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Timestamp: 2016-10-26 11:22:31+00:00

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2A.756/2005 (20.06.2006)
2A.756/2005 /ast
beide vertreten durch Hartwig Trost,
direkte Bundessteuer f�r das Jahr 2002,
A.X.________ und B.X.________ zogen in der Steuererkl�rung des Jahres 2002 unter der Rubrik "Privatschulden" Fr. 14'557.-- als Schuldzinsen f�r ein Darlehen der C.________ Versicherung ab sowie einen Gesamtschuldbetrag von Fr. 338'863.--. Am 28. November 2003 setzte die Veranlagungsbeh�rde das steuerbare Einkommen der Ehegatten X.________ f�r die direkte Bundessteuer 2002 auf Fr. 128'000.--, dasjenige f�r die Staats- und Gemeindesteuern 2002 auf Fr. 129'500.-- sowie das steuerbare Verm�gen auf Fr. 490'000.-- fest. Nicht zum Abzug zugelassen wurden die Schuldzinsen und Darlehensschulden. Eine hiergegen eingereichte Einsprache hiess die Steuerverwaltung des Kantons Luzern, Steuerkommission, am 27. August 2004 teilweise gut. Die steuerbaren Einkommen (Bund und Kanton) blieben unver�ndert, das steuerbare Verm�gen wurde indes neu auf Fr. 151'000.-- festgesetzt. Die Steuerkommission liess die Darlehensschuld zum Abzug zu, verweigerte einen solchen aber bez�glich der Schuldzinsen, da es um Darlehen der C.________ Versicherung gehe, bei welcher im Gegenzug Lebensversicherungspolicen mit Einmalpr�mie abgeschlossen worden seien; unter den hier gegebenen Umst�nden liege eine Steuerumgehung vor.
Gegen diesen Einspracheentscheid gelangten die Eheleute X.________ an das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern. Dieses wies die Beschwerde am 28. November 2005 betreffend die Veranlagungen der direkten Bundessteuer und der Staats- und Gemeindesteuern je des Jahres 2002 ab.
A.X.________ und B.X.________ haben am 27. Dezember 2005 Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht eingereicht mit dem Antrag, das Urteil des Verwaltungsgerichts aufzuheben. Es sei anzuerkennen, dass s�mtliche Einmalpr�mien seit 1990 aus eigenen Finanzmitteln stammten und der ganze Schuldzinsenabzug von Fr. 14'557.-- zu gew�hren sei.
Das Verwaltungsgericht, die Kantonale und die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragen, die Beschwerde abzuweisen (soweit darauf einzutreten sei).
1.1 Gegenstand des Verfahrens bilden die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer je des Steuerjahres 2002. Die Abzugsf�higkeit von Schuldzinsen bei (fremdfinanzierten) Einmalpr�mien von Lebensversicherungen ist als Streitgegenstand steuerharmonisierungsrechtlich geregelt (Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14] in Verbindung mit Art. 7 Abs. 1ter und Art. 9 Abs. 2 lit. a StHG). Die Beschwerdef�hrer sind grunds�tzlich legitimiert, in Bezug auf die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer Beschwerde zu f�hren (Art. 73 Abs. 2 StHG; Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer [DBG; 642.11]). Unzul�ssig ist indes bez�glich der kantonalen und eidgen�ssischen Steuern das Rechtsbegehren, soweit damit eine Feststellung verlangt wird, da dem Verfahren mit der Veranlagungsverf�gung ein Leistungsentscheid zugrunde liegt, weshalb es an einem blossen bzw. separaten Feststellungsinteresse fehlt. Zudem hat die Beschwerde in Bezug auf die kantonalen Steuern - im Gegensatz zu derjenigen betreffend die direkte Bundessteuer (vgl. Art. 114 Abs. 2 Satz 1 OG) - nur kassatorische Wirkung: Erweist sie sich als begr�ndet, hebt das Bundesgericht den Entscheid lediglich auf und weist die Sache zur neuen Beurteilung an die Vorinstanz zur�ck (Art. 73 Abs. 3 StHG; BGE 132 II 128 E. 5 S. 134; 131 II 1 E. 2.3 S. 5 mit Hinweis). Im �brigen ist auf die rechtzeitig eingereichte Beschwerde einzutreten.
1.2 Das Bundesgericht �berpr�ft das angefochtene Urteil auf Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich �berschreitung oder Missbrauch des Ermessens, sowie auf unrichtige oder unvollst�ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 104 OG). An diesen ist es gebunden, wenn ihn eine richterliche Beh�rde als Vorinstanz nicht offensichtlich unrichtig, unvollst�ndig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG).
1.3 Im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wendet das Bundesgericht das massgebende Bundesrecht von Amtes wegen an, ohne an die Begr�ndung der Parteibegehren gebunden zu sein (Art. 114 Abs. 1 Halbsatz 2 OG; BGE 132 II 128 nicht publ. E. 2.2; 131 II 1 E. 2.3 S. 4 f.). Das Bundesgericht kann vorliegend auch hinsichtlich der kantonalen Steuern mit freier Kognition pr�fen, ob das kantonale Recht und dessen Anwendung durch die kantonalen Instanzen mit den Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes �bereinstimmt (vgl. BGE 131 II 710 E. 1.2 S. 713; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f., je mit Hinweisen).
2.1 Nach Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG werden von den Eink�nften die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach Art. 20 und 21 steuerbaren Verm�gensertr�ge und weiterer 50'000 Franken abgezogen. Gem�ss Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG sind als Ertr�ge aus beweglichem Verm�gen insbesondere steuerbar Zinsen aus Guthaben, einschliesslich ausbezahlter Ertr�ge aus r�ckkaufsf�higen Kapitalversicherungen mit Einmalpr�mie im Erlebensfall oder bei R�ckkauf, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen (Satz 1); als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten aufgrund eines mindestens f�nfj�hrigen Vertragsverh�ltnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begr�ndet wurde (Satz 2); in diesem Fall ist die Leistung steuerfrei (Satz 3). Die Steuerfreiheit nach dieser Bestimmung wird auch fremdfinanzierten Kapitalversicherungen mit Einmalpr�mie zuerkannt, soweit die gesetzlichen Voraussetzungen erf�llt sind. Unabh�ngig davon ist die Frage der Abzugsf�higkeit von Schuldzinsen nach Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG zu pr�fen (StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 3.2).
2.2 Abzugsberechtigt sind Schuldzinsen, die der Finanzierung von Bed�rfnissen und Aufwendungen dienen k�nnen. Das trifft in der Regel auch f�r Kapitalversicherungen mit fremdfinanzierter Einmalpr�mie zu. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung bleibt in solchen F�llen indes zu pr�fen, ob der Steuerpflichtige mit dem Abschluss seiner Einmalpr�mienversicherung und der Finanzierung der Einmalpr�mie durch ein Darlehen eine Steuerumgehung begeht. Diese Praxis wurde unter der Geltung des Beschlusses �ber die direkte Bundessteuer (BdBSt) entwickelt (vgl. BGE 107 Ib 315 ff.; ASA 55 S. 129 ff.) und ist auch unter dem Regime des Bundesgesetzes anzuwenden (vgl. StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 3; siehe auch Kreisschreiben Nr. 1 der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vom 19. Juli 2000, in ASA 69 S. 176 ff., Ziff. 4).
3.1 Grunds�tzlich haben die Steuerbeh�rden auf die von den Steuerpflichtigen geschlossenen Vertr�ge abzustellen. Sie d�rfen jedoch davon abweichen, wenn die Pflichtigen nur um der Steuerersparnis willen ein ungew�hnliches Vorgehen gew�hlt haben, das heisst, wenn eine Steuerumgehung vorliegt. Eine solche wird nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 4.1; ASA 55 S. 129 E. 2; BGE 107 Ib 315 E. 4 S. 322 f., je mit Hinweisen) angenommen, wenn (1.) eine von den Beteiligten gew�hlte Rechtsgestaltung als ungew�hnlich (insolite), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten v�llig unangemessen erscheint, (2.) anzunehmen ist, dass die gew�hlte Rechtsgestaltung missbr�uchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgem�sser Ordnung der Verh�ltnisse geschuldet w�ren, und (3.) das gew�hlte Vorgehen tats�chlich zu einer erheblichen Steuerersparnis f�hren w�rde, sofern es von den Steuerbeh�rden hingenommen w�rde.
Bei Kapitalversicherungen mit Einmalpr�mie stellt das Bundesgericht bei der Pr�fung einer Steuerumgehung unter anderem darauf ab, ob im Einzelfall sachlich einleuchtende Gr�nde daf�r sprechen, die Einmalpr�mie durch Darlehensaufnahme und nicht durch eigene Mittel zu finanzieren; trifft dies zu, liegt keine absonderliche Gestaltung der Rechtsverh�ltnisse und damit auch keine Steuerumgehung vor (StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 4.2). Sind deren Voraussetzungen indes erf�llt, ist der Besteuerung die Ordnung zugrunde zu legen, die sachgem�ss gewesen w�re, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 5.1 mit Hinweisen).
Sie hat f�r das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 2 OG; E. 1.2) festgestellt, dass von den insgesamt 16 Versicherungspolicen, die der Ehemann per Ende 2002 besass, 14 mit Darlehen belastet waren. Dabei war das Reinverm�gen der Beschwerdef�hrer zwischen 1990 und 2001 deutlich tiefer als die geleisteten Einmalpr�mien; das Verm�gen �berstieg die Pr�mien lediglich im Jahr 2002. So wurden in diesem Jahr Einmalpr�mien von Fr. 36'696.-- geleistet bei einem gemeinsamen Reinverm�gen von Fr. 56'973.--. Im Jahr 2001 wurden Einmaleinlagen von Fr. 92'980.-- einbezahlt bei einem Reinverm�gen von Fr. 63'053.--. In der Steuerperiode 1999/2000 standen sich Einmalpr�mien von Fr. 62'939.-- und ein Reinverm�gen (des Ehemanns) von Fr. 34'506.-- gegen�ber, in der Periode 1997/98 Pr�mien von Fr. 91'361.-- sowie ein Verm�gen von Fr. 21'104.--.
Wenn die Vorinstanz diese Vorgehensweise der Beschwerdef�hrer, die in den Jahren 1990 bis 2002 Einmaleinlagen von insgesamt Fr. 463'226.-- leisteten, aufgrund der Verm�gensverh�ltnisse als absonderlich angesehen hat, ist nichts dagegen einzuwenden (vgl. StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 4.2; siehe auch ASA 55 S. 129 E. 2d am Ende; Gladys Laffely Maillard, Les assurances sur la vie, notamment les assurances de capitaux � prime unique, et leur traitement fiscal, in ASA 66 S. 593 ff., insbes. S. 628 f.). Hinzu kommt, dass die Darlehenszinsen jeweils durch Erh�hung der Policedarlehen von insgesamt Fr. 298'700.-- (1990 bis 2002) gegen Belehnung der Versicherungspolicen finanziert wurden, wodurch das angesammelte Vorsorgekapital geschm�lert wurde (vgl. BGE 107 Ib 315 E. 4a S. 323; ASA 55 S. 129 E. 2d; 44 S. 360 E. 2a). Schliesslich w�rde das gew�hlte Vorgehen unbestritten tats�chlich zu einer Steuerersparnis f�hren, da die fremdfinanzierte Einmalpr�mie einen Schuldzinsenabzug zur Folge h�tte im Gegensatz zu einem begrenzten Abzug einer selbstfinanzierten Einmalpr�mie bzw. einer periodischen Pr�mie (vgl. Art. 33 Abs. 1 lit. g DBG; BGE 107 Ib 315 E. 4b S. 323 f.; StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 5.3 mit Hinweisen).
3.3 Was die Beschwerdef�hrer dagegen vorbringen, �berzeugt nicht.
3.3.1 Dass die Einmalpr�mien nach ihren Angaben von den eigenen Konten bezahlt wurden, l�sst nicht schon auf eine Eigenfinanzierung schliessen. Aus der Best�tigung der C.________ Versicherung vom 8. September 2005 ergibt sich vielmehr, dass die Einmalpr�mienversicherungen mittels Darlehen fremdfinanziert wurden. Offenbar dienten die Policedarlehen jeweils zur Finanzierung der n�chsten Versicherung (vgl. auch ASA 44 S. 360 E. 2e). Dass die Darlehen angeblich beispielsweise f�r Steuern, Ferien oder M�bel verwendet wurden, l�sst annehmen, dass weder das Reinverm�gen noch die Einkommen der Beschwerdef�hrer ausgereicht h�tten, die Einmalpr�mien zu finanzieren. Auch aus einem Entscheid des Steuergerichts des Kantons Aargau (vom 21. April 2005) k�nnen die Beschwerdef�hrer nichts f�r sich ableiten. Danach wird als massgebliches Kriterium ebenso ein die Einmalpr�mie wesentlich �bersteigendes Reinverm�gen des Steuerpflichtigen erachtet, was hier gerade nicht der Fall ist.
3.3.2 Soweit sich die Beschwerdef�hrer f�r die steuerliche Behandlung der Schuldzinsenabz�ge auf fr�here Steuerperioden berufen, sind jene Beurteilungen im vorliegenden Verfahren nicht massgebend. Nach st�ndiger Gerichtspraxis k�nnen bei periodischen Steuern die tats�chlichen und rechtlichen Verh�ltnisse in einem sp�teren Veranlagungszeitraum anders gew�rdigt werden. Rechtskr�ftig wird nur die Taxation als solche, nicht die rechtliche Qualifikation einzelner Posten, die dazu gef�hrt hat (vgl. StE 2001 B 96.11 Nr. 6, 2A.192/2000, E. 1b/bb; ASA 69 S. 793 E. 2b/aa; Urteil 2A.747/2004 vom 9. Mai 2005, E. 3.2, je mit Hinweisen).
3.4 Demnach sind im vorliegenden Fall alle Merkmale der Steuerumgehung gegeben. Es ist daher so zu halten, wie wenn die Beschwerdef�hrer die den wirtschaftlichen Gegebenheiten entsprechende Gestaltung gew�hlt h�tten (ASA 44 S. 360 E. 5; StR 59/2004 S. 127, 2A.470/2002, E. 5.4). Der streitige Abzug der im Steuerjahr 2002 bezahlten Darlehenszinsen von Fr. 14'557.-- ist deshalb zu Recht nicht anerkannt worden. Die Beschwerde ist somit in Bezug auf die direkte Bundessteuer des Jahres 2002 unbegr�ndet.
4.1 Die einschl�gige kantonale Regelung der allgemeinen Abz�ge (� 32 des Luzerner Steuergesetzes vom 22. November 1999 [StG/LU]) bzw. insbesondere der privaten Schuldzinsen (� 40 Abs. 1 lit. a StG/LU) und der Versicherungsabz�ge (� 40 Abs. 1 lit. g StG/LU, Einlagen, Pr�mien und Beitr�ge f�r Lebensversicherungen bis zu bestimmten Gesamtbetr�gen) lautet praktisch gleich wie die entsprechenden Bundesnormen (Art. 9 Abs. 1 und Abs. 2 lit. a sowie g StHG; Art. 33 Abs. 1 lit. a und g DBG). Dies gilt auch f�r die Bestimmung betreffend die Steuerbarkeit von Ertr�gen aus beweglichem Verm�gen (� 27 Abs. 1 lit. a StG/LU; Art. 7 Abs. 1ter StHG; Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG, Zinsen aus Guthaben, ausbezahlte Ertr�ge aus r�ckkaufsf�higen Kapitalversicherungen mit Einmalpr�mie im Erlebensfall oder bei R�ckkauf, ausser zu Vorsorgezwecken).
4.2 Aufgrund der �bereinstimmenden Fragestellung und des gleichen Wortlauts der anwendbaren Gesetzesbestimmungen kann auf die Erw�gungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden, die auch f�r die kantonalen Steuern gelten; wie das Verwaltungsgericht im angefochtenen Urteil festh�lt, sind keine Gr�nde ersichtlich, den hier in Frage stehenden Schuldzinsenabzug anders zu beurteilen als nach Bundessteuerrecht (vgl. auch BGE 130 II 202 E. 3.2 S. 208, 65 E. 5.2 S. 73; 128 II 66 E. 4b S. 71 f.). Damit k�nnen die fraglichen Schuldzinsen nicht zum Abzug zugelassen werden. Die Beschwerde erweist sich daher auch in Bezug auf die kantonalen Steuern des Jahres 2002 als unbegr�ndet.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist demnach abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten den Beschwerdef�hrern unter Solidarhaft aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 und 7 in Verbindung mit Art. 153 Abs. 1 und Art. 153a OG). Parteientsch�digungen sind nicht geschuldet (Art. 159 Abs. 2 OG).
Dieses Urteil wird den Beschwerdef�hrern, der Steuerverwaltung und dem Verwaltungsgericht des Kantons Luzern sowie der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

References: Art. 7
 Art. 9
 Art. 146
 Art. 114
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 33
 Art. 20
 Art. 20
 Art. 33
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 33
 BGE 
 Art. 33
 Art. 7
 Art. 20
 BGE 
 Art. 153
 Art. 153