Source: http://axel-conrad.de/tax/tax04.html
Timestamp: 2017-05-27 17:34:05+00:00

Document:
Besteuerung des Internets - Kapitel 4
IV. SERVER ALS BETRIEBSSTÄTTE
1. Einleitung	2. Rechtslage in Deutschland 2.1 Betriebsstätte nach § 12 AO a) "Feste Geschäftseinrichtung" aa) Keine Festigkeit wegen Verlagerbarkeit? bb) Keine Festigkeit wegen nur temporärer Existenz des Webshops? cc) Zwischenergebnis zum Merkmal "fest" b) "Dem Geschäft dienen" aa) Betriebshandlungen bb) Personelles Dienen - Wie viel Personal braucht eine Betriebstätte? aaa) EU-Urteil bbb) Übertragbarkeit auf Server? ccc) Pipeline-Urteil des BFH ddd) Weitere Entscheidung cc) Zwischenergebnis c) Verfügungsmacht d) Zwischenergebnis zur Betriebsstätte nach AO 2.2 Betriebsstätte nach Art. 5 OECD-MA a) Gesetzeswortlaut b) Kein Ausnahmetatbestand nach Abs. 4 aa) "Lager" gem. Abs. 4 a) bb) "Vorbereitender Art" gem. Abs. 4 e) cc) Zwischenergebnis c) Voraussetzungen d) Ergebnis zu Art. 5 OECD-MA 2.3 Ergebnis zur Rechtslage in Deutschland 3. Rechtslage im UK 4. Server als Anknüpfungspunkt? 4.1 Funktionsweise 4.2 Server als Versandhaus? 4.3 Beliebigkeit des Standortes 4.4 Nicht zweifelsfreier Serverstandort 4.5 Folgen 5. Zusammenfassung und Ausblick in die Zukunft 1.
In diesem Kapitel soll geklärt werden, ob ein Server oder ein darauf eingerichteter Webshop eine Betriebsstätte (permanent establishment) begründen kann.
Diese heftig umstrittene Frage [Server ist Betriebsstätte: Schmidt-Heinicke, EStG, § 49 Rn. 46; Spatschek, CR 1999, S. 165 (169): Server ist (eher) keine Betriebsstätte: Wichmann, K&R 1999, S. 193 (198); Zöllkau, CR 1998, S. 290 (293); Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7186); Strunk, IStR 1997, S. 257 (261); Holler/Heerspink, BB 1998, S. 771 (773); Wiater, http:// www.internet-steuerrecht.de/ docs/ueberblick/INTER_neu.htm, S. 5, sofern dem Server nur die Rolle eines Versandhauskataloges zukommt; Nellen, http:// www.cob.sjsu.edu/ facstaff/nellen_a/OECD-PE.html, nach der der Server als Betriebsstätte ungeeignet ist; nach Hickey, e-commerce, S. 54; durch einen Server kann aber ein Handel betrieben werden und damit eine Einkommensteuerpflicht nach UK-Recht auslösen, S. 216; sofern Personal eingesetzt wird, kann dies eine Betriebsstätte im USt-Sinne begründen, S. 233; Rechtslage unklar: Deutschland: Kilius/Wallis, in: Hoeren/Sieber, Kapitel 18, Rn. 21; UK: Kay, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 141; McDonnell, Taxation, S. 308; Holland: Lambooij, http:// www.lovotax.nl/ lovotax/publications/publikatie.html?doc_id=263; 2; unklar bei Kowallik, DStR 1999, S. 223 (223) (Betriebsstätte verneinend) im Gegensatz zu Fn. 11 (Betriebsstätte bejahend); Kanada: Borraccia, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 130 (130); Frankreich: Bourtourault, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 137 (138); Holland: Postma, Intertax Volume 26, Issue 10 (1998), S. 303 (304); Japan: Murata, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 127 (128), der eher eine Betriebsstätte bejahen als verneinen würde.] ist bislang weder national noch international [siehe jedoch unten] ausreichend geklärt. Die Klärung ist aber für die Besteuerung von entscheidender Bedeutung, da bei Internet-Geschäften die Gewinne und Umsätze regelmäßig nur dann steuerbar sind, wenn ein Anknüpfungspunkt in Form einer Betriebsstätte zu bejahen ist. Aktuell: Die Wirtschaftswoche berichtete wie folgt: "Am 9. Januar kündigte die OECD an, künftig Websites und Internet-Server zu besteuern. Bereits am 22. Dezember 2000 hatte das OECD Committee on Fiscal Affairs den lange erwarteten Konsens zur Auslegung des Begriffs der „steuerlichen Betriebsstätte“ erreicht. Zur Umsetzung dieses Beschlusses sind in den OECD-Mitgliedsstaaten keine neuen Gesetze erforderlich, so dass die Regelung für die Internet-Anbieter sofort gültig ist. Darauf weist PricewaterhouseCoopers (PwC) hin." [URL: http:// 194.64.225.24/ WirtschaftsWoche/Wiwo_CDA/ 0,1702,10692_55345__1,00.html]
Den Text des OECD-Komitees können Sie hier herunterladen. Vorausgesetzt wird im folgenden, dass der Server nicht im Eigentum des Anbieters steht. [Wäre dies der Fall, so lässt sich die Betriebsstätte schon durch die Büroräume bejahen, in denen der Server aufgestellt wird.] 2.
Ausländische Unternehmer können der nationalen Steuer unterfallen, wenn sie im Inland eine Betriebsstätte betreiben, vgl. u.a. § 3a Abs. 1 S. 2 UStG, § 49 Abs. 1 Nr. 2 a) EStG. Der Begriff der "Betriebsstätte" ist legal in § 12 AO und den Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) definiert.
Sofern Gewinne eines Unternehmens mit Sitz in einem Staat, mit dem die Bundesrepublik ein DBA geschlossen hat, besteuert werden sollen, geht die Definition des jeweiligen DBA als lex specialis der des § 12 AO vor. [Vgl. Nr.4 des Anwendungserlass zu § 12 AO vom 15.07.1998, BStBl. I S. 630; Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 44; Strunk/Zöllkau, FR 1998, S. 589 (593).]
Betriebsstätte nach § 12 AO
Zunächst soll überprüft werden, ob eine Betriebsstätte nach der AO zu bejahen ist. [Behandelt werden also alle Fälle, ausschließlich der Einkommensbesteuerung eines Unternehmens, dessen Sitzstaat kein DBA-Land ist.] § 12 AO:
"Betriebsstätte ist jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient.
Als Betriebsstätte sind insbesondere anzusehen:
6. Ein- oder Verkaufsstellen [...]"
Über den Wortlaut hinaus wird eine gewisse Verfügungsmacht verlangt. [Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 11; Schmidt-Heinicke, EStG, § 49 Rn. 18; Brodersen, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 133 (134).]
Die Unternehmereigenschaft des Anbieters soll im Folgenden unterstellt werden.
a) "Feste Geschäftseinrichtung"
Ein Server bzw. ein auf einem Server installierter Webshop müsste eine "feste Geschäftseinrichtung oder Anlage" sein.
Das setzt eine Beziehung von gewisser Dauer zu einem bestimmten Punkt auf der Erdoberfläche voraus. [Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.a); Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 6; Eicker/Scheifele, IWB Fach 3 Gruppe 2, S. 783 (784).] Das Tatbestandsmerkmal soll gewährleisten, dass eine Person nicht schon aufgrund ihrer physischen Anwesenheit steuerpflichtig ist. Vielmehr ist ein gewisser räumlich/zeitlicher Bezug notwendig. Nach h.M. ist dieses - auch bei einem angemieteten - Server der Fall. [Strunk/Zöllkau, FR 1998, S. 589 (592); Strunk, IStR 1997, S. 257 (258); Spatschek, CR 1999, S. 165 (167).] Denn der Server sei einem angemieteten Hotelzimmer vergleichbar, das eine Betriebsstätte begründen kann. [Vgl. Portner, IStR 1999, 553 (554); Köhler/Arndt, Recht des Internet, S. 53.] aa) Keine Festigkeit wegen Verlagerbarkeit?
Indes kann als Server ein tragbarer Rechner dienen. Insofern lässt sich die Dauerhaftigkeit der Verbindung in Zweifel ziehen. [Pinkernell, StuW 1999, S. 281 (283).] Nach Pinkernell sei deshalb ist im Einzelfall zu prüfen, ob ein Rechner eine Betriebsstätte begründen kann oder nicht. [Pinkernell, StuW 1999, S. 281 (283).] Dem könnte entgegengehalten werden, dass auch ein transportabler Zeitungsstand, der an eine andere Stelle befördert werden kann, für die Zeit seiner Aufstellung eine Betriebsstätte begründet. [Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 9.]
Im Gegensatz zu einem solchen Zeitungsstand ist bei einem tragbaren Computer aber keine Verbindung zum Boden notwendig. Eine Hochgeschwindigkeitsverbindung zum Internet kann auch drahtlos erfolgen. Deshalb ist bei einem tragbaren Rechner eine Betriebsstätte zu verneinen.
Im Ergebnis könnte man sogar noch einen Schritt weiter gehen: Es ist kein sachlicher Grund ersichtlich, warum das Leistungsangebot über einen transportablen Server, der über eine kabellose Verbindung mit dem Internet verbunden ist, und über einen aufgestellten Server unterschiedlich behandelt werden sollen. Entweder man verzichtet auf das Merkmal "fest" [Im Ergebnis so auch Portner, IStR 1999, S. 641 (644).] oder ein Server ist nie eine Betriebsstätte.
Zudem stellt sich die Frage, ob ein Webshop, der innerhalb von Minuten auf einen anderen Server verlagert werden kann, sich als "fest" bezeichnen lässt. [Portner, IStR 1999, S. 641 (644).] Technisch ist es durchaus möglich, ein Programm zu schreiben, dass den Webshop etwa nach einer Stunde auf einen anderen Server überträgt und die Anfragen auf diesen Server umleitet. [Es stellt sich dann natürlich die Frage, ob diese Verlagerung gegen § 42 AO verstößt.]
bb) Keine Festigkeit wegen nur temporärer Existenz des Webshops?
Im Ergebnis könnte das Merkmal "fest" bei einem Webshop aus einem anderen Grund verneint werden. Denn auch wenn man den Server als "fest" bezeichnet, so erscheint es problematisch, den Server mit dem Webshop des Anbieters gleichzusetzen. Nicht der Server, sondern der "Webshop" bietet die Waren über den Server an. Der Webshop selbst ist eine Software, die den Server lediglich für Sekundenbruchteile benutzt. Stellt man auf den Webshop - also auf die Software - ab, so scheitert das Merkmal "fest" an der fehlenden Gegenständlichkeit. Auch das Merkmal der Dauerhaftigkeit wirft in diesem Zusammenhang Probleme auf: Im wesentlichen besteht ein Server aus drei "festen" Komponenten: Der Festplatte, der Datenleitung und dem Prozessor. Der für einen Webshop auf der Festplatte benötigte Platz nimmt wenige Quadratmillimeter ein, auf denen sich die Dateien auch physisch lokalisieren lassen. Jedoch ist zu bedenken, dass das Betriebssystem von sich aus die Dateien auf andere Stellen legen kann, beispielsweise bei einer Defragmentierung. Die Zuordnung auf eine bestimmte Stelle ist deshalb nicht unbedingt dauerhaft. Hinzu kommt, dass bei vielen Systemen nicht nur ein Server, sondern mehrere Server zusammen den Shop bilden, so dass eine genaue Zuordnung unmöglich ist.
Die Datenleitung und das Modem sind ebenfalls "fest". Jedoch können sie nicht dem Server zugerechnet werden, sondern sind Teil der Telekommunikationsanlage (deren Betriebsstätteneigenschaft später erörtert wird), denn der Anbieter kann nicht wie bei dem Datenträger unmittelbar auf diese Komponente zugreifen. Zudem wird dieser Teil des Servers nur kurze Zeit von dem Anbieter genutzt - entsprechend einem Flur, den man zu seinem Büro durchschreitet -, so dass keinesfalls von einer Dauerhaftigkeit gesprochen werden kann. Die Aufgabe dieser beiden genannten Komponenten ist indes im Verhältnis zu der Aufgabe des Prozessors nebensächlich. Dieser steuert den Server, erledigt die Bearbeitung der Anfragen und damit die Geschäftstätigkeit. Sofern auf den Prozessor und nicht auf die in ihm fließenden "unfesten" Ströme abgestellt wird - Elektronenimpulse als Betriebsstätte anzusehen liegt dem Leitbild des Gesetzes eher fern - ist die Zeit, die der Webshop in dem Prozessor "existiert", sehr gering. Für die Bearbeitung eines Webshops benötigt der Prozessor nicht einmal Sekunden - die gesamte Rechenzeit zusammengezählt. Zudem bearbeitet der Prozessor - neben seinen Betriebssystemaufgaben - die Anfragen an alle auf dem Server installierten Webshops. Von einer Dauerhaftigkeit kann daher nur schwerlich gesprochen werden. [Zudem hat der Anbieter keine Verfügungsmacht über den Prozessor; auch lässt sich wegen der Vielzahl von Operationen kaum sagen, wann der Prozessor für den Anbieter arbeitet.]
Das Ergebnis stimmt auch mit der Literaturansicht überein. Danach fehlt es bei einer Website an einer räumlichen und zeitlichen Dauerhaftigkeit. [Vgl. Spatschek, CR 1999, S. 165 (167); Gummert, in: Kilian/Heussen, 94/43; Kilius/Wallis, in: Hoeren/Sieber, Kapitel 18, Rn. 10; Köhler/Arndt, Recht des Internet, S. 52; Fischer, Grundfragen, S. 5; Bernütz, IStR 1997, S. 353 (353); Wiater/Bosch, IStR 1998, S. 757 (758).] Wieso dennoch zahlreiche Autoren auf den Server und nicht auf die Website (Webshop) abstellen, ist unklar.
cc) Zwischenergebnis zum Merkmal "fest"
Insofern kann weder der Server noch der auf ihm installierte Webshop als "virtuelles Geschäft" - mangels Dauerhaftigkeit bzw. Festigkeit grundsätzlich eine Betriebsstätte begründen. [Eine Ausnahme hiervon ist - s.o. - dann zu machen sein, wenn der Server dem Anbieter gehört und nur von diesem genutzt wird, was jedoch nur bei einem sehr geringen Teil der Anbieter der Fall ist. Dann ist auf die Gesamtheit des Rechners - und nicht nur auf die für den Webshop benötigten Teile - abzustellen, die "fest" ist.] b) "Dem Geschäft dienen" Der Server und der darauf eingerichtete Webshop müsste auch dem Geschäft des Unternehmens dienen.
Dieses ist dann der Fall, wenn sie dazu bestimmt sind, den Unternehmenszweck zu fördern. [Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 19.] Gemeint ist jede unternehmensbezogene Tätigkeit in oder mit der Geschäftseinrichtung oder Anlage. [Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 19.]
Aus zwei Gründen ist fraglich, ob auf dem Server eine solche Tätigkeit ausgeübt wird: Zunächst ist problematisch, ob der Server ein "Mehr" im Vergleich zu anderen Kommunikationsmitteln wie einem Telefon, Fax oder Postfach darstellt. Sofern sich dieses bejahen lässt, stellt sich die Frage, ob die Tätigkeit des Servers ohne ständigen Personaleinsatz auskommt und bejahendenfalls dennoch eine Betriebsstätte begründen kann. aa) Betriebshandlungen
Eine Betriebsstätte ist zu verneinen, wenn dem Server nur die Aufgabe eines Informationsmittlers zukommt, er also nur den Willen des Anbieters übermittelt. Dann entspricht er einem Faxgerät, das keine Betriebsstätte begründet.
Die Willenserklärung, die zum Abschluss des Kaufvertrages führt, wird mit der Inbetriebnahme des Computers ausgesprochen, der Rechner selbst gibt keine Willenserklärung ab, so dass von einem Direktgeschäft ausgegangen werden könnte. [Pinkernell, StuW 1999, S. 281 (286); Strunk, IStR 1997, S. 257 (259); für DBA-Betriebsstätten wohl auch Key, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 141.] Der Webshop stellt indes ein "Mehr" zu anderen Kommunikationsmitteln da. Denn der Webshop übermittelt nicht nur die Willenerklärung, sondern stellt selbstständig die Voraussetzungen für die Abgabe einer Willenserklärung fest. Ansonsten hinge das Zustandekommen des Vertrages allein von der Annahme des Vertrages durch den Kunden ab, ohne dass der Anbieter etwa bei fehlender Liquidität des Kunden den Vertragsschluss verhindern könnte. Nicht der Anbieter, sondern der Kunde gibt das Angebot ab - und der Server wird - als Bote - für den Anbieter die Annahme bekunden und dadurch über das Zustandekommen des Vertrages "entscheiden". [Ähnlich: Gummert, in: Kilian/Heussen, 94/56.] Der Rechner reagiert folglich auf die Willenserklärungen des Kunden und leitet diese nicht nur weiter. Das Geschäft ist also gerade nicht mit einem Direktgeschäft vergleichbar.
Dies wird letztendlich auch durch § 12 Nr. 6 AO bestätigt, da der Webshop seinem Wesen nach als Verkaufsstelle dient. Im Ergebnis ist der Server/Webshop mehr als ein bloßes Kommunikationsmittel. bb) Personelles Dienen - Wie viel Personal braucht eine Betriebstätte?
Heftig umstritten ist die Frage, ob aus dem Wort "dienen" folgt, dass auch Personal beschäftigt sein muss.
Dieses könnte dann dahingestellt bleiben, wenn der Server/Webshop von dem Unternehmer zuzuordnenden Personal bedient wird. Bei der Einrichtung und Aktualisierung des Webshops ist dieses der Fall. [Spatschek, CR 1999, S. 165 (168); in Rechenzentren ist pro Server pro Monat ein Mann-Tag einzurechnen, für die Betreuung des Webshops mindestens ein Mann-Tag, Quelle: QuBiz/Bertelsmann mediaSystems.] Jedoch wird das Bedienungspersonal des Anbieters gerade nicht am Ort des Servers tätig werden, sondern am Ort des Anbieters. Insofern wird gerade kein Personal dauerhaft am Ort des Servers eingesetzt. Anders ist es möglicherweise, wenn der Webshop von dem Provider eingerichtet wird. Aber auch dann kann der Webshop von überall eingerichtet werden.
Es stellt sich also die Frage, ob eine Betriebsstätte nur bei einem dauerhaften Einsatz von Personal am Ort des Servers zu bejahen ist.
Hierzu ergangene Entscheidungen des EuGH und des BFH widersprechen sich scheinbar.
aaa) EU-Urteil
In dem vom EuGH zu entscheidenden Fall Günter Berkholz v Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt [(1985) 3 CMLR 667, ECJ (ECR 2251); s. auch Terra/Kajus, Part 2, 82.16 f.], ging es um die Frage, ob ein auf einer Fähre, die Dänemark und Deutschland verbindet, installierter Spielautomat eine Betriebsstätte i.S.d. Umsatzsteuerrichtlinie ist. [Hickey, e-commerce, S. 231.] Der Automat wurde durch Personal auf See gewartet. Der Advocate General [Zitiert nach Hickey, e-commerce, S. 231.] verneinte eine Betriebsstätte. Der Begriff "fest" (fixed) verlange ein Mindestmaß an Organisation, welches hier nicht gegeben sei. Eine Organisation sei nur dann zu bejahen, wenn Personal vorhanden ist.
Ein Teil der Literatur folgt der Ansicht des Gerichtes. [Hedel, DSWR 2000, S. 123 (123); Köhler/Arndt, Recht des Internet, S. 70; Ward, http:// twobirds.com/ library/internet/selling.htm, S. 3; Zöllkau/Schilling/Jansen, IStR 1998, S. 97 (100 ); Eden, Taxation, S. 157 und 172; Franke, http:// www.ernst-young.de/ pdf/ntv/ecomntv.pdf, S. 6 mit weiterer Rechtsprechung des EuGH; ablehnend: Wiater, http:// www.internet-steuerrecht.de/ docs/ueberblick/INTER_neu.htm, S. 5.]
Jedoch wird aus der Entscheidung nicht deutlich, warum nur eine Organisation durch den Einsatz von Personal gewährleistet sein soll. Zudem ist unklar, wieso der für die Wartung aufgewendete Personaleinsatz nicht ausreicht.
bbb) Übertragbarkeit auf Server?
Das kann jedoch dann dahinstehen, wenn die Entscheidung auf den Server/Webshop nicht übertragbar ist. Bedenken ergeben sich zunächst aus dem Zeitpunkt der Entscheidung. 1985 waren die technischen Möglichkeiten heutiger Medien nicht absehbar. Man könnte daher Strunk folgen und argumentieren, dass das Urteil auf den Einsatz von autonom arbeitenden Rechnern nicht anwendbar ist. [Strunk, BB 1998, S. 1824 (1825).]
Dagegen spricht, dass auch die Glücksspiel- und Warenautomaten autonom arbeiten und diese bereits 1985 bekannt waren. Die Übertragbarkeit könnte sich aber dann verneinen lassen, wenn ein Glücksspiel- bzw. Warenautomat von seiner Funktionsweise nicht mit einem Server/Webshop vergleichen lässt. Der Verkaufsautomat verursacht im Gegensatz zum Server/Webshop typischerweise nur durch den physischen Kontakt mit dem Kunden Umsätze. [Wichmann, Aufteilung, S. 74; Wichmann, K&R 1999, S. 193 (198); im Ergebnis so auch: Bernütz, IStR 1997, S. 353 (356).] Indes macht es keinen Unterschied, ob der Kunde direkt vor dem Automaten steht und die Auswahlknöpfe drückt oder diese - wie beim Webshop - von weiter Ferne aus betätigt.
Ein Warenautomat und ein Server haben zudem gemeinsam, dass auf beiden regelmäßig mehrere Waren angeboten werden. Im Gegensatz zum Automaten werden die Geschäfte bei einem Server nur über den jeweiligen Webshop abgewickelt. Ein Webshop ist daher nur mit einem einzelnen Fach des Warenautomaten zu vergleichen. [Würde man hier eine Betriebsstätte bejahen, hieße das zurückübertragen auf den Automaten, dass jedes einzelne Fach des Automaten, das von einem anderen Anbieter aufgefüllt wird, eine Betriebsstätte darstellen würde.]
Daneben dient ein Verkaufsautomat dem Verkauf lediglich an dem Ort, an dem er aufgestellt ist. [Nellen, http:// www.cob.sjsu.edu/ facstaff/nellen_a/OECD-PE.html.] Der Standort eines Servers ist für den Ort des Verkaufs hingegen ohne jeden Belang. Sofern ein Server auf einem Satelliten stationiert ist, fehlt sogar jeglicher Bezugspunkt zur Erdoberfläche. Folglich ist Strunk zu folgen. [A.A.: Brodersen, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 133 (133).] Die Rechtsprechung des EuGH ist wegen der Verschiedenheit von Automat und Server/Webshop nicht auf letzteren übertragbar. [Sollte eine Übertragbarkeit bejaht werden, kann ein Server/Webshop mangels Personaleinsatz keine Betriebsstätte darstellen. Denn die Entscheidung des EuGH ist gem. Art. 177 EWGV für die Mitgliedsstaaten bindend, vgl. Hedel, DSWR 2000, S. 123 (124). Da § 12 AO eine "Verklammerung" des Begriffes der Betriebsstätte bewirkt (Einheitlichkeit der Rechtsordnung), vgl. Portner, IStR 1999, S. 641 (647), gilt das Personalerfordernis nicht nur für den Bereich der Umsatzsteuer, sondern im gesamten deutschen Steuerrecht.]
ccc) Pipeline-Urteil des BFH
Der BFH hat in der viel diskutierten Pipeline-Entscheidung [BFHE 181, 356; BStBl II 1997, 12; RIW/AWD 1997, 172; BB 1997, 138; DB 1997, 310; IWB 1997/4 Fach 3a, Gruppe 1, 585; BFH/NV BFH/R 1997, 75; IStR 1997, 147; DStRE 1997, 217; DStZ 1997, 422; HFR 1997, 212.] die Ansicht vertreten, dass der Einsatz von Personal in oder an einer Geschäftseinrichtung nicht für eine Betriebsstätte erforderlich ist. In der Entscheidung ging es um die Frage, ob eine im Inland verlaufende Pipeline eines Unternehmens mit Sitz und Geschäftsleitung in den Niederlanden eine Betriebsstätte i.S.v. § 12 Satz 1 AO begründet. Die Rohrleitungen, durch die ausschließlich fremdes Öl zu inländischen Abnehmern transportiert wurde, wurden durch einen in den Niederlanden stehenden Rechner zentral ferngesteuert. Die Firma unterhielt im Inland kein weisungsabhängiges Personal. Bemerkenswert ist, dass der BFH sich nicht mit der Rechtsprechung des EuGH bezüglich der Frage des Personaleinsatzes auseinandergesetzt hat.
Danach wäre ein Automat als Betriebsstätte anzusehen.
Aber auch hier stellt sich die Frage, ob diese Rechtsprechung auf einen Server bzw. Webshop übertragbar ist. [Bejahend: Spatschek, CR 1999, S. 165 (167); Gummert, in: Kilian/Heussen, 94/51.] Bedenken bestehen deshalb, da die Rohrleitung dem Server, nicht aber dem Webshop entspricht. Der Webshop ist, da er nicht körperlich greifbar ist, wenn überhaupt nur mit der Füllung einer Rohrleitung vergleichbar. Eine Antwort auf die Frage, ob die Rohrleitung auch für den Nutzer derselbigen eine Betriebsstätte begründet, kann aus der Entscheidung nicht entnommen werden. Das Gericht führt zwar aus: "Vielmehr reicht insbesondere bei vollautomatisch arbeitenden Einrichtungen das Tätigwerden des Unternehmens mit der Geschäftseinrichtung aus." Es bezieht sich dabei aber nur auf den Eigentümer der Anlage. Übertragen auf den Server lässt sich daher nur feststellen, dass der Server für den Provider eine Betriebsstätte darstellen kann. [Im Ergebnis wird dann schon deshalb eine Betriebstätte zu bejahen sein, weil der Server in den Büroräumen des Providers steht. Nach Zöllkau, CR 1998, S. 290 (293) und Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7186) ist das Urteil noch nicht einmal hinsichtlich des Servers übertragbar.]
ddd) Weitere Entscheidung
Zu einer anderen Beurteilung kommt man auch nicht bei Anwendung der Rechtsprechung des FG Saarland, [FG Saarland, 1 K 99/96, IStR 1997, 600 (601).] denn auch dieses Gericht setzt sich nicht mit der Frage auseinander, ob überhaupt die Tätigkeit von Personen notwendiges Tatbestandsmerkmal einer Betriebsstätte ist. [Portner, IStR 1999, 553, (554).] cc) Zwischenergebnis
Im Ergebnis lässt sich feststellen, dass nach der Rechtsprechung ein Personaleinsatz nicht zwingend vorauszusetzen ist. Aus dem Wortlaut der Normen kann kein Personaleinsatz herausgelesen werden. Zudem ist auch kein Grund ersichtlich, warum selbstständig arbeitende Maschinen grundsätzlich keine Betriebsstätte begründen sollen. c) Verfügungsmacht Weitere Voraussetzung für eine Betriebsstätte ist eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht. [A.A. Debatin/Wassermeyer, Art. 5 Rn. 42, zitiert nach Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7185), wonach es allein auf die tatsächliche Nutzungsmöglichkeit ankommt. Im Ergebnis wird dies hier keinen Unterschied machen.]
Hierfür genügt in der "realen Welt" die Pacht oder die Möglichkeit der Benutzung eines Raumes. Alleinige Verfügungsmacht ist nicht notwendig. [Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 12.] Übertragen auf den Server/Webshop heißt das, dass die Verfügungsmacht dann zu bejahen ist, wenn der Anbieter jederzeit die Möglichkeit hat, auf den Server zuzugreifen. [Portner, IStR 1999, S. 641 (642). Bei einem eigenen Server ist eine Verfügungsmacht zu bejahen.] Bei einem auf einem fremden Server eingerichteten Webshop verneint ein Teil der Literatur die Verfügungsmacht, da der Server unter der Kontrolle des Unternehmens, das den Festplattenplatz vermietet, stände. Denn der Provider entscheide, auf welchem Server die Daten gespeichert werden. Strunk, BB 1998, S. 1824 (1825); Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.a).] Zudem weiß der Anbieter regelmäßig nicht, wo der Server steht. [Wiater/Bosch, IStR 1998, S. 757 (759).] Jedoch muss der Anbieter nicht die geographische Lage des Servers kennen, um Zugriff auf diesen Rechner zu haben. Notwendig ist hierfür nur die Kenntnis der IP-Nummer und des Passwortes. Diese allein reicht aus, damit der Anbieter jederzeit auf den Server zugreifen kann.
Der Anbieter hat - neben dem Provider - Mitverfügungsmacht, die nach der Rechtsprechung des BFH [BFH v. 10.04.1961, IV 155/60 U, BStBl, 1961 II, 317. ] ausreicht, [So auch: Köhler/Arndt, Recht des Internet, S. 53; Spatschek, CR 1999, S. 165 (167); Gummert, in: Kilian/Heussen, 94/48; Holler/Heerspink, BB 1998, S. 771 (772 ); im Ergebnis auch Strunk/Zöllkau, FR 1998, S. 589 (592).] sofern er auf den Server zugreifen kann. [Ebenfalls kann es dahingestellt bleiben, dass der Anbieter nur eine Verfügungsgewalt über - wenn überhaupt - wenige Quadratzentimeter auf dem Datenträger hat, a.A. Pinkernell, StuW 1999, S. 281 (283). Denn auf diese kann er jederzeit zugreifen.]
Wenn der Provider den Webshop einrichtet und das gesamte Webhosting (Einrichtung und Wartung des Webshops, Abrechungen etc.) für den Anbieter übernimmt, könnte eine andere Betrachtungsweise angezeigt sein. [Wiater/Bosch, IStR 1998, S. 757 (759).] In diesem Fall ist der Anbieter jedoch regelmäßig weisungsbefugt, denn andernfalls könnte nicht sichergestellt sein, dass das Angebot beispielsweise hinsichtlich der Preise oder Waren aktualisiert wird. Im Einzelfall muss die Verfügungsbefugnis aber festgestellt werden.
d) Zwischenergebnis zur Betriebsstätte nach AO
Nach herrschender Meinung handelt es sich bei einem Server um eine "feste" Geschäftseinrichtung, wobei unberücksichtigt bleibt, dass nicht auf den Server, sondern auf den darauf installierten Webshop abzustellen ist, der nur kurzzeitig im Prozessor "zum Leben erweckt wird".
Die Notwendigkeit eines vor Ort anwesenden Personals lässt sich weder aus dem Wortlaut noch aus der Rechtsprechung des EuGH oder des BFH folgern. Eine Verfügungsmacht ist zu bejahen, soweit der Anbieter auf den Rechner zugreifen kann. Sofern er die Einrichtung und Aktualisierung dem Provider überlässt, ist im Einzelfall die Verfügungsmacht fraglich.
Festzuhalten ist, dass die Begründung einer Betriebsstätte nach § 12 AO anhand des Einzelfalles zu prüfen ist, sofern eine Betriebsstätte nicht schon mangels Festigkeit abgelehnt wird. 2.2
Betriebsstätte nach Art. 5 OECD-MA
Sofern der Sitzstaat des Anbieters ein Staat ist, mit dem die Bundesrepublik ein DBA geschlossen hat, oder eine deutsche Firma einen Server/Webshop in einem DBA Staat betreibt, stellt sich die Frage, ob ein Server, bzw. ein auf einem Server eingerichteter Webshop eine Betriebsstätte nach Art. 5 OECD-MA begründen kann. [Im Ergebnis vereinend: Spatschek, CR 1999, S. 165 (168); bejahend Bernütz, IStR 1997, S. 353 (353).]
Die meisten DBA bestimmen den Betriebsstättenbegriff in Anlehnung an Art. 5 OECD-MA (1977/92) [Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 40; Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7184).], dessen Definition enger als die in § 12 AO ist. [Brodersen, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 133 (134); Tipke/Kruse, § 12 AO, Rn. 41.] Bitte beachten Sie die aktuelle Änderung (s.o. "Aktuell"). a) Gesetzeswortlaut
Art. 5 OECD-MA bestimmt: "(1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck "Betriebsstätte" eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.
a) Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden; [...]
(5) Ist eine Person [...] für ein Unternehmen tätig und besitzt sie in einem Vertragsstaat die Vollmacht, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen, und übt sie die Vollmacht dort gewöhnlich aus, so wird das Unternehmen [...] so behandelt, als habe es in diesem Staat für alle von der Person für das Unternehmen ausgeübten Tätigkeiten eine Betriebsstätte [...]"
Zu prüfen ist, ob keine Ausnahme nach Abs. 4 vorliegt und bejahendenfalls, ob die Voraussetzungen nach Abs. 1 erfüllt sind.
b) Kein Ausnahmetatbestand nach Abs. 4
Als Ausnahmetatbestände kommen eine Einrichtung zur Lagerung, Abs. 4 a) und eine vorbereitende Tätigkeit nach Abs. 4 e) in Betracht.
aa) "Lager" gem. Abs. 4 a)
Nach einer Meinung ist ein Server/Webshop eine bloße Einrichtung zur Lagerung, da auf ihm nur Daten gespeichert werden. [Holler/Heerspink, BB 1998, S. 771 (772f.); Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7185).] Es ist schon fraglich, ob auf einem Server gespeicherte Daten "Güter" oder "Waren" im Sinne der Vorschrift sind.
Das kann aber dahingestellt bleiben. Denn der Rechner stellt nicht das physische Äquivalent zu einem Warenlager dar. [Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.a).] Im Gegensatz zum Warenlager besteht auch kein pfändbares Vermögen. [Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.a).] Schließlich lässt sich einer Anwendung der Vorschrift entgegenhalten, dass der Server regelmäßig gerade nicht zur Lagerung von Daten verwendet wird, sondern die Daten anbietet und die geschlossenen Verträge abwickelt. [Bernütz, IStR 1997, S. 353 (356); Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.a); Strunk, BB 1998, S. 1824 (1826); Franke, http:// www.ernst-young.de/ pdf/ntv/ecomntv.pdf, S. 10; anders ist es nur dann, wenn der Server nur zum Versand der Daten verwendet wird und selbst kein Angebot beinhaltet. Das ist aber nur selten der Fall.] bb) "Vorbereitender Art" gem. Abs. 4 e)
Problematisch ist, ob die Tätigkeit des Server/Webshop vorbereitender Art i.S.d. Abs. 4 e) ist.
Dieses ist nach Ansicht der OFD Karlsruhe bei einem im Ausland gelegenen Server, über den Bestellungen aufgegeben werden können, der Fall. [OFD Karlsruhe, Vfg. v. 11.11.1998, S 1301 A - St 332, IStR 199, S. 439 (439); im Ergebnis zustimmend Wichmann, K&R 1999, S. 193 (198).]
Nach der Gegenauffassung ist bei einem Server/Webshop, der Geschäfte abschließt, die Schwelle zur bloßen Hilfstätigkeit überschritten. [Vermeend, 3.2.3.3, http:// www.minfin.nl/ uk/taxation/internetnota/distmain.htm.] Dieses gelte erst recht, wenn auch die Auslieferung durch den Server erfolgt. [Kessler/Maywald/Peter, IStR 1999, S. 439 (439).]
Der letztgenannten Ansicht ist zu folgen. Denn der Server/Webshop arbeitet bei Vertragsschluss selbstständig und erfüllt ggf. sogar den Vertrag. Insofern kann nicht von einer bloßen Vorbereitung gesprochen werden. Anders wäre es nur dann, wenn der Server als e-Mail-Server als Postfach dient. In diesem Fall ist eine Hilfstätigkeit anzunehmen.
Festzustellen ist, dass der Server/Webshop nur dann unter die Ausnahme des Abs. 4 fällt, wenn er als Postfach dient. In allen anderen Fällen greift Abs. 4 nicht ein.
c) Voraussetzungen Zu prüfen ist, ob der Server/Webshop eine Betriebsstätte i.S.d. Abs. 1 darstellt. Dann müsste es sich um eine feste Geschäftseinrichtung handeln, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.
Darüber hinaus wird eine Verfügungsgewalt über die Geschäftseinrichtung vorausgesetzt. [Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7184).]
Hinsichtlich des Ausübens stellt sich auch hier die Frage, ob ein Personaleinsatz notwendig ist.
Art. 5 verlangt weder die Präsenz natürlicher Personen, noch schließt er diese explizit aus. [Strunk, BB 1998, S. 1824 (1825).] Ein notwendiger Personaleinsatz wird von Köhler/Arndt [Köhler/Arndt, Recht des Internet, S. 55; vgl. auch: Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.a) und Spatschek, CR 1999, S. 165 (168); ablehnend Prinz, FR 1997, S. 517 (522).]aus der Musterkommentierung zu Art. 5 Abs. 1 OECD-MA gefolgert:
"Eine Betriebsstätte kann aber auch dann vorliegen, wenn die Tätigkeit des Unternehmens hauptsächlich durch automatisch arbeitende Maschinen geleistet wird und die Aufgabe des Personals lediglich darin besteht, die Maschinen aufzustellen, zu bedienen, zu überwachen oder instand zu halten." Hieraus die Notwendigkeit für die Anwesenheit von Personal zu folgern, überrascht. Denn nach der Kommentierung ist schon dann eine Betriebsstätte zu bejahen, wenn die Maschine - also hier der Server - durch einen Menschen aufgestellt worden ist. Die Autoren lassen daneben vollkommen außer acht, dass ein Server gewartet bzw. instand gehalten werden muss. Auch das setzt einen personellen Aufwand voraus. Insofern ist kein Personaleinsatz zwingend erforderlich. Dies entspricht auch der Veröffentlichung der OECD Arbeitsgruppe (Committee on Fiscal Affairs) aus dem September 1999. Die Arbeitsgruppe hat einen Klarstellungsentwurf für den OECD-Kommentar zu dem OECD-DBA-Musterabkommen hinsichtlich der Betriebsstättenproblematik ausgearbeitet, der sich nur mit der Frage auseinandersetzt, ob ein Server/Webshop eine Betriebsstätte begründen kann. [Nellen, http:// www.cob.sjsu.edu/ facstaff/nellen_a/OECD-PE.html; vgl. auch Portner, DSWR 2000, S. 118 (120).] Danach können automatisierte Einrichtungen auch ohne menschliche Tätigkeit eine Betriebsstätte begründen. [Dem Entwurf zufolge wird für eine feste Einrichtung notwendig sein, dass der Server/Webshop an einem Ort eine "genügend lange Zeit" aufgestellt wird; so auch Scholz, NWB Fach 2, S. 7181 (7185), der mindestens 6 Monate verlangt.] Für die weiteren Voraussetzungen der Betriebsstätte wird auf das oben zur AO Gesagte verwiesen. d) Ergebnis zu Art. 5 OECD-MA
Im Ergebnis ist die Betriebsstätteneigenschaft abhängig davon, ob die "Festigkeit" des Webshops bejaht wird und der Webshop nicht als bloßes Postfach dient.
Ergebnis zur Rechtslage in Deutschland
Die Frage der Betriebsstätteneigenschaft eines Servers/Webshops ist - sofern man nicht mit guten Gründen die Festigkeit verneint - von verschiedenen Faktoren abhängig.
Anders als in Deutschland wird der Server/Webshop als Betriebsstätte (permanent establishment) nur hinsichtlich der Doppelbesteuerungsabkommen diskutiert. Im Einkommensteuerrecht wird erwogen, ob ein Server/Webshop als branch oder agency Anknüpfungspunkt für eine Besteuerung darstellen kann. Im Umsatzsteuerrecht wird der Server nicht als Anknüpfungspunkt diskutiert. Die Literatur hierzu ist mehr als spärlich. Die Steuerbehörden weisen darauf hin, dass noch nicht geklärt ist, unter welchen Umständen eine feste Einrichtung zu bejahen ist. [Inland Revenue, 8.20 ff., http:// www.inlandrevenue.gov.uk/ taxagenda/ecom8.htm.] Sie halten es aber durchaus für möglich, dass ein Webshop, da er die Aufgabe eines Vertreters übernimmt, als Betriebsstätte angesehen werden kann.
Nach HM Customs and Excise internal guidance manual, Part 4 (Place of Supply), Chapter 2B, Section 5.6, sind sowohl menschliche als aus technische Ressourcen notwendig. [Hickey, e-commerce, S. 231.] Dass die Frage noch nicht abschließend entschieden ist, zeigt sich auch daran, dass das von der Regierung eingerichtete ECCF zu eben dieser Frage Stellung nehmen soll. [Inland Revenue, 8.43, http:// www.inlandrevenue.gov.uk/ taxagenda/ecom8.htm; zur Unsicherheit der UK-Steuerbehörde vgl. auch UK Policy on Taxation Issues OECD Conference in Ottawa, Nr. 18, Hickey, e-commerce, S. 276.]
Server als Anknüpfungspunkt?
Die Rechtslage zum Server ist - abgesehen von dem Merkmal der Festigkeit - durchaus unklar. Diese Unklarheit könnte durch den Gesetzgeber beseitigt werden, wobei zu diskutieren ist, ob eine Bejahung einer Betriebsstätte sinnvoll ist oder nicht.
Für die Bejahung einer Betriebsstätte und damit für eine Besteuerung könnte die Funktionsweise eines Servers sprechen. Ein Server ist vergleichbar mit einer Person, die in einem Büro sitzend für viele Anbieter tätig ist. Sie verfügt über einen Ordner mit genauen Arbeitsanweisungen der Firmen und ein Faxgerät, über das sie mit der Außenwelt verbunden ist.
In diesem Fall ist eine Betriebsstätte sowohl nach § 12 AO als auch nach Art. 5 Abs. 5 OECD-MA zu bejahen. Der Unterschied zum Server besteht nur darin, dass ein Rechner keine Person ist.
Server als Versandhaus?
Indes spricht für die Annahme einer Betriebsstätte, dass dem Server/Webshop die Funktion eines Versandhauses zukommt. Sofern vom Server aus "geliefert" wird, sollte dies auch entsprechend besteuert werden. [Holler/Heerspink, BB 1998, S. 771 (773); a.A. Wiater/Bosch, IStR 1998, S. 757 (758), die den Server nur mit einem Versandhauskatalog vergleichen.]
Beliebigkeit des Standortes
Dagegen lässt sich jedoch einwenden, dass ein Server/Webshop im Gegensatz zum Warenhaus an einem beliebigen Ort stehen kann. Insofern kann es auf den Standort des Servers nicht ankommen. Gewinne werden bei dem Verkauf über das Internet gerade nicht durch den Standortvorteil erwirtschaftet. [Brodersen, Intertax Volume 25, Issue 4 (1997), S. 133 (135); Vermeend, 3.2.3.3, http:// www.minfin.nl/ uk/taxation/internetnota/distmain.htm.]
Der Besteuerung einer Betriebsstätte liegt der sog. Marktteilnahmegedanke zugrunde. [Holler/Heerspink, BB 1998, S. 771 (773).] Danach soll derjenige, der auf Dauer von den Vorteilen eines Marktes profitiert, durch Steuerung zur Aufrechterhaltung des Marktes beitragen. Die wertschöpfende Tätigkeit liegt aber in der Entwicklung und nicht in dem Verkauf des Programms, die nicht am Ort des Servers/Webshops stattfindet. [Holler/Heerspink, BB 1998, S. 771 (773).] Zudem besteht im Gegensatz zu einem Warenhaus bei einem Server nur ein geringes, bei einem Webshop gar kein pfändbares Vermögen. Außerdem führt die Beliebigkeit des Standortes dazu, dass bei Bejahung einer Betriebsstätte Softwarelösungen entwickelt werden könnten, mit deren Hilfe eine Besteuerung umgangen werden kann. Beispielsweise könnte auf einem in dem Sitzstaat des Anbieters gelegen Server der Webshop platziert werden und der Vertrag mit dem Kunden geschlossen werden. [Das hat den Vorteil, dass der Anbieter dann keiner ausländischen Besteuerung unterliegt. (Einige Rechtsordnungen sehen als Anknüpfungspunkt für eine Besteuerung auch den Ort des Vertragsschlusses vor.)] Der Download erfolgt dann von einem Server im Sitzland des Kunden. Nur dieser Server müsste "vor Ort" stehen, um so die Downloadzeiten gering zu halten. In diesem Fall läge - jedenfalls sofern der Anbieter in einem DBA-Land ansässig ist [Denn der in Deutschland gelegene Server des Anbieters hat eine bloße Hilfsfunktion und ist gem. Art. 5 Abs. 4 e) OECD-MA keine Betriebsstätte.] - keine Betriebsstätte vor. [Will der ausländische Anbieter auch Serviceleistungen im Inland anbieten, kann er in Deutschland eine Tochterfirma gründen, die nur den Support (bspw. Hotline) übernimmt. Sofern die Software aus dem Ausland heraus verkauft wird und dadurch eine Trennung von Support und Verkauf erreicht wird, ist der Verkauf in Deutschland nicht einkommensteuerpflichtig, ähnlich: Pinkernell, http:// www.uni-koeln.de/ jur-fak/inststeu/software.htm, II.1.c). In den USA, in denen sich Firmen mit dem gleichen Problem konfrontiert sehen, gehen in mehreren Staaten vertretene Handelshäuser wie Borders mittlerweile dazu über, Tochtergesellschaften zu gründen, die unabhängig von den örtlichen Geschäften den Internet-Handel abwickeln, vgl. Tedeschi, http:// www.nytimes.com/ library/tech/99/02/cyber/commerce/09commerce.html, S. 2.] 4.4
Nicht zweifelsfreier Serverstandort
Gegen eine Betriebsstätte sprechen auch die - aus der Beliebigkeit des Standortes folgenden - Probleme bei der Durchsetzung des Steueranspruches. Denn es macht keinen Sinn, einen Steueranspruch zu begründen, wenn er nicht durchgesetzt werden kann.
Weder der Anbieter noch die Steuerbehörde kann zweifelsfrei wissen, in welchem Land sich der auf einem Server installierte Webshop befindet. Der Domainname des Anbieters sagt ebenfalls nichts über den realen Standort aus. Auch lässt sich anhand der IP-Nummer nicht ohne weiteres feststellen, in welchem Land der Rechner steht. [Zur Verdeutlichung ein Beispiel: Bei der Einwahl in das Internet über die Deutsche Telekom bekommt der Nutzer - also der Anbieter - eine IP-Nummer zugewiesen, die ihn zweifelsfrei als Kunden der Deutschen Telekom erkennen lässt. Die Einwahl kann jedoch auch von einem Drittstaat erfolgen. Weiterhin ist eine Einwahl von einem Drittstaat über das Internet selbst denkbar. Der Anbieter erhält in diesem Fall eine "deutsche IP" trotz seines Auslandssitzes, vgl. oben unter III.2.2.] Der Anbieter hat keinen Einfluss auf die Auswahl des Servers durch den Provider, [Zimmermann, Einkunftsqualifizierung, S. 57.] sofern dieser mehre Server betreibt.
Weitere Argumente für und gegen die Annahme einer Betriebsstätte ergeben sich, wenn man sich die Folgen einer Annahme vor Augen hält. Sofern eine Betriebsstätte abgelehnt wird, bleiben Gewinne nicht unbesteuert. [Eden, Taxation, S. 173.] Sie werden in dem Sitzland des Unternehmens besteuert. Da die Mehrzahl der Software und Medienunternehmen in den USA ansässig ist, würde sich aber das Steueraufkommen dorthin verlagern. Wird hingegen eine Betriebsstätte bejaht, so kann der Fiskus die Gewinne und Umsätze jener Firmen besteuern. Ob dadurch jedoch Mehreinnahmen erzielt werden könnten, ist zweifelhaft. Denn die Zahl der ausländischen Firmen, die hier einen Webshop betreiben, ist gering und wird bei der derzeitigen Rechtslage (bzw. -unsicherheit) nicht wesentlich ansteigen. Auch stehen die Gewinne, die durch die Betriebsstätte erzielt werden, nicht ausnahmslos dem inländischen Fiskus zu. Sie sind vielmehr im Falle eines Doppelbesteuerungsabkommen - dieses ist der Fall, da die meisten IT-Firmen in den USA ansässig sind - zwischen den Vertragsstaaten aufzuteilen. Auch ist fraglich, wie der Fiskus einen Anbieter, der im Inland einen Webshop betreibt, dazu zwingen kann, Steuern zu zahlen. Sofern der Anbieter hierzu nicht gewillt ist, sind Sanktionsmöglichkeiten äußerst dürftig.
Ein weiterer Nachteil ist die mögliche Steuerflucht. Inländische Firmen könnten durch einen in einem Drittland gelegenen Server ihre Steuern verringern. [Zöllkau/Schilling/Jansen, IStR 1998, S. 97 (101).] Die Steuerersparnis dürfte indes regelmäßig im Bereich der Gewinnbesteuerung verhältnismäßig gering ausfallen, da Industriestaaten mit Steueroasen keine DBA geschlossen haben. Insofern sind die Gewinne im Sitzstaat des Anbieters weiterhin unbeschränkt steuerbar. Eine Steuerersparnis könnte sich jedoch im Bereich der Umsatzsteuer ergeben. Denn der Umsatz eines digitalen Gutes unterfällt - vorausgesetzt dies ist eine sonstige Leistung innerhalb der EU - nur dann der Steuer, wenn der Umsatz durch eine Betriebsstätte ausgeführt wird, vgl. für Deutschland § 3a Abs. 1 S. 2 UStG. Wenn beispielsweise digitale Waren von einem Server in einem Staat ohne Umsatzsteuer aus verkauft werden, so kann der ausländische Anbieter diese Ware im Vergleich zu einem deutschen Anbieter preisgünstiger anbieten und erwirtschaftet dennoch den gleichen Gewinn. Eine Lösung ist, den Ort des Verbrauches ins Inland zu verlagern. In diesem Fall - eine entsprechende Änderung ist für die EU geplant - fällt der genannte Vorteil weg. Ob ein solcher Weg gangbar ist, soll im vorletzten Kapitel untersucht werden.
Sinnvoll ist es hingegen, eine Betriebsstätte gerade nicht auf Server und Webshops auszudehnen, um so das Inland attraktiv für Anbieter zu machen. Und wenn Webshops auf Rechnern von heimischen Providern untergebracht sind, erwirtschaften diese Gewinne, die dann besteuert werden können. 5.
Ob ein Server/Webshop eine Betriebsstätte begründet, lässt sich weder für Deutschland noch für das Vereinigte Königreich mit Sicherheit sagen. Das UK versuchte diesbezüglich eine internationale Übereinkunft bis März 2000 zu erlangen, [Inland Revenue, Box 2.4, http:// www.inlandrevenue.gov.uk/ taxagenda/ecom2.htm.] liegt aber deutlich hinter dem Zeitplan zurück.
Deutschen Anbietern kann nur geraten werden, entsprechend der Stellungnahme der OFD Karlsruhe aus Gründen der Steuerersparnis keinen Server/Webshop im Ausland zu betreiben. Für den Anbieter ist zu beachten ist, dass - sofern eine Betriebsstätte verneint wird - dieses nicht automatisch dazu führt, dass andere Länder auch eine Betriebsstätte verneinen. Eine deutsche Firma sollte daher sich vor Verlegung ins Ausland erkundigen, ob dort ein Server eine Betriebsstätte begründet.
Ausländischen Anbietern sollten inländische Anknüpfungspunkten vermeiden und einen Provider und Server im Ausland nutzen.
Möglicherweise stellt sich das Problem der Besteuerung einer Betriebsstätte für die Zukunft nicht mehr. Auf der IFA 1999 in Berlin wurde ein neues über Satellit funktionierendes Download-System vorgestellt: Der Kunde, der Daten von einer bestimmte Seite laden möchte, schickt die betreffende Adresse über einen in Deutschland stationierten Server an ein drittes Unternehmen im Ausland. Der in Deutschland stationierte Server hat hierbei nur die Aufgabe eines Postfaches, das Bestellungen aufnimmt. Das ausländische Unternehmen, ausgestattet mit einem Hochgeschwindigkeitsanschluss, lädt die Daten auf seinen Rechner. Von dort aus versendet es die nunmehr mit einem speziellen Schlüssel codierten Informationen an einen Satelliten, der sie europaweit ausstrahlt. Gleichzeitig erhält der Kunde über das Internet den Schlüssel zum Dekodieren seiner Seite, mit dem er die Seite nach Empfang über seine Satellitenanlage wieder entschlüsseln kann. [Vgl. Schieb, Stern 23/00, S. 210.]
Eine Kontrolle des Downloads durch den Staat ist nicht mehr möglich. Zudem ist darauf hinzuweisen, dass bevor bei einem entsprechenden Download eine Steuer erhoben werden kann, Geschäfte im Weltraum steuerbar sein müssten. Und das wird in absehbarer Zeit nicht der Fall sein.

References: § 12
 Art. 5
 Art. 5
 § 49
 § 3
 § 49
 § 12
 § 12
 § 12
 § 12
 § 12
 § 12
 § 12
 § 49
 § 12
 § 12
 § 42
 § 12
 § 12
 § 12
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 177
 § 12
 § 12
 EuGH 
 Art. 5
 § 12
 EuGH 
 § 12
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 § 12
 § 12
 § 12

Art. 5

Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 § 12
 Art. 5
 Art. 5
 § 3