Source: https://www.faronline.se/dokument/rattsfall/skvs-rattsfallssammanstallning/1999/skvrs19990031/
Timestamp: 2020-07-05 16:32:44+00:00

Document:
Skatteverkets rättsfallssammanställning 31/99 | FAR Online
KR:s i Göteborg dom den 3 september 1999, mål nr 7404-1998. Avdrag för förlust vid avyttring av fordran på eget bolag. Fråga om finansiellt instrument. Inkomstslaget kapital
KR:s i Jönköping dom den 7 september 1999, mål nr 3038-1998. Värdepappershandel har ej ansetts föreligga för aktiebolag. Inkomstslaget näringsverksamhet.
KR:s i Stockholm dom den 1 juli 1999, mål nr 109-1996 och 1023-1997. Driftkostnad? Avdrag för utbetalt belopp till projekt bedrivet först i ett joint venture och därefter i ett dotterbolag har ej medgivits. Det utbetalda beloppet har ansetts utgöra lån som omvandlats till kapitalinsats. Inkomstslaget näringsverksamhet
SRN:s förhandsbesked den 31 augusti 1999. Aktieuppdelning. Efter det att ett aktiebolag trätt i likvidation har aktierna delats upp och varannan aktie lösts in. Både inlösenaktier och övriga aktier är hänförliga till 27 § 1 mom. SIL. Anskaffningskostnaden proportioneras med ledning av marknadsvärdena vid spliten. Inkomstslaget kapital.
Skatteverkets rättsfallssammanställning 31/99
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 14 september 1999.
NN yrkade avdrag för förlust på lånefordran på X AB – där han var styrelseledamot och ensam aktieägare – som uppkommit med anledning av att bolaget försatts i konkurs. NN ansåg att förlusten på den oprioriterade fordran skulle behandlas som förlust vid avyttring av finansiellt instrument, varvid avdrag yrkades med 70 % av förlustens storlek för det beskattningsår som X AB försattes i konkurs.
SKM och senare LR fann att fråga inte var om ett finansiellt instrument och vägrade NN yrkat avdrag. NN överklagade till KR som med följande motivering avslog överklagandet.
En förutsättning för att den uppkomna förlusten skall anses som en realisationsförlust är att NN:s lånefordran på X AB utgör ett sådant finansiellt instrument som avses i 24 § 2 mom. första stycket och 29 § 1 mom. SIL.
Någon definition av begreppet finansiella instrument finns inte i skattelagstiftningen. Av förarbetena till 27 § 1 mom. SIL framgår att begreppet finansiella instrument hämtades från värdepappersmarknadskommitténs betänkande (SOU 1989:72) och att avsikten var att det skulle omfatta alla typer av fondpapper och andra rättigheter och förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden (prop. 1989/90:110 s. 722), vilket svarar mot definitionen i 1 kap. 1 § lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument.
Denna definition kan dock enligt skattelagskommittén inte utan vidare läggas till grund för den skatterättsliga begreppsbestämningen, vilket uppmärksammas i betänkandet (SOU 1997:2 s. 361-364) där bl.a följande sägs. I flera fall stämmer inte användningen i KL och SIL överens med definitionen i lagen om handel med finansiella instrument. Som exempel kan nämnas att aktier i ett fåmansföretag oftast inte är avsedda för handel på värdepappersmarknaden men ändå skall omfattas av begreppet finansiella instrument. Avgränsningen måste istället göras efter tillgångens karaktär, inte efter om den i det särskilda fallet är avsedd för handel på värdepappersmarknaden. Avgränsningen bör därför enligt kommittén göras utifrån om tillgången är lämpad för allmän omsättning.
I förevarande fall har NN en lånefordran på sitt bolag X AB, vilken varken kan vara avsedd för handel på värdepappersmarknaden eller lämpad för allmän omsättning. KR finner mot bakgrund härav att NN:s lånefordran inte utgör ett av X AB utgivet finansiellt instrument. Den förlust som uppkommit för NN vid bolagets konkurs är därför att betrakta som en icke avdragsgill kapitalförlust och är inte att hänföra till en avdragsgill realisationsförlust.
Det finns några kammarrättsavgöranden där man funnit att sådana fordringar som nu är i fråga utgör finansiella instrument, likväl som det finns andra kammarrättsdomar där det klart uttalas att sådana fordringar inte är finansiella instrument. Se t.ex. rättsfallsprotokoll nr 28/95, nr 9/99 och 11/99 med tillhörande kommentarer.
Inkomsttaxeringen 1994.
