Source: https://pt.scribd.com/document/145631199/Modelo-22-Manual-Preenchimento
Timestamp: 2019-12-10 21:14:09+00:00

Document:
Modelo 22 Manual Preenchimento | Ativo Fixo | Impostos
salvarSalvar Modelo 22 Manual Preenchimento para ler mais tarde
Atualizado em 2012-03-28
DGCI -1-
DGCI -2-
DGCI -3-
Quadro 07 Apuramento do lucro tributvel Com a entrada em vigor do Sistema de Normalizao Contabilstica, foi necessrio adaptar o Cdigo do IRC aos novos normativos contabilsticos, o que determinou, tambm, uma alterao da Declarao modelo 22, principalmente do seu Quadro 07. No sentido de facilitar o cumprimento desta obrigao declarativa, apresenta-se o Quadro 07 que integra o modelo respeitante ao perodo de tributao com incio a 1 de janeiro de 2010, bem como o respetivo manual de preenchimento. Quem deve preencher o Quadro 07: As entidades residentes que exercem, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrcola; Os sujeitos passivos no residentes com estabelecimento estvel,
com excluso da: - Sociedade dominante, na declarao do grupo.
Campo 702 Variaes patrimoniais positivas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 21.) e quota-parte do subsdio respeitante a ativos fixos tangves no depreciveis e ativos intangveis com vida til indefenida [art. 22., n. 1, alnea b)]
Neste campo devem figurar as variaes patrimoniais positivas que no se encontrem refletidas nas vrias rubricas que compem o resultado lquido do perodo e que no se encontrem excecionadas no art. 21.. Constitui exemplo de uma variao patrimonial positiva a inscrever neste campo o acrscimo patrimonial resultante da aquisio de um bem do ativo fixo tangvel na sequncia de uma doao, contabilizada na conta 594 Doaes. Por fora do disposto no n. 2 do art. 21., a quantia a inscrever neste campo 702 o valor de aquisio fiscalmente considerado, o qual corresponde ao valor de mercado, no podendo ser inferior ao que resultar da
DGCI -4DSIRC
aplicao das regras de determinao do valor tributvel previstas no Cdigo do Imposto do Selo. No que se refere aos subsdios do Governo no reembolsveis relacionados com ativos fixos tangveis e ativos intangveis e em conformidade com a IAS 20 e a NCRF 22 Contabilizao dos subsdios do Governo e divulgao de apoios do Governo, eles so inicialmente reconhecidos nos capitais prprios, gerando uma variao patrimonial positiva no excecionada no art. 21.. Porm, esta variao patrimonial positiva no requer, s por si, qualquer correo no Quadro 07, uma vez que a tributao efetuada de forma faseada, em conformidade com o disposto no art. 22. do CIRC. Assim: Quando o subsdio respeitar a ativos depreciveis ou amortizveis, o tratamento fiscal no diverge (substancialmente) do contabilstico, uma vez que o art. 22., n. 1, alnea a) estipula que o subsdio concorre para a formao do lucro tributvel na mesma proporo da depreciao ou amortizao calculada sobre o custo de aquisio ou de produo, sem prejuzo, porm, do limite mnimo previsto no n. 2 do mesmo artigo. No caso particular de ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos intangveis com vida til indefinida, como, em termos contabilsticos, o subsdio mantido nos capitais prprios, exceto se a respetiva quantia for necessria para compensar qualquer perda por imparidade, o art. 22., n. 1, alnea b) vem estabelecer regras sobre a respetiva tributao. Segundo este preceito, tais subsdios devem ser includos no lucro tributvel, em fraes iguais, durante os perodos de tributao em que os elementos a que respeitem sejam inalienveis nos termos da lei ou do contrato ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsdio. Assim, este campo 702 destina-se, tambm, inscrio da quota-parte deste tipo de subsdios, nos termos previstos no referido preceito fiscal. No devem ser includas neste campo, mas sim no campo 703, as variaes patrimoniais positivas fiscalmente relevantes que resultem da aplicao pela primeira vez dos novos normativos contabilsticos. Exemplo: Em 2010, a sociedade A, Lda. recebeu um subsdio no reembolsvel para a aquisio de um terreno (no deprecivel) destinado sua atividade operacional, no montante de 20.000,00. Nem na lei nem no contrato se
DGCI -5-
estabelece qualquer perodo obrigatrio de manuteno desse mesmo terreno. Correo no Quadro 07: Em 2010 (e nos nove perodos de tributao seguintes)
Campo 703 - Variaes patrimoniais positivas (regime transitrio previsto no art. 5., n.s 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho) Este campo destina-se a inscrever a quantia correspondente a 1/5 do saldo positivo dos efeitos nos capitais prprios resultantes do reconhecimento ou do no reconhecimento de ativos ou passivos, ou de alteraes na respetiva mensurao que decorram da adoo, pela primeira vez, das Normas Internacionais de Contabilidade (IAS), do Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), das Normas de Contabilidade Ajustadas (NCA) ou do Plano de Contas para as Empresas de Seguros, que sejam considerados fiscalmente relevantes nos termos do CIRC e respetiva legislao complementar. Os efeitos nos capitais prprios s so considerados fiscalmente relevantes se os gastos, os rendimentos e as variaes patrimoniais que venham a ser reconhecidas aps aquela transio, forem tambm relevantes fiscalmente, ou seja, concorrerem para a formao do lucro tributvel. Por exemplo: So fiscalmente relevantes os efeitos da alterao de mensurao de ativos biolgicos consumveis que no sejam exploraes silvcolas plurianuais (por adoo do modelo do justo valor) porque os gastos e os rendimentos resultantes da variao do justo valor concorrem para a formao do lucro tributvel [art. 20., n. 1, alnea g) e art. 23., n. 1, alnea j)]; No so fiscalmente relevantes os efeitos nos capitais prprios da alterao de mensurao do modelo do custo para o modelo do justo valor no caso das propriedades de investimento, dado que estes ativos so, para efeitos fiscais, reconhecidos ao custo (art. 18., n. 9, alnea b) a contrario). Esta correo deve ser efetuada no primeiro perodo de tributao em que se aplicaram aquelas normas e nos quatro perodos de tributao seguintes.
DGCI -6-
De notar que para os sujeitos passivos que j vinham aplicando as NCA e o Plano de Contas para as Empresas de Seguros, o perodo de cinco anos conta-se a partir do perodo de tributao em que aqueles referenciais contabilsticos tenham sido adotados pela primeira vez. Salienta-se que este regime transitrio (tributao em cinco anos) aplica-se apenas s situaes que sejam fiscalmente relevantes e que sejam uma consequncia inevitvel da adoo pela primeira vez dos normativos contabilsticos. Assim, a mera correo contabilstica de um erro no se enquadra no regime transitrio. Exemplo: Uma empresa possui aes da sociedade A, SA, cotadas na Bolsa, que representam 2% do capital social, cujo custo de aquisio foi de 20.000,00. Possui, ainda, aes da sociedade B, SA, tambm cotadas na Bolsa, que representam 6% do capital social, cujo custo de aquisio foi de 30.000,00. Na data da transio para as NCRF, o justo valor das aes era de 21.000,00 e 29.500,00 respetivamente. De acordo com o 7 (d) da NCRF 3 - Adoo pela primeira vez das normas contabilsticas e de relato financeiro e o 16 (a) da NCRF 27 Instrumentos financeiros, a empresa passou a mensurar aqueles instrumentos de capital prprio ao justo valor atravs de resultados, pelo que reconheceu em capitais prprios as alteraes de justo valor (alterao positiva de 1.000,00 e alterao negativa de 500,00). Como as aes da sociedade A, SA representam 2% do respetivo capital social, acolhido fiscalmente o modelo do justo valor atravs de resultados, pelo que a variao patrimonial positiva ( 1.000,00 levada a crdito de Resultados transitados) tributvel em cinco anos (de 2010 a 2014) e em partes iguais. Porm, a variao patrimonial negativa resultante da mensurao ao justo valor atravs dos resultados das aes da sociedade B, SA no vai gerar quaisquer correes no Quadro 07, porque no aceite fiscalmente o modelo de justo valor quando as partes de capital representem mais de 5% do capital [conforme prescreve o art. 18., n. 9, alnea a)] Correes no Quadro 07: 2010 a 2014
DGCI -7-
Campo 704 Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 24.) Devem ser mencionadas neste campo todas as variaes patrimoniais negativas no excecionadas no art. 24., que no se encontrem refletidas nas vrias rubricas que compem o resultado lquido do perodo e concorram para a formao do lucro tributvel. Salienta-se que, face ao disposto na IAS 19 e no 18 da NCRF 28 Benefcios dos empregados no tocante ao reconhecimento como um gasto do custo esperado dos pagamentos de participao nos lucros e bnus (ao invs do que sucedia na vigncia do POC em que eram considerados uma distribuio do lucro lquido), o Cdigo do IRC deixou de prever, no seu articulado, a antecipao da dedutibilidade fiscal da respetiva variao patrimonial negativa. Agora, esses gastos enquadram-se no art. 23., n. 1, alnea d), sendo dedutveis no perodo de tributao em que os servios so prestados. No entanto, podem existir situaes em que no estejam reunidas as condies previstas em (a) e (b) do 18. da NCRF, inviabilizando a empresa de reconhecer o gasto no perodo de tributao a que respeitam os lucros. Nestes casos, a variao patrimonial negativa gerada no perodo seguinte, em consequncia da deliberao (por exemplo, em Assembleia Geral) de atribuio, por distribuio do lucro lquido, de remuneraes a ttulo de participao nos lucros, constitui uma componente negativa do lucro tributvel referente ao perodo de tributao em que a deliberao ocorre e em que reconhecido o facto contabilstico. A este respeito vejam-se, tambm, as instrues de preenchimento do campo 735. No devem ser includas neste campo, mas sim no campo 705, as variaes patrimoniais negativas fiscalmente relevantes que resultem da aplicao pela primeira vez dos novos normativos contabilsticos.
Campo 705 Variaes patrimoniais negativas (regime transitrio previsto no art. 5., n.s 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho) Vejam-se as instrues de preenchimento do campo 703, com as necessrias adaptaes, uma vez que, neste caso, estamos perante um saldo negativo.
DGCI -8-
Vejam-se, ainda, as instrues de preenchimento do campo 754 relativo a despesas ou encargos de projeo econmica plurianual contabilizados como custo (gasto) na vigncia do POC e ainda no aceites fiscalmente.
Campos 706 e 707 Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes positivas e negativas) Estes campos devem ser preenchidos pelos sujeitos passivos que, na sua contabilidade, j adotavam o critrio da percentagem de acabamento de acordo com a Diretriz Contabilstica 3/91 e que procediam s correes fiscais, exigidas pelo art. 19. do CIRC e pela Circular n. 5/90, no Quadro 07 da declarao modelo 22, dado que se passou agora a acolher no Cdigo do IRC o tratamento contabilstico previsto nos respetivos normativos. No sentido de garantir a igualdade de tratamento entre estes sujeitos passivos e os que aplicavam na sua contabilidade as regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo prazo (de cinco anos) para reverterem as correes fiscais que vinham efetuando (ver a este respeito a Circular n. 8/2010, da DSIRC). Salienta-se que os sujeitos passivos que contabilizavam os contratos de construo de acordo com o art. 19. do CIRC e com a Circular n. 5/90 no preenchem estes campos, mas o campo 703 ou 705, em resultado dos ajustamentos contabilsticos decorrentes da adoo pela primeira vez dos novos normativos.
