Source: http://eur-lex.europa.eu/Notice.do?mode=dbl&lang=en&ihmlang=en&lng1=en,cs&lng2=bg,cs,da,de,el,en,es,et,fi,fr,hu,it,lt,lv,mt,nl,pl,pt,ro,sk,sl,sv,&val=677853:cs&page=
Timestamp: 2013-05-24 16:19:32+00:00

Document:
Ve věci C‑520/10,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 267 SFEU podaná rozhodnutím First-tier Tribunal (Tax Chamber) (Spojené království) ze dne 22. října 2010, došlým Soudnímu dvoru dne 8. listopadu 2010, v řízení
ve složení K. Lenaerts, předseda senátu, J. Malenovský, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis a T. von Danwitz (zpravodaj), soudci,
s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 13. října 2011,
– za společnost Lebara Ltd P. Lasokem, QC, a M. Angiolinim, barrister, zmocněnými S. Macherlou, solicitor,
– za vládu Spojeného království S. Hathawayem a L. Seeboruthem, jako zmocněnci, ve spolupráci s R. Hillem, barrister
– za řeckou vládu K. Paraskevopoulou, M. Germani a I. Pouli, jako zmocněnkyněmi,
– za nizozemskou vládu C. Wissels, M. de Ree a M. Bulterman, jakož i J. Langerem, jako zmocněnci,
1. This reference for a preliminary ruling concerns the interpretation of point (1) of Article 2 of Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes – Common system of value added tax: uniform basis of assessment (OJ 1977 L 145, p. 1), as amended by Council Directive 2003/92/EC of 7 October 2003 (OJ 2003 L 260, p. 8; ‘the Sixth Directive’). 1. Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 2 bodu 1 šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 23), ve znění směrnice Rady 2003/92/ES ze dne 7. října 2003 (Úř. věst. L 260, s. 8; Zvl. vyd. 09/01 s. 390, dále jen „šestá směrnice“). 2. The reference has been made in proceedings between Lebara Ltd (‘Lebara’) and the Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (‘the Commissioners’) regarding a Notice of Assessment issued by the latter concerning the value added tax (‘VAT’) allegedly payable by Lebara in respect of telecommunications services supplied by that company in March 2005. 2. Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností Lebara Ltd (dále jen „společnost Lebara“) a Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (dále jen „Commissioners“) ve věci daňového výměru vydaného uvedeným orgánem ohledně daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“), kterou společnost Lebara údajně dlužila z telekomunikačních služeb, jež poskytla v průběhu března 2005. Legal context Právní rámec 3. Under the first and second paragraphs of Article 2 of First Council Directive 67/227/EEC of 11 April 1967 on the harmonisation of legislation of Member States concerning turnover taxes (OJ, English Special Edition 1967, p. 14; ‘the First Directive’): 3. Podle čl. 2 prvního a druhého pododstavce první směrnice Rady 67/227/EHS ze dne 11. dubna 1967 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu (Úř. věst. 1967, 71, s. 1301; Zvl. vyd. 09/01 s. 3, dále jen „první směrnice“): ‘The principle of the common system of [VAT] involves the application to goods and services of a general tax on consumption exactly proportional to the price of the goods and services, whatever the number of transactions which take place in the production and distribution process before the stage at which the tax is charged. „Společný systém [DPH] je založen na zásadě, že na zboží a služby se uplatňuje všeobecná daň ze spotřeby přesně poměrně k ceně zboží a služeb, bez ohledu na počet plnění uskutečněných ve výrobním a distribučním procesu před stupněm, který je daní zatížen. On each transaction, [VAT], calculated on the price of the goods or services at the rate applicable to such goods or services, shall be chargeable after deduction of the amount of [VAT] borne directly by the various cost components.’
Každé plnění je podrobeno [DPH] vypočítané z ceny zboží nebo služby podle sazeb platných pro toto zboží nebo tuto službu po odečtení částky [DPH], kterou byly přímo zatíženy jednotlivé nákladové prvky.“ 4. Under point (1) of Article 2 of the Sixth Directive, ‘the supply of goods or services effected for consideration within the territory of the country by a taxable person acting as such’ is to be subject to VAT. 4. Článek 2 bod 1 šesté směrnice podrobuje DPH „dodání zboží nebo poskytování služeb za protiplnění uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani, která jedná jako taková“. 5. Under Article 5(1) of that directive, ‘supply of goods’ is to mean the transfer of the right to dispose of tangible property as owner. 5. Podle čl. 5 odst. 1 této směrnice se výrazem „dodání zboží “ rozumí převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník. 6. Article 6 of the Sixth Directive provides: 6. Článek 6 zmíněné směrnice stanoví: ‘1. “Supply of services” shall mean any transaction which does not constitute a supply of goods within the meaning of Article 5.
„1. ‚Poskytováním služeb‘ se rozumí jakékoliv plnění, které není dodáním zboží ve smyslu článku 5. Such transactions may include inter alia : Taková plnění mohou mezi jiným zahrnovat: – assignments of intangible property whether or not it is the subject of a document establishing title, – postoupení nehmotného majetku bez ohledu na to, zda je vázán na určitý písemný doklad, či nikoli, …
4. Jestliže se osoba povinná k dani podílí na poskytování služeb a jedná přitom vlastním jménem, avšak na účet jiné osoby, má se za to, že obdržela i poskytla tyto služby sama. …’
7. In Title VI of the Sixth Directive, which is entitled ‘Place of taxable transactions’, Article 9 provides: 7. Podle článku 9 šesté směrnice obsaženého v její hlavě VI, nadepsané „Místo zdanitelného plnění“: ‘1. The place where a service is supplied shall be deemed to be the place where the supplier has established his business or has a fixed establishment from which the service is supplied or, in the absence of such a place of business or fixed establishment, the place where he has his permanent address or usually resides. „1. Za místo poskytování služby se považuje místo, kde má poskytovatel sídlo své hospodářské činnosti nebo stálou provozovnu, z níž službu poskytuje, a nemá-li takové sídlo či provozovnu, místo, kde má trvalé bydliště, popřípadě místo, kde se obvykle zdržuje. 2. However: 2. Nicméně: …
(e) the place where the following services are supplied … when performed for … taxable persons established in the Community but not in the same country as the supplier, shall be the place where the customer has established his business or has a fixed establishment to which the service is supplied or, in the absence of such a place, the place where he has his permanent address or usually resides: e) za místo poskytování následujících služeb […] osobám povinným k dani usazeným ve Společenství, ale nikoliv ve stejné zemi jako dodavatel, se považuje místo, kde má zákazník sídlo své hospodářské činnosti nebo stálou provozovnu, pro kterou je služba poskytována, a nemá-li takové ústředí či provozovnu, místo, kde má trvalé bydliště, popřípadě místo, kde se obvykle zdržuje: …
– telekomunikace. Za telekomunikační služby se považují služby vztahující se k přenosu, vysílání a příjmu signálů, písma, obrazu a zvuku nebo informací jiného druhu po okruzích, radiovými, optickými nebo jinými prostředky využívajícími elektromagnetických vln, včetně souvisejícího převedení či přidělení práv na užívání zařízení pro takový přenos, vysílání či příjem. Telekomunikační služby ve smyslu tohoto ustanovení zahrnují rovněž poskytování přístupu do celosvětových informačních sítí, …’
8. Článek 10 odst. 1 a 2 téže směrnice obsažený v její hlavě VII, nadepsané „Uskutečnění zdanitelného plnění a daňová povinnost“, má následující znění: ‘1.(a)“Chargeable event” shall mean the occurrence by virtue of which the legal conditions necessary for tax to become chargeable are fulfilled. „1. a)	‚Uskutečněním zdanitelného plnění‘ se rozumí situace, při níž se naplňují právní podmínky pro vznik daňové povinnosti. (b) The tax becomes ‘chargeable’ when the tax authority becomes entitled under the law at a given moment to claim the tax from the person liable to pay, notwithstanding that the time of payment may be deferred.
b) ‚Daňovou povinností‘ se rozumí povinnost odvést daň, jejíž splnění mohou finanční orgány k určitému dni na základě zákona požadovat od daňového dlužníka bez ohledu na skutečnost, že úhrada daně může být odložena. 2. The chargeable event shall occur and the tax shall become chargeable when the goods are delivered or the services are performed. …
2. Zdanitelné plnění se uskuteční a daňová povinnost vzniká dodáním zboží nebo poskytnutím služby. [...] However, where a payment is to be made on account before the goods are delivered or the services are performed, the tax shall become chargeable on receipt of the payment and on the amount received. Má-li však být platba provedena na účet ještě před dodáním zboží nebo poskytnutím služby, vzniká daňová povinnost z přijaté částky převzetím platby. …’
The dispute in the main proceedings and the questions referred for a preliminary ruling Spor v původním řízení a předběžné otázky 9. Lebara is a company established in the United Kingdom which provides telecommunications services. At the material time, it marketed phonecards through taxable persons established in a number of other Member States (‘the distributors’), targeting people established in those Member States who wished to make calls to third countries at inexpensive rates. 9. Lebara je společností se sídlem ve Spojeném království, která poskytuje telekomunikační služby. V době rozhodné z hlediska skutečností v původním řízení za tímto účelem prodávala prostřednictvím osob povinných k dani usazených v několika členských státech (dále jen „distributoři“) telefonní karty konkrétně určené pro osoby usazené v těchto členských státech, jež si přály uskutečňovat hovory do třetích zemí za výhodné ceny. 10. The phonecards sold by Lebara displayed, in particular: a brand name; the face value expressed in the currency of the Member State in which the distributor was established; one or more local access numbers to use in order to make a telephone call; and a concealed PIN code. To make a telephone call, it was sufficient to have that information, the PIN included. 10. Na těchto telefonních kartách prodávaných společností Lebara byly uvedeny zejména tyto údaje: obchodní jméno, nominální hodnota vyjádřená v měně členského státu sídla distributora, jedno či několik místních přístupových čísel používaných k propojení hovoru, jakož i stírací pole s kódem PIN. K uskutečnění hovoru postačilo znát tyto údaje, zejména pak kód PIN. 11. The only use to which the phonecards could be put was the making of telephone calls. Their validity was limited, first, to the face value shown on the card and, secondly, to a fixed period beginning on the date of first use. At the end of that period, any unused call credit was lost.
