Source: http://kraken.slv.cz/5Afs51/2009
Timestamp: 2018-07-18 06:52:49+00:00

Document:
5Afs51/2009
è. j. 5 Afs 51/2009-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: Ing. J. K., zastoupeného Mgr. Bronislavem ©erákem, advokátem se sídlem Na Bìlidle 2/830, Praha 5, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, Praha 2, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 1. 2009, è. j. 8 Ca 283/2006-34,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 1. 2009, è. j. 8 Ca 283/2006-34, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce uzavøel dne 2. 1. 2001 s paní Z. J. zprostøedkovatelskou smlouvu, jejím¾ pøedmìtem byl závazek paní J. vykonávat ve prospìch ¾alobce zprostøedkovatelskou èinnost, a to zprostøedkování, návrhy smluv, cenové odhady-bez rozpoètù, zaji¹»ování HS na stavbách RD Nebøich, dodávkách pro ZOO Praha a IPS Praha . Dodatky ze dne 25. 1. 2001 a ze dne 1. 5. 2001 byl pøedmìt smlouvy doplnìn o stavby DUMA, spol. s r. o., SPOLSTAV, spol. s r. o., SaK Brandýs nad Labem a Stonex Praha . Odmìna za zprostøedkovatelskou èinnost byla dohodnuta ve vý¹i 2 % a¾ 5 % z hodnoty jednotlivých cen na uzavøených smlouvách . Na základì smlouvy vystavila paní J. daòové doklady-faktury za zprostøedkování stavebních prací, mimo jiné té¾ fakturu è. 08/02 ze dne 1. 10. 2002. ®alobce následnì uplatnil v daòovém pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období mìsíce øíjna roku 2002 nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty u shora uvedené faktury.
Na základì výsledkù daòové kontroly zahájené dne 12. 6. 2003 vydal Finanèní úøad v Dobøí¹i dodateèný platební výmìr ze dne 29. 11. 2004, è. j. 32684/04/065970/1730, jím¾ domìøil ¾alobci daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období mìsíce øíjna roku 2002 ve vý¹i 41 800 Kè. Odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru zamítl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 17. 7. 2006, è. j. 1488/06-130. V odùvodnìní svého rozhodnutí ¾alovaný uvedl, ¾e ¾alobce neoprávnìnì uplatnil nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty podle § 19 odst. 1 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, v relevantním znìní (dále jen zákon o dani z pøidané hodnoty ) u shora uvedené faktury. ®alobce dle ¾alovaného neprokázal uskuteènìní pøedmìtného zdanitelného plnìní a neunesl tak dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì a daní a poplatkù (dále jen daòový øád ).
®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou podanou dne 20. 9. 2006 u Mìstského soudu v Praze. V ¾alobì uvedl, ¾e se správce danì a ¾alovaný dopustili v daòovém øízení procesních vad, které mohly mít vliv na zákonnost dodateèného platebního výmìru a rozhodnutí ¾alovaného. Správce danì a ¾alovaný neprovedli ¾alobcem navr¾ené dùkazy, zejména výslechy svìdkù paní J. a pana D.
®alobce dále uvedl, ¾e paní J. zprostøedkovávala pro ¾alobce zejména slu¾by subdodavatelù, konkrétnì slu¾by od spoleèností ukrajinských stavebních dìlníkù . Osobou, kterou paní J. kontaktovala, byl pan I. D., jednatel nìkolika spoleèností s ukrajinskými pracovníky . ®alobce s tìmito spoleènostmi uzavøel smlouvy, na jejich¾ základì byly provedeny práce na stavbách, které ¾alobce provádìl pro své smluvní partnery. Tì¾i¹tì dokazování správce danì a ¾alovaného v¹ak smìrovalo k prokazování, zda zprostøedkování probìhlo ve vztahu k subjektùm, které si u ¾alobce objednaly provedení prací. ®alobce v této souvislosti pøedlo¾il mìstskému soudu spolu s ¾alobou písemná prohlá¹ení pana D. a paní J., z nich¾ podle nìj vyplývá, ¾e k poskytnutí zdanitelného plnìní skuteènì do¹lo. Dle svého názoru tak odstranil pochybnosti, pokud jde o otázku, zda mu byla ze strany paní J. skuteènì poskytnuta smluvená plnìní.
