Source: http://kraken.slv.cz/6Afs89/2014
Timestamp: 2018-02-17 19:45:07+00:00

Document:
6Afs89/2014
6 Afs 89/2014-23
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Prùchy a soudcù JUDr. Zory ©molkové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: R. E., zastoupen Mgr. Janou Èechovou, advokátkou, se sídlem Praha 2, Trojanova 12, proti ¾alovanému: Generální øeditelství cel, se sídlem Praha 4, Budìjovická 7, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 13. 3. 2014, è. j. 6 Af 35/2010-86,
[1] Rozhodnutím ze dne 28. 5. 2010, è. j. 5842-4/2010-900000-302 (dále jen napadené rozhodnutí ), ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Celního øeditelství Plzeò ( dále jen správní orgán I. stupnì ) ze dne 21. 1. 2010, è. j. 827/2010-160100-34, kterým bylo podle § 42 odst. 1 písm. c) zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o spotøebních daních ), zaji¹tìn benzín natural BA 95 v mno¾ství 36.362 litrù. V odùvodnìní napadeného rozhodnutí ¾alovaný popsal, ¾e dne 21. 1. 2010 byl ¾alobce kontrolován hlídkou mobilního dohledu celního øeditelství, s výsledkem, ¾e údaje uvedené v odstavci 7 prùvodního dokladu è. 4074414 jsou nepravdivé, proto¾e tam uvedená adresa spoleènosti EKOL GAS PB s. r. o. (Lipová cesta 736, Milevsko), neodpovídá aktuálnímu sídlu této spoleènosti; dále nebyla vyplnìna kolonka 7a prùvodního úøedního dokladu, co¾ dle naøízení Komise (EHS) è. 2719/92 znamená, ¾e místo dodání je stejné jako v odstavci 7. Na mezinárodním nákladním listu v¹ak bylo jako místo vykládky uvedeno jiné místo a je v nìm uvedeno správné sídlo spoleènosti. Mezinárodní nákladní list pøitom nemù¾e nahradit prùvodní doklad, leda¾e by obsahoval stejné údaje, jaké jsou vy¾adovány pro prùvodní úøední doklad, pøièem¾ povaha tìchto údajù musí být vyznaèena èíslem odpovídající kolonky prùvodního úøedního dokladu. ®alobci muselo být známo, ¾e adresa sídla pøíjemce není správná a bylo tudí¾ v jeho moci zabezpeèit, aby odesílatel pøed zapoèetím pøepravy prùvodní doklad uvedl do nále¾itého stavu. Ke zmìnì sídla pøíjemce do¹lo dva mìsíce pøed uskuteènìním dopravy, pøièem¾ o této skuteènosti nebyl správce danì v prùbìhu tohoto období informován. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce jako kontrolovaná osoba není dopravcem, ale jeho zamìstnancem, ¾alovaný pøibral dopravce jako osobu zúèastnìnou na øízení, která je ve smluvním vztahu s objednatelem pøepravy zbo¾í, proto jí bylo prvostupòové rozhodnutí té¾ doruèeno. ®alobce jako zamìstnanec dopravce je nepochybnì oprávnìn za nìj jednat pøi poskytování souèinnosti pøi kontrole provádìné celními orgány, kontrolovanou osobou je v¹ak rovnì¾ dopravce.
[2] ®alobce proti napadenému rozhodnutí podal správní ¾alobu, v ní¾ vyjádøil pøesvìdèení, ¾e správní orgán I. stupnì od poèátku chybnì vyhodnotil úèastníky øízení a za kontrolovanou osobu a tudí¾ úèastníka øízení oznaèil ¾alobce místo dopravce, jeho¾ je ¾alobce zamìstnancem. Tím ¾alovaný poru¹il právo dopravce na spravedlivý proces, nebo» mu neumo¾nil hájit své zájmy pøesto, ¾e svým rozhodnutím citelnì zasáhl do jeho podnikatelské èinnosti. ®alobce byl tak nesprávnì pova¾ován za osobu, která zbo¾í pøepravovala, aèkoliv byl pouze øidièem dopravce v zamìstnaneckém pomìru. V souvislosti se zaji¹tìním vybraných výrobkù bylo ¾alobci ulo¾eno nahradit náklady v souvislosti s jejich uskladnìním, co¾ je ¹ikonózní a pøesahuje rámce povinností ¾alobce jako øidièe. Pokud by byl postup celního orgánu správný, byl by ¾alobce jako øidiè vystaven neúmìrnému riziku. ®alobce proto navrhl, aby soud napadené rozhodnutí zru¹il.
[3] Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 13. 3. 2014, è. j. 6 Af 35/2010-86, napadené rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Soud dospìl k závìru, ¾e ¾alobce jako zamìstnanec dopravce, spoleènosti TM-TRUCK s. r. o., by» byl fyzicky pøítomen kontrole, bylo mu pøedáno oznámení o zaji¹tìní pøedmìtných vybraných výrobkù a byla mu pøedána kopie protokolu o zaji¹tìní, nemìl postavení kontrolované osoby podle § 42 zákona o spotøebních daních, nebyl nositelem práv a povinností z pøepravního vztahu a tedy subjektem, vùèi kterému mù¾e být rozhodnutí vydáno. Tímto subjektem je právì spoleènost TM-TRUCK s. r. o. jako dopravce, který s pøedmìtnými vybranými výrobky nakládal se v¹emi dùsledky z toho vyplývajícími. ®alobce plnil pouze pokyny dopravce, a mìl tedy povinnost vybrané výrobky pøepravit dopravním prostøedkem dopravce na urèené místo. Rovnì¾ tak byl oprávnìn pøi kontrole jménem zamìstnavatele pøevzít oznámení o zaji¹tìní a pøevzít protokol o zaji¹tìní; tyto úkony nijak z jeho pracovní náplnì nevyboèují, nebo» souvisí s výkonem funkce øidièe.
[4] Proti tomuto rozsudku Mìstského soudu v Praze podal ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost z dùvodu nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky, tedy z dùvodu pøedvídaném v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ). Podle stì¾ovatele mìstský soud nesprávnì vylo¾il pojem kontrolovaná osoba v ustanovení § 42 odst. 4 zákona o spotøebních daních. Pøednì se sám ¾alobce oznaèil za osobu, která pøepravu provádìla. Skuteènost, ¾e se jedná o zamìstnance, byla zji¹tìna a prokázána a¾ v odvolacím øízení. Zákon o spotøebních daních v § 42 odst. 4 pou¾ívá pojem kontrolovaná osoba jako zkratku pro osobu, u které byly vybrané výrobky èi dopravní prostøedek zji¹tìny, tj. fyzicky zji¹tìny. Této osobì se pøedá protokol o zaji¹tìní. Nejpozdìji následující pracovní den se vydá rozhodnutí o zaji¹tìní, u kterého zákon neuvádí, kdo je jeho adresátem. Z logiky vìci je jeho adresátem stejná osoba, tj. kontrolovaná osoba (osoba, u které byly vybrané výrobky zji¹tìny). Tomu svìdèí i krátkost lhùty pro vydání rozhodnutí. V takové lhùtì není mo¾né uèinit ¾ádná dal¹í skutková zji¹tìní ve vztahu k tomu, pokraèování kdo jiný by mohl být úèastníkem øízení. Z ustanovení § 42 odst. 5 zákona o spotøebních daních, ve kterém se uvádí, ¾e rozhodnutí o zaji¹tìní obsahuje také pouèení o právech a povinnostech osoby, jí¾ se rozhodnutí týká, lze dovodit, ¾e kontrolovaná osoba nemusí být jediným úèastníkem øízení, ale ¾e mohou být zji¹tìny i dal¹í osoby, kterých se rozhodnutí týká. Napøíklad osoby, které mají vlastnické èi jiné právo k zaji¹tìnému dopravnímu prostøedku èi zaji¹tìným vybraným výrobkùm. Tyto se stanou následnì v pøípadì, ¾e se jich rozhodnutí o zaji¹tìní skuteènì týká, úèastníky øízení a mohou pak uplatnit