Source: http://kraken.slv.cz/5Afs87/2014
Timestamp: 2017-11-23 14:58:44+00:00

Document:
5Afs87/2014
5 Afs 87/2014-50
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù Mgr. Ondøeje Mrákoty a JUDr. Jakuba Camrdy v právní vìci ¾alobce: Sauer ®andov, a.s., se sídlem ®andov, Nádra¾ní 10, zastoupeného JUDr. Filipem Èerným, advokátem se sídlem v Praze 7, Jana Zajíce 32, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem v Brnì, Masarykova 31, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem-poboèka v Liberci ze dne 30. 4. 2014, è. j. 59 Af 19/2013-53,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem-poboèka v Liberci. Tímto rozsudkem krajský soud zamítl ¾alobu smìøující proti rozhodnutí Odvolacího finanèního øeditelství ze dne 15. 8. 2013, è. j. 19423/13/5000-14202-701607 (dále té¾ rozhodnutí ¾alovaného ).
®alovaný vý¹e uvedeným rozhodnutím èásteènì zmìnil (co do údaje o bankovním spojení a lhùty splatnosti) a ve zbytku ponechal beze zmìny rozhodnutí Finanèního úøadu v Èeské Lípì (dále té¾ správce danì ), a to dodateèný platební výmìr ze dne 28. 2. 2012, è. j. 27330/12/172912506523, jím¾ byla stì¾ovateli domìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2008 ve vý¹i 52 080 Kè a sdìleno penále ve vý¹i 10 416 Kè.
Rozhodnutí ¾alovaného stì¾ovatel napadl ¾alobou, ve které pøedev¹ím nesouhlasil s neuznáním nákladù vynalo¾ených na uspoøádání akce Sales Industrial Meeting na základì faktury è. 281492 za ubytování, veèeøi, a s tím spojené slu¾by ve vý¹i 125 553,70 Kè, faktury è. 281433 za catering a firemní akci ve vý¹i 32 210 Kè a faktury è. 281607 za pøepravu osob ve vý¹i 20 157 Kè, kdy¾ namítal rozpor s § 24 a § 25 odst. 1 písm. t) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném do 31. 12. 2008 (dále té¾ jen ZDP ). Stì¾ovatel ¾alovanému zejména vytýkal, ¾e mezi jednotlivými druhy nákladù nerozli¹oval a nebylo zøejmé, proè posuzoval shodnì náklady napø. na obèerstvení a na ubytování a z jakých dùvodù vylouèil daòovou uznatelnost v¹ech polo¾ek. Dle stì¾ovatele byly náklady na akci nákladem na udr¾ení pøíjmù. V ¾alobì stì¾ovatel dále namítal, ¾e pro nìj bylo pøekvapivé, ¾e ¾alovaný po mnohamìsíèní neèinnosti v daòové kontrole, a to tìsnì pøed uplynutím prekluzivní lhùty vznesl zcela nový argument, ¾e stì¾ovatel nedolo¾il právní titul pro povinnost hradit sporné náklady. V neposlední øadì ¾alovaný dle stì¾ovatele pochybil, pokud nepøihlí¾el k výslechu svìdka B. Ch., který potvrdil, ¾e se jednalo o náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
Krajský soud ¾alobu neshledal dùvodnou, a proto ji podle ustanovení § 78 odst. 7 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), zamítl. Krajský soud dospìl k závìru, ¾e výdaje na poho¹tìní ve formì zaji¹tìní ubytování a s tím spojených slu¾eb (parkovné, telefonní hovory, atd.) a dopravy zahranièních úèastníkù nadnárodní skupiny, kteøí nebyli zamìstnanci stì¾ovatele a stì¾ovatel tak nebyl povinen nést jejich cestovní výdaje spojené s akcí, jsou výdaje, které stì¾ovatel nesl dobrovolnì a které mìly stejnì jako výdaje na spoleènou veèeøi a obèerstvení poskytnuté bìhem celého setkání formou rautu, je¾ jsou nepochybnì výdaji na reprezentaci podle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, rovnì¾ charakter výdajù na reprezentaci.
Rozsudek krajského soudu stì¾ovatel napadl z dùvodu nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., dále z dùvodu vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo, ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it; za takovou vadu øízení se pova¾uje i nepøezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. a z dùvodu nepøezkoumatelnosti spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel pøedev¹ím namítá nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku, nebo» se krajský soud dle jeho názoru nevypoøádal s argumentací stì¾ovatele ohlednì otázky absence právního titulu, na jeho¾ základì se konala akce Sales Industrial Meeting ®andov a posouzení vlivu této otázky na zákonnost správního rozhodnutí.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti k této otázce namítá, ¾e krajský soud otázku právního titulu nehodnotil v èasové a logické souvislosti. Správce danì ve zprávì o daòové kontrole nijak nerozporoval, ¾e by náklady nemìl za prokázané, ¾e by pochyboval o jejich podstatì, skuteèné vý¹i, popø. o právním titulu. ®alobce mìl za to, ¾e o tìchto otázkách není sporu, a soustøedil se na právní posouzení s pøihlédnutím k § 25 odst. 1 písm. t) ZDP. Pokud pak ¾alovaný po mnoha mìsících neèinnosti nìkolik dní pøed uplynutím prekluzivní lhùty vznesl argument ohlednì nedolo¾ení právního titulu, jedná se o poru¹ení zásad spravedlivého øízení. Postup pokraèování ¾alovaného lze pova¾ovat za podstatnou vadu øízení, nebo» o správnosti závìru o daòové povinnosti lze pochybovat. Krajský soud pak pochybil, pokud vady postupu správce danì toleroval.
Stì¾ovatel závìry krajského soudu shledává vnitønì rozporné, nelogické, nesrozumitelné a v rozporu s obsahem spisu. Krajský soud svým závìrem, ¾e Pozitivní ekonomický efekt, který ¾alobce pøièítá jedinì posuzované akci, tak mohl být zapøíèinìn více faktory podle stì¾ovatele pøipou¹tí, ¾e pozitivní ekonomický efekt mù¾e být zpùsoben i akcí Sales Industrial Meeting. V takovém pøípadì pak bylo dle stì¾ovatele nutno nákladùm na akci pøiznat daòovou relevanci.
Krajský soud podle názoru stì¾ovatele pochybil také tím, ¾e pøisvìdèil ¾alovanému, který odmítl zji¹tìní uèinìná bìhem výpovìdi Ing. Ch. jako pouhá tvrzení daòového subjektu. Krajský soud tak nesprávnì posoudil právní otázku a pochybil, pokud rozhodnutí ¾alovaného nezru¹il pro podstatnou vadu dokazování v daòovém øízení. Správce danì Ing. Ch. pøedvolal jako svìdka, pouèil jej v tomto smyslu a provedl jeho výslech. Pro stì¾ovatele proto bylo pøekvapující, kdy¾ následnì správce danì tìsnì pøed uplynutím prekluzivní lhùty pro domìøení danì uvedl, ¾e se nejednalo o výslech svìdka, ale o výslech daòového subjektu. Pøekvalifikací výslechu svìdka na vyjádøení daòového subjektu nedostál ¾alovaný po¾adavkùm správného dokazování a spravedlivého øízení o daních. Pokud by mìl stì¾ovatel vèas informace o tom, ¾e správce danì tento dùkaz nepøipustí, pokusil by se navrhnout jiný dùkazní prostøedek. Správce danì svým postupem stì¾ovateli znemo¾nil nést dùkazní bøemeno. Krajský soud souèasnì svým závìrem, ¾e Ing. Ch. vypovídal v postavení daòového subjektu, potvrdil úsudek o podstatné vadì dùkazního øízení.
Závìr krajského soudu, ¾e nicménì ani tvrzení Ing. B. Ch. nevedla k závìru, ¾e by posuzovaná akce nemìla jako celek reprezentativní charakter , nemá dle stì¾ovatele oporu ve spise. Ing. Ch. jednoznaènì uvedl, ¾e akce mìla pozitivní vliv na výnosy spoleènosti, a ¾e cílem bylo mj. urèit jaké typy výrobkù vyrábìt , roz¹íøení spolupráce , a nikoliv reprezentování se pøed pracovníky ze skupiny Sauer.
K námitce poru¹ení ustanovení § 8 odst. 2 daòového øádu stì¾ovatel uvádí, ¾e se jedná o obecný princip, proto se nutnì musí jednat o argument obecné povahy. S tímto se v¹ak krajský soud nijak nevypoøádal, neuvedl ¾ádný konkrétní argument. Navíc krajský soud odkázal na pøípad, kterým se zabýval rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 6. 2012, è. j. 7 Afs 76/2011-80, kdy ¹kolené osoby svými výkony pøímo ovlivòovaly zdanitelné pøíjmy, pøièem¾ v nyní projednávané vìci pøímé ovlivnìní zdanitelných pøíjmù potvrdil Ing. Ch.
