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Timestamp: 2019-12-15 01:15:19+00:00

Document:
SCHLUSSANTRÄGE DES GENERALWALTS
Rechtssache C-145/18
„Vorlage zur Vorabentscheidung – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Sonderregelungen – Kunstgegenstände – Ermäßigter Mehrwertsteuersatz – Fotografien, die von einem Künstler aufgenommen und von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind, wobei die Gesamtzahl 30 Exemplare nicht überschreiten darf“
1. Die Fotografie ist ein schwer einzuordnendes Phänomen. Ihre Eigenschaft als „Widerspiegelung der Wirklichkeit“, ihre offensichtlich leichte Ausführung und die mit ihr verbundene fortschreitende Demokratisierung (gegenwärtig ist beinahe jedermann, und sei es auch nur als Bestandteil seines Telefons, im Besitz eines Fotoapparats) erwecken Zweifel hinsichtlich ihres künstlerischen Charakters. Diskussionen, ob und gegebenenfalls unter welchen Bedingungen die Fotografie ein Kunstwerk darstellt, werden im Übrigen schon geführt, solange es die Fotografie selbst gibt(2). Eine solche Debatte ist unter Kunstphilosophen und Kunsttheoretikern sehr wohl gerechtfertigt. Dagegen muss die Besteuerung von geschäftlichen Aktivitäten auf klaren und objektiven gesetzlichen Kriterien beruhen, auch wenn sich diese Transaktionen auf als „Kunstgegenstände“ qualifizierte Güter beziehen. Über diese Debatte kann weder von den Steuerbehörden noch von nationalen Gerichten noch vom Gerichtshof entschieden werden. In den vorliegenden Schlussanträgen werde ich die Gründe darlegen, weshalb jeder in diese Richtung gehende Versuch, wie er im Rahmen der französischen Verwaltungspraxis unternommen wird, nicht nur sein Ziel, d. h. zwischen dem, was Kunst ist, und dem, was keine Kunst darstellt, zu unterscheiden, nicht erreichen kann, sondern auch zwingend zu einer Verletzung der Rechtssicherheit, der Steuerneutralität und des Wettbewerbs führt.
3. Art. 311 dieser Richtlinie sieht vor:
4. Anhang IX Teil A („Kunstgegenstände“) Nr. 7 dieser Richtlinie hat folgenden Wortlaut:
5. Art. 278 septies des Code général des impôts (Allgemeines Steuergesetzbuch, im Folgenden: CGI) in der bis zum 31. Dezember 2011 geltenden Fassung sah vor:
6. Gemäß Art. 98 A Nr. 7 des Anhangs III des CGI gelten als Kunstwerke „vom Künstler aufgenommene Fotografien, die von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind; die Gesamtzahl der Abzüge darf, alle Formate und Trägermaterialien zusammengenommen, 30 nicht überschreiten. …“
8. Die Gesellschaft Regards Photographiques ist im Bereich der Aufnahme und des Verkaufs von Fotografien tätig.
10. Die von der Gesellschaft Regards Photographiques gegen diese Mehrwertsteuernachforderungen erhobene Klage wurde sowohl vom Tribunal administratif d’Orléans (Verwaltungsgericht Orléans, Frankreich) als auch von der Cour administrative d’appel de Nantes (Verwaltungsberufungsgericht Nantes, Frankreich) abgewiesen. Gegen dieses Urteil legte die Gesellschaft Regards Photographiques bei dem vorlegenden Gericht ein Rechtsmittel ein.
1. Sind die Art. 103 und 311 der Richtlinie [2006/112] sowie deren Anhang IX Teil A Nr. 7 dahin auszulegen, dass die Anwendung des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes nur voraussetzt, dass Fotografien von ihrem Urheber aufgenommen und von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind, wobei die Gesamtzahl der Abzüge, alle Formate und Trägermaterialien zusammengenommen, 30 nicht überschreiten darf?
14. Die erste Vorlagefrage betrifft die Auslegung von Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112. Dabei ist daran zu erinnern, dass diese Bestimmung die Voraussetzungen festlegt, die Fotografien erfüllen müssen, damit sie als „Kunstgegenstände“ eingestuft werden können und insbesondere der ermäßigte Mehrwertsteuersatz gemäß Art. 103 Abs. 2 Buchst. a dieser Richtlinie auf sie angewandt werden kann. Nach diesen Voraussetzungen muss es sich um vom Künstler aufgenommene Fotografien handeln, die von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind, wobei die Gesamtzahl der Exemplare 30 nicht überschreiten darf.
15. Der Streitpunkt in der vorliegenden Rechtssache ist offensichtlich der Begriff „Künstler“. Denn in der in den obengenannten Bestimmungen der Anweisung vom 25. Juni 2003 kodifizierten Praxis der französischen Steuerbehörden wird dieser Begriff herangezogen, um zusätzliche Anforderungen an den „künstlerischen“ Charakter der unter den ermäßigten Mehrwertsteuersatz fallenden Fotografien zu stellen. Die französische Regierung gibt diesen Standpunkt in ihren Erklärungen sehr gut wieder, wonach eine Fotografie nur dann als Kunstgegenstand im Sinne von Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 qualifiziert werden kann, wenn nicht nur „die [in dieser Bestimmung] vorgesehenen materiellen Voraussetzungen erfüllt sind“, sondern zudem „die Fotografie eine künstlerische Schöpfung des Urhebers ist, die dessen Persönlichkeit widerspiegelt und für die allgemeine Öffentlichkeit von Interesse sein kann“. Diese zweite Voraussetzung folgt nach Ansicht der französischen Regierung aus dem Umstand, dass gemäß Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 eine Fotografie von „einem Künstler aufgenommen“ sein muss.
16. Ich muss gleich zugeben, dass ich ein gänzlich anderes Verständnis von der obengenannten Bestimmung habe. Dieses Verständnis beruht auf einer Auslegung, die sich am Wortlaut ebenso wie an der Systematik und dem Sinn und Zweck dieser Bestimmung orientiert.
17. Die von der französischen Regierung vertretene Auslegung hat meines Erachtens bereits bei einer rein grammatikalischen Analyse der in Rede stehenden Bestimmung keinen Bestand. Denn nach Auffassung dieser Regierung verlangt die genannte Bestimmung, dass die Fotografie „von einem Künstler“ aufgenommen wird, wohingegen der exakte Wortlaut auf eine „vom Künstler“ aufgenommene Fotografie Bezug nimmt. Der Würdigung der französischen Regierung liegt somit eine abgeänderte Formulierung der in Rede stehenden Bestimmung zugrunde, womit ihr eine Aussage zugeschrieben wird, die dort nicht getroffen wird.
18. Die Verwendung des bestimmten Artikels („le“ bzw. „vom“) in der in Rede stehenden Bestimmung ist nicht zufällig gewählt und spiegelt die vom Unionsgesetzgeber gewollte Bedeutung wider. Die Ersetzung durch den unbestimmten Artikel („un“ bzw. „von einem“) verändert diese Bedeutung und verfälscht damit den Willen dieses Gesetzgebers. Im Übrigen ist zu beachten, dass der bestimmte Artikel auch in anderen Sprachfassungen von Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 verwendet wird, soweit die betreffenden Sprachen die grammatikalische Kategorie von Artikeln kennen(5). Der Argumentation der französischen Regierung könnte eher gefolgt werden, wenn man nur die Fassungen in den Sprachen zugrunde legte, die – wie die polnische Sprache – keine bestimmten und unbestimmten Artikel kennen. Denn in diesen Sprachen kann die Verwendung allein des Begriffs „Künstler“ in rein grammatikalischer Hinsicht zu Verwirrung führen. Allerdings können dadurch, dass bei der Auslegung einer Bestimmung des Unionsrechts ihre Bedeutung in mehreren Sprachfassungen zu berücksichtigen ist, mögliche Missverständnisse ausgeräumt werden.
19. Der Begriff „Künstler“ mit einem vorangestellten bestimmten Artikel in den Sprachen, die diese grammatische Form vorsehen, findet sich an jeder einschlägigen Stelle von Anhang IX Teil A der Richtlinie 2006/112 wieder. So gelten neben den Fotografien Gemälde usw., „die vollständig vom Künstler mit der Hand geschaffen wurden“, Stiche usw., die von „vom Künstler vollständig handgearbeiteten“ Platten abgezogen wurden, Skulpturen usw., sofern sie „vollständig vom Künstler geschaffen“ wurden, „handgearbeitete“ Tapisserien und Textilwaren für Wandbehänge, erstellt „nach Originalentwürfen von Künstlern“, Originalwerke aus Keramik, sofern sie „vollständig vom Künstler geschaffen“ wurden, sowie die Werke der Emailkunst, die „mit der Signatur des Künstlers oder des Kunstateliers [versehen]“ sind, als Kunstgegenstände.
20. In diesen Bestimmungen werden die Schritte der Ausführung des Gegenstands dargestellt, die von demjenigen, der als Künstler gelten soll, beschritten werden müssen. Während die fraglichen Gegenstände im Hinblick auf die Anwendung des Mehrwertsteuersystems als „Kunstgegenstände“ eingestuft werden, gelten deren Urheber nach der dort gewählten Formulierung als „Künstler“. Es ist daher die Urheberschaft an einem der in Anhang IX Teil A der Richtlinie 2006/112 aufgeführten Kategorien, die einer Person die Eigenschaft als Künstler im Sinne dieses Anhangs verleiht, und nicht umgekehrt. Die Bezugnahme auf die persönliche Ausführung des Gegenstands hat den ausschließlichen Zweck, Gegenstände der industriellen Massenproduktion sowie einfache Kopien oder Reproduktionen, die nicht persönlich vom Urheber erstellt wurden, von der Anwendung verschiedener Ausnahmeregelungen des Mehrwertsteuersystems(6) auszuschließen.
