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Timestamp: 2016-10-24 08:50:33+00:00

Document:
2C_1030/2013 (28.05.2014)
2C_1030/2013 � � Arr�t du 28 mai 2014
Service cantonal des contributions du canton du Valais, Office de l'imp�t anticip�, B�timent Planta 577, Avenue de la Gare 35, 1951 Sion,
Imp�t anticip�, restitution,
A.________ a quitt� son domicile de X.________ le 31 ao�t 2006 pour s'�tablir � Y.________ dans le canton de Fribourg. Elle est adepte des jeux de loterie, de PMU et de Tactilo.
Les 23 mars 2006 et 14 juin 2006, elle a demand� au Service cantonal des contributions du canton du Valais le remboursement de l'imp�t anticip� sur des gains bruts de 150'557 fr. 30 respectivement de 188'890 fr. Sous d�duction de l'imp�t cantonal dus sur les gains de loterie, le Service cantonal des contributions du canton du Valais lui a rembours�, le 30 mai 2006, 52'620 fr. 05 et, le 17 juillet 2006, 65'556 fr. 50, soit un montant total de 118'806 fr. 55.
Le 28 novembre 2007, l'Administration f�d�rale des contributions a adress� au Service cantonal des contributions du canton du Valais une ordonnance de r�duction provisoire de l'entier du montant de l'imp�t anticip� rembours�, soit de 118'806 fr. 55. A l'appui de cette ordonnance, l'Administration f�d�rale des contributions a expos� que le canton du Valais n'�tait pas comp�tent pour traiter des demandes de remboursement puisque le domicile fiscal de l'int�ress�e �tait dans le canton de Fribourg au 31 d�cembre 2006.
Par d�cision du 6 mai 2008, le Service cantonal des contributions du canton du Valais a exig� de A.________ le remboursement dans les trente jours de 118'806 fr. 55 et l'invitait � pr�senter une demande de remboursement � l'autorit� fiscale du canton de Fribourg, pr�cisant qu'elle tenait � sa disposition tous les justificatifs qu'elle avait d�j� produits � l'appui de ses deux demandes de remboursement.
Par m�moire du 11 juin 2008, l'int�ress�e a interjet� recours aupr�s de la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais. Elle demandait l'effet suspensif et se plaignait essentiellement de la violation de la protection de sa bonne foi.
Par arr�t du 18 septembre 2013, la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais a rejet� le recours dans la mesure o� il n'�tait pas sans objet, l'effet suspensif existant ex lege. Les dispositions de la loi f�d�rale du 13 octobre 1965 sur l'imp�t anticip� avaient �t� respect�es et l'int�ress�e ne pouvait pas se pr�valoir de sa bonne foi pour �viter la restitution des remboursements.
Agissant par la voie du recours en mati�re de droit public, A.________ demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler l'arr�t rendu le 18 septembre 2013 par la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais et de dire qu'elle n'est pas tenue de restituer les remboursements d'imp�t anticip�.
La Commission de recours renonce � d�poser des observations sur recours. Le Service cantonal des contributions du canton du Valais et l'Administration f�d�rale des contributions concluent au rejet du recours. L'int�ress�e a �t� invit�e � d�poser d'ultimes observations.
Dirig� contre un jugement final (cf. art. 90 LTF) rendu en mati�re d'imp�t anticip�, soit dans une cause de droit public (cf. art. 82 let. a LTF) par un tribunal sup�rieur de derni�re instance cantonale (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF et 56 de la loi f�d�rale du 13 octobre 1965 sur l'imp�t anticip�; [LIA; RS 642.21]), le pr�sent recours en mati�re de droit public est en principe recevable.
2.1.�En vertu de l'art. 1er al. 1 LIA, la Conf�d�ration per�oit un imp�t anticip� notamment sur les gains faits dans les loteries. L'imp�t anticip� sur les gains faits dans les loteries, � quoi sont assimil�s les paris professionnels et autres op�rations analogues aux loteries (sport-toto, etc.), a pour objet les lots en esp�ces effectivement pay�s d�passant le montant de 1'000 francs et provenant de loteries organis�es en Suisse (art. 6 LIA).
La Conf�d�ration, ou le canton pour le compte de la Conf�d�ration, rembourse l'imp�t anticip�, conform�ment � la loi, au b�n�ficiaire de la prestation diminu�e de l'imp�t (art. 1 al. 2 LIA). Les cantons adressent � la Conf�d�ration les relev�s des montants d'imp�t anticip� qu'ils ont rembours�s (art. 57 al. 1 LIA), qui les contr�le (art. 57 al. 2 LIA). Si le contr�le r�v�le que le remboursement a �t� accord� � tort par l'office cantonal de l'imp�t anticip�, l'Administration f�d�rale des contributions ordonne, � titre provisoire, une r�duction correspondante du montant r�clam� par le canton dans un de ses prochains relev�s (art. 57 al. 3 LIA). Si une r�duction � titre provisoire a �t� ordonn�e, l'office cantonal de l'imp�t anticip� peut demander la restitution de l'imp�t � celui qui a b�n�fici� du remboursement; le droit du canton � la restitution s'�teint s'il n'est pas exerc� en la forme d'une d�cision dans les six mois suivant la notification de la r�duction provisoire (art. 58 al. 1 LIA). La d�cision du canton sur l'obligation de restituer peut, dans les trente jours suivant sa notification, �tre attaqu�e par voie de recours � la commission cantonale de recours (art. 58 al. 2 LIA). La r�duction provisoire devient caduque si la d�cision sur recours d�nie l'obligation de restituer; si elle l'admet en totalit� ou en partie, la r�duction devient d�finitive dans la m�me mesure (art. 58 al. 3 LIA).
Pour le surplus, c'est le chapitre 2 de loi (art. 21 � 33 LIA) qui r�gle le remboursement de l'imp�t anticip�.
2.2.�L'art. 29 LIA prescrit la forme de la demande de remboursement et le moment o� elle peut �tre pr�sent�e.
Celui qui veut obtenir le remboursement de l'imp�t anticip� doit pr�senter une demande �crite � l'autorit� comp�tente (art. 29 al. 1 LIA) au plus t�t apr�s l'expiration de l'ann�e civile au cours de laquelle la prestation imposable est �chue (art. 29 al. 2 LIA). La demande peut �tre pr�sent�e auparavant lorsqu'il existe de justes motifs (cessation pr�matur�e de l'assujettissement par suite de d�part pour l'�tranger, mariage, d�c�s, dissolution d'une personne morale, faillite, etc.) ou que des cons�quences particuli�rement rigoureuses le justifient (art. 29 al. 3 LIA dans sa version en vigueur jusqu'au 31 d�cembre 2013 [RO 2013 2397]) applicable en l'esp�ce.
2.3.�L'art. 30 al. 1 LIA d�signe l'autorit� comp�tente � laquelle doit �tre adress�e la demande de remboursement.
Jusqu'� l'entr�e en vigueur de la loi du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation fiscale des imp�ts direct des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), la loi f�d�rale du 13 octobre 1965 sur l'imp�t anticip� attribuait au canton du domicile du contribuable au d�but de l'ann�e civile suivant l'ann�e d'�ch�ance des prestations imposables la comp�tence de rembourser aux personnes physiques l'imp�t anticip� grevant les revenus acquis au cours de cette ann�e. Dans un syst�me d'imposition postnumerando, soit depuis le 1er janvier 2001 [RO 2001 1050, 1053], le l�gislateur a donn� cette comp�tence au canton qui proc�de � la taxation des imp�ts cantonaux et f�d�raux dus pour l'ann�e d'�ch�ance des prestations soumises � l'imp�t anticip�: les personnes physiques doivent faire valoir leur demande en remboursement aupr�s des autorit�s fiscales du canton o� elles �taient domicili�es � l'expiration de l'ann�e civile au cours de laquelle la prestation imposable est �chue.
La notion "�
� l'expiration de l'ann�e civile au cours de laquelle la prestation imposable est �chue�" de l'art. 30 al. 1 LIA correspond � celle de l'art. 29 al. 2 LIA qui pr�voit que la demande de remboursement doit �tre pr�sent�e au plus t�t apr�s l'expiration de l'ann�e civile au cours de laquelle la prestation imposable est �chue.
La correspondance des d�lais des art. 29 al. 2 et 30 al. 1 LIA a pour cons�quence, d'un point de vue syst�matique, que la notion d'autorit� comp�tente de l'art. 29 al. 1 LIA, � qui doit �tre pr�sent�e la demande �crite de remboursement de l'imp�t anticip�, comprend non seulement l'autorit� telle qu'elle est d�finie par l'art. 30 al. 1 LIA, mais aussi l'autorit� fiscale qui �tait comp�tente au moment o� une demande de remboursement est d�pos�e par avance au sens de l'art. 29 al. 3 LIA, comme le soutient la doctrine, qui consid�re � juste titre que l'art. 29 al. 3 LIA constitue une exception � l'art. 30 al. 1 LIA. L'art. 30 al. 1 LIA, dont le contenu a certes un caract�re contraignant pour les collectivit�s publiques et pour les ayants droit, ne r�gle en effet que la comp�tence de l'autorit� fiscale aupr�s de laquelle la demande de remboursement doit �tre pr�sent�e � l'exclusion de la naissance ou de l'existence du droit au remboursement ( B. ZWAHLEN, Bundesgesetz �ber die Verrechnungssteuer, in Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli �d., 2e �d., B�le 2012, n� 5 et 6 ad art. 30 LIA; PFUND/ZWAHLEN, Verrechnungssteuer, IIe partie, B�le 1985, n� 2.2 ad art. 30 LIA). Au demeurant, restreindre la d�finition de l'autorit� comp�tence de l'art. 29 al. 1 LIA uniquement � celle de l'art. 30 al. 1 LIA rendrait l'art. 29 al. 3 LIA lettre morte lorsque l'ayant droit ignore au moment du d�p�t avanc� de la demande de remboursement quelle autorit� sera comp�tente au sens de l'art. 30 al. 1 LIA ou encore lorsqu'il sait d�j� que son domicile fiscal changera entre la date du d�p�t avanc� de la demande de remboursement et la date ult�rieure d'une demande conforme aux prescriptions de l'art. 30 al. 1 LIA (pour un exemple dans ce dernier cas: PFUND/ZWAHLEN, Verrechnungssteuer, IIe partie, B�le 1985, n� 2.2 ad art. 30 LIA). Pareille interpr�tation des art. 29 et 30 LIA doit d'autant plus �tre adopt�e qu'elle a pour effet d'�viter le formalisme excessif qui consisterait � demander la restitution de l'imp�t rembours� par une autorit� cantonale consid�r�e comme incomp�tente et � obliger l'ayant droit � restituer le montant rembours� pour ce seul motif en l'invitant � d�poser une nouvelle demande de remboursement identique � la premi�re aupr�s d'une autre autorit� fiscale.
2.4.�En l'esp�ce, la recourante �tait domicili�e � X.________ dans le canton du Valais lorsqu'en mars et juin 2006, elle a d�pos� deux demandes de remboursement de l'imp�t anticip� sur des gains de loterie et de jeu �chus la m�me ann�e. Les autorit�s fiscales valaisannes ont proc�d� au remboursement de l'imp�t anticip�. Ni les Administrations fiscales cantonale et f�d�rale ni l'instance pr�c�dente ne font valoir que le remboursement de l'imp�t anticip� serait erron� sur le fond et le Tribunal f�d�ral n'a pas de raisons de saisir d'office de cette question. Selon elles, c'est uniquement l'incomp�tence des autorit�s valaisannes qui justifierait la restitution. Or, sur ce point, force est de constater que la recourante a quitt� le canton du Valais en ao�t 2006 pour s'installer dans le canton de Fribourg, de sorte qu'une demande de remboursement aurait aussi pu �tre d�pos�e aupr�s des autorit�s fiscales du canton de Fribourg devenues comp�tentes�
a posteriorien application de l'art. 30 al. 1 LIA. Il n'en demeure pas moins qu'en application de l'art. 29 al. 3 LIA, la recourante pouvait pr�senter ses demandes avanc�es de remboursement de l'imp�t anticip� sur ses gains de loterie �chus en 2006 avant l'expiration de l'ann�e 2006, qu'elle pouvait � ce moment l� adresser ses demandes aux autorit�s fiscales valaisannes et que ces derni�res �taient comp�tentes pour proc�der au remboursement sans violer le droit f�d�ral.
2.5.�Par cons�quent, en jugeant que la recourante devait restituer la somme de 118'806 fr. 55 aux autorit�s fiscales valaisannes au seul motif que ces derni�res n'�taient pas comp�tentes pour proc�der au remboursement de l'imp�t anticip� en cause en l'esp�ce, tout en l'invitant � d�poser une nouvelle demande identique aupr�s des autorit�s fiscales fribourgeoises, l'instance pr�c�dente a viol� le droit f�d�ral. Le recours est admis pour ce motif. Il s'ensuit que la recourante n'est pas tenue � restitution et que l'ordonnance provisoire prononc�e le 28 novembre 2007 par l'Administration f�d�rale des contributions est caduque (art. 58 al. 3 LIA). Partant, il n'est pas n�cessaire d'examiner le grief de violation du droit � la protection de la bonne foi.
Les consid�rants qui pr�c�dent conduisent � l'admission du recours. Partant l'arr�t de la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais du 18 septembre 2013 est r�form� en ce sens que la d�cision de demande de restitution du 6 mai 2008 du Service des contributions du canton du Valais est annul�e.
Les frais judiciaires doivent �tre mis � la charge du canton du Valais et de l'Administration f�d�rale des contributions qui succombent et qui d�fendent un int�r�t patrimonial (art. 66 al. 1 et 4 in fine LTF; cf. ATF 136 I 39 consid. 8.1.3 p. 40 s.). Ces derni�res verseront en outre des d�pens � la recourante, qui a obtenu gain de cause avec l'aide d'un mandataire professionnel (art. 68 LTF).
Le recours est admis. Partant l'arr�t de la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais du 18 septembre 2013 est r�form� en ce sens que la d�cision de demande de restitution du 6 mai 2008 du Service des contributions du canton du Valais est annul�e et l'ordonnance provisoire prononc�e le 28 novembre 2007 par l'Administration f�d�rale des contributions est caduque.
Un �molument de justice, arr�t� � 5'000 fr., est mis � charge de l'Administration f�d�rale des contributions et du canton du Valais solidairement entre eux chacun pour moiti�.
L'Administration f�d�rale des contributions et le canton du Valais verseront � A.________, une indemnit� de 4'000 fr. � titre de d�pens solidairement entre eux chacun pour moiti�.

References: art. 90
 art. 82
 art. 86
 art. 29
 art. 30
 art. 30
 art. 30
 art. 29
in fine
 ATF