Source: http://kraken.slv.cz/5Afs22/2011
Timestamp: 2018-06-22 17:31:25+00:00

Document:
5Afs22/2011
è. j. 5 Afs 22/2011-72
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní vìci ¾alobce: GURMAN LAN©KROUN s. r. o., se sídlem Lan¹kroun, Jana Marka Markù 5, zast. JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem Osov, Osovec 6, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 11. 2010, è. j. 31 Af 57/2010-35,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 11. 2010, è. j. 31 Af 57/2010-35, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové (dále jen krajský soud ), kterým byla zamítnuta ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18. 2. 2010, è. j. 712/10-1200-602006. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Ústí nad Orlicí ze dne 28. 7. 2009, è. j. 70302/09/2739100604530, kterým byla stì¾ovateli dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2005 ve vý¹i 80 860 Kè.
V rozsudku krajský soud nepøisvìdèil námitce stì¾ovatele stran nezákonnì zahájené daòové kontroly, kdy¾ mu správce danì nesdìlil konkrétní skuteènosti podlo¾ené podezøením, ¾e daòová povinnost z jeho strany nebyla øádnì splnìna. Krajský soud poukázal na ustálenou judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu øe¹ící otázku absence dùvodù pro zahájení daòové kontroly a poukázal na rozsudek ze dne 3. 12. 2009 è. j. 2 Aps 2/2009-52, z nìho¾ vyplývá závìr, ¾e nelze vylouèit provádìní tzv. namátkových kontrol, které samy o sobì protizákonné nejsou, a proto ani namítaná absence dùvodù pro její zahájení v daném pøípadì nemohla zpùsobit nezákonnost tohoto úkonu.
Stran vìcného posouzení, zda náklady ve vý¹i 962 450 Kè, které stì¾ovatel vynalo¾il na stavební úpravy objektu Starý Mlýn Svébohov, jsou uplatnìny v souladu s ust. § 24 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v platném znìní pro zdaòovací období roku 2005 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), krajský soud uvedl, ¾e nájemní vztah mezi stì¾ovatelem a J. M. dle smlouvy o nájmu ze dne 1. 1. 2004 nevznikl. Dle krajského soudu provádìl stì¾ovatel stavební úpravy na nemovitosti, kterou nemìl v nájmu a nemìl tudí¾ ani povinnost na své náklady pøedmìtné stavební úpravy provádìt. Provádìl-li stavební práce na cizím majetku, nemohl v posuzovaném období pøedmìtnou èástku uplatnit jako náklad daòovì uznatelný. Krajský soud rovnì¾ pøisvìdèil postupu ¾alovaného, kdy¾ smlouvu uzavøenou dne 1. 1. 2004 posoudil jako neplatnou, nebo» v ní absentuje ujednání o nájemném, pøitom konstatoval, ¾e uvedená smlouva nemù¾e obstát ani jako smlouva o smlouvì budoucí nájemní, nebo» ani pro pøípad budoucího nájmu smlouva neobsahovala ujednání o podstatných nále¾itostech ve smyslu ust. § 50a obèanského zákoníku v návaznosti na zákon è. 116/1990 Sb., o nájmu a podnájmu nebytových prostor. Krajský soud konstatoval, ¾e Smlouvou ze dne 1. 1. 2004 úèastníci pouze dohodli, ¾e stì¾ovatel provede opravy a technické zhodnocení na pøedmìtných nemovitostech ve vlastnictví J. M., k èemu¾ také fakticky do¹lo, av¹ak tento vlastník se k povinnosti uzavøít konkrétní nájemní smlouvu se stì¾ovatelem nebo s ním vypoøádat vynalo¾ené náklady platnì nezavázal. Ani smlouva o nájmu ze dne 1. 9. 2008 mezi stejnými úèastníky neobsahuje ¾ádné ujednání, které by se jakkoli dotýkalo nákladù stì¾ovatele vynalo¾ených v roce 2005 na stavební úpravy nemovitosti. Nájemní vztah tedy vznikl a¾ v roce 2008.
