Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/ilpb1-4511-1-1601-15-2-pp
Timestamp: 2018-03-24 16:11:51+00:00

Document:
ILPB1/4511-1-1601/15-2/PP | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy z tytułu udzielenie przez Wnioskodawcę nieodpłatnego poręczenia zobowiązania spółce komandytowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem.
ILPB1/4511-1-1601/15-2/PPinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy z tytułu udzielenia przez Wnioskodawcę nieodpłatnego poręczenia zobowiązania spółce komandytowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem – jest prawidłowe.
W dniu 2 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy z tytułu udzielenie przez Wnioskodawcę nieodpłatnego poręczenia zobowiązania spółce komandytowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem.
Wnioskodawca jest wspólnikiem spółek komandytowych mających siedzibę w Polsce (dalej spółki komandytowe). Pozostałymi wspólnikami spółek komandytowych poza Wnioskodawcą są spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (jako komplementariusz) bądź osoby fizyczne (jako komandytariusze).
W związku z działalnością spółek komandytowych, mogą zdarzyć się sytuacje, że spółki te zaciągną zobowiązania (kredyty, pożyczki bądź inne zobowiązania) i wierzyciele tych zobowiązań będą wymagali udzielenia ich poręczeń przez wspólników tych spółek komandytowych, w tym przez Wnioskodawcę.
W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w sytuacji, gdy za udzielenie poręczenia spółce komandytowej nie będzie jemu przysługiwać żadna odpłatność ze strony danej spółki komandytowej, to sytuacja ta będzie dla niego neutralna podatkowo.
Wnioskodawca chciałby wyjaśnić, iż w spółkach komandytowych, przysługuje mu jako wspólnikowi danej spółki komandytowej określony w umowie spółki komandytowej udział w zysku tej spółki. Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych, spółki komandytowe nie są podatnikami podatku dochodowego.
Oznacza to, że w części, która przypada na udział Wnioskodawcy w zysku spółki komandytowej, Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej byłby w sensie podatkowym, sam dla siebie poręczycielem, czyli udzielił poręczenia sam sobie.
Czy z tytułu udzielania przez Wnioskodawcę nieodpłatnego poręczenia zobowiązania danej spółce komandytowej, Wnioskodawca jako wspólnik tej spółki nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu udzielenia danej spółce komandytowej poręczenia bez określenia wynagrodzenia za jego udzielenie, nie dochodzi po stronie Wnioskodawcy do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia uzyskiwanego przez spółkę komandytową, który przypada na niego jako wspólnika danej spółki komandytowej, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki, tj. udzielenie poręczenia przez Wnioskodawcę bez określenia wynagrodzenia za jego udzielenie, byłoby całkowicie neutralne podatkowo na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PDOF).
Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 102 ww. ustawy, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.
Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.
Zgodnie z ort. 8 ust. 1 ustawy o PDOF, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.
Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOF, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nie odpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PDOF).
Zgodnie z art. 11 ust. 2-2b ustawy o PDOF, wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź innych nieodpłatnych świadczeń, określa się w następujący sposób:
Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ustawy o PDOF);
Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się (art. 11 ust. 2a ustawy o PDOF):
w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia;
Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy o PDOF).
Dalej trzeba podnieść, iż ustawodawca w przepisach ustaw podatkowych nie sprecyzował, co należy rozumie poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o PDOF określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń.
Internetowy słownik języka polskiego PWN (http://www.sjp.pwn.pl), określa natomiast, iż „nieodpłatny” znaczy tyle co: „niewymagający opłaty”.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 kwietnia 2005 r. o sygn. akt III SA/Wa 928/04 uznał, iż termin „nieodpłatne świadczenie” w rozumieniu przepisów podatkowych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenia w sensie cywilistycznym, lecz także zdarzenia gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Przepis art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF, zawiera jedynie ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. W konsekwencji, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Przy czym korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podmiotu gospodarczego. Korzyścią taką może być także otrzymanie usług na warunkach odbiegających od warunków rynkowych (stawiających dany podmiot w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podmiotów rynkowych, np. otrzymanie nieoprocentowanej pożyczki).
W takim przypadku podatnik uzyskuje korzyść majątkową w postaci zwolnienia go z obowiązku wydatkowania określonych środków, co skutkuje brakiem uszczerbku w majątku podatnika jaki nastąpiłby w przypadku gdyby do takiego nieodpłatnego świadczenia nie doszło, a podatnik musiałby zawrzeć umowę na warunkach rynkowych.
Jak powyżej nadmieniono, spółki osobowe prawa handlowego (w tym spółki komandytowe) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej.
Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla „samego siebie” w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jego przychody i jego koszty. Jest to konsekwencją zasady przyjętej na gruncie przepisów o podatkach dochodowych, z której wynika brak odrębnego statusu podatkowego wspólników i spółki, w przeciwieństwie do odrębności wynikającej np. z przepisów Kodeksu spółek handlowych. W przypadku zatem, gdy świadczenia wspólnika na rzecz spółki osobowej, której jest wspólnikiem, są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi przychód, w tym także przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu uczestnictwa w spółce, która otrzymała takie nieodpłatne świadczenie. W sensie podatkowym wspólnik ten świadczy bowiem samem sobie.
W konsekwencji, udzielenie poręczenia przez Wnioskodawcę za zobowiązania spółki komandytowej bez określenia wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy z tego tytułu, nie będzie stanowiło dla niego (jako wspólnika spółki osobowej) przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w takiej części w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zyskach spółki komandytowej, bowiem z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla samego siebie nie generujące przychodu podatkowego.
Natomiast ewentualny przychód z tytułu nieodpłatnie udzielonego poręczenia przez Wnioskodawcę mógłby powstać jedynie po stronie pozostałych wspólników spółki komandytowej, bowiem to po ich stronie wystąpiłaby korzyść majątkowa polegająca na tym, że brak zapłaty wynagrodzenia przez spółkę komandytową za udzielone poręczenie za jej zobowiązania, oznaczałby większy zysk ze spółki komandytowej przypadających na tych pozostałych wspólników.
Wnioskodawca chciałby wskazać, iż prawidłowość powyższego stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 września 2014 r. (sygn. IBPBI/1/415-716/14/KB), w takim samym opisie sytuacji faktycznej w zakresie wykładni przepisów ustawy o PDOF.
Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy, określenie „spółka osobowa” oznacza – spółkę jawną, partnerską, komandytową i komandytowo-akcyjną.
Spółki osobowe są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną, co oznacza, że mogą w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotami stosunków prawnych. Wynika to m.in. z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Natomiast w myśl art. 8 § 2 ww. ustawy, spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.
Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. i o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), albo opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (czyli np. z udziału w spółce komandytowej), ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W myśl natomiast art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z kolei w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, wskazano katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 3 wymieniono pozarolniczą działalność gospodarczą.
Stosownie zaś do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Ponadto, na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.
Zatem co do zasady, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkiego rodzaju korzyści majątkowe jakie osiąga podatnik w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Przy czym, korzyści te nie muszą oznaczać faktycznego przyrostu majątku podatnika, mogą bowiem także wynikać ze zwolnienia podatnika z obowiązku poniesienia określonych ciężarów ekonomicznych, co w efekcie skutkuje brakiem zmniejszenia jego aktywów.
Jednocześnie należy podkreślić, że ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń.
W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca osiąga przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej jako wspólnik spółek komandytowych. Jednocześnie, na skutek wymagań stawianych przez wierzycieli poszczególnych spółek komandytowych, których Wnioskodawca jest wspólnikiem, ma on zamiar udzielić poręczeń zabezpieczających zobowiązania zaciągane przez te poszczególne spółki komandytowe. Za udzielenie danego poręczenia nie będzie przysługiwać Wnioskodawcy żadna odpłatność ze strony danej spółki komandytowej.
W związku z tym należy uznać, że poręczenie udzielone przez Wnioskodawcę nieodpłatnie danej spółce, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie będzie stanowić dla niego nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa ww. art. 11 ust. 1 i art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy. Jest to bowiem świadczenie, które Wnioskodawca świadczy sam sobie. Jeśli zatem udzielenie przedmiotowego poręczenia nie spowoduje powstania konkretnego przysporzenia finansowego w majątku Wnioskodawcy, ani nie będzie wiązać się z uzyskaniem przez Wnioskodawcę jakichkolwiek świadczeń wzajemnych, to na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czynność ta będzie neutralna podatkowo dla Wnioskodawcy.
Zatem z tytułu udzielenia przez Wnioskodawcę nieodpłatnego poręczenia zabezpieczającego zobowiązania danej spółce komandytowej, Wnioskodawca jako wspólnik tej spółki nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowo należy podkreślić, że w przedmiotowym rozstrzygnięciu tut. Organ odniósł się jedynie do kwestii będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Nie ustosunkował się zaś do skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy w przypadku, gdy dana spółka uzyskuje nieodpłatne poręczenie od innych wspólników tej spółki albo od osób trzecich.
Końcowo tut. Organ wskazuje, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpływać na ocenę prawidłowości kwestii będącej przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że teza powołanego orzeczenia nie ma bezpośredniego zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane orzeczenie zapadło bowiem w innej sprawie i nie ma mocy wiążącej w omawianym przypadku.
W odniesieniu zaś do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
IBPBI/1/415-716/14/KB | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > ILPB1/4511-1-1601/15-2/PP

References: art. 14
 art. 4
 art. 102
 art. 27
 art. 8
 art. 10
 art. 11
 art. 21
 art. 11
 art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 1
 art. 4
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 27
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 25
 art. 30
 art. 14
 art. 11
 art. 21
 art. 353
 art. 11
 art. 14