11. Telefonní karty sloužily pouze k uskutečňování telefonních hovorů. Jejich platnost byla omezena jednak jejich nominální hodnotou, která na nich byla uvedena, jednak na určitou dobu od data jejich prvního použití. Po uplynutí této doby celý nevyužitý volací kredit propadal. 12. To make a phone call to a third country, the user dialled the local access code displayed on the card. The call was picked up on the telecommunications network by a local telecommunications services operator, with whom Lebara had previously entered into an agreement on the provision of one or more dedicated local numbers, and routed to the switch held and operated by Lebara in the United Kingdom. Next, Lebara’s automated system invited the user to enter the PIN number indicated on the card. When the PIN code had been recognised by the automated system, the user dialled the international number which he wished to call. The call was thus routed to its final destination by the international telecommunications service providers with whom Lebara had also previously entered into agreements giving it access to their international telecommunications network. 12. Ke spojení s účastníkem nacházejícím se ve třetí zemi zadal uživatel místní přístupové číslo uvedené na kartě. Tento hovor byl přijat telekomunikační sítí místní telefonní společnosti, s níž Lebara předem uzavřela smlouvu o poskytnutí jednoho či více specializovaných místních čísel, a byl přesměrován na switch náležející společnosti Lebara, který tato společnost provozovala ve Spojeném království. Poté automatický systém společnosti Lebara vyzval uživatele k zadání kódu PIN uvedeného na kartě. Jakmile byl tento kód automatickým systémem rozpoznán jako platný, uživatel zadal mezinárodní formu telefonního čísla účastníka, s nímž chtěl hovořit. Hovor pak byl ke koncové účastnické stanici propojen prostřednictvím poskytovatelů mezinárodních telefonických služeb, s nimiž společnost Lebara rovněž předem uzavřela smlouvy, jež jí zjednávaly přístup do jejich mezinárodní telekomunikační sítě. 13. Lebara did not sell phonecards directly to consumers, but exclusively through a network of distributors. 13. Společnost Lebara neprodávala telefonní karty přímo spotřebitelům, ale výlučně prostřednictvím sítě distributorů. 14. As described in the order for reference, the distributors bought the phonecards from Lebara for an agreed price, lower than the face value of the cards, and then resold the cards under their own name or under a name chosen by them, or even under the Lebara brand. In any event, the distributors were acting in their own name and on their own behalf and not as Lebara’s agents. The phonecards were sold almost exclusively to end users in the Member State of the distributor, either directly by the distributor or by other taxable persons such as wholesalers or retailers established in that Member State acting as intermediaries. Lebara neither knew nor controlled the resale price charged by the distributors or by the other intermediaries. 14. Z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že distributoři nakupovali telefonní karty od společnosti Lebara za smluvní cenu, jež byla nižší než nominální hodnota těchto karet, a následně je prodávali pod svým vlastním jménem či pod názvem, který si zvolili, anebo dokonce pod značkou Lebara. V každém případě distributoři jednali svým jménem a na svůj účet, a nikoli jako zprostředkovatelé společnosti Lebara. Telefonní karty byly prodávány takřka výlučně koncovým uživatelům v členském státě distributora, a to buď přímo jím, nebo jinými osobami povinnými k dani, jako například velkoobchodníky či maloobchodníky se sídlem v tomto členském státě jednajícími jako zprostředkovatelé. Společnost Lebara neznala cenu požadovanou při dalším prodeji distributory nebo jinými zprostředkovateli ani nad touto cenou neměla kontrolu. 15. The phonecards were activated by Lebara following a request by the distributor, provided that the distributor had paid for them. Even if Lebara did not know the identity of the end user, it had systems in place which enabled it to track the use of each card sold and to ascertain, in particular, whether the card was still valid, the amount of unused credit, the numbers from which calls had been made using the card and the numbers called. No distributor or other person had access to those systems. 15. Telefonní karty byly aktivovány společností Lebara na žádost distributora za podmínky, že za ně distributor zaplatil. Třebaže společnost Lebara neznala totožnost koncového uživatele, zavedla systémy, které jí umožňovaly zpětně vysledovat použití každé z prodaných karet, a zejména zjistit, zda je karta dosud platná a jaký je na ní zůstatek, z jakých čísel bylo její pomocí voláno, jakož i čísla, na která bylo voláno. Žádný z distributorů ani nikdo jiný neměl k těmto systémům přístup. 16. Lebara did not account to the Commissioners for VAT on the sale of phonecards to distributors, on the ground that that transaction was a supply of telecommunications services which took place in the Member State in which the distributor was established and that, in consequence, it was the distributor which had to pay VAT in that Member State in accordance with the reverse charge mechanism. According to Lebara, actual use of the card did not entail the supply by Lebara, for consideration, of services to the end user. 16. Společnost Lebara neodváděla žádnou DPH z prodeje telefonních karet distributorům, a to z důvodu, že toto plnění představovalo poskytnutí telekomunikačních služeb, jehož místem byl členský stát sídla distributora, takže DPH měl odvádět distributor v tomto členském státě na základě přenesení daňové povinnosti. Podle společnosti Lebara skutečné využívání karty neznamená, že koncovému uživateli poskytuje služby za protiplnění. 