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ANÁLISE DOS TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE OS COMBUSTÍVEIS AUTOMOTIVOS NO BRASIL. Marcelo Castello Branco Cavalcanti
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Flávio Weber de Almeida
1 ANÁLISE DOS TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE OS COMBUSTÍVEIS AUTOMOTIVOS NO BRASIL Marcelo Castello Branco Cavalcanti DISSERTAÇÃO SUBMETIDA AO CORPO DOCENTE DA COORDENAÇÃO DOS PROGRAMAS DE PÓS-GRADUAÇÃO DE ENGENHARIA DA UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO DE JANEIRO COMO PARTE DOS REQUISITOS NECESSÁRIOS PARA A OBTENÇÃO DO GRAU DE MESTRE EM CIÊNCIAS EM PLANEJAMENTO ENERGÉTICO. Aprovada por: Prof. Alexandre Salem Szklo, D.Sc. Prof. Giovani Vitória Machado, D.Sc. Prof. Maurício Cardoso Arouca, D.Sc. Dr. Luiz Augusto Horta Nogueira, D.Sc. RIO DE JANEIRO, RJ BRASIL MARÇO DE 2006
2 CAVALCANTI, MARCELO CASTELLO BRANCO Análise dos Tributos Incidentes Sobre os Combustíveis Automotivos no Brasil. [Rio de Janeiro] XIII, 200 p. 29,7 cm (COPPE/UFRJ, M.Sc., Planejamento Energético, 2006) Dissertação Universidade Federal do Rio de Janeiro, COPPE 1. Mercado de Combustíveis 2. Estrutura Tributária 3. Políticas Energéticas. I. COPPE/UFRJ II. Título (série) ii
3 DEDICATÓRIA Dedico esta dissertação aos meus avós, Agripino (in memorian) e Áurea Cavalcanti, Almir (in Memorian) e Maria da Glória Castello Branco, que nunca duvidaram do meu potencial. iii
4 AGRADECIMENTOS Primeiramente, gostaria de agradecer à minha família, Mauro (pai), Stella, Catarina, Mauro (irmão), Catrina e Ricardo, pelo carinho, paciência e incentivo que sempre ofereceram. Agradeço aos meus orientadores, Alexandre Szklo e Giovani Machado, pela competente e precisa orientação desta dissertação, guiando o trabalho de forma interativa (sem perder o foco) e esclarecendo dúvidas sempre que necessário. Aos professores e funcionários do Programa de Planejamento Energético da COPPE, gostaria de agradecer pela atenção, pelos ensinamentos e pelo apoio administrativo. Aos companheiros do dia-a-dia do PPE, Baroni, Cláudia, Fernando, Jan, Josiane, Márcia, Mônica, Paulo, Rita, Sandra e Simone, pela paciência e pelos constantes auxílios recebidos ao longo do mestrado. Aos contatos que fiz ao longo da tese, Bruno Gasparri (ANP), Clarissa Brandão (PRH- 33/UERJ), Makyo Félix (Bahiagás), Marlene Nunes e José Santos (SEFAZ-SE), Gustavo Mota e Nilton Ribeiro (SEFAZ-BA), agradeço pelo suporte técnico, pelo fornecimento de dados e pelos esclarecimentos de algumas questões. Aos grandes amigos, André Luis da Silva, André Luiz Tavares, Carlos Borba, Carlos Pacheco, Leandro Araújo, Marcus Santiago, Rafael Moreira, Rafael Sgarbi, Renata Kimura e Vanessa Braga, pelo que representam em minha vida. Aos amigos que fiz ao longo do mestrado, André Canelas, Bianca Oliveira, Daniel Stilpen, Daniel Oberling, Fernando Cima, Fernanda Delgado, Flávia Lis, Hélcio Blum, Jacqueline Mariano, João Paulo Galvão, Leonardo Machado, Patrícia Mannarino, Raquel Souza e Rodrigo Pacheco, pelos momentos de apoio. iv
5 Sou grato aos meus ex-colegas de trabalho, mas que ainda continuam meus amigos, Adalgiza Santos, Berenice Marculan, Elinete Silva, Gildo Costa, Guilherme Santana, Heloise da Costa, José Lopes, Joyce Silveira, Luciana Oliveira, Luciana Nunes, Luiz Eduardo Rosa, Luiz Sebastião e Ney Cunha, pelo aprendizado que obtive na ANP, que muito me foi útil no mestrado e, conseqüentemente, na elaboração desta dissertação. Agradeço muito à minha namorada Liliane Garcia por todas as nossas conquistas, pela compreensão dos momentos difíceis e pelo amor que me deu forças para superar mais essa caminhada. Por fim, agradeço ao PRH-21 e à ANP pelo suporte financeiro que proporcionou condições para elaboração desta tese de mestrado. v
6 A ambição do homem é tão grande que para satisfazer a uma vontade presente, ele não pensa no mal que dentro em breve daí pode resultar. (Henry Ford) vi
7 Resumo da Dissertação apresentada à COPPE/UFRJ como parte dos requisitos necessários para a obtenção do grau de Mestre em Ciências (M.Sc.) ANÁLISE DOS TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE OS COMBUSTÍVEIS AUTOMOTIVOS NO BRASIL Marcelo Castello Branco Cavalcanti Março / 2006 Orientadores: Alexandre Salem Szklo Giovani Vitória Machado Programa: Planejamento Energético Esta dissertação analisa a estrutura de tributação dos combustíveis automotivos no Brasil, após o processo de abertura do mercado, de forma a identificar desafios, enfrentados pelos agentes responsáveis pela aplicação de políticas energéticas, para o desenvolvimento do mercado. Esta análise diferenciou os tipos de tributos aplicados aos combustíveis automotivos, conforme sua justificativa e aplicação, e também discutiu seus impactos sobre as escolhas dos consumidores finais. A comparação internacional indicou a diferença do nível tributário internacional com o brasileiro, levando a uma nova discussão acerca do federalismo e descentralização (comparando a dispersão tributária por estado e discutindo suas vantagens e desvantagens). Por fim, coube à tese analisar o trade off entre incentivo e arrecadação (avaliando o impacto da diferença tributária entre combustíveis automotivos medida pela importância não arrecadada pelo Estado). A possível relevante perda de arrecadação estimada leva a que o Estado ou reveja a sua política tributária ou os seus próprios gastos na área de transportes, especialmente. vii
8 Abstract of Dissertation presented to COPPE/UFRJ as a partial fulfillment of the requirements for the degree of Master of Science (M.Sc.) ANALYSIS OF THE INCIDENT TRIBUTES ON MOTOR FUELS IN BRAZIL Marcelo Castello Branco Cavalcanti March / 2006 Advisors: Alexandre Salem Szklo Giovani Vitória Machado Department of Energy Planning This thesis analyzes the structure of taxation of motor fuels in Brazil, after the process of opening the market. This analysis differentiated the fiscal types applied to motor fuels, according to their subject and application, and also discussed their impacts on the choices of the final consumers. The international comparison indicated the differences between the international fiscal level and the Brazilian one. It also highlighted another issue concerning federalism and decentralization (comparing the taxes by state and analyzing their advantages and disadvantages). Finally, this thesis analyzes the trade off between incentive and collection (evaluating the impact of the tax differentials between fuels on the importance not collected by the State). The impressive reduction of fiscal revenues, resulting from ours simulations, owning to energy policies for promoting alternative fuels indicated that the Brazilian government should review its fiscal policy or even its expenditures in infrastructures, especially in the transport sector. viii
9 SUMÁRIO Capítulo I Introdução...1 Capítulo II Sistema Econômico e o Papel do Estado: Razões para Tributar...4 II.1 Necessidade de Financiamento do Estado e Critérios de Tributação II.1.1 Eficiência II.1.2 Capacidade de Pagamento II.2 Tipos de Tributos II.2.1 Imposto II.2.2 Taxa II.2.3 Contribuição II.3 Renúncia Fiscal II.4 Características dos Tributos Capítulo III Análise Microeconômica da Tributação...28 III.1 Mercado Cativo e o Advento do Mercado Competitivo III.2 Escolhas dos Consumidores III.3 Determinação do Preço em um Mercado Competitivo III.4 O Impacto de um Tributo III.4.1 Imposto sobre o Consumidor III.5 Tributação dos Combustíveis Automotivos Capítulo IV Histórico da Tributação no Brasil...45 IV.1 Histórico da Tributação dos Combustíveis no Brasil IV.2 Estrutura Tributária Atual dos Combustíveis Automotivos IV.2.1 Descrição dos Tributos Incidentes Sobre os Combustíveis Automotivos IV.3 Substituição Tributária Capítulo V Estrutura tributária Brasileira...71 V.1 Considerações sobre a Tributação no Mercado Brasileiro de Combustíveis Automotivos V.1.1 Comparação Internacional V Comparação com Estados Brasileiros V.1.2 Federalismo e Descentralização V.1.3 Impacto da Diferenciação dos Tributos Estaduais V Análise Temporal da Tributação (2003 e 2005) V Impacto da Mudança de Tributos V.1.4 Trade off (Incentivo x Arrecadação) V.1.5 Finalidade dos Tributos Capítulo VI Conclusão Referências Bibliográficas Anexos ix
10 Anexo I Metodologia de Cálculo da Tributação dos Combustíveis Automotivos Diesel Gás Natural Veicular Gasolina Álcool Hidratado Anexo II Quadros e Tabelas Complementares à Metodologia de Cálculo dos Tributos Anexo III Experiência Internacional A.III.1 Harmonização Fiscal AIII.1.1 Reforma tributária e a Introdução do Imposto Ecológico A.III.2 Competição Tributária A.III.3 União Européia A.III.4 EUA Anexo IV Guerra Fiscal Anexo V Carga Tributária por Esfera de Governo, Bruta, e Arrecadação de ICMS x
11 ÍNDICE DE FIGURAS Figura 1: Sistema Simplificado de Mercado Fechado... 5 Figura 2: Sistema de Mercado Fechado... 7 Figura 3: Sistema de Mercado Aberto Figura 4: Oferta e Demanda de um Bem em um Mercado Cativo Figura 5: Modificação na Dotação Orçamentária Figura 6: Modificação nos Preços Relativos dos Bens Figura 7: Equilíbrio no Mercado Competitivo Figura 8: Determinação das Perdas do Produtor e do Consumidor, e do Ponto de Equilíbrio com a Adição de Imposto Figura 9: Receita dos Impostos sobre o Consumo Figura 10: Custo do Subsídio e o Peso Morto Figura 11: Modificações na Estrutura Tributária dos Combustíveis ao Longo do Tempo Figura 12: Evolução Anual da Frota de Veículos Movidos a GNV Figura 13: Mobilidade Urbana por Renda Familiar na Região Metropolitana de São Paulo em Figura 14: 1º Passo da Modificação nos Preços Relativos do Álcool e da Gasolina entre 2003 e Figura 15: 2º Passo da Modificação nos Preços Relativos do Álcool e da Gasolina entre 2003 e Figura 16: 3º Passo da Modificação nos Preços Relativos do Álcool e da Gasolina entre 2003 e Figura 17: Variação do Preço e do Tributo do Diesel na Europa (Período Julho/04 a Junho/05) Figura 18: Variação do Preço e do Tributo da Gasolina na Europa (Período Julho/04 a Junho/05) Figura 19: Variação do Preço e dos Tributos Federais do Diesel nos EUA (Período Julho/04 a Junho/05) Figura 20: Variação do Preço e dos Tributos Federais da Gasolina nos EUA (Período Julho/04 a Junho/05) Figura 21: Carga Tributária Bruta por Esfera de Governo ( ) xi
12 ÍNDICE DE QUADROS Quadro 1: Percentual de Tributos Incidentes Sobre o Diesel em Quadro 2: Percentual de Tributos Incidentes Sobre o GNV em Quadro 3: Percentual de Tributos Incidentes Sobre a Gasolina C em Quadro 4: Percentual de Tributos Incidentes Sobre o Álcool Hidratado em Quadro 5: Comparativo da Tributação da Gasolina (2005) Quadro 6: Comparativo da Tributação do Diesel (2005) Quadro 7: Tributação da Gasolina A em Estados Brasileiros Quadro 8: Tributação do Diesel em Estados Brasileiros Quadro 9: Tributação da Gasolina C em Quadro 10: Tributação da Gasolina C em Quadro 11: Tributação do Álcool Hidratado em Quadro 12: Tributação do Álcool Hidratado em Quadro 13: Comparativo de Venda Média Mensal Quadro 14: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final do Diesel (Agosto/2005) (R$/L) Quadro 15: Cálculo da Estimativa de Preço Final do GNV em Agosto de 2005 (R$/m 3 ) Quadro 16: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final da Gasolina (Agosto/2005) (R$/L) Quadro 17: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final do Álcool Hidratado (Agosto/2005) (R$/L) Quadro 18: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final da Gasolina (Julho/2005) (R$/L) Quadro 19: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final da Gasolina (Junho/2005) (R$/L) Quadro 20: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final do Diesel (Julho/2005) (R$/L) Quadro 21: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final do Diesel (Junho/2005) (R$/L) Quadro 22: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final do Álcool Hidratado (Julho/2005) (R$/L) Quadro 23: Cálculo do Preço de Faturamento e da Estimativa de Preço Final do Álcool Hidratado (junho/2005) (R$/L) Quadro 24: Cálculo da Estimativa de Preço Final do GNV em Julho de 2005 (R$/m 3 ) Quadro 25: Cálculo da Estimativa de Preço Final do GNV em Junho de 2005 (R$/m 3 ) Quadro 26: Cálculo da Estimativa de Preço Final do GNV no Sergipe (Setembro/05) (R$/m 3 ) xii
13 ÍNDICE DE TABELAS Tabela 1: Carga Tributária Mundial Tabela 2: Tributação Média sobre o Faturamento em Tabela 3: Simulação da Incidência do VAT e do ICMS Tabela 4: Números do GNV pelo Mundo Tabela 5: Tributação dos Estados Norte-Americanos em Dezembro de Tabela 6: Alíquotas Nominais de ICMS Incidentes sobre os Combustíveis Automotivos em Tabela 7: Participação Relativa do ICMS por Setores em Tabela 8: Custo Médio por Quilômetro Rodado (R$/km) Tabela 9: Estimativa da Quilometragem Percorrida pelos Veículos Flex Fuel em Agosto de Tabela 10: Estimativa da Quilometragem Percorrida pelos Veículos Flex Fuel em Tabela 11: Somatório de Tributos do Diesel em Agosto de 2005 (R$/L) Tabela 12: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação do Diesel em Agosto de 2005 (R$/L) Tabela 13: Somatório de Tributos do GNV em Agosto de 2005 (R$/m 3 ) Tabela 14: Somatório de Tributos da Gasolina C em Agosto de 2005 (R$/L) Tabela 15: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação da Gasolina C em Agosto de Tabela 16: Somatório de Tributos do Álcool Hidratado em Agosto de 2005 (R$/L) Tabela 17: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação do Álcool Hidratado em Agosto de 2005 (R$/L) Tabela 18: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação da Gasolina C em Julho de 2005 (R$/L) Tabela 19: (Estimados e Efetivos) de Tributação da Gasolina C em Junho de 2005 (R$/L) Tabela 20: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação do Diesel em Julho de 2005 (R$/L) Tabela 21: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação do Diesel em Junho de 2005 (R$/L) Tabela 22: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação do Álcool Hidratado em Julho de 2005 (R$/L) Tabela 23: Percentuais (Estimados e Efetivos) de Tributação do Álcool Hidratado em Junho de 2005 (R$/L) Tabela 24: Dilema do Prisioneiro na Escolha da Competição Tributária Tabela 25: Carga Tributária Bruta Tabela 26: Arrecadação de ICMS em Tabela 27: Arrecadação de ICMS em Tabela 28: Arrecadação de ICMS em xiii
14 Capítulo I Introdução O objetivo da tese é analisar os tributos incidentes sobre os combustíveis automotivos. Assim, para fazer esta análise sobre o mercado de combustíveis automotivos, necessitase de uma discussão elencando os seguintes aspectos: i) comparação internacional (e a diferença do nível tributário no Brasil); ii) federalismo e descentralização (comparando a dispersão do tributo por estado e discutindo suas vantagens e desvantagens); iii) impacto da diferenciação dos tributos estaduais (analisando o impacto de uma política fiscal diferenciada na economia do estado); iv) trade off entre incentivo e arrecadação (avaliando o impacto da diferença tributária entre combustíveis automotivos para a arrecadação do Estado); e v) finalidade dos tributos (observando as funções do Estado). O mercado de combustíveis no Brasil experimenta, formalmente (Brasil, 1997), desde janeiro de 2002 a liberalização dos preços e, com ela, em princípio, uma maior concorrência inter-energéticos. Esta concorrência é afetada pelo elevado grau de intervenção na evolução dos preços dos combustíveis automotivos. Esta intervenção se dá, sobretudo, através da tributação destes combustíveis. Os tributos incidentes sobre os combustíveis automotivos perfazem, em particular no Brasil, uma parcela significativa do preço final ao consumidor. Dessa forma, é importante estudar os tributos, uma vez que eles possuem elevado grau de influência no mercado analisado. O aumento dos tributos eleva o preço final ao consumidor, levando a uma nova situação de equilíbrio (oferta e demanda) no mercado de combustíveis automotivos. Ademais, como a carga tributária não é a mesma sobre todos os combustíveis, isto afeta decisivamente a competitividade entre eles. Se, no passado, este fato já interferia nas escolhas dos consumidores e na perspectiva de mercado dos combustíveis automotivos, com o advento dos veículos bi-combustíveis e flex-fuel, a carga tributária tornar-se-á um elemento fundamental na definição da competitividade inter-combustíveis. Como o objetivo da tese é analisar os tributos incidentes sobre os combustíveis automotivos, tornou-se necessária uma discussão acerca de como o nível de tributação 1
15 brasileiro difere dos demais países (comparação internacional). Essa comparação remete a diferentes tipos de administração da receita do Estado, caracterizadas como centralizadas ou descentralizadas (especialmente o federalismo), em que há vantagens e desvantagens. Entre as desvantagens da descentralização (sobre a ótica de arrecadação do Estado) consta a possibilidade de diferenciação dos tributos locais, causando impactos sobre o mercado de combustíveis automotivos. Assim, esta diferenciação de tributos conduz à análise do trade off entre incentivo fiscal e arrecadação (avaliando o impacto da diferença tributária entre combustíveis automotivos para a arrecadação do Estado). Após essas análises, surge a necessidade de uma discussão sobre a finalidade dos tributos (observando as funções do Estado). Para que o exposto acima possua uma melhor compreensão, esta dissertação está estruturada com esta introdução e outros cinco capítulos (incluindo a conclusão). O segundo capítulo avalia a necessidade do tributo como instrumento de financiamento do Estado. Este capítulo identifica os sistemas econômicos e as razões da necessidade de um agente regulador, o Estado, para reduzir as falhas de mercado. O Estado, por sua vez necessita de mecanismos de financiamento, entre os quais o principal é o tributo, que possui muitas espécies (impostos, taxas e contribuições). Identifica-se a renúncia fiscal como um dos principais mecanismos de incentivos ao desenvolvimento de determinados setores. Por fim são estabelecidas as principais características dos tributos e uma síntese da razão de tributar diferentemente os combustíveis automotivos. Isto posto, e com o objetivo de apresentar como os tributos influenciam a escolha do consumidor, no terceiro capítulo estuda-se a teoria microeconômica e o impacto no bem estar da parcela da população que consome esses combustíveis. Aprofunda-se neste capítulo a discussão acerca da tributação dos combustíveis automotivos, através da análise microeconômica aplicada a este mercado. Com base nos capítulos anteriores, o quarto capítulo remonta a história da tributação incidente sobre os combustíveis automotivos, enfatizando as constantes tentativas de 2
16 melhorar o sistema fiscal / tributário brasileiro. O capítulo IV também descreve os atuais tributos aplicados sobre a cadeia de combustíveis automotivos no Brasil. O capítulo V analisa os percentuais de tributos incidentes sobre cada um dos combustíveis automotivos analisados (diesel, GNV, gasolina e álcool hidratado). Assim, a seqüência natural é a análise da experiência internacional (comparativamente ao Brasil) discutindo-se, em seguida, as vantagens e desvantagens da descentralização do poder de tributar, devido, em grande medida, ao federalismo. Essa discussão é pertinente na medida em que permite perquirir a razão de alguns estados da federação entrarem na chamada guerra fiscal. A fim de analisar a utilização dos tributos como instrumentos de política energética, o quinto capítulo também realiza uma avaliação dos impactos de mudanças na estrutura de tributação dos combustíveis automotivos sobre as escolhas dos consumidores brasileiros. Em especial, através da análise da CIDE, avalia o trade off entre concessão de incentivos fiscais e perda na arrecadação. Para finalizar o capítulo, ressaltaram-se as finalidades dos tributos, especialmente os que possuem características de distribuição de renda como os combustíveis automotivos. Assim, este estudo encerra-se com o capítulo conclusivo, trazendo uma síntese dos assuntos discutidos no decorrer desta dissertação e algumas recomendações de estudos futuros. 3
