Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2079-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-PROV-40-10-10-20120912
Timestamp: 2019-05-23 19:43:53+00:00

Document:
2079-PGPBIC - Provisions pour dépréciation des immobilisations - conditions d'admission1
BOI-BIC-PROV-40-10-10-20120912
2012-09-12T06:00:00.000+02:002013-02-25T18:15:44.000+01:00
Les modalités de dépréciation des immobilisations ont été précisées par le règlement CRC 2002­10. Ainsi, aux termes de l'article 322-5 du PCG, la dépréciation des éléments d'actif doit être évaluée par l'entreprise à chaque clôture, au moyen d'un test de dépréciation effectué dès qu'existe un indice de perte de valeur.
S'il existe un indice de perte de valeur, un test de dépréciation doit être réalisé en fonction de la valeur actuelle de l'actif. L'article 322-1.4 du PCG prévoit ainsi qu'une dépréciation ne doit être constatée que si la valeur actuelle de l'immobilisation est devenue inférieure à sa valeur nette comptable. Une dépréciation doit être constatée sous réserve qu'elle soit significative (art. 322-5.3 du PCG).
Ainsi, la valeur actuelle s'apprécie, conformément à l'article 322-1 du PCG, par référence à la plus élevée de la valeur vénale et de la valeur d'usage. Suivant le CNC (avis n° 2002-07, § 2.2.1), il convient de procéder comme suit :
La valeur vénale s'entend du montant qui pourrait être obtenu, à la date de clôture, de la vente d'un actif lors d'une transaction conclue à des conditions normales de marché, net des coûts de sortie (10 de l'article 322-1 du PCG). La précision majeure apportée par cette nouvelle définition consiste à prendre en compte les coûts directement imputables à la sortie de l'actif (cf. BIC-CHG-20-20-10 II).
La valeur d'usage est la valeur des avantages économiques futurs attendus de l'utilisation de l'actif et de sa sortie. Elle est calculée à partir des estimations des avantages économiques futurs, qui est généralement déterminé en fonction des flux nets de trésorerie attendus. S'ils sont plus pertinents, d'autres critères, tels que le potentiel de services attendus, peuvent être retenus pour l'évaluation de ces avantages économiques futurs (11 de l'article 322-1 du PCG ; avis du CNC n° 2002-07, § 1.2.3). La principale nouveauté dans cette définition consiste à se référer aux flux nets de trésorerie futurs pour apprécier la valeur de l'actif à la clôture.
Il n'existe pas d'interdiction de principe en ce qui concerne la possibilité de constater une dépréciation en supplément de l'amortissement, à la condition qu'il soit effectivement établi que la valeur vénale de l'actif en cause est inférieure à sa valeur nette comptable, que cette dépréciation soit probable, et ne revête pas un caractère irréversible. Cette analyse est conforme à la décision du Conseil d'État n° 236706 du 10 décembre 2004, Société Roissy Films.
Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au CGI la dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les fonds de commerce, les terrains, les titres du portefeuille, les œuvres d'art, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues à l'article 39-1-5° du CGI.
En droit interne (conformément aux dispositions de l'article 38 sexies de l'annexe III au CGI) la dépréciation du fonds de commerce donne lieu à la constitution de provisions (cf. 4 D 123 n° 4).
En ce qui concerne la situation des terrains de carrières, voir division amortissements (cf. BOI-BIC-AMT).
Voir également BOI-BIC-PROV-20-10-30 n° 320 et BOI-BIC-PROV-30-30-20, les précisions concernant les provisions constituées pour la reconstitution du sol des carrières épuisées.
L'article 39-1-5°, 2ème alinéa du CGI prévoit que la dépréciation des œuvres d'art inscrites à l'actif d'une entreprise peut donner lieu à la constitution d'une provision. Toutefois, la dépréciation devait être constatée par un expert agréé près les tribunaux lorsque le coût d'acquisition de l'œuvre est supérieur à 7 600 €.