17. By contrast, the Commissioners took the view that Lebara had to pay VAT in the United Kingdom because it did in fact supply two services: (i) the ‘issue’, which took place at the time when the card was sold to the distributor and (ii) the ‘redemption’, when the card was actually used by the end user. The Member States are free to tax either the first of those supplies of services, or the second. In the United Kingdom, it is the second which is taxed. The taxable amount is the part of the amount paid by the distributor to Lebara which represents the use actually made of the card by the end user as a proportion of the face value of the card. 17. Commissioners měli naopak za to, že Lebara měla povinnost zaplatit DPH ve Spojeném královstvím, jelikož tato společnost ve skutečnosti poskytovala dvě služby – jednak službu „vydání“, k němuž docházelo v okamžiku prodeje karty distributorovi, jednak službu „vykoupení“, k němuž docházelo při skutečném použití karty koncovým uživatelem. Členským státům je přiznána možnost zdanit buď první, či druhé z těchto plnění. Ve Spojeném království podléhá dani druhé z těchto plnění. Základ daně tvoří zlomek částky zaplacené distributorem společnosti Lebara, který odpovídá podílu skutečného použití karty koncovým uživatelem ve vztahu k její nominální hodnotě. 18. On that basis, the Commissioners issued a Notice of Assessment of VAT in respect of the supplies of telecommunications services carried out by Lebara in March 2005. Lebara appealed to the referring tribunal against that notice. 18. Na tomto základě vydali Commissioners daňový výměr na zaplacení DPH z telekomunikačních služeb poskytnutých společností Lebara v průběhu března 2005. Společnost Lebara podala proti tomuto výměru opravný prostředek k předkládajícímu soudu. 19. The referring tribunal considers inter alia that, since some Member States adopt different practices in relation to the tax treatment of such phonecards, there is a risk of the double taxation, or the non taxation, of revenue from the marketing of phonecards. On the view that the proper approach to be taken in the dispute before it depends on the interpretation of European Union (‘EU’) law, the First-Tier Tribunal decided to stay the proceedings and to refer the following questions to the Court for a preliminary ruling: 19. Tento soud má zejména za to, že vzhledem k různým praktikám týkajícím se daňového zacházení s takovýmito telefonními kartami, jež se vyskytují v určitých členských státech, existuje nebezpečí dvojího zdanění nebo nezdanění příjmů pocházejících z prodeje telefonních karet. Vzhledem k tomu, že First-tier Tribunal (Tax Chamber) má za to, že řešení sporu v původním řízení závisí na výkladu unijního práva, rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky: ‘In circumstances such as those of the present case: „Za okolností projednávané věci: 1. Where a taxable person (“Trader A”) sells phonecards representing the right to receive telecommunications services from that person, is Article 2(1) of the Sixth … Directive to be interpreted so as to mean that Trader A makes two supplies for VAT purposes: one at the time of the initial sale of the phonecard by Trader A to another taxable person (“Trader B”) and one at the time of its redemption (i.e. its use by a person – the “End User” – to make telephone calls)? 1) Pokud osoba povinná k dani (‚obchodník A‘) prodává telefonní karty představující právo na příjem telekomunikačních služeb od této osoby, je potřeba čl. 2 bod 1 šesté směrnice o DPH vykládat v tom smyslu, že obchodník A uskutečňuje pro účely DPH dvě dodání: jedno v okamžiku prvního prodeje telefonní karty jiné osobě povinné k dani (‚obchodník B‘) a druhé v okamžiku jejího vykoupení (tj. v okamžiku použití karty určitou osobou – ‚koncovým uživatelem‘ – k uskutečnění telefonních hovorů)? 2. If so, how (consistently with EU VAT legislation) is VAT to be applied through the chain of supply where Trader A sells the phonecard to Trader B, Trader B resells the phonecard in Member State B and it is eventually purchased by the End User in Member State B, and the End User then uses the phonecard to make telephone calls?’ 2) Je-li tomu tak, jakým způsobem (v souladu s unijními právními předpisy) je potřeba uplatnit DPH v dodavatelském řetězci, kde obchodník A prodá telefonní kartu obchodníkovi B, obchodník B telefonní kartu dále prodá v členském státě B a tuto kartu následně zakoupí koncový uživatel v členském státě B, který ji pak použije k uskutečnění telefonních hovorů?“ Consideration of the questions referred K předběžným otázkám 20. The first question referred by the national tribunal concerns a telecommunications services operator which offers telecommunications services consisting in selling to a distributor phonecards which display all the information necessary for making international telephone calls by means of the infrastructure provided by that operator and which are resold by the distributor, in its own name and on its own behalf, to end users, either directly or through other taxable persons such as wholesalers or retailers. The national tribunal asks in substance whether point (1) of Article 2 of the Sixth Directive should be interpreted as meaning that such a telecommunications services operator carries out two supplies for consideration, one to the distributor, at the time of the sale of the card to the latter, and the other to the end user, when that user makes telephone calls using the information on the card.
