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Timestamp: 2017-01-17 17:10:51+00:00

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FG München, Beschluss vom 18. März 2010 - Az. 1 V 3932/09 x
FG MünchenRechtsprechungBeschluss vom 18. März 2010 - Az. 1 V 3932/09
FG München · Beschluss vom 18. März 2010 · Az. 1 V 3932/09
1 V 3932/09
openJur 2012, 107224
Steuer- und Abgabenrecht Öffentliches Recht Tatbestand I. Streitig ist im Einspruchsverfahren, ob der Buchgewinn der Antragstellerin aus der im Zusammenhang mit ihrer Betriebsaufgabe erfolgten Veräußerung eines … (Flugzeug), ihrem einzigen wesentlichen Wirtschaftsgut, als Aufgabegewinn gemäß § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 Einkommensteuergesetz in der für das Streitjahr 2003 geltenden Fassung (EStG) oder als laufender Gewinn zu qualifizieren ist.
Die mit Gesellschaftsvertrag vom … (ersetzt durch Vertrag vom …; - Gesellschaftsvertrag -) auf unbestimmte Zeit errichtete Antragstellerin erzielte gewerbliche Einkünfte aus der Vermietung und dem Verkauf des Flugzeugs. Ihren Gewinn ermittelte sie durch Vermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 und § 5 EStG. Mit Kaufvertrag vom … 1994 erwarb die Antragstellerin das Flugzeug von der … (AG) zum … und vermietete es in einem ordentlich nicht kündbaren Leasingvertrag vom … (Leasingvertrag) für acht Jahre und sechs Monate an diese zurück. Nach § 16 Abs. 1 des Leasingvertrags war die AG verpflichtet, das Flugzeug nach Ablauf der Mietzeit an die Antragstellerin zurückzugeben sowie eine Einmalzahlung (im Ergebnis in Höhe des durch die Leasingraten nicht amortisierten Teils der ursprünglichen Anschaffungskosten des Flugzeugs, vgl. hierzu auch den Antrag der Antragstellerin auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft vom … - Antrag -) zu leisten. Außerdem räumte die Antragstellerin der AG in § 16 Abs. 2 des Leasingvertrags ein befristetes Ankaufsrecht am Flugzeug nach Ablauf der Mietzeit zum (gegebenenfalls durch ein Sachverständigengutachten festzustellenden) Verkehrswert ein. In § 16 Abs. 3 des Leasingvertrags verpflichtete sie sich schließlich, für den Fall der Nichtannahme dieses Ankaufsrechts durch die AG das Flugzeug zu einem Höchstpreis anderweitig zu verkaufen. Der von der Antragstellerin jeweils erzielte Nettoverkaufserlös war nach § 16 Abs. 2 und 3 des Leasingvertrags bis zur Höhe der genannten Einmalzahlung vollständig und darüber hinaus zu 75% an die AG auszuzahlen.
Im Fondsprospekt der Antragstellerin vom … (Prospekt) wird in diesem Zusammenhang u.a. darauf hingewiesen, dass die dargelegte, einen Totalgewinn ausweisende Prognoserechnung den Aufgabegewinn aus dem Verkauf des Flugzeuges nach Ablauf der Grundmietzeit zu dessen garantiertem Restwert beinhalte und dass hierbei eine steuerbegünstigte Betriebsaufgabe unterstellt würde. Aus der im Prospekt enthaltenen Betriebsergebnis- und Sonderbetriebsergebnisrechnung für die Jahre 1994 bis 2003 ergibt sich ein Gesamtgewinn in Höhe von … DM.
In ihrem Antrag hatte die Antragstellerin u.a. dargelegt, dass geplant sei, das anzuschaffender Flugzeug nach Ablauf des Leasingvertrages mit der AG an diese oder einen Dritten zu verkaufen. Unter Berücksichtigung des hierbei voraussichtlich zu erzielenden Veräußerungsgewinnes sei nach ihrer (dem Antrag beigefügten und der o.g. Berechnung im Prospekt entsprechenden) Prognoserechnung im Rahmen ihres Betriebes mit der Erzielung eines Totalgewinnes zu rechnen, so dass insoweit vom Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht und damit einem Gewerbebetrieb auszugehen sei.
Entsprechend diesem Antrag erteilte das Finanzamt mit Schreiben vom … eine verbindliche Auskunft (Auskunft), wonach bei der Ermittlung der Einkunftserzielungsabsicht der Antragstellerin anfallende Veräußerungsgewinne berücksichtigt würden und sie einen Gewerbebetrieb unterhalte, wenn auf Gesellschaftsebene ein Totalgewinn (einschließlich eines Veräußerungsgewinnes) erwartet werden könne.
Die Antragstellerin wurde am … 2003 aufgelöst und befindet sich seither in Liquidation. Mit Wirkung zum … 2003 veräußerte sie das Flugzeug an die AG. Den hieraus erzielten Buchgewinn erklärte sie in ihrer Feststellungserklärung für das Streitjahr 2003 vom … (neben laufenden Einkünften in Höhe von …) als tarifbegünstigten Veräußerungs-/Aufgabegewinn in Höhe von …. Der Antragsgegner (das Finanzamt) veranlagte diese Feststellungserklärung mit dem Feststellungsbescheid für 2003 vom … erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO). Dieser Bescheid wurde mit Bescheid vom … aus nicht streiterheblichen Gründen geändert.
Ab dem … führte das Finanzamt bei der Antragstellerin eine Außenprüfung u.a. für das Streitjahr 2003 durch. Auf den hierüber verfassten Bericht vom … (Bericht) wird verwiesen. Der Bericht kam u.a. zu dem Ergebnis, dass der Gewinn der Antragstellerin aus der Veräußerung des Flugzeugs ihren laufenden gewerblichen Einkünften im Veranlagungszeitraum 2003 zuzurechnen sei und der Gewerbesteuer unterläge. Zur Begründung wurde darauf verwiesen, dass unter Berücksichtigung der sich aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 26. Juni 2007 IV R 49/04 (BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289) ergebenden Grundsätze auch die Veräußerung des Flugzeugs Bestandteil des ursprünglich betriebenen einheitlichen Geschäftsmodells sei.
Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Berichts; nach dem Schreiben des Bundesfinanzministeriums der Finanzen vom 1. April 2009 IV C 6-S 2240/08/10008, 2009/0208434 (BStBl I 2009, 515; - BMF-Schreiben -) waren die Grundsätze des BFH-Urteils in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 auf alle noch offenen Fälle anzuwenden, in denen das Geschäftskonzept eines Einzelunternehmens oder einer Personengesellschaft den Ankauf, die Vermietung und den Verkauf von nur einem Wirtschaftsgut beinhaltet, also auf sog. Einzelobjekt- oder auch Ein-Objekt-Gesellschaften. Am … erging ein entsprechend geänderter Feststellungsbescheid für 2003; der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Mit Schreiben vom … legte die Antragstellerin gegen diesen Bescheid Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Während über diesen Einspruch noch nicht entschieden ist, wurde der Aussetzungsantrag vom Finanzamt mit Schreiben vom … als unbegründet abgelehnt. Der angegriffene Feststellungsbescheid für 2003 wurde mit Bescheid vom … aus nicht streiterheblichen Gründen geändert.
Zur Begründung ihres nunmehr mit Schreiben vom … bei Gericht gestellten Antrags auf Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Feststellungsbescheids für 2003 vom … verweist die Antragstellerin im Wesentlichen und zum Teil sinngemäß auf folgende Punkte:
Die sich aus dem im Bericht genannten Urteil des BFH in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 ergebenden Grundsätze seien auf den Streitfall wegen diverser Unterschiede in den jeweils zu Grunde liegenden Sachverhalten nicht anwendbar. Insbesondere hätte sie auch die Möglichkeit gehabt, das Flugzeug nach Ablauf der Grundmietzeit weiter zu vermieten, sofern die AG nicht von ihrem Ankaufsrecht Gebrauch gemacht hätte. Damit läge im Streitfall keine zwingende Verklammerung zwischen Vermietung und Verkauf des Flugzeugs vor. Als Ein-Objekt-Gesellschaft sei der Verkauf des Flugzeugs auch nicht händlertypisch gewesen; vielmehr habe nicht nur in zeitlicher, sondern auch ein ursächlicher Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe bestanden.
Der Verkauf des Flugzeugs erfülle nicht das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG.
Der für die Annahme eines Aufgabegewinns im Sinne von § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG erforderliche sachliche und wirtschaftlichen Zusammenhang zur Betriebsveräußerung sei im Streitfall auch deshalb erfüllt, weil das zum … veräußerte Flugzeug die wesentliche Betriebsgrundlage ihres Gewerbebetriebs dargestellt habe. Nachdem die Gesellschafter zeitgleich einen Auflösungsbeschluss gefasst hätten, habe sie ab der Veräußerung des Flugzeugs keinen stehenden Gewerbebetrieb mehr unterhalten und sei somit nicht mehr gewerbesteuerpflichtig gewesen. Die Veräußerung des Flugzeugs sei nicht der letzte Akt ihrer vorangegangenen werbenden Tätigkeit gewesen, sondern ein getrennt davon zu beurteilender Vorgang der Betriebsveräußerung.
Nach der Rechtsprechung des BFH liege eine Aufgabe des ganzen Betriebs vor, wenn - wie im Streitfall - ein Steuerpflichtiger mit dem Ziel, den Betrieb aufzugeben, alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang veräußere.
Überdies habe das Finanzamt in der Auskunft inzident festgestellt, dass der Gewinn aus der Veräußerung des Flugzeugs als Veräußerungs-/Aufgabegewinn und nicht als laufender Gewinn zu qualifizieren sei. Nur unter Berücksichtigung dieses auch vom Finanzamt getrennt vom laufenden Gewinn beurteilten Veräußerungsgewinns sei im damaligen Prognosezeitraum ein Totalgewinn erzielbar gewesen. Aufgrund dieses, als stillschweigend vereinbarte Geschäftsgrundlage anzusehenden übereinstimmenden Verständnisses habe sie in der Folge ihre Investitionen getätigt. Damit stehe jedoch die Bindungswirkung der Auskunft bzw. das Verbot, sich im Rahmen eines Steuerrechtsverhältnisses selbst zu widersprechen, nachdem der andere bereits auf Grundlage der Auskunft eine wirtschaftlich erhebliche Disposition getroffen hat, der streitigen Qualifizierung des Veräußerungsgewinns als laufender Gewinn im vorliegend angegriffenen Feststellungsbescheid für 2003 entgegen.
Dies sei auch aus Gründen des Vertrauensschutzes ausgeschlossen. Nach der Rechtsprechung des BFH könne eine langjährige, einheitliche Rechtsprechung zu einem verfassungsrechtlich geschützten Vertrauensschutz der Steuerpflichtigen führen. Dementsprechend führe auch im Streitfall die jahrzehntelange Verwaltungspraxis, den Gewinn aus der Veräußerung des einzigen Wirtschaftsgutes einer so genannten Ein-Objekt-Gesellschaft nicht dem laufenden Gewinn, sondern dem nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Aufgabegewinn zuzuordnen, zu einem entsprechenden Vertrauensschutz. Einen, dem widersprechenden "Rechtsprechungswandel" dürfe die Finanzverwaltung somit nach dem Rechtsstaatsprinzip jedenfalls nicht rückwirkend und ohne Übergangsfrist anwenden.
Hilfsweise begehre sie die Verrechnung sämtlicher zum 31. Dezember 2003 gesondert festgestellter gewerbesteuerlicher Verlustvorträge ohne die Berücksichtigung der ab dem Veranlagungszeitraum 2004 geltenden Restriktionen des § 10a Gewerbesteuergesetz in der Fassung des Gesetzes zur Änderung des Gewerbesteuergesetzes und anderer Gesetze vom 23. Dezember 2003 (BStBl I 2004 S. 20; - GewStG -).
Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,den geänderten Feststellungsbescheid für 2003 vom … insoweit wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit bis einen Monat nach der Zustellung der Einspruchsentscheidung von der Vollziehung auszusetzen, als der steuerlich berücksichtigte Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe des Teilbetrages von … nicht als Veräußerungs-/Aufgabegewinn im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG qualifiziert wurde.
Das Finanzamt beantragt,den Antrag abzulehnen.
Zur Begründung verweist es im Wesentlichen darauf, dass der Gewinn aus dem Verkauf des Flugzeuges als Bestandteil des einheitlichen Geschäftskonzepts der Antragstellerin als laufender Gewinn zu qualifizieren sei und die Auskunft dieser steuerrechtlichen Beurteilung bereits mangels eines entsprechenden Regelungsgehalts nicht entgegenstehe.
Wegen des Sachverhalts im Einzelnen wird auf die Akten und die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze nebst Anlagen Bezug genommen.
GründeII. Der Antrag ist unbegründet. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) soll das Finanzgericht auf Antrag die Aussetzung der Vollziehung anordnen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt.
1. Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen und auch ausreichenden summarischen Beurteilung des Sachverhalts anhand präsenter Beweismittel bestehen keine ernstlichen Zweifel im Sinne des § 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 FGO an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes.
a) Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen, wenn bei überschlägiger Prüfung anhand des aktenkundigen Sachverhalts neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, dagegen sprechende Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist bereits dann begründet, wenn ein nicht nur geringer Grad von Wahrscheinlichkeit dafür spricht, dass der gegen den Verwaltungsakt eingelegte Rechtsbehelf Erfolg haben wird (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juni 1994 IX R 141/89, BFHE 174, 446, BStBl II 1994, 756; BFH-Beschlüsse vom 15. Januar 1998 IX B 25/97, BFH/NV 1998, 994; vom 25. August 1998 II B 25/98, BFHE 187, 47, BStBl II 1998, 674; vom 23. Juli 1999 VI B 116/99, BFHE 189, 403, BStBl II 1999, 684).
aa) Die Antragstellerin erzielte im Streitjahr nach Aktenlage und (auch der Höhe nach) unstreitig gewerbliche Einkünfte. Bei Verneinung des Vorliegens der allgemeinen Voraussetzung einer gewerblichen Tätigkeit (Herantreten an den Markt, Nachhaltigkeit etc.) ist sie jedenfalls als gewerblich geprägte Personengesellschaft nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG anzusehen; nach Aktenlage ist einzige Komplementärin der Antragstellerin eine GmbH, die zugleich ausschließlich über ihren gesetzlichen Vertreter zur Geschäftsführung berufen ist (vgl. § 3 Abs. 1 Gesellschaftsvertrag).
Weiterhin besteht zwar zwischen der ebenfalls unstreitigen Betriebsaufgabe (vgl. hierzu Schmidt/Wacker, EStG, 28. Auflage 2009, § 16 Rz. 173) der Antragstellerin im Streitjahr 2003 aufgrund des Auflösungsbeschlusses vom … und der Veräußerung des Flugzeugs als ihrem einzigen wesentlichen Wirtschaftsgut zum … ein enger zeitlicher Zusammenhang. Bei summarischer Prüfung nach Aktenlage sieht der erkennende Senat dennoch keine ernstlichen Bedenken gegen die streitige Qualifizierung des von der Antragstellerin im Rahmen der Veräußerung des Flugzeugs erzielten Buchgewinnes als laufenden Gewinn im angegriffenen Feststellungsbescheid für 2003.
27bb) Nach § 16 Abs. 3 Satz 1, Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sind Gewinne aus der Veräußerung einzelner Wirtschaftsgüter im Zuge einer Betriebsaufgabe nur dann steuerlich im Sinne des § 34 EStG privilegiert, wenn sie „im Rahmen der Aufgabe des Betriebs“ anfallen. Hier bringt das Gesetz zum Ausdruck, dass es nicht jede zusammengeballte Gewinnrealisierung begünstigen will, sondern nur eine solche, die sich in den sachlich abgrenzbaren Formen einer Betriebsaufgabe vollzieht. Das Gesetz sondert damit die Erträge aus, die auf der im Wesentlichen unveränderten Fortsetzung der bisherigen unternehmerischen Tätigkeit beruhen. Insbesondere kommt es nicht darauf an, ob die Veräußerung eines Wirtschaftsguts im zeitlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe steht und die gewerbliche Tätigkeit abschließt. Für die Zuordnung eines Veräußerungsgewinns zum laufenden oder zum privilegierten Aufgabegewinn ist vielmehr der wirtschaftliche Zusammenhang mit der ursprünglichen Unternehmenstätigkeit oder mit der Betriebsaufgabe maßgeblich (BFH-Urteil in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289; Hessisches Finanzgericht, Beschluss vom 21. Januar 2010 5 V 2478/09, juris).
