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Timestamp: 2020-08-07 00:53:42+00:00

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﻿ Sentencia 2006-01296 de agosto 14 de 2013
SENTENCIA 2006-01296 DE 14 DE AGOSTO DE 2013
CONTENIDO:DILIGENCIA DE REGISTRO – INACTIVIDAD PROBATORIA. EL ARTÍCULO 779-1 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO NO PREVÉ QUE LA DILIGENCIA DE REGISTRO DEBA SER PRACTICADA POR CONTADORES PÚBLICOS, PUES SU FINALIDAD ES SIMPLEMENTE RECAUDAR PRUEBAS VALORABLES EN ETAPAS POSTERIORES. ENTONCES, CUANDO EL DEMANDANTE NO APORTA NINGÚN MEDIO DE PRUEBA PARA DESVIRTUAR LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA DEMANDADA Y SE LIMITA A PRESENTAR SIMPLES AFIRMACIONES DESPROVISTAS DE ELEMENTOS DE JUICIO QUE LOGREN CAMBIAR LA DECISIÓN OFICIAL. Y CUANDO SE LIMITA A ALEGAR LA IMPROCEDENCIA DE LA ADICIÓN DE INGRESOS, SIN APROBAR MEDIOS DE COMPROBACIÓN CONDUCENTES Y SUFICIENTES, LA VALORACIÓN PROBATORIA DEL JUEZ SE LIMITARA A LOS MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS Y SI NO ENCUENTRA RAZÓN SUFICIENTE NO DECLARARA LA NULIDAD DE LA DECLARACIÓN OFICIAL DEL IMPUESTO.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, DIAN, CONTADOR PÚBLICO, PRUEBA, VALORACIÓN DE LA PRUEBA, LIQUIDACIÓN OFICIAL, LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN, ESTATUTO TRIBUTARIO, OMISIÓN DE LA PRUEBA, IDONEIDAD DE LA PRUEBA, OMISIÓN DE APORTACIÓN DE LA PRUEBA
Sentencia 2006-01296 de agosto 14 de 2013
Rad.: 220002327000200601296 03
Número interno: 18669
Sietep S.A., contra la DIAN.
Bogotá, D. C., catorce de agosto de dos mil trece.
Provee la Sala sobre la legalidad de los actos por los cuales, la administración de impuestos de las personas jurídicas de Bogotá modificó la declaración de impuesto sobre las ventas de la Sociedad Sietep S.A., correspondiente al primer bimestre gravable del año 2003.
A partir de los cuestionamientos que expone el recurso de apelación, varias son las glosas a analizar en esta instancia:
• La valoración realizada por el a quo respecto de las pruebas que fundamentaron la omisión de ingresos, en virtud de la cual se profirieron los actos demandados y la que, en su momento, realizó la administración de Impuestos dentro de la actuación de fiscalización que adelantó.
• La incidencia que sobre dichos actos tuvo el testimonio rendido por la señora Ana Lucía Malaver Segura dentro de la diligencia de registro que se practicó en las instalaciones de la apelante, y el cumplimiento de los requisitos legales que rigen la práctica de dicho medio probatorio para que pueda prestar el mérito correspondiente.
• La validez de la diligencia de registro mencionada, de cara a los funcionarios que la realizaron.
• La firmeza anticipada y la consiguiente inmodificabilidad de la declaración, por razón del beneficio de auditoría, y la ineptitud del emplazamiento para corregir para suspender el término en que opera dicho beneficio.
En orden a contextualizar el debate jurídico planteado, comienza la Sala por referirse a los hechos que reportan los antecedentes administrativos allegados, como sigue:
1. El 14 de marzo de 2003 la Sociedad Sietep S.A. presentó declaración de impuesto sobre las ventas correspondiente al primer bimestre del mismo año(1) (fl. 1417, cdno. 11), y el 6 de de abril de 2004 presentó declaración de impuesto sobre la renta por el año gravable 2003(2), en la que se acogió al beneficio de auditoría.
2. Por Resolución 1685 del 6 de marzo del 2004 (fls. 1230-1231, cdno. 11), el subdirector de fiscalización tributaria ordenó practicar diligencia de registro a los establecimientos de comercio de las instalaciones de la demandante, para esclarecer las posibles anomalías en que pudo haber incurrido directamente o a través de sus socios, vinculados económicos, representantes legales, directivos, asesores, funcionarios o terceras personas, dado el conocimiento de posibles irregularidades tributarias a su nombre.
Para practicarla, se designaron varios funcionarios adscritos a la subdirección fiscalización tributaria, identificados por sus nombres, números de cédula y cargos, además de los códigos que cada uno de ellos tenían(3).
Dicha diligencia inició el 9 de marzo de 2004 (fls. 1243 a 1245, cdno. 11). El 16 de marzo siguiente se levantó acta de entrega en la que se constató el detalle de los documentos retirados, así como la recepción del testimonio de la señora Ana Lucía Malaver Segura en su calidad de contadora de la empresa objeto de registro. Transcribe el acta (fls. 1261 a 1263, cdno. 11):
Dentro de los documentos hallados en las instalaciones de la empresa, se estableció que la Empresa Sietep S.A., venía (hasta la fecha del registro), utilizando un sistema de refacturación, en el sentido que una vez emitida la factura al cliente, esta era cambiada por un valor inferior.
Este hecho se pudo confirmar cruzando la información física vs. la información que reposaba en el servidor de la oficina de sistemas.
Por otra parte se tomó declaración juramentada a la contadora de la Empresa Sietep S.A., en donde se consignó lo siguiente:
“Declaración de juramenta rendida (sic) por la señora Ana Lucia Malaver Segura identificada con la cédula de ciudadanía 41.791.146, en calidad de contador de la Compañía Sietep S.A., NIT 830.068.554.