®alobce dále namítal, ¾e na jeho daòovou povinnost nemá ¾ádný vliv skuteènost, ¾e èást faktur za zprostøedkovatelskou èinnost byla vystavena spoleèností Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. Tyto faktury byly následnì dobropisovány a paní J. poté sama vystavila faktury. Stejnì tak je nesprávná argumentace ¾alovaného, ¾e vyplacené odmìny za zprostøedkování pøesahují vý¹i dohodnuté odmìny podle zprostøedkovatelské smlouvy. Rozdíl v èástkách vznikl dle ¾alobce dodateèným sní¾ením rozsahu zakázek bez zavinìní paní J., jí¾ vznikl nárok na plnou vý¹i odmìny.
Mìstský soud ¾alobu zamítl jako nedùvodnou rozsudkem ze dne 30. 1. 2009, è. j. 8 Ca 283/2006-34. ®alobce podle mìstského soudu v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno k prokázání skuteènosti, ¾e do¹lo k poskytnutí zdanitelného plnìní, tedy ¾e paní J. vyvíjela ve prospìch ¾alobce zprostøedkovatelskou èinnost.
Pokud jde o ¾alobní námitku, ¾e nebyly provedeny ¾alobcem navr¾ené dùkazy, mìstský soud poukázal na to, ¾e v pøípadì paní J. bylo provedeno dne 21. 1. 2004 ¹etøení k fakturám, které mìla vystavit ¾alobci. Paní J. uvedla, ¾e fakturované slu¾by nakoupila od spoleènosti Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. a neví, jakým zpùsobem tato spoleènost slu¾by zaji¹»ovala. V té dobì v¹ak byla jedinou jednatelkou shora uvedené spoleènosti, a pokud tedy vypovìdìla, ¾e neví, jakým zpùsobem byly slu¾by zaji¹tìny, zpochybnila tím podle mìstského soudu tvrzení ¾alobce o jejich spolupráci. Správce danì se neúspì¹nì pokusil zajistit svìdeckou výpovìï paní J. a opakovanì také neúspì¹nì vyzýval ¾alobce k zaji¹tìní její pøítomnosti za úèelem podání svìdecké výpovìdi, kterou sám navrhoval. ®alobce k tomu pouze sdìlil, ¾e paní J. nemù¾e kontaktovat a ¾e by zprostøedkování mohl pravdìpodobnì potvrdit pan D., který se ale zdr¾uje v cizinì, a místo jeho pobytu mu není známo. Shora uvedenou námitku tedy mìstský soud neshledal dùvodnou.
K námitce ¾alobce týkající se zprostøedkovatelských slu¾eb mìstský soud pouze poukázal na to, ¾e ¾alovaný popsal prùbìh øízení a uvedl, z jakých dùvodù ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno. Dále uvedl, ¾e je povinností ka¾dého daòového subjektu sná¹et nepøíznivé dùsledky volby obchodního partnera, napø. nemo¾nost prokázat existenci takových vztahù, a to i z dùvodu absence spolupráce obchodního partnera.
K písemným prohlá¹ením pana D. a paní J., které ¾alobce pøedlo¾il jako dùkaz, mìstský soud uvedl, ¾e je nemohl hodnotit jako dostaèující dùkazní prostøedky k prokázání zdanitelného plnìní. K tvrzením, je¾ uvedla paní J., se ¾alovaný vyjádøil ji¾ ve svém rozhodnutí, a pan D. ve svém vyjádøení dle mìstského soudu jen velmi obecnì potvrzuje, ¾e ukrajinské firmy pro ¾alobce zprostøedkovávala paní J.
