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Timestamp: 2017-06-22 14:09:15+00:00

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¿Son o no son deducibles los intereses de demora tributarios en el Impuesto sobre Sociedades?
Fecha Publicación: 11-04-2016 - Número Boletín: 15 Año: 2016 El pasado 8 de marzo de 2016, en nuestro Boletín semanal nº 10, escribíamos apropósito del INFORME A/1/8/16 que la Administración Tributaria (AEAT) publicaba en su web (www.aeat.es) en relación con la deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los intereses de demora derivados de liquidaciones dictadas por la propia Administración tributaria.
Pues bien, en el plazo de un mes el desarrollo de esta problemática ha tomado direcciones contrarias e insospechadas que pasamos a aclarar, creemos que de forma definitiva, en el presente comentario. CRONOLOGÍA (2016)
Así, estableciendo una “cronología de los hechos”:
07.03.2016.- La AEAT publica en su web el informe relativo a la deducibilidad en el impuesto sobre sociedades de los intereses de demora derivados de liquidaciones dictadas por la administración tributaria. Para evitar ser reincidentes, remitimos a nuestros lectores a la revisión de nuestro comentario del Boletín semanal nº 10 de este año, para poder ver la síntesis que entonces hicimos del mismo y las propias conclusiones a las que llegamos y a las que llegaremos en el presente artículo.
31.03.2016.- La AEAT publica en su web una nota aclaratoria relativa al ámbito de aplicación temporal del criterio fijado en el informe A/1/8/16, circunscribiendo las conclusiones del INFORME A/1/8/16 referido a los ejercicios a los que resulta de aplicación el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, y la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (anteriores Leyes del Impuesto sobre Sociedades).
06.04.2014.- Se publica en el Boletín Oficial del Estado (BOE) la Resolución de 4 de abril de 2016, de la Dirección General de Tributos, en relación con la deducibilidad de los intereses de demora tributarios, en aplicación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. En ella se entiende que el contenido de la norma reguladora del Impuesto sobre Sociedades ha cambiado y con ella lo establecido respecto de los gastos considerados no deducibles, entre el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS) y la nueva Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS). Así, pasamos a extractar los aspectos más significativos tratados en esta última Resolución comentada y finalmente estableceremos unas conclusiones globales al respecto de la problemática de la deducción de los intereses de demora en el Impuesto sobre Sociedades.
RESOLUCIÓN DE 4 DE ABRIL DE 2016.
De acuerdo con nuestra forma de ver esta Resolución, en una primera parte, el legislador se preocupa mucho de dejar claro, con varias argumentaciones, lo que a su juicio son dos normativas claramente diferenciadas, pues entiende que la redacción que contiene el artículo 15 (gastos no deducibles) de la Ley 27/2014 es nueva en su contenido respecto a la recogida en el artículo 14 (gastos no deducibles) del TRLIS.
Tras distintas motivaciones busca demostrar que “no existe identidad de contenido entre la LIS y el TRLIS en este aspecto”, y de esta forma entiende no se está contradiciendo por utilizar dos criterios diferentes dependiendo de la normativa aplicable en cada momento; que “al fin y a la postre”, es lo que finalmente hace como veremos en la parte de conclusiones.
Además delimita las conclusiones de la presente Resolución única y exclusivamente a la normativa vigente en el momento en que se dicta, es decir, la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. En una segunda parte, la Resolución se ocupa de concretar la naturaleza de los intereses de demora; para ello se fundamenta en la Ley General Tributaria, Sentencia 76/1990 del Tribunal Constitucional, Resolución de 9 de febrero de 2016 el ICAC, y otras normas, llegando a la conclusión de que este tipo de intereses tiene un marcado carácter financiero cuyo objetivo es resarcir a la Administración por el retraso en el pago de las deudas tributarias.
Por último se busca analizar si estos gastos financieros (intereses de demora) pueden ser encuadrados entre aquellos que “tienen la condición de no deducibles en aplicación del artículo 15 de la LIS, ya que, de lo contrario, por aplicación del artículo 10.3 de la LIS, rige en el ámbito fiscal lo establecido por la norma contable”.
Se justifica la NO INCLUSIÓN de los intereses de demora en cada uno de los supuestos tasados de no deducibilidad existentes en el artículo 15 de la LIS (impuesto sobre sociedades, multas, sanciones, recargos, donativos, liberalidades, etc.), para llegar a la conclusión final de que en el ámbito de aplicación de la Ley 27/2014 LIS:
Los intereses de demora tributarios tendrán la calificación de gastos financieros, teniendo un origen único y regulado en el artículo 26 de la LGT,y no encuadrándose en ninguna de las categorías posibles del artículo 15 de la LIS, debiendo ser considerados todos los derivados del artículo 26 como gastos fiscalmente deducibles. De esta forma, además podríamos extractar las siguientes conclusiones al respecto de la Resolución de 4 de abril de 2016, de la Dirección General de Tributos:
Los intereses de demora (en los términos ya establecidos) son fiscalmente deducibles.
Al tener la consideración de gastos financieros, de acuerdo con el artículo 16 de la LIS, serán deducibles con el límite del 30 por ciento del beneficio operativo del ejercicio (siendo todo caso deducibles, los gastos financieros netos del período impositivo por importe de 1 millón de euros).
Si estos gastos fuesen registrados en una cuenta de reservas por corresponder a un error contable, de acuerdo con el artículo 11.3 de la LIS serán deducibles en el período impositivo en que se registren contablemente con cargo a reservas, siempre que de ello no derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación general (devengo). CONCLUSIONES.
De esta forma, y consecuencia de esta nueva Resolución analizada en los párrafos anteriores, podríamos establecer las siguientes conclusiones respecto de la deducción en el Impuesto sobre Sociedades de los intereses de demora tributarios:
Consecuentemente, como podemos observar en el gráfico anterior, tendremos un tratamiento diferenciado de los intereses de demora tributarios dependiendo de la normativa reguladora de aplicación: RD 4/2004 TRLIS o nueva la Ley 27/2014. Así, hemos de entender que a partir del ejercicio económico 2015, donde es la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, la que regula el Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora tributarios serán totalmente deducibles en la liquidación del impuesto.
Javier Gómez (06.04.2016)

References: Real Decreto 
 Resolución 
 Real Decreto 
 Resolución 

RESOLUCIÓN 
 artículo 15
 artículo 14
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 15
 artículo 10
 artículo 15
 artículo 26
 artículo 15
 artículo 26
 Resolución 
 artículo 16
 artículo 11
 Resolución