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Timestamp: 2019-05-20 10:56:03+00:00

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﻿ SENTENCIA 2010-01130/19389 DE JUNIO 8 DE 2017
SENTENCIA 2010-01130 DE 08 DE JUNIO DE 2017
CONTENIDO:PROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE SIN QUE SE HUBIERA RESUELTO DISCUSIÓN SOBRE SALDO A FAVOR DETERMINADO EN LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN. SE REITERA QUE LA DIAN ESTÁ FACULTADA PARA INICIAR EL PROCESO ADMINISTRATIVO SANCIONATORIO POR DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE DE SALDOS A FAVOR PREVISTO EN EL ARTÍCULO 670 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO, A PESAR DE ESTAR EN DISCUSIÓN LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓNDE AHÍ QUE PARA SU IMPOSICIÓN LA LEY PREVEA UN PROCEDIMIENTO AUTÓNOMO E INDEPENDIENTE AL ESTABLECIDO PARA LA DETERMINACIÓN OFICIAL DEL IMPUESTO, SIN EMBARGO, SE ACLARA QUE LA EXISTENCIA DEL TRÁMITE SANCIONATORIO DEPENDE DEL TRÁMITE LIQUIDATORIO, PUESTO QUE PARA ESTABLECER LA SANCIÓN ES NECESARIO LA NOTIFICACIÓN PREVIA DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN, QUE MODIFICA O RECHAZA EL SALDO A FAVOR DEVUELTO Y/O COMPENSADO. NO OBSTANTE, LA DECLARATORIA DE NULIDAD DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN DERIVA EN LA DESAPARICIÓN DEL SUPUESTO DE HECHO QUE JUSTIFICA LA SANCIÓN DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE Y POR CONSIGUIENTE, TAMBIÉN PROCEDE LA NULIDAD DE LA SANCIÓN, SIN QUE IMPLIQUE QUE LOS DOS TRÁMITES, EL DE DETERMINACIÓN Y EL SANCIONATORIO, SE CONFUNDAN, SINO QUE ASE PARTE DEL RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS QUE EL PRIMERO TIENE EN EL SEGUNDO, PUES AUNQUE SON DIFERENTES Y AUTÓNOMOS, SE RECONOCE EL EFECTO QUE EL PROCESO DE TERMINACIÓN DEL IMPUESTO TIENE RESPECTO DEL SANCIONATORIO Y LA CORRESPONDENCIA QUE DEBE EXISTIR ENTRE AMBAS DECISIONES.
TEMAS ESPECÍFICOS:COMPENSACIÓN TRIBUTARIA, LIQUIDACIÓN OFICIAL, LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN, NULIDAD DEL ACTO ADMINISTRATIVO, SANCIÓN POR OMISIÓN DE PROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN TRIBUTARIA, SOLICITUD DE LA DEVOLUCIÓN TRIBUTARIA
Sentencia 2010-01130 de junio 8 de 2017
Radicación: 760012331000201001130-01
Número interno: 19389
Tema: Renta (2003). Régimen sancionatorio
Subtema: Saldo a favor. Sanción por devolución improcedente
Bogotá, D.C., ocho 8 junio de dos mil diecisiete.
3.1. De la suspensión prejudicial
Teniendo en cuenta que el día 11 de mayo de 2017, la Sala profirió sentencia definitiva en el expediente 76001-23-31-000-2008-00594-01 (20065), se levanta la suspensión del presente proceso por prejudicialidad, ordenada en el auto del 7 de febrero de 2013.
3.2. Problemas jurídicos
La Sala resuelve el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca que negó las pretensiones de la demanda.
En los términos del recurso, la Sala debe resolver los siguientes problemas jurídicos:
• ¿Se notificó extemporáneamente el pliego de cargos 050632008000291 del 22 de septiembre de 2008?
• ¿Es procedente la sanción por devolución improcedente impuesta en los actos demandados sin que se hubiera resuelto la discusión del saldo a favor determinado en la liquidación oficial de revisión, con ocasión de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho iniciada por la demandante?
• ¿Es procedente incluir la sanción por inexactitud en la base para determinar la sanción por improcedencia de la devolución impuesta en los actos demandados?
3.2.1. Los hechos probados
Para resolver los problemas jurídicos propuestos, se parte de los siguientes hechos probados no discutidos:
1. El 13 de abril de 2004, la sociedad Goodyear de Colombia S.A. presentó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2003, con un saldo a favor de $4.901.992.000.
2. El 19 de mayo de 2004, la parte actora solicitó la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración antes referida, que fue reconocida por la DIAN por medio de la Resolución 1820 del 27 de julio de 2004.
3. Mediante liquidación oficial de revisión 050642007000008 del 11 de mayo de 2007(2), notificada el mismo día(3), la DIAN modificó la declaración privada de renta del año 2003, en el sentido de fijar un saldo a pagar de $441.743.000. Con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la demandante, esa liquidación oficial fue modificada por la Resolución 900001 del 31 de marzo de 2008, notificada el 7 de abril de 2008(4), que fijó un saldo a favor de $4.364.097.000.
4. El 22 de septiembre de 2008, la DIAN expidió el Pliego de Cargos 050632008000291(5), notificado por correo el 25 de septiembre de 2008(6).
5. La DIAN expidió la Resolución 052412009000097 del 5 de marzo de 2009, notificada el 26 de marzo de 2009(7), que sancionó a la demandante por compensación improcedente, consistente en el reintegro de la suma de $537.895.000, junto con los intereses moratorios incrementados en un 50 %. Esa decisión fue confirmada por la Resolución 900007 del 12 de marzo de 2010(8), con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la parte actora.
6. La Liquidación Oficial de Revisión 050642007000008 del 11 de mayo de 2007 y su confirmatoria, Resolución 900001 del 31 de marzo de 2008, fueron demandadas en acción de nulidad y restablecimiento del derecho(9). El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, mediante sentencia del 17 de febrero de 2012, negó la nulidad de dichos actos administrativos(10).
El 11 de mayo de dos mil diecisiete (2017), esta Sala profirió sentencia de segunda instancia en el expediente 76001-23-31-000-2008-0050 01 (20065)(11), en la que se decidió lo siguiente:
En la liquidación que fijó la Sala se determinó un saldo a favor de $4.424.265.000.(12)
Con base en los hechos probados, la Sala resuelve los cargos propuestos en la demanda, no sin antes advertir que la decisión que se tome en este caso debe sustentarse en la sentencia que negó la nulidad de los actos de determinación oficial, fundamento de la sanción impuesta en los actos demandados.
3.2.1. Solución a los problemas jurídicos propuestos
a) ¿Se notificó extemporáneamente el pliego de cargos 050632008000291 del 22 de septiembre de 2008?
La demandante sostiene que el pliego de cargos 050632008000291 del 22 de septiembre de 2008 fue proferido por fuera de la oportunidad legal establecida en el artículo 638 del estatuto tributario.
El artículo 638 del estatuto tributario dispone:
Vencido el término de respuesta del pliego de cargos, la administración tributaria tendrá un plazo de seis meses para aplicar la sanción correspondiente, previa la práctica de las pruebas a que hubiere lugar” (Resaltado de la Sala).
Por su parte, el artículo 670 del mismo ordenamiento señala:
PAR. 2º—Cuando el recurso contra la sanción por devolución improcedente fuere resuelto desfavorablemente, y estuviere pendiente de resolver en la vía gubernativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales no podrá iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso”. (Resaltado de la Sala)
El artículo 638 transcrito establece una regla general para aquellos casos en que se impone la sanción en resolución independiente, y consiste en que la Administración debe formular pliego de cargos dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable. Así mismo, contempló el término de 6 meses para aplicar la sanción respectiva.
La sanción por devolución y/o compensación improcedente es de aquellas que se impone en resolución independiente, y se encuentra regulada en el artículo 670 transcrito, que estableció que la sanción debe imponerse en el término de dos años contados a partir de la fecha en que se notificó la liquidación oficial de revisión, y dispuso el plazo de un mes para el traslado del pliego de cargos.
Como ha sostenido la Sala, el artículo 670 ibídem establece una regulación especial para la sanción por devolución improcedente, en la que se señaló el término que tiene la Administración para imponer la sanción. Por lo tanto, debe entenderse que es en este plazo que le corresponde a la entidad expedir el pliego de cargos, pues, como lo dispone esta norma, la expedición de la liquidación oficial de revisión es el presupuesto para la procedencia de la sanción(13).
En ese sentido, mientras no se expida el acto liquidatorio, la DIAN no podría formular el pliego de cargos, en tanto carecería del sustento legal que exige la norma para iniciar el proceso sancionatorio.
Por consiguiente, se reitera que, en los casos en que se imponga la sanción por devolución y/o compensación improcedente, el término para proferir el pliego de cargos empieza a correr a partir de la notificación de la liquidación oficial de revisión(14).
En el caso concreto, la Sala observa que el día 11 de mayo de 2007, la DIAN notificó la Liquidación Oficial de Revisión 050642007000008 del 11 de mayo de 2007, que modificó la declaración del impuesto sobre la renta presentada por Goodyear de Colombia S.A. por el periodo gravable 2003. El plazo de dos años para formular pliego de cargos vencía el 11 de mayo de 2009. En consecuencia, el pliego de cargos 050632008000291 del 22 de septiembre de 2008, notificado el 24 de septiembre de 2008, y la Resolución 052412009000097 del 5 de marzo de 2009, notificada el 26 de marzo de 2009, se profirieron dentro del término que establece el artículo 670 del estatuto tributario.
En consecuencia el cargo no está llamado a prosperar.
b) ¿Es procedente la sanción por devolución improcedente impuesta en los actos demandados sin que se hubiera resuelto la discusión del saldo a favor determinado en la liquidación oficial de revisión, con ocasión de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho iniciada por la demandante?
La demandante sostiene que los actos acusados incurrieron en falsa motivación, porque no había liquidación de revisión en firme para efecto de determinar la existencia efectiva de una devolución improcedente, en tanto dicha liquidación fue demandada ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo. Asimismo, dijo que los actos atacados vulneraron el debido proceso, puesto que fueron dictados sin que la jurisdicción resolviera sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión.
La Sala parte de reiterar que la DIAN está facultada para iniciar el proceso administrativo sancionatorio por devolución y/o compensación improcedente de saldos a favor (artículo 670 del E.T.), a pesar de estar en discusión la liquidación oficial de revisión, como ocurrió en el presente asunto(15).
Para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, la ley prevé un procedimiento autónomo e independiente del establecido para la determinación oficial del impuesto. Sin embargo, la existencia del trámite sancionatorio depende del trámite liquidatorio, puesto que para imponer la sanción es necesaria la notificación previa de la liquidación oficial de revisión, que modifica o rechaza el saldo a favor devuelto y/o compensado.
Al respecto, la Sala ha dicho que la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión deriva en la desaparición del supuesto de hecho que justifica la sanción por devolución y/o compensación improcedente y, por consiguiente, también procede la nulidad de la sanción. Pero esto no significa que los dos trámites, el de determinación y el sancionatorio, se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que el primero tiene en el segundo, pues aunque son diferentes y autónomos, se reconoce el efecto que el proceso de determinación del impuesto tiene respecto del sancionatorio y la correspondencia que debe existir entre ambas decisiones(16).
Entonces, la anulación de los actos de determinación oficial del tributo implica que el contribuyente tiene derecho a la devolución del saldo a favor declarado y que desaparece el supuesto de hecho que sustenta la sanción. De hecho, la confirmación o anulación parcial de la liquidación de revisión significa que el contribuyente utilizó dineros que pertenecían a la Administración y que debe reintegrarlos, por lo cual procede la sanción del artículo 670 del estatuto tributario.
En el presente caso, se advierte que mediante la Resolución 900001 del 31 de marzo de 2008, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión 05642007000008 del 11 de mayo de 2007, la DIAN modificó el saldo a favor registrado por la demandante en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2003, que fue devuelto a la demandante.
Luego, esta Sala, mediante la sentencia del 11 de mayo de 2017, decidió definitivamente la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho interpuesta contra la Liquidación Oficial de Revisión 05642007000008 del 11 de mayo de 2007 y la Resolución 900001 del 31 de marzo de 2008, en el sentido de revocar el fallo del 17 de febrero de 2012, y anuló parcialmente esos actos administrativos y formuló una nueva liquidación del impuesto sobre la renta del año gravable 2003 de la demandante, con un saldo a favor de $4.424.265.000.
En consecuencia, se concluye que el menor saldo a favor que fue determinado en la Resolución 900001 del 31 de marzo de 2008, en la suma de $4.364.097.000, fue modificado por la Sala. Por lo tanto, la diferencia entre lo devuelto ($4.901.992.000) y el saldo a favor efectivamente reconocido por esta Sala ($4.424.265.000), esto es, la suma de $477.727.000, deberá ser reintegrada a la DIAN junto con los intereses moratorios y la sanción descritos en el artículo 670 del E.T.
Por otra parte, no se advierte el desconocimiento de las garantías que componen el debido proceso (defensa, competencia y forma), pues la parte actora tuvo la posibilidad de pronunciarse frente al pliego de cargos y pudo interponer el recurso de reconsideración, en el que alegó la ausencia de fundamento de la sanción por compensación improcedente y expuso los demás argumentos por los que estimaba que la sanción no se ajustó a derecho.
Por consiguiente, el cargo de apelación no prospera.
c) ¿Es procedente incluir la sanción por inexactitud en la base para determinar la sanción por devolución improcedente, impuesta en los actos demandados?
Sea lo primero precisar que la parte actora alegó que en la base de liquidación de la sanción por devolución improcedente no debe incluirse la sanción por inexactitud, por no hacer parte del monto objeto de devolución o compensación. Sin embargo, vista la liquidación oficial, que sirve de fundamento para imponer la sanción por devolución improcedente, se aprecia que en la liquidación oficial no se impuso la sanción por inexactitud, luego, el alegato del demandante no tiene lugar en las circunstancias anotadas.
En ese contexto, la Sala debería confirmar la sanción.
No obstante, la Sala aprecia que el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 670 del E.T., así:
ART. 670.—Sanción por improcedencia de las devoluciones y/o compensaciones.<Artículo modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Las devoluciones y/o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios, y del impuesto sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor.
PAR. 2º—Cuando el recurso contra la sanción por devolución y/o compensación improcedente fuere resuelto desfavorablemente y estuviere pendiente de resolver en sede administrativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución y/o compensación, la administración tributaria no podrá iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso.
Como se puede apreciar, por una parte, el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 precisó lo que ya había dicho la Sala en su oportunidad, en cuanto a que en la base para liquidar los intereses de mora no puede estar incluida la sanción por inexactitud.
De otra parte, modificó la tarifa y la base de la sanción, pues pasó de ser el 50% de los intereses moratorios al 20% del valor devuelto en exceso, cuando la administración rechaza o modifica el saldo a favor, o del 10% cuando el saldo a favor es corregido por el contribuyente o responsable.
En ese contexto, para el caso concreto, si la sanción se calcula conforme con el texto original del artículo 670 E.T. se tiene que primero habría que calcular los intereses de mora a cargo de la demandante sobre el mayor impuesto liquidado que, para el caso, asciende a la suma de $477.727.000(17), y sobre esa suma calcular el 50% que sería lo que corresponde, en realidad, a la sanción por devolución improcedente. En cambio, al tenor del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, en concordancia con el parágrafo 5º del artículo 282 ibídem, la sanción por devolución improcedente equivale al 20% del valor devuelto en exceso a la demandante ($477.727.000), esto es, a $95.545.400, cifra que, sin necesidad de hacer la operación aritmética correspondiente, resulta menor que el 50% de los intereses que se han causado durante un período aproximado de ocho (8) años, si se tiene en cuenta que la devolución en exceso tuvo lugar el 27 de julio de 2004 y que la causación de esos intereses cesó el 29 de septiembre de 2012, esto es, al cabo de dos (2) de haberse admitido la demanda ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo [artículos 634 [parágrafo ET(18)].
Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones, la Sala revocará la sentencia apelada y anulará parcialmente los actos acusados. A título de restablecimiento del derecho, se declarará que la demandante debe: (i) reintegrar a la DIAN la suma de $477.727.000, (ii) pagar los intereses moratorios a que haya lugar y (iii) y pagar la sanción del 20% del valor devuelto en exceso, esto es, la suma de $95.545.400.
Primero: LEVÁNTASE la suspensión del proceso por prejudicialidad, ordenada en el auto del 7 de febrero de 2013.
Segundo: REVÓCASE la sentencia del 22 de noviembre de 2011, proferida por el tribunal administrativo del Valle del Cauca, por las razones expuestas en la parte considerativa de este proveído. En su lugar:
ANÚLANSE parcialmente las resoluciones 052412009000097 del 5 de marzo de 2009 y 900007 del 12 de marzo de 2010, expedidas por la UAE DIAN, mediante las que impuso sanción por devolución improcedente a Goodyear de Colombia S.A.
Tercero: A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que la demandante debe: (i) reintegrar a la UAE DIAN la suma de $477.727.000, como saldo a favor indebidamente devuelto, (ii) pagar los intereses moratorios correspondientes a que haya lugar y, (iii) pagar la sanción del 20% del valor devuelto en exceso, esto es, la suma de $95.545.400, según lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
Cuarto: RECONÓCESE personería a la abogada Miryam Rojas Corredor como apoderada de la UAE DIAN, en los términos del poder que le fue otorgado.
Quinto: RECONÓCESE personería al abogado Juan Carlos Vinasco Escarria, en los términos del poder otorgado.
1 Folios 240 a 243
2 Folios 128 a 141 del cuaderno de antecedentes.
3 Folio 142 del cuaderno de antecedentes.
4 Folios 4 a 18 del cuaderno de antecedentes.
5 Folios 29 a 32 del cuaderno de antecedentes.
6 Folio 33 del cuaderno de antecedentes.
7 Folios 73 a 81 del cuaderno de antecedentes.
8 Folios 152 a 165 del cuaderno de antecedentes.
9 Folios 45 a 49 del cuaderno de antecedentes.
10 Expediente 76001-23-31-000-2008-00594-01, número interno 20065.
11 Consejera ponente Stella Jeannette Carvajal Basto.
12 Los actos demandados reconocieron un saldo a favor de $4.364.097.000
13 Sentencia del 13 de octubre de 2016, expediente 7600123310002010001732-01 (19625), Consejera ponente Martha Teresa Briceño de Valencia.
14 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 29 de noviembre de 2012, expediente 19016.
15 Ver, entre otras, las sentencias de 30 de abril de 2009 (expediente 16777), del 8 de octubre de 2009 (expediente 16608), del 2 de abril de 2009 (expediente 16158) y del 23 de abril de 2009 (expediente 16205).
16 Sentencias del 19 de julio de 2002, expedientes 12866 y 12934, Consejera ponente Ligia López Díaz; del 28 de abril de 2005, expediente 14149, Consejero ponente Juan Ángel Palacio Hincapié; del 28 de junio de 2007, expedientes 14763 y 15765 (acumulados), Consejero ponente Héctor J. Romero Díaz y, del 24 de septiembre de 2009, expediente 16954, Consejero ponente Héctor J. Romero Díaz.
17 Esta suma resulta de restar del total saldo a favor declarado por la actora ($4.901.992.000) el total saldo a favor determinado por la Sala en la sentencia del 11 de mayo de 2017 ($4.424.265.000).
18 Modificado por el artículo 278 de la Ley 1819 de 2016. Antes, artículo 634-1 ET. El texto es el siguiente:
PAR. 2º—Después de dos (2) años contados a partir de la fecha de admisión de la demanda ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, se suspenderán los intereses moratorios a cargo del contribuyente, agente retenedor, responsable o declarante, y los intereses corrientes a cargo de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, hasta la fecha en que quede ejecutoriada la providencia definitiva.
La suspensión de intereses corrientes a cargo de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de que trata el presente parágrafo, aplicará únicamente en los procesos ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo cuya admisión de la demanda ocurra a partir del 1º de enero de 2017.

References: ARTÍCULO 670
 Resolución 
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 artículo 638
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 artículo 670
 artículo 293
 artículo 670
 artículo 293
 resolución 
 artículo 293
 artículo 670
 artículo 293
 artículo 282
 artículo 278
 artículo 634