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BFH – X R 4/10 – Versagung der erweiterten Kürzung des Gewinns für Grundstücksunternehmen im Organkreis – Anschaffungskosten eines erstei… - Steuerberater in Frankfurt
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BFH – X R 4/10 – Versagung der erweiterten Kürzung des Gewinns für Grundstücksunternehmen im Organkreis – Anschaffungskosten eines erstei…
10.08.11 (Alle Steuerzahler)
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.5.2011, X R 4/10
Versagung der erweiterten Kürzung des Gewinns für Grundstücksunternehmen im Organkreis – Anschaffungskosten eines ersteigerten Grundstücks
I. 1. Streitig ist zunächst, ob die erweiterte Kürzung für Grundstücksunternehmen (§ 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes –GewStG–) zu versagen ist, wenn es sich bei dem Grundstücksunternehmen um eine Organgesellschaft handelt, die alle ihre Grundstücke an eine andere Organgesellschaft desselben Organkreises vermietet.
Die Tätigkeit der Verwaltungs-GmbH beschränkte sich auf die Verwaltung des an die Handels-GmbH vermieteten Grundbesitzes. Sie war –ebenso wie die Handels-GmbH– gewerbesteuerlich Organgesellschaft des E; Gewinnabführungsverträge bestanden nicht.
Der Gewerbeertrag der Verwaltungs-GmbH im Streitjahr 1981 belief sich auf 2.437.901 DM. Bei dessen Ermittlung hatte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) die einfache Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG (10.295 DM) sowie eine Gewerbesteuer-Rückstellung (Umlage) in Höhe von 359.000 DM gewinnmindernd berücksichtigt.
2. Ferner streiten die Beteiligten, ob die Anschaffungskosten eines Grundstücks um eine "Entschädigungszahlung" an eine dieser Kapitalgesellschaften zu mindern sind.
Eigentümerin des insoweit streitgegenständlichen Grundstücks Z war zunächst die B-GmbH. Deren Alleingesellschafterin war die A-GmbH. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 11. April 1979 bot die A-GmbH dem E an, 50 % der Anteile an der B-GmbH für 2,5 Mio. DM zu erwerben. Außerdem räumte die B-GmbH dem E sowie der A-GmbH für den Fall der Annahme dieses Angebots ein Vorkaufsrecht zu je 50 % an dem Grundstück Z ein. Das Angebot war auf die Errichtung eines Supermarktgebäudes durch die B-GmbH ausgerichtet. Der Supermarkt sollte durch die Handels-GmbH betrieben werden, deren Alleingesellschafter E war.
Anfang 1980 wurde die B-GmbH zahlungsunfähig. Am 5. März 1980 ordnete das Amtsgericht die Zwangsversteigerung des Grundstücks Z –unter Zugrundelegung eines Grundstückswerts von 6.480.000 DM– an.
Insgesamt verfügte E in Bezug auf das Grundstück Z nunmehr über Grundschulden in Höhe von nominal 9,5 Mio. DM, die er im laufenden Zwangsversteigerungsverfahren anmeldete. …
– Meistgebot 9.500.000,00 DM – zzgl. 4 % Zinsen + 63.277,78 DM – Summe 9.563.277,78 DM – abzüglich Beträge, mit denen E für eigene Rechte als befriedigt gilt ./. 4.003.520,88 DM – Von E noch zu entrichtender Betrag 5.559.756,90 DM
– Zahlungen für den Erwerb der Grundschulden Nr. 20 ff. 6.000.000,00 DM – vergleichsweise Garantiezahlung betr. Erwerb der Grundschulden Nr. 20 ff. 375.000,00 DM – von E lt. Teilungsplan zu entrichten 5.559.756,90 DM – abzüglich darin enthaltener Zinsen ./. 63.277,78 DM – Anrechnungsbetrag aus der Grundschuld Nr. 17 3.311.677,67 DM – Kostenersatz Vorkaufsrecht 3.557,17 DM – Summe 15.186.713,96 DM
Den Differenzbetrag zu dem von E angesetzten Wert aktivierte das FA als Mehrwert der Beteiligung an der KG, wodurch sich im Streitjahr 1981 der Gewerbeertrag des E –vor Gegenrechnung der entsprechend erhöhten Gewerbesteuer-Rückstellung– um 5.586.713,96 DM erhöhte. Der Einspruch blieb in diesem Punkt ohne Erfolg. …
Das FG versagte in seiner zum Gewerbesteuermessbetrag 1980 ergangenen Parallelentscheidung –auf die es im vorliegend angefochtenen Urteil zum Streitjahr 1981 Bezug genommen hat– die Vornahme einer Teilwertabschreibung. Aus Sicht des E habe es sich bei dem Grundstückserwerb nicht um eine Fehlmaßnahme gehandelt, weil E gerade das Grundstück Z aufgrund des dort bestehenden, außergewöhnlich vorteilhaften Baurechts für seine betrieblichen Zwecke benötigt habe. Jeder Erwerber in der Lage des E hätte diese Aufwendungen ebenfalls getätigt.
Zu der geltend gemachten Minderungsposition von 2.185.366,30 DM hat das FG festgestellt, es handele sich hierbei um einen Betrag, auf dessen Auskehrung grundsätzlich die B-GmbH nach der –im Rahmen der Grundschuldbestellung vereinbarten– Sicherungsabrede einen schuldrechtlichen Rückgewähranspruch gehabt hätte. Dieser Anspruch sei durch einen liechtensteinischen Trust (L) gepfändet worden. L habe der Zuteilung des Übererlöses an E im zwangsvollstreckungsrechtlichen Verteilungsverfahren zunächst widersprochen. Nach einem Hinweis des E auf entsprechende Gegenforderungen (Schadensersatzansprüche) habe L ihren Widerspruch zurückgezogen. Im Ergebnis habe E den Anspruch der B-GmbH auf Auskehrung des Übererlöses mit einer eigenen Gegenforderung aufgerechnet.
Eine Minderung der Anschaffungskosten des Grundstücks Z sei auch nicht in Höhe der auf die Grundschuld Nr. 17 gezahlten Zinsen vorzunehmen. Denn auch insoweit handele es sich um einen Ertrag der Grundschuld, der –ebenso wie der Erlös aus der Hauptforderung– mit der Zahlungspflicht des E aus dem Meistgebot verrechnet worden sei.
– Darlehensauszahlung 2.500.000,00 DM – Einbuchung der Zinsen für 1979 122.817,61 DM – Einbuchung der Zinsen für 1980 303.493,76 DM – Zahlung der M-KG ./. 1.800.000,00 DM – Saldo 1.126.311,37 DM
Die Handels-GmbH habe den im Klageverfahren geltend gemachten Betrag von 2.185.366,30 DM –im Revisionsverfahren nennen die Revisionskläger demgegenüber einen Betrag von 2.611.677,67 DM– als Ertrag behandelt. Dann müsse E ihn spiegelbildlich als Aufwand geltend machen können. Nach dem Vertrag vom 2. April 1979 seien Vergütungen, die E an die Handels-GmbH zu entrichten habe, nicht als Anschaffungskosten, sondern als Finanzierungsaufwand zu behandeln.
1. Zu Recht hat das FG der Verwaltungs-GmbH die erweiterte Kürzung für Grundstücksunternehmen (§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG) nicht gewährt.
Zwar erfüllte die Verwaltungs-GmbH nach den Feststellungen des FG im Streitjahr alle Voraussetzungen des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG; danach ist der Gewinn bei Verwaltung ausschließlich eigenen Grundbesitzes auf Antrag um den Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung entfällt, zu kürzen. Die Verwaltungs-GmbH war allerdings –ebenso wie die Handels-GmbH, an die sie ihren Grundbesitz vermietete– gewerbesteuerrechtlich Organgesellschaft des E. Die durch die Organschaft bedingten Besonderheiten verlangen (methodisch im Wege einer sog. teleologischen Reduktion; dazu Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 20. Juli 2010 IX R 45/09, BFHE 230, 380, BStBl II 2010, 969), von der Anwendung der erweiterten Kürzung abzusehen.