20. Svou první otázkou se předkládající soud zaměřuje na poskytovatele telefonních služeb, který nabízí telekomunikační služby spočívající v tom, že jsou distributorovi prodávány telefonní karty, jež obsahují veškeré informace potřebné pro uskutečnění mezinárodních telefonních hovorů prostřednictvím infrastruktury, která je dávána k dispozici zmíněným poskytovatelem, a jež jsou distributorem dále prodávány – jeho jménem a na jeho účet – koncovým uživatelům, a to buď přímo, nebo prostřednictvím jiných osob povinných k dani, například velkoobchodníků či maloobchodníků. Zmíněný soud se v podstatě dotazuje, zda je třeba čl. 2 bod 1 šesté směrnice vykládat v tom smyslu, že za takovýchto okolností poskytovatel telefonních služeb uskutečňuje dvě plnění za protiplnění, jedno vůči distributorovi v okamžiku, kdy mu prodá telefonní kartu, a druhé vůči koncovému uživateli, jakmile tento uživatel uskuteční telefonní hovory za použití informací uvedených na kartě. 21. In that respect, the observations submitted to the Court essentially reflect three different positions. According to the first two, the telecommunications services operator supplies a single taxable telecommunications service, either to the distributor when the operator sells it the phonecard or to the end user when the operator allows the user actually to use the card to make calls. According to the third position, the operator supplies two separate services, the Member State being free to choose which of those supplies to make subject to VAT. 21. Ve vyjádřeních předložených Soudnímu dvoru jsou v tomto ohledu zastávána v podstatě tři různá stanoviska. Podle prvních dvo u stanovisek uskutečňuje poskytovatel telefonních služeb pouze jednu zdanitelnou telekomunikační službu, poskytnutou buď distributorovi v okamžiku, kdy mu prodá telefonní kartu, nebo koncovému uživateli, jakmile mu umožní skutečné použití karty k uskutečnění hovorů. Podle třetího stanoviska poskytovatel telefonních služeb uskutečňuje dvě samostatná plnění a členský stát si může vybrat, které z nich zatíží DPH. 22. In order to answer the first question referred, it is necessary to recall the objectives and the principal rules of the common system of VAT and the special features of the marketing system at issue in the main proceedings. 22. Pro odpověď na první otázku je třeba připomenout cíle a základní pravidla společného systému DPH, jakož i zvláštnosti způsobu uvádění na trh, o který se jedná ve věci v původním řízení. 23. Under Article 2 of the First Directive, the principle of the common system of VAT is the application to goods and services of a general tax on consumption which is exactly proportional to the price of the goods and services, whatever the number of transactions which take place in the production and distribution process before the stage at which tax is charged (see, inter alia, Case C‑475/03 Banca popolare di Cremona [2006] ECR I‑9373, paragraph 21, and Case C‑49/09 Commission v Poland [2010] ECR I‑0000, paragraph 44). 23. Společný systém DPH spočívá podle článku 2 první směrnice v tom, že se na zboží a služby uplatňuje všeobecná daň ze spotřeby přesně poměrně k ceně zboží a služeb, bez ohledu na počet plnění uskutečněných ve výrobním a distribučním procesu před stupněm, který je daní zatížen (viz zejména rozsudky ze dne 3. října 2006, Banca popolare di Cremona, C‑475/03, Sb. rozh. s. I‑9373, bod 21, a ze dne 28. října 2010, Komise v. Polsko, C‑49/09, dosud nezveřejněný ve Sbírce rozhodnutí, bod 44). 24. However, VAT is chargeable on each transaction only after deduction of the amount of VAT borne directly by the costs of the various price components. The procedure for deduction is so arranged that taxable persons are authorised to deduct from the VAT for which they are liable the input VAT already charged on the goods or services and that the tax is charged, at each stage, only on the added value and is ultimately borne by the final consumer (see Banca popolare di Cremona , paragraph 22, and Commission v Poland , paragraph 44). 24. Každé plnění je nicméně podrobeno DPH až po odečtení částky DPH, kterou byly přímo zatíženy jednotlivé nákladové prvky zboží a služeb. Mechanismus odpočtu je upraven tak, že osoby povinné k dani jsou oprávněny odpočíst od DPH, kterou jsou povinny odvést, částky DPH, které již zatížily zboží nebo služby na vstupu, a že se tato daň použije v každé fázi pouze na přidanou hodnotu a je v konečném důsledku nesena koncovým spotřebitelem (viz výše uvedené rozsudky Banca popolare di Cremona, bod 22, a Komise v. Polsko, bod 44). 25. It follows that VAT is intended to tax only the final consumer and to be completely neutral as regards the taxable persons involved in the production and distribution process prior to the stage of final taxation, regardless of the number of transactions involved (see, to that effect, Case C‑427/98 Commission v Germany [2002] ECR I‑8315, paragraph 29). 25. Z toho plyne, že DPH má zatížit pouze koncového spotřebitele a musí být zcela neutrální vůči osobám povinným k dani vstupujícím do procesu výroby a odbytu, jež předcházely stadiu konečného zdanění, nehledě na počet uskutečněných plnění (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 15. října 2002, Komise v. Německo, C‑427/98, Recueil, s. I‑8315, bod 29). 26. Moreover, it follows from point (1) of Article 2 of the Sixth Directive that it is supplies of goods or services which are subject to VAT, rather than payments made by way of consideration for such supplies (see, to that effect, Case C‑108/99 Cantor Fitzgerald International [2001] ECR I‑7257, paragraph 17, and Case C‑419/02 BUPA Hospitals and Goldsborough Developments [2006] ECR I‑1685, paragraph 50). However, under the second subparagraph of Article 10(2) of the Sixth Directive, where a payment is to be made on account, the VAT may become chargeable without the supply having yet taken place, provided that all the relevant information concerning the chargeable event – namely, the future delivery or future performance – are already known (see BUPA Hospitals and Goldsborough Developments , paragraph 48).
26. Kromě toho z čl. 2 bodu 1 šesté směrnice vyplývá, že DPH podléhají dodání zboží nebo poskytování služeb, a nikoli platby provedené jakožto protiplnění za tato dodání či poskytnutí (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 9. října 2001, Cantor Fitzgerald International, C‑108/99, Recueil, s. I‑7257, bod 17, jakož i ze dne 21. února 2006, BUPA Hospitals a Goldsborough Developments, C‑419/02, Sb. rozh. s. I‑1685, bod 50). Podle čl. 10 odst. 2 druhého pododstavce šesté směrnice však při zálohové platbě vzniká povinnost k DPH ještě před dodáním zboží nebo poskytnutím služby, jsou-li známy veškeré relevantní znaky uskutečnění zdanitelného plnění, tedy budoucího dodání zboží nebo budoucího poskytnutí služby (viz výše uvedený rozsudek BUPA Hospitals a Goldsborough Developments, bod 48). 27. Lastly, it is settled case-law that a supply of services is effected ‘for consideration’ for the purposes of point (1) of Article 2 of the Sixth Directive, hence taxable, only if there is a legal relationship between the service provider and the recipient, pursuant to which there is reciprocal performance, the remuneration received by the service provider constituting the value actually given in return for the service supplied to the recipient. There must therefore be a direct link between the service supplied and the consideration received (see, inter alia, Case C‑37/08 RCI Europe [2009] ECR I‑7533, paragraphs 24 and 30; Case C‑246/08 Commission v Finland [2009] ECR I‑10605, paragraphs 44 and 45, and Case C‑93/10 GFKL Financial Services [2011] ECR I‑0000, paragraphs 18 and 19).
