Source: http://casesdedret.com/articulo.php?art=426
Timestamp: 2017-11-18 19:34:09+00:00

Document:
TRANSMISION DE PARTICIPACIONES DE SOCIEDADES PATRIMONIALES - TRIBUTACION- MEDIDAS ANTI FRAUDE
TITULO IX. REGIMEN FISCAL DE LAS OPERACIONES SOBRE VALORES
2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior las transmisiones de valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial realizadas en el mercado secundario, que tributarán en el impuesto al que estén sujetas como transmisiones onerosas de bienes inmuebles, cuando mediante tales transmisiones de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores .
1ª Para realizar el cómputo del activo, los valores netos contables de todos los bienes contabilizados se sustituirán por sus respectivos valores reales determinados a la fecha en que tenga lugar la transmisión o adquisición. A estos efectos, el sujeto pasivo estará obligado a formar un inventario del activo en dicha fecha y a facilitarlo a la Administración tributaria a requerimiento de esta.
2ª Tratándose de sociedades mercantiles, se entenderá obtenido dicho control cuando directa o indirectamente se alcance una participación en el capital social superior al 50 por ciento. A estos efectos se computarán también como participación del adquirente los valores de las demás entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades.
3ª En los casos de transmisión de valores a la propia sociedad tenedora de los inmuebles para su posterior amortización por ella, se entenderá a efectos fiscales que tiene lugar el supuesto de elusión definido en las letras a) o b) del apartado anterior. En este caso será sujeto pasivo el accionista que, como consecuencia de dichas operaciones, obtenga el control de la sociedad, en los términos antes indicados.
4ª En las transmisiones de valores que, conforme al apartado 2 anterior, estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exentas, la base imponible se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes que deban computarse como inmuebles. A este respecto, en los supuestos recogidos en la letra c) del apartado 2, la base imponible del impuesto será la parte proporcional del valor de mercado de los inmuebles que fueron aportados en su día correspondiente a las acciones o participaciones transmitidas.
5ª En las transmisiones de valores que, de acuerdo a lo expuesto en el apartado 2 anterior, deban tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, para la práctica de la liquidación, se aplicarán los elementos de dicho impuesto a la parte proporcional del valor real de los inmuebles, calculado de acuerdo con las reglas contenidas en su normativa. A tal fin se tomará como base imponible:
- En los supuestos a los que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior, la parte proporcional sobre el valor real de la totalidad de las partidas del activo que, a los efectos de la aplicación de este precepto, deban computarse como inmuebles, que corresponda al porcentaje total de participación que se pase a tener en el momento de la obtención del control o, una vez obtenido, onerosa o lucrativamente, dicho control, al porcentaje en el que aumente la cuota de participación.
- En los supuestos a los que se refiere la letra b) del apartado 2 anterior, para determinar la base imponible solo se tendrán en cuenta los inmuebles de aquellas cuyo activo esté integrado al menos en un 50 por ciento por inmuebles no afectos a actividades empresariales o profesionales.
- En los supuestos a que se refiere la letra c) del apartado 2 anterior, la parte proporcional del valor real de los inmuebles que fueron aportados en su día correspondiente a las acciones o participaciones transmitidas.
DADA NUEVA REDACCIÓN por ley 7/2012 el 31/10/2012
El art. 108 de la Ley de Mercados de Valores, que sometía a tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP/AJD, cualquieroperación de transmisión de acciones o participaciones de sociedades en las que más del 50% de su activo estuviera constituido por bienes inmuebles.
El nuevo redactado, que ha sido aprobado con la ley 7/2012 responde a la adaptación a la normativa europea del antiguo redactado y a la superación de los problemas interpretativos que existían a causa de una redacción demasiado genérica y técnicamente bastante complicada, que generaba situación injustas en su aplicación.
En un primer momento, el artículo nació como una medida antifraude, ante operaciones que pretendían evitar la tributación indirecta en el tráfico inmobiliario, mediante la interposición de figuras societarias, que hacían a su vez de pantalla, ante lo que verdaderamente se pretendía transmitir, que no era más que los inmuebles que esas sociedades inmobiliarias poseían.
Así, lo que supuso el nacimiento de una normativa de conductas anti defraudadoras, acabó convirtiéndose en una norma objetiva que desplegaba todos sus efectos, siempre que en esas operaciones concurrieran las circunstancias que preveía su contenido, lo que generaba que siempre se debiera tributar por ITP. Es decir, no importaba para nada la finalidad de la operación, que en una normativa antifraude siempre sirve de límite para determinar su posible aplicación.
Básicamente las circunstancias que preveía, la antigua redacción del artículo 108, eran que siempre que se adquiriera o aumentará el control de una entidad, cuyo activo estuviera constituido al menos en un 50% por inmuebles directa o indirectamente aplicaba el mencionado artículo, tanto si los valores se hubieran adquirido en los mercados primarios como si se hubieran transmitido en los mercados secundarios.
Con la nueva redacción del presente artículo, se intenta dar un vuelco a la antigua situación, para dar una mayor seguridad jurídica a este tipo de operaciones y volver a lo que realmente supone una auténtica norma antifraude.
Las principales modificaciones de la nueva redacción del artículo 108 de la LMV son las siguientes:
1. No tributa por este artículo la adquisición de valores en el mercado primario.
2. Se establece como regla general que la transmisión de valores en el mercado secundario, tanto si se trata de valores cotizados o no, están exentos de tributación por IVA e ITP.
Sin embargo para este último supuesto, el apartado segundo del nuevo artículo, establece que si la operación se hace con ánimo elusorio, la operación de transmisión de valores no admitidos a negociación en un mercado secundario, estará sujeta a su tributación indirecta por IVA o ITP.
Así, si no concurre este ánimo elusorio en la transmisión de estos valores el artículo 108 de la LMV no podrá aplicarse, por lo que en este tipo de operaciones no podrá existir nunca tributación que implique impuestos indirectos.
En caso contrario, si la operación de transmisión de estos valores se hubiere efectuado únicamente con la intención de evitar el pago de los impuestos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles que representan esos valores transmitidos, entonces sí que en este caso aplicará el nuevo artículo 108 de la LMV, exigiendo el pago del tributo que se hubiera querido evitar.
Por tanto, y esto sí que es una novedad, la aplicación de la nueva redacción del artículo 108 LMV, no supone que únicamente se deba tributar por ITP, sino que también se permite la aplicación del IVA.
Para conocer cuando aplica uno u otro impuesto de naturaleza indirecta en la transmisión de esos valores, se deberá analizar que impuesto hubiera aplicado en el caso que la transmisión de esos inmuebles fuera directa.
Si la entrega de esos inmuebles tuviera la consideración de primera entrega a efectos de IVA, o las dos partes fueran empresarios y el adquirente tuviera derecho a la deducción plena se podría renunciar a la exención de IVA, por lo que la operación de transmisión de esos valores, afectados por el artículo 108 LMV, tributaría por IVA.
Esto es lo que parece desprenderse, de las Consultas de la Dirección de Tributos evacuadas hasta este momento, cuando establecen que este tipo de transmisiones se tratarán como transmisiones de inmuebles a todos los efectos (consultas DGT, V2282-12; V306-13 entre otras).
3. En el segundo párrafo del apartado 2 del artículo 108, se establece una presunción iuris tantum, para determinar que en ciertos supuestos, en principio, siempre existe este ánimo elusorio de evitar el pago del impuesto que hubiera en la transmisión de los inmuebles.
Hasta este segundo párrafo, la necesidad de acreditar este requisito subjetivo de tener la intención de defraudar, era de la Administración. No obstante, para los casos que a continuación se expondrán, la carga de la prueba ya no recae sobre la Administración sino que estará en manos del sujeto pasivo que realiza la operación de transmisión. Los supuestos son:
Cuando se obtenga el control de una entidad, cuyo activo esté constituido al menos en un 50% por inmuebles que no estén afectos a ninguna actividad empresarial o profesional, o cuando, una vez se obtenga este control, aumente su cuota de participación.
Cuando se obtenga el control de una entidad, en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control de entidades, que estén el supuesto del apartado a.
Cuando los valores transmitidos hayan sido recibidos por las aportaciones de bienes inmuebles realizadas con ocasión de la constitución de sociedades o de la ampliación de su capital social, siempre que tales bienes no se afecten a actividades empresariales o profesionales y que entre la fecha de aportación y de la transmisión no hubiera transcurrido un plazo de tres años.
En definitiva, la presunción aplica en la parte de los valores que representen inmuebles no afectos a ninguna actividad económica. Si los inmuebles están afectados a alguna actividad económica a estos efectos, la sociedad no tendrá la consideración de inmobiliaria por lo que no se encontrará afectada por esta presunción y en caso de transmisión de los valores aplicará la regla general de no tributación ni por IVA ni por ITP.
Como siempre, las discusiones se producirán, en lo que se entiende por inmuebles afectos a una actividad económica, sobre todo en los casos en que la sociedad se dedique a la actividad de arrendamiento. Seguramente, y a la espera de resoluciones de consultas de la DGT, se pretenderá aplicar el famoso artículo 27 de la LIRPF que exige como mínimo local y persona con contrato laboral a jornada completa para entender cuando existe actividad económica. Quizás sería mucho más conveniente, en este caso, aplicar la normativa del IVA, que es mucho más abierta en este aspecto, al no exigir requisitos tan cerrados.
4. La cuantificación de la base también es una novedad, al fijarla para los dos impuestos. El apartado 4º y 5º del artículo 108.3 de la LMV, regula la cuantificación de la base imponible en el IVA y en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, cuando las operaciones derivadas de este artículo queden sujetas a uno u otro impuesto.
Así, si la operación de transmisión de valores debe tributar por IVA, la base imponible se determinará por la parte proporcional del valor de mercado de los bienes inmuebles, mientras que si la operación debe tributar por ITP la base imponible se determinará por la parte proporcional del valor real de los inmuebles, calculado de acuerdo con las reglas contenidas en su normativa.
En definitiva, parece que el legislador ha querido acabar con las consecuencias injustas de este artículo, en un momento en que se estaban planteando dudas sobre su adecuación a la normativa comunitaria, que hubiera obligado al gobierno a modificarlo igualmente (Dictamen de la Comisión Europea y cuestión prejudicial del Tribunal Supremo al Tribunal de Justicia de la CE de 9 de febrero de 2012).
Con la nueva regulación, el gobierno ha intentado limitar el excesivo automatismo de la antigua redacción y acabar con la inconveniencia de hacer tributar a negocios en funcionamiento, mediante el establecimiento del ánimo elusorio y la posibilidad de hacer tributar la operación de transmisión de valores por IVA, cuando los inmuebles se encuentren afectos a una actividad económica. No obstante, aunque su aplicación seguirá creando dudas, parece que las consecuencias tan gravosas del artículo anterior han quedado en muchos casos superadas.

References: artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 27
 artículo 108