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Timestamp: 2020-08-15 08:54:34+00:00

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Verschmelzung von Versicherungsvereins-Privatstiftungen (§§ 67 VAG 2016 61f VAG)
Verschmelzung von Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit (§§ 60 VAG 2016 59 VAG, §§ 81 VAG 2016 72 VAG).
Vermögensübertragungen eines Versicherungsvereines auf Gegenseitigkeit auf eine AG gemäß §§ 60 VAG 60(entfällt ab 1.1.2016 gemäß VAG 2016, BGBl. I Nr. 34/2015)
Gemäß § 1 Abs. 1 Z 4 UmgrStG fallen nur Auslandsverschmelzungen auf Grund vergleichbarer Vorschriften unter das UmgrStG. Die Vergleichbarkeit muss insoweit gegeben sein, als es sich beim ausländischen Recht um gesellschaftsrechtliche Vorschriften handelt, die im Wesentlichen dem österreichischen Verschmelzungsrecht entsprechen. Entscheidende Kriterien der Vergleichbarkeit sind die Auflösung der übertragenden Körperschaft ohne Abwicklung sowie die Übertragung des gesamten Vermögens auf die übernehmende Körperschaft grundsätzlich gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten an die Gesellschafter der übertragenden Gesellschaft (vgl. Rz 4). Unschädlich ist hingegen, wenn eine Gewährung von Gesellschaftsrechten in den dem § 224 AktG vergleichbaren Fällen unterbleibt. Ins Gewicht fallende, den Rahmen des § 224 Abs. 5 AktG überschreitende Zuzahlungen wären hingegen als Indiz für das Vorliegen eines Veräußerungsvorganges zu werten.
Es ist im EU-Raum bei einer grenzüberschreitenden Auslandsverschmelzung von einer Vergleichbarkeit mit dem österreichischen Verschmelzungsrecht auszugehen, wenn das ausländische Verschmelzungsrecht an die EU-Verschmelzungsrichtlinie 2005/56/EG (diese ist bis 15.12.2007 in nationales Recht umzusetzen gewesen) angepasst wurde.
Soweit beidas Besteuerungsrecht der Export-Verschmelzung Vermögen im Inland steuerverstrickt bleibtRepublik Österreich hinsichtlich des Vermögens der übertragenden Körperschaft verschmelzungsbedingt nicht eingeschränkt wird, kommt eine Besteuerung anlässlich der Verschmelzung nicht in Betracht. Die Steuerverstrickung des Vermögens bleibt auch nach der Export-Verschmelzung aufrecht, wenn und soweit
In den FällenInsoweit es aufgrund einer Einschränkung des Besteuerungsrechts der Republik Österreich zu einer Liquidationsbesteuerung nach § 20 KStG 1988 kommt, kann die übertragende Körperschaft aufgrund von § 1 Abs. 2 UmgrStG idF AbgÄG 2015 bei Verschmelzung auf eine übernehmende
eine den Kapitalgesellschaften vergleichbare Gesellschaft eines Mitgliedstaates des Europäischen Wirtschaftsraumes, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe mit der Republik Österreich besteht (derzeit nur mit Norwegen; ab 1.1.2014 auch mit dem Fürstentum Liechtenstein, Liechtenstein und seit 1.1.2017 Island),
die den Ort der Geschäftsleitung in dem betreffenden Mitgliedstaat haben, zwischen der sofortigen oderEntrichtung der aufgeschobenen Liquidationsbesteuerungfestgesetzten Steuerschuld und der Entrichtung der festgesetzten Steuerschuld in Raten (Ratenzahlungskonzept durch die sinngemäße Anwendung des § 6 Z 6 lit. d bis e EStG 1988 idF AbgÄG 2015) wählen. Dies gilt sinngemäß für Einschränkungen des Besteuerungsrechtes gemäß § 1 Abs. 2 UmgrStG bei Auslandsverschmelzungen mit Inlandsbezug.
Die Nichtfestsetzung ist mittels Antrages in der letzten Körperschaftsteuererklärung der übertragenden Körperschaft geltend zu machen.
Ist die übertragende Körperschaft zum Zeitpunkt der Abgabe der Körperschaftsteuererklärung bereits erloschen, hat die übernehmende Körperschaft die Körperschaftsteuererklärung als Gesamtrechtsnachfolger der übertragenden Körperschaft abzugeben und darin den Antrag auf NichtfestsetzungRatenzahlung zu stellen. Wird die Verschmelzung erst nach einer bereits abgegebenen Körperschaftsteuererklärung wirksam, hat eine Korrektur dieser Erklärung (Antragstellung auf NichtfestsetzungRatenzahlung) zu erfolgen (für bis zum 31.12.2015 beschlossene oder unterfertigte Umgründungen gilt dies auch hinsichtlich des Nichtfestsetzungsantrages, dazu Rz 44b).
Im Verhältnis zu EU/EWR-Staaten mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe kann die Steuerschuld auf Antrag in Raten entrichtet werden (§ 6 Z 6 lit. c EStG 1988 idF AbgÄG 2015), wobei für das Anlagevermögen eine auf sieben Jahre (§ 6 Z 6 lit. d EStG 1988 idF AbgÄG 2015) und für das Umlaufvermögen eine auf zwei Jahre (§ 6 Z 6 lit. e EStG 1988 idF AbgÄG 2015) verteilte Entrichtung der Abgabenschuld zur Anwendung kommt.
Die inländische A-AG (Holding) hält eine 60-prozentige Beteiligung an der ebenfalls inländischen T-GmbH. Im Zuge einer Exportverschmelzung der A-AG auf die deutsche Kapitalgesellschaft X-AG zum 31.12.16 geht auch die Beteiligung an der T-GmbH über. Der Buchwert der Beteiligung an der T-GmbH zum 31.12.16 beträgt 4.000, der gemeine Wert 5.400.
Verschmelzungsbedingt kommt es zu einer Einschränkung des Besteuerungsrechtes Österreichs hinsichtlich der Anteile an der inländischen T-GmbH. Da die übernehmende X-AG eine in der Anlage zum UmgrStG genannte Gesellschaft eines EU-Staates ist (§ 1 Abs. 2 erster Teilstrich UmgrStG), stellt die A-AG gemäß § 1 Abs. 2 zweiter Satz UmgrStG in ihrer Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 16 einen Antrag auf Ratenzahlung der auf die stillen Reserven des Anteils (1.400) entfallenden Steuerschuld (* 0,25 = 350). Dabei ist gemäß § 1 Abs. 2 UmgrStG die Entstrickungsbestimmung des § 6 Z 6 lit. d bis e EStG 1988 sinngemäß anzuwenden, weshalb die Steuerschuld in sieben Jahresraten zu entrichten ist (je 50).
vor Ablauf von sieben Jahren veräußert,
sind noch offene Raten insoweit vorzeitig fällig zu stellen, wobei den Steuerpflichtigen oder dessen Rechtsnachfolger eine Anzeigepflicht über den Eintritt eines dieser Umstände trifft (§ 6 Z 6 lit. d EStG 1988 idF AbgÄG 2015). Hinsichtlich des Umlaufvermögens kommt es bei Veräußerung vor Ablauf von zwei Jahren nicht zu einer vorzeitigen Fälligstellung noch offener Raten.
Die in § 6 Z 6 lit. d EStG 1988 idF AbgÄG 2015 genannten Umstände sind auch für eine vorzeitige Fälligstellung noch offener Raten im UmgrStG maßgeblich (Veräußerung, sonstiges Ausscheiden oder Überführung in einen Nicht-EU/EWR-Staat); lediglich im Falle der Einschränkung des Besteuerungsrechts aufgrund einer Einbringung nach Art. III UmgrStG unter Anwendung des Ratenzahlungskonzepts sind neben den in § 6 Z 6 lit. d EStG 1988 genannten Umständen die Sonderregelungen über eine vorzeitige Fälligstellung noch offener Raten gemäß § 16 Abs. 1 dritter und fünfter Satz UmgrStG zu beachten (siehe dazu Rz 860g).
Scheidet ein verschmelzungsbedingt unter Anwendung des Ratenzahlungskonzepts übernommenes Vermögen aus der übernehmenden ausländischen Körperschaft auf Grund einer Folgeumgründung nach ausländischem Abgabenrecht ohne Gewinnverwirklichung aus, gehen noch offene Ratenzahlungen auf den Rechtsnachfolger dieser Folgeumgründung über, sofern es sich bei diesem um eine in der Anlage zum UmgrStG genannte EU-Gesellschaft oder eine vergleichbare Gesellschaft eines EWR-Staates mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe (Norwegen, Liechtenstein, ab 1.1.2017 auch Island) handelt.
