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Timestamp: 2016-10-23 09:40:11+00:00

Document:
2A.109/2006 (14.11.2006)
2A.109/2006 /fco
X.________ Establishment,
vertreten durch Rechtsanw�lte M�ller & Partner,
Mehrwertsteuer (Vorsteuerk�rzung),
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs des F�rstentums Liechtenstein vom 9. Februar 2006.
Die X.________ Establishment ist eine seit dem 1. Januar 1999 im liechtensteinischen Register f�r Mehrwertsteuerpflichtige eingetragene juristische Person. Mit Verf�gung vom 8. M�rz 2004 stellte ihr die Liechtensteinische Steuerverwaltung f�r das 3. Quartal 2002 bis und mit dem 3. Quartal 2003 Mehrwertsteuern von total Fr. 15'386.15 in Rechnung.
Gegen diese Verf�gung erhob die X.________ Establishment am 25. M�rz 2004 Einsprache. Sie machte geltend, die Steuerverwaltung habe Vorsteuern im Zusammenhang mit Provisionszahlungen und einer Vergleichszahlung an M.Y.________ im Umfang von insgesamt Fr. 21'508.08 zu Unrecht nicht akzeptiert.
In der Folge stellte die Steuerverwaltung fest, dass die von der X.________ Establishment auf dem Vergleichsbetrag von Fr. 160'000.-- geltend gemachten Vorsteuern bei der Mehrwertsteuerabrechnung 2. Quartal 2003 f�lschlicherweise anerkannt worden seien und mangels korrekter Belege nachtr�glich gestrichen w�rden. Demgem�ss wurde die Einsprache der X.________ Establishment abgewiesen, die Verf�gung vom 8. M�rz 2004 best�tigt und f�r das Jahr 2003 eine Vorsteuerk�rzung von Fr. 11'301.12 verf�gt (Entscheid vom 3. Juni 2004).
Die Liechtensteinische Landessteuerkommission wies eine Beschwerde gegen den Einspracheentscheid am 3. November 2004 ab. Ebenso wurde eine Beschwerde gegen den Entscheid der Landessteuerkommission vom Verwaltungsgerichtshof des F�rstentums Liechtenstein abgewiesen (Urteil vom 9. Februar 2006).
Die X.________ Establishment hat am 22. Februar 2006 Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Schweizerische Bundesgericht erhoben. Sie beantragt, das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichtshofs sei insoweit abzu�ndern, als damit der Vorsteuerabzug von Fr. 11'301.12 aus der Vergleichszahlung von Fr. 160'000.-- an M.Y.________ wegen unrichtiger Gutschriftsanzeige nicht anerkannt werde. Die Beschwerdef�hrerin macht eine Verletzung des liechtensteinischen Mehrwertsteuerrechts sowie �berspitzten Formalismus geltend.
Der Verwaltungsgerichtshof des F�rstentums Liechtenstein und die Liechtensteinische Steuerverwaltung haben auf eine Vernehmlassung verzichtet.
1.2 Letztinstanzliche liechtensteinische Entscheidungen �ber materielle Vorschriften der Mehrwertsteuer k�nnen kraft ausdr�cklicher Vorschrift ausschliesslich "in bezug auf Rechtsfragen" beim Schweizerischen Bundesgericht angefochten werden (Vereinbarung, Art. 11). Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht kann also nur ger�gt werden, Rechtsvorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuergesetzgebung und der gem�ss dieser Gesetzgebung anwendbaren Vorschriften seien verletzt (Art. 66 Abs. 2 MWSTG/FL); eine Sachverhaltspr�fung steht dem Bundesgericht somit nicht zu, auch nicht in dem durch Art. 105 Abs. 2 OG eingeschr�nkten Rahmen (vgl. Urteil 2A.550/2004 vom 11. Juli 2005, E. 1.2, mit Hinweis; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 1714 S. 581 f.). Diese Kognitionsbeschr�nkung rechtfertigt sich mit R�cksicht auf die Steuerautonomie, die jedem der beiden Vertragsstaaten zusteht (vgl. Art. 1 Abs. 1 des Vertrags vom 28. Oktober 1994 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem F�rstentum Liechtenstein betreffend die Mehrwertsteuer im F�rstentum Liechtenstein (SR 0.641.295.142).
