Source: https://judicialis.de/Bundesfinanzhof_VIII-R-3-98_Urteil_10.11.1998.html
Timestamp: 2019-04-20 10:39:01+00:00

Document:
Bundesfinanzhof, Urteil vom 10.11.1998 mit dem Az.: VIII R 3/98	/* Banner Ads */
Aktenzeichen: VIII R 3/98
Rechtsgebiete: AO 1977, FGO, VwGO
AO 1977 § 118, § 160, § 328 FGO § 40, § 41 VwGO § 44a
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt eine Privatkrankenanstalt. Sie führt u.a. auch für die Bundesversicherungsanstalt für Angestellte (BfA) Behandlungen und Kuren durch. Mit bestandskräftiger Prüfungsanordnung wurde bei ihr eine Außenprüfung angeordnet. Im Verlauf der Außenprüfung ergaben sich beim Außenprüfer Zweifel, ob die Klägerin im Prüfungszeitraum tatsächlich die Voraussetzungen erfüllt hat, um als Zweckbetrieb i.S. des § 67 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) beurteilt werden zu können und ob sie mithin die mit der Einstufung als Zweckbetrieb verbundenen Steuervergünstigungen zu Recht in Anspruch genommen hatte.
In diesem Zusammenhang stellte der Außenprüfer an die Klägerin schriftliche sog. Prüfungsanfragen. Darin bat er nicht nur um die Beantwortung von Fragen und die Erläuterung des Abrechnungssystems, sondern auch um die Vorlage von genau bezeichneten Unterlagen und Urkunden, z.B. der Ausgangsrechnungen und Leistungsabrechnungen mit den Kostenträgern und Privatpatienten, der Arbeits-/Dienstverträge sowie Lohnkonten des in bestimmten Bereichen eingesetzten Personals und der Abrechnungen für bestimmte Aufwendungen.
Die Klägerin legte dagegen Einspruch ein. Sie war der Meinung, daß der Außenprüfer seine Ermittlungspflichten rechtswidrig überdehne. Er sei zu einer Überprüfung der Voraussetzungen des § 67 Abs. 2 AO 1977 nicht befugt, wenn die Pflegesätze mit Sozialleistungsträgern --im Streitfall der BfA-- vereinbart worden seien. In einem solchen Fall sei ohne weiteres davon auszugehen, daß die Pflegesätze sich im Rahmen des § 67 Abs. 1 AO 1977 gehalten hätten. Es bestehe die (unwiderlegbare) Vermutung, daß die Voraussetzungen des § 67 Abs. 1 AO 1977 vorlägen.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) verwarf den Einspruch mit der Begründung als unzulässig, daß die angefochtenen Prüfungsanfragen entgegen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) keine Verwaltungsakte i.S. des § 118 Satz 1 AO 1977 seien; es fehle der besondere Regelungscharakter.
Die Revision der Klägerin ist unbegründet. Das FG hat die Klage zu Recht abgewiesen. Die Klage ist nicht als Anfechtungsklage gemäß § 40 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig, weil die beanstandeten Prüfungsanfragen nach der zutreffenden Ansicht der Vorinstanz keine Verwaltungsakte i.S. des § 118 Satz 1 AO 1977 sind. Sie ist auch nicht als Feststellungsklage i.S. des § 41 FGO zulässig.
Die im Streitfall beanstandeten Prüfungsanfragen sind ebenso wie das Benennungsverlangen nach § 160 Satz 1 AO 1977 nicht erzwingbar. Denn sie zielten ausschließlich darauf ab, solche Umstände zu ermitteln und zu überprüfen, die nach Auffassung des Außenprüfers vorliegen müssen, um die Klägerin als Zweckbetrieb i.S. des § 67 Abs. 2 AO 1977 einstufen und ihr weiterhin diejenigen steuerlichen Vergünstigungen gewähren zu können, die an diese Voraussetzung geknüpft sind. Die Anwendung von Zwangsmitteln (§§ 328 ff. AO 1977) zur Durchsetzung der Handlungen, zu denen die Klägerin in den Prüfungsanfragen aufgefordert war, wäre unverhältnismäßig und deshalb ermessensfehlerhaft (§ 5 AO 1977) gewesen. Die Klägerin trägt die objektive Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen, die für die Gewährung der erstrebten Steuervergünstigungen vorliegen müssen. Deshalb wäre das FA berechtigt gewesen, die von der Klägerin erstrebten steuerlichen Vergünstigungen unter Hinweis auf den Verstoß gegen die nach § 200 AO 1977 bestehende Verpflichtung zur Mitwirkung bei der Aufklärung des Sachverhalts zu versagen.
