Source: http://kraken.slv.cz/7Afs44/2011
Timestamp: 2018-06-24 17:00:21+00:00

Document:
7Afs44/2011
è. j. 7 Afs 44/2011-207
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobkynì: Èeská poji¹»ovna, a. s., se sídlem Spálená 75/16, Praha 1, zastoupená JUDr. Tomá¹em Hlaváèkem, advokátem se sídlem Koøenského 15/1107, Praha 5, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 619/28, Praha 5, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 13. 10. 2010, è. j. 9 Ca 21/2008-159,
Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 13. 10. 2010, è. j. 9 Ca 21/2008-159, zru¹il rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen stì¾ovatel ), ze dne 9. 11. 2007, è. j. 17584/07-1200-107068, jím¾ bylo zamítnuto odvolání ¾alobce (dále jen Èeská poji¹»ovna ) proti dodateènému výmìru na daòovou ztrátu z pøíjmu právnických osob za zdaòovací období roku 2001 vydanému Finanèním úøadem pro Prahu 1 (dále jen finanèní úøad ) dne 16. 2. 2006 pod è. j. 46746/06/001515/5632, kterým byla Èeské poji¹»ovnì dodateènì vymìøena daò z pøíjmù ve vý¹i 2 429 160 Kè. K dodateènému vymìøení danì z pøíjmù Èeské poji¹»ovnì pøikroèil finanèní úøad ze tøí dùvodù: 1) pro nesprávný postup Èeské poji¹»ovny podle ust. 23 odst. 4 písm. a) zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o daních z pøíjmù )-vylouèení èástky 80 800 799 Kè ze základu danì na øádce 120 daòového pøiznání jako èástky vypoètené sazbou 25 % z nabìhlého alikvotního úrokového výnosu v brutto vý¹i za dobu dr¾by dluhopisù tzv. starého bloku (dále jen AÚV ), tj. dluhopisù emitovaných do 31. 12. 1997, do data jejich prodeje Èeskou poji¹»ovnou pøed termínem splatnosti následujícího kupónu, 2) pro pøedèasné odpisy pohledávek pøihlá¹ených do konkurzních øízení v celkové vý¹i 30 681 075,90 Kè, 3) pro neoprávnìné dodateèné uplatnìní daòového odpisu systému KOS ve vý¹i 5 123 669 Kè. V rozsahu v¹ech tøí vý¹e uvedených zji¹tìní, která vedla finanèní úøad ke zvý¹ení základu danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001, smìøovalo Èeskou poji¹»ovnou podané odvolání proti rozhodnutí finanèního úøadu a také následnì ¾aloba. V ¾alobì Èeská poji¹»ovna namítala, ¾e zvý¹ení základu danì v pøípadì v¹ech tøí vý¹e uvedených zji¹tìní bylo výsledkem procesního postupu v rozporu s právem, kdy¾ nebyly provedeny dùle¾ité dùkazy, které opakovanì po¾adovala provést pro AÚV dluhopisù starého bloku, nesprávnì a úèelovì byly podle jejího názoru vyhodnoceny jí pøedlo¾ené dùkazní prostøedky, napadené rozhodnutí stì¾ovatele nebylo nále¾itì odùvodnìno, je rozporuplné, zmateèné a není podepsáno osobou oprávnìnou toto rozhodnutí vydat. Dále Èeská poji¹»ovna upozornila na to, ¾e stì¾ovatele ignoroval stí¾nost na neobjektivní zpùsob vedení odvolacího øízení a na nezákonné chování jeho pracovníkù.
Mìstský soud shledal dùvody pro zru¹ení napadeného rozhodnutí pouze v rozsahu ¾alobních námitek smìøujících do vìcného posouzení zdanìní AÚV dluhopisù starého bloku. Dospìl toti¾ k závìru, ¾e dodateèné domìøení danì nemá jednoznaènou oporu ve znìní zákona. Mìstský soud vy¹el ze skuteènosti, ¾e stì¾ovatel ve svém rozhodnutí a ve vyjádøeních v øízení pøed soudem samo vylouèil, ¾e by pro zdanìní AÚV dluhopisù starého bloku existovala závazná metodika úètování o AÚV v netto èi brutto hodnotách. Sám také poukázal na nedostaèující úpravu úètování o AÚV dluhopisù starého bloku, která se u poji¹»oven mohla pouze analogicky dovozovat z jiných postupù úètování-pro podnikatele nebo pro banky, nebo» vlastní úèetní postupy pro poji¹»ovny jednoznaènou úpravu úètování o pøíjmech podléhajících srá¾kové dani (o AÚV) neobsahovaly. O nejednoznaèném zpùsobu úètování o AÚV podle mìstského soudu svìdèí také alternativy, které stì¾ovatel nalezl a zahrnul do návodù, jak mìla Èeská poji¹»ovna vykazovat èástku AÚV v daòovém pøiznání pøi jeho uvedení v brutto èástce na øádku 120 (vyvá¾it dopad na základ danì na øádku 40, ev. na øádku 62) èi jako u podnikatelù v netto èástce, jestli¾e úrokové výnosy jsou zahrnuty do hospodáøského výsledku na øádku è. 10 daòového pøiznání. Spor mezi úèastníky øízení tak vymezil mìstský soud jako spor o daòové dopady mo¾ného alternativního zpùsobu úètování, tedy o vlastní zdanìní AÚV dluhopisù starého bloku, které podléhá pouze re¾imu zákona o daních z pøíjmù. Vzhledem k tomu, ¾e øe¹ení tohoto sporu pøedstavuje právní otázku, nemù¾e být pøedmìtem dokazování. Mìstský soud tak shledal neoprávnìnou výtku Èeské poji¹»ovny, ¾e nebyl dostateènì zji¹tìn skutkový stav vìci. S tímto závìrem souvisí i nedùvodnost námitek nepøezkoumatelnosti, nesrozumitelnosti a zmateènosti èi rozpornosti rozhodnutí stì¾ovatele. Tìmito vadami podle mìstského soudu napadené rozhodnutí netrpí, nebo» je v nìm jednoznaènì odùvodnìn právní závìr, jak mìla Èeská poji¹»ovna v daòovém pøiznání postupovat. Koneènì na základì vysvìtlení a dolo¾ení stì¾ovatele ve vyjádøení k ¾alobì ale i na základì úøednì známé správní praxe podepisování odvolacích rozhodnutí neshledal mìstský soud dùvodnou ani námitku podepsání napadeného rozhodnutí neoprávnìnou osobou.
Ohlednì vìcného posouzení zdanìní AÚV dluhopisù starého bloku vy¹el mìstský soud z toho, ¾e zákon o daních z pøíjmù neupravuje zpùsob zdanìní pro pøípady, kdy jsou dluhopisy prodány pøed lhùtou splatnosti a kdy jejich dr¾iteli postupnì po urèitou dobu mù¾e být vìt¹í poèet subjektù, minimálnì více ne¾ plátce srá¾kové danì, který obdr¾í výplatu kupónu. V takovém pøípadì má podle mìstského soudu svùj legitimní a odùvodnitelný základ daný zájmem Èeské poji¹»ovny nebo správce danì obhajoba postupu Èeské poji¹»ovny pøi zdanìní (odkazující na zvlá¹tní a jednorázový zpùsob zdanìní srá¾kovou daní), jako¾ i postup finanèních orgánù (odkazující na nezbytnost posoudit pøíjem AÚV v rámci obecného základu danì jako zdanitelný pøíjem toho dr¾itele dluhopisu, který je odli¹ný od plátce srá¾kové danì, a v dobì, kdy srá¾ková daò je¹tì není splatná). Èeská poji¹»ovna se tak správnì odvolává na to, ¾e povinnost danì jí lze ukládat jen na základì zákona a zákon zdanìní AÚV upravuje jedinou srá¾kovou daní, pøièem¾ neupravuje zdanìní AÚV v øetìzci pøevodù dluhopisù pøed lhùtou splatnosti následujícího kupónu. Stejnì tak i náhled finanèního øeditelství na AÚV pøed lhùtou splatnosti následujícího kupónu jako na jakýkoliv pøíjem podøaditelný pod pøedmìt danì podle ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù a zahrnutelný do obecného základu danì a zdanitelný obecnou sazbou podle ust. § 21 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù je odùvodnitelný situací pøi nákupu a prodeji dluhopisu pøed lhùtou splatnosti následujícího kupónu, kdy dr¾itel dluhopisu je odli¹ný od plátce srá¾kové danì a dluhopis i s odpovídajícím AÚV je získán pøed splatností srá¾kové danì na základì obchodní transakce. Podle mìstského soudu v¹ak takový postup vyjímá AÚV dluhopisù starého bloku z kategorizace úrokových pøíjmù uvedených v ust. § 23 odst. 4 písm. a) a v § 36 odst. 2 písm. a) zákona o daních z pøíjmù a pøevádí jej pod obecný pøíjem (výnos) z obchodní èinnosti èi z nakládání s majetkem. Taková zmìna není pøitom odùvodnìna znìním konkrétního zákonného ustanovení, nýbr¾ je vyvozována z interpretace zákona v zájmu nekrácení daòových povinností . Takový postup, by» je mo¾ný a z hlediska úkolù správce danì pochopitelný a v souladu s cíli zákona o daních z pøíjmù, je pøeci jen a¾ výsledkem my¹lenkového procesu (dovozování zdanìní) a jako takový se pro adresáty této normy daòové subjekty nejeví jako dostateènì zjevný, rozpoznatelný a srozumitelný návod, jak AÚV vykazovat v daòových pøiznáních. Jindy obvykle u¾ívaný teleologický výklad zákona neobstojí toti¾ v pøípadech zásahu do majetku spoèívajícího v urèení konkrétní vý¹e danì èi ztráty. Stanovení èástky, která urèuje daòovou povinnost daòového subjektu a jeho daòové pomìry, musí podle mìstského soudu mít oporu ve zøetelnì stanovených pravidlech, jaký pøíjem podléhá dani a v jaké vý¹i, aby daòové subjekty i správce danì nebyli vystaveni alternativám interpretace zákona, které se nabízejí podle rùzných hledisek. Nemù¾e záviset na vývodech a úsudcích, které by» nejsou projevem svévole správcù danì, pøeci jen pøehodnocují charakter pøíjmu, aèkoliv tento je zøejmý a podøaditelný pod urèitou kategorii pøíjmù upravenou zákonem (zde výslovnì úrokových pøíjmù z dluhopisù podléhající srá¾kové dani). Byl-li postup Èeské poji¹»ovny shledán nezákonným, pak se tak stalo v dùsledku neexistence jednoznaèné právní úpravy nejen úètování ale i daòových dopadù obchodních transakcí s dluhopisy pøed lhùtou splatnosti kupónu. Za této situace není mo¾né dospìt k závìru, ¾e by právní úprava ukládala jednoznaènou povinnost, jejího¾ splnìní se finanèní orgány domáhaly. Mìstský soud dal proto za pravdu argumentaci Èeské poji¹»ovny ústavní zásadou in dubio mitius. Nedùvodnými shledal mìstský soud námitky smìøující do posouzení uplatnìní pøedèasných odpisù pohledávek za dlu¾níky v konkurzním øízení a nezohlednìní èástky daòového odpisu systému KOS, kdy¾ se ztoto¾nil se závìry stì¾ovatele.