Ett aktiebolag, som drev bensinstationsverksamhet samt uthyrning av bilar, yrkade i sin deklaration avdrag för underskott av värdepappershandel med 753 tkr. Bolaget hade gjort följande transaktioner:
De första transaktionerna gjordes under räkenskapsåret 1990/1991. Omfattningen av verksamheten var under detta år blygsam.
1991/1992, 86 transaktioner samtliga avseende optioner, omsättning 875 tkr, överskott 102 tkr.
1992/1993, det beskattningsår som var ifråga i målet, 45 transaktioner vara 37 var optionsaffärer, omsättning ca en miljon, verksamheten stannade upp i oktober p.g.a. likviditetsbrist.
Det osäkra börsläget gjorde att värdepappershandeln under 1993/1994 begränsades och några optionsaffärer gjordes inte. Överskottet i värdepappershandeln på 106 tkr var hänförligt till bolagets aktieinnehav.
1994/1995, 25 transaktioner varav 23 optionsaffärer, omsättning 528 tkr, underskott 20 tkr.
1995/1996, ca 50 transaktioner varav 37 optionsaffärer, omsättning 3,4 miljoner, överskott 43 tkr.
1996/1997, ca 95 transaktioner varav 91 optionsaffärer, omsättning 5,8 miljoner, underskott 156 tkr.
1997/1998 hade värdepappershandeln en liknande omfattning som under året innan.
”När det gäller att bedöma om yrkesmässig värdepappershandel föreligger ska bl.a. bedömas verksamhetens varaktighet, omfattning, självständighet och vinstsyfte. Beträffande omfattningen har enligt praxis godtagits en omsättning på 3 miljoner vid ett 50-tal transaktioner.
Den här ifrågavarande värdepappershandeln har inte den omfattning som krävs för att den ska betraktas som yrkesmässigt bedriven. Uppkommet underskott kan därmed inte utnyttjas i inkomstslaget näringsverksamhet. Att handeln med värdepapper under räkenskapsåret 1991/1992 inte utgjorts av traditionell aktiehandel utan av optionshandel medför ingen annan bedömning.”
Bolaget överklagade och anförde bl.a. att den praxis som skattemyndigheten hänvisat till vad gäller antalet transaktioner och omsättning är föråldrad och härrör från 1988. Efter denna tidpunkt har värdepappershandeln utvecklats betydligt med ett antal nya instrument, bl.a. optioner. För en värdepappershandel som till största delen är inriktad på optionshandel blir tidigare fastslagen praxis orealistisk.
”Kammarrätten delar underinstansernas bedömning att ifrågavarande värdepappershandel inte har den omfattning som krävs för att den skall betraktas som näringsverksamhet. Avdrag skall således inte medges för förlusten i näringsverksamheten. Vad bolaget anfört i kammarätten föranleder inte annat ställningstagande. Överklagandet skall därför avslås.”
X AB har sedan 1988 varit intressent i ett projekt i USA. Projektet började som ett joint venture. I projektet har X AB inträtt som partner. Från oktober 1990 drivs projektet som ett limited partnership där ett amerikanskt bolag Y Inc, som är dotterbolag till X AB är delägare. Av handlingarna i ärendet framgår att det utbetalda beloppet motsvaras av ett skuldebrev utställt av ett företag ingående i det nämnda joint venture(t). Skuldebrevet har senare förvärvats av Y AB som till förvärvet lånat pengar av X AB. Y AB har tillskjutit skuldebrevet som andelskapital i tidigare nämnt limited partnership.
X AB gör gällande att de kostnader motsvarande skuldebrevets belopp som X AB haft utgör kostnader för att i en framtid kunna bli huvudleverantör åt projektet. Det aktuella skuldebrevet innebär inte någon reell fordran utan skall snarare ses som ett bevis på att bolaget betalt sin andel av kostnaderna. X AB skall därför medges avdrag såsom för driftkostnad i sin rörelse för det utbetalda beloppet.
SKM menar å sin sida att utbetalt belopp utgör kapitaltillskott alternativt lån och är därför inte avdragsgillt för X AB.
LR medgav ej avdraget. X AB överklagade till KR med yrkande att avdrag skulle medgivas.
KR avslog överklagandet och anförde i domskälen.
Av bolagets årsredovisningar för 1988 och 1989 framgår att bolaget under dessa år bl.a. varit verksamt inom affärsområdet vattenkraft.
För att utbetalningarna i fråga skall få avräknas mot bolagets rörelseintäkter krävs att de utgör omkostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande enligt 20 § kommunalskattelagen, KL, eller närmare bestämt att de, enligt de vid 1989 och 1990 års inkomsttaxeringar gällande bestämmelserna i 29 § 1 mom. KL, var att anse som driftkostnader i bolagets rörelse. För att dessa villkor skall vara uppfyllt måste bidragen avse åtgärder eller kostnader i den mottagande verksamheten som skall öka eller främja avkastningen av det givande företagets förvärvskälla. Förutom att utbetalningarna skall utgöra driftkostnader i förvärvskällan skall det således finnas ett klart samband mellan de verksamheter som de berörda företagen bedriver. Detta samband får inte heller vara alltför obetydligt (jfr SOU 1964:29 s. 100-101). Enligt rättspraxis krävs däremot inte för avdragsrätt skall föreligga att de under ett år nedlagda kostnaderna har gett upphov till intäkter samma år för den som haft omkostnaden. Enligt praxis kan rätt till avdrag föreligga även om omkostnaderna bestått i t.ex. bidrag till ett annat rättssubjekt (jfr t.ex. RÅ 1994 ref 85). Det nu sagda innebär att avdrag bara medges i de fall omkostnaderna kan anses utgöra driftkostnader.
Bolaget har uppgett att de ifrågavarande utbetalningarna syftade till att senare år få leveransorder från projektet i USA. Betalningarna avsåg bl. a. att täcka kostnader för marknadsföring samt att hitta lokala finansiärer till projektet. Skattemyndigheten har anfört att utbetalningarna skall anses utgöra lån till eller kapitalinsats i projektet, eftersom utbetalda belopp motsvaras av skuldebrev utfärdade av två av de företag som ingår i projektet. Bolaget har genmält att de skuldebrev som erhölls inte innebär någon reell fordran utan snarare skall ses som bevis på att bolaget betalt sin andel av kostnaderna. Av utredningen i målet framgår dock, inte minst av bolagets egna uppgifter i länsrätten, att när bolagsbildningen (s.k. limited partnership) kom till stånd under 1990 behandlades de nu aktuella utbetalningarna närmast som kapitalinsats i nämnda partnership. Med hänsyn härtill och mot bakgrund av vad som i övrigt framkommit av utredningen finner kammarrrätten att utbetalningarna under 1998 och 1999 för bolagets del har haft karaktär av lån som 1990 omvandlats till kapitalinsats i projektet. Det saknar därvid betydelse att de utbetalda beloppen använts för att bl. a. bestrida kostnader för marknadsföring av projektet. Med hänsyn till det anförda kan de ifrågavarande utbetalningarna inte anses utgöra avdragsgilla driftkostnader i bolagets rörelse.
Ett aktiebolag har trätt i likvidation. Man överväger nu att dela aktierna så att för varje gammal aktie erhålls två nya. En av dessa registreras som inlösenaktie och löses sedan in med kontant återbetalning. Utskiftat belopp kommer att väsentligen överstiga hälften av marknadsvärdet på en odelad aktie. Mellan spliten och inlösen kommer handel med inlösenaktierna att kunna ske.
Fråga 1 a)
Utlöser uppdelningen (split) av en aktie i bolaget mot flera aktier i samma bolag på sammanlagt lika stort nominellt belopp någon beskattning?
Fråga 1 b)
Skall anskaffningsvärdet på de genom uppdelningen (split) erhållna aktierna fördelas med utgångspunkt i marknadsvärdena vid avskiljandet?
Skall inlösenaktierna respektive de vanliga aktierna som erhålls vid spliten anses utgöra finansiella instrument som avses i 27 § 1 mom. SIL, dvs. som aktier eller andra aktiebeskattade värdepapper
a) i reavinsthänseende?
b) i förmögenhetsskattehänseende?
Uppdelningen av aktierna föranleder ingen inkomstbeskattning.
Det skattemässiga anskaffningsvärdet på de genom uppdelningen erhållna aktierna skall fördelas med utgångspunkt i marknadsvärdena vid uppdelningen.
Frågorna 2 a) och b)
Såväl de s.k. inlösenaktierna som de andra aktierna i bolaget i likvidation är sådana finansiella instrument som avses i 27 § 1 mom. SIL.
Enligt 24 § 2 mom. första stycket 2 SIL anses aktier avyttrade redan när det bolag, som utfärdat aktierna träder i likvidation. Av reglerna i 24 § 4 mom. sjunde stycket SIL följer emellertid att aktierna skall anses avyttrade ännu en gång om de därefter ”faktiskt avyttras”. Med hänsyn härtill bör aktierna även efter likvidationen behandlas som sådana finansiella instrument som avses i 27 § 1 mom. SIL och förhandsbesked ges med angivet innehåll (jfr RÅ 1997 ref. 43 I och II).

References: § 1
 § 2
 § 1
 § 1
 § 1
 § 1
 § 1
 § 2
 § 4
 § 1