Source: http://kraken.slv.cz/2Afs67/2008
Timestamp: 2018-08-19 23:32:50+00:00

Document:
2Afs67/2008
2 Afs 67/2008-112
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: NICO trading, spol. s r. o. se sídlem Zahradní 484, Láznì Bìlohrad, zastoupený JUDr. Ing. Petrem Toma¹tíkem, advokátem se sídlem Spálená 75/16, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové se sídlem Horova 17, Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 18. 12. 2007, è. j. 31 Ca 195/2006-61,
Odùvodnìní: I. Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové, kterým byly zamítnuty jeho ¾aloby brojící proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Hradci Králové ze dne 15. 8. 2006, è. j. 1103/110/2006-Ve, a ze dne 1. 8. 2006, è. j. 1104/120/2006.
II. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
První stí¾nostní námitka se týká toho, zda (a pøípadnì které) práce zaúètované na úèet 511 jako úpravy a udr¾ování byly provedeny v provozovnì stì¾ovatele na adrese Dolní Nová Ves 116, a dále zda i práce provedené na adrese Zahradní 484 bylo rovnì¾ mo¾no podøadit pod ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù jako náklady slou¾ící k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
K otázce prací provádìných na adrese Dolní Nová Ves 116 stì¾ovatel namítl, ¾e krajský soud vycházel ze znaleckého posudku M. N., kterému v¹ak správce danì nesprávnì pøedal smlouvy o dílo è. 07081 a 07156 a fakturu è. 03/001 a naopak mu nepøedlo¾il smlouvu o dílo ze dne 1. 9. 2002. Znalecký posudek tak byl vypracován na základì neúplných dokladù a neodpovídal proto skuteènosti. Na v¹echny práce týkající se opravy støechy na pøedmìtném objektu toti¾ existovala smlouva o dílo a byl veden stavební deník, co¾ prokazuje provedení tìchto prací. Stì¾ovatel proto tvrdí, ¾e takovýto znalecký posudek nemohl být dostateèným podkladem pro dodateèné stanovení daòové povinnosti. V tom spatøuje stì¾ovatel vadu spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech a je s nimi v rozporu.
K opravám provedeným na adrese Zahradní 484 stì¾ovatel namítl, ¾e se jednalo o nemovitost, na kterou se vztahovala nájemní smlouva, by» chybnì oznaèená jako smlouva o budoucí nájemní smlouvì. Obsahem této smlouvy bylo toti¾ také ujednání, podle nìho¾ nájemce (stì¾ovatel) provede je¹tì pøed uzavøením nájemní smlouvy výmìnu oken, vchodových dveøí, opravu dla¾eb, obkladù, podlah, sociálního zaøízení atd. Tyto práce pøitom byly pova¾ovány za obvyklé udr¾ování a opravy pøedmìtu nájmu. Proto¾e náklady spojené s obvyklým udr¾ováním nebytových prostor, èinìné nájemcem, nepøedstavují nepenì¾ní pøíjem pronajímatele, jsou posuzovány jako výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Stì¾ovatel v této souvislosti odkazuje na výpovìï svìdka O. Z., z ní¾ je patrno, které práce byly provedeny na tom kterém objektu. Má proto za to, ¾e srozumitelnì sdìlil dùvody pro zaøazení vynalo¾ených nákladù jako výdajù na opravu hmotného majetku a tyto také prokázal a tak se pøeneslo dùkazní bøemeno podle ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù ( daòový øád ) na správce danì.
Stì¾ovatel nesouhlasí ani s tím, ¾e se v pøípadì objektu v Zahradní 484 jednalo o technické zhodnocení podle ustanovení § 33 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, a to proto, ¾e správce danì nezohlednil, ¾e nìkteré práce byly provedeny pro O. V. jako pro soukromou osobu, a také ¾e tento závìr nebyl nikterak odùvodnìn. ®alovaný proto neunesl na nìj pøenesené dùkazní bøemeno a neprokázal tak existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost a úplnost úèetnictví a jiných záznamù vedených stì¾ovatelem.
Stì¾ovatel dále tvrdí, ¾e nemìl a ani nemohl být sankcionován za to, ¾e si neupravil svoje práva a povinnosti pro pøípad, ¾e by nájemní vztah nebyl uzavøen. Rozbor správce danì, kterým byla smlouva o budoucí nájemní smlouvì pøekvalifikována na smlouvu o dílo, provedené bezúplatnì, oznaèil stì¾ovatel za bezprecedentní . Jestli¾e toti¾ v pøedmìtné smlouvì nebyla uvedena konkrétní èástka, za kterou bude vìc poskytnuta k nájmu, av¹ak jiné urèení ceny je dostateènì urèité, není pravdou, ¾e by tato podstatná nále¾itost chybìla. Opravy, provedené stì¾ovatelem, je tøeba pova¾ovat za obvyklé udr¾ování a opravy pøedmìtu nájmu a poslou¾ily tak k dosa¾ení budoucích pøíjmù.
K procesnímu postupu krajského soudu stì¾ovatel namítl, ¾e vùbec nebylo pøihlédnuto k námitkám poru¹ení zásady souèinnosti, k vy¾ádanému omezení generální plné moci pro výslech svìdka Z., k jeho výslechu bez pøítomnosti zástupce stì¾ovatele (daòový poradce) a k nesprávnému postupu pøi projednávání zprávy o daòové kontrole. Soud se tak v podstatì zabýval pouze zprávou o daòové kontrole, odvoláním a rozhodnutím o odvolání, tj. omezil se na rozsah uvedený v daòovém øádu, co¾ stì¾ovatel pova¾uje za pøepjatì formalistické. Krajský soud toti¾ dovodil, ¾e je rozhodující, jaké dùvody jsou uvedeny v odvolání, tímto rámcem je odvolací orgán vázán a následnì pak tento rozsah pøedurèuje i rozsah soudního pøezkumu. S tím stì¾ovatel nesouhlasí.
Pokud krajský soud jako obiter dictum dospìl k závìru, ¾e nevyrozumìní zástupce stì¾ovatele o místním ¹etøení konaném dne 22. 12. 2003 není nedostatkem, který by mohl zpùsobit takové zkrácení práv stì¾ovatele, aby to mìlo vliv na zákonnost rozhodnutí, namítá stì¾ovatel, ¾e tím správce danì poru¹il ustanovení § 2 odst. 2 daòového øádu, tzn. zásadu úzké souèinnosti s daòovými subjekty. Názor krajského soudu by ad absurdum mohl vést k výsledku, ¾e v nìkteré fázi daòového øízení není pøítomnost daòového poradce nutná, resp. ¾e není nutná vùbec. Tímto zpùsobem by byl daòový subjekt vystaven libovùli poèínání správce danì.
Procesní pochybení spatøuje stì¾ovatel také ve výslovném omezení generální plné moci ze dne 22. 4. 2004 ve vztahu k výslechu svìdka Z., které bylo vy¾ádáno Finanèním úøadem v Hoøicích s oznámením, ¾e jinak nebude se statutárním orgánem stì¾ovatele jednat. Takto toti¾ byla omezena mo¾nost úèelnì a úèinnì vyu¾ít odborných znalostí zástupce v rámci probíhající daòové kontroly.
Pøi projednání zprávy o daòové kontrole (7. 10. 2005) stì¾ovatel namítl, ¾e tato zpráva je chybná, jeliko¾ se opírá o znalecký posudek ing. M. N., jeho¾ souèástí jsou i nìkteré doklady, nesouvisející s provedením oprav. Tím byla zpochybnìna jak celá zpráva o daòové kontrole, tak také znalecký posudek a zpùsob jeho zpracování. Tyto rozpory, na které bylo poukazováno, v¹ak nebyly odstranìny a správce danì tak poru¹il ustanovení § 2 odst. 3 daòového øádu, podle nìho¾ musí pøihlí¾et ke v¹emu, co v øízení vy¹lo najevo.
Proto stì¾ovatel navrhuje napadený rozsudek krajského soudu zru¹it a souèasnì ¾ádá o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti, co¾ v¹ak nikterak neodùvodòuje.
III. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti v plném rozsahu odkazuje na rozhodnutí, které v této vìci vydal, a nadto uvádí, ¾e poznámka správce danì uvedená ve zprávì o daòové kontrole na str. 5 a týkající se technického zhodnocení v souvislosti se stavebním povolením je nepodstatná, proto¾e pøedmìtem kontroly nebyla skuteènost, zda se jedná o vynalo¾ené náklady na technické zhodnocení èi opravu, nýbr¾ zda se jedná o náklady smìøující k dosa¾ení a udr¾ení daòových pøíjmù.
IV. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Proto¾e o kasaèní stí¾nosti rozhodl neprodlenì po jejím obdr¾ení a po nezbytném pouèení úèastníkù øízení o slo¾ení senátu, samostatnì ji¾ z dùvodu ekonomie øízení nerozhodoval o ¾ádosti stì¾ovatele o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti.
Stì¾ovatel uplatnil tøi stí¾nostní dùvody: nezákonnost napadeného rozsudku krajského soudu [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.], vady správního øízení [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.] a nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.].
IV.a) Na základì logické úvahy, ¾e toliko v pøípadì pøezkoumatelného rozsudku je zpravidla mo¾no pøistoupit k jeho posouzení z hlediska skutkové správnosti a zákonnosti, se Nejvy¹¹í správní soud prvnì zabýval tvrzenou nepøezkoumatelností napadeného rozsudku. Pokud by toti¾ tato námitka byla shledána dùvodnou, musel by být napadený rozsudek zru¹en, èím¾ by se otevøel procesní prostor pro vydání rozhodnutí nového, které by ji¾ tímto deficitem netrpìlo.
Je dobré zaèít obecnìj¹í my¹lenkou, ¾e i podle setrvalé judikatury Ústavního soudu (viz napø. nález ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, Sbírka nálezù a usnesení, sv. 3, è. 34; nález ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, tamté¾, sv. 8, è. 85; nález ze dne 21. 10. 2004, sp. zn. II. ÚS 686/02, tamté¾, sv. 35, è. 155) jedním z principù, pøedstavujícím souèást práva na øádný proces, jako¾ i pojmu právního státu (èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, èl. 1 Ústavy) a vyluèujícím libovùli pøi rozhodování, je povinnost soudù své rozsudky odùvodnit (ve správním soudnictví viz ustanovení § 54 odst. 2 s. ø. s.). Z odùvodnìní musí vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé. Nepøezkoumatelné rozhodnutí toti¾ nedává dostateèné záruky pro to, ¾e nebylo vydáno v dùsledku libovùle a zpùsobem poru¹ujícím ústavnì zaruèené právo na spravedlivý proces. Této judikatuøe (s ní¾ je plnì v souladu ustálená judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu) je spoleèné, ¾e není-li z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu zøejmé, proè soud nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci úèastníka øízení v ¾alobì a proè ¾alobní námitky úèastníka pova¾uje za liché, mylné nebo vyvrácené, nutno pokládat takové rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., a to zejména tehdy, jde-li o právní argumentaci z hlediska úèastníka klíèovou, na ní¾ je postaven základ jeho ¾aloby. Nestaèí, pokud soud pøi vypoøádávání se touto argumentací úèastníka pouze konstatuje, ¾e tato je nesprávná, av¹ak neuvede, v èem (tj. v jakých konkrétních aspektech resp. dùvodech právních èi pøípadnì skutkových) její nesprávnost spoèívá. Nejvy¹¹í správní soud se proto, vycházeje ze shora pøedestøených obecnìj¹ích úvah (viz také rozsudek sp. zn. 2 Afs 24/2005, in: www.nssoud.cz), zabýval, zda napadený rozsudek krajského soudu obstojí v konfrontaci s uvedenými po¾adavky.
