Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpp5-443-63-14-4-pg-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184782331
Timestamp: 2020-06-04 07:57:06+00:00

Document:
ILPP5/443-63/14-4/PG - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPP5/443-63/14-4/PG - Pismo wydane przez: Izba...
ILPP5/443-63/14-4/PG
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Domu Kultury - jest prawidłowe.
W dniu 11 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Domu Kultury. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.
Wnioskodawca jest instytucją kultury działającą w oparciu o ustawę z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Prezydenta Miasta pod numerem 1 z dniem 17 lutego 1992 r. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT posiadającym osobowość prawną. Zgodnie ze statutem Wnioskodawca prowadzi działalność kulturalną. Większość działań objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowany prowadzi również działalność w zakresie sprzedaży biletów wstępu opodatkowaną w wysokości 8% oraz najem lokali, reklamę i inne usługi opodatkowane stawką 23%. Działalność prowadzona jest w budynku przy Placu. Budynek ten jest własnością organizatora Zainteresowanego, tj. Miasta. Budynek został przekazany Wnioskodawcy umową użyczenia w bezpłatne używanie na czas nieoznaczony. Użyczający przeniósł na Zainteresowanego funkcję administratora budynku. Budynek służy Wnioskodawcy do prowadzenia działalności statutowej oraz do prowadzenia działalności gospodarczej (wynajem lokali, reklama), z której dochody przeznacza na działalność statutową.
Z uwagi na prowadzenie sprzedaży mieszanej (opodatkowanej i zwolnionej od podatku VAT) Zainteresowany rozlicza VAT w zależności od związania zakupów towarów i usług ze sprzedażą zwolnioną bądź opodatkowaną. W przypadku zakupu towarów i usług do działalności zwolnionej - naliczony podatek VAT nie jest odliczany, zakupy dla działalności opodatkowanej - podatek VAT odliczany w 100% (w zakresie unormowanym ustawą), natomiast w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej i zwolnionej (opłaty za prąd, ciepło, wodę, środki czystości, remonty itp.) odliczenie VAT-u naliczonego stosuje się w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. U Wnioskodawcy wyliczona w oparciu o powyższy przepis proporcja za 2013 r. wynosi 47%. Taki też procent podatku naliczonego w fakturach zakupu podlega odliczeniu, natomiast 53% stanowi koszt nabycia bądź wytworzenia. Proporcja ta w 2014 r. jest wykorzystywana jako zaliczkowa i po zakończeniu 2014 r. zostanie ustalona ostateczna proporcja za 2014 r. i dokonana zostanie korekta odliczeń w trakcie 2014 r.
W 2014 r. Zainteresowany otrzyma dotacje z NFOŚiGW oraz z budżetu Miasta na zadanie "Termomodernizacja... " w ramach Programu priorytetowego System zielonych inwestycji (GIS - Green Investment Scheme), część 5) Zarządzanie energią w budynkach wybranych podmiotów sektora finansów publicznych. Wniosek został złożony przez trzech partnerów - samorządowe instytucje kultury, przy czym Wnioskodawca występuje w tym projekcie jako lider. Każda z instytucji będzie dokonywała wydatków na swój rachunek. W ramach tego zadania w budynku Zainteresowanego wykonane zostanie:
* ocieplenie ścian zewnętrznych sali kinowej z zastosowaniem styropianu,
* ocieplenie stropodachu z zastosowaniem styropianu pokrytego papą termozgrzewalną,
* ocieplenie stropu nad podjazdem nieogrzewanym z zastosowaniem styropianu pokrytego papą termozgrzewalną,
* modernizacja instalacji centralnego ogrzewania,
* modernizacja oświetlenia,
* panele fotowoltaiczne.
Zadanie to będzie traktowane przez Wnioskodawcę jako inwestycja w obcy środek trwały.
W piśmie z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Zainteresowany wskazał, że przedmiotem zapytania są wyłącznie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na jego budynek. Każdy z podmiotów wskazanych w nazwie projektu będzie otrzymywał faktury dotyczące swojego budynku i samodzielnie je rozliczał. Przedmiotem zapytania są wydatki ponoszone na budynek Wnioskodawcy. Zainteresowany nie jest w stanie przyporządkować wydatki (faktury) związane z realizacją opisanego zadania w sposób bezpośredni do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej od podatku od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawca prowadzi w pełni mieszaną sprzedaż - zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną. W tych samych salach odbywają się zarówno imprezy biletowane (opodatkowane), wynajmy (opodatkowane) jak i zajęcia artystyczne bądź imprezy niebiletowane (zwolnione z podatku VAT). Pomieszczenia zaplecza i administracji związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną. Faktury związane z realizacją przedmiotowego zadania w zakresie objętym pytaniem (w zakresie dotyczącym budynku Zainteresowanego) będą wystawiane na Wnioskodawcę.
W jakiej wysokości Zainteresowany może odliczyć VAT naliczony przy realizacji wymienionego zadania.
Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ nie jest możliwe przypisanie w jakiej części realizowane w ramach projektu zadania związane są z działalnością opodatkowaną, a w jakiej zwolnioną, do rozliczenia naliczonego podatku VAT należy zastosować ustaloną proporcję, tj. 47% podatku naliczonego do odliczenia, 53% - koszty zadania. Po zakończeniu 2014 r. zostanie dokonana korekta zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.
Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:
Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo obrotów. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.
Zgodnie zatem z przepisem art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).
Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:
Z treści art. 90 ust. 9a ustawy - dodanego do ustawy od 1 stycznia 2014 r. - wynika natomiast, że przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.
Z kolei jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
Z powołanych wyżej przepisów dotyczących odliczenia podatku naliczonego wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Oznacza to, że podatnik winien przyporządkować dany zakup jako związany ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną, albo w odpowiednich częściach jako związany ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.
Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.
W przypadku bowiem mieszanego charakteru prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych działalności) do poszczególnych rodzajów działalności może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Tylko w sytuacji, gdy przyporządkowanie to będzie niemożliwe, podatnik dla potrzeb odliczenia podatku w uprawnionej wysokości, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek, w jakim pozostają ww. kategorie czynności, w oparciu o zapisy art. 90 ust. 2 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.
Tym samym dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.
W tym miejscu należy zauważyć, że kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest ostateczna.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT posiadającym osobowość prawną. Zgodnie ze statutem Zainteresowany prowadzi działalność kulturalną. Większość jego działań objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowany prowadzi również działalność w zakresie sprzedaży biletów wstępu opodatkowaną w wysokości 8% oraz najem lokali, reklamę i inne usługi opodatkowane stawką 23%. Budynek, w którym Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą służy do prowadzenia działalności statutowej oraz do prowadzenia działalności gospodarczej (wynajem lokali, reklama), z której dochody przeznacza na działalność statutową.
Dodatkowo, Zainteresowany wskazał, że przedmiotem zapytania są wyłącznie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na jego budynek. Każdy z podmiotów wskazanych w nazwie projektu będzie otrzymywał faktury dotyczące swojego budynku i samodzielnie je rozliczał. Przedmiotem zapytania są wydatki ponoszone na budynek Wnioskodawcy. Zainteresowany nie jest w stanie przyporządkować wydatki (faktury) związane z realizacją opisanego zadania w sposób bezpośredni do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej od podatku od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawca prowadzi w pełni mieszaną sprzedaż - zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną. W tych samych salach odbywają się zarówno imprezy biletowane (opodatkowane), wynajmy (opodatkowane) jak i zajęcia artystyczne bądź imprezy niebiletowane (zwolnione z podatku VAT). Pomieszczenia zaplecza i administracji związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną. Faktury związane z realizacją przedmiotowego zadania w zakresie objętym pytaniem (w zakresie dotyczącym budynku Zainteresowanego) będą wystawiane na Wnioskodawcę.
Zatem, z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowany w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wykonuje czynności dające prawa do odliczenia podatku naliczonego (opodatkowane podatkiem VAT - np. sprzedaż biletów, najem) oraz czynności nie dające tego prawa (zwolnione od podatku od towarów i usług). W związku z tym Wnioskodawca rozlicza podatek VAT naliczony w zależności od związania zakupów ze sprzedażą opodatkowaną bądź zwolnioną. W przypadku zakupu towarów i usług związanych z działalnością zwolnioną - naliczony podatek VAT nie jest odliczany, zakupy związane z działalnością opodatkowaną - podatek VAT odliczany w 100% (w zakresie unormowanym ustawą), natomiast w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej i zwolnionej (opłaty za prąd, ciepło, wodę, środki czystości, remonty itp.) odliczenie podatku VAT naliczonego stosuje w oparciu o art. 90 ustawy (u Zainteresowanego wyliczona proporcja za 2013 r. wynosi 47%). Wnioskodawca otrzyma w 2014 r. dotację na zadanie "Termomodernizacja... ". W ramach tego zadania będzie ponosił udokumentowane fakturami VAT koszty termomodernizacji budynku Domu Kultury. Wydatki te - jak wskazał Wnioskodawca - będą związane ze sprzedażą zwolnioną od podatku oraz opodatkowaną. Zainteresowany nie jest w stanie przyporządkować ww. wydatków w sposób bezpośredni do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej od podatku.
Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy realizacji opisanej wyżej inwestycji - w zakresie dotyczącym budynku Domu Kultury - w oparciu o proporcję ustaloną według zasad wskazanych w art. 90 ustawy.
W tym miejscu ponownie wskazać trzeba, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy, obowiązkiem Zainteresowanego w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli "zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".
Na podstawie powołanego wyżej art. 90 ust. 1 ustawy, występuje zatem obowiązek wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.
Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, tzw. strukturą sprzedaży.
Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Zainteresowany ponosząc wydatki związane z realizacją zadania opisanego we wniosku, dotyczące zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej od opodatkowania, w sytuacji gdy nie da się przyporządkować kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności, podatek naliczony winien odliczyć z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 i art. 91 ustawy.
Wstępne odliczenie powinno być zatem dokonane w oparciu o proporcję ustaloną według zasad wskazanych w art. 90 ust. 3-10 ustawy, na podstawie obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym. W analizowanym przypadku dla wydatków odliczanych w 2014 r. podstawę odliczenia będzie stanowiła proporcja ustalona na podstawie obrotów z 2013 r., która - jak wskazał Wnioskodawca - wynosi 47%.
Należy jednak zaznaczyć, że po oddaniu inwestycji do użytkowania Zainteresowany zobowiązany będzie dokonać korekty wstępnie odliczonego podatku - zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 91 ustawy (czyli z uwzględnieniem wieloletniego okresu korekty wskazanego w ust. 2 tego przepisu).
Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących realizacji opisanej inwestycji przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, która - jak wskazał Zainteresowany - wynosi 47%.
Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności na informacji dotyczącej tego, że przedmiotowa inwestycja będzie związana do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku VAT. Podkreślić należy, że informacja ta została przyjęta jako element opisu sprawy w związku z tym nie była ona przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.
W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Zainteresowanego.

References: art. 14
 art. 43
 art. 90
 art. 91
 art. 86
 art. 88
 art. 96
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 43
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 91
 art. 90
 art. 91
 art. 90
 art. 14
 art. 14