Source: http://kraken.slv.cz/5Afs59/2008
Timestamp: 2018-08-19 18:10:31+00:00

Document:
5Afs59/2008
5 Afs 59/2008-79
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: ELBO CZ s. r. o., se sídlem ve Velkém Meziøíèí, Karlov 15, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem v Brnì, nám. Svobody 4, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 14. 12. 2007, è. j. 29 Ca 149/2005-52,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 14. 12. 2007 è. j. 29 Ca 149/2005-52 s e z r u ¹ u j e a vìc se v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný jako stì¾ovatel vèasnou kasaèní stí¾ností napadl Krajského soudu v Brnì (dále krajský soud ) ze dne 14. 12. 2007, è. j. 29 Ca 149/2005-52, kterým bylo zru¹eno rozhodnutí ¾alovaného Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 25. 3. 2005, è. j 7153/04/FØ/120 (dále jen rozhodnutí ¾alovaného ) pro vady øízení a vìc byla vrácena ¾alovanému k dal¹ímu øízení, a ¾alovanému bylo ulo¾eno zaplatit ¾alobci náklady øízení.
Rozhodnutím ¾alovaného bylo zamítnuto odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Finanèního úøadu ve Velkém Meziøíèí-dodateènému platebnímu výmìru ze dne 22. 6. 2004 è. j. 32920/04/353920/4596, kterým byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 1 190 400 Kè za zdaòovací období roku 2001.
Stì¾ovatel napadl vèasnou kasaèní stí¾ností napadený rozsudek z dùvodu dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Rozsudek krajského soudu dle stì¾ovatele spoèívá na nesprávném posouzení právních otázek, trpí nesrozumitelností, nedostatkem dùvodù rozhodnutí a vadami øízení pøed soudem.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvádí, ¾e jeho rozhodnutí bylo ¾alobci doruèeno dne 30. 3. 2005, ¾aloba byla krajskému soudu doruèena dne 31. 5. 2005, tedy poslední den lhùty. To znamená, ¾e ¾aloba ji¾ nemohla být roz¹íøena o dal¹í ¾alobní body (§ 71 odst. 2 s. ø. s.). V následujícím období krajský soud vyzval ¾alobce k zaplacení soudního poplatku. K odstranìní vad ¾alobního podání ¾alobce ve smyslu ustanovení § 37 a § 71 s. ø. s. vyzván nebyl.
Dne 17. 8. 2005 byla stì¾ovateli doruèena ¾aloba s výzvou k pøedlo¾ení správního spisu a k vyjádøení se k ¾alobì. Ve vyjádøení k ¾alobì doruèeném krajskému soudu dne 3. 11. 2005 stì¾ovatel dokumentoval názor, ¾e ¾aloba nesplòuje pøedpoklady § 71 s. ø. s., nebo» z ní není vùbec patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné.
Poté dne 24. 11. 2005, tj. po vyjádøení k ¾alobì, byl usnesením 29 Ca 149/2005-47 ¾alobce krajským soudem vyzván, aby upøesnil právní dùvody ¾aloby, pro které pova¾uje napadené rozhodnutí ¾alovaného za nezákonné, popøípadì upøesnil i související skutková zji¹tìní.
V odùvodnìní usnesení bylo uvedeno: Ze ¾alobních bodù musí být zøejmé dùvody ¾alobcova tvrzení, ¾e správní rozhodnutí nebo jeho èást odporuje konkrétnímu zákonu nebo jinému pøedpisu, který má charakter pøedpisu právního, a toto tvrzení musí být odùvodnìno , jednoznaènì se zde konstatuje, ¾e podání ¾alobce ze dne 30. 5. 2003 (má být 2005-pozn. stì¾ovatele) nelze v podané podobì projednat, proto¾e postrádá zákonem stanovené nále¾itosti .
Odpovìï ¾alobce na tuto výzvu, datovaná dne 23. 12. 2005 a doruèená krajskému soudu dne 29. 12. 2005, mìla uvádìt právní dùvody, pro které pova¾uje ¾alobce napadené rozhodnutí ¾alovaného za nezákonné.
Stì¾ovatel se domnívá, ¾e tímto podáním k po¾adovanému upøesnìní ¾alobních bodù ve smyslu ustanovení § 71 odst. 1 písm. c) s. ø. s. nedo¹lo.
Odpovìï ¾alobce (rozdìlená do tøí bodù) v bodì 3 uvádí opìt zcela nekonkrétní tvrzení a opìt se odkazuje na odùvodnìní svého odvolání jako na souèást ¾aloby .
Bod 1 se zabývá námitkou z hlediska zákonnosti napadeného rozhodnutí zjevnì nepodstatnou a soud na ni ve svém rozsudku nijak nereagoval-¾alobce údajnì nemohl vyu¾ít svého práva a k tvrzení o údajné spekulativnosti svého jednání se vyjádøit.
