Source: http://kraken.slv.cz/1Afs3/2010
Timestamp: 2018-04-26 07:51:12+00:00

Document:
1Afs3/2010
1 Afs 3/2010-76
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Kaniové a soudcù JUDr. Marie ®i¹kové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: R. L. B., zastoupené JUDr. Jaromírem Hanu¹em, advokátem se sídlem Kosmova 20, Ostrava, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 10. 2008, è. j. 6723/08-1102-803084, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 8. 10. 2009, è. j. 22 Ca 352/2008-46,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 8. 10. 2009, è. j. 22 Ca 352/2008-46, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alovaný (dále i stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku, kterým krajský soud zru¹il vý¹e uvedené rozhodnutí ¾alovaného; jím ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobkynì proti dodateènému platebnímu výmìru vydanému Finanèním úøadem Ostrava II. Správce danì tímto rozhodnutím domìøil ¾alobkyni daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2003.
Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku uvedl, ¾e pøedmìtem sporu v dané vìci je otázka, zda-li mohl správce danì pominout výslech ¾alobkyní navrhovaného svìdka, jen¾ mìl potvrdit, zda sporné dodávky prací byly ve skuteènosti provedeny a dodány. To v¹e za situace, kdy z dokladù ¾alobkynì nebylo zcela zøejmé, kdo fakturované práce pro ni provádìl; ¾alobkynì toti¾ neovìøila, zda pøedmìtné práce provádìjí subjekty, které jsou na dokladech uvedeny.
Soud zdùraznil, ¾e za takové situace mìly správní orgány ¾alobkyni umo¾nit prokázat v¹emi dostupnými prostøedky skuteèné vynalo¾ení daòových nákladù.
K návrhu ¾alobkynì byl vyslechnut svìdek K.; ten uvedl, ¾e práce neprovádìl a faktury nevystavil ani nepodepsal. Uvedl v¹ak také, ¾e v té dobì s ním ve firmì byl V. J. a je pravdìpodobné, ¾e mohl bez jeho vìdomí práce provádìt a fakturovat právì on. Pouhá skuteènost, ¾e svìdek K. nesdìlil ¾alovanému bli¾¹í identifikaci V. J. nemù¾e být pøíèinou rezignace na provedení tohoto dùkazu. Soud zdùraznil, ¾e v takovém pøípadì je správce danì povinen vyzvat daòový subjekt k upøesnìní okruhu otázek, ke kterým mù¾e navr¾ený svìdek vypovídat a rovnì¾ tak mìl vyzvat svìdka K. ke sdìlení bli¾¹ích údajù o V. J. To v¹e obzvlá¹tì za situace, kdy svìdek L. vypovìdìl, ¾e na pøedmìtné stavbì ¾alobkynì pracoval, a to pro V. J., jemu¾ práce fakturoval, pøièem¾ faktura znìla na odbìratele J. K., ale s poznámkou pro pana J. .
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody obsa¾ené v § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ); tvrdí, ¾e napadený rozsudek je nezákonný, nebo» soud nesprávnì zodpovìdìl právní otázku týkající se dokazování v daòovém øízení.
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e dostál v¹em zákonným povinnostem pøi vedeném dokazování. Zdùraznil, ¾e dùkazní bøemeno spoèívá pøednì na daòovém subjektu a je právì na nìm, aby prokázal, co sám v daòovém pøiznání tvrdí. V souzené vìci ¾alobkynì tvrdila (v protokolu o ústním jednání ze dne 20. 9. 2005), ¾e stavební práce na opravách nemovitosti Hrubá Voda zaji¹»ovala sama nebo na doporuèení svých známých, provádìly je firmy, které jí vystavily doklady, je¾ pøedlo¾ila správci danì. Spornou fakturu è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003 mìl dle jejího obsahu vystavit J. K., fakturovaná èástka za nespecifikované práce v obci Hluboèky v mìsících 4.-7. 2003 èinila 446 000 Kè. Její pøílohou je pøíjmový pokladní doklad na èástku 468 300 Kè s DPH, pøijato od R. B. Do protokolu o ústním jednání ze dne 21. 10. 2005 uvedl J. K., ¾e R. B. nezná, nepracoval pro ni, zmínìnou fakturu nevystavil a podpis ani razítko na ní nejsou jeho. V prohlá¹ení, správci danì doruèeném dne 13. 12. 2007 J. K. uvedl, ¾e p. B. nezná, pøedmìtné práce neprovedl, ale mohl je provést jeho bývalý spoleèník s tím, ¾e tedy pøedmìtnou fakturu zpìtnì zahrne do svého úèetnictví. K dal¹ímu výslechu byl svìdek K. pøedvolán na den 21. 3. 2008, nedostavil se; dostavil se v¹ak v náhradním termínu dne 27. 3. 2008, zopakoval, ¾e práce neprovádìl, fakturu nevystavil a souèasnì pøipustil, ¾e v roce 2003 spolupracoval s V. J., který bydlí nìkde na D., ulici v¹ak nezná.
Zástupce ¾alobkynì navrhl konfrontaci svìdka J. a Ing. C., a to za úèelem potvrzení nebo vyvrácení výpovìdi svìdka J. Svìdeckou výpovìï pana J. nebylo v¹ak mo¾no provést, nebo» jeho identita nebyla zji¹tìna, a to i pøes aktivní zji¹»ování správce danì z dostupných registrù. Tento postup ¾alovaný obsáhle odùvodnil v ¾alobou napadeném rozhodnutí, podrobnì popsal jednotlivé kroky a hodnocení ve¹kerých dùkazù a svìdeckých výpovìdí souvisejících s pracemi pro ¾alobkyni. Ani svìdek C., uvedený ¾alobkyní jako hlavní objednatel v¹ech prací, povìøený øízením a vyplácením penìz, nikdy neuvedl jakoukoliv spolupráci s navrhovaným svìdkem J. Identifikace osob z dostupných registrù je limitována minimálnì znalostí rodného èísla, v registru daòových subjektù se nikdy jméno V. J., bytem D., nevyskytovalo. ®alobkynì sama neprokázala (ani daòovým dokladem, ani jiným zpùsobem) provedení deklarovaných prací a tedy pøedev¹ím ani uskuteènìný výdaj (úhradu) za tyto práce. Není tedy skuteèností, jak se domnívá krajský soud, ¾e by správce danì odmítl provést výslech svìdka J. Nadto, správce danì mìl dùvodné pochybnosti o provádìní tvrzených prací v deklarovaném èase, nebo» stavební povolení na tuto èinnost bylo vydáno a¾ v roce 2004.
V roce 2008 ¾alobkynì podala správci danì ¾ádost o povolení pøezkoumání rozhodnutí dle § 55b daòového øádu. A¾ v rámci tohoto dal¹ího øízení navrhla dùkaz protokolem o ústním jednání, sepsaném na Finanèním úøadì ve Frýdku Místku, v nìm¾ je zachycena výpovìï svìdka
M. L. Ten uvedl, ¾e mu jeden známý dohodil práci pro pana J. z O. D., který provádìl na objektu v Hluboèkách, fakturu za tyto práce uvedl v úèetnictví za rok 2003 a pokusí se ji dohledat . Svìdkem L. následnì dohledaná faktura-daòový doklad è. 6/03, ze dne 3. 7. 2003 na èástku 423 400 Kè v¹ak byla vystavena na dodavatele: M. L., na odbìratele: J. K. (ne V. J.). Ani tyto novì uvádìné skuteènosti v jiném øízení v¹ak, dle pøesvìdèení ¾alovaného, neprokazují oprávnìnost uplatnìní faktury è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003 dodavatele J. K. do daòových výdajù ¾alobkynì.
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e vedl celé øízení ve shodì se zákony, v¹em svým povinnostem dostál; je to naopak ¾alobkynì, kdo neunesl své dùkazní bøemeno. Rozhodnutí ¾alovaného je podrobnì odùvodnìno. ®alovaný navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech nyní uvádìných dùvodù rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobkynì ve svém vyjádøení odmítla dùvodnost kasaèních námitek, zcela se ztoto¾nila se závìry vyslovenými krajským soudem a navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl.
Podstatnou pøedestøenou kasaèní námitkou je posouzení zákonnosti vedení daòového øízení, respektive zákonnosti postupu pøi dokazování v jeho rámci. Spornými se ve vìci staly dvì otázky, pøièem¾ zodpovìzení první z nich podmiòuje odpovìï na druhou. K zodpovìzení je pøednì otázka, zda-li mìly správní orgány dostatek dùvodù pro závìr o vylouèení faktury è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003 z výdajù ovlivnitelných základ danì; druhou otázkou je, zda-li mohl za dané situace správce danì upustit od výslechu ¾alobkyní navr¾eného svìdka.
Na tomto místì pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nezbytné pøipomenout, ¾e podmínky, za nich¾ lze uplatnit daòový výdaj jsou upraveny pøednì v zákonì è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù.
Podle § 24 odst. 1 tohoto zákona, ve znìní úèinném pro rok 2003, se výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem. Z tohoto úhlu je tedy v¾dy nejprve nutno nahlí¾et na výdaj, který si hodlá daòový subjekt uplatnit, odeèíst od základu danì.
Z § 24 zákona o daních z pøíjmù tedy primárnì vyplývá, ¾e za výdaje sni¾ující daòový základ poplatníka lze uznat pouze takové výdaje, které poplatník: 1/ skuteènì vynalo¾il, 2/ vynalo¾il v souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù, 3/ vynalo¾il v daném zdaòovacím období, 4/ o nich¾ tak stanoví zákon. Právì ji¾ první podmínka skuteèného vynalo¾ení nebyla ¾alobkyní prokázána. Je nutné je¹tì dodat, ¾e pro posouzení, zda jsou výdaje daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem daòového subjektu, av¹ak splnìní tìchto nále¾itostí není pøedmìtem zkoumání v souzeném pøípadì.
Zákon o daních z pøíjmù ve zmínìném ustanovení tak stanovuje pøesné podmínky, pouze za jejich¾ existence lze takový výdaj úspì¹nì uplatnit. Ne ka¾dý uplatnìný výdaj mù¾e proto obstát jako výdaj daòovì uznatelný.
Daòový subjekt, který výdaj zanese do svého úèetnictví a následnì jej promítne do svého daòového pøiznání, je povinen v pøípadì pochybností prokázat, ¾e jej skuteènì vynalo¾il, a to tím zpùsobem, jakým deklaroval na pøíslu¹ném úèetním dokladu.
Jak ji¾ opakovanì Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòoval, dùkazní bøemeno spoèívá v prvé øadì na daòovém subjektu. Je to tedy právì daòový subjekt, který má povinnost prokázat v¹e, co sám tvrdí v daòovém pøiznání. Zákonný rámec procesu dokazování vedeného v prùbìhu daòového øízení tvoøí § 31 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). Podle tohoto ustanovení daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování, nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Prokazování uskuteènìní výdaje je prvotnì zále¾itostí úèetního dokladu, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním. To znamená, ¾e ani formálnì perfektní úèetní doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nestaèí k prokázání uskuteènìní transakce v nich deklarované, není-li jimi vìrohodnì prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. Vznikne-li v prùbìhu daòového øízení pochybnost o uskuteènìní výdaje v tvrzené podobì, je povinností daòového subjektu, který pøedmìtný výdaj zahrnul do úèetnictví a posléze do daòového pøiznání, aby prokázal dal¹ími dùkazy správnost svého pùvodního tvrzení; v opaèném pøípadì jde stav dùkazní nouze k jeho tí¾i.
Dùkazní bøemeno poène daòový subjekt tí¾it tehdy, vyjádøí-li správce danì srozumitelnì relevantní pochybnosti o tvrzení daòového subjektu; ten je pak povinen tvrzené skuteènosti prokázat. Je proto nezbytné, aby daòový subjekt prokázal v daòovém øízení správci danì nejen to, zda do¹lo k faktickému uskuteènìní zdanitelného plnìní, ale i to, zda toto plnìní uskuteènila právì ta osoba, je¾ je jako poskytovatel tohoto plnìní uvedena v dokladu, který daòový subjekt jako dùkaz k prokázání tvrzeného právního stavu pøedkládá a pøednì pak zda a komu byl výdaj (platba za provedení práce) vyplacen. Hodlá-li toti¾ daòový subjekt uplatnit daòový výdaj, nese odpovìdnost za obsah daòového dokladu, zahrnutého do svého úèetnictví, z nìho¾ vý¹e výdaje plyne.
®alobkyni se v prùbìhu daòového øízení nepodaøilo prokázat, ¾e na faktuøe uvedená osoba pro ni uskuteènila fakturované práce a rovnì¾ tak neprokázala, a to ani jinými dùkazními prostøedky, ¾e by tvrzený výdaj uskuteènila ve prospìch nìkoho jiného (jiné konkrétní osoby).
Na tomto místì je nutné i obecnì pøipomenout, ¾e dùkazní bøemeno, které daòový subjekt ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu stíhá, nelze pøená¹et s poukazem na § 31 odst. 8 citovaného zákona na správce danì. Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze s odkazem na toto ustanovení dovozovat, ¾e je to naopak správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za stì¾ovatele; pøitom v pøípadì, ¾e tak neuèinil, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní.
Na druhé stranì je jistì legitimní, oznaèí-li daòový subjekt osoby, které by mohly pøitakat jeho tvrzení, je zpravidla nutné, aby správce danì jejich výslech zajistil a umo¾nil tak daòovému subjektu prokázat jeho tvrzení. V¾dy» jedním ze základních cílù daòového øízení, vyjádøeném v § 1 odst. 2 daòového øádu, je správné a úplné zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností. Taková potøeba nastane zejména tehdy, není-li daòová povinnost prokázána ji¾ dostateènì spolehlivì u¾itím jiných dùkazních prostøedkù, zvolených správcem danì, pøi zachování mo¾nosti souèinnosti daòového subjektu s ním.
Z rozhodnutí správních orgánù, ze správního spisu, jako¾ i ze ¾aloby samotné, je zøejmé, ¾e stì¾ovatelce bylo v rámci správního øízení umo¾nìno hájit svá práva a pøedkládat dùkazy a navrhovat jejich provedení. Z obsahu ¾alobou napadeného rozhodnutí je zøejmé, ¾e správní orgány bohatì po¾adavkùm stì¾ovatelky vyhovìly, výslechy navr¾ených svìdkù (J. K., Ing. C.) provádìly, stì¾ovatelka mìla mo¾nost být úèastna výslechu svìdkù a klást jim otázky. Potud tedy správní orgány svým zákonným povinnostem vztahujícím se vedení daòového øízení dostály.
®alobkynì je v¹ak pøesto nespokojena s aktivitou správce danì pøi vedení dokazování jí tvrzených skuteèností, domnívá se, ¾e správní orgány mìly být aktivnìj¹í pøi vyhledávání dùkazù, respektive pøi vyhledání identifikace osoby, kterou po¾adovala vyslechnout jako svìdka. Skuteèností je, ¾e aèkoliv hodlala prokazovat, ¾e plnìní mìl ve skuteènosti poskytovat V. J., aèkoliv byl na daòovém dokladu oznaèen J. K., nedokázala uvést bli¾¹í údaje o této osobì, podaøilo se jen zjistit sdìlením svìdka K., ¾e V. J. bydlí nìkde na D., ulici v¹ak nezná. I pøes tento skutkový stav dospìl krajský soud k závìru, ¾e správní orgány mìly být v této otázce aktivnìj¹í a je¹tì jednou se domáhat zji¹tìní bli¾¹í identifikace navrhovaného svìdka J. u J. K., aèkoliv ji¾ správním orgánùm do protokolu o ústním jednání zøetelnì uvedl, ¾e bli¾¹í údaje o J. nemù¾e poskytnout, nebo» je nezná. Toto pøesvìdèení v¹ak Nejvy¹¹í správní soud nesdílí.
Otázkou povinnosti správce danì provést ¾alobcem navr¾ený dùkaz výslechem svìdkù, pøesto ¾e ¾alobce svìdky dostateènì neidentifikoval a správci danì se nepodaøilo v øízení zjistit jejich kontaktní údaje nezbytné k tomu, aby jim mohl doruèit výzvy k souèinnosti, se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud podrobnì zabýval v rozsudku ze dne 14. èervence 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102 (v¹echna uvádìná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Uvedl zde, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu (§ 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Nelze pøièítat k tí¾i daòového orgánu, ¾e se mu nepodaøilo vyhledat nedostateènì identifikovaný dùkazní prostøedek. Navrhuje-li daòový subjekt výslech svìdka, musí jej pøesnì oznaèit, vèetnì kontaktních údajù, a zásadnì musí uvést, co má být jeho výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení.
Pro posouzení kasaèní stí¾nosti je nyní rozhodující øe¹ení otázky, zda byl správce danì povinen provést ¾alobkyní navr¾ený dùkaz výslechem svìdka.
Jak bylo ji¾ uvedeno shora, podle § 31 odst. 9 daòového øádu spoèívá v daòovém øízení dùkazní bøemeno na daòovém subjektu. Nesplní-li daòový subjekt svou zákonnou povinnost v øízení pøed daòovým orgánem, nemù¾e být taková skuteènost pøièítána k tí¾i tohoto orgánu. Daòové øízení, resp. dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (shodnì i rozsudek NSS ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, publikovaný pod è. 1022/2007 Sb. NSS). Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení skuteènosti, které tvrdí, nelze s odkazem na § 31 odst. 8 daòového øádu dovozovat, ¾e je to správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za daòový subjekt, a neuèinil-li tak, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí daòového orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní a je nezákonné. Neunesení dùkazního bøemene ¾alobcem neznamená, ¾e správce danì má povinnost relevantní dùkazy sám vyhledávat (srov. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, è. j. 5 Afs 147/2004-89, è. 618/2005 Sb. NSS, a ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72, www.nssoud.cz).
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v minulosti vyslovil, ¾e kdy¾ daòový subjekt navrhuje výslech svìdka, musí jej jednak pøesnì oznaèit a zásadnì musí uvést, co má být jeho výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení (srov. rozsudek ze dne 26. 6. 2007, è. j. 8 Afs 65/2005-79, a obdobnì i rozsudek ze dne 24. 3. 2004, è. j. 3 Afs 1/2003-101, www.nssoud.cz).
V posuzované vìci z daòového spisu vyplývá, ¾e v prùbìhu pøedmìtného daòového øízení se spornými stalo více výdajových dokladù; plnìní na nich uvedená nemohl pro absenci dùkazních prostøedkù správce danì uznat jako daòový výdaj a nejsou nyní ani pøedmìtem sporu. Tím se stala pouze jediná faktura è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003. Faktura mìla být vystavena J. K. a mìly jí být úètovány ¾alobkyni práce provedené v mìsících 4-7/2003 v sanatoriu v obci Hluboèky u Olomouce; plnìní blí¾e nespecifikovaných prací znìlo na èástku 446 000 Kè.
Svìdek K. do protokolu o ústním jednání ze dne 21. 10. 2005 uvedl, ¾e v roce 2003 spoèívalo jeho podnikání v provádìní zemních prací dal¹ími lidmi, které si najímal, v¹echny práce dìlal jen v Ostravì, ¾alobkyni nezná a nevzpomíná si, ¾e by pro ni pracoval. Fakturu tedy nevystavil, nepodepsal a razítko není jeho.
V souvislosti s tvrzenými pracemi pro ¾alobkyni byl svìdek K. pøedvolán opakovanì na den 27. 3. 2007, nedostavil se po pøedchozí omluvì a jeho výslech se proto neuskuteènil. Opakování svìdecké výpovìdi navrhla ¾alobkynì pøi jednání pøed správcem danì dne 5. 12. 2007. Dne 13. 12. 2007 správce danì obdr¾el podání oprava výpovìdi od J. K.; v nìm uvedl, ¾e ¾alobkyni nezná, práce v Hluboèkách neprovedl. Mìl je provést jeho (blí¾e nespecifikovaný) kolega.
K podání svìdecké výpovìdi se dne 21. 3. 2008 J. K. nedostavil; v náhradním termínu pak dne 27. 3. 2008 do protokolu zopakoval svoji výpovìï ze dne 21. 10. 2005, uvedl, ¾e zmiòovaným partnerem byl V. J., který bydlí nìkde na D., ulici v¹ak nezná. Tého¾ dne zástupce ¾alobkynì navrhl provést výslech svìdka J. s tím, ¾e adresu dodá J. K. do 2. 4. 2008. Navrhl rovnì¾ konfrontaci svìdka J. s Ing. C. za úèelem potvrzení èi vyvrácení svìdecké výpovìdi V. J. Pøislíbenou identifikaci V. J. v¹ak ani ¾alobkynì, ani J. K. neprovedli. Rovnì¾ tak svìdek C., oznaèený ¾alobkyní jako hlavní objednatel prací, povìøený øízením a vyplácením penìz, o spolupráci s J. nikdy pøed správcem danì nehovoøil.
Poté, co ¾alobkynì v podání ze dne 27. 3. 2008 navrhla provedení výslechu svìdka J. (bez jakékoliv bli¾¹í identifikace) a jeho konfrontaci se svìdkem C. v souvislosti s mo¾ností, ¾e ve skuteènosti práce provádìl V. J. (nikoliv J. K., jak bylo uvedeno na sporné faktuøe), správce danì ji¾ z dostupných svìdeckých výpovìdí a dùkazù (v napadeném rozhodnutí podrobnì popsaných) odùvodnil, proè ji¾ nebude svìdka J. vyslýchat. ®alobkynì sama bli¾¹í identifikaci svìdka J. neuvedla, svìdek K., který mìl v døívìj¹ím èase s takovou osobou podnikat výslovnì uvedl do protokolu o ústním jednání, ¾e jeho bli¾¹í identifikaci nezná, respektive dle uvedené èásteèné identifikace (jméno a mo¾ná oblast, v ní¾ má tato osoba bydli¹tì), správce danì v registru daòových subjektù takto stroze identifikovanou osobu nenalezl.
Jak ji¾ bylo uvedeno, dùkazní povinnost v daòovém øízení primárnì stíhala ¾alobkyni; ta k prokázání provedení prací, resp. k prokázání plnìní z pøedmìtné faktury navrhla výslechy dal¹ích svìdkù, mnohé z nich provedeny byly a na základì takto zji¹tìného stavu dospìl ¾alovaný k závìru, který v napadeném rozhodnutí vyjádøil. V ¾ádném pøípadì nelze pøièítat k tí¾i správce danì, ¾e se mu pøes zøejmou snahu nepodaøilo v daòovém øízení zjistit kontaktní údaje ¾alobkyní navr¾eného svìdka, nezbytné k doruèení výzvy k souèinnosti.
Pøi hodnocení takové dùkazní situace je rovnì¾ mít tøeba na pamìti, ¾e zpravidla úèetní doklad vystavený jinou osobou ne¾ tou, která ve skuteènosti plnìní uskuteènila, nemù¾e být relevantním dùkazem; na pravosti takového dùkazního prostøedku nemù¾e nièeho zmìnit ani ¾ádná svìdecká výpovìï ani znalecký posudek. Prokazování uskuteènìní daòového výdaje fakturami, u nich¾ bylo nade v¹í pochybnost prokázáno, ¾e nebyly vystaveny tím, kdo je na nich jako vystavovatel uveden, nemù¾e vést k závìru o prokázání výdaje ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ji¾ sám o sobì nemù¾e být vìrohodný doklad, obsahuje-li údaj, který není pravdivý (shodnì té¾ rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72). Je tedy naopak otázkou, jak by, i v hypotetickém pøípadì výpovìdi svìdka J., byla hodnocena celá situace ve vztahu k uznání deklarovaného výdaje.
Krajský soud proto pochybil, kdy¾ zru¹il rozhodnutí stì¾ovatele pro procesní pochybení spoèívající v tom, ¾e správce danì neprovedl výslech navr¾eného svìdka J. Tento závìr èiní Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ s vìdomím pochybení krajského soudu spoèívajícího v tom, ¾e se øádnì nezabýval dùvody, proè výslech nemohl být proveden a pøedev¹ím pak, zda i bez tohoto výslechu nemìl správce danì dostatek dùkazù k jím pøijatým závìrùm. V¾dy» právì soubor dùkazù ve svém celku a v jejich vzájemných souvislostech mù¾e poskytnout odpovìï na pøípadnou dùkazní nouzi ve vztahu k tvrzeným skuteènostem (zde k plnìní z faktury è. 11/2003).
V dal¹ím øízení se tedy krajský soud zamìøí na soubor dùkazù, z nich¾ správní orgány vycházely a z nich¾ dovodily neuznatelnost výdaje deklarovaného dokladem è. fa 11/2003. Pøitom je nutno mít rovnì¾ na zøeteli, ¾e výslech svìdka L. navrhla ¾alobkynì v odli¹ném øízení, v øízení o mimoøádném opravném prostøedku; soubor správními orgány u¾itých dùkazù je z tohoto pohledu nutno zohlednit k dobì vydání ¾alobou napadeného rozhodnutí, nebo» právì do této doby byla koncentrována fáze dokazování.
Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e ne ka¾dé procesní pochybení správního orgánu je dùvodem ke zru¹ení jeho rozhodnutí, ale takovým dùvodem je pouze podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, mohlo-li mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé [§ 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s.]. Nejvy¹¹í správní soud setrvale judikuje, ¾e o vadu øízení, která by mohla mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, se nejedná, pokud lze dovodit, ¾e by výrok rozhodnutí byl stejný i za situace, kdyby k vadì øízení vùbec nedo¹lo (srov. rozsudek ze dne 8. 3. 2007, è. j. 8 Afs 102/2005-65).
Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. Proto rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). V nìm krajský soud rozhodne vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
Krajský soud rozhodne v novém rozhodnutí rovnì¾ o nákladech øízení o této kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.). P o u è e n í : Proti tomuto rozhodnutí n e j s o u opravné prostøedky pøípustné. V Brnì dne 25. února 2010 JUDr. Lenka Kaniová pøedsedkynì senátu

References: soud 
 soud 
 soud 

Soud 
 Soud 
 § 103
 soud 
 § 55
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 § 1
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud