Source: http://kraken.slv.cz/2Afs16/2003
Timestamp: 2018-10-15 22:48:54+00:00

Document:
2Afs16/2003
2 Afs 16/2003-63
ÈESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy senátu JUDr. Petra Pøíhody a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a Mgr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: M. D., zastoupený JUDr. Jaroslavem Savkem, advokátem v Teplicích, Dlouhá 31/63, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Ústí nad Labem, Velká hradební 61, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 5. 2003, èj. 15 Ca 168/01-39,
®alobce se jako stì¾ovatel (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 5. 2003, èj. 15 Ca 168/01-39 a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v napadeném rozsudku dospìl k závìru, ¾e je tøeba zamítnout ¾aloby stì¾ovatele proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941/110/00, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru è. 990001246 Finanèního úøadu v Teplicích ze dne 22. 11. 1999, èj. 120231/99/210911/5010 o dodateèném stanovení danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1995 ve vý¹i 399.966 Kè, ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941-1/110/00, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru è. 990001247 Finanèního úøadu v Teplicích ze dne 22. 11. 1999, èj. 120247/99/210911/5010 o dodateèném stanovení danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1996 ve vý¹i 513.720 Kè, ze dne 9. 3. 2001,
èj. 3941-2/110/00, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru è. 990001237 Finanèního úøadu v Teplicích ze dne 22. 11. 1999, èj. 119619/99/210911/5010 o dodateèném stanovení danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 ve vý¹i 724.760 Kè a ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941-3/110/00, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru è. 990001238 Finanèního úøadu v Teplicích ze dne 22. 11. 1999, èj. 119629/99/210911/5010 o dodateèném stanovení danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1998 ve vý¹i 533.436 Kè.
Krajský soud pøezkoumal zákonnost ¾alobou napadených rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem v mezích ¾alobních bodù, jak mu to pøikazuje ustanovení § 75 odst. 2 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ).
Krajský soud dospìl pøedev¹ím k tomu, ¾e správce danì za v¹echny zmiòované roky právem stì¾ovateli dodateènì domìøil daò z pøíjmù fyzických osob podle pomùcek. Stì¾ovatel, který byl povinen vést úèetnictví, toti¾ v prùbìhu daòového øízení vùbec nepøedlo¾il správci danì úèetní evidenci za pøíslu¹ná zdaòovací období, i kdy¾ byl k tomu v rámci daòové kontroly tímto správcem vyzván dne 26. 8. 1999. Správce danì pak z tohoto dùvodu nemohl ovìøit, zda-li daòové pøíjmy a výdaje stì¾ovatele odpovídaly údajùm uvedeným v pøíslu¹ných daòových pøiznáních. Za tohoto stavu správce danì nemohl daòovou povinnost stì¾ovatele stanovit dokazováním a proto stì¾ovateli dodateènì domìøil daò z pøíjmù fyzických osob podle pomùcek. Na tomto postupu nemìní nic ani to, ¾e správce danì ve výzvì ze dne 26. 8. 1999 stanovil k pøedlo¾ení po¾adovaných materiálù lhùtu ètrnáctidenní. V tomto pøípadì toti¾ ¹lo o výzvu uèinìnou v rámci daòové kontroly podle ustanovení § 16 odst. 2 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a nikoliv o výzvu podle § 43 tého¾ zákona, kde je minimální patnáctidenní lhùta pro odpovìï na výzvu zakotvena v ustanovení § 43 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù.
Krajský soud nepøisvìdèil tvrzení stì¾ovatele, ¾e správce danì mìl v projednávaných vìcech uvést, z jakých dùvodù stì¾ovateli neumo¾nil nahlédnout do pomùcek. Je tomu tak proto, ¾e ¾ádné ustanovení zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, neukládá správci danì povinnost odùvodnit rozhodnutí o stanovení rozsahu, ve kterém je daòovému subjektu umo¾nìno nahlédnout do spisu.
Krajský soud neshledal pochybení ani v tom, zda správce danì dostateènì pøezkoumal dodr¾ení zákonných podmínek pro stanovení danì podle pomùcek, správnost výzvy ze dne 26. 8. 1999 i rozhodnutí o ¾ádosti o nahlédnutí do pomùcek. Správce danì toti¾ v odùvodnìní rozhodnutí dostateènì vysvìtlil, ¾e zmiòovanou výzvu vydal, aby bylo mo¾no ovìøit správnost údajù uvedených stì¾ovatelem v daòových pøiznáních. Se správcem danì tøeba souhlasit i v tom, ¾e bez pøedlo¾ení úèetní evidence za pøíslu¹né kalendáøní roky nebylo mo¾no stì¾ovateli vymìøit daòovou povinnost dokazováním a muselo tak být pøistoupeno k dodateènému stanovení danì z pøíjmù fyzických osob za pou¾ití pomùcek. Rovnì¾ je tøeba se ztoto¾nit se správcem danì i v tom, ¾e stì¾ovateli nemohlo být umo¾nìno nahlédnout do pomùcek, proto¾e jako pomùcky byly pou¾ity spisy jiných daòových subjektù. Jiný postup by toti¾ byl v rozporu s ustanovením § 23 odst. 2 vìty druhé zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Z tìchto dùvodù proto také nebylo mo¾no provést dùkaz tìmito pomùckami v rámci ústního jednání pøed soudem, ani provést výslech zamìstnancù správce danì k této problematice, proto¾e i ti by se museli vyjadøovat k údajùm obsa¾eným v neveøejné èásti správního spisu
V kasaèní stí¾nosti proti tomuto rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, je¾ se opírá o dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., stì¾ovatel odmítl závìry krajského soudu, pokud dospìl k tomu, ¾e rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941/110/00, èj. 3941-1/110/00, èj. 3941-2/110/00 a èj. 3941-3/110/00 jsou vìcnì správná.
Stì¾ovatel pøedev¹ím namítl, ¾e ¾alovaný odvolací správní orgán nezkoumal dodr¾ení zákonných podmínek pro tu èást øízení, která pøedcházela pou¾ití pomùcek pøi stanovení daòové povinnosti a ¾e krajský soud jako soud správní nedostál své pøezkumné povinnosti, kterou má vùèi správním orgánùm, kdy¾ dùvodnou ¾alobu zamítl.
Stì¾ovatel byl správcem danì vyzván dne 26. 8. 1999, aby pøedlo¾il dùkazní prostøedky, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti, a to konkrétní evidence a úèetní doklady, a souèasnì, aby prokázal vý¹i pøíjmù a výdajù uvedených v daòových pøiznáních za roky 1995 a¾ 1998, to v¹e do 14 dnù ode dne doruèení této výzvy. Správce danì mu v¹ak nesdìlil pochybnosti o správnosti, pravdivosti, prùkaznosti nebo úplnosti daòových pøiznání, jak je k tomu povinen podle ustanovení § 43 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Správce danì mu rovnì¾ vyjmenováním konkrétních dùkazních prostøedkù ve výzvì ze dne 26. 8. 1999 omezil okruh dùkazních prostøedkù, jimi¾ mìl prokázat svá tvrzení v daòových pøiznáních a byl tak vlastnì vyzván k pøedlo¾ení dùkazù, kterými by prokázal správnost postupu správce danì. Koneènì pak správce danì výzvou ze dne 26. 8. 1999 nepøípustnì omezil dobu pro odpovìï, nebo» tuto lhùtu urèil v rozsahu ètrnácti dnù, aèkoliv tato lhùta mìla být podle ustanovení § 43 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, nejménì patnáctidenní. Správce danì také poru¹il zákon è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, proto¾e vùbec neodùvodnil zamítnutí ¾ádosti o nahlí¾ení do spisu. V rozporu s ustanovením § 46 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, není té¾ ze spisu patrno podle jakých pomùcek nebo na podkladì èeho se správce danì pøi stanovení základu danì a danì odchýlil, jako¾ i dùvody tìchto rozdílù. Daòový subjekt tak nemá mo¾nost zjistit, z èeho byla vùbec jeho daòová povinnost stanovena a jakým zpùsobem urèil správce danì vý¹i danì. Správce danì postupoval v rozporu se zákonem i pokud jde o stanovení lhùty k doplnìní nále¾itosti odvolání (výzva ze dne 21. 9. 2000) a k prokázání skuteèností (výzva ze dne 21. 9. 2000), proto¾e v prvém pøípadì byla urèena v délce osmi dnù a ve druhém pøípadì v délce deseti dnù. Stì¾ovatel má z uvedeného za to, ¾e právì v odvolacím øízení by mìl odvolací orgán bedlivì zkoumat, zda správce danì dodr¾el zákonné podmínky pro stanovení základu danì a danì podle pomùcek a zda výzva správce danì v rámci vytýkacího øízení a rozhodnutí o zamítnutí ¾ádosti o nahlédnutí do pomùcek jsou v souladu se zákonem.
Stì¾ovatel rovnì¾ namítl, ¾e podle ustálené judikatury obecných soudù a Ústavního soudu platí pro øízení v daòových vìcech zásady, které krajský soud pøi svém rozhodování nerespektoval a proto také nesprávnì posoudil zákonné podmínky pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek.
Krajský soud nevzal v úvahu, ¾e správce danì nesplnil povinnost jednat v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy a chránit tak nejen zájem státu, ale i práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù (Ústavní soud sp. zn. II. ÚS 246/99), ¾e správce danì opøel dodateèné domìøení danì o zprávu o daòové kontrole, která neobsahuje ¾ádné informace a jeliko¾ i odùvodnìní rozhodnutí bylo nedostateèné, bylo toto rozhodnutí soudem nepøezkoumatelné (Krajský soud Ústí nad Labem sp. zn. 15 Ca 292/97 a 15 Ca 293/97), ¾e ze zprávy o daòové kontrole nebylo patrné, jaké úvahy vedly správce danì k závìrùm o základu danì (Krajský soud v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 21/2000) a nebylo z ní ani pøezkoumatelným zpùsobem seznatelné, jaká byla reakce správce danì na vyjádøení a návrhy daòového subjektu (Ústavní soud sp. zn. IV. ÚS 121/01), ¾e se odvolací orgán nevyrovnal s otázkou, zda si správce danì splnil své povinnosti vyplývající pro nìho z ustanovení § 46 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (Ústavní soud sp. zn. IV. ÚS 179/01), ¾e výzva správce danì jako procesní prostøedek neobsahovala zákonem pøedepsané nále¾itosti (Krajský soud v Èeských Budìjovicích sp. zn. 10 Ca 213/98) a ¾e správce danì bezdùvodnì odmítá ukázat pomùcky, které jsou údajnì na úøedním záznamu , co¾ je v rozporu se zásadou vyplývající z ustanovení § 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù.
Stì¾ovatel má té¾ za to, ¾e výrok rozsudku krajského soudu ¾aloby se zamítají je neurèitý a nesrozumitelný, proto¾e ¾aloba byla pùvodnì podána jedna a smìøovala celkem proti ètyøem rozhodnutím správního orgánu. Z výroku ve vìci samé by tedy mìlo být seznatelné, v jaké konkrétní vìci bylo rozhodnuto a po¾adavku na urèitost a srozumitelnost proto neodpovídá výrok ¾aloby se zamítají .
Posléze stì¾ovatel namítl i nezákonný postup krajského soudu, který pøi ústním jednání odmítl provést dokazování fakturami, je¾ pøedlo¾il správce danì stì¾ovateli a¾ po podání odvolání proti prvostupòovému rozhodnutí a výzvou ze dne 21. 9. 2000 k doplnìní nále¾itostí odvolání, s poukazem na to, ¾e tyto dùkazy nebyly uvedeny v ¾alobì. ®aloba toti¾ tyto námitky obsahuje a má-li mít ustanovení § 77 odst. 2 s. ø. s. smysl, pak neprovedení tìchto dùkazù je postupem, který odporuje zákonu.
Stì¾ovatel nakonec navrhl, aby Nevy¹¹í správní soud pøiznal podané kasaèní stí¾nosti odkladný úèinek, proto¾e výkon rozhodnutí by znamenal pro stì¾ovatele nenahraditelnou újmu, pøiznání odkladného úèinku se nedotkne nepøimìøeným zpùsobem nabytých práv tøetích osob a není ani v rozporu s veøejným zájmem.
Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti popsalo skutkový stav vìci a poukázalo zejména na obsah jednotlivých námitek kasaèní stí¾nosti, které pova¾uje za neopodstatnìné ze dvou dùvodù. Pøedev¹ím pokud jde o námitky, které byly obsahem ¾aloby, pak s nimi se ji¾ vypoøádal zákonným zpùsobem krajský soud. Dodateèné stanovení danì z pøíjmù fyzických osob podle pomùcek bylo v souladu se zákonem, proto¾e stì¾ovatel nepøedlo¾il ¾ádné úèetní doklady, ani jiné dùkazní prostøedky, jimi¾ by prokázal hospodáøské a úèetní operace a znemo¾nil tak stanovení danì dokazováním. Správce danì vydal výzvu ze dne 26. 8. 1999 v souladu se zákonem (§ 16 odst. 2 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) a tomu odpovídalo i uvedení krat¹í, ne¾ patnáctidenní lhùty pro odpovìï. Je tomu tak proto, ¾e ne¹lo o výzvu podle § 43 odst. 2 tého¾ zákona, kde je lhùta pro odpovìï, resp. pro vyhovìní, nejménì patnáctidenní. Správce danì právem neodùvodnil, proè neumo¾nil stì¾ovateli nahlédnout do neveøejné èásti spisu, vèetnì pomùcek a úøední korespondence. Naopak by musel odùvodnit opaèný postup, co¾ lze dovodit z ustanovení § 23 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Pokud jde o námitku stran stanovení lhùty k doplnìní nále¾itosti odvolání v délce osmi dnù (výzva ze dne 21. 9. 2000) a k prokázání skuteèností v délce deseti dnù (výzva ze dne 21. 9. 2000), tato námitka nebyla vznesena ani v odvolání, ani v ¾alobì a nebyla proto pøedmìtem odvolacího øízení u správního orgánu, ani øízení ¾alobního pøed krajským soudem. Se zøetelem k tomu, ¾e ostatní námitky smìøují proti odùvodnìní rozsudku krajského soudu, Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem navrhlo, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 5. 