27. Konečně podle ustálené judikatury je poskytování služeb uskutečněné „za protiplnění“ ve smyslu čl. 2 bodu 1 šesté směrnice, a tudíž zdanitelné, pouze tehdy, pokud mezi poskytovatelem a příjemcem existuje právní vztah, v rámci něhož jsou vzájemně poskytnuta plnění, přičemž odměna obdržená poskytovatelem představuje skutečnou protihodnotu služby poskytnuté příjemci. Existence přímé souvislosti mezi poskytnutou službou a získanou protihodnotou je tudíž nezbytná (viz zejména rozsudky ze dne 3. září 2009, RCI Europe, C‑37/08, Sb. rozh. s. I‑7533, body 24 a 30; ze dne 29. října 2009, Komise v. Finsko, C‑246/08, Sb. rozh. s. I‑10605, body 44 a 45, jakož i ze dne 27. října 2011, GFKL Financial Services, C‑93/10, dosud nezveřejněný ve Sbírce rozhodnutí, body 18 a 19). 28. As regards the special features of the marketing system at issue in the main proceedings, phonecards are for a single purpose in so far as they may be used only to make international telephone calls to destinations, and at rates, determined in advance. Accordingly, they allow access only to services of one type, the nature and quantity of which are determined in advance and which are subject to a single rate of tax. 28. Co se týče zvláštností způsobu prodeje, o který se jedná ve věci v původním řízení, je třeba připomenout, že telefonní karty mají pouze jedno použití, jelikož umožňují pouze uskutečňování mezinárodních telefonních hovorů do předem určených destinací za předem určené tarify. Opravňují tak pouze k jednomu druhu služeb, jejichž povaha i kvantita jsou předem určeny, který podléhá jedné jediné sazbě daně. 29. The phonecards are marketed through a distribution chain which includes at least one intermediary operator – the distributor – between the telecommunications services operator, which provides the infrastructure necessary for making international calls, and the end user. According to the facts given in the order for reference, the distributor resells the phonecards in its own name and on its own behalf. 29. Prodej telefonních karet je zajišťován distribučním řetězcem, do něhož je mezi poskytovatele telefonních služeb, který dává k dispozici infrastrukturu potřebnou k uskutečňování mezinárodních telefonních hovorů, a koncového uživatele zapojen alespoň jeden zprostředkovatelský subjekt, tj. distributor. Podle vylíčení skutkových okolností v předkládacím rozhodnutí provádí zmíněný distributor další prodej telefonních karet svým jménem a na svůj účet. 30. Moreover, the price paid by the end user for purchasing a phonecard, either directly from a distributor, or from a retailer, is not necessarily the same as the face value of that card. Lastly, the telecommunications services operator, which does not control the resale price charged by the distributors or the other intermediaries, is not in a position to know that price.
30. Kromě toho cena zaplacená koncovým uživatelem za nabytí telefonní karty buď přímo od distributora, nebo od maloobchodníka, který je dalším článkem prodejního řetězce, není nutně totožná s nominální hodnotou zmíněné karty. Konečně poskytovatel telefonních služeb, který nemá kontrolu nad cenou dalšího prodeje požadovanou distributory či jinými zprostředkovateli, nemůže tuto cenu znát. 31. Given that a supply of services is taxable only if it is made for consideration, which presupposes reciprocity between the service provided and the remuneration constituting the value given in return for that service, as observed in paragraph 27 above, it must be borne in mind that the telecommunications services operator receives only one actual payment in the course of supplying its telecommunications services.
31. Vzhledem k tomu, že poskytnutí služeb je zdanitelné pouze tehdy, uskutečňuje-li se za protiplnění, což předpokládá existenci reciprocity mezi poskytnutou službou a odměnou, která představuje její protihodnotu, jak je uvedeno v bodě 27 tohoto rozsudku, je nutno připomenout, že poskytovatel telefonních služeb obdrží v rámci poskytování svých telekomunikačních služeb pouze jedinou skutečnou platbu. 32. In those circumstances, the telecommunications services operator cannot be treated as carrying out two supplies of services for consideration for the purposes of Article 6(1) of the Sixth Directive, one to the distributor and one to the end user.
32. Za těchto podmínek nelze mít za to, že poskytovatel telefonních služeb uskutečňuje dvě poskytnutí služeb za protiplnění ve smyslu čl. 6 odst. 1 šesté směrnice, jedno distributorovi a druhé koncovému uživateli. 33. In order to identify the recipient of the sole supply of services made for consideration by that operator and, accordingly, the sole taxable supply, it is necessary to determine whether it is the distributor or the end user which is linked to the telecommunications services operator by a legal relationship in the course of which there is reciprocal performance. 33. Ke zjištění příjemce jediného poskytnutí služeb provedeného za protiplnění zmíněným operátorem, a tudíž jediného zdanitelného plnění, je třeba určit, kdo z nich, zda distributor, nebo koncový uživatel, je s poskytovatelem telefonních služeb vázán právním vztahem, v rámci něhož jsou poskytována vzájemná plnění. 34. In that connection, it should be noted first that, by the sale of the phonecards, the telecommunications services operator supplies the distributor with all the information necessary for making international phone calls of a fixed duration by means of the infrastructure provided by that operator, which means that it transfers to the distributor the right to use that infrastructure in order to make such calls. The telecommunications services operator thus supplies a service to the distributor.
