Source: https://www.judicialis.de/Finanzgericht-Saarland_2-K-1223-03_Urteil_13.09.2007.html
Timestamp: 2020-08-05 04:51:39+00:00

Document:
Finanzgericht Saarland, Urteil vom 13.09.2007 mit dem Az.: 2 K 1223/03	/* Banner Ads */
Aktenzeichen: 2 K 1223/03
Rechtsgebiete: EStG, GmbHG, BGB
EStG § 21 Abs. 1 Nr. 2
Gewinnfeststellung 1999-2001, Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2001
hat der 2. Senat des Finanzgerichts des Saarlandes in Saarbrücken durch
den Vizepräsidenten des Finanzgerichts Dr. Bilsdorfer als Vorsitzender,
den Präsidenten des Finanzgerichts Dr. Axel Schmidt-Liebig als Berichterstatter und
Der Kläger ist alleiniger und von den Beschränkungen des § 181 BGB befreiter Geschäftsführer der durch Gesellschaftsvertrag vom 3. Oktober 1979 (Bl. 98 ff.) gegründeten "X GmbH", S (GmbH). Seit 1983 vermietet der Kläger an die GmbH die Produktionshalle mit Sozial- und Büroräumen. Seine Ehefrau ist bei der GmbH "zur Mitarbeit in der Geschäftsführung" angestellt (BpU: Bl. 48, 72). Die Beteiligten streiten um die Frage, ob und ab wann eine Betriebsaufspaltung zwischen dem Kläger und der GmbH bestanden hat.
Das Stammkapital i.H.v. zunächst 20.000 DM wurde vom Kläger i.H.v. 9.000 DM und von seiner Ehefrau i.H.v. 11.000 DM gehalten. 1985 wurde das Stammkapital auf 50.000 DM erhöht. Die Kapitalerhöhung wurde von den Eheleuten zu je 1/2 übernommen. Durch Ehevertrag vom 2. Oktober 2000 übertrug die Ehefrau ihre Anteile auf den Kläger (BpA, Anlage zum Prüfungsbericht). Damit ergaben sich bis zum Ende des streitigen Zeitraums folgende Beteiligungsverhältnisse (Bl. 20 f.):
Zeitraum Ehefrau Kläger
v.H DM v.H. DM
03.10.1979 - 10.12.1985 55 11.000 45 9.000
11.12.1985 - 02.10.2000 52 26.000 48 24.000
03.10.2000 - 31.12.2001 100 50.000
Die Eheleute, die im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft lebten, vereinbarten durch den Ehevertrag vom 2. Oktober 2000, auf den wegen Einzelheiten Bezug genommen wird, Gütertrennung und nahmen Vermögensauseinandersetzungen vor (BpU: Bl. 219 ff.; BpA). Die GmbH-Anteile der Ehefrau wurden im Rahmen dieser Auseinandersetzung an den Kläger zum Nennwert, also für 26.000 DM, verkauft. Gleichzeitig gingen alle Gewinnbezugsrechte - auch bezüglich der noch nicht ausgeschütteten Gewinne - auf den Kläger über (D III des Vertrages).
1995: 246 TDM
1996: 229 TDM
1997: 345 TDM
1998: 861 TDM
1999: 939 TDM
Der Kläger ist alleiniger Eigentümer des Grundstücks mit Produktionshalle, das er seit 1983 an die GmbH vermietet hat. Die Vermietungseinkünfte erklärte er seit jeher als Einkünfte aus Gewerbebetrieb aufgrund einer unechten Betriebsaufspaltung. Seinen Gewinn ermittelte er nach § 4 Abs. 1 EStG. 1994 fand für diese Einkünfte aus "gewerblicher Verpachtung" für 1990 bis 1992 eine Betriebsprüfung statt, ohne dass die Frage der Betriebsaufspaltung problematisiert wurde.
Den Beteiligungs- und Stimmrechten komme für die Beherrschung einer Kapitalgesellschaft entscheidende Bedeutung zu, nicht dagegen der Qualifikation und dem Tätigkeitsbereich des Geschäftsführers. Die Minderheitsbeteiligung räume dem Gesellschafter nur geringe Rechte ein (§§ 50, 61 GmbHG), nicht jedoch Eingriffe in die Geschäftsführung. Die GmbH sei zwar nach dem Verkauf der Anteile der Mehrheitsgesellschafterin an den Kläger unverändert fortgeführt worden. Gerade dies deute aber darauf hin, dass durch den Verkauf der Anteile Interessengegensätze zwischen den Gesellschaftern bereinigt worden seien. Diese Interessengegensätze hätten sich in der Trennung der Eheleute im Jahre 2001 gezeigt (Bl. 37). Die Anteilsübertragung sei lediglich ein Teilgegenstand des Ehevertrages gewesen (Bl. 65). Im Zuge der Trennung habe die Ehefrau - auch für die Übertragung der GmbH-Anteile - u.a. durch die Erhebung der Scheidungsverbundklage erhebliche Forderungen geltend gemacht (Bl. 39, 44 f., 65 ff.). Die Übernahme wäre sinnlos gewesen, wenn der Ehemann das Unternehmen ohnehin faktisch beherrscht hätte (Bl. 45, 53).
Aus dem Fehlen von - im übrigen nachholbaren - Niederschriften könne nicht geschlossen werden, dass Gesellschafterversammlungen nicht stattgefunden hätten. Alle wesentlichen Maßnahmen seien erst durchgeführt worden, wenn die Mehrheitsgesellschafterin hierzu ihr Einverständnis erklärt habe. Bei zustimmungsbedürftigen Maßnahmen habe sich die Mehrheitsgesellschafterin letztlich durchsetzt. Alle außerhalb der normalen Geschäftstätigkeit liegenden Maßnahmen seien unter den Gesellschaftern besprochen und weitaus überwiegend einvernehmlich abgewickelt worden. Die nachdokumentierten Gesellschafterbeschlüsse würden dem Gericht spätestens in der mündlichen Verhandlung vorgelegt (Bl. 54).
Einfrieren von Gewinnausschüttungen
Darlehens- und Mietvertrag
Der Beklagte beantragt (Bl. 32),
Der Kläger sei im streitigen Zeitraum alleiniger Inhaber des Besitzunternehmens und auch alleiniger Geschäftsführer der Betriebsgesellschaft gewesen. Zusätzlich habe er der Betriebsgesellschaft aufgrund seines erlernten Fachwissens und seiner Fähigkeiten im Bereich der Akquisition, der Produktion und des Marketings das Gepräge gegeben. Die Ehefrau sei lediglich als kaufmännische Angestellte beschäftigt gewesen.
Die Mehrheitsgesellschafterin habe ihre Gesellschafterrechte nicht wahrgenommen. Der Kläger habe alle Beschlüsse der Gesellschafterversammlung de facto selbst gefasst. Dies lasse sich bereits daraus ableiten, dass § 8 Abs. 2 GV (Ladung zur Gesellschafterversammlung mittels eingeschriebenen Briefes) nicht beachtet worden sei. Ab 1995 würden keine Beschlüsse der Gesellschafterversammlung vorliegen. Der Kläger behaupte einerseits die Existenz eines besonderen Vertrauensverhältnisses unter den Gesellschaftern, andererseits solle es in wesentlichen Fragen zu erheblichen Meinungsverschiedenheiten gekommen sein. Der Vortrag des Klägers, dass entsprechende Gesellschafterversammlungen durchgeführt, jedoch deren Dokumentation unterlassen worden sei, sei daher eine Schutzbehauptung (Bl. 30 f., 51).
Der Kläger habe der GmbH Darlehen gewährt und die Mietverträge der GmbH abgeschlossen. Nach § 6 Abs. 2 GV hätte dies der Zustimmung der Gesellschafterversammlung bedurft; bei dieser Beschlussfassung habe der Kläger nach § 47 Abs. 4 GmbHG kein Stimmrecht gehabt. Allein um die Wahrung dieser Vorschrift dokumentieren zu können, habe es einer Niederschrift der entsprechenden Beschlussfassungen bedurft (Bl. 31 f., 51).
Nach § 10 Abs. 3 GV sei allen Gesellschaftern eine Bilanzabschrift nebst Gewinn- und Verlustrechnung durch Einschreibebrief zuzustellen. Auch dies sei unterblieben (Bl. 32). Am 5. September 2003 habe die Ehefrau beim Beklagten um die Überlassung der Bilanzen für 1997 bis 1999 gebeten (Bl. 42).
Es sei dem Kläger möglich gewesen, die Gesellschaftsanteile der Ehefrau zum Nennwert von 26.000 DM zu erwerben, obwohl diese nach der Ermittlung im "Stuttgarter Verfahren" zum 1. Januar 2000 einen gemeinen Wert von 2,8 Millionen DM gehabt hätten (Bl. 32, 41, 56).
Der Kläger führe selbst an, dass im Interesse der Erhaltung der GmbH eine Übernahme der Geschäftsanteile durch den Kläger unausweichlich geworden sei. Auch dies dokumentiere die Ausnahmestellung der Klägers in der GmbH. Denn eine Übernahme der Anteile des Klägers durch die Ehefrau habe offensichtlich nie zur Debatte gestanden, weil durch das Ausscheiden und das Ende der Tätigkeit des Klägers die Fortführung des Unternehmens der GmbH unmöglich geworden wäre (Bl. 41 f.).
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Akten des Beklagten - auch die GmbH betreffend - sowie auf die Akten des Amtsgerichts M zum Verfahren 00 F 000/00 verwiesen.
1. a. Der Senat hat erhebliche Bedenken, ob das von der Rechtsprechung durch richterliche Rechtsfortbildung entwickelte Institut der Betriebsaufspaltung mit dem Einkommensteuergesetz vereinbar ist. Es widerspricht dem § 15 Abs. 2 EStG (insbesondere wenn man ihn - wie der BFH - als "Legaldefinition" versteht), dem § 21 Abs. 1 Nr. 2 EStG und einer systemgerechten Abgrenzung der Einkunftsarten untereinander. Das weit verzweigte Konstrukt ermöglicht es dem Steuerpflichtigen - je nach den individuellen Gegebenheiten und Erfordernissen - durch relativ geringfügige Gestaltungsmaßnahmen einen wirtschaftlich gleichbleibenden Lebenssachverhalt den Einkünften nach § 15 EStG oder nach § 21 EStG zuzuordnen. Es dient nur den sehr gut und intensiv beratenen Steuerpflichtigen und widerspricht deshalb dem Gleichheitssatz. Für die übrigen Steuerpflichtigen birgt es überflüssige und unkalkulierbare Risiken, wie sie z.B durch einen Erbfall eintreten können.
Der Senat nimmt jedoch zur Kenntnis, dass die Grundsätze der Betriebsaufspaltung zwischenzeitlich der - vom Bundesverfassungsgericht gebilligten - ständigen Rechtsprechung des BFH entsprechen (s. dazu Schmidt/Wacker, EStG, 24. Aufl. 2005, § 15 Rdn. 800 ff.). Nach diesen Grundsätzen ist ein Unternehmen (Besitzunternehmen), das lediglich ihm gehörende Wirtschaftsgüter gegen Entgelt an ein anderes gewerblich tätiges Unternehmen (Betriebsunternehmen) zur Nutzung überlässt, dann als Gewerbebetrieb zu behandeln, wenn zwischen beiden Unternehmen eine personelle und sachliche Verflechtung besteht. Im Entscheidungsfall ist lediglich das Merkmal der "personellen Verflechtung" streitig.
b. Eine "personelle Verflechtung" ist zu bejahen, wenn die hinter beiden Unternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben. Für die Annahme eines solchen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens genügt es, dass die Person (oder Personengruppe), die das Besitzunternehmen beherrscht, in der Lage ist, auch in der Betriebsgesellschaft ihren Willen durchzusetzen. Dies geschieht grundsätzlich mit den Mitteln des Gesellschaftsrechts. Ist das Betriebsunternehmen eine GmbH, so bedarf es dazu gemäß § 47 GmbHG der Mehrheit der Stimmrechtsanteile (ständige Rechtsprechung s. BFH vom 29. Januar 1997 XI R 23/96, BStBl II 1997, 437, 439 m.w.N).
Der Kläger als Alleininhaber des Besitzunternehmens konnte seinen geschäftlichen Betätigungswillens im Betriebsunternehmen der GmbH allein aufgrund seiner Beteiligung an deren Stammkapital nicht durchsetzen. Er verfügte bis zum 2. Oktober 2000 lediglich über 48% der Geschäftsanteile der GmbH. Er war zwar alleiniger Geschäftsführer der GmbH. Da jedoch für die Abberufung des Geschäftsführers weder nach dem Gesellschaftsvertrag noch nach dem GmbHG besondere Mehrheiten erforderlich waren, hätte ihn die Gesellschafterversammlung jeder Zeit mit einfacher Stimmenmehrheit aus seinem Amt entlassen und an seiner Stelle eine andere Person bestellen können.
Generell sind an die Voraussetzungen einer faktischen Beherrschung strenge Anforderungen zu stellen. Der BFH hat eine faktische Beherrschung nur in Ausnahmefällen bejaht, so z.B. wenn die Gesellschafter des Betriebsunternehmens von ihren Gesellschafterrechten keinen Gebrauch machen und keinen eigenen geschäftlichen Willen entfalten können. Wirtschaftlicher Druck aufgrund schuldrechtlicher Beziehungen reicht hierfür regelmäßig ebenso wenig aus wie der Umstand, dass de facto jahrelang alle Entscheidungen im Sinne des Besitzunternehmers getroffen worden sind (BFH vom 29. August 2001 VIII B 15/01, BFH/NV 2002, 185;vom 23. Januar 2002 IX B 117/01, BFH/NV 2002, 777 m.w.N.)
4. Unter Zugrundelegung der vorgenannten Rechtsgrundsätze geht der Senat vorliegend davon aus, dass der Kläger als "Nur-Besitz-Gesellschafter" und alleiniger von den Beschränkungen des § 181 BGB befreiter Geschäftsführer seine wirtschaftlichen Interessen - trotz Minderbeteiligung - in der GmbH durchsetzen konnte. Hierbei kann es letztlich dahinstehen, ob dies aufgrund einer tatsächlichen Beherrschung der GmbH durch den Kläger oder aufgrund einer Wirtschaftsgemeinschaft zwischen den ehemaligen Ehegatten der Fall gewesen ist. Der Senat hat seine Überzeugung aufgrund der Zusammenschau folgender Aspekte und Vorgänge gewonnen:
Der Kläger, der stets steuerlich beraten und vertreten war, hat auch nach Ergehen des BVerfG-Beschlussesvom 12. März 1985 (1 BvR 571/81 u.a., BStBl II 1985, 475) weiterhin (möglicherweise sogar erstmals) in seinen Erklärungen selbst die Auffassung vertreten, dass die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung auch in seinem Fall vorliegen, und zwar durchgängig bis einschließlich seiner Erklärung zur gesonderten Gewinnfeststellung 1998 vom 28. September 1999. Es ist kaum anzunehmen, dass ihm oder gar seiner steuerlichen Beratung die grundlegende und vielfältig publizierte Entscheidung des BVerfG vom 12. März 1985 über einen solch langen Zeitraum entgangen sein sollte. In diesem Zeitraum hat der Kläger für das Besitzunternehmen wiederholt Fördermittel beantragt und erhalten. Es hat beim Besitzunternehmen eine Betriebsprüfung stattgefunden, ohne dass die Gewerblichkeit der Vermietung von einem der Beteiligten in Frage gestellt worden wäre. Dies legt den Schluss nahe, dass in der Tat die Voraussetzungen, die das BVerfG an die Existenz gleichgerichteter Interessen bei Ehegatten stellt (gemeinsame Wirtschaftsgemeinschaft wie unter Fremden), oder aber die stark subjektiv geprägten Voraussetzungen einer tatsächlichen Beherrschung vorgelegen haben. Es ist im Gegenteil kaum anzunehmen, dass die Beratung erst durch die Ablehnung der Fördermittel für die Anbaumaßnahme 1999/00 im Jahre 2000 auf diesen Aspekt aufmerksam geworden sein soll.
Diese Auffassung wird durch die Feststellungen der Betriebsprüfung gestützt. Die nach dem Gesellschaftsvertrag erforderlichen Formerfordernisse sind nicht eingehalten worden (§ 8 Abs. 2 GV: Ladung zur Gesellschafterversammlung mittels eingeschriebenen Briefes; § 6 Abs. 2 Nr. 7 und 12 GV: Beschluss der Gesellschafterversammlung zu Kredit- und Mietverträgen; § 10 Abs. 3 GV: Zustellung einer Bilanzabschrift an alle Gesellschaftern durch Einschreibebrief). Der Kläger hat in diesem Zusammenhang auf das enge Vertrauensverhältnis unter den Gesellschaftern hingewiesen. Dies spricht für eine besondere Wirtschaftsgemeinschaft zwischen den Ehegatten oder für die tatsächliche Beherrschung der GmbH durch den Kläger, die die Einhaltung derartiger Formalien als überflüssig erscheinen ließ.
Obwohl sich die Ehe bei Abschluss des Ehevertrages vom 2. Oktober 2000 bereits - so der Kläger - "seit längerer Zeit" in der Krise befunden hat, haben nach 1994 keine Gewinnausschüttungen mehr stattgefunden. Dies zeigt entweder, dass der Kläger aufgrund seiner beherrschenden Stellung im Unternehmen solche verhindern konnte, oder aber, dass die Ehegatten - trotz ehelicher Krise - die Gewinne aufgrund einer gemeinschaftlichen Entscheidung im Unternehmen belassen wollten.
Eine wesentliche Bedeutung misst der Senat auch dem Verhalten der Ehegatten bei Vermögensauseinandersetzung bei. Eine Übernahme der GmbH-Anteile des Klägers durch seine Ehefrau oder eine Entlassung des Klägers als Geschäftsführer und seine Ersetzung durch eine andere Person haben offenbar niemals zur Diskussion gestanden. Die Ehefrau hat im Gegenteil ihre Mehrheitsanteile an den Kläger zum Nennwert übertragen. Diese Anteile hatten aber - allein schon der Vermögensteuererklärung des Klägers zum 1. Januar 1995 zu Folge - einen Wert von (26.000 DM X 3.615% =) 939.900 DM. Der Beklagte trägt in diesem Zusammenhang in seinem Schriftsatz vom 5. Februar 2004 (a.E., Bl. 32) unwidersprochen vor, dass die Anteile der Ehefrau nach der Ermittlung im "Stuttgarter Verfahren" zum 1. Januar 2000 einen gemeinen Wert von 2,8 Millionen DM gehabt hätten. Dies ist im Hinblick auf die erheblich gesteigerten Gewinne, die in der zweiten Hälfte der 90iger Jahre von der GmbH erzielt worden sind, durchaus plausibel. Hinzu treten der Bilanz zum 31. Dezember 1999 zu Folge (Gewinnrücklage i.H.v. 1.766.637 DM + Jahresüberschuss i.H.v. 939.861 DM =) 2.706.498 DM, die der Ehefrau - ihren Stammanteilen entsprechend - i.H.v. (2.706.498 DM X 48% =) 1.299.119 DM zugestanden haben. Des weiteren war der Anteil am Gewinn des Wirtschaftsjahres 2000 i.H.v. (122.946 : 12 X 9 =) 92.209 X 48% = 44.260 DM zu berücksichtigen. Diesen Gesamtwert von weit über vier Millionen DM hat die Ehefrau zum Nennwert von 26.000 DM an den Kläger übertragen.
Diesen - wie auch immer berechneten - erheblichen Werten steht weder im Ehevertrag vom 2. Oktober 2000 (Bl. 85 ff.) noch im gerichtlichen Vergleich vom 21. Juni 2006 (Bl. 81 ff) ein auch nur annäherndes wertmäßiges Äquivalent der Ehefrau gegenüber. Dies lässt darauf schließen, dass die Ehegatten die GmbH-Anteile - aufgrund welcher Erwägungen auch immer - intern stets dem Kläger zugeordnet hatten.

References: § 21
 § 181
 § 4
 § 8
 § 6
 § 47
 § 10
 § 15
 § 21
 § 15
 § 21
 § 15
 § 47
 § 181
 § 6
 § 10