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Timestamp: 2018-01-20 07:05:57+00:00

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VG Köln, Urteil vom 16. Oktober 2013 - Az. 24 K 5185/11
Urteil vom 16. Oktober 2013 - Az. 24 K 5185/11
VG Köln · Urteil vom 16. Oktober 2013 · Az. 24 K 5185/11
24 K 5185/11
openJur 2013, 45765
Der Haftungsbescheid vom 31. August 2011 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO).
Mit dem angefochtenen Haftungsbescheid nimmt die Beklagte den Kläger als Gesellschafter für Gewerbesteuerrückstände der S. X. & Partner H. Q. GbR (teilweise auch bezeichnet als: X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR) - im Folgenden: GbR - aus dem Jahr 2001 zuzüglich Nebenforderungen in Höhe von insgesamt 198.653,00 Euro in Haftung.
I. Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 1. Alt. Abgabenordnung (AO) kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner).
Diese Vorschrift gilt - wie alle im Folgenden in Bezug genommenen Regelungen der Abgabenordnung - für die Gewerbesteuer als Realsteuer gemäß § 1 Abs. 2 in Verbindung mit § 3 Abs. 2 AO entsprechend, da ihre Festsetzung und Erhebung in Nordrhein-Westfalen nach § 1 des Gesetzes über die Zuständigkeit für die Festsetzung und Erhebung der Realsteuern vom 16. Dezember 1981 (GV. NW. 1981 S. 732) den hebeberechtigten Gemeinden übertragen worden ist.
1. Der Haftungsbescheid ist formell ordnungsgemäß ergangen.
Insbesondere ist der Kläger vor dessen Erlass entsprechend § 91 AO ordnungsgemäß angehört worden. Der Umstand, dass das Anhörungsschreiben direkt an den Kläger und nicht an seinen Prozessbevollmächtigten gerichtet worden ist, führt nicht zur formellen Rechtswidrigkeit des Bescheides, denn die Behörde soll sich nach § 80 Abs. 3 AO zwar an den Bevollmächtigten wenden, eine den Prozessbevollmächtigten legitimierende Vollmacht wurde hier jedoch erst nach Ergehen des Anhörungsschreibens vorgelegt. Zudem kann sich die Behörde nach § 80 Abs. 3 Satz 2 AO auch im Fall des Vorliegens einer wirksamen Bestellung eines Bevollmächtigten an den Beteiligten selbst wenden, soweit dieser - wie hier - zur Mitwirkung verpflichtet ist.
Darüber hinaus ist weder ersichtlich noch sonst vorgetragen, inwieweit sich ein solcher Formfehler auf die Entscheidung in der Sache ausgewirkt haben soll, vgl. § 127 AO, zumal der Prozessbevollmächtigte des Klägers von der Beklagten auf das Anhörungsschreiben hingewiesen wurde und zudem in dem Anhörungsverfahren tätig geworden ist.
Soweit der Prozessbevollmächtigte des Klägers gegen die Ordnungsgemäßheit der Anhörung des Weiteren geltend macht, dass ihm eine beantragte Fristverlängerung zu Unrecht nicht in voller Länge gewährt und überdies in einem Schreiben der Beklagten bezüglich eines Sozius eine falsche Namensbezeichnung enthalten sei, vermag dies ebenfalls eine andere Entscheidung nicht zu rechtfertigen. Eine Rechtsbetroffenheit wegen der falschen Schreibweise eines Sozius ist weder erkennbar noch von dem Prozessbevollmächtigten erläutert worden. Hinsichtlich des Fristverlängerungsgesuches vom 01. August 2011 (Fristende 02. August - Verlängerungsgesuch 16. August - gewährte Fristverlängerung 12. August 2011) wird darauf hingewiesen, dass der Prozessbevollmächtigte noch unter dem 22. August 2011, damit sechs Tage nach dem von ihm beantragten Termin zu dem Anhörungsschreiben Stellung genommen hat und dieser Vortrag nicht zurückgewiesen wurde, so dass bereits nicht ersichtlich oder auch nur ansatzweise vorgetragen worden ist, inwieweit sich die formale Nichtgewährung der vollen Verlängerungsfrist ausgewirkt haben soll. Im Übrigen ist auch nicht erkennbar, inwieweit durch die Nichtgewährung der vollen beantragten Fristverlängerung eine rechtserhebliche Ungleichbehandlung - wie vorgetragen - aufgetreten sein könnte.
Der angefochtene Haftungsbescheid ist auch hinreichend bestimmt, § 119 Abs. 1 Satz 1 AO, denn er enthält beide Bezeichnungen der ursprünglichen Steuerschuldnerin (Primärschuldnerin) sowie die Steuernummer derjenigen Gesellschaft, für deren Gewerbesteuerrückstände der Kläger in Anspruch genommen werden soll.
2. Der Haftungsbescheid ist auch materiell rechtmäßig.
2.1. Voraussetzung für eine Haftungsinanspruchnahme ist das Vorliegen einer Steuerschuld der Primärschuldnerin zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheides mit Wirkung gegenüber dem Haftungsschuldner. Diese Voraussetzungen sind erfüllt.
Hier wird der Kläger für Gewerbesteuerforderungen aus dem Jahr 2001 der S. X. & Partner H. Q. GbR bzw. X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR in Anspruch genommen, die jeweils aus einem Gewerbesteuerbescheid und einem Gewerbesteuerzinsbescheid resultieren, die unter dem 02. August 2004 unter der Steuernummer 0000.0000.0000 an die Firma X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR ergangen sind (2.1.1.), sowie für weitere Zinsen, die mit Bescheid vom 06. April 2011 (2.1.2.) festgesetzt wurden. Es handelt sich hierbei, anders als von dem Prozessbevollmächtigten des Klägers angenommen, nicht um eine Haftungsforderung, sondern um eine originäre Steuerschuld der GbR, da § 5 Abs. 1 Satz 3 Gewerbesteuergesetz (GewStG) nicht die Gesellschafter, sondern die Gesellschaft selbst zum Steuerschuldner bestimmt.
Die Bescheide vom 02. August 2004, mit denen die für das Jahr 2001 zu zahlende Gewerbesteuer auf 136.070,00 Euro und die Nachforderungszinsen auf 10.888,00 Euro festgesetzt werden, begegnen keinen Bedenken.
