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Timestamp: 2019-09-21 01:43:49+00:00

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BFH, 05.11.1992 - I R 39/92 - dejure.org
https://dejure.org/1992,1122
BFH, 05.11.1992 - I R 39/92 (https://dejure.org/1992,1122)
BFH, Entscheidung vom 05.11.1992 - I R 39/92 (https://dejure.org/1992,1122)
BFH, Entscheidung vom 05. November 1992 - I R 39/92 (https://dejure.org/1992,1122)
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AStG § 15; KStG § 2; EStG § 2 Abs. 4
Familienstiftung - Sonderausgaben
Nichtrechtsfähiger ausländischer Trust
AStG § 15; EStG § 2 Abs. 4; KStG § 2
Außensteuerrecht; ausländische Familienstiftung
Zusammenfassung von "Die Zurechnung nach § 15 AStG bei Verlusten" von RA Dr. Friedrich Helmert, WP, StB, original erschienen in: IStR 2005, 272 - 274.
BFHE 170, 62
BB 1993, 345
BB 1993, 571
DB 1993, 1456
BStBl II 1993, 388
Aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 5. November 1992 I R 39/92 (BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388) ergebe sich, dass eine Zurechnung nur erlaubt sei, wenn wirtschaftliches Eigentum auf Seiten der Begünstigten oder ein Treuhandverhältnis zwischen ihnen und der Stiftung gegeben sei.
Nach allgemeiner Ansicht ist deshalb Stifter die Person, für deren Rechnung das Stiftungsgeschäft abgeschlossen worden ist, oder die in der Art des Stifters Vermögen auf die Stiftung überträgt, bzw. der das Stiftungsgeschäft bei wirtschaftlicher Betrachtung zuzurechnen ist (BFH-Urteil in BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388, unter II. 4.; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 2. Dezember 1994 IV C7 -S 1340- 20/94 --Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes--, BStBl I 1995, Sondernummer 1, Tz. 15.2.1; Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, § 15 AStG Anm. 27, 64;… Runge in Brezing u.a., Außensteuerrecht, § 15 AStG Rz. 13).
Auf die von den Klägern bezeichnete Entscheidung des BFH in BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388 kann ihre Auffassung nicht gestützt werden.
Damit steht die Entscheidung in Einklang mit den Urteilen des BFH in BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388 und in BFHE 173, 404, BStBl II 1994, 727, in denen allerdings die Zurechnung des Einkommens eines Trust zu beurteilen war.
Die Zurechnung nach § 15 Abs. 1 AStG setzt voraus, dass die Familienstiftung ein entsprechendes Einkommen im steuerrechtlichen Sinn erzielt (vgl. Senatsurteile vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388; in BFHE 232, 352, BStBl II 2014, 361;… Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).
Demgemäß besteht das Einkommen i.S. von § 15 Abs. 1 AStG aus den Einkünften i.S. des § 2 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG) und den in § 2 Abs. 3 und 4 EStG genannten Abzugsbeträgen; eine Einkommenszurechnung gemäß § 15 Abs. 1 AStG kommt deshalb nur dann in Betracht, wenn die Familienstiftung Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 EStG erzielt (Senatsurteil in BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388).
Diese Zurechnung setzt voraus, dass die Familienstiftung ein entsprechendes Einkommen im steuerrechtlichen Sinn erzielt (…vgl. Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437; Senatsurteil vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388).
Deshalb ist z.B. das Einkommen der Stiftung nach den für juristische Personen geltenden Vorschriften zu ermitteln (ebenso Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, § 15 AStG Rz 24) und sind dabei Freibeträge, die nach deutschem Steuerrecht bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen sind, nach den allgemeinen Regeln anzusetzen (Senatsurteile vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388; vom 2. Februar 1994 I R 66/92, BFHE 173, 404, BStBl II 1994, 727; vom 23. Oktober 1985 I R 247/81, BFHE 145, 165, 173 f., BStBl II 1986, 195, 199).
BFH, 02.02.1994 - I R 66/92
c) Allerdings hat der erkennende Senat in seinem Urteil vom 5. November 1992 I R 39/92 (BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388) anerkannt, daß der Trustee eines nichtrechtsfähigen Trusts das ihm übertragene Vermögen im Einzelfall als Treuhänder des Trusterrichters (Settlor) oder sogar des Anfalls- bzw. Bezugsberechtigten halten kann.
Aus Vereinfachungsgründen verweist der Senat auf sein Urteil in BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388.
