Source: http://kraken.slv.cz/7Afs29/2005
Timestamp: 2018-07-18 01:30:27+00:00

Document:
7Afs29/2005
7 Afs 29/2005-91
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci stì¾ovatele Finanèního øeditelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, za úèasti spoleènosti B., spol. s r. o. , zastoupené JUDr. Jiøím Dvoøákem, advokátem se sídlem v Plzni, Hálkova 24, v øízení o kasaèní stí¾nosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 8. 12. 2004, è. j. 30 Ca 20/2001-62,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 8. 12. 2004, è. j. 30 Ca 20/2001-62, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým bylo zru¹eno jeho rozhodnutí ze dne 11. 12. 2000, è. j. 5333/110/2000, jím¾ bylo zamítnuto odvolání spoleènosti B., spol. s r. o. (dále jen daòový subjekt ), proti platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Klatovech (dále té¾ správce danì ) ze dne 18. 4. 2000, è. j. 34149/00/133920/1465. Krajský soud v odùvodnìní svého rozhodnutí uvedl, ¾e pøed tím, ne¾ správce danì podrobí urèitý pøíjem dani z pøíjmù fyzických osob, musí zkoumat, zda se v dané vìci jedná o pøíjem, který je pøedmìtem této danì. Byl-li poskytnut dar, je tento pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob pouze tehdy, pokud se jedná o dar pøijatý v souvislosti s výkonem èinností podle ust. § 6 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Stì¾ovatel v¹ak vyslovil, ¾e pøíjmy plynoucí panu K. za èinnost vykonávanou pro daòový subjekt na základì toho, ¾e je zároveò zamìstnancem a jednatelem daòového subjektu, mají jednoznaènì povahu pøíjmù ze závislé èinnosti dle ust. § 6 odst. 1 písm. y) cit. zákona, a proto ani nezkoumal souvislost daru s výkonem èinností podle tohoto ustanovení. Daòový subjekt v¹ak mù¾e darovat svému zamìstnanci a jednateli dar, který v pøípadì, ¾e nebude poskytnut v souvislosti s výkonem èinností dle ust. § 6 zákona o daních z pøíjmù, nebude pøedmìtem danì z pøíjmù. Vzhledem k okolnosti, ¾e dosavadní zji¹tìní stì¾ovatele nepostaèovala k uèinìní si závìru, zda dar byl èi nebyl poskytnut v souvislosti se závislou èinností, krajský soud napadené rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il.
Jako právní dùvod své kasaèní stí¾nosti uvedl stì¾ovatel ust. § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel má za to, ¾e ust. § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù zamezuje obcházení daòových povinností zamìstnanci a zamìstnavateli tím, ¾e by plnìní související s výkonem závislé èinnosti byla oznaèována jako dar podléhající dani darovací se zvýhodnìným daòovým re¾imem, proto popírají závìry krajského soudu smysl specifikované právní úpravy. Rozhodujícím pro daòové øízení není zpùsob, jakým smluvní strany oznaèily právní úkon, na jeho¾ základì byla vyplacena urèitá èástka, nebo» správce danì mù¾e v daòovém øízení vyu¾ít ust. § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Souvislost s výkonem závislé èinnosti je dána právì tím, ¾e posuzované pøíjmy plynou od zamìstnavatele jeho zamìstnanci, proto je u takových pøíjmù v¾dy nutno posuzovat, zda by na nì mìla nárok jiná osoba, která není zamìstnancem dané spoleènosti. Právní vztah mezi zamìstnavatelem a zamìstnancem oznaèený formálnì jako dar na øe¹ení bytové situace tak ve skuteènosti zastíral výplatu penì¾ních prostøedkù zamìstnanci v souvislosti s výkonem závislé èinnosti. Proto stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozhodnutí a vrácení vìci zpìt krajskému soudu k dal¹ímu øízení. Souèasnì po¾ádal soud o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti.
Daòový subjekt ve svém vyjádøení zdùraznil, ¾e stì¾ovatel se ve své kasaèní stí¾nosti zcela evidentnì vyhýbá zásadní otázce, které spoèívá v absenci jakéhokoliv dokazování souvislosti pøijetí daru s výkonem závislé èinnosti. Pokud taková souvislost není v øízení prokázána, není mo¾no hodnotu daru zahrnout do pøíjmù zdaòovaných daní za závislé èinnosti tak, jak se stalo v pøezkoumávaném øízení.
Ze správního spisu, který soudu pøedlo¾il stì¾ovatel, vyplynuly následující podstatné skuteènosti:
Protokolem o ústním jednání ze dne 3. 4. 2000, è. j. 26477/00/133930/1636, byla u daòového subjektu zahájena daòová kontrola, ze které byla dne 3. 4. 2000 vyhotovena zpráva o daòové kontrole è. j. 26481/00/133930/1636, z ní¾ vyplynulo, ¾e daòový subjekt poskytl na základì darovací smlouvy penì¾itý dar ve vý¹i 400 000 Kè Ing. P. K. na øe¹ení jeho vlastní bytové situace. Dále bylo objasnìno, ¾e na základì pracovní smlouvy ze dne 1. 10. 1992 byl Ing. K. zamìstnán u daòového subjektu jako øeditel spoleènosti a ¾e dále byl i jednatelem daòového subjektu. Vzhledem k okolnosti, ¾e správce danì zjistil, ¾e aèkoliv byl dar pøíjmem dle ust. § 6 zákona o daních z pøíjmù, daòový subjekt ho nezahrnul do mìsíèního základu danì z pøíjmù ze závislé èinnosti Ing. K. v lednu roku 2000, poru¹il tak ust. § 3 odst. 1 písm. a) cit. zákona. Proto mu byla platebním výmìrem záloha na daò z pøíjmù ze závislé èinnosti za uvedené období vymìøena. Souèástí správního spisu je i odvolání daòového subjektu, ve kterém daòový subjekt namítá, ¾e darovací smlouva je jiným právním vztahem ne¾ pracovní pomìr, ¾e poskytnutí daru je aktem naprosto dobrovolným, proto tyto dva právní vztahy nelze smì¹ovat, co¾ uèinil správce danì. Závìr správce danì by vedl k absurdnímu závìru, ¾e ka¾dá fyzická èi právnická osoba by mìla upøeno právo svobodnì darovat svùj majetek urèité skupinì lidí jen proto, ¾e jsou jejími zamìstnanci, hranièí s poru¹ováním ústavních práv osob a organizací. V posuzovaném pøípadì má Ing. K. obvyklý a trvalý pøíjem, proto jestli¾e se daòový subjekt rozhodl poskytnout mu dar nikoliv za odvedenou práci, ale jako dobrovolné a nevynutitelné plnìní, nemá stát právo nutit dárci jinou vùli ne¾ mìl v okam¾iku darování.
Podle ust. 3 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob jsou pøíjmy ze závislé èinnosti a funkèní po¾itky (§ 6).
Dle odst. 4 písm. a) cit. ustanovení pøedmìtem danì nejsou pøíjmy získané nabytím akcií nebo podílových listù podle zvlá¹tního zákona, zdìdìním, vydáním nebo darováním nemovitosti nebo movité vìci anebo majetkového práva, s výjimkou pøíjmù z nich plynoucích a s výjimkou darù pøijatých v souvislosti s výkonem èinnosti podle § 6 nebo s podnikáním anebo s jinou samostatnou výdìleènou èinností; pøedmìtem danì u fyzických osob, provozujících ¹kolská a zdravotnická zaøízení a zaøízení na ochranu opu¹tìných zvíøat, nebo ohro¾ených druhù zvíøat, není v¹ak pøíjem získaný nabytím daru v souvislosti s provozováním tìchto èinností.
Podle ust. § 6 odst. 1 písm. a) cit. zákona pøíjmy ze závislé èinnosti jsou pøíjmy ze souèasného nebo døívìj¹ího pracovnìprávního, slu¾ebního nebo èlenského pomìru a obdobného pomìru, v nich¾ poplatník pøi výkonu práce pro plátce pøíjmu je povinen dbát pøíkazù plátce. Tìmito pøíjmy se rozumìjí i pøíjmy za práci ¾ákù a studentù z praktického výcviku.
Zásadní stí¾ní námitkou stì¾ovatele je nesouhlas se závìry krajského soudu prezentovanými v odùvodnìní jeho rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud k tomu uvádí, ¾e se se stí¾ními body stì¾ovatele pro dùvody ní¾e uvedené ztoto¾òuje, a proto pova¾uje rozsudek krajského soudu za nezákonný.
Pro posouzení vlastního pøedmìtu sporu je klíèovou otázka výkladu slovního spojení v souvislosti s výkonem èinnosti podle § 6 , které u¾ívá ust. § 3 odst. 4 zákona o daních z pøíjmù proto, aby bylo pod pøedmìt danì z pøíjmù zahrnuto i jiné plnìní ne¾ to, které je formálnì oznaèeno jak mzda; mimo jiných i dary. Je zde tedy zcela zøejmý úmysl zákonodárce pojmout pod pøedmìt danì z pøíjmù co nej¹ir¹í okruh mo¾ných plnìní poskytovaných zamìstnavatelem zamìstnanci. Jedinou podmínkou, kterou je nutno splnit, je okolnost, ¾e takovýto typ plnìní musí být poskytnut v souvislosti s výkonem závislé èinnosti. Zákon o daních z pøíjmù v¹ak ve svých ustanoveních nestanoví, ¾e by bylo nutno prokazovat, ¾e obdarovaný vykonal pro dárce (svého zamìstnavatele) nìjakou práci navíc a jako protihodnotu za tuto práci dostal od svého zamìstnavatele dar. Naopak pojem v souvislosti s výkonem èinnosti podle § 6 je nutno chápat ¹íøeji, tj. tak, ¾e podstatným je samotná existence vztahu mezi dárcem a obdarovaným, která naplòuje znaky uvedené v ust. § 6 zákona o daních z pøíjmù. Nelze tak souhlasit s výkladem, který ve svých podáních èiní daòový subjekt, jen¾ uvedený pojem nesprávnì zu¾uje právì na nutnost existence nìjaké protihodnoty, kdy¾ je zøejmé, ¾e sama podstata institutu darování existenci protihodnoty vyluèuje, nebo» pak by se nejednalo o darování, nýbr¾ napø. o smìnu.
Nelze se ztoto¾nit se závìry krajského soudu a souèasnì daòového subjektu, ¾e by výkladem stì¾ovatele byl zákon o daních z pøíjmù vykládán absurdním zpùsobem. Naopak je nutno zdùraznit, ¾e by tak bylo umo¾nìno praktické obcházení zákona tím,
¾e by se pøíjmy získané zamìstnanci v souvislosti v výkonem èinnosti dle ust. § 6 zákona o daních z pøíjmù formálnì vykazovaly jako dar, nebo» poskytnutí daru je na rozdíl od poskytnutí mzdy a obdobného pøíjmu zdanìno ni¾¹í sazbou. Tento úmysl zákonodárce je rovnì¾ zøejmý i z ust. § 6 odst. 3 písm. c) zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, ve znìní platném pro projednávanou vìc, který vyluèuje pou¾ití danì darovací mimo jiné i na bezúplatná nabytí majetku, která jsou pøíjmem a jsou pøedmìtem danì z pøíjmù.
Pro souzenou vìc je v¹ak podstatná skuteènost, ¾e jak daòový subjekt, tak i krajský soud, ve svých argumentacích zcela otáèí základní princip daòového øízení vyjádøený v ust. § 31 odst. 8 a 9 zákona o správì daní a poplatkù, a to princip existence dùkazního bøemene. V daném pøípadì to toti¾ není správce danì, jeho¾ povinností by bylo prokázat souvislost mezi poskytnutým darem a výkonem závislé èinnosti dle zákona o daních z pøíjmù. Naopak daòový subjekt mìl, za situace, kdy správce danì vyjádøil své pochybnosti týkající se zahrnutí, resp. nezahrnutí, daru do záloh na daò z pøíjmù, v daòovém øízení povinnost vyvrátit pochybnosti správce danì o úèelu poskytnutého penì¾itého plnìní, tedy prokázat, ¾e zde není ¾ádná pøímá souvislost mezi darováním a výkonem závislé èinnosti, nebo» na nìm v daòovém øízení spoèívalo dùkazní bøemeno. Jak je v¹ak zøejmé ze správního spisu, jeho¾ struèný pøehled byl pro úplnost uèinìn vý¹e, daòový subjekt ¾ádné takové námitky nevznesl. Ve svém odvolání proti platebnímu výmìru se omezil pouze na zdùraznìní odli¹ností mezi darováním a pracovním vztahem. Nikterak v¹ak nedokládá, ¾e by daòový subjekt neposkytl dar svému zamìstnanci právì pro tu skuteènost, ¾e je jeho zamìstnancem. Proto to byl daòový subjekt, kdo v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno, a závìr stì¾ovatele tak byl zcela v souladu s právními pøedpisy.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje v této souvislosti za vhodné podotknout, ¾e vý¹e uvedeným výkladem zákona o daních z pøíjmù v ¾ádném pøípadì nedochází k poru¹ování práv daòového subjektu tím, ¾e by mu bylo zakazováno, aby nakládal se svým majetkem tak, ¾e by èást daroval svým zamìstnancùm. Naopak, je zcela svobodnou vùlí daòového subjektu, aby zacházel se svým vlastnictvím zpùsobem, jaký uzná za vhodný. Av¹ak ani tato svobodná vùle nezbavuje daòový subjekt povinnosti øídit se pøi svých úkonech pøíslu¹nými právními pøedpisy, tj. v souzeném pøípadì zohlednit výplatu daru svému zamìstnanci i pøi stanovení a odvedení zálohy na daò z pøíjmù tohoto zamìstnance. Je u¾ívanou praxí, ¾e v pøípadì, ¾e zamìstnavatel poskytuje svému zamìstnanci napø. slu¾ební automobil i pro soukromé úèely, jedná se takté¾ o pøíjem z hlediska zákona o daních z pøíjmù, i kdy¾ zde neexistuje pøímá souvislosti mezi poskytnutým plnìním a urèitou prací vykonanou takovým zamìstnancem.
Z vý¹e uvedeného je proto zøejmé, ¾e rozsudek Krajského soudu v Plzni je sti¾en nezákonností spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky; kasaèní stí¾nost stì¾ovatele je tak s ohledem na dikci ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. dùvodná. Nejvy¹¹í správní soud proto postupoval v souladu s ust. § 110 odst. 1 s. ø. s. tak, ¾e napadené rozhodnutí krajského soudu zru¹il bez jednání postupem dle § 109 odst. 1 citovaného zákona, dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání, a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení. V nìm je Krajský soud v Plzni vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (ust. § 110 odst. 3 s. ø. s.).
S ohledem na rozhodnutí o meritu vìci se Nejvy¹¹í správní soud nezabýval samostatnì ¾ádostí stì¾ovatele o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti.
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne Krajský soudu v Plzni v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 § 6
 § 6
 § 6
 soud 
 § 103
 § 3
 § 2
 soud 
 § 6
 § 3
 § 6
 § 6
 soud 
 § 6
 § 3
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 31
 soud 
 § 103
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 soud 
 § 110
 soud