Source: http://kraken.slv.cz/7Afs102/2008
Timestamp: 2018-06-25 11:57:38+00:00

Document:
7Afs102/2008
7 Afs 102/2008-76
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Jakuba Camrdy v právní vìci ¾alobce: M. S., zastoupen JUDr. Janem Souèkem, advokátem se sídlem U Pra¹né brány 3, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 5. 2008, è. j. 7 Ca 61/2007-46,
O dùv odnìní:
Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 30. 5. 2008, è.j. 7 Ca 61/2007-46 zamítl ¾alobu podanou ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ), kterou se domáhal zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 27. 11. 2006, è. j. FØ 17932/13/06, jím¾ bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu pro Prahu 10 (dále jen správce danì ), ze dne 10. 2. 2006, è. j. 52037/06/010521/7817, kterým byla stì¾ovateli dodateènì stanovena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období èerven 2001 ve vý¹i 71 887 Kè. Mìstský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku uvedl, ¾e dospìl ke shodnému právnímu názoru jako finanèní orgány, ¾e stì¾ovatel neprokázal oprávnìnost uplatnìného odpoètu danì z pøidané hodnoty (dále jen danì ) ve smyslu ustanovení § 19 odst. 1, 2 zákona è. 588/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o DPH ) u deklarovaného pøijatého zdanitelného plnìní od firmy BUSINES and GLOBAL MARKETING COMUNIKATION, s. r. o. (dále jen dodavatel ). Splnìní dùkazní povinnosti v¹ak nelze sluèovat s unesením dùkazního bøemene. Stì¾ovatel sice dolo¾il pøijaté faktury, doklady o úhradách, pøíjemky na sklad, dodací listy a v jeho prospìch vypovídal i svìdek D. K., ale tyto dùkazy nemohou obstát vedle skuteènosti, ¾e dodavatel poskytnutí zdanitelného plnìní neprokázal jinak ne¾ ústním tvrzením. Zásadním zpùsobem tak do¹lo ke zpochybnìní skuteèností uvádìných v daòových dokladech. Pokud za tohoto stavu stì¾ovatel nepøedlo¾il, resp. si neobstaral, takové dùkazy, které by objektivnì prokázaly poskytnutí deklarovaného plnìní dodavatelem, mìlo to pro nìj nutnì za následek neprokázání nároku na odpoèet danì. Nekonkretizoval-li stì¾ovatel v podané ¾alobì zmìny ve zprávì o kontrole, s nimi¾ mu nebylo umo¾nìno se seznámit, nebylo mo¾no pøisvìdèit jeho námitce, ¾e øízení pøed správními orgány bylo sti¾eno vadou ve smyslu ustanovení § 76 odst 1 písm. c) s. ø. s., která by mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé. Z obsahu spisu nadto vyplývá, ¾e zpráva o kontrole byla stì¾ovateli pøedlo¾ena pøi ústním jednání dne 31. 10. 2005 a dále s ním byla projednávána i dne 12. 12. 2005. Stì¾ovatel mìl proto dostatek èasu se seznámit závìry zprávy o kontrole a vyjádøit se k ní. Z tìchto materiálù nepochybnì vyplývá, jaké skuteènosti pova¾oval správce danì za rozhodné pro stanovení danì, z jakých dùkazù vycházel a proè neprovedl dal¹í stì¾ovatelem navrhované dùkazy (mimo jiné výslech svìdka Z. ©., který mìl být dal¹ím odbìratelem deklarovaného dodavatele). Mìstský soud neshledal ani dùvodným ¾alobní tvrzení o marném uplynutí tøíleté prekluzivní lhùty pro pravomocné vymìøení danì.
