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BFH-Urteil vom 8.1.1980 (VII R 81/77) BStBl. 1980 II S. 306
8. Januar 1980 steuerschroeder	Schreibe einen Kommentar
Durch Sicherheitsleistung wird die Verjährung eines Anspruchs des Abgabenberechtigten nach § 147 Abs. 1 AO nur unterbrochen, wenn der Verpflichtete die Sicherheit für diesen Anspruch nach dem Beginn der für ihn bestehenden Verjährungsfrist geleistet hat.
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ließ am 2., 10., 16. und 23. November 1973 vom britischen Zollamt A für die Firma M in B bestimmte Waren gemäß der Verordnung (EWG) Nr. 542/69 (VO Nr. 542/69) des Rates vom 18. März 1969 (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften – ABlEG – Nr. L 77 vom 29. März 1969 S. 1, Bundeszollblatt 1969 S. 738 – BZBl 1969, 738 -) i. d. F. der VO Nr. 1079/71 des Rates vom 25. Mai 1971 (ABlEG Nr. L 116 vom 28. Mai 1971 S. 7, BZBl 1971, 706) und der VO Nr. 385/73 der Kommission vom 19. Januar 1973 (ABlEG Nr. L 42 vom 14. Februar 1973 S. 1, BZBl 1973, 406) mit Versandscheinen T 3 zum gemeinschaftlichen internen Versandverfahren abfertigen. Die Waren wurden nach ihrer Einfuhr in das Deutsche Zollgebiet der Firma M in B ausgehändigt, ohne vorher einem deutschen Zollamt gestellt worden zu sein. Dasselbe geschah bei weiteren in der Zeit bis zum März 1974 vom Zollamt A so abgefertigten neun Sendungen. Für die insgesamt 13 Sendungen nahm ein Zollamt des Beklagten und Revisionsbeklagten (Hauptzollamt – HZA -) durch Steuerhaftungsbescheid vom 28. April 1975 die Klägerin gemäß § 41 Abs. 2 des Zollgesetzes (ZG) als Hauptverpflichtete (Art. 11 Buchst. a VO Nr. 542/69) wegen der für die Waren in Betracht kommenden Zoll- und Einfuhrumsatzsteuerbelastung in Anspruch.
Mit der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage beantragte die Klägerin, den Haftungsbescheid und die Einspruchsentscheidung in bezug auf die am 2., 10., 16. und 23. November 1973 abgefertigten vier Sendungen aufzuheben, weil insoweit Verjährung eingetreten sei. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit folgender Begründung ab:
Für die vom Zollamt A am 2., 10., 16. und 23. November 1973 abgefertigten Waren seien Zoll- und Einfuhrumsatzsteuerschulden im Dezember 1973 an den Tagen entstanden, an denen die jeweils gemäß Art. 19 und 39 Abs. 2 VO Nr. 542/69, Art. 5 und 9 VO Nr. 385/73 festgesetzte Gestellungsfrist von einem Monat abgelaufen gewesen sei. Die Waren seien mit ihrer Auslieferung an die Firma M der zollamtlichen Überwachung entzogen worden, so daß nach § 57 Abs. 1 und 3 ZG, § 21 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) sofort fällige Zoll- und Einfuhrumsatzsteuerschulden entstanden seien. Für diese Schulden habe die Verjährungsfrist nach § 144 Abs. 1 der Reichsabgabenordnung (AO) ein Jahr betragen. Die Frist habe gemäß § 145 Abs. 1 AO mit Ablauf des Jahres 1973 begonnen, sei aber beim Erlaß des Bescheides vom 28. April 1975 noch nicht abgelaufen gewesen, weil sie nach § 147 AO durch die von der Klägerin gemäß Art. 27, 39 Abs. 2 VO Nr. 542/69 und Art. 9 VO Nr. 385/73 geleistete Sicherheit unterbrochen worden sei. Es sei für die Unterbrechungswirkung dieser Sicherheit unerheblich, daß zur Zeit ihrer Leistung der Steueranspruch noch nicht entstanden gewesen sei. Denn die Sicherheit habe der Erhebung etwa anfallender Abgaben gedient und sei für 12 Monate wirksam gewesen.
Zur Begründung der gegen dieses Urteil von der Klägerin eingelegten Revision trägt diese u. a. vor, die Auffassung des FG, durch eine Sicherheitsleistung nach Art. 27 VO Nr. 542/69 werde die Verjährung für alle im gemeinschaftlichen Versandverfahren möglicherweise entstehenden Abgabenansprüche unterbrochen, sei mit § 147 AO nicht vereinbar.
Die Klägerin beantragt, unter Änderung des FG-Urteils den Steuerhaftungsbescheid vom 28. April 1975 nebst der Einspruchsentscheidung insoweit aufzuheben, als sie die Versandscheine T 3 vom 2., 10., 16. und 23. November 1973 beträfen.
Das HZA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen, und trägt vor, es halte an seiner vom FG bestätigten Auffassung fest, daß die im gemeinschaftlichen Versandverfahren geleistete Sicherheit die Verjährung der Abgabenansprüche gegen den Hauptverpflichteten gemäß § 147 Abs. 1 AO für die Dauer der Sicherheitsleistung unterbreche.
Durch den mit der Klage angefochtenen Bescheid vom 28. April 1975 hat das Zollamt die Klägerin nicht als Zoll- und Einfuhrumsatzsteuerschuldnerin, sondern als nach § 41 Abs. 2 Satz 3 ZG, § 21 Abs. 2 UStG für den Zoll und die Einfuhrumsatzsteuer Haftende in Anspruch genommen. Der Haftungsanspruch ist nach diesen Vorschriften für die streitbefangenen vier Sendungen vom 2., 10., 16. und 23. November 1973 jeweils spätestens mit Ablauf der vom Zollamt A festgesetzten Gestellungsfrist von einem Monat an den entsprechenden Tagen des Dezember 1973 entstanden. Denn nach diesen Zeitpunkten konnten die mit ihrer Einfuhr in das deutsche Zollgebiet nach § 5 Abs. 1 ZG Zollgut gewordenen Sendungen nicht mehr i. S. des § 41 Abs. 2 Satz 3 ZG ordnungsgemäß gestellt werden. Zu einer ordnungsgemäßen Gestellung gehört auch die Einhaltung der für sie gesetzten Frist.
Die im Dezember 1973 entstandenen Haftungsansprüche waren beim Erlaß des angefochtenen Bescheides vom 28. April 1975 bereits nach § 148 AO durch Verjährung erloschen.
Nach § 143 AO unterliegen Ansprüche des Abgabenberechtigten aus Steuergesetzen der Verjährung nach Maßgabe der §§ 144 ff. AO. Ansprüche aus Steuergesetzen sind sowohl solche auf Grund eines Steuerschuldverhältnisses als auch solche auf Grund eines Haftungsverhältnisses. Bei Zöllen und Verbrauchsteuern (zu diesen gehört auch die Einfuhrumsatzsteuer – § 21 Abs. 1 UStG -) beträgt die Verjährungsfrist gemäß § 144 Abs. 1 AO ein Jahr, bei hinterzogenen Beträgen zehn Jahre. Hinterzogene Beträge kommen hier offenbar nicht in Betracht.
Die Verjährung von Haftungsansprüchen aus § 41 Abs. 2 Satz 3 ZG begann im vorliegenden Fall gemäß § 145 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der jeweilige Anspruch entstanden war, also spätestens mit Ablauf des Jahres 1973. Die einjährige Verjährung trat demnach mit Ablauf des Jahres 1974 ein. Die Verjährung ist entgegen der Auffassung des FG und des HZA nicht nach § 147 AO unterbrochen worden.
Das Wesen der in dieser Vorschrift geregelten Unterbrechung der Verjährung besteht darin, daß nach dem auf § 145 AO beruhenden Beginn der Verjährung, also nach dem Anlauf der Verjährungsfrist durch ein im Gesetz bestimmtes Ereignis der gesamte bisher abgelaufene Teil der Verjährungsfrist hinfällig wird und mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem dieses Ereignis endet, eine neue Verjährung beginnt (vgl. Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 1.-6. Aufl., § 147 AO Rdnr. 2; Tipke/Kruse, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 7. Aufl., § 147 AO Rdnr. 1; Kühn/Kutter, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., § 147 AO Anm. 1). Die Verjährung eines Anspruchs kann demnach nur durch ein Ereignis unterbrochen werden, das nach ihrem Beginn eingetreten ist. Ein vorher eingetretenes Ereignis kann nur den Anlauf der Verjährung hemmen, also nur den Beginn der Verjährung hinausschieben (vgl. § 145 Abs. 2; Urteil des Bundesfinanzhofs vom 31. August 1977 II R 27/76, BFHE 123, 292, BStBl II 1978, 120; Tipke/Kruse, a. a. O., § 145 Rdnr. 2), nicht aber bewirken, daß die später kraft Gesetzes anlaufende Verjährung zu einem bestimmten Zeitpunkt hinfällig wird.
Die Vorschrift des § 147 Abs. 1 AO, daß die Verjährung u. a. durch Sicherheitsleistung unterbrochen wird, kann daher schon nach dem Wesen der Verjährungsunterbrechung nur den Fall betreffen, daß nach dem Anlauf der Verjährung des Anspruchs der aus diesem Verpflichtete für den Anspruch Sicherheit leistet. Das ergibt sich auch aus dem Wortlaut der Vorschrift.
Ihm zufolge hat nur die Leistung einer Sicherheit eine die Verjährung unterbrechende Wirkung, nicht etwa die geleistete Sicherheit, also nicht der durch die Sicherheitsleistung geschaffene Zustand (vgl. Tipke/Kruse, a. a. O., § 147 Rdnrn. 7 und 12). Denn die Leistung einer Sicherheit besteht in einer Handlung des Verpflichteten, nicht in einem von ihm geschaffenen Zustand (vgl. § 132 AO).
Wenn daher die Klägerin gemäß den Feststellungen des FG dem Zollamt A bei der Abfertigung der Sendungen im November 1973 nach den Vorschriften des Art. 27 und des Art. 39 Abs. 2 VO Nr. 542/69 sowie des Art. 9 VO Nr. 385/73 zur Sicherstellung der Erhebung der Zölle und anderer Abgaben eine Sicherheit geleistet hat, so konnte weder durch diese Handlung noch durch den Fortbestand der geleisteten Sicherheit die erst mit Ablauf des Jahres 1973 begonnene Verjährung der im Dezember 1973 entstandenen Haftungsansprüche nach § 147 AO unterbrochen werden.
Somit war das FG-Urteil aufzuheben und der Klage stattzugeben.
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References: § 147
 § 41
 Art. 19
 Art. 5
 § 57
 § 21
 § 144
 § 145
 § 147
 Art. 27
 Art. 9
 Art. 27
 § 147
 § 147
 § 41
 § 21
 § 5
 § 41
 § 148
 § 143
 § 21
 § 144
 § 41
 § 145
 § 147
 § 145
 § 147
 § 147
 § 147
 § 145
 § 145
 § 147
 § 147
 § 132
 Art. 27
 Art. 39
 Art. 9
 § 147