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Timestamp: 2018-11-19 18:05:33+00:00

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﻿ Sentencia 2007-90257 de mayo 5 de 2011
SENTENCIA 2007-90257 DE 05 DE MAYO DE 2011
CONTENIDO:IMPUESTOS DESCONTABLES. SÓLO PROCEDEN AQUELLOS IMPUTABLES A OPERACIONES Y SERVICIOS GRAVADOS. LA SANCIÓN DE INEXACTITUD, NO SOLO PROCEDE POR MALA FE DEL CONTRIBUYENTE. TAMBIÉN POR FALLO EN LA PRUEBA.
TEMAS ESPECÍFICOS:PROCESO TRIBUTARIO, IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS DESCONTABLE, SERVICIOS GRAVADOS CON IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, OPERACIONES GRAVADAS CON IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS
Sentencia 2007-90257 de mayo 5 de 2011
Rad.: 25000232700020079025701 (17361)
Asunto: Impuesto sobre las ventas. Quinto bimestre de 2003
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante, le corresponde decidir a la Sala si era procedente que incluyera en su declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al quinto bimestre de 2003, en calidad de impuesto descontable, el IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios en cuantía de $ 48.198.000 y declarara como excluidos los ingresos recibidos en cuantía de $ 474.340.000.
Se indica que analizados los impuestos descontables solicitados y de acuerdo con la relación avalada por el revisor fiscal, la respuesta dada a la solicitud de información efectuada, así como la información que reposa en los antecedentes del expediente, en los folios 89 y 88, se determinó que en dichos descontables se incluyen otras partidas que son improcedentes, por valor de $ 48.198.071, ya que no tienen destinación directa con las operaciones gravadas.
Se precisa que entre los gastos en que incurrió la sociedad están la compra o adquisición de servicios tales como seminario retención en la fuente, comisión manejo créditos, cesantías, auxilios educativos, comisión administración fiduciaria, parqueaderos, cafetería, honorarios, asesorías legales, medicina prepagada, servicio de bienestar social, reproductor DVD, seguros de vida y salud y cuotas de sostenimiento, los cuales no están relacionados directamente con las operaciones gravadas, ni con las exentas que desarrolla el contribuyente y, por ende, no le dan derecho al descuento del impuesto sobre las ventas.
Se señala que los conceptos electrodomésticos y/o reproductor de DVD son bienes considerados como activos fijos y precisa que el IVA pagado por la adquisición de activos fijos no puede llevarse como impuesto descontable en ventas por mandato legal del artículo 491 del estatuto tributario; por lo tanto no procede el IVA descontable por la adquisición de estos bienes, más aun cuando dichos bienes no tienen relación con los ingresos gravados con el impuesto sobre las ventas.
En relación con las actividades seminarios talleres de integración, medicina prepagada, seguros de salud y vida, dice que si bien es cierto que se consideran necesarias dentro del ámbito laboral para bienestar de los trabajadores, son gastos que no están directamente relacionados con el objeto social de la demandante y, por lo tanto, de igual manera no pueden ser solicitados como descontables en materia de impuestos sobre las ventas.
Con respecto a los pagos por concepto de honorarios por servicios legales, comisión para el manejo de créditos, cesantías y auxilios educativos, electrodomésticos y equipos de reproductores de DVD, estima que son gastos que tienen que ver directamente con la parte administrativa, es decir no están vinculados directamente con la producción, razón por la cual no se pueden solicitar como descontables.
Por su parte en la liquidación oficial de revisión 310642006000110 del 31 de agosto de 2006, que modificó la liquidación privada presentada por el contribuyente por el quinto bimestre de 2003, se expusieron los siguientes fundamentos:
2.1. Desconocimiento de impuestos descontables por no tener relación directa con las operaciones gravadas, por la suma de $ 48.198.000.
La administración tributaria propone el desconocimiento de impuestos descontables por $ 48.198.000, toda vez que consideró que las expensas que generaron el pago del IVA no tienen relación con los ingresos y no están directamente relacionados con las operaciones gravadas o exentas del impuesto sobre las ventas.
