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Timestamp: 2019-07-20 02:11:49+00:00

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BFH, 07.02.1990 - X R 36/86 - dejure.org
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BFH, 07.02.1990 - X R 36/86 (https://dejure.org/1990,935)
BFH, Entscheidung vom 07.02.1990 - X R 36/86 (https://dejure.org/1990,935)
BFH, Entscheidung vom 07. Februar 1990 - X R 36/86 (https://dejure.org/1990,935)
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EStG § 19 Abs. 1 Nr. 2, § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a; LStDV § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2
Leibrente - Versorgungsbezüge - Verrentetes Kapital - Pensionsregelung - Schätzung - Ruhegeld - Ertragsanteil - Frührere Beitragsleistung - Einmalzahlung
Einkommensteuer; Beurteilung von Versorgungsbezügen als Leibrente
BFHE 161, 16
BB 1990, 2320
DB 1990, 1901
BStBl II 1990, 1062
a) Mit Blick auf den Arbeitnehmerbeitrag zu dem seit Juli 1974 geltenden Versorgungssystem der Organisation für Wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) hat der erkennende Senat in seinem Urteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062 die späteren Versorgungsleistungen nur insoweit den Leibrenten i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG zugeordnet, als der Steuerpflichtige den Arbeitnehmerbeitrag "aus eigenen Mitteln" aufgebracht hat.
Maßgeblich ist, dass sich der Beitrag von Seiten des Arbeitnehmers als Verwendung des einbehaltenen Gehaltsanteils oder als Verwendung anderen Vermögens darstellt (vgl. Senatsurteil in BFHE 161, 16, 21, BStBl II 1990, 1062, 1064).
Für die Abgrenzung entscheidend ist, ob dem Steuerpflichtigen bereits durch die Hinnahme des Lohneinbehalts bzw. durch den Verzicht auf die Barauszahlung des Gehaltsanteils gegenwärtiger Arbeitslohn zugeflossen ist (vgl. Senatsurteil in BFHE 161, 16, 21, BStBl II 1990, 1062, 1064; vgl. auch die BFH-Urteile vom 23. Februar 1966 VI 246/65, BFHE 85, 31, BStBl III 1966, 224, und VI 285/65, BFHE 85, 33, BStBl III 1966, 225).
Die These der Kläger, der Senat habe in seinem Urteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062 die Bezüge aus diesem vorhergehenden Versorgungsfonds gererell den Leibrenten zugeordnet, trifft ebenso wenig zu wie die Überlegung des FG, aus dem genannten Urteil lasse sich entnehmen, dass Bezüge aus einem Versorgungssystem, das lediglich zu einem Drittel von Seiten der Arbeitnehmer finanziert wird, i.S. des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) teilweise auf eigenen Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten beruhten und deshalb in vollem Umfang (und nicht nur verhältnismäßig) als sonstige Einkünfte zu besteuern seien.
Die Entscheidung in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062 betraf den Sonderfall, dass sich der Steuerpflichtige durch eine Einmalzahlung in eine neue Pensionsregelung einkauft.
Die Steuerbefreiung erlischt daher, sobald der Bedienstete in den Ruhestand tritt, keiner Residenzpflicht am Sitz der Organisation mehr unterliegt und eine Besteuerung die genannten Bedürfnisse nicht mehr gefährden kann (gleicher Ansicht: BMF-Schreiben in BStBl I 1998, 1042, Tz. 2;… Blümich/Erhard, § 3 EStG Rz. 296; Hundt, Internationale Wirtschaftsbriefe Fach 10 Gruppe 2, 307, 313 f.; Ullrich, IStR-Länderbericht 19/2006, 1; implizit auch Senatsurteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062;… anderer Auffassung: Kramer, Die Besteuerung der Bediensteten Internationaler Organisationen unter besonderer Berücksichtigung der Rechtslage in der Bundesrepublik Deutschland, Diss. Bonn 1977, S. 127 ff.).
Soweit die späteren Bezüge aus diesem anderen Versorgungssystem auf der Einzahlung beruhen, sind sie aus zugeflossenem Einkommen finanziert und nicht mehr als Arbeitslohn anzusehen (Senatsurteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
Gleichermaßen hat der Senat die --zwischen den dortigen Beteiligten unstreitige-- Würdigung nicht beanstandet, dass Auszahlungen aus dem seit dem 1. Juli 1974 geltenden Versorgungssystem der OECD, das im Wesentlichen dem der EPO entspricht, als Arbeitslohn zu behandeln sind (Urteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062, unter 2.a).
Der Anteil der Gesamtbezüge, der auf das verrentete Guthaben entfällt, unterliegt als Leibrente im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG nur mit dem Ertragsanteil der Besteuerung ( BFH-Urteil vom 7.2.1990, X R 36/86, BStBl 1990 II S. 1062).
Die Nutzung eigenen Vermögens könne nicht den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zugeordnet werden (vgl. BFH-Urteil vom 07.02.1990 X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062, 1064).
Vor diesem Hintergrund habe der BFH bereits in seinem Urteil vom 07.02.1990 (X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062, 1064) entschieden, dass aus der lohnsteuerrechtlichen Behandlung nicht auf eine "unversteuerte Gehaltskürzung" geschlossen werden könne, wenn der Lohn nicht steuerbar oder von der Steuer befreit sei.
Dies ist der Fall, wenn der Arbeitnehmer die Bezüge als Gegenleistung dafür erhält, dass er seine individuelle Arbeitskraft zur Verfügung stellt bzw. gestellt hat (BFH-Urteil vom 7. Februar 1990, Az: X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
Die Zuordnung von Bezügen zu den sonstigen Einkünften setzt voraus, dass der Steuerpflichtige eigenes Vermögen einsetzt (BFH-Urteil vom 7. Februar 1990, Az: X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
(BFH-Urteil vom 7. Februar 1990, Az: X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
In seinem Urteil vom 07.02.1990 (X R 36/86, BFHE 161, 16BStBl II 1990, 1062, 1064) führt der BFH hierzu aus, dass aus der lohnsteuerrechtlichen Behandlung nicht auf eine "unversteuerte Gehaltskürzung" geschlossen werden könne, wenn der Lohn nicht steuerbar oder von der Steuer befreit sei.
Dies hat der BFH in seinem Urteil vom 07.02.1990, X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062 für das frühere Pensionssystem der NATO bejaht.
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer) erfolgt, hängt deshalb davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Erwerb der Zukunftssicherung verwendet hat (BFH-Urteile vom 7. Februar 1990 X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062, und vom 22. Mai 1981 VI R 95/77, nicht veröffentlicht;… ferner Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 17. Aufl., § 11 Rz. 30 "Zukunftssicherungsleistungen").
Er ist nach seiner Rechtsnatur Entgelt für die Überlassung eines auf die Lebenszeit einer oder mehrerer Bezugspersonen zeitlich gestreckt auszuzahlenden Kapitals (vgl. Senatsurteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062, unter 2.b, m.w.N.).
Hierdurch unterscheidet sich der Streitfall von den Sachverhalten, die den BFH-Urteilen in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062 und vom 21. Oktober 1996 VI R 46/96 (BFHE 181, 318, BStBl II 1997, 127) zugrunde gelegen haben.
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer) erfolgt, hängt deshalb davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Erwerb der Zukunftssicherung verwendet hat (BFH-Urteile vom 7. Februar 1990 X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062, und vom 22. Mai 1981 VI R 95/77, nicht veröffentlicht --NV--;… ferner Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 17. Aufl., § 11 Rz. 30 "Zukunftssicherungsleistungen").
Es liege hier nicht der Fall vor, daß der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Versorgung aus eigenen, erst im Zeitpunkt der Zahlung bereitzustellenden Mitteln zusage (Bezugnahme auf das Senatsurteil vom 7. Februar 1990 X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
a) Die Qualifizierung von Einnahmen entweder als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 Abs. 1 EStG) oder als sonstige Einkünfte (§ 22 Nr. 1 EStG) ist abhängig von dem Rechtsgrund, auf dem sie beruhen (Senatsurteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
Dies ist in Rechtsprechung und Literatur anerkannt für Aufwendungen und Bezüge im Zusammenhang mit der Zukunftssicherung von Arbeitnehmern (Senatsurteil in BFHE 161, 16, 20, BStBl II 1990, 1062;… Thürmer in Blümich Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, 15. Aufl., § 19 EStG Rdnr. 224 ff., m. w. N.).
Vom Arbeitgeber zufließende Versorgungsbezüge sind Leibrenten i. S. des § 22 Nr. …
Der Kläger stützt seine Revision auf die Verletzung materiellen Rechts und eine Divergenz zu dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 7. Februar 1990 X R 36/86 (BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
Kauft sich ein Arbeitnehmer mit eigenem Vermögen in eine Pensionsregelung seines Arbeitgebers ein, sind die Versorgungsbezüge ggf. im Schätzungswege in ein nach § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG steuerbares Ruhegeld und in eine nur mit dem Ertragsanteil steuerbare Leibrente aufzuteilen (BFH-Urteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
Das FG wird im zweiten Rechtsgang im Schätzungsweg gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO, § 162 der Abgabenordnung - AO 1977 - (vgl. BFH in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062) zu entscheiden haben, zu welchem Anteil das im Streitjahr gezahlte Ruhegeld als Ertrag der vorgenannten Beiträge aus dem eigenen Vermögen des Klägers zu beurteilen und den Einkünften i. S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG zuzuordnen ist, und zu welchem Anteil es sich um Versorgungsbezüge i. S. des § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG handelt.
c) Die dargelegte Qualifizierung von Einnahmen entweder als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 Abs. 1 EStG) oder als sonstige Einkünfte (§ 22 Nr. 1 EStG 2003) ist abhängig von dem Rechtsgrund, auf dem sie beruhen (BFH-Urteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).
Leistungen aus einer Versorgungseinrichtung sind dann kein Arbeitslohn, wenn die Beiträge als Arbeitslohn zu beurteilen waren (s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 der im Streitjahr geltenden Fassung der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung -LStDV-; BFH-Urteil in BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062 ff, mit weiteren Nachweisen).
Die Versorgungsregelung der AG stellt sich - wirtschaftlich betrachtet - so dar, als ob die AG dem Kläger Mittel zur Verfügung stellt und dieser sie dann zum Erwerb seiner Zukunftssicherung verwendet (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 7. Februar 1990 X R 36/86, BFHE 161, 16, BStBl II 1990, 1062).

References: § 19
 § 22
 § 2
 § 22
 § 2
 § 3
 § 22
 § 11
 § 11
 § 19
 § 22
 § 19
 § 96
 § 162
 § 22
 § 19
 § 2