Source: http://kraken.slv.cz/7Aps2/2010
Timestamp: 2018-01-23 04:18:38+00:00

Document:
7Aps2/2010
è. j. 7 Aps 2/2010-51
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: J. R., zastoupen Mgr. Pavlem Jakimem, advokátem se sídlem Velké námìstí 119, Písek, proti ¾alovanému: Finanèní úøad ve Vimperku, se sídlem nám. 1. máje 200, Vimperk, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 27. 11. 2009, è. j. 10 Ca 88/2009-13,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 27. 11. 2009, è. j. 10 Ca 88/2009-13, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozsudkem ze dne 27. 11. 2009, è. j. 10 Ca 88/2009-13, zamítl ¾alobu, kterou se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhal, aby bylo urèeno, ¾e opakované osobní pøedvolávání stì¾ovatele je nezákonným zásahem orgánu veøejné moci a aby bylo Finanènímu úøadu ve Vimperku (dále jen finanèní úøad ) zakázáno pokraèovat v poru¹ování práv stì¾ovatele. Za nezákonný zásah pova¾oval stì¾ovatel své pøedvolávání správcem danì k jednání v prùbìhu daòové kontroly s odùvodnìním, ¾e je nutná jeho osobní úèast ve smyslu ust. § 10 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), a to údajnì k zodpovìzení otázek souvisejících s bouráním masa a výrobou masných výrobkù, které pova¾oval správce danì za podstatné pro zji¹tìní správnosti vý¹e danì. Pøedvolání správce danì k osobní úèasti stì¾ovatele pøi ústním jednání v daòovém øízení pøedstavuje podle krajského soudu závazný i pøímo vynutitelný úkon, na základì kterého je daòový subjekt povinen nìco konat. Pøedvolání stì¾ovatele k jednání s odkazem na citované ustanovení umo¾òuje pøímé jednání se zastoupeným daòovým subjektem za situace, ¾e se jedná o nutný pøípad. V dané vìci krajský soud z obsahu spisu zjistil, ¾e správce danì potøeboval odpovìdi na otázky v zále¾itostech, které byly známy pouze stì¾ovateli, a jeho zástupce nemohl na tyto otázky kvalifikovanì odpovìdìt, co¾ sám pøi jednáních správci danì sdìlil. Stì¾ovatel byl kontaktován telefonicky a byly mu nabídnuty dva termíny ústního jednání. Dne 28. 5. 2009 byl stì¾ovatel pøedvolán k ústnímu jednání, stejnì jako jeho zástupce, na 23. 6. 2009. Dne 3. 6. 2009 se zástupce stì¾ovatele písemnì vyjádøil, ¾e není o podnikání svého klienta prakticky vùbec informován, a proto by mohla nastat situace, ¾e by nebyl schopen na kladené otázky správci danì odpovìdìt. Proti postupu správce danì vznesl zástupce stì¾ovatele námitku, jí¾ správce danì nevyhovìl. Dal¹í pøedvolání k ústnímu jednání bylo stì¾ovateli zasláno dne 24. 6. 2009 na 16. 7. 2009 s tím, ¾e se mìly zji¹»ovat skuteènosti týkající se konkrétních èinností spojených s ka¾dodenním provozem jatek a výrobny, které v prùbìhu podnikání stì¾ovatel vykonával a které mù¾e správci danì ozøejmit pouze on sám. K tomuto ústnímu jednání se stì¾ovatel nedostavil. Zástupce stì¾ovatele jeho neúèast omluvil s poukazem na pracovní dùvody s tím, ¾e v zásadì ani do budoucna nepøedpokládá jeho osobní úèast pøi ústním jednání, a to ani tehdy, pokud by mu v tom nic nebránilo. Stì¾ovatel vzkázal správci danì, ¾e jeho osobní úèast není nutná, nebo» je v øízení zastoupen kvalifikovaným zmocnìncem s plnou mocí ke v¹em pøedpokládaným úkonùm. Na otázku správce danì ohlednì výtì¾nosti masa pøi bourání zvíøat a pøi výrobì tepelnì opracovaných výrobkù zástupce stì¾ovatele odpovìdìl, ¾e tyto skuteènosti mu nejsou známy. K dotazu správce danì, do kdy na otázku odpoví, zástupce stì¾ovatele uvedl, ¾e nejpozdìji do 11. 11. 2011, nebo» se mu toto datum líbí. Z tohoto je podle krajského soudu zcela zøejmé, ¾e pokud správce danì trval na osobní úèasti stì¾ovatele pøi ústním jednání, nejednalo se o projev jeho libovùle, ale o vyu¾ití mo¾nosti dané v ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Podmínka stanovená v citovaném ustanovení je splnìna, nebo» správce danì po¾adoval od stì¾ovatele objasnìní otázek souvisejících s provozem jeho provozovny a výrobì výrobkù a jeho osobní úèasti bylo tøeba proto, ¾e správci danì nebylo známo, jakým zpùsobem bude na polo¾ené otázky odpovídat, a z toho dùvodu nebylo mo¾né dopøedu formulovat dal¹í otázky související s výrobou v provozovnì. Proto v dané vìci není pøedvolání, resp. po¾adavek pøímého jednání se zastoupeným daòovým subjektem, nezákonné. Není tedy splnìna jedna z kumulativnì formulovaných podmínek dùvodnosti zásahové ¾aloby ve smyslu judikátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 3. 2005, è. j. 2 Aps 1/2005-65, publ. pod è. 603/2005 Sb. NSS a na www.nssoud.cz. Krajský soud tedy pova¾oval za zákonné, ¾e finanèní úøad trval na úèasti stì¾ovatele pøi ústním jednání, nebo» byl veden snahou naplnit cíle daòového øízení a neporu¹il jeho základní zásady. Povinností finanèního úøadu je toti¾ kromì jiného ukonèit v konkrétním èasovém prostoru zahájené daòové øízení, pøièem¾ v dané vìci ho nebylo mo¾né dokonèit bez úèasti stì¾ovatele, kdy¾ jeho zástupce nemìl informace o stì¾ovatelovì podnikání.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost. Podle stì¾ovatele jej správce danì opakovanì pøedvolal pouze za úèelem zodpovìzení otázek souvisejících s jeho podnikatelskou èinností v kontrolovaném období. Stì¾ovatel v¾dy reagoval tak, ¾e se omluvil s tím, ¾e si zvolil kvalifikovaného zmocnìnce-daòového poradce, který je oprávnìn jej zastoupit v celém rozsahu. Tento zmocnìnec se sice v¾dy dostavil, ale ji¾ z prvního jednání bylo zøejmé, ¾e není schopen na otázky správce danì bezprostøednì reagovat, nebo» stì¾ovatele døíve nezastupoval, ba jej ani neznal. Zástupci stì¾ovatele nebyla ¾ádná konkrétní otázka k èinnosti stì¾ovatele polo¾ena a správce danì nebyl v oèekávání nìjaké odpovìdi. Pøitom nechtìl zástupci èi stì¾ovateli pøipravené otázky sdìlit pøedem a trval na osobní úèasti a bezprostøedních odpovìdích stì¾ovatele. Rozsudek krajského soudu pova¾uje stì¾ovatel za nezákonný jednak proto, ¾e argumentací soudu by bylo mo¾no odùvodnit nutnost osobní úèasti daòového subjektu v¾dy. Prakticky ¾ádný zmocnìnec nemù¾e zodpovìdìt ve¹keré otázky týkající se jednání svého mandanta, kterého se obvykle neúèastnil, ani kdyby se na ústní jednání jakkoli peèlivì pøipravil. Dále stì¾ovatel spatøuje nezákonnost v tom, ¾e daòový subjekt je sice povinen podat po¾adované vysvìtlení, tj. odpovìdìt na otázky správce danì, ale zda tak uèiní ústnì èi písemnì je pouze na jeho volbì. Právì takový závìr odpovídá zákonnému rozlo¾ení práv a povinností mezi správcem danì a daòovým subjektem pøi daòové kontrole. V dané vìci by se tak stì¾ovatel mohl dostavit na nìkteré jednání osobnì a na ka¾dou polo¾enou otázku po právu odpovìdìt, ¾e odpoví písemnì, pøièem¾ písemnou odpovìï by mohl vypracovat zvolený zmocnìnec. Uvedené jen potvrzuje bezdùvodnost pøedvolání, resp. osobní úèasti, stì¾ovatele. Postup správce danì stì¾ovatel proto odmítá a s odkazem na døíve uvedenou judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu dovozuje, ¾e nemù¾e v øízení (skrytì) vystupovat jako svìdek ve své vlastní vìci. Vzhledem k uvedenému proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il.