Die Bescheide sind hinreichend bestimmt im Sinne des § 119 Abs. 1 AO.
Soweit der Prozessbevollmächtigte bemängelt, dass in den Bescheiden kein Steuerpflichtiger benannt werde, kann dem nicht gefolgt werden, da sich in dem Bescheid unter der Rubrik "Steuerpflichtiger" ausdrücklich der Hinweis findet: (soweit nicht Bescheidempfänger). Damit ist der Benennung des Steuerpflichtigen ausreichend Rechnung getragen.
Die Bescheide begegnen auch insoweit keinen Bedenken als diese - ebenso wie der zugrunde liegende Messbescheid - an die "X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR" gerichtet wurden, während die von den Gesellschaftern gewählte und im Rechtsverkehr (wohl) genutzte Bezeichnung "S. . X. & Partner H. Q. GbR" lautete, denn die von den Steuerbehörden gewählte Bezeichnung beinhaltet zutreffend alle drei an der Gesellschaft beteiligten Gesellschafter. Damit besteht eine Verwechslungsmöglichkeit nicht und der Inhaltsadressat und Steuerschuldner war für den Bekanntgabeadressaten hinreichend erkennbar. Es handelt sich insoweit allenfalls um eine (unbeachtliche) Falschbezeichnung. Im Übrigen haben auch die Gesellschafter der GbR zu keinem Zeitpunkt daran gezweifelt, dass es sich bei der "X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR" und der "S. . X. & Partner H. Q. GbR" um ein und dieselbe Gesellschaft handelt. So hat beispielsweise der Kläger selbst in mehreren Schreiben auch unter der Bezeichnung "X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR" geschrieben und u.a. Stundung für die der Haftungsinanspruchnahme zugrunde liegenden Gewerbesteuerforderungen begehrt (vgl. etwa: Schreiben vom 22. September 2007), so dass davon ausgegangen werden kann, dass ihm entgegen seinem heutigen Vortrag sehr wohl bekannt war, welche Gesellschaft mit dieser Bezeichnung gemeint war. Auch in dem finanzgerichtlichen Verfahren, in welchem um die Rechtmäßigkeit des an die "X. , O. , L. & Partner N. GmbH GbR" gerichteten Gewerbesteuermessbescheides 2001 gestritten wurde, wurde diese Frage (zu Recht) von keinem der Beteiligten, insbesondere nicht von den vom Kläger auch als "seine" Rechtsanwälte bezeichneten Prozessvertretern, thematisiert. Soweit der hiesige Prozessbevollmächtigte des Klägers nunmehr behauptet, man habe die Bezeichnung seinerzeit zur Vermeidung von Verwirrung aufgegriffen bzw. es sei der S1. GbR vor dem Hintergrund der falschen Adressierung nichts anderes übrig geblieben, als gegen den Bescheid Einspruch einzulegen, vermag dies nicht zu überzeugen, da Gegenstand des finanzgerichtlichen Rechtstreites die Frage des Vorliegens eines gewerblichen Grundstückhandels (Objekt E. ) und nicht etwa die Bewertung formeller Aspekte war.
Überdies haben ausweislich der in den finanzgerichtlichen Verfahren vorgelegten Rechnungen aus dem Jahr 1999 die Geschäftspartner der GbR diese etwa unter der Bezeichnung "GbR L. , X. , O. " (Rechnung vom 22. Januar 1999, Bl. 196 der finanzgerichtlichen Akte) bzw. "GbR O. , X. , L. " (Rechnung vom 05. Juli 1999, Bl. 199 der finanzgerichtlichen Akte) angeschrieben.
Es bestehen auch keine Anhaltspunkte dafür, dass die Gewerbesteuerbescheide der Primärschuldnerin nicht ordnungsgemäß bekanntgegeben worden sind, weil sie - so die Behauptung des Prozessbevollmächtigten des Klägers - an die falsche Adresse zugestellt worden sind. Zwar ist in der hier vorgelegten Fassung des Gesellschaftsvertrages vom 29. August 1997 als Firmensitz " H1. 0, X2. " aufgeführt, während die Bescheide sämtlich an die Adresse "W. 0, X2. " gerichtet wurden. Es spricht jedoch alles dafür, dass der Sitz später (zumindest faktisch) verlegt wurde, denn aus den beigezogenen finanzgerichtlichen Akten und den im dortigen Verfahren erfolgten Zeugenvernehmungen geht hervor, dass schon 1999 geschäftliche Besprechungen der Gesellschaft unter dieser angeblich unzutreffenden Adresse stattfanden. Darüber hinaus wurden alle Rechnungen der damaligen Geschäftspartner der Gesellschaft an diese Adresse gerichtet. Das finanzgerichtliche Verfahren ist ebenfalls unter dieser Adresse geführt worden. Auch in der Gewerbeabmeldung der GbR vom 28. April 2010 wird als Sitz der Betriebsstätte "W. 0" angeführt.
Überdies haben die Prozessbevollmächtigten der GbR im finanzgerichtlichen Rechtsstreit noch unter dem 08. Dezember 2009 gegenüber der Beklagten mitgeteilt, dass die Gesellschaft ihren Geschäftssitz ab dem 01. Januar 2010 nicht mehr in X2. , W. 0, habe, woraus nur zu schließen ist, dass sich der Geschäftssitz jedenfalls bis zu diesem Zeitpunkt entgegen der Festlegung im Gesellschaftsvertrag sehr wohl unter dieser Adresse befand.
Auch der nach seinen Angaben im Jahr 2005 ausgeschiedene Gesellschafter X. hat noch im März 2010 als für die Zustellung maßgebliche Adressen der GbR neben der Privatadresse des Klägers die Adresse "W. 0" angegeben.
Zudem bestehen keine Zweifel daran, dass die Bescheide ebenso wie alle folgenden Schreiben unter dieser Adresse zugegangen sind, denn es wurde sowohl Einspruch als auch (verfristet) Widerspruch gegen die Bescheide eingelegt. Außerdem ist zu keinem Zeitpunkt vorher gerügt worden, dass diese Adresse nicht dem Firmensitz entspricht. Alle vorherigen Bevollmächtigten der Gesellschaft sowie die Gesellschafter selbst haben in den vorangegangenen Verwaltungs- und gerichtlichen Verfahren diese Adresse angegeben.