La apoderada discute que no es requisito indispensable que el gasto por el cual se pagó el IVA que se solicita como descontable tenga relación directa con las operaciones gravadas o exentas y que dichos gastos cumplen con los requisitos del artículo 107 del estatuto tributario para ser deducibles en renta y, por tanto, proceden como descontables en el impuesto sobre las ventas.
Expresa su inconformidad con lo manifestado por la apoderada porque, de conformidad con el artículo 488 del estatuto tributario, solo pueden llegar a ser descontables los impuestos sobre las ventas cancelados por adquisición de bienes corporales muebles o servicios e importaciones, que de acuerdo con las disposiciones del impuesto sobre la renta resulten computables como costo o gasto de la empresa y que se destinen a operaciones gravadas con el impuesto sobre la renta. A su vez, el artículo 489 ibídem consagra el descuento del impuesto pagado en la importación de bienes corporales muebles.
Se indicó en el acto de liquidación que no se puede concluir que el hecho de que lo pagado constituya costo o gasto baste para la procedencia del impuesto descontable ya que el hecho de que todos los gastos deban reunir los requisitos del artículo 107 del estatuto tributario, no significa que el IVA pagado en todas las erogaciones que cumplan con los presupuestos señalados en la mencionada disposición puedan ser llevados como descontables en el impuesto sobre las ventas, dado que la misma normatividad agrega como requisito sine qua non e independiente del primero, que hayan sido destinadas “a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas”.
En la Resolución 310662007000015 del 30 de agosto de 2007, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la demandante y en la cual se confirmó la liquidación oficial, se manifestó:
3.1. Sobre el rechazo de impuestos descontables por servicios declarados en los renglones GM y GR de la declaración por $ 48.198.000.
Para resolver observa la división jurídica que específicamente el artículo 488 del estatuto tributario, además de los requisitos para la procedencia de impuestos descontables que establecen otras normas, contempla dos condiciones atinentes a que las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios constituyan costo o gasto que sean computables como tales en renta y que se destinen a operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.
Alude a la sentencia del Consejo de Estado en la que se señala que algunas expensas pueden resultar procedentes en renta por reunir los requisitos del artículo 107 del estatuto tributario pero que no dan derecho al IVA descontable porque no están destinadas directamente a las operaciones gravadas o exentas que desarrolla la entidad.
Después de leer la motivación del requerimiento especial, la liquidación de revisión y el fallo del recurso de reconsideración, considera la Sala que no le asiste razón a la demandante en cuanto al primer cargo denominado “falta de requerimiento especial” ya que, en primer lugar, la DIAN sí profirió materialmente el requerimiento especial y, de otra parte, no se observa que la motivación haya sido cambiada en cada acto.
Por su parte, las autoridades tributarias están facultadas para adelantar labores de de fiscalización e investigación con el fin de asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, y así verificar el cumplimiento de los presupuestos que la ley consagra para acceder a los derechos señalados, pero ello no significa que la carga probatoria que corresponde a los contribuyentes pueda ser sustituida por la que puedan tener las autoridades tributarias.
Sobre la falsa motivación, en la Sentencia 15298 del 8 de febrero de 2007, con ponencia de la doctora María Inés Ortiz Barbosa, se dijo: “... es el vicio que afecta el elemento causal del acto administrativo, referente a los antecedentes legales y de hecho previstos en el ordenamiento jurídico para provocarlo, es decir, que las razones expuestas por la Administración al tomar la decisión, sean contrarias a la realidad.
Asegura la demandante que los gastos relacionados con la salud de los trabajadores así como las expensas incurridas en talleres de entrenamiento sobre retención en la fuente, en servicios de bienestar social, el pago de honorarios legales, el pago a entidades financieras para el manejo de créditos de vivienda, los auxilios educativos y demás, constituyen gastos normalmente acostumbrados que además resultan indispensables para su buen funcionamiento y que su destinación indirecta a la actividad de explotación minera no les resta capacidad para ser reconocidos como gastos deducibles que, además, dan derecho a descuento.
Para definir si las citadas expensas tienen relación de causalidad con la actividad productora de la empresa y si son necesarias y proporcionales, debe destacarse en primer lugar que el objeto social de la demandante es, según el certificado de existencia y representación legal obrante en los folios 37 a 46 del expediente, “la exploración, explotación, beneficio, transformación y comercialización del carbón”.
1. Pagos a Salud Coomeva Medicina Prepagada y Pan American de Colombia Seguros de Vida S.A., por concepto de medicina prepagada y seguros de vida.
La demandante explicó que los pagos se hicieron con el fin de asegurar la salud física de los trabajadores y, por tanto, su desempeño laboral y se enmarcan dentro de los presupuestos del artículo 5º del Decreto 3750 de 1986.
En los folios 40, 89, 377 y 425 del expediente se observa la relación del impuesto descontable y los estados de cuenta números SMS 001673 del período septiembre de 2003 y SMS 001647 del período agosto de 2003, por concepto del servicio de salud sistema empresarial colectivo en los que se discrimina programa, número de usuarios 6.423, valor de cuotas y valor neto.
El mismo criterio aplica para los pagos realizados por la demandante por concepto de seguro médico, póliza colectiva de hospitalización y enfermedad, adquirida para los empleados y sus familiares.
Visto que el programa de medicina prepagada cubre a 6.423 usuarios, puede decirse que está encaminado a amparar a sus trabajadores y que, por lo tanto, cumple la exigencia del artículo 488 del estatuto tributario de estar destinado a las operaciones gravadas de la empresa.
Ocurre lo mismo en relación con el pago hecho a Panamerican de Colombia Seguros de Vida S.A. pues, puede observarse a folios 40, 376 y 409 del expediente, la póliza PCG-00184 corresponde a un plan básico para 1.086 empleados por concepto de pagos de prima seguro de vida y seguros de salud para empleados.
En consecuencia, la Sala encuentra procedentes los impuestos descontables asociados a los pagos por los conceptos anteriores.
Señala la demandante que los servicios prestados por Lloyds Trust y Fiducafé se contrataron específicamente para el manejo de un plan de vivienda, de auxilios educativos, de revisión y de trámites ante el Ministerio de Trabajo y de registro en el sistema de nómina, actividades íntimamente relacionadas con beneficios otorgados a los trabajadores, previstos como erogaciones normales en el negocio de la minería.
Los pagos al doctor J. Orlando Corredor Alejo, dice, corresponden al entrenamiento de algunos trabajadores en temas relacionados con la retención en la fuente y se fundamentan en la importancia de mantener preparado al personal administrativo de la compañía y asegurar sus adecuadas competencias laborales.
Pagos realizados a Gestión Humana y Organizacional; explica la demandante que se refieren a asuntos de desarrollo organizacional tendientes a garantizar el bienestar social de las personas que trabajan en La Mina.
En el folio 88 del cuaderno de antecedentes figura la factura 00269 correspondiente a la prestación de servicios profesionales de bienestar social y a gastos generales ocasionados por la prestación del servicio, sin que se especifique en qué consisten tales servicios.
Para la Sala, si bien las anteriores expensas tienen relación con la empresa y los trabajadores, no puede establecerse su destinación a la actividad productora de renta. En consecuencia, no procede descontar el impuesto ya que no está acreditado que las expensas cumplen con los requisitos de los artículos 107 y 488 del estatuto tributario.
Gastos de honorarios por servicios legales; manifiesta la apoderada que corresponden a servicios de asesoría relacionados con temas de las distintas ramas del derecho y con la realización de trámites y gestiones ante el Ministerio de Minas, Ingeominas y demás entidades gubernamentales, trámites necesarios para mantener la vigencia de los permisos de explotación minera y para realizar actividades derivadas de ella.
En el folio 418 del cuaderno de antecedentes administrativos obra la factura 2144 del 27 de agosto de 2003, expedida por la firma Lewin & Wills Abogados Ltda. por concepto de “Servicios profesionales prestados, discriminados en la relación anexa”; sin embargo, la anunciada relación no fue aportada por lo que no es posible saber a qué corresponde la asesoría prestada.
En el folio 422 está la factura 0560 de la firma Suescún y De Brigard por los “Servicios profesionales (descritos en relación anexa a esta factura)”. Como en el caso anterior, no fue aportada la relación en que se discrimine el concepto de la asesoría prestada.
