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Timestamp: 2019-08-17 21:28:51+00:00

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﻿ SENTENCIA 14384 DE JULIO 6 DE 2006
SENTENCIA 14384 DE 06 DE JULIO DE 2006
CONTENIDO:IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. EMPRESAS PROPIETARIAS DE PLANTAS GENERADORAS DE ENERGÍA ELÉCTRICA.
TEMAS ESPECÍFICOS:HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, EMPRESA DE ENERGÍA ELÉCTRICA, PAGO DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO
REVISTA JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA N°:417 DE SEPTIEMBRE DE 2006, PG.1597
Sentencia 14384 de julio 6 de 2006
Empresas propietarias de plantas generadoras de energía eléctrica
EXTRACTOS: «De acuerdo con los términos de los recursos de apelación presentados la Sala decide sobre la legalidad de los actos proferidos por el municipio de El Colegio (Cundinamarca) que determinaron el impuesto de industria y comercio por el año 1993, reliquidaron la sanción por extemporaneidad e impusieron sanción por inexactitud a la Empresa de Energía de Bogotá.
Debe dilucidar la Sala en primer lugar, cuál es la norma que regula el impuesto de industria y comercio para las empresas propietarias de obras de generación de energía eléctrica, si el artículo 7º de la Ley 56 de 1981 o la Ley 14 de 1983 o bien, si se trata de normas concurrentes por referirse a hechos imponibles distintos.
En el presente caso, la Empresa de Energía de Bogotá durante el año 1993 era propietaria de las plantas de generación de energía eléctrica denominadas “La Guaca”, “Paraíso” y “Darío Valencia” ubicadas en jurisdicción del municipio de El Colegio, como lo reconocen las partes y la Resolución 002437 del 11 de septiembre de 1987 del Ministerio de Minas y Energía (fls. 131 y 132) y los acuerdos 002 de diciembre 18 de 1982 y 0015 del 17 de julio de 1991 del municipio de El Colegio (fls. 115 y 116).
Sobre la vigencia y aplicación de estas disposiciones, la Corte Constitucional tuvo oportunidad de pronunciarse al resolver una demanda de inconstitucionalidad contra el literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981, bajo el argumento de su subrogación por la Ley 14 de 1983.
Para la Corte Constitucional, tanto el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, como la Ley 14 de 1983 conservan plena vigencia porque la última es una norma general que regula el impuesto de industria y comercio el cual recae sobre las actividades industriales, comerciales y de servicio realizadas en cada jurisdicción municipal, mientras la primera consagra una regla especial a la actividad de generación de energía eléctrica en cabeza de los propietarios de las obras para ese fin.
Precisó la Corte Constitucional en la sentencia C-486 de 1997 lo siguiente:
(...) en la actualidad todas las electrificadoras, distribuidoras y comercializadoras pagan el impuesto de industria y comercio de conformidad con las disposiciones de la Ley 14 de 1983, mientras las entidades propietarias de las obras públicas para la generación de energía eléctrica cubren el impuesto según lo previsto en el literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981.
Como ha señalado esta Sala, el artículo 7º de la Ley 56 de 1981 regula un aspecto especial del impuesto de industria y comercio, relacionado con las empresas generadoras de energía eléctrica, sin que se contraponga a la regulación general del tributo contenida en la Ley 14 de 1983. Con base en el fallo de exequibilidad a que se ha hecho referencia, no existe derogatoria del literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981, pues “se trata de normas que regulan el impuesto de industria y comercio, una en forma general y la otra especial”.
a) Las entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica, podrán ser gravadas con el impuesto de industria y comercio limitado a cinco pesos ($ 5) anuales por cada kilovatio instalado en la respectiva central generadora.
El Gobierno Nacional fijará mediante decreto la proporción en que dicho impuesto debe distribuirse entre los diferentes municipios afectados donde se realicen las obras y su monto se reajustará anualmente en un porcentaje igual al índice nacional de incremento del costo de vida certificado por el DANE correspondiente al año inmediatamente anterior”.
La generación de energía eléctrica es una actividad industrial y por tanto está gravada con el impuesto de industria y comercio. El literal a de la norma transcrita dispone un tratamiento especial para la actividad industrial de generación de energía eléctrica, como actividad gravada, dejando en claro que recae sobre el propietario de las obras, pero ello no quiere decir que la Ley 56 de 1981 haya creado un impuesto diferente que grava la “propiedad” de las plantas de generación de energía eléctrica.
El literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981 establece el tratamiento del impuesto de industria y comercio para la actividad industrial de generación de energía eléctrica, señalando como sujeto pasivo al propietario de las obras. Así mismo, para determinar el rendimiento económico indicador de capacidad contributiva, no tiene en cuenta los ingresos brutos obtenidos, sino cada kilovatio instalado en la respectiva central generadora, fijando el monto de la obligación en cinco pesos ($ 5) anuales por kilovatio, cifra que se reajusta anualmente por el índice de precios al consumidor certificado por el DANE.
El municipio en donde se ubica la planta de generación es el sujeto activo del impuesto de industria y comercio en su totalidad, pero en el evento de que exista más de una localidad afectada con las obras, la norma prevé que el Gobierno Nacional, mediante decreto, determine la proporción en la que se distribuye el tributo.
La Sala reitera su criterio expuesto en la sentencia del 7 de noviembre de 2002, expediente 12537 (2) , donde se concluyó que para el caso de entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica, la norma que regula el impuesto de industria y comercio es el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, en los términos que acaban de analizarse.
1. A las entidades propietarias de las obras para generación de energía eléctrica, el impuesto de industria y comercio, limitado a $ 2 (3) anuales por cada kilovatio instalado en la respectiva central” (4) .
En conclusión, contrario a lo señalado por el tribunal el literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981 no grava la “propiedad”, sino la actividad industrial de generación de energía eléctrica, regulando de manera especial el tratamiento del impuesto de industria y comercio para los propietarios de obras de generación, a quienes se les aplica esta disposición.
1. La generación de energía eléctrica continuará gravada de acuerdo con lo previsto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981” (destaca la Sala).
La norma transcrita tiene por objeto declarar el sentido de otra, el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, razón por la cual, al tenor del artículo 14 del Código Civil, debe entenderse incorporada a la ley cuyo sentido se aclara, por lo cual es aplicable al presente caso, referido al año gravable 1993.
Esta norma ratifica la anterior argumentación, haciendo explícita la voluntad del legislador para que el impuesto de industria y comercio de las entidades propietarias de obras para la generación de energía eléctrica, no se regule por la Ley 14 de 1983, sino por el artículo 7º de la Ley 56 de 1981. Se destaca que la Ley 383 de 1997 utiliza la expresión “continuará gravada”, es decir, mantiene el régimen legal vigente en ese momento, contenido en la Ley 56 de 1981, el cual rigió sin interrupciones, aun después de proferida la Ley 14 de 1983.
La Sala considera pertinente aclarar su jurisprudencia advirtiendo que las entidades propietarias de plantas generadoras de energía eléctrica son gravadas con el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial de generación de energía eléctrica de acuerdo con lo previsto en la Ley 56 de 1981, la cual contiene un tratamiento especial que no se aplica en forma concurrente con la Ley 14 de 1983, toda vez que ante la posible incompatibilidad entre una norma de contenido general y otra cuyo tenor es especial, siempre prevalece esta última. En consecuencia los acuerdos municipales no pueden gravar esta actividad industrial con base en la Ley 14 de 1983.
Es pertinente advertir que quienes realicen actividades de transmisión, distribución o comercialización de energía eléctrica y las demás labores complementarias, pagan el impuesto de industria y comercio de conformidad con las disposiciones de la Ley 56 de 1981, siempre que sean realizadas por entidades propietarias de las obras para la generación de energía eléctrica, mientras que cuando no sean propietarias lo cancelan de acuerdo con lo previsto por la Ley 14 de 1983.
De conformidad con el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, tratándose de actividades industriales, el impuesto de industria y comercio se paga en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, para el caso de las empresas generadoras de energía eléctrica, será en la localidad o localidades donde esté la central generadora.
En el presente caso, el Concejo Municipal de El Colegio expidió los acuerdos 002 de diciembre 18 de 1982 y 0015 de junio 17 de 1991, mediante los cuales gravó con impuesto de industria y comercio las plantas generadoras de “La Guaca”, “Paraíso” y “Darío Valencia” de propiedad de la Empresa de Energía de Bogotá, de conformidad con la Ley 56 de 1981 (fls. 115 y 116).
Así mismo, con base en estas disposiciones locales, determinó el impuesto a pagar mediante la cuenta de cobro 310780 del 4 de octubre de 1996, liquidándolo según la capacidad instalada por kilovatio, expresando el monto de reajuste de la tarifa de $ 5 por kilovatio según el índice de precios al consumidor (fls. 56 y 57).
Este documento constituye un acto administrativo de liquidación oficial del impuesto de industria y comercio por la actividad industrial de generación de energía eléctrica, pues contiene la manifestación de voluntad expresa de la administración capaz de producir efectos jurídicos, toda vez que determina la existencia de la obligación tributaria definitiva, el obligado y la cuantía a pagar. Esta cuenta de cobro puede ser objeto de control de legalidad a través de la jurisdicción contencioso administrativa.
La liquidación oficial de revisión que se demanda vulneró las normas en que debió sustentarse, por desconocer tanto el literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981, como los acuerdos 002 de diciembre 18 de 1982 y 0015 de junio 17 de 1991 expedidos por el Concejo Municipal de El Colegio, los cuales regulan el impuesto de industria y comercio para actividades de generación de energía eléctrica dentro de su jurisdicción.
El municipio aplicó la Ley 14 de 1983 de manera simultánea con la Ley 56 de 1981, en relación con el mismo hecho generador del impuesto de industria y comercio, sin tener en cuenta que esta última disposición, por ser especial, excluye la norma general. Con ello gravó dos veces la actividad de generación de energía eléctrica.
Por lo demás, se observa que el municipio incurrió en otros errores que dan lugar a declarar la nulidad de los actos administrativos, comoquiera que sustentó su actuación en el Acuerdo 13 del 3 de abril de 1993, sin que pueda considerarse esta circunstancia como un “lapsus calami”, pues es claro que la norma existe y regula el impuesto de industria y comercio en el municipio de El Colegio, fue aportada con los antecedentes de los actos demandados (fls. 5 a 14 del cuaderno de antecedentes) y fue citada expresamente tanto en los actos preparatorios como en la liquidación oficial y la resolución que resolvió los recursos. Este acuerdo no era aplicable para el año gravable 1993, toda vez que por regular un impuesto de periodo como el de industria y comercio, solo empezaba a regir a partir del periodo siguiente esto es 1994, según lo ordena el artículo 338 de la Constitución Política. Como ello no era procedente, también da lugar a decretar la nulidad de la liquidación oficial de revisión.
Toda vez que no había lugar a determinar mayores valores del impuesto, tampoco era procedente liquidar las sanciones por extemporaneidad ni por inexactitud.
En consecuencia la Sala revocará la sentencia impugnada y en su lugar declarará la nulidad de la liquidación de revisión 001 del 28 de febrero de 2001 y la Resolución 069 del 17 de mayo de 2002, proferidas por el municipio de El Colegio (Cundinamarca), que determinaron el impuesto de industria y comercio de la Empresa de Energía de Bogotá S.A. ESP por el año gravable 1993.
Como restablecimiento del derecho, se declarará, tal como lo solicita la demandante, que la Empresa de Energía de Bogotá S.A. ESP no está obligada a pagar los mayores valores determinados en los actos demandados».
(Sentencia de 6 de julio de 2006. Expediente 14384. Consejera Ponente: Dra. Ligia López Díaz).
1) C. Const., sentencia C-486 del 2 de octubre de 1997, M.P. Dr. Hernando Herrera Vergara.
(2) M.P. Ligia López Díaz.
(3) En ponencia para segundo debate se elevó a cinco pesos ($ 5.00) el impuesto de industria y comercio.
(4) Historia de las leyes. Legislatura de 1981, tomo III. Edición ordenada por el honorable Senado de la República-1983.
Las siguientes son las razones por las cuales aclaro mi voto en la sentencia de la referencia, cuya decisión comparto plenamente:
El punto de litis del proceso se concretó en establecer cuál es la norma que regula el impuesto de industria y comercio en el municipio del Colegio (Cundinamarca) por la actividad de la generación de energía eléctrica para empresas propietarias de tales obras, si la Ley 14 de 1983 o si el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, o si, tales normas prevén hechos imponibles distintos y por tanto son aplicables de manera concurrente.
Teniendo en cuenta que hubo algunos pronunciamientos de la Sección que consideraron que la generación de energía eléctrica era gravada con base en la Ley 14 de 1983 y otros que precisaron que tal actividad realizada por empresas propietarias de obras de generación de energía tenía que ser gravada con base en la Ley 56 de 1981, y ante la nueva integración de la Sala con posiciones encontradas se acudió a la designación de un conjuez para dirimir el empate.
Al concluir que la Ley 56 de 1981 contiene un tratamiento especial y por tanto las entidades propietarias de tales obras, son gravadas con el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial de generación de energía eléctrica, de acuerdo con tal normatividad, se rectifica el criterio de la Sección y se acoge el que en anteriores oportunidades expresó.