Bod 3 (stì¾ovatel mìl zøejmì na mysli bod 2-pozn. NSS) se rovnì¾ z hlediska zákonnosti napadeného rozhodnutí zabývá námitkou nepodstatnou, soud z ní v¹ak udìlal otázku stì¾ejní-nesouèinnost ¾alobce.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti k tomu uvádí, ¾e pøedmìtem odvolacího i soudního pøezkoumání bylo, zda jeden daòový výdaj, zaúètovaný jedním úèetním dokladem a uplatnìný za zdaòovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001 jako vytvoøená rezerva na opravu hmotného majetku ve vý¹i 4 849 993 Kè je podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) ZDP (zákon è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) a § 3 odst. 2 a § 7 ZoR (zákon
è. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) daòovì úèinným výdajem (nákladem).
Stì¾ovatel se domnívá, ¾e dal¹ím podáním ¾alobce nedo¹lo k po¾adovanému upøesnìní ¾alobních bodù, a proto pro nìj bylo pøekvapivé, kdy¾ krajský soud ¾alobu podle ustanovení § 37 odst. 5 s. ø. s. neodmítl a naopak zru¹il ¾alobou napadené rozhodnutí pro vady øízení .
Odùvodnìní rozsudku, citované pod bodem I. kasaèní stí¾nosti, je pro stì¾ovatele naprosto nesrozumitelné.
Krajský soud nejprve obecnì uvádìl, ¾e není mo¾né ztoto¾nit odvolání ¾alobce proti prvostupòovému správnímu rozhodnutí s ¾alobním návrhem , ¾aloba musí explicitnì obsahovat ¾alobní body z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné . V daném pøípadì v¹ak údajnì shledal, ¾e ¾aloba je vìcnì projednatelná, nebo» ¾alobce uvedl konkrétní nezákonnosti, kterých se mìly správní orgány vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadených rozhodnutí i pøímo samotným rozhodnutím a té¾ uvedl i právní náhled, z jakého dùvodu se má o nezákonnost jednat .
Stì¾ovatel namítá, ¾e toto obecné vyjádøení krajského soudu neodpovídá skuteènosti-¾aloba konkrétní podstatné námitky neobsahuje a ani krajský soud v celém odùvodnìní rozsudku neuvedl (a tudí¾ ani nezhodnotil) ani jedinou konkrétní vìcnou námitku nezákonnosti podstatnì se týkající pøedmìtu øízení (pøezkoumání).
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e v rozsudku chybí hmotnì právní úvaha soudu ohlednì toho, v èem konkrétnì jsou jednotlivé závìry uvádìné v napadeném rozhodnutí o odvolání nesprávné a na které námitky údajnì nebylo reagováno.
Krajský soud se podle názoru stì¾ovatele vyhnul posouzení hmotnì právní podstaty vìci, nevypoøádal se s následujícími konkrétními meritorními skuteènostmi:
-zda podle názoru soudu skuteènì byla rezerva tvoøena na opravy, k jejich¾ provedení byl ¾alobce písemnì smluvnì zavázán podle bodu 5. 2. Smlouvy o nájmu nebytových prostor,
-zda, pokud mìl ¾alobce v úmyslu zásadnì zmìnit úèel u¾ívání pøedmìtné sýpky na sídlo spoleènosti, mìnit dispozièní øe¹ení vnitøních prostor a zvy¹ovat vybavenost sýpky, mìl tímto v úmyslu provádìt opravu tohoto majetku anebo technické zhodnocení majetku ve smyslu § 33 zákona o daních z pøíjmù,
-zda, pokud je v rozpoètu plánován objem bouracích prací pøevy¹ující nìkolikanásobnì celou kubaturu budovy (na str. 5 napadeného rozhodnutí o odvolání se uvádí, ¾e objem bouracích prací dle rozpoètu èinil 1255,87 m3, kde¾to vypoètená kubatura celé budovy èinila pouze 346 m3-tento nepomìr je i pøi mo¾né chybì v poèítání evidentní), lze plánované práce oznaèit za pouhou opravu hmotného majetku, na kterou lze tvoøit daòovì relevantní rezervy a nebo, zda by de facto plánované práce znamenaly likvidaci dosavadního objektu,
-zda øadu dal¹ích a dal¹ích plánovaných stavebních zásahù do objektu bývalé sýpky, popisovaných zejména na str. 6-10 napadeného rozhodnutí o odvolání lze klasifikovat jako bì¾nou opravu nebo technické zhodnocení.
Krajský soud dle stì¾ovatele nìjaký názor vyjádøil pouze v tom, ¾e správce danì mìl sám vést øízení ohlednì uznání aspoò èásti vytvoøené rezervy za daòovì úèinný výdaj a posuzoval to jako vadu, je¾ mù¾e mít za následek nezákonnost rozhodnutí. Soud se pøitom vyjádøil naprosto nedostateènì: tento postup je správný, jak dovodil ve shora zmiòovaném rozsudku Krajský soud v Brnì není zdùvodnìno, proè by takový po¾adavek mìl být správný, o jaká právní ustanovení se opírá. Stì¾ovatel konstatuje, ¾e to evidentnì nelze pova¾ovat za právní názor, jím¾ by mohl být v dal¹ím øízení vázán.
