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Timestamp: 2014-03-08 00:21:45+00:00

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Dateigröße: 642,8 KB
Institution / Hochschule: Fachhochschule Pforzheim Deutschland
ISBN (eBook): 978-3-8324-8874-1
ISBN (Paperback) :978-3-8324-8874-1 P
ISBN (CD) :978-3-8324-8874-1 CD
Prämierung: Arbeit zitieren: Schmidt, Tanja April 2005: Die Bilanzierung immaterieller Werte nach HBG und IFRS, Hamburg: Diplomica Verlag
Schlagworte: Vermögenswert, Vermögensgegenstände, Rechnungslegung, national, Handelsbilanz
Diplomarbeit von Tanja Schmidt
Im Zuge der Entwicklung hin zu einer Dienstleistungs-, Hochtechnologie- und Wissensgesellschaft haben immaterielle Werte wie bspw. Patente, Lizenzen, Marken und Humankapital stetig an Bedeutung gewonnen und die früher dominierende Stellung materieller Werte abgelöst.
Demzufolge wird der Wert eines Unternehmens heutzutage vorwiegend von immateriellen Werten geprägt.
Vor diesem Hintergrund stellt sich die Frage nach einer sachgerechten bilanziellen Behandlung dieser, von der Literatur oftmals als zentrale „Werttreiber“ eines Unternehmens betrachteten, Werte. Die Beantwortung dieser Frage gestaltet sich jedoch schwierig und ist umstritten. Zurückzuführen ist dies auf die Eigenschaft der Immaterialität, die in vielen Fällen mit Kurzlebigkeit oder einer starken Unternehmensspezifizierung verbunden ist. Ein einheitliches Vorgehen bei der Identifizierung, Aktivierung und Bewertung ist anhand der damit verbundenen Objektivierungsprobleme kaum möglich. Nicht ohne Grund werden immaterielle Werte deshalb in der Literatur oftmals als die „ewigen Sorgenkinder“ der Bilanzierung bezeichnet.
Zudem fordert die voranschreitende Globalisierung auf den Güter- und Kapitalmärkten die bilanzielle Behandlung immaterieller Werte nicht nur national, sondern vielmehr auch aus einem internationalen Blickwinkel zu betrachten.
So wurde im Rahmen des KapAEG der, bis zum 31.12.2004 befristete, § 292a in das HGB aufgenommen. Hierdurch war es börsennotierten deutschen Mutterunternehmen erstmals möglich, unter Einhaltung bestimmter Bedingungen, statt eines konsolidierten HGB-Abschlusses einen Abschluss nach internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen (d.h. nach IFRS oder US-GAAP) aufzustellen.
Mit dem KapCoRiLiG wurde diese Regelung auf kapitalmarktorientierte deutsche Mutterunternehmen erweitert.
Mittlerweile wurde durch die Verordnung der Europäischen Union vom 19.07.2002 beschlossen, dass kapitalmarktorientierte Unternehmen mit Sitz in der EU verpflichtet sind, ihren Konzernabschluss – für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2004 beginnen – nach IFRS aufzustellen. Darüber hinaus wurde ein Mitgliedstaatenwahlrecht eingeräumt, das die Anwendung der IFRS für bestimmte Unternehmen erst für Geschäftsjahre vorschreibt, die nach dem 31.12.2006 beginnen.
Ferner wurde für Einzel- und konsolidierte Abschlüsse von nicht kapitalmarktorientierten Unternehmen in Art. 5 der EU-Verordnung ein Mitgliedstaatenwahlrecht für die Aufstellung eines IFRS-Abschlusses eingeräumt. Dieses wurde mit Verabschiedung des BilReG am 26.11.2004 in nationales Recht umgesetzt. Für nicht kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen besteht daher gem. § 315a Abs. 3 HGB die Möglichkeit, für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2004 beginnen, anstelle eines HGB-Abschlusses, freiwillig einen IFRS-Abschluss zu erstellen. Die Erstellung eines befreienden Einzelabschlusses nach IFRS wird hingegen nicht ermöglicht. Dies ist darauf zurückzuführen, dass der Einzelabschluss, im Gegensatz zum Konzernabschluss, eine Zahlungsbemessungsfunktion hat. Das Ergebnis des Einzelabschlusses ist Grundlage der Ausschüttungsbemessung und über die materielle Maßgeblichkeit nach § 5 Abs. 1 EStG auch Grundlage der Besteuerung. Für große Kapitalgesellschaften kann allerdings die Bundesanzeiger-Publizitätspflicht gem. § 325 Abs. 2 HGB alternativ durch einen IFRS-Abschluss erfüllt werden. Die Einreichung eines HGB-Abschlusses beim Handelsregister ist allerdings weiterhin vorgeschrieben.