Závìrem krajský soud uvedl, ¾e nepova¾uje pro posouzení výdajù ve zdaòovacím období roku 2005 za významnou otázku uzavøení následní podnájemní smlouvy stì¾ovatelem. Tomu, aby mohly být náklady vynalo¾ené stì¾ovatelem v roce 2005 posuzovány jako náklady vynalo¾ené v jednom zdaòovacím období na výnosy s nimi související dosa¾ené v dal¹ích obdobích, tj. v roce 2008, neodpovídalo v¹ak uspoøádání jeho vztahu k pøedmìtnému majetku v rozhodné dobì.
Stì¾ovatel ve vèas podané kasaèní stí¾nosti uvádí dùvody, které lze podøadit pod ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Uvedl, ¾e ze strany krajského soudu i finanèních orgánù jde o nesprávný výklad pøíslu¹ného právního pøedpisu. Ust. § 24 zákona o daních z pøíjmù nestanoví, ¾e by pro uznání nákladù vynalo¾ených na urèitý stavební objekt musel mít poplatník v dobì jejich vynalo¾ení v nájmu. Z cit. ustanovení pouze vyplývá, ¾e musí jít o náklady vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, jejich¾ vý¹i poplatník proká¾e a které nebyly uplatnìny ji¾ v pøedchozích zdaòovacích obdobích. Smlouvu uzavøenou dne 1. 1. 2004 mìl správce danì i ¾alovaný za povinnost posoudit dle jejího obsahu a ne podle názvu. Uzavøená smlouva není svým obsahem nájemní smlouvou, která by spadala pod zákon è. 116/1990 Sb., nebo» pøedmìtem takové smlouvy je v¾dy pøenechání nebytových prostor pro úèely u¾ívání za nájemné a nezbytnou nále¾itostí smlouvy je urèení vý¹e nájmu. Ze smlouvy je v¹ak patrné, ¾e do doby provedení technického zhodnocení, popø. do 30. 6. 2010 stì¾ovatel pronajímateli ¾ádné nájemné neplatí. Bylo by nesmyslné, aby po dobu provádìní stavebních prací, které znemo¾òují vyu¾ívání nemovitostí pro podnikání, platil nájemce jakýkoliv nájem. Z textu smlouvy je zcela jasná vùle stran, tedy ¾e vlastník nemovitosti pøedá nemovitost stì¾ovateli za úèelem provedení jejích oprav a technického zhodnocení a objekt má být stì¾ovatelem u¾íván k podnikatelské èinnosti a¾ po provedení tohoto zhodnocení a oprav. Rovnì¾ a¾ po provedení prací bude sjednána vý¹e nájmu a uzavøena øádná nájemní smlouva, co¾ se také stalo. Z uzavøené smlouvy je rovnì¾ zøejmé, ¾e stì¾ovatel bude mít po provedení oprav a technického zhodnocení z budoucího vyu¾ívání nemovitosti pøíjmy
(výnosy). Stì¾ovatel uvádí, ¾e podle ust. § 23 a § 24 zákona o daních z pøíjmù jsou daòovì uznatelné i náklady vynalo¾ené v jednom zdaòovacím období, pokud výnosy s ním související budou dosa¾eny a¾ v dal¹ích obdobích a poukazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu publikovaný pod. è. 264/2004 Sb. NSS (rozsudek ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-71) a rozsudek è. j. 2 Afs 146/2006-76. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e vý¹i vynalo¾ených nákladù prokázal, a je tedy zøejmé, ¾e náklady vzniklé se stavebními úpravami objektu Starý Mlýn Svébohov v celkové vý¹i 962 450 Kè jsou daòovými náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Jestli¾e je správce danì a ¾alovaný neuznali, pak postupovali v rozporu s ustanovením § 23 a 24 zákona o daních z pøíjmù.
