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Timestamp: 2020-01-22 20:20:35+00:00

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EuGH, Urteil v. 08.02.2018 - C-380/16 - NWB Urteile
EuGH v. 08.02.2018 - C-380/16
EuGH Urteil v. 08.02.2018 - C-380/16
Instanzenzug: EuGH - C-380/16, Verfahrensverlauf
3 Kapitel 3 („Sonderregelung für Reisebüros”) der Mehrwertsteuerrichtlinie umfasst deren Art. 306 bis 310. Art. 306 lautet:
(2) Für die Zwecke dieses Kapitels gelten Reiseveranstalter als Reisebüro.”
Die einheitliche Dienstleistung wird in dem Mitgliedstaat besteuert, in dem das Reisebüro den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine feste Niederlassung hat, von wo aus es die Dienstleistung erbracht hat.”
„Für die von dem Reisebüro erbrachte einheitliche Dienstleistung gilt als Steuerbemessungsgrundlage und als Preis ohne Mehrwertsteuer im Sinne des Artikels 226 Nummer 8 die Marge des Reisebüros, das heißt die Differenz zwischen dem vom Reisenden zu zahlenden Gesamtbetrag ohne Mehrwertsteuer und den tatsächlichen Kosten, die dem Reisebüro für die Lieferungen von Gegenständen und die Dienstleistungen anderer Steuerpflichtiger entstehen, soweit diese Umsätze dem Reisenden unmittelbar zugutekommen.”
Werden die in Absatz 1 genannten Umsätze sowohl innerhalb als auch außerhalb der Gemeinschaft bewirkt, ist nur der Teil der Dienstleistung des Reisebüros als steuerfrei anzusehen, der auf die Umsätze außerhalb der Gemeinschaft entfällt.”
„Die Mehrwertsteuerbeträge, die dem Reisebüro von anderen Steuerpflichtigen für die in Artikel 307 genannten Umsätze in Rechnung gestellt werden, welche dem Reisenden unmittelbar zugutekommen, sind in keinem Mitgliedstaat abziehbar oder erstattungsfähig.”
8 In § 25 („Besteuerung von Reiseleistungen”) des Umsatzsteuergesetzes (UStG) heißt es:
wie sich die in den Nummern 1 und 2 bezeichneten Beträge und die Bemessungsgrundlage nach Absatz 3 auf steuerpflichtige und steuerfreie Leistungen verteilen.”
„Da § 25 UStG keine Anwendung findet, soweit Reiseleistungen eines Unternehmers für das Unternehmen des Leistungsempfängers bestimmt sind, unterliegen insbesondere Kettengeschäfte … und Incentive-Reisen … in den jeweiligen Vorstufen nicht der Besteuerung nach § 25 UStG … In diesen Fällen erfolgt die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG. …”
„Durch die Erleichterungen bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach § 25 Abs. 3 UStG wird die Verpflichtung zur Übermittlung von Voranmeldungen nicht berührt. Soweit in diesen Fällen die Höhe der Marge für die im Voranmeldungszeitraum bewirkten Umsätze noch nicht feststeht, bestehen keine Bedenken, dass der Unternehmer in der Voranmeldung als Bemessungsgrundlage geschätzte Beträge zu Grunde legt, die anhand der Kalkulation oder nach Erfahrungssätzen der Vorjahre zu ermitteln sind. Das Gleiche gilt in den Fällen, in denen der Unternehmer zwar die Marge für jede einzelne Leistung ermittelt, ihm aber am Ende des Voranmeldungszeitraums die Höhe der Reisevorleistung für die in diesem Zeitraum bewirkten Leistungen noch nicht bekannt ist. Es muss dabei gewährleistet sein, dass sich nach endgültiger Feststellung der Bemessungsgrundlage nicht regelmäßig höhere Abschlusszahlungen ergeben.”
