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Timestamp: 2020-07-07 04:51:43+00:00

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3. El impuesto sobre la renta de no residentes | Fiscal Impuestos
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3. El impuesto sobre la renta de no residentes
3.1. ¿QUÉ ES EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES?
3.2. ¿DÓNDE SE APLICA?
3.3.1. Contribuyentes
3.3.2. Residencia en territorio español
La residencia en territorio español se determinará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 8 a 10 de la LIRPF y en el artículo 8.1 de la Ley 27/2014 que regula el IS. Esto supone que la sujeción al IRNR se determina en un sentido negativo, es decir, solo si un sujeto o entidad no es considerado contribuyente a efectos del IRPF o sujeto pasivo del IS podrá quedar sujeto al IRNR, adquiriendo la condición de contribuyente por este último impuesto.
3.3.3. Residencia de las personas físicas
El artículo 9 del TRLIRPF establece varios criterios para determinar la residencia de una persona física en España:
Permanencia durante más de 183 días. Se entenderá que una persona tiene su residencia habitual en territorio español cuando permanezca en España más de 183 días durante el año natural.
Para determinar el periodo de permanencia en España, se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia.
En el supuesto de territorios o países considerados paraísos fiscales, la Administración podrá exigir que se pruebe la residencia en estos durante 183 días en el año natural.
Un deportista de nacionalidad española acredita su residencia en Gibraltar. En el presente ejercicio ha permanecido, disputando distintos torneos, 90 días en Estados Unidos, 30 días en Francia, 30 días en Australia, 30 días en Japón y otros 60 días en distintos países africanos. ¿Será considerado residente en España?
Será considerado residente en España, ya que no puede probar su permanencia en Gibraltar, territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, durante 183 días en el año natural.
Con ello se convierte en contribuyente por el IRPF y por exclusión no será contribuyente a efectos del IRNR.
Un trabajador residente en España es enviado por su empresa a Bélgica para realizar un curso especializado en derecho comunitario. El curso se desarrolla entre los meses de marzo y noviembre. ¿Será considerado residente en España?
Será considerado residente en España, ya que el núcleo de sus intereses económicos per- manece en territorio español, que es donde tiene su empleo. Esto le convierte en contribuyente por el IRPF y por exclusión no será contribuyente a efectos del IRNR..
Residencia del cónyuge e hijos menores. En tercer lugar, y salvo prueba en contrario, se presumirá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los dos criterios anteriores, el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquel residan habitualmente en España.
Don Sebastián, casado con doña Ángeles, tiene una hija, Clara, de 16 años, que vive con ellos y no tiene ingresos propios. La familia reside en Madrid, pero durante este año don Sebastián ha sido enviado por su empresa a otro Estado, no calificado como paraíso fiscal, durante 10 meses para el desarrollo de un proyecto informático. ¿Cuál es la residencia habitual de los contribuyentes?
Doña Ángeles y su hija Clara tienen su residencia habitual en España y también don Sebas- tián, por presunción; ahora bien, dicha presunción podría destruirse por este acreditando su residencia fiscal en el país donde ha estado destinado..
La LIRPF establece otros dos supuestos en los que, pese a no ser residentes en España, considera contribuyentes a efectos del impuesto:
La embajada española en Finlandia contrata a un asesor legal de nacionalidad española, don Eugenio Nieto.
¿Deberá tributar en España don Eugenio?
Don Eugenio será considerado contribuyente a efectos del IRPF puesto que tiene nacionalidad española y su residencia fuera de España se debe a su condición de miembro del personal de servicios de la embajada..
Véase que el artículo 10 de la LIRPF extiende la aplicación del artículo al personal diplomático, pero también al personal técnico, administrativo o de servicios de la misión. Recuérdese que al ser considerado contribuyente por el IRPF, se excluye su tributación por el IRNR.
Don Juan, un conocido ingeniero residente en España, aceptó un interesantísimo proyecto profesional en Bahréin –territorio calificado como paraíso fiscal–, adonde trasladó su residencia y la de su familia para poder seguir de cerca la ejecución del mismo. Al término de las obras, la empresa que le contrató le ofreció un nuevo proyecto, trasladando definitivamente su residencia a Bahréin el 1 de septiembre. Aporta certificado de residencia fiscal en ese Estado, teniendo el cambio carácter permanente.
Don Juan no perderá la condición de contribuyente por el IRPF durante ese ejercicio ni durante los cuatro periodos impositivos siguientes. En el presente ejercicio deberá incluir en su declaración del IRPF tanto las rentas obtenidas en España hasta el 1 de septiembre como las que posteriormente obtenga en Bahréin. Al ser contribuyente por el IRPF no lo será a efectos del IRNR.
Que no hayan sido residentes en España durante los 10 periodos impositivos anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.
De un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales regulada por el Real Decreto 1006/1985, de 26 de junio.
Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no participe o, en caso contrario, cuando la participación en la misma no determine la consideración de entidad vinculada en los términos previstos en el artículo 18 de la LIS.
Quedando excluidos de la aplicación de este régimen los deportistas profesionales.
El contribuyente que opte por la tributación por el IRNR quedará sujeto por obligación real en el impuesto.
La aplicación de este régimen especial implicará la determinación de la deuda tributaria del IRPF con arreglo a lo previsto en el artículo 93 de la LIRPF con las siguientes especialidades:
No resultará de aplicación lo dispuesto en los artículos 5, 6, 8, 9, 10, 11 y 14 del capítulo I del texto refundido de la de la LIRNR.
La totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español.
A efectos de la liquidación del impuesto, se gravarán acumuladamente las rentas obtenidas por el contribuyente en territorio español durante el año natural, sin que sea posible compensación alguna entre aquellas.
La base liquidable estará formada por la totalidad de las rentas a que se refiere la letra c) anterior, distinguiéndose entre las rentas a que se refiere el artículo 25.1 f) del TRLIRNR y el resto de rentas.
Para la determinación de la cuota íntegra:
A la base liquidable, salvo la parte de la misma correspondiente a las rentas a que se refiere el artículo 25.1 f) (dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en los fondos propios de una entidad, intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios y ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales) del TRLIRNR, se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:
A la parte de la base liquidable correspondiente a las rentas a que se refiere el artículo 25.1 f) del TRLIRNR, se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:
6.000 1.140 44.000
50.000 10.380 En adelante
Las retenciones e ingresos a cuenta en concepto de pagos a cuenta del impuesto se practicarán, en los términos que se establezcan reglamentariamente, de acuerdo con la normativa del IRNR.
No obstante, el porcentaje de retención o ingreso a cuenta sobre rendimientos del trabajo será el 24 %. Cuando las retribuciones satisfechas por un mismo pagador de rendimientos del trabajo durante el año natural excedan de 600.000 euros, el porcentaje de retención aplicable al exceso será el 45 %.
Según el artículo 116 del RIRPF (RD 439/2007), el ejercicio de la opción de tributar por este régimen especial deberá realizarse mediante una comunicación dirigida a la Administración tributaria, en el plazo máximo de seis meses desde la fecha de inicio de la actividad que conste en el alta en la Seguridad Social en España o en la documentación que le permita, en su caso, el mantenimiento de la legislación de Seguridad Social de origen. No obstante, los contribuyentes que hubieran optado por este régimen especial podrán renunciar a su aplicación durante los meses de noviembre y diciembre anteriores al inicio del año natural en que la renuncia deba surtir efectos, teniendo en cuenta que quienes renuncien al régimen no podrán optar de nuevo por su aplicación.
Determinar si le resulta de aplicación el régimen especial de trabajadores desplazados a un directivo fichado por una empresa española para prestar sus servicios como director financiero.
a)	Si la relación contractual es de carácter profesional, lo cual le obliga a estar dado de alta en el RETA.
b)	Si sus obligaciones contractuales solo le obligan a estar en España durante 5 meses al año.
c)	Si a los 3 meses de la firma del contrato lo rescinde porque es contratado por otra empresa española.
d)	Lo mismo, si es contratado por otra empresa de otro Estado miembro de la Unión Europea (Italia).
e)	Esto último si solo se ve obligado a hacer desplazamientos puntuales a Italia.
f)	Lo mismo, pero si la prestación de servicios se realiza en Madrid, para la oficina que la empresa italiana tiene abierta en Madrid al objeto de gestionar diversas cuestiones.
a)	No, porque para la aplicación del régimen es requisito sine qua non que la relación contractual sea laboral; debe mediar contrato de trabajo.
b)	No, porque no llega a adquirir la condición de contribuyente por el IRPF, al no permanecer en España más de 183 días, salvo que no obtenga más rentas que las derivadas del contrato con la empresa española, en cuyo caso será considerado residente en España aplicando el criterio del centro de intereses económicos y, por tanto, contribuyente por el IRPF.
c)	Sí, si mantiene su residencia en España y, por tanto, su condición de contribuyente por el IRPF.
d)	No, porque pierde la condición de contribuyente por el IRPF al dejar de ser residente en España, con independencia de que resida en otro Estado de la Unión Europea.
e)	Sí, si mantiene su residencia en España y, por tanto, su condición de contribuyente por el IRPF.
f)	Sí, siempre que esa oficina pueda conceptuarse como un establecimiento permanente de la empresa italiana en España.
3.3.4. Residencia de las entidades y personas jurídicas
La Ley 27/2014, del IS, en su artículo 8.1 establece que serán residentes en España las entidades que:
Se hubiesen constituido conforme a la ley española.