Finanèní úøad ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e právì okolnosti dosavadního prùbìhu daòového øízení musí být pøi posouzení dùvodnosti ¾aloby èi kasaèní stí¾nosti ve vìci nezákonného zásahu posouzeny samostatnì. Finanèní úøad zahájil u stì¾ovatele daòovou kontrolu, pøièem¾ má pochybnosti o úplnosti a správnosti jím vykázaných pøíjmù z prodeje masa, masných výrobkù a ostatního zbo¾í. Správce danì provedl za pou¾ití stì¾ovatelem pøedlo¾ených dokladù kontrolní výpoèet, na základì kterého dospìl k pochybnostem o správnosti a úplnosti pøiznaných pøíjmù. Vzhledem k tomu, ¾e pøedmìtem èinnosti stì¾ovatele je porá¾ka zvíøat, pøímý prodej rozvozem masa a masných výrobkù odbìratelùm, prodej ve vlastních prodejnách a výroba tepelnì upravených masných výrobkù, tedy èinnost pomìrnì rùznorodá, i kdy¾ na sebe navazující, usoudil správce danì, ¾e je nezbytné vést ústní jednání se stì¾ovatelem osobnì. Otázky kladené pøi jednání se budou týkat výtì¾nosti u bourání masa, ztrát pøi chlazení masa, prodejních cen, slevových akcí a mno¾ství masa spotøebovaného pøi výrobì masných výrobkù ve vlastní výrobì. Stì¾ovatel pøi daòové kontrole spolupracoval a té¾ projevil ochotu spolupracovat i nadále. Z vý¹e uvedených dùvodù správce danì pøedvolal k ústnímu jednání stì¾ovatele, pøièem¾ pøedpokládal, ¾e se jej zúèastní také jeho zástupce. V písemnosti ze dne 3. 6. 2009 oznaèené jako ¾ádost sdìlil zástupce stì¾ovatele, ¾e o stì¾ovatelovì èinnosti není prakticky vùbec informován a po¾aduje upøesnit skuteènosti, ohlednì kterých bude jednání probíhat. Pøi ústním jednání dne 16. 7. 2009 polo¾il správce danì otázky související s pøedmìtem èinnosti stì¾ovatele, av¹ak zástupce na nì nedokázal odpovìdìt a sdìlil, ¾e trvá na tom, ¾e bude se správcem danì jednat výhradnì on. Dále uvedl, ¾e správce danì má vznést otázky a poskytnout mu pøimìøený èas na odpovìï. Podle finanèního úøadu je pochopitelné, ¾e zástupce stì¾ovatele nebyl schopen na konkrétní otázky reagovat, nebo» nemù¾e mít znalost o zji¹»ovaných údajích. V daòovém øízení se bì¾nì vyskytují situace, ve kterých správce danì po¾aduje urèitou informaci písemnì, proto¾e si je vìdom své povinnosti nezatì¾ovat daòový subjekt zbyteènì. V daném pøípadì v¹ak hodlá klást podrobné otázky, pøièem¾ odpovìï na jednu z nich mù¾e ovlivnit i kladení otázek dal¹ích. Proto správce danì usoudil, ¾e úèast stì¾ovatele je s ohledem na charakter jednání nutná. Kromì toho zva¾uje i rychlost a procesní ekonomii øízení, nebo» stì¾í lze pøedpokládat, ¾e písemná odpovìï na pøedem formulované otázky bude postaèovat k uzavøení dokazování. Rozhodnì je vìt¹í pøedpoklad, ¾e bude mo¾né stanovit daò dokazováním, pøípadnì získá správce danì pøesnìj¹í informace, které budou moci být vyu¾ity jako pomùcky ke stanovení základu danì a daòové povinnosti. Proto správce danì stì¾ovatele pøedvolal k ústnímu jednání ve snaze zjistit správnou vý¹i danì dokazováním, které zákon o správì daní a poplatkù upøednostòuje pøed náhradním zpùsobem stanovení (pomùckami). Dává tak stì¾ovateli pøíle¾itost uvést rozhodné skuteènosti, které jeho zástupce nezná. Zákon o správì daní a poplatkù pøitom ukládá daòovým subjektùm povinnost spolupracovat se správcem danì a ten má právo jednat s daòovým subjektem osobnì (§ 2 odst. 9 a § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù). Finanèní úøad proto navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla jako nedùvodná zamítnuta.
Podle ust. § 10 odst. 3, 4 zákona o správì daní a poplatkù se daòový subjekt, jeho zákonný zástupce nebo ustanovený zástupce mù¾e dát zastupovat zástupcem, jeho¾ si zvolí.
V té¾e vìci mù¾e mít souèasnì jen jednoho zástupce. Zástupce jedná v rozsahu plné moci udìlené písemnì nebo ústnì do protokolu. Není-li rozsah zmocnìní vymezen nebo není-li vymezen pøesnì, je tato plná moc pro daòové øízení neomezená. Zastupování daòového subjektu zástupcem nevyluèuje, aby správce danì jednal v nutných pøípadech s daòovým subjektem pøímo nebo aby ho vyzval k vykonání nìkterých úkonù. Daòový subjekt je povinen výzvì správce danì vyhovìt. Správce danì musí o tomto jednání zástupce daòového subjektu souèasnì vyrozumìt.
Podle ust. § 29 zákona o správì daní a poplatkù správce danì pøedvolá osobu, její¾ osobní úèast v daòovém øízení je nutná, a v pøedvolání souèasnì upozorní na právní dùsledky nedostavení se, vèetnì mo¾nosti jejího pøedvedení. Pøedvolání se doruèuje do vlastních rukou.V pøípadì, ¾e se pøedvolaný bez omluvy nedostaví ani po opakovaném pøedvolání, mù¾e správce danì po¾ádat o jeho pøedvedení pøíslu¹né orgány Policie, obecní policie. Jde-li o vojáka v èinné slu¾bì nebo o pøíslu¹níka ozbrojeného sboru, mù¾e po¾ádat o jeho pøedvedení útvar, v nìm¾ je pøedvolaný slu¾ebnì zaøazen.
V dané vìci je pøedmìtem pøezkumu pouze povaha úkonu správce danì spoèívajícího v pøedvolání k ústnímu jednání daòový subjekt, který si pro jednání se správcem danì zvolil zástupce. Z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e opakované pøedvolávání daòového subjektu správcem danì mù¾e být za splnìní dal¹ích podmínek nezákonným zásahem, bude-li provázeno hrozbou pøedvedení, i kdy¾ tøeba správce danì nebude mít v úmyslu ji skuteènì realizovat. V rozsudku ze dne 22. 5. 2008, è. j. 2 Aps 3/2007-91, publikovaném na www.nssoud.cz, k tomu Nejvy¹¹í správní soud kromì jiného uvedl, ¾e pokyn správce danì k osobní úèasti pøi ústním jednání v daòovém øízení lze pova¾ovat za závazný a pøímo vynutitelný úkon, nebo» v pøípadì jeho nerespektování mù¾e správce danì vymoci osobní úèast pøedvedením dotyèné osoby prostøednictvím pøíslu¹ných orgánù Policie ÈR. Soud zdùraznil, ¾e charakter tohoto úkonu netkví v pouhém sdìlení o stavu urèitých vìcí nebo urèitého øízení, nebo» jeho obsah je natolik spojen s negativními dùsledky, které tuto osobu za urèitých zákonem pøedvídaných podmínek mohou postihnout, ¾e ji¾ tuto situaci lze pova¾ovat za zkrácení subjektivních práv této osoby. Dá se proto pøedpokládat, ¾e daòový subjekt je do té míry ovlivnìn snahou pøedejít mo¾nému pøedvedení prostøednictvím pøíslu¹ných orgánù Policie ÈR, ¾e rozhodnutí dostavit se k jednání v daòovém øízení nelze pova¾ovat za projev svobodné vùle, nýbr¾ za zpùsob neformálního donucení. Rozhodnutí o pøedvolání k jednání v daòovém øízení proto dosahuje zákonem pøedpokládané intenzity zásahu, nebo» na jeho základì je daòový subjekt povinen nìco konat. Dále Nejvy¹¹í správní soud uvedl, ¾e není mo¾né, aby bylo ust. § 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù (povinnost zjistit rozhodné skuteènosti co nejúplnìji) nadøazováno základním zásadám daòového øízení a základním právùm daòového subjektu vùbec a ¾e by bylo absurdní, aby daòový subjekt èi jeho statutární orgány nebo èlenové tìchto orgánù byli nuceni v daòovém øízení sdìlovat správci danì skuteènosti podrývající právní pozici daòového subjektu, stejnì jako je absurdní, aby obvinìný z trestného èinu byl povinen vypovídat sám proti sobì. S tím ostatnì poèítá i zákon o správì daní a poplatkù, který svìdeckou výpovìï pojímá jako výpovìï v daòovém øízení týkajícím se jiné osoby ne¾ svìdka (§ 8 odst. 1 citovaného zákona). Správce danì musí brát zøetel na zásady daòového øízení vymezené v ust. § 2 citovaného zákona. Jednotlivé zásady pøitom nelze pojímat oddìlenì, nýbr¾ naopak v jejich celkové souvislosti a provázanosti.
Ze stávající judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu tedy vyplývá, ¾e daòový subjekt èi statutární orgán nebo èlen statutárního orgánu daòového subjektu, který je právnickou osobou, nemá zásadnì povinnost dostavit se osobnì na pøedvolání ke správci danì a nemá ani povinnost vypovídat èi sdìlovat jakékoli informace ve vìci týkající se daòové povinnosti tohoto daòového subjektu. Pøedvolávání uvedených osob správcem danì a jeho snaha pøimìt je k výpovìdi tedy zásadnì mù¾e mít povahu nezákonného zásahu ve smyslu ust. § 82 s. ø. s. Výjimku, na základì ní¾ by uvedeným fyzickým osobám mohla povinnost se na pøedvolání ke správci danì dostavit a na základì ní¾ by tedy pøedvolání nemuselo mít povahu nezákonného zásahu, by mohly pøedstavovat zásadnì jen dùvody uvedené v ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù.
Ze správního spisu vyplynulo, ¾e správce danì dopisem ze dne 19. 1. 2009, è. j. 1196/09/102930301157, vyzval stì¾ovatele k odstranìní ve výzvì uvedených pochybností správce danì a k prokázání, ¾e jím pøiznané zdanitelné pøíjmy jsou úplné a ve správné vý¹i. Dne 28. 5. 2009 správce danì pøedvolal podle ust. § 29 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù stì¾ovatele osobnì za úèelem zji¹»ování skuteèností v rámci daòové kontroly danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006 a danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období leden a¾ prosinec 2006. Dne 3. 6. 2009 po¾ádal písemnì stì¾ovatel prostøednictvím svého zástupce správce danì o sdìlení, èeho se má jednání týkat. Zároveò uvedl, ¾e o podnikání stì¾ovatele není zástupce prakticky vùbec informován, a proto by mohla nastat situace, kdy by neznal odpovìï na kladené otázky a pøedvolán by tak byl zbyteènì. V písemné odpovìdi ze dne 10. 6. 2009 správce danì zástupci sdìlil, ¾e pøi ústním jednání bude zji¹»ovat skuteènosti vztahující se ke konkrétnímu provozování podnikatelské èinnosti stì¾ovatele (provoz vlastních jatek, výroba tepelnì opracovaných výrobkù, distribuce a prodej masa odbìratelùm a zákazníkùm). Proto je pøedvolán i stì¾ovatel osobnì, aby po¾adované informace o své podnikatelské èinnosti poskytl.
Namítal-li stì¾ovatel, ¾e krajský soud svùj závìr o nedùvodnosti ¾aloby opøel o takovou interpretaci ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, je¾ by za pou¾ití argumentu ad absurdum vedla k závìru, ¾e by pak takto bylo mo¾no odùvodnit nutnost osobní úèasti daòového subjektu v¾dy, èím¾ také popøel právo daòového subjektu jednat se správcem danì písemnou formou, je tato námitka, zejména s ohledem na základní zásady daòového øízení, rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì a práva daòového subjektu, zcela na místì. Na daòovém subjektu toti¾ v daòovém øízení zásadnì spoèívá bøemeno tvrzení a bøemeno dùkazní (a¾ na zákonem stanovené výjimky, viz zejm. § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù). Je to tedy daòový subjekt, který je povinen tvrdit daòovì relevantní skuteènosti a který je také zásadnì povinen je prokázat (viz k rozlo¾ení dùkazního bøemene napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, publ. pod è. 1572/2008 Sb. NSS a na www.nssoud.cz). Pokud daòový subjekt svoji dùkazní povinnost nesplní, sankcí v pøeneseném slova smyslu je mo¾nost správce danì stanovit daò za pou¾ití pomùcek, tedy podkladù a metod, je¾ se nemusí vztahovat ke konkrétní situaci daòového subjektu a mohou být správcem danì opatøeny i zcela nezávisle na existenci a souèinnosti daòového subjektu. Pomùcky, aè musí mít v¾dy racionální povahu, nebo» jsou nástrojem pro kvalifikovaný odhad daòové povinnosti, a nikoli pro její kontumaèní stanovení (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2005, è. j. 2 Afs 207/2005-55, publ. pod è. 1472/2008 Sb. NSS a na www.nssoud.cz), mohou vést k ménì pøesnému, a tedy pro daòový subjekt nevýhodnìj¹ímu, stanovení daòové povinnosti ne¾ dokazováním.
Obecnì lze zcela souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e zvolený zástupce nemusí být v¾dy schopen adekvátnì odpovìdìt na otázky správce danì. Tato skuteènost pak mù¾e vést i k tomu, ¾e daòový subjekt v koneèném dùsledku nemusí unést své dùkazní bøemeno tvrzení. To v¹ak v ¾ádném pøípadì neopravòuje správce danì k tomu, aby, pokud má odpovìdi zvoleného zástupce za nedostaèující, pou¾il za tìchto okolností mo¾nost pøedvolání s hrozbou pøedvedení ve smyslu ust. § 29 ve spojení s § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud tak sice správnì vy¹el pøi posuzování úkonu správce danì z kriterií vyslovených Nejvy¹¹ím správním soudem v rozsudcích ze dne 17. 3. 2005, è. j. 2 Aps 1/2005-65, a ze dne 22. 5. 2008, è. j. 2 Aps 3/2007-91, ale pøi posuzování splnìní jedné z podmínek (kritéria nezákonnosti zásahu) v¹ak pochybil. Ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, v nìm¾ krajský soud nalezl zákonnou oporu pro pøedvolání stì¾ovatele, a které obecnì takovou oporou mù¾e v øadì pøípadù být, toti¾ interpretoval extenzivnì tak, ¾e správce danì má za skutkových okolností pøípadu stì¾ovatele právo vyslechnout daòový subjekt pøímo. Z praktického hlediska mù¾e být jistì nejvhodnìj¹í, nejrychlej¹í a nejhospodárnìj¹í metodou pro správce danì, jak si vyjasnit urèité otázky týkající se povahy podnikání daòového subjektu v oboru výroby a zpracování masa a prodeje masných výrobkù. Nicménì hlediska vhodnosti a hospodárnosti nemohou vést k tomu, aby daòovému subjektu bylo odòato jeho právo neúèastnit se, a¾ na výjimky, daòového øízení osobnì a nechat za sebe jednat zástupce. Tvrdí-li pak zástupce, ¾e odpovìdi na otázky správce danì nezná, nebo» je mù¾e poskytnout jen daòový subjekt, je na daòovém subjektu a jeho zástupci, aby si ujednotili procesní strategii, tj. zda bude daòový subjekt i nadále jednat pouze prostøednictvím zástupce, ov¹em s rizikem, ¾e správce danì nezíská informace dostateènì podrobné a odbornì fundované, co¾ mù¾e vést k neunesení dùkazního bøemene daòovým subjektem, anebo zda daòový subjekt bude jednat se správcem danì osobnì, èím¾ se mu mù¾e lépe podaøit unést dùkazní bøemeno. Nutno v¹ak zdùraznit, ¾e volba procesní strategie je výluènì na daòovém subjektu a správce danì by se dopustil nezákonnosti, pokud by se sna¾il daòový subjekt v jeho rozhodnutí jakkoli ovlivòovat èi podnìcoval rozpory mezi daòovým subjektem a jeho zástupcem.
Právo daòového subjektu neúèastnit se osobnì daòového øízení v¹ak v ¾ádném pøípadì nemù¾e být vykládáno jako mo¾nost øízení zdr¾ovat poukazem na to, ¾e jeho zástupce nemù¾e správci danì potøebné informace poskytnout, proto¾e je nezná, a ¾e je tedy tøeba zdlouhavé trojstranné komunikace mezi správcem danì, zástupcem daòového subjektu a daòovým subjektem. I za situace, ¾e se daòový subjekt jednotlivých úkonù v daòovém øízení osobnì neúèastní, má ve smyslu ust. § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù dùkazní bøemeno a závisí jen na nìm, jakými prostøedky zajistí, aby je unesl. Správce danì má za této situace pouze povinnost srozumitelnì, jednoznaènì a konkrétnì, jak to jen skutkové okolnosti umo¾òují, pøíp. i za pomoci alternativnì èi variantnì formulovaných dotazù èi výzev k vysvìtlení, vyzvat daòový subjekt k objasnìní a prokázání sporných skuteèností, sporné momenty tìchto skuteèností co nejpøesnìji popsat a poskytnout daòovému subjektu pøimìøený èasový prostor k tomu, aby mohl výzvì vyhovìt. Jakým zpùsobem pak bude daòový subjekt na výzvu reagovat, zda osobnì nebo prostøednictvím svého zástupce, je ji¾ vìcí jeho procesní strategie, kterou samozøejmì mù¾e v prùbìhu øízení podle své úvahy i mìnit. Na èasových rámcích plnìní dùkazní povinnosti to v¹ak zásadnì nemù¾e nic zmìnit. Vyzval-li správce danì vý¹e popsaným zpùsobem stì¾ovatele ke splnìní jeho dùkazní povinnosti a poskytl-li mu k tomu pøimìøenou lhùtu, nemù¾e se stì¾ovatel této povinnosti zprostit poukazem na to, ¾e jeho zástupce nemá potøebné znalosti nebo ¾e nebyl schopen se s rozhodnými informacemi v poskytnuté lhùtì seznámit.
Výjimka, na základì ní¾ správce danì mù¾e podle ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù po¾adovat po daòovém subjektu osobní aktivitu, se podle dikce tohoto ustanovení týká nutných pøípadù . Tento pojem je nutno vykládat v souladu s logikou daòového øízení, zejména s pravidly rozlo¾ení dùkazního bøemene, jak bylo ji¾ vý¹e zmínìno. Nutným pøípadem nemù¾e být nikdy sama o sobì okolnost, ¾e správce danì chce èi pova¾uje za potøebné, vhodné nebo rozumné, aby mu daòový subjekt sdìlil nìjaké informace a ¾e-nahlí¾eno hledisky vhodnosti a hospodárnosti-se takový zpùsob zji¹tìní rozhodných skutkových otázek jeví být úèelný. Tím by toti¾ bylo daòovému subjektu ulo¾eno sdìlovat správci danì informace i proti své vùli, tj. ulo¾ena povinnost ve vlastní vìci vypovídat. Nìco takového je v právním státì zalo¾eném na autonomii jednotlivce nepøedstavitelné. Daòový subjekt musí mít právo informace správci danì poskytnout, av¹ak nemù¾e mít takovou povinnost. Negativní dùsledky neposkytnutí se v jeho právní sféøe mohou projevit toliko v rovinì unesení, resp. neunesení, dùkazního bøemene. Naopak ale lze po daòovém subjektu po¾adovat, aby osobnì poskytl souèinnost zejména ve vztahu k informacím èi nosièùm informací, tj. vìcem, zejména listinám, ale i jiným materiálním dùkazùm, které má správce danì právo si opatøit i bez souhlasu daòového subjektu. Správce danì tak napøíklad mù¾e po daòovém subjektu po¾adovat osobní souèinnost napø. pøi otevøení trezoru, v nìm¾ jsou ulo¾eny listiny, které má správce danì právo zajistit pøi místním ¹etøení èi daòové kontrole, je-li otevøení mo¾né jen osobním jednáním daòového subjektu, napø. kvùli zabezpeèení snímaèem otiskù prstù èi oèní rohovky apod. Souèinnost v situacích, kdy není ve vý¹e uvedeném smyslu nezbytnì nutné jednání konkrétní fyzické osoby, která je daòovým subjektem nebo statutárním orgánem èi èlenem statutárního orgánu daòového subjektu, je sice daòový subjekt povinen poskytnout (napø. povinnosti podle § 15 odst. 3 vìty druhé èi odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù), ov¹em nikoli osobnì, nýbr¾ jakýmkoli úèinným zpùsobem, tedy i prostøednictvím svého zástupce, zamìstnance èi jiné osoby jednající v zájmu, se svolením èi na pokyn daòového subjektu. Lze proto shrnout, ¾e okruh situací, na nì¾ se vztahuje ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, je nanejvý¹ úzký a rozhodnì do nìj nespadá po¾adavek, aby se daòový subjekt osobnì úèastnil ústního jednání jen proto, ¾e tento zpùsob komunikace se správci danì jeví být nepraktiètìj¹í a nejefektivnìj¹í s ohledem na povahu podnikatelské èinnosti daòového subjektu, z ní¾ se generují jeho zdanitelné pøíjmy.
Tím, ¾e krajský soud opøel své rozhodnutí o nesprávný právní názor spoèívající v nesprávné interpretaci ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù a jeho aplikaci na daný pøípad, a tedy nesprávnì posoudil naplnìní jedné z podmínek (opora zásahu v zákonném ustanovení), s nimi¾ judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu spojuje pojem nezákonného zásahu, zatí¾il své rozhodnutí nezákonností, je¾ mohla mít vliv na správnost jeho závìru o nedùvodnosti ¾aloby.
Vzhledem k vý¹e uvedenému Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 vìta první s. ø. s.). Ve vìci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, kdy¾ neshledal dùvody pro jeho naøízení.
V dal¹ím øízení je mìstský soud vázán právním názorem, který je vysloven v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Projedná tedy ¾alobu, pøièem¾ nebude-li dùvodu k jinému postupu, napø. podle ust. § 86 s. ø. s., dùvodnost ¾aloby posoudí v souladu s právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správní soudem k aplikovatelnosti ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù.

References: soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 § 10
 § 10
 § 29
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 31
 § 2
 § 82
 § 10
 § 29
 soud 
 § 10
 § 31
 § 29
 § 10
 soud 
 § 10
 soud 
 § 31
 § 10
 § 15
 § 10
 soud 
 § 10
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 86
 § 10