Source: http://tribunalsupremo.organojudicial.gob.bo/Autos%20Supremos/social/social-I/2008/as200831621.htm
Timestamp: 2020-03-29 09:13:34+00:00

Document:
200812-Sala Social Primera-1-621
Expediente Nº 60/05
AUTO SUPREMO Nº 621 - Contencioso Tributario Sucre, 12 de diciembre de 2008.
PARTES: Empresa BG Bolivia Corporation Sucursal Bolivia c/ Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales de Santa Cruz
VISTOS: El recurso de casación de fs. 1275-1283 interpuesto por Carlos Garufalias Pagano, como apoderado legal de BG Bolivia Corporation, del Auto de Vista No. 084/05 de fs. 1237-1239, dictado por la Sala Social y Administrativa de la Corte Superior de Justicia de Santa Cruz, en el proceso contencioso tributario seguido por la empresa recurrente, impugnando la Resolución Determinativa No. 26/2002, emitida por el Gerente Distrital de Grandes Contribuyentes - GRACO, de Santa Cruz, del Servicio de Impuestos Nacionales; sus antecedentes, las leyes acusadas de infringidas, el Dictamen Fiscal de fs. 1313-1314, y
CONSIDERANDO I: Que, interpuesta la demanda a fs. 47-53 por el apoderado legal de BG Bolivia Corporation, Carlos Garufalias Pagano, impugnando la Resolución Determinativa No. 26/2002 de la Gerencia Distrital de Santa Cruz, de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales, que establece un cargo por obligaciones impositivas referentes al Impuesto al Valor Agregado, en el periodo comprendido entre diciembre de 1996 y septiembre de 1997, de Bs. 2.530.968.- y por concepto de multa del 50% sobre el impuesto actualizado, de Bs. 722.594.- en un monto total Bs. 3.253.583.-; el Juez Primero de Partido en Materia Administrativa, Coactivo Fiscal y Tributaria del Distrito Judicial de Santa Cruz, emite la Sentencia No. 15/04 de fs. 1179-1186, en desacuerdo con el Dictamen Fiscal de fs. 1167, por la que anula obrados hasta el estado en que la Administración Tributaria corra en traslado a la empresa contribuyente las nuevas observaciones y cargos establecidos con posterioridad a la Vista de Cargo No. 799 - Operativo No. 70 -Notificación No. 18-0023-2002; en resguardo de la garantía del art. 16-II y IV de la Constitución Política del Estado.
Apelada la Sentencia anterior a fs. 1214-1222 por el Gerente Distrital de Grandes Contribuyentes de Santa Cruz, Víctor Miguel Sanz Chávez, en alzada, la Sala Social y Administrativa de la Corte de Distrito Judicial de Santa Cruz, la revoca por el Auto de Vista No. 084/05 de fs. 1237-1239 y, deliberando en el fondo declara improbada la demanda de fs. 47-53. Sin costas.
Resolución de Vista de la que como se tiene referido se interpone el recurso de casación de fs. 1275-1283, en conocimiento.
CONSIDERANDO II: Que, del examen del referido recurso, del apoderado legal de la empresa BC Bolivia Corporation, interpuesto en la forma y en fondo, impugnando la revocatoria dispuesta por el Auto de Vista recurrido, a continuación de una extensa relación de antecedentes del proceso, en el primer efecto, esto es, en la forma sostiene que el Auto de Vista omite pronunciarse con relación a las excepciones perentorias de cosa juzgada y de prescripción, aspecto sobre el que no corresponde pronunciamiento alguno de este Tribunal, teniendo presente que su interposición en tal efecto fundado en el ejercicio de un derecho procesal de defensa está atribuido al demandado, en ningún caso al demandante pretendiendo fundar su acción ellas, resultando por ello impertinente conforme a las normas atinentes a las excepciones, contenidas en el art. 237 y siguientes del Código Tributario, Ley No. 1340; de donde resulta improcedente el recurso en examen en este extremo.
