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Timestamp: 2019-02-19 15:03:01+00:00

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Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw. gegen den Bescheid des Finanzamtes Urfahr vom 17. Juli 2001 über die Festsetzung der Grunderwerbsteuer entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
Die Bw. und ihr Ehegatte haben mit Kaufvertrag vom 11./12. Juni 1996 von der O.& Co. je einen Hälfteanteil an zwei Grundstücken im Ausmaß von a) 136 m2 und b) 18 m2 sowie je einen ideellen c) 1/48 Anteil an zwei Grundstücken im Ausmaß von 1.344 m2 und 23 m2 um einen Kaufpreis von 194.617,00 S erworben. Das Grundstück a) ist ein Baugrundstück, das Grundstück b) ein Garagengrundstück und die Grundstücke c) eine Privatzufahrt. Aus Punkt VI. des Vertrages geht hervor, dass auf dem kaufgegenständlichen Grundstück und den Nachbargrundstücken eine Wohnhausanlage errichtet werden sollte. Daneben wurde ein Werkvertrag mit der R-Projekt abgeschlossen, wonach diese als Bauträger unwiderruflich beauftragt wurde, nach den Plänen des Ing. W. ein Wohnhaus zu errichten. Als Entgelt für die 1. Ausbaustufe wurde ein fixer Betrag von 998.780,00 S vereinbart. Für diesen Erwerbsvorgang wurde die Grunderwerbsteuer vom vertragserrichtenden Notar selbst bemessen und zwar unter Heranziehung einer Bemessungsgrundlage von 596.699,00 S je Erwerber. Diese Bemessungsgrundlage setzte sich zusammen aus dem halben Kaufpreis für den Liegenschaftserwerb und den halben Errichtungskosten für die 1. Ausbaustufe (194.617,00 plus 998.780,00 = 1,193.397,00 : 2 = 596.699,00). Da aber die Endabrechnung des errichtenden Bauträgers, der R-Projekt, vom 2. September 1997 , bestehend aus der Position 1. Ausbaustufe in Höhe von 998.780,00 S plus Indexsteigerung von 23.571,21 S sowie weiteren Leistungen laut Werkvertrag, wie Kellerrohbau und diversen Zusatzleistungen insgesamt 1,373,105,31 S betrug, setzte das Finanzamt unter Miteinbeziehung der Entgelte für diese weiteren Leistungen laut Werkvertragserweiterung vom 4. Dezember 1996 mit dem angefochtenen Bescheid über die Festsetzung von Grunderwerbsteuer vom 17. Juli 2001, Grunderwerbsteuer in Höhe von 27.435,00 S ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 783.861,16 S fest. Gegenüber der Selbstbemessung ergab sich dadurch eine Nachzahlung von 6.551,00 S. In der Folge wurde dagegen Berufung eingebracht und beantragt, den Bescheid dahingehend abzuändern, dass die Grunderwerbsteuer in Höhe des selbst berechneten Betrages festgesetzt werde. Begründet wurde dies damit, dass im Kaufvertrag mit der O. & Co. keine außergewöhnlichen Verpflichtungen wie der Erwerb eines Hauses bzw. sonstige Verfügungen zu Gunsten anderer festgelegt worden seien. Es wurde weiters vorgebracht:
A) dass das technische, finanzielle sowie prozessuale Baurisiko die Bw. zu tragen gehabt hätte;
B) die Finanzierung individuell und ohne Beeinflussung der R-Projekt erfolgt sei;
C) die Verfügungsmacht über das Grundstück direkt und ohne Einschränkung der Veräußerer erfolgt sei;
D) am gegenständlichen Bauobjekt jede Art von Abänderungsmöglichkeiten gegeben gewesen sei. Als Beispiele der erfolgten Änderungen gegenüber der Ursprungsplanung wurden angeführt:Situierung, Keller, Terrasse, Gebäudehöhe, Dachneigung, Vergrößerung des Wohnraumes, Abänderung der Lage der Garage, Grundgrenzabänderung, Kanal- und Wasseranschluss seien komplett umgedreht worden, Straßenbeleuchtung etc.;somit sei freie Gestaltungsmöglichkeit gegeben gewesen;
E) der Grundstückskauf sei nicht von einer Wohnbaugesellschaft bzw. einer sonstigen Bauplanungsgesellschaft erfolgt;
F) die R-Projekt hätte nicht einmal ein Kellergeschoss in Planung gehabt; erst nach Einholung von Anboten für die Errichtung des Kellergeschosses und für den Innen- und den Dachausbau seitens der Bw. und ihres Ehegatten sowie deren Nachbarn, habe die R-Projekt die vorgenannten Leistungen angeboten;
G) auf Grund eines mehr als lukrativen Angebotes der R-Projekt und der leichteren Bauabstimmung sei dieses Angebot der R-Projekt angenommen worden;die Angebote für den Innen- und Dachausbau seien nicht angenommen worden;laut beigelegtem Werkvertrag sei ersichtlich, dass dieser erst Monate nach Abschluss des Kaufvertrages unterzeichnet worden sei;
H) die Bw. sei als Bauherr aufgetreten und habe die R-Projekt mittels Spezialvollmacht bevollmächtigt, sie vor Behörden zu vertreten;aus dem Werkvertrag gehe aber eindeutig hervor, dass nur die Bw. als Bauherr zu gelten habe;
Mit Berufungsvorentscheidung vom 22. August 2001 wurde das Berufungsbegehren abgewiesen. In der Folge wurde ein Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz gestellt. Laut den Erhebungen der Finanzverwaltung wurde die gegenständliche Wohnhausanlage von der R-Projekt als Bauträger mittels Prospekt beworben. In der Baubeschreibung in diesem Prospekt wurde unter Punkt 1.) die Anlage als Eigenheimanlage bezeichnet und die Grundstückslage beschrieben. Es wurde die Errichtung von 6 Blöcken mit je vier Gartenwohnungen und insgesamt 28 Einzelgaragen für 24 Wohneinheiten in Aussicht gestellt. Auf dem Titelblatt dieses Prospektes wurde ein Bild eines derartigen Hausblockes gezeigt. In dieser Lagebeschreibung wurde bereits die Anlage von Wegen, Situierung der Parkplätze und die Einfriedung der Wohnhausanlage dargestellt. Des weiteren wurde unter Punkt 2.) die Hausform genau beschrieben und ausgeführt, dass eine Unterkellerung bei der Normausführung nicht vorgesehen sei und diese nur über Sonderwunsch erfolge. Hinsichtlich der Bauausführung wurden unter Punkt 3.) eine 1. und eine 2. Ausbaustufe angeboten. In der Folge wurden die 1. und die 2. Ausbaustufe genau beschrieben. Die 1. Ausbaustufe beinhaltete die Errichtung des Wohnhauses. Die 2. Ausbaustufe umfasste vor allem Elektroinstallationen, sanitäre Installationen, Heizungsanlage und Warmwasseraufbereitung, Zwischenwände mit Türstöcken und Verputz, Estrich, Stiegenanlage, Leerverrohrung etc. und wurde mit rund 350.000,00 S veranschlagt. Hinsichtlich der 2. Ausbaustufe wurde angeboten, dass diese je nach Wunsch des Bauherrn entweder in Eigenregie oder über die R-Projekt abgewickelt werde. Weiters wurde unter Punkt 6.) die Abwicklung der Förderung detailliert dargestellt.
Punkt 7.) beinhaltete die Baukostenaufstellung der 1. und der 2. Ausbaustufe. Die Grundpreisermittlung laut Punkt 10.) erfolgte ausgehend von der Gesamtfläche der Liegenschaft von 5.300 m2 unter Einrechnung der Kosten der Vermessung, Bauverhandlungen, Verwaltungsabgaben für die Bauplatzerstellung sowie den Kosten der Organisation und Vermittlung. Die Grundstücksgrößen wurden pro Wohneinheit mit ca. 150 m 2 festgelegt. Diesem Prospekt waren ein Lageplan und die Grundrisse des Erd- und des Obergeschosses der Häuser beigelegt. Mit Werkvertrag, abgeschlossen zwischen der R-Projekt als Bauträger und den einzelnen als Bauherren bezeichneten Erwerbern, kamen die Vertragsteile überein, dass jeder "Bauherr" für sich alleine die R-Projekt unwiderruflich beauftrage, auf dem jeweiligen Baugrundstück ein Wohnhaus nach den Bauplänen des Ing. W. entsprechend der dazugehörigen Bau- und Ausstattungsbeschreibung zu errichten. Als Entgelt wurde ein Preis von 998.780,00 S für die 1. Ausbaustufe vereinbart. Der Baubeginn für die ersten Einheiten sollte im Frühjahr/Sommer 1996 liegen. Das Haus der Bw. und ihres Ehegatten wurde allerdings erst im Jahr 1997 errichtet. Unter Punkt "V. Bauausführungen und Ausstattungsänderungen" wurde festgehalten, dass Grundlage dieses Vertrages die den vertragsschließenden Parteien bekannten Baupläne und die den Parteien ebenfalls bekannten Bau- und Ausstattungsbeschreibungen seien. Den Bauherren wurde das Recht eingeräumt, Änderungen am Bau und an der Ausstattung zu verlangen, wenn dadurch weder die statische Konstruktion, die Fassade oder das äußere Erscheinungsbild des Gebäudes betroffen, noch damit eine Beeinträchtigung des Baufortschrittes verbunden ist. Derartige Sonderwünsche waren vom Bauträger zu genehmigen und an die beim Bau beschäftigten Unternehmen zu vergeben. Sämtliche damit verbunden Mehrkosten gingen zu Lasten der Bauherren und waren dem Bauträger zu ersetzen. Jedenfalls durften Sonderwünsche nur von den am Bau beschäftigten Professionisten durchgeführt werden. Arbeiten in Eigenregie waren nur nach vorheriger schriftlicher Genehmigung durch den Bauträger zulässig.
Unter Punkt "VII Vollmacht" wurde vereinbart, dass die Bauherren den Bauträger zur Vertretung gegenüber Dritten, insbesondere gegenüber Banken, Behörden, beim Bau beschäftigten Unternehmen, zum Ansuchen um Baubewilligung, zur Stellung von Förderungsansuchen und für alle sonstigen dieses Bauvorhaben erforderlichen Rechtshandlungen schriftlich bevollmächtigen. Zum Ablauf des Bauverfahrens ist auszuführen, dass im gesamten Bauverfahren als Bauwerber die R-Projekt aufgetreten ist und auch den Antrag auf Baubewilligung am 24. Juli 1995 bei der Baubehörde eingebracht hat sowie die Baubeschreibung und die erforderlichen Pläne in ihrem Namen vorgelegt hat. Am 20. Juli 1995 wurde von Ing. W. der Einreichplan für diese Wohnanlage erstellt und scheint die R-Projekt am Plan als Bauherr auf. Dass die R-Projekt als Bevollmächtigte der Erwerber aufgetreten sei, ist nicht ersichtlich. Der Bescheid über die Baubewilligung erging am 11. Oktober 1995 ebenfalls an die R-Projekt. Der Grundstückskaufvertrag hingegen wurde erst im Juni 1996 abgeschlossen und danach der Werkvertrag und die Werkvertragserweiterung errichtet. Die berufungsgegenständlichen Zusatzleistungen wurden in einer Werkvertragserweiterung, Zusatz zum Werkvertrag, vereinbart. Mit dieser Werkvertragserweiterung, abgeschlossen am 4.Dezember 1996 wurde die R-Projekt mit "Veränderungen" gegenüber der Normausstattung gegen Bezahlung eines Aufpreises beauftragt. Diese "Veränderungen" waren, die Errichtung eines Normkellers mit den durch den Kellerbau erforderlichen Veränderungen im Kanalbereich und Zusatzfundamentierungen im nichtunterkellerten Bereich sowie einigen weiteren Zusatzwünschen. Das Auftragsformular beinhaltete unter Punkt 7.) auch die Vergabe der zweiten Ausbaustufe, welche von der Bw. aber nicht in Anspruch genommen und demnach gestrichen wurde. Die Zusatzkosten laut Werkvertragserweiterung betrugen 302.344,00 S. Laut einer von der Bw. vorgelegten Mitteilung der R-Projekt vom 31. Juli 2001 an einen anderen Erwerber, welche offenbar für Berufungszwecke des anderen Erwerbers verfasst wurde, seien die Zusätze über die endgültige Ausgestaltung der Wohnhäuser auf Verlangen der einzelnen Erwerber bei der R-Projekt bestellt worden und in einer individuellen Werkvertragserweiterung für jedes Wohnhaus speziell angefertigt worden, da nur ein Teil der Häuser unterkellert gewesen sei. Auch die Dachbodenausbauten bzw. sonstigen Wünsche seien individuell auf die Bedürfnisse der Käufer abgestimmt worden. Das Berufungsbegehren ist lediglich auf die Miteinbeziehung des auf die Werkvertragserweiterung entfallenden Entgeltes in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer gerichtet. Strittig ist demnach nur der im Festsetzungsverfahren festgesetzte Differenzbetrag von 6.551,00 S.
Im vorliegenden Verfahren ist die Frage strittig, ob die Bw. und ihr Ehegatte hinsichtlich der in der Werkvertragserweiterung vereinbarten Leistungen als Bauherrn anzusehen sind. Von dieser Frage hängt es ab, ob das laut Werkvertragserweiterung zu leistende Entgelt in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer mit einzubeziehen ist. Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 Grunderwerbsteuergesetz 1987, BGBl. 309/1987 unterliegen der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines Grundstückes begründet. Die Steuer wird gemäß § 4 Abs. 1 dieses Gesetzes vom Wert der Gegenleistung berechnet. Gemäß § 5 Abs. 1 Z 1 Grunderwerbsteuergesetz 1987 ist die Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen. Für die Feststellung, was als Gegenleistung anzusehen ist, sind die wirtschaftlichen Merkmale des Erwerbsvorganges zu berücksichtigen. Auch alle Aufwendungen eines Käufers, der an ein vorgegebenes Objekt gebunden ist, sind als grunderwerbsteuerlich relevante Gegenleistung zu betrachten. Dies gilt insbesondere für einen Käufer, der zwar betreffend die Herstellung eines Gebäudes einen gesonderten Werkvertrag abschließt, dabei aber an ein bereits durch Planung der Verkäufer vorgegebenes Gebäude gebunden ist. Bei objektiv sachlichem Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und weiteren, die zukünftige Bebauung des Grundstückes betreffenden Verträgen mit Dritten ist (einheitlicher) für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung maßgeblicher Gegenstand des Erwerbsvorganges das Grundstück in bebautem Zustand. Zur grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung (Bemessungsgrundlage) gehören in diesen Fällen alle Leistungen des Erwerbers, die dieser an den Grundstücksveräußerer und an Dritte gewährt, um das Eigentum an dem Grundstück in seinem zukünftigen bebauten Zustand zu erwerben (BFH vom 27. Oktober 1999, II R 17/99, NJW 2000, 3592). Gegenstand eines der Grunderwerbsteuer im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 Grunderwerbsteuergesetz 1987 unterliegenden Kaufvertrages kann auch eine künftige Sache sein. Für die abgabenrechtliche Beurteilung eines Erwerbsvorganges ist der Zustand des Grundstückes maßgebend, in dem dieses erworben werden soll. Entscheidend ist dabei der Zustand, in welchem das Grundstück zum Gegenstand des Erwerbsvorganges gemacht worden ist (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, § 1 Rz 117b und § 5 Rz 92, und die dort wiedergegebene Rechtsprechung). Ist der Grundstückserwerber an ein bestimmtes, durch die Planung des Verkäufers oder eines mit diesem zusammenarbeitenden Organisators vorgegebenes Konzept eingebunden, dann ist ein Kauf mit herzustellendem Gebäude anzunehmen, selbst wenn über dessen Herstellung gesonderte Verträge abgeschlossen werden und diese zeitlich nachgelagert sind. Bei einem solchen Käufer zählen auch die Herstellungskosten für das projektierte Gebäude zur Gegenleistung (vgl die bei Fellner, aaO, § 5 Rz 88a dargestellte Rechtsprechung, siehe diesbezüglich auch VwGH vom 14.10.1999, 97/16/0219 und vom 17.10.2001, 2001/16/0230, VwGH 21.3.2002, 2001/16/0429). Nicht von Bedeutung ist es weiters, wenn sich der Grundstücksübereignungsanspruch und der Anspruch auf Errichtung des Gebäudes gegen verschiedene Personen richten. Entscheidend ist vielmehr, dass der den Grundstücksübereignungsanspruch begründende Vertrag in ein Vertragsgeflecht einbezogen ist, das unter Berücksichtigung aller Umstände, darauf gerichtet ist, dem Erwerber als einheitlichen Leistungsgegenstand das Grundstück in dem zukünftigen (bebauten) Zustand zu verschaffen. Die Bauherrenrolle ist in einem solchen Vertragsgeflecht dem jeweiligen Initiator des Projektes zuzuordnen. Für die grunderwerbsteuerliche Beurteilung ist demnach der Zustand des Grundstückes maßgebend, in dem dieses erworben werden soll, das muss nicht notwendig der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses vorhandene Zustand sein. Gegenstand eines Kaufvertrages kann ohne weiteres auch eine künftige Sache oder eine Sache sein, hinsichtlich welcher zur Erfüllung des Vertrages bestimmte Eigenschaften durch den Verkäufer bzw. Bauorganisator erst geschaffen werden müssen. Die R-Projekt nahm aber eindeutig die Rolle eines Bauorganisators ein. Diese hat die Planung, das Bauverfahren und Gesamtprojektierung einschließlich Vermarktung dieser Wohnhausanlage im eigenen Namen durchgeführt und auch die Professionisten beauftragt. Im Prospekt der R-Projekt wurde eine Eigenheimanlage in zwei Ausbaustufen inklusive Grundstück angeboten und wurde unter Punkt 10.) auch die Grundpreisermittlung dargestellt. Demnach ist eindeutig zu erkennen, dass der Gesamtwille auf den Erwerb eines bebauten Grundstückes gerichtet war.
Im Berufungsfall bezeichnet sich die Bw. als Bauherr, welcher auf die bauliche Gestaltung des Hauses Einfluss nehmen konnte und führt aus, dass sie das Baurisiko und das finanzielle Risiko getragen habe. Die gegenständliche Berufung anerkennt allerdings die Versteuerung des auf die 1. Ausbaustufe entfallenden Entgeltes, sie richtet sich aber gegen die im angefochtenen Festsetzungsbescheid vorgenommene Erhöhung der Grunderwerbsteuerschuld, mit welcher der Aufpreis laut Werkvertragserweiterung in die Bemessungsgrundlage miteinbezogen wurde. Im vorliegenden Fall trat die R-Projekt als Bauwerber auf und wurde auch die Baubewilligung der R-Projekt erteilt. Zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbes durch die Bw. lag ein bereits bewilligtes Gesamtkonzept, welches im Prospekt auch als Wohnanlage bezeichnet wurde, vor. Die Wohnungstypen, bestehend aus sechs Häusern mit je vier Wohnungen waren bereits zur Gänze geplant und projektiert und lag eine Baubewilligung für die Gesamtverbauung vor. Im Prospekt wurde eine Eigenheimanlage mit einer bestimmten Hausform und bestimmten Wohnungstypen zumindest bis zur 1. Ausbaustufe angeboten. Etwaige Ausstattungsänderungen durften nur vorgenommen werden, wenn dadurch weder die statische Konstruktion, die Fassade oder das äußere Erscheinungsbild des Gebäudes betroffen waren, noch der Baufortschritt beeinträchtigt wurde. Derartige Sonderwünsche waren vom Bauträger zu genehmigen und waren an die am Bau beschäftigten Professionisten zu vergeben. Der Verwaltungsgerichtshof hat zudem in ständiger Rechtsprechung als wesentliches Merkmal der Bauherreneigenschaft nicht nur den Umstand angesehen, dass der Bauherr das Vorhaben plant, bei der Baubehörde als Bauwerber auftritt und die Baubewilligung erwirkt. Entscheidend ist auch, ob dem Abgabepflichtigen ein Recht und eine Möglichkeit der Einflussnahme auf die Gestaltung des Gesamtbauvorhabens oder das Recht zu wesentlichen Änderungen des Projektes zugestanden wird. Ein Käufer ist nämlich nur dann als Bauherr anzusehen, wenn er auf die bauliche Gestaltung des Hauses, und zwar auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion Einfluss nehmen kann (vgl. VwGH vom 27.6.1994, 92/16/0196, 17.10.2001, 2001/16/0230 und Fellner, aaO, § 5 Rz. 92 unter Anführung der dazu ergangenen umfangreichen VwGH-Judikatur). Dass eine derartige Einflussnahme auf die Gesamtkonstruktion aber nicht möglich war, ist schon deshalb offenkundig, da zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses die Planung bereits abgeschlossen war und die Baubewilligungen erteilt waren. Da die Einbindung der Erwerber in ein Gesamtkonzept bereits aus dem Prospekt, mit dem die Wohnhausanlage beworben wurde und in der Folge auch aus dem Werkvertrag ersichtlich ist, war auch eine individuelle Verbauungsmöglichkeit ausgeschlossen. Im Werkvertrag wurde außerdem festgehalten, dass die Erwerber die R-Projekt unwiderruflich beauftragen, auf dem jeweiligen Baugrundstück nach den Plänen des Ing. W. entsprechend der dazugehörigen Bau- und Ausstattungsbeschreibung ein Wohnhaus zu errichten, dass etwaige Änderungswünsche nur in eingeschränktem Ausmaß möglich sind und auch der Genehmigung durch die R-Projekt bedürfen, wodurch die für die Bauherreneigenschaft erforderliche Gestaltungsfreiheit jedenfalls nicht gegeben war. Der Verwaltungsgerichtshof hat dazu auch im Erkenntnis vom 14.12.1994, 94/16/0084 zum Ausdruck gebracht, dass schon wegen der für die äußere Gestaltung eines Objektes maßgeblichen tatsächlichen Einbindung des Hauses des Beschwerdeführers in das bereits zur Zeit des Erwerbsvorganges vorliegende Gesamtkonzept (vgl. dazu auch das Erkenntnis vom 24.3.1994, Zl. 93/16/0168), keine Bauherreneigenschaft der Erwerber gegeben war. Im Übrigen, obliegt es dem Bauherren, das zu errichtende Haus zu planen und zu gestalten und der Baubehörde gegenüber als Bau- und Konsenswerber aufzutreten (siehe bspw. VwGH 3.10.1996, 95/16/0068). Ein gewichtiges Indiz gegen die Annahme der Bauherreneigenschaft stellt es dar, wenn nicht dieser, sondern der Veräußerer bzw. ein Organisator gegenüber der Baubehörde als Bauwerber auftritt (siehe auch Fellner, a.a.O., § 5 Rz. 92 und die dort wiedergegebene Judikatur). Die Bw. führt weiters eine Spezialvollmacht vom 12. Juni 1996 ins Treffen, wonach die R-Projekt bevollmächtigt war, diese in allen Angelegenheiten der Abwicklung des Bauvorhabens zu vertreten, insbesondere das Baubewilligungsansuchen zu stellen und im baubehördlichen Verfahren zu vertreten. Zum Einem war die Baubewilligung zu diesem Zeitpunkt bereits für die R-Projekt erteilt und kann die Bw. daraus nichts mehr für ihren Standpunkt gewinnen, andererseits ist gerade die Erteilung einer derartigen Vollmacht, wozu die Erwerber schon laut Werkvertrag verpflichtet waren, wiederum ein Hinweis dafür, dass die Erwerber hinsichtlich der Gebäudeerrichtung keinen Handlungsspielraum hatten. Im Übrigen ist die R-Projekt im Bauverfahren im eigenen Namen und nicht in dem der Erwerber aufgetreten.
Im Berufungsfall wurden außerdem das Baubewilligungsansuchen und die für das Gesamtprojekt im Bauverfahren erforderlichen Eingaben bereits 1995 von der R-Projekt eingereicht und noch im Herbst 1995, also lange vor Abschluss des Kaufvertrages über den Grundstückserwerb bzw. des Werkvertrages, an die R-Projekt die entsprechenden Bewilligungen erteilt. Für die Bauleistungen wurde sowohl im Prospekt, mit dem die R-Projekt die gegenständliche Eigenheimanlage beworben hat, als auch im Werkvertrag ein Fixpreis festgelegt, sodass auch kein finanzielles Risiko zu tragen war. Damit gehen aber die von der Bw. in der Berufung vorgetragenen Einwendungen hinsichtlich Tragung des Baurisikos, des finanziellen Risikos sowie der Gestaltungsmöglichkeit ins Leere und kommt der Bw. und ihrem Ehegatten jedenfalls keine Bauherreneigenschaft zu. Zwischen der R-Projektbau einerseits und der Bw. und ihrem Ehegatten andererseits wurde eine Werkvertragserweiterung über einen genormten Kellerausbau und verschiedene andere Positionen vereinbart. Unter dem Punkt PLANUNG; BAULEITUNG; ORGANISATION UND GEWÄHRLEISTUNG wurde ausgeführt, dass diese Sonderwünsche, vom Büro Ing. W., das auch für die Planung der Gesamtanlage verantwortlich war, geplant, organisiert, und abgenommen werden. Weiters werde von der R-Projekt , als Bauherr für diese Sonderwünsche, die Abrechnung mit den Professionisten und die Weiterverrechnung an die Siedler sowie Übernahme der Gewährleistung entsprechend den gesetzlichen Bestimmungen ein Honorar von 7,5% angesetzt. Im Werkvertrag hinsichtlich der 1. Ausbaustufe wurde unter Punkt V.) ausdrücklich festgehalten, dass sämtliche Sonderwünsche und Ausstattungsänderungen der Zustimmung der R-Projekt bedürfen und von dieser an die beim Bau beschäftigten Unternehmen zu vergeben sind. Der Umstand, dass der Planverfasser der Gesamtwohnanlage, nach dessen Plänen bereits die 1. Ausbaustufe unwiderruflich durchgeführt wurde, auch die zusätzliche Unterkellerung und Sonderwünsche bzw. Abänderungen gegenüber der Normausstattung plante und organisierte, dass die R-Projekt als Bauorganisator in einem Zusatzpaket mit diesen Sonderwünschen beauftragt worden war, die R-Projekt sich selbst als Bauherr für diese Abwicklungen bezeichnete, diese Zusatzleistungen laut ursprünglichen Werkvertrag an die Mitwirkung und Genehmigung der R-Projekt gebunden waren, lassen erkennen, dass diese Zusatzleistungen innerhalb eines Gesamtkonzeptes erbracht wurden und in das oben beschriebene Vertragsgeflecht eingebunden waren, welches darauf gerichtet war, dem Erwerber als einheitlichen Leistungsgegenstand das Grundstück mit dem Bauwerk der 1. Ausbaustufe einschließlich der strittigen Zusatzleistungen zu verschaffen. Bei Vorliegen eines derartigen Vertragsgeflechts sind alle das Baukonzept betreffenden Werkverträge in den grunderwerbsteuerpflichtigen Erwerbsvorgang einzubeziehen (vgl. Fellner, aaO § 5 Rz. 88b und die dort zitierte umfangreiche Judikatur). Die Bauherrenrolle ist demnach auch hinsichtlich dieser Zusatzleistungen der R-Projekt als Organisatorin und Initiatorin des Projektes zuzuordnen. Im Übrigen wird die R-Projekt in der Werkvertragserweiterung auch als Bauherr bezeichnet und übernimmt diese auch die Gewährleistung, was bedeutet, dass die Bw. diesbezüglich auch kein Baurisiko getragen hat. Da offensichtlich auch in dieser Werkvertragserweiterung Fixpreise angeboten wurden und keine vertraglichen Bindungen mit den Professionisten eingegangen wurden, ist auch ein finanzielles Risiko nicht erkennbar.
Diese Voraussetzungen müssen kumulativ von allem Anfang bzw. vom Beginn der Planungsphase an auf Seiten der Erwerber vorliegen, wollen sie als Bauherren angesehen werden (vgl.zB. VwGH vom 29. Jänner 1996, 95/16/0121). Auch aus der vorgelegten Werkvertragserweiterung geht eindeutig hervor, dass die Bw. weder das Baurisiko noch das finanzielle Risiko zu tragen hatte, da wie bereits angeführt mit der R-Projekt ein Fixpreis vereinbart wurde und die Abrechnung nicht mit den jeweiligen Professionisten erfolgte. Ebenso ist eine freie Gestaltungsmöglichkeit hinsichtlich des Kellerausbaues auszuschließen, da die sechs Häuser, bestehend aus je vier Wohneinheiten, Teil einer Gesamtanlage und eines Gesamtkonzeptes sind, sodass innerhalb des Gesamtgefüges eine individuelle Planung und Beeinflussung der baulichen Gestaltung der Grundkonstruktion durch den Erwerber wohl nicht denkbar war. Dies wird auch durch den Umstand, dass laut Werkvertragserweiterung ein Normkeller angeboten wurde, untermauert. Dass auch im projektbeschreibenden Prospekt der R-Projekt die Unterkellerung über Sonderwunsch angeboten wurde, impliziert ebenfalls die Einbindung der Erwerber in ein Konzept der R-Projekt. Demnach waren die für die Bauherreneigenschaft unabdingbaren Voraussetzungen des finanziellen und des Baurisikos sowie der grundlegenden Beeinflussungsmöglichkeit der baulichen Gestaltung, auch für die strittigen Zusatzleistungen bei der Bw. und ihres Ehegatten nicht erfüllt. Die in der Werkvertragserweiterung vereinbarten Leistungen können nicht von den übrigen Leistungen abgekoppelt beurteilt werden und stellen eine Einheit im Gesamtpaket des von der R-Projekt zu errichtenden Bauwerkes dar. Als Teil des Gesamtkonzeptes teilen sie das grunderwerbsteuerliche Schicksal der übrigen Leistungen der R-Projekt. Auf Grund der Einbindung in das vorliegende Gesamtkonzept ist es augenscheinlich, dass der Vertragswille auf die Übereignung eines Grundstückes samt Gebäude inklusiver aller Zusatzleistungen, somit auch der Leistungen laut Werkvertragserweiterung gerichtet war. Da alle Aufwendungen eines Käufers, der an ein vorgegebenes bestimmtes Objekt gebunden ist, in die grunderwerbsteuerlich relevante Gegenleistung mit einzubeziehen sind, waren die auf den Hälfteanteil der Bw. entfallenden Gesamtkosten laut Endrechnung vom 2. September 1997 einschließlich der aus der Werkvertragserweiterung resultierenden Zusatzkosten gemäß § 4 Abs. 1 iVm § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG 1987 der Grunderwerbsteuer zu unterwerfen. Das Berufungsbegehren war daher abzuweisen.

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