Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4948-PGP
Timestamp: 2017-10-23 09:59:20+00:00

Document:
IS - Base d'imposition - Régime fiscal des plus-values ou moins-values sur cession de titres de participation - Modalités d'imposition
4948-PGPIS - Base d'imposition - Régime fiscal des plus-values ou moins-values sur cession de titres de participation - Modalités d'imposition6
BOI-IS-BASE-20-20-10-20-20160203
Version en vigueur du 23/12/13 au 01/04/15
Version en vigueur du 11/03/13 au 23/12/13
Version en vigueur du 12/02/13 au 11/03/13
Version en vigueur du 12/09/12 au 12/02/13
2016-02-03T17:05:28.000+01:00
Le montant des plus-values nettes à long terme afférentes aux titres de participation mentionnés au troisième alinéa du a quinquies du I de l'article 219 du code général des impôts (CGI) fait l'objet d'une imposition séparée au taux de 0 %, sous réserve de la réintégration au résultat imposable d'une quote-part de frais et charges.
En cas de constatation d'une moins-value nette à long terme relevant du taux de 0 %, il est renvoyé au I § 20 à 50 du BOI-IS-DEF-30. Le régime des moins-values de cession de titres de participation entre entreprises liées est exposé au BOI-IS-BASE-20-30-20, et celui des moins-values de cession de titres de participation cédés dans les deux ans de leur émission est présenté au BOI-BIC-PVMV-30-30-120.
I. Modalités de mise en œuvre de l'exonération des plus et moins-values
Exemple : Au cours d'un exercice ouvert le 1er janvier N et clos le 31 décembre N, une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés réalise les trois opérations suivantes :
1° elle procède à l'apport d'une participation assimilée à une branche complète d'activité sous le bénéfice du régime fiscal de faveur prévu à l'article 210 B du CGI ;
2° à l'occasion d'une fusion-absorption, elle constate une plus-value d'échange sur titres de participation et opte pour l'application du sursis prévu au 7 bis de l'article 38 du CGI ;
Lorsque la compensation prévue au I § 30 fait apparaître un montant net de plus-value à long terme imposable au taux de 0 %, le montant ne doit pas être imputé sur les moins-values à long terme constatées au cours des dix exercices antérieurs, y compris celles dégagées sur des éléments relevant du taux de 8 % ou de 0 %, ces dernières n'étant plus reportables ou imputables, sur les moins-values à long terme de l'exercice qui relèvent du taux réduit de 15 % et, enfin, sur le déficit de l'exercice et les déficits fiscaux reportables sur les bénéfices dudit exercice dans les conditions prévues au 1 du I de l'article 39 quindecies du CGI.
Le montant net de la plus ou moins-value à long terme de l'exercice relevant du taux de 0 % doit être extourné du résultat fiscal de l'entreprise imposable au taux normal si ce montant est compris dans ce résultat. Cette déduction ou cette réintégration s'effectue sur l'imprimé n° 2058-A (CERFA n° 10951) de la liasse fiscale, téléchargeable sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique de "Recherche de formulaires".
Corrélativement à l'exonération totale des plus-values à long terme sur titres de participation mentionnés au a quinquies du I de l'article 219 du CGI, le deuxième alinéa de ce texte prévoit l'imposition au taux normal de l'impôt sur les sociétés d'une quote-part de frais et charges.
Il est rappelé que par cession, il convient d'entendre tout événement entraînant la sortie de l'actif des titres concernés. Il en est ainsi, notamment, en cas de vente, expropriation, apport en société, échange, partage, retrait au profit d'un actionnaire ou associé, rachat ou annulation des titres par la société émettrice. Ces opérations sont énumérées et commentées aux BOI-BIC-PVMV-10-10-20 et BOI-BIC-PVMV-10-10-30.
L'assiette de la quote-part de frais et charges peut donc être différente du montant de la plus-value nette à long terme imposée au taux de 0 % qui a été extourné du résultat fiscal (cf. I-§ 50).
Le cas échéant, les entreprises doivent identifier et continuer à suivre les plus ou moins-values à long terme ainsi mises en sursis et les mentionner sur l'état de suivi et le registre spécial prévus à l'article 54 septies du CGI.
En cas de transfert de titres éligibles au taux de 0 % hors du compte de titres de participation ou de la subdivision spéciale dans les conditions prévues au a ter du I de l'article 219 du CGI, aucune réintégration de la quote-part de frais et charges n'est effectuée au titre de l'exercice de transfert.
Le régime des transferts de compte à compte prévu au a ter du I de l'article 219 du CGI est exposé au BOI-IS-BASE-20-30-30.
En application de l'article 22 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013, la quote-part représentative de frais et charges est assise sur le montant brut des plus-values de cession de titres imposables au taux de 0 % réalisées au cours d'un exercice considéré.
La société A est absorbée par la société B le 1er janvier 2010, l'opération étant effectuée aux valeurs réelles et placée sous le régime spécial prévu à l'article 210 A du CGI. Lors de la fusion, la société B a reçu des titres de participation détenus depuis plus de deux ans par la société A et répondant à la définition énoncée au a quinquies du I de l'article 219 du CGI. La plus-value d'apport de ces titres s'élève à 100 000 €.
Le 15 juin 2011, la société B cède les titres de participation à une société tierce C et réalise une plus-value complémentaire de 50 000 € par rapport à la valeur réelle lors de l'apport.
Au titre de l'exercice 2010, la plus-value de 100 000 € bénéficie d'un sursis d'imposition.
Au titre de l'exercice 2011, la plus-value de cession des titres doit être déterminée par rapport à la valeur fiscale des titres, et la plus-value imposable s'élève donc à 100 000 + 50 000 = 150 000 €.
Cette plus-value bénéficie du taux de 0 %. Corrélativement, une quote-part de 10 %, soit 15 000 € (150 000 x 10 %), est réintégrée au résultat fiscal de B pour être imposée au taux de droit commun de l'impôt sur les sociétés.
En application de l'article 22 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013, le taux de la quote-part représentative de frais et charges est porté à 12 % pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2012.
Pour les plus-values déneutralisées dans le cadre du régime de groupe et l'application des dispositions de l'article 223 F du CGI, il convient de se reporter au BOI-IS-GPE-20-20-60.
Le montant de la quote-part de frais et charges est considéré comme un élément du résultat imposable au taux normal de l'impôt sur les sociétés. Il est donc soumis à l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun prévu au deuxième alinéa du I de l'article 219 du CGI, actuellement fixé à 33,33 %, et notamment à la contribution additionnelle de 3,3 % prévue à l'article 235 ter ZC du CGI ou, le cas échéant, au taux réduit de 15 % en faveur des PME prévu au b du I de l'article 219 du CGI.
Si le résultat net des plus et moins-values à long terme de cession relevant du taux de 0 % déterminé dans les conditions indiquées au II § 60 à 120 est positif, ce résultat est retenu pour 10 % de son montant pour être réintégré dans l'assiette du résultat imposable au taux normal de l'impôt sur les sociétés. Cette réintégration s'effectue sur l'imprimé n° 2058-A (CERFA n° 10951) de la liasse fiscale, téléchargeable sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique de "Recherche de formulaires".
En application de l'article 22 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013, l'assiette de la quote-part de frais et charges étant assise sur le seul montant brut des plus-values de cession de titres éligibles au taux de 0 %, cette quote-part est prise en compte dans le résultat imposable au taux normal de l'impôt sur les sociétés, quel que soit le résultat net des plus ou moins-values de cession de titres éligibles.
Cas n° 1 : la société X a dégagé, à l'occasion de la première cession, une plus-value de 100 000 €, à l'occasion de la deuxième cession, une moins-value de 600 000 €, et à l'occasion de la troisième cession, une plus-value de 200 000 €.
Cas n° 2 : la moins-value réalisée au cours de la deuxième cession ne s'élève plus à 600 000 €, mais à 200 000 €.
- dans le cas n° 1, une moins-value de 300 000 € ;
- dans le cas n° 2, une plus-value de 100 000 €.
Dans les deux cas, le montant de la quote-part de frais et charges afférente aux plus-values réalisées à réintégrer au résultat imposable au taux normal de l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice N s'élève à : (100 000 + 200 000) x 12 % = 36 000 €.
Les plus-values nettes à long terme réalisées par des sociétés ou groupements dont les résultats sont imposés selon le régime des sociétés de personnes pour la fraction qui revient à leurs associés ou membres relevant de l'impôt sur les sociétés bénéficient également du régime d'imposition séparée prévu au a quinquies du I de l'article 219 du CGI, sous réserve des précisions suivantes.
Les titres détenus par une société de personnes peuvent bénéficier du régime des plus-values à long terme s'ils constituent des titres de participation. Dans ce cas, à hauteur de la quote-part des plus-values réalisées par la société de personnes et imposée à l'impôt sur les sociétés sur le fondement du I de l'article 238 bis K du CGI, le régime d'imposition au taux de 0 % est susceptible de s'appliquer. Dans cette situation, la quote-part de frais et charges doit être réintégrée.
Les commentaires contenus au III-A-2 § 154 à 158 du présent document font l'objet d'une consultation publique du 1er avril 2015 au 22 avril 2015 inclus. Vous pouvez adresser vos remarques à l'adresse de messagerie : bureau.b1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr Seules les contributions signées seront examinées. Ces commentaires sont susceptibles d'être révisés à l'issue de la consultation. Ils sont néanmoins opposables dès leur publication.
Les plus-values nettes à long terme réalisées par des fiducies dont les résultats sont imposés selon le régime prévu à l'article 238 quater F du CGI peuvent bénéficier du régime d'imposition prévu au a quinquies du I de l'article 219 du CGI, que les titres aient été acquis par la fiducie ou transférés dans son patrimoine, selon des modalités analogues à celles décrites ci-dessus au III-A-1 § 130 à 150).
Les titres acquis par la fiducie, ou qui lui ont été transférés, doivent avoir ou conserver la nature de titres de participation au sens du a quinquies du I de l'article 219 du CGI.
Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2014, sont également éligibles les titres qui n'ont pas le caractère de titre participation au sens comptable, mais qui ouvrent droit au bénéfice du régime des sociétés mères pour le ou les constituants. Sur les modalités d'application du régime des sociétés-mères à des titres transférés dans un patrimoine fiduciaire, se reporter au II-C-3 § 205 du BOI-IS-BASE-10-10-10-20 et au I-C § 75 du BOI-IS-BASE-10-10-20.
Par ailleurs, il est admis que le transfert des titres de participation dans le patrimoine fiduciaire et leur retour dans le patrimoine du constituant revêtent le caractère d'opérations "intercalaires" et que, par suite, ils n'interrompent pas le délai de conservation de deux ans, sous réserve que ces opérations soient réalisées sous les régimes de neutralité fiscale respectivement prévus à l'article 238 quater B du CGI et à l'article 238 quater K du CGI et transcrites à leur valeur comptable.
Lorsqu'une société membre d'un groupe fiscal, y compris la société mère du groupe, cède une participation éligible au taux de 0 %, elle détermine au niveau de son résultat individuel la quote-part de frais et charges qu'elle réintègre à son résultat imposable conformément aux dispositions du a quinquies du I de l'article 219 du CGI.
Conformément à l'article 82 de la loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006 de finances rectificative pour 2006, la quote-part de frais et charges relative aux plus-values de cession est neutralisée en cas de cession intra-groupe, puis imposée lors de la cession des titres hors du groupe où lors de la sortie du groupe de la société cédante ou de la société cessionnaire.
Ce dispositif est commenté au BOI-IS-GPE-20-20-60.
Les plus-values à long terme mentionnées au a quinquies du I de l'article 219 du CGI sont imposées au taux de 0 % et donc exonérées. En conséquence, en l'absence d'imposition effective de la plus-value réalisée, aucune imputation de l'impôt étranger éventuellement acquitté au titre de la plus-value réalisée ne peut être effectuée dès lors qu'aucune double imposition ne peut être constatée. A cet égard, la réintégration d'une quote-part de frais et charges est sans incidence puisqu'elle correspond à un mode forfaitaire de neutralisation des charges liées aux titres dont la plus-value est exonérée.
Il a été admis que, lorsque la société cédante des titres a son siège de direction effective, soit dans un autre État de la Communauté Européenne, soit dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'élimination des doubles impositions comportant une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale, et a effectivement été soumise à l'imposition prévue à l'article 244 bis B du CGI, elle puisse obtenir, par voie de réclamation contentieuse, la restitution de la part du prélèvement qui excède l'impôt sur les sociétés dont elle aurait été redevable si elle avait été une société résidente en France.
Pour plus de précisions sur le dispositif, il convient de se reporter au II-A-3 § 125 à 129 du BOI-IS-RICI-30-20.
/bofip/4948-PGP

References: l'article 219
 § 20
 l'article 210
 l'article 38
 § 30
 l'article 39
 l'article 219
 l'article 54
 l'article 219
 l'article 219
 l'article 22
 l'article 210
 l'article 219
 l'article 22
 l'article 223
 l'article 219
 l'article 235
 l'article 219
 § 60
 l'article 22
 l'article 219
 l'article 238
 § 154
 l'article 238
 l'article 219
 § 130
 l'article 219
 § 205
 § 75
 l'article 238
 l'article 238
 l'article 219
 l'article 82
 l'article 219
 l'article 244
 § 125