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Timestamp: 2016-10-22 16:16:07+00:00

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Double imposition. A quel canton appartient le droit d'imposer une gratification qu'un contribuable, qui transf�re son domicile dans un autre canton pendant l'ann�e fiscale, re�oit de son employeur avant le d�m�nagement? Faits � partir de page 92
A.- Der Beschwerdef�hrer Werner Moser ist Direktor der Firma Ruhr & Saar-Kohle AG in Basel. Als solcher erh�lt er einen festen Monatsgehalt und eine Gratifikation, die jeweils nach Abschluss des mit dem Kalenderjahr zusammenfallenden Gesch�ftsjahrs, d.h. im Fr�hjahr, vom Verwaltungsrat festgesetzt und hierauf ausbezahlt wird.
Am 1. Juli 1952 verlegte der Beschwerdef�hrer seinen Wohnsitz von Basel nach Binningen (Kanton Basel-Landschaft).
BGE 83 I 92 S. 93In der am gleichen Tag abgegebenen Steuererkl�rung f�r das erste Halbjahr 1952 gab er als sein in diesem Zeitraum in Basel erzieltes Erwerbseinkommen den f�r die Monate Januar bis Juni bezogenen Gehalt und die ihm im Fr�hjahr 1952 f�r 1951 ausgerichtete Gratifikation an. Am 17. Oktober 1952 deklarierte er in Binningen f�r das zweite Halbjahr 1952 als Erwerbseinkommen den Gehalt f�r die Monate Juli bis Dezember 1952.
a) Nach dem basellandsch. Steuergesetz vom 20. August 1928 ist f�r die Besteuerung grunds�tzlich das Einkommen des Vorjahres (� 36 Abs. 4), beim Eintritt in die Steuerpflicht ausnahmsweise dasjenige des laufenden Jahres massgebend, wobei, wenn die Steuerpflicht nur f�r einen Teil des Jahres besteht, das Einkommen auf ein volles Jahreseinkommen umzurechnen, die Steuer hingegen pro rata temporis zu erheben ist (� 36 Abs. 5). In Anwendung dieser Bestimmungen rechnete die Steuerverwaltung Baselland auch die dem Beschwerdef�hrer im Fr�hjahr 1952 ausgerichtete Gratifikation zum vollen Jahreseinkommen von 1952 und verlangte auf diesem die Steuer f�r 6 Monate. Auf eine gegen diese Veranlagung erhobene Einsprache des Beschwerdef�hrers wurde wegen Versp�tung nicht eingetreten.
b) Nach dem basel-st�dtischen Steuergesetz vom 22. Dezember 1949 wird die Einkommensteuer j�hrlich f�r das verflossene Jahr verlangt (� 52). Endet die Steuerpflicht im Verlaufe des Jahres, so wird auf demregelm�ssigen Einkommen, das dabei in das entsprechende Jahreseinkommen umzurechnen ist, derjenige Teil einer Jahressteuer erhoben, welcher der Dauer der Steuerpflicht entspricht (� 53 Abs. 1), w�hrend nicht regelm�ssiges Einkommen der vollen Jahressteuer unterliegt, aber nicht in ein entsprechendes Jahreseinkommen umgerechnet wird (� 53 Abs. 2). Auf Grund dieser Bestimmungen rechnete die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt den vom Beschwerdef�hrer im ersten Halbjahr 1952 bezogenen Gehalt BGE 83 I 92 S. 94und Verm�gensertrag auf ein Jahreseinkommen um und veranlagte ihn f�r die H�lfte desselben und f�r die ganze, im Fr�hjahr 1952 ausgerichtete Gratifikation zu dem der Summe dieser beiden Betr�ge entsprechenden Satze. Moser rekurrierte hiegegen, wurde aber von der Steuerkommission und vom Verwaltungsgericht des Kantons Basel-Stadt abgewiesen, von diesem durch Entscheid vom 27. M�rz 1956. Das Verwaltungsgericht nahm an, dass die im Jahre 1951 erarbeitete, aber vom Arbeitgeber erst im Fr�hjahr 1952 beschlossene und ausgerichtete Gratifikation zum Einkommen des Jahres 1952 geh�re, und zwar stelle sie Einkommen dar, das nach Entstehungsgrund und Zeit der Ausrichtung weder unter Abs. 1 noch unter Abs. 2 von � 53 StG falle. Sie sei zwar an sich "regelm�ssiges" Einkommen, jedoch schon auf das Jahr berechnet und daher der Umrechnung in ein entsprechendes Jahreseinkommen nicht f�hig. Sodann k�nne eine solche Gratifikation in einem Falle wie dem vorliegenden durch Basel-Stadt nicht bloss, wie noch im Urteil vom 18. Dezember 1953 (ZBl 1954 S. 407) angenommen worden sei, pro rata temporis, sondern voll besteuert werden, da sie vor dem WWegzug sowohl zur G�nze verdient als auch f�llig und ausgerichtet worden sei und daher vom Zuzugskanton nicht als ein dem Steuerpflichtigen zum Teil erst nach dem Zuzug zuwachsendes Einkommen behandelt werden d�rfe.
B.- Innert 30 Tagen nach Zustellung dieses Entscheids des basel-st�dtischen Verwaltungsgerichtes hat Werner Moser staatsrechtliche Beschwerde erhoben mit den Begehren:
"a) es sei der Kanton Basel-Stadt bzw. dessen Steuerverwaltung anzuweisen, die vom Beschwerdef�hrer im Fr�hjahr 1952 bezogene Gratifikation als regelm�ssiges und umrechenbares Einkommen zu behandeln und demzufolge eine pro rata temporis-Berechnung vorzunehmen,
b) eventuell sei der Kanton Baselland bzw. dessen Steuerverwaltung anzuweisen, auf die Besteuerung der vom Beschwerdef�hrer im Jahre 1952 bezogenen Gratifikation g�nzlich zu verzichten." BGE 83 I 92 S. 95
Der Beschwerdef�hrer beruft sich auf Art. 4 und 46 BV und macht geltend, dass er f�r die im Fr�hjahr 1952 bezogene Jahresgratifikation im Kanton Basel-Stadt voll, im Kanton Basel-Landschaft zur H�lfte besteuert werde. Somit liegt f�r die halbe Gratifikation eine Doppelbesteuerung vor. Der Beschwerdef�hrer sei das Opfer der auseinandergehenden Rechtsauffassungen der beiden Kantone geworden.
1. Der Beschwerdef�hrer beruft sich ausser auf Art. 46 BV auch auf Art. 4 BV. Worin eine Verletzung des durch diese Bestimmung gew�hrleisteten Anspruchs auf rechtsgleiche Behandlung liegen soll, wird jedoch in der Beschwerdebegr�ndung nicht dargelegt; insbesondere wird darin weder ausdr�cklich noch dem Sinne nach geltend gemacht, dass die basel-st�dtische oder die basellandschaftliche Veranlagung des Beschwerdef�hrers zur Einkommensteuer f�r 1952 auf einer willk�rrlichen, d.h. mit Wortlaut und Sinn unvereinbaren Auslegung der massgebenden Bestimmungen der kantonalen Steuergesetze beruhe. Auf die R�ge der Verletzung des Art. 4 BV ist daher mangels Begr�ndung nicht einzutreten (Art. 90 lit. b OG; BGE 81 I 56 Erw. 1 und 60 Erw. 4).
2. Bei Beschwerden wegen Verletzung von Art. 46 BV beginnt die 30-t�gige Beschwerdefrist sp�testens mit der Erhebung des zeitlich zweiten der nach Ansicht des Beschwerdef�hrers einander ausschliessenden Steueranspr�che (Art. 89 Abs. 3 OG), wobei es nicht erforderlich, jedoch BGE 83 I 92 S. 96gestattet ist, der einen oder andern Veranlagung gegen�ber zun�chst die kantonalen Rechtsmittel durchzuf�hren (Art. 86 Abs. 2 und 3 OG). Der Beschwerdef�hrer, dem zuerst die basel-st�dtische Veranlagung f�r das erste und dann die basellandschaftliche Veranlagung f�r das zweite Halbjahr 1952 er�ffnet worden ist, war daher befugt, zun�chst die basel-st�dtische Einsch�tzung durch Einsprache und Rekurs anzufechten und dann im Anschluss an die letztinstanzliche Abweisung des Rekurses durch das Verwaltungsgericht gegen�ber beiden Kantonen staatsrechtliche Beschwerde wegen Doppelbesteuerung zu erheben.
3. Der Beschwerdef�hrer behauptet, im Jahre 1952 f�r einen Teil seines Erwerbseinkommens doppelt besteuert worden zu sein. Das wird vom Regierungsrat des Kantons Baselland und vom Finanzdepartement des Kantons Basel-Stadt ausdr�cklich bestritten, w�hrend die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt zu dieser Frage nicht Stellung nimmt, sondern lediglich geltend macht, dass jedenfalls der Kanton Basel-Stadt sich im Rahmen des ihm zustehenden Besteuerungsrechtes gehalten und nicht in die Steuerhoheit des Kantons Baselland �bergegriffen habe.
Da die Steuerhoheit f�r das Einkommen aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit, zu dem auch die Gratifikation zu rechnen ist, von jedem der beiden Kantone nur f�r sechs Monate, d.h. nur f�r denjenigen Teil des Jahres 1952, in dem der Beschwerdef�hrer im betreffenden Kanton Wohnsitz hatte, beansprucht wird, liegt zeitlich, hinsichtlich der Periode, f�r welche die Steuer erhoben wird, keine Doppelbesteuerung vor. Dagegen besteht eine solche hinsichtlich des Steuerobjektes insofern, als der Kanton Basel-Stadt die Gratifikation, die dem Beschwerdef�hrer im Fr�hjahr 1952 von seiner Arbeitgeberin ausgerichtet worden ist, als Einkommen der ersten H�lfte dieses Jahres behandelt und ganz zur Besteuerung beansprucht, w�hrend der Kanton Baselland sie als Bestandteil des ordentlichen Erwerbseinkommens des ganzen Jahres 1952 BGE 83 I 92 S. 97betrachtet und demgem�ss zur H�lfte besteuert. Dass diese Gratifikation dergestalt im gleichen Jahre anderthalb mal erfasst wird, ist ausschliesslich darauf zur�ckzuf�hren, dass der Beschwerdef�hrer in diesem Jahre zwar nicht gleichzeitig, aber nacheinander, der Steuerhoheit zweier Kantone unterstand; w�re er w�hrend des ganzen Jahres nur im einen oder im andern Kanton wohnhaft und f�r sein Erwerbseinkommen steuerpflichtig gewesen, so w�re er unbestreitbar f�r die Gratifikation nur einmal besteuert worden.
Was demgegen�ber vorgebracht wird, vermag die Annahme, dass der Beschwerdef�hrer tats�chlich doppelt besteuert worden ist, nicht zu widerlegen. Die Ausf�hrungen in den nicht ver�ffentlichten Urteilen des Bundesgerichts vom 19. M�rz 1926 i.S. Stoll und vom 26. M�rz 1943 i.S. Court (Erw. 3), auf die sich der Regierungsrat des Kantons Baselland beruft, beziehen sich auf die Frage, ob es einem Kanton gestattet sei, im Sinne einer blossen Bemessungsgrundlage auf dasjenige Einkommen zur�ckzugreifen, das ein neu zugezogener Steuerpflichtiger vorher im Kanton seines bisherigen Wohnsitzes erzielt hat. Wenn dort diese Frage f�r den Fall, dass die Steuerquelle gleich geblieben sei, bejaht und damit das Vorliegen einer Doppelbesteuerung verneint worden ist, so l�sst sich daraus f�r den vorliegenden Fall nichts ableiten. Im Gegensatz zur basel-st�dtischen Einkommensteuerung, bei der die Bemessungs- und die Steuerperiode stets zusammenfallen und lediglich die Veranlagung erst nachher erfolgt (vgl.BGE 69 I 154/5,BGE 74 I 119), ist zwar nach � 36 Abs. 4 des basellandschaftlichen Steuergesetzes vom 30. April 1928 f�r die Besteuerung grunds�tzlich das Einkommen des Vorjahres massgebend (sog. Pr�numerandobesteuerung); indessen bestimmt Abs. 5 als Ausnahme hievon, dass beim Eintritt in die Steuerpflicht das Einkommen des laufenden Jahres massgebend ist, wobei, wenn die Steuerpflicht nur f�r einen Teil des Jahres besteht, das Einkommen (dieses Teils des Jahres) auf ein volles Jahreseinkommen umzurechnen, BGE 83 I 92 S. 98die Steuer hingegen nur pro rata temporis zu erheben ist. Der Beschwerdef�hrer ist demnach nicht nur f�r das erste Halbjahr 1952 im Kanton Basel-Stadt, sondern auch f�r das zweite Halbjahr im Kanton Baselland je f�r das laufende Einkommen besteuert worden. Da dabei die im Fr�hjahr 1952 ausgerichtete Gratifikation anderthalb mal, also teilweise doppelt, erfasst worden ist, fragt sich weiter, welcher der beiden Kantone die Schranken, die seiner Steuerhoheit durch die bundesrechtlichen Kollisionsnormen gesetzt sind, �berschritten hat.
4. Die Beh�rden des Kantons Basel-Stadt machen geltend, dass die streitige Gratifikation im Jahre 1951 verdient und im Fr�hjahr 1952 ausgerichtet worden sei, und leiten hieraus, da der Beschwerdef�hrer bis Ende Juni 1952 in Basel-Stadt Wohnsitz hatte, ab, dass dieser Kanton berechtigt sei, sie ganz zu besteuern. Dieser Standpunkt erweist sich als unanfechtbar. Es ist unbestritten, dass die Gratifikation eine Verg�tung darstellt f�r Arbeit, die der Beschwerdef�hrer im Jahre 1951 geleistet hat. Betrachtet man sie infolgedessen, was an sich denkbar und im bereits angef�hrten Urteil i.S. Stoll geschehen ist, als Bestandteil des Einkommens des Jahres 1951, so kann ihre Besteuerung nur dem Kanton Basel-Stadt zustehen, weil der Beschwerdef�hrer w�hrend des ganzen Jahres 1951 in diesem Kanton wohnte. Stellt man dagegen, wie es im vorliegenden Falle beide Kantone tun und wohl richtiger ist (vgl.BGE 73 I 141), auf den Zeitpunkt ab, in dem die Gratifikation gest�tzt auf das Gesch�ftsergebnis des Jahres 1951 ziffernm�ssig festgesetzt worden ist und der Beschwerdef�hrer einen festen Rechtsanspruch auf sie erhalten hat, so ist zu ihrer Besteuerung, da der Beschwerdef�hrer in diesem Zeitpunkt (Fr�hjahr 1952) noch im Kanton Basel-Stadt wohnte, wiederum nur dieser Kanton zust�ndig (wobei es eine hier nicht zu er�rtende Frage des basel-st�dtischen Steuerrechts ist, ob die Gratifikation, wie es die Steuerverwaltung zuerst getan hat, mit dem �brigen Einkommen des ersten Halbjahres in BGE 83 I 92 S. 99ein volles Jahreseinkommen umzurechnen und dieses pro rata temporis zu besteuern ist, oder ob auf ihr, entsprechend der von den Rekursbeh�rden gesch�tzten endg�ltigen Veranlagung, eine volle Jahressteuer zum Satze des Gesamteinkommens zu erheben ist). Irgend ein sachlicher Grund, der es rechtfertigen w�rde, dem Kanton Baselland einen Teil der Gratifikation zur Besteuerung zu �berlassen, ist nicht ersichtlich, da die Gratifikation weder im Hinblick auf ihren Entstehungsgrund noch im Hinblick auf den Zeitpunkt ihrer Ausrichtung mit dem Wohnsitz des Beschwerdef�hrers im Kanton Baselland in Beziehung gebracht werden kann. Der Einwand des basellandschaftlichen Regierungsrates, dass es sich bei der Gratifikation um eine j�hrliche Verg�tung f�r geleistete Arbeit handle, ist unbehelflich, denn gerade als solche bezieht sie sich offensichtlich nicht auf das Jahr 1952, sondern auf das Jahr 1951, in dem der Beschwerdef�hrer ausschliesslich der Steuerhoheit des Kantons Basel-Stadt unterstanden hat.
Zum Schutze des basel-st�dtischen Steueranspruchs f�hrt noch eine weitere �berlegung. Wenn der Beschwerdef�hrer um die Zeit seiner �bersiedlung von Basel nach Binningen (1. Juli 1952) seine Arbeitsstelle freiwillig oder infolge Pensionierung aufgegeben h�tte, so w�re es dem Kanton Baselland schon wegen der dabei eingetretenen grundlegenden �nderung der Einkommenverh�ltnisse des Beschwerdef�hrers nicht gestattet gewesen, auf die ihm im Fr�hjahr 1952 ausgerichtete Gratifikation zur�ckzugreifen (BGE 50 I 113,BGE 77 I 30). Ist aber die Gratifikation in diesem besondern Falle ganz dem Kanton Basel-Stadt zur Besteuerung zuzuweisen, so muss dies in allen F�llen gelten, wo der Steuerpflichtige nach der Ausrichtung der Gratifikation aus diesem Kanton wegzieht. Denn der Umfang der Steuerhoheit eines Kantons �ber einen wegziehenden Steuerpflichtigen muss sich notwendigerweise nach den Verh�ltnissen, die w�hrend der Dauer dieser Steuerhoheit, d.h. bis zum Wegzug, bestanden haben, bestimmen und kann nicht davon abh�ngen, ob der Steuerpflichtige BGE 83 I 92 S. 100nach dem Wegzug in diesem oder jenem Kanton Wohnsitz nimmt und ob er dort bzw. von dort aus die bisherige, eine ganz anders geartete oder �berhaupt keine Erwerbst�tigkeit aus�bt.
Die Beschwerde wird gegen�ber dem Kanton BaselLandschaft gutgeheissen.

References: BGE 
 BGE 
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 Art. 4
 Art. 46
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 Art. 46
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