Source: http://kraken.slv.cz/9Afs25/2008
Timestamp: 2018-08-21 01:04:22+00:00

Document:
9Afs25/2008
9 Afs 25/2008-44
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò JUDr. Barbary Poøízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní vìci ¾alobce: Paed.Dr. M. K., zastoupený JUDr. Vladimírem Fockem, advokátem se sídlem Pellicova 2c, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 3. 8. 2005, è. j. 7193/04/FØ 110-0106, ve vìci danì z pøíjmù fyzických osob, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 31. 10. 2007, è. j. 29 Ca 225/2005-23,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) domáhal zru¹ení v záhlaví oznaèeného pravomocného rozsudku Krajského soudu v Brnì (dále jen krajský soud ), kterým bylo zru¹eno jeho rozhodnutí ze dne 3. 8. 2005, è. j. 7193/04/FØ 110-0106, jím¾ bylo zamítnuto odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Finanèního úøadu Brno II (dále jen správce danì ) ze dne 16. 6. 2004, è. j. 94702/04/289914/8635; tímto rozhodnutím o výsledku pøezkoumání danì dle ustanovení § 55b odst. 1 a 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále zákon o správì daní a poplatkù ), byl ¾alobci zmìnìn základ danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1999 z 920 000 Kè na 0 Kè a daò z 226 860 Kè na 0 Kè. V dùsledku toho byl potom ¾alobce povinen uhradit správci danì èástku 130 865 Kè, která mu byla jako pøeplatek na dani z pøíjmù fyzických osob za pøedmìtné zdaòovací období vrácena dne 28. 4. 2000.
Napadeným rozsudkem krajský soud rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il pro vady øízení a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení; jako dùvody svého rozhodnutí pøitom krajský soud specifikoval ustanovení § 76 odst. 1 písm. a), b) a c) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Pøi pøezkoumávání námitky ¾alobce ohlednì svìdecké výpovìdi G. M. a I. T. v øízení pøed správcem danì i v trestním øízení krajský soud zjistil, ¾e ve spise nejsou zalo¾eny svìdecké výpovìdi, které mìli jmenovaní uèinit v daòovém øízení se spoleèností INPOS Brno, s. r. o., aèkoli stì¾ovatel uvedl, ¾e v daòovém øízení se ¾alobcem vycházel z výsledkù øízení u této spoleènosti, vèetnì ústních jednání (mimo jiné) s I. T. a G. M. a dále pak z písemných materiálù poskytnutých Policií Èeské republiky, tj. úøedního záznamu (protokolu) s G. M. ze dne 9. 8. 1999 a I. T. ze dne 11. 8. 1999. Tyto podklady nebyly souèástí spisu pøedlo¾eného stì¾ovatelem k soudnímu øízení a za takových okolností dle krajského soudu nelze ne¾ konstatovat, ¾e rozhodnutí stì¾ovatele bylo vydáno za situace, kdy jeho skutkový základ nemá oporu ve spise [§ 76 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. Stejný nedostatek zjistil krajský soud i v pøípadì dal¹í ¾alobcovy námitky týkající se tøí lékaøù, kterým mìl být poskytnut dar na základì sponzorských smluv. Stì¾ovatel v odùvodnìní svého rozhodnutí uvedl, ¾e na základì ¹etøení Finanèního úøadu v Bøeclavi, protokolù o ústním jednání s pøíslu¹nými lékaøi, nebylo jednoznaènì prokázáno, ¾e tito obdr¾eli èástky uvádìné ve sponzorských smlouvách a jednotlivé protokoly specifikoval. Výsledky ¹etøení daného finanèního úøadu ani jednotlivé protokoly v¹ak souèástí spisu, který byl pøedlo¾en krajskému soudu k pøezkoumání, nejsou.
