Source: https://www.faronline.se/dokument/skattenytt/1990/nr_1-2/skattenytt_1990_a0021/
Timestamp: 2020-04-09 23:55:58+00:00

Document:
Fransk beskattning vid investering/etablering i Frankrike (s. 21) | FAR Online
1. Viktiga franska bolagsbeskattningsregler
1.1 Koncernbeskattning
1.2 Huvudkontorsbeskattning
1.3 Holdingbolag
2. Utdelningsbeskattning
2.1 Svenska beskattningsregler, utdelning från franskt bolag (S.A.)
2.2 Franska beskattningsregler
2.3 Utdelningsbestämmelserna i svensk-franska dubbelbeskattningsavtalet (DBA)
2.4 Särskilt ansökningsförfarande
3. Styrelsearvode från franskt bolag
4. Det kommande nya svensk-franska dubbelbeskattningsavtalet (DBA)
Skattenytt nr 1–2 1990 s. 21
Fransk beskattning vid investering/etablering i Frankrike
Relativt lite har under åren skrivits om fransk beskattning. Syftet med denna framställning är emellertid inte att kompensera detta genom att uttömmande redogöra för fransk företagsbeskattning utan mer att koncentrera sig till att behandla vissa för den svenske investeraren viktiga områden.
Det känns därför motiverat att här inledningsvis översiktligt lyfta fram de viktigaste och mest intressanta bolagsskattereglerna nu i Frankrike och som i vissa avseenden mer än väl kan mäta sig med de lösningar som existerar i andra europeiska länder.
Därefter övergår framställningen till att relativt grundligt gå igenom utdelningsbeskattningsreglerna. Här har sambandet mellan de svenska utdelningsbeskattningsreglerna, det svensk-franska dubbelbeskattningsavtalets utdelningsbeskattningsbestämmelser och de franska utdelningsbeskattningsreglerna beskrivits. I detta sammanhang har det även framstått som motiverat att relativt utförligt med hjälp av vissa exempel beskriva hur de franska avoir fiscal- och precomptesystemen fungerar.
Framställningen avslutas med ett avsnitt om styrelsearvode och med ett avsnitt med några kommentarer om det kommande nya dubbelbeskattningsavtalet.
Det ligger i sakens natur att framställningen inte direkt kan läggas till grund för rådgivning utan att bakgrunden i det enskilda fallet beaktats. Även den fortsatta utvecklingen på skatteområdet måste naturligtvis också beaktas. I framställningen har i princip endast sakuppgifter fram t.o.m. 1989-07-30 medtagits.
Sedan 1988 föreligger möjligheter att inom en fransk bolagsgrupp utjämna inkomstresultat under vissa förutsättningar. Bland annat måste dotterbolagen ha ägts till minst 95 % direkt eller indirekt av moderbolaget och om efter ansökan koncernbeskattningsmöjligheten beviljats bör förhållandena enligt ansökan bestå under en femårsperiod.
Denna koncernbeskattningsmöjlighet kan även praktiseras för det fall att det franska moderbolaget ägs helt av ett svenskt moderbolag.
Fördelarna med koncernbeskattningsmöjligheten är följande:
Kvittning av vinster och förluster inom den franska bolagsgruppen.
Överföring av skattefria tillgångar inom gruppen vilket ger upphov till bokföringsmässig vinst utan att någon skattskyldighet inträder.
Möjlighet att inkludera endast några av dotterbolagen i koncernen utan att behöva ta med dem alla.
Möjlighet att generera och centralisera cash flow inom gruppen.
Möjlighet att konsolidera 95-procentigt ägda dotterbolag till en fransk filial åt ett utländskt moderbolag.
Möjlighet att utnyttja skatteavräkningen inom bolagsgruppen som annars skulle gå förlorad.
Det bör emellertid observeras att vissa villkor är förknippade med denna typ av fransk koncernbeskattning.
Som tidigare nämnts måste efter ansökan koncernbeskattningsmöjligheten beviljas och vidmakthållas under fem år.