Stì¾ovatel tento kasaèní dùvod odùvodnil tím, ¾e se krajský soud nevypoøádal s nìkterými námitkami, a to s odkazem na ustanovení § 68 písm. a) a § 75 odst. 1 s. ø. s. v návaznosti na ustanovení § 50 odst. 3, 7 daòového øádu.
K tomu z obsahu soudního spisu plyne, ¾e krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku uvedl, ¾e stì¾ovatel sice v ¾alobách zpochybnil i zákonnost procesního postupu správce danì (poru¹ení zásady souèinnosti spoèívající v provedení místního ¹etøení bez pøítomnosti zástupce stì¾ovatele, vy¾ádané omezení generální plné moci pro výslech svìdka Z., nesprávný postup pøi projednání zprávy o daòové kontrole), nicménì ¾e k tìmto námitkám nemù¾e pøihlí¾et. Vycházel pøitom z ustanovení § 68 písm. a) s. ø. s., podle nìho¾ je ¾aloba nepøípustná také tehdy, nevyèerpal-li ¾alobce øádné opravné prostøedky v øízení pøed správním orgánem, pøipou¹tí-li je zvlá¹tní zákon, leda¾e rozhodnutí správního orgánu bylo na újmu jeho práv zmìnìno k opravnému prostøedku jiného; a dále z ustanovení § 75 odst. 1 cit. zákona, které stanoví, ¾e pøi pøezkoumání napadeného správního rozhodnutí vychází soud ze skutkového a právního stavu, který tu byl v dobì rozhodování správního orgánu. Krajský soud citovaná ustanovení vylo¾il ve spojení s § 50 odst. 3, 7 daòového øádu tak, ¾e kdy¾ je ¾alovaný v daòovém øízení povinen pøezkoumat napadené rozhodnutí správce danì v rozsahu odvolacích námitek a krajský soud následnì pøezkoumává zákonnost takového rozhodnutí ¾alovaného, je rozhodující, jaké dùvody uvede daòový subjekt v odvolání. Tímto rámcem je odvolací orgán vázán a následnì tento rozsah pøedurèuje i rozsah soudního pøezkumu.
S tímto právním názorem se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje.
Jak toti¾ uvedl zdej¹í soud ji¾ ve svých døívìj¹ích rozhodnutích (viz napø. rozsudek sp. zn. 2 Afs 31/2005, in: www.nssoud.cz), právní ochrana poskytovaná správními soudy je ochranou originální a není pokraèováním správního øízení. Ochrana je poskytována v procesu majícím ryzí povahu øízení soudního a nikoliv správního. Sporné strany mají proto v¾dy rovné postavení. Podmínky, za jakých lze ¾alobu projednat, stanoví soudní øád správní relativnì autonomnì; splnìní podmínek stanovených jinými právními pøedpisy ne¾ procesní úpravou soudního øízení správního musí být pøímo soudním øádem správním nebo pøípadnì zvlá¹tním pøedpisem pøedepsáno [tak se dìje napø. v § 68 písm. a) s. ø. s., který generelnì vy¾aduje splnìní urèitých pøedpokladù v rámci pøedcházejícího správního øízení; ze zvlá¹tních pøedpisù napø. § 32 zákona è. 325/1999 Sb., o azylu a o zmìnì zákona è. 283/1991 Sb., o Policii Èeské republiky, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, obsahuje speciální ustanovení o lhùtách pro podání správních ¾alob ve vìcech azylu, vázaná na druhy dùvodù, pro které ¾alobci nebylo ve správním øízení vyhovìno]. Ustanovení § 75 odst. 1 s. ø. s. rozsah pøezkumu èasovì fixuje z hlediska skutkového i právního na stav, který tu byl v dobì rozhodování správního orgánu, a ustanovení § 75 odst. 2 s. ø. s. zásadnì [viz zákonnou výjimku v § 76 odst. 2 s. ø. s. a té¾ judikaturu k otázce pøezkumu nìkterých podstatných poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem ve smyslu § 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s.-viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 11. 2003, è. j. 2 Azs 23/2003-39, uveøejnìný pod è. 272/2004 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, a rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 27. 8. 1996, è. j. 6 A 147/94-18, uveøejnìný v Právních rozhledech è. 3/1997, str. 145] omezuje rozsah pøezkumu na meze dané ¾alobními body, které musí mít pøedepsaný obsah [§ 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Ze ¾ádného ze zmínìných ustanovení s. ø. s. ani z ¾ádného jiného ustanovení zvlá¹tního pøedpisu výslovnì neplyne, ¾e by ¾aloba ¾alobce ve správním soudnictví nemìla být projednatelná v té její èásti, v ní¾ stì¾ovatel uplatòuje dùvody, které pøedtím neuplatnil v pøípustném opravném prostøedku v rámci správního (a tedy i daòového) øízení.
Takové pravidlo nelze obecnì dovodit ani extenzivním výkladem podmínky vyèerpání øádných opravných prostøedkù v øízení pøed správním orgánem , obsa¾ené v ji¾ zmiòovaném § 68 písm. a) s. ø. s., nebo» po¾adavek právní jistoty úèastníka øízení ohlednì podmínek pøípustnosti správní ¾aloby (v daném pøípadì ¾aloby podle § 65 a násl. s. ø. s.) velí pøiklonit se zde k výkladu doslovnému, tedy v podstatì k takovému, ¾e podmínka je splnìna, jestli¾e úèastník øádný opravný prostøedek ve správním øízení, který mìl k dispozici (typicky odvolání), vyu¾il, tj. podal jej a napadl jím výrok èi výroky rozhodnutí správního orgánu první instance alespoò v takovém rozsahu (z hlediska jeho subjektivních práv a povinností tímto výrokem èi tìmito výroky upravených), v jakém napadá výrok èi výroky správního orgánu vydaného v druhé instanci; druhoinstaèní rozhodnutí je pak z hlediska splnìní podmínky uvedené v § 68 písm. a) s. ø. s. pøezkoumatelné v takovém rozsahu jeho výroku èi výrokù, jen¾ obsahovì odpovídá napadenému rozsahu výroku èi výrokù rozhodnutí prvoinstanèního. ... Ani ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu nemù¾e být v daném konkrétním pøípadì dùvodem k tomu, aby bylo lze pøisvìdèit právnímu názoru stì¾ovatele. Podle § 50 odst. 3 vìty první daò. ø. odvolací orgán pøezkoumá odvoláním napadené rozhodnutí v¾dy v rozsahu po¾adovaném v odvolání. Tato vìta nepochybnì vymezuje rozsah pøezkumu prvoinstanèního rozhodnutí odvolacím správním orgánem v daòovém øízení ú¾eji, ne¾ jak je tomu v øízení správním, kde § 59 odst. 1, èást vìty pøed støedníkem správního øádu pøedepisuje pøezkum odvoláním napadeného rozhodnutí v celém rozsahu, tj. z hlediska v¹ech myslitelných aspektù jeho zákonnosti, a to z úøední povinnosti. V ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu v¹ak nelze odhlédnout od jeho vìty druhé a tøetí, je¾ stanovují, ¾e vyjdou-li pøi pøezkoumávání najevo skuteènosti odvolatelem sice neuplatnìné, ale mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí, lze k nim rovnì¾ pøi rozhodování pøihlédnout. Pøi tom není odvolací orgán vázán návrhy odvolatele a mù¾e proto zmìnit rozhodnutí odvoláním napadené i v neprospìch odvolatele. Uvedené výjimky z obecného pravidla stanoveného ve vìtì první § 50 odst. 3 daòového øádu toti¾ rozsah pou¾itelnosti obecného pravidla zásadním zpùsobem redukují ve prospìch pøezkumu øady aspektù zákonnosti napadeného prvoinstanèního rozhodnutí ex officio, tak¾e rozsah pøezkumu prvoinstanèního rozhodnutí odvolacím orgánem se i v daòovém øízení blí¾í rozsahu tého¾ typu pøezkumu v øízení podle správního øádu (by» oproti rozsahu pøezkumu podle správního øádu je nepochybnì-abstraktnì vzato-u¾¹í). Lze tedy øíci, ¾e rozhodnutí odvolacího orgánu nebude mo¾no shledat nezákonným pouze za pøedpokladu, ¾e odvolací orgán v daòovém øízení pøezkoumá (a správnì posoudí) rozhodnutí orgánu prvoinstanèního jednak v rozsahu po¾adovaném v odvolání (§ 50 odst. 3), jednak (nad rámec tohoto rozsahu) i z dùvodù uvedených v § 50 odst. 3 vìtì druhé, které nutno vykládat extenzívnì. Pouze dùvody nespadající do takto ¹iroce vymezeného rozsahu pøezkumu jsou dùvody, kterými není odvolací orgán povinen (a ani oprávnìn-toto vyplývá ze zásady legální licence ve spojení s § 50 odst. 3 vìtou první a druhou daòového øádu, je¾ vymezují rozsah pøezkumu) se v rámci rozhodování o odvolání zabývat a které tedy nemohou -pokud je jen a pouze o nì opøena následná správní ¾aloba proti tomuto rozhodnutí-být dùvodem pro to, aby správní soud takto napadené rozhodnutí shledal nezákonným.
Bez ohledu na shora uvedené se nicménì krajský soud v nyní projednávané vìci k pøedmìtným námitkám vyjádøil, a to v rozsudku na str. 10 a 11, kdy¾ tato èást argumentace je zapoèata slovy Obiter dictum krajský soud poznamenává... Na tomto místì dospìl krajský soud k závìru, ¾e tyto námitky by nemohly být shledány dùvodnými, a to ani kdy¾ by byly uplatnìny øádnì, tj. ji¾ v odvolání proti prvostupòovému rozhodnutí správce danì.
Nejvy¹¹í správní soud, který ze shora prezentovaných dùvodù pova¾uje názor krajského soudu o meritorní neprojednatelnosti tìchto námitek za chybný, se proto musel dále zabývat tím, zda z hlediska tvrzené nepøezkoumatelnosti napadený rozsudek mù¾e obstát, kdy¾ se v jeho odùvodnìní s touto skupinou námitek vypoøádal soud nad rámec nosných dùvodù. Dospìl k závìru, ¾e ano.
Vycházel z toho, ¾e struktura odùvodnìní rozhodnutí soudu mù¾e být v praxi velmi rozlièná. Zpravidla soud nejprve rekapituluje skutková zji¹tìní, prùbìh dosavadního øízení a vyjádøení úèastníkù a poté pøechází k vyhodnocení tìchto skutkových zji¹tìní a formuluje právní závìry, opøené o výklad aplikovaných právních pøedpisù. Není samozøejmì na závadu, kdy¾ soud zvolí strukturu odùvodnìní odli¹nou, tzn. napø. neprovede jakousi souhrnnou rekapitulaci vìci, nýbr¾ pøedestøe jednotlivá skutková zji¹tìní, hodnocení dùkazù a právní argumentaci v¾dy k jednotlivým právním otázkám, jim¾ se v daném rozhodnutí vìnuje. Je toti¾ pøedev¹ím vìcí stylu práce a také citu soudce v konkrétní vìci, kterou strukturu odùvodnìní pova¾uje za vhodnìj¹í.
V ka¾dém pøípadì je v¹ak od sebe tøeba odli¹it dvì èásti odùvodnìní: rekapitulaci (resp. naraci) a vlastní argumentaci. Jestli¾e toti¾ v prvnì zmínìné èásti jde v zásadì o to informovat úèastníky øízení (a koneckoncù i ka¾dého ètenáøe) o skuteènostech, které soud pova¾uje za relevantní, seznámit ètenáøe se skutkovým pøíbìhem vìci a zároveò-obraznì øeèeno - ukázat v¹echny karty , které jsou k dispozici; pøedstavuje èást druhá výsledek vlastní intelektuální práce soudu. Smyslem této druhé èásti je toti¾ vyhodnotit skutkový stav vìci a provést výklad práva, tj. nalézt logicky nejsprávnìj¹í a pøedev¹ím spravedlivé mo¾né øe¹ení. Jen v nìkterých pøípadech pak soud pova¾uje za vhodné od sebe odli¹it dùvody, které ho vedly k vlastní formulaci výrokové èásti rozhodnutí, od dal¹í argumentace, která urèitì není pravidelnou souèástí odùvodnìní rozhodnutí a bývá proto zpravidla uvozována slovy nad tento rámec , pøíp. jako obiter dictum soud uvádí apod.