®alobce (stì¾ovatel) napadl dne 25. 3. 2009 rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností, v ní¾ uvedl, ¾e ji opírá o kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky mìstským soudem v pøedcházejícím øízení; vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ ¾alovaný v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl mìstský soud napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹it; a nepøezkoumatelnost spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed mìstským soudem, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Stì¾ovatel zejména namítal, ¾e správce danì a ¾alovaný neprovedli stì¾ovatelem navrhované dùkazy, pøedev¹ím výslechy paní J. a pana D. Nekontaktnost tìchto osob by mu nemìla být pøièítána k tí¾i. Mìstský soud v øízení ani k námitce stì¾ovatele nezkoumal, zda kroky, které ¾alovaný a správce danì podnikli k provedení navr¾ených dùkazù výslechem obou svìdkù, byly dostateèné. Stì¾ovatel dále odkázal na písemná vyjádøení paní J. a pana D., která pøedlo¾il jako dùkaz ji¾ mìstskému soudu v pøíloze své ¾aloby. Z prohlá¹ení paní J. vyplývá, ¾e pro stì¾ovatele skuteènì zprostøedkovatelskou èinnost zaji¹»ovala. Pokud jde o vyjádøení pana D., uvedl stì¾ovatel, ¾e je nepova¾uje za bezobsa¾né a dùkaznì bezcenné, jak je oznaèil mìstský soud.
Stì¾ovatel také namítal, ¾e protokol ze dne 21. 1. 2004, è. j. 6034/04/012934/5309, o ústním jednání, které probìhlo pøed do¾ádaným Finanèním úøadem v Praze-Modøanech, o nìj¾ opírá své závìry také mìstský soud a jeho¾ pøedmìtem byla výpovìï paní J., je nezákonným dùkazem, nebo» stì¾ovatel k tomuto ústnímu jednání nebyl pøizván a nemohl paní J. klást otázky.
Podle stì¾ovatele se mìstský soud dále nezabýval ¾alobní námitkou, ¾e tì¾i¹tì dokazování správce danì a ¾alovaného smìrovalo k prokázání toho, ¾e zprostøedkování neprobìhlo ve vztahu k odbìratelùm stì¾ovatele, nikoliv k prokázání toho, zda paní J. zprostøedkovávala slu¾by subdodavatelù stì¾ovatele. Obdobnì se mìstský soud nezabýval ani ¾alobní námitkou týkající se zmìny subjektu, který vùèi stì¾ovateli nárokoval odmìnu za zprostøedkování, a zmìny vý¹e odmìny za zprostøedkování oproti sjednané smlouvì o zprostøedkování.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ze dne 20. 4. 2009 navrhl její zamítnutí. Z obsahu protokolu do¾ádaného finanèního úøadu ze dne 21. 1. 2004 vyplývá dle ¾alovaného, ¾e paní J. zpochybnila tvrzení stì¾ovatele o jejich vzájemné spolupráci, nebo» uvedla, ¾e zprostøedkovatelské slu¾by nakupovala od spoleènosti Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. Otázky týkající se spolupráce paní J. s panem D. nebyly pøi tomto ústním jednání kladeny, nebo» stì¾ovatel informaci o této spolupráci sdìlil ¾alovanému a¾ v rámci odvolacího øízení. Pokud jde o navr¾ený výslech pana D., uvedl ¾alovaný, ¾e se pokusil tohoto svìdka kontaktovat a jeho neúspìch nelze interpretovat jako liknavost èi nedùslednost správce danì.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval prvým okruhem kasaèních námitek stì¾ovatele, je¾ se týkaly dokazování provádìného správcem danì a ¾alovaným a toho, jak jejich postup hodnotil mìstský soud. Stì¾ovatel zejména správci danì a ¾alovanému vytýká, ¾e neprovedli dùkazy výslechem paní J. a pana D., aè jejich provedení stì¾ovatel navrhoval, a dále i to, ¾e protokol o výpovìdi paní J. je nezákonnì opatøeným dùkazem, nebo» k jejímu výslechu nebyl stì¾ovatel pøizván a nemohl tedy svìdkyni klást otázky, pøièem¾ o tento nezákonný dùkaz opíral své závìry i mìstský soud.
K otázce dùkazního bøemene daòového subjektu v souvislosti s prokazováním uskuteènìní zdanitelného plnìní na základì zprostøedkovatelské smlouvy se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil napø. ve svém rozsudku ze dne 25. 5. 2006, è. j. 2 Afs 154/2005-245, dostupném na www.nssoud.cz, v nìm¾ uvedl: Daòový subjekt, který chce v souvislosti s výdajem za slu¾by zprostøedkovatele na základì smlouvy o zprostøedkování podle § 642 zákona è. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, uplatnit odpoèet danì z pøidané hodnoty, musí v první øadì prokázat, ¾e zprostøedkovatel skuteènì vyvíjel pro nìho jako zájemce zprostøedkovatelskou èinnost. Musí tedy prokázat, ¾e zprostøedkovatel jednal zpùsobem, který mohl objektivnì slou¾it èi o nìm¾ se zprostøedkovatel mohl rozumnì domnívat, ¾e by mìl objektivnì slou¾it, k zaji¹tìní pøíle¾itosti k uzavøení smluv zájemce se tøetími osobami.
V posuzované vìci vznikly správci danì na základì zji¹tìní, k nim¾ dospìl v prùbìhu daòové kontroly, pochyby o tom, zda stì¾ovateli skuteènì vznikl nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty, který v souladu s § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty prokazoval pøedmìtnou fakturou. Konkrétnì správce danì své pochybnosti, zda byly stì¾ovateli skuteènì ze strany paní J. poskytnuty zprostøedkovatelské slu¾by, zakládal na zji¹tìní, ¾e zástupci takøka v¹ech spoleèností, jim¾ stì¾ovatel dodával stavební práce, uvedli, ¾e s paní J. nejednali a neznali ji, a dále na tom, ¾e èást faktur za zprostøedkovatelskou èinnost byla napøed vystavena spoleèností Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. Tyto faktury v¹ak byly následnì dobropisovány a teprve poté byly vystaveny faktury paní J. V této souvislosti poukazuje Nejvy¹¹í správní soud také na svou bohatou judikaturu, v ní¾ se vìnoval otázce rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì a k rozsahu dùkazního bøemene, které le¾í na daòovém subjektu (srov. napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, publikovaný pod è. 1572/2008 Sb. NSS èi rozsudek ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 Afs 15/2008-100, dostupný na www.nssoud.cz). Z tìchto rozhodnutí plyne, ¾e prvotní bøemeno tvrzení i bøemeno dùkazní le¾í na daòovém subjektu (§ 31 odst. 9 daòového øádu), který v první fázi splní svou povinnost tvrzení tím, ¾e pøedlo¾í formálnì bezvadné daòové pøiznání, a prvotní bøemeno dùkazní unese ji¾ tím, ¾e pøedlo¾í úèetnictví (resp. jinou zákonem stanovenou evidenci), které koresponduje se skuteènostmi uvedenými v daòovém pøiznání. V takovém pøípadì se dùkazní bøemeno pøesouvá na správce danì [§ 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu], který musí prokázat dùvodné pochybnosti o tom, ¾e ve vztahu k tvrzením uvedeným v daòovém pøiznání je úèetnictví daòového subjektu vìrohodné, úplné, prùkazné nebo správné. Unese-li správce danì své dùkazní bøemeno, je opìt na daòovém subjektu (§ 31 odst. 9 daòového øádu), aby prokázal soulad úèetnictví se skuteèností, tj. aby setrval na svých pùvodních tvrzeních a dolo¾il, ¾e pøes vzniklé pochyby se sporný úèetní pøípad udál tak, jak je o nìm úètováno, anebo aby naopak korigoval svá pùvodní tvrzení, nabídl tvrzení nová, reflektující existenci pochyb o souladu úèetnictví se skuteèností, a tato svá revidovaná tvrzení prokázal.
V posuzované vìci stì¾ovatel navrhoval k prokázání skuteènosti, ¾e pøijal od paní J. zdanitelné plnìní, na nì¾ byla vystavena pøedmìtná faktura, zejména provedení dùkazu výslechem paní J. (viz vyjádøení stì¾ovatele ze dne 14. 5. 2004 k výzvì správce danì ze dne 27. 4. 2004, è. j. 14039/04/065930/2307, a vyjádøení stì¾ovatele ze dne 15. 7. 2004 k výzvì správce danì ze dne 30. 6. 2004, è. j. 21295/04/065930/2307) a výslechem osob jednajících za obchodní spoleènosti, jejich¾ slu¾by byly zprostøedkovány paní J. (viz odvolání stì¾ovatele proti dodateèným platebním výmìrùm ze dne 27. 12. 2004), z nich¾ v¹ak blí¾e identifikoval pouze pana I. D. (viz protokol o ústním jednání sepsaný správcem danì ze dne 21. 11. 2005, è. j. 30062/05/065930/2307).
Pokud jde o výpovìï paní J., z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e Finanèní úøad v Praze -Modøanech na základì do¾ádání správce danì provedl dne 21. 1. 2004 výslech paní Z. J., o nìm¾ byl sepsán protokol z tého¾ dne è. j. 6034/04/012934/5309, a to za úèelem ovìøení skuteèností souvisejících s èinností stì¾ovatele. By» jsou úkony do¾ádaných správcù danì podle jakési nesprávnì zavedené praxe finanèních orgánù pova¾ovány bez ohledu na svou skuteènou povahu za místní ¹etøení , nejsou v øadì pøípadù, mezi nì¾ patøí i místní ¹etøení s paní J., ve skuteènosti nièím jiným, ne¾ výslechem svìdka, nikoli ¹etøením správce danì u subjektu danì èi jiných osob, jak by odpovídalo skuteèné povaze místního ¹etøení dle § 15 daòového øádu. Navíc rozli¹ení, zda se jednalo o výslech svìdka èi o místní ¹etøení, je z hlediska práv stì¾ovatele jako¾to daòového subjektu zcela nerozhodné, podstatné je pouze to, ¾e paní J. byla do¾ádaným správcem danì tázána, a» ji¾ jako podnikající fyzická osoba èi jako bývalá jednatelka spoleènosti Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o., na skuteènosti relevantní pro urèení daòových povinností stì¾ovatele, a to dokonce v rámci daòové kontroly provádìné správcem danì u stì¾ovatele. Finanèní úøad v Praze-Modøanech tak mìl, stejnì jako ostatní do¾ádaní správci danì v této vìci, dbát práv stì¾ovatele, která mu jako¾to daòovému subjektu nále¾í, a» ji¾ v souvislosti s provádìním výslechu svìdka nebo pøi místním ¹etøení v prùbìhu daòové kontroly podle § 16 daòového øádu. Do¾ádaný správce danì k tomuto výslechu ov¹em stì¾ovatele nepøizval a do¹lo tak k zásahu do subjektivního práva stì¾ovatele klást svìdkùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení podle § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu.
Pokud správce danì (viz zpráva o daòové kontrole) a ¾alovaný navíc zèásti opøeli svá rozhodnutí o tuto výpovìï svìdkynì, je¾ byla získána nezákonným zpùsobem, zatí¾ili tím daòové øízení záva¾nou vadou. V tomto smìru je tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, který oznaèil výpovìï svìdkynì za nezákonnì získaný dùkaz, který nemù¾e být proti nìmu v daòovém øízení pou¾it (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 3. 2009, è. j. 5 Afs 51/2008-95, www.nssoud.cz). Je pravdou, ¾e stì¾ovatel pøímo tuto námitku v ¾alobì neuplatnil a pokud by se nezákonnì získaného dùkazu netýkaly ani jiné jeho ¾alobní námitky, nebyl by mìstský soud povinen (a tudí¾ ani oprávnìn) k této skuteènosti pøihlédnout, pøièem¾ takovou pøípadnou kasaèní námitku by Nejvy¹¹í správní soud musel dle § 104 odst. 4 s. ø. s. posoudit jako nepøípustnou. Ani tak by ov¹em mìstský soud nemohl z takto nezákonnì získaného dùkazu ve svém rozsudku sám vycházet, co¾ ov¹em stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítat mohl-a také tak èinil a tato jeho námitka je dùvodná.
Navíc mìstský soud byl povinen ke skuteènosti, ¾e byl stì¾ovatel zkrácen na svých procesních právech v souvislosti s výslechem paní J., pøihlédnout pøi vypoøádání pøímo související námitky, která v ¾alobì uplatnìna byla a v ní¾ stì¾ovatel nesouhlasil se závìrem finanèních orgánù, ¾e v dané vìci neunesl dùkazní bøemeno, a upozoròoval právì na to, ¾e opakovanì navrhoval výslech paní J. Jak vyplývá z ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, www.nssoud.cz), pokud finanèní orgány vycházejí ze závìru, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno v daòovém øízení, je¾ mu ukládá § 31 odst. 9 daòového øádu, tedy napø. ¾e neprokázal splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty ve smyslu § 19 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, musí být daòovému subjektu v prùbìhu daòového øízení nejprve poskytnuta mo¾nost, aby toto dùkazní bøemeno unesl. Tuto povinnost by ¾alovaný a správce danì splnili pouze v pøípadì, pokud by dùkaz, který stì¾ovatel za tímto úèelem navrhl a o nìm¾ nelze øíci, ¾e by byl zcela zjevnì nezpùsobilý k prokázání rozhodných skuteèností, v daòovém øízení øádnì a úplnì provedli. V pøedmìtné vìci se tak, pokud jde o klíèový dùkaz výslechem paní J., nestalo, na èem¾ nesou svùj podíl viny také finanèní orgány, které v dobì, kdy s nimi jmenovaná svìdkynì je¹tì bez problémù komunikovala, zmaøily øádné provedení jejího výslechu tím, ¾e k nìmu nepøizvaly stì¾ovatele a neumo¾nily mu tak klást svìdkyni otázky a provìøit její výpovìï.
Je pravdou, ¾e stì¾ovatel navrhl výslech paní J. a¾ po té, co byl tento výslech procesnì nesprávným zpùsobem proveden z vlastní iniciativy správce danì do¾ádaným správcem danì. To ov¹em nic nemìní na tom, ¾e bylo stì¾ovateli upøeno právo být pøítomen u výslechu paní J. a právo klást jí otázky, pøièem¾ následnì ji¾ vzhledem k pozdìj¹í nekontaktnosti této svìdkynì nebylo mo¾né tento výslech provést. Pochybení správce danì je vadou, ji¾ bylo mo¾né zhojit v dal¹ím prùbìhu øízení, a to øádným provedením výslechu paní J. za pøítomnosti stì¾ovatele, kterému by byla dána mo¾nost klást jí otázky. Toho si byl ostatnì v prùbìhu odvolacího øízení vìdom i ¾alovaný, jen¾ pøípisem ze dne 29. 9. 2005, è. j. 7639/05-130, opakovanì ulo¾il správci danì, aby za pøítomnosti stì¾ovatele a v souèinnosti s místnì pøíslu¹ným správcem danì uskuteènil výslech svìdkynì paní J. Sám poté uvedl, ¾e (b)ez konfrontace výpovìdi paní J. s tvrzeními pana Ing. Jaroslava Kulhavého nelze jednoznaènì prokázat (a ani popøít) uskuteènìní sporných slu¾eb . Nicménì v dal¹ím prùbìhu øízení se ji¾ nepodaøilo výslech svìdkynì provést, nebo» se ji nepodaøilo pøedvolat k výslechu ani pøedvést prostøednictvím Policie Èeské republiky. Vada øízení, k ní¾ do¹lo z dùvodu poru¹ení subjektivního práva stì¾ovatele být pøítomen výslechu svìdkù a klást jim otázky a mít tak mo¾nost unést dùkazní bøemeno, tak zùstala neodstranìna.
Za této situace ov¹em nelze klást k tí¾i stì¾ovatele, ¾e jím navrhovaný dùkaz výslechem paní J. nemohl být proveden, nebo» pokud by nedo¹lo k poru¹ení procesních práv stì¾ovatele podle § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu a èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, mohl být tento dùkaz øádnì proveden. Jinak by tomu samozøejmì bylo, pokud by byla svìdkynì nekontaktní od poèátku a nepodaøilo by se ji pøedvolat k výslechu ani pøed do¾ádaným správcem danì, nebo» v takovém pøípadì by ¾alovaný nemìl povinnost napravit procesní pochybení, jeho¾ se dopustil do¾ádaný správce danì. Naopak by bylo na stì¾ovateli, aby svìdkyni dostateènì identifikoval (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, www.nssoud.cz), pøípadnì navrhl provedení jiných dùkazù k prokázání svých tvrzení.
Z uvedeného je zøejmé, ¾e závìr finanèních orgánù, ¾e stì¾ovatel neunesl v pøedmìtném daòovém øízení dùkazní bøemeno, nemù¾e vzhledem k popsaným procesním pochybením obstát. Jinak by tomu bylo v situaci, kdyby se finanèním orgánùm podaøilo jiným zpùsobem a na základì jiných dùkazù zcela vyvrátit tvrzení stì¾ovatele, ¾e pøijal pøedmìtné zdanitelné plnìní od deklarovaného plátce. Pak by bylo mo¾né konstatovat, ¾e uvedená procesní pochybení nemohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí finanèních orgánù o vìci samé, takto v¹ak závìry finanèních orgánù prozatím nestojí.
Ze shora uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e v øízení pøed správcem danì a ¾alovaným byl poru¹en zákon takovým zpùsobem, ¾e to mohlo mít vliv na zákonnost jejich rozhodnutí a pro tuto vadu mìl mìstský soud ¾alobou napadené rozhodnutí zru¹it. Kasaèní námitka týkající se neprovedení dùkazu výslechem paní J. je tedy v tomto rozsahu dùvodná.
Kasaèní námitku týkající se neprovedení výslechu pana D. Nejvy¹¹í správní soud naopak neshledal dùvodnou. Jak ji¾ uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve shora citovaném rozsudku ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, (p)okud daòový subjekt navrhne k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí dùkazní prostøedek dostateènì identifikovat. Mo¾nost správce danì vyhledat (a následnì provést) dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Je tedy ve vlastním zájmu daòového subjektu, navrhuje-li v daòovém øízení dùkaz k prokázání svého tvrzení, aby jej dostateènì identifikoval. Nelze pøitom pøièítat k tí¾i daòového orgánu, ¾e se mu nepodaøilo dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem vyhledat. V posuzované vìci ov¹em stì¾ovatel této povinnosti identifikovat dostateèným zpùsobem navr¾eného svìdka nedostál, nebo» uvedl toliko to, ¾e svìdek pobývá v zahranièí, ani¾ by napø. adresu jeho pobytu v zahranièí jakýmkoli zpùsobem upøesnil. Nelze tedy klást ¾alovanému a správci danì za vinu, ¾e nebylo mo¾no výslech svìdka provést, a to ani cestou mezinárodní pomoci pøi správì daní, na ni¾ odkazoval stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti. Nadto je z obsahu spisu zøejmé, ¾e se správce danì pokusil sám zjistit pobyt pana D. a pøedvolat ho k výslechu, co¾ se mu ov¹em nepodaøilo.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval kasaèní námitkou nepøezkoumatelnosti èásti napadeného rozsudku mìstského soudu. Stì¾ovatel namítá, ¾e se mìstský soud nezabýval jeho ¾alobní námitkou, podle ní¾ tì¾i¹tì dokazování správce danì a ¾alovaného nesmìrovalo k prokázání toho, zda paní J. zprostøedkovávala slu¾by subdodavatelù stì¾ovatele. Obdobnì se mìstský soud nezabýval ani ¾alobní námitkou týkající se zmìny subjektu, který vùèi stì¾ovateli nárokoval odmìnu za zprostøedkování, a zmìny vý¹e odmìny za zprostøedkování. Z napadeného rozsudku je pøitom zøejmé, ¾e se mìstský soud k tìmto ¾alobním námitkám výslovnì nevyjádøil. V odùvodnìní rozsudku (viz str. 6, ètvrtý odst.) toliko konstatoval, ¾e k námitce týkající se zprostøedkovatelských slu¾eb poukazuje na to, ¾e ¾alovaný popsal prùbìh daòového øízení a uvedl, z jakých dùvodù stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno. Tuto èást odùvodnìní by bylo mo¾no chápat jako reakci na èást ¾aloby oznaèenou rubrikou III. Zprostøedkovatelské slu¾by , v ní¾ byly shora uvedené ¾alobní námitky rozvedeny, nicménì z tohoto konstatovaní nelze dovodit, zda se mìstský soud ohlednì uvedených námitek bez dal¹ího ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a zda se jimi vùbec zabýval. Mìstský soud dále poznamenal, ¾e je povinností daòového subjektu sná¹et nepøíznivé dùsledky volby obchodního partnera, napø. v dùsledku nemo¾nosti prokázat existenci obchodních vztahù s ním, a to i z dùvodu absence spolupráce obchodního partnera. Mìstský soud ov¹em nevysvìtlil, jak se tento závìr vztahuje ke zmínìným ¾alobním námitkám a proè z nìj lze usuzovat, ¾e jsou tyto námitky nedùvodné. Nejvy¹¹í správní soud tedy musí pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e v této èásti je nutno pova¾ovat rozhodnutí mìstského soudu za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù.
Pokud jde o písemná vyjádøení paní J. a pana D. pøedlo¾ená stì¾ovatelem, zabýval se Nejvy¹¹í správní soud nejprve otázkou, zda byl mìstský soud oprávnìn tyto dùkazy vùbec hodnotit a zda øízení pøed mìstským soudem nebylo v tomto ohledu zatí¾eno vadou, k ní¾ by Nejvy¹¹í správní soud musel podle § 109 odst. 3 s. ø. s. pøihlédnout i nad rámec kasaèní námitky. Pøitom dospìl k závìru, ¾e pokud mìstský soud hodnotil tyto listinné dùkazy a jejich vìrohodnost, ani¾ by je vùbec provedl, dopustil se vady øízení. Podle § 77 odst. 1 s. ø. s. správní soud provádí dokazování pøi jednání. Jestli¾e chtìl tedy soud tyto nové dùkazy, které nebyly provedeny ve správním øízení, hodnotit, mìl je nejdøív provést, k èemu¾ byl povinen naøídit jednání i pøesto, ¾e obì strany jinak souhlasily ve smyslu § 51 odst. 1 s. ø. s. s rozhodnutím ve vìci bez jednání; v opaèném pøípadì byl mìstský soud povinen zdùvodnit, proè k provedení navr¾ených dùkazù nepøistoupil.
Nejvy¹¹í správní soud tedy nemohl posoudit stí¾ní námitku, podle ní¾ mìstský soud hodnotil uvedené listinné dùkazy nesprávnì, nebo» ani Nejvy¹¹í správní soud není oprávnìn tyto dùkazy hodnotit, dokud nebudou øádnì provedeny. Nejvy¹¹í správní soud tak v souvislosti s touto stí¾ní námitkou shledal, ¾e se mìstský soud dopustil vady øízení, je¾ mohla mít za následek jeho nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Nejvy¹¹í správní soud tedy shledal kasaèní stí¾nost v daném rozsahu dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Mìstský soud v Praze vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.)

References: soud 
 § 19
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 642
 § 19
 soud 
 § 15
 § 16
 § 16
 soud 
 soud 
 § 104
 soud 
 soud 
 § 31
 § 19
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 § 77
 soud 
 soud 
 § 51
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud