Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6261-PGP.html
Timestamp: 2017-05-30 03:30:17+00:00

Document:
6261-PGPBIC - Cession ou cessation d'entreprise - Opérations spécifiques aux sociétés15
BOI-BIC-CESS-10-20-30-20170301
Version en vigueur du 01/03/17 à aujourd'hui. Version en vigueur du 12/09/14 au 01/03/17
2017-03-01T15:21:50.000+01:00
Les sociétés, comme les personnes physiques, peuvent céder ou cesser tout ou partie de leur
entreprise et, de ce fait, être immédiatement imposables conformément aux dispositions de l'article 201 du code général des impôts
Mais, en outre, leur constitution et les nombreuses modifications qu'elles peuvent subir au
cours de leur existence, les unes portant sur la personnalité des associés, les autres sur le pacte social lui même, peuvent entraîner pour les sociétés ou pour leurs membres, ou certains d'entre eux,
cession ou cessation d'entreprise au sens de l'article 201 du CGI.
En effet, certaines opérations réalisées entre la société et ses membres, certains changements
d'associés par exemple, peuvent aboutir à des transferts de propriété (apport en société, cession de droits sociaux, décès d'un associé, etc.).
D'autre part, certains changements affectant la société elle-même peuvent également aboutir,
soit à la création d'une personne morale nouvelle à laquelle la propriété des biens se trouve transférée, soit au transfert de la propriété de tout ou partie des biens de cette société à une autre.
Ces changements entraînent alors pour la société concernée cession ou cessation totale ou partielle d'entreprise (fusion, apport partiel d'actif, etc.).
Remarque : Dans un souci d'harmonisation avec le droit privé
(code civil [C. civ.], art. 1844-3) le texte fait désormais référence à la création d'une personne morale nouvelle et non à la création
d'un être moral nouveau.
Le deuxième alinéa du 2 de l'article 221 du CGI et
l'article 202 ter du CGI complètent ce dispositif, et prévoient que les conséquences fiscales de la cessation d'entreprise
doivent également s'appliquer dans les situations suivantes :
- lorsque les sociétés ou organismes placés sous le régime des sociétés de personnes défini à
l'article 8 du CGI, à l'article 8 bis du CGI et à
l'article 8 ter du CGI cessent totalement ou partiellement d'être soumis à ce régime ou s'ils changent leur objet social ou
leur activité réelle (CGI, art. 202 ter) ;
- lorsque les personnes morales mentionnées à
l'article 238 ter du CGI, à l'article 239
quater A du CGI, à l'article 239 quater B du CGI, à
l'article 239 quater C du CGI, à
l'article 239 septies du CGI, au I de
l’article 239 quater du CGI et au I de
l'article 239 quinquies du CGI deviennent passibles totalement ou partiellement de l'impôt sur les sociétés (CGI,
art. 202 ter) ;
- lorsque les sociétés ou organismes mentionnés à
l'article 208 quinquies du CGI, à l'article 239 du CGI et à l'article 239 bis AA du CGI cessent totalement ou partiellement d'être soumis à l'impôt sur les sociétés
au taux prévu au deuxième alinéa du I de l'article 219 du CGI (CGI, art. 221, 2-al. 2).
On examinera ci-après un certain nombre de situations propres aux sociétés et les conséquences
qui en découlent au regard de l'imposition immédiate en distinguant le cas des sociétés de droit, de celui des sociétés de fait.
L'apport d'une entreprise à une société emporte transfert de propriété et donne lieu, pour
l'apporteur, à l'établissement de l'imposition immédiate prévue à l'article 201 du CGI.
Ce principe est expressément applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions
du premier alinéa du 2 de l'article 221 du CGI.
Il convient d'en faire également application en matière d'impôt sur le revenu. Il en est
ainsi, notamment, dans le cas d'un exploitant individuel qui fait apport de son entreprise à une société de personnes non passible de l'impôt sur les sociétés. Peu importe que l'apporteur soit ou
devienne membre de la société bénéficiaire de l'apport.
Ainsi jugé dans le cas d'un contribuable ayant apporté son fonds de commerce à une société
en nom collectif qu'il a formée avec son fils. Cette société constituant une personnalité juridique distincte, bien que l'ancien propriétaire du fonds en soit l'associé et le gérant, l'apport doit
être regardé comme une cession d'entreprise (CE, arrêt du 28 mai 1945, n° 76726, RO, p. 271).
La Haute Assemblée a également considéré que l'apport par un contribuable de son fonds de
commerce à une société à responsabilité limitée, formée par ce dernier et ses enfants, doit être regardé comme une cession d'entreprise dès lors que la société bénéficiaire de l'apport constitue une
personne juridique distincte de l'ancien exploitant (CE, arrêt du 6 juillet 1956, n° 18670, RO, p. 138).
De même, l'apport par un contribuable, d'un fonds de commerce à une société en commandite
simple, doit être regardé comme une cession d'entreprise bien que l'intéressé soit le seul commandité et le gérant de la société, car cette dernière n'en constitue pas moins une personne juridique
distincte (CE, arrêt du 31 janvier 1962, n° 51043, RO. p. 24).
Remarque : Les apports partiels d'actif réalisés par des sociétés passibles de
l'impôt sur les sociétés peuvent être placés, dans certaines conditions, sous le régime de faveur prévu à l'article 210 A du
CGI, à l'article 210 B du CGI, à l'article 210 B
bis du CGI et à l'article 210 C du CGI.
En règle générale, la cession de parts ou d'actions représentatives de droits dans une société
est sans incidence sur la détermination du résultat fiscal de cette dernière.
La cession de titres n'entraîne que l'application, le cas échéant, au regard de l'associé
cédant, des dispositions fiscales propres aux cessions de valeurs mobilières. Toutefois, il y aurait lieu, bien entendu, à imposition immédiate si la ou les cessions de titres entraînaient cessation
de l'activité industrielle ou commerciale exercée antérieurement par le cédant.
Dans des espèces relatives au report des déficits et à la déduction des amortissements
différés, le Conseil d'État a jugé que le changement de dénomination d'une société et l'acquisition par deux nouveaux actionnaires de la majorité du capital social de cette société, ne suffisent pas,
dès lors que l'objet social et la nature de l'activité exercée n'ont pas été modifiés, à entraîner la création d'un être moral nouveau, et partant, à faire obstacle à l'imputation des reports
déficitaires (CE, arrêt du 29 juillet 1983,
n° 39781).
Voir également dans le même sens
CE, arrêt du 27 juillet 1984, n° 16580 ;
CE, arrêt du 18 novembre 1985, n° 43321
et CE, arrêt du 6 janvier 1986, n° 41611.
La jurisprudence de la Cour de cassation, rendue en matière de droits d'enregistrement, a
évolué dans le même sens que celle du Conseil d'État.
Ainsi, dans l'arrêt du 7 mars 1984
(Cass. com., arrêts du 7 mars 1984, n° 81-13728
et n° 81-16259), la Cour suprême a jugé que la cession en deux fois par les actionnaires de la société Beauvallet de la totalité de leurs titres à la société Naturana et aux dirigeants de
celle-ci, suivie du changement d'activité de la première société et de sa transformation en SARL, ne dissimule pas une vente des éléments de l'actif social suivie de leur apport à la société
cessionnaire. La Cour de cassation a considéré en effet, que la société Beauvallet, émettrice des actions, n'avait jamais cessé d'exister en tant que personne morale et que les cédants n'avaient pas
qualité pour disposer de l'actif social.
L'administration s'est ralliée à cette jurisprudence. Dès lors, les cessions massives de
droits sociaux, accompagnées ou suivies de modifications statutaires autres que le changement d'objet social, n'entraînent désormais aucune conséquence en matière d'impôt sur les sociétés.
Il en va, bien entendu, différemment si, conformément à la jurisprudence, les transformations
sont telles qu'elles entraînent, sur le plan juridique, création d'une personne morale nouvelle. Dans ce cas, en effet, il y a disparition de la société ancienne et création d'une société nouvelle.
Pour les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés, il convient de se reporter au
BOI-IS-CESS-10.
L'article 202 ter du CGI
prévoit que le changement de l'objet social ou de l'activité réelle d'une société soumise à l'impôt sur le revenu emporte cessation d'entreprise. Toutefois les dispositions du second alinéa du I de
l'article 202 ter du CGI sont applicables dans cette situation.
Aux termes de l'article 1835 du code
civil, applicable à toutes les sociétés, et de l'article L. 210-2 du code de commerce, les statuts doivent déterminer le contenu
de l'objet social. Celui-ci doit donc être mentionné avec une précision suffisante.
Le changement de l'activité de la société doit donc normalement s'accompagner de la
modification des statuts, sauf si l'activité nouvelle répond à un objet social fixé initialement de manière large.
Cette modification est effectuée selon la procédure prévue pour chaque forme de société. Comme
pour toute modification statutaire, la société doit en faire la déclaration au service des impôts dont elle relève pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, dans le délai d'un mois
(CGI, ann. IV, art. 23 B et CGI, ann.
IV, art. 23 G).
l'article 202 ter du CGI ne sont cependant applicables que si le changement d'objet social qui résulte d'une modification
statutaire s'accompagne d'un changement effectif de l'activité exercée.
Pour les sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés, le changement d'activité
réelle peut résulter de la modification de la nature :
- des opérations réalisées (par exemple, abandon de la fabrication de produits pour la
fourniture de services, ou l'inverse) ;
- des biens produits ou des services rendus (par exemple, activité de conditionnement de
produits remplacée par celle de fabrication d'emballages ; activité d'ingénieur conseil substituée à celle de réparation de matériels).
Toutefois, les dispositions de
l'article 202 ter du CGI ne sont applicables que si le changement d'activité est profond.
Ainsi, un accroissement (ou une baisse) même important du volume des opérations réalisées ne
constitue pas un événement de nature à fonder l'application de l'article 202 ter du CGI. Il en est de même en cas de développement ou d'abandon d'un secteur qui revêtait une importance moindre que les
autres secteurs d'activité de la société. La doctrine et la jurisprudence antérieures conservent, à cet égard, toute leur portée (cf. I-C-3 § 100) .
C'est ainsi que ne constitue pas un changement d'activité la poursuite de l'exploitation dans
le cadre d'une mise en location-gérance portant à la fois sur les éléments incorporels du fonds de commerce et sur l'ensemble des moyens de production.
Ne constitue pas non plus un changement d'activité l'adjonction d'une ou plusieurs activités nouvelles
à l'activité précédemment exercée par une société (en ce sens, RM Ansquer n° 22596, JO AN du 31 mai 1972, p.
Remarque : Il s'agit d'adjonction réalisée par création d'un ou de plusieurs
établissements ou par voie d'apport.
Enfin, ne constitue pas un changement d'activité l'interruption, pendant une période de
trente mois, de l'activité de fabrication et de vente de matériaux de construction, ainsi que de représentation des produits céramiques en vue de la réorganisation de l'entreprise, au cours de
laquelle des logements ont été construits, puis vendus pour employer des disponibilités dégagées par la cession d’éléments d'actif
(CE, arrêt du 7 mai 1980 n° 16700).
En cas de cessation d'activité d'une société, l'imposition est établie immédiatement sur le
bénéfice d'exploitation, sur les bénéfices en sursis d'imposition (provisions et plus-values dont l'imposition avait été différée) et sur les plus-values d'actif résultant de la cessation.
L'article 202 ter du
CGI pose le principe de la cessation d'entreprise en cas de changement d'objet social ou d'activité réelle. Il en atténue toutefois les conséquences. En effet, les dispositions du deuxième alinéa
de l'article 202 ter du CGI sont applicables dans ce cas, sauf pour les provisions dont la déduction est prévue par des dispositions légales particulières.
Pour plus de précisions, il convient de se reporter aux commentaires mentionnés au
III-A-2 § 280 et suivants du BOI-BIC-CESS-30-20.
En principe, les fusions et opérations assimilées -apports partiels d'actif et scissions-
entraînent pour les sociétés apporteuses ou absorbées, cession ou cessation d'entreprise, en totalité ou en partie, et donnent lieu à une imposition immédiate dans les conditions fixées par
l'article 201 du CGI. Il en est ainsi aussi bien en matière d'impôt sur les sociétés (CGI, art.
221, 2-al. 1) que d'impôt sur le revenu.
Toutefois, lorsque ces opérations sont réalisées par des sociétés passibles de l'impôt sur les
sociétés -soit de droit soit par suite d'option- les plus-values et les provisions ne sont pas, sous certaines conditions, soumises immédiatement à cet impôt lors de l'opération
(CGI, art. 210 A, CGI, art. 210 B et
CGI, art. 210 C).
Par ailleurs, et sous les mêmes conditions, la plus-value éventuellement dégagée par la
société absorbante, lors de l’annulation des actions ou parts de son propre capital qu’elle reçoit en apport ou qui correspondent à ses droits dans la société absorbée, n’est pas non plus soumise à
l’impôt sur les sociétés (CGI, art. 210 A, 1-al. 2).
La transformation d'une société est l'opération par laquelle celle-ci adopte une forme
juridique différente de celle sous laquelle elle avait été constituée ou existait.
Si le changement s'accompagne de la création d'une personne morale nouvelle, on doit
considérer qu'il y a, en toute hypothèse, cessation d'entreprise donnant lieu à imposition immédiate.
En l'absence de création d'une personne morale nouvelle, par contre, l'opération revêt un
caractère purement intercalaire comportant, en principe, des conséquences fiscales réduites.
Le changement de type juridique d'une société n'emporte pas création d'une personne morale
nouvelle s'il est autorisé par la loi ou par le pacte social, et s'il ne s'accompagne pas de modifications statutaires importantes non nécessitées par le changement de forme lui-même, ou de
modifications de fait apportées à l'activité ou au fonctionnement de la société et dont l'ensemble serait incompatible avec le maintien du pacte social primitif.
Il en va différemment lorsque la transformation s'accompagne d'un changement de statut
fiscal de la société intéressée. En particulier, la transformation d'une société par actions ou à responsabilité limitée en une société de personnes est considérée, en principe, comme une cessation
d'entreprise. Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle et lorsque certaines conditions sont satisfaites, cette transformation n'entraîne pas l'imposition immédiate des
bénéfices en sursis d'imposition et des plus-values latentes incluses dans l'actif social (CGI, art. 221, 2 et
CGI, art. 221 bis).
Par ailleurs, dans un
arrêt du 7 mars 1984 (Cass. com., n° 82-12432),
la Cour de cassation, se fondant sur l'article 1844-3 du code civil, ne retient, pour le maintien de la personne morale, que la seule
régularité de la transformation. Conformément à cette jurisprudence, confirmée, par une
décision du 16 octobre 1984, n° 82-16558, la
transformation régulière d'une société en une société d'une autre forme n'entraînerait pas création d'une personne morale nouvelle.
Remarque : En ce qui concerne le régime fiscal applicable aux différents cas
de transformation de sociétés, il convient de se reporter au BOI-IS-CESS-20-10.
L'article 1844-6 du code civil
prévoit qu' « un an au moins avant la date d'expiration de la société, les associés doivent être consultés à l'effet de décider si la société doit être prorogée.
À défaut, tout associé peut demander au président du tribunal, statuant sur requête, la
désignation d'un mandataire de justice chargé de provoquer la consultation prévue ci-dessus ».
Lorsqu'une société, civile ou commerciale, a été ainsi régulièrement prorogée avant
l'expiration de son terme et qu'il n'y a pas eu de modification de ses statuts entraînant création d'un être moral nouveau, la prorogation ne doit pas être considérée comme une cessation d'entreprise.
En revanche, une société qui n'a pas été prorogée antérieurement à son terme devrait être,
en principe, considérée comme dissoute.
Cependant, l'administration a admis de maintenir les mesures de tempérament prises dans le
passé pour les cas de prorogation rétroactive.
Cette doctrine conduit, en règle générale, à traiter comme n'ayant pas été dissoutes et
comme ayant conservé vis-à-vis des tiers leur personnalité juridique d'origine, les sociétés dont le terme statutaire est échu et qui n'ont pas expressément procédé à leur prorogation préalable, à la
- d'une part, qu'elles aient, depuis l'échéance du terme, poursuivi sans modification
significative leur activité antérieure entrant dans les prévisions de leur objet statutaire et continué de fonctionner d'après les règles applicables aux sociétés non dissoutes ;
- et, d'autre part, qu'aucune modification révélatrice d'une dissolution ne soit apportée
aux comptes du bilan, ni à la suite de l'échéance du terme statutaire, ni, le cas échéant, à l'occasion d'une prorogation tardive.
Ces conditions étant supposées satisfaites, l'administration n'aurait à se prévaloir d'une
dissolution -et éventuellement d'une constitution de société nouvelle- que dans l'hypothèse et à compter du moment où elle aurait connaissance (ou serait réputée avoir eu connaissance) d'une
délibération, d'un contrat ou d'un acte quelconque, judiciaire, extrajudiciaire ou amiable, impliquant une telle dissolution, la constatant ou la prononçant.
Seraient notamment considérés comme révélateurs d'une dissolution opposable aux tiers et
dont l'administration aurait à tenir compte :
- la mention d'une dissolution contenue dans un acte présenté à la formalité de
l'enregistrement, dans un document déposé en vertu de l'article 222 du CGI ou de
l'article 223 du CGI ou dans une déclaration fiscale ;
Le Conseil d'État, de son côté, a jugé qu'aucun changement n'étant intervenu ni dans
l'objet ni dans le siège d'une entreprise qui, en outre, a continué de fonctionner avec les mêmes comptes bancaires et n'a procédé à aucune déclaration de cession ou partage, celle-ci, quoique
prorogée rétroactivement, n'a pas cessé d'exister à l'égard des tiers et notamment de l'administration qui a pu valablement tenir compte de l'existence de la société pour l'établissement des
impositions (CE, arrêt du 9 novembre 1963, n° 55179).
De même, une société, dès lors qu'elle n'a pas été mise en liquidation et qu'elle a
poursuivi l'exploitation de la même entreprise, ne peut être considérée comme dissoute au sens fiscal, même si elle n'a été prorogée rétroactivement que plusieurs années après avoir atteint son terme
statutaire (CE, arrêts du 18 juin 1975, n°
93861 et n° 94360).
La dissolution d'une société est assimilée à une cessation d'entreprise et donne lieu, en
conséquence, à l'établissement de l'imposition immédiate prévue à l'article 201 du CGI.
Ce principe est expressément applicable à l'impôt sur les sociétés, en vertu des
dispositions du 2 de l'article 221 du CGI.
Outre l'échéance du terme initialement prévu dans le contrat social qui entraîne de plein
droit la dissolution d'une société (sous réserve, cependant, des précisions données au I-G § 180 à 190) ou la liquidation volontaire de la société par les associés eux-mêmes, il peut
exister d'autres causes de dissolution dont le présent examen ne saurait être considéré comme exhaustif.
Lorsqu'une société en nom collectif s'est trouvée dissoute par suite du décès des seuls
associés survenu le même jour, les bénéfices réalisés par cette société du 1er janvier au jour de la dissolution doivent être taxés immédiatement et les impositions établies au nom des
associés décédés pour la part des bénéfices revenant à chacun de ces derniers.
Les dispositions de l'article 201 du CGI trouvent également à s'appliquer en cas de
dissolution d'une société en nom collectif résultant du décès d'un associé, nonobstant le fait de la continuation de l'exploitation par l'associé survivant (CE, arrêt du 12 février 1932, n° 7356).
Il convient toutefois de voir, en sens inverse,
l'arrêt du Conseil d’État du 10 juin 1983,
n° 28922.
A cet égard, il convient aussi de voir la
RM de Courson n° 53707, JO AN du 2 avril 2001, p. 1963, au II-A § 80 du
BOI-BNC-CESS-10-10.
Dans les sociétés formées intuitu personae, le changement total d'associés
résultant d'un seul acte ou de plusieurs actes simultanés est incompatible avec la survivance de la personne morale d'origine. Dès lors, la cession simultanée par tous les membres d'une société de
personnes de la totalité de leurs droits sociaux à des tiers a pour conséquence de mettre fin à la société formée entre eux.
Au contraire, il est, en principe, admis que dans une société à responsabilité limitée ou
dans une société de capitaux, la cession même simultanée de toutes les parts sociales ou actions à des tiers ne provoque pas de plein droit la rupture du pacte social. Il n'y a donc pas lieu de faire
application des impositions prévues pour le cas de cession ou de cessation d'entreprise.
Il est rappelé qu'aux termes de
l'article 1844-5 du code civil la réunion de toutes les parts ou actions en une seule main n'entraîne pas la dissolution de plein droit de
Aucune nullité fondée sur le fait de la présence simultanée de deux époux dans une société
ne peut être prononcée si ceux-ci ne sont pas, l'un et l'autre, indéfiniment et solidairement responsables des dettes sociales (C. civ., art.
1832-1).
En cas de dissolution d'une société, il est nécessaire de procéder à sa liquidation. La
liquidation a pour objet de terminer les opérations de la société, de recouvrer les créances, d'éteindre le passif et de transformer l'actif net en valeurs commodément partageables pour permettre
l'apurement des comptes entre les associés.
La cessation d'entreprise ne produit ses effets qu'au moment où les opérations de
liquidation sont achevées.
Ainsi, lorsqu'une société dissoute, mais liquidée seulement en partie, subsiste comme
être moral pour les besoins de sa liquidation, on doit considérer qu'il n'y a cession au sens de l'article 201 du CGI que lors de la liquidation définitive, c'est-à-dire au moment de la reddition des
comptes par le liquidateur et de leur approbation par les associés. Il s'ensuit que les plus-values résultant pour cette société de la vente, au cours des opérations de liquidation, de certains
éléments de son actif doivent être rattachées, pour l'assiette de l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux, à chacune des années de leur réalisation et non à celle de la dissolution
provisoire (CE, arrêt du 28 mai 1956 n° 33975 et n° 34049, RO, p. 109).
De même, une société qui a décidé sa liquidation alors que son actif comprenait des
éléments autres que des liquidités et que son passif à l'égard des tiers n'était pas encore soldé doit être regardée comme ayant survécu pour les besoins de sa liquidation. Il en a été jugé ainsi dans
une espèce où, pour mener la liquidation à son terme, c'est-à-dire au partage de l'actif net entre les associés en proportion de leurs droits, il était nécessaire de procéder à des opérations telles
que l'aliénation des immeubles, du matériel et des stocks, au recouvrement des créances et au règlement des dettes.
Il a été décidé en conséquence que les biens cédés au cours de la période de liquidation
constituaient des éléments d'actif de l'entreprise et que les plus-values réalisées à l'occasion de ces cessions devaient être comprises dans les bénéfices sociaux conformément aux dispositions de
l'article 38 du CGI (CE, arrêt du 4 juin 1975,