Preguntado: sírvase informar que cargo ocupa en la Empresa Sietep S.A., y desde que fecha. respondió: contadora, jefe de recursos humanos, personal, funciones adtivas, por ejemplo control de impuestos prediales, vehículos, seguros tanto obligatorios como generales, elaboración de las declaraciones IVA, retefuente, industria y comercio, renta, auditar balances, imprimir libros oficiales y todos los reportes contables como balances, auxiliares. Preguntado: sírvase informar quien desempeña el cargo de revisor fiscal en la Empresa Sietep. Respondió: el señor Gustavo Torres Triana principal y como suplente Ana Lucia Malaver Segura. Preguntado: sírvase informar cual es el manejo contable relacionado con los ingresos de las empresas Polimetal S.A. y Sietep S.A. Respondió: los ingresos no se declaran todos, los que se declaran son aprobados por Don Jack Abadí como gerente general. Preguntado: usted en la respuesta anterior manifiesta que los ingresos no se declaran todos, sírvase informar que porcentaje de las ventas reales son dejadas sin declarar y quien da orden exactamente. Respondió: no existe un porcentaje determinado. El procedimiento es de acuerdo al movimiento de cada almacén se determina qué valor se declara; se toma como base el valor declarado en el bimestre anterior por ej.: Dini vendió 100 y se declararon esos 100. En el bimestre siguiente se pudieron haber vendido 300 de estos se compara con el bimestre anterior y se declara 150 o 200. Esto se hace con los todos los almacenes de Sietep S.A. el señor Jack Abadí es el que da la orden de utilizar este procedimiento. Preguntado: sírvase informar en la parte de sistemas cómo se maneja el anterior procedimiento. Respondió: me reportan un listado de las ventas reales y sobre este se determinan los valores declarados y los que quedan son los omitidos. Preguntado: como se soportan esos ingresos declarados. Respondió: esos ingresos se soportan refacturando. Preguntado: como es el procedimiento de refacturación. Respondió: de esto se encarga el señor Ismael Rojas en calidad de jefe de sistemas de Sietep. La refacturación se hace ocupando el rango de las facturas reales expedidas al cliente, a estas se les disminuye el valor y/o se quitan ítems para soportar los valores declarados. Preguntado: con la respuesta anterior podemos decir que lleva doble facturación en tal sentido que una es la que se le expidió al cliente en el momento de la compra y otra la que soporta las declaraciones de IVA. Respondió. Sí. Preguntado: sírvase informar que sucede con las facturas reales. Respondió: se conservan la copia en sistemas. preguntado: en este estado de la diligencia se le coloca a la vista la factura 0023805 del 15 de enero del 2003, a nombre del señora Ortego Parra Zoraida por valor de 28.556 y consultado el sistema de la información que reposa en el servidor de la oficina de sistemas de la Empresa Sietep se encontró que esta misma factura de la misma fecha y del mismo cliente figura con valor de 1.131,045, igualmente es el valor que aparece en los listados obtenidos del servidor del cual reposa copia en la DIAN; y que se obtuvo en presencia del ingeniero de sistemas de la empresa; podemos concluir que con los documentos expuestos se confirma el procedimiento antes señalado. Respondió: Sí. Preguntado: sírvase informar a cuánto ascienden los valores omitidos de los años 2002 y 2003. Respondió: entre un 40% y 50%. Preguntado: sírvase informar desde que año la empresa está omitiendo ingresos. Respondió: en Sietep desde que se fundó en el año 2002 y en Polimetal S.A., desde el año 1985 hasta la fecha. Preguntado: sírvase informar cual es el manejo contable dado a las compras. Respondió: se contabilizan todas las facturas de proveedores. Preguntado: sírvase informar si teniendo en cuenta que la empresa omite ingresos entre el 40% y 50% con que margen de rentabilidad trabaja para poder contabilizar la totalidad de las compras. Respondió: el 5% o 10% de las ventas. No tengo conocimiento de la totalidad de mercancía que ingresa a la empresa, teniendo en cuenta que el señor Jack Abadí, es el que maneja la compras directamente tanto nacionales como las importadas. Preguntado: sírvase informar lo relacionado con las exportaciones, si se declaran o no. respondió: si se declaran. Preguntado: el valor por el cual se declaran es el valor comercial o por valores inferiores. Respondió. Por valores inferiores.
Así mismo, verificada la información del servidor retirado de las instalaciones de la sociedad, se estableció que la facturación emitida por la misma totaliza un neto real por el año gravable 2002 por la suma de $ 13.484.184.674 y por el año 2003 $ 17.383.698.660 (se adjunta copia del Back tomado del servidor, en presencia del empleado delegado por la compañía (adjunto en 5 folios resumen de la facturación).
Por lo anterior y teniendo en cuenta que existe una notable omisión de ingresos, confirmado por los cruces de información realizado por los funcionarios encargados de la diligencia y ratificado por la señora Ana Lucía Malaver Segura, en declaración juramentada, este despacho procede a hacer entrega de la documentación retirada de las instalaciones de la Empresa Sietep S.A. y Polimetal, de conformidad con las actas de registro y las relaciones adjuntas a la misma, a la división de fiscalización tributaria de la administración de personas jurídicas, con el fin de que se continúen con las investigaciones del caso.
A esa acta, se anexa además de lo anterior los documentos que se indican a continuación:
1. Resolución de Registro 01685 del 6 de marzo del 2004. Sietep S.A. (2 fls.).
2. Resolución de Registro 01712 del 8 de marzo del 2004. Polimetal S.A. (2 fls.).
3. Acta de registro parcial de fecha 8 de marzo del 2004 con sus respectivos anexos (17 fls.)
4. Acta de hechos levantamiento de sellos del 9 de marzo del 2004 (5 fls.)
5. Declaración juramentada rendida por la señora Ana Lucía Malaver Segura-Contadora Sietep. De fecha 9 de marzo del 2004 (4 fls.), y documentos soportes incluyendo factura D-02385 (5 fls.)