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e sám poplatník je povinen v souvislosti s podáním daòového pøiznání provìøit odùvodnìnost tvorby rezerv a uplatnit je v základu danì ve vý¹i podle zákona o rezervách. Ustanovení § 41 zákona o správì daní a poplatkù stanoví podmínky pro podání dodateèného daòového pøiznání daòovými subjekty jednoznaènì. Iniciativa, resp. právní povinnost je výluènì na daòovém subjektu.
V pøípadì, ¾e pøedmìtný výdaj byl ¾alobcem zaúètován jako vytvoøená rezerva na opravy v konkrétní vý¹i a takto promítnut do základù danì z pøíjmù, bude jako celek správcem danì posuzován. Je protiprávní po¾adovat iniciativu správce danì ve smìru doplòovat øízení (dokonce snad zadáním znaleckého posudku) za úèelem stanovení nìjakého podílu oprav a technického zhodnocení.
Názor krajského soudu je pro stì¾ovatele i nesrozumitelný, nebo» pøímo ve svém rozsudku cituje i názor Nejvy¹¹ího správního soudu: oprávnìnost tvorby rezervy na opravu hmotného majetku, tj. její nezbytnost, zpùsob výpoètu její vý¹e a zpùsob jejího pou¾ití vèetnì pøípadného rozli¹ení na opravy a technické zhodnocení, prokazuje daòový subjekt .
Pokud krajský soud obecnì doporuèuje øádným zpùsobem se zabývat navr¾enými dùkazními prostøedky, vypoøádat se s jednotlivými dùkazními návrhy, uvést své správní úvahy, mìl by nejprve pøesnì uvést, k èemu se ¾alovaný odvolací orgán konkrétnì nevyjádøil, jaké správní úvahy v odùvodnìní chybí, proè by odvolací øízení mìlo být doplòováno, napø. o znalecký posudek. Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e v rámci daòové kontroly bylo dostateènì prokázáno a logicky zdùvodnìno zejména to, ¾e ¾alobce mìl v úmyslu provádìt technické zhodnocení sýpky.
Dle stì¾ovatele daòová úèinnost pøedmìtné tvorby rezervy je øe¹ena v ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) ZDP, tedy konkrétní tvorbu rezervy lze uznat za daòový náklad pouze tehdy, jsou-li splnìny v¹echny podmínky zákona o rezervách, v daném pøípadì zejména podmínky podle § 3 odst. 2 a § 7 ZoR. Splnìní v¹ech tìchto podmínek prokazuje subjekt.
Z odùvodnìní rozsudku nevyplývají ¾ádné konkrétní pokyny v jakém smìru dál doplòovat odvolací øízení, nevyplývá z nìj zejména:
-zda podle názoru soudu ¾alobce splnil své dùkazní bøemeno ohlednì naplnìní podmínek § 24 odst. 2 písm. i) ZDP, kdy¾ na konkrétní srozumitelné pochybnosti vyjádøené v písemných výzvách reagoval pouhými tvrzeními neodpovídajícími realitì-dle místních ¹etøení, pøedlo¾eného rozpoètu, svìdeckých výpovìdí aj.,
-zda za situace, kdy ¾alobce neustále opakuje obecná tvrzení vytr¾ená z kontextu a kdy v odvolání v podstatì vùbec nereaguje na zji¹tìní správce danì (uvedená ve zprávì o daòové kontrole) a zaml¾uje podstatu vìci, by stì¾ovatel mìl v rozhodnutí o odvolání neustále opakovat tatá¾ zdùvodnìní jenom z toho dùvodu, aby tak jen formalisticky reagoval na ka¾dou námitku, bez ohledu na to, ¾e takové rozhodnutí bude nepøimìøenì dlouhé èi se bude zabývat pro vìc nepodstatnými skuteènostmi.
Stì¾ovatel z formy odùvodnìní rozsudku usuzuje, ¾e krajský soud obsahovì nekonfrontoval a právnì nezhodnotil rozsáhlé výstupy ze spisového materiálu (zprávu o kontrole, odvolání, rozhodnutí o odvolání). Dle názoru stì¾ovatele je pøi pøezkoumávání správních rozhodnutí povinností soudu uvést svá zji¹tìní, podle pøíslu¹né právní úpravy je posoudit, konkrétnì posoudit i záva¾nost pøípadných vad øízení a dát pro dal¹í správní øízení jednoznaèné pokyny. V rozsudku v¹ak dle stì¾ovatele chybí konkretizace námitek uplatnìných ¾alobcem v odvolání týkajících se poru¹ení procesního práva soudem akceptovaných. Nadto krajský soud v daném pøípadì vytrhává èásti z kontextu rozhodnutí stì¾ovatele, cituje pouze jeho obecné závìry, které ov¹em následovaly a¾ po uvedení konkrétních skuteèností.