11 Am 28. Februar 2012 richtete die Kommission ein Aufforderungsschreiben an die Bundesrepublik Deutschland, in dem sie ausführte, dass der Ausschluss der Reiseleistungen, die gegenüber Unternehmenskunden erbracht würden, die sie für ihr eigenes Unternehmen nutzten, von der für Reisebüros geltenden Mehrwertsteuersonderregelung des Kapitels 3 der Mehrwertsteuerrichtlinie (im Folgenden: Sonderregelung) gegen diese Richtlinie verstoße. Die Bundesrepublik Deutschland beantwortete das Aufforderungsschreiben mit Schreiben vom 24. April 2012 .
12 Am 11. Juli 2014 übermittelte die Kommission der Bundesrepublik Deutschland im Licht des Urteils vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), ein ergänzendes Aufforderungsschreiben, in dem es um die Bestimmungen der deutschen Regelung ging, nach denen es Reisebüros gestattet ist, die Steuerbemessungsgrundlage pauschal für jeden Besteuerungszeitraum zu ermitteln. Die Bundesrepublik Deutschland antwortete darauf am 10. September 2014 .
13 Da die oben in den Rn. 11 und 12 erwähnten Antworten der Bundesrepublik Deutschland die Kommission nicht zufriedenstellten, richtete sie am 25. September 2015 eine mit Gründen versehene Stellungnahme an die Bundesrepublik Deutschland. Diese antwortete mit Schreiben vom 10. November 2015 , dass sie ihrer Ansicht nach nicht gegen ihre Verpflichtungen verstoßen habe.
17 Die Kommission beruft sich hierfür auf die Urteile vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), Kommission/Polen ( C-193/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:608), Kommission/Italien ( C-236/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:607), Kommission/Tschechische Republik ( C-269/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:602), Kommission/Griechenland ( C-293/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:609), Kommission/Frankreich ( C-296/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:612), Kommission/Finnland ( C-309/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:610) und Kommission/Portugal ( C-450/11 , nicht veröffentlicht, EU:C:2013:611) (im Folgenden zusammen: Urteile vom 26. September 2013 ).
18 Die Kommission weist darauf hin, dass der Gerichtshof in diesen Urteilen im Einzelnen erläutert habe, weshalb der Begriff des Reisenden im weiten Sinn eines „Kunden” auszulegen sei, und befunden habe, dass die Art. 306 bis 310 der Mehrwertsteuerrichtlinie nicht dahin auszulegen seien, dass die Sonderregelung nur dann zur Anwendung komme, wenn die Leistung einem privaten Endverbraucher angeboten werde (im Folgenden: Reisendenmaxime), sondern dahin, dass sie auch im Fall von Leistungen an steuerpflichtige Unternehmen gelte (im Folgenden: Kundenmaxime).
20 Die deutsche Regelung beruhe auf einer engen Auslegung der Sonderregelung, nach der diese auf die Verkäufe eines steuerpflichtigen Unternehmens an einen privaten Endverbraucher, also auf den sogenannten „Business-to-Consumer-Bereich” (im Folgenden: B2C-Bereich), beschränkt sei. Entgegen der Auslegung durch den Gerichtshof, wie sie sich aus den Rn. 61 und 62 des Urteils vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), ergebe, sei ihre Anwendung auf Verkäufe eines steuerpflichtigen Unternehmens an ein anderes steuerpflichtiges Unternehmen, also auf den sogenannten „Business-to-Business-Bereich” (im Folgenden: B2B-Bereich), ausgeschlossen.
25 In den Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes komme weder die Reisendenmaxime noch die Kundenmaxime uneingeschränkt zum Ausdruck. Der deutsche Gesetzgeber habe einen anderen Weg gewählt, indem er den Anwendungsbereich der Sonderregelung auf den B2C-Bereich beschränkt und folglich nicht auf den B2B-Bereich erstreckt habe.
36 Wichtig sei, dass der Gerichtshof unter Berücksichtigung aller ihrer Argumente erneut prüfe, ob die Sonderregelung, wie von der deutschen Regelung vorgesehen, nur im B2C-Bereich zur Anwendung komme oder ob sie auch im B2B-Bereich Anwendung finde.