Auch der Vortrag des Prozessbevollmächtigten des Klägers, dass die Bekanntgabe der Bescheide deshalb nicht ordnungsgemäß erfolgt sei, weil sie an den - nach der vorgelegten Fassung des Gesellschaftsvertrages - geschäftsführenden Gesellschafter Herrn X. hätten bekannt gegeben werden müssen, trägt hinsichtlich der Bescheide vom 02. August 2004 bereits deshalb nicht, weil sich die Frage der nicht ordnungsgemäßen Bekanntgabe hier nicht stellt, denn es wurde an den Firmensitz und nicht lediglich an einen - ggfs. nicht vertretungsberechtigten bzw. empfangsbevollmächtigten - Gesellschafter zugestellt. Hinsichtlich des weiteren Bescheides vom 06. April 2011 ist eine Bekanntgabe an alle drei Gesellschafter erfolgt. Dass der Kläger nunmehr behauptet, er habe diesen Bescheid nicht erhalten, verwundert, weil sich der hiesige Prozessbevollmächtigte unter Bezugnahme auf eben diesen Bescheid unter dem 09. Mai 2011 an die Beklagte gewandt hat.
Es kann daher dahin stehen, ob die Regelung des Gesellschaftsvertrages auch zum Zeitpunkt der Bekanntgabe der Bescheide noch zutreffend und insbesondere gegenüber der Beklagte bekannt gegeben worden war. Da sowohl gegen den Gewerbesteuermessbescheid als auch gegen die Gewerbesteuerbescheide, vertreten durch die seinerzeitigen Steuerberater der GbR, Einspruch eingelegt sowie Anträge auf Aussetzung der Vollziehung gestellt wurden, kann von einem ordnungsgemäßen Zugang der Bescheide ausgegangen werden.
Der Inanspruchnahme der GbR als Primärschuldnerin steht auch die Behauptung des Prozessbevollmächtigten des Klägers, die Gesellschaft sei bereits im Nachgang zu der Veräußerung des Objekts "E. " im Jahr 2000 aufgelöst worden, nicht entgegen. Zunächst liegen keine Nachweise dafür vor, dass und wann genau die GbR aufgelöst wurde. Aus dem Gesellschaftsvertrag geht insbesondere nicht hervor, dass diese mit dem Abschluss des Projektes "E. " automatisch ihr Ende finden sollte, denn nach § I ist der Zweck der Gesellschaft nicht auf dieses Projekt beschränkt und § IV bestimmt ausdrücklich, dass der Vertrag unbefristet geschlossen wird. Vielmehr bestehen tatsächliche und rechtliche Anhaltspunkte für ein Fortbestehen der Gesellschaft über das behauptete Jahr 2000 hinaus, denn das zuständige Finanzamt hat zumindest für das Jahr 2001 eine Steuerpflicht angenommen und wurde in allen folgenden Gerichtsinstanzen mit dieser Auffassung bestätigt. Zudem erfolgte die Gewerbeabmeldung erst im April 2010 rückwirkend zum 31. Dezember 2009 und auch diese lässt lediglich den Schluss darauf zu, dass die GbR von diesem Zeitpunkt an nicht mehr gewerblich tätig geworden ist. Damit korrespondiert die Mitteilung der ehemaligen Prozessbevollmächtigten der Primärschuldnerin vom 08. Dezember 2009 gegenüber der Beklagten, dass die Gesellschaft ihren Geschäftssitz ab dem 01. Januar 2010 nicht mehr unter der ursprünglichen Adresse habe.
Selbst wenn die Gesellschaft aber vor dem Jahr 2004, in welchem die Gewerbesteuer für das Jahr 2001 festgesetzt wurde, aufgelöst worden wäre, so hätte dies keinen Einfluss auf das Bestehen der Gewerbesteuerpflicht, denn die etwaige Auflösung der GbR berührt ihre gewerbesteuerliche Existenz nicht. Eine Personengesellschaft wie die GbR besteht so lange als Unternehmer fort, bis alle gemeinschaftlichen Rechtsbeziehungen, zu denen auch das Rechtsverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Finanzamt gehört, unter den Gesellschaftern beseitigt sind,
Bundesfinanzhof (BFH), Beschluss vom 21. September 2006 - V B 102/05-, juris, m.w.N.
Auch der Vortrag, die GbR habe spätestens mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Mitgesellschafters X. (im Februar 2006) als aufgelöst gegolten, vermag hier nicht zu überzeugen, da nach § V des vorgelegten Gesellschaftsvertrages ein Insolvenzverfahren lediglich zum Ausscheiden des hiervon betroffenen Gesellschafters führt.
Soweit der Prozessbevollmächtigte des Klägers bezüglich dieses Sachverhaltes darüber hinaus nach wie vor auf den 23. Februar 2004 und damit ausdrücklich einen Zeitpunkt vor Erlass der Bescheide vom 02. August 2004 rekurriert, ist dies angesichts des Eröffnungsbeschlusses des Amtsgerichts Bonn in dem fraglichen Insolvenzverfahren - 99 IN 273/05 -, der vom 21. Februar 2006 datiert, nicht nachzuvollziehen.
Lediglich ergänzend sei darauf hingewiesen, dass für den Fall, dass die Gesellschaft - wie behauptet - im Jahr 2004 bereits aufgelöst gewesen sein sollte, die Geschäftsführung gemäß § 730 Abs. 2 Satz 2 BGB wieder allen Gesellschaftern zugestanden hätte, mit der Folge, dass der Steuerbescheid wegen der fortwirkenden gegenseitigen Treuepflicht jedem der Gesellschafter hätte zugestellt werden können,
BFH, Urteil vom 09. Dezember 1992 - II S. 43/88 - juris,
und damit der Vortrag zur fehlerhaften Bekanntgabe aus diesem Grund ins Leere ginge.