a) Gewerbesteuerrechtlich gelten Organgesellschaften als Betriebsstätte des Organträgers (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG in der im Streitjahr geltenden Fassung; jetzt § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG). Der BFH versteht diese Fiktion in ständiger Rechtsprechung nicht in dem Sinne, dass die Organgesellschaft –nach Art einer bloßen Filiale des Organträgers– ihre rechtliche Selbständigkeit verliert. Organträger und Organgesellschaft behalten vielmehr ihre Selbständigkeit für Zwecke der Ermittlung des Gewerbeertrags. Sie bilanzieren jeweils für sich und ermitteln ihre Gewinne zur Errechnung des Gewerbeertrags voneinander getrennt. Die Organschaft führt jedoch dazu, dass die persönliche Gewerbesteuerpflicht der Organgesellschaften für die Dauer der Organschaft dem Organträger zugerechnet wird. Deshalb ist der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag für die zum Organkreis gehörenden Gewerbebetriebe allein gegenüber dem Organträger festzusetzen (sog. gebrochene oder eingeschränkte Einheitstheorie; vgl. BFH-Urteile vom 22. April 1998 I R 109/97, BFHE 186, 443, BStBl II 1998, 748, unter II.1., und vom 27. September 2006 IV R 50/98, BFH/NV 2007, 239, unter II.2.a, beide mit zahlreichen weiteren Nachweisen).
Um den für die Festsetzung des Steuermessbetrags maßgebenden Gewerbeertrag des Organkreises zu ermitteln, sind die –unter Beachtung der Hinzurechnungs- und Kürzungsvorschriften (§§ 8, 9 GewStG)– getrennt ermittelten Gewerbeerträge des Organträgers und der Organgesellschaften zusammenzurechnen; die Summe ist um die sich aufgrund der Zusammenrechnung etwa ergebenden steuerlichen Doppelbelastungen oder ungerechtfertigten steuerlichen Entlastungen zu korrigieren. Je nachdem, um welchen Rechenposten es sich handelt, sind die Korrekturen entweder bereits bei den selbständig ermittelten Gewerbeerträgen der zum Organkreis gehörenden Betriebe oder –auf einer zweiten Stufe– durch Hinzurechnungen zu bzw. Abzügen von der Summe der getrennt ermittelten Gewerbeerträge vorzunehmen. Rechtsgrundlage für diese Korrekturen ist § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG (vgl. BFH-Urteile vom 6. November 1985 I R 56/82, BFHE 145, 78, BStBl II 1986, 73, unter 2., und in BFHE 186, 443, BStBl II 1998, 748, unter II.1.).
b) Nach diesen Grundsätzen ist die Anwendung der erweiterten Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG bei der Verwaltungs-GmbH ausgeschlossen.
Diese Gesellschaft bezieht alle ihre Einnahmen von einer anderen Organgesellschaft, der Handels-GmbH. Bei dieser sind die Mietaufwendungen körperschaftsteuerrechtlich als Betriebsausgaben berücksichtigt worden (§ 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes –KStG– i.V.m. § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes); der nach dem KStG ermittelte Gewinn war wiederum Grundlage für die Ermittlung des Gewerbeertrags der Handels-GmbH (§ 7 GewStG). Dieser –um den Mietaufwand geminderte– Gewerbeertrag ist dem E als Organträger zugerechnet worden.
Diese –unmittelbar aus der gesetzlichen Regelung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG folgende– Korrespondenz zwischen der Aufwands- und der Ertragsseite würde gestört, wenn die Mieterträge durch Anwendung der erweiterten Kürzung aus der gewerbesteuerlichen Bemessungsgrundlage herausgenommen würden. Denn dann wären –obwohl sich nach dem wirtschaftlich gegebenen und daher grundsätzlich der Besteuerung zugrunde zu legenden Sachverhalt die hier zu beurteilenden Aufwendungen und Erträge innerhalb des Organkreises neutralisieren– die Erträge nicht der Gewerbesteuer zu unterwerfen, obwohl die korrespondierenden Aufwendungen weiterhin abgezogen werden könnten. Dieses Ergebnis stünde mit den in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG angeordneten Rechtsfolgen nicht in Einklang (ebenso Roser in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 9 Nr. 1 Rz 191, Stand Mai 2009).
aa) Dies gilt zum einen für den Einwand, die Versagung der erweiterten Kürzung beruhe auf einem unzulässigen Durchgriff durch die Kapitalgesellschaft.
Zwar trifft es zu, dass die erweiterte Kürzung zu gewähren ist, wenn die grundbesitzende Kapitalgesellschaft ihre Grundstücke an eine andere Kapitalgesellschaft vermietet, an der dieselben Personen beteiligt sind (BFH-Urteil vom 1. August 1979 I R 111/78, BFHE 129, 57, BStBl II 1980, 77). Gleiches gilt, wenn der Gesellschafter, dessen Gewerbebetrieb das Grundstück dient, an der grundbesitzverwaltenden Gesellschaft lediglich über eine Kapitalgesellschaft mittelbar beteiligt ist (BFH-Urteil vom 15. April 1999 IV R 11/98, BFHE 188, 412, BStBl II 1999, 532).
Die genannten Entscheidungen sind indes jeweils zu Sachverhalten ergangen, in denen kein Organschaftsverhältnis bestand. Demgegenüber wird innerhalb eines Organkreises die Zusammenrechnung der Gewerbeerträge –und die Vornahme der hierdurch gebotenen Korrekturen– bereits durch die ausdrückliche gesetzliche Regelung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG angeordnet. Der darin liegende partielle Durchgriff durch die einzelne –rechtlich selbständige– Kapitalgesellschaft zugunsten einer zutreffenden Besteuerung des gesamten Organkreises entspricht daher der erkennbaren Konzeption des Gesetzgebers.
bb) Verfehlt ist der Schluss der Revisionskläger, die Gewährung der einfachen Kürzung (§ 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG) zeige, dass auch die Anwendung der erweiterten Kürzung innerhalb von Organkreisen zulässig und geboten sei.
Beide Kürzungsvorschriften beruhen auf unterschiedlichen Zwecksetzungen: Die einfache Kürzung dient der Vermeidung einer –bei wirtschaftlicher Betrachtung eintretenden– Doppelbelastung der Mieterträge mit zwei Realsteuern, und zwar der Grundsteuer einerseits und der Gewerbesteuer andererseits (BFH-Urteil vom 11. Februar 1966 VI 269/64, BFHE 85, 293, BStBl III 1966, 316). Dieser Zweck fällt auch dann nicht weg, wenn die Mieterträge auf Zahlungen anderer Organgesellschaften beruhen, da es gleichwohl bei der Belastung des Grundbesitzes mit der Grundsteuer bleibt.
Demgegenüber dient die erweiterte Kürzung (§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG) in erster Linie dazu, solche Unternehmen, die nach der Art ihrer Tätigkeit nicht gewerbesteuerpflichtig wären, sondern nur aufgrund ihrer Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegen, den vermögensverwaltenden Personenunternehmen gleichzustellen (BFH-Urteile in BFHE 129, 57, BStBl II 1980, 77, unter 1.a, und vom 17. Januar 2006 VIII R 60/02, BFHE 213, 5, BStBl II 2006, 434, unter II.1.a). Der Anwendung des zur Erreichung dieses Ziels vom Gesetzgeber gewählten Mittels –der Neutralisation der gewerbesteuerpflichtigen Erträge durch Vornahme einer entsprechenden Kürzung– bedarf es aber nicht, wenn es innerhalb eines Organkreises bereits durch die Verrechnung von Aufwendungen und Erträgen zu der angestrebten Neutralisation kommt.
Nicht in Widerspruch hierzu steht die von den Revisionsklägern in den Vordergrund ihrer Argumentation gestellte Formulierung im BFH-Urteil vom 20. September 2007 IV R 19/05 (BFHE 219, 190, BStBl II 2010, 985, unter II.1.d), die gesamte Vorschrift des § 9 Nr. 1 GewStG diene der Vermeidung einer Doppelbelastung mit zwei Realsteuern; ein Unterschied zwischen den Kürzungsbestimmungen in Satz 1 bzw. Satz 2 der Vorschrift bestehe nur insoweit, als § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG lediglich zu einer Verminderung der Doppelbelastung führe, wohingegen § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG die Doppelbelastung in vollem Umfang vermeide. Zum einen verweist der IV. Senat in seiner Entscheidung in BFHE 219, 190, BStBl II 2010, 985 ausdrücklich auf die Ausführungen in Blümich/Gosch, § 9 GewStG Rz 45. Dort heißt es zunächst, beide Kürzungsbestimmungen dienten der Vermeidung von Doppelbelastungen. Anschließend wird aber auf den "eigentlichen Zweck" der Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG verwiesen, die Gewerbebetriebe kraft Rechtsform den vermögensverwaltenden Personenunternehmen gleichzustellen. Zum anderen werden in der Rechtsprechung des BFH die beiden Zwecksetzungen des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG für die Lösung zweier verschiedener Auslegungsfragen herangezogen: Geht es –wie in dem von den Revisionsklägern herangezogenen Urteil in BFHE 219, 190, BStBl II 2010, 985 sowie in den beiden vom IV. Senat dort zitierten Entscheidungen (BFH-Urteile vom 3. August 1972 IV R 235/67, BFHE 106, 331, BStBl II 1972, 799, unter II.3., und vom 26. Februar 1992 I R 53/90, BFHE 167, 557, BStBl II 1992, 738, unter II.2. am Ende)– um die Erstreckung der dem Grunde nach zu gewährenden erweiterten Kürzung auf einen Ertragsbestandteil, der nicht unmittelbar aus der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes folgt, stellt die Rechtsprechung in erster Linie auf den Gedanken der Vermeidung von Doppelbelastungen ab. Geht es hingegen –wie im vorliegend zu entscheidenden Fall– um die Anwendung der erweiterten Kürzung dem Grunde nach, tritt der Gesichtspunkt einer Gleichstellung von Kapitalgesellschaften und Personenunternehmen in den Vordergrund der Auslegung.
cc) Die erweiterte Kürzung ist auch nicht deshalb zu gewähren, weil sie sich auf den Gewerbeertrag aus der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes bezieht und diese Größe regelmäßig nicht mit den (Brutto-)Mieterlösen –denen korrespondierend die Mietaufwendungen der das Grundstück nutzenden Organgesellschaft gegenüberstehen– identisch sein wird.
Denn der Gewerbeertrag aus der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes wird –als Saldo zwischen den Mieterlösen und den für die Grundbesitzverwaltung entstehenden eigenen Aufwendungen– wesentlich durch die genannten Mieterlöse geprägt. Die Mieterlöse stellen bei einer ausschließlich grundbesitzverwaltenden Gesellschaft gewissermaßen die Ausgangsgröße für die Ermittlung des Gewerbeertrags dar. Idealtypisch treten keine weiteren Erlöse hinzu, sondern es werden lediglich die mit der Grundbesitzverwaltung in Zusammenhang stehenden Aufwendungen abgezogen.
Damit stellt sich der Gewerbeertrag aus der Grundbesitzverwaltung im Verhältnis zu den entsprechenden Mieterlösen als Teilmenge –nicht aber als aliud– dar. Dies rechtfertigt es, den in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG genannten Gewerbeertrag aus der Grundbesitzverwaltung einerseits und die Mietaufwendungen der den Grundbesitz anmietenden Schwester-Organgesellschaft andererseits noch als korrespondierende Größen anzusehen.
2. Auch die Ermittlung der Anschaffungskosten des Grundstücks Z durch das FG ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
a) Zu den Anschaffungskosten eines im Wege der Zwangsversteigerung erworbenen Grundstücks gehört nicht nur das Bargebot (BFH-Urteil vom 18. Mai 1995 IV R 43/93, BFH/NV 1996, 26) einschließlich der bestehen bleibenden Rechte. Hinzu treten noch die nicht ausgebotenen nachrangigen eigenen Grundpfandrechte des Erstehers, allerdings nur, soweit ihr Wert durch den tatsächlichen Verkehrswert des ersteigerten Grundstücks gedeckt ist (tauschähnlicher Vorgang; zur Begründung vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs vom 31. August 1937 I A 242/37, RStBl 1937, 1136; BFH-Urteile vom 25. Juli 1972 VIII R 69/68, BFHE 106, 535, BStBl II 1972, 881, und vom 11. November 1987 I R 7/84, BFHE 152, 84, BStBl II 1988, 424, unter II.4.b). Die Anschaffungskosten erhöhen sich um Verpflichtungen, die der Ersteher gegenüber dem Schuldner oder Dritten außerhalb des Zuschlagsbeschlusses, aber im Zusammenhang mit der Zwangsversteigerung übernimmt (BFH-Urteil vom 17. Dezember 1970 IV 226/65, BFHE 101, 379, BStBl II 1971, 325), sowie um die Anschaffungsnebenkosten (BFH-Urteil vom 26. April 1977 VIII R 196/74, BFHE 122, 458, BStBl II 1977, 714). Die Bargebotszinsen gehören hingegen nicht zu den Anschaffungskosten, sondern stellen Schuldzinsen dar (BFH-Urteil vom 29. April 1992 XI R 3/85, BFHE 167, 529, BStBl II 1992, 727).
b) Nach diesen Grundsätzen ist die Ermittlung der Anschaffungskosten durch das FG revisionsrechtlich bedenkenfrei.
Dies gilt zunächst für die Einbeziehung derjenigen Aufwendungen, die dem E durch den Erwerb der Grundschulden entstanden sind (6.000.000 DM + 375.000 DM). Denn ohne das Vorhandensein dieser Rechte hätte E im Zweifel den Wert des Grundstücks Z stärker ausbieten müssen, um den Zuschlag zu erhalten (vgl. zu diesem Gesichtspunkt auch BFH-Urteil in BFHE 152, 84, BStBl II 1988, 424, unter II.3.).
Zu Recht hat das FG auch den Anrechnungsbetrag aus der Grundschuld Nr. 17 in die Anschaffungskosten einbezogen. Dies ist schon deshalb zutreffend, weil E dieses Recht ausgeboten hatte und es –nach den Feststellungen des FG in der in Bezug genommenen Entscheidung zum Gewerbesteuermessbetrag 1980, die den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO binden, weil sie nicht mit Verfahrensrügen angegriffen worden sind– durch den Verkehrswert des Grundstücks gedeckt war.
Auf der Grundlage der bindenden Feststellungen des FG war der auf die Grundschuld Nr. 17 entfallende ausgebotene Betrag auch insoweit in die Anschaffungskosten einzubeziehen, als ihm ein schuldrechtlicher Rückgewähranspruch der B-GmbH gegenüber stand. Denn E hat zur Abwehr dieses –durch L gepfändeten– Rückgewähranspruchs einen Schadensersatzanspruch eingesetzt, der –so versteht der Senat die diesbezüglichen Feststellungen des FG– ebenfalls mit dem Grundstück Z in Zusammenhang stand.
c) Die Revisionskläger begehren vielmehr den Abzug eines Betrags in Höhe von 2.185.366,30 DM, den E auf der Grundlage des privatschriftlichen Vertrags vom 2. April 1979 an die Handels-GmbH ausgekehrt haben will.
In diesem Punkt muss der Revision indes schon deshalb der Erfolg versagt bleiben, weil der Vertrag vom 2. April 1979 sich nach den bindenden Feststellungen des FG auf Regelungen über die Finanzierung des Grundstückserwerbs beschränkte. Hingegen ist weder durch das FG festgestellt noch durch die Beteiligten vorgetragen worden, dass dieser Vertrag auch als Grundlage für eine –ggf. teilweise– Tragung der Anschaffungskosten durch die Handels-GmbH hätte dienen sollen. Die Finanzierungsebene ist aber strikt von der Ebene der Anschaffungskosten zu trennen.

References: § 9
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 § 118