38 Die erste Rüge ist mit Blick auf die Urteile vom 26. September 2013 , insbesondere das Urteil Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), zu prüfen.
40 Mit den Urteilen wies der Gerichtshof die Rüge der Kommission zurück und erklärte damit die Anwendung der Sonderregelung auf Verkäufe an alle Arten von Kunden gemäß der Kundenmaxime im Gegensatz zur Reisendenmaxime für gültig, die er für nicht mit der Mehrwertsteuerrichtlinie konform befand (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien, C-189/11 , EU:C:2013:587, Rn. 65 und 69).
41 In den Rn. 59 und 60 des Urteils vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), urteilte der Gerichtshof, dass die beiden Ziele der Richtlinie, d. h. die Vereinfachung der Mehrwertsteuervorschriften für Reisebüros und die ausgewogene Verteilung der Einnahmen aus der Erhebung der Mehrwertsteuer zwischen den Mitgliedstaaten, besser mit der Kundenmaxime erreicht werden, da sie den Reisebüros vereinfachte Regeln gewährt, gleich welcher Art von Kunden sie ihre Leistungen erbringen, und dadurch eine ausgewogene Aufteilung der Einnahmen zwischen den Mitgliedstaaten begünstigt.
48 Was erstens das Argument betrifft, dass die Anwendung der Sonderregelung auf den Verkauf von Reisen zwischen steuerpflichtigen Unternehmen erhebliche praktische Schwierigkeiten verursache, ist daran zu erinnern, dass der Unionsgesetzgeber diese Sonderregelung gerade eingerichtet hat, um größeren praktischen Schwierigkeiten für Reisebüros im Sinne des Art. 306 der Mehrwertsteuerrichtlinie zu begegnen (vgl. insbesondere Urteile vom 22. Oktober 1998 , Madgett und Baldwin, C-308/96 und C-94/97 , EU:C:1998:496, Rn. 33, und vom 13. Oktober 2005 , ISt, C-200/04 , EU:C:2005:608, Rn. 21), und dass sich, wie den Rn. 58 bis 62 des Urteils vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), zu entnehmen ist, diese Schwierigkeiten bei Verkäufen sowohl im B2C-Bereich als auch im B2B-Bereich stellen.
50 Wie das von der Bundesrepublik Deutschland – unterstützt vom Königreich der Niederlande – aufgeworfene Bestehen ernsthafter Schwierigkeiten deutlich macht, werden durch die Anwendung der Sonderregelung auf die Verkäufe an steuerpflichtige Unternehmen nicht alle praktischen Schwierigkeiten für die Reisebüros im Bereich der Mehrwertsteuer beseitigt. Es kommt jedoch darauf an, sicherzustellen, dass die Auslegung, die der Zielsetzung der Mehrwertsteuerrichtlinie, wie sie vom Gerichtshof in den Urteilen vom 26. September 2013 , insbesondere im Urteil Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), in Erinnerung gerufen wird, am besten entspricht, von den Mitgliedstaaten einheitlich angewandt wird.
52 Insoweit ergibt sich aus ständiger Rechtsprechung, dass das in Art. 168 Buchst. a der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Recht auf Vorsteuerabzug integrierender Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer ist und grundsätzlich nicht eingeschränkt werden kann. Es kann für die gesamte Steuerbelastung der vorausgehenden Umsatzstufen sofort ausgeübt werden. Durch die Regelung über den Vorsteuerabzug soll der Unternehmer nämlich vollständig von der im Rahmen aller seiner wirtschaftlichen Tätigkeiten geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlastet werden. Das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gewährleistet so die Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten selbst grundsätzlich der Mehrwertsteuer unterliegen (vgl. u. a. Urteil vom 14. September 2017 , Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C-132/16 , EU:C:2017:683, Rn. 25 und 26 sowie die dort angeführte Rechtsprechung).
53 Es genügt jedoch der Hinweis, dass die Sonderregelung eine Ausnahmeregelung darstellt, die der Unionsgesetzgeber ausdrücklich vorgesehen hat, um den besonderen Merkmalen der Tätigkeit der Reisebüros Rechnung zu tragen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 19. Juni 2003 , First Choice Holidays, C-149/01 , EU:C:2003:358, Rn. 21 und 23).
