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Timestamp: 2020-03-30 16:48:35+00:00

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BFH Urteil vom 24.11.1988 - IV R 37/85 (NV) | Finance Office Professional | Finance | Haufe
BFH Urteil vom 24.11.1988 - IV R 37/85 (NV)
Verluste aus Rinderzucht in Paraguay
1. Unbeschränkt Steuerpflichtige, die aus einem mit Gewinnerzielungsabsicht betriebenen landwirtschaftlichen Unternehmen in Paraguay Verluste erwirtschaften, können diese Verluste bei der Besteuerung ihres Einkommens geltend machen.
2. Gewinnerzielungsabsicht als Merkmal einer unternehmerischen Tätigkeit besteht in dem Bestreben, während des Zeitraums zwischen der Gründung und der Beendigung des Unternehmens einen ,,Totalgewinn", d. h. eine Vermehrung des eingesetzten Betriebsvermögens, zu erzielen. Eine derartige Absicht ist eine innere Tatsache, die nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden kann.
EStG § 1 Abs. 1 S. 1, § 13 Abs. 1
Die Kläger, Revisionskläger, Beteiligten und Beigeladenen haben sich im Jahre 1976 an einem Farmprojekt in Paraguay (Farm X) beteiligt. Jeder Anleger sollte 125 ha Weideland (eine Einheit) und eine Anzahl von Rindern erhalten. Das für die Bewirtschaftung der Farm erforderliche Inventar (Verwaltungs- und Wohnhaus, Scheunen, Maschinen, Pferde, Umzäunungen) sollten Eigentum einer in Paraguay gegründeten Gesellschaft (A) sein. Der Grund und Boden sowie das Vieh sollten seitens einer anderen Gesellschaft in Paraguay (B) auf die Anleger übertragen werden; diese Gesellschaft verpflichtete sich auch, auf dem Gelände eine Mastweide anzulegen und darüber hinaus eine Bearbeitungsmaschine zur Verfügung zu stellen.
Insgesamt waren 120 Einheiten vorgesehen, die an 70 Anleger ausgegeben wurden. Je Farmeinheit waren 71 710 DM aufzubringen; in Höhe von 19 210 DM konnten Kredite einer deutschen . . . bank oder der A in Anspruch genommen werden. Die A hatte sich verpflichtet, die Farm binnen zwei Jahren einzurichten und während weiterer zehn Jahre zu verwalten und zu betreiben; sie sollte hierfür aus dem gezeichneten Betrag insgesamt 22 253 DM je Farmeinheit erhalten. Die A garantierte, daß der erwirtschaftete Überschuß zur Verzinsung und Tilgung der aufgenommenen Darlehen ausreichen werde; hierfür, sowie für die Absicherung der Verpflichtung durch eine Bankbürgschaft, waren in dem genannten Kapitalbetrag 1 000 DM vorgesehen. Zusätzlich war je Farmeinheit eine Beratungs- und Treuhandgebühr von 7 500 DM zu leisten.
Im Jahre 1977 wurden die Weiden hergerichtet, Gebäude aufgeführt, Wege und Umzäunungen angelegt, sowie Wasservorräte geschaffen; auch das Vieh wurde gekauft, zum Teil aber noch auf einer Mietweide gehalten. Das Finanzgericht (FG) hat aufgrund der Unterlagen der A folgende Ergebnisse je Farmeinheit errechnet:Wirtschaftsjahr
1978/79: 300 DM
1979/80: 91 DM
1980/81: 1 078 DM
1981/82: ./. 1 066 DM
1982/83: ./. 196 DM
1983/84: 729 DM.
Gegenüber dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA -) beantragten die Kläger für 1976 die Feststellung eines gemeinsamen Verlustes von insgesamt 3 874 664 DM. Das FA stellte zunächst einen Verlust von 1 408 964 DM fest, verminderte den Betrag wegen erforderlicher Aktivierungen in der Einspruchsentscheidung jedoch auf 222 266 DM. Die hiergegen gerichtete Klage wies das FG ab, weil die Beteiligung an dem Farmprojekt als Liebhaberei zu beurteilen sei.
Hiergegen richtet sich die Revision der Kläger, mit der sie Verletzung formellen und materiellen Rechts rügen.
Die Kläger beantragen, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils für 1976 einen Verlust von 3 741 983 DM festzustellen.
Auf die Revision der Kläger muß das angefochtene Urteil aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen werden.