v øízení o zaji¹tìní a¾ do vydání meritorního rozhodnutí svá práva. Nic to v¹ak nemìní na tom, ¾e rozhodnutí o zaji¹tìní se prvotnì doruèuje kontrolované osobì, tj. osobì, u ní¾ byly vybrané výrobky zji¹tìny, a kterou byl v daném pøípadì ¾alobce. Poté, co ¾alobce pøedlo¾il spoleènì s odvoláním i kopii své pracovní smlouvy, ulo¾il stì¾ovatel prvoinstanènímu orgánu doruèit rozhodnutí o zaji¹tìní také dopravci (spoleènosti TM-TRUCK s. r. o.), nebo» se jej zaji¹tìní rovnì¾ týká a je proto úèastníkem øízení. Rozhodnutí o zaji¹tìní je pøedbì¾ným opatøením a jeho základním smyslem je pøedbì¾nì zabránit dal¹í dispozicí se zaji¹tìnou vìcí. Tehdej¹í procesní právní úprava, tj. zákon è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, nemìla ¾ádnou úpravu øízení o úèastenství , jakou obsahuje zákon è. 500/2004 Sb., správní øád, ve svém § 28. Jestli¾e tedy Celní øeditelství Plzeò zahájilo øízení o zaji¹tìní s ¾alobcem jako kontrolovanou osobou a tento podal proti rozhodnutí odvolání, nezbylo stì¾ovateli jako odvolacímu orgánu nic jiného, ne¾ po pøibrání dal¹ího úèastníka øízení (spoleènosti TM-TRUCK s. r. o.) o odvolání rozhodnout a vydat napadené rozhodnutí. Mìstský soud v Praze v odùvodnìní napadeného rozsudku pouze uvedl, ¾e stì¾ovatel mìl ke skuteènosti, ¾e ¾alobce je zamìstnanec dopravce, pøihlédnout, neuvedl v¹ak, jakou formou, resp. co by mìl uèinit. S ohledem na vý¹e uvedené je stì¾ovatel pøesvìdèen, ¾e jím zvolený postup byl souladný s právem a tedy zákonný.
[5] Pro úplnost stì¾ovatel odkázal na souèasnou právní úpravu zákona o spotøebních daních, tj. po novelizaci provedené zákonem è. 95/2011 Sb., a na dùvodovou zprávu k tomuto zákonu. Souèasné znìní zákona o spotøebních daních pøi vymezení úèastníkù øízení pou¾ívá stejné jazykové formulace ( osoba, u ní¾ byly vybrané výrobky zji¹tìny ), pøièem¾ ji¾ nepou¾ívá zkratku kontrolovaná osoba a výslovnì v § 42a vymezuje dal¹í úèastníky øízení ( osoba, která má vìcné právo k zaji¹tìným vybraným výrobkùm nebo dopravnímu prostøedkù ). Podle souèasné právní úpravy by opìt bylo vydáno rozhodnutí o zaji¹tìní a adresováno ¾alobci a spoleènost TM-TRUCK s. r. o. by v øízení vystupovala jako dal¹í úèastník øízení, kterému by bylo vydáno rozhodnutí o zaji¹tìní. O skuteènosti, ¾e osoba, u ní¾ byly vybrané výrobky zji¹tìny, je podle pùvodní i souèasné právní úpravy stále toto¾ná, svìdèí i bod 23 dùvodové zprávy k zákona è. 95/2011 Sb., ve kterém je uvedeno, ¾e navrhovaná právní úprava reaguje na vý¹e uvedené poznatky z praxe a odstraòuje výkladové potí¾e zejména ve vztahu, kdo je kontrolovanou osobou, kdo je úèastníkem "øízení o zaji¹tìní" a "øízení o propadnutí". Navrhovanou právní úpravou nedochází k vìcným zmìnám ani k roz¹íøení oprávnìní celních orgánù. Stì¾ovatel proto navrhl napadené rozhodnutí zru¹it a vìc vrátit mìstskému soudu k dal¹ímu øízení.
[6] ®alobce se podle obsahu spisu ke kasaèní stí¾nosti nevyjádøil.
[7] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., v mezích jejího rozsahu a uplatnìného dùvodu. Neshledal pøitom vady podle § 109 odst. 4 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
[8] Z obsahu kasaèní stí¾nosti vyplývá, ¾e ji stì¾ovatel podal z dùvodu uvedeného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., nebo» dovozuje nesprávné právní posouzení vìci Mìstským soudem v Praze. Podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Nesprávné posouzení právní otázky v pøedcházejícím øízení spoèívá v tom, ¾e na správnì zji¹tìný skutkový stav byl mìstským soudem aplikován nesprávný právní názor.
[10] Pro pøehlednost je vhodné vyjít z popisu mechanismu zákonného postupu správního orgánu pøi rozhodování dle ustanovení § 42 zákona o spotøebních daních tak, jak dopadá na posuzovaný pøípad. Podle ustanovení § 42 odst. 1 zákona rozhodne celní úøad nebo celní øeditelství o zaji¹tìní vybraných výrobkù popøípadì i dopravního prostøedku, který je dopravuje, tehdy, zjistí-li ¾e a) vybrané výrobky jsou dopravovány bez dokladu uvedeného v § 6, 27 a 27c, 30, 51, 100 a 100a, pokud tento zákon nestanoví jinak (§ 50), b) vybrané výrobky jsou dopravovány ve vìt¹ím mno¾ství (§ 4 odst. 3) bez dokladu uvedeného v § 5, nejedná-li se o vybrané výrobky pro osobní potøebu (§ 4 odst. 6., § 32 odst. 2, 4. a 5), c) údaje uvedené na tomto dokladu jsou nesprávné nebo nepravdivé, nebo d) tento doklad je nepravý, pozmìnìný nebo padìlaný. Postup pøi zaji¹tìní je následující: správce danì nejprve ústnì oznámí opatøení o zaji¹tìní vybraných výrobkù osobì, u které byly vybrané výrobky zji¹tìny (§ 42 odst. 4 zákona); zde (a v následujících odstavcích) se uplatòuje legislativní zkratka kontrolovaná osoba . Souèasnì správce danì vyhotoví protokol, ve kterém uvede i dùvod zaji¹tìní, a tento na místì pøedá kontrolované osobì. V písemném rozhodnutí o zaji¹tìní, které musí být vydáno nejpozdìji následující pracovní den po dni vyhotovení protokolu, uvede správce danì dùvody, pro které se (mimo jiné) vybrané výrobky zaji¹»ují, a pouèení o právech a povinnostech osoby, jí¾ se rozhodnutí týká (§ 42 odst. 5 zákona). Kontrolovaná osoba mù¾e proti rozhodnutí o zaji¹tìní podat odvolání nejpozdìji do 7 pracovních dnù od doruèení rozhodnutí (§ 42 odst. 6 zákona), je v¹ak povinna zaji¹tìné výrobky vydat a odmítne-li je vydat, jsou jí vybrané výrobky odòaty (§ 42 odst. 7, druhá a tøetí vìta zákona). Kontrolované osobì se rovnì¾ doruèuje rozhodnutí o zru¹ení zaji¹tìní vybraných výrobkù nebo dopravního prostøedku, pokud se proká¾e, ¾e s vybranými výrobky nebylo nakládáno zpùsoby uvedenými v odstavcích 1 a 2 nebo ¾e dopravní prostøedek nedopravoval takové výrobky, a zaji¹tìné vybrané výrobky nebo dopravní prostøedek musí být kontrolované osobì bez zbyteèných prùtahù vráceny v neporu¹eném stavu (§ 42 odst. 10 zákona). Kontrolovaná osoba je také povinna hradit náklady na skladování zaji¹tìných vybraných výrobkù, pøièem¾ zákon vznik této povinnosti nevá¾e na ¾ádnou dal¹í okolnost (§ 42 odst. 7, poslední vìta zákona). Podle ustanovení § 42 odst. 9 zákona o spotøebních daních trvá zaji¹tìní vybraných výrobkù do doby, ne¾ je pravomocnì rozhodnuto o jejich propadnutí nebo zabrání, pøípadnì do doby, kdy se proká¾e, ¾e s vybranými výrobky nebylo nakládáno zpùsoby uvedenými v odstavcích 1 a 2.
[11] V citovaných ustanoveních lze vysledovat jistý terminologický nesoulad v tom, ¾e na jedné stranì se hovoøí o osobách, kterých se rozhodnutí o zaji¹tìní vybraných výrobkù týká a na druhé stranì o kontrolované osobì; dal¹í definovanou skupinou osob je vlastník vybraných výrobkù a fyzická nebo právnická osobì, která tyto vybrané výrobky dopravovala, skladovala nebo prodávala. Je zøejmé, ¾e ve vìt¹inì pøípadù se bude jednat o tentý¾ subjekt, tedy kontrolovaná osoba bude souèasnì buï vlastníkem zaji¹tìných vybraných výrobkù, nebo jejich dopravcem èi skladníkem, popø. k nim bude mít jiné právo; urèení právního vztahu k zaji¹tìným vybraným výrobkùm je relevantní v okam¾iku, kdy je rozhodováno o jejich dal¹ím právním osudu. Av¹ak v první fázi øízení podle § 42 zákona, tedy øízení o zaji¹tìní vybraných výrobkù, je subjektem, vùèi kterému smìøují úkony celního úøadu a celního øeditelství, kontrolovaná osoba, jejím¾ pojmovým znakem je pouze to, ¾e jde o osobu, u které jsou zji¹tìny vybrané výrobky bìhem dopravy (v pøípadì pokraèování situace podle § 42 odst. 1 zákona o spotøebních daních). Jinými slovy, kontrolovaná osoba mù¾e, ale nemusí být vlastníkem vybraných výrobkù, jejich skladovatelem èi prodejcem, nemusí mít k vybraným výrobkùm ¾ádný právní (èi protiprávní vztah), postaèí pouze, ¾e je má ve své fyzické dispozici a ¾e je dopravuje.
[12] Ke stejnému závìru lze dospìt i výkladem teleologickým. Úèelem ustanovení § 42 zákona o spotøebních daních, respektive jednotlivých øízení vedených v jeho re¾imu, jsou opatøení smìøující proti distribuci a spotøebì vybraných výrobkù, u kterých existují dùvodné pochybnosti o jejich øádném zdanìní (èi o jejich oprávnìném nabytí bez danì). Jde o opatøení, která mají povahu bezprostøedních zásahù (zaji¹tìní výrobkù), a následnì povahu koneèného rozhodnutí o právním re¾imu výrobkù a posléze i o jejich dal¹ím pou¾ití. Lze si jen obtí¾nì pøedstavit, jak by v rámci øízení o zaji¹tìní vybraných výrobkù, mìlo být posuzováno, zda osoba, která má v dané chvíli vybrané výrobky u sebe, je jejich vlastníkem, dopravcem, prodejcem (pøípadnì skladovatelem). Povaha tohoto správního úkonu spoèívá toti¾ v okam¾itém (av¹ak èasovì omezeném) odvrácení bezprostøednì hrozící spoleèenské újmy, nelze-li tohoto cíle dosáhnout jinak; smìøuje pøitom proti tomu, o kom lze v daný okam¾ik usuzovat, ¾e je za tento ne¾ádoucí stav odpovìdný (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 7 Afs 69/2007-85 z 26. 2. 2009).
[13] Shodný závìr vyplývá z dùvodové zprávy k zákonu è. 95/2011 Sb., kterým byl mj. novelizován § 42 zákona o spotøebních daních, podle které [k]ontrolovanou osobou se rozumí pøímo fyzická osoba, které byly vybrané výrobky fyzicky zaji¹tìny, odejmuty. Pokud tedy byly vybrané výrobky zaji¹tìny zamìstnanci právnické osoby, napø. øidièi, je kontrolovanou osobou tento øidiè, nebo» tato osoba má vybrané výrobky èi dopravní prostøedky fyzicky v dispozici, resp. této osobì se fyzicky vybrané výrobky èi dopravní prostøedek odebírají. Vlastník vybraných výrobkù èi dopravního prostøedku, tj. napø. zamìstnavatel øidièe, mù¾e pak svá práva uplatnit ve vztahu k rozhodnutí o zaji¹tìní jako úèastník a osoba, které se rozhodnutí doruèuje .
[14] Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku è. j. 4 Afs 54/2014-27 ze dne 31. 7. 2014, který v skutkovì té¾e vìci, pouze ke kasaèní stí¾nosti dopravce (spoleènosti TM-TRUCK s. r. o.) uvedl, ¾e nikterak nezpochybòuje postup správního orgánu prvního stupnì, pokud za úèastníka øízení (kontrolovanou osobu) zprvu pova¾oval pouze pana Radovana Ernesta (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 2. 2009, è. j. 7 Afs 69/2007-85), a to s ohledem na to, ¾e bìhem faktického úkonu zaji¹tìní, jemu¾ byl pøítomen, nelze zjistit v¹echny rozhodné skuteènosti, zvlá¹tì kdy¾ platná právní úprava byla komplikovaná a v øadì smìrù právì s ohledem na vymezení okruhu úèastníkù øízení nedokonalá, jak ostatnì popsal Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 18. 6. 2012, è. j. 5 Afs 25/2012-30, s tím, ¾e a¾ novelou zákona o spotøebních daních provedenou zákonem è. 95/2011 Sb., byl ji¾ s úèinností od 1. 5. 2011 tento deficit odstranìn a ustanovení § 42 odst. 1 zákona o spotøebních daních novelizováno .
[15] Uvedený závìr v¹ak neobstojí za situace, kdy je ji¾ postaveno najisto, ¾e ¾alobce pøi zji¹tìní vybraných výrobkù jednal na úèet tøetí osoby jako její zákonný zástupce. ®alobce tak nemìl a nemá k pøedmìtným vybraným výrobkùm právní vztah; byl v právním vztahu ke spoleènosti TM-TRUCK, s. r. o., zalo¾eném pracovní smlouvou. Jeho jednání bylo nepøímým jednání této spoleènosti, kdy ¾alobce jednal podle § 15 odst. 1 zákona è. 513/1991 Sb., v tehdy platném znìní, (dále jen obchodní zákoník ) jako zástupce svého zamìstnavatele, nebo» byly splnìny v¹echny podmínky pro vznik tohoto zastoupení-¾alobce byl èinností povìøen pracovní smlouvou, èinnost, kterou ¾alobce vykonával, vykonával v souvislosti s provozováním podniku spoleènosti TM-TRUCK, s. r. o. a jedná se o úkony (nynìj¹í terminologií jednání ) v souvislosti s touto èinností obvyklé (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího soud ÈR z 18. 4. 2006, sp. zn. 32 Odo 317/2005). ®alobce pøi kontrole mobilní hlídkou jednal na úèet svého zamìstnavatele, tedy spoleènosti TM-TRUCK, s. r. o., tato spoleènost byla osobou, která zaji¹tìné vybrané výrobky dopravovala, a právì tato spoleènost byla osobou, která mohla (a mìla) dbát na správnost údajù v pøedmìtném prùvodním dokladu è. 4074414 a která byla schopna zji¹tìné nepravdivosti vysvìtlit a ovlivnit tak výsledek øízení o zaji¹tìných vybraných výrobcích; tato osoba mìla pøedmìtné vybrané výrobky (i dopravní prostøedek) ve své právní dispozici.
[16] K tému¾ závìru dospìl Nejvy¹¹í správní soud v skutkovì obdobné situaci ji¾ v rozsudku è. j. 6 Afs 90/2014-21 dne 30. 9. 2014, kdy uzavøel, ¾e neobstojí výklad stì¾ovatele, ¾e kontrolovanou osobou je i po prokázání v odvolacím øízení, ¾e øidiè je pouze zamìstnancem dopravce-spoleènosti TM-TRUCK, s. r. o., je i nadále øidiè.
[17] ®alobci tak nemohou být ukládány povinnosti, které zákon spojuje s kontrolovanou osobou, nebo» tyto povinnost má subjekt, na jeho¾ úèet ¾alobce jednal (spoleènost TM-TRUCK s. r. o.). Stì¾ovatel sice správnì zaèal jednat s touto právnickou osobou jako úèastníkem øízení, souèasnì v¹ak pokraèoval v øízení i s ¾alobcem, ani¾ by o jeho právním postavení rozhodl. Není v¹ak rozumného dùvodu pro to, aby se ¾alobce øízení dále úèastnil, nebo» by mu jako kontrolované osobì muselo být doruèováno rozhodnutí o zru¹ení zaji¹tìní vybraných výrobkù, byly by mu vybrané výrobky vráceny (§ 42 odst. 10 zákona o spotøebních daních), a byl by povinen hradit náklady na uskladnìní vybraných výrobkù podle § 42 odst. 7, poslední vìta, zákona o spotøebních daních). O jeho právním postavení tak musí správní orgán rozhodnout.
[18] Øízení podle § 42 zákona o spotøebních daních je øízením zahajovaným z moci úøední, které v¹ak neobsahuje úpravu øízení v celém rozsahu; úpravu øízení obsahuje zákon è. 337/1992 Sb., o správnì daní a poplatkù, ve znìní platném ke dni rozhodnutí správního orgánu. Ani ten v¹ak neobsahuje postup pøi vzniklé procesní situaci. Souèasnì zákon o správì daní a poplatkù vyluèuje pøi správì daní pou¾itelnost zákona è. 500/2004 Sb., (dále jen správní øád ), s výjimkou postupu podle § 175 pøi vyøizování stí¾nosti (§ 99 zákona o správnì daní a poplatkù).
[19] Postavení úèastníka øízení v øízení o zaji¹tìní vybraných výrobkù (tedy v prvé fázi øízení podle § 42 zákona o spotøebních daních) ¾alobci vyplývá z § 42 odst. 4 zákona o spotøebních daních. Od okam¾iku, kdy bylo postaveno na jisto, ¾e to není ¾alobce, komu svìdèí hmotnìprávní legitimace být kontrolovanou osobou, nebo» jednal na úèet tøetí osoby, nemá ¾alobce zpùsobilost být úèastníkem øízení. Vzhledem k tomu, ¾e zde není ¾ádná výslovná procesní úprava, která by na tuto situaci dopadala, je nutno pou¾ít analogii legis a postupovat podle ustanovení, které je situaci nejbli¾¹í. Nejbli¾¹í je pøitom úprava právì-by» ze subsidiární aplikace vylouèeného-správního øádu.
[20] Správní øád upravuje úèastenství v pøípadì pochybností o postavení úèastníka v § 28 odst. 1, vìta druhá správního øádu, a to tak, ¾e o tom, zda osoba je èi není úèastníkem, vydá správní orgán usnesení, je¾ se oznamuje pouze tomu, o jeho¾ úèasti v øízení bylo rozhodováno, a ostatní úèastníci se o nìm vyrozumí. Toto deklaratorním rozhodnutí je procesním nástrojem, který umo¾òuje správnímu orgánu pochybné právní postavení øidièe, který pøi kontrole jednal za svého zamìstnavatele-dopravce, postavit najisto.
[21] Jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, øízení o zaji¹tìní vybraných výrobkù má charakter bezprostøedního zásahu, v rámci kterého lze jen omezenì posuzovat právní vztah osoby, u které jsou vybrané výrobky zji¹tìny, k tìmto vybraným výrobkù. Stì¾ovatel proto správnì jednal s ¾alobcem a jemu adresoval oznámení o zaji¹tìní vybraných výrobkù a následnì rozhodnutí o zaji¹tìní vybraných výrobkù. Poté v¹ak, co bylo právní postavení ¾alobce pokraèování k vybraným výrobkùm postaveno najisto, a byla urèena osoba dopravce, která zaji¹tìné vybrané výrobky dopravovala, bylo na stì¾ovateli, aby podle § 28 odst. 1, vìta druhá správního øádu, rozhodl o tom, ¾e ¾alobce není úèastníkem øízení o zaji¹tìní vybraných výrobkù a øízení o zaji¹tìných vybraných výrobcích, a s ¾alobcem dále v øízení nepokraèoval; postavení kontrolované osoby má toti¾ dopravce (tedy TM-TRUCK s. r. o.), jako¾to osoba, která splòuje v¹echny atributy kontrolované osoby podle § 42 zákona o spotøebních daních-mìla vybrané výrobky pøi jejich zji¹tìní u sebe (byly dopravovány na základì jejího pokynu v jejím dopravním prostøedku), mìla je i ve své právní dispozici na základì pøepravní smlouvy, a dopravovala je.
[22] Pouze pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e skuteènost, ¾e ¾alobce se sám oznaèil za osobu, která vybrané výrobky pøepravuje, nezbavovala stì¾ovatele, resp. správní orgán I. stupnì, odstranit rozpor mezi tímto ¾alobcovým prohlá¹ení, a dal¹ími podklady pro rozhodnutí, konkrétnì mezinárodním nákladním listem è. 4728107, kde jako dopravce je uvedena spoleènost TM-TRUCK, s. r. o., dále prùvodním dokladem è. 4074414, kde je jako dopravce opìt uvedena spoleènost TM-TRUCK, s. r. o., a dále dodacím listem è. 4074414-1 opìt s dopravcem TM-TRUCK, s. r. o. Osoba, která je úèastníkem øízení o zabrání vybraných výrobkù toti¾ není daòovým subjektem (§ 6 zákona o správì daní a poplatkù) a pojmovì tedy na ni nedopadá ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, upravující rozvr¾ení povinnosti tvrzení a povinnost dùkazní mezi daòový subjekt a správce danì. Netí¾í ji proto zmiòované povinnosti a je primárnì vìcí celních orgánù v¹echny skuteènosti podstatné pro rozhodnutí ve vìci prokázat.
[23] Mìstský soud tak ve výkladu ustanovení § 42 odst. 4 zákona o spotøebních daních nepochybil, správnì rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Dùvod kasaèní stí¾nosti podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. proto není dán a Nejvy¹¹í správní soud podle ustanovení § 110 odst. 1 poslední vìta s. ø. s. kasaèní stí¾nost zamítl bez jednání postupem podle ustanovení § 109 odst. 2 s. ø. s.
III. Náhrada nákladù øízení
[24] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ø. s., ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, a proto nemá právo na náhradu nákladù øízení, které mu vznikly. ®alobce mìl ve vìci úspìch, podle obsahu spisu mu v¹ak ¾ádné náklady øízení o kasaèní stí¾nosti nevznikly. Soud mu proto náhradu nákladù øízení nepøiznal.

References: soud 
 § 42
 soud 
 soud 
 Soud 
 § 42
 § 103
 soud 
 § 42
 § 42
 § 42
 § 28
 soud 
 § 42
 soud 
 § 109
 § 109
 § 103
 § 103
 § 42
 § 42
 § 6
 § 5
 § 32
 § 42
 § 42
 § 42
 § 42
 § 42
 soud 
 soud 
 § 42
 § 15
 soud 
 soud 
 § 42
 § 42
 § 175
 § 42
 § 42
 § 28
 § 28
 § 42
 soud 
 § 31
 soud 
 § 42
 § 103
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 § 60
 § 120
 Soud