n° 95902 ; à rapprocher de l'arrêt du
Conseil d’État du 14 mars 1973, n° 88268).
Jugé également qu'une société en nom collectif qui se trouve en liquidation et n'a pas
fait l'objet d'une radiation au registre du commerce, laquelle ne peut d'ailleurs intervenir qu'à la clôture de la liquidation, conserve sa personnalité morale. Dès lors, c'est à bon droit que
l'administration fiscale, n'ayant été avisée d'aucune modification du pacte social ou des dispositions statutaires, a soumis les associés à l'impôt pour la part leur revenant dans les résultats
sociaux, sans rechercher s'ils ont ou non participé aux opérations commerciales réalisées par la société depuis la clôture du dernier exercice taxé, ou s'ils ont eu ou non la disposition de leur
quote-part de bénéfices (CE, arrêt du 8 juin
1983, n° 30323).
Le jugement constatant la nullité d'une société ne peut être opposé pour le passé à
l'administration qui est fondée à se prévaloir de l'existence apparente de la société pour établir les impositions antérieures.
Ainsi, le Conseil d'État a jugé que la nullité d'une société prononcée par un tribunal de
l'ordre judiciaire, en raison de contre-lettres faisant échec au pacte social, ne concerne que les parties contractantes et n'est pas opposable à l'administration. Cette décision de justice ne peut
donc entraîner la décharge des impôts directs auxquels la société a été régulièrement soumise antérieurement (CE, arrêt du 1er juin 1964 n° 59591, RO, p. 105 ; à rapprocher de
l'arrêt du Conseil d’État du 12 mai 1976,
n° 93185).
Le transfert du siège ou d'un établissement à l'étranger d'une entreprise passible de
l'impôt sur les sociétés constitue une cause d'imposition immédiate (CGI, art. 221, 2).
Toutefois, par dérogation à cette règle, le changement de nationalité d'une société par
actions et le transfert de son siège social à l'étranger, n'entraînent pas l'application du régime des cessions ou cessations d'entreprises lorsqu'ils sont décidés par l'assemblée générale dans les
conditions prévues à l'article L. 225-97 du code de commerce (CGI, art. 221, 3), c'est-à-dire à la condition que le pays d'accueil
ait conclu avec la France une convention spéciale permettant ces opérations et conservant à la société sa personnalité juridique.
30 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 aménage au 2 de l'article 221 du code général
des impôts (CGI) le régime fiscal applicable aux transferts de siège ou d'établissement dans un autre État membre de l'Union européenne (UE) ou dans un État partie à l'Espace économique européen
(EEE) ayant conclu avec la France certaines conventions (BOI-IS-CESS-30).
CGI et le 2 de l'article 221 du CGI concernent les sociétés ou organismes qui changent de régime fiscal et, par suite,
cessent totalement ou partiellement d'être soumis au régime des sociétés de personnes, ou à l'impôt sur les sociétés au taux normal, que cette modification de leur statut fiscal soit ou non liée à une
transformation juridique ou à un simple changement de statuts.
Le changement de régime fiscal s'entend d'une perte totale ou partielle d'assujettissement à
l'impôt sur les sociétés ou à l'impôt sur le revenu ou d'une simple modification du régime fiscal (société soumise à l'impôt sur les sociétés qui devient soumise au régime des sociétés de personnes ou
Les conséquences fiscales de la cessation s'appliquent lorsque les sociétés ou les
organismes placés sous le régime des sociétés de personnes (sociétés en nom collectif, sociétés civiles, etc.) sont affectés par l'un des événements qui les rend totalement ou partiellement passibles
de l'impôt sur les sociétés. Il en est ainsi quel que soit le régime auquel sont soumis les associés (impôt sur les sociétés ou impôt sur le revenu).
- option pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, des sociétés qui entrent dans
le champ d'application de l'article 8 du CGI, de l'article
8 bis du CGI et de l'article 8 ter du CGI et qui sont autorisées à exercer cette option. Il s'agit des sociétés en nom
collectif, en commandite simple, en participation (sous réserve des dispositions du 4 de l'article 206 du CGI), des sociétés à
responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique, des exploitations agricoles à responsabilité limitée (autres que les exploitations comprenant plusieurs associés non parents),
des sociétés civiles, des sociétés de fait et des sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires ;
- transformation d'une société ou d'un organisme placé totalement ou partiellement sous le
régime des sociétés de personnes en société ou organisme soumis totalement ou partiellement à l'impôt sur les sociétés au taux normal ;
- réalisation, par les sociétés civiles, d'opérations commerciales définies à
l'article 34 du CGI et à l'article 35 du CGI. Il est
rappelé que lorsque ces sociétés se livrent accessoirement à des opérations commerciales, elles ne sont pas soumises obligatoirement à l'impôt sur les sociétés si le montant hors taxes de ces
opérations n'excède pas 10 % de leurs recettes totales hors taxes (BOI-IS-CHAMP-10-30 au II-A § 320 à 330) ;
- non-respect des conditions prévues à
l'article 239 bis AA du CGI pour bénéficier du régime des SARL de famille (cf.
I-I-2-c § 370) ;
- non-respect des conditions concernant les associés d'une exploitation agricole à
responsabilité limitée mentionnée au 5 de l'article 8 du CGI ;
- entrée d'un ou plusieurs associés supplémentaires dans une EURL dont l'associé unique
était une personne physique et qui n'avait pas opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ; entrée d'un associé personne morale dans une EURL qui n'était pas soumise à l'impôt sur les
- modification de la nature et du fonctionnement de certains organismes. Les sociétés ou organismes soumis au
régime des sociétés de personnes en application d'une disposition spéciale qui ne fonctionnent pas conformément aux dispositions qui les régissent sont soumis à l'impôt sur les sociétés dans les
conditions de droit commun. Il en est ainsi :
- des groupements forestiers qui ne remplissent plus les conditions prévues de
l'article L. 331-1 du code forestier à l'article
L. 331-15 du code forestier (CGI, art. 238 ter),
- des groupements d'intérêt économique qui ne fonctionnent pas dans les conditions prévues
de l'article L. 251-1 du code de commerce à l'article L. 251-23 du
code de commerce (CGI, art. 239 quater),
- des groupements européens d'intérêt économique qui ne fonctionnent pas dans les conditions
prévues par le règlement (CEE) n° 2137/85 du Conseil du 25 juillet 1985
(CGI, art. 239 quater C),
- des groupements d'intérêt public qui ne fonctionnent pas dans les conditions prévues au
chapitre II (art.
98 et suiv.) de la loi n° 2011-525 du 17 mai 2011 (CGI, art. 239 quater B),
- des sociétés civiles de moyens qui ne respectent pas les termes de
36 de la loi n° 66-879 du 29 novembre 1966 (CGI, art. 239 quater A),
- des sociétés civiles de construction vente mentionnées à
l'article 239 ter du CGI qui se livrent à des opérations qui relèvent de
l'article 34 du CGI et de l'article 35 du CGI et qui ne
seraient pas conformes à l'objet limité de ces sociétés,
- des syndicats mixtes de gestion forestière ou des groupements syndicaux forestiers qui ne
fonctionnent pas conformément aux dispositions qui les régissent (CGI, art. 239 quinquies),
- des sociétés civiles de placement immobilier qui ne remplissent pas les conditions
décrites à l'article 239 septies du CGI.
- transformation d'une société ou d'un organisme soumis, totalement ou partiellement, à
l'impôt sur les sociétés au taux normal, en société ou organisme placé totalement ou partiellement sous le régime des sociétés de personnes qui n'opte pas immédiatement pour son assujettissement à cet
impôt. À cet égard, il est précisé que cette option doit être notifiée au plus tard avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation pour prendre effet à la même date que celle-ci, pour
les options exercées à compter du 1er août 1995 (CGI, art. 239, 1) ;
Remarque : Auparavant, l’option devait être notifiée concomitamment à la
transformation et au plus tard avant la fin du troisième mois de l’exercice au titre duquel elle produisait ces effets.
- option d'une société à responsabilité limitée visée à
l'article 239 bis AA du CGI pour le régime des sociétés de personnes (cf. I-I-2-c § 370) ;
- renonciation à son option pour l'impôt sur les sociétés d'une société de personnes
conformément au 3 de l'article 239 du CGI. L'option pour l'impôt sur les sociétés est d'une manière générale irrévocable ; mais, par exception, les sociétés de personnes constituées entre membres
d'une même famille au sens de l'article 239 bis AA du CGI et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale, peuvent renoncer à l'option pour l'impôt sur les sociétés qu'elles
avaient exercée avant le 1er janvier 1981 ;
- réunion entre les mains d'un seul associé personne physique, des parts d'une SARL qui
devient EURL et qui n'opte pas pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ;
- réunion entre les mains d'un seul associé personne physique, des parts d'une EARL
pluripersonnelle non familiale qui n'opte pas pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ;
- société civile qui n'entre plus dans le champ d'application du 2 de
l'article 206 du CGI. Il est rappelé que les sociétés civiles sont passibles de l'impôt sur les sociétés lorsqu'elles se
livrent à une exploitation ou à des opérations prévues à l'article 34 du CGI et à l'article 35 du
CGI (cf. toutefois I-I-1 § 330 lorsque ces opérations sont réalisées à titre accessoire).
Les sociétés ou organismes qui cessent totalement ou partiellement d'être soumis à l'impôt
sur les sociétés au taux normal doivent appliquer les conséquences de la cessation d'entreprise.
Il en est ainsi des sociétés ou organismes soumis totalement ou partiellement à l'impôt sur
les sociétés au taux normal qui en deviennent totalement ou partiellement exonérés. Il en est de même des sociétés ou organismes qui ne réalisent plus d'opération les rendant passibles de cet impôt
(organisme sans but lucratif qui exerçait exclusivement une activité lucrative et par conséquent était soumis totalement à l'impôt sur les sociétés, et qui réalise à la fois des opérations lucratives
et des opérations non lucratives ; sociétés qui bénéficient du régime d'exonération des sociétés de capital-risque, etc.).
c. Dispositions particulières (SARL de famille optant pour le régime fiscal des sociétés de personnes, sociétés de
personnes à caractère familial renonçant à l'option pour le régime fiscal des sociétés de capitaux)
L'article 239 bis
AA du CGI prévoit que les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité individuelle commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre
frères et sœurs, ainsi que les conjoints, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8 du
Elle cesse de produire ses effets dès que des personnes autres que celles prévues dans le
présent article deviennent associées.
Les modalités d'exercice de cette option sont précisées à
l'article 46 terdecies A de l'annexe III au CGI,
l'article 46 terdecies B de l'annexe III au CGI,
l'article 46 terdecies C de l'annexe III au CGI et
l'article 46 terdecies D de l'annexe III au CGI ; pour les sociétés nouvelles, par exception à la règle
selon laquelle l'option doit être notifiée avant l'ouverture du premier exercice au titre duquel le régime des sociétés de personnes s'applique, l'article 46 terdecies B de l'annexe III au CGI prévoit
que l'option produit immédiatement effet en matière d'imposition des bénéfices et des droits d'enregistrement si elle est formulée dans l'acte constatant la création.
L'article 46 terdecies B de l'annexe III au CGI étend l'effet immédiat de l'option aux
sociétés déjà soumises au régime fiscal des sociétés de personnes qui se transforment, sans création d'une personne morale nouvelle, en SARL de famille ainsi qu'aux SARL dont l'associé unique cède des
parts à un ou plusieurs membres de sa famille répondant aux conditions de parenté prévues à l'article 239 bis AA du CGI.
Ainsi, les conséquences de la cessation d'entreprise liées à un changement de régime fiscal
L'option doit être formulée dans l'acte qui constate soit la transformation de la société,
Cet acte doit également préciser les liens de parenté entre les associés et une copie doit
en être adressée au service des impôts auprès duquel la déclaration de résultat doit être souscrite. La copie de l'acte est transmise dans le même délai que celui prévu pour son enregistrement,
c'est-à-dire dans le délai d'un mois à compter de sa date.
Le régime fiscal des sociétés de fait est aligné sur celui des sociétés de droit dont elles
présentent les caractéristiques.
Il convient de s'en tenir, chaque fois que le Trésor y a intérêt, à l'apparence juridique
sous laquelle les associés de fait ont cru devoir se placer. Si donc ces derniers se sont abstenus de mentionner la société de fait dans les déclarations fiscales qu'ils ont souscrites, ils ne seront
pas admis ultérieurement à démontrer que l'entreprise unique ou le groupe d'entreprises dont les résultats ont servi de base à l'impôt était, en réalité, exploité en société. En revanche, le service
est fondé, dans l'exercice de ses pouvoirs généraux de contrôle, à effectuer une telle démonstration afin d'en tirer les conséquences prévues par la loi fiscale. L'existence de la société de fait sera
alors opposée pour l'établissement de tous les impôts et taxes.
Que l'existence de la société créée de fait soit révélée par les intéressés lors du dépôt
des déclarations ou qu'elle soit invoquée par le service dans la limite du délai de reprise, le régime fiscal doit être complètement aligné sur celui de la société de droit dont elle présente les
Le régime fiscal d'une telle société ne peut, par suite, être déterminé que cas par cas, au
vu d'un dossier complet permettant, compte tenu de l'ensemble des circonstances de l'affaire, d'une part, d'apprécier si elle est opposable à l'Administration ou si celle-ci a intérêt à invoquer son
existence et, d'autre part, de qualifier le type de société civile ou commerciale selon lequel l'activité est exercée en fait.
Cette opération se traduit nécessairement au regard du droit privé par la création d'un être moral.
Toutefois, il est admis que la transformation ne donne pas lieu à l'imposition immédiate des produits dont la taxation a été différée (provisions notamment), ni des plus-values acquises par les
éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, à la condition qu'aucune modification ne soit apportée aux valeurs comptables
(RM Chupin n° 34832, JO Sénat du 12 mars 1981, p. 337).
Ces règles s'appliquent également en cas de transformation d'une société de fait en SARL de famille
optant pour le régime des sociétés de personnes, sous réserve que l'option prévue à l'article 239 bis AA du CGI soit
formulée dans l'acte constatant la création de la société (RM Costes n° 19603, JO Sénat du 8 août 1985,
p. 1498).
La fusion de deux sociétés de fait emporte leur dissolution. Elle entraîne, comme pour toutes les
sociétés soumises au régime d'imposition des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du CGI, les effets fiscaux des cessations
d'entreprise dans les conditions fixées aux articles 201 et suivants du CGI. En conséquence, elle donne lieu, notamment, pour
chacune des deux sociétés de fait, à l'imposition immédiate des bénéfices pour l'exercice en cours ou dont l'imposition a été différée et à la taxation des plus-values acquises par les éléments
inscrits à l'actif de leur bilan fiscal (RM Debré n° 32257, JO AN du 5 novembre 1990 p. 5137).
202 ter du CGI, lorsqu'une société soumise au régime des sociétés de personnes défini à l'article 8 du CGI et à
l'article 8 ter du CGI cesse d'être soumise à ce régime, les conséquences fiscales de la cessation d'entreprise lui sont
applicables. A cet égard, il convient de préciser que la transformation d'une société en une forme différente de celle sous laquelle elle avait été constituée n'emporte aucune conséquence fiscale dès
lors qu'elle n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle et ne se traduit pas par un changement de régime fiscal. En effet, la transformation régulière d'une société en société d'une
autre forme, qu'elle soit civile ou commerciale, n'emporte pas création d'une personne morale nouvelle (C. civ., art. 1844-3). En
l'occurrence, la transformation d'une SARL de famille soumise à l'impôt sur le revenu en une SCI soumise au même régime n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle et n'emporte pas les
conséquences fiscales de la cessation d'entreprise. Il en va de même de la transformation d'une SCI soumise à l'impôt sur le revenu en une SARL de famille soumise au même régime. Par ailleurs, le
passage d'une activité de location meublée et aménagée à une activité de location nue n'emporte les conséquences de la cessation d'entreprise que si ce passage est assimilé à un changement d'activité
réelle au sens du I de l'article 202 ter du CGI. Cette assimilation repose sur l'analyse d'éléments de fait, permettant de déterminer l'importance des changements apportés. Il est précisé que le
passage d'une activité de location nue exercée par une SCI à une activité de location meublée et aménagée exercée par une SARL de famille ayant opté pour le régime des sociétés de personnes n'emporte
pas en tant que telles conséquences de la cessation d'entreprise. Ces conséquences ne sont en effet encourues par une société exerçant une activité de nature civile et patrimoniale que dans les cas
visés au II de l'article 202 ter du CGI, qui n'incluent pas la notion de changement d'activité réelle (RM Kert n° 12096, JO AN du
3 juin 2008, p. 4679).
/bofip/6261-PGP.html

References: l'article 201
 l'article 201
 art. 1844
 l'article 221

l'article 202

l'article 8
 l'article 8

l'article 8
 art. 202

l'article 238
 l'article 239
 l'article 239

l'article 239

l'article 239

l'article 239

art. 202

l'article 208
 l'article 239
 l'article 239
 l'article 219
 art. 221
 l'article 201
 l'article 221
 l'article 210
 l'article 210
 l'article 210
 l'article 210

L'article 202

l'article 202
 l'article 1835
 art. 23
 art. 23

l'article 202

l'article 202
 l'article 202
 § 100

L'article 202
 l'article 202
 § 280

l'article 201
 art.
221
 art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 221
 art. 221
 l'article 1844

L'article 1844
 l'article 222

l'article 223
 l'article 201
 l'article 221
 § 180
 l'article 201
 § 80

l'article 1844
 art.
1832
 l'article 201

l'article 38
 art. 221
 art. 221
 l'article 221
 l'article 221
 l'article 8
 l'article
8
 l'article 8
 l'article 206

l'article 34
 l'article 35
 § 320

l'article 239
 § 370
 l'article 8
 art. 238
 art. 239
 art. 239
 art. 239
 art. 239

l'article 239

l'article 34
 l'article 35
 art. 239
 l'article 239
 art. 239

l'article 239
 § 370
 l'article 239
 l'article 239

l'article 206
 l'article 34
 l'article 35
 § 330

L'article 239
 l'article 8

l'article 46

l'article 46

l'article 46

l'article 46
 l'article 46

L'article 46
 l'article 239
 l'article 239
 l'article 8
 l'article 8

l'article 8
 art. 1844
 l'article 202
 l'article 202