6. Acta de registro de fecha 9 de Marzo del 2004, con sus respectivos anexos (11 fls.) y certificado existencia y representación legal de Sietep (3 fls.)
7. Acta de verificación y devolución de los equipos de sistemas retirados de las instalaciones de la Sociedad Sietep S. A., se incluye en esta la relación de los archivos bajados del servidor y el listado de la facturación de septiembre y octubre del 2003 del almacén Cali y Diciembre del 2003 de Sietep (237 fls.)
8. Declaraciones impresas por el sistema de cuenta corriente de las sociedades Sietep S. A. y Polimetal S. A., años 2001 y 2002, respectivamente (18 fls.). A este ítem se adjunta en dos (2) CD la información copiada de los sistemas.
3. El 29 de julio de 2004 se libró emplazamiento para que dentro del mes siguiente a su notificación, la demandante corrigiera la declaración tributaria que se viene comentando, por el indicio de inexactitud consistente en registrar, en la declaración, ingresos y ventas diferentes a los reales (fl. 1418).
4. Por auto del 8 de septiembre de 2004, la administración ordenó iniciar investigación a la actora por el programa “denuncia de terceros”, respecto del impuesto sobre las ventas correspondiente al primer bimestre gravable del año 2003 (fl. 1419, cdno. 11).
5. El 25 de noviembre de 2004 expidió el requerimiento especial en el que propuso adicionar ingresos gravables por la suma de $ 785.333.000, dado que la documentación contable objeto de registro advirtió la existencia de facturas que totalizaban un valor de ingresos por operaciones gravadas de $ 1.668.026.780, en tanto que la declaración solo registraba $ 882.694.000.
Dicho requerimiento precisó que los archivos informáticos inmovilizados y trasladados a las oficinas de la subdirección de fiscalización tributaria fueron bajados y copiados en los equipos de la DIAN (fls. 1270 a 1351), en presencia de los señores Andrés Forero, diseñador de Sietep S.A., e Ismael Rojas, Ingeniero de la misma empresa. También se indicó que, seguidamente, se analizó la información extraída, se listó (fls. 1353 a 1425) y se confrontó con las facturas reales de venta (fls. 1 a 1205), observándose que algunas de ellas, cuantificadas según los valores que figuraban en las mismas, no aparecían en los listados.
6. La propuesta de modificación fue aceptada y oficializada mediante la liquidación oficial de revisión demandada y la resolución que la confirmó, en las que se presentó la relación de facturas analizadas por cada uno de los meses del bimestre investigado, así:
Por el mes de enero: facturas a-003276 a la a-003601 (fls. 1100 a 1153 y 1353 al 1356), a-003608 a la a-003610 (fl. 1356), a-004151 a la a-004159 (1356), a-005266 a la a-005271 (fls.1356 a 1357), d-020944 a la d-021000 (1 a 19 y 1357), d-023775 a la d-023999 (fl. 20 al 89 y del 1357 al 1360), d-027447 a la d-028302 (fls. 90 a 377 y 1360 a 1369), d-033001 a la d-033232 (fls. 584 a 659 y 1369 a 1372), d-036001 a la d-036104 (fls. 722 a 738 y 1372 a 1373), h-001584 a la h-001638 (fls. 812 a 821 y 1373), t 002140 a la t-002253 (fls. 1065 a 1083 y 1374 a 1375), k-007131 a la k-007985 (fls. 813 a 976 y 1376 a 1385), k-010083 a la k-010175 (fls. 1048 a 1064 y 1385 a 1386), c-00001 a la c-00003 (fls. 1196 a 1198 y 1387).
Por el mes de febrero: a-003602 a la a-003854 (fls. 1153 a 1195 y 1389 a 1391), a-004160 a la a-004168 (fls. 1391), d-028303 a la d-028898 (fls. 377 a 568 y 1392 a 1398), d-030002 a la d-030090 (fls. 569 a 583 y 1398 a 1399), d-033233 a la d-033572 (fls. 659 a 721 y 1399 a 1403), d-36105 a la d-036538 (fls. 738 a 811 y 1403 a 1407), h-001639 a la h-001704 (fls. 821 a 832 y 1408), t-002254 a la t-002352 (fls. 1083 a 1099 y 1408 a 1409), k-007986 a la k-008405 (fls. 976 a 1047 y 1410 a 1414), c-00004 a la c-00010 (fls. 1199 a 1205 y 1415).
Ahora bien, con base en la diligencia de registro que se cita en el detalle anterior, los documentos que en ella se aseguraron y la declaración que dentro de la misma se recibió, la demandada fiscalizó la declaración del impuesto sobre las ventas a cargo de Sietep S.A. por el segundo bimestre de 2003, aduciendo que en la declaración correspondiente a dicho período también se omitieron ingresos por las mismas circunstancias cuestionadas en el presente caso, es decir, se detectaron facturas no incluidas en los listados grabados del servidor y de la CPU de la empresa, y se encontraron diferencias entre las ventas reales y las declaradas.
Como resultado de la actuación adelantada, mediante liquidación oficial de revisión, la administración modificó la referida declaración para adicionar los ingresos gravables detectados.