Nichts anderes ergibt sich, wenn man dem Vortrag des Prozessbevollmächtigten folgend aufgrund der Unkenntnis der Beklagten von den anders lautenden gesellschaftsvertraglichen Regelungen eine Anwendbarkeit der gesetzlichen Regelung des § 728 BGB unterstellte. Nach § 728 Abs. 2 Satz 1 BGB wird die Gesellschaft mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Gesellschafters aufgelöst. Zugleich bestimmt aber § 728 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 727 Abs. 2 Satz 3 BGB, dass die übrigen Gesellschafter zur Fortführung der ihnen übertragenen Geschäfte verpflichtet sind und die Gesellschaft insoweit als fortbestehend gilt (vgl. auch § 730 Abs. 2 BGB).
Inwieweit § 719 BGB - wie von dem Prozessbevollmächtigten des Klägers in der mündlichen Verhandlung ausgeführt - zu einer anderen Beurteilung führen könnte, erschließt sich nicht, da dieser die gesamthänderische Bindung zum Gegenstand hat.
Da somit keine Zweifel an dem Zugang der Bescheide bestehen, kann hier offen bleiben, ob angesichts des gesetzten Rechtsscheins sowohl hinsichtlich der Bezeichnung der GbR als auch hinsichtlich ihrer Adresse und letztlich auch der Gesellschafterstellung des Klägers eine Berufung auf anderweitige vertragliche Regelungen letztlich auch rechtsmissbräuchlich ist.
Die Bescheide vom 02. August 2004 sind auch mangels rechtzeitigen Widerspruches bestandskräftig geworden und der Kläger muss die Bescheide gegen sich geltend lassen, § 166 AO.
Der Bescheid vom 06. April 2011 (Gewerbesteuer-/Zinsbescheid Nr. 2) ist hinsichtlich der bereits mit Bescheiden vom 02. August 2004 festgesetzten Gewerbesteuerbeträge ersichtlich kein Zweitbescheid, sondern nur eine wiederholende Verfügung ohne eigenen Regelungsgehalt, da weder eine neue Sachaufklärung stattgefunden hat noch mangels eines neuen Gewerbesteuermessbescheides eine neue Sachentscheidung erlassen wurde. Dies ist auch daran erkennbar, dass als Neufestsetzung lediglich der Aussetzungszinsbetrag genannt wird und die Gewerbesteuerveranlagung 2001 ebenso wie der Nachforderungszinsbetrag als bis zum 05. April 2011 und damit erkennbar vor Erlass des Bescheides fällige (und damit bereits festgesetzte) Forderungen bezeichnet sind. Im Übrigen ist auch insoweit keine Klageerhebung innerhalb der Frist erfolgt.
Lediglich ergänzend sei darauf hingewiesen, dass weder die beanstandete Berechnung der Gewerbesteuer noch der Nachforderungszinsen Bedenken begegnet.
Zum Bestehen der Gewerbesteuerpflicht dem Grunde nach kann auf das finanzgerichtliche Verfahren Bezug genommen werden. Soweit der Prozessbevollmächtigte des Klägers vorträgt, die Höhe sei nicht nachvollziehbar, wird auf § 16 Abs. 1 GewStG Bezug genommen, wonach die Gewerbesteuer aufgrund des von den Finanzbehörden festgesetzten Steuermessbetrages mit einem Prozentsatz (Hebesatz) festgesetzt und erhoben wird, der von der hebeberechtigten Gemeinde zu bestimmen ist. Die Beklagte hatte hier durch die für diesen Zeitraum maßgebliche Haushalts- bzw. Hebesatzsatzung einen Hebesatz von 410 % festgesetzt. Dieser ergibt multipliziert mit dem Messbetrag den festgesetzten Gewerbesteuerbetrag.Der Beginn der Zinszahlungspflicht folgt aus § 233a Abs. 2 AO, wonach der Zinslauf 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Steuer entstanden ist. Da die Gewerbesteuer nach § 18 GewStG mit Ablauf des Erhebungszeitraumes entsteht, für den die Festsetzung vorgenommen wird (hier: Ende 2001), wurde als Zinsbeginn zutreffend der 01. April 2003 zugrunde gelegt. Die Höhe der nach den §§ 233a ff. AO anfallenden Zinsen beträgt nach § 238 Abs. 1 AO einhalb Prozent für jeden vollen Monat.
Der Bescheid vom 06. April 2011, mit dem erstmals Zinsen für den Zeitraum vom 13. Oktober 2004 bis zum 01. März 2011 in Höhe von insgesamt 51.699,00 Euro festgesetzt wurden, begegnet ebenfalls keinen Bedenken.
Der mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehene Bescheid ist ordnungsgemäß gegenüber der GbR unter ihrer dem Gesellschaftsvertrag entsprechenden Bezeichnung und ihrer letzten der Beklagten bekannten Adresse - vgl. insoweit die Ausführungen unter 2.1.1. - sowie zusätzlich jedem der drei Gesellschafter, insbesondere auch dem Kläger, bekannt gegeben worden (vgl. unter anderem § 730 Abs. 2 Satz 2 BGB). Letzterer hat sich unter Bezugnahme auf diesen Bescheid unter dem 09. Mai 2011 an die Beklagte gewandt.
Der von dem Prozessbevollmächtigten des Klägers gegen diesen Bescheid (und alle anderen) unter dem 22. August 2011 eingelegte Widerspruch war, worauf die Beklagte auch in ihrem Haftungsbescheid hingewiesen hat, unzulässig, da in Nordrhein-Westfalen das Widerspruchsverfahren nach § 68 Abs. 1 Satz 2 VwGO in Verbindung mit § 110 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes über die Justiz im Land Nordrhein-Westfalen (Justizgesetz Nordrhein-Westfalen - JustG NRW) für Verwaltungsakte, die nach dem 01. November 2007 bekannt gegeben worden sind, entbehrlich und demzufolge direkt Klage zu erheben ist. Da innerhalb der einmonatigen Frist keine Klage erhoben wurde, ist auch dieser Bescheid bestandskräftig geworden und der Kläger muss ihn nach § 166 AO gegen sich gelten lassen. Im Hinblick darauf bedarf es daher hier keiner abschließenden Prüfung, ob die Zinsberechnung zutreffend ist, obwohl die Forderung für einen Teil des Zeitraumes ausgesetzt, für einen Teil gestundet und im Übrigen ohne ausdrücklichen Bescheid nicht vollstreckt wurde. Einer formellen Ankündigung - wie vom Prozessbevollmächtigten des Klägers gefordert - bedarf es hinsichtlich der Festsetzung von Zinsen nicht, da sich die Zinszahlungspflicht aus dem Gesetz (§§ 233a ff. AO) ergibt. Hinsichtlich des Zeitraumes, für den eine ausdrückliche Aussetzungs- oder Stundungsentscheidung nicht vorliegt, wären gegebenenfalls sogar Säumniszuschläge nach § 240 AO angefallen, die keiner gesonderten Festsetzung bedurft hätten und für jeden angefangenen Monat ein Prozent betragen.
