Source: http://kraken.slv.cz/1Afs103/2010
Timestamp: 2018-09-23 13:18:20+00:00

Document:
1Afs103/2010
1 Afs 103/2010-274
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì Star Coaches s. r. o., se sídlem Holeèkova 799/99, 150 00 Praha 5-Ko¹íøe, zastoupené Mgr. Bronislavem ©erákem, advokátem se sídlem Na Bìlidle 2/830, 150 00 Praha 5-Smíchov, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, 111 21 Praha 1, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 16. 12. 2008, èj. 19405/08-1300-107319, a ze dne 17. 12. 2008, èj. 19452/08-1300-107319, v øízení o kasaèních stí¾nostech ¾alobkynì proti rozsudkùm Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 6. 2010, èj. 11 Ca 50/2009-29, a èj. 11 Ca 51/2009-29,
I. Vìci vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod spisovými znaèkami 1 Afs 107/2010 s e s p o j u j í ke spoleènému projednání a nadále budou vedeny pod sp. zn..
II. Rozsudky Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 6. 2010, èj. 11 Ca 50/2009-29, a èj. 11 Ca 51/2009-29, s e z r u ¹ u j í a vìci s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
[1] ®alobkynì, spoleènost Star Coaches s. r. o., se zabývá autobusovou pøepravou osob v tuzemsku i mezi èlenskými státy Evropské unie. Tuto pøepravu zaji¹»uje buï vlastními autobusy nebo prostøednictvím subdodavatelù-pomocí jiných dopravních spoleèností, plátcù danì z pøidané hodnoty. ®alobkynì pro své odbìratele provádí zejména transfery po mìstì Praze, pøípadnì okruhy po evropských mìstech. Odbìrateli tìchto pøepravních slu¾eb jsou v¾dy cestovní kanceláøe jak tuzemské, tak i ze zemí Evropské unie nebo ze tøetích zemí. ®alobkynì s tìmito odbìrateli v¾dy jedná vlastním jménem. Pokud ¾alobkynì zaji¹»uje pøepravu osob prostøednictvím subdodavatelù, nárokuje si na základì faktur od subdodavatelù vrácení danì z pøidané hodnoty a svým odbìratelùm vystaví fakturu také s vyèíslením danì z pøidané hodnoty.
[2] Jeliko¾ ¾alobkynì opakovanì uplatòovala vysoké nadmìrné odpoèty danì z pøidané hodnoty, zahájil Finanèní úøad pro Prahu 5 (dále jen správce danì ) s ¾alobkyní vytýkací øízení za zdaòovací období leden a únor 2008. Na základì provedených ¹etøení dospìl správce danì k závìru, ¾e ¾alobkynì poru¹uje zákon è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ). ®alobkynì toti¾ poskytuje cestovní slu¾bu-pøepravu osob dle objednávek odbìratelù (cestovních kanceláøí)-a v rozporu s § 89 zákona o DPH nepou¾ívá zvlá¹tní re¾im v pøípadì nákupu cestovní slu¾by od jiné osoby povinné k dani.
[3] Na základì tohoto a dal¹ích zji¹tìní, která nejsou pro projednávanou vìc podstatná, vydal správce danì dne 25. 6. 2008 pod èj. 280260/08/005515/6085 platební výmìr na daò z pøidané hodnoty za leden 2008. Tímto výmìrem sní¾il nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty o 22.745 Kè a zvý¹il povinnost pøiznat daò z pøidané hodnoty o èástku 18.626 Kè. Oproti ¾alobkyni nárokovanému nadmìrnému odpoètu ve vý¹i 169.187 Kè uznal správce danì jako oprávnìný nadmìrný odpoèet pouze ve vý¹i 127.816 Kè. Dal¹ím platebním výmìrem ze dne 25. 6. 2008, èj. 280272/08/005515/6085, na daò z pøidané hodnoty za únor 2008 správce danì sní¾il nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty o èástku 13.219 Kè a zvý¹il povinnost pøiznat daò z pøidané hodnoty o èástku 99.710 Kè. Oproti ¾alobkyni nárokovanému nadmìrnému odpoètu ve vý¹i 175.679 Kè správce danì uznal oprávnìným nadmìrný odpoèet ve vý¹i 86.481 Kè.
[4] Odvolání ¾alobkynì proti platebním výmìrùm zamítlo Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (¾alovaný) rozhodnutími ze dne 16. 12. 2008, èj. 19405/08-1300-107319, a ze dne 17. 12. 2008, èj. 19452/08-1300-107319.
