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Timestamp: 2020-05-27 05:18:26+00:00

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BFH, 12.10.2010 - I R 64/09 - dejure.org
BFH, 12.10.2010 - I R 64/09
https://dejure.org/2010,2054
BFH, 12.10.2010 - I R 64/09 (https://dejure.org/2010,2054)
BFH, Entscheidung vom 12.10.2010 - I R 64/09 (https://dejure.org/2010,2054)
BFH, Entscheidung vom 12. Januar 2010 - I R 64/09 (https://dejure.org/2010,2054)
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Verlust der wirtschaftlichen Identität bei Aufwärts- und Abwärtsverschmelzungen
§ 10a S 4 GewStG 2002, § 8 Abs 4 S 2 KStG 2002
KStG 2002 § 8 Abs. 4 S. 2; GewStG 2002 § 10a S. 4
Behandlung des zugeführten und des bisherigen Aktivvermögens jeweils durch Ansetzen mit dem Teilwert; Sachlicher Zusammenhang zwischen dem Anteilswechsel und der Zuführung neuen Betriebsvermögens durch Verschmelzung des Tochterunternehmens im Zusammenhang mit einem ...
Wirtschaftliche Identität bei Aufwärts- und Abwärtsverschmelzungen
Wirtschaftliche Identität bei Verschmelzung bis VZ 2007
Anteilswechsel: Verlustvorträge bei Aufwärtsverschmelzungen nicht gefährdet
Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens
Mehrung des Aktivvermögens
Kurznachricht zu "Anmerkung zum Urteil des BFH vom 12.10.2010, Az.: I R 64/09 (Wirtschaftliche Identität beim Mantelkauf)" von RA/FAStR/Dipl.-Kfm. Ludwig Görden, original erschienen in: GmbH-StB 2011, 67 - 68.
Kurznachricht zu "Anmerkung zum Urteil des BFH vom 12.10.2010, Az.: I R 64/09 (Verlust der wirtschaftlichen Identität bei Aufwärts- und Abwärtsverschmelzungen)" von RA Dr. Alexander Ballasch, original erschienen in: BB 2011, 494 - 497.
FG Sachsen, 18.06.2009 - 2 K 783/08
BFHE 231, 522
BB 2011, 494
DB 2011, 333
NZG 2011, 558
Aus dem Missbrauchsverhinderungszweck der Vorschrift leitete die fachgerichtliche Rechtsprechung zudem die Notwendigkeit eines engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhangs zwischen der Anteilsübertragung und der Betriebsvermögenszuführung ab (vgl. BFH…, Urteil vom 1. Juli 2009 - I R 101/08 -, juris, Rn. 14; Urteil vom 12. Oktober 2010 - I R 64/09 -, juris, Rn. 11 = BFHE 231, 522 ).
Die wirtschaftliche Identität einer Kapitalgesellschaft wird nicht allein durch die Personen der Anteilseigner, sondern jedenfalls auch, wenn nicht sogar nur (vgl. BFH…, Urteil vom 20. August 2003 - I R 61/01 -, juris, Rn. 27 = BFHE 203, 135 ) durch den Unternehmensgegenstand und das Betriebsvermögen geprägt (…vgl. BFH, Urteile vom 28. Mai 2008 - I R 87/07 -, juris, Rn. 13 ff. = BFHE 222, 245 ; vom 12. Oktober 2010 - I R 64/09 -, juris, Rn. 10 = BFHE 231, 522 ).
Die wirtschaftliche Identität einer Kapitalgesellschaft werde nicht allein durch die Personen der Anteilseigner, sondern jedenfalls auch, wenn nicht sogar nur (vgl. BFH Urteil vom 20. August 2003, I R 61/01, BStBl II 2004, 616) durch den Unternehmensgegenstand und das Betriebsvermögen geprägt (…vgl. BFH Urteile vom 28. Mai 2008, I R 87/07, BFH/NV 2008, 2129; vom 12. Oktober 2010, I R 64/09, BFH/NV 2011, 525).
NV: Der durch einen zeitlichen Zusammenhang einer Anteilsübertragung mit der Betriebsvermögenszuführung indizierte sachliche Zusammenhang beider Tatbestandsvoraussetzungen (z.B. Senatsurteil vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522) ist bei einer konzerninternen Aufwärtsverschmelzung nicht durch den Hinweis widerlegt, es handele sich um eine Änderung der Unternehmensstruktur, die auch ohne zeitlichen Zusammenhang mit einer Anteilsübertragung innerhalb des Konzerns aus eigener Wirtschaftskraft möglich gewesen wäre (Abgrenzung zum Senatsurteil in BFHE 231, 522).
Die wirtschaftliche Identität einer Körperschaft als Rechtsperson bestimmt sich damit durch ihren Unternehmensgegenstand und ihr verfügbares Betriebsvermögen (Senatsurteile vom 28. Mai 2008 I R 87/07, BFHE 222, 245; vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, je m.w.N.).
Aus dem Missbrauchsverhinderungszweck der Regelung, der auf einem engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang zwischen der Anteilsübertragung und der Betriebsvermögenszuführung aufbaut, folgt, dass es auf die steuerrechtliche Qualifikation des zugeführten Betriebsvermögens als Anlage- oder Umlaufvermögen grundsätzlich nicht ankommt (Senatsurteil in BFHE 231, 522, m.w.N.).
Allerdings sind Mehrungen des Umlaufvermögens aus dem Tatbestand auszuklammern, die sich als Ergebnis eines fortlaufenden Wirtschaftens mit dem nämlichen Betriebsvermögen darstellen bzw. sich auf ein nicht die wirtschaftliche Identität des Unternehmens prägendes Umlaufvermögen beziehen (Senatsurteil in BFHE 231, 522).
In die Vergleichsrechnung ist jedoch dann das Umlaufvermögen einzubeziehen, wenn entweder die Branche gewechselt oder der bisherige Geschäftsgegenstand erheblich erweitert wird (Senatsurteile vom 5. Juni 2007 I R 9/06, BFHE 218, 207, BStBl II 2008, 988; in BFHE 231, 522).
b) Überwiegend neues Betriebsvermögen liegt vor, wenn das zugegangene Aktivvermögen den Bestand des vorher vorhandenen Restaktivvermögens übersteigt (Senatsurteil in BFHE 231, 522, m.w.N.).
Maßgeblich ist jeweils der Teilwert des Aktivvermögens (Senatsurteil in BFHE 231, 522, m.w.N.).
Am selben Tag (zur Unbeachtlichkeit einer umwandlungssteuerrechtlichen Rückwirkungsfiktion s. Senatsurteil in BFHE 231, 522 Rz 14) war die C-GmbH auf die Klägerin verschmolzen worden und die Klägerin hat (unter Änderung ihres Unternehmensgegenstandes) ihren Geschäftsbetrieb (nunmehr als aktiv tätige Gesellschaft, nicht mehr als Holdinggesellschaft) fortgeführt.
Das FG hat insoweit zunächst zutreffend darauf verwiesen, dass die Senatsrechtsprechung dazu eine gegenständliche Betrachtungsweise ohne Verrechnung von Zu- und Abgängen zu einem betragsmäßigen Saldo anstellt (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil in BFHE 231, 522, m.w.N.).
Dabei kann neues Betriebsvermögen auch durch Verschmelzung einer anderen Gesellschaft auf die Verlustgesellschaft jener Gesellschaft zugeführt werden (s. nochmals Senatsurteil in BFHE 231, 522).
d) Entgegen der Ansicht der Vorinstanz ist im Streitfall auch die aus dem Missbrauchsverhinderungszweck der Vorschrift abgeleitete Voraussetzung des "engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhangs" zwischen der "Anteilsübertragung I" und der Betriebsvermögenszuführung (s. zu dieser Voraussetzung z.B. Senatsurteil in BFHE 231, 522, m.w.N.) erfüllt.
aa) Die Vorinstanz verweist in diesem Zusammenhang auf das Senatsurteil in BFHE 231, 522.
bb) Im Streitfall hat die Klägerin den durch den zeitlichen Zusammenhang der Anteilsübertragung I und der Betriebsvermögenszuführung indizierten sachlichen Zusammenhang (s. insoweit z.B. Senatsurteil in BFHE 231, 522) nicht widerlegt (wohl a.A. Heß, BB 2014, 3122).
Es besteht entgegen der Ansicht des FG und der Klägerin insbesondere keine zur Sachkonstellation im Senatsurteil in BFHE 231, 522 vergleichbare Lage.
Denn dort kam es nach dem unternehmensfremden Erwerb der Anteile an der "Muttergesellschaft" durch einen Dritten u.a. zu einer Verschmelzung der Tochtergesellschaften auf ihre "Muttergesellschaft", und insoweit hat der Senat das im Wege der Verschmelzung der Tochterunternehmen auf die "Muttergesellschaft" (dortige Klägerin) übergegangene Aktivvermögen nicht in die Vergleichsrechnung einbezogen (s. BFHE 231, 522 Rz 19).
BFH, 24.01.2018 - I R 48/15
Rückwirkende Besteuerung des Einbringungsgewinns II nach einer …
"Im Gegenzug" gehen die von ihr gehaltenen Anteile an der Tochtergesellschaft unter (BFH-Urteil vom 5. November 2015 III R 13/13, BFHE 252, 322, BStBl II 2016, 468; s.a. Senatsurteil vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522).
FG Köln, 04.09.2014 - 13 K 2837/12
Verlustabzug bei Aufwärtsverschmelzung
Dies ist grundsätzlich anhand einer gegenständlichen Betrachtungsweise zu ermitteln; eine Verrechnung von Zu- und Abgängen zu einem betragsmäßigen Saldo ist nicht vorzunehmen (vgl. etwa BFH-Urteile vom 5. Juni 2007 I R 106/05, BFHE 218, 195, BStBl II 2008, 986 m.w.N.; vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522; BFH/NV 2011, 525 m.w.N.; ebenso Urteil des erkennenden Senats vom 12. Dezember 2009 13 K 787/05, EFG 2009, 967; anders noch die Finanzverwaltung in Tz. 9 des BMF-Schreibens vom 16. April 1999 IV C 6-S 2745-12/99, BStBl I 1999, 455 sowie BMF-Schreiben vom 17. Juni 2002, IV A 2-S 2745-4/02, BStBl I 2002, 629 - "saldierende / wertmäßige Betrachtungsweise"; Tz. 9 des BMF-Schreibens vom 16. April 1999 sowie das BMF-Schreiben vom 17. Juni 2002 wurden jedoch aufgehoben durch BMF-Schreiben vom 4. Dezember 2008 IV C7-S 2745/07/10003, BStBl I 2008, 1033; in Fällen eines sog. "Branchenwechsels" war auch nach Ansicht der Finanzverwaltung die vom BFH vertretene "gegenständliche Betrachtungsweise" vorzunehmen", vgl. Tz. 10 des BMF-Schreibens vom 16. April 1999;… hierzu auch Dötsch, a.a.O., § 8 Abs. 4 KStG Rn. 108 ff. m.w.N. und Gosch, BFH/PR 2007, 460).
Neues Betriebsvermögen kann auch durch Verschmelzung einer anderen Gesellschaft auf die Verlustgesellschaft zugeführt werden (so bereits allgemein Tz. 11 des BMF-Schreiben vom 16. April 1999; ebenso BFH-Urteil vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522; BFH/NV 2011, 525, unter Tz. II.3. der Entscheidungsgründe mit Verweis auf das BFH-Urteil in BStBl II 2008, 986).
Eine Betriebsvermögenszuführung kann nach der Entscheidung des BFH vom 12. Oktober 2010 (in BFH/NV 2011, 525), welche die Finanzverwaltung jedoch mangels Veröffentlichung im Bundessteuerblatt nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anwendet, auch bei der Verschmelzung einer Tochterkapitalgesellschaft auf ihre alleinige Muttergesellschaft vorliegen.
Nach gefestigter Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteile vom 14. März 2006 I R 8/05, BFHE 212, 517, BStBl II 2007, 602; vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525; vom 26. Mai 2004 I R 112/03, BFHE 206, 533, BStBl II 2004, 1085; BFH-Beschluss vom 15. Dezember 2004 I B 115/04, BFHE 209, 53, BStBl II 2005, 528) genügt es nicht, wenn die einzelnen Teilschritte des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG lediglich unverbunden und zufällig nebeneinander stehen.
Ein sachlicher Zusammenhang zwischen Anteilseignerwechsel und Betriebsvermögenszuführung wird aber verneint, wenn es sich beim Anteilseignerwechsel und der Betriebsvermögenszuführung um Änderungen der Unternehmensstruktur handelt, die auch ohne zeitlichen Zusammenhang innerhalb des Konzerns aus eigener Wirtschaftskraft möglich gewesen wären (BFH-Urteil vom 12. Oktober 2010 I R 64/09, BFHE 231, 522; BFH/NV 2011, 525; vgl. hierzu auch Gosch, BFH/PR 2011, 138;… aus der Kommentarliteratur hierzu Dötsch, a.a.O., § 8 Abs. 4 Rz. 125 ff.).
Die Frage ist insbesondere durch das BFH-Urteil vom 12. Oktober 2010 (I R 64/09, BFHE 231, 522; BFH/NV 2011, 525) noch nicht geklärt, da dieses Urteil von der Finanzverwaltung mangels Veröffentlichung im Bundessteuerblatt nicht über den Einzelfall hinaus angewendet wird.
FG Thüringen, 16.09.2015 - 3 K 450/12
Rechtmäßigkeit des Versagens der Nutzung vorgetragener Verluste wegen Verlustes …
§ 8 Abs. 4 KStG a.F. definiert die sog. wirtschaftliche Identität einer Körperschaft nicht, sondern bestimmt in Satz 2 lediglich beispielhaft ("insbesondere"), wann eine wirtschaftliche Identität nicht mehr gegeben ist (vgl. BFH-Urteil vom 12.10.2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525).
§ 8 Abs. 4 KStG a.F. bezweckt in erster Linie, missbräuchlichen Gestaltungen vorzubeugen und in diesem Zusammenhang vor allem den Handel mit vortragsfähigen Verlusten zu unterbinden; die Vorschrift ist jedoch auch dann anzuwenden, wenn die Beteiligten davon ausgehen, dass im konkreten Fall eine missbräuchliche Gestaltung nicht vorliegt (vgl. BFH-Urteil 12.10.2010 I R 64/09, a.a.O.).
Danach kann die wirtschaftliche Identität einer Körperschaft nicht deswegen verloren gehen, weil nach einer Anteilsveräußerung (oder davor) irgendwann und ohne einen dazu bestehenden Zusammenhang eine Veränderung im Betriebsvermögen der Körperschaft eintritt (vgl. BFH-Urteil vom 26.05.2004 I R 112/03, BFHE 206, 533 , BStBl II 2004, 1085), wenn also die einzelnen Teilschritte des Tatbestands des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG a. F. unverbunden und zufällig nebeneinander stehen (vgl. BFH-Urteile vom 14.03.2006 I R 8/05, BFHE 212, 517 , BStBl II 2007, 602 ; vom 12.10.2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525; vgl. auch FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 15.09.2009 6 K 1145/06, [...]Dokument, FG Köln, Urteil vom 04.09.2014 13 K 2837/12, EFG, 2015, 247).
Kein sachlicher Zusammenhang liegt vor, wenn die Zuführung neuen Betriebsvermögens auch unabhängig von der Anteilsübertragung aus eigener Wirtschaftskraft der Kapitalgesellschaft vorgenommen worden wäre und die zeitliche Nähe sich nur zufällig ergeben hat (vgl. BFH-Urteile vom 12.10.2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525;… vom 29.04.2008 I R 91/05, BFHE 222, 240 , BFH/NV 2008, 1965 ).
FG Münster, 18.07.2011 - 9 K 2404/09
Selbsterwirtschaftetes Umlaufvermögen nach Branchenwechsel
Dies ist anhand einer gegenständlichen Betrachtungsweise zu ermitteln; eine Verrechnung von Zu- und Abgängen zu einem betragsmäßigen Saldo ist nicht vorzunehmen (vgl. etwa BFH-Urteile vom 8.8.2001 I R 29/00, BStBl II 2002, 392, unter B.II.3.b aa; vom 5.6.2007 I R 106/05, BStBl II 2008, 986, unter II.2.a; vom 5.6.2007 I R 9/06, BStBl II 2008, 988, unter II.2b bb aaa; vom 29.4.2008 I R 91/05, DStRE 2008, 1378, unter C.2.a aa; vom 12.10.2010 I R 64/09, DStRE 2011, 229, unter II.1.).
Maßgeblich für den Vergleich sind nicht die Buchwerte, sondern die Teilwerte der aktiven Wirtschaftsgüter (vgl. BFH-Urteil in DStRE 2011, 229, unter II.1.c).
aa) In diesem Zusammenhang geht der BFH inzwischen davon aus, dass es auf die steuerrechtliche Qualifikation des neuen Betriebsvermögens als Anlage- oder Umlaufvermögen grundsätzlich nicht ankommt (vgl. BFH-Urteile in DStRE 2011, 229, unter II.1.a;… in BFH/NV 2008, 1838, unter II.2.b bb).
Es ist dann das dort vorhandene mit dem danach zugegangenen Aktivvermögen zu vergleichen (vgl. BFH-Urteil in DStRE 2011, 229, unter II.1.c).
FG Nürnberg, 16.06.2015 - 1 K 645/12
Beschränkung des Verlustabzugs nach § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG a.F. - wirtschaftliche …
Allerdings sind Mehrungen des Umlaufvermögens aus dem Tatbestand auszuklammern, wenn sie sich als Ergebnis eines fortlaufenden Wirtschaftens mit dem nämlichen Betriebsvermögen darstellen, bzw. sich auf nicht die wirtschaftliche Identität des Unternehmens prägendes Umlaufvermögen beziehen (vgl. BFH-Urteil vom 12.10.2010 I R 64/09, BFH/NV 2011, 525).
Dagegen sind Mehrungen des Umlaufvermögens jedenfalls dann einzubeziehen, wenn entweder die Branche gewechselt oder der bisherige Geschäftsgegenstand erheblich erweitert wird (vgl. BFH-Urteil vom 12.10.2010, a. a. O.).
Denn auch immaterielle Wirtschaftsgüter prägen ein Unternehmen, und zwar unabhängig davon, ob es sich um selbst geschaffene und daher von dem Ansatzverbot des § 5 Abs. 2 EStG umfasste Wirtschaftsgüter oder um entgeltlich erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter handelt (vgl. BFH-Urteil vom 12.10.2010, a. a. O.).
Maßgeblich für den Vergleich sind nicht die Buch- sondern die Teilwerte (vgl. BFH-Urteil vom 12.10.2010 a. a. O.).
FG Münster, 26.04.2012 - 9 K 2757/09
§ 8 Abs. 4 KStG 2004 definiert die sog. wirtschaftliche Identität einer Körperschaft nicht, sondern bestimmt in Satz 2 lediglich beispielhaft ("insbesondere"), wann eine wirtschaftliche Identität nicht mehr gegeben ist (BFH-Urteil vom 12.10.2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525).
§ 8 Abs. 4 KStG 2004 bezweckt in erster Linie, missbräuchlichen Gestaltungen vorzubeugen und in diesem Zusammenhang vor allem den Handel mit vortragsfähigen Verlusten zu unterbinden; die Vorschrift ist jedoch auch dann anzuwenden, wenn die Beteiligten davon ausgehen, dass im konkreten Fall eine missbräuchliche Gestaltung nicht vorliegt (BFH in BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525).
Im Übrigen ist vor dem Hintergrund des Missbrauchsverhinderungszwecks des § 8 Abs. 4 KStG 2004 nicht einzusehen, weshalb in den Fällen einer Anwachsung eines sanierungsbedürftigen Geschäftsbetriebs bei einer Kapitalgesellschaft als früherer Mitunternehmerin die bisher erzielten Verluste nicht mehr berücksichtigt werden sollten, nur weil in zeitlichem Zusammenhang damit die Anteile an der Kapitalgesellschaft gewechselt haben und die Sanierung nicht auf der Ebene der Personengesellschaft, sondern auf der Ebene der Kapitalgesellschaft vorgenommen worden ist (vgl. allgemein zur Bedeutung des Missbrauchsverhinderungszwecks auch BFH-Urteil vom 12.10.2010 I R 64/09, BFHE 231, 522, BFH/NV 2011, 525 zu einer Aufwärtsverschmelzung).
Allerdings ist die Vergleichswertberechnung nach dem Senatsurteil vom 12. Oktober 2010 I R 64/09 (BFHE 231, 522) auf der Grundlage der Teilwerte der Wirtschaftsgüter vorzunehmen; damit sind auch etwaige (im Verschmelzungszeitpunkt nicht bilanzierte) Firmenwerte der an der Verschmelzung beteiligten Genossenschaften einzubeziehen.
BFH, 23.02.2011 - I R 8/10
Mantelkauf: Sachlicher und zeitlicher Zusammenhang zwischen der Übertragung der …
FG Münster, 20.06.2018 - 10 K 3286/14
FG Hamburg, 26.11.2013 - 3 K 78/13
Körperschaftsteuer: Mantelkauf: Sachlicher Zusammenhang zwischen zwei …
FG Berlin-Brandenburg, 13.12.2016 - 6 K 6245/14
Abweichende Festsetzung aus Billigkeitsgründen (§ 163 AO) der Körperschaftsteuer …
FG Saarland, 21.03.2013 - 1 K 1081/12
Fehlende wirtschaftliche Identität im Sinne des § 8 Abs. 4 S. 1 KStG

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