Source: https://www.dane.du.cz/33/pozemky-v-danove-evidenci-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4EvZbb6JtJgwtjzB0VLvSOC0/?serp=1&version_year=2016&uri_view_type=18
Timestamp: 2020-05-29 04:48:16+00:00

Document:
Pozemky v daòové evidenci | Danì profi
Pozemky v daòové evidenci
28.12.2016, Ing. Jiøí Nigrin, Zdroj: Verlag Dashöfer
Následující text je vìnován rozboru daòového re¾imu pozemkù, a to pøedev¹ím se zamìøením na poplatníky, kteøí vedou daòovou evidenci.
Zákon è. 256/2013 Sb., o katastru nemovitostí (katastrální zákon) – právní definice pozemku (§ 2 zákona è. 256/2013 Sb.)
Zákon 89/2012 Sb., obèanský zákoník (NOZ) – obèanskoprávní úprava
Vyhlá¹ka è. 500/2002 Sb., kterou se provádìjí nìkterá ustanovení zákona o úèetnictví (PVZÚ), pro úèetní jednotky, které jsou podnikateli úètujícími v soustavì „podvojného” úèetnictví
Zákon è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (ZDP) – pozemek samostatnì nedefinuje; daòový re¾im upravují zejména ustanovení:
- § 7b ZDP – daòová evidence
- § 24 odst. 2 písm. t) ZDP – daòová uznatelnost poøizovací ceny a reprodukèní poøizovací ceny pozemkù do vý¹e pøíjmu z prodeje
- § 25 odst. 1 písm. a) ZDP – neuznatelnost výdajù na poøízení pozemku
- § 26 odst. 9 ZDP – vymezení tzv. pìstitelských celkù trvalých porostù (nejsou souèástí pozemku)
Zákon è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (ZDPH) – pøedev¹ím §§ 56 a 56a ZDPH (osvobození od DPH)
Zákon è. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých vìcí
Zákonné opatøení Senátu è. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých vìcí
Pozemkem se podle § 2 zákona è. 256/2013 Sb., o katastru nemovitostí ÈR (katastrální zákon), rozumí „èást zemského povrchu oddìlená od sousedních èástí hranicí územní jednotky nebo hranicí katastrálního území, hranicí vlastnickou, hranicí stanovenou regulaèním plánem, územním rozhodnutím nebo územním souhlasem, hranicí jiného práva podle § 19, hranicí rozsahu zástavního práva, hranicí rozsahu práva stavby, hranicí druhù pozemkù, popø. rozhraním zpùsobu vyu¾ití pozemkù”. Z této definice budeme vycházet i pøi výkladu daòových a úèetních pøedpisù.
Pozemek, který je geometricky a polohovì urèen, zobrazen v katastrální mapì a oznaèen parcelním èíslem, je parcelou. Stavební parcelou je pozemek evidovaný v druhu pozemku zastavìná plocha a nádvoøí, pozemkovou parcelou pak pozemek, který není stavební parcelou.
Podle § 3 odst. 2 zákona è. 256/2013 Sb. se pozemky èlení na:
zemìdìlské pozemky (orná pùda, chmelnice, vinice, zahrady, ovocné sady, trvalé travní porosty),
zastavìné plochy a nádvoøí,
Toto èlenìní pøevzal i zákon o dani z nemovitých vìcí.
Nìkterá významná ustanovení ovlivòující mj. i daòový re¾im nakládání s pozemky obsahuje obèanský zákoník. Podle § 506 NOZ je souèástí pozemku prostor nad povrchem i pod povrchem, stavby zøízené na pozemku a jiná zaøízení s výjimkou staveb doèasných, vèetnì toho, co je zapu¹tìno v pozemku nebo upevnìno na zdech. Není-li podzemní stavba nemovitou vìcí, je souèástí pozemku, i kdy¾ zasahuje pod jiný pozemek. Souèástí pozemku je podle § 507 NOZ také rostlinstvo na nìm vze¹lé.
Souèástí pozemku se od 1. 1. 2014 stává podle § 3054 NOZ také stavba, která je na nìm zøízena, pokud mìla v den nabytí úèinnosti tohoto zákona vlastnické právo k stavbì i vlastnické právo k pozemku tá¾ osoba.
Pozemek je podle obèanského zákoníku nemovitost, je tudí¾ pøedmìtem evidence v katastru nemovitostí a pøechod vlastnického práva k pozemku je mo¾ný pouze zápisem vkladu práva do katastru nemovitostí. Stejnì tak je na zápis do katastru vázán i vznik nìkterých dal¹ích vìcných práv.
Daòový re¾im výdajù vzniklých poplatníkovi v souvislosti s poøízením, dr¾ením, zhodnocováním a prodejem pozemku je dán pøedev¹ím tím, ¾e pozemek není z hlediska danì z pøíjmù vymezen jako odpisovaný hmotný majetek. Daòovì úèinným výdajem je obecnì poøizovací cena pozemku, a to a¾ v okam¾iku prodeje, a pouze do vý¹e pøíjmù z jeho prodeje.
Vezmeme-li pøitom v úvahu fakt, ¾e z úèetního hlediska budou výdaje související s poøízením pozemku souèástí jeho úèetního ocenìní (poøizovací ceny), je zøejmé, ¾e daòový výdaj vzniká zásadnì prostøednictvím daòového uplatnìní vstupní ceny.
Daòová evidence se re¾imem pozemkù konkrétnì nezabývá, ale obsahuje velmi dùle¾itý odkaz na úèetní pøedpisy. Z tohoto odkazu vyplývá, ¾e v daòové evidenci (§ 7b ZDP) se pro obsahové vymezení jednotlivých slo¾ek majetku pøimìøenì pou¾ijí úèetní pøedpisy (vyhlá¹ka è. 500/2002 Sb. – dále jen „PVZÚ”).
Pozemky jsou podle § 7 PVZÚ dlouhodobým hmotným majetkem bez ohledu na vý¹i ocenìní (limit 40 000 Kè je v pøípadì pozemkù bezvýznamný), pokud nejsou zbo¾ím.
Zbo¾ím jsou pak nemovitosti poøízené fyzickou osobou za úèelem prodeje, pokud má fyzická osoba v pøedmìtu èinnosti nákup a prodej nemovitostí (realitní èinnost), a to za pøedpokladu, ¾e tuto nemovitost sama neu¾ívá, nepronajímá a neprovádí na ní technické zhodnocení.
Pro správné zaøazení do evidence je tedy rozhodující úèel poøízení pozemku.
V úèetních pøedpisech je tedy pøipu¹tìno úètování o pozemku jako o zásobì, a to za tìchto pøedpokladù:
pøedmìtem èinnosti úèetní jednotky je nákup a prodej nemovitostí,
pozemek je zakoupen za úèelem dal¹ího prodeje,
pozemek není samotnou úèetní jednotkou pou¾íván, pronajímán ani na nìm není provádìno technické zhodnocení.
Jsou-li v¹echny tyto pøedpoklady naplnìny, bude pozemek nikoli dlouhodobým majetkem, ale zbo¾ím, tedy zásobou. Vzhledem k odkazu na úèetní pøedpisy v § 7b ZDP lze odvodit, ¾e uvedené pravidlo platí jak v úèetnictví, tak i v daòové evidenci.
Je v¹ak nutné zdùraznit, ¾e daná zmìna nemá ¾ádné praktické dopady, pokud jde o daòový re¾im. Z pohledu danì z pøíjmù i pro pozemek, který je zásobou, bude platit, ¾e jako daòový výdaj se jeho poøizovací cena promítne a¾ pøi prodeji pozemku, a to do vý¹e pøíjmù z prodeje, proto¾e tak stanoví daòový pøedpis.
