Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/ibpb-1-3-4510-719-15-apo
Timestamp: 2018-03-18 17:58:12+00:00

Document:
1. Czy przychód podatkowy z tytułu warunkowego umorzenia zobowiązania, w związku z zawartą umową umorzenia pożyczki, należy rozpoznać w dacie spełnienia ostatniego warunku, którym jest zakończenie 5-letniego okresu użytkowania inwestycji objętej dofinansowaniem, wynikającym z umowy warunkowego umorzenia tj. 30 września 2022 r., czy w dacie terminu zakończenia realizacji zadania - sporządzenia protokołu odbioru tj. 30 września 2017 r., czy może w dacie zawarcia umowy o umorzenie tj. 30 września 2015 r.?
2. Czy koszty amortyzacji nowo wybudowanego środka trwałego, sfinansowanego ze środków umorzonej pożyczki, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w świetle ustawy o pdop? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
3. Czy wartość umorzonych odsetek stanowi przychód podatkowy?
IBPB-1-3/4510-719/15/APOinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 listopada 2015 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 30 listopada 2015 r., data wpływu do tut. Biura 15 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie:
powstania przychodu podatkowego z tytułu warunkowego umorzenia pożyczki – jest nieprawidłowe,
możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych w części ze środków umorzonej pożyczki – jest prawidłowe
powstania przychodu podatkowego z tytułu umorzonych odsetek od pożyczki (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.
W dniu 30 listopada 2015 r. wpłynął do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim (15 grudnia 2015 r. do tut. BKIP) wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie:
powstania przychodu podatkowego z tytułu warunkowego umorzenia pożyczki,
możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych w części ze środków umorzonej pożyczki,
powstania przychodu podatkowego z tytułu umorzonych odsetek od pożyczki.
W 2000 r. Spółka otrzymała pożyczkę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska na inwestycję - Budowa Geotermalnej Sieci Ciepłowniczej. Sieć ciepłownicza została oddana do użytku w październiku 2001 r. i podlegała amortyzacji w latach 2001-2015. Koszty amortyzacji stanowiły koszty uzyskania przychodu, w świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”). Do 2015 r. spłacono 50% zaciągniętej pożyczki tj. 1 500 000 zł. W dniu 30 września 2015 r. pozostała część pożyczki (50%) została umorzona tj. 1 500 000 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 21 983,32 zł.
Zgodnie z zapisami umowy o umorzenie, warunkiem umorzenia jest:
przeznaczenie kwoty 1 500 000 zł na realizację zadania inwestycyjnego pt: „Rozbudowa sieci ciepłowniczej i rozliczenie jej wydatkowania w terminie do 31 grudnia 2019 r.”
termin zakończenia realizacji zadania, rozumiany jako data sporządzenia protokołu odbioru - do 30 września 2017 r.;
wykonanie pełnego zakresu rzeczowego zadania, zgodnie z harmonogramem;
przestrzeganie terminowej realizacji zadania oraz osiągnięcie planowanych efektów, zgodnie z Kartą Efektu Ekologicznego;
przeznaczenie kwoty umorzenia wyłącznie na dofinansowanie wskazanego zadania;
przedstawienie Funduszowi w terminie do 31 grudnia 2019 r. dokumentów, potwierdzających wykorzystanie kwoty umorzenia na realizację zadania;
osiągnięcie efektu rzeczowego wskazanego w harmonogramie, co zostanie potwierdzone przez protokół odbioru końcowego, który Spółka przedłoży Funduszowi w terminie do 31 października 2017 r.;
dostarczanie Funduszowi sprawozdań finansowych za półroczne i roczne okresy sprawozdawcze.
Ponadto, Spółka zobowiązana jest do niezbywania przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, stanowiących aktywa nabyte, wytworzone, lub których wartość została podwyższona w ramach zadania inwestycyjnego, dofinansowanych ze środków pochodzących z umorzenia.
W przypadku stwierdzenia przez Fundusz nieprawidłowości w realizacji ww. zadania, w szczególności nieterminowej jego realizacji, nierozliczenia zadania zgodnie z postanowieniami ww. umowy, nieosiągnięcia zaplanowanych efektów ekologicznych i rzeczowych, a także niedopełnienia obowiązku użytkowania zadania w okresie 5 lat, licząc od daty przekazania go do użytkowania, Spółka może zostać zobowiązana do zwrotu całości lub części warunkowo umorzonej kwoty wraz z oprocentowaniem, w wysokości odsetek od zaległości podatkowych, od dnia wejścia w życie Uchwały Rady Nadzorczej Funduszu o umorzeniu pożyczki, do dnia faktycznego zwrotu żądanej kwoty.
1.Czy przychód podatkowy z tytułu warunkowego umorzenia zobowiązania, w związku z zawartą umową umorzenia pożyczki, należy rozpoznać w dacie spełnienia ostatniego warunku, którym jest zakończenie 5-letniego okresu użytkowania inwestycji objętej dofinansowaniem, wynikającym z umowy warunkowego umorzenia tj. 30 września 2022 r., czy w dacie terminu zakończenia realizacji zadania - sporządzenia protokołu odbioru tj. 30 września 2017 r., czy może w dacie zawarcia umowy o umorzenie tj. 30 września 2015 r....
