Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5767-PGP
Timestamp: 2019-10-14 23:36:22+00:00

Document:
Remarque : En ce qui concerne la prise en compte, en vue de la détermination des plus-values et moins-values -à court terme ou à long terme selon les cas- des différentes dotations aux comptes correspondants d'amortissement, cf. ci-après BOI-BIC-PVMV-20.
Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au CGI, les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. Cette valeur d'origine s'entend :
- pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l'entreprise, du coût d'acquisition, c'est-à-dire du prix d’achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien. Le cas échéant, il inclut une quote-part du coût des emprunts en application de l’option prévue à l’article 38 undecies de l’annexe III au CGI ;
- pour les immobilisations créées par l'entreprise du coût d'acquisition des matières ou fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production, sous réserve des dispositions de l’article 38 undecies de l’annexe III du CGI relatif à l’incorporation des coûts des emprunts à l’actif immobilisé. Les coûts administratifs sont exclus du coût de production, à l'exception du coût des structures dédiées.
Les immobilisations acquises à titre onéreux s’entendent de celles reçues en échange d’un actif monétaire, à l’exclusion des immobilisations acquises à titre gratuit, par voie d’apport ou par voie d’échange d’un autre actif non monétaire, pour lesquelles des précisions sont données aux n°490 et suivants.
S’agissant des biens acquis moyennant le paiement d’une rente viagère, le prix d’achat s’entend du prix stipulé ou, à défaut, de la valeur réelle du bien estimée au jour de l’acquisition (art. 38 quinquies de l’annexe III au CGI). La même règle s’applique en comptabilité (art. 321-6 du PCG). Il en est de même pour les éléments acquis moyennant un prix payable par annuités indexées ou pour ceux acquis moyennant un prix libellé en devises étrangères. Sur ces points, voir les précisions données au point BOI-BIC-CHG-20-20-10-I-A
Sur le plan comptable comme sur le plan fiscal, le coût d’acquisition doit être minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes obtenus (art. 321-10 du PCG ; art. 38 quinquies de l’annexe III au CGI).
Conformément à l’article 38 quinquies de l’annexe III au CGI, le prix d’achat tel que défini ci-dessus est majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien. Comme sur le plan comptable (art. 321-10 du PCG), doivent être pris en compte l’ensemble des coûts directement attribuables pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction.
Ainsi, les dépenses faites au titre de la participation à des travaux effectués au profit de tiers, telles que l’aménagement de bretelles d’accès à une voie rapide ou des aménagements de carrefour, devraient être intégrées aux coûts de l’immobilisation, dès lors qu’elles sont directement liées à son acquisition ou sa production (cf. en ce sens, note de présentation de l’avis du CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004, et notamment les arrêts CE 17 février 1992 n° 74272, Carrefour et CE 16 juin 1993 n° 67760, SA Sellier-Leblanc ; cf. BOI-BIC-CHG-20-20-10.
- coûts administratifs et autres frais généraux, à l’exception du coût des structures dédiées (cf. dernier alinéa du 1 de l’article 38 quinquies de l’annexe III au CGI) ;
Enfin, il est rappelé que les droits de mutation, honoraires (sauf ceux directement liés à la mise en état d’utilisation du bien, cf. n° 80) ou commissions et frais d’acte constituent des frais accessoires devant être incorporés à la valeur des immobilisations, mais pouvant être déduits sur option (cf. nos 350 et suivants).
Aux termes de l’article 38 undecies de l’annexe III au CGI, sur option de l’entreprise, les coûts d’emprunts qui financent l’acquisition ou la production d’une immobilisation, corporelle ou incorporelle, ou d’un élément inscrit en stock ou en en-cours peuvent être compris dans le coût d’origine de l’immobilisation ou du stock.
Les actifs visés par l’option fiscale sont les immobilisations, qu’elles soient corporelles ou incorporelles, et les stocks et en-cours, pour les seuls éléments qui exigent une longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir être utilisés ou cédés. En application de l’article 38 undecies de l’annexe III au CGI, une période de préparation ou de construction d’une durée supérieure à douze mois est considérée comme une longue période pour l’application de cette disposition.
En ce qui concerne les frais d’émission d’emprunt, lorsque l’option prévue au 1° quater du 1 de l’article 39 du CGI est exercée pour la répartition des frais d’émission d’emprunt sur la durée des emprunts, le coût à prendre en compte pour l’incorporation des coûts à l’actif correspond au montant de l’amortissement, au fur et à mesure de sa constatation. En l’absence d’option, ces frais d’émission ne sont pas retenus pour l’application de l’article 38 undecies de l’annexe III au même code.
Il s’agit des coûts d’emprunt relatifs à la seule période de mise en place ou de production jusqu’à la date d’acquisition ou de réception définitive de l’actif. Cette période correspond à celle définie ci-dessus pour les frais accessoires incorporables à la valeur des immobilisations (cf. n°s 120 et 130).
Exemple : Soit une entreprise qui lance le 1er juillet N la construction d’une usine. Les dépenses relatives à cette construction s’élèvent au total à 1 000 K€ répartis sur les exercices clos le 31/12/N, le 31/12/N+1 et 31/12/N+2, de la manière suivante (en K€) :
(2) Frais déduits comptablement et fiscalement ; en cas d’option pour l’étalement des frais d’émission d’emprunt sur la durée de l’emprunt (CGI, art.39-1-1° quater), la quote-part des frais d’émission à prendre en compte correspond à l’amortissement des frais d’émission déduit en charges. A défaut d’option, les frais d’émission ne sont pris en compte qu’au titre de l’exercice de déduction.
- les droits de succession ou de donation et honoraires versés au notaire à l’occasion de la transmission à titre gratuit (succession, donation ou donation-partage) comprenant le fonds de commerce ou un immeuble affecté à l’exploitation du fonds. A cet égard, il est rappelé que les dispositions de l'article 39-1-4° quater du CGI ayant été abrogées par l'article 16 de l’ordonnance n° 2004-281 du 25 mars 2004, il n'est plus exigé comme condition préalable à la déduction des droits de mutation que les héritiers ou donataires s'engagent à poursuivre personnellement l'exploitation du fonds pendant cinq ans.
Par conséquent, les entreprises doivent, au 1er janvier 2005, déterminer le sort des postes de charges à répartir inscrits à l'actif du bilan. Dans la majorité des cas, les montants en cause devraient être immédiatement déduits. S'agissant des frais d'acquisition des immobilisations, le traitement dépend de l'option exercée par l'entreprise, pour la déduction en charge ou l'incorporation au coût de revient des immobilisations.
L'attention est appelée sur la portée des dispositions du II de l'article 237 septies du CGI précité, qui s'appliquent au transfert de charges à répartir dans un compte d'immobilisation au titre des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2004. Cette mesure concerne donc les entreprises qui auraient appliqué par anticipation le règlement du CRC n° 2004-06, et qui auraient procédé au transfert de leurs comptes de charges à répartir dès 2004. Tel est le cas des indemnités de mutation de joueurs versées par les sociétés à vocation sportive qui doivent désormais être inscrites parmi les immobilisations incorporelles.
Il est précisé qu'en cas de cession ultérieure de l'immobilisation à laquelle auraient été incorporées des charges à répartir, la plus-value doit être majorée, et la moins-value minorée, à concurrence du montant des charges à répartir transféré, diminué du montant de l'amortissement dont la déduction est interdite (CGI, deuxième alinéa du II de l'article 237 septies).
Conformément à l’article 15 bis de l’annexe II au CGI, la méthode par composants implique :
Le coût de revient d’une immobilisation acquise ou créée (cf. n° 20 et n° 540) doit être ventilé entre, d’une part, les composants et, d’autre part, « la structure ». Deux situations doivent être distinguées suivant que les pièces justificatives permettent ou non d’identifier la valeur de chaque élément.
Cette valeur correspond au coût de remplacement, à savoir le coût d’acquisition ou le coût de production tels que définis pour l’ensemble des immobilisations, en application du 2 de l’article 38 quinquies de l’annexe III au CGI.
Il convient de préciser qu’en cas de remplacement, le coût de remplacement des composants devrait être connu, sans passer par une méthode de ventilation de la valeur globale d’un bien, dans la mesure où le composant est dans la plupart des cas remplacé isolément. Toutefois, en cas d’acquisition conjointe de plusieurs éléments d’actif dont un composant, il sera admis d’avoir recours à une méthode de répartition d’un prix global, telle qu’exposée ci-dessus aux paragraphes n° 410 et suivants.
Aux termes du b du 1 de l’article 38 quinquies de l’annexe III au CGI, la valeur d’origine des biens acquis à titre gratuit est la valeur vénale des biens. Cette règle est conforme aux dispositions de l’article L. 123-18 du code de commerce et des articles 321-1 et 321-4 du PCG.
Sur le plan fiscal, la valeur vénale est évaluée abstraction faite de ces coûts de sortie. Sur les conséquences de cette différence de valorisation entre le comptable et le fiscal sur les amortissements, cf. BOI-BIC-AMT-10-30-20.
Il est rappelé à cet égard que la transcription comptable des apports, le cas échéant à la valeur nette comptable qu’avaient les biens apportés dans la société cédante, est autonome de la valeur réelle des apports fixée pour la rémunération de ceux-ci (cf. BOI-IS-FUS-30-20).
Il est rappelé que, du point de vue fiscal, l’opération d’échange s’analyse en une opération de vente suivie d’un achat (voir notamment BOI-BIC-PVMV-10-10-20-II-C) et constitue de ce point de vue le fait générateur d’une plus-value. Le caractère commercial de la substance de la transaction n’emporte donc aucune conséquence, sur le plan fiscal, pour la détermination de la valeur du bien acquis par voie d’échange.
Les charges directes sont les charges qu’il est possible d’affecter, sans calcul intermédiaire, au coût d’un bien. Elles incluent notamment les coûts d’acquisition des matières et fournitures consommées pour la fabrication du bien, mais aussi tous les coûts directement attribuables, sur le même principe que pour une immobilisation acquise (cf. n°S 80 et suivants).
Enfin, le coût des emprunts peut être incorporé au coût de production si l’option prévue à l’article 38 undecies de l’annexe III au CGI a été exercée (cf. n°s 180 et suivants).
- les coûts des emprunts lorsque l’option a été exercée en ce sens en application des dispositions de l’article 38 undecies de l’annexe III (cf. n°s 180 et suivants).
/bofip/5767-PGP

References: l'article 38
 art. 38
 art.39
 l'article 39
 l'article 16
 l'article 237
 l'article 237