2003, èj. 15 Ca 168/01-39 pøi vázanosti rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.) a jeliko¾ sám neshledal vady uvedené v § 109 odst. 3 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti, dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Daòové øízení je obecnì postaveno na zásadì, ¾e ka¾dý daòový subjekt má jednak povinnost sám daò pøiznat (tedy jakési bøemeno tvrzení), ale té¾ povinnost toto své tvrzení dolo¾it-tedy bøemeno dùkazní. Tato zásada je vyjádøena zejména v ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a jako dùkazní prostøedky, jimi¾ lze dolo¾it skuteènosti rozhodné pro urèení daòové povinnosti, mohou slou¾it prakticky jakékoliv prostøedky. Nelze v¹ak pou¾ít takové, které byly získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy. V prvé fázi øízení tedy zákonodárce pøená¹í dùkazní bøemeno na daòový subjekt, citované ustanovení v¹ak nelze pojímat izolovanì. Ustanovení § 31 odst. 9 tohoto zákona toti¾ neupravuje to, co mù¾e správce danì po¾adovat, ale kdo nese dùkazní bøemeno. Toto ustanovení je také zaøazeno v obecných ustanoveních zákona (èást první). Pokud tedy správce danì urèeným zpùsobem vyjádøí pochybnost o tvrzení daòového subjektu, je daòový subjekt povinen tvrzené skuteènosti dokázat, a to ve lhùtì stanovené správcem danì. Neproká¾e-li je, tedy neunese-li dùkazní bøemeno, tj. nevyvrátí-li pochybnosti správce danì, je správce danì oprávnìn stanovit základ danì i daò podle pomùcek, které má nebo které si opatøí, a to i bez souèinnosti s daòovým subjektem (tedy náhradním zpùsobem podle § 31 odst. 5 a § 44 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù). Tento postup je prùlomem do základní zásady daòového øízení, která je vyjádøena v § 2 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, tedy do práva daòového subjektu spolupracovat se správcem danì pøi správném stanovení její vý¹e.
Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za opodstatnìnou námitku stì¾ovatele, který v kasaèní stí¾nosti namítl, ¾e ¾alovaný odvolací správní orgán nezkoumal dodr¾ení zákonných podmínek pro tu èást øízení, která pøedcházela pou¾ití pomùcek pøi stanovení daòové povinnosti a ¾e krajský soud nedostál své pøezkumné povinnosti, kterou má vùèi správním orgánùm, kdy¾ dùvodnou ¾alobu zamítl.
Zpùsob stanovení danì podle pomùcek (§ 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) je zpùsobem náhradním, k nìmu¾ mù¾e správce danì pøistoupit jen v pøípadì, kdy daòový subjekt nesplní pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním. Povinnost daòového subjektu prokázat v¹echny skuteènosti, které uvedl v daòovém pøiznání a k jejich¾ prokázání byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván, je urèena ustanovením § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Z právní úpravy je tak zøejmé, ¾e k vymìøení danì podle pomùcek mù¾e správce danì pøistoupit jen tehdy, kdy¾ daòový subjekt nesplnil nìkterou z povinností ulo¾ených mu zákonem a souèasnì se musí jednat o pøípad, kdy právì pro tuto okolnost nelze stanovit daò dokazováním, nebo» zákon zcela jednoznaènì preferuje stanovení základu danì a danì na základì dùkazù, které správce danì v prùbìhu daòového øízení provede.
Je tedy na daòovém subjektu, aby prokázal, ¾e do daòového pøiznání zahrnul ve¹keré své pøíjmy a uplatnil jen uznatelné daòové výdaje, a teprve pokud údaje v daòovém øízení øádnì nedolo¾í, mù¾e správce danì stanovit jeho daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem.
Z ustanovení § 23 odst. 10 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, podle nìho¾ se pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù vychází z úèetnictví vedeného podle zvlá¹tního pøedpisu, pokud zvlá¹tní pøedpis nebo zákon o daních z pøíjmù nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem, vyplývá, ¾e skuteènosti týkající se vý¹e zdanitelných pøíjmù prokazuje daòový subjekt svým úèetnictvím, které je povinen vést, pokud prokazuje pro daòové úèely své výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù (§ 1 odst. 1 zákona è. 563/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù). Pøedmìtem úèetnictví takového subjektu je zejména stav a pohyb majetku a závazkù a výdaje a pøíjmy (§ 2 citovaného zákona). Úèetní jednotky jsou povinny vést úèetnictví úplnì, prùkazným zpùsobem a správnì tak, aby vìrnì zobrazovalo skuteènosti, které jsou jeho pøedmìtem (§ 7 citovaného zákona).