54 Nach dieser Regelung entrichtet der Wirtschaftsteilnehmer die Mehrwertsteuer auf die verschiedenen Leistungen, die er im Vorfeld erwirbt, und zieht sie dann im Unterschied zu den Wirtschaftsteilnehmern, die der allgemeinen Mehrwertsteuerregelung unterliegen, nach vereinfachten Modalitäten ab. Wirtschaftsteilnehmer, für die die Sonderregelung gilt, beziehen nämlich die Vorsteuer in den Preis ein, der ihren Kunden danach in Rechnung gestellt wird, und berechnen die Mehrwertsteuer gemäß Art. 308 der Mehrwertsteuerrichtlinie, indem sie als Mehrwertsteuerbemessungsgrundlage die Marge des Reisebüros zugrunde legen, also die Differenz zwischen dem vom Kunden zu zahlenden Gesamtbetrag ohne Mehrwertsteuer und den tatsächlichen Kosten einschließlich der Mehrwertsteuer, die ihnen für die Dienstleistungen anderer Steuerpflichtiger entstanden sind (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 19. Juni 2003 , First Choice Holidays, C-149/01 , EU:C:2003:358, Rn. 25).
57 Hierzu ist zunächst darauf hinzuweisen, dass der allgemeine Gleichbehandlungsgrundsatz, dessen besondere Ausprägung auf Ebene des abgeleiteten Unionsrechts und auf dem Spezialgebiet des Steuerrechts der Grundsatz der steuerlichen Neutralität ist, voraussetzt, dass die verschiedenen Gruppen von Wirtschaftsteilnehmern, die sich in einer vergleichbaren Situation befinden, gleich behandelt werden, damit jede Verzerrung des Wettbewerbs im Binnenmarkt vermieden wird (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 29. Oktober 2009 , NCC Construction Danmark, C-174/08 , EU:C:2009:669, Rn. 44).
58 Sodann ist daran zu erinnern, dass der Grundsatz der steuerlichen Neutralität keine Regel des Primärrechts ist, die für die Geltung einer Ausnahme bestimmend sein könnte, sondern ein Auslegungsgrundsatz, der neben anderen Grundsätzen anzuwenden ist (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 19. Juli 2012 , Deutsche Bank, C-44/11 , EU:C:2012:484, Rn. 45). Dieser Grundsatz kann nicht einer vom Gesetzgeber ausdrücklich vorgesehenen Ausnahme entgegenstehen und deren praktische Wirksamkeit (vgl. oben, Rn. 41) beeinträchtigen.
64 Was sodann genauer die unternehmerische Freiheit betrifft, hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass sie nicht schrankenlos gilt. Sie kann einer Vielzahl von Eingriffen der öffentlichen Gewalt unterworfen werden, die im allgemeinen Interesse die Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit beschränken können (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 22. Januar 2013 , Sky Österreich, C-283/11 , EU:C:2013:28, Rn. 45 und 46, sowie vom 17. Oktober 2013 , Schaible, C-101/12 , EU:C:2013:661, Rn. 28).
65 Schließlich ist daran zu erinnern, dass die Ausübung von Rechten und Freiheiten, wie sie in den Art. 7, 8 und 16 der Charta der Grundrechte niedergelegt sind, nach Art. 52 Abs. 1 der Charta eingeschränkt werden kann, sofern die Einschränkungen gesetzlich vorgesehen sind, den Wesensgehalt dieser Rechte und Freiheiten achten und unter Wahrung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit erforderlich sind und den von der Union anerkannten dem Gemeinwohl dienenden Zielsetzungen oder den Erfordernissen des Schutzes der Rechte und Freiheiten anderer tatsächlich entsprechen (Urteile vom 9. November 2010 , Volker und Markus Schecke und Eifert, C-92/09 und C-93/09 , EU:C:2010:662, Rn. 65, und vom 17. Oktober 2013 , Schaible, C-101/12 , EU:C:2013:661, Rn. 27).
