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Timestamp: 2019-03-24 23:21:45+00:00

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BFH-Urteil vom 18.10.1994 (IX R 46/88) BStBl. 1995 II S. 169
Hat der Erwerber eines Miteigentumsanteils an einem zum Vermieten bestimmten Grundstück als Entgelt wiederkehrende Zahlungen in ungleichmäßiger Höhe (hier: jeweils erzielte Bruttomiete) auf Lebenszeit des Veräußerers zu leisten, so liegen in Höhe des Barwerts dieser dauernden Last Anschaffungskosten vor, die nach Maßgabe des § 7 EStG im Wege der AfA anteilig auf die Gesamtnutzungsdauer zu verteilen sind. Sofort als Werbungskosten abziehbar sind lediglich die in den wiederkehrenden Zahlungen enthaltenen Zinsanteile gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG (Anschluß an das BFH-Urteil vom 9. Februar 1994 IX R 110/90, BFHE 175, 212, BStBl II 1995, 47).
EStG § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 und Nr. 7, § 21, § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a; BewG § 14 Abs. 1, § 15 Abs. 3.
Umstritten ist, in welchem Umfang auf die Lebenszeit des Veräußerers zu leistende, nach der Bruttomiete bemessene Zahlungen, die Gegenleistung für die Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Mietwohngrundstück sind, als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzuziehen sind.
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) hatte 1957 zusammen mit dem während des Revisionsverfahrens verstorbenen Ehemann der Beigeladenen ein Mietwohngrundstück erworben. Der Ehemann übertrug seinen hälftigen Miteigentumsanteil 1975 auf den Kläger. Als Gegenleistung verpflichtete sich der Kläger zu lebenslangen Zahlungen in Höhe der jeweiligen Bruttomiete aus dem Grundstück.
Bei einer Außenprüfung ordnete der Prüfer die aufgrund dieses Vertrages geleisteten Zahlungen als private Veräußerungs-Leibrente ein, weil der kapitalisierte Wert der Zahlungsverpflichtung dem Wert der Gegenleistung entspreche. Die Schwankungen der Bruttomieteinnahmen stellte er den Änderungen aufgrund einer Wertsicherungsklausel gleich.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) erkannte deshalb von den geleisteten Zahlungen nur den Ertragsanteil von 14 v. H., d. h. 4.281 DM für 1976 und 4.369 DM für 1977, als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung an.
Der dagegen erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) statt. Die Zahlungen des Klägers seien nicht als Leibrente einzuordnen, weil sie an die Bruttomieteinnahmen gebunden und damit erheblichen Schwankungen unterworfen seien, die nicht der Erhöhung des Lebenshaltungsindexes entsprächen. Deshalb seien sie als dauernde Last in voller Höhe als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzuziehen.
Mit der Revision rügt das FA Verletzung der §§ 9, 10 und 22 des Einkommensteuergesetzes (EStG).
Das FA und die Beigeladene beantragen, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Revision ist begründet. Die Vorentscheidung ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das FG hat die vom Kläger als Entgelt für den Grundstückserwerb geleisteten laufenden Zahlungen zu Unrecht in voller Höhe als Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG) bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen.
1. Das FG hat die vom Kläger auf Lebenszeit des Veräußerers und seiner Ehefrau zu leistenden Zahlungen zu Recht nicht als Leibrente, sondern als dauernde Last beurteilt. Der steuerrechtliche Begriff der Leibrente setzt gleichmäßige Leistungen voraus (Beschluß des Großen Senats des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 15. Juli 1991 GrS 1/90, BFHE 165, 225, 237, BStBl II 1992, 78). An dieser Voraussetzung fehlt es, wenn - wie im Streitfall - die Höhe der Rente an Bemessungsgrößen anknüpft, deren Schwankungen über die von Wertsicherungsklauseln hinausgehen, wie zum Beispiel Mieterträge (BFH-Urteile vom 11. September 1991 XI R 20/89, BFH/NV 1992, 166, 168 m. w. N., und vom 25. November 1992 X R 34/89, BFHE 170, 76, 78; Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 13. Aufl., 1994, § 22 Anm. 8 c, cc; a. A. für Mieteinnahmen Blümich/Stuhrmann, § 22 EStG Rz. 46).
2. Das FG hat jedoch unter Verstoß gegen § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 und Nr. 7 EStG die strittigen Zahlungen des Klägers vollständig als Werbungskosten abgezogen. Nach dieser Vorschrift sind Werbungskosten u. a. auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende dauernde Lasten, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Soweit es sich dabei um Anschaffungskosten handelt, sind sie nach Nr. 7 der Vorschrift nur verteilt auf die Gesamtnutzungsdauer des angeschafften Wirtschaftsguts abziehbar.
Wie der Senat mit Urteil vom 9. Februar 1994 IX R 110/90 (BFHE 175, 212, BStBl II 1995, 47) entschieden hat, bildet in den Fällen, in denen ein zum Vermieten bestimmtes Grundstück gegen dauernde Last erworben wird, der Barwert der dauernden Last (§ 14 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes - BewG - i. V. m. Anlage 9) Anschaffungskosten i. S. von § 7 EStG. Diese sind nur in Höhe der Gebäude-AfA oder ggf. erhöhte Absetzungen nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG als Werbungskosten abzuziehen. Zusätzlich ist der in den einzelnen Zahlungen anteilig enthaltene Zinsanteil abziehbar. Dieser ist in entsprechender Anwendung der Ertragsanteilstabelle des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG zu ermitteln.
Die Grundsätze dieser Entscheidung, auf die der Senat Bezug nimmt, gelten auch dann, wenn - wie im Streitfall - von vornherein ungleichmäßige Leistungen vereinbart worden sind. Zur Ermittlung der Anschaffungskosten ist nach § 14 Abs. 1 BewG als Jahreswert der ungleichmäßigen Leistungen der Betrag zugrunde zu legen, der - aus der Sicht des Anschaffungszeitpunkts - in Zukunft im Durchschnitt der Jahre voraussichtlich erzielt werden wird (§ 15 Abs. 3 BewG). Der in den einzelnen Zahlungen enthaltene abziehbare Zinsanteil ist durch entsprechende Anwendung der Ertragsanteilstabelle des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG auf die jeweils tatsächlich erbrachten Jahresleistungen zu bestimmen.
3. Da das FG von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen ist, ist die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Nach den Feststellungen des FG hat das FA zwar den in den einzelnen Zahlungen enthaltenen Zinsanteil im Ergebnis zutreffend durch Ansatz des Ertragsanteils berücksichtigt. Es fehlen aber Feststellungen dazu, ob der Barwert der dauernden Last nach den oben dargestellten Grundsätzen ermittelt und als Anschaffungskosten zugrunde gelegt worden ist und wie die Anschaffungskosten auf Grund und Boden einerseits und Gebäude andererseits zu verteilen sind. Diese Feststellungen wird das FG zur Ermittlung der Absetzungen für Abnutzung nachzuholen haben.

References: § 7
 § 9
 § 9
 § 21
 § 22
 § 14
 § 15
 § 22
 § 22
 § 9
 § 7
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 § 22
 § 14
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