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Timestamp: 2017-06-23 22:34:40+00:00

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Taggelder eines angestellten Handelsvertreters - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 23.05.2003, RV/0814-W/02
Taggelder eines angestellten Handelsvertreters
RV/0814-W/02-RS1
Die Beurteilung, ob und in welchem Umfang einem Handelsvertreter im Jahr 1998 ein Verpflegungsmehraufwand bei beruflich veranlassten Reisen entstanden ist, ist nach Rz 179 LStR 1992 idF Erlass BMF 15.5.1997, GZ 07 035/1-IV/7/97 zu beurteilen (“5-Tage-Regel” bzw. “15-Tage-Regel” je 6 Monate, keine “Zielgebietsregelung”). Die nachteiligeren Regelungen der LStR 1999 bzw LStR 2002 sowie die nachteiligere spätere Judikatur des VwGH sind gemäß § 117 BAO nicht anzuwenden. Im Geltungsbereich der LStR 1992 wird ein weiterer Tätigkeitsmittelpunkt auch dann nach 5 Tagen begründet, wenn dieser regelmäßig alle drei Wochen bereist wird. Zusatzinformationen Anmerkungen:
LStR 1992, Rz 179
LStR 1999, Rz 304 betroffene Normen:
Handelsvertreter, Reise, Dienstreise, Taggelder, Diäten, Kostenersätze, Nahebereich, Zielgebiet
RV/0814-W/02-RS2
Der Antrag auf Anwendung des Werbungskostenspauschbetrages nach § 1 Z 9 V BGBl 32/1993 kann jederzeit während des offenen Veranlagungsverfahrens gestellt bzw. zurückgenommen werden. Der Steuerpflichtige kann die für ihn günstigere Variante wählen. Zusatzinformationen Anmerkungen:
Pauschalierung, tatsächliche Kosten, Wechsel, Günstigkeitsvergleich
RV/0814-W/02-RS3
Von der “Reise” im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 (§ 4 Abs 5) EStG 1988 ist die “Dienstreise” im Sinne des § 26 Z 4 leg. cit. zu unterscheiden (Doralt, EStG, 4. Auflage, § 16, Tz 185, mwN). Zusatzinformationen Anmerkungen:
unabhängige Finanzsenat hat am 22. Mai 2003 über die Berufung des Bw.,
im Berufungsverfahren vertreten durch Dkfm. Robert Rittmann, gegen den Bescheid
des Finanzamtes Wiener Neustadt, vertreten durch Oberrätin Dr. Helga
Kölndorfer, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1998 nach in
Wiener Neustadt durchgeführter mündlicher Berufungsverhandlung
Berufung wird im Umfang der Berufungsvorentscheidung vom 9. Mai 1999 Folge
angefochtenen Bescheid wird abgeändert.
Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe der Berufungsvorentscheidung
vom 9. Mai 1999 zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses
Der Berufungswerber (Bw.) ist
angestellter Handelsvertreter und bereist ständig die Gebiete
südliches Niederösterreich, südliches, mittleres und
nördliches Burgenland. Ferner erzielt er Einkünfte aus Vermietung und
für das Jahr 1998 vom 14. April 1999 erging
erklärungsgemäß.
Bw. mit Schreiben vom 27. April 1999 Berufung,
"da ich nachträglich eine
Werbungskostenpauschale für Vertreter im Außendienst (gem. der
Verordnung des BMF vom 31.12.92) geltend mache. Weiters wurden bei meiner
Lohnverrechnung 1998 keine Freibeträge
Bestätigung des in Leobersdorf (Bezirk Baden) über seinen Firmensitz
verfügenden Arbeitgebers des Bw. vom 26. April 1999, wonach der Bw.
"das ganze Jahr 1998 als
Außendienstmitarbeiter beschäftigt war."
vom 3. Mai 1999 wurde der angefochtende Bescheid dahingehend geändert, dass
22.567 S an "Werbungskosten, die der Arbeitgeber nicht
berücksichtigen konnte" anstelle von 1.800 S im Erstbescheid
Dem Erledigungsentwurf des
Finanzamtes Wiener Neustadt ist zu entnehmen, dass die hohe Vorschreibung im
angefochtenen Bescheid auf Grund eines hohen Freibetragsbescheides
(600.600 S) für das Jahr 1998 und dem Umstand, dass bei der
Veranlagung 1998 zunächst keine Werbungskosten geltend gemacht wurden,
§ 1 Z 9 der Verordnung des Bundesministers
für Werbungskosten von Angehörigen bestimmter Berufsgruppen, BGBl. Nr.
32/1993, in Höhe von 5% der Bemessungsgrundlage, höchstens jedoch
30.000 S jährlich, wurde gewährt und wie folgt ermittelt:
504.733,00
KZ 215
451.333,00
% = 22.567,00 (höchstens
30.000,00)
Mit Schreiben vom 20. Mai 1999
erhob der erstmals einschreitende steuerliche Vertreter des Bw. "Berufung
gegen den Einkommensteuerbescheid 1998" (gemeint wohl: beantragte die
Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz zur
Entscheidung) und führte hierzu aus: "Mein obgenannter Klient ist bei der Firma
... als Handelsvertreter beschäftigt. Im Rahmen dieser Tätigkeit
fallen für [den Bw.] Werbungskosten (Reisekosten) an, die vom Dienstgeber
nicht vergütet werden. [Der Bw.] unterliegt auf Grund seiner Tätigkeit
bei der Firma ... dem Kollektivvertrag für Handelsangestellte, in dem die
Dienstreise geregelt ist. Ist eine solche Regelung vorhanden, so sind lt.
Verordnung des BMF diese Reisekosten keiner Beschränkung unterworfen (BGBl
II 1997/306 vom 17. Oktober 1997).
Ich ersuche daher um Abänderung des Bescheides im
Sinne obiger Verordnung." Der gestellte Antrag wurde mit
Schreiben vom folgenden Tag näher präzisiert und
"1. Die beantragten Reisekosten betragen
66.840,00 S (2228/12 à 30). Als Berechnungsgrundlagen liegen
des Dienstgebers, dass keine Diäten ausbezahlt wurden
für Handelsangestellte
(im Original) + Tippstreifen für die Ermittlung der
2. Auf Grund der bereits
erfolgten Berufungsvorentscheidung ersuche ich um Vorlage bei der Behörde
2. Instanz." Der Arbeitgeber des Bw.
bestätigte mit Schreiben vom 29. Jänner 1999, dass der Bw.
"im Jahre 1998 keine Diäten
Laut dem vorgelegten Auszug aus
dem Kollektivvertrag 03 Handel - Angestellte wird bei Bewilligung der
Benutzung des Privat-PKW des Angestellten ein Kilometergeld gewährt
(XIII 4 e). Für die Bestreitung des mit der Dienstreise
verbundenen persönlichen Mehraufwandes für Verpflegung und Unterkunft
erhält der Angestellte für jeden vollen Kalendertag eine
Reiseaufwandsentschädigung. Diese besteht aus dem Taggeld und dem
Nächtigungsgeld (XIII 5 a).
Die vorgelegten
Fahrtenbücher weisen an Eintragungen auf: Datum, Reiseziel, Abfahrtszeit,
Ankunftszeit, Kilometerstand sowie - offenbar von jemand Dritten mit
Bleistift eingefügt - in der Spalte "Betrag" die Zahl der
Reisestunden. Beispiel:
"14.9.98
- Hainfeld - 6.30 - 17.30 - 55550 -
- Pottendorf - 6.30 - 17.30 - 55705 -
§ 2 der Verordnung
des Bundesministers für Finanzen betreffend Reisekostenvergütungen
§ 26 Z 4 EStG 1988 auf Grund einer
lohngestaltenden Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis
6 EStG 1988, BGBl. II Nr. 306/1997, lautet:
"Fahrtkostenvergütungen, die aus Anlass
einer nach einer lohngestaltenden Vorschrift (§ 1) vorliegenden
Dienstreise gezahlt werden, bleiben insoweit steuerfrei, als sie der Höhe
nach die tatsächlichen Kosten oder bei Verwendung eines arbeitnehmereigenen
Kraftfahrzeuges die Sätze gemäß
lit. a EStG nicht übersteigen."
Über Anforderung des Finanzamtes Wiener Neustadt
richtete der Arbeitgeber des Bw. am 30. Juni 1999 ein Schreiben an das
Finanzamt, in welchem dieser bekannt gab, dass der Bw. "ab Beginn seiner
Tätigkeit bei unserer Firma seit 02.01.1994 als Handelsreisender tätig
war und ist und in dieser Zeit die Gebiete südliches Niederösterreich,
südliches, mittleres und nördliches Burgenland ständig
bereist."
Mit Schreiben vom 28. Juni 1999 führte der im
Berufungsverfahren einschreitende steuerliche Vertreter unter dem Betreff
"Ergänzung zur Berufung" wörtlich aus:
"In Ergänzung zum Schreiben vom 21. Juni 1999
ersuche ich um Rücknahme des Punkt 2 - die Vorlage der Berufung bei
der Behörde 2. Instanz, und erkläre mich mit einer 2.
Berufungsvorentscheidung einverstanden." Mit Vorlagebericht vom 9. Juli
1999 hat das Finanzamt Wiener Neustadt die Berufung der damals als
Abgabenbehörde zweiter Instanz zuständigen Finanzlandesdirektion
für Wien, Niederösterreich und Burgenland zur Entscheidung vorgelegt.
Der Akt wurde zur Zahl RV/621-17/99 protokolliert.
Neben einer Darstellung des
Verfahrensganges führt darin das Finanzamt Wiener Neustadt unter anderem
"Laut vorgelegten Fahrtenbüchern wurden im Jahre
1998 folgende Fahrten durchgeführt:
x Baden,
x Wiener Neustadt
x Deutsch-Kreuz
x Aspang
x Rechnitz
x Oberpullendorf
x Schattendorf
x Eisenstadt
x Seewinkel
x Gutenstein
x Hainfeld
x Pottendorf
x Erlach
x Berndorf
x Kirchberg/Bromberg
kollektivvertraglicher Vereinbarung hinsichtlich Reiseaufwendungen hat der
Arbeitgeber laut Bestätigung keine Diäten ausbezahlt. Laut
Berufungsbegründung sind die Reisekosten auf Grund dieser
kollektivvertraglichen Vereinbarung nach der Verordnung des Bundesministers
für Finanzen betreffend Reisekostenvergütung gemäß
§ 26 Z 4 EStG 1988 keiner Beschränkung
steuerliche Vertreter ist der Ansicht, dass - würde der Arbeitgeber
die dem Bw. laut Kollektivvertrag zustehenden
Reiseaufwendungsentschädigungen bezahlen - diese steuerfrei bleiben
und daher dies dann, wenn sie wie im vorliegenden Fall nicht bezahlt werden,
nicht anders sein könne (die entsprechenden Bestimmungen der
Lohnsteuerrichtlinien und anderer erlassmäßiger Weisungen
hinsichtlich des Verpflegungsmehraufwandes seien daher auf den vorliegenden Fall
nicht anzuwenden).
einschreitende steuerliche Vertreter übersieht dabei allerdings nach
Ansicht des Finanzamtes die Unterschiede der gesetzlichen Bestimmungen des
§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG und jene des § 26 Z 4
wiederholt - und dies seit Jahren - dieselben Orte bereist wurden,
ist anzunehmen, dass die günstigsten Verpflegungsmöglichkeiten soweit
bekannt sind, dass ein Verpflegungsmehraufwand auszuschließen
Berufungsbegehren ist daher nach Ansicht des Finanzamtes nicht zu
entsprechen..."
Die Zuständigkeit zur
Entscheidung über die offene Berufung ging mit 1. Jänner 2003 auf den
unabhängigen Finanzsenat über (§ 323 Abs. 10 BAO idF
AbgRmRefG).
In der über Anordnung des Referenten (§ 284
Abs. 1 Z 2 BAO) am Finanzamt Wiener Neustadt am 22. Mai 2003 abgehaltenen
mündlichen Berufungsverhandlung wurde mit den Parteien die Sach- und
Rechtslage erörtert.
Der Bw. führte ergänzend aus, dass er
regelmäßig alle drei Wochen die gleiche Tour unternehme und daher die
selben Orte anfahre. Für seine beruflich veranlassten Fahrten werde ihm von
seinem Arbeitgeber ein Dienstwagen zur Verfügung gestellt.
Das Finanzamt wies darauf hin, dass hieraus die Anwendung
der Rz 179 zweiter Teilstrich LStR 1992 (nicht durchgehender, aber
regelmäßig wiederkehrender Aufenthalt an den jeweils bereisten Orten)
resultiere und von einem Verpflegungsmehraufwand ab der 5. Fahrt an diesen Ort
nicht mehr ausgegangen werden könne.
Der Bw. ersuchte abschließend, der
Berufungserledigung die für ihn günstigere Berechnung - entweder
Anwendung der Pauschalierung gemäß der Verordnung oder Ansatz der
jeweiligen steuerlich anzuerkennenden Taggelder - zugrunde zu
Das Schreiben des im
Berufungsverfahren einschreitenden steuerlichen Vertreters des Bw. vom 28. Juni
1999 ist nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates so zu verstehen, dass
der Bw. anstelle einer sofortigen Vorlage der Berufung an die
Abgabenbehörde zweiter Instanz die Erlassung einer zweiten
Berufungsvorentscheidung durch die Abgabenbehörde erster Instanz
Finanzsenat geht von folgendem, unstrittigen Sachverhalt auf Grund der Aktenlage
und der Ausführungen in der mündlichen Berufungsverhandlung
Der Bw. ist Handelsvertreter,
ausschließlich mit Vertretertätigkeit befasst, und verbringt mehr als
die Hälfte seiner Gesamtarbeitszeit im Außendienst.
Im Jahr 1998 unternahm er
dienstliche Fahrten in dem in dieser Berufungsentscheidung dargestellten
Kostenersätze des
Arbeitgebers gemäß
§ 26 Z 4 EStG 1988 hat der Bw.
Hieraus folgt in rechtlicher
Abs. 9 EStG 1988 sind als Werbungskosten abzugsfähig Reisekosten bei
ausschließlich beruflich veranlassten
Reisen.Diese
Aufwendungen sind ohne Nachweis ihrer Höhe als Werbungskosten anzuerkennen,
soweit sie die sich aus § 26 Z 4 EStG 1988 ergebenden Beträge
Z 4 EStG 1988 in der im Streitzeitraum geltenden Fassung gehören nicht
zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Beträge, die aus
Anlass einer Dienstreise als Reisevergütungen (Fahrtkostenvergütungen,
Kilometergelder) und als Tagesgelder und Nächtigungsgelder gezahlt
Dienstreise liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers
Durchführung von Dienstverrichtungen verlässt oder so
weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm
eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort
(Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann.
ist diese Regelung anzuwenden. Als
Kilometergelder sind höchstens die den Bundesbediensteten zustehenden
Sätze zu berücksichtigen. Das
Tagesgeld für Inlandsdienstreisen darf bis zu 360 S pro Tag betragen.
angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Das volle Tagesgeld steht
für 24 Stunden zu, ausgenommen eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des
§ 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 sieht eine Abrechnung des Tagesgeldes nach
Kalendertagen vor; in diesem Fall steht das Tagesgeld für den Kalendertag
zu. Wenn
bei einer Inlandsdienstreise keine höheren Kosten für Nächtigung
nachgewiesen werden, kann als Nächtigungsgeld einschließlich der
Kosten des Frühstücks ein Betrag bis zu 200 S berücksichtigt
werden. Tagesgelder
für Auslandsdienstreisen können mit dem Höchstsatz der
bei einer Auslandsdienstreise keine höheren Kosten für Nächtigung
einschließlich der Kosten des Frühstücks nachgewiesen werden,
kann das den Bundesbediensteten zustehende Nächtigungsgeld der
Höchststufe berücksichtigt werden. Zahlt der Arbeitgeber höhere
Beträge, so sind die die genannten Grenzen übersteigenden Beträge
der "Reise" im Sinne des § 16 Abs 1 Z 9
(§ 4 Abs 5) EStG 1988 ist die "Dienstreise" im Sinne
des § 26 Z 4 leg. cit. zu unterscheiden
EStG4, § 16,
Tz 185, mwN).
"Reise" und "Dienstreise" hat erhebliche steuerliche
Konsequenzen: Während bei der Dienstreise das Tagesgeld steuerfrei ist,
muss eine Reise die entsprechenden Voraussetzungen erfüllen, um einen dem
Tagesgeld entsprechenden Betrag absetzen zu können
Tz 186). Ersetzt etwa der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Kosten für
die Dienstreise im Nahbereich, dann sind diese Ersätze steuerfrei; muss der
Arbeitnehmer die Mehrkosten selbst tragen, sind diese bei einer Reise im
Nahbereich nicht abzugsfähig (vgl
Tz 187).