Campo 709 Matria coletvel / lucro tributvel imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE (art. 6.) Nos termos do art. 6., as sociedades transparentes devem imputar aos respetivos scios a matria coletvel ou o lucro tributvel / prejuzo fiscal, que lhes corresponder, determinado nos termos do Cdigo do IRC. Aos scios das sociedades mencionadas no art. 6., n. 1 (sociedades civis no constitudas sob forma comercial, sociedades de profissionais e sociedades de simples administrao de bens enquadrveis na alnea c) deste preceito) deve imputar-se a matria coletvel, enquanto que aos membros dos agrupamentos complementares de empresas (ACE) e agrupamentos europeus de interesse econmico (AEIE) imputado o lucro tributvel / prejuzo fiscal, conforme n. 2 do mesmo artigo. Assim, as entidades sujeitas ao regime de transparncia fiscal no so tributadas em IRC, exceto no que respeita s tributaes autnomas (conforme art. 12.), embora continuem obrigadas ao cumprimento de todas as restantes obrigaes fiscais, nomeadamente apresentao da
DGCI -9DSIRC
declarao de rendimentos modelo 22 e da declarao de informao empresarial simplificada (IES) com os anexos respetivos. A imputao aos scios deve ser efetuada no perodo de tributao a que a matria coletvel ou o lucro tributvel / prejuzo fiscal respeite, pelo que estes devem solicitar, atempadamente, s respetivas entidades, os elementos considerados indispensveis para a concretizao dessa imputao, quer a nvel de matria coletvel ou lucro tributvel / prejuzo fiscal, quer relativamente s dedues coleta que proporcionalmente lhes corresponder. Nos perodos de tributao em que as entidades abrangidas pelo regime de transparncia fiscal procederem distribuio de lucros, os scios (sociedades) devem deduzir no campo 771 os lucros distribudos, desde que os mesmos se encontrem includos no resultado lquido do perodo, de forma a evitar a dupla tributao. Exemplo: A sociedade Malts, SA membro de um ACE, do qual recebeu, no perodo de tributao de 2010, o montante de 1.000,00, correspondente sua quotaparte dos lucros apurados em 2009, o qual contabilizou na respetiva conta da classe 7 - Rendimentos. Nesse mesmo perodo, o referido ACE, que constitudo por 20 membros, apurou um lucro tributvel de 15.000,00. Correes no Quadro 07: Em 2010
tributao dos lucros referentes a 2009 e distribudos em 2010).
Campo 710 Correes relativas a perodos de tributao anteriores (art. 18., n. 2) Nos termos do art. 18., n. 1, os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributvel, so imputveis ao perodo de tributao a que digam respeito, de acordo com o regime de periodizao econmica. No entanto, o n. 2 deste artigo permite que as componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a perodos anteriores sejam imputveis ao perodo de tributao quando data de encerramento das
DGCI - 10 DSIRC
contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou manifestamente desconhecidas. Assim, neste campo devem ser acrescidos os gastos relativos a perodos de tributao anteriores que no se enquadrem no mbito deste n. 2. No caso de existirem rendimentos contabilizados nas mesmas condies devem os mesmos ser deduzidos no campo 756.
Campo 711 Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: Diferena entre a quantia nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18., n. 5) Na maior parte dos casos, a quantia do rdito a quantia em dinheiro ou seus equivalentes recebidos ou a receber. Porm, quando o influxo de dinheiro ou equivalentes a dinheiro for diferido, o justo valor da retribuio pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro a receber. Nestes casos, prev a NCRF 20 e a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 18 Rdito que a diferena entre o justo valor e a quantia nominal da retribuio seja reconhecida como rdito de juros. Em sede de IRC, por fora do disposto no art. 18., n. 5, os rditos relativos a vendas e a prestaes de servios so imputveis ao perodo de tributao a que respeitam pela quantia nominal da contraprestao. Este campo destina-se, portanto, a corrigir a diferena entre o justo valor e a quantia nominal da retribuio a receber. Nos perodos de tributao em que for considerado o rdito dos juros, a respetiva quantia deduzida no campo 757. Exemplo: Em 30 de junho de 2010, uma sociedade vendeu um bem dos seus inventrios por 10.000,00, permitindo ao adquirente que efetue o pagamento no prazo de 18 meses. Admitindo que o justo valor da retribuio a receber de 9.400,00, a sociedade reconheceu em 2010, como rdito de vendas, 9.400,00 e como rdito de juros, por exemplo, 200,00. Em 2011 reconheceu como rdito de juros a quantia restante de 400,00. Correes no Quadro 07: Em 2010
DGCI - 11 -
respetiva conta da classe 7- Rendimentos). Em 2011
Campos 712 e 758 Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18., n. 8) Para efeitos fiscais, no so aceites os efeitos decorrentes da utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial previsto nos normativos contabilsticos. Nestes termos, no concorrem para a formao do lucro tributvel os rendimentos e os gastos, assim como outras variaes patrimoniais, relevados na contabilidade em consequncia da utilizao do referido mtodo. Assim, por exemplo, no perodo de tributao em que a participante reconhecer contabilisticamente como rendimento o montante correspondente sua quota-parte do resultado da participada, deve deduzi-lo no campo 758, por forma a expurgar do resultado tributvel aquele rendimento. No perodo de tributao em que se verificar a atribuio dos lucros, devem estes ser considerados como rendimentos para efeitos fiscais, pelo que deve proceder-se ao correspondente acrscimo no campo 712. Exemplo: A sociedade Beta, Lda detm uma parte de capital correspondente a 20% da sociedade XPTO, Lda. Em 31 de dezembro de 2010, o resultado lquido do perodo apurado pela sociedade XPTO, Lda. foi de 5.000,00. Em maro de 2011, foi decidida a distribuio dos lucros aos scios, no montante de 4.000,00. Ambas as sociedades cumprem os requisitos exigidos pelo n. 1 do art. 51.. Correes no Quadro 07: Em 2010
apurado por XPTO, Lda e reconhecido contabilisticamente como rendimento - 1.000,00 (20% x 5.000,00)
DGCI - 12 DSIRC
Campo 712 Acrscimo da quota-parte do resultado distribudo, relativo
ao perodo de tributao de 2010 - 800,00 (20% x 4.000,00) Campo 771 Deduo de 800,00 referente eliminao da dupla tributao econmica prevista no art. 51.
Campo 713 Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18., n. 9) Em regra, os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo valor no concorrem para a formao do lucro tributvel. Logo: i) Se esses ajustamentos forem reconhecidos em resultados implicam correes neste campo ou no campo 759, consoante sejam, respetivamente, ajustamentos negativos ou positivos; ii) Se os ajustamentos forem reconhecidos no capital prprio (como o caso, por exemplo, dos ativos financeiros disponveis para venda referidos na IAS 39 Instrumentos Financeiros), as respetivas variaes patrimoniais no concorrem para a formao do lucro tributvel, pelo que, neste caso, no h lugar a correes no Quadro 07. No entanto, so fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo valor no que respeita a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de resultados (por exemplo, os derivados, nos termos do art. 49.). No caso de se tratar de instrumentos de capital prprio, s se aceitam os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo valor atravs de resultados se os mesmos tiverem um preo formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente, uma participao no capital inferior ou igual a 5%. So, tambm, fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo valor referentes a outros ativos se tal estiver expressamente previsto no Cdigo [ver, por exemplo, art. 20., n. 1, alnea g) e art. 23., n. 1, alnea j), no que respeita a ativos biolgicos consumveis que no sejam exploraes silvcolas plurianuais].
DGCI - 13 -
Campo 715 Gastos de benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma, e outros benefcios ps emprego ou a longo prazo dos empregados ( art. 18., n. 12) Os gastos relativos a benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios ps emprego ou a longo prazo dos empregados, que no sejam considerados rendimentos de trabalho dependente e no estejam abrangidos pelo disposto no art. 43. (realizaes de utilidade social), no so dedutveis no perodo de tributao em que so reconhecidos contabilisticamente como gastos, obrigando a correes neste campo. Estes gastos s so aceites fiscalmente no perodo de tributao em que as importncias sejam pagas ou colocadas disposio dos respetivos beneficirios, devendo, ento, ser deduzidos no campo 761.
Campo 716 Gastos no documentados (art. 23., n. 1) Devem ser acrescidos neste campo os gastos no documentados que estejam a afetar o resultado lquido do perodo. Para alm disso, qualquer despesa no documentada, por se desconhecer a origem e o destinatrio, est sujeita a tributao autnoma, taxa de 50% (art. 88., n. 1), a incluir no campo 365 do Quadro 10 da declarao de rendimentos modelo 22. A taxa referida elevada para 70% nos casos em que a despesa seja efetuada por sujeitos passivos de IRC, total ou parcialmente isentos, ou que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrcola.
DGCI - 14 -
Ver tambm as instrues de preenchimento do campo 731 Encargos no devidamente documentados.
Campo 717 Gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital (art. 23., n.s 3, 4 e 1. parte do n. 5) Devem ser inscritos neste campo os gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital, qualquer que seja o ttulo por que se opere, quando detidas pelo alienante por perodo inferior a trs anos e desde que tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relaes especiais (art. 63., n. 4) ou a entidades residentes em territrio portugus sujeitos a um regime especial de tributao. De notar que, nos termos do art. 63., n. 4, alnea h), existem relaes especiais entre uma entidade residente ou no residente com estabelecimento estvel situado em territrio portugus e uma entidade sujeita a um regime claramente mais favorvel residente em pas, territrio ou regio constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas (Portaria n. 150/2004, de 13 de fevereiro), pelo que esta situao encontrase, tambm, includa na alnea a) do n. 3 do art. 23.. No que respeita expresso regime especial de tributao deve ser entendida como abrangendo, designadamente, as seguintes situaes: - o adquirente beneficia de um regime de iseno; ou - o adquirente, por fora do seu objeto social, beneficia de um regime de tributao diferenciado relativamente aos rendimentos provenientes da alienao das partes de capital, como o caso, por exemplo, das SGPS que, nos termos do n. 2 do art. 32. do EBF, ficam sujeitas a um regime especial relativamente s mais e menos-valias realizadas. No de incluir neste conceito, por exemplo, o regime especial de tributao dos grupos de sociedades e o regime de reduo de taxa relativo interioridade (art. 43. do EBF), uma vez que nestes casos no se vai verificar a excluso da tributao das mais-valias realizadas numa posterior transmisso, mas sim a tributao de toda a matria coletvel da entidade a uma taxa inferior taxa normal do IRC. Tambm no so aceites os gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital, qualquer que seja o ttulo por que se opere, sempre que a entidade alienante tenha resultado de transformao, incluindo a modificao do objeto social, de sociedade qual fosse aplicvel regime fiscal diverso relativamente a estes gastos e tenham decorrido menos de trs anos entre a data da verificao desse facto e a data da transmisso.
