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Timestamp: 2019-11-20 06:24:48+00:00

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Fallstricke der Umsatzsteuer bei Zahnärzten | Masterarbeit, Hausarbeit, Bachelorarbeit veröffentlichen
A L Andreas Laux (Autor)
2. Grundsatz: Arztleistungen sind umsatzsteuerfrei
3. Umsatzsteuerfreie und -pflichtige Zahnarztleistungen
4. Umsatzsteuer und Gold
6. Internationale Leistungen
7. Einheitlichkeit der Unternehmerschaft im Umsatzsteuerrecht
8. Sachleistungs- und Dienstleistungsprinzip
Zahnarztleistungen sind gemäß § 4 Nr. 14a UStG von der Umsatzsteuer befreit. Voraussetzungen sind Heilbehandlungen sowie der Nachweis einer entsprechenden Befähigung. Dabei gibt es jedoch zahlreiche Besonderheiten und, gerade in der letzten Zeit, umsatzsteuerliche Fallstricke zu berücksichtigen, die in dem Artikel dargestellt werden.
Umsatzsteuer, Vorsteuer, Zahnarzt, Kieferorthopäde, Prothetik.
Aus bereits abgerechneten Leistungen im Nachhinein die Umsatzsteuer heraus zurechnen und an das Finanzamt abzuführen, das kann teuer werden. Insbesondere wenn es sich um mehrere Jahre handelt und 6% p.a. Verzinsung zusätzlich an das Finanzamt zu zahlen sind.
Folgende Mitwirkungspflichten treffen den Zahnarzt:1
a) eindeutige Kennzeichnung und Zuordnung der Ausgabenin der Finanzbuchführung zu den konkreten zahnärztlichen Leistungen (z.B. zu den Laborleistungen oder zu den sog. „Leistungen am Stuhl“)
b) eindeutige Kennzeichnung der ärztlichen Leistungen alsnachweisbare Voraussetzung der Umsatzsteuerbefreiung, d.h. die nachprüfbare,einzelfallbezogene Dokumentation der medizinischen Indikation. Die fehlende Bereitschaft hierzu bzw. die Berufung auf die ärztliche Schweigepflicht kann zur Umsatzsteuerpflicht der Umsätze führen2.Die Patientenkartei eines Zahnarztes, dem Steuerhinterziehung seitens der Finanzbehörden vorgeworfen wird, kann gemäß Beschluss des LG Koblenz vom 31.03.1983 – 8 Qs 3/83 als Beweismittel beschlagnahmt werden, da die Aufzeichnungeneines Zahnarztesregelmäßig einen weniger persönlich empfindlichen Bereich des Patienten betreffen als jene von Ärzten anderer Fachbereiche.
Zudem ist der Steuerberater auf die Mitwirkung des Zahnarztes in großem Maße angewiesen, da bei der Erstellung der Finanzbuchführung (bzw. der Aufzeichnungen für die Einnahmen-Überschuss-Rechnung) alleine anhand der bloßen Zahlungseingänge nicht festgestellt werden kann, um welche konkrete Leistung es sich handelt und wie siedaher umsatzsteuerrechtlich zu beurteilen ist.
Grundsätzlich sind die Arztleistungen gemäß § 4 Nr. 14a UStG von der Umsatzsteuer befreit. Zentrale Voraussetzungen sind Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin sowie der Nachweis einer entsprechenden Befähigung (Katalogberufe gem. § 4 Nr. 14a UStG sowie „ähnliche heilberufliche Tätigkeiten“). Die Heilbehandlung ist ausdrücklich nur dann umsatzsteuerfrei, wenn ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht (Vorbeugung, Diagnose, Behandlung, Heilung); das gilt auch für die sog. IGeL-Leistungen. Keine Heilbehandlungsleistungen der Ärzte und daher umsatzsteuerpflichtig sind beispielsweise die schriftstellerische oder wissenschaftliche Tätigkeit, die Vortrags- / Lehrtätigkeit (auch wenn der Vortrag vor Ärzten im Rahmen einer Fortbildung gehalten wird)3, die Lieferung von Hilfsmitteln (Kontaktlinsen, Schuheinlagen usw.), die entgeltliche Nutzungsüberlassung von medizinischen Großgeräten und nicht medizinisch indizierte, z.B. aus rein kosmetischen Gründen durchgeführte Maßnahmen (wie z.B. Anbringung von Zahnschmuck).4 Zu den oben erwähnten, grundsätzlich umsatzsteuerfreien „ähnlichen heilberuflichen Tätigkeiten“ gehören auch die im Auftrag eines Zahnarztes erbrachten Leistungen des Dental-Hygienikers.5
Speziell für Zahnärzte sind die Leistungen in umsatzsteuerfreie und in umsatzsteuerpflichtige Leistungen im § 4 Nr. 14a UStG geregelt. Demnach sind die Leistungen der Prophylaxe grundsätzlich umsatzsteuerfrei6, ebenso die konservierende Heilkunde (im Wesentlichen die Füllungstherapie), die Parontologie, die zahnärztliche Chirurgie (z.B. auch das Setzen von Implantaten) sowie die kieferorthopädische Behandlung. Letztere sogar auch dann, wenn die hierzu benötigten Apparate (Zahnspangen) in der Praxis des Kieferorthopäden hergestellt worden sind.
Hingegen ist die vom Zahnarzt oder von einem angestellten Zahntechniker selbst durchgeführte Herstellung prothetischer Hilfsmittel wie Inlays, Onlays, Veneers, Kronen und Zahnersatz im eigenen Labor oder im sog. CEREC-Verfahren grundsätzlich mit dem ermäßigten Steuersatz von 7% gem. §12 Abs. 2 Nr. 6 UStG steuerpflichtig. Anders als bei der Leistung des Kieferorthopäden wurde hier vom Gesetzgeber der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung durchbrochen.
Wird die Prothetik in einem Fremdlabor hergestellt und an den Zahnarzt geliefert, dann ist der „Prothetikumsatz“ des Zahnarztes umsatzsteuerfrei. Überlässt der Zahnarzt dem Fremdlabor aus seinen Beständen Material zur bestimmungsgemäßen Herstellung der Prothetik, ist die Lieferung der Zahnprothesen durch den Zahnarzt hinsichtlich des bereitgestellten Materials anteilig umsatzsteuerpflichtig.7.
Berechnet der Zahnarzt nach der Gebührenordnung Pauschbeträge oder gesondert die tatsächlich entstandenen Kosten für z.B. nicht individuelle hergestellte provisorische Kronen, Abformmaterial zur Herstellung von Kiefernabdrücken, Material für die direkte (nicht indirekte!) Unterfütterung von Zahnprothesen usw.8, so erfolgt diese Leistung umsatzsteuerfrei.
Gold ist einer der möglichen Rohstoffe zur Herstellung von Zahnersatz. Sowohl bei dem Verkauf von Schrottgold an einen Unternehmer als auch bei dem Einkauf von Gold mit einem Feingehalt von mindestens 325 Tausendstel, in Rohform oder als Halbzeug (aus Position 7108 des Zolltarifs) und von Goldplattierungen mit einem Goldfeingehalt von mindestens 325 Tausendstel (aus Position 7109 des Zolltarifs) gelten seit dem 01.01.2011 die Regelungen der Umkehr der Umsatzsteuerschuldnerschaft gem. § 13b Abs. 2 Nr. 7 und 8 UStG. In diesen Fällen ist eine Rückfrage beim Goldlieferanten empfehlenswert. Selbst sog. Kleinunternehmer gem. § 19 UStG sind hier zur Abfuhr der Umsatzsteuer an das Finanzamt verpflichtet.
Umsatzsteuerpflichtige Leistungen führen nicht nur zur Pflicht, die Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen, sondern berechtigen auch zum (anteiligen) Vorsteuerabzug. Die Vorsteuer ist zu 100% abzugsfähig, soweit sie auf Ausgaben entfällt, die ausschließlich den eigenen umsatzsteuerpflichtigen Leistungen zuzuordnen sind. Andernfalls ist eine Aufteilung mit Hilfe eines Umsatzschlüssels möglich.Die Vorsteuer aus der Anschaffung von Einrichtungsgegenständen der Zahnarztpraxis sowie die für zahnärztliche Heilbehandlung angeschafften Gerätschaften ist jedoch generell nicht abzugsfähig. Diese Auffassung wurde vom BFH bestätigt.9
Bei dem Einsatz von CEREC-Geräten „am Stuhl“ gibt es eine abweichende, m.E. zutreffende, Auffassung.CEREC-Geräte können „am Stuhl“ für umsatzsteuerpflichtige (Prothetiklieferungen) und für umsatzsteuerfreie (Diagnostik) Umsätze verwendet werden. Die Ermittlung des anteiligen Vorsteuerabzuges sollte daher dann sowohl beim CEREC-Gerät selbst als auch beim Behandlungsstuhl und den übrigen Einrichtungsgegenständen mit dem Umsatzschlüssel oder auch anhand von Aufzeichnungen, in welchem zeitlichen Umfang das CEREC-Gerät für welche Umsätze eingesetzt wurde, erfolgen. Wird ein CEREC-Gerät zu einem späteren Zeitpunkt angeschafft, kann gegebenenfalls gemäß § 15a UStG eine Vorsteuerberichtigung aus den übrigen Gegenständen zugunsten des Zahnarztes vorgenommen werden.
Auf Möglichkeiten des Leistungsaustauschs mit Unternehmen und Patienten innerhalb der übrigen Länder der EU sowie aus den sog. Drittländern im Rahmen von zahnärztlichen Leistungen, z.B. dem innergemeinschaftlichen Erwerb oder der Einfuhr von Materialien zur Heilbehandlung oder zur Herstellung von Zahnprothetik oder auch von Einrichtungsgegenständen und medizinischen Geräten, oder z.B. Ausfuhr oder innergemeinschaftliche Lieferungen von Prothetik, sei an dieser Stelle nur der Vollständigkeit halber hingewiesen. Hier sind weitere Besonderheiten des Umsatzsteuerrechtes, wie z.B. die umsatzsteuerfreie Ausfuhr oder der umsatzsteuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerb, zu beachten.
1 Im folgenden werden die Begriffe „Zahnarzt“, „Arzt“oder „Kieferorthopäde“ auch gleichbedeutend für die Begriffe „Zahnärztin“, „Ärztin“, oder „Kieferorthopädin“ genutzt.
2 vgl. BFHv. 22.02.2006VB 30/05, BFH/NV 2006 S. 1168. vgl. BFH v. 28.09.2007VB 7/06, BFH/NV 2008 S. 122. vgl.FG Rheinland-Pfalz v. 14.12.2004, 2-K-2588/04.
3 Umsatzsteuerfreiheit kann hier evtl. gem. § 4 Nr. 21 UStG gegeben sein.
4 vgl. Abschnitt 4.14.1 Abs. 5 UStAE.
5 vgl. BFH-Urteil vom 12.10.2004, V R 54/03, BStBl 2005 II S. 106.
6 zum Widerspruch zu § 20 SGV V hat die Finanzverwaltung bisher noch nicht Stellung genommen.
7 Vgl. Abschnitt 4.14.3 Abs. 4 UStAE.
8 Vgl. Abschnitt 4.14.3 Abs. 5 UStAE.
9 Vgl. BFH v. 25.03.2009, BStBl. II 2010, S. 651.
Andreas Laux (Autor)
V182340
9783656059073
9783656661122
Rezension von Prof. Dr. W. Benzel: Der Artikel greift eine mit hoher Brisanz versehene Thematik aus dem Umsatzsteuerrecht auf. Die Abhandlung stellt systematisch die verschiedenen Aspekte der Umsatzbesteuerung bei Zahnärzten und Kieferorthopäden dar, woraus, ohne dass hierauf gesondert eingegangen wird, insbesondere die Haftungsrisiken für Steuerberater offenkundig werden. Die Darstellung ist vor allem für den Berufspraktiker von Bedeutung, dem an dieser Stelle in gut verständlicher Form eine komplexe Materie vermittelt wird. Deshalb empfehle ich den Aufsatz zur Veröffentlichung.
fallstricke, umsatzsteuer, zahnärzten
Andreas Laux (Autor), 2011, Fallstricke der Umsatzsteuer bei Zahnärzten, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/182340
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References: § 4
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