Tales actos fueron demandados en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, con base en cargos idénticos a los que aquí se esgrimen, sobre los cuales la Sala tuvo oportunidad de proveer en sentencia del 6 de octubre del 2011, Expediente 18150, en los siguientes términos:
“Observa la Sala que la administración tributaria, en ejercicio de la facultad de registro consagrada en el artículo 779-1 del estatuto tributario, y con fundamento en los parámetros establecidos en el programa DT Denuncia de Terceros, practicó una visita de registro en las instalaciones de la sociedad demandante, en la que recaudó varios elementos de prueba, a saber:
1. Declaración juramentada de la señora Ana Lucia Malaver Segura, quien en calidad de revisora fiscal suplente de la sociedad actora manifestó que: “... los ingresos no se declaran todos, los que se declaran son aprobados por don Jack Abadí como gerente general”, y los declarados “se soportan refacturando (...) se les disminuye el valor y/o se quitan ítems para soportar los valores declarados”.
2. Se allegaron al proceso las facturas de venta recaudadas en la diligencia de registro, las que dentro del proceso de determinación del impuesto fueron comparadas con los listados gravados (sic) del servidor y de las CPU de la Sociedad Sietep S.A. Se encontraron diferencias respecto al total de las ventas declaradas por la sociedad y las efectivamente realizadas.
3. La sumatoria de las facturas arroja un valor de ingresos por operaciones gravadas de $ 2.108.747.727, y el valor consignado por el contribuyente en su declaración de IVA correspondiente al segundo bimestre de 2003, presentada el 14 de mayo de 2003, por concepto de ingresos gravados es de $ 698.295.000, por lo que la administración adicionó $ 1.410.453.000 como ingresos gravados.
Según la sociedad apelante, el a quo no tuvo en cuenta las pruebas de tipo documental presentadas con ocasión de la demanda. Observa la Sala que las pruebas documentales allegadas en esa oportunidad fueron las siguientes:
“2. Requerimiento especial 300632004000251 del 25 de noviembre de 2004.
3. Liquidación oficial 300642005000067 del 24 de mayo de 2005.
4. Resolución 300662006000014 del 25 de abril de 2006.
5. Certificado de existencia y representación legal de la Sociedad Sietep S.A.”.
Conforme se observa, la demandante se limitó a aportar copia de los actos administrativos acusados y un documento tendiente a acreditar su capacidad como sujeto procesal.
La actora no aportó ningún medio de prueba para destruir las afirmaciones plasmadas en los actos administrativos demandados, razón por la cual no existe ningún elemento de juicio que logre desvirtuar la legalidad de los actos demandados.
Respecto al argumento según el cual la DIAN al proferir la liquidación oficial de revisión se fundamentó en pruebas que no fueron objeto de contradicción, observa la Sala queen el requerimiento especial 300632004000251 del 25 de noviembre de 2004, debidamente notificado a la demandante, la administración precisó: (fl. 51 cdno. p.)
“2. En desarrollo de la diligencia de registro la subdirección de fiscalización tributaria inmovilizó y trasladó a las oficinas de esta subdirección diferentes accesorios informáticos sellados con cinta y con sticker firmados por un funcionario de la DIAN y el ingeniero de la Empresa Ismael Rojas. El día 9 de marzo de 2004, se hicieron presentes en la subdirección de fiscalización tributaria los señores Andrés Forero, diseñador de Sietep S.A. e Ismael Rojas, ingeniero de Sietep S.A., con el fin de extraer la información gravada en el servidor y en las CPU, se hace una relación de los archivos que se bajaron del servidor y de la CPU quedando consignado mediante un acta, la cual se firma por parte de los funcionarios de la empresa y de la DIAN, estos archivos quedan copiados en los equipos de la DIAN (fls. Exp.1519 al 1600). Seguidamente se procedió a analizar dicha información y se listó (fls. 1602 al 1681) confrontándose con las facturas reales de venta (fls. 1 al 1456 del Exp.). Hubo un número de facturas de ventas que no se encontraron relacionadas en los listados, las cuales se cuantificaron de acuerdo a los valores que figuraban en las respectivas facturas (fls. 1654 y 1681 del Exp.). Para determinar la base del IVA se tomó de los listados la columna FAC neto el valor total y se dividió por 1, 16.
La anterior información se encuentra recopilada así... (se relacionan las respectivas facturas)”.
Observa la Sala que la administración puso en conocimiento del contribuyente las pruebas con fundamento en las cuales se modificaría la declaración de IVA cuestionada.
Mediante escrito radicado bajo el número 13305 del 25 de febrero de 2005, la sociedad actora ejerció su derecho de contradicción, dando respuesta al requerimiento especial; en dicha oportunidad, sin aportar ningún elemento de prueba, alegó que: “... la factura encontrada por la administración, no demuestra que la sociedad esté utilizando iguales facturas para hacerlas valer dentro de los diferentes períodos, pues es posible, que con un mismo cliente se firmen facturas en un mismo día”.
Contrario a lo afirmado por el apelante, las pruebas con fundamento en las cuales la DIAN modificó la declaración de IVA del segundo bimestre de 2003 presentada por la sociedad actora, fueron oportunamente puestas en conocimiento del contribuyente, quien ejerció su derecho de contradicción con ocasión a la respuesta al requerimiento especial, argumentos que fueron valorados en la liquidación oficial de revisión 300642005000067 del 24 de mayo de 2005, concluyéndose que, conforme con los artículos 420, 421, 447, 744 y 750 del estatuto tributario: “... se confirma la adición de los ingresos en el renglón de ingresos brutos por operaciones gravadas (BD) por valor de $ 1.410.453.000 en la declaración del impuesto sobre las ventas del segundo (2) bimestre de 2003”.
En cuanto a la inconformidad planteada por la apelante, en el sentido de que no se tuvo en cuenta la solicitud de prueba testimonial presentada en la demanda ni la solicitud de práctica de una inspección judicial, observa la Sala que mediante auto del 16 de mayo de 2008 (fl. 153 Exp.) el a quo ordenó la recepción del testimonio del señor José Gustavo Torres Triana (revisor fiscal de la sociedad actora), diligencia que no se realizó por inasistencia del requerido, conforme se observa en el auto de 13 de junio de 2008 (fl. 156 Exp).
Respecto a la inspección judicial, mediante auto del 17 de julio de 2008 (fl. 158 Exp.) se negó y, en su lugar, se decretó un dictamen pericial. Advierte la Sala que esta diligencia no se practicó por cuanto la demandante no cumplió con la obligación de consignar el valor correspondiente a los gastos del perito, razón por la cual, con auto del 25 de septiembre de 2009, (fl. 169 Exp.) el a quo declaró que se entendía desistida la prueba solicitada.
Sobre la alegada presunción de veracidad de la declaración presentada, observa la Sala que, conforme con el artículo 746 del estatuto tributario, se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija.
La declaración presentada por los contribuyentes está amparada por dicha presunción de veracidad hasta el momento en que la administración tributaria solicite una comprobación especial respecto de las glosas declaradas, momento a partir del cual la carga de la prueba pasa a ser del contribuyente, a quien le corresponde demostrar la realidad de los rubros declarados.
En el caso concreto, a pesar de que la DIAN señaló que las pruebas recaudadas permiten concluir que el contribuyente omitió ingresos gravados, la demandante no aportó medios de prueba en el recurso de reconsideración ni ante la jurisdicción, tendientes a desvirtuar las aportadas por la administración. No prospera el cargo.
Incompetencia de los funcionarios
Según la apelante, la diligencia de registro se ejecutó por funcionarios de los cuales se desconoce su profesión y grado. En consecuencia, carecían de la idoneidad para recopilar las pruebas, toda vez que tratándose de hechos meramente contables, los mismos debían tener conocimientos mínimos sobre la materia.
Sobre el particular observa la Sala que por medio de la Resolución 1685 del 6 de marzo de 2004 (fl. 1480 cdno. 13) se comisionóa los funcionarios de la Subdirección de Fiscalización Tributaria José Ariza Marín, Cristo Alberto Blanco, Luis Fernando López Carvajal, Ramiro García Acosta, Aura Edith Sánchez Monroy, Claudia Rojas Muñoz, María Cristina Delgado García, Luis Aníbal Díaz Hoyos, Rosa María Olarte Moreno, Claudia Patricia Plata, Luis Fernando Ismael Beltrán y Luz Myriam Martínez Parra.
La diligencia de registro (fl. 1492 cdno. de a. 13) aparece firmada por los funcionarios Luis Fernando López y Aura Edith Sánchez, entre otros. Para la Sala, el hecho de no discriminar su profesión y grado, no invalida el acta, toda vez que el respectivo cargo está identificado en la resolución que ordenó el registro.
Adicionalmente, conforme con el artículo 688 del estatuto tributario, corresponde a los funcionarios de la unidad de fiscalización, previa autorización o comisión del jefe de fiscalización, adelantar las visitas, investigaciones, verificaciones, cruces, requerimientos ordinarios y, en general, las actuaciones preparatorias de los actos del jefe de dicha unidad.
El artículo 779-1 del estatuto tributario consagra la posibilidad de ordenar, mediante resolución motivada, el registro de oficinas o establecimientos comerciales del contribuyente o responsable, con la finalidad de tomar las medidas necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas.
Para el efecto, la norma no contempla la obligación de que la diligencia sea practicada por contadores públicos, toda vez que la finalidad es el recaudo de pruebas, las que serán valoradas en instancias posteriores. No prospera el cargo.
Alegó la apelante que las facturas encontradas por la administración no demuestran que la sociedad utilizó facturas “iguales” para hacerlas valer dentro de diferentes periodos, pues existe la posibilidad de que fueran facturas firmadas con un mismo cliente el mismo día, o que por motivos de negociación el valor de los bienes o servicios prestados se encuentre dividido en varias facturas, o que se trate de un tipo especial de servicio prestado, el cual puede ser facturado de manera independiente.
Encuentra la Sala que esta afirmación carece de sustento probatorio. Como quedó anotado, la sociedad actora limitó su intervención tanto en la vía gubernativa como ante la jurisdicción a alegar la improcedencia de la alegada adición de ingresos, sin aportar elementos de prueba tendientes a desvirtuar las pruebas recaudadas por la DIAN. No prospera el cargo.
Alegó el apelante que el a quo no tuvo en cuenta que no existió un verdadero emplazamiento para corregir, sino un simple comunicado en el cual se manifestó una inconformidad con la declaración privada, pero que en ningún momento sustentó el supuesto indicio de inexactitud, tal y como lo dispone el artículo 685 del estatuto tributario.
Observa la Sala que dicho argumento queda desvirtuado conforme con lo expuesto anteriormente, toda vez que la administración tributaria ejerció válidamente su facultad de fiscalización, y una vez expedido el emplazamiento, se producen los efectos consagrados en el artículo 689-1 del estatuto tributario (vigente).
El artículo 689-1 del estatuto tributario vigente para el segundo bimestre de 2003, dispuso:
“Para los períodos gravables 2000 a 2003, la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que incrementen su impuesto neto de renta en por lo menos un porcentaje equivalente a dos (2) veces la inflación causada del respectivo período gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, quedará en firme si dentro de los doce (12) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.
En el caso de los contribuyentes que se sometan al beneficio de auditoría, el término de firmeza aquí previsto será igualmente aplicable para sus declaraciones de retención en la fuente y del impuesto a las ventas, correspondientes a los períodos contenidos en el año gravable del impuesto sobre la renta sometido al beneficio”(4).
A su vez, el artículo 8º del Decreto 406 de 2001, que reglamentó parcialmente la Ley 633 de 2000, señaló:
“Sin perjuicio de lo previsto en el artículo 706 del estatuto tributario, notificado el emplazamiento para corregir la declaración de renta dentro del término de doce (12) meses previsto en el artículo 689-1 del estatuto tributario, el término de revisión de las declaraciones de renta, impuesto sobre las ventas y retención en la fuente, se regirá por las normas generales contenidas en los artículos 705, 705-1, 706 y 714. El emplazamiento para corregir y los demás actos de determinación que se profieran dentro del término de firmeza señalado en el artículo 689-1 del estatuto tributario, respecto de las declaraciones del impuesto sobre las ventas y retención en la fuente, solo afectan el término de firmeza de la declaración por la cual se adelanta el proceso, el cual se regirá por las normas generales de los artículos 705, 705-1, 706 y 714 del estatuto tributario, siempre y cuando no se haya notificado emplazamiento para corregir respecto de la declaración de renta”.
El beneficio de auditoría consiste en la firmeza anticipada de las declaraciones de renta, IVA y retención en la fuente, siempre que se incremente el impuesto neto de renta en un porcentaje y dentro del término de firmeza no se notifique emplazamiento para corregir la declaración de renta.
Por tanto, sin perjuicio de la suspensión del término para notificar el requerimiento especial, según el artículo 706 del estatuto tributario, si se notifica el emplazamiento para corregir la declaración de renta dentro de los doce (12) meses a que se refiere el artículo 689-1 ibídem, se pierde el beneficio de auditoría, por lo que el término de revisión de las declaraciones de renta, ventas y retención en la fuente se amplía, y pasa a regirse por las normas generales de los artículos 705, 705-1, 706 y 714 ejusdem.
Igualmente, conforme con el artículo 8º del Decreto 406 de 2001, el emplazamiento para corregir y los demás actos de determinación que se profieran dentro del término de firmeza del mencionado artículo 689-1, respecto de las declaraciones del impuesto sobre las ventas y retención en la fuente, sólo afectan la declaración por la cual se adelanta el proceso. En tal evento, la firmeza de la respectiva declaración de IVA o retenciones se determina de acuerdo con las normas generales ya referidas.
Sin embargo, si dentro de los doce meses a que se refiere el artículo 689-1 del estatuto tributario se notifica emplazamiento en relación con la declaración de renta, se pierde el beneficio para todas las declaraciones. En consecuencia, la pérdida del beneficio de auditoría de la declaración de renta conduce a que también se pierda para las declaraciones de ventas y retención en la fuente correspondientes al mismo año(5).
El Consejo de Estado negó la nulidad del artículo 8º del Decreto 406 de 2001, porque, si bien el emplazamiento para corregir frustraba el beneficio de auditoría cuando se expide dentro del término establecido en el artículo 689-1 del estatuto tributario, sus efectos dependen de la declaración que se pretende modificar.
Así, si se trata de emplazamientos proferidos respecto de las declaraciones de IVA y retención en la fuente, la firmeza de estas no opera en el término del artículo 689-1 del estatuto tributario, sino en el de las normas generales; contrario sensu, si el emplazamiento se profiere en relación con la declaración de renta, la pérdida del beneficio ocurre tanto respecto de ella como de las declaraciones de retención e IVA(6).
En el caso concreto, el 6 de abril de 2004 la actora presentó la declaración de renta por el año gravable 2003 (Rad. 22004150805718), en la que se acogió al beneficio de auditoría.
El 29 de julio de 2004 la Administración profirió el emplazamiento para corregir 300632004000038 (notificado por correo el 30 julio de 2004), toda vez que la declaración presentaba inexactitud respecto a los ingresos declarados.
De esta forma la sociedad perdió el beneficio de auditoría de que trata el artículo 689-1 (vigente) del estatuto tributario, toda vez que la declaración de renta presentada quedaría en firme si dentro de los doce meses siguientes a la fecha de su presentación (abr. 6/2005) no se hubiere notificado el emplazamiento para corregir, el que fue notificado el 30 de julio de 2004, esto es, dentro del término legalmente establecido.
Como quedó anotado, la pérdida del beneficio de auditoría de la declaración de renta conduce a que también se pierda para las declaraciones de ventas y retención en la fuente correspondientes al mismo año, razón por la cual se reitera que aunque la actora alega el reconocimiento de dicho beneficio para la declaración de renta (actos administrativos que no se estudian en este proceso), si se alegara su reconocimiento para la declaración del impuesto sobre las ventas presentada por el segundo bimestre del año gravable 2003 el 14 de mayo de 2003 (Rad. 2200414077334-8), no sería procedente por las razones expuestas. No prospera el cargo.
Alegó la sociedad demandante que no hay lugar a imponer sanción por inexactitud, toda vez que no se demostró la mala fe del contribuyente al declarar factores inexistentes o falsos.
La Sala confirmará la sanción por inexactitud impuesta en los actos oficiales, en razón a que el contribuyente omitió ingresos gravados, lo que afectó la base gravable, circunstancia que originó un menor impuesto a cargo, advirtiéndose que, contrario a lo que supone la demandante, no era necesario que la administración probara la mala fe del contribuyente, toda vez que el artículo 647 del estatuto tributario se fundamenta en hechos objetivos, como es la “omisión de ingresos”, sin contemplar como requisito la prueba de la mala fe. Adicionalmente, la sociedad demandante no aportó elementos de juicio tendientes a desvirtuar la actuación administrativa, máxime que era a la actora a quien correspondía desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos. No prospera el cargo”.
Como se ve, los aspectos jurídicos que involucra el recurso que hoy ocupa la atención de la Sala y que se distinguen en la página 14 de esta providencia, fueron expresamente absueltos por la sentencia precitada, en el siguiente sentido:
— El a quo realizó una valoración probatoria adecuada, en la medida en que la demandante no aportó ningún medio de prueba para desvirtuar la actuación administrativa demandada, pues se limitó a presentar simples afirmaciones desprovistas de elementos de juicio que lograran hacer cambiar la decisión oficial, la que, se insiste, parte de los mismos supuestos ventilados en la presente causa. La actora se limitó a alegar la improcedencia de la adición de ingresos, sin aportar medios de comprobación conducentes y suficientes.
— Las pruebas que fundamentaron dichos actos fueron puestas en conocimiento de la contribuyente, quien, por lo mismo, tuvo la oportunidad de ejercer su derecho de defensa contra las mismas, con ocasión de la respuesta al requerimiento especial y del recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión enjuiciada.
— No existe agravio alguno contra la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, porque la omisión de ingresos determinada por la DIAN no fue desvirtuada por parte de la contribuyente, ni en sede gubernativa ni en la jurisdiccional, mediante medios de prueba contundentes y fehacientes.
— El artículo 779-1 del estatuto tributario no prevé que la diligencia de registro deba ser practicada por contadores públicos, pues su finalidad es simplemente recaudar pruebas valorables en etapas posteriores.
— Sin perjuicio de la suspensión del término para notificar el requerimiento especial, la notificación del emplazamiento para corregir la declaración de renta, dentro del término que prevé el artículo 689-1 ibídem, hace perder el beneficio de auditoría para las declaraciones de ventas y de retención en la fuente correspondientes al mismo año.
Lo anterior, de conformidad con la Sentencia 14126 del 30 de noviembre de 2004, citada en la providencia antes transcrita(7).
Por tanto, como la declaración de renta de la actora, correspondiente al ejercicio gravable 2003, se presentó el 6 de abril de 2004 y el 29 de julio de ese año se profirió emplazamiento para corregir, la sociedad perdió el beneficio de auditoría de que trata la norma tributaria, pues la notificación de ese emplazamiento impidió que la mencionada declaración quedara en firme anticipadamente, con los mismos efectos para las declaraciones de ventas y de retención en la fuente del mismo año 2003, entre ellas, la del primer bimestre, que originó la actuación administrativa que aquí se debate.
— Finalmente, como la omisión de ingresos gravados, no desvirtuada dentro de los procesos administrativo y judicial adelantados, originó un menor impuesto a cargo, tal hecho daba lugar a imponer la respectiva sanción por inexactitud, sin que para ello deba probarse la mala fe del contribuyente, porque el artículo 647 del estatuto tributario no contempla ese requisito, sino que se fundamenta en hechos objetivos.
Así pues, dado que las conclusiones anteriores se adoptaron respecto de los mismos supuestos que aquí se debaten, y al interior de un proceso tramitado entre las mismas partes, solo que en relación con actos de determinación oficial de un periodo fiscal diferente al que corresponden los demandados en el sub lite, retoma la Sala el análisis realizado en dicha oportunidad frente a cada uno de los argumentos jurídicos que plantea la alzada, en la medida en que expresa su especial criterio frente a cada uno de ellos.
Por lo demás, en el caso concreto también se observa la inactividad probatoria que determinó la valoración fáctica plasmada en el fallo anteriormente reiterado y que mantuvo la presunción de legalidad de los actos administrativos allí demandados(8), los cuales, se repite, fueron proferidos a partir de la misma diligencia de registro que motivó la determinación oficial del impuesto sobre las ventas correspondiente al primer bimestre del 2003, atacada en el presente proceso.
En efecto, los cuestionamientos del apelante se encuentran desprovistos de pruebas especiales que presten mérito suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad de los actos acusados, y no desmienten que las decisiones demandadas sean producto de la valoración sistemática de las pruebas recaudadas en la diligencia de registro adelantada por la administración en claro respeto del principio de unidad de la prueba.
De tales pruebas se dedujo la omisión de los ingresos correspondientes a la totalidad de las facturas, soporte de las operaciones económicas realizadas en el bimestre y la consecuente diferencia, entre las ventas reales y las declaradas, que ello implicó, sin que la defensa de la contribuyente tuviera la contundencia y suficiencia requeridas para rebatir la discriminación que de dichos documentos contables hizo la administración y que descartan el predicado de que su decisión estriba exclusivamente en el testimonio rendido dentro de la referida diligencia de registro (fls. 1225 a 1228, cdno. 11)
Dicho testimonio cuenta con los formalismos requeridos para integrar el acervo probatorio determinante de los actos oficiales enjuiciados, y se hizo del todo pertinente y conducente dentro de la investigación tributaria, en cuanto contiene afirmaciones y relatos altamente relevantes y significativos que generaron la creencia fiscal acerca de la existencia de serios indicios de inexactitud, respecto de la declaración de ingresos gravables.
El impacto de esa declaración, rendida en el desarrollo de una diligencia en la que intervino el gerente de la actora, señor Jack Abadí (fl. 16, cdno. 1), quien manifestó que todo se había manejado bien y que no tenía ninguna queja sobre la práctica de la prueba, descarta automáticamente el supuesto desconocimiento del testimonio y/o el impedimento de la contribuyente para contradecirlo y la erige en un indicio serio, como elemento a partir del cual se deduce la existencia de un hecho desconocido, según se infiere de su propia semántica(9), y, por disposición del artículo 250 de Código de Procedimiento Civil, debe apreciarse en relación con las demás pruebas que obren en el proceso.
De acuerdo con ello, la declaración recibida ameritaba su confrontación con las pruebas documentales aseguradas en la diligencia de registro, en orden a construir la verdad real de las operaciones fiscalizadas.
Puestas así las cosas, lo único materialmente incontrovertible resulta ser la verificación de la administración sobre las facturas encontradas, en el siguiente orden:
Mes Número de factura Base IVA IVA Total Folios
Enero a-003276 a la a-003601 107,937,875 17,270,060 125,207,935 1100 al 1153, 1353 al 1356
a-003608 a la a-003610 5,688,793 910,207 6,599,000 1356
a-004151 a la a-004159 3,949,134 631,861 4,580,995 1356
a-005266 a la a-005271 2,444,828 391,172 2,836,000 1356 al 1357
d-020944 a la d-021000 28,566,204 4,570,593 33,136,797 1 al 19, 1357
d-023775 a la d-023999 74,066,715 11,850,674 85,917,389 20 al 89, 1357 al 1360
d-027447 a la d-028302 272,042,591 43,526,814 315,569,405 90 al 377, 1360 al 1369
d-033001 a la d-033232 70,942,406 11,350,785 82,293,191 584 al 659, 1369 al 1372
d-036001 a la d-036104 33,346,322 5,335,411 38,681,733 722 al 738, 1372 al 1373
h-001584 a la h-001638 13,877,261 2,220,362 16,097,623 812 al 821, 1373
t-002140 a la t-002253 36,560,218 5,849,635 42,409,853 1065 al 1083, 1374 al 1375
k-007131 a la k-007985 267,824,813 42,851,970 310,676,783 813 al 976, 1376 al 1385
k-010083 a la k-010175 27,809,295 4,449,487 32,258,782 1048 al 1064, 1385 al 1386
C-00001 a la C-00003 159,455 25,515 184,9700 1196 al 1198, 1387
Total enero 2003 945,215,910 151,234,546 1,096,450,456
Febrero a-003602 a la a-003854 108,776,183 17,404,189 126,180,372 1153 al 1195, 1389 al 1391
a-004160 a la a-4168 8,086,207 1,293,793 9,380,000 1391
d-028303 a la d-028898 188,654,962 30,184,794 218,839,756 377 al 568, 1392 al 1398
d-0130002 a la d-030090 24,339,705 3,894,353 28,234,058 569 al 583, 1398 a 1399
d-033233 a la d-033572 100,190,516 16,030,483 116,220,999 659 al 721, 1399 al 1403
d-036105 a la d-036538 125,887,749 20,142,040 146,029,789 738 al 811, 1403 al 1407
h-001639 a la h-001704 23,868,662 3,818,986 27,687,648 821 al 832, 1408
t-002254 a la t-002352 28,169,801 4,507,168 32,676,969 1083 al 1099, 1408 al 1409
k-007986 a la k-008405 113,730,269 18,196,843 131,927,112 976 al 1047, 1410 al 1414
C-00004 a la C-00010 1,106,816 177,094 1.283,910 1199 al 1205, 1415
Total febrero 2003 722,810,870 115,649,743 838,460,613
Total primer bimestre del 2003 1,668,026,780 266,884,289 1,934,911,069
Basta lo anteriormente razonado para confirmar el fallo impugnado, como párrafos atrás se anticipó.
1. CONFÍRMASE la sentencia del 18 de noviembre de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de Sietep S.A., contra la DIAN.
2. Reconócese personería jurídica a la doctora Carmen Adela Cruz Molina, para actuar como apoderada de la DIAN, en los términos del poder visible en el folio 349 del expediente.
(1) Stiker 2200415076450-1.
(2) Stiker 22004150805718.
(3) Jorge Ariza Marín 19.395.265 P.I.P 1 30-20, Cristo Alberto Blanco C. 19.340.751 P.I.P 31-22, Luis Fernando López Carvajal 16.400.225 T.I.P II 28-20, Ramiro García Acosta 93.365.899 P.I.P II 31-22, Aura Edith Sánchez Monroy 23.607.196 P.I.P II 31-22, Claudia Rojas Muñoz 51.932.205 P.I.P 1131-22, María Cristina Delgado García 51.781.951 P.I.P II 31-23, Luis Aníbal Díaz Hoyos 79.441.806 P.I.P III 31-24, Rosa María Olarte Moreno 39.703.073 P.I.P II 31-22, Claudia Patricia Plata 51.701.604 asesor, Fernando Ismael Beltrán A. 79.489.760 T.I.P III 27-16, Luz Miriam Martínez Parra 51.629.394 P.I.P II 31-22.
(4) La extensión del beneficio de auditoría a las declaraciones de IVA y retención en la fuente fue derogado por el artículo 69 de la Ley 863 de 2003.
(5) Se reitera el criterio expuesto por la Sala en sentencia del 12 de febrero de 2010, Exp. 16696 C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(6) Sentencia de 30 de noviembre de 2004, Exp. 14126, C.P. Ligia López Díaz.
(7) Dicha providencia precisó que si se trata de emplazamientos proferidos respecto de las declaraciones de IVA y retención en la fuente, la firmeza de estas no opera en el término del ya citado artículo 689-1, sino en el de las normas generales; contrario sensu, si el emplazamiento se profiere en relación con la declaración de renta, la pérdida del beneficio ocurre tanto respecto de ella como de las declaraciones de retención e IVA.
(8) Los de la determinación oficial del impuesto sobre las ventas del segundo bimestre del 2003.
(9) www.rae.com.

References: ARTÍCULO 779
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 resolución 
 artículo 779
 Resolución 
 artículo 746
 Resolución 
 resolución 
 artículo 688
 artículo 779
 resolución 
 artículo 685
 artículo 689
 artículo 689
 artículo 8
 artículo 706
 artículo 689
 artículo 689
 artículo 706
 artículo 689
 artículo 8
 artículo 689
 artículo 689
 artículo 8
 artículo 689
 artículo 689
 artículo 689
 artículo 647
 artículo 779
 artículo 689
 artículo 647
 artículo 250
 artículo 69
 artículo 689