El análisis que efectúa la providencia de la referencia no es otro que la aplicación del criterio de la especialidad regulado en la legislación colombiana como método para dar solución a una probable contradicción normativa, el cual consiste en que la disposición relativa a un asunto especial prefiere a la que tenga carácter general (L. 57/1887, art. 5º).
De acuerdo a lo anterior, y teniendo en cuenta la discusión en Sala y la posición mayoritaria plasmada en la presente providencia, con nueva composición de la sección y participación de conjuez, compartí la decisión adoptada con el fin de que la Sección siga una misma línea jurisprudencial en torno al tema, con un criterio de interpretación que en anteriores oportunidades también expresé (1) .
(1) Auto de fecha 11 de mayo de 2001, expediente 12231. Actor: Mauricio Plazas Vega C/municipio de Paipa.
En primer término debo precisar que si bien la nulidad de la actuación impugnada era procedente, los fundamentos para declararla se apartaron de los supuestos fácticos y jurídicos a considerar por la Sala conforme al marco que limita el proceso, como son la demanda y su contestación, frente a los actos impugnados.
En mi opinión, la controversia planteada debió definirse con base en que el Acuerdo 13 de 3 de abril de 1993 que sirvió de sustento a los actos administrativos demandados no era aplicable al periodo gravable cuestionado (1993), en virtud del artículo 338 de la Constitución Nacional, tal como se señaló tangencialmente en la providencia.
Ahora bien mi desacuerdo con la sentencia se concreta en las consideraciones y conclusiones a las que llega la Sala en relación con la aplicación de la Ley 56 de 1981 a las empresas propietarias de obras para la generación de energía eléctrica, lo cual en los términos de la sentencia aprobada pretende constituir ratio decidendi frente a la decisión adoptada, máxime cuando tal análisis tiene por objeto aclarar la jurisprudencia de la sección.
Para el estudio de la aplicación de la Ley 56 de 1981 y de la Ley 14 de 1983, estimo del caso precisar que las entidades territoriales de conformidad con el artículo 287-3 de la Constitución gozan de autonomía para administrar sus recursos y “establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones”, autonomía que resulta limitada por la ley toda vez que para el establecimiento de los gravámenes, tanto los municipios como los departamentos, deben ajustarse a las directrices y lineamientos que sobre la materia señala el congreso a través de sus leyes, según lo dispuesto en los artículos 300-4 y 313-4 de la Carta Política.
Para la época de la expedición de la Ley 56 de 1981 el impuesto de industria y comercio carecía de una ley marco que lo regulara y así cada municipio mediante acuerdos establecía los fundamentos para su causación y recaudo, conforme a los lineamientos generales formulados inicialmente en el literal f del artículo 1º de la Ley 97 de 1913, norma que doctrinariamente se ha estimado como el origen del tributo y las disposiciones que lo modifican y adicionan.
Ahora bien, mediante la Ley 56 de 1981 se estableció que las entidades propietarias de energía eléctrica podían ser gravadas con impuesto de industria y comercio, limitado a cinco pesos anuales por cada kilovatio instalado. Con la Ley 14 de 1983, se unificó el régimen para el mencionado impuesto en todo el país. Considero que la discusión en torno a la vigencia tanto del artículo 7º de la Ley 56 de 1981 como de la Ley 14 de 1983 fue definida por la Corte Constitucional (1) y por tanto es claro que la expedición de esta última que regula de manera general el impuesto de industria y comercio no afecta la vigencia y aplicación de la citada disposición de la Ley 56 de 1981, que en lo pertinente reza así:
a) Las entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica, podrán ser gravadas con el impuesto de industria y comercio, limitada a cinco pesos anuales ($ 5) por cada kilovatio instalado en la respectiva central generadora.
El Gobierno Nacional fijará mediante decreto la proporción en que dicho impuesto debe distribuirse entre los diferentes municipios afectados en donde se realicen las obras y su monto se reajustará anualmente en un porcentaje igual al índice nacional de incremento del costo de vida certificado por el DANE correspondiente al año inmediatamente anterior” (negrillas y subrayas fuera de texto).
Del texto de la disposición se establece que a través de ella se faculta a los municipios para gravar con el impuesto de industria y comercio, conforme a su texto —como excepción frente a los acuerdos municipales— a las empresas propietarias de obras para la generación de energía eléctrica. En otros términos no era imperativo para los concejos establecer este tratamiento especial para la actividad industrial de generación de energía eléctrica, sino opcional o potestativo y solo en el caso que decidieran adoptarlo debían establecer la base gravable y tarifa previstas en el citado literal. La opción otorgada a los municipios les ofrece el derecho a elegir con fundamento en el precepto legal, sin que pueda entenderse que si antes de la expedición de la Ley 14, la localidad no la aplicaba la empresa se encontraba exenta pues es principio tributario aceptado que las exenciones deben ser establecidas expresamente y que su aplicación es restrictiva.
Con la expedición de la Ley 14 de 1983 la opción permaneció vigente sin que por ello se afectase la seguridad jurídica de los sujetos pasivos por cuanto los concejos municipales en uso de la opción que les fue otorgada, deben decidir por una sola vez cuál de los dos regímenes aplicarán a las entidades propietarias de obras de energía eléctrica, si el especial contenido en la Ley 56 de 1981 o el general de la Ley 14 de 1983, y al elegir se entiende agotada la opción legal.
De acuerdo con lo anterior, si el concejo municipal no expide el acuerdo que acoja en su territorio ese régimen especial para las empresas propietarias de las obras de generación, no puede interpretarse que la actividad de energía no está gravada con el impuesto de industria y comercio o que la entidad que la desarrolla no es sujeto pasivo del gravamen, sino que para ese municipio esa actividad industrial está gravada de acuerdo con el régimen general establecido en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, en el cual la base gravable es el promedio mensual de los ingresos brutos del año inmediatamente anterior y la tarifa será la establecida por el concejo municipal en los términos previstos en la misma norma (2) . De lo anterior es claro que si bien los dos regímenes se encuentran vigentes no por ello resultan concurrentes, sino que por el contrario son excluyentes según la opción elegida por el concejo municipal respectivo.
Así las cosas, determinar cuál de las dos leyes en cuestión debe ser aplicada, bajo la óptica de la especialidad o generalidad de las normas, no resulta pertinente porque aun cuando el literal a del artículo 7º de la Ley 56 de 1981 consagre un régimen especial seguirá siendo potestativo de los concejos municipales acogerlo o no en sus respectivas jurisdicciones. Entonces, de ello se deriva que no es imperativo que siempre que en los entes municipales existan entidades propietarias de obras para la generación de energía eléctrica deban ser gravadas obligatoriamente conforme con el citado artículo por cuanto del texto mismo de la norma no se desprende que sea obligatorio establecerlo así por los concejos.
De otra parte no comparto que de la exposición de motivos del proyecto de la Ley 56 de 1981 se extracte una explicación que permita concluir que es el literal a del artículo 7º la norma que regula el impuesto de industria y comercio para las entidades en análisis, pues en ellos no solo hay ausencia de motivación sino que se limita a dejar consignada la misma redacción de la norma con la única modificación de la tarifa de dos pesos ($ 2) a cinco pesos ($ 5). Tampoco el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 en cuanto señala que “la generación de energía eléctrica continuará gravada de acuerdo con lo previsto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981” le resta validez a la facultad que tienen los municipios para adoptar o no lo allí previsto.
En conclusión corresponde a la jurisdicción contencioso administrativa analizar en cada caso particular el régimen adoptado para el impuesto de industria y comercio en el municipio donde esté ubicada la empresa propietaria de la obra generadora de energía y con base en ello determinar la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales se discuta el tributo.
La expuesta interpretación la fundamento en la Constitución Nacional que de un lado establece garantías frente a los tributos territoriales tales como la propiedad exclusiva de sus bienes y rentas tributarias o no tributarias o provenientes de la explotación de monopolios y la especial protección constitucional sobre sus impuestos (art. 362), la prohibición para conceder mediante ley exenciones o tratamientos preferenciales y recargos sobre aquellos (art. 294) y la potestad establecida respecto de los tributos sobre la propiedad inmueble (art. 317), entre otras. Todo ello deriva del carácter de entidad fundamental de la división político-administrativa del Estado que la Carta Política ha conferido al municipio en el artículo 311, naturaleza que en mi opinión debe ser respetada por las tres ramas del poder público, mientras el actual ordenamiento superior se encuentre vigente.
(1) C-486 de 1997.
(2) En este sentido se pronunció la Sala en la sentencia de 24 de julio del 2003, expediente 13305. Actor: Isagen S.A. ESP.

References: artículo 7
 Resolución 
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 14
 artículo 7
 artículo 77
 artículo 7
 resolución 
 artículo 338
 Resolución 
 artículo 7
 artículo 338
 artículo 287
 artículo 1
 artículo 7
 artículo 33
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 51
 artículo 7
 artículo 311