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Timestamp: 2018-06-21 20:01:55+00:00

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Wurden von der Vermieterin die von der Mieterin vorgenommenen Gebäudeeinbauten entgeltlich abgelöst und gleichzeitig rückvermietet, so wird sich der Mietzins nicht an durchschnittlichen (ortsüblichen) Mieten, sondern daran orientieren, dass sich die Investition in angemessener Zeit amortisiert (Finanzierungsfunktion). - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSG vom 28.10.2004, RV/0071-G/02
Wurden von der Vermieterin die von der Mieterin vorgenommenen Gebäudeeinbauten entgeltlich abgelöst und gleichzeitig rückvermietet, so wird sich der Mietzins nicht an durchschnittlichen (ortsüblichen) Mieten, sondern daran orientieren, dass sich die Investition in angemessener Zeit amortisiert (Finanzierungsfunktion).
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2004/15/0166 eingebracht. Mit Erk. v. 24.9.2007 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit BE zur Zl. RV/0833-G/07 erledigt.
RV/0071-G/02-RS1 Permalink
Wurden im Rahmen einer Gebäudeüberlassung die Gebäudeeinbauten aus förderungsrechtlichen Gründen (Tourismusförderung) zunächst von der anmietenden BetriebsGmbH getragen, sodann von der BesitzGmbH abgelöst und dafür höhere Mieten vereinbart, kann sich die Kalkulation des Mietzinses nicht an durchschnittlichen Mietzinsen orientieren, da zumeist keine vergleichbaren Objekte existieren. Es wird als entscheidend angesehen, ob sich ein fremder Vermieter wirtschaftlich so verhalten hätte, denn eine Ablöse von Investitionen gegen Mietzinserhöhung kann nur dann als sinnvoll angesehen werden, wenn sich diese in angemessener Zeit amortisiert. Bei fremdfinanzierten Investitionen wird sich der Rechnungszinssatz an den Refinanzierungskosten (VwGH 17.2.1993, 89/14/0248) zuzüglich eines Risikozuschlages orientieren. Die Annahme einer vierzigjährigen Amortisationsdauer gastgewerblicher Gebäudeeinbauten erscheint im Hinblick auf die Abnützung und der in den fiktiven Mieten enthaltenen Zinskomponente, die sich der ewigen Rente annähert, angemessen. Die Frage, ob eine Rechtsbeziehung auch unter Fremden in gleicher Weise zustande gekommen und abgewickelt worden wäre, ist eine Tatfrage und daher auf Grund entsprechender Erhebungen in freier Beweiswürdigung zu lösen (VwGH 31.3.2000, 95/15/0056, 0065).
verdeckte Ausschüttung, Mietvertrag, Fremdvergleich
RV/0071-G/02-RS2 Permalink
Die Auszahlung von Unterhaltsleistungen des Gesellschaftergeschäftsführers für die geschiedene Ehegattin als Arbeitslohn (VwGH 27.5.1998, 97/13/0031), verbunden mit der Anmeldung bei der Sozialversicherung, stellt auch dann eine verdeckte Ausschüttung dar, wenn nachträglich behauptet wird, dieser Aufwand sei für die Zurverfügungstellung eines Gewerbescheines, um eine Tourismusförderung zu erhalten, getätigt worden. Auch dann, wenn der Gattin der Abschluss eines derartigen entgeltlichen Vertrages nicht bewusst war, da diese außer dem Unterhaltsbeitrag nichts erhalten hatte. Es liegt daher auf der Hand, dass Privatausgaben des Gesellschafters in die betriebliche Sphäre verlagert werden sollten.
verdeckte Ausschüttung, Unterhaltsleistungen, Arbeitslohn
RV/0071-G/02-RS3 Permalink
Der Verzicht auf die Verrechnung von Mieten gegenüber einer dem Gesellschafter nahestehenden GmbH stellt eine verdeckte Ausschüttungen dar, wobei es auf die Motive nicht ankommt. Die Tatsache, dass die Gesellschafter der nahestehenden GmbH von Förderungsstellen der öffentlichen Hand dazu veranlasst wurden, auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen zu verzichten ist, unbeachtlich, denn es ist nicht Aufgabe der GmbH Finanzierungszusagen ihres Gesellschafters gegenüber einer anderen Gesellschaft zu übernehmen (VwGH 26.9.2000, 98/13/0216)
verdeckte Ausschüttung, Verzicht auf Mieten, nahestehende GmbH
Der unabhängige Finanzsenat hat am Donnerstag, 23. September 2004 über die Berufung der Bw., vertreten durch Kleiner & Kleiner GmbH., gegen die Bescheide des Finanzamtes Liezen, vertreten durch Hofrat Mag. Wilhelm Gassner, betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1993 bis 1995 nach in Graz durchgeführter mündlicher Berufungsverhandlung entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
Die Körperschaftsteuer für das Jahr 1993 wird mit € 0,00 (ATS 0,00) festgesetzt. Die folgende Berechnung erfolgt noch in ATS
64.012,00
zu verrechnende IFB- Verluste
- 64.012,00
Die Körperschaftsteuer für das Jahr 1994 wird mit € 1.090,09 (ATS 15.000,00) festgesetzt. Die folgende Berechnung erfolgt noch in ATS
- 1.382.443,00
nichtausgleichfähige IFB- Verluste
925.519,00
- 456.924,00
Die Körperschaftsteuer für das Jahr 1995 wird mit € 1.089,37 (ATS 14.990,00) festgesetzt. Die folgende Berechnung erfolgt noch in ATS
- 463.927,00
Die von der Mieterin AP GmbH getätigten Gebäudeeinbauten wurden entsprechend der Rechnung vom 17. Dezember 1987 um S 4.493.400,00 von der Bw. abgelöst (AP PB 157a). In einem am 3. Februar 1988 beim FAG Graz eingereichten Zusatz zum Mietvertrag vom 21. Jänner 1988 wurde im Hinblick auf den Erwerb der Einbauten durch die Bw. ein Mietzins rückwirkend ab 1. Mai 1986 von S 250.000,00 (ohne USt, wertgesichert mit Stichtag Mai 1986) vereinbart (s. Zusatz zum Mietvertrag vom 21. Jänner 1988) (AP PB 157). Entsprechend der rechnerischen Darstellung der Betriebsprüfung umfassten die Apartments eine verrechenbare Größe von 207,5 m². Lediglich für die Zeiträume Jänner bis September 1993 und Mai bis Dezember 1995 wurden monatlich S 16.666,00 an Mieten verrechnet (s. Beilage 2 eingefügt nach Seite 12 des Betriebsprüfungsberichtes). Die Betriebsprüfung vertritt in den angefochtenen Bescheiden die Rechtsansicht, die tatsächlich verrechneten Mietzinse hielten sowohl der Höhe als auch in ihrer Gestionierung (nur teilweise Verrechnung der Mieten) einem Fremdvergleich nicht stand. Da die Bw. nicht nur an die AP GmbH, sondern auch Räumlichkeiten unter Zwischenschaltung der nahe stehenden BG OHG vermietete, seien die von der BG OHG vereinbarten Fremdmieten für einen Fremdvergleich heranzuziehen. Entsprechend der Aufstellung laut Beilage Nr. 1 (AP, XA 127) ergebe sich ein durchschnittlicher gewichteter Erlös pro m² von S 162,00. Begründenderweise verweist das Finanzamt darauf, dieser Preis werde für Objekte erzielt, welche zum Teil eine schlechtere Lage haben als die direkt am Hauptplatz gelegene AP GmbH. Der Einwand der steuerlichen Vertreterin, wonach in Einzelfällen wesentlich mehr oder weniger erzielt werde, sei nicht geeignet, den Durchschnittspreis anders zu betrachten, weil der Durchschnittspreis eben Spitzenwerte nach oben oder unten auf den Mittelwert reduziere. Exemplarisch geht die Betriebsprüfung von der Vermietung von 231m² Verkaufsfläche, 90 m² Lagerraum und 22m² Sozialraum (insgesamt 343 m²) an den D.- Markt zu S 55.175,00 aus, wobei sich ein m²- Preis von S 160,86 ergebe. Dieser Umstand wurde im BP- Verfahren schriftlich der Bw. mit Vorhalt vom 26. August 1998 (AP, XA 127) mitgeteilt.