Die Relevanz der Arbeit ergibt sich somit einerseits aus der wachsenden Bedeutung immaterieller Werte für die Rechnungslegungspraxis und andererseits aus der zunehmenden Bedeutung der IFRS für deutsche Unternehmen. Vor diesem Hintergrund ist es notwendig, sich mit den Rechnungslegungsvorschriften - insbesondere mit den wesentlichen Unterschieden - von HGB und IFRS zu befassen.
Im Gegensatz zur konstanten Behandlung immaterieller Werte in der nationalen Rechnungslegung haben sich im Bereich der IFRS umfangreiche Neuerungen ergeben. So hat der IASB im Zuge der Business Combination Project Phase I am 31.03.2004 den Standard IFRS 3 (Business Combinations) herausgegeben und im Zuge dessen die Standards IAS 36 (Impairment of Assets) und IAS 38 (Intangible Assets) in wesentlichen Punkten geändert und erweitert.
Definition und Kategorisierung immaterieller Werte
Ansatz immaterieller Werte
Konkrete Aktivierungsfähigkeit
Aktivierungsfähigkeit ohne Erfüllung der Ansatzkriterien
Aktivierung als Rechnungsabgrenzungsposten
Aktivierung als Bilanzierungshilfe gem. § 269 HGB
Sonderstellung des Geschäfts- oder Firmenwerts
Allgemeine Ansatzkriterien
Besonderheiten bei Erwerb
Besonderheiten bei Selbsterstellung
Ansatzverbote für bestimmte immaterielle Werte
Hinsichtlich der abstrakten Aktivierungsfähigkeit
Hinsichtlich der konkreten Aktivierungsfähigkeit
Einzelerwerb
Erwerb im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses
Bildung und Auflösung der Bilanzierungshilfe und des Rechnungsabgrenzungspostens
Selbsterstellung
Besonderheiten beim Goodwill
Benchmark-Methode (Cost Model)
Neubewertungsmethode (Revaluation Model)
Hinsichtlich der Zugangsbewertung
Hinsichtlich der Folgebewertung
Ausweis immaterieller Werte
Angaben in der Bilanz
Angaben in der Gewinn- und Verlustrechnung
Angaben im Anlagespiegel
Sofern ein immaterieller Vermögenswert durch Tausch erworben wird, ist der erhaltende Vermögenswert grundsätzlich mit dem Fair Value249 des hingegebenen anzusetzen250. Folglich kommt es bei Abweichungen zwischen dem Buchwert des hingegebenen Vermögenswerts und dem Fair Value des erworbenen Vermögenswerts zu einer Gewinnrealisierung i.H. des Differenzbetrags251. Zu einer erfolgswirksamen Verbuchung kommt es allerdings nicht, wenn der Tausch keinen wirtschaftlichen Gehalt252 aufweist oder die Fair Values der getauschten Vermögenswerte nicht verlässlich253 ermittelt werden können. In diesen Fällen verlangt IAS 38.45 eine Buchwertfortführung. Sollte allerdings der Fair Value des erhaltenen Vermögenswerts eindeutiger bestimmbar sein, als der des hingegebenen, ist der erhaltene Vermögenswert mit seinem Fair Value anzusetzen254. Dies ist bspw. der Fall, wenn für den erhaltenen Vermögenswert ein aktiver Markt besteht und der Fair Value des hingegebenen Vermögenswerts nur mit Hilfe von Bewertungsmodellen geschätzt werden kann255. Erfolgt der Erwerb durch eine Zuwendung der öffentlichen Hand256, existiert grundsätzlich ein Ansatzwahlrecht. Die Zuwendung kann entweder bei der Ermittlung des Buchwerts abgezogen werden, so dass der immaterielle Vermögenswert mit dem vom Unternehmen geleisteten Betrag257 angesetzt wird. Alternativ ist es möglich, die Zuwendung mit dem Fair Value als Abgrenzungsposten zu passivieren und ihn entsprechend der Nutzungsdauer des Vermögenswerts ertragswirksam aufzulösen. In diesem Fall ist der immaterielle Vermögenswert ebenfalls zum Fair Value anzusetzen. Da dies wiederum nur möglich ist, wenn für den immateriellen Vermögenswert ein aktiver [...]
Einzeln erworbene immaterielle Vermögenswerte sind nach IAS 38.24 zum Erwerbszeitpunkt mit ihren Anschaffungskosten anzusetzen. Diese werden definiert als „the amount of cash or cash equivalents paid for the fair value of the other consideration given to acquire an asset at the time of its acquisition“244. Erfolgt die Gegenleistung in Form von Zahlungsmitteln, können die Anschaffungskosten zuverlässig bewertet werden245. Zu den Anschaffungskosten gehören neben dem Kaufpreis sämtliche direkt zurechenbare Aufwendungen246, die angefallen sind, um den Vermögenswert in einen gebrauchsfähigen Zustand zu versetzen. In Anspruch genommene Kaufpreisminderungen wie Skonti, Rabatte und Boni sind abzuziehen. Sofern dem Käufer eine unüblich lange Zahlungsfrist eingeräumt wird, ist nur der Barwert des Kaufpreises als Anschaffungskosten zu aktivieren. Der im Kaufpreis enthaltene Zinsanteil ist grundsätzlich über den Zeitraum des Zahlungsziels aufwandswirksam zu erfassen.247 Wird die Neubewertungsmethode in Anspruch genommen, ist unter bestimmten Voraussetzungen auch eine Aktivierung des Zinsanteils als Bestandteil der Anschaffungskosten zulässig248. Zu einer Aktivierung nachträglicher Aufwendungen kann es nach IAS 38.20 nur in Ausnahmefällen kommen, da eine Erfüllung der Ansatzkriterien diesbezüglich i.d.R. nicht gegeben ist. [...]
4.1.3 Bildung und Auflösung der Bilanzierungshilfe und des Rechnungsabgrenzungspostens Werden Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs als Bilanzierungshilfe aktiviert, so dürfen beim Ansatz nur pagatorische, direkt oder indirekt zurechenbare Einzel- und Gemeinkosten einbezogen werden. Auch eine teilweise Aktivierung der Aufwendungen ist erlaubt. Demgegenüber ist eine nachträgliche Aktivierung, selbst bei mehrperiodigen Ingangsetzungen oder Erweiterungen ausgeschlossen. Das Ansatzwahlrecht kann allerdings, auch bei mehrperiodigen Aufwendungen, in jedem Geschäftsjahr neu ausgeübt werden235.236 Aktivierte Ingangsetzungs- und Erweiterungsaufwendungen sind grundsätzlich gem. § 282 HGB in jedem folgenden Geschäftsjahr zu mindestens einem Viertel pauschal abzuschreiben237. Hierbei spielt es keine Rolle, ob die Ingangsetzung oder Erweiterung bereits abgeschlossen ist. Obwohl im Jahr der Aktivierung keine Abschreibung vorgesehen ist, kann sie bis zur Höhe des angesetzten Betrags vorgenommen werden. Ferner kann die Abschreibungsquote jährlich differieren. Eine bestimmte Abschreibungsmethode ist nicht vorgeschrieben. Da die Bilanzierungshilfe kein Bewertungsobjekt darstellt, sind weder außerplanmäßige Abschreibungen noch Zuschreibungen möglich.238 Bei aktiven Rechnungsabgrenzungsposten bestimmt nach überwiegender Auffassung die geschuldete Gegenleistung den anzusetzenden Betrag. Eine Bewertung auf Basis der entstandenen Kosten ist daher ausgeschlossen. Eingetretene Wertminderungen führen zwar zu einer entsprechenden Auflösung des Rechnungsabgrenzungspostens, sind allerdings nicht als außerplanmäßige Abschreibungen zu qualifizieren. Der Rechnungsabgrenzungsposten ist zeitanteilig aufzulösen, wenn der berücksichtigte Aufwand wirtschaftlich bereits entstanden ist.239 [...]
http://www.diplom.de/ean/9783832488741
Schmidt, Tanja April 2005: Die Bilanzierung immaterieller Werte nach HBG und IFRS, Hamburg: Diplomica Verlag
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Gegenwartsanalyse und Diskussion zukünftiger Szenarien
April 2005 | Note 2,3
IntangibleIAS 38VermögenswertintellectualAsser

References: § 292
 Art. 5
 § 315
 § 5
 § 325
 § 269
 § 282