71 Was die Verhältnismäßigkeit dieser Regelung und insbesondere des Art. 308 der Mehrwertsteuerrichtlinie im Hinblick auf dieses Ziel betrifft, ergibt sich aus den Urteilen vom 26. September 2013 , namentlich aus den Rn. 58 bis 60 des Urteils Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), dass das verfolgte Ziel am besten erreicht werden kann, wenn die Sonderregelung nicht nur auf die Verkäufe an Endverbraucher, sondern auch auf die Verkäufe an alle Arten von Kunden, einschließlich steuerpflichtiger Kunden, angewandt wird.
76 Art. 73 der Mehrwertsteuerrichtlinie definiere die Steuerbemessungsgrundlage für eine einzelne Leistung, und die Sonderregelung der Art. 306 bis 310 dieser Richtlinie sehe keine Abweichung vom Grundsatz der Individualbesteuerung vor. Dies sei so schon im Urteil vom 19. Juni 2003 , First Choice Holidays ( C-149/01 , EU:C:2003:358, Rn. 26), entschieden worden. Auch die in Art. 318 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehenen Ausnahmen seien hier nicht einschlägig.
77 Diese Auslegung finde Bestätigung im Urteil vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587, Rn. 101 bis 104).
79 Die Bundesrepublik Deutschland erwidert, dass die Möglichkeit der Gesamtmargenbildung in untrennbarem Zusammenhang mit der im deutschen Recht vorgesehenen Beschränkung des Anwendungsbereichs der Sonderregelung auf den B2C-Bereich stehe. Sie unterstreicht, dass es sich bei der Bildung einer solchen Marge nicht um eine pauschale Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage unter Berücksichtigung anderer als der in Art. 308 der Mehrwertsteuerrichtlinie festgelegten Kriterien handle. Die Steuerbemessungsgrundlage werde schlicht für eine Mehrzahl von Reisen rechnerisch zusammengefasst ermittelt, indem die Umsätze kumuliert würden.
80 Die Feststellungen des Gerichtshofs im Urteil vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), zur Pauschalberechnung der Gewinnmarge nach spanischem Recht seien auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar.
88 Um zu beurteilen, ob diese Bestimmung mit den Art. 306 bis 310 der Mehrwertsteuerrichtlinie in Einklang steht, ist an die Erwägungen in den Rn. 101 bis 103 des Urteils vom 26. September 2013 , Kommission/Spanien ( C-189/11 , EU:C:2013:587), zu erinnern.
93 Der Umstand, dass die Berechnung der Marge, wie sie in diesem Art. 308 vorgesehen ist, bei Verkäufen im B2C-Bereich zu Schwierigkeiten führen mag, wie es von der Bundesrepublik Deutschland und vom Königreich der Niederlande geltend gemacht worden ist, ist kein Ausschlusskriterium für diese Auslegung. Die Mitgliedstaaten müssen die Mehrwertsteuerrichtlinie auch dann, wenn sie sie für verbesserungswürdig halten, anwenden (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 6. Oktober 2005 , Kommission/Spanien, C-204/03 , EU:C:2005:588, Rn. 28), bis der Unionsgesetzgeber gegebenenfalls entscheidet, den Inhalt der Sonderregelung zu ändern.
EuGH 19.12.2018 - C-422/17
WAAAG-72375
Jacobs, Reiseleistungen: § 25 Abs. 1 und 3 UStG nicht unionsrechtskonform, NWB 10/2018 S. 608
Grambeck, Besteuerung von Reiseleistungen - ein worst case-Szenario rückt näher!, USt direkt digital 4/2018 S. 2
EuGH, Urteil v. 08.02.2018 - C-380/16 ablegen in?

References: EuGH 

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 Art. 306
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 Art. 168
 Art. 308
 Art. 7
 Art. 52
 Art. 308
 Art. 73
 Art. 306
 Art. 318
 Art. 308
 Art. 306
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