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⭐Aplicación de las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) en Venezuela
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Elena Aguirre Crespo
1 Alerta Técnica N 7 Aplicación de las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) en Venezuela Resolución del Directorio de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV) con respecto a entrada en vigencia en Venezuela de las NIA. las Normas de Revisión, Aseguramientos y Servicios Relacionados, así como también de las Declaraciones Internacionales de Prácticas de Auditoría y las Normas sobre Control de Calidad, emitidas por la Federación Internacional de Contadores Públicos (FICP) Espiñeira Pacheco y Asociados2 Aplicación de las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) en Venezuela Resolución del Directorio de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV) con respecto a entrada en vigencia en Venezuela de las NIA. las Normas de Revisión, Aseguramientos y Servicios Relacionados, así como también de las Declaraciones Internacionales de Prácticas de Auditoría y las Normas sobre Control de Calidad, emitidas por la Federación Internacional de Contadores Públicos (FICP) En diciembre de 2013, la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV) aprobó la aplicación en Venezuela de las Normas Internacionales de Auditoría, de Revisión de Estados Financieros, así como también las Declaraciones Internacionales de Prácticas de Auditoría y las Normas sobre Control de Calidad emitidas por la FICP. (Puede consultar la decisión tomada por la FCCPV en Esta decisión implica que en Venezuela quedan derogadas las antiguas Declaraciones de Normas de Auditoría (DNA) emitidas por la FCCPV. La nueva normativa será de obligatoria aplicación para los periodos que se inician a partir del 1 de enero de 2014, permitiéndose su adopción anticipadamente. La FCCPV ha decidido mantener en vigencia, durante un período de transición que será determinado en el 2014, algunas de las normas relativas a los Servicios Especiales Prestados por Contadores Públicos (SECP). Entre dichas normas vigentes en el período de transición se encuentra la SEPC 2 Normas sobre Revisión Limitada de Estados Financieros. Igualmente algunas SECP no han quedado derogadas como consecuencia de esta decisión. Las NIA son más amplias y detalladas que las DNA. Entre los principales requerimientos que establecen las NIA a las firmas de auditoría para la ejecución de sus trabajos de auditoría, se encuentran: Norma Internacional de Control de Calidad N 1: Control de calidad para firmas que desempeñan auditorías y revisiones de estados financieros y otros trabajos de aseguramiento y servicios relacionados Esta norma indica que las firmas de auditoría deben establecer y mantener un sistema de control de calidad que razonablemente garantice que la firma y su personal cumplan con las normas profesionales y los requisitos legales y regulatorios aplicables. Adicionalmente, que los dictámenes e informes emitidos por los socios son apropiados en las circunstancias. Para ello se establece que en las firmas deben existir políticas documentadas y procedimientos a seguir, cuyo cumplimiento pueda ser verificado, y que la responsabilidad principal sobre la promoción y monitoreo de la calidad le corresponde a las máximas autoridades de la firma. Estas políticas deben incluir requisitos éticos relevantes que deben cumplir los socios y el personal de la firma, además de procedimientos para la apropiada evaluación de la aceptación y continuidad de las relaciones profesionales con clientes. 23 Las firmas deben tener procedimientos para poder disponer de recursos humanos suficientes y competentes para la ejecución de los trabajos. El sistema interno de calidad debe abarcar revisiones de calidad sobre la ejecución y documentación de los trabajos, las cuales debe ser efectuadas por personal independiente. Las firmas deben contar con recursos a los cuales poder recurrir para consultar asuntos complejos o especializados, y asegurarse que se tomen en consideración los resultados de las consultas. Se debe establecer un proceso de monitoreo diseñado para darle una seguridad razonable de que las políticas y procedimientos relativos al sistema de control de calidad son relevantes, adecuadas y que están operando de manera efectiva. Norma Internacional de Auditoría N 210: Acuerdo de los términos de los trabajos de auditoría Esta norma requiere que el auditor acuerde los términos del trabajo de auditoría con la administración o los encargados del gobierno corporativo. Para ello, los términos acordados del trabajo de auditoría deberán documentarse en una carta compromiso de auditoría u otra forma adecuada por escrito y deberá incluir: 1. Objetivo y alcance de la auditoría de los estados financieros; 2. Las responsabilidades del auditor; 3. Las responsabilidades de la administración; 4. Identificación del marco de referencia de información financiera aplicable para la preparación de los estados financieros y, 5. Referencia a la forma y contenido esperados de cualesquier dictámenes que vaya a emitir el auditor y una declaración de que puede haber circunstancias en las que un dictamen pueda diferir de su forma y contenido esperados. Norma Internacional de Auditoría N 230: Documentación de auditoría Esta norma requiere que el auditor obtenga evidencia suficiente y prepare la documentación de auditoría de manera oportuna. Se establece un tiempo límite para completar la compilación del archivo final de la auditoría de no más de 60 días después de la fecha del dictamen del auditor. La terminación de la compilación del archivo final de la auditoría, después de la fecha del dictamen del auditor, se considera un proceso administrativo que no implica la ejecución de nuevos procedimientos de auditoría o nuevas conclusiones. Sin embargo, pueden hacerse cambios a la documentación de auditoría durante el proceso final de compilación siempre que sean de naturaleza administrativa, por ejemplo: i) borrar o desechar documentación cancelada; ii) clasificar, cotejar y hacer referencias cruzadas de los papeles de trabajo; iii) firmar en final listas de verificación relativas al proceso de compilación del archivo; iv) documentar evidencia de auditoría que el auditor haya obtenido, discutido y acordado con los miembros relevantes del equipo del trabajo antes de la fecha del dictamen. Al momento de la emisión del dictamen del auditor, se debe haber obtenido toda la documentación relevante y evidencia suficiente para arribar a las conclusiones de auditoría. 34 La documentación de los papeles de trabajo del auditor deberá ser suficiente para hacer posible a un auditor con experiencia, que no tenga una conexión previa con la auditoría, entender el trabajo que se efectuó y arribar a las mismas conclusiones. Norma Internacional de Auditoría N 240: Responsabilidades del auditor en relación con el fraude en una auditoría de estados financieros Un auditor que conduce una auditoría de acuerdo con las NIA, es responsable de obtener una seguridad razonable de que los estados financieros como un todo están libres de representaciones erróneas que puedan ser de importancia relativa, ya sea por causa de fraude o error. El auditor deberá planificar y ejecutar procedimientos adicionales de auditoría cuya naturaleza, oportunidad y extensión respondan a los posibles riesgos de que exista una representación errónea de importancia relativa debido a fraude. La norma indica que, independientemente de los resultados de la evaluación que efectúe el auditor en relación al riesgo de que la administración sobrepase los controles, el auditor deberá: a) Probar que todos los asientos de diario (journal entries) han sido registrados en el libro mayor, incluyendo otros ajustes hechos en la preparación de los estados financieros. Para ello se efectuarían: Investigaciones con las personas involucradas en el proceso de información financiera sobre actividad inapropiada o inusual relativa al procesamiento de asientos y otros ajustes del diario. Selecciones de asientos y otros ajustes del diario hechos al final del ejercicio que se reporta. Consideraciones sobre la necesidad de someter a prueba los asientos y otros ajustes del diario en todo el ejercicio. b) Revisar las estimaciones contables en busca de posibles sesgos y evaluar si las circunstancias que producen el sesgo están razonablemente justificadas. Para ello, el auditor deberá: Evaluar si los juicios y decisiones hechos por la administración al hacer las estimaciones contables incluidas en los estados financieros, indican un posible sesgo por parte de la administración de la entidad que pueda representar un riesgo de representación errónea de importancia relativa debido a fraude. Efectuar una revisión retrospectiva de los juicios y supuestos de la administración relacionados con estimaciones contables importantes reflejadas en los estados financieros del año anterior. Revisar si transacciones importantes que estén fuera del curso normal de negocios, o que puedan parecer inusuales, sugieren que pueda existir en ellas información financiera fraudulenta u ocultamiento o malversación de activos. Esta norma también requiere que el auditor obtenga representaciones escritas de la administración y/o de los encargados del gobierno en relación a: i) que ellos reconocen su responsabilidad sobre el diseño, implementación y mantenimiento del control interno para prevenir y detectar el fraude; ii) que han revelado al auditor los resultados de la evaluación hecha por la administración sobre el riesgo de que los estados financieros puedan contener un error de importancia relativa como resultado de fraude; 45 iii) que han revelado al auditor su conocimiento de cualquier denuncia o alegato de fraude, o sospecha de fraude, que pueda afectar significativamente a los estados financieros de la entidad preparados por la administración. Norma Internacional de Auditoría N 260: Comunicación con los encargados del gobierno corporativo Esta norma requiere que el auditor, en algunas ocasiones, comunique por escrito a los encargados del gobierno corporativo lo siguiente: i) cuál es la responsabilidad del auditor en relación a la auditoría de los estados financieros; ii) de manera general, el plan de auditoría y alcance que tendría la auditoría; iii) los resultados importantes de la auditoría (puntos de vista del auditor sobre políticas, prácticas contables y estimaciones importantes, dificultades encontradas durante la auditoría, y otros asuntos que el auditor considere importantes para el proceso de supervisión de la elaboración de los estados financieros). Adicionalmente la NIA 265 requiere al auditor comunicar por escrito a los encargados del gobierno corporativo, las deficiencias importantes de control interno identificadas durante el proceso de auditoría. Norma Internacional de Auditoría N 315: Identificación y evaluación de los riesgos de representación errónea mediante el entendimiento de la entidad y su entorno Esta norma requiere que el auditor efectúe procedimientos de evaluación del riesgo para proporcionar una base para la identificación y valoración de riesgos de representación errónea de importancia relativa. El auditor debe entender: la entidad y su entorno, el control interno de la entidad, la naturaleza y extensión del entendimiento de los controles relevantes. El entendimiento del control interno involucra todos los componentes de dicho control interno lo cual comprende: a) El ambiente de control interno existente; b) El proceso de evaluación de riesgos que tiene la entidad; c) El sistema de información, incluyendo los procesos de negocios relevantes a la información financiera; d) Las actividades de control relevantes a la auditoría y e) El monitoreo existente sobre los controles. En el caso que situaciones en las cuales la tecnología de información es empleada para automatizar el control, registro de transacciones y generación de información, ciertos riesgos adicionales surgen los cuales deben ser abordados por el auditor. Esos riesgos serían: 1. La posibilidad de que algún personal obtenga privilegios de acceso a sistemas o programas más allá de los necesarios, infringiendo así la segregación de deberes; 2. Cambios no autorizados a sistemas o programas; 3. Dejar de hacer los cambios necesarios a sistemas o programas; 4. Intervención manual inapropiada; 5. Pérdida potencial de datos o incapacidad de acceder a los datos según se requiera. 56 Norma Internacional de Auditoría N 320: Importancia relativa en la planificación y desempeño de una auditoría Se requiere que el auditor durante la planificación de la auditoría determine la importancia relativa (materialidad) para los estados financieros como un todo, así como para transacciones y saldos individuales que a juicio del auditor puedan generar representaciones erróneas de importancia relativa, inclusive cuando individualmente puedan estar por debajo de la importancia relativa de los estados financieros como un todo. Para ello la norma provee de ejemplos, a aplicar de acuerdo a las circunstancias particulares, sobre puntos de referencia para determinar la importancia relativa (por ejemplo la utilidad neta antes de impuestos, los ingresos brutos, el patrimonio, etc.). Se requiere que el auditor en la medida que ejecuta la auditoría actualice la importancia relativa determinada en su planificación. Norma Internacional de Auditoría N 330: Respuestas del auditor a los riesgos evaluados La norma requiere que el auditor diseñe y efectúe procedimientos de auditoría cuya naturaleza, oportunidad, y extensión se basen en, y respondan a, los posibles riesgos de representación errónea de importancia relativa a nivel de aseveración. Para ello el auditor puede efectuar un enfoque basado en pruebas de controles (si la evaluación del auditor incluye una expectativa de que los controles están operando de manera efectiva y los procedimientos sustantivos solos no pueden proporcionar suficiente evidencia apropiada de auditoría) y procedimientos sustantivos. Con respecto a las pruebas de controles el auditor debe considerar la naturaleza, extensión y oportunidad de las pruebas de controles (incluyendo la evaluación de la efectividad operativa de los mismos a lo largo de todo el período auditado). Con respecto a los procedimientos sustantivos de cierre, la norma requiere que el auditor revise si los estados financieros concilian con los registros contables fundamentales y examine los asientos y otros ajustes del diario de importancia relativa hechos durante el curso de preparación de los estados financieros. Norma Internacional de Auditoría N 450: Evaluación de representaciones erróneas identificadas durante la auditoría Se requiere que el auditor, a lo largo de la auditoría, vaya resumiendo todos aquellos ajustes (representaciones erróneas) identificados que sean significativos. Los mismos deben ser comunicadas a la administración para su incorporación en los estados financieros. Si la administración no corrige los estados financieros, deberá evaluar en su conjunto la materialidad de los impactos sobre estos últimos, así como reevaluar la importancia relativa previamente determinada. El auditor debe comunicar a los encargados del gobierno corporativo las representaciones erróneas sin corregir y el efecto que puedan tener, individualmente o en agregado, sobre la opinión en el dictamen del auditor. Adicionalmente, el auditor debe solicitar una representación escrita a la administración y, cuando sea apropiado a los encargados del gobierno corporativo, sobre si creen que los efectos de las representaciones erróneas identificadas sin corregir no son de importancia relativa, individualmente o en agregado, para los estados financieros como un todo. Se debe incluir un resumen de estas partidas dentro o anexo a la representación escrita. 67 Norma Internacional de Auditoría N 700: Formación de una opinión y dictamen sobre los estados financieros Esta norma establece la estructura y requisitos que debe contener el dictamen del auditor sobre los estados financieros (difiere de los modelos de dictamen contenidos en la derogada DNA-11). Al respecto señala que el dictamen debe contener: a) Título. b) Destinatario. c) Un párrafo introductorio. d) Un párrafo para indicar la responsabilidad de la administración por los estados financieros. e) Un párrafo que indica cual es la responsabilidad del auditor. f) Un párrafo de opinión sobre los estados financieros. g) La firma del socio del trabajo. h) Fecha del dictamen. i) Dirección del auditor. En el caso que el auditor deba modificar su dictamen (por ejemplo emitir una opinión calificada o efectuar énfasis en un asunto), las NIA 705 y 706 indican los requerimientos que debe seguir el auditor y las pautas en relación al contenido del dictamen en dichas circunstancias. Otras normas internacionales de auditoría Adicionalmente las NIA contienen otros requerimientos como por ejemplo: a) Las consideraciones de auditoría relativas a una entidad que usa una organización de servicios (NIA 402). b) Guías en relación a los procedimientos de confirmaciones externas (NIA 505). c) Procedimientos de auditoría sobre los balances de apertura en caso de auditorías por primera vez (NIA 510). d) Requisitos que deben cumplir los procedimientos analíticos desarrollados por el auditor y la obligatoriedad de efectuar procedimientos analíticos al final de la auditoría que ayuden al auditor a formarse una conclusión general sobre si los estados financieros son consistentes con el entendimiento de la entidad que tiene el auditor (NIA 520). e) Requisitos que se deben cumplir en relación al muestreo de auditoría (NIA 530). f) Auditoría de estimaciones contables, incluyendo estimaciones contables del valor razonable, y revelaciones relacionadas (NIA 540). g) Procedimientos en relación a transacciones efectuadas entre partes relacionadas, eventos subsecuentes y evaluación de la entidad como un negocio en marcha (NIA 550, 560 y 570). h) Auditorías de estados financieros de grupos, el uso del trabajo de los auditores internos, y el uso del trabajo de un experto (NIA 600, 610 y 620). Dado que las NIA son más amplias y detalladas que las DNA, es posible que en muchos casos la adopción de las NIA implique procedimientos, documentación y controles de calidad adicionales para las auditorias y aseguramientos a ser realizados en Venezuela sobre períodos que se inicien a partir del 1 de enero de8 Contáctenos Manuel E. Pereyra G. Carlos Vázquez +58 (212) (212) Nuestras oficinas : Caracas - Sede Corporativa Puerto La Cruz +58 (212) (281) Fax: +58 (212) (281) al 38 Fax: +58 (281) Barquisimeto +58 (251) Puerto Ordaz +58 (251) (286) (251) (286) Fax: +58 (251) (286) Fax: +58 (268) Maracaibo +58 (261) Valencia +58 (261) (241) (261) (241) Fax: +58 (261) (241) Fax: +58 (241) Maracay +58 (243) (243) Fax: +58 (243) pwc-venezuela pwcvenezuela pwcvenezuela Esta publicación no abarca todos los temas, se enfoca en la selección de aquellos temas que se consideran generalmente más relevantes. Se deben consultar todas las normas de auditoría relevantes y, cuando sea aplicable, las leyes y regulaciones vigentes en Venezuela. Aunque se han realizado todos los esfuerzos razonables para resumir de manera precisa los aspectos considerados más relevantes, la información contenida en esta publicación podría no ser exhaustiva o se podría haber omitido algo que pudiera ser relevante para un lector particular. Por lo tanto, esta publicación no pretende ser un estudio de todos los aspectos de las NIA o un sustituto de la lectura de las normas e interpretaciones cuando se trate asuntos específicos. Espiñeira Pacheco y Asociados (PricewaterhouseCoopers) no acepta ninguna responsabilidad ante cualquier persona que actúe o deje de actuar basada en alguna información contenida en esta publicación. Los lectores no deben actuar basados en esta publicación sin previamente buscar asesoría profesional específica Espiñeira, Pacheco y Asociados (PricewaterhouseCoopers). Todos los derechos reservados. PwC se refiere a la firma venezolana Espiñeira, Pacheco y Asociados (PricewaterhouseCoopers), o según el contexto, a la red de firmas miembro de PricewaterhouseCoopers International Limited, cada una de las cuales es una entidad legal separada e independiente. RIF J Documentos relacionados
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