Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3979-PGP.html?identifiant=BOI-IR-DOMIC-10-20-20-30-20140812
Timestamp: 2019-12-14 15:54:21+00:00

Document:
IR – Situations particulières liées au domicile – Application du droit interne en l'absence de conventions fiscales internationales – Retenues à la source et prélèvements - Retenue applicable sur les gains de source française provenant de dispositifs d’actionnariat salarié - Champ d'application et modalités d'imposition
3979-PGPIR – Situations particulières liées au domicile – Application du droit interne en l'absence de conventions fiscales internationales – Retenues à la source et prélèvements - Retenue applicable sur les gains de source française provenant de dispositifs d’actionnariat salarié - Champ d'application et modalités d'imposition2
BOI-IR-DOMIC-10-20-20-30-20140812
2014-08-12T15:42:50.000+02:002016-06-13T16:20:22.000+02:00
Sont soumis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du code général des impôts (CGI) les gains et avantages salariaux de source française résultant, pour les personnes physiques non fiscalement domiciliées en France, de l’attribution de titres à des conditions préférentielles.
Sont assujettis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI, les gains et avantages salariaux provenant de dispositifs légaux ou « innommés » d’actionnariat salarié :
Sont soumis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI, les avantages résultant de la levée d’options sur titres (« stock-options ») définis à l’article 80 bis du CGI.
Il s’agit des gains provenant d’options sur titres attribuées dans les conditions prévues de l'article L. 225-177 du code de commerce à l'article L. 225-186 du code de commerce ou, pour les attributions consenties par les sociétés dont le siège social est situé à l'étranger, dans les mêmes conditions que celles prévues aux articles précités (« plans qualifiés » ou « plans qualifiants »).
- le rabais excédentaire éventuellement offert au moment où l’option est attribuée. Lorsque le prix d’acquisition ou de souscription de l’action est inférieur à 95 % de la moyenne des cours ou du cours moyen d’achat respectivement mentionnés à l'article L. 225-177 du code de commerce et à l'article L. 225-179 du code de commerce, la différence (ou « rabais excédentaire ») constitue un complément de salaire qui, en application de l’article 80 bis du CGI, est imposé au titre de l’année de la levée de l’option selon les règles applicables aux traitements et salaires ;
Pour plus de précisions sur le dispositif des options sur titres, il convient de se reporter au BOI-RSA-ES-20-10.
Sont également soumis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI les avantages résultant de l’acquisition définitive d’actions gratuites définis à l’article 80 quaterdecies du CGI et au 6 bis de l’article 200 A du CGI pour les actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012, et à l'article 80 quaterdecies du CGI pour les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012.
Il s’agit des gains d’acquisition d’actions gratuites attribuées dans les conditions prévues de l'article L. 225-197-1 du code de commerce à l'article L. 225-197-6 du code de commerce ou, pour les attributions consenties par les sociétés dont le siège social est situé à l'étranger, dans les mêmes conditions que celles prévues aux articles précités (« plans qualifiés »), sous réserve du respect, sauf exceptions, d’une période minimale de deux ans avant l’acquisition définitive et d’une période de conservation de deux ans après cette date.
Pour plus de précisions sur le dispositif des actions gratuites : BOI-RSA-ES-20-20.
Entrent également dans le champ de la retenue à la source les gains provenant de la cession de bons de souscription de parts de créateur d’entreprise (BSPCE) attribués dans les conditions définies à l’article 163 bis G du CGI.
Pour plus de précisions sur le dispositif des BSPCE, se reporter au BOI-RSA-ES-20-40.
La retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI est également applicable aux avantages salariaux de source française résultant de l’attribution de titres à des conditions préférentielles à des personnes non domiciliées en France.
D’une manière générale, il s’agit des avantages résultant de dispositifs qui consistent, pour une société ou un groupe de sociétés, à offrir à un salarié ou à un dirigeant dont la rémunération est imposable dans la catégorie des traitements et salaires ou dans celle de l’article 62 du CGI la possibilité d’acheter ou de revendre des titres d’une société à des conditions préférentielles en contrepartie de l’exécution d’un contrat de travail ou de l’exercice de fonctions dirigeantes et qui sont imposables à l’impôt sur le revenu selon les règles des traitements et salaires. Pour plus de précisions sur ces opérations sur titres hors dispositifs légaux d’actionnariat salarié (BOI-RSA-ES-20-10-20-50).
Les avantages provenant de l’attribution gratuite d’actions consenties aux adhérents d’un plan d’épargne d’entreprise en application des dispositions de l'article L. 3332-18 du code du travail à l'article L. 3332-24 du code du travail bénéficient de l’exonération d’impôt sur le revenu prévue à l’article 163 bis B du CGI et n’entrent donc pas dans le champ d’application de la retenue à la source.
La retenue à la source s’applique aux gains (ou avantages) provenant des dispositifs d’actionnariat salarié et dispositifs innommés assimilés de source française au sens du d du I de l’article 164 B du CGI, c’est-à-dire aux gains ou avantages salariaux provenant de l’attribution de titres à des conditions préférentielles accordés à des salariés ou dirigeants en contrepartie de l’exercice de leur activité en France.
Pour déterminer la part du gain de source française au sens du d du I de l’article 164 B du CGI, il convient d’une manière générale de se référer aux commentaires de l'article 15 du modèle de convention de l’OCDE.
Elles sont applicables pour la détermination des gains provenant des différents dispositifs, légaux ou non, d’actionnariat salarié, de source française qui sont soumis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI.
La retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI est due lorsqu’au titre de l’année au cours de laquelle intervient le fait générateur de la retenue, le bénéficiaire des avantages et gains définis au I-A § 10 à I-A-2 § 140 n’a pas son domicile fiscal en France au sens de l’article 4 B du CGI.
Pour plus de précisions sur l’appréciation de la domiciliation fiscale : BOI-IR-CHAMP-10.
- le bénéficiaire s’installe en France, il est soumis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI à raison des gains pour lesquels le fait générateur est intervenu avant le transfert de son domicile en France ;
Bien entendu, le bénéficiaire est soumis à l’impôt sur le revenu dans les conditions définies à l’article 167 du CGI à raison des gains pour lesquels le fait générateur est intervenu pendant la période au cours de laquelle son domicile fiscal est situé en France.
La retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI constitue une modalité particulière de paiement de l’impôt sur le revenu dû, à raison des gains et avantages définis au I de l’article 182 A ter du CGI, par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France lors du fait générateur de l’imposition de ces gains et avantages.
En outre, pour les titres issus d’options attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 et qui sont cédés, convertis au porteur ou donnés en location avant la fin de la période d’indisponibilité de quatre ans prévue au I de l’article 163 bis C du CGI, la retenue à la source est due lors de la cession, de la conversion ou de la mise en location.
Ainsi, en cas d’échange sans soulte d’actions résultant d’une opération d’offre publique, de fusion, de scission, de division ou de regroupement réalisée conformément à la réglementation en vigueur, ou de l’apport à une société créée dans les conditions prévues à l’article 220 nonies du CGI, la retenue à la source est due au jour de la cession des actions reçues en échange, si le bénéficiaire est domicilié fiscalement hors de France à cette date.
Pour les gains d’acquisition d’actions gratuites qui respectent les conditions prévues au I de l’article 80 quaterdecies du CGI, le fait générateur de la retenue à la source est constitué par la cession à titre onéreux ou à titre gratuit des actions gratuites.
Les opérations d’échange sans soulte d’actions qui, en application de l’article 80 quaterdecies du CGI, présentent un caractère intercalaire au regard de l’impôt sur le revenu présentent également ce caractère pour l’application de la retenue à la source.
Pour les bons consentis dans les conditions définies à l’article 163 bis G du CGI, le fait générateur de la retenue à la source est constitué par la cession à titre onéreux des titres.
En application du 1 du II de l’article 182 A ter du CGI, lorsque les avantages ou gains de source française provenant d’options sur titres, d’actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 ou de BSPCE, quelle que soit leur date d'attribution, bénéficient des régimes prévus aux I de l'article 163 bis C du CGI, 6 bis de l'article 200 A du CGI ou I de l'article 163 bis G du CGI, la base de la retenue à la source correspond au montant de ces avantages ou gains.
Le montant du gain déterminé selon les règles de l’impôt sur le revenu doit être corrigé pour n’imposer que la fraction du gain de source française (cf. au I-A § 10 à I-A-2 § 140).