Dále krajský soud uvedl, ¾e trval-li ¾alobce na výslechu svìdkù (I. T., G. M. a Ing. V. L.), mìl mu správce danì, popøípadì stì¾ovatel vyhovìt tak, aby byla zachována jeho práva v souladu s ustanovením § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù, podle nìho¾ má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce danì právo klást svìdkùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Protokoly o provedených ústních jednáních s navr¾enými svìdky, které byly sepsány pro úèely daòového øízení vedeného se subjektem INPOS Brno, s. r. o., nelze pova¾ovat za svìdecké výpovìdi v daòovém øízení vedeném se ¾alobcem. Jako listinné dùkazy mají ni¾¹í dùkazní sílu ne¾ svìdecké výpovìdi provedené v rámci daòového øízení, k nim¾ má právo se daòový subjekt vyjádøit a zejména právo klást svìdkùm otázky. Odmítnutí provedení takového dùkazu s tím, ¾e není úèelné opakovat výslech navr¾ených osob, proto¾e ji¾ byly vyslechnuty (ale v jiném daòovém øízení s jiným subjektem), nemá oporu v zákonì. Tím, ¾e správce danì a posléze stì¾ovatel neprovedly navr¾ené dùkazy ¾alobce, dopustily se dle krajského soudu takových vad øízení, které mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé [§ 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s.].
Závìrem krajský soud uvedl, ¾e kromì shora popsaných vad je nutno konstatovat, ¾e ¾alovaný sice vyjmenoval jednotlivé protokoly o ústním jednání, které nejsou souèástí spisového materiálu pøedlo¾eného soudu, av¹ak neuvedl, co z jednotlivých protokolù vyplývá a na základì èeho pak dospìl k závìru, ¾e provedenými výpovìïmi nebylo prokázáno uskuteènìní prací, resp. poskytnutí daru, a ¾e ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Rozhodnutí stì¾ovatele je tak nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù [§ 76 odst. 1 písm. a) s. ø. s.].
V kasaèní stí¾nosti uplatnil stì¾ovatel zákonné dùvody obsa¾ené v § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s., k nim¾ uvedl následující.
Krajský soud nezji¹»oval skutkový stav vìci, nemohl tak následnì ani oznaèit zásadní dùkazní prostøedky a právní závìry, které na jejich základì uèinil. Není tedy mo¾no konstatovat, co soud pova¾uje za zji¹tìné nebo naopak za nezji¹tìné k posouzení postupu správce danì, resp. stì¾ovatele. Krajský soud pouze odkazuje na fakt, ¾e nahlédnutím do spisu nena¹el pøedmìtné výpovìdi, které by se vztahovaly k vìci ¾alobce. K podpoøe svého tvrzení o nepøezkoumatelnosti rozhodnutí krajského soudu stì¾ovatel odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 3. 2005, è. j. 3 As 6/2004-105, publikovaný pod è. 617/2005 Sb. NSS, a namítá, ¾e øízení pøed krajským soudem trpìlo vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé; dle citovaného rozhodnutí toti¾ platí: Pokud soud dospìl k závìru, ¾e ve správním spise chybí nìkteré listiny, které s nejvìt¹í pravdìpodobností existují, nebo» jsou zmínìny v napadeném rozhodnutí, ¾alovaný na nì odkazuje a z jejich obsahu vychází, bylo na nìm, aby ¾alovaného vyzval k jejich pøedlo¾ení a souèasnì ho pouèil o následcích, které ho mohou postihnout, pokud výzvì nevyhoví. Kdyby i pøes takovou výzvu soudu a pøes pouèení o dùsledcích spojených s jejím neuposlechnutím ¾alovaný chybìjící podkladové listiny soudu nedolo¾il, pøivodil by si újmu v øízení sám a musel by nést i dùsledky svého konání, resp. nekonání. V daném pøípadì v¹ak soud postihl úèastníka øízení (¾alovaného) za nesplnìní jeho procesní povinnosti pøedlo¾it úplný správní spis tím, ¾e ho vyøadil z pøe a jeho rozhodnutí, bez pøezkoumání v rozsahu § 75 odst. 1 s. ø. s., zru¹il. Takový postup v¹ak není v souladu se zásadami vedení soudního øízení, nebo» soud nenaplnil svoji pouèovací povinnost ve vztahu k ¾alovanému.