In einer weiteren Stellungnahme vom 2. Juni 1999 (Seite 2, AP, XA 448) kritisierte die Bw. die von der Betriebsprüfung aufgelisteten Mietzinse, weil sie Miet- und Pachtverträge mit verschiedenen Abschlusszeitpunkten gegenüber stellte, womit Miet- und Pachtzinse verglichen werden und der so angestellte Fremdvergleich rein willkürlich sei. Außerdem vergleiche sie Mietzinse zwischen Handelsbetrieben, Dienstleistungsbetrieben und gemischten Betrieben, was unsachlich sei. Auch schwankten die m²- Preise der dargestellten Mieten in den Handelsbetrieben zwischen S 131,00 und S 500,00, und es sei auch der Vertrag M. einbezogen worden, bei welchem es sich nicht um einen Mietvertrag, sondern um einen Pachtvertrag eines Kleingasthofes mit einer Kleinbrauerei handelte, bei der die gesamte Einrichtung von der Bw. angeschafft wurde. Ebenso stellten die Vermietungen samt Einrichtung einer Pizzeria (140 m², S 143,00/m²) und einer Konditorei (32 m², S 375,00/m²) Sonderfälle dar, weil die erste Vermietung am 18. Dezember 1990 und die zweite am 1. Oktober 1991 erfolgte. Weiters verwies sie auf ein Gesellschafterprotokoll vom 27. Oktober 1983 (!), in dem drei Varianten einer Nutzung (5 Hotelapartments, 10 Garconnieren oder 200 m² Bürofläche) vorgestellt wurden. Ausgehend von einem m²- Preis von S 80,00 bzw. bei einer Hotelnutzung von S 800,00/Tag bei 100 Tagen Auslastung abzüglich Planfreisetzung (?) wurden jährliche Planerlöse von S 200.000,00, S 180.000,00 bzw. S 192.000,00 errechnet. In diesem Zusammenhang ist jedoch zu berücksichtigen, dass dies Wertansätze von 1983 und nicht von 1993 waren.
Mit Schreiben vom 29. August 2003 wurden der Bw. die Bedenken des unabhängigen Finanzsenates gegen die Art der Beweisführung für den von ihr ins Treffen geführten Fremdvergleich mitgeteilt, wonach aus der Einvernahme eines Zeugen aus dem Immobiliensektor wiederum nur eine Durchschnittsbetrachtung, die unter Bedachtnahme auf die Besonderheiten des Mietverhältnisses der Bw. mit der AP GmbH zu nicht sachgerechten Besteuerungsgrundlagen führen könnten, zu gewinnen sei. Inhaltlich dessen wurde eine neue Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen in der Weise vorgeschlagen, dass fremdfinanzierte Gebäudeinvestitionen unter Annahme einer 25-jährigen Amortisationsdauer zu einem entsprechenden Monatsmietzins führen müssten, wobei sich der Zinssatz an den von der Bw. aufgewendeten Refinanzierungskosten zuzüglich einem 1%igen Risikoaufschlag orientierte. Eine schriftliche Vorhaltsbeantwortung durch die Bw. erfolgte nicht.
Im Rahmen der mündlichen Berufungsverhandlung am 23. September 2004 erklärte die Bw., eine Vorhaltsbeantwortung konnte deshalb nicht erfolgen, weil der gegenständliche Vorhalt unverständlich wäre und eine weitere Rückfrage beim unabhängigen Finanzsenat für sie keine weitere Verständlichkeit herbeigeführt hätte und sie sich in der gegenständlichen Verhandlung äußern werde. Zu diesem Zwecke wurde in der mündlichen Verhandlung ein von der ausgewiesenen Vertreterin sieben DIN A4 Seiten umfassender vorbereiteter Schriftsatz vorgelegt und zum Verhandlungsvorbringen erhoben. In diesem brachte sie ergänzend vor, das Strittige sei im vorliegenden Fall der Quadratmeterpreis für die Verrechnung von Geschäftsräumlichkeiten zwischen der Bw. und der AP GmbH. Es sei das Wesen eines Streites, dass die Streitparteien verschiedene Ansichten hätten und sie könne nicht verstehen, was die unterschiedlichen Auffassungen über den Quadratmeterpreis mit einem schlüssigen Fremdvergleich zu tun haben sollen, weshalb es für sie unverständlich sei, warum dieser Fremdvergleich nicht an einem Quadratmeterpreis festgemacht werden könne, da Mietpreise im allgemeinen im geschäftlichen Verkehr ausschließlich auf Grund von Quadratmeterpreisen verhandelt und vereinbart würden. Die Besonderheiten des Mietverhältnisses seien im Vorhalt nicht definiert worden. Die Tatsache, dass die Mieterin die Apartments ursprünglich in einem Gebäude der Vermieterin errichtete und ihr dann zu Herstellungskosten verkaufte, stelle keine Besonderheit dar. Zu den von ihr errichteten Seminarrräumen bemerkte sie, sie habe diese selbst errichten lassen und an die Mieterin ursprünglich gegen Entgelt vermietet. Erst auf Grund der Sanierungsvorschläge des Bundesministeriums für wirtschaftliche Angelegenheiten seien die Mieten eingestellt worden.
Im Rahmen der mündlichen Verhandlung befragt, welcher Mietaufwand (gemeint: Mietertrag bei der Bw.) tatsächlich gebucht wurde, konnte die Bw. keine näheren Angaben machen. Sie erwähnte lediglich, S 250.000,00 netto jährlich vereinbart zu haben. Die Amtspartei verwies in diesem Zusammenhang auf die Beilage 2 des Betriebsprüfungsberichtes. Aus dem geht in der Anmerkung hervor, dass der angenommene Mietwert (monatlich) von S 16.666,00 und S 20.833,00 auf den Angaben der Buchhaltung der Bw. basiert und die im Schreiben vom 2. Juni 1999 behauptete Miete von ebenfalls S 20.833,00 statt S 16.666,00 offenbar nicht auf den buchhalterisch erfassten Beträgen basiere und die Aufforderung des Prüfers ihre Angaben mittels Belegen zu untermauern von der steuerlichen Vertreterin ignoriert wurde.
Zum Verfahren sei ausgeführt, die Erklärung der Bw. zur Frage, warum die von der Behörde aufgetragene Äußerung seit einem Jahr unbeantwortet blieb, in der Tatsache begründet liege, weil der Vorhalt des UFS unverständlich sei, befindet sich im Widerspruch zu ihrem eigenen Verhalten, denn die aufgetragene Äußerung konnte nicht so undeutlich und unverständlich gewesen sein, weil es der Bw. immerhin möglich war, in der mündlichen Verhandlung einen mit 21. September 2004 datierten sieben Seiten umfassenden Schriftsatz zu überreichen.
Dass die Bw. von den vereinbarten S 250.000,00 die 20% Umsatzsteuer abgezogen und als Erlös gebucht hat, erscheint wahrscheinlicher, zumal die Bw. selbst in der mündlichen Verhandlung über die gebuchten (zum Unterschied von den vereinbarten) Beträge keine Erklärung abgeben konnte. Es wäre an ihr gelegen, an der Feststellung des Sachverhaltes entsprechend mitzuwirken und ihre Behauptung durch Vorlage von Beweismitteln zu untermauern, da ihr schon auf Grund der Innehabung der Buchhaltungsunterlagen größere Sachverhaltsnähe zuzubilligen war als dem Finanzamt. Da sie dies nicht für notwendig erachtete gemäß § 119 BAO iVm. § 161 Abs. 3 BAO mitzuwirken, erscheinen die Prüfungsfeststellungen unbedenklich, zumal der Prüfer sämtliche Monatsbeträge aufgelistet hatte.
Soweit von Bedeutung wird der Sachverhalt verdeutlichend festgestellt: Entsprechend der Beilage 2 zum Betriebsprüfungsbericht vermietete die Bw. der AP GmbH Apartments zu einem monatlichen Mietzins von S 16.666,00 netto (S 199.992,00 jährlich). Diese Verrechnung gründete sich auf den Zusatz zum Mietvertrag vom 21. Jänner 1988, wonach ein Jahresmietzins von S 250.000,00 jährlich vereinbart wurde. Ursprünglich war lediglich S 5.000,00 für die Miete des Gebäudes monatlich vereinbart, weil die Umbauten von der Mieterin (AP GmbH) vorgenommen wurden. Der Vertrag wurde auf unbestimmte Zeit mit einem von der Bw. abgegebenen zwanzig jährigen Kündigungsverzicht abgeschlossen. Die Um- und Ausbauten wurden der AP GmbH am 17. Dezember 1987 um S 4.493.400,00 (netto) abgekauft (abgelöst) und an diese zurückvermietet. Im Jahr 1995 errichtete die Bw. für den Hotelbetrieb der Mieterin (AP GmbH) unter Inanspruchnahme von Fremdkapital einen Seminarraum und verrechnete S 20.833,00 netto monatlich an Miete.
Die rechtliche Würdigung des Sachverhaltes durch die Bw., wonach sie als Gläubigerin auf Grund der Förderungsvereinbarungen der AP GmbH mit der öffentlichen Hand zu einem Verzicht verpflichtet gewesen wäre, übersieht in ihrer Oberflächlichkeit die Tatsache, dass nicht sie selbst nicht an der AP GmbH, sondern ihr Alleingesellschafter beteiligt war. Als nahe stehende Personen sind primär solche anzusehen, die mit dem Anteilsinhaber persönlich verbunden sind, aber auch geschäftliche Verbindungen und beteiligungsmäßige Verflechtungen begründen eine Affinität, wobei auch Körperschaften darunter fallen (VwGH 3.8.2000, 96/15/0159). Daher richten sich derartige "Anweisungen" primär an die Gesellschafter der AP GmbH und nicht an deren - in ihren Besitz befindlichen - Kapitalgesellschaften. Primär ging es den Subventionsgebern der AP GmbH darum, dass von der Eigentümerseite - auf welche Art auch immer - Eigenleistungen gegenüber der Gesellschaft (AP GmbH) erbracht werden. Die Bw. verwischt in ihrer wortreichen Argumentation das zwischen ihr und ihrem Gesellschafter FG anzuwendende Trennungsprinzip. M.a.W. ist gegenständlich in der ersichtlichen Vorteilsgewährung zwischen Bw. und AP GmbH als direkte Vertragspartner in Form der zu niedrigen Mieten bzw. dem Verzicht auf Mietzinszahlungen eine verdeckte (Gewinn-) Ausschüttung an ihren Gesellschafter FG zu erblicken, der den erhaltenen Vorteil wiederum weiterreicht. Ebenfalls konnte sie nicht überzeugend zur Darstellung bringen, welches primäre Interesse sie an der Sanierung der AP GmbH letztendlich hatte (VwGH 26.9.2000, 98/13/0216). In Anbetracht der seit vielen Jahren bekannten angespannten Situation, die letztlich zur "Finanzierungshilfe" in der Ablösung der Gebäudeinvestitionen geführt hatte, musste der Bw. als Vermieterin klar sein, dass im Falle der Nichtentrichtung der Mietzinse mit einer Auflösung des Mietvertrages (außerordentliches Kündigungsrecht wegen Nichtzahlung des Mietzinses) vorzugehen gewesen wäre. Daher kann auch das Festhalten von ungünstigen Verträgen z.B. durch Unterlassung einer (Änderungs-) Kündigung eine verdeckte Ausschüttung bedeuten. Die Bezugnahme auf das von der Rechtsprechung anerkannte Prinzip der Finanzierungsfreiheit des Unternehmers vermag das dem Körperschaftsteuerrecht inhärente Trennungsprinzip nicht aufzuheben.
Zum besseren Verständnis der Rechtsverhältnisse zwischen der Bw. und der BG OHG werden die abgeschlossenen Vereinbarungen wie folgt angeführt: Die Gründung der BG OHG erfolgte mit Gesellschaftsvertrag vom 27. Mai 1983. An ihr waren FG mit 50%, PB mit 20% und CB mit 30% beteiligt. Nach mehreren Änderungen sind im Streitraum FG mit 25% und GG mit 75% am Vermögen und Gewinn beteiligt. Im Falle ev. Verlustsituation hat sich FG auf Grund seines umfangreichen persönlichen Haftungsfonds und aus wirtschaftlicher Fairness gegenüber seiner Frau GG bereit erklärt, 75% der Verluste zu tragen (vgl. Schreiben der steuerlichen Vertreterin vom 4. März 1993). Am 30. September 1996 wurde beim Firmenbuch die Löschung der Gesellschaft beantragt.
