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Timestamp: 2019-07-19 14:24:14+00:00

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OFD Frankfurt/M. v. 11.08.2004 - S 7106 A - 55 - St I 1.10 - NWB Datenbank -
OFD Frankfurt am Main v. 11.08.2004 - S 7106 A - 55 - St I 1.10
Umsatzsteuerliche Behandlung kommunaler Bürgerhäuser und Gemeinschaftshäuser
Viele Gemeinden in Hessen haben Bürgerhäuser, Dorfgemeinschaftshäuser oder Mehrzweckhallen errichtet, die den sozialen und kulturellen Bedürfnissen der Bevölkerung zu dienen bestimmt sind. Verschiedentlich unterhalten größere Gemeinden auch mehrere solcher Gemeinschaftseinrichtungen. Im Einzelnen werden die Gemeinschaftseinrichtungen beispielsweise zur Erwachsenenbildung (Volkshochschulen, gemeindeeigene Büchereien), zur Pflege des Heimatgedankens, der Jugendwohlfahrt (Jugendclubs), der Familienfürsorge (Altentagesstätten, Familienberatung), zu öffentlichen Verwaltungsaufgaben, durch Schulen (Turnunterricht) oder zur Freizeitgestaltung (Theaterveranstaltungen, Familienfeiern, Vereinsabende usw.) genutzt.
In diesem Zusammenhang beteiligen sich die Gemeinden in vielfältiger Weise auch am wirtschaftlichen Verkehr, z. B. durch Unterhaltung von Restaurationsbetrieben, von Kegelbahnen, von Sauna- und (oder) Badeeinrichtungen, von Kühlanlagen oder die Durchführung von Theaterveranstaltungen und die Vermietung von Räumen aus den verschiedensten Anlässen (z. B. an Unternehmer zur Durchführung von Betriebsausflügen oder Betriebsfeiern, an Vereine zur Durchführung satzungsmäßiger Aufgaben wie auch zur Durchführung von Veranstaltungen oder an Privatpersonen für Familienfeiern usw.). Häufig werden auch nur einzelne der vorgenannten Einrichtungen von den Gemeinden selbst betrieben und die Übrigen verpachtet (z.B. Restaurationsbetrieb, Kegelbahn).
Soweit die Gemeinden in diesem Rahmen tätig werden, stellt sich die Frage, inwieweit sie mit diesen Einrichtungen der Umsatzsteuer unterliegen und – insbesondere bei neu errichteten Gemeinschaftshäusern – in welchem Umfang ein Abzug der bei der Einrichtung und der Unterhaltung der Gemeinschaftseinrichtungen angefallenen und anfallenden Vorsteuern zulässig ist.
Nach § 2 Abs. 3 UStG i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG werden Gemeinden als Körperschaft des öffentlichen Rechts nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art und ihrer land- oder forstwirtschaftlichen Betriebe unternehmerisch tätig. Für die Frage, ob die Gemeinden mit den o.a. Einrichtungen der Umsatzsteuer unterliegen, ist daher von Bedeutung, inwieweit die Gemeinden hierbei im Rahmen eines Betriebes oder mehrerer möglicherweise zu einem Betrieb zusammengefasster Betriebe gewerblicher Art tätig werden. Nach Abschn. 23 Abs. 4 Satz 2 UStR sind die hierzu von Rechtsprechung und Verwaltung für das Gebiet der Körperschaftsteuer entwickelten Grundsätze (hier insbesondere Abschn. 5 KStR) auch bei der Umsatzsteuer anzuwenden.
Einzelne gewerbliche Tätigkeiten, die wirtschaftlich eng zusammenhängen und als Gesamtheit in Erscheinung treten (z.B. Betrieb einer Gaststätte mit angeschlossener Kegelbahn, Hallenbad mit Sauna, Vermietung von Sälen in Verbindung mit dem Restaurationsbetrieb), sind als einheitlicher Betrieb gewerblicher Art zu behandeln. Liegt eine solche Einheit nicht vor, sind die einzelnen gewerblichen Betätigungen aber nach dem Gesamtbild der Verhältnisse objektiv wechselseitig technisch-wirtschaftlich eng verflochten, so können sie zu einem Betrieb gewerblicher Art zusammengefasst werden (vgl. Abschn. 5 Abs. 8 – 11 KStR). Ob ein Betrieb gewerblicher Art vorliegt oder ob eine Zusammenfassung mehrerer Betriebe zu einem Betrieb gewerblicher Art möglich ist, richtet sich im Einzelfall nach der körperschaftsteuerlichen Entscheidung.
Im Rahmen dieser Betriebe gewerblicher Art unterliegen die Gemeinden der Umsatzbesteuerung entsprechend den einzelnen Vorschriften des UStG.
Die Kommunen nutzen ihre Bürgerhäuser, Dorfgemeinschaftshäuser oder Mehrzweckhallen in der Regel sowohl im unternehmerischen als auch im nichtunternehmerischen Bereich. Die Kommune hat bezüglich der unternehmerischen Zuordnung ein Wahlrecht (vgl. Abschn. 192 Abs. 18 Nr. 2 UStR):
Bezüglich der Vermietungsumsätze kann die Kommune – ggf. nach vorausgegangener Option zur Regelbesteuerung nach § 19 Abs. 2 Satz 1 UStG – bei Vermietung an einen Unternehmer für jeden einzelnen Umsatz zur Steuerpflicht optieren (§ 4 Nr. 12a) i.V.m. § 9 UStG, Abschn. 148 Abs. 1 – 6 UStR).
Werden Betriebsvorrichtungen (z.B. Bühneneinrichtungen) mitvermietet, sind die Grundsätze des BFH-Urteils vom 31.05.2001 – V R 97/98 – (BStBl 2001 II S. 658) zu beachten (vgl. hierzu OFD Frankfurt am Main vom 04.06.2003 – S 7168 A – 42 – St I 22 (USt-Kartei OFD Ffm § 4 Nr. 12 – S 7168 – Karte 6) und BMF-Schreiben vom 17.04.2003 – IV B 7 – S 7100 – 77/03, BStBl 2003 I S. 279 ff).
Bei der Nutzungsüberlassung von Räumlichkeiten mit vorhandenen Betriebsvorrichtungen ist aus Sicht eines Durchschnittsverbrauchers unter Berücksichtigung der vorgesehenen Art der Nutzung, wie sie sich aus Unterlagen der leistenden Kommune (z. B. aus dem Mietvertrag) und hilfsweise aus der Ausstattung der überlassenen Räumlichkeiten ergibt, zu prüfen, ob eine einheitliche steuerpflichtige Leistung eigener Art vorliegt oder ob die Vermietung in eine steuerfreie Grundstücksüberlassung und eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen (§ 4 Nr. 12 Satz 3 UStG; Abschn. 85 UStR) aufzuteilen ist.
Überlässt eine Kommune Veranstaltungsräume mit Betriebsvorrichtungen (z.B. vorhandene Bestuhlung, Bühne, speziellen Beleuchtungs- oder Lautsprecheranlagen und anderen Einrichtungen mit Betriebsvorrichtungscharakter), die für die vorgesehene Art der Nutzung regelmäßig benötigt werden, ist die Leistung der Kommune in aller Regel in eine steuerfreie Grundstücksvermietung und in eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen aufzuteilen. Eine andere Beurteilung ergibt sich lediglich in Ausnahmefällen, in denen ein Durchschnittsverbraucher die komplette Leistung als solche ansieht und die Grundstücksvermietung gegenüber anderen Leistungen derart in den Hintergrund tritt, dass die Raumüberlassung aus seiner Sicht – wie die Überlassung von Sportanlagen zur sportlichen Nutzung durch Endverbraucher (vgl. Rdvfg. der OFD vom 04.06.2003 – S 7168 A – 42 – St I 22 (USt-Kartei OFD Ffm § 4 Nr. 12 – S 7168 – Karte 6)) – keinen leistungsbestimmenden Bestandteil mehr ausmacht. In diesen Fällen liegt insgesamt eine umsatzsteuerpflichtige Leistung eigener Art vor (Tz. 18 des BMF-Schreibens vom 17.04.2003) .
Bei einer Zuordnung des gesamten Grundstücks/Gebäudes zum Unternehmensvermögen, ist die Verwendung des Grundstücks/Gebäudes, wenn sie steuerbar ist, nicht einer steuerfreien Grundstücksvermietung i.S.d. § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. A UStG gleichgestellt. Der Vorsteuerabzug ist deshalb nicht nach § 15 Abs. 2 Satz 1 UStG ausgeschlossen. Die Verwendung des nichtunternehmerisch genutzten Teils des Grundstücks/Gebäudes ist in diesen Fällen als unentgeltliche Wertabgabe steuerbar (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG) und steuerpflichtig, wenn der Gegenstand zum teilweisen oder vollen Vorsteuerabzug berechtigt hat (vgl. hierzu BMF-Schreiben vom 13.04.2004 – IV B 7 – S 7300 – 26/04, BStBl 2004 I S. 469 ff).
Eine unentgeltliche Wertabgabe kann entsprechend dem BFH-Urteil vom 28.11.1991 (BStBl 1992 II S. 569) auch dann vorliegen, wenn eine Kommune ihre Gebäude Vereinen zur Förderung des Vereinszweckes unentgeltlich überlässt (vgl. aber auch nachfolgende Tz. 2.3.5). Die zu Tz. 2.3.2, letzter Absatz angesprochenen Besonderheiten in den Fällen, in denen Betriebsvorrichtungen mit überlassen werden, sind auch hierbei zu beachten.
Verwendet die Kommune eine ihrem Unternehmen zugeordnete Einrichtung (z.B. Veranstaltungshalle) für nichtunternehmerische Zwecke, bei der die Nutzung von Räumlichkeiten im Vordergrund steht und somit eine Grundstücksüberlassung gegeben ist, liegt eine unentgeltliche Wertabgabe im Sinne von § 3 Abs. 9a S. 1 Nr. 1 UStG vor. Diese ist ggf. steuerpflichtig (vgl. Tz. 2.3.3 S. 1). Die Bemessungsgrundlage ermittelt sich in diesen Fällen nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 UStG.
Verwendet die Kommune dagegen eine Einrichtung (z.B. Sportanlage) für nichtunternehmerische Zwecke, bei der die Raumüberlassung keinen leistungsbestimmenden Bestandteil ausmacht, da sie gegenüber anderen Leistungen in den Hintergrund tritt, so dass eine umsatzsteuerpflichtige einheitliche Leistung eigener Art vorliegt, ist eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a S. 1 Nr. 2 UStG gegeben. Die Bemessungsgrundlage bemisst sich nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 3 UStG. Zu beachten ist, dass auch die Kosten, die nicht zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug geführt haben, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind.
Erfolgt die Vermietung z.B. an Vereine teilentgeltlich, so ist für die Besteuerung von dem tatsächlich vereinbarten Entgelt auszugehen; denn § 10 Abs. 1 S. 2 UStG stellt nicht auf die Gleichwertigkeit von Leistung und Entgelt ab. Es kommt daher in diesen Fällen weder eine anteilige Erfassung als unentgeltliche Wertabgabe noch eine Erhöhung des Entgelts in Betracht.
Bei der Ermittlung des Vorsteuerabzuges ist § 15 Abs. 4 UStG zu beachten. Hierbei sind die abzugsfähigen und die nichtabzugsfähigen Vorsteuern regelmäßig – soweit wie möglich – auf Grund unmittelbarer wirtschaftlicher Zuordnung zu den jeweiligen Umsätzen zu ermitteln (Abschn. 208 UStR).
Die bei der Errichtung eines Bürgerhauses oder einer ähnlichen Einrichtung anfallenden Vorsteuern sind für die ausschließlich steuerpflichtig genutzten Gebäudeteile (§ 15 Abs. 2 UStG) und die gemischt genutzten Gebäudeteile (steuerpflichtige und steuerfreie Nutzung in wechselnder Folge – z.B. Saalnutzung) nach Gewerken oder Bauabschnitten zu ermitteln. Hierbei ist, soweit sich eine unmittelbare Zuordnung nach Gewerken nicht vornehmen lässt, in der Regel von dem gemittelten Verhältnis der genutzten Flächen (qm) und der Rauminhalte (cbm) auszugehen. Hinsichtlich der gemischt genutzten Gebäudeteile dürfte ein sachgerechter Aufteilungsmaßstab regelmäßig im Verhältnis der tatsächlichen Nutzungszeiten zu finden sein, um die hier angefallenen Vorsteuerbeträge teils der steuerpflichtigen und teils der steuerfreien Nutzung zuzuordnen.
Bei einer Zuordnung des gesamten Grundstücks/Gebäudes zum Unternehmensvermögen, ist die Verwendung des nichtunternehmerisch genutzten Teils des Grundstücks/Gebäudes als unentgeltliche Wertabgabe steuerbar (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG), wenn der Gegenstand zum teilweisen oder vollen Vorsteuerabzug berechtigt hat. In den Fällen, in denen die unentgeltliche Wertabgabe steuerbar und steuerpflichtig ist, ist die Nutzung von Gebäudeteilen für nicht unternehmerische Zwecke als steuerpflichtige Verwendung zu berücksichtigen (vgl. BMF-Schreiben vom 13.04.2004 – IV B 7 – S 7300 – 26/04, BStBl 2004 I S. 469 ff).
Hat eine Kommune Gebäude unentgeltlich Vereinen zur Vereinsförderung überlassen und den Tatbestand der unentgeltlichen Wertabgabe verwirklicht (vgl. Tz. 2.3.3 S. 4), ist die steuerpflichtige unentgeltliche Wertabgabe den zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen zuzurechnen.
Entsprechend ist bei der Ermittlung der abzugsfähigen Vorsteuern aus den laufenden Unterhaltungskosten zu verfahren.
Ändern sich ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist zu prüfen, ob Vorsteuerberichtigungen nach § 15a UStG vorzunehmen sind. Die Fälle sind dahingehend zu überwachen.
Die Umsatzsteuerveranlagungen sind bis zur endgültigen Ermittlung des Aufteilungsschlüssels, der im Hinblick auf die hohen Vorsteuerbeträge regelmäßig durch eine Außenprüfung festzustellen ist, nach § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung bzw. vorläufig nach § 165 Abs. 1 AO durchzuführen (vgl. Abschn. 203 Abs. 4 UStR).
Soweit die Gemeinden Bürgerhäuser, Gemeinschaftshäuser oder ähnliche kommunale Einrichtungen in privatrechtlicher Form (z.B. GmbH) betreiben, gilt Folgendes:
Stehen die Einrichtungen im Eigentum des in privatrechtlicher Form gestalteten Betriebes, so sind die Umsätze hieraus nach §§ 1 und 2 Abs. 1 UStG regelmäßig dem privatrechtlichen Betrieb zuzurechnen (Abschn. 23 Abs. 19 UStR, Abschn. 5 Abs. 23 KStR). Die unternehmerische Tätigkeit umfasst in diesen Fällen beispielsweise auch die Vermietung der Säle. Eine Beschränkung der Umsatzbesteuerung entsprechend § 2 Abs. 3 UStG auf die im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art oder eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes getätigten Umsätze ergibt sich in diesen Fällen nicht (vgl. auch Plückebaum-Malitzky, RZ 324 zu §§ 1 – 3 UStG).
Werden dagegen die o.a. Einrichtungen durch einen privatrechtlichen Betrieb als Pächter betrieben, so kann – abgesehen von den Fällen der Organschaft – die Gemeinde bei der Verpachtung eines Bürgerhauses, Gemeinschaftshauses oder ähnlicher Einrichtungen nur insoweit im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art tätig werden, wie beim Betrieben der verpachteten Teile durch die Gemeinde selbst ein Betrieb gewerblicher Art zu bejahen wäre (vgl. § 4 Abs. 4 KStG). Die Gewichtigkeitsgrenze von 30.687 € (bis 31.12.2001 60.000 DM) berechnet sich insoweit nicht nach den Pachteinnahmen aus der verpachteten Einrichtung, sondern nach dem Jahresumsatz des Pächters ( BFH-Urteil vom 25.10.1989, BStBl 1990 II S. 868; BMF-Schreiben vom 05.10.1990 – IV B 7 – S 2706 – 33/90, BStBl 1990 I S. 635). Für die Besteuerung der Umsätze des in privatrechtlicher Form gestalteten Betriebes gelten die unter 2.6.1 gemachten Ausführungen entsprechend.
Die Rdvfg. der OFD vom 25.06.2003 – S 7106 A – 55 – St IV 10 (USt-Kartei OFD Ffm § 2 – S 7106 – Karte 2) ist durch diese Rdvfg. überholt.
WAAAB-35606
Prätzler, Vorsteueraufteilung nach Nutzungszeiten bei Sportanlagenüberlassung, USt direkt digital 14/2016 S. 10
OFD Frankfurt/M. v. 11.08.2004 - S 7106 A - 55 - St I 1.10 ablegen in?

References: § 2
 § 1
 § 4
 § 19
 § 9
 § 4
 § 4
 § 4
 § 15
 § 3
 § 10
 § 3
 § 10
 § 10
 § 15
 § 15
 § 164
 § 165
 § 2
 § 4
 § 2