Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/itpp1-443-882-14-km
Timestamp: 2017-10-20 10:52:10+00:00

Document:
Dofinansowania w związku z budową tunelu na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku opodatkowania otrzymanych dotacji.
ITPP1/443-882/14/KMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2014 r. (data wpływu 29 lipca 2014 r.) uzupełnionym w dniu 6 listopada 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wpływu otrzymanego dofinansowania w związku z budową tunelu na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku opodatkowania otrzymanych dotacji – jest nieprawidłowe.
W dniu 29 lipca 2014 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 6 listopada 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wpływu otrzymanego dofinansowania w związku z budową tunelu na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz opodatkowania otrzymanych dotacji.
Gmina Miasto jest miastem na prawach powiatu. W związku z tym przysługują jej zarówno uprawnienia gminy, jak i uprawnienia powiatu, zaś prezydent miasta jest zarówno organem wykonawczym administracji gminnej, jak i administracji powiatowej. Gmina jest właścicielem Spółki komunalnej „K.” spółka z o.o. z siedzibą w ...– dalej jako Spółka. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, składającym co miesiąc deklaracje VAT-7. Miasto wspólnie ze Spółką noszą się z zamiarem przeprowadzenia inwestycji polegającej na wybudowaniu w ciągu drogi krajowej nr .. tunelu przebiegającego pod rzeką ..... (dalej jako Tunel), który połączy część Miasta, położoną na Wyspie ...z Wyspą ....
Z uwagi na to, że Tunel będzie realizowany w ciągu drogi krajowej nr ..., na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, to powstająca (budowana) droga, w tym powstający (budowany) Tunel będą się z mocy samego prawa stawały własnością Skarbu Państwa (jako właściciela gruntów). Zgodnie bowiem z zasadą superficies solo cedit części składowe gruntu – a taki charakter mają m.in. budowle trwale z gruntem połączone (w tym budowle drogi) – są własnością właściciela gruntu.
Budowany tunel, który połączy część Miasta położoną na Wyspie .. z Wyspą ... będzie mieć długość powyżej 400 m oraz znajdować będzie się w ciągu drogi krajowej. Spełnia więc powyższe przepisane prawem wymogi uprawniające podatnika do wprowadzenia opłat za przejazd tunelem. Opłaty te będą opodatkowane podatkiem od towarów/usług (co jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).
Droga krajowa nr .., przebiegająca przez Miasto ..., w pasie której będzie wybudowany tunel, nie ma statusu autostrady ani drogi ekspresowej. W związku z powyższym zarządcą odcinka drogi krajowej nr .. znajdującego się w granicach administracyjnych Miasta ..... jest Prezydent Miasta ....
Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.g.k. określa ona zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Inwestycja polegająca na budowie i eksploatacji Tunelu przez Miasto ..... odpowiada dyspozycji art. 1 ust. 1 u.g.n. Miasto .... jest miastem na prawach powiatu. Zadania własne powiatu zostały określone w art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym (u.s.p.). Art. 4 ust. 1 pkt 6 u.s.p. zalicza do zadań własnych powiatu wykonywanie określonych ustawami zadań publicznych o charakterze ponadgminnym m.in. w zakresie transportu i dróg publicznych.
Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wyjaśnia, że na mocy uchwały Rady Miasta zostaną Spółce – K........Sp. z o.o. w - powierzone zadania w zakresie pełnienia funkcji inwestora przy budowie tunelu, a następnie pobierania opłat za przejazd tunelem. Spółka będzie prowadziła inwestycję w swoim imieniu, nie będzie inwestorem zastępczym.
Wnioskodawca – K. Sp. z o.o. w .....nie będzie drogową spółką specjalnego przeznaczenia w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 2007 r. o drogowych spółkach specjalnego przeznaczenia (Dz.U. z 2007r. Nr 23, poz. 136 ze zm.).
Na podstawie przepisów ustawy o gospodarce komunalnej Rada Miasta .... uchwałą powierzy Spółce wykonywanie zadań Miasta w zakresie zarządzania tunelem i pobierania opłat za przejazd tunelem. Miasto wyposaży Spółkę w prawo do gruntu oraz w kapitał pozwalające na zrealizowanie Inwestycji. Budowa Tunelu zostanie w dużej części sfinansowana ze środków Unii Europejskiej. Planuje się, aby w umowie przekazującej Miastu dotację z Unii zamieścić zapis o Spółce jako podmiocie realizującym inwestycję.
Na mocy uchwały Rady Miasta ..... Spółce zostaną powierzone zadania z zakresu zarządzania tunelem, w tym zadanie pobierania opłat za przejazd tunelem. Opłaty będą stanowiły przychód Spółki służący pokryciu kosztów prowadzonej inwestycji, jak i bieżącego utrzymania Spółki.
Czy fakt, że budowa Tunelu będzie w części dofinansowana ze środków pomocowych wpływa na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie Spółki...
Czy otrzymane dofinansowanie może być potraktowane jako wynagrodzenie (obrót podlegający opodatkowaniu) w związku z tym, że Tunel stanie się własnością Skarbu Państwa...
Ad. 1) Okoliczność, że znaczna część inwestycji polegającej na budowie Tunelu ma być finansowana ze środków zewnętrznych o charakterze dofinansowania, tj. z Programu Infrastruktura i Środowisko na lata 2014-2020, pozostaje bez znaczenia dla odliczania podatku naliczonego.
Zauważyć trzeba, że bez znaczenia dla odliczenia podatku naliczonego pozostaje okoliczność, że wydatki inwestycyjne – dokonywane przez Spółkę – w których zawarty jest podatek naliczony, którego odliczenia dochodzi uprawniony podmiot, są ewentualnie finansowane (współfinansowane) z dotacji.
Rolą prawa do odliczenia podatku jest bowiem uwolnienie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą od finansowego ciężaru podatku. Nie ma tutaj znaczenia źródło finansowania wydatków, w których zawarty był podatek obciążający podatnika. Liczy się jedynie obiektywny fakt przeznaczenia towarów i usług obciążonych podatkiem do działalności opodatkowanej. Takie wnioski wynikają także z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (tak np. wyrok w sprawie C-204/03 Komisja Wspólnot Europejskich vs Królestwo Hiszpanii). Trybunał w powyższym wyroku jednoznacznie stwierdził, że nie można wprowadzić do przepisów krajowych przepisów, które ograniczałyby możliwość odliczenia VAT od zakupów finansowanych subwencjami. Stwierdzić zatem należy, że niezależnie od tego, że zakupy sfinansowane zostały dotacjami nie ma znaczenia dla odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa.
Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 23 kwietnia 2009 r., w sprawie C-74/08 (PARAT Automotive Cabrio Textiltetőket Gyártó kft vs Adóés Pénzügyi Ellenörzési Hivatal Hatósági Főosztály Észak-magyarorszągi Kihelyezett Hatósági Osztály).
W wyroku tym stwierdzono, że przepisy unijne „należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które w przypadku nabycia towarów subwencjonowanych z funduszy publicznych, dopuszcza odliczenie związanego z tym podatku od wartości dodanej jedynie do wysokości części nieobjętej subwencją”.
Podatek naliczony zawarty w zakupach finansowanych dotacjami (jakimikolwiek) może być zatem odliczony od podatku należnego. Na to prawo nie ma wpływu fakt sfinansowania wydatku z dotacji, dofinansowań, czy też podobnych źródeł. Jedynym warunkiem odliczenia jest istnienie związku danego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną.
W związku z tym fakt, że znaczna część inwestycji polegającej na budowie Tunelu ma być finansowana ze środków zewnętrznych o charakterze dofinansowania, tj. z Programu Infrastruktura i Środowisko na lata 2014-2020, pozostaje bez znaczenia dla odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę.
Ad. 2) Wnioskodawca uważa, że przedmiotowe dotacje nie mogą być uznane za obrót opodatkowany w związku z faktem, że Tunel (którego budowa jest objęta dofinansowaniem) staje się własnością Skarbu Państwa.
Na wstępie należy wskazać przede wszystkim na mechanizm opodatkowania dotacji. Otóż otrzymanie dotacji nie jest jako takie żadną odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Otrzymanie dotacji nie stanowi natomiast samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako składnik podstawy opodatkowania czynności, z którą są związane. Stanowi o tym przepis art. 29a ust. 1 in fine ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej u.p.t.u., z którego wynika, że do podstawy opodatkowania włącza się otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Obrót powiększają wyłącznie dotacje (subwencje, inne dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę. Chodzi o to, że dotacja ma być częścią ceny dla danej czynności.
W ocenie Wnioskodawcy nie mamy tutaj do czynienia z żadnymi czynnościami opodatkowanymi po stronie Spółki w związku z faktem, że budowany przez Spółkę Tunel staje się własnością Skarbu Państwa (co jest przedmiotem odrębnego wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej). Nie mamy do czynienia ani z odpłatną dostawą towarów, ani z odpłatnym świadczeniem usług.
Wynika to z co najmniej dwóch powodów.
