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Timestamp: 2018-12-15 05:16:38+00:00

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Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Berufungswerber, vom 30. August 2002 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wels vom 1. August 2002 betreffend Einkommensteuer für die Jahre 1997 bis 2001 entschieden:
163.121,00 S
11.852,00 S
- 40.565,50 S
28.713,00 S
274.553,00 S
55.688,32 S
- 85.787,30S
30.099,00 S
398.820,00 S
109.066,70 S
- 110.305,60 S
1.239,00S
420.064,00 S
111.688,30 S
- 117.051,40 S
5.363,00 S
429.032,00 S
119.484,22 S
- 159.796,20 S
40.312,00S
2.929,59 €
Der Berufungswerber (in der Folge kurz Bw.) war im Berufungszeitraum (1997 bis 2001) hauptberuflich Autoverkäufer als kaufmännischer Angestellter eines einschlägigen Einzelhandelsunternehmens. Der Bw. erwarb per 26. Juni 1997 eine Gewerbeberechtigung als Vermögensberater und Verwalter von beweglichem Vermögen, die er mit 16. Dezember 2003 zurücklegte, und per 17. März 1998 eine Gewerbeberechtigung als Versicherungsagent.
Mit dem hiezu vorgesehenen Formular teilte der Bw. am 17. Juli 1997 mit, dass er neben seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit von ca. 300.000,-- S jährlich seit Juni 1997 auch als Vermögensberater und Vermittler von Finanzdienstleistungen tätig sei und hieraus nach dem Beginnjahr 1997 (erwarteter Gewinn 0,00 S, Umsatz ca. 40.000,00 S) 1998 einen Gewinn von ca. 40.000,00 S und einen Jahresumsatz von 120.000,00 S erwarte.
Tatsächlich ermittelte der Bw. für den Berufungszeitraum folgende Ergebnisse aus seiner Tätigkeit als staatlich geprüfter Vermögensberater nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 und erklärte diese als Einkünfte aus selbständiger Arbeit, die durch das Finanzamt für das Jahr 1997 (Kürzung der Bewirtungskosten um 50% = 2.597,50 S und Kosten Mobiltelefon um 20% Privatanteil = 1.468,54 S ) im Bescheid vom 27. März 1998 und für das Jahr 1998 (Kürzung der Diäten um 90,00 S und Streichung der Kosten für ein Buket von 400,00 S) im Bescheid vom 14. Juli 1999 - im nunmehrigen Berufungsverfahren der Höhe nach unbestritten - geringfügig auf nachstehende Beträge erhöht wurden:
Ausgaben in S
Ergebnis ger. in S
- 40.352,63
- 29.391,00
70.825,17
- 141.931,39
- 71.106,00
- 95.889,51
88.793,40
- 99.558,07
- 10.765,00
61.483,50
- 154.508,68
- 93.025,00
- 209.417,00
In den Folgejahren erzielte der Bw. folgende Ergebnisse aus der streitgegenständlichen Tätigkeit, mit denen er vom Finanzamt gemäß § 200 Abs. 1 BAO veranlagt wurde:
- 7.008,81
21.239,44
- 2.447,41
20.149,34
- 3.396,45
17.766,75
Summe 1997 bis 2006
- 103.453
Für den Berufungszeitraum 1997 bis 2001 sind folgende Einkommensteuerbescheide ergangen:
geändert gemäß § der BAO am
§ 303 Abs. 4 BAO am 01.08.2002
vorläufig 14.7.1999
endgültig § 200 Abs. 2 BAO am 01.08.2002
vorläufig 21.05.2001
Mit Bescheiden vom 1. August 2002 nahm das Finanzamt das Verfahren betreffend die Einkommensteuer für das Jahr 1997 wieder auf und erließ endgültige Sachbescheide betreffend die Einkommensteuer für die Jahre 1997 bis 2001, in denen es den vom Bw. erzielten negativen Ergebnissen aus seiner Tätigkeit als "Versicherungsagent" die steuerliche Anerkennung versagte und begründete dies wie folgt:
Nach Lehre und Rechtsprechung des VwGH kämen nur Tätigkeiten, die auf Dauer gesehen Gewinne erwarten lassen, als steuerliche Einkunftsquellen in Betracht. Andernfalls liege steuerlich unbeachtliche Liebhaberei vor. Entscheidend sei nicht die Absicht, Gewinne zu erzielen, sondern in erster Linie die objektive Gewinnerzielungsmöglichkeit.
Im konkreten Fall seien ab 1997 bis 2001 Verluste von insgesamt 147.934,00 S aus der Tätigkeit eines Versicherungsagenten steuerlich geltend gemacht worden, welche 2001 beendet worden sei. Da keine Einkunftsquelle im Sinne der steuerlichen Vorschriften gegeben gewesen sei, seien die angefallenen Verluste der Jahre 1997 bis 2001 nicht abzugsfähig.
Mit Schriftsatz vom 30. August 2002 erhob der Abgabepflichtige Berufung gegen diese Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1997 bis 2001, beantragte sinngemäß die von ihm geltend gemachten Verluste anzuerkennen und begründete dies im Wesentlichen wie folgt:
Bei seiner Tätigkeit als Vermögensberater und Versicherungsagent handle es sich keines Falls um "steuerliche Liebhaberei", weil diese Tätigkeit unmittelbar im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit als Autoverkäufer gestanden sei und sehr zu seinen Verkaufserfolgen beigetragen habe, was aus seinen Bruttobezügen als Angestellter des Autohauses ersichtlich sei:
Bruttobezüge als Autoverkäufer in S
199.103,00
351.168,00
434.310,00
524.678,00
Diese Steigerung der für sich sprechenden Zahlen wäre ohne seine selbständige Tätigkeit nicht möglich gewesen. Obwohl er nicht mehr aktiv in diesem Geschäft arbeite, erhalte er daraus weiterhin Folgeprovisionen (Hinweis auf nachstehende Prognose), die er ja auch zu versteuern habe und in einigen Jahren einen Totalgewinn erreichen würde, weil praktisch kein Aufwand mehr anfalle.
Voraussichtliche Gewinne in den Folgejahren in Euro
(tatsächlich bis 27.07. 1.661,00 €)
Weil er seit Dezember 2001 kein Neugeschäft mehr über die Allgemeine Finanzberatung GmbH einreiche, würden die Folgeprovisionen in den kommenden 10 bis 15 Jahren ca. 1.000,00 bis 2.000,00 € jährlich betragen
Aus dieser Prognose sei ersichtlich, dass sich jedenfalls auf Dauer Gewinne erzielen lassen und eine objektive Gewinnerzielungsmöglichkeit vorhanden sei.
Mit Berufungsvorentscheidung vom 13. September 2002 wies das Finanzamt das Rechtsmittel als unbegründet ab und verwies auf die in den Beilagen der Einkommensteuererklärungen 1997 bis 2001 ausgewiesenen Beträge:
70.825,20
- 141.931,40
- 95.889,50
- 99.558,10
- 154.508,70
311.861,20
521.278,70
Laut Berufung erwarte der Bw. von 2002 bis 2007 Einnahmen in Höhe von 14.000,00 € (192.644,20 S), wodurch sich ein Totalverlust von 1.218,96 € ergebe. Nach Lehre und Rechtsprechung des VwGH kämen nur Tätigkeiten, die auf Dauer gesehen gewinne erwarten lassen, als steuerliche Einkunftsquelle in Betracht. Tätigkeiten von Provisionsempfängern seien zumeist darauf ausgerichtet, rasch Gewinne zu erzielen. Die Tätigkeit des Bw. weise jedoch innerhalb eines Zeitraumes von 11 Jahren einen in der Berufung prognostizierten Verlust von 1.218,96 € auf, wobei die ab 2002 prognostizierten Provisionseinkünfte nur auf ungefähren Angaben basierten und keine Darstellung etwaiger Betriebsausgaben enthielten.
Mit Schriftsatz vom 12. Oktober 2002 stellte der Bw. einen Vorlageantrag, wiederholte im Wesentlichen das bisherige Berufungsvorbringen und wies darauf hin, dass 2001 bis 2010 mit einem Gesamtgewinn von 18.500,00 € zu rechnen sei.
Auch für die Jahre nach 2010 sei mit Folgeprovisionen von 1.500,00 € jährlich und deshalb auf Dauer mit einem Totalgewinn zu rechnen. Es bestünde deshalb jedenfalls eine objektive Gewinnerzielungsmöglichkeit.
Zur streitgegenständlichen Frage der steuerlichen Anerkennung von negativen Ergebnissen aus wirtschaftlichen Tätigkeiten hat der Bundesminister für Finanzen die Liebhabereiverordnung, BGBl. Nr. 33/1993 idF BGBl II 1997/358 und BGBl II 1999/15 (in der Folge LVO) mit Geltung ab der Veranlagung 1993 erlassen.