Závìrem kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítá, ¾e krajský soud vytrhává z kontextu jednotlivá tvrzení stì¾ovatele, která jako celek nejsou v rozporu a nijak nepodlamují daòovou uznatelnost sporných nákladù.
®alovaný ve vyjádøení setrval na svém dosavadním stanovisku vyjádøeném v napadeném rozhodnutí a ve vyjádøení k ¾alobì a doplnil, ¾e správce danì v prùbìhu daòové kontroly nezpochybòoval mo¾ný pøínos akce, na které bylo obèerstvení (jídlo, pití) a poho¹tìní (ubytování, doprava a kuøivo) poskytnuto. Av¹ak stejnì tak, jako se v pøípadech uvedených v § 24 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù nezkoumá, zda výdaje podle tohoto ustanovení vedly k faktickému navý¹ení zdanitelných pøíjmù (jsou automaticky pova¾ovány za výdaje slou¾ící k dosa¾ení zdanitelných pøíjmù, i kdy¾ to tak být nemuselo), tak i v pøípadì výdajù uvedených v § 25 odst. 1 citovaného zákona se nezkoumá, zda tyto výdaje vedly k faktickému navý¹ení zdanitelných pøíjmù a jsou bez dal¹ího zákonem definovány jako daòovì neúèinné. Proto snaha stì¾ovatele poukazovat na souvislost mezi poskytnutím obèerstvení, ubytování a dopravou úèastníkù meetingu s údajnými výnosy je bezpøedmìtná, nebo» tyto výdaje jsou buï pøímo definovány zákonem jako nedaòové (obèerstvení, poho¹tìní, dary), anebo nesplòují definièní znaky daòové úèinnosti dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (ubytování a doprava osob, které nebyly u stì¾ovatele v zamìstnaneckém pomìru).
K procesním odvolacím námitkám ¾alovaný uvádí, ¾e na nì reagoval na str. 5 a¾ 9 svého rozhodnutí, kdy mimo jiné také odkázal na 16 stí¾ností podle § 261 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), které zaèal zástupce stì¾ovatele uplatòovat poté, co jej správce danì dne 10. 1. 2011 seznámil s vyhodnocením dùkazních prostøedkù a s pøíslu¹ným závìrem daòové kontroly. Tìmito stí¾nostmi (ve skuteènosti procesními obstrukcemi) se stì¾ovatel (jeho zástupce) dle ¾alovaného sna¾il zabránit ukonèení daòové kontroly ve lhùtì pro domìøení danì. Stejnì tak v kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel dle ¾alovaného vìt¹inou poukazuje pouze na nepodstatné zále¾itosti nebo je neúmìrnì zvelièuje.
K výtce ohlednì nedolo¾ení právního titulu uvedené a¾ v rozhodnutí o odvolání ¾alovaný uvedl, ¾e se nejednalo o ¾ádné novum, proto¾e stanovisko ¾alovaného bylo shodné se závìry správce danì. K tvrzené zmìnì právního základu odpírání daòové uznatelnosti sporných nákladù ¾alovaný uvádí, ¾e ke zmìnì pùvodního názoru, ¾e pøedmìtné náklady jsou výdaje na reprezentaci, nedo¹lo.
Závìrem svého vyjádøení ¾alovaný navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud také posoudil správnost závìru krajského soudu, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení, za situace, kdy ¾alovaný nepova¾oval za nutné navrhovat naøízení jednání, nebo» se v øízení pøed krajským soudem dalo pøedpokládat pouze pøezkoumávání právních otázek, nikoliv dokazování. Je-li ov¹em jednání soudem naøízeno, zástupci ¾alovaného se ho úèastní a v takových pøípadech ¾alovaný nárokuje alespoò náhradu cestovních výdajù.
S ohledem na vý¹e uvedené ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost stì¾ovatele zamítl.
IV. Replika stì¾ovatele k vyjádøení ¾alovaného
Na vyjádøení ¾alovaného reagoval stì¾ovatel replikou ze dne 13. 10. 2014, ve které nesouhlasil s analogií mezi § 24 odst. 1 ZDP a § 25 odst. 1 ZDP pou¾itou ¾alovaným a s názorem ¾alovaného, ¾e by úèastníky akce nepøípustnì obdarovával èi uplácel. K nákladu (výdaji) není dle jeho názoru tøeba dokládat konkrétní výnosy, které by s ním pøímo souvisely. Dle stì¾ovatele také neodpovídá skuteènosti, ¾e Ing. Ch. nijak nedolo¾il, ¾e se jedná o náklad na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a ¾alovaný pochybil také tím, ¾e provedené dùkazy nehodnotil v souladu s pravidly pro volné hodnocení dùkazù.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení pokraèování napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.), a stì¾ovatel je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ø. s.).
Podstatou sporu je otázka posouzení daòové uznatelnosti výdajù na zaji¹tìní akce Sales Industrial Meeting konané stì¾ovatelem ve dnech 8. a¾ 10. 7. 2008. Mezi stranami není sporná skuteènost, ¾e stì¾ovatel zahranièním úèastníkùm setkání, kteøí nebyli zamìstnanci stì¾ovatele, platil ubytování v hotelu Morris v Èeské Lípì, pracovní veèeøi a s tím související slu¾by v hotelu, a to místní poplatek, telefon, parkovné (faktura è. 281492), dále obèerstvení v prùbìhu setkání formou cateringu (faktura è. 281433) a dopravu (faktura è. 281607).
Dle § 24 odst. 1 ZDP se výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy.
Dle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, nelze za výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù pro daòové úèely uznat zejména výdaje na reprezentaci, kterými jsou zejména výdaje na poho¹tìní, obèerstvení a dary. Za dar se nepova¾uje reklamní nebo propagaèní pøedmìt, který je opatøen obchodní firmou nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto pøedmìtu nebo názvem propagovaného zbo¾í nebo slu¾by, jeho¾ hodnota bez danì z pøidané hodnoty nepøesahuje 500 Kè a který není s výjimkou tichého vína pøedmìtem spotøební danì.
Krajský soud se ztoto¾nil s posouzením sporné právní otázky správcem danì a ¾alovaným, kteøí výdaje na poho¹tìní ve formì zaji¹tìní ubytování a s tím spojených slu¾eb (parkovné, telefonní hovory, atd.) a dopravy zahranièních úèastníkù nadnárodní skupiny, kteøí nebyli zamìstnanci stì¾ovatele a stì¾ovatel tedy nebyl povinen nést jejich cestovní výdaje spojené s akcí, vyhodnotili jako výdaje, které ¾alobce nesl dobrovolnì a které mìly stejnì jako výdaje na spoleènou veèeøi a obèerstvení poskytnuté formou rautu, je¾ jsou nepochybnì výdaji na reprezentaci podle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, rovnì¾ charakter výdajù na reprezentaci.
Dle krajského soudu správní orgány náklady na ubytování a dopravu správnì posuzovaly shodnì jako obèerstvení (veèeøi, raut, obèerstvení v hotelu), nebo» v rámci posouzení dané akce mìly obdobnou povahu jako plnìní, která jsou nikoli taxativnì uvedena v ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP jako výdaje na reprezentaci, tedy povahu plnìní poskytnutého stì¾ovatelem dobrovolnì za obdobným úèelem, tj. k pøímé spotøebì pozvaných zástupcù obchodních partnerù v rámci skupiny Sauer.
Krajský soud v této souvislosti poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 10. 2004, è. j. 2 Afs 6/2004-67, dle kterého jiný výslovnì v zákonì neuvedený výdaj by bylo mo¾no pova¾ovat za výdaj na reprezentaci zejména tehdy, pokud by takový výdaj byl k podnikatelské èinnosti dotyèného v obdobném vztahu, jako je k ní obèerstvení, poho¹tìní èi poskytování darù. Tak by tomu mohlo být zejména tehdy, jestli¾e by byl výdaj vynalo¾en za stejným úèelem a pokud by byl financován obdobným zpùsobem a ze stejných zdrojù.
Nejvy¹¹í správní soud se s vý¹e uvedenými závìry krajského soudu ztoto¾nil, nebo» dospìl ke stejnému závìru, ¾e stì¾ovatelem vynalo¾ené náklady na ubytování a dopravu mají v rámci posouzení dané akce obdobnou povahu jako poho¹tìní (veèeøe, raut, obèerstvení v hotelu, ubytování, doprava), obèerstvení èi dary, tedy jako plnìní, je¾ jsou nikoli taxativnì uvedena v ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP jako výdaje na reprezentaci. Plnìní poskytnutá stì¾ovatelem mají dobrovolnou povahu a byla urèena k pøímé spotøebì úèastníkù setkání, kteøí nebyli zamìstnanci stì¾ovatele. Zákon o daních z pøíjmù rozli¹uje výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, které lze daòovì uznat (§ 24) a výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, které nelze daòovì uznat (§ 25), pøesto¾e by vedly k faktickému navý¹ení zdanitelných pøíjmù. Poukazy stì¾ovatele na souvislost mezi poskytnutím obèerstvení, ubytování a dopravy úèastníkùm meetingu s údajnými výnosy jsou proto v daném pøípadì bezpøedmìtné, nebo» sporné výdaje jsou pøímo zákonem definovány jako nedaòové [§ 25 odst. 1 písm. t) ZDP], popø. byly jako výdaje na reprezentaci posouzeny proto, ¾e mají obdobnou povahu jako plnìní výslovnì uvedená v ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP. Námitka nesprávného posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení tak nebyla shledána dùvodnou.
Dùvodnou nebyla shledána ani námitka nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku, kterou stì¾ovatel spatøoval v tom, ¾e se krajský soud nevypoøádal s jeho ¾alobní argumentací ohlednì otázky absence právního titulu a posouzení vlivu této otázky na zákonnost napadeného rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud ov¹em z odùvodnìní napadeného rozsudku (str. 7) zjistil, ¾e se krajský soud uvedenou ¾alobní argumentací zabýval, kdy¾ se ztoto¾nil se ¾alovaným, ¾e v prùbìhu daòového øízení nebylo stì¾ovatelem dolo¾eno, ¾e by zde byl nìjaký právní titul (a» písemná smlouva èi konkludentní dohoda) pro uspoøádání takového setkání a hrazení nákladù úèastníkùm setkání v rámci naplnìní obchodních vztahù èi nìjaké smluvní spolupráce, majetkové úèasti apod. v rámci skupiny Sauer. Za této situace nebyl prostor pro zmìnu závìru ohlednì daòové neuznatelnosti pøedmìtných nákladù vynalo¾ených stì¾ovatelem.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti krajskému soudu dále vytýká, ¾e otázku právního titulu nehodnotil v èasové a logické posloupnosti, a dále, ¾e nesprávnì posoudil otázku podstatné vady øízení pøed ¾alovaným, která má spoèívat v argumentaci právním titulem a¾ tìsnì pøed uplynutím prekluzivní lhùty.
Krajský soud k této otázce ov¹em v napadeném rozsudku konstatoval, ¾e stì¾ovatel byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení zpraven o jeho pohledu na daòovou neúèinnost sporných výdajù a není pravdou, ¾e by si pochybnosti o prokázání tìchto výdajù jako výdajù dle § 24 odst. 1 ZDP nechával pro sebe. O vý¹e uvedeném dle krajského soudu svìdèí zji¹tìní a úvahy obsa¾ené ve zprávì o daòové kontrole, stejnì jako pøedchozí výzvy adresované stì¾ovateli k prokázání daòové uznatelnosti sporných výdajù.
Vý¹e uvedené závìry krajského soudu mají také oporu v obsahu daòového spisu. Ze zprávy o daòové kontrole je zcela zøejmý názor správce danì na daòovou neúèinnost sporných výdajù a argumentace ¾alovaného ohlednì nedolo¾ení právního titulu na dosavadních závìrech o daòové neúèinnosti sporných nákladù nic nezmìnila. Nelze proto pøisvìdèit tvrzení stì¾ovatele, ¾e se právní základ odepøení daòové uznatelnosti sporných nákladù zmìnil. Nejvy¹¹í správní soud proto pøedmìtnou námitku neshledal dùvodnou. V této souvislosti zdej¹í soud pova¾uje za vhodné doplnit, ¾e správce danì ani ¾alovaný neèinili sporným, ¾e by náklady nemìli za prokázané, resp., ¾e by pochybovali o jejich podstatì, jak uvádí stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti. Otázka absence právního titulu pro hrazení pøedmìtných nákladù souvisí pouze s reakcí na ve¹kerá stì¾ovatelem pøednesená tvrzení a s tím související argumentací k posouzení otázky stì¾ovatelem hrazených nákladù jako výdajù na reprezentaci.
Dal¹í kasaèní námitkou je pak tvrzená podstatná vada dokazování v daòovém øízení, která má spoèívat v tom, ¾e ¾alovaný zji¹tìní uèinìná z výpovìdi Ing. Ch. posoudil jako pouhá tvrzení daòového subjektu. Krajský soud ohlednì pøedmìtné námitky dospìl k závìru, ¾e pokraèování ¾alovaný nepochybil, pokud výpovìï Ing. Ch. hodnotil jako tvrzení stì¾ovatele, kdy¾ zjistil, ¾e jmenovaný je místopøedsedou pøedstavenstva, tedy èlenem statutárního orgánu stì¾ovatele. Na uvedeném závìru dle krajského soudu nemìní nic ani zpùsob, kterým dle obchodního rejstøíku jednají za stì¾ovatele èlenové statutárního orgánu.
®alovaný výpovìï Ing. Ch. posoudil jako sdìlení daòového subjektu, proto¾e místopøedseda pøedstavenstva nemù¾e být v pozici svìdka.
Nejvy¹¹í správní soud se i pøi posuzování této sporné právní otázky ztoto¾nil se závìrem krajského soudu a ¾alovaného, nebo» postavení svìdka v jakémkoli øízení (a» u¾ správním èi soudním) se obecnì vyznaèuje pøedev¹ím tím, ¾e svìdkem je ten, kdo má vypovídat o skuteènostech, které se týkají jiných osob, nikoli svìdka samotného (tento závìr pro daòové øízení výslovnì stanoví § 96 odst. 1 vìta první daòového øádu). Pro srovnání je mo¾no odkázat na podrobnìj¹í úpravu postavení svìdka v pøedpisech obèanského práva procesního. Obèanský soudní øád (jeho¾ ustanovení o postavení svìdka se s ohledem na § 64 s. ø. s. uplatòují i v soudním øízení správním) stanoví, ¾e výslech fyzické osoby, která má vypovídat o okolnostech týkajících se právnické osoby a nastalých v dobì, kdy byla jejím statutárním orgánem nebo èlenem tohoto orgánu, se provede jako výslech úèastníka øízení, nikoliv jako výslech svìdka (§ 126a o. s. ø. ve spojení s § 131 o. s. ø.). K tìmto závìrùm dospìla i judikatura soudù rozhodujících v obèanskoprávních vìcech ji¾ v dobì pøedcházející zakotvení této výslovné úpravy do obèanského soudního øádu [viz. napø. rozsudky Nejvy¹¹ího soudu ze dne 25. 1. 2001, sp. zn. 26 Cdo 2848/99, èi ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. 21 Cdo 1397/2006, (Sbírka rozhodnutí a stanovisek Nejvy¹¹ího soudu ÈR, è. 1/2008)]. Ve vztahu k daòovému øízení se pak Nejvy¹¹í správní soud s tìmito závìry ztoto¾nil v rozsudku ze dne 26. 1. 2011, è. j. 5 Afs 6/2010-101.
Vypovídal-li tedy v posuzované vìci Ing. Ch. ke skuteènostem týkajícím se stì¾ovatele, nevypovídal o skuteènostech, které by se týkaly jiných osob, proto¾e byl v rozhodné dobì jako místopøedseda pøedstavenstva stì¾ovatele èlenem jeho statutárního orgánu. Jeho výpovìï v daòovém øízení proto nemohla být hodnocena jako výpovìï svìdka (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 11. 2013, è. j. 8 Afs 51/2013-46).
Skuteènost, ¾e správce danì pøi výpovìdi Ing. Ch. postupoval dle ustanovení § 96 daòového øádu, v¹ak sama o sobì nezpùsobuje nezákonnost poøízení pøedmìtné výpovìdi nebo nezákonnost daòového øízení. Nejedná se o natolik záva¾né pochybení, které by v daném pøípadì zpùsobilo nezákonnost rozhodnutí ¾alovaného.
V souvislosti s výpovìdí Ing. Ch. stì¾ovatel také namítá, ¾e závìr krajského soudu, ¾e ani tvrzení Ing. Ch. nevedla k závìru, ¾e by posuzovaná akce nemìla jako celek reprezentativní charakter, nemá oporu ve spise. Dle stì¾ovatele Ing. Ch. jednoznaènì potvrdil, ¾e akce mìla pozitivní vliv na výnosy spoleènosti. Stì¾ovatelem vynalo¾ené výdaje jsou v¹ak pøímo zákonem definovány jako nedaòové [§ 25 odst. 1 písm. t) ZDP], popø. byly posouzeny jako výdaje na reprezentaci z dùvodu, ¾e mají obdobnou povahu jako plnìní výslovnì uvedená v ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP. Poukazy stì¾ovatele na souvislost mezi poskytnutím pøedmìtných výdajù a údajnými výnosy a argumentace výpovìdí Ing. Ch. jsou proto v daném pøípadì bezpøedmìtné.
Vnitøní rozpornost, nelogiènost, nesrozumitelnost a nedostatek opory ve spise vytýká stì¾ovatel také závìru krajského soudu, ¾e Pozitivní ekonomický efekt, který ¾alobce pøièítá jedinì posuzované akci, tak mohl být zapøíèinìn více faktory Dle stì¾ovatele krajský soud vý¹e uvedenou argumentací pøipustil pozitivní ekonomický efekt akce Sales Industrial Meeting ®andov a v takovém pøípadì bylo nutno nákladùm na akci pøiznat daòovou relevanci.
Jak ji¾ v¹ak Nejvy¹¹í správní soud opakovanì konstatoval vý¹e, poukazy stì¾ovatele na souvislost mezi poskytnutím obèerstvení, ubytování a dopravy úèastníkùm meetingu s údajnými výnosy jsou v daném pøípadì bezpøedmìtné, nebo» sporné výdaje jsou pøímo zákonem definované jako nedaòové [§ 25 odst. 1 písm. t) ZDP], popø. byly posouzeny jako výdaje na reprezentaci z dùvodu, ¾e mají obdobnou povahu jako plnìní výslovnì uvedená v ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP a zákon o daních z pøíjmù rozli¹uje výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, které lze daòovì uznat (§ 24) a výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, které nelze daòovì uznat (§ 25), pøesto¾e by vedly k faktickému navý¹ení zdanitelných pøíjmù.
Dal¹í kasaèní námitka se týká údajného poru¹ení zásady daòového øízení plynoucí z ustanovení § 8 odst. 2 daòového øádu. Krajský soud v této souvislosti neshledal jako dùvod pro zru¹ení napadeného rozhodnutí zpùsob, kterým se ¾alovaný vypoøádal s námitkami, v nich¾ stì¾ovatel zmiòoval daòovou uznatelnost výdajù na ¹kolení obchodních zástupcù èi náklady leasingových spoleèností pro své dealery. S ohledem na to, ¾e se jednalo o argument obecné povahy, ze kterého nevyplývalo, ¾e by se u stì¾ovatele jednalo o shodné skutkové okolnosti jako v konkrétních pøípadech, ve kterých byly správcem danì náklady obdobné povahy uznány jako výdaje dle § 24 odst. 1 ZDP, nebyl ¾alovaný povinen tyto pøípady rozebírat a øe¹it, zda správce danì neporu¹il zásadu plynoucí z ustanovení § 8 odst. 2 daòového øádu, podle ní¾ je správce danì povinen ve skutkovì shodných nebo obdobných pøípadech postupovat tak, aby nevznikaly nedùvodné rozdíly. Krajský soud v uvedené souvislosti navíc pro úplnost uvedl, ¾e je mu znám názor Nejvy¹¹ího správního soudu (rozsudek ze dne 28. 6. 2012, è. j. 7 Afs 76/2011-80), ¾e výdaje daòového subjektu na ¹kolení osob v rámci vícestupòové struktury finanèních poradcù mohou být nákladem ve smyslu § 24 odst. 1 ZDP. V nyní posuzovaném vìci se v¹ak dle krajského soudu nejednalo o pøípad, kdy ¹kolené osoby svými výkony pøímo ovlivòovaly pøíjmy daòového subjektu.
Z odùvodnìní napadeného rozsudku je tedy zcela zøejmé, ¾e se krajský soud touto ¾alobní námitkou zabýval, a to dostateèným a pøesvìdèivým zpùsobem. V souvislosti s uvedenou námitkou bylo pøedev¹ím na stì¾ovateli (nikoliv na krajském soudu, správci danì èi ¾alovaném), aby konkrétnì poukázal na pøípady z daòové praxe, kdy správce danì ve skutkovì shodných nebo obdobných pøípadech postupoval tak, ¾e vznikly nedùvodné rozdíly. Námitka nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku z dùvodu, ¾e krajský soud neuvedl ¾ádný konkrétní argument, proto neshledal zdej¹í soud dùvodnou.
Nesprávný je v této souvislosti ostatnì také názor stì¾ovatele, ¾e na jeho pøípad dopadají závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 6. 2012, è. j. 7 Afs 76/2011-80, nebo» pøímé ovlivnìní zdanitelných výnosù potvrdil Ing. Ch. V citovaném rozsudku v¹ak nebyl podstatný závìr o ovlivnìní zdanitelných výnosù realizací urèité konkrétní akce (napø. ¹kolení), ale o ovlivnìní pøíjmù daòového subjektu výkony osob ¹kolených daòovým subjektem. Z popisu pøedmìtného setkání stì¾ovatelem ani z obsahu spisového materiálu v¹ak nevyplývá, ¾e by se v daném pøípadì jednalo o shodné skutkové okolnosti, nebo» ve vìci sp. zn. 7 Afs 76/2011 ¹lo o náklady vynalo¾ené na ¹kolení v rámci vícestupòové struktury poskytující slu¾by finanèních poradcù, pøièem¾ ekonomické výsledky daòového subjektu byly ovlivnìny tím, jak úspì¹nì pracovali lidé v této struktuøe na ni¾¹í úrovni. V nyní projednávané vìci ov¹em úèastníci setkání (meetingu) nebyli zamìstnanci stì¾ovatele, resp. nebyli ani souèástí vícestupòové struktury na ni¾¹í pozici ne¾ stì¾ovatel a zejména svými výkony pøíjmy stì¾ovatele tímto zpùsobem neovlivòovali.
Pøisvìdèit nelze ani kasaèní argumentaci stì¾ovatele, ¾e krajský soud v napadeném rozsudku vytrhává z kontextu jednotlivá tvrzení stì¾ovatele, která v¹ak jako celek nejsou v rozporu. Krajský soud v napadeném rozsudku v souvislosti se ¾alobní námitkou poru¹ení pokraèování zásady postupovat ve skutkovì shodných nebo obdobných pøípadech tak, aby nevznikaly nedùvodné rozdíly, nad rámec vypoøádání pøedmìtné námitky pouze poukázal na nikoli zcela konzistentní tvrzení stì¾ovatele o úèelu posuzované akce, a to nejen v prùbìhu daòového øízení, nebo» stì¾ovatel i v ¾alobì jednou uvedl, ¾e se jednalo o ¹kolení externích technikù, a jindy, ¾e úèast technikù byla objednána za úèelem získání informace o výrobcích stì¾ovatele v praxi. Názor krajského soudu na nekonzistentní tvrzení stì¾ovatele má tedy oporu v obsahu ¾aloby i v obsahu daòového spisu. Stì¾ovatel souèasnì namítá, ¾e jeho pøedmìtná tvrzení nepodlamují daòovou uznatelnost sporných nákladù. K právní otázce daòové uznatelnosti sporných nákladù se v¹ak Nejvy¹¹í správní soud opakovanì vyjádøil ji¾ vý¹e tak, ¾e výdaje stì¾ovatele byly správnì posouzeny jako výdaje zákonem definované jako nedaòové [§ 25 odst. 1 písm. t) ZDP], tedy jako výdaje daòovì neuznatelné.
V replice ze dne 13. 10. 2014 pak stì¾ovatel pouze polemizuje s názory ¾alovaného uvedené v jeho vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti, a nikoliv s rozhodnými dùvody, které vedly krajský soud k zamítnutí ¾aloby stì¾ovatele. Nejvy¹¹í správní soud se proto uvedenou argumentací blí¾e nezabýval. K návrhu ¾alovaného, aby zdej¹í soud posoudil správnost závìru krajského soudu, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení, Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e pøezkoumat rozhodnutí krajského soudu ve výroku o náhradì nákladù øízení lze pouze ke kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele a navíc za situace, kdy kasaèní stí¾nost nesmìøuje pouze proti výroku o nákladech øízení (§ 104 odst. 2 s. ø. s.). V daném pøípadì v¹ak ¾alovaný kasaèní stí¾nost proti rozhodnutí krajského soudu nepodal.
Stejnì tak zdej¹í soud v daném pøípadì nereflektoval ani na po¾adavek ¾alovaného, aby se obecnì vyjádøil, ¾e výdaje na motivování, ovlivòování, úèelové obdarování a úplatky nelze pova¾ovat za daòovì uznatelné výdaje, nebo» úkolem soudu v øízení o kasaèní stí¾nosti není poskytování obecných vyjádøení bez konkrétních souvislostí s posuzovaným pøípadem.
Stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti a úspì¹nému ¾alovanému náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly. Proto soud rozhodl, ¾e se ¾alovanému náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává (§ 60 odst. 1, § 120 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 § 24
 § 25
 soud 
 § 78
 soud 
 § 25
 § 103
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 8
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 25
 § 24
 § 261
 soud 
 soud 
 § 24
 § 25
 soud 
 § 24
 § 25
 soud 
 § 25
 § 25
 soud 
 soud 
 § 25
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 96
 § 64
 § 131
 soud 
 § 96
 § 25
 soud 
 soud 
 § 25
 § 8
 soud 
 § 24
 § 8
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 120