DGCI - 15 -
Igualmente, nos termos da primeira parte do n. 5 do art. 23., tambm no so aceites como gastos do perodo de tributao os suportados com a transmisso onerosa de partes de capital, qualquer que seja o ttulo por que se opere, a entidades com as quais existam relaes especiais, nos termos do n. 4 do art. 63., ou a entidades residentes em territrio portugus sujeitas a um regime especial de tributao. Neste campo no devem ser acrescidos os gastos que configurem menosvalias contabilsticas. No caso de serem apuradas menos-valias contabilsticas, deve seguir-se o mecanismo previsto no Cdigo para as mais-valias e menos-valias, mas tendo em ateno a restrio imposta pelo art. 23., n. s 3, 4 e 1. parte do n. 5. Assim, as menos-valias contabilsticas, como sempre sucede, vo ser acrescidas no campo 736, mas as menos-valias fiscais no podem ser deduzidas no campo 768.
Campo 718 Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art. 28.) e perdas por imparidade em crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art. 35.) De acordo com os normativos contabilsticos em vigor, os inventrios, regra geral, devem ser mensurados pelo custo ou valor realizvel lquido, dos dois o mais baixo. O art. 28., n. 1 permite a dedutibilidade dos ajustamentos (ou perdas por imparidade) dos inventrios, quando devam ser reconhecidos contabilisticamente, at ao limite da diferena entre o respetivo custo de aquisio ou de produo e o valor realizvel lquido referido data do balano, ou seja, no ltimo dia do perodo de tributao, quando este for inferior quele. Nos termos do n. 2 do mesmo artigo, considera-se valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n. 4 do art. 26. deduzido dos custos necessrios de acabamento e venda. De realar que, atualmente, o Cdigo do IRC, semelhana dos referenciais contabilsticos, aceita que no clculo do ajustamento se tome em considerao o montante dos custos necessrios de acabamento e venda. Sempre que o ajustamento contabilstico seja superior ao limite fiscalmente aceite nos termos dos referidos preceitos, deve ser corrigida neste campo a diferena apurada.
DGCI - 16 -
Exemplo: A sociedade B, Lda. adquiriu em 2010 uma mercadoria pelo montante de 50.000,00. No ms de dezembro de 2010, o sujeito passivo efetuou vendas de mercadorias idnticas (em condies normais de mercado) pelo preo de 49.500,00, suportando custos de venda de 500,00. Em 31 de dezembro, considerou que, presumivelmente, o preo de venda dessa mercadoria seria de 48.500,00 e que os custos estimados necessrios de acabamento e venda seriam de 500,00. Em termos contabilsticos, decidiu reconhecer em resultados um ajustamento de 2.000,00 [50.000,00 (48.500,00 500,00)]. Em termos fiscais, por fora do disposto no art. 26., n. 4, por remisso do art. 28., n. 2, s aceite um gasto de 1.000,00 [50.000,00 (49.500,00 500,00)]. Correo no Quadro 07: Em 2010
So tambm inscritas neste campo as perdas por imparidade no fiscalmente dedutveis, isto , aquelas que no respeitem a: - crditos resultantes da atividade normal nas condies da alnea a) do n. 1 do art. 35. e do art. 36.; - recibos por cobrar das empresas de seguros [art. 35., n. 1 alnea b)]; - perdas por imparidade e outras correes de valor constitudas obrigatoriamente pelo Banco de Portugal, nos termos dos art.s 35., n. 2 e 37.. So tambm acrescidas as perdas por imparidade que, embora sendo fiscalmente dedutveis, excedem os limites legais previstos nos art.s 36. e 37.. Exemplo: A Sociedade X, Lda. reconheceu, no perodo de tributao de 2010, perdas por imparidade relativamente a dvidas a receber, no montante de 180.000,00. A perda por imparidade de dvidas a receber representa o valor (total) dos seguintes crditos, relativamente aos quais existem provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligncias para o seu recebimento:
DGCI - 17 DSIRC
Sobre clientes evidenciados como de cobrana duvidosa: Manuel Joaquim, Lda. (1), em mora h 25 meses 60.000,00 Antnio Leal, Lda., em mora h 17 meses 80.000,00 (1) participada em 15% pela Sociedade X, Lda. Sobre outros devedores e credores: Victor Arcanjo (2), em mora h 10 meses (2) Ex-diretor administrativo / financeiro
Crdito sobre Victor Arcanjo Por no resultar da atividade normal, a perda
Campo 719 Depreciaes e amortizaes (art. 34., n. 1), perdas por imparidade de ativos depreciveis ou amortizveis (art. 35., n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38.), no aceites como gastos No so aceites como gastos, nos termos do art. 34., n. 1, as depreciaes e amortizaes: a) De elementos do ativo no sujeitos a deperecimento; b) De imveis, na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na no sujeita a deperecimento. No caso de desconhecimento do valor do terreno, deve ser-lhe atribudo, para efeitos fiscais, 25% do valor global, a no ser que o contribuinte estime outro valor com base em clculos devidamente fundamentados e aceites pela DGCI. O valor atribudo tem,
DGCI - 18 DSIRC
porm, como limite mnimo o determinado nos termos do Cdigo do Imposto Municipal sobre Imveis (CIMI) ou, no caso de este ainda no estar determinado, o correspondente a 25% do valor patrimonial tributrio do imvel constante da matriz data da respetiva aquisio (art. 10., n.s 3 e 4 e art. 22., alnea c), ambos do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro); c) Que resultem da utilizao de taxas de depreciao ou amortizao superiores s previstas; d) Praticadas para alm do perodo mximo de vida til do bem; e) Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veculos eltricos, na parte correspondente ao custo de aquisio ou ao valor de reavaliao que exceda o montante definido na Portaria n. 467/2010, de 07/07 (Para o perodo de tributao que se inicie em 2010 e para as viaturas adquiridas nesse mesmo perodo, foi fixado o montante de 40.000,00), bem como dos barcos de recreio e avies de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens no estejam afetos explorao do servio pblico de transportes ou no se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo; f) Relativas parte correspondente deduo da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas at ao perodo de tributao de 2000, inclusive, que for imputada ao custo de aquisio dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos termos do n. 6 do art. 44. do CIRC (redao anterior Lei n. 30-G/2000, de 29/12). Esta remisso para o art. 44. deve considerar-se efetuada para a anterior redao do art. 45. em vigor at 2000-12-31 e que, em parte, continuou a ter aplicao nos perodos de tributao de 2001 e seguintes, por fora dos regimes transitrios estabelecidos. Sobre este assunto, veja-se a Circular n. 7/2002, de 2 de abril, da DSIRC. Exemplo: A empresa Beta, Lda depreciou, em 2010, tendo utilizado as taxas mximas previstas no DR n. 25/2009, os seguintes bens do seu ativo fixo tangvel:
DGCI - 19 -
C. aquis.
Deprec per. trib. Deprec. acumul.
10.547,00 12.500,00 25.000,00
(1) Foi utilizado o mtodo das quotas decrescentes (2) Bem adquirido em regime de locao financeira (3) Valor do terreno desconhecido Correes no Quadro 07: a) (13.750,00 x 31,25%) (20.000,00 x 12,5%) = 4.297,00 2.500,00 = 1.797,00 (relativamente ao mobilirio no pode ser utilizado o mtodo das quotas decrescentes, mas to somente o mtodo das quotas constantes artigo 30., n. 2, alnea b) do CIRC e artigo 4. n. 2 alnea c) do DR n. 25/2009) b) (50.000,00 x 25%) (40.000,00 x 25%) = 12.500,00 10.000,00 = 2.500,00 [artigo 34., n. 1, alnea e) do CIRC] c) (250.000,00 x 2%) [75% x (250.000,00 x 2%)] = 5.000,00 3.750,00 = 1.250,00 (valor do terreno desconhecido, logo recorre-se a 25% do valor global art. 10., n. 3 do DR n. 25/2009)
tambm de incluir neste campo as perdas por imparidade de ativos depreciveis ou amortizveis que no sejam aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais, no perodo de tributao em que ocorrem, vindo a ser deduzidas nos termos do n. 4 do art. 35. (ver campo 763).
Campo 720 40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de reavaliao fiscal (art. 15., n. 2 do D.R. 25/2009, de 14/09) Existindo reavaliaes efetuadas ao abrigo de legislao fiscal e de acordo com o diploma especificamente aplicvel, de acrescer neste campo 40% do acrscimo das depreciaes anuais resultantes das reavaliaes. O diploma mais recente sobre reavaliaes o Decreto-Lei n. 31/98, de 11 de fevereiro.
DGCI - 20 DSIRC
Salienta-se que a adoo pela primeira vez dos novos normativos contabilsticos no obrigou a anular a reavaliao fiscal efetuada pelo sujeito passivo, existindo no Cdigo de Contas a rubrica 581 Reavaliaes decorrentes de diplomas legais.
Campo 721 Provises no dedutveis ou para alm dos limites legais (art.s 19., n. 3 e 39.) e perdas por imparidade fiscalmente no dedutveis de ativos financeiros Inscrevem-se neste campo as provises que tenham sido reconhecidas como gastos e que no se enquadrem no art. 39.. Salienta-se que s so dedutveis, nos termos e condies do art. 39.: - Proviso para processos judiciais em curso - Proviso para garantias a clientes - Provises tcnicas (Instituto de Seguros de Portugal) - Proviso para a reparao de danos de carter ambiental (s para indstrias extrativas ou setor de tratamento e eliminao de resduos) De acordo com o art. 19., n. 3, no so dedutveis (e, portanto, tm de ser inscritas neste campo) as perdas esperadas relativas a contratos de construo. O campo 721 destina-se, ainda, a registar a parte no dedutvel das provises que, embora se enquadrem no art. 39., excedem os limites legais previstos nos art.s 39. e 40.. Exemplo: Em 2010, uma sociedade vendeu eletrodomsticos no montante de 300.000,00, tendo suportado encargos com garantias a clientes que ascenderam a 3.300,00 e constitudo uma proviso para garantias a clientes no montante de 3.500,00. Sabe-se que nos anos de 2008 e 2009 as vendas ascenderam a 280.000,00 e 320.000,00, respetivamente, e que os encargos derivados de garantia a clientes foram, nesses anos, de 2.500,00 e 3.200,00. Clculos para determinar o montante da proviso fiscalmente aceite: Soma dos encargos com garantias a clientes efetivamente suportados nos trs ltimos perodos de tributao (2008 a 2010):
DGCI - 21 -
3.300,00 + 2.500,00 + 3.200,00 = 9.000,00 Soma das vendas efetuadas nos trs ltimos perodos de tributao (2008 a 2010): 300.000,00 + 280.000,00 + 320.000,00 = 900.000,00 Percentagem a que refere o art. 39., n. 5: 9.000,00 x 100 / 900.000,00 = 1% Proviso fiscalmente dedutvel: 300.000,00 x 1% = 3.000,00 Proviso contabilizada: 3.500,00 Correo no Quadro 07:
Campo 722 Crditos incobrveis no aceites como gastos (art. 41.) Nos termos do art. 41., os crditos incobrveis podem ser diretamente considerados gastos do perodo de tributao na medida em que tal resulte de: - Processo de insolvncia e de recuperao de empresas - Processo de execuo - Procedimento extrajudicial de conciliao para viabilizao de empresas em situao de insolvncia ou em situao econmica difcil mediado pelo IAPMEI, quando relativamente aos mesmos no tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente. Assim, os crditos incobrveis que no se enquadrem neste normativo devem ser acrescidos neste campo.
DGCI - 22 DSIRC
Campo 723 Realizaes de utilidade social no dedutveis (art. 43.) So acrescidos neste campo os encargos com realizaes de utilidade social no previstos ou fora dos limites previstos no art. 43.. Nos termos do n. 1 do referido artigo so considerados gastos do perodo de tributao os suportados com a manuteno facultativa de creches, lactrios, jardins de infncia, cantinas, bibliotecas e escolas, incluindo depreciaes ou amortizaes e rendas de imveis, bem como outras realizaes de utilidade social, reconhecidas pela DGCI, feitas em benefcio do pessoal ou dos reformados da empresa e seus familiares, desde que tenham carter geral e no revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difcil ou complexa individualizao relativamente a cada um dos beneficirios. Nos termos do n. 2, so tambm considerados gastos do perodo de tributao, at ao limite de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a ttulo de remuneraes, ordenados ou salrios, respeitantes ao perodo de tributao, os suportados com contratos de seguro de doena e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuies para fundos de penses e equiparveis ou para quaisquer regimes complementares de segurana social, que garantam, exclusivamente, o benefcio de reforma, pr-reforma, complemento de reforma, benefcios de sade ps-emprego, invalidez ou sobrevivncia a favor dos trabalhadores da empresa. O referido limite elevado para 25% se os trabalhadores no tiverem direito a penses da segurana social. A aceitao destes gastos depende da verificao das condies enunciadas no n. 4 do mesmo artigo. A majorao prevista no n. 9 deste preceito inscrita no campo 774 Benefcios fiscais deste Quadro 07. Exemplo: A empresa Utilidades Sociais, Lda. celebrou em 2010 um contrato de seguro de vida a favor da generalidade dos seus trabalhadores, no montante de 4.000,00. Os gastos com o pessoal (remuneraes) incorridos no perodo de tributao foram de 20.000,00. Os trabalhadores tm direito a penses da segurana social. O montante fiscalmente aceite 20.000,00 X 15% = 3.000,00
DGCI - 23 DSIRC
Correo no Quadro 07: Campo 723 Acrscimo de 1.000,00 ( 4.000,00 3.000,00)
Campo 726 Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou invlido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art. 45., n. 1 , alnea b)] Inscrevem-se neste campo os encargos suportados pela empresa cujos documentos de suporte tenham sido emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou invlido ou por sujeitos passivos que, por fora do disposto no art. 8., n. 6, tenham sido cessados oficiosamente.
DGCI - 24 -
Para se certificar da existncia / validade do NIF ou do exerccio da atividade dos clientes / fornecedores, o sujeito passivo deve socorrer-se do Portal das Finanas optando por Consultar, Identificao, Clientes / Fornecedores.
Campo 728 Multas, coimas juros compensatrios e demais encargos pela prtica de infraes [art. 45., n. 1, alnea d)] Neste campo devem ser includas todas as penalidades aplicadas ao sujeito passivo, exceto as que tenham origem contratual, incluindo os juros compensatrios, bem como os demais encargos suportados em consequncia de infraes de qualquer natureza, nomeadamente, fiscais, de trnsito, de atividades econmicas, laborais, etc. Do mesmo modo, quer a DGCI quer a Jurisprudncia (Acrdo do Supremo Tribunal Administrativo de 2000-05-03, proferido no Processo n. 24 627) consideram que os juros de mora devidos ao Estado por atraso no pagamento de impostos no so gasto fiscal, pelo que devem ser acrescidos neste campo.
DGCI - 25 -
Campo 731 Encargos no devidamente documentados [art. 45., n. 1, alnea g)] Este campo destina-se a inscrever os encargos que no se encontrem devidamente documentados e que estejam a afetar o resultado lquido do perodo. Tais encargos, embora tenham que ser acrescidos para efeitos de determinao do lucro tributvel, no esto sujeitos tributao autnoma prevista no art. 88.. J as despesas ou os gastos no documentados, em que no conhecida a sua origem nem o destinatrio das quantias em causa, so acrescidos no campo 716 e passveis de tributao autnoma (ver instrues de preenchimento do campo 716).
DGCI - 26 -
Campo 732 - Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art. 45., n. 1, alnea h)]
So acrescidos neste campo os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que, nos termos das alneas c) e e) do n. 1 do art. 34., no sejam aceites como gastos. O regime fiscal do aluguer de longa durao encontra-se explicitado na circular n. 24/91, de 19 de dezembro, chamando-se a ateno para o facto de a respetiva aplicao pressupor a existncia de um plano financeiro, com decomposio da renda suportada entre amortizao financeira e encargos financeiros. Assim, no que se refere parcela da amortizao financeira s aceite a quantia correspondente depreciao que seria fiscalmente dedutvel em caso de aquisio direta (ver Portaria n. 467/2010, de 7 de julho). No caso de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou motociclos deve ter-se em conta o disposto no art. 88., n. 3, alneas a) e b) e n. 4, acrescendo-se, no campo 365 do Quadro 10, a tributao autnoma resultante da aplicao das taxas previstas nos referidos preceitos, sobre os gastos considerados fiscalmente com o aluguer. Exemplo: Uma sociedade celebrou, em 1 de janeiro de 2010, um contrato de aluguer sem condutor, de longa durao, relativo a uma viatura ligeira de passageiros, no movida a energia eltrica e sem certificado de conformidade relativo aos nveis homologados de emisso de CO2 , com as seguintes caractersticas: Valor da viatura: 45.000,00; Amortizao financeira em 2010: 12.000,00. Limite das depreciaes que seriam aceites, se fosse aquisio direta: 40.000,00 x 25% = 10.000,00 Correes no Quadro 07: Campo 732 Acrscimo de 2.000,00 (12.000,00 10.000,00)
Correo no Quadro 10 (tributao autnoma): Campo 365 Acrscimo de 1.000,00 (10.000,00 x 10%)
DGCI - 27 -
Campo 734 Juros de suprimentos [art. 45., n. 1 , alnea j)] So acrescidos neste campo os juros e outras formas de remunerao de suprimentos e emprstimos feitos pelos scios sociedade, na parte em que excedam o valor correspondente taxa de referncia Euribor a 12 meses do dia da constituio da dvida acrescida do spread de 1,5%, conforme o art. 45., n. 1, alnea j) do CIRC e Portaria n. 184/2002, de 4 de maro. Esta disposio no se aplica s situaes a que seja aplicvel o regime estabelecido no art. 63. do CIRC (preos de transferncia) e na Portaria n. 1446-C/2001, de 21 de dezembro, e ainda s abrangidas por normas convencionais relativas a preos de transferncia.
Campo 735 Gastos no dedutveis relativos a participao nos lucros por membros dos rgos sociais [art. 45., n. 1 , alnea n)] O Cdigo do IRC acolhe o regime contabilstico dos gastos relativos participao nos lucros de membros de rgos sociais e trabalhadores da empresa previsto na IAS 19 e no 18 da NCRF 28 Benefcios dos empregados. Assim, em regra, os mesmos so contabilizados e dedutveis no perodo de tributao em que os servios so prestados. Porm, nos termos do art. 45., n. 1, alnea n) no so dedutveis (e, portanto, devem ser acrescidos neste campo) os gastos referentes a participao nos lucros suportados com os titulares do capital da sociedade que preencham, cumulativamente, as seguintes condies: a) sejam membros dos rgos sociais; b) possuam, direta ou indiretamente, uma participao no capital social igual ou superior a 1% (para o efeito, consideram-se participaes indiretas as detidas pelo cnjuge, respetivos ascendentes ou descendentes at ao 2. grau, aplicando-se, igualmente, com as
DGCI - 28 DSIRC
necessrias adaptaes, as regras sobre a equiparao da titularidade estabelecidas no Cdigo das Sociedades Comerciais); c) as importncias reconhecidas em resultados ultrapassem o dobro da remunerao mensal auferida no perodo de tributao a que respeita o resultado em que participam. Salienta-se que, nos termos do art. 45., n. 1, alnea m), os gastos relativos participao nos lucros tm que ser pagos ou colocados disposio dos seus beneficirios at ao final do perodo de tributao seguinte. Caso no se verifique esta condio, ao valor do IRC liquidado relativamente ao perodo de tributao seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado no perodo de tributao respetivo, acrescido dos juros compensatrios correspondentes (art. 45., n. 5). Esta correo efetuada no campo 363 do Quadro 10 e os respetivos juros compensatrios so indicados no campo 366 do mesmo Quadro. Quando no se verifiquem as condies previstas nas alneas (a) e (b) do 18 da NCRF 28, a entidade fica inibida de reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participao nos lucros e bnus como gasto do perodo de tributao em que os colaboradores prestam o servio. Neste caso, a atribuio em Assembleia-Geral no perodo de tributao seguinte origina um dbito direto na rubrica de Resultados transitados, constituindo uma variao patrimonial negativa que concorre para a formao do lucro tributvel deste perodo. O pagamento ou colocao disposio das respetivas importncias tem de ser efetuado at ao fim de perodo de tributao em que a deliberao ocorreu. Portanto, para efeitos de dedutibilidade fiscal, o prazo para pagamento ou colocao disposio das quantias atribudas a ttulo de participao nos lucros o mesmo, quer os sujeitos passivos reconheam o gasto no perodo de tributao em que os colaboradores prestaram o servio, quer reconheam a variao patrimonial negativa no perodo de tributao em que se delibera a respetiva atribuio. O conceito de remunerao mensal foi clarificado atravs da circular n. 8/2000, de 11 de maio, da DSIRC, e deve entender-se como a remunerao mensal mdia do perodo de tributao, ou seja, o valor das retribuies totais anuais dividido por doze, por forma a imputar a cada um dos meses o total da remunerao auferida no perodo de tributao. No conceito de remunerao devem ser includas todas as importncias a que, nos termos do contrato, das
DGCI - 29 DSIRC
normas que o regem ou dos usos, o membro do rgo de administrao tem direito como contrapartida do seu trabalho, sendo esse o caso das remuneraes variveis que preencham aqueles requisitos. Exemplo: A administrador e acionista (com percentagem de participao no capital de 4%) da sociedade X, SA., onde auferiu, em 2010, uma remunerao mensal mdia de 2.500,00. Esta sociedade tem vindo, ao longo dos anos, a atribuir participao nos lucros ao administrador, sendo esperado, de acordo com essa prtica, que lhe seja paga, em 2011, com referncia ao lucro de 2010, uma gratificao de 7.500,00, pelo que reconheceu contabilisticamente, em 2010, o respetivo gasto. Nesta situao, o valor limite a considerar como gasto fiscal em 2010 de 5.000,00 (2 x 2.500,00), pelo que o excedente deve ser indicado no campo 735 do Quadro 07 da respetiva declarao modelo 22 Correo no Quadro 07: Em 2010
Campo 736 Menos-valias contabilsticas Campo 767 Mais-valias contabilsticas Nos termos do art. 23., n. 1, alnea l), apenas so de considerar como gasto as menos-valias fiscais realizadas. Por este facto, sempre que o resultado lquido do perodo estiver a ser influenciado negativamente por uma menos-valia contabilstica, ou seja, por uma perda resultante da alienao de investimentos financeiros ou no financeiros, h a necessidade de a expurgar, efetuando o seu acrscimo no campo 736. semelhana do referido para as menos-valias, apenas concorrem para a determinao do resultado tributvel as mais-valias fiscais realizadas, conforme disposto no art. 20., n. 1, alnea h). Sempre que o resultado lquido se encontrar afetado positivamente por uma mais-valia contabilstica, isto , por um ganho derivado da alienao de
DGCI - 30 DSIRC
investimentos financeiros ou no financeiros, h necessidade de a expurgar, atravs da sua deduo no campo 767.
Campo 737 50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital prprio (art. 45., n. 3 , parte final) Neste campo so inscritas, em 50%, as importncias relativas a outras perdas (que no sejam menos-valias, dado que estas obedecem ao mecanismo das mais-valias e menos-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital prprio. So, por exemplo, acrescidas neste campo 737 as importncias correspondentes a 50% das perdas por redues de justo valor, quando estas se enquadrem no mbito do art. 23., n. 1, alnea i), por fora do disposto no art. 18., n. 9, alnea a).
Campo 738 Mais-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46., n. 5, alnea b)] Campo 768 50% da menos-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46., n. 5, alnea b) e art. 45., n. 3, parte final] e 50% da diferena negativa entre as mais e as menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital prprio (art. 45., n. 3, 1. parte)
As mudanas no modelo de valorizao relevantes para efeitos fiscais nos termos do art. 18., n. 9, que decorram, designadamente, de reclassificao contabilstica ou de alterao nos pressupostos referidos na alnea a) do n. 9 desse mesmo artigo, so assimiladas a transmisses onerosas. Assim, no caso de ser determinada uma mais-valia fiscal, o respetivo montante acrescido neste campo 738. Repare-se que esta mais-valia s apurada para efeitos fiscais. Como no decorre de uma verdadeira transmisso onerosa, no pode beneficiar do regime do reinvestimento previsto no art. 48.. Logo, tem de ser tratada autonomamente, no entrando no cmputo geral da diferena entre as maisvalias e as menos-valias fiscais. Da que o seu montante tenha de ser inscrito neste campo 738. Se a mudana no modelo de valorizao determinar uma menos-valia fiscal: a) A mesma no pode ser deduzida no Quadro 07, por fora do disposto na parte final do art. 23., n. 5, quando a mudana no modelo de valorizao relevante para efeitos fiscais tiver resultado de transmisso onerosa de
DGCI - 31 -
partes de capital a entidades com as quais existem relaes especiais nos termos do art. 63., n. 4; b) A menos-valia pode ser deduzida em 50%, nos restantes casos, desde que verificado o requisito da indispensabilidade (art. 45., n. 3). Neste caso, o respetivo montante deduzido no campo 768. Como j referimos, no mbito da mudana do modelo de valorizao, quer seja apurada uma mais-valia ou uma menos-valia fiscal, a mesma no entra para o clculo da diferena positiva ou negativa das mais-valias e menosvalias a que se refere o art. 48. (regime de reinvestimento). Exemplo: Em janeiro de 2010, a Sociedade X, Lda adquiriu, em mercado regulamentado, 1.000 aes da Sociedade K, SA, pelo montante de 20.000,00, ficando detentora de 8% do respetivo capital social. No final do ano de 2010, o justo valor destas aes era de 19.000,00. Admita-se que no final de 2011 o justo valor de 21.000,00. Admita-se, ainda, que no incio de 2012 a sociedade vende 60% das aes por 12.600,00 que representa o justo valor data da venda. No perodo de tributao de 2010, a sociedade reconheceu uma perda de reduo de justo valor de 1.000,00. Esta perda no aceite fiscalmente dado que, por fora do disposto no art. 18., n. 9, alnea a), no se aceitam os ajustamentos (positivos ou negativos) derivados da aplicao do justo valor quando as partes de capital (instrumentos de capital prprio), ainda que com preo formado num mercado regulamentado, representam uma participao no capital social superior a 5%. Por isso, a perda de 1.000,00 deve ser acrescida no campo 713. No perodo de tributao de 2011, a empresa reconheceu um ganho por aumento de justo valor de 2.000,00, o qual tem de ser deduzido no campo 759. Em 2012, o sujeito passivo aliena 60% das aes pelo seu justo valor, pelo que o resultado contabilstico nulo. O sujeito passivo no tenciona reinvestir o valor de realizao.
DGCI - 32 -
Em termos fiscais, a sociedade tem de apurar: A mais-valia realizada correspondente alienao; A mais-valia correspondente mudana no modelo de valorizao, pelo facto de a empresa passar a deter 3,2% do capital social da participada e, portanto, passarem a ser aceites os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo valor [art. 18., n. 9, alnea a) e art. 46., n. 5, alnea b)]. Assim: Em 2010 Custo de aquisio: 20.000,00 (1.000 aes) Justo valor em 31/12: 19.000,00
Em 2011 Justo valor: 21.000,00
Em 2012 Alienao de 60% das aes por 12.600,00 Justo valor: 12.600,00 Resultado contabilstico: 12.600,00 12.600,00 = 0 Mais-valia fiscal correspondente alienao de 60% das aes: Valor de realizao: 12.600,00 Valor de aquisio: 12.000,00 Mais-valia fiscal: 12.600,00 - 12.000,00 = 600,00
DGCI - 33 -
NOTA: Por razes de simplificao no se considerou no exemplo o coeficiente de desvalorizao da moeda aplicvel s partes de capital por fora do disposto no art. 47., n. 2. Correo no Quadro 07:
Campo 739 Diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais SEM inteno de reinvestimento ( art. 46.) Campo 740 50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menosvalias fiscais COM inteno expressa de reinvestimento ( art. 48., n.s 1, 4 e 5) Se forem apuradas, em simultneo, mais-valias e menos-valias fiscais, acrescida num destes campos a eventual diferena positiva (campo 739) ou 50% dessa diferena (campo 740). Em contrapartida, como se disse nas instrues de preenchimento dos campos 736 e 767, as correspondentes menos-valias contabilsticas so acrescidas no campo 736 e as mais-valias contabilsticas so deduzidas no campo 767. Nos termos do art. 46., n. 1, consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmisso onerosa, qualquer que seja o ttulo por que se opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os resultantes da afetao permanente a fins alheios atividade exercida, respeitantes a:
DGCI - 34 -
Ativos fixos tangveis, ativos intangveis, ativos biolgicos que no sejam consumveis e propriedades de investimento, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo no corrente detido para venda; Instrumentos financeiros, com exceo dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das alneas a) e b) do n. 9 do art. 18.. De notar que os ativos que, data de aquisio, sejam classificados como ativos no correntes detidos para venda no so passveis de beneficiar do regime das mais-valias ou menos-valias fiscais nem do regime do reinvestimento. Conforme dispe o n. 2 do mesmo artigo 46., as mais-valias e menos-valias so dadas pela diferena entre o valor de realizao (definido no n. 3) lquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisio deduzido das perdas por imparidade e outras correes de valor previstas no art. 35., bem como das depreciaes ou amortizaes aceites fiscalmente, sem prejuzo da parte final do art. 30.. O valor de aquisio corrigido atualizado mediante aplicao dos coeficientes de desvalorizao da moeda, nos termos do art. 47.. No caso de barcos de recreio e avies de turismo, que no estejam afetos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo, a totalidade da menosvalia eventualmente apurada, que no dedutvel nos termos do art. 45., n. 1, alnea l), no pode ser includa para efeitos de apuramento do saldo das mais-valias e menos-valias a inscrever nestes Campos 739 e 740 (no devendo constar do mapa modelo 31 mapa de mais-valias e menos-valias). Pela mesma razo, a menos-valia fiscal no pode ser deduzida no Campo 769, embora a menos-valia contabilstica tenha de ser acrescida no Campo 736. No que respeita ao clculo da mais-valia ou menos-valia fiscal de barcos de recreio, avies de turismo, e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo custo de aquisio ultrapasse o montante aceite fiscalmente, o valor das depreciaes a considerar no respetivo clculo o das praticadas na contabilidade. Este entendimento visa a no recuperao, na venda, do montante das depreciaes praticadas que, por fora da limitao do valor deprecivel estabelecido por lei, no foram fiscalmente aceites no perodo em que o bem esteve a ser depreciado.
DGCI - 35 -
A mais-valia ou menos-valia resultante deste apuramento deve ser considerada para efeitos do saldo (positivo ou negativo) entre as mais-valias e as menosvalias fiscais a inscrever no Campo 739, 740 ou 769, consoante o caso. Porm, no caso de ser apurada uma menos-valia fiscal na transmisso onerosa destas viaturas, tem ainda de se ter em ateno o disposto na alnea l) do n. 1 do art. 45.. Para efeitos da aplicao deste preceito, a parcela da menos-valia passvel de ser reconhecida fiscalmente como gasto a proporcional ao valor fiscalmente deprecivel (ou seja: mv fiscal dedutvel = valor limite / valor de aquisio x menos-valia fiscal A parcela da menos-valia no dedutvel, ou seja, a diferena entre a menosvalia fiscal apurada e a menos-valia fiscal dedutvel, deve ser acrescida no campo 752. Exemplo: Uma viatura ligeira de passageiros foi adquirida por um sujeito passivo de IRC em janeiro de 2010, por 50.000,00, admitindo-se que vai ser depreciada pelo mtodo das quotas constantes, taxa de 25%. Admita-se, ainda, que em dezembro de 2011, a viatura alienada por 35.000,00. Assim: Em 2010 Depreciao contabilstica: 50.000,00 x 25% = 12.5000,00 Depreciao fiscal: 40.000,00 (1) x 25% = 10.000,00 (acresce 2.500,00 no campo 719) (1) A Portaria n. 467/2010, de 7 de julho estabelece, no seu art. 1., n. 1, que para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no perodo de tributao de 2010, o montante fiscalmente deprecivel de 40.000,00. Em 2011 Valor de realizao: 35.000,00
Menos-valia contabilstica 35.000,00 (50.000,00 12.500,00) = - 2.500,00
DGCI - 36 -
Menos-valia fiscal [se no houvesse a restrio prevista no art. 45., n. 1, alnea l)] 35.000,00 (50.000,00 12.500,00*) = - 2.500,00 * Alerta-se que neste tipo de bens, as depreciaes a considerar no clculo da mais ou menos-valia fiscal so as depreciaes praticadas (ver instrues aos campos 739 e 740). Menos-valia fiscal dedutvel 40.000,00 / 50.000,00 x 2.500,00 = - 2.000,00 Parcela da menos-valia a acrescer autonomamente: 500,00 Correes no Quadro 07
Campo 736 Acrscimo de 2.500,00 (menos-valia contabilstica) Campo 752 Acrscimo de 500,00 (parcela da menos-valia que no dedutvel) Campo 769 Deduo de 2.500,00 (menos-valia fiscal)
NOTA: Se, por exemplo, a viatura fosse vendida por 54.000,00, o clculo da mais-valia fiscal obedeceria apenas s regras gerais constantes do art. 46., n. 2 e do Despacho de 2011-02-25, do Diretor Geral, a que se referiu anteriormente, ou seja: Mais-valia fiscal: 54.000,00 (50.000,00 12.500,00) = 16.500,00 (acrescida no campo 740 ou 739, consoante fosse declarada ou no a inteno de reinvestimento)
Face ao disposto no n. 1 do art. 48., a diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas com a transmisso onerosa de ativos fixos tangveis, ativos biolgicos no consumveis e propriedades de investimento, detidos por um perodo no inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo no corrente detido para venda, ou em consequncia de indemnizaes por sinistros ocorridos nestes ativos, considerada em metade do seu valor (e acrescida no campo 740), sempre que, no perodo de tributao anterior ao da realizao, no prprio perodo de tributao ou at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte, o valor de realizao correspondente totalidade dos referidos ativos seja reinvestido na aquisio, produo ou construo de ativos fixos tangveis, de ativos biolgicos que no sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afetos explorao, com exceo dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relaes especiais nos termos definidos no n. 4 do artigo 63.. Salienta-se que o regime de reinvestimento aqui referido no se aplica s maisvalias ou menos-valias originadas pela alienao de ativos intangveis.
