Source: https://epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=463863-2019-10-25-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0114-kdip1-2-4012-528-2019-1-pc
Timestamp: 2020-07-11 23:39:18+00:00

Document:
Home - Interpretacje podatkowe - 2019.10.25 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0114-KDIP1-2.4012.528.2019.1.PC
0114-KDIP1-2.4012.528.2019.1.PC
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2019 r. (data wpływu 20 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie
uznania usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
stawki podatku VAT dla ww. czynności,
zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług nabywanych od Wykonawców oraz
prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej – jest prawidłowe.
W dniu 20 września 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, stawki podatku VAT dla ww. czynności, zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych usług oraz prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej.
Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się m.in. następujące jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych:
Jednocześnie, Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji jednostek organizacyjnych, jak również utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego (dalej zwane łącznie jako: Jednostki organizacyjne). Od 1 stycznia 2017 r. Gmina podlega obowiązkowemu scentralizowaniu rozliczeń podatku VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi Gminy.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji Gminy (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę / odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy, w tym w Urzędzie Gminy (dalej: Urząd) oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna.
Podmiotem odpowiedzialnym za realizację ww. świadczeń oraz zarządzanie infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną jest właściwy referat Urzędu Gminy.
Gmina ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. W ramach realizacji zadań własnych Gmina rozbudowuje infrastrukturę kanalizacyjną i wodociągową na swoim terenie.
W szczególności od 2017 r. Gmina realizuje/będzie realizować inwestycje kanalizacyjne, które są/będą wykorzystywane dla potrzeb doprowadzania wody do Odbiorców zewnętrznych (dalej: „Infrastruktura”) i nie będą jednocześnie wykorzystywane do doprowadzania wody do gminnych jednostek organizacyjnych.
Taką inwestycją jest inwestycja pod nazwą: Budowa kanalizacji sanitarnej z przyłączami w (…). W ramach tej inwestycji Gmina wykonuje/wykona usługę przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością (dalej: „Przyłącza”; „Inwestycja”). Gmina sfinansowała przedmiotowe zadanie ze środków własnych oraz pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.
Przyłączenie do sieci kanalizacyjnej Gmina wykona na podstawie umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty stanowi/będzie stanowić niezbędną przesłankę do przyłączenia posesji do sieci kanalizacyjnej i do świadczenia przez Gminę usług odprowadzania ścieków.
Zdaniem Gminy, usługi przyłączenia do sieci kanalizacyjnej powinny mieścić się w grupowaniu 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”), wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU 2008”). W związku z przyłączeniem Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej w ramach ww. inwestycji Gmina ponosi/będzie ponosić liczne wydatki (dalej: „Wydatki inwestycyjne”). Wydatki inwestycyjne związane z budową Przyłączy są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych związanych z Wydatkami inwestycyjnymi związanymi z budową Przyłączy na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Przedmiotem wniosku nie są żadne inne wydatki, w tym żadne wydatki, które Gmina wykorzystuje w całości lub części do odprowadzania ścieków na rzecz gminnych jednostek organizacyjnych.
Czy usługa przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?
Czy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT Wykonawcy przyłączy kanalizacyjnych świadczą/ będą świadczyć usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, czy Gmina ma/będzie miała obowiązek zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawców?
Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od Wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej?
Usługa przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
Usługa przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej powinna zostać opodatkowana stawką obniżoną, o której mowa w załączniku nr 3 - tj. obecnie 8%.
W rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT Wykonawcy przyłączy kanalizacyjnych nie świadczą / nie będą świadczyć usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, Gmina nie ma/nie będzie miała obowiązku zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawców.
Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od Wydatków inwestycyjnych związanych z usługą przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.l.WL, w której organ uznał: „z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych - w odniesieniu do tych usług - Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności - jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 tej ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina wykonuje/będzie wykonywała usługę przyłączenia poszczególnych Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością. Wpłaty Odbiorców zewnętrznych są/będą dokonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty stanowi/będzie stanowić niezbędną przesłankę do przyłączenia posesji do sieci kanalizacyjnej i do świadczenia przez Gminę usług odprowadzania ścieków. W konsekwencji, w opinii Gminy nie ulega wątpliwości, iż Gmina działa w tym zakresie jako podatnik VAT, gdyż jej działanie objęte jest wyjątkiem wskazanym w przepisie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina dokonując przyłączenia do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością, działa bowiem na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający umowy cywilnoprawne.
