Source: https://www.faronline.se/dokument/r/revr0009/?q=aktiebolagslagen&_t_id=1B2M2Y8AsgTpgAmY7PhCfg%3D%3D&_t_ip=54.82.118.63&_t_q=aktiebolagslagen&_t_tags=andquerymatch%2Clanguage%3Asv%2Csiteid%3A2d0126f6-8f11-4b52-8c5b-2c31a7cbf4ad&_t_hit.id=FarOnline_ContentTypes_Pages_XmlDocumentPage/_444708dc-d741-443b-83ef-ca5ec0e1a878_sv&_t_hit.pos=2
Timestamp: 2019-06-19 04:02:57+00:00

Document:
RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen | FAR Online
Granskningsobjekt
2 Revisorsyttrande vid betalning med apportegendom
3 Revisorsyttrande över styrelsens redogörelse vid kvittningsemission
4 Revisorns yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser
5 Revisorsyttrande över betalning av nyemitterade aktier i publika bolag
6 Revisorsyttrande vid konvertering av konvertibler till aktier
7 Revisorns yttrande vid beslut om utdelning eller förvärv av egna aktier på annan bolagsstämma än ordinarie bolagsstämma
8 Revisorns yttrande över upplysning som begärts av aktieägare
9 Revisorns yttrande över styrelsens förslag till minskning av aktiekapital
10 Revisorsyttrande över styrelsens redogörelse med uppgifter om särskilda inlösenvillkor m.m.
11 Revisorsyttrande över att minskningen av aktiekapitalet inte befunnits medföra någon fara för borgenärerna
12 Revisorsyttrande vid byte från privat till publikt aktiebolag
13 Revisorsyttrande vid nyemission med lägre teckningskurs än de tidigare aktiernas kvotvärde
14 Revisorsyttrande över särskild granskning
15 Anmälningsskyldighet vid förtida avgång för avgående revisor samt upplysning av tillträdande revisor
Avgående revisors uppgifter
Tillträdande revisors uppgifter
16 Erinringar enligt 9 kap. 39 § ABL
Bilaga Sammanställning av revisorsyttranden från en revisor enligt ABL (utöver revisionsberättelse m.m. enligt 9 kap.) och ABF
(senast ändrad genom FAR N 2018:8)
Av bilagan framgår koppling mellan aktuella lagrum i aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen där yttranden förekommer och aktuell rekommendation.
1.1Syftet med denna rekommendation är att ge vägledning om god revisionssed vid upprättande av revisorsyttranden och erinringar i enlighet med aktiebolagslagen (2005:551), ABL, och aktiebolagsförordningen (2005:559), ABF.
(RevP 2017:14)
1.2Lagstiftningens krav innebär i vissa fall att revisorn i ett yttrande ska uttala en åsikt om ett granskningsobjekt. I denna del är yttrandet resultatet av ett bestyrkandeuppdrag. Därutöver ska revisorn i vissa fall lämna vissa uppgifter i yttrandet utan att uttala någon åsikt.
(FAR N 2018:8)
1.3Allmänt vägledande för att utföra ett bestyrkandeuppdrag är Ramverk för bestyrkandeuppdrag. Internationellt finns även standarden ISAE 3000 Andra bestyrkandeuppdrag än revision eller översiktlig granskning av historisk finansiell information. Denna rekommendation beskriver bestyrkandeuppdrag som avser andra granskningsobjekt än historisk finansiell information vilket är normalfallet när yttranden upprättas enligt ABL och ABF. Rekommendationen inkluderar även revisors rapportering vid vissa specifika situationer såsom förtida avgång (kapitel 15) och erinringar (kapitel 16). Enligt ramverket kan revisorn endast göra två olika typer av bestyrkande, dels bestyrkande med begränsad säkerhet (uttalande i negativ form), dels bestyrkande med rimlig säkerhet (uttalande i positiv form).
(RevP 2016:14)
1.4Enligt ramverket innehåller ett bestyrkandeuppdrag följande element:
Trepartsförhållande med revisor, ansvarig part och avsedda användare.
Granskningsobjekt.
En skriftlig rapport där revisorns slutsats framgår.
1.5Denna rekommendation utgår från att det är bolagets bolagsstämmovalda revisor som utför granskningen. I vissa fall kan yttranden upprättas av annan revisor. Om yttrandet upprättas av en annan revisor kan granskningsinsatsen behöva utökas med hänsyn till förståelsen av verksamheten m.m. Granskningen bör också utökas i de fall bolaget inte tidigare har haft någon bolagsstämmovald revisor som utfört granskning av årsredovisningen och förvaltningen. Granskningsinsatsen påverkas av granskningsobjektet.
1.6I denna rekommendation rubriceras yttranden som enligt lagstiftningen endast kan upprättas av den bolagsstämmovalda revisorn som ”Revisorns yttrande”. Yttranden som kan upprättas av annan revisor rubriceras ”Revisorsyttrande”. Yttranden som benämns ”Revisorns yttranden” är krav i bolag som har revisor. De yttranden som benämns ”Revisorsyttranden” är krav i alla bolag.
1.7I bilaga framgår en sammanställning över alla yttranden som ska upprättas enligt ABL och ABF och olika krav som gäller för olika aktiebolag.
1.8Den ansvariga parten är den person eller de personer som ansvarar för upprättande av de olika typer av handlingar som revisorn ska granska och yttra sig över. Normalt är den ansvariga parten styrelsen i det aktiebolag som efterfrågar yttrandet från revisorn. I vissa fall kan styrelsen ha valt att delegera denna del av förvaltningen till en annan person, men styrelsen har dock alltid det yttersta ansvaret. I denna rekommendation används därför genomgående bara ”styrelsen”.
1.9Avsedda användare är aktieägarna och styrelsen som behöver revisorns yttrande som underlag för beslut på bolagsstämma eller för registrering hos Bolagsverket. Andra användare kan vara kreditgivare och myndigheter som utnyttjar den information om aktiebolag som finns registrerad hos Bolagsverket.
1.10Granskningsobjekt handlar om ”vad” revisorn ska granska. I denna rekommendation handlar granskningsobjektet om att den ansvariga parten (dvs. styrelsen) påstår att denna har följt ett regelverk (ABL). Dokumentationen avseende granskningsobjektet är i de flesta fall styrelsens redogörelse i olika situationer. I redogörelsen gör styrelsen sitt påstående om efterlevnad av ABL.
1.11Revisorn granskar styrelsens påstående för att kunna avge sitt yttrande. Vid denna granskning använder revisorn ABL som kriterium för att bedöma styrelsens påstående. ABL med förarbeten och författningskommentarer är de kriterier som förekommer vid samtliga yttranden i denna rekommendation. Som framgår nedan förekommer det även i vissa fall att andra typer av kriterier används, t.ex. årsredovisningslagen (1995:1554), ÅRL.
1.12Val av granskningsåtgärder samt deras omfattning och förläggning i tiden påverkas av den grad av säkerhet med vilken revisorn ska uttala sig i sitt yttrande. Vid urval av lämpliga bevis kan revisorn söka stöd i tillämpliga delar av ISA och ISRE.
1.13Revisorns arbete ska resultera i ett yttrande med uttalanden som ska förmedla den grad av säkerhet som uppnåtts efter genomförda granskningsåtgärder. Yttrandet ska vara åtskilt från informationen om granskningsobjektet.
1.14I denna rekommendation finns uttalanden med begränsad säkerhet och uttalanden med rimlig säkerhet. Graden av säkerhet påverkas av lagstiftarens uttryck i relevant lagtext och förarbeten.
1.15Det bör noteras att det bara förekommer en grad av bestyrkande i ett och samma uttalande.
1.16I yttrandet ska revisorn ange vem som är mottagare. Yttranden som utgör underlag för beslut vid bolagsstämma adresseras till bolagsstämman. När ett yttrande från revisorn ska ligga till grund för registrering hos Bolagsverket anges styrelsen som mottagare.
1.17I rubriken ska det framgå vilket lagrum som ligger till grund för yttrandet. Aktiebolagslagen innehåller vissa typer av yttranden som förekommer ett flertal gånger (t.ex. yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser). Exempel avseende dessa typer av yttranden innehåller därför inga specifika lagrum i rubriken utan aktuellt lagrum får hämtas i bilagan.
1.18Det finns ett antal exempel där lagrum anges i rubriken, i dessa fall förekommer denna typ av yttrande endast i ett specifikt lagrum.
1.19Enligt ABL kan bolagsstämman i vissa fall bemyndiga styrelsen att fatta beslut som normalt ska fattas av bolagsstämman. I dessa situationer adresserar revisorn sitt yttrande till styrelsen. Revisorn anger aktuellt lagrum i rubriken (se 13 kap. 38 §, 14 kap. 31 §, 15 kap. 36 § och 19 kap. 29 § ABL).
1.20Anpassning av standardtexten bör göras i de fall detta är erforderligt på grund av de faktiska förhållandena. Exemplen som förekommer i denna rekommendation gäller enbart situationer där det inte finns någon anledning till anmärkning. Det kan uppstå situationer där det inte alls är möjligt att lämna ett yttrande och det kan finnas situationer där revisorn har anledning att göra modifieringar i yttrandet. Vägledning för modifierade yttranden kan sökas i RevR 705.
1.21Ett yttrande med modifiering kan i vissa situationer medföra att Bolagsverket inte registrerar ärendet.
1.22Om det är den bolagsstämmovalda revisorn som upprättar yttranden enligt denna rekommendation, behöver normalt inget särskilt uppdragsbrev upprättas (s.k. lagstadgade tilläggsuppdrag enligt FARs mall för uppdragsbrev). I de fall någon annan revisor än den bolagsstämmovalda revisorn upprättar yttrandet ska ett särskilt uppdragsbrev upprättas.
1.23Mot bakgrund av den risk som är förknippad med avgivande av yttranden är det angeläget att revisorn skapar tillräckligt tidsutrymme för att genomföra granskningen och upprätta dokumentation.
2.1I samband med bildande av aktiebolag respektive nyemission kan aktierna betalas med apportegendom vilket framgår av 2 respektive 13 kap. ABL. Teckningsoptioner kan betalas med apportegendom vilket framgår av 14 kap. 9–10 §§. Av 15 kap. ABL framgår att vid utgivande av konvertibla skuldebrev (konvertibler) kan konvertiblerna betalas med apportegendom. I flera av dessa situationer ska revisorn yttra sig över apportegendomen, se bilagan till denna rekommendation. Genomgående i detta kapitel används begreppen stiftare och stiftelseurkund vilket avser nybildning av aktiebolag. Dessa begrepp ersätts med styrelse och styrelsens redogörelse i samband med en nyemission.
2.2Revisorns granskning av apportegendomen syftar till att göra det möjligt för honom eller henne att i ett skriftligt, undertecknat yttrande:
dels bestyrka att
all apportegendom har tillförts bolaget,
apportegendomen är eller kan antas bli till nytta för bolagets verksamhet, och
apportegendomen inte har tagits upp till högre värde än det verkliga värdet för bolaget i stiftelseurkunden,
dels att, i förekommande fall, anmärka om det finns särskilda svårigheter att uppskatta värdet på egendomen,
dels beskriva apportegendomen och ange vilken metod som har använts vid värderingen, samt
vid nybildning bestyrka att förpliktelser som bolaget enligt villkor i stiftelseurkunden ska fullgöra efter bildandet har redovisats och värderats enligt god redovisningssed.
