Source: http://docplayer.pl/16205122-Wybor-formy-opodatkowania-podatkiem-dochodowym-od-osob-fizycznych.html
Timestamp: 2017-12-17 19:53:50+00:00

Document:
1 Niniejsze opracowanie nie stanowi źródła prawa podatkowego. WYBÓR FORMY OPODATKOWANIA PODATKIEM DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH Informacje do wykorzystania przy wypełnieniu oświadczenia/zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz sposobu wpłacania zaliczek na podatek dochodowy. Zawiadomienie o wyborze formy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych winno być złożone naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania przedsiębiorcy, niezależnie czy prowadzi on jednoosobową działalność gospodarczą czy też działalność jest prowadzona w formie spółki cywilnej lub spółki jawnej (każdy przedsiębiorca składa odrębne zawiadomienie). Pisemne oświadczenie o wyborze ryczałtu ewidencjonowanego składa się do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Przedsiębiorcy, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności w trakcie roku podatkowego, zawiadomienie składają do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Co do zasady dokonany wybór formy opodatkowania będzie obowiązywał w kolejnych latach, jeżeli przedsiębiorca pisemnie nie zrezygnuje z tej formy w określonym terminie. Jeżeli podatnik rozpocznie działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego i nie złoży w określonym terminie oświadczenia, jest obowiązany do założenia księgi przychodów i rozchodów oraz opłacania podatku na zasadach ogólnych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Można rozróżnić następujące formy opodatkowania: 1) podatek według skali podatkowej, 1) podatek liniowy, 2) ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. 1
2 1. PODATEK WEDŁUG SKALI PODATKOWEJ Przedsiębiorcy wybierający ten sposób opodatkowania płacą podatek dochodowy od uzyskanego dochodu, a więc przychodu pomniejszonego o udokumentowane koszty jego uzyskania. W 2009 r. podatek dochodowy pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali podatkowej: Podstawa obliczenia podatku w złotych Podatek wynosi ponad do % minus kwota zmniejszająca podatek 556 zł 02 gr zł 02 gr + 32% nadwyżki ponad zł Kwota wolna nie podlegająca opodatkowaniu wynosi zł. 1.1 Rodzaj ksiąg Wybierając opodatkowanie według skali podatkowej przedsiębiorcy są w szczególności zobowiązani do dokumentowania wszelkich zdarzeń gospodarczych w: - podatkowej księdze przychodów i rozchodów lub - księgach rachunkowych. Podstawowym kryterium przy wyborze rodzaju prowadzonych ksiąg jest przede wszystkim rozmiar prowadzonej działalności. Podatkowa księga przychodów i rozchodów jest uproszczonym urządzeniem księgowym, na podstawie którego dokonuje się ustalenia podstawy opodatkowania. Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawarte są w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz z późn. zm.). Prowadzenie ksiąg rachunkowych jest bardziej skomplikowane. Do ich prowadzenia są zobowiązane osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, jeżeli ich przychody za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w przepisach o rachunkowości w EURO ( EURO tj. za 2008 r. co najmniej zł). Jeśli podatnik prowadzi działalność gospodarczą i osiągnie w roku podatkowym przychód z tej działalności co najmniej EURO, to od następnego roku będzie obowiązany prowadzić księgi rachunkowe. Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych reguluje ustawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów lub księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), 2
3 podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych. Podstawa prawna: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) w szczególności art. 9a, art. 24a, art Forma zaliczek i okresy ich rozliczania Podatnicy są zobowiązani, bez wezwania, wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy: - przyjmując zasady ogólne lub - wybierając formę uproszczoną. Zasady ogólne Przyjmując zasady ogólne ustala się wysokość zaliczek za dany okres, przy czym obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, gdy dochody przekroczą kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Zaliczkę stanowi wówczas podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast zaliczkę za dalsze okresy ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za okresy poprzedzające. Zaliczki na podatek dochodowy mogą być wpłacane: miesięcznie, lub przy spełnieniu określonych kryteriów, kwartalnie. Co do zasady zaliczki kwartalne mogą być wpłacane przez podatników: rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej, oraz spełniających kryteria małego podatnika, t.j. podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości EURO (za 2008 r zł). Podatnicy, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek, są obowiązani do dnia 20 lutego roku podatkowego zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu wpłacania zaliczek. Natomiast przedsiębiorcy, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności w trakcie roku podatkowego, składają ww. zawiadomienie w terminie do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Zawiadomienie dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 lutego roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek. 3
4 Podstawa prawna: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w szczególności art. 5 pkt 20, art. 44. ust. 3, 3g, 3h, 3i. Forma uproszczona Podatnicy mogą wpłacać zaliczki w danym roku podatkowym w uproszczonej formie. Co do zasady kwotę zaliczki ustala się w wysokości 1/12 kwoty obliczonej przy zastosowaniu skali podatkowej obowiązującej w danym roku podatkowym od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej wykazanego: 1) w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy, albo 2) w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata - jeżeli w zeznaniu, o którym mowa w pkt 1, podatnicy nie wykazali dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej albo wykazali dochód w wysokości nieprzekraczającej kwoty niepowodującej obowiązku zapłaty podatku wynikającej z pierwszego przedziału skali podatkowej. Jeżeli również w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej albo wykazali dochód z tego źródła w wysokości nieprzekraczającej kwoty niepowodującej obowiązku zapłaty podatku wynikającej z pierwszego przedziału skali podatkowej, nie jest możliwe wpłacanie zaliczek w uproszczonej formie. Zaliczki wpłacane są miesięcznie. Podatnicy, którzy wybrali uproszczoną formę opłacania zaliczek są obowiązani do dnia 20 lutego roku podatkowego, w którym po raz pierwszy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek, zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej formy. Zawiadomienie o wyborze uproszczonej formy wpłacania zaliczek dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik w terminie do dnia 20 lutego roku podatkowego zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek. Podatnicy, którzy wybiorą uproszczoną formę wpłacania zaliczek są obowiązani do stosowania tej formy przez cały rok podatkowy. Uproszczona forma wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych nie ma zastosowania do podatników, którzy po raz pierwszy podjęli działalność w roku podatkowym albo w roku poprzedzającym rok podatkowy. Podstawa prawna: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w szczególności art. 44. ust. 6b, 6c, 6d, 6e. 4
5 2. PODATEK LINIOWY Przedsiębiorcy opodatkowani na zasadach ogólnych mogą również skorzystać z możliwości płacenia podatku według jednolitej stawki wynoszącej 19% podstawy obliczenia podatku, bez względu na wysokość osiągniętego dochodu oraz formy prowadzonej działalności ( jednoosobowa działalność, spółka cywilna). Wybór tego sposobu opodatkowania wiąże się jednak z utratą określonych przywilejów podatkowych np. do wspólnego opodatkowania małżonków, opodatkowania w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci. Od dochodów opodatkowanych w sposób liniowy oraz obliczonego w ten sposób podatku, nie można także dokonać poszczególnych odliczeń, w tym wydatków na internet, darowizn czy też poniesionych z tytułu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Jest natomiast możliwość odliczania strat, składek na ubezpieczenie społeczne oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz przekazania 1% podatku należnego na rzecz organizacji pożytku publicznego. Z opodatkowania jednolitą stawką wyłączono przedsiębiorców, którzy uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykonywali w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywali lub wykonują w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Wybierając podatek liniowy podatnik płaci podatek według stawki 19% wyłącznie od dochodów z działalności gospodarczej. Jeżeli zaś osiąga jeszcze inne dochody np. z umowy o pracę albo z innych źródeł, to od nich płaci podatek według skali podatkowej Rodzaj ksiąg Wybierając opodatkowanie podatkiem liniowym przedsiębiorcy są zobowiązani do dokumentowania wszelkich zdarzeń gospodarczych na zasadach określonych dla opodatkowania według skali podatkowej (patrz pkt 1.1) Forma zaliczek i okresy ich rozliczania Podatnicy, którzy wybiorą opodatkowanie jednolitą stawką są zobowiązani do stosowania tej formy wpłacania zaliczek: przez cały rok podatkowy oraz w stosunku do wszystkich form prowadzenia działalności gospodarczej (jeżeli podatnik prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, a oprócz tego jest jeszcze wspólnikiem spółki osobowej i wybrał podatek liniowy, to wówczas podatek liniowy płaci ze wszystkich form prowadzenia tej działalności). Forma zaliczek oraz okresy ich rozliczania są analogiczne jak w opodatkowaniu według skali podatkowej (patrz pkt 1.2). Podstawa prawna: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w szczególności art. 9a ust. 2, art. 30c, art. 44 ust. 3f, 6h. 5
6 3. RYCZAŁT OD PRZYCHODÓW EWIDENCJONOWANYCH W przypadku wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych podstawę opodatkowania stanowi przychód, bez pomniejszania o koszty jego uzyskania. Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynoszą w szczególności: 20 % przychodów osiąganych w zakresie wolnych zawodów, 17 % przychodów z tytułu niektórych rodzajów działalności usługowej, 8,5 % od przychodów z działalności usługowej, 5,5 % od przychodów z działalności wytwórczej i budowlanej, 3,0 % od przychodów z działalności usługowej w zakresie handlu. Z formy opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie mogą korzystać przedsiębiorcy: 1) opłacający podatek w formie karty podatkowej, 2) korzystający, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego, 3) osiągający w całości lub w części przychody z tytułu: a) prowadzenia aptek, b) działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenie lombardów), c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, d) prowadzenia działalności w zakresie wolnych zawodów innych niż ustawowo określone, t.j. lekarzy, lekarzy stomatologów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, tłumaczy oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, jeśli działalność ta nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu, e) wykonywania usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych, 4) wytwarzający wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych 6