Gemäß § 1 Abs. 1 LVO liegen Einkünfte vor bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die - durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen und - nicht unter Abs. 2 fällt. Voraussetzung ist, dass die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. Das Vorliegen einer derartigen Absicht ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen.
Nach § 1 Abs. 2 LVO ist hingegen Liebhaberei anzunehmen bei einer Betätigung, wenn Verluste entstehen
1.	aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (z.B. Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen oder
2.	aus Tätigkeiten, die typischerweise auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen sind oder
Fallen bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO Verluste an, so ist gemäß § 2 Abs. 1 das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn (§ 3) zu erzielen, insbesondere anhand folgender Umstände zu beurteilen:
1. Ausmaß und Entwicklung der Verluste, 2. Verhältnis der Verluste zu den Gewinnen, 3. Ursachen, auf Grund deren im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben, Tätigkeiten oder Rechtsverhältnissen kein Gewinn erzielt wird, 4. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf angebotene Leistungen, 5. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung, 6. Art und Ausmaß der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen (z.B. Rationalisierungsmaßnahmen).
Gemäß § 2 Abs. 2 LVO liegen innerhalb der ersten drei Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre) ab Beginn einer Betätigung (z.B. Eröffnung eines Betriebes) im Sinn des § 1 Abs. 1, längstens jedoch innerhalb der ersten fünf Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre) ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben) für diese Betätigung jedenfalls Einkünfte vor (Anlaufzeitraum). Dieser Zeitraum wird durch die Übertragung der Grundlagen der Betätigung auf Dritte nicht unterbrochen. Nach Ablauf dieses Zeitraumes ist unter Berücksichtigung der Verhältnisse auch innerhalb dieses Zeitraumes nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen, ob weiterhin vom Vorliegen von Einkünften auszugehen ist. Ein Anlaufzeitraum im Sinn des ersten Satzes darf nicht angenommen werden, wenn nach den Umständen des Einzelfalles damit zu rechnen ist, dass die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beendet wird.
Die LVO stellt in erster Linie auf die Absicht des Steuerpflichtigen ab, einen Gesamtgewinn zu erzielen. Im Falle von Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 1 LVO ist das Vorliegen von Einkünften anzunehmen. Voraussetzung ist, dass die Absicht an Hand objektiver Umstände nachvollziehbar ist. Gemäß § 2 Abs. 1 LVO ist das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn zu erzielen, insbesondere an Hand der in den Z 1 bis 6 des § 2 Abs. 1 LVO genannten Kriterien zu beurteilen (vgl. VwGH 16.05.2007, 2002/14/0083, und 20.04.2006, 2004/15/0038).
Das Finanzamt hat im gegenständlichen Fall die hier anzuwendende LVO offensichtlich unbeachtet gelassen. Nach Ansicht der Berufungsbehörde stellt die streitgegenständliche Tätigkeit des Bw. als Versicherungsagent und Vermögensberater, die unbestritten in der Vermittlung von Versicherungen und Finanzdienstleistungen bestanden hat, zweifellos eine typisch erwerbswirtschaftliche Betätigung dar, deren Einkunftsquelleneigenschaft also grundsätzlich zu vermuten ist. Stellt sich bei einer Tätigkeit nach § 1 Abs. 1 LVO objektiv nach mehreren Jahren heraus, dass sie niemals erfolgbringend sein kann, kann sie dennoch bis zu diesem Zeitpunkt als Einkunftsquelle anzusehen sein. Erst wenn die Tätigkeit dann nicht eingestellt wird, ist sie für Zeiträume ab diesem Zeitpunkt als Liebhaberei zu qualifizieren (vgl. VwGH 16.05.2007, 2002/14/0083, und 23.02.2005, 2002/14/0024).
In Verkennung der Rechtslage hat das Finanzamt die bei Vorliegen von Verlusten bei Betätigungen nach § 1 Abs. 1 LVO gebotene Kriterienprüfung nach § 2 Abs. 1 Z 1 bis 6 LVO unterlassen (vgl. die Aufhebung unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz gemäß § 289 Abs. 1 BAO durch die Berufungsentscheidung vom 28.04.2005, RV/0226-G/05).
Im gegenständlichen Fall hat der Bw. im Berufungszeitraum 1997 bis 2001 durchgehend Verluste in Höhe von insgesamt 209.417,00 S erzielt. Die Ermittlung des bisherigen Gesamtergebnisses der Betätigung ist lediglich eine Zwischenkontrolle, ob ein Gesamtverlust vorliegt und deshalb eine Liebhabereibeurteilung vorzunehmen ist. Ein zum Zeitpunkt der Liebhabereibeurteilung bestehender Gesamtverlust zieht aber nicht unbedingt die Annahme von Liebhaberei nach sich. Ist das Gesamtergebnis bisher negativ, so muss anhand der Kriterien beurteilt werden, ob das Verhalten des sich Betätigenden wirtschaftlich sinnvoll ist und er nach künftigen Gewinnen also einem künftigen Gesamtgewinn strebt.