Es liegt auch kein Hinderungsgrund nach § 191 Abs. 5 Satz 1 AO vor, wonach ein Haftungsbescheid nicht mehr ergehen kann, soweit die Primärschuld gegen den Steuerschuldner (hier: GbR) nicht festgesetzt worden ist und wegen Festsetzungsverjährung auch nicht mehr festgesetzt werden kann (Nr. 1) oder soweit die festgesetzte Steuer verjährt oder erlassen worden ist (Nr. 2).
Anhaltspunkte für eine Festsetzungsverjährung der bereits im Jahr 2004 und damit ersichtlich innerhalb der Verjährungsfrist, vgl. § 169 Abs. 2 Nr. 4 i.V.m. § 171 Abs. 10 Satz 1 AO, festgesetzten Gewerbesteuer für das Jahr 2001 liegen nicht vor.
Die Gewerbesteuerforderung ist - zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheides - auch nicht nach § 191 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 AO durch Zahlungsverjährung untergegangen.
Die Verjährungsfrist für die Gewerbesteuerforderung beträgt gemäß § 228 Satz 2 AO fünf Jahre. Gemäß § 229 Abs. 1 Satz 1 AO beginnt die Zahlungsverjährung mit Ablauf desjenigen Kalenderjahres, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist, gemäß § 229 Abs. 1 Satz 2 AO jedoch nicht vor Ablauf desjenigen Kalenderjahres, in dem die Festsetzung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis, aus der sich der Anspruch ergibt, wirksam geworden ist.
Hier wurde die Gewerbesteuer für das Jahr 2001 mit Bescheid vom 02. August 2004 festgesetzt. Fälligkeitstermin war der 06. September 2004. Hiervon ausgehend wäre Zahlungsverjährung zum 31. Dezember 2009 eingetreten. Hier ist der Lauf der Verjährungsfrist jedoch durch unterschiedliche verjährungsrelevante Maßnahmen mehrfach unterbrochen worden, § 231 AO, mit der Folge, dass die Verjährungsfrist jeweils neu zu laufen begann und daher Zahlungsverjährung der Primärschuld bis zum Ergehen des Haftungsbescheides im August 2011 nicht eingetreten ist.
Da es um die Frage der Verjährung von Gewerbesteuerforderungen geht, findet - anders als vom Prozessbevollmächtigten des Klägers vertreten - § 204 BGB hier keine Anwendung, sondern es sind nach § 1 Abs. 2 Nr. 5 AO die Verjährungsvorschriften der Abgabenordnung maßgeblich.
Nach § 231 Abs. 1 Satz 1 AO wird die Verjährung unterbrochen unter anderem durch schriftliche Geltendmachung des Anspruchs, durch Zahlungsaufschub, durch Stundung, durch Aussetzung der Vollziehung, durch Vollstreckungsaufschub. Nach Absatz 2 Satz 1 dauert die Unterbrechung fort, bis der die Unterbrechung bewirkende Tatbestand - Stundung/Aussetzung etc. - abgelaufen ist. Mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Unterbrechung geendet hat, beginnt eine neue Verjährungsfrist, § 231 Abs. 3 AO.
Hier wurden die Gewerbesteuerforderung und die bis dahin festgesetzten Zinsen zeitweilig von der Vollziehung ausgesetzt bzw. gestundet.
Die Aussetzung der Vollziehung erfolgte seitens der Beklagten zunächst in Anlehnung an die Aussetzungsverfügung des Finanzamtes vom 22. Oktober 2004 durch Bescheid vom 09. November 2004 und endete nach Zurückweisung des Einspruchs gegen den Gewerbesteuermessbescheid durch das Finanzamt am 01. November 2005. Damit begann die fünfjährige Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 2005 (Ende: 31.12.2010).
Im weiteren Verlauf hatte der Kläger am 22. September 2007 während der laufenden Verjährungsfrist für die GbR einen Antrag auf "nochmalige" Stundung der ausstehenden Gewerbesteuerforderungen für das Jahr 2001 gestellt. Mit der Gewährung der Stundung durch Bescheid vom 15. Oktober 2007 war die Verjährungsfrist bis Februar 2010 (Mitteilung über das Ende der "Aussetzung" und Zahlungsaufforderung mit Fristsetzung) unterbrochen und begann mit Ablauf des 31. Dezember 2010 auch deshalb erneut (Ende: 31.12.2015).
Soweit der Kläger nunmehr bestreitet, dass der GbR durch Bescheid vom 09. November 2004 und auch danach Forderungen ausgesetzt bzw. gestundet wurden, kann dem angesichts des Umstandes, dass die Aussetzungen bzw. Stundungen jeweils auf entsprechenden Anträgen der Bevollmächtigten bzw. des Klägers selbst beruhten und diese Anträge wiederum unter Bezugnahme auf vorangegangene Entscheidungen der Beklagten gestellt worden waren, nicht gefolgt werden.
In der Zwischenzeit - zwischen November 2005 und September 2007 - setzte die Beklagte die Forderungen im Hinblick auf die weitere Aussetzungsentscheidung durch das Finanzamt nach einer entsprechenden Erklärung der Prozessvertreter der GbR intern weiter von der Vollziehung aus, ohne hierüber jedoch gegenüber der GbR einen Bescheid zu erlassen, wodurch die Verjährung nicht erneut unterbrochen sein dürfte, da es für eine wirksame Unterbrechung erforderlich ist, dass ein die Vollziehungsaussetzung gewährender Verwaltungsakt dem Steuerpflichtigen innerhalb der Verjährungsfrist zugeht,
BFH, Urteil vom 22. Juli 1999 - V S. 44/98 -, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht (NVwZ) 2000, 119; Verwaltungsgericht (VG) Schwerin, Urteil vom 24. März 2006 - 4 A 1876/04 -, juris.
