Source: http://kraken.slv.cz/9Afs307/2014
Timestamp: 2017-09-24 10:17:52+00:00

Document:
9Afs307/2014
9 Afs 307/2014-37
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Barbary Poøízkové a soudcù JUDr. Radana Malíka a Mgr. Daniely Zemanové v právní vìci ¾alobce: V. K., zast. doc. JUDr. Karlem Klímou, CSc., advokátem se sídlem Hradèanské nám. 12, Praha 1, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hl. mìsto Prahu ze dne 14. 11. 2011, è. j. 10873/11-1100-106157, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 21. 10. 2014, è. j. 8 Af 2/2012-89,
[1] Kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení v záhlaví uvedeného rozsudku Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), kterým byla jako nedùvodná podle ustanovení § 78 odst. 7 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), zamítnuta jeho ¾aloba proti shora uvedenému rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hl. mìsto Prahu (dále jen odvolací orgán ). Rozhodnutím odvolacího orgánu bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele a potvrzeno rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 4 (dále jen správce danì ) ze dne 2. 5. 2011, è. j. 205712/11/004512106936, ve vìci stí¾nosti na postup plátce danì-Ministerstva vnitra ÈR, podanou stì¾ovatelem podle § 237 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ).
[2] Hlavní spornou otázkou v projednávané vìci je otázka vý¹e výsluhového pøíspìvku pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, resp. zákonnost jeho zdanìní srá¾kovou daní.
[3] Mìstský soud konstatoval, ¾e s úèinností od 1. 1. 2011 byla ze zákona o daních z pøíjmù odstranìna výjimka, dle které výsluhový pøípìvek nepodléhal dani z pøíjmù (§ 4 odst. 1 písm. o) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní platném do 31. 12. 2010). V dùsledku novelizace zákona o daních z pøíjmù (zákon è. 346/2010 Sb.), podléhá výsluhový pøíspìvek pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù dle § 36 odst. 2 písm. v) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném od 1. 1. 2011 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), zdanìní zvlá¹tní sazbou danì ve vý¹i 15 %.
[4] Soud nepøisvìdèil namítané protiústavnosti novely zákona o daních z pøíjmù a návrhu na pøeru¹ení øízení a pøedlo¾ení vìci Ústavnímu soudu s návrhem na zru¹ení ustanovení bodu 6 zákona è. 346/2010 Sb. a bodu 92 zákona è. 346/2010 Sb. Zdùraznil, ¾e nevyhovìní návrhu není vìc odvahy pøedlo¾it vìc Ústavnímu soudu, ale vìc odli¹ného právního názoru, kdy soud neshledal dùvody pro to, aby se odchýlil od judikatury, kterou opakovanì zastává, a která je ostatnì ve shodì s právními závìry Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu.
[5] Odkázal na rozsudek ze dne 30. 5. 2013, è. j. 10 Ad 11/2011-35, ve kterém v obdobné právní vìci mìstský soud dospìl k závìru, ¾e nejde o zapovìzenou retroaktivitu pravou, ale o pøípustnou formu nepravé retroaktivity, která nenaru¹uje dùvìru v právo a právní jistotu. V pøípadì tzv. nepravé retroaktivity jde o institut, jeho¾ cílem je zabezpeèit ¾ádoucí pru¾nou kontinuitu právního øádu. Ve spoleènosti ovládané právem logicky existují v¾dy právní vztahy, které vznikly za práva starého a pøetrvávají i za práva nového.
[6] Stì¾ovatel se mýlí, pokud se domnívá, ¾e nárok na v¹echny mìsíèní splátky výsluhového pøíspìvku mu vznikl ji¾ ke dni skonèení jeho slu¾ebního pomìru. Vý¹e výsluhového pøíspìvku je v èase promìnlivá, co¾ dokládá i jeho pøípad, nebo» výsluhový pøíspìvek byl stì¾ovateli pravidelnì valorizován (zvy¹ován) a dnem, kdy zaèal pobírat starobní dùchod, mu byl naopak výsluhový pøíspìvek sní¾en na vý¹i rozdílu mezi pøiznaným starobním dùchodem a výsluhovým pøíspìvkem. Jednotlivé splátky výsluhového pøíspìvku se stávají splatnými podle § 3 odst. 1 vyhlá¹ky Ministerstva obrany è. 268/1999 Sb., k jedenáctému dni ka¾dého kalendáøního mìsíce. Zdanìní tedy nemohou podléhat výsluhové pøíspìvky, na jejich¾ výplatu ¾alobci vznikl nárok do konce roku 2010, kdy byly výsluhové nále¾itosti od danì osvobozeny (pøièem¾ nic takového se nestalo). Je-li na dávku za leden 2011, na ni¾ stì¾ovateli vznikl nárok a¾ ke dni 11. 1. 2011, aplikováno znìní zákona o daních z pøíjmù úèinné od 1. 1. 2011, nejde o retroaktivitu a takový postup není v rozporu s ústavním poøádkem. Tento názor potvrdil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 29. 8. 2013, è. j. 4 Ads 65/2013-23.
[7] Rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci 4 Ads 65/2013, jako¾ i rozsudek mìstského soudu ve vìci 10 Ad 11/2011, byly napadeny ústavní stí¾ností, která byla usnesením Ústavního soudu dne 18. listopadu 2013, sp. zn. I. ÚS 3436/13, odmítnuta jako zjevnì neopodstatnìná. Ústavní soud konstatoval, ¾e k poru¹ení základních práv stì¾ovatele napadenými rozhodnutími nedo¹lo. Obecné soudy postupovaly v souladu se zákonem i ústavním poøádkem a své stanovisko stì¾ovateli øádnì objasnily.
[8] Otázka zdanìní urèitých pøíjmù a jeho rozsahu je výhradnì politickou zále¾itostí. Pokud stát pøistoupil ke zdanìní výsluhového pøíspìvku do budoucna, postupoval v souladu s nálezem Ústavního soudu ze dne 28. 2. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 9/95, publikovaném ve Sbírce nálezù a usnesení Ústavního soudu pod è. 16/1996, ve vìci návrhu na zru¹ení zákona è. 34/1995 Sb., kterým se doplòuje zákon è. 76/1959 Sb., o nìkterých slu¾ebních pomìrech vojákù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. V nìm mj. vyslovil, ¾e [j]e vìcí státu stanovit podmínky, za kterých zvýhodòuje urèitou skupinu osob, to ov¹em za pøedpokladu, ¾e tak èiní ve veøejném zájmu a pro veøejné blaho. Ve veøejném zájmu nepochybnì je prosazování principù demokracie a lidských práv. Stejnì tak naopak nepochybnì není ve veøejném zájmu zvýhodòování èinností osob, které, a» pøímo nebo nepøímo, byly potlaèováním lidských práv a demokratického systému a slou¾ily upevòování politického systému totalitního. Aby se jednalo o retroaktivitu, musel by zákon odejmout, resp. zru¹it nárok na výsluhový pøíspìvek zpìtnì, ke dni jeho pøiznání, pøièem¾ by ji¾ vyplacené èástky musely být vráceny. Napadený zákon výslovnì stanoví, ¾e nesplòuje-li pøíslu¹ná osoba novì upravené podmínky pro pøiznání výsluhového pøíspìvku nebo splòuje-li podmínky pro pøiznání pokraèování pøíspìvku v ni¾¹í èástce, sní¾í se ode dne úèinnosti zákona tento pøíspìvek na vý¹i odpovídající zápoètu doby zamìstnání nebo se jeho výplata zastaví. Zákon tedy zcela jednoznaènì stanoví svou úèinnost do budoucna a je z tohoto hlediska v souladu s ústavním poøádkem Èeské republiky.
[9] Zásah do vlastnických práv uvalením danì z pøírùstku majetku je protiústavní jen tehdy, kdy¾ má, mimo jiné, konfiskaèní dopady. Znamená to, ¾e daò nesmí majetkové pomìry dotèeného subjektu zmìnit tak, ¾e by do¹lo ke zmaøení samé podstaty majetku poplatníka (srov. nález ve vìci sp. zn. PI. ÚS 3/02, vyhlá¹ený pod è. 405/2002 Sb.). V daném pøípadì je 15% daò daní v obvyklé vý¹i, je¾ je bì¾nì ukládána u pøíjmù ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù, z podnikání, z kapitálového majetku, z pronájmu i z ostatních pøíjmù.
[10] Mezi základní ústavní principy patøí princip dùvìry obèana v právo. Novelou zákona o daních z pøíjmù bylo jasnì a jednoznaènì s úèinností od 1. 1. 2011 zru¹eno osvobození výsluhových pøíspìvkù. Doposud pøiznávané osvobození od danì bylo zákonodárnou mocí bez výjimky odstranìno. Znamená to, ¾e ka¾dá výplata výsluhového pøíspìvku od 1. 1. 2011 kterémukoliv vojáku z povolání nebo pøíslu¹níku bezpeènostního sboru byla podrobena zdanìní. A stejnì tak tomu bylo i v pøípadì stì¾ovatele. Ze strany správce danì ani odvolacího orgánu nedo¹lo k nejednoznaèné nebo nepøedvídatelné interpretaci zákona, která by otøásla dùvìrou obèana v právo, popøípadì poru¹ila princip právní jistoty.
