Source: http://kraken.slv.cz/2Afs85/2008
Timestamp: 2018-08-18 03:39:26+00:00

Document:
2Afs85/2008
2 Afs 85/2008-53
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobkynì: L. G. K., zast. JUDr. Ing. Vladimírem Nedvìdem, advokátem se sídlem v Litomìøicích, Mírové námìstí 157/30, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká hradební 61, Ústí nad Labem, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 27. 7. 2007, è. j. 9361/07-1500, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 12. 3. 2008, è. j. 15 Ca 187/2007-27,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobkynì jako stì¾ovatelka domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta její ¾aloba proti v záhlaví specifikovanému rozhodnutí ¾alovaného, jím¾ byla zamítnuta stì¾ovatelèina odvolání proti platebním výmìrùm Finanèního úøadu v Ústí nad Labem ze dne 18. 1. 2006, è. j. 9754/06/214911/5787, è. j. 9755/06/214911/5787, è. j. 9756/06/214911/5787, è. j. 9757/06/214911/5787, è. j. 9758/06/214911/5787, è. j. 9759/06/214911/5787, è. j. 9760/06/214911/5787, è. j. 9761/06/214911/5787, è. j. 9762/06/214911/5787, è. j. 9763/06/214911/5787, è. j. 9764/06/214911/5787, è. j. 9765/06/214911/5787. Platebními výmìry byla stì¾ovatelce sdìlena daòová penále na dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období kvìten 1997, øíjen 1997, listopad 1997, prosinec 1997, leden 1998, únor 1998, bøezen 1998, duben 1998, èerven 1998, èervenec 1998, prosinec 1998 a 1. ètvrtletí roku 1999. Krajský soud i ¾alovaný shodnì vycházeli z toho, ¾e pøedpis penále za jednotlivá zdaòovací období byl stì¾ovatelce sdìlen pøed vypr¹ením promlèecí lhùty specifikované v rozhodné dobì úèinném znìní zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále té¾ daòový øád ).
Stì¾ovatelka uplatòuje v kasaèní stí¾nosti námitku ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále té¾ s. ø. s. ), brojí tedy proti nesprávnému posouzení právní otázky krajským soudem.
Stì¾ovatelka po rekapitulaci skutkového stavu uvádí, ¾e nesprávné posouzení právní otázky tkví v tom, jak byl zhodnocen bìh promlèecí lhùty podle § 63 odst. 4 daòového øádu ve vztahu k § 70 odst. 1, 2 tého¾ zákona a také vzájemný vztah odst. 1 a 2 naposled jmenovaného ustanovení. Stì¾ovatelka tvrdí, ¾e lhùta splatnosti danì z pøidané hodnoty za jednotlivá zdaòovací období nastala podle § 40 odst. 1 vìty poslední daòového øádu ve lhùtì pro podání daòového pøiznání. Podle § 63 odst. 4 vìty první daòového øádu je penále splatné dnem, kdy byly splnìny zákonem stanovené podmínky pro jeho uplatnìní. Podle § 63 odst. 2 daòového øádu se penále poèítá za ka¾dý den prodlení poèínaje dnem následujícím po dni splatnosti a¾ do dne platby vèetnì, a to ode dne pùvodního dne splatnosti. Stì¾ovatelka tak tvrdí, ¾e je odli¹ná splatnost danì a penále.
Podle ustanovení § 70 odst. 2 (ve vztahu k § 70 odst. 1) daòového øádu lze pøeru¹it promlèecí lhùtu pro vybrání toho daòového nedoplatku, uvedenou v odstavci prvním, tedy promlèecí lhùtu, která bì¾í od ¹estého roku, ve kterém se stal tento nedoplatek splatným. Jinými slovy øeèeno, lze pøeru¹it konkrétní bì¾ící promlèecí lhùtu takového daòového nedoplatku, který je splatný v tom roce, od kterého se poèítá bìh promlèecí lhùty, za podmínky, ¾e o tom je daòový dlu¾ník zpraven. Pøeru¹ením této bì¾ící konkrétní promlèecí lhùty tak v ¾ádném pøípadì není dotèena jiná promlèecí lhùta, vztahující se k daòovému nedoplatku splatnému v jiném roce, od kterého se promlèecí lhùta poèítá.
Stì¾ovatelka tvrdí, ¾e v daném pøípadì výzvou k zaplacení daòových nedoplatkù na dani z pøidané hodnoty ze dne 1. 8. 2001 (pozn. soudu: stì¾ovatelka nesprávnì uvádí datum 18. 1. 2001), è. j. 152186/01/214940/6003, která neobsahovala sdìlené penále k této dani platebními výmìry ze dne 18. 1. 2006, è. j. 9754/06/214911/5787 a¾ è. j. 9765/06/214911/5787, nedo¹lo k pøeru¹ení promlèecí lhùty pro penále na dani z pøidané hodnoty, nebo» jak vý¹e tvrzeno, touto výzvou do¹lo k pøeru¹ení promlèecí lhùty daòového nedoplatku danì z pøidané hodnoty za pøíslu¹né zdaòovací období ve výzvì uvedené, splatného ve lhùtì podle § 40 odst. 1 daòového øádu, od které se poèítá ¹estiletá promlèecí lhùta jednotlivých daòových nedoplatkù na dani z pøidané hodnoty. U penále bì¾í ¹estiletá promlèecí lhùta podle § 70 odst. 1 daòového øádu, pøièem¾ splatnost penále, která je urèující pro její poèátek, je uvedená v § 63 odst. 4 daòového øádu.
Stì¾ovatelka tvrdí, ¾e z vý¹e uvedených skuteèností se nová promlèecí lhùta podle § 70 odst. 2 daòového øádu vztahuje jen pro vybrání danì, nikoliv pro sdìlení pøedpisu penále, nebo» urèující je ustanovení § 70 odst. 1 daòového øádu, jeliko¾ se pøeru¹uje lhùta uvedená v tomto ustanovení, pøièem¾ za rozhodující je nutno pova¾ovat splatnost tohoto daòového nedoplatku.
Stì¾ovatelka tvrdí, ¾e soud mìl dospìt k závìru, ¾e výzva ze dne 1. 8. 2001 (pozn. soudu: i zde stì¾ovatelka nesprávnì uvádí datum 18. 1. 2001) pøeru¹ila podle § 70 odst. 2 daòového øádu bìh promlèecí lhùty pro splatný daòový nedoplatek v ní uvedený, nikoliv pro penále sdìlené platebními výmìry a¾ dne 18. 1. 2006, kdy¾ výzva penále neobsahovala a kdy¾ lze pøeru¹it jen lhùtu uvedenou v § 70 odst. 1 daòového øádu, tedy promlèecí lhùtu, její¾ poèátek je odvozován od splatnosti daòového nedoplatku. Je-li penále splatné podle § 63 odst. 4 a § 40 odst. 1 daòového øádu, jde o skuteènost rozhodnou pro bìh promlèecí lhùty podle § 70 odst. 1 daòového øádu i ve vztahu k § 70 odst. 2 tého¾ zákona. Vzhledem k tomu pak k námitce promlèení penále mìlo být pøihlédnuto a tato byla dùvodná.
Z tìchto uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhuje, aby napadený rozsudek krajského soudu byl zru¹en a vìc byla tomuto soudu vrácena k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázal na vyjádøení k ¾alobì, rozhodnutí své i orgánu prvního stupnì a správní spisy. ®alovaný se ztoto¾òuje také s rozsudkem krajského soudu. S argumentací stì¾ovatelky nesouhlasí, nebo» pro ni nemù¾e nalézt jakoukoliv oporu v zákonì. Na základì tìchto skuteèností navrhuje, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
V souzené vìci z pøedmìtného správního a soudního spisu ve vztahu k námitkám uvedeným v kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím zjistil, ¾e stì¾ovatelka podala v zákonných lhùtách daòová pøiznání k dani z pøidané hodnoty za mìsíce kvìten, øíjen, listopad a prosinec roku 1997, dále za mìsíce leden, únor, bøezen, duben, èerven, èervenec a prosinec roku 1998 a za 1. ètvrtletí roku 1999. Ve dnech 7. 7. 1999 a¾ 20. 9. 1999 byla u stì¾ovatelky provedena daòová kontrola danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období kvìten a¾ prosinec 1997, rok 1998 a 1. ètvrtletí roku 1999. Na základì této kontroly vydal Finanèní úøad v Ústí nad Labem dodateèný platební výmìr na daò z pøidané hodnoty ze dne 22. 10. 1999, è. j. 156284/99/214912/5690, znìjící na èástku 343 648 Kè. Dne 1. 8. 2001 vydal správce danì výzvu k zaplacení daòového nedoplatku v náhradní lhùtì podle § 73 odst. 1 daòového øádu týkající se mj. nedoplatku na dani z pøidané hodnoty vyplývající z uvedeného platebního výmìru. Tato výzva byla stì¾ovatelce doruèena dne 14. 8. 2001. Finanèní úøad v Ústí nad Labem následnì vydal dne 18. 1. 2006 pod è. j. 9754/06/214911/5787 a¾ 9765/06/214911/5787 platební výmìry na daòové penále, jimi¾ sdìlil stì¾ovatelce pøedpis penále za shora zmiòovaná zdaòovací období. Proti tìmto platebním výmìrùm podala stì¾ovatelka odvolání, o nich¾ bylo rozhodnuto ¾alobou napadeným rozhodnutím ¾alovaného. Takto zji¹tìný skutkový stav nebyl ¾ádnou ze stran jakkoliv zpochybnìn.
V daném pøípadì je nutno postupovat podle penalizaèního systému platného do 31. 12. 2006, nebo» splatnost daní, za jejich¾ uhrazení v nesprávné vý¹i byla penále vymìøena, nastala ve v¹ech pøípadech pøed 31. 12. 2006, tedy pøed úèinností novely provedené zákonem è. 230/2006 Sb., která zavádí nový sankèní systém. Klíèové pro posouzení v nyní projednávané vìci je to, zda je pøedpis penále omezen samostatnou lhùtou, anebo zda je vázán na bìh ¹estileté promlèecí lhùty pro vybrání danì.
Touto otázkou se zdej¹í soud zabýval ji¾ ve svém rozhodnutí ze dne 24. 1. 2007, è. j. 1 Afs 142/2005-35, dostupném na www.nssoud.cz. Na závìry zde uèinìné tak je mo¾no poukázat. V tomto judikátu zdej¹í soud ujasnil nìkteré pojmy, s nimi¾ daòový øád pracuje v souvislosti s daní a penále. Ustanovení 47 odst. 2 daòového øádu, které upravuje pøeru¹ení prekluzivní lhùty k vymìøení danì, hovoøí o úkonu smìøujícím k vymìøení danì nebo k jejímu dodateènému stanovení , zatímco § 70 odst. 2 daòového øádu vá¾e pøeru¹ení promlèecí lhùty k vybrání a vymáhání daòového nedoplatku na úkon smìøující k vybrání, zaji¹tìní nebo vymo¾ení nedoplatku . Rozli¹ování tìchto pojmù je dùle¾ité: úkon, který vede k pøeru¹ení lhùty v té èi oné fázi daòového øízení, má toti¾ poka¾dé jinou kvalitu. Takové úkony v¹ak daòový øád po správci danì v souvislosti se sdìlováním pøedpisu penále ne¾ádá, a z povahy vìci to ani není mo¾né. Na rozdíl od danì, její¾ vý¹i je tøeba nejprve zjistit na základì prokázaných skutkových okolností (buï v souladu s tím, co tvrdí daòový subjekt, nebo odli¹nì), je zji¹tìní vý¹e penále pouhou matematickou operací, její¾ vstupní údaje se nepodávají ze skutkových dìjù, nýbr¾ pøímo ze zákona (splatnost jednotlivých druhù danì, a tedy i okam¾ik, od nìho¾ se penále zaèíná poèítat, stanoví daòový øád nebo jednotlivé daòové zákony) ve spojení s rozhodnutím správce danì o dani samotné (které autoritativnì urèuje vý¹i daòové povinnosti, z ní¾ se penále poèítá, v konkrétním pøípadì).
Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud v citovaném rozhodnutí, lze si stì¾í pøedstavit, co by takovými úkony mohlo být. Úkony, které ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu smìøují ke zji¹tìní vý¹e samotné danì, jsou napøíklad vytýkací øízení, daòová kontrola, místní ¹etøení, rozhodnutí, jím¾ se povoluje pøezkoumání rozhodnutí o stanovení danì, nebo výzva k podání daòového pøiznání; nic z toho se v souvislosti s penále v¹ak uplatnit nemù¾e. Naproti tomu takovým úkonem není samotný platební výmìr na daò (blí¾e viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2 Afs 52/2005-94, publ. pod è. 953/2006 Sb. NSS); platební výmìr na penále-jako jediný mo¾ný a hmatatelný projev správce danì ve vìci penále ve vztahu k daòovému subjektu-tak pojmovì nemù¾e být úkonem smìøujícím ke sdìlení vý¹e penále, nebo» se jím vý¹e penále právì ji¾ sdìluje.
Podobnì ani vymìøení penále nemá stejný význam jako vymìøení danì : u penále toti¾ chybí konstitutivní aspekt, jaký s sebou nese vymìøení danì samotné. Nezji¹»ují èi nehodnotí se zde skuteènosti rozhodné pro urèení vý¹e dlu¾né èástky, jako je tomu u danì pøi vymìøovacím øízení (vytýkacím øízení èi daòové kontrole)-v ka¾dém okam¾iku daòového øízení nastalém po splatnosti danì lze toti¾ penále vypoèíst na základì ji¾ uèinìného rozhodnutí o dani. Jak povinnost k zaplacení danì, tak povinnost k zaplacení penále jsou daòovému subjektu sdìlovány platebním výmìrem; platební výmìr na penále je v¹ak úkonem toliko deklaratorním, jemu¾ nepøedchází vymìøovací øízení. Daòový øád proto v souvislosti s penále nehovoøí o vymìøení , nýbr¾ pøiléhavìji o sdìlení pøedpisu penále .
Zatímco k samotné daòové povinnosti se v rùzných fázích daòového øízení vztahují postupnì dvì lhùty-prvá, prekluzivní, k vymìøení èi domìøení danì (§ 47 daòového øádu) a druhá, promlèecí, pak k jejímu vybrání èi vymáhání (§ 70 daòového øádu)-u penále se uplatòuje jen tato druhá lhùta, co¾ je dáno rozdílnou povahou danì a daòového penále. Povinnost platit daò mù¾e existovat samostatnì; povinnost platit penále je v¹ak v¾dy spojena s povinností platit daò a vzniká a¾ poté, co daòový subjekt vèas nesplnil svou povinnost zaplatit vymìøenou a splatnou daò. Právì z tohoto dùvodu je lhùta pro pøedpis penále vázána a¾ na lhùtu pro vybrání danì (§ 63 odst. 4 vìta ètvrtá ve spojení s § 70 daòového øádu), nikoli tøeba na lhùtu pro vymìøení danì: pøedpis penále je tak tøeba sdìlit ve lhùtì, v ní¾ se promlèuje vybrání danì.
Daò z pøidané hodnoty za jednotlivá zdaòovací období v daném pøípadì byla splatná tak, jak pøedepisuje § 37 v rozhodné dobì úèinného zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále té¾ zákon o DPH ), tedy nejpozdìji do 25 dnù po skonèení ka¾dého jednotlivého zdaòovacího období. Splatnost danì se tak v daném pøípadì neøídí ustanovením § 40 odst. 1 daòového øádu, jak v kasaèní stí¾nosti mylnì uvádìla stì¾ovatelka; pøímo toto ustanovení toti¾ poèítá s tím, ¾e se jej u¾ije jen v situaci, kdy není v jiném daòovém zákonì stanoveno jinak-zde je tímto zákon o DPH. Daòová povinnost ve správné vý¹i byla stanovena a¾ dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 10. 1999, è. j. 156284/99/214912/5690. V roce následujícím po domìøení danì, tedy v roce 2000, zaèala bì¾et ¹estiletá promlèecí lhùta k vybrání nedoplatku (podle § 70 odst. 2 daòového øádu poèíná bì¾et nová promlèecí lhùta po uplynutí kalendáøního roku, ve kterém byl daòový dlu¾ník o tomto úkonu zpraven). Splatností nedoplatku, jak o ní hovoøí § 70 odst. 1 daòového øádu, se má toti¾ na mysli splatnost náhradní: lhùta k vybrání nedoplatku nemù¾e zaèít bì¾et døíve, ne¾ byl nedoplatek vyèíslen v platebním výmìru, by» se tak stalo s odstupem nìkolika let od pùvodního dne splatnosti dlu¾né danì. Jiný výklad by vedl k absurdním situacím, které zákonodárce zjevnì nezamý¹lel-kdyby toti¾ pojem splatného nedoplatku v § 70 odst. 1 odkazoval na pojem splatné danì v § 40 odst. 1 daòového øádu, mohlo by se stát, ¾e správce danì by svými úkony opakovanì a v souladu se zákonem prodlou¾il lhùtu k vymìøení danì, ov¹em kdy¾ by nakonec daò vymìøil èi domìøil, nemohl by vybrat ani samotnou daò, ani penále z ní, proto¾e lhùta pro vybrání danì podle § 70 odst. 1 by ji¾ uplynula. Toté¾ platí i pro penále-i ono, aèkoli se poèítá od pùvodního dne splatnosti, je mo¾no vyèíslit a pøedepsat a¾ po vydání platebního výmìru na daò. Zde ve svých úvahách krajský soud na str. 4 napadeného rozsudku pochybil, nebo» ¹estiletou lhùtu poèítal od pùvodní splatnosti danì, nikoliv od splatnosti nedoplatku. Toto pochybení v¹ak ne¹lo nikterak na vrub stì¾ovatelky, nebo» promlèecí lhùta byla dle závìru krajského soudu pøeru¹ena a následnì zapoèala bì¾et lhùta nová (a teprve právì posouzení lhùty nové je klíèové pro to, zda byly platební výmìry ze dne 18. 1. 2006 vydány po lhùtì-viz následující úvahy).
Výzva k zaplacení daòového nedoplatku ze dne 1. 8. 2001 mìla za dùsledek to, ¾e zaèala bì¾et nová ¹estiletá lhùta dne 1. 1. 2002. Výzva k zaplacení nedoplatku je bezesporu úkonem smìøujícím k vybrání danì. Tento úkon byl s to vyvolat jednak bìh nové lhùty pro vybrání daòového nedoplatku, jednak v souladu s § 63 odst. 4 daòového øádu té¾ bìh nové lhùty pro sdìlení pøedpisu penále. Daòový øád ve svých ustanoveních o pøeru¹ování promlèecích lhùt nepoèítá se zvlá¹tními úkony vztahujícími se výluènì k penále; naopak èiní osud penále závislým na bìhu lhùt k vybrání samotné danì. Je proto nevýznamné, ¾e správce danì nezahrnul do výzvy zmínku o zaji¹tìní penále: úkony pøeru¹ující bìh lhùty pro vybrání danì toti¾ dopadají na bìh lhùty pro sdìlení pøedpisu penále automaticky, bez toho, ¾e by v nich existence èi vý¹e penále musela být oznaèena. Pokud lze pøedpis penále sdìlit nejpozdìji ve lhùtì, v ní¾ se promlèuje vybrání danì, nemá se tím na mysli pouze lhùta pùvodní, ale té¾ lhùta novì zapoèatá v dùsledku úkonu podle § 70 odst. 2 daòového øádu. Taková úprava je logická: dlu¾ná daò se toti¾ penalizuje a¾ do zaplacení posledního dílèího nedoplatku, a celkový pøedpis penále tak nelze sdìlit døíve ne¾ po poslední splátce dlu¾né danì. Je jistì mo¾né sdìlovat pøedpis penále prùbì¾nì, to v¹ak na právì uèinìném závìru nic nemìní: penále za naposledy zaplacenou èástku musí být pøedepsáno a¾ po jejím zaplacení.
Lze tak dùvodnì uzavøít, ¾e pøedmìtné platební výmìry na daòové penále ze dne 18. 1. 2006, které byly stì¾ovatelce doruèeny dne 25. 1. 2006, byly vydány zcela jistì pøed uplynutím ¹estileté lhùty, která se v souladu s vý¹e uvedeným zapoèala novì poèítat ode dne 1. 1. 2002.

References: soud 
 soud 
 § 103
 § 63
 § 70
 § 40
 § 63
 § 63
 § 70
 § 70
 § 40
 § 70
 § 63
 § 70
 § 70
 soud 
 § 70
 § 70
 § 63
 § 40
 § 70
 § 70
 soud 
 § 73
 soud 
 soud 
 § 70
 soud 
 § 47
 § 70
 § 37
 § 40
 § 70
 § 70
 § 70
 § 40
 § 70
 soud 
 § 63
 § 70