L’assiette de la retenue à la source correspond à la fraction de source française de l’avantage défini au I de l’article 80 bis du CGI, ou gain de levée d’option, c’est-à-dire la différence entre la valeur réelle de l’action à la date de la levée de l’option et le prix de souscription ou d’achat de l’action (prix d’exercice), diminuée, le cas échéant, du rabais excédentaire, qui est imposé lors de la levée des options selon les règles des traitements et salaires.
Pour les options sur titres attribuées jusqu'au 27 septembre 2012, en cas de cession, de conversion au porteur ou de location avant la fin du délai d’indisponibilité de quatre ans prévu au I de l’article 163 bis C du CGI ou si le bénéficiaire opte pour l’imposition à la retenue à la source selon les traitements et salaires, l’assiette définie au II-A-2-a § 340 est diminuée de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée (CGI, art .182 A ter, II. 2).
Pour les actions sur titres attribuées jusqu'au 27 septembre 2012, l’assiette de la retenue à la source est constituée par la fraction de source française de l’avantage défini au 6 bis de l’article 200 A du CGI, c’est-à-dire par la valeur des actions à leur date d'acquisition définitive, nette le cas échéant de la participation symbolique exigée des bénéficiaires.
En cas de cession ou de mise en location avant la fin de la durée d’indisponibilité de deux ans prévue à l’article 80 quaterdecies du CGI ou en cas d’option pour l’imposition selon les règles des traitements et salaires, l’assiette définie ci-dessus est diminuée de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée (CGI, art. 182 A ter, II. 2).
Pour les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012, l'assiette de la retenue à la source est constituée par la fraction de source française de l’avantage défini au I de l'article 80 quaterdecies du CGI, c’est-à-dire par la valeur des actions à leur date d'acquisition définitive, nette le cas échéant de la participation symbolique exigée des bénéficiaires, et diminuée de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée (CGI, art. 182 A ter, II. 2).
L’assiette de la retenue à la source est constituée par la fraction de source française du gain provenant de la cession de BSPCE défini à l’article 163 bis G du CGI, ou gain d’exercice des bons, c’est-à-dire la différence entre la valeur des titres au jour de l’exercice du bon et le prix d’acquisition du titre fixé lors de l’attribution du bon.
En application du III de l’article 182 A ter du CGI, lorsque les avantages ou gains de source française provenant d’options sur titres et d’actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 bénéficient des régimes prévus aux I de l'article 163 bis C du CGI, 6 bis de l'article 200 A du CGI ou I de l'article 163 bis G du CGI, les taux de la retenue à la source correspondent à ceux prévus par ces régimes, sauf option pour le régime d'imposition des traitements et salaires.
Pour les options sur titres et les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012, les taux de la retenue à la source correspondent à ceux prévus au III de l'article 182 A du CGI (BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10 au III § 180).
Lorsque les BSPCE bénéficient du régime prévu au I de l'article 163 bis G du CGI, les taux de la retenue à la source sont ceux prévus par ce régime.
Toutefois, conformément au V de l’article 182 A ter du CGI, un taux spécifique est applicable lorsque le bénéficiaire est domicilié dans un État non coopératif. Le taux majoré est fixé à 50 % pour les avantages ou gains imposables entre le 1er mars 2010 et le 31 décembre 2012. Ce taux est porté à 75 % pour les avantages et gains imposables à compter du 1er janvier 2013.
En application du I de l’article 163 bis C du CGI et du 6 de l’article 200 A du CGI, lorsque les actions issues d’options sur titres revêtent la forme nominative et demeurent indisponibles sans être données en location jusqu’à l’achèvement d’une période de quatre années à compter de la date d’attribution de l’option, le gain de levée d’options sur titres est imposé au taux proportionnel de 30 % pour la fraction annuelle du gain au plus égale à 152 500 € et au taux de 41 % au-delà.
En application du 6 bis de l’article 200 A du CGI, lorsque le délai de conservation prévu au I de l’article 80 quaterdecies du CGI a été respecté, le gain provenant de l’acquisition d’actions gratuites est imposé au taux forfaitaire de 30 %.
En application de l’article 163 bis G du CGI, les gains provenant de la cession de titres souscrits en exercice de BSPCE sont assujettis au taux de 19 %. Ce taux est porté à 30 % si, au moment de la cession des titres, le bénéficiaire exerce ou a exercé son activité dans la société émettrice pendant moins de trois ans.
