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Timestamp: 2019-10-20 14:34:57+00:00

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﻿ SENTENCIA 13501 DE AGOSTO 3 DE 2006
SENTENCIA 13501 DE 03 DE AGOSTO DE 2006
CONTENIDO:DECLARACIÓN DE RENTA DEL INVERSIONISTA EXTRANJERO. SE ANULAN ALGUNAS EXPRESIONES Y APARTES DE LOS CONCEPTOS 45076 DE 199948836 DE 200073474 Y 65549 DE 2001 EXPEDIDO POR LA OFICINA JURÍDICA DE LA DIAN
TEMAS ESPECÍFICOS:INVERSIÓN EXTRANJERA, INVERSIONISTA EXTRANJERO, DECLARACIÓN TRIBUTARIA, IMPUESTO SOBRE LA RENTA, DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR, RETENCIÓN EN LA FUENTE
Sentencia 13501 de agosto 3 de 2006
Nº Interno 13501
Ref.: Radicación 11001032700020020097-01
Catalina Hoyos Jiménez y Juan Pablo Godoy Fajardo contra la DIAN.
En ejercicio de la acción pública prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, Catalina Hoyos Jiménez y Juan Pablo Godoy Fajardo, solicitaron la nulidad parcial de los conceptos 45076 de 1999, 48836 de 2000; 073474, 65549 y 21402 de 2001, expedidos por la oficina jurídica de la DIAN.
Los apartes acusados son los que se resaltan a continuación:
Concepto 45076 de 1999
Es procedente solicitar devolución de saldos consignados en la liquidación privada presentada por un inversionista extranjero, a quien se le practicó retención en la fuente del 14% por los pagos al exterior?
No es procedente solicitar devolución de saldos a favor de una liquidación privada originada por una transacción de cambio de titular de una inversión extranjera, cuando la misma no ha generado impuesto a cargo, y porque es una liquidación provisional.
En consecuencia, se concluye que si la liquidación privada presentada sin impuesto a cargo, mal podría el inversionista extranjero solicitar devolución de saldos a favor, por cuanto los mismos no existen. Además esta liquidación tiene el carácter de provisional y obedece a la necesidad de ejercer control respecto al pago de los impuestos antes de que se efectúe la remesa al exterior del capital invertido y de su utilidad.
Concepto 48836 de 2000
Los inversionistas extranjeros sin residencia o domicilio en el país, cuando tengan registrada la inversión ante el Banco de la República, están obligados a presentar declaración de renta y complementarios en el año en que enajenen la inversión que tienen en Colombia?
Independientemente de los aspectos relativos al registro de inversiones internacionales en Colombia, los inversionistas extranjeros sin residencia o domicilio en el país están en la obligación de presentar declaración de renta y complementarios en el año o años gravables en que perciban ingresos por conceptos diferentes a los que de manera taxativa se prevén en los artículos 407 a 411 y 414-1 del estatuto tributario.
Con fundamento en lo anterior puede concluirse entonces, que el procedimiento a seguir con el fin de cumplir la preceptiva del artículo 326 del estatuto tributario relativa al pago de los impuestos de renta o ganancia ocasional, según corresponda, o el acuerdo de plazo para el pago de los mismos con garantía, es el procedimiento general contemplado en el estatuto tributario, por lo que la materia reglamentada con fundamento en el artículo 327 ib. mediante la Resolución 1521 de 1998 es simplemente la relativa a la forma de acreditar el pago o la garantía del pago del impuesto ante la división de investigaciones especiales frente a eventuales enajenaciones parciales y sucesivas de las inversiones durante determinado período fiscal.
Lo anterior debe entenderse, como es lógico, sin perjuicio del cumplimiento de la obligación relativa a la presentación de la declaración de renta que contenga todos los ingresos y la liquidación privada de los impuestos derivados de la transacción o transacciones cuyo pago o garantía de pago haya acreditado o acredite por el inversionista enajenante o su representante. Como se observa, excepto lo relativo a la forma de acreditar el pago o garantía de pago de los impuestos derivados del cambio de titular de inversión (que es lo que posibilita reglamentar el art. 327), el procedimiento está ya consagrado en el estatuto tributario.
Concepto 73474 de 2001
El texto acusado es el mismo del primer inciso que se acusa de la interpretación jurídica del Concepto 48836 de 2000.
Concepto 65549 de 2001
Conserva el mismo texto del Concepto 48836 de 2000.
Concepto 21402 de 2001
Subtema: cambio titular de inversión extranjera
Presentación declaración de renta obligados
Resta precisarle:
Los plazos para presentar la declaración de renta están contenidos en el decreto anual que establece los lugares y plazos para presentar las declaraciones tributarias.
Los actores indicaron como violados los artículos 326, 327, 578, 579, 580, 588 y 592 del estatuto tributario; 1º y 3º de la Resolución 1521 de 1998, expedida por la DIAN; 158 del Código Contencioso Administrativo; 1518, 1625 y 1626 del Código Civil; 10 de la Ley 57 de 1887; 1º y 2º de la Ley 153 de 1887; 84, 228 y 333 de la Constitución Política. Como concepto de violación, expusieron, en síntesis, lo siguiente:
Hubo interpretación errónea del artículo 592 del estatuto tributario, dado que, a pesar de que los inversionistas extranjeros que enajenan su participación en sociedades nacionales están obligados a declarar renta, tal obligación no debe ser cumplida en los formularios fijados por la DIAN para los demás contribuyentes y dentro de los plazos que a ellos corresponden, pues tienen un mecanismo especial de presentación de la declaración, previsto en la Resolución 1521 de 1998, llamado “liquidación privada” de impuestos.
El inversionista extranjero que enajena su inversión solo tiene que presentar una nueva declaración de renta, además de la liquidación privada, cuando en el año gravable obtiene ingresos provenientes de fuentes distintas a la enajenación de la inversión, de acuerdo con el artículo 592 del estatuto tributario. En ese evento, sin embargo, en la segunda declaración de renta no debe incluir el valor de la venta de la inversión, porque no existe un renglón que permita descontar el impuesto pagado con ocasión del trámite de la resolución de la DIAN 1521 de 1998.
La demandada interpretó erróneamente los artículos 326 y 327 del estatuto tributario, porque la liquidación privada es una verdadera declaración tributaria y tiene el carácter de definitiva, motivo por el cual no requiere de un acto posterior que ratifique su contenido. Lo anterior, porque según la Resolución 1521, tiene todos los elementos esenciales de una declaración, constituye título ejecutivo contra el inversionista y puede ser objeto de fiscalización por la DIAN.
El artículo 578 del estatuto tributario prevé que la DIAN puede autorizar que la declaración no se presente en formularios oficiales y en ejercicio de tal autorización, la Resolución 1521 estableció un trámite especial para presentar la declaración de renta con el fin de acreditar ante dicho organismo, el pago de los impuestos correspondientes a la enajenación de la inversión.
La declaración tributaria no es un acto solemne, motivo por el cual la DIAN debe darle efectos a las liquidaciones privadas que presenten los inversionistas extranjeros y no puede argumentar que estos no cumplen el deber formal de declarar por valerse de otro medio para cumplir con el mismo.
La conclusión en mención surge del artículo 580 del estatuto tributario, que de manera taxativa prevé cuándo se tiene por no presentada una declaración y dentro de dicha norma no se encuentra prevista como causal el hecho de que la declaración se presente en formularios distintos a los autorizados.
Debido a la prevalencia del derecho sustancial, la presentación de una declaración en un formato distinto no significa que el contribuyente haya incumplido su deber formal de declarar, ni que se tenga la declaración como no presentada. Además, en sentencias de 6 de agosto de 1999 y de 21 de enero de 2000, expedientes 9395 y 9687, el Consejo de Estado ha sostenido que no es obligatorio presentar las declaraciones de impuestos en los formularios oficiales.
Cuando la administración sostiene que la liquidación privada que presenta los inversionistas conforme a la Resolución 1521 de 1998 tiene carácter provisional, viola la ley, no solo porque esta no permite la determinación provisional en casos como el que se estudia, sino porque reproduce en esencia el artículo 24 del Decreto 2579 de 1983, que fue anulado por el Consejo de Estado en sentencia de 20 de febrero de 1998.
En nuestro ordenamiento jurídico solo existe un caso de determinación provisional del impuesto, que es el previsto en el artículo 764 del estatuto tributario, el cual se aplica cuando el contribuyente no ha declarado.
La presentación de la segunda declaración que pretende exigir la administración con base en los conceptos demandados tendría los efectos de una corrección, con la agravante de que esta es facultativa y la administración, sin embargo, la vuelve obligatoria. En consecuencia, el acto acusado violó el artículo 588 del estatuto tributario, por falta de aplicación.
Aun si se considera que la segunda declaración es obligatoria, el inversionista crearía un título ejecutivo en relación con una deuda que fue documentada en otro (la liquidación privada), y que ya se encuentra cancelada.
A la DIAN le cabe responsabilidad en la supuesta omisión de declarar por parte de los inversionistas extranjeros, pues tiene que tomar las medidas necesarias para que la segunda declaración resulte viable y permita descontar lo pagado en la liquidación privada. Sobre el particular, el Consejo de Estado ha sostenido que si los formatos oficiales no son idóneos, la administración no puede, por su negligencia, exigir el cumplimiento de deberes y formalidades, ni mucho menos imponer sanciones.
Cuando el inversionista presenta su liquidación privada y paga los impuestos allí declarados, extingue su obligación de declarar. No obstante, con los actos acusados la DIAN pretende exigir el cumplimiento de una obligación que no existe, con lo cual desconoce, además, los artículos 84 y 333 de la Constitución Política, pues las autoridades no pueden exigir a los particulares requisitos adicionales a los establecidos en la ley.
En el mismo escrito de la demanda, los actores solicitaron la suspensión provisional de los efectos de los conceptos acusados, petición que fue negada por auto de Sala de 20 de noviembre de 2003.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales expuso, en defensa de la legalidad de los actos acusados, lo que sigue:
La liquidación privada es la operación matemática que se realiza para impulsar el trámite de cambio de titular de la inversión extranjera, sobre la base de la negociación comercial y a la que se le aplica la tarifa del impuesto que debe pagarse. No es una declaración de renta, porque conforme al artículo 1º de la Resolución 1521 de 1998, si no hay impuesto a cargo la liquidación privada reemplaza el recibo oficial de pago.
A diferencia de la liquidación privada, las declaraciones están supeditadas a la utilización de un formato oficial, ingresan al sistema del banco de datos y son recibidas por las entidades recaudadoras.
Como los ingresos por enajenación de activos fijos no corresponden a los contemplados en los artículos 407 a 411 y 414-1 del estatuto tributario, el inversionista debe declarar renta, tal como lo prevé el artículo 592 ibídem.
Frente al argumento de que en el formulario no hay renglón para los saldos a favor, debe tenerse en cuenta que el inversionista puede llevar las retenciones en la fuente en la declaración de renta y solicitar el saldo a favor, en caso de que este exista.
La demandada no revivió disposiciones anuladas, puesto que lo que la determinación del impuesto por el inversionista, en relación con las operaciones que realice, no reviste las características de una liquidación provisional.
La DIAN reiteró lo expuesto en la contestación de la demanda y agregó que otras diferencias sustanciales entre la liquidación privada y la declaración de renta, son las siguientes:
La liquidación privada persigue el pago del impuesto para impulsar el trámite del cambio de titular de la inversión extranjera, mientras que la declaración de renta tiene por objeto no solo dicho pago, sino servir de base del proceso fiscal con incidencia en la vía gubernativa y en la jurisdiccional, y no sirve para acreditar el cambio de titular de la inversión extranjera, así contenga la mayoría de la información requerida en estas operaciones.
El cambio de titular de inversión extranjera se regula por los artículos 326 del estatuto tributario, 24 del Decreto 2579 de 1983 y la Resolución 1521 de 1998, al paso que la declaración de renta del inversionista se rige por la regla general del artículo 592 del estatuto tributario.
La parte actora insistió en los argumentos de la demanda y, sostuvo, además, lo siguiente:
La liquidación privada no es una simple operación matemática, pues allí se informa la naturaleza de la transacción, el costo fiscal, los precios de la transacción, la utilidad o pérdida generada en los negocios y la tarifa aplicable. Además, conforme a la Resolución 1521 de 1998, el inversionista debe entregar copia de los soportes para que la DIAN pueda fiscalizar las operaciones.
El hecho de que los sistemas de la DIAN no puedan leer las liquidaciones privadas de los inversionistas, no es óbice para que la entidad ejerza sus facultades de fiscalización, puesto que tiene los soportes de las operaciones que aquellos realizan.
La liquidación privada no sustituye el recibo oficial de pago, dado que lo que establece el parágrafo del artículo 1º de la Resolución 1521 de 1998 es que el certificado de que no resultó impuesto a cargo, que se dirige al Banco de la República, reemplaza el recibo oficial de pago.
El Ministerio Público solicitó negar las pretensiones de la demanda por los siguientes motivos:
Con base en los artículos 326 y 327 del estatuto tributario y la Resolución de la DIAN 1521 de 1998, los inversionistas extranjeros sin residencia o domicilio en Colombia, deben acreditar el pago del impuesto de renta, derivado de la enajenación de activos fijos, mediante una liquidación privada del gravamen junto con sus soportes.
La liquidación privada tiene por objeto llevar al conocimiento del sujeto activo la obligación nacida de la realización del hecho generador y su aceptación por el sujeto pasivo. Esta liquidación, según la doctrina, debe ser anexada a la declaración tributaria, por lo que hace parte de la misma.
A partir de la interpretación armónica de los artículos 6º, 591 y 592 del estatuto tributario, existen dos condiciones para que los contribuyentes resulten exonerados de la obligación de declarar: que los ingresos correspondan a los previstos en los artículos 407 a 411 y 414-1 del estatuto tributario y que la totalidad de esos ingresos hayan estado sometidos a retención en la fuente por renta y remesas, si fuere el caso, y que la misma se haya practicado.
Como los ingresos por enajenación de activos fijos no están previstos en los artículos que permiten la exoneración del deber de declarar, el inversionista se encuentra obligado a cumplir dicho deber formal con base en las reglas generales sobre la materia.
La declaración de renta es diferente de la liquidación privada, porque no es una simple operación individualizada, sino la manifestación plena y formal del contribuyente respecto de hechos acaecidos durante un período determinado. Además, la declaración está sujeta a una forma solemne para que sea recibida por las entidades financieras autorizadas para tal fin.
Solo con la declaración se pueden llevar las retenciones practicadas y ejercer el derecho a obtener la devolución.
Aunque es irrelevante frente a la obligación de declarar que tienen los inversionistas extranjeros que enajenan sus activos fijos, en los actos acusados la DIAN incurre en la imprecisión de otorgar a la liquidación privada el carácter de provisional, pues el Consejo de Estado ha sido categórico al señalar que solo el legislador puede calificar de provisionales las liquidaciones privadas. Si lo que la DIAN quería era resaltar que la liquidación privada del inversionista podía ser objeto de fiscalización, así debió decirlo para no incurrir en la imprecisión en comentario.
Así las cosas, uno es el deber de presentar la liquidación privada y otro el de declarar, por lo que resulta inocuo referirse a los demás planteamientos de la demanda, dado que parten de la base de que la liquidación privada y la declaración de renta cumplen la misma función.
Decide la Sala sobre la legalidad de los conceptos 45076 de 1999; 48836 de 2000; 073474, 65549 y 21402 de 2001, expedidos por la oficina jurídica de la DIAN.
Los actores consideran que las expresiones acusadas del Concepto 45076 de 11 de mayo de 1999, en cuanto califican como provisionales, las liquidaciones privadas que deben presentar los inversionistas extranjeros que enajenan sus activos fijos, son nulas porque solo el legislador puede crear liquidaciones provisionales de impuestos, como lo ha reconocido el Consejo de Estado.
Además, estiman los demandantes que los conceptos 48836 de 2000 y 73474, 65549 y 21402 de 2001, son nulos porque los inversionistas extranjeros que enajenan su inversión cumplen con el deber de declarar renta cuando presentan su liquidación privada, dado que esta tiene todos los elementos esenciales de una declaración y por tanto, no están obligados a presentar otro denuncio rentístico, por el mismo hecho económico, en el formulario oficial y dentro de los lugares y plazos fijados por el Gobierno Nacional.
Pues bien, el artículo 326 del estatuto tributario, antes de la adición del parágrafo por el artículo 90 de la Ley 788 de 2002 y, por ende, en su texto vigente al momento de la expedición de los actos acusados, preveía que para autorizar el cambio de titular de una inversión extranjera, el organismo nacional competente debe exigir que se haya acreditado, ante la DIAN, el pago de los impuestos correspondientes a la transacción o que se haya otorgado garantía del pago de dicho impuesto. La norma en mención corresponde al artículo 12 del Decreto 231 de 1983, expedido en desarrollo del Decreto Legislativo 3742 de 1982, que declaró la emergencia económica en el territorio nacional.
El artículo 327 ibídem, prescribe que el Gobierno Nacional debe fijar las condiciones en que los titulares de inversiones extranjeras deben cumplir los requisitos del artículo 326. La disposición en comentario corresponde al artículo 52 de la Ley 9ª de 1983, por la cual se dictaron normas en materia tributaria y en desarrollo de la misma, el gobierno expidió el Decreto 2579 de 1983 (1) .
El artículo 24 del Decreto 2579 de 1983, que fijaba las condiciones que los titulares de la inversión extranjera debían cumplir para el pago o garantía de pago de los impuestos correspondientes a la transacción realizada, fue parcialmente anulado por la corporación. Una de las razones que tuvo la sección para anular parcialmente el precepto en mención, fue la de que con la creación de una liquidación provisional, que debía practicar la entonces Dirección General de Impuestos Nacionales, se desconoció el artículo 326 del estatuto tributario, dado que este no previó dicha liquidación (2) .
Además, sostuvo la sección que el acto acusado, al fijar todo un procedimiento que comprende, entre otras etapas, la liquidación provisional, usurpó la competencia del Congreso de la República para hacer las leyes (3) .
Después del fallo de nulidad parcial del artículo 24 del Decreto 2579 de 1983, la DIAN profirió la Resolución 1521 de 1998, “por medio de la cual se imparten instrucciones para la determinación de los impuestos a pagar en cumplimiento del artículo 326 del estatuto tributario”.
Dicho acto administrativo fue expedido con el propósito de que el inversionista extranjero practicara la liquidación privada del impuesto derivado de la enajenación de la inversión, teniendo en cuenta que “se requiere establecer reglas generales (...) en materia de determinación de impuestos, con la finalidad de unificar criterios para la elaboración de las liquidaciones privadas, bajo el supuesto de una fiscalización y control posterior a dicha liquidación”.
El artículo 1º de la Resolución 1521 de 1998 disponía que para dar cumplimiento al artículo 326 del estatuto tributario, esto es, autorizar el cambio del titular de la inversión extranjera, el inversionista debía acreditar, directamente o a través de sus representantes o apoderados, el pago de los impuestos correspondientes a la transacción que origina la solicitud de cambio de titular de la inversión, así: determinar el impuesto a cargo conforme al artículo 2º ibídem; cancelarlo mediante recibo oficial de pago, que debía ser presentado ante el Banco de la República y remitir copia de la liquidación privada y del recibo oficial de pago, junto con sus soportes, a la división de investigaciones especiales de la subdirección de fiscalización de la DIAN, “para el control y penalización tributaria de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”.
Por su parte, el artículo 3º de la Resolución 1521 establecía que para ejercer las facultades de fiscalización, otorgadas a la DIAN, obviamente respecto de la liquidación privada, los inversionistas extranjeros debían entregar a dicha entidad varios documentos e informaciones, entre los cuales figuraban: la identificación y NIT del cedente, cesionario y receptor de la inversión; copia del contrato relativo a la transacción; certificado del Banco de la República en donde conste el registro de la inversión extranjera y la indicación del costo fiscal de la inversión, con la discriminación de los factores que lo componen.
Ahora bien, conforme al artículo 591 del estatuto tributario, están obligados a declarar renta todos los contribuyentes sometidos a dicho impuesto, salvo las excepciones legales.
Una de las excepciones al deber de declarar renta se encuentra prevista en el artículo 592 [2] ibídem, que dispone:
“No están obligados a presentar declaración de renta y complementarios:
2. Las personas naturales o jurídicas, extranjeras, sin residencia o domicilio en el país, cuando la totalidad de sus ingresos hubieren estado sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 407 a 411 inclusive, y dicha retención en la fuente así como la retención por remesas, cuando fuere del caso, les hubiere sido practicada”.
Entonces, los extranjeros sin residencia o domicilio en Colombia que reciben ingresos por concepto de dividendos y participaciones; rentas de capital y trabajo; explotación de películas cinematográficas y programas de computador; al igual que los ingresos de los profesores extranjeros en el evento previsto en el artículo 409 del estatuto tributario, no deben declarar renta, siempre y cuando todos los ingresos recibidos, correspondan a alguno de estos conceptos, sometidos a retención en la fuente, y dicha retención les hubiere sido practicada. En tales eventos, el impuesto de renta es el que resulte de sumar las retenciones en la fuente practicadas durante el año gravable (E.T., art. 6º).
Las partes demandante y demandada coinciden en que cuando un inversionista extranjero, sin residencia o domicilio en el país, enajena su participación en sociedades colombianas, se encuentra obligado a declarar, pues su situación no encuadra dentro de la excepción del artículo 592 del estatuto tributario.
Sobre la base de esa conclusión, que no admite duda, la Sala precisará si el inversionista cumplía su deber formal de declarar con la presentación de la liquidación privada, o, por el contrario, por el solo hecho de transferir su inversión, además de dicha liquidación, tenía la obligación de declarar renta en los formularios oficiales, dentro de los lugares y plazos previstos para tal fin. Dicho de otra manera: si la liquidación privada del impuesto constituía o no para el inversionista extranjero una declaración de renta.
Pues bien, conforme al artículo 596 del estatuto tributario, la declaración de renta debe presentarse en el formulario que señale la DIAN y debe contener, además de dicho formulario, debidamente diligenciado, los siguientes requisitos:
• La información necesaria para la identificación y ubicación del contribuyente;
• La discriminación de los factores indispensables para determinar las bases gravables del impuesto;
• La liquidación privada del impuesto, incluidos el anticipo y las sanciones;
• La firma del declarante, y,
• La firma del revisor fiscal, en el evento de que se trate de contribuyentes obligados legalmente a tenerlo, o de contador público, cuando el patrimonio bruto o los ingresos brutos del contribuyente obligado a llevar libros de contabilidad, exceda en el año gravable los topes del artículo 596.
Por su parte, conforme a los artículos 1º y 3º de la Resolución 1521 de 1998, el inversionista debía informar a la DIAN su identificación y la del cesionario y receptor de la inversión; los factores para determinar la base gravable (la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal), para lo cual debía allegar la copia del contrato de venta de la inversión e indicar el costo fiscal y los factores que lo componen. Además, estaba obligado a determinar el impuesto a cargo, conforme al artículo 2º de la citada resolución y, en general, a informar todos los datos necesarios para la debida determinación y cuantificación del tributo.
No sobra recordar que si el propósito de la Resolución 1521 de 1998 fue otorgar a los inversionistas extranjeros, y no la DIAN, “la responsabilidad de practicarse la liquidación privada de los impuestos a su cargo”, derivados de la enajenación de su inversión, esta debía estar debidamente firmada por el inversionista o su apoderado, motivo por el cual, como documento soporte se exigía también el poder otorgado por aquel. En relación con la firma del revisor fiscal o contador público, el artículo 596 del estatuto tributario prevé que tal requisito es obligatorio solo en ciertos casos, por lo que el hecho de que, en principio, tal firma no se exigiera como requisito de la liquidación privada, en nada se opone a la norma tributaria en mención.
Adicionalmente, junto con la determinación del impuesto a cargo, debía el inversionista cancelar su importe, mediante recibo oficial de pago, y remitir a la DIAN copia de la liquidación privada, con sus soportes, y de dicho recibo, para los fines de fiscalización del tributo.
Así pues, los requisitos de la declaración de renta previstos en el artículo 596 del estatuto tributario, se cumplían respecto de la liquidación privada prevista en la Resolución 1521 de 1998, que, en esencia, no era sino una declaración de renta exclusiva del inversionista extranjero en razón de la enajenación de su inversión.
El hecho de que la liquidación privada, o lo que es lo mismo, la declaración de renta del inversionista extranjero, no se presentara, en los formularios autorizados por la DIAN, no quiere decir que dicho documento no sea un denuncio rentístico, pues, además, con tal liquidación se cumple no solo el deber de declarar el impuesto de renta originado por la enajenación de una inversión, sino la obligación tributaria sustancial, cual es el pago del tributo (E.T., art. 1º).
Aunque podría pensarse que la liquidación privada solo debía practicarse para efectuar el cambio de titular de la inversión extranjera, según se desprende de la lectura aislada de los artículos 326 y 327 del estatuto tributario, es evidente que tiene los efectos de una declaración tributaria, puesto que con la misma y el recibo oficial de pago se declara y cancela el impuesto sobre la renta.
Observa la Sala que la presentación de la liquidación privada releva al inversionista extranjero de declarar de nuevo por el mismo hecho generador que motivó la presentación de aquella.
Si en gracia de discusión se aceptare que la liquidación privada no era un verdadero denuncio rentístico porque no se presentó en los formularios oficiales, la Sala encuentra que debe ser tenida como declaración, pues tiene dicho que el hecho de que se presente una declaración tributaria en un formulario oficial distinto, “en manera alguna implica que el declarante hubiera pretermitido totalmente la formalidad, sino que varió o modificó esta, pero es claro que liquidó y pagó el impuesto en cuestión”, por lo cual debe reconocerse su validez y eficacia (4) .
Por lo demás, si el inversionista extranjero informó a la DIAN que transfirió sus activos fijos, si, además, determinó y pagó el impuesto que se causó en la negociación, y, si la administración puede fiscalizar el acto por el cual declaró el tributo, carece de sentido que aquella exija la presentación de otra declaración en relación con el mismo hecho generador, con el argumento de que la liquidación privada no puede ser recibida por las entidades recaudadoras, pues, además de que ese no es un problema imputable al administrado, la DIAN tiene todas las pruebas para verificar tanto la correcta determinación del tributo, como el pago del mismo.
Desde luego que en casos como el sub judice la administración puede ejercer sus amplias facultades de fiscalización e investigación, con el fin de determinar oficialmente el valor del impuesto a cargo del contribuyente y conformar el correspondiente título ejecutivo, si a ello hubiere lugar, para cobrar coactivamente la obligación tributaria.
De otra parte, no asiste razón a la demandada cuando sostiene que la liquidación privada no es una verdadera declaración porque reemplaza el recibo oficial de pago, pues lo que preveía el parágrafo del artículo 1º de la Resolución 1521 de 1998, era que si realizada la liquidación privada no resultaba impuesto a cargo, el contribuyente debía certificar tal situación “mediante escrito dirigido al Banco de la República, documento este que sustituye el recibo oficial de pago”. Lo anterior quiere decir que el documento que reemplazaba el recibo oficial de pago era la certificación del inversionista acerca de la no existencia de impuesto a cargo, no la liquidación privada.
Cabe anotar que solo a partir del año gravable 2003, cuando entró a regir la Ley 788 de 2002, para acreditar el pago de los impuestos correspondientes a la respectiva transacción, es obligatorio que el inversionista extranjero que enajena la inversión poseída en Colombia, para que pueda registrar el cambio de titular de la inversión, debe declarar renta, con la liquidación y pago del impuesto que se genere por la respectiva operación, para lo cual podrá utilizar el formulario de la vigencia gravable inmediatamente anterior (art. 90 que adicionó el 326 del E.T.).
Lo anterior quiere decir, ni más ni menos, que antes del 2003, o lo que es lo mismo, en vigencia de los actos acusados, no existía a cargo del inversionista la obligación de declarar renta en los formularios oficiales, en razón de la enajenación de su inversión, pues su único deber era efectuar la liquidación privada del impuesto, siempre que no tuviere otro ingreso que lo obligue a declarar.
Así las cosas, advierte la Sala que los actos acusados, en cuanto prevén que el inversionista extranjero, sin residencia o domicilio en Colombia, además de la liquidación privada, debe presentar declaración de renta, desconocen los artículos 326 y 327 del estatuto tributario, en concordancia con los artículos 1º y 3º de la Resolución de la DIAN 1521 de 1998; 1º, 592 y 596 del mismo estatuto; 3º del Código Contencioso Administrativo y 209 y 228 de la Constitución Política.
En consecuencia, se impone anular los apartes acusados de la interpretación jurídica de los conceptos 48836 de 2000 y 65549 de 2001 y el texto acusado del Concepto 73474 de 2001.
No se anulará la “tesis jurídica” del Concepto 48836 de 2000, reiterada en el Concepto 65549 de 2001, conforme a la cual los inversionistas extranjeros están obligados a declarar renta por los conceptos distintos a los exceptuados en la ley tributaria. Lo anterior, porque, en efecto, tales sujetos deben cumplir el deber formal de declarar, en el entendido de que cuando se trata solamente de la enajenación de su inversión, los inversionistas extranjeros cumplían dicho deber con la presentación de la liquidación privada del impuesto, es decir, que no estaban obligados a hacerla en los formularios oficiales de renta y complementarios del respectivo período.
Por las mismas razones y con idénticos argumentos, tampoco se anularán los apartes acusados del Concepto 21402 de 2001, que señalan que los plazos para declarar renta se fijan en el decreto anual de lugares y plazos; sin embargo, debe entenderse que cuando se trata solamente de la enajenación de su inversión, los inversionistas extranjeros no debían declarar renta en los formularios oficiales y, por ende, dentro de los plazos fijados para la presentación de los mismos.
También se anulará el Concepto 45076 de 1999, en cuanto dispuso que la liquidación privada es provisional, pues como lo precisó la Sala al anular parcialmente el Decreto 2579 de 1983, la determinación de si una liquidación de impuestos es provisional, solo corresponde al legislador (5) . Sobre el particular, y aunque una de las expresiones acusadas del Concepto 45076 es “además esta liquidación tiene el carácter de provisional y”, la Sala solo anulará el texto “tiene el carácter de provisional y”, pues si se anulan las restantes palabras demandadas, quedaría sin sentido el texto restante cuya acusación no se formuló. Igualmente se anulará la expresión de la tesis “y porque es una liquidación provisional”, del Concepto 45076 de 1999.
Por lo demás, si lo que la DIAN quería precisar en los actos acusados era que la liquidación privada podía ser objeto de fiscalización por la DIAN, así debió decirlo y no incurrir en la imprecisión conceptual de calificar como provisional una liquidación de impuestos que no lo es.
En suma, las precedentes consideraciones son suficientes para concluir que es nula la interpretación jurídica de los conceptos 48836 de 2000 y 65549 de 2001; el Concepto 73474 de 2001 y las expresiones acusadas del Concepto 45076, con la precisión aquí efectuada. Y, se niega la nulidad de la tesis jurídica de los conceptos 48836 de 2000 y 65549 de 2001 y de los apartes acusados del Concepto 21402 de 2001, con el alcance fijado en esta providencia.
ANÚLANSE los conceptos 45076 de 1999; 48836 de 2000; 073474 y 65549 de 2001, expedidos por la oficina jurídica de la DIAN, en las expresiones y apartes que a continuación se resaltan:
Concepto 048836 de 2000
Lo anterior debe entenderse, como es lógico, sin perjuicio del cumplimiento de la obligación relativa a la presentación de la declaración de renta que contenga todos los ingresos y la liquidación privada de los impuestos derivados de la transacción o transacciones cuyo pago o garantía de pago haya acreditado o acredite por el inversionista enajenante o su representante. Como se observa, excepto lo relativo a la forma de acreditar el pago o garantía de pago de los impuestos derivados del cambio de titular de inversión (que es lo que posibilita reglamentar el art. 327), el procedimiento está ya consagrado en el estatuto tributario”.
NIÉGANSE las demás pretensiones de la demanda, por las razones de la parte motiva y con las precisiones allí efectuadas.
Magistrados: Héctor J. Romero Díaz, Presidente—Ligia López Díaz (aclaró voto)—María Inés Ortiz Barbosa—Juan Ángel Palacio Hincapié.
(1) Sección Cuarta, sentencia de 20 de febrero de 1998, expediente 8363, C.P. Germán Ayala Mantilla.
(4) Sentencia de 21 de enero de 2000, expediente 9687, C.P. Daniel Manrique Guzmán.
(5) Sentencia de 20 de febrero de 1998, expediente 8363, C.P. Germán Ayala Mantilla.

References: artículo 84
 artículo 326
 artículo 327
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 592
 Resolución 
 artículo 592
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 Resolución 
 artículo 578
 Resolución 
 artículo 580
 Resolución 
 artículo 24
 artículo 764
 artículo 588
 artículo 1
 Resolución 
 artículo 592
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 artículo 592
 Resolución 
 artículo 1
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 Resolución 
 artículo 326
 artículo 90
 artículo 12
 artículo 327
 artículo 326
 artículo 52
 artículo 24
 artículo 326
 artículo 24
 Resolución 
 artículo 326
 artículo 1
 Resolución 
 artículo 326
 artículo 2
 artículo 3
 Resolución 
 artículo 591
 artículo 592
 artículo 409
 artículo 592
 artículo 596
 artículo 596
 Resolución 
 artículo 2
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 artículo 596
 artículo 596
 Resolución 
 artículo 1
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