2.3Av 2 kap. 18 § ABL framgår att betalning med apportegendom ska ske genom att apportegendomen avskiljs för att ingå i bolagets egendom. Stiftelseurkunden ska innefatta en beskrivning av stiftarnas syn på egendomens nytta för bolaget och egendomens värde jämfört med verkligt värde samt egendomens avskiljande för att ingå i bolagets egendom.
2.4I författningskommentaren till 2 kap. 6 § ABL sägs bl.a. följande: ”Apportegendomen kan i princip utgöras av varje slag av egendom som kan vara en tillgång i bolaget”. Det kan alltså röra sig om såväl fast som lös egendom. Även aktier och fordringar samt nyttjanderätt kan godtas som apportegendom. Föremål som har karaktären av personligt lösöre kan normalt inte accepteras som apportegendom. Det sägs också att ett åtagande att utföra arbete eller tillhandahålla tjänst inte får jämställas med apportegendom.
Apportegendomens tillförande
2.5Inledningsvis inhämtar revisorn uppgifter som bekräftar att aktietecknaren innehar egendomen ifråga och är behörig att förfoga över egendomen. Om det finns indikationer på att aktietecknaren inte har äganderätt bör revisorn utöka sin granskning.
2.6Egendomen ska avskiljas för att ingå i bolagets egendom. Vilka åtgärder som behöver vidtas i det enskilda fallet får bedömas i enlighet med de sakrättsliga regler och principer som gäller för det slag av egendom det gäller. När det gäller lösöre förutsätts normalt att egendomen överförs i den tillträdande styrelsens besittning för bolagets räkning. Om apportegendom befinner sig utomlands gäller utländsk rätt vid bedömningen av sakrättsligt skydd. Normalt räcker det inte med ett avtal om äganderättens övergång utan det krävs utöver detta även att ett sakrättsligt moment är uppfyllt (t.ex. tradition, denuntiation enligt svensk rätt).
2.7Revisorn bedömer de åtgärder som styrelsen vidtagit för att avskilja apportegendomen och föra den till bolaget med sakrättsligt skydd. Granskningen innefattar att revisorn skaffar sig en förståelse av de sakrättsliga regler och principer som gäller för det aktuella slaget av egendom.
2.8Vid behov konsulterar revisorn en jurist för att kunna bestämma vad som behövs för att apportegendomen inte ska vara åtkomlig för tecknarnas (= överlåtarnas) borgenärer. Revisorn får sedan anpassa sina kontrollåtgärder efter vilka sakrättsliga regler som är tillämpliga.
Apportegendomens nytta
2.9Ett allmänt krav är, som framgår av 2 kap. 6 § ABL, att egendomen är eller kan antas bli till nytta för bolaget.
2.10Revisorn skaffar sig en förståelse av den verksamhet som bolaget avser att bedriva och tar reda på hur apportegendomen ska användas i verksamheten. Med denna förståelse som grund bedömer revisorn om apportegendomen kan anses uppfylla de kriterier som lagstiftaren uppställer på ”nytta”, dvs. att egendomen
ska vara användbar i bolagets rörelse,
har betydelse för bolagets verksamhet, och
är sådant slag av egendom som kan tas upp som en tillgång i bolaget enligt god redovisningssed.
Apportegendomens värde
2.11Granskningen som revisorn utför syftar till att bedöma om apportegendomen värderats till högre värde än verkligt värde för bolaget i stiftelseurkunden. [1]
2.12Revisorns granskningsinsats påverkas av vem som har gjort värderingen. Bevis från externa källor är tillförlitligare än bevis som har internt ursprung (se p. 15 i ISA 500 Revisionsbevis).
2.13Om värderingen har utförts av en utomstående part, kan revisorns granskning begränsas till att bedöma om han eller hon kan förlita sig på den som har gjort värderingen. Om stiftarna har upprättat värderingen bör revisorns granskning utökas. Denna granskning bör innefatta vilka antaganden och vilken metod som stiftarna använt sig av.
2.14Vägledning som lämnas i ISA 540 Granskning av uppskattningar i redovisningen och RedU 7 Värdering av tillgångar och skulder vid företagsförvärv samt vid prövning av nedskrivningsbehov enligt IFRS kan i vissa fall vara till hjälp. Vid behov konsulteras en expert för att revisorn ska kunna bilda sig en rimlig uppfattning om apportegendomens verkliga värde.
Beskrivning av apportegendomen
2.15Revisorn beskriver i yttrandet apportegendomen med hänvisning till stiftelseurkunden. Tillräckliga och ändamålsenliga bevis till grund för beskrivningen ska införskaffas genom den granskning som utförts av stiftelseurkunden.
2.16Revisorn ska i yttrandet ange vilken metod som har använts vid värderingen av apportegendomen, och revisorn hänvisar då till styrelsens redogörelse. Eftersom värderingen normalt bygger på framtida bedömningar så ska detta framgå av beskrivningen av värderingsmetoden. Om det är svårt att uppskatta värdet ska detta anges i yttrandet exempelvis vid prisfluktuationer. Revisorn har härmed en möjlighet att informera den avsedda användaren om det föreligger särskilda svårigheter att uppskatta värdet. Tillräckliga och ändamålsenliga bevis till grund för att ange metoden ska införskaffas genom den granskning som utförts av stiftelseurkunden och värdering av apportegendomen.
Redovisning och värdering av förpliktelser enligt villkor i stiftelseurkunden [2]
2.17Av yttrandet ska det också framgå att förpliktelser som bolaget enligt villkor i stiftelseurkunden ska fullgöra efter bildandet har redovisats och värderats enligt god redovisningssed. Enligt författningskommentarerna torde denna situation normalt endast uppstå i samband med nybildning av aktiebolag.
2.18Revisorn ska skaffa sig en förståelse av eventuella villkor vid bildandet genom att ta del av relevant dokumentation, göra de förfrågningar som detta kan föranleda och i övrigt vidta de ytterligare granskningsåtgärder som behövs i det enskilda fallet, allt för att kunna göra sitt bestyrkande.
2.19Nedan följer två olika exempel på yttranden. Exempel 1 avser ett revisorsyttrande i samband med nybildning av aktiebolag. I exempel 2 framgår revisorsyttranden vid nyemission.
2.20Revisorsyttrandet i samband med nyemission ska dels lämnas inför bolagsstämmans beslut om emissionen (13 kap. 8 §, se exempel 2 a)) och dels efter bolagsstämmans beslut om emissionen inför registreringen hos Bolagsverket (13 kap. 23 § eller 13 kap. 42 §, se exempel 2 b)). Skillnaden i de två yttrandena är att egendomen i första fallet (13 kap. 8 §) ska tillföras bolaget, medan den i andra fallet (13 kap. 23 § eller 13 kap. 42 §) är tillförd bolaget.
RevR 9 exempel 1
Revisorsyttrande enligt ... kap. ... § aktiebolagslagen (2005:551) över stiftelseurkunden för apportegendomens tillförande, nytta och värde m.m.
Till stiftarna i ... AB,
Jag (Vi) har granskat stiftelseurkunden med avseende på apportegendom daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Stiftarnas ansvar för stiftelseurkunden
Det är stiftarna som har ansvaret för att ta fram stiftelseurkunden enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som stiftarna bedömer nödvändig för att kunna ta fram stiftelseurkunden utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om apportegendomen på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att stiftelseurkunden inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Jag (Vi) är oberoende i förhållande till ... AB enligt god revisorssed i Sverige och har i övrigt fullgjort mitt (vårt) yrkesetiska ansvar enligt dessa krav.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i stiftelseurkunden. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i stiftelseurkunden, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevant för hur stiftarna upprättar stiftelseurkunden i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontroll som stiftarna utövar vid upprättandet. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten i den (de) värderingsmetod(-er) som har använts och rimligheten i stiftarnas antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att
apportegendomen är eller kan antas bli till nytta för bolagets verksamhet,
apportegendomen i stiftelseurkunden inte har tagits upp till högre värde än det verkliga värdet för bolaget, samt
[förpliktelser som bolaget enligt villkor i stiftelseurkunden ska fullgöra har redovisats och värderats enligt god redovisningssed].
Som framgår av stiftelseurkunden består apportegendomen av .... Som likaledes framgår av stiftelseurkunden har stiftarna fastställt apportegendomens värde på följande sätt: ... [om det funnits särskilda svårigheter att uppskatta värdet ska detta anmärkas]. [I förekommande fall dessutom motsvarande upplysningar om emissionsvillkor enligt 2 kap. 5 § andra stycket 1–3 och 5.]
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i ... kap. ... § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
Exempel 2 a)
RevR 9 exempel 2a
I de fall förslagsställaren är annan än styrelsen, t.ex. majoritetsaktieägaren, så är denne ansvarig för att lämna redogörelsen enligt 13 kap. 7 §.
Revisorsyttrande enligt 13 kap. 8 § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse för apportegendomen
Till bolagsstämman i ... AB, org.nr 556xxx-xxxx
Jag (Vi) har granskat styrelsens redogörelse med avseende på apportegendom daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för redogörelsen
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram redogörelsen enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram redogörelsen utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om apportegendom på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens redogörelse inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens redogörelse. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redogörelsen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar redogörelsen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten i den (de) värderingsmetod(-er) som har använts och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
apportegendomen i styrelsens redogörelse inte har tagits upp till högre värde än det verkliga värdet för bolaget.
Som framgår av styrelsens redogörelse består apportegendomen av .... Som likaledes framgår av redogörelsen har styrelsen fastställt apportegendomens värde på följande sätt: ... [om det funnits särskilda svårigheter att uppskatta värdet ska detta anmärkas]. [I förekommande fall dessutom motsvarande upplysningar om emissionsvillkor enligt 2 kap. 5 § andra stycket 1–3 och 5.]
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 13 kap. 8 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
Exempel 2 b)
RevR 9 exempel 2b
Revisorsyttrande enligt 13 kap. 23 § alt. 42 § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse för apportegendomen
Till styrelsen i ... AB, org.nr 556xxx-xxxx
Jag (Vi) har granskat styrelsens redogörelse med avseende på apportegendomen daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Som framgår av styrelsens redogörelse består apportegendomen av ... Som likaledes framgår av redogörelsen har styrelsen fastställt apportegendomens värde på följande sätt: ... [om det funnits särskilda svårigheter att uppskatta värdet ska detta anmärkas exempelvis vid prisfluktuationer]. [I förekommande fall dessutom motsvarande upplysningar om emissionsvillkor enligt 2 kap. 5 § andra stycket 1–3 och 5.]
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 13 kap. 23 alt. 42 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
3.1Vid aktieteckning med kvittningsrätt ska styrelsen lämna en redogörelse för sådana omständigheter som kan vara av betydelse för aktieägarnas bedömning av emissionsvillkor om kvittningsrätt. Motsvarande redogörelse ska också lämnas vid beslut om utgivande av konvertibler, som betalas genom kvittning.
3.2En skuld på grund av aktieteckning får inte kvittas mot en fordran på bolaget, om detta skulle skada bolaget eller dess borgenärer. [5] Därför måste styrelsen redogöra för omständigheter som är betydelsefulla vid aktieägarnas bedömning av kvittningsrätt. Kvittning vid nyemission i privata bolag förutsätter att det finns en bestämmelse om detta i emissionsbeslutet. I ett publikt bolag får kvittning ske om det inte strider mot emissionsbeslutet och övriga förutsättningar enligt 13 kap. 41 § är uppfyllda (styrelsen finner att det är lämpligt och att kvittning kan ske utan skada för bolaget och dess borgenärer).
3.3Om nyemissionen innehåller villkor om kvittningsrätt ska revisorn granska bolagets redovisning och inhämta underlag för att försäkra sig om att redogörelsens uppgifter om fordringsägare, fordringens belopp samt hur stort belopp av fordringen som får kvittas stämmer. Revisorns granskning bör omfatta fordringens ursprung för att det ska vara möjligt att bedöma om den är kvittningsgill. Om yttrandet upprättas i nära anslutning till ett årsbokslut som revisorn granskat kan granskningsinsatsen begränsas till att följa upp att fordringen inte reglerats efter balansdagen.
3.4Vidare ska revisorn förvissa sig om att bolaget eller dess borgenärer inte lider någon skada på grund av kvittningen. Denna bedömning ska göras med utgångspunkt i förhållanden vid den tidpunkt då betalningen ska ske.
RevR 9 exempel 3
Revisorsyttrande enligt ... kap. ... § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse för kvittning
Jag (Vi) har granskat styrelsens redogörelse med avseende på kvittning daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om kvittningen på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens redogörelse inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens redogörelse. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redogörelsen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar redogörelsen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att styrelsens redogörelse har upprättats i enlighet med ... kap. ... § aktiebolagslagen och kvittningsrätten avser giltiga motfordringar.
4.1Om bolagets årsredovisning inte ska behandlas vid den bolagsstämma där ett förslag om emission lagts fram, ska styrelsen lämna en redogörelse för sådana händelser som är av väsentlig betydelse för bolagets ställning som inträffat efter det att årsredovisningen lämnades. Enligt ABL ska bolagets revisor lämna ett yttrande över redogörelsen. Motsvarande yttrande ska också lämnas vid utdelning vid annan stämma än ordinarie stämma, förvärv av egna aktier eller minskning av aktiekapital samt vid frivillig likvidation (se kapitel 7, 9 och 10).
4.2Sådana händelser överensstämmer med de händelser som det enligt 6 kap. 1 § andra stycket ÅRL ska lämnas upplysningar om i förvaltningsberättelsen med tillägget att de ska ha väsentlig betydelse för bolagets ställning.
4.3Kriterierna för styrelsens redogörelse är tillämpliga delar av 6 kap. 1 § ÅRL [4] samt K2 och K3.
4.4Revisorn ska granska styrelsens redogörelse för att kunna lämna ett yttrande över redogörelsen. I yttrandet ska revisorn uttala sig om huruvida redogörelsen för händelser av väsentlig betydelse avspeglar bolagets förhållanden på ett rättvisande sätt.
4.5Viktiga förhållanden för granskningen är
styrelsens process för att identifiera vilka ”händelser av väsentlig betydelse” som ska ingå i redogörelsen,
händelseutvecklingen i bolaget sedan årsredovisningen lämnades, samt
huruvida, utifrån revisorns kunskap om verksamheten, någon händelse som enligt revisorns mening är av väsentlig betydelse inte har tagits med i redogörelsen.
Identifiering av händelser av väsentlig betydelse
4.6Revisorn ska göra förfrågningar hos styrelsen om hur denna går tillväga för att identifiera händelser som ska ingå i redogörelsen. Förfrågningarna ska även innefatta styrelsens kriterier för att bedöma och bestämma om en händelse har ”väsentlig betydelse”. Revisorn ska göra en samlad bedömning av om styrelsens process och kriterier är ändamålsenliga.
Bedömningen av händelser av väsentlig betydelse
4.7Revisorn ska beakta resultatet av granskningen enligt punkterna 4.4–4.6 samt av granskningen av förvaltningsberättelsens uppgifter vid den genomförda lagstadgade revisionen. Revisorn ska uppdatera sin kunskap om verksamheten sedan revisionsberättelsen lämnades genom att utföra granskning i enlighet med tillämpliga delar av ISA 315 Identifiera och bedöma risker och ISA 560 Händelser efter räkenskapsårets slut.
4.8Revisorns granskning omfattar normalt förfrågningar till styrelsen, granskning av styrelseprotokoll, pressmeddelanden m.m. samt genomgång av aktuella resultat- och balansräkningar. Om det enligt revisorns bedömning är nödvändigt, genomförs ytterligare granskningsåtgärder.
4.9Revisorn ska göra en samlad bedömning av om redogörelsen avspeglar bolagets förhållanden på ett korrekt sätt innefattande även en bedömning av om det kommit fram några omständigheter som tyder på att någon händelse av väsentlig betydelse inte har tagits med i styrelsens redogörelse. Om så skulle vara fallet, ska revisorn diskutera detta med styrelsen och, om bedömningen kvarstår efter denna diskussion, begära att redogörelsen kompletteras. Om redogörelsen inte kompletteras ska det anmärkas i yttrandet.
4.10Enligt ABL förutsätts revisorn i yttrandet uttala sig om huruvida redogörelsen avspeglar bolagets förhållanden på ett korrekt sätt. Av kommentaren framgår också att det inte ställs upp något krav på att revisorn ska ta ställning till förslaget om emission varför revisorn gör ett uttalande med begränsad säkerhet.
RevR 9 exempel 4
Revisorns yttrande enligt ... kap. ... § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser för perioden 20ÅÅ-MM-DD–20ÅÅ-MM-DD
Jag (Vi) har granskat styrelsens redogörelse daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om styrelsens redogörelse på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå begränsad säkerhet att styrelsens redogörelse inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens redogörelse. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redogörelsen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar redogörelsen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen har begränsats till översiktlig analys av redogörelsen och underlag till denna samt förfrågningar hos bolagets personal. Mitt (Vårt) bestyrkande grundar sig därmed på en begränsad säkerhet jämfört med en revision. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Grundat på min (vår) granskning har det inte kommit fram några omständigheter som ger mig (oss) anledning att anse att styrelsens redogörelse inte avspeglar väsentliga händelser för bolaget på ett rättvisande sätt under perioden 20ÅÅ-MM-DD–20ÅÅ-MM-DD.
5.1Enligt 13 kap. 40 § ABL får i ett publikt bolag, till skillnad från i privata bolag, betalning för tecknade aktier vid en nyemission ske direkt till bolaget. Vid ett registreringsärende som avser nyemission i ett publikt bolag ska ett revisorsyttrande företes om att full och godtagbar betalning har lämnats för samtliga tecknade och tilldelade aktier. Detta framgår av 13 kap. 42 § ABL.
5.2Enligt författningskommentarerna till 13 kap. 42 § ABL ska revisorn försäkra sig om att betalning i pengar har gjorts till ett särskilt konto hos ett kreditinstitut eller direkt till bolaget samt att eventuell apportegendom har tillförts bolaget.
5.3Revisorn inhämtar och granskar underlag, t.ex. styrelsens tilldelningsbeslut och teckningslistor, för att försäkra sig om att samtliga tecknade och tilldelade aktier betalats. Om betalning skett till särskilt konto hos kreditinstitut, kan engagemangsbesked inhämtas från kreditinstitutet.
5.4Enligt ABL ska yttrandet vara undertecknat av en auktoriserad eller godkänd revisor eller ett registrerat revisionsbolag. Av yttrandet ska framgå att full och godtagbar betalning har lämnats för samtliga tecknade och tilldelade aktier. Detta yttrande kan även användas för yttranden enligt 14 kap. 49 § ABL (betalning av aktier tecknade med utnyttjande av teckningsoptioner) och 15 kap. 44 § ABL (betalning på tecknade konvertibler).
5.5Vid slutbetalning med apportegendom upprättas yttrande i enlighet med kapitel 2 ovan.
RevR 9 exempel 5
Revisorsyttrande över betalning av emitterade aktier i publika bolag enligt ... kap. ... § aktiebolagslagen (2005:551)
Till styrelsen i ... AB (publ), org.nr 556xxx-xxxx
Jag (Vi) har granskat att full och godtagbar betalning har lämnats för samtliga tecknade och tilldelade aktier i samband med nyemission beslutad av bolagsstämman ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för redovisningen
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram redovisning av inbetalningar enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram redovisningen utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om betalningen i samband med nyemission på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens redovisning inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens redovisning. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redovisningen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar redovisningen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens redovisning. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att full och godtagbar betalning har lämnats för samtliga ... (antal) tecknade och ... (antal) tilldelade aktier.
6.1Enligt 15 kap. 39 § ABL ska ett yttrande från en auktoriserad eller godkänd revisor eller ett registrerat revisionsbolag fogas till en anmälan om registrering av konvertering av konvertibler till aktier. Av yttrandet ska det framgå att bolaget för varje aktie som lämnats i utbyte har tillförts ett vederlag som minst motsvarar kvotvärdet av tidigare aktier. Bestämmelsen har viss motsvarighet i 13 kap. 28 § ABL.
6.2Vid kontrollen av vederlaget måste hänsyn tas både till teckningskursen för konvertiblerna och till konverteringskursen för utnyttjande av konverteringsrätten. I förekommande fall måste även kontanta tillskott i samband med konverteringen kontrolleras. En skyldighet att göra kontanta tillskott kan följa av emissionsbeslutet.
6.3Det kan också visa sig vara nödvändigt att kompensera för en låg konverteringskurs, t.ex. om aktiernas kvotvärde har förändrats efter det att tecknings- och konverteringskursen fastställdes. Någon ny kontroll av det vederlag som har tillförts bolaget vid teckningen av konvertiblerna behöver inte göras i samband med registreringen av konverteringen.
6.4Enligt 15 kap. 39 § ABL ska yttrandet vara undertecknat av en auktoriserad eller godkänd revisor eller ett registrerat revisionsbolag. Av yttrandet ska det framgå att bolaget för varje aktie som lämnats i utbyte har tillförts ett vederlag som minst motsvarar kvotvärdet av tidigare aktier.
RevR 9 exempel 6
Revisorsyttrande enligt 15 kap. 39 § aktiebolagslagen (2005:551) vid konvertering
Jag (Vi) har granskat att bolaget för varje aktie som lämnats i utbyte tillförts ett vederlag som minst motsvarar kvotvärdet av tidigare aktier.
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram redovisning av vederlaget enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram redovisningen utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om vederlaget på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att redovisningen inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens redovisning. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redovisningen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar redovisningen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att bolaget för varje av de (xx) aktier som lämnats i utbyte tillförts ett vederlag som minst motsvarar kvotvärdet av tidigare aktier.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 15 kap. 39 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
7.1I 18 kap. 6 § ABL anges att om årsredovisningen inte ska behandlas på den bolagsstämma som ska pröva styrelsens förslag om vinstutdelning, ska styrelsen lämna en redogörelse för händelser av väsentlig betydelse för bolagets ställning vilka inträffat efter det att årsredovisningen lämnades. Vidare ska redogörelsen innehålla uppgift om värdeöverföringar som har beslutats efter det att årsredovisningen lämnades och om förändringar i bolagets bundna egna kapital som har skett efter balansdagen. Motsvarande regler finns i 19 kap. 24 § ABL avseende beslut om förvärv av egna aktier. Bolagets revisor ska lämna yttrande över styrelsens redogörelse. I yttrandet ska revisorn uttala sig om huruvida bolagsstämman bör besluta i enlighet med styrelsens förslag.
Granskning av styrelsens redogörelse av händelser av väsentlig betydelse
7.2Redogörelsen granskas i enlighet med vad som sägs i rekommendationen ovan om yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser (se kapitel 4) samt i enlighet med vad som anges nedan.
Värdeförändringar och förändringar i bolagets bundna egna kapital
7.3Revisorn ska i enlighet med 18 kap. 6 § alternativt 19 kap. 24 § ABL överväga om styrelsens redogörelse är rättvisande med avseende på följande upplysningar:
beslut om värdeöverföringar vilka beslutats efter det att årsredovisningen avlämnades, och
förändringar i bolagets bundna egna kapital efter balansdagen.
7.4Revisorns uttalande om huruvida bolagsstämman bör besluta i enlighet med förslaget kräver beaktande av 17 kap. 3 § ABL. Sålunda ska revisorn bedöma om:
utdelningen/förvärv av egna aktier inte inkräktar på bundet eget kapital,
försiktighetsregeln iakttagits, och
hänsyn tagits till koncernens verksamhet, likviditet, ställning och konsolideringsbehov.
7.5Viktiga förhållanden för granskningen är:
styrelsens bedömning av hur den föreslagna utdelningen förhåller sig till försiktighetsregeln,
styrelsens process för att identifiera ”händelser av väsentlig betydelse” för bedömning av bolagets ställning, vilka ska ingå i redogörelsen, samt
bedömningen av värdeöverföringar och förändringar av det bundna egna kapitalet.
Här avses händelseutvecklingen i bolaget efter avlämnandet av årsredovisningen.
Bedömning av om värdeöverföring är förenlig med aktiebolagslagens bestämmelser
7.6Om det förekommit betydande förluster i bolagets verksamhet sedan den senaste ordinarie bolagsstämman, bör detta anges i styrelsens redogörelse. En förlust efter balansdagen kan vara viktig att beakta vid tillämpning av försiktighetsregeln.
7.7Vid beaktande av försiktighetsregeln enligt 17 kap. 3 § andra stycket ABL ska hänsyn tas till utvecklingen i såväl moderbolag som koncern. En värdeöverföring får endast genomföras i den mån utdelningen framstår som försvarlig utifrån bolagets (koncernens) konsolideringsbehov, likviditet och ställning i övrigt. Särskilt ska beaktas de krav som verksamhetens art, omfattning och risker ställer på storleken av det egna kapitalet. Särskild försiktighet bör alltså iakttas när det gäller utdelning från ett bolag med konjunkturberoende eller på annat sätt riskfylld verksamhet. Konjunktursvängningar och framtida investeringsbehov kan göra det nödvändigt att behålla mer tillgångar i bolaget än vad som behövs för att täcka skulder, avsättningar och bundet eget kapital. En annan faktor av betydelse är storleken av det bundna egna kapitalet, i relation till verksamhetens storlek. Vid bedömning av konsolideringsbehovet bör hänsyn framför allt tas till omständigheter som kan påverka bolagets framtida soliditet, såsom räntabiliteten på det egna kapitalet, resultatprognoser och orderingång.
7.8Begreppet ”ställning i övrigt” innebär att hänsyn ska tas till varje händelse som har inträffat såväl före som efter räkenskapsårets slut, t.ex. vikande försäljning som ännu inte fått genomslag i redovisningen eller förhållandet att flera nyckelpersoner har lämnat bolaget.
7.9En situation då försiktighetsregeln får en särskild betydelse är när den föreslagna värdeöverföringen ger upphov till en latent skatteskuld för bolaget. I sådana fall är det uppenbart att värdeöverföringen inte får genomföras om detta skulle äventyra bolagets möjligheter att infria skatteskulden.
7.10Kravet på att värdeöverföringen i moderbolag även ska rymmas inom det belopp som redovisas som fritt eget kapital i koncernredovisningen (den s.k. koncernspärren) har tagits bort i nya ABL. Det innebär att utgångspunkten för bedömningen av värdeöverföringsutrymmet är densamma för alla moderbolag, nämligen moderbolagets egen balansräkning. Därutöver ska alla moderbolag även i fortsättningen vara skyldiga att inom ramen för försiktighetsregeln beakta den samlade ekonomiska ställningen i koncernen (prop. 2004/05:85 s. 751). Av författningskommentaren framgår att en tumregel kan vara att moderbolaget aldrig bör företa större värdeöverföring än vad som varit möjligt om koncernens samlade verksamhet hade bedrivits av moderbolaget självt.
7.11Revisorn granskar även i tillräcklig omfattning det periodbokslut som tagits fram i anslutning till beslutet. Syftet med granskningen av periodrapporteringen och i förekommande fall koncernredovisningen är att ge grund för övervägande om huruvida försiktighetsregeln tillämpats av styrelsen. Revisorn ska även ta del av styrelsens yttrande enligt 18 kap. 4 § eller 19 kap. 22 § ABL i syfte att få underlag för tillstyrkande av föreslagen värdeöverföring.
Utdelning av sakvärden – nettometoden
7.12Enligt 17 kap. 3 § ABL får värdeöverföring inte ske om det inte efter överföringen finns full täckning för bolagets bundna egna kapital. När värdet av sakutdelning bedöms ska det bokförda värdet av tillgångarna rymmas inom det utdelningsbara beloppet.
7.13Värdeöverföringen är, utifrån reglerna i 17 kap. ABL, alltså tillåten om bundet eget kapital är intakt efter det att tillgångens bokförda värde tagits bort från balansräkningen samt att värdeöverföringen är förenlig med försiktighetsregeln. Skyddet för det bundna egna kapitalet – och därmed borgenärernas berättigade förväntningar om hur stora marginaler bolaget har – tillgodoses genom ”nettometoden”, eftersom den garanterar att tillgångar motsvarande bundet eget kapital finns kvar i bolaget (se prop. 2004/05:85 s. 378).
7.14Revisorns yttrande över styrelsens redogörelse ska, enligt författningskommentaren i prop. 2004/05:85, innehålla ett uttalande om huruvida styrelsens redogörelse är rättvisande. Vidare ska yttrandet innehålla ett uttalande om huruvida revisorn tillstyrker att bolagsstämman disponerar resultatet i enlighet med styrelsens förslag. Formuleringen ”bör besluta” är densamma som används för motsvarande beslut om vinstutdelning vid ordinarie bolagsstämma.
RevR 9 exempel 7
Revisorns yttrande enligt 18 kap. 6 § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse och förslag vid efterutdelning
Jag (Vi) har granskat styrelsens redogörelse och förslag daterade ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för redogörelsen och förslaget
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram redogörelsen och förslaget enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram redogörelsen och förslaget utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om efterutdelningen på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens redogörelse inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens redogörelse och förslag. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redogörelsen och förslaget, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar redogörelsen och förslaget i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att redogörelsen är rättvisande och jag (vi) tillstyrker att bolagsstämman disponerar vinsten i enlighet med styrelsens förslag.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 18 kap. 6 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
RevR 9 exempel 8
Revisorns yttrande enligt 19 kap. 24 § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse och förslag vid beslut om förvärv av egna aktier på bolagsstämma där årsredovisning inte behandlas
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om förvärv av egna aktier på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens redogörelse inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Jag (Vi) anser att redogörelsen är rättvisande och jag (vi) tillstyrker att bolagsstämman beslutar i enlighet med styrelsens förslag.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 19 kap. 24 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
8.1Bestämmelserna om styrelsens och verkställande direktörens upplysningsplikt mot aktieägare vid en bolagsstämma finns i 7 kap. 32–35 §§ ABL. I det fall som avses i 34 § (upplysningar som kan medföra väsentlig skada för bolaget) ska bolagets revisor enligt 35 § avge ett skriftligt yttrande till styrelsen över upplysning som begärts av aktieägare enligt 32 §. I vissa situationer kan revisorn avfärda begäran om att utfärda ett yttrande om det är uppenbart att informationen inte leder till någon väsentlig skada. Om bolaget saknar revisor ska styrelsen istället informera aktieägaren om möjligheten att föreslå att en revisor utses enligt 9 kap. 9 a §. Om en revisor utses ska styrelsen omedelbart lämna upplysningarna till honom eller henne.
8.2Revisorn ska granska de förhållanden som styrelsens upplysning behandlar för att kunna avge ett yttrande om huruvida upplysningen enligt revisorns mening borde ha föranlett någon ändring i revisionsberättelsen eller på annat sätt ger anledning till erinran.
8.3Om revisorn redan har information om upplysningen görs en bedömning av om ytterligare granskning behöver utföras. Granskningen ska inriktas på karaktären på de förhållanden som upplysningen avser och ska anpassas efter omständigheterna i det enskilda fallet med ledning av revisorns professionella omdöme.
8.4Revisorn kan göra förfrågningar till styrelsen om de förhållanden som upplysningen avser. Om det enligt hans eller hennes bedömning är nödvändigt kan revisorn vidta ytterligare granskningsåtgärder för att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga bevis för bedömningen av dessa förhållanden. Genomläsning av protokoll från styrelsemöten under den aktuella perioden bör ingå som ett granskningsmoment.
8.5Grundat på de inhämtade bevisen om de förhållanden som styrelsens upplysning behandlar ska revisorn bedöma om upplysningen borde ha föranlett någon ändring i revisionsberättelsen. Om så är fallet, ska ändringen anges i yttrandet. Bedömningen görs på samma sätt som när revisorn tar ställning till revisionsberättelsens utformning.
8.6Revisorn ska också bedöma om upplysningen i stället på annat sätt ger anledning till erinran. Om så är fallet ska erinran anges i yttrandet. Se vidare kapitel 16.
8.7Enligt 7 kap. 35 § ABL ska det framgå av yttrandet om upplysningen enligt revisorns mening borde ha föranlett någon ändring av revisionsberättelsen eller på annat sätt ger anledning till erinran. Om så är fallet, ska ändringen eller erinran anges i yttrandet.
8.8Revisorn ska lämna sitt yttrande till styrelsen inom två veckor efter det att den begärda upplysningen lämnades till honom eller henne. Av paragrafen framgår också att styrelsen ska hålla yttrandet tillgängligt för aktieägarna samt att en kopia ska sändas till den aktieägare som har begärt upplysningen.
RevR 9 exempel 9
Revisorns yttrande enligt 7 kap. 35 § aktiebolagslagen (2005:551) över upplysning som kan medföra väsentlig skada och som begärts av aktieägare
Jag (Vi) har granskat styrelsens upplysning daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för upplysningen
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram upplysningen enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram upplysningen utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om upplysningen på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens upplysning inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens upplysning. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i upplysningen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen tagit fram upplysningen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att styrelsens upplysning inte borde ha föranlett någon ändring i revisionsberättelsen eller på annat sätt ger anledning till erinran.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 7 kap. 35 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
9.1Av 20 kap. 1 § ABL framgår att aktiekapitalet får minskas för tre olika ändamål:
förlusttäckning,
överföring till fria fonder, och
återbetalning till aktieägarna.
9.2Det är styrelsen som ansvarar för att upprätta ett förslag till beslut om minskning av aktiekapitalet.
9.3Om förslaget innebär att aktiekapitalet ska minskas för återbetalning till aktieägarna ska det enligt 20 kap. 8 § ABL till förslaget fogas ett motiverat yttrande från styrelsen om huruvida den föreslagna återbetalningen är försvarlig med hänsyn till försiktighetsregeln och beloppsregeln. Om tillgångar och/eller skulder har värderats till verkligt värde ska det av yttrandet framgå hur stor del av det egna kapitalet som beror på att en sådan värdering har tillämpats. Till förslaget ska också fogas ett yttrande, undertecknat av bolagets revisor, med uttalande om huruvida bolagsstämman bör besluta i enlighet med förslaget. Reglerna enligt 20 kap. 8 § ABL syftar främst till att beakta borgenärsskyddet genom beloppsregeln och försiktighetsregeln.
9.4Om minskning av aktiekapitalet för återbetalning till aktieägarna ska prövas på en annan stämma än den ordinarie bolagsstämman ska styrelsen enligt 20 kap. 12 § 3 ABL upprätta en redogörelse för händelser av väsentlig betydelse för bolagets ställning, vilka har inträffat efter det att årsredovisningen lämnades. Redogörelsen ska även innehålla uppgift om värdeöverföringar som har beslutats under samma tid och om förändringar i bolagets bundna egna kapital som har skett efter balansdagen.
9.5Av 20 kap. 12 § 4 ABL framgår att bolagets revisor ska yttra sig om huruvida styrelsens redogörelse är rättvisande.
Granskning för att tillstyrka styrelsens förslag om minskning av aktiekapital
9.6Granskningen ska vara tillräckligt omfattande för att revisorn ska kunna uttala sig om förslagets lämplighet. Revisorns granskning syftar till att inhämta bevis för om och i så fall hur styrelsen i förslaget till återbetalning beaktat den s.k. beloppsspärren och den s.k. försiktighetsregeln för att kunna dra slutsatser om den föreslagna återbetalningens försvarlighet. Se kapitel 7 för vidare vägledning avseende beloppsspärren och försiktighetsregeln.
9.7Den naturliga utgångspunkten för revisorn är granskning och bedömning av de motiv för återbetalningen som styrelsen presenterar och diskuterar i sitt yttrande. Revisorn skaffar sig tillräckliga och ändamålsenliga bevis genom att ta del av dokumentationen till yttrandet, göra kompletterande förfrågningar och vidta de andra granskningsåtgärder som bedöms nödvändiga.
Eventuell påverkan av värdering till verkligt värde
9.8I tillämpliga fall granskar revisorn dokumentationen av styrelsens redovisning av de ”orealiserade vinster” som ingår i det egna kapitalet, dvs. yttrandets beskrivning av de tillgångar eller skulder som har värderats med tillämpning av 4 kap. 14 a § ÅRL jämfört med en värdering som har anskaffningsvärdet eller lägsta värdets princip som utgångspunkt.
Granskning av styrelsens redogörelse för händelser av väsentlig betydelse
9.9Granskningen genomförs i enlighet med vad som sägs ovan om yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser (se kapitel 4) samt i enlighet med vad som anges nedan.
Värdeöverföringar och förändringar i bolagets bundna egna kapital
9.10Revisorn ska bedöma redogörelsens beskrivning av värdeöverföringar och förändringar i bolagets bundna egna kapital som har beslutats vid eller efter den senaste ordinarie bolagsstämman liksom redogörelsens beskrivning av eventuella betydande förluster i bolagets verksamhet sedan den senaste ordinarie bolagsstämman.
9.11I författningskommentaren till 20 kap. 8 § ABL hänvisas till en likalydande bestämmelse i 18 kap. 6 § 4 ABL. Av författningskommentaren till den senare paragrafen framgår att revisorn i yttrandet uttalar sig om huruvida bolagsstämman bör besluta i enlighet med förslaget. Exempel på yttrande framgår av exempel 10.
9.12Om beslut om minskning av aktiekapital fattas på en annan bolagsstämma än ordinarie bolagsstämma ska yttrande enligt exempel 4 upprättas.
RevR 9 exempel 10
Revisorns yttrande enligt 20 kap. 8 § andra stycket aktiebolagslagen (2005:551) om huruvida bolagsstämman bör besluta enligt förslaget om minskning av aktiekapitalet
Jag (Vi) har granskat styrelsens förslag om minskning av aktiekapital daterat ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för förslaget
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram förslaget om minskning av aktiekapital enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram förslaget utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig om minskning av aktiekapital på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens förslag inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i styrelsens förslag. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i förslaget, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar förslaget i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) tillstyrker styrelsens förslag om minskning av aktiekapitalet för återbetalning till aktieägarna.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 20 kap. 8 § andra stycket aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
10.1I 20 kap. 13 § ABL finns bestämmelser i det fall förslaget till minskning av aktiekapitalet innehåller särskilda inlösenvillkor. Det gäller främst situationer när inlösen sker mot vederlag i annat än pengar (s.k. sakvärden). I sådana fall ska förslaget till minskning av aktiekapitalet innehålla en redogörelse för de omständigheter som kan vara av betydelse vid bedömningen av värdet på egendom som används som betalning för inlösta aktier i stället för pengar.
10.2Om bolaget samtidigt med minskningen vidtar åtgärder som medför att varken bolagets bundna egna kapital eller dess aktiekapital minskar, ska redogörelsen innehålla uppgift om dessa åtgärder. I redogörelsen ska anges vilka effekter den föreslagna minskningen respektive övriga åtgärder var för sig har på bolagets bundna egna kapital och aktiekapital.
10.3I författningskommentaren till 20 kap. 10 § ABL, till vilken det refereras i författningskommentaren till 20 kap. 13 § ABL, sägs att om betalning ska lämnas i sakvärden är det ofta lämpligt att alla aktieägare får egendom av samma slag eller frihet att välja mellan sådan egendom och pengar.
10.4Redogörelsen ska enligt 20 kap. 14 § ABL granskas av en eller flera revisorer vilken/vilka ska avlämna ett yttrande över redogörelsen.
10.5Reglerna i 20 kap. 14 § ABL hänvisar till reglerna om apportegendom i 2 kap. ABL. Denna hänvisning skapar tolkningsproblem avseende värdet och nyttan av den egendom som frånhänds bolaget, varför yttrandet begränsas till att uttala en slutsats om att styrelsens redogörelse är rättvisande.
10.6Syftet med revisorns yttrande är att ge underlag för aktieägarnas beslut och reglerna ska primärt skydda aktieägarna. Utgångspunkten för revisorns granskning är att bedöma styrelsens redogörelse med avseende på marknadsvärdet då exempelvis inlösen kan göras riktat. Det är därför extra viktigt att aktieägarna har tillräckliga beslutsunderlag i de fall alla aktieägare inte behandlas lika.
10.7Revisorns granskning påverkas av vilka förutsättningar som föreligger i det enskilda fallet. Om det endast finns en aktieägare kan granskningen begränsas. Vid en inlösen med fler aktieägare och där inlösen sker med både pengar och sakvärden bör granskningen utökas.
10.8Revisorns granskning av redogörelsen ska syfta till att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga bevis som gör det möjligt för revisorn att i ett skriftligt, undertecknat yttrande
bestyrka att styrelsens redogörelse av den egendom som frånhänds bolaget är rättvisande samt, i förekommande fall, anmärka om det finns särskilda svårigheter att uppskatta värdet på egendomen,
beskriva egendomen och ange vilken metod som har använts vid värderingen, och
i förekommande fall bestyrka ändamålsenligheten i de åtgärder som vidtas och som medför att varken bolagets bundna egna kapital eller dess aktiekapital minskar, samt riktigheten i de bedömningar som har gjorts om effekterna av dessa åtgärder.
10.9Styrelsens redogörelse granskas med motsvarande tillämpning av vad som sägs i denna rekommendation ovan om yttrande över betalning med apportegendom (se kapitel 2). Om värderingen har utförts av en utomstående part, kan revisorns granskning begränsas till att bedöma om han eller hon kan förlita sig på den som har gjort värderingen. Om styrelsen har upprättat värderingen bör revisorns granskning utökas. Denna granskning bör innefatta vilka antaganden och vilken metod som styrelsen använt sig av.
Bestyrka ändamålsenligheten i åtgärder som vidtas m.m.
10.10Enligt författningskommentaren till 20 kap. 13 § ABL framgår att ett bolag inte behöver ansöka om tillstånd att verkställa ett minskningsbeslut för återbetalning till aktieägarna (eller vid avsättning till fri fond), om bolaget samtidigt vidtar åtgärder som medför att varken bolagets aktiekapital eller dess bundna egna kapital minskar till följd av beslutet. Det kan gälla ett bolag som önskar lösa in aktier och samtidigt höja kvotvärdet på kvarvarande aktier genom en fondemission som innebär att fritt eget kapital överförs till aktiekapitalet. Om den samlade effekten av inlösenförfarandet och fondemissionen är att varken aktiekapitalet eller det bundna egna kapitalet minskar, förutsätts förfarandet inte innebära några risker för bolagets borgenärer. Med tanke på situationer av detta slag föreskrivs att det ska framgå av förslaget till minskningsbeslut, om beslutet är tänkt att förenas med åtgärder som syftar till att undgå tillståndsprövning. I sådana fall ska också effekterna av de föreslagna åtgärderna förklaras närmare.
10.11Undantaget omfattar alla typer av åtgärder som medför att bolagets bundna egna kapital och dess aktiekapital är i varje fall lika stora efter minskningsbeslutet som de var dessförinnan. Det kan, utöver nyemission, också vara fråga om fondemission. 20 kap. 23 § ABL anger att åtgärderna ska vidtas ”samtidigt”. I det uttrycket ligger inget krav på att åtgärden ska ha beslutats vid den bolagsstämma där beslutet om minskning fattades. Det får normalt anses tillfyllest att åtgärden har vidtagits innan beslutet om minskning av aktiekapitalet anmäls för registrering.
10.12Revisorn tar del av redogörelsen, gör förfrågningar och vidtar ytterligare nödvändiga granskningsåtgärder för att utifrån vad som sägs i författningskommentarerna i punkt 10.10 kunna bedöma ändamålsenligheten i de åtgärder som vidtas och riktigheten i de bedömningar som har gjorts om effekterna av dessa åtgärder, dvs. huruvida de medför att varken bolagets bundna egna kapital eller dess aktiekapital minskar.
Exempel 11
RevR 9 exempel 11
Revisorsyttrande enligt 20 kap. 14 § aktiebolagslagen (2005:551) över styrelsens redogörelse med uppgifter om särskilda inlösenvillkor m.m.
Jag (Vi) har granskat styrelsens redogörelse med uppgifter om särskilda inlösenvillkor daterad ÅÅÅÅ-MM-DD.
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram redogörelsen med särskilda inlösenvillkor enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram redogörelsen utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om särskilda lösenvillkor på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att styrelsens redogörelse inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
styrelsens redogörelse avseende den egendom som frånhänds bolaget är rättvisande, och
[de åtgärder som vidtas och som medför att varken bolagets bundna egna kapital eller dess aktiekapital minskar är ändamålsenliga och att de bedömningar som har gjorts om effekterna av dessa åtgärder är riktiga].
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 20 kap. 14 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
11.120 kap. 24 § första stycket ABL innehåller bestämmelser om att ett bolag som har beslutat om minskning av aktiekapital för återbetalning till aktieägare eller för avsättning till fri fond ska underrätta sina kända borgenärer om beslutet. I andra stycket görs undantag från denna skyldighet bl.a. för de fall då en revisor intygar att minskningen inte medför någon fara för borgenärerna. Samma situation kan uppstå vid minskning av reservfonden (se 20 kap. 35 § ABL). Yttrandet från revisorn upprättas efter att stämmobeslut om minskning är fattat.
11.2Föremålet för revisorns granskning är stämmobeslutet om minskning av aktiekapitalet jämte underlag för beslutet. Det finns inget lagstadgat krav på att styrelsen ska avge något yttrande där den anger varför det inte är någon fara för borgenärer. Det är dock viktigt att revisorn inhämtar yttrande då man annars kan anse att revisorn blir för involverad i förvaltningen.
11.3Revisorns granskning av informationen ska syfta till att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga bevis som gör det möjligt för revisorn att i sitt yttrande bestyrka att han eller hon inte har funnit att minskningen av aktiekapitalet för återbetalning till aktieägarna medför någon fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda.
Bedömningen av om minskningen av aktiekapitalet medför någon fara för borgenärerna
11.4I kapitlet 14.2.3 i prop. 2004/05:85 sägs följande.
”Minskning av aktiekapitalet för återbetalning till aktieägarna innebär från borgenärernas synpunkt risker av samma slag som de som uppkommer i samband med vinstutdelning från bolaget. Detta är särskilt tydligt i de fall då minskningen sker genom inlösen av aktier till överkurs. En sådan transaktion är från borgenärssynpunkt helt jämförbar med vinstutdelning. Det är mot denna bakgrund, som vi redan tidigare har konstaterat, naturligt att de borgenärsskyddsregler som vi har föreslagit i kapitel 11.4 ska tillämpas även på en transaktion av detta slag. Således bör minskning av aktiekapitalet för återbetalning till aktieägarna få ske endast under förutsättning att det efter minskningen finns full täckning för det bundna egna kapitalet och att den värdeöverföring som sker genom transaktionen är förenlig med försiktighetsregeln. Det innebär bl.a. att om minskningen sker genom inlösen av aktier till överkurs, så måste överkursen rymmas inom bolagets fria egna kapital.”
Återbetalningens täckning och försvarlighet
11.5I kapitel 7 framgår vägledning för den granskning som revisorn behöver genomföra för att bedöma om styrelsen beaktat försiktighetsregeln och beloppsregeln.
11.6Revisorn ska göra en samlad bedömning av huruvida minskningen medför någon fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda baserad på genomförd granskning.
11.7Enligt 20 kap. 24 § andra stycket ABL ska revisorn i yttrandet uttala att han eller hon inte har funnit att minskningen medför någon fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda.
Exempel 12 a)
I yttrandet anges styrelsen som mottagare då revisorsyttrandet ska utgöra underlag för registrering hos Bolagsverket.
RevR 9 exempel 12 a
Revisorsyttrande enligt 20 kap. 24 § aktiebolagslagen (2005:551) över huruvida minskningen av aktiekapitalet medför någon fara för borgenärerna m.m.
Jag (Vi) har granskat stämmobeslutet daterat ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för underlag till stämmobeslutet
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram underlaget till stämmobeslutet i enlighet med aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram underlaget utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om beslutet om minskning av aktiekapital på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå begränsad säkerhet för att kunna uttala mig (oss) om att beslutet om minskningen medför fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i underlaget för stämmobeslut. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i underlaget för beslutet, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen tagit fram underlag för beslutet i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen har begränsats till översiktlig analys av beslutet och underlag till detta samt förfrågningar hos bolagets personal. Mitt (Vårt) bestyrkande grundar sig därmed på en begränsad säkerhet jämfört med en revision. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Grundat på min (vår) granskning har det inte kommit fram några omständigheter som ger mig (oss) anledning att anse att minskningen medför någon fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 20 kap. 24 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
Exempel 12 b)
Nedan följer exempel på yttrande vid minskning av reservfond.
RevR 9 exempel 12 b
Revisorsyttrande enligt 20 kap. 35 § aktiebolagslagen (2005:551) över huruvida minskningen av reservfonden medför någon fara för borgenärerna m.m.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om beslutet om minskning av reservfond på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå begränsad säkerhet för att kunna uttala mig (oss) om att beslutet om minskningen medför fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 20 kap. 35 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
Exempel 12 c)
Nedan följer exempel på yttrande huruvida det föreligger fara för borgenärer vid vinstutdelning inom tre år från registrering av minskning av aktiekapital för förlusttäckning.
RevR 9 exempel 12 c
Revisorsyttrande enligt 20 kap. 30 § aktiebolagslagen (2005:551) över huruvida vinstudelning medför någon fara för borgenärerna m.m.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om beslutet om vinstutdelning på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå begränsad säkerhet för att kunna uttala mig (oss) om att beslutet om minskningen medför fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Grundat på min (vår) granskning har det inte kommit fram några omständigheter som ger mig (oss) anledning att anse att vinstutdelningen medför någon fara för att borgenärerna inte ska få sina fordringar betalda.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 20 kap. 30 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
12.1I 26 kap. 3 § ABL anges kraven för att ett privat aktiebolag ska bli publikt. Det första kravet är att bolagets registrerade aktiekapital uppgår till minst det belopp som ett publikt aktiebolag ska ha (jfr 1 kap. 14 § ABL). Ett ytterligare krav är att ett yttrande visas upp, undertecknat av en auktoriserad eller godkänd revisor eller ett registrerat revisionsbolag, av vilket det framgår att det finns täckning för det registrerade aktiekapitalet. Dessutom krävs det att bolagets firma inte strider mot föreskrifterna om ett publikt aktiebolags firma (se 28 kap. 1 och 7 §§ ABL).
12.2Kraven ska vara uppfyllda vid tidpunkten för registreringen av bytet av bolagskategori. Innan revisorn lämnar sitt yttrande måste han eller hon ta ställning till om bolagets eget kapital faktiskt uppgår till minst det registrerade aktiekapitalet. Med det ”registrerade aktiekapitalet” avses det aktiekapital som är registrerat vid tiden för registreringen av beslutet om kategoribyte.
12.3Granskningsobjekt är bolagets egna kapital vid tidpunkten för registrering av kategoribytet. Revisorns granskning påverkas av framförallt två faktorer:
Tidpunkten för registrering av kategoribytet: Granskningsinsatsen ökar desto mer tid som förflutit sedan det senast reviderade bokslutet.
Egna kapitalets storlek i förhållande till aktiekapitalets storlek: Granskningsinsatsen ökar desto mindre marginal som det finns mellan det egna kapitalets storlek och aktiekapitalets storlek.
12.4Revisorn kan inhämta viss vägledning från ISA 805 Särskilda överväganden – revisioner av enskilda finansiella rapporter och särskilda delar, konton eller poster i en finansiell rapport.
12.5Av yttrandet ska det framgå att bolagets eget kapital uppgår till minst det registrerade aktiekapitalet. Revisorns uttalande sker med rimlig säkerhet.
Exempel 13
RevR 9 exempel 13
Revisorsyttrande enligt 26 kap. 3 § aktiebolagslagen (2005:551) vid byte av bolagskategori
Jag (Vi) har granskat utdrag ur redovisningen för att kunna uttala mig (oss) om huruvida bolagets eget kapital uppgår till minst det registrerade aktiekapitalet.
Styrelsens ansvar för redovisningsuppgifterna
Det är styrelsen som har ansvaret för att ta fram utdrag ur redovisningen enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna ta fram redovisningsuppgifterna utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om bolagets egna kapital på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att redovisningsuppgifterna inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i redovisningsuppgifterna. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i redogörelsen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen tar fram redovisningsuppgifterna i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att bolagets egna kapital, per den [datum], minst uppgick till det registrerade aktiekapitalet om [xx.xxx] kronor som avses vara registrerat efter registrering av [emission] beslutad vid bolagsstämman den [datum].
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 26 kap. 3 § aktiebolagslagen och får inte användas för något annat ändamål.
13.1Vid nyemission får teckningskursen inte sättas lägre än de tidigare aktiernas kvotvärde (13 kap. 4 § tredje stycket ABL). I bolag vars aktier är upptagna till handel på en reglerad marknad eller en motsvarande marknad utanför EES får dock teckningskursen vara lägre, om ett belopp som motsvarar skillnaden mellan teckningskursen och aktiernas kvotvärde tillförs aktiekapitalet genom överföring från bolagets eget kapital i övrigt eller genom uppskrivning av värdet av anläggningstillgångar (13 kap. 4 § tredje stycket ABL). En sådan överföring eller uppskrivning ska ske innan beslutet om nyemission registreras.
13.2Enligt 1 kap. 15 § sista stycket ABF ska ett intyg från en auktoriserad revisor eller godkänd revisor om att överföring eller uppskrivning har gjorts fogas till en anmälan för registrering av ett beslut om en sådan nyemission.
13.3Revisorns granskningsinsats påverkas av överföringens art och vid vilken tidpunkt som överföringen sker. Om överföringen avser överföring av övrigt eget kapital i en balansräkning som revisorn nyligen granskat, kan granskningsinsatsen begränsas till en uppföljande granskning av resultatutveckling och eventuella värdeöverföringar efter balansdagen. Om överföringen sker vid en senare tidpunkt behöver granskningen utökas.
13.4Vid en uppskrivning av en anläggningstillgång måste revisorn bedöma de underlag för uppskrivning som bolaget upprättat. Kriterier för uppskrivning framgår av 4 kap. 6 § ÅRL. Där anges att uppskrivning av ett aktiebolags materiella och finansiella anläggningstillgångar som har ett tillförlitligt och bestående värde som väsentligt överstiger bokfört värde får skrivas upp högst till detta värde. Revisorn inhämtar bevis som kan utgöras av värderingar som upprättats av utomstående. I så fall kan revisorn begränsa sin granskning till att bedöma bevisets tillförlitlighet (se ISA 500 Revisionsbevis punkt 15). När värderingen endast grundar sig på internt upprättade dokument bör revisorns granskning utökas.
Exempel 14
RevR 9 exempel 14
Revisorsyttrande enligt 1 kap. 15 § sista stycket aktiebolagsförordningen (2005:559) vid nyemission med lägre teckningskurs än de tidigare aktiernas kvotvärde
Jag (Vi) har granskat den överföring ... (uppskrivning av värdet) av anläggningstillgångar som utgör grund för ökning av aktiekapitalet i ... AB.
Styrelsens ansvar för överföringen (uppskrivningen)
Det är styrelsen som har ansvaret för att överföringen (uppskrivningen) uppfyller kraven enligt aktiebolagsförordningen och för att det finns en sådan intern kontroll som styrelsen bedömer nödvändig för att kunna genomföra överföringen (uppskrivningen) utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om överföring (uppskrivning) av .... på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå rimlig säkerhet att underlag avseende överföringen (uppskrivningen) inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om finansiell och annan information i underlaget för överföringen (uppskrivningen). Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma riskerna för väsentliga felaktigheter i underlaget för överföring (uppskrivning), vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen tar fram underlaget i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i den interna kontrollen. Granskningen omfattar också en utvärdering av ändamålsenligheten och rimligheten i styrelsens antaganden. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Jag (Vi) anser att aktiekapitalet ökats genom överföring från disponibla vinstmedel/reservfonden/uppskrivningsfonden/genom uppskrivning av värdet av anläggningstillgångar med skillnaden mellan de nya aktiernas teckningskurs och aktiernas tidigare kvotvärde.
Detta yttrande har endast till syfte att fullgöra det krav som uppställs i 1 kap. 15 § sista stycket aktiebolagsförordningen och får inte användas för något annat ändamål.
14.1En aktieägare kan enligt 10 kap. 21 § ABL väcka förslag om en särskild granskning av bolagets förvaltning och räkenskaper under en viss förfluten tid eller av vissa åtgärder eller förhållanden i bolaget. Förslaget ska framställas på ordinarie bolagsstämma eller på en stämma där ärendet ska behandlas enligt kallelsen till stämman. Om förslaget biträds av ägare som tillsammans äger en tiondel av samtliga aktier eller en tredjedel av de aktier som är företrädda vid stämman, ska Bolagsverket förordna en eller flera särskilda granskare efter att ha hört bolagets styrelse, om någon aktieägare begär detta. Till särskild granskare kan utses en auktoriserad eller godkänd revisor.
14.2I fråga om en särskild granskare ska man tillämpa det som sägs om en revisor i 10 kap. 7, 9, 10, 11, 15, 16, 17 och 18 §§ samt 9 kap. 19 § ABL.
14.3Revisorn ska lämna ett yttrande över granskningen. Yttrandet ska hållas tillgängligt för och sändas till aktieägare enligt 7 kap. 25 § ABL samt läggas fram på en bolagsstämma. Innehållet i yttrandet kan skilja sig åt beroende på vilket uppdrag som den särskilda granskaren har.
RevR 9 exempel 15
Revisorsyttrande över särskild granskning enligt 10 kap. 21 § aktiebolagslagen (2005:551)
Undertecknad som enligt 10 kap. 21 § aktiebolagslagen förordnats av Bolagsverket att särskilt granska ... ABs förvaltning och räkenskaper för tiden ... får lämna följande yttrande efter fullgjort uppdrag.
... ansvar för förvaltning och räkenskaper
Det är ... som har ansvaret för förvaltning och räkenskaper enligt aktiebolagslagen och för att det finns en sådan intern kontroll som ... bedömer nödvändig för ... utan väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Min (Vår) uppgift är att uttala mig (oss) om bolagets förvaltning och räkenskaper på grundval av min (vår) granskning. Jag (Vi) har utfört granskningen enligt FARs rekommendation RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen. Denna rekommendation kräver att jag (vi) planerar och utför granskningen för att uppnå ... säkerhet att ... inte innehåller väsentliga felaktigheter. Revisionsföretaget tillämpar ISQC 1 (International Standard on Quality Control) och har därmed ett allsidigt system för kvalitetskontroll vilket innefattar dokumenterade riktlinjer och rutiner avseende efterlevnad av yrkesetiska krav, standarder för yrkesutövningen och tillämpliga krav i lagar och andra författningar.
Granskningen innefattar att ... Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Uttalandet måste anpassas till den specifika situationen.
15.1Enligt 9 kap. 22–24 §§ ABL ska en revisor vars uppdrag upphör i förtid genast anmäla detta för registrering i aktiebolagsregistret och överlämna en kopia av anmälan till bolagets styrelse. Motsvarande regler finns i andra lagar avseende andra företagsformer (8 kap. 25–28 §§ lagen [2018:672] om ekonomiska föreningar, 22–24 §§ revisionslagen [1999:1079] och 4 kap. 7–7 a §§ stiftelselagen [1994:1220]). Revisorn ska i anmälan lämna en redogörelse för iakttagelser vid den granskning som han eller hon hunnit utföra under den tid som uppdraget har omfattat. För anmälan gäller i tillämpliga delar vad som i 9 kap. 33 § andra stycket, 34 och 35 §§ ABL föreskrivs om revisionsberättelse.
15.2Av anmälan ska framgå om uppdraget upphör i förtid genom beslut av bolagsstämma eller om det sker på revisorns egen begäran, samt uppgift lämnas om skälet till att uppdraget upphör i förtid. Den senare uppgiften ska lämnas i enlighet med 9 kap. 23 a § ABL och även mot bakgrund av syftet bakom bestämmelserna i 9 kap. 22–24 §§ ABL, nämligen att förhindra att ett bolag gör sig av med en obekväm revisor, innan han hinner fullgöra sin lagstadgade rapportering. En förtida avgång beror mycket ofta på icke kontroversiella förhållanden såsom att bolaget bytt ägare eller att revisorn på grund av sjukdom eller andra personliga skäl inte kan stå kvar vid uppdraget. För revisorns åtgärder vid misstanke om brott se RevU 4 Revisorns åtgärder vid misstanke om brott respektive penningtvätt.
15.3Redogörelsen i anmälan enligt 9 kap. 22–24 §§ ABL ska bygga på de iakttagelser revisorn hunnit göra innan uppdraget upphörde. Han ska därvid anmärka bl.a. om han funnit att åtgärd eller försummelse, som kan föranleda ersättningsskyldighet, ligger styrelseledamot eller verkställande direktör till last eller att dessa eljest har handlat i strid med ABL eller bolagsordningen. Revisorn är dessutom enligt 9 kap. 34 § ABL skyldig att anmärka om bolaget inte har fullgjort sina skyldigheter enligt vissa skatte- och avgiftsförfattningar.
15.4Även om anmälan ska utformas analogt med bestämmelserna i 9 kap. 33 § andra stycket, 34 och 35 §§ ABL, kan självfallet inte något uttalande göras som förutsätter tillgång till bolagets årsredovisning. Utformningen av anmälan kommer därför att avvika från den standardiserade formen för revisionsberättelsen. Nedan ges exempel på utformning av anmälan för olika typfall, exempel 17 och 18 visar endast varianter av redogörelsen enligt 9 kap. 23 § och för övriga delar av anmälan kan hämtas vägledning från exempel 16. Givetvis måste de lämnade exemplen användas med urskillning, eftersom varje uttalande från revisorn måste ges det innehåll och den utformning som motiveras av omständigheterna i det enskilda fallet.
RevR 9 exempel 16
Till Bolagsverket
Avseende ... AB, org.nr 556xxx-xxxx
Anmälan och redogörelse enligt 9 kap. 23 § aktiebolagslagen (2005:551)
Mitt uppdrag som revisor i bolaget har upphört i förtid genom beslut av ordinarie bolagsstämma/extra bolagsstämma ÅÅÅÅ-MM-DD (genom min begäran ÅÅÅÅ-MM-DD).
Några förhållanden som föranleder anmärkning i denna redogörelse har inte kommit till min kännedom.
Underrättelse enligt 9 kap. 23 a § aktiebolagslagen (2005:551)
Skälet till att mitt uppdrag upphör i förtid är att ...
Vid granskningen har framkommit att bolaget ej avlämnat delårsrapport. I övrigt har inte några anmärkningsvärda förhållanden kommit till min kännedom.
Jag har i strid med aktiebolagslagens regler ej beretts tillfälle att utföra någon granskning.
15.5Enligt 9 kap. 36 § ABL ska en kopia av den tidigare revisorns anmälan enligt 9 kap. 23 § ABL fogas till revisionsberättelsen. Även kopior av de underrättelser som revisorn och den som har utsett revisorn har lämnat enligt 9 kap. 23 a § ska fogas till revisionsberättelsen. Motsvarande regler finns i andra lagar avseende andra företagsformer (8 kap. 39 § lagen om ekonomiska föreningar och 32 § revisionslagen).
15.6Upplysning, i den tillträdande revisorns revisionsberättelse, om bifogandet bör lämnas med en hänvisning till de bifogade handlingarna enligt nedanstående exempel. Upplysningen om de bifogade handlingarna placeras efter revisorns undertecknande i revisionsberättelsen. Se exempel 19 a).
15.7Om den tidigare revisorn inte har upprättat handlingar enligt punkt 15.5, ska den tillträdande revisorn upplysa om detta i kapitlet Övriga upplysningar i del 1 i revisionsberättelsen (jfr RI Dnr 2015-1235). Se exempel 19 b).
Exempel 19 a)
RevR 9 exempel 19 a)
Revisionen av årsredovisningen för år ÅÅÅÅ (räkenskapsåret...) har utförts av en annan revisor vars uppdrag upphörde i förtid och som lämnat en revisionsberättelse daterad DD månad ÅÅÅÅ med omodifierade uttalanden i Rapport om årsredovisningen.
Följande handlingar fogas till revisionsberättelsen:
Kopia av tidigare revisors anmälan enligt 9 kap. 23 § aktiebolagslagen.
Kopior av underrättelser enligt 9 kap. 23 a § aktiebolagslagen.
Exempel 19 b)
RevR 9 exempel 19 b)
Om det funnits anledning till att tidigare revisor inte upprättat anmälan enligt 9 kap. 23 § ABL eller underrättelse enligt 9 kap. 23 a §, t.ex. att tidigare revisor inte längre är kvalificerad revisor, bör anpassning av texten i övriga upplysningar i exempel 19 b) göras.
Tidigare revisor har inte upprättat anmälan om sitt förtida utträde enligt 9 kap. 23 § aktiebolagslagen eller underrättelse enligt 9 kap. 23 a § aktiebolagslagen.
16.1Enligt 9 kap. 39 § ABL ska erinringar som revisorn framställt till styrelsen eller verkställande direktör antecknas i protokoll eller i en annan handling. Handlingen ska lämnas till styrelsen och bolaget ska förvara den på ett betryggande sätt.
16.2Bestämmelsen avser sådana erinringar som revisor gör till styrelsen eller den verkställande direktören men som han eller hon inte anser vara av den beskaffenhet att de bör bringas till aktieägarnas och allmänhetens kännedom genom anmärkning i revisionsberättelsen på grund av att de är mindre betydelsefulla eller berör affärshemligheter eller dylikt. Bestämmelsen utgår från att erinringarna är skriftliga, så att de är tillgängliga för nuvarande och framtida styrelser, verkställande direktörer och revisorer. Att de är tillgängliga för kommande revisorer bidrar till kontinuitet i revisionen.
16.3Mer rutinmässiga uttalanden om fel eller brister eller om behov av förbättringar som revisorn rapporterar till den verkställande direktören eller styrelsen anses enligt praxis inte vara erinringar även om de har avfattats skriftligen. I praxis kallas sådana normalt påpekanden (9 kap. 6 § ABL). Detta gäller främst rutinmässiga rapporter från den löpande granskningen och bokslutsgranskningen. Erinringar enligt 9 kap. 39 § ABL avser alltså enligt praxis i de flesta fall förhållandevis allvarliga påpekanden om företagets interna kontroll, redovisning eller förvaltningen i övrigt. Det kan gälla förhållanden som gör att revisorn måste överväga anmärkning i revisionsberättelsen om företagsledningen inte vidtar erforderliga åtgärder. Det kan också avse förhållanden som revisorn anser att styrelsen bör få kännedom om, t.ex. att verkställande direktören inte åtgärdat av revisorn påpekade brister i den interna kontrollen, redovisningen och liknande.
16.4När revisorn avger en skrivelse som är en erinran enligt 9 kap. 39 § ABL ska han eller hon hänvisa direkt till paragrafen. Detta bör helst ske i inledningen till skrivelsen. Hänvisningen kan ha följande lydelse: ”Denna skrivelse är en erinran som ska behandlas av styrelsen enligt 9 kap. 39 § aktiebolagslagen”. En erinran är en särskild form av rapporteringsmöjlighet som revisor har enligt aktiebolagslagen och inte ett lagstadgat tilläggsuppdrag. Med anledning av detta gäller inte de formkrav vid rapportering som gäller vid revisorsyttranden enligt denna rekommendation.
16.5Skrivelsen bör vara ställd till styrelsen, men kan av praktiska skäl överlämnas eller skickas till styrelseordföranden eller verkställande direktören. Det framgår inte direkt av bestämmelserna i ABL att skrivelsens innehåll ska delges samtliga styrelseledamöter. Detta får dock anses ligga i sakens natur. Ansvaret för att så sker åvilar dock inte revisorn utan den som mottagit skrivelsen.
16.6Revisorn bör framställa erinringar så snart som möjligt efter det att han eller hon iakttagit bristerna så att erforderliga åtgärder kan vidtas inom företaget. Om iakttagelserna gjorts på ett sent stadium bör erinringarna i vart fall framställas senast när revisionsberättelsen avges, för att styrelsen och verkställande direktören ska få närmare kännedom om resultatet av revisorns granskning och hans eller hennes kritiska synpunkter i god tid före bolagsstämman (ordinarie bolagsstämman).
16.7Revisorn bör som ett led i förvaltningsrevisionen följa upp hur styrelsen och verkställande direktören hanterat erinringarna, t.ex. genom att förvissa sig om att de protokollförts. Han eller hon bör även förvissa sig om att förvaring sker i enlighet med 9 kap. 39 § ABL.
RevP 2016:14 RevP 2017:14 FAR N 2018:8
Lagrum Beskrivning av yttrande Rekommendation Krav
2 kap. 19 § Yttrande över apportegendom RevR 9, Ex 1 Alla AB
2 kap. 30 § Yttrande över uppskjuten apport i publika bolag RevR 9, Ex 2 b Endast publika AB
7 kap. 35 § Yttrande över upplysningar som begärts på stämma RevR 9, Ex 9 I bolag med ­revisor
8 kap. 54 § Yttrande över riktlinjer för ledande befattningshavare RevR 8 Endast aktiemarknadsbolag
9 kap. 6 § Erinringar till styrelse och verkställande direktör RevR 9, 16 kap I bolag med revisor
9 kap. 6 a och 6 b §§ (se även 8 kap. 49 a §) Rapportering till revisionsutskottet EtikU 9 I bolag med revisionsutskott
9 kap. 23 och 23 a §§ Förtida avgång RevR 9, Ex 16–18 I bolag med ­revisor
9 kap. 36 § Tillträdande revisor RevR 9, Ex 19 I bolag med ­revisor
9 kap. 39 § Erinringar RevR 9, 16 kap. I bolag med revisor
9 kap. 43 § Underrättelse till styrelsen om brottsmisstanke RevU 4 I bolag med revisor
10 kap. 21 § Yttrande över särskild granskning (revisor förordnad av Bolagsverket) RevR 9, Ex 15 I bolag med förordnad revisor
12 kap. 7 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
13 kap. 6 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
13 kap. 8 § Yttrande över information om betalning med apportegendom vid nyemission RevR 9, Ex 2 a I alla AB
13 kap. 8 § Yttrande över information om betalning genom kvittning vid nyemission RevR 9, Ex 3 I alla AB
13 kap. 23 § Yttrande över apportegendom (tillförd) RevR 9, Ex 2 b I alla AB
13 kap. 42 § Yttrande över betalning med kontanter av tecknade och tilldelade aktier i publika bolag RevR 9, Ex 5 I publika AB
13 kap. 42 § Yttrande över betalning med apportegendom av tecknade och tilldelade aktier i publika bolag RevR 9, Ex 2 I publika AB
14 kap. 8 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
14 kap. 10 § Yttrande över information om betalning med apportegendom vid emission av teckningsoptioner RevR 9, Ex 2 b I alla AB
14 kap. 10 § Yttrande över information om betalning genom kvittning vid emission av teckningsoptioner RevR 9, Ex 3 I alla AB
14 kap. 32 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser vid aktieteckning genom utnyttjande av optionsrätt RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
14 kap. 49 § Yttrande över slutbetalning med kontanter av tecknade och tilldelade aktier i publika bolag (aktietecknande med utnyttjande av optionsrätt) RevR 9, Ex 5 I publika AB
15 kap. 8 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
15 kap. 10 § Yttrande över information om betalning med apportegendom vid emission av konvertibler RevR 9, Ex 2 a I alla AB
15 kap. 10 § Yttrande över information om betalning genom kvittning vid emission av konvertibler RevR 9, Ex 3 I alla AB
15 kap. 24 § Yttrande över information om betalning med apportegendom vid emission av konvertibler RevR 9, Ex 2 b I alla AB
15 kap. 39 § Yttrande över konvertering till aktier RevR 9, Ex 6 I alla AB
15 kap. 44 § Yttrande över betalning med kontanter av tecknade och tilldelade konvertibler i publika bolag RevR 9, Ex 5 I publika AB
15 kap. 44 § Yttrande över betalning med apportegendom av tecknade och tilldelade konvertibler i publika bolag RevR 9, Ex 2 b I publika AB
18 kap. 6 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser och utdelningsförslag RevR 9, Ex 7 I bolag med ­revisor
19 kap. 24 § Yttrande över styrelsens redogörelse med uttalande om huruvida stämma bör besluta i enlighet med förslag RevR 9, Ex 8 I bolag med revisor
19 kap. 34 § Yttrande över styrelsens redogörelse (kvittning, apportegendom m.m.) RevR 9, Ex 2, 4 I alla AB
20 kap. 8 § Yttrande över styrelsens minskningsförslag RevR 9, Ex 10 I bolag med ­revisor
20 kap. 12 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
20 kap. 14 § Yttrande över styrelsens redogörelse för minskning av aktiekapital genom betalning med sakvärden RevR 9, Ex 11 I alla AB
20 kap. 24 § Yttrande att minskning av aktiekapital inte medför någon fara för borgenärer RevR 9, Ex 12 I alla AB
20 kap. 35 § Yttrande att minskning av reservfond inte medför någon fara för borgenärer RevR 9, Ex 12 b I alla AB
23 kap. 4 § Revisionsberättelse avseende slutredovisning enligt 23 kap. 4 § RevU 2, Ex 4 enligt 25 kap. 40 § I bolag med ­revisor
23 kap. 11–13 och 29 §§ Yttrande över fusionsplan RevR 4 I alla AB
23 kap. 25 § Yttrande över överlämnande av överlåtande bolags tillgångar – I alla AB
24 kap. 13–15 §§ Yttrande över delningsplan – I alla AB
24 kap. 27 § Yttrande över överlämnande av överlåtande bolags tillgångar – I alla AB
25 kap. 4 § Yttrande över styrelsens redogörelse för väsentliga händelser RevR 9, Ex 4 I bolag med ­revisor
25 kap. 13 och 16 §§ Yttrande över granskning av kontrollbalansräkning RevR 1 I bolag med ­revisor
25 kap. 31 § Revision under genomförande av likvidation RevU 2 I bolag med ­revisor
25 kap. 33 § 1 st Revisionsberättelse avseende redovisning enligt 25 kap. 33 § 1 st RevU 2 I bolag med ­revisor
25 kap. 33 § 2 st Revisionsberättelse avseende redovisning enligt 25 kap. 33 § 2 st RevU 2 I bolag med ­revisor
25 kap. 37 § Revisionsberättelse avseende årsredovisning enligt 25 kap. 37 § RevU 2 I bolag med ­revisor
25 kap. 40 § Revisionsberättelse avseende slutredovisning enligt 25 kap. 40 § RevU 2 I bolag med ­revisor
25 kap. 45 § Yttrande vid likvidationens upphörande enligt 25 kap. 45 § RevU 2 I bolag med ­revisor
26 kap. 3 § Yttrande vid byte från privat till publikt aktiebolag RevR 9, Ex 13 I alla AB
1 kap. 15 § Yttrande vid nyemission med lägre teckningskurs än tidigare kvotvärde RevR 9, Ex 14 I alla AB
Lagstiftarens syn på revisorns uppgift i detta sammanhang kommer till uttryck i allmänmotiveringen i prop. 1975:103 s. 207. Det görs där en jämförelse med revisorns uppgift att ta ställning till den värdering av bolagets tillgångar som gjorts i årsredovisningen. Genom granskningen av apportegendomen ”bör man kunna få rimliga garantier för att missbruk inte förekommer eller i varje fall motverkas och försvåras”.
Diskussionen om villkor i prop. 2004/05:85 s. 225 f. ger en bakgrund till förekomsten av villkor i detta sammanhang.
Se prop. 2004/05:85 kapitel 9.3.8.
Se även allmänna kommentarer respektive författningskommentarer i prop. 1995/96:10 (Del 2 s. 100 ff. respektive Del 2 s. 230 ff.).

References: § 3
 § 4
 § 4
 § 1
 § 1
 § 2
 § 2