Darauf kommt es jedoch nicht an, denn die Verjährungsfrist ist unabhängig von den nach außen wirksamen Aussetzungen bzw. Stundungen auch durch die Geltendmachung der Forderung unterbrochen worden. So ist am 03. November 2005, am 20./25. September 2007 und am 09./26. Februar 2010 jeweils eine Mitteilung an die GbR bzw. - auf jeweilige Bitte des Klägers - auch an den weiteren noch verbliebenen Gesellschafter L. über die nunmehr eingetretene Fälligkeit erfolgt, die im Jahr 2007 und 2010 überdies mit einer Aufforderung zur Zahlung verbunden wurde. Diese Mitteilungen und Aufforderungen sind insbesondere auch dem Kläger zugegangen, denn sonst wären seine zeitnah hierauf folgenden Schreiben - Antrag "seiner" Rechtsanwälte auf Aussetzung, eigene Anträge für die GbR auf Stundung - ebenso wenig nachzuvollziehen wie die Reaktionen der übrigen Gesellschafter hierauf. So lief die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 2007 bzw. 2010 jeweils erneut und endete demgemäß zunächst mit Ablauf des 31. Dezember 2012 und später mit Ablauf des 31. Dezember 2015.
Schließlich ist angesichts des laufenden finanzgerichtlichen Verfahrens bezüglich des der Gewerbesteuererhebung für das streitgegenständliche Jahr 2001 zugrunde liegenden Gewerbesteuermessbescheides, das erst im Jahr 2011 seinen Abschluss fand, ist die Annahme einer Verwirkung bezüglich der Gewerbesteuerforderungen fernliegend.
Die Beklagte hat den Kläger auch zu Recht als Haftungsschuldner für die Gewerbesteuerschulden der GbR aus dem Jahr 2001 sowie die hierzu fällig gewordenen Nebenforderungen aufgrund seiner Gesellschafterstellung bzw. im Wege der Nachhaftung in Anspruch genommen.
In entsprechender Anwendung des § 128 des Handelsgesetzbuches (HGB) i.V.m. § 191 Abs. 1 Satz 1 AO haften die Gesellschafter einer GbR für die Steuerschulden einschließlich der steuerlichen Nebenleistungen dieser Gesellschaft als Gesamtschuldner persönlich,
BFH, Beschluss vom 28. Januar 2005 - III B 91/04 -, BFH/NV 2005, 1141, m.w.N. im Anschluss an den Bundesgerichtshof (BGH), Urteil vom 29. Januar 2001 - II ZR 331/00 -, Neue Juristische Wochenschrift (NJW) 2001, 1056; BFH, Urteil vom 9. Mai 2006, - VII S. 50/05 -, BStBl II 2007, 600; OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 25. Juli 2008 - 4 L 19/05 -, NVwZ-RR 2009, 77.
Dies gilt für sämtliche Gesellschafter der GbR, für die ausgeschiedenen Gesellschafter im Wege der Nachhaftung (§ 736 BGB) und auch dann, wenn die Gesellschaft aufgelöst und Gesellschaftsvermögen nicht mehr vorhanden ist,
Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. August 1993 - 8 C 64.90 -, juris, Rdnr. 14 und Urteil vom 08. Mai 2002 - 9 C 1.01 -, juris, Rdnr. 19 jeweils m.w.N.
Ob und inwieweit daneben eine Haftung nach den allgemeinen Haftungstatbeständen der §§ 69 ff. AO in Betracht kommt, kann vorliegend offen bleiben.
Der Kläger war zum Zeitpunkt der Entstehung der Gewerbesteuerforderung Gesellschafter der GbR, bei der es sich unabhängig von der von den jeweiligen Steuerbehörden gewählten Bezeichnung immer um dieselbe Gesellschaft gehandelt hat (vgl. oben 2.1.1).
Der Kläger kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, sein Mitgesellschafter, Herr X. , sei Geschäftsführer der GbR gewesen und damit der Verantwortliche, denn auch der nicht geschäftsführende Gesellschafter haftet für Gewerbesteuerschulden der Gesellschaft als Gesamtschuldner, wenn - wie hier unstreitig - Gesellschaftsvermögen nicht mehr vorhanden ist. Für das Außenverhältnis kommt es allein auf die formale Stellung des potenziell Haftenden als Gesellschafter an, so dass (hier nicht) bestehende zivilrechtliche Haftungsbeschränkungen für Steuerschuldner der Gesellschaft unerheblich sind,
BVerwG, Urteil vom 13. August 1993 - 8 C 64/90 -, juris, unter Bezugnahme auf den BFH (noch zu §§ 421, 427 BGB).
Die gesetzliche Haftung der Gesellschafter einer GbR wirkt grundsätzlich unmittelbar und persönlich und kann deshalb nicht durch Vereinbarungen zwischen den Gesellschaftern mit Wirkung gegenüber Dritten, sondern nur durch eine individualvertragliche Vereinbarung mit den Gläubigern ausgeschlossen werden,
so u.a. BGH, Urteil vom 24. November 2004 - XII ZR 113/01 -, juris.
Der Kläger kann sich - unabhängig von den tatsächlichen Gegebenheiten - ebenfalls nicht mit Erfolg darauf berufen, dass die Gesellschaft bereits aufgelöst sei, denn die etwaige Auflösung ändert nichts an der grundsätzlich fortbestehenden Haftung der Gesellschafter für die im Zeitpunkt ihrer Beteiligung an der GbR entstandenen Steuerschulden.