21. Dagegen sollen diese Bestimmungen entgegen den Folgerungen, die sich aus der von der französische Regierung gewählten Auslegung ergäben, keine Unterscheidung treffen zwischen einerseits den Gemälden, Skulpturen, Stichen usw., die von Personen gefertigt werden, die nach Ansicht der Steuerverwaltung als Künstler anzusehen sind, und andererseits Gegenständen, die von Personen hergestellt werden, die nicht diese Eigenschaft haben. Im Übrigen hat die französische Regierung in der mündlichen Verhandlung in Beantwortung einer Frage des Gerichtshofs ausgeführt, dass eine solche zusätzliche Anforderung an den „künstlerischen Charakter“ in der französischen Verwaltungspraxis nur an eine einzige Kategorie von Kunstgegenständen, nämlich die Fotografien, gestellt werde.
22. Ich sehe aber keinen Grund, der eine unterschiedliche Behandlung dieser Kategorie im Verhältnis zu den anderen Gegenständen rechtfertigen könnte.
23. Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 präzisiert die Anforderungen, die eine Fotografie erfüllen muss, um als Kunstgegenstand im Sinne dieser Bestimmung gelten zu können. Diese Anforderungen beziehen sich hauptsächlich auf zwei wichtige Etappen der Herstellung einer Fotografie: die Aufnahme und den Abzug in Papierform oder auf einem anderen Trägermaterial. Die Aufnahme, die die Auswahl des Gegenstands der Fotografie und die Einstellungen des Geräts sowie die Erstellung des Bildes auf der lichtempfindlichen Fläche (in den meisten Fällen ein silberhaltiger Film oder ein elektronischer Sensor) beinhaltet, muss durch den Urheber der Fotografie erfolgen. Der nächste Schritt ist der Abzug, worunter im Bereich der analogen Technik die Entwicklung des Films und der Abzug im engeren Sinn zu verstehen ist, d. h. die Durchführung eines Papierabzugs oder im Bereich der digitalen Technik die digitale Nachbearbeitung und der Ausdruck auf Papier oder einem anderem Träger. Dieser Schritt sollte entweder durch den Urheber der Fotografie selbst oder unter dessen Überwachung erfolgen. Dass der Abzug einem Spezialisten übertragen wird, ist im Bereich der Urheberfotografie gängige Praxis, wobei der Fotograf aber die volle Kontrolle über das Endergebnis, d. h. über das in Papierform oder auf einem anderen Trägermaterial hergestellte Bild, behält. Die Fotografie muss anschließend vom Urheber signiert werden, wobei die Anzahl der Kopien (Abzüge auf Papier oder auf einem anderen Träger) auf 30 begrenzt ist.
24. Diese Anforderungen machen es möglich, die Fotografien, die als Kunstgegenstände qualifiziert werden können, von der Massenherstellung von Fotografien in Fällen zu unterscheiden, in denen diese, sei es, dass sie als Abzug auf Papier oder einem anderen Träger erfolgt(7), zumeist, teilweise oder vollständig, Fachlaboren übertragen wird, ohne dass dem Fotograf die Überwachung des Endergebnisses möglich ist.
25. Dagegen enthält die Bestimmung in Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 keine Anforderungen an das Sujet als Teil der Fotografie oder als von ihr unabhängiger Bestandteil, das künstlerische Niveau oder auch die Qualität seines Urhebers. Jede unter den Voraussetzungen gemäß dieser Bestimmung hergestellte und unter mehrwertsteuerpflichtigen Umständen vertriebene Fotografie(8) gilt als ein Kunstgegenstand im Sinne dieser Bestimmung. In gleicher Weise ist jede Person, die eine solche Fotografie hergestellt hat, als „Künstler“ im Sinne dieser Bestimmung anzusehen.
26. Der Begriff „Künstler“ in Anhang IX Teil A der Richtlinie 2006/112 nimmt im Rahmen der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf die Lieferungen von Kunstgegenständen eine ergänzende Funktion wahr. Denn nach Art. 103 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 2006/112 gilt dieser Steuersatz nur für Lieferungen, die von den Urhebern dieser Kunstgegenstände oder deren Rechtsnachfolgern ausgeführt werden. In der Richtlinie 2006/112 wird der Begriff des Urhebers eines Kunstgegenstands nicht definiert, aber es erscheint mir mehr als offensichtlich, dass es sich nur um „de[n] Künstler“ handeln kann, von dem in Anhang IX Teil A der Richtlinie 2006/112 die Rede ist. Deshalb entbehrt die von der französischen Regierung in ihren schriftlichen Erklärungen vorgetragene Auffassung, wonach sich der Begriff „Urheber“ in Art. 103 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 2006/112 und der Begriff „Künstler“ in Anhang IX Teil A dieser Richtlinie voneinander unterschieden, meines Erachtens jeglicher Grundlage, da die Logik der Regelung des auf Kunstgegenstände anzuwendenden ermäßigten Steuersatzes gerade auf der Identität der Person, die die Lieferung ausführt, d. h. des Urhebers im Sinne von Art. 103 Abs. 2 Buchst. a und des Schöpfers des in Rede stehenden Kunstgegenstands (der Künstler im Sinne von Anhang IX Teil A), beruht.
27. Die Verwendung des Begriffs „Künstler“ in Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 rechtfertigt es also entgegen der von der französischen Regierung zur Stützung der Verwaltungspraxis dieses Mitgliedstaats vorgetragenen Auffassung nicht, bestimmten Fotografien auf Grund ihrer Themensetzung, ihres künstlerischen Niveaus oder der Qualität ihres Urhebers die Eigenschaft als Kunstgegenstand im Sinne dieser Bestimmung abzusprechen.
28. Ich schlage daher vor, auf die erste Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 103 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 2006/112 in Verbindung mit Anhang IX Teil A Nr. 7 dieser Richtlinie dahin auszulegen ist, dass er nur voraussetzt, dass die Fotografien von ihrem Urheber aufgenommen und von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind, wobei die Gesamtzahl der Abzüge, alle Formate und Trägermaterialien zusammengenommen, 30 Exemplare nicht überschreiten darf, damit für sie der ermäßigte Mehrwertsteuersatz gelten kann.
29. Mit seiner zweiten Vorlagefrage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob es den Mitgliedstaaten ungeachtet dessen, dass in Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 eine solche Anforderung nicht vorgesehen ist, freisteht, bei Fotografien die Anwendung des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes von der Voraussetzung abhängig zu machen, dass diese Fotografien einen künstlerischen Charakter aufweisen, wobei diese Eigenschaft von den Rechtsvorschriften oder der Verwaltungspraxis der Mitgliedstaaten zu definieren ist. Mit anderen Worten geht diese Frage dahin, ob Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 einer Praxis eines Mitgliedstaats entgegensteht, wie sie in der Anweisung vom 25. Juni 2003 kodifiziert wurde.
30. In diesem Zusammenhang weist die Kommission zu Recht darauf hin, dass die Mitgliedstaaten nach den wiederholten Feststellungen des Gerichtshofs die Möglichkeit hätten, einen ermäßigten Mehrwertsteuersatz auf konkrete und spezifische Aspekte einer Kategorie von Leistungen anzuwenden, für die sie die Möglichkeit der Anwendung eines solchen Satzes hätten (selektive Anwendung), vorausgesetzt, dass der Grundsatz der steuerlichen Neutralität gewahrt werde(9). Der Gerichtshof hat daher die Anwendung eines unterschiedlichen Steuersatzes auf die Verteilung von Energie im Rahmen eines Abonnements und außerhalb eines Abonnements(10), auf Leistungen des Anschlusses an die Netze für die Wasserversorgung und andere Dienstleistungen der Wasserversorgung,(11) auf Leichentransporte und andere Leistungen der Bestattungsinstitute(12), sowie vorbehaltlich der späteren Kontrollen durch die nationalen Gerichte, auf die Beförderungsleistungen per Taxi und die Leistungen des Fahrzeugtransports mit Fahrer(13), auf Bücher in Papierform und Bücher auf anderer Trägergrundlage(14) oder auch auf feine Backwaren und Kuchen (ohne Dauerbackwaren) je nach dem Verbrauchsdatum(15) zugelassen.
31. Ich teile die Auffassung der Kommission, wonach diese Rechtsprechung auf die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach Art. 103 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 2006/112 übertragen werden könne.
32. Mir scheint jedoch, dass die französische Verwaltungspraxis in Bezug auf die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf Fotografien, wie sie in der Anweisung vom 25. Juni 2003 kodifiziert wurde, nicht eine selektive Anwendung dieses Steuersatzes im Sinne der oben angeführten Rechtsprechung zum Ziel hat, sondern die Festlegung zusätzlicher Kriterien, die eine Unterscheidung zwischen Fotografien mit und ohne künstlerischen Charakter ermöglichen. Diese Feststellung lässt sich sowohl anhand des Wortlauts der zweiten Vorlagefrage als auch den Erklärungen der französischen Regierung bestätigen.
33. So wird mit Teil I der Anweisung vom 25. Juni 2003 mit dem Titel „Kriterien der künstlerischen Fotografie“ der Versuch unternommen, die Fotografie abstrakt zu definieren, indem sich diese Anweisung insbesondere auf die Kriterien der offenkundig kreativen Absicht des Urhebers und des Interesses für die allgemeine Öffentlichkeit stützt. Es ist jedoch festzustellen, dass es sich dabei um in hohem Maße mehrdeutige und subjektive Kriterien handelt. Sie stellen weder die Wahrung der Rechtssicherheit sicher, da sie der Finanzverwaltung einen praktisch unbegrenzten Ermessensspielraum lassen, noch gewährleisten sie die steuerliche Neutralität, da zwei objektiv identische Fotografien unterschiedlich besteuert werden könnten, je nachdem, ob sie aus der Sicht der Steuerverwaltung eine offensichtliche schöpferische Absicht und ein Interesse für die allgemeine Öffentlichkeit aufweisen oder ob sie diese Kriterien nicht erfüllen.
34. Teil II der Anweisung vom 25. Juni 2003 scheint diese Mehrdeutigkeit abzuschwächen, indem dort Klarstellungen hinsichtlich der Qualifizierung verschiedener Arten von Fotografien getroffen werden. Das Ergebnis ist jedoch immer noch wenig überzeugend.
35. Zunächst werden in Nr. II.1 der Anweisung vom 25. Juni 2003 Lichtbilder, Schulfotos sowie Gruppenfotos ausgeschlossen. Wenn auch die Kategorie der Lichtbilder recht einfach zu definieren ist, so gilt dies nicht für die beiden anderen Kategorien(16). Darüber hinaus ist nicht klar, wie diese Ausnahme mit den in Teil I der in Rede stehenden Anweisung aufgestellten Kriterien in Einklang zu bringen ist. Insbesondere das Gruppenporträt ist seit jeher ein künstlerisches Sujet par excellence(17), so dass ein Gruppenfoto sehr wohl die offenkundig künstlerische Absicht ihres Urhebers belegen und von Interesse für die allgemeine Öffentlichkeit sein könnte.
36. Sodann werde in Nr. II.2 der Anweisung vom 25. Juni 2003 Fotografien, bei denen hauptsächlich die Qualität des fotografierten Gegenstands von Interesse ist, nur „im Allgemeinen“ ausgeschlossen. Lediglich beispielhaft werden Fotografien, die Familienereignisse, wie Hochzeiten und Kommunionsfeiern, illustrieren, genannt. Die Feststellung, ob eine Fotografie von Interesse ist, bleibt damit auch hier dem Ermessen der Steuerverwaltung überlassen.
37. Nach Nr. II.3 der Anweisung vom 25. Juni 2003, kann der künstlerische Charakter einer Fotografie jedoch dadurch bekräftigt – wenn auch, wie es scheint, nicht endgültig nachgewiesen – werden, dass der Fotograf seine Werke in kulturellen, musealen oder kommerziellen Einrichtungen ausstellt oder sie veröffentlicht, oder dass er spezifisches Material verwendet.
38. Das Kriterium der Ausstellung oder der Veröffentlichung von Werken der Fotografie verstößt meines Erachtens gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität. Mit diesem Kriterium hängt der auf Lieferung eines Gegenstands (die Fotografie) entfallende Steuersatz nämlich von den Eigenschaften des diese Lieferung ausführenden Steuerpflichtigen ab. Diese sind aber im Zusammenhang mit der Erhebung der Mehrwertsteuer nicht erheblich. So könnte etwa ein und dieselbe Lieferung an ein und denselben Empfänger dem Normalsteuersatz oder einem ermäßigten Steuersatz unterworfen werden, je nachdem ob der Verkäufer die Ausstellung oder Veröffentlichung seiner Werke nachweist, die, wenn ich es richtig sehe, nicht unbedingt mit dem Gegenstand der Lieferung identisch sein müssen.
39. Das Kriterium des verwendeten Materials wiederum ist mit ernsthaften Gefahren der Wettbewerbsverzerrung verbunden, da es bestimmte Technologien (die analoge Technik und insbesondere die Arbeit mit Silbercyanamid), bestimmte Formate und spezifische Verfahren (Abzug auf Papier) bevorzugt und andere Technologien, wie z. B. die Digitaltechnik, nicht berücksichtigt. Diese technischen Unterschiede haben aber weder einen Einfluss auf den künstlerischen Charakter der hergestellten Fotografie noch haben sie im Hinblick auf den zu erhebenden Steuersatz irgendeine Bedeutung.
40. So wird mit der Anweisung vom 25. Juni 2003 der Versuch unternommen, mit Begriffen der Verwaltung etwas, nämlich den künstlerischen Charakter eines Werks, zu erfassen, was nicht erfasst werden kann. Dieser Versuch, die Steuerverwaltung in eine kunstkritische Instanz zu verwandeln, beeinträchtigt unausweichlich die Rechtssicherheit, den Grundsatz der steuerlichen Neutralität und den Wettbewerb. Es handelt sich daher bei weitem nicht um jene objektiven und eindeutigen Kriterien, die der Gerichtshof in der oben in Nr. 30 der vorliegenden Schlussanträge angeführten Rechtsprechung zugelassen hat, um es den Mitgliedstaaten zu ermöglichen, den Anwendungsbereich des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes auf bestimmte Kategorien von Gegenständen und Dienstleistungen, bei denen die Anwendung eines solchen Steuersatzes möglich ist, zu begrenzen. Die französische Verwaltungspraxis, wie sie in der Anweisung vom 25. Juni 2003 kodifiziert wurde, verstößt somit gegen die allgemeinen Grundsätze des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems.
41. Diese Feststellung wird nicht durch das Vorbringen der französischen Regierung entkräftet, wonach sich die Beschränkung der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes allein auf Fotografien mit künstlerischem Charakter aus der Zielsetzung von Art. 103 der Richtlinie 2006/112, nämlich die Förderung der Entwicklung des Marktes für Kunstgegenstände, ergebe.
42. Zwar geben die Erwägungsgründe der Richtlinie 2006/112 nicht die Gründe wieder, die den Unionsgesetzgeber veranlassten, den Mitgliedstaaten zu gestatten, den ermäßigten Steuersatz auf die in Anhang IX dieser Richtlinie aufgeführten Gegenstände anzuwenden. Es ist jedoch festzustellen, dass diese Befugnis sich in die Logik der in dieser Richtlinie vorgesehenen steuerlichen Vorzugsbehandlung von Waren und Dienstleistungen einfügt, die eine breite Palette von Bedürfnissen im Bereich der Kultur und der Unterhaltung der Verbraucher befriedigen sollen. So wird in Art. 132 Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 2006/112 eine zwingende Steuerbefreiung für bestimmte kulturelle Dienstleistungen sowie damit eng verbundene Lieferungen von Gegenständen eingeführt. In Bezug auf den ermäßigten Steuersatz ermöglicht Art. 98 der Richtlinie 2006/112 in Verbindung mit Anhang III dieser Richtlinie die Anwendung eines solchen Steuersatzes u. a. auf die Lieferung von Büchern, Zeitungen und Zeitschriften, auf die Eintrittsberechtigung für Veranstaltungen, Theater, Zirkus, Jahrmärkte, Vergnügungsparks, Konzerte, Museen, Tierparks, Kinos, Ausstellungen sowie ähnliche kulturelle Ereignisse und Einrichtungen, auf den Empfang von Rundfunk- und Fernsehprogrammen sowie auf Dienstleistungen von Schriftstellern, Komponisten und ausübenden Künstlern sowie diesen geschuldete urheberrechtliche Vergütungen.
43. Keine dieser Bestimmungen enthält eine Anforderung in Bezug auf den künstlerischen Charakter oder das künstlerische Niveau der zu den oben genannten Kategorien gehörenden Waren oder Dienstleistungen. Ganz im Gegenteil lässt die sehr weite Formulierung dieser Kategorien auf den Willen des Unionsgesetzgebers schließen, alle Arten von Aktivitäten im Bereich der Kultur und der Unterhaltung ohne irgendwelche Werturteile hinsichtlich ihres künstlerischen oder intellektuellen Niveaus zu erfassen. Die der bevorzugten steuerlichen Behandlung solcher Tätigkeiten zugrunde liegende Zielsetzung beschränkt sich somit ersichtlich nicht auf die Förderung der Kunst in einem höheren Wortverständnis.
44. Ich kann daher nicht erkennen, weshalb der angebliche Zweck von Art. 103 der Richtlinie 2006/112 die Begrenzung der Anwendung dieses Artikels auf Gegenstände von künstlerischem Charakter verlangen sollte. Auch wenn der Unionsgesetzgeber den Mitgliedstaaten die Möglichkeit eingeräumt hat, den ermäßigten Mehrwertsteuersatz auf bestimmte Gegenstände (Kunstgegenstände, Sammlungsstücke und Antiquitäten) anzuwenden, und er eine Legaldefinition dieser Gegenstände (in Anhang IX der Richtlinie 2006/112) vorgesehen hat, besteht kein Anlass, diese Definition mit dem Versuch in Frage zu stellen, diese durch vage und mehrdeutige Begriffe zu präzisieren, aus dem Grund, dass sie dem Ziel zuwiderlaufen, das eben dieser Gesetzgeber mit der Einführung dieser Möglichkeit erreichen wollte.
46. Erstens hat die französische Regierung in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass die Anforderung an den künstlerischen Charakter nur auf Fotografien und nicht auf andere in Anhang IX Teil A der Richtlinie 2006/112 aufgeführte Kategorien von Kunstgegenständen (ohne dabei Sammlungsstücke oder Antiquitäten, von denen in den Abschnitten B und C dieses Anhangs die Rede ist, zu nennen) angewendet werde. Werke, die mindere künstlerische Qualität aufweisen oder die nur für konkrete Personen von Interesse sind, gibt es auch in anderen Bereichen der Kunst. In welcher Hinsicht sollte eine von einem „Straßenkünstler“ an einem Touristenort erstellte Zeichnung oder ein Kunstwerk, das Gedenkzwecken dient, besser sein als ein von einem professionellen Atelier hergestelltes Familienfoto?
47. Zweitens sieht Art. 279 Buchst. g CGI nach meiner Kenntnis die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes (derzeit 10 %) auf die Übertragung von Urhebervermögensrechten, einschließlich hinsichtlich der Fotografien, vor, ohne dass Anforderungen an einen künstlerischen Charakter der Werke, auf die sich diese Rechte beziehen, gestellt werden.
48. Selbstverständlich bin ich mir der Tatsache bewusst, dass die Fotografie neben einem Mittel, sich künstlerisch auszudrücken, ein technisches Verfahren darstellt, anhand dessen ein Abbild der Realität zu Zwecken, die mit der Befriedigung von Bedürfnissen der Kultur oder der Unterhaltung keinerlei Gemeinsamkeiten haben, erzeugt wird, so dass es gerechtfertigt ist, sie von der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auszuschließen. Dies ist beispielsweise der Fall bei Lichtbildern, bei Fotografien, mit denen zu Versicherungszwecken der Ort eines Unfalls oder Schadensfalls dokumentiert werden soll, bei Fotografien von Grundstücken zu Verkaufs- oder Verpachtungszwecken, bei medizinischen Lichtbildern usw. Diese Fotografien sind jedoch normalerweise nicht Gegenstand einer Lieferung unter den Bedingungen im Sinne von Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112. Die einzige erwähnenswerte Ausnahme können nach meinem Dafürhalten Lichtbilder betreffen. Diese Kategorie von Fotografien ist jedoch hinreichend anhand objektiver Kriterien bestimmbar, um sie ohne Schwierigkeiten von der Anwendung des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes ohne Beeinträchtigung der Rechtssicherheit und der steuerlichen Neutralität ausnehmen zu können.
49. Ich schlage daher vor, auf die zweite Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 103 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112 dahin auszulegen ist, dass die Mitgliedstaaten das Recht haben, unter dem Vorbehalt der Wahrung der Rechtssicherheit und der Steuerneutralität den ermäßigten Steuersatz nur auf bestimmte in Anhang IX Teil A dieser Richtlinie aufgeführte Kategorien von Gegenständen anzuwenden, wenn diese objektiv und eindeutig definiert sind. Dagegen sind die Mitgliedstaaten nicht befugt, auf diese Gegenstände zusätzliche Anforderungen anzuwenden, die auf vagen Kriterien beruhen oder die den mit der Anwendung der Steuervorschriften betrauten Behörden einen weiten Wertungsspielraum lassen, wie etwa den künstlerischen Charakter eines Gegenstands.
51. Mit seiner vierten Vorlagefrage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob die Mitgliedstaaten in anderen Bereichen des nationalen Rechts, insbesondere des Urheberrechts, angewendete Kriterien heranziehen können, um den Begriff des Kunstwerks in Bezug auf die Fotografien zu beschränken. Ausgehend von der von mir vorgeschlagenen Antwort auf die ersten beiden Vorabentscheidungsfragen ist diese Frage zu verneinen. Dennoch möchte ich dazu nachfolgend Stellung nehmen.
52. Das Urheberrecht weist seit langem den Fotografien den Charakter geistiger Werke zu(18). Dennoch trifft der Begriff des Werks im Sinne des Urheberrechts keine Aussagen darüber, ob der in Rede stehende Gegenstand einen künstlerischen Charakter oder ein künstlerisches Niveau aufweist. Wenn auch das Urheberrecht den vom ihm gewährten Schutz davon abhängig macht, dass das Werk ursprünglich ist, d. h., dass es eine geistige Schöpfung seines Urhebers darstellt, so wird diese Voraussetzung großzügig ausgelegt, so dass diese leicht zu erfüllen ist. Diese Feststellung gilt auch für Fotografien, da die Fotografie entgegen bestimmter Vorurteile nur selten eine vollkommene Abbildung der Wirklichkeit darstellt(19): Nicht zuletzt durch die Bildeinstellung schneidet die Fotografie einen Teil aus dieser Realität heraus, womit sie auf diese Weise eine kreative Entscheidung trifft. Der im Urheberrecht verwendete Begriff „Werk“ ist daher in keiner Weise hilfreich, um den Begriff „Kunstgegenstand“ im Sinne von Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 einzugrenzen.
53. Darüber hinaus wurde das Urheberrecht in der Union insbesondere durch die Richtlinie 2001/29/EG weitgehend harmonisiert(20). Diese Harmonisierung umfasst den Begriff „Werk“, der einen autonomen Begriff des Unionsrechts darstellt(21). Hinsichtlich der Fotografien hat der Gerichtshof der einfachen Portrait-(22) und Landschaftsfotografie(23) die Qualität eines Werks zuerkannt. Ich gehe davon aus, dass ein Hochzeitsfoto in gleicher Weise als Werk im Sinne des Urheberrechts qualifiziert werden könnte.
1. Art. 103 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in Verbindung mit Anhang IX Teil A Nr. 7 dieser Richtlinie ist dahin auszulegen, dass er nur voraussetzt, dass die Fotografien von ihrem Urheber aufgenommen und von ihm oder unter seiner Überwachung abgezogen wurden und signiert sowie nummeriert sind, wobei die Gesamtzahl der Abzüge, alle Formate und Trägermaterialien zusammengenommen, 30 Exemplare nicht überschreiten darf, damit für sie der ermäßigte Mehrwertsteuersatz gelten kann.
2. Art. 103 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112 ist dahin auszulegen, dass die Mitgliedstaaten das Recht haben, unter dem Vorbehalt der Wahrung der Rechtssicherheit und der Steuerneutralität den ermäßigten Steuersatz nur auf bestimmte in Anhang IX Teil A dieser Richtlinie aufgeführte Kategorien von Gegenständen anzuwenden, wenn diese objektiv und eindeutig definiert sind. Dagegen sind die Mitgliedstaaten nicht befugt, auf diese Gegenstände zusätzliche Anforderungen anzuwenden, die auf vagen Kriterien beruhen oder die den mit der Anwendung der Steuervorschriften betrauten Behörden einen weiten Wertungsspielraum lassen, wie etwa den künstlerischen Charakter eines Gegenstands.
2 Charles Baudelaire schrieb 1859 aus Anlass der Erfindung der Daguerreotypie: „… die Industrie wird, indem sie in die Welt der Kunst einbricht, zu deren tödlichstem Feind …“ (Baudelaire, Ch., „Salon de 1859“, Revue française, Bd. XVII, 1859, S. 262).
6 Anhang XI der Richtlinie 2006/112 findet nicht nur im Rahmen des ermäßigten Steuersatzes Anwendung, sondern auch im Bereich der steuerlichen Sonderregelungen im Sinne der Definition in Titel XII Kapitel 4 dieser Richtlinie.
7 Derzeit liegen der großen Mehrheit der Fotografien digitale Dateien zugrunde, ohne dass eine Probe auf einem Datenträger erstellt wird. Diese Fotografien können auch auf digitalem Wege vermarktet werden. Dabei handelt es sich im Sinne der Bestimmungen über die Mehrwertsteuer um eine Dienstleistung, so dass sich die Frage ihrer Qualifizierung als Kunstgegenstände nicht stellt (vgl. Anhang II Nr.3 der Richtlinie 2006/112).
8 D. h. unter den Voraussetzungen einer Lieferung eines Gegenstands im Rahmen der wirtschaftlichen Tätigkeit seines Verkäufers, der die Eigenschaft eines Mehrwertsteuerpflichtigen hat [vgl. Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und Art. 9 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112]. Insbesondere der gelegentliche Verkauf einer Fotografie außerhalb einer wirtschaftlichen Tätigkeit führt nicht zur Mehrwertsteuerbelastung, so dass sich die Frage der Qualifizierung dieser Fotografie als Kunstgegenstand im Sinne von Anhang IX Teil A Nr. 7 der Richtlinie 2006/112 nicht stellt.
9 Vgl. insbesondere Urteil vom 27. Februar 2014, Pro Med Logistik und Pongratz (C‑454/12 und C‑455/12, EU:C:2014:111, Rn. 43 bis 45 und die dort angeführte Rechtsprechung).
13 Urteil vom 27. Februar 2014, Pro Med Logistik und Pongratz (C-454/12 und C-455/12, EU:C:2014:111, Nr. 1 des Tenors).
14 Urteil vom 11. September 2014, K (C-219/13, EU:C:2014:2207, Tenor).
15 Urteil vom 9. November 2017, AZ (C-499/16, EU:C:2017:846, Tenor).
16 Insbesondere die Kategorie der Schulfotos erscheint mir rätselhaft: Handelt es sich um Fotografien, die die Schüler und/oder Lehrkräfte darstellen, um von Schülern im Rahmen des Unterrichts erstellte Fotografien oder aber um andere Arten von Fotografien?
18 Einer der ersten Gerichtsurteile, die die Fotografie unter den Schutz des Urheberrechts stellten, ist das Urteil des Supreme Court of the United States (Oberster Gerichtshof der Vereinigten Staaten von Amerika) vom 17. März 1884, Burrow-Giles Lithographic Co./Sarony, 111 U.S. 53 (1884) (vgl. Markiewicz, R., Ilustrowane prawo autorskie, Warschau, 2018, S. 106). Die am 9. September 1886 in Bern unterzeichnete Berner Übereinkunft über den Schutz von Werken der Literatur und Kunst verlangt seit der Akte von Berlin von 1908 den Schutz von Fotografien. Schließlich hat Art. 9 des am 20. Dezember 1996 in Genf angenommenen Urheberrechtsvertrags der Weltorganisation für geistiges Eigentum (WIPO) die Schutzdauer der Urheberrechte an Fotografien an jene anderer Kategorien von Werken angeglichen.
19 Oder besser des Bilds, das wir uns von der Wirklichkeit machen.

References: Art. 311
 Art. 278
 Art. 98
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 132
 Art. 98
 Art. 103
 Art. 279
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 103
 Art. 2
 Art. 9
 Art. 9