Proti tomuto rozsudku mìstského soudu podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) s. ø. s. Stì¾ovatel pøedev¹ím vytkl mìstskému soudu, ¾e se chybnì pøiklonil k argumentaci finanèního øeditelství, ¾e neprokázal, zda skuteènì do¹lo k uskuteènìní zdanitelného plnìní mezi ním a deklarovaným dodavatelem. Stì¾ovatel má za to, ¾e o uskuteènìní zdanitelného plnìní pøedlo¾il dostateèné dùkazy. Po formální stránce dolo¾il uplatnìný nárok na odpoèet danì ve¹kerými potøebnými listinnými dùkazy a nadto z výpovìdi svìdka K. vyplynulo, ¾e obchodní vztah s dodavatelem existoval, ¾e zbo¾í bylo dodáno i zaplaceno, nebylo ani reklamováno a bylo poøízeno od subdodavatele VEKO, s. r. o. Zásadní poru¹ení zákona spatøuje v tom, ¾e je mu v podstatì pøièítána k tí¾i okolnost, kterou nemohl ovlivnit, a to, ¾e dodavatel, resp. jeho statutární zástupce (svìdek K.) své prohlá¹ení nepodpoøil dùkazními prostøedky (úèetnictvím), které mu byly odcizeny. Navíc nebyly ve správním øízení pøipu¹tìny dal¹í dùkazy, jmenovitì výslech svìdka Z. ©. Pøi vydání správního rozhodnutí proto do¹lo i k poru¹ení ustanovení § 2 odst. 1 a 3 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Mìstský soud, aèkoliv v napadeném rozsudku tvrdí opak, tedy k tí¾i stì¾ovatele, stejnì jako správní orgány, pøièítá pochybení jiného subjektu. V dùsledku uvedených pochybení poukázal stì¾ovatel na nález Ústavního soudu ze dne 9. 1. 2008, sp. zn. II. ÚS 2095/07 v jeho jiné vìci, nebo» se jedná o zcela obdobný pøípad. Vydaná správní rozhodnutí jsou tak zalo¾ena na vadách øízení, které neodstranil ani mìstský soud. Stì¾ovatel proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti pøedev¹ím poukázalo na okolnost, ¾e nárok na odpoèet danì nevzniká automaticky, ale je vázán na prokázání rozhodných podmínek uvedených v ustanovení § 19 odst. 1, 2 zákona o DPH. Stì¾ovatel v¹ak uplatnìný nárok na odpoèet danì neprokázal. Z toho ov¹em nelze dovozovat, ¾e jej neuplatnil v rozporu s ustanovení § 19 odst. 1, 2 citovaného zákona. Nedùvodná je i námitka, ¾e skuteènosti, z nich¾ správní orgány vycházely, nemají oporu ve spisovém materiálu a jsou s ním i v rozporu. Je tomu tak proto, ¾e v rozhodnutí finanèního øeditelství i v rozsudku mìstského soudu je podrobnì popsán prùbìh pøedmìtného øízení, jednotlivé úkony správce danì i do¾ádaného správce danì, finanèního øeditelství, podání stì¾ovatele a jejich obsah, jako¾ i dùkazní prostøedky vèetnì jejich vyhodnocení, na jejich¾ základì byl vysloven závìr o neoprávnìnì uplatnìném nároku na odpoèet danì. Finanèní øeditelství vyslovilo nesouhlas rovnì¾ s námitkou stì¾ovatele, ¾e bylo poru¹eno ustanovení § 2 odst. 1, 3 zákona o správì daní a poplatkù v souvislosti s výpovìdí svìdka K. Tato výpovìï obsahovala nesoulad pozitivních vyjádøení svìdka ve prospìch stì¾ovatele s dal¹ími rozhodnými skuteènostmi, napø. se zji¹tìními, ¾e dodavatel, jeho¾ jménem svìdek vystupoval, vùbec nepodal daòové pøiznání za rozhodné daòové období, je¾ by deklarovalo uskuteènìní zdanitelného plnìní. Za situace, kdy jeden dùkazní prostøedek nemá návaznost na dal¹í zji¹tìné rozhodné skuteènosti, nelze mít tvrzené skuteènosti za prokázané v souladu se zásadou volného hodnocení dùkazù podle § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatelem poukazovaný dùkazní prostøedek netvoøí spolu s ostatními souvisejícími skuteènosti vnitønì jednotný a bezrozporný celek. V kontextu se v¹ím, co bylo v daòovém øízení zji¹tìno, i bez pøièinìní stì¾ovatele, pak nelze ne¾ dospìt k závìru, ¾e stì¾ovatel svá tvrzení neprokázal. Jak v pøedmìtné vìci, tak i ve vìci projednávané Ústavním soudem lze sice shledávat urèitou podobnost, ale nejde o toto¾nou vìc. Zásadní je v tomto smìru rozsudek sp. zn. 2 Afs 212/2005, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e nebyla-li v souladu s celkovou koncepcí danì z pøidané hodnoty odvedena daò na výstupu, bylo by pøiznáním nároku na odpoèet danì vypláceno plnìní bez právního dùvodu. Poukaz stì¾ovatele na rozhodnutí Ústavního soudu sp.zn. II. ÚS 2095/07 proto pova¾uje finanèní øeditelství za nepøípadný. Z uvedených dùvodù finanèní øeditelství navrhlo, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta jako nedùvodná.
