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Resoluciones de la Dirección General de Tributos en materia de impuestos y formalismos. Consulta 0145-05
IRPF: las dietas por la utilización del vehículo propio en el ejercicio de la actividad de una asociación están sujetas a retención
Martes 21 de junio de 2005 · 7691 lecturas · Nº. CONSULTA 0145-05
FECHA SALIDA 05/04/2005
NORMATIVA TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 16-1-d), 16-2-e)
DESCRIPCION Los miembros de la Junta Directiva de una asociación sin ánimo de lucro perciben dietas por la utilización del vehículo propio en el ejercicio de la actividad de dicha asociación.
CUESTION Sujeción de tales cantidades
La letra e) del apartado 2 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), en adelante TRLIRPF, califica de rendimientos del trabajo, las «retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos». El artículo 103.2 del mismo cuerpo legal establece la aplicación del tipo de retención del 35 por ciento a los rendimientos percibidos por el desempeño de estas funciones.
La letra e) del artículo 16.2 del TRLIRPF viene a referirse a la pertenencia a un órgano que ejerce la función o funciones de administración y gestión del patrimonio de una entidad, cualquiera que sea la naturaleza de la misma, sin circunscribirse a los casos de entidades mercantiles, y, en consecuencia, es aplicable a los miembros de la junta directiva de la entidad consultante. Por lo tanto, las cantidades percibidas por éstos son rendimientos del trabajo sujetos al tipo de retención del 35 por ciento.
En el escrito de consulta también se señala que los miembros de la junta directiva no tienen asignado un sueldo por el desempeño de sus funciones (“no tienen carácter salarial”, se dice expresamente). No obstante, cuando se desplazan para desarrollarlas perciben una cantidad en concepto de utilización del vehículo propio. Respecto a las cantidades percibidas para atender a estos gastos de desplazamiento se plantea la posible aplicación del régimen de dieta exonerada de gravamen.
Las denominadas legalmente «asignaciones para gastos de locomoción, y para gastos de manutención y estancia», se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo, pero, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 16.1.d) del TRLIRPF, el artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero (BOE de 9 de febrero), en adelante RIRPF, vigente en el momento de plantearse la presente consulta, y de idéntica redacción al actual artículo 8 del nuevo RIRPF, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena, que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo.
De los preceptos legales anteriormente citados cabe concluir que el régimen de dietas previsto en el artículo 8 del RIRPF únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral o estatutaria en la que se dan las notas de dependencia y alteridad, a los que se refiere con carácter general el artículo 16.1 de la Ley del Impuesto.
Por el contrario, si se analiza el contenido del apartado 2 del artículo 16 del TRLIRPF, se observa que el legislador ha calificado de rendimientos del trabajo una serie de supuestos en los que esa relación de dependencia entre el pagador del rendimiento y el perceptor del mismo, de la que trae su causa el régimen de dieta exonerada de gravamen, no se produce, por lo que el régimen del artículo 8 del RIRPF no resulta de aplicación, salvo para aquellos casos expresamente previstos en la norma.
El régimen de dietas encuentra su fundamento en el hecho de que no estamos ante una retribución propiamente dicha, sino ante cantidades que pretenden compensar gastos ordenados por el empleador por el desplazamiento fuera del centro de trabajo o del municipio dónde éste radica. Aquellos contribuyentes que no tienen esa relación laboral o estatutaria, pero cuyas retribuciones constituyen rendimientos del trabajo, también puede incurrir en gastos de desplazamiento que sean consecuencia de la actividad desarrollada por estas personas, en este caso de las funciones como miembros de los órganos de gobierno de la entidad consultante, pero no bajo las circunstancias de desplazamiento previstas en el artículo 8 del RIRPF. No obstante, cabría la posibilidad de que pudiera apreciarse la existencia de un «gasto por cuenta de un tercero», en este caso de la entidad de cuyo órgano de gobierno se forma parte. Para ello sería preciso que se cumplieran los siguientes requisitos:
1º.- Que la relación que une al contribuyente con el pagador sea de las previstas en el artículo 16.2 del TRLIRPF, o, lo que es lo mismo, que no se tenga derecho al régimen de dieta exonerada de gravamen en los términos previstos en la Ley y el Reglamento del Impuesto.
2º.- Que los gastos en que incurra, en este caso la entidad consultante, tengan por objeto poner a disposición de los miembros de los órganos de gobierno los medios para que éste pueda realizar sus funciones, entre los que se encuentran los necesarios para su desplazamiento. Por el contrario, si el «pagador» se limita a reembolsar los gastos en que aquellos han incurrido, sin que pueda acreditarse que estrictamente vienen a compensar los gastos por el necesario desplazamiento para el ejercicio de sus funciones, podríamos estar en presencia de una verdadera retribución, en cuyo caso las cuantías percibidas estarían plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones.
Si la entidad pone a disposición de los miembros de los órganos de gobierno los medios para que éstos acudan al lugar en el que deben realizar sus funciones, es decir, proporciona el medio de transporte y, en su caso, el alojamiento, no existirá renta para los mismos, pues no existe ningún beneficio particular para estos miembros. Si la entidad reembolsa a los miembros de los órganos de gobierno los gastos en los que han incurrido para desplazarse hasta el lugar donde van a prestar sus servicios y éstos no acreditan que estrictamente vienen a compensar dichos gastos, o les abona una cantidad para que éstos decidan libremente cómo acudir, estamos en presencia de una renta dineraria sujeta a retención, siendo el tipo aplicable, como al resto de sus retribuciones, el 35 por 100 (artículo 78.1.3º del RIRPF).
Lo que comunico a Vd. con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

References: artículo 16
 Real Decreto 
 artículo 103
 artículo 16
 artículo 16
 artículo 8
 Real Decreto 
 artículo 8
 Real Decreto 
 artículo 8
 artículo 16
 artículo 16
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 16
 artículo 107