Proti rozsudku mìstského soudu podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodu podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Nesprávné posouzení právní otázky spoèívá podle jeho názoru v tom, ¾e mìstský soud posoudil èást ceny plá¹tì dluhopisu jako úrokový pøíjem ve smyslu ust. § 23 odst. 4 písm. a) a § 36 odst. 2 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel uvedl, ¾e úèastníci kapitálového trhu promítají srá¾kovou daò z úrokového výnosu plynoucího z dluhopisu starého bloku do kurzu tohoto dluhopisu jako jeden z dílèích faktorù ovlivòujících vý¹i kurzu a nabìhlý AÚV vypoøádávají v brutto vý¹i (stì¾ovatel odkázal na závìry posudku ze dne 31. 10. 2008 vypracovaného spoleèností Prague Accounting Sevices, s. r. o.). Z toho je podle stì¾ovatele zøejmé, ¾e prodejní cena dluhopisu starého bloku obsahuje AÚV v netto vý¹i. Tato skuteènost je pouze zastøena tím, ¾e úèastníci kapitálového trhu nepromítají pomìrnou èást srá¾kové danì do AÚV, ale do kurzu dluhopisu starého bloku. Tímto zpùsobem dochází k podhodnocení ceny plá¹tì dluhopisu starého bloku a nadhodnocení AÚV. Vylouèením AÚV v brutto vý¹i z obecného základu danì (základu danì z pøíjmù stanoveného podle ust. § 23 zákona o daních z pøíjmù) je tak vylouèen AÚV vìt¹í, ne¾ jaký Èeská poji¹»ovna obdr¾ela v prodejní cenì dluhopisu starého bloku. Neoprávnìnì tedy sní¾ila obecný základ danì z pøíjmù o èást plá¹tì dluhopisu. Proto se stì¾ovatel domáhá, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek mìstského soudu zru¹il a vrátil vìc tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
V prùbìhu øízení o kasaèní stí¾nosti podalo dne 6. 12. 2011 finanèní øeditelství návrh na pøiznání odkladného úèinku napadeného rozsudku mìstského soudu.
Èeská poji¹»ovna ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poukázala na to, ¾e argument a skutková tvrzení stì¾ovatele je v logice procesu novou skuteèností, která mohla být uplatnìna v øízení pøed mìstským soudem, ale nestalo se tak. Podle Èeské poji¹»ovny je nepøípustné, aby tato skuteènost byla uplatnìna jako procesní novota. Je-li v kasaèní stí¾nosti namítáno nesprávném právním posouzení vìci, není mo¾né podle názoru Èeské poji¹»ovny vycházet z jiného skutkového stavu ne¾ z toho, který byl zji¹tìn mìstským soudem. Stì¾ovatelem uvádìný znalecký posudek nedokládá jím tvrzené skuteènosti, nýbr¾ dokládá pøesný opak. Dále se Èeská poji¹»ovna zabývá ekonomickou podstatou a funkcí úroku a dluhopisu, rozebírá konstrukci ceny dluhopisu na finanèních trzích a prezentuje klíèové atributy transakcí s dluhopisy starého bloku, které jsou podle ní dùle¾ité pro posouzení vìci. Tvrzení stì¾ovatele ohlednì AÚV dluhopisù starého bloku oznaèila Èeská poji¹»ovna za ryze úèelová s tím, ¾e odporují a mìní jeho pøedchozí závìry. Stì¾ovatele pro nì nemá ¾ádné dùkazy ani jednoznaèné a obhajitelné argumenty. Naopak popírá závazná pravidla finanèních trhù determinující konstrukci celkové ceny dluhopisu na finanèních trzích jako souèet plá¹tì (kursu) dluhopisu a nabìhlého ¾e zdanìní úrokù z dluhopisù srá¾kovou daní je sice pro stát výhodné, nebo» je zdanìn individuální pøíjem (výnos) bez vazby na celkový výsledek hospodaøení poplatníka. Srá¾ková daò v¹ak vytváøí daòovou anomálii na stranì poplatníkù tím, ¾e celou daò platí poslední vlastník dluhopisu za celé kuponové období. Podle Èeské poji¹»ovny nevhodnost uplatnìní srá¾kové danì stát uznal a poèínaje 1. 1. 1998 zmìnil zdaòování úrokových výnosù z dluhopisù tak, ¾e tyto ji¾ z novì emitovaných dluhopisù nejsou zdaòovány srá¾kovou daní a spadají do bì¾ného základu danì. Pokud by se kurs dluhopisu o srá¾kovou daò nesní¾il, kupující by jej nekoupil, jeliko¾ takový obchod by pro nìj byl nevýhodný. Srá¾ková daò je tak spravedlivì pøená¹ena mezi úèastníky prodeje dluhopisu-¾ádnému z nich tak nevzniká jakýkoli ekonomický prospìch (pøíjem), který by nebyl pøedmìtem zdanìní, a zároveò ani ztráta vyvolaná srá¾kovou daní. Èeská poji¹»ovna je pøesvìdèena, ¾e dodateèné zdanìní 25 % nabìhlého AÚV u prodávajícího dluhopisu pøed výplatou úroku v základu danì zcela prokazatelnì pøedstavuje dodateènou daòovou zátì¾ dr¾itelù dluhopisu nad rámec srá¾kové danì stanovené zákonem pøi výplatì úroku. Znìní ust. § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù podle Èeské poji¹»ovny jednoznaènì vyjadøuje úmysl zákonodárce vylouèit ze základu danì ve¹keré pøíjmy (výnosy) podléhající specifické formì zdanìní formou srá¾kové danì, kdy srá¾ka danì je v¾dy a jedinì provádìna pøi výplatì z pøíjmu (zde úrokového výnosu). Postup stì¾ovatele nemá oporu v konkrétních ustanoveních zákona o daních z pøíjmù. V pøípadì nejednoznaèného výkladu daòových pøedpisù je pak nutné v¾dy rozhodovat ve prospìch daòového poplatníka. Èeská poji¹»ovna poukázala také na to, ¾e kromì znaleckých ústavù, nezávislých renomovaných expertù èi Komory daòových poradcù ÈR, a¾ do roku 2002 i samotný stì¾ovatel zastával toto¾ný výklad ust. § 23 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù jako Èeská poji¹»ovna. Proto navrhla, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek v souladu s ust. § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., podle nich¾ byl vázán rozsahem a dùvody, je¾ stì¾ovatel uplatnil v kasaèní stí¾nosti uplatnìny, pøièem¾ neshledal vady uvedené v ust. § 109 odst. 3 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Nejprve je tøeba odmítnout názor Èeské poji¹»ovny, ¾e stí¾ní námitka pøedstavuje procesní novotu, v dùsledku èeho¾ by bylo mo¾né usuzovat na neprojednatelnost kasaèní stí¾nosti. V tomto smìru existuje ustálená judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu. Napøíklad v rozsudku ze dne 22. 9. 2004, è. j. 1 Azs 34/2004-49, www.nssoud.cz, Nejvy¹¹í správní soud vyslovil, ¾e [U]stanovení § 109 odst. 4 s. ø. s. (oproti nepøípustnosti dùvodù kasaèní stí¾nosti dle § 104 odst. 4 s. ø. s.) brání tomu, aby se poté, co bylo vydáno pøezkoumávané rozhodnutí, uplatòovaly skutkové novoty. K takto uplatnìným novým skuteènostem kasaèní soud pøi svém rozhodování nepøihlí¾í. V této souvislosti lze odkázat i na nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2008 ve vìci sp. zn. III. ÚS 1420/07, v nìm¾ bylo vysloveno, ¾e [U]stanovení § 109 odst. 4 s. ø. s. pøeká¾í tomu, aby (pøípadnì) zpùsobilý dùvod, øádnì uplatnìný, byl v kasaèní stí¾nosti roz¹iøován o skuteènosti døíve neuvedené, resp. aby byl na tìchto novotách dodateènì zalo¾en. Je rovnì¾ nutné rozli¹ovat, ¾e nepøihlédnutí k novým skuteènostem dle § 109 odst. 4 s. ø. s. se promítá pouze do vìcného posouzení, nikoli v¹ak do procesního posouzení kasaèní stí¾nosti jako nepøípustné.
V dané vìci v¹ak stì¾ovatel pouze rozporuje posouzení právní otázky mìstským soudem, tedy jeden ze závìrù napadeného rozsudku, by» se jeho závìry mohou li¹it od závìrù, ke kterým dospìl ve své rozhodovací èinnosti, jak upozoròuje Èeská poji¹»ovna. Nejedná se proto o skuteènosti uplatnìné poté, kdy bylo vydáno napadené správní rozhodnutí, ve smyslu ust. § 109 odst. 4 s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s vymezením podstaty sporu mìstským soudem, jako sporu o daòové dopady mo¾ného alternativního zpùsobu úètování, tedy o vlastní zdanìní AÚV, které podléhá pouze re¾imu zákona o daních z pøíjmù. Podle názoru stì¾ovatele Èeská poji¹»ovna neoprávnìnì sní¾ila základ danì z pøíjmù o èást ceny plá¹tì dluhopisu, tedy o tu èást, ve které je obsa¾ena cena alikvotního úrokového výnosu (v netto vý¹i). Je tedy klíèové zhodnotit, zda je mo¾né AÚV dluhopisù starého bloku pøed lhùtou splatnosti následujícího kupónu zahrnout do obecného základu danì zdanitelného obecnou sazbou podle ust. § 21 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, respektive zda je AÚV jedinì úrokovým pøíjmem uvedeným v ust. § 23 odst. 4 písm. a) a v § 36 odst. 2 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Nicménì s ohledem na povahu stí¾ní námitky se ji¾ nejedná o otázku ryze právní, jako tomu bylo v øízení pøed mìstským soudem, nebo» stì¾ovatel své závìry dovozuje z praxe obchodování mezi úèastníky kapitálového trhu, tedy ze skutkového stavu. I tímto aspektem se proto musí Nejvy¹¹í správní soud zabývat.
Dluhopisy byly cennými papíry podle ust. § 1 odst. 1 zákona è. 530/1990 Sb., o dluhopisech, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Podle èl. II. bodu 4 vìty druhé zákona è. 210/1997 Sb., kterým byl novelizován zákon o daních z pøíjmù (dále jen zákon è. 210/1997 Sb.) se pro úrokové pøíjmy plynoucí z dluhopisù starého bloku (tj. emitovaných do konce roku 1997) a u vkladních listù a vkladù jim na roveò postavených, vydaných do konce roku 1997, pou¾ije zákon o daních z pøíjmù ve znìní úèinném do 31. 12. 1997, kromì § 36 odst. 6.
Podle ust. § 36 odst. 2 písm. a) bodu 1 zákona o daních z pøíjmù podléhaly úrokové výnosy dluhopisù starého bloku koneèné srá¾kové dani ve vý¹i 25 %, proto se podle ust. § 23 odst. 4 citovaného zákona nezahrnovaly do základu danì. Pøíjmy zdaòované srá¾kovou daní se nezahrnují do základu danì, proto byla daòová povinnost vyrovnána provedenou srá¾kou.
Toto platilo i pro zdaòovací období roku 2001, proto¾e podle èl. II., bod 4 zákona è. 210/1997 Sb. se pro úrokové pøíjmy plynoucí z dluhopisù starého bloku pou¾ilo ustanovení zákona o daních z pøíjmù ve znìní platném k 31. 12. 1997 s výjimkou § 36 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù.
Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na to, ¾e nìkterými právními otázkami, které jsou relevantní i v dané vìci, se zabýval ji¾ v rozsudku ze dne 10. 1. 2008, è. j. 9 Afs 62/2007-78, www.nssoud.cz. Mimo jiné v nìm popsal povahu alikvotního úrokového výnosu a ve vztahu k daòovému re¾imu úrokových výnosù z dluhopisù uvedl, ¾e (p)odle ustanovení § 36 odst. 2 písm. a) bod 1 zákona o daních z pøíjmù, ve znìní platném do 31. 12. 1997, je z úrokových výnosù z dluhopisù vybírána srá¾ková daò zvlá¹tní sazbou danì ve vý¹i 25 %. Tato srá¾ková daò je daní koneènou, vznik daòové povinnosti je stanoven ve vazbì na povinnost plátce provést øádnou a vèasnou srá¾ku dle § 38d zákona o daních z pøíjmù, tj. pøi výplatì, poukázání nebo pøipsání úhrady ve prospìch oprávnìného pøíjemce úrokového pøíjmu podle ustanovení § 36 zákona o daních z pøíjmù, pokud mezinárodní smlouva, kterou je Èeská republika vázána, nestanoví jinak. Ve smyslu ustanovení § 23 odst. 4, písm. a) cit. zákona se do základu danì nezahrnují pøíjmy, z nich¾ je daò vybírána zvlá¹tní sazbou. Daòový re¾im posuzovaných úrokových výnosù je tak zcela zøejmý. V praxi to znamená, ¾e tyto úrokové pøíjmy (výnosy z dr¾by dlu¾ných cenných papírù) jsou i nadále zdaòovány koneènou srá¾kovou daní a nejsou zahrnovány do samostatného základu danì. Tyto pøíjmy se vyluèují ze základu danì na øádku 120 pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob. V této souvislosti je vhodné uvést, ¾e zákon neupravuje odli¹ný zpùsob zdanìní výnosù z dluhopisù starého bloku v závislosti na tom, zda byly dr¾eny k datu výplaty kuponu, èi byly prodány pøed lhùtou splatnosti. Nejvy¹¹í správní soud v citovaném rozsudku reflektoval zmìnu právní úpravy provedenou zákonem è. 210/1997 Sb., úèinným od 1. 1. 1998, podle ní¾ ( ) i kdy¾ se nadále uplatòovala srá¾ková daò, ne¹lo o zdanìní koneèné, ale daòový subjekt byl povinen tyto pøíjmy zahrnout do svého základu danì a teprve v daòovém pøiznání mohl sra¾enou daò zapoèíst na svoji celkovou daòovou povinnost, a to na základì potvrzení plátce srá¾kové danì. Výnosy z úrokù u dluhopisù emitovaných po 31. 12. 1997 se ji¾ tedy nevyluèovaly ze základu danì na øádku 120 daòového pøiznání, ale zahrnovaly se do obecného základu danì. .
Od vý¹e citovaných právních závìrù není dùvod odchylovat se ani v dané vìci, kdy¾ se jich nadto Nejvy¹¹í správní soud pøidr¾el i ve své dal¹í rozhodovací èinnosti, viz napø. rozsudek ze dne 30. 11. 2008, è. j. 8 Afs 11/2008-108, www.nssoud.cz. Není pøitom rozhodné, ¾e v obou tìchto pøípadech byla daòovým subjektem stavební spoøitelna, zatímco nyní jím je poji¹»ovna.
Neupravuje-li zákon o daních z pøíjmù odli¹ný zpùsob zdanìní výnosù z dluhopisù starého bloku v závislosti na tom, zda byly dr¾eny k datu výplaty kuponu èi byly prodány pøed lhùtou splatnosti, pak se nelze ne¾ ztoto¾nit se závìry mìstského soudu, ¾e mo¾nosti podøadit AÚV dluhopisù starého bloku pod pøedmìt danì podle ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù zahrnutelný do základu danì a zdanitelný obecnou sazbou podle ust. § 21 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù brání ust. § 23 odst. 4 písm. a) citovaného zákona. Nesmìlo by se tedy jednat o úrokový pøíjem, na co¾ stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti poukazuje. Nejedná se tudí¾ o interpretaèní nejasnost, která ne v¾dy musí vést k výkladu výhodnému pro subjekt, kterému je ukládána urèitá povinnost (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 2. 2010, è. j. 4 Ads 120/2009-88, www.nssoud.cz), nýbr¾ o spor o zpùsob konstrukce ceny dluhopisu na finanèních trzích.
Není-li mo¾né na základì skutkových zji¹tìní urèit konkrétní vý¹i danì èi ztráty, musí být v pochybnostech postupováno ve prospìch daòového subjektu. Nejedná-li se o obecnì známou skuteènost, nemù¾e správce danì vycházet ze své pøedstavy o praxi na finanèních trzích, ale musí jeho závìry v takovém pøípadì vycházet ze zji¹tìní ve vztahu ke konkrétnímu daòovému subjektu a konkrétnímu zdaòovacímu období. Èeské poji¹»ovnì se odbornými stanovisky a znaleckými posudky, které jsou souèástí spisového materiálu, podaøilo pøinejmen¹ím vyvrátit, ¾e by bylo mo¾né obecnì dovozovat, ¾e v praxi obchodování s dluhopisy se v cenì dluhopisu na finanèních trzích odrá¾í nabìhlý AÚV dluhopisù starého bloku v netto vý¹i, èím¾ je podhodnocována cena plá¹tì dluhopisu a nadhodnocován AÚV, tedy ¾e by se nemìlo jednat o úrokový pøíjem. Co se týèe konkrétních zji¹tìní stì¾ovatele, platí závìr mìstského soudu ¾e (v) obou letech, tedy i v pøedmìtném zdaòovacím období, je ¾alobci vytýkáno vylouèení èástky odpovídající 25 % z nabìhlého AÚV za dobu dr¾by dluhopisu, a nejsou-li zde jiné závìry o prodejních cenách dluhopisù s realizovaným ziskem, nelze ne¾ usuzovat na to, ¾e pøedmìtem kontroly byl AÚV z prodeje, v nìm¾ se ¾alobce dìlil rovným dílem o podíl na roèním úrokovém výnosu. Správce danì tedy nepostupoval tak, aby zjistil, zda byla Èeskou poji¹»ovnou podhodnocována cena plá¹tì dluhopisu a nadhodnocován AÚV dluhopisù starého bloku. Nemohl tedy ve vztahu k Èeské poji¹»ovnì podøadit AÚV dluhopisù starého bloku pod pøedmìt danì podle ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, a tedy ani dodateènì domìøit daò z pøíjmù. Stì¾ovateli se nepodaøilo prokázat svá tvrzení tak, aby bylo mo¾né jeho kasaèní stí¾nost shledat dùvodnou. Proto ji Nejvy¹¹í správní soud podle ust. § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. Ve vìci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, kdy¾ neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Nejvy¹¹í správní soud nerozhodoval o návrhu stì¾ovatele na pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti, nebo» bez prodlení po podání tohoto návrhu rozhodl ve vìci samé.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v øízení úspìch nemìl, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení a úspì¹né Èeské poji¹»ovnì ¾ádné náklady s tímto øízením nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 18
 § 21
 § 23
 § 36
 soud 
in dubio
 soud 
 § 103
 soud 
 § 23
 § 36
 § 23
 soud 
 § 3
 § 23
 soud 
 § 109
 § 109
 soud 
 § 109
 § 104
 soud 
 § 109
 § 109
 § 109
 soud 
 § 21
 § 23
 § 36
 soud 
 § 1
 § 36
 § 36
 § 23
 § 36
 soud 
 § 36
 § 38
 § 36
 § 23
 soud 
 soud 
 § 18
 § 21
 § 23
 § 18
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120