Jestli¾e stì¾ovatel v podané ¾alobì nenamítal nedostateènì zji¹tìný skutkový stav vìci, nenavrhoval jeho doplnìní soudem, ani se nedomáhal zopakování nìkterých, ve správním øízení ji¾ provedených, dùkazù (napø. výslechu svìdka D. K.) a výslovnì souhlasil, aby mìstský soud rozhodl ve vìci bez jednání, postupoval tento soud v souladu se zákonem, pokud o vìci samé rozhodl bez naøízení ústního jednání, tj. bez dokazování, pøíp. jeho doplnìní. Otázka prokázání nároku na odpoèet danì, resp. hodnocení v daòovém øízení shromá¾dìných dùkazních prostøedkù, proto pro soudní øízení správní zùstala toliko v rovinì pøezkoumání zákonnosti hodnocení dùkazù správním orgánem (¾alovaným finanèním øeditelstvím). V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na rozsudek ze dne 28. 4. 2005, è. j. 5 Afs 147/2004 89, (publikovaný ve Sbírce rozhodnutí NSS pod è. 618/2005, v nìm¾ vyslovil, ¾e: Ustanovení § 77 s. ø. s. zakládá nejenom pravomoc soudu dokazováním upøesnit, jaký byl skutkový stav, ze kterého správní orgán ve svém rozhodnutí vycházel, ale také pravomoc dal¹ími dùkazy provedenými a hodnocenými nad tento rámec zjistit nový skutkový stav jako podklad pro rozhodování soudu v rámci plné jurisdikce. Pøitom soud zvá¾í rozsah doplòování dokazování tak, aby nenahrazoval èinnost správního orgánu. Pokud tedy nebylo provedeno soudem dokazování (které lze provést pouze pøi jednání), mù¾e soud pøi zji¹»ování a posuzování skutkového stavu vìci vycházet pouze z dùkazù provedených správními orgány v daòovém øízení. Pøitom musí posuzovat, zda tento stav byl zji¹tìn dostateènì a zákonným zpùsobem a zda pøi hodnocení provedených dùkazù postupovaly správní orgány v souladu se zásadami uvedenými v ustanovení § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù. Jen na základì tìchto ve správním øízení provedených dùkazù pak mìstský soud mohl posuzovat otázku, zda obstojí právní závìr správních orgánù, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 citovaného zákona, kdy¾ neprokázal, ¾e by odpoèet danì podle faktur è. 027/2001 (FD-112/01) a è. 028/2001 (FD-111/01, vystavených dne 22. 6. 2001 za instalatérský materiál v èástce 71 887 Kè byl uplatnìn v souladu s § 19 odst. 1, 2 zákona o DPH.
Stì¾ovatel sice dùvodnì namítal, ¾e mìstský soud pochybil, kdy¾ vyslovil, ¾e dodavatel poskytnutí zdanitelného plnìní neprokázal jinak ne¾ pouhým ústním tvrzením o dodání zbo¾í, ani¾ by na jeho stranì existovala jiná objektivnì zjistitelná skuteènost, která by o dodání zbo¾í ¾alobci svìdèila . Tato formulace není pøiléhavá, nebo» stì¾ovateli nelze k tí¾i pøièítat to, pokud svìdek není schopen potvrdit po stránce faktické správnost a opodstatnìnost své proklamace, ¾e plnìní uskuteènil. Souèasnì v¹ak mìstský soud vyslovil, ¾e tímto (touto okolností) do¹lo zásadním zpùsobem ke zpochybnìní skuteèností uvádìných stì¾ovatelem v daòových dokladech a následnì pak dospìl k závìru, ¾e ani formální pøedpoklady pro nárok na odpoèet danì nemohou obstát, pokud není prokázáno, ¾e deklarovaná plnìní uskuteènil právì v daòových dokladech deklarovaný dodavatel. Je proto pouhým logickým závìrem, by» to nebylo v odùvodnìní napadeného rozsudku explicitnì uvedeno, ¾e mìstský soud neposoudil svìdeckou výpovìï jako relevantní dùkaz, ¾e by pøedmìtné plnìní bylo uskuteènìno právì v tìchto dokladech deklarovaným dodavatelem. Tomu odpovídá i následnì vyjádøený závìr mìstského soudu, ¾e stì¾ovatel nebyl schopen obstarat takové dùkazy, které by svìdèily jeho tvrzení, a tento soud, obdobnì jako finanèní øeditelství, dospìl nikoliv k závìru, ¾e stì¾ovatel neprokázal faktickou existenci pøedmìtu deklarovaného plnìní (vodoinstalaèního materiálu), ale ¾e neprokázal, ¾e by jej poøídil (slovy zákona pøijal) od dodavatele deklarovaného v pøedmìtných daòových dokladech.