34. V tomto ohledu je třeba poukázat zaprvé na to, že prodejem telefonních karet předává poskytovatel telefonních služeb distributorovi veškeré informace nezbytné pro uskutečnění mezinárodních telefonních hovorů o dané celkové délce prostřednictvím infrastruktury, již dává k dispozici, takže v důsledku toho převádí na distributora právo používat tuto infrastrukturu pro uskutečnění takovýchto hovorů. Poskytovatel telefonních služeb tak distributorovi poskytuje službu. 35. That service is covered by the term ‘telecommunications services’ as used in the tenth indent of Article 9(2)(e) of the Sixth Directive. That provision defines that term broadly, so as to cover not only the transmission of signals and sounds as such, but also all services ‘relating to’ the transmission, and the related transfer of the right to use capacity for such transmission.
35. Tato služba spadá pod pojem „telekomunikační služby“ ve smyslu čl. 9 odst. 2 písm. e) desáté odrážky šesté směrnice. Toto ustanovení totiž uvedený pojem definuje široce a zahrnuje pod něj nejen přenos signálů a zvuku jako takový, ale též všechny služby „pro takový přenos“, jakož i s tím související převedení práv na užívání zařízení pro takový přenos.
36. Zadruhé distributor platí poskytovateli telefonních služeb – jakožto protihodnotu za zmíněné telekomunikační služby – cenu, kterou s ním sjednal. 37. That payment cannot be treated as a payment made to the telecommunications services operator by the end user, even if the resale of the phonecard by the distributor – and, as the case may be, the other intermediary operators – ultimately leads the burden of making that payment to be passed on to the end user. 37. Tuto platbu nelze považovat za platbu provedenou koncovým uživatelem poskytovateli telefonních služeb, třebaže další prodej telefonní karty distributorem, popřípadě jinými zprostředkovatelskými subjekty, vede k tomu, že v konečném důsledku je zmíněná povinnost zaplatit přenesena na tohoto koncového uživatele. 38. The distributor resells the phonecards in its own name and on its own behalf and, as regards at least part of that resale, also uses other intermediary operators such as wholesalers or retailers. In addition, the amount which the end user actually pays at the time of purchasing the phonecard from the distributor or from an intermediary retailer is not necessarily the same as the price paid by the distributor to the telecommunications services operator or the face value of the card, and the telecommunications services operator is not in a position to know that amount. Moreover, the identity of the end user of a phonecard is not necessarily known at the time of the payment made by the distributor to the telecommunications services operator, in particular where the card is to be resold by another intermediary operator. 38. Distributor totiž dále prodává telefonní karty svým jménem, jakož i na svůj účet, a může přinejmenším pro část tohoto dalšího prodeje využívat další zprostředkovatelské subjekty, např. velkoobchodníky a maloobchodníky. Kromě toho částka, kterou koncový uživatel při nabytí telefonní karty skutečně zaplatí distributorovi nebo zprostředkovatelskému maloobchodníkovi, není nutně totožná s cenou, kterou distributor zaplatil poskytovateli telefonních služeb, nebo s nominální hodnotou karty, a poskytovatel telefonních služeb nemůže tuto částku znát. Kromě toho totožnost koncového uživatele telefonní karty není v okamžiku platby provedené distributorem poskytovateli telefonních služeb nutně známa, zejména pak tehdy, je-li karta určena k dalšímu prodeji jiným zprostředkovatelským subjektem. 39. In the light of those circumstances, it cannot be held that, by its payment to the telecommunications services operator, the distributor transfers to the telecommunications services operator only the remuneration paid by the end user, and thereby creates a direct link between operator and end user.
39. Vzhledem k těmto okolnostem nelze mít za to, že distributor zaplacením poskytovateli telefonních služeb pouze postupuje odměnu uhrazenou koncovým uživatelem na poskytovatele telefonních služeb, a vytváří tak mezi nimi přímý vztah. 40. Furthermore, given that the end user has no right to receive a refund from the telecommunications services operator of any call credit unused during the period of validity of the phonecard, it cannot validly be argued that there is a direct link, based on such a right, between the end user and the telecommunications services operator. 40. Navíc vzhledem k tomu, že koncový uživatel nemá žádný nárok na vrácení – ze strany poskytovatele telefonních služeb – případného volacího kreditu nevyužitého během doby platnosti karty, nelze na základě takovéhoto nároku konstatovat existenci přímého vztahu mezi tímto uživatelem a poskytovatelem telefonních služeb. 41. It follows that there is reciprocal performance, within the meaning of the case-law recalled in paragraph 27 above, between the telecommunications services operator and the distributor at the time of the initial sale of the phonecards to the distributor.
41. Z předchozího vyplývá, že při prvním prodeji telefonních karet distributorovi dochází ke vzájemnému poskytování služeb mezi poskytovatelem telefonních služeb a distributorem ve smyslu judikatury připomenuté v bodě 27 tohoto rozsudku. 42. Thus, a telecommunications services distribution chain, such as that at issue in the main proceedings, is consistent with the first paragraph of Article 2 of the First Directive and with the principle of fiscal neutrality where, in particular, the distributor does not resell the phonecards directly to the end user: both the initial sale of a phonecard and its subsequent resale are taxable transactions. At each stage of the chain, the VAT is exactly proportional to the price paid and allows deduction of the input tax paid. Specifically, on the final sale of a phonecard to the end user, the VAT is exactly proportional to the price paid by that user in order to purchase the card, even if that price is not the same as the face value of the card.
42. Je tak zajištěno dodržení čl. 2 prvního pododstavce první směrnice a zásady daňové neutrality v případě existence takového distribučního řetězce telekomunikačních služeb, jako je ten, o který se jedná ve věci v původním řízení, zejména tehdy, jestliže distributor karty následně dále neprodá přímo koncovému uživateli. Jak první prodej telefonní karty, tak i její následný další prodej představují totiž zdanitelná plnění. V každém stadiu řetězce je DPH přímo úměrná zaplacené ceně a umožňuje odpočet daně zaplacené na vstupu. Zejména při posledním prodeji telefonní karty koncovému uživateli je DPH přímo úměrná ceně, kterou tento uživatel zaplatil za nabytí karty, třebaže tato cena není totožná s nominální hodnotou karty. 43. Consequently, the answer to the first question is that point (1) of Article 2 of the Sixth Directive must be interpreted as meaning that a telecommunications services operator which offers telecommunications services consisting in selling to a distributor phonecards which display all the information necessary for making international telephone calls by means of the infrastructure provided by that operator and which are resold by the distributor, in its own name and on its own behalf, to end users, either directly or through other taxable persons such as wholesalers or retailers, carries out a supply of telecommunications services for consideration to the distributor. On the other hand, that operator does not carry out a second supply of services for consideration, this time to the end user, where that user, having purchased the phonecard, exercises the right to make telephone calls using the information on the card.
43. V důsledku toho je třeba na první otázku odpovědět tak, že čl. 2 bod 1 šesté směrnice musí být vykládán v tom smyslu, že poskytovatel telefonních služeb, který nabízí telekomunikační služby spočívající v tom, že jsou distributorovi prodávány telefonní karty, které obsahují veškeré informace nezbytné pro uskutečnění mezinárodních telefonních hovorů prostřednictvím infrastruktury dané k dispozici zmíněným poskytovatelem a které jsou distributorem jeho jménem a na jeho účet prodávány koncovým uživatelům, a to buď přímo, nebo prostřednictvím dalších osob povinných k dani, jako například velkoobchodníků nebo maloobchodníků, uskutečňuje poskytnutí telekomunikační služby distributorovi výměnou za protiplnění. Naproti tomu zmíněný operátor neuskutečňuje druhé poskytování služeb za protiplnění koncovému uživateli, když tento uživatel poté, co nabude telefonní kartu, vykoná právo uskutečňovat telefonní hovory za použití informací uvedených na této kartě. 44. In the light of that answer to the first question, there is no need to address the second question. 44. Vzhledem k odpovědi na první otázku není namístě odpovídat na druhou otázku. Costs K nákladům řízení 45. Since these proceedings are, for the parties to the main proceedings, a step in the action pending before the national court, the decision on costs is a matter for that court. Costs incurred in submitting observations to the Court, other than the costs of those parties, are not recoverable. 45. Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují. Operative part
Z těchto důvodů Soudní dvůr (třetí senát) rozhodl takto: Point (1) of Article 2 of Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes – Common system of value added tax: uniform basis of assessment, as amended by Council Directive 2003/92/EC of 7 October 2003, must be interpreted as meaning that a telecommunications services operator which offers telecommunications services consisting in selling to a distributor phonecards which display all the information necessary for making international telephone calls by means of the infrastructure provided by that operator and which are resold by the distributor, in its name and on its own behalf, to end users, either directly or through other taxable persons such as wholesalers or retailers, carries out a supply of telecommunications services for consideration to the distributor. On the other hand, that operator does not carry out a second supply of services for consideration, this time to the end user, where that user, having purchased the phonecard, exercises the right to make telephone calls using the information on the card. Článek 2 bod 1 šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně, ve znění směrnice Rady 2003/92/ES ze dne 7. října 2003, musí být vykládán v tom smyslu, že poskytovatel telefonních služeb, který nabízí telekomunikační služby spočívající v tom, že jsou distributorovi prodávány telefonní karty, které obsahují veškeré informace nezbytné pro uskutečnění mezinárodních telefonních hovorů prostřednictvím infrastruktury dané k dispozici zmíněným poskytovatelem a které jsou distributorem jeho jménem a na jeho účet prodávány koncovým uživatelům, a to buď přímo, nebo prostřednictvím dalších osob povinných k dani, jako například velkoobchodníků nebo maloobchodníků, uskutečňuje poskytnutí telekomunikační služby distributorovi za protiplnění. Naproti tomu zmíněný operátor neuskutečňuje druhé poskytování služeb za protiplnění koncovému uživateli, když tento uživatel poté, co nabude telefonní kartu, vykoná právo uskutečňovat telefonní hovory za použití informací uvedených na této kartě. Top

References: čl. 2
 čl. 2
 čl. 5
 soud 
 čl. 2
 soud 
 soud 
 čl. 2
 čl. 2
 čl. 10
 čl. 2
 čl. 6
 čl. 9
 čl. 2
 čl. 2