[11] V projednávané vìci nebylo zdanìním výsluhového pøíspìvku ovlivnìno dosa¾ení u¾ívání vlastnického práva nebo znemo¾nìní uplatnìní výsluhových nárokù podle zákona è. 361/2003 Sb., o slu¾ebním pomìru pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, ve znìní úèinném pro posuzovanou vìc (dále jen zákon o slu¾ebním pomìru ). Nárok na výplatu výsluhového pøíspìvku pøi splnìní podmínek zákona o slu¾ebním pomìru zùstává i po novelizaci zákona o daních z pøíjmù zachován, a nezasahuje proto legitimní oèekávání stì¾ovatele k dosa¾ení jeho vlastnická práva.
[12] Omezení vlastnického práva ulo¾ením danì je dle èl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina ) dáno zákonodárnému sboru. Pokud zákonodárce pøijetím zákona o daních z pøíjmù urèité pøíjmy v daném èase zamý¹lel od danì osvobozovat, mù¾e v rámci svých pravomocí své rozhodnutí zmìnit, a to pouze zmìnou zákona.
[13] Stì¾ovatel brojí proti rozsudku mìstského soudu kasaèní stí¾ností, její¾ dùvody podøazuje pod § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Má za to, ¾e soud úèelovì vybral pouze ty ¾alobní námitky, které ji¾ byly posouzeny v obdobných vìcech samotným mìstským soudem, Nejvy¹¹ím správním soudem èi Ústavním soudem. Mìstský soud tím staví svá rozhodnutí na konzervaci judikatury, a to pøesto, ¾e rozhoduje o vìcech rùzných ¾alobcù se zcela odli¹nými ¾alobními body.
[14] Nesouhlasí s úèelovou interpretací nálezu Ústavního soud ve vìci sp. zn. III. ÚS 288/04. Smysl tohoto nálezu je v tom, ¾e výsluhový pøíspìvek správnì chápe jako zvý¹ené ocenìní za mimoøádnì ztí¾ené pracovní podmínky a rùzná osobní omezení tìch, kteøí konali slu¾bu v bezpeènostních sborech. Mezi úèastníky není sporné, ¾e výsluhový pøíspìvek nebyl krácen èi odejmut z dùvodu slu¾by osob, které pøispívaly k potlaèování lidských práv a svobod.
[15] Zdanìní a na druhé stranì odnìtí nebo krácení jsou zásadnì odli¹né povahy. Výsluhový pøípìvek kompenzuje útrapy osobního charakteru z dùvodu výkonu slu¾by spojené s vysokým rizikem ohro¾ení ¾ivota a fyzickou nároèností. Není odmìnou za práci a není ani náhradou mzdy.
Je proto zcela nelogické, kdy¾ stát na jedné stranì ocení, kompenzuje, motivuje i od¹kodòuje a souèasnì èásteènì a plo¹nì sni¾uje.
[16] Zákon, který upravuje podmínky pro pøiznání výsluhového pøíspìvku, vùbec nemohl poèítat s rozli¹ováním podmínek pøiznání a podmínek pro výplatu . Porovnávání zdanìní a valorizace nemá ¾ádné opodstatnìní. Valorizace je pozitivním zohlednìním skuteènosti, ¾e fixní pøíspìvek mìní svoji hodnotu v procesu inflace (podobnì jako napø. starobní dùchody), a je tøeba garantovat, ¾e výsluhová sociální dávka bude udr¾ována v pøimìøené vý¹i a v relaci s pohybující se kupní sílou obyvatelstva.
[17] Naproti tomu je zdanìní výsluhového pøíspìvku restriktivním zásahem do oèekávané výsluhové hodnoty, která nemù¾e být pova¾ována za podmínku vyplácení. Nominální hodnotu, z ní¾ se srá¾í 15 % daò, nemù¾e pøíjemce pøíspìvku ¾ádným zpùsobem ovlivnit, pøièem¾ jakékoliv urèení zdaòovací procentní kvóty je zcela nepøedvídatelnou a svévolnou cifrou urèovanou výkonnou mocí (ministerstvem financí). Dovedeno ad absurdum, státu nic nebrání, aby výsluhový pøíspìvek zdanil 99 % a tvrdil, ¾e pøíspìvek neodòal.
[18] Smysl rozsudku Evropského soud pro lidská práva (dále také ESLP ) Bucheò v. Èeská republika spoèívá v oznaèení výsluhového pøíspìvku jako majetkového práva, které nesmí být omezováno ani kráceno. Jakékoliv jeho omezení èi krácení je poru¹ením èl. 11 odst. 1 Listiny, nebo» má ve vztahu ke konkrétní osobì charakter vyvlastnìní.
[19] Výsluhový pøíspìvek byl zákonodárcem s ohledem na jeho charakter koncipován jako speciální dávka nepodléhající zdanìní, tj. jako dávka, která nemá charakter pøíjmu, a není proto podrobena re¾imu zákona o daních z pøíjmù. Tuto výhodu lze pova¾ovat jako souèást veøejnoprávního závazku státu vyplývajícího ze slu¾ebního pomìru a zakotveného zákonem è. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o vojácích z povolání ). Na tento závazek nemù¾e stát následnì rezignovat, a to ani za pomoci legislativnì-daòových nástrojù. Ostatnì i podle ustálené judikatury Ústavního soudu ani svrchovanost státu nezakládá pro stát mo¾nost ukládání libovolných daní (srov. nález sp. zn. Pl.ÚS 22/1992).
[20] Tím, ¾e byl stì¾ovatel pøijat do slu¾ebního pomìru vojáka z povolání dle podmínek a pravidel zákona o vojácích z povolání, vykonával ve smyslu § 132 tohoto zákona slu¾bu alespoò po dobu 15 let a jeho slu¾ební pomìr skonèil propu¹tìním na základì jeho vlastní ¾ádosti, vznikl mu nárok na vyplácení výsluhového pøíspìvku, a to za podmínek tímto zákonem stanovených (v projednávané vìci jde o výsluhový pøíspìvek podle zákona o slu¾ebním pomìru, pozn. NSS). Tím, ¾e dodateènì Èeská republika podrobila výsluhové pøíspìvky zdanìní srá¾kovou daní, na svùj závazek ze slu¾ebního pomìru jako¾to právního pomìru státnì zamìstnaneckého èásteènì rezignovala a ve svém dùsledku ji¾ pøiznané vlastnické právo jeho majiteli èásteènì odòala, tøeba¾e k tomu pou¾ila legálních daòovì-legislativních nástrojù.
[21] Sní¾ení schodku veøejných rozpoètù, které je ve znaèné míøe zpùsobeno ¹patnou hospodáøskou politikou státu, nemù¾e být dostateèným dùvodem k pøijetí retroaktivní právní úpravy. Poskytuje-li stát urèité skupinì obyvatel ménì èi více výhod ne¾ skupinì jiné, nesmí postupovat zcela libovolnì, ale musí prokázat, ¾e tak èiní ve veøejném zájmu a pro veøejné blaho a pøi zcela objektivních kritériích.
[22] Stì¾ovatel trvá na protiústavnosti zákona è. 346/2010 Sb., který novelizoval zákon o daních z pøíjmù a navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud v souladu s èl. 95 odst. 2 Ústavy a § 64 odst. 3 zákona è. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, pøedlo¾il návrh na zru¹ení bodu 6, pokraèování kterým bylo v ustanovení § 4 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù zru¹eno písmeno o) a bodu 92, které doplnilo v § 36 odst. 2 uvedeného zákona písmeno v).
[23] Aplikací nové právní úpravy do¹lo k poru¹ení èl. 1 odst. 1 Ústavy, a to zásady právního státu zákonodárnou svévolí, práva nabytá ke dni zániku právního pomìru nemù¾e mìnit novela zákona, týkající se jiného pøedmìtu úpravy; poru¹ením právní jistoty obèanù tím, ¾e výhody poskytnuté obèanovi za splnìní výkonu slu¾ebního pomìru se zásahem státu omezují svévolnou zmìnou charakteru institutu hmotného práva z institutu nezdanìného na institut pøíjmový (ziskový), a tudí¾ zdaòovaný, s cílem získat èást státem poskytnutého plnìní nazpìt; poru¹ením dùvìry legitimního oèekávání, nebo» za splnìní zákonných podmínek má být ze strany veøejné moci podle zákona plnìno v nezmìnìné vý¹i pøíspìvku; poru¹ením dùvìry v legalitu, kdy je dùvìra obèanù v zákon restriktivním zásahem státu po¹kozena; nepøípustným roz¹iøováním taxativnì stanovených podmínek pro pøiznání výsluhových nále¾itostí na právní pomìry ji¾ pøed tím urèené.
[24] Aplikací nové právní úpravy do¹lo k poru¹ení èl. 11 odst. 1 Ústavy ve znìní èl. 1 Protokolu k Evropské úmluvì o lidských právech a základních svobodách, tím, ¾e bylo zasa¾eno do nabytého vlastnického práva, ani¾ by byla ¹etøena podstata a smysl tohoto práva.
[25] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti. Je pøesvìdèen, ¾e správci danì postupovali v souladu s platnou právní úpravou. Zákonnost jejich postupu ve vìci zdanìní výsluhových pøíspìvkù je potvrzena i dosavadní judikaturou.
[26] K namítané protiústavnosti zákona o daních z pøíjmù odkazuje na své vyjádøení k ¾alobì, jako¾ i na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 4 Ads 65/2013.
[27] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná, a stì¾ovatel je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ø. s.). Poté pøezkoumal napadený rozsudek mìstského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), ovìøil pøi tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[28] Soud nepøisvìdèil námitce smìøující do pau¹álního odùvodnìní, které stì¾ovatel spatøoval v pøevzetí závìrù uvedených v rozsudku mìstského soudu ve vìci sp. zn. 10 Ad 11/2011, rozsudku Nejvy¹¹ího správního soud ve vìci sp. zn. 4 Ads 65/2013, a usnesení Ústavního soudu ve vìci sp. zn. I. ÚS 3436/13.
[29] Pøedmìtem sporu je posouzení právní nikoli skutkové otázky. Rozhodnutí, ze kterých mìstský soud pøi svém posouzení vycházel, se zabývala zcela shodnou právní otázkou, nebo» posuzovala otázku zdanìní výsluhových pøíspìvkù a otázku ústavnosti zákona è. 346/2010 Sb., který nìkteré výsluhové nále¾itosti podrobil od 1. 1. 2011 srá¾kové dani. Pro posouzení sporné právní otázky je zcela nerozhodné, ¾e se jednalo o výsluhový pøíspìvek vojáka z povolání, upraveného zákonem o vojácích z povolání, zatímco v projednávané vìci jde o výsluhový pøíspìvek pøíslu¹níka bezpeènostních sborù, který je upraven v zákonì o slu¾ebním pomìru. Ze zákona è. 346/2010 Sb. je nepochybné, ¾e zru¹ení osvobození a zavedení srá¾kové danì dopadá jak na výsluhový pøíspìvek vojákù z povolání, tak na výsluhový pøíspìvek pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù. Ostatnì sám stì¾ovatel v jiné èásti kasaèní stí¾nosti argumentuje dokonce tak, ¾e stì¾ovatel byl pøijat do slu¾ebního pomìru vojáka z povolání (srov. bod 20) a na podporu své argumentace odkazuje na rozhodnutí ESLP ve vìci Bucheò proti Èeské republice (è. 36541/97), které se týkalo výsluhových pøíspìvkù vojákù z povolání. Soud pøipomíná, ¾e toto rozhodnutí se týkalo skutkovì jiné situace, nebo» zákon è. 304/1993 Sb., jeho¾ ustanovení se vztahovala na daný pøípad, pøímo stanovil, ¾e pokud soudce vojenského soudu udìlí souhlas s pøidìlením k urèitému (obecnému) soudu, nepøíslu¹í mu po dobu výkonu funkce soudce nárok na výplatu výsluhového pøíspìvku. V tomto pøípadì øe¹il Evropský soud pro lidská práva nestejné (diskriminaèní) postavení propu¹tìných vojákù (vojákù, kteøí udìlili souhlas s pøidìlením k obecnému soudu, a vojákù, kteøí tento souhlas neudìlili), a nemá s posouzením nyní projednávané sporné otázky ¾ádnou souvislost.
[30] Podmínky nároku na výsluhový pøíspìvek stì¾ovatele jsou upraveny v èásti jedenácté zákona o slu¾ebním pomìru. Nárok na výsluhový pøíspìvek má bývalý pøíslu¹ník, který vykonával slu¾bu alespoò po dobu 15 let. Základní výmìra výsluhového pøíspìvku èiní za 15 let slu¾by 20 % mìsíèního slu¾ebního pøíjmu. Výsluhový pøíspìvek se valorizuje a pøi soubìhu nároku na výplatu dùchodu z dùchodového poji¹tìní se poskytuje pouze ve vý¹i rozdílu mezi pøíspìvkem a dùchodem. S mìstským soudem lze proto souhlasit, ¾e vý¹e výsluhového pøíspìvku mohla být i za pøedcházející právní úpravy v prùbìhu èasu mìnìna, co¾ byl také pøípad stì¾ovatele, kterému se nárok resp. vý¹e výsluhového pøíspìvku v souvislosti s pobíráním starobního dùchodu sní¾ila.
[31] Otázka zdanìní výsluhových pøíspìvkù není otázkou, která by mìla být øe¹ena zákonem o slu¾ebním pomìru pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, jak se mylnì domnívá stì¾ovatel. Pravidla pro zdanìní výsluhových nále¾itostí (døíve dávek souvisejících se skonèením slu¾ebního pomìru pøíslu¹níkù ozbrojených bezpeènostních sborù) byla v¾dy stanovena v zákonì o daních z pøíjmù. Ten je obecnou normou, která upravuje zpùsob a vý¹i zdanìní èi osvobození pøíjmù fyzických (právnických) osob. Není ani pravdou, ¾e by výsluhový pøíspìvek nebyl zákonodárcem nikdy pova¾ován za pøíjem, nebo» se slovy stì¾ovatele jedná o sociální dávku nepodléhající zdanìní.
[32] Zákon o daních z pøíjmù v¾dy øadil výsluhové nále¾itosti mezi pøíjmy, které jsou pøedmìtem danì z pøíjmù, pùvodnì v¹ak tyto pøíjmy od danì osvobodil [srov. § 4 odst. 1 písm. o) zákona o daních z pøíjmù ve znìní úèinném od 1. 1. 2000 do 31. 12. 2010].
[33] Mezi stranami je nesporné, ¾e zákonodárce dosavadní osvobození výsluhových nále¾itostí od danì zru¹il a zákonem è. 346/2010 Sb., podrobil výsluhové pøíspìvky a odbytné u vojákù z povolání a pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù podle zvlá¹tních právních pøedpisù s úèinností od 1. 1. 2011 15 % srá¾kové dani [srov. § 36 odst. 2 písm. v) zákona o daních z pøíjmù ve znìní úèinném od 1. 1. 2011].
[34] Stì¾ovatel spí¹e ne¾ nezákonný postup správních orgánù namítá protiústavnost nové úpravy, kterou spatøuje zejména v retroaktivním nepøípustném zásahu do jeho státem garantovaného majetkového práva a v poru¹ení zásady legitimního oèekávání.
[35] Pokud jde o posouzení retroaktivity uvedeného zákona, soud se plnì ztoto¾òuje s argumenty a závìry mìstského soudu v napadeném rozsudku. Úèinky pravé retroaktivity by nová právní úprava vyvolávala pouze tehdy, pokud by mìnila samotný vznik urèitého právního vztahu nebo následky právního vztahu, které nastaly pøede dnem její úèinnosti (blí¾e viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 4. 2007, è. j. 2 Afs 145/2006-38; nálezy Ústavního soudu ze dne 28. 2. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 9/95, publikovaný pod è. 107/1996 Sb., èi ze dne 19. 4. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 53/10, publikovaný pod è. 119/2011 Sb.). pokraèování
[36] Naopak v pøípadì nepravé retroaktivity nová právní úprava nezakládá právní následky pro minulost. Skuteènosti, které nastaly v minulosti, právnì kvalifikuje jako podmínku budoucího právního následku nebo pro budoucnost mìní èi ru¹í právní následky zalo¾ené podle døívìj¹ích pøedpisù. Nová právní úprava tak zasahuje do pøedchozích skuteèností i do nabytých práv (blí¾e viz napø. citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 53/10, èi nález ze dne 4. 2. 1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96, publikovaný pod è. 63/1997 Sb., rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 6. 2011, è. j. 7 As 95/2010-55, èi Procházka, A. Retroaktivita zákonù. In: Slovník veøejného práva. Sv. III. Brno, 1934, s. 800). V pøípadech èasového støetu staré a nové právní úpravy obecnì platí, ¾e od úèinnosti nové právní normy se i právní vztahy vzniklé podle pøedchozí právní úpravy øídí novou právní normou. Oproti tomu vznik právních vztahù existujících pøed nabytím úèinnosti nové právní normy, právní nároky, které z tìchto vztahù vznikly, i vykonané právní úkony se øídí zru¹enou právní normou (blí¾e viz napø. nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 21/96, usnesení ze dne 8. 7. 1999, sp. zn. Pl. ÚS 11/99, publikované pod è. 44/1999 Sb. ÚS, èi rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 7. 2007, è. j. 9 Afs 25/2007-95, publikovaný pod è. 2037/2010 Sb. NSS).
[37] Zdanìní výsluhových pøíspìvkù se nevztahuje k nárokùm vzniklým pøed úèinností zákona è. 346/2010 Sb., ale pouze k nárokùm (tj. èástkám urèeným k výplatì) po 1. 1. 2011 a o nepøípustnou retroaktivitu se jednat nemù¾e. Stì¾ovatel nicménì mù¾e zru¹ení osvobození od danì vnímat jako zásah do své právní sféry v tom smyslu, ¾e prostøednictvím zdanìní byla zákonodárcem sní¾ena èástka, která mu je od úèinností nové právní úpravy fakticky na výsluhovém pøíspìvku vyplácena.
[38] Zatímco u pravé retroaktivity obecnì platí zásada její nepøípustnosti, ze které existují striktnì omezené výjimky (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 4. 2009, è. j. 1 As 26/2009-69, v nìm¾ byla pravá retroaktivita shledána ústavní, navíc pøedstavovala významný argument soudu ve prospìch argumentace jdoucí proti liteøe zákona), u retroaktivity nepravé platí naopak zásada obecné pøípustnosti, ze které existují výjimky její nepøípustnosti (blí¾e viz napø. citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 21/96 èi nález ze dne 12. 7. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 9/08, publikovaný pod è. 236/2011 Sb.). Aèkoliv je tedy nepravá retroaktivita zásadnì pøípustná, nelze a priori vylouèit, ¾e zájem jednotlivce na aplikaci pøedchozí právní úpravy v konkrétním pøípadì pøevá¾í nad veøejným zájmem na její zmìnì s ohledem na zásadu právní jistoty a ochrany dùvìry v právo (blí¾e viz napø. nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 53/10). Pro oblast daní Ústavní soud upøesnil podmínky nepravé retroaktivity v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 9/08: Nepravá retroaktivita je v oblasti daòového zákonodárství s ohledem na jeho poslání pøípustná tehdy, je-li to potøebné k dosa¾ení zákonem sledovaného cíle a lze-li dospìt k závìru, ¾e pøi celkovém pomìøování zklamané dùvìry v právo a významu a naléhavosti dùvodù právní zmìny byla zachována hranice únosnosti. O nepøípustnosti tohoto druhu retroaktivity pøitom mù¾e svìdèit jeho nedostateèné odùvodnìní v rámci vadného legislativního procesu, popø. jeho dùsledky, v jejich¾ rámci je poru¹en napø. princip rovnosti adresátù práva. Otázku legislativního øe¹ení èasového støetu právních úprav je proto tøeba posuzovat hlediskem zásady proporcionality (blí¾e viz nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 21/96).
[39] Podle èl. 11 odst. 1 Listiny má ka¾dý právo vlastnit majetek a vlastnické právo v¹ech vlastníkù má stejný zákonný obsah a ochranu. Podle èl. 11 odst. 5 Listiny je mo¾no danì a poplatky ukládat jen na základì zákona. Toto ustanovení vyluèuje, aby daòovou povinnost stanovovala exekutiva. Naopak v pøípadì daní jde o prerogativ Parlamentu, jen¾ je obdaøen exkluzivní kompetencí zdaòovat. Zásah do garance vlastnictví jako základního práva je tak mo¾ný jen skrze imperativní zákonnou úpravu. Z ústavního principu dìlby moci (èl. 2 odst. 1 Ústavy), jako¾ i z ústavního vymezení zákonodárné moci (èl. 15 odst. 1 Ústavy), plyne pro zákonodárce relativnì ¹iroký prostor pro rozhodování o pøedmìtu, míøe a rozsahu daní [srov. nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 7/03 ze dne 18. 8. 2004 (N 113/34 SbNU 165; 512/2004 Sb.)].
[40] Co do svého úèelu pøedstavuje èl. 11 odst. 5 Listiny ústavnì aprobované omezení vlastnického práva, které mù¾e být legitimnì omezeno za úèelem stanovení, vymìøení a výbìru danì (srov. nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 29/05, N 113/37 SbNU 463). Skuteènost, ¾e zákonodárce podrobil pøíjmy z výsluhových nále¾itostí srá¾kové dani, odpovídá jeho ¹iroké pravomoci. Zákonodárce má velkou diskreci v tom, jaký zpùsob zdanìní zvolí, aby shromá¾dil finanèní prostøedky pro zabezpeèování svých funkcí a politik, nicménì nesmí zasáhnout do vlastnických práv tak, aby se majetkové pomìry dotèeného subjektu zásadnì zmìnily tak, ¾e by do¹lo ke zmaøení samé podstaty majetku, tj. ke znièení majetkové základny poplatníka (nález sp. zn. Pl. ÚS 3/02 ze dne 13. 8. 2002, vyhlá¹ený pod è. 405/2002 Sb.).
[41] V daném pøípadì se o nepøípustnou nepravou retroaktivitu nejedná. Zákonodárce pøikroèil ke zmìnì této úpravy, resp. k jejímu zru¹ení a zavedení standardního re¾imu zdanìní po sedmnácti letech, pøièem¾ dùvody, které jej k tomu vedly, pova¾uje soud za legitimní. Tehdej¹í ministr financí Miroslav Kalousek k navrhované novelizaci v poslanecké snìmovnì uvedl, ¾e hlavním cílem navrhované úpravy je pøíspìvek ke stabilizaci veøejných rozpoètù a aktivní opatøení vedoucí ke sní¾ení deficitu, tím druhým motivem je odstranìní nìkterých privilegií a výhod, které vláda navrhuje odstranit z právního øádu, a to jsou zejména privilegia a výhody týkající se nezdanìných pøíjmù. Výslovnì uvedl, ¾e vláda navrhuje zdanìní, to je zru¹ení osvobození, tedy odstranìní stávající výjimky, nìkterých druhù výsluhových zále¾itostí, výsluhového pøíspìvku a odbytného vojákù z povolání a pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, a to s úèinností od 1. 1. 2012..... Navr¾ený postup kvalifikuje uvedené výsluhové nále¾itosti jako ostatní pøíjem a bude zdaòován srá¾kovou daní se sazbou 15 %.... Navrhujeme zru¹it zvlá¹tní úpravu, podle které nejsou penì¾ité náhrady u pøedstavitelù státní moci pøedmìtem danì. Týká se to poslankyò, poslancù, senátorek, senátorù, nìkterých dal¹ích státních orgánù, soudcù, poslancù Evropského parlamentu. Navrhujeme zdanit i plat a výsluhové nále¾itosti prezidenta republiky a rentu bývalého prezidenta. To v¹echno byly do dne¹ního dne nezdanìné pøíjmy a mìly by být danìny úplnì stejnì jako pøíjmy v¹ech ostatních obyvatel Èeské republiky .
[42] Vý¹e uvedený zámìr potvrdila i dùvodová zpráva k tomuto zákonu, ve které se ke zdanìní výsluhových nále¾itostí uvádí: Z dùvodu sní¾ení schodku rozpoètù veøejných financí a v souladu s navazující reformou veøejných financí se navrhuje zru¹it osvobození nìkterých výsluhových nále¾itostí u bývalých vojákù z povolání. Konkrétnì jde o výsluhový pøíspìvek a odbytné (§ 131 a následující zákona è. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání), a dále o obdobná plnìní poskytovaná bývalým pøíslu¹níkùm bezpeènostních sborù podle zákona è. 361/2003 Sb. Jedná se o nesystémové daòové výhody, které byly pøevzaty z døívìj¹ích právních pøedpisù o zdaòování mezd a byly poplatné dobì svého vzniku. Tyto pøíjmy budou novì výluènì zdaòovány (obdobnì jako dùchody a penze) jako tzv. ostatní pøíjmy podle § 10 zákona, a to v tomto pøípadì srá¾kou zvlá¹tní sazbou danì ve vý¹i 15 % .
[43] Stì¾ovatelova újma spoèívající v nové povinnosti platit daò ze svého pøíjmu, nebo» výsluhový pøípìvek není nièím jiným ne¾ penì¾itým pøíjmem, nemù¾e pøevá¾it dùvody veøejného zájmu, které ke zmìnì legislativy vedly. Nová úprava, jejím¾ hlavním cílem byla stabilizace veøejných rozpoètù, se zdaleka netýkala pouze zdanìní výsluhových pøíspìvkù.
[44] Ve skuteènosti, ¾e zákonodárce do budoucna odòal urèité skupinì obyvatel dosavadní nesystémovou výhodu, spoèívající v osvobození výsluhových nále¾itostí od danì, nelze spatøovat protiústavnost. Platí, ¾e se úprava zdaòování posuzovaných pøíjmù vztahuje na v¹echny po¾ivatele výsluhových nále¾itostí, nikoli pouze na stì¾ovatele. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e se daná úprava vztahuje na celý okruh takových poplatníkù, nelze ji mít za selektivní èi diskriminaèní. S mìstským soudem lze souhlasit i v tom, ¾e 15% srá¾ková daò postihující pokraèování výsluhový pøíspìvek není daní mající konfiskaèní dopady, a nemohla se proto dotknout samotné majetkové podstaty stì¾ovatele.
[45] K poukazu stì¾ovatele na poru¹ení zásady legitimního oèekávání, soud pøipomíná, ¾e stì¾ovateli tento pøíspìvek nebyl odòat, nadále mu nále¾í a je mu vyplácen. Legitimní oèekávání se v¹ak nemù¾e vázat k vý¹i vypláceného pøíspìvku, která není do budoucna fixována ve vý¹i k datu zániku slu¾ebního pomìru. Legitimní oèekávání nelze spojovat ani s tím, ¾e urèitá daòová výjimka nebo zvýhodnìní bude trvat na vìky. Výsluhový pøíspìvek se pøiznává a vyplácí z rozpoètových prostøedkù, tedy z penìz daòových poplatníkù. Stì¾ovatel ani ostatní dotèené subjekty nemohli spoléhat na to, ¾e postupem èasu zákonodárce vý¹i vypláceného pøíspìvku nepøehodnotí. Nelze opomenout ani související odpovìdnost vlády a Parlamentu za stav veøejných financí, s èím¾ souvisí i oprávnìní zákonodárce pøizpùsobit výdaje státního rozpoètu jeho reálným mo¾nostem a aktuálním potøebám formou zmìn právní úpravy mandatorních výdajù.
[46] Má-li zákonodárce na jedné stranì ¹irokou diskreci ve stanovení pøedmìtu danì, jeho vý¹e èi rozsahu osvobození, nese na stranì druhé za dùsledky tohoto rozhodování politickou odpovìdnost. Nejvy¹¹í správní soud nenalezl ¾ádný racionální dùvod, pro který by mìl v projednávané vìci do této pravomoci zákonodárce prostøednictvím pøedlo¾ení namítané právní úpravy Ústavnímu soudu zasahovat.
[47] Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. podanou kasaèní stí¾nost zamítl. O vìci rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 1 s. ø. s., dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.
[48] O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. Stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly. Z uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud rozhodl, ¾e ¾ádnému z úèastníkù se právo na náhradu nákladù øízení nepøiznává.

References: soud 
 soud 
 § 78
 § 237
 soud 
 § 36
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 3
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 132
 soud 
 § 64
 § 4
 § 36
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 4
 § 36
 soud 
 soud 
 SbNU 165
 SbNU 463
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 soud