Stì¾ovatel se z vý¹e uvedených dùvodù domnívá, ¾e ¾aloba mìla být odmítnuta, dále pak, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí netrpí podstatnými vadami øízení, je¾ by mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. Rozsudek krajského soudu je dle stì¾ovatele jednak nesrozumitelný, jednak právní otázky zde nebyly posouzeny správnì, pøípadnì nebyly posouzeny vùbec. Proto stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobce se ke kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele nevyjádøil.
Nejvy¹¹í správní soud, vázán rozsahem a dùvody podané kasaèní stí¾nosti (ustanovení § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.), pøezkoumal napadený rozsudek a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval stí¾ní námitkou jiné vady øízení pøed krajským soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. Stì¾ovatel tuto vadu spatøuje v tom, ¾e krajský soud mìl ¾alobu odmítnout z dùvodu, ¾e ¾aloba nesplòuje pøedpoklady ve smyslu ustanovení § 71 s. ø. s., nebo» z ní není vùbec patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné.
Dne 24. 11. 2005 byl ¾alobce usnesením krajského soudu è. j. 29 Ca 149/2005-47 vyzván, aby upøesnil právní dùvody ¾aloby, pro které pova¾uje napadené rozhodnutí ¾alovaného za nezákonné, popøípadì upøesnil i související skutková zji¹tìní.
Stì¾ovatel se domnívá, ¾e odpovìdí ¾alobce na tuto výzvu datované dne 23. 12. 2005 a doruèené krajskému soudu dne 29. 12. 2005 k po¾adovanému upøesnìní ¾alobních bodù ve smyslu ustanovení § 71 odst. 1 písm. c) s. ø. s. nedo¹lo.
Stì¾ovatel ve vyjádøení k ¾alobì doruèeném krajskému soudu dne 3. 11. 2005 dokumentoval názor, ¾e ¾aloba nesplòuje pøedpoklady § 71 s. ø. s., nebo» z ní není vùbec patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné a namítá, ¾e ¾aloba ji¾ nemohla být roz¹íøena o dal¹í ¾alobní body (§ 71 odst. 2 s. ø. s.).
Krajský soud k otázce posouzení ¾alobního návrhu z pohledu ustanovení § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. uvedl, ¾e zkoumal, zda ¾aloba obsahuje øádné ¾alobní body. Shledal, ¾e ¾aloba je vìcnì projednatelná, nebo» ¾alobce uvedl konkrétní nezákonnosti, kterých se mìly správní orgány vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadených rozhodnutí i pøímo samotným rozhodnutím a té¾ uvedl i právní náhled, z jakého dùvodu se má o nezákonnosti jednat.
Pøi rozsahu pøezkumu krajský soud vycházel z ¾alobního návrhu doplnìného procesním podáním k výzvì soudu. K odvolání ¾alobce vùèi prvostupòovému správnímu rozhodnutí krajský soud pøihlí¾el v rozsahu uplatnìných ¾alobních skutkových námitek, nebo» není mo¾né ztoto¾nit odvolání ¾alobce proti prvostupòovému správnímu rozhodnutí s ¾alobním návrhem, by» na nìj ¾alobce odkazoval.
Nejvy¹¹í správní soud z ¾aloby zjistil, ¾e krajský soud nepochybil, kdy¾ dospìl k závìru, ¾e ¾aloba byla vìcnì projednatelná, nebo» ¾alobce v ¾alobì uvedl i konkrétní nezákonnosti, kterých se mìly správní orgány dopustit v procesu vydání napadených rozhodnutí (¾alobce nemìl mo¾nost vyu¾ít svého práva a k tvrzení o údajné spekulativnosti svého jednání se vyjádøit, správce danì, pokud polo¾ky rozpoètu pova¾oval za technické zhodnocení, tento svùj závìr nikterak nezdùvodnil) i pøímo samotným rozhodnutím ( ¾alobce setrvává na tvrzení, ¾e byl k provedeným opravám smluvnì zavázán a z jeho strany nebylo kalkulováno se zmìnou vyu¾ití stavby a zejména jejího úèelu ze stavebnì technického hlediska, ¾alobce provádìl tvorbu rezervy výhradnì na plánované opravy najatého majetku, nepøedpokládal, ¾e by provádìl rekonstrukci nebo modernizaci objektu, ¾alobce nesouhlasí se závìrem správce danì o nesouèinnosti ze strany ¾alobce).
Právní náhled na vìc ¾alobce ve svém podání ze dne 30. 5. 2005 (doruèeném krajskému soudu dne 31. 5. 2005) neuvedl. Konkrétní právní náhled na vìc ¾alobce neuvedl ani v odpovìdi na výzvu krajského soudu k upøesnìní právních dùvodù ¾aloby doruèené krajskému soudu dne 29. 12. 2005 (datované dne 23. 12. 2005). Z obsahu jednotlivých ¾alobních bodù v¹ak lze dovodit, ¾e jsou jednak namítány podstatné vady správního øízení s vlivem na zákonnost správního rozhodnutí (¾alobce nemìl mo¾nost vyu¾ít svého práva a k tvrzení o údajné spekulativnosti svého jednání se vyjádøit, správce danì, pokud polo¾ky rozpoètu pova¾oval za technické zhodnocení, tento svùj závìr nikterak nezdùvodnil) a jednak vìcné nesprávnosti správního rozhodnutí (nesprávnost skutkových zji¹tìní a nesprávnost právního posouzení-¾alobce setrvává na tvrzení, ¾e byl k provedeným opravám smluvnì zavázán a z jeho strany nebylo kalkulováno se zmìnou vyu¾ití stavby a zejména jejího úèelu ze stavebnì technického hlediska, ¾alobce provádìl tvorbu rezervy výhradnì na plánované opravy najatého majetku, nepøedpokládal, ¾e by provádìl rekonstrukci nebo modernizaci objektu, ¾alobce nesouhlasí se závìrem správce danì o nesouèinnosti ze strany ¾alobce).
®alobce v ¾alobì uvádìl také námitky obecného charakteru (napø., ¾e ¾alovaný se dostateènì nevypoøádal s argumentací ¾alobce uvedenou v odvolání, øadu procesních pochybení pøi zji¹»ování skuteèného stavu vìci na místì samém, správce danì chyboval v mìøeních i ve výpoètech, pochybil také v hodnocení dùkazù, kdy¾ vìdomì opomíjel dùkazy nabídnuté nebo pøedlo¾ené ve prospìch daòového subjektu, jako¾ i zji¹tìní svìdèící pro daòový subjekt, ke kterým sám dospìl).
®alobce v ¾alobì v plném rozsahu odkázal na obsah odùvodnìní svého odvolání proti prvostupòovému správnímu rozhodnutí a uvedl, ¾e jej v pøíloze postupuje jako souèást odùvodnìní této ¾aloby.
K odkazu ¾alobce na obsah odùvodnìní svého odvolání proti prvostupòovému správnímu rozhodnutí, Nejvy¹¹í správní soud na tomto místì zmiòuje rozhodnutí Vrchního soudu v Praze è. j. 7 A 147/1999-35 ze dne 27. 12. 2001, dle kterého se soud v øízení o správní ¾alobì nemù¾e zabývat námitkami, které ¾alobce uplatnil v rozkladu podaném ve správním øízení, by» i na nì v ¾alobì sumárnì odkázal. Je tøeba, aby ¾alobce tvrzené dùvody nezákonnosti v ¾alobì explicitnì uvedl. To je zákonnou nále¾itostí ¾aloby ( § 249 odst. 2 o. s. ø.) a jen tímto zpùsobem mohou být vymezeny hranice soudního pøezkumu zákonnosti aktu.
Odvolání ¾alobce smìøovalo proti prvostupòovému rozhodnutí správce danì. ®aloba napadá rozhodnutí ¾alovaného o odvolání ¾alobce. Tvrzené dùvody nezákonnosti je tøeba v ¾alobì explicitnì uvést.
S ohledem na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu (viz. rozsudek ze dne 2. 8. 2007 è. j. 2 Azs 54/2007-42, dle kterého je za ¾alobní bod, u nìho¾ je tøeba se pokusit o jeho doplnìní a upøesnìní, nutno pova¾ovat ka¾dé vyjádøení ¾alobce, z nìho¾ by» i jen v nejhrub¹ích obrysech lze dovodit, ¾e tento má napadené správní rozhodnutí z urèitého dùvodu za nezákonné), lze v projednávané vìci uzavøít, ¾e krajský soud postupoval správnì.
Krajský soud tak postupoval správnì, kdy¾ ¾alobu ¾alobce neodmítl, nebo» obsahovala projednatelné ¾alobní body.
Nejvy¹¹í správní soud dále pøistoupil k projednání stí¾ní námitky, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí netrpí podstatnými vadami øízení, je¾ by mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Argumentace stì¾ovatele k otázce podstatných vad øízení se podle obsahu vztahuje ke stí¾nímu dùvodu ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. d), a tedy nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku.
Stì¾ovatel konkrétnì uvádí, ¾e pokud krajský soud obecnì doporuèuje øádným zpùsobem se zabývat navr¾enými dùkazními prostøedky, vypoøádat se s jednotlivými dùkazními návrhy, uvést své správní úvahy, mìl by nejprve pøesnì uvést, k èemu se ¾alovaný odvolací orgán konkrétnì nevyjádøil, jaké správní úvahy v odùvodnìní chybí, proè by odvolací øízení mìlo být doplòováno, napø. o znalecký posudek.
V rozsudku dle stì¾ovatele chybí konkretizace námitek uplatnìných ¾alobcem v odvolání týkajících se poru¹ení procesního práva soudem akceptovaných, konkrétnì také krajský soud neuvedl se kterými dùkazními návrhy se ¾alovaný v odùvodnìní napadeného odvolacího rozhodnutí nevypoøádal.
Krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného z dùvodu shledání podstatného poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, které mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé jednak z dùvodu, ¾e se ¾alovaný nezabýval námitkami uplatnìnými ¾alobcem v odvolání týkajícími se poru¹ení procesního práva, jednak z dùvodu, ¾e k dokazovaní ¾alobce pøedkládal dùkazní návrhy a skutková tvrzení a ¾alovaný byl povinen se s jednotlivými dùkazními návrhy vypoøádat a jednak z dùvodu obecného konstatování, ¾e správce danì své rozhodnutí uèinil zodpovìdnì po øádném ovìøení skuteèného stavu sýpky v dobì trvání nájmu, a to na základì výpovìdi svìdkù i na základì vlastního místního ¹etøení a vlastních mìøení, které dle krajského soudu nemù¾e z pohledu § 2 odst. 3 daòového øádu obstát (správnímu soudu nepøíslu¹í nahrazovat chybìjící správní úvahu-hodnocení øady ¾alobcem poukazovaných dùkazù a dùkazních prostøedkù, svou vlastní volnou úvahou).
Z odùvodnìní napadeného rozsudku Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e krajský soud konkrétnì neuvedl s jakými dùkazními prostøedky a jakými námitkami týkajícími se poru¹ení procesního práva se stì¾ovatel v rozhodnutí ¾alovaného nevypoøádal.
Nejvy¹¹í správní soud shledal stí¾ní námitku nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku dùvodnou.
®alobce ji¾ v odvolání proti prvostupòovému rozhodnutí správce danì namítal poru¹ení procesních práv, napø. poru¹ení práv daòového subjektu klást svìdkùm otázky, neprovedení vyhodnocení dùkazù a neuvedení proè je správce danì pomíjí, úèelové vedení daòového øízení, atd.
Z rozhodnutí ¾alovaného lze zjistit, ¾e se stì¾ovatel k odvolacím námitkám týkajícím se procesních pochybení správce danì vyjadøoval.
Ve svém rozhodnutí stì¾ovatel k namítaným procesním pochybením napø. uvádí:
-Poukazy na dílèí nepøesnosti ve zprávì stì¾ovatel v rozhodnutí ¾alovaného oznaèil za formalistické za situace, kdy správce danì z oprávnìných dùvodù neustále neopakuje a nespecifikuje jednotlivé dùkazy, které ji¾ popsal a vyhodnotil na jiném místì zprávy o výsledku daòové kontroly.
-Stì¾ovatel v odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného také uvedl, ¾e v ¾ádném pøípadì nelze souhlasit s tvrzením ¾alobce uvedeným v odvolání, ¾e se správce danì nezabýval vyhodnocením pøedlo¾ených dùkazù a ¾e by v této souvislosti do¹lo k poru¹ení ustanovení § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Text zprávy o výsledku daòové kontroly je s ohledem na slo¾itost øe¹ené problematiky znaèné obsáhlý a z tohoto dùvodu nelze jednotlivé vìty zprávy vytrhávat z kontextu a èinit z nich závìry podobné tìm, které uvádí ¾alobce v odvolání.
-Stì¾ovatel zastává názor, ¾e správce danì se vedle popisu pøedchozího øízení zabýval nejenom popisem dùvodù, proè pova¾uje tvorbu rezervy za neoprávnìnou, ale podrobnì rovnì¾ v rámci odùvodnìní ve zprávì o výsledku daòové kontroly vyhodnocoval jednotlivé dùkazy potvrzující správnost jeho závìrù vèetnì zhodnocení toho, jaký byl stav sýpky v dobì, kdy byla rezerva vytváøena a vèetnì uvedení dùvodù vyvracejících vìrohodnost a prùkaznost ¾alobcem uvádìných skuteèností.
-Ohlednì namítaného neposouzení rozpoètu jako dùkazu osvìdèujícího vytvoøenou rezervu, stì¾ovatel ve svém rozhodnutí uvedl, ¾e pokud správce danì do zprávy o výsledku daòové kontroly uvedl, ¾e neposoudil rozpoèet jako dùkaz osvìdèující vytvoøenou rezervu, mìl tím na mysli nikoliv to, ¾e tento ¾alobcem pøedlo¾ený dùkazní prostøedek nebere v úvahu a odmítá ho (pokud by tomu tak bylo, potom by se na mnoha stranách zprávy dále podrobnì nezabýval jeho jednotlivými polo¾kami), ale mìl na mysli to, ¾e pøedmìtný rozpoèet vedle dal¹ích dùkazù prokazuje úmysl ¾alobce provádìt technické zhodnocení sýpky a nikoliv její opravu a z tohoto dùvodu nelze na základì tohoto rozpoètu potvrdit splnìní podmínek pro uplatnìní pøedmìtné tvorby v daòových výdajích (nákladech).
-Stì¾ovatel uzavøel, ¾e s ohledem na odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného, správce danì v rámci uèinìného domìrku nepochybil jak z procesního, tak ani z hmotnì právního pohledu a není proto dùvod oznaèit pøedmìtný platební výmìr za nezákonný, se v¹emi pou¾itými dùkazy byl ¾alobce v prùbìhu daòového øízení seznámen a mìl dostateènou mo¾nost prokázat v prùbìhu pøedchozího øízení jejich nevìrohodnost èi vìcnou nesprávnost.
Ohlednì nevypoøádání se s dùkazními návrhy a skutkovými tvrzeními, Nejvy¹¹í správní soud z rozhodnutí ¾alovaného zjistil, ¾e se stì¾ovatel v odùvodnìní svého rozhodnutí o odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru zabýval dùkazním prostøedkem podrobným rozpoètem nákladù nazvaným Krycí list rozpoètu na stavbu 002 Oprava domu Vel. Mez., objekt 0606 Novosady 73-sýpka .
Zabýval se také a hodnotil prùbìh daòového øízení s ohledem na výzvu ze dne 7. 8. 2003, è. j. 37714/03/353930/1990 a výzvu ze dne 3. 2. 2004, è. j. 6595/04/353930/1990, dále ústní jednání konané dne 14. 11. 2003 (viz. protokol è. j. 53661/03/353930/1990), ústní jednání konané dne 15. 12. 2003 (viz. protokol è. j. 56872/03/353930/1990) a ústní jednání konané dne 27. 2. 2004 (viz. protokol è. j. 11606/04/353930/1990).
Odvolací orgán neshledal dùvod pro zmìnu dodateèného platebního výmìru z dùvodu, ¾e tvorbu rezervy odpovídající zejména polo¾kám rozpoètu 62, 764, 765, 783 a 784 nelze uznat za daòový výdaj (náklad) jednak z dùvodu absence jednoznaèného smluvního závazku k provedení ve¹kerých stavebních úprav plánovaných v rozpoètu a dále z dùvodu, ¾e z pøedlo¾ených dokladù nelze bez souèinnosti ¾alobce s jistotou prohlásit, zda a do jaké míry souvisí èi nesouvisí rovnì¾ se zásadní zmìnou vnitøní dispozice a úèelu u¾ívání pøedmìtné sýpky, resp. s technickým zhodnocením hmotného majetku.
Stì¾ovatel ve svém rozhodnutí tuènì zvýraznil, ¾e pokud ¾alobce ve smyslu § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù neprokázal, jaká èást tvorby rezervy je z tohoto pohledu oprávnìná, mohl správce danì v souladu s § 24 odst. 2 písm. i) ZDP ve vazbì na § 3 odst. 2 ZoR uèinit závìr, ¾e celá tvorba rezervy nepøedstavuje daòovì úèinný výdaj (náklad), nebo» tato tvorba jako celek nebyla ze strany ¾alobce prokázána.
Krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného pro podstatné vady øízení spatøované mimo jiné v nevypoøádání se ¾alovaného s jednotlivými dùkazními návrhy a skutkovými tvrzeními a v nevypoøádání se s odvolacími námitkami týkající se procesních pochybení správce danì. Svùj závìr v¹ak krajský soud nekonkretizoval (neuvedl s jakými dùkazními návrhy a skutkovými tvrzeními a se kterými námitkami procesních pochybení správce danì se ¾alovaný nevypoøádal). Nejvy¹¹í správní soud, za této situace, shledal závìr krajského soudu ohlednì vý¹e uvedených podstatných vad øízení nepøezkoumatelný.
Pro pøezkoumatelnost napadeného rozsudku je potøebné, aby krajský soud s ohledem na odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru, rozhodnutí ¾alovaného a ¾alobu ¾alobce konkrétnì uvedl, se kterými dùkazními prostøedky a jakými námitkami týkajícími se poru¹ení procesního práva, se stì¾ovatel v rozhodnutí ¾alovaného nevypoøádal.
Shledá-li krajský soud vadu správního øízení v nevypoøádání se stì¾ovatele v rozhodnutí ¾alovaného s dùkazními prostøedky èi procesními pochybeními konkrétnì nenamítanými v ¾alobì, ale pouze v odvolání, na které ¾alobce v ¾alobì pouze odkazoval, je tøeba, aby krajský soud uvedl a odùvodnil svùj závìr, zda konkrétní pochybení stì¾ovatele mìlo vliv na zákonnost napadeného správního rozhodnutí a bylo proto nutno nad rámec dispozièní zásady pøistoupit z úøední povinnosti ke zru¹ení napadeného správního rozhodnutí.
K závìru krajského soudu o podstatné vadì øízení spatøované v obecnosti konstatování, ¾e správce danì své rozhodnutí uèinil zodpovìdnì po øádném ovìøení skuteèného stavu sýpky v dobì trvání nájmu, a to na základì výpovìdi svìdkù i na základì vlastního místního ¹etøení a vlastních mìøení, stì¾ovatel namítá, ¾e krajský soud v daném pøípadì vytrhává èásti z kontextu rozhodnutí stì¾ovatele, cituje pouze jeho obecné závìry, které ov¹em následovaly a¾ po uvedení konkrétních skuteèností.
