Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1489-PGP
Timestamp: 2019-10-17 19:02:21+00:00

Document:
BIC - Produits et stocks - Evaluation des productions (ou travaux) en cours
1489-PGPBIC - Produits et stocks - Evaluation des productions (ou travaux) en cours1
BOI-BIC-PDSTK-20-20-20-20120912
En effet, l'article 38 nonies de l'annexe III au code général des impôts (CGI), reprenant la règle fixée par l'article 38-3 du CGI, prévoit que les productions en cours sont évaluées au coût de revient qui s’entend du coût de production, lequel comprend les coûts directement engagés pour la production ainsi que les frais indirects de production variables ou fixes et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l’article 38 undecies de l’annexe III au CGI.
À cet égard, le Conseil d'État a jugé que les travaux en cours doivent, dans toutes les entreprises - y compris celles de prestations de services - figurer à l'actif du bilan pour leur prix de revient (CE, arrêts des 18 novembre 1983, n° 29395 et 11 janvier 1985, n° 36783).
- du coût des matériaux utilisés, de la main-d'œuvre et des frais de chantier ;
- soit le rapport existant entre, d'une part, le total des dépenses de matériaux, de main-d'œuvre et des frais de chantier engagés au cours de l'exercice considéré et afférents aux travaux en cours et, d'autre part, le total des dépenses et frais de même nature engagés pendant le même exercice et afférents à l'ensemble des travaux effectués au cours dudit exercice ;
- soit le rapport, établi dans les mêmes conditions, mais en fonction des seules dépenses de main-d'œuvre.
S'agissant du cas particulier des entreprises tenant une comptabilité super-simplifiée, l'article 4 LA de l'annexe IV au CGI permet à leurs chefs d'entreprises d'apprécier forfaitairement le coût de revient des productions en cours, lequel est réputé égal au montant des acomptes réclamés au client avant facturation.
À cet égard, il est admis, d'une manière générale, qu'un travail doit être considéré comme inachevé tant qu'il n'a pas fait l'objet d'une réception provisoire ou a été mis à la disposition du maître de l'œuvre.
En ce qui concerne les travaux donnant lieu à des réceptions partielles, chaque tranche doit, pour l'application de cette règle, être envisagée isolément. En outre, lorsque le contrat ou le marché comporte une clause spécifiant que le versement d'acomptes entraîne le transfert au maître de l'œuvre de la propriété ou du risque de perte de la chose, les travaux correspondant aux acomptes ainsi versés doivent être exclus des travaux en cours.
- si le contrat ou le marché ne comporte pas une clause spécifiant que le versement d'acomptes entraîne transfert au maître de l'œuvre de la propriété ou du risque de perte de la chose, des travaux qui, à cette date, n'ont pas encore été l'objet, en tout ou en partie, d'une réception provisoire et n'ont pas été mis à la disposition du maître de l'œuvre ;
Seule la fraction des travaux exécutés depuis la dernière situation établie avant la clôture de l'exercice peuvent, le cas échéant, donner lieu à la constatation en franchise d'impôt d'une provision pour perte dans les limites exposées au II-B.
Ces précisions s'appliquent notamment aux entreprises du bâtiment ou des travaux publics ainsi qu'aux entreprises de constructions navales (cf. BOI-BIC-PDSTK-20-10-I § 30).
Sur le plan fiscal, la déduction de cette provision est limitée à la perte qui correspond aux seuls travaux exécutés depuis la dernière situation et non encore rattachés aux résultats imposables déterminée dans les limites exposées au II-B.
Par suite sont exclues de cette provision les prestations discontinues mais à échéances successives rendues dans le cadre de contrats qui s'étendent sur plusieurs exercices et qui sont imposables au fur et à mesure de leur exécution (CGI, art. 38-2 bis).
- Prix contractuel initial de l'opération : 8 000 € ;
- Prix révisé (prix initial majoré des révisions de prix acceptés par le client) : 10 000 € ;
- Valeur de vente des travaux déjà exécutés (quote-part du prix révisé en fonction du degré d'avancement des travaux au 31.12.N) : 6 000 € ;
- Coût de revient des travaux exécutés au 31 décembre N (évalués comme les encours de production c'est à dire en excluant notamment les frais financiers et les frais de recherche et développement qui sont immédiatement déductibles) : 7 000 € ;
- Coût de revient total de l'opération à son achèvement (évalué comme au paragraphe précédent au 31 décembre N) : 11 500 €.
- Prix révisé (b) : 10 000 €
- Coût de revient total (e) : - 11 500 €
- Perte à terminaison : - 1 500 €
- Valeur de vente des travaux exécutés au 31 décembre N (c) : 6 000 € ;
- Coût de revient des travaux exécutés au 31 décembre N (d) : - 7 000 € ;
- Provision pour perte admise en déduction : - 1 000 €
Remarque : Si, sur le plan comptable, l'entreprise concernée constate par voie de provision l'ensemble de la perte prévisible sur la totalité des travaux (1 500 €), cette provision ne sera déductible sur le plan fiscal qu'à hauteur de 1 000 €.
Conformément aux dispositions des articles 38-3 du CGI et 38 nonies de l'annexe III du CGI, les productions ou travaux en cours à la clôture d'un exercice doivent être évalués à leur prix de revient, lequel est constitué par le coût de production qui comprend les coûts directement engagés pour la production ainsi que les frais indirects de production variables ou fixes et les coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l’article 38 undecies de l’annexe III du CGI.
Pour le calcul de la provision pour perte, le prix de revient des travaux exécutés à la clôture de l'exercice à retenir est donc en principe égal à la valeur pour laquelle ces travaux figurent à l'actif du bilan à la clôture de l'exercice sous réserve des corrections extra-comptables qui doivent être apportées à cette valeur pour qu'elle soit déterminée en conformité avec les règles fiscales d'évaluation de ces éléments (notamment : exclusion des frais de recherche et développement immédiatement déduits sur le plan fiscal en application de l'article 236-I du CGI et incorporés sur le plan comptable à l'évaluation des stocks).
Pour les résultats imposés à l'achèvement, le prix de vente des travaux réalisés à la clôture de l'exercice est égal à : (Prix de vente global x Coût des travaux réalisés) / Coût total prévisionnel ;
Pour les résultats imposés à l'avancement, le prix de vente des travaux réalisés à la clôture de l'exercice et figurant en encours de production est égal à : (Prix de vente global x Coût des travaux réalisés figurant en encours au bilan) / Coût total prévisionnel des travaux n'ayant pas encore affecté les résultats.
Soit une entreprise de construction qui, dans le cadre d'un contrat à long terme, a entrepris la construction d'un bâtiment industriel pour le prix global de 10 M€.
- coût des travaux réalisés (évalués comme les encours de production) : 7 M€ ;
- coût prévisionnel total des travaux : 11 M€ (évalué selon les règles prévues pour les encours de production).
Le prix de vente des travaux exécutés au 31 décembre N peut être déterminé à partir du contrat lui-même et s'élève à 6,7 M€ ; dans ce cas la provision déductible sur le plan fiscal sera de 7 M€ (coût des travaux en cours ) - 6,7 M€ (prix de vente de ces travaux) = 0,3 M€.
Le prix de vente des travaux exécutés au 31 décembre N ne peut être exactement déterminé à partir du contrat lui-même ; dans ce cas il sera déterminé à partir du coefficient d’exécution des travaux, soit 10 M€ (prix de vente global) x 7 M€ (coût des encours réalisés) / 11 M€ (coût total prévisionnel) = 6,364 M€. La provision déductible sur le plan fiscal sera de 0,636 M€ (7 – 6,364).
- prix de vente déjà compris dans les résultats = 6 M€ ;
- encours de production compris dans les résultats = 6,8 M€ ;
- montant des travaux en cours au 31 décembre N et figurant au bilan = 0,8 M€.
Soit le prix de vente des travaux en cours figurant au bilan peut être déterminé à partir du contrat et s'élève à 0,7 M€. La provision déductible sur le plan fiscal est de 0,8 M€ (coût des encours) – 0,7 M€ (prix de vente de ces encours) = 0,1 M€.
Soit le prix de vente des travaux en cours figurant au bilan ne peut être exactement déterminé à partir du contrat ; dans ce cas il sera déterminé à partir du coefficient d'exécution des travaux soit : 4 M€ (prix global de vente diminué de la fraction déjà imposée) x 0,8 M€ (coût des encours figurant au bilan) / 4,8 M€ (coût total des travaux n'ayant pas encore affecté les travaux) = 0,667 M€. La provision déductible sur le plan fiscal sera de : 0,8 M€ - 0,667 M€ = 0,133 M€.
Coût total prévisionnel : 11 M€
- Prix de vente global : - 10 M€
= Perte globale à l'achèvement = 1 M€
= Provision déductible : = 0,636 M€
Coût prévisionnel des travaux restant à imposer : 4,8 M€
- Prix de vente correspondant : - 4 M€
= Perte globale : = 0,8 M€
= Provision déductible : = 0,133 M€
/bofip/1489-PGP

References: l'article 38
 l'article 38
 l'article 4
 § 30
 art. 38
 l'article 236