Source: https://interpretacje-podatkowe.org/sprzedaz/0114-kdip3-1-4011-348-2018-2-mg
Timestamp: 2018-10-20 06:25:27+00:00

Document:
♦ › Sprzedaż › 0114-KDIP3-1.4011.348.2018.2.MG
Skutki podatkowe sprzedaży przetworzonych produktów zwierzęcych
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.) uzupełnionego pismem z dnia 28 sierpnia 2018 (data wpływu 4 września 2018 r.) na wezwanie z dnia 14 sierpnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.348.2018.1.MG o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przetworzonych produktów zwierzęcych - jest prawidłowe.
W dniu 4 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przetworzonych produktów zwierzęcych.
Wnioskodawczyni jest rolnikiem i prowadzi działalność w zakresie przetwórstwa mleka pozyskanego z własnej hodowli krów. Od dnia 4 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni zamierza prowadzić działalność gospodarczą (zgłoszoną w CEIDG) w zakresie przetwórstwa mleka.
Wnioskodawczyni pozyskiwane w ramach działalności rolniczej mleko przerabia na masło, śmietanę i ser podpuszczkowy. Prace w trakcie przetwórstwa mleka Wnioskodawczyni wykonuje osobiście, bez korzystania z pomocy osób trzecich. Produkty w postaci masła, śmietany i sera podpuszczkowego będą sprzedawane do dalszej odsprzedaży w sklepach, restauracjach. Prowadzona będzie również sprzedaż detaliczna na bazarach, targowiskach i festynach.
Proces produkcji sera wygląda następująco: do mleka poddanego obróbce wstępnej dodawane są bakterie, odpowiednie dla danego typu sera, a następnie mleko mieszane jest z podpuszczką.
Następuje koagulacja kazeiny i jej przejście w żel, zwany skrzepem. Skrzep tnie się ostrzami w niewielkie kostki o określonych wymiarach, aby ułatwić wyciek serwatki. W skrzepie namnażają się bakterie wytwarzające kwas mlekowy. Masę miesza się i ogrzewa zgodnie z recepturą. Wzrost bakterii oraz obróbka mechaniczna i cieplna ziarna prowadzą do oddzielenia serwatki od ziarna serowego. Uzyskaną gęstwę serową umieszcza się w foremkach, które nadają serowi odpowiedni kształt. Następnie ser jest prasowany grawitacyjnie lub częściej z użyciem nacisku. Tak powstaje twaróg. Jeśli ma się uzyskać sery dojrzewające, proces technologiczny jest kontynuowany, a uformowaną masę serową soli się, czasem podbarwia, dodaje dodatki ziołowe i odstawia do dojrzewalni, gdzie nabiera potrzebnych cech sensorycznych - smaku i zapachu.
Podstawowym surowcem zwierzęcym do otrzymywania enzymów, w tym wykorzystywanych przy produkcji serów, były do niedawna gruczoły wydzielania wewnętrznego, stanowiące uboczny produkt w rzeźniach. Ściany żołądka młodych ssaków zawierają znaczne ilości enzymu proteolitycznego podpuszczki, która jest wykorzystywana w przemyśle serowarskim do wytrącania skrzepu kazeiny. Jednakże obecnie podstawowym źródłem enzymów są drobnoustroje, ze względu na różnorodność produkowanych enzymów i na niską cenę procesów biotechnologicznych ich otrzymywania, a także ze względu na powstały deficyt stosowanych wcześniej surowców naturalnych. Sery otrzymuje się przez obróbkę skrzepu uzyskanego przez koagulację kazeiny, głównego białka mleka. Zawartość poszczególnych składników w serach jest bardzo zróżnicowana i zależy w dużym stopniu od gatunku oraz zawartości tłuszczu w mleku.
Przetwórstwo mleka prowadzone jest sposobem przemysłowym. Produkcja odbywa się według metody i technologii zatwierdzonej decyzją przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Zakład został wpisany do rejestru podmiotów prowadzących działalność nadzorowaną w ramach działalności marginalnej, lokalnej i ograniczonej oraz został nadany numer identyfikacyjny.
Wnioskodawczyni jest zobowiązana do okresowych badań mikrobiologicznych wytworzonych serów oraz okresowych badań mleka. Pomieszczenie serowarni zostało dostosowane do wymagań przewidzianych w Rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 29 marca 2006 r. w |sprawie wymagań jakim powinien odpowiadać projekt technologiczny zakładu, w którym ma być prowadzona działalność w zakresie produkcji produktów pochodzenia zwierzęcego (Dz.U. nr 59, poz, 415 z poźn. zm ). Sery po wyprodukowaniu dostarczane są odbiorcom własnym transportem. Sprzedaż będzie dokumentowana fakturą VAT wystawianą przez Wnioskodawczynię jako czynnego podatnika podatku VAT.
Forma opodatkowania podatkiem dochodowym to zasady ogólne.
Małżonek, z którym Wnioskodawczyni ma wspólność majątkową, pozostaje w stosunku pracy i nie prowadzi działalności gospodarczej.
Pismem z dnia 28 sierpnia 2018 r. (data wpływu 4 września 2018 r.) Wnioskodawczyni doprecyzowała opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:
hodowla krów prowadzi w ramach własnego gospodarstwa rolnego,
przez cały rok podatkowy między Wnioskodawczynią a jej mężem będzie istniała wspólność majątkowa,
dla działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie przetwórstwa mleka będzie wybrana forma opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych,
w 2018 r. ani w stosunku do Wnioskodawczyni ani w stosunku do jej męża nie będą miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.
Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym dochody korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy zwolnienie to będzie obowiązywało w przypadku zarejestrowania działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG?
Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni nadal będzie mogła rozliczać się z małżonkiem?
Czy kwoty przychodu uzyskiwanego w ramach działalności Wnioskodawczyni winna przenieść do PIT-36?
Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody ze sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli, niestanowiących działów specjalnych produkcji rolnej, przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt, w tym również na rozbiorze, podziale i klasyfikacji mięsa.
Wobec powyższego, w przypadku produkcji sera polegającej na przetwórstwie mleka pochodzącego z własnego gospodarstwa, niezależenie od faktu zarejestrowania bądź niezarejestrowania działalności gospodarczej - do uzyskiwanych przychodów zastosowanie będzie miało zwolnienie podatkowe zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszystkie warunki wymienione w ustawie są spełnione:
mleko pochodzi z własnej hodowli,
przetwórstwo mleka prowadzone jest sposobem przemysłowym zastosowanie sztucznej podpuszczki w celu inicjacji procesu wytrącania skrzepu serowego z mleka słodkiego,
Wnioskodawczyni uważa również, że nadal będzie mogła korzystać z rozliczenia wspólnie z małżonkiem, gdyż zgodnie z art. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spełnia wszystkie warunki. Z uwagi na fakt zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię dochodów, w rozliczeniu rocznym PIT-36 będzie wykazywała zerowe kwoty przychodów i kosztów przy jednoczesnym obowiązku prowadzenia Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.
Działami specjalnymi produkcji rolnej w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.
Wobec uprzednio przedstawionych regulacji prawnych – na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – uznać należy, że prowadzona przez Wnioskodawczynię produkcja i sprzedaż sera z mleka pozyskanego z własnego gospodarstwa rolnego nie stanowi działów specjalnych produkcji rolnej. Produkcja a następnie sprzedaż sera, nie stanowi również działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z powołanego powyżej przepisu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że działalnością rolniczą jest m.in. działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym). Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży produktów zwierzęcych po ich uprzednim przetworzeniu (przychód ze sprzedaży sera) nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy nie jest to działalność rolnicza, z której przychody podlegają wyłączeniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się również przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym na podstawie odrębnych przepisów, jeżeli:
Wskazać należy, że art. 20c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanym przypadku, ponieważ jak wskazuje Wnioskodawczyni – przetwórstwo mleka w jej gospodarstwie prowadzone jest sposobem przemysłowym.
Z treści ww. przepisu wynika, że do dochodów ze sprzedaży m.in., produktów zwierzęcych pochodzących z własnej hodowli, niestanowiących działów specjalnych produkcji rolnej, przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na przetwórstwie mleka zastosowanie będzie miało zwolnienie podatkowe zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że rolnik produkujący sery, masło, śmietanę, będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wyprodukuje te produkty w sposób przemysłowy, a opodatkowany jeśli wyprodukuje je w sposób inny niż przemysłowy.
W konsekwencji przerób mleka sposobem przemysłowym należy rozumieć jako przerabianie surowca, jakim jest mleko, na produkty gotowe (np. masło, ser, śmietanę) lub półprodukty z wykorzystaniem metod mających zastosowanie w przemyśle.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest rolnikiem, który prowadzi działalność w zakresie przetwórstwa mleka pozyskanego z własnej hodowli krów. Wnioskodawczyni zamierza zgłosić w CEIDG prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przetwórstwa mleka. Mleko pozyskane z uboju przerabia na masło, śmietanę i ser podpuszczkowy. Prace w trakcie przetwórstwa mleka wykonuje osobiście, bez korzystania z pomocy osób trzecich. Produkty w postaci masła, śmietany i sera podpuszczkowego będą sprzedawane do dalszej odsprzedaży w sklepach, restauracjach. Prowadzona będzie także sprzedaż detaliczna na bazarach, targowiskach i festynach. Wnioskodawczyni wskazuje, że przetwórstwo mleka prowadzone jest sposobem przemysłowym.
Analiza okoliczności opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w kontekście omówionych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że prowadzona przez Wnioskodawczynię produkcja i sprzedaż masła, śmietany i sera podpuszczkowego z mleka pozyskanego z własnego gospodarstwa rolnego nie stanowi działalności rolniczej, ponieważ z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalnością rolniczą jest m.in. działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym). Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży produktów zwierzęcych po ich uprzednim przetworzeniu (przychód ze sprzedaży masła, śmietany i sera podpuszczkowego) nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy nie jest to działalność rolnicza, z której przychody podlegają wyłączeniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychody.
Opisana we wniosku produkcja i sprzedaż masła, śmietany i sera podpuszczkowego z mleka pozyskanego z własnego gospodarstwa rolnego nie stanowi również działów specjalnych produkcji rolnej.
Do uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów nie znajdzie także zastosowanie powołany art. 20c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – jak wskazuje Wnioskodawczyni – przetwórstwo mleka w jej gospodarstwie prowadzone jest sposobem przemysłowym.
Ponadto, w opisanym zdarzeniu przyszłym do przychodów ze sprzedaży sera wytwarzanego z mleka krowiego pochodzącego wyłącznie z własnej hodowli krów znajdzie zastosowanie zwolnienie podatkowe zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjmując bowiem, że produkowany ser powstaje na skutek przerabiania mleka pochodzącego z własnego gospodarstwa sposobem przemysłowym, stwierdzić należy, że dochody z tytułu sprzedaży sera będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to będzie obowiązywało również w przypadku zarejestrowania działalności gospodarczej.
Odnosząc się do pytania dotyczącego możliwości wspólnego rozliczenia z małżonkiem wskazać należy, że w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, od osiąganych przez nich dochodów.
Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (nieograniczony obowiązek podatkowy), między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26e; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.
Z treści art. 6 ust. 2a ww. ustawy wynika, że wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.
Zasada wyrażona w ust. 2 ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27, lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku (art. 6 ust. 3).
Natomiast z treści art. 6 ust. 10 ww. ustawy wynika, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem przez cały rok podatkowy 2018 i lata następne będą pozostawali w związku małżeńskim, będą posiadali wspólność majątkową małżeńską, nie będą do nich miały zastosowanie przepisy o których mowa w art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także złożą w ustawowym terminie wniosek o zastosowanie wspólnego opodatkowania w zeznaniu podatkowym, to uzyskane przez Wnioskodawczynię i jej małżonka dochody wymienione we wniosku będą mogły podlegać wspólnemu opodatkowaniu – zgodnie z treścią cytowanego uprzednio art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do treści art. 45 ust. 1 UPDOF podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym.
Ponieważ w zeznaniu podatkowym rozliczany jest dochód podatkowy, to najpierw trzeba ustalić, czy w ogóle taki dochód powstał. Zgodnie z cytowanym powyżej art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy obliczaniu dochodów uwzględniać należy wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem m.in. tych wykazanych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Skoro więc przychodów osiągniętych przez Wnioskodawczynię nie należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu podatkowego, to nie ma również obowiązku wpisywania ich do zeznania rocznego składanego na formularzu PIT-36.
Powyższą tezę potwierdza również treść i forma formularza PIT-36. Nie ma w nim bowiem żadnej pozycji, w której należałoby wpisywać dochody wolne od podatku na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, również oficjalna broszura informacyjna opublikowana na stronie Ministerstwa Finansów objaśnia, iż „w zeznaniu nie wykazuje się m.in. przychodów (dochodów) zwolnionych z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy) lub przepisów innych ustaw.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni nie musi wykazywać przedmiotowych przychodów w rocznym zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu składnym na formularzu PIT-36.
Ponadto Organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Tym samym stanowisko organu oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawczyni, że przetwórstwo mleka prowadzone jest sposobem przemysłowym.
Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe różni się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
0114-KDIP3-1.4011.348.2018.2.MG
0113-KDIPT1-3.4012.506.2018.2.UNR | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 30
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 6
 art. 9
 art. 21
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 20
 art. 10
 art. 20
 art. 21
 art. 2
 art. 2
 art. 20
 art. 21
 art. 6
 art. 6
 art. 3
 art. 9
 art. 26
 art. 26
 art. 6
 art. 27
 art. 6
 art. 45
 art. 6
 art. 6
 art. 45
 art. 9
 art. 21
 art. 21
 art. 21