Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4601-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-BASE-50-20-10-20120912
Timestamp: 2019-10-18 08:51:37+00:00

Document:
BIC – Base d'imposition - Abandons de créances et subventions entre entreprises - Conséquences des abandons de créances
4601-PGPBIC – Base d'imposition - Abandons de créances et subventions entre entreprises - Conséquences des abandons de créances1
BOI-BIC-BASE-50-20-20120912
2012-09-12T06:00:00.000+02:002013-01-29T16:57:46.000+01:00
Si l'abandon de créance ne constitue pas un acte de gestion normal (cf. I-B-2), la charge correspondante qui n'a pas été supportée dans l'intérêt de l'exploitation ne peut venir en déduction des résultats imposables de l'entreprise qui a consenti l'abandon.
Il en est notamment ainsi lorsque l'abandon de créance ou la subvention peut être regardé comme constitutif d'un transfert de bénéfice, au sens de l'article 57 du CGI, au profit d'entreprises ou de groupes placés sous la dépendance ou contrôlant des entreprises situées hors de France.
En revanche, lorsque l'abandon de créance est considéré comme un acte de gestion normal, la charge en résultant constitue, en principe, une charge déductible pour tout ou partie de son montant dans les conditions exposées I-B-1.
De même, dans un arrêt du 25 mai 1988 (n° 50138), le Conseil d'Etat a jugé que le bref délai séparant la date de prise de participation d'une société mère dans une de ses filiales de celle à laquelle elle abandonne une créance qu'elle détenait sur elle, ne suffit pas à faire considérer que le montant de la créance constitue un élément du prix d'achat des actions lorsque les difficultés de la filiale sont sérieuses et que la société mère a déjà tenté, au cours de la période précédant le rachat, de l'aider par des subventions et avances de trésorerie.
Sous réserve qu'il soit satisfait aux conditions générales de déduction (cf. ci-dessus I-A), il résulte de la jurisprudence du Conseil d'État [arrêt déjà cité du 27 novembre 1981, req. n° 16814] (cf. également ci-avant BOI-BIC-BASE-50-10-II.) que les pertes consécutives à des abandons de créances revêtant un caractère commercial sont à comprendre intégralement dans les charges déductibles du résultat imposable de l'entreprise qui les a consentis.
Selon la jurisprudence du Conseil d'État issue de l'arrêt du 30 avril 1980, req. n° 16253 (cf. ci-dessus BOI-BIC-BASE-50-10-II §90) un abandon de créance consenti à une société a pour effet d'accroître à concurrence de son montant l'actif net de cette même société.
Corrélativement, et sous réserve qu'il s'agisse d'un acte normal de gestion et qu'il soit également satisfait aux conditions générales de déduction énoncées ci-dessus I-A, la perte consécutive à un abandon de créance présentant un caractère financier est considérée, pour la société qui a consenti l'abandon, comme une charge déductible à concurrence :
- l'entreprise qui consent l'abandon est admise à établir que la situation nette comptable est supérieure à la situation nette réelle (cf. I-B-2-a-2°-a°) ;
- le service peut, en sens inverse, démontrer que la situation nette réelle est supérieure à la situation nette comptable (cf. I-B-2-a-2°-b°).
Conformément au quatrième considérant de l'arrêt du 30 avril 1980, requête n° 16253 (cf. BOI-BIC-BASE-50-10-II §90) et aux conclusions du commissaire du Gouvernement sous le même arrêt, l'entreprise qui consent un abandon de créance est admise à établir que la situation nette comptable de la société bénéficiaire de l'abandon et dont elle détient une participation dissimule une situation nette réelle inférieure.
Le Conseil d'Etat a ainsi opéré, s'agissant des abandons de créances à caractère financier, une distinction entre la date à laquelle doit s'apprécier le caractère normal de l'aide consentie (date à laquelle l'aide est octroyée – CE 11 avril 2008, n°284274) et la date à laquelle doit s'apprécier la situation nette de la filiale afin de déterminer le montant déductible de l'abandon (date de clôture de l'exercice de la société-mère – 31 juillet 2009, n° 297274).
Le principe dégagé par l'arrêt du Conseil d'Etat en date du 31 juillet 2009 selon lequel il convient de se placer à la date de clôture de l'exercice de la société mère pour apprécier la situation nette réelle de la filiale bénéficiaire d'un abandon de créance à caractère financier est donc applicable. Toutefois par mesure de tempérament, il a été décidé de maintenir l'intégralité des aménagements antérieurs.
Au 31 décembre 2007, la société B fait abandon à la société A de la totalité de sa créance pour un montant de 150 000 € : cet abandon est considéré comme financier.
Situation initiale de la filiale au 31 décembre 2008.
Situation nouvelle au 31 décembre 2008 après abandon de créance.
La société B peut dès lors comprendre intégralement dans les charges déductibles de ses résultats imposables de l'exercice 2008 le montant de la créance abandonnée, soit 150 000 €.
Exemple : Les données de l'exemple ci-dessus (cf. I-B-2-b-1°) demeurent inchangées à la seule exception de la subvention d'un montant total de 150 000 € , qui a été accordée par les sociétés B (associée à 80 %), C (associée à 15 %), D (associée à 5 %) pour des montants respectifs de 100 000 € , 30 000 € et 20 000 €.
- pour la société B, 100 000 € ;
- pour la société C, 30 000€ (et non pas 150 000€ x 15 % = 22 500€) ;
Au 31 décembre 2008 , la société B subventionne pour des raisons financières sa filiale pour un montant de 100 000 € ; les associés minoritaires ne participent pas à l'opération.
Situation de la filiale après subvention au 31 décembre 2008.
La subvention versée par la société B à sa filiale A constitue donc une charge déductible de ses résultats imposables de l'exercice 2008 pour un montant de : 50 000 € + [50 000 € x (100 % - 80 %)] = 60 000 €.
Exemple : En reprenant les données de l'exemple ci-dessus (cf. I-B-2-b-2°), mais en supposant que la subvention d'un montant total de 100 000 € soit accordée par la société B (associée à 80 %) à concurrence de 90 000 € et par la société C (associée à 15 %) à concurrence de 10 000 € , le montant de l'aide déductible par chacune des sociétés B et C est déterminé ainsi qu'il suit :
- à concurrence de la situation nette négative (- 50 000 €) de la société A ;
- à concurrence de la situation nette positive (+ 50 000 € ) de la société A après abandon.
Au 31 décembre 2008, la société B subventionne pour des raisons financières sa filiale pour un montant de 70 000 € ; les associés minoritaires ne participent pas à l'opération.
La subvention versée par la société B à sa filiale A constitue donc une charge déductible de ses résultats imposables de l'exercice 2008 pour un montant de : 70 000 € x (100 % - 80 %) = 14 000 €.
Dans ce cas, le montant de l'aide accordée par chaque associé est déductible en proportion du pourcentage de participation des associés qui ne participent pas à l'opération (cf. II-B-2-b-2° §170).
Conformément aux dispositions des articles 38-2 du CGI et 209-I du CGI, le bénéfice à retenir pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ou de l'impôt sur les sociétés est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt.
Toutefois, l'article 216 A du CGI prévoit l'exonération conditionnelle de certains abandons de créances revêtant un caractère financier.
L'article 216 A du CGI a normalisé le régime des abandons de créances consentis par les sociétés mères à leurs filiales.
Cette disposition prévoit que, pour leur fraction non déductible des résultats imposables d'une société créancière, les abandons de créances consentis par celle-ci à une autre société dans laquelle elle détient une participation au sens de l'article 145 du CGI ne sont pas pris en compte pour la détermination des résultats imposables de la société débitrice.
Ainsi qu'il a été indiqué (cf. I-B-2) la créance abandonnée est exclue en totalité ou en partie des charges déductibles de l'entreprise créancière, dès lors qu'elle a pour contrepartie, dans la proportion de la participation financière détenue, une revalorisation des titres de participation dans la mesure où la situation nette de la filiale est positive.
- des principes de qualification et de déduction des abandons de créances à caractère financier (cf. BOI-BIC-BASE-50-10-II et I-A) ;
- de la définition des sociétés mères au sens de l'article 145 du CGI (cf. II-B-2) ;
Pour ouvrir droit à titre définitif à l'exonération prévue à l'article 216 A du CGI, l'augmentation du capital de la filiale doit répondre simultanément aux conditions suivantes :
- son montant doit être au moins égal au montant de la créance abandonnée ou de la subvention versée. Ce dernier constitue un minimum; s'il n'est pas atteint, la filiale ne peut prétendre à l'exonération, même partielle, du profit consécutif à l'abandon de créance. Bien entendu, le montant de l'augmentation de capital peut être supérieur au minimum fixé par l'article 216 A du CGI ;
Dans ce cas, la société bénéficiaire de l'abandon de créance doit, aux termes du dernier alinéa de l'article 216 A du CGI, rapporter le montant de celui-ci aux résultats imposables de l'exercice au cours duquel l'abandon est intervenu ou la subvention a été versée.
La société devra donc souscrire une déclaration rectificative à laquelle sera jointe un nouveau tableau de détermination du résultat fiscal (imprimé n° 2058 A (CERFA 10951)).
Le montant des droits éludés devra donner lieu à application de l'intérêt de retard prévu à l'article 1728 du CGI.
L'augmentation de capital réalisée par apport en numéraire ou par conversion de créance est soumise au paiement d'un droit fixe de 375 € porté à 500 € pour les sociétés ayant un capital d'au moins 225 000 €, conformément aux dispositions de l'article 810-I du CGI.
Corrélativement, la société créancière est en droit de constater une perte dans les conditions exposées au I-B-1.
Dans le cas particulier d’une remise de dette à caractère financier assorti d’une clause de retour à meilleure fortune, consentie par une société mère au profit d’une filiale, il convient de préciser qu'en application des dispositions de l’article 216 A du CGI , une filiale qui bénéficie d’une remise de dette à caractère financier ne constate un profit imposable que si l’aide accordée constitue une charge déductible pour la société mère, autrement dit à concurrence de sa situation nette négative et à hauteur pour le surplus d’un montant égal au prorata de la participation des autres associés dans son capital.
Dans le cas de la mise en œuvre ultérieure d’une clause de retour à meilleure fortune, la charge comptabilisée par la filiale ne sera déductible qu’à hauteur seulement de la fraction du profit retenu antérieurement dans le résultat imposable de la société.
/bofip/4601-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-BASE-50-20-10-20120912

References: l'article 57
 §90
 §90
 §170
 l'article 216

L'article 216
 l'article 145
 l'article 145
 l'article 216
 l'article 216
 l'article 216
 l'article 1728
 l'article 810