cc) In Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall stellt sich die Veräußerung des Flugzeugs als Fortsetzung der ursprünglichen Unternehmenstätigkeit der Antragstellerin dar. Insoweit besteht kein Zweifel daran, dass es das Ziel des Unternehmens war, ein Flugzeug zu kaufen, zu verleasen und wieder zu verkaufen, um das Vermögen der Gesellschafter zu steigern, auf der Seite der Kommanditisten im wirtschaftlichen Ergebnis (nach den Angaben im Prospekt ergibt sich die Gesamtrendite auf das jeweils gebundene Kapital aus Steuervorteilen und Ausschüttungen) durch eine steuerbegünstigte Kapitalanlage, nachrangig auf der Seite der Komplementärin durch die Vereinnahmung von Vergütungen. Dem Prospekt, mit dem die Antragstellerin Kommanditisten zur Finanzierung und Beteiligung am Projekt warb, ist hierbei zu entnehmen, dass wesentliche Bedingung für die Erzielung der versprochenen Rendite auf das eingesetzte Kapital die Veräußerung des Flugzeugs zum begünstigten Steuersatz ist. Denn den von den Kommanditisten vorzunehmenden Abschreibungen zum Einkommensteuerhöchstsatz während der Leasingphase (das Leasinggeschäft gehörte zweifelsohne zur laufenden Tätigkeit der Antragstellerin) durfte nur eine möglichst geringe Besteuerung der mit Veräußerung des Flugzeugs realisierten stillen Reserven gegenüberstehen. Damit wird deutlich, dass das beschriebene Unternehmensziel der Antragstellerin schon auf Grund der den Kommanditisten versprochenen Konzeption untrennbar mit der Veräußerung des Flugzeugs verbunden war. Dies führt zwangsläufig ebenfalls dazu, dass - unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten - das von der Antragstellerin über acht Jahre und sechs Monate hinweg ausgeübte Leasinggeschäft ebenfalls ohne die Veräußerung im Streitjahr nicht stattfinden konnte. Damit ist die Veräußerung offensichtlich wirtschaftlich der laufenden Tätigkeit der Antragstellerin zuzuordnen.
dd) Der Aspekt, dass die Veräußerung des Flugzeugs auch das Ende der geschäftlichen Aktivitäten der Antragstellerin bedeutete, tritt in diesem Zusammenhang bei summarischer Prüfung nach Aktenlage in den Hintergrund. Gleiches gilt für den Umstand, dass die Veräußerung des Flugzeugs (nach dem jedenfalls sinngemäßen Vorbringen der Antragstellerin) erst einen Tag nach der tatsächlichen Einstellung ihres werbenden Betriebs durchgeführt wurde. Auch auf die Frage, ob das Flugzeug als Anlagevermögen der Antragstellerin zu qualifizieren ist, kommt es ersichtlich nicht an.
Nachdem es sich bei der Antragstellerin nach Aktenlage um eine gewerblich geprägte Personengesellschaft nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG handelt, deren Tätigkeit grundsätzlich einheitlich einkommensteuerrechtlich als Gewerbebetrieb "gilt", ist ihr Vorbringen im Hinblick auf das sich aus § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG ergebende Tatbestandsmerkmal der "Nachhaltigkeit" nicht streiterheblich. Gleiches gilt für ihren Hinweis darauf, dass sie sich beim Verkauf des Flugzeugs nicht händlertypisch verhalten habe, da es sich bei der Klägerin in der von ihr insoweit herangezogenen Entscheidung des BFH in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 gerade nicht um eine gewerblich geprägte Personengesellschaft gehandelt hat. Ebenso unerheblich ist, dass nach den Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) bei der Frage, ob eine gewerblich geprägte Personengesellschaft Einkünfteerzielungsabsicht hat, nach den Regeln zur Ermittlung gewerblicher Gewinne Veräußerungsgewinne in die Prognose über den Totalgewinn einzubeziehen sind (vgl. R 15.8 Abs. 6 Satz 4 EStR 2008, R 138 Abs. 6 Satz 4 EStR 1996/1998).
Das vorliegende Ergebnis entspricht im Übrigen nach Ansicht des Senats auch dem Willen des Gesetzgebers, der durch die Schaffung des § 34 EStG steuerliche Härten vermeiden und nicht Kapitalanlagen steuerlich begünstigen wollte (so auch Hessisches Finanzgericht in juris).
ee) Die streitige Qualifizierung des von der Antragstellerin im Streitjahr mit der Veräußerung des Flugzeugs erzielten Buchgewinnes ist entgegen dem Antragsvorbringen nicht durch eine entsprechende Bindung des Finanzamts aus der Auskunft und damit nach Treu und Glauben ausgeschlossen.
(1) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH und Auffassung der Verwaltung (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 29. Dezember 2003 IV A 4-S 0430-7/03, BStBl I 2003, 742) waren die Finanzbehörden auch vor Inkrafttreten des § 89 Abs. 2 AO zu Zusagen außerhalb einer Außenprüfung berechtigt, deren Verbindlichkeit aus den Grundsätzen von Treu und Glauben abzuleiten ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 2. September 2009 I R 20/09, BFH/NV 2010, 391).
34Mit der verbindlichen Auskunft sagt die Finanzbehörde dem Antragsteller eine bestimmte zukünftige rechtliche Behandlung des in dem Antrag fixierten Sachverhalts, den sie nicht weiter verifiziert, zu. Zum Inhalt der verbindlichen Auskunft gehört der fixe Sachverhalt, seine rechtliche Würdigung sowie eine Angabe darüber, für welche Steuerart die Zusage gilt. Inhaltlich muss die verbindliche Auskunft hinreichend bestimmt sein, sich auf einen bestimmten Sachverhalt beziehen und die bestimmte rechtliche Behandlung dieses Sachverhalts aussagen (vgl. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung - Finanzgerichtsordnung, § 89 AO Rz. 48).
35Eine von einer Finanzbehörde auf Antrag erteilte verbindliche Auskunft im Sinne der Verwaltungsregelung entfaltet im Umfang ihres Inhalts Bindungswirkung für das Besteuerungsverfahren. Der Inhalt und der Umfang sind durch Auslegung zu ermitteln. Zur Auslegung von Willenserklärungen des öffentlichen Rechts sind die Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) ergänzend heranzuziehen. Nach § 133 BGB ist der wirkliche Wille des Erklärenden aus der Sicht des Erklärungsempfängers unter Berücksichtigung aller den Beteiligten bekannten und erkennbaren Umstände zu ermitteln (BFH-Urteil vom 16. November 2000 XI R 28/99, BFHE 193, 494, BStBl II 2001, 707; Finanzgericht Münster, Urteil vom 30. Juni 2003 9 K 5219/99 K, 9 K 5222/99 K, EFG 2003, 1648).
36(2) Im Streitfall ergibt sich weder aus dem Wortlaut der Auskunft selbst noch durch Auslegung, dass die von der Antragstellerin begehrte Qualifizierung ihres aus dem Verkauf des Flugzeugs im Streitjahr 2003 erzielten Gewinnes als Veräußerungs-/Aufgabegewinn im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG Gegenstand der Auskunft war und das Finanzamt mit der Auskunft (auch) diese steuerrechtliche Frage verbindlich für die Zukunft regeln wollte.
37(a) Vielmehr umfasst die Auskunft nach ihrem Wortlaut eindeutig (und soweit erkennbar insoweit auch von der Antragstellerin nicht bestritten) lediglich die mit dem Antrag aufgeworfene Rechtsfrage, ob bei der Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht bzw. des Totalgewinnes im Rahmen des § 15 EStG auch Veräußerungsgewinne im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG zu berücksichtigen sind. Ausschließlich auf diese Rechtsfrage waren nach ihrem jeweiligen Wortlaut sowohl der Antrag wie auch der sich in den Akten befindliche Schriftverkehr der Antragstellerin mit dem … bzw. dessen Schreiben an die damalige Oberfinanzdirektion München (OFD) vom … 1994 begrenzt. Dementsprechend war die beantragte Auskunft auch nur insoweit zu erteilen (vgl. hierzu auch BFH -Beschluss vom 3. August 2004 IV B 172/02, juris).
Entgegen dem Vorbringen der Antragstellerin war insoweit zum Zeitpunkt der Erteilung der Auskunft aus der Begründung ihres Antrags auch ohne weiteres ein entsprechendes berechtigtes Interesse an der Erteilung einer verbindlichen Auskunft zu erkennen. Ein solches ergab sich offensichtlich aus der von ihr in ihrem Antrag dargelegten (und von ihr bestrittenen), im Rahmen einer anderweitigen Betriebsprüfung auch von der OFD vertretenen Rechtsauffassung zur Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht im Rahmen des § 15 Abs. 3 EStG.
(b) Der Wortlaut der Auskunft enthält darüber hinaus keine Anhaltspunkte, aufgrund derer die Antragstellerin als Erklärungsempfängerin - insbesondere unter Berücksichtigung des Wortlauts ihres Antrags - bei Empfang der Auskunft hätte annehmen können, dass sich das Finanzamt damit auch hinsichtlich der vorliegend streitentscheidenden Rechtsfrage binden wollte. Insbesondere belegt allein die Verwendung des Begriffes "Veräußerungsgewinn" in der Auskunft nicht, dass das Finanzamt bei deren Erteilung sämtliche Veräußerungsvorgänge, welche sich aus dem im Antrag dargelegten Sachverhalt ergeben, abschließend daraufhin geprüft hat, ob insoweit jeweils die Voraussetzungen des § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG erfüllt sind. Dies gilt umso mehr, als die Antragstellerin nach ihren Angaben im Antrag im Jahr 1994 noch nicht wusste und dementsprechend gegenüber dem Finanzamt nicht angeben konnte, ob die AG von ihrem einzuräumenden Ankaufsrecht am Flugzeug tatsächlich Gebrauch machen würde; dem Finanzamt lag somit hinsichtlich der von der Antragstellerin in ihrem Antrag angekündigten Veräußerung des Flugzeugs kein eindeutiger Sachverhalt vor. Folglich ist auch eine entsprechende Auslegung dieser Auskunft im Sinne des Vorbringens der Antragstellerin ausgeschlossen. Die Auslegung einer Erklärung darf nicht zur Annahme eines Erklärungsinhalts führen, für den sich in der Erklärung selbst keine Anhaltspunkte finden. Auf einen möglicherweise verborgenen anderen inneren Willen kommt es nicht an (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 6. März 1991 II R 152/88, BFH/NV 1991, 726).
Solche Anhaltspunkte ergeben sich im Übrigen auch nicht daraus, dass die Antragstellerin bei Stellung ihres Antrags offenbar, wenn auch ohne ausdrückliche Erwähnung, davon ausging, dass der für das Jahr 2003 geplante Gewinn aus der Veräußerung des Flugzeugs steuerlich im Sinne des § 34 EStG privilegiert sein würde; dies ergab sich auch für das Finanzamt ohne weiteres erkennbar aus der dem Wortlaut des Antrags sowie der diesem beigefügten Prognoserechnung. Diese erkennbare Rechtsauffassung der Antragstellerin war jedoch ersichtlich weder Gegenstand ihres Antrags noch - wie dargelegt - der Auskunft des Finanzamts. Dieses hatte entsprechend dem Wortlaut des Antrags bereits keine Veranlassung, zu dieser Rechtsfrage Stellung zu nehmen.
ff) Entgegen des jedenfalls sinngemäßen Antragsvorbringens kommt im Streitfall auch kein Vertrauensschutztatbestand zu Gunsten der Antragstellerin aufgrund einer entsprechenden langjährigen, einheitlichen Rechtsprechung des BFH in Betracht.
42(1) Die Antragstellerin weist zwar zutreffend darauf hin, dass nach der Rechtsprechung des BFH in Fällen der Abkehr von einer bisherigen ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung das Vertrauen der Steuerpflichtigen in den Fortbestand der hiermit aufgegebenen, langjährigen ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung besonders schützenswert ist und deshalb hinsichtlich des zeitlichen Anwendungsbereichs eines höchstrichterlichen Rechtsprechungswandels die Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes in gebührender Weise beachtet werden müssen (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 17. Dezember 2007 GrS 2/04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608). Insoweit ist durch die Rechtsprechung geklärt, dass der Steuerpflichtige einen Anspruch auf Vertrauensschutz hat, wenn sich die Rechtsprechung des BFH verschärft oder von einer allgemein geübten Verwaltungspraxis abweicht und der Steuerpflichtige im Vertrauen auf die bisherige Rechtslage Dispositionen getroffen hat. Soweit der gebotene Vertrauensschutz nicht durch die Verwaltung im Wege einer allgemeinen Billigkeitsregelung gewährt wird, muss ihm das Finanzamt durch Einzelmaßnahmen Rechnung tragen (BFH-Beschluss vom 26. September 2007 V B 8/06, BFHE 219, 245, BStBl II 2008, 405). Aus diesen Grundsätzen folgert die Antragstellerin sinngemäß, dass die dargelegte Rechtsprechung des BFH in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 im Hinblick auf den vorliegenden Streitfall als "Altfall" unanwendbar sei mit der Folge, dass hinsichtlich ihres streitigen Buchgewinnes die Regelungen in § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG anwendbar seien.
43(2) Diesen Schlussfolgerungen der Antragstellerin kann jedoch bei summarischer Prüfung nach Aktenlage nicht zugestimmt werden. Im Gegensatz zu den sinngemäßen Ausführungen der Antragstellerin und im Unterschied zu der Entscheidung des BFH im Beschluss in BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608 ergibt sich aus dem Urteil des BFH in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 (der im Streitfall ersichtlich einzigen in diesem Zusammenhang in Betracht kommenden Entscheidung des BFH) jedenfalls keine Änderung einer langjährigen gefestigten Rechtsprechung des BFH oder auch Abweichung von einer allgemein geübten Verwaltungspraxis, bei deren jeweiliger Berücksichtigung der im Streitfall zu beurteilende Buchgewinn der Antragstellerin lediglich gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG zu versteuern wäre. Vielmehr verwies der BFH in der Entscheidung in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 u.a. im Zusammenhang mit der auch vorliegend streitentscheidenden Rechtsfrage der Zuordnung von Veräußerungsgewinnen zum laufenden bzw. zum Aufgabegewinn unzweifelhaft ohne Rechtsprechungsänderung auf bereits in früheren Entscheidungen enthaltene Grundsätze; so etwa u.a. auf die insoweit bestätigten Ausführungen im BFH-Urteil vom 19. Mai 1971 I R 46/70 (BFHE 102, 380, BStBl II 1971, 688), wonach es für diese Zuordnung auf den jeweiligen wirtschaftlichen Zusammenhang ankommt.
44Im Streitfall sind folglich keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass die von der Antragstellerin im Hinblick auf die Versteuerung des von ihr im Streitjahr erzielten Buchgewinnes aus der Veräußerung des Flugzeugs vertretene Rechtsauffassung vor Ergehen des Urteils des BFH in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 bzw. des Erlasses des geänderten Feststellungsbescheids für 2003 vom … einer gesicherten Rechtsprechung des BFH und/oder dieser folgenden eindeutigen Verwaltungsregelungen der Finanzverwaltung entsprochen hätte. Dementsprechend steht bei summarischer Prüfung nach Aktenlage auch § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO dem Erlass des geänderten Feststellungsbescheides vom … nicht entgegen.
gg) Die von der Antragstellerin begehrte Qualifizierung ihres im Streitjahr 2003 erzielten Gewinnes aus der Veräußerung des Flugzeugs als nach § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG lediglich ermäßigt besteuerter Gewinn ist schließlich bei summarischer Prüfung nach Aktenlage auch nicht aus sonstigen, auf einer entsprechenden Verwaltungspraxis beruhenden Vertrauensschutzerwägungen heraus geboten. Die Finanzverwaltung hat durch ihr Verhalten keinen Vertrauenstatbestand geschaffen, auf dessen weiteren Bestand die Antragstellerin insoweit nach dem Grundsatz von Treu und Glauben vertrauen durfte.
(1) Die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben setzt eine besondere Vertrauenssituation zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Finanzamt voraus. Ein solcher Vertrauenstatbestand besteht in einem bestimmten Verhalten des einen Teils, aufgrund dessen der andere bei objektiver Beurteilung annehmen kann, jener werde an seiner Position oder seinem Verhalten konsequent und auf Dauer festhalten. Diese Vertrauenssituation kann grundsätzlich nur durch die Erteilung einer verbindlichen Zusage oder Auskunft geschaffen werden. Allgemeine Verwaltungsweisungen genügen normalerweise nicht: Der zumindest konkludente Vorbehalt einer späteren anderen Auslegung durch die Rechtsprechung gilt zudem vor allem dann, wenn die behandelte Frage zuvor höchstrichterlich noch nicht entschieden war. Geklärt ist aber auch, dass allgemeine Übergangsregelungen oder Anpassungsregelungen ergehen müssen, um den Steuerpflichtigen im Vertrauen auf die bisherige Rechtslage und getätigte Dispositionen nicht zu enttäuschen, wenn sich die bisherige - höchstrichterliche - Rechtsprechung zu seinen Ungunsten verändert oder eine höchstrichterliche Entscheidung von einer Verwaltungsanordnung und dementsprechend allgemein geübten Verwaltungspraxis abweicht. Soweit der gebotene Vertrauensschutz nicht durch die Verwaltung im Wege einer allgemeinen Billigkeitsregelung gewährt wird, muss ihm das Finanzamt durch Einzelmaßnahmen Rechnung tragen. Geklärt ist weiterhin, dass ein schützenswertes Vertrauen, das die Pflicht zum Erlass einer Übergangsregelung oder zu einer Einzelmaßnahme auslöst, nur dann gegeben ist, wenn als Vertrauensgrundlage eine gesicherte, für die Meinung des Steuerpflichtigen sprechende Rechtsauffassung bestand und die Rechtslage nicht als zweifelhaft erscheinen musste. Eine gesicherte Rechtsauffassung in diesem Sinne liegt jedoch nicht vor, wenn die maßgebliche Rechtsfrage weder durch die Rechtsprechung des BFH geklärt war, noch eindeutige Verwaltungsregelungen bestanden, sondern lediglich ein schlichtes Verwaltungsunterlassen vorlag (Finanzgericht Köln, Urteil vom 29. April 2009 4 K 3409/07, EFG 2009, 1358, m. w. N.; Revision eingelegt, Az. des BFH: V R 17/09)
(2) Im Streitfall ergibt sich weder aus dem Antragsvorbringen noch aus der sonstigen Aktenlage, dass für das Finanzamt im Veranlagungszeitraum 1994 bzw. vor Ergehen des BFH-Urteils in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 oder des Erlasses des BMF-Schreibens die allgemeine Verwaltungsanweisung gegolten hätte, Buchgewinne von Ein-Objekt-Gesellschaften aus der Veräußerung ihres einzigen wesentlichen Wirtschaftsgutes im zeitlichen Zusammenhang mit ihrer Betriebsaufgabe lediglich ermäßigt gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 EStG zu besteuern. Eine entsprechende Verwaltungsanweisung ergibt sich insbesondere entgegen der Behauptung der Antragstellerin in diesem Zusammenhang offenkundig nicht aus Abschnitt 39 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Gewerbesteuerrichtlinien 1998. Wie bereits dargelegt, gab es auch keine gerichtliche Entscheidung in diesem Sinne. Eine verbindliche Zusage oder eine Auskunft, wie dieser Gewinn steuerlich zu behandeln sei, hat die Antragstellerin nicht eingeholt; die im Streitfall vorliegende Auskunft umfasst - wie bereits dargelegt - diese Rechtsfrage entgegen dem Antragsvorbringen nicht.
(3) Selbst wenn, wie die Antragstellerin jedenfalls sinngemäß vorträgt, die Finanzverwaltung in den Jahren bis 1994 als dem Zeitpunkt der hier fraglichen wirtschaftlichen Dispositionen der Antragstellerin bzw. vor Ergehen des BFH-Urteils in BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289 oder des Erlasses des BMF-Schreibens gegenüber anderen Steuerpflichtigen (u. U. sogar anderen Personengesellschaften unter Beteiligung der Komplementärin der Antragstellerin) die von ihr vorliegend vertretene Rechtsauffassung zur Besteuerung ihres fraglichen Buchgewinnes zumindest nicht in Frage gestellt haben sollte, ergäbe sich hieraus noch keine aus dem Grundsatz von Treu und Glauben folgende Bindung des Finanzamts entsprechend dem Antragsvorbringen. Allenfalls könnte hierin - wie dargelegt - ein schlichtes Verwaltungsunterlassen gesehen werden, welches jedoch keine geeignete Grundlage für die Entstehung eines entsprechenden Vertrauenstatbestandes ist.
Gleiches gilt - sofern zu Gunsten der Antragstellerin von einer Vergleichbarkeit der Sachverhalte ausgegangen wird -, soweit sie auf die Behandlung von Kommunalleasing-Fällen verweist. Abgesehen davon entspricht die Behauptung der Antragstellerin in diesem Zusammenhang, wonach in dem in das Schreiben der OFD vom 28. Januar 2005 (S 2170 - 73 St 41/42, HaufeIndex 1332331) aufgenommenen Merkblatt des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen hierzu ausgeführt werde, dass betriebliche Kapitalanleger bei der Veräußerung des Leasingobjekts nach Ablauf der Mietzeit eine Steuerersparnis durch die Begünstigung des Veräußerungsgewinns hätten, nicht dem Wortlaut dieses Merkblatts .
(4) Im Übrigen ist anerkannt, dass der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung die Finanzverwaltung verpflichtet, eine als falsch erkannte Rechtsauffassung zum verfahrensrechtlich frühestmöglichen Zeitpunkt zu korrigieren, auch wenn der Steuerpflichtige auf diese Rechtsauffassung vertraut haben sollte, die Finanzbehörde die rechtsirrige, für den Steuerpflichtigen günstige Auffassung über einen längeren Zeitraum vertreten hat und der Steuerpflichtige im Vertrauen darauf disponiert hat (st. Rspr.; vgl. etwa BFH-Urteil vom 5. September 1990 X R 100/89, BFH/NV 1991, 217; Finanzgericht Köln in EFG 2009, 1358, m. w. N.). Außerdem ist geklärt, dass der Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz - GG -) keinen Anspruch auf Anwendung einer rechtswidrigen Verwaltungspraxis und damit auf „Gleichheit im Unrecht” vermittelt (st. Rspr.; vgl. etwa BFH-Beschluss vom 26. September 2007 V B 8/06, BFHE 219, 245, BStBl II 2008, 405, m. w. N.).
Im Streitfall kann damit dahingestellt bleiben, ob der Vortrag der Antragstellerin über eine Verwaltungspraxis, wie von ihr dargelegt (jedoch allein auf einem entsprechenden schlichten Verwaltungsunterlassen beruhend), zutreffend ist. Auch in diesem Fall hat sie im Ergebnis auf eigenes Risiko in den Fortbestand einer ihr sicher erscheinenden, gleichwohl aber lediglich auf einem schlichten Verwaltungshandeln beruhenden und damit nicht zweifelsfreien und vor allen Dingen noch nicht höchstrichterlich geklärten Rechtsauffassung vertraut. Von einer gesicherten Rechtsauffassung als Grundlage eines Vertrauensschutzes für die lediglich privilegierte Besteuerung des vorliegend zu beurteilenden Veräußerungsgewinnes konnte sie somit aus der insoweit maßgeblichen Sicht des Veranlagungszeitraumes 1994 nicht ausgehen. Sofern - wie von ihr vorgetragen - mit dem vorliegenden Streitfall vergleichbare Sachverhalte anderer Steuerpflichtiger von den Finanzbehörden entsprechend ihrer vorliegend vertretenen Rechtsauffassung behandelt wurden, beruhte dies offensichtlich ebenfalls auf einem schlichten Verwaltungsunterlassen, aufgrund dessen jedoch nicht von einer gesicherten Rechtsauffassung in dem dargelegten Sinn gesprochen werden kann (vgl. hierzu auch BFH-Beschluss in BFHE 219, 245, BStBl II 2008, 405).
Dies wurde im Übrigen im Jahr 1994 offenbar auch von der Antragstellerin selbst so gesehen, nachdem sie in ihrem Prospekt (vgl. S. …) u.a. auf entsprechende steuerliche Risiken aufgrund künftig abweichender Auffassungen der Finanzbehörden hingewiesen hat.
hh) Soweit die Antragstellerin zur Begründung ihres Antrags auf Aussetzung der Vollziehung auf § 10a GewStG verweist, ist die von ihr behauptete Verletzung ihrer Grundrechte gemäß Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 GG durch den angegriffenen geänderten Feststellungsbescheid für 2003 vom … nicht nachvollziehbar. Im Übrigen ist bei summarischer Prüfung nach Aktenlage nicht ersichtlich, dass § 10a GewStG zu einer Verletzung der Besteuerungsgleichheit (Art. 3 Abs. 1 GG) oder des objektiven Nettoprinzips in seinem verfassungsrechtlich geschützten Kern führt (vgl. hierzu BFH-Beschluss vom 27. Januar 2006 VIII B 179/05, BFH/NV 2006, 1150; siehe hierzu auch Finanzgericht München, Beschluss vom 31. Juli 2008 8 V 1588/08, EFG 2008, 1736).
2. Die Vollziehung des angefochtenen geänderten Feststellungsbescheides für 2003 vom … ist auch nicht wegen unbilliger Härte gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 FGO auszusetzen.
Eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte im Sinne dieser Vorschriften liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts Nachteile drohen, die durch eine etwaige spätere Rückzahlung des eingezogenen Betrages nicht ausgeglichen werden oder nur schwer gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde (vgl. BFH-Beschlüsse vom 21. Februar 1990 II B 98/89, BStBl II 1990, 510; vom 5. März 1998 VII B 36/97, BFH/NV 1998, 1325). Der Steuerpflichtige muss die Umstände, aus denen sich die unbillige Härte nach seiner Ansicht ergibt, konkret vortragen (vgl. Gräber/Koch, FGO, 6. Aufl. 2006, § 69 Rz. 105). Einen solchen Antrag muss der Steuerpflichtige durch Tatsachen und - soweit notwendig - durch präsente Beweismittel glaubhaft machen. Allgemeine Ausführungen genügen nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 31. August 1987 V B 57/86, BFH/NV 1988, 174).
Diese Voraussetzungen sind im Streitfall bei summarischer Prüfung nach Aktenlage nicht erfüllt.
Die Beschwerde zum BFH wird zugelassen (§ 128 Abs. 3 Satz 2 FGO i. V. m. § 115 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 FGO).
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References: § 34
 § 16
 § 4
 § 5
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 164
 § 15
 § 34
 § 16
 § 10
 § 34
 § 16
 § 69
 § 69
 § 15
 § 3
 § 16
 § 16
 § 34
 § 15
 § 15
 § 34
 § 89
 § 89
 § 133
 § 34
 § 16
 § 15
 § 34
 § 16
 § 15
 § 34
 § 16
 § 34
 § 34
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 Art. 3
 Art. 14
 § 10
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 § 115