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Timestamp: 2016-10-24 16:04:52+00:00

Document:
2C_265/2007 (08.10.2007)
Arr�t du 8 octobre 2007
recourant, repr�sent� par Me Stefano Fabbro, avocat,
Imp�t � la source d� par les artistes; solidarit�,
recours en mati�re de droit public contre l'arr�t du Tribunal administratif du canton de Vaud du 4 mai 2007.
Le 7 juillet 2005, la soci�t� Y.________, � Paris et X.________, � B.________ ont pass� un contrat aux termes duquel la premi�re conc�dait au second le droit de faire repr�senter le 28 septembre 2005 � Yverdon-Les-Bains la pi�ce de th��tre "Les Rustres" de Carlo Goldoni dans laquelle jouait notamment le com�dien fran�ais Michel Galabru pour le prix de 16'500 €. Le 22 septembre 2005, la police administrative de la Ville d'Yverdon-Les-Bains a d�livr� � X.________ l'autorisation n�cessaire et a attir� son attention le fait que les cachets d'artistes �trangers sont soumis � l'imp�t.
Le 29 septembre 2005, l'Administration cantonale des imp�ts a remis � X.________ un d�compte de paiement pour la perception de l'imp�t � la source. Ce dernier s'est oppos� au d�compte, faisant valoir que la prestation du 28 septembre n'�tait pas imposable. Le 14 f�vrier 2006, l'Administration cantonale a somm� X.________ de produire les renseignements n�cessaires � l'�tablissement de la taxation. Ce dernier a notamment produit le contrat de vente du spectacle dat� des 14 juin et 7 juillet 2005 ainsi que deux courriers de Y.________ des 22 novembre 2005 et 26 mars 2006, attestant pour l'un, que les artistes qu'elle engageait ne recevaient pas d'autre r�mun�ration que leur salaire et d�fraiements figurant sur leur fiche de paie et, pour l'autre, que "les r�mun�rations brutes vers�es aux com�diens du spectacle Les Rustres s'�levaient � 5'736 € par repr�sentation donn�e en tourn�e en France ou � l'�tranger".
Par d�cision du 23 juin 2006, l'Administration cantonale a arr�t� le revenu brut � 25'692 fr. 15, dont elle a d�duit 20% au titre de frais d'acquisition forfaitaire, et appliqu� un taux d'imposition de 20%, r�clamant le paiement de 4'110 fr. 75 d'imp�t � la source. Le 21 juillet 20056, X.________ a form� une r�clamation qui a �t� rejet�e par l'Administration cantonale le 14 novembre 2006. Le 12 d�cembre 2006, il a d�pos� un recours contre cette d�cision aupr�s du Tribunal administratif.
Par arr�t du 4 mai 2007, le Tribunal administratif a rejet� le recours de X.________ contre la d�cision rendue le 14 novembre 2006 par l'Administration cantonale. Contrairement � ce qu'il affirmait, il devait �tre consid�r� comme organisateur du spectacle du 28 septembre 2005. A cet �gard, il importait peu que le contrat ait �t� intitul� "contrat de vente" et que l'int�ress� n'ait pas �t� l'employeur des com�diens qui ont jou� la pi�ce. Ni l'imposition � la source adress�e � X.________ ni la r�gle de solidarit� ne violait la convention du 9 septembre 1966 conclue entre la Conf�d�ration suisse et la R�publique fran�aise en vue d'�viter les doubles impositions en mati�re d'imp�ts sur le revenu et sur la fortune (CDI-F; RS 0.672.934.91). Pour le surplus, le calcul de l'imp�t �tait correct. L'administration pouvait ne pas se fier � l'attestation lacunaire relative � la r�mun�ration des com�diens.
Agissant par la voie du recours en mati�re de droit public, X.________ demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, de r�former l'arr�t rendu le 4 mai 2007 par le Tribunal administratif en ce sens qu'il soit constat� qu'il n'est pas tenu de verser un montant � titre d'imp�t � la source, subsidiairement qu'il est tenu de verser un imp�t � la source de 1'441 fr. Il soutient que le Tribunal administratif a viol� l'art. 92 al. 4 de la loi du 14 d�cembre 1990 sur l'imp�t f�d�ral direct (LIFD; RS 642.11) ainsi que la convention de double imposition avec la France. Il se plaint �galement du calcul de l'imp�t, qu'il tient pour erron�.
Le Tribunal administratif renonce � d�poser des observations. L'Administration cantonale des imp�ts et l'Administration f�d�rale des contributions concluent au rejet du recours.
1.2 D�pos� en temps utile et dans les formes pr�vues par la loi (art. 100 al. 1 et 106 al. 2 LTF) contre une d�cision finale prise en derni�re instance cantonale, qui ne peut pas �tre attaqu�e devant le Tribunal administratif f�d�ral (art. 86 al. 1 lettre d LTF; art. 33 lettre i LTAF), le pr�sent recours est en principe recevable pour violation du droit f�d�ral et du droit international(cf. art. 95 lettres a et b LTF).
1.3 D'apr�s l'art. 139 al. 2 LIFD, lorsque la retenue litigieuse d'imp�t � la source repose aussi bien sur le droit f�d�ral que sur le droit cantonal, le droit cantonal peut, dans ses dispositions d'ex�cution, pr�voir que la proc�dure de r�clamation et celle devant la commission cantonale de recours sont r�gies par les dispositions cantonales de proc�dure d�terminantes pour la contestation et le r�examen des d�cisions relatives aux imp�ts cantonaux per�us � la source. Le canton de Vaud a fait usage de cette possibilit� (art. 195 de la loi du 4 juillet 2000 sur les imp�ts directs cantonaux [LI/VD; RSVD 642.11]), ce qui explique que l'Administration cantonale n'a rendu qu'une d�cision de taxation comprenant l'imp�t � la source f�d�ral, cantonal et communal (cf. �galement l'art. 5 du R�glement du 2 d�cembre 2002 sur l'imposition � la source [RIS/VD, RSVD 641.11.1]). Il n'y a par cons�quent pas lieu de distinguer, comme l'exige la jurisprudence en mati�re d'imp�t direct ordinaire (cf. ATF 130 II 509 consid. 8.3 p. 511), l'examen de l'imp�t f�d�ral direct de celui de l'imp�t cantonal et communal harmonis�, le recours en mati�re de droit public �tant ouvert dans les deux cas pour violation du droit f�d�ral. L'art. 73 de la loi f�d�ral du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation fiscale des cantons et des communes (LHID; loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14) ne rev�t plus de port�e propre en l'esp�ce.
2.1 La Conf�d�ration suisse et la R�publique fran�aise sont li�es par la Convention du 9 septembre 1966 en vue d'�viter les doubles impositions en mati�re d'imp�ts sur le revenu et sur la fortune (ci-apr�s: CDI-F ou la Convention franco-suisse; RS 0.672.934.91; dans sa version en vigueur depuis le 1er ao�t 1998).
Le revenu dont l'imposition est litigieuse ayant �t� r�alis� en Suisse par des artistes fran�ais, employ�s par une soci�t� fran�aise, ce sont les r�gles de conflit de la convention qui doivent d�signer quel Etat a le droit de l'imposer. En revanche, conform�ment au principe de l'effet n�gatif des conventions de double imposition, les modalit�s de l'imposition sur le plan mat�riel et formel rel�vent uniquement du droit interne de l'Etat auquel la comp�tence d'imposer est attribu�e (Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, Le droit fiscal international, Neuch�tel 1983, p.106 s.). C'est par cons�quent en vain que le recourant se plaint de ce que le principe de solidarit� pr�vu par l'art. 92 al. 4 LIFD serait contraire � l'art. 19 CDI-F.
2.2 Selon l'art. 19 al.1 CDI-F, les revenus que les professionnels du spectacle, tels que les artistes de th��tre, de cin�ma, de la radio ou de la t�l�vision et les musiciens, ainsi que les sportifs, retirent de leurs activit�s personnelles en cette qualit� sont imposables dans l'Etat contractant o� ces activit�s sont exerc�es.
Selon l'art. 19 al. 2 CDI-F, lorsque les revenus d'activit�s qu'un artiste ou un sportif exerce personnellement et en cette qualit� sont attribu�s non pas � l'artiste ou au sportif lui-m�me mais � une autre personne, ces revenus sont imposables, nonobstant les dispositions des art. 7, 16 et 17, dans l'Etat contractant o� les activit�s de l'artiste ou du sportif sont exerc�es.
Toutefois, en ce qui concerne la France, d'apr�s l'art. 25 let. A chiffre 1 CDI-F, nonobstant toute autre disposition de la convention de 1966, les revenus qui sont imposables ou ne sont imposables qu'en Suisse conform�ment aux dispositions de la convention, et qui constituent des revenus imposables d'un r�sident de France, sont pris en compte pour le calcul de l'imp�t fran�ais lorsqu'ils ne sont pas exempt�s de l'imp�t sur les soci�t�s en application de la l�gislation interne fran�aise (cf. Jean-marc Rivier, op. cit., p. 150 et les r�f�rences cit�es). Dans ce cas, l'imp�t � la source suisse n'est pas d�ductible de ces revenus, mais le r�sident a droit � un cr�dit d'imp�t imputable sur l'imp�t fran�ais dans les limites pr�vues par l'art. 25 let. A CDI-F.
2.3 L'art. 19 CDI-F ayant un contenu identique � celui de l'art. 17 de la Convention mod�le OCDE (cf. Georges Muller, La nouvelle convention franco-suisse contre la double imposition du 9 septembre 1966, RDAF 1968, p. 97 ss et 161 ss, sp�c. p. 177, Jean-Marc Rivier, op. cit., p.150), les commentaires formul�s � propos de ce dernier article sont utiles dans l'interpr�tation et l'application de l'art. 19 CDI-F (Comit� des affaires fiscales de l'OCDE, op. cit., n� 29 ad introduction; Jean-Marc Rivier, op. cit., p. 101).
Selon le commentaire de l'art. 17 de la Convention mod�le OCDE, les artistes et les sportifs qui sont r�sidents d'un Etat contractant sont imposables dans l'autre Etat contractant o� ils exercent leurs activit�s en cette qualit�, que celle-ci aient un caract�re d'activit� d'entreprise ou d'activit� salari�e. Le paragraphe 1 s'applique au revenu per�u directement et indirectement, � titre individuel par un artiste. M�me lorsque la r�mun�ration n'est pas vers�e directement � l'ex�cutant ou � son impresario (agent), qui per�oit alors un salaire, l'Etat contractant o� se d�roule l'activit� artistique est en droit d'imposer la part du salaire qui correspond � cette activit� (Comit� des affaires fiscales de l'OCDE, op. cit., n� 1 et 2 ad art. 17; cf �galement, Peter Locher, Einf�hrung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 3e �d., Berne 2005, p. 441 s.). Le paragraphe 2 traite des cas o� les revenus des activit�s de l'artiste sont attribu�s � une tierce personne et vise l'hypoth�se dans laquelle l'Etat de la source ne peut faire abstraction de ces autres personnes pour imposer directement l'homme de spectacle; dans ce cas, la fraction du revenu sur lequel l'artiste ne peut �tre impos� l'est n�anmoins comme revenu aupr�s de la personne qui le re�oit (Jean-Blaise Roggen, Le nouveau Mod�le de Convention fiscale de l'OCDE concernant le revenu et la fortune, Revue Fiscale 49/1994, p. 566 ss et 574 ss, sp�c. p. 568 s.; Peter Locher, op. cit., p. 442).
2.4 En l'esp�ce, force est de constater que le revenu touch� par les artistes ayant jou� la pi�ce de th��tre "Les Rustres" par l'interm�diaire de leur soci�t� productrice fran�aise, pour leur repr�sentation du 28 septembre 2005 � Yverdon-Les-Bains, est imposable en Suisse. Quoi qu'en pense le recourant, il importe peu de savoir si le montant vers� en ex�cution du contrat de vente des 14 juin et 7 juillet 2005 constituait un revenu d'ind�pendant ou un salaire, les deux hypoth�ses �tant couvertes par l'art. 19 CDI-F. C'est en vain �galement que le recourant objecte que ces artistes ont �t� r�mun�r�s par la soci�t� de production fran�aise, qu'ils ont �t� d�clar�s en France et qu'ils y ont pay� leurs imp�ts sur toutes les repr�sentations, du moment que cette hypoth�se est pr�vue par l'art. 25 let. A chiffre 1 de la Convention franco-suisse et n'emp�che nullement le fisc suisse d'imposer ces m�mes revenus. Il appartenait au recourant, qui avait �t� d�ment averti que ces revenus �taient soumis � l'imposition � la source en Suisse, d'organiser ses relations contractuelles afin de tenir compte de cette situation, en retenant, par exemple, le montant de l'imp�t d� en Suisse, tandis qu'il appartenait � la soci�t� fran�aise (ou aux artistes) de faire valoir en France un cr�dit d'imp�t pour le montant d'imp�t pay� en Suisse dans les limites de l'art. 25 lettre A chiffre 1 CDI-F. Le grief est par cons�quent rejet�.
Le recourant soutient que le Tribunal administratif a mal appliqu� l'art. 92 al. 4 LIFD.
3.1 D'apr�s l'art. 92 al. 1 LIFD, s'ils sont domicili�s � l'�tranger, les artistes tels que les artistes de th��tre, de cin�ma, de radio, de t�l�vision, de spectacles de vari�t�s et les musiciens, ainsi que les sportifs et conf�renciers, doivent l'imp�t sur le revenu de leur activit� personnelle en Suisse, y compris les indemnit�s qui y sont li�es. Il en va de m�me pour les revenus et indemnit�s qui ne sont pas vers�s � l'artiste, au sportif ou au conf�rencier lui-m�me, mais au tiers qui a organis� ses activit�s. Le taux de l'imp�t f�d�ral est progressif (par classe). Il varie entre 0,8% et 7% en fonction des recettes journali�res (cf. art. 92 al. 2 LIFD), soit les recettes brutes, y compris tous revenus accessoires et les indemnit�s, d�duction faite des frais d'acquisition (art. 92 al. 3 LIFD). L'organisateur du spectacle en Suisse est solidairement responsable du paiement de l'imp�t (art. 92 al. 4 LIFD).
Conform�ment � l'art. 35 al. 1 lettre b LHID, qui a une teneur identique � celle de l'art. 92 LIFD, l'art. 139 al. 1 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les imp�ts directs cantonaux (LI/VD; RSVD 642.11) pr�voit que, s'ils sont domicili�s � l'�tranger, les artistes tels que les artistes de th��tre, de cin�ma, de radio, de t�l�vision, de spectacles de vari�t�s et les musiciens, ainsi que les sportifs et conf�renciers, doivent l'imp�t sur le revenu de leur activit� personnelle dans le canton, y compris les indemnit�s qui y sont li�es. Il en va de m�me pour les revenus et indemnit�s qui ne sont pas vers�s � l'artiste, au sportif ou au conf�rencier lui-m�me, mais au tiers qui a organis� ces activit�s. Le taux de l'imp�t est pr�vu par la loi annuelle d'imp�t (art. 139 al. 2 LI/VD).
D'apr�s les art. 139 al. 3 et 4 LI/VD, qui ont une teneur identique � celle des art. 92 al. 3 et 4 LIFD, les recettes journali�res comprennent les recettes brutes, y compris tous les revenus accessoires et les indemnit�s, d�duction faite des frais d'acquisition fix�s de mani�re forfaitaire et l'organisateur du spectacle est solidairement responsable du paiement de l'imp�t.
3.2 Le recourant ne se plaint pas de l'absence d'une base l�gale qui permette � l'autorit� fiscale de percevoir un imp�t � la source sur le revenu provenant du spectacle jou� le 28 septembre 2005. Il se plaint en revanche d'�tre recherch� par le fisc suisse au titre de d�biteur solidaire de l'imp�t. Selon lui, le fisc aurait d� s'adresser en priorit� � la soci�t� fran�aise de production du spectacle, du moment que la solidarit� est un moyen subsidiaire de perception de l'imp�t. Le recourant perd de vue que la solidarit� dont se pr�vaut l'autorit� fiscale en l'esp�ce est pr�vue par les art. 92 al. 4 LIFD et 139 al. 4 LI/VD qui ont pr�cis�ment pour but de faciliter les d�marches d'encaissement de l'imp�t en d�signant un d�biteur en Suisse auquel l'autorit� peut s'adresser. Elle rev�t la m�me port�e que celle qui ressort de l'art. 144 al. 1 CO selon lequel le cr�ancier peut, � son choix, exiger de tous les d�biteurs solidaires ou de l'un d'eux l'ex�cution int�grale ou partielle de la dette. Dans ces conditions, malgr� les d�n�gations du recourant sur ce point, l'Administration fiscale n'avait pas l'obligation de rechercher d'abord le d�biteur � l'�tranger. D�ment averti du r�gime fiscal applicable au spectacle qu'il organisait, le recourant ne peut s'en prendre qu'� lui-m�me s'il n'a pas pris les dispositions qui s'imposait en pareilles circonstances. Le grief doit �tre rejet�.
Le recourant se plaint encore de ce que le Tribunal administratif a confirm� � tort le calcul du revenu imposable.
4.1 Selon l'art. 7 de l'ordonnance du 19 octobre 1993 sur l'imposition � la source dans le cadre de l'imp�t f�d�ral direct (Ordonnance sur l'imposition � la source, OIS; RS 642.118.2), les recettes journali�res sont �gales aux revenus bruts, d�duction faite des frais d'acquisition du revenu directement li�s � la manifestation, divis�s par le nombre de jours de repr�sentations et de r�p�titions (al. 1). Pour les groupes, on calcule la recette journali�re moyenne par personne pour fixer le taux de l'imp�t si la part de chaque membre n'est pas connue ou difficile � d�terminer (al. 2). Pour la d�duction des frais d'acquisition du revenu, un montant forfaitaire de 20% des revenus bruts est admis. La justification de frais plus �lev�s demeure r�serv�e (al. 3). L'art. 11 RIS/VD contient des dispositions dont la teneur est similaire � celle de l'art. 7 OIS.
Selon le principe de l'art. 8 CC, �galement admis en mati�re fiscale, il incombe � celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature � �teindre ou � diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les cons�quences de l'�chec de cette preuve (arr�t 2A.461/2001 du 21 f�vrier 2002 in: Revue fiscale 57/2002, p. 816, consid. 2; 54/1999, p. 118 consid. 9a p. 126; ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266 et les arr�ts cit�s).
4.2 En l'esp�ce, l'Administration fiscale a constat� que le montant vers� par le recourant � la soci�t� fran�aise de production du spectacle en cause s'�levait � 16'500 €. Elle a converti ce montant en francs suisses au cours du jour, obtenant un montant de 25'692 fr.15 dont elle a soustrait des frais d'acquisition � concurrence de 20% et appliqu� le taux l�gal. Le recourant reproche au Tribunal administratif d'avoir confirm� ce mode de calcul et d'avoir �cart� le document de la soci�t� fran�aise de production attestant que le montant total des r�mun�rations brutes vers�es aux com�diens du spectacles "Les Rustres", s'�levait � 5'736,50 € pour calculer l'imp�t d�. A son avis, le Tribunal administratif ne pouvait lui reprocher la violation de son devoir de collaboration et confirmer l'imposition litigieuse, du moment qu'il avait �tabli au mieux le revenu brut imposable, compte tenu de la pratique habituelle des producteurs �trangers en la mati�re et des difficult�s � obtenir le d�tail des frais d'acquisition du revenu de leur part.
Les objections du recourant doivent �tre �cart�es. Ce dernier perd de vue que l'Administration fiscale a d�ment constat� le revenu brut tel qu'il ressortait du contrat pass� entre les parties. Conform�ment aux r�gles relatives au fardeau de la preuve ainsi qu'aux art. 7 al. 3 OIS et 11 al. 1 RIS/VD, qui en sont l'expression dans ce domaine, il appartenait au d�biteur de l'imp�t, en l'esp�ce la soci�t� de production fran�aise, d'�tablir que les frais d'acquisition du revenu du spectacle en cause d�passaient le montant de forfaitaire de 20%. Cette m�me obligation incombait �galement au recourant en vertu du rapport de solidarit� pr�vu par l'art. 92 al. 4 LIFD. Ni l'un ni l'autre n'ont d�montr� que les frais d'acquisition du spectacle jou� le 28 septembre 2005 �taient sup�rieurs � 20% du montant stipul� dans le contrat de vente en cause. C'est � bon droit que le Tribunal administratif a �cart� l'attestation �tablie par la soci�t� fran�aise de production. Ce document ne permettait en effet nullement de s'assurer de la r�alit� des frais d'acquisition r�ellement consentis � cette occasion. Il est vrai qu'une fois le spectacle termin� et les artistes et leur employeur rentr�s dans leur pays de r�sidence, la d�monstration que les frais d'acquisition seraient plus �lev�s que le montant forfaitaire pr�vu par l'ordonnance sur l'imp�t � la source et le r�glement cantonal - qui incombe alors � l'organisateur en Suisse en tant que d�biteur solidaire de l'imp�t - peut, comme en l'esp�ce, se heurter � des difficult�s. L'organisateur de spectacles en Suisse d�ment averti, comme l'a �t� le recourant en l'esp�ce, peut se pr�munir contre ces difficult� en retenant le montant de l'imp�t calcul�, pr�cis�ment au moyen de la r�gle des 20% de frais d'acquisition forfaitaire pr�vue par l'art. 7 al. 3 OIS et 11 al. 1 RIS/VD.
Par cons�quent, en confirmant le mode de calcul de l'Administration fiscale, le Tribunal administratif a correctement appliqu� le droit f�d�ral. Le grief du recourant doit �tre rejet�.
II r�sulte de ce qui pr�c�de que le recours, mal fond�, doit �tre rejet�. Succombant, le recourant doit supporter un �molument judiciaire (art. 65 et 66 LTF). II n'a pas droit � des d�pens (art. 68 LTF).
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au recourant, � l'Administration cantonale des imp�ts du canton de Vaud et au Tribunal administratif du canton de Vaud ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, Division juridique imp�t f�d�ral direct.

References: art. 33
 art. 95
 ATF 
 art. 7
 art. 17
 art. 92
 art. 139
 art. 92
 art. 92
 ATF 
 art. 7