Gmina pragnie wskazać, iż wydawane były interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, w których wskazane zostało, iż przyłączenie do sieci kanalizacyjnych, za odpłatnością stanowi odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Przykładowo takie stanowisko zostało przedstawione w interpretacjach:
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.162.2018.2.AK,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.392.2017.1.SR.
Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina dokonując przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością działa/będzie działać w charakterze podatnika VAT, a opisane czynności związane z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej stanowią/będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
Zdaniem Gminy, podłączenie do sieci kanalizacyjnej jest niezbędnym warunkiem rozpoczęcia wykonywania usług odprowadzania ścieków, czyli usług ujętych pod pozycją 142 w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, a tym samym usług opodatkowanych stawką VAT w wysokości 7%.
Jednocześnie zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, zdaniem Gminy, usługi wykonania Przyłączy zgodnie z PKWiU 2008 należy zaklasyfikować do grupowania 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. W konsekwencji zgodnie z załącznikiem nr 3 do ustawy o VAT, który pod pozycją 142 wskazuje na grupowanie ex 37 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, usługi te powinny korzystać z obniżonej stawki VAT.
Gmina pragnie zaznaczyć, że opodatkowanie usługi przyłączenia do sieci kanalizacyjnej stawką obniżoną zostało również potwierdzone przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.79.2018.2.AZ, wydanej w podobnym stanie faktycznym, w której wskazano, że „usługi polegające na wykonaniu przyłączy wodociągowych, wykonaniu przyłączy do sieci kanalizacyjnej jako usługi związane z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków będą mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%”.
Mechanizmem odwróconego obciążenia objęte są m.in. usługi budowlane świadczone przez podwykonawców. Katalog usług budowlanych podlegających odwróconemu obciążeniu został określony w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (poz. 2- 48). W szczególności w poz. 8 załącznika nr 14 wskazano roboty ogólnobudowlane związane z budową sieci rozdzielczych, włączając prace pomocnicze.
Mechanizmem odwróconego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT objęte są usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2-48) do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
W zakresie pkt 3 powyżej, należy wskazać, iż ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy. Organy podatkowe w zakresie pojęcia podwykonawcy odwołują się do wykładni językowej tego terminu na gruncie języka polskiego, wskazując, iż przez podwykonawcę należy rozumieć firmę lub osobę wykonującą pracę na zlecenie głównego wykonawcy (Objaśnienia podatkowe Ministra Rozwoju i Finansów z 17 marca 2017 r. - stosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych, str. 6-7, dalej: „Objaśnienia”).
Jak wskazuje Minister Rozwoju i Finansów w Objaśnieniach: „należy mieć na uwadze, że jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi - wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą. (...) Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie odwróconego obciążenia, zatem przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca „podzlecający” usługę kolejnemu podatnikowi jest - w stosunku do tego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac”.
Jednocześnie, Gmina zwraca uwagę na przepisy ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1986 ze zm.; dalej: „Prawo zamówień publicznych”) dotyczące pojęć podwykonawstwa i wykonawcy.
Stosownie zaś do art. 2 pkt 11 Prawa zamówień publicznych, pod pojęciem wykonawcy należy rozumieć osobę fizyczną osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która ubiega się o udzielenie zamówienia publicznego, złożyła ofertę lub zawarła umowę w sprawie zamówienia publicznego.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, nie ma ona obowiązku rozliczenia VAT w drodze odwróconego obciążenia, gdyż zważywszy na zakres jej zobowiązań wobec Mieszkańców nie można uznać, że występuje ona w roli generalnego wykonawcy przyłączy kanalizacyjnych na rzecz Mieszkańców. Z podobnych względów nie można również uznać, że Wykonawca odpowiedzialny za budowę przyłączy występuje w roli podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT.
O ile jednym z obowiązków Gminy wynikającym z umów z Odbiorcami jest przyłączenie Odbiorców do istniejącej sieci kanalizacyjnej, to należy zauważyć, że po zakończeniu prac budowlanych pozostają one własnością Gminy. I w takim przypadku Gmina nie działa jako wykonawca prac budowlanych na rzecz Odbiorców - prace te realizowane są bowiem na rzecz Gminy. Ich beneficjentem jest Gmina i Gmina „zużywa” je następnie w toku świadczonych przez nią usług.
W ramach realizacji przedmiotowej inwestycji w relacjach z Wykonawcą Gmina występuje w roli inwestora, przeprowadzenie całego procesu inwestycyjnego jest niezależne od świadczenia usług na rzecz Mieszkańców. Oczywistym pozostaje fakt, iż Mieszkańcy nie stanowią zleceniodawców usług budowy przyłączy (inwestorów), w imieniu i na rzecz których Gmina realizowałaby inwestycję, lecz są jedynie beneficjentami usług świadczonych przez Gminę jako głównego inwestora całego przedsięwzięcia. Natomiast dopiero firma budowlana, która będzie odpowiedzialna za budowę przyłączy kanalizacyjnych, będzie stanowiła głównego wykonawcę usług budowlanych. W efekcie, gdyby firma ta zleciła innemu podatnikowi VAT realizację usług budowlanych, to z tytułu tejże transakcji (nabycia usługi budowlanej od innego podatnika VAT) będzie ona zobowiązana do rozliczenia VAT należnego na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia.
Gmina pragnie wskazać, że analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 listopada 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.613.2018.2.MJ, w której organ stwierdził, iż „(...) transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT”.
Podkreślenia wymaga, iż zdaniem Gminy, wykonuje ona na rzecz Mieszkańców usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, a nie usługi budowlane, co dodatkowo przemawia za słusznością stanowiska, iż Gmina nie powinna być zobowiązana do rozliczenia VAT należnego na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia.
W konsekwencji w opinii Gminy, z uwagi na fakt, iż pomiędzy Wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi Przyłączy ponoszonymi/które będą ponoszone przez Gminę istnieje/istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego/który będzie wykazywany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.
Gmina pragnie zwrócić uwagę na wydaną w analogicznym stanie faktycznym interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.26.2019.l.KT. Organ potwierdził, iż: „wydatki inwestycyjne poniesione w związku z realizacją przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej”.
Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:
z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.392.2017.1.SR, w której wskazano: „W związku z tym, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców, polegające na wykonaniu przyłączy do sieci kanalizacyjnej, stanowią czynność opodatkowaną według właściwej stawki podatku VAT, to z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wykonanie ww. przyłączeń”.
z dnia 13 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.253.2017.2.BS, w której potwierdzono, iż: „Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że w przypadku tej inwestycji jest możliwe dokonanie tzw. bezpośredniej alokacji - do nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej będą podłączeni mieszkańcy osiedla nie zostaną podłączone żadne jednostki organizacyjne Gminy. Pomiędzy mieszkańcami a Gminą zawarte będą umowy na dostawę wody i odprowadzanie ścieków.
Z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przestawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca ma możliwość bezpośredniego przypisania poniesionych wydatków dla zadania inwestycyjnego polegającego na budowie nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej, służących realizacji czynności opodatkowanych VAT - usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców osiedla (dokumentowanych fakturami VAT na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te wydatki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy”;
z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.244.2017.2.JP, w której Organ wskazał, iż: „Analizując okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a zarówno zakupione towary i usługi jak i efekty powstałe w wyniku realizacji inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do świadczenia usług za odpłatnością, tj. dostawy wody dla mieszkańców z objętego inwestycją terenu na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, a więc będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji powyższego, w sytuacji gdy Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, będzie wykorzystywać efekty realizacji inwestycji do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących realizowanej inwestycji”.
Gmina pragnie zaznaczyć, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”
Zgodnie z art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu właściwej stawki podatku dla danej czynności oraz czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.
Natomiast Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
Od 1 stycznia 2017 r. Gmina podlega obowiązkowemu scentralizowaniu rozliczeń podatku VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi Gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji Gminy (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę/odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy, w tym w Urzędzie Gminy (dalej: Urząd) oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna. Podmiotem odpowiedzialnym za realizację ww. świadczeń oraz zarządzanie infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną jest właściwy referat Urzędu Gminy. Gmina ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej.
W ramach realizacji zadań własnych Gmina rozbudowuje infrastrukturę kanalizacyjną i wodociągową na swoim terenie. W szczególności od 2017 r. Gmina realizuje/będzie realizować inwestycje kanalizacyjne, które są/będą wykorzystywane dla potrzeb doprowadzania wody do Odbiorców zewnętrznych i nie będą jednocześnie wykorzystywane do doprowadzania wody do gminnych jednostek organizacyjnych.
Taką inwestycją jest inwestycja pod nazwą: „Budowa kanalizacji sanitarnej z przyłączami w (…) ”. W ramach tej inwestycji Gmina wykonuje/wykona usługę przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością. Gmina sfinansowała przedmiotowe zadanie ze środków własnych oraz pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.
Przyłączenie do sieci kanalizacyjnej Gmina wykona na podstawie umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty stanowi/będzie stanowić niezbędną przesłankę do przyłączenia posesji do sieci kanalizacyjnej i do świadczenia przez Gminę usług odprowadzania ścieków. Usługi przyłączenia do sieci kanalizacyjnej Gmina klasyfikuje wg PKWiU 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. W związku z przyłączeniem Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej w ramach ww. inwestycji Gmina ponosi/będzie ponosić liczne wydatki. Wydatki inwestycyjne związane z budową Przyłączy są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia czy usługa przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacji stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku, opodatkowaną stawką obniżoną, o której mowa w załączniku nr 3 - tj. 8%.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że wykonywanie przez Gminę czynności w zakresie przyłączenia do sieci kanalizacyjnej Odbiorców zewnętrznych w ramach realizowanej inwestycji, przy wykorzystaniu infrastruktury, skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy uzyskiwaniem korzyści majątkowej. W konsekwencji, Gmina wykonuje/będzie wykonywać czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, które podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. czynności są/będą wykonywane – jak wynika z okoliczności sprawy – na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji Gminy, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Odpłatna usługa w zakresie przyłączenia do sieci kanalizacyjnej świadczona przez Gminę jest/będzie zatem czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje/będzie występować w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
Jednocześnie stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%:
W przedmiotowym wniosku Gmina sklasyfikowała świadczone usługi przyłączenia do sieci kanalizacyjnej Odbiorców zewnętrznych wg symbolu PKWiU 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że opisane we wniosku czynności polegające na przyłączeniu do sieci kanalizacyjnej Odbiorców zewnętrznych stanowią/będą stanowić usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Jednocześnie ww. usługi (sklasyfikowane przez Wnioskodawcę w grupowaniu 37.00.11.0 PKWiU) – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy i w zw. z poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy – są/będą opodatkowane 8% stawką podatku VAT. Tym samym usługi te nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.
Z treści wniosku wynika, że w związku ze świadczeniem powyższych usług na rzecz Odbiorców zewnętrznych, Gmina nabywa/będzie nabywać od Wykonawców usługi budowlane związane z wykonaniem przyłączy kanalizacyjnych.
W związku z tym Wnioskodawca ma wątpliwości czy Wykonawcy przyłączy kanalizacyjnych świadczą/będą świadczyć usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, czy Gmina ma/będzie miała obowiązek zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawców.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).
Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że nabycie przez Wnioskodawcę od Wykonawcy usług polegających na wykonaniu przyłączy kanalizacyjnych następuje w celu wykonania na rzecz Odbiorców świadczeń innych niż usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz art. 17 ust. 1h ustawy. Jak bowiem wskazano we wniosku, Gmina świadczy na rzecz odbiorców usługi sklasyfikowane wg PKWiU 37.00.11.0, które nie zostały wymienione w ww. załączniku. Tym samym nie można uznać, że Wykonawcy, od których Gmina nabywa usługi związane z budową przyłączy kanalizacyjnych są podwykonawcami, w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy, w odniesieniu do świadczonych przez Gminę usług.
Mechanizm odwrotnego obciążenia występuje w przypadku, gdy na poszczególnych etapach obrotu zachowana zostaje ciągłość robót budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Innymi słowy, usługi świadczone na poszczególnych etapach pomiędzy podmiotami tworzącymi łańcuch usługodawców, muszą stanowić usługi wskazane z poz. 2-48 ww. załącznika do ustawy, przy czym nie jest konieczne, aby były to usługi tożsame.
Tak więc, w przypadku gdy Wykonawcy świadczą usługę związaną z budową przyłączy kanalizacyjnych na rzecz Wnioskodawcy, który z kolei nie odsprzedaje usługi budowlanej Odbiorcom, lecz świadczy na ich rzecz usługę mieszczącą się w grupowaniu PKWiU 37.00.11.0 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”, która nie została wymieniona w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji, w tym przypadku nie znajduje zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego jest realizowane świadczenie, tj. na rzecz Wnioskodawcy. Zatem w zakresie usług nabywanych od Wykonawców Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.
Z kolei, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej, należy wskazać, iż w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Jak stwierdzono w niniejszej interpretacji, odpłatne czynności w zakresie przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej stanowią/będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, według 8% stawki podatku VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.
Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ – w okolicznościach niniejszej sprawy – wydatki inwestycyjne poniesione w związku z realizacją przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.
Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.
Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń w przedstawionych stanach faktycznych oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

References: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 7
 art. 17
 art. 17
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 8
 art. 15
 art. 146
 art. 38
 art. 112
 art. 41
 art. 120
 art. 17
 art. 2
 art. 86
 art. 86
 art. 5
 art. 5
 art. 14
 art. 7
 art. 7
 art. 8
 art. 5
 art. 15
 art. 146
 art. 38
 art. 112
 art. 5
 art. 8
 art. 41
 art. 146
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 5
 art. 8
 art. 86
 art. 88