Soweit im Einzelfall Auskunftsersuchen und Aufklärungsmaßnahmen, die auf die Ermittlung steuermindernder Umstände gerichtet sind, gleichwohl dann als Verwaltungsakte i.S. des § 118 Satz 1 AO 1977 zu beurteilen sein können, wenn sie vom Steuerpflichtigen nach ihrem objektiven Erklärungsinhalt als eine Maßnahme zur Schaffung einer Rechtsgrundlage für die Einleitung eines Erzwingungsverfahrens zu verstehen sind, ist diese Voraussetzung im Streitfall nicht erfüllt. Denn die Prüfungsanfragen enthielten keine Rechtsbehelfsbelehrung (§ 356 AO 1977) und ihnen war auch sonst nicht zu entnehmen, daß die Behörde die Absicht habe, das der Klägerin aufgegebene Verhalten notfalls zwangsweise durchsetzen zu wollen.
b) Der Senat weicht mit dieser Entscheidung nicht i.S. des § 11 Abs. 2 FGO von der anderer Senate des BFH ab. Zwar hat das FG zutreffend dargelegt, daß es sich nach der Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 23. Februar 1984 IV R 154/82, BFHE 140, 505, BStBl II 1984, 512; vom 5. April 1984 IV R 244/83, BFHE 140, 518, BStBl II 1984, 790; vom 14. August 1985 I R 188/82, BFHE 144, 339, BStBl II 1986, 2) bei einzelnen Prüfungsmaßnahmen während einer Außenprüfung dann nicht um bloße Realakte oder Vorbereitungshandlungen, sondern um Verwaltungsakte handelt, wenn dem Steuerpflichtigen ein bestimmtes Verhalten aufgegeben wird. Unter Anwendung dieser Maßstäbe sind in der Rechtsprechung des BFH während einer Außenprüfung ergangene Aufforderungen, Aufschluß über die Höhe von erhaltenen Aufwandsentschädigungen zu geben (vgl. BFH-Urteil in BFHE 140, 518, BStBl II 1984, 790) oder bestimmte Unterlagen vorzulegen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 144, 339, BStBl II 1986, 2; vom 15. September 1992 VII R 66/91, BFH/NV 1993, 76; BFH-Beschluß vom 11. September 1996 VII B 176/94, BFH/NV 1997, 166), als Verwaltungsakte angesehen worden.
2. Die Klage ist auch nicht als Feststellungsklage i.S. des § 41 FGO zulässig. Die Klägerin hat nicht das nach § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO erforderliche Feststellungsinteresse. Wendet sich der Steuerpflichtige gegen eine Aufklärungsmaßnahme während einer Außenprüfung, die nicht als selbständig anfechtbarer Verwaltungsakt anzusehen ist, so kann er seine Rechte im nachfolgenden Steuerfestsetzungsverfahren durch eine Anfechtungsklage verfolgen. Diese Möglichkeit schließt nach der Rechtsprechung des BFH das Feststellungsinteresse aus (vgl. Urteile vom 1. Februar 1973 IV R 1/72, BFHE 108, 517, BStBl II 1973, 533; vom 8. April 1981 II R 47/79, BFHE 133, 308, BStBl II 1981, 581; in BFHE 144, 339, BStBl II 1986, 2).

References: § 118
 § 160
 § 328
 § 40
 § 41
 § 44
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 118
 § 40
 § 118
 § 41
 § 160
 § 67
 § 200
 § 118
 § 11
 § 41
 § 41