Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3684-PGP
Timestamp: 2019-02-16 18:31:11+00:00

Document:
ENR - Droits dus sur les actes relatifs à la vie des sociétés et assimilés - Contenu du régime spécial des fusions
3684-PGPENR - Droits dus sur les actes relatifs à la vie des sociétés et assimilés - Contenu du régime spécial des fusions2
BOI-ENR-AVS-20-60-30-20-20140210
Version en vigueur du 10/02/14 à aujourd'hui.
2014-02-10T11:46:36.000+01:00
L'enregistrement des opérations de fusion soumises au régime spécial ne donne lieu qu'à l'application d'un droit fixe (CGI, art. 816).
La plus-value de fusion est constituée par la différence entre la valeur de l'apport-fusion et la valeur de l'actif brut comptable ;
Le boni de fusion est la différence entre la valeur réelle de l'actif net apporté par la société absorbée et le capital appelé et non remboursé de ladite société ;
La prime de fusion est constituée par l'excédent éventuel de la valeur nette de l'actif de la société absorbée sur le montant du capital nouveau créé par la société recevant l'apport-fusion ;
Le capital appelé comprend :
Le capital remboursé correspond à celui remboursé soit en franchise d'impôt comme portant sur des apports véritables, soit moyennant taxation aux impôts sur le revenu (cas d'amortissement de capital ou de réduction effectuée en présence de réserves disponibles au bilan).
Le régime spécial des fusions est défini par le I de l'article 816 du CGI.
Les actes qui constatent des fusions de sociétés sont soumis au droit fixe d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière prévu au I de l'article 816 du CGI.
Les actes contenant des apports exclusivement mobiliers demeurent soumis au droit fixe d'enregistrement (BOI-ENR-AVS-20-60-40 au II-B § 180).
En principe, les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont passibles de la TVA en vertu de l'article 257 du CGI. Il en est ainsi notamment des apports en société, corrélativement enregistrés au droit fixe ou exonérés de droit fixe en cas d'apports à une constitution de sociétés (CGI, art 810 bis et BOI-TVA-CHAMP).
En ce qui concerne les les livraisons ou prestations intervenues dans le cadre des transmissions d'universalités totales ou partielles de biens (CGI, art. 257 bis) et (BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-10).
Lorsque des marchandises neuves sont comprises dans l'apport-fusion, la TVA est perçue au lieu et place des droits d'enregistrement (BOI-ENR-AVS-20-60-20).
Cette prise en charge ne donne ouverture à aucun droit et taxe de mutation ou de publicité foncière (CGI, art. 816, I-3°).
Remarque : L'article 301 F de l'annexe II au CGI fixant les conditions de rémunération des apports-fusions admet le versement d'une soulte dans la limite de 10 % de la valeur nominale des droits attribués. Cette modalité de règlement présente sur le plan fiscal le caractère d'un apport à titre onéreux (BOI-ENR-AVS-10-20).
- au moins en extrait, si la société absorbante ou nouvelle, bien que de nationalité étrangère, reçoit des biens dépendant d'une exploitation antérieure en France qui sont ainsi mis à sa disposition ou encore s'il s'agit de biens visés à l'article 638 du CGI et article 640 du CGI (immeubles, fonds de commerce, clientèle, droit au bail, etc.) ayant leur assiette matérielle en France (BOI-ENR-AVS-20-80).
- si l'apport est à titre onéreux, seule la prise en charge du passif dont sont grevés les apports est exonérée de tous droits et taxes de mutation ou de publicité foncière. Ces droits ou taxes sont perçus dans les conditions ordinaires si les biens sont situés en France ou au taux prévu à l'article 714 du CGI s'il s'agit d'immeubles situés à l'étranger.
- capital social : 275 000 € ;
- valeur de l'actif net : 500 000 €.
- capital social : 1 200 000 € ;
- valeur de l'actif net : 4 000 000 €.
Par hypothèse, la société absorbante B n'est pas associée de la société absorbée A (en ce qui concerne les fusions entre sociétés affiliées, cf. II-B § 200). et la fusion entraîne une augmentation de capital de la société B égale à 30 % de la valeur nette réelle des apports soit :
- 500 000 x 30/100 = 150 000 € ;
- Prime de fusion : 500 000 € - 150 000 € = 350 000 €.
- exigibilité du seul droit fixe de 500 € (CGI, art. 816, I) ;
- l'incorporation ultérieure au capital de la société absorbante B de la prime de fusion de 350 000 € prévu à l'article 812 du CGI.
Les opérations dites de fusion « à l'anglaise » sont enregistrées au droit fixe du I de l'article 810 du CGI (BOI-ENR-AVS-20-60-30-10).
Sous le régime de droit commun, sont exigibles, le droit fixe prévu au I de l'article 810 du CGI ou le droit prévu au III de ce même article (BOI-ENR-AVS-20-40) à concurrence des apports purs et simples, et les droits de mutation aux taux correspondants à la nature des biens transmis ou visés à l'article 683 bis du CGI (BOI-ENR-AVS-10-20) à concurrence des apports à titre onéreux.
Sous le régime spécial des fusions, la prise en charge du passif est exonérée. En ce qui concerne les apports purs et simples, ils sont soumis au droit fixe prévu au I de l'article 816 du CGI.
Exemple : Une société mère absorbante A dont la valeur réelle de l'actif net est de 2 730 000 € a un capital de 910 000 € (1/3). Elle détient une participation de 60 % (soit une valeur nominale de 300 000 €) souscrite dans une filiale B au capital de 500 000 €.
L'actif net de B (absorbée par A) représente une valeur de 3 000 000 € dont : capital 500 000 € (1/6e) et boni de fusion (réserves comptabilisées ou latentes) 2 500 000 € (soit 5/6e), en dehors d'un passif de 310 000 € pris en charge par la société absorbante.
Les droits de A dans B ont une valeur de : 3 000 000 € x 6/ 10 = 1 800 000 € et ceux de ses coassociés de : 3 000 000 € x 4/10= 1 200 000 €.
La société A augmente provisoirement son capital de : 3 000 000 € x 1/3 = 1 000 000 € puis le réduit à concurrence de 1 800 000 € x 1/3 = 600 000 €.
De sorte que l'augmentation effective ou définitive de capital « au résultat de la fusion » s'élève seulement à : 1 200 000 € x 1/3 = 400 000 €.
La prime de fusion est égale, en examinant successivement la fraction de l'actif net apporté correspondant aux droits des coassociés (1 200 000 €), puis celle correspondant aux droits de la société mère (1 800 000 €) à :
(1 200 000 € - 400 000 €) + (1 800 000 € - 300 000 €) = 2 300 000 €.
Se reporter également au BOI-ENR-AVS-20-60-20.
Droit fixe de 500 € au titre des apports purs et simples (sauf application éventuelle du taux visé au III de l'article 810 du CGI si les conditions en sont réunies).
Prise en charge du passif : droits de mutation sur 310 000 €, le taux variant selon la nature des biens sur lesquels le passif est imputé (application éventuelle du taux prévu à l'article 683 bis du CGI).
Le droit fixe n'est pas perçu en présence de droits proportionnels ou progressifs supérieurs.
2° régime spécial des fusions
Droit fixe de 500 €.
Remarque : Le procès-verbal de l'assemblée générale de la société absorbante qui constate la « renonciation » ou réduction du capital provisoire (600 000 €) n'est passible que du droit fixe des actes innomés prévu à l'article 680 du CGI.
Exemple : Reprenant les données de l'exemple cf. II-B-1-b § 270 en ce qui concerne la composition du patrimoine des sociétés absorbante et absorbée, cette dernière attribuera à A en partage partiel, des biens d'une valeur de : 3 000 000 € x 60/100 = 1 800 000 € et consentira un apport du surplus, soit 1 200 000 €.
On suppose que B impute la distribution des biens attribués à A en partage sur ses réserves pour 1 800 000 €. La prime de fusion comptabilisée par A sera de : 1 200 000 € - 400 000 € = 800 000 € seulement, et la prise en charge de passif ne jouera que pour : 310 000 € x 6/10 = 186 000 €.
- régime de droit commun (BOI-ENR-AVS-20-60-20) :
Droit fixe de 500 € (sauf application éventuelle du taux prévu au III de l'article 810 du CGI).
Prise en charge du passif : droits de mutation sur 186 000 € (droit fixe en principe non perçu, CGI, art. 672).
Lors de la capitalisation de la prime de fusion : droit fixe (CGI, art. 812, I).
d. Absorption de la filiale détenue à 100% par la mère
Lorsque la société absorbante détient tous les titres de la société absorbée, la fusion n’entraîne pas la création d’actions nouvelles de la société absorbante et ne se traduit donc pas par une augmentation de capital de la société absorbante.
Cette opération, définie au BOI-IS-FUS-10-20-10 au II-A § 30, n’en constitue pas moins une des opérations assimilées à une fusion par l’article 210-0 A du CGI.
Le régime spécial des fusions prévu à l’article 816 du CGI lui est donc applicable.
De même que dans l'hypothèse précédente (cf. II-B-1-a § 210), l'opération d'absorption peut se réaliser selon deux techniques différentes.
Exemple : Les données de l'exemple I-B-1-b § 270 sont modifiées en supposant, d'une part, que la filiale B absorbe A et, d'autre part que l'actif de A comprend, outre la participation de 60 % dans B d'une valeur de 1 800 000 €, des biens divers évalués 1 320 000 €, soit un actif net global de 3 120 000 €, le passif pris en charge par B étant de 360 000 €.
B procédera à une création de capital nouveau pour : 3 120 000 € x 1/6 = 520 000 € et à une réduction de capital ancien pour : 1 800 000 € x 1/6 = 300 000 € soit une augmentation effective de 220 000 €.
La prime de fusion ressort à 1 320 000 € - 220 000 € = 1 100 000 €.
Droit fixe de 500 € (sauf application éventuelle du taux prévu au III de l'article 810 du CGI.
Prise en charge du passif : droits de mutation sur 360 000 €.
En principe, le droit fixe ne sera pas perçu (CGI, art. 672).
Lors de la fusion : droit fixe de 500 €, prise en charge du passif : exonération.
Lors de la capitalisation de la prime de fusion : droit fixe de 500 € (CGI, art. 812, I).
/bofip/3684-PGP

References: art. 816
 l'article 816
 l'article 816
 § 180
 l'article 257
 art. 257
 art. 816
 L'article 301
 l'article 638
 l'article 714
 § 200
 art. 816
 l'article 812
 l'article 810
 l'article 810
 l'article 683
 l'article 816
 l'article 810
 l'article 683
 l'article 680
 § 270
 l'article 810
 art. 672
 art. 812
 § 30
 § 210
 § 270
 l'article 810
 art. 672
 art. 812