Das in der LVO vorgesehene Beurteilungsschema ist flexibel (zunächst Prüfung jedes Kriteriums für sich, dann Beurteilung nach einem "Gesamtbild" mit unterschiedlicher Gewichtung der einzelnen Kriterien (VwGH 30.07.2002, 96/14/0020). Eine strenge zahlenmäßige Mehrheit einzelner Kriterien ist nicht ausschlaggebend. Dem Einsatz strukturverbessernder Maßnahmen ist offenbar entscheidende Bedeutung beizumessen (VwGH 28.02.2002, 96/15/0219, und 07.10.2003, 99/15/0209).
1. Ausmaß und Entwicklung der Verluste Im gegenständlichen Fall haben die erwirtschafteten Jahresverluste - abgesehen vom mit Juni beginnenden Rumpfwirtschaftsjahr 1997 - die jeweiligen Umsätze nur geringfügig (1998) bzw. um ca. die Hälfte (2001) über-, in den Jahren 1999 und 2000 hingegen weit unterschritten. Umsätze, die die Verluste um ein "Vielfaches" übersteigen (vgl. VwGH 21.06.1994, 93/14/0217, und 22.02.2000, 96/14/0038, jeweils zu Vertretern von Strukturvertriebsunternehmen), liegen im gegenständlichen Fall nicht vor.
Aber auch die Umsätze sind in den ersten drei Jahren gestiegen, im vierten Jahr etwa so hoch wie im Vorjahr geblieben und erst im letzten Jahr des Berufungszeitraumes um ca. 1/3 gefallen.
Im gegenständlichen Fall wurde die Tätigkeit erst im Juni 1997 begonnen, weshalb die Verluste der Veranlagungsjahre 1997 bis 1999 als Anlaufverluste gemäß § 2 Abs. 2 LVO schon deshalb anzuerkennen sind, da es keinen Hinweis dafür gibt, dass der Bw. die streitgegenständliche Tätigkeit von Anfang an vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beenden wollte.
Im gegenständlichen Fall hat der Bw. im Berufungszeitraum 1997 bis 2001 einen Gesamtverlust von 209.417,00 S erzielt. In den Folgejahren 2002 bis 2006 wurde der Bw. jedoch mit lauter Gewinnen vom Finanzamt (gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig) in Höhe von insgesamt 105.964,00 S veranlagt, wodurch sich der Gesamtverlust (im verlängerten Zeitraum 1997 bis 2006) auf 103.453,00 S reduziert hat. Diese Gewinne sind keinesfalls als Zufallsgewinne anzusehen, weil bei der gegenständlichen Tätigkeit des Bw. als Versicherungsagent regelmäßig mit Folgeprovisionen und bei nun praktisch fehlenden Ausgaben mit weiteren Gewinnen zu rechnen ist.
3. Ursachen, auf Grund deren im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben oder Tätigkeiten kein Gewinn erzielt wird
Das Betriebsergebnis der ersten drei Jahre 1997 bis 1999 der Betätigung des Bw. als Versicherungsagent und Vermittler von Finanzdienstleistungen wurde durch die Beschäftigung einer fremden Arbeitskraft durch den Aufwand für Gehalt und Sozialversicherung (1997: 16.108,00 S, 1998: 94.336,83 S und 1999: 7.677,30 S) um insgesamt 118.122,13 S gemindert.
Im Jahr der Einstellung seiner werbenden Tätigkeit 2001 sind dem Bw. Aufwendungen für die Auflösung des Aktivpostens des geleasten Fahrzeuges in Höhe von 66.901,44 S erwachsen.
Auf die Ausführungen zu Z 6 wird verwiesen.
Die Vermittlung von Versicherungen und Finanzdienstleistungen, wie sie auch seitens des Bw. angeboten wurde, ist grundsätzlich als marktgerecht anzusehen. Es ist jedoch festzuhalten, dass der Versicherungsmarkt zunehmend gesättigt ist. Der Bw. hat daher durch Einstellung seiner Tätigkeit im Jahr 2001 marktgerecht reagiert.