Mìstský soud tedy shodnì s finanèním øeditelstvím dovodil, ¾e výpovìï svìdka D. K. neprokazuje, ¾e by deklarovaným dodavatelem byla uskuteènìna plnìní uvedená ve fakturách è. 027/2001 a è. 028/2001, resp. ¾e by mu pøedmìtné zbo¾í dodal právì tento dodavatel. Námitka stì¾ovatele o poru¹ení ustanovení § 2 zákona o správì daní a poplatkù proto není dùvodná. Pokud pak jde o obsah výpovìdi tohoto svìdka tak z ní vyplývá, ¾e uvedený dodavatel mìl obchodovat se stì¾ovatelem, ¾e mu mìl dodat zbo¾í podle vý¹e uvedených faktur, i to, ¾e podpisy na pøíjmových pokladních dokladech ze dne 22. 6. 2001 jsou jeho. Souèasnì v¹ak uvedl, ¾e zbo¾í, které mìlo být pøedmìtem dodávky podle tìchto faktur nakoupil od firmy VEKO, s. r. o. Pøitom nevìdìl s kým za tuto firmu jednal a stejnì tak si nepamatoval, který autodopravce zbo¾í pøepravoval, kde bylo zbo¾í z firmy VEKO, s. r. o. nalo¾eno a kam bylo zbo¾í vezeno. Pokud jde o úèetní doklady k tìmto obchodním pøípadùm, vypovìdìl, ¾e mu byly spolu s vozidlem v Pelhøimovì odcizeny, co¾ se stalo právì v okam¾iku, kdy¾ jel na Policii ÈR s úèetnictvím dodavatele a ¾e od tohoto okam¾iku ji¾ firma nevyvíjí ¾ádnou èinnost. Jak vyplývá z obsahu správního spisu deklarovaný dodavatel nepodal za rozhodné zdaòovací období daòové pøiznání k dani z pøidané hodnoty ani k dani z pøíjmù za rok 2001, a proto mu byla stanovena ve smyslu ustanovení § 44 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, tj. ve vý¹i 0 Kè. Finanèní orgány dále zjistily, ¾e v roce 2001 pou¾ívaly obchodní název VEKO, spol. s r. o. dvì firmy. Jedna se sídlem Chaloupky è.p. 133, Komárov (DIÈ: CZ47052651), u ní¾ bylo zji¹tìno, ¾e obchoduje s døevìnými paletami, nákup a prodej pøedmìtného vodoinstalaèního materiálu nikdy neuskuteènila a firmu D. K. nezná. Druhá firma se sídlem Dìèín, Bíluky 40, která byla nekontaktní a poslední pøiznání k dani podala za zdaòovací období roku 2000. Do¾ádáními tak bylo zji¹tìno, ¾e daò z pøidané hodnoty, kterou si stì¾ovatel nárokoval podle faktur è. 027/2001 a è. 028/2001 nebyla nikdy odvedena do státního rozpoètu. Pokud pøi hodnocení shromá¾dìných dùkazù v daòovém øízení správní orgány vyhodnotily výpovìï svìdka D. K. jako neurèitou, nevìrohodnou, s èím¾ se poté ztoto¾nil i mìstský soud, pak nelze tomuto závìru nic vytknout. Otázka hodnocení dùkazù, tj. proces, kdy je jednotlivým dùkazùm samostatnì, a po té v souvislosti s jinými, pøiznávána míra vìrohodnosti, pøesvìdèivosti a pravdivosti, je výluènou kompetencí správního orgánu. Nejvy¹¹í správní soud neshledal, obdobnì jako mìstský soud, ¾e by finanèní øeditelství pøi tomto hodnocení vyboèilo z mezí daných ustanovením § 2 odst. 1, 3 zákona o správì daní a poplatkù. Naopak z jeho argumentace na str. 6 a 7 napadeného rozhodnutí vyplývá, ¾e je jeho úvaha pøi hodnocení výpovìdi svìdka D. K. dostateènì podrobná, logická a vnitønì nerozporná.
Obstát nemù¾e ani implicitnì uplatnìná námitka, ¾e mìstský soud mìl napadené rozhodnutí finanèního øeditelství zru¹it pro neprovedení dùkazu-výslechu svìdka Z. ©. Jak ji¾ uvedl mìstský soud, je z rozhodnutí finanèního øeditelství dostateènì zøejmé, proè neprovedl dal¹í navrhované dùkazní prostøedky (mimo jiné i výslech tohoto svìdka). Proto¾e stì¾ovatel odùvodòoval návrh tohoto dùkazního prostøedku tím, ¾e se jedná také o odbìratele dodavatele, vyhodnotily finanèní orgány tento návrh tak, ¾e provedení tohoto dùkazního prostøedku je irelevantní v souvislosti s prokázáním uplatnìného odpoètu danì, proto¾e skuteènost, ¾e Z. ©. odebíral zbo¾í od tého¾ dodavatele nemù¾e být dùkazem o tom, ¾e deklarované zbo¾í stì¾ovateli skuteènì dodavatel dodal. Navrhovaný výslech svìdka by proto nebyl zpùsobilý ani potvrdit, ani vyvrátit rozhodné skuteènosti pro uznání nároku na odpoèet danì podle faktur è. 027/2001 a è. 028/2001 ve smyslu ustanovení § 19 odst. 1 zákona o DPH.
Podle ustanovení § 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù dbá správce danì, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù.
Toto ustanovení zakládá kompetenci správce danì urèit, který dùkaz navr¾ený daòovým subjektem bude proveden a který nikoliv (srov. § 31 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù). Tato kompetence není samozøejmì bezbøehá a k jejímu rozsahu se ji¾ døíve vyslovily i správní soudy. Napø. Krajský soud v Plzni v rozsudku ze dne 11. 4. 2006 sp. zn. 30 Ca 179/2002 vyslovil právní názor, ¾e správní orgán má právo urèit, který daòovým subjektem navr¾ený dùkaz bude proveden, av¹ak v pøípadì, ¾e urèitý dùkaz nebude v odvolacím øízení proveden, kdy¾ se ho daòový subjekt domáhá, je tøeba v odùvodnìní rozhodnutí uvést, proè nebyl proveden a zda jeho neprovedení mù¾e mít vliv na posouzení stavu vìci. Obdobný právní názor vyslovil i Krajský soud v Brnì v rozsudku ze dne 21. 11. 2006, è. j. 29 Ca 263/2004 37, kdy¾ uvedl, ¾e Správce danì není povinen provést v¹echny daòovým subjektem navrhované dùkazy (§ 31 odst. 2 a 4 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), a to zvlá¹tì za situace, pokud takové dùkazy nejsou schopny prokázat spornou zále¾itost nebo skuteènosti po¾adované správcem danì v jeho výzvì . Tato otázka nezùstala ani stranou pozornosti Nejvy¹¹ího správního soudu, který napø. v rozsudku ze dne 24. 3. 2004, è. j. 3 Afs 1/2003-101 (publikován ve Sbírce rozhodnutí NSS pod è. 495/2005) vyslovil, ¾e pokud daòový subjekt v prùbìhu daòového øízení i v odvolacím øízení jako jediný dùkaz plnìní závazku ze smlouvy o obchodní spolupráci, na jejím¾ základì uplatnil odpoèet danì z pøidané hodnoty, navrhl výslech blí¾e neoznaèených zamìstnancù nìkolika právnických osob, ani neuvedl, co má být jejich výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení, není správce danì povinen takové dokazování provést v souladu s § 31 odst. 2 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù . Obdobný názor pak vyslovil v rozsudku ze dne 14. 7. 2008, èj. 8 Afs 70/2007-102, dostupný na www.nssoud.cz, a to ¾e Navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu (§ 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Nelze pøièítat k tí¾i daòového orgánu, ¾e se mu nepodaøilo vyhledat nedostateènì identifikovaný dùkazní prostøedek. Navrhuje-li daòový subjekt výslech svìdka, musí jej pøesnì oznaèit, vèetnì kontaktních údajù, a zásadnì musí uvést, co má být jeho výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení .
Nejvy¹¹í správní soud proto konstatuje, ¾e finanèní øeditelství nepochybilo, kdy¾ neprovedlo stì¾ovatelem navr¾ený dùkaz-výslech svìdka Z. ©., nebo» jednak do jeho výluèné kompetence spadá rozhodnout, které dùkazní prostøedky v daòovém øízení provede a které nikoliv, ale pøedev¹ím proto, ¾e svou úvahu, proè tak neuèinil, dostateènì odùvodnil ve svém rozhodnutí a pøed tím s ní seznámil i stì¾ovatele. Správní orgány tak postupovaly v souladu se zákonem a judikatorními závìry správních soudù, ale nadto poskytly stì¾ovateli dostateèný prostor k tomu, aby pøedlo¾il jiné dùkazy, kterými by prokázal svá tvrzení. Mìstský soud proto tuto otázku posoudil v souladu se zákonem.
Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti pova¾uje za nezbytné poznamenat, ¾e bylo právem stì¾ovatele, aby navrhl mìstskému soudu doplnìní dokazování výslechem svìdka Z. ©. Mìstský soud by pak mìl v mezích plné jurisdikce (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 3. 2007, è. j. 1 As 32/2006-99, který byl publikován pod è. 1275/2007 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu) mo¾nost dokazování doplnit a hodnocení dùkazù správním orgánem nahradit vlastní úvahou. Toto v¹ak stì¾ovatel neuèinil a místo toho výslovnì souhlasil s rozhodnutím vìci bez jednání, tedy bez dal¹ího dokazování.
Mìstský soud správnì v napadeném rozsudku dovodil, ¾e stì¾ovatel neprokázal splnìní zákonných podmínek pro uznání nároku na odpoèet danì podle § 19 odst. 1 zákona o DPH, resp. ¾e by zbo¾í deklarované ve fakturách è. 027/2001 a è. 028/2001 pøijal právì od jimi deklarovaného dodavatele, tedy od plátce danì.
Podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Pokud jde o pøijatá zdanitelná plnìní platí podle ustanovení § 19 odst. 1 zákona o DPH, ¾e plátce má nárok na odpoèet danì, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní, uskuteènìná jiným plátcem, pou¾ije pøi podnikání nebo pøi èinnosti vykazující v¹echny znaky podnikání kromì toho, ¾e je provádìna podnikatelem. Podle odst. 2 citovaného ustanovení prokazuje plátce nárok na odpoèet danì daòovým dokladem zaúètovaným podle zvlá¹tního právního pøedpisu, pøípadnì evidovaným podle § 11 u plátcù, kteøí nejsou úèetní jednotkou, který má v¹echny tímto zákonem pøedepsané nále¾itosti a který byl vystaven plátcem.
Daòové øízení, jako jedna z forem veøejnoprávního øízení, není zalo¾eno na principu rovnosti úèastníkù. Stejnì tak dùkazní povinnost je rozlo¾ena nerovnì. Pro stì¾ovatele jako daòový subjekt platí zásada, ¾e je povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (§ 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù). Oproti tomu dùkazní povinnost správce danì je taxativnì omezena ustanovením § 31 odst. 8 citovaného zákona, podle nìj¾ správce danì prokazuje: a) doruèení vlastních písemností daòovému subjektu, b) existenci skuteèností rozhodných pro u¾ití právní domnìnky a nebo právní fikce, c) existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem, d) existenci skuteèností rozhodných pro uplatnìní zákonných sankcí. Na takovém rozlo¾ení dùkazní povinnosti je tøeba o to více setrvat, jde-li o uplatnìný nárok na odpoèet danì, tedy za situace, má-li být plnìno ze státního rozpoètu, resp. mají-li být daòovým subjektùm poskytnuty finanèní prostøedky, které do rozpoètu státu odvedly jiné subjekty.
Otázkou rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi správce danì a daòové subjekty se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud zabýval, napø. v rozsudku ze dne 25. 10. 2006, èj. 2 Afs 7/2006-107 (dostupný na www.nssoud.cz), v nìm¾ vyslovil názor, ¾e prokazuje-li daòový subjekt nárok na nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty formálnì bezvadným daòovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je souèástí dùkazní povinnosti daòového subjektu prokázání existence zdanitelného plnìní . V rozsudku ze dne 12. 4. 2006, èj. 5 Afs 40/2005-72 (dostupný na www.nssoud.cz), Nejvy¹¹í správní soud uvedl, ¾e Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze s odkazem na ustanovení § 31 odst. 8 daòového øádu dovozovat, ¾e je to naopak správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za stì¾ovatele; pøitom v pøípadì, ¾e tak neuèinil, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní a je nezákonné .
Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e dùkazní bøemeno stíhá jako daòový subjekt v¾dy, vyjádøí-li správní orgán své pochyby o jím uvádìných skuteènostech, napø. uvedené v daòovém pøiznání, sdìlené v prùbìhu daòové kontroly èi odvolacím øízení. Této povinnosti se nelze zprostit ani s poukazem na taxativní ustanovení § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù, nebo» z nìj nevyplývá povinnost správce danì prokazovat rozhodné skuteènosti nebo je vyvracet. Uvedené platí potud, je-li po¾adavek správce danì legální, tj. jeho splnìní není nemo¾né nebo jej lze oprávnìnì po¾adovat. Tak tomu ale není napø. pøi prokazování negativní skuteènosti (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 11. 2007, è. j. 5 Afs 172/2006-115, dostupný na www.nssoud.cz). S dùkazní povinností stì¾ovatele jako daòového subjektu v¹ak neodluèitelnì souvisí povinnosti správce danì upravené právì v ustanovení § 31 odst. 2 a § 2 odst. 1 a 3 citovaného zákona, tj. povinnost dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji, hodnotit dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti a pøi tom postupovat v souladu se zákonem.
Pokud jde o pochybnosti správce danì, tak není rozhodné, zda mají svùj pùvod v nevìrohodnosti pøedkládaných dùkazù nebo zda jsou vyvráceny jinými dùkazy, které si napø. obstará správce danì i bez souèinnosti daòového subjektu (§ 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù). Rozhodné v¹ak je, jak s dùkazy pøedlo¾enými daòovým subjektem nalo¾í, tzn., jak je hodnotí, zda jsou dostateèné k úsudku a zda prokazují rozhodnou okolnost.
V dané vìci správce danì v prùbìhu daòové kontroly vyzval mimo jiné, aby mu prokázal a dolo¾il, k jakým konkrétním podnikatelským úèelùm pou¾il plnìní podle faktur è. 027/2001 a è. 028/2001, jak byly tyto faktury uhrazeny, kdo zaji¹»oval pøepravu zbo¾í, zda existují pøedávací protokoly, dodací listy, objednávky obchodní smlouvy a aby k tìmto pøípadùm pøedlo¾il ve¹keré dùkazní prostøedky (napø. faktury, výdejky ze skladu, jméno øidièe a reg. znaèku vozu zaji¹»ujícího dopravu). V návaznosti na tuto výzvu stì¾ovatel pøedlo¾il správci danì pøedmìtné faktury, pøíslu¹né pokladní doklady o úhradì v hotovosti (v¹e ze dne 22. 6. 2001), pøíjemky na sklad ze dne 1. 7. 2001 a sdìlení, ¾e pøedmìtné zbo¾í bylo pou¾ito na akci Milánská è.p. 452-457 , Praha 15 podle smlouvy è. 113/2001. Ze smlouvy o dílo è. 113/2001 ze dne 21. 5. 2001 uzavøené mezi firmou NOBILES, s. r. o., zastoupené jednatelem M. S. na stranì objednatele a M. S.-firma MS&spol. na stranì druhé vyplývá, ¾e jejím pøedmìtem byla rekonstrukce rozvodu teplé a studené vody, po¾árního vodovodu a uzemnìní bytových jader na akci Milánská è.p. 452-457 v Praze 15 s termínem provedení do 30. 6. 2001. V této souvislosti byl také vyslechnut svìdek D. K., statutární zástupce deklarovaného dodavatele zbo¾í uvedeného na pøedmìtných fakturách. Na základì provedeného dokazování dospìl správce danì k závìru, ¾e stì¾ovatel uplatnil nárok na odpoèet danì v rozporu s ustanovením § 19 odst. 1, 2, zákona o DPH. V odvolacím øízení vydalo finanèní øeditelství výzvu k dokazování, kterou ulo¾ilo stì¾ovateli, aby v¹emi dostupnými dùkazními prostøedky prokázal pøijetí zdanitelných plnìní podle faktur è. 027/2001 a è. 028/2001, v¾dy v pøedmìtu a rozsahu a od dodavatele, jak je v nich uvedeno; pøevzetí zbo¾í; zpùsob úètování o uvedených pøijatých plnìní; oprávnìnost nároku na odpoèet v souladu s § 19 odst. 1, 2, zákona o DPH. Na tuto výzvu stì¾ovatel do 16.10.2006 nereagoval, pouze zaslal správci danì dne 13. 11. 2006 doplnìní odvolání, v nìm¾ shrnul doposud shromá¾dìné dùkazní prostøedky a opìtovnì navrhl výslech svìdka Z. ©. Finanèní øeditelství, z toto¾ných dùvodù jako správce danì, výslech tohoto svìdka neprovedlo Také finanèní øeditelství dospìlo k závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, kdy¾ neprokázal faktické uskuteènìní deklarovaného plnìní.
Z uvedeného prùbìhu daòového øízení lze jednoznaènì konstatovat, ¾e se správní orgány v daòovém øízení opakovanì a dostateènì zabývaly otázkou prokázání oprávnìnosti stì¾ovatelem uplatnìných odpoètù danì podle faktur è. 027/2001 a è. 028/2001. Jejich závìr, ¾e stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno, kdy¾ neprokázal nárok ve smyslu ustanovení § 19 odst. 1, 2 zákona o DPH vycházel z toho, ¾e pøedmìtné doklady nesplòovaly zákonné pøedpoklady kladené na daòové doklady ve smyslu ustanovení § 12 odst. 2 písm. h) citovaného zákona a ¾e stì¾ovatel neprokázal ve smyslu ustanovení § 19 odst. 1 citovaného zákona a ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù faktické uskuteènìní deklarovaným plátcem danì. V podané ¾alobì pak byly v této souvislosti vzneseny pouze námitky vùèi právnímu závìru finanèního
øeditelství ohlednì uplatnìného odpoètu danì v souladu s ustanovením § 19 odst. 1 zákona o DPH v návaznosti na ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Mìstský soud se proto zabýval pouze otázkou, zda stì¾ovatel splnil svou dùkazní povinnost èi nikoliv, a pøi tom dospìl k toto¾nému právnímu závìru jako finanèní øeditelství. Není pøi tom rozhodné, zda stì¾ovatel doklady nemìl nebo nebylo v jeho silách je obstarat, anebo objektivnì ani existovat nemohou. Tato okolnost pak znamená neunesení dùkazního bøemene.
Jak ji¾ døíve judikoval Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 25. 10. 2006, è. j. 2 Afs 7/2006-107 (dostupný na www.nssoud.cz), prokazuje-li daòový subjekt nárok na nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty formálnì bezvadným daòovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je souèástí dùkazní povinnosti daòového subjektu prokázání existence zdanitelného plnìní.
Právnímu závìru mìstského soudu, ¾e stì¾ovatel neprokázal nárok na odpoèet danì u plnìní podle faktur è. 027/2001 a è. 028/2001 po stránce faktické, zejména pokud jde o prokázání toho, ¾e jej uskuteènil právì v tìchto dokladech deklarovaný plátce, a ¾e proto neunesl dùkazní bøemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, nelze nic vytknout. Stì¾ovatel byl v daòovém øízení opakovanì vyzýván, aby uplatnìný nárok na odpoèet danì ve vý¹i 71 887 Kè prokázal také po stránce faktické. To v¹ak neuèinil. Pøedlo¾ené písemné dùkazy (faktury, pøíjmové a výdajové doklady, pøíjemku na sklad, smlouvu è. 113/2001) lze sice pova¾ovat za dùkazy o uskuteènìní plnìní, ale pouze po stránce formální. Takové formální dùkazní prostøedky v¹ak nemohou obstát za situace, kdy stì¾ovatel, aè k tomu byl povinen a výslovnì vyzýván, uplatnìný nárok neproká¾e po stránce faktické.
K faktickému prokázání nároku na odpoèet danì ve vý¹i 71 887 Kè navrhl stì¾ovatel jako dùkaz pouze výslech svìdka D. K., a posléze Z. ©.. Svìdecká výpovìï D. K. nebyla v daòovém øízení osvìdèena jako dùkaz, a proto k ní pøi hodnocení skutkového stavu vìci nemohlo být pøihlí¾eno. Výslech svìdka Z. ©. pak nebyl vùbec proveden, nebo» pro posouzení faktického uskuteènìní plnìní deklarovaných fakturami è. 027/2001 a è. 028/2001 byla irelevantní. Prokázání faktického uskuteènìní pøijatého plnìní toti¾ zahrnuje prokázání toho, ¾e se pøedmìtné plnìní reálnì uskuteènilo, tj. uvádìného dne (v tomto smìru navíc nebylo ani prokázáno, kdy mìlo k uskuteènìní zdanitelného plnìní dojít), v uvádìném rozsahu (mno¾ství jednotlivých polo¾ek) a ¾e bylo uskuteènìno v dokladech uvádìným dodavatelem, pøípadnì kde, kým a za úèasti koho bylo zbo¾í z jakého konkrétního místa (skladu dodavatele) pøevzato a kde bylo vylo¾eno. Jiné dùkazy stì¾ovatel k faktickému uskuteènìní pøedmìtného plnìní nepøedlo¾il ani nenavrhl jejich provedení. Otázka faktického uskuteènìní tohoto plnìní tak zùstala neobjasnìna. Nejvy¹¹í správní soud proto shodnì s mìstským soudem konstatuje, ¾e stì¾ovatel neprokázal uplatnìný nárok na odpoèet danì v èástce 71 887 Kè ve smyslu ustanovení § 19 odst. 1 zákona o DPH, resp. ¾e neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm jako na daòovém subjektu v daòovém øízení vázlo. Ani tato námitka stì¾ovatele proto není dùvodná.
Pøípadný není ani návrh stì¾ovatele, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek mìstského soudu s ohledem na právní závìry Ústavního soudu obsa¾ené v jeho nálezu ze dne 9. 8. 2008, è. j. II. ÚS 2095/07, který se týkal tých¾ úèastníkù. Je tomu tak proto, by» se stì¾ovatel Nejvy¹¹ímu správnímu soudu sna¾í pøedestøít opak, ¾e se jedná o vìc po skutkové stránce odli¹nou. Dùvodem pro zru¹ení rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 3. 2007, è. j. 7 Afs 117/2006-119 a jemu pøedcházejícího rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2006, è.j. 8 Ca 257/2004-85 i rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu ze dne 23. 9. 2004, è. j. FØ-9123/13/04 byla okolnost, ¾e Nejvy¹¹í správní soud nereflektoval na dùvodnou námitku stì¾ovatele, ¾e mu nelze pøièítat k tí¾i nemo¾nost provedení dùkazu svìdecké výpovìdi zemøelého jednatele firmy JUWO, spol. s r.o. (deklarovaného dodavatele stì¾ovatele), který by jinak, pokud by nezemøel, mohl objasnit okolnosti dodání pøedmìtného zbo¾í stì¾ovateli, resp. jeho faktického uskuteènìní. O takový pøípad v¹ak v pøedmìtné vìci ne¹lo. Dodavatelem stì¾ovatele nebyla firma JUWO, spol. s r.o., ale firma BUSINESS and GLOBAL MARKETING COMMUNICATIONS, s.r.o., za kterou byl oprávnìn jednat nikoli zemøelý Z. L., ale D. K. Tento jednatel byl také øádnì vyslechnut. Vzhledem k obsahu jeho výpovìdi a dal¹ím zji¹tìním správních orgánù v¹ak tento dùkazní prostøedek nebyl osvìdèen v daòovém øízení jako dùkaz, a proto k ní nebylo mo¾no pøihlí¾et. Návrh k provedení výpovìdi tohoto svìdka pak navíc nebyl uèinìn ani vùèi mìstskému soudu k doplnìní skutkových zji¹tìní správního orgánu (§ 77 s. ø. s.). Nelze proto pøedmìtnou vìc ztoto¾òovat s vìcí, která byla døíve projednávána pøed Ústavním soudem pod sp. zn. II. ÚS 2095/07.
P o u è e n í: Proti tomuto rozsudku nejsou ¾ádné opravné prostøedky pøípustné.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 § 76
 soud 
 § 103
 § 2
 soud 
 § 19
 § 19
 § 2
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 77
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 § 31
 § 19
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 § 44
 soud 
 § 2
 soud 
 § 19
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 § 31
 § 19
 § 11
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 § 2
 § 19
 § 19
 § 19
 § 12
 § 19
 § 31
 § 19
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 19
 soud 
 soud