Tengan en territorio español la sede de dirección efectiva. Esto sucede cuando radique en territorio español la dirección y control del conjunto de sus actividades, teniendo en cuenta que la Administración tributaria podrá presumir que una entidad radicada en un país o territorio de nula tributación, o considerado como paraíso fiscal, tiene su residencia en territorio español cuando sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en bienes situados o derechos que se cumplan o ejerciten en territorio español o cuando su actividad principal se desarrolle en este, salvo que dicha entidad acredite que su dirección y efectiva gestión se realiza en ese territorio, o que su operativa responde a motivos económicamente válidos y razones empresariales sustantivas que no sean la simple gestión de valores u otros activos.
La entidad Inmober, constituida en las islas Bermudas, donde radica la sede de su dirección efectiva (en su territorio se encuentra situada la sede de sus oficinas principales y residen los miembros de su consejo de administración), tiene un activo compuesto en
un 90 % por inmuebles situados en la Costa del Sol española. ¿Puede ser considerada como contribuyente por el IRNR?
A priori no se trata de un contribuyente por el IS, puesto que ni se ha constituido conforme a las normas españolas, ni su domicilio social radica en territorio español, ni su sede de dirección efectiva está en España. No obstante, la Administración tributaria española puede presumir e imputar su residencia fiscal en España argumentando que sus principales activos son bienes inmuebles situados en territorio español y que la toma de decisiones se adopta en sus oficinas de Málaga, donde reside su administrador de hecho, poniendo de manifiesto que tanto su constitución como su operativa desde Bermudas obedece a razones que van más allá de la simple gestión de sus activos.
3.3.5. Entidades en régimen de atribución de rentas
Finalmente, son también contribuyentes por el IRNR las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero que realicen en territorio español una actividad económica y que toda o parte de la misma se desarrolle, de forma continuada o habitual, mediante instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, o que actúen en dicho territorio a través de un agente autorizado para contratar en nombre y por cuenta de la entidad.
3.3.6. Representantes
El hecho de que el contribuyente por este impuesto sea un sujeto no residente dificulta las posibilidades de control de la Administración tributaria española sobre el mismo. Con el fin de garantizar el cobro del tributo, los contribuyentes del IRNR están obligados a designar una persona física o jurídica, con residencia en territorio español, y antes del fin del plazo de declaración de la renta obtenida en España, para que les represente ante la Administración tributaria en los siguientes casos:
3.3.7. Responsables
La figura del responsable tiene el mismo objeto que la figura del representante, es decir, garantizar el efectivo cobro del tributo.
Establece la LIRNR que responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los rendimientos que hayan satisfecho o de las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o gestión tengan encomendado, respectivamente, el pagador de los rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes o el depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes no afectos a un establecimiento permanente.
Por consiguiente, la figura del responsable solidario pasa a tener un papel secundario en el IRNR, quedando tan solo para pagadores que no tengan obligación de retener (por ejemplo, las personas físicas arrendatarias de viviendas propiedad de no residentes) y para depositarios o gestores, por lo que en muchos casos esta figura tendrá carácter meramente testimonial.
3.3.8. El retenedor
Es una figura que cobra especial relevancia en relación con este impuesto, debido a la especial dificultad, ya antes mencionada, de controlar a los contribuyentes por el IRNR. El legislador ha previsto la figura de la retención y del ingreso a cuenta para asegurarse el cobro de la deuda tributaria derivada del impuesto. De hecho, la cuantía de la retención se hace coincidir con el importe de la deuda tributaria, por lo que, en muchos casos, la retención es propiamente la tributación del no residente.
3.3.9. El sustituto del contribuyente
El sustituto del IRNR es uno de los escasos supuestos de sustitución que existen en el sistema tributario español. Así, las entidades gestoras del mercado de deuda pública en anotaciones en cuenta están obligadas a retener e ingresar a cuenta, como sustitutos del contribuyente, el importe del IRNR correspondiente a los rendimientos de las letras del Tesoro u otros valores públicos obtenidos por inversores sin establecimiento permanente y residentes en paraísos fiscales.
Contribuyente: la sociedad italiana, ya que es quien obtiene la renta; responsables solidarios: Gestoplus y el Banco de Comercio, la primera por ser gestora y este último por ser depositario; sustituto: no hay. Deberá nombrar representante si la Administración tributaria lo requiere.
3.3.10. El domicilio fiscal
En el caso de no residentes que operan a través de establecimiento permanente, su domicilio fiscal será el lugar donde radique la efectiva gestión administrativa y la dirección de sus negocios en España. Si no pudiera determinarse el domicilio conforme al criterio anterior, se considerará como domicilio fiscal el lugar en que radique el mayor valor del inmovilizado.
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References: artículo 8
 artículo 9
 artículo 10
 Real Decreto 
 artículo 18
 artículo 93
 artículo 25
 artículo 25
 artículo 25
 artículo 116
 artículo 8