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Timestamp: 2020-07-11 22:24:23+00:00

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Verluste im Abkommens- und Gemeinschaftsrecht | Masterarbeit, Hausarbeit, Bachelorarbeit veröffentlichen
2. Rechtsquellen der grenzüberschreitenden Verlustbehandlung
2.1. Nationale Vorgaben
2.2. Abkommensrechtliche Vorgaben
2.3. Gemeinschaftsrechtliche Vorgaben
3. Grenzüberschreitende Verlustverrechnung anhand EuGH-Rechtsprechung
3.1. Verlustverrechnung innerhalb der EU/EWR
3.1.1. Verlustverrechnung innerhalb eines Konzerns
3.1.2. Verlustverrechnung innerhalb eines Unternehmens
3.2. Verlustverrechnung mit Drittstaatenbezug
4. Kritische Würdigung der EuGH Rechtsprechung
Altvater, Christian: Niederlassungsfreiheit vs. nationale Besteuerungsbefugnisse: Ein (Trend-) Ana- lyse der aktuellen EuGH-Rechtsprechung, DB 2009, S. 1201-1205.
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Becker, Jan/Loitz, Rüdiger/Stein, Volker: Steueroptimale Verlustnutzung. 1. Auflage, 2009
Birk, Dieter: Steuerrecht, 11. Auflage, 2008
Braband, Philipp: Verlustverrechnung bei ertragsteuerlicher Konzernbesteuerung, Diss. rer. pol., 2007
Frotscher, Gerrit: Internationales Steuerrecht, 3. Auflage, 2009
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Tiedtke, Klaus/Mohr, Martin: Grenzüberschreitende Berücksichtigung von Betriebsstättenverlusten, DStZ, 2008, S. 431-440.
von Brocke, Klaus: Lidl Belgium und die praktischen Folgen, DStR, 2008, S. 2201-2204.
Wittkowski, Ansas: Grenzüberschreitende Verlustberechnung in Deutschland und Europa, Diss. rer. pol., 2008
Die Verrechnung von Verlusten einer ausländischen Tochtergesellschaft bzw. Betriebsstätte mit Gewinnen einer inländischen Muttergesellschaft bzw. einem inländischen Stammhaus ist eines der umstrittensten und komplexesten Bereiche des internationalen Steuerrechts1.
Die nationalen Regelungen des deutschen Steuerrechts zur Verlustverrechnung mit Auslandsbezug mussten sich in der Vergangenheit europarechtlichen Vorgaben beugen und erlauben nur einen begrenzten Abzug von Verlusten aus nicht EU/EWR-Staaten.
Besteht ein Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung, das bestimmte Einkünfte im Ansässigkeitsstaat von der Besteuerung freistellt, umfasst dies nach Ansicht des BFH auch negative Einkünfte. Entsprechend dieser sog. Symmetriethese versagt der BFH regelmäßig die Verlustberücksichtigung in dem Fall solch freigestellter Einkünfte.
Der EuGH hat mit seinen Urteilen zu den Rs. Marks & Spencer2 sowie Lidl Belgium3 Grundsätze zu Verrechnung von grenzüberschreitenden Verlusten aufgestellt, nach denen ausländische Verluste im Ansässigkeitsstaat zu berücksichtigen sind, wenn sie final werden.
Diese Arbeit soll durch eine Untersuchung der EuGH Urteile zur grenzüberschreitenden Verlustbehandlung herausarbeiten, was finale Verluste i.S.d. EuGH sind und wann sie zu berücksichtigen sind.
Einleitend sollen die Rechtsquellen der grenzüberschreitenden Verlustver- rechnung dargestellt werden. Zuerst werden dabei die nationalen Regelun- gen des deutschen Steuerrechts betrachtet, bevor die abkommensrechtlichen und gemeinschaftsrechtlichen Regelungen vorgestellt werden. Daran anschließend wird die Rechtsprechung des EuGH erläutert. Ausge- hend vom Urteil zur grenzüberschreitenden Verlustverrechnung innerhalb der EU/EWR im Konzernfall, wird auf die grenzüberschreitende Verlustver- rechnung im Betriebsstättenfall eingegangen. Anschließend wird auf die Verlustberücksichtigung mit Drittstaatenbezug dargestellt.