Bei Zugrundelegung der körperschaftsteuerrechtlichen Dogmatik handelt es sich bei dem Sondervermögen um eine "Vermögensmasse" (…zutreffend Lübbehüsen in Brinkhaus/Scherer, vor §§ 37n ff. KAGG Rn. 3;… § 38 KAGG Rn. 3, § 40a KAGG Rn. 3; vgl. zu den Begriffen "Vermögensmasse" und "Sondervermögen" auch BFH-Urteil vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62, BStBl. II 1993, 388, unter II.2.).
a) Nach der Rechtsprechung des Senats kann bei einer ausländischen Stiftung bereits fraglich sein, ob die betreffenden Einkünfte aufgrund allgemeiner Regelungen (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO) nicht der Stiftung, sondern einer anderen Person --beispielsweise dem Stifter-- zuzurechnen sind (Senatsurteile vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388; in BFHE 232, 352, BStBl II 2014, 361; vom 22. Dezember 2010 I R 85/09, nicht veröffentlicht --n.v.--;… vom 22. Dezember 2010 I R 86/09, BFH/NV 2011, 1140; vom 22. Dezember 2010 I R 87/09, n.v.).
Diese Zurechnung setzt zum einen voraus, dass es sich um eine Familienstiftung im Sinne des Gesetzes handelt, die ein entsprechendes Einkommen im steuerrechtlichen Sinn erzielt (…vgl. Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437; Senatsurteil in BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388), und zum anderen, dass ein unbeschränkt steuerpflichtiger Stifter bzw. unbeschränkt steuerpflichtige bezugsberechtigte oder anfallsberechtigte Personen vorhanden sind.
Dies sei auch die in R 2 (1) Zeile 12 Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 2005 ("zuzurechnendes Einkommen gemäß § 15 AStG") niedergelegte Sichtweise, welche auf die vorangegangene BFH-Rechtsprechung (BStBl. II 1993, 388; BStBl. II 1994, 727) zurückgehe.
Nach der Rechtsprechung des BFH ist im Ergebnis das Einkommen der ausländischen Familienstiftung getrennt von dem Einkommen des Stifters zu ermitteln, dem es zuzurechnen ist (Urteil vom 05.11.1992 ... I R 39/92, BStBl. II 1993, 388): Unter Einkommen i. S. des § 15 Abs. 1 AStG ist dasjenige zu verstehen, das sich bei unterstellter unbeschränkter Steuerpflicht der Familienstiftung ergeben würde (vgl. auch BMF-Schreiben vom 14.05.2004, Tz. 15.1.1 Grundsätze zur Anwendung des AStG, BStBl. I 2004 Sondernummer 1, 3).
Unter Hinweis auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 05.11.1992 ... I R 39/92, BStBl. II 1993, 388;… Beschluss vom 08.04.2009 ... I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437) heißt es: "Damit ist geklärt, dass das Einkommen der Stiftung dem Stifter oder den Bezugs- oder Anfallberechtigten nicht so zugerechnet werden kann, als hätten sie es unmittelbar bezogen.
Der Beklagte hält den Klägern entgegen, das Einkommen der Stiftung sei nach der Rechtsprechung des BFH, die ihren Niederschlag in dem Schreiben des Bundesfinanzministers (BMF) vom 14.5.2004, Bundessteuerblatt (BStBl) Teil I 2004, Sondernummer 1, Tz. 15.1.1, gefunden habe, nach den Grundsätzen des deutschen Steuerrechts bei unterstellter unbeschränkter Steuerpflicht der Familienstiftung zu ermitteln (BFH-Urteil vom 5.11.1992 I R 39/92, BStBl II 1993, 388, und Urteil vom 2.2.1994 I R 66/92, BStBl II 1994, 727).
Bei der Ermittlung des Einkommens sind hiernach die Vorschriften des KStG (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG: Stiftungen) einschließlich des § 8 b KStG zu beachten (…vgl. BFH-Beschluss vom 8.4.2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437, und Urteil vom 5.11.1992 I R 39/92, BStBl II 1993, 388; FG München Urteil vom 26.11.2014 9 K 2275/14, juris; FG Hessen Urteil vom 14.11.2012 10 K 625/08, DStR 2013, 1011; BMF vom 14.5.2004 IV B4-S 1340 -11/04, BStBl I Sondernummer 1 Seite 45, unter 15.1).
Die Zurechnung im Sinne von § 15 Abs. 1 AStG setzt voraus, dass die Familienstiftung ein entsprechendes Einkommen im steuerrechtlichen Sinn erzielt (BFH-Urteil vom 22. Dezember 2010 I R 84/09, BFHE 232, 352, BStBl II 2014, 361;… BFH Beschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437 ; BFH-Urteil vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62 , BStBl II 1993, 388).
Einkommen i.S. des § 15 Abs. 1 AStG ist dasjenige, das sich bei unterstellter unbeschränkter Steuerpflicht der Familienstiftung ergeben würde (BFH-Urteil vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62 , BStBl II 1993, 388;… Vogt in Blümich, EStG - KStG - GewStG , § 15 AStG Rn. 91).
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Besteuerung von jährlich wiederkehrenden Ausschüttungen einer ausländischen …
FG München, 27.11.2001 - 12 K 3051/01
Folgen der Nichtaufklärbarkeit eines Auslandssachverhaltes wegen Nichterscheinens …

References: § 15
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 § 8
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