Soweit der Kläger behauptet, er sei bereits im Jahr 2000 und damit vor dem Entstehen der Steuerpflicht aus der Gesellschaft ausgeschieden, finden sich hierfür keine Belege in dem Verwaltungsvorgängen. Der insoweit darlegungspflichtige Kläger hat auch weder substantiiert vorgetragen noch sonst nachgewiesen, dass er zu diesem Zeitpunkt bereits aus der Gesellschaft ausgeschieden war und dies auch nach außen erkennbar, insbesondere auch gegenüber der Beklagten erklärt hatte. Da der Kläger auf alle Bescheide und Schreiben der Beklagten seit 2004 reagiert und den maßgeblichen Schriftverkehr geführt, sich immer als Gesellschafter bezeichnet und erstmals im Haftungsverfahren geltend gemacht hat, dass er schon seit dem Jahr 2000 nicht mehr Gesellschafter der GbR sei, spricht viel für einen insoweit angepassten Vortrag. Diese Annahme korrespondiert auch mit den Erklärungen der weiteren Gesellschafter im Verwaltungsverfahren, wonach der Kläger beispielsweise auch in den Jahren 2007 und 2010 noch als Gesellschafter benannt wurde.
Sollte der Kläger - trotz entgegenstehender Indizien - zu einem späteren Zeitpunkt aus der Gesellschaft ausgeschieden sein, haftete er im Wege der Nachhaftung gemäß § 736 Abs. 2 BGB i.V.m. § 160 HGB für die bis dahin begründeten Verbindlichkeiten der Gesellschaft.
Der Kläger kann seiner Inanspruchnahme nicht mit Erfolg entgegenhalten, dass der Haftungsanspruch festsetzungsverjährt sei, § 191 Abs. 3 und 4 AO.
Ergibt sich die Haftung - wie hier - nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid gemäß § 191 Abs. 4 AO ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind. Dies ist hier unabhängig davon, ob - wie behauptet - die GbR bereits aufgelöst wurde oder der Kläger aus der Gesellschaft ausgeschieden war, nicht der Fall.
Für die Verjährung des Steuerhaftungsanspruchs gegen den Gesellschafter einer aufgelösten GbR gilt in entsprechender Anwendung von § 159 Abs. 1 HGB bzw. für den ausgeschiedenen Gesellschafter einer GbR nach § 736 Abs. 2 BGB i.V.m. § 160 Abs. 1 HGB eine Frist von höchstens fünf Jahren,
ausführlich BFH, Beschluss vom 24. Juni 2004 - VII B 156/03 - juris und Urteil vom 26. August 1997 - VII S. 63/97 -, juris, im Anschluss an BGH, Urteil vom 10. Februar 1992 - II ZR 54/91 -, BGHZ 117, 168 für den Fall des Ausscheiden eines Gesellschafters; offen, ob 30jährige Verjährungsfrist nach § 195 BGB a.F. oder § 159 HGB: BFH, Urteil vom 23. März 1998 - II S. 7/95 -, juris.
Die Verjährung beginnt, anders als für die Personenhandelsgesellschaft in § 159 Abs. 2 HGB geregelt (Anknüpfung an die Eintragung in das Handelsregisters), grundsätzlich mit dem Ende des Tages, an dem die Steuerbehörde als Gläubigerin des Steueranspruchs gegen die GbR von deren Auflösung Kenntnis hat,
BFH, Urteil vom 26. August 1997 - VII S. 63/97 -, juris; FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 21. Juni 2007 - 3 K 1529/05 -, juris,
es sei denn der Anspruch des Gläubigers wird erst nach dessen Kenntnis von der Auflösung fällig, § 159 Abs. 3 HBG entsprechend.
Gleiches gilt für das Ausscheiden des Gesellschafters,
BGH, Urteil vom 10. Februar 1992 - II ZR 54/91 -, BGHZ 117, 168; FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 21. Juni 2007 - 3 K 1529/05 -, juris.
Unabhängig davon, ob - wie behauptet - und wann die Gesellschaft tatsächlich aufgelöst wurde bzw. der Kläger wirksam aus der GbR ausgeschieden ist, hat die Beklagte hiervon frühestens im Rahmen des Anhörungsverfahrens zur Haftungsinanspruchnahme im Jahr 2011 Kenntnis erlangt, so dass die Verjährungsfrist sowohl hinsichtlich der mit Bescheiden vom 02. August 2004 festgesetzten Gewerbesteuer und Nachforderungszinsen als auch bezüglich der mit Bescheid vom 06. April 2011 festgesetzten Aussetzungszinsen ersichtlich noch nicht abgelaufen war.
Selbst wenn, was von dem Kläger weder nachgewiesen noch anhand der tatsächlich belegten Vorgänge und Umstände nachzuvollziehen ist, die Beklagte vor Erlass der Gewerbesteuerbescheide im Jahr 2004 Kenntnis von der (vermeintlichen) Auflösung der GbR gehabt hätte, hätte die Verjährung in entsprechender Anwendung des § 159 Abs. 3 HGB erst mit dem Zeitpunkt der Fälligkeit der Forderung begonnen und wäre bis zum Erlass des Haftungsbescheides durch eine Vielzahl von Maßnahmen unterbrochen gewesen. Nach Maßgabe des entsprechend anzuwendenden § 159 Abs. 4 HGB wirkt die Unterbrechung der Verjährung gegenüber der aufgelösten Gesellschaft auch gegenüber den Gesellschaftern, die der GbR zum Zeitpunkt der Auflösung angehört haben. Hier ist die Verjährung des gegenüber der - nach der Behauptung des Klägers - aufgelösten GbR bestehenden Steueranspruchs innerhalb der zugunsten von Gesellschaftern nach Auflösung der Gesellschaft laufenden Verjährungsfrist wirksam unterbrochen worden. Da es insoweit um festgesetzte steuerrechtliche Ansprüche geht, richtet sich die Beurteilung nicht nach § 204 BGB - wie von dem Prozessbevollmächtigten des Klägers vertreten - oder § 212 BGB, sondern nach den Bestimmungen über die Unterbrechung der steuerrechtlichen Verjährung (§ 231 AO),
vgl. ausführlich BFH, Urteil vom 26. August 1997 - VII S. 63/97 -, juris.
Hat eine solche Unterbrechung - wie hier - stattgefunden, so beginnt die Verjährungsfrist des § 159 Abs. 1 HGB erst wieder zu laufen, nachdem die Unterbrechung der Verjährung gegenüber der aufgelösten GbR beendet ist. Hierzu kann auf die obigen Ausführungen zu den einzelnen, die Primärschuld betreffenden verjährungsunterbrechenden Maßnahmen (2.2.) verwiesen werden.