Mit Vorhalt vom 29. August 2003 teilte der unabhängige Finanzsenat der Bw. u.a. mit, dass ernste Bedenken bestehen, die mit der BG OHG abgeschlossenen Verträge anzuerkennen, zumal durch diese Vereinbarungen auf wesentliche Einnahmen verzichtet worden wären und erblicke darin - ausgehend von den Jahresergebnissen der OHG jährlich - betragsmäßige aufgelistete - verdeckte Gewinnausschüttungen.
Das von der Bw. ins Spiel gebrachte Argument, wonach die Zwischenschaltung einer Untervermietungsgesellschaft mietrechtlich (angeblich) vorteilhaft war, um allfälligen Kündigungsbeschränkungen zu entgehen, erweist sich in steuerlichen Hinsicht als unbeachtlich; denn sie dient in Wahrheit dazu, steuerliche Folgen nach Belieben auf andere Ebenen zu verschieben. In diesem Zusammenhang sei wiederholend ausgeführt, bereits der Berufungssenat der Finanzlandesdirektion für Steiermark GZ. B 141-10/94 verwies in seiner Entscheidung vom 25. Jänner 1996 obiter dictum auf die Bestimmung des § 2 Abs. 3 MRG, wonach der Untermieter begehren könne, als Hauptmieter des Mietgegenstandes mit allen Rechten und Pflichten anerkannt zu werden. Diese Bestimmungen betreffen einen Ausschnitt aus jenen Fällen, in welchen bei Mietverhältnissen der Verdacht eines Schein- oder Umgehungsgeschäftes bestehen kann und von der Judikatur auch bestätigt wurde. Dies habe den Gesetzgeber dazu bewogen, den praktisch häufigsten Anwendungsfall eines mietrechtlichen Scheingeschäftes zu regeln, bei dem der Vermieter einen Strohmann dazwischenschaltet, um den von letzterem mietenden Bestandnehmer in die ungünstige Rolle des Untermieters zu drängen (Fenyves in: Korinek/Krejci: Handbuch zum Mietrechtsgesetz, 294f). Am Rande sei erwähnt, selbst die Bw. musste bei der Verpachtung des Lokales Schw. von ihrem gepriesenen "Untervermietungsmodell" auf Drängen des Pächters Abstand nehmen, der einen Vertrag mit ihr und nicht mit der OHG abschloss. Ebenso wurde die bereits erwähnte Appartementvermietung an die AP GmbH nicht über die Generalmieterin (OHG) vorgenommen.
Verträge zwischen Kapitalgesellschaft und Gesellschafter (bzw. den Gesellschaftern nahe stehenden Personen- oder auch Kapitalgesellschaften) müssen demnach, um steuerlich anerkannt zu werden, nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden sein (VwGH 27.8.2002, 98/14/0194). Die von der Bw. ins Spiel gebrachte Tatsache der jahrelangen von der Abgabenbehörde geduldeten Zwischenschaltung einer Untervermietungsgesellschaft - aus welchen Gründen auch immer -, vermag der Berufung nicht zum Erfolg zu verhelfen; es waren daher die mit der OHG abgeschlossenen Verträge als Gewinn absaugend zu betrachten und die fehlenden Einnahmen im Wege verdeckter (Gewinn-) Ausschüttungen zu korrigieren (vgl. VwGH 7.2.1988, 86/14/0121, 0122).
Im Hinblick auf die vom Finanzamt abweichende rechtliche Beurteilung kann es dahingestellt bleiben, ob die unterlassene Verbuchung der Pachteinnahmen des Lokales Schw. eine verdeckte (Gewinn-) Ausschüttung darstellt oder nicht, da die Konstruktion der Vermietung an die nahe stehende OHG zur Gänze nicht anerkannt wird. Abgesehen davon zeitigt der diesbezügliche Qualifikationskonflikt ausschließlich Auswirkungen im Verfahren zur Festsetzung von Kapitalertragsteuer, da die Zurechnung zum Betriebsergebnis von der Bw. durch Einstellung einer Forderung an die OHG anerkannt wurde (vgl. Berufung, Seite 7, vorletzte Zeile). Im Übrigen wurden die beabsichtigten verdeckten (Gewinn-) Ausschüttungen - abgeleitet aus den erklärten Gewinnen der BG OHG vom 30. April 1992 bis 30. April 1995 - von der Bw. der Höhe nach nicht weiter beeinsprucht.
In der mündlichen Verhandlung betonte die Bw. die betriebliche Veranlassung, weil seitens des Amtes der Landesregierung der Nachweis einer aufrechten Gewerbeberechtigung zur Erlangung der Förderung Voraussetzung war und beantragte zu diesem Zwecke die zeugenschaftliche Einvernahme des zuständigen Beamten. Der Finanzamtsvertreter stellt die zu beweisende Tatsache - die Auflage der aufrechten Gewerbeberechtigung - nicht in Abrede und verwies auf das Abzugsverbot gemäß § 12 Abs. 2 KStG 1988 i.V.m. § 20 Abs. 1 Z. 2 und Abs. 2 EStG 1988.
In der mündlichen Verhandlung erwähnte die Bw. erläuternd, die Verbindlichkeit habe sich aus dem Verkauf der ursprünglich von der AP GmbH erbauten Apartments im Jahr 1987 ergeben. Auf die Sanierungsbedürftigkeit der AP GmbH sei bereits mehrmals hingewiesen worden und legte zu diesem Zweck eine Kurzdarstellung der Sanierungsphasen der AP GmbH vor. Über Befragung durch den Referenten gab sie bekannt, sie habe diese Forderung als Forderung aus Lieferungen und Leistungen betrachtet und eine konkrete Vereinbarung über Besicherung und Verzinsung nicht geschlossen. Weiters beantragte sie zur Klärung der Sanierungsbedürftigkeit der AP GmbH den Bankdirektor als Zeugen und die Einholung eines Sachverständigengutachtens, sowie dass der Ausfall der Verzinsung bzw. die Nichtverzinsung Teil der Sanierungsbedingungen des Wirtschaftsministeriums war und führte weiters aus, dass die V.- Bank zu einem teilweisen Forderungsverzicht bereit war, in dem sie S 10 Mio. auf zehn Jahre tilgungsfrei stellte. Über ergänzendes Befragen durch den Referenten erklärte sie, die in den Büchern aufscheinende Forderung wurde im Hinblick auf die teilweise Tilgung im Jahr durch die Schuldnerin als werthaltig betrachtet und auch die Bank habe die aufgeschobene Forderung gegenüber der AP GmbH nicht wertberichtigt. Im Übrigen sei der Bankkredit der V.- Bank auf der Liegenschaft, auf der die AP GmbH ihren Betrieb betreibe, hypothekarisch sichergestellt, sowie dass für die Liegenschaft eine Verkaufsvollmacht existiere sowie eine Verpfändung für die GmbH- Anteile an der AP GmbH vereinbart wurde.
Entsprechend obiger bw. Ausführungen ist davon auszugehen, dass die Bw. der dem Gesellschafter über dessen Anteilsinhaberschaft nahestehenden AP GmbH Forderungen und Lieferungen und Leistungen stundete ohne hierfür eine angemessene Verzinsung in Rechnung zu stellen. Im Hinblick auf die Ausführung der Bw. in der mündlichen Verhandlung, in der sie ausdrücklich die Werthaltigkeit der streitgegenständlichen Forderung bejahte, erweisen sich ihre Berufungsausführungen, wonach eine verrechnete Zinsenforderung für gestundete Lieferungen und Leistungen wertzuberichtigen gewesen wäre, als unstimmig, denn es erscheint völlig widersprüchlich und unglaubwürdig einerseits die Werthaltigkeit der (Grund-) Forderung zu behaupten und andererseits von einer Wertlosigkeit von Zinsenforderungen auszugehen.
Tz. 20 Bw. und Mitgesellschafter, Stille Beteiligungen:
Im Gewinnfeststellungsakt der Mitunternehmerschaft wurde entsprechend der rechtskräftig gewordenen Senatsentscheidung der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 5. Mai 1995, B 141-3/94 für die Jahre 1988 - 1990 die Rechtsmeinung vertreten, eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften entfalle und die ertragsteuerlichen Auswirkungen des wirtschaftlichen Engagements der an der Bw. & Still- Beteiligten seien in den jeweiligen Steuerverfahren der Gesellschafter zu würdigen.
Hinsichtlich der Gewerbesteuerbescheide 1988 - 1990 und der Körperschaft- und Gewerbesteuerbescheide 1991 - 1993 liege eine derartige Würdigung durch die Berufungsentscheidungen der Finanzlandesdirektion für Steiermark B 141-10/94 und B B3-10/96 vom 25. Jänner 1996 bzw. 5. Juni 1996 vor, auf die verwiesen werde. Die Beschwerde gegen den zweitgenannten Bescheid sei abweislich entschieden worden (VwGH 20.2.1998, 96/15/0169). Mangels Vorliegens einer Mitunternehmerschaft seien die Verluste zur Gänze von der Bw. als Geschäftsherrin zu tragen; daher wurde in sachverhaltsmäßiger Hinsicht auf die der Bw. zugegangenen Entscheidungen der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 25. Jänner 1996, Zl. B 141-10/94 und 5. Juni 1996, Zl. B B3-10/96 und die hiezu ergangenen VwGH- Erkenntnisse zu den Zlen. 96/15/0062-6 vom 24.2.2000 und 96/15/0169-8 vom 20.2.1998 verwiesen. Das erstangeführte VwGH- Erkenntnis war zum Zeitpunkt der Berichtsverfassung und Bescheidausfertigung dem Finanzamt noch nicht bekannt.
In ihrer Berufung verwies die Bw. auf die im Steuerakt der Mitunternehmerschaft erhobene Berufung.
In den weiterverwiesenen Berufungsausführungen verweist sie unter anderem darauf, nach ihrer Ansicht könne aus dem zit. Aktenvermerk vom 29. Dezember 1988 nicht geschlossen werden, es handle sich in Verbindung mit dem vorliegenden Vertrag um eine echte stille Gesellschaft, da sich kein Hinweis darüber finde, dass eine Abschichtung mit nur 100% der Einlage vorgesehen sei, denn dieser spreche über die steuerliche Konsequenz der unterfertigten Verträge und sei bloß eine Erläuterung des Wirtschaftstreuhänders gegenüber seinem Klienten. Im Übrigen beträfen die dargestellten Auswirkungen das Jahr 1988.
In den Gesellschaftsverträgen vom 29. Dezember 1988 sei in Punkt VII. vereinbart worden, der stille Gesellschafter habe bei seinem Ausscheiden 100% seiner ursprünglichen Einlage zuzüglich den Stand seines Verrechnungskontos zurückzuerhalten. Es könne nicht bestritten werden, dass die Beteiligung der beiden unechten stillen Gesellschafter am Vermögen der Gesellschaft und damit auch die Wertsteigerung an der Liegenschaft, die im Eigentum der Bw. stand, umfasse. Darüber hinaus liege auch die von der Judikatur geforderte Unternehmerinitiative als Einflussmöglichkeit auf das unternehmerische Geschehen der Bw. für die stillen Gesellschafter vor. Der Gesellschafter FG habe in seiner Eigenschaft als stiller Gesellschafter und Geschäftsführer des zweiten stillen Gesellschafters der Bw. (FG GmbH), maßgeblich an der Vermietungsmöglichkeit und Hausverwaltung der Geschäftslokale an alle Mieter mitgewirkt und die Verhandlungen über die Finanzierung des Unternehmens in den Prüfungsjahren mit der V- Bank und ab 1997 mit der L- Bank ebenfalls in seiner zweifachen Funktion geführt. Nach der Umschuldung der Verbindlichkeiten der seinerzeitigen BGV im Jahr 1997 auf die L- Bank habe er die Verpflichtung übernommen, seine jeweiligen Forderungen an die GmbH in der Form nachrangig zu stellen, dass die Rückzahlungsverpflichtungen aus dem neu aufgenommenen Darlehen bei der L- Bank der Geltendmachung der eigenen Forderungen des FG vorausgehen müssen, und es sei nach dem Bandbreitenerkenntnis des VwGH v. 23.2.1994, 93/15/0163 der Mitunternehmerstellung nicht abträglich, wenn der Auseinandersetzungsanspruch mit einer Bandbreite von wenigstens 90% und höchstens 150% der Einlage begrenzt sei. Des weiteren wurde zum Beweise dafür, dass auch derzeit noch Verlustbeteiligungen am Markt angeboten würden, ein Prospekt der Constantia Privatbank für das Projekt "Connect Austria II" vorgelegt.
In ihrem weiteren Vorbringen der gegenständlichen Berufung verweist sie auf einen Erlass des BMF vom 31. März 2000, der zu dem von der Bw. initierten VwGH- Erkenntnis erging, dem eindeutig die Darlegung des BMF zu entnehmen sei, dass "das Handelsgewerbe steuerlich einen Betrieb im Rahmen der betrieblichen Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 EStG 1988" darstellen müsse. Dass die Bw. einen derartigen Betrieb darstelle, sei nicht zweifelhaft. Es sei somit die Ansicht Margreiters (BMF v. 31. Mai 1991, ARD 4304/17/91) als Einzelmeinung anzusehen, wonach an einer vermögensverwaltenden GmbH eine stille Beteiligung nicht möglich sei. Entsprechend dem vorliegenden VwGH- Erkenntnis v. 24.2.2000, 96/15/0062 sei der Darlehenstheorie des Berufungssenates der Finanzlandesdirektion für Steiermark der Boden entzogen, denn es sei ohnehin mehr als ungewöhnlich von einer Darlehensvereinbarung, die keine Vereinbarung über Darlehenszuzählung, Laufzeit, Sicherheiten, Verzinsung und Rückzahlung enthalte, auszugehen, weshalb die verdeckte (Gewinn-) Ausschüttung rückgängig zu machen sei.
Mit Bescheid vom 20. Februar 2002 (Bw. & Stille) stellte das Finanzamt bei der Mitunternehmerschaft fest, eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften sei für die Jahre 1993-1995 nicht vorzunehmen.
