Source: http://kraken.slv.cz/9As40/2014
Timestamp: 2018-09-25 00:24:58+00:00

Document:
9As40/2014
9 As 40/2014-50
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Barbary Poøízkové a soudcù JUDr. Petra Mike¹e, Ph.D., a JUDr. Radana Malíka v právní vìci ¾alobce: J. S., zast. doc. JUDr. Karlem Klímou, CSc., advokátem se sídlem Hradèanské námìstí 60/12, Praha, proti ¾alovanému: Ministerstvo obrany, se sídlem Tychonova 221/1, Praha 6, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 19. 4. 2011, è. j. 421/3-565V-4/2001-7542, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 27. 11. 2013, è. j. 3 Ad 7/2011 -42,
[1] Kasaèní stí¾ností ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) brojí proti shora oznaèenému rozsudku Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), jím¾ byla zamítnuta jeho ¾aloba proti v záhlaví oznaèenému rozhodnutí ¾alovaného. Rozhodnutím byly zamítnuty námitky stì¾ovatele a potvrzeno rozhodnutí Ministerstva obrany-Vojenského úøadu sociálního zabezpeèení (dále jen VÚSZ ) ze dne 25. 2. 2011, sp. zn. 259037/ZD/42 o úpravì výsluhového pøíspìvku. O vydání tohoto rozhodnutí stì¾ovatel po¾ádal v souladu s § 86 odst. 2 zákona è. 582/1991 Sb., o organizaci a provádìní sociálního zabezpeèení, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o organizaci a provádìní sociálního zabezpeèení ) v návaznosti na § 142 odst. 4 zákona è. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o vojácích z povolání ), tedy z toho dùvodu, ¾e nesouhlasil s písemným oznámením o hromadném zvy¹ování vyplácených dávek. Rozhodnutím VÚSZ byl zvý¹en výsluhový pøíspìvek stì¾ovatele od 1. 1. 2011 o 172 Kè na èástku 8 971 Kè. Zároveò byl stì¾ovatel ve výroku rozhodnutí informován, ¾e od 1. 1. 2011 podléhá výsluhový pøíspìvek 15 % zvlá¹tní sazbì danì podle ustanovení § 36 odst. 2 písm. v) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) a proto mu po zdanìní bude nále¾et k výplatì èástka 7 626 Kè.
[2] Rozhodnutí ¾alovaného o námitkách poukázalo na povinnost postupovat podle zákona o daních z pøíjmù, podle jeho¾ § 38d odst. 1 zákona o daních z pøíjmù se daò vybírá srá¾kou z pøíjmu, kterou je povinen provést a následnì odvést místnì pøíslu¹nému správci danì její plátce danì. Zákonodárce mìl v úmyslu podrobit zdanìní ve¹keré èástky výsluhových pøíspìvkù vyplacené po 1. 1. 2011, nikoliv pouze tu èást, o kterou byl od 1. 1. 2011 zvý¹en. VÚSZ, jako orgán sociálního zabezpeèení, o dani nerozhodl, nebo» je pouze plátcem danì a nikoliv správcem danì. Smyslem ustanovení § 143 odst. 10 zákona o vojácích z povolání je upravit postup pro situaci, kdy v budoucnu dojde ke zmìnám v úpravì podmínek pro pøiznání výsluhového pøíspìvku. Napadeným rozhodnutím se pøíspìvek nesní¾il a VÚSZ pouze realizuje povinnost srá¾et daò.
[3] Mìstský soud upozornil, ¾e obdobnou vìc posuzoval ji¾ Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 29. 8. 2013, è. j. 4 Ads 65/2013-23, ve vìci Ing. J.G. (dále jen rozsudek Ing. J.G.), od jeho¾ závìrù nevidìl dùvod se odchylovat. V návaznosti na tento rozsudek vìc posoudil tak, ¾e míra zdanìní výsluhového pøíspìvku nepatøí mezi podmínky pro vznik nároku na tento pøíspìvek, nebo» s vlastním nárokem nikterak nesouvisí. ®ádná èást zákona o vojácích z povolání nestanovuje, zda a v jaké míøe podléhají výsluhové nále¾itosti dani z pøíjmu. Pravidla pro zdanìní výsluhových nále¾itostí byla v¾dy stanovena v zákonì o daních z pøíjmù, který pùvodnì øadil výsluhové nále¾itosti mezi pøíjmy osvobozené od danì a od 1. 1. 2011 zavedl zvlá¹tní sazbu danì pro zdanìní výsluhového pøíspìvku a odbytného u vojákù z povolání. Vý¹e výsluhového pøíspìvku není nemìnná. Výsluhový pøíspìvek se v prùbìhu èasu mìní vlivem valorizací a je ovlivnìn také vý¹í pøípadného starobního nebo invalidního dùchodu toho kterého vojáka.
[5] K argumentaci principem legitimního oèekávání a ochrany práv nabytých v dobré víøe soud uvedl, ¾e stì¾ovateli výsluhový pøíspìvek nebyl odòat, nadále mu nále¾í a je mu vyplácen. Legitimní oèekávání se v¹ak nemù¾e vázat k vý¹i vypláceného pøíspìvku, která ze zákona není fixována k datu zániku slu¾ebního pomìru, nýbr¾ se i v pøípadì stì¾ovatele vyvíjela vlivem valorizací. Legitimní oèekávání nelze spojovat ani s tím, ¾e bude trvat urèitá daòová výjimka nebo zvýhodnìní. Mìstský soud proto neshledal na zavedení zdanìní výsluhového pøíspìvku nic protiústavního a nepøedlo¾il vìc Ústavnímu soudu.
