Source: https://www.gofin.pl/rachunkowosc/17,1,85,255498,zwolnienie-z-oplacania-skladek-zus-w-zwiazku-z-covid-19.html
Timestamp: 2020-07-13 04:00:49+00:00

Document:
Zwolnienie z opłacania składek ZUS w związku z COVID-19 w ujęciu bilansowym i podatkowym - GOFIN.pl
Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna) » Rachunkowość » Księgi rachunkowe » Zwolnienie z opłacania składek ZUS w związku z COVID-19 w ujęciu bilansowym ...
1. Zasady zwolnienia płatnika z obowiązku opłacania składek ZUS
W ramach tarczy antykryzysowej płatnik składek może złożyć do ZUS wniosek o zwolnienie z opłacania składek za trzy miesiące - od marca do maja 2020 r. Zwolnienie to można uzyskać dla całości należności lub dla 50% ich łącznej kwoty i dotyczy składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych. Zwolnienie dotyczy składek nieopłaconych. Wyjątkiem są składki za marzec 2020 r. Zwolnienie za marzec można uzyskać również, jeśli składka za ten miesiąc została już opłacona.
Jak stanowi art. 31zo ust. 1 i 1a ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, 567, 568 i 695), zwanej dalej ustawą o COVID-19, na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należnych za okres od 1 marca 2020 r. do 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres. Zwolnienie z opłacenia 100% należności za dany miesiąc dotyczy płatników składek, którzy prowadzili działalność:
Natomiast zwolnienie z opłacenia 50% należności za dany miesiąc dotyczy płatników składek, którzy prowadzili działalność:
przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r. zgłosili do ubezpieczeń od 10 do 49 ubezpieczonych,
w okresie od 1 lutego do 29 lutego i na dzień 31 marca 2020 r. zgłosili do ubezpieczeń od 10 do 49 ubezpieczonych,
w okresie od 1 marca do 31 marca i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosili do ubezpieczeń od 10 do 49 ubezpieczonych.
Liczbę ubezpieczonych na potrzeby zwolnienia z obowiązku opłacania składek ZUS oblicza się nie uwzględniając ubezpieczonych będących pracownikami młodocianymi. Tak wynika z art. 31zo ust. 6 ustawy o COVID-19. Wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania składek ZUS, należnych za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., płatnik składek przekazuje do ZUS, nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r. (por. art. 31zp ust. 1 ustawy o COVID-19). Wniosek ten może być złożony w formie dokumentu papierowego albo elektronicznego opatrzonego kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, za pomocą profilu informacyjnego utworzonego w systemie teleinformatycznym udostępnionym przez ZUS (por. art. 31zp ust. 4 ustawy o COVID-19). Warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania (art. 31zg ust. 3 ustawy o COVID-19). ZUS informuje płatnika składek o zwolnieniu z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. Odmowa zwolnienia następuje w drodze decyzji (por. art. 31zq ust. 5 i 7 ustawy o COVID-19).
Wniosek RDZ dostępny jest w serwisie
www.druki.gofin.pl w zakładce
Obsługa przez ZUS zwolnienia z obowiązku opłacania składek realizowana jest w trybie umorzenia składek (por. art. 31zt ustawy o COVID-19).
Co ważne, zwolnienie z obowiązku opłacania składek ZUS dotyczy składek nieopłaconych. Wyjątek stanowią składki za marzec 2020 r. Mocą art. 113 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 695), dla płatników składek, którzy zostali objęci zwolnieniem z opłacania składek ZUS, wprowadzono możliwość zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek wykazanych w deklaracji rozliczeniowej za marzec 2020 r. także wówczas gdy należności te zostały opłacone. Opłacone należności z tytułu składek podlegają zwrotowi na zasadach określonych w art. 24 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm.). Wniosek o zwrot tych środków płatnik powinien złożyć w ZUS najpóźniej przed upływem obowiązującego go terminu opłacenia składek za kwiecień 2020 r. Płatnik nie może mieć zaległości wobec ZUS za okresy wcześniejsze. Jeśli płatnik nie zawnioskował o zwrot zapłaconych składek za marzec 2020 r., to ZUS rozliczy tę wpłatę na należności z tytułu składek za kwiecień 2020 r.
Uwaga: Pracodawca korzystający ze zwolnienia z opłacania składek ZUS na podstawie ustawy o COVID-19, wynagrodzenie należne do wypłaty pracownikowi ustala według zasad ogólnych, tj. jako płatnik pobiera z wynagrodzenia brutto pełne składki na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne, lecz nie odprowadza ich do ZUS.
Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w piśmie z 27 kwietnia 2020 r., będącym odpowiedzią na pytanie naszego Wydawnictwa, wyjaśniło m.in., że:
"(...) Wprowadzony art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID zwalnia płatnika wyłącznie z obowiązku opłacenia składek. Natomiast żaden z przepisów ustawy nie uchyla pozostałych obowiązków określonych w art. 46 ust. 1 ustawy o sus, a więc obliczenia, potracenia z dochodu oraz rozliczenia należnych składek.
Biorąc pod uwagę powyższe płatnik składek, który ubiega się o możliwość zastosowania art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID nadal jest obowiązany na zasadach ogólnych do obliczenia, potrącenia oraz rozliczenia składek (...)".
2. Przychody i koszty podatkowe dotyczące zwolnienia z obowiązku opłacania składek ZUS za pracowników
Przychody z tytułu zwolnienia z obowiązku opłacania składek ZUS nie są przychodem podatkowym, a nieopłacone składki ZUS nie są kosztem podatkowym zarówno części finansowanej przez pracodawcę, jak i pracownika.
Przychody z tytułu zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek ZUS, nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 31zx ustawy o COVID-19.
W kwestii zaliczenia do kosztów podatkowych składek finansowanych przez płatnika należy uwzględnić art. 22 ust. 6bb updof oraz art. 15 ust. 4h updop. W świetle tych przepisów składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:
a) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
b) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
W przypadku uchybienia ww. terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d updop. Oznacza to, że zalicza się je do kosztów podatkowych miesiąca, w którym zostały zapłacone. Zatem niezapłacone składki ubezpieczeniowe w części finansowanej przez płatnika (pracodawcę) nie są kosztem podatkowym. Z tego powodu pracodawca korzystający ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek na podstawie ustawy o COVID-19, tej części składek ubezpieczeniowych za pracowników, którą sam powinien sfinansować, a której nie odprowadza do ZUS, nie może rozliczyć w kosztach podatkowych.
Natomiast składki w części finansowanej przez pracownika mieszczą się w wynagrodzeniu "brutto" i są kosztem na takich samych zasadach jak wynagrodzenie. Przypominamy, że należności ze stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony (por. art. 22 ust. 6ba updof i art. 15 ust. 4g updop). W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55 updof i art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, tj. stają się one kosztem uzyskania przychodów w dacie wypłaty (postawienia do dyspozycji pracownika).
Z uwagi na fakt, iż ustawa o COVID-19 nie zmieniła sposobu ustalania zaliczki na podatek dochodowy od należności ze stosunku pracy wypłacanych pracownikom, pojawiła się wątpliwość, czy u pracodawcy korzystającego z omawianego zwolnienia, składki ZUS w części potrąconej ze środków pracownika stanowią koszt podatkowy, skoro nie są odprowadzane do ZUS. Resort finansów w stanowisku udostępnionym naszemu Wydawnictwu 17 kwietnia 2020 r. wskazał, że jeżeli korzystający ze zwolnienia w opłacaniu składek ZUS pobrał - jako płatnik - składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotną od wynagrodzeń pracowników, ale ich nie odprowadził do ZUS, to ich wartością nie obciąża firmowych kosztów podatkowych. W takim bowiem przypadku nie poniósł wydatków związanych z ich opłaceniem, co w opinii resortu nie pozwala na ich rozpatrywanie w kategorii kosztów uzyskania przychodów.
3. Rozliczenie składek ZUS w księgach rachunkowych pracodawcy korzystającego ze zwolnienia w ich opłacaniu
Pracodawca korzystający ze zwolnienia z opłacania składek ZUS na podstawie ustawy o COVID-19 oblicza wynagrodzenia pracownika według zasad ogólnych, tj. jako płatnik pobiera z wynagrodzenia pracownika pełne składki na ubezpieczenia społeczne (13,71%) oraz ubezpieczenie zdrowotne (9%), tylko nie odprowadza ich do ZUS. Jednocześnie pracodawca oblicza składki na ubezpieczenia społeczne i inne fundusze w części pokrywanej przez siebie, lecz ich również nie przekazuje do ZUS. Z treści art. 31zt ustawy o COVID-19 wynika, iż obsługa przez ZUS zwolnienia z obowiązku opłacania składek realizowana jest w trybie umorzenia składek. Z kolei w świetle art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o rachunkowości, koszty i przychody związane z odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, umorzonych, nieściągalnych, z wyjątkiem należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym nieobciążających kosztów, zalicza się do pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych jako koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki.
Odpisanie zobowiązania wobec ZUS z tytułu składek ZUS w wyniku zwolnienia można zatem odnieść w pozostałe przychody operacyjne. Można tego dokonać zapisem: Wn konto 22-3 "Pozostałe rozrachunki publicznoprawne", Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne". Zapisu tego dokonuje się w momencie otrzymania z ZUS informacji o zwolnieniu. Taki sposób ewidencji zwolnienia z opłacania składek ZUS potwierdziło również Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytanie nr 6 zamieszonej na stronie internetowej www.mf.gov.pl w zakładce Co robimy/Rachunkowość/Sprawozdania finansowe w czasie COVID-19.
Pracodawca, który zgłosił do ubezpieczeń społecznych 5 ubezpieczonych, złożył wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek ZUS za okres od 1 marca 2020 r. do 31 maja 2020 r. W maju 2020 r. pracownik "X" otrzymał wynagrodzenie w wysokości: 5.000 zł. Przysługują mu podstawowe koszty uzyskania przychodów i złożył on pracodawcy PIT-2. Jednostka rozlicza koszty działalności operacyjnej wyłącznie na kontach zespołu 4. Rozliczenie podatkowo-składkowe wynagrodzenia pracownika "X" za maj 2020 r. przedstawiało się następująco:
Wyszczególnienie Wiersz Kwota
Kwota wynagrodzenia 1 5.000,00 zł
Wysokość obciążeń składkowych pracownika
Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: wiersz 1 2 5.000,00 zł
Składki na ubezpieczenia społeczne: wiersz 2 × 9,76% + wiersz 2 × 1,5% + wiersz 2 × 2,45% 3 685,50 zł
Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne: wiersze 1 - 3 4 4,314,50 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne: wiersz 4 × 9% 5 388,31 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia: wiersz 4 × 7,75% 6 334,37 zł
Obciążenia podatkowe pracownika
Podstawa obliczenia zaliczki na podatek dochodowy po zaokrągleniu:
wiersz 1 - 250 zł - wiersz 3 7 4.065,00 zł
Zaliczka na podatek dochodowy przed odliczeniem składki zdrowotnej:
wiersz 7 × 17% - 43,76 zł 8 647,29 zł
Zaliczka na podatek dochodowy po zaokrągleniu: wiersz 8 - 6 9 313,00 zł
Kwota do wypłaty: wiersz 1 - 3 - 5 - 9 10 3.613,19 zł
Wysokość obciążeń składkowych pracodawcy
Składki na ubezpieczenia społeczne: wiersz 2 × 9,76% + wiersz 2 × 6,5% + wiersz 2 × 1,67%
Uwaga: W przykładzie przyjęto, że właściwa dla pracodawcy stopa procentowa składki wypadkowej wynosi 1,67% 11 896,50 zł
Składki na FP i FS: wiersz 2 × 2,45% 12 122,50 zł
Składka na FGŚP: wiersz 2 × 0,10% 13 5,00 zł
Ogółem: wiersze 11 + 12 + 13 14 1.024,00 zł
1. LP - wynagrodzenie:
a) kwota brutto wynagrodzenia 5.000,00 zł 40-4 23-0
b) składki ZUS: 685,50 zł + 388,31 zł = 1.073,81 zł 23-0 22-3
c) zaliczka na podatek dochodowy 313,00 zł 23-0 22-3
2. PK - składki obciążające pracodawcę 1.024,00 zł 40-5 22-3
3. WB - wypłata wynagrodzenia 3.613,19 zł 23-0 13-0
4. PK - przeksięgowanie zobowiązania wobec ZUS na podstawie otrzymanej informacji o zwolnieniu z obowiązku opłacania składek ZUS: 1.073,81 zł + 1.024,00 zł = 2.097,81 zł 22-3 76-0
Uwaga: W przykładzie zaprezentowano jedynie ewidencję bilansową kosztów wynagrodzeń oraz składek ZUS obciążających pracodawcę. Pokazano, że zwolnienie z opłacania składek ZUS nie wpływa na ewidencję bilansową kosztów wynagrodzeń oraz składek ZUS obciążających pracodawcę (księguje się je na ogólnych zasadach).
Ustalając natomiast podstawę opodatkowania, w kosztach uwzględnia się wyłącznie koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów. W zależności od sposobu ewidencji prowadzonej dla celów podatkowych, jednostka wyłącza z kosztów podatkowych nieopłacone składki ZUS (finansowane przez pracownika oraz pracodawcę), przeksięgowując je na konta kosztów wyodrębnione w ramach kont 40-4 i 40-5, jako NKUP, lub wyłącza je statystycznie poza ewidencją bilansową.
Przypominamy, że przychód ze zwolnienia z opłacania składek ZUS, ujęty na koncie 76-0, nie jest przychodem podatkowym i również powinien być wyłączony z podstawy opodatkowania.
•Przesunięcie terminu wpłaty zaliczek na podatek i zryczałtowanego podatku dochodowego za marzec i kwiecień 2020 r.
•Skutki podatkowe nieodprowadzania składek pracowniczych
•Zwolnienie z opłacenia nieopłaconych składek ZUS przez przedsiębiorcę zgłaszającego mniej niż 50 ubezpieczonych
•Pobranie z wynagrodzenia pracownika składek ZUS, gdy pracodawca na mocy specustawy jest zwolniony z ich opłacania
•TARCZA Ulga w ramach tarczy także dla przedsiębiorcy opłacającego wyłącznie składkę zdrowotną
•TARCZA Składki ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych też podlegają zwolnieniu
•TARCZA Zwolnienie płatnika ze składek za okres marzec-maj 2020 r.
•TARCZA Ustalenie przychodu dla celów zwolnienia przedsiębiorcy z opłacenia składek

References: art. 31
 art. 31
 art. 31
 art. 31
 art. 31
 art. 31
 art. 113
 art. 24
 art. 31
 art. 46
 art. 31
 art. 31
 art. 22
 art. 15
 art. 12
 art. 23
 art. 16
 art. 22
 art. 15
 art. 23
 art. 16
 art. 31
 art. 3