1. Die Kläger erstreben die Feststellung von Verlusten aus einer landwirtschaftlichen Betätigung in Paraguay, um diese im Rahmen ihrer unbeschränkten Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG -) bei der Besteuerung ihres Einkommens geltend zu machen. Mit Paraguay bestand im Streitjahr kein Doppelbesteuerungsabkommen, das die Besteuerung von Gewinnen aus Landwirtschaft diesem Staat zugewiesen hätte. Das FA hat diesem Begehren nur mit einem Teilbetrag entsprochen. Das FG hat die von den Klägern erstrebte Feststellung höherer Verluste abgelehnt, weil die Kläger nicht in Gewinnerzielungsabsicht gehandelt und deshalb kein landwirtschaftliches Unternehmen unterhalten hätten. Die tatsächlichen Feststellungen des FG lassen diesen Schluß jedoch nicht zu.
a) Nach dem Beschluß des Großen Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, 756) besteht die Gewinnerzielungsabsicht als Merkmal einer unternehmerischen Tätigkeit in dem Bestreben, während des Bestehens des Unternehmens, also im Zeitraum zwischen seiner Gründung und seiner Beendigung durch Veräußerung, Aufgabe oder Liquidation, einen ,,Totalgewinn", d. h. eine Vermehrung des eingesetzten Betriebsvermögens, zu erzielen. Eine derartige Absicht ist eine innere Tatsache, die nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden kann; Angaben des Steuerpflichtigen genügen hierfür nicht.
Läßt der Betrieb bei objektiver Beurteilung keinen Totalgewinn erwarten, so liegt darin ein Beweisanzeichen, daß dem Steuerpflichtigen dies bekannt war und er nicht in Gewinnerzielungsabsicht handelte. Diese Folgerung ist jedoch nicht zwingend; der Steuerpflichtige kann darlegen, aus welchen besonderen Gründen er gleichwohl mit einer Gewinnerzielung rechnete. Sind über mehrere Jahre Verluste aufgetreten, wird er die Umstände darzulegen haben, die ihn - aus seiner Sicht - zu der Annahme berechtigen, die in der Vergangenheit angefallenen Verluste ausgleichen und ein positives Gesamtergebnis erzielen zu können (BFH-Urteile vom 19. November 1985 VIII R 4/83, BFHE 145, 375, BStBl II 1986, 289; vom 28. November 1985 IV R 178/83, BFHE 145, 226, BStBl II 1986, 293). Diesen Grundsätzen hat das FG nicht hinreichend Rechnung getragen.
b) Das FG hat erwogen, ob die Kläger bei objektiver Betrachtung bereits bis zum Ende des Wirtschaftsjahres 1987/88 einen Totalgewinn erzielen können. Es hat dies anhand einer eigenen Berechnung verneint, weil der Wert der einzelnen Farmeinheit (Grund und Boden, Rinderanteil, Bodeninvestition) dann nur 25 000 DM betragen werde, die Kläger zur Erlangung der Farmeinheit jedoch jeweils mindestens 52 500 DM aufgewendet hätten und die Differenz bis zu dem angegebenen Zeitpunkt nicht verdient werden könne. Eine derartige Begrenzung der Berechnung hätte aber zur Voraussetzung, daß der Betrieb der Gemeinschaft im Wirtschaftsjahr 1987/88 durch Veräußerung, Liquidation oder Aufgabe sein Ende findet oder die einzelne Farmeinheit bis zu diesem Zeitpunkt veräußert werden soll. Hierfür ergibt sich aus den tatsächlichen Feststellungen des FG aber nichts.
Den zugrunde gelegten Zeitraum hat das FG nach der Dauer des Verwaltungsvertrags bemessen, den die Kläger mit der A geschlossen haben. Der Ablauf dieses Vertrages, für den die Revision einen späteren Zeitpunkt als das FG errechnet, besagt jedoch nicht, daß die landwirtschaftliche Betätigung der Kläger in diesem Zeitpunkt ihr Ende finden müsse. Der Vertrag kann verlängert werden oder die Kläger können eine gemeinschaftliche Bewirtschaftung vereinbaren. Dies mag dadurch erschwert sein, daß die A weitgehend über das zur Bewirtschaftung der Farm erforderliche Inventar verfügte. Doch finden sich im angefochtenen Urteil keine Ausführungen darüber, daß aus diesem oder aus anderen Gründen eine Fortführung des landwirtschaftlichen Projekts nach Auslaufen des Verwaltervertrages nicht möglich oder nicht beabsichtigt sei. Hätten die Kläger dies ins Auge gefaßt, wäre eine Beendigung des Vorhabens bereits von vornherein vereinbart worden.
c) Ist für die Dauer eines Unternehmens kein bestimmter Zeitraum festgelegt, kann für die Errechnung eines Totalgewinns nur darauf abgestellt werden, ob sich nach den Absichten des Steuerpflichtigen in absehbarer Zeit ein Überschuß des Betriebsvermögens ergibt. Das FG hat es als möglich bezeichnet, daß der von ihm berechnete ungedeckte Differenzbetrag nach einem längeren, nicht eindeutig zu berechnenden Zeitraum verdient werden könne; nach Umstellung der Bewirtschaftungsweise im Jahre 1983/84 hat es diesen Zeitraum bei günstigster Berechnung mit rd. 13 Jahren ermittelt. Dies würde für die Möglichkeit der Erzielung eines Totalgewinns sprechen und eine entsprechende Absicht der Beteiligten nahelegen. Tatsächlich kann der vom FG vorgenommenen Berechnungsweise jedoch nicht zugestimmt werden. Sie müßte nach den Regeln des Bestandsvergleichs erfolgen, wobei auch einem verminderten Teilwert der Wirtschaftsgüter Rechnung getragen werden kann.
d) Das FG hat auch außer Betracht gelassen, daß objektiv fehlende Möglichkeiten zur Gewinnerzielung nur ein Beweisanzeichen für eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht sind. Liegen die Gegebenheiten für jeden einsichtigen Beobachter auf der Hand, wird der Rückschluß auf das Fehlen einer derartigen Absicht naheliegen. Sonst aber besteht die Möglichkeit, daß der Steuerpflichtige diese Gegebenheiten verkannt hat und sein Handeln doch von der Absicht der Gewinnerzielung getragen war. In diesem Fall ist auch nicht ausschlaggebend, daß der Steuerpflichtige seine Verluste erkannt hat, sofern er nur bestrebt war, sie wettzumachen oder möglichst gering zu halten (vgl. BFH-Urteil vom 15. November 1984 IV R 139/81, BFHE 142, 464, BStBl II 1985, 205). Nimmt er sie allerdings hin, um mit Hilfe der Verlustzuweisungen durch eine Ermäßigung seiner Einkommensteuerschuld einen Ausgleich zu finden, so muß diese außerhalb der Einkommenssphäre liegende Vorteilserzielung außer Betracht bleiben (Beschluß in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, 756). Der Streitfall zeigt allerdings insoweit Besonderheiten, als die Kläger Verlustzuweisungen nicht als Kommanditisten mittels einer hohen Fremdfinanzierung der KG erzielt haben, sondern daß sie die Investition überwiegend mit eigenem Kapital finanziert und ein zusätzliches Darlehen unter eigener Verpflichtung selbst aufgenommen haben.
2. Das FG wird demnach zu prüfen haben, ob die Kläger unter Zugrundelegung der geschilderten Merkmale in Gewinnerzielungsabsicht gehandelt haben; soweit hierfür noch Ermittlungen anzustellen sind, kommt hier der Mitwirkungspflicht der Kläger gemäß § 90 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) besondere Bedeutung zu.
Sollte das FG zur Bejahung der Gewinnerzielungsabsicht kommen, wird zu untersuchen sein, ob die Kläger überhaupt als Mitunternehmer tätig geworden sind, den Feststellungen des FG läßt sich nicht entnehmen, welches zur Mitunternehmerschaft führende Gesellschafts- oder Gemeinschaftsverhältnis zwischen den Klägern bestanden hat.
Sollte auch die Mitunternehmerschaft zu bejahen sein, kommt es entscheidend darauf an, ob das gemeinschaftlich erzielte Ergebnis den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft zugeordnet werden kann. Dabei ist von besonderer Bedeutung, ob die Kläger überhaupt Mitglieder einer Tierhaltergemeinschaft i. S. von § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 5 EStG sein konnten. Das hängt davon ab, ob sie bzw. diese Gemeinschaft die besonderen Voraussetzungen des § 51a des Bewertungsgesetzes erfüllen konnten. Verneinendenfalls handelte es sich um eine gewerbliche Tierhaltung i. S. von § 15 Abs. 2 EStG 1975 - § 15 Abs. 4 EStG 1987 - (vgl. BFH-Urteil vom 14. August 1985 I R 130/82, BFHE 144, 553, BStBl II 1986, 146).
Haufe-Index 62360
BFH/NV 1989, 574

References: § 1
 § 13
 § 90
 § 13
 § 51
 § 15
 § 15