Source: https://www.faronline.se/dokument/rattsfall/skvs-rattsfallssammanstallning/2001/skvrs20010023/
Timestamp: 2019-12-11 23:16:35+00:00

Document:
Skatteverkets rättsfallssammanställning 23/01 | FAR Online
RR:s dom den 18 september 2001 Gemenskapsinternt förvärv
RR:s dom den 13 juli 2001 Avfallsskatt – Material i komposteringsprocess
KR:s i Stockholms dom den 13 september 2001 Värdering av värdepappersförmån
KR:s i Sundsvall dom den 25 september 2001 Yrkesmässig vägtransport.
KR:s i Stockholm dom 1 oktober 2001, mål nr 6590 och 6641-1999 Kollektivavtalsstiftelse, fullföljdskravet
Kammarrättens i Sundsvall dom den 20 september 2001 Utdelning
Skatteverkets rättsfallssammanställning 23/01
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 2 oktober 2001.
Fråga huruvida en spansk medborgares förvärv av nytt transportmedel i Spanien skall bedömas som ett s.k. gemenskapsinternt förvärv då personen en tid efter förvärvet, i samband med flyttning till Sverige, medfört fordonet med avsikt att stadigvarande använda det här.
En spansk medborgare förvärvade den 26 juli 1997 genom köp en personbil i sitt hemland Spanien. I anslutning därtill utgick spansk mervärdesskatt på köpesumman. Hon flyttade under hösten samma år till Sverige och folkbokfördes här den 2 oktober 1997. Vid flyttningen hit medförde hon bilen. Hon har uppgett att hon vid förvärvstidpunkten inte hade någon vetskap om att hon därefter skulle flytta till Sverige, för att bo och arbeta här.
Efter att ha anmodat henne att inkomma med anmälan om förvärv av nytt transportmedel i annat EG-land påförde skattemyndigheten svensk mervärdesskatt på hennes förvärv. Sedan frågan förts upp i länsrätten konstaterade denna sammanfattningsvis att det var ostridigt att fordonet ifråga, en Nissan Primera, var att anse som ett nytt transportmedel och inte ett begagnat. Med hänvisning till bestämmelserna i 2 a kap. 2 § 1 och 3 § första stycket 1 – innebärande att förvärvsbeskattning skall ske i Sverige om någon i annat EG-land förvärvar ett nytt transportmedel som förs in till Sverige, för att användas stadigvarande här – fann länsrätten att skattemyndighetens åtgärd att påföra henne svensk mervärdesskatt var riktig. Hon upplystes dock om möjligheten att söka restitution hos spansk skattemyndighet av erlagd spansk mervärdesskatt. Kammarrätten har därefter fastställt länsrättens avgörande.
Till stöd för sin talan i Regeringsrätten anförde hon bl a följande. Skatteplikten i fråga om en skatt som utgår vid omsättning eller förvärv bör bedömas med beaktande endast av de omständigheter som föreligger vid omsättningstillfället respektive förvärvstidpunkten och inte av omständigheter som inträffar därefter. Ett gemenskapsinternt förvärv är ett förvärv som består av två sammansatta delar, båda kända vid omsättningstillfället respektive förvärvstidpunkten, nämligen dels ett förvärv, dels en transport till Sverige. I nu aktuellt fall är det dock fråga om två från varandra helt skilda handlingar, först ett förvärv av en bil i Spanien och därefter en, p g a nya omständigheter, företagen transport av bilen till Sverige. Mervärdesskatt skall då inte erläggas i Sverige för fordonsförvärvet i Spanien.
Riksskatteverket, som medgav bifall till klagandens talan, anförde bl a följande. Bestämmelserna om gemenskapsinternt förvärv innebär att det nya transportmedlet skall förvärvas för att användas stadigvarande här i Sverige. Skattskyldigheten i ett sådant fall beror således på vilken intention förvärvaren har beträffande i vilket land denne skall använda transportmedlet. I ett fall där förvärvaren av det nya till Sverige införda transportmedlet vid förvärvstillfället inte har en sådan intention skall förvärvet inte anses avse ett sådant transportmedel som ”skall användas stadigvarande här i landet”. I detta fall finns inte anledning att ifrågasätta uppgifterna om att hon vid förvärvstidpunkten inte visste att hon under hösten skulle flytta till Sverige för att bo och arbeta här. Skattskyldighet för gemenskapsinternt förvärv föreligger därmed inte.
Med gemenskapsinternt förvärv förstås enligt 2 a kap 2 § 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, bl a att någon under de förutsättningar som anges i 3-5 §§ mot ersättning förvärvar en vara, om varan transporteras till förvärvaren av denne eller av säljaren eller för någonderas räkning till Sverige från ett annat EG-land. Enligt 2 a kap 3 § första stycket 1 ML skall en vara anses förvärvad enligt 2 § 1 om gemenskapsinterna förvärv, om förvärvet avser ett sådant nytt transportmedel som anges i 1 kap 13 a § ML och transportmedlet skall användas stadigvarande här i landet.
Med nya transportmedel förstås bl a motordrivna transportmedel som – förutom att de uppfyller vissa tekniska krav – omsätts inom sex månader efter det att de första gången tagits i bruk. I 1 kap 4 a § ML föreskrivs att skattskyldigheten vid gemenskapsinterna förvärv inträder vid tidpunkten för förvärvet. Denna tidpunkt anses inträffa den 15:e i månaden efter den månad under vilken varan levererats. Om en faktura eller jämförlig handling utfärdas till förvärvaren innan dess, inträder skattskyldigheten vid utfärdandet av fakturan eller handlingen. Reglerna i ML om gemenskapsinterna förvärv bygger på bestämmelser i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv.
I målet är klarlagt att den inköpta personbilen var att anse som ett nytt transportmedel i mervärdesskattehänseende vid förvärvet liksom när den transporterades till Sverige. Regleringen i ML får emellertid anses innebära att även övriga förutsättningar, för att ett gemenskapsinternt förvärv av ett nytt transportmedel skall föreligga, är uppfyllda i anslutning till förvärvet. Således krävs att transporten hit av det nya transportmedlet sker eller i vart fall påbörjas i samband med förvärvet eller säljarens leverans av transportmedlet samt att detta då är avsett för stadigvarande användning här. Med hänsyn till vad personen ifråga obestritt uppgett om omständigheterna kring förvärvet är dessa förutsättningar inte uppfyllda eftersom hon först en tid efter förvärvet medförde fordonet vid sin flyttning till Sverige med avsikt att stadigvarande använda det här. Eftersom det således inte var fråga om ett gemenskapsinternt förvärv i detta fall uppkommer ingen skyldighet att betala mervärdesskatt.
Regeringsrätten upphävde underinstansernas avgöranden och förklarade att den spanska medborgaren inte var skyldig att betala mervärdesskatt till följd av förvärvet av det aktuella transportmedlet.
Den omständigheten att komposteringsprocessen tar längre tid än tre år innebär inte att processen förlorar sin karaktär av kompostering med påföljd att skattskyldighet inträder för det i processen ingående materialet. Material som förs in till en anläggning för att där bearbetas på sätt som anges i 6 § LSA kan inte anses förvarat där i den mening som avses i 1 § så länge det förvaras i avsikt att bearbetas eller så länge processen pågår.
Punktskatt – avfallsskatt
Skatterättsnämndens förhandsbesked den 9 mars 2000 har refererats i rättsfallsprotokoll 11/00.
RSV överklagade förhandsbeskedet i vad det avser det ena bolaget och yrkade att Regeringsrätten, med ändring av beskedet, för bolagets del skulle besvara frågorna i ansökningen med utgångspunkt i att bolaget enligt 1 § första stycket lagen (1999:673) om skatt på avfall (LSA) i princip kommer att vara skattskyldigt till avfallsskatt för allt det avfall som förs in till bolagets anläggning, om mängden sådant avfall som avses i fråga 2 överstiger de mängdgränser som anges i lagrummet.
Under ”SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE” anges bl.a. följande.
”Den fråga som återstår att pröva är om bolaget blir skattskyldigt om kompostering sker och visst material – grova pinnar och rötter – som skall komposteras inte blir färdig kompost inom tre år; en följdfråga är om detta i så fall medför att allt avfall som förs in till bolagets anläggning i princip blir skattepliktigt.
Enligt 6 § första stycket 2 a LSA skall avfallsskatt inte betalas för avfall som är avsett att inom en anläggning behandlas genom kompostering. Avfallsskatt skall dock betalas för rester som uppstår efter genomförd åtgärd (6 § tredje stycket). Skyldigheten att betala avfallsskatt inträder i detta fall enligt 8 § 3 LSA när åtgärden har slutförts medan skyldighet att betala avfallsskatt i fall som avses i 1 § första stycket samma lag inträder när avfall förs in till anläggningen (8 § 1).
Material som skall komposteras omfattas således enligt lagtexten inte av skattskyldigheten. Av specialmotiveringen till 6 § andra stycket LSA (jfr prop. 1998/99:84 s. 113) framgår att med rester för vilka skattskyldighet kan uppkomma avses sådant som krossat glas och liknande och inte t.ex. de jordmassor som uppkommer som en följd av komposteringen. I propositionen (s. 29) anges dock under rubriken Vad är inte att anse som en skattepliktig avfallsanläggning bl.a. följande. ”Anläggningar som bedriver behandlingar, t.ex. rötning, där själva rötningsprocessen tar längre tid än tre år kommer dock att bli skattepliktiga.”
Lagtexten anger inte någon tid inom vilken en färdig kompost måste föreligga för att processen skall anses som kompostering. Om fråga därför är om en process för att omvandla material till kompost och inte bara en förvaring av icke behandlingsbart material kan den omständigheten att processen tar längre tid än tre år enligt Regeringsrättens mening inte innebära att processen förlorar sin karaktär av kompostering med påföljd att skattskyldighet inträder för det i processen ingående materialet.
Fråga uppkommer vidare om det material som är föremål för kompostering eller som förvaras med avsikt att genomgå en sådan process skall anses förvarat inom anläggningen i den mening som avses i 1 § LSA. Tolkas begreppet förvaring så att det omfattar också sådant material utlöses principiell skattskyldighet enligt 1 § så snart som materialet förvarats inom anläggningen under längre tid än tre år. Eftersom 6 § LSA anger undantag från den skatteplikt som annars skulle föreligga enligt 1 § finner Regeringsrätten emellertid att material som förs in till en anläggning för att där bearbetas på sätt som anges i 6 § LSA inte kan anses förvarat där i den mening som avses i 1 § så länge det förvaras i avsikt att bearbetas eller så länge processen pågår.”
”REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE”
Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked i de delar det överklagats.
Värdering av teckningsoptioner avseende icke marknadsnoterade aktier, med ledning av den s.k. Black & Scholes-modellen, har ansetts ge ett sådant resultat att det kan läggas till grund för beräkningen av arbetsgivaravgifter
Arbetsgivaravgifter utgiftsåret 1993
Bolaget X lämnade under år 1992 fyra anställda erbjudande om teckningsoptioner. A och B accepterade erbjudandet. Någon ersättning till arbetsgivaren utgavs inte. Optionerna emitterades den 20 december 1993 tillsammans med skuldebrev och de gav innehavarna rätt att under år 1997 teckna 400 aktier i bolaget till en kurs om 500 kr. Enligt avtalet hade innehavaren rätt att sälja sina optionsbevis till bolaget under perioden den 1 april – 31 maj 1995. Om innehavaren inte påkallade försäljning hade bolaget rätt att lösa in optionsbevisen under perioden den 1 juni – 31 augusti 1995. Köpeskillingen bestämdes i båda fallen genom en i avtalet specificerad formel, knuten till bolagets resultat. Slutligen hade bolaget rätt att förvärva optionsbevisen bl.a. i det fall innehavarens anställning upphörde eller om någon rätt till optionen övergick till någon annan än innehavaren, utom i det fall optionsbeviset pantsattes till bolaget.
Bolaget betalade inte några arbetsgivaravgifter avseende optionerna till de anställda. Skälet härför var enligt bolaget att de anställda inte erhöll någon skattepliktig förmån i tjänsten genom de erhållna optionerna, eftersom principen bakom erbjudandet var att optionsinnehavarna inte skulle få del av eventuellt upparbetat värde i bolaget. Enligt bolaget gjordes det nämligen en kalkyl på optionerna som visade att bolaget hade ett negativt värde om 1 636 000 kr vid tiden för avtalens tillkomst, vilket utgjorde utgångspunkt för en bedömning av aktiernas avistapris. Med hänvisning till att teckningskursen var 500 kr per aktie uppkom enligt bolaget inte något skattepliktigt värde för de anställda. Vidare framhöll bolaget att den av skattemyndigheten tillämpade Black & Scholes-modellen för värdering av optioner är olämplig i förevarande fall eftersom bolagets aktier inte är föremål för marknadsmässig omsättning.
Skattemyndigheten beslöt att höja bolagets avgiftsunderlag för utgiftsåret 1993 med 704 800 kr, motsvarande ett förmånsvärde om 1 762 kr per aktie. Som skäl för beslutet angavs att en optionsförmån enligt 42 § andra stycket kommunalskattelagen (1928:370) (KL) skall värderas till marknadsvärdet. Bolagets optioner var inte föremål för handel varför det saknas kurser att knyta an till vid värderingen. Enligt punkten 5 av anvisningarna till 42 § KL skall vid beräkningen av en skattskyldigs förmån att på grund av anställning få förvärva värdepapper även beaktas värdet av rätt att till ett i förväg bestämt pris få förvärva egendom vid en senare tidpunkt. Det innebär alltså att ett förväntningsvärde skall beaktas vid fastställandet av marknadsvärdet vid en värdering av optioner som utgör värdepapper. Enligt skattemyndighetens mening skall värdering av optioner till anställda i förevarande fall ske med utgångspunkt i Black & Scholes-modellen. En tillämpning av denna värderingsmodell ger på A:s och B:s optionsförvärv ett förväntningsvärde om 1 762 kr per aktie. Detta medför ett sammanlagt förmånsvärde för dem båda om 704 800 kr. Detta värde kan inte anses vara för högt beräknat eftersom det faktiska värdet av erhållna förmåner översteg den skattepliktiga förmånen. A och B omsatte nämligen optionerna i enlighet med villkor i optionsavtalen och avyttrade under 1995 dessa till bolaget för sammanlagt 1 071 830 kr.
Bolaget begärde omprövning av beslutet och yrkade att höjningen av underlaget för arbetsgivaravgifter skulle sättas ned med 25 procent. Till stöd för sin talan anförde bolaget bl.a. att ett praktiskt sätt att hantera Black & Scholes-modellens brister vid en tillämpning på bolagets optioner skulle kunna vara att i och för sig tillämpa modellen, men att beakta att dispositionsrätten var inskränkt i flera avseenden. En nedsättning med 25 procent av det värde som Black & Scholes-modellen ger beaktar dess brister i förhållande till bolagets optioner på ett så väl avvägt sätt att underlaget för beräkning av arbetsgivaravgifter inte blir uppenbart för högt.
Skattemyndigheten ändrade vid omprövningen inte sitt ursprungliga beslut.
Bolaget överklagade beslutet till länsrätten och vidhöll därvid sitt yrkande att värdet av optionerna skulle sättas ned med 25 procent. Till stöd för sin talan anförde bolaget bl.a. följande. Skattemyndigheten anser att en innehavstid om 1,5 år är så kort att Black & Scholes-modellen är lämplig. När ”kapitalmarknaden” använder modellen för beräkning av ett teoretiskt pris på en option avseende en marknadsnoterad aktie används 30 dagars historisk volatilitet och 90 dagars statsskuldränta som riskfri ränta. Black & Scholes-modellen används aldrig för att beräkna ett teoretiskt pris på en option som förfaller efter 1,5 år. För det fall den inskränkta dispositionsrätten inte beaktas är modellen inte lämplig eftersom förväntningsvärdet blir för högt när varken optionen eller den underliggande aktien kan avyttras i denna situation.
Skattemyndigheten vidhöll vid omprövningen med anledning av överklagandet sitt ursprungliga beslut. Som motivering anfördes bl.a. följande. Eftersom Black & Scholes-modellen får anses vara en av de dominerande optionsvärderingsmodellerna på marknaden har skattemyndigheten använt den vid beräkningen av marknadsvärdet av ifrågavarande optioner. Skattemyndigheten anser inte att cirka ett år kan anses som en för lång inlåsningsperiod för ifrågavarande optioner. Optionerna är inte marknadsnoterade och därmed inte exponerade för de snabba värdeförändringar som kan förekomma på en öppen marknad där ett värdepappers pris bestäms av en rad olika faktorer utöver bolagets verkliga värde. Förmånstagarna har inte haft något behov av att snabbt kunna reagera på marknadens svängningar, t.ex. vid en tillfällig uppgång eller en begränsad nedgång. Inskränkningen som den begränsade dispositionsförmågan möjligen medför måste därför anses försumbar och kan inte beaktas vid fastställandet av ett förmånsvärde. Bolaget har inte heller kunnat visa att det uppgivna förhållandet att Black & Scholes-modellen typiskt sett skulle användas för optioner med kortare löptid på något vis skulle innebära att optionerna åsatts ett alltför högt värde.
De parametrar som ingår i Black & Scholes-modellen är följande: den underliggande aktiens avistapris, lösenpriset, optionens kvarvarande löptid, underliggande aktiens volatilitet (relativ prisrörlighet) och den riskfria räntan samt en standardnormalfördelning.
Aktiens avistapris har beräknats så att bolagets eget kapital per den 31 december 1993 har delats med antalet aktier, vilket ger ett pris om 2 149,21 kr per aktie. Optionens kvarvarande löptid är cirka fyra år. Volatiliteten för aktien har bestämts till 0,01, eftersom det knappast förekommit någon handel i aktien. Den riskfria räntan har bestämts till 6,36 procent, motsvarande räntesatsen per den 20 december 1993 för en statsobligation med förfallodag 1997. Med ett lösenpris om 500 kr uppkommer ett förväntningsvärde om 1 762,21 kr per aktie. Av utredningen framgår vidare att A och B har beskattats för ifrågavarande förmåner taxeringsåret 1994. Förmånerna har då värderats till ett högre belopp än vad skattemyndigheten ansett att de skall värderas till i det överklagade beslutet. Dessa taxeringsbeslut har inte överklagats av A och B.
I sin bedömning hänvisade länsrätten till vissa förarbeten (prop. 1989/90:50 s. 73 samt SOU 1989:33 vol. III s. 33) och anförde vidare. Skattemyndigheten har använt Black & Scholes-modellen, vilket länsrätten finner kan vara en bra utgångspunkt. Av de variablar som påverkat priset vid användandet av modellen är löptiden och lösenpriset ostridiga. Eftersom aktierna i bolaget inte var marknadsnoterade har aktiernas marknadsvärde vid avtalstillfället fått bestämmas på annat sätt. Länsrätten finner inte sannolikt att skattemyndighetens metod att bestämma avistapriset har inneburit att värdet har satts för högt. En ökad prisrörlighet (volatilitet) för den egendom som optionen avser medför att värdet på optionen ökar. Länsrätten finner att det framstår som om volatiliteten har bestämts mycket försiktigt när man har stannat för 0,01. Härigenom kan sägas att hänsyn har tagits till rådighetsinskränkningar som föreligger. Länsrätten finner att den inskränkning av dispositionsrätten som förelegat inte kan antas ha påverkat värdet på optionerna mer än vad som har skett. En höjning av räntenivån medför i de flesta fall att värdet på optionen ökar. Den riskfria räntan har i skattemyndighetens beräkning satts till 6,36 procent. Länsrätten finner inte att detta var för hög ränta. Sammanfattningsvis finner länsrätten att det inte är sannolikt att förväntningsvärdet har bestämts till ett för högt belopp.
I målet godkänns en värdering enligt Black & Scholes-modellen av teckningsoptioner avseende icke marknadsnoterade aktier. Noteras bör emellertid att de tvistiga parametrarna hade uppskattats relativt försiktigt. Volatiliteten hade uppskattats till ett anmärkningsvärt lågt värde. Dessutom översteg värdet vid försäljningen av optionerna det beräknade förväntningsvärdet. Detta gjorde det troligen lättare för domstolarna att komma fram till detta resultat än om börskurserna hade gått åt andra hållet.
För tullverkets rätt att kontrollera transporten av, omhänderta och beskatta olja är det inte avgörande för vilket syfte införseln skett, utan på vilket sätt den sker. Cirkulationsdirektivet och svensk lagstiftning gör det inte möjligt att skattefritt införa olja för uppvärmning till Sverige.
Vid tranportskontroll den 23 november 1998 påträffades 2 600 liter finsk rödmärkt mineralolja. Två 1 000-litersbehållare och tre 200-litersplåtfat omhändertogs. Tullverket beslutade även, med stöd av 2 kap 13 § lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter (LPK), att påföra H skatt avseende oljan. Transporten skedde med lastbil. Lastbilen hade vid tidigare transportkontroller påträffats med punktskattepliktig olja i lasten.
H överklagade besluten till länsrätten.
Länsrätten avslog överklagandet och angav som skäl att det kan inte anses uteslutet att H vid uppvärmning förbrukat cirka 10 kubikmeter per år och att han härvid använt sig bl.a. av den finska rödmärkta oljan. Införseln får därför anses ha skett för privat ändamål. Transporten av oljan har emellertid skett på ett sådant ovanligt sätt som avses i artikel 9 punkten 3 i direktivet.
RSV och H överklagade länsrättens dom.
Under ”KAMMARRÄTTEN GÖR FÖLJANDE BEDÖMNING” anges bl.a. följande.
”Av cirkulationsdirektivet följer att svenska myndigheter har rätt att kontrollera hur mineraloljor transporteras, om skatt har erlagts eller kommer att erläggas och om transportören använder eller kan antas komma att använda mineraloljan i ett kommersiellt ändamål. Det är inte i direktivet närmare föreskrivet hur kontrollen får ske och av vem kontrollen får ske. – Med beaktande härav och vad som framkommit om omständigheterna kring H:s transport av den aktuella mineraloljan och mängden införd olja är det kammarrättens bedömning att Tullverket – alldeles oavsett vad som kan antas ha varit ändamålet med införseln – haft skäl anta att H:s transport av mineralolja varit yrkesmässig och att Tullverket således haft rätt såväl att stoppa som att kontrollera H:s mineraloljetransport. Då punktskattepliktig vara påträffats vid kontrollen och det funnits anledning anta att transporten inte skett i enlighet med 1 kap. 6 § LPK har Tullverket även haft fog för sitt omhändertagandebeslut.
Ovan redovisade direktiv och lagstiftning möjliggör inte, vare sig i november 1998 eller nu, för H att skattefritt införa olja för uppvärmning till Sverige. Hanteringen av oljan har varit yrkesmässig och transporten har inte åtföljts av ett förenklat ledsagardokument eller bevis om ställd säkerhet. Med hänsyn härtill och då skattskyldigheten inträtt har Tullverket på sätt som skett ägt att besluta om beskattning.”
”DOMSLUT”
Kammarrätten avvisar RSV:s överklagande.
Kammarrätten avslår H:s överklagande.
KR har ansett en kollektivavtalsstiftelse oinskränkt skattskyldig på grund av att fullföljdskravet inte uppfyllts.
Inkomsttaxering 1996-1997
SKM ansåg en kollektivavtalsstiftelse vara oinskränkt skattskyldig då fullföljdskravet inte uppfyllts. Under åren 1991-1996 har endast cirka 10 procent av nettoavkastningen delats ut till stadgeenligt ändamål.
LR avslog stiftelsens överklagande. KR har nu gjort detsamma.
Det kan ha sitt intresse att notera att en ledamot, lagmannen, är skiljaktig och anser att förarbetena till 7 § 6 mom. sjätte stycket SIL (numera 7:16 IL) endast anger att av stiftelsens avkastning ska (enligt praxis cirka 80 procent) användas för avsett ändamål och att det inte sägs att någon viss del måste användas under en viss tidsperiod. Enligt dissidenten är det naturligt att vissa år avkastningen inte används då ersättning inte behövs medan andra år hela avkastningen och också en del av kapitalet används. För att kunna fullfölja ändamålet krävs därför att vissa år större delen av avkastningen avsätts till kapitalet. Med hänsyn till detta och till att stiftelsens placering bland katalogsubjekten markerar att lagstiftaren avsett en positiv särbehandling bör stiftelsen vara begränsat skattskyldig.
Utdelning på förvärvade aktier där säljaren förbehållit sig rätt till utdelning har beskattats hos förvärvaren
SKM tog upp ett belopp utgörande utdelning på aktier i AB X som A förvärvat den 1 januari 1996. Eftersom beslut om utdelning på dessa aktier fattats och utbetalning skett strax efter det att A blivit ägare till aktierna och eftersom utdelning inte ansetts kunna avskiljas från aktierna innan förslag om vinstutdelning lagts fram eller antagits har SKM beslutat att utdelningen ska beskattas som inkomst av kapital hos A.
A överklagade SKM:s beslut. Som grund för sin talan anförde han att enligt avräkningsnota den 1 januari 1996 köpte han 1000 aktier i AB X från AB Y (som var hans eget bolag). Av avräkningsnotan framgår att förvärvet skedde exklusive den rätt till utdelning som skulle komma att falla ut under 1996. Detta var avtalat i samband med köpet och en förutsättning för förvärvet.
LR, som avslog överklagandet, gjorde följande bedömning;
”Av första stycket i 3 § 9 mom. lagen om statlig inkomstskatt uttalas att som regel skall skattepliktig utdelning på aktier och andelar tas upp som intäkt för den var ägare av kupongen eller av annan anledning hade rätt till utdelningen, när denna blev tillgänglig för lyftning. Eftersom utdelningen inte var beslutad eller till sitt belopp känd vid den tidpunkt då A förvärvade aktierna kan, oavsett vad A och hans bolag har avtalat, rätten till utdelningen i skatterättsligt hänseende inte tillkomma AB Y såsom skattepliktig utdelning. Den rätt till utdelning, som detta bolag tillförsäkrats genom det upprättade avtalet måste, såsom skattemyndigheten har gjort gällande, ses som ett tillägg till den köpeskilling för de aktier som A förvärvat. Med hänsyn härtill och till vad som i övrigt redovisats i målet anser länsrätten att överklagandet skall lämnas utan bifall.”
A överklagade LR:s dom. Till stöd för sin talan anförde han i huvudsak följande. AB Y har överlåtet sitt aktieinnehav i X AB, exklusive utdelningsrätten för 1996, till A personligen. AB Y har således behållit en utdelningskupong avseende den utdelning som skulle komma att utbetalas under inkomståret 1996. Någon överlåtelse av utdelning förekommer således inte i strikt mening. AB X kan inte med befriande verkan lämna utdelning till A som innehavare av endast aktiebrev utan tillhörande kupong. AB Y har kupongen i sin besittning. Lagrådets uttalande i prop. 1993/94:50 s. 434 om att en totalavhändelse av den framtida utdelningen inte är möjlig med tanke på splittringsförbudet ger e contrario stöd för uppfattningen att ett enda års utdelning kan separeras från den underliggande aktien.
KR angav följande
I prop. 1993/94:50 uttalas bl.a. följande. I likhet med vad Lagrådet påpekat bör framhållas att en aktieägare i stället för att överlåta framtida ännu inte beslutad utdelning självfallet kan utfästa sig att till annan betala sådana utdelningsbelopp. Det blir då en obligationsrättslig förpliktelse och inte en verklig splittring av aktierätten. Denna överlåtelse beskattas enligt vanliga regler beroende av utfästelsens innebörd (s. 346). Det är en grundläggande aktiebolagsrättslig princip att den andelsrätt i bolaget som aktien representerar inte med verkan mot bolaget kan delas upp i andelar. Ett uttryck för denna odelbarhetsprincip är det s.k. splittringsförbudet som innebär bl.a. att det inte är tillåtet att avskilja de till aktien knutna ekonomiska befogenheterna. En totalavhändelse av rätten till andel i vinst är därför inte möjlig. I den aktiebolagsrättliga litteraturen har det rått någon tvekan om det är möjligt att i kupongbolag med verkan mot bolaget överlåta rätten till framtida vinst i begränsad omfattning t.ex. utdelning för ett visst antal år framåt. Med hänsyn till splittringsförbudets betydelse synes det emellertid vara riktigast att besvara frågan härom nekande. Möjligen kan mycket små avvikelser från splittringsförbudet medges t.ex. överlåtelse av utdelningskupongen när företagsledningens förslag till vinstutdelning lagts fram (s. 434).
I den avräkningsnota som upprättades vid försäljningen av aktierna i AB X anges som objekt nämnda aktier exklusive utdelningsrätt. Någon begränsning i tiden för säljarens förbehåll om rätt till utdelning på aktierna anges därvid inte. Förbehållet får därför anses avse rätten till all framtida utdelning. Ett sådant totalt avskiljande av rätten till utdelning på aktier är med anledning av det s.k. splittringsförbudet inte möjligt att genomföra. Kammarrätten finner därför att rätten till utdelning övergått till A då han förvärvade aktierna. Han skall därmed beskattas för den utdelning som utbetalades under 1996. Den omständigheten att han kan ha utfäst sig att betala ett belopp motsvarande utdelningen till det säljande bolaget föranleder inte annan bedömning. Överklagandet skall därför avslås.
Fråga om aktiebolags rätt till avdrag för underskott i handelsbolag när handelsbolaget erhållit ackord under beskattningsåret (flera mål).
1 och 11 §§ lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet.
Fråga om påförande av skattetillägg för en näringsidkare som inte har redovisat något uttag avseende privat användning av bil som ingår i näringsverksamheten men likväl beskattats för sådant uttag på grund av presumerad privat användning.
Fråga om delägare i fåmansaktiebolag, som inte redovisat någon förmån av fri bil, ska påföras skattetillägg på grund av presumerad privat användning av bolagets bil.

References: § 1
 § 1
 § 1
 § 3
 § 1
 § 6
 § 9
e contrario