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Timestamp: 2016-10-27 22:57:56+00:00

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Carla Vera Espinoza
1 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág I. DISPOSICIONES GENERALES MINISTERIO DE LA PRESIDENCIA Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas. I El presente real decreto legislativo tiene por objeto dar cumplimiento a la previsión recogida en la disposición final segunda de la Ley 12/2010, de 30 de junio, por la que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, y el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989 para su adaptación a la normativa comunitaria, que autoriza al Gobierno a elaborar en el plazo de 12 meses desde su entrada en vigor un texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, facultándole para regularizar, aclarar y armonizar los textos legales que han de refundirse. Este real decreto legislativo pretende ofrecer un texto sistemático y unificado, comprensivo de la normativa aplicable a la actividad de auditoría de cuentas, regularizando, armonizando y aclarando, cuando así es necesario, los textos que se refunden. La refundición no se ha limitado a una mera reproducción de los textos legales que se refunden, sino que se ha modificado la estructura de dichos textos, se han realizado adaptaciones y precisiones terminológicas con la finalidad de aclarar su contenido. II La Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas incorporó a nuestro ordenamiento jurídico la Directiva 84/253/CEE, de 10 de abril de 1984, del Consejo, relativa a la autorización de las personas encargadas del control legal de documentos contables, regulando así, por primera vez en España, la actividad de auditoría de cuentas, dada la importancia de dicha actividad por su contribución a la transparencia y fiabilidad de la información económico financiera de las empresas y entidades auditadas, transparencia que constituye un elemento consustancial al sistema de economía de mercado recogido en el artículo 38 de la Constitución. En dicha ley se regula por primera vez en España la actividad de auditoría de cuentas, por la relevancia pública que desempeña al prestar un servicio a la entidad revisada y afectar e interesar no sólo a ésta, sino también a los terceros que mantengan o puedan mantener relaciones con la misma, habida cuenta de que todos ellos, entidad auditada y terceros, pueden conocer la calidad de la información económica financiera auditada sobre la cual versa la opinión de auditoría emitida. Así, con la finalidad de regular y establecer las garantías suficientes para que las cuentas anuales o cualquier otra información económica financiera que haya sido verificado por un tercero independiente sea aceptado con plena confianza por los terceros interesados, en la citada ley se definió dicha actividad y se establecieron, entre otros, las condiciones que se deben cumplir para acceder al Registro Oficial de Auditores de Cuentas y poder así ejercer tal actividad, las normas que regulan su ejercicio, el contenido mínimo del informe de auditoría de cuentas anuales, el régimen de incompatibilidades y de responsabilidad de los auditores de cuentas, el régimen de infracciones y sanciones y la atribución al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas del control de la actividad y de la potestad disciplinaria de los auditores de cuentas. El texto original de la ley 19/1988 se ha visto modificado a lo largo del tiempo en diversos aspectos y por diferentes y sucesivas normas legales; con el objeto de alcanzar una mayor precisión y mejorar su aplicación práctica. Incluso se han regulado algunos aspectos de la actividad de auditoría de cuentas en normas que directamente no han2 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág modificado el texto de la citada Ley 19/1988. Así, en primer lugar, la Ley 4/1990, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para 1990, en su disposición adicional decimotercera, incorporó una vía específica de inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas para personas que, no teniendo una titulación universitaria, hubiesen, sin embargo, obtenido una titulación suficiente para acceder a la universidad y adquirido una formación práctica de 8 años, mayor que la exigida con carácter general. Asimismo, se establecieron determinadas reglas particulares a los efectos de acreditar la formación práctica adquirida con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley de Auditoría de Cuentas, requisito exigido para obtener la autorización del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas que se precisa para inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Seguidamente, la Ley 31/1991, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 1992, en su artículo 104, modificó la composición del Comité Consultivo del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, regulada en el apartado b) del punto 4 de la disposición adicional segunda de la Ley 19/1988 de Auditoría de Cuentas. La Ley 13/1992, de 1 de junio, sobre recursos propios y supervisión en base consolidada de las entidades financieras, en su disposición adicional tercera, dio nueva redacción a los artículos 17 y 18 de la Ley 19/1988, en los que se regula el régimen de infracciones y sanciones. Asimismo, mediante la disposición adicional cuarta de esta misma ley se añadió un párrafo a la disposición final primera de la Ley 19/1988, con el objeto de establecer la obligación para los auditores de cuentas de entidades sometidas al régimen de supervisión previsto en la citada Ley 13/1992 de emitir inmediatamente el informe de auditoría de cuentas anuales correspondiente cuando conocieran y comprobaran la existencia de presuntas irregularidades o situaciones que pudieran afectar gravemente a la estabilidad, solvencia o continuidad de la entidad auditada. La Ley 3/1994, de 14 de abril, por la que se adapta la legislación española en materia de entidades de crédito a la segunda directiva de coordinación bancaria y se introducen otras modificaciones relativas al sistema financiero, mediante su disposición adicional sexta, añadió un apartado cuatro a la disposición adicional primera de la Ley de Auditoría de Cuentas, para incorporar la obligación, para las sucursales en España de entidades de crédito extranjeras, cuando no tengan que presentar cuentas anuales de su actividad en España, de someter a auditoría las informaciones contables que con carácter anual deben hacer públicas. La Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, en su disposición adicional sexta, modificó el apartado 4 del artículo 8 de la Ley de Auditoría de Cuentas, para introducir la posibilidad de prorrogar anualmente el contrato de auditoría una vez finalizado el período inicial contratado. Posteriormente, la Ley 37/1998, de 16 de noviembre, de reforma de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en su disposición adicional octava, daba una nueva redacción al párrafo final de la disposición final primera de la Ley de Auditoría de Cuentas, relativa a la obligación para los auditores de cuentas de entidades sometidas al régimen de supervisión del Banco de España, de la Comisión Nacional del Mercado de Valores y a la Dirección General de Seguros, en los términos previstos a estos efectos, de comunicar rápidamente a dichas Instituciones supervisoras cualquier hecho o decisión sobre la entidad auditada de los que tuvieran conocimiento en el ejercicio de sus funciones y que pudieran afectar de forma relevante al ejercicio de su actividad, a su continuidad, estabilidad o solvencia, o en los casos en que la opinión en su informe fuera denegada o desfavorable o en los que se impidiese la emisión del informe de auditoría. Mediante la Ley 41/1999, de 12 de noviembre, sobre sistemas de pagos y liquidación de valores, en su disposición adicional tercera, se ha establecido el plazo de un año como período específico para resolver y notificar la resolución en los procedimientos sancionadores derivados de la comisión de las infracciones previstas en la Ley 19/1988.3 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág Además, la Ley 44/2002, de 22 de noviembre, de Medidas de Reforma del Sistema Financiera, en sus artículos 48 a 53, introdujo modificaciones sustanciales en la redacción dada por la Ley 19/1988, que afectaron a diversos aspectos: el examen unificado del sistema de acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas, la obligación de seguir cursos de formación continuada de los auditores de cuentas, la incorporación de vías de acceso específicas al Registro Oficial de Auditores de Cuentas para funcionarios pertenecientes a determinados cuerpos de la administración cuya formación y funciones se hallen relacionados con la auditoría de cuentas del sector público, el deber de independencia y las causas de incompatibilidades, el deber de rotación del auditor en relación con determinadas entidades auditadas, la responsabilidad civil de los auditores de cuentas, el deber de custodia de la documentación de los trabajos de auditoría y el acceso a dicha documentación, el régimen de infracciones y sanciones, las competencias del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en relación con el control de la actividad de auditoría de cuentas y la creación de la tasa del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por emisión de informes de auditoría de cuentas. Mediante la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social, en su artículo 104, se modificó la disposición adicional segunda de la Ley 19/1988, relativa a la normativa reguladora a la que se encuentra sujeto el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, para modificar la composición y funciones de sus órganos rectores. En el año 2007, la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, en su disposición adicional quinta, modificada a su vez por la disposición final cuarta de la Ley 34/2007, de 15 de noviembre, de calidad del aire y protección de la atmósfera, dieron nueva redacción al párrafo primero del apartado 4 del artículo 8 de la Ley de Auditoría de Cuentas, en relación con los plazos de contratación de los auditores de cuentas, para posibilitar la renovación del contrato de auditoría por periodos sucesivos de hasta tres años una vez finalizado el periodo inicial de contratación. Sin embargo, la modificación más relevante de la Ley de Auditoría de Cuentas ha tenido lugar con la entrada en vigor de la Ley 12/2010, de 30 de junio, por la que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores y el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, para su adaptación a la normativa comunitaria. Con dicha Ley 12/2010 se transpone la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifican las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE del Consejo y se deroga la Directiva 84/253/CEE del Consejo, que constituye un importante paso para alcanzar una mayor armonización de los requisitos que se exigen para el ejercicio de la actividad de auditoría en el ámbito de la Unión Europea, así como de los principios que deben regir el sistema de supervisión pública en dicho ámbito, habida cuenta de que esta actividad desempeña una función de interés público, entendida ésta por la existencia de un conjunto amplio de personas e instituciones que confían en la actuación del auditor de cuentas, por cuanto que su correcta y adecuada ejecución constituyen factores que coadyuvan al correcto funcionamiento de los mercados al incrementar la integridad y la eficacia de los estados financieros en cuanto vehículos de transmisión de información. Frente a la Directiva derogada que contenía normas básicas de autorización, independencia y publicidad de los auditores de cuentas, la nueva Directiva 2006/43/CE regula un mayor número de aspectos relacionados con: la autorización y registro de auditores y sociedades de auditoría, incluidos los de otros estados de la Unión Europea y de terceros países, las normas de ética profesional, de independencia y objetividad, la realización de las auditorías de acuerdo con las normas internacionales de auditoría que adopte la Unión Europea, la responsabilidad plena del auditor que realice la auditoría de estados financieros consolidados, el control de calidad de los auditores y sociedades de auditoría, los sistemas4 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág efectivos de investigación y sanción, la cooperación con las autoridades competentes de estados miembros de la Unión Europea y de terceros países, etc. Además de incorporar a la legislación nacional la Directiva 2006/43/CE, la Ley 12/2010 modifica determinados aspectos contenidos en la Ley 19/1988 que eran necesarios debido a los cambios acaecidos en la legislación mercantil y para incorporar mejoras de carácter técnico aconsejadas por la experiencia y la práctica desarrollada desde la entrada en vigor de la citada Ley 19/1988. A este respecto, pueden resaltarse las siguientes modificaciones: El contenido mínimo del informe de auditoría se hace más acorde con el contemplado en los artículos 51 bis de la Directiva 78/660/CEE, relativa a las cuentas anuales de determinadas formas de sociedad, y 37.2 de la VII directiva 78/660/CEE, relativa a las cuentas consolidadas, con el objeto de favorecer la comparabilidad en el entorno económico internacional. Se establece la responsabilidad plena que debe asumir el auditor de cuentas responsable de la auditoría de las cuentas anuales o estados financieros consolidados. Se precisa el sistema de fuentes jurídicas al que debe sujetarse la actividad de auditoría de cuentas, constituido por tres grupos de normas, las normas de auditoría, las normas de ética y las normas de control de calidad interno de los auditores y sociedades de auditoría. En las normas de auditoría se introducen las Normas Internacionales de Auditoría que sean adoptadas por la Unión Europea, de acuerdo con el mandado de la Directiva 2006/43/CE. Se regula la posibilidad de autorización e inscripción en el Registro Oficial de Auditores de quienes estén autorizados en otro Estado miembro de la Unión Europea, o en un registro público de terceros países de acuerdo con los requisitos de reciprocidad y equivalencia contemplados en la Directiva 2006/43/CE. Asimismo, deben inscribirse en este Registro Oficial los auditores de cuentas y sociedades de auditoría que emitan informes de auditoría sobre las cuentas anuales o consolidadas de sociedades domiciliadas fuera de la Unión Europea y cuyos valores estén admitidos a negociación en España, previo cumplimiento de requisitos equivalentes a los que se exige a los auditores de cuentas nacionales. En cuanto a los requisitos de constitución de sociedades de auditoría se incorpora, en línea con lo dispuesto en la nueva Directiva, la posibilidad de que puedan ser socios de éstas otras sociedades de auditoría autorizados en un Estado miembro de la Unión Europea, que antes no estaba permitido. El régimen de incompatibilidades se basa, por una parte, en la enunciación de un principio general de independencia que obliga a todo auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad en relación a la información económica financiera a auditar, y por otra parte, en la enumeración de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones específicas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una entidad determinada, siendo la única solución o salvaguarda posible la no realización del trabajo de auditoría. Se ha incorporado legalmente la obligación de documentar y establecer los sistemas de salvaguarda que permitan detectar y responder a las amenazas a la independencia de los auditores. Si estas amenazas son de tal importancia que comprometen la independencia, los auditores deben abstenerse de realizar la auditoría. En todo caso, debe evitarse cualquier situación o relación que pudiera aparentar una posible participación en la entidad auditada o una relación con ésta. Asimismo, se modifican determinadas situaciones o servicios que generan incompatibilidad para realizar la auditoría, y se reduce el período de cómputo temporal de las situaciones de incompatibilidad de tres a dos años. Las modificaciones incorporadas en dichas situaciones o servicios no significan, en modo alguno que, cuando concurran las situaciones modificadas o suprimidas, no constituyan o no puedan constituir amenazas a la independencia, respecto a las cuales el auditor debe establecer el oportuno sistema de salvaguarda para su evaluación y, en su5 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág caso, eliminación. Tampoco significa que el auditor pueda realizar el trabajo de auditoría en el caso de que estas circunstancias persistan y sean de tal importancia o entidad que comprometan su independencia en relación con la entidad auditada. Lo mismo debe entenderse para el caso de que se produzcan situaciones distintas de las definidas como causas de incompatibilidad que, por su naturaleza y momento de realización, puedan suponer una amenaza que comprometa, pese a las salvaguardas establecidas, la independencia del auditor. Asimismo, a efectos de la aplicación del régimen de incompatibilidades se incorpora el concepto de red, a la que pertenece el auditor o sociedad de auditoría, basado en la unidad de decisión, y en la existencia de relaciones de control y de influencia significativa, de suerte que las personas o entidades que formen parte de esta red que incurran en cualesquiera de los supuestos de incompatibilidad contemplados en esta Ley y en otras disposiciones legales, harán igualmente incompatibles al auditor de cuentas o sociedad de auditoría en relación con la respectiva entidad, con las particularidades establecidas en la Ley. En el ámbito de extensión subjetiva que se regula en este régimen, se incluye también, entre otros, a quienes estén vinculados por determinadas relaciones de parentesco, por cuanto que se considera que en estos casos existen o pueden existir las mismas amenazas a la independencia que