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Timestamp: 2017-10-24 09:45:34+00:00

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DB-und DZ-Pflicht Gesellschaftergeschäftsführer - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSG vom 03.12.2004, RV/0351-G/02
DB-und DZ-Pflicht Gesellschaftergeschäftsführer
RV/0351-G/02-RS1 Permalink
Wenn ein wesentlich beteiligter Gesellschaftergeschäftsführer (im gegenständlichen Fall zu 100%) seine Entlohnung in Abhängigkeit vom Umsatz der Gesellschaft erhält (wobei die Berechnung des Jahresbezuges nur in einem Jahr übereinstimmt) und diese Umsätze in den letzten fünf Jahren kontinuierlich gestiegen sind, kann kein Unternehmerrisiko vorliegen.
Gesellschaftergeschäftsführer, wesentlich beteiligt, Unternehmerrisiko, sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses, Eingliederung in den geschäftlichen Organismus
Der unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Hofrat Dr. Zeitlhofer und die weiteren Mitglieder Hofrat Mag. Herwig Aigner, Gernot Wolfsgruber und Prokurist Christiane Riel-Kienzer im Beisein der Schriftführerin Eveline Wünscher über die Berufung der ATH in XY, vertreten durch TPA Treuhand Partner Austria Wirtschaftstreuhand und Steuerberatung GmbH, 8010 Graz, Friedrichgasse 31, vom 19. März 2001 gegen den Bescheid des Finanzamtes Graz-Stadt, vertreten durch ADir. Reinhold Winkler, vom 22. Februar 2001 betreffend Haftungs- und Abgabenbescheid für den Zeitraum 1. Jänner 1995 bis 31. Dezember 1999 nach der am 19. Oktober 2004 in 8018 Graz, Conrad von Hötzendorf-Straße 14-18, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
Die Berufungswerberin (Bw.) ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, deren Unternehmensgegenstand der Handel mit Kunstgegenständen ist. Herr R.B. hält einen Geschäftsanteil von 100% und ist deren einziger Geschäftsführer.
Bei der Bw. fand im Jahre 2000 eine den Zeitraum vom 1. Jänner 1995 bis 31. Dezember 1999 umfassende Lohnsteuerprüfung statt. Dabei stellte der Prüfer u.a. fest, dass die von der Bw. an den wesentlich (zu 100%) beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer ausbezahlten Gehälter als Arbeitslohn im Sinne des § 41 Abs. 2 Familienlastenausgleichsgesetzes 1967 (FLAG) in der ab 1994 anzuwendenden Fassung zu qualifizieren und diese folglich der Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag und dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag hinzuzurechnen seien. Begründend wies das Finanzamt im Wesentlichen auf die umfangreiche Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes im Zusammenhang mit der Dienstgeberbeitragspflicht der Bezüge von Gesellschafter-Geschäftsführern hin.
In der gegen den angeführten Bescheid erhobenen Berufung vom 19. März 2001 stellte die Bw. (unter Punkt 1 der Berufung) den Sachverhalt klar dar und verwies in weiterer Folge, unter Punkt 2 mit Untergliederung in 2.1, 2.1.1, 2.1.2, 2.2, 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3, 2.2.4, 2.2.5, 2.3, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 2.3.4, zusammenfassend darauf, dass die Merkmale eines Dienstverhältnisses nicht vorliegen, dass keine Weisungsgebundenheit und keine Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers gegeben ist, dass keine laufende Lohnzahlung erfolgt und der Geschäftsführer volles Unternehmerrisiko trage, da seine Bezüge von den erzielten Umsatzerlösen abhängig seien. Dazu wurde auf den Geschäftsführer-Anstellungsvertrag verwiesen, worin in § 7 Folgendes festgehalten wurde:
Der Geschäftsführer erhält für seine Tätigkeit einen umsatzabhängigen Bezug, der sich wie folgt errechnet:
Basis ist der Gesamtdeckungsbeitrag, welcher sich aus der Differenz der Umsatzerlöse gemäß § 231 Abs. 2 Z 1 HGB und der Position Materialaufwand und Aufwendungen für bezogene Leistungen gem. § 232 Abs. 2 Z 5 HGB, jeweils idgF, errechnet. Von dieser Bemessungsgrundlage gebührt der Geschäftsführerbezug nach folgendem Berechnungsschlüssel:
9% bei einer Bemessungsgrundlage bis ATS 1,000.000,00
weitere 6% bei einer Bemessungsgrundlage von ATS 1,000.001,00 bis 1,500.000,00
weitere 3% ab einer Bemessungsgrundlage von ATS 1,500.000,00
Auf den sich so ergebenden Anspruch sind unterjährige Akontierungen zu leisten, die vom Geschäftsführer durch entsprechende Rechnungen anzufordern sind. Bei der Anforderung bzw. Auszahlung ist jedoch auf die Liquiditätslage des Unternehmens Rücksicht zu nehmen und darf eine solche insbesondere dann nicht bzw. nur entsprechend reduziert erfolgen, wenn es ansonsten zu einem Zahlungsengpass kommen würde. Nach der Feststellung des Jahresabschlusses hat der Geschäftsführer eine Jahresabschlussrechnung zu legen, auf der die bereits erhaltenen Akontierungen offen abzusetzen sind.
Zusätzlich zum umsatzabhängigen Entgelt kann bei erfolgreichen Geschäftsabschlüssen eine Erfolgsprovision ausbezahlt werden, deren Höhe im Einzelfall festzulegen und von der Generalversammlung durch Beschluss zu bestätigen ist. Auf diese Erfolgsprovision besteht jedoch kein Rechtsanspruch.
Mit Berufungsvorentscheidung vom 25. Juli 2001 wurde die Berufung vom Finanzamt als unbegründet abgewiesen. In der Begründung wurde ausführlich ausgeführt, dass die organisatorische Eingliederung des Geschäftsführers durch dessen kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung gegeben sei. Die übrigen Merkmale des vorliegenden Falles wie mangelnder Anspruch auf Urlaub, Sonderzahlungen und Abfertigung sowie das Nichtgebundensein an eine feste Arbeitszeit und einen festen Arbeitsort würden vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung verlieren. Auch die zivilrechtliche Qualifizierung des Leistungsverhältnisses zwischen Gesellschaft und Gesellschafter-Geschäftsführer (im gegenständlichen Fall ein freier Dienstvertrag) sei unerheblich. Zum Unternehmerrisiko führte das Finanzamt aus, dass die Entlohnung in annähernd gleichen Beträgen mit jährlich steigender Tendenz erfolge, auch wenn die Auszahlung nicht immer monatlich erfolge. Selbst eine allfällige Kürzung der Bezüge wäre nicht ausschließlich als Unternehmerrisiko zu betrachten, weil auch in nichtselbständigen Bereichen bei schlechter Ertragslage Kündigung oder Lohnkürzung drohe (siehe dazu VwGH vom 3.8.2000, 2000/15/0097). Darüber hinaus würde auch eine Auszahlung der Geschäftsführerbezüge in Abhängigkeit von der Ertragslage einer nichtselbständigen Tätigkeit nicht entgegen stehen, weil die Entlohnung nach der Ertragslage nach der Verkehrsauffassung auch bei Dienstverhältnissen, vor allem bei Arbeitnehmern in leitenden Positionen, eine nicht unübliche Vorgangsweise ist und spezifisches Merkmal selbständiger Tätigkeit darstellt.
Zusammenfassend wurde ausgeführt, dass nach den bisherigen Darstellungen ersichtlich ist, dass die Merkmale eines Dienstverhältnisses nach § 47 EStG 1988 überwiegen und somit aus steuerrechtlicher Sicht von der Pflicht zur Leistung von Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichfond für Familienbeihilfe gemäß § 41 Abs. 1 FLAG 1967 und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag auszugehen ist.
Bezüglich der privaten Nutzung des firmeneigenen Dodge durch den Geschäftsführer wurde der verlangte Nachweis über das Ausmaß der Nutzung nicht vorgelegt, so wurde der Sachbezug im Schätzungsweg ermittelt.
Die Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte werden laut Dienstvertrag von der Gesellschaft getragen, was im Vorhalteverfahren auch nicht bestritten wurde.
Unter den Begriff "Gehälter und sonstige Vergütungen" würden alle Arten von Vergütungen fallen, die der Geschäftsführer als Gegenleistung für seine Tätigkeit erhält.
Mit Schreiben vom 18. Oktober 2001 brachte die Bw. den Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz ein.
Mit Bericht vom 13. Februar 2002 legte das Finanzamt die Berufung an die Finanzlandesdirektion Steiermark zur Entscheidung vor. Bis 31. Dezember 2002 erfolgte keine Erledigung der Berufung durch die Finanzlandesdirektion.
In der am 19. Oktober 2004 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt, dass im Jahr 2003 kein Geschäftsführerbezug ausbezahlt wurde, da es in diesem Jahr zu keinem Geschäftsabschluss gekommen ist und daher ein Unternehmerrisiko vorliegen müsste.
Streit besteht im vorliegenden Fall darüber, ob die von der Bw. in den Kalenderjahren 1995 bis 1999 für die Geschäftsführertätigkeit an den wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer R.B. ausbezahlten Gehälter als Einkünfte nach § 22 Z. 2 EStG 1988 (zweiter Teilstrich) zu qualifizieren und folglich sowohl in die Beitragsgrundlage des Dienstgeberbeitrages zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen als auch in die Beitragsgrundlage des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag einzubeziehen sind oder nicht.
Der Verfassungsgerichtshof hat in den Erkenntnissen mit den Zahlen G 109/00 und G 110/00, jeweils vom 1. März 2001, mit dem die Anfechtungsanträge des Verwaltungsgerichtshofes auf (teilweise) Aufhebung einiger Gesetzesbestimmungen des EStG 1988, des FLAG sowie des KommStG 1993 im Zusammenhang mit der Dienstgeberbeitrags- und Kommunalsteuerpflicht der an wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer gewährten Tätigkeitsvergütungen abgewiesen wurden, darauf hingewiesen, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis wären, im Falle der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Ebenso hat der Verfassungsgerichtshof aufgezeigt, dass dies insbesondere für die Merkmale der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus und das Fehlen des Unternehmerwagnisses nicht zutrifft.
Diese Eingliederung erscheint im vorliegenden Fall jedenfalls als gegeben. Der Gesellschafter-Geschäftsführer R.B. ist laut Geschäftsführer-Anstellungsvertrag (freier Dienstvertrag) vom 24. Oktober 2000 seit 4. September 1993 durchgehend mit der alleinigen Geschäftsführung der Bw. betraut. Er übt seine Tätigkeit im Interesse des betrieblichen Organismus aus. Diese ist zudem auf Dauer angelegt und ist nicht auf die Abwicklung eines konkreten überschaubaren Projektes abgestellt.
Die Bw. hat im Zuge des Berufungsverfahrens als Argumente, die gegen die organisatorische Eingliederung des Gesellschafter-Geschäftsführers sprechen würden, vorgebracht, dass der Geschäftsführer keinen Anspruch auf Urlaub, Sonderzahlungen und Abfertigung habe, an keine Weisungen gebunden sei sowie keine feste Arbeitszeit und keinen festen Arbeitsort habe. Diese Umstände sind - wie bereits vorhin angeführt - für die Einstufung einer Beschäftigung unter § 22 EStG unmaßgeblich (vgl. auch Erkenntnisse des VwGH vom 30. November 1999, Zl. 99/14/0226, hinsichtlich fixem Arbeitsort, vom 22. September 2000, Zl. 2000/15/0075, hinsichtlich Arbeitszeit, und vom 26. April 2000, Zl. 99/14/0339, u.a. hinsichtlich Urlaubsregelung). Ebenfalls unbeachtlich ist der von der Bw. ins Treffen geführte Umstand, dass sich der Gesellschafter-Geschäftsführer eines Vertreters bedienen darf (vgl. Erkenntnis des VwGH vom 10. Mai 2001, Zl. 2001/15/0061). Auch aus dem Einwand, wonach die Geschäftsführertätigkeit auf Grund eines freien Dienstvertrages ausgeübt werde, kann die Bw. für ihren Standpunkt nichts gewinnen, weil es auf die zivilrechtliche Einstufung des Leistungsverhältnisses zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter-Geschäftsführer nicht ankommt (vgl. Erkenntnisse des VwGH vom 25. April 2002, Zl. 2001/15/0066, und vom 19. Juni 2002, Zl. 2001/15/0068).
Für das Vorliegen des Unternehmerrisikos auf der Einnahmenseite führte die Bw. ins Treffen, dass die Bezüge des Geschäftsführers abhängig vom Umsatz des Unternehmens zur Auszahlung gebracht worden seien, darüber hinaus seien die Zahlungen an den Gesellschafter-Geschäftsführer unregelmäßig erfolgt.
Bei Betrachtung des von der Bw. vorgelegten Geschäftsführervertrages fällt auf, dass dieser Vertrag schriftlich erst mit 24. Oktober 2000 abgeschlossen wurde. Der Prüfungsauftrag zur Lohnsteuerprüfung wurde mit 11. Oktober 2000 datiert, wobei der Prüfungsbeginn am 30. Oktober erfolgte.
Aus dem Veranlagungsakt des R.B. geht hervor, dass dieser Geschäftsführer-Bezüge in folgender Höhe erhielt:
1995: 129.600,00 S
1996: 167.400,00 S
1997: 180.000,00 S
1998: 200.000,00 S
1999: 213.000,00 S
Auf Grund der Berechnungsmethode, die im schriftlichen Geschäftsführer-Anstellungsvertrag vom 24. Oktober 2000 unter § 7 angeführt ist, ergeben sich laut Bilanzakt der Bw. für die Streitjahre folgende Bemessungsgrundlagen für die Geschäftsführerbezüge (alle Beträge sind in Tausend angegeben):
Minus Materialaufwand und Aufwendungen für bezogene Leistungen
9% von 1.000
6% von 500
3% von 323
Geschäftsführerbezug 1995
3% von 372
Geschäftsführerbezug 1996
3% von 649
Geschäftsführerbezug 1997
3% von 2.346
Geschäftsführerbezug 1998
3% von 2.341
Geschäftsführerbezug 1999
Bei Betrachtung der tatsächlichen Abwicklung des Geschäftsführerverhältnisses ist ersichtlich, dass die vertragliche Berechnung im Vergleichszeitraum (1995 bis 1999) lediglich in einem Jahr übereinstimmt. Aus der Aktenlage ist auch nicht ersichtlich, wie die Abrechnung tatsächlich erfolgt ist. Für die Jahre 1995 bis 1999 ist jedenfalls eine kontinuierliche Steigerung der Geschäftsführerbezüge gegeben, wobei in den Jahren 1996 bis 1999 mehr ausbezahlt wurde als im § 7 des Geschäftsführer-Anstellungsvertrages vorgegeben wurde.
Sollten diese Differenzbeträge den Charakter einer Erfolgsprämie für die Jahre 1996 bis 1999 aufweisen, wird darauf hingewiesen, dass dies auch bei klassischen Dienstverhältnissen leitender Angestellter nicht ungewöhnlich ist (vgl. u.a. Erkenntnis des VwGH vom 30. November 1999, Zl. 99/14/270).
Das Argument, dass im Jahr 2003 keine Geschäftsführerbezüge ausbezahlt worden sind, ist für den gegenständlichen Berufungsfall unbeachtlich, da der Prüfungszeitraum die Jahre 1996 bis 1999 umfasste und in diesem Zeitraum eine kontinuierliche Steigerung der Bezüge erfolgte.
Findok-Nr: 12773.1, aufgenommen am: 03.02.2005 08:53:56, zuletzt geändert am: 02.09.2010, Dokument-ID: 6bb63363-870b-466a-9cb8-0b07eb298849, Segment-ID: f0f5de39-e1a9-475d-8c91-fc158e43b390

References: § 41
 § 7
 § 231
 § 232
 § 47
 § 41
 § 22
 § 22
 § 7
 § 7