Source: http://kraken.slv.cz/9Afs70/2009
Timestamp: 2018-01-22 20:45:28+00:00

Document:
9Afs70/2009
9 Afs 70/2009-66
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobce: FINANCIAL GROUP a.s., se sídlem Na Florenci 19A, Praha 1, zastoupený JUDr. Ivanem Vávrou, advokátem se sídlem Dlouhá 16, Litomìøice, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká hradební 61, Ústí nad Labem, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 10. 2008, è. j. 12324/08-1200-505957, o dodateèném vymìøení danì z pøíjmù právnických osob, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 28. 4. 2009, è. j. 15 Ca 295/2008-41,
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností napadá v záhlaví oznaèený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem (dále jen krajský soud ), kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba smìøující proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 10. 2008, è. j. 12324/08-1200-505957. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Litomìøicích (dále jen správce danì ) ze dne 4. 4. 2008, è. j. 47241/08/196912/0887, jím¾ byla stì¾ovateli dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2006 ve vý¹i 1 515 600 Kè.
Pøesto¾e stì¾ovatel dùvody kasaèní stí¾nosti výslovnì nepodøazuje pod konkrétní ustanovení § 103 odst. 1 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, v platném znìní (dále jen s. ø. s. ), je z obsahu kasaèní stí¾nosti patrné, ¾e uplatòuje dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. V úvodu kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel nejprve v krátkosti shrnuje právní úpravu týkající se zvy¹ování základního kapitálu nepenì¾itým vkladem. V této souvislosti uvádí, ¾e valná hromada, která rozhodla o zvý¹ení základního kapitálu, probìhla dne 8. 6. 2008 a její rozhodnutí bylo do obchodního rejstøíku zapsáno dne 18. 7. 2006. Následnì po jmenování znalce, vypracování znaleckých posudkù a vyhotovení smluv o upsání akcií byly nemovitosti tvoøící pøedmìt nepenì¾itého vkladu odevzdány dosavadními vlastníky stì¾ovateli na základì písemného prohlá¹ení. Dnem, kdy do¹lo k pøedání písemného prohlá¹ení spolu s pøedáním nemovitostí (a tedy ke splacení nepenì¾itého vkladu), tak akciová spoleènost (stì¾ovatel) pøebírá nemovitosti do faktické i formální dr¾by a vkladatel ji¾ není oprávnìn s tìmito nemovitostmi jakkoli disponovat, nedr¾í je, nebere z nich u¾itky a ani neodpovídá za nebezpeèí na nich. Dle názoru stì¾ovatele ve¹kerá práva a povinnosti pøecházejí na akciovou spoleènost okam¾ikem pøedání, a tedy se nejedná o pouhou dr¾bu, ale o vztah vlastnický. V dané vìci je sporné, zda stì¾ovatel mohl v takovém pøípadì ji¾ v roce 2006 vytváøet rezervu na opravy tìchto nemovitostí a nìkteré z nich odepisovat, aèkoli k zápisu vlastnického práva k pøedmìtným nemovitostem do katastru nemovitostí do¹lo a¾ v prùbìhu roku 2007. Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e pokud jsou pøedmìtné nemovitosti souèástí základního kapitálu na základì rozhodnutí rejstøíkového soudu, pak není mo¾né pøijmout výklad, ¾e stì¾ovatel není oprávnìn o tìchto nemovitostech úètovat a uplatòovat vynalo¾ené náklady jako náklady daòové. Z vý¹e uvedených dùvodù proto stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti v plném rozsahu ztoto¾òuje se závìry obsa¾enými v napadeném rozsudku krajského soudu a navrhuje kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítnout.
Valná hromada stì¾ovatele rozhodla dne 8. 6. 2006 o zvý¹ení základního kapitálu nepenì¾itým vkladem. Pøedmìtem tohoto nepenì¾itého vkladu byly konkrétní nemovitosti podrobnì specifikované v rozhodnutí ¾alovaného i v odùvodnìní rozhodnutí krajského soudu, a to nemovitosti zapsané v katastru nemovitostí na listu vlastnictví è. 2466 pro obec ©tìtí, katastrální území ©tìtí I; nemovitosti zapsané v katastru nemovitostí na listu vlastnictví è. 611 a listu vlastnictví è. 51 pro obec Ho¹tka, katastrální území Ho¹tka u Roudnice nad Labem; nemovitosti zapsané na listu vlastnictví è. 6962 pro obec a katastrální území Roudnice nad Labem a nemovitosti zapsané na listu vlastnictví è. 255 pro obec Dale¹ice, katastrální území Dale¹ice u Jablonce nad Nisou.
Splacení pøedmìtného nepenì¾itého vkladu bylo do obchodního rejstøíku zapsáno dne 3. 10. 2006. K zápisu vlastnického práva do katastru nemovitostí ve prospìch stì¾ovatele do¹lo u nìkterých nemovitostí s právními úèinky vkladu ke dni 5. 2. 2007, u nìkterých nemovitostí bylo vlastnické právo ve prospìch stì¾ovatele zapsáno s právními úèinky vkladu ke dni 1. 11. 2007.
Na základì zji¹tìní obsa¾ených ve zprávì o daòové kontrole vyplynulo, ¾e stì¾ovatel nebyl v roce 2006 vlastníkem pøedmìtných nemovitostí, av¹ak do daòovì uznatelných nákladù roku 2006 si zahrnul odpisy dlouhodobého hmotného majetku (nemovitostí) ve vý¹i 522 462 Kè a v daòovì uznatelných nákladech vykázal i tvorbu rezerv na opravu vý¹e uvedených nemovitostí v celkové vý¹i 5 450 000 Kè. Správce danì vydal dodateèný platební výmìr na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2006 ze dne 4. 4. 2008, è. j. 47241/08/196912/0887, jím¾ stì¾ovateli dodateènì vymìøil daò ve vý¹i 1 515 600 Kè.
Stì¾ovatel s uvedeným platebním výmìrem nesouhlasil a podal proti nìmu vèasné odvolání, které ¾alovaný rozhodnutím ze dne 24. 10. 2008, è. j. 12324/08-1200-505957, jako nedùvodné zamítl. V odùvodnìní rozhodnutí uvedl, ¾e vlastnické právo k nemovitostem, které jsou pøedmìtem vkladu do katastru nemovitostí, se nabývá a¾ vkladem vlastnického práva do katastru nemovitostí s právními úèinky vkladu ke dni doruèení návrhu katastrálnímu úøadu, a nikoli pouhým pøedáním nemovitostí do u¾ívání. Pokud tedy stì¾ovatel pøedlo¾il v prùbìhu daòové kontroly listiny, které prokazují nabytí vlastnického práva k pøedmìtným nemovitostem a¾ v roce 2007, pak nemohl ji¾ ve zdaòovacím období roku 2006 tvoøit rezervu na opravu tìchto nemovitostí ani uplatòovat odpisy hmotného majetku. V obou pøípadech toti¾ právní úprava umo¾òuje odepisovat majetek, resp. tvoøit rezervu na opravy tohoto majetku, pouze tomu poplatníkovi, který má k tomuto majetku vlastnické právo.
Proti tomuto rozhodnutí se stì¾ovatel bránil ¾alobou u krajského soudu, v ní¾ shodnì jako v podaném odvolání namítal, ¾e ustanovení § 60 odst. 1 zákona è. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen obchodní zákoník ), se dotýká výhradnì novì zakládaných obchodních spoleèností, do kterých jsou jako nepenì¾itý vklad vkládány nemovitosti. V pøípadì stì¾ovatele je ov¹em situace odli¹ná, nebo» se jednalo o zvý¹ení základního kapitálu u ji¾ existující akciové spoleènosti, a v takovém pøípadì ustanovení § 204 odst. 3 obchodního zákoníku odkazuje na § 60 odst. 1 tého¾ zákona pouze co do pøedepsané formy prohlá¹ení. Stì¾ovatel namítal, ¾e zápis vlastnického práva do katastru nemovitostí má v souzené vìci pouze evidenèní povahu a samotná existence zápisu nemù¾e být rozhodující pro to, zda se pøedmìtné nemovitosti staly souèástí základního kapitálu. Stì¾ovatel v této souvislosti uvedl, ¾e ve smyslu ustanovení § 202 odst. 5 obchodního zákoníku je zvý¹ení základního kapitálu úèinné ji¾ okam¾ikem jeho zápisu do obchodního rejstøíku. Je-li základní kapitál zvý¹en vkladem nemovitostí, dostávají se nemovitosti do øádné dr¾by spoleènosti se v¹emi dùsledky s tím spojenými. Stì¾ovatel dále poukázal na skuteènost, ¾e aèkoli se pokou¹el realizovat zápisy vlastnického práva do katastru nemovitostí bez zbyteèného odkladu, byly návrhy na zápis podány a k zápisu vlastnického práva do¹lo a¾ v roce 2007, nebo» v katastru nemovitostí bylo u pøedmìtných nemovitostí vyznaèeno omezení v podobì poznámky o probíhajících exekuèních øízeních.
Krajský soud pøezkoumal napadené rozhodnutí ¾alovaného vèetnì øízení, které jeho vydání pøedcházelo, a dospìl k závìru, ¾e ¾aloba není dùvodná. Krajský soud v odùvodnìní svého rozhodnutí nejprve podrobnì rozebral právní úpravu týkající se vkladù do akciové spoleènosti a zvy¹ování základního kapitálu nepenì¾itým vkladem.
Na základì tohoto rozboru pak dospìl k závìru, ¾e aèkoli to není v pøedmìtném ustanovení výslovnì obsa¾eno, i z ustanovení § 204 odst. 3 obchodního zákoníku, tzn. i v pøípadì zvý¹ení základního kapitálu akciové spoleènosti nepenì¾itým vkladem, jeho¾ pøedmìtem jsou nemovitosti podléhající evidenci v katastru nemovitostí, je ke vzniku vlastnického práva nutný vklad do katastru nemovitostí. S uvedeným závìrem dle názoru krajského soudu koresponduje také obecná právní úprava obsa¾ená v § 59 odst. 2 obchodního zákoníku. Krajský soud uvedl, ¾e splacením nepenì¾itého vkladu, jeho¾ pøedmìtem jsou nemovitosti evidované v katastru nemovitostí, nevzniká obchodní spoleènosti vlastnické právo, ale pouze dr¾ba. Provedením zápisu splacení nepenì¾itého vkladu do obchodního rejstøíku tak sice dochází ke zvý¹ení základního kapitálu o hodnotu nepenì¾itého vkladu, to v¹ak neznamená, ¾e základní kapitál je od tohoto okam¾iku také pøedmìtnými nemovitostmi tvoøen. Krajský soud poukázal na skuteènost, ¾e a¾ do vzniku vlastnického práva spoleènosti k pøedmìtným nemovitostem mù¾e dojít k situaci pøedvídané ustanovením § 59 odst. 2 obchodního zákoníku, tj. ¾e k pøechodu vlastnického práva na spoleènost nedojde a vkladatel bude povinen slo¾it hodnotu nepenì¾itého vkladu v penìzích. Krajský soud proto uzavøel, ¾e má-li spoleènost v období mezi splacením nepenì¾itého vkladu pøedáním prohlá¹ení dle § 60 odst. 1 obchodního zákoníku a vkladem vlastnického práva k tìmto nemovitostem na základì tohoto prohlá¹ení do katastru nemovitostí pøedmìtné nemovitosti toliko v dr¾bì a nikoli ve svém vlastnictví, pak není oprávnìna uplatòovat jako daòovì uznatelné náklady spojené s odepisováním tohoto majetku a tvorbou rezerv na jeho opravy. Pokud právní pøedpisy v pøípadì tvorby rezerv i odepisování hmotného majetku vá¾ou mo¾nost vyu¾ití tìchto postupù pouze na vlastnictví hmotného majetku, pak není mo¾no pøíslu¹ná ustanovení vykládat roz¹iøujícím zpùsobem tak, ¾e by bylo mo¾né vytváøet rezervy na opravy èi odepisovat hmotný majetek i v pøípadech, kdy tento majetek není ve vlastnictví daòového subjektu, ale pouze v jeho dr¾bì.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná a podle jejího obsahu jsou v ní uplatnìny dùvody dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle ustanovení § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud na úvod pøedesílá, ¾e mezi úèastníky øízení není sporu o skutkových otázkách projednávané vìci, existuje v¹ak mezi nimi spor o to, kdy obchodní spoleènost v pøípadì zvý¹ení základního kapitálu nepenì¾itým vkladem, jeho¾ pøedmìtem jsou nemovitosti evidované v katastru nemovitostí, nabývá vlastnické právo k tìmto nemovitostem. Od posouzení této otázky se následnì odvíjí mo¾nost daòového subjektu uplatòovat jako daòovì uznatelné náklady odpisy tohoto majetku a tvorbu rezerv na jeho opravy.
Kapitálové spoleènosti, tedy i akciová spoleènost, vytváøejí pøi svém vzniku, resp. také v prùbìhu svého trvání, zdroje financování vytvoøením, pøípadnì zvy¹ováním základního kapitálu.
V akciové spoleènosti se základní kapitál vytváøí, popø. zvy¹uje upisováním akcií spoleènosti, tj. pøevzetím závazku upisovatele vlo¾it do spoleènosti urèitý vklad a tento vklad splatit. Upsáním akcií vzniká mezi akciovou spoleèností a upisovatelem závazkový vztah, jeho¾ obsahem je pohledávka akciové spoleènosti za upisovatelem na splacení upsaného vkladu a závazek akciové spoleènosti poskytnout upisovateli akcie, jejich¾ jmenovitá hodnota odpovídá vkladu, který akcionáø do spoleènosti vlo¾il, a umo¾òovat mu výkon práv akcionáøe. Vkladem se upisovatel podílí na základním kapitálu spoleènosti a z úèetního hlediska pøedstavují vklady do spoleènosti vlastní zdroj financování majetku spoleènosti, tzv. vlastní kapitál dle § 6 odst. 4 obchodního zákoníku.
V ustanovení § 59 odst. 1, které je zaøazeno do dílu I., èásti druhé, hlavy I. obchodního zákoníku, které obsahuje obecná ustanovení o obchodních spoleènostech, se urèuje, ¾e vkladem spoleèníka je souhrn penì¾ních prostøedkù (penì¾ní vklad) nebo jiných penìzi ocenitelných hodnot (nepenì¾itý vklad), které se urèitá osoba zavazuje vlo¾it do spoleènosti za úèelem nabytí nebo zvý¹ení úèasti ve spoleènosti. Tato definice tedy postihuje vklady jak pøi zalo¾ení spoleènosti, tak pøi zvý¹ení základního kapitálu.
Pro penì¾ité vklady obchodní zákoník uvedenou definici blí¾e nerozvádí, naopak v pøípadì nepenì¾itých vkladù v ustanovení § 59 odst. 2 zákon stanoví, ¾e nepenì¾itým vkladem mù¾e být pouze majetek, jeho¾ hospodáøská hodnota je zjistitelná a který mù¾e spoleènost hospodáøsky vyu¾ít ve vztahu k pøedmìtu podnikání. Výslovnì obchodní zákoník v citovaném ustanovení zakazuje vklady spoèívající v závazcích týkajících se provedení prací nebo v poskytnutí slu¾eb, tj. majetkových hodnot, které jsou bezprostøednì spojeny s osobou vkladatele a které od nìho nelze oddìlit a pøevést na spoleènost. Nepenì¾itým vkladem tak mohou být pøedev¹ím vìci movité èi nemovité, cenné papíry, práva z prùmyslového a du¹evního vlastnictví atd.
Nepenì¾itý vklad musí být splacen pøed zápisem vý¹e základního kapitálu do obchodního rejstøíku. To znamená, ¾e jedná-li se o vklad do spoleènosti pøi jejím vzniku, musí být vklad splacen pøed zápisem spoleènosti do obchodního rejstøíku; jde-li o vklad na zvý¹ení základního kapitálu, pak musí být splacen pøed zápisem tohoto zvý¹ení do obchodního rejstøíku.
V pøípadì zakládání spoleènosti pro pøípad, ¾e je pøedmìtem nepenì¾itého vkladu nemovitost, musí upisovatel podle § 60 odst. 2 obchodního zákoníku pøedat správci vkladu písemné prohlá¹ení o splacení vkladu spoèívajícího v nemovitosti s úøednì ovìøeným podpisem, a to pøed zápisem spoleènosti do obchodního rejstøíku. Pøedáním tohoto prohlá¹ení spolu s pøedáním nemovitosti správci vkladu je vklad splacen. Tím ov¹em není dotèeno ustanovení § 59 odst. 2 obchodního zákoníku, které øe¹í situaci, kdy na spoleènost nepøejde majetkové právo k pøedmìtu nepenì¾itého vkladu, pøesto¾e se pova¾uje za splacený (viz ní¾e).
Obchodní zákoník dále v § 60 odst. 1, nadepsaném jako Správa a splacení vkladù pøed vznikem spoleènosti , výslovnì stanoví, ¾e vlastnické právo k nemovitosti, která je pøedmìtem vkladu, nabývá spoleènost vkladem vlastnického práva do katastru nemovitostí na základì písemného prohlá¹ení vkladatele s úøednì ovìøeným podpisem.
V pøípadì zvý¹ení základního kapitálu v prùbìhu existence akciové spoleènosti lze podle § 204 odst. 3 obchodního zákoníku upsat akcie na zvý¹ení základního kapitálu, jen je-li to v dùle¾itém zájmu spoleènosti. Zvy¹uje-li se základní kapitál nepenì¾itými vklady, musí pøedstavenstvo pøedlo¾it valné hromadì písemnou zprávu, ve které uvede dùvody upisování akcií nepenì¾itými vklady a odùvodnìní vý¹e navrhovaného emisního kursu èi zpùsobu jeho urèení. Upsat akcie lze pouze tìmi nepenì¾itými vklady, které schválila valná hromada. Nepenì¾ité vklady musí být splaceny pøed podáním návrhu na zápis zvý¹ení základního kapitálu do obchodního rejstøíku.
Jestli¾e je pøedmìtem nepenì¾itého vkladu na zvý¹ení základního kapitálu nemovitost, musí upisovatel (vkladatel) podle ustanovení § 204 odst. 3 obchodního zákoníku pøedat akciové spoleènosti písemné prohlá¹ení podle § 60 odst. 1 obchodního zákoníku pøed zápisem zvý¹ení základního kapitálu do obchodního rejstøíku. Pøedáním tohoto prohlá¹ení spolu s pøedáním nemovitosti je vklad splacen. Obchodní zákoník dále v citovaném ustanovení in fine stanoví, ¾e tímto nejsou dotèena ustanovení § 59 odst. 2 a 3 obchodního zákoníku.
Podle ustanovení § 59 odst. 2, vìty ètvrté, obchodního zákoníku, nepøejde-li na spoleènost majetkové právo k pøedmìtu nepenì¾itého vkladu, pøesto¾e se nepenì¾itý vklad pova¾uje za splacený, je spoleèník, který se k poskytnutí tohoto vkladu zavázal, povinen zaplatit hodnotu nepenì¾itého vkladu v penìzích a spoleènost je povinna vrátit nepenì¾itý vklad, který pøevzala, leda¾e jej byla povinna vydat oprávnìné osobì. Obchodní zákoník tak výslovnì upravuje stav, kdy se nepenì¾itý vklad pova¾uje za splacený, ale na spoleènost z nìjakého dùvodu nepøejde majetkové právo k jeho pøedmìtu. Tato právní úprava pøitom dopadá jak na pøípad vytváøení základního kapitálu nepenì¾itým vkladem pøi zakládání akciové spoleènosti, tak na zvý¹ení základního kapitálu, k nìmu¾ mù¾e dojít na základì rozhodnutí valné hromady v prùbìhu existence spoleènosti.
Situace, kdy se nepenì¾itý vklad (jeho¾ pøedmìtem je nemovitost evidovaná v katastru nemovitostí) pova¾uje za splacený, av¹ak na spoleènost nepøejde majetkové právo k pøedmìtu tohoto nepenì¾itého vkladu, mù¾e nastat napø. tehdy, jestli¾e upisovatel pøedal správci vkladu písemné prohlá¹ení o vkladu nemovitosti splòující zákonem stanovené podmínky, ale ke vkladu vlastnického práva k nemovitosti do katastru nemovitostí nedojde (napø. proto, ¾e katastrální úøad vklad vlastnického práva do katastru nemovitostí z nejrùznìj¹ích dùvodù nepovolí). V takovém pøípadì je upisovatel, který se k poskytnutí takového vkladu zavázal, povinen zaplatit hodnotu nepenì¾itého vkladu v penìzích. Vklad, který spoleènost pøevzala, je povinna upisovateli vrátit, jen jestli¾e není povinna jej vydat oprávnìné osobì (tj. zejména vlastníkovi nebo majiteli pøedmìtu vkladu).
Krajský soud v pøedmìtné vìci dospìl k závìru, ¾e aèkoli to není v ustanovení § 204 odst. 3 obchodního zákoníku výslovnì uvedeno, i v pøípadì zvý¹ení základního kapitálu akciové spoleènosti nepenì¾itým vkladem v podobì nemovitostí podléhajících evidenci v katastru nemovitostí z obchodního zákoníku jednoznaènì vyplývá nutnost vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí ke vzniku vlastnického práva spoleènosti. Nejvy¹¹í správní soud se s uvedeným právním posouzením krajského soudu ztoto¾òuje, a to z následujících dùvodù:
Vlastnické právo k nemovitostem (evidovaným v katastru nemovitostí) v souladu s ustanovením § 2 odst. 1 a 2 zákona è. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných práv k nemovitostem, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc, vzniká vkladem vlastnického práva do katastru nemovitostí, pokud obèanský zákoník nebo jiný zákon nestanoví jinak. Dle § 2 odst. 3 uvedeného zákona právní úèinky vkladu vznikají na základì pravomocného rozhodnutí o jeho povolení ke dni, kdy návrh na vklad byl doruèen katastrálnímu úøadu.
Ustanovení § 33 odst. 1 písm. g) vyhlá¹ky è. 190/1996 Sb., kterou se provádí zákon è. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných vìcných práv k nemovitostem, a zákon Èeské národní rady è. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí Èeské republiky (katastrální zákon), ve znìní úèinném pro projednávanou vìc, dále urèuje, ¾e pøedmìtem vkladu jsou práva zapisovaná do katastru na základì prohlá¹ení vkladatele s úøednì ovìøeným podpisem o vlo¾ení nemovitosti do základního jmìní obchodní spoleènosti nebo do jiného obdobného jmìní právnické osoby (dále jen základní jmìní ), dolo¾eného spoleèenskou smlouvou nebo zakladatelskou smlouvou nebo zakladatelskou listinou nebo jinou listinou s projevem vùle právnické osoby (napø. usnesení valné hromady) pøijmout nemovitost do svého základního jmìní, a v pøípadì zvý¹ení základního jmìní té¾ výpisem z obchodního nebo jiného zákonem stanoveného rejstøíku dokládajícím zvý¹ení základního jmìní.
Je tedy zøejmé, ¾e zákon o zápisech vlastnických a jiných vìcných práv k nemovitostem, ve spojení s provádìcí vyhlá¹kou è. 344/1992 Sb., upravuje vklady vlastnického práva i v pøípadì zvý¹ení základního kapitálu spoleènosti. Titulem je v takovém v pøípadì prohlá¹ení vkladatele dle § 60 odst. 1 obchodního zákoníku jako¾to jednostranný právní úkon, který musí obsahovat jednoznaèný projev vùle vkladatele vlo¾it nemovitost do základního kapitálu spoleènosti a dostateèným zpùsobem identifikovat vkládanou nemovitost tak, aby na jeho základì mohl být povolen vklad do katastru nemovitostí. K návrhu na vklad pak musí být pøilo¾en také výpis z obchodního rejstøíku, který dokládá zápis zvý¹ení základního kapitálu do obchodního rejstøíku, a tedy øádné splacení vkladu, k nìmu¾ musí dojít pøed zápisem zvý¹ení základního kapitálu do obchodního rejstøíku (§ 204 odst. 3, vìta ètvrtá, obchodního zákoníku).
S vý¹e uvedeným koresponduje také zákonná úprava obsa¾ená v ustanovení § 59 odst. 2 obchodního zákoníku, na které je v ustanovení § 204 odst. 3 výslovnì odkazováno. Z formulace tohoto ustanovení (§ 59 odst. 2 obchodního zákoníku) je mo¾no dovodit, ¾e vlastnické právo spoleènosti k nemovitostem, které jsou vkládány do základního kapitálu pøi jeho zvý¹ení, nevzniká ji¾ samotným splacením, ale a¾ vkladem vlastnického práva do katastru nemovitostí. Obchodní zákoník v tomto ustanovení øe¹í situaci, k ní¾ mù¾e dojít a¾ do okam¾iku vzniku vlastnického práva spoleènosti k nemovitostem, toti¾ ¾e vkladatel namísto pøevodu vlastnického práva k nemovitostem bude nucen zaplatit hodnotu nepenì¾itého vkladu v penìzích (z dùvodu, ¾e na spoleènost nepøejde majetkové právo k pøedmìtu vkladu) a spoleènost bude nucena pøedmìtné nemovitosti vrátit. Z dikce citovaného ustanovení, které dopadá jak na pøípady vytváøení základního kapitálu pøi zakládání spoleènosti, tak na jeho zvý¹ení v prùbìhu existence, je tedy zøejmé, ¾e ke vzniku vlastnického práva spoleènosti k vkládaným nemovitostem nedochází ji¾ okam¾ikem splacení vkladu, ale a¾ okam¾ikem vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí. Aèkoli to tedy není v ustanovení § 204 odst. 3 obchodního zákoníku výslovnì uvedeno, i v pøípadì zvý¹ení základního kapitálu akciové spoleènosti nepenì¾itým vkladem v podobì nemovitostí podléhajících evidenci v katastru nemovitostí z obchodního zákoníku jednoznaènì vyplývá nutnost vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí ke vzniku vlastnického práva spoleènosti (k tomu shodnì Dìdiè, J., ©tenglová, I., Èech, P., Køí¾, R.; Akciové spoleènosti; 6. pøepracované vydání; C. H. Beck; Praha 2007; str. 36).
V období mezi splacením nepenì¾itého vkladu, tvoøeného nemovitostmi evidovanými v katastru nemovitostí, a vkladem vlastnického práva k tìmto nemovitostem na základì písemného prohlá¹ení vkladatele dle § 60 odst. 1 obchodního zákoníku, tak má spoleènost pøedmìtné nemovitosti toliko v dr¾bì a nikoli ve vlastnictví. Teprve vkladem do katastru nemovitostí vznikne vlastnické právo spoleènosti k nemovitostem vkládaným do základního kapitálu, a to s právními úèinky vkladu ke dni, kdy byl návrh na vklad doruèen pøíslu¹nému katastrálnímu úøadu.
Pokud tedy stì¾ovatel ve zdaòovacím období roku 2006 nebyl vlastníkem pøedmìtných nemovitostí, nebo» právní úèinky vkladu do katastru nemovitostí nastaly a¾ v prùbìhu roku 2007, pak nemohl jako daòovì uznatelné náklady uplatòovat rezervy na opravy hmotného majetku ani odpisy tohoto majetku. Ustanovení § 7 odst. 1 zákona è. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o rezervách ), výslovnì stanoví, ¾e rezervu na opravy hmotného majetku, která je výdajem (nákladem) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, jeho¾ doba odpisování stanovená zákonem o daních z pøíjmù je pìt a více let, mohou vytváøet poplatníci danì z pøíjmù, kteøí mají k hmotnému majetku právo vlastnické nebo jsou organizaèní slo¾kou státu pøíslu¹nou hospodaøit s majetkem státu anebo jsou státní organizací pøíslu¹nou hospodaøit s majetkem státu, pokud tuto rezervu nevytváøí nájemce, a nájemci hmotného majetku na základì smlouvy o nájmu podniku, pøièem¾ k opravám tohoto majetku jsou smluvnì písemnì zavázáni. Stejnì tak ustanovení § 28 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), stanoví, ¾e hmotný majetek odpisuje poplatník, který má k tomuto majetku vlastnické právo, organizaèní slo¾ka státu pøíslu¹ná hospodaøit s majetkem státu a státní organizace pøíslu¹ná hospodaøit s majetkem státu. V následujících odstavcích (odst. 2 a¾ 5 citovaného ustanovení) jsou dále uvedeny výjimky, kdy mù¾e hmotný majetek odpisovat i jiná osoba. ®ádný z takto vyjmenovaných pøípadù se v¹ak nevztahuje na právì posuzovanou vìc.
Vzhledem k tomu, ¾e v pøípadì tvorby rezerv i odpisování hmotného majetku daòové pøedpisy vá¾ou mo¾nost vyu¾ití tìchto postupù a uplatòování daòovì uznatelných nákladù pouze na vlastnictví hmotného majetku (èi jiný zákonem stanovený vztah k majetku), není mo¾no tvoøit rezervy na opravy, resp. odpisovat hmotný majetek v tìch pøípadech, kdy tento není ve vlastnictví daòového subjektu, ale pouze v jeho dr¾bì. Nejvy¹¹í správní soud proto ve shodì se závìry krajského soudu uzavírá, ¾e stì¾ovatel, který v roce 2006 nebyl vlastníkem pøedmìtných nemovitostí, vytváøel v tomto zdaòovacím období rezervy na jejich opravy a provádìl odpisy neoprávnìnì a v rozporu s právní úpravou obsa¾enou v § 28 zákona o daních z pøíjmù i v § 7 odst. 1 písm. a) zákona o rezervách, ve spojení s § 24 odst. 2 písm. i) zákona o daních z pøíjmù.
Z vý¹e uvedeného tak vyplývá, ¾e Nejvy¹¹í správní soud nezjistil naplnìní ¾ádného z dùvodù uplatnìných stì¾ovatelem v kasaèní stí¾nosti dle ustanovení § 103 odst. 1 s. ø. s., sám neshledal ani jiné vady uvedené v ustanovení § 109 odst. 3 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti, a proto kasaèní stí¾nost podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. jako nedùvodnou zamítl.
Výrok o náhradì nákladù øízení je odùvodnìn ustanovením § 60 odst. 1 s. ø. s., ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení ze zákona a ¾alovanému správnímu orgánu ¾ádné náklady øízení nevznikly.
V Brnì dne 10. prosince 2009

References: soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 soud 
 § 60
 § 204
 § 60
 § 202
 soud 
 soud 
 § 204
 § 59
 soud 
 soud 
 § 59
 soud 
 § 60
 § 102
 § 103
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 6
 § 59
 § 59
 § 60
 § 59
 § 60
 § 204
 § 204
 § 60
in fine
 § 59
 § 59
 soud 
 § 204
 soud 
 § 2
 § 2
 § 33
 § 60
 § 59
 § 204
 § 204
 § 60
 § 7
 § 28
 soud 
 § 28
 § 7
 § 24
 soud 
 § 103
 § 109
 § 110
 § 60
 § 120