Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zaklad/0114-kdip2-1-4010-4-2018-2-aj
Timestamp: 2018-04-25 00:34:41+00:00

Document:
♦ › Zakład › 0114-KDIP2-1.4010.4.2018.2.AJ
W zakresie ukonstytuowania zakładu w związku z odpłatnym udostępnieniem maszyn polskiemu podmiotowi oraz podlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 4 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2018 r. (data nadania 14 marca 2018 r., data wpływu 20 marca 2018 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 1 marca 2018 r. (data nadania 1 marca 2018 r., data doręczenia 7 marca 2018 r.) nr 0114-KDIP2-1.4010.4.2018.1.AJ, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
ukonstytuowania zakładu w Polsce w związku z odpłatnym udostępnieniem maszyn polskiemu podmiotowi – jest prawidłowe,
podlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce – jest nieprawidłowe.
W dniu 11 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu w związku z odpłatnym udostępnieniem maszyn polskiemu podmiotowi oraz podlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Spółka posiadająca siedzibę w Belgii (dalej również Wnioskodawca lub X. jest częścią Grupy z główną siedzibą w USA. Belgia jest miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.
Grupa zajmuje się produkcją towarów ( ) poza granicami Polski - w Belgii, USA i Azji. Sprzedażą i dystrybucją wyprodukowanych towarów zajmują się spółki lokalne będące częścią Grupy, wspierane przez podmioty zewnętrzne.
Każda ze stron może wypowiedzieć umowę udostępnienia Maszyn w przypadku, gdy przestanie obowiązywać lub zostanie wypowiedziana/anulowana umowa na świadczenie powyższych usług pomiędzy kontrahentem Wnioskodawcy a innym podmiotem z grupy na rzecz którego będzie świadczona usługa pakowania.
Podmiot z siedzibą w Polsce będzie odpowiedzialny za (i) odpowiednie przystosowanie maszyn, (ii) poniesienie kosztów bieżącego jej utrzymania, (iii) drobnych napraw oraz (iv) ubezpieczenia, a także (v) zatrudnienie wedle własnego uznania odpowiednio wykwalifikowanej kadry do ich obsługi. Maszyny nie będą mogły zostać przemieszczone bez zgody Wnioskodawcy.
Ponadto podmiot zewnętrzny z siedzibą w Polsce będzie zobowiązany do przedkładania okresowego oraz za każdym razem na żądanie Spółki, raportu z działania i stanu maszyn oraz do informowania Wnioskodawcy o problemach, uszkodzeniach lub zakłóceniach w funkcjonowaniu maszyn. Będzie on również ponosił odpowiedzialność za zużycie maszyn ponad poziom wynikający ze zwykłego jej używania zgodnie z przeznaczeniem.
Wnioskodawca jest belgijskim rezydentem podatkowym (jest objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Belgii). Miejscem faktycznego zarządu jest Belgia.
Spółka, jak i inne Spółki z Grupy (ich udziałowcy lub osoby zarządzające spółkami) nie są powiązane z podmiotem, któremu będą udostępniane maszyny.
Podmiot zewnętrzny z siedzibą w Polsce jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym zdarzeniu nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 UPO (Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r., dalej: UPO), a w konsekwencji nie będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT ?
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z odpłatnym udostępnieniem maszyn i wizytacji (w celu dokonania inspekcji maszyn) miejsca, w którym maszyny będą wykorzystywane, nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 UPO, a w konsekwencji nie będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.
Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Przepis art. 3 ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na przykłady dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium RP przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2. Za takie przychody uważa się, m.in. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.
Przez zakład zagraniczny, zgodnie z przepisem art. 4a pkt 11 ustawy o CIT rozumie się:
W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (dalej: UPO).
Wskazać należy, że UPO opiera się na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku - tym samym treść UPO może być interpretowana przy pomocy Modelowej Konwencji OECD, jak również komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (dalej: Komentarz). Interpretacja UPO z wykorzystaniem Komentarza jest przyjętą praktyką sądów administracyjnych - co potwierdza min. Wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. II FSK 158/09.
Przepis art. 5 ust. 1 UPO wskazuje, że określenie "zakład" w ramach UPO oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.
Na gruncie przepisów Umowy, zakład obejmuje w szczególności:
W myśl przepisu art. 5 ust. 3 UPO - plac budowy lub prace montażowe stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.
Wskazać należy, że zgodnie z Komentarzem, definicja zakładu wymaga dla jego powstania spełnienia następujących warunków:
istnienie „placówki działalności gospodarczej” - czyli pomieszczeń (rozumianych również jako posiadanie przestrzeni do własnej dyspozycji), jak i maszyn czy urządzeń,
stały charakter placówki - tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,
prowadzenie przedsiębiorstwa za pomocą tej placówki oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona,
miejsce jest wykorzystywane do działalności przekraczającej zakres wskazany w art. 5 ust. 4 UPO.
Wprawdzie w związku z udostępnieniem maszyn Spółka będzie uprawniona do wglądu i wizytacji miejsc, w których podmiot z siedzibą w Polsce korzysta z maszyn, za wcześniejszym uprzedzeniem, w godzinach pracy oraz wyłącznie w celu dokonania inspekcji maszyn, jednak dysponowanie daną „placówką” ma miejsce jedynie w przypadku, gdy dany podmiot w pełni kontroluje i zarządza nieruchomością, nie zaś gdy jego dostęp do tej nieruchomości zależy od woli i decyzji podmiotu sprawującego władztwo nad tą nieruchomością.
W tym miejscu należy wskazać treść pkt 8 Komentarza do ust. 1 art. 5 Modelowej Konwencji zgodnie z którym „jeżeli przedsiębiorstwo umawiającego się państwa oddaje w najem lub dzierżawę przedsiębiorstwu drugiemu umawiającego się państwa środki, urządzenia przemysłowe, handlowe lub naukowe, budynki lub dobra niematerialne bez utrzymania w tym celu stałej placówki, to wydzierżawione urządzenia, budynki dobra niematerialne nie stanowią zakładu wynajemcy, pod warunkiem jednak, że kontrakt ogranicza się wyłącznie do wydzierżawienia wyżej wymienionych urządzeń. Ma to również miejsce w przypadku, gdy oddający w dzierżawę po zainstalowaniu urządzeń dostarcza personel w celu ich uruchomienia, pod warunkiem jednak, że obowiązki personelu ograniczają się do uruchomienia i utrzymania urządzeń, a kierownictwo, odpowiedzialność i kontrola należą do obowiązków biorącego w dzierżawę.”
W opinii Wnioskodawcy powyższa treść Komentarza będzie miała zastosowanie do przedmiotowej sprawy wskazując wprost, że:
w związku z odpłatnym udostępnieniem Maszyn,
podmiot zewnętrzny wedle własnego uznania zatrudni odpowiednio wykwalifikowany personel, który będzie się zajmował bieżącą obsługą Maszyn
- zakład Spółki nie powstanie.
Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka:
nie będzie posiadała żadnej przestrzeni do wyłącznej dyspozycji ani
nie będzie dysponowała stale żadną przestrzenią w magazynie/obiekcie podmiotu zewnętrznego w szczególności,
nie będzie dysponowała w Polsce: miejscem zarządu, filią, biurem, zakładem fabrycznym, warsztatem, kopalnią, źródłem ropy naftowej lub gazu, kamieniołomem albo innym miejscem wydobywania zasobów naturalnych.
W związku z powyższym, udostępnienie maszyn i korzystanie z uprawnienia do wglądu i wizytacji miejsca, w których podmiot z siedzibą w Polsce korzysta z maszyn nie będzie konstytuować zakładu Spółki w Polsce.
Zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, posiada w tym Państwie zakład w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.
Jak zostało wskazane Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski osoby tj. osoby fizycznej lub spółki lub każdego innego zrzeszenia osób, posiadającej i wykonującej pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Spółki - tym samym nie zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 5 ust. 5 UPO, jak również nie spełni się dyspozycja art. 4a pkt 11 lit. c ustawy o CIT.
Dodatkowo, Spółka nie będzie zatrudniać na terytorium Polski personelu - ani na podstawie umowy o pracę ani na podstawie umów cywilnoprawnych.
Mając na względzie powyższe odpłatne trzymanie i udostępnienie maszyn i uprawnienie do wizytacji (w celu dokonania inspekcji maszyn) miejsca, w którym maszyny będą wykorzystywane, nie powoduje powstania dla Spółki zakładu podatkowego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 UPO, a w konsekwencji - Spółka nie będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343, z późn. zm.; dalej: „updop”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.
Stosownie do treści art. 4a pkt 11 updop ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:
W myśl art. 5 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20.08.2001 r. (Dz. U. z 2004 r. nr 211, poz. 2139, dalej: „UPO”) w rozumieniu niniejszej Konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.
Stosownie do treści art. 5 ust. 2 UPO określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
Jednocześnie strony ww. Konwencji zastrzegły w art. 5 ust. 4 UPO, że bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:
Na podstawie art. 5 ust. 5 UPO, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, posiada w tym Państwie zakład w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.
Zgodnie z pkt 8 Komentarza do ust. 1 art. 5 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku „jeżeli przedsiębiorstwo umawiającego się państwa oddaje w najem lub dzierżawę przedsiębiorstwu drugiemu umawiającego się państwa środki, urządzenia przemysłowe, handlowe lub naukowe, budynki lub dobra niematerialne bez utrzymania w tym celu stałej placówki, to wydzierżawione urządzenia, budynki dobra niematerialne nie stanowią zakładu wynajemcy, pod warunkiem jednak, że kontrakt ogranicza się wyłącznie do wydzierżawienia wyżej wymienionych urządzeń. Ma to również miejsce w przypadku, gdy oddający w dzierżawę po zainstalowaniu urządzeń dostarcza personel w celu ich uruchomienia, pod warunkiem jednak, że obowiązki personelu ograniczają się do uruchomienia i utrzymania urządzeń, a kierownictwo, odpowiedzialność i kontrola należą do obowiązków biorącego w dzierżawę.”
W świetle powołanych przepisów oraz wskazówek ww. Komentarza należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie zostaną spełnione przesłanki ukonstytuowania zakładu w Polsce. Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce ani stałej placówki w rozumieniu art. 5 ust. 1 i ust. 2 UPO, ani zależnego agenta w rozumieniu ww. art. 5 ust. 5 UPO.
W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy w tej części, w której wskazano, że „w związku z odpłatnym udostępnieniem maszyn i wizytacji (w celu dokonania inspekcji maszyn) miejsca, w którym maszyny będą wykorzystywana, nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 UPO” – należy uznać za prawidłowe. Podkreślić przy tym należy, że postanowienia art. 5 ust. 1 – ust. 7 UPO stanowią normę szczególną w stosunku do uregulowań art. 4a pkt 11 updop.
Nie oznacza to jednak, że Wnioskodawca nie podlega i nie będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 updop.
Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 pkt 5 updop za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
Jednocześnie Ustawodawca w art. 3 ust. 5 updop doprecyzował, że za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
Na podstawie natomiast art. 21 ust. 1 pkt 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Z art. 21 ust. 2 updop wynika, że przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Art. 12 ust. 3 UPO stanowi, że określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz z filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, do patentu, znaku towarowego lub handlowego, rysunku lub modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Nie ulega zatem wątpliwości, że dochody z tytułu odpłatnego udostępnienia maszyn mieszczą się zarówno w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, jak i definicji należności licencyjnych określonej w art. 12 ust. 3 UPO.
Na podstawie art. 12 ust. 1 i ust. 2 UPO należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie, jeżeli osoba ta jest właścicielem należności licencyjnych. Jednakże takie należności mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto.
W konsekwencji należy uznać, że dochody Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 21 ust. 2 updop oraz art. 12 ust. 1-3 UPO. W tym zakresie Wnioskodawca będzie objęty ograniczonym obowiązkiem podatkowym na podstawie art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 i ust. 5 updop.
W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tej części, w której wskazano, że Wnioskodawca nie będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 updop (w konsekwencji braku posiadania zakładu na terytorium Polski) - należy uznać za nieprawidłowe.
0114-KDIP2-1.4010.4.2018.2.AJ

References: art. 13
 art. 14
 art. 4
 art. 5
 art. 3
 art. 4
 art. 5
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 4
 FSK 
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 4
 art. 4
 art. 5
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 4
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 4
 art. 5
 art. 5
 art. 4
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 21
 art. 22
 art. 21
 art. 3
 art. 21

Art. 12
 art. 21
 art. 12
 art. 12
 art. 21
 art. 21
 art. 12
 art. 3
 art. 3
 art. 3