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Timestamp: 2016-07-25 21:33:30+00:00

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Dheis Abogados. El cierre del Impue...
by Daniel Aroca
CÁMARA DE COMERCIO , INDUSTRIA Y NAVEGACIÓN SANTA CRUZ TENERIFE Follow
Novedades Fiscales 2013 César Acosta, Marta Esteban, Domingo Domínguez Santa Cruz de Tenerife, 20 de febrero de 2013
ÍNDICE■ Consideraciones previas■ La actualización de balances■ Novedades en el IS■ Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Novedades fiscales Canarias■ Nuevo Reglamento de facturación■ Ley de Prevención del Fraude Fiscal■ Nuevo régimen fiscal de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMIS)■ Normas en tramitación: Ley de Emprendedores 2
CONSIDERACIONES PREVIAS■ La Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, introduce diversas modificaciones de gran relevancia en el ámbito tributario, tales como: ■ El nuevo régimen de la actualización de balances, cuyo ámbito de aplicación se extiende a los sujetos pasivos del IRPF, IS y del IRNR. ■ El nuevo régimen de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.■ Asimismo, la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2013, introduce las siguientes modificaciones en el ámbito del IS y del IRPF que serán objeto de análisis a continuación: ■ Limitación a las amortizaciones fiscalmente deducibles. ■ Nuevo régimen de tributación en el IRPF: ■ Tributación de las ganancias patrimoniales con un período de generación inferior a un año. ■ Tributación de los premios derivados del juego. ■ Deducción por inversión en vivienda habitual. ■ Indemnizaciones por despido o cese del trabajador.■ Por otra parte, serán objeto de análisis las principales novedades introducidas en el ámbito del Impuesto General Indirecto Canario, con especial atención a los nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo en los casos de contratas o subcontratas de obra.■ Adicionalmente, abordaremos las novedades incorporadas en el ámbito de los tributos cedidos a la Comunidad Autónoma de Canarias por la Ley de Presupuestos de la Comunidad Autónoma de Canarias.■ Por último, analizaremos las modificaciones introducidas por la Ley de Prevención del Fraude Fiscal. 3
Novedades Fiscales 2013.Ley 16/2012, de 27 de diciembre ACTUALIZACIÓN DE BALANCES 4
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Regulación: Artículo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica. ■ Justificación de la medida: Según la Exposición de motivos de la Ley, la misma tiene como principal objetivo “los efectos positivos que puede generar en el ámbito empresarial, al favorecer tanto la financiación interna como el mejor acceso al mercado de capitales (…). Esta actualización monetaria de valores contables, que cuenta con diversos antecedentes normativos, incorpora técnicas de actualización ya conocidas y conlleva una carga fiscal reducida.”■ Principales características: ■ Se permite a las empresas actualizar el valor de determinados activos de sus balances a través de la aplicación de determinados coeficientes que compensen el efecto de la depreciación monetaria que pueden haber experimentado los mencionados activos ■ La actualización tiene como límite el valor de mercado de los activos - Para la determinación del valor de mercado de los elementos patrimoniales que sean objeto de actualización deberán seguirse criterios objetivos (Consulta número 1 del BOICAC 28 en relación con la actualización de balances del ejercicio 1996) ■ El aumento de valor tiene como contrapartida una cuenta de reservas especial que formará parte de los fondos propios de la compañía: Reserva de Revalorización. ■ La actualización estará sujeta a un gravamen único del 5% 5
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ El incremento neto de valor de los activos tendrá plenos efectos en el IS, IRPF y/o IRNR ■ Principal ventaja fiscal: posibilidad de amortizar el incremento neto de valor de los activos actualizados durante el tiempo que reste para completar la vida útil - Se aplican las normas correspondientes a las ampliaciones, renovaciones, o mejoras - La amortización será efectiva desde del periodo impositivo que se inicie a partir del 1 de enero de 2015■ Ámbito de aplicación ■ Sujetos pasivos del IS - Grupos de Consolidación Fiscal: La actualización se aplicará a nivel individual ■ Sujetos pasivos del IRPF que realicen actividades económicas ■ Sujetos pasivos del IRNR con establecimiento permanente 6
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Activos susceptibles de actualización: ■ Elementos del inmovilizado material e Inversiones inmobiliarias que estén situados en España y/o en el extranjero ■ Se permite expresamente: - La aplicación en el caso de elementos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias adquiridos en régimen de arrendamiento financiero. - Acuerdos de concesión registrados como inmovilizado intangible por las empresas concesionarias. ■ La actualización deberá afectar a la totalidad de los elementos registrados en el balance - Con posibilidad de optar por los inmuebles de forma independiente para cada uno de ellos (en este caso deberá distinguirse además entre el valor del suelo y de la construcción) - Límite de la actualización del conjunto de los elementos del inmovilizado material: Valor de mercado. - La norma sólo lo requiere afectación a una actividad económica para actualizaciones en sede del IRPF■ Únicamente afectará a elementos que fiscalmente no hayan sido amortizados en su totalidad.■ Los elementos objeto de actualización deberán figurar en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 16/2012 (con carácter general, balance cerrado a 31 de diciembre de 2012). 7
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ La actualización no resultará de aplicación a elementos que no hayan estado previamente registrados en el balance de la entidad ni a la eliminación de pasivos inexistentes.■ La actualización deberá realizarse elemento por elemento. ■ Se requiere información diferenciada en relación con la fecha y el valor de adquisición de cada uno de ellos (ver Resolución de la DGT 614/1997 (en la que se analizaba un supuesto similar en relación con la actualización de balances correspondiente al ejercicio 1996) ■ Identificación de la reserva de revalorización por elemento actualizado.■ Plazo de las operaciones de actualización: ■ Deberán llevarse a cavo entre la fecha de cierre del balance y el día en que termina el plazo para su aprobación (conforme a la norma mercantil de aplicación). ■ Consulta ICAC nº 5 (BOICAC 92/2012): - El sujeto que desee acogerse a la actualización sólo podrá hacerlo en tiempo y forma previa elaboración de un balance “ad hoc” de actualización. - Considerando que los elementos patrimoniales cuyo valor se actualiza son los incluidos en el balance cerrado a 31 de diciembre de 2012, la actualización que apruebe el órgano societario surtirá efectos retroactivos, contables y fiscales, sin solución de continuidad, a partir de 1 de enero de 2013. ■ El balance actualizado deberá estar aprobado por el órgano social competente. 8
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Pago del gravamen único: ■ El gravamen único se exigirá sobre el saldo acreedor de la cuenta de Reservas de Revalorización ■ Será exigible en la fecha de presentación de las declaraciones IS o IRNR relativa al periodo impositivo al que corresponda el balance en el que consten las operaciones de actualización ■ En el caso del IRPF, será exigible en la fecha de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2012 ■ El gravamen se autoliquidará con la presentación de las mencionadas declaraciones del IS, IRPF o IRNR ■ La presentación de la declaración fuera de plazo invalidará las operaciones de actualización.■ Consulta BOICAC 92/2012: El gravamen único se reconocerá en el ejercicio 2013, cuando el órgano competente apruebe el balance de actualización■ El importe del gravamen único del 5%: ■ No tendrá la consideración de cuota del IS, IRPF o IRNR ■ No será gasto fiscalmente deducible ■ Se cargará directamente contra la cuenta especial de reserva de revalorización ■ Tendrá la consideración de deuda tributaria.■ Está pendiente la aprobación del modelo específico para realizar en ingreso del gravamen único 9
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Cálculo del importe de la actualización ■ Misma mecánica que la prevista para los supuestos de aplicación de la corrección monetaria (artículo 15.9 del TRLIS) ■ Los coeficientes de actualización son los mismos que los aplicables para transmisiones realizadas en períodos impositivos iniciados durante 2012. ■ Los coeficientes se aplicarán: - Sobre el precio de adquisición o coste de producción del elemento del inmovilizado, atendiendo al año de adquisición o producción. - El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado. - Sobre las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron.■ Una vez obtenido el precio de adquisición y las amortizaciones actualizadas, el importe de esta diferencia se minora en el anterior valor neto contable del elemento patrimonial 10
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Cálculo del importe de la actualización ■ A dicho resultado se aplicará, si procede, un coeficiente de endeudamiento: PN _______________________________________________ PN + Pasivo Total – Dchs. de Crédito + Tesorería ■ Las anteriores magnitudes serán, a elección del sujeto pasivo, las correspondientes al tiempo de tenencia del elemento patrimonial o las de los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización (si este último plazo fuese menor) ■ El coeficiente no se aplicará cuando resulte superior a 0,4.■ Transmisiones de elementos objeto de actualización: ■ Transmisiones que generan una plusvalía: para el cálculo de la plusvalía se tomará como valor fiscal de adquisición el resultante de las operaciones de actualización - La aplicación del régimen para supuestos en los que se vayan a transmitir los inmuebles objeto de la actualización en el corto plazo no parece recomendable por el efecto de la aplicación del mecanismo de la corrección monetaria. ■ Las pérdidas originadas en la transmisión o deterioros de valor de los elementos patrimoniales actualizados se minorarán (vía ajuste extracontable positivo), a los efectos de su integración en la base imponible, en el importe del saldo de la reserva especial correspondiente a dichos elementos - Dicho saldo de la reserva se convertirá en disponible 11
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances 12
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ La actualización de balances: Consulta DGT de 7 de febrero de 2013 ■ En el caso de que se opte por la aplicación del régimen de la actualización de balances, las sociedades deberán elaborar un balance “ad hoc” específico y distinto del correspondiente al ejercicio 2012. - En el caso de Grupos de consolidación fiscal el balance deberá elaborarse tanto por la entidad dominante, como por las dependientes. ■ Características del balance de actualización “ad hoc” - Debe tener la misma fecha de cierre que el balance de las cuentas anuales del ejercicio que sirve de referencia para realizar las operaciones de actualización de balances. - Deberá ser objeto de aprobación por el órgano competente. - Debe ser incorporado a la declaración correspondiente al gravamen único que debe satisfacerse con ocasión de la actualización de balances. ■ Devengo e ingreso del gravamen único - El gravamen único del 5% se devengará con ocasión de la probación de balance ad hoc por parte del órgano competente. - Deberá autoliquidarse e ingresarse junto con la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012. 13
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ La actualización de balances: Consulta DGT de 7 de febrero de 2013 ■ Efectos contables y fiscales de la actualización: - La elaboración del balance ad hoc no supone que la actualización de balances deba reflejarse en las Cuentas Anuales del ejercicio 2012. - De este modo, los efectos contables de la actualización y, por tanto, su incorporación a las Cuentas Anuales, se producirá en el ejercicio 2013, con la aprobación del balance ad hoc por parte del órgano competente. ● La DGT manifiesta que la actualización tendrá efectos contables con carácter retroactivo desde el 1 de enero de 2013, siguiendo la Consulta del ICAC número 5 de diciembre de 2012. - Los efectos fiscales de la actualización se producirán igualmente a partir del 1 de enero de 2013, teniendo en cuenta los efectos contables. 14
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ La Reserva de Revalorización ■ La reserva de revalorización se configura como una reserva indisponible, cuya finalidad natural es que forme parte de los fondos propios de la sociedad a largo plazo. ■ Indisponibilidad durante los 3 primeros años desde la presentación de la declaración - Es el plazo del que dispone la Administración Tributaria para comprobar las operaciones de actualización y el saldo de la cuenta de reserva especial - Excepciones: ● Separación de los socios o accionistas ● Eliminación de la reserva como consecuencia de operaciones de reestructuración empresarial a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS ● Aplicación del saldo de la cuenta de reserva especial en virtud de un imperativo legal ■ Disponibilidad limitada (tras la comprobación por parte de la Administración Tributaria, o transcurrido el plazo de 3 años anteriormente señalado) - El saldo de la Reserva de Revalozación podrá destinarse a: ● Eliminación de resultados contables negativos ● Ampliación de capital 15
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Disponibilidad de la reserva para su distribución - Transcurridos 10 años a partir de la fecha del balance en el que se realizaron las operaciones de actualización la reserva especial puede destinarse a reservas de libre disposición - No obstante lo anterior, la reserva especial no podrá ser objeto de distribución hasta que los elementos patrimoniales actualizados estén totalmente amortizados, se hayan transmitido o dado de baja en el balance - La distribución de la reserva dará derecho a la aplicación de la DDI prevista en el artículo 30 del TRLIS ● ¿También aplicable en los supuestos de transmisión de acciones? Sí, según DGT 1187/2000, entre otras, para actualización del ’96 con misma redacción que la actual. ■ El incumplimiento de las reglas relativas a la indisponibilidad de la reserva especial determinará la integración del referido saldo en la base imponible del período impositivo en el que se produzca la aplicación, no pudiendo compensarse dicho saldo con bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. - La transmisión de los elementos patrimoniales objeto de actualización antes del transcurso del plazo de 10 años no conlleva la posibilidad de distribución de la reserva disponible. - La liquidación y disolución de la sociedad dentro del plazo de 10 años de indisponibilidad de la reserva supone el incumplimiento de dicho período de mantenimiento y, con ello, la necesaria integración de la reserva como ingreso en la base imponible del IS. 16
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Menciones obligatorias en la Memoria de las Cuentas Anuales. ■ De acuerdo con la Consulta del ICAC nº 5, el procedimiento a seguir por las sociedades de capital será el siguiente: - En el ejercicio 2013, dentro del plazo legal previsto, el Consejo de Administración formulará las cuentas anuales del ejercicio 2012, sin incluir en el balance la rectificación de valores, pero informando en la memoria de la situación en que se encuentra el proceso de actualización. - En el ejercicio 2013, la Junta General aprobará las cuentas anuales del ejercicio 2012, sin incluir la actualización, y aprobará también la correspondiente actualización. - En las cuentas anuales de 2013, el importe de la Reserva de revalorización se mostrará en una partida con el adecuado desglose. Asimismo en la Memoria deberán especificarse los criterios para la dotación de la cuenta de fondos propios denominada “Reserva de revalorización Ley 16/2012, de 27 de diciembre”. ■ En las Memorias de las CCAA correspondientes a los ejercicios en los que los elementos actualizados formen parte del Activo de la entidad, deberán incluirse las siguientes menciones: - Criterios empleados para la actualización, con indicación de los elementos patrimoniales afectados - Importe de la actualización de los distintos elementos actualizados del balance y efecto de la actualización sobre las amortizaciones. 17
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Menciones obligatorias en la Memoria de las Cuentas Anuales. - Movimientos de la reserva de revalorización y explicación, en su caso, de la causa justificativa de su variación ■ El incumplimiento de las referidas obligaciones podrá ser sancionado con: - Multa pecuniaria fija de 200 euros por cada dato omitido durante los cuatro primeros años en los que no se cumpla la obligación - Multa pecuniaria fija de 1000 euros por cada dato omitido durante los siguientes años con el límite del 50% del saldo total de la reserva de revalorización ■ Si se produce un incumplimiento sustancial de las obligaciones de información, se integrará la totalidad del saldo de la reserva de revalorización en la base imponible del período impositivo más antiguo de los no prescritos, no pudiendo compensarse el saldo con bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. 18
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Ejemplo actualización de balances: ■ La compañía “INMA, S.A.” adquirió en el año X1 unas instalaciones por importe de 20.000 €. Su vida útil se fijó en 10 años y se optó por un sistema de amortización lineal. La empresa desea acogerse al mecanismo de la actualización de balances. Los coeficientes de actualización, que desarrolla la Ley de Presupuestos, son los siguientes: Año Coeficiente X1 1,3 X2 1,2 X3 1,1 X4 1 El proceso de actualización se realizará a finales del año X4. Los saldos que presentan las cuentas relativas a la instalación de la sociedad serán los siguientes: Instalaciones técnicas: 20.000 Amortización acumulada: 8.000 Para revalorizar el activo se multiplica el precio de adquisición del mismo por el coeficiente del año en el que se adquirió y las cantidades dotadas a la amortización por los coeficientes de los años en que han sido efectuadas. 19
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances El importe del activo revalorizado será: 20.000 x 1,3 = 26.000 Para actualizar la amortización se desarrollará la siguiente tabla: Año Amortización Coeficiente Amortización realizada actualizada X1 2.000 1,3 2.600 X2 2.000 1,2 2.400 X3 2.000 1,1 2.200 X4 2.000 1 2.000 Total 8.000 9.200 Una vez realizada la actualización, el asiento a realizar será el siguiente: Concepto Debe Haber Instalaciones técnicas (222) 6.000 Amortizac. Acumulada 1.200 Reserva de Revalorización 4.800 20
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Sobre el saldo acreedor de la cuenta de “Reserva de Revalorización” derivado de las operaciones de actualización de los elementos patrimoniales, se cargará el gravamen único del 5%. - Para las sociedades con ejercicio coincidente con el año natural, la fecha límite será el 25 de julio de 203. Movimientos contables Debe Haber Mayor valor del activo XX Reserva de revalorización XX Reserva de revalorización XX Hacienda pública acreedora XX 21
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances■ Valoración de la actualización de balances ■ Será necesario comparar las ventajas obtenidas con la actualización respecto del coste del gravamen único del 5%. ■ Condicionantes: - Naturaleza contable y antigüedad de los activos. - Nivel de endeudamiento de la entidad. - Valor de mercado de los activos. - Destino de los inmuebles. - Proyecciones futuras. 22
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 23
Novedades Fiscales 2013Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado LIMITACIONES A LA DEDUCIBILIDAD DE LAS AMORTIZACIONES DEL INMOVILIZADO 24
Novedades Fiscales 2013: Limitaciones deducibilidadamortizaciones del inmovilizado ■ Con efectos para los periodos impositivos que se inicien en 2013 y 2014. ■ Limitación de la deducción de la amortización contable: ■ Inmovilizado material, intangible, inversiones inmobiliarias y la que proceda según el régimen especial de contratos de arrendamiento financiero. ■ Límite: 70 % de la amortización contable que hubiera resultado fiscalmente deducible de acuerdo con los apartados 1 y 4 del artículo 11 del TRLIS. ■ La amortización contable que no resulte deducible por aplicación de esta limitación: ■ No tendrá la consideración de deterioro. ■ Podrá deducirse a partir del primer periodo impositivo que se inicie dentro del año 2015, de forma lineal durante el plazo de 10 años o durante la vida útil del elemento patrimonial, a opción del sujeto pasivo. 25 25
Novedades Fiscales 2013: Limitaciones deducibilidadamortizaciones del inmovilizado■ Quedan excluidas de la aplicación de esta limitación: ■ Las entidades de reducida dimensión (en adelante, ERD), que seguirán pudiendo deducir sus amortizaciones sin limitación. ■ Tienen la consideración de ERD aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios en el ejercicio inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros. - No obstante, sí se les aplicará esta limitación a las entidades que hubieran dejado de cumplir los requisitos para ser ERD y continúen aplicando este régimen durante los tres periodos impositivos siguientes. ■ Elementos patrimoniales que hayan sido objeto de un procedimiento específico de comunicación o de autorización por parte de la Administración Tributaria, en relación con su amortización. 26 26
REFORMAS FISCALES DE 2012: Seguimiento y actualización OTRAS NOVEDADES RELATIVAS AL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (RECORDATORIO) 27
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter temporalLimitaciones a la compensación de Bases Imponibles Negativas■ Se restringe la compensación de BINs para los períodos 2011 a 2013: El RDL 9/2011 estableció limites a la compensación de BIN procedentes de ejercicios anteriores, en función del importe neto de la cifra de negocios durante los doce meses anteriores a la fecha de inicio del periodo impositivo, así se limita al 75% o 50% de la BI previa a la compensación, en función de la cifra de negocios y con efectos en un principio, para los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012 y 2013. 28
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter temporal ■ Por su parte, el Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, limita aún más esta compensación, en relación con los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones haya superado 20 millones de euros durante los doces meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos iniciados dentro de 2012 ó 2013, quedando de la siguiente manera: ■ Limitación al 50% de la base imponible si el INCN en los doce meses anteriores se encuentra entre 20 y 60 millones de euros. ■ Limitación al 25% de la base imponible si el INCN en los doce meses anteriores es de 60 millones de euros o superior - Relevancia de las deducciones en cuota y los métodos para reducir la base imponible del ejercicio - Efectos en los pagos fraccionados (no aplicación de deducciones en los mismos) 29
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter temporal■ Medidas tributarias de carácter temporal. Aplicables exclusivamente para los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2012 y 2013.■ Deducción fiscal del fondo de comercio. ■ Reducción del porcentaje de deducción fiscal del fondo de comercio oneroso (12.6 LIS) y de fusión (89.3 LIS) del 5% al 1%, en línea con la modificación de la amortización del fondo de comercio por adquisición de entidades no residentes por el RDL 9/2011. ■ Cuestiones/Dudas prácticas: - ¿Ampliación del plazo de compensación una vez excedido el plazo de 20 años?. - No limitación en caso de deterioro (V1544-09 y V1227-10). 30
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal■ Limitación a la aplicación de deducciones por reinversión y fomento de actividades: ■ Límite de las deducciones sobre la cuota íntegra previstas en el Capítulo IV del Titulo VI del TRLIS: - Antes: 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición, bonificaciones y deducción por reinversión. - 2012 y 2013: 25% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición y bonificaciones. - El límite se aplicará igualmente a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. - El límite para las deducciones en Canarias, por lo tanto, pasa del 70% al 60%. ■ Límites en deducción por I+D: - Antes: límite del 60% por gastos e inversiones que excedan del 10% de la cuota íntegra minorada en deducciones por doble imposición y bonificaciones. - 2012 y 2013: límite del 50%. ■ Deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota: - Antes: 10 años inmediatos y sucesivos (15 para I+D+t). - Ejercicios iniciados a partir de 1-1-2012: 15 años (18 años para I+D+i). Modificación indefinida 31
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter temporal■ El Real Decreto-Ley 20/2012 establece que para los periodos iniciados en 2012 y 2013, el límite máximo de la deducción fiscal correspondiente al inmovilizado intangible con vida útil indefinida (artículo 12.7 del TRLIS), se reduce al 2% anual.■ Se modifica el apartado 1 de la DA 12ª de la Ley del IS (DF 3ª del RDL 20/2011), extendiendo al periodo impositivo 2012 la aplicación del tipo superreducido del Impuesto sobre Sociedades del 20% a las entidades: ■ Cuyo importe neto de la cifra de negocios en el periodo sea inferior a 5 millones de euros ■ Tengan una plantilla media en el periodo inferior a 25 empleados ■ Creen o mantengan empleo (tomando como referencia la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo iniciado a partir del 1 de enero de 2009)■ Se incrementa del 19% al 21% el porcentaje de retención e ingreso a cuenta general del IS desde el 1 de enero 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2013 32
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter temporal■ Deducción por gastos de formación profesional para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, cuando su utilización sólo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo. ■ Salvo posible ampliación del plazo en futuros cambios normativos (se había aprobado esta medida sólo para los gastos e inversiones efectuados durante los años 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011). ■ Se prorroga para el año 2012 la aplicación de la deducción prevista en el artículo 40 del TRLIS, según la DF 2ª.Tercero.Uno.1.b) del RD-Ley 20/2011. 33
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido Ampliación plazo compensación BINs ■ Ampliación del plazo de compensación de BINs en el Impuesto sobre Sociedades que pasa a ser de 18 años (en lugar de 15 años) a partir del ejercicio 2012, para la generalidad de los sujetos pasivos. ■ La ampliación de plazo de compensación se aplicará igualmente a aquellas BINs que estén pendientes de compensar al inicio del periodo impositivo que comience a partir del 1 de enero de 2012. 34
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido■ Medidas tributarias de carácter permanente. Aplicables a los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2012.■ Limitación deducibilidad gastos financieros por adquisiciones intragrupo (14.1.h LIS): ■ No deducibilidad de gastos financieros: - Derivados de deudas con entidades del grupo en el sentido del 42 Código Comercio, y - destinados a la realización de determinadas operaciones: ● a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o ● a la realización de aportaciones al capital o fondos propios de otras entidades del grupo ■ “Salvo que el sujeto pasivo acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones”. 35
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Esquema de funcionamiento: MATRIZ MATRIZ HOLANDA HOLANDA Préstamo 100% 100% 100% FILIAL FILIAL FILIAL ESPAÑA REINO UNIDO ESPAÑA 100% FILIAL REINO UNIDO ■ Tributación de Filial España: - Hasta RDL 12/2012: exención de los ingresos por dividendos derivados de “Filial Reino Unido” y deducibilidad de los gastos financieros satisfechos a “Matriz Holanda” por préstamo percibido para adquisición. - Tras RDL 12/2012: exención de los ingresos por dividendos y no deducibilidad de gastos financieros. 36
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Ejemplos de motivos económicos válidos que permitirían la deducción de los gastos financieros intragrupo (Exposición de motivos del RDL 12/2012): - Supuestos de reestructuración dentro del grupo como consecuencia de una adquisición a terceros. - Auténtica gestión de las entidades participadas adquiridas desde el territorio español. ■ Cuestiones/Dudas prácticas: - Gastos financieros vs gastos financieros netos - Endeudamiento indirecto - Financiación no específica - Efecto grupos de consolidación fiscal 37
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido■ Limitación deducibilidad gastos financieros (art. 20 LIS): ■ Sustituye al anterior régimen de subcapitalización, que consistía en: - No deducibilidad gastos financieros correspondientes al endeudamiento que excediera al ratio de capital fiscal 3:1. - No aplicable con entidades vinculadas residentes en Unión Europea. ■ Nuevo régimen no aplicable a: - Entidades de crédito y aseguradoras - En el caso de filiales que no tengan la consideración de entidades de crédito o aseguradoras, el límite se calculará teniendo en cuenta exclusivamente a estas filiales. - No se aplica el límite en caso de que se produzca la extinción de la entidad, excepto: - Cuando la extinción sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen de neutralidad fiscal. - Cuando sea consecuencia de una operación realizada dentro de un grupo fiscal y la entidad extinguida tenga gastos financieros pendientes de deducir en el momento de su integración en el grupo. 38
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio: - Gastos financieros netos: Exceso de gastos financieros respecto de los ingresos derivados de la cesión a terceros de capitales propios devengados en el ejercicio, excluidos los gastos financieros que no sean deducibles por corresponder a deudas intragrupo que financien la adquisición de participaciones en otras empresas del grupo. - Beneficio operativo del ejercicio: ● +/- Resultado de explotación. ● + Amortización del inmovilizado. ● - Subvenciones de inmovilizado. ● + Deterioros ● - Resultado enajenaciones de inmovilizado. ● + Ingresos por dividendos si porcentaje de participación mayor o igual al 5% o valor de adquisición mayor a 6 millones € (salvo 14.1.h). ■ En todo caso, serán deducibles gastos financieros netos del periodo impositivo por importe de 1 millón de €. - El límite se aplicará en proporción a la duración del período impositivo. En caso de períodos impositivos con una duración inferior al año el límite se ponderará atendiendo a la duración del período impositivo respecto del año. 39
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Exceso de gastos financieros contabilizados sobre límite fiscal: - Puede deducirse en los 18 años inmediatos y sucesivos, con el mismo límite. ■ Defecto de gastos financieros contabilizados sobre límite fiscal: - Se acumula para los cinco años inmediatos y sucesivos, incrementando el límite general. ■ Grupos fiscales: - El límite del 30% se refiere al grupo fiscal. - ¿Eliminación ingresos con gastos financieros recíprocos? - Gastos financieros netos pendientes de deducir en el momento de su integración en el grupo: ● Se deducirán con el límite del 30% del beneficio operativo de la propia entidad. - Salida del grupo fiscal o extinción del mismo: ● Si existieran gastos financieros netos, mismo tratamiento que las bases imponibles negativas del grupo pendientes de compensar. 40
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012■ Tras las numerosas dudas suscitadas por la normativa, la DGT emite una resolución en la que se establecen los criterios interpretativos que deben seguirse en cuanto a la deducibilidad de los gastos financieros. ■ Gasto financiero neto: resultado de la diferencia entre los gastos financieros e ingresos financieros. ■ Concepto de gasto financiero - Serán los derivados de deudas con terceros o entidades del grupo, tales como: ● Intereses de obligaciones y bonos ● Intereses de deuda ● Dividendos de acciones o participaciones que sean pasivos financieros ● Intereses por descuentos y operaciones de “factoring” - No se incluyen los (i) gastos que se incorporen al valor de activos, ni (ii) los derivados de la actualización de provisiones. ■ Concepto de ingreso financiero - Serán los derivados de valores representativos de deuda e ingresos de créditos ■ Asimismo analiza determinados supuestos específicos de gastos e ingresos financieros que no se contabilizan como tales (deterioro de valor de créditos, diferencias de cambio, cuentas en participación, entre otros). 41
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinidoResolución de la DGT de 16 de julio de 2012 ■ Concepto de beneficio operativo De acuerdo con el art. 20 LIS el beneficio operativo es el resultado de eliminar del resultado de explotación la amortización del inmovilizado, la imputación de subvenciones, y el resultado por enajenaciones del inmovilizado. A este respecto, la DGT aclara lo siguiente en cuanto a la determinación del beneficio operativo: - En el caso de entidades holding no deben añadirse dos veces los dividendos procedentes de la participación en las filiales. - Exclusión de dividendos de entidades adquiridas con deudas que no dan derecho a la deducción de gastos financieros (art. 14.1. h) LIS). ■ Aprovechamiento futuro de gastos financieros netos no deducidos o del beneficio operativo no aprovechado - Los gastos financieros que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos. - La DGT considera que el orden en dichos ejercicios posteriores será el siguiente: ● En primer lugar, se deducirán los gastos financieros netos del propio período impositivo ● E segundo lugar, si no se ha excedido del límite del 30% del beneficio operativo o del millón de Euros en el período, en su caso, podrán aprovecharse hasta alcanzar dicho límite aquellos gastos financieros que no se dedujeron por ser superiores al 30% del beneficio operativo en que se devengaron. 42
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinidoResolución de la DGT de 16 de julio de 2012 - En el caso de que los gastos financieros netos no alcanzaran el límite del 30% del beneficio operativo, la diferencia entre el límite citado y los gastos financieros se adicionará al citado límite respecto de la deducción de gastos financieros netos en períodos futuros. ● Podrá aprovecharse esta diferencia dentro de los cinco años siguientes, adicionalmente al límite del propio período y con posterioridad a éste. ● Si los gastos financieros no alcanzan el límite del millón de Euros, la diferencia con dicha cantidad no puede aprovecharse en ejercicios futuros. ■ Reglas específicas para grupos de consolidación fiscal - Para la determinación de los gastos financieros y del beneficio operativo se tendrán en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan. - Si los gastos financieros superan el límite del 30% del beneficio operativo y del millón de euros, la parte no deducible deberá distribuirse entre las entidades del grupo, siguiendo las siguientes reglas: ● Se distribuirá sólo entre aquellas entidades en las que a nivel individual sus gastos financieros netos excedan de los límites individualmente considerados. ● Si los gastos financieros netos del grupo no deducibles superan a los de cada entidad, el exceso se distribuirá entre todas las entidades, en proporción a sus gastos financieros. - En caso de incorporación al grupo fiscal, los gastos financieros pendientes de deducir serán deducibles con un doble límite: el del grupo fiscal y el individual. - En caso de que una entidad abandone el grupo fiscal o se extinga el grupo, cada entidad asumirá el derecho a la deducción de aquellos gastos que no se hayan deducido y les hayan sido imputados, así como aquella parte de los beneficios que no hayan aprovechado. 43
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Ejemplo práctico limitaciones a la deducibilidad de financieros: CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS 2012 CÁLCULO DEL BENEFICIO OPERATIVO: Importe neto de la cifra de negocios 80 Resultado de explotación 23 Aprovisionamientos -15 Eliminaciones/Adiciones: Gastos de personal -30 Amortizaciones 10 Amortizaciones -10 Imputación subvenciones -3 Imputación subvenciones 3 Deterioro y resultado por inmovilizado 5 Deterioro y resultado por inmovilizado -5 Dividendos participada 100% 6 Resultado de explotación 23 Total beneficio operativo 41 Ingresos financieros* 8 Gastos financieros** -22 CÁLCULO DE LOS GASTOS FINANCIEROS NETOS: Resultado financiero -14 Gastos financieros 22 Resultado antes de impuestos 9 Gastos financieros no deducibles 14.1.h -2 Ingresos financieros cesión terceros -2 *Desglose del saldo: Total gastos financieros netos 18 B Dividendos participada 100% 6 Intereses banco 2 LÍMITE FISCAL DEDUCIBILIDAD GASTOS FINANCIEROS NETOS Total ingresos financieros 8 30% beneficio operativo 12,3 A **Desglose del saldo: BASE IMPONIBLE DEL EJERCICIO 2012 Gastos financieros grupo adquisición filial 2 Resultado antes de impuestos 9 Resto gastos financieros 20 Gastos financieros netos no deducibles 5,7 A-B Total gastos financieros 22 Gastos financieros grupo no deduibles 2 Total base imponible 16,7 44
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido■ Derogación de la libertad de amortización: ■ Derogación de la LA con efectos desde el 31-3-2012: - Aplicable a inversiones puestas a disposición del sujeto pasivo hasta el 30 de marzo de 2012. - Sigue vigente la LA para empresas de reducida dimensión (artículo109 LIS), vinculada al mantenimiento de empleo. ■ Régimen transitorio: - Ejercicios iniciados en 2012 y 2013: ● Si la LA pendiente de aplicación procede del RDL 6/2010 (mantenimiento de empleo): límite del 40% de la BI previa a su aplicación y a la compensación de BINs. ● Si la LA pendiente de aplicación procededel RDL 13/2010 (sin mantenimiento de empleo): límite del 20% de la BI previa a su aplicación y a la compensación de BINs. ● Si se conserva LA pendiente de los dos tipos, aplica el límite del 40%, entendiéndose aplicada primero la procedente del RDL 6/2010. No obstante, la LA aplicada derivada del RDL 13/2010, no podrá exceder del 20% de la BI del periodo menos lo aplicado por la LA del RDL 6/2010. - 2014 y en adelante: ● Sin limitación. - Inversiones en curso a 31-3-2012: ● Aplicable la LA con los límites anteriores, siempre que el plazo de ejecución de las obras o proyectos de inversión requiera un plazo superior a dos años entre “la fecha de encargo o inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento”. 45
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Ejemplo de los nuevos límites de la LA para 2012 y 2013: 2012 2013 2014 Base imponible previa 8 8 8 Límite 40% LA mant. empleo 3,2 3,2 N/A Límite 20% resto LA 1,6 1,6 N/A LA 2010 aplicada -3,2 -0,8 0 LA 2011 aplicada 0 -0,8 -0,4 LA 2012 aplicada 0 0 -4 Base imponible ejercicio 4,8 6,4 3,6 2011 2012 2013 2014 Final Ejercicio 2010 (mantenimiento empleo) 4 -3,2 -0,8 0 0 Ejercicio 2011 (no mantenimiento empleo) 2 0 -0,8 -1,2 0 Inversiones 2012 hasta 30-3-2012 4 0 0 -4 0 Total libertad de amortización pendiente 10 -3,2 -1,6 -5,2 0 46
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESMedidas tributarias de carácter indefinido ■ Conforme con lo dispuesto en la DA 16ª del TRLIS aprobada por la DF 1ª del RD- Ley 18/2012, de 11 mayo, a partir del 12/05/2012 se establece una exención del 50% para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles urbanos que tengan la condición de activos no corrientes, que se adquieran entre el 12/05/2012 y el 31/12/2012. 47
Novedades Fiscales 2013Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado NUEVAS NORMAS DE TRIBUTACIÓN EN EL IRPF 48
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Las principales novedades son: ■ Ganancias patrimoniales generadas en menos de un año: A partir de 1 de enero de 2013, las alteraciones patrimoniales se clasifican en 3 categorías: ■ Las no derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales ■ Las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en dichos elementos con más de un año de antelación a la transmisión, o de derechos de suscripción de valores adquiridos con la misma antelación ■ Las anteriores pero generadas en un año o menos■ Únicamente las indicadas en el segundo apartado, formarán parte de la base del ahorro, es decir, tributarán a los tipos fijos de gravamen del 21%, 23% y 27%. El resto de alteraciones se integrará en la base imponible general, tributando al tipo marginal 49 49
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Esta modificación va acompañada de un cambio en el régimen de integración y compensación de rentas: ■ Las alteraciones generadas en un período de hasta un año pasan a integrarse con aquellas que no deriven de la transmisión o mejora de elementos patrimoniales ■ Si tras dicha integración resulta un saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo resultante de la integración y compensación de los rendimientos e imputaciones de rentas hasta un 10% (antes era un 25%) de dicho saldo positivo.■ Por otra parte, se establece un régimen transitorio de compensación de las pérdidas patrimoniales de los años 2009 a 2012 (DT séptima, apartados 5 y 6): ■ Las pérdidas patrimoniales generadas en un plazo no superior a un año no prescritas y pendientes de compensación, se pueden seguir compensando con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales del ahorro. ■ Las pérdidas no derivadas de transmisiones de elementos patrimoniales se pueden compensar con los rendimientos e imputaciones de renta de la base general con el límite anterior del 25% del saldo positivo resultante de la integración y compensación de dichos rendimientos e imputaciones. 50
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Tributación de determinados premios del juego Con efectos desde 1 de enero de 2013 queda suprimida la exención aplicable a las ganancias obtenidas de los premios y loterías (Loterías y apuestas del Estado, las CCAA, la ONCE, la Cruz Roja, etc.). Se crea, paralelamente, un gravamen especial para: ■ Los premios de loterías y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado, por lo órganos o entidades de las Comunidades Autónomas y a los derivados de los sorteos de la Cruz Roja y de los juegos autorizados a la ONCE; y ■ Los premios de loterías, apuestas y sorteos organizados por organismos públicos o entidades que realicen actividades de carácter social o asistencial sin ánimo de lucro de otros Estados de la UE o del Espacio Económico Europeo. Se trata de un gravamen exigible por décimo, fracción o cupón premiado a los premios superiores a 2.500 euros y sólo por la parte que exceda de este importe. Si la apuesta es inferior a 0,50 euros, la cuantía exenta máxima se reducirá proporcionalmente. La base imponible es el importe del premio no exento. En caso de premios en especie, la base imponible será el valor de mercado del premio, minorado en el ingreso a cuenta y en el importe exento de 2.500 euros. La cuota será el resultado de aplicar a la base imponible un tipo del 20%, menos las retenciones e ingresos a cuentas practicados. En este sentido, los premios estarán sometidos a retención o ingreso a cuenta a un tipo del 20%. 51
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Asimismo, los sujetos estarán obligados a presentar una autoliquidación por el gravamen especial, salvo que el premio sea inferior al importe exento o se haya practicado retención o ingreso a cuenta por el pagador. El pasado 30 de enero fue publicada en el BOE la Orden HAP/70/2013, que aprobaba precisamente el modelo 230 "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes: Retenciones e ingresos a cuenta del Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas; Impuesto sobre Sociedades: Retenciones e ingresos a cuenta sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación" y el modelo 136 "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Gravamen Especial sobre los Premios de determinadas Loterías y Apuestas. Autoliquidación“. El gravamen, que se devenga cuando se satisfaga o abone el premio, no resultará de aplicación a los premios derivados con anterioridad a 1 de enero de 2013.■ Finalmente, con efectos 1 de enero de 2012, se modifica el apartado relativo a las pérdidas derivadas del juego, permitiéndose a partir de ahora computar las pérdidas en el juego con el límite de las ganancias obtenidas. 52
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Deducción por inversión en vivienda habitual ■ A partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual. ■ No obstante, se establece un régimen transitorio de deducción por inversión en vivienda habitual (DT 18ª) para los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hubieran: - I. Adquirido su vivienda habitual - II. Satisfecho cantidades para su construcción - III. Satisfecho cantidades para obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual - IV. Satisfecho cantidades para obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad. - En estos dos últimos casos, las obras deberán estar terminadas antes de 1 de enero de 2017. ■ En todo caso, para poder aplicar el régimen transitorio de deducción se exige que los contribuyentes hayan aplicado la deducción por dicha vivienda en un período devengado antes de 1 de enero de 2013, salvo que no la hayan podido aplicar todavía porque el importe invertido en la misma no haya superado el importe exento por reinversión o las bases efectivas de deducción de viviendas anteriores. ■ Por último, los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hayan depositado cantidades en cuentas viviendas destinadas a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, siempre que en dicha fecha no hubiera transcurrido el plazo de 4 años desde la apertura de la cuenta, podrán sumar a la cuota líquida estatal y autonómica devengadas en el ejercicio de 2012 las deducciones practicadas hasta el ejercicio 2011 sin intereses de demora. 53
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Tributación de las indemnizaciones por despido o cese A partir de 1 de enero de 2013 se endurece la tributación de las indemnizaciones por despido o cese de “cuantía muy elevada”, afectando tanto en la tributación de sus perceptores como en la de los pagadores de las correspondientes indemnizaciones, que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades. ■ En el Impuesto sobre Sociedades del pagador Serán no deducibles los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil (administradores o miembros del Consejo de Administración), que excedan, para cada perceptor, del importe de 1,000,000 de euros, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento en el IRPF, aún cuando se satisfagan en varios períodos impositivos. De este modo: ■ Si la indemnización exenta para un determinado perceptor es superior a 1.000.000 de euros y asciende, por ejemplo, a 1.500.000 euros, y se satisface una indemnización de 2.000.000 de euros, será deducible el gasto sólo hasta el importe de 1.500.000 euros exento, siendo el resto no deducible. ■ Si la indemnización exenta es inferior a 1.000.000 de euros, pero la indemnización satisfecha efectivamente es superior a dicho importe, será deducible el gasto hasta 1.000.000 de euros, siendo el exceso no deducible. 54
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ En el IRPF del perceptor En caso de rentas irregulares, se modifica el tratamiento de las indemnizaciones estableciéndose que en caso de cese de la relación laboral o mercantil, la reducción del 40% se aplica de la siguiente forma: ■ Se mantiene como regla general, que dicha reducción podrá aplicarse sobre un máximo de 300.000 euros anuales. ■ Si la indemnización está comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros, la reducción del 40% se aplicará sobre la cantidad que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros. ■ Si la cuantía de la indemnización fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, no podrá aplicarse la reducción. ■ Estas reducciones no resultarán aplicables a los rendimientos del trabajo que deriven de extinciones producidas con anterioridad a 1 de enero de 2013. 55
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Valoración en la cesión del uso de vivienda ■ La cesión de uso de vivienda se ha valorado a los efectos de su consideración como retribución en especie hasta la fecha por el 5% o el 10% del valor catastral de la vivienda con el límite del 10 % de las restantes retribuciones del trabajo. ■ A partir de 1 de enero de 2013 esta regla de valoración solo será aplicable a los casos en que la vivienda sea propiedad del pagador. ■ En el resto de los casos, la retribución en especie se valorará por el coste para el pagador (incluyendo los tributos que graven la operación), sin que, además, esa valoración pueda ser inferior a la que hubiera correspondido de aplicarse la regla anterior correspondiente a viviendas propiedad del pagador. ■ No obstante lo anterior, durante 2013 podrá seguir aplicándose la normativa anterior para aquellas viviendas que no sean propiedad del pagador pero en las que la entidad empleadora ya viniera cediendo su uso con anterioridad al 4 de octubre de 2012. 56
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Obligación de imputar las aportaciones a los compromisos por pensiones ■ Determinadas contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones son de imputación voluntaria, permitiendo la falta de imputación que los trabajadores no tributen por este tipo de rentas en tanto no perciban las correspondientes prestaciones. ■ Concretamente, la imputación es voluntaria en el caso de contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, exigiéndose únicamente que la decisión que se adopte se mantenga respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. Es obligatoria, en los contratos de seguro de riesgo salvo que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad. ■ A partir de 1 de enero de 2013 la imputación será siempre obligatoria por el importe que exceda de 100.000 euros anuales por el contribuyente, respecto del mismo empresario, salvo en los seguros colectivos contratados en el marco de despidos colectivos. ■ No operará esta modificación para contratos de seguro colectivos contratados con anterioridad a 1 de diciembre de 2012 siempre que: - Figuren primas de importe determinado expresamente - Su importe anual supere el límite de 100.000 euros 57
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Coeficientes de actualización del valor de adquisición para transmisiones de inmuebles Los coeficientes de actualización de valor de adquisición aplicables en el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas para 2013 son: Año de Coeficiente Año de Coeficiente adquisición adquisición 1994 y anteriores 1,3167 2004 1,1489 31/12/1994 y 1,3911 2005 1,1263 1995 1996 1,3435 2006 1,1042 1997 1,3167 2007 1,0826 1998 1,2912 2008 1,0614 1999 1,2680 2009 1,0406 2000 1,2436 2010 1,0303 2001 1,2192 2011 1,0201 2002 1,1952 2012 1,0100 2003 1,1719 2013 1,0000 58
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Otras novedades en el IRPF:■ Se extiende para el ejercicio 2013 la vigencia de la reducción del rendimiento neto de actividades económicas por creación o mantenimiento de empleo. ■ Esta reducción, del 20% de rendimiento neto positivo declarado, es aplicable a los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de sus actividades es inferior a 5 millones de euros y con una plantilla media inferior a 25 empleados, cuando mantengan o creen empleo.■ Asimismo se mantiene para 2013 el tratamiento de los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, considerándose gastos de formación y generando rentas no sujetas en el IRPF. 59
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF■ Se incrementa para el periodo comprendido desde 1 de enero 2012 y hasta 31 de diciembre de 2013: ■ Los tipos impositivos establecidos en los artículos 19.2 y 25.f de la Ley del IRNR aplicables a los dividendos, intereses y ganancias patrimoniales que pasan del 19% vigente hasta el 31 de diciembre de 2011 al 21% ■ El tipo impositivo general aumenta del 24% al 24,75%, para los rendimientos obtenidos por no residentes sin establecimiento permanente 60
Novedades Fiscales 2013 NOVEDADES FISCALES CANARIAS 61
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (I) ■ Como novedad, el artículo 17.Cinco de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, introduce, al igual que ya se había aprobado a efectos del IVA, un nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo (letra h) del artículo 19.1.2º de la Ley del IGIC, en los siguientes términos: “2.º Excepcionalmente, se invierte la condición de sujeto pasivo en los empresarios o profesionales y, en todo caso, en los entes públicos y personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen en los siguientes supuestos: (…) h) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones. Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas”. 62 62
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (II) ■ El objetivo es evitar comportamientos fraudulentos en los que el IGIC no se ingresa en la Hacienda Pública (aplazamiento o concurso) pero sí se deduce por el destinatario. ■ Entrada en vigor: 28 de diciembre de 2012. ■ Para analizar el alcance de la norma y los requisitos en orden a su adecuado cumplimiento: - Consulta Vinculante DGT Ministerio (V2583-12) de 27 de diciembre de 2012: análisis detallado en el ámbito del IVA, que podría extrapolarse al ámbito del IGIC. - A efectos del IGIC, recientemente la DGT de Canarias ha evacuado dos Consultas Vinculantes, de fecha 23 de enero y 1 de febrero de 2013 63 63
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (III) ■ Requisitos: - Subjetivos: destinatario empresario o profesional y, en todo caso, entes públicos y personas jurídicas, con independencia de que actúen o no como empresarios o profesionales. En IVA, el destinatario debe actuar siempre con la condición de empresario o profesional. - Objetivos: ● Objeto: urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones. ● Naturaleza jurídica: ejecuciones de obra (con o sin aportación de materiales), incluida la cesión de personal para su realización. ● Que deriven de contratos formalizados directamente entre el promotor y el contratista, alcanzando, en su caso, a toda la cadena de subcontratación. 64 64
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (IV) ■ Concepto general de empresario o profesional (art. 5.4 b) de la LIGIC) En todo caso, quienes lleven a cabo la urbanización de terrenos y la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque se realicen ocasionalmente. ■ Urbanizador de terrenos como empresario o profesional: desde que le son imputados los costes de urbanización en forma de derramas, con el fin de afectar el suelo resultante a una actividad empresarial o profesional (intención de venta, adjudicación o cesión de los terrenos que se urbanizan). ■ Promotor de edificaciones: - Propietario de los inmuebles que construye (promotor-constructor) o contrata la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio. - Concepto de promotor según Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación. ■ La consulta V2583-12 prevé que si el promotor no es sujeto pasivo, ello no impide que pueda aplicar la regla de ISP a los servicios prestados al/los contratistas principales por los sucesivos subcontratistas. 65 65
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (V) ■ Las personas físicas, las asociaciones, las cooperativas y las demás entidades “sin ánimo de lucro” deben comunicar de forma expresa y fehaciente al contratista principal que están adquiriendo el bien o servicio en su calidad de empresario o profesional. ■ Esta comunicación no es necesaria si no actúan con dicho carácter (no aplicación de la regla de ISP).■ Urbanización de terrenos ■ Delimitación negativa del concepto de edificación del artículo 5º.5 de la Ley del IGIC. ■ Las obras se realicen en el marco de un proceso de urbanización - Delimitación positiva: Actuaciones para dotar a terreno de elementos previstos por legislación urbanística (acceso rodado, abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, etc) para servir a la edificación que sobre ellos vaya a existir (referencia a la Ley del Suelo). 66 66
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VI) - Delimitación negativa: Estudios previos (doctrina de la DGT). No en curso de urbanización hasta que no se inicien sobre el mismo la ejecución de las obras.■ Concepto de construcción. Quedan excluidas las operaciones de mantenimiento, reparación y conservación, salvo que participen del concepto de rehabilitación.■ Concepto de rehabilitación (artículo 10º.1.22) LIGIC): La propiedad del inmueble es independiente (i.e obras a realizar por el arrendatario).■ Fuera de este objeto y, aún cuando se realicen ejecuciones de obra, no aplica la regla de ISP ■ Comunicación expresa y fehaciente por el contratista principal o los sucesivos subcontratistas destinatarios al prestador del servicio que los mismos se integran en el marco de un contrato principal que tiene por objeto la urbanización de terrenos y/o de construcción o rehabilitación de edificaciones.■ Aclaraciones ■ No aplica ISP en contratos de conservación y mantenimiento de carreteras, salvo que este contrato pueda considerarse que participa del objeto anterior. ■ La regla de ISP se extiende a los trabajos –ejecuciones de obra- que se deriven directamente del contrato principal en período de garantía tras la entrega de la obra final (reparación de humedades, alicatados, trabajos similares, etc). 67 67
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VII)■ Concepto de Ejecución de obra. Interpretación en términos de derecho comunitario (similar al arrendamiento de obra en derecho nacional) ■ C-139/84. La ejecución de obra implica la obtención de un bien distinto a los bienes que se hayan utilizado para su realización, y ello tanto si la operación es calificada de entrega de bienes como de prestación de servicios. ■ Artículo 1544 C Civil y jurisprudencia del Tribunal Supremo ■ Distinto del mero suministro de materiales, alquileres, prestaciones de servicios en las que no existe la obtención de un bien distinto, etc.■ Contratos mixtos. Aplicación de la regla de ISP si la prestación de servicios se enmarca en la ejecución de obra. Criterio del TJUE del concepto de accesoriedad (prestación única versus prestaciones diferenciadas)■ Cesiones de personal  Para la realización de operaciones que tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra que tengan el objeto antes expuesto.■ Aclaración  Procede ISP en la cesión de personal que los socios de una UTE o AIE efectúen a favor de estas entidades siempre que éstas realicen ejecuciones de obra en el marco de los contratos con el objeto antes definido (urbanización de terrenos y/o construcción o rehabilitación de edificaciones) 68 68
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VIII)■ Devengo (destinatario no AAPP) ■ Ejecuciones de obra con aportación de materiales (entregas o prestaciones). Puesta a disposición del dueño de la obra (expresa o tácita, parcial o total) - La mera expedición de certificaciones de obra no determina per se la puesta a disposición, salvo que de las relaciones contractuales se derive lo contrario. ■ Ejecuciones de obra sin aportación de materiales. Cuando se presten o ejecuten las operaciones gravadas. ■ Pago anticipado. Supuestos particulares (endoso, descuento, pignoración, pagarés, confirming).■ Devengo. Destinatario AAPP. Momento recepción. Artículo 235 LCSP ■ Supuesto de no recepción por razones excepcionales (ocupación o puesta en servicios para el uso público)■ No resulta de aplicación la regla de ISP a las ejecuciones de obra devengadas con anterioridad (aún por pago anticipado) y sí a las devengadas a partir de 28 de diciembre de 2012 (inclusive).■ Delimitación momento del devengo ■ Reglas anteriores. ■ Supuesto habitual: Pagos efectuados por confirming no vencidos a 28 de diciembre de 2012 pero sí anticipada financiación al proveedor ■ Rectificación de las facturas expedidas y efectos de los importes de IGIC cobrados. Devolución o pago a cuenta de futuras certificaciones. 69 69
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (IX)■ La aplicación de la regla de inversión de sujeto pasivo debe identificarse en las facturas que documenten las operaciones (artículo 6 Reglamento de facturación) ■ Identificación del NIF del destinatario ■ Mención “inversión del sujeto pasivo” (hasta 31 de diciembre de 2012, se hacía constar que el sujeto pasivo del impuesto es el destinatario de la operación)■ La factura expedida, con cumplimiento de los requisitos, es el documento justificativo del derecho a la deducción del “IGIC autorrepercutido” para el destinatario■ A estos nuevos supuestos le resulta de aplicación la infracción y la sanción prevista en el artículo 63 de la Ley del IGIC.■ En relación con la aplicación de esta regla, la consulta prevé expresamente como elemento a tomar en consideración para apreciar “diligencia” para exonerar la imposición de sanciones la recepción por el destinatario de una comunicación expresa y fehaciente sobre el objeto del contrato principal. 70 70
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Otras modificaciones en el IGIC: ■ Concepto de entrega de bienes: - Se amplía el concepto de entrega de bienes a “las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del IVA y del IGIC de elementos de su patrimonio empresarial o profesional, no solo a sociedades o comunidades de bienes, sino también a cualquier otro tipo de entidades”. - Se aclara que se califica como entrega de bienes la adjudicación de inmuebles promovidos por comunidades de bienes a sus comuneros en proporción a su participación (hasta ahora, la jurisprudencia del Tribunal Supremo consideraba que no existía tal hecho imponible). ■ Hecho imponible: se elimina la excepción de la incompatibilidad existente entre el IGIC y el ITP-AJD en los supuestos de transmisión de valores a los que resulte de aplicación el artículo 108 de la LMV. ■ Se modifican reglas de localización de algunas entregas de bienes. De este modo, se entenderán realizadas en Canarias: - Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte, cuando tal expedición o transporte se inicie en Canarias. - Las entregas de bienes objeto de instalación o montaje que se ultime en Canarias cuando: ● Los bienes entregados queden inmovilizados. ● Su coste exceda del 15% de la contraprestación total de la entrega de los bienes instalados. 71 71
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Se incluyen nuevas reglas de localización en entregas de bienes. De este modo, se entenderán realizadas en Canarias: - Las entregas de bienes a pasajeros a bordo de un buque o de un avión, cuando el lugar de inicio y finalización se encuentre en Canarias. - Las entregas de gas natural mediante redes situadas en Canarias, de electricidad y de calor o frío, cuando se efectúen a un empresario o profesional revendedor que tenga la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio en Canarias y dichas entregas tengan por destinatario dichos lugares.■ Nuevas reglas de devengo en el IGIC ■ Entregas de bienes Tipo de operación Devengo Contratos de venta con pacto de reserva de dominio Puesta a disposición Arrendamiento-venta Puesta a disposición Arrendamiento con cláusula de transferencia de la propiedad Puesta a disposición vinculante entre ambas partes ■ Prestaciones de servicios en las que se cumplan las siguientes condiciones: 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional - Plazo superior a un año - Destinatario sea sujeto pasivo - No hayan pagos anticipados Excepción: en las ejecuciones de obra con aportación de materiales, el devengo se producirá con la puesta a disposición al dueño de la obra. 72 72
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Ejecuciones de obra con o sin aportación de materiales: cuando los destinatarios sean las Administraciones Públicas: El devengo se producirá en el momento de su recepción. ■ Operaciones de tracto sucesivo: como excepción a la regla general en el momento de la exigibilidad: 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional - Cuando no se haya pactado precio o, - Cuando habiéndose pactado no se haya determinado el momento de su exigibilidad o, - Cuando su exigibilidad sea superior a 1 año Base imponible  Se completa la regla general estableciendo que la base estará formada por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo “procedente del destinatario o de terceras personas”.  Se consideran subvenciones vinculadas al precio las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación. 73 73
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Base Imponible: ■ Se incluirían como parte de la contraprestación: - El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación. - El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas. ■ Deber de fijar el importe de la contraprestación si éste no fuera conocido en el momento del devengo, sin perjuicio de su posterior rectificación. ■ Se introducen reglas especiales: - Operaciones con constraprestación no dineraria y - Operaciones con bienes o servicios de distinta naturaleza ■ En la base imponible de las operaciones en las que la norma establece reglas especiales se deberá, en cuanto proceda, aplicar los componentes de la regla general. 74 74
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas■ Introducción de medidas en relación con la morosidad: ■ En operaciones a plazo bastará con instar el cobro (vía reclamación judicial o requerimiento notarial) de uno de los plazos para poder rectificar la base imponible. ■ Los destinatarios que no actúen como empresarios o profesionales y cuyas facturas hayan sido rectificadas por impago, no serán deudores del Impuesto en caso de pago parcial o total a posteriori. 75 75
Novedades Fiscales 2013: Decreto 27/2013, de 17 de enero, por el que se modificael Decreto 268/2011, de 4 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento degestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias■ Las principales modificaciones introducidas por el Decreto 27/2013, de 17 de enero son: ■ En relación con la autoliquidación periódica, se establece en el artículo 57.7 del Reglamento de gestión que la misma será única para cada empresario o profesional en cada período de liquidación, salvo en supuestos determinados, entre los cuales se incluye como novedad (desde el 01/01/2013) la declaración de concurso, en cuyo caso, y respecto al período de liquidación en que se haya declarado, han de presentarse 2 autoliquidaciones: (i) En una de las autoliquidaciones deberá declararse las cuotas devengadas con anterioridad a la declaración de concurso, en la que deberán deducirse las cuotas soportadas con anterioridad a la declaración del mismo y pendiente de deducir y aplicarse obligatoriamente la totalidad de los saldos acumulados a compensar de períodos de liquidación anteriores a la declaración de concurso. (ii) En la otra autoliquidación deberá declararse las cuotas devengadas con posterioridad a la declaración de concurso. 76
Novedades del Impuesto sobre Sociedades 2015
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References: Artículo 9
 Resolución 
 artículo 30
 artículo 11
 artículo 40
 Resolución 
 resolución 
 artículo 17
 artículo 19
 artículo 5
 Artículo 1544
 Artículo 235
 artículo 63
 artículo 108
 artículo 57