Pan Kolodìj (vede daòovou evidenci), který jako fyzická osoba vlastní ¾ivnostenský list na nákup a prodej nemovitostí a provozuje realitní kanceláø, nakoupil pozemek, a to za úèelem jeho budoucího prodeje. Cena pozemku èinila 400 000 Kè. Následující rok pozemek prodal za 600 000 Kè.
Jeliko¾ pozemek byl nakoupen za úèelem dal¹ího prodeje (tj. vlastnì jako zbo¾í), jedná se jak z hlediska úèetního, tak i daòového o zásobu. Pan Kolodìj bude tento pozemek evidovat jako zásobu zbo¾í.
V okam¾iku prodeje zaeviduje zdanitelný pøíjem ve vý¹i 600 000 Kè a proti tomuto pøíjmu uplatní v rámci tvorby základu danì výdaj ve vý¹i poøizovací ceny pozemku, tj. 400 000 Kè. Z této obchodní transakce tak vyká¾e v daném pøípadì základ danì 200 000 Kè.
Ocenìní pozemku
Je-li pozemek dlouhodobým hmotným majetkem, ocení se v daòové evidenci poøizovací cenou pøi úplatném poøízení, nebo reprodukèní poøizovací cenou podle zvlá¹tního právního pøedpisu o oceòování majetku (tj. podle zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku a o zmìnì nìkterých zákonù – dále ZOM), pokud pùjde o bezúplatné nabytí.
Znamená to, ¾e souèástí ocenìní pozemku bude nejen cena poøízení pozemku (kupní cena), ale té¾ výdaje vynalo¾ené v souvislosti s poøízením pozemku. Tyto výdaje potom nemohou být souèástí provozních výdajù, èím¾ je dán i jejich relativnì nevýhodný daòový re¾im.
Daòové hledisko
Z pohledu zákona o daních z pøíjmù jsou významné pøedev¹ím tyto skuteènosti:
Zatímco úèetní pøedpisy pova¾ují pozemek v¾dy za neodpisovaný dlouhodobý hmotný majetek, z hlediska zákona o daních z pøíjmù pozemek není hmotným majetkem.
Nepøichází v úvahu daòové odpisování pozemku.
Poøizovací cena pozemku, s výjimkou stavby, která je jeho souèástí, (pro pozemek nabytý úplatnì) i reprodukèní cena pozemku (v pøípadì pozemku nabytého bezúplatnì) je daòovì uznatelným výdajem pouze do vý¹e pøíjmù z prodeje, a to a¾ v okam¾iku prodeje. Toto platí pouze u poplatníka fyzické osoby.
Pøi stanovení poøizovací ceny je nutné vycházet z úèetních pøedpisù. Souèástí poøizovací ceny budou i výdaje související s poøízením pozemku. Znamená to, ¾e tyto výdaje jsou daòovì úèinnými a¾ v okam¾iku prodeje, a to jen do vý¹e, která v úhrnu s kupní cenou nepøevy¹uje pøíjem z prodeje u jednotlivého pozemku.
Pan Dastych (vede daòovou evidenci), který rovnì¾ jako fyzická osoba provozuje realitní kanceláø, nakoupil pozemek. Uhrazená kupní cena pozemku dle smlouvy èinila 700 000 Kè. Za právní slu¾by spojené s pøevodem pozemku zaplatil 25 000 Kè. V tém¾e roce pozemek prodal za 600 000 Kè.
Pozemek je neodpisovaným dlouhodobým majetkem. Bude ocenìn poøizovací cenou, tj. souètem kupní ceny a dal¹ích nákladù spojených s jeho poøízením. Poøizovací cena bude èinit celkem 725 000 Kè.
V okam¾iku prodeje zaeviduje zdanitelný pøíjem ve vý¹i 600 000 Kè a proti tomuto pøíjmu uplatní jako daòový výdaj poøizovací cenu pozemku, av¹ak maximálnì do vý¹e zdanitelného pøíjmu, tj. 600 000 Kè. Vliv na základ danì je tedy nulový.
Zákaz kompenzace daòové ztráty
Dojde-li k tomu, ¾e poplatník realizuje v jednom zdaòovacím období prodej dvou èi více rùzných pozemkù, platí, ¾e je-li napø. jeden pozemek prodán se ztrátou a druhý pozemek se ziskem, pak ztráta z prodeje prvého pozemku daòovì nekompenzuje zisk z prodeje druhého pozemku (tj. podmínka „do vý¹e pøíjmù z prodeje” je uplatòována pro ka¾dý obchodní pøípad zvlá¹»). Tato zásada, ¾e se ka¾dý majetek posuzuje jednotlivì, je výslovnì zakotvena v ustanovení § 24 odst. 2 písm. t) ZDP.
Pozor v¹ak na následující pøíklad.
Podnikatel koupil rozsáhlý pozemek evidovaný v katastru nemovitostí pod jedním parcelním èíslem. Tento pozemek rozparceloval a jednotlivé parcely prodává. Mù¾e se stát, ¾e napø. èást pozemku urèeného jako veøejná cesta bude prodána obci se ztrátou a ostatní èásti pozemku na stavbu domkù prodány se ziskem. V tomto pøípadì pøi postupném prodeji jednotlivých èástí jednoho koupeného pozemku lze posoudit pøíjem z prodeje jeho jednotlivých èástí v daném zdaòovacím období kumulovanì. To znamená, ¾e ztrátu z prodeje jedné èásti pozemku lze zapoèítat se ziskem z prodeje jiné èásti pozemku.
Související výdaje
Vezmeme-li v úvahu v¹e, co bylo uvedeno vý¹e, dospìjeme k závìru, ¾e pøi posouzení daòového re¾imu výdajù, je¾ mohou vzniknout v souvislosti s poøízením pozemku, nás musejí zajímat pøedev¹ím tyto dvì otázky:
Mají pøedmìtné výdaje souvislost s pozemkem jako¾to vìcí ve smyslu obèanskoprávním, nebo souvisejí s nìèím, co není ani souèástí, ani pøíslu¹enstvím pozemku?
Jsou pøedmìtné výdaje vymezeny úèetními pøedpisy (viz dále § 47 PVZÚ) jako výdaje, je¾ vstupují do poøizovací ceny pozemku, nebo jako bì¾né provozní výdaje, které není tøeba do poøizovací ceny pozemku zahrnovat?
Co je souèástí poøizovací ceny
Výdaje (náklady), které musejí být zahrnuty do poøizovací ceny majetku, a nejsou tudí¾ souèástí provozních výdajù, vymezuje § 47 PVZÚ. Pozemkù se mohou týkat napø. tyto polo¾ky:
pøíprava a zabezpeèení poøizovaného majetku, zejména odmìny (provize) za poradenské slu¾by, právní slu¾by a zprostøedkování, správní poplatky za ovìøení podpisù, platby za sepsání kupní smlouvy, kolky pro katastr nemovitostí, pøípadnì platba znalci za ocenìní pozemku z dùvodu ovìøení kupní ceny, výdaje spojené s jeho zamìøením apod.,
pøíprava a zabezpeèení investic (úroky z investièních úvìrù, odvody za doèasné odnìtí zemìdìlské pùdy, poplatky za doèasné odnìtí lesní pùdy) do doby uvedení investice do u¾ívání,
prùzkumné, geologické, geodetické a projektové práce,
úhrady nákladù za pøelo¾ky, pøekládky a náhradní pozemní komunikaci úèetní jednotce, která má vlastnické právo k dotèenému majetku, anebo která hospodaøí s majetkem státu nebo majetkem územních samosprávných celkù,
daò z nabytí nemovitých vìcí, a to ve vazbì na novelu Zákonného opatøení Senátu è. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých vìcí, zákonem è. 254/2016 Sb., úèinnou od 1. 11. 2016, kdy se poplatníkem danì z nabytí nemovitých vìcí stává nabyvatel vlastnického práva k nemovité vìci a souèástí ocenìní nemovité vìci tedy bude také daò z nabytí nemovité vìci.
Výdaje vzniklé z tìchto titulù nebudou daòovì úèinné, ale vstoupí do ocenìní pozemku a daòovì se zohlední pøi jeho prodeji do vý¹e pøíjmu z prodeje.
Dotace na poøízení pozemku
Pokud zemìdìlský podnikatel vedoucí daòovou evidenci obdr¾í z veøejného zdroje dotaci na nákup zemìdìlské pùdy, je pro nìho tato dotace pøíjmem podle § 7 ZDP. Pozemek není vymezen jako hmotný majetek v souladu s § 26 odst. 2 ZDP, a proto uvedená dotace není od danì z pøíjmù osvobozena podle § 4 odst. 1 písm. t) ZDP (jedná se o jiný postup ne¾ v pøípadì podnikatele vedoucího úèetnictví, u nìho¾ dotace sni¾uje poøizovací cenu pozemku).
Co není souèástí poøizovací ceny
Na druhou stranu PVZÚ vymezuje polo¾ky, je¾ nevstupují do poøizovací ceny investice, a jsou tedy provozními výdaji. V pøípadì pozemkù mù¾e jít o:
smluvní pokuty a úroky z prodlení,
výdaje na opravy a udr¾ování dlouhodobého hmotného majetku; v pøípadì pozemkù lze za opravu pova¾ovat napø. odvodnìní a odbahnìní pozemku v rámci odstraòování následkù povodní; aèkoli je ponìkud nezvyklé v souvislosti s pozemkem hovoøit o opravì, je tøeba uvést, ¾e zmínìný zákrok pøesnì naplòuje právní definici opravy,
náklady nájemce na uvedení najatého majetku do pøedcházejícího stavu,
kurzové rozdíly,
náklady spojené s pøípravou a zabezpeèením dlouhodobého majetku vzniklé po uvedení poøizovaného dlouhodobého majetku do u¾ívání.
Tyto polo¾ky nebudou souèástí poøizovací ceny pozemku a za pøedpokladu jejich prokazatelného vynalo¾ení budou pova¾ovány za daòovì uznatelné výdaje bez ohledu na to, zda byl ji¾ realizován pøíjem z prodeje èi dr¾by pozemku.
Co souvisí s pozemkem
Nový obèanský zákoník pøiná¹í zásadní zmìnu úpravy nemovitostí v tom, ¾e stavby sdílejí osud pozemku.
Podle § 506 NOZ je souèástí pozemku prostor nad povrchem i pod povrchem, stavby zøízené na pozemku a jiná zaøízení s výjimkou staveb doèasných, vèetnì toho, co je zapu¹tìno v pozemku nebo upevnìno ve zdech. Není-li podzemní stavba nemovitou vìcí, je souèástí pozemku, i kdy¾ zasahuje pod jiný pozemek. Souèástí pozemku je rostlinstvo na nìm vze¹lé.
Nová úprava umo¾òuje tzv. výhradu vlastnictví ke strojùm a jiným zaøízením sice pevnì spojeným s nemovitou vìcí, av¹ak ve vlastnictví odli¹né osoby. Tyto stroje tak nebudou souèástí pozemku, pokud byla výhrada vlastnictví zapsána v katastru nemovitostí.
In¾enýrské sítì, zejména vodovody, kanalizace nebo energetické èi jiné vedení, nejsou souèástí pozemku. Má se za to, ¾e souèástí in¾enýrských sítí jsou i stavby a technická zaøízení, která s nimi provoznì souvisí.
Informaci o tom, ¾e souèástí ocenìní poøízeného pozemku je té¾ lesní porost nebo osázení stromy a keøi, pokud nejsou pìstitelským celkem trvalých porostù, najdeme jak v § 7b ZDP, tak i úèetních pøedpisech, a to v § 47 odst. 10 PVZÚ.
Koupí-li podnikatel vzrostlý les spolu s pozemkem, les vykácí a døevo prodá, není mo¾no poøizovací cenu pozemku s lesem zahrnout do daòových výdajù, ale pøíjem z prodeje døeva je zdanitelným pøíjmem poplatníka. Proto¾e je v¹ak podnikatel povinen o les peèovat a po vykácení jej obnovit, lze do daòových výdajù uplatnit cenu za osázení keøi a stromy, které nejsou pìstitelským celkem trvalých porostù, nebo rezervu na pìstební èinnost podle zákona è. 593/1992 Sb., o rezervách. Samozøejmì za pøedpokladu, ¾e les slou¾í k podnikatelské èinnosti. Nejedná se potom o hmotný majetek ani o zvý¹ení ceny pozemku.
Co nesouvisí s pozemkem
Za souèást pozemku se naopak pro daòové úèely nepova¾ují napø.:
pìstitelské celky trvalých porostù s dobou plodnosti del¹í ne¾ tøi roky; tìmi se podle § 26 odst. 9 ZDP rozumìjí chmelnice, vinice a ovocné stromy (keøe) vysázené na souvislém pozemku o výmìøe nad 0,25 ha v hustotì nejménì 90 stromù (1 000 keøù) na 1 ha; tyto pìstitelské celky trvalých porostù se evidují samostatnì a daòovì se odepisují jako hmotný majetek ve tøetí odpisové skupinì (polo¾ka 3-40),
lo¾iska nerostných surovin, poøízených po 1. lednu 1997; u tìchto lo¾isek se urèí zvlá¹» cena pozemku a cena lo¾iska,
výdaje na otvírky nových lomù, pískoven, hlini¹», výdaje na technické rekultivace provádìné podle horního zákona; jde o tzv. jiný majetek, který je daòovì odpisován podle § 30 odst. 4 ZDP,
hlavní vodovodní øad (je stavbou, a tedy hmotným majetkem),
chatka (drobná stavba),
oplocení (drobná stavba, daòovì odpisovaná ve 4. odpisové skupinì, pøíp. i stavba v 5. odpisové skupinì – napø. kamenný plot),
konstrukce vinic,
høi¹tì na odbíjenou (té¾ stavba).
Výdaje související se zde uvedenými polo¾kami nemohou být pøiøazeny k samotnému pozemku. Buï souvisejí se stavbou na pozemku (a mohou pak být souèástí vstupní ceny stavby), nebo je jejich daòový re¾im upraven tak, jak je vý¹e popsáno.
V praxi bohu¾el nelze vymezit pøesnou hranici mezi pøípady, kdy konkrétní výdaj souvisí s pozemkem a kdy souvisí napø. se stavbou na pozemku. Je v¹ak namístì z tohoto pohledu pøipomenout, ¾e podle právní teorie stavba jako vìc…
vodné, stoèné sazba DPH úètování kauce DPH pøi poskytnutí slu¾by do ©výcarska vzájemný zápoèet vzor Potvrzení pro úøad práce prùmìrný ... ¾ádost o neplacené volno vzor úètování poskytnuté zápùjèky prùmìrný roèní pøepoètený poèet ... záloha na mzdu rozdíl mezi prémie nebo odmìny pøíklad výpoèet pravdìpodobného výdìlku koronavirus datum vystavení faktury døíve ne¾ DUZP silnièní daò motocykl ¾ádost o vrácení pøeplatku na dani vzor

References: § 7
 § 24
 § 25
 § 26
 § 2
 § 19
 § 3
 § 506
 § 507
 § 3054
 § 7
 § 7
 § 24
 § 47
 § 47
 § 7
 § 26
 § 4
 § 506
 § 7
 § 47
 § 26
 § 30