Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=26.02.1987&Aktenzeichen=V%20R%2071%2F77
Timestamp: 2018-04-20 12:33:19+00:00

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BFH, 26.02.1987 - V R 71/77 - dejure.org
UStG 1967/73 § 15 Abs. 1 Nr. 1, § 24
Vorsteuerbetrag - Aufteilung auf dem Schätzungswege - Landhandel - Landwirtschaft - Erwerb von Düngemittel - Zuordnungsentscheidung - Korrektor
UStG (1967/1973), § 15 Abs. 1 Nr. 1, § 24
Zuordnung von Vorsteuerbeträgen bei einem gewerblichen und einem landwirtschaftlichen Unternehmensteil
BFHE 150, 165
BB 1988, 50
BStBl II 1987, 685
Falle Vorsteuer für den Bereich an, bei dem die Ausgangsumsätze der Regelbesteuerung unterlägen, sei die Vorsteuer abzugsfähig (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. Februar 1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685).
a) Der Unternehmer muss die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuordnen und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung berücksichtigten aufteilen (BFH-Urteile in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685, unter II.1.c; in BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150, unter II.2.a;… in BFH/NV 1989, 56, unter 2.b; vom 16. Dezember 1993 V R 79/91, BFHE 173, 265, BStBl II 1994, 339, unter II.1.a;… BFH-Beschluss in BFH/NV 2008, 1548; Abschn. 24.7.
c) Ist bei Bezug der jeweiligen Eingangsleistung noch keine eindeutige Zuordnung möglich, ist die Aufteilung notfalls im Wege einer Schätzung vorzunehmen, wobei diese nach der wahrscheinlichen späteren Verwendung der erworbenen Güter zu erfolgen hat (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 1989, 56, unter 2.a, und in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685, Leitsatz 1).
a) Wie der erkennende Senat in seinem Urteil vom 26. Februar 1987 V R 71/77 (BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685) dargelegt hat, macht es das Verbot, neben der Vorsteuerpauschalierung Vorsteuer aufgrund von einzelnen Leistungsbezügen abzuziehen, erforderlich, daß der Unternehmer, der einen - der Regelbesteuerung unterliegenden - gewerblichen Betrieb und daneben einen - der Vorsteuerpauschalierung unterliegenden - landwirtschaftlichen Betrieb unterhält, die einzelnen Leistungsbezüge, demnach auch solche von vertretbaren oder verbrauchbaren Sachen (§§ 91 f. des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB -), je einem der beiden Unternehmensteile zuordnet und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1973 abziehbaren und in die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung berücksichtigten aufteilt.
b) Die hiernach erforderliche Zuordnungsentscheidung des Unternehmers findet regelmäßig ihren Ausdruck in der Geltendmachung des Vorsteuerabzugs; denn damit gibt der Unternehmer zu erkennen, daß ein bestimmter Leistungsbezug, etwa der Bezug von vertretbaren Sachen, - ganz oder teilweise - für den - der Regelbesteuerung unterliegenden - gewerblichen Unternehmensbereich stattgefunden hat (vgl. Senatsurteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685).
Dies setzt allerdings voraus, daß ein entsprechender Einsatz von vornherein nach der - an den objektiven Gegebenheiten - orientierten Lebenserfahrung bei der Zuordnung die größte Wahrscheinlichkeit für sich hatte (vgl. Senatsurteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685).
Dementsprechend hat der Senat im Urteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 Ausführungen dazu gemacht, ob es zu beanstanden ist, daß im Entscheidungsfall der Kläger aufgrund einer Prognose jeweils im Rahmen einer Schätzung den gesamten Düngemitteleinkauf dem gewerblichen Landhandel zugeordnet hatte.
Daß der Senat in seinem Urteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 das Absehen von einer Vorsteueraufteilung gebilligt hat, beruht auf den besonderen Umständen des Entscheidungsfalles.
e) Wie der Senat weiter in seinem Urteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 dargelegt hat, ist im Rahmen der erstmaligen Zuordnung auch bei vorgesehenem Einsatz der bezogenen Leistungen in verschiedenen Unternehmensbereichen endgültig über die Aufteilung der Vorsteuerbeträge zu entscheiden.
a) Wie der Bundesfinanzhof (BFH) wiederholt entschieden hat, macht es das Verbot, neben der Vorsteuerpauschalierung Vorsteuer aufgrund von einzelnen Leistungsbezügen abzuziehen (§ 24 Abs. 1 Satz 4 UStG 1980), erforderlich, daß der Unternehmer, der einen - der Regelbesteuerung unterliegenden - gewerblichen Betrieb und daneben einen - der Vorsteuerpauschalierung unterliegenden - landwirtschaftlichen Betrieb unterhält, die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuordnet und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 1980 abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung berücksichtigten aufteilt (vgl. Urteile vom 26. Februar 1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685; vom 25. Juni 1987 V R 121/86, BFHE 151, 463;… vom 8. Juni 1988 X R 53/81, BFH/NV 1989, 56).
Anders als für den Vorsteuerabzug eines einheitlichen Gegenstandes, der "gemischt" unternehmerisch und nichtunternehmerisch eingesetzt wird, sind hier folgende Erwägungen maßgeblich (vgl. bereits BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685, unter II. 1. b):.
Vielmehr würde eine - mit den objektiven Gegebenheiten nicht übereinstimmende - vollständige Zuordnung eines Leistungsbezugs zum gewerblichen Unternehmensteil nicht zu einer Besteuerung der entsprechenden Umsätze führen, sondern im Gegenteil im Umfang des Einsatzes im landwirtschaftlichen Bereich den Vorteil eines zweimaligen Vorsteuerabzugs - sowohl nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 1980 als auch auf dem Wege der Pauschalierung nach § 24 Abs. 1 Satz 3 UStG 1980 - mit sich bringen (vgl. Senatsurteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685, unter II. 1. c).
Deshalb ist es nach Sinn und Zweck des § 24 UStG 1980, der insoweit als Spezialregelung § 15 UStG 1980 vorgeht (vgl. Senatsurteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685, unter II. 1. b), geboten, daß in Fällen der vorliegenden Art nur der Teil der Vorsteuerbeträge gemäß § 15 UStG 1980 gesondert abziehbar ist, der der (vorgesehenen) Verwendung des Gegenstandes im gewerblichen Betriebsteil zuzurechnen ist (so auch Abschn. 269 Abs. 1 Satz 5 UStR 1992).
Auf dieser Linie lägen auch weitere Urteile des BFH, nämlich das vom 16.12.1993 zum Az. V R 79/191 (sog. Mähdrescherurteil), vom 25.6.1987 zum Az. V R 121/86 und vom 26.2.1987 zum Az. V R 71/77.
Unterhält ein Unternehmer - wie hier - sowohl einen der Regelbesteuerung unterliegenden gewerblichen Betrieb als auch einen der Vorsteuerpauschalierung unterliegenden landwirtschaftlichen Betrieb, macht es das Verbot des § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG, neben der Vorsteuerpauschalierung Vorsteuer aufgrund von einzelnen Leistungsbezügen abzuziehen, erforderlich, die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuzuordnen und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung zu berücksichtigenden aufzuteilen (FG Düsseldorf, Urteil vom 12.11.2010 1 K 1245/09 U, EFG 2011, 932 m.w.N.;… BFH-Beschluss vom 11.6.2008 XI B 194/07, BFH/NV 2008, 1548; BFH-Urteil vom 26.2.1987 V R 71/7, BStBl II 1987, 685 zu Düngemitteln; a.A. Klenk in Sölch/Ringleb, UStG, § 24 Rz. 170, der - allerdings ohne nähere Begründung - davon ausgeht, der Ausschluss des Vorsteuerabzugs gemäß Art. 302 MwStSystRL, § 24 Abs. 1 S. 4 UStG seit umsatzbezogen und nicht betriebsbezogen.
Betreffen die Eingangsleistungen vertretbare Sachen, ist die Zuordnung zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb oder zum übrigen Betriebsteil nach dem voraussichtlichen Umfang ihres bestimmungsgemäßen Gebrauchs sowohl im land- und forstwirtschaftlichen Betriebsteil als auch im übrigen Betriebsteil, gegebenenfalls im Wege der Schätzung, vorzunehmen (BFH-Urteil vom 26.2.1987 V R 71/7, BStBl II 1987, 685).
Der Senat verkennt nicht, dass die vorliegende Konstellation, die sich dadurch auszeichnet, dass es sich bei der Überlassung der Pflanzen aus dem Betriebsteil in A an den D ...hof um einen Innenumsatz handelt, der keine Vorsteueransprüche auslöst, für die Klägerin nachteilig auswirkt (vergl. dazu: BFH-Urteil vom 26.2.1987 V R 71/77, BStBl II 1987, 685; FG Münster Urteil vom 15.12.1982 V 315/76 U,V, Juris).
Das Verbot des § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG, neben der Vorsteuerpauschalierung Vorsteuer aufgrund von einzelnen Leistungsbezügen abzuziehen, macht es erforderlich, die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuzuordnen, und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung zu berücksichtigenden aufzuteilen (BFH, Urteile vom 26. Februar 1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685; vom 25. Juni 1987 V R 121/86, BFHE 151, 463;… vom 8. Juni 1988 X R 53/81, BFH/NV 1989, 56; und vom 16. Dezember 1993 V R 79/91, BFHE 173, 265; BStBl II 1994, 339;… Beschluss vom 11. Juni 2008 XI B 194/07, BFH/NV 2008, 1548).
Betreffen die Leistungsbezüge vertretbare teilbare Sachen, die zum gemischten Einsatz im gewerblichen und im landwirtschaftlichen Betriebsteil bestimmt sind, richtet sich die Aufteilung der Vorsteuern nach der wahrscheinlichsten tatsächlichen Verwendung der teilbaren Sachen (BFH, Urteile vom 26. Februar 1987 V R 71/77 BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685; vom 25. Juni 1987 V R 121/86 BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150; …und vom 8. Juni 1988 X R 53/81, BFH/NV 1989, 56).
Eine derart weitgehende Gestaltungsfreiheit des Unternehmers würde den Vorteil eines zweimaligen Vorsteuerabzugs mit sich bringen (BFH, Urteile vom 26.2.1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685; und vom 16. Dezember 1993 V R 79/91, BFHE 173, 265, BStBl II 1994, 339; Hutmacher in SteuerConsultant 2008 Nr. 10, 32).
Der Unternehmer kann die nachteiligen Folgen für den Vorsteuerabzug jedoch dadurch vermeiden, dass er nach § 24 Abs. 4 UStG auf die Durchschnittssatzbesteuerung verzichtet (BFH, Urteil vom 26.2.1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685;… Beschluss vom 11. Juni 2008 XI B 194/07, BFH/NV 2008, 1548; Schuhmann in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, Umsatzsteuergesetz, § 24 Rz 152, 159; Hutmacher in SteuerConsultant 2008 Nr. 10, 32 (33)).
Den infolgedessen für Fälle des gemischten Einsatzes von Wirtschaftsgütern bestehenden Gesetzeskonflikt hat der V. Senat des BFH in seinen Urteilen vom 26. Februar 1987 V R 71/77 (BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685), und vom 25. Juni 1987 V R 121/86 (BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150) für Fälle der hier streitigen Art dahingehend gelöst, daß die Vorsteuerbeträge - notfalls im Wege der Schätzung - aufzuteilen sind und dies nach der wahrscheinlichen späteren Verwendung der erworbenen Güter zu geschehen hat.
Betreffen die Leistungsbezüge - wie hier - vertretbare (teilbare) Sachen, die zum gemischten Einsatz im gewerblichen und im landwirtschaftlichen Betriebsteil eines Unternehmens bestimmt sind, so richtet sich die gebotene Aufteilung der Vorsteuern aus den zugrundeliegenden Erwerbsvorgängen im Zweifel danach, welche Verwendung, bezogen auf den Erwerbszeitpunkt, nach der Lebenserfahrung die größte Wahrscheinlichkeit für sich hat (BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685).
Dabei wird - notfalls im Wege der Schätzung (nach dem Maßstab der größten Wahrscheinlichkeit) - zu klären sein, in welchem Umfang die für den streitigen Voranmeldungszeitraum relevanten Rohstoffkäufe des Klägers nach den Gegebenheiten zum Anschaffungszeitpunkt für die Verwendung als Fertigfutter im landwirtschaftlichen Betriebsteil bestimmt waren (Urteile in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685, und in BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150).