Skuteènosti týkající se pøíjmù uvedených v daòovém pøiznání, které jsou rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti, lze pova¾ovat za prokázané daòovým subjektem ve smyslu § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, jestli¾e vý¹e pøíjmù uvedených v daòovém pøiznání odpovídá údajùm v úèetnictví daòového subjektu, vedenému v souladu s § 7 zákona è. 563/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù.
Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e správce danì pøistoupil právem ke stanovení daòové povinnosti stì¾ovatele na základì pomùcek.
V prùbìhu daòové kontroly bylo správcem danì zji¹tìno, ¾e stì¾ovatel byl úèetní jednotkou (mìl vést úèetnictví) s povinností pøedlo¾it úèetní doklady a písemnosti, které prokazují hospodáøské a úèetní operace, je¾ jsou rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti (§ 16 odst. 2 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù).
Správce danì daòovou kontrolou provìøoval ztrátu, kterou stì¾ovatel vyèíslil ve svém daòovém pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1995 ve vý¹i 595.048 Kè a za rok 1996 ve vý¹i 197.848 Kè. Správce danì rovnì¾ daòovou kontrolou provìøoval daò, kterou stì¾ovatel vyèíslil ve svém daòovém pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 ve vý¹i 0 Kè a za rok 1998 té¾ ve vý¹i 0 Kè ( neuvedl ¾ádné pøíjmy a neodeèetl ¾ádné výdaje, pouze vyplnil výkaz o majetku a závazcích v èásti stav hmotného investièního majetku a bankovních úètù). Pokud jde o rok 1995 a 1996, stì¾ovatel ¾ádné úèetní doklady, ani jiné písemnosti nepøedlo¾il a nedolo¾il je ani na výzvu ze dne 26. 8. 1999, èj. 92217/99/210930/1811. Stì¾ovatel tedy za tyto roky nepøedlo¾il úèetnictví, tj. dùkazní prostøedek rozhodný pro správné stanovení daòové povinnosti a ani ¾ádné jiné dùkazní prostøedky, èím¾ nesplnil svou zákonnou povinnost a znemo¾nil správci danì provedení daòové kontroly a stanovení daòové povinnosti dokazováním. Pokud jde o roky 1997 a 1998, správce danì si ovìøil, ¾e stì¾ovateli byly vyplaceny urèité pøíjmy a proto výzvou ze dne 26. 8. 1999, èj. 92217/99/210930/1811 po¾adoval dolo¾ení dokladù o vyplacených pøíjmech za tato zdaòovací období. Vzhledem k tomu, ¾e sdìlení nebyla zcela konkrétní, vydal správce danì dne 21. 9. 2000 výzvu èj. 105441/00/210930/5356, kterou po¾adoval prokázat, ¾e na konkrétní bankovní úèet u È. a. s. a U. b. a. s. plynuly pøíjmy, které nebyly pøedmìtem danì z pøíjmù, byly od této danì osvobozeny nebo se jednalo o prostøedky, které ji¾ byly zdanìny daní z pøíjmu, daní z pøevodu, daní dìdickou nebo daní darovací. Stì¾ovatel v¹ak nevyvrátil rozpor mezi tím, ¾e do daòového pøiznání uvedl nulové pøíjmy a zji¹tìním správce danì, ¾e na jeho bì¾né úèty u uvedených bank plynuly pøíjmy. Stì¾ovatel tak neprokázal, ¾e tyto pøíjmy nemusel uvádìt do daòového pøiznání a ¾e tedy èinily pøíjmy zdanitelné daní z pøíjmù fyzických osob èástku 0 Kè. Stì¾ovatel tak rovnì¾ nesplnil svou zákonnou povinnost a znemo¾nil správci danì stanovit daò dokazováním.
Jeliko¾ stì¾ovateli byly uvedené výzvy doruèeny a ten na nì nereagoval, neprokázal údaje jím uvedené v daòovém pøiznání. Správce danì proto opodstatnìnì pøistoupil ke stanovení daòové povinnosti stì¾ovateli na základì pomùcek.
Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí ani s námitkou kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele, ¾e mu správce danì nesdìlil pochybnosti o správnosti, pravdivosti, prùkaznosti nebo úplnosti daòových pøiznání, jak je k tomu povinen podle ustanovení § 43 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù a ¾e mu rovnì¾ vyjmenováním konkrétních dùkazních prostøedkù ve výzvì ze dne 26. 8. 1999 omezil okruh dùkazních prostøedkù, jimi¾ mìl prokázat svá tvrzení v daòových pøiznáních a byl tak vlastnì vyzván k pøedlo¾ení dùkazù, kterými by prokázal správnost postupu správce danì.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nebere v úvahu, ¾e správce danì provìøoval daòovou kontrolou ztrátu, kterou stì¾ovatel vyèíslil ve svém daòovém pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1995 ve vý¹i 595.048 Kè a za rok 1996 ve vý¹i 197.848 Kè a daò, kterou stì¾ovatel vyèíslil ve svém daòovém pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 ve vý¹i 0 Kè a za rok 1998 té¾ ve vý¹i 0 Kè ( neuvedl ¾ádné pøíjmy a neodeèetl ¾ádné výdaje). V tomto pøípadì mìl stì¾ovatel podle § 16 odst. 2 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, pøedlo¾it na po¾ádání záznamy, jejich¾ vedení bylo správcem danì ulo¾eno, úèetní a jiné doklady a úèetní písemnosti, které prokazují hospodáøské a úèetní operace, je¾ jsou pro správné stanovení daòové povinnosti rozhodné anebo o které pracovník správce danì po¾ádá, a podat k nim ústnì nebo písemnì po¾adovaná vysvìtlení, má-li pracovník správce danì pochybnost o jejich úplnosti, správnosti nebo pravdivosti. Krajský soud správnì dovodil, ¾e jeliko¾ stì¾ovatel podle tohoto ustanovení nepøedlo¾il ¾ádné úèetní doklady a úèetní písemnosti, které prokazují hospodáøské a úèetní operace, správce danì nemohl ovìøit, zdali daòové pøíjmy a výdaje odpovídaly údajùm uvedeným stì¾ovatelem v daòových pøiznáních. Správce danì pøitom stì¾ovatele vyzval k pøedlo¾ení úèetní evidence i výslovnì ve výzvì ze dne 26. 8. 1999, kterou uèinil podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a nikoliv podle ustanovení § 43 odst. 1 tohoto zákona, které se ji¾ týká øízení vymìøovacího. Jeliko¾ se nejednalo o výzvu k odstranìní pochybností o správnosti, pravdivosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaných daòových pøiznání, která by byla vydána podle § 43 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, nemohl správce danì ani pochybnosti v uvedeném smìru sdìlovat. Krajský soud v souladu se zákonem do¹el i k tomu, ¾e pokud správce danì vyzval stì¾ovatele, aby k prokázání svých tvrzení pøedlo¾il dùkazy a tím odstranil vzniklé pochybnosti, nemìl v úmyslu prokazovat správnost svého postupu, nýbr¾ chtìl zjistit, zda údaje uvedené stì¾ovatelem v daòových pøiznáních byly pravdivé. V uvedené výzvì pøitom nedo¹lo k omezení dùkazních prostøedkù, proto¾e stì¾ovatel mohl na podporu svých tvrzení pøedlo¾it jakékoliv dal¹í dùkazy (§ 31 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) a rozhodnì tak nebyl nucen pøedlo¾it dùkazy na prokázání správnosti postupu správce danì.
Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e pøisvìdèit ani námitkám kasaèní stí¾nosti, v nich¾ stì¾ovatel dovozuje, ¾e správce danì výzvou ze dne 26. 8. 1999 nepøípustnì omezil dobu pro odpovìï, nebo» tuto lhùtu urèil v rozsahu ètrnácti dnù, aèkoliv tato lhùta mìla být podle ustanovení § 43 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, nejménì patnáctidenní, ¾e správce danì také poru¹il zákon è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, proto¾e vùbec neodùvodnil zamítnutí ¾ádosti o nahlí¾ení do spisu, ¾e v rozporu s ustanovením § 46 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, není ze spisu patrno, podle jakých pomùcek nebo na podkladì èeho se správce danì pøi stanovení základu danì a danì odchýlil, jako¾ i dùvody tìchto rozdílù a ¾e daòový subjekt tak nemá mo¾nost zjistit, z èeho byla vùbec jeho daòová povinnost stanovena a jakým zpùsobem urèil správce danì vý¹i danì.
Krajský soud opodstatnìnì dovodil, ¾e správce danì neporu¹il ¾ádné zákonné ustanovení, pokud ve výzvì ze dne 26. 8. 1999 stanovil stì¾ovateli ètrnáctidenní lhùtu k pøedlo¾ení po¾adovaných údajù. Jak ji¾ bylo uvedeno, minimální patnáctidenní lhùta pro odpovìï, které se dovolává stì¾ovatel, je zakotvena v ustanovení § 43 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Podle tohoto ustanovení v¹ak výzva ze dne 26. 8. 1999 vydána nebyla. Jeliko¾ se tato výzva neopírá o ustanovení § 43 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, neporu¹il správce danì zákon stanovením ètrnáctidenní lhùty k pøedlo¾ení po¾adovaných údajù, která odpovídá ustanovení § 14 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù.