In der mündlichen Verhandlung lehnte die Bw. das entscheidungsbefugte Organ des unabhängigen Finanzsenates mit der Begründung ab, weil ihrer Ansicht nach ein Befangenheitsgrund des § 76 Abs. 1 lit. c BAO vorliege. Dies ergebe sich deshalb, weil im gegenständlichen Verfahren auch das Problem der stillen Beteiligung bei Bw. & Mitgesellschafter zu besprechen sein werde und das abgelehnte Organ war damals in die Entscheidung des Berufungssenates der FLD für Steiermark als Referent zu GZ. B B3-10/96 eingebunden, wo das Bestehen einer Mitunternehmerschaft zwischen der damaligen Bw. & der FG GmbH und FG unter Hinweis auf ein Darlehensverhältnis abgelehnt wurde. Zumal die gleiche Rechtsfrage zu entscheiden sein werde, bestehe eine Befangenheit des Entscheidungsträgers.
Der Befangenheitsantrag wurde von dem nach der Geschäftsverteilung zuständigen stellvertretenden Vorsitzenden des Senates 3 der Außenstelle Graz abgewiesen.
In der - fortgesetzten - mündlichen Verhandlung verwies die Bw. nochmals auf den bereits abgewiesenen Befangenheitsantrag sowie darauf, dass der damalige Referent der (Finanzlandesdirektion) in dieser Sache zur gleichen Rechtsfrage und gleichem Jahr wiederum entscheidungsbefugtes Organ sei. In der Sache wurden keine weiteren Ausführungen erstattet.
Zusammenfassend geht der UFS - unter Hinweis auf die oa. Verfahren - von folgendem Sachverhalt aus: Die Bw. wurde 1983 gegründet, um ein Gebäude zu erwerben. Sie baute u.a. eine "Einkaufspassage" aus, vermietete diese an die ihren Gesellschaftern nahestehende BG OHG (siehe oben), und die übrigen Räumlichkeiten (Apartments und Seminarräume) an eine ebenfalls ihrem numehrigen Alleingesellschafter nahestehende AP GmbH und verpachtete das als Kleinbrauerei ausgebaute Gasthaus an M. Hinsichtlich der Miet- und Haftungsverträge wird auf die obigen Ausführungen verwiesen.
Am 29. Dezember 1988 schloss sie Verträge mit zwei Personen, die sich an ihrem "Gewerbebetrieb" als unechte stille Gesellschafter beteiligen sollten. Die stillen Gesellschafter waren FG (Alleingesellschafter der Bw.) mit einer Einlage von 2 Mio. S und die FG GmbH, deren Alleingesellschafter ebenfalls FG ist, mit einer Einlage von 3 Mio. S. Auf die Bw. und die beiden stillen Gesellschafter sollte das steuerliche Jahresergebnis im Verhältnis 22:31:47 verteilt werden. Das Finanzamt vertrat bisher die Auffassung, unecht stille Beteiligungen an einer vermögensverwaltenden GmbH seien denkunmöglich, weshalb keine gemeinschaftlich erzielten Einkünfte vorlägen, erließ gegenüber der Beschwerdeführerin Gewerbesteuerbescheide für 1988 bis 1990 und behandelte dabei FG und die FG GmbH als echte stille Gesellschafter. Die gegen diese Bescheide erhobene Berufung wurde als unbegründet abgewiesen. Nach Ansicht der Berufungsbehörde stellte die Tätigkeit der Beschwerdeführerin selbst eine materiell vermögensverwaltende dar. In den Verträgen vom 29. Dezember 1988 über die Errichtung der stillen Gesellschaften werde zwar allgemein festgehalten, die "atypisch stillen Gesellschafter" seien am Vermögen der Gesellschaft sowie an den stillen Reserven und am Firmenwert zum Zeitpunkt des Ausscheidens beteiligt; sie enthielten jedoch keine ausdrückliche Regelung über die Berechnung der Firmenwertbeteiligung anlässlich des Ausscheidens der Gesellschafter. Auf Grund des Gesellschaftsvertrages seien die stillen Gesellschafter nach Ablauf der bedungenen Vertragsdauer (Vertragsdauer zehn Jahre) mit ihrem Kapitalanteil (= ursprüngliche Einlage) zuzüglich dem Stand ihres Verrechnungskontos abzufinden. Im Falle eines negativen Kontenstandes bestehe eine Auffüllungsverpflichtung. Eine Beteiligung an den stillen Reserven und am Firmenwert sei nach den Verträgen vom 29. Dezember 1988 praktisch ausgeschlossen. Der Berufungssenat der Finanzlandesdirektion gelangte durch Interpretation des vorliegenden Vertrages zu diesem Ergebnis und bezog sich dabei auf die in die gleiche Richtung gehende Vertragsinterpretation der steuerlichen Vertreterin der Beschwerdeführerin, die sich aus einem von ihr verfassten Aktenvermerk ergebe. Die allgemeinen Ausführungen der Verträge über die Beteiligung an Gewinn, Verlust, Vermögen, stillen Reserven und Firmenwert erwiesen sich im Hinblick auf die detaillierte Ausformulierung der Abschichtung der Gesellschafter als inhaltsleere Vertragsschablone. Überdies vertrat er die Auffassung, im gegenständlichen Fall (Errichtung und bloße Vermietung eines Einkaufszentrums) gebe es gar keinen Firmenwert und eine Beteiligung der stillen Gesellschafter nach der Art einer Mitunternehmerschaft wäre gar nicht ernsthaft gewollt gewesen. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise wären diese Vereinbarungen als darlehensähnliche Vertragsverhältnisse anzusehen. Neben allgemein interessierenden Hinweisen über das Vorliegen von atypisch stillen Gesellschaften (Beteiligung an stillen Reserven und Firmenwert) und ging der VwGH in seinem Erkenntnis vom 24. Februar 2000, 96/15/0062 davon aus, dass die im zit. Erkenntnis vom 25.6.1997, 95/15/0192 primär zu Außengesellschaften getroffenen Aussagen in gleicher Weise für Innengesellschaften gelten, bei welchen die Beteiligten durch interne Vereinbarungen im Wesentlichen so gestellt werden, als wären sie Gesellschafter der Außengesellschaft. Liege eine vermögensverwaltende Personenvereinigung vor, so erziele diese außerbetriebliche Einkünfte. Soweit allerdings Personen beteiligt seien, die unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 bzw. § 8 Abs. 2 KStG 1966 fallen, erzielten diese Personen auf Grund der genannten Bestimmungen Einkünfte aus Gewerbebetrieb (VwGH-Zl 95/15/0192). Aus dem Vorstehenden ergebe sich sohin, dass grundsätzlich gemeinschaftliche Einkünfte aus der Vermögensverwaltung erzielt würden (und die Gemeinschaft daher kein Gewerbesteuersubjekt darstellt), wenn natürliche Personen als unecht stille Gesellschafter mit einer vermögensverwaltenden GmbH eine stille Gesellschaft eingehen, wobei allerdings die Einkünfte der GmbH auf Grund der Anordnung des § 7 Abs. 3 KStG 1988 bzw. § 8 Abs. 2 KStG 1966 solche aus Gewerbebetrieb seien (und bei der GmbH der Gewerbesteuer unterliegen). Eine unecht stille Gesellschaft habe aber die Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven und am Firmenwert zur Voraussetzung. Im Beschwerdefall sei der Berufungssenat zum Ergebnis gelangt, aus den Verträgen über die stillen Gesellschaften vom 29. Dezember 1988 ergebe sich, dass bei den stillen Gesellschaftern die Voraussetzungen für die Annahme eines Unternehmerrisikos (insbesondere die Beteiligung an den Wertsteigerungen) nicht vorhanden seien. Diese Interpretation der Gesellschaftsverträge stützte sich vorwiegend auch auf bereits erwähnten Aktenvermerk der steuerlichen Vertreterin vom 29. Dezember 1988. Mit dieser Auslegung der Verträge konnte der VwGH kein Verkennen der Rechtslage durch den Berufungssenat erkennen, weshalb davon ausgegangen werden konnte, den stillen Gesellschaftern käme nach der Vertragslage kein entsprechendes Unternehmerrisiko zu und er habe daraus zu Recht gefolgert, die Einkünfte aus der Vermietung seien nicht gemeinschaftlich, sondern von der Bw. allein erzielt worden. Dadurch, dass der Berufungssenat die Gesellschafter nicht (wie noch das Finanzamt) als echte stille Gesellschafter gewertet habe, sondern als Darlehensgeber, sei die Bw. auch nicht in ihren Rechten verletzt worden.
Was die Teilnahme an den stillen Reserven der stillen Gesellschafter anlangt, ist auch die Deutung der Bw., wonach aus dem zitierten Aktenvermerk vom 29. Dezember 1988 weder direkt noch indirekt ein Hinweis darüber, dass eine Abschichtung mit nur 100% der Einlage vorgesehen sei, an und für sich richtig, jedoch die ihre Interpretation dahingehend, dass die Abschichtung mit Beteiligung am Firmenwert und stillen Reserven einem Gewinnanteil entspreche, nicht näher nachvollziehbar. Daran ändern auch ihre allgemein gehaltenen für sich betrachtet durchaus richtigen Ausführungen über die Ermittlung eines allfälligen Abschichtungsergebnisses wenig, denn ein solches setzt begrifflich eine Teilnahme daran voraus. Ebenso verhält es sich mit der Behauptung, dass den stillen Gesellschaftern bei Beendigung des Gesellschaftsverhältnisses stille Reserven zustünden, welche als Abschichtungsgewinn über die Gewinnverrechnungskonten bilanziell darzustellen und auszuzahlen sein werden. Die Bw. übersieht hier ebenfalls in ihren Ausführungen, dass sie ebenfalls einen Ansatz am Gewinnverrechnungskonto inzident voraussetzt, der in Wahrheit nicht mit hinreichender Deutlichkeit (Punkt VII) vereinbart war und versucht hier eine Vereinbarung durch Interpretation zu suggerieren, die sich den vorgelegten Gesellschaftsverträgen nicht entnehmen lässt. Insofern kann mit Bw. Übereinstimmung dahingehend erzielt werden, dass eindeutige Vertragsvereinbarungen geschlossen wurden, wobei die Eindeutigkeit allerdings dahingehend zu verstehen ist, dass eben eine Beteiligung an den stillen Reserven beim Ausscheiden nicht stipuliert wurde. Eine derartige bw. Behauptung ist zwar im Hinblick auf die zitierten Verfahren nahe liegend und verständlich, jedoch nicht geeignet, vom klaren Wortsinn geschlossener Vereinbarungen abzuweichen. Warum die Verträge nicht anders gestaltet wurden, ergibt sich aus ihrer eigenen bw. Interpretation, wonach die Gesellschaften zur bloßen Zurverfügungstellung von Kapital eingegangen wurden, zumal beim Abschluss des Beteiligungsvertrages das Stammkapital der Bw. oder wesentliche Teile davon durch Verluste aufgezehrt waren.
In argumentativer Hinsicht ist der Bw. zuzugestehen, der VwGH habe zwar nicht ausdrücklich die Annahme eines Darlehens bestätigt; sie übersieht in ihrer Argumentation dabei, dass bereits der damalige Berufungssenat in wirtschaftlicher Hinsicht eher von einem eigenkapitalersetzenden Gesellschafterdarlehen ausging, da das fehlende Eigenkapital durch (stille) Einlagen ersetzt werden sollte. Das Zustandekommen einer atypischen stillen Gesellschaft zwischen der GmbH und deren beherrschenden Gesellschaftern ist steuerlich dann nicht anzuerkennen, wenn die Einlage objektiv den wirtschaftlichen Zweck hat, Eigenkapital der GmbH zu ersetzen und somit an die Stelle einer wirtschaftlich gebotenen Kapitalzufuhr tritt (VwGH 27.5.1998, 95/13/0171, 10.7.1996, 94/15/0114). Im Übrigen geht sie selbst in ihrer - anlässlich der Berechnung des Beteiligungsverhältnisses im Aktenvermerk vom 29. Dezember 1988 getroffenen - Würdigung der stillen Gesellschaftsverträge mit der FG GmbH und FG davon aus, die stillen Einlagen wären auf eine Laufzeit von 10 Jahren gebunden und somit eigenkapitalersetzend. Es ging ihr auch darum, in Zukunft nicht die vollen Verluste ausweisen und keine Maßnahmen im Sinne des § 36 Abs. 2 GmbHG setzen zu müssen; letztere bedingen regelmäßig eine Zufuhr von (neuem) Eigenkapital seitens der Gesellschafter. Damit liegt es in beweiswürdigender Hinsicht auf der Hand, wonach es den stillen Gesellschaftern bzw. dem Hauptgesellschafter darum ging einerseits der Bw. zusätzliches Kapital zuzuführen (Einlagen) und andererseits den Beteiligten ausgleichsfähige Verluste zuzuweisen. Die wirtschaftliche Notwendigkeit der Kapitalzuführung kann auf Grund oa. von der Bw. selbst getroffenen Würdigung nicht ernsthaft in Abrede gestellt werden. In diesem Zusammenhang bemerkt sie selbst in ihrem nunmehrigen Vorbringen, nach der Umschuldung der Verbindlichkeiten von der V.- Bank auf die L.- Bank habe der "unecht stille" Gesellschafter FG die Verpflichtung übernommen, seine jeweiligen Forderungen an die Bw. nachrangig in der Form zu stellen, dass die Rückzahlungsverpflichtungen der Bank der Geltendmachung der eigenen Forderungen vorausgehen müssen (vgl. Berufung Bw. & Stille vom 28. Juli 2000, Seite 4 vorletzter Absatz), woraus sich der Einlagencharakter geradezu manifestiert.
