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Timestamp: 2019-07-24 08:44:18+00:00

Document:
Resolución Vinculante de DGT, V2280-18, 01-08-2018 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2280-18 de 01 de Agosto de 2018
Núm. Resolución: V2280-18
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 21, 25
Lugar de realización y tributación de las operaciones efectuadas por la consultante a favor de la entidad belga y las realizadas por ésta a favor de sus clientes finales.
Número de Identificación Fiscal (NIF) que debe consignar la consultante para identificar a la entidad belga en las facturas que, en su caso, expida y tipo de NIF con el que la entidad belga debe identificarse en las facturas que expida para documentar las ventas que efectúe a clientes establecidos en el territorio de aplicación del impuesto.
Necesidad de un NIF obtenido de las autoridades fiscales españolas para la realización de las operaciones de exportación.
Procedimiento para la obtención del reembolso de las cuotas del impuesto que, en su caso, soporte la entidad belga como no establecida.
La consultante es una sociedad mercantil con sede en el territorio de aplicación del impuesto que forma parte de un grupo de empresas cuya matriz tiene su sede en Bélgica y que fabrica productos que vende a otra entidad del grupo también establecida en Bélgica.
El adquirente belga, que no cuenta con un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del impuesto, vende, a su vez, los bienes adquiridos a clientes finales establecidos bien en el territorio de aplicación del impuesto o bien en el territorio de otros Estados miembros de la Comunidad o en el de países o territorios terceros.
Los productos vendidos a la entidad belga pueden tener los siguientes destinos:
- Son entregados al adquirente en el territorio de aplicación del impuesto en donde serán posteriormente vendidos por el adquirente a clientes finales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto.
- Son expedidos, por orden del adquirente, hacia el territorio de otros Estados miembros con destino a los clientes finales a los que la entidad belga vende los bienes.
- Son expedidos, por orden del adquirente, hacia un país o territorio tercero con destino a los clientes finales de la entidad belga figurando la entidad belga como exportadora en la documentación aduanera.
1.- De conformidad con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:
De conformidad con lo anterior, tanto la consultante como la entidad belga tendrán, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y las operaciones de venta de productos debe ser calificada como entregas de bienes que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
2.- De conformidad con el escrito de la consulta la consultante entrega bienes a la entidad belga que ésta posteriormente revende a clientes establecidos en distintos lugares.
En primer lugar, debe señalarse que las ventas de bienes por ellas efectuadas constituyen entregas de bienes independientes.
Las reglas para la determinación del lugar de realización de las entregas de bienes son objeto de regulación en el artículo 68 de la Ley 37/1992 señalando que:
Dos También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto:
De conformidad con lo anterior, las entregas de bienes puestos a disposición de la entidad belga en el territorio de aplicación del impuesto estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Respecto de estas entregas la consultante deberá repercutir sobre la entidad belga la cuota correspondiente del impuesto mediante la expedición de una factura que cumpla con las condiciones establecidas en el Reglamento de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre). En particular, respecto del número de identificación de la entidad belga que, en su caso, debe consignarse establece el artículo 6 del Reglamento de facturación:
De acuerdo con lo anterior, en las facturas expedidas por la consultante para la documentación de las entregas de bienes interiores realizadas a favor de la entidad belga sólo será preceptiva la consignación del número de identificación fiscal de la consultante, que es la obligada a expedir la factura.
3.- Por otra parte, las entregas de bienes efectuadas por la consultante a favor de la entidad belga y que son objeto de transporte para su puesta a disposición, como ocurre en el caso de las entregas destinadas a clientes finales establecidos en otros Estados miembros o en países o territorios terceros, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido pues el lugar de inicio de la expedición o transporte se encuentra situado en el territorio de aplicación del impuesto.
No obstante dicha sujeción, estas entregas podrían estar exentas de conformidad con los dispuesto en los artículos 21 y 25 de la Ley 37/1992 en relación, respectivamente, con los bienes objeto de exportación y los transportados a otros Estados miembros.
Señala el artículo 21 de la Ley 37/1992 que:
En cualquier caso, los bienes exportados deberán ser transportados fuera del territorio de la Comunidad en las condiciones previstas en el artículo 9 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre) que desarrolla dicha exención.
En particular, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo con la doctrina de este Centro directivo puesta de manifiesto reiteradamente (entre otras, en la consulta de 15 de mayo del 2015 y número V1497-15) “para que la exención sea aplicable a la operación por la que se cuestiona en el escrito de la consulta deben darse alguna de las dos siguientes situaciones:
Que el propio transmitente (o un tercero en su nombre y por su cuenta) sea el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo el mismo ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados. Será necesario que el transporte de los bienes esté vinculado a la entrega efectuada por la consultante al adquirente de la mercancía y no a ninguna entrega que pudiera producirse con posterioridad. Esta vinculación del transporte a la entrega efectuada por el consultante podrá probarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar el consultante como exportador de los bienes.
Que sea el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto (o un tercero en su nombre y por su cuenta) quien expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad debiendo asimismo proceder a la presentación del DUA y correspondiendo en cualquier caso la condición de exportador bien al proveedor establecido en el territorio de aplicación del impuesto o bien al adquirente en el caso en que éste estuviera establecido en el territorio de la Comunidad.”.
Por tanto, las entregas efectuadas por la consultante a favor de la entidad belga en las condiciones previstas en los artículos 21 y 9 de la Ley y Reglamento del impuesto, respectivamente, estarán sujetas aunque exentas.
El supuesto objeto de consulta es el previsto en el ordinal 2º del artículo 21 de la Ley 37/1992, pues según se precisa en el escrito de consulta es la entidad belga la que figura como exportadora en la documentación aduanera correspondiente. En este sentido, este Centro directivo ha señalado que, siendo la entidad adquirente una entidad no establecida en el territorio de aplicación del impuesto pero sí en el territorio de la Comunidad, como sucede en el caso planteado, podrá el transmitente no establecido figurar también como exportador en los trámites para el despacho de los bienes a la exportación (entre otras, la consulta de 25 de mayo del 2015 y número V1560-15) siempre que la salida de los bienes del territorio de la Comunidad se produzca en las condiciones y con los requisitos establecidos en la Ley y el Reglamento del impuesto.
Respecto de estas entregas de bienes exentas por ser los bienes objeto de exportación y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 del Reglamento de facturación antes reproducido, no deberá la consultante consignar de forma obligatoria número alguno de identificación de la entidad belga.
Por último, en cuanto a la forma en que debe identificarse la entidad belga ante las autoridades aduaneras para completar los trámites aduaneros a la exportación, le informamos que este Centro directivo no es competente para resolver esta consulta debiendo dirigirse al Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, Avenida de Llano Castellano 17, 28034 Madrid.
4.- En cuanto a los bienes que son objeto de expedición o transporte a otros Estados miembros, señala el artículo 25 de la Ley 37/1992 que:
Adicionalmente, el Reglamento del impuesto precisa en su artículo 13.3 que:
“3. La condición del adquirente se acreditará mediante el número de identificación fiscal que suministre al vendedor.”.
Por tanto, las entregas efectuadas por la consultante a favor de la entidad belga en las condiciones previstas en los artículos 25 y 13 de la Ley y Reglamento del impuesto, respectivamente, estarán sujetas aunque exentas del impuesto.
La factura que documente dicha entrega deberá ser expedida, tal y como prevé el artículo 6 del Reglamento de facturación antes reproducido, consignado de forma obligatoria un Número de Identificación Fiscal a efectos del Impuesto (NIF-IVA) concedido a la entidad belga por las autoridades de un Estado miembro distinto del Reino de España.
5.- En cuanto a las entregas que posteriormente efectúa la entidad belga a favor de adquirentes finales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, éstas deben ser igualmente calificadas como entregas de bienes interiores que estarán sujetas y no exentas del impuesto de acuerdo con el artículo 68 de la Ley 37/1992 antes reproducido.
En estas entregas y considerando que la entidad belga no cuenta en el territorio de aplicación del impuesto con un establecimiento permanente, debe indicarse que, según el artículo 84 de la Ley 37/1992:
De acuerdo con lo anterior, en dichas entregas los sujetos pasivos serán los clientes finales empresarios o profesionales de la entidad belga, adquirentes de dichos bienes.
Respecto de la información a consignar obligatoriamente en la factura que documente este tipo de operaciones, debe indicarse que, de conformidad con el artículo 2.3 del Reglamento de facturación:
“3. La obligación de expedir factura a que se refieren los apartados anteriores, se ajustará a las normas establecidas en este Reglamento, en los siguientes supuestos:
De conformidad con lo anterior, en las entregas interiores efectuadas por la entidad belga en las que el sujeto pasivo es el destinatario por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, sin que éste último asuma la obligación de expedir la factura relativa a dicha operación, la factura a expedir y su contenido obligatorio no se regirán por lo dispuesto en el Reglamento español de facturación por lo que no puede este Centro directivo llegar a ninguna conclusión respecto de su contenido obligatorio más que recordar que la Directiva 2006/112/CE del Consejo, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11 de diciembre), cuyo contenido es de trasposición obligatoria para los Estados miembros, contiene también disposiciones en materia de facturación, en concreto, en sus artículos 217 a 249.
6.- Por último, como entidad no establecida en el territorio de aplicación del impuesto, podrá obtener el reembolso de las cuotas del impuesto que, en su caso, soportase la entidad belga a través del procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley 37/1992 que establece que:
“Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en dicho territorio, de acuerdo con lo previsto en este artículo y con arreglo a los plazos y al procedimiento que se establezcan reglamentariamente.
En el apartado dos del mismo precepto se recogen las condiciones que han de cumplirse para tener derecho a la obtención de la devolución de las cuotas del impuesto siendo objeto de desarrollo por el artículo 31 del Reglamento del impuesto.
Sentencia Administrativo Nº 953/2010, TSJ Madrid, Sala de lo Contencioso, Sec. 5, Rec 651/2008, 15-07-2010
Orden: Administrativo Fecha: 15/07/2010 Tribunal: Tsj Madrid Ponente: De La Peña Elias, Antonia Num. Sentencia: 953/2010 Num. Recurso: 651/2008
Resolución Vinculante de DGT, V0609-19, 22-03-2019
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 22/03/2019 Núm. Resolución: V0609-19
Resolución Vinculante de DGT, V2752-17, 25-10-2017
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 25/10/2017 Núm. Resolución: V2752-17
Resolución Vinculante de DGT, V0620-19, 22-03-2019
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 22/03/2019 Núm. Resolución: V0620-19
Resolución Vinculante de DGT, V1129-19, 22-05-2019
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 22/05/2019 Núm. Resolución: V1129-19

References: Resolución 
 artículo 4
 artículo 5
 artículo 68
 Real Decreto 
 artículo 6
 artículo 21
 artículo 9
 Real Decreto 
 artículo 21
 artículo 6
 artículo 25
 artículo 13
 artículo 6
 artículo 68
 artículo 84
 artículo 2
 artículo 119
 artículo 31

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