Czy koszty amortyzacji nowo wybudowanego środka trwałego, sfinansowanego ze środków umorzonej pożyczki, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w świetle ustawy o pdop... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.Czy wartość umorzonych odsetek w kwocie 21 983,32 zł stanowi przychód podatkowy, w świetle ustawy o pdop, i w jakiej dacie... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Ad. 1. Umorzenie pożyczki zostało przyznane warunkowo, jego skuteczność uzależniona jest od wypełnienia warunków określonych w umowie o umorzenie. Zawarta umowa ma charakter warunkowy, jej skuteczność prawna zostaje przesunięta w czasie - do momentu wypełnienia wszystkich warunków, wynikających z umowy umorzenia. Umorzenie pożyczki zostało uzależnione od przeznaczenia równowartości kwoty umorzenia na konkretną inwestycję, wskazaną w umowie o umorzenie pożyczki - dopiero całkowite rozliczenie wobec Funduszu kwoty warunkowo umorzonej oraz osiągnięcie efektu rzeczowego i ekologicznego, a także 5-letnie użytkowanie zrealizowanej inwestycji spowoduje spełnienie wszystkich warunków umorzenia. W związku z powyższym, przychód podatkowy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdop, należy rozpoznać 30 września 2017 r. tj. w terminie zakończenia realizacji zadania, rozumianego jako data sporządzenia protokołu odbioru.
Rurociąg ciepłowniczy zostanie przyjęty do użytkowania 30 września 2017 r., a od października 2017 r. będzie podlegał amortyzacji. Amortyzacja rurociągu będzie stanowiła podatkowe koszty uzyskania przychodu, a równowartość odpisu amortyzacyjnego będzie stanowiła przychód podatkowy. Zatem, umorzenie przedmiotowej pożyczki będzie obojętne dla podatku dochodowego od osób prawnych.
Ad. 2. Wartość umorzonych odsetek od wyżej wymienionej pożyczki stanowi przychód z nieodpłatnych świadczeń. Korzystanie z obcego kapitału wiąże się zasadniczo z koniecznością poniesienia przez korzystającego z tego kapitału określonych kosztów. Brak obowiązku zapłaty odsetek od udostępnionych środków skutkuje tym, że Spółka nieodpłatnie korzysta z cudzego kapitału. W związku z powyższym, umorzenie odsetek od pożyczki w kwocie 21 983,32 zł spowoduje, że po stronie Spółki wystąpi nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, a co za tym idzie wartość tychże odsetek będzie generowała w Spółce przychód podatkowy w dniu zawarcia umowy o umorzenie tj. 30 września 2015 r.
Natomiast, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:
Pojęcie „umorzenie zobowiązania” nie zostało zdefiniowane w ustawie o pdop, dlatego też zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. „Umorzenie”, wg Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność.
Warunek może być zatem zastrzeżeniem umownym „zawieszającym” powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej do momentu zaistnienia zdarzenia przyszłego i niepewnego. Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym, skuteczność prawna umorzenia pożyczki została „przesunięta” w czasie do momentu spełnienia warunków postawionych przez Fundusz (warunek zawieszający). Dopiero w tym momencie umorzenie będzie miało charakter definitywny.
Reasumując, w analizowanym przypadku, datą powstania przychodu z tytułu umorzenia pożyczki z WFOŚiGW, będzie data łącznego spełnienia wszystkich postawionych przez Fundusz warunków, tj. zakończenie 5-letniego okresu użytkowania inwestycji objętej dofinansowaniem (30 września 2022 r.), a nie jak twierdzi Spółka termin zakończenia realizacji zadania rozumiany jako data sporządzenia protokołu odbioru.
Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy zatem uznać za nieprawidłowe.
Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nowo wybudowanego środka trwałego, sfinansowanego ze środków umorzonej pożyczki, stwierdza się co następuje.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o pdop, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.
Art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro jak wyżej wskazano, kwota umorzonej pożyczki będzie stanowiła dla Spółki przychód podatkowy generujący dochód podlegający opodatkowaniu, to w konsekwencji art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdop, nie będzie miał zastosowania. Tym samym, odpisy amortyzacyjne (dokonane na podstawie przepisów art. 16a – 16m ustawy o pdop) od środków trwałych, sfinansowanych w części z umorzonej pożyczki, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.
Reasumując, stanowisko Spółki w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.
Odnosząc się do zagadnienia dotyczącego rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu umorzenia odsetek od pożyczki z WFOŚiGW stwierdza się co następuje.
W świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...).
Ustawa o pdop nie zawiera definicji „nieodpłatnego świadczenia”. Wskazuje jednak – w art. 12 ust. 6 tej ustawy – w jaki sposób należy ustalać jego wartość.
Analiza celu i sposobu unormowania omawianej instytucji doprowadziła do ugruntowania się poglądu, że hipotezą art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, jako „nieodpłatne świadczenia”, objęte są wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).
Podsumowując, wartość umorzonych odsetek od udzielonej Wnioskodawcy pożyczki stanowi przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, w dacie zawarcia umowy o umorzenie. Spółka bowiem, uzyskuje korzyść mającą konkretny wymiar finansowy w postaci zwolnienia z obowiązku zapłaty tych odsetek.
Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > IBPB-1-3/4510-719/15/APO

References: art. 14
 art. 12
 art. 12
 art. 12

Art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 14
 art. 12
 art. 12
 art. 12