Krajský soud rovnì¾ v souladu se zákonem dovodil, ¾e správce danì nemusel po formální stránce uvádìt, z jakých dùvodù stì¾ovateli neumo¾nil nahlédnout do pomùcek. Podle ustanovení § 32 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, rozhodnutí obsahuje odùvodnìní, jen, stanoví-li tak tento nebo zvlá¹tní zákon. Ze ¾ádného ustanovení tohoto zákona v¹ak nelze dovodit povinnost správce danì odùvodnit rozhodnutí o stanovení rozsahu, ve kterém je daòovému subjektu umo¾nìno nahlédnout do spisu. Jinak po vìcné stránce daòové subjekty nejsou oprávnìny nahlédnout do pomùcek a tento postup jim mù¾e být umo¾nìn pouze v odùvodnìných pøípadech (§ 23 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù). Správce danì tedy nemusel uvádìt, z jakého dùvodu neumo¾nil stì¾ovateli nahlédnout do neveøejné èásti spisu, nýbr¾ naopak, v pøípadì, ¾e by to umo¾nil, musel by uvést dùvod pro tento postup. Jeliko¾ jako pomùcky byly u¾ity daòové spisy i jiných daòových subjektù (stì¾ovatel nepøedlo¾il ¾ádné úèetní doklady, ani jiné písemnosti, proto¾e podle protokolu ze dne 26. 8. 1999 v roce 1998 zlikvidoval ve¹keré doklady, písemnosti a úèty týkající se podnikání od roku 1991 a¾ do doby úrazu v roce 1996), musely být zachovány v tajnosti pomìry tìchto daòových subjektù. Je tomu tak proto, ¾e z úpravy ustanovení § 23 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a návaznosti na ustanovení § 24 tohoto zákona je zøejmé, ¾e jsou vylouèeny z nahlédnutí písemnosti, které souvisí s jinými daòovými subjekty. Z vymìøovacího spisu je tedy v souladu s ustanovením § 46 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, patrno, podle jakých pomùcek správce danì daò stanovil, jak k ní dospìl, jaké podklady u¾il a jak je na èinnost daòového subjektu aplikoval, je to v¹ak ulo¾eno v èásti spisového materiálu, do které není stì¾ovatel oprávnìn nahlédnout.
Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí s námitkou kasaèní stí¾nosti spoèívající v tom, ¾e výrok rozsudku krajského soudu ¾aloby se zamítají je neurèitý a nesrozumitelný, proto¾e ¾aloba byla pùvodnì podána jedna a smìøovala celkem proti ètyøem rozhodnutím správního orgánu.
Z výroku rozsudku je zcela seznatelné, v jaké konkrétní vìci bylo rozhodnuto a po¾adavku na urèitost a srozumitelnost proto odpovídá výrok ¾aloby se zamítají. Je tomu tak proto, ¾e výrok ¾aloby se zamítají je vázán dle záhlaví rozsudku na øízení o ¾alobách proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941/110/00, ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941-1/110/00, ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941-2/110/00 a ze dne 9. 3. 2001, èj. 3941-3/110/00. Je tedy zcela zøejmé, ¾e kasaèní stí¾ností napadeným rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 5. 2003, èj. 15 Ca 168/01-39 byly zamítnuty ¾aloby proti uvedeným rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 9. 3. 2001, proto¾e, by» byla pùvodnì podána v písemném vyhotovení jedna ¾aloba proti ètyøem správním rozhodnutím, ¹lo vlastnì o ¾aloby proti ka¾dému z tìchto správních rozhodnutí.
Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za dùvodnou ani námitku stì¾ovatele o nezákonném postupu krajského soudu, který pøi ústním jednání odmítl provést dokazování fakturami, je¾ pøedlo¾il správce danì stì¾ovateli a¾ po podání odvolání proti prvostupòovému rozhodnutí a výzvou ze dne 21. 9. 2000 k doplnìní nále¾itostí odvolání, s poukazem na to, ¾e tyto dùkazy nebyly uvedeny v ¾alobì.
Pøedev¹ím z protokolu o ústním jednání ze dne 21. 5. 2003 vùbec nevyplývá, ¾e by stì¾ovatel po¾adoval provedení dùkazu uvedenými písemnostmi. Právní zástupce toti¾ výzvu k doplnìní nále¾itostí odvolání pøedlo¾il krajskému soudu toliko k nahlédnutí, ani¾ by jí navrhl k provedení dùkazu a tato výzva mu byla po nahlédnutí vrácena. Pokud jde o faktury, rovnì¾ o nich právní zástupce hovoøil pøi jednání u krajského soudu, ale z protokolu o ústním jednání nevyplývá, ¾e by je pøedlo¾il tomuto soudu k nahlédnutí, nato¾, aby po¾adoval jimi provedení dùkazu.
Nejvy¹¹í správní soud posléze dospìl k závìru, ¾e v¹echny ostatní námitky kasaèní stí¾nosti jsou ve smyslu ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. nepøípustné.
Jde o tyto námitky:
Správce danì postupoval v rozporu se zákonem i pokud jde o stanovení lhùty k doplnìní nále¾itosti odvolání (výzva ze dne 21. 9. 2000) a k prokázání skuteèností (výzva ze dne 21. 9. 2000), proto¾e v prvém pøípadì byla urèena v délce osmi dnù a ve druhém pøípadì v délce deseti dnù.
Krajský soud nevzal v úvahu, ¾e správce danì nesplnil povinnost jednat v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy a chránit tak nejen zájem státu, ale i práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù (Ústavní soud sp. zn. II. ÚS 246/99), ¾e správce danì opøel dodateèné domìøení danì o zprávu o daòové kontrole, která neobsahuje ¾ádné informace a jeliko¾ i odùvodnìní rozhodnutí bylo nedostateèné, bylo toto rozhodnutí soudem nepøezkoumatelné (Krajský soud Ústí nad Labem sp. zn. 15 Ca 292/97 a 15 Ca 293/97), ¾e ze zprávy o daòové kontrole nebylo patrné, jaké úvahy vedly správce danì k závìrùm o základu danì (Krajský soud v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 21/2000) a nebylo z ní ani pøezkoumatelným zpùsobem seznatelné, jaká byla reakce správce danì na vyjádøení a návrhy daòového subjektu (Ústavní soud sp. zn. IV ÚS 121/01), ¾e se odvolací orgán nevyrovnal s otázkou, zda si správce danì splnil své povinnosti vyplývající pro nìho z ustanovení § 46 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (Ústavní soud sp. zn. IV. ÚS 179/01) a ¾e výzva správce danì jako procesní prostøedek neobsahovala zákonem pøedepsané nále¾itosti ( Krajský soud v Èeských Budìjovicích sp. zn. 10 Ca 213/98).
Podle ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s., kasaèní stí¾nost není pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103 nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl.
Nejvy¹¹í správní soud toti¾ zjistil z obsahu ¾aloby stì¾ovatele, ¾e ten ¾ádné vady v rozhodnutí správních orgánù, je¾ jsou uvedené shora v kasaèní stí¾nosti, v ¾alobì nevytýkal, aèkoliv tak mohl uèinit bez jakýchkoliv problémù, pokud by mìl za to, ¾e jde o rozhodnutí z tìchto dùvodù nezákonná. Krajský soud se zøetelem k ustanovení § 75 odst. 2 vìty první s. ø. s., podle nìho¾ soud pøezkoumá napadené výroky jen v mezích ¾alobních bodù, proto nemohl rozhodnutí správních orgánù ve vztahu k tvrzeným vadám, ani pøezkoumat jednodu¹e z toho dùvodu, ¾e ¾alobní námitky v tomto smìru vùbec nebyly stì¾ovatelem vzneseny. Není proto mo¾né uplatòovat tyto námitky v øízení o kasaèní stí¾nosti pøed Nejvy¹¹ím správním soudem, kdy¾ je stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed Krajským soudem v Ústí nad Labem, kde tak mohl uèinit. Ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. in fine toti¾ brání tomu, aby stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòoval jiné právní dùvody, ne¾ které uplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáváno, aè tak uèinit mohl; takové námitky jsou nepøípustné.
Nejvy¹¹í správní soud z uvedených dùvodù do¹el k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost stì¾ovatele proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 5. 2003, èj. 15 Ca 168/01-39 není dùvodná a proto ji zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ nerozhodoval o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti, proto¾e ji¾ rozhodl o vìci samé.
Výrok o nákladech øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s. za pou¾ití ustanovení § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel ve vìci úspìch nemìl a podle obsahu spisu úspì¹nému správnímu orgánu ¾ádné náklady v øízení o kasaèní stí¾nosti pøed soudem nevznikly. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e se ¾alovanému nepøiznává právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.
Pouèení: Proti tomuto rozsudku nejsou ¾ádné opravné prostøedky pøípustné.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 § 16
 § 43
 § 43
 soud 
 soud 
 § 23
 § 103
 soud 
 soud 
 § 43
 § 43
 § 46
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 46
 soud 
 soud 
 § 31
 § 77
 soud 
 § 43
 § 23
 soud 
 soud 
 § 109
 § 31
 § 31
 § 31
 § 44
 § 2
 soud 
 soud 
 § 31
 § 23
 § 31
 § 7
 soud 
 soud 
 § 43
 § 16
 soud 
 § 31
 § 43
 § 43
 soud 
 soud 
 § 43
 § 46
 soud 
 § 43
 § 43
 § 14
 soud 
 § 32
 § 23
 § 24
 § 46
 soud 
 soud 
 soud 
 § 104
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 46
 soud 
 soud 
 § 104
 § 103
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 § 104
in fine
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud