Source: http://relevancy.bger.ch/php/aza/http/index.php?lang=de&zoom=&type=show_document&highlight_docid=aza%3A%2F%2F03-03-2000-2P-389-1998
Timestamp: 2016-10-24 14:24:46+00:00

Document:
2P.389/1998 (03.03.2000)
2P.389/1998/bol
Es wirken mit: Bundesrichter Wurzburger, Pr�sident der II. �ffentlichrechtlichen Abteilung, Bundesrichter Betschart, Hungerb�hler, Bundesrichterin Yersin, Ersatzrichter Z�nd und Gerichtsschreiber H�berli.
C.________, Beschwerdef�hrer, vertreten durch Rechtsanwalt J�rg Uhlmann,
Vorstadt 40/42, Schaffhausen,
Kanton S c h a f f h a u s e n, vertreten durch die kantonale Steuerverwaltung,
Art. 46 Abs. 2 aBV (Doppelbesteuerung),
Bis und mit dem 30. Juni 1997 war C.________ bei der X.________ AG angestellt. Auf den 1. Juli 1997 hat er von der M�glichkeit Gebrauch gemacht, sich fr�hzeitig (d.h. vor Erreichen des ordentlichen Rentenalters gem�ss Art. 13 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 �ber die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVG; SR 831. 40]) pensionieren zu lassen, wie es die betroffene Vorsorgeeinrichtung vorsieht (vgl. Art. 13 Abs. 1 des Reglements der Rentenversicherung der Pensionskasse Y.________ [g�ltig ab 1. Januar 1996] in Verbindung mit Art. 13 Abs. 2 BVG). Mit Aufgabe der Erwerbst�tigkeit kamen C.________ - neben Leistungen aus dem Arbeitsverh�ltnis selbst (Mitarbeiteraktien, Abschiedsgeschenk) - insbesondere Anspr�che aus der beruflichen Altersvorsorge zu: Die Pensionskasse Y.________ und die Vorsorgestiftung der X.________ AG �berwiesen ihm am 1. Juli 1997 eine Kapitalleistung von insgesamt Fr. 732'371. -- (vgl. Art. 13 Ziff. 6 des Reglements); ab dem gleichen Datum richteten sie �berdies eine monatliche Altersrente aus.
Als C.________ f�r die X.________ AG t�tig war, wohnte er in Rheinfelden (AG); auf den 1. Juli 1997 zog er nach Schaffhausen um.
W�hrend die Steuerhoheit bez�glich der �brigen Eink�nfte unumstritten blieb, beanspruchten sowohl die Beh�rden des neuen wie auch jene des alten Wohnorts das Recht, das ausbezahlte Alterskapital zu besteuern: Die Steuerverwaltung der Stadt Schaffhausen erhob am 8. Dezember 1997 eine Einmalsteuer im Rechnungsbetrag von Fr. 96'956. 35, welche C.________ ohne Verzug bezahlte. Mit Veranlagung vom 5. M�rz 1998 stellte auch das Gemeindesteueramt Rheinfelden Einkommenssteuern in Rechnung; die geforderte Summe von Fr. 75'148. 60 �berwies C.________ am 14. Juli 1998 auf Mahnung hin. Zuvor hatte er gegen diese zweite Veranlagung Einsprache erhoben, welche von der Steuerkommission Rheinfelden am 22. September 1998 abgewiesen wurde.
Hiergegen hat C.________ am 28. Oktober 1998 staatsrechtliche Beschwerde beim Bundesgericht eingereicht mit dem Antrag, die Doppelbesteuerung durch die Kantone Aargau und Schaffhausen zu beseitigen sowie den unterliegenden Kanton zu verhalten, die zu Unrecht bezahlten Steuern samt Zinsen zur�ckzuzahlen.
In ihren Vernehmlassungen beharren die kantonale Steuerverwaltung Schaffhausen und das Steueramt des Kantons Aargau auf der Steuerhoheit ihres jeweiligen Kantons.
2.- Eine gegen Art. 46 Abs. 2 aBV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor, wenn ein Steuerpflichtiger von zwei oder mehreren Kantonen f�r das gleiche Steuerobjekt und f�r die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit �berschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zustehen w�rde (virtuelle Doppelbesteuerung; BGE 125 I 54 E. 1b S. 55 f.). Vorliegend steht eine aktuelle Doppelbesteuerung in Frage, da der Beschwerdef�hrer f�r das n�mliche Steuerobjekt - das in bar ausbezahlte Alterskapital - von zwei Kantonen in Anspruch genommen wurde.
a) Unter den Parteien ist zu Recht unbestritten, dass die fragliche Kapitalabfindung vom Wohnsitzkanton des Leistungsempf�ngers zu besteuern ist. Bez�glich Renten aus Personalvorsorge hat das Bundesgericht ausdr�cklich in diesem Sinne entschieden (vgl. BGE 99 Ia 223 E. 2 i.f. S. 228, mit Hinweisen); Gleiches muss grunds�tzlich auch f�r Kapitalleistungen gelten, welche die Altersrente einer Vorsorgeeinrichtung (ganz oder teilweise) ersetzen (vgl. Art. 37 Abs. 3 BVG): F�r ein Erwerbsersatzeinkommen, das zur Bestreitung des Lebensunterhalts des Pensionierten dienen soll, ist die Besteuerung durch den Wohnsitzkanton des Leistungsempf�ngers sachgerecht.
b) Ebenfalls unstreitig ist, dass der Beschwerdef�hrer seinen Wohnsitz bis zum 30. Juni 1997 in Rheinfelden (AG) hatte und dort - bis zu diesem Zeitpunkt - unbeschr�nkt steuerpflichtig war. Einig sind sich die betroffenen Kantone und der Beschwerdef�hrer weiter dar�ber, dass das Steuerdomizil des Letzteren seit dem 1. Juli 1997 in Schaffhausen liegt. Die hier zu beurteilende Kollision kantonaler Steueranspr�che beruht einzig auf dem Umstand, dass der Beschwerdef�hrer auf die Pensionierung hin umgezogen ist. So stellt sich die Frage, ob die Steuerhoheit �ber das Alterskapital dem bisherigen oder dem neuen Wohnsitzkanton zusteht.
c) Aus der Beziehungsn�he der Kantone zum Steuerobjekt ergibt sich keine schl�ssige Antwort: Einerseits legen gewisse Gegebenheiten die Besteuerung am bisherigen Wohnsitz nahe (beispielsweise die Steuerbefreiung der Pensionskassenbeitr�ge, die typischerweise im Hinblick auf eine sp�tere Besteuerung von Leistungen der Vorsorgeeinrichtung erfolgt); andererseits sprechen ebenso gewichtige Argumente f�r ein Besteuerungsrecht des neuen Wohnorts (insbesondere die Bestimmung des Alterskapitals, die Kosten f�r den k�nftigen Lebensunterhalt zu decken). F�r die Steuerbarkeit einen anderen Ankn�pfungspunkt zu w�hlen als den Wohnsitz im Zeitpunkt der Steuerbarkeit der Kapitalleistung, l�sst sich nicht rechtfertigen.
d) aa) Einkommen wird im Moment steuerbar, in dem es dem Steuerpflichtigen zugerechnet werden kann (vgl. Ernst K�nzig, Die Eidgen�ssische Wehrsteuer, 2. Auflage, Basel 1982, N. 6 zu Art. 21 BdBSt). �ber die Frage, wann dies der Fall sei, haben die beiden Kantone sowie der Beschwerdef�hrer je verschiedene Ansichten: Nach Auffassung des Kantons Aargau ist die F�lligkeit des Anspruchs massgebend, wobei diese am letzten Arbeitstag eintrete. Auch der Beschwerdef�hrer stellt f�r die Besteuerung der Kapitalleistung auf das F�lligkeitsdatum ab; er geht jedoch davon aus, dass dieses auf den ersten Tag nach Beendigung des Arbeitsverh�ltnisses falle. Demgegen�ber will sich der Kanton Schaffhausen f�r die zeitliche Fixierung des Einkommens an die tats�chliche Auszahlung des Alterskapitals halten.
