Source: http://kraken.slv.cz/5Afs198/2004
Timestamp: 2018-08-16 19:56:03+00:00

Document:
5Afs198/2004
è. j. 5 Afs 198/2004-60
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Václava Novotného a soudkyò JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce: JUDr. Ing. J. H., proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 15. èervna 2004, è. j. 38 Ca 43/2002-37,
®alobce, který prokázal, ¾e má vysoko¹kolské právnické vzdìlání, které je podle zvlá¹tních zákonù vy¾adováno pro výkon advokacie (§ 105 odst. 2 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní-dále jen s. ø. s. ), podal jako stì¾ovatel vèas kasaèní stí¾nost proti rozsudku Mìstského soudu v Praze shora oznaèenému, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 7. 11. 2001, è. j. FØ-7584/11/00.
V kasaèní stí¾nosti ¾alobce dovozuje neplatnost rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 4 (dále jen správce danì ), tedy dodateèného platebního výmìru è. 1000001375 ze dne 31. 5. 2000, a rozhodnutí ¾alovaného ze dne 7. 11. 2001, è. j. FØ-7584/11/00. Podle § 32 odst. 2 písm. g) daòového øádu na rozhodnutí musí být té¾ otisk úøedního razítka se státním znakem. ®alobce poukazuje na èl. 14 Ústavy, zákon è. 3/1993 Sb., zákon
è. 68/1990 Sb. a na zákon è. 4/1993 Sb. Razítko se státním znakem na dodateèném platebním výmìru postrádá v¹echny barvy, kromì jednobarevné kontury razítka a barvy papíru, na kterém je oti¹tìno. Tato rozhodnutí jsou proto ze zákona neplatná a soud je z tohoto dùvodu mìl zru¹it.
Dále uvádí nesprávné posouzení otázky nákladù na tuzemské pracovní cesty, kdy se soud ztoto¾nil s tvrzením správce danì a ¾alovaného, ¾e ¾alobce neprokázal dùkazy jednotlivé cesty, tedy vèetnì cest ke správci danì. Stì¾ovatel má zato, ¾e u správce danì ¹lo výhradnì o tzv. knihu jízd, její¾ vypovídací schopnost je sporná s pøihlédnutím na rùzné softwarové programy na tvorbu tohoto dokumentu. Stì¾ovatel pøedlo¾il jiné záznamy o jízdách za konkrétní mìsíc a dále argumentuje orazítkovanou doruèenkou správcem danì o tom, ¾e konal pracovní cestu, kdy¾ má sídlo v jiné mìstské èásti, ne¾ své bydli¹tì a kanceláø. Námitka spoèívá v úèelnosti tvrzení správce danì pro odmítnutí stì¾ovatelových dùkazù.
Koneènì pak i nesprávné posouzení otázky nákladù na zahranièní pracovní cesty, které byly provedeny v podnikatelském zájmu ¾alobce, pøièem¾ ten na výzvu správce danì pøedlo¾il doklady, jimi¾ tyto cesty dokumentoval. ®alobce správci danì zároveò uvedl, ¾e se jedná pouze o dùkazy uskuteènìných cest, nikoli o úèetní doklady, nebo» na hotely, místní cesty, vstupné apod. neèerpal finanèní prostøedky. Na zahranièní pracovní cesty èerpal pouze stravné, a to v souladu se zákonem; ty pak vykazoval v úèetnictví. O slu¾ebních cestách ¾alobce správce danì ji¾ nejednal, pøevrátil toto stì¾ovatelovo tvrzení v námitku, ¾e stì¾ovatel o tìchto nákladech neúètoval podle svého vlastního prohlá¹ení. V napadeném rozsudku se uvádí, ¾e daò byla stì¾ovateli domìøena ne proto, ¾e nepøedlo¾il knihu jízd, ale ¾e nepøedlo¾il nebo nenavrhl takové dùkazní prostøedky o tom, ¾e výdaje na uskuteènìné cesty jsou výdaji vynalo¾enými na uskuteènìní cesty; stì¾ovatel poukazuje na to, ¾e soud má za nesporné, ¾e stì¾ovatel u¾íval ke slu¾ebním cestám vlastní soukromé vozidlo, nezahrnuté do obchodního majetku a tento logický rozpor ve svých zji¹tìních a závìrech není ani v závìrech rozhodnutí ve stì¾ovatelùv prospìch. Stì¾ovatel nepova¾uje tento postup soudu za zaruèující spravedlivý a nestranný proces.
Ze soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e ¾alobce se podanou ¾alobou domáhal, aby Mìstský soud v Praze pøezkoumal rozhodnutí ¾alovaného, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru è. 1000001375 ze dne 31. 5. 2000. ®alobce namítal, ¾e správce danì po¾adoval prokazování tuzemských a zahranièních pracovních cest ryze formálními doklady-vedením knihy jízd pøi tuzemských pracovních cestách a hotelovými úèty a jinými stvrzenkami pøi zahranièních pracovních cestách. Správce danì pøi tuzemských pracovních cestách nepova¾oval jeho evidenci za postaèující, souèasnì se správce danì ¾alobce nedotázal na konkrétní cíle jednání na daném místì. ®alobce namítal, ¾e nikde nejsou nále¾itosti knihy jízd pøedepsány. ®alobce si byl vìdom toho, co je povinen prokázat, ale správce danì mu ¹mahem odmítl zaøadit do nákladù ve¹keré v tom roce uskuteènìné pracovní cesty jako celek, i kdy¾ neprokázány zùstaly pouze nìkteré. Správce danì nemìl zájem na správném a úplném zji¹tìní, stanovení a splnìní daòové povinnosti, naopak postupoval cílenì s úmyslem vylouèit u ¾alobce ve¹keré náklady.
®alovaný ve vyjádøení k ¾alobì uvedl, ¾e Finanèní úøad pro Prahu 4 vydal na základì zprávy o daòové kontrole dodateèný platební výmìr na základ danì a daò z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 1996; dùvodem bylo mj. neuznání cestovních náhrad jako výdajù na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu § 24 zákona o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Proti dodateènému platebnímu výmìru podal ¾alobce odvolání, o kterém bylo rozhodnuto ¾alobou napadeným rozhodnutím ¾alovaného. ®alovaný dále konstatoval, ¾e ¾alobce podal správci danì písemnost ze dne 1. 8. 2000, která je oznaèena jako roz¹íøení dovolání, jím¾ konkretizuje a uvádí i svoje odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru; z tohoto dùvodu ¾alovaný zmínil v ¾alobou napadeném rozhodnutí uvedené podání jako doplnìní odvolání. Správce danì provádìl daòovou kontrolu v takovém rozsahu, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a aby získal co nejvìt¹í mno¾ství dùkazù, které by mohl pøi rozhodování hodnotit. Jeliko¾ tuto námitku ¾alobce v podaném odvolání neuvedl, ¾alovaný se s ní nemohl v ¾alobou napadeném rozhodnutí ve smyslu § 50 odst. 7 daòového øádu vypoøádat. Pokud jde o výdaje za tuzemské jízdy konané podle ¾alobce vlastním automobilem, správce danì zjistil, ¾e v knize jízd nebyl dostateènì specifikován cíl jízd a nebyl uveden jejich úèel. ®alobce byl správcem danì vyzván k pøedlo¾ení potøebných dokladù; uvedl v¹ak, ¾e v¹e potøebné pøedlo¾il a je po nìm po¾adováno prokázání vìcí, které není povinen evidovat. Z pøehledu jízd, který ¾alobce pøedlo¾il za mìsíce leden a¾ kvìten 1996, a v nìm¾ je uveden den uskuteènìní cesty, místo a poèet ujetých kilometrù, prùkaznì nevyplývá souvislost uvádìných jízd s podnikatelskou èinností ¾alobce a který ani jiným zpùsobem neprokázal oprávnìnost zahrnutí tohoto výdaje do výdajù uvedených v § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù. Pokud za zbývající èást zdaòovacího období si ¾alobce stanovil výdaje na pracovní cesty formou pau¹álu, není takový postup mo¾ný, proto¾e se jedná o výdaje podle § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù. Pokud jde o námitky týkající se cest do podatelny správce danì, které si podle ¾alobce sám správce danì mohl ovìøit z dokladù, které se u nìho nacházejí, uvádí ¾alovaný, ¾e z pøedlo¾eného pøehledu cest nevyplývá, ¾e se také jednalo o pracovní cestky konané ke správci danì v souvislosti s podnikáním ¾alobce. Správce danì prezenèními razítky z podatelny nepotvrzuje daòovým subjektùm, ¾e napø. k doruèení písemnosti daòový subjekt vykonal pracovní cestu osobním motorovým vozidlem a její délku. Prezenèní razítko správce danì údaje tohoto charakteru vùbec neobsahuje, proto správce danì ani nemohl pøedlo¾ený pøehled porovnávat s jednotlivými písemnostmi ze spisového materiálu ¾alobce. Prostý fakt, ¾e urèitá písemnost obsahuje razítko podatelny správce danì, automaticky neznamená pøímou souvislost s pracovní cestou; bylo opìt na daòovém subjektu, aby tuto skuteènost prokázal. Správce danì v souladu s § 31 odst. 9 daòového øádu pøi ústních jednáních a formou výzev po¾adoval po ¾alobci, aby prokázal, ¾e se jím vykázané pracovní cesty uskuteènily v pøímé souvislosti s jeho podnikatelskou èinností a ¾e jím uplatòované výdaje lze pova¾ovat za výdaje ve smyslu § 24 zákona o daních z pøíjmù. Správce danì postupoval v øízení v úzké souèinnosti se ¾alobcem a dbal na to, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení jeho daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji. ®alovaný navrhl zamítnutí ¾aloby.
Pøi jednání ve vìci u Mìstského soudu v Praze ¾alobce setrval na svém návrhu a zopakoval jeho podstatný obsah.
Mìstský soud v Praze pøi jednání provedl dùkaz nìkterými listinami ze správního spisu a v odùvodnìní napadeného rozsudku podrobnì uvedl, jaké skuteènosti ze správního spisu zjistil: dodateèným platebním výmìrem è. 1000001375 ze dne 31. 5. 2000 byl dodateènì stanoven základ danì ve vý¹i 118 628,32 Kè a dodateènì vymìøená daò ve vý¹i 25 130,00 Kè a vymìøena daòová ztráta ve vý¹i-65 999,00 Kè. Proti tomuto dodateènému platebnímu výmìru podal ¾alobce odvolání dne 30. 6. 2000 a dne 1. 9. 2000 pak podání oznaèené jako roz¹íøení odvolání , o nich¾ rozhodl ¾alovaný dne 7. 11. 2001, è. j. FØ 7584/11/00 tak, ¾e odvolání ¾alobce zamítl. ®alobce toti¾ k uplatòovanému výdaji pøipojil pøehled, ve kterém je uveden den uskuteènìní cesty, místo a poèet ujetých kilometrù za mìsíce leden a¾ kvìten 1996. Za zbývající èást zdaòovacího období si ¾alobce stanovil výdaje na pracovní cesty formou pau¹álu, z èeho¾ prùkaznì nevyplývá jakákoliv souvislost tìchto jízd s podnikatelskou èinností ¾alobce. Pau¹alizace výdajù není v tomto pøípadì mo¾ná. Pokud jde o pøedlo¾ení dokladù prokazujících slu¾ební cesty do zahranièí za zdaòovací období roku 1996, ¾alobce odkázal na pøedchozí protokoly a namítl, ¾e po¾adavek správce danì je v rozporu se zákonem o cestovních náhradách, který ¾ádný takový prùkaz nepøedepisuje. ®alovaný uzavøel, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e pøedmìtné výdaje byly vynalo¾eny na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù ve smyslu § 24 zákona o daních z pøíjmù.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze v rozsahu dùvodù kasaèní stí¾nosti uplatnìných dle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nosti nelze vyhovìt.
V odùvodnìní rozsudku napadeného kasaèní stí¾ností Mìstský soud v Praze správnì poukázal na povinnost daòového subjektu prokázat ve¹keré skuteènosti, které uvádí v daòovém pøiznání. Tato zásada je vyjádøena zejména v § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), podle nìho¾ daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Pokud jde o výdaje (náklady) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, lze je odeèíst ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto a zvlá¹tním zákonem, zde § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Podle § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù jsou výdaje (náklady) podle odstavce 1 té¾ výdaje (náklady) na pracovní cesty, vèetnì výdajù (nákladù) na pracovní cestu spolupracujících osob (§ 13), a to na dopravu vlastním silnièním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka, ve vý¹i sazby základní náhrady a náhrady výdajù za spotøebované pohonné hmoty. ®alobce, který pou¾íval ke slu¾ebním cestám vlastní osobní automobil nezahrnutý do jeho obchodního majetku, mìl povinnost mj. prokázat vý¹i výdajù na spotøebované pohonné hmoty v souvislosti s pracovní cestou. I kdy¾ zákon výslovnì nestanoví povinnost vést evidenci jízd, neznamená to, ¾e by tím byla zjednodu¹ena pozice daòového subjektu v souvislosti se shora uvedenou povinností unést dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 9 daòového øádu; kniha jízd s pøesnou evidencí ujetých kilometrù by dobøe poslou¾ila právì k prokázání výdaje na pracovní cestu na dopravu vlastním motorovým vozidlem. ®alobce v¹ak neunesl dùkazní bøemeno; výkaz pracovních cest, který pøedlo¾il, je zèásti neadresný, zèásti pau¹alizovaný a nedokládá ani zda jízdy vlastním vozidlem byly fakticky uskuteènìny, nato¾ zda mìly vztah k podnikání ¾alobce. To platí i pro pau¹ální stanovení pracovních cest. Vyúètování bylo sestaveno a¾ dne 1. 3. 1997, tedy po uplynutí zdaòovacího období a ze ¾ádného dal¹ího dùkazu neplyne, na základì kterých dokladù ¾alobce tento pøehled vypracoval; konkrétním polo¾kám neodpovídají konkrétní odkazy na doklady prokazující jednání, úkony a èinnosti související s ¾alobcovými podnikatelskými aktivitami uvedeného dne a místa (uzavøení kontraktu, èinìní nabídky, èinnost vedoucí k pøíjmu souvisící s podnikatelskou èinností). Daòová pøiznání neprokazují tvrzení ¾alobce o uznání výdajù za cesty k finanènímu úøadu, nebo» samotný otisk prezenèního razítka správce danì svìdèí pouze o tom, ¾e daòové pøiznání bylo doruèeno do podatelny, nikoli jakým zpùsobem se ¾alobce, popø. jiná osoba, dostavila do podatelny správce danì; tím spí¹e neprokazuje vý¹i tohoto nákladu na pracovní cestu (poèet ujetých km). Povinností správce danì není porovnání a pøiøazení jednotlivého dokladu k obecnému údaji v souhrnném výkazu, naopak povinností poplatníka je dolo¾it vý¹i uplatnìnou jako náklad ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù nejen formálním dokladem, ale i fakticky. Nejde o to, ¾e (a zda) ¾alobce mìl v roce 1996 obchodní a provozní prostory na rùzných místech Prahy a do nich se musel dopravovat a vozit do nich zásoby, nýbr¾ ¾e ¾alobce ani u tìchto cest neprokázal, ¾e ¹lo o cesty ve vztahu k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Pokud jde o výdaj na zahranièní pracovní cesty, je nepochybné, ¾e údaj ve vyúètování ze dne 1. 3. 1997, pøíkaz bance a bankovní výpis o èerpání valut u banky rozhodnì neprokazují, ¾e se jednalo o zahranièní pracovní cestu, která souvisí s podnikatelskou èinností ¾alobce. Na posouzení vìci nemù¾e mít vliv pøedlo¾ení slo¾ky dokladù (dle tvrzení ¾alobce doklady, o nich¾ nebylo úètováno), kdy¾ ¹lo o doklady prokazující sice urèitou podnikatelskou aktivitu ¾alobce, ale nikoli její konkrétní souvislost s konkrétním nákladem uvedeným ve vyúètování ze dne 1. 3. 1997, popø. pøedlo¾ení kazet natoèených v zahranièí. Pøedmìtný výdaj proto nelze uznat jako výdaj daòový. Zákon o cestovních náhradách sice urèuje ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z pøíjmù zpùsob stanovení vý¹e cestovních náhrad, èím¾ v¹ak není dotèena dùkazní povinnost poplatníka stanovení zejména v § 31 odst. 9 daòového øádu. Pokud ¾alobce namítal, ¾e pøelo¾il správci danì øádnì doklady týkající se zahranièních cest, pak toto tvrzení je vyvráceno nejen obsahem správního spisu, ale i samotným jeho tvrzením, ¾e o jednání v zahranièí se doklad nepoøizoval a ¾e posouzení toho, zda provedená cesta je èi není slu¾ební je pouze na tom, kdo ji naøídí, toti¾ na ¾alobci.
Pokud jde o námitku neplatnosti rozhodnutí daòových orgánù proto, ¾e v otiscích úøedních razítek na nich byl státní znak jednobarevný, soud uvádí, ¾e zákon è. 3/1993 Sb. stanoví, v jakých barvách je malý státní znak vyveden. Malý státní znak na otisku úøedního razítka musí být v tìch barvách, jak to stanovil zákon è. 3/1993 Sb., proto¾e zákon è. 68/1990 Sb. neumo¾òuje pou¾ívání jednobarevného otisku malého státního znaku. Jedná se v¹ak o námitku v re¾imu tzv. nova, tedy skuteènost, kterou stì¾ovatel uplatnil poté, kdy bylo vydáno napadené rozhodnutí. Ve smyslu § 109 odst. 4 s. ø. s. k takovým námitkám Nejvy¹¹í správní soud nepøihlédne. Nad rámec v¹ak soud pøipomíná, ¾e podle § 32 odst. 2 písm. g) daòového øádu je jednou ze základních nále¾itostí rozhodnutí v daòovém øízení otisk úøedního razítka se státním znakem na takovém rozhodnutí. Podle § 2 odst. 3 zákona è. 3/1993 Sb., o státních symbolech Èeské republiky, malý státní znak tvoøí èervený ¹tít, v nìm¾ je støíbrný dvouocasý lev ve skoku se zlatou korunou a zlatou zbrojí. Zákon è. 68/1990 Sb., o u¾ívání státního znaku, státní vlajky a ostatních státních symbolù Èeské republiky, platný a úèinný v dobì vydání napadených daòových rozhodnutí, neobsahoval nic o pou¾ívání jednobarevného otisku úøedního razítka s malým státním znakem. A¾ v ustanovení § 6 odst. 1 zákona è. 352/2001 Sb., o u¾ívání státních symbolù Èeské republiky a o zmìnì nìkterých zákonù, který nabyl úèinnosti dnem 5. 10. 2001, je výslovnì stanoveno, ¾e otisk úøedního razítka s malým státním znakem je jednobarevný. Pøedev¹ím je tøeba vzít v úvahu smysl ustanovení daòového øádu o tom, ¾e na rozhodnutí vydaném v daòovém øízení musí být mj. otisk úøedního razítka se státním znakem. Smyslem je poskytnout i po formální stránce jistotu, ¾e daòové rozhodnutí skuteènì vydal kompetentní státní orgán. Z tohoto hlediska není rozhodné, ¾e otisk úøedního razítka se státním znakem byl jednobarevný; ani ¾alobce nenamítá, ¾e by rozhodnutí vydal státní orgán, který by k tomu nemìl pravomoc. Judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu vychází z toho, ¾e chybìjící nále¾itosti správního aktu mohou vyvolávat jeho nicotnost (neplatnost) pouze tehdy, jestli¾e je tento nedostatek natolik intenzivní a zøejmý, ¾e po úèastnících dotèeného právního vztahu nelze spravedlivì ¾ádat, aby tento správní vztah respektovali (srov. è. 212/2004 Sbírky rozhodnutí NSS). Námitka ¾alobce, ¾e jednobarevný otisk úøedního razítka se státním znakem zpùsobuje neplatnost rozhodnutí, není rozhodnì dùvodná.
Pokud jde o námitku ad 2., nejde o to, ¾e (a zda) ¾alobce mìl v roce 1996 obchodní a provozní prostory na rùzných místech Prahy a do nich se musel dopravovat a vozit tam zásoby. Podstata spoèívá v tom, ¾e ¾alobce ani u tìchto cest neprokázal, ¾e ¹lo o cesty ve vztahu k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Jím pøedlo¾ený výkaz pracovních cest byl jednak neadresný, jednak pau¹alizovaný a nedokládá, zda jízdy vlastním motorovým vozidlem byly uskuteènìny a zda mìly vztah k podnikání ¾alobce.
Dùvodem pro podání kasaèní stí¾nosti podle § 103 odst.1 písm. d) s. ø. s. je nepøezkoumatelnost, spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. Námitku uplatnìnou v tomto ohledu neshledal Nejvy¹¹í správní soud opodstatnìnou, kdy¾ její konstatování zùstalo pouze v obecné rovinì. Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e napadené rozhodnutí ¾alovaného je dostateènì srozumitelným a pøesvìdèivým zpùsobem odùvodnìno, pro stì¾ovatele z nìj zcela jasnì vyplývá, z jakých skuteèností správní orgán a následnì i soud vycházely a jakými právními úvahami se pøi rozhodování øídily.
Námitky stì¾ovatele v kasaèní stí¾nosti nejsou dùvodné; vypoøádal se s nimi jak ¾alovaný, tak Mìstský soud v Praze, a to beze zbytku. Krajský soud tak rozhodl ve vìci v souladu se zákonem a jeho rozhodnutí nevykazuje znaky nepøezkoumatelnosti, kasaèní stí¾nost tedy není dùvodná. Nejvy¹¹í správní soud ji proto podle § 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s. zamítl.

References: soud 
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 50
 § 24
 § 24
 § 31
 § 24
 soud 
 § 24
 soud 
 § 103
 soud 
 § 31
 § 24
 § 24
 § 31
 § 24
 § 24
 § 31
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 32
 § 2
 § 6
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110