17 Capítulo II Sistema Econômico e o Papel do Estado: Razões para Tributar Todos os sistemas econômicos modernos têm como princípio de coordenação o mercado. Através do mercado, os agentes se relacionam entre si, transacionando bens e serviços (inclusive fatores de produção). Nesse confronto de aspirações e interesses dos agentes, alocam-se recursos e determina-se a distribuição da renda. O teorema fundamental do bem-estar econômico diz que a alocação dos recursos na forma eficiente ocorre quando há como melhorar o bem estar de um agente sem prejudicar o de outro (denomina-se isso de Eficiência de Pareto 1 ). Apresentar-se-á, a seguir, a lógica de funcionamento de um sistema econômico. Tendo em vista uma maior clareza, inicialmente abordar-se-á um sistema simplificado fechado (sem governo) e, posteriormente, acrescentar-se-á (ao sistema) complexidade, introduzindo-se o governo e, finalmente, o resto do mundo. Um sistema simplificado de mercado fechado contém dois agentes econômicos: Firmas e Famílias 2. As primeiras buscam maximizar o lucro (sujeito a custos de produção e de oportunidade) e recorrem ao mercado de fatores para realizar a produção, pagando às famílias pelo serviço prestado (na forma de salários, aluguéis, juros e lucros). A distribuição de renda, neste sistema, é determinada pela venda dos serviços dos fatores de produção. As famílias, por sua vez, buscando maximizar o bem-estar (sujeito a restrições orçamentárias), gastam seus recursos em bens e serviços da firma. A Figura 1 esquematiza, de forma mais clara, esta sistemática. 1 Um estado econômico ótimo no sentido de Pareto é uma referência a uma situação desejável do ponto de vista de um critério único - o da eficiência econômica - que não está comprometido com a busca de um estado de eqüidade ou de justiça social. 2 Para maiores detalhes, vide Rossetti (1992). 4
18 Renda Monetária (despesa das famílias/receita das firmas) Mercado de Bens e Serviços Bens e Serviços Firmas Famílias Recursos Produtivos Mercado de Fatores Renda Monetária (salários, aluguéis, juros e lucros pagos pelas empresas/recebidos pelas famílias) Figura 1: Sistema Simplificado de Mercado Fechado Fonte: Rossetti (1992). Há, na teoria econômica, um grande debate sobre a maior eficiência 3 do setor privado frente a um governo ou não (Stiglitz, 1987 e Stiglitz, 2005). Uma das correntes argumenta que economias onde empresas operem livremente tenderiam a ter um melhor funcionamento do que economias que disponham de forte atuação governamental. Este sistema simplificado, em geral (em sociedades complexas), não funciona perfeitamente, devido às falhas de mercado que geram o ambiente de ação do Estado. Dentre as principais ocorrências de falhas de mercado encontram-se os bens públicos, as externalidades e as assimetrias de informação. Além disso, em estruturas de mercado não competitivas podem ocorrer abusos de poder de mercado, colocando a necessidade de regulação das práticas de mercado. Ademais, como instrumento distribuidor de renda, o sistema supracitado não garante, necessariamente, eqüidade entre os agentes. Por isso, a ação deliberada da sociedade (através do Estado) deve estar sempre presente na regulamentação do mercado e na tentativa de correção das suas falhas. Assim, na visão idealizada do sistema de mercado, onde há concorrência perfeita 4, não se consideram algumas situações que podem gerar falhas de mercado e / ou problemas econômicos (Musgrave e Musgrave, 1980). Alguns exemplos dessas situações são: 3 Essa discussão é bem vasta e seria impossível apontar todas as referências pertinentes, todavia esse debate é bem conduzido por Stiglitz (1987 e 2005). 4 Situação onde as decisões quanto à quantidade produzida de grande número de pequenas firmas são incapazes de afetar o preço de mercado e, além disso, há informação perfeita por parte dos agentes envolvidos (Varian, 2000). 5
19 (i) a existência de bens públicos; (ii) falhas na competição, que podem resultar na formação de monopólios naturais 5 ; (iii) a existência de externalidades; (iv) os mercados incompletos ou inexistentes; (v) as falhas de informação; e (vi) a ocorrência de desemprego e inflação. O bem público possui como característica principal a não-rivalidade, ou seja, o consumo de um indivíduo não afeta o consumo de outros indivíduos. Outras características dos bens públicos são a indivisibilidade e, conseqüentemente, a não-exclusão 6 (Musgrave e Musgrave, 1980). Eis, então, um problema para o sistema de mercado, que só funciona adequadamente quando diante dos princípios da rivalidade e da exclusão (quem não paga o preço do bem não pode consumi-lo). Outra falha de mercado é a definição de externalidades que, segundo Varian (2000), ocorrem quando a ação de um agente afeta diretamente as condições de vida de outro agente, sem que este seja compensado (custo social difere do custo privado). As externalidades podem justificar a intervenção do Estado através (i) da produção direta ou da concessão de subsídios (para gerar externalidades positivas); (ii) de tributos, para desestimular externalidades negativas; e (iii) da regulamentação. Ademais, o mercado per se pode não fornecer dados suficientes para que os consumidores tomem suas decisões de forma ótima (Stiglitz, 2000). Dessa forma, a intervenção do Estado deve contribuir para que o fluxo de informações seja o mais eficiente possível. É papel do governo zelar pelos interesses e pelo bem-estar da comunidade em geral. Para esta finalidade, o setor público procura estabelecer as condições básicas de funcionamento do sistema, bem como atuar sobre determinadas variáveis e, através destas, alcançar determinados fins para a sociedade. A atuação governamental é 5 Tradicionalmente, são chamados de monopólios naturais aqueles cujos custos são decrescentes na medida em que se aumenta a escala de produção, onde o custo médio unitário da produção é menor quando há apenas uma empresa operando (a escala mínima eficaz deriva de sub-atividades na produção). Nessas atividades o alto valor de custo fixo desestimula a entrada de novos competidores (Stiglitz et al, 1989). É papel do Estado regular esses monopólios para que eles atuem em níveis próximos ao da concorrência perfeita. 6 O consumo de um indivíduo não exclui o de outro. Ciente disso, no sistema de mercado, os consumidores tendem a não revelar sua preferência à medida que podem pegar carona ou usufruir dos mesmos bens, sem ter que pagar por eles. 6
20 necessária para guiar, corrigir e suplementar a falta de desempenho do sistema de mercado, principalmente, do ponto de vista distributivo. Ao admitir-se o governo como agente produtor de bens e serviços, e redistribuidor de renda, a sua introdução no modelo simplificado conduz a um conjunto de significativas modificações nos fluxos (um exemplo disso, conforme mostrar-se-á no capítulo III, é que os tributos modificam os níveis de preço, alterando o equilíbrio do mercado). A inserção do Estado amplia a complexidade do sistema, que passa a lidar com três agentes econômicos 7. As funções clássicas do Estado são a garantia de estabilidade econômica, a arbitragem de conflitos privados e a promoção do bem-estar social (Musgrave e Musgrave, 1980). A introdução do governo não altera a concepção do modelo, apenas incorpora mais vetores. Assim, esse novo agente passa a fornecer bens e serviços que o mercado per se não provia, ou não provia adequadamente, e transfere os custos aos demais agentes. Por exemplo, este mecanismo pode ser observado no fornecimento de espaço ou infra-estrutura para circulação de bens (como a gasolina) em troca do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços ICMS (o capítulo IV tratará mais minuciosamente deste assunto). Dessa forma, faz-se necessária a presença do Estado. A Figura 2 esquematiza este novo sistema. Renda Monetária (despesa das famílias/receita das firmas) Mercado de Bens e Serviços Bens e Serviços Firmas Governo Recursos Produtivos Mercado de Fatores Famílias Renda Monetária (salários, aluguéis, juros e lucros pagos pelas empresas/recebidos pelas famílias) Figura 2: Sistema de Mercado Fechado Fonte: Rossetti (1992). 7 Para maiores detalhes, vide Rossetti (1992). 7
21 Segundo Musgrave e Musgrave (1980), a ação do governo abrange três funções básicas: i) A função alocativa 8 diz respeito, sobretudo, ao fornecimento de bens públicos e meritórios 9 ; ii) a função distributiva 10, por sua vez, está associada a ajustes na distribuição de renda que permitam que a distribuição prevalecente seja aquela considerada justa pela sociedade; e iii) a função estabilizadora 11 tem como objetivo o uso da política econômica visando a um alto nível de emprego, à estabilidade dos preços e à obtenção de uma taxa apropriada de crescimento econômico. Na função alocativa, o Estado fica responsável pela coordenação (e algumas vezes pela ação direta) entre produtores e consumidores dos bens públicos e dos bens meritórios. Ressalta-se que o financiamento deste mecanismo depende, em grande parte, da obtenção de recursos oriundos de tributos. Em síntese, a função alocativa trata da forma como o Estado influencia e promove o direcionamento dos fatores produtivos (capital, mão de obra e recursos naturais) entre as várias alternativas possíveis de uso, a fim de produzir um conjunto de bens e serviços, que constituem certa parcela da renda nacional. Para ser ofertada na quantidade e preços compatíveis com os padrões de renda e desenvolvimento nacional, esta cesta de bens e serviços requer, muitas vezes, de incentivos especiais providos pelo Estado. Para tanto, o governo utiliza instrumentos como tributos e renúncias fiscais para promover a oferta de serviços de consumo coletivo como educação, segurança, saúde, lazer, saneamento, transporte ou tudo aquilo que pode contribuir para o bem estar social. Em suma, o objetivo primordial do Estado é corrigir as falhas de mercado e as distorções distributivas, visando manter a estabilidade, melhorar a distribuição de renda, e alocar os recursos com maior eficiência. O Estado também tem a função de regular o 8 Há a necessidade de estabilização econômica e de arbítrio de conflitos privados para o correto funcionamento de um sistema econômico (Locke, 1690). 9 Bens cuja principal característica é gerar benefícios sociais maiores que os benefícios privados, sendo, normalmente, sub-ofertados pelos produtores. Em termos econômicos, isto se dá porque as externalidades positivas do bem não são internalizadas por consumidores. 10 Os sistemas econômicos podem gerar uma distribuição de renda indesejável socialmente (mesmo que esteja funcionando sob a ótica do Ótimo de Pareto). 11 Os sistemas econômicos podem gerar inflação e desemprego em níveis elevados, para maiores informações, vide Musgrave e Musgrave (1980). Cabe ao Estado a implementação de políticas que levem o sistema econômico a patamares próximos ao pleno emprego e à estabilidade de preços e de equidade. 8
22 mercado e coibir abusos, reduzindo falhas de mercado e externalidades negativas (fatores adversos causados pela produção, como a poluição ambiental). A função alocativa aborda um problema típico da análise tradicional. Já a função distributiva do Estado possui um tratamento mais complexo, a ponto de transformar os aspectos distributivos em um dos maiores pontos de discussão na determinação da política do setor público (e, em particular, ocupando uma posição de destaque na determinação da política fiscal). A questão de como formular as medidas fiscais, tendo em vistas os objetivos do setor público, deve ser cuidadosamente analisada, sendo o foco do capítulo III. O governo também utiliza freqüentemente mecanismos como os tributos e a renúncia fiscal para distribuir a renda da economia. Os primeiros mecanismos captam recursos da camada da sociedade que possui maior renda, especialmente quando os bens forem considerados bens superiores 12, muitas vezes tratados como supérfluos ou bens de luxo 13. Em oposição, os bens básicos são frequentemente subsidiados, uma vez que há elevada participação no consumo da população de baixa renda (Pyndick e Rubinfeld, 2002). Outrossim, associa-se a intervenção do Estado à função estabilizadora por meio das políticas monetária e fiscal, o que diretamente interfere nos níveis de emprego, renda, juros, câmbio e crescimento. Ela se justifica porque nem sempre os mecanismos de mercado são capazes de assegurar a estabilidade. Ademais, há questões como senhoriagem 14 que, se feita por agentes privados, levaria a problemas como conflito de interesse e risco sistêmico. Essa função é exercida em meio a um trade off entre a busca de estabilidade de preços e níveis de crescimento equilibrado, sustentáveis e desejáveis do ponto de vista social. 12 Os bens superiores possuem a característica de, ao aumentar a renda, o consumo aumenta mais que proporcionalmente (a gasolina é um exemplo de bem superior). Assim, bens superiores são consumidos por uma camada da sociedade que possui poder aquisitivo, sendo então passível de maior tributação. 13 O luxo é um prazer que é reservado para poucos, onde uma elevação da renda permite o consumo (que será em elevada proporção). Essa generalização na comparação com bens superiores pode fazer sentido ou não (para maiores detalhes vide Veblen (1899). 14 Termo para referir a administração da emissão monetária. 9
23 Assim, a política fiscal deve ser formulada objetivando alcançar ou manter um elevado nível de emprego, uma razoável estabilidade no nível de preços, o equilíbrio na balança de pagamentos e ainda uma taxa aceitável de crescimento econômico. Desta forma, diante de um elevado nível de inflação, o governo pode aumentar as alíquotas dos impostos (reduzindo a renda disponível) para reduzir o consumo da economia. As três funções representam e orientam a atuação do Estado e, além disso, as políticas de Estado também possuem orientações estratégicas, como o desenvolvimento de determinados setores da economia (a fim de maximizar o bem estar da população). Deve-se ressalvar, no entanto, a existência de grupos de interesses (qualquer pessoa, grupo de pessoas, organização ou instituição que pode influir ou sofrer a influência da política praticada pelo Estado) capazes, muitas vezes, de realizar a chamada captura 15 do Estado. Há, ainda, a existência de um terceiro sistema que deve ser observado: o sistema de mercado aberto 16. Nele introduz-se o resto do mundo (as vizinhanças ) como uma síntese dos agentes econômicos de fora do sistema observado (país, estado ou município). Este novo agente contém relações de troca com todos os demais, tornando o sistema mais complexo e acirrando o processo de concorrência, conforme observa-se na Figura O grupo de interesse manipula a formulação das novas políticas de Estado, refletindo em novas regras que o beneficia. del juego para su propio beneficio. 16 Para maiores detalhes, vide Rossetti (1992). 10
24 Resto do Mundo Firmas Mercado de Bens e Serviços Bens e Serviços Governo Recursos Produtivos Mercado de Fatores Famílias Renda Monetária (salários, aluguéis, juros e lucros pagos pelas empresas/recebidos pelas famílias) Figura 3: Sistema de Mercado Aberto Fonte: Rossetti (1992). Nota-se, neste ponto, a necessidade de mecanismos concorrenciais em todas as partes do modelo. Esses mecanismos incidem, inclusive, sobre o governo, que compete na arrecadação tributária com a finalidade de maximizar receita (conforme será visto no capítulo V). A complexidade deste modelo aumenta devido, principalmente, à inserção do comércio internacional, de relações exteriores (política) e do trade off entre complementaridade produtiva 17 e competição. No tocante ao governo, há custos extras associados como segurança nacional, relações exteriores e estabilidade econômica (câmbio, contas externas, etc). 17 Termo microeconômico usado para designar o acesso de outros bens que o mercado doméstico não fornece (Pyndick e Rubinfeld, 2002). 11
25 II.1 Necessidade de Financiamento do Estado e Critérios de Tributação O início do capítulo mostra a necessidade de um governo para a organização da economia. Todavia, deve-se considerar a necessidade de o setor público gerar recursos para se financiar, uma vez que nenhuma instituição existe sem recursos, nem mesmo o Estado. A principal fonte de receita do governo é, em geral, a arrecadação mediante tributos 18. A arrecadação tributária deve, no entanto, obedecer a algumas regras para que o sistema tributário maximize o bem-estar da sociedade. Neste sentido, os tributos visam garantir patamares mínimos de investimento público que permitam a implementação de políticas sociais redistributivas de longo prazo e compensatórias de curto e médio prazo, como forma de melhorar não só as condições de vida dos diversos segmentos populares, como também diminuir as enormes discrepâncias entre os índices sociais em determinados países (Musgrave e Musgrave, 1980). A suficiência dos tributos, sob a ótica da geração dos recursos necessários para o atendimento das responsabilidades do Estado, é afetada pelas limitações macroeconômicas associadas à sustentação do equilíbrio fiscal, exigindo esforços crescentes para aumentar a eficiência da administração pública de modo a manter a carga tributária 19 total nos limites da capacidade de pagamento dos agentes (ademais, a competição internacional estabelece limites adicionais que serão mostrados no capítulo V). Nos princípios constitucionais, encontram-se as garantias para que haja limitações do poder de tributar (Brasil, 1988). Segundo Yvy e Mendonça (2005), o questionamento sobre a origem do poder de tributar do Estado remonta aos primórdios da civilização romana. Tributar vem do vocábulo latino tributum, originado do verbo tribuere, cujo significado inicial foi repartir por tribos e, posteriormente, repartir em sentido geral (Magalhães, 1991). Dessa forma, o Estado poderá garantir aos seus integrantes uma estrutura vital de bens e serviços que tornem possível a própria vida em sociedade. 18 Além dos tributos, os governos podem cobrar por serviços específicos (taxas administrativas), vender bens e serviços (estatais) ou obter recursos via títulos públicos ou empréstimos. Nesses casos, os itens anteriores (sobretudo, os tributos) acabarão por honrar os compromissos no futuro. 19 Para maiores informações, vide a Tabela 25 e a Figura 21, ambos do anexo V. 12
26 O poder de tributar do Estado é atributo inerente e essencial à sua soberania. É esse poder que garante ao Estado viabilizar sua estrutura organizacional interna e sua independência externa. Nas últimas décadas, a questão tributária vem ganhando peso cada vez mais significativo em discussões de competitividade nos diversos mercados (Taverne, 1999). As discussões tendem a convergir para alguns critérios de eficiência econômica, analisando, entre outros pontos, a questão do tamanho do governo e do quanto é possível e necessário arrecadar para realizar os gastos públicos. Alguns procedimentos analíticos tendem a tornar-se universais, ainda que se faça distinção entre os estágios em que se encontram os países desenvolvidos e os países em desenvolvimento. Segundo Taverne (1999), as normas internacionais do direito tributário tendem a seguir alguns princípios, tais como a isonomia (vedando o tratamento desigual entre contribuintes que estejam na mesma situação), a capacidade contributiva (onde cada qual deve contribuir na proporção que pode pagar), a seletividade (avaliando a essencialidade do bem a ser taxado) e o incentivo à atividade econômica. II.1.1 Eficiência Em condições de concorrência perfeita 20, a teoria econômica básica aponta que a eficiência econômica requer preço igual ao custo marginal (Pyndick e Rubinfeld, 2002). No capitalismo moderno (grande empresa), contudo, uma estrutura de mercado em concorrência perfeita é a exceção e não a regra (a regra é estruturas com concorrência imperfeita) (Kupfer e Hasenclever, 2002). No entanto, mesmo em estruturas de concorrência imperfeita, há dinâmicas próprias de mercado no longo prazo, por vezes catalisadas por ações regulatórias que geram pressões competitivas que aproximam tais estruturas de estruturas concorrenciais (teoria de mercados contestáveis Baumol, 1982). O mercado de combustíveis, por exemplo, é um mercado oligopolizado 20 Estrutura de mercado com as seguintes características: mercado atomizado (muitos compradores e vendedores), produto homogêneo, perfeita informação e livre mobilidade de recursos econômicos (capital e trabalho). 13
27 (concorrência imperfeita), mas que, com os mecanismos regulatórios apropriados (lei anti-trust, monitoramento da concorrência para evitar conluios, cartéis, etc), pode funcionar em concorrência oligopolista aproximando-se de um mercado competitivo (Viscusi, Vernon e Harrington, 1995). Neste sentido, mesmo em estruturas de concorrência imperfeita, a eficiência econômica ocorre com uma tendência de longo prazo à convergência (embora não à igualdade) do preço ao custo marginal (eficiência dinâmica) (Baldwin e Cave, 1999). Uma potencial fonte de ineficiência é a interferência da tributação sobre a alocação de recursos do mercado (tema, este, que será desenvolvido nos capítulos III e V). Isto porque, dependendo da forma de tributação definida e de sua magnitude, pode-se gerar distorções nas condições de escassez e, por conseguinte, na alocação de recursos econômicos. Podem-se estabelecer impostos sobre consumo com maior ou menor eficiência, dependendo dos objetivos do governo (as alíquotas decidem a questão). Do ponto de vista da eficiência, alíquotas uniformes não interferem nas decisões sobre o que consumir, sendo neutras (Hammar et al, 2002). Por outro lado, pode-se analisar a questão observando-se a elasticidade da demanda, que possui uma relação direta com o peso morto de um imposto. Com isso, seria mais eficiente impor um imposto seletivo por produto com alíquota decrescente à proporção que a elasticidade da demanda do bem específico aumentasse (Grupta et al, 2002). Em outras palavras, a alíquota de imposto sobre um bem qualquer seria inversa à elasticidade da demanda por aquele produto. Este é o famoso imposto de Ramsey. No entanto, o imposto de Ramsey, embora eficiente, pode ser regressivo, uma vez que os bens de primeira necessidade tendem a ter elasticidade-preço menor, justificando uma alíquota mais alta (Musgrave e Musgrave, 1980). Essa conclusão contraria o que se espera da diferenciação de alíquotas, que é o maior benefício para o consumo dos mais pobres. O sistema tributário brasileiro é eficiente no sentido de gerar um nível de receita elevado, no entanto, trata-se de um sistema que sofre de alguns problemas sérios como o 14
28 elevado nível da carga tributária agregada (Vide Tabela 1), que representa um ônus importante para um país com nível de renda médio (Giambiagi e Além, 2000). País Tabela 1: Carga Tributária Mundial % PIB Suécia* 53,20 % Noruega** 44,90 % Brasil*** 36,45 % Alemanha* 36,40 % Canadá** 35,20 % Espanha** 35,20 % Suíça* 34,50 % Portugal* 34,50 % Estados Unidos* 29,60 % Japão* 27,10 % *Dados relativos a ** Dados relativos a ***Dados relativos a Fonte: Amaral e Olenike (2003). Partindo do suposto de que os indivíduos sejam tributados de forma progressiva acima de certa renda, nada mais natural que países de elevada renda tenham uma carga tributária maior que países de renda per capita inferior (Giambiagi e Além, 2000). Porém, por outro lado, o problema distributivo é, em tese, menor nos países desenvolvidos, o que levaria a uma menor necessidade de tributação para esse fim. 15
29 II.1.2 Capacidade de Pagamento Além do objetivo de potencializar a eficiência econômica (e alocativa), seja buscando a neutralidade (quando não há falhas de mercado significativas), seja corrigindo fontes de ineficiência como externalidades, competição imperfeita e bens públicos, o propósito de maior eqüidade também tem movido os governos. Segundo Musgrave e Musgrave (1980), há eficiência na produção (alocação), mas não na distribuição de recursos, o que justifica a intervenção do governo nesse campo, com uso, além de outros instrumentos, da tributação. A busca de uma maior eqüidade na função redistributiva por parte do setor público está intimamente relacionada com a configuração de um sistema de tributação com base no princípio da capacidade de pagamento, onde o Estado procura maximizar o bem estar social (Stiglitz, 1989). A conseqüência desse entendimento, em geral, é a adoção de um sistema tributário baseado na capacidade contributiva que utiliza tabelas progressivas para a definição do valor do imposto a ser arrecadado, onde aqueles que possuem um maior rendimento pagam tributos mais elevados que os que recebem menos. Note que isso pode contradizer a regra de Ramsey, que tende a pesar mais nos bens inferiores 21. A adoção de um sistema tributário eqüitativo, em países como o Brasil, se expressa através do princípio da capacidade contributiva, que busca proporcionar uma distribuição mais justa da carga tributária visando amparar as pessoas menos favorecidas economicamente, buscando a preservação de bem estar social (Musgrave e Musgrave, 1980). Outro princípio do sistema tributário que utiliza o conceito de eqüidade na sua formulação é o princípio da isonomia que proíbe a instituição de tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente (deve se dar tratamento igual para os iguais e tratamento desigual para os desiguais). A equidade está relacionada à redistribuição de renda e, portanto, à desigual capacidade de pagamento dos segmentos sobre os quais incidem os impostos, taxas e contribuições. 21 Os bens inferiores possuem a característica de, ao aumentar a renda, o consumo reduz mais que proporcionalmente (elasticidade-renda negativa). 16
30 Assim, o princípio de equidade com base na capacidade de pagamento exige uma distribuição do tributo que assegure a eqüidade horizontal e vertical. Para a obtenção da eqüidade horizontal, os contribuintes de mesma capacidade de pagamento devem pagar o mesmo montante de tributos. Para garantir a eqüidade vertical, os pagamentos devem diferir de acordo com suas diferentes capacidades de pagamento, ou seja, associa a carga tributária à capacidade contributiva, outorgando uma função redistributiva à tributação (o estabelecimento de ações para inclusão dos mais desfavorecidos social ou economicamente). O princípio da eqüidade pode ser reformulado no sentido de exigir igualdade de sacrifício (Stiglitz, 1989). Tal exigência pode implicar na necessidade de uma tributação progressiva, o que vai depender da definição utilizada na caracterização do igual sacrifício (conforme será descrito no capítulo III). A progressividade da tributação da renda é afetada pela crescente mobilidade dos capitais e dos profissionais liberais mais qualificados. Por outro lado, a seletividade na tributação do consumo também é limitada pela competição no mercado regional e global. Isso faz com que as preocupações com a justiça fiscal desloquem-se para o lado do gasto, mediante prioridade na aplicação de recursos públicos em programas voltados para a eliminação dos fatores que impedem a mobilidade social. A despeito de todos (ou quase todos) os sistemas tributários serem formalmente progressivos, na prática, muito da eqüidade se perde pelas brechas que permitem o planejamento dos contribuintes, principalmente daqueles de mais alta renda, que têm maior possibilidade de contratar contadores e advogados tributaristas para encontrar espaços na legislação e pagar menos tributos, tornando a progressividade formal menor que sua progressividade efetiva. O grau de progressividade da tributação depende da forma como o sistema é estruturado. A tributação sobre a renda das pessoas físicas torna o sistema mais progressivo, tendo em vista que os impostos pessoais podem ser dosados conforme a renda do contribuinte, sendo que a possibilidade de transferência da carga para outros contribuintes é menor do que no caso de impostos sobre produtos ou empresas. Estes 17
31 tendem a ser transferidos e regressivos. Deste modo, a utilização mais intensa e mais progressiva do imposto de renda é recomendável. O aumento da qualidade da administração fiscal é essencial à medida que poderá reduzir a sonegação, garantindo a boa qualidade do sistema tributário e uma maior justiça fiscal. Sendo assim, é fundamental que haja uma ampla reforma da administração fazendária que lhe forneça meios para aumentar a arrecadação de impostos cujo controle é relativamente mais difícil, permitindo uma redução de outros impostos que são prejudiciais à eficiência do sistema econômico. Outro aspecto relevante é a excessiva participação dos tributos sobre bens e serviços na arrecadação. Esse tipo de tributação indireta traz um alto grau de regressividade à carga tributária à medida que acaba onerando as pessoas de menor rendimento, em vez de se concentrar na parcela da população cuja renda apresenta uma alta participação no PIB (Giambiagi e Além, 2000). Supondo a existência de um imposto indireto sobre todas as mercadorias, surge a questão de como deveria ser a alíquota (a mesma para todos os bens ou diferenciada de acordo com o grau de essencialidade do produto). A resposta depende do objetivo: se for maximizar a eficiência do sistema econômico, então uma alíquota uniforme é a mais recomendada porque minimiza distorções. Contudo, se o objetivo do sistema tributário é distribuir renda, bens superiores (tal como a gasolina) deveriam ser tributados mais pesadamente. A conclusão a que se chega é que o desenho do sistema tributário ótimo não indica a alíquota exata sobre cada mercadoria, mas procura relacionar os objetivos de política e as políticas propriamente ditas. II.2 Tipos de Tributos Segundo Yvy e Mendonça (2005), a expressão tributo foi empregada, originalmente, para designar as contribuições em ouro, escravos, ou sob qualquer modalidade que, em sinal de dependência, o povo vencido nas guerras pagava ao vencedor o correspondente às atuais indenizações de guerra. Modernamente passou a designar as contribuições exigidas dos próprios súditos para o custeio das atividades públicas. É importante definir mais precisamente alguns termos muito utilizados no cotidiano, mas que, por muitas vezes, são empregados de maneira errada. O tributo é, segundo o 18
32 artigo 3º do Código Tributário Nacional (Brasil, 1966), toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada, ou seja, todo pagamento obrigatório que não represente uma punição por ato ilícito, devendo ser previsto em lei. Ressalta-se que legislação tributária obedece a uma hierarquia, respectivamente nessa ordem: a Constituição, a Lei, o Decreto e os Atos Administrativos de diversos órgãos do poder tributário. O tributo tem como espécies os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria, que, embora possuam o caráter de prestações coercitivas, apresentam traços peculiares que os diferenciam. Segundo Souza (1999), as cargas tributária e fiscal são grandezas diferentes, onde a carga tributária se refere apenas à receita tributária propriamente dita, composta por impostos, taxas e contribuições de melhoria, excluídas as contribuições sociais. Já a carga fiscal considera tanto a receita tributária como as demais contribuições e eventuais outras receitas com caráter impositivo, servindo também para determinar o potencial tributário de um Estado. Entretanto, como a análise deste trabalho refere-se a todos os encargos fiscais, ao longo desta dissertação, o conceito de carga tributária será amplo e incluirá contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesses de categorias profissionais e econômicas (denominadas contribuições parafiscais), além dos impostos, taxas e contribuições de melhoria, abrangidos pelo conceito de tributo nos termos do artigo 145 da Constituição Federal (Brasil, 1988). Dessa forma, definir-se-á, para este trabalho, o tributo como a grandeza fiscal, sendo composta por: i) imposto recurso recolhido pelo poder público dos seus administrados, sem contraprestações específicas; ii) taxa - pagamento referente a um serviço público prestado ou posto à disposição em benefício de um determinado indivíduo; iii) contribuição recurso recolhido pelo poder público para um determinado fim específico. 19
33 II.2.1 Imposto O imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, caracterizado por não ter sua arrecadação com destino específico, sendo destinado a atender às necessidades gerais da administração pública, sem assegurar ao contribuinte qualquer proveito direto em contraprestação à parcela que pagou (Brasil, 1966). A cobrança do imposto é medida pela capacidade contributiva. No mercado de combustíveis automotivos incidem somente o Imposto de Importação (II) e o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), que serão definidos no capítulo IV. II.2.2 Taxa A taxa, ao contrário, destina-se a remunerar serviços específicos, efetivamente prestados ou colocados ao alcance do contribuinte, tendo como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição (Brasil, 1966). Corresponde sempre a uma contraprestação direta pelo serviço recebido ou posto à disposição, mesmo que o contribuinte dele não se utilize, como é o caso dos serviços municipais de água e esgoto, que, quando existentes e colocados em funcionamento, acarretam sempre a exigência da taxa correspondente. É de suma importância atentar que a Constituição Federal estabelece que, para a cobrança da taxa, não se poderá tomar como base de cálculo aquela que tenha servido para incidência de impostos (Brasil, 1988). As taxas têm origem na isonomia da tributação. Como algumas atividades só beneficiam alguns indivíduos, devem ser financiadas por quem se beneficia. Ressalta-se que a União, os estados, os municípios e o distrito federal têm competência para a criação de taxas e contribuições de melhoria. Quanto aos impostos, entretanto, a Constituição Federal adota um sistema de rígida discriminação. A União, os estados, o distrito federal e os municípios somente podem arrecadar os impostos que lhes foram atribuídos. Tal princípio constitucional apenas sofre exceção relativamente à União, que 20
34 poderá instituir outros impostos, desde que não tenham base de cálculo e fatos geradores idênticos aos que já foram previstos para os impostos devidos às demais entidades públicas. Ainda assim, o artigo 10º do Código Tributário Nacional ressalta que é vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo território nacional, ou que importe distinção ou preferência em favor de determinado estado ou município (Brasil, 1966). II.2.3 Contribuição A contribuição de melhoria, referida anteriormente, é instituída para recuperar o custo de obra pública onde houve valorização imobiliária (imóvel particular), tendo como limite total a despesa efetiva, e como limite individual o acréscimo de valor de cada imóvel beneficiado. A contribuição parafiscal gera uma receita fiscal específica, cuja arrecadação deve ser alocada em um fundo pré-determinado, associado a um objetivo específico. Elas subdividem-se em 3 grupos: as sociais, as de intervenção do domínio econômico e as de interesse das categorias profissionais. As contribuições parafiscais diferem das taxas, pois seus fatos geradores não são atividades do Estado. Também não podem ser caracterizados como impostos, pois tem uma destinação específica. O mercado de combustíveis automotivos lida diretamente com três contribuições de caráter parafiscal, como a Contribuição de Intervenção de Domínio Econômico (CIDE). Todas as contribuições incidentes neste mercado serão explicadas posteriormente (no capítulo IV). 21
35 II.3 Renúncia Fiscal O tributo é uma forma de arrecadação que auxilia, em grande medida, a organização do Estado. Há, somado a esse fim arrecadatório, em alguns países (como o Brasil), o cunho social a redistribuição de renda. Todavia esta não é a única maneira de o Estado intervir diretamente na cadeia produtiva. Os tributos são instituídos com a finalidade de serem arrecadados. Entretanto, pode-se abrir mão de parte da arrecadação deles para atingir outros fins de interesse do Estado, a fim de incentivar determinadas atividades (por exemplo, cultura e programas especiais como alimentação do trabalhador, desenvolvimento tecnológico industrial ou agrícola, etc.) ou desenvolvimento de determinadas regiões. Essa renúncia fiscal tem o nome técnico de extrafiscalidade, que significa o uso do tributo para fins outros que não o da arrecadação (Ribeiro, 2004). A renúncia fiscal constitui um benefício fiscal para o contribuinte, desde que este observe com rigor os requisitos que a lei exige para o direito de utilizá-lo. Segundo o artigo 14 da Lei Complementar nº 101/00 (lei de responsabilidade fiscal), a renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado. As renúncias se manifestam com um conteúdo extrafiscal, sendo normalmente avaliadas pela capacidade de gerar desenvolvimento econômico ou pela capacidade contributiva. A necessidade de desenvolvimento econômico dos estados deve fundir-se ao crescimento econômico do país (e não gerar concorrências interestaduais ou guerras fiscais 22 - que serão discutidas no capítulo V, sendo aprofundadas no anexo IV). 22 A guerra fiscal é um estado peculiar de acirramento do caráter competitivo de políticas regionais de desenvolvimento, praticadas isoladamente pelas unidades da federação, voltadas para a atração de investimentos privados. Os governos subnacionais disputam entre si, mediante a concessão de isenções e benefícios em geral, a atração de empresas geradoras de empregos e rendas a serem tributadas pela Fazenda Pública do Estado. Como conseqüência da necessidade de atração de investimentos e estímulo à economia local, os agentes estaduais acabam competindo (através de redução de impostos), mesmo que isso acarrete resultado divergente do pretendido retração da economia em âmbito nacional. 22
36 Quanto à capacidade contributiva, o benefício deve ser concedido a quem não consiga pagar, ou seja, beneficiando as classes menos favorecidas da população. Dessa forma, a renúncia fiscal é uma forma indireta de o poder executivo financiar a produção ou a pesquisa de determinados setores da economia. A concessão de incentivos fiscais, por conseguinte, influi na formação de preços no mercado, matéria intrinsecamente ligada à defesa da concorrência. É evidente que, para financiar a perda de arrecadação (representada pela renúncia fiscal), o Estado tem que cobrar mais de quem não goza desses benefícios fiscais ou deve contar que o aumento de atividade econômica estimulada pela renúncia fiscal leva per se a uma maior arrecadação. Assim, os governos podem, mediante políticas de desenvolvimento, criar incentivos à determinada indústria, normalmente, com o viés de que ela se torne competitiva futuramente. Essa prática, comum pelo mundo, é também muito aplicada no segmento de combustíveis automotivos, sendo determinante na política energética de um país. Ressalta-se, ainda, que quaisquer privilégios fiscais desprovidos dos princípios da isonomia, da capacidade contributiva e do desenvolvimento econômico violará o direito fundamental à igualdade de tratamento, podendo ser considerado uma discriminação. Outro termo muito utilizado no sistema tributário, segundo Magalhães (1991), é a imunidade, que vem do latim immunitas, tatis, referindo-se à exoneração do encargo. Na área tributária, o termo é utilizado para indicar pessoas, bens, coisas, fatos ou situações que deixam de ser alcançados pela tributação. A imunidade tributária é um princípio constitucional de vedação às entidades tributantes instituírem impostos sobre aquilo que é imune, uma limitação ao poder fiscal do Estado. Por se tratar de salvaguarda de direitos fundamentais, a imunidade possui conteúdo extrafiscal. Em suma, a finalidade de qualquer tributo deve ser a de proporcionar recursos para o financiamento do Estado da forma mais eficiente e eficaz possível, dentro de padrões coerentes de eqüidade. Os mecanismos utilizados para limitação da tributação são a imunidade e a renúncia fiscal. A imunidade é um princípio constitucional de vedação de instituir impostos. A renúncia fiscal é um instrumento de financiamento público, via sistema tributário, vinculado (em geral) à promoção de políticas sociais e industriais, 23
37 que pode ser utilizado para minimizar as desigualdades regionais existentes em relação ao desenvolvimento de determinados setores e empreendimentos. II.4 Características dos Tributos A natureza do tributo determina-se pelo fato que o gera e, segundo Brasil (1966), dá-se a esse fato a denominação de fato gerador, que constitui uma das fontes da obrigação tributária. A obrigação de pagar o tributo decorre de lei específica, segundo o princípio de que não pode haver tributação sem lei prévia que a autorize. O tributo pode ser classificado como progressivo, regressivo ou neutro (caso a relação, respectivamente, aumente, diminua ou mantenha-se constante com o crescimento da renda), segundo a variação da relação entre a carga tributária e a renda do contribuinte. Quanto à forma de incidência, o tributo pode ser: i) específico, se o montante for fixo para cada unidade transacionada; ii) ad valorem, quando estabelecido como uma certa porcentagem do valor adicionado em uma determinada transação; iii) unitário, se incidir apenas uma vez numa mesma cadeia comercial; e, iv) múltiplo, caso incida em vários estágios de comercialização de um determinado bem. Uma segunda classificação dos tributos diz respeito à distinção entre tributos incidentes sobre as rendas das pessoas e sobre as transações ou os objetos. Há os tributos gerais diretos e indiretos. O primeiro é caracterizado por incidir de acordo com a capacidade de pagamento de cada contribuinte, enquanto o segundo é aplicado sobre atividades e objetos, independente diretamente das características do pagador. O tributo indireto possui ainda uma subcategoria denominada imposto seletivo (excise tax) ou especial, que se aplica ao desempenho de um determinado ato econômico, tal como a produção de um determinado bem ou a oferta de um serviço específico, diferenciando-se do tributo geral, que incide amplamente sobre as transações econômicas (Simão, 2001). Os impostos que têm captado a maior atenção como fonte de receitas são aqueles sobre o consumo local de bens e serviços, tipo Imposto sobre o Valor Agregado - IVA - associados a impostos seletivos de consumo. A experiência tem demonstrado que são relativamente fáceis de administrar, pois o IVA é, em grande medida, auto-controlado. 24
38 A base do IVA é geralmente complementada com alguns impostos seletivos (excise tax), tipicamente sobre combustíveis, fumo, bebidas, automóveis e jogos de azar (Souza, 1999). Segundo Grupta e Mahler (1995), a experiência internacional 23 mostra que, a partir da segunda metade dos anos 60, a adoção da sistemática do valor adicionado correspondeu a um avanço importante na área da tributação, caracterizando o domínio de impostos gerais sobre a produção e o consumo. Quando os tributos indiretos representam, basicamente, impostos sobre valor adicionado, a competição entre os produtos de um país A e de outro país B tende a ser feita em bases tributárias similares, onde a taxação dos produtos importados é igual a dos produtos nacionais, além de desonerar as exportações do peso desses tributos. Neste sentido, o imposto sobre Valor Agregado (IVA) é considerado a forma mais eficiente de tributação sobre vendas, principalmente por tratar-se de um tributo neutro em relação à estrutura organizacional das empresas, tendo em vista que o total do imposto incidente em um determinado produto não depende do número de transações por ele sofrido ao longo dos vários estágios da produção e da distribuição ao contrário do que ocorre com os impostos em cascata ou cumulativos. Sendo uma proporção constante do valor adicionado, o IVA é facilmente identificado, o que permite que as exportações possam ser isentas e as importações tributadas da mesma forma que a produção doméstica. Os tributos cumulativos são problemáticos por tornar, no mercado interno, o produto nacional mais caro que o importado (que não possui a incidência destes tributos). Além disso, no mercado externo, o produto nacional enfrenta concorrência de produtos sem essa carga tributária o país taxa as exportações. Assim, além de distorcerem a alocação de recursos, os tributos cumulativos reduzem a competitividade dos produtos nacionais (Giambiagi e Além, 2000). Segundo a finalidade, os tributos podem ser fiscais (com fins arrecadatórios) e extrafiscais (visando induzir comportamentos de agentes econômicos). Essa extrafiscalidade deve ser o instrumento de incentivo a determinados setores da 23 A análise específica da tributação do mercado internacional de combustíveis pode ser observada no capítulo V. 25
39 economia, tal como o de combustíveis automotivos, que será objeto de estudo da subseção V.1 do capítulo V. É importante destacar a necessidade de minimizar os efeitos negativos da tributação sobre a eficiência e a competitividade do setor produtivo, assegurando a integração comercial. Desta forma, evitar-se-ia a ocorrência de danos à economia (que serão expostos no capítulo III) do país além de combater a sonegação fiscal. Ressalta-se a existência de duas maneiras para evitar o pagamento ou recolhimento de tributos: a elisão e a evasão tributária: a primeira é o ato de se evitar o aparecimento da obrigação tributária, sem a prática do dolo ou fraude; a segunda é o simples não pagamento ou não-recolhimento do tributo previsto em lei, podendo ser um ato falho ou ação consciente, espontânea, dolosa ou intencional, que, valendo-se de meios ilícitos ou não, retarda, reduz, elimina ou evita o pagamento ou recolhimento de tributo, o que é crime (Rietveld e Woudenberg, 2004). Alguns combustíveis automotivos (como a gasolina), por possuírem características 24 como a de um bem superior (portanto, com consumidores que possuem maior capacidade de pagamento), propiciam aumento do mecanismo tributário de redistribuição da renda (função distributiva do Estado, referida no início do capítulo). Outra característica importante neste mercado é a ausência de substitutos (ou substituição limitada), que se reflete na baixa elasticidade preço da demanda, tornando esses bens propensos a uma maior tributação (segundo a regra de Ramsey, referida no decorrer deste capítulo). Tal fato está de acordo com a função alocativa do Estado. Desta maneira, segundo os critérios de eficiência e capacidade de pagamento (desenvolvidos ao longo deste capítulo), a tributação dos combustíveis automotivos deve ser diferenciada. Esta diferenciação, oriunda das características destes bens, pode refletir ganhos para a sociedade, através, por exemplo, de aumento de arrecadação. 24 Essas características serão mais bem discutidas no capítulo III. 26
40 Uma vez que a arrecadação aumenta, as funções do Estado ficam facilitadas (pode haver diminuição de outros tributos funções distributiva e estabilizadora, e aumento de oferta de bens públicos ou meritórios função alocativa). Analisadas, em termos teóricos, as razões fundamentais de aplicação dos tributos aplicados sobre os combustíveis automotivos, buscar-se-á, no próximo capítulo, desenvolver a ótica do consumidor, em uma análise microeconômica. 27
41 Capítulo III Análise Microeconômica da Tributação Uma característica fundamental para o entendimento do mercado de combustíveis automotivos é a tradicional falta de opções a partir da compra do veículo, o que resulta na elevada inelasticidade preço do bem. No entanto, com o advento dos automóveis flex-fuel, esse fato deve alterar-se bastante, pois o consumidor poderá (na bomba de combustíveis) optar pelo combustível que lhe convém. Assim, a crescente influência, no mercado supracitado, dos veículos flexíveis ou multicombustíveis (gasolina, álcool e GNV), tende a reduzir consideravelmente (com sua entrada no mercado brasileiro) a inelasticidade preço da demanda de gasolina. E, desta forma, a tendência passa a ser que os preços do GNV e do álcool, em relação à gasolina, reflitam os ganhos de mercado e, em se tratando de mercados altamente voláteis individualmente, que a concorrência gere um equilíbrio no longo prazo (Ceteris Paribus 25 ). No curto prazo, no entanto, a tendência é de convergência pelo preço da gasolina (que é um produto com elevado custo de oportunidade no mercado internacional, além de ser essencial à maior parte da frota de veículos leves brasileiros). Em todos os mercados há comparações que são feitas entre características dos bens. A elasticidade da demanda de um bem mede a variação relativa da quantidade adquirida (em uma unidade temporal), quando ocorre, ceteris paribus, variação em um dos fatores (preço da mercadoria, renda do consumidor, preço de mercadorias substitutas, gosto do consumidor, entre outros). A relativa inelasticidade preço indica que os aumentos da tributação sobre os combustíveis automotivos são as melhores práticas para reduzir as externalidades 26 negativas (como as emissões atmosféricas dos motores de combustão interna). Mas, por outro lado, permite que os governos utilizem o tributo meramente como instrumento fiscal. Para isso basta que o aumento do fisco não seja abrupto e que o sistema seja 25 Expressão econômica que indica: todos os demais fatores constantes. 26 O estudo de Dresnera et al (2006) detalha a taxação ecológica, sendo interessante para estudos futuros nesta área. 28
42 uniforme, não comportando diferentes incidências e isenções (o que aumentaria significativamente os custos de fiscalização e coleta). A elasticidade-preço é fator essencial na análise tributária, uma vez que determina uma relação de necessidade ou de habilidade de substituição de um determinado bem. Por exemplo, se o GNV for considerado substituto da gasolina, uma maior incidência de tributos sobre o GNV afetará a demanda por gasolina (que neste caso, aumentará). III.1 Mercado Cativo e o Advento do Mercado Competitivo O mercado de combustíveis automotivos envolve um elevado montante de recursos e a formação deste mercado inicia-se no instante da compra do veículo. Ao adquirir um veículo, na ausência de veículos multi-combustíveis, o consumidor predefine o consumo de combustível. Dessa forma, passa a haver um mercado cativo, onde o consumidor compra o veículo e tem que consumir um determinado combustível. A palavra cativo exalta a falta de liberdade e, como adjetivo de mercado, exprime a falta de opções do consumidor, resultando na sujeição à compra de determinado bem (não havendo substituição entre bens). Assim, para um agente que possua seu veículo movido à gasolina, uma redução do preço do álcool hidratado não trará benefícios diretos no curto prazo 27. Em termos microeconômicos, o mercado cativo possui elasticidade substituição igual a zero, ou seja, não há substituição no curto prazo (Varian, 2000). O mercado automobilístico possui, desde seu início, uma tendência a engessar o consumidor a determinado combustível (um veículo movido à gasolina, costumeiramente, era movido tão somente à esse combustível 28 ). Dessa maneira, a venda dos veículos era tradicionalmente um dos principais determinantes das vendas do mercado de combustíveis automotivos. 27 No longo prazo o consumidor poderá optar pela compra de um veículo movido a álcool, aproximandose do mercado competitivo (que será, posteriormente, explicado). 28 O combustível exemplificado é a gasolina C, uma vez que a Lei 8.723/93 regulamenta a adição de álcool anidro na gasolina A (em uma proporção entre 20 e 25%), formando a gasolina C. 29
43 A Figura 4 esboça o funcionamento deste mercado, onde o bem consumido pode ser um combustível como o álcool ou a gasolina. Nota-se a pequena inclinação da curva de demanda, o que é reflexo da relativa inelasticidade preço da demanda do bem no curto prazo, originado pela dependência do bem supracitado. Preço ($/Unidade) S S P P D Q Q Consumo (Quantidade) Figura 4: Oferta e Demanda de um Bem em um Mercado Cativo Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). Observa-se, na Figura 4, que o deslocamento da oferta conduz a um aumento considerável do preço (de P até P ) e, em contra partida, uma pequena redução da quantidade demandada (de Q até Q ). Na falta de combustíveis substitutos, o aumento do preço leva ao consumidor as opções de continuar usando o veículo ou parar (o que dependerá a relação entre a necessidade de uso do automóvel e o preço do combustível). Observa-se que a concorrência é o fato econômico resultante do encontro de compradores (demandantes) e vendedores (ofertantes) com o intuito de realizar uma transação econômica (compra e venda). No entanto, o mercado só é tido como competitivo quando ofertantes e demandantes não são capazes de influenciar o preço, por não possuírem poder de mercado (apenas determinam o nível que atuam de acordo com o preço vigente). O ponto de equilíbrio de 30
44 um mercado competitivo é dado pelo ponto de encontro das curvas de oferta e demanda agregada, fornecendo o nível de preço e quantidade de equilíbrio. Nota-se, ainda, que a possibilidade de substituição de um bem eleva o grau de competitividade de um mercado. A livre escolha do consumidor no momento de compra do combustível é um fato recente, que veio à tona com a inserção dos veículos flex-fuel (multicombustíveis) e com a introdução de mecanismos de conversão dos motores (formando os bicombustíveis e ampliando o leque de possibilidades do consumidor antes engessado ). O interessante nesta inovação do mercado foi a inserção de um produto (veículo) capaz de consumir mais de um tipo de combustível, levando a escolha do consumidor até a bomba de abastecimento. Desta forma, observa-se uma dicotomia: enquanto os carros cativos possuem elasticidade de substituição de seus combustíveis igual a zero, os flexíveis possuem elasticidade infinita (trocam a qualquer momento conforme os preços-relativos para uma performance equivalente). Assim, os estudos sobre o mercado de combustíveis automotivos devem conter análises para ambos os casos. Segundo Anfavea (2006), no ano de 2005, aproximadamente 60% das vendas de veículos leves 29 eram representados pelos automóveis flex-fuel, enquanto 40% permaneceram a movidos, originalmente, a gasolina. O cenário referencial da Petrobras (para maiores informações, vide Correia, 2004) indica que, em 2015, 45,0% da frota de veículos leves será formada por automóveis flex-fuel, 48,5% continuarão cativos (de fábrica) à gasolina, 2,5% cativos ao álcool hidratado e 4,0% cativo ao diesel. O cenário alternativo, desenvolvido em Schaeffer et al (2004), mostra um crescimento ainda maior, de forma que a frota de veículos flex-fuel iguale, em 2015, a frota de veículos a gasolina (maior parte dos veículos de passeio cativos ). 29 0,18% referem-se a carros leves movidos a diesel, com as seguintes classificações (Anfavea, 2006): Utilitários, Caminhonetes de Carga e Caminhonetes de Uso Misto. 31
45 Ressalta-se que não é objetivo deste trabalho o desenvolvimento de cenários, mas a discussão faz-se necessária para a análise do trade off entre incentivos governamentais e os impactos de mudanças dos tributos dos combustíveis automotivos na arrecadação do governo (que será elaborada no capítulo V). III.2 Escolhas dos Consumidores O consumidor tende a escolher o que lhe proporciona maior satisfação (utilidade). A teoria microeconômica analisa os caminhos traçados pelo consumidor, observando, ao nível do indivíduo, o princípio da escolha do consumidor entre dois bens. Dessa forma, desenha-se a curva de escolhas que maximiza a utilidade, denominada curva de indiferença. As curvas de indiferença 30 podem ser pensadas como as alternativas entre as quais o tomador de decisão é indiferente, não havendo preferência. Assim, ela expressa todas as combinações de cestas de mercado que poderiam oferecer o mesmo nível de utilidade a um indivíduo. As curvas de indiferenças devem refletir preferências convexas, ou seja, a cesta média 31 é preferível às cestas pertencentes às curvas. Outro conceito importante na teoria econômica é o de dotação orçamentária (representada por uma reta), que reflete o conjunto de todas as cestas de bens que podem ser compradas, gastando a renda monetária disponível. O ponto de encontro entre uma curva de indiferença e a reta orçamentária (ou seja, as alternativas do consumidor limitadas pela restrição orçamentária) denomina-se escolha ótima, havendo maximização da utilidade. A Figura 5 mostra os efeitos de um aumento da renda ou dotação orçamentária do consumidor, evidenciando o deslocamento paralelo da reta até uma nova curva de 30 Note que as curvas de indiferença, por definição, não existem em mercados cativos no curto prazo (lembrando que, no longo prazo, o mercado cativo se aproxima do competitivo através da substituição do veículo). 31 Ao escolher dois pontos da curva e traçar uma reta, obtém-se uma reta com inúmeros pontos de cesta média. 32
46 indiferença, chegando, conseqüentemente, a um novo ponto de equilíbrio (maximização da utilidade). X 1 (Quantidades) A B Dotação Orçamentária X 2 (Quantidades) Figura 5: Modificação na Dotação Orçamentária Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). Dessa forma, a adição de um imposto que incida sobre a renda modificará a restrição orçamentária, deslocando o ponto de equilíbrio no sentido oposto ao mostrado na Figura 5. É importante ressaltar que a inclinação da curva de indiferença, conhecida como a taxa marginal de substituição (TMS), indica a taxa à qual há a propensão a substituição de um bem por outro, mantendo-se o nível de satisfação (os bens considerados substitutos perfeitos caracterizam-se pelo valor de TMS igual a -1). O ponto de maximização da satisfação ou utilidade é definido pela condição de que a TMS seja igual à relação entre o preço de um bem em relação ao outro (preço-relativo dos bens). Esse ponto, como já observado, está sujeito à restrição orçamentária e pressupõe que as cestas tenham quantidades positivas para os bens. 33
47 Na Figura 6, sendo X 1 e X 2 bens normais 32, e supondo uma redução no preço 33 do bem X 2 (por exemplo, a gasolina), observa-se que, em um primeiro instante, a modificação no preço relativo dos bens gerou uma inclinação da reta orçamentária, alterando a relação de consumo dos bens (levando o ponto ótimo para A ). No entanto, a redução de preço de um dos bens consumidos reflete como aumento da renda e (conforme indicado pela Figura 6) causa um deslocamento paralelo da reta orçamentária (até que haja interseção entre a reta orçamentária original, a atual e o eixo que se refere ao bem que não mudou de preço - X 1 ). Dessa forma, ao tangenciar outra curva de indiferença, a reta orçamentária forma o ponto ótimo B, o novo equilíbrio deste mercado. X 1 (Quantidade) A Dotação Orçamentária B A X 2 (Quantidade) Figura 6: Modificação nos Preços Relativos dos Bens Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). Como o imposto sobre a quantidade de um bem aumenta o preço percebido pelo consumidor, pode-se utilizar esse modelo para análise do comportamento do consumidor quando adicionado ou retirado o imposto. Com isso, a Figura 6 pode ser um exemplo de redução da quantidade de impostos pagos no consumo do bem X 2, (no caso, a gasolina). 32 O bem normal é caracterizado pelo aumento da demanda quando há elevação na renda do consumidor. 33 Ceteris Paribus. 34
48 III.3 Determinação do Preço em um Mercado Competitivo Os preços indicam alterações dos desejos dos consumidores às empresas produtoras. Em contrapartida, informam os consumidores de alterações dos custos de produção e, com isso, de novas oportunidades para a satisfação de suas necessidades. Com base nos preços assim estabelecidos, o consumidor distribui suas compras de maneira a maximizar a satisfação obtida com os fundos disponíveis para gastar. Os preços também representam os sinais para os fornecedores dos fatores de produção quanto às suas aplicações mais rentáveis. A função da demanda para um mercado é o relacionamento entre o preço do produto e a quantidade dela demandada. Do mesmo modo, a função de oferta é o relacionamento entre o preço do produto e a quantidade fornecida. As funções de oferta e demanda podem ser representadas como curvas em um gráfico, conforme serão mostradas Figura 7. Nomeando por P e Q, respectivamente, o preço e a quantidade onde as curvas de oferta e demanda se cruzam. Estipulando D ser a função da demanda para o mercado e o S, a função da oferta. Se p > P, então a quantidade demandada será menor do que a quantidade fornecida (D < S), gerando concorrência entre os produtores, o que reduz os preços a níveis abaixo do ponto de equilíbrio. Simetricamente, se p < P, então a quantidade demandada será maior do que a quantidade ofertada (D > S), e a falta de bens faz com que o preço seja oferecido acima do ponto de equilíbrio. 35
49 Preço ($/Unidade) S P D Q Consumo (Quantidade) Figura 7: Equilíbrio no Mercado Competitivo Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). Assim, no ponto P, a quantidade demandada é exatamente igual à quantidade ofertada e não há nenhuma tendência para que o preço mude. É, de fato, o preço do equilíbrio. A quantidade demandada e ofertada nesse preço formam o ponto de equilíbrio, Q. III.4 O Impacto de um Tributo Apesar das diferenças entre impostos, taxas e contribuições (discutidas no capítulo II), para os agentes econômicos, eles possuem os mesmos efeitos, o que a teoria econômica se refere como efeitos da mudança ou introdução de um imposto (Varian, 2000). Para o consumidor, o imposto afeta a dotação orçamentária. Sendo este sobre a quantidade ou sobre o preço do bem, o consumidor tende a modificar suas escolhas, substituindo o bem mais caro. Entretanto, se o imposto incidir sobre a renda, não haverá modificações nos preços relativos, sendo a restrição orçamentária deslocada para baixo, conforme visto anteriormente, reduzindo o nível de consumo geral da economia. 36
50 Suponha que um imposto t está incidindo sobre o produto, sendo coletado pelos produtores. A expectativa seria que o preço de mercado aumentaria na quantidade do imposto (P + t). Neste caso, os produtores, ainda esperando o P, forneceriam a mesma quantidade Q. Mas a quantidade demandada, no ponto P + t, será inferior, não sendo uma situação do equilíbrio. Este excesso dirigiria o preço para baixo, levando o novo equilíbrio a algum lugar entre os pontos P e P + t. Preço ($/Unidade) St S Pt P Pt Perda do Produtor Perda do Consumidor D Qt Q Consumo (Quantidade) Figura 8: Determinação das Perdas do Produtor e do Consumidor, e do Ponto de Equilíbrio com a Adição de Imposto Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). Na Figura 8, Pt representa o preço pago por consumidores quando for adicionado o imposto. Pt' é o preço recebido pelos produtores. A diferença entre a Pt e a Pt' é igual à quantidade do imposto. O efeito do imposto deve deslocar a curva de oferta S para St. O deslocamento é ascendente pela quantidade do imposto, mas o deslocamento ascendente é o mesmo que um deslocamento inverso, ou seja, uma diminuição na oferta. Como pode ser visto na Figura 8, o impacto do imposto é um aumento no preço pago por consumidores e uma diminuição no preço recebido por produtores. Assim os consumidores e os produtores compartilham a perda com o imposto, conforme indicado pelas áreas hachuradas. Neste caso essa perda é quase que igualmente compartilhada pelos consumidores e pelos produtores, todavia isso dependerá das inclinações relativas das curvas de oferta e demanda. 37
51 A perda combinada no excedente dos consumidores e dos produtores é compensada pelo ganho do governo com a receita advinda do imposto. No entanto, a compensação é somente parcial, ou seja, a perda aos consumidores e aos produtores é maior que a receita oriunda do imposto, como é mostrado na Figura 9. Preço ($/Unidade) St S Pt P Pt Receita do Governo D Qt Q Consumo (Quantidade) Figura 9: Receita dos Impostos sobre o Consumo Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). A incidência do tributo impõe uma variação no nível de produção, no preço do bem ou em ambos, dependendo da elasticidade de preço da demanda e da oferta. No caso de tanto a curva da demanda quanto a da oferta serem elásticas, o tributo causa perda para o produtor e para o consumidor. A perda deste último, contudo, elevar-se-á com a redução na elasticidade da demanda, ao passo que a perda do produtor reduz-se com o aumento da elasticidade da oferta. Ressalta-se que indiferente à elasticidade da oferta e da demanda, a cobrança de tributos sempre causa uma perda bruta na sociedade, aumentando à medida que há redução da elasticidade da demanda e da oferta. Porém, dependendo da forma com que o governo utiliza os recursos, o tributo poderá dar maior retorno à sociedade do que a perda causada pela sua cobrança. 38
52 A incidência de tributação sobre o valor de certo bem desloca para cima a curva da oferta no curto prazo na medida do valor do tributo, o que eleva o preço de mercado do produto, reduzindo o nível de produção total da indústria. Assim, analisando-se a questão por outro lado, percebe-se que a empresa beneficiada com um incentivo fiscal possuiria vantagem sobre suas demais concorrentes, uma vez que a sua curva de oferta seria deslocada para baixo em relação às demais (aumentando a sua oferta). Do ponto de vista do consumidor, o imposto é como um preço mais alto, e o subsídio é o contrário, pois o governo dá ao consumidor uma quantia para a compra de determinado bem. Assim, impostos e subsídios afetam os preços exatamente na mesma forma, exceto pelo sinal algébrico: o imposto aumenta o preço ao consumidor e o subsídio diminui, aumentando a dotação orçamentária do consumidor do bem subsidiado. A análise é essencialmente a mesma, um subsídio é similar a um imposto negativo. O subsídio é utilizado, pela teoria microeconômica, para analisar os possíveis impactos de um auxílio governamental à determinado setor, porém a mesma análise pode ser estendida às demais renúncias fiscais. A Figura 10 mostra os resultados de um subsídio em um mercado competitivo. 39
53 Preço ($/Unidade) S Ss Ps P Ps Gasto do Governo M D Q Qs Consumo (Quantidade) Figura 10: Custo do Subsídio e o Peso Morto Fonte: Elaboração Própria a partir de Varian (2000). A Figura 10, o Ps representa o preço pago aos consumidores depois que o subsídio é inserido. O Ps representa o preço recebido pelos produtores, que é o preço pago por consumidores mais o subsídio. Os resultados do subsídio são preços mais baixos para consumidores e aumento do preço recebido por produtores. O benefício do subsídio é compartilhado pelos consumidores e produtores em uma proporção que dependa das inclinações relativas das curvas de oferta e demanda. A Figura 10 também mostra os ganhos dos excedentes dos consumidores e dos produtores em conseqüência do subsídio (os paralelogramos pintados área sem hachura). Embora o efeito do subsídio pareça benéfico, a pergunta importante é referente ao custo do subsídio relativamente aos benefícios. Observa-se que o custo do subsídio ao governante está marcado pelo retângulo cinzento que inclui a área M. A Figura 10 mostra, ainda, que o contrapeso é negativo, isto é, o custo do subsídio é sempre maior do que os benefícios aos consumidores e aos produtores. O custo do subsídio excede os ganhos de excedente dos consumidores e dos produtores, na área M (peso morto), mostrado na Figura 10 (área hachurada). O valor da perda do 40
54 peso morto de um imposto ou de um subsídio depende principalmente da quantidade do imposto ou do subsídio, e da mudança na produção que resulta deles. Outro tipo de imposto ou subsídio que o governo pode utilizar é o imposto ou subsídio de montante fixo (por exemplo, sobre a renda). Se for um imposto, isto significa que o governo se apropria de uma quantia fixa de dinheiro, independente do comportamento do indivíduo. Então um imposto de montante fixo faz com que a reta orçamentária de um consumidor se desloque para baixo em virtude da redução da renda monetária. Similarmente, um subsídio de montante fixo faz com que a reta orçamentária se desloque para cima. Tanto imposto sobre a quantidade quanto imposto sobre o valor podem inclinar a reta orçamentária de uma forma ou de outra, dependendo de que bem esteja sendo tributado, mas um imposto de montante fixo sempre desloca a reta orçamentária para baixo (Varian, 2000). III.4.1 Imposto sobre o Consumidor A análise precedente partiu, implicitamente, da suposição que o produtor faz o pagamento do imposto ao governo. O preço recebido pelos produtores é igual ao preço que foi pago pelos consumidores menos a quantidade do imposto. Em conseqüência, a relação entre o preço pago por consumidores e a quantidade ofertada mostra que a curva de oferta desloca-se verticalmente para cima com o acréscimo do imposto, enquanto a função da demandada permanece inalterada. Se os consumidores emitissem um pagamento do imposto ao governo, baseado no número das unidades dos bens adquiridos, a curva de oferta permaneceria fixa e a curva da demanda deslocaria verticalmente para baixo pela quantidade do imposto. Isto é equivalente a um deslocamento na demanda tendo por resultado uma quantidade menor produzida e comprada. O preço recebido pelos produtores cairia em conseqüência do imposto. O preço pago pelos consumidores, que é o preço recebido pelos produtores mais a quantidade do imposto, levantar-se-ia exatamente na mesma quantidade que o imposto fosse coletado junto aos produtores. 41
55 A coleta de impostos sobre os produtores é mais fácil de controlar e politicamente mais aceita do que quando os consumidores pagam diretamente. Conseqüentemente, o governo impõe, geralmente, impostos sobre os produtores, mas, economicamente, a perda dos consumidores é exatamente a mesma. A mesma conclusão aplica-se aos subsídios (o efeito em preços é o mesmo se o pagamento do subsídio é feito aos consumidores ou aos produtores). III.5 Tributação dos Combustíveis Automotivos Os aumentos de impostos sobre energia são normalmente justificados como uma maneira reduzir a dependência na energia importada, como uma estratégia da redução de emissões de poluentes atmosféricos, como uma maneira preservar recursos nãorenováveis para as gerações futuras, e como uma forma de arrecadar visando políticas distributivas (conforme exposto no capítulo II). Um outro ponto de vista refere-se à ótica do governante. No curto prazo haverá benefício (para a parcela da população que consome esses bens) na redução do preço dos combustíveis automotivos (via diminuição da tributação), mas no longo prazo a sociedade pagará por essa opção de política energética (carros menos eficientes, estradas em piores estados de conservação, redução do número de novas vias, etc). Nota-se, então, que a tributação dos combustíveis automotivos tem uma importância crescente na análise da política energética de um país. O preço praticado na bomba de gasolina pode mostrar aos consumidores a opção por carros mais eficientes. A tributação diferenciada deve ser usada para limitar ou permitir o uso de combustíveis específicos. O aumento da tributação restringe a atividade transporte e tem diferentes implicações para a relativa vantagem competitiva de determinados combustíveis tradicionais. No entanto, o sucesso dessas e outras medidas depende, principalmente, da articulação das políticas implementadas, tanto em nível micro, quanto em nível macro-regional. Isso significa uma efetiva coordenação entre os gastos básicos dos governos (educação, saúde, saneamento, transporte e segurança) e os sistemas tributários, normativos e de 42
56 fiscalização. A importância desse sucesso deve-se a um conjunto de soluções oferecidas a cada uma das atividades sociais e econômicas envolvidas. Todavia, os agentes tomadores de decisão não devem exagerar na tributação dos combustíveis automotivos, o que algumas vezes pode ocorrer devido ao atrativo que se torna a receita oriunda deste mercado. A resposta para o aumento da tributação é muito limitada no curto prazo, mas torna-se maior no longo prazo. Essa limitação deve-se, em grande medida, à já referida possibilidade de substituição intercombustíveis. Segundo Litman (2005), um princípio econômico fundamental é que os mercados são os mais eficientes, quando os preços refletem os custos (o valor dos recursos usados para produzir um bem ou um serviço). Os esforços de redução dos preços via redução de impostos ou subsidio à produção de um bem particular são transferências econômicas que deslocam parte do custo a outros setores e grupos econômicos. Isto tende a ser injusto socialmente, além de incentivar a ineficiência. Por exemplo, os esforços para reduzir preços de qualquer combustível (por exemplo, através da redução de impostos ou do incremento de subsídios à produção) levaria a escolhas de veículos menos eficientes e a um maior uso do automóvel. Isto teria como resultado menores economias líquidas de combustível, exacerbando outros problemas tais como o congestionamento, os ruídos e a poluição. Como já observado, transferências econômicas tendem a ser injustas. Por exemplo, não há razão para que os impostos da propriedade ou de renda aumentarem a fim reduzir impostos sobre o combustível (fazendo isso, beneficiam-se os consumidores e os produtores do setor energético à custa da eficiência e da capacidade contributiva). O subsídio dado ao combustível automotivo é, conseqüentemente, uma maneira ineficiente de ajudar as pessoas de baixa renda. O efeito preliminar de tais subsídios deve permitir que os motoristas de média e de elevada renda comprem veículos maiores (menos eficientes energeticamente) e dirijam mais, dado que tais agentes são mais sensíveis a variações nos preços de combustíveis. 43
57 Não há nenhuma justificativa de eqüidade para subsidiar o combustível automotivo, uma vez que o efeito preliminar deve permitir que os motoristas de renda média e alta comprem veículos menos eficientes e aumentem seu percurso médio diário. Outras estratégias podem gerar benefícios mais dirigidos às classes de renda mais baixas como aumentar a eficiência do sistema de transporte público 34. Dessa forma, melhor que reduzir o preço do combustível automotivo (via redução tributária ou renúncia fiscal) seria permitir que o mesmo aumente, elevando a eficiência do transporte (segundo Rivielt et al (1999), os consumidores ou a economia não são prejudicados pelos aumentos graduais do preço de combustível). Assim, a melhor política possível para tratar dos preços de combustível é aumentar os tributos (e reduzir as históricas renúncias fiscais) até onde esta mudança não ocasione danos à economia e permita que o Estado realize suas funções (descritas no capítulo II). No entanto, para um melhor entendimento do assunto, faz-se necessária uma síntese histórica da tributação dos combustíveis automotivos no Brasil, sendo este o objeto de estudo do capítulo IV. 34 Para maiores informações, vide Storchmann (2001). 44
58 Capítulo IV Histórico da Tributação no Brasil Em função da perda 35 orçamentária que a União sofreu com o advento da Constituição de 1988 (e a conseqüente distribuição dos mecanismos tributários), foram, crescentemente, utilizados meios alternativos de arrecadação de recursos suplementares. A principal rota era através das chamadas de contribuições sociais, que não eram sujeitos aos repasses para estados e municípios. É importante salientar a existência, no Brasil, da tributação em cascata 36, que é uma maneira de tributar que não possui sua base de cálculo no valor agregado em cada etapa da produção, mas em todo o valor do produto ao longo de todas as etapas da cadeia produtiva (onerando em demasia o processo produtivo). Para a indústria, por exemplo, os tributos mais relevantes são os que incidem em cascata. Isto se deve ao fato de esta possuir uma cadeia produtiva grande, incidindo os impostos e contribuições em todas as etapas da cadeia (sem haver desconto do que já fora pago na etapa anterior). A carga tributária brasileira sobre o consumo é regressiva, ou seja, tem um peso mais expressivo para quem ganha menos. Assim, quem tem maiores rendimentos, tem um menor ônus tributário sobre o consumo. Segundo IBGE (2004), entre 1999 a 2003, a carga tributária brasileira cresceu 74,9% e o PIB elevou-se, somente, em 59,8%. A Tabela 1, inserida no capítulo II, mostra que o Brasil possui uma arrecadação expressiva de tributos, superior a de alguns países desenvolvidos, como Espanha, Suíça, Finlândia, Japão, Noruega, Portugal, Estados Unidos, Alemanha e Canadá. Em 1986, o Imposto de Renda representava a maior arrecadação individual, seguido do INSS e do ICM, enquanto em 1990 o ICMS passou a ser o tributo de maior arrecadação 35 Devido a descentralização da arrecadação, onde os estados e municípios conseguiram autonomia administrativa sobre alguns tributos, deslocando parte da receita da União para esses entes federativos (para maiores detalhes vide Melo e Azevedo, 1997). 36 Recentemente há uma tendência à extinção desta forma de cobrança (em cascata). No Brasil, isso se refletiu com a mudança da base de cálculo do PIS/COFINS para haver a não-cumulatividade na maior parte dos produtos. 45
59 individual, seguido do INSS e do Imposto de Renda (Amaral e Olenike, 2003). Em 2004, o ICMS continuou sendo o tributo de maior arrecadação individual, seguido do Imposto de Renda e do INSS (Confaz, 2005). Tabela 2: Tributação Média sobre o Faturamento em 2002 Energia Elétrica 37,63 % Comunicações 35,84 % Indústrias 34,76 % Combustíveis 31,63 % Transportes 29,29 % Comércio 23,40 % Demais Serviços 23,36 % Instituições Financeiras 16,85 % Administração de Bens 14,53 % Agropecuária e Extrativista 14,07 % Fonte: Amaral e Olenike (2003). Apesar de haver inúmeros assuntos a serem debatidos sobre cada item da Tabela 2, o trabalho aqui desenvolvido visa enfocar a tributação no setor combustíveis, que, segundo a tabela citada, possuiu uma tributação média sobre o faturamento acima de 31,6% em
60 IV.1 Histórico da Tributação dos Combustíveis no Brasil O preço internacional do petróleo foi historicamente determinado por uma série de fatores políticos, econômicos e conjunturais. Esses fatores foram influenciados pelas oscilações do preço do petróleo e, assim, a indústria petrolífera foi se desenvolvendo. Com o crescimento do setor e a valorização do produto, aumentou o interesse dos estados produtores, consumidores e das companhias pela renda extraordinária gerada na indústria. Um dos principais instrumentos utilizados pelos estados para a captura do lucro extraordinário foi o tributo 37, majorado ora sobre a produção, ora sobre o consumo, variando de acordo com a política internacional, com o poder de mercado das empresas, com a necessidade de cada estado e em função também das oscilações de preço. Assim, para facilitar a visualização, a Figura 11 esboça as modificações da estrutura tributária dos combustíveis desde o início das atividades envolvendo combustíveis até o período de análise desta dissertação. Tributação PIS/ PASEP Lei Análise Início FUP e FUF ICM FUPA EC 9 EC CNP Petrobras Alíneas PIS e PASEP 1983 Emenda Passos Porto EC 3/93 Constituição PPE Liberalização Figura 11: Modificações na Estrutura Tributária dos Combustíveis ao Longo do Tempo Fonte: Elaboração Própria. 37 Ressalta-se que outro instrumento de grande importância para a captura do lucro extraordinário, a Participação Governamental, não se confunde com tributo por não possuir as características de tal mecanismo arrecadatório (essas características foram explicitadas no capítulo II). A Participação Governamental está associada às rendas diferenciais do petróleo. 47
61 Em 1912 teve início a distribuição de derivados de petróleo no Brasil, realizadas, neste período inicial, em latas e tambores, focada, sobretudo, em querosene iluminante e em lubrificantes (Leite, 1997). Não obstante, o marco legal era descentralizado e fundado em atos ou autorizações administrativas de concessão (Brasil, 1940). O Decreto-lei nº 395/38, de 29 de abril de 1938, estabeleceu como de utilidade pública as atividades relacionadas ao abastecimento nacional de petróleo e seus derivados, e, segundo Calabi et al (1983), nacionalizou a indústria de refino de petróleo, importado ou de produção interna, tornando essa atividade restrita ao capital nacional constituído exclusivamente por brasileiros natos (às empresas já instaladas no país, foi dado o prazo de seis meses para se adaptarem à nova legislação). O mesmo decreto definiu, ainda, que caberia à União autorizar, regular e controlar todas as etapas da cadeia produtiva do setor, bem como toda infraestrutura de movimentação e armazenamento de petróleo e seus derivados, e instituiu o Conselho Nacional do Petróleo CNP 38 para exercer essas funções (Schechtman et al, 2001). Entretanto, a definição de uma política de preços pelo CNP, uma de suas funções principais, estava comprometida devido a uma brecha na Constituição vigente no período (Silveira, 2002). Era facultado aos estados e municípios majorar ou criar tributos que incidissem sobre o petróleo e seus subprodutos. Desta maneira, diversos governos estaduais e municipais criavam e alteravam os impostos e taxas sem comunicar ao CNP. A Lei Constitucional nº 4/40, de 20 de setembro de 1940, alterando o artigo 20 da Constituição Federal de 1937, determinou que caberia à União a competência de tributar a produção, comércio, distribuição, consumo e importação de combustíveis. Assim, a tributação sobre os combustíveis se modificou com a promulgação do Decreto-lei nº 2.615/40, que estabeleceu o Imposto Único sobre Combustíveis e Lubrificantes- IUCL (importados e produzidos no país). Dessa forma, por cerca de cinqüenta anos o Brasil centrou sua tributação sobre setores estratégicos nos impostos únicos (Dutra e Cechi, 1998). 38 Inicialmente subordinado à Presidência da República, depois incorporado ao Ministério de Minas e Energia (Lei nº 3.782/60, de 22 de julho de 1960). 48
62 Segundo Simão (2001), em 1940, incidiam a contribuição social e três tributos indiretos e específicos sobre os combustíveis: o Imposto de Importação, denominado selo, o Imposto de Consumo, que incidia apenas sobre os derivados produzidos no país, e o Imposto Único Sobre Combustíveis Líquidos (IUCL), que foi criado pelo Decreto-lei nº 2.615/40. Este, além de criar o imposto, vedou aos estados e municípios de cobrar, sob qualquer denominação, impostos e taxas que, direta ou indiretamente, incidissem sobre a produção e o comércio, a distribuição e o consumo de combustíveis líquidos. O imposto sobre o consumo era denominado Imposto sobre Vendas e Consignações (IVC), e possuía natureza mercantil, pois onde a venda originava um fato gerador, incidindo em todas as fases da circulação de mercadorias (do produtor ao consumidor). Assim, este imposto possuía incidência em cascata. Dois anos após a criação da Petrobras (pela Lei nº 2.004/53), a carga tributária incidente no setor e na estrutura de preço dos combustíveis automotivos sofreu importantes alterações (Simão, 2001): i) criou-se o Fundo Geral de Fretes, com o objetivo de assegurar um preço único para os combustíveis ao longo da costa brasileira; ii) Houve a transformação da incidência do Imposto Único em ad valorem, onde o tributo passou a incidir apenas sobre o valor agregado aos derivados no país. Durante oito anos, a contar de 1956, a composição dos preços dos combustíveis sofreu poucas alterações, porém, a partir do Golpe de 1964 (que instaurou a ditadura militar no Brasil) foram implementadas novas reformas no sistema tributário nacional e na estrutura de preços dos combustíveis automotivos (Oliveira, 1987). Segundo Schechtman et al (2001), por intermédio da Lei nº 4.452/64, alterou-se novamente a base de cálculo do IUCL. As alíquotas passaram a incidir sobre o preço exrefinaria 39, exclusive o imposto único que o integrava, e não mais sobre o custo CIF 40 dos derivados importados. Além disso, ao preço ex-refinaria foram acrescentadas outras parcelas adicionais denominadas alíneas, e o montante assim obtido constituía o preço 39 O preço unitário ex-refinaria dos derivados de petróleo tabelados e produzidos no país era fixado periodicamente pelo CNP, mediante a multiplicação de coeficientes (para maiores detalhes vide Brasil, 1964) pela média do custo CIF em moeda nacional, por unidade de volume, de petróleo bruto importado no trimestre anterior. 40 O custo CIF inclui os custos de acesso ao mercado, entre eles, o frete. 49
63 de faturamento do derivado. Essas parcelas, fixadas pelo CNP, incidiam sobre os preços dos derivados e do álcool carburante e destinavam-se a: alínea a: ressarcimento dos fretes de cabotagem e despesas conexas; alínea b: ressarcimento da eventual diferença entre os preços do álcool anidro e da gasolina A ; alínea c: ressarcimento das diferenças entre os custos de importação dos derivados de petróleo e os correspondentes preços de faturamento vigentes; alínea d: despesas de fiscalização, administração, atividades técnicas e científicas a cargo do CNP 0,2% do preço ex-refinaria dos derivados; alínea e: uma parcela adicional ao preço do combustível de baixo ponto de fluidez, correspondente a 5% do preço ex-refinaria; alínea f: ressarcimento relativo a variações no frete de transporte do petróleo bruto, não incorporado ao valor CIF médio da matéria-prima, quando tais variações aferissem a margem de lucro das refinarias, reduzindo-a a valores inferiores aos assegurados pelo CNP; alínea g: parcela para atribuir aos Estados produtores o equivalente a 6% do valor do petróleo bruto de produção nacional on shore, para serem aplicados, em no mínimo 80%, na construção e pavimentação de estradas de rodagem; alínea h: outras parcelas aditivas que viessem a se tornar necessárias, nos termos da legislação vigente e nos limites de competência do CNP. Através da Emenda Constitucional nº 18/65, o IVC foi substituído pelo ICM (Imposto sobre Circulação de Mercadorias) e, modificando sua principal característica, a tributação passa a incidir sobre o valor agregado. Em 21 de novembro de 1966, com o Decreto-lei nº 61/66, a base de cálculo do IUCL retorna ao custo CIF do petróleo bruto, expresso em moeda nacional. Entretanto as alterações na legislação tributária do setor petróleo não cessaram neste ponto, em 13 de maio de 1980, com promulgação do Decreto-lei nº 1.785/80, novas alterações na legislação referente, entre outras, ao IUCL e aos valores das parcelas que compunham os preços dos derivados. Segundo Brasil (1980), a base de cálculo do IUCL deixou de ser ad valorem e com base no custo CIF do petróleo importado, passando a ser específica (com correções efetuadas pelo CNP). 50
64 Com o crescimento do setor a partir da década de 1960, o sistema tributário precisou de profundas modificações para se adequar ao mercado em forte expansão, mas o que se verificou foram várias adaptações feitas por seguidos governos à antiga estrutura de preços e de tributos existentes, à medida que os sinais e os choques exteriores surgiam. Com isso, foram somadas numerosas emendas ao antigo arcabouço, o que o induziu a um detalhamento e a uma diversidade de propósitos, que aumentou a complexidade do sistema, reduzindo a sua transparência e eficiência. Em 1970, foram criados o PIS e o PASEP (Programa de Integração Social e Programa de Formação do Patrimônio de Servidor Público) pelas Leis Complementares n. os 7 e 8 respectivamente. Estes encargos tinham como finalidade principal internalizar vários custos sociais, com a receita gerada através da incidência sobre o faturamento das empresas e sobre a loteria esportiva. Da mesma maneira que a contribuição social, o PIS e o PASEP, unificados em 1975, também foram regulamentados para incidir de forma múltipla e acumulativa sobre o faturamento das empresas (Simão, 2001). Com a inclusão do PIS/PASEP no sistema tributário, aumentou-se o efeito cascata da tributação sobre os combustíveis automotivos. A partir de meados de 1982, foi acrescentado ao preço ex-refinaria dos derivados as parcelas relativas às contribuições sociais, Fundo de Investimento Social FINSOCIAL e Programa de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público PIS/PASEP, correspondentes 0,50% e 0,65% da receita bruta da Petrobras, respectivamente (Silveira, 2001). Essa estrutura de preço dos derivados vigorou até a instituição da Emenda Constitucional nº 23/83, de 1º de dezembro de 1983, denominada Emenda Passos Porto, onde se estabeleceu que 60% do total dos recursos provenientes do IUCL e das alíneas seriam repassados gradativamente aos estados e municípios (com essa emenda, o Fundo Especial de Reajuste de estrutura de preços de combustíveis e lubrificantes FER 41 - ficaria inviabilizado, uma vez que, para uma previsão de dispêndio com as despesas da alínea a de aproximadamente US$ 1,0 bilhão/ano, seria necessário arrecadar US$ 2,5 bilhões/ano) (Schechtman et al, 2001). 41 Os recursos provenientes desse fundo eram utilizados, preponderantemente, para cobrir as diferenças entre o dólar-petróleo e a taxa de câmbio oficial, e para subsidiar o preço final do álcool hidratado. 51
65 Com o objetivo de contornar esse obstáculo e evitar a transferência aos estados e municípios de grande parte do montante arrecadado com as alíneas, o governo federal extinguiu essas parcelas, substituindo-as por uma alíquota de 15%, a título de Imposto sobre Operações Financeiras IOF (a Emenda Passos Porto não previa o repasse desse imposto) sobre os contratos de câmbio relativos à importação de petróleo (Schechtman et al, 2001). Entretanto, em 1984 a alíquota do IOF sobre as importações de petróleo fora zerada. Em substituição a esse imposto instituíram-se novas parcelas geradoras de recursos financeiros na composição de preço dos derivados: Frete de Uniformização de Preços FUP 42 e Frete de Uniformização de Preços de Álcool - FUPA 43, criadas, respectivamente, pela Resolução CNP nº 16/84, de 27 de novembro de 1984, e pela Resolução CNP nº 18/84, de 11 de dezembro de O funcionamento deste mecanismo de controle e subsídios tinha por base um fundo de ressarcimento do governo para a Petrobras, a chamada conta petróleo, na qual lançava-se a débito as receitas obtidas com a FUP e a parcela de contribuição, e a crédito as despesas com os demais itens. Em função dos sucessivos planos de controle inflacionário e da progressiva recuperação dos preços internacionais, a conta passou a apresentar saldos negativos (Werneck, 1988). Para otimizar a tributação sobre a produção e circulação, o legislador constituinte de 1988 incluiu todos os produtos até então sujeitos à incidência de impostos únicos (entre eles o IUCL) no campo de incidência do ICM (Imposto sobre Circulação de Mercadorias), uma vez que o último foi constituído de forma a ter características de tributação não cumulativa, ou seja, sem incidências em cascata. A Constituição de 1988 extinguiu o IUCL e instituiu (no artigo 155) o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) em substituição ao Imposto sobre Circulação e Serviços (ICM), com duas diferenças básicas, o tributo passou a incidir sobre os combustíveis e lubrificantes, e sobre as importações (Brasil, 1988). Assim, os estados adquiriram o poder de editar leis com competência de tributar as operações de 42 Destinado ao pagamento de custos não cobertos pelas demais parcelas, como, por exemplo, a diferença cambial entre o dólar petróleo e a taxa de câmbio oficial. Além disso, compensava a insuficiência da receita obtida pela FUPA. O FUP foi extinto pela Portaria MF/MME nº 3/98, de 28 de junho de Destinava-se a cobrir os diferenciais de preço e custo de aquisição e transporte de álcool carburante. Essa parcela era contabilizada na Conta Álcool e foi extinta pela Portaria MME nº 114/96, de 29 de março de
66 comercialização de combustíveis, utilizando o ICMS, bem como fixar alíquotas no âmbito de seus territórios. Ao facultar aos estados o direito de tributar as importações e a comercialização de energia, a Constituição permitiu que estas Unidades Federativas influenciassem a política energética e o mercado de combustíveis automotivos. Mas na maioria dos países tais políticas são inteiramente coordenadas pelo poder central, segundo a teoria econômica, em decorrência das importantes externalidades envolvidas com as estratégias de comércio internacional e de energia. Desta forma, promoveu-se uma reforma da administração da política energética, através da qual o país perdeu grande parte do mecanismo tributário e a viabilidade econômica de qualquer projeto de investimento no setor passou a ter que considerar a carga tributária imposta pelos diferentes estados (responsáveis por regular o ICMS). A Constituição Federal de 1988, em seu artigo 156, instituiu, também, o Imposto sobre Vendas a Varejo de Combustíveis IVVC 44, de competência municipal e incidência não excludente em relação ao ICMS. O imposto vigorou de 1 de março de 1989, com o início do novo Sistema Tributário Nacional, até 31 de dezembro de 1995, quando a Emenda Constitucional nº 3/93, de 17 de março de 1993, estabeleceu que, à exceção do ICMS e dos Impostos de Importação e Exportação, nenhum outro tributo 45 poderia incidir sobre operações relativas a derivados de petróleo e combustíveis, passando essa decisão a vigorar a partir de 01 de janeiro de 1996 (Brasil, 1988). Em alguns países industrializados, o aumento da imposição tributária sobre a comercialização dos combustíveis, durante as décadas de 1970 e 1980, objetivou a redução do crescimento do consumo e a viabilização de outras fontes energéticas, forçando, assim, a redução na dependência por petróleo e nos impactos deles decorrentes (Simão, 2001). Porém, se, num primeiro momento, a prática de aumentar a participação do tributo no preço final dos combustíveis teve um fim parafiscal, a 44 Não incidia sobre o óleo diesel. 45 Inicialmente pensou-se que as contribuições sociais estariam abrangidas pela restrição imposta pela regra constitucional. No entanto, o Supremo Tribunal Federal decidiu que a limitação não abrangia essas contribuições. Posteriormente, com a Emenda Constitucional nº 33/01, o texto constitucional fora modificado (a palavra tributo fora alterada para imposto ). 53
67 continuação desta prática, após a queda do preço do petróleo, propiciou a transferência de renda dos países produtores para os consumidores. A partir dos anos 90, verificou-se, no Brasil, um gradual processo de desregulamentação do mercado de combustíveis, no sentido de reduzir o papel do Estado como operador e proprietário de ativos no setor produtivo e ceder lugar ao Estado regulador, responsável por assegurar a liberdade dos agentes privados em busca de eficiência, progresso e qualidade do serviço, além de proteger os consumidores contra abusos de poder de mercado. Este processo foi motivado pela insatisfação com o Estado na operação dos setores econômicos, combinado à necessidade de novos investimentos e o questionamento quanto à eficiência do monopólio (em alguns casos, como a geração elétrica, questionou-se também a própria existência de estrutura de monopólio). É importante destacar que a política de controle dos preços de combustíveis (anterior à desregulamentação) buscava alcançar múltiplos objetivos, sendo estes de caráter econômico, tributário, energético e social. Em 1995, foi outorgada a Emenda Constitucional nº 9/95, responsável pela quebra do monopólio até então existente no setor de petróleo e gás. Além disso, os combustíveis tiveram acrescido o valor dos fretes na sua formação do preço e, um ano mais tarde (1996), deu-se a liberalização dos preços da gasolina e do álcool etílico hidratado a partir da refinaria (Sindicom, 2005). A liberalização dos preços na indústria de petróleo nacional foi um processo gradual, iniciado nos primeiros anos da década de 90. Todos os preços e margens ao longo da cadeia de produção e distribuição de derivados eram controlados pelo governo através do Departamento Nacional de Combustíveis DNC (Silva, 2003). Com a edição da Lei 9.478/97, Lei do petróleo, foram definidas as etapas necessárias à total abertura do setor, para o que a liberalização de preços passava a ser uma condição sine qua non. A desregulamentação passava pela eliminação dos subsídios cruzados presentes na estrutura de formação de preços de derivados. A despeito da eliminação dos controles formais de preços de combustíveis e da completa abertura às importações ocorrida em 2002, a referida lei garantiu ao governo, o controle acionário da Petrobras (Kunh et al, 2004). Pela presença dominante da empresa na oferta de combustíveis e de sua atuação progressiva, isto abriu espaço para a utilização da política de preços da empresa como 54
68 um instrumento discricionário de amortecimento das variações nos preços internacionais. Em 1998, a Portaria MF/MME nº 3/98 substituiu, ainda, a FUP por uma nova parcela, a Parcela de Preço Específica PPE, cujo valor para cada derivado seria atualizado no primeiro dia de cada mês. Depois de contabilizados os subsídios cruzados e os ressarcimentos relacionados às despesas com transporte e distribuição dos combustíveis, inexistiam repasses dos recursos obtidos com a arrecadação da PPE para a União ou para outros organismos governamentais. Quando da ocorrência de superávit, tais recursos eram destinados à liquidação do débito com a Petrobras, mais especificamente no resgate dos títulos do Tesouro Nacional (Schechtman et al, 2001). Assim, a diferença entre o preço de faturamento da refinaria e o preço de realização já adicionado das contribuições PIS e COFINS passou a constituir a Parcela de Preço Específica (PPE). A PPE, a princípio, teria a mesma função da FUP, abatendo a dívida da União com a Petrobras. Além disso, se constituía num mecanismo de amortecimento das variações, tanto do preço internacional quanto do câmbio. Contudo a presença dos subsídios cruzados entre os combustíveis provocava distorções no mercado e tornava a importação de determinados produtos (como, por exemplo,o GLP) muitas vezes inviável, reduzindo a competitividade do produto importado. Por outro lado, mantida a situação de subsídio via PPE, a liberação da importação da gasolina poderia acarretar problemas para o parque de refino nacional, uma vez que seus preços internos eram onerados pela cobrança para subsidiar outros derivados, reduzindo assim, a competitividade dos preços da gasolina nacional frente aos preços da gasolina vigentes no mercado internacional. Terminado o período de transição para a liberalização dos preços dos combustíveis ( ), a importação deixou de ser monopólio da Petrobrás, gerando uma problemática: a Constituição Federal de 1988 não permitia cobrar a PPE das demais empresas. Daí o surgimento da Emenda Constitucional 33/01 que delegou à União a competência impositiva das contribuições sociais (PIS/COFINS) e contribuições de intervenção no domínio econômico (CIDE) com a nova redação do artigo 149 da CF/88. Dessa forma os agentes econômicos dos mercados interno e externo obtiveram isonomia 55
69 tributária referentes a essas contribuições. O novo artigo 149 da CF/88 permitiu, também, que a União institua outras contribuições, não sendo vedado que referidas contribuições sejam cumulativas. Em 2001 houve a liberalização do preço de alguns derivados, no entanto, com a Emenda Constitucional nº 33/01, houve, também, uma reformulação na tributação dos combustíveis no Brasil. A partir dessa mudança constitucional foi publicada a Lei Federal nº /01, alterada pela Lei nº /02 (que alterou os limites máximos das alíquotas e a destinação dos recursos) e pela Lei nº /04 (que tratou da repartição da CIDE com estados e municípios). Tal processo culminou com a liberação de preços, margens e fretes em toda cadeia produtiva e a criação da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) em substituição da Parcela de Preço Específica (PPE). Durante o período de transição para a liberação dos preços, que vigorou desde a publicação da referida lei até 31/12/2001, os preços dos combustíveis eram definidos por portarias interministeriais, em atos conjuntos dos ministérios da Fazenda e de Minas e Energia. Desde janeiro de 2002, passou a vigorar no Brasil o regime de liberdade de preços em toda a cadeia de produção e comercialização de combustíveis. Desta forma, o mercado de combustíveis funciona, atualmente, sem as intervenções diretas do governo, que marcaram o período de transição. IV.2 Estrutura Tributária Atual dos Combustíveis Automotivos Os tributos atualmente incidentes sobre as operações envolvendo combustíveis automotivos são: i) Imposto sobre Importações (II), quando aplicável; ii) Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS); iii) Contribuição para o Programa de Integração Social do Trabalhador e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP); iv) Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS); v) Contribuição Provisória sobre Movimentações 56
70 Financeiras (CPMF) 46 (CIDE). e; vi) Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico O Imposto de importação é um tributo de competência federal cuja base de cálculo é o preço CIF de importação 47. Já o ICMS é de competência estadual cujas alíquotas, que podem ser diferentes, são estabelecidas no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ 48. O ICMS incide sobre as atividades de refino, distribuição e revenda. Há, ainda, duas contribuições sociais incidentes sobre os combustíveis automotivos: o PIS e a COFINS. Dos tributos mencionados, o ICMS é o único Imposto sobre Valor Agregado (IVA) ou Value-Added Tax (VAT), como é conhecido internacionalmente. Já o PIS e a COFINS incidem sobre a gasolina e o diesel apenas uma única vez na cadeia, porém, o mesmo não é verdade para o álcool hidratado. O PIS/COFINS do álcool incide quando da ocorrência de seus fatos geradores, ao longo da cadeia de produção e comercialização (com exceção do revendedor, que ficou isento), sem qualquer dedução do montante de imposto já pago nas operações anteriores (em cascata). A partir de 2002, surge a CIDE (contribuição que também incide uma única vez ao longo da cadeia) em substituição à política de subsídios cruzados praticados pela Parcela de Preço Específica (PPE), que não se tratava diretamente de um tributo, mas economicamente se confundia com o mesmo, pois era uma receita gerada no processo de formação dos preços dos derivados. Na verdade, como era instrumento para a prática de subsídios cruzados, a PPE tinha valor positivo para alguns derivados, como no caso da gasolina, e negativo em outros, como no caso do GLP. Assim, caso as importações fossem liberalizadas, haveria, por exemplo, uma grande desvantagem de preços da gasolina doméstica frente à importada. Ademais, a PPE tinha como base jurídica uma portaria interministerial que poderia ser facilmente contestada pelos agentes entrantes 46 Como será visto, a CPMF possui o fato gerador sobre a movimentação bancária (não sobre combustíveis), mas note que esta contribuição pode afetar as transações ao longo da cadeia de produção e comercialização de combustíveis. 47 Alíquota zero para petróleo e derivados (Schechtman et al, 2001). 48 Constituído pelos Ministros da Fazenda e do Planejamento e os Secretários da Fazenda dos Estados e do Distrito Federal. 57
71 no mercado, uma vez que não era prevista na Constituição 49. A Emenda Constitucional nº 33/01, regulamentada pela Lei Complementar nº /01, extinguia a PPE e instituiu a CIDE. O amortecimento das variações de preços internacionais é um objetivo público legítimo face os impactos negativos sobre o bem estar dos consumidores. No caso brasileiro e de países em desenvolvimento com regime de taxa de câmbio flutuante, de um modo geral, o problema não está restrito à volatilidade de preços no mercado internacional, mas soma-se à variação do câmbio, o que potencializa os seus efeitos. A partir das experiências internacionais, podem-se propor mecanismos adaptáveis à realidade brasileira e compatíveis com os objetivos preconizados pelas reformas. Para tanto, já existe um instrumento presente na estrutura de preços de combustíveis automotivos e revestido da legalidade necessária para o fim desejado: a CIDE. Sua definição consta no próprio nome: a CIDE é uma contribuição, não um imposto. Pelo código Tributário Nacional, uma contribuição seria um tipo de tributo específico, cuja arrecadação seria alocada a um fundo pré-determinado, associado a um objetivo específico, como por exemplo, as contribuições sindicais e sociais 50. Por esse motivo é possível e desejável a utilização da CIDE como mecanismo de amortecimento de preços de combustíveis (Silva, 2003). Dentre todos os tributos listados, a CPMF se destaca por não possuir um fato gerador atuante diretamente sobre o combustível, mas incidente sobre a movimentação financeira (ocorrida no sistema bancário) decorrente ao longo de sua cadeia de comercialização e distribuição. Assim, não há, necessariamente, a ocorrência do fato gerador, dificultando a contabilização deste tributo. IV.2.1 Descrição dos Tributos Incidentes Sobre os Combustíveis Automotivos A seguir, serão discutidos os tributos incidentes sobre combustíveis automotivos: 49 O artigo 155, 3º da Constituição Federal explicita que à exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo e o art. 153, I e II, nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001). Esta Emenda alterou, neste parágrafo, apenas a palavra imposto (que anteriormente era tributo, portanto mais vasto). 50 Este tipo de contribuição foi definido no capítulo II da tese. 58
72 Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS): São contribuintes do PIS e da COFINS as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas nos termos da lei pela legislação do imposto de renda, inclusive as empresas públicas, as sociedades de economia mista e suas subsidiárias (Brasil, 1998). A COFINS incide sobre o faturamento mensal, ou seja, sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para essas receitas, observadas as exclusões admitidas em lei específica (Brasil, 1998). A alíquota geral da COFINS não cumulativa é de 7,6% 51. Entretanto há alíquotas específicas para determinados segmentos e produtos, bem como particularidades para a formação da base de cálculo. As Contribuições para o PIS são destinadas à promoção da integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas e a formação do patrimônio do servidor público, nos termos das Leis Complementares nº 7 e nº 8, de Há duas modalidades dessa contribuição, uma incidente sobre a folha de salários que não afeta diretamente a cadeia de combustíveis automotivos, e outra que incide sobre o Faturamento. Neste último, a base de cálculo é o faturamento mensal, que corresponde à receita bruta ou a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para essas receitas, observadas as exclusões admitidas em lei específica. A partir de 1º de janeiro de 2003, de acordo com a Lei nº /02, foi instituída a nãocumulatividade na cobrança das Contribuições para o PIS sobre o faturamento, cuja alíquota é de 1,65%. Entretanto o princípio da não-cumulatividade não se aplica em alguns casos, dentre os quais deve-se observar as receitas decorrentes da venda dos produtos de que tratam as Leis nº 9.990/00, nº /00 (alterada pela Lei nº , de 13 de novembro de 2002) e nº /02, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da contribuição. 51 Artigo 2º da Lei /03. 59
73 As receitas de venda de álcool para fins carburantes, entre outras, são considerados de incidência cumulativa, apenas por não estarem alcançadas pela incidência nãocumulativa estabelecida pelas Leis nº /02 e nº /03, embora tenham características próprias de incidência (Brasil, 1998). A contribuição para o PIS e a COFINS incidente sobre álcool (para fins carburantes) é calculado aplicando-se alíquota diferenciada concentrada sobre a receita bruta auferida com as vendas deste produto, efetuadas pelos produtores, importadores e distribuidores de álcool e reduzindo-se a zero as alíquotas aplicadas sobre a receita auferida com as vendas efetuadas pelo comerciante varejista. A Lei nº 9.990/00, de 21 de julho de 2000, extinguiu a substituição tributária 52 para o PIS e COFINS da gasolina A, diesel e GLP, estabeleceu o recolhimento dessas contribuições, de uma única vez, na refinaria, sobre o preço de faturamento desses combustíveis, incluindo o ICMS da atividade de refino, e desonerou do recolhimento as demais etapas da cadeia de comercialização (Brasil, 2000). Ressalta-se que PIS e COFINS podem ter suas alíquotas específicas ou ad valorem. O Decreto nº 5.059/04 estabeleceu os coeficientes de redução das referidas contribuições de acordo com a Lei nº /04, fixando a alíquota específica de alguns produtos, gerando um incentivo aos agentes econômicos a adotarem esta opção (Brasil, 2004a). Dentre os produtos mencionados no referido Decreto estão a gasolina e o diesel, objetos de estudo desta dissertação. Apesar de o fato gerador ser a receita bruta auferida, atualmente, o diesel e a gasolina são tributados pela PIS e COFINS por unidade demandada (sob uma alíquota específica). Isso se deve a possibilidade de um agente optar por regime de apuração e pagamento da contribuição para o PIS e a COFINS no qual os valores das contribuições são calculados por unidade de metro cúbico do produto. 52 Regime de tributação que estipula um dos agentes da cadeia como responsável pelo recolhimento dos tributos, sendo explicado mais detalhadamente, na seção IV.3. 60
74 Imposto de Importação (II): Esta é uma das mais antigas formas de tributo no Brasil, oriunda do período colonial, sendo, nesta época, o mais importante. Este imposto é exigido (fato gerador) quando há entrada de produtos estrangeiros em território nacional, sendo calculado e cobrado conforme a discriminação das mercadorias na tarifa das alfândegas, mediante critério ad valorem ou específico. O Imposto de importação, de competência da União, é tido como imposto regulatório do comércio exterior. A aplicação do imposto de importação é geralmente atributo do poder central, em razão da sua importância também como instrumento de política macroeconômica. No caso do produto importado possuir similares nacionais, o efeito direto do imposto de importação, na economia, é o aumento do preço do concorrente nacional, o que gera uma transferência de renda dos consumidores para os produtores locais. Desde a edição da Decisão nº 22 do Conselho do Mercado Comum fora adotada a Tarifa Externa Comum (TEC), onde estão fixadas, de comum acordo entre os participantes do Mercosul, as alíquotas vigentes para o comércio extra bloco. Nesse sentido, o nível do imposto de importação deixa ser um indicador estritamente brasileiro, e prenuncia a possibilidade de políticas macroeconômicas comerciais integradas. A base de cálculo para imposição do tributo é o valor aduaneiro da mercadoria, com os ajustes previstos no Acordo de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial de Aduanas (OMA) (Brasil, 1966). Segundo Schechtman et al (2001), o Imposto sobre Importações é um imposto indireto 53, incidente sobre os preços CIF dos produtos importados, porém, com alíquota zero, nas importações de petróleo e derivados provenientes de países do Mercosul, e de gás natural, independente de sua origem. As alíquotas do Imposto sobre Importações que vêm sendo recentemente praticadas para o petróleo e derivados importados são: de agosto de 1997 a julho de 1998 (inclusive): 11%. de agosto de 1998 a dezembro de 1998 (inclusive): 12%. em 1999: 9,0%. 53 Impostos indiretos são aqueles em que ocorre o fenômeno da repercussão, ou seja, o contribuinte de direito, designado pela lei, transfere para o contribuinte de fato, consumidor final, a carga tributária. 61
75 em 2000: 6,0%. a partir de janeiro de 2001: 0%. Assim, no mercado de combustíveis automotivos, o II teve sua alíquota reduzida a zero em janeiro de 2001 (o que vigora até os dias atuais) como forma de equalizar os preços nacionais e internacionais para abrir o mercado. Imposto de Exportação (IE): Útil na política cambial, este imposto tem por finalidade disciplinar os efeitos monetários decorrentes da variação de preços no exterior e preservar as receitas com a exportação, bem como a formação de reservas monetárias. O fato gerador é a saída de produtos nacionais para o exterior, podendo ser cobrado mediante critérios específico ou ad valorem (Cristóvão e Watanable, 2002). Caído em desuso em razão das orientações modernas relativas à aplicação dos tributos, a exportação de produtos brasileiros, ou nacionalizados, não é mais sujeita à aplicação do Imposto de Exportação previsto na Constituição Federal, artigo 153, inciso II (Brasil, 1998). Contribuição de Intervenção sobre Domínio Econômico (CIDE): A Emenda Constitucional nº 33/01, de 11 de dezembro de 2001, introduziu uma modificação estrutural do sistema tributário, mais especificamente no setor de combustíveis automotivos (Brasil, 2001): a inserção da Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico (CIDE), sendo devida pelo benefício especial recebido pelo contribuinte, em virtude da prestação de serviço público indivisível. A Lei nº /01, de 19 de dezembro de 2001, instituiu a contribuição que incide sobre a importação e comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível. A base de cálculo da CIDE é a unidade de medida estipulada na lei para os produtos importados e comercializados no mercado interno e as alíquotas específicas estão determinadas no artigo 5º da Lei nº /01, sendo que essas podem ser reduzidas ou restabelecidas pelo Poder Executivo. A CIDE pode ter alíquotas específicas, tendo por base a unidade de medida, ou ad valorem, com base no faturamento ou receita bruta da operação. Na prática, as alíquotas utilizadas 62
76 atualmente pelos agentes, principalmente devido às reduções já citadas, são as específicas. São contribuintes da CIDE: o produtor, o formulador e o importador, pessoa física ou jurídica, que realizar operações de importação e de comercialização no mercado interno de: gasolinas e suas correntes; diesel e suas correntes; querosene de aviação e outros querosenes; óleos combustíveis (fuel-oil); gás liquefeito de petróleo, inclusive o derivado de gás natural e de nafta; e álcool etílico combustível. Inicialmente, o contribuinte poderia deduzir o valor da CIDE, pago na importação ou na comercialização no mercado interno, dos valores da Contribuição para o PIS e a COFINS devidos na comercialização no mercado interno, conforme limites estabelecidos no art. 8º da Lei nº /01, sendo que esses limites também poderiam ser reduzidos ou restabelecidos pelo Poder Executivo. A partir de 1º de janeiro de 2003, as alíquotas específicas e os limites de dedução mencionados foram reduzidos por meio do Decreto nº 4.565/03. Para determinados combustíveis (como o álcool) a dedução autorizada era integral (enquanto a gasolina, por exemplo, poderia compensar apenas uma parcela). A partir de maio de 2004, a alíquota da CIDE, de alguns combustíveis, foi reduzida a zero pelo Decreto nº 5.060/04 (apenas a gasolina e o diesel tiveram diminuição de suas alíquotas para um valor diferente de zero). O mesmo ato normativo, em seu artigo 2º reduziu para zero o limite de dedução do PIS e da COFINS com a CIDE (para todos os combustíveis), acabando com grande parte da problemática de cálculo que envolvia esse sistema de tributação. A Emenda Constitucional nº 33/01 também estabeleceu os destinos dos recursos arrecadados pela CIDE, sendo eles: i) subsídio a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados, e derivados de petróleo; ii) financiamento de 63
77 projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás; iii) o financiamento de programas de infra-estrutura e transportes. Cabe notar que, segundo Silva (2003), já foi promulgada a lei para regular as destinações de recursos previstas pelos itens II recursos destinados ao Ministério de Meio Ambiente para investimento em projetos ambientais relacionados à indústria de petróleo e III a criação do Fundo Nacional de Infra-estrutura (FINIT). Com relação ao item I, a Lei nº /02 define a destinação dos recursos da CIDE à concessão de subsídios à compra de GLP por famílias de baixa renda, programa conhecida como auxílio gás (atualmente incorporado pelo programa de bolsa família ), bem como subsídios aos produtores de álcool combustível. Contribuição Provisória sobre Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos de Natureza Financeira (CPMF): No debate sobre a reforma tributária ao longo dos anos 1990, uma das propostas foi a da introdução de um imposto único sobre transações que substituísse todos os demais existentes. Essa idéia esteve na origem da proposta de taxar as operações bancárias com um imposto específico, que veio a ser o CPMF, aprovado anos depois (Giambiagi e Além, 2000). A CPMF incide sobre a movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de qualquer natureza financeira, sendo essa considerada qualquer operação liquidada ou lançamento, realizado pelas entidades financeiras, que represente circulação escritural ou física de moeda e de que resulte transferência da titularidade dos mesmos valores, créditos e direitos. Esta contribuição foi instituída pela Lei nº 9.311/96, de 26 de outubro de 1996, com alíquota de 0,2%, por um prazo de 13 meses a contar de 23 de janeiro de A Lei nº 9.539/97, de 12 de dezembro de 1997, prorrogou a vigência da CPMF por mais 24 meses, a contar de 23 de janeiro de Posteriormente, essa contribuição foi prorrogada até 31 de dezembro de 2007, com uma alíquota prevista de 0,38%. Segundo Silveira (2002), a CPMF, atualmente com alíquota de 0,38%, recai sobre toda e qualquer movimentação financeira efetuada, incidindo, portanto, sobre todos os 64
78 pagamentos efetuados na aquisição de bens e serviços ao longo da cadeia do petróleo e seus derivados. Por possuir um fato gerador sobre a movimentação financeira, este é um tributo que pode incidir indiretamente na cadeia dos combustíveis. Há, em grande medida, a possibilidade dos agentes econômicos envolvidos não utilizarem o sistema bancário o que acarreta a não ocorrência do fato gerador e, conseqüentemente, do recolhimento da contribuição. Desta forma, fica impedida a completa contabilidade deste tributo no setor de combustíveis. Por essa razão, somado ao fato de possuir uma alíquota pequena cujo fato gerador não se aplica diretamente sobre os combustíveis, este trabalho não contabilizará o valor da CPMF entre os tributos incidentes sobre os combustíveis. Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS): O ICMS é um imposto indireto e não-cumulativo 54, cujos fatos geradores para a incidência são: i) circulação de mercadorias dentro de um mesmo estado ou entre estados; ii) prestação de serviço de comunicação, urbanos, interurbanos e internacionais e, iii) prestação de serviços de transporte intermunicipal ou interestadual. O ICMS é o equivalente ao internacionalmente conhecido VAT (Vallue Added Tax) ou IVA (Imposto sobre Valor Agregado), que teve rápida disseminação após ser aplicado na França nos anos 50 (Eurostat, 2005). O IVA é uma forma consistente de tributo, capaz de arrecadar um volume significativo de recursos a um baixo custo. Segundo Hossain (2003), o IVA é a forma mais moderna de imposto sobre venda. Isto deve-se à sua incidência em todas as etapas de produção e de comercialização, possibilitando a dedução do imposto pago na etapa precedente para fins de apuração do débito final, sendo transparente e reduzindo sensivelmente a sonegação. Além dessas vantagens, o IVA não onera a produção, porque incide sobre a compra, é abrangente e não cumulativo, por isso, pode substituir vários tipos de tributos que são cumulativos. Quando isto ocorre, simplifica o sistema tributário e proporciona a harmonização fiscal, fatores importantes para a integração ao comércio internacional. 54 Compensando a parcela paga nas etapas anteriores da cadeia produtiva. 65
79 No Brasil, o IVA, além do propósito arrecadatório, possui finalidades de redistribuição de renda e de desenvolvimento regional. Para tais finalidades, o sistema adotado é o de diferenciação de alíquotas, conforme será visto no capítulo V. Além de restringir as políticas centrais de administrar as falhas no mercado de energia e nas importações via política tributária, a Constituição de 1988 estabeleceu uma forma bastante complexa para a incidência do ICMS. O tributo foi instituído para incidir sobre o valor agregado na comercialização de um determinado bem ou serviço, mas o ICMS é base de cálculo para a sua própria incidência, este artifício tornou o imposto pouco transparente uma vez que a alíquota nominal não corresponde à alíquota paga pelo contribuinte. A diferença entre a metodologia de cálculo do VAT, cujo a alíquota nominal corresponde a alíquota real, e do ICMS pode ser melhor entendida com o auxílio da Tabela 3, que contém a simulação da incidência dos dois impostos na comercialização de um produto, tendo como parâmetros de cálculo alíquotas nominais e valores agregados iguais. Tabela 3: Simulação da Incidência do VAT e do ICMS VAT ICMS Valor Agregado (VA) Alíquota Nominal (a%) 20% 20% Cálculo do Tributo T = (VA) x (a%) T = [(VA)/(1-a%)] (VA) Valor do Tributo Alíquota Real 20% 25% Valor com Tributo Fonte: Simão (2001). De acordo com a constituição Federal de 1988, os estados possuem o poder de editar as leis relativas à cobrança de ICMS, assim como as alíquotas devidas em seu território. As alíquotas de ICMS podem diferir conforme o estado e podem ser seletivas, variando segundo o tipo de produto. Além disso, são classificadas em internas (para a comercialização dentro do estado) ou interestaduais. As alíquotas internas não podem ser inferiores às interestaduais, salvo por deliberação dos estados, mediante a elaboração de convênios. Os convênios são elaborados no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária CONFAZ, composto pelos Ministros da Fazenda e do Planejamento e os Secretários da Fazenda dos Estados e do Distrito Federal (Confaz, 2005). Ao Senado 66
80 Federal cabe estabelecer as alíquotas máximas aplicáveis nas operações interestaduais, conforme disposto na Constituição Federal de 1988 (Brasil, 1988). Nas operações de importação, o tributo arrecadado cabe ao Estado onde está localizado o estabelecimento importador. O ICMS incide sobre o valor CIF do produto acrescido do Imposto de Importação e do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). Nas importações de petróleo, derivados e gás natural, porém, não há incidência do IPI uma vez que não se tratam de produtos industrializados. Normalmente o ICMS é pago no momento do desembaraço aduaneiro 55 do produto no país. O valor arrecadado é computado como crédito no resto da cadeia. Nas operações de exportação não ocorre a incidência do ICMS sobre petróleo e derivados (Brasil, 1988). Sobre as operações interestaduais de comercialização de petróleo e seus derivados combustíveis e lubrificantes não há incidência de ICMS, conforme disposto na Constituição Federal de 1988 (Brasil, 1988), em seu artigo nº 155, 2º, inciso X, alínea b. Essa imunidade de cobrança, prevista na Constituição, não visa reduzir a carga tributária nesses tipos de operações, mas garantir a integralidade do ICMS ao estado consumidor dos derivados. A decisão do Supremo Tribunal Federal considerou que a não incidência do imposto refere-se ao estado de origem. Logo, atravessando a fronteira, o ICMS é devido ao estado de destino. Dessa forma, o ICMS total relativo à operação de venda de gasolina, diesel e GLP da refinaria às distribuidoras, recolhido pela refinaria, consiste de duas parcelas: uma denominada ICMS da refinaria, calculada sobre o preço de faturamento do combustível ex-refinaria mais o custo arbitrado de transferência até as bases das distribuidoras e os encargos financeiros; e outra denominada ICMS de substituição tributária, relativo às atividades de distribuição e revenda, calculada por meio de regime de substituição tributária (Silveira, 2002). A base de cálculo deste imposto é o preço máximo ou único de venda a consumidor, incluído o ICMS (Brasil, 1966). Em alguns casos, como o imposto incidente sobre as vendas de gasolina, diesel e GLP, utiliza-se o regime de substituição tributária a fim de reduzir a sonegação fiscal. Segundo Confaz (2005), a substituição tributária é a modalidade de tributação em que a lei permite que um determinado contribuinte seja o 55 Desembaraço aduaneiro é a última etapa do despacho aduaneiro de importação e se caracteriza pela colocação, por parte da autoridade aduaneira, da mercadoria à disposição do importador. 67
81 responsável pelo recolhimento do ICMS devido por outros contribuintes, relativamente às operações antecedentes, operações subseqüentes, ou operações antecedentes e subseqüentes (integral). Nesse caso, a base de cálculo do ICMS é o valor sobre o qual o contribuinte substituto aplicará a alíquota respectiva incidente uma única vez, sobre a operação anterior, posterior, ou ambas. Em geral, o preço de venda do contribuinte substituído libera todas as demais operações, que ficam dispensadas do pagamento deste imposto. IV.3 Substituição Tributária A substituição possui o intuito de reduzir os responsáveis pelo pagamento do imposto, reduzindo a sonegação (uma vez que os contribuintes escolhidos para figurar como responsáveis, geralmente, possuem estrutura organizacional complexa, com registros comerciais e fiscais). Existem dois agentes passivos na substituição tributária. O contribuinte é o que realiza o fato gerador (ato que determina a incidência do imposto) e o responsável assume, em virtude de determinação legal, a responsabilidade pela obrigação tributária (Silva e Silveira, 2005). A substituição pode ser progressiva ( para frente ) ou regressiva ( para trás ). Na regressiva, o imposto é ressarcido quando se abate o imposto do preço a ser pago ao fornecedor do produto tributado (tomando-se por base o valor da operação). Esse não é o método adotado nas operações com derivados de petróleo ou álcool. A substituição tributária para frente permite atribuir a responsabilidade pelo imposto devido por contribuintes que estejam nas fases seguintes da cadeia de circulação de mercadorias, para os contribuintes que estejam no início dessa cadeia. Dessa forma, a exigência do tributo se dá antes da ocorrência do fato gerador, sendo devolvido o valor (em créditos) àqueles que não executarem a ação determinante da incidência do imposto. A Lei Complementar nº 87/96 não limitou a aplicação da substituição tributária, mas prescreveu salvaguarda para os casos em que não ocorra o fato gerador presumido (Brasil, 1996). Assim, havendo diferenças entre a base de cálculo presumida e a base 68
82 efetiva, deverá haver um mecanismo de ressarcimento do quantum pago a mais. Segundo Feijó (2003), o Supremo Tribunal Federal entende que não é admitida a restituição do imposto se a operação for realizada com valor inferior ou superior ao anteriormente estabelecido. Apenas cabendo a restituição na hipótese de não ocorrer o fato gerador presumido. Cabe ressaltar que o reembolso mencionado não possui natureza tributária, sendo um mecanismo de direito privado para restituir o valor pago e equilibrar a equação financeira da substituição. Conforme já mencionado, não há responsabilidade tributária supletiva do substituído para com o substituto. A ação para reembolso é incomum, pois o valor do tributo é embutido no preço da mercadoria, o que permite ao substituto recuperar a quantia relativa ao tributo tão logo o bem saia do seu estabelecimento. As operações com combustíveis são tributadas de forma progressiva, tendo inúmeros contribuintes substituídos (facilitando a fiscalização). Sua prática impede a sonegação, sem prejudicar o funcionamento do mercado (visto que o imposto incide sobre o valor agregado). A substituição tributária dos combustíveis ocorre na modalidade relativa às operações subseqüentes, sendo, na maioria dos casos, a refinaria a responsável pelo recolhimento e retenção do imposto relativo às operações posteriores. O encargo gerado pela antecipação do ICMS era transferido sucessivamente, ao longo da cadeia, até chegar ao consumidor. No Brasil são adotadas duas metodologias de cálculo para o ICMS sobre a gasolina, álcool hidratado e diesel. Uma delas baseia-se numa estimativa de preço médio ponderado ao consumidor final (PMPF). Nesse sistema, adotado por vinte estados e pelo distrito federal (para gasolina e diesel), elaboram-se pesquisas quinzenais para determinar o valor que será usado como base de cálculo do imposto (Esses valores são publicados no Diário Oficial da União pelo CONFAZ). Na inexistência de um preço base de venda, calcula-se o ICMS com base em uma margem de lucro presumido ou margem de valor agregado (MVA) definida nos convênios ICMS, no âmbito do CONFAZ. Essa última metodologia é adotada, atualmente, em seis estados (BA, CE, 69
83 PR, RN, RS e SP) para gasolina e diesel e quatro estados para o álcool hidratado (PR, RN, RS e SP) 56. Como os preços de venda dos combustíveis estão liberados, o ICMS de substituição tributária (distribuição e revenda) recolhido pela refinaria pode ser calculado com base em uma margem de valor agregado estabelecida no Convênio ICMS 37/00 ou através da utilização de uma fórmula, definida no Convênio ICMS nº 139/01, a qual utiliza um preço de referência 57 (preço pauta, referido anteriormente por PMPF), definido pelos estados, porém sujeitos à aprovação do CONFAZ (Confaz, 2005). 56 Os Estados da Bahia e do Ceará adotam o PMPF para o cálculo dos tributos do álcool hidratado. 57 Essa modalidade não existia anteriormente a dezembro de Para a definição dos preços de referência, além da pesquisa realizada pelo Estado, poderá, a critério desse Estado, ser utilizado levantamento de preços efetuado por instituto de pesquisa idôneo, sob a responsabilidade da ANP ou outro órgão governamental. 70
84 Capítulo V Estrutura tributária Brasileira Os tributos sobre os combustíveis automotivos perfazem, em particular no Brasil, uma parcela significativa do preço final ao consumidor 58. Ademais, como a carga tributária não é a mesma sobre todos os combustíveis automotivos, isto afeta decisivamente a competitividade entre eles. Se, no passado, este fato já interferia nas escolhas dos consumidores e na perspectiva de mercado dos combustíveis automotivos, com o advento dos veículos bi-combustíveis e dos flexfuel (multi-combustíveis), a carga tributária torna-se um elemento fundamental na definição da competitividade intercombustíveis, não apenas no momento da aquisição do veículo, mas permanentemente durante o seu uso. Como o escopo deste trabalho é analisar os tributos incidentes no mercado de combustíveis automotivos, os combustíveis analisados foram, respectivamente, o diesel, o GNV, a gasolina C 59 e o álcool hidratado. O anexo I apresenta a metodologia de cálculo para obtenção do percentual de tributos no preço final dos combustíveis automotivos. Neste capítulo, apenas os resultados de aplicação desta metodologia serão analisados. O anexo II complementa esses cálculos, fornecendo quadros e tabelas com os resultados em diferentes períodos analisados. Como já referido nos capítulos anteriores, o transporte rodoviário de carga e o transporte rodoviário coletivo são, a princípio, movidos a diesel. O óleo diesel, por possuir características de um produto que afeta diretamente a população mais pobre 60, tem uma incidência de tributos relativamente baixa. Ainda assim, o diesel possui uma tributação, como se observa no Quadro 1, em torno de 27,2% de seu preço final. 58 Para ilustra melhor este ponto de vista, vide Rietvelt e Woudenberg (2004). 59 Gasolina constituída de uma mistura de gasolina A e álcool etílico anidro combustível. A proporção obrigatória de álcool na mistura é fixada por portaria do Ministério de Agricultura, Pecuária e Abastecimento, condicionada à aprovação do Conselho Interministerial do Açúcar e do Álcool - CIMA, podendo variar de 20 a 25% (conforme determinou o artigo 9º da Lei nº 8.723/93, alterado pela Medida Provisória nº 114/03) (ANP, 2006). Desde 2004, o percentual é de 25% (ANP, 2005). 60 Por ser o grande responsável pela movimentação da economia (transporte de carga), o aumento do óleo diesel tende a inflacionar toda a economia, prejudicando mais aqueles menos providos de renda, ou que possuem maior propensão marginal a consumir. 71
85 Quadro 1: Percentual de Tributos Incidentes Sobre o Diesel em 2005 ESTADOS Percentual de Tributos Junho Julho Agosto AC 28,41% 28,55% 28,58% AL 30,28% 30,30% 30,28% AM 29,72% 29,71% 29,71% AP 29,52% 29,54% 29,54% BA* 32,03% 32,09% 32,13% CE* 31,21% 31,21% 31,25% DF 24,93% 24,62% 24,54% ES 29,57% 29,72% 29,70% GO 31,65% 31,74% 31,74% MA 30,10% 30,06% 30,17% MT 28,77% 28,80% 28,85% MS 29,62% 29,65% 29,62% MG 25,61% 25,63% 25,61% PA 29,64% 29,66% 29,55% PB 30,53% 30,62% 30,66% PE 30,10% 29,49% 30,12% PI 30,51% 30,69% 30,23% PR* 25,46% 25,56% 25,46% RJ 26,41% 26,47% 26,49% RN* 30,52% 30,65% 30,68% RO 28,71% 28,72% 28,79% RR 26,84% 27,74% 27,77% RS* 24,22% 24,26% 24,31% SC 24,86% 24,86% 24,85% SE 30,17% 30,22% 30,15% SP* 25,55% 25,55% 25,55% TO 30,16% 30,18% 30,14% Brasil** 27,16% 27,22% 27,19% * Estados que calculam a tributação por Margem de Valor Agregado (MVA). ** Valores calculados através de média ponderada pelo consumo (ANP, 2005). Fonte: Elaboração Própria a partir de ANP (2005) e Confaz (2005). O diesel é, atualmente, o gargalo do refino nacional, representando um consumo maior do que a produção (ANP, 2005). Assim, surge a necessidade de criação de um substituto a este combustível, para que parte desta demanda seja deslocada e este gargalo possa ser amenizado. Ressalta-se que, este combustível, atualmente, não possui competição interenergética, embora possua a inter-modal 61. O segmento automotivo tornou-se, também, um dos principais meios de expansão do uso do gás natural, e a expansão brasileira no segmento do GNV vem ocorrendo através da frota de veículos leves, competindo, principalmente, com a gasolina. Entretanto, 61 A concorrência se dá através da escolha da via de transporte (por exemplo, energia elétrica para o metrô, em substituição ao transporte rodoviário coletivo). 72
86 ressalta-se que houve uma recente mudança nessa tendência devido, principalmente, a estratégia de investimentos adotada pela Petrobras 62. O Estado de São Paulo opera, também, com mecanismos incentivadores ao GNV: a alíquota de 12% (a menor, junto com outros estados) de ICMS (Confaz, 2005) e o IPVA com desconto de 25% (São Paulo, 1989). O GNV possui, no Estado do Rio de Janeiro, além da baixa alíquota de ICMS (também 12%) frente a média nacional, um grande incentivo: a Lei nº 3.335, de 29 de dezembro de 1999, estabelece cotas reduzidas (desconto de 75%, saindo de 4% para 1% do valor estimado do veículo) do IPVA, para os veículos que utilizem como combustível o gás natural (Rio de Janeiro, 1999). É importante destacar que um fator impactante na oferta deste combustível, e conseqüente desenvolvimento do mercado, é o alto investimento, para um revendedor, na aquisição de um compressor, chegando a quatrocentos mil reais (FGV, 2002). Essas dificuldades foram amenizadas no Município do Rio de Janeiro através do Decreto nº /01 (Rio de Janeiro, 2001), instituindo o programa de conservação de energia para a cidade e estabelecendo, como condição para os novos postos de abastecimento, a oferta de GNV (enquanto os postos antigos são incentivados a ter abastecimento com este combustível). Assim, os entes da federação, incluindo os municípios, devem estimular interações em suas políticas energéticas, maximizando os resultados e, conseqüentemente, os ganhos da sociedade. O gás natural com destinação automotiva possui ao longo de sua cadeia os seguintes agentes: i) os produtores; ii) os transportadores; iii) os carregadores; iv) os distribuidores (representados pelas concessionárias); v) os revendedores varejistas (postos); e vi) os consumidores finais. 62 Para maiores informações, vide Souza (2005). 73
87 O Quadro 2 especifica a tributação de cinco Estados, dos quais três (PR, RJ e SC) possuíam (no período analisado), como substituto tributário, a concessionária distribuidora. Os Estados da Bahia e do Sergipe, ao contrário, possuíam (até agosto) o produtor como responsável. A partir de setembro esta regra foi modificada em Sergipe, ficando o recolhimento do ICMS_ST (substituição tributária) a cargo da distribuidora (o Quadro 26, que consta no anexo, mostra os valores de setembro, para este estado). Quadro 2: Percentual de Tributos Incidentes Sobre o GNV em 2005 ESTADOS Percentual de Tributos Junho Julho Agosto BA 22,35% 21,73% 21,73% PR 20,87% 20,45% 20,42% RJ 19,65% 19,65% 20,31% SC 26,07% 25,75% 25,67% SE 25,54% 25,59% 25,66% Brasil** 20,62% 20,52% 21,03% ** Valores calculados através de média ponderada pelo consumo (IBP, 2006). Fonte: Elaboração Própria a partir de ANP (2005), Brasil (1998), Confaz (2005), IBP (2006) e Secretaria da Fazenda do Estado de Sergipe (2005). Vale lembrar que, em 1991, foram inaugurados os primeiros postos de abastecimento de veículos leves movidos a gás natural (Sindicom, 2005). A evolução do mercado para este combustível alternativo deu-se de maneira surpreendente, conforme observa-se na Figura
88 Figura 12: Evolução Anual da Frota de Veículos Movidos a GNV * Os dados são referentes até novembro de 2005 Fonte: IBP (2006). O número de conversões de veículos aumenta a cada ano, e o Brasil já se enquadra entre os maiores consumidores deste combustível, conforme a Figura 4. Tabela 4: Números do GNV pelo Mundo País Veículos Postos de Abastecimento Argentina Brasil Paquistão Itália Índia Nota: Os dados da Índia são referentes a abril de 2004, enquanto os dados da Itália, do Paquistão, do Brasil e da Argentina são datados de, respectivamente, maio, janeiro, novembro e dezembro de Fonte: IANGV (2006). Grande parte deste desempenho foi, sem dúvida, devido à diferenciação tributária entre este e os demais combustíveis automotivos (o GNV possui algumas renúncias fiscais que os outros não possuem). A diferença do percentual dos tributos no preço final do gás pode ser explicada, em grande medida, pela cobrança de uma pequena alíquota de ICMS (equivalente a 12%), determinada pelos estados signatários do convênio ICMS nº 148/94 e suas seqüências (Confaz, 2005). Dessa forma, observa-se que o GNV possui cerca de 21,0% de seu preço final formado por tributos. 75
A tributação do valor adicionado no Mercosul, em países federados e na União Européia: mecanismos e ajustes de fronteira TEMA ESPECIAL 5. Mercosul 5.6 Comparação com a União Européia Outubro, 2004. ii
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References: artigo 3
 artigo 145
 artigo 10
 artigo 14
 artigo 20
 artigo 155
 artigo 156
 artigo 149
 artigo 149
 artigo 155
 Artigo 2
 artigo 153
 artigo 5
 artigo 2
 artigo 9