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty) stanoví, ¾e za datum uskuteènìní zdanitelného plnìní pro úèely pøiznání a vzniku daòové povinnosti je tøeba pøi poskytování slu¾eb pova¾ovat buïto okam¾ik jejího poskytnutí nebo zaplacení, podle toho, která skuteènost nastane døíve. Dohody stran ohlednì placení nájemného tedy na vznik daòové povinnosti mají vliv. Smluvní ujednání bylo také fakticky provedeno. Spojka nebo oznaèuje varianty vztahující se k pojmu slu¾by/plnìní . Úmyslem zákonodárce bylo odstranit pochybnosti ohlednì rozhodného data pøi vzniku daòové povinnosti plátcù danì a nikoliv roz¹íøit povinnost plátcù i na neplátce. Z hlediska tìchto ustanovení rovnì¾ nelze rozdìlovat plnìní na plnìní a zdanitelná plnìní , jak èiní správce danì. Mezi stranami nebylo sjednáno plnìní opakované, ale jednorázové, a k jeho zaplacení do¹lo pøede dnem registrace. Nejsou tu ¾ádná dílèí prùbì¾ná plnìní v dobì po registraci, jak konstruují ¾alovaný a soud. Ze zákonù o dani z pøidané hodnoty nevyplývá úmysl zákonodárce podøadit dani i plnìní uskuteènìná v dobì pøed registrací; k tomu stì¾ovatel poukazuje na nález Ústavního soudu ze dne 6. 2. 2007, sp. zn. I. ÚS 531/05, na nález sp. zn. I. ÚS 643/06 (který v pøípadì nejednoznaèného výkladu zákona preferuje výklad nejménì zasahující práva a svobody), a na nález ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, zapovídající roz¹iøování daòové povinnosti na základì interpretace zákona.
Soudem u¾itý výklad podle stì¾ovatele pøekraèuje hranice ústavnosti (èl. 2 odst. 3, 4 Ústavy). Soud také ve svých závìrech smì¹uje principy daòové politiky a vznik konkrétní daòové povinnosti na základì zákona; pøitom není jasné, zda má na mysli principy daòové politiky nebo právní principy. Je to ov¹em nepodstatné, nebo» subjektivní povinnosti fyzických a právnických subjektù nemohou být zalo¾eny na pouhých principech, ale pouze zákonem. Není také jasné proè se má uplatnit soudem u¾itý princip danì z pøidané hodnoty a ne princip právní jistoty daòového subjektu èi jiný princip. Princip danì z pøidané hodnoty jistì má být vodítkem pro orgány veøejné moci pøi normativní èinnosti, ne v¹ak pro jeho rozhodování, které je vázáno konkrétním zákonným ustanovením pøikazujícím urèité chování. Rozpor s principy DPH tak nelze vytýkat daòovému subjektu a na jeho základì od nìho po¾adovat plnìní nad rámec zákona a zdanit to, co zákon nepøedpokládá. Takový postup je nepøípustným zásahem do vlastnického práva stì¾ovatele. V¹echny tyto skuteènosti stì¾ovatel uvedl ve svém podání ze dne 30. 9. 2009, reagujícím na vyjádøení stì¾ovatele. Soud se jím v¹ak nezabýval. V tom stì¾ovatel spatøuje nepøezkoumatelnost rozsudku spoèívající v nedostatku odùvodnìní.
Ze v¹ech tìchto dùvodù stì¾ovatel navrhuje zru¹ení napadeného rozsudku mìstského soudu a vrácení vìci tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e respektuje názor stì¾ovatele o svobodné vùli osob uzavírajících smlouvy, nicménì z daòového hlediska jsou finanèní orgány povinny v zájmu úplného zji¹tìní a stanovení daòových povinnosti zkoumat, zda do¹lo k naplnìní smlouvy. ®alovaný tedy nerozporuje existenci ani obsah smluv uzavøených stì¾ovatelem s podnájemci, ov¹em tvrdí, ¾e k naplnìní tìchto smluvních vztahù nemohlo dojít døíve, ne¾ stì¾ovatel nabyl právo s pøedmìtem smlouvy nakládat. Stì¾ovatel zdùrazòuje pouze jevovou formu obchodního pøípadu, ani¾ by zohledòoval jeho vìcné znaky. Poskytnutí slu¾by (poskytnutí práva vyu¾ití pøedmìtných vìcí) nelze odvodit od vlastnictví, nebo» stì¾ovatel jejich vlastníkem nebyl; poskytnutí práva tedy nemohlo záviset pouze na jeho svobodné vùli, ale záviselo na nabytí oprávnìní s tìmito vìcmi disponovat. Zpùsob nabývání práv stì¾ovatele k pøedmìtu smluv nebyl formální, ale faktický a nebyl zpùsobilý k faktickému jednorázové plnìní, jak uvedl ve smlouvách s podnájemci. Nabývání práv formou pøijímání dílèích plnìní od jejich vlastníka logicky vyluèuje, aby stejná práva mohl poskytnout nìkomu jinému jednorázovì pøedem, a» ke dni poskytnutí smlouvy nebo ke dni jejich zaplacení.
®alovaný pova¾uje za vylouèené, aby pøi zøejmé souvislosti mezi pøijetím a poskytnutím práva ke stejným vìcem bylo mo¾no poskytnout slu¾by v plném rozsahu pøedem, jak stì¾ovatel tvrdí. Právo vyu¾ití vìcí mohl stì¾ovatel poskytnout jen tehdy, pokud je sám nabyl, co¾ neprobìhlo jednorázovì, ale právì jako pøijímání dílèích zdanitelných plnìní. Úplata sice pøedcházela jejich poskytnutí, ale nevznikla zde povinnost pøiznat daò, nebo» se na stì¾ovatele nevztahovalo ustanovení o plátcích, které se na nìj vztahovalo a¾ po uskuteènìní dílèích plnìní. ®alovaný odmítá názor, ¾e jeho postup byl v rozporu s citovanými nálezy Ústavního soudu. Stì¾ovatel toti¾ døíve, ne¾ se stal plátcem danì z pøidané hodnoty, plnìní neuskuteènil. Stì¾ovatel zamìòuje v ustanovení § 21 zákona o DPH, které zakládá plátci povinnost pøiznat daò, den vzniku povinnosti pøiznat daò (co¾ je pojem ¹ir¹í) se dnem uskuteènìní zdanitelného plnìní. Pøedmìtem domìøení danì u stì¾ovatele toti¾ bylo uskuteènìní zdanitelných plnìní v období, kdy ji¾ byl plátcem danì, pøièem¾ jím poskytnuté právo je nepochybnì pøedmìtem danì podle § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH. Ke stanovení danì u stì¾ovatele nedo¹lo mimo zákonné meze a rovnì¾ nepøichází v úvahu jiný, pro stì¾ovatele pøíznivìj¹í, výklad.
Analýza stì¾ovatele vztahující se k pojmu princip danì z pøidané hodnoty nemíøí k podstatì vìci. Tou je stanovení data povinnosti pøiznat daò a nikoliv spor o principy daòové politiky. Z tìchto dùvodù se k nim ¾alovaný nevyjadøuje. S rozhodnutím mìstského soudu se ztoto¾òuje a navrhuje zamítnutí kasaèní stí¾nosti.
Stì¾ovatel namítl kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a nepøezkoumatelnost rozsudku mìstského soudu ve smyslu písm. d) tého¾ ustanovení.
Z kasaèních námitek je tøeba se v prvé øadì zabývat námitkou nepøezkoumatelnosti, nebo» nedostatek pøezkoumatelnosti rozsudku je zpravidla pøeká¾kou posouzení dal¹ích kasaèních námitek. Stì¾ovatel ji spatøuje v nedostatku dùvodù rozsudku vyvolaného opomenutím jeho repliky podané k vyjádøení ¾alovaného k ¾alobì. Nepøezkoumatelností se ov¹em Nejvy¹¹í správní soud musí zabývat i bez ohledu na to, zda taková kasaèní námitka byla stì¾ovatelem uplatnìna (§ 109 odst. 3 s. ø. s.), tedy ze v¹ech pohledù, nejen z toho, který je stì¾ovatelem oznaèen.
K námitce nepøezkoumatelnosti ze soudního spisu plyne, ¾e stì¾ovatel v ¾alobì uplatnil námitku nesprávného právního posouzení vìci ¾alovaným, nebo» podnájemní smlouva na dobu urèitou s pevnì definovaným plnìním, která byla uzavøena, zaplacena a zaúètována v dobì, kdy pronajímatel nebyl plátcem DPH, nemù¾e podle jeho názoru zakládat povinnost odvádìt daò z pøidané hodnoty za období, kdy jsou tyto vìci dále u¾ívány v dobì, kdy se ji¾ plátcem stal. V odùvodnìní tohoto ¾alobního bodu poukazoval stì¾ovatel na jasné vymezení pøedmìtu plnìní, okam¾ik postoupení pøedmìtu smlouvy shodný s okam¾ikem pøijetí protiplnìní a na dal¹í mo¾nost nakládat s pøedmìtem smlouvy pouze podnájemci. Uzavøenou nájemní smlouvu oznaèil za smí¹enou smlouvu obsahující v sobì smlouvu podnájemní, licenèní a nepojmenovanou, pøièem¾ souhrn práv jí poskytovaných byl takto pøeveden v dobì pøedcházející registraci plátce DPH. Za nerozhodnou oznaèil skuteènost, ¾e k saturaci závazku sám u¾íval plnìní, jeho¾ byl prùbì¾ným pøíjemcem. Uskuteènìné plnìní, k nìmu¾ podle práva ji¾ do¹lo, se nemohlo stát pozdìji uskuteènìným zdanitelným plnìním. Nakonec poukázal na støet fiskálních zájmù státu s mo¾nostmi danými zákonem k optimalizaci daòové povinnosti. Po vyjádøení ¾alovaného popisujícího skutková zji¹tìní a obsahujícího právní závìry vyjádøené v jeho rozhodnutích stì¾ovatel replikoval vyjádøením ze dne 30. 9. 2009. Zde uvedl, ¾e ¾alovaný nerespektuje obsah smluvního ujednání stran v soukromoprávních vztazích obchodních subjektù , poukázal na úpravu zdanitelného plnìní obìma zákony o dani z pøidané hodnoty, na pojmy plnìní a zdanitelné plnìní a na nálezy Ústavního soudu ke zpùsobu vykladu daòových zákonù. Nakonec poukázal na smì¹ování vìcných principù daòové politiky se znikem daòové povinnosti a nepøípustnost stavìní tìchto principù nad výslovnou zákonnou úpravu.
Jak Nejvy¹¹í správní soud ji¾ vyslovil v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publikovaném pod è. 133/2004 Sb. NSS, za nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost lze obecnì pova¾ovat takové rozhodnutí soudu, z jeho¾ výroku nelze zjistit, jak vlastnì soud ve vìci rozhodl, tj. zda ¾alobu zamítl, odmítl nebo jí vyhovìl, pøípadnì jeho¾ výrok je vnitønì rozporný. Pod tento pojem spadají i pøípady, kdy nelze rozeznat, co je výrok a co odùvodnìní, kdo jsou úèastníci øízení a kdo byl rozhodnutím zavázán. Nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù je zalo¾ena na nedostatku dùvodù skutkových, nikoliv na dílèích nedostatcích odùvodnìní soudního rozhodnutí. Musí se pøitom jednat o vady skutkových zji¹tìní, o nì¾ soud opírá své rozhodovací dùvody. Obdobnì se Nejvy¹¹í správní soud vyslovil i v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Azs 47/2003-130, publikovaném pod è. 244/2004 Sb. NSS èi v rozsudku ze dne 12. 12. 2003, è. j. 2 Ads 33/2003-78, publikovaném pod è. 523/2005 Sb. NSS. Nepøezkoumatelným judikatura shledává i rozhodnutí, v nìm¾ se soud opomnìl vypoøádat s nìkterou ze ¾alobních námitek (srovnej napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2005 è. j. 2 Afs 24/2005-44, publikovaný pod è. 689/2005 Sb. NSS).
V daném pøípadì se mìstský soud takového pochybení nedopustil a vypoøádal se dostateènì se v¹emi ¾alobními námitkami. Stì¾ovatel ov¹em namítá, ¾e bylo opomenuto jeho vyjádøení podané k vyjádøení ¾alovaného. Je pravdou, ¾e z nìho mìstský soud v rozsudku necituje a argumenty v nìm uvedené výslovnì nevyvrací. Otázkou je, do jaké míry to bylo jeho povinností. Vyjádøení ¾alobce nemù¾e obsahovat nové ¾alobní dùvody, pokud, jako v tomto pøípadì, bylo podáno po uplynutí ¾alobní lhùty, leda¾e by se jednalo o dùvody, které nemohl v ¾alobì uplatnit. O takový pøípad se rovnì¾ nejedná, nebo» ¾alovaný neuvedl ve svém vyjádøení k ¾alobì ¾ádnou novou skuteènost, která by nebyla známa v prùbìhu správního øízení a zøejmá z ¾alobou napadených rozhodnutí. Vyjádøení ¾alobce tak je tøeba pova¾ovat za pouhé rozvedení ¾alobní argumentace. To obvykle bývá v odùvodnìní rozsudku zmínìno, jeho opomenutí v¹ak samo o sobì k nepøezkoumatelnosti rozsudku nevede. Ustanovení § 54 s. ø. s. výslovnì neuvádí, co má být obsahem odùvodnìní rozsudku. Postupem podle § 64 s. ø. s. lze vycházet z § 157 odst. 2 obèanského soudního øádu, podle nìho¾ (n)ení-li dále stanoveno jinak, soud v odùvodnìní rozsudku uvede, èeho se ¾alobce (navrhovatel) domáhal a z jakých dùvodù a jak se ve vìci vyjádøil ¾alovaný (jiný úèastník øízení), struènì a jasnì vylo¾í, které skuteènosti má prokázány a které nikoliv, o které dùkazy opøel svá skutková zji¹tìní a jakými úvahami se pøi hodnocení dùkazù øídil, proè neprovedl i dal¹í dùkazy, jaký uèinil závìr o skutkovém stavu a jak vìc posoudil po právní stránce; není pøípustné ze spisu opisovat skutkové pøednesy úèastníkù a provedené dùkazy. Soud dbá o to, aby odùvodnìní rozsudku bylo pøesvìdèivé . Reakci na vyjádøení ¾alovaného lze pova¾ovat za obdobu skutkového pøednesu úèastníka øízení, její¾ místo v odùvodnìní rozsudku je dáno významem pro posouzení vìci. Pokud ¾alobce v oznaèeném vyjádøení zopakoval a rozvedl ¾alobní argumentaci, kterou soud neakceptoval, není výslovné vyvrácení v¹ech jednotlivých argumentù dùvodem, pro který by byl napadený rozsudek nepøezkoumatelným. Kasaèní námitka stì¾ovatele je spí¹e výrazem toho, ¾e jeho argumentace nebyla soudem akceptována.
Mìstský soud v rozsudku jednoznaènì vyjádøil svùj právní názor, dùvody rozsudku jsou dostateènou oporou pro jeho výrok, vypoøádal se v nich se v¹emi ¾alobními námitkami a odùvodnìní nelze vytýkat ani nesrozumitelnost; stejnì tak jeho postup netrpí ¾ádnou vá¾nou vadou, která by mohla mít vliv na zákonnost rozsudku. Kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. naplnìn nebyl.
K posouzení dùvodnosti námitky podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. je tøeba vycházet z rozhodné právní úpravy a z podstatných skuteèností vyplývajících ze správního spisu.
Rozhodná právní úprava je tu dvojí. Pro prvé zdaòovací období to je zákon è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, pro druhé zákon è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, nebo» ten vstoupil v úèinnost dne 1. 5. 2005.
Podle § 9 odst. 1 písm. e) zákona è. 588/1992 Sb. se zdanitelné plnìní pova¾uje za uskuteènìné dnem poskytnutí slu¾eb nebo zaplacení, a to tím dnem, který nastane døíve. Výjimkou v¹ak je ust. § 9 odst. 4 cit zákona, podle nìho¾ v pøípadì poskytnutí opakovaného plnìní se pova¾uje zdanitelné plnìní za uskuteènìné nejpozdìji posledním dnem zdaòovacího období. Podle § 21 odst. 1 zákona è. 235/2004 Sb. je plátce povinen daò na výstupu pøiznat ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní nebo ke dni pøijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane døíve, pokud zákon nestanoví jinak. Plátce daò uvádí v daòovém pøiznání za zdaòovací období, ve kterém mu vznikla povinnost pøiznat daò. Z tìchto ustanovení vycházel ¾alovaný, soud i stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti. Rozdílný je mezi nimi pouze výklad tìchto ustanovení.
Skutkový stav, který je pøedmìtem posouzení, je následující. Stì¾ovatel v daòových pøiznáních na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí r. 2004 uplatnil nadmìrný odpoèet ve vý¹i 196 306 Kè a za zdaòovací období 3. ètvrtletí r. 2004 ve vý¹i 491 733 Kè. V rámci vytýkacího øízení k výzvám správce danì pøedlo¾il smlouvu uzavøenou mezi ním, jako nájemcem, a spoleèností WIS VHP, a. s., jako pronajímatelem, uzavøenou dne 30. 12. 2003. Touto smlouvou pronajímatel pøenechal nájemci k u¾ívání výherní hrací pøístroje (VHP), jackpotové systémy a ¾idle k VHP v poètu a sortimentu uvedeném v pøíloze smlouvy. Pronajímatel udìlil nájemci výslovný souhlas s pøípadným dal¹ím pronájmem pronajatých vìcí. Nájemné bylo sjednáno s vyèíslením za jeden VHP, jeho napojení a ¾idli, a to mìsíènì s fakturováním v¾dy za uplynulý mìsíc a formou daòového dokladu v pøípadì, ¾e se nájemce stane plátcem DPH. Jako den zdanitelného plnìní byl pro úèely této smlouvy sjednán v¾dy poslední kalendáøní den v kalendáøním mìsíci, ve kterém byly vìci pronajaty. Povinnost k zaplacení nájmu byla stanovena v¾dy k 25. dni následujícího mìsíce, pøièem¾ byly sjednány rùzné mo¾nosti faktické úhrady. Smlouva byla sjednána na dobu neurèitou s mo¾ností oboustranné výpovìdi. Dále byly pøedlo¾eny smlouvy uzavøené stì¾ovatelem jako pronajímatelem (v èl. 4. 2 se oznaèuje jako vlastník VHP) se spoleènostmi BRAGMÜLLER CZ, a. s., BENTOM CZ, a. s., BEVACO CZ, a. s., BARBAKÁN CZ, a. s., a BOOKMAKER CZ, a. s., jako nájemci. Tyto smlouvy byly shodnì uzavøeny dne 30. 12. 2003 a jsou oznaèeny jako smlouvy o nájmu movitých vìci podle § 663 a¾ § 684 a § 721 a¾ § 723 obèanského zákoníku a jsou uzavøeny na dobu urèitou od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2008. Smlouvami jsou pøenechávány k u¾ívání VHP vèetnì jackpotových systémù a ¾idlí, pøièem¾ nájemci se v nich shodnì zavazují k zaplacení celé èástky nájemného nejpozdìji do 29. 2. 2004. Souèasnì stì¾ovatel pøedlo¾il doklady, na jejich¾ základì byly ceny (nájemné) s pronajímateli vypoøádány dohodami o vzájemném zapoètení pohledávek a závazkù.
Je tedy zøejmé, ¾e stì¾ovatel smlouvami se svými nájemci (fakticky podnájemci) poskytl tìmto plnìní (vìci movité), které, aè se ve smlouvì prohla¹oval za jejich vlastníka, v té dobì nemìl ani v dr¾ení a sám k nim nabyl u¾ívací právo smlouvou nájemní uzavøenou tého¾ dne s jejich vlastníkem. Pøitom k zaplacení nájemného podnájemci na celou dobu poskytnutí tìchto vìcí do¹lo v dobì, kdy stì¾ovatel nebyl plátcem danì z pøidané hodnoty a tudí¾ tento okam¾ik nemù¾e být pova¾ován za okam¾ik uskuteènìní zdanitelného plnìní. Plnìní, není-li jednorázové (co¾ v pøípadì opakovanì poskytovaných slu¾eb není) se uskuteèòuje ve zdaòovacích obdobích. Jak bylo vý¹e uvedeno, podle § 9 odst. 4 zákona è. 588/1992 Sb., v pøípadì zdanitelných plnìní, kdy se bìhem zdaòovacího období poskytuje na základì smlouvy opakované plnìní, se pova¾uje zdanitelné plnìní za uskuteènìné nejpozdìji posledním dnem zdaòovacího období. Opakovaným plnìním se rozumí uskuteènìní zdanitelného plnìní ve sjednaných lhùtách, pøièem¾ se v rámci této smlouvy jedná o plnìní shodným zbo¾ím, slu¾bou nebo pøevodem a vyu¾itím práv. Pronájem movitých vìcí není uskuteènìn okam¾ikem jejich pøedání nájemci (èi podnájemcùm), ale probíhá , tedy uskuteèòuje se, po celou nájemní dobu a¾ do jejího ukonèení, a» u¾ k nìmu dojde uplynutím sjednané doby, èi jiným sjednaným èi faktickým zpùsobem ukonèení. Stì¾ovatel tak v rozhodném zdaòovacím období pøijal i poskytl zdanitelné plnìní a z toho plyne, ¾e byl povinen v daòovém pøiznání za zdaòovací období uplatnit daò na výstupu. V pøípadì druhého zdaòovacího období je skutkový stav shodný a právní úprava obdobná a rovnì¾ vede k závìru o nezbytnosti pøiznání danì na výstupu (§ 21 odst. 1, 4 zákona è. 235/2004 Sb.). Èasové vymezení poskytnutí zdanitelného plnìní a úètování o nìm v obou zdaòovacích obdobích bylo mìstským soudem v napadeném rozsudku podrobnì rozepsáno a závìry, které z toho vyvodil odpovídají zákonu.
Pokud mìstský soud argumentoval principy danì z pøidané hodnoty, zjevnì tak èinil v mezích zákonné úpravy; výslovnì toti¾ uvedl, ¾e konkrétní právní úprava, u¾itá k posouzení rozhodných skuteèností jim odpovídá. Tomu nelze rozumìt jinak, ne¾ ¾e oznaèil za nemo¾né, aby z jedné slu¾by postupnì poskytnuté ve vztahu vlastník-nájemce-podnájemci (tedy jím pøijaté a dále poskytnuté) daò pouze nárokoval a neodvádìl. Na vztahu danì na vstupu a danì na výstupu je ostatnì zalo¾en nárok na nadmìrný odpoèet, a» podle § 19 a § 19a zákona è. 588/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, èi podle § 72 zákona è. 235/2004 Sb., který také byl v obou pøípadech stì¾ovatelem uplatnìn, ov¹em bez uvedení danì na výstupu. Nelze dospìt k závìru, ¾e právní závìry mìstského soudu jsou opøeny pouze o princip zákona o DPH , a tudí¾ nebylo namístì vá¾it støet s ostatními principy, na které poukazuje stì¾ovatel. Stì¾ovatelem oznaèené nálezy Ústavního soudu rovnì¾ nemohou zvrátit toto právní posouzení, nebo» se zde nejedná ani o pøípad nejednoznaèného výkladu právního pøedpisu, ani o roz¹iøování daòové povinnosti nad rámec stanovený zákonem. Pøi povinnosti uplatnìní danì na výstupu plynoucí ze zákona souvisící s pronájmem VHP v daòových pøiznáních za rozhodná zdaòovací období, nepøichází v úvahu ani protiústavní zásah do stì¾ovatelových majetkových práv.
Nejvy¹¹í správní soud proto neshledal dùvodnou ani kasaèní námitku podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.

References: soud 
 § 49
 soud 
 § 663
 § 684
 § 721
 § 723
 Soud 
 soud 
 Soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 9
 § 21
 Soud 
 Soud 
 § 21
 § 2
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 54
 § 64
 § 157
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 9
 § 9
 § 21
 soud 
 § 663
 § 684
 § 721
 § 723
 § 9
 soud 
 § 19
 § 19
 § 72
 soud 
 § 103