Om ett dotterbolag lämnar koncernen före utgången av femårsperioden tvingas moderbolaget att lägga tillbaka till sin taxerade inkomst 1,5 gånger det belopp av de förluster som moderbolaget tillgodogjort sig från dotterbolaget under konsolideringsperioden.
Samtliga bolag inom koncernen måste ha samma räkenskapsår.
Koncernbeskattningsmöjligheten måste beviljas före början av räkenskapsåret.
Varje dotterbolag måste fortsätta att skicka in sin egen bolagsdeklaration.
Företag som bedriver verksamhet för koncernens räkning när det gäller administrativa tjänster, försäkring, cash management och företagsledande tjänster kan träffa överenskommelse med skattemyndigheterna att företaget medges att som beskattningsbar inkomst redovisa 8–10 % av sina kostnader. Det kan i sammanhanget även påpekas att anställda vid sådana franska huvudkontor endast beskattas med avseende på sin grundlön och expatriate premium. Detta innebär att de anställda bl.a. inte beskattas för bidrag till bostadskostnad, levnadskostnader samt för förmån av fri skatt.
Till skillnad från den holländska motsvarigheten till huvudkontorsbeskattning omfattar den franska modellen även företagsledande tjänster.
Inkomster från koncernbolag behandlas förmånligt. De i holdingbolaget mottagna utdelningarna är antingen helt skattefria eller beskattas endast efter en skattesats om 5 %. Reavinster efter försäljning av aktier av holdingbolaget beskattas endast med 15 % om de innehafts mer än två år.
I 7 § 8 mom. lagen om statlig inkomstskatt (SiL) ges en del bestämmelser enligt vilka svenskt aktiebolag är frikallat från skattskyldighet för utdelning i vissa fall. Dessa regler har tillkommit för att undvika kedjebeskattning av aktiebolagsvinster. De gäller emellertid endast utdelning från svenskt aktiebolag. Det innebär därför, att utdelning från utländska aktiebolag, i princip skall beskattas.
I praktiskt taget alla svenska dubbelbeskattningsavtal finns emellertid en regel, enligt vilken det svenska aktiebolaget frikallas från skattskyldighet på utdelning från det utländska bolaget om skattefrihet hade förelegat om båda bolagen hade varit svenska. (Exempelvis utdelning från rörelsedrivande dotterbolag till rörelsedrivande moderbolag.) Denna regel benämns den s.k. 7 § 8 mom. SiL-utvidgningen och finns i Sveriges dubbelbeskattningsavtal med Frankrike (DBA) i artikel 9 § 2.
Då aktierna i dotterbolaget hos moderbolaget utgör lagertillgångar (ej organisationsaktier) beskattas dock utdelningen hos moderbolaget. Det kan exempelvis vara fråga om utdelning till ett moderbolag som bedriver byggnadsrörelse och innehar aktier i ett fastighetsförvaltande bolag.
2.2.1 Bolagsskatt
Bolagsskattesatsen är 39 % (fr.o.m. 1990-01-01 sannolikt 37 %) för räkenskapsår som börjar efter 1989-01-01. Bolagsskattesatsen om 42 % gäller emellertid fortfarande för utdelade vinstmedel.
Bolagsskatt tas endast ut på vinster som härrör från affärsverksamhet i Frankrike eller på sådan verksamhet som Frankrike äger beskatta med stöd av dubbelbeskattningsavtal.
I det följande kommer en redogörelse att lämnas för avoir fiscal- och precomptesystemen och hur de fungerar.
Utdelning från företag med säte i Frankrike ger rätt till ett skattetillgodohavande kallad avoir fiscal, vars syfte är att minska den ekonomiska dubbelbeskattningen av bolagsvinster. Mottagaren av utdelningen erhåller ett mot hans bolagsskatt avräkningsbart belopp, uppgående till 50 % av det utdelade beloppet.
Följande exempel visar tekniken:
Antag att mottagaren av en utdelning på 100 F har en skattebelastning på 42 %. Avoir fiscal med 50 % av utdelningens belopp skatt gottskrivas bolaget men skall också ingå i skatteunderlaget. Vi får följande uppställning.
(100 + 50) × 42 % = 63,00 F
./. avoir fiscal = 50,00 F
Att erlägga i skatt 13,00 F
Avoir fiscal dras från mottagarens totala skatt och skulle avoir fiscal överstiga den skatt som skall erläggas betalas skillnaden ut av staten om mottagaren är en fysisk person. Är mottagaren en juridisk person erhålls ingen utbetalning men avoir fiscal-beloppet dras från den skatt som bolaget erlägger.
Utdelning från dotterbolag till moderbolag i Frankrike är inte skattepliktig. Moder- dotterbolagsförhållande i skatterättsligt avseende uppkommer när moderbolaget äger minst 10 % av aktierna i dotterbolaget.
Som visats utgör avoir fiscal en återbetalning av hälften av den bolagsskatt på 42 % som belastat företagets vinst. Det är dock möjligt att den utdelade vinsten av någon anledning inte belagts med skatt trots att avoir fiscal utgår. Detta är exempelvis fallet då ett franskt bolag har ett fast driftställe utomlands vars inkomst faller utanför den territoriella omfattningen av fransk beskattningsrätt eller utdelning från dotterbolag till moderbolag enligt ovan.
Detta har lösts genom att låta de bolag som delar ut medel som inte belagts med bolagsskatt göra en inbetalning av en kompensationsskatt, precompte (33,33 % på utdelning och ev. skatteavräkning, avoir fiscal), motsvarande den avoir fiscal som mottagaren erhåller. På detta sätt neutraliseras beskattningen av bolagens utdelningar.
För att påskynda utdelning av vinstmedel skall precompte även erläggas när ett företag delar ut vinster som varit låsta i företaget mer än fem år.
2.2.2 Beskattning av utdelade vinstmedel
Bolagens utdelningar till i Frankrike bosatta personer (antingen bolag eller privatpersoner) är inte föremål för precompte-skatt när de utdelade vinstmedlen härrör från vinster som redan har varit föremål för bolagsbeskattning till ordinarie skattesatser om 42 %, 45 % eller 50 % och som inte är äldre än fem år.
Utdelade vinstmedel som ej har varit föremål för bolagsbeskattning till ordinarie skattesatser om 42 %, 45 % eller 50 % är föremål för precompte-skatt efter en procentsats om 33,5 % beräknat på utdelning och ev. skatteavräkningstillgodohavande .
Precompte-skatten tas även ut på utdelningar som härrör från vinstmedel som är mer än fem år gamla.
I princip återbetalas precompte-skatten till aktieägare som är bosatta i länder med vilka Frankrike ingått ett dubbelbeskattningsavtal, om dessa aktieägare inte är berättigade till avoir fiscal. Återbetalning sker vanligtvis till svenska aktieägare som äger minst 25 % av aktiekapitalet i det utdelande franska bolaget.
2.2.3 Behandling av utdelning
Utöver den bolagsskatt, som det utdelande bolaget är skyldigt att betala, beskattas även utdelningens mottagare enligt vad som framgår nedan.
FDB:s beskattningsbara inkomst: 200
Bolagsskatt (42 %) (84)
Utdelade vinstmedel 116
Utdelning per aktieägare:
116x50 %= 58
FMB FP
Erhållen nettoutdelning
116 × 50 % 58 58
Avoir fiscal 29 29
Total inkomst 87 87
87x5 %= 4,35
42 % (1) × 4,35 % = 1,82 87 × 56 % = 48,75
Kvittningsbar avoir fiscal 48,72−29 = 19,72
Utdelningsbar vinst
efter skatt 58-1,82 = 56,18 58−19,72 =38,28
Utdelad vinst av FMB 56,18
Not. Den teoretiska précompten är lägre än avoir fiscal. Ingen precompte utgår efter kvittning av avoir fiscal.
Den i Sverige erhållna nettoutdelningen blir 56,18.
(1) 42 % är den skattesats som används vid utdelning.
Artikel 9 § 3 i DBA ger vissa mottagare i Sverige av utdelning från franskt bolag rätt till avoir fiscal och då denna utgår innehåller Frankrike en källskatt om 15 % av summan av utdelningsbeloppet och avoir fiscal-beloppet.
De mottagare i Sverige som har rätt till avoir fiscal är, enligt artikel 9 § 3b i DBA:
fysiska personer med hemvist i Sverige, som är underkastade svensk skatt på utdelning från bolag med skatterättslig hemvist i Frankrike;
bolag (utom investmentföretag som avses i p. 3 nedan) med skatterättslig hemvist i Sverige, som är underkastade svensk skatt på sammanlagda beloppet av utdelning från bolag med skatterättslig hemvist i Frankrike; och
investmentföretag, i den mening detta uttryck har enligt svensk skattelagstiftning, som har skatterättslig hemvist i Sverige och i vilka mer än 80 % av aktierna ägs av fysiska personer med hemvist i Sverige.
Ett svenskt förvaltningsbolag är befriat från skattskyldighet endast om det delar vidare och kan alltså få avoir fiscal om det ej vidareutdelar.
Eftersom ett rörelsedrivande moderbolag i Sverige, som innehar 25 % eller mer av aktiernas röstetal i sitt franska rörelsedrivande dotterbolag, inte beskattas för utdelningen från dotterbolaget i Frankrike, har bolaget inte rätt till avoir fiscal och ingen källskatt skall behöva erläggas i Frankrike.
Svensk skatt på utdelning för den som fått avoir fiscal beräknas på så sätt som framgår av artikel 9 § 4 i DBA. Skatten baseras på summan av utdelningen och avoir fiscal-beloppet och från sålunda erlagd skatt avräknas den 15-procentiga franska källskatten.
Av artikel 9 § 5 i DBA framgår att om en person eller ett bolag i Sverige får utdelning från franskt bolag och inte har rätt till avoir fiscal så har han rätt att återfå den förskottsskatt, precompte, som det utdelande bolaget eventuellt erlagt.
För att få återbetalning av fransk kupongskatt, avoir fiscal eller precompte måste man först ansöka på blankett RF 1 S.
De franska skattemyndigheterna debiterar vanligtvis 25 % kupongskatt (procentsatsen för icke avtalsländer) på utdelningen, om en särskild fransk blankett för undvikande av kupongskatt enligt det svensk-franska avtalet inte använts till undvikande av kupongskatt, före utbetalningen av utdelningen. Vid befrielse i Sverige från den franska kupongskatten på utdelning ansöker man på blankett RF 2 S.
a) Franska personer som aktieägare
Franska privatpersoner beviljas en skatteavräkning, avoir fiscal, motsvarande 50 % av den mottagna utdelningen, vilken både taxeras hos den enskilde och sedan avräknas från hans skatt. Om avoir fiscal-beloppet överstiger vad den enskilda är skyldig att betala i skatt, återbetalas överskottet kontant av skattemyndigheten.
Följande exempel får illustrera hur systemet fungerar.
Löneinkomst 50
Utdelning 20
Avoir fiscal 10
Beskattningsbar inkomst 80
(Skatteuttag 20 %)
Skatt 16
Avräkning avoir fiscal -10
Att betala i skatt efter avräkning för avoir fiscal 6
b) Franska bolag som aktieägare
Moderbolag (d.v.s. bolag som i regel äger minst 10 % i det utdelande franska bolaget): Dessa är berättigade till en avoir fiscal motsvarande 50 % av den nettoutdelning som betalats av dotterbolaget.
Denna avoir fiscal är emellertid inte avräkningsbar från bolagsskatten i moderbolaget, men mot precompte-skatten under fem år. Avoir fiscal återbetalas inte kontant av skattemyndigheten.
Det effektiva skatteuttaget på utdelningar reduceras betydligt till följd av förmånliga koncernbeskattningsregler. Ett franskt moderbolag som äger minst 10 % av aktierna i ett utdelande bolag eller vars kostnader för aktieinnehav överstiger 150 miljoner FRF får dra av 95 % av utdelningen från sitt kvalificerade dotterbolagsinnehav från moderbolagets bolagsbeskattningsunderlag. Moderbolaget betalar därmed endast bolagsskatt på 5 % av den utdelning som det mottagit inklusive skatteavräkningstillgodohavande, avoir fiscal. När utdelningen kommer från ett utländskt dotterbolag tas i stället hänsyn till visst sätt till avräkning för utländsk skatt.
Den franska avoir fiscalen, eller om utdelningarna kommer från ett land med vilket Frankrike ingått ett dubbelbeskattningsavtal, de utländska skatteavräkningsbeloppen är kvittningsbara både mot precompte och mot fransk kupongskatt på utdelningar till aktieägare som inte är bosatta i Frankrike.
Aktieägande bolag som inte kvalificerar sig för moderbolagsstatus är berättigade till en avoir fiscal motsvarande 50 % av den mottagna nettoutdelningen. De beskattas för den mottagna nettoutdelningen med tillägg av avoir fiscal-beloppet. Avoir fiscal avräknas mot bolagsskatten. Om avoir fiscal överstiger bolagsskatten för det år, vilket utdelningen mottas, kan avoir fiscalöverskottet varken sparas eller betalas ut kontant.
Vi antar att det utdelande franska bolaget (FDB) har intjänat en beskattningsbar vinst om 200 FRF som skall delas ut. Aktiekapitalet ägs enligt följande:
50 % ägs av ett franskt moderbolag (FMB), vilket i sin tur är ett helägt dotterbolag till ett svenskt bolag. FMB:s vinster har delats ut.
50 % ägs av en fransk privatperson (FP), som har en marginalskatt om 56 % .
En i Sverige bosatt person som mottar styrelsearvode från franskt bolag taxeras för närvarande ej i Sverige för detta arvode. Taxering sker enligt det nu gällande dubbelbeskattningsavtalet endast i Frankrike (exempt) där styrelsen har sitt säte. Hänsyn tas dock vid skatteberäkningen i Sverige genom att den progressiva skattesatsen ”hissas”. Vad som menas med detta framgår av följande exempel.
Vi antar att en person före det att han får styrelsearvodet från Frankrike har en beskattningsbar inkomst om 100. Därefter mottar han ett arvode om 20. Han kommer då fortfarande att endast taxeras i Sverige för de 100 men med användande av den statliga inkomstskattesatsen som tillämpas för 120.
Det är f.n. endast Västtyskland som jämte Frankrike i Europa till följd av nu gällande dubbelbeskattningsavtal fortfarande tillämpar exemptmetoden på styrelsearvode. Även konsultarvode för utfört arbete i Frankrike är f.n. förmånligt skattemässigt under vissa förutsättningar.
Detta kommer emellertid sannolikt att ändras i det nya dubbelbeskattningsavtalet.
Det nya DBA kan förväntas följa OECD-avtalsmodellen i stort och i huvudsak komma att präglas av creditmetoden.
Bolagsbeskattningsreglerna kommer sannolikt inte att ändras i någon större utsträckning.
Däremot kan reglerna för privatpersoner förväntas bli ändrade i stor utsträckning. Exempelvis kommer sannolikt styrelsearvode i framtiden att beskattas enligt creditmetoden.
Det nya DBA, som ännu ej slutförhandlats, kan f.n. förväntas träda i kraft tidigast 1991-01-01.
Mikael Berglund har som skattejurist under senare år sysslat med företagens internationella skattefrågor och därvid skaffat sig särskild erfarenhet av investeringar i Frankrike. White & Case har kontor i både Stockholm och Paris.
Mikael Berglund och Francois Meynot
Francois Meynot har som skattejurist under många år sysslat med utländska företags investeringar i Frankrike.

References: § 8
 § 8
 § 2
 § 3
 § 3
 § 4
 § 5