bb) Auch in der Literatur wird kontrovers diskutiert, in welchem Zeitpunkt die Leistung effektiv zufliesst. Ausgehend von der Tatsache, dass Anspr�che aus beruflicher Vorsorge nach Art. 84 BVG vor ihrer F�lligkeit steuerbefreit sind, wird die Meinung vertreten, Vorsorgeleistungen seien zu besteuern, wenn sie f�llig w�rden (Danielle Yersin, L'�ch�ance des prestations provenant du 2�me pilier et du 3�me pilier A et le moment de leur imposition, in: StR 45/1990 S. 233 ff.; Felix Richner, Zeitpunkt des Zufliessens von Leistungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Selbstvorsorge, in: ASA 62 S. 513 ff., namentlich S. 524); dabei wird teilweise angenommen, die F�lligkeit trete am letzten Tag des Arbeitsverh�ltnisses ein (Richner, a.a.O., S. 526 ff.). Die Gegenmeinung, wonach f�r den Leistungszufluss der Auszahlungszeitpunkt massgebend sei, wird zun�chst damit begr�ndet, dass Einkommen in der Form von Geld regelm�ssig erst dann steuerlich zugerechnet werde, wenn es durch Barzahlung (oder �berweisung auf ein Konto) in das Verm�gen des Steuerpflichtigen �bergehe (Gotthard Steinmann, Aktuelle Anwendungsf�lle und Entwicklungen bei der gebundenen und freien Vorsorge aus der Sicht der EStV, in: StR 51/1996 S. 16 f.). Verschiedentlich wird jedoch auch mit Blick auf Barauszahlungsbegehren bei Freiz�gigkeitsleistungen auf Gr�nde der Praktikabilit�t hingewiesen (vgl. Wolfgang Maute/Martin Steiner/Adrian Rufener, Steuern und Versicherungen, �berblick �ber die steuerliche Behandlung von Versicherungen, 2. Auflage, Muri b. Bern 1999, S. 158 f.; Rainer Zigerlig/Adrian Rufener, in: Zweifel/Athanas [Hrsg. ], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/1: Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, N. 26 zu Art. 35 StHG).
3.- a) Entgegen der Auffassung, welche vom Beschwerdef�hrer und dem Kanton Aargau (sowie einem Teil der Lehre) vertreten wird, schliesst Art. 84 BVG nicht aus, dass Vorsorgeleistungen (erst) im Zeitpunkt ihrer Auszahlung besteuert werden. Die fragliche Bestimmung verbietet lediglich, Steuern auf Vorsorgeanspr�chen zu erheben, bevor diese f�llig sind; aus ihr l�sst sich nicht ableiten, dass die Steuern tats�chlich im Zeitpunkt der F�lligkeit geschuldet sind.
b) Nicht zu �berzeugen vermag der Rechtsstandpunkt des Kantons Aargau ferner, soweit dieser vom Eintritt der F�lligkeit am letzten "Arbeitstag" (vorliegend der 30. Juni 1997) ausgeht:
aa) Das kantonale Steueramt verkennt insbesondere, dass der Anspruch des Beschwerdef�hrers auf Altersleistungen nicht bereits am letzten Tag "gewiss" sein konnte, an dem das Arbeitsverh�ltnis noch Bestand hatte. Bis zu dessen Ablauf dauerte der Versicherungsschutz aus beruflicher Vorsorge unver�ndert an. Daraus folgt, dass der Beschwerdef�hrer, w�re er am letzten Arbeitstag noch verstorben, keinen Anspruch auf Altersleistungen erworben h�tte; an dessen Stelle w�ren allenfalls eine Witwen- bzw. Waisenrente f�r Hinterbliebene getreten. Bei vorzeitiger Pensionierung sind Altersleistungen nur geschuldet, wenn das Arbeitsverh�ltnis und das damit verbundene (obligatorische) Versicherungsverh�ltnis vollst�ndig beendet ist, ohne dass ein (anderes) versichertes Ereignis (Tod oder Invalidit�t; Art. 18 ff. bzw. Art. 23 ff. BVG) eingetreten ist; sie werden mithin fr�hestens am ersten Tag f�llig, an dem kein Versicherungsschutz mehr besteht. Am 30. Juni 1997 dauerten vorliegend die Rechtsbeziehungen aus Arbeits- und Vorsorgeverh�ltnis noch an, weshalb die Kapitalabfindung erst am 1. Juli 1997 entstehen und f�llig werden konnte.
bb) Dem steht nicht entgegen, dass nach dem Wortlaut von Art. 13 Abs. 2 BVG der Anspruch auf Altersleistungen bei vorzeitiger Pensionierung "mit der Beendigung der Erwerbst�tigkeit" entsteht. Diese Bestimmung wurdeaufAntragderSt�nderatskommissionindasGesetzaufgenommen, umnebendem-bereitsinderBotschaftdesBundesrats(BBl1976 I 149 ff.) vorgesehenen - Aufschub von Leistungen auch deren Vorbezug zu erm�glichen (vgl. Amtl. Bull. SR 1980 S. 268). In diesem Sinne erm�chtigt Art. 13 Abs. 2 BVG die Vorsorgeeinrichtungen, den Versicherten die M�glichkeit zu er�ffnen, vor Erreichen des ordentlichen Rentenalters in den Ruhestand zu treten. Eine pr�zise Bestimmung des Zeitpunkts, in welchem gegebenenfalls der Anspruch auf Leistungen entsteht, wollte der Gesetzgeber damit nicht vornehmen. Aus der fraglichen Bestimmung l�sst sich deshalb nicht ableiten, Altersrenten oder Kapitalabfindungen w�rden bereits am letzten Tag der Erwerbst�tigkeit f�llig.
cc) Nichts anderes ergibt sich aus den vom Steueramt des Kantons Aargau zitierten Entscheiden des Eidgen�ssischen Versicherungsgerichts (BGE 117 V 303 E. 2c S. 308; 116 V 106 E. 3 S. 109; 115 V 27 E. 5 S. 33; 114 V 33 E. 2d S. 39 f.). Zum einen betreffen diese allesamt Freiz�gigkeitsleistungen, weshalb die fragliche Rechtsprechung nicht unbesehen auf den vorliegend interessierenden Bereich der Altersleistungen �bertragen werden k�nnte. Zum anderen �ussert sich keines dieser Urteile zur Frage, ob die F�lligkeit des Leistungsanspruchs am letzten Tag, an dem das Vorsorgeverh�ltnis noch andauert, oder am ersten Tag nach dessen Beendigung eintritt; es wird lediglich festgehalten, dass der Anspruch entstehe, wenn die Rechtsbeziehungen aus dem Arbeitsverh�ltnis und der beruflichen Vorsorge beendet seien.
4.- a) Nach dem Gesagten kann offen bleiben, ob das umstrittene Alterskapital mit F�lligkeit oder Auszahlung steuerbar wurde: Die Kapitalleistung war am 1. Juli 1997 (dem ersten Tag nach dem Ende des Versicherungsverh�ltnisses) f�llig und wurde dem Beschwerdef�hrer gleichentags gutgeschrieben. F�lligkeitstermin und Erf�llungszeitpunkt des fraglichen Anspruchs fallen damit auf das gleiche Datum; weil der Beschwerdef�hrer ab diesem Tag (dem 1. Juli 1997) in Schaffhausen Wohnsitz hatte, kommt das Recht zur Besteuerung des ausbezahlten Alterskapitals so oder anders dem Kanton Schaffhausen zu.
b) Demnach ist die staatsrechtliche Beschwerde gegen den Kanton Aargau gutzuheissen, soweit darauf einzutreten ist; dieser ist antragsgem�ss zu verpflichten, die vom Beschwerdef�hrer auf dem Alterskapital von Fr. 732'371. -- bezahlten Einkommenssteuern zur�ckzuerstatten.
Der Kanton Aargau, der im vorliegenden Verfahren finanzielle Interessen vertreten hat, ist f�r das bundesgerichtliche Verfahren kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 und Abs. 2 OG); ferner hat er dem Beschwerdef�hrer eine angemessene Parteientsch�digung auszurichten (Art. 159 Abs. + 2 OG).

References: Art. 46
 Art. 13
 Art. 13
 Art. 13
 Art. 13
 Art. 46
 BGE 
 BGE 
 Art. 37
 Art. 21
 Art. 84
 Art. 35
 Art. 84
 Art. 18
 Art. 23
 Art. 13
 Art. 13