En el fondo, acusa la falta de fundamentación y análisis legal relativo a la conclusión a la que arriba, de revocatoria de la Sentencia; carencia que está referida fundamentalmente, de acuerdo a lo argumentado en la no consideración del cambio en la modalidad de facturación de la producción de petróleo, con los efectos consiguientes en materia de tributación, a raíz de la conversión del contrato de operación, original, al de riesgo compartido y la Ley No. 1689, de Hidrocarburos; la no reliquidación del IVA confrontando la liquidación del Fisco con la declaración jurada del Contribuyente como única forma válida para la determinación de la existencia o no adeudos tributarios, mediante fiscalización; análisis y conclusiones sobre el ilegal calculo proporcional del Crédito Fiscal IVA, sobre saldo acumulados anuales y no mensuales, conforme al art. 8 del D.S. No. 21530; y, la reducción del Crédito Fiscal IVA acumulado a diciembre de 1996.
Alega que la Resolución Determinativa incluye mantenimiento de valor, intereses y multa que no tiene aplicación al no haber existido nunca impuesto omitido, ya que al existir crédito fiscal de saldo a favor nunca se da impuesto omitido, por lo que no se aplican intereses, mantenimiento y multa conforme con los art. 58, 29 y 117 del Código Tributario.
A continuación acusa la violación de los arts. 174 y 162 con relación al 159-a), b) y c) del referido Código, al invocar este ultimo con relación a la notificación tácita que alega la Administración Tributaria y el incumplimiento de las normas que prevén la notificación personal con las resoluciones que determinen tributos y en general aquellas que puedan causar perjuicio irreparable. Infracción de requisitos formales establecidos por el art. 150, no valorados correctamente por el Tribunal ad quem.
Tribunal que, por otra parte, omite el análisis y evaluación fundamentada de los argumentos y prueba presentados, imprescindibles para la resolución del proceso; sin pronunciarse sobre aspectos fundamentales de la litis, ni señala las normas en las que basa su fallo. Reduciendo su análisis a la sola mención de que el saldo a favor del Fisco en la Resolución Determinativa No. 26/2002, es resultante de la Verificación Interna Operativo No. 70 - Notificación No. 18 realizada por la Administración Tributaria con relación a la prestación de servicios petroleros, surgiendo un impuesto de la sustracción de los débitos a los créditos fiscales en cada periodo.
Añade, el Auto de Vista declara que la Vista de Cargo es un antecedente de diferencias tentativa y propuesta de cargo, sujeta a aceptación y pago o descargo que cotejen conceptos y valores, para su liquidación final en la Resolución Determinativa, que es la que causa estado; pudiendo surgir en el término del descargo diferencias y ajustes.
Menciones las anteriores -prosigue- que no aportan a la sustanciación del proceso, en cuanto el Ad quem no ha considerado en qué consiste el proceso de determinación y su alcance; tampoco se realiza un análisis legal de la naturaleza jurídica del Contrato de Operación y sus diferencias con el de Riesgo Compartido, omitiendo pronunciarse sobre los cálculos arbitrarios realizados por la Administración Tributaria.
Acusa, la violación del art. 133 y siguientes del Código Tributario, así como los principios de determinación al no haberse considerado que la Administración Tributaria, al emitir la Resolución Determinativa No. 26/2002 ha incurrido en omisiones, refiriendo que de acuerdo con el art. 9 de la Ley No. 843 la determinación de oficio no ha sido acabada ya que, de acuerdo con la metodología de la liquidación del impuesto, es obligatorio el establecimiento de la diferencia entre el Débito Fiscal IVA y el Crédito Fiscal IVA y no sólo el efecto de "débito fiscal observado"(sic). Error que constituye una violación del procedimiento de determinación establecido por los arts. 133, 134 y siguientes del Código Tributario, Ley No. 1340 vigente en la fiscalización.
Nulidad del procedimiento que se inicia con la emisión de la Vista de Cargo y concluye con la de la Resolución Determinativa, prevista por el Código Tributario anterior y el vigente; procedimiento de determinación que conlleva varios pasos como el de la investigación, revisión, control y, finalmente, la liquidación de los tributos omitidos que, transgredidos significa que el proceso es incompleto y viciado de nulidad, art. 96; transgrediendo el derecho al debido proceso. Citando al efecto el art. 168 con relación al 135 del citado Código.
Concluyendo que la Resolución Determinativa debió establecer la existencia o inexistencia del tributo que surja de aplicar la alícuota del impuesto a la base imponible, considerando el saldo a favor del contribuyente y, al verificar la inexistencia de adeudo la Administración debió reclamar la rectificación de la declaraciones del IVA, fiscalizadas; pero, como se evidencia de la Resolución Determinativa No. 26/2002 y los papeles de trabajo, el cargo por tributo omitido ha sido determinado aplicando la alícuota del impuesto a un "crédito fiscal observado", debido a la falta de comprensión de la naturaleza jurídica del Contrato de Operación suscrito entre YPFB y BGB. Lo que conlleva la nulidad de esa Resolución por el Principio de Legalidad o de especificidad.
La segunda omisión en la que, se alega, incurre el Auto de Vista, consista en la no consideración de que la Administración Tributaria al emitir la Vista de Cargo No. 799 - Operativo 70, determina cargos por supuestas trasmisiones de hidrocarburos a título gratuito y, posteriormente, la Resolución Determinativa No. 26/02 establece cargos por supuestos servicios prestados durante la vigencia del Contrato de Operaciones, observando el Crédito Fiscal, sin haber finalizado el proceso de determinación.
En el descargo presentado a la Vista de Cargo, el contrato de Operaciones fue presentado como descargo, en el que se señala que YPFB era el propietario de la producción, así quedó demostrada la imposibilidad de que BGB donara a YPFB petróleo que no era de su propiedad. De este modo en la Resolución Determinativa dictada en ocasión de la valoración del descargo, la Administración Tributaria lo aceptó, declarando que está claro que el Estado no entregó en propiedad los yacimientos de hidrocarburos; quedando sin efecto tales donaciones, transferencias a título gratuito así como el supuesto "aporte" de YPFB al contrato.
A pesar de lo anterior la Resolución Determinativa establece cargos, esta vez por supuesta omisión de facturación que según el Fisco, correspondería porque la empresa "a través del Contrato de Operaciones presta servicios, extrayendo para YPFB hidrocarburos que son propiedad del Estado". Quedando claro el cambio de cargo, en la Vista de Cargo por restitución de crédito fiscal por donaciones, por reclamo de débito fiscal por omisión de facturación de supuestos servicios petroleros, en la Resolución Determinativa.
Prosigue, alegando que el Auto de Vista interpreta erradamente y aplica indebidamente el art. 8 del D.S. No. 21530 al no haberse pronunciado sobre el ilegal cálculo y procedimiento aplicado para la determinación del cargo, sosteniendo que de acuerdo a las disposiciones legales la deducción del Crédito IVA al Débito Fiscal, hace que se pague el IVA en cada etapa, como impuestos de etapas múltiples, únicamente sobre el valor agregado.
El citado art. 8 establece que el crédito fiscal es válido en su totalidad cuando está vinculado íntegramente a la generación de ingresos gravados y no gravados y que debe ser computado proporcionalmente en la liquidación mensual del impuesto, periodicidad con la que debe hacer el cálculo proporcional. La base de cálculo implica respetar esa periodicidad. Aspecto no analizado por el Adquem que debió concluir sobre la base del Contrato de Operaciones, ya que la Administración Tributaria define ese contrato como servicio o contrato de obra, definición infundada que lo enmarca dentro del objeto del IVA, (Punto 2. inciso 2-2 de la Resolución Determinativa.
A continuación sostiene que el de Alzada no ha analizado los antecedentes y pruebas de que la empresa tiene derecho a Crédito Fiscal IVA acumulado en la ejecución del Contrato de Operaciones. Certificados de fs. 484 a 856 y 892 a 890.
Como prueba de cumplimiento de obligaciones tributarias, se presentó el certificado de YPFB No. LP PRS-463 UCGA-057 ALOP de de 2 abril de 2003, del Presidente de dicha entidad que certifica que BGB facturó el 100% de las entregas de petróleo que se efectuaron; lo mismo que el certificado del mismo origen, sin número, de 23 de junio de 2003 que acredita que el 100% de los bienes y servicios adquiridos para inversión en el marco de ese contrato, fueron efectuadas a costo y riesgo de las compañías que forman parte del mismo, con relación a las cuales YPFB no tiene derecho a participación en el Crédito Fiscal, ratificando el de la empresa en un 100%.
Afirma que tampoco se consideró la prueba de la Declaración Jurada del periodo diciembre 96, No. de Orden 2854276 de fs. 879, del 5º cuerpo del expediente, que acredita que el Crédito Fiscal acumulado a esa fecha era de Bs. 50.898.007.- que cubre sobradamente la pretendida depuración del Crédito Fiscal IVA establecido en la Resolución Determinativa.
Finalmente, afirma haberse violado principios y derechos constitucionales, no aplicados en el Auto de Vista; tema sobre el cual se refiere al "Principio de Inocencia" (sic) del art. 16 de la Constitución Política del Estado, con relación al cual sostiene que no es posible exigir al administrado la prueba de su inocencia, lo que corresponde a la Administración Tributaria con relación a la conducta culpable o con dolo, en forma razonada y documentada; extremo que no ha sucedido en el presente caso.
Concluye pidiendo la concesión del recurso y la remisión de antecedentes ante este Tribunal, del que solicita dicte Auto Supremo anulando el Auto de Vista recurrido y, en su caso, case dicha Resolución dejando sin efecto la Resolución Determinativa No. 26/2002 GRACO, con costas y responsabilidad al Tribunal de Apelación, conforme con los arts. 253, 254 y 274 del Código de Procedimiento Civil.
CONSIDERANDO III: Que, del conocimiento y examen del recurso en el fondo, al haberse definido la aplicación del art. 273 del Adjetivo Civil en cuanto a su interposición en la forma; de la relación con los antecedentes del proceso, se establece que el fondo de la controversia está referido, fundamentalmente, al establecimiento de responsabilidad en la empresa BG Bolivia Corporation, emergente de la Resolución Determinativa No. 26/2002 de fs. 1-15, con relación a la previa Vista de Cargo No. 799-70-18-0023; de Grandes Contribuyentes de Santa Cruz, del Servicio de Impuestos Nacionales.
En ese conocimiento en el marco referencial de las normas legales cuya infracción se acusa, debe tenerse presente las previsiones legales de los arts. 2, 3-d), 5, 15 y 8 de la Ley No. 843, respecto al Impuestos al Valor Agregado (IVA) de los que, el primero, define, a los fines de esta norma, como venta a toda transferencia a título oneroso que importe transmisión del dominio de bienes muebles, cualesquiera sea su naturaleza jurídica, así como la incorporación de bienes muebles en caso de contratos de obra o prestación de servicios y el retiro de los bienes muebles de la actividad grabada de los sujetos pasivos, conforme a la definición del art. 3 siguiente, con destino al uso de consumo particular del único dueño o socios de la sociedades de personas.
El citado art. 3-d) define que son sujetos pasivos de este impuesto quienes realicen obras o presten servicios o efectúen prestaciones de cualquier naturaleza y, en relación con lo anterior, el art. 5 determina que la base imponible constituye el precio neto de la venta de bienes muebles, de los contratos de obra y de prestación de servicios y toda otra prestación cualquiera fuera su naturaleza, consignado en la factura, nota fiscal o documento equivalente.
Aplicando a esa base imponible la alícuota establecida en el art. 15, que constituye el Débito Fiscal, de cuyo monto debe restarse el Crédito Fiscal que constituye el importe resultante de aplicar la referida alícuota sobre el monto de las compras, importaciones definitivas de bienes, contratos de obras o de prestación de servicios o toda otra prestación o insumo alzando por el gravamen, que se hubiera facturado o cargado mediante documentación equivalente en el periodo Fiscal que se liquida, conforme establece el art. 8.
El art. 9, de la misma Ley No. 843 determina que la diferencia determinada, de acuerdo con las normas precedentes, si es a favor del Fisco, su importe será ingresado en la forma y plazos que determine la reglamentación; si resulta la diferencia a favor del contribuyente, este saldo, con actualización de valor será compensado con el IVA a favor del Fisco, correspondiente a periodos fiscales posteriores.
Por otra parte, el D.S. No. 21530 de 27 de febrero de 1987, reglamentario de la Ley No. 843, en su art. 8 señala que, si el contribuyente inscrito destinase bienes, obras, locaciones o prestaciones gravadas, para donaciones o entregas a título gratuito, en cuanto estas operaciones no ocasionan Débito Fiscal, aquél deberá reintegrar en el periodo fiscal que tal hecho ocurra, los créditos fiscales que hubiese computado por los bienes, servicios, locaciones o prestaciones empleados en la obtención de los bienes, obras o prestaciones donadas o cedidas a título gratuito.
Complementariamente a la normativa anterior se debe considerar que los arts. 1 y 2 del D.S. No. 21979 de 5 de agosto de 1988, que fija las modalidades del nuevo régimen tributario, emergente de la promulgación de la Ley No. 843 compatibilizándola con la Ley General de Hidrocarburos, vigente en ese momento, y dar debida aplicación de la actividad de las empresas contratistas de operaciones petrolíferas en convenios con YPFB y los que suscriban en el futuro, establecen que esas empresas emitirán por sus entregas de petróleo o gas a YPFB, facturas con inclusión del IVA, calculado por separado, y que será aplicado sobre los precios fijados de acuerdo a los contratos.
El art. 2 referido establece que se considera perfeccionado el hecho generador, para la aplicación del IVA y el Impuesto a las Transacciones (IT) a las empresas contratistas de operaciones, en la oportunidad en que se les pague las facturas por venta de productos o se confirme las cartas de crédito correspondientes. Se aplicará para las empresas de operaciones petrolíferas a partir del pago de esas facturas o la confirmación de las cartas de crédito, el mecanismo de débitos o créditos fiscales, así como los plazos para la declaración y el pago del IVA e IT.
CONSIDERANDO IV: Que, en atención a la normativa antes citada debe entenderse que antes de la suscripción de los contratos de riesgo compartido y adecuación de los de operaciones, suscritos por diferentes empresas petroleras con YPFB, en cumplimiento de la Ley No. 1194 de 1º de noviembre de 1990, derogatoria del D.L. No. 10170 de 28 de marzo de 1972, en cuya vigencia se pactaron, se concluye que estos constituyen contratos de prestación de servicios otorgados a favor de YPFB; por ello al promulgarse la Ley No. 843, de Reforma Tributaria Boliviana, se respetaron los impuestos y regalías nacionales y departamentales, instituidos en esa norma para, luego, adecuando la citada Ley de Reforma Tributaria establecer mediante D.S. No. 21979 que todas estas empresas debían facturar por los servicios prestados a YPFB, en el momento de la entrega de petróleo o gas, producidos por ellas.
Es evidente que en cumplimiento de la normativa vigente en ese momento, los pago en efectivo o mediante cartas de crédito se realizaban posteriormente a la entrega, después de que YPFB hubiese realizado el descuento de los impuestos y regalías, del 11% la departamental, 19% la nacional, 1 % la compensatoria para Beni y Pando y el 40% de la utilidad neta; esto es, que a la entrega de la producción de los referido hidrocarburos, las facturas entregadas no generaban Débito Fiscal, sino al momento al realizarse el pago, por la diferencia correspondiente al IVA e IT; sin embargo de ello la empresa acumulaba Crédito Fiscal por esos periodos, sin emitir las notas fiscales y sin reintegrar en esos periodos fiscales dichos créditos que se computaron por los bienes, servicios, locaciones o prestaciones empleados en la obtención de los hidrocarburos entregados, cuyo pago era diferido en cumplimiento del art. 2 del citado D.S. No. 21979.
Posteriormente, luego de la adecuación del contrato de la empresa con otro de Riesgo Compartido, la producción de hidrocarburos era de su propiedad, por lo que empezó a facturar oportunamente por todo el petróleo y gas que producido, imputando a su favor el crédito no reintegrado que tenía acumulado a su favor, bajo la modalidad del régimen anterior, de contrato de operación, haciendo que el IVA no sea debidamente cancelado, gracias a un crédito fiscal indebido y que correspondía a otro tipo de actividad.
De donde se concluye que se ha dado aplicación correcta al art. 8 del D.S. No. 21530, al concluir que la empresa demandante, ahora recurrente, compensó indebidamente el Crédito Fiscal que tenía en vigencia del Contrato de Operaciones, si no facturó en el 100% el ingreso por el servicio prestado, por lo que corresponde el reintegro del monto no facturado, en cuanto el crédito fiscal acumulado no proviene de la diferencia entre crédito y débito, sino de la acumulación de Crédito Fiscal sin generar el total del Débito Fiscal por el contrato de servicios petroleros; de acuerdo con el requerimiento en la Resolución Determinativa con relación a lo determinado en la Vista de Cargo de rectificación y reintegro del Crédito Fiscal computado indebidamente.
Por otra parte, se deja establecido que ha dado correcta aplicación a los arts. 58, 59 y 117 del Código Tributario (Ley No. 1340) en lo atinente a los intereses, actualizaciones y mora establecidos en la Resolución Determinativa No. 26/02 impugnada, al establecerse la compensación indebida de un Crédito Fiscal de periodos anteriores que no fueron reintegrados con oportunidad, por la no emisión oportuna de facturas correspondientes; lo que legitima esas sanciones por la disminución engañosa de obligaciones relativas al pago del IVA, de los periodos fiscalizados.
Con referencia a la pretendida interpretación errónea del art. 174 del Código Tributario, que se invoca en el recurso, cabe recordar que la norma ha sido modificada por el art. 6 de la Ley No. 1606 de de 22 de diciembre de 1994; sin embargo la misma así como los arts. 58, 59, 116 y 162 del mismo Código; 1, 7 y 8 de la Ley No. 843 y 8 del D.S. 21350, por presunta nulidad de notificaciones en la fase administrativa y la falta de pronunciamiento en aspectos de fondo de la litis por el de Alzada, que no citó las normas en las que se sustenta el Auto de Vista debieron ser planteados y alegados en el recurso en la forma y no en el fondo en cuanto se refieren, por una parte a la falta de pertinencia en esa Resolución sin acusar contradicción en la misma que amerite la aplicación del art. 253-2) del Código de Procedimiento Civil.
En lo atinente a la alegada y pretendida nulidad de notificaciones, como la referida a la Vista de Cargo No. 799 -Operativo 70, se tiene que si bien no fueron cumplidas en el marco de la previsión del art. 159 del Código Tributario, la de fs. 285 a 288 cumple con el objetivo procesal legal de poner en conocimiento del contribuyente las determinaciones asumidas por la Administración Tributaria en el proceso en la fase que le corresponde; diligencia que por el principio de convalidación se subsanó al no ser objetada formalmente antes de la interposición del proceso de autos.
En definitiva la Resolución Determinativa No. 26/02 se establece que cumplió con las previsiones de los arts. 133 y 134 del Código Tributario, al concluir con una liquidación de tributos omitidos con los accesorios de ley.
Si bien el art. 168 del mismo Código faculta a la Administración Tributaria para requerir del contribuyente la presentación de nuevas declaraciones o la rectificación de las que lo hubieran sido, la misma es de ejercicio potestativo de aquella, careciendo de carácter imperativo, de donde se entiende que el no ejercicio de tal facultad fue reputado como innecesario, sin que ello implique nulidad de la Resolución Determinativa, ni atentado contra el derecho a la defensa y el debido proceso, si lo actuado en la etapa de fiscalización hasta la emisión de la citada Resolución, se notificó a la empresa a través de sus personeros legales que, con oportunidad legal, interpusieron la presente acción en conocimiento.
Con relación a la presunta omisión en la valoración de la prueba por el Ad quem, referida a las certificaciones de YPFB de 2 de abril y 23 de junio de 2003 que se citan en el recurso, debe quedar claro que las mismas asumen todo valor en cuanto a cumplimiento o incumplimiento de los contratos de la empresa con esa Entidad y el pago de determinados impuestos en los que ella actuaba como agente de retención, pero no relación al objeto de la litis, cuyo ámbito corresponde a la Administración Tributaria.
De donde se concluye, por lo anteriormente analizado como resultado del examen y conocimiento del ampuloso recurso, no ser evidentes las infracciones legales acusadas y que, el Tribunal de Alzada obró en el marco de sus atribuciones jurisdiccionales, con valoración de la prueba con criterio legal, conforme con el art. 236 del Código de Procedimiento Civil, aún cuando con evidentes limitaciones en lo atinente a la fundamentación legal de su Resolución.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa Primera de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, en ejercicio de la facultad y atribución que le confiere el Art. 60-1) de la Ley de Organización Judicial, en aplicación del art. 273 del Código de Procedimiento Civil, de acuerdo con el Dictamen Fiscal de fs. 1313-1314, declara INFUNDADO el recurso de casación de fs. 1275-1283. Con costas.

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