Die Provisionssätze werden von den Versicherungen und Finanzdienstleistern den Vermittlern und daher auch dem Bw. vorgegeben, sodass im gegenständlichen Fall auch hieraus kein Argument für das Vorliegen von Liebhaberei zu gewinnen ist.
6. strukturverbessernde Maßnahmen
Der Bw. hat die Beschäftigung der fremden Arbeitskraft am Anfang des Jahres 1999 beendet und dadurch die Ergebnisse ab 1999 wesentlich entlastet. Dies stellt zweifellos eine Maßnahme zur Verbesserung der Struktur des Unternehmens des Bw. dar.
Eine Verbesserungsmaßnahme kann auch das Einstellen der Tätigkeit sein, insbesondere bei Aussichtslosigkeit, in absehbarer Zeit Überschüsse zu erzielen (VwGH 30.06.1992, 92/14/0044, 27.05.1999, 97/15/0113, zu einer Vermittlungstätigkeit.
Nach dem Gesamtbild des Falles wird die streitgegenständliche Tätigkeit des Bw. wie folgt gesehen:
103.453,00:17.700,00=5,84 Jahre (2006+6=2012)
Der Bw. hat 1997 eine erwerbstypische Betätigung nach § 1 Abs. 1 LVO begonnen und diese nach Setzung strukturverbessernder Maßnahmen (Beendigung der Beschäftigung der fremden Arbeitskraft Ende 1998) wegen der unbefriedigenden Ertragslage im Jahr 2001 beendet. Einen Anhaltspunkt dafür, dass der Bw. von Anfang an beabsichtigt hätte, die streitgegenständliche Betätigung vor Erreichen eines Totalgewinnes zu beenden, vermag die Berufungsbehörde nicht zu erkennen. Die Anlaufverluste der Jahre 1997 bis 1999 waren daher gemäß § 2 Abs. 2 LVO jedenfalls anzuerkennen.
Wie eingangs dargestellt verbleibt nach den Verlusten der Berufungsjahre 1997 bis 2001 von 209.417,00 S nach Abzug der vom Finanzamt (gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig) veranlagten Gewinne der Folgejahre 2002 bis 2006 von 105.964,00 S ein Verlust von nur mehr 103.453,00 S. In den Jahren 2007ff ist beim Bw. jedoch mit dem Eingang weiterer Folgeprovisionen aus seiner Vermittlungstätigkeit ca. in Höhe wie in den Jahren 2005 (17.767,00 S) und 2006 (17.792,00 S) somit von etwa 17.700,00 S jährlich und damit das Erreichen des Totalgewinnes innerhalb der nächsten sechs Jahre (103.453,00 : 17.700,00 = 5,84) zu erwarten. Durch die Einstellung der werbenden Tätigkeit durch den Bw. fallen praktisch keine Betriebsausgaben mehr an, weshalb durch die eingehenden Folgeprovisionen im Jahr 2012 mit dem Eintritt des Totalgewinnes zu rechnen ist.
Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates ist die Tätigkeit des Bw. daher im ganzen Berufungszeitraum 1997 bis 2001 als steuerlich beachtliche Einkunftsquelle zu qualifizieren.
Der Berufung gegen die Versagung der der Höhe nach unbestrittenen Verluste kommt daher Berechtigung zu. Die streitgegenständlichen Einkünfte des Bw. sind jedoch durchgehend so wie vom Finanzamt lediglich bisher im Erstbescheid für das Jahr 1999 vom 21. Mai 2001 als solche aus Gewerbebetrieb iSd § 23 EStG 1988 und nicht als solche aus selbständiger Arbeit iSd §22 EStG 1988 zu qualifizieren, was im gegenständlichen Fall jedoch ohne Auswirkung auf deren Höhe bleibt.
Hinsichtlich der Jahre 1997 bis 1999 wird auf die Erstbescheide vom 27. März 1998 (1997), vom 14. Juli 1999 (1998) und vom 21. Mai 2001 (1999) verwiesen, wobei für die Jahre 1997 und 1998 die Einkunftsart von solchen aus selbständiger Arbeit auf eine solche aus Gewerbebetrieb zu ändern ist.
Hinsichtlich der Jahre 2000 und 2001 wird auf die beiden beiliegenden Berechnungsblätter verwiesen.

References: § 4
 § 200

§ 303
 § 200
 § 1
 § 1
 § 1
 § 2
 § 2
 § 1
 § 1
 § 2
 § 2
 § 1
 § 1
 § 2
 § 289
 § 2
 § 200
 § 1
 § 2
 § 200
 § 23
 §22