DGCI - 37 DSIRC
Dadas as particularidades a que est sujeito o tratamento fiscal dos ganhos ou perdas resultantes da transmisso onerosa de partes de capital (ver instrues de preenchimento do campo 717), o sujeito passivo deve autonomiz-los, separando-os dos ganhos e perdas relativos transmisso onerosa dos demais ativos a que aplicvel o regime das mais-valias e menos-valias. Por fora do disposto no art. 45., n. geral da diferena entre mais-valias e negativa entre as mais-valias e as transmisso onerosa de partes de amortizao com reduo de capital. 3, 1. parte, s entra para o cmputo menos-valias fiscais 50% da diferena menos-valias realizadas mediante a capital, incluindo a sua remio e
O regime de reinvestimento , tambm, aplicvel diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas (considerao em 50%) mediante a transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital, desde que o valor de realizao correspondente totalidade das partes de capital seja reinvestido, total ou parcialmente, na aquisio de participaes no capital de sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial ou na aquisio, produo ou construo de ativos fixos tangveis, de ativos biolgicos que no sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afetos explorao, desde que as participaes de capital alienadas tenham sido detidas por um perodo no inferior a um ano e correspondam, pelo menos, a 10% do capital social da sociedade participada ou tenham um valor de aquisio no inferior a 20.000.000,00, devendo as partes de capital adquiridas ser detidas, tambm, por igual perodo (no inferior a um ano). Para que possam aproveitar deste regime, as transmisses onerosas e as aquisies de partes de capital no podem ser efetuadas com entidades: Residentes de pas, territrio ou regio cujo regime de tributao se mostre claramente mais favorvel, constante de lista aprovada pela Portaria n. 150/2004, de 13/02; Com as quais existam relaes especiais nos termos do art. 63., n. 4, exceto quando se destinem realizao de capital social, caso em que o reinvestimento se considera totalmente concretizado quando o valor das participaes de capital assim realizadas no seja inferior ao valor de mercado daquelas transmisses. No caso de o sujeito passivo ter reinvestido ou pretender reinvestir o valor de realizao, deve preencher obrigatoriamente o Quadro 09 do Anexo A da declarao anual de informao contabilstica e fiscal (IES), com vista a controlar o cumprimento das condies do reinvestimento.
DGCI - 38 DSIRC
A no concretizao do reinvestimento, no todo ou em parte, at ao segundo perodo de tributao seguinte ao da realizao, determina a considerao como rendimento fiscal do ltimo perodo de tributao, da parte proporcional da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias ainda no includa no lucro tributvel, majorada em 15%, cujo montante deve ser inscrito no campo 741. O mesmo acontece (mas no perodo de tributao em que ocorre a alienao) no caso em que no sejam mantidas na titularidade do adquirente, durante o perodo de um ano, pelo menos, as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento, exceto se a transmisso ocorrer no mbito de uma operao de fuso, ciso, entrada de ativos ou permuta de aes a que se aplique o regime especial previsto no art. 74.. Neste caso, a correo feita tambm no campo 741. Exemplo: Ativos fixos tangveis
(1) Mais-valia contabilstica (2) 50% da mais-valia fiscal, porque foi declarada a inteno de reinvestimento total.
DGCI - 39 DSIRC
Se no houvesse inteno de reinvestimento, acrescia no Campo 739 o valor total da mais-valia fiscal, ou seja, 8.000,00. Em 2012
(3) Correo decorrente do reinvestimento parcial (62,5%=25.000x100/40.000) do valor de realizao (n. 6 do artigo 48. do CIRC): [4.000,00 (1- 62,5%)] x 1,15 = 1.725,00 A legislao anterior entrada em vigor da Lei n. 30-G/2000, de 29/12, continua a aplicar-se s mais-valias e menos-valias realizadas antes de 2001-01-01, at realizao, inclusive, de mais-valias ou menos-valias relativas alienao dos ativos em que se tenha concretizado o reinvestimento dos valores de realizao, conforme previsto no art. 7., n. 7, alnea a) da referida lei: MVF = VR [(VA MV) DAC] x Coef. MVF - Mais-valia fiscal VR - Valor de realizao VA - Valor de aquisio MV - Mais-valia contabilstica DAC - Depreciaes acumuladas Coef. - Coeficiente de desvalorizao da moeda Relativamente diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas antes de 2001-01-01, no caso de o reinvestimento ter ocorrido ou ocorrer em bens no depreciveis, sugere-se a consulta Circular n. 7/2002, de 2 de abril (ver instrues de preenchimento do campo 742).
Campo 741 Acrscimos por no reinvestimento ou pela no manuteno das partes de capital na titularidade do adquirente (art. 48., n.s 6 e 7) No sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte ao da realizao, considera-se como rendimento desse perodo de tributao, respetivamente, a diferena ou a parte proporcional da diferena positiva entre as mais-valias e as menosvalias realizadas, no includa no lucro tributvel, majorada em 15%. O mesmo acontece (mas no perodo de tributao em que ocorre a alienao) no caso em que no sejam mantidas na titularidade do adquirente, durante o
DGCI - 40 DSIRC
perodo de um ano, pelo menos, as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento, exceto se a transmisso ocorrer no mbito de uma operao de fuso, ciso, entrada de ativos ou permuta de aes a que se aplique o regime especial previsto no art. 74.. (Ver o exemplo das instrues de preenchimento dos campos 739 e 740)
Campo 742 Mais-valias fiscais regime transitrio [art. 7., n. 7, alnea b) da Lei n. 30-G/2000, de 29 de dezembro e art. 32., n. 8 da Lei n. 109-B/ 2001, de 27 de dezembro] Nos termos da legislao citada, a parte da diferena positiva entre as maisvalias e as menos-valias relativa a ativos no depreciveis, correspondente ao valor deduzido ao custo de aquisio dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos termos do n. 6 do artigo 44. do Cdigo do IRC, na redao anterior, includa no lucro tributvel, em fraes iguais, durante 10 anos, a contar do da realizao, caso se concretize, nos termos da lei, o reinvestimento da parte do valor de realizao que proporcionalmente lhe corresponder. Exemplo: Ativo no deprecivel MV fiscal realizada em 1999: 2.000,00 Reinvestimento efetuado em 2000: 22.500,00 Alienao do bem objeto de reinvestimento em 2006: 23.000,00 MV fiscal: 23.000,00 22.500,00 = 500,00, tributada em 50% no perodo de tributao de 2006) MV diferida da tributao em 1999: 2.000,00, a tributar em 10 perodos de tributao (2006 a 2015) 200,00 em cada ano - a acrescer no campo 742). Esta mais-valia podia ter sido antecipadamente includa na base tributvel de qualquer perodo de tributao anterior ao da alienao do bem, por 1.000,00, sem exigncia do novo reinvestimento subsequente (art. 32., n. 8 da Lei n. 109-B/2001, de 27 de dezembro). Campos 743 e 770 Correes relativas a instrumentos financeiros derivados (art. 49.) Nestes campos so de inscrever as correes relativas a instrumentos financeiros derivados, quando ocorram divergncias entre o tratamento contabilstico adotado pelo sujeito passivo e o disposto no art. 49..
DGCI - 41 -
Campo 745 Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante do contrato [art. 64., n. 3, alnea a)] Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imveis devem adotar, para efeitos da determinao do lucro tributvel, valores normais de mercado que no podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar liquidao deste imposto. O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correo neste campo 745 da declarao de rendimentos do perodo de tributao a que imputvel o rendimento obtido com a operao de transmisso, correspondente
DGCI - 42 DSIRC
diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante do contrato. Exemplo: O sujeito passivo X, Lda. alienou um bem imvel em junho de 2010, por 650.000,00. Em novembro de 2010, foi notificado do valor patrimonial tributrio definitivo do imvel: 700.000,00. Em 2010 Correo no Quadro 07:
Campo 746 Pagamentos a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (artigo 65.) No so dedutveis para efeitos de determinao do lucro tributvel as importncias pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou coletivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operaes efetivamente realizadas e no tm um carter anormal ou um montante exagerado. No existindo essa prova, para alm da correo do respetivo montante neste campo 746, tais importncias esto tambm sujeitas a tributao autnoma (campo 365 do Quadro 10), por fora do disposto no art. 88., n. 8.
Campo 747 Imputao de lucros de sociedades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (artigo 66.) So imputados aos scios residentes em territrio portugus, na proporo da sua participao social e independentemente de distribuio, os lucros obtidos por sociedades residentes fora desse territrio e a submetidos a um regime fiscal claramente mais favorvel, desde que o scio detenha, direta ou indiretamente, uma participao social de, pelo menos, 25%, ou, no caso de a sociedade no residente ser detida, direta ou indiretamente, em mais de 50%, por scios residentes, uma participao social de, pelo menos, 10%. A imputao feita na base tributvel relativa ao perodo de tributao que integrar o termo do perodo de tributao da sociedade no residente e corresponde ao lucro obtido por esta, depois de deduzido o imposto sobre o
DGCI - 43 -
rendimento incidente sobre esses lucros, a que houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicvel no Estado de residncia dessa sociedade.