Nejvy¹¹í správní soud má v¹ak za to, ¾e vzájemné odli¹ování nosných dùvodù rozhodnutí (ratio decidendi) a vyslovení se k nìkterým právním èi skutkovým otázkám nad jejich rámec (obiter dictum) nelze nazírat pøíli¹ schématicky a urèitì je nelze jakkoliv pøeceòovat. Toto odli¹ení je toti¾ výrazem vyjádøení názoru rozhodujícího soudu, co pova¾uje za jádro rozhodnutí, a co má význam jen napø. z hlediska jeho lep¹í srozumitelnosti, dovysvìtlení nìkterých otázek, bli¾¹ího seznámení s my¹lenkovými pochody soudu apod. V obou pøípadech se v¹ak jedná o názor soudu, vyslovený vrchnostenským zpùsobem: formou individuálního právního aktu. Tato forma rozhodnutí je závazná jako celek a nelze proto apriori vylouèit, ¾e èást oznaèená jako obiter dictum tuto povahu mít nemù¾e. Velmi srozumitelnì øeèeno: názor soudu na to, zda se jedná èi nikoliv o obiter dictum, mù¾e být v praxi nakládání s daným judikátem znaènì modifikován a mù¾e dojít i k tomu, ¾e obì popsané èásti mohou být zamìòovány. Nemluvì ani o tom, ¾e ne v¾dy rozhodující soud srozumitelnì odli¹í, kterou èást odùvodnìní zamý¹lel jako nosnou a kterou naopak jen jako dovysvìtlující, tak¾e zpùsob výkladu takovéhoto judikátu sám nikterak neulehèí. Za situace, kdy je ji¾ obecnì pøijímán názor, podle nìho¾ právní norma ¾ije do znaèné míry nezávisle na svém gramatickém vyjádøení v textu právního pøedpisu a je pøedev¹ím úkolem interpreta najít její skuteèný smysl, potom nutnì platí tato teze obdobnì i pro práci s judikaturou. Teprve interpretaèní a aplikaèní praxe toti¾ èasto uká¾e, které èásti rozhodnutí soudù se uká¾í v prùbìhu èasu jako nosné, zavazující, precedenèní, a které naopak mají jen velmi úzký, veskrze toliko informaèní, význam.
Takto vidìno proto Nejvy¹¹í správní soud nevnímá jako rozhodné, ¾e se s pøedmìtnou skupinou ¾alobních námitek krajský soud vypoøádal tolik v èásti odùvodnìní, nadepsané jako obiter dictum . Dùle¾ité je, ¾e tak vùbec uèinil, ¾e ¾ádný ze ¾alobních bodù zcela neopomenul a této èásti kasaèní stí¾nosti proto není mo¾no pøisvìdèit.
Lze tak uzavøít, ¾e napadený rozsudek není nepøezkoumatelný a kasaèní dùvod zakotvený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. proto naplnìn nebyl.
IV.b) Druhým dùvodem, který stì¾ovatel uplatnil, je tvrzená nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]. V daném pøípadì je zjevné, ¾e stì¾ovatel brojí proti zpùsobu výkladu nìkterých zákonných ustanovení, nikoliv proti tomu, ¾e by byla aplikována ustanovení nepøípadná. Tøetí stí¾nostní dùvod spoèívá v tvrzených vadách správního øízení, pro které mìl soud napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹it [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. Proto¾e stì¾ovatel v textu kasaèní stí¾nosti tyto dva dùvody od sebe nikterak neoddìlil a i s ohledem na jejich povahu v tomto konkrétním pøípadì, kdy se do znaèné míry obsahovì prolínají, pova¾uje zdej¹í soud za racionální se jimi zabývat spoleènì.
Stì¾ovatel nejprve namítá, ¾e výdaje vynalo¾ené na práce provedené v jeho provozovnì na adrese Dolní Nová Ves 116 a dále na práce realizované na adrese Zahradní 484 mìly být shledány daòovì uznatelnými ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù jako náklady slou¾ící k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
K tomu z obsahu spisu plyne, ¾e Finanèní úøad v Nové Pace v rámci daòové kontroly (viz zpráva o daòové kontrole ze dne 12. 9. 2005, è. j. 6715/05/240930/8248) zjistil, ¾e stì¾ovatel mezi daòovì uznatelné náklady zahrnul i výdaje zaplacené za bourací a stavební práce vèetnì výmìny oken, opravu støechy a opravu rozvodù vody a sociálního zaøízení vèetnì materiálu. Tyto práce v¹ak byly provedeny na majetku, který nebyl ve vlastnictví stì¾ovatele. Konkrétnì se jednalo o objekt na adrese Zahradní 484, tj. o rodinný dùm, jeho¾ vlastníkem je jednatel stì¾ovatele (NICO trading, spol. s r. o.) O. Vencl. Správce danì postupoval podle ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu a vzal v úvahu skuteèný obsah právního úkonu, jeliko¾ dospìl k závìru, ¾e jeho skuteèný obsah byl zastøen stavem formálnì právním. V dùsledku vý¹e prezentovaných zji¹tìní Finanèní úøad v Nové Pace stì¾ovateli daòovì neuznal celkem pìt faktur, vystavených za práce provedené dodavateli O. Z. J. I. a J. K., a proto mu dodateènì vymìøil daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2002 ve vý¹i 387 000 Kè a daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za stejné zdaòovací období ve vý¹i 113 499 Kè.
Smlouvu o smlouvì budoucí uzavøenou podle ustanovení § 50a obèanského zákoníku vyhodnotil správce danì tak, ¾e z ní nelze vyvozovat práva a povinnosti stran k budoucímu pøedmìtu nájmu. Proto zvlá¹tní ujednání, v této smlouvì obsa¾ená, jsou ve skuteènosti smlouvou o dílo, které v¹ak bylo vyhotoveno pro O. Vencla bezúplatnì. Ze sjednaných podmínek toti¾ neplynulo, ¾e by náklady vynalo¾ené stì¾ovatelem jako nájemcem slou¾ily napø. k pokrytí budoucích splátek nájemného anebo by byla jejich návratnost zaji¹tìna jinak. Nejednalo se proto o bì¾né úpravy èi údr¾bu, nýbr¾ o technické zhodnocení objektu dle § 33 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù; ve skuteènosti ¹lo o nepenì¾ité plnìní (dar) ve prospìch osoby jednatele O. Vencla.
Tento závìr potvrdil v rozsudku napadeném nyní projednávanou kasaèní stí¾ností krajský soud, kdy¾ konstatoval, ¾e jakkoliv byla uzavøena smlouva o budoucí smlouvì nájemní, nelze z dal¹ího postupu úèastníkù této smlouvy dovodit, ¾e by jejich úmysl smìøoval skuteènì k uzavøení nájemního vztahu.
K tomu zdej¹í soud uvádí, ¾e se stì¾ovatel mýlí, pokud se domnívá, ¾e není v pravomoci správce danì pøekvalifikovat smlouvu, uzavøenou daòovým subjektem. Platí toti¾, ¾e ka¾dý úkon je tøeba posuzovat nikoliv podle jeho formy, nýbr¾ podle obsahu. V daném pøípadì pak správce danì postupoval podle ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu, podle nìho¾ pøi uplatòování daòových zákonù v daòovém øízení se bere v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøený stavem formálnì právním a li¹í se od nìho. Z citovaného plyne, ¾e správce danì je oprávnìn zji¹»ovat skuteèný obsah právního úkonu. Otázka je proto ve skuteènosti postavena tak, zda v nyní projednávané vìci dospìl správce danì (a následnì ¾alovaný a krajský soud) ke správnému závìru, ¾e formálnì oznaèená smlouva o budoucí nájemní smlouvì touto smlouvou nebyla a ¾e ve skuteènosti smyslem tohoto smluvního vztahu bylo zastøít zhodnocení majetku jednatele spoleènosti O. Vencla.
Podle ustálené judikatury zdej¹ího soudu (viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 4. 2007, è. j. 1 Afs 73/2004-89, in: è. 1301/2007 Sb. NSS) platí, ¾e o zakrývání (dissimulaci) ve smyslu § 2 odst. 7 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, mù¾e jít jen tehdy, pokud úèastníci pøedstírají (simulují) urèitý právní úkon, aè jej nechtìjí, a zastírají tím právní úkon jiný, který ve skuteènosti chtìjí, popø. jím zastírají jinou právní skuteènost; zkoumání pomìru mezi vùlí a projevem vùle úèastníkù právního vztahu je proto pro pou¾ití tohoto ustanovení urèující. ... Povinností daòových orgánù je uvést nejen zji¹tìný, formálnì právním úkonem zakrývaný skuteèný stav, ale i pøezkoumatelným zpùsobem uvést úvahy, které je k takovému závìru vedly, vèetnì oznaèení a zhodnocení dùkazù, o které svá zji¹tìní opírají.
Nejvy¹¹í správní soud má na základì shora prezentovaných informací za to, ¾e v nyní projednávaném pøípadì rozhodnutí správce danì plnì koresponduje s pøedestøenými podmínkami pro aplikaci ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu tak, jak je vymezil zdej¹í soud: byl pøesnì oznaèen úkon, který smluvní strany nechtìly (smlouva o budoucí smlouvì nájemní), souèasnì byl popsán právní úkon zamý¹lený (smlouva o dílo) a podrobnì a pøesvìdèivým zpùsobem byly vylo¾eny skuteèné motivy daòového subjektu (zhodnocení majetku jednatele spoleènosti). Za tìchto okolností tedy nelze krajskému soudu, který se ztoto¾nil se závìry finanèních orgánù, nic podstatného vytknout.
Z obsahu citované smlouvy o uzavøení budoucí nájemní smlouvy ze dne 4. 7. 2002 je toti¾ patrno, ¾e smluvní strany (O. Vencl jako budoucí pronajímatel a stì¾ovatel jako budoucí nájemce) se dohodly na uzavøení nájemní smlouvy, a to nejpozdìji do 31. 12. 2005. Nebyla v¹ak sjednána vý¹e nájmu; naopak stì¾ovatel se zavázal je¹tì pøed uzavøením nájemní smlouvy provést vlastním nákladem blí¾e specifikované práce. Z vyjádøení stì¾ovatele ze dne 23. 5. 2005 pak plyne, ¾e k tomuto dni je¹tì nebyla uzavøena nájemní smlouva a nebyla uzavøena do dne vydání napadeného rozsudku krajského soudu, tj. do 18. 12. 2007. Závìr správce danì o tom, ¾e náklady vynalo¾ené stì¾ovatelem na provedení pøedmìtných prací na objektu, k nìmu¾ v¹ak je¹tì nemìl zalo¾en v podstatì ¾ádný právní vztah, a navíc v dlouhodobém èasovém horizontu a za situace, kdy se smluvní strany nedohodly ani na vý¹i nájmu, který by mìl logicky vý¹i vynalo¾ených nákladù zohledòovat, nelze pova¾ovat za výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù proto Nejvy¹¹í správní soud pokládá za zcela logický a øádnì odùvodnìný. Je proto mo¾no potvrdit závìr krajského soudu, ¾e ve skuteènosti se jednalo o nepenì¾itý pøíjem O. Vencla.
Rovnì¾ tato námitka je proto nedùvodná, proto¾e správce danì unesl dùkazní bøemeno, které na nìj pøe¹lo tím, ¾e pøedmìtné náklady neuznal jako daòovì odèitatelné polo¾ky.
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e znalecký posudek M. N. (è. 1768/2005), z nìho¾ krajský soud vycházel pøi hodnocení prací provádìných na adrese Dolní Nová Ves 116, byl vypracován na základì neúplných dokladù a neodpovídal proto skuteènosti. K tomu krajský soud uvedl, ¾e faktura è. 03/001, která mìla být podle stì¾ovatele znalci chybnì pøedlo¾ena, v jeho podkladech vùbec není zmínìna a smlouvy o dílo è. 07081 a 07156 obsahovaly pouze údaje o závazku zhotovitele k provedení opravy støechy provozovny na adrese Dolní Nová Ves 116 s odkazem na nabídkovou cenu bez specifikace konkrétních prací a materiálu. Proto¾e znalec zji¹»oval skuteèný stav provozovny stì¾ovatele v rámci místního ¹etøení, nemohlo jej pøedlo¾ení tìchto dokumentù a naopak nepøedlo¾ení dokumentù jiných jakkoliv zmást. Navíc, stì¾ovatel pøes výzvu správce danì nerozli¹il, na které z obou adres byly pøedmìtné stavební práce provedeny.
Z obsahu citovaného znaleckého posudku Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e úkolem znalce bylo posoudit, zda práce, popsané na pøilo¾ených fakturách, byly provedeny v provozovnì stì¾ovatele Dolní Nová Ves 116, zda byl skuteènì vyu¾it vyfakturovaný materiál a zda vyèíslená cena prací odpovídá bì¾ným cenám. Krajskému soudu je nutno pøisvìdèit v tom, ¾e faktura è. 03/001 skuteènì není vùbec zmínìna mezi podklady, s nimi¾ znalec pracoval. Tato námitka je proto bezpøedmìtná. Smlouvy o dílo è. 07156 a 07081 mezi podklady, s nimi¾ znalec pracoval, zahrnuty byly. Stalo se tak zjevnì nedopatøením, jeliko¾ z jejich obsahu je patrno, ¾e se týkají zcela jiného subjektu ne¾ stì¾ovatele (PFT, spol. s r. o.). Z obsahu posudku je nicménì patrno, ¾e citované smlouvy nemìly pro znalce ¾ádnou relevanci, nebo» na nì ve svých závìrech neodkazoval a zjevnì z nich ani nevycházel. Lze proto souhlasit s námitkou stì¾ovatele jen potud, ¾e tyto smlouvy nemìly být znalci vùbec pøedány a jestli¾e k tomu do¹lo, jednalo se o chybu. Nicménì souèasnì se zdej¹í soud plnì shoduje se závìrem krajského soudu, ¾e toto pochybení nemìlo v daném pøípadì vùbec ¾ádnou relevanci. K námitce, ¾e znalec nemìl k dispozici pøedmìtnou smlouvu o dílo, je tøeba uvést, ¾e znalec hodnotil faktické provedení zednických prací O. Z. a na základì místního ¹etøení zjistil, ¾e v posuzované budovì nebyly v roce 2002 provedeny fakturované práce a ani nebyl pou¾it fakturovaný materiál. Ji¾ z povahy vìci je zøejmé, ¾e na tomto závìru by nemohlo nic zmìnit ani to, kdy¾ by mìl znalec k dispozici smlouvu o dílo, pøíp. dal¹í listinné podklady: rozhodné toti¾ nebylo to, jaké podklady existovaly, nýbr¾ zda fakturované práce byly provedeny a v tomto smìru se stì¾ovateli závìry znaleckého posudku podle pøesvìdèení zdej¹ího soudu nepodaøilo zpochybnit.
Ani této námitce proto Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil.
Poslední skupina námitek se týká tvrzených procesních pochybení správce danì a ¾alovaného.
Stì¾ovatel namítá, ¾e u nìj bylo provedeno místní ¹etøení bez pøítomnosti jeho zástupce. K tomu krajský soud uvádí (by» jen jako obiter dictum -viz vý¹e), ¾e daòová kontrola byla u stì¾ovatele zahájena za pøítomnosti jeho zástupce s neomezenou plnou mocí (viz protokol o ústním jednání zahajujícím daòovou kontrolu ze dne 19. 11. 2003). Dne 22. 12. 2003 probìhlo místní ¹etøení, pøi kterém jednal správce danì pøímo se stì¾ovatelem jako s daòovým subjektem.
To daòový øád umo¾òuje a jeliko¾ se jednalo o provedení prohlídky objektu provozovny, jednalo se o úkon podøaditelný pod ustanovení § 10 odst. 4 daòového øádu. Podle tohoto ustanovení platí, ¾e zastupování daòového subjektu zástupcem nevyluèuje, aby správce danì jednal v nutných pøípadech s daòovým subjektem pøímo nebo aby ho vyzval k vykonání nìkterých úkonù. Daòový subjekt je povinen výzvì správce danì vyhovìt. Správce danì musí o tomto jednání zástupce daòového subjektu souèasnì vyrozumìt.
Nejvy¹¹í správní soud se shodnì s krajským soudem domnívá, ¾e pøedmìtný úkon je podøaditelný pod pøípady, na které pamatuje citované ustanovení daòového øádu. Pokud v¹ak správce danì zástupce stì¾ovatele o tomto úkonu nevyrozumìl (a ze spisu neplyne, ¾e by se tak stalo), do¹lo skuteènì k poru¹ení zákona a byla tedy zji¹tìna vada øízení. Souèasnì je ale nutno uvést, ¾e tato vada by mohla vést ke zru¹ení napadeného rozsudku krajského soudu jen tehdy, jestli¾e by dosáhla takové intenzity, ¾e by v jejím dùsledku bylo lze uva¾ovat o ovlivnìní výsledku celého daòového øízení [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. K této domnìnce v¹ak v daném pøípadì není dán ¾ádný rozumný dùvod. Jak toti¾ správnì konstatoval krajský soud, smyslem tohoto místního ¹etøení bylo zjistit, zda a které stavební úpravy byly provedeny v pøíslu¹ném objektu, co¾ je jednoznaènì zále¾itost faktická a nikoliv odborná. Dùle¾ité je rovnì¾ to, ¾e v prùbìhu celého øízení byl dán stì¾ovateli i jeho zástupci dostateèný prostor pro to, aby uvedli na pravou míru zji¹tìní a tvrzení, provedená v prùbìhu místního ¹etøení.
Nejvy¹¹í správní soud nemohl koneènì pøehlédnout ani to, ¾e ve správním spise je zalo¾en i úøední záznam, z nìho¾ plyne, ¾e dne 19. 7. 2004 sdìlil jednatel stì¾ovatele O. Vencl telefonicky pracovníkovi správce danì, ¾e se vrátil z dovolené a ¾e se dozvìdìl o místním ¹etøení (poznámka soudu: jednalo se o jiné místní ¹etøení ne¾ shora popsané) a¾ dnes, a proto bylo sjednáno, ¾e zajistí náhradní termín. Dne 19. 7. 2004 byl proto se jmenovaným telefonicky sjednán náhradní termín na 11. 8. 2004 s tím, ¾e na toto jednání jeho zástupce ing. T. ©. vystaví omezení plné moci, proto¾e u tohoto úkonu chce být pøítomen jednatel sám. Je tak zcela zjevné, ¾e ze strany správce danì nebyla v tomto konkrétním daòovém øízení poru¹ována ani zásada souèinnosti, jak v kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel opakovanì tvrdí.
Dále stì¾ovatel namítá, ¾e bylo vy¾ádáno omezení generální plné moci pro výslech svìdka Z., který byl proveden bez pøítomnosti zástupce stì¾ovatele (daòového poradce). K tomu ze správního spisu plyne, ¾e k výslechu do¹lo dne 30. 4. 2004 za úèasti statutárního zástupce stì¾ovatele O. Vencla, pøièem¾ o jeho konání byl zástupce stì¾ovatele vyrozumìn oznámením správce danì dne 8. 4. 2004, které osobnì pøevzal dne 19. 4. 2004. Nelze tedy správci danì dùvodnì vytknout, ¾e by omezil práva stì¾ovatele na zastoupení pøi tomto úkonu. Navíc, ve shodì s krajským soudem, ani zdej¹í soud nezjistil, ¾e by k omezení generelní plné moci ze dne 22. 4. 2004 do¹lo v dùsledku jakékoliv formy nátlaku ze strany správce danì. Toto tvrzení stì¾ovatele má zdej¹í soud za neprokázané a tedy neopodstatnìné. Koneènì, i z citovaného omezení generální plné moci je zøejmé, ¾e o výslechu jmenovaného svìdka dne 30. 4. 2004 byl zástupce stì¾ovatele informován. ®ádné procesní pochybení ze strany správce danì proto Nejvy¹¹í správní soud nezjistil.
Koneènì stì¾ovatel tvrdí, ¾e byla nesprávnì projednána zpráva o daòové kontrole, jeliko¾ aèkoliv stì¾ovatel uplatnil námitky proti znaleckému posudku, správce danì setrval na svých závìrech. Z protokolu o projednání zprávy o daòové kontrole toti¾ plyne, ¾e stì¾ovatel vyslovil nesouhlas s jejími závìry (zpochybnil celou zprávu) a namítl, ¾e souèástí znaleckého posudku byly i nìkteré nesouvisející doklady. Dále vyslovil nesouhlas se zpùsobem hodnocení smlouvy o budoucí nájemní smlouvì.
K tomu zdej¹í soud pøednì uvádí, ¾e k otázce podkladù pro vypracování pøedmìtného znaleckého i k pøedmìtné smlouvì se ji¾ dostateènì vyjádøil vý¹e, kdy¾ dovodil, ¾e tyto námitky nemají ¾ádnou vìcnou relevanci. K argumentaci stì¾ovatele je pak dobré uvést, ¾e nelze zamìòovat procesní práva úèastníka správního øízení, která samozøejmì musí být v plném rozsahu ¹etøena, a právo na úspìch ve vìci, které samozøejmì právo nemù¾e nikdy garantovat. Skuteènost, ¾e daòový subjekt se závìry daòové kontroly nesouhlasí, toti¾ nelze vykládat tak, ¾e tato okolnost-ve svých dùsledcích-znemo¾òuje vydání platebního výmìru, který se pro daòový subjekt jeví nevýhodným. A¾ do takovéhoto absurdního dùsledku mù¾e dospìt úvaha stì¾ovatele. Nelze toti¾ pøehlédnout, ¾e obsah tìchto námitek mù¾e daòový subjekt úèinnì uplatnit v rámci odvolacího øízení, pøíp. v rámci následného pøezkumu ve správním soudnictví, co¾ stì¾ovatel ostatnì také uèinil. Jejich nezohlednìní správcem danì je¹tì pøed vydáním prvostupòového rozhodnutí proto v ¾ádném pøípadì neznamená jakékoliv omezení procesních prostøedkù, které mù¾e daòový subjekt vyu¾ít na svoji obranu.
Ani tato skupina stí¾nostních námitek, týkajících se prùbìhu daòového øízení, proto nebyla shledána dùvodnou.
V. Ze v¹ech shora uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud neshledal naplnìní kasaèních dùvodù ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b), d) s. ø. s., a proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).

References: soud 
 § 103
 § 24
 soud 
 § 31
 § 33
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 § 2
 soud 
 soud 
 § 54
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 68
 § 75
 § 50
 soud 
 § 68
 § 75
 soud 
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 § 68
 § 32
 § 75
 § 75
 § 76
 § 76
 § 68
 § 65
 § 68
 § 50
 § 50
 § 59
 § 50
 § 50
 § 50
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 24
 § 2
 § 50
 § 33
 soud 
 § 2
 § 2
 soud 
 § 2
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103