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Timestamp: 2020-08-12 10:40:47+00:00

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Vermeidung einer Doppelbesteuerung duch § 35 b EStG - GRIN
B. Voraussetzungen der Anwendung des § 35b EStG
B.1 Zu begünstigende Einkünfte
B.2 Erwerb von Todes wegen
B.3 Begünstigungszeitraum
B.4 Antrag und Antragsberechtigung
C. Versagung der Ermäßigung nach § 35 b S. 3 EStG
D. Überprüfung der Zielerreichung
D.1 Gegenstand der Ermäßigung
D.2 Ermittlung des Ermäßigungssatzes
D.3 Beispiel zur Anwendung des § 35 b EStG
Unter dem Begriff der Doppelbesteuerung wird allgemein, eine Belastung von Einkünften mit Steuern verstanden, die bereits einer Besteuerung unterlegen haben. Meist taucht dieser Begriff im Zusammenhang von internationalen Beziehungen auf. Im internationalen Kontext entsteht eine Doppelbesteuerung durch das Welteinkommensprinzip. Abhilfe wird häufig durch DBAs geschaffen, die zwischen zwei Staaten geschlossen werden. In einem DBA wird das Besteuerungsrecht einem Staat zugewiesen. Überwiegend enthalten die Abkommen Regeln über die Besteuerung von Einkommen und Vermögen, mit einigen Staaten wurden von Seiten der BRD auch Regelungen über das Besteuerungsrecht bspw. von Nachlässen, Erbschaften und Schenkungen geschlossen z. B. mit Frankreich, Dänemark und den USA.[1]
Aber auch im nationalen Bereich ist eine Doppelbesteuerung denkbar, da die einzelnen Steuerarten sich auf verschiedene Bemessungsgrundlagen beziehen bspw. wird bei der Erbschaftsteuer auf die Bereicherung abgestellt und die Einkommenssteuer konzentriert sich auf den Vermögenszuwachs durch eine Tätigkeit.[2] Daraus folgt, dass grundsätzlich der Erblasser mit Einkommenssteuer und der Erwerber, der sowohl Erbe als auch Vermächtnisnehmer sein kann, mit Erbschaftssteuer belastet wird. Eine Doppelbelastung mit beiden Steuerarten kann in Form von latenter Einkommenssteuer des Erblassers vorkommen,[3] sodass die Erbschaftsteuer vor der Einkommenssteuer entsteht.[4] Diese ungewöhnliche Doppelbelastung beruht auf dem erbschaftsteuerlichen Stichtagsprinzip nach § 11 ErbStG. Nach diesem Prinzip wird nur das Vermögen, das im Falle eines Erwerbs von Todes wegen im Todeszeitpunkt nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG vorhanden ist der Erbschaftsteuer unterworfen. Verbindlichkeiten, die zu diesem Zeitpunkt noch nicht entstanden sind, können somit nicht von der Hinterlassenschaft des Erblassers abgezogen werden.[5] Deshalb ist, im Gegensatz zu der bereits entstandenen Einkommenssteuerlast, die latente Last nicht abziehbar.[6] Eine Doppelbelastung kann entstehen, wenn Einkünfte aus dem Vermögen des Erblassers realisiert werden und diese mit Einkommenssteuer belastet werden.[7] Ebenso scheidet ein Abzug der Erbschaftsteuer von der Einkommensteuer aus, da die Erbschaftsteuer als Personensteuer im Sinne des § 12 Nr. 3 EStG angesehen wird[8] und somit vom Abzug ausgeschlossen ist. Die Möglichkeit einer Aktivierung der Erbschaftsteuer als Anschaffungskosten, um das Abzugsverbot auszuhebeln, besteht nicht.[9]
Um diese Doppelbelastung zu verhindern wurde der § 35 b EStG zum VZ 2009 eingeführt. Dabei entspricht diese Regelung dem bis zum VZ 1998 geltenden § 35 EStG a. F.,[10] sodass die Rechtsprechung zur Auslegung des § 35 b EStG herangezogen werden kann.[11] In der folgenden Arbeit wird überprüft unter welchen Voraussetzungen der § 35 b EStG auf rein nationale Fälle anwendbar ist und ob das Ziel, der Vermeidung einer Doppelbesteuerung mit Erbschaftsteuer und Einkommenssteuer, erreicht wird bzw. in welchem Ausmaß dies gelingt.
Im Erbschafts-und Schenkungssteuerrecht wird die Bereicherung des Erwerbers mit Erbschaftsteuer belastet und nicht wie bei dem Einkommenssteuerrecht auf Einkünfte abgestellt.[12] Deshalb müssen sich die Einkünfte, die der Einkommenssteuer unterliegen, aus der Bereicherung durch den Todesfall ergeben.[13] In Betracht kommt bspw. nachträgliche Lohn – oder Gehaltszahlungen,[14] deren Anspruch vor dem Tod entstanden ist oder Forderungsbegleichungen, wenn der Erblasser gewerblich oder selbständig tätig war und seinen Gewinn über die Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte. Im Falle der Gewinnermittlung durch Betriebsvergleich nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG mindert die Einkommenssteuer bereits als Nachlassverbindlichkeit die Bemessungsrundlage der Erbschaftsteuer.[15] War der Erblasser selbstständig tätig oder ein Gewerbetreibender, ist auch ein Veräußerungserlös von einzelnen Vermögensgegenständen, Teilbetrieben bzw. des ganzen Gewerbebetrieb denkbar.[16] Dabei ist zu beachten, dass die Einkommenssteuer im Gegensatz zu den letzten beiden bei der Veräußerung von einzelnen Vermögensgegenständen nicht eindeutig zugeordnet werden kann, da erbschaftsteuerlich das Vermögen des Erblassers der Gesamtbewertung unterliegt.[17]
Die Einkünfte müssen der Einkommensteuer unterlegen haben. Deshalb sind steuerfrei Einkünfte bspw. ausländische Einkünfte, die durch ein DBA freigestellt werden,[18] und Einkünfte aus Kapitalvermögen, die der Abgeltungssteuer unterliegen nicht zu berücksichtigen, da sie nicht Einzug in die Veranlagung nach § 2 Abs. 5 EStG gefunden haben.[19] Ausnahme hierzu ist, die Möglichkeit des Antrags auf Veranlagung der Kapitalerträge nach § 32 d Abs. 4 i. V. m. Abs. 6 EStG, sodass der § 35 b EStG anwendbar wird.[20] Ohne Antrag würden die zur Abgabe der Kapitalertragsteuer verpflichteten Institute nicht über die notwendigen Informationen verfügen.[21] Hingegen anderer Ansicht nach, sollte der Anwendung der Ermäßigungsvorschrift durch die Abgeltungsteuer nichts im Wege stehen. Der durchschnittliche erbschaftsteuerliche Prozentsatz nach § 35 b EStG sollte auch die entrichtete Abgeltungssteuer ermäßigen.[22]
Die Anwendung des § 35 b EStG im Körperschaftsteuerrecht ist nach dem BFH völlig ausgeschlossen, da es sich dabei um eine Steuerermäßigungsvorschrift handelt auf die nicht durch § 8 Abs. 1 S. 1 KStG verwiesen wird. Außerdem befinden sich im Körperschaftsteuerrecht eigene Ermäßigungsvorschriften von denen keine dem § 35 b EStG ähnelt, sodass daraus gefolgert werden kann, dass eine Nichtanwendung auf Körperschaften gewollt ist.[23]
[1] Vgl. BStBl. I, 2012, S. 112.
[2] Vgl. Geck/Messner, ZEV 2009, S. 386.
[3] Vgl. Drenseck, in: Schmidt, EStG, 2011, § 35 b Rn. 1.
[4] Vgl. Herzig/Joisten/Vossel, DB 2009, S. 584.
[5] Vgl. Meincke, in: Meincke, ErbStG, 2012, § 11 Rn. 2.
[6] BFH Urteil, vom 17.02.1010, II R 23/09, NJW 2010, S. 2974.
[7] Vgl. Drenseck, in: Schmidt, EStG, 2011, § 35 b Rn. 1.
[8] BFH, Urteil vom 14.09.1994, I R 78/94, DStR 1995, S. 371. Vgl. auch Seiler, in: Kirchhof, EStG, 2010, § 12 Rn.10.
[9] Vgl. Huber/Reimer, DStR 2007, S. 2043-2044.
[10] Vgl. BT-Drucks. vom 26.11.2008, 16/11107, S. 25.
[11] Vgl. Schallmoser, in: Blümich, EStG, KStG, GewStG, 2012, § 35 b Rn. 2.
[12] BFH, Urteil vom 07.12.1990, X R 72/89, NJW 1991, S. 1911.
[13] Vgl. Schallmoser, in: Blümich, EStG, KStG, GewStG, 2012, § 35 b Rn. 14.
[14] Vgl. Drenseck, in: Schmidt, EStG, 2011, § 35 b Rn. 6.
[15] Vgl. Herzig/Joisten/Vossel, DB 2009, S. 586.
[16] Vgl. Drenseck, in: Schmidt, EStG, 2011, § 35 b Rn. 9.
[17] Vgl. Herzig/Joisten/Vossel, DB 2009, S. 586.
[18] Vgl. Drenseck, in: Schmidt, EStG, 2011, § 35 b Rn. 3.
[19] Vgl. Levedag, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG, 2009, § 35 b EStG Rn. 15; Vgl. auch Fischer, in: Kirchhof , EStG, 2010, § 35 b Rn. 2.
[20] Vgl. Schallmose r, in: Blümich, EStG, KStG, GewStG, 2012, § 35 b Rn. 12.
[21] Vgl. Gauß/Schwarz, BB 2009, S. 1389.
[22] Vgl. Seifried, ZEV 2009, S. 287.
[23] BFH, Urteil vom 14.09.1994, I R 78/94, DStR 1995, S. 371.
v269182
Doppelbesteuerung Einkommensteuer Erbschaftssteuer

References: § 35
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 § 35
 § 11
 § 9
 § 12
 § 35
 § 35
 § 35
 § 35
 § 4
 § 2
 § 32
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 § 35
 § 35
 § 8
 § 35
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 § 11
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 § 12
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