Nejvy¹¹í správní soud tvrzené vytr¾ení èásti odùvodnìní z kontextu rozhodnutí stì¾ovatele shledal oprávnìné. Rozhodnutí ¾alovaného se na rùzných místech svého odùvodnìní zabývá skuteènostmi, které dle správce danì vyplynuly z rùzných ústních jednání, z ústního jednání na místì samém i z vlastních mìøení správce danì.
Rozhodnutí krajského soudu tak Nejvy¹¹í správní soud shledal nepøezkoumatelným i ohlednì krajským soudem shledané podstatné vady správního øízení spoèívající v obecnosti konstatování, ¾e správce danì své rozhodnutí uèinil zodpovìdnì po øádném ovìøení skuteèného stavu sýpky v dobì trvání nájmu, a to na základì výpovìdi svìdkù i na základì vlastního místního ¹etøení a vlastních mìøení. V novém rozhodnutí je tøeba, aby krajský soud uvedl konkrétnì napø. jaká správní úvaha chybí.
S ohledem na nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu v otázce podstatných vad správního øízení se Nejvy¹¹í správní soud ji¾ nezabýval stí¾ní námitkou nesprávného posouzení právní otázky ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí netrpí podstatnými vadami øízení, je¾ by mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti také namítá i nesprávné posouzení otázky povinnosti správce danì vést øízení ohlednì uznání aspoò èásti vytvoøené rezervy za daòovì úèinný výdaj.
Dle obsahu stí¾ní argumentace stì¾ovatel namítá také nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku ohlednì otázky povinnosti správce danì vést øízení ohlednì uznání aspoò èásti vytvoøené rezervy za daòovì úèinný výdaj.
Nejvy¹¹í správní soud, s ohledem na odùvodnìní pøezkoumávaného rozsudku, dospìl k závìru, ¾e krajský soud otázku povinnosti správce danì vést øízení ohlednì uznání aspoò èásti vytvoøené rezervy za daòovì úèinný výdaj neøe¹il a tuto povinnost ani ¾alovanému ve zru¹ujícím rozsudku neulo¾il. Krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného z dùvodu podstatných vad øízení, z nich¾ jednu shledal v nevypoøádání se stì¾ovatele s jednotlivými dùkazními návrhy v rozhodnutí ¾alovaného.
Proto¾e otázku povinnosti správce danì vést øízení ohlednì uznání aspoò èásti vytvoøené rezervy za daòovì úèinný výdaj krajský soud neøe¹il, nemohl ji ani nesprávnì právnì posoudit.
Poslední stí¾ní námitkou je napadán postup krajského soudu, který dle stì¾ovatele nesprávnì urèité právní otázky neposoudil vùbec.
Krajský soud napadeným rozsudkem zru¹il rozhodnutí ¾alovaného pro podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, které mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. Vady správního øízení krajský soud shledal v tom, ¾e ¾alovaný se nevypoøádal s jednotlivými dùkazními návrhy a také s námitkami týkajícími se poru¹ení procesního práva uplatnìnými ¾alobcem v odvolání. Dle krajského soudu, nelze bez vypoøádání se s dùkazními návrhy uzavøít, jak uèinil ¾alovaný, ¾e ¾alobce neprokázal, jaká èást tvorby rezervy je oprávnìná èi nikoliv.
Rozhodoval-li krajský soud na základì svého závìru o zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného pro jím uvedené vady øízení (zpùsobující podle obsahu odùvodnìní nepøezkoumatelnost závìru stì¾ovatele o neprokázání ¾alobce, jaká èást tvorby rezervy je oprávnìná èi nikoliv), krajský soud nepochybil, pokud se vìcnou správností rozhodnutí ¾alovaného nezabýval.
Po pøezkoumání kasaèní stí¾ností napadeného rozsudku Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost stì¾ovatele je dùvodná. Nejvy¹¹í správní soud shledal dùvodnou stí¾ní námitku nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku ohlednì závìru krajského soudu o podstatných vadách správního øízení. S ohledem na vý¹e uvedené, Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek zru¹il a vìc vrátil Krajskému soudu v Brnì k dal¹ímu øízení ( § 110 odst. 1 s. ø. s.).
Krajský soud v novém øízení a rozhodnutí uvede konkrétnì s jakými dùkazními prostøedky a jakými námitkami týkajícími se poru¹ení procesního práva se stì¾ovatel v rozhodnutí ¾alovaného nevypoøádal a jaké správní úvahy v rozhodnutí ¾alovaného chybí.
Krajský soud v Brnì je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.) a v novém rozhodnutí rozhodne i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 37
 § 71
 § 71
 § 71
 soud 
 soud 
 § 24
 § 3
 § 7
 soud 
 § 37
 soud 
 soud 
 soud 
 § 33
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 41
 soud 
 § 24
 § 3
 § 7
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 71
 § 71
 § 71
 soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 249
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 31
 § 24
 § 3
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud