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Timestamp: 2016-10-25 11:59:53+00:00

Document:
RV/0128-S/07-RS1
Zweck des § 1 Abs. 2 GrEStG 1987 ist es, Grundstücksumsätze zu erfassen, die es ohne Verwirklichung eines Anspruches auf Übereignung einem anderen rechtlich oder wirtschaftlich ermöglichen, ein inländisches Grundstück zu verwerten, d.h. sich den Wert des Grundstückes für eigene Rechnung nutzbar zu machen. Dabei ist ein Wechsel in der Zuordnung - wenn auch unter der Ebene des Eigentümerwechsels - ebenso erforderlich, wie dass der Verwertungsbefugte die Möglichkeit hat, unabhängig von den Eigentumsverhältnissen die Verfügungsmacht über die Liegenschaft auszuüben. Es bedarf nicht der Einräumung aller wesentlichen sich aus dem Eigentumsrecht ergebenden Befugnisse. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vertreten durch Notar, vom
9. November 2006 gegen den Bescheid des Finanzamtes Salzburg-Land vom
30. Oktober 2006, StNr. xxx/yyyy, ErfNr 123.456/yyyy, betreffend
Grunderwerbsteuer entschieden: Der Berufung
wird teilweise stattgegeben. Die Grunderwerbsteuer wird von
Euro 1.831,50 auf Euro 1.831,36 herabgesetzt. Die Bemessungsgrundlage
beträgt Euro 52.324,44. Entscheidungsgründe
Mit Dienstbarkeitsvertrag und Optionserklärung vom
2.6.2005 räumte die Verkäuferin. der Bw die nachfolgend
angeführten Rechte an den ihr gehörigen Liegenschaftsanteilen, mit
welchen Anteilen Wohnungseigentum an Büro 3, Haus I untrennbar verbunden
ist. Zu diesen Miteigentumsanteilen gehört auch eine Tiefgarage mit 20
Abstellplätzen. Die Bw ist ebenfalls Miteigentümerin an der
vorbezeichneten Liegenschaft, und zwar von a) 170/11416 Anteilen
verbunden mit Wohnungseigentum an W 30 Haus I und b) 144/1416 Anteilen
verbunden mit Wohnungseigentum an Büro 5 Haus II. Die Verkäuferin beabsichtigte ursprünglich, die
Abstellplätze Nr. 47, 48, 30 und 31 als selbständige
Wohnungseigentumseinheiten an die Bw zu verkaufen. Nach Ansicht der Behörden sei es nicht möglich an
diesen Abstellplätzen selbständiges Wohnungseigentum zu
begründen, weil die Zufahrt zu diesen Abstellplätzen über eine im
Eigentum der Verkäuferin stehende Fläche erfolgen muss und die Zufahrt
nicht Allgemeinfläche im Sinne des WEG 2002 sei. Die Verkäuferin räumt der Bw daher statt des
Wohnungseigentums folgende Rechte an diesen Abstellplätzen ein: 1.) Die Dienstbarkeit der Duldung, der Benutzung dieser
Abstellplätze als Garage zugunsten der Bw und ihrer Rechtsnachfolger im
Besitze der ihr eigenen Wohnungseigentumsanteile und zwar die Abstellplätze
30 und 31 zu den Anteilen der W 30 und die Abstellplätze 47 und 48 zu den
Anteilen Büro 5. Die Dienstbarkeit wird auf die Dauer des Bestandes der
Wohnanlage eingeräumt. 2.) Die Verdinglichung dieser Dienstbarkeiten auf den
Anteilen der Verkäuferin und die Einräumung dieser Rechte auch
dür die Rechtsnachfolger. 3.) Die Einräumung eines Vorkaufsrechtes durch die
Verkäuferin zugunsten der Bw, falls an der Tiefgarage eine
Nutzwertfeststellung und die nachfolgende Begründung von Wohnungseigentum
möglich sein sollte, um einen Betrag von je € 1,00. 4.) Die Verdinglichung dieses Vorkaufsrechtes. Sollte dies
nur für die Bw möglich sein, verpflichtet sich die Verkäuferin
über jederzeit mögliches Verlangen der Bw oder ihrer Rechtsnachfolger
im Besitze der Wohnungseigentumsanteile der Bw auf den Anteilen der
Verkäuferin dieses Vorkaufsrecht dem Rechtsnachfolger erneut in
grundbuchsfähiger Form einzuräumen. 5.) Alle Rechte und Pflichten aus diesem Vertrag gehen auf
die jeweiligen Rechtsnachfolger über. 6.) Option: Für den Fall dass es künftig
möglich sein werde, an den Abstellplätzen Wohnungseigentum zu
begründen, sind die sich ergebenden Miteigentumsanteile verbunden mit
Wohnungseigentum um den Betrag von € 1,00 an die Bw, ihre Erben und
Rechtsnachfolger zu übertragen. Das Entgelt für die Einräumung dieser Rechte
wurde mit € 52.324,44 vereinbart. In einem internen Aktenvermerk über eine Besprechung
vom 16.6.2005 ist unter Pkt. 3 wörtlich ausgeführt: "Obwohl hier ein Verkauf der Tiefgaragenplätze im
eigentlichen Sinne nicht stattfindet, stimmt Herr X.Y. der Vorgangsweise zu,
dass der Vertrag mit der Bw wie ein Kaufvertrag verbucht wird, da die
wirtschaftliche Verfügungsgewalt ausschließlich bei der
Dienstbarkeitsberechtigten liegt und die Verkäuferin auf diese Liegenschaft
keinerlei Einflussrecht mehr hat." Der Dienstbarkeitsvertrag wurde vom Vertragserrichter
selbstberechnet gemäß
§ 33 TP 5 GebG als Bestandsvertrag
vergebührt. Aufgrund einer Prüfung der Aufzeichnungen
§ 151 Abs. 3 BAO bei der Verkäuferin wurde der
gegenständliche Dienstbarkeitsvertrag seitens der Abgabenbehörde I.
Instanz überprüft und aufgrund des Berichtes des Prüfers, ABNr.
07/06, Tz. 17 die Grunderwerbsteuer mit dem angefochtenen Bescheid
festgesetzt. Begründend ist im Bescheid vom 30.10.2006
ausgeführt, dass in wirtschaftlicher Betrachtungsweise gemäß
§ 21 Abs. 1 BAO der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die
äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend sei; danach
sei der Bw aber die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die 4
Abstellplätze eingeräumt worden, sodass § 1 Abs. 2 GrEStG
verwirklicht sei. Als Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer wurde
das Entgelt für die Einräumung der Dienstbarkeit sowie der symbolische
Kaufpreis bei Optionsausübung herangezogen. In der Berufung vom 9.11.2006 führte die Bw aus, dass
die Anwendung des GrEStG denkunmöglich sei, weil nach geltenden Recht die
Begründung von Wohnungseigentum an den Abstellplätzen unmöglich
und daher eine Verwertung durch die Bw ausgeschlossen sei. Die Hinzurechnung des
symbolischen Euro je Abstellplatz, der im Falle der Optionsausübung von der
Bw zu entrichten wäre, sei zudem unrichtig, weil die Option erst
ausgeübt werden könne, wenn das Wohnungseigentum neu begründet
werden würde. Mit Berufungsvorentscheidung vom 8.2.2007 wies die
Abgabenbehörde I. Instanz die Berufung als unbegründet ab. Es komme
§ 1 Abs. 2 GrEStG die Bedeutung zu, dass in Ansehung der Rechte in Bezug
auf das Grundstück mehr - nämlich Verwertungsrechte - eingeräumt
werden müssten als bloße Besitz- und Nutzungsrechte. Im
gegenständlichen Falle sei ein Nutzungsrecht auf unbestimmte Dauer mit
Übergang auf die Rechtsnachfolger und ein Optionsrecht auf Übertragung
von (künftig zu schaffenden) Miteigentumsanteilen gegen einen symbolischen
Kaufpreis von € 1,00 eingeräumt worden. Die Verkäuferin habe sich somit sämtlicher
Verfügungsmacht zugunsten der Bw begeben. Mit Vorlageantrag vom 21.2.2007 verwies die Bw nochmals
darauf, dass eine zivilrechtliche bzw. grundbücherliche Übertragung
der Abstellplätze rechtlich unmöglich sei und diese Unmöglichkeit
erst durch eine Gesetzesänderung beseitigt werden könnte. Es sei daher
die Rechtskraft eines allfälligen von der Abgabenbehörde I. Instanz
behaupteten Kaufvertrages von einer Gesetzesänderung abhängig und es
wirke diese Bestimmung so, als ob im Rahmen eines Verfahrens vor der
Grundverkehrsbehörde die Zustimmung zu einem Kaufvertrag verweigert
Abs. 2 GrEStG auch Rechtsvorgänge, die es ohne Begründung eines
Anspruches auf Übereignung einem anderen rechtlich oder wirtschaftlich
ermöglichen, ein inländisches Grundstück auf eigene Rechnung zu
verwerten. Im Erkenntnis vom 20.2.2003, GZ 2002/16/0214, führte
der VwGH zum § 1 Abs. 2 GrEStG wörtlich aus: "Anerkannter Zweck des
§ 1 Abs. 2 GrEStG 1955 und 1987 war und ist es, jene
Grundstücksumsätze zu erfassen, die den Tatbeständen des § 1
Abs. 1 GrEStG so nahe kommen, dass sie es wie diese ermöglichen, sich den
Wert der Grundstücke für eigene Rechnung nutzbar zu machen (vgl. das
hg. Erkenntnis vom 28. November 1991, Zl. 88/16/0166). Dazu ist es nicht
erforderlich, dass alle wesentlichen, sich aus dem Eigentumsrecht ergebenden
Befugnisse eingeräumt werden; es genügt vielmehr, dass der in Rede
stehende Rechtsvorgang das eine oder andere wesentliche Recht des
Eigentümers überträgt (hg. Erkenntnis vom 24. Februar 1972, Zlen.
1157, 1179/70). Insbesondere wurde das Vorliegen der Möglichkeit der
Verwertung eines Grundstückes auf eigene Rechnung auch dann bejaht, wenn
unabhängig von der Frage eines zu erzielenden Mehrerlöses die
eingeräumte Position der Verfolgung anderer wirtschaftlicher Ziele diente
(hg. Erkenntnis vom 27. November 1969, Zl.
994/68).
wesentlichen Rechte des Eigentümers ist jedenfalls die Entscheidung
darüber, an wen der Verkauf des Objektes erfolgt (hg. Erkenntnis vom 25.
November 1999, Zl. 99/16/0043)."
Anders als die belangte Behörde sah der VwGH im
zitierten Erkenntnis den Tatbestand es § 1 Abs. 2 GrEStG für
verwirklicht an, weil in einem auf die Dauer von 99 Jahren eingegangenen
Mietvertrag ein Kündigungsverzicht vereinbart war und dem Mieter das Recht
zustand, für das Mietobjekt bzw die darauf entfallenden Miteigentumsanteile
einen Käufer namhaft zu machen und für diesen Fall das
Mietverhältnis aufzukündigen, wobei der Vermieter verpflichtet war,
mit dem namhaft gemachten Käufer zu denselben finanziellen Bedingungen
einen verbücherungsfähigen Kaufvertrag abzuschließen. Der Mieter
hatte die Gesamtherstellungskosten zur Gänze entrichtet. Der VwGH
wörtlich: "Bei der
Gesamtbetrachtung dieses "Mietvertrages" ergibt sich aus dem im Vertrag
enthaltenen Vereinbarungen eine eigentumsähnliche Verfügungsgewalt mit
einer nahezu unbeschränkten Nutzungs- und Verwertungsmöglichkeit, die
bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen, den Erwerbsvorgang nach § 1
Abs. 2 GrEStG verwirklichte."
Der Mietvertrag war zu Umgehung des
Ausländergrundverkehrsgesetzes abgeschlossen worden. Im Vorlageantrag macht die Bw selbst auf die
Parallelität mit der grundverkehrsbehördlichen Genehmigungspflicht
aufmerksam. Dabei übersieht die Bw. dass sie nicht einen Kaufvertrag, der
den Anspruch auf Übereignung begründet, abgeschlossen hat, der durch
die derzeit noch mangelnde Verbücherungsfähigkeit gleichsam bis zu
einer entsprechenden Gesetzesänderung aufschiebend bedingt ist. Gerade weil
derzeit eine Eigentumsübertragung nicht möglich ist, hat die Bw ein
Vertragswerk abgeschlossen, das es ihr tatsächlich und rechtlich
ermöglicht, die Abstellplätze auf die Dauer der Existenz des
Gebäudes zu nutzen, die Rechte zu übertragen und zu vererben, was
nichts anderes bedeutet als zu "verwerten". Der Verkäuferin ist jede Verfügung über die
Abstellplätze entzogen und diese liegt ausschließlich bei der
Dienstbarkeitsberechtigten. Mit der vorliegenden Vertragsgestaltung sollte
gerade die aufgrund der mangelnden Verbücherungsfähigkeit
unmögliche Eigentumsübertragung weitestgehend "entschärft" werden
und eine Verwertungsmöglichkeit ohne Eigentumsübertragung möglich
gemacht werden. Gerade solche Verträge, die es ohne Begründung eines
verwerten, werden vom § 1 Abs. 2 GrEStG erfasst. Im Erkenntnis vom 29.6.2006, 2006/16/0004, führt der
VwGH aus: "Die
Nutzungsmöglichkeit des Grundstückes - z.B. in Form einer Pacht oder
eines Fruchtgenussrechtes oder ähnlicher Rechte - reicht allein nicht aus,
um von einer Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht sprechen zu
können. Es müssen hiezu noch besondere Umstände kommen, die dem
Abgabepflichtigen eine solche Stellung einräumen, die eine wirtschaftliche
Verwertung des Grundstückes auf eigene Rechnung ermöglichen (vgl. etwa
das hg. Erkenntnis vom 30. Juni 2005, Zl. 2004/16/0250, mwN; vgl. auch die in
Fellner, Grunderwerbsteuer, unter Rz 52 ff zu § 2 GrEStG 1987
wiedergegebene hg. Rechtsprechung)."
Im vorstehend zit. Erkenntnis vom 30.6.2005, 2004/16/0250
ist ausgeführt: "§ 1 Abs. 2 GrEStG
hat einen selbständigen und - gegenüber den Tatbeständen im
§ 1 Abs. 1 GrEStG - subsidiären (Ersatz- )Tatbestand zum Inhalt. Diese
Norm unterwirft Rechtsvorgänge, die es ohne Begründung eines
verwerten, der Grunderwerbsteuer; sie lässt daher die wirtschaftliche
Betrachtungsweise im Gegensatz zur formalrechtlichen des § 1 Abs. 1 GrEStG
zu (Fellner, Grunderwerbsteuer, Kommentar, Rz 246 zu § 1, samt
Merkmal der Erwerbsvorgänge des § 1 GrEStG ist der
Rechtsträgerwechsel bezüglich eines Grundstücks im Sinne des
§ 2 GrEStG. Der Erwerbsvorgang muss darauf gerichtet sein oder darin
bestehen, dass das Grundstück von einem Rechtsträger auf einen anderen
übergeht. Ein derartiger Wechsel in der Zuordnung ist auch für
Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 2 GrEStG erforderlich, wobei allerdings
dieser Wechsel in der Grundstückszuordnung unterhalb der Ebene eines
Eigentümerwechsels stattfindet. Die Vorschrift soll solche
Erwerbsvorgänge erfassen, die vom Wechsel im Eigentum abgesehen den im
§ 1 Abs. 1 GrEStG beschriebenen Erwerbsvorgängen so nahe kommen, dass
sie es wie diese dem Erwerber ermöglichen, sich den Wert des
Grundstücks für eigene Rechnung nutzbar zu
Der Gesetzgeber stellt
hiebei nicht auf bestimmte Typen von Rechtsvorgängen, die den Übergang
des Eigentums bewirken, sondern auf beliebige Rechtsformen ab, mit denen
Verwertungsbefugnisse eingeräumt werden können. Bei der
Anwendungsmöglichkeit des § 1 Abs. 2 GrEStG kommt es daher auf die
Umstände des Einzelfalles an. Unter der Verschaffung der rechtlichen oder
wirtschaftlichen Verfügungsmacht ist die Übertragung aller oder
einzelner aus dem Eigentumsrecht fließenden Machtbefugnisse über ein
Grundstück an den Ermächtigten mit Ausnahme des Eigentumsrechtes
selbst, also ohne Übertragung des Eigentumsanspruches zu
Voraussetzung für die Erfüllung dieses Steuertatbestandes ist eine
Bindung des Eigentümers dergestalt, dass der Ermächtigte die
Möglichkeit hat, unabhängig von den Eigentumsverhältnissen die
Verfügungsmacht über die Liegenschaft auszuüben. Es bedarf
für die Steuerpflicht allerdings nicht der Einräumung aller
wesentlichen sich aus dem Eigentumsrecht ergebenden Befugnisse."
Ein ähnlicher Fall lag der Entscheidung des UFSI vom
8.4.2004, RV/0400-I/03, zugrunde. Der Berufung zuzustimmen ist hinsichtlich der
Ausführungen zur Bemessungsgrundlage. Der für den Fall einer
möglichen Eigentumsübertragung vereinbarte Kaufpreis von je 1 Euro ist
keine Gegenleistung für die Einräumung der wirtschaftlichen
Verfügungsmacht, sondern im Sinne des § 1 Abs. 4 GrEStG erst beim
späteren Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 1 GrEStG in die
Bemessungsgrundlage einzubeziehen ist. Dem Berufungsvorbringen, es sei eine
Grunderwerbsteuervorschreibung denkunmöglich, weil eine Übertragung
des Eigentumsrechtes an den Abstellplätzen unmöglich sei, kommt keine
Relevanz zu. Wie aus den hg. Zitaten hervorgeht, kommt es gerade auf die
Verschaffung des Eigentums nicht an, vielmehr reicht es aus, einzelne aus dem
Eigentumsrecht erfließende Machtbefugnisse über ein Grundstück
an den Berechtigten mit Ausnahme des Eigentumsrechtes selbst, also ohne
Übertragung des Eigentumsanspruches zu übertragen, die diesen in die
Lage versetzen, das Grundstück auf eigene Rechnung - durch Übertragung
der eingeräumten Rechte - zu verwerten. Die Bw hat es in der Hand sämtliche Rechte aus dem
Vertragsgeflecht (Dienstbarkeit, Vorkaufsrecht um je € 1,00 und
Optionsrecht um je € 1,00) mit den ihr eigenen Miteigentumsanteilen an wen
auch immer und zu welchen Preis auch immer zu übertragen, zu vererben, usw.
Während die Verkäuferin - wie sie zurecht in einem internen
Aktenvermerk festhält - keinerlei Einfluss mehr hat. Damit ist mit dem Vertragsgeflecht der Bw eine umfassende
Verwertungsmöglichkeit unterhalb der Ebene des Eigentumsrechtes
eingeräumt worden und es ist die Eigentümerin derart gebunden, dass
die Bw unabhängig von den Eigentumsverhältnissen die
Verfügungsmacht über die verfahrensgegenständlichen
Tiefgaragenabstellplätze ausüben kann. Salzburg, am
11. April 2007 nach oben

References: § 1

§ 33

§ 151

§ 21
 § 1

§ 1
 § 1

§ 1
 § 1
 § 1
 § 1
 § 1
 § 2

§ 1
 § 1
 § 1
 § 1

§ 2
 § 1

§ 1
 § 1
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