Vý¹e uvedené stì¾ovatel uplatnil i vùèi pasá¾i odùvodnìní, ve které se krajský soud zabýval problematikou poskytnutí darù tøem lékaøùm na základì sponzorských smluv.
Ve vztahu k této kasaèní námitce potom stì¾ovatel uzavøel, ¾e pokud tedy existují dùkazní prostøedky, k jejich¾ pøedlo¾ení mohl být stì¾ovatel vyzván a na které pøi své argumentaci pøímo odkazuje a opírá se tak o skuteènosti tam uvedené, krajský soud mìl ke zji¹tìní skutkového stavu ve vìci vyzvat stì¾ovatele k pøedlo¾ení dotèených dùkazních prostøedkù a souèasnì ho pouèit o následcích nevyhovìní takovému po¾adavku.
Dal¹í kasaèní námitka smìøuje vùèi odkazu krajského soudu na ustanovení § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù, které pøiznává daòovému subjektu právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání nebo místním ¹etøení. Dle stì¾ovatele: Správce danì by bezpochyby ¾alobci umo¾nil uplatnìní práva dle zmínìného ustanovení, argumentovat tímto ale k danému není mo¾né, jeliko¾ k dotèenému výslechu nedo¹lo, návaznì se tak ¾alobce nemù¾e do¾adovat uplatnìní tohoto práva a soud na základì ust. § 16 odst. 4 písm. e) ZSDP nemù¾e vyslovit nezákonnost postupu správce danì. Pokud se toti¾ správce danì vypoøádal s navr¾eným dùkazním prostøedkem provedení výslechu svìdkù v souladu s ust. § 31 ZSDP a tento neprovedl, není se mo¾né domáhat ust. § 16 odst. 4 písm. e) ZSDP pro pøípad daòové kontroly, co¾ ov¹em soud nerespektuje, kdy¾ pravdìpodobnì sluèuje v jedno právo dle písm. c) a e) uvedeného ustanovení, aèkoli tato práva na sebe v nìkterých pøípadech vùbec nemusí navazovat. V pøípadì, kdy daòový subjekt navrhne dle zmínìného písm. c) napø. provedení svìdecké výpovìdi a tato je provedena, pak má jistì právo být této pøítomen a klást svìdkovi otázky. Taková skuteènost ov¹em nenastala a dle názoru stì¾ovatele nebyl ¾alobce zkrácen na svých právech daných zákonem o správì daní a poplatkù.
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e nebyla poru¹ena ustanovení § 31 zákona o správì daní a poplatkù, zejména odstavce 1 a¾ 4 (principy dokazování), a to ve vazbì na základní zásady daòového øízení-ustanovení § 2 zákona o správì daní a poplatkù. V tomto ohledu stì¾ovatel pøipomnìl, ¾e zákon o správì daní a poplatkù uvádí jako dùkazní prostøedky rùzná podání, svìdecké výpovìdi, znalecké posudky, veøejné listiny, zprávy o daòových kontrolách, protokoly atd., které se ale nemusí pøímo týkat daòového subjektu, o jeho¾ daòovou povinnost jde, a nemusí být tedy a èasto ani nemohou být získány pouze v øízení o jeho daòové povinnosti, ale mù¾e jít o dùkazní prostøedky provedené v rámci dokazování v jiném øízení (navíc nikoli nutnì pouze daòovém, napø. i trestním). Dle zásady volného hodnocení dùkazù je posouzení záva¾nosti jednotlivých dùkazních prostøedkù zcela v pravomoci správce danì. Pokud tedy byly nìkteré rozhodné skuteènosti ke stanovení správné daòové povinnosti ¾alobce zji¹tìny na základì ji¾ provedeného dokazování v daòovém øízení se spoleèností INPOS Brno, s. r. o., nebylo s ohledem na institut dokazování a základní zásady daòového øízení nutné provádìt opakovanì svìdecké výpovìdi dotèených svìdkù.
Nadto stì¾ovatel poukázal na nezpochybnitelnou provázanost daòového øízení vedeného u ¾alobce a u jeho zamìstnavatele-INPOS, s. r. o., je¾ vyplývá z hmotnì-právní úpravy danì z pøíjmù ze závislé èinnosti a je¾ opodstatòuje procesní postup, kdy správce danì vyu¾ije výsledkù a dùkazù získaných v øízení u plátce -v následném øízení u poplatníka nebo pøípadnì v opaèném sledu. Nelze toti¾ fakticky oddìlit výsledky daòového øízení (napø. provedené daòové kontroly) vedené u plátce od daòových povinností jednotlivých poplatníkù (zamìstnancù). Jestli¾e tedy v daném pøípadì v øízení u plátce byly prokázány urèité skuteènosti, na základì nich¾ byla pravomocnì stanovena daò plátci, a zji¹tìné skuteènosti mìly pøímý dopad do daòové povinnosti jednotlivých poplatníkù, bylo zcela v souladu se zákonem (§ 31 odst. 1 a 4 zákona o správì daní a poplatkù), kdy¾ správce danì vyu¾il v daòovém øízení u ¾alobce (poplatníka) dùkazy získané v øízení u plátce. V opaèném pøípadì-pøi akceptaci po¾adavku na opakované výpovìdi svìdkù-by nutnì musely u v¹ech poplatníkù (jednoho plátce) být provádìny samostatnì v rámci øízení o jejich daòových povinnostech výslechy tých¾ svìdkù. V praxi by pak musel být tentý¾ svìdek pøedvoláván k øízení s ka¾dým poplatníkem, av¹ak prakticky v¾dy k té¾e vìci. Odhlédnuto od nákladù na takové øízení by dle stì¾ovatele splnìní takového po¾adavku zcela neúmìrnì a v rozporu s logikou vìci zatì¾ovalo svìdka (pota¾mo daòovou správu).
Ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù proto stì¾ovatel pova¾uje napadené rozhodnutí krajského soudu za nezákonné a navrhuje Nejvy¹¹ímu správnímu soudu, aby ho zru¹il a vìc mu vrátil zpìt k dal¹ímu øízení.
®alobce se k pøedlo¾ené kasaèní stí¾nosti nevyjádøil.
V návaznosti na vý¹e uvedené pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné-s odkazem na pøedlo¾ený spisový materiál-toliko pro úplnost poznamenat, ¾e ¾alobce ve svém pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1999 uvedl pøíjmy ze závislé èinnosti od zamìstnavatele INPOS Brno, s. r. o. Této spoleènosti v¹ak na základì rozhodnutí Finanèního úøadu Brno IV o obnovì øízení byla pøedepsána nová daòová povinnost za rok 1999, nebo» do svých daòových nákladù za rok 1999 zahrnula mzdové náklady, které nebyly vynalo¾eny na dosa¾ení a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, a to z toho dùvodu, ¾e ¹lo o pracovnìprávní vztahy, které sice byly dolo¾eny formálnì dokonalými písemnostmi, ale ve skuteènosti nebyly naplnìny. V dùsledku toho potom do¹lo k neuznání mzdových nákladù-pøíjmu ¾alobce od této spoleènosti ve vý¹i 920 000 Kè a následnì na základì naøízeného pøezkumu dle § 55b zákona o správì daní a poplatkù vydal správce danì shora citované rozhodnutí, kterým byl ¾alobci zmìnìn základ danì a daò z pøíjmù fyzických osob za pøedmìtné zdaòovací období.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná, a stì¾ovatel je zastoupen osobou s vysoko¹kolským právnickým vzdìláním (§ 105 odst. 2 s. ø. s.). Poté pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.), ovìøil pøi tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.), a dospìl k následujícím závìrùm.
Stì¾ovatel uvedl dùvody kasaèní stí¾nosti podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. Podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze podat kasaèní stí¾nost z dùvodu nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. lze podat kasaèní stí¾nost z dùvodu nepøezkoumatelnosti spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
V tomto ohledu se Nejvy¹¹í správní soud pøednostnì zabýval námitkou týkající se nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Je-li toti¾ rozhodnutí nepøezkoumatelné, lze jen stì¾í uva¾ovat o jeho pøezkumu kasaèním soudem, co¾ ostatnì vyplývá ji¾ z lingvistické stránky vìci, kdy nepøezkoumatelné rozhodnutí prostì vìcnì pøezkoumat nelze. Nepøezkoumatelnost je tedy vadou natolik záva¾nou, ¾e se jí soud musí zabývat i tehdy, pokud by ji stì¾ovatel nenamítal, tedy z úøední povinnosti (viz shora).
Po posouzení napadeného rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvody pro vyslovení jeho nepøezkoumatelnosti. Z výrokù napadeného rozsudku krajského soudu lze jednoznaènì zjistit, jak soud ve vìci rozhodl, rozsudek neobsahuje výrok, který by byl vnitønì rozporný, výrok a odùvodnìní je mo¾no od sebe rozli¹it a z rozsudku je také zøejmé, kdo je úèastníkem øízení a kdo byl rozhodnutím zavázán. Nesouhlas stì¾ovatele s vlastním hodnocením soudu nemù¾e sám o sobì znamenat nepøezkoumatelnost jeho rozhodnutí. Dùvody, pro které krajský soud shledal ¾alobu dùvodnou, z odùvodnìní jeho rozsudku seznatelné jsou. Se závìry krajského soudu ostatnì stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti sám polemizuje. Nejvy¹¹í správní soud tedy námitku nepøezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí neshledal dùvodnou.
Dále se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkou stì¾ovatele, dle které nebylo nutno provádìt ¾alobcem navr¾ené výslechy svìdkù (I. T., G. M. a Ing. V. L.), nebo» jmenované osoby byly vyslechnuty v daòovém øízení u daòového subjektu INPOS Brno, s. r. o., to znamená, ¾e k dané problematice ji¾ vypovídaly, a proto nebylo úèelné tyto výslechy opakovat. I v pøípadì této námitky uvá¾il Nejvy¹¹í správní soud tak, ¾e jí nelze pøisvìdèit, a to z následujících dùvodù.
Skuteènost, ¾e stì¾ovatel, resp. správce danì v pøedmìtném daòovém øízení vycházel z dùkazù získaných v jiném daòovém øízení (vedeném se spoleèností INPOS Brno, s. r. o.) je sama o sobì v poøádku, nebo» jak Nejvy¹¹í správní soud uvedl ji¾ ve svém rozsudku ze dne 3. 11. 2004, è. j. 2 Afs 50/2004-76, publikovaném na www.nssoud.cz: výslech provedený v jednom daòovém øízení není vylouèen v øízení jiném; zde má protokol o výslechu povahu listinného dùkazu (podle § 12 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù je protokol o ústním jednání veøejnou listinou). Co ov¹em v poøádku není, je skuteènost, ¾e stì¾ovatel odmítl provést výslech navrhovaných osob s poukazem na to, ¾e tyto ji¾ byly vyslechnuty v jiném øízení.
Odmítnout provedení navr¾eného výslechu jmenovaných osob by dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu bylo v daném pøípadì mo¾né za pøedpokladu, ¾e by je správce danì, resp. stì¾ovatel z hlediska prokázání dokazovaných skuteèností vyhodnotil jako nerelevantní èi nadbyteèné. Pak by ov¹em v pøedmìtném daòovém øízení nemohl vyu¾ít ani výslechy provedené s tìmito osobami v daòovém øízení se spoleèností INPOS Brno, s. r. o., co¾ se nestalo. Naopak správce danì z tìchto výslechù jednoznaènì vycházel a v daòovém øízení se ¾alobcem je vyu¾il v jeho neprospìch. Proto pokud ¾alobce ve svém odvolání navrhl výslechy tìchto osob, bylo nutno, aby je stì¾ovatel, jako¾to odvolací orgán, provedl a umo¾nil ¾alobci vyu¾ít jeho zákonného práva-úèastnit se výslechu svìdkù a klást jim otázky (§ 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù).
I v rámci daòového øízení jsou toti¾ správní orgány povinny postupovat ústavnì konformním zpùsobem, co¾ ve zmiòovaném kontextu zejména znamená umo¾nit daòovému subjektu-¾alobci, aby jeho vìc byla projednávána v jeho pøítomnosti a aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm (èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod); srov. nález Ústavního soudu ze dne 11. 9. 2001, sp. zn. I. ÚS 591/2000, publikovaný pod è. 133 Sb. n. u. ÚS, sv. 23, str. 265, a na http://nalus.usoud.cz.
Toto základní právo se pøitom realizuje (podobnì jako v jiných øízeních o právech a povinnostech) zpùsoby odpovídajícími povaze tìch kterých konkrétních v øízení provádìných dùkazù a slou¾í k naplnìní základní povinnosti správce danì v daòovém øízení, je¾ se týká zji¹»ování skutkového stavu, a sice dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji (§ 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù). To by mìlo být hlavním referenèním rámcem pøi postupu správce danì, pøièem¾ obecnì platí, ¾e správce danì nemusí dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem provést, ale v¾dy se s ním musí vypoøádat. Stì¾ovatelovo vypoøádání se s návrhy ¾alobce na provedení svìdeckých výpovìdí v¹ak v daném pøípadì nelze akceptovat, a to právì pro shora naznaèené obejití konfrontace svìdkù s ¾alobcem, resp. jeho otázkami.
V této souvislosti je nutné poznamenat, ¾e vystavení svìdka otázkám daòového subjektu zvy¹uje zpravidla pøesvìdèivost a informaèní hodnotu, a tím i vìrohodnost jeho výpovìdi, nebo» se svìdek k rozhodným otázkám vyjádøí v logice náhledu jak správce danì, tak daòového subjektu a oba tyto náhledy tak lze konfrontovat a vyhodnotit. Zaji¹tìní reálné mo¾nosti úèasti pøi výslechu svìdka je proto jedním z klíèových parametrù hodnocení zákonnosti provádìní takového dùkazu a jakémukoli jeho obcházení je tøeba dùslednì bránit. Klíèovou vlastností svìdecké výpovìdi, odli¹ující ji od jiných dùkazních prostøedkù, je rovnì¾ její nezprostøedkovanost-svìdek vypovídá za pøítomnosti pracovníka správce danì i daòového subjektu a závìry o vìrohodnosti a relevanci jeho výpovìdi proto lze èinit i z jeho nonverbálního projevu a celkového dojmu, kterým pùsobí. V rozporu se zákonem je proto snaha správce danì o úèelové vyhýbání se výslechu svìdkù a jejich nahrazování listinnými dùkazy, napøíklad protokoly o výslechu poøízenými v jiných (daòových) øízeních; srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, publikovaný pod è. 1572/2008 Sb. NSS, jako¾ i na www.nssoud.cz
K dané stí¾ní námitce tedy Nejvy¹¹í správní soud vycházeje z ústavního aspektu vìci, jako¾ i z poslednì citovaného judikátu, uzavírá, ¾e tato není dùvodná, nebo» odmítnutím provést navrhované svìdecké výpovìdi s tím, ¾e není úèelné opakovat výslech dotèených osob, proto¾e ji¾ byly vyslechnuty v jiném daòovém øízení, do¹lo k poru¹ení práva ¾alobce zakotveného v ustanovení § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù. Listiny, z nich¾ je patrný obsah výpovìdí svìdkù podaných v jiném daòovém øízení ne¾ v tom, v kterém má dotyèná listina slou¾it jako dùkaz, toti¾ mù¾e být podkladem pro rozhodnutí pouze tehdy, není-li to na úkor práva daòového subjektu být pøítomen výslechu svìdka a klást mu otázky.
Na tomto závìru nic nemìní ani argumentace stì¾ovatele poukazující jednak na provázanost daòového øízení vedeného u ¾alobce a u jeho zamìstnavatele-INPOS
Brno, s. r. o., a jednak na to, ¾e pøi akceptaci po¾adavku na opakované výpovìdi svìdkù se zvý¹í náklady na daòové øízení a dojde ke zcela neúmìrnému zatí¾ení dotèených svìdkù, pota¾mo daòové správy. Nejvy¹¹í správní soud v tomto ohledu toliko pro úplnost konstatuje, ¾e se jedná veskrze o argumenty faktické, nikoli právní, jim¾ by v souzené vìci bylo mo¾né pøisvìdèit za situace, pokud by daòový subjekt-¾alobce aktivnì nevyu¾il svých zákonných práv a provedení výslechu svìdkù nenavrhl; pak by jistì bylo mo¾né postup správce danì i stì¾ovatele pova¾ovat jako postup efektivní a hospodárný, který co mo¾ná nejménì zatì¾uje dotèené osoby. V daném pøípadì v¹ak ¾alobce provedení výslechu svìdkù navrhl a správce danì, resp. stì¾ovatel se mu svým nezákonným postupem vyhnul, kdy¾ výslechy navr¾ených svìdkù nahradil listinnými dùkazy v podobì protokolù o výslechu, které byly s navr¾enými svìdky provedeny v rámci jiného øízení.
Jako dùvodné naopak pøisvìdèil Nejvy¹¹í správní soud poslední námitce, dle které øízení pøed krajským soudem trpìlo vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé [§ 103 odst. 1 písm. d) in fine s. ø. s.].
Stejnì jako stì¾ovatel pøitom zdej¹í soud vy¹el ze své vlastní judikatury, z ní¾ vyplývá, ¾e pokud soud dostateènì nepouèil ¾alovaný správní orgán o jeho procesních povinnostech, èím¾ mu pøivodil újmu v øízení, trpí øízení pøed soudem vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé (viz ji¾ vý¹e citovaný rozsudek ze dne 8. 3. 2005, è. j. 3 As 6/2004-105, publikovaný pod è. 617/2005 Sb. NSS, www.nssoud.cz.). Souèasnì zdej¹í soud pøihlédl k setrvalé judikatuøe Ústavního soudu, kterou je mo¾né mutatis mutandis vztáhnout i na posuzovanou vìc s tím, ¾e jedním ze základních pøedpokladù práva na spravedlivé soudní øízení je i øádné plnìní pouèovací povinnosti ze strany obecných soudù, je¾ mají povinnost poskytnout úèastníkùm øízení pouèení o jejich procesních právech a povinnostech a nelze vy¹achovat" úèastníka z jeho pøístupu k soudu, ani¾ by soud splnil tuto pouèovací povinnost (srov. napø. nález ze dne 7. 7. 1999, sp. zn. I. ÚS 138/98, publikovaný pod è. 96 Sb. n. u. ÚS, sv. 15, str. 3, nebo nález ze dne 9. 5. 2006, sp. zn. I. ÚS 467/04, publikovaný pod è. 97 Sb. n. u. ÚS, sv. 41, str. 271, oba té¾ dostupné z http://nalus.usoud.cz.).
V projednávané vìci bylo proto tøeba postupovat v souladu s ustanovením § 36 odst. 1 s. ø. s.; krajský soud mìl tedy stì¾ovateli poskytnout dostateèné pouèení o jeho procesních povinnostech a vyzvat jej k doplnìní pøedlo¾eného správního spisu o písemnosti, které v pøedlo¾eném správním spisu chybí a které byly podkladem pro ¾alobou napadené rozhodnutí stì¾ovatele. Pøedlo¾ení úplného spisového materiálu pøedstavuje procesní povinnost správního orgánu a teprve pokud ji i pøes nále¾ité pouèení nedostojí, je na místì postup, který zvolil krajský soud, tj. zru¹ení napadeného rozhodnutí pro vady øízení proto, ¾e skutkový stav, který vzal správní orgán za základ napadeného rozhodnutí, nemá oporu ve spisech [§ 76 odst. 1 písm. b) s. ø. s.].
Absence nìkterých písemností, které s nejvìt¹í pravdìpodobností existují, nebo» jsou zmínìny v odùvodnìní napadeného rozhodnutí, ¾alovaný správní orgán na nì pøímo odkazuje a vychází z nich, tak bez dal¹ího nemù¾e být dùvodem neúspìchu tohoto správního orgánu v podobì zru¹ení jeho rozhodnutí bez meritorního pøezkoumání v rozsahu § 75 odst. 1 s. ø. s. Pøesto je dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nutné apelovat na správní orgány ohlednì po¾adavku øádného vedení spisu a zakládání v¹ech písemností, které se k dané vìci vztahují a které je tøeba patøièným zpùsobem utøídit (podle hlediska vìcného, chronologického, podle toho, od koho písemnosti pochází èi jinak); srov. usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 10. 1. 1997, è. j. 6 A 401/96-6, publikované pod è. 688/2000 SoJ., je¾ se zabývalo nále¾itostmi spisù pøedkládaných soudu.
I pøes tuto èásteènou dùvodnost kasaèní stí¾nosti je v¹ak dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu tøeba trvat na tom, aby stì¾ovatel (v intencích shora uvedeného) odstranil vady øízení, ke kterým do¹lo pøedev¹ím v souvislosti se ¾alobcem navr¾eným výslechem svìdkù, jako¾ i v souvislosti se zpùsobem vedení spisu a následným odùvodnìním rozhodnutí stì¾ovatele, a proto kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1, vìty poslední, s. ø. s. zamítl.
V tomto ohledu Nejvy¹¹í správní soud pouze pro úplnost pøipomíná, ¾e skuteènost, ¾e v øízení o kasaèní stí¾nosti obstál jen nìkterý z dùvodù, pro které krajský soud zru¹il správní rozhodnutí, nemusí vést nutnì ke zru¹ení rozsudku krajského soudu; srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního ze dne 26. 10. 2005, è. j. 2 Afs 23/2005-93, publikovaný pod è. 781/2006 Sb. NSS, www.nssoud.cz., èi rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 1. 2006, è. j. 2 Afs 100/2005-106, publikovaný na www.nssoud.cz. Pøedmìtem posouzení v øízení o kasaèní stí¾nosti je toti¾ pøedev¹ím zákonnost výroku rozhodnutí krajského soudu a jeho nesprávné dílèí závìry (za pøedpokladu, ¾e jsou pøezkoumatelné) lze korigovat právním názorem vysloveným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu, ani¾ by bylo rozhodnutí krajského soudu zru¹eno. Takto bylo postupováno i v daném pøípadì, nebo» není na místì ru¹it napadený rozsudek krajského soudu, jeho¾ výrok obstál pøi pøezkumu zákonnosti, by» se opírá o dílèí nesprávné závìry, jejich¾ korekce byla provedena vý¹e.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s., ve spojení s § 120 s. ø. s., nebo» neúspì¹nému stì¾ovateli náhrada nákladù øízení nepøíslu¹í a ¾alobce nárok na náhradu nákladù øízení neuplatnil a ani ze soudního spisu nevyplynulo, ¾e by mu nìjaké náklady øízení v souvislosti s øízením o kasaèní stí¾nosti vznikly.
V Brnì dne 9. øíjna 2008 JUDr. Radan Malík pøedseda senátu

References: soud 
 soud 
 § 55
 soud 
 soud 
 § 76
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 § 31
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 § 16
 § 31
 § 16
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 § 55
 soud 
 § 103
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 12
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
in fine
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 36
 soud 
 § 75
 § 110
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120