[6] Rozsudek mìstského soudu napadl stì¾ovatel kasaèní stí¾ností, a to podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy z dùvodu nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedchozím øízení. pokraèování [7] Stì¾ovatel v prvé øadì poukázal na to, ¾e mìstský soud nemohl vyjít z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu Ing. J.G., ani¾ by se v plném rozsahu vypoøádal s argumentací stì¾ovatele obsa¾enou v ¾alobì, která byla ¹ir¹í. V uvedeném postupu mìstského soudu shledává poru¹ení práva na pøístup k soudu.
[8] Bodem 6. zákona è. 346/2010 Sb., kterým se mìní zákon è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a dal¹í související zákony (dále jen novela zákona o daních z pøíjmù ) bylo v § 4 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù zru¹eno písmeno o), které od danì z pøíjmù osvobozovalo výsluhové nále¾itosti a pøídavek na bydlení u vojákù z povolání a výsluhové nároky u pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù podle zvlá¹tních právních pøedpisù. Bodem 92 tého¾ zákona bylo doplnìno v § 36 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù písmeno v), podle nìho¾ výsluhový pøíspìvek pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, resp. výsluhový pøíspìvek a odbytné u vojákù z povolání a pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù podle zvlá¹tních právních pøedpisù novì podléhá zdanìní zvlá¹tní sazbou danì, a to ve vý¹i 15%. V dùsledku této zákonné úpravy do¹lo s úèinností od 1. 1. 2011 ke zdaòování výsluhových pøíspìvkù pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù a vojákù z povolání. Plátce danì je povinen z výsluhového pøíspìvku pøi jeho výplatì provést srá¾ku danì ve vý¹i 15% a odvést jí místnì pøíslu¹nému finanènímu úøadu. V návaznosti na tuto zákonnou úpravu a z toho vyplývající rozhodnutí VÚSZ a napadené rozhodnutí ¾alovaného je stì¾ovateli vyplácena èástka výsluhového pøíspìvku pouze ve vý¹i 7 626 Kè, namísto nezdanìné celé èástky ve vý¹i 8 971 Kè.
[9] Výsluhový pøíspìvek je koncipován zákonem o vojácích z povolání jako zvý¹ené ocenìní ze strany státu za mimoøádné ztí¾ené pracovní podmínky a mnohoèetná a rùznorodá osobní omezení vojákù z povolání pøi výkonu slu¾ebního pomìru. Výsluhový pøíspìvek není odmìnou za práci, náhradou mzdy ani jinou dávkou sociálního zabezpeèení. Nárok na výsluhový pøíspìvek je vázán na splnìní konkrétních podmínek konkrétním obèanem ve slu¾ebním pomìru. Má charakter nárokové dávky, a je vyplácen z veøejnoprávních prostøedkù. Stát pøijetím zákona o vojácích z povolání pøevzal veøejnoprávní závazek, ¾e obèanu, který vstoupí do slu¾ebního pomìru pøíslu¹níka bezpeènostních sborù; vykoná slu¾bu alespoò po dobu 15 let, vznikne nárok na výsluhový pøíspìvek.
[10] Výsluhový pøíspìvek byl zákonodárcem s ohledem na jeho charakter koncipován jako speciální dávka nepodléhající zdanìní, tj. jako dávka, která nemá charakter pøíjmu a není proto podrobena re¾imu zákona o dani z pøíjmu. Na tento jednou pøijatý veøejnoprávní závazek ve vztahu k vojákùm z povolání povolaných za daných podmínek do slu¾ebního pomìru nemù¾e stát rezignovat, a to ani za pomoci legislativnì-daòových nástrojù. Ostatnì i podle ustálené judikatury Ústavního soudu ani svrchovanost státu nezakládá pro stát mo¾nost ukládání libovolných daní, tøeba by se tak stalo na základì zákona (viz napø. nález Ústavního soudu Èeské a Slovenské Federativní Republiky ze dne 8. 10. 1992, sp. zn. Pl. ÚS 22/1992). Tím, ¾e byl stì¾ovatel pøijat do slu¾ebního pomìru vojáka z povolání dle podmínek a pravidel zákona o vojácích z povolání, vykonával ve smyslu § 132 tohoto zákona slu¾bu alespoò po dobu 15 let a jeho slu¾ební pomìr skonèil ke dni 30. èervna 2005 propu¹tìním na základì jeho vlastní ¾ádosti, vznikl mu nárok na vyplácení výsluhového pøíspìvku, a to za podmínek tímto zákonem stanovených. Tím, ¾e dodateènì s úèinností od 1. 1. 2011 Èeská republika podrobila výsluhové pøíspìvky zdanìní srá¾kovou daní, na svùj závazek ze slu¾ebního pomìru jako¾to právního pomìru státnì zamìstnaneckého èásteènì rezignovala a ve svém dùsledku ji¾ pøiznané vlastnické právo jeho majiteli èásteènì odòala, tøeba¾e k tomu pou¾ila zdánlivì legálních daòovì-legislativnì nástrojù.
[11] Ka¾dé zdanìní musí být v demokratické spoleènosti odùvodnìno objektivními a racionálními kritérii. V tomto pøípadì jedním z hlavních dùvodù zavedení zdanìní výsluhových nále¾itostí bylo sní¾ení schodku veøejných rozpoètù. To v¹ak nemù¾e být dostateèným dùvodem k tomu, aby pøijetím retroaktivních právních úprav stát rezignoval na svùj veøejnoprávní závazek vyplývající z jednou uzavøeného, probìhlého a skonèeného slu¾ebního pomìru a spoèívajícího ve vyplácení zvlá¹tních forem plnìní bývalým jeho pøíslu¹níkùm po skonèení slu¾ebního pomìru v pøiznané, plné a nikterak nesni¾ované vý¹i. Jestli¾e stát zákonem zavá¾e, aby státní orgán jako plátce danì odvádìl èást nárokového majetku obèana jinému státnímu orgánu (správci danì), nadr¾uje státu a diskriminuje obèana. Uvedené je nutno pova¾ovat za rozporné s principem právní jistoty a z toho vyplývajícího principu zákazu retroaktivity právních norem, principem ochrany nabytých práv stì¾ovatele a ostatních pøíjemcù výsluhového pøíspìvku, jako¾ i principem legitimního oèekávání a principem proporcionality. Poru¹ení tìchto principù je výrazným zásahem do po¾adavku na zachování podstatných nále¾itostí demokratického právního státu a oslabuje dùvìru obèanù v právní stát. Zákon, který zavádí zdanìní výsluhových pøíspìvkù, nemù¾e mít ve vztahu k zákonu o vojácích z povolání charakter novelizace, a tudí¾ ani derogativní normy. Nemù¾e tedy ru¹it ani omezovat práva èi nároky, které obèané nabyli v dobré víøe a v rozsahu vyplývajícím ze zákona platného v dobì vzniku nároku.
[12] Takto pøijatá úprava je také v rozporu s Úmluvou o ochranì lidských práv a základních svobod (uveøejnìná pod è. 209/1992 Sb., dále jen EÚLP), respektive s èl. 1 jejího Protokolu è. 1. Z rozsudku Evropského soudu pro lidská práva ze dne 26. 11. 2002, Bucheò proti Èeské republice, è. stí¾nosti 36541/97, vyplývá, ¾e výsluhový pøíspìvek je majetkovým nárokem ve smyslu èl. 1 Protokolu è. 1. Jakékoliv omezení nebo krácení majetkového práva je dle èeského práva poru¹ením èl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod vyhlá¹ené pod è. 2/1993 Sb. (dále jen Listina), nebo» má ve vztahu ke konkrétním osobám charakter zcizení majetku, resp. vyvlastnìní.
[13] Protiústavnost rozhodování orgánù veøejné moci je zalo¾ena na novele zákona o dani z pøíjmù. Tento postup je zejména v rozporu s èl. 1 odst. 1 Ústavy, a to zásadami právního státu. Ty jsou poru¹eny zejména zákonodárnou svévolí, jí¾ se právo poskytnuté smyslem jednoho zákona omezuje zásahy zákona jiného; tedy práva nabytá ke dni zániku právního pomìru nemù¾e mìnit novela zákona týkající se jiné úpravy. Se stejnou zásadou je v rozporu poru¹ení právní jistoty obèanù tím, ¾e výhody poskytnuté obèanovi za splnìní výkonu slu¾ebního pomìru se retroaktivním zásahem státu omezují. Je to také nepøípustná svévolná zmìna charakteru institutu hmotného práva (výsluhový pøíspìvek) z institutu nezdanìného na institut pøíjmový (ziskový) a tudí¾ zdaòovaný s cílem získat pro stát èást jím poskytnutého plnìní nazpìt. Dochází také k poru¹ením dùvìry v legalitu tzv. legitimního oèekávání, nebo» za splnìní zákonných podmínek má být ze strany veøejné moci podle zákona plnìno v nezmìnìné vý¹i pøíspìvku. Dále je naru¹ena dùvìra v legalitu, kdy ze strany obèanù splnìné podmínky v dùvìøe v zákon jsou restriktivním zásahem státu po¹kozeny a tím po¹kozena i dùvìra v zákon. Stát roz¹iøuje za pomoci zdanìní taxativnì stanovené podmínky pro pøiznání výsluhových nále¾itostí na právní pomìry ji¾ pøed tím urèené. V rozporu s èl. 1 odst. 1 Ústavy je také to, ¾e poskytuje-li stát urèité skupinì obyvatel ménì èi více výhod ne¾ skupinì jiné, nesmí postupovat zcela libovolnì, ale musí prokázat, ¾e tak èiní ve veøejném zájmu a pro veøejné blaho a pøi zcela objektivních kritériích. Tímto kritériem nemù¾e být dùvod sní¾ení schodku státních rozpoètù veøejných financí. Na zavedení zdanìní výsluhových pøíspìvkù se pøimìøenì vztahuje i nález Ústavního soudu ze dne 19. 4. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 53/10, který se týká vzniklého právního nároku úèastníkù stavebního spoøení. I v pøípadì zdanìní výsluhových pøíspìvkù je ve smyslu nálezu tøeba se vypoøádat s otázkou zmìny ji¾ vzniklého právního nároku pøíjemcù výsluhového pøíspìvku a to z hlediska principu právní jistoty.
[14] Dodateèné zdanìní je dále v rozporu s èl. 11 odst. 1 Listiny, tak jak je tøeba jej vnímat pohledem èl. 1 Protokolu è. 1 k EÚLP. Postupem VÚSZ a ¾alovaného bylo zasa¾eno pokraèování do nabytého vlastnického práva, nebo» výsluhový pøíspìvek je majetkovým nárokem a jeho zkracování poru¹uje princip legitimního oèekávání majetku. Dále je v rozporu s èl. 11 odst. 1 ve spojení s èl. 4 odst. 4 Listiny, tedy práva vlastnického, kdy¾ zdaòováním výsluhového pøíspìvku se ne¹etøí podstata a smysl vlastnického práva.
[15] Stì¾ovatel pova¾uje pøijatou právní úpravu za protiústavní a navrhuje Nejvy¹¹ímu správnímu soudu, aby øízení pøeru¹il a podal návrh Ústavnímu soudu na zru¹ení zákonných ustanovení, kterými bylo zavedeno zdanìní výsluhového pøíspìvku.
[16] Závìrem navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek mìstského soudu, jako¾ i rozhodnutí ¾alovaného a VÚSZ.
[17] ®alovaný se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil tak, ¾e orgány sociálního zabezpeèeni ¾alovaného jsou v uvedené vìci pouze v postavení plátce danì. O zdanìní výsluhového pøíspìvku stì¾ovatele od 1. 1. 2011 tudí¾ nerozhodovaly. Podle pøíslu¹ných ustanoveni zákona o daních z pøíjmù, byl VÚSZ povinen provést srá¾ku zvlá¹tní sazby danì a tuto pak odvést, v souladu se zákonem è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád), pøíslu¹nému správci danì. Odkazuje na odùvodnìní napadeného rozhodnutí a na své vyjádøení k ¾alobì.
[18] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána osobou k tomu oprávnìnou, je podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná a stì¾ovatel je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ø. s.). Poté pøezkoumal napadený rozsudek mìstského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù, zkoumal pøi tom, zda netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[19] V prvé øadì se soud zabýval tím, zda vùbec mìl o otázce vý¹e srá¾kové danì rozhodovat VÚSZ a ¾alovaný. S ohledem na to, ¾e se rozhodující devátý senát hodlal odchýlit od právního názoru døíve zaujatého v rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 4 Ads 65/2013, postoupil vìc ohlednì této otázky roz¹íøenému senátu. Ten usnesením ze dne 14. 4. 2015, è. j.-39, rozhodl tak, ¾e souèástí rozhodnutí o pøiznání èi o úpravì vý¹e výsluhového pøíspìvku je pro dobu po 31. 12. 2010 i výrok o vý¹i vyplácené dávky (po srá¾ce danì provedené podle § 36 odst. 2 písm. v) zákona o daních z pøíjmù) a k ¾alobní námitce je soud povinen pøezkoumat tento výrok v celém jeho rozsahu. Usnesení, vèetnì jeho odùvodnìní, bylo úèastníkùm øízení doruèeno a soud proto pova¾uje za nadbyteèné opakovat dal¹í podrobnosti. Tímto usnesením tak bylo urèeno, ¾e Nejvy¹¹í správní soud mù¾e napadené rozhodnutí ¾alovaného pøezkoumat v celém rozsahu, co¾ dále èiní.
[20] Dále se musel Nejvy¹¹í správní soud zabývat výtkou stì¾ovatele, ¾e mìstský soud pøevzal pouze závìry v rozsudku Ing. J.G., aèkoliv argumentace stì¾ovatele v ¾alobì byla ¹ir¹í. Za ¾alobní námitku je tøeba pova¾ovat tvrzení stì¾ovatele, ¾e VÚSZ nemìl poní¾it výplatu výsluhového pøíspìvku o srá¾kovou daò, nebo» novela zákona o daních z pøíjmù, která ji zavedla, je v rozporu s ústavním poøádkem. Tato ¾alobní námitka byla podpoøena rùznými argumenty, které tento ¾alobní bod dále rozvíjely. Mìstský soud vystavìl svou argumentaci na dùvodech uvedených v rozsudku Ing. J.G., pro které nebyla Nejvy¹¹ím správním soudem shledána protiústavnost novely zákona o daních z pøíjmù. Mìstský soud tak pøíslu¹ný ¾alobní bod vypoøádal, aèkoliv je pravdou, ¾e výslovnì nereagoval na v¹echny argumenty vznesené stì¾ovatelem v ¾alobì. Povinnost soudu øádnì odùvodnit své rozhodnutí v¹ak nemù¾e být pojímána tak ¹iroce, ¾e by bylo tøeba v¾dy vyslovit podrobnou odpovìï na ka¾dé jednotlivé tvrzení úèastníka øízení (srov. nálezy Ústavního soudu ze dne 5. 1. 2005, sp. zn. IV. ÚS 201/04, publ. jako N 3/36 SbNU 19, ze dne 30. 5. 2006, sp. zn. I. ÚS 116/05, publ. jako N 108/41 SbNU 349, èi ze dne 22. 9. 2009, sp. zn. III. ÚS 961/09, publ. jako N 207/54 SbNU 565). Nejvy¹¹í správní soud proto nepova¾uje tento postup mìstského soudu za nezákonný.
[21] Obdobnou kasaèní argumentací se Nejvy¹¹í správní soud èásteènì zabýval ji¾ v rozsudku Ing. J.G., dále v rozsudku ze dne 23. 10. 2014, è. j. 4 As 157/2014-34, ve vìci J.T. (dále jen rozsudek J.T."), a v rozsudku ze dne 7. 5. 2015, è. j. 9 Afs 307/2014-37, ve vìci V.K. (dále jen rozsudek V.K. ). Soud nevidí dùvod se od závìrù tam uvedených odchylovat a z citovaných rozsudku ve svém odùvodnìní vychází, kdy¾ neshledal ani ¾ádné dal¹í argumenty stì¾ovatele za takové, které by byly schopné dosavadní závìry zvrátit.
[22] První kasaèní námitka smìøuje do povahy výsluhového pøíspìvku, který stì¾ovatel pova¾uje za zvlá¹tní nárokovou dávku vznikající z veøejnoprávního vztahu jako zvý¹ené ocenìní ze strany státu za slu¾bu vojákù. Na tento ji¾ pøijatý závazek nelze rezignovat. Pro tuto argumentaci neshledává Nejvy¹¹í správní soud oporu. Stì¾ovatel konstruuje jakýsi nárok vznikající ji¾ vstupem do slu¾ebního pomìru vojáka z povolání, který by mìl být od tohoto okam¾iku nemìnný. Tato konstrukce veøejnoprávních vztahù by nicménì vyluèovala nejen nemo¾nost zmìny výsluhového pøíspìvku, ale i platu a jakýchkoliv dal¹ích dávek poskytovaných vojákùm z povolání, nebo jiným osobám ve slu¾ebním pomìru vùèi státu, nebo» v okam¾iku vstupu do slu¾ebního pomìru by mohli oèekávat, ¾e stát bude jejich slu¾bu oceòovat minimálnì stále stejnì. Je zcela zøejmé, ¾e stát mù¾e upravovat, pøi respektování urèitých ústavních kautel, platy a dal¹í plnìní poskytovaná státním zamìstnancùm. Nelze tudí¾ konstruovat nezmìnitelnost jakýchkoliv podmínek odmìòování existujících ke dni vzniku slu¾ebního pomìru a hovoøit o nezmìnitelném veøejnoprávním závazku.
[23] Rozhodnì nelze ani pøehlédnout to, ¾e stì¾ovatel se dovolává právních jistot a veøejnoprávních závazkù, které mìly vzniknout se vznikem jeho slu¾ebního pomìru s ohledem na § 143 odst. 10 zákona o vojácích z povolání. Zákon o vojácích z povolání v¹ak byl pøijat a¾ v roce 1999, tedy pozdìji, ne¾ stì¾ovatel vstoupil do slu¾ebního pomìru, proto¾e jinak by v roce 2005 nemohl splnit podmínku minimálnì 15-ti let slu¾by. I tento zákon výsluhové nále¾itosti oproti pùvodnímu právnímu stavu mìnil, na co¾ zákonodárce reagoval v § 165 zákona o vojácích z povolání, který pouze za pøesnì stanovených podmínek umo¾òoval volbu mezi obìma re¾imy, èím¾ ji pro jiné situace vylouèil. Tato mo¾nost byla nakonec zcela vylouèena ke dni 30. 11. 2004 pøechodnými ustanoveními zákona è. 254/2002 Sb., kterým se mìní zákon è. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Zákonodárce tedy historicky nemìnil pouze zdanìní pøíspìvkù, jako je tomu v nyní posuzované vìci, ale i vý¹i a podmínky nároku na výsluhové nále¾itosti a stì¾ovateli nemohlo ke dni vzniku jeho slu¾ebního pomìru vznikat ¾ádné legitimní oèekávání podle zákona, který je¹tì nebyl pøijat.
[24] Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e výsluhový pøíspìvek je zvlá¹tní dávkou, která nemá charakter pøíjmu, a proto nepodléhá zdanìní. Zákon o daních z pøíjmu v¹ak od samého poèátku své platnosti vycházel z toho, ¾e pøedmìtem danì jsou jakékoliv pøíjmy, pøi kterých dochází ke zvý¹ení majetku, co¾ plyne zejména z § 10, který pod pøedmìt danì zahrnuje jakékoliv pøíjmy, které nejsou upraveny v jiných ustanoveních. Pøíjmy, které jsou z pùsobnosti zákona vylouèeny, jsou výslovnì uvedeny v § 3 odst. 4 zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ typovì jde o plnìní, kterými zpravidla nedochází ke zvý¹ení majetku, ale napøíklad k jeho pøemìnì. Výsluhový pøíspìvek nikdy z pøedmìtu danì vylouèen nebyl a byl od úèinnosti zákona o daních z pøíjmù pokraèování (pùvodnì pod oznaèením sociální dávky podle zákona o nìkterých slu¾ebních pomìrech vojákù ) øazen mezi pøíjmy od danì osvobozené. Zákon o daních z pøíjmù tedy v¾dy výsluhový pøíspìvek za pøíjem ve své pùsobnosti pova¾oval, pouze jej do 31. 12. 2010 od danì osvobozoval.
[25] Pokud jde o poukaz stì¾ovatele na nález Ústavního soudu Èeské a Slovenské Federativní Republiky ze dne 8. 10. 1992, sp. zn. Pl. ÚS 22/1992, ohlednì nemo¾nosti ukládání libovolných daní, pak tento na posuzovanou situaci nedopadá. Jednak je tøeba poukázat na to, ¾e otázka mo¾ností ukládání daòových povinností se v judikatuøe èeského Ústavního soudu vyvinula spí¹e opaèným smìrem (viz dále bod [26]), ale zejména je tato my¹lenka vytr¾ena z kontextu citovaného nálezu, který se zabýval otázkou rovnosti pøi ukládání daní, tedy dùvodem, pro který i podle souèasné judikatury Ústavního soudu mù¾e být daòová legislativa shledána za protiústavní.
[26] Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e ka¾dé zdanìní musí být v demokratické spoleènosti odùvodnìno objektivními a racionálními kritérii, kterými nemù¾e být, pokud jde o výsluhový pøíspìvek, s ohledem na jeho zvlá¹tní povahu, sní¾ení schodku veøejných rozpoètù. Tyto závìry stì¾ovatele v¹ak zjevnì nenacházejí oporu v judikatuøe Ústavního soudu, který otázku zdanìní pøíjmù a jejich rozsahu pova¾uje za výhradnì politickou zále¾itost, která dokonce mù¾e být iracionální. V nálezu ze dne 21. 4. 2009, sp. zn. Pl. ÚS 29/08, publikovaném ve Sbírce nálezù a usnesení Ústavního soudu pod è. 89/2009, vyslovil, ¾e nebude svým úsudkem o vhodnosti veøejných politik nahrazovat úsudek demokraticky zvoleného zákonodárce, který má ve sféøe veøejných politik ¹iroké mo¾nosti uvá¾ení, a také za pøípadný neúspìch zvoleného øe¹ení nese politickou odpovìdnost. Jinými slovy, zákonodárce mù¾e v daòové oblasti èinit i neracionální kroky, co¾ ov¹em je¹tì není dùvod k zásahu Ústavního soudu. Ten zasáhne a¾ tehdy, dojde-li k omezení vlastnického práva v intenzitì tzv. rdousícího efektu, anebo dojde-li k poru¹ení principu rovnosti, v jeho akcesorické (zde v návaznosti na dal¹í základní práva) nebo neakcesorické podobì.
[27] Je té¾ namítána nepøípustná retroaktivita novely zákona o daních z pøíjmù. K této otázce se velmi podrobnì vyjadøoval rozsudek Ing. J. G., který poukázal i s ohledem na judikaturu Ústavního soudu na rozdíly mezi pravou a nepravou retroaktivitou. Nepravá retroaktivita, tedy to ¾e právní vztahy, které vznikly za platnosti práva starého, se spravují zásadnì tímto právem a to a¾ do doby úèinnosti práva nového, je pova¾ována za obecnì pøijímanou a akceptovatelnou. Naopak, pokud jde o výsluhové nále¾itosti, v minulosti Ústavní soud nepravou retroaktivitu výslovnì pøipustil. V nálezu ze dne 28. 2. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 9/95, publikovaném ve Sbírce nálezù a usnesení Ústavního soudu pod è. 16/1996, ve vìci návrhu na zru¹ení zákona è. 34/1995 Sb., kterým se doplòuje zákon è. 76/1959 Sb., o nìkterých slu¾ebních pomìrech vojákù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, vyslovil, ¾e [j]e vìcí státu stanovit podmínky, za kterých zvýhodòuje urèitou skupinu osob, to ov¹em za pøedpokladu, ¾e tak èiní ve veøejném zájmu a pro veøejné blaho. Ve veøejném zájmu nepochybnì je prosazování principù demokracie a lidských práv. Stejnì tak naopak nepochybnì není ve veøejném zájmu zvýhodòování èinností osob, které, a» pøímo nebo nepøímo, byly potlaèováním lidských práv a demokratického systému a slou¾ily upevòování politického systému totalitního. Aby se jednalo o retroaktivitu, musel by zákon odejmout, resp. zru¹it nárok na výsluhový pøíspìvek zpìtnì, ke dni jeho pøiznání, pøièem¾ by ji¾ vyplacené èástky musely být vráceny. Napadený zákon výslovnì stanoví, ¾e nesplòuje-li pøíslu¹ná osoba novì upravené podmínky pro pøiznání výsluhového pøíspìvku nebo splòuje-li podmínky pro pøiznání pøíspìvku v ni¾¹í èástce, sní¾í se ode dne úèinnosti zákona tento pøíspìvek na vý¹i odpovídající zápoètu doby zamìstnání nebo se jeho výplata zastaví. Zákon tedy zcela jednoznaènì stanoví svou úèinnost do budoucna a je z tohoto hlediska v souladu s ústavním poøádkem Èeské republiky. Aèkoliv cílem novely zákona o daních z pøíjmù nebylo øe¹it tak principiální otázky, které byly øe¹eny v citovaném nálezu Ústavního soudu, nelze pøehlí¾et to, ¾e Ústavní soud, i pokud jde o výsluhové pøíspìvky, nepravou retroaktivitu pøipustil.
[28] Nejvy¹¹í správní soud se neztoto¾òuje ani s námitkou, ¾e by situace, kdy stát zákonem zavá¾e jeden státní orgán, jako plátce danì, odvádìt èást nárokového majetku obèana jinému státnímu orgánu (správci danì), mìla nadr¾ovat státu a diskriminovat obèana. Institut plátce danì je zcela standardním institutem daòového práva upraveným zejména v § 233 a násl. zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Smyslem daného institut je, aby tato osoba pod vlastní majetkovou odpovìdností odvedla správci danì daò vybranou od poplatníkù nebo sra¾enou poplatníkùm. V postavení plátce danì se nenacházejí pouze státní orgány, ale jakékoliv osoby splòující zákonné pøedpoklady. Poplatník se proti postupu plátce danì mù¾e bránit, èeho¾ je ostatnì dokladem toto soudní øízení, jako¾ i mo¾nost podat stí¾nost na postup plátce danì podle § 237 daòového øádu, co¾ stì¾ovatel také uèinil.
[29] Stì¾ovatel dále namítá, ¾e, novela zákona o daních z pøíjmù nemù¾e mít ve vztahu k zákonu o vojácích z povolání charakter novelizace, a tudí¾ ani derogativní normy. Proè k tomuto závìru dochází, není pøíli¹ jasné. Zákony nejsou izolované ostrovy dílèí právní úpravy, které výluènì upravují ve¹keré právní vztahy v jejich pùsobnosti. Je naopak zcela bì¾né, ¾e urèitý právní vztah je regulován rùznými právními pøedpisy, které se navzájem doplòují a ovlivòují. Pokud je tedy napøíklad zákoníkem práce a pøíslu¹ným naøízením vlády stanovena minimální mzda, neznamená to, ¾e má ka¾dý zamìstnanec právo minimálnì tuto èástku za svou práci osobnì obdr¾et, ale bude mu vyplacena poní¾ená o zálohu na daò z pøíjmù a zdravotní a sociální poji¹tìní, pøièem¾ jsou tyto platby øe¹eny zcela odli¹nými právními pøedpisy, které v prùbìhu èasu podléhají zmìnám.