[5] Rozhodnutí ¾alovaného o odvoláních napadla ¾alobkynì ¾alobami u Mìstského soudu v Praze a domáhala se jejich zru¹ení. V ¾alobních námitkách mimo jiné uvedla, ¾e není cestovní kanceláøí, a proto nepou¾ívá zvlá¹tní re¾im pro cestovní slu¾bu upravený v § 89 zákona o DPH. Dále se ¾alobkynì dovolávala pøímého úèinku èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty (Úø. vìst. L 347, 11. 12. 2006, s. 1-118). Tento èlánek výslovnì stanoví, ¾e zvlá¹tní re¾im se pou¾ije v pøípadì, kdy cestovní kanceláø poskytuje slu¾by cestujícímu. ®alobkynì jako dopravce nemù¾e být pova¾ována za cestujícího. Stejnì tak pod pojmem cestující nelze chápat odbìratele ¾alobkynì (cestovní kanceláøe). ®alobkynì dále poukázala na rùzná jazyková znìní èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES i èlánku 26 odst. 1 ¹esté smìrnice Rady ze dne 17. kvìtna 1977 o harmonizaci právních pøedpisù èlenských státù týkajících se daní z obratu-Spoleèný systém danì z pøidané hodnoty: jednotný základ danì (77/388/EHS, Úø. vìst. L 145, 13. 6. 1977, s. 1-40, zvlá¹tní vydání v èeském jazyce: kapitola 09 svazek 01 s. 23-62) ve vztahu k pojmùm zákazník a cestující . Rovnì¾ podotkla, ¾e èlánek 306 smìrnice Rady 2006/112/ES pøedpokládá, ¾e se slu¾ba cestovního ruchu kompletuje z více slu¾eb. Výjimkou je pouze slu¾ba ubytování, jak konstatoval Soudní dvùr v rozsudku ze dne 12. 11. 1992 ve vìci Van Ginkel, C-163/91, Recueil, s. I-5723. Pou¾ití tohoto výkladu na slu¾bu dopravy by v¹ak podle ¾alobkynì vedlo k neøe¹itelným problémùm.
[6] Mìstský soud v Praze námitky ¾alobkynì neuznal a ¾aloby rozsudky ze dne 18. 6. 2010, èj. 11 Ca 50/2009-29, a èj. 11 Ca 51/2011-29, zamítl. V odùvodnìní uvedl, ¾e podle rozsudku Soudního dvora ve vìci Van Ginkel je za cestovní kanceláø nutno pova¾ovat ka¾dý subjekt, který vykonává èinnost obdobnou cestovní kanceláøi. Zvlá¹tní re¾im pro cestovní slu¾bu se vztahuje na ve¹keré osoby povinné k dani, které uskuteèòují toto¾né slu¾by v rámci jiné èinnosti a nikoli jen na cestovní kanceláøe. Proto i ¾alobcem uskuteèòovaná pøeprava osob podléhá zvlá¹tnímu re¾imu podle § 89 zákona o DPH. Mìstský soud v Praze neshledal rozpor tohoto ustanovení s evropskými právními pøedpisy. Soudní dvùr v rozsudku ve vìci Van Ginkel uvedl, ¾e cestovní slu¾bou je i ubytování jako jediná poskytnutá slu¾ba a není dùvod vyjímat takovou slu¾bu z dosahu èlánku 26 ¹esté smìrnice Rady 77/388/EHS. Také v pøípadì pøepravy osob se nemusí jednat pouze o jedinou slu¾bu, mohou být poskytnuty rady a informace a cestovní slu¾bou ve smyslu citovaného rozsudku mù¾e být i pøeprava osob jako slu¾ba jediná. K namítaným rozdílùm v jazykových verzích znìní èlánku 26 odst. 1 ¹esté smìrnice Rady 77/388/EHS a èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES Mìstský soud v Praze poznamenal, ¾e není k dispozici výkladové stanovisko Soudního dvora. Pouze na základì úvah o správnosti pøekladu pøedpisu evropského práva nelze podle mìstského soudu usuzovat na nesprávnou implementaci smìrnice do èeského právního øádu.