Darauf folgend soll die kritische Würdigung die Unklarheiten der EuGHUrteile herausarbeiten und Lösungsversuche anbieten. Die Arbeit schließt danach mit einem kurzen Fazit und einem Ausblick.
Das deutsche Steuerrecht geht im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht grundsätzlich vom Welteinkommensprinzip aus. Demnach muss eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person oder Körper- schaft ihr gesamtes Einkommen einschließlich ausländischer Bestandteile im Inland versteuern4. Dies führt folglich auch zur Berücksichtigung aus- ländische Verluste5.
Werden die ausländischen Einkunftsbestandteile auch im Quellenstaat be- steuert, kann es zu einer Doppelbesteuerung dieser Einkünfte kommen. Die Vermeidung der Doppelbesteuerung erfolgt durch nationale Regelungen des deutschen Steuerrechts und durch bilaterale Doppelbesteuerungsabkommen (vgl. Kapitel 2.2.).
Das deutsche Steuerrecht sieht als unilaterale Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die Anrechnungsmethode (§ 34c Abs. 1 EStG, für Körperschaften § 26 Abs. 1 KStG) und die Abzugsmethode (§ 34c Abs. 2 EStG, für Körperschaften § 26 Abs. 2 KStG) vor.
Bei Anwendung der Anrechnungsmethode werden entsprechend dem Welt- einkommensprinzip alle Einkünfte, also auch ausländische positive und ne- gative Einkünfte, in die Besteuerung des Ansässigkeitsstaates einbezogen und mit der Steuer des Ansässigkeitsstaats belastet. Auf diese Steuer wird dann die im Ausland entrichtet Steuer angerechnet6. Im Ergebnis werden ausländische Einkünfte bei Anwendung der Anrechnungsmethode mit dem jeweils höheren inländischen oder ausländischen Steuerniveau belastet7. Kommt stattdessen der Abzug zur Anwendung, wird die ausländische Steu- er wie eine Betriebsausgabe behandelt und mindert die Bemessungsgrund- lage8.
Die sich aus dem Welteinkommensprinzip ergebende Verpflichtung zur Verrechnung von negativen ausländischen Einkünften bzw. Verlusten9 wird jedoch durch den § 2a EStG begrenzt. Nach dieser Vorschrift, dürfen die in der Norm aufgezählten negativen ausländischen Einkünfte nur mit positiven Einkünften jeweils derselben Art und aus dem demselben Staat über einen Verlustausgleich gemäß § 2 Abs. 3 EStG bzw. Verlustvortrag gemäß § 10d EStG ausgeglichen oder von ihnen abgezogen werden10. Ausnahmen gibt es für gewerbliche Betriebstätten und für Beteiligungen an ausländischen Ka- pitalgesellschaften, wenn die Aktivitätsklausel des § 2a Abs. 2 EStG erfüllt sind. Demnach können ausländische Betriebsstättenverluste aus aktiven Auslandsbetriebsstätten auch unter Berücksichtigung des § 2a EStG im In- land uneingeschränkt zum Abzug gebracht werden.
Die Besteuerung positiver und negativer ausländischer Einkünfte erfolgt daher asymmetrisch und ist zumindest für Verluste, die im EU/EWR-Raum erzielt werden, nicht europarechtskonform. Nach der Bestätigung der Euro- parechtsinkonformität durch den EuGH11 und eine Vertragsverletzungsver- fahren der Europäische Kommission12 gegen Deutschland, hat der Gesetz- geber die Regelung des § 2a EStG auf Verluste aus Drittstaaten beschränkt. Als Folge ist § 2a EStG für EU-Fälle nicht mehr anzuwenden, so dass ent- sprechende Verluste unmittelbar im Inland in Abzug gebracht werden kön- nen13.
Eine weitere relevante Regelung findet sich mit dem Progressionsvorbehalt in § 32b EStG. Der Progressionsvorbehalt ist nicht nur auf positive auslän- dische Einkünfte beschränkt, sondern erstreckt sich auch auf negative aus- ländische Einkünfte. Der Progressionsvorbehalt hat zur Folge, dass die steu- erfreien Einkünfte zur Ermittlung des Steuersatzes mit einbezogen werden und dieser Steuersatz anschließend auf das steuerpflichtige Einkommen an- gewandt wird14. Anwendung findet der Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Nr. 3, wenn die entsprechenden Einkünfte nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Besteuerung freigestellt sind (vgl. Kapitel 2.2.).
Eine ausländische Tochtergesellschaft mit Sitz und Geschäftsleitung im EU- Ausland wird von den nationalstaatlichen Rechtsordnungen als rechtsfähige Kapitalgesellschaft behandelt, sodass das Trennungsprinzip zum Tragen kommt und Verluste auf der Gesellschaftsebene verbleiben. Eine Verlust- übertragung setzt eine Organschaft und damit einen Ergebnisabführungsver- trag voraus. Eine Grenzüberschreitende Verlustübertragung scheitert bislang jedoch daran, dass ausländische Tochtergesellschaften die Voraussetzung des doppelten Inlandsbezugs gemäß § 14 Abs. 1 KStG nicht erfüllen15.
1 Vgl. Becker/Loitz/Stein (2009): S. 140.
2 EuGH v. 13.12.2005, C-446/03, Marks & Spencer.
3 EuGH v. 15.5.2008, C-414/06, Lidl Belgium.
4 Becker/Loitz/Stein (2009): S. 69.
5 Vgl. § 1 Abs. 1 EStG. i.V.m. § 1 Abs. 2 KStG.
6 Dabei ist die Anrechnung von ausländischen Steuern eines Quellenstaates nach § 34c Abs. 1 Satz 1 EStG bzw. § 26 Abs. 1 KStG begrenzt auf die Höhe des Teils der Steuer des An- sässigkeitsstaates, die auf die ausländischen Einkünfte dieses Quellenstaates entfällt (per country limitation). Darüber hinaus wird eine, die Steuer des Ansässigkeitsstaates überstei- gende ausländische Steuer nicht weiter angerechnet und dieser so entstehende Anrech- nungsüberhang kann nicht weiter verwertet werden. Nach § 34 c Abs. 1 Satz 3 EStG sind jedoch Einkünfte, die im Quellenstaat nicht besteuert werden, nicht zu berücksichtigen. Voraussetzung zur Anrechnung nach § 34 c Abs. 1 EStG bzw. § 26 Abs. 1 KStG ist, das die ausländische Steuer der entsprechenden deutschen Steuer entspricht. Ein zeitliche Begrenzung enthält § 34 c Abs. 1 Satz 5 EStG, indem eine ausländische Steuer nur anzurechnen ist, wenn sie auf die im Veranlagungszeitraum bezogenen Einkünfte entfällt. Schließlich ist eine ausländische Steuer nur anrechenbar, wenn sie festgesetzt und gezahlt wurde und um einen Ermäßigungsanspruch gekürzt worden ist. Vgl. Frotscher (2009): S. 87 f., Becker/Loitz/Stein (2009): S. 70. und Braband (2007): S. 47 f.
7 Frotscher (2009): S. 88.
8 Siehe dazu Frotscher (2009): S. 94 f.
9 Vgl. Becker/Loitz/Stein (2009): S. 70.
10 Siehe dazu auch Becker/Loitz/Stein (2009): S. 77 ff.
11 EuGH v. 29.3.2007, C-347/04, Rewe Zentralfinanz, zur Niederlassungsfreiheit , EuGH v.
21.2.2006, C-152/03, Ritter-Coulais, zur Arbeitnehmerfreizügigkeit und EuGH v.
15.10.2009, C-35/08, Busley/Cibrian, zur Kapitalverkehrsfreiheit.
12 Vgl. Wittkowski (2008): S. 70.
13 Vgl. Becker/Loitz/Stein (2009): S. 70.
14 Siehe dazu Frotscher (2009): S. 85 ff.
15 Vgl. Wittkowski (2008): S. 76.
Christian-Albrechts-Universität Kiel (Institut für Wirtschafts- und Steuerrecht einschl. Wirtschaftsstrafrecht)
Seminar zur Besteuerung von Körperschaften und ihren Anteilseignern im internationalen Kontext
V148066
9783640588350
9783640588213
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Benjamin Burghardt (Autor), 2010, Verluste im Abkommens- und Gemeinschaftsrecht, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/148066

References: EuGH 
 EuGH 
 § 2
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 § 26
 § 26
 § 2
 § 2
 § 10
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 § 32
 § 32
 § 14
 EuGH 
 EuGH 
 § 1
 § 1
 § 34
 § 26
 § 34
 § 34
 § 26
 § 34
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH