Source: http://kraken.slv.cz/2Afs41/2006
Timestamp: 2018-03-19 22:41:42+00:00

Document:
2Afs41/2006
è. j. 2 Afs 41/2006-91
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce M. K., zastoupeného JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem Praha 1, U Bulhara 1611/3, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, se sídlem Plzeò, Hálkova 14, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 10. 2005, è. j. 30 Ca 205/2002-40,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Plzni, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 8. 7. 2002, è. j. 396/110/2002 a è. j. 397/110/2002. Rozhodnutím è. j. 396/110/2002 byl zmìnìn dodateèný platební výmìr è. 010000655 (è. j. 66947/01/123910/1154) na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 vydaný dne 4. 10. 2001 Finanèním úøadem v Chebu tak, ¾e byl dodateènì stanoven základ danì ve vý¹i 1 697 021 Kè a dodateènì vymìøena daò 576 560 Kè. Rozhodnutím è. j. 397/110/2002 byl zmìnìn dodateèný platební výmìr è. 1010000656 (è. j. 66949/01/123910/1154) na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1998 vydaný dne 4. 10. 2001 Finanèním úøadem v Chebu tak, ¾e byl dodateènì stanoven základ danì ve vý¹i 2 450 483 Kè a dodateènì vymìøena daò 980 200 Kè.
Stì¾ovatel proti tomu v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále té¾ s. ø. s. ). Konkrétnì pak tvrdí, ¾e správce danì poru¹il jeho práva stanovená v § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále té¾ daòový øád), nebo» nezohlednil námitky a pøipomínky pøedlo¾ené stì¾ovatelem k projednání kontroly a zpráva z kontroly s ním nebyla øádnì projednána. V roce 1997 se správce danì vùbec nevyjádøil ke stì¾ovatelovì námitce týkající se jeho výbìrù z úètu a následných vkladù v hotovosti; tyto operace stì¾ovatel vykazoval jako nedaòové. V roce 1998 pak správce danì nepøihlédl k èástce 416 500 Kè s tím, ¾e daòový výdaj nebyl dostateènì prokázán. Stì¾ovatel má v¹ak za to, ¾e faktura è. 61/98 za stavební a truhláøské práce spolu s nájemními smlouvami na prostory, kde byly tyto práce realizovány jsou dostateèným dùkazem. Stì¾ovatel také navrhl místní ¹etøení, které v¹ak správce danì neprovedl. Pokud jde o neuznanou èástku 240 000 Kè, správce danì se vùbec nevyjádøil k tomu, ¾e její souèástí byl i pøíjem stì¾ovatele z prodeje soukromého vozidla. Nevyjádøil-li se správce danì v dodatcích zpráv ke v¹em stì¾ovatelovým námitkám, znemo¾nil mu tak realizaci jeho práva podle § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu [pozn. soudu: stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nesprávnì odkazuje na písm. e) tohoto ustanovení]. Podle stì¾ovatele toti¾ musí jeho právu na vyjádøení odpovídat povinnost správce danì se tìmito vyjádøeními zabývat. Nebylo-li tomu tak, nelze zprávy o kontrole pova¾ovat za øádnì projednané. K tomu odkazuje stì¾ovatel na nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 121/01.
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e nebyl správcem danì seznámen s dùkazními prostøedky, které si opatøil do¾ádáním od jiného správce danì, pokud ¹lo o zabezpeèení pracovní síly panem O., tento postup je v rozporu s § 31 odst. 4, § 7 odst. 1 daòového øádu. Odvolací orgán se pak pouze vyjádøil tak, ¾e bylo zji¹tìno, ¾e pan O. neprovádí ¾ádnou podnikatelskou èinnost, nemìl ¾ádné pøíjmy a nevydává ¾ádné faktury. Neuvedl v¹ak, jakým zpùsobem to bylo zji¹tìno. Je v¹ak zøejmé, ¾e pan O. byl vyslýchán jako svìdek, ani¾ bylo stì¾ovateli umo¾nìno klást mu otázky. Krajský soud uvedl, ¾e pan O. jako svìdek vyslýchán nebyl a k poru¹ení daòového øádu tedy nedo¹lo. Stì¾ovatel má v¹ak zato, ¾e je nerozhodné, zda vypovídal pøímo pan O. nebo jeho zplnomocnìný zástupce. Krajský soud se také vùbec nevyjádøil ke stì¾ovatelovì námitce, ¾e nebyl seznámen s dùkazními prostøedky, které si opatøil do¾ádáním od jiného správce danì. Soud pouze uvedl, ¾e tyto dùkazní prostøedky byly hodnoceny odvolacím orgánem. Stì¾ovatel pova¾uje z tohoto dùvodu rozhodnutí krajského soudu za nepøezkoumatelné. Dále poukazuje na to, ¾e pokud tyto dùkazní prostøedky hodnotil a¾ odvolací orgán, mìl své hodnocení se stì¾ovatelem projednat je¹tì pøed vydáním rozhodnutí (èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod). Stì¾ovatel rovnì¾ namítá, ¾e pøevádìl peníze z pokladny na úèet a obrácenì, co¾ vykazoval jako prùbì¾nou polo¾ku v souladu s principy úètování. Správce danì pak tyto operace nesprávnì zdanil jako pøíjmy. Krajský soud i ¾alovaný k tomuto uvedli, ¾e správce danì postupoval v souladu se zákonem, nebo» stì¾ovatel neprokázal, ¾e jde o vklady, a neunesl tak zákonem mu ulo¾ené dùkazní bøemeno. Podle stì¾ovatele tak mìl správce danì stanovit daò podle pomùcek (§ 31 odst. 5 daòového øádu) a nikoliv posoudit tyto vkládané prostøedky jako pøíjmy z podnikání. Pokud krajský soud takový postup správce danì nepova¾oval za rozporný se zákonem, posoudil tuto právní otázku nesprávnì. Proto stì¾ovatel navrhuje zru¹ení napadeného rozsudku a vrácení vìci krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. (nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení), domnívá se toti¾ ¾e mu mìla být daò stanovena podle pomùcek, kdy¾ neprokázal, ¾e vkládané penì¾ní prostøedky jsou tzv. prùbì¾nou polo¾kou. Dále té¾ dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. (vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it; za takovou vadu øízení se pova¾uje i nepøezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost), nebo» má zato, ¾e správce danì nezohlednil jeho námitky ke zprávì o kontrole a poru¹il tak § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 daòového øádu; a také § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu, nebo» nemohl být pøítomen výslechu pana O., resp. jeho zástupce. V neposlední øadì také namítá dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. (nepøezkoumatelnost spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé), pova¾uje toti¾ rozhodnutí krajského soudu za nepøezkoumatelné, nebo» se soud nevypoøádal s jeho námitkou, ¾e nebyl seznámen s dùkazními prostøedky, které si správce danì opatøil do¾ádáním v souvislosti se zabezpeèením pracovní síly panem O.
Ze spisu k tomu vyplynulo, ¾e Finanèní úøad v Chebu zahájil dne 19. 9. 2000 u stì¾ovatele daòovou kontrolu mimo jiné danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období rokù 1997 a 1998. O výsledku uvedené kontroly byly vyhotoveny zprávy o daòové kontrole, se kterými byl stì¾ovatel seznámen dne 9. 5. 2001; v protokolu o ústním jednání je obsa¾eno stì¾ovatelovo sdìlení, ¾e jeho vyjádøení k tìmto zprávám bude vypracováno písemnì do 23. 5. 2001. To se také stalo a uvedeného dne byla Finanènímu úøadu v Chebu doruèena dvì vyjádøení ke zprávám o kontrole. V návaznosti na nì vyzval dne 29. 6. 2001 Finanèní úøad v Chebu cestou do¾ádání Finanèní úøad v Uherském Hradi¹ti k ovìøení toho, zda L. O. provedl stavební a truhláøské práce na základì smlouvy o dílo uzavøené se stì¾ovatelem dne 26. 10. 1997 vlastními zamìstnanci, subdodavatelsky nebo zda se nejedná o ekonomický pronájem pracovní síly. Finanèní úøad v Uherském Hradi¹ti v odpovìdi ze dne 18. 7. 2001 uvedl, ¾e se L. O. nachází od poloviny roku 2000 v Mongolsku a podle sdìlení zplnomocnìného zástupce, jeho¾ jméno finanèní úøad ve svém sdìlení neuvedl, od roku 1997 ¾ádnou podnikatelskou èinnost neprovádí a ¾ádné faktury nevystavoval. V pøiznáních pøedlo¾ených Finanènímu úøadu v Uherském Hradi¹ti pak L. O. nevykazoval na dani z pøidané hodnoty za roky 1997-2000 ¾ádné zdanitelné plnìní a na dani z pøíjmù neuvádí ¾ádné pøíjmy z podnikatelské èinnosti. Finanèní úøad v Chebu následnì vydal dodatek è. 1 ke zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 a samostatný dodatek è. 1 ke zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1998. S obìma dodatky byl stì¾ovatel seznámen pøi ústním jednání dne 3. 10. 2001 a vyslovil s nimi nesouhlas zdùvodnìný nezohlednìním jeho námitek a pøipomínek pøedlo¾ených pøi projednání kontroly. Dne 4. 10. 2001 vydal Finanèní úøad v Chebu dodateèný platební výmìr è. 1010000655 (è. j. 66947/01/123910/1154) na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997, kterým stì¾ovateli stanovil základ danì ve vý¹i 1 849 671 Kè a dodateènì vymìøil daò 637 600 Kè. Tého¾ dne vydal i dodateèný platební výmìr è. 1010000656 (è. j. 66949/01/123910/1154) na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1998, kterým stì¾ovateli stanovil základ danì ve vý¹i 2 548 143 Kè a vymìøil daò ve vý¹i 1 019 240 Kè. Oba platební výmìry byly odeslány 9. 10. 2001 a stì¾ovateli, resp. jeho zástupci doruèeny 10. 10. 2001. Dne 10. 10. 2001 byla Finanènímu úøadu Cheb doruèena stì¾ovatelova vyjádøení k dodatkùm è. 1. Dne 22. 10. 2001 obdr¾el finanèní úøad také stì¾ovatelova odvolání proti citovaným dodateèným platebním výmìrùm. ®alovaný rozhodnutími ze dne 8. 7. 2002 tyto platební výmìry zmìnil zpùsobem uvedeným vý¹e. Proti ka¾dému z jeho rozhodnutí podal stì¾ovatel samostatnou ¾alobu ke Krajskému soudu v Plzni. Usnesením ze dne 5. 8. 2005 spojil krajský soud obì ¾aloby ke spoleènému projednání a rozhodnutí.
Pova¾uje-li stì¾ovatel rozhodnutí krajského soudu za nepøezkoumatelné, nebo» se soud nevypoøádal s jeho námitkou, ¾e nebyl seznámen s dùkazními prostøedky, které si správce danì opatøil do¾ádáním v souvislosti se zabezpeèením pracovní síly panem O., není mo¾né s ním souhlasit. V souladu s § 75 odst. 2 s. ø. s. pøezkoumává krajský soud napadené rozhodnutí v mezích ¾alobních bodù. Stì¾ovatel v ¾alobì uvedenou námitku v obecné rovinì uplatnil, av¹ak konkrétnì brojil pouze proti tomu, ¾e nemohl být úèasten výslechu L. O. Krajský soud se pak touto námitkou také zabýval a shledal ji nedùvodnou (str. 21 a¾ 22 rozsudku). Dospìl toti¾ k závìru, ¾e L. O. nebyl v daòovém øízení vyslýchán jako svìdek a nemohlo proto být poru¹eno stì¾ovatelovo právo zakotvené v § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu (pozn. soudu: v rozsudku krajského soudu je nesprávnì uveden § 14 daòového øádu), tj. klást mu otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Krajský soud uzavøel s tím, ¾e výpovìï pana O. nebyla dùkazním prostøedkem uplatnìným v daòovém øízení a z tohoto dùvodu nemohl správce danì postupovat v rozporu s § 31 odst. 2 a 4 a § 2 odst. 3 daòového øádu. Krajský soud se tedy stì¾ovatelovou námitkou zabýval a jeho rozhodnutí není z tohoto dùvodu nepøezkoumatelné. Dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tak neobstojí.
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e správce danì poru¹il jeho práva stanovená v § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 daòového øádu, nebo» nezohlednil námitky a pøipomínky jím pøedlo¾ené a zpráva z kontroly s ním nebyla øádnì projednána.
Podle § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, právo vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní. Odst. 8 tohoto ustanovení ukládá pracovníku správce danì sepsat o výsledku zji¹tìní zprávu o daòové kontrole. Po projednání této zprávy ji spolupodepisuje kontrolovaný daòový subjekt a pracovník správce danì. Bezdùvodné odepøení podpisu kontrolovaným daòovým subjektem je pro platnost ve zprávì uvedených zji¹tìní bezvýznamné a o tomto musí být ve zprávì kontrolovaný daòový subjekt výslovnì pouèen. Jedno vyhotovení kontrolní zprávy obdr¾í kontrolovaný daòový subjekt. Den podpisu zprávy je té¾ dnem jejího doruèení. Je-li výsledkem kontrolního zji¹tìní skuteènost, odùvodòující dodateèné stanovení danì, mù¾e být souèástí zprávy o daòové kontrole i dodateèný platební výmìr. Pøi dodateèném stanovení danì správce danì pøihlédne ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Odmítne-li daòový subjekt zprávu pøevzít nebo se jejímu pøevzetí a projednání vyhýbá, ode¹le se mu v po¹tovní zásilce s doruèenkou.
Stì¾ovatel na podporu svého tvrzení odkazuje na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 121/2001, kde tento soud uvedl, ¾e po obsahové stránce musí projednání zprávy obsahovat nejen seznámení daòového subjektu se závìry správce danì, ale i jeho vyjádøení ke zji¹tìným výsledkùm, stejnì jako reakci správce danì na toto vyjádøení. K tomu, co znamená projednání zprávy o daòové kontrole, se vyjádøil i napø. Krajský soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, v rozhodnutí ze dne 27. 1. 2006, è. j. 59 Ca 14/2004-29, uveøejnìném ve Sb. NSS pod è. 838/2006, kde uvedl, ¾e pokud daòový subjekt vyu¾ije svého práva vyjádøit se k výsledku daòové kontroly [§ 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu] a ve lhùtì poskytnuté správcem danì navrhuje doplnìní dùkazního øízení, ke kterému správce danì pøistoupí a své závìry doplní, (...) je daòová kontrola ukonèena nikoli podpisem pøi doruèení zprávy o daòové kontrole, ale po skuteèném projednání závìru správce danì uèinìného na základì doplnìní navr¾eného daòovým subjektem v souladu s § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu. Projednání znamená, ¾e správce danì zaznamená v¹echna vyjádøení, návrhy a námitky daòového subjektu k jejímu obsahu a své stanovisko k nim, popøípadì výsledky doplnìného dokazování. Opaèný výklad citovaných ustanovení by byl v rozporu s ústavnì zaruèeným právem zakotveným v èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Projednání zprávy o daòové kontrole má být pak zachyceno v protokolu o ústním jednání, který bude obsahovat vznesená vyjádøení daòového subjektu, návrhy i jeho námitky ke kontrolním zji¹tìním a také výsledky doplnìného dokazování.
Jak vyplynulo ze správního spisu, ke zprávám o kontrole ze dne 9. 5. 2001 se stì¾ovatel vyjádøil a v dùsledku jeho vyjádøení finanèní úøad doplnil dokazování a výsledky tohoto doplnìní vtìlil do dodatkù è. 1 k tìmto zprávám. Tyto dodatky je tøeba pova¾ovat za pokraèování zpráv o kontrole a nedílnou souèástí tìchto zpráv. Stì¾ovatel byl s tìmito dodatky pøi ústním jednání konaném dne 3. 10. 2001 øádnì seznámen a vyslovil s nimi nesouhlas zdùvodnìný nezohlednìním jeho námitek a pøipomínek pøedlo¾ených pøi projednání kontroly. ®ádné konkrétní pøipomínky v¹ak neuvedl a ani nepo¾ádal o poskytnutí lhùty k písemnému vyjádøení, jako uèinil pøi seznámení se zprávami o kontrole ze dne 9. 5. 2001. V daném pøípadì tak byl zcela naplnìn po¾adavek stanovený ve vý¹e uvedeném rozhodnutí Ústavního soudu i publikovaném rozhodnutí krajského soudu, nebo» stì¾ovatel byl se závìry správce danì seznámen, vyjádøil se k nim a na základì jeho vyjádøení správce danì doplnil dokazování. S výsledky tohoto doplnìní správce danì stì¾ovatele rovnì¾ øádnì seznámil a umo¾nil mu se k nim vyjádøit. Pokud stì¾ovatel ¾ádné konkrétní vyjádøení neuèinil a vyslovil pouze strohý blí¾e neodùvodnìný nesouhlas, bylo projednání zpráv o kontrole ukonèeno dne 3. 10. 2001. Nejvy¹¹í správní soud tedy pova¾uje zprávy o daòové kontrole za øádnì projednané ve smyslu § 16 odst. 8 daòového øádu a neshledal ani poru¹ení odst. 4 písm. f) citovaného ustanovení.
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e nebyl správcem danì seznámen s dùkazními prostøedky, které si opatøil do¾ádáním od jiného správce danì, pokud ¹lo o zabezpeèení pracovní síly panem O. Ani s touto námitkou v¹ak nemù¾e Nejvy¹¹í správní soud souhlasit. Jak vyplynulo ze správního spisu, v odpovìdi na do¾ádání ze dne 18. 7. 2001 uvedl Finanèní úøad v Uherském Hradi¹ti, ¾e podle sdìlení zplnomocnìného zástupce, jeho¾ blí¾e neidentifikoval, se L. O. nachází od poloviny roku 2000 v Mongolsku a od roku 1997 ¾ádnou podnikatelskou èinnost neprovádí a ¾ádné faktury nevystavoval. Dále poukázal na to, ¾e v pøiznáních pøedlo¾ených Finanènímu úøadu v Uherském Hradi¹ti nevykazoval na dani z pøidané hodnoty za roky 1997-2000 ¾ádné zdanitelné plnìní a na dani z pøíjmù neuvádí ¾ádné pøíjmy z podnikatelské èinnosti.
Z uvedeného je tak zøejmé, ¾e L. O. jako svìdek vyslýchán nebyl. Pokud pak jde o blí¾e neurèeného zplnomocnìného zástupce , tak z odpovìdi na do¾ádání není zøejmé, ani o koho se jedná, ani jakým zpùsobem jím byly informace poskytnuty. Pokud by byl tento zástupce vyslýchán jako svìdek, mìl by samozøejmì stì¾ovatel plné právo se jeho výslechu úèastnit a klást mu otázky; k tomu viz rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 15. 3. 2004, è. j. 30 Ca 324/2001-39, publikovaný ve Sb. NSS pod è. 255/2004, kde soud uvedl, ¾e je-li v daòovém øízení v rámci dokazování provádìn výslech svìdkù a daòový subjekt nemá mo¾nost být tomuto výslechu pøítomen a klást pøi nìm svìdkùm otázky, je taková svìdecká výpovìï dùkazem poøízeným v rozporu se zákonem [§ 2 odst. 9 a § 16 odst. 4 písm. e) zákona
ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù]. Vzhledem k tomu, ¾e tato skuteènost není vylouèena, nelze z informací poskytnutých tímto zplnomocnìným zástupcem vyvozovat ¾ádné závìry. V daném pøípadì v¹ak v odpovìdi na do¾ádání sdìlil Finanèní úøad v Uherském Hradi¹ti i to, ¾e L. O. v pøedlo¾ených daòových pøiznáních nevykazoval na dani z pøidané hodnoty za roky 1997-2000 ¾ádné zdanitelné plnìní a na dani z pøíjmù neuvádìl ¾ádné pøíjmy z podnikatelské èinnosti. Tato skuteènost je pak pro závìr správce danì a ¾alovaného zcela postaèující, nebo» z ní plyne, ¾e L. O. v rozhodném období nepodnikal a nemìl ¾ádné pøíjmy. Stì¾ovatelem uplatnìnému výdaji (èástce 416 500 Kè) neodpovídá ¾ádný úèetnì evidovaný pøíjem na stranì L. O., tedy toho, kdo mìl pøedmìtnou èástku od stì¾ovatele údajnì obdr¾et. Uvedené by mohl zvrátit L. O., pokud by svojí výpovìdí dosvìdèil stì¾ovatelovo tvrzení. To se v¹ak nestalo, nebo» L. O. je nedosa¾itelný.
Stì¾ovatel tedy úètoval o urèitém výdaji a jeho úèel a daòovou relevanci dokládal písemnou smlouvou. Toto tvrzení v¹ak správce danì úèinnì zpochybnil, nebo» podle jeho zji¹tìní pøíjemce èástky ¾ádné pøíjmy v rozhodném období formálnì nevykazoval. Pøijetí této èástky na základì smlouvy pak nemohlo být potvrzeno ani svìdeckou výpovìdí L. O. pro jeho nedostupnost. Je tøeba vycházet z toho, ¾e je to daòový subjekt, koho podle § 31 odst. 9 daòového øádu stíhá povinnost prokázat tvrzený výdaj. Zpùsob, kterým výdaj dokládal, byl zpochybnìn, a daòový subjekt poté ji¾ neuèinil ¾ádný návrh dùkazu, jeho¾ provedením by bylo mo¾né existenci a úèel výdaje dolo¾it. Není povinností správce danì, aby takové dùkazy sám z vlastní iniciativy vyhledával.
Jediným dùkazním prostøedkem získaným do¾ádáním u Finanèního úøadu v Uherském Hradi¹ti tedy byl v dané vìci pøípis Finanèního úøadu v Uherském Hradi¹ti (odpovìï na do¾ádání ze dne 18. 7. 2001), resp. ta jeho èást, kde finanèní úøad vyjadøoval skuteènosti známé mu z úøední èinnosti, který je souèástí správního spisu a s ním¾ byl stì¾ovatel seznámen pøi ústním jednání dne 3. 10. 2001. Tento dùkazní prostøedek pak hodnotil jak Finanèní úøad v Chebu v prùbìhu daòové kontroly, tak ¾alovaný v rámci odvolacího øízení. Ani dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. neobstojí.
Stì¾ovatel také pova¾uje za nesprávný názor, ¾e pokud neprokázal, ¾e vkládané penì¾ní prostøedky na úèet jsou tzv. prùbì¾nou polo¾kou, byly tyto prostøedky posouzeny jako pøíjmy z podnikání. Podle stì¾ovatele mìl v takovém pøípadì správce danì postupovat podle § 31 odst. 5 daòového øádu a stanovit daò podle pomùcek.
Zpùsob stanovení danì podle pomùcek je zpùsobem náhradním, kdy daò nelze stanovit dokazováním a daò je tak stanovena podle pomùcek, které má správce danì k dispozici nebo které si opatøí bez souèinnosti s daòovým subjektem. Vzhledem k tomu, ¾e za jedno zdaòovací období se platí jedna daò z pøíjmù, je tøeba stanovit tuto daò podle pomùcek nebo dokazováním; není mo¾no, aby èást danì byla vypoètena za pou¾ití pomùcek a èást dokazováním. Ustanovení § 31 odst. 5 daòového øádu urèuje, ¾e k vymìøení danì podle pomùcek mù¾e správce danì pøistoupit pouze tehdy, kdy¾ daòový subjekt nesplnil nìkterou z povinností, ulo¾ených mu zákonem, a souèasnì se musí jednat o pøípad, kdy právì pro tuto okolnost nelze daò stanovit dokazováním dle odst. 1 a¾ 4 cit. ustanovení; zákon toti¾ jednoznaènì preferuje stanovení základu danì a danì na základì dùkazù. Uvedené potvrdil rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 2. 2005, è. j. 1 Afs 74/2004-64, www.nssoud.cz, kde soud mimo jiné uvedl, ¾e pøi stanovení danì pomocí pomùcek zkoumá odvolací orgán to, zda daòový subjekt nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností a nedostatek èi absence dùkazù neumo¾òuje ji¾ stanovit daò dokazováním (§ 31 odst. 5 daòového øádu). Pro splnìní prvého pøedpokladu pro pou¾ití pomùcek podle § 31 odst. 5 daòového øádu, tedy zda ¾alobce pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností, je klíèovou otázka ústavnì konformního výkladu a aplikace ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu. V obecné normativní podobì se citovaným ustanovením v minulosti zabýval Ústavní soud (nález sp. zn. Pl. ÚS 38/95, vyhl. pod è. 130/1996 Sb.), pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e toto ustanovení samo o sobì není v rozporu s ústavním poøádkem ÈR, konkrétnì s èl. 11 odst. 5 Listiny základních práva svobod. Ústavní soud tehdy uvedl, ¾e daòové øízení je v na¹em právním øádu, obdobnì jako v jiných státech, zalo¾eno na zásadì, ¾e ka¾dý daòový subjekt má jednak povinnost sám daò pøiznat (tedy jakési bøemeno tvrzení), ale té¾ povinnost toto své tvrzení dolo¾it (tedy bøemeno dùkazní). Ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu v¹ak nelze vykládat izolovanì; zatímco § 31 odst. 9 upravuje pouze subjekt, který nese dùkazní bøemeno, teprve § 43 upravuje rozsah tohoto dùkazního bøemene. Ústavní soud proto v citovaném nálezu uzavøel, ¾e ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu nedává správci danì oprávnìní vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám.
V daném pøípadì stì¾ovatel o urèitých penì¾ních prostøedcích tvrdil, ¾e se jedná o pøevody z pokladny pøes prùbì¾né polo¾ky na bankovní úèet, a tyto operace vykazoval jako nedaòové. S ohledem na vý¹e uvedené byl povinen své tvrzení prokázat, co¾ v¹ak neuèinil. Ze spisu k tomu plyne, ¾e se nejednalo jen o tvrzené tr¾by v hotovosti vybrané pro jiné spoleènosti, které jim byly následnì odvedeny, ale také o èástku, která tìmto tvrzením neodpovídá (èi kde nebylo tvrzení prokázáno) a o které následnì daòový subjekt uvedl, ¾e se jedná o jeho vlastní vklad do podnikání. Tak o èástce ov¹em nebylo úètováno a ani toto tvrzení nebylo nijak dolo¾eno.Tato skuteènost ov¹em v daném pøípadì neznamená, ¾e by daòovou povinnost ne¹lo stanovit dokazováním podle § 31 odst. 1-4 daòového øádu. Jak je uvedeno vý¹e, pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek musí být splnìny kumulativnì dvì podmínky, a to za prvé nesplnìní nìkteré ze zákonných povinností pøi dokazování skuteèností uvádìných daòovým subjektem a za druhé nemo¾nost stanovení danì dokazováním v dùsledku prvnì uvádìné skuteènosti. Stì¾ovatel tedy sice nesplnil svou zákonnou povinnost a neprokázal svoje tvrzení o pùvodu penì¾ních prostøedkù, nicménì tato skuteènost neznemo¾nila správci danì stanovit daò dokazováním. Neprokázal-li toti¾ stì¾ovatel svoje tvrzení, správce danì zcela správnì posoudil tyto prostøedky jako pøíjmy z podnikání, které podléhají zdanìní. Podmínka pro postup podle § 31 odst. 5 daòového øádu tak nebyla naplnìna a tvrzený dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. neobstojí.
Nejvy¹¹í správní soud proto shledal právní posouzení krajského soudu správným a neshledal naplnìným ¾ádný z tvrzených dùvodù kasaèní stí¾nosti. Vzhledem k tomu kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, zamítl.

References: soud 
 § 103
 § 16
 § 16
 § 31
 § 7
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 16
 § 16
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 § 16
 § 14
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 § 103
 § 16
 § 16
 soud 
 § 16
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 § 16
 § 31
 § 103
 § 31
 § 31
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 43
 soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 § 103
 soud 
 § 110