Wie der Bundesfinanzhof (BFH) wiederholt entschieden hat, macht es das Verbot, neben der Vorsteuerpauschalierung Vorsteuer aufgrund von einzelnen Leistungsbezügen abzuziehen (§ 24 Abs. 1 Satz 4 UStG 1980), erforderlich, daß der Unternehmer, der einen -- der Regelbesteuerung unterliegenden -- gewerblichen Betrieb und daneben einen -- der Vorsteuer pauschalierung unterliegenden -- landwirtschaftlichen Betrieb unterhält, die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuordnet und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 1980 abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung berücksichtigten aufteilt (vgl. Urteile vom 26. Februar 1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685; vom 25. Juni 1987 V R 121/86, BFHE 151, 463;… vom 8. Juni 1988 X R 53/81, BFH/NV 1989, 56).
Vielmehr würde eine -- mit den objektiven Gegebenheiten nicht übereinstimmende -- vollständige Zuordnung eines Leistungsbezugs zum gewerblichen Unternehmensteil nicht zu einer Besteuerung der entsprechenden Umsätze führen, sondern im Gegenteil im Umfang des Einsatzes im landwirtschaftlichen Bereich den Vorteil eines zweimaligen Vorsteuerabzugs -- sowohl nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 1980 als auch auf dem Wege der Pauschalierung nach § 24 Abs. 1 Satz 3 UStG 1980 -- mit sich bringen (vgl. Senatsurteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 unter II. 1. c).
Deshalb ist es nach Sinn und Zweck des § 24 UStG 1980, der insoweit als Spezial regelung § 15 UStG 1980 vorgeht (vgl. Senatsurteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 unter II. 1. b), geboten, daß in Fällen der vorliegenden Art nur der Teil der Vorsteuerbeträge gemäß § 15 UStG 1980 gesondert abziehbar ist, der der (vorgesehenen) Verwendung des Gegenstandes im gewerblichen Betriebsteil zuzurechnen ist (so auch Abschn. 269 Abs. 1 Satz 5 UStR 1992).
Der BFH hat wiederholt entschieden, das Verbot, neben der Vorsteuerpauschalierung Vorsteuer aufgrund von einzelnen Leistungsbezügen abzuziehen (§ 24 Abs. 1 Satz 4 des Umsatzsteuergesetzes 1993/1999 --UStG--), mache es erforderlich, dass der Unternehmer, der einen --der Regelbesteuerung unterliegenden-- gewerblichen Betrieb und daneben einen --der Vorsteuerpauschalierung unterliegenden-- landwirtschaftlichen Betrieb unterhält, die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuordnet und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung berücksichtigten aufteilt (vgl. Urteile vom 26. Februar 1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685; vom 25. Juni 1987 V R 121/86, BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150;… vom 8. Juni 1988 X R 53/81, BFH/NV 1989, 56; vom 16. Dezember 1993 V R 79/91, BFHE 173, 265, BStBl II 1994, 339).
Das Nebeneinanderbestehen von Regelbesteuerung und von Vorsteuerpauschalierung innerhalb eines Unternehmens bringt nicht nur Vorteile mit sich, sondern verursacht auch Nachteile, z.B. beim Einsatz von Produkten aus dem landwirtschaftlichen Bereich im gewerblichen Unternehmensteil (vgl. BFH-Urteil in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685).
BFH, 25.07.1987 - V R 121/86
AO § 217; AO (1977) §§ 42, 162; StAnpG § 6 Abs. 1, 2; UStG …
»Eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge aus dem Bezug von Futter- und Düngemitteln in nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG (1973) abziehbare und in im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung (§ 24 Abs. 1 S. 4 und 5 UStG (1973)) berücksichtigte (vgl. Senatsurteil vom 26.02.1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 ) ist regelmäßig auch dann durchzuführen, wenn die für den landwirtschaftlichen Unternehmensteil angeschaffte Warenmenge relativ gering ist.«.

References: § 15
 § 24
 § 15
 § 24
 § 15
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 § 24
 Art. 302
 § 24
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 § 15
 § 24
 § 24
 § 15
 § 15
 § 24
 § 24
 § 15
 § 15
 § 15
 § 217
 § 6
 § 15