Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gmina/itpp1-4512-998-15-17-s-km
Timestamp: 2018-12-09 23:36:49+00:00

Document:
ITPP1/4512-998/15/17-S/KM | Interpretacja indywidualna
♦ › Gmina › ITPP1/4512-998/15/17-S/KM
Czy istnieje możliwość odliczenia przez Gminę podatku VAT w całości lub w części w odniesieniu do zadania inwestycyjnego budowy sieci kanalizacji sanitarnej?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, wykonując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 września 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 425/16 stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Gminę w związku z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej – jest prawidłowe.
W dniu 28 października 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Gminę w związku z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, rozliczającym się z podatku z tytułu zarejestrowanych umów cywilnoprawnych, tj. umów użytkowania wieczystego oraz umów o najmie lokali komunalnych. Składa do urzędu skarbowego deklaracje VAT-7. W 2014 r. Gmina zrealizowała inwestycje polegające na budowie sieci kanalizacji sanitarnej we wsi T...... Wartość przedmiotowej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN. Umowę z Wykonawcą na całość robót podpisała Gmina. W związku z tą inwestycją, Gmina poniosła szereg wydatków, udokumentowanych wystawionymi przez dostawców/wykonawców na rzecz Gminy fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.
Inwestycja była zrealizowana w zakresie zadań własnych Gminy. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, utrzymanie czystości i porządku. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
Pierwotnie, niezwłocznie po oddaniu wybudowanych obiektów do użytkowania Gmina nieodpłatnie udostępniła sieci kanalizacji sanitarnej Gminnemu Zakładowi Usług Komunalnych, będącego zakładem budżetowym Gminy. Gminny Zakład Usług Komunalnych zarządza siecią we własnym imieniu i na własny rachunek. Dokonuje sprzedaży wody i pobiera opłaty za odprowadzanie ścieków. Gminny Zakład Usług Komunalnych jest podatnikiem VAT, nie prowadzi jednak inwestycji związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnych. Inwestycje takie prowadzone są bezpośrednio przez Gminę, a następnie po zakończeniu inwestycji wybudowana sieć przekazywana jest w administrowanie Gminnemu Zakładowi Usług Komunalnych. Przekazanie w administrowanie następuje w formie Umowy Użyczenia przez Wójta Gminy nieodpłatnie.
Przedmiot inwestycji sieci kanalizacji sanitarnej nie będzie wykorzystywany przez Gminę do czynności opodatkowanych. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach inwestycji sieci kanalizacyjnej wystawiane są na Gminę. Realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych gminy zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym.
Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina, w związku z nieodpłatnym przekazaniem w administrowanie sieci kanalizacji sanitarnej będzie miała prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Tym samym Gmina uważa, iż w momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na wytworzenie przedmiotowego obiektu powinna mieć możliwość w całości odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków.
Rzeczywistym odbiorcą zakupów ponoszonych przez Gminę jest Zakład organizacyjny gminy prowadzący działalność opodatkowaną. Wydatki ponoszone przez Gminę są ponoszone jedynie w celu oddania tych dóbr do używania swojemu Zakładowi budżetowemu i w celu wykonywania działalności gospodarczej, która stanowi uzasadnienie takiego nabycia. W ocenie Gminy, zasada neutralności prowadzi do przyznania Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez Gminę, jeśli celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminny Zakład budżetowy, a mienie nabyte lub wytworzone przez Gminę jest przekazywane do tego zakładu na podstawie czynności, która nie podlega opodatkowaniu.
W interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2016 r. znak ITPP1/4512-998/15/KM stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznano za nieprawidłowe, wskazując, że Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych związanych z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wykorzystywanej przez ZGK, skoro nabyła towary i usługi w celu wytworzenia infrastruktury i jej bezpłatnego udostępnienia samorządowemu zakładowi budżetowemu, chociażby miał on prowadzić działalność opodatkowaną.
Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca złożył skargę, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie.
Wyrokiem z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 425/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną interpretację. W ocenie Sądu, zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt C-276/14 gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. Przywołano także uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15 zgodnie z którą, gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego, który realizuje powierzone mu zadania własne tej gminy, jeżeli te inwestycje są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
W świetle wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt C-276/14 wszelkie czynności dokonywane przez gminny zakład budżetowy powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła. Innymi słowy, podatnikiem nie jest zakład budżetowy, a skarżąca Gmina. Gminny zakład budżetowy nie ma podmiotowości prawnej. Natomiast podatnikiem jest skarżąca gmina mająca podmiotowość prawną na gruncie prawa cywilnego. Skarżąca Gmina jest również podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Wynika to wprost z powołanej wcześniej uchwały NSA. Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego, który realizuje powierzone mu zadania własne tej gminy, jeżeli te inwestycje są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
Mając na względzie przytoczony wyrok TSUE, ZUK nie posiada odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT. Zatem dostawa wody i świadczenie usług kanalizacyjnych są jako czynności opodatkowane dokonywane w imieniu Gminy. Gminie jako podatnikowi VAT przysługuje prawo do podatku naliczonego, z faktur zakupu towarów i usług, związanych z realizacją tej inwestycji.
W ocenie Sądu, działalność gospodarczą Zakładu Budżetowego Gospodarki Komunalnej jako samorządowego zakładu budżetowego, prowadzoną przy wykorzystaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, z punktu widzenia podatku od towarów i usług należy uznać za działalność gospodarczą samej gminy, czyli w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług będzie gmina. Tym samym podatek naliczony wynikający z dokonanych nakładów na budowę infrastruktury będzie mogła rozliczyć gmina jako właściwy podatnik, wykonujący w tym zakresie czynności opodatkowane na zasadzie art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.
W dniu 25 listopada 2016 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 425/16, uchylający zaskarżoną interpretację.
W wyniku ponownej analizy treści wniosku, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w powołanym na wstępie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Rozpatrując kwestię poruszoną we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.” Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.
Jednostki budżetowe nie posiadają zatem odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.
Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Powyższy przepis stanowi odzwierciedlenie art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Z powyższych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast wszelkie czynności podejmowane przez Gminę w ramach prowadzonej przez nią działalności w charakterze organu władzy publicznej stanowią czynności pozostające poza zakresem tej ustawy, w konsekwencji czego nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Gmina bowiem w tym zakresie nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
Gmina, w rozumieniu ustawy z dnia z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 446, poz. 1591, z poźn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu.
W świetle art. 2 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
W świetle przywołanej na wstępie uchwały NSA (I FPS 4/15) i wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, samorządowe zakłady budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami organizacyjnymi) mają charakter wewnętrzny.
Zatem w działalności Gminy, włączając w to działalność jej jednostek organizacyjnych, należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą, z tytułu której to działalności, Gmina bez wątpienia jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.
Z przywołanego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
Prawo do odliczenia wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ma źródło w art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić. Na tle podobnej regulacji zawartej w art. 17 (1) i (2) poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywy w przypadku podatników wykonujących wyłącznie opodatkowaną VAT działalność gospodarczą przyjmowane było, że jeśli istnieje racjonalny związek pomiędzy działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT a dokonanym zakupem (umożliwiającym w jakimś wymiarze prowadzenie tej działalności gospodarczej), to podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w nim zawartego, wystarczy, by wydatki takie można było uznać za koszt ogólny opodatkowanej działalności gospodarczej. W przypadku podatników wykonujących zarówno czynności dające prawo do odliczenia podatku VAT, jak i niedające takiego prawa, w celu ustalenia prawa do odliczenia należy wziąć pod uwagę związek poszczególnych zakupów z opodatkowaną działalnością podatnika (vide Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod redakcją J. Martiniego, Komentarz 2010, UNIMEX s. 725).
Z kolei w myśl art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
Zgodnie z ust. 10b pkt 1 powołanego artykułu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (ust. 11 analizowanego artykułu).
Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do doliczenia lub niedających takiego prawa.
W związku z faktem, że – jak wynika z wniosku – Gmina dotąd traktowała siebie i ZUK jako odrębnych podatników, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych infrastrukturą wykorzystywaną przez zakład budżetowy. Gmina nabyła więc towary i usługi w celu wytworzenia infrastruktury i jej bezpłatnego udostępnienia zakładowi budżetowemu, mimo że prowadzi ona działalność opodatkowaną (por. wyrok TSUE w sprawie C-204/13 Malburg).
Przenosząc przywołane przepisy prawa, jak również wnioski płynące z uchwały NSA składu 7 sędziów (FPS 4/15) podjętej przy uwzględnieniu orzeczenia TSUE w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław, na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że – jak wynika z ww. uchwały – samorządowe zakłady budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła. Taka sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie bowiem to Gmina występuje jako podatnik VAT w związku ze świadczeniem usług dla ludności (dostarczania wody i odprowadzania ścieków). W konsekwencji – uwzględniając model „scentralizowany” – skoro w chwili dokonywania wydatków związanych z przebudową wodociągu, budową kanalizacji i oczyszczalni ścieków oraz włączeniem do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej „działała jako podatnik VAT”, a nabycia służyły sprzedaży opodatkowanej, dokonywanej w ramach działalności gospodarczej, to Gminie, co do zasady, przysługiwało uprawnienie do odliczenia w trybie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 10 ustawy, podatku naliczonego związanego z tą inwestycją.
W niniejszej sprawie należy jednakże zauważyć, że jak wskazano we wniosku, inwestycja została oddana do użytkowania na rzecz ZGK dnia 1 stycznia 2010 r. W tej sytuacji należy stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.
W myśl z art. 86 ust. 15 ustawy, do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej.
Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że Gminie – co do zasady – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przedmiotowej infrastruktury. W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego mogła złożyć korekty deklaracji podatkowych za okresy nieobjęte przedawnieniem. Korekta ta musiałaby – biorąc pod uwagę wyrok TSUE w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław oraz uchwałę NSA, sygn. akt I FPS 4/15 – uwzględniać rozliczenia zarówno Gminy, jak i jej jednostek organizacyjnych (jednostek budżetowych i zakładów budżetowych). Uznanie, że Gmina wraz z jej jednostkami organizacyjnymi stanowi jednego podatnika (a co za tym idzie wykonywane przez jej jednostki organizacyjne czynności podlegające przepisom ustawy o podatku od towarów i usług należy przypisać Gminie z tym następstwem, że musi wykazywać podatek należny z tytułu wykonywanych czynności w ramach umów cywilnoprawnych zawartych przez te jednostki, co będzie skutkować prawem do odliczenia podatku naliczonego) rodzi konieczność rozliczenia się jako jeden podatnik ze wszystkimi tego konsekwencjami.
Należy bowiem podkreślić, że – w ocenie tut. organu – ww. uchwały NSA składu 7 sędziów podjętej przy uwzględnieniu orzeczenia TSUE w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław nie można stosować w sposób „wybiórczy” poprzez żądanie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przekazanej do ZUK, bez dokonania przez Gminę rozliczenia wszystkich czynności jej jednostek organizacyjnych (w tym ww. zakładu).
Niezależnie od powyższego wskazać należy, że w dniu 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), która określa szczególne zasady dokonywania przez jednostki samorządu terytorialnego:
Jak wynika z ww. ustawy jednostka samorządu terytorialnego podejmująca wspólne rozliczenie podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi rozlicza łącznie samorządowe jednostki budżetowe utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowe zakłady budżetowe i urząd gminy (starostwo powiatowe, urząd marszałkowski), czyli wszystkie jednostki organizacyjne, a dokonując korekt deklaracji podatkowych za okresy rozliczeniowe, w których jednostki organizacyjne rozliczały odrębnie podatek, na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, jest obowiązana do uwzględnienia wszystkich czynności podlegających opodatkowaniu dokonywanych przez jednostki organizacyjne, a także uprawniona do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przez te jednostki towarów i usług, związanego z tymi czynnościami.
Należy podkreślić, że interpretacja została udzielona przy założeniu, że przedmiotowa infrastruktura jest związana wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.
ITPP1/4512-998/15/17-S/KM
1061-IPTPP2.4512.628.2016.1.JS | Interpretacja indywidualna

References: art. 14
 art. 86
 art. 15
 art. 9
 art. 15
 art. 86
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 5
 art. 13
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 7
 art. 8
 art. 86
 art. 168
 art. 17
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 81
 art. 47
 art. 57