Source: http://kraken.slv.cz/2Afs91/2006
Timestamp: 2018-07-22 01:41:54+00:00

Document:
2Afs91/2006
è. j. 2 Afs 91/2006-62
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Davida Hip¹ra a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobkynì JUDr. K. S. K., zast. JUDr. Petrem Ritterem, advokátem, se sídlem Riegrova 12, Olomouc, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 15. 11. 2005, è. j. 22 Ca 215/2004-37,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobkynì jako stì¾ovatelka domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Ostravì, kterým byla zamítnuta její ¾aloba proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 2. 3. 2004, è. j. 14562/110/2003, jím¾ bylo zamítnuto její odvolání proti platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Pøerovì ze dne 28. 8. 2003, è. j. 97310/03/393912/5068. Platebním výmìrem jí správce danì stanovil základ danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2002 ve vý¹i 1 562 091 Kè a vymìøil celkovou daòovou povinnost ve vý¹i 448 116 Kè, pøièem¾ rozdíl mezi vymìøenou daní a daní vypoètenou ¾alobkyní èinil 205 568 Kè.
Základní ¾alobní námitkou, kterou krajský soud v napadeném rozsudku posuzoval, bylo tvrzení, ¾e zákonodárce výslovnì neupravil pøípad, kdy ¾alobkynì nikoli vlastní vinou obdr¾ela od zamìstnavatele mzdu za nìkolik mìsícù a¾ po nìkolika letech. Pokud by jí byla mzda vyplácena øádnì, byla by zahrnuta v ni¾¹ím daòovém pásmu. ®alobkynì tak byla po¹kozena dvakrát, poprvé tím, ¾e obdr¾ela mzdu a¾ se zpo¾dìním, a podruhé tím, ¾e po ní stát ¾ádal vy¹¹í danì. Na její pøípad právní úprava nepamatuje, poukázala v¹ak na cíl sledovaný zákonodárcem úpravou obsa¾enou v ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, kterou je bránìno právì tomu, aby se zamìstnanec dostal do ménì výhodného daòového pásma jenom proto, ¾e mu mzda, obvykle vyplácená mìsíènì, byla vyplacena za více mìsícù najednou. Krajský soud zdùraznil, ¾e daòová povinnost byla ¾alobkyni stanovena v souladu s právními pøedpisy a plnì se ztoto¾nil s odùvodnìním ¾alobou napadeného rozhodnutí. Uvedl, ¾e zákonodárce v ustanovení § 38h odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. jednoznaènì definoval pojem zdanitelné mzdy jako úhrn pøíjmù ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù zúètovaný nebo vyplácený poplatníkovi za kalendáøní mìsíc nebo za zdaòovací období. Úmyslem zákonodárce bylo, aby se pøípadné jednorázové doplatky mzdy nebo její náhrady za pøedcházející zdaòovací období posuzovaly jako zdanitelný pøíjem ze závislé èinnosti v tom zdaòovacím období, ve kterém byly tyto doplatky zúètovány nebo vyplaceny. Na pøípad ¾alobkynì nelze analogicky aplikovat ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb., nebo» smyslem tohoto ustanovení není rozlo¾it daòovou povinnost na více zdaòovacích období. Uvedené ustanovení dopadá pouze na ty pøípady, kdy plátce danì vyplácí ve zdaòovacím období zdanitelnou mzdu najednou za více kalendáøních mìsícù tého¾ zdaòovacího období (tj. tého¾ kalendáøního roku), pak lze vypoèíst zálohu na daò, jako by byla vyplácena v jednotlivých mìsících, je-li tento zpùsob výpoètu zálohy pro poplatníka výhodnìj¹í. Stejnì tak nelze ve vìci pou¾ít ustanovení § 14 zákona è. 586/1992 Sb., proto¾e mo¾nost rozpoèítat pøíjmy dosa¾ené za více zdaòovacích období je vázána na taxativnì stanovený okruh pøíjmù, proto ho nelze pou¾ít obecnì, pokud se poplatník domníval, ¾e to pro nìho bude výhodnìj¹í. Krajský soud poukázal rovnì¾ na to, ¾e ¾alobkynì má mo¾nost podle ustálené judikatury domáhat se náhrady ¹kody, za kterou nese zamìstnavatel odpovìdnost, pokud jí vznikla újma proto, ¾e jí zamìstnavatel vyplatil mzdu nesprávnì jednorázovì za del¹í èasové období a zamìstnanec z toho dùvodu zaplatil vy¹¹í daò z pøíjmù fyzických osob.
Kasaèní stí¾ností stì¾ovatelka namítla nesprávné právní posouzení vìci a rozhodnutí krajského soudu oznaèila za protiústavní. Uvedla, ¾e zákonodárce mìl v úmyslu zabránit tomu, aby se zamìstnanec dostal do ménì výhodného daòového pásma, tj. s vy¹¹ím procentem daòových odvodù, jenom proto, ¾e mu mzda obvykle vyplácená po mìsíci byla vyplacena za více mìsícù najednou. Obdobný cíl sledoval zákonodárce i v pøípadì ustanovení § 14 zákona è. 586/1992 Sb., který se v¹ak netýká pøíjmù ze závislé èinnosti. Pøípad ¾alobkynì sice explicitnì v zákonì upraven není, ale v pøípadì, ¾e by mzda zamìstnavatelem byla vyplácena øádnì, byla by zahrnuta v pásmu s ni¾¹ím procentem odvodù. Proto¾e v¹ak byla vyplácena se zpo¾dìním a jednorázovì, byla ¾alobkynì zahrnuta do pásma s vy¹¹ím procentem odvodù, nebo» se její pøíjem seèetl.
Ze správního spisu soud zjistil následující ve vìci podstatné skuteènosti:
Rozsudkem ze dne 26. 6. 2002, è. j. 11 C 181/99-200 Okresní soud v Olomouci ulo¾il ¾alovanému-Èeské Republice-Okresnímu soudu v Pøerovì povinnost zaplatit ¾alobkyni èástku 737 210 Kè s pøíslu¹enstvím a náhradu nákladù øízení. Z odùvodnìní tohoto rozsudku vyplývá, ¾e ¾alobkynì se domáhala pøiznání náhrady mzdy za období kvìten 1996 a¾ únor 1998, kdy byla rozhodnutím ministra spravedlnosti doèasnì zpro¹tìna výkonu funkce soudce a zároveò jí byl pozastaven plat. Z odùvodnìní rozsudku rovnì¾ vyplývá, ¾e ¾alobkynì byla rozsudkem okresního soudu v Kromìøí¾i sp. zn. 11 T 153/96 ze dne 29. 9. 1997 odsouzena k trestu odnìtí svobody v trvání 21 mìsícù s podmínìným odkladem na zku¹ební dobu v trvání dvou rokù, k trestu zákazu èinnosti a bylo jí ulo¾eno zabrání vìci za spáchání trestného èinu podplácení. Tento rozsudek nabyl právní moci 26. 1. 1998, tímto dnem ¾alobkyni zanikla ze zákona funkce soudce, nebo» nabyl právní moci rozsudek, kterým byla ¾alobkynì odsouzena pro úmyslnì spáchaný trestný èin. Soud uzavøel, ¾e ¾alobkyni nále¾í náhrada mzdy po dobu doèasného zpro¹tìní funkce soudce, nebo» rozhodnutí ministra spravedlnosti o doèasném zpro¹tìní výkonu funkce soudce zakládá vznik pøeká¾ky na stranì zamìstnavatele ve smyslu ustanovení § 130 odst. 1 zákona è. 65/1965 Sb. zákoníku práce. Platebním výmìrem ze dne 28. 8. 2003, è. j. 97310/03/393912/5068, rozhodl správce danì tak, ¾e vymìøil ¾alobkyni rozdíl mezi souètem vymìøené danì a daní vypoètenou v èástce 205 568 Kè. K odvolání ¾alobkynì (ve kterém mimo jiné uvádìla, ¾e zdanìním pøíjmù ze závislé èinnosti najednou by do¹lo k poru¹ení ustanovení § 5 zákona è. 586/1992 Sb.) rozhodl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 2. 3. 2004, è. j. 14562/110/2003, tak, ¾e odvolání zamítl. V odùvodnìní zdùraznil, ¾e v zákonì o daních z pøíjmù není stanoven zvlá¹tní re¾im pro úèely zdanìní jednorázových mezd a doplatkù mezd za uplynulá léta, proto správce danì nemù¾e zdaòovat doplatky mezd tak, jako kdyby byly vyplaceny v minulých zdaòovacích obdobích, tj. rozlo¾it je pro úèely zdanìní na pøíslu¹né roky, pøípadnì odeèítat nezdanitelné èástky, které pro urèité roky nále¾ely, nebo pou¾ít sazbu danì platnou v uplynulých letech. Proto se jednorázové mzdy a doplatky mezd posuzují jako pøíjem v tom zdaòovacím období, ve kterém byl poplatníkovi zúètován nebo vyplacen.
Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti dùvody výslovnì nepodøadila ¾ádnému zákonnému ustanovení, svým obsahem se v¹ak jedná o dùvody odpovídající ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. (nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení). Konkrétní dùvody, které stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti výslovnì uvádí odpovídají ¾alobním námitkám i námitkám uplatnìným v prùbìhu správního øízení.
Protiústavnost rozsudku Krajského soudu v Ostravì stì¾ovatelka spatøuje v nesprávném posouzení právní otázky soudem (èl. III. kasaèní stí¾nosti) s tím, ¾e aèkoli platná právní úprava umo¾òuje rozlo¾ení pøíjmù za více kalendáøních mìsícù jednoho zdaòovacího období na jednotlivé mìsíce a takto stanovit vý¹i daòové povinnosti, v pøípadì jednorázových doplatkù za pøedchozí léta taková úprava chybí a pokud by ¾alobkyni byla mzda vyplácena øádnì, byla by zahrnuta v pásmu s ni¾¹ím procentem odvodù (èl. IV. kasaèní stí¾nosti).
Je tøeba pøedeslat, ¾e ani ¾alobkynì není toho názoru, ¾e by ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb. èi ustanovení § 14 tohoto zákona pokrývalo situaci, která v jejím pøípadì nastala. Ani ¾alobkynì v podané kasaèní stí¾nosti nedovozuje (a neèinila to ani v podané ¾alobì), ¾e by bylo lze roz¹iøujícím výkladem dospìt k tomu, ¾e se na ¾alobkyni ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb. vztahuje.
Podle ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb. ve znìní úèinném ke dni podání daòového pøiznání ¾alobkyní za zdaòovací období roku 2002 plátce danì, který vyplácí ve zdaòovacím období zdanitelnou mzdu najednou za více kalendáøních mìsícù tého¾ zdaòovacího období, vypoète zálohu tak, jako by byla vyplacena v jednotlivých mìsících, je-li tento zpùsob výpoètu zálohy pro poplatníka výhodnìj¹í. Pøi pou¾ití tohoto zpùsobu nelze pou¾ít zdanìní podle § 6 odst. 4. Z citovaného ustanovení je zøejmé, ¾e upravuje specifický postup odli¹ný od jinak obecného zpùsobu výpoètu vý¹e zálohy na daò z pøíjmù ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù. To, co se rozumìlo (v rozhodném období) zdanitelnou mzdou v rámci zálohy na daò z pøíjmù ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù, vyplývalo z ustanovení § 38h odst. 1 vìta druhá zákona o dani z pøíjmù úèinného v rozhodném období, který stanovil, ¾e zdanitelnou mzdou se rozumí úhrn pøíjmù ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù (dále jen "mzda") zúètovaný nebo vyplacený poplatníkovi za kalendáøní mìsíc nebo za zdaòovací období, vyjma pøíjmù zdanitelných srá¾kou podle zvlá¹tní sazby danì (následuje seznam polo¾ek, o který je tento úhrn sní¾en). Ve vìci v¹ak nebylo sporu o tom, ¾e ¾alobkyni nebyla vyplacena mzda najednou za více kalendáøních mìsícù tého¾ zdaòovacího období. ©lo o doplatek mzdy vztahující se k obdobím, která pøedcházela zdaòovacímu období, ve kterém byla mzda vyplacena (a za které byla posléze domìøena daò z pøíjmù). Proto nebylo lze aplikovat ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb. K tomuto závìru dospìl jak ¾alovaný, tak posléze Krajský soud v Ostravì, jejich závìry odpovídají zákonné úpravì a Nejvy¹¹í správní soud tak závìrùm krajského soudu v plném rozsahu pøisvìdèuje. Za pøínosný je tøeba rovnì¾ pova¾ovat odkaz krajského soudu na judikaturu, která ústí v závìr o tom, ¾e ani skuteènost, ¾e pravidlo obsa¾ené v ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb. na pøípady, kdy je jednorázovì doplácena mzda za pøedchozí zdaòovací období, aplikovat nelze, nevede v obecné rovinì v koneèném dùsledku k vy¹¹ímu zatí¾ení tìchto subjektù, nebo» se lze vzniklého rozdílu domáhat cestou nároku na náhradu ¹kody v soudním øízení.
Zbývá proto posoudit okolnosti týkající se tvrzené protiústavnosti rozhodnutí krajského soudu. Je v¹ak skuteèností, ¾e námitka protiústavnosti tak, jak ji ¾alobkynì v podané kasaèní stí¾nosti uplatnila, v sobì obsahuje rozpor. ®alobkynì namítala, ¾e protiústavnost spoèívá v nesprávném posouzení právní otázky (kdy krajský soud uzavøel, ¾e se pøedmìtné ustanovení na právní postavení ¾alobkynì nevztahuje), aby následnì sama v kasaèní stí¾nosti uvedla, ¾e zákonodárce její pøípad explicitnì neupravil, by» dle jejího tvrzení proto, ¾e s jejím pøípadem nepoèítal. Nelze toti¾ shledávat nesprávné právní posouzení právní otázky spoèívající v závìru o neaplikovatelnosti konkrétního právního ustanovení a souèasnì tvrdit, ¾e v konkrétním pøípadì uvedené ustanovení skuteènì aplikovat nelze. Krajský soud se v podstatì v právním posouzení se stì¾ovatelkou shoduje, nicménì nemohl øe¹it její subjektivní názor, ¾e zákon by na takové pøípady pamatovat mìl. Ji¾ proto je tato námitka uplatnìná v kasaèní stí¾nosti nedùvodná.
Ke srovnání pozice stì¾ovatelky a jiných subjektù, jim¾ je rozlo¾ení pøíjmù zákonem umo¾nìno, lze zmínit, ¾e zásada rovnosti, tak jak je upravena zejm. v ustanovení § 2 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù a v èl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod, se vztahuje k postavení úèastníkù v øízení a nelze za souèasného tvrzení o tom, ¾e stávající právní úprava právní postavení ¾alobkynì neupravuje (¾alobkynì nenamítá, ¾e by bylo lze roz¹iøujícím výkladem èi cestou analogie ustanovení § 38h odst. 6 zákona è. 586/1992 Sb. na její pøípad vztáhnout), dovozovat protiústavnost kasaèní stí¾ností napadeného soudního rozhodnutí jenom z toho dùvodu, ¾e soud dospìl k závìru, ¾e pøedmìtné ustanovení v pøípadì ¾alobkynì aplikovat nelze. Pøedev¹ím proto, ¾e, jak bylo vý¹e uvedeno, subjekty na které se pøedmìtná právní úprava vztahuje, splòují (na rozdíl od stì¾ovatelky) zákonné podmínky. Sama skuteènost, ¾e se ¾alobkynì neztoto¾òuje se závìry soudu, nemù¾e zakládat odùvodnìnost kasaèní stí¾nosti (obdobnì napø. rozhodnutí Ústavního soudu sp.zn. IV. ÚS 291/01), stejnì tak jako tvrzení, ¾e zákonodárce mìl upravit situaci, která by stì¾ovatelce umo¾òovala jiný zpùsob zdanìní.

References: soud 
 soud 
 § 38
 soud 
 § 38
 § 38
 § 14
 soud 
 § 14
 soud 
 soud 
 Soud 
 § 130
 § 5
 § 103
 § 38
 § 14
 § 38
 § 38
 § 6
 § 38
 § 38
 soud 
 soud 
 § 38
 soud 
 soud 
 § 2
 § 38
 soud