Campo 749 Correes nos casos de crdito de imposto e reteno na fonte (art. 68.) Este campo utilizado nas situaes em que haja rendimentos obtidos no estrangeiro que do direito a crdito de imposto por dupla tributao internacional, nos termos do artigo 91.. Nele inscrito o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro, de modo a que os rendimentos a obtidos sejam considerados pelo seu valor ilquido. Por outro lado, so de considerar no campo 353 do Quadro 10, para efeitos de deduo coleta, a menor das seguintes importncias: - Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro; - A frao do IRC, calculado antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas em causa possam ser tributados, lquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obteno. Assim, se a taxa do imposto pago no estrangeiro for superior do IRC, o valor a mencionar neste campo o imposto pago no estrangeiro mas o crdito de imposto a inscrever no campo 353 do Quadro 10 a frao do IRC
DGCI - 44 -
correspondente aos rendimentos ilquidos dos impostos pagos no estrangeiro lquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obteno. Existindo Conveno para eliminar a dupla tributao celebrada por Portugal, a deduo no campo 353 do Quadro 10 no pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos termos previstos pela Conveno. Exemplo: Uma sociedade auferiu e contabilizou como rendimento, no perodo de tributao de 2010, os rendimentos provenientes de um pas estrangeiro, no valor de 3.600,00 (valor lquido do imposto suportado). Para obteno desses rendimentos, suportou gastos diretos e indiretos no montante de 650,00. Admitamos que os referidos rendimentos foram tributados no Estado da fonte taxa de: a) 10% (1. hiptese) b) 40% (2.a hiptese) Rendimento ilquido rendimento lquido / (1 taxa) a) 3.600,00 / (1 10%) = 4.000,00 b) 3.600,00 / (1 40%) = 6.000,00 Tributao ocorrida no estrangeiro: a) 4.000,00 x 10% = 400,00 b) 6.000,00 x 40% = 2.400,00 IRC pago em Portugal correspondente aos rendimentos ilquidos deduzidos dos gastos suportados: a) (4.000,00 650,00) x 12,5% = 418,75 > 400,00 Correo no Quadro 07:
b) (6.000,00 650,00) x 12,5% = 668,75 < 2.400,00
DGCI - 45 -
Campo 750 Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.s 74., 76. e 77.) Neste campo de corrigir os montantes que resultam das diferenas entre as regras contabilsticas e as regras de apuramento do lucro tributvel previstas nos art.s 74., 76. e 77..
Campo 751 Donativos no previstos ou alm dos limites legais (art.s 62. e 65. do Estatuto dos Benefcios Fiscais e Estatuto do Mecenato Cientfico) Neste campo, para alm dos donativos no aceites, devem igualmente ser includos os donativos alm dos limites legais, previstos no Estatuto dos Benefcios Fiscais (EBF), no Estatuto do Mecenato Cientfico (Lei n. 26/2004, de 8 de julho) e noutros diplomas legais. Encontra-se definido no EBF e no Estatuto do Mecenato Cientfico o regime de incentivos fiscais no mbito do mecenato social, ambiental, cultural, desportivo, educacional, familiar, cientfico e para a sociedade de informao. Nos termos do art. 61. do EBF, apenas tm relevncia fiscal os donativos, em dinheiro ou em espcie, concedidos sem contrapartidas que configurem obrigaes de carter pecunirio ou comercial s entidades pblicas ou privadas previstas nos artigos seguintes, cuja atividade consista predominantemente na realizao de iniciativas nas reas social, cultural, ambiental, desportiva ou educacional. Todos os donativos sem enquadramento legal no EBF, no Estatuto do Mecenato Cientfico e em legislao avulsa conexa devem ser acrescidos neste campo. Sempre que os donativos se encontrem sujeitos a limite, o valor do donativo aceite como gasto fiscal at ao limite, beneficiando o valor aceite da majorao prevista na Lei.
DGCI - 46 -
A majorao deduzida no campo 774 do Quadro 07 Benefcios Fiscais e deve ser includa no Quadro 04 (campo 406) do Anexo D da Declarao modelo 22. Por sua vez, o valor total do donativo deve ser indicado no Quadro 08 do mesmo anexo. Exemplo:
Limite: 8 /1.000 X 1.000.000,00 = 8.000,00 Majorao: 50%
deve, tambm, constar do Quadro 04 (campo 406) do Anexo D Declarao modelo 22. No Quadro 08 do mesmo anexo deve ser inscrito o valor do donativo atribudo ( 7.000,00). Campos 779 Encargos financeiros no dedutveis (art. 32., n. 2 do EBF)
De acordo com a parte final do n. 2 do art. 32. do EBF, as sociedades
DGCI - 47 -
Campos 752 e 775 Linhas em branco Estes campos esto reservados incluso de montantes que no sejam de inscrever em campos especficos, devendo, sempre que utilizados, juntar-se uma nota explicativa ao processo de documentao fiscal dossier fiscal, previsto no art. 130.. Deve ser inscrito, por exemplo, no campo 752, o montante da contribuio sobre o setor bancrio que, nos termos da alnea o) do n. 1 do art. 45., no concorre para a formao do lucro tributvel. O regime que criou a contribuio sobre o setor bancrio foi aprovado pelo art. 141. da Lei n. 55-A/2010, de 31 de dezembro (OE para 2011). Campo 754 Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual contabilizados como gasto na vigncia do POC e ainda no aceites fiscalmente [art. 22., alnea f) do D.R. n. 25/2009, de 14/09] No Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12 de janeiro, revogado pelo art. 23. do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro, exigia-se que os designados encargos de projeo econmica plurianual, previstos no n. 4 do art. 17. desse diploma, fossem considerados como custos (gastos), em partes iguais, durante um perodo mnimo de trs anos. Para os sujeitos passivos que contabilizaram esses encargos integralmente como custos (gastos), quando incorridos, e que vinham procedendo s necessrias correes fiscais no Quadro 07, devem deduzir neste campo a quota-parte dos custos (gastos) ainda no aceites fiscalmente. Exemplo: Em 2009, a Sociedades X, Lda. suportou encargos com uma campanha publicitria no montante de 9.000,00, tendo-os registado, na ntegra, como custos (gastos). Em cumprimento do art. 17., n. 4, alnea d) do D.R. n. 2/90, acresceu no Quadro 07 da Declarao Modelo 22 relativa a esse perodo de tributao o montante de 6.000,00 (2/3 x 9.000,00). Correo no Quadro 07: Em 2010 e 2011
DGCI - 48 -
Se o sujeito passivo tiver contabilizado estes encargos numa conta do ativo (por exemplo, custos diferidos ou imobilizaes incorpreas), com o objetivo de os reconhecer como custos (gastos) em trs anos, teve, na data da transio para o SNC / IAS, que desreconhecer esse ativo e considerar em capitais prprios o saldo remanescente. Neste caso, o ajustamento contabilstico efetuado integra-se no regime transitrio previsto no art. 5. do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13/07, que alterou e republicou o Cdigo do IRC, sendo um ajustamento fiscalmente relevante e, portanto, dedutvel em cinco anos. Esta deduo no deve ser inscrita no campo 754, mas sim num dos campos 703 ou 705, dependendo da natureza do saldo global dos ajustamentos.
Campo 755 Prejuzo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art. 6.) Neste campo devem figurar os prejuzos fiscais imputados aos respetivos membros por ACE ou AEIE (art. 6., n. 2). Este campo no preenchido pelas sociedades transparentes contempladas no art. 6., n. 1, porque os respetivos prejuzos so deduzidos unicamente aos lucros tributveis dessas mesmas sociedades (art. 52., n. 7). Exemplo: A Sociedade Ingls, S.A. membro de um ACE e recebeu uma comunicao informando-a que, no perodo de tributao de 2010, o referido agrupamento, formado por 20 membros, apurou um prejuzo fiscal de 12.500,00. Correo no Quadro 07:
DGCI - 49 -
Campo 762 Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28., n. 3) e de perdas por imparidade tributadas (art. 35., n. 3) Neste campo so deduzidos os montantes da reverso dos ajustamentos de inventrios (perdas por imparidade), nos casos em que esses ajustamentos tenham sido tributados aquando do seu reconhecimento. So, tambm, inscritos os rendimentos resultantes da reverso de perdas por imparidade, nos casos em que estas tenham sido tributadas aquando do seu reconhecimento. Nos casos de reverso de uma perda por imparidade de ativos depreciveis ou amortizveis, s deve ser inscrita neste campo a parte da perda por imparidade ainda no deduzida nos termos do n. 4 do art. 35..
Campo 763 Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 20. do D.R. n. 25/2009, de 14/9) e deduo da quota-parte das perdas por imparidade de ativos depreciveis ou
DGCI - 50 -
amortizveis no aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais (art. 35., n. 4) De acordo com o art. 1., n. 3 do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14/09, so aceites para efeitos fiscais as depreciaes e amortizaes que tenham sido contabilizadas como gastos no mesmo perodo de tributao ou em perodos de tributao anteriores. Por sua vez, o art. 20. deste diploma estabelece que as depreciaes e amortizaes que no tenham sido consideradas como gastos fiscais no perodo de tributao em que foram contabilizadas por excederem as importncias mximas admitidas so aceites como gastos fiscais nos perodos de tributao seguintes (sendo deduzidas neste campo 763), desde que no sejam excedidas as quotas mximas fixadas no diploma.
Exemplo: Em 2010, uma empresa adquiriu uma mquina de fotocopiar por 5.000,00, que reconheceu como ativo fixo tangvel e atribuiu uma vida til esperada de quatro anos. O D.R. n. 25/2009 prev, para estas mquinas, uma vida til de cinco anos. Assim:
Em 2014, a empresa j no reconhece contabilisticamente qualquer depreciao, podendo, no entanto, deduzir neste campo o montante de 1.000,00, que corresponde s depreciaes que foram tributadas nos perodos de tributao anteriores. De acordo com o art. 35., n. 4, as perdas por imparidade de ativos depreciveis ou amortizveis que no sejam aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais so consideradas como gastos, em partes iguais, durante o perodo de vida til restante desse ativo ou, sem prejuzo do disposto nos art.s 38. e 46., at ao perodo de tributao anterior quele em que se verificar o abate fsico, o desmantelamento, o abandono, a inutilizao ou a transmisso do mesmo.
DGCI - 51 -
Exemplo: Admitamos os seguintes dados para uma determinada mquina que sofreu uma perda por imparidade: Custo de aquisio (em 2009): 80.000,00 Perodo de vida til: 5 anos (coincidente com o previsto no D.R. n. 25/2009) Perda por imparidade (em 2010): 9.000,00 Em 2010 Depreciao contabilstica 80.000,00 x 20% = 16.000,00 Perda por imparidade: 9.000,00 Em 2011 Clculo da quantia escriturada revista (NCRF 12, 31) 80.000,00 (custo de aquisio) 32.000,00 (depreciaes acumuladas) 9.000,00 (perda por imparidade) = 39.000,00 Depreciao contabilstica 39.000,00 / 3 (anos de vida til restante) = 13.000,00 (gasto fiscalmente aceite) Se no tivesse havido uma perda por imparidade, a depreciao anual fiscalmente aceite seria de 16.000,00. Logo, para alm de se aceitar a depreciao anual contabilizada, o sujeito passivo pode ainda deduzir neste campo a quantia de 3.000,00 (16.000,00 13.000,00). No final da vida til, verifica-se que foi aceite fiscalmente tanto a depreciao que o sujeito passivo reconheceu contabilisticamente (71.000,00) como a perda por imparidade reconhecida em resultados em 2010 (9.000,00).
DGCI - 52 -
Campo 766 - Impostos diferidos [art. 45., n. 1, alnea a)] Tal como o IRC estimado para o perodo (subconta 8121), tambm no concorre para a formao do lucro tributvel o imposto diferido que figure na subconta 8122. Se o saldo desta subconta for credor, o seu montante deve ser deduzido neste campo 766. Se o saldo da subconta 8122 for devedor, a correo feita no campo 725.
DGCI - 53 -
Campo 769 Diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art. 46.) Se forem apuradas, em simultneo, mais-valias e menos-valias fiscais, deduzida neste campo 769 a eventual diferena negativa entre umas e outras. Em contrapartida, como se disse anteriormente, as menos-valias contabilsticas so acrescidas no campo 736 e as mais-valias contabilsticas so deduzidas no campo 767. Se a diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais estiver influenciada por uma menos-valia relativa a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, que no estejam afetas explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser alugadas no exerccio da atividade normal do sujeito passivo, vejam-se as instrues aos Campos 739 e 740. Nos termos da parte final do art. 45., n. 1, alnea l), as menos-valias realizadas relativas a barcos de recreio e avies de turismo, que no estejam afetos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo no so dedutveis, pelo que no devem ser consideradas no clculo da diferena negativa (ou positiva) entre as mais-valias e as menos-valias, no sendo deduzidas neste campo. Se for apurada uma menos-valia resultante da transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital, apenas se pode considerar no clculo da diferena entre as mais-valias e as menosvalias a parte correspondente a 50% daquela menos-valia (art. 45., n. 3, 1. parte). No entanto, no podem ser consideradas nesse clculo as menos-valias relativas a partes de capital, na parte do valor que corresponda aos lucros distribudos que tenham beneficiado da deduo prevista no art. 51. nos ltimos quatro anos (art. 45., n. 4). De realar que outras perdas (que no sejam menos-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital prprio que fiquem sujeitas s restries constantes da parte final do art. 45., n. 3 e do n. 4 no devem influenciar a diferena negativa a inscrever neste campo, devendo ser acrescidas, respetivamente, em 50% no campo 737 ou em 100% no campo 717. Se forem suportados gastos (menos-valias ou outros) com transmisses onerosas de partes de capital, enquadrveis no art. 23., n.s 3 a 5 (por exemplo situaes de relaes especiais), h que separar as menos-valias dos
DGCI - 54 DSIRC
restantes gastos. Os gastos tm de ser acrescidos no campo 717; as menosvalias contabilsticas tm de ser acrescidas no campo 736; as menos-valias fiscais no podem ser deduzidas.
Campo 771 Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos (art. 51.) O art. 51. tem por objetivo eliminar ou atenuar a dupla tributao econmica dos lucros distribudos. O n. 1 deste artigo prev a deduo ao lucro tributvel dos rendimentos includos na base tributvel das sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, cooperativas e empresas pblicas, com sede ou direo efetiva em territrio portugus, no abrangidas pelo regime da transparncia fiscal previsto no art. 6., correspondentes a lucros distribudos por entidades com sede ou direo efetiva em territrio portugus, sujeitas e no isentas de IRC, nas quais o sujeito passivo detenha diretamente uma participao no inferior a 10% ou com um custo de aquisio no inferior a 20.000.000,00, e desde que esta participao tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data da colocao disposio dos lucros ou, se detida h menos tempo, desde que seja mantida durante o tempo necessrio para completar aquele perodo. O disposto no n. 1 do art. 51. tambm aplicvel s situaes contempladas nos n.s 2 a 6 e 11, nos termos a estabelecidos. Relativamente s sociedades gestoras de participaes sociais (SGPS), s sociedades de capital de risco (SCR) e aos investidores de capital de risco (ICR) e de acordo com o art. 32., n. 1 do EBF, o regime do n. 1 do art. 51. aplicvel independentemente da percentagem ou do valor da participao. Nas situaes enquadrveis no art. 51., n. 1 deduz-se neste campo 771 a totalidade dos lucros distribudos que tenham sido includos na base tributvel. Nos casos em que no se verifique o cumprimento de uma das condies enunciadas nas alneas b) e c) do n. 1, ocorre a atenuao da dupla tributao (art. 51., n. 8), deduzindo-se, neste campo, ao resultado lquido
DGCI - 55 DSIRC
do perodo, 50% dos rendimentos includos na base tributvel correspondentes aos lucros distribudos por entidade com sede ou direo efetiva em territrio portugus sujeita e no isenta de IRC. Se a deteno da participao mnima deixar de se verificar antes de completado um ano deve corrigir-se a deduo (deixa de ser de 100% para passar a ser de 50%), sem prejuzo da considerao do crdito de imposto por dupla tributao internacional a que houver lugar, de acordo com o disposto no art. 91. (n. 9 do art. 51.). A referida correo deve ser efetuada atravs do envio da declarao de substituio, no prazo de 60 dias a contar da data da verificao do facto que a determinou, independentemente de esse dia ser til ou no til (n. 8 do art. 120.). A deduo tambm reduzida a 50% quando os rendimentos provenham de lucros que no tenham sido sujeitos a tributao efetiva, exceto quando a beneficiria seja uma SGPS (art. 51., n. 10).
Campo 772 Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio definitivo para a determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso (art. 64., n. 3, alnea b)] Contrariamente ao que acontecia no mbito da redao do art. 58.-A, o adquirente dos direitos reais sobre bens imveis j no pode contabilizar os imveis pelo valor patrimonial tributrio definitivo (VPT) quando superior ao valor de aquisio, tendo de respeitar o conceito de custo de aquisio referido nos normativos contabilsticos e no D. R. n. 25/2009, de 14 de setembro. Portanto, como o imvel j no pode ser contabilizado pelo VPT, j no pode ser aceite o acrscimo de depreciaes que resultava dessa contabilizao. No entanto, para efeitos fiscais, esse valor (VPT) tomado em considerao na determinao de qualquer resultado tributvel em IRC que venha a ser apurado relativamente ao imvel. Consequentemente, quando o sujeito passivo transmitir o imvel, o resultado fiscal apurado considerando como valor de aquisio o VPT e no o custo de aquisio que reconheceu no seu ativo. Exemplo: Retomando o exemplo apresentado nas instrues de preenchimento do campo 745, o adquirente reconheceu o imvel nos seus inventrios pelo
DGCI - 56 DSIRC
respetivo custo de aquisio ( 650.000,00) e, ao ser notificado do VPT ( 700.000,00), limitou-se a integrar o respetivo documento no dossier fiscal previsto no art. 130. (art. 64., n. 5). Admitindo que o transmitiu em 2010 e: a) Que o preo de venda foi de 720.000,00 (superior, portanto, ao VPT): Resultado contabilstico: 720.000,00 650.000,00 = 70.000,00 Resultado fiscal: 720.000,00 700.000,00 = 20.000,00
Campo 774 Benefcios fiscais Os benefcios fiscais a incluir neste campo so os que operam por deduo ao rendimento, ou seja, ao resultado lquido do perodo. O montante a inscrever
DGCI - 57 DSIRC
neste campo o que consta do Quadro 04 - total das dedues do Anexo D Declarao modelo 22. Apresentamos, a ttulo exemplificativo, alguns destes benefcios fiscais:
1. Majorao dos donativos previstos nos art.s 62. e 65. do EBF e no Estatuto do Mecenato Cientfico (Lei n. 26/2004, de 8 de julho): Tema j tratado no campo 751.
2. Criao de emprego (art. 19. do EBF): Este artigo permite que sejam considerados, para efeitos fiscais, em valor correspondente a 150%, os encargos contabilizados e correspondentes criao lquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa durao, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado. O montante mximo da majorao anual, por posto de trabalho, o correspondente a 14 vezes a retribuio mnima mensal garantida (para 2010: 6.650,00, de acordo com o DL 5/2010, de 15/01). A majorao de 50% a que se refere o n. 1 do artigo 19. do EBF aplica-se ao longo de cinco anos a contar do incio da vigncia do contrato de trabalho (art. 19., n. 5 do EBF). Sempre que o incio do contrato de trabalho no coincida com o incio do perodo de tributao, o prazo de 5 anos a que se refere aquele preceito pode refletir-se em 6 perodos de tributao. Exemplo: O quadro de pessoal da sociedade Queremos Incentivos, SA apresenta, em 2010, dois funcionrios que renem as condies referidas no artigo 19. do EBF: Funcionrio A admitido em 2008, com encargos mensais de 800,00 Funcionrio B admitido em 2009, com encargos mensais de 1.200,00 Clculo do benefcio (majorao): Funcionrio A 800,00 x 14 x 50% = 5.600,00 Funcionrio B 1.200,00 x 14 x 50% = 8.400,00, com o limite de 6.650,00
DGCI - 58 DSIRC
Limitao do benefcio: Funcionrio A (admitido em 2008): O valor de 5.600,00 menor do que 6.650,00. Logo, pode beneficiar do valor mximo da majorao, ou seja, 5.600,00; Funcionrio B (admitido em 2009): O valor de 8.400,00 maior do que 6.650,00. Por essa razo, o benefcio limitado a 6.650,00. Total do benefcio: 12.250,00 (5.600,00 + 6.650,00)
3. Majorao dos gastos relativos a creches, lactrios e jardins de infncia em benefcio do pessoal da empresa, seus familiares ou outros (art. 43., n. 9) Os gastos relativos manuteno facultativa de creches, lactrios e jardins de infncia, em benefcio do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, so considerados, para efeitos da determinao do lucro tributvel, em valor correspondente a 140%. Isso significa que pode ser deduzido neste campo 774 o montante correspondente a 40% dos encargos que a empresa efetivamente suporta. Os encargos suportados pelas entidades empregadoras no mbito do Decreto Lei n. 26/99, de 28 de janeiro (vales sociais) beneficiam do regime previsto no n. 9 do art. 43..
4. Majorao de quotizaes para associaes empresariais (art. 44.): So consideradas gasto fiscal em valor correspondente a 150% do total das quotizaes pagas, com o limite de 2/1000 do volume de negcios.
Campos 752 e 775 Linhas em branco Estes campos esto reservados incluso de montantes que no sejam de inscrever em campos especficos, devendo, sempre que utilizados, juntar-se uma nota explicativa ao processo de documentao fiscal dossier fiscal, previsto no art. 130..
DGCI - 59 -
Documentos semelhantes a Modelo 22 Manual Preenchimento
Layout GIA SC
Material de Apoio 1 - Op Com Mercadorias
ManualQ07201104052V
Andreia Quinteiro
CPU_3.3_Revisao_NR
Balanco Funcional

References: artigo 30
 artigo 4
 artigo 46
 artigo 63
 artigo 48
 artigo 44
 artigo 91
 artigo 19
 artigo 19