Daher ist in rechtlicher Hinsicht davon auszugehen, dass die Leistung der Einlagen - ungeachtet einer allfälligen Bezeichnung als unecht oder echte stille Beteiligung - als verdeckte Einlage des Hauptgesellschafters anzusehen ist (VwGH 23.10.1997, 94/15/0160, 0161 und 96/15/0180, 204). Daran ändert auch nichts, dass er sich der von ihm beherrschten FG GmbH bedient hat. Die von der Bw. wohl hilfsweise behauptete Unternehmerinitiative der Gesellschafter FG und FG GmbH in der Weise, diese hätten in ihrer Eigenschaft als stille Gesellschafter maßgeblich an der Vermietungsmöglichkeit der Geschäftslokale an alle Mieter mitgewirkt und die Verhandlungen über die Finanzierung des Unternehmens mit der V.- Bank und (später) L.- Bank geführt, wird als nicht ausschlaggebend angesehen, zumal derartige Tätigkeiten zu den ureigensten Kompetenzen des Geschäftsführers FG der Bw. gehörten und eine Trennung aufgrund der Mehrfachfunktionen des FG (Gesellschafter und Geschäftsführer der Bw., "unecht" stiller Gesellschafter, Gesellschafter der untervermietenden BG OHG, Alleingesellschafter und Geschäftsführer der FG GmbH) nicht möglich ist. Auch im Hinblick auf die Tatsache der per 31. Dezember 1995 stattgefundenen Verschmelzung kann auf Grund der Zuordnungsindifferenz der Verbindlichkeiten nicht mehr festgestellt werden, ob die von der Bw. ins Treffen geführte Umschuldung vom 11. Februar 1997 ausschließlich dem übernommenen Vermögen der Bw. oder auch dem der aufnehmenden Gesellschaft (FG GmbH) zuzurechnen war. Eine im Jahr 1997 behauptete Unternehmerinitiative (der Umschuldung von der V.- Bank auf die L.- Bank vermag im Hinblick auf die vergangenen bis zum Höchstgericht angestrengten Rechtsmittelverfahren nur schwer Rückschlüsse auf frühere Jahre auszulösen. Abgesehen von obiger Beurteilung (mangelnde manifeste Beteiligung an stillen Reserven, fehlende Unternehmerinitiative, Eigenkapitalersatz) übersieht die Bw. in ihrer gesamten wirtschaftlichen Gestionierung, sich durch die mit der BG OHG abgeschlossenen Vereinbarungen (Mietvertrag und Haftungsentgelt) ihrer wesentlichen Ertragschancen weitestgehend selbst beraubt zu haben. Was die mit dem Mietvertrag verbundene und wirtschaftlich eine Einheit bildende "Haftungsvereinbarung" anlangt, so konnte sie trotz weitwendiger Erklärungsversuche nicht einmal ansatzweise - geschweige denn überzeugend - zur Darstellung bringen, wie sich letztlich die Höhe der mehrmals geänderten Entgelte errechnete. Die unklare Ausgestaltung der Verträge und die relativ leichte Abänderbarkeit infolge der bestehenden Kündigungsmöglichkeiten deuten unzweifelhaft daraufhin, ein der Bw. nicht nahestehender Geldgeber als stiller Gesellschafter auf Grund der Gestaltungsmöglichkeiten der Bw. und ihres Alleingesellschafters bei den den wirtschaftlichen Erfolg tragenden Vereinbarungen nicht mit lukrativen Erträgen rechnen konnte. Daher sind die stillen Beteiligungen auch unter Hinweis auf die Angehörigenjudikatur abzulehnen, zumal derart ungewöhnliche Gestaltungen in ihrer Gesamtheit einem Fremdvergleich nicht Stand halten (vgl. Doralt, EStG, 4. Auflage, § 20, Tz. 230).
Die Betriebsergebnisse sind daher um die erklärten Verlustzuweisungen an die stillen Gesellschafter zu vermindern. Im Übrigen wird auf die Tz. 25 des Betriebsprüfungsberichtes verwiesen.
- 387.664,58
- 864.822,31
- 400.662,08
- 587.749,52
- 1.311.182,20
- 607.455,51
- 975.414,10
- 2.176.004,51
- 1.008.117,59
Tz. 22 Abgrenzung Aufwendungen FG GmbH - Bw.:
In diesem Punkt wurden von der Betriebsprüfung Zinserträge, die sich bei der FG GmbH einkommenserhöhend ausgewirkt haben, bei der Bw. außerbilanzmäßig einkommensmindernd angesetzt. In der Berufung führte die Bw. aus, einen Hinweis im Betriebsprüfungsbericht zur FG GmbH nicht entnehmen und daher keine Ausführungen machen zu können.
Auf den Umstand einer korrespondierenden zu Gunsten der Bw. auswirkenden Gegenberichtigung wurde im Schreiben des Finanzamtes vom 22. November 2000 verdeutlichend hingewiesen. In der mündlichen Verhandlung wurde die Berufung lediglich im Hinblick auf das noch anhängige Verfahren bei der FG GmbH ohne weitere Ausführung aufrecht erhalten.
Hinsichtlich dieses Punktes enthält die Berufung keinen prozessual gestellten Berufungsantrag. Ein solcher ist auch dann nicht gegeben, wenn ein nicht gestellter Berufungsantrag in der mündlichen Berufungsverhandlung bloß aufrecht erhalten wird. Die dargestellten Änderungen sind korrespondierende Gegenberichtigungen und wirken sich ausschließlich zu Gunsten der Bw. aus, weshalb sich weitere Ausführungen darob erübrigen.
Betragsmäßig werden sie entsprechend der Tz. 22 des Betriebsprüfungsberichtes in die Berechnung der Besteuerungsgrundlagen einfließen.
- 118.332,00
- 133.652,00
Gewinnermittlung durch Mehr-/Wenigerrechnung: Die Textziffern (Tz.) folgen dem Betriebsprüfungsbericht.
Mehr-/Wenigerrechnung
-275.116,81
-613.744,86
-284.340,83
-33.455,00
-33.333,00
-436.514,14
-544.709,59
-276.555,95
Verlustverre. FG
-387.664,58
-864.822,31
-400.662,08
Verlustverre. FG GmbH
-587.749,52
-1.311.182,20
-607.455,41
berichtigter Bilanzgewinn
-1.687.045,05
-3.367.913,96
-1.602.347,27
Aufwandsabgrenzung FG GmbH
-118.332,00
-133.652,00
nicht steuerpfl. Erträge
-387.150,00
64.011,51
-1.382.443,26
-463.926,78
-1.382.443,00
-463.927,00
nicht ausgleichsf. IFB- Verluste
zu verrechnende IFB-Verluste
-456.924,00
verdeckte Ausschüttung, Mietvertrag, Fremdvergleich, Verzicht auf Mieten, nahestehende GmbH, Unterhaltsleistungen, Arbeitslohn
Findok-Nr: 12770.1, aufgenommen am: 03.01.2005 10:32:44, zuletzt geändert am: 13.04.2011, Dokument-ID: 978dce0e-7d17-4316-9e24-51132bd81d2e, Segment-ID: b096219c-bdf8-4290-94cc-acca8cfb1c8f

References: § 119
 § 161
 § 2
 § 12
 § 20
 § 2
 § 76
 § 7
 § 8
 § 7
 § 8
 § 36
 § 20