Die Argumentation des Bw. mit
dem Dienstreisebegriff und dem Kollektivvertrag der Handelsangestellten geht
daher ins Leere, da unstrittigerweise der Arbeitgeber keine Kostenersätze
gewährt hat, und somit nicht § 26 Z 4, sondern
§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 anwendbar ist. § 26
Z 4 EStG 1988 kommt nur dann zum Tragen, wenn der Arbeitgeber
Kostenersätze bezahlt; ist das - wie hier - nicht der Fall,
dann sind geltend gemachte Aufwendungen nach den zu den Werbungskosten
§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 entwickelten
Grundsätzen zu beurteilen:
Lehre, Rechtsprechung und
Verwaltungspraxis vertreten zu § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988
verschiedene Grundsätze, die - für den Streitzeitraum von
Bedeutung - vom Bundesministerium für Finanzen in einem Erlass vom
15. Mai 1997, GZ 07 0305/1-IV/7/97, "Aufwendungen für
beruflich veranlasste Reisen gemäß
Z 9 EStG; Differenzwerbungskosten bei Fahrtätigkeit"
zusammengefasst wurden (vgl SWK 19/1997, S 434). Dieser Erlass lautet
der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes geht hervor, dass
der Aufenthalt an einem Ort - sofern dieser über eine kurze Anfangsphase
hinausgeht - als Mittelpunkt der Tätigkeit des Steuerpflichtigen angesehen
werden muss und daher keine Reise darstellt. In diesem Fall liegt die
Rechtfertigung der Annahme von Werbungskosten im Sinne des § 16 Abs. 1
Z 9 EStG auf Grund eines in typisierender Betrachtungsweise angenommenen
Verpflegungsmehraufwandes (gegenüber gemäß
abzugsfähigen üblichen Verpflegungsaufwendungen) nicht vor. Auch wenn
eine Beschäftigung an einem Ort mit Unterbrechungen ausgeübt wird,
wird dieser (nach einer Anfangsphase) zu einem weiteren Mittelpunkt der
Tätigkeit (vgl. VwGH 20. 10. 1995, 94/13/0253, 0254). Ein
weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit ist auch dann anzunehmen, wenn ein
bestimmtes Gebiet mehrmals befahren wird und aus diesem Grund ein
Verpflegungsmehraufwand ausgeschlossen werden muss. Die
Lohnsteuerrichtlinien 1992 sind daher in folgenden Punkten abzuändern:
179 1.4. Begründung eines weiteren
Mittelpunktes der Tätigkeit Die
Begründung eines weiteren Mittelpunktes der Tätigkeit ist anzunehmen,
wenn sich die Dienstverrichtung auf einen anderen Einsatzort durchgehend oder
wiederkehrend über einen längeren Zeitraum erstreckt. Von einem
längeren Zeitraum ist auszugehen, wenn der Dienstnehmer an diesem
Einsatzort durchgehend
tätig wird und die Anfangsphase von fünf Tagen überschritten
wird, regelmäßig
wiederkehrend tätig wird und die Anfangsphase von fünf Tagen
überschritten wird. Wird z. B. jemand regelmäßig
wöchentlich an einem Tag an einem anderen Einsatzort tätig, wird
dieser Einsatzort ab dem sechsten Tag zu einem weiteren Mittelpunkt der
Tätigkeit (vgl. VwGH 2. 8. 1995, 93/13/0099). Erfolgt innerhalb von sechs
Kalendermonaten kein Einsatz an diesem Ort, ist mit der Berechnung der
"Anfangsphase" von fünf Tagen neu zu beginnen. wiederkehrend
aber nicht regelmäßig tätig wird und eine Anfangsphase von 15
Tagen überschritten wird. Erfolgt innerhalb von sechs Kalendermonaten kein
Einsatz an diesem Ort, ist mit der Berechnung der "Anfangsphase" neu zu
gilt auch, wenn der Aufenthalt zu Fortbildungszwecken des Dienstnehmers erfolgt
(VwGH 26. 6. 1990, 87/14/0024, betreffend Dienstzuteilung eines Beamten).
180 In der Rz. 180 wird der letzte Satz
wie folgt abgeändert: "Wird
ein Ort auf Grund eines durchgehenden oder wiederkehrenden Einsatzes zu einem
Mittelpunkt der Tätigkeit, kann ein Verpflegungsaufwand für die ersten
fünf Tage nur dann geltend gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige
erstmals oder zuletzt vor mehr als sechs Monaten an diesem Ort tätig war."
Dieser Erlass ersetzte mit
Wirksamkeit ab 1. Jänner 1997 (also für den Streitzeitraum) die bis
dahin anzuwendende Fassung der LStR 1992.
An die Stelle der LStR 1992
sind - mit grundsätzlicher Wirksamkeit ab 1. Jänner 1999 -
die LStR 1999 getreten. Die Ausführungen der LStR 1999 zu den
Verpflegungsmehraufwendungen bei Reisen entsprechen mit Ausnahme der
Einfügung des Satzes "Wird ein
politischer Bezirk durch einen anderen politischen Bezirk umschlossen, ist von
einem Bezirk auszugehen" samt Beispiel und der
Nichtanwendbarkeitserklärung des Erkenntnisses des VwGH vom 30.10.2001,
95/14/0013, jenen der nachstehend wiedergegebenen derzeit geltenden Fassung der
LStR 2002:
Rechtfertigung für die Annahme von Werbungskosten bei Reisebewegungen liegt
in dem dabei in typisierender Betrachtungsweise angenommenen
Verpflegungsmehraufwand gegenüber den ansonsten am jeweiligen
Möglichkeit der Inanspruchnahme der üblichen (günstigeren)
Verpflegsmöglichkeiten auszugehen, deren Aufwendungen als Teil der Kosten
der Lebensführung nicht abzugsfähig sind (VwGH 22.3.2000, 95/13/0167,
VwGH 28.5.1997, 96/13/0132; VwGH 29.5.1996, 93/13/0013; VwGH 20.9.1995,
94/13/0253, 0254). Die (teilweise) Verköstigung in Gasthäusern
führt für sich allein nicht zu berücksichtigbaren
Mehraufwendungen (VwGH 16.3.1988, 85/13/0154).
Abgeltung des Verpflegungsmehraufwands setzt - abgesehen von der Abgeltung eines
allfälligen Kaufkraftunterschiedes bei Auslandsaufenthalten - eine Reise
voraus. Wird an einem Einsatzort, in einem Einsatzgebiet oder bei
stehen Tagesgelder nur für die jeweilige Anfangsphase (fünf bzw.
fünfzehn Tage; siehe Rz 300 bis Rz
310) zu. Dies gilt grundsätzlich in
gleicher Weise für Inlands- wie auch für
Berücksichtigung der Aufwendungen ist mit den in § 26 Z 4 EStG 1988
angeführten Sätzen begrenzt. Höhere Beträge sind auch im
Falle des Nachweises tatsächlicher Kosten nicht zu
Begründung eines weiteren Mittelpunkts der Tätigkeit ist anzunehmen,
wiederkehrend über einen längeren Zeitraum erstreckt. Als Einsatzort
gilt grundsätzlich die politische Gemeinde. Auch für Reisen innerhalb
Wiens gilt das gesamte Wiener Gemeindegebiet als Einsatzort. Für Reisen von
Orten außerhalb Wiens nach Wien gilt als Einsatzort hingegen der jeweilige
Gemeindebezirk. Werden allerdings im Zuge von Reisen nach Wien mehrere
Gemeindebezirke regelmäßig bereist, ist keine willkürliche
Zuordnung des Reisezieles in jeweils bestimmte (andere) Bezirke vorzunehmen,
sondern von einem einheitlichen Zielgebiet auszugehen (siehe Rz 304
einem längeren Zeitraum ist in folgenden Fällen
Arbeitnehmer wird an einem Einsatzort durchgehend tätig und die
Anfangsphase von fünf Tagen wird überschritten. Erfolgt innerhalb von
sechs Kalendermonaten kein Einsatz an diesem Mittelpunkt der Tätigkeit, ist
mit der Berechnung der "Anfangsphase" von fünf Tagen neu zu beginnen.
Arbeitnehmer wird an einem Einsatzort regelmäßig wiederkehrend
(mindestens einmal wöchentlich; vgl. VwGH 2.8.1995, 93/13/0099) tätig
und die Anfangsphase von fünf Tagen wird überschritten. Erfolgt
innerhalb von 6 Kalendermonaten kein Einsatz an diesem Mittelpunkt der
Tätigkeit, ist mit der Berechnung der "Anfangsphase" von fünf Tagen
neu zu beginnen. Der
Arbeitnehmer wird an einem Einsatzort wiederkehrend aber nicht
regelmäßig tätig und überschreitet dabei eine Anfangsphase
von 15 Tagen im Kalenderjahr. Die Anfangsphase von 15 Tagen steht pro
Kalenderjahr zu.
Rz 302 Dies gilt auch, wenn der Aufenthalt zu
Fortbildungszwecken des Arbeitnehmers erfolgt (VwGH 26.6.1990, 87/14/0024, betr.
Dienstzuteilung eines Beamten).
Rz 303 Erstreckt
sich die Tätigkeit des Steuerpflichtigen auf zwei oder mehrere
Tätigkeitsmittelpunkte, so ist der Aufenthalt an ihnen keine Reise (VwGH
9.4.1986, 85/14/0146; VwGH 2.8.1995, 93/13/0099), sodass eine
Berücksichtigung von Verpflegungsmehraufwendungen nicht erfolgen kann. In
diesem Fall ist - in typisierender Betrachtungsweise - davon auszugehen, dass
die günstigsten Verpflegungsmöglichkeiten bekannt sind und daher kein
zu Werbungskosten führender Mehraufwand für Verpflegung entsteht (VwGH
29.5.1996, 93/13/0013; VwGH 5.10.1994, 92/15/0225). Tagesgelder stehen daher nur
für die Anfangsphase von fünf bzw. fünfzehn Tagen als
Mittelpunkt der Tätigkeit in einem Einsatzgebiet
(Zielgebiet)
(Zielgebiet) einen Mittelpunkt der Tätigkeit (VwGH 28.5.1997, 96/13/0132).
Dies wird insbesondere auf Rauchfangkehrer, Vertreter oder
Außendienstmitarbeiter von Behörden (zB Gerichtsvollzieher,
Betriebsprüfer, Patrouillentätigkeit der Exekutive) zutreffen.
Grundsätzlich ist es dabei unmaßgeblich, ob sich die Wohnung des
Arbeitnehmers innerhalb oder außerhalb des Einsatzgebietes
Ein Einsatzgebiet kann sich auf einen politischen
Bezirk und an diesen Bezirk angrenzende Bezirke erstrecken.
Vertreter bereist ständig die Bezirke Baden, Bruck a. d. L., Mödling
und Wiener Neustadt. Es liegt ein einheitliches Zielgebiet
ein politischer Bezirk durch einen anderen politischen Bezirk umschlossen, ist
von einem Bezirk auszugehen.
Beispiel:Innsbruck-Stadt
und Innsbruck-Land sind wie ein Bezirk zu
Reisen außerhalb des Einsatzgebietes gelten die Bestimmungen über
einen weiteren Mittelpunkt der Tätigkeit an einem Einsatzort (siehe
Rz 300 bis Rz 303).
Beispiel:Der oben
angeführte Vertreter für die Bezirke Baden, Bruck a. d. L.,
Mödling und Wiener Neustadt besucht fallweise Kunden in Wien und St.
Pölten. Wien und St. Pölten gehören nicht zum Einsatzgebiet.
Diese Reisen sind daher gesondert nach den allgemeinen Grundsätzen zu
sich die ständige Reisetätigkeit auf ein größeres Gebiet
(zB ganz Niederösterreich), liegt kein Einsatzgebiet vor. Diesfalls sind
die Reisen nach den allgemeinen Grundsätzen zu
die Anfangsphase von fünf Tagen in einem (neuen) Einsatzgebiet steht das
Tagesgeld zu. Erfolgt innerhalb von sechs Kalendermonaten kein Einsatz in diesem
Einsatzgebiet, ist mit der Berechnung der "Anfangsphase" von fünf Tagen neu
55.6.7.5
RZ gemäß
Erlass des BMF vom 18.03.2003, GZ. 07
0104/2-IV/7/03)
Der Werbungskostenabzug für den
Verpflegungsmehraufwand beträgt 26,40 € für 24 Stunden. Die
Aliquotierung erfolgt stets nach 24-Stunden-Zeiträumen. Diese Frist wird
durch jede Reise ausgelöst. Eine Fortbewegung bis zu drei Stunden löst
keinen 24-Stunden-Zeitraum aus. Bis zu drei Stunden Reisedauer steht auch dann
kein Werbungskostenabzug aus dem Titel "Verpflegungsmehraufwand" zu, wenn sie
innerhalb eines von einer längeren Reise ausgelösten
24-Stunden-Zeitraums mit noch nicht vollem Tagesgeldanspruch anfallen. Bei
längeren Reisen ist für jede angebrochene Reisestunde ein
Zwölftel von 26,40 € absetzbar. Dauert eine Reise mehr als 11 Stunden,
so steht der volle Satz zu. Das VwGH-Erkenntnis vom 30.10.2001, 95/14/0013,
wonach bei einer eintägigen Reise generell kein Verpflegungsmehraufwand
zusteht, ist nicht anzuwenden."
zu seinem Erkenntnis vom 30.10.2001, 95/14/0013, folgenden Rechtssatz
an einem Ort, der als Mittelpunkt der Tätigkeit eines
Steuerpflichtigen angesehen werden muss, führt zu keiner Reise. Die
Rechtfertigung der Annahme von Werbungskosten nach § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988
liegt bei kurzfristigen Aufenthalten nur in den bei derartigen Reisebewegungen
in typisierender Betrachtungsweise angenommenen Verpflegungsmehraufwendungen
§ 20 EStG 1988 nicht abzugsfähigen
Verpflegungsaufwendungen (Hinweis Erkenntnis 28. Mai 1997, 96/13/0132).
Aufwendungen für Gasthausverpflegung gehören grundsätzlich zu den
Kosten der Lebensführung, zumal ein bedeutender Teil der Steuerpflichtigen
darauf angewiesen ist, Mahlzeiten außerhalb des Haushaltes einzunehmen.
Die einkünftemindernde Berücksichtigung von Verpflegungsaufwendungen
nach § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 findet ihre Begründung
darin, dass einem Steuerpflichtigen die besonders preisgünstigen
Verpflegungsmöglichkeiten am jeweiligen - vom Wohnort in
größerer Entfernung gelegenen - Aufenthaltsort in der Regel nicht
typischerweise zu Mehraufwendungen führt (Hinweis Erkenntnis 29. Mai 1996,
Verpflegungsmehraufwendungen (Hinweis E 28. Jänner 1997, 95/14/0156). Einem
Steuerpflichtigen stehen auch dann keine Verpflegungsmehraufwendungen zu, wenn
er sich nur während des Tages an einer neuen Arbeitsstätte
bzw die Mitnahme von Lebensmitteln abgefangen werden. Nur wenn eine
einer Woche Verpflegungsmehraufwendungen zu berücksichtigen (Hinweis
Erkenntnis 28. Jänner 1997, 95/14/0156)." Folgte man diesem Erkenntnis
des Verwaltungsgerichtshofes, wäre die Sache schon entschieden, und
stünde dem Bw. für sämtliche geltend gemachten Reisen kein
Verpflegungsmehraufwand (Taggeld) allein deswegen, weil es zu keinerlei
Übernachtungen im Zuge der Reisen kam, zu. Freilich handelt es sich hierbei
um eine Einzelentscheidung, da der Gerichtshof in späteren Entscheidungen
(zB 25.9.2002, 99/13/0034; 26.6.2002, 99/13/001) nicht auf diese
Argumentationslinie zurückgegriffen hat, und einer Anwendung Rz 311
LStR 2002 idF Erlass des BMF vom 18.03.2003, GZ. 07 0104/2-IV/7/03 iVm
§ 117 BAO (siehe unten) entgegensteht.
Auch die erstmals in den LStR
1999 vertretene "Gebietsregelung" entspricht der Rechtsprechung des
Verwaltungsgerichtshofes. Anlass für diese Regelung war das einen mehrere
burgenländische Bezirke bereisenden Beamten der Staatsanwaltschaft
betreffende Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 28.5.1997, 96/13/0132.
Mit Erkenntnis 26.6.2002, 99/13/0001, betreffend einen Gendarmeriebeamten, hat
der VwGH seine diesbezügliche Rechtsansicht aufrecht erhalten:
"Mit dem Begriff der "Reise" im Sinne des
§ 16 Abs 1 Z 9 EStG 1972 bzw 1988 hat sich der Verwaltungsgerichtshof
bereits wiederholt auseinander gesetzt. Zutreffend hat die belangte Behörde
auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Mai 1997, 96/13/0132,
hingewiesen, in welchem der Verwaltungsgerichtshof bei einem Beamten der
Staatsanwaltschaft die Ansicht der damals belangten Behörde bestätigt
hat, dass bei den besuchten Orten mehrerer Bezirksgerichtssprengel in Anbetracht
der in einer Aufstellung der Reisebewegungen aufscheinenden Häufigkeit der
Wiederkehr an die gleichen Orte sowie hinsichtlich der in den betreffenden
Gerichtssprengeln liegenden Orte, an denen Ortsaugenscheinsverhandlungen
durchgeführt wurden, von einer auch die Kenntnis der
Verpflegungsmöglichkeiten bewirkenden Vertrautheit mit den örtlichen
Gegebenheiten ausgegangen werden könne. Im Beschwerdefall ist die belangte
Behörde hinsichtlich der vom Beschwerdeführer bereisten Gebiete von
der gleichen Vertrautheit ausgegangen, wobei sie auf Grund der Auswertung der
vorgelegten Aufstellung über die Reisebewegungen zur Ansicht gelangt ist,
dass es sich bei den vom Beschwerdeführer bereisten Gebieten um den Bereich
der politischen Bezirke Oberwart, Güssing und Jennersdorf gehandelt habe.
Der Beschwerdeführer räumt ein, dass es "teilweise" zutreffe, dass er
das so umschriebene Gebiet bereist habe, aus den vorgelegten Reiseaufzeichnungen
gehe aber hervor, dass es sich bei seinem Einsatzgebiet nicht um wiederkehrende
"Tätigkeitsorte", auch nicht um eine bestimmte Wegstrecke, sondern um immer
wieder wechselnde "Einsatzgebiete (regional und zeitlich)" gehandelt habe. Mit
diesem Vorbringen zeigt der Beschwerdeführer eine Rechtswidrigkeit des
angefochtenen Bescheides nicht auf: Abgesehen davon, dass das Vorbringen, die
Einsatzgebiete seien keine immer wiederkehrenden "Tätigkeitsorte", in der
von ihm vorgelegten Aufstellung der Reisebewegungen keine Deckung findet, weil
darin jeweils die (größtenteils auch mehrfach aufgesuchten) Zielorte,
an welchen die als Einsatz umschriebenen Laser-, Radar-, Alkomat- und
Gewichtskontrollen durchgeführt wurden, ausdrücklich angeführt
sind, ändert auch der Umstand, dass es sich gegebenenfalls nicht um
"Tätigkeitsorte", sondern um "Einsatzgebiete" handelte, nichts an der
entscheidenden, vom Beschwerdeführer aber nicht bestrittenen Vertrautheit
des Beschwerdeführers mit diesen Gebieten. Soweit der Beschwerdeführer
ausführt, dass es sich nicht um "immer wiederkehrende" Tätigkeitsorte,
sondern um "immer wieder wechselnde" Einsatzgebiete gehandelt habe, ist -
abgesehen davon, dass die Zielorte größtenteils auch mehrfach
angefahren wurden - darauf hinzuweisen, dass die belangte Behörde nicht
davon ausgegangen ist, dass der Beschwerdeführer eine regelmäßig
wiederkehrende Tätigkeit an verschiedenen Orten ausgeübt und damit
ebenso viele verschiedene Mittelpunkte der beruflichen Tätigkeit
begründet hat, sondern davon, dass dem Beschwerdeführer das von ihm
regelmäßig bereiste Gebiet der politischen Bezirke Oberwart,
Güssing und Jennersdorf hinsichtlich der Verpflegungsmöglichkeiten in
einer einen Verpflegungsmehraufwand nicht notwendig nach sich ziehenden Weise
ausreichend vertraut war.... Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers
setzte sich die belangte Behörde mit dem in der Beschwerde erwähnten,
schon in der Berufung zitierten Erlass des Bundesministeriums für Finanzen
(der für den Verwaltungsgerichtshof überdies keine bindende
Rechtsquelle darstellt) nicht in Widerspruch, weil es sich bei dem von der
belangten Behörde umschriebenen Gebiet durchaus um einen lokal
eingegrenzten Bereich handelt. Der Beschwerdeführer zeigt in der Beschwerde
nicht auf, welche der in der im Verwaltungsverfahren vorgelegten Aufstellung
enthaltenen Zielorte außerhalb der von der belangten Behörde
angeführten Region (etwa - wie in der Berufung erwähnt - in Salzburg)
gelegen gewesen wären...".
Im Hinblick auf diese
Rechtsprechung allerdings auf § 117 BAO idF AbgRmRefG zu verweisen,
"§ 117. Liegt eine in Erkenntnissen des
Die Nichtberücksichtigung
der Änderung der Rechtsauslegung zum Nachteil der betreffenden Partei ist
von Amts wegen zu beachten. Das Verböserungsverbot "bindet"
auch weisungsfreie Behörden wie zB den unabhängigen Finanzsenat (vgl
Ritz, BAO-Handbuch, 76). Wenngleich sich der
angefochtene Bescheid nicht ausdrücklich auf das Erkenntnis des VwGH vom
28.5.1997, 96/13/0132, bezieht, ist doch ersichtlich, dass dieses Erkenntnis der
gegenüber der von den LStR 1992 abweichenden Bescheiderlassung zugrunde
liegt (vgl Ritz, BAO-Handbuch,
Im Hinblick auf das in
§ 114 BAO verankerte Gleichbehandlungsgebot aller Abgabepflichtigen
einerseits und § 117 BAO andererseits folgt der unabhängige
Finanzsenat nicht der für den Bw. ungünstigeren Rechtsprechung des
Verwaltungsgerichtshofes, sondern der für den Bw. insoweit günstigeren
Verwaltungspraxis.
Bei der Anwendung dieser oben
wiedergegebenen Verwaltungspraxis ist allerdings darauf zu achten, dass die
sogenannte "Gebietsregelung" (Rz 304 ff LStR 1999 und LStR
2002) erstmals in die ab 1. Jänner 1999 anzuwendenden LStR 1999 aufgenommen
wurde und für Zeiträume zwischen 1. Jänner 1997 und 31. Dezember
1998 (also auch für den Streitzeitraum) die für den Bw.
günstigere Regelung der LStR 1992 idF Erlass vom 15. Mai 1997, GZ
07 0305/1-IV/7/97, anzuwenden war.
Nach Rz 179 LStR 1992 idF
Erlass vom 15. Mai 1997, GZ 07 0305/1-IV/7/97 kann ein
Verpflegungsaufwand bei - im vorliegenden Fall gegebener -
regelmäßiger Tätigkeit jeweils für die ersten fünf
Tage geltend gemacht werden, wobei mit dieser "Anfangsphase" nach
einer Nichttätigkeit an diesem Ort durch sechs Monate hindurch neu zu
beginnen ist. Da der Bw. alle drei Wochen die gleiche Tour fährt, liegt
eine "regelmäßige" und nicht eine "wiederkehrende,
aber nicht regelmäßige" Tätigkeit an einem Einsatzort vor.
Rz 179 LStR 1992 kennt - anders als Rz 301 LStR 1999 bzw LStR
2002 - keine Begrenzung der "regelmäßigen"
Tätigkeit mit "mindestens einmal wöchentlich", sodass auch
bei einer Fahrt alle drei Wochen davon auszugehen ist, dass der StPfl
längstens nach fünf Fahrten die günstigsten
Verpflegungsmöglichkeiten kennt.
Dass Rz 301 LStR 1999
insoweit eine für den Bw. günstigere Regelung enthält, ist nicht
entscheidungsrelevant, da im Geltungsbereich der LStR 1999 nicht Rz 301,
sondern auch die Gebietsregelung (Rz 304 ff) anzuwenden und insoweit der
Bw. im Ergebnis schlechter gestellt wäre.
Wendet man die
Verwaltungspraxis auf den vorliegenden Fall an, ergibt sich das in den folgenden
Tabellen dargestellte Ergebnis.
dass nach Lehre und ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes
eine "Reise" sowohl im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9
EStG 1988 als auch im Sinne des § 4 Abs 5 EStG 1988 nur dann vorliegt,
wenn eine Entfernung vom Ort der ständigen Tätigkeit von zumindest
etwa 25 km erreicht wird (vgl für viele
Einkommensteuer, Kommentar, § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 Tz 2;
Einkommensteuer-Handbuch, § 16 Tz 81; VwGH 8.10.1998, 97/15/0073).
Da Leobersdorf als Ort der
ständigen Tätigkeit des Bw. anzusehen ist, scheiden folgende Fahrten
(mit "#####" wurden Mehrfachziele an einem Tag gekennzeichnet) als
"Reise" jedenfalls aus (die Entfernungsermittlung erfolgte an Hand
des Internet-Routenplaners "viamichelin"
(http://www.viamichelin.com) mittels "von Michelin empfohlener
Route"):
360/12=
Neustadt (18 km)
erste 55
Hinsichtlich folgender
Fahrten liegt grundsätzlich eine "Reise" vor, allerdings kommt
ein Verpflegungsmehraufwand nach der - siehe oben im Streitzeitraum
anzuwendenden Verwaltungspraxis - nur für die ersten fünf Tage (der
Neubeginn der Berechnung nach sechs Monaten Pause kommt, da eine derartige Pause
nicht erfolgt ist, nicht zum Tragen) in Betracht: Aspang
(51 km), Taggeld
am Wechsel (55 km)
am See (72 km)
Insgesamt besteht
daher ein steuerlich anzuerkennender Verpflegungsmehraufwand wie
Aspang (51 km), 1.470,00
Deutschkreutz (65 km), 1.710,00
Eisenstadt (38 km), 1.800,00
Erlach (30 km), 300,00
Gutenstein (37 km), 1.470,00
Hainfeld (40 km), 1.650,00
Kirchberg am Wechsel (55 km),
Neunkirchen (31 km), 1.650,00
Neusiedl am See (72 km), 1.800,00
Oberpullendorf (70 km), 1.710,00
Raiding (68 km), 330,00
Rechnitz (99 km), 1.770,00
Schattendorf (48 km), 1.620,00
Da der Bw. von seinem
Arbeitgeber keine Kostenersätze erhalten hat, wäre nach der für
den Streitzeitraum anzuwendenden Verwaltungspraxis ein Verpflegungsmehraufwand
in Höhe von 17.460 S als dem Bw. tatsächlich entstandene
Werbungskosten zu berücksichtigen.
Dieser Betrag liegt unter dem
vom Finanzamt Wiener Neustadt in der Berufungsvorentscheidung vom 3. Mai 1999
als Werbungskosten auf Grund des § 1 Z 9 der Verordnung des
Berufsgruppen, BGBl. Nr. 32/1993, anerkannten Werbungskostenpauschbetrag von
22.567 S.
auf Grund der zitierten Verordnung steht, sofern er beantragt wird, auch dann
zu, wenn die tatsächlichen Verhältnisse im Einzelfall abweichend sein
sollten (vgl
EStG 1988, § 17 Anm 44), wobei der Antrag auf Anwendung des
Pauschbetrages jederzeit während des offenen Veranlagungsverfahrens
gestellt bzw zurückgenommen (und statt dessen auf die tatsächlichen
Kosten abgestellt) werden kann (vgl
EStG 1988, § 17 Anm 237; VwGH 27. 2. 2003,
99/15/0143).
Da der Bw. in der
mündlichen Berufungsverhandlung den Antrag auf Anwendung der für ihn
günstigeren steuerlichen Regelung gestellt hat, war diesem Antrag im
Einklang mit dem VwGH (27. 2. 2003, 99/15/0143), wonach ein
diesbezügliches Wahlrecht bestehe, zu folgen und das
"Vertreterpauschale" anzusetzen.
Der Berufung war daher im
Umfang der Berufungsvorentscheidung vom 9. Mai 1999 Folge zu geben. Die
Voraussetzungen für das "Vertreterpauschale" liegen auf Grund
der unbedenklichen Bescheinigung des Arbeitgebers des Bw., deren materielle
Richtigkeit vom Finanzamt Wiener Neustadt nicht bestritten wird,
Bemerkt wird, dass für die
Folgejahre die "Gebietsregelung" zur Anwendung kommen wird und daher
Fahrten im Bezirk Baden und in den angrenzenden Bezirken Bruck an der Leitha,
Mödling, Lilienfeld,
Wiener Neustadt, Wien Umgebung und Eisenstadt als Fahrten "im
Einsatzgebiet" keinen Verpflegungsmehraufwand mehr vermitteln.
Handelsvertreter, Reise, Dienstreise, Taggelder, Diäten, Kostenersätze, Nahebereich, Zielgebiet, Pauschalierung, tatsächliche Kosten, Wechsel, Günstigkeitsvergleich
Findok-Nr: 4243.1, aufgenommen am: 12.06.2003 06:46:33, zuletzt geändert am: 29.03.2006, Dokument-ID: 582b4ef5-dfd5-495b-ac04-a8f313587e2f, Segment-ID: e97b9c83-0847-4990-b8e1-36d3c5823a13

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