Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/Wzorcowy_plan_kont_w_kontekscie_polityki_rachunkowosci-ebook/p02045087i020
Timestamp: 2018-10-20 21:36:21+00:00

Document:
Wzorcowy plan kont w kontekście polityki rachunkowości [Magdalena Giedroyć, Ewa Hellich] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00295 005584 13259788 na godz. na dobę w sumie
Autor: Magdalena Giedroyć, Ewa Hellich Liczba stron:
ISBN: 978-83-65947-74-1 Data wydania: 2018-05-31
Wzorcowy plan kont w kontekście polityki rachunkowości Nowe rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej wymusiło na jednostkach sektora finansów publicznych obowiązek aktualizacji dokumentacji przyjętych zasad (polityki) rachunkowości. Autorki szczegółowo omawiają:  wpływ zmian wprowadzonych nowym rozporządzeniem na konkretne zapisy w zasadach (polityce) rachunkowości (ogólne zasady rachunkowości, wyceny bieżącej i bilansowej oraz organizację i prowadzenie ksiąg rachunkowych),  zasady ewidencji księgowej ze wskazaniem najczęściej występujących operacji gospodarczych na każdym z kont. Publikacja zawiera komentarze oraz przykładowe ewidencje księgowe dla zdarzeń gospodarczych sprawiających najwięcej problemów w codziennej pracy służb księgowo-finansowych. Omówiono m.in. zasady ewidencji:  zobowiązań na przełomie roku,  zaliczek na koszty zagranicznych podróży służbowych. Książka jest skierowana przede wszystkim do osób, które zawodowo zajmują się rachunkowością budżetową – kierowników jednostek, głównych księgowych, skarbników, księgowych i pracowników działów finansowo-księgowych sfery budżetowej. Dr hab. Ewa Hellich – profesor Szkoły Głównej Handlowej w Warszawie, Instytut Rachunkowości w Kolegium Zarządzania i Finansów. Jest autorką wielu opracowań z zakresu rachunkowości finansowej, rachunku kosztów, rachunkowości jednostek sektora finansów publicznych. Jej naukowe zainteresowania koncentrują się na problemach standaryzacji rachunkowości i sprawozdawczości jednostek sektora finansów publicznych. W środowisku akademickim jest uznanym wykładowcą i promotorem wielu prac magisterskich. Pełni funkcję Sekretarza Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polce. Jako ekspert i konsultant współpracuje z RIO, NIK, urzędami administracji centralnej i samorządowej. Dr Magdalena Giedroyć – adiunkt i kierownik Zakładu Rachunkowości Zarządczej w Instytucie Rachunkowości w Szkole Głównej Handlowej w Warszawie. Jest wykładowcą na studiach podyplomowych, magisterskich i licencjackich oraz koordynatorem programów specjalności międzykierunkowej SGH CIMA. W z o r c o W y p l a n k o n t W k o n t e k ś c i e p o l i t y k i r a c h u n k o W o ś c i INFOR PL Spółka Akcyjna ul. Okopowa 58/72 01-042 Warszawa ISBN 978-83-65947-73-4 Cena 129 zł (w tym 5 VAT) R E KO M E N D U J E sektor publiczny Magdalena Giedroyć, Ewa Hellich WzorcoWy plan kont W kontekście polityki rachunkoWości Aktualne zasady prowadzenia ewidencji księgowej dla jednostek sfery budżetowej Wzorcowy_plan_kont_jsb_B.indd 1-3 2018-03-22 13:09:41 Grupa INFOR PL Prezes Zarządu Ryszard Pieńkowski Dyrektor Centrum Wydawniczego Marzena Nikiel Zespół redakcyjny: Magda Grotkiewicz – redaktor prowadzący Anna Stefańska – redaktor graficzny Elżbieta Marszalik – korekta Publikację polecają eksperci © Copyright by INFOR PL S.A. 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72 tel. 22 761 30 30, e-mail: bok@infor.pl Księgarnia internetowa: www.sklep.infor.pl Warszawa 2018 INFOR PL S.A. www.infor.pl Biuro Obsługi Klienta Infolinia: 0 801 626 666 978-83-65947-74-1 Profesjonalne księgarnie stacjonarne w kraju oraz księgarnie internetowe Publikacja jest chroniona przepisami prawa autorskiego. Wykonywanie kserokopii bądź powielanie inną metodą oraz rozpowszechnianie bez zgody Wydawcy w całości lub części jest zabronione i podlega odpowiedzialności karnej. Druk: MCP Spis treści Wykaz skrótów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wstęp . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 7 11 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Istota i zakres polityki rachunkowości jednostek sfery budżetowej ........... 12 1. 2. Zasady rachunkowości ...................................................... 15 3. Zmiana polityki rachunkowości .............................................. 17 4. Organizacja prowadzenia ksiąg rachunkowych ............................... 19 4.1. Miejsce prowadzenia ksiąg rachunkowych ............................... 19 4.2. Księgi rachunkowe ...................................................... 21 4.3. Otwieranie i zamykanie ksiąg rachunkowych ............................. 23 4.4. Dokumentacja i kontrola operacji gospodarczych ........................ 25 4.5. Klasyfikacja budżetowa .................................................. 28 4.6. Zasady inwentaryzacji ................................................... 30 5. Zasady wyceny bieżącej i bilansowej ......................................... 33 6. Odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych a rachunkowość ............................................................. 37 1. Komentarz do planu kont jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych ...................................................... 40 1.1. Wprowadzenie ........................................................... 40 1.2. Zasady budowy zakładowego planu kont ................................. 43 1.3. Wykaz kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych (załącznik nr 3 do rozporządzenia w sprawie planów kont) ................................................. 45 1.4. Komentarz szczegółowy – opis funkcjonowania kont ..................... 49 1.4.1. Zespół 0 – „Aktywa trwałe” ........................................ 49 Rozdział 2. Komentarz do planów kont . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 3 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi 1.4.2. Zespół 1 – „Środki pieniężne i rachunki bankowe” .................. 84 1.4.3. Zespół 2 – „Rozrachunki i rozliczenia” .............................. 111 1.4.4. Zespół 3 – „Materiały i towary” ..................................... 136 1.4.5. Zespół 4 – „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie” .............. 143 1.4.6. Zespół 5 – „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” ..... 158 1.4.7. Zespół 6 – „Produkty” ............................................. 164 1.4.8. Zespół 7 – „Przychody, dochody i koszty” ........................... 169 1.4.9. Zespół 8 – „Fundusze, rezerwy i wynik finansowy” ................. 184 1.4.10. Konta pozabilansowe ............................................ 197 2. Komentarz do planu kont placówek .......................................... 207 2.1. Rachunkowość w państwowych jednostkach budżetowych mających siedzibę poza granicami RP (placówki) ................................... 207 2.2. Wykaz kont dla placówek (załącznik nr 4 do rozporządzenia w sprawie planów kont) ................................................. 208 2.3. Opis kont księgi głównej placówki ........................................ 209 3. Plan kont dla organów podatkowych JST ..................................... 215 4. Komentarz do planu kont dla budżetu jednostki samorządu terytorialnego ... 217 4.1. Wprowadzenie .......................................................... 217 4.2. Wykaz kont dla budżetów jednostek samorządu terytorialnego (załącznik nr 2 do rozporządzenia w sprawie planów kont) ............... 218 4.3. Komentarz szczegółowy – opis kont dla budżetu jednostek samorządu terytorialnego ............................................... 219 5. Plan kont dla organów podatkowych podległych Ministrowi Finansów ....... 244 6. Komentarz do planu kont dla budżetu państwa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 248 6.1. Wprowadzenie .......................................................... 248 6.2. Wykaz kont dla budżetu państwa (załącznik nr 1 do rozporządzenia w sprawie planów kont) ................................................. 249 6.3. Opis kont ................................................................ 250 1. Zobowiązania na przełomie roku (zaangażowanie wydatków budżetowych przyszłych lat) ................................................ 256 2. Rozliczanie zaliczek na koszty podróży służbowych – zagranicznych .......... 257 3. Klasyfikacja budżetowa a pozycje sprawozdawcze w rachunku zysków i strat ............................................................... 260 4. Rozliczenia na przełomie roku ............................................... 261 Rozdział 3. Komentarze, interpretacje, przykłady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256 O Autorkach . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265 4 Wykaz skrótów BGK Bank Gospodarstwa Krajowego CRBBP Centralny Rachunek Bieżący Budżetu Państwa JST jednostka samorządu terytorialnego k.c. ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 459 z późn.zm.) KRS Krajowe Standardy Rachunkowości MSR Międzynarodowe Standardy Rachunkowości MSSF Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej Ordynacja podatkowa ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 201 z późn.zm.) rozporządzenie o klasyfikacji budżetowej rozporządzenie Ministra Finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (j.t. Dz.u. z 2014 r. poz. 1053 z późn.zm.) rozporządzenie o sprawozdawczości budżetowej rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.u. z 2018 r. poz. 109) rozporządzenie w sprawie planów kont rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.u. z 2017 r. poz. 1911) rozporządzenie w sprawie rachunkowości dla organów podatkowych rozporządzenie Ministra Finansów z 25 października 2010 r. w sprawie zasad rachunkowości oraz planów kont dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (Dz.u. z 2010 r. Nr 208, poz. 1375 z późn.zm.) 5 rozporządzenie w sprawie rodzajów i trybu dokonywania operacji na rachunkach bankowych rozporządzenie Ministra Finansów z 10 grudnia 2010 r. w sprawie rodzajów i trybu dokonywania operacji na rachunkach bankowych prowadzonych dla obsługi budżetu państwa w zakresie krajowych środków finansowych oraz zakresu i terminów udostępniania informacji o stanach środków na tych rachunkach (j.t. Dz.u. z 2018 r. poz. 488) rozporządzenie w sprawie rozliczeń z tytułu podróży służbowej rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.u. z 2013 r. poz. 167) rozporządzenie w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej rozporządzenie Ministra Finansów z 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych (j.t. Dz.u. z 2015 r. poz. 1542) u.f.p. u.o.r. ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 2077 z późn.zm.) ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.u. z 2018 r. poz. 395) u.p.d.o.p. ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 2343 z późn.zm.) u.p.t.u. ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 1221 z późn.zm.) u.s.g. u.s.p. ustawa z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 1875 z późn.zm.) ustawa z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 1868 z późn.zm.) ustawa o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami ustawa z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 2187 z późn.zm.) ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 1073 z późn.zm.) ustawa o ZFŚS ustawa z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 2191 z późn.zm.) ustawa – Prawo oświatowe ustawa z 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz.u. z 2017 r. poz. 59 z późn.zm.) u.s.w. ustawa z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (j.t. Dz.u. z 2017 r. poz. 2096 z późn.zm.) WB wyciąg bankowy ZFŚS zakładowy fundusz świadczeń socjalnych 6 Wstęp Zmiany zachodzące w strukturze administracji publicznej, w wykonywaniu zadań publicznych zarówno w sektorze rządowym, samorządowym i ubezpieczeń1) zosta- ły usankcjonowane w zmianach odpowiednich ustaw i rozporządzeń. Konsekwencją tych zmian jest konieczność weryfikacji przyjętej po raz pierwszy polityki rachunko- wości oraz aktualizacji dokumentacji przyjętych zasad rachunkowości. Niniejsze opracowanie zostało przygotowane dla jednostek sfery budżetowej (wyróż- nionej z grupy jednostek sektora finansów publicznych), dla których ustalone są szcze- gólne zasady gospodarki finansowej i rachunkowości. Do sfery budżetowej zalicza się państwowe (w tym działające poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej) i samorządo- we jednostki budżetowe, w tym obsługujące organy podatkowe, samorządowe zakłady budżetowe, państwowe fundusze celowe. Z uwagi na fakt, iż jednostki te wykonują od- powiednio budżet państwa oraz budżety jednostek samorządu terytorialnego ogólny model ewidencji księgowej można zastosować z odpowiednio ustalonym układem kont do zobrazowania strumieni transakcji związanych z budżetem państwa i budżetami jednostek samorządu terytorialnego, które nie są podmiotami rachunkowości. Razem jednak tworzą zamkniętą transakcyjnie całość, którą jest sfera budżetowa. Obowiązek prowadzenia rachunkowości w jednostkach sfery budżetowej finansów publicznych wynika z potrzeby zapewnienia przejrzystości finansów publicznych, ochrony mienia publicznego, efektywności wykorzystania środków publicznych dla szerokiego zaspokajania potrzeb społecznych w zakresie: obronności, bezpieczeństwa wewnętrznego, administracji publicznej, edukacji, ochrony zdrowia, ochrony środo- wiska, rozwoju gospodarczego, zabezpieczenia społecznego, wymiaru sprawiedliwo- ści. Podstawę prawną stanowi zarówno ustawa o rachunkowości, ustawa o finansach publicznych oraz wydane z jej delegacji rozporządzenia: rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z 13 września 2017 r. w sprawie ■ rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek sa- Ustawa o finansach publicznych nie wyróżnia podziału sektora publicznego na trzy podsektory, ale 1) w sprawozdawczości budżetowej i statystycznej takie wyróżnienie jest stosowane. O wydzieleniu podsektora ubezpieczeń świadczyć mogą zasady klasyfikowania podmiotów na potrzeby sprawoz- dania RB-Z. 7 ■ ■ WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi morządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów bu- dżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek bu- dżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, rozporządzenie Ministra Finansów z 25 października 2010 r. w prawie zasad ra- chunkowości i oraz planów kont dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego. Należy podkreślić, że ewidencja podatków jest integralną częścią urzędu i jest prowadzona z wykorzystaniem kont syntetycznych planu kont urzę- du jako jednostki budżetowej, zarządzenie nr 90 Ministra Finansów z 29 grudnia 2015 r. w sprawie zasad ra- chunkowości i planów kont dla organów podatkowych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w zakresie poboru i rozliczenia po- datków, opłat, wpłat z zysku przedsiębiorstw państwowych, jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także innych niepodatko- wych należności budżetowych, do których poboru, ustalania lub określania są uprawnione organy podatkowe oraz w dostępnej za pośrednictwem Ministerstwa Finansów dokumentacji systemów komputerowych, wspomagających pracę ko- mórek rachunkowości podległych naczelnikom urzędów skarbowych jako orga- nom podatkowym. Niniejsze zarządzenie oraz dostępna za pośrednictwem Ministerstwa Finansów doku- mentacja systemów komputerowych, wspomagających pracę komórek rachunkowości podległych naczelnikom urzędów skarbowych jako organom podatkowym określają zasady (politykę) rachunkowości, o których mowa w art. 10 ust. 1 u.o.r. Z tego względu nie będą one przedmiotem pogłębionych analiz tego opracowania. Na rozwiązania szczególne w rachunkowości poszczególnych jednostek ma wpływ wiele odrębnych ustaw regulujących: przedmiot działalności, system podatkowy, sy- stem ubezpieczeń społecznych, stosunki gospodarcze, rynek finansowy. Głównym celem opracowania jest pomoc w przygotowaniu dokumentacji opisującej przyjęte w jednostce zasady (politykę) rachunkowości, jak również w przyjęciu odpo- wiednich rozwiązań ewidencyjnych dla jednostek sfery budżetowej. Specyfika sektora finansów publicznych wpływa czasami na odmienne ujmowanie zdarzeń (operacji go- spodarczych) w porównaniu do innych jednostek objętych ustawą o rachunkowości. Pominięcie w aktualnie obowiązującym rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont (...) określenia „szcze- gólnych” nie zmienia istoty rzeczy, że jednostki zobowiązane do kształtowania swojej polityki rachunkowości w sektorze finansów publicznych w sprawach ogólnych, nie- uregulowanych tym rozporządzeniem, stosują normy zawarte w ustawie o rachunko- wości i Krajowych Standardach Rachunkowości (wykaz KSR zawarto w załączniku 1). Rozdział 1 zawiera omówienie istoty i zakresu polityki rachunkowości. Wskazano w nim zagadnienia mające wpływ na ukształtowanie zakładowego planu kont. Opracowanie zostało podzielone na trzy rozdziały. 8 WSTĘP W rozdziale 2 opracowania zaprezentowano krótką charakterystykę poszczególnych kategorii aktywów i pasywów, kont rozliczeniowych, kont pozabilansowych oraz pod- stawowe operacje wywołujące zmiany w sytuacji majątkowej i finansowej oraz wpły- wające na uzyskiwane wyniki. W rozdziale 3 przedstawiono przykładowe sposoby ewidencji księgowej najczęściej występujących w jednostce operacji gospodarczych. Przedstawiono zasady ujmowania operacji gospodarczych na kontach księgowych (bi- lansowych i pozabilansowych) odpowiednio dla jednostek budżetowych z uwzględ- nieniem specyfiki ich działania i samorządowych zakładów budżetowych uwarun- kowanych specyfiką finansów publicznych oraz dla ewidencji wykonania budżetu państwa i budżetów JST. Omówiono podstawowe zasady wyceny skutków zdarzeń gospodarczych na dzień wprowadzenia do ksiąg rachunkowych (pierwotnego ujęcia) oraz na dzień bilansowy. Ilekroć w opracowaniu użyto określenia jednostka, należy przyjąć, że komentarz doty- czy zarówno jednostki budżetowej (rządowej i samorządowej) i samorządowego za- kładu budżetowego oraz ewidencji w zakresie budżetu państwa i budżetu jednostki samorządu terytorialnego w aspekcie podmiotowym rachunkowości (mimo że budże- ty są de facto planami finansowymi). W przypadkach szczególnych dla wyodrębnionych zdarzeń, objętych systematyką wy- różnionych planów kont, komentarze są ukierunkowane na specyfikę działań, zdarzeń i operacji księgowych właściwych dla danego dysponenta środków publicznych. Zakładowy plan kont jest uwarunkowany przyjętymi zasadami klasyfikacji zdarzeń gos- podarczych, zasadami wyceny, obowiązkami sprawozdawczymi (sprawozdawczość fi- nansowa, sprawozdawczość budżetowa, sprawozdawczość w zakresie operacji finan- sowych, resortowa sprawozdawczość rzeczowa, sprawozdawczość statystyczna) oraz organizacji rachunkowości. Z uwagi na szerokie spektrum działań publicznych, regulowanych odrębnymi ustawa- mi, nie jest możliwe omówienie wszystkich szczególnych rozwiązań, które determinu- ją ostateczny kształt Zakładowego Planu Kont stanowiącego integralną część przyję- tych zasad rachunkowości (polityki rachunkowości) dla określonej jednostki. Podmioty (instytucje) sektora publicznego wiążą się z szeregiem społecznych, eko- nomicznych, politycznych oraz prawnych charakterystyk. Mają one różne możliwości, inne zadania oraz przedstawiają różne zakresy odpowiedzialności. Stawia się przed nimi różne cele, są finansowane na różne sposoby oraz posiadają inne struktury or- ganizacyjne. W praktyce polityka rachunkowości danej jednostki to zbiór reguł, które należy stoso- wać, przyjętych w formie dokumentacji. Uwzględniając specyfikę działalności jednos- tki (urzędu), dobór tych zasad powinien być zindywidualizowany. Zasady te ostatecz- nie powinny zostać przyjęte przez kierownika jednostki po ich przeanalizowaniu pod kątem wpływu na przyszły obraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki, wyniku finansowego (wyniku budżetu). Przyjęta polityka rachunkowości musi zapewnić do- 9 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi brą jakość ksiąg rachunkowych i sprawozdań finansowych, które zostają wykonane na jej podstawie. Dokumentacja polityki rachunkowości ma szczególne znaczenie, ponieważ wpływa na:1) utrwalenie przyjętych zasad, 2) świadomy wybór zasad rachunkowości, 3) stworzenie warunków kontroli zarówno dla potrzeb kontroli wewnętrznej, jak i rewizji finansowej, 4) ułatwia zachowanie ciągłości stosowania zasad. Dokumentację przyjętych zasad rachunkowości przechowuje się przez okres nie krót- szy niż 5 lat od upływu jej ważności (art. 74 u.o.r.). 10 Rozdział 1 Polityka rachunkowości a plan kont Polityka rachunkowości powinna odzwierciedlać aktualne uwarunkowania funkcjono- wania jednostek. Do kluczowych czynników zalicza się: system finansowania, ■ strukturę organizacyjną, ■ obowiązki sprawozdawcze. ■ Polityka rachunkowości jest kluczowym elementem systemu rachunkowości, której podporządkowane są pozostałe elementy. Zakres rachunkowości jednostek sfery budżetowej obejmuje: 1) przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, 2) prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmują- cych zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym, 3) okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów, 4) wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego, 5) sporządzanie sprawozdań finansowych, budżetowych i innych sprawozdań okre- ślonych w odrębnych przepisach, 6) gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumen- tacji przewidzianej ustawą, 7) poddanie badaniu i ogłoszenie sprawozdań finansowych, w przypadkach przewi- dzianych ustawą. Zgodnie z art. 10 u.o.r., jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, a w szczególności doty- czące: 1) określenia roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdaw- czych; na podstawie przepisów szczególnych dla jednostek sfery budżetowej ro- kiem obrotowym jest rok budżetowy; 11 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi 2) metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego; 3) sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej: a) zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej, przyjętych zasad klasyfikacji zdarzeń, zasad prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej, b) wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajem- nych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych, c) opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunko- wych przy użyciu komputera – opisu systemu informatycznego, zawierające- go wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury opro- gramowania, wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogra- mowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji; 4) systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów. Kierownik jednostki ma obowiązek ustalenia w formie pisemnej i aktualizacji doku- mentacji przyjętych zasad (polityki) rachunkowości. 1. Istota i zakres polityki rachunkowości jednostek sfery budżetowej Obowiązkiem jednostek sektora publicznego jest prowadzić rachunkowość: 1) stosując określone ustawą zasady rachunkowości (jest to wymóg prawidłowości), dostosowując je do jej potrzeb (tam gdzie ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru); przyjęte przez jednostkę zasady rachunkowości pozwalają na realizację określonej polityki, 2) rzetelnie, tzn. zgodnie ze stanem faktycznym oraz jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową, wynik finansowy oraz wynik wykonania budżetu. W przypadku kolizji między wymogiem prawidłowości i wymogiem rzetelności ustawa uznaje wyższość treści – stanu faktycznego – nad przepisami prawa, stano- wiąc, iż zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunko- wych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym, zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Polskie prawo bilansowe zawiera na ogół szczegółowe regulacje w zakresie budowy i zasad funkcjonowania rachunkowości, pozostawia jednakże „pole swobodnego dzia- 12 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont łania” oraz możliwości wyboru wariantowych rozwiązań. Wykorzystanie tych możli- wości pozwala jednostce na realizację kontynuacji działania i rozwoju w ramach przy- jętej przez kierownictwo polityki. Sprawozdania finansowe i budżetowe powinny informować zarówno odbiorców ze- wnętrznych, jak i kierownictwo jednostki finansów publicznych o jej sytuacji mająt- kowej i finansowej, wyniku finansowym, obciążeniach podatkowych, funkcjonowaniu w przyszłości i perspektywach rozwoju. Rozpatrując zakres podmiotowy ustawy o rachunkowości, można stwierdzić, iż posta- nowienia jej mają zastosowanie do bardzo różnych pod względem formalno-prawnym jednostek, w tym: gmin, powiatów, województw i ich związków, a także: państwowych, gminnych, powiatowych i wojewódzkich jednostek budżetowych, ■ gminnych, powiatowych i wojewódzkich zakładów budżetowych. ■ W ustawie zawarto szereg delegacji umożliwiających wydanie przepisów wykonaw- czych, uwzględniających specyfikę działalności poszczególnych jednostek. Przedmiotem rachunkowości jednostek sfery budżetowej są/jest: zasoby majątkowe i źródła ich finansowania (aktywa, pasywa); ■ procesy wynikające z zakresu finansów publicznych i ich rezultaty oraz wynik fi- ■ nansowy (wykonania budżetu); finanse publiczne obejmują: – gromadzenie dochodów i przychodów budżetowych, – wydatkowanie środków publicznych, – finansowanie potrzeb pożyczkowych budżetu państwa i budżetów JST, – zaciąganie zobowiązań angażujących środki publiczne (zaangażowanie to prawne zobowiązanie), – zarządzanie środkami publicznymi, – zarządzanie długiem publicznym, – rozliczenia z budżetem UE; ■ wynik finansowy (zysk lub strata, deficyt budżetowy lub nadwyżka). Z uwagi na strukturę podmiotową sektora finansów publicznych i powiązania orga- nizacyjne sporządzane są odpowiednio do poziomu hierarchii: sprawozdania jed- nostkowe, łączne i skonsolidowane. W związku z tym, dla opracowania polityki ra- chunkowości powinno się dołożyć należytej staranności z wykorzystaniem wiedzy i doświadczenia. Przepisy ustawy rachunkowości w odniesieniu prawie do każdego zagadnienia mają częściowo charakter bezwzględnie obowiązujący, częściowo zaś dają jednostkom pra- wo wyboru. Możliwość wyboru wariantowych rozwiązań i „zakres swobodnego dzia- łania” musi być zgodny z teorią i praktyką rachunkowości. 13 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi Materialna polityka bilansowa polega na oddziaływaniu na wysokość wyniku fi- Formalna polityka bilansowa zajmuje się strukturą, grupowaniem, ujęciem Przy wyborze i stosowaniu odpowiedniej polityki rachunkowości oraz przy sporządza- niu sprawozdań finansowych kierownictwo jednostki powinno kierować się zasadą: ostrożności, ■ istotności, tj. wagą informacji ■ oraz przewagą treści nad formą. Rozróżnia się dwie formy polityki bilansowej: ■ materialną, formalną. ■ nansowego ujętego w sprawozdaniu rocznym. Dotyczy to zarówno zysku i straty ustalonych zgodnie z prawem bilansowym, jak i prawem podatkowym. Ta forma polityki bilansowej może być stosowana przez samorządowe zakłady budżetowe i inne jednost- ki zaliczane do sektora finansów publicznych (dążących do samofinansowania). W prak- tyce cieszy się ona szczególnym zainteresowaniem, także ze względów podatkowych. i objaśnieniem pozycji sprawozdania finansowego. Obejmuje także podział zysku (nadwyżki środków obrotowych). W większości przypadków w praktyce istnieją wewnętrzne zależności między obu formami polityki bilansowej. Zmiany w zakresie wyceny pozycji bilansowych, wpły- wające na wynik finansowy jednostki, oddziaływują równocześnie na strukturę spra- wozdania finansowego. Przepisy prawa bilansowego, handlowego, podatkowego, finansów publicznych okre- ślają granice i możliwości zastosowania instrumentów polityki bilansowej. W literatu- rze przedmiotu1) rozróżnia się następujące instrumenty polityki bilansowej: prawo wyboru metod ujęcia aktywów (aktywowania), ■ prawo wyboru metod ujęcia pasywów (pasywowania); ■ ■ wycena majątku trwałego, ■ wycena majątku obrotowego, ■ wycena rezerw i rozliczeń międzyokresowych; prawo wyboru sposobu grupowania, ■ prawo wyboru sposobu publikowania, ■ prawo wyboru sposobu podziału zysku. ■ Polityka bilansowa i sprawozdawczość finansowa w zarządzaniu firmą, pod. red. K. Sawickiego, Ekspert, Wrocław, 1996, str. 8–19 3) pozostałe prawa wyboru: 1) prawo wyboru sposobu bilansowania: 2) prawo wyboru metody wyceny: 1) 14 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont 2. Zasady rachunkowości Zasady rachunkowości to zbiór reguł, procedur i norm mających zastosowanie Rozważając kryteria wyboru przy stosowaniu polityki bilansowej, należy wziąć pod uwagę roczny charakter budżetu oraz okres oddziaływania skutków poszczególnych przedsięwzięć. Opracowując zakładowy plan kont w ramach polityki rachunkowości, należy prze- strzegać wypracowane przez teorię i praktykę zasady rachunkowości. w praktyce gospodarczej, stosowanych w celu dostarczenia wiarygodnych, użytecz- nych informacji o sytuacji majątkowej, przebiegu działalności i osiąganych wynikach określonej jednostki. Wyróżnia się zasady: uniwersalne – stosowane we wszystkich krajach, niezależne od ustroju politycz- ■ nego i gospodarczego, nadrzędne (podstawowe) – przyjęte w prawnych regulacjach krajowych i mię- ■ dzynarodowych, szczegółowe (podrzędne) – określane dla praktyki społeczno-gospodarczej da- ■ nego kraju. Rachunkowość jako system tworzenia informacji ekonomicznej bazuje na dwóch me- todach: podmiotowej i bilansowej. Metoda podmiotowa rachunkowości (określana także jako zasada) przejawia się w tym, że rachunkowość prowadzona jest odrębnie dla każdej wydzielonej majątkowo (lub organizacyjnie) jednostki. Klasyfikacja posiadanego majątku oraz interpretacja zdarzeń gospodarczych oraz ewidencja zmian w majątku i przebiegu procesów zacho- dzących w jednostce odbywa się z punktu widzenia tej jednostki. Metoda bilansowa polega na ewidencji, grupowaniu i przedstawianiu majątku jedno- stki i skutków wszystkich zdarzeń gospodarczych zawsze dwustronnie i równoważnie, czyli bilansowo. Z metody tej wynika zasada dwustronnego zapisu księgowego, okre- ślana jako zasada (reguła) podwójnego zapisu księgowego. Nadrzędne zasady rachunkowości wynikają (są podporządkowane) koncepcji wier- nego i rzetelnego obrazu. Rachunkowość musi odzwierciedlać – przez zastosowanie prawidłowej ewidencji operacji gospodarczych i ich przetworzenia (grupowania) oraz odpowiednią sprawozdawczość – rzetelny i jasny obraz. Koncepcja ta określana jest także jako filozofia rachunkowości. Dokonując wyboru określonych rozwiązań, nale- ży kierować się tym podejściem. Komitet Standardów Rachunkowości na posiedzeniu 19 grudnia 2017 r. przyjął stanowisko w sprawie wymogu przedstawienia rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki (sta- nowi to wyjaśnienie przepisów art. 4 ust. 1, 1a, 1b u.o.r.). W dalszej części opracowania scharakteryzowano nadrzędne zasady. 15 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi budżetu państwa oraz wydatki budżetu środków europejskich faktycznie (ka- sowo) zrealizowane na rachunkach bankowych w danym roku budżetowym Zasada memoriału polega na ujęciu w danym okresie wszystkich zdarzeń gospodar- czych dotyczących danej jednostki, w tym przychodów i kosztów w momencie ich wy- stąpienia, niezależnie od przepływów pieniądza. Przeciwieństwem zasady memoriału jest zasada kasowa, czyli realnego przepływu pieniądza. W Polsce rachunkowość budżetu w zakresie dochodów i wydatków obej- muje także etapy rozliczeń, a wiec należności i zobowiązania. Ten sposób ewidencji jest typowy dla rachunkowości opartej na zmodyfikowanej zasadzie kasowej. W związku z dążeniem do rozszerzenia zakresu stosowania zasady memoriałowej w sektorze finansów publicznych nowe regulacje stanowią, że państwowe jednos- tki budżetowe będą ujmować podatkowe i niepodatkowe dochody oraz wydatki – z uwzględnieniem okresu przejściowego określonego w odrębnych przepisach (do- tyczy to sprawozdawczości budżetowej). Należy zauważyć, że zasady sporządzania sprawozdań budżetowych są więc inne niż zasady sporządzania sprawozdań finanso- wych. Dla przykładu, środki, jakie będą potwierdzone wyciągiem bankowym do kon- ta 130 w jednostce budżetowej, będą wykazane w bilansie księgowym, bez uwzględ- niania okresu przejściowego. Natomiast w sprawozdaniach budżetowych dochody bud żetowe będą wykazywane z uwzględnieniem przepisów okresu przejściowego. W jednostkach samorządu terytorialnego – w celu ustalenia nadwyżki lub deficytu bu- dżetów JST operacje dotyczące ich dochodów i wydatków są ujmowane w księgach rachunkowych na odrębnych kontach księgowych w zakresie faktycznie (kasowo) zre- alizowanych wpływów i wydatków dokonanych na bankowych rachunkach budżetów oraz rachunkach bieżących dochodów i wydatków budżetowych, z wyjątkiem operacji szczególnych określonych w odrębnych przepisach. Należy zauważyć, że podstawą sporządzenia sprawozdań – zarówno finansowych, jak i budżetowych – są księgi rachunkowe. Sposób ich prowadzenia powinien umożli- wić sporządzenie obydwu rodzajów sprawozdań zgodnie z obowiązującymi, choć róż- nymi, zasadami odnoszącymi się do nich. Stanowi to kolejne, szczególne wyzwanie dla ukształtowania zakładowego planu kont. Z zasadą memoriałową łączy się zasada współmierności przychodów i kosz- tów, (współmierność merytoryczna i czasowa). Zasada ta ma istotne znaczenie przy ustalaniu wyniku finansowego. Osiągniętym przychodom powinny być przypo- rządkowane określone koszty, poniesione dla uzyskania przychodu. Realizacja tej za- sady powoduje powstanie rozliczeń międzyokresowych kosztów i przychodów. Zasada ciągłości wyraża się w tym, że przyjęte zasady prowadzenia rachunkowości (wycena majątku, prezentacja wyników) nie ulegną zmianie w ciągu roku obrotowego. Zasada ta zapewnia porównywalność sprawozdań finansowych. Wykazane w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stany aktywów i pasywów należy ująć w tej samej wysokości w otwartych na następny rok obrotowy księgach rachunkowych. 16 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont Stosowanie zasady ciągłości nie oznacza niezmienności raz przyjętych zasad (polity- ki). Warunki dokonywania zmian zostały omówione w dalszej części opracowania. Zasada istotności dotyczy głównie prezentacji danych w sprawozdaniu finansowym, w którym wykazuje się wszystkie istotne dla oceny informacje (nieistotne można po- minąć). Wpływa na zasady grupowania i uszczegóławiania składników majątkowych, źródeł finansowania, ponoszonych kosztów (wydatków), uzyskiwanych przychodów (dochodów), rodzajów wpływów i wydatków. Ma zastosowanie do oceny istotności błędów i nieprawidłowości. Jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) ra- chunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku przedstawienia rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji majątko- wej, finansowej i wyniku finansowego jednostki. Informacje wykazywane w sprawozdaniu finansowym oraz skonsolidowanym spra- wozdaniu finansowym należy uznać za istotne, gdy ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne. Zasada kontynuacji działania (ma zastosowanie przy wycenie bilansowej) zakłada prowadzenie działalności w najbliższej przyszłości (tj. min. 12 miesięcy) i nie przewi- duje likwidacji jednostki ani ograniczenia działalności w istotnym zakresie. W określo- nych sytuacjach w sektorze finansów publicznych jednostki kończące działalność sto- sują zasady wyceny bilansowej rachunkowości jak jednostki kontynuujące działalność. Zasada ostrożności (ostrożnej wyceny) polega na zachowaniu rozwagi przy doko- nywaniu wyceny poszczególnych aktywów majątkowych tak, aby ich wartość prezen- towana w sprawozdaniu finansowym nie była zawyżona, a wynik działalności (wynik finansowy, wykonania budżetu) nie został zniekształcony. Z zasady tej wynika m.in.: dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, aktualizujących należności, ■ ujmowanie wszystkich pozostałych kosztów operacyjnych oraz niewątpliwych po- ■ zostałych przychodów operacyjnych, tworzenie rezerw. ■ Zasada zakazu kompensaty wpływa na oddzielne prezentowanie poszczególnych składników aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), przychodów i zwią- zanych z nimi kosztów. Dla oceny efektywności gospodarowania istotne są poszczegól- ne kategorie, a nie tylko wynik transakcji. Odstępstwa od zachowania zasady ciągłości są możliwe jedynie w przypadkach prze- widzianych w przepisach ustawowych. Jeżeli jednostka zamierza zmienić stosowane zasady (politykę) rachunkowości (niezależnie od tego, czy zmiana zachodzi w wyniku 3. Zmiana polityki rachunkowości 17 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi zmiany ogólnie obowiązujących przepisów czy też z inicjatywy własnej jednostki), to zgodnie z art. 8 ust. 2 u.o.r. może to zrobić jedynie przy zachowaniu poniższych wa- runków: ■ ■ ■ ■ w sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy (w informacji do- zmiana musi być uzasadniona z punktu widzenia rzetelnego i jasnego przed- stawienia sytuacji majątkowej jednostki, niezależnie od daty podjęcia decyzji o zmianie musi ona skutkować od pierw- szego dnia roku obrotowego, zmienione rozwiązania muszą być dopuszczone przez przepisy ustawy o ra- chunkowości, datkowej), w którym nastąpiły zmiany, należy zawrzeć informację na te- mat przyczyny zmian oraz określić liczbowo ich wpływ na wynik finansowy, a także zapewnić porównywalność danych sprawozdania finansowego doty- czących roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dokonano zmian. Szczegółowe regulacje dotyczące zasad dokonywania zmian w polityce rachunkowo- ści zostały opisane w rozdziale III KSR nr 7 – Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawiania błędów, zdarzenia następujące po dacie bilansu – ujęcie i reprezentacja. Zgodnie z nimi, jednostka powinna zmienić przyjęte zasady (politykę) rachunkowości jeżeli: obowiązek taki wynika ze zmiany przepisów o rachunkowości (w ujęciu ogólnym ■ – dotyczy to nie tylko zmian w ustawie o rachunkowości, ale również w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, a w przypadku jednostek sektora fi- nansów publicznych – także w przepisach w sprawie szczególnych zasad rachun- kowości oraz jednolitych planów kont) oraz przepisów rozporządzenia o sprawo- zdawczości budżetowej, utraciła prawo do stosowania uproszczeń przewidzianych w ustawie o rachunko- ■ wości (np. prawo do uproszczonej kwalifikacji umów leasingu dla celów prowa- dzenia rachunkowości, tak samo jak dla celów podatkowych). Obowiązkowe zmiany zasad (polityki) rachunkowości w tych przypadkach muszą być dokonane w terminach określonych w przepisach o rachunkowości. Zachowanie tego wymogu jest istotne zwłaszcza w jednostkach organizacyjnych tworzących sektor publiczny, w których ze względu na zasady jawności i przejrzystości finansów publicz- nych dane zawarte w księgach rachunkowych za poszczególne lata obrotowe muszą być grupowane według takich samych zasad. Poza obowiązkiem ustawowym jednostka może zmienić stosowane dotychczas za- sady (politykę) rachunkowości, jeżeli uzna, że jest to konieczne dla bardziej jasne- go przedstawienia jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Uzasadnieniem do dokonania takich zmian może być np. zmiana przedmiotu dzia- łalności jednostki, zwiększenie lub zmniejszenie zakresu działalności, potrzeba do- 18 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont stosowania się do rozwiązań obowiązujących w zakresie, w którym jednostka roz- poczęła nową działalność, wykorzystanie możliwości uproszczeń w prowadzeniu rachunkowości, wykonanie wniosków pokontrolnych wydanych przez organy kon- troli finansowej. Zmienione zasady polityki rachunkowości stosuje się od pierwszego dnia roku obro- towego, którym – w zależności od decyzji kierownika jednostki – może być pierwszy dzień: bieżącego roku obrotowego (w tym przypadku, jeśli zmiany są wprowadzone ■ w trakcie roku obrotowego, stosuje się je z mocą wsteczną od pierwszego dnia tego roku), następnego roku obrotowego po roku obrotowym, w którym została podjęta de- ■ cyzja o wprowadzeniu zmian. 4. Organizacja prowadzenia ksiąg rachunkowych 4.1. Miejsce prowadzenia ksiąg rachunkowych Zgodnie z ustawą o rachunkowości, księgi rachunkowe jednostki sektora finansów publicznych są prowadzone: a) przez jednostkę lub jednostka może powierzyć prowadzenie ksiąg rachunkowych innej jednostce sek- b) tora finansów publicznych, na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Zasady powierzania prowadzenia ksiąg rachunkowych określone zostały w: art. 10b–10d u.s.g., ■ art. 6a–6d u.s.p., ■ art. 8c–8f u.s.w., ■ art. 53, 54 u.f.p. ■ Minister właściwy do spraw zagranicznych może w drodze zarządzenia powierzyć określone obowiązki w zakresie gospodarki finansowej jednostki podległej temu mi- nistrowi, mającej siedzibę poza granicami RP, kierownikowi innej jednostki podległej temu ministrowi (art. 53 u.f.p.). Jednostka samorządu terytorialnego (odpowiednio: gmina, powiat, województwo) może zapewnić wspólną obsługę, w szczególności administracyjną, finansową i orga- nizacyjną: 1) jednostkom organizacyjnym gminy (odpowiednio: powiatu, województwa) zali- czanym do sektora finansów publicznych, 2) gminnym (odpowiednio: powiatowym, wojewódzkim) instytucjom kultury, 19 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi Jednostki obsługiwane mogą, na podstawie porozumień zawartych przez te jed- 3) innym zaliczanym do sektora finansów publicznych gminnym (odpowiednio: po- wiatowym, wojewódzkim) osobom prawnym utworzonym na podstawie odręb- nych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsię- biorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego – zwanym dalej „jednostkami obsługiwanymi”. Wspólną obsługę mogą prowadzić: urząd obsługujący organ JST (odpowiednio urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski), inna jednostka organizacyjna gminy (inna powiatowa, wojewódzka samorządowa jednostka organizacyjna), jed- nostka organizacyjna związku międzygminnego albo jednostka organizacyjna związ- ku powiatowo-gminnego, zwane dalej „jednostkami obsługującymi”. Organ stanowiący JST (rada gminy, rada powiatu, sejmik województwa) w odniesie- niu do jednostek obsługiwanych określa, w drodze uchwały, w szczególności: 1) jednostki obsługujące; 2) jednostki obsługiwane; 3) zakres obowiązków powierzonych jednostkom obsługującym w ramach wspólnej obsługi. nostki z jednostką obsługującą, przystąpić do wspólnej obsługi, po uprzednim zgło- szeniu tego zamiaru odpowiednio wójtowi, staroście, marszałkowi. Zakres wspólnej obsługi określa zawarte porozumienie. Jednostka obsługująca ma prawo żądania od jednostki obsługiwanej informacji oraz wglądu w dokumentację w zakresie niezbędnym do wykonywania zadań w ramach wspólnej obsługi tej jednostki. Wymagane jest dostosowanie instrukcji obiegu doku- mentów do nowych warunków organizacyjnych. Jednostka obsługiwana ma prawo żądania od jednostki obsługującej informacji oraz wglądu w dokumentację w zakresie zadań wykonywanych przez jednostkę obsługują- cą w ramach wspólnej obsługi. nostek zaliczanych do sektora finansów publicznych do dysponowania środkami publicznymi oraz zaciągania zobowiązań, a także sporządzania i zatwierdzania planu finansowego oraz przeniesień wydatków w tym planie. Natomiast kierownik jedno- sługiwanej nie zatrudnia się głównego księgowego (art. 54 ust. 2a u.f.p.). W przypadku powierzenia obowiązków z zakresu rachunkowości i sprawozdaw- czości jednostek obsługiwanych są one przekazywane w całości. W jednostce ob- Zakres wspólnej obsługi nie może obejmować kompetencji kierowników jed- stki obsługującej jest odpowiedzialny za gospodarkę finansową oraz rachunko- wość i sprawozdawczość jednostki obsługiwanej. 20 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont 4.2. Księgi rachunkowe Jednostka obsługująca jest uprawniona do przetwarzania danych osobowych groma- dzonych przez jednostkę obsługiwaną w zakresie i celu niezbędnych do wykonywania zadań w ramach wspólnej obsługi tej jednostki. W przypadku gdy księgi rachunkowe są prowadzone poza siedzibą jednostki lub miej- scem sprawowania zarządu, kierownik jednostki jest obowiązany: powiadomić właściwy urząd skarbowy o miejscu prowadzenia ksiąg rachunko- ■ wych w terminie 15 dni od dnia ich wydania; zapewnić dostępność ksiąg rachunkowych wraz z dowodami księgowymi upraw- ■ nionym organom zewnętrznej kontroli lub nadzoru w siedzibie jednostki lub w miejscu sprawowania zarządu albo w innym miejscu za zgodą organu kontroli lub nadzoru. Księgi rachunkowe są ważnym elementem rachunkowości każdej jednostki. Powinny być prowadzone w sposób umożliwiający co najmniej: usystematyzowanie wszystkich operacji gospodarczych według kont przewidzia- ■ nych w zakładowym planie kont, zarejestrowanie wszystkich operacji gospodarczych w porządku chronologicz- ■ nym, sprawdzenie prawidłowości i kompletności zapisów księgowych. ■ Pod pojęciem księgi rachunkowe należy rozumieć utrwalone na papierze (lub innym nośniku danych) zbiory zapisów księgowych dotyczących zdarzeń (operacji) gospo- darczych, dokonane w porządku chronologicznym i systematycznym, na podstawie dowodów księgowych. Zapisy księgowe uzgadniane są w zestawieniu obrotów i sald. Księgi rachunkowe mogą być prowadzone w dowolnej technologii. W celu rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostka jest obowiązana przedstawiać wszelkie dodatkowe informacje, konieczne do spełnienia tego obowiązku w informacji dodatkowej (w sferze budżetowej obo- wiązkowa od 2018 r.). Obowiązek ten wpływa na zakres ewidencji szczegółowej (księ- gi pomocnicze, ewidencja analityczna). Na księgi rachunkowe składają się: dziennik, konta księgi głównej i ksiąg pomocni- czych oraz zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych, a w jednost- kach rozpoczynających działalność – inwentarz. Dokumentacja przyjętych zasad (polityki) rachunkowości powinna zawierać wykaz stosowanych w tej jednostce ksiąg rachunkowych. 21 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi Dziennik, można uznać za bazę danych księgowych. Przeznaczony jest do ewidencji wszystkich operacji gospodarczych w sposób chronologiczny, tzn. w kolejności czaso- wej, bez względu na treść ekonomiczną. Księgę główną tworzą konta syntetyczne ustalone w zakładowym planie kont. Obejmuje ewidencję w przekroju systematycznym – operacje gospodarcze łączone są w grupy o jednorodnej treści ekonomicznej, np. środki pieniężne w kasie, zapasy materiałów, towarów, kosztów produkcji, przychodów ze sprzedaży towarów itp. Księgi pomocnicze prowadzi się w celu uzyskania dodatkowych informacji szczegó- łowych (w zakresie środków trwałych, rozrachunków z kontrahentami, rozrachun- ków z pracownikami, operacji sprzedaży, operacji zakupu, operacji gotówkowych w przypadku prowadzenia kasy, kosztów i innych istotnych dla jednostki składników aktywów). Zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej (sporządzane miesięcznie) dla sprawdzenia, czy wszystkie operacje zostały zaksięgowane zgodnie z zasadą podwój- nego zapisu oraz czy nie wystąpiły różnego rodzaju błędy rachunkowe. Tworzy się je w takim czasie, aby jednostka mogła sporządzić w terminie obowiązujące ją sprawo- zdania finansowe i inne, w tym deklaracje podatkowe. Zestawienie obrotów i sald spo- rządzone za grudzień stanowi przygotowanie do zamknięcia rocznego. Zestawienie sald kont ksiąg pomocniczych sporządzane jest na koniec roku obro- towego. W praktyce większą użyteczność informacyjną zawierają konta analityczne, dlatego też można sporządzać zestawienie sald kont pomocniczych z ustaloną często- tliwością. Inwentarz to wykaz posiadanych składników majątkowych (aktywów) i źródeł finan- sowania (pasywów) sporządzony na określony dzień (rozpoczęcia działalności, rozpo- częcia prowadzenia ksiąg rachunkowych), potwierdzony ich inwentaryzacją, na pod- stawie którego sporządza się bilans otwarcia (pierwszy dla danej jednostki). Jednostki kontynuujące działalność nie sporządzają inwentarza, gdyż jego rolę spełnia zestawie- nie obrotów i sald kont księgi głównej oraz zestawienie sald ksiąg pomocniczych, spo- rządzone na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych. Dla kompletności informacji o sytuacji majątkowej i finansowej jednostki (np. udzie- lone gwarancje, rozliczenia z innymi budżetami) lub wtórnej klasyfikacji zdarzeń (np. budżet zadaniowy) prowadzona jest ewidencja na kontach pozabilansowych. W ewidencji pozabilansowej nie obowiązuje zasada podwójnego zapisu. Współcześnie nowe technologie IT wpływają na organizację prowadzenia ksiąg ra- chunkowych. Uwzględniając fakt, iż coraz więcej jednostek budżetowych stosuje do prowadzenia ksiąg rachunkowych zaawansowany system informatyczny oparty na platformie SAP, w którym dane przypisane do kont pozabilansowych są ewidencjono- wane w pomocniczym module finansowym, pochodzą z zarejestrowanych w systemie dowodów księgowych i nie wymagają stosowania symboli kont, nie jest zasadne po- 22 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont wielanie informacji dostępnej w systemie ale w innej formie. Wobec tego w § 20 ust. 3 rozporządzenia w sprawie planów kont wprowadzono przepis, zgodnie z którym ewidencja wykonania budżetu w układzie zadaniowym albo informacja ekonomicz- na przewidziana do prowadzenia na kontach pozabilansowych może być prowadzona w inny sposób, ustalony przez jednostkę, pod warunkiem że zapewni wykonanie obo- wiązków sprawozdawczych wynikających z odrębnych przepisów. Należy zauważyć, że konto księgowe ma inną postać w systemach informatycznych (od przyjętej „teowej formy” używanej w poradnikach dla odwzorowania operacji księgowych), zachowując wszystkie atrybuty konta księgowego. W zakresie ewidencji i rozliczania kosztów działalności podstawowej jednostka może stosować jeden z trzech układów ewidencyjnych (wybór należy do polityki rachunko- wości): 1. Ponoszone koszty ujmuje się tylko na kontach Zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”; 2. Ponoszone koszty ujmuje się tylko na kontach Zespołu 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” z odpowiednim wyodrębnieniem na kontach anali- tycznych kosztów w układzie rodzajowym; 3. Ponoszone koszty ujmuje się w dwóch kręgach ewidencyjnych, tj. zarówno na kontach Zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”, jak i w Zespole 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” z dalszym ich rozliczeniem na konta Zespołu 6 „Produkty” i 7 „Przychody, dochody i koszty”. Niezależnie od przyjętego układu ewidencyjnego jednostka sporządza rachunek zy- sków i strat w wariancie porównawczym. Na konta księgowe danego okresu sprawozdawczego należy wprowadzić w postaci zapisu każde zdarzenie, które wystąpiło w tym okresie. Wzajemne relacje, jakie zacho- dzą między kontami przy ewidencji operacji gospodarczych, noszą nazwę korespon- dencji kont (konta korespondujące lub przeciwstawne). Należy podkreślić, że jeżeli przepisy dotyczące sprawozdań nakładają obowiązek: ■ wykazywania w sprawozdaniach obrotów na określonych kontach − stosowana technika księgowości powinna umożliwić prawidłowe ustalenie wysokości tych obrotów, uzyskiwania informacji również w innych układach niż określone w planie kont − ■ ewidencja aktywów, pasywów oraz kosztów i przychodów może być dokonywana według innych dodatkowych klasyfikacji. 4.3. Otwieranie i zamykanie ksiąg rachunkowych Księgi rachunkowe otwiera się na: ■ dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołu- jącego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym, 23 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi początek każdego następnego roku obrotowego, ■ dzień zmiany formy prawnej, ■ dzień wpisu do rejestru połączenia jednostek lub podziału jednostki powodują- ■ cych powstanie nowej jednostki (jednostek), dzień rozpoczęcia likwidacji lub ogłoszenia upadłości ■ – w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tych zdarzeń. Księgi rachunkowe zamyka się z określonymi wyjątkami: na dzień kończący rok obrotowy, ■ na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakoń- ■ czenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umo- rzenie, na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, ■ ■ w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednost- ki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia, na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku ■ podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału, na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogło- ■ szenia upadłości, na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami ■ – nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń. przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, ■ a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową, połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje meto- ■ dą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki. jeżeli podział jednostki następuje przez wydzielenie, ■ za rok obrotowy, w którym działalność jednostki przez cały czas pozostawała za- ■ wieszona, chyba że jednostka dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub umorzenio- wych lub występują inne zdarzenia wywołujące skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Z zasady ciągłości bilansowej wynika, że saldo końcowe zamknięcia rocznego staje się saldem (stanem) początkowym otwarcia ksiąg rachunkowych kolejnego okresu obro- towego. Na jakość prowadzonych ksiąg rachunkowych ma wpływ przestrzeganie określonych etapów i procedur zamknięcia rocznego. Można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku: Można nie zamykać ksiąg rachunkowych: 24 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont Etapy zamknięcia rocznego: Procesy i procedury zamknięcia rocznego dotyczą: 1) przeprowadzenie inwentaryzacji rocznej i jej rozliczenie oraz ujęcie jej skutków w księgach rachunkowych; 2) sprawdzenie kompletności księgowań wszystkich dowodów księgowych doku- mentujących fakty gospodarcze (rzeczywiste, wydedukowane, hipotetyczne) do- tyczące danego roku obrotowego oraz ich poprawności. zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów, ■ ■ weryfikacji i aktualizacji wyceny składników aktywów i pasywów, zapisów księgowych związanych z przenoszeniem sald kont na koniec roku obro- ■ towego, uzgodnienia obrotów dziennika z zestawieniem obrotów i sald kont księgi głów- ■ nej oraz sald kont pomocniczych, sporządzenia poszczególnych elementów sprawozdania finansowego. ■ Ostateczne zamknięcie i otwarcie ksiąg rachunkowych jednostek kontynuujących działalność powinno nastąpić do 30 kwietnia roku następnego, a w jednostkach, któ- rych sprawozdanie finansowe podlega zatwierdzeniu, w ciągu 15 dni od dnia zatwier- dzenia sprawozdania finansowego za rok obrotowy. Podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dokumenty księgowe stwierdzające dokonanie danej operacji, nazywane „dowodami źródłowymi”. Cechy prawidłowego dokumentu zostały ustalone w ustawie o rachunkowości, natomiast rodzaje i treść do- kumentów dla określonych operacji (np. dla rozliczeń VAT, listy płac) określają odręb- ne ustawy. Dowody księgowe wystawia się dla udokumentowania: ■ wewnętrznych zdarzeń gospodarczych, to jest operacji, w których uczestniczą tyl- ko komórki organizacyjne danej jednostki, ■ wysokości kosztów niewynikających ze świadczeń wewnętrznych (np. amorty- zacja, naliczenia obciążeń publiczno-prawnych, świadczenia wewnętrzne, prze- mieszczanie składników majątkowych, ujawnione różnice inwentaryzacyjne i kompensaty, pozostałe koszty operacyjne), zewnętrznych operacji gospodarczych, w których uczestniczą inne podmioty, np. ■ kontrahenci, banki, urzędy skarbowe, urzędy celno-skarbowe. Wyróżnia się następujące rodzaje dokumentów: ■ własne, obce, podlegające/niepodlegające ewidencji, ■ zewnętrzne, wewnętrzne, ■ 4.4. Dokumentacja i kontrola operacji gospodarczych 25 WZORCOWY PLAN KONT W KONTeKśCie POLiTYKi RAChuNKOWOśCi pierwotne, wtórne, ■ papierowe, elektroniczne, ■ pojedyncze, zbiorcze, ■ dyspozycyjne, wykonawcze, kombinowane, ■ tematyczne (np. płacowe, gospodarki materiałowej, kasowe). ■ Zasady przyjmowania, wystawiania, obiegu, kontroli, ewidencji i przechowywania do- kumentów księgowych powinny być częścią przyjętych zasad (polityki) rachunkowo- ści. W związku z tym kierownik jednostki powinien wydać zarządzenie wewnętrzne, które jako zbiór praw, obowiązków i odpowiedzialności służyć ma realizacji rzetelne- go odzwierciedlenia rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Jest to istotne także dla przestrzegania dyscypliny finansów publicznych, ochrony majątku jednostki oraz racjonalnego zarządzania. W każdej instrukcji obiegu dokumentów (także przy elektronicznym zarządzaniu do- kumentacją) należy ustalić: 1. Kto, na jakiej podstawie i w ilu egzemplarzach sporządza dokument. 2. Kto i w jakim celu (w związku z obowiązkiem kontroli merytorycznej, formalnej, rachunkowej, celowości i efektywności przed zatwierdzeniem i przekazaniem do księgowania) otrzymuje poszczególne egzemplarze dokumentów. 3. Kto, na jakiej podstawie (którego egzemplarza tego dokumentu) i w jakim termi- nie dokonuje ewidencji danej operacji. 4. Kto i w jakim terminie dokonuje kontroli następnej operacji. 5. W jakiej formie, jak długo i gdzie będą archiwizowane dokumenty opisujące zda- rzenia (operacje) gospodarcze. W praktyce instrukcja obiegu i kontroli dokumentów może mieć różną formę. Wybór należy do kierownika jednostki. Najczęściej zasady obiegu i kontroli dowodów księgo- wych są przedstawiane metodą opisową i graficzną. Zastosowanie nowych technologii IT w zakresie dokumentowania i ewidencji zdarzeń może wpływać na zmiany w obie- gu i kontroli dokumentów (np. kontrola systemowa). Instrukcja obiegu dokumentów jako element polityki rachunkowości podlega także obowiązkowi aktualizacji. Dla przykładu, wdrożenie scentralizowanego rozliczania VAT przez JST wiąże się z ponownym określeniem obowiązujących zasad obiegu do- kumentów. W modelu zdecentralizowanym (przed centralizacją) raportowanie włas- nych zakupów i sprzedaży spoczywało na poszczególnych jednostkach budżetowych, w rejestrach podatkowych danej JST wykazywano natomiast transakcje, których stro- ną była ta jednostka w ścisłym zakresie. Na skutek centralizacji rozliczania transfer środków pieniężnych z tytułu rozliczeń VAT może przebiegać w dwu wariantach: Jednostka organizacyjna dokonuje przelewu nadwyżki podatku należnego nad na- 1. liczonym. 2. Jednostka organizacyjna przekazuje wartość podatku należnego wynikającego ze sprzedaży – bez pomniejszania o podatek naliczony. W tym przypadku nastę- 26 Rozdział 1. Polityka rachunkowości a plan kont puje zamrożenie środków pieniężnych na poziomie JST, pozwala jednak zniwelo- wać skutek, gdy jednostki mają podatek do zwrotu, a JST do zapłaty. Przygotowanie skonsolidowanej deklaracji gminy (JST) jako jednego podatnika jest procesem bardziej złożonym niż zsumowanie danych z deklaracji cząstkowych po- szczególnych jednostek organizacyjnych
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Wzorcowy_plan_kont_w_kontekscie_polityki_rachunkowosci-ebookRO/p02045087i020" target="_blank" title="Wzorcowy plan kont w kontekście polityki rachunkowości [Magdalena Giedroyć, Ewa Hellich] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Wzorcowy plan kont w kontekście polityki rachunkowości [Magdalena Giedroyć, Ewa Hellich] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>

References: art. 10
 art. 10
 art. 4
 art. 8
 art. 10
 art. 6
 art. 8
 art. 53