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11.11.2015 · IWW-Abrufnummer 180737
Bundesfinanzhof: Urteil vom 19.05.2015 – VIII R 12/13
Der Kläger mit Wohnsitz in A und Steuerberatungsbüro in B erzielte als selbständiger Steuerberater im Streitjahr (2008) Einkünfte aus § 18 des Einkommensteuergesetzes (EStG) . Er führte für die im Betriebsvermögen befindlichen Fahrzeuge (Daimler Benz ML 400 und BMW 740) ein Fahrtenbuch, das von den Beteiligten mittlerweile als ordnungsgemäß angesehen wird. Für die Fahrzeuge verbuchte der Kläger alle anfallenden Aufwendungen in seiner Einnahmenüberschussrechnung als Betriebsausgaben (im Streitjahr 15.844,68 €) und setzte für Privatfahrten den Gewinn erhöhend eine Entnahme in Höhe von 195 € an. Für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte gab der Kläger die abzugsfähigen Aufwendungen in Höhe von 2.896,20 € an.
Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) folgte dem zunächst nicht.
Der Klage gab das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 419 veröffentlichten Urteil vom 19. Dezember 2012 11 K 1785/11 F insoweit statt, als es dem Kläger auch für diejenigen Arbeitstage die ungekürzte Entfernungspauschale zusprach, an denen er im Vorlauf oder im Anschluss (d.h. entweder während der Hin- oder Rückfahrt) Mandantenbesuche gemacht hatte. Das darüber hinausgehende Begehren des Kl ägers, für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte mit vor- oder nachlaufendem Mandantenbesuch im Zusammenhang mit der jeweils korrespondierenden (nicht unterbrochenen) Hin- oder Rückfahrt einen Abzug der tatsächlichen Aufwendungen als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, wies es als unbegründet ab.
Nach Ansicht des FA verstößt das angefochtene Urteil gegen § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6. i.V.m. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG , soweit es für die streitigen Fahrten die volle Entfernungspauschale berücksichtigt, obwohl der Kläger den Arbeitsweg (auf direktem Weg) nur in einer Richtung, zwischen Wohnung und Betrieb zurückgelegt und den korrespondierenden (und als Geschäftsreise erfassten) Hin- oder Rückweg mit einem Mandantenbesuch verbunden hat.
Auch das Bundesministerium der Finanzen (BMF) halte in seinem aktuellen Schreiben zur Entfernungspauschale an der Rechtsauffassung fest, dass die Entfernungspauschale nur zur Hälfte anzusetzen sei, wenn das Kfz lediglich —wie bei den hier streitigen Fahrten— für eine Hin- oder Rückfahrt benutzt werde (BMF-Schreiben vom 3. Januar 2013 IV C 5 - S 2351/09/10002, BStBl I 2013, 215: Verweis in Tz. 1.4 auf den Hinweis 9.10 des Lohnsteuerhandbuchs 2012 - Fahrtkosten - bei einfacher Fahrt).
a) Im Streitjahr ist nach § 52 Abs. 23d Satz 1 EStG , § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 2 und 3 i.V.m. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Abs. 2 EStG i.d.F. des Gesetzes zur Fortführung der Gesetzeslage 2006 bei der Entfernungspauschale vom 20. April 2009 (BGBl I 2009, 774) anzuwenden.
Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG , der i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 2 EStG entsprechend für Betriebsausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte gilt, ist der Abzug von Betriebsausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Betriebsstätte auf die Höchstbeträge der gesetzlichen Entfernungspauschale begrenzt.
Dieser Zweck wird nur erreicht, wenn durch die Entfernungspauschale auch tatsächlich "sämtliche Aufwendungen" abgegolten werden. Eine Einschränkung der Abgeltungswirkung auf besondere Kosten (Mehrfach-, Umweg-, Dreiecks- und Abholfahrten) entspräche dem Vereinfachungsgedanken hingegen nicht (Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 20. März 2014 VI R 29/13 , BFHE 245, 196, BStBl II 2014, 849, betreffend außergewöhnliche Reparaturkosten wegen Falschbetankung eines PKW auf der Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte).
Diese Abzugsbeschränkung ist nach ständiger BFH-Rechtsprechung verfassungsgemäß ( BFH-Urteil vom 22. Oktober 2014 X R 19/12 , BFH/NV 2015, 482, jeweils m.w.N.).
(3) Eine regelmäßige Arbeitsstätte kann nur eine ortsfeste, dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers sein, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder (dauerhaft) aufsucht (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 10. Juli 2008 VI R 21/07 , BFHE 222, 391, BStBl II 2009, 818 [BFH 10.07.2008 - VI R 21/07] ; vom 19. Januar 2012 VI R 23/11 , BFHE 236, 351, BStBl II 2012, 472 [BFH 19.01.2012 - VI R 23/11] ; vom 17. Juni 2010 VI R 20/09 , BFHE 230, 533, BStBl II 2012, 32, [BFH 17.06.2010 - VI R 20/09] zum weiträumigen Arbeitsgebiet).
Entsprechendes gilt für die Annahme einer Betriebsstätte eines Freiberuflers als "ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung (...), die der Steuerpflichtige nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, das heißt fortdauernd und immer wieder zur Ausübung seiner beruflichen Tätigkeit aufsucht" (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 2014 VIII R 33/10 , BFHE 246, 53, BStBl II 2014, 777, [BFH 29.04.2014 - VIII R 33/10] m.w.N.).
Die Abzugsbeschränkung durch die gesetzliche Entfernungspauschale gilt für "Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte" auch dann, wenn die jeweilige Hin- oder Rückfahrt durch ein Dienstgeschäft —wie etwa den Hausbesuch eines Arztes— unterbrochen wird, gleichwohl aber als Ziel und Zweck der Fahrt das Erreichen der Wohnung oder der Betriebsstätte —wie im Streitfall— im Vordergrund steht ( BFH-Urteil vom 22. Juni 1995 IV R 74/94 , BFH/NV 1996, 117, mit Hinweisen auf die ständige Rechtsprechung).
Daraus folgt, dass für die weitere Fahrtstrecke zu dem jeweils aufgesuchten Mandanten (Kunden), die über die bei der Entfernungspauschale berücksichtigte Entfernung zwischen Wohnung und Betriebsstätte hinaus geht, nur die Mehrkosten der Fahrt allein durch das Dienstgeschäft veranlasst sind und deshalb (nur) die auf diese Strecke entfallenden tatsächlichen Kosten bei den Betriebsausgaben abziehbar sind (vgl. BFH-Urteil vom 12. Oktober 1990 VI R 165/87 , BFHE 162, 420, BStBl II 1991, 134, [BFH 12.10.1990 - VI R 165/87] m.w.N.; BFH-Beschluss vom 10. April 2007 XI B 136/06 , BFH/NV 2007, 1310; FG München, Urteil vom 27. April 2010 13 K 912/07 , [...]).
Denn ein Aufwand, der nicht durch die Fahrt zwischen Wohnung und Betriebsstätte, sondern wie hier abgrenzbar ausschließlich durch einen einzelnen betrieblichen Vorgang veranlasst wird, ist bei der Ermittlung von Gewinneinkünften nach § 4 Abs. 4 EStG uneingeschränkt zum Abzug zuzulassen ( BFH-Urteil vom 20. März 2014 VI R 74/13 , BFHE 245, 56, BStBl II 2014, 854 [BFH 20.03.2014 - VI R 74/13] ).
Danach hätten nämlich nicht die tatsächlichen Kosten für die gesamte Fahrt zwischen Wohnung und Betriebsstätte unter Einbeziehung der Fahrten zu den jeweils aufgesuchten Mandanten, sondern lediglich die durch den Mandantenbesuch jeweils entstandenen Mehrkosten im Umfang der über die gewöhnliche Entfernung von Wohnung und Betriebsstätte hinausgehenden Fahrtstrecke —zusätzlich zum Ansatz der Entfernungspauschale— als Betriebsausgabe berücksichtigt werden dürfen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 162, 420, [BFH 12.10.1990 - VI R 165/87] BStBl II 1991, 134, [BFH 12.10.1990 - VI R 165/87] m.w.N.; in BFH/NV 1996, 117, mit Hinweisen auf die BFH-Urteile vom 17. Februar 1977 IV R 87/72 , BFHE 122, 55, BStBl II 1977, 543 [BFH 17.02.1977 - IV R 87/72] ; vom 25. März 1988 III R 96/85 , BFHE 153, 119, BStBl II 1988, 655 [BFH 25.03.1988 - III R 96/85] ; vom 10. Dezember 1992 XI R 13/92 , BFH/NV 1993, 473; BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 1310; FG München, Urteil vom 27. April 2010 13 K 912/07 , [...]).
Vorschriften§ 18 des Einkommensteuergesetzes (EStG), § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG, § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO), § 52 Abs. 23d Satz 1 EStG, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4, Abs. 2 EStG, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG, § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 2 EStG, § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 2 und 3 EStG, § 4 Abs. 4 EStG, § 143 Abs. 2 FGO

References: § 18
 § 4
 § 9
 § 52
 § 4
 § 9
 § 9
 § 4
 § 4
 § 9
 § 126
 § 52
 § 9
 § 9
 § 4
 § 4
 § 4
 § 143