Po pierwsze – okoliczność, że dochodzi do (formalnego) przekazania własności gruntów i budowli (Tunelu) na rzecz Skarbu Państwa nie skutkuje „dostawą” tych towarów na rzecz Skarbu Państwa, zwłaszcza jeśli wziąć pod uwagę, że to Spółka nadal będzie miała prawo do zarządzania Tunelem i używania go.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawa towarów jest to więc taka czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z towarem jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. „własność ekonomiczną”, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. W orzecznictwie i praktyce ETS pojawił się w tym kontekście termin „własność ekonomiczna” – tak w orzeczeniu C-320/88 (Shipping and Forwarding Safe B. V. vs Staatsecretaris van Financiën). Nie wyjaśniono w ustawie bliżej rozumienia tego pojęcia. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. W przywoływanym już orzeczeniu C-320/08 ETS wyraźnie stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Pojęcie „dostawy towarów” oderwane jest zatem od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa prywatnego. Znaczenie mają przede wszystkim ekonomiczne aspekty transakcji. Pozwala to m.in. na uznanie za opodatkowane czynności mających za przedmiot przeniesienie towarów, które to czynności były nieważne (przede wszystkim z uwagi na zachowanie niewłaściwej formy), czy też nieskuteczne na gruncie prawa cywilnego. Intuicyjnie należy uznać, że własność ekonomiczna to sytuacja taka, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy. Można zatem stwierdzić, że niezależnie od faktu, że własność Tunelu znajdzie się po stronie Skarbu Państwa, nie jest to dostawa tego towaru w rozumieniu przepisów u.p.t.u.
Po drugie – w sytuacji opisanej w pytaniu własność Tunelu będzie przechodzić na Skarb Państwa z mocy samego prawa, w związku z faktem, że Skarb Państwa byłby właścicielem gruntów, na których Tunel jest budowany. Tunel ani przez moment nie byłby własnością „Miasta”. W związku z tym nie mielibyśmy do czynienia z przenoszeniem ze strony Spółki na rzecz strony Skarbu Państwa prawa do rozporządzenia Tunelem jak właściciel. Także zatem z tego punktu nie byłaby to czynność podlegająca opodatkowaniu.
W ocenie Wnioskodawcy nie jest to zdarzenie (zachowanie) podlegające opodatkowaniu. Spółka buduje Tunel przede wszystkim dla siebie, tj. po to, aby zarządzać tym Tunelem i pobierać opłaty za przejazd tym Tunelem. Okoliczność, że Tunel staje się własnością Skarbu Państwa jest aspektem tylko i wyłącznie formalnym niezwiązanym z późniejszą eksploatacją Tunelu.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nie mamy tutaj do czynienia ze świadczeniem na rzecz Skarbu Państwa ze strony Spółki; Spółka buduje Tunel dla siebie, celem wykorzystania go do swojej przyszłej sprzedaży. Istotny jest również fakt, że zadanie miasta na prawach powiatu z zakresu budowy i zarządzania drogami krajowymi znajdującymi się w granicach tego miasta, jest zadaniem własnym tej jednostki samorządowej, a nie zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej. Żaden przepis prawa nie nadaje bowiem temu zadaniu charakteru zadania zleconego. To również dodatkowo umacnia tezę o tym, że Spółka nie wykonuje w tym przypadku żadnego świadczenia, tylko działa sama dla siebie. Skoro zatem nie ma żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu ze strony Spółki na rzecz Skarbu Państwa, to i dotacja (będąca dofinansowaniem kosztów budowy tego tunelu) nie może być traktowana jako część wynagrodzenia za tę czynność. Nie podlega ona zatem opodatkowaniu.
Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki: podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ i czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot (wymieniony w pkt 1), dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Innymi słowy organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (a contrario z pierwszej części art. 15 ust. 6) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 367/09).
Miasto planuje powierzenie Spółce roli inwestora przy budowie Tunelu, a także roli zarządcy tej części drogi, gdzie mieścić się będzie Tunel. Budowla tunelu znajdowałaby się w całości w granicach administracyjnych Miasta. Własność drogi, w tym także Tunelu przysługuje Skarbowi Państwa. Korzystający z Tunelu będą obowiązani do ponoszenia opłat.
Odnosząc się zatem do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie zagadnienia przedstawionego w pyt. 1, tj. „Czy fakt, że budowa Tunelu będzie w części dofinansowana ze środków pomocowych wpływa na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie Spółki...” wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wiążą natomiast prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony. A zatem dla ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. wydatków.
Odnosząc się do kwestii związanej z zakresem prawa do odliczenia należy przywołać art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).
Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie fakt, że inwestycja polegająca na budowie tunelu będzie w znacznej części finansowana ze środków zewnętrznych o charakterze dofinansowania, tj. z Programu Infrastruktura i Środowisko na lata 2014-2020, nie ma znaczenia dla prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż inwestycja ta będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawcy będzie więc przysługiwało uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków inwestycyjnych na zasadach ogólnych, gdyż w niniejszej sprawie prawo do odliczenia przysługuje bez względu na źródło dofinansowania.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > ITPP1/443-882/14/KM

References: art. 14
 art. 1
 art. 1
 art. 4
 Art. 4
 art. 29
in fine
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 88
 art. 168