pueden darse de igual forma que en el caso del cónyuge del auditor, excluyéndose del alcance de dicha extensión para determinados supuestos. En este contexto, y dada la especial obligación atribuida al Instituto de Contabilidad y Auditoría de velar por el deber de independencia soporte fundamental de demostración de la objetividad con que ha de ser verificada la información auditada, se dota a este Instituto de especiales competencias para recabar información y realizar actividades de investigación o inspección en relación con las personas y entidades que formen parte de la red del auditor, En cuanto a la responsabilidad de los auditores, se incorpora expresamente la mención de que los auditores únicamente responden por los daños que les sean imputables, siempre y cuando no se impida el resarcimiento justo del perjudicado, y se equipara el plazo para exigir responsabilidad al auditor al establecido para los socios gerentes y administradores de las entidades mercantiles. El deber de secreto se hace extensivo a todos aquellos que intervienen en la realización de la auditoría de cuentas. Se ha definido qué entidades tienen la consideración de «interés público» a efectos del establecimiento de determinados requisitos y condiciones específicos para los auditores de cuentas y sociedades de auditoría que auditen las cuentas anuales de dichas entidades, en relación, entre otros aspectos, con la obligación de publicar un informe anual de transparencia y la obligación de rotación. En relación con el control y supervisión de la actividad de auditoría de cuentas, se delimitan el alcance y finalidad de la actividad de control de la auditoría de cuentas, diferenciando entre el control de calidad externo, de carácter regular y procedimental, del que pueden derivar la formulación de recomendaciones o requerimientos, cuya falta de seguimiento se tipifica como infracción grave; y el sistema de investigaciones, en el que se incardina el actual control técnico, al objeto de detectar y corregir la ejecución inadecuada de un concreto trabajo de auditoría o actividad del auditor. Las citadas actuaciones de control siguen participando de la naturaleza de actuaciones previas de información, de las contempladas en el artículo 69.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, del Régimen jurídico de las Administraciones públicas y del Procedimiento administrativo común, tal como ha puesto de manifiesto la jurisprudencia. Asimismo, se autoriza al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas para publicar los planes de actuación, los informes de actividad del sistema de supervisión, así como los resultados generales alcanzados en la realización del control de calidad. Conforme a los principios de supervisión pública exigidos por la Directiva 2006/43/CE, se atribuye de forma exclusiva al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, en cuanto Organismo público de supervisión, la competencia relativa a la cooperación6 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág internacional y la referida al control de calidad, sin perjuicio de la posibilidad contemplada de acordar con terceros las tareas relacionadas con la ejecución del control de calidad, siempre y cuando se respeten los requisitos exigidos en dicha disposición, de acuerdo con los criterios establecidos en la Directiva 2006/43/CE, y los desarrollados por la Unión Europea. Entre dichos terceros se encuentran incluidas las Corporaciones representativas de auditores de cuentas. Por otra parte, se autoriza al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas a desarrollar los criterios a seguir en relación con la ejecución del control de calidad. Por último, la Ley 12/2010, de 30 de junio, introduce importantes modificaciones en el régimen de infracciones y sanciones previsto. En definitiva, con la regulación que incorpora la Ley 12/2010, de 30 de junio, al ejercicio de las actuaciones de control encomendadas al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, se pretende alcanzar una mejora global, y en su conjunto, de la calidad de los trabajos de auditoría, debiendo proyectar dichas actuaciones sobre todos los que están habilitados legalmente para ejercer la actividad de auditoría. Como resultado de ello, la Ley 12/2010 modificó la mayor parte de los artículos de la Ley 19/1988, reformada a su vez por las leyes citadas anteriormente; por lo que las Cortes Generales consideraron necesario encomendar al Gobierno la elaboración de un texto refundido de dichas normas legales, al objeto de reunir en único texto la totalidad de la regulación de la actividad de auditoría de cuentas. III En consecuencia, se ha elaborado un texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, que se inserta a continuación de este real decreto legislativo y que tiene por objeto, en cumplimiento del mandato legal citado, recoger las modificaciones derivadas de los textos legales citados en un texto único y sistemático, en el que se incluya toda la normativa aplicable a la actividad de auditoría de cuentas. El texto refundido de la ley de auditoría de cuentas se estructura en cuatro capítulos, cinco disposiciones adicionales, cinco disposiciones transitorias y seis disposiciones finales. El capítulo I, «De la auditoría de cuentas», comprende 6 artículos, en los que se establece el ámbito de aplicación del texto legal, el contenido mínimo del informe de auditoría de cuentas, la regulación de la auditoría de cuentas consolidadas y la normativa reguladora de la auditoría de cuentas y se definen determinadas conceptos. El capítulo II, sobre requisitos para el ejercicio de la auditoría de cuentas, contiene 5 artículos, en los que se regulan todos los aspectos referentes a los requisitos de acceso e inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas por los auditores de cuentas y sociedades de auditoría, incluyendo a los auditores de cuentas autorizados en otros Estados miembros de la Unión Europea y en terceros países. El capítulo III, relativo al «Ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas», contiene 4 secciones, divididas en 15 artículos. En la sección primera se establece el régimen de independencia al que todos los auditores de cuentas y sociedades de auditoría se encuentran sujetos; en la sección segunda se regula la responsabilidad civil de los auditores en el ejercicio de la actividad de auditoría y la fianza que deben prestar; en la sección tercera, se prevén los deberes de custodia y secreto; y en la sección cuarta se establece la obligación de publicar el informe anual de transparencia por parte de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría que auditan las cuentas anuales de entidades de interés público. El capítulo IV, sobre el sistema de supervisión pública de la auditoría de cuentas, comprende 5 secciones, divididas en 18 artículos. En la sección primera se establece que todos los auditores de cuentas y sociedades de auditoría estarán sometidos al sistema de supervisión pública, el cual estará regido por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, regulándose asimismo el control de la actividad de auditoría de cuentas y el régimen jurídico y organización de dicho Instituto; la sección segunda contempla el7 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág régimen de infracciones y sanciones; la sección tercera regula la supervisión de los auditores de cuentas y sociedades y demás entidades de auditoría autorizados en estados miembros de la Unión Europea y en terceros países; la sección cuarta contempla la cooperación internacional; la sección quinta recoge la regulación de la tasa del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Finalmente, las disposiciones acompañan al texto refundido contemplan la obligación de auditarse, los auditores del sector público, la ejecución del control de calidad por otros medios, la transmisibilidad de la responsabilidad administrativa de sociedades de auditoría extinguidas, y la transparencia y publicidad de la actuación del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. En las disposiciones transitorias se incorporan las que se contenían ya en la Ley 12/2010, referidos a situaciones y deberes que se suponían novedades con la citada Ley. Y en las disposiciones finales se regulan principalmente los mecanismos de coordinación con órganos públicos con competencias de control o inspección, y recogen determinadas habilitaciones. En su virtud, a propuesta de la Ministra de Economía y Hacienda y del Ministro de Justicia, de acuerdo con el Consejo de Estado y previa deliberación del Consejo de Ministros en su reunión del día 1 de julio de 2011, DISPONGO: Artículo único. Aprobación del Texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas. Se aprueba el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, cuyo texto se inserta a continuación. Disposición adicional primera. Remisiones normativas. Las referencias normativas efectuadas en otras disposiciones a la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, se entenderán efectuadas a los preceptos correspondientes del texto refundido que se aprueba. Disposición derogatoria única. Derogación de normas. Quedan derogadas todas las disposiciones de igual o inferior rango que se opongan a la presente ley y, en particular, las siguientes: 1.º La Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas. 2.º La disposición adicional decimotercera de la Ley 4/1990, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para º El artículo 104 de la Ley 31/1991, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para º Las disposiciones adicionales tercera y cuarta de la Ley 13/1992, de 1 de junio, de recursos propios y supervisión en base consolidada de las entidades financieras. 5.º La disposición adicional sexta de la Ley 3/1994, de 14 de abril, por la que se adapta la legislación española en materia de entidades de crédito a la Segunda Directiva de la Comunidad Europea de Coordinación Bancaria 89/646/CEE e introduce otras modificaciones relativas al sistema financiero de la Comunidad Europea. 6.º La disposición adicional octava de la Ley 37/1998, de 16 de noviembre, de reforma de la Ley 24/1988, de 28 de julio, que regula el Mercado de Valores. 7.º La disposición adicional tercera de la Ley 41/1999, de 12 de noviembre, sobre sistemas de pagos y liquidaciones de valores, en lo que se refiere al plazo para resolver y notificar la resolución en los procedimientos sancionadores derivados de la comisión de las infracciones previstas en la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas 8.º Los artículos 48 a 53 y la disposición adicional decimocuarta de la Ley 44/2002, de 22 de noviembre, de Medidas de reforma del sistema financiero.8 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág º El artículo 104 de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social para el ejercicio La disposición adicional quinta de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea. 11. La disposición final cuarta de la Ley 34/2007, de 15 de noviembre, de Calidad del Aire y Protección de la Atmósfera. 12. La Ley 12/2010, de 30 de junio, por la que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores y el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, para su adaptación a la normativa comunitaria, excepto la disposición final cuarta, de modificación de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores. Disposición final primera. Título competencial. El texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas se dicta en uso de la competencia exclusiva del Estado en materia de legislación mercantil, de conformidad con lo establecido en el artículo ª de la Constitución Española. Disposición final segunda. Entrada en vigor. El presente real decreto legislativo y el texto refundido que aprueba entrarán en vigor el día siguiente al de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado». Dado en Madrid, el 1 de julio de JUAN CARLOS R. El Ministro de la Presidencia, RAMÓN JÁUREGUI ATONDO9 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág TEXTO REFUNDIDO DE LA LEY DE AUDITORÍA DE CUENTAS Capítulo I. De la Auditoría de Cuentas. ÍNDICE Artículo 1. Ámbito de aplicación. Artículo 2. Definiciones. Artículo 3. Informe de auditoría de cuentas. Artículo 4. Solicitud y aportación de información necesaria. Artículo 5. Auditoría de cuentas consolidadas. Artículo 6. Normativa reguladora de la auditoría de cuentas. Capítulo II. Requisitos para el Ejercicio de la Auditoría de Cuentas. Artículo 7. Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Artículo 8. Autorización e inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Artículo 9. Auditores de cuentas autorizados en otros Estados miembros y en terceros países. Artículo 10. Sociedades de auditoría. Artículo 11. Baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Capítulo III. Ejercicio de la Actividad de Auditoría de Cuentas. Sección 1.ª Independencia. Artículo 12. Principio general de independencia y deber de adopción de medidas de salvaguarda. Artículo 13. Causas de incompatibilidad. Artículo 14. Periodo de cómputo temporal. Artículo 15. Extensiones subjetivas a entidades vinculadas con la entidad auditada. Artículo 16. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en familiares próximos del auditor de cuentas firmante. Artículo 17. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en la red auditora. Artículo 18. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en la red no auditora. Artículo 19. Contratación y rotación. Artículo 20. Prohibiciones posteriores a la finalización del trabajo de auditoría. Artículo 21. Honorarios y transparencia en la remuneración de los auditores de cuentas y de las sociedades de auditoría. Sección 2.ª Responsabilidad y Fianza. Artículo 22. Responsabilidad civil. Artículo 23. Fianza. Sección 3.ª Deberes de Custodia y Secreto. Artículo 24. Deber de conservación y custodia. Artículo 25. Deber de secreto y acceso a la documentación. Sección 4.ª Obligación de Divulgación de Información. Artículo 26. Informe anual de transparencia. Capítulo IV. Sistema de Supervisión Pública de la Auditoría de Cuentas. Sección 1.ª Supervisión Pública y Control de la Actividad de Auditoría de Cuentas. Artículo 27. Sistema de supervisión pública.10 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág Artículo 28. Control de la actividad de auditoría de cuentas. Artículo 29. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Sección 2.ª Régimen de Infracciones y Sanciones. Artículo 30. Potestad sancionadora administrativa. Artículo 31. Responsabilidad administrativa. Artículo 32. Infracciones. Artículo 33. Infracciones muy graves. Artículo 34. Infracciones graves. Artículo 35. Infracciones leves. Artículo 36. Sanciones. Artículo 37. Determinación de la sanción y otras normas. Artículo 38. Ejecutividad de las resoluciones. Artículo 39. Prescripción de las infracciones. Artículo 40. Prescripción de las sanciones. Sección 3.ª Auditores, así como Sociedades y demás de Entidades de Auditoría Autorizados en Estados Miembros de la Unión Europea y en Terceros Países. Artículo 41. Auditores, así como sociedades y demás entidades de auditoría autorizados en Estados miembros de la Unión Europea y terceros países. Sección 4.ª Cooperación Internacional. Artículo 42. Deber de Colaboración con los Estados miembros de la Unión Europea. Artículo 43. Coordinación con autoridades competentes de terceros países. Sección 5.ª Tasa del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Artículo 44. Tasa del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la emisión de informes de auditoría de cuentas. Disposición adicional primera. Auditoría obligatoria. Disposición adicional segunda. Auditores del sector público. Disposición adicional tercera. Ejecución del control de calidad. Disposición adicional cuarta. Responsabilidad administrativa de sociedades de auditoría extinguidas. Disposición adicional quinta. Transparencia y publicidad. Disposición transitoria primera. Rotación de auditores de entidades por razón de tamaño. Disposición transitoria segunda. Cooperación con Estados miembros. Disposición transitoria tercera. Licenciados, Ingenieros, Profesores Mercantiles, Arquitectos o Diplomados universitarios. Disposición transitoria cuarta. Situaciones de incompatibilidad. Disposición transitoria quinta. Régimen sobre el cumplimiento de las obligaciones del auditor de cuentas consolidadas u otros estados financieros o documentos contables consolidados. Disposición final primera. Mecanismos de coordinación con Órganos o Instituciones Públicas con competencias de control o inspección. Disposición final segunda. Funciones encomendadas a los miembros del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España, con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas. Disposición final tercera. Autorización del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Disposición final cuarta. Habilitación para la modificación de los estatutos del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Disposición final quinta. Habilitación normativa. Disposición final sexta. Modificaciones presupuestarias.11 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág Artículo 1. Ámbito de aplicación. CAPÍTULO I De la Auditoría de Cuentas 1. La presente ley tiene por objeto la regulación de la actividad de auditoría de cuentas, tanto obligatoria como voluntaria, mediante el establecimiento de las condiciones y los requisitos de necesaria observancia para su ejercicio, así como la regulación del sistema de supervisión pública y los mecanismos de cooperación internacional en relación con dicha actividad. 2. Se entenderá por auditoría de cuentas la actividad consistente en la revisión y verificación de las cuentas anuales, así como de otros estados financieros o documentos contables, elaborados con arreglo al marco normativo de información financiera que resulte de aplicación, siempre que dicha actividad tenga por objeto la emisión de un informe sobre la fiabilidad de dichos documentos que pueda tener efectos frente a terceros. 3. La auditoría de las cuentas anuales consistirá en verificar dichas cuentas a efectos de dictaminar si expresan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada, de acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación; también comprenderá, en su caso, la verificación de la concordancia del informe de gestión con dichas cuentas. 4. La auditoría de cuentas tendrá necesariamente que ser realizada por un auditor de cuentas o una sociedad de auditoría, mediante la emisión del correspondiente informe y con sujeción a los requisitos y formalidades establecidos en la presente ley. Artículo 2. Definiciones. A los efectos de lo establecido en esta ley, se aplicarán las siguientes definiciones: 1. Marco normativo de información financiera: el conjunto de normas, principios y criterios establecido en: a) La normativa de la Unión Europea relativa a las cuentas consolidadas, en los supuestos previstos para su aplicación. b) El Código de Comercio y la restante legislación mercantil. c) El Plan General de Contabilidad y sus adaptaciones sectoriales. d) Las normas de obligado cumplimiento que apruebe el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en desarrollo del Plan General de Contabilidad y sus normas complementarias. e) El resto de la normativa contable española que resulte de aplicación. 2. Auditoría obligatoria: auditoría de las cuentas anuales o de las cuentas consolidadas, que sea exigida por el Derecho de la Unión Europea o la legislación nacional. 3. Auditor de cuentas: persona física autorizada para realizar auditorías de cuentas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, figurando inscrita en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, o por las autoridades competentes de un Estado miembro de la Unión europea o de un tercer país. 4. Sociedad de auditoría: persona jurídica, independientemente de la forma societaria adoptada, autorizada para realizar auditorías de cuentas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, figurando inscrita en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, o por las autoridades competentes de un Estado miembro de la Unión Europea o de un tercer país. 5. Tendrán la consideración de entidades de interés público las siguientes: a) Las entidades emisoras de valores admitidos a negociación en mercados secundarios oficiales de valores, las entidades de crédito y las entidades aseguradoras12 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág sometidas al régimen de supervisión y control atribuido al Banco de España, a la Comisión Nacional del Mercado de Valores y a la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones, así como a los organismos autonómicos con competencias de ordenación y supervisión de las entidades aseguradoras. b) Las entidades que se determinen reglamentariamente en atención a su importancia pública significativa por la naturaleza de su actividad, por su tamaño o por su número de empleados. c) Los grupos de sociedades en los que se integren entidades contempladas en los párrafos a) y b) anteriores. Artículo 3. Informe de auditoría de cuentas. 1. El informe de auditoría de las cuentas anuales es un documento mercantil que contendrá, al menos, los siguientes datos: a) Identificación de la entidad auditada, de las cuentas anuales que son objeto de la auditoría, del marco normativo de información financiera que se aplicó en su elaboración, de las personas físicas o jurídicas que encargaron el trabajo y, en su caso, de las personas a quienes vaya destinado; así como la referencia a que las cuentas anuales han sido formuladas por el órgano de administración de la entidad auditada. b) Una descripción general del alcance de la auditoría realizada, con referencia a las normas de auditoría conforme a las cuales ésta se ha llevado a cabo y, en su caso, de los procedimientos previstos en ellas que no haya sido posible aplicar como consecuencia de cualquier limitación puesta de manifiesto en el desarrollo de la auditoría. Asimismo, se informará sobre la responsabilidad del auditor de cuentas o sociedad de auditoría de expresar una opinión sobre las citadas cuentas en su conjunto. c) Una opinión técnica en la que se manifestará, de forma clara y precisa, si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada, de acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación y, en particular, con los principios y criterios contables contenidos en el mismo. La opinión podrá ser favorable, con salvedades, desfavorable o denegada. Cuando no existan reservas la opinión será favorable. En el caso de que existan tales reservas, se deberán poner de manifiesto todas ellas en el informe y la opinión técnica será con salvedades, desfavorable o denegada. d) Una opinión sobre la concordancia o no del informe de gestión con las cuentas correspondientes al mismo ejercicio, en el caso de que el citado informe de gestión acompañe a las cuentas anuales. e) Fecha y firma de quien o quienes lo hubieran realizado. La fecha del informe de auditoría será aquella en que el auditor de cuentas y la sociedad de auditoría han completado los procedimientos de auditoría necesarios para formarse una opinión sobre las cuentas anuales. 2. El informe de auditoría deberá ser emitido por el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría de conformidad con la normativa prevista en el artículo 6 y con el contrato de auditoría suscrito entre las partes. La falta de emisión del informe de auditoría o la renuncia a continuar con el contrato de auditoría, tan sólo podrá producirse por la existencia de justa causa y en aquellos supuestos en los que concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Existencia de amenazas que pudieran comprometer de forma grave la independencia u objetividad del auditor de cuentas o de la sociedad de auditoría, de acuerdo con lo dispuesto en la Sección I del Capítulo III. b) Imposibilidad absoluta de realizar el trabajo encomendado al auditor de cuentas o sociedad de auditoría por circunstancias no imputables a éstos.13 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág En los anteriores supuestos, cuando se trate de auditorías obligatorias, deberá informarse razonadamente, tanto al Registro Mercantil correspondiente al domicilio social de la sociedad auditada, como al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de las circunstancias determinantes de la falta de emisión del informe o la renuncia a continuar con el contrato de auditoría, en la forma y plazos que se determine reglamentariamente. 3. El informe de auditoría de cuentas anuales será emitido bajo la responsabilidad de quien o quienes lo hubieran realizado, y deberá estar firmado por éstos. 4. En ningún caso el informe de auditoría de cuentas anuales podrá ser publicado parcialmente o en extracto, ni de forma separada a las cuentas anuales auditadas. Cuando el informe sea público podrá hacerse mención a su existencia, en cuyo caso, deberá hacerse referencia al tipo de opinión emitida. 5. El informe de auditoría de cuentas anuales deberá ir acompañado de la totalidad de documentos que componen las cuentas objeto de auditoría y, en su caso, del informe de gestión. 6. Cuando el informe no se refiera a las cuentas anuales, le será de aplicación, en su caso, lo dispuesto para dichas cuentas. Artículo 4. Solicitud y aportación de información necesaria. Las entidades auditadas estarán obligadas a facilitar cuanta información fuera necesaria para realizar los trabajos de auditoría de cuentas; asimismo, quien o quienes realicen dichos trabajos estarán obligados a requerir cuanta información precisen para la emisión del informe de auditoría de cuentas. Artículo 5. Auditoría de cuentas consolidadas. 1. La presente ley será de aplicación a la auditoría de cuentas a la que se refiere el artículo 1 de esta ley también cuando se trate de una auditoría de cuentas anuales consolidadas, o de otros estados financieros o documentos contables consolidados. 2. El auditor de cuentas que realice la auditoría de las cuentas anuales consolidadas, o de otros estados financieros o documentos contables consolidados, asume la plena responsabilidad del informe de auditoría emitido, aun cuando la auditoría de las cuentas anuales de las sociedades participadas haya sido realizada por otros auditores. 3. Quien o quienes emitan la opinión sobre las cuentas anuales consolidadas, o sobre otros estados financieros o documentos contables consolidados, vendrán obligados a recabar la información necesaria, en su caso, a quienes hayan realizado la auditoría de cuentas de las entidades que formen parte del conjunto consolidable, que estarán obligados a suministrar cuanta información se les solicite. 4. El auditor de cuentas que realice la auditoría de las cuentas anuales consolidadas, o de otros estados financieros o documentos contables consolidados, efectuará una revisión y evaluación del trabajo de auditoría realizado por otros auditores de cuentas o sociedades de auditoría, incluidos las de la Unión Europea y de terceros países, en relación con las auditorías de entidades que formen parte del conjunto consolidable. Dicha revisión y evaluación deberá documentarse en los papeles de trabajo. 5. En el caso de que una entidad significativa, medida en términos de importancia relativa, que forme parte del conjunto consolidable sea auditada por auditores de cuentas o sociedades de auditoría de terceros países con los que no exista acuerdo de intercambio de información sobre la base de reciprocidad, el auditor de cuentas que realice la auditoría de las cuentas anuales consolidadas, o de otros estados financieros o documentos contables consolidados, será responsable de aplicar los procedimientos que reglamentariamente se determinen para facilitar que el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas pueda tener acceso a la documentación del trabajo de auditoría realizado por los citados auditores de cuentas o sociedades de auditoría del tercer país, incluidos los papeles de trabajo pertinentes para la auditoría del grupo, pudiendo a tal efecto conservar una copia de esa documentación o acordar por escrito con estos auditores de cuentas o sociedades de auditoría un acceso adecuado e ilimitado para que14 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág el auditor del grupo la remita al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, cuando éste lo requiera. Si existieran impedimentos legales o de otro tipo que impidieran la transmisión de los papeles de trabajo de auditoría de un tercer país al auditor del grupo, la documentación conservada por este auditor incluirá la prueba de que ha aplicado los procedimientos adecuados para obtener acceso a la documentación relativa a la auditoría y, en caso de impedimentos distintos de los legales derivados de la legislación nacional, la prueba que demuestre la existencia de tales impedimentos. 6. Lo dispuesto en este artículo será de aplicación también a la sociedad de auditoría que realice la auditoría de cuentas anuales consolidadas, o de otros estados financieros o documentos contables consolidados, así como a los auditores de cuentas que la realicen en nombre de dicha sociedad. Artículo 6. Normativa reguladora de la auditoría de cuentas. 1. La actividad de auditoría de cuentas se realizará con sujeción a la normativa constituida por las prescripciones de esta ley, de su Reglamento de desarrollo, así como a las normas de auditoría, de ética y de control de calidad interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría. 2. Las normas de auditoría son las contenidas en esta ley, en su Reglamento de desarrollo, en las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea y en las normas técnicas de auditoría, en aquellos aspectos no regulados por las normas internacionales de auditoría citadas. 3. Las normas de ética incluyen, al menos, los principios de su función de interés público, competencia profesional, diligencia debida, integridad y objetividad, sin perjuicio de lo establecido en la Sección I del Capítulo III. 4. Las normas técnicas de auditoría, las normas de ética y las normas de control de calidad interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría se elaborarán, adaptarán o revisarán, debiendo estar de acuerdo con los principios generales y práctica comúnmente admitida en los Estados miembros de la Unión Europea así como con las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea, por las corporaciones de derecho público representativas de quienes realicen la actividad de auditoría de cuentas, previa información pública durante el plazo de dos meses y serán válidas a partir de su publicación, mediante Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, en su Boletín Oficial. 5. En casos excepcionales, podrá establecerse que no sean aplicables parte de las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea a que se refiere el presente artículo, cuando así resulte del régimen legal relativo al alcance de la auditoría, siempre que se cumplan los requisitos y procedimiento de comunicación previstos en el artículo 26, apartados 2 y 3, de la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006 relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifican las Directivas 78/660/CEE y 83/349/ CEE del Consejo y se deroga la Directiva 84/253/CEE del Consejo. Podrán imponerse requisitos adicionales a los establecidos en las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión en los términos que prevea el Derecho de la Unión europea. Dichos requisitos adicionales podrán establecerse mediante Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en la que se declare la vigencia de los apartados correspondientes de las normas técnicas de auditoría preexistentes a la adopción por la Unión Europea de las normas internacionales de auditoría sobre la misma materia, o mediante la publicación de nuevas normas técnicas de auditoría limitadas a los referidos requisitos adicionales.15 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág CAPÍTULO II Requisitos para el ejercicio de la auditoría de cuentas Artículo 7. Registro Oficial de Auditores de Cuentas. 1. Podrán realizar la actividad de auditoría de cuentas las personas físicas o jurídicas que, reuniendo las condiciones a que se refieren los artículos siguientes, figuren inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. 2. El Registro Oficial de Auditores de Cuentas será público y su información será accesible por medios electrónicos. 3. En el caso de auditores de cuentas, contendrá la siguiente información: a) Nombre, dirección, número de registro y situación en la que se encuentren inscritos. b) En el caso de estar inscrito en situación de ejerciente, se indicará el domicilio profesional, dirección de Internet, y número de registro de la sociedad o sociedades de auditoría con las que está relacionado. c) Todas las demás inscripciones como auditor de cuentas ante las autoridades competentes de otros Estados miembros y como auditor en terceros países, con indicación, de las autoridades competentes para la inscripción, y en su caso, los números de registro. 4. En el caso de las sociedades de auditoría, contendrá la siguiente información: a) Nombre, domicilio social, forma jurídica, dirección de cada oficina en la que realice su actividad, número de registro y dirección de Internet. b) Nombre, apellidos, dirección y número de registro de cada uno de los socios, con indicación de quien o quienes ejerzan las funciones de administración o de dirección. c) Nombre, apellidos, dirección y número de registro de los auditores de cuentas al servicio de la sociedad de auditoría, con identificación de los que estén designados expresamente para realizar auditorías y firmar informes de auditoría en nombre de la sociedad y del periodo de vigencia de dicha designación. d) Si la sociedad está vinculada a las entidades a que se refiere el artículo 17 o 18, deberá aportar información de los nombres y direcciones de dichas entidades, o indicación de donde puede obtenerse públicamente dicha información. e) Todas las demás inscripciones como sociedad de auditoría ante las autoridades competentes de otros Estados miembros y de terceros países, con indicación de la autoridad competente para la inscripción y, en su caso, el número de registro. 5. En el caso de auditores de cuentas, así como de sociedades y demás entidades de auditoría de terceros países, deberán figurar de forma separada, debiendo en todo caso identificarse como tales aquellos a que se refieren respectivamente el artículo 9.3 y el último párrafo del artículo 10.4, con la mención de que no están autorizados para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas en España. 6. La inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas no facultará para el ejercicio de otras actividades distintas a las previstas en el artículo 1, que requerirán las condiciones de titulación y colegiación exigidas por la legislación aplicable en cada caso. 7. Los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, salvo aquellos a los que se refiere el artículo 9.3, deberán seguir cursos y realizar actividades de formación continuada, los cuales podrán ser impartidos, en la forma y condiciones que se establezcan reglamentariamente, por las corporaciones representativas de los auditores de cuentas, las entidades docentes autorizadas u otras entidades. Artículo 8. Autorización e inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. 1. Para ser inscrito en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas se requerirá: a) Ser mayor de edad.16 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág b) Tener la nacionalidad española o la de alguno de los Estados miembros de la Unión Europea, sin perjuicio de lo que disponga la normativa sobre el derecho de establecimiento. c) Carecer de antecedentes penales por delitos dolosos. d) Haber obtenido la correspondiente autorización del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. 2. La autorización a que se refiere el apartado anterior se concederá a quienes reúnan las siguientes condiciones: a) Haber obtenido una titulación universitaria. No se exigirá este requisito a quienes, cumpliendo el resto de los requisitos establecidos en este apartado, hayan cursado los estudios u obtenido los títulos que faculten para el ingreso en la Universidad y adquirido la formación práctica señalada en el párrafo b) de este apartado, con un período mínimo de ocho años, en trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, especialmente referidos al control de cuentas anuales, cuentas consolidadas y estados financieros análogos, de los cuales al menos cinco años hayan sido realizados con un auditor de cuentas o una sociedad de auditoría, y en el ejercicio de esta actividad en cualquier Estado miembro de la Unión Europea. Para el cómputo del periodo de formación práctica adquirida con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la certificación de dicha formación práctica corresponderá a quienes, en aquel momento, fueran miembros en ejercicio del Instituto de Censores Jurados de Cuentas, del Registro de Economistas Auditores pertenecientes al Consejo General de Colegios de Economistas de España y del Registro General de Auditores perteneciente al Consejo Superior de Colegios Oficiales de Titulares Mercantiles de España. b) Haber seguido programas de enseñanza teórica y adquirido una formación práctica. Los programas de enseñanza teórica deberán versar sobre las materias a que se refiere letra siguiente de este apartado. La formación práctica deberá extenderse por un período mínimo de tres años en trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, y se referirá especialmente a cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos. Al menos, dos años de dicha formación práctica se deberán realizar con un auditor de cuentas o una sociedad de auditoría, y en el ejercicio de esta actividad en cualquier Estado miembro de la Unión Europea. c) Haber superado un examen de aptitud profesional organizado y reconocido por el Estado. El examen de aptitud profesional, que estará encaminado a la comprobación rigurosa de la capacitación del candidato para el ejercicio de la auditoría de cuentas, deberá versar sobre las siguientes materias: marco normativo de información financiera; análisis financiero; contabilidad analítica de costes y contabilidad de gestión; gestión de riesgos y control interno; auditoría de cuentas y normas de acceso a ésta; normativa aplicable al control de la auditoría de cuentas y a los auditores de cuentas y sociedades de auditoría; normas internacionales de auditoría; así como normas de ética e independencia. Asimismo, el citado examen deberá cubrir, en la medida en que se requieran para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas, las siguientes materias: derecho de sociedades, de otras entidades y gobernanza; derecho concursal, fiscal, civil y mercantil; derecho del trabajo y de la seguridad social; tecnología de la información y sistemas informáticos; economía general, economía de la empresa y economía financiera; matemáticas y estadística, y principios fundamentales de gestión financiera de las empresas. Quienes posean una titulación universitaria de carácter oficial y validez en todo el territorio nacional, de las reguladas en la Ley Orgánica 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades, quedarán dispensados en el examen de aptitud profesional de aquellas17 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág materias que hayan superado en los estudios requeridos para la obtención de dichos títulos. 3. El examen de aptitud se realizará mediante el sistema de convocatoria única, a propuesta conjunta de las Corporaciones representativas de auditores de cuentas, y subsidiariamente por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, previa aprobación por este último de la respectiva convocatoria, que se publicará mediante Orden del Ministerio de Economía y Hacienda. La superación de estos exámenes permitirá el acceso a las Corporaciones representativas de los auditores de cuentas, en relación con el ejercicio de la actividad auditora, sin perjuicio de los requisitos específicos que puedan exigir los estatutos de cada Corporación. Reglamentariamente se establecerán las normas para la aprobación del contenido de los programas, la periodicidad, la composición del Tribunal, en el que habrá de constar al menos un miembro de cada una de las Corporaciones representativas de auditores de cuentas y el periodo de formación práctica. 4. Podrán inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas empleados públicos, cuya formación y funciones desempeñadas se hallen relacionadas con la auditoría de cuentas del sector público, o que examinen o valoren la situación financiera y patrimonial y la actuación de las entidades financieras o aseguradoras, y que hayan sido seleccionados como empleados públicos por oposición o por otras pruebas establecidas al efecto que permitan constatar la formación teórica y aptitud necesaria para el ejercicio de tales funciones, cuando cumplieran los requisitos para la inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas establecidos en este artículo. El requisito relativo al seguimiento de programas de enseñanza teórica y el correspondiente a la superación del examen de aptitud profesional, establecidos en los párrafos b) y c) del apartado 2 de este artículo, se entenderán cumplidos mediante la superación de la oposición o de las pruebas selectivas de acceso al empleo público referidas en el párrafo precedente. Asimismo, se entenderá cumplido el requisito de la formación práctica establecido en el párrafo b) del apartado 2 de este artículo, mediante el desempeño efectivo de trabajos correspondientes a la auditoría de cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos del Sector Público, de entidades financieras o aseguradoras, durante un periodo mínimo de tres años, debidamente certificado. 5. La presentación de una declaración responsable o una comunicación previa no permitirá el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas. No podrá entenderse estimada por silencio administrativo la petición de acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas y, por tanto, de autorización para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas. Artículo 9. Auditores de cuentas autorizados en otros Estados miembros de la Unión Europea y en terceros países. 1. Podrán inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas los auditores de cuentas autorizados para realizar la actividad de auditoría de cuentas en otros Estados miembros de la Unión Europea, en los términos que reglamentariamente se determinen. Para obtener la autorización del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas deberán superar una prueba de aptitud sobre la normativa española aplicable a la auditoría cuyo conocimiento no se hubiese acreditado en el Estado miembro en que el auditor de cuentas esté autorizado. 2. Podrán inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas los auditores de cuentas autorizados para realizar la actividad de auditoría de cuentas en terceros países, en condiciones de reciprocidad, que cumplan requisitos equivalentes a los exigidos en el artículo 8.2, párrafos a), b) y c), así como con la obligación de formación continuada a que se refiere el artículo 7.7. Para obtener la autorización del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas deberán acreditar, al menos, el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 8.1,18 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág párrafos a) y c), superar una prueba de aptitud equivalente a la que se refiere el apartado anterior, en los términos que reglamentariamente se determinen, y disponer de domicilio o establecimiento permanente en España o designar a un representante con domicilio en España. 3. Sin perjuicio de lo dispuesto en la normativa de la Unión Europea, deberán en todo caso inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas los auditores de cuentas autorizados para realizar la actividad de auditoría de cuentas en terceros países que emitan informes de auditoría sobre cuentas anuales o cuentas anuales consolidadas de una entidad constituida fuera de la Unión Europea y cuyos valores estén admitidos a negociación en un mercado regulado en España, excepto cuando la entidad auditada emita exclusivamente obligaciones, bonos u otros títulos de deuda negociables, cuyo valor nominal por unidad sea al menos de euros o de un importe equivalente a éste. Esta excepción no se aplicará cuando la entidad emita valores que sean equiparables a las acciones de sociedades o que, si se convierten o si se ejercen los derechos que confieren, den derecho a adquirir acciones o valores equiparables a acciones. Los auditores de cuentas a que se refiere este apartado deberán cumplir con requisitos equivalentes a los exigidos en los artículos 8.1, párrafos a) y c), y 8.2, párrafos a), b) y c), así como designar a un representante con domicilio en España. La inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas de estos auditores de cuentas no les faculta para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas en relación con entidades domiciliadas en España. Sin perjuicio de lo que disponga la normativa de la Unión Europea, los informes de auditoría emitidos por estos auditores de cuentas de terceros países no registrados en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas no tendrán efecto jurídico en España. Artículo 10. Sociedades de auditoría. 1. Podrán inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas las sociedades de auditoría de cuentas que cumplan los siguientes requisitos: a) Que las personas físicas que realicen los trabajos y firmen los informes de auditoría en nombre de una sociedad de auditoría estén autorizadas para ejercer la actividad de auditoría de cuentas en España. b) Que la mayoría de los derechos de voto correspondan a auditores de cuentas o sociedades de auditoría autorizados para realizar la actividad de auditoría de cuentas en cualquier Estado miembro de la Unión Europea. c) Que una mayoría de los miembros del órgano de administración sean socios auditores de cuentas o sociedades de auditoría autorizados para realizar la actividad de auditoría de cuentas en cualquier Estado miembro de la Unión Europea. En caso de que el órgano de administración no tenga más que dos miembros, al menos uno de ellos deberá cumplir las condiciones establecidas en el presente apartado. 2. Será de aplicación a las sociedades de auditoría lo dispuesto en el artículo La dirección y firma de los trabajos de auditoría realizados por una sociedad de auditoría de cuentas corresponderá, en todo caso, a uno o varios de los socios auditores de cuentas o a auditores de cuentas que pueden ejercer la actividad de auditoría en España y que estén designados por la sociedad de auditoría para realizar la auditoría y firmar el informe en nombre de dicha sociedad. 4. En todo caso deberán estar inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas las sociedades y demás entidades de auditoría autorizados para realizar la actividad de auditoría de cuentas de terceros países que emitan informes de auditoría en relación a las cuentas anuales a que se refiere el artículo 9.3. En estos casos, se exigirá a quienes firmen los informes en nombre de la entidad el cumplimiento de los requisitos establecidos en el citado artículo.19 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág Para estar inscritas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, estas sociedades y demás entidades de auditoría deberán cumplir los siguientes requisitos: a) Que el auditor de cuentas que firme el informe de auditoría en nombre de éstas y la mayoría de los miembros de su órgano de administración cumplan con los requisitos equivalentes a los exigidos en los artículos 8.1, párrafos a) y c), y 8.2, párrafos a), b) y c). b) Que los informes de auditoría a que se refiere este apartado se realicen con arreglo a las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea y a lo estipulado en la Sección I del Capítulo III, o en su caso, con arreglo a las normas y requisitos declarados equivalentes por la Unión Europea. c) Que designen un representante con domicilio en España. d) Que tengan publicado en sus páginas de Internet el informe anual de transparencia a que se refiere el artículo 26, o un informe que cumpla requisitos equivalentes de información. Los informes de auditoría emitidos por las sociedades y demás entidades de auditoría a que se refiere este apartado no inscritas, no tendrán efecto jurídico en España, sin perjuicio de lo que disponga la normativa de la Unión Europea. La inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas de estas sociedades y demás entidades de auditoría no les faculta para el ejercicio de la actividad de auditoría. Las sociedades y demás entidades de auditoría a que se refiere este apartado causarán baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas cuando incumplan alguno de los requisitos establecidos en este apartado, por renuncia voluntaria o por sanción. Artículo 11. Baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. 1. Los auditores de cuentas causarán baja temporal o definitiva, según los casos, en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en los siguientes supuestos: a) Por incumplimiento de cualquiera de los requisitos establecidos en los artículos 8 y 9. Dicho incumplimiento deberá ser comunicado por los auditores de cuentas al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. b) Por renuncia voluntaria. c) Por no mantener la fianza prevista en el artículo 23. d) Por sanción. 2. Además de por los mismos supuestos que se indican en el apartado anterior, las sociedades de auditoría causarán baja temporal o definitiva, según los casos, en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, cuando incumplan alguno de los requisitos establecidos en el artículo Las sociedades de auditoría deberán comunicar al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas el incumplimiento de los requisitos exigidos en este artículo para su inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Dicho incumplimiento dará lugar a la baja en dicho Registro cuando se produzca durante un tiempo superior a tres meses. No obstante lo anterior, antes de que transcurran los tres meses, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas podrá efectuar requerimientos para la subsanación o cumplimiento de los requisitos exigidos en el presente artículo en un plazo determinado, que de no ser atendidos, podrán dar lugar a la baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.20 Núm. 157 Sábado 2 de julio de 2011 Sec. I. Pág CAPÍTULO III Ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas Sección 1.ª Independencia Artículo 12. Principio general de independencia y deber de adopción de medidas de salvaguarda. 1. Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán ser independientes, en el ejercicio de su función, de las entidades auditadas, debiendo abstenerse de actuar cuando su independencia en relación con la revisión y verificación de las cuentas anuales, los estados financieros u otros documentos contables pudiera verse comprometida. Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán abstenerse de participar en el proceso de toma de decisiones de la entidad auditada en los términos previstos en el artículo 13. Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría, para asegurar su independencia, deberán establecer las medidas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia, evaluarlas, reducirlas y, cuando proceda, eliminarlas. En cualquier caso, las medidas de salvaguarda serán adecuadas a la dimensión de la actividad de auditoría o de la sociedad de auditoría. Estas medidas de salvaguarda serán objeto de revisión periódica y se aplicarán de manera individualizada para cada trabajo de auditoría, debiendo documentarse en los papeles de trabajo de cada auditoría de cuentas. Las amenazas a la independencia podrán proceder de factores como la autorrevisión, interés propio, abogacía, familiaridad o confianza, o intimidación. Si la importancia de estos factores en relación con las medidas de salvaguarda aplicadas es tal que compromete su independencia, el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría se abstendrán de realizar la auditoría. 2. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas es el organismo encargado de velar por el adecuado cumplimiento del deber de independencia, así como de valorar en cada trabajo concreto la posible falta de independencia de un auditor de cuentas o sociedad de auditoría. Artículo 13. Causas de incompatibilidad. En todo caso, se considerará que el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría no goza de la suficiente independencia en el ejercicio de sus funciones respecto de una empresa o entidad, además de en los supuestos de incompatibilidad previstos en otras leyes, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias en el auditor de cuentas firmante del informe de auditoría: a) La condición de cargo directivo o de administración, el desempeño de puestos de empleo o de supervisión interna en la entidad auditada, o el otorgamiento a su favor de apoderamientos con mandato general por la entidad auditada. b) Tener interés financiero directo o indirecto en la entidad auditada si, en uno u otro caso, es significativo para cualquiera de las partes. c) La existencia de vínculos de matrimonio, de consanguinidad o afinidad hasta el primer grado, o de consanguinidad colateral hasta el segundo grado, incluidos los cónyuges de aquellos con quienes mantengan éstos últimos vínculos, con los empresarios, los administradores o los responsables del área económica-financiera de la entidad auditada. d) La llevanza material o preparación de los estados financieros u otros documentos contables de la entidad auditada. 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