Le taux de la retenue à la source de l’article 182 A ter du CGI est majoré lorsque les avantages et gains définis au I de l’article 182 A ter du CGI sont réalisés par une personne domiciliée dans un État ou territoire non coopératif au sens de l’article 238-0 A du CGI (pour la définition BOI-INT-DG-20-50 au I § 20).
Pour les dispositifs légaux d’actionnariat salarié, la retenue à la source est calculée en appliquant le tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI (BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10) dans les situations suivantes :
L’option pour le régime d’imposition des traitements et salaires, c’est-à-dire pour le tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI, est effectuée par le contribuable auprès du redevable de la retenue avant le fait générateur de l’imposition à la retenue à la source (option « ex ante »).
Une option « ex post » lors du dépôt l’année suivante de la déclaration d’impôt sur le revenu est également possible (BOI-IR-DOMIC-10-20-20-40).
Le tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI comporte trois tranches d’imposition à 0 %, 12 % ou 20 % qui s’appliquent au montant net de l’avantage imposable selon les règles des traitements et salaires. Les taux de 12 % et 20 % sont réduits à 8 et 14,4 % si l’activité a été exercée dans les départements d’Outre-mer.
Les limites des tranches de ce tarif sont fixées proportionnellement à la durée de l’activité exercée en France ou de la période à laquelle les paiements se rapportent dans les conditions prévues à l’article 91 A de l’annexe II au CGI.
Elles varient chaque année dans la même proportion que la limite la plus proche des tranches du barème de l’impôt sur le revenu (BOI-IR-LIQ-20-10).
Pour l’application du tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI aux gains provenant des dispositifs d’actionnariat salarié :
- pour les gains réalisés depuis le 1er avril 2011, le tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI est rappelé au BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10 au III § 180.
Le gain de levée d’option est de 4 € par titre. Il peut bénéficier du régime d’imposition prévue au I de l’article 163 bis C du CGI.
Le gain de levée d’option provenant de la levée-cession des 5 000 options est de 20 000 € (4 x 5 000).
Le montant du gain de source française soumis à la retenue prévue à l’article 182 A ter du CGI est de 10 000 € (20 000 x 180/360). Le montant, après déduction forfaitaire de 10 %, soumis à la retenue au tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI est de 10 000 – 10 % = 9 000 €.
Aucune retenue n’est due, le montant du gain (9 000 €) étant inférieur à la limite de la 1ère tranche du barème ;
Le gain de levée d’option provenant de la cession des 5 000 options est de 20 000 € (4 x 5 000).
La retenue est donc égale à 9 000 - (14 245 – 9 000) = 3 755 x 12 % = 450,6 arrondi à 451 €.
Pour les options sur titres et les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012, les taux de la retenue à la source sont identiques à ceux applicables aux options sur titres et aux actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 (cf. II-A-3-b-1° § 500 et BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10 au III § 180).
Ce montant est diminué de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée (CGI, art. 182 A ter.).
Pour ces dispositifs, la retenue à la source est en principe calculée en appliquant le tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI en application du 2 du III de l’article 182 A ter du CGI.
Enfin, le taux de la retenue à la source est majoré lorsque les avantages ou gains soumis à la retenue à la source sont réalisés par des personnes domiciliées dans un Etat ou un territoire non coopératif au sens de l’article 238-0 A du CGI (pour la définition, BOI-INT-DG-20-50 au I § 20).
Le fait générateur de la retenue à la source sur les gains de source française provenant de dispositifs innommés et de plans non qualifiés d’actionnariat salarié attribués à compter du 28 septembre 2012 est constitué par la souscription ou l'acquisition des titres (CGI art. 182 A ter).
La base et les taux de cette retenue à la source sont identiques à ceux applicables aux dispositifs d'actionnariat innomés attribués jusqu'au 27 septembre 2012 (II-B-1-b § 540 et II-B-1-c § 550).
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References: l'article 80
 l'article 15
 § 10
 § 140
 l'article 163
 l'article 200
 l'article 163
 § 10
 § 140
 § 340
 art. 182
 l'article 80
 art. 182
 l'article 163
 l'article 200
 l'article 163
 l'article 182
 § 180
 l'article 163
 § 20
 § 180
 § 500
 § 180
 art. 182
 § 20
 art. 182
 § 540
 § 550