Nichts anderes ergibt sich vor dem Hintergrund der Tatsache, dass das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Gesellschafters X. bereits im Februar 2006 eröffnet wurde und die Beklagte hiervon Kenntnis hatte, denn insoweit kann schon nicht - wahlweise je nachdem, wie es dem Kläger nützt - darauf abgestellt werden, dass mangels Kenntnis der Beklagten von den abweichenden Regelungen in § V des Gesellschaftsvertrages, nunmehr trotz gesellschaftsvertraglichen und nach den tatsächlichen Umständen auch sonstigen Fortbestehens der Gesellschaft die gesetzliche Regelung des § 728 Abs. 2 BGB auf die Gesellschaft Anwendung findet und diese als aufgelöst gilt. Im Übrigen gelten auch hier die obigen Ausführungen zur Unterbrechung der Verjährung.
Ebenso liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass die Haftungsinanspruchnahme verwirkt sein könne. Die Beklagte hat vielmehr gegenüber dem Kläger zu keinem Zeitpunkt zu erkennen gegeben, dass sie auf die Realisierung der Forderung ganz oder zum Teil verzichten werde. Vielmehr hat sie deutlich gemacht, dass sie mit der von dem Kläger vorgeschlagenen Beschränkung seines Anteils auf ein Drittel der Forderung ausdrücklich nicht einverstanden ist.
Der Erlass des Haftungsbescheides steht nach § 191 Abs. 1 AO im pflichtgemäßen Ermessen der Steuerbehörde. Es ist nicht ersichtlich, dass die Beklagte die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat (vgl. § 5 AO).
Dies gilt zunächst für das Entschließungsermessen. Soweit die Beklagte in dem Haftungsbescheid im Rahmen der Begründung für die Inanspruchnahme des Klägers eine Ermessensreduzierung auf Null angenommen hat, bestehen hiergegen keine durchgreifenden Bedenken, denn zum einen war sich die Beklagte - wie sich aus der Begründung des Haftungsbescheides ergibt - bewusst, dass eine Ermessensentscheidung zu treffen war. Zum anderen hat sie die ermessensleitenden Gründe dem Kläger bereits in dem umfangreichen Schriftwechsel in dem der förmlichen Haftungsinanspruchnahme vorangegangenen Verfahren mitgeteilt und zu seinen dort vorgetragenen Argumenten Stellung bezogen. Zudem ist bei einer Uneinbringlichkeit der Steuer gegenüber dem Primärschuldner eine Haftungsinanspruchnahme regelmäßig geboten, weil Steuerausfälle nach Möglichkeit vermieden werden sollen,
BFH, Urteile vom 29. Mai 1990 - VII S. 81/89 -, juris, und vom 29. September 1987 - VII S. 54/84 -, juris.
Auch bezüglich der Ausübung des Auswahlermessens sind keine erheblichen Fehler oder ein Ermessensnichtgebrauch erkennbar. Die Beklagte hat alle drei Mitgesellschafter in den Blick genommen und sich unter Berücksichtigung des Umstandes, dass aus ihrer Sicht eine effektive Beitreibung bei dem Gesellschafter X. wegen des laufenden Insolvenzverfahrens nicht aussichtsreich erscheint, gegen dessen Inanspruchnahme entschieden, im Übrigen aber auch den weiteren Mitgesellschafter in Haftung genommen. Hiergegen ist nichts zu erinnern.
Soweit der Kläger bemängelt, dass sich die Beklagte nicht hinreichend um eine Beteiligung im Insolvenzverfahren des Mitgesellschafters bzw. um eine Verhinderung der nunmehr dort drohenden Restschuldbefreiung bemüht habe, ist bereits zweifelhaft, ob derartige Bemühungen seitens der Beklagten überhaupt geschuldet werden. Jedenfalls führt deren Unterlassung nicht zu einer Ermessensreduzierung bzw. einem Ermessensfehler dahin gehend, dass die Inanspruchnahme des Klägers fehlerhaft ist. Überdies ist zu berücksichtigen, dass die Beklagte ebenso wie bei den beiden nunmehr in Anspruch genommenen Mitgesellschaftern nicht unmittelbar die rückständige Gewerbesteuerforderung der GbR - wie dem Kläger wohl vorschwebt - hätte im Insolvenzverfahren des Mitgesellschafters anmelden können, sondern vielmehr auch hier zunächst der Erlass eines Haftungs- oder Feststellungsbescheides erforderlich gewesen wäre.
Der Kläger kann sich schließlich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass Billigkeitsgründe o.ä. der Inanspruchnahme entgegenstehen, weil die anderen Gesellschafter angeblich überzahlt sind, denn insoweit handelt es sich um interne Ausgleichsansprüche, die von ihm (auf eigenes Prozessrisiko) gegenüber den Mitgesellschaftern zu verfolgen sind.
II. Die mit dem Haftungsbescheid verbundene Zahlungsaufforderung (Leistungsgebot) lässt ebenfalls keine Rechtsfehler erkennen. Nach § 219 Satz 1 AO darf der Haftungsschuldner auf Zahlung in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Dies ist hier der Fall, da die (aufgelöste) GbR über kein Vermögen mehr verfügt.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO in Verbindung mit § 709 Sätze 1 und 2 der Zivilprozessordnung (ZPO).
Anlass, die Berufung zuzulassen, bestand nicht, weil die Voraussetzungen des § 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO in Verbindung mit § 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO nicht erfüllt sind.
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References: § 113
 § 191
 § 1
 § 3
 § 1
 § 91
 § 80
 § 80
 § 127
 § 119
 § 5
 § 119
 § 730
 § 728
 § 728
 § 728
 § 727
 § 730
 § 719
 § 166
 § 16
 § 233
 § 18
 § 238
 § 730
 § 68
 § 110
 § 166
 § 240
 § 191
 § 169
 § 171
 § 191
 § 228
 § 229
 § 229
 § 231
 § 204
 § 1
 § 231
 § 231
 § 128
 § 191
 § 736
 § 160
 § 191
 § 191
 § 159
 § 736
 § 160
 § 195
 § 159
 § 159
 § 159
 § 159
 § 159
 § 204
 § 212
 § 159
 § 728
 § 191
 § 5
 § 219
 § 167
 § 709
 § 124
 § 124