En el folio 423 aparece la factura 2166 de la firma Arrieta Mantilla & Asociados correspondiente a “Honorarios profesionales por concepto de asesoría legal según reporte de tiempo adjunto”, sin que se especifique el concepto de la asesoría prestada.
A juicio de la Sala, se debe confirmar el rechazo de los impuestos descontables originados en los pagos anteriores porque las pruebas que aportó la parte actora no muestran qué tipo de asesoría legal se prestó.
Respecto de las cuotas de sostenimiento de clubes, reitera que su pago obedece a la necesidad del uso de las instalaciones de los clubes para el desarrollo de las actividades administrativas de la compañía y que la demostración de dicho uso resulta imposible.
Observa la Sala que en el escrito del recurso de apelación no se hace referencia ni se da explicación alguna acerca de otros conceptos que integran el total de impuestos descontables rechazados, tales como los relacionados con pagos a los Hoteles Dann Ltda. y Barranquilla Plaza S.A., Cafetería Casacafé y Carulla Vivero.
En consecuencia, la Sala encuentra procedente únicamente el IVA descontable originado en la adquisición de bienes y servicios a Coomeva Medicina Prepagada y a Panamerican de Colombia Seguros de Vida S.A.
Según cuadro obrante en el folio 468 del expediente, la participación de la demandante en el total de impuestos descontables corresponde a la suma de $ 48.929.610, de la cual fueron rechazados $ 48.198.071; por lo tanto, para determinar la suma a aceptar como impuesto descontable, a la participación de la demandante en los conceptos medicina prepagada y seguros de vida y salud, se aplicará la proporcionalidad correspondiente indicada en el cuadro mencionado, así:
Concepto Impuestodescontable
VR. total IVA descontable solicitado $ 44.606.211
IVA descontable aceptado $ 25.001.468
Deberá levantarse la sanción por inexactitud sobre el valor de los impuestos descontables antes aceptados, en cuantía de $ 25.001.468; se mantendrá la sanción respecto de la suma de $ 23.196.603 cuyo rechazo se confirma, en razón a que la sociedad demandante incluyó impuestos descontables sobre los cuales no demostró los requisitos para su procedencia, resultando inexistentes.
Asimismo, debe entenderse el adjetivo inexistente en sus dos acepciones: como relativo a aquello que carece de existencia y como relativo a aquello que, si bien existe, se considera totalmente nulo porque es falto de valor y fuerza para obligar o tener efecto, por ser contrario a las leyes, o por carecer de las solemnidades que se requieren en la sustancia o en el modo.
Es esa la razón para que el artículo 647 del estatuto tributario prevea que lo que se quiere sancionar, en general, es la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las oficias de impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, puesto que el significado de todos estos adjetivos implica la inexistencia de los valores que se consignan como costo, deducción, descuento, exención, pasivo, impuesto descontable, retención o anticipo sin que tengan esa calidad, ya sea porque en realidad no existen o porque, aún existiendo, no se probaron los requisitos que les de el efecto jurídico invocado.
• Sobre la adición, como gravados, de los ingresos recibidos de Petrobras Internacional S.A., por valor de $ 474.340.356
Para revolver el cargo de apelación resulta pertinente examinar, en primer lugar, la naturaleza de cada uno de los sucesivos negocios jurídicos celebrados, para efectos de definir si la contraprestación que nace del contrato denominado “compra venta de intereses”, que percibe la parte demandante, constituye un ingreso derivado de un hecho generador del impuesto sobre las ventas.
• El 30 de junio de 1995(1), la Esso vendió a Petrobrás los intereses y derechos que le había otorgado el Estado colombiano en los contratos de asociación Hobo, Caguán y Arauca en los Oleoductos Tenya-Vasconia y Vasconia-Coveñas.
Como parte del precio, el comprador otorgó al vendedor una regalía prevalente, que debía ser pagada en efectivo, sobre la totalidad de la producción de petróleo crudo obtenida por el comprador en el Campo Arauca, menos la totalidad del crudo perdido o usado o de otra forma no disponible para su venta o mercadeo.
El 21 de noviembre de 1996, Esso Colombiana Limited cede a Esso Producción Inc. y esta a Intercor, hoy Cerrejón, el crédito resultante del derecho a obtener el pago de la regalía prevalente prevista como parte del precio de venta del contrato celebrado entre la Esso Colombiana Limited y Petrobrás Internacional S.A. (fl. 549, c.a.).
Ubicados ya en los negocios jurídicos celebrados, se observa en el anexo 4, obrante a folios 641 y siguientes, el contrato de compraventa celebrado entre la Esso Colombiana Limited y Petrobrás Internacional S.A., que luego fue cedido a Intercor, hoy Cerrejón.
2.01. El vendedor acuerda vender los intereses al comprador y el comprador acuerda comprarlos al vendedor, de conformidad con las prestaciones señaladas en y sujeto a los términos y condiciones de este contrato.
Al definir en el anexo A, términos definidos”, 1.24, folio 587, el término propiedad, se señala:
Toda propiedad, derechos y obligaciones, bien sea de naturaleza real, intelectual o personal, tangible e intangible, relacionada con o asociada a dichos intereses, lo que incluye plantas, equipo, pozos, facilidades, líneas, edificaciones, datos e información
Como precio de compra, el artículo 3º del contrato determinó un precio básico discriminado en la cláusula 3.01; una regalía prevalente determinada en la cláusula 3.02; un crédito de reembolso por la exploración Río Ceibas, fijado en la cláusula 3.03 y un ajuste al precio de compra, definido en la cláusula 3.04.
Teniendo en cuenta que es el Estado el único autorizado para permitir el uso del subsuelo con fines de explotación y exploración de petróleo, no es acertado afirmar, como lo estimó la DIAN, que Esso Colombiana Limited tuviera la potestad de ceder el derecho a explotar el Campo Arauca pues esa autorización fue concedida con ocasión del contrato de asociación que el Estado —Ecopetrol— celebró con la Esso Colombiana Limited.
Como consecuencia de lo anterior, la Sala procede a practicar una nueva liquidación del impuesto a las ventas a cargo de la actora, por el 5 bimestre del año gravable 2003, para aceptar impuestos descontables por $ 25.001.468 y levantar la sanción por inexactitud impuesta en relación con dicho valor.
Asimismo, se adicionará a los ingresos brutos por operaciones excluidas la suma de $ 474.340.356, suma que se restará de los ingresos brutos por operaciones gravadas.
Ingresos brutos por operaciones excluidas y no gravadas 49 2.837.211.000 2.362.871.000 2.837.211.000
Ingresos por operaciones gravadas 50 251.725.000 726.065.000 251.725.000
Impuesto generado por operaciones gravadas 64 71.332.000 147.226.000 71.332.000
Total impuesto descontable 67 3.714.829.000 3.666.631.000 3.691.632.000
Saldo a favor del período fiscal 69 3.643.497.000 3.519.405.000 3.620.300.000
Sanciones 72 0 198.547.000 37.115.000
O total saldo a favor 74 3.643.497.000 3.320.858.000 3.583.185.000
Total saldo a favor liq. privada 3.643.497.000
Menos: saldo a favor C. de Estado 3.620.300.000
Base sanción 23.197.000
Por: porcentaje arto 647 estatuto tributario 160%
Total sanción por inexactitud 37.115.000
DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 310642006000110 del 31 de agosto de 2006 y de la Resolución 310662007000015 del 30 de agosto de 2007, mediante las que se modificó la declaración del IVA del quinto bimestre de 2003,
A título de restablecimiento del derecho, se fija como nueva liquidación del impuesto sobre las ventas del quinto bimestre de 2003, la prevista en la parte considerativa de esta sentencia.
2. RECONÓCESE personería al doctor Antonio Moyano Salamanca, como apoderado de la DIAN.
(1) Según contrato obrante a folios 641 y siguientes del cuaderno principal.

References: artículo 491
 artículo 107
 artículo 488
 artículo 489
 artículo 107
 Resolución 
 artículo 488
 artículo 107
 artículo 5
 artículo 488
 artículo 647
 artículo 3
 Resolución