Les œuvres d'artistes vivants dont l'acquisition ouvre droit à la déduction prévue par l'article 238 bis AB du CGI (cf DB 4 C 477, n°15) ne peuvent donner lieu à la constatation d'une provision pour dépréciation que pour la fraction de celle-ci qui excède le montant des déductions déjà pratiquées.
Bien entendu, si le prix de l'œuvre excède 7 600 € (cf. ci-après n°220), la dépréciation doit être constatée par expertise.
- le coût d'acquisition de l'œuvre d'art est inférieur à 7 600 € : l'entreprise peut constituer une provision pour dépréciation dans les conditions habituelles (cf. BOI-BIC-PROV-10). Elle doit notamment pouvoir justifier la dépréciation subie et inscrire la provision sur le tableau prévu à l'article 38-II de l'annexe III au CGI.
- le coût d'acquisition de l'œuvre d'art est supérieur à 7 600 € : l'entreprise doit en outre faire procéder à une expertise afin de constater la dépréciation de l'œuvre, quel qu'en soit le montant, par un expert judiciaire inscrit, selon la procédure prévue par le décret n°2004-1463 du 23 décembre 2004, sur la liste nationale ou sur une des listes établies par les cours d'appel.
Cette définition reprend pour partie celle retenue à l'article 219-I a ter, alinéa 3, pour l'application du régime des plus-values et moins-values à long terme à l'impôt sur les sociétés. Pour plus de précisions, il convient de se reporter aux précisions apportées sur cette définition par la documentation administrative 4 B 2243 nos 51 et s. Ainsi, il est rappelé que les titres mentionnés à l'alinéa précédent bénéficient d'une présomption irréfragable s'agissant du caractère de titres de participation (cf. documentation administrative 4 B 2243, n° 65, en date du 7 juin 1998).
Les dotations aux provisions pour dépréciation des titres inscrits à l'actif du bilan sont soumises au régime fiscal des moins-values à long terme en application des dispositions de l'article 39-1-5°, al. 17 du CGI.
Les provisions pour dépréciation des titres mentionnés à l'article 118, aux 6° et 7° de l'article 120 et à l'article 1678 bis du CGI, ainsi que les bons du Trésor sur formule, qui sont admises dans les conditions de droit commun, doivent être déterminées sans tenir compte des produits courus lors de l'achat des titres, ou à la date de clôture de l'exercice considéré. Les provisions sont donc calculées en fonction de la valeur au pied du coupon des titres.
L'article 238 septies B-IV du CGI permet de rattacher au résultat imposable dans les conditions de droit commun, le montant des produits financiers qui sont acquis au cours de chaque exercice, en tenant compte des intérêts capitalisés chaque année à la date anniversaire de l'emprunt ou du titre.
Pour l'application des dispositions de l'article 39-1-5° du CGI, les provisions pour dépréciation sont calculées par rapport à la valeur d'entrée à l'actif du bilan (CGI, art. 238 septies E-III).
Ces règles s'appliquent notamment aux titres assortis de bons de souscription, tels que les O.B.S.A. ou les O.B.S.O., détenus par les entreprises et qui constituent des titres de placement. À ce titre, ils sont inscrits au bilan pour leur valeur d'origine et font l'objet d'une estimation à la fin de chaque exercice (CGI, ann. III, art. 38 septies).
Le prêt de titres permet, dans les conditions prévues à l'article L 211-22 du Code monétaire et financier, à un intermédiaire financier (contrepartiste) de céder des titres qu'il a empruntés, en ayant pour seule obligation de restituer au prêteur autant de titres de même espèce et qualité que celles des titres empruntés.
En ce qui concerne le prêteur, la provision pour dépréciation constituée, le cas échéant, avant que les titres ne fassent l'objet d'un contrat de prêt n'est pas réintégrée au résultat fiscal. Elle doit cependant être inscrite distinctement au bilan du prêteur et demeurer inchangée jusqu'à la date de restitution des titres prêtés (Co. mo. fi., art. L 211-24, 4ème alinéa) .
Toutefois, dès lors que les titres prêtés ou leur contrepartie peuvent figurer simultanément aux bilans de plusieurs opérateurs (prêteur, emprunteur, acheteur final), le prêteur ne peut pas constituer pendant la durée du prêt une provision pour dépréciation des titres prêtés ou de la créance représentative de ces titres ; cette interdiction s'applique également à l'emprunteur (CGI, art. 39-1-5°, 22ème alinéa).
La remise des titres en toute propriété, dans les conditions prévues à l'article 38 bis- 0 A bis du CGI, en garantie d'opérations à terme sur instruments financiers, entraîne, en ce qui concerne les provisions pour dépréciation des titres remis, les mêmes conséquences fiscales qu'en matière de prêt.
Les 25ème et 26ème alinéas de l'article 39-1-5° du CGI prévoient que la provision éventuellement constituée par une entreprise en vue de faire face à la dépréciation d'une participation dans une filiale implantée à l'étranger n'est admise sur le plan fiscal que pour la fraction de son montant qui excède les sommes déduites en application des dispositions des articles 39 octies A et D du CGI (cf. 5 E 555) et non rapportées au résultat de l'entreprise,
Aux termes de l'article 38-9-1° du CGI, l'application de la méthode d'évaluation prévue à l'article L232-5 du code de commerce n'a pas d'incidence sur les résultats imposables, par dérogation à l'article 38 du CGI (cf. 4 B 3114).
Toutefois, le 2° du même article prévoit que les dispositions du 17ème alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI sont applicables à la fraction de la provision constituée à raison de l'écart d'équivalence négatif, qui correspond à la dépréciation définie au 18ème alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI, des titres évalués selon cette méthode. L'excédent éventuel de cette provision n'est pas déductible pour l'assiette de l'impôt.
Les provisions qui sont transférées au poste d'écart d'équivalence ainsi que celles devenues sans objet en raison de l'application de la méthode d'évaluation mentionnée ci-dessus n° 360 sont immédiatement rapportées aux résultats imposables. Les provisions pour dépréciation des titres ainsi transférées sont comprises dans les plus-values à long terme de l'exercice visées au 1 du paragraphe I de l'article 39 quindecies du CGI.
Cet état mentionne notamment, pour chaque participation, le prix d'acquisition, la valeur réelle, la valeur d'équivalence et le montant de la dépréciation définie au 18ème alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du CGI.
L'article 39-1-5°, 27ème alinéa du CGI prévoit que la provision éventuellement constituée en vue de faire face à la dépréciation d'éléments d'actif non amortissables reçus lors d'opérations placées sous un régime de sursis d'imposition est déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus (cf. 4 I 1242 n°s 13 et suiv.).
La provision pour dépréciation est déductible pour la détermination du résultat fiscal si elle répond aux conditions habituelles (cf. BOI-BIC-PROV-20-10-20). En particulier la provision doit effectivement être comptabilisée.
Une société A apporte un actif non amortissable à une société B dans le cadre d'une opération placée sous le régime de l'article 210 B du CGI.
- à la clôture d'un exercice ultérieur, l'actif a une valeur de 900 € ;
Ces dispositions ont un caractère interprétatif (cf. 4 I 1242, n° 20).
À l'occasion d'un arrêt rendu par le Conseil d'État (n° 17147 du 24 octobre 1980, RJ II, p. 92), il a été précisé que dans le cas d'une dépréciation ayant pour effet de ramener la valeur réelle d'un élément d'actif immobilisé à un montant inférieur à sa valeur nette comptable, mais ne présentant pas un caractère définitif, l'entreprise ne peut pratiquer un amortissement exceptionnel de cet élément d'actif immobilisé, mais conserve la possibilité de constituer une provision dont le montant ne doit pas excéder, à la clôture de chaque exercice, la différence existant à cette date entre la valeur nette comptable et la valeur probable de réalisation de l'élément d'actif.
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References: l'article 322
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 § 2
 l'article 322
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 § 1
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 l'article 39
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 l'article 118
 l'article 120
 l'article 1678

L'article 238
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 art. 38
 art. 39
 l'article 38
 l'article 39
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 l'article 39
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L'article 39
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