II. Kasaèní stí¾nosti a vyjádøení ¾alovaného
[7] Proti rozsudkùm Mìstského soudu v Praze podala ¾alobkynì kasaèní stí¾nosti k Nejvy¹¹ímu správnímu soudu. V kasaèních stí¾nostech uvedla, ¾e na její pøípad nelze aplikovat rozsudek Soudního dvora ve vìci Van Ginkel, nebo» není cestovní kanceláøí ani organizátorem turistických zájezdù. Jejím pøedmìtem èinnosti je dle výpisu z obchodního rejstøíku pronájem bytù a nebytových prostor a silnièní motorová doprava. ®alobkynì neposkytovala svým odbìratelùm ubytování ani jiné slu¾by, které by bylo mo¾no pova¾ovat za souhrnnou slu¾bu srovnatelnou s èinnostmi poskytovanými cestovní kanceláøí. V dal¹í námitce ¾alobkynì poukázala na rozpor mezi § 89 odst. 1 zákona o DPH a èlánkem 306 smìrnice Rady 2006/112/ES. Zatímco zákon o DPH hovoøí o poskytovateli cestovní slu¾by a o zákazníkovi, smìrnice hovoøí o cestovní kanceláøi a o cestujícím. Zákon o DPH tedy podle ¾alobkynì ukládá povinnost uplatòovat zvlá¹tní re¾im nad rámec smìrnice Rady 2006/112/ES, a to i pro pøípady, kdy cestovní slu¾bu neposkytuje cestovní kanceláø. V zákonì o DPH není obsa¾ena definice pojmu zákazník. V souladu se zásadou nepøímého úèinku je proto podle ¾alobkynì tøeba za zákazníka pova¾ovat koneèného u¾ivatele daného výrobku èi slu¾by (cestujícího). ®alobkynì v¹ak poskytovala svoje slu¾by cestovním kanceláøím, které teprve následnì poskytovaly cestovní slu¾bu koneèným u¾ivatelùm. ®alobkynì se souèasnì dovolává i pøímého úèinku smìrnice Rady 2006/112/ES, nebo» ustanovení § 89 odst. 1 zákona o DPH je podle jejího názoru v jasném rozporu s èl. 306 citované smìrnice, a ¾alobkynì má tudí¾ právo dovolávat se postupu podle smìrnice. Závìrem kasaèních stí¾ností ¾alobkynì vytýká Mìstskému soudu v Praze, ¾e nepolo¾il Soudnímu dvoru pøedbì¾nou otázku. Z tìchto dùvodù ¾alobkynì Nejvy¹¹ímu správnímu soudu navrhla, aby rozsudky Mìstského soudu v Praze zru¹il, vìci mu vrátil k dal¹ímu øízení a rozhodl, ¾e ¾alobkynì má nárok na náhradu nákladù øízení.
[8] Ke kasaèním stí¾nostem podal vyjádøení ¾alovaný, který nesouhlasil s námitkou ¾alobkynì, ¾e není cestovní kanceláøí a nevztahuje se na ni zvlá¹tní re¾im pro cestovní slu¾bu. Smìrnice Rady 112/2006/ES sice uvádí pojem cestovní kanceláø, av¹ak nedefinuje ho. Smìrnice tak neurèuje èlenským státùm rozsah pojmu cestovní kanceláø, a je tudí¾ zcela na národních zákonodárcích èlenské zemì, jak aplikují tento pojem do svého národního zákona. Dále ¾alovaný odkázal na rozsudky Soudního dvora ze dne 13. 10. 2005 ve vìci ISt, C-200/04, Sb. rozh., s. I-8691, a ze dne 22. 10. 1998, ve spojených vìcech Madgett & Baldwin, C-308/96 a C-94/97, Recueil, s. I-6229, jako¾ i na vý¹e citovaný rozsudek ve vìci Van Ginkel. Z tìchto rozhodnutí ¾alovaný dovozuje, ¾e pod pojem cestovní kanceláø lze zaøadit ¹iroké spektrum subjektù, které se zabývají poskytováním cestovních slu¾eb, bez ohledu na to, zda jsou formálnì cestovní kanceláøí. ®alovaný souhlasí s ¾alobkyní, ¾e jazyková znìní èlánku 306 se rùzní ve vztahu k pojmùm cestující a zákazník . Podle ¾alovaného v¹ak pøeklad do èe¹tiny slovem cestující není vhodný. V souladu s rozsudkem Soudního dvora ve vìci Van Ginkel je toti¾ cestovní slu¾bou také ubytování jako jediná poskytnutá slu¾ba. Podle ¾alovaného se zákazník, který se ubytuje, nenazývá cestující. Dodr¾ení u¾¹ího výkladu pojmu cestující ve smyslu koneèného u¾ivatele výrobku èi slu¾by by bylo v praxi pro poskytovatele cestovní slu¾by témìø nemo¾né. Znamenalo by znaèné problémy se zji¹»ováním, zda osoba, které je cestovní slu¾ba prodávána, slu¾bu sama spotøebuje èi nikoliv. Na rozdíl od ¾alobkynì se ¾alovaný dále domnívá, ¾e pro aplikaci pøímého ani nepøímého úèinku smìrnice nejsou splnìny podmínky. Vnitrostátní ustanovení zákona o DPH je jednoznaèné a neumo¾òuje nìkolik výkladù. ®alovaný rovnì¾ upozornil, ¾e Evropská komise vede s Èeskou republikou øízení o poru¹ení smlouvy ve smyslu prvního pododstavce èlánku 258 Smlouvy o fungování Evropské unie právì ve vìci uplatòování zvlá¹tního re¾imu pro cestovní kanceláøe. Závìrem ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì jako nedùvodné zamítl.
[9] Nejvy¹¹í správní soud postupem podle § 39 odst. 1 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ) spojil vìci vedené pod sp. zn. 1 Afs 103/20010 a 1 Afs 107/2010 ke spoleènému projednání, jeliko¾ se jedná o rozhodnutí, která spolu skutkové souvisejí a vystupují v nich toto¾ní úèastníci.
[10] Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování kasaèních stí¾ností hodnotil, zda jsou splnìny podmínky øízení, pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nosti mají po¾adované nále¾itosti, byly podány vèas a osobou oprávnìnou, a není dùvodné kasaèní stí¾nosti odmítnout pro nepøípustnost. Dùvodnost kasaèních stí¾ností posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejich rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadená rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
[11] Jeliko¾ v rámci tohoto øízení vyvstaly pøed Nejvy¹¹ím správním soudem otázky výkladu evropského práva a soud pøedlo¾il pøedbì¾né otázky Soudnímu dvoru Evropské unie (dále jen Soudní dvùr ), shrnul zdej¹í soud nejprve výsledky øízení pøed Soudním dvorem (III./A). Následnì pak kasaèní soud aplikoval závìry Soudního dvora na projednávaný pøípad a posoudil námitky obsa¾ené v kasaèní stí¾nosti (III./B).
[12] Kasaèní stí¾nosti jsou dùvodné.
III./A Pøedbì¾né otázky Soudnímu dvoru Evropské unie
[13] Podstatou projednávaného pøípadu je vyøe¹ení otázky, zda se na urèitá plnìní poskytovaná ¾alobkyní aplikuje zvlá¹tní re¾im pro cestovní kanceláøe ve smyslu èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES, resp. podle § 89 odst. 1 a 2 zákona o DPH. Je pøitom zøejmé, ¾e ¾alobkynì jednala se svými odbìrateli v¾dy svým jménem, a je tudí¾ splnìna základní podmínka èlánku 306 citované smìrnice.
[14] Ustanovení § 89 odst. 1 zákona o DPH v této souvislosti hovoøí o zákazníkovi. Druhý odstavec tého¾ ustanovení pod písmenem b) zákazníka definuje jako osobu, jí¾ byla poskytnuta cestovní slu¾ba. Z toho je zjevné, ¾e èeský zákon o DPH vymezuje okruh osob, jim¾ cestovní kanceláø poskytuje slu¾bu, velmi ¹iroce a neomezuje jej jen na cestující (koneèné spotøebitele slu¾by). O zákazníkovi rovnì¾ hovoøil èlánek 26 odst. 1 ¹esté smìrnice Rady 77/388/EHS; naopak èlánek 306 smìrnice Rady 2006/112/ES pracuje s u¾¹ím pojmem cestující. Rovnì¾ jednotlivé jazykové verze èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES se v tomto ohledu li¹í: zatímco napøíklad anglické, slovenské, polské, finské nebo portugalské znìní pou¾ívá výraz zákazník , francouzské, nìmecké, ¹panìlské nebo slovinské znìní pou¾ívá výraz cestující .
Také odborná literatura potvrzuje, ¾e praxe èlenských státù je odli¹ná. Zatímco nìkteré èlenské státy vychází z u¾¹ího významu cestující , jiné vychází ze ¹ir¹ího významu zákazník a zvlá¹tnímu re¾imu podrobují i transakce mezi cestovními kanceláøemi a jinými osobami ne¾ cestujícími (srov. Berger, W.-Kindl, C.-Wakounig, M. Smìrnice ES o dani z pøidané hodnoty. Praktický komentáø. Pøelo¾ila Kristýna ©imáèková. Praha : Vox, a. s., 2010, s. 639). Jeliko¾ se tedy výklad právní úpravy ve smìrnici jevil Nejvy¹¹ímu správnímu soudu jako nejasný, pova¾oval za nutné polo¾it Soudnímu dvoru pøedbì¾nou otázku, zda se èlánek 306 smìrnice Rady 2006/112/ES vztahuje pouze na plnìní poskytnutá cestovními kanceláøemi koneèným spotøebitelùm cestovní slu¾by (cestujícím), nebo i na plnìní poskytnutá jiným osobám (zákazníkùm).
[15] Pokud by Soudní dvùr vylo¾il, ¾e se èlánek 306 smìrnice Rady 2006/112/ES vztahuje i na plnìní poskytnutá jiným osobám (zákazníkùm), uplatnil by se citovaný èlánek i na pøípad ¾alobkynì. Ta toti¾ poskytovala slu¾bu nikoliv cestujícím, nýbr¾ cestovním kanceláøím (tedy zákazníkùm). V takovém pøípadì bylo ov¹em dále nutno vyjasnit, zda lze ¾alobkyni pova¾ovat za cestovní kanceláø ve smyslu èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES.
[16] ®alobkynì není cestovní kanceláøí v bì¾ném slova smyslu, nýbr¾ pøepravní spoleèností zabývající se pøepravou osob. Neposkytuje ¾ádné dal¹í slu¾by, které jsou zpravidla spojovány s èinností cestovních kanceláøí, nenabízí svým zákazníkùm ani informaèní a konzultaèní slu¾by. Dosavadní judikatura Soudního dvora sice vnímá pojem cestovní kanceláø znaènì ¹iroce, nicménì pøípadem vymezeným v projednávané vìci se dosud nezabývala. Úvaha ¾alovaného o obdobné aplikaci judikátu Van Ginkel na ¾alobkyni byla podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu pøíli¹ zkratkovitá. Nebrala toti¾ v potaz ve¹keré Soudním dvorem vyslovené podmínky v rozsudku Van Ginkel ani odli¹nosti projednávaného pøípadu.
[17] Ve vìci Van Ginkel bylo nepochybné, ¾e se jednalo o cestovní kanceláø v bì¾ném slova smyslu. Vynìtí slu¾eb cestovní kanceláøe zahrnujících pouze ubytování a nikoliv dopravu ze zvlá¹tního re¾imu by pøitom podle Soudního dvora vedlo ke komplikovanému daòovému systému. Navíc ubytování nabízené cestovní kanceláøí nemusí být omezeno pouze na tuto slu¾bu, ale zahrnuje i slu¾by informaèní, poradní a rezervaci ubytování (body 23 a 24 rozsudku). ®alobkynì v projednávaném pøípadì v¹ak není cestovní kanceláøí v bì¾ném slova smyslu a neposkytuje ani ¾ádné doplòkové informaèní, poradní èi rezervaèní slu¾by. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nebylo lze na ¾alobkyni aplikovat ani závìry Soudního dvora vyslovené ve vìci Madgett & Baldwin. V této vìci se nejednalo o cestovní kanceláø v bì¾ném slova smyslu (situace obdobná ¾alobkyni), nýbr¾ o provoz hotelu. Hoteliéøi v¹ak souèasnì s ubytováním nabízeli svým zákazníkùm dopravu do hotelu a jednodenní poznávací výlet po okolí. Jednalo se tedy o slu¾by pøekraèující obvyklý servis tradiènì svìøený hotelùm, které mìly výrazný vliv na celkovou cenu za pobyt v hotelu. Proto Soudní dvùr uzavøel, ¾e je tøeba aplikovat zvlá¹tní re¾im danì z pøidané hodnoty (body 24 a¾ 27 rozsudku). ®alobkynì v projednávané vìci v¹ak ¾ádné slu¾by pøekraèující obvyklý servis spojený s její èinností nenabízela (napø. ubytování, prùvodcovskou èinnost apod.). Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nebylo mo¾né na pøípad ¾alobkynì pou¾ít závìry Soudního dvora obsa¾ené v rozsudcích ve vìcech Van Ginkel a Madgett & Baldwin, ani pozdìj¹í rozhodnutí ve vìci ISt a rozsudek ze dne 9. 12. 2010 ve vìci Minerva Kulturreisen, C-31/10 (dosud nepublikováno). Výklad èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES proto nebyl podle mínìní Nejvy¹¹ího správního soudu zcela jasný a ve vztahu k ¾alobkyni jej nebylo mo¾no pova¾ovat za acte éclairé. Pøed Nejvy¹¹ím správním soudem tedy vyvstala druhá otázka, zda do zvlá¹tního re¾imu zavedeného èlánkem 306 smìrnice Rady 2006/112/ES spadá i poskytnutí slu¾by pøepravy osob zákazníkovi pøepravní spoleèností, která není cestovní kanceláøí v bì¾ném slova smyslu a neposkytuje ani jiné slu¾by cestovní kanceláøe (informace, konzultace).
[18] Nejvy¹¹í správní soud proto v souladu s èlánkem 267 Smlouvy o fungování Evropské unie usnesením ze dne 28. 4. 2011, èj.-73, pøedlo¾il Soudnímu dvoru uvedené pøedbì¾né otázky a souèasnì podle § 48 odst. 1 písm. e) s. ø. s. (ve znìní úèinném do 31. 12. 2011) pøedsedkynì senátu øízení ve vìci samé pøeru¹ila. Soudní dvùr na pøedlo¾ené pøedbì¾né otázky odpovìdìl usnesením ze dne 1. 3. 2012 ve vìci Star Coaches, C-220/11 (dosud nepublikováno).
[19] Soudní dvùr nejprve vyjasnil, ¾e první otázka se týká vìcné pùsobnosti zvlá¹tního re¾imu danì z pøidané hodnoty podle èlánkù306 a¾ 310 smìrnice Rady 2006/112/ES a druhá se týká osobní pùsobnosti tohoto re¾imu. Podle názoru Soudního dvora bylo tøeba odpovìdìt nejprve na druhou otázku, pøièem¾ odpovìï na ni bylo lze dovodit z dosavadní judikatury týkající se èlánku 26 ¹esté smìrnice Rady 77/388/EHS, jeho¾ znìní je pøevzato do èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES (viz body 15 a¾ 18 usnesení).
[20] Soudní dvùr tedy s odkazem na svoji shora citovanou judikaturu konstatoval, ¾e cílem zvlá¹tního re¾imu DPH zavedeného èlánkem 26 ¹esté smìrnice je pøizpùsobit pou¾itelná pravidla specifické povaze èinnosti cestovních kanceláøí a organizátorù turistických zájezdù. Slu¾by poskytované tìmito podniky se vyznaèují tím, ¾e se zpravidla skládají z nìkolika slu¾eb, zejména z oblasti dopravy a ubytování, je¾ jsou uskuteèòovány jak na území èlenského státu, kde má podnik své sídlo nebo stálou provozovnu, tak mimo nìj. Pou¾ití obecných právních pravidel týkajících se místa zdanìní, základu danì a odpoètu danì na vstupu by z dùvodu èetnosti a místa poskytovaných slu¾eb pùsobilo zmínìným podnikùm praktické potí¾e, je¾ by jim mohly bránit v provádìní jejich èinnosti (bod 19 usnesení).
[21] Z judikatury Soudního dvora dále plyne, ¾e bez ohledu na formální povahu hospodáøského subjektu jsou dùvody, na nich¾ se zakládá zvlá¹tní re¾im pou¾itelný na cestovní kanceláøe a organizátory turistických zájezdù, platné rovnì¾ v pøípadì, ¾e tento subjekt není cestovní kanceláøí nebo organizátorem turistických zájezdù ve smyslu, který je tìmto pojmùm bì¾nì pøisuzován, ale ¾e v rámci jiné èinnosti uskuteèòuje plnìní toto¾ná s plnìními uskuteèòovanými uvedenými kanceláøemi èi organizátory. Není tedy vylouèeno, aby se zvlá¹tní re¾im uvedený v èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES vztahoval na slu¾by autobusového pøepravce, jen¾ v pøípadì, ¾e nepou¾ívá vlastní autobusy, vyu¾ívá pøepravních slu¾eb subdodavatelù, kteøí jsou plátci danì z pøidané hodnoty. Okolnost, ¾e takové slu¾by nezahrnují ubytovací slu¾by, nestaèí k vylouèení toho, aby spadaly do pùsobnosti tohoto ustanovení. Soudní dvùr nicménì s odkazem na své rozsudky Van Ginkel a Minerva Kulturreisen zdùraznil, ¾e by v¹ak bylo je¹tì tøeba, aby se tyto slu¾by neomezovaly na jedinou slu¾bu a vedle pøepravy zahrnovaly i dal¹í slu¾by, jako je poskytování informací a rad ohlednì sortimentu nabídek dovolené a rezervací cest autobusem. Z rozsudku Van Ginkel toti¾ nelze vyvodit, ¾e se zvlá¹tní re¾im stanovený v èlánku 26 ¹esté smìrnice vztahuje na ka¾dou samostatnou slu¾bu, kterou poskytuje cestovní kanceláø nebo organizátor turistických zájezdù (viz body 21 a¾ 23 usnesení).
[22] Soudní dvùr tedy odpovìdìl na druhou pøedlo¾enou pøedbì¾nou otázku následovnì: Pøepravní spoleènost, která pouze zaji¹»uje pøepravu osob tím, ¾e poskytuje autobusovou pøepravu cestovním kanceláøím, a neposkytuje ¾ádné dal¹í slu¾by, jako je ubytování, prùvodcovská èinnost nebo poskytování rad, neuskuteèòuje plnìní, na která se vztahuje zvlá¹tní re¾im pro cestovní kanceláøe podle èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty. S ohledem na tuto odpovìï Soudní dvùr neshledal dùvod zabývat se dále první pøedbì¾nou otázkou.
[23] Usnesením ze dne 13. 3. 2012, èj.-266, pøedsedkynì senátu v souladu s § 48 odst. 5 ve spojení s § 120 s. ø. s. rozhodla, ¾e se v øízení pokraèuje.
III./B Aplikace závìrù Soudního dvora na projednávanou vìc
[24] Usnesení Soudního dvora ve vìci Star Coaches do znaèné míry pøedurèuje výsledek projednání podaných kasaèních stí¾ností. ®alobkynì není cestovní kanceláøí v bì¾ném smyslu slova, nýbr¾ pøepravní spoleèností. To v¹ak nevyluèuje, aby se na ¾alobkyni vztahoval zvlá¹tní re¾im pro cestovní kanceláøe (Star Coaches, bod 22), z èeho¾ evidentnì vycházel správce danì, ¾alovaný a posléze té¾ mìstský soud. Tato skuteènost ov¹em sama o sobì pro aplikaci zvlá¹tního re¾imu nepostaèuje: podle Soudního dvora by bylo nutné, aby ¾alobkynì vedle pøepravy poskytovala i dal¹í slu¾by, jako je poskytování informací a rad ohlednì sortimentu nabídek dovolené a rezervací cest autobusem. Je to logické, nebo» úèelem zvlá¹tního re¾imu, jak bylo opakovanì Soudním dvorem vylo¾eno, je ulehèit cestovním kanceláøím, nebo» aplikace obecného re¾imu danì z pøidané hodnoty na komplex slu¾eb, které poskytují, by jim zpùsobovala praktické potí¾e.
[25] V tomto svìtle je tedy nutno èíst zákon o DPH, jen¾ v § 89 odst. 2 písm. c) hovoøí o tom, ¾e cestovní slu¾bou je i poskytnutí slu¾by zákazníkovi, která zahrnuje pouze jednu nakoupenou slu¾bu cestovního ruchu ubytování nebo dopravy. Není mo¾né abstrahovat od úèelu zvlá¹tního re¾imu a izolovanì lpìt na výkladu, ¾e ka¾dá slu¾ba dopravy (pøepravy osob) èi ubytování podléhá zvlá¹tnímu re¾imu. Zákon tu výslovnì hovoøí o slu¾bì cestovního ruchu, jí¾ mù¾e být ubytování nebo doprava. Aby doprava (pøeprava osob) tedy byla slu¾bou cestovního ruchu, musí být ve smyslu judikatury Soudního dvora postaveno najisto, ¾e poskytovatel takové slu¾by poskytuje je¹tì nìjaké dal¹í slu¾by typické pro cestovní ruch, by» by se jednalo ve vztahu k samotné dopravì o slu¾by doplòkové. Jen v takovém pøípadì dojde naplnìní úèelu zvlá¹tního re¾imu.
[26] Ze správního spisu i z rozhodnutí ¾alovaného je zøejmé, ¾e ¾alobkynì ¾ádné takové slu¾by v dotèených zdaòovacích obdobích neposkytovala. ®alobkynì pouze na základì objednávek pøevá¾nì cestovních kanceláøí poskytovala tìmto cestovním kanceláøím jednu slu¾bu spoèívající v pøepravì osob (klientù tìchto kanceláøí). Nìkteré z tìchto objednávek ¾alobkynì realizovala patrnì z nedostatku vlastních autobusù subdodavatelsky, tj. nakoupila pøedmìtnou slu¾bu (pøepravu osob) od jiných osob povinných k dani. V ¾ádném pøípadì ov¹em ¾alobkynì neposkytovala cestovním kanceláøím ani jejich klientùm dal¹í slu¾by srovnatelné se slu¾bami cestovních kanceláøí (tj. balíèky zahrnující kromì samotné pøepravy osob té¾ napø. informace a poradenství, rezervaèní slu¾by, prùvodcovskou èinnost, ubytování apod.). K tomu viz zejména pøijaté a vydané faktury vèetnì objednávek, z nich¾ je zcela zjevné, ¾e objednatelé objednávají pouze zaji¹tìní pøepravy osob v urèitý èas na urèité místo, dále s. 2 zpráv o výsledku vytýkacího øízení ze dne 11. 6. 2008, èj. 264759/08/005933/2485 a èj. 264780/08/005933/2485, a té¾ s. 2 a 5 napadených rozhodnutí ¾alovaného). V prùbìhu daòového øízení tedy nebylo prokázáno, ¾e by ¾alobkynì poskytovala cestovní slu¾bu ve smyslu § 89 odst. 2 písm. c) zákona o DPH. Správce danì a ¾alovaný tak v rozporu se zákonem aplikovali na ¾alobkyni ve vztahu k nìkterým plnìním zvlá¹tní re¾im pro cestovní kanceláøe podle citovaného ustanovení, a napadená rozhodnutí ¾alovaného jsou proto v tomto ohledu nezákonná. Mìstský soud pak pochybil, kdy¾ se ztoto¾nil s názorem správních orgánù a napadená rozhodnutí nezru¹il. Kasaèní stí¾nosti jsou v této èásti dùvodné.
[27] Jeliko¾ zvlá¹tní re¾im pro cestovní kanceláøe podle § 89 zákona o DPH nebyl na pøípad ¾alobkynì aplikovatelný, postrádá význam blí¾e se zabývat druhou kasaèní námitkou, a to tvrzeným rozporem mezi § 89 odst. 1 zákona o DPH a èlánkem 306 smìrnice Rady
2006/112/ES. Tuto otázku s nejvìt¹í pravdìpodobností vyøe¹í Soudní dvùr v rámci øízení ve vìci C-269/11 Evropská komise proti Èeské republice (Úø. vìst. C 232, 6. 8. 2011, s. 19).
[28] Pouze na okraj rozhodnutí pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné uèinit poznámku ve vztahu k mìstskému soudu. Mìstský soud ve svých rozhodnutích mimo jiné konstatoval, ¾e k namítaným rozdílùm v jazykových verzích znìní èlánku 26 odst. 1 ¹esté smìrnice Rady 77/388/EHS a èlánku 306 smìrnice Rady 2006/112/ES není k dispozici výkladové stanovisko Soudního dvora. Pouze na základì úvah o správnosti pøekladu pøedpisu evropského práva nelze podle mìstského soudu usuzovat na nesprávnou implementaci smìrnice do èeského právního øádu. K tomu Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e právì nedostatky v pøekladu èi rozdílné jazykové verze evropských právních pøedpisù jsou zaèasté dùvodem soudních sporù. Výkladové stanovisko (judikatura) Soudního dvora pak není k dispozici k valné vìt¹inì ustanovení evropského práva. Tato skuteènost ov¹em neopravòuje vnitrostátní soud rezignovat na námitky úèastníkù øízení týkající se výkladu evropského práva. Vnitrostátní soud je povinen evropské právo vylo¾it, odpovìdìt na pøedlo¾ené námitky, pøípadnì vyjasnit jazykové diference. Nejsou-li splnìny podmínky doktrín acte clair a acte éclairé, má mìstský soud mo¾nost pøedlo¾it v tomto smìru pøedbì¾nou otázku Soudnímu dvoru.
[29] Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e mìstský soud a pøed ním té¾ správce danì a ¾alovaný nesprávnì posoudili právní otázku osobního rozsahu § 89 zákona o DPH a chybnì aplikovali zvlá¹tní re¾im pro cestovní kanceláøe na ¾alobkyni. Kasaènímu soudu proto nezbylo, ne¾ aby zru¹il napadené rozsudky a vìci vrátil mìstskému soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). V novém øízení bude mìstský soud vázán právním názorem vysloveným v rozsudku zdej¹ího soudu (§ 110 odst. 4 s. ø. s.).
[30] Nejvy¹¹í správní soud nemohl vyhovìt návrhu ¾alobkynì a rozhodnout o tom, ¾e má nárok na náhradu nákladù øízení: v souladu s § 110 odst. 3 s. ø. s. zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. O náhradì nákladù øízení o kasaèních stí¾nostech tedy rozhodne v novém øízení Mìstský soud v Praze.

References: soud 
 § 89
 § 89
 soud 
 § 89
 soud 
 soud 
 § 89
 § 89
 soud 
 soud 
 § 39
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 89
 § 89
 soud 
 § 48
 § 48
 § 120
 § 89
 § 89
 soud 
 § 89
 § 89
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 89
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 soud