1.3 Auf den vorliegenden Fall ist das am 1. Januar 2001 in Kraft getretene (neue) liechtensteinische Mehrwertsteuergesetz vom 16. Juni 2000 anwendbar (Art. 89 und 90 MWSTG/FL).
Das F�rstentum Liechtenstein hat das schweizerische Mehrwertsteuerrecht in weiten Teilen unver�ndert in das eigene Recht �bernommen (vgl. Vereinbarung, Art. 1 Abs. 1). Deshalb kann bei der Beurteilung auf die entsprechende Lehre und Rechtsprechung zur schweizerischen Mehrwertsteuer abgestellt werden. Dies gilt zumindest insoweit, als keine abweichenden Gesetzesbestimmungen bestehen. Eine m�glichst einheitliche Regelung, Auslegung und Durchsetzung der Mehrwertsteuer in den beiden L�ndern wird �berdies im erw�hnten Vertrag vom 28. Oktober 1994 ausdr�cklich vereinbart.
Umstritten ist einzig, ob die Beschwerdef�hrerin die am 1. September 2003 mit der Abrechnung f�r das 2. Quartal 2003 geltend gemachte Vorsteuer f�r eine Restzahlung von Fr. 160'000.-- beanspruchen kann oder nicht. Die Steuerbeh�rden und der Verwaltungsgerichtshof haben den entsprechenden Vorsteuerabzug (Fr. 11'301.12) nachtr�glich verweigert, weil auf der von der Beschwerdef�hrerin erstellten Gutschriftsanzeige als Leistungserbringer "M.Y.________" genannt wird und nicht die im Mehrwertsteuerregister eingetragene Firma "Z.________ Handel S. + M.Y.________". Die Beschwerdef�hrerin r�gt, diese Rechtsauffassung sei unzutreffend und beruhe auf einem "im vorliegenden Fall geradezu unertr�glich �berspitzten Formalismus".
2.1 Vorsteuern im Sinn von Art. 38 MWSTG/FL k�nnen nur dann in Abzug gebracht werden, wenn eine Rechnung mit allen in Art. 37 MWSTG/FL aufgef�hrten Angaben vorliegt (Art. 38 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL; vgl. gleich lautend Art. 38 Abs. 1 lit. a MWSTG/CH). Rechnungen oder diesen gem�ss Art. 37 Abs. 3 MWSTG/FL gleichgestellte Gutschriften m�ssen die in Art. 37 Abs. 1 lit. a-f MWSTG/FL genannten Angaben enthalten, damit sie mehrwertsteuerlich anerkannt werden. Name und Adresse des Leistungserbringers sind dabei von wesentlicher Bedeutung.
Nach dem Wortlaut von Art. 37 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL (vgl. Art. 37 Abs. 1 lit. a MWSTG/CH) muss die Rechnung den Namen und die Adresse enthalten, unter denen der Leistungserbringer im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist oder die er im Gesch�ftsverkehr zul�ssigerweise verwendet, sowie die Nummer, unter der er im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist. Gem�ss urspr�nglicher Praxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung hatte der im Gesch�ftsverkehr verwendete Name demjenigen gem�ss Art. 944 ff. OR sowie Art. 47 f. der Handelsregisterverordnung (HRegV) zu entsprechen (Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer, Rz. 759; vgl. zur Kritik an dieser Praxis u.a.: Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 1317 S. 450; Ueli Mauser, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer, N 6 ff. zu Art. 37).
2.2 In der Folge hat die Eidgen�ssische Steuerverwaltung der Kritik im Zusammenhang mit der strengen und formalen Anwendung des Gesetzes Rechnung getragen und auf den 1. Januar 2005 verschiedene Praxis�nderungen in Kraft gesetzt. Mit Bezug auf Rz. 759 der Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer wurde folgende Erleichterung vorgesehen:
"Damit eine Rechnung zum Vorsteuerabzug berechtigt, muss sie auf die Adresse lauten, die der Leistungsempf�nger im Gesch�ftsverkehr zul�ssigerweise verwendet. Als zul�ssig galt bis anhin die Adresse (Ort) gem�ss Eintrag im Handelsregister bzw. im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen. Von einer solchen Einschr�nkung wird nun generell abgesehen.
Neu werden s�mtliche im Gesch�ftsverkehr verwendete Adressen anerkannt, insbesondere auch solche von Filialen, Zweigstellen usw. sowie inl�ndische Postfachadressen von Leistungsempf�ngern mit Sitz im Inland; dies unabh�ngig davon, ob sie im Handelsregister bzw. im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen sind oder nicht. Nicht massgebend f�r die Belange des Vorsteuerabzugs sind ferner Angaben wie Strasse, Hausnummer, Postleitzahl, Postfachnummer usw.
Diese Erleichterung gilt nicht f�r Unternehmen im Ausland in Bezug auf inl�ndische Postfachadressen.
Voraussetzung f�r den Vorsteuerabzug ist in solchen F�llen aber, dass
- die �brigen in Artikel 37 Absatz 1 MWSTG genannten Voraussetzungen er-
f�llt sind;
- es sich eindeutig um gesch�ftlich begr�ndeten Aufwand handelt;
- die Rechnung in der Buchhaltung verbucht wurde;
- kein Missbrauch vorliegt.
Diese Bedingungen m�ssen kumulativ erf�llt sein.
Das Gesagte gilt auch f�r die Adresse des Leistungserbringers (Art. 37 Abs. 1 Bst. a MWSTG)."
Ferner wurden auf den 1. Juli 2006 mit Art. 15a der Verordnung zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer (MWSTGV/CH) folgende Erleichterungen in Kraft gesetzt:
"Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung anerkennt auch Rechnungen und Rechnungen ersetzende Dokumente nach Art. 37 Abs�tze 1 und 3 des Gesetzes, welche die Anforderungen an die Angaben zu Namen und Adresse der steuerpflichtigen Person und zum Empf�nger der Lieferung oder der Dienstleistung nach Art. 37 Absatz 1 Buchstaben a und b des Gesetzes nicht vollumf�nglich erf�llen, sofern die tats�chlich vorhandenen Angaben die betreffenden Personen eindeutig identifizieren."
Wesentlich ist aufgrund des Gesetzeswortlauts und der Vollzugserlasse sowie der mit diesen Bestimmungen verbundenen Zielsetzungen des Gesetzgebers weiterhin, dass eine klare Identifizierung des Rechnungsadressaten erm�glicht wird, wozu auch die im Register f�r Mehrwertsteuerpflichtige genannte Nummer erforderlich ist; dies gilt auch f�r Gutschriften (Art. 37 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 37 Abs. 1 MWSTG/FL bzw. MWSTG/CH). Zudem soll, wie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung zu Recht verlangt, jeglicher Missbrauch ausgeschlossen sein.
2.3 In der Europ�ischen Union (EU) ist nach Art. 18 der Sechsten Mehrwertsteuer-Richtlinie (6. EG-RL) f�r einen Vorsteuerabzug vorausgesetzt, dass der Steuerpflichtige eine nach Art. 22 Abs. 3 ausgestellte Rechnung besitzt (6. EG-RL, Art. 18 Abs. 1 lit. a). Der mit Wirkung ab 1. Januar 2004 neu gefasste Art. 22 Abs. 3 der 6. EG-RL sieht verbindliche Vorschriften vor, wie Rechnungen ausgestellt werden m�ssen bzw. welche Angaben sie enthalten m�ssen und wie sie aufzubewahren sind (vgl. dazu Michael Langer, in: Reiss/Kraeusel/Langer, Umsatzsteuergesetz, Berlin und Bonn, Rz. 26.1 zu Art. 22 der 6. EG-RL). Demnach m�ssen Rechnungen, ungeachtet der in der Richtlinie genannten Sonderbestimmungen, neben den �brigen in dieser Bestimmung genannten Angaben "den vollst�ndigen Namen und die vollst�ndige Anschrift der Steuerpflichtigen und seines Kunden" enthalten. Dabei erscheint es ausreichend, "wenn sich auf Grund der in die Rechnung aufgenommenen Bezeichnungen der Name und die Anschrift sowohl des leistenden Unternehmers als auch des Leistungsempf�ngers eindeutig feststellen lassen" (vgl. Michael Langer, a.a.O., Rz. 26.15 ff. zu Art. 22 der 6. EG-RL). Auch die 6. EG-RL verlangt somit eine eindeutige Identifizierung von Leistungserbringer und Leistungsempf�nger.
2.4 Im Licht der dargestellten Rechtslage wurde der Beschwerdef�hrerin im vorliegenden Fall der Vorsteuerabzug zu Recht und mit zutreffender Begr�ndung verweigert:
Die Beschwerdef�hrerin hatte aufgrund eines gerichtlichen Vergleichs einen Betrag von Fr. 160'000.--, einschliesslich einer Mehrwertsteuer von Fr. 11'301.12, zu bezahlen und diesen am 4. Juni 2003 unbestrittenermassen auch verg�tet. In der betreffenden Gutschriftsanzeige nannte sie als Leistungserbringer "Herr M.Y.________, A.________strasse 0, MWST-Nr. 000 000" an Stelle von "Z.________ Handel S. + M.Y.________, A.________strasse 0, MWST-Nr. 000 000".
Gem�ss dem zitierten Art. 37 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL haben Rechnungen und Gutschriften den Namen und die Adresse des Leistungserbringers zu enthalten, unter denen er im Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist oder die er im Gesch�ftsverkehr zul�ssigerweise verwendet. Ein Eintrag unter dem Namen M.Y.________ ist im Register f�r Mehrwertsteuerpflichtige offensichtlich nicht vorhanden. Hingegen ist die Firma "Z.________ Handel S. + M.Y.________" unter der Nummer 000.0.000.000-00 im Handelsregister des Kantons Z�rich als Kollektivgesellschaft eingetragen. Es kann sich demnach nur fragen, ob die Verwendung des privaten Namens M.Y.________ im Gesch�ftsverkehr zul�ssigerweise auch f�r die eingetragene Kollektivgesellschaft m�glich ist.
Der Verwaltungsgerichtshof hat dies unter Hinweis auf die einschl�gigen Bestimmungen des Firmenrechts zu Recht verneint: Gem�ss Art. 947 Abs. 1 OR muss die Firma einer Kollektivgesellschaft, sofern nicht s�mtliche Gesellschafter namentlich aufgef�hrt werden, den Familiennamen wenigstens eines der Gesellschafter mit einem das Gesellschaftsverh�ltnis andeutenden Zusatz enthalten. Art. 47 HRegV verlangt zudem, dass auf Briefen, Bestellscheinen und Rechnungen die im Handelsregister eingetragene Firma vollst�ndig und unver�ndert anzugeben ist. Wird stattdessen nur der Name und die Adresse eines Gesellschafters verwendet, so kann nicht von einer im Gesch�ftsverkehr zul�ssigen Verwendung von Namen und Adresse der Kollektivgesellschaft gesprochen werden. Deshalb sind im vorliegenden Fall, wo die Beschwerdef�hrerin auf der Gutschriftsanzeige nur den Namen von M.Y.________ angebracht hat, die gesetzlichen Voraussetzungen f�r einen Vorsteuerabzug nicht erf�llt.
Die mit der erw�hnten Praxis�nderung der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung (per 1. Januar 2005) eingef�hrten Erleichterungen �ndern im konkreten Fall nichts, weil damit lediglich "s�mtliche im Gesch�ftsverkehr verwendeten Adressen" anerkannt werden, w�hrend der Name weiterhin klar und unmissverst�ndlich und so vorhanden sein muss, wie er im Gesch�ftsverkehr zul�ssigerweise verwendet wird. Eine eindeutige Identifizierung der betroffenen Personen wird, wie dargelegt, auch nach Art. 15a MWSTGV/CH verlangt (vgl. oben E. 2.2).
2.5 Was in der Beschwerde dagegen vorgebracht wird, dringt nicht durch:
Die Beschwerdef�hrerin wendet zun�chst ein, sie sei gerichtlich zur Zahlung "an M.Y.________ und nicht an die Z.________ Handel S. + M.Y.________" verurteilt worden, was der Verwaltungsgerichtshof �bersehe. W�re demnach aber davon auszugehen, dass M.Y.________ Leistungserbringer war und nicht die Kollektivgesellschaft, so k�me ein Vorsteuerabzug zum Vornherein nicht in Betracht, weil M.Y.________ nicht im Mehrwertsteuerregister eingetragen ist.
Entgegen der Auffassung der Beschwerdef�hrerin ist ferner durch die auf der Gutschriftsanzeige verwendete Angabe "M.Y.________, A.________strasse 0" der Leistungserbringer mit der korrekten Bezeichnung "Z.________ Handel S. + M.Y.________, A.________strasse 0" nicht leicht und vor allem nicht eindeutig identifizierbar. Bei der ersten Angabe handelt es sich um die Privatadresse von M.Y.________, w�hrend die korrekte Angabe eine Kollektivgesellschaft bestehend aus S.Y.________ und M.Y.________ bezeichnet. Eine Verwechslung mit der nicht mehrwertsteuerlich registrierten Privatperson oder einer allf�lligen Einzelfirma "M.Y.________" ist deshalb leicht m�glich. Eine klare Unterscheidung zwischen Privat- und Gesch�ftsadresse ist aber absolut erforderlich und vom Gesetzgeber auch vorgesehen. Eine �ber die gesetzliche Bestimmungen hinausgehende Praxis, die eine solche Unterscheidung missachten w�rde, w�re nicht zul�ssig und st�nde zudem im Widerspruch zu dem in Art. 1 Abs. 2 MWSTG/FL festgelegten Grundsatz der Erhebungswirtschaftlichkeit. Bei einer Selbstveranlagungssteuer wie der Mehrwertsteuer, die erh�hte Pflichten an die Steuersubjekte stellt, kann es nicht Aufgabe der Steuerverwaltung sein, die Einzelheiten und Abgrenzungen von Leistungen an nicht Steuerpflichtige gegen�ber den im Mehrwertsteuerregister eingetragenen abzukl�ren.
Die im Gesch�ftsverkehr zul�ssigerweise zu verwendende korrekte Firmenbezeichnung der Kollektivgesellschaft hat im �brigen nichts mit der Vertretungsbefugnis der einzelnen Gesellschafter zu tun und h�ngt auch nicht davon ab, ob der Agenturvertrag liechtensteinischem Recht unterliegt, wie die Beschwerdef�hrerin meint.
Das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs ist nach dem Gesagten nicht zu beanstanden; insbesondere wurde Art. 37 Abs. 1 lit. a MWSTG/FL, welcher der klaren und leichten Identifizierung des Leistungserbringers dient, im konkreten Fall keineswegs �berspitzt formalistisch, sondern richtig und sinnvoll angewandt. Die Beschwerde erweist sich in allen Teilen als unbegr�ndet und ist deshalb abzuweisen.
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind die bundesgerichtlichen Kosten der Beschwerdef�hrerin aufzuerlegen (Art. 153 und 153a in Verbindung mit Art. 156 Abs. 1 OG). Eine Parteientsch�digung ist nicht geschuldet (Art. 159 OG).
Dieses Urteil wird der Beschwerdef�hrerin, der Liechtensteinischen Steuerverwaltung und dem Verwaltungsgerichtshof des F�rstentums Liechtenstein schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 14. November 2006

References: Art. 11
 Art. 105
 Art. 1
 Art. 1
 Art. 38
 Art. 37
 Art. 38
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 944
 Art. 47
 Art. 37
 Art. 15
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 37
 Art. 18
 Art. 22
 Art. 18
 Art. 22
 Art. 22
 Art. 22
 Art. 37
 Art. 947
 Art. 47
 Art. 15
 Art. 1
 Art. 37
 Art. 156