Bringt die übernehmende deutsche X-AG den Anteil an der T-AG später nach ausländischem Umgründungssteuerrecht zu Buchwerten in eine im selben Staat ansässige Kapitalgesellschaft ein, liegt kein Umstand vor, der zu einer vorzeitigen Fälligstellung noch offener Raten bei der T-AG führt.
Im Ratenzahlungskonzept sind nach der Umgründung im Ausland eintretende Wertveränderungen des übertragenen Vermögens - anders als im Nichtfestsetzungskonzept (dazu Rz 44b) - unbeachtlich, weil bereits anlässlich der Einschränkung des Besteuerungsrechtes eine Realisierung der in der österreichischen Besteuerungshoheit entstandenen stillen Reserven und damit eine "Trennung" der Besteuerungshoheiten erfolgt. Aus diesem Grund erfolgt auch ein späterer Reimport des Vermögens - wie bei jedem Vermögen, hinsichtlich dessen das Besteuerungsrecht der Republik Österreich entsteht - zum gemeinen Wert (§ 3 Abs. 1 Z 2 Teilstrich 1 UmgrStG, siehe Rz 160b und 160d). Tritt das betreffende Vermögen vor Ablauf von sieben Jahren wieder in die österreichische Besteuerungshoheit ein, laufen noch offene Raten weiter, solange keine Gründe für eine vorzeitige Fälligstellung eintreten.
Die sofortige (volle oder anteilige) Liquidationsbesteuerung erfolgt zum Verschmelzungsstichtag. Die aufgeschobene Liquidationsbesteuerung (Nichtfestsetzung der verschmelzungsbedingt entstandenen Steuerschuld) bezieht sich dem Grunde nach ebenfalls auf den Verschmelzungsstichtag, sie folgt aber entsprechend der dem EuGH-Urteil vom 11.03.2004, RsDabei C-9/02, "Hughes de Lasteyrie du Saillant", Rechnung tragenden Neuregelung in § 6 Z 6 EStG 1988 und § 27 Abs. 6 Z 1 lit. b EStG 1988. Im Falle der entsprechenden Antragstellung durch die übertragende Körperschaft wird zum Verschmelzungsstichtag die Körperschaftsteuerschuld der auf das in das Ausland transferierte Vermögen entfallenden stillen Reserven bescheidmäßig festgestellt, aber bis zur tatsächlichen Realisierung der stillen Reserven des Vermögens (Veräußerung, Liquidation, sonstiges Ausscheiden aus der Körperschaft) nicht festgesetzt; die tatsächliche Realisierung der Steuerschuld gilt als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a BAO. Analog zu den Regelungen im EStG 1988 idF vor AbgÄG 2015 erstreckt sich die späterdabei einsetzende Besteuerung auf die bescheidmäßig festgestellten stillen Reserven, Werterhöhungen nach dem Verschmelzungsstichtag bleiben unberücksichtigt, Wertminderungen nach dem Verschmelzungsstichtag, berechnet nach inländischem Abgabenrecht, sind zu berücksichtigen, soweit sie nicht im anderen Staat berücksichtigt wurden (Verbot der Doppelberücksichtigung). Weiters erfolgt eine Berücksichtigung höchstens im Umfang der Bemessungsgrundlage zum Verschmelzungsstichtag, dh. die steuerliche Berücksichtigung eines aus der Wertminderung resultierenden Verlustes ist ausgeschlossen.
Die absolute Verjährungsfrist des § 209 Abs. 35 BAO für die nachträgliche Abgabenfestsetzung aufgrund eines Nichtfestsetzungsantrages beginnt mit EndeEintritt des Kalenderjahresrückwirkenden Ereignisses zu laufen, in das. Zur Durchbrechung der Verschmelzungsstichtag fälltabsoluten Verjährungsfrist betreffend eine nach dem 31.12.2005 entstandene aber nicht festgesetzte Steuerschuld siehe Rz 44c.
Sollte das Vermögen ausBei Verschmelzungen unter Anwendung des Nichtfestsetzungskonzeptes geht der übernehmenden ausländischen Körperschaft auf GrundNichtfestsetzungsantrag im Fall einer Umgründung nach ausländischem Abgabenrecht ohne Gewinnverwirklichung ausscheiden,Folgeumgründung auf den Rechtsnachfolger über und es kommt der Nachversteuerungstatbestanderst bei Realisierung durch den Rechtsnachfolger zum Tragenzu einer Festsetzung der Steuerschuld, sofern der Rechtsnachfolger auches sich bei diesem um eine in der Anlage zum UmgrStG genannte EU-Gesellschaft oder eine vergleichbare norwegische Kapitalgesellschaft istGesellschaft eines EWR-Staates mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe (Norwegen, Liechtenstein, ab 1.1.2017 Island) handelt.
Die übernehmende X-AG bringt die von ihr verschmelzungsbedingt übernommene Beteiligung an der T-GmbH zum 31.12.2011 nach ausländischem Umgründungssteuerrecht zu Buchwerten in eine im selben Staat ansässige Kapitalgesellschaft ein. Die Steuerhängigkeit bleibt weiter bestehen und der Nichtfestsetzungsantrag weiterhin aufrecht, bis die übernehmende Gesellschaft die Beteiligung an der T-GmbH veräußert.
Zur Frage der Rückübertragung des Vermögens siehe Rz 160d. Zur Behandlung der Anteilsinhaber in Fällen der sofortigen oder aufgeschobenen Besteuerung siehe Rz 264.
Sollten Vermögensteile nach dem Verschmelzungsvertrag in das Ausland übertragen werden, liegt ein unter §§ 6 Z 6 EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988idF vor AbgÄG 2015 fallender, nicht von der Rückwirkungsfiktion betroffener Transfer vor.
Eine Ausnahme vom Nichtfestsetzungskonzept (vgl. Rz 44b) besteht für den Fall der verschmelzungsbedingten Übertragung von nicht entgeltlich erworbenen unkörperlichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (vgl. EStR 2000 Rz 2517m) auf eine ausländische übernehmende, in der Anlage zum UmgrStG genannte Gesellschaft oder eine den Kapitalgesellschaften vergleichbare Gesellschaftim Sinne des EWR§ 1 Abs. 2 UmgrStG, wenn mit dem betreffenden EWR-Mitgliedstaat eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht. Kommt es aufgrund der Verschmelzung bei der übernehmenden ausländischen Körperschaft nach ausländischem Steuerrecht zum Ansatz eines Aktivpostens für die genannten Wirtschaftsgüter, hat eine Besteuerung der bisher im Inland steuerwirksam geltend gemachten Aufwendungen zu erfolgen, wenn die übertragende Körperschaft den Betrag der Aufwendungen nachweist. Erfolgt kein Nachweis der Aufwendungen auf die verschmelzungsbedingt ins Ausland transferierten unkörperlichen Wirtschaftsgüter, sind 65% des Fremdvergleichswertes festzusetzen (vgl. EStR 2000 Rz 2517n). In beiden Fällen ist allerdings höchstens der im Ausland angesetzte Aktivposten Basis für die Festsetzung.
Im zweiten aufgezählten Fall kommt ein Steueraufschub bei Wegfallim Falle der Einschränkung des Besteuerungsrechtes der Republik Österreich eine Antragsmöglichkeit auf Ratenzahlung (ab 1.1.2016, siehe Rz 44a) bzw. ein Steueraufschub mittels Antrag auf Nichtfestsetzung (bis 31.12.2015, siehe Rz 44b) nicht in Betracht.
§ 6 Z 6 lit. c EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988
§ 6 Z 6 lit. e EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988
Findok-Nr: 19961.10, aufgenommen am: 20.03.2017 14:03:58, Dokument-ID: 6cce805a-4895-44db-b891-a75024796fc1, Segment-ID: cf5163f6-74b1-4c2e-967a-e887653654a5

References: § 1
 § 224
 § 224
 § 20
 § 1
 § 6
 § 1
 § 1
 § 1
 § 6
 § 6
 § 6
 § 16
 § 6
 § 27
 § 295
 § 209

§ 6

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