Source: http://www.sagit.cz/info/vyporadani-danove-povinnosti-u-zamestnance-kteremu-zamestnavatel-zuctoval-a-nevyplatil-v-roce-2005-mzdu-k-ustanoveni-5-odst-4-zakona-o-danich-z-prijmu
Timestamp: 2017-01-24 13:13:01+00:00

Document:
Vypořádání daňové povinnosti u zaměstnance, kterému zaměstnavatel zúčtoval a nevyplatil v roce 2005 mzdu - k ustanovení § 5 odst. 4 zákona o daních z příjmů - Nakladatelství Sagit, a.s.
Vypořádání daňové povinnosti u zaměstnance, kterému zaměstnavatel zúčtoval a nevyplatil v roce 2005 mzdu - k ustanovení § 5 odst. 4 zákona o daních z příjmů Zdroj: Mzdová účetní, č. 2/2006, str. 11 až 14, autor: Katarína Dobešová
V průběhu roku 2004 bylo na základě poslanecké iniciativy zákonem č. 280/2004 Sb. upraveno s účinností od zdaňovacího období 2005 ustanovení § 5 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon), tak, že příjmy ze závislé činnosti a z funkčních požitků zúčtované, ale nevyplacené nebo neobdržené do konce ledna za uplynulé zdaňovací období, se považují za příjmy poplatníka až v tom zdaňovacím období, kdy mu budou vyplaceny. Provedená úprava (daňová fikce) přitom nerespektovala způsob zdaňování příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků, protože měsíční zálohy sráží plátce daně (dále jen zaměstnavatel) z příjmů poplatníkovi (dále jen zaměstnanci) zúčtovaných nebo vyplacených. Jednalo se bezesporu o nesrovnalost v zákoně a takto koncipované ustanovení by způsobilo potíže při vypořádání daňové povinnosti u těchto zaměstnanců. Novelou zákona se proto upřesnil způsob vypořádání daňové povinnosti u zaměstnance s tzv. dlužnými příjmy a co je důležité, podle bodu 7 přechodných ustanovení novely zákona se použije ještě pro zdaňovací období 2005. Novelou zákona se v tomto ustanovení upřesnilo:
že také sražené zálohy z těchto dlužných příjmů se započítají na daňovou povinnost poplatníka až v tom zdaňovacím období, ve kterém mu budou vyplaceny nebo ve kterém je obdrží, že také při stanovení základu daně u zaměstnance musí být zachován obdobný daňový režim, např. pojistné sražené z těchto dlužných příjmů může takový poplatník uplatnit jako výdaj až v tom zdaňovacím období, ve kterém mu budou dlužné příjmy vyplaceny nebo ve kterém je obdrží, a že se obdobně postupuje i při evidenci příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků.
Zmíněná daňová fikce se ovšem netýká zaměstnavatelů, kteří příjmy zaměstnancům zúčtovali a nevyplatili. To znamená, že částky sražené na zálohách z dlužných příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků (o něž se u zaměstnance sníží úhrn zálohově sražené daně za příslušné zdaňovací období), nelze na straně zaměstnavatele jako plátce daně považovat za daňový přeplatek. Ten měl z příjmů zaměstnanci připsaných k dobru, i když nevyplacených, povinnost srazit zálohy na daň (§ 38h odst. 5 zákona), resp. pokud je nesrazil ve stanovené výši nebo řádně neodvedl, může mu je správce daně doměřit, resp. na něm vymáhat.
Evidence o dlužných příjmech ze závislé činnosti a z funkčních požitků (resp. v dalších letech o těchto příjmech dodatečně vyplacených nebo obdržených) musí být vyznačena na mzdovém listě zaměstnance a zejména se musí promítnout např. na "Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti a z funkčních požitků sražených záloh na daň a o daňovém zvýhodnění" (viz tiskopis MFin 5460 - nový vzor č. 13 a pro rok 2006 budou platit dva vzory - vzor č. 14 pro plátce daně, kteří řádně vyplácí mzdy a vzor č. 14a, který bude určen jen pro plátce, kteří mzdy zaměstnancům zúčtovali a nevyplatili ani do 31. ledna následujícího kalendářního roku, resp. kteří dlužné mzdy zaměstnancům vyplatí až po tomto datu.
To znamená, že rok 2005 na "Potvrzení - vzor č. 13" u zaměstnance s nevyplacenou mzdou uvede zaměstnavatel následující údaje:
úhrn zúčtovaných příjmů za rok 2005 (viz řádek 1) a z toho vyčíslí jen příjmy vyplacené nebo obdržené do 31. ledna 2006 (viz řádek 2), obdobně vyčíslí údaje o pojistném, tj. celkovou částku sraženého pojistného ze zúčtovaných příjmů a z toho jen pojistné sražené z příjmů vyplacených nebo obdržených do 31. ledna 2006 (viz řádek 4 a 5) a stejným způsobem uvede údaje o sražených zálohách, tj. úhrn sražených záloh po případné měsíční slevě na dani ze zúčtovaných příjmů za rok 2005 a z toho jen úhrn záloh po případné měsíční slevě na dani z příjmů vyplacených nebo obdržených do 31. ledna 2006 (viz řádek 7 a 8).
Výše uvedené údaje má zaměstnavatel podle § 5 odst. 4 zákona povinnost vyznačit též na mzdovém listě.
Pokud byla ve výjimečných případech ze zúčtovaných měsíčních příjmů zaměstnanci vyplacena jen část tzv. čisté mzdy, bude vyčíslení potřebných údajů za příslušný kalendářní měsíc složitější. U takového zaměstnance totiž bude nutné pro účely vypořádání jeho roční daňové povinnosti úměrně upravit i výši tzv. hrubých příjmů, včetně pojistného, a částku sražené zálohy, i když přesný zpětný přepočet (z částečně vyplacené čisté mzdy na "částečně zúčtovanou" hrubou mzdu) je prakticky nemožný a zákon zatím ani způsob zpětného přepočtu pro tyto případy nestanoví. Správce daně nebude určitě nic namítat, pokud se při zpětném přepočtu (při stanovení poměrné části hrubé mzdy, sraženého pojistného a zálohy) použije procentní krácení, tj. bude-li se vycházet z toho, kolik procent čisté mzdy bylo, resp. nebylo vyplaceno. Procento částečně (skutečně) vyplacené čisté mzdy se vypočte tak, že se částka částečně (skutečně) vyplacené čisté mzdy vydělí částkou stanovenou jako podíl čisté mzdy, která měla být řádně vyplacena, a čísla 100. Přitom tzv. čistou mzdou, která měla být celá vyplacena, se pro tyto účely rozumí zúčtovaná hrubá mzda snížená jen o příslušné pojistné a zálohu na daň po případné měsíční slevě na dani (k měsíčnímu daňovému bonusu se nepřihlíží).
Příklad Zaměstnanci s podepsaným Prohlášením k dani zúčtoval zaměstnavatel za měsíc listopad 2005 hrubou mzdu ve výši 20 000 Kč. Z vypočtené čisté mzdy ve výši 16 575 Kč zaměstnavatel ale vyplatil zaměstnanci do 31. ledna 2006 jen 9 000 Kč a zbylých 7 575 Kč mu slíbil vyplatit např. až v květnu 2006.
Zúčtování mzdy za listopad 2005 bylo provedeno takto: Hrubá mzda 20 000 Kč Mínus pojistné (12,5 %) 2 500 Kč Základ pro výpočet zálohy na daň 17 500 Kč Mínus základní nezdanitelná částka 3 170 Kč Zdanitelná mzda 14 330 Kč Zaokrouhlení na stokoruny nahoru 14 400 Kč Záloha na daň 2 425 Kč Měsíční daňové zvýhodnění na tři děti (3 × 500) 1 500 Kč z toho - (mínus) měsíční sleva na dani 1 500 Kč - (plus) měsíční daňový bonus 0 Kč Záloha po slevě (2 425 - 1 500) 925 Kč Tzv. čistá mzda (20 000 - 2 500 - 925) 16 575 Kč Jestliže byla zaměstnanci za měsíc listopad 2005 zúčtovaná hrubá mzda ve výši 20 000 Kč a z toho sražené pojistné ve výši 2 500 Kč a záloha po měsíční slevě na dani ve výši 925 Kč, měla mu být vyplacena vypočtená měsíční čistá mzda ve výši 16 575 Kč. Pokud bylo zaměstnanci vyplaceno do 31. ledna 2006 z této částky jen 9 000 Kč, vydělí se čistá mzda ve výši 16 575 Kč číslem 100, což je číslo 165,75 (1 % čisté mzdy) a částečně (skutečně) vyplacená čistá mzda ve výši 9 000 Kč se pak vydělí číslem 165,75, tj. skutečně bylo zaměstnanci vyplaceno jen 54 % čisté mzdy. Tímto procentem se pak pro daňové účely stanoví i poměrná částka hrubé mzdy (54 % z 20 000 Kč činí 10 800 Kč), pojistného (54 % z 2 500 Kč činí 1 350 Kč) a sražená záloha (54 % z 925 Kč činí 500 Kč).
Evidence o skutečně (částečně) vyplacených příjmech zaměstnance za listopad 2005 na mzdovém listě: Částka (skutečně) částečně vyplacené čisté mzdy 9 000 Kč Procento vyplacené čisté mzdy 54 % K tomu poměrná část hrubé mzdy 10 800 Kč K tomu poměrná část pojistného 1 350 Kč K tomu poměrná část zálohy po slevě 500 Kč
Poprvé se použije daňová fikce zavedená v ustanovení § 5 odst. 4 zákona u zaměstnance s dlužnými příjmy při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za rok 2005. Podle tohoto ustanovení musí postupovat i zaměstnanec, bude-li podávat za zdaňovací období 2005 přiznání k dani. Daňová fikce se podle stávající právní úpravy zatím nedotkne jen zaměstnance s dlužnými příjmy, který nebude mít za rok 2005 povinnost podat daňové přiznání a který ani u zaměstnavatele nepožádá o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění podle § 38ch zákona.
Ustanovení § 5 odst. 4 zákona nelze aplikovat na příjmy, které zaměstnavatel sice zaměstnanci dluží, ale které mu nezúčtoval nebo nepřipsal k dobru, tj. ze kterých neměl povinnost srazit zálohy na daň podle § 38h zákona. Rovněž je nelze aplikovat na zúčtované a případně nevyplacené příjmy zaměstnance, které v průběhu roku vstupovaly do samostatného základu daně a ze kterých byla sražena daň podle zvláštní sazby ve výši 15 % (§ 6 odst. 4 zákona).
Jaké výhody resp. nevýhody přináší pro zaměstnance nový daňový režim stanovený v § 5 odst. 4 zákona:
ve zdaňovacím období, kdy mu příjmy nebyly vyplaceny, snížení daňové povinnosti (vypočtené daně, příp. zmírnění daňové progrese), možná i nárok na doplacení daňového bonusu na vyživované děti. Podmínka pro poskytnutí daňového bonusu je ovšem podmíněná dosažením stanovené úhrnné výše ročních příjmů (ve výši 6násobku minimální mzdy), to znamená, že snížením úhrnné výše ročních příjmů nárok na uplatnění daňového bonusu naopak nemusí vzniknout (při ročním zúčtování záloh ale na vyplacené měsíční bonusy podle § 35d odst. 6 zákona zaměstnanec nárok neztrácí; v daňovém přiznání ale v souladu s novým zněním ustanovení § 35c odst. 12 zákona bude muset rozdíl vyrovnat jako daňový nedoplatek). U takového zaměstnance se ale uplatněnou fikcí sníží nejen celkové příjmy, ale také výše základu daně, tj. zaměstnanec s dlužnými příjmy musí počítat s tím, že např. při uplatnění nezdanitelné části základu daně ve výši hodnoty darů poskytnutých na veřejně prospěšné účely se při stanovení minimálního a maximálního procentního limitu vychází ze základu daně (§ 15 zákona). U členských příspěvků zaplacených odborové organizaci se zase první procentní limit (1,5 %) váže na úhrn jeho ročních zdanitelných příjmů atp, ve zdaňovacím období, kdy mu budou dlužné příjmy zúčtované v minulých letech doplaceny (v budoucnu, kdy bude mít de facto příjmy za 13 nebo i více kalendářních měsíců), musí počítat se zvýšením daňové progrese, nicméně na tuto případnou vyšší daň "v budoucnu" má již takový poplatník fakticky předem "zaplacené" zálohy a pro stanovení základu daně sražené pojistné atp.
Co daly do vínku sudičky této nové daňové fikci zavedené v § 5 odst. 4 zákona ukáže budoucnost a zkušenosti odborné veřejnosti při aplikaci tohoto ustanovení v praxi. Asi všichni budou už dnes souhlasit ale s tím, že bude optimální v budoucnu upravit ustanovení § 38g odst. 2 zákona tak, aby zaměstnanec s dodatečně vyplacenými nebo obdrženými příjmy za uplynulá zdaňovací období podle § 5 odst. 4 zákona měl povinnost vypořádat svou daňovou povinnost prostřednictvím daňového přiznání. A na to všechno by mělo být pamatováno při tvorbě nejbližší novely zákona o daních z příjmů. Katarína Dobešová
Zdroj: Mzdová účetní, č. 2/2006, str. 11 až 14

References: § 5
 § 5
 § 5
 zákona č. 586
 § 5
 § 5
 § 38
 § 5
 § 38
 § 5
 § 35
 § 35
 § 5
 § 38
 § 5