7 przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, 5) podejmujący wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach, 6) rozpoczynający działalność samodzielnie lub w formie spółki, jeżeli podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, przed rozpoczęciem działalności w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności podatnika lub spółki. Wybór tej formy opodatkowania wiąże się również z utratą określonych przywilejów podatkowych np. do wspólnego opodatkowania małżonków. Przychodów opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Minister Finansów corocznie ogłasza kwotę przychodu osiągniętego z działalności w roku poprzednim, której przekroczenie powoduje utratę prawa do opodatkowania w formie zryczałtowanej. W 2009 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych mogą opłacać podatnicy, którzy w 2008 r. uzyskali przychody z działalności gospodarczej w wysokości nieprzekraczającej EURO ( zł). Podatnicy, którzy wybiorą opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych są zobowiązani w szczególności do stosowania tej formy przez cały rok podatkowy (chyba, że nastąpi utrata prawa do opodatkowania w tej formie, np. wykonanie czynności, która według ustawy nie może być opodatkowana w sposób zryczałtowany). Rodzaj ksiąg: Podatnicy opodatkowani na zasadach ryczałtowych prowadzą ewidencję przychodów, według wzoru określonego rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 219, poz z późn. zm.). Ryczałt i okresy jego rozliczania Podatnicy są obowiązani obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego: miesięcznie, lub 7
8 przy spełnieniu określonych kryteriów, kwartalnie. Ryczałt opłacany kwartalnie mogą wybrać podatnicy, których uzyskane przychody z działalności prowadzonej samodzielnie albo przychody spółki - w roku poprzedzającym rok podatkowy - nie przekroczyły kwoty stanowiącej równowartość EURO (84.437,50 zł). Podatnicy, którzy wybrali opłacanie ryczałtu co kwartał, są obowiązani do dnia 20 stycznia roku podatkowego zawiadomić o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania lub nie zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego o zaprzestaniu opłacania ryczałtu co kwartał, uważa się, że nadal opłaca ryczałt w ten sposób. Podstawa prawna: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) - w szczególności art. 3, art. 6, art. 8, art. 12, art Dodatkowe informacje dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej i osiągających przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Podatnicy osiągający przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli te umowy nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą wybrać jako formę opodatkowania: 1) podatek według skali podatkowej, 2) ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. 1. Podatek według skali podatkowej. Podatnicy wybierając formę opodatkowania ww. przychodów według skali podatkowej nie są zobowiązani do dokumentowania zdarzeń gospodarczych w określonych przepisami prawa urządzeniach księgowych. Podatek dochodowy jest płacony od uzyskanego dochodu, a więc przychodu pomniejszonego o udokumentowane koszty jego uzyskania. Zaliczki na podatek dochodowy mogą być płacone wyłącznie miesięcznie (nie przysługuje prawo do kwartalnego rozliczania zaliczek). W przypadku małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, można skorzystać z prawa do wyboru zasady opodatkowania całości dochodu przez jednego z nich, pod warunkiem złożenia do naczelnika urzędu skarbowego stosownego oświadczenia. Pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości dochodu przez jednego z małżonków winno być złożone najpóźniej do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został otrzymany w roku podatkowym pierwszy przychód z tego źródła. 8
9 Podstawa prawna: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) w szczególności art. 8, art. 11, art. 22, art Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych Pisemne oświadczenie o wyborze ryczałtu ewidencjonowanego składa się do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Podatnicy, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności w trakcie roku podatkowego, zawiadomienie składają do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Co do zasady dokonany wybór formy opodatkowania będzie obowiązywał w kolejnych latach, jeżeli podatnik pisemnie nie zrezygnuje z tej formy w ww. terminie. Podatnicy wybierając tę formę opodatkowania nie są zobowiązani do prowadzenia ewidencji przychodów pod warunkiem, że wysokość przychodów wynika z umowy zawartej w formie pisemnej. W przeciwnym wypadku należy prowadzić ewidencję przychodów, odrębnie na każdy rok podatkowy. Podstawę opodatkowania stanowi przychód, bez pomniejszania o koszty jego uzyskania. Opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych następuje według stawki: 8,5 % przychodów - do kwoty stanowiącej równowartość EURO ( zł), 20 % przychodów - od nadwyżki ponad EURO. Podatnicy są obowiązani obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w formie miesięcznie lub, przy spełnieniu określonych kryteriów, kwartalnie. Ryczałt opłacany kwartalnie mogą wybrać podatnicy, jeśli ich przychody z tego tytułu nie przekroczyły w poprzednim roku podatkowym kwoty stanowiącej równowartość EURO (84.437,50 zł). Dodatkowo, do dnia 20 stycznia roku podatkowego ( w przypadku nowych podatników do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu) o wyborze formy kwartalnego wpłacania zaliczek należy zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania lub nie zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego o zaprzestaniu opłacania ryczałtu co kwartał, uważa się, że nadal opłaca ryczałt w ten sposób. W przypadku małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, można skorzystać z prawa do wyboru zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z nich, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego oświadczenia, najpóźniej do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku rozpoczęcia osiągania przychodów w trakcie roku podatkowego w terminie pierwszej wpłaty na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Podstawa prawna: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów 9
10 osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) w szczególności art. 12, art. 15 ust.3 i 3a, art

References: art. 9
 art. 24
 art. 5
 art. 44
 art. 44
 art. 9
 art. 30
 art. 44
 art. 3
 art. 6
 art. 8
 art. 12
 art. 8
 art. 11
 art. 22
 art. 12
 art. 15