Stì¾ovatel proto z dùvodù vý¹e uvedených navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek krajského soudu a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e v pøípadì stavebních úprav na objektu Starý Mlýn Svébohov nebylo vùbec sjednáno nájemné-nebyla sjednána jeho vý¹e, zpùsob jeho urèení, splatnost, zpùsob úhrady. Nebyl tedy platnì uzavøen nájemní vztah a pøedmìtný majetek nebyl, ani nemohl být, stì¾ovatelem u¾íván, nebo» nebyl ve stavu zpùsobilém u¾ívání. Dle ¾alovaného se jednalo o prokazatelné zhodnocení cizího majetku, pøièem¾ nebylo ¾ádným zpùsobem sjednáno vypoøádání pøedmìtných nákladù (napø. ani formou úhrady nájemného). Pøedmìtné náklady proto neslou¾ily stì¾ovateli k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Dle ¾alovaného bylo rozhodnutí uèinìno v souladu s právními pøedpisy, a proto navrhuje, aby byla kasaèní stí¾nost zamítnuta jako nedùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadené rozhodnutí Krajského soudu v Hradci Králové v mezích dùvodù uplatnìných ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Pøedmìtem øízení pøed správními orgány bylo prokázání toho, zda stì¾ovatel oprávnìnì zahrnul do nákladù dle ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v platném znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmù), za zdaòovací období roku 2005 èástku ve vý¹i 962 450 Kè. Jednalo se o náklady vynalo¾ené v souvislosti se stavebními úpravami objektu Starý Mlýn Svébohov. Ve správním spise je k uvedenému zalo¾ena smlouva o nájmu nemovitosti ze dne 1. 1. 2004 uzavøená mezi J. M. jako pronajímatelem a stì¾ovatelem jako nájemcem. Touto smlouvou pøenechává pronajímatel nájemci do u¾ívání pøedmìtné nemovitosti za úèelem provozování ubytovacího zaøízení se v¹emi spojenými aktivitami a èinnostmi. V èlánku IV. je uvedeno, ¾e po dobu provádìní úprav a zmìn (technického zhodnocení) se nájemné neplatí, to bude placeno a¾ po jejich dokonèení v dohodnuté vý¹i. Souèasnì bylo ujednáno, ¾e pokud nebudou do 30. 6. 2010 stavební úpravy dokonèeny, bude nájemné stanoveno jednostrannì pronajímatelem. Nájemce (stì¾ovatel) se souèasnì zavázal hradit ve¹keré náklady související s provozováním a u¾íváním nemovitostí. Souèástí spisu je dále smlouva o nájmu nemovitosti ze dne 1. 9. 2008, v ní¾ je uvedeno, ¾e nahrazuje smlouvu ze dne 1. 1. 2004 a to vzhledem k tomu, ¾e provedené stavební úpravy ji¾ umo¾òují èásteèné vyu¾ívání nemovitostí. Bylo ujednáno, ¾e v dobì do dokonèení stavebních úprav bude nájemce platit sní¾ené roèní nájemné ve vý¹i 240 000 Kè (tj. 20 000 Kè za mìsíc), nejdéle v¹ak do 30. 6. 2010. Souèasnì udìlil pronajímatel souhlas k podnájmu nemovitosti a stì¾ovatel uzavøel tého¾ dne, tj. 1. 9. 2008 smlouvu o podnájmu (a dodatek k ní) s p. P. a p. B. za roèní nájemné ve vý¹i 540 000 Kè.
Správce danì, stejnì jako ¾alovaný, stì¾ovatelem vynalo¾ené náklady na stavební úpravy objektu Starý Mlýn Svébohov ve vý¹i 962 450 Kè, neuznali jako náklady, které byl stì¾ovatel oprávnìn odeèíst od základu danì dle ust. 24 zákona o daních z pøíjmù ve zdaòovacím období roku 2005, a to z dùvodu absolutní neplatnosti smlouvy ze dne 1. 1. 2004 pro absenci ujednání o nájemném. Uvedený postup aproboval i krajský soud.
Vytýká-li nyní stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti krajskému soudu nesprávné posouzení smlouvy ze dne 1. 1. 2004 jako neplatné, v dùsledku èeho¾ byly posouzeny náklady na stavební úpravy na pøedmìtných nemovitostech jako daòovì neúèinné, je jeho námitka dùvodná.
V daném pøípadì bylo pøedmìtem dokazování, zda stì¾ovatel splnil podmínky pro uplatnìní výdajù (nákladù) ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, zda mu takové náklady vznikly a zda v souladu s ustanovením § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní) prokázal, ¾e je tvrzeným zpùsobem vynalo¾il. Podle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem. Z ustanovení § 24 zákona o daních z pøíjmù tedy vyplývá, ¾e za výdaje sni¾ující daòový základ poplatníka lze uznat takové výdaje (náklady), které poplatník: 1) skuteènì vynalo¾il, 2) vynalo¾il v souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù, 3) vynalo¾il v daném zdaòovacím období, 4) o nich¾ tak stanoví zákon. Nutno konstatovat, ¾e pro posouzení, zda jsou náklady daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem (výnosem) daòového subjektu (podmínka ad 2), nelze v¹ak opomíjet i dal¹í podmínky stanovené v § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ne ka¾dý uplatnìný výdaj (náklad) mù¾e obstát jako výdaj daòovì uznatelný. Daòový subjekt, který výdaj (náklad) zanese do svého úèetnictví a následnì daòového pøiznání, je povinen v pøípadì pochybností prokázat, ¾e jej skuteènì vynalo¾il, a to tím zpùsobem, jaký deklaroval na pøíslu¹ném úèetním dokladu.
Otázka absolutní neplatnosti soukromoprávních úkonù, je¾ byly podkladem veøejnoprávního rozhodnutí o dodateèném vymìøení danì, je otázkou, kterou jsou správní soudy v¹ech instancí povinny posuzovat z úøední povinnosti (viz judikatura Ústavního soudu zejména k prekluzi; napø. nález ze dne 15. 3. 2010, sp. zn. I. ÚS 2082/09, obsahující odkazy i na star¹í judikaturu k tìmto otázkám, zejména na nález ze dne 26. 2. 2009, sp. zn. I. ÚS 1169/07, v nìm¾ zmínku o povinnosti ex offo pøihlí¾et k absolutní neplatnosti výslovnì zmiòuje bod 25). K pøípadné neplatnosti úkonù, je¾ mìly být základem sporné daòové povinnosti, jsou povinny pøihlédnout v¹echny orgány veøejné moci z úøední povinnosti a tato otázka mù¾e být uèinìna pøedmìtem øízení v kterékoli jeho fázi, a to a» ji¾ na základì námitky úèastníka nebo na základì jakýchkoli jiných skuteèností, je¾ se dostanou do sféry pøíslu¹ného orgánu a z nich¾ vyplývá, ¾e by pro posouzení otázky platnosti rozhodného právního úkonu mohly být relevantní (srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 12. 2010, è. j. 7 Afs 130/2009-200). Jak vyplývá napø. z rozsudku zdej¹ího soudu ze dne 31. 3. 2011, è. j. 9 Afs 81/2010-180, ani absolutnì neplatný soukromoprávní úkon je¹tì a priori neznamená, ¾e takový úkon je irelevantní z daòového hlediska. Souèasnì v¹ak Nejvy¹¹í správní soud zdùraznil, ¾e daòové úèinky absolutnì neplatných soukromoprávních úkonù nenastávají tehdy, vy¾aduje-li daòové právo, ¾e urèitý právní následek mù¾e nastat pouze na základì existujícího (platného) soukromoprávního úkonu urèité konkrétní povahy (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 2. 2005, è. j. 2 Afs 94/2004-50, publ. pod è. 979/2006 Sb. NSS, pøípadnì rozsudek ze dne 17. 4. 2008, è. j. 7 Afs 8/2007-49, www.nssoud.cz). Jak dále vyplývá z vý¹e cit. rozsudku ze dne 31. 3. 2011, è. j. 9 Afs 81/2010-180,... v pøípadì, kdy smluvní strany nereflektují soukromoprávní dùsledky absolutnì neplatné nájemní smlouvy, nebude mít absolutní neplatnost této smlouvy za následek ¾ádné relevantní daòové dùsledky, a to bez ohledu na to, zda se tyto dùsledky sna¾í vyvolat správce danì èi naopak daòový subjekt.
Jakkoliv toti¾ netvoøí sféra daòového práva a práva obèanského èi obchodního zcela oddìlené právní sféry, není vylouèeno, ¾e tatá¾ skuteènost mù¾e být pohledem jednoho odvìtví práva podstatnou a pohledem odvìtví druhého nerozhodnou, a obì odvìtví tak mohou vìc posuzovat odli¹nì, èi dokonce nezávisle na sobì. Pokud smlouva byla reálnì v urèitém zdaòovacím období dodr¾ována, byl podle ní v daném období vykonáván pronájem a smluvní strany takto poskytnutá plnìní ¾ádným zpùsobem mezi sebou nezpochybòují, pak není pro daòové øízení v daném období absolutní neplatnost smluv z obèanskoprávního hlediska podstatná. V pøípadì neplatné nájemní smlouvy spoèívá obohacení pronajímatele v obdr¾ených platbách i v jeho nepenì¾ní formì a obohacení nájemce v tom, ¾e u¾íval cizí vìc, pøièem¾ na rozdíl od pronajímatele, který je povinen vrátit inkasované nájemné popø. jeho kompenzaci, nájemce není schopen spotøebované plnìní v podobì výkonu práva nájmu vrátit. Je proto povinen vrátit bezdùvodné obohacení penì¾itou formou. Majetkovým vyjádøením tohoto prospìchu je pak penì¾itá èástka, která odpovídá èástkám vynakládaným obvykle v daném místì a èase na u¾ívání obdobné vìci zpravidla právì formou nájmu, a kterou by nájemce byl za bì¾ných okolností povinen plnit podle platné nájemní smlouvy; dùvodnì se tedy tato náhrada pomìøuje s obvyklou hladinou nájemného. Z rozhodnutí správce danì musí být tedy zøejmé nejen to, zda absolutní neplatnost smlouvy sama o sobì vùbec nìjaké daòové dopady vyvolá, ale také to, jaké daòové dopady vyvolají soukromoprávní dùsledky absolutnì neplatné smlouvy, aktivované v budoucnu. Je na správních orgánech, aby ve svých rozhodnutích pøezkoumatelným zpùsobem posoudily jak dùsledky absolutní neplatnosti smlouvy na vý¹i daòové povinnosti, tak vliv soukromoprávních dùsledkù absolutní neplatnosti této smlouvy.
Aèkoliv zmínìný rozsudek øe¹il situaci, kdy k naplnìní nájemní smlouvy, tj. pøenechání pøedmìtu nájmu k u¾ívání a úhradì nájemného, fakticky do¹lo, dopadá uvedený závìr i na nyní posuzovaný pøípad. Strany smluvního vztahu shodnì uvádìjí, ¾e nebyla sjednána ¾ádná, ani nepenì¾ní forma úhrady nájemného, která by spoèívala právì v provedení stavebních úprav stì¾ovatelem na nemovitostech. Jak stì¾ovatel uvádí, vùlí stran bylo pøenechání nemovitostí za úèelem provedení oprav a technického zhodnocení s tím, ¾e objekt bude stì¾ovatelem u¾íván a¾ po provedení tìchto oprav a zhodnocení. Tuto skuteènost ostatnì potvrdil i vlastník dotèených nemovitostí p. M. dne 7. 7. 2008, který uvedl, ¾e opravy provedené stì¾ovatelem nepøedstavují nájemné popø. jeho kompenzaci. Jakkoli je nutno pøisvìdèit hodnocení správních orgánù i krajského soudu v tom, ¾e smlouva ze dne 1. 1. 2004, jako nájemní po formální stránce neobstojí, nutno v¹ak na druhou stranu konstatovat, ¾e správní orgány ani soud neøe¹ily otázku, jaké daòové dopady uvedená smlouva vyvolává v pøedmìtném zdaòovacím období a jaké do budoucna. Ze spisu vyplývá, ¾e stì¾ovatel provedl stavební úpravy na nemovitostech, které v dobì uzavøení smlouvy nebyly zpùsobilé k u¾ívání za úèelem podnikání. Z uvedeného dùvodu musel dotèené nemovitosti nejprve uvést do stavu zpùsobilého k u¾ívání, k èemu¾ zøejmì i fakticky do¹lo. Teprve po provedení nezbytných stavebních úprav do¹lo k uzavøení øádné nájemní smlouvy dne 1. 9. 2008 a následnì do¹lo i k uzavøení smlouvy podnájemní (dne 1. 9. 2008) z nìho¾ stì¾ovateli plynuly zdanitelné pøíjmy z titulu podnájmu. Dle názoru zdej¹ího soudu je ze smlouvy ze dne 1. 1. 2004 zøejmé, ¾e náklady byly vynakládány s tím, ¾e po provedení oprav budou nemovitosti slou¾it k podnikatelské èinnosti. Jednání stì¾ovatele tedy nelze prvotnì oznaèit za jednání, které by postrádalo tzv. business reason . Jakkoliv smlouva nenaplòuje po formální stránce znaky platnì uzavøeného nájemního vztahu, nelze v¹ak s její neplatností sensu stricto spojovat nemo¾nost uznat fakticky vynalo¾ené náklady za daòovì úèinné, jak to uèinily správní orgány i krajský soud. Kasaèní soud nemù¾e pøisvìdèit hodnocení krajského soudu v tom, ¾e pokud stì¾ovatel nemìl povinnost hradit nájemné, opravy provedl na své náklady a nemìl sjednáno ¾ádné vypoøádání vynalo¾ených nákladù s vlastníkem nemovitosti, nemohl takové náklady uplatnit jako daòovì úèinné. Ze zji¹tìného skutkového stavu lze dle názoru zdej¹ího soudu naopak dovodit, ¾e v daném pøípadì okolnosti nasvìdèují tomu, ¾e stì¾ovatelem mohly být naplnìny první 2 podmínky daòové uznatelnosti nákladù dle ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tj. stì¾ovatel je skuteènì vynalo¾il a vynalo¾il je v souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù.
Ohlednì naplnìní dal¹ích podmínek uznatelnosti vynalo¾ených nákladù v roce 2005 v souladu s ust. § 24 zákona o daních z pøíjmù je v¹ak situace ponìkud odli¹ná, zejména pokud se jedná o prokázání, zda se v daném pøípadì jednalo o náklady vynalo¾ené v roce 2005, zda o nich bylo úètováno s po¾adavky na jejich èasové rozli¹ení dle ust. § 3 odst. 1 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, zda se jednalo o opravy èi o technické zhodnocení dle ust. § 33 zákona o daních z pøíjmù apod. Tímto smìrem správní orgány dùkazní øízení dle ust. § 31 zákona o správì daní a poplatkù nevedly, ani se nikterak nezamìøily na zji¹»ování sporných okolností. Napø. úètoval-li stì¾ovatel o uvedené èástce ve vý¹i 962 450 na úèet nákladù 511 000 Opravy a udr¾ování a tvrdil-li, ¾e tak byl oprávnìn zahrnout tuto èástku ve zdaòovacím období roku 2005 do daòovì úèinných nákladù dle ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, není zøejmé, z èeho tak usuzuje, pokud ji¾ v prùbìhu øízení pøed správními orgány, a stejnì tak v ¾alobì i v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e se jednalo o technické zhodnocení, pøièem¾ správné posouzení technického zhodnocení a oprav má zásadní vliv na základ danì z pøíjmù; zatímco náklady na opravy lze zahrnout do daòových výdajù (nákladù) pøímo, u výdajù (nákladù) na technické zhodnocení tak lze uèinit a¾ prostøednictvím odpisù (ust. § 33 zákona o daních z pøíjmù). Správní orgány se v rámci daòového øízení otázkou, co je opravou a co technickým zhodnocením (popø. co je jeho souèástí), zda stì¾ovatel mìl èi nemìl povinnost odepisovat, nikterak nezabývaly a omezily se jen na zkoumání platnosti nájemní smlouvy ze dne 1. 1. 2004. Pøitom z èl. VII. smlouvy ze dne 1. 1. 2004 vyplývá, ¾e stì¾ovatel byl oprávnìn provádìt jakékoliv stavební úpravy èi jiné zmìny (technické zhodnocení) na pronajatých nemovitostech a byl mu souèasnì udìlen souhlas s uplatòováním odpisù technického zhodnocení dle pøíslu¹ných daòových pøedpisù. Dùkazní øízení k prokázání tvrzení stì¾ovatele, ¾e v pøípadì uplatnìných nákladù se nejedná o technické zhodnocení, tak v tomto smìru neprobìhlo, aèkoliv náklady byly stì¾ovatelem vedeny v úèetnictví jako polo¾ka náklady a nikoliv jako technické zhodnocení. Je tøeba podotknout, ¾e dùkazní bøemeno ve vìci oprav a technického zhodnocení je v¾dy výhradnì na stranì daòového subjektu. Ten musí prokázat pùvodní stav pøed úpravami a nový stav po provedených úpravách tak, aby oba stavy mohly být porovnány. Jako dùkazní prostøedek mù¾e daòový poplatník pou¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit jeho tvrzení, pokud nejsou získány v rozporu s obecnì platnými právními pøedpisy.
Rovnì¾ tak nebylo správními orgány nikterak zkoumáno, zda stì¾ovatel, jako úèetní jednotka, splnil povinnost uplatnìné náklady èasovì rozli¹it dle ust. § 3 zákona o úèetnictví a § 23 zákona o daních z pøíjmù, nebo» pro správné zji¹tìní hospodáøského výsledku je nutno zajistit, aby v nákladech a výnosech byly pouze náklady a výnosy, které se sledovaným úèetním obdobím èasovì i vìcnì souvisí a je nutno vylouèit z nákladù a výnosù polo¾ky, které sice byly ve sledovaném úèetním období zaúètovány, ale týkají se obdobích pøí¹tích. Tyto mo¾né dopady do pøí¹tích období nebyly správními orgány hodnoceny, aèkoliv stì¾ovateli v souvislosti s vynalo¾enými náklady plynuly pøíjmy, by» v jiném období, ne¾ kontrolovaném a tyto pøíjmy byly zdanìny.
Absence øádnì vedeného dùkazního øízení v souladu se zásadami volného hodnocení dùkazù (§ 2 odst. 3 a § 31 zákona o správì daní) je zøejmá také z toho, ¾e jakkoliv obì strany opakovanì tvrdily, ¾e dle pùvodní smlouvy ze dne 1. 1. 2004 nejsou vynalo¾ené náklady nepenì¾ní formou nájemného ani jeho kompenzací, pøièem¾ nebylo sjednáno ani vypoøádání vynalo¾ených investic, de facto se zøejmì o takovou kompenzaci nájemného mohlo jednat. Správce danì tedy mohl dojít i k závìru, ¾e bez ohledu na formální nedostatky nájemní smlouvy a prohlá¹ení obou stran (¾e investice nejsou nájemným), se o faktický výkon práva nájmu jedná (s dùsledky napø. dle ust. § 23 odst. 6 a § 24 odst. 2 písm. h) bod. 1 zákona o daních z pøíjmù).
Nejvy¹¹í správní soud se tedy neztoto¾òuje s právním hodnocením, jak jej provedl krajský soud, pokud aproboval postup správních orgánù, které se pøi posuzování oprávnìnosti zahrnutých nákladù dle ust. § 24 zákona o daních z pøíjmù omezily pouze na hodnocení platnosti resp. neplatnosti nájemní smlouvy, ani¾ by zohlednily dal¹í relevantní skuteènosti, jak je vý¹e uvedeno.
Nejvy¹¹í správní soud tedy shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou, proto napadený rozsudek zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). V nìm krajský soud rozhodne vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 § 103
 § 24
 § 23
 § 24
 § 23
 soud 
 § 24
 soud 
 § 103
 § 24
 § 24
 § 31
 § 24
 § 24
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 § 3
 § 33
 § 31
 § 24
 § 33
 § 3
 § 23
 § 31
 § 23
 § 24
 soud 
 § 24
 soud 
 soud