[30] Nejvy¹¹í správní soud neshledává rozpor novely zákona o daních z pøíjmù s èl. 1 Protokolu è. 1 k EÚLP ani s èl. 11 odst. 1 Listiny. Soud nezpochybòuje, ¾e z rozsudku Evropského soudu pro lidská práva ze dne 26. 11. 2002, Bucheò proti Èeské republice, è. stí¾nosti 36541/97, vyplývá, ¾e výsluhový pøíspìvek je majetkovým nárokem. To v¹ak nemá nic spoleèného s mo¾ností jeho zdanìní. Pokud by skuteènì omezení nebo krácení jakéhokoliv majetkového práva mìlo být poru¹ením èl. 11 odst. 1 Listiny, pak by nemohl být zdanìní podroben ¾ádný majetek ani jiný pøíjem. Stì¾ovatel zcela pomíjí èl. 11 odst. 5 Listiny (Danì a poplatky lze ukládat jen na základì zákona.) a je¹tì více explicitní druhou èást èl. 1 Protokolu 1 k EÚLP (Pøedchozí ustanovení nebrání právu státù pøijímat zákony, které pova¾ují za nezbytné, aby upravily u¾ívání majetku v souladu s obecným zájmem a zajistily placení daní a jiných poplatkù nebo pokut.) K této otázce se vyslovil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku V.K., kdy¾ konstatoval: [40] Co do svého úèelu pøedstavuje èl. 11 odst. 5 Listiny ústavnì aprobované omezení vlastnického práva, které mù¾e být legitimnì omezeno za úèelem stanovení, vymìøení a výbìru danì (srov. nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 29/05, N 113/37 SbNU 463). Skuteènost, ¾e zákonodárce podrobil pøíjmy z výsluhových nále¾itostí srá¾kové dani, odpovídá jeho ¹iroké pravomoci. Zákonodárce má velkou diskreci v tom, jaký zpùsob zdanìní zvolí, aby shromá¾dil finanèní prostøedky pro zabezpeèování svých funkcí a politik, nicménì nesmí zasáhnout do vlastnických práv tak, aby se majetkové pomìry dotèeného subjektu zásadnì zmìnily tak, ¾e by do¹lo ke zmaøení samé podstaty majetku, tj. ke znièení majetkové základny poplatníka (nález sp. zn. Pl. ÚS 3/02 ze dne 13. 8. 2002, vyhlá¹ený pod è. 405/2002 Sb.). Majetek, i ve smyslu majetkových práv, tedy nepochybnì mù¾e být zdanìní podroben, ani¾ by tato okolnost sama o sobì mìla znamenat poru¹ení Listiny èi EÚLP.
[31] Stì¾ovatel se dále dovolává diskriminace spoèívající v tom, ¾e pokud stát urèité skupinì obyvatel poskytuje ménì èi více výhod ne¾ skupinì jiné, nemù¾e tak èinit libovolnì, ale musí prokázat, ¾e tak èiní ve veøejném zájmu a pro veøejné blaho a pøi zcela objektivních kritériích. Není pøíli¹ jasné jaké zvýhodnìní èi znevýhodnìní, které by mìlo být selektivní, má stì¾ovatel na mysli. V této souvislosti v¹ak lze poukázat na závìry obsa¾ené v rozsudku V. K., které se vztahovaly tomu, ¾e nejde o nepøípustnou nepravou retroaktivitu, ale jsou plnì pou¾itelné pokraèování i na námitku diskriminaèního zacházení, minimálnì ve zcela obecnì formulované rovinì pou¾ité v kasaèní stí¾nosti: [40] V daném pøípadì se o nepøípustnou nepravou retroaktivitu nejedná. Zákonodárce pøikroèil ke zmìnì této úpravy, resp. k jejímu zru¹ení a zavedení standardního re¾imu zdanìní po sedmnácti letech, pøièem¾ dùvody, které jej k tomu vedly, pova¾uje soud za legitimní. Tehdej¹í ministr financí Miroslav Kalousek k navrhované novelizaci v poslanecké snìmovnì uvedl, ¾e hlavním cílem navrhované úpravy je pøíspìvek ke stabilizaci veøejných rozpoètù a aktivní opatøení vedoucí ke sní¾ení deficitu, tím druhým motivem je odstranìní nìkterých privilegií a výhod, které vláda navrhuje odstranit z právního øádu, a to jsou zejména privilegia a výhody týkající se nezdanìných pøíjmù. Výslovnì uvedl, ¾e vláda navrhuje zdanìní, to je zru¹ení osvobození, tedy odstranìní stávající výjimky, nìkterých druhù výsluhových zále¾itostí, výsluhového pøíspìvku a odbytného vojákù z povolání a pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, a to s úèinností od 1. 1. 2012..... Navr¾ený postup kvalifikuje uvedené výsluhové nále¾itosti jako ostatní pøíjem a bude zdaòován srá¾kovou daní se sazbou 15 %.... Navrhujeme zru¹it zvlá¹tní úpravu, podle které nejsou penì¾ité náhrady u pøedstavitelù státní moci pøedmìtem danì. Týká se to poslankyò, poslancù, senátorek, senátorù, nìkterých dal¹ích státních orgánù, soudcù, poslancù Evropského parlamentu. Navrhujeme zdanit i plat a výsluhové nále¾itosti prezidenta republiky a rentu bývalého prezidenta. To v¹echno byly do dne¹ního dne nezdanìné pøíjmy a mìly by být danìny úplnì stejnì jako pøíjmy v¹ech ostatních obyvatel Èeské republiky . [41] Vý¹e uvedený zámìr potvrdila i dùvodová zpráva k tomuto zákonu, ve které se ke zdanìní výsluhových nále¾itostí uvádí: Z dùvodu sní¾ení schodku rozpoètù veøejných financí a v souladu s navazující reformou veøejných financí se navrhuje zru¹it osvobození nìkterých výsluhových nále¾itostí u bývalých vojákù z povolání. Konkrétnì jde o výsluhový pøíspìvek a odbytné (§ 131 a následující zákona è. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání), a dále o obdobná plnìní poskytovaná bývalým pøíslu¹níkùm bezpeènostních sborù podle zákona è. 361/2003 Sb. Jedná se o nesystémové daòové výhody, které byly pøevzaty z døívìj¹ích právních pøedpisù o zdaòování mezd a byly poplatné dobì svého vzniku. Tyto pøíjmy budou novì výluènì zdaòovány (obdobnì jako dùchody a penze) jako tzv. ostatní pøíjmy podle § 10 zákona, a to v tomto pøípadì srá¾kou zvlá¹tní sazbou danì ve vý¹i 15 % . [40] Stì¾ovatelova újma spoèívající v nové povinnosti platit daò ze svého pøíjmu, nebo» výsluhový pøípìvek není nièím jiným ne¾ penì¾itým pøíjmem, nemù¾e pøevá¾it dùvody veøejného zájmu, které ke zmìnì legislativy vedly. Nová úprava, jejím¾ hlavním cílem byla stabilizace veøejných rozpoètù, se zdaleka netýkala pouze zdanìní výsluhových pøíspìvkù.
[32] Pokud se týká poukazu stì¾ovatele na nález Ústavního soudu ze dne 19. 4. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 53/10, ohlednì vzniklého právního nároku úèastníkù stavebního spoøení, který je podle nìj obdobný se zdanìním výsluhových pøíspìvkù ohlednì zmìny ji¾ vzniklého právního nároku pøíjemcù výsluhového pøíspìvku a to z hlediska principu právní jistoty, pak s tímto nálezem se Nejvy¹¹í správní soud vypoøádal ji¾ v bodu [43] rozsudku J.T. Z nìj vyplývá, ¾e napadený zákon è. 348/2010 Sb. stanovil zvlá¹tní sazbu danì ve vý¹i 50 % na pøíspìvek fyzickým osobám podle zákona upravujícího stavební spoøení. Tento zákon nabyl úèinnosti v dobì, kdy dotèení úèastníci stavebního spoøení ji¾ mìli individualizovaný právní nárok na státní podporu za rok 2010, nebo» v prùbìhu tohoto roku splnili v¹echny zákonem stanovené podmínky pro jeho vznik. Zmìna se tedy týkala ji¾ vzniklého právního nároku úèastníkù stavebního spoøení na státní podporu za rok 2010. V pøípadì výsluhového pøíspìvku je v¹ak situace jiná, nebo» zdanìní výsluhových pøíspìvkù nebylo zákonem zavedeno zpìtnì, ohlednì nárokù, které ji¾ dospìly, ale do budoucna. Nad rámec ji¾ øeèeného soud upozoròuje, ¾e naopak z citovaného nálezu vyplývá, ¾e sní¾ení poskytované státní podpory stavebnímu spoøení do budoucna, by» se tím nepochybnì èásteènì zasahovalo i do právní jistoty jeho úèastníkù, znamená pøípustnou nepravou retroaktivitu (viz body 155. a¾ 160. nálezu).
[33] Pokud jde o námitku legitimního oèekávání, Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na to, ¾e se touto otázkou také ji¾ ve vztahu ke zdanìní výsluhových pøíspìvkù zabýval a dospìl k závìru, ¾e k zásahu do legitimního oèekávání nedochází (viz napøíklad bod [45] odùvodnìní rozsudku V. K.). Stì¾ovateli pøíspìvek nebyl odòat, nadále mu nále¾í a je mu vyplácen. Legitimní oèekávání se v¹ak nemù¾e vázat k vý¹i vypláceného pøíspìvku, která není do budoucna fixována ve vý¹i k datu zániku slu¾ebního pomìru. Legitimní oèekávání nelze spojovat ani s tím, ¾e urèitá daòová výjimka nebo zvýhodnìní bude trvat na vìky. Jak bylo rozebráno v bodu [24] tohoto rozsudku, výsluhový pøíspìvek byl v¾dy pøedmìtem danì z pøíjmù, pouze byl po urèitou dobu od této danì osvobozen. Výsluhový pøíspìvek se pøiznává a vyplácí z rozpoètových prostøedkù, tedy z penìz daòových poplatníkù. Stì¾ovatel ani ostatní dotèené osoby nemohli spoléhat na to, ¾e postupem èasu zákonodárce vý¹i vypláceného pøíspìvku nepøehodnotí. Nelze opomenout ani související odpovìdnost vlády a Parlamentu za stav veøejných financí, s èím¾ souvisí i oprávnìní zákonodárce pøizpùsobit výdaje státního rozpoètu jeho reálným mo¾nostem a aktuálním potøebám formou zmìn právní úpravy mandatorních výdajù.
[34] Pokud jde o dal¹í ústavnì právní argumentaci stì¾ovatele (zejména zákonodárná svévole, právní jistota, a dùvìra v legalitu), je popsána ve velmi obecné rovinì. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu je tato argumentace vypoøádána v pøedchozí èásti odùvodnìní. Pokud tím mìl stì¾ovatel na mysli jiné aspekty, tì¾ko je za nìj mù¾e soud domý¹let.
[35] Závìrem soud uvádí, ¾e ve skuteènosti, ¾e zákonodárce do budoucna odòal urèité skupinì obyvatel dosavadní nesystémovou výhodu, spoèívající v osvobození výsluhových nále¾itostí od danì, nelze spatøovat protiústavnost. Platí, ¾e se úprava zdaòování posuzovaných pøíjmù vztahuje na v¹echny po¾ivatele výsluhových nále¾itostí, nikoli pouze na stì¾ovatele. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e se daná úprava vztahuje na celý okruh takových poplatníkù, nelze ji mít za selektivní èi diskriminaèní. Srá¾ková daò ve vý¹i 15% postihující výsluhový pøíspìvek není daní mající konfiskaèní dopady, a nemohla se proto dotknout samotné majetkové podstaty stì¾ovatele. Zákonodárce má ¹irokou diskreci ve stanovení pøedmìtu danì, jeho vý¹e èi rozsahu osvobození. Nejvy¹¹í správní soud nenalezl ¾ádný racionální dùvod, pro který by mìl v projednávané vìci do pravomoci zákonodárce prostøednictvím pøedlo¾ení vìci Ústavnímu soudu zasahovat.
[36] Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. podanou kasaèní stí¾nost zamítl. O vìci rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 1 s. ø. s., dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje soud zpravidla bez jednání.
[37] O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. Stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly. Z uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud rozhodl, ¾e ¾ádnému z úèastníkù se právo na náhradu nákladù øízení nepøiznává.

References: soud 
 soud 
 § 86
 § 142
 § 36
 § 38
 § 143
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 4
 § 36
 § 132
 soud 
 soud 
 soud 
 § 36
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 SbNU 19
 SbNU 349
 SbNU 565
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 143
 § 165
 § 10
 § 3
 soud 
 soud 
 § 233
 § 237
 soud 
 Soud 
 soud 
 SbNU 463
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 soud