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PGR - SINALEVI >> Pronunciamientos >> Resultados >> Dictamen 079 del 23/02/2005
Dictamen : 079 del 23/02/2005
Consultante: Marvin Rodríguez Calderón
Institución: Popular Pensiones, S.A
C-079-2005
MBA Marvin Rodríguez Calderón
Popular Pensiones S. A.
Con la aprobación de la Procuradora General, me refiero a su atento oficio N° PEN-136-2005 de 7 de febrero del presente año, mediante el cual consulta si existe incompatibilidad para que el Auditor Interno de esa Operadora asuma las funciones de Contralor Normativo establecidas en la Sección IV “Del Control de cumplimiento Normativo” del Reglamento sobre Apertura y Funcionamiento de las Entidades Autorizadas y el Funcionamiento de los Fondos de Pensiones, Capitalización Laboral y Ahorro Voluntarios previstos en la Ley de Protección al Trabajador.
Adjunta Ud. el oficio de la Asesoría Legal del Banco Popular, N° AJD-010-05 de 12 de enero de 2005. En dicho oficio se hace referencia a la posición del auditor interno conforme la Ley General de Control Interno. En orden a la figura del contralor normativo se indica que tiende a establecer un ambiente de control y cumplimiento de la regulación de las entidades autorizadas. Para ello debe velar por la correcta aplicación de la normativa atinente al funcionamiento de la operadora o fondo al cual pertenezca. Es por ello que entre sus funciones está enviar copias de los informes que prepara a la Superintendencia de Pensiones. Se estima que el contralor normativo depende directamente de la Junta Directiva de la Operadora, que lo nombra. Luego, la Asesoría se refiere a las formas de control interno, diferenciado con la Ley entre controles de la administración activa y controles que ejerce la auditoría. Estima la Asesoría que el contralor normativo se ubica dentro de la administración activa y sus actuaciones están dirigidas a controlar el cumplimiento de la normativa por parte de los funcionarios de la Administración. Por lo que existe incompatibilidad entre la función del contralor normativo y la del auditor. Además, de que es intención del creador de la norma dar vida a una nueva figura. El artículo 129 del Reglamento señala que el contralor normativo no puede ser el administrador o el encargado de las funciones operativas ordinarias. En su criterio, el auditor interno realiza funciones operativas ordinarias, sin embargo la norma se refiere a funciones de la Administración activa. El contralor normativo no posee las garantías e independencia del auditor interno. La potestad disciplinaria que debe ejercer la Junta Directiva de la Operadora sobre el contralor normativo podría afectar las relaciones con la auditoría interna de coincidir ambos cargos en la misma persona. El contralor normativa es un participante dentro del sistema de control interno de la administración activa. Este tendría que colaborar con las auditoría o la Superintendencia de Pensiones, según el artículo 131 inciso d) del Reglamento.
A efecto de mantener la independencia del auditor interno, la Ley le prohíbe dedicarse a labores diferentes a las de la auditoría. Es por ello que se diferencia entre labores de control administrativo y control de auditoría
A.- EL AUDITOR INTERNO EJERCE FUNCION DE AUDITORIA
El sistema de control interno asigna formas de control específicas a los órganos que lo integran: la Administración activa y la auditoría interna. La auditoría interna solo puede ejercer el control que se enmarque en el concepto de auditoría. La necesidad de garantizar su independencia funcional implica una prohibición de ejercer las funciones administrativas y de control propias de la administración activa.
1-. Un concepto funcional
En nuestra Administración Pública tradicionalmente el concepto de control se ha asociado con la Contraloría General de la República y las auditorías internas, por una parte, y con el concepto de fondos públicos, por otra parte. Dentro de esa concepción ha sido normal estimar que dentro de la organización administrativa el control lo ejerce la auditoría y que ese control está dirigido a determinar si los fondos públicos se han utilizado y administrado conforme a la ley y a las prácticas contables. No se ha considerado a las autoridades administrativas como parte del control. Asimismo, no se ha estimado que el sistema de control tiene otro objetivo distinto de la protección del patrimonio público, incluido los fondos correspondientes.
A partir de la aprobación de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, la función de control sufre una modificación sensible. En efecto, la función de control se analiza como un sistema en el cual la Contraloría General de la República ocupa el vértice. Un sistema de fiscalización compuesto por diversos componentes, unidos por el control a los fondos públicos y actividades y fondos privados de origen público y dirigido a evaluar la gestión financiera y administrativa de los organismos públicos. El sistema de control no puede ser identificado con la Contraloría General o con las auditorías de las administraciones públicas. El control interno es parte de la Administración activa. Si la Administración activa no sólo tiene que implantar sistemas de controles sino que es órgano de control, se plantea la necesidad de deslindar su control de la función del auditor interno. En la Ley General de Control Interno, N° 8292 de 31 de julio de 2002, esa delimitación se produce a partir del concepto funcional de auditoría. Efectivamente, el artículo 21 de la Ley contiene un concepto “funcional” de auditoría interna, referido a la actividad en sí misma, a su objetivo y a su efecto sobre la organización y la sociedad. Esta se define como una actividad “asesora”, dirigida a proporcionar seguridad a la organización, “mediante la práctica de un enfoque sistémico y profesional para evaluar y mejorar la efectividad de la administración del riesgo, del control y de los procesos de dirección en las entidades y los órganos sujetos a esta Ley…”.
“una actividad de evaluación independiente, establecida dentro de una organización para examinar y evaluar sus actividades como un servicio para la organización”. Citado por R, WHITTINGTON-K, PANY: Auditoría. Un enfoque integral, McGRAW-HILL Interamericana S. A., Colombia, 2000, p. 592.
A través de la evaluación, de la asesoría, de las recomendaciones, la Auditoría interna participa en el control interno. Y lo hace por medio de la evaluación de la efectividad de otros controles. La auditoría representa una verificación posterior y selectiva de un ámbito de la actividad de la organización. Esa verificación y evaluación no es continúa o concomitante con las acciones administrativas u otras acciones de control. Es periódica. En relación con los fondos públicos se deben realizar auditorías o estudios especiales semestralmente. Dispone el artículo 22 de la Ley de Control Interno:
i) Las demás competencias que contemplen la normativa legal, reglamentaria y técnica aplicable, con las limitaciones que establece el artículo 34 de esta Ley”.
La Ley regula la frecuencia con que ciertas labores deben ser realizadas. Ello se debe a que la auditoría ejerce control sobre los controles normales, permanentes, de la Administración: evalúa el funcionamiento de los mecanismos de control que ejercen otros órganos en forma permanente. Es función de la auditoría verificar que se cumpla y que sea adecuado el sistema de control interno. Por lo que se ejerce una verificación posterior y selectiva, que permitirá en su momento fortalecer los controles internos existentes, sugerir nuevos controles o promover la eficiencia de los existentes. Para ello, una de las tareas del auditor es verificar que el control sea ejercido por los funcionarios administrativos, como parte del ejercicio de su competencia. Con lo cual se mantiene el principio de que el establecimiento de un sistema de control interno es competencia de la Administración activa.
2-. Una prohibición en beneficio de la independencia en el accionar de la auditoria
Uno de los principios fundamentales del sistema de control que establece la Ley General de Control Interno es el de la independencia funcional del auditor interno. En ese sentido se preceptúa:
“Artículo 25.-Independencia funcional y de criterio. Los funcionarios de la auditoría interna ejercerán sus atribuciones con total independencia funcional y de criterio respecto del jerarca y de los demás órganos de la administración activa”.
Lo cual implica que el auditor debe ejercer sus funciones en forma independiente y objetiva, sin interferencias externas. El criterio con que se ejerce la función debe responder a principios técnicos y no estar determinado por la relación con la administración activa. Se otorga independencia como una garantía del cumplimiento de la función. Por consiguiente, en el caso de la auditoria, la independencia funcional está relacionada con la competencia de que este órgano es titular.
Esa independencia puede verse afectada sobre todo por el ejercicio de funciones propias de la administración activa. Es por ello que una de las prohibiciones que se impone al auditor es, precisamente, la del ejercicio de funciones administrativas, salvo las necesarias para ejercer su competencia, artículo 34, inciso a). Ergo, el auditor no debe involucrarse en operaciones administrativas ni sustituirse a la administración en el cumplimiento de sus funciones. No se trata sólo de participar activa o pasivamente en la toma de decisiones, en su ejecución, en los procesos directivos u operativos de la Administración. Por el contrario, la prohibición incluye las funciones de control interno propias de la administración. Sobre el régimen de prohibiciones del auditor, indicamos en el dictamen N° C-384- de 23 de diciembre de 2004:
“Los cargos de auditoría interna están determinados al ejercicio de la auditoría interna, no de funciones de la Administración activa. Por consiguiente, el funcionario que es nombrado en un puesto de auditoría interna carece de facultades legales para ejercer funciones de administración activa. En ese sentido, el ejercicio de funciones de administración activa y el integrar un órgano director de un procedimiento administrativo (que es una forma de administración activa) no es parte de las funciones propias de la auditoría. Por consiguiente, no puede considerarse que el funcionario de auditoría, en razón del puesto que ocupa, tenga un derecho a ese ejercicio. El deber funcional presente en los incisos a) y b) de mérito no constituye en forma alguna una limitación al ejercicio de un derecho. Desde esa perspectiva, no puede considerarse que la imposición del deber entrañe una lesión patrimonial que obligue a su compensación...”.
La realización de labores de administración activa, repetimos, colocaría al auditor interno en un conflicto de intereses lesivo de la independencia con que debe ejercer la auditoría interna.
En ese sentido, debe entenderse como función administrativa el establecimiento y ejecución del sistema de control interno, comprensivo de as acciones ejecutadas por la administración activa para proporcionar seguridad en la consecución de los objetivos legales (artículo 8). Consecución que corresponde ante todo a la administración interna. Es a ella a quien corresponde la consecución de los fines legales, la definición de los planes, objetivos y metas del accionar administrativo, el cumplimiento de la normativa legal, así como el logro de una acción operativa eficaz y eficiente. La administración activa verifica el cumplimiento de las acciones de control “en el curso de las operaciones normales integradas a tales acciones” (artículo 17).
Se sigue de lo expuesto que atribuir al auditor funciones que exceden el ámbito de la función de auditoría, por corresponder a funciones de control interno, resulta ilegal.
Partiendo de que se trata de funciones de control, se pretende nombrar al auditor interno como “contralor normativo”. Por lo que se debe determinar la naturaleza de los controles que éste ejercerá.
B.- EL CONTRALOR NORMATIVO: UN FUNCIONARIO DE LA ADMINISTRACION ACTIVA
Es interés de Popular Pensiones S. A. conocer si el auditor interno puede ejercer funciones de contralor normativo.
Dirigida a controlar el cumplimiento de la normativa en materia de pensiones, el contralor normativo es una manifestación del control interno incompatible con el ejercicio de la auditoría interna.
1-. Un control de cumplimiento de carácter administrativo.
Mediante artículo 9, numeral 2, de la Sesión 424-2004, celebrada el 9 de marzo del 2004, el Consejo Nacional de Supervisión del Sistema Financiero, decide modificar el Reglamento sobre la Apertura y Funcionamiento de las Entidades Autorizadas, el Funcionamiento de los Fondos de Pensiones, Capitalización Laboral y ahorro voluntario previstos en la Ley de Protección al Trabajador, a efecto de adicionar un capítulo sobre “Control de cumplimiento normativo”.
De las disposiciones emitidas se desprende el interés de que en el seno de las entidades autorizadas se constituya o defina una nueva estructura administrativa (artículo 129 y Transitorio XI]) dirigida a realizar labores sobre el cumplimiento de la normativa que emita el CONASSIF y la SUPEN en orden a las pensiones. Un cumplimiento que es responsabilidad de la entidad autorizada, según deriva de lo dispuesto en la Ley de Protección al Trabajador, el artículo 171 de la Ley del Mercado de Valores y sobre todo, del artículo 38 de la Ley del Régimen Privado de Pensiones Complementarias, que atribuye a la Superintendencia de Pensiones, el:
“m) Vigilar el cumplimiento estricto por parte de los entes supervisados, de los reglamentos, acuerdos y las resoluciones dictados por el Consejo Nacional”.
Esa obligación del ente autorizado es reiterada por el Reglamento que nos ocupa, en tanto establece en lo que aquí interesa:
“Artículo 131. Funciones
Las Entidades Autorizadas deberán vigilar el estricto cumplimiento de la ley, los reglamentos y cualquier otra normativa externa o interna que le sea aplicable al régimen.
Se trata de una obligación que se impone a la entidad autorizada como organización habilitada para participar en el sistema de pensiones, administrando planes de pensiones, fondos de pensiones o fondos de capitalización laboral. Una obligación que involucra a la organización en su conjunto, en tanto dirigida a operar en el citado sistema.
Precisamente, porque se trata de una obligación de la entidad autorizada, esta debe establecer mecanismos que aseguren que los diversos estamentos que la componen y, particularmente, en la administración de los planes y fondos, se respete la normativa emitida. Es por ello que se le impone a la entidad (por ende, a su administración), el establecer una estructura dirigida a asegurar el cumplimiento de esa normativa, artículo 129. Es decir, una estructura dirigida a controlar que toda la organización se ajuste a la normativa emitida. La circunstancia misma de que la entidad deba definir “los procedimientos, sistemas de seguimiento y alerta temprana necesidades” y que estos aspectos no pueden ser recargados en el administrador o en los encargados de funciones operativas ordinarias, no deja margen de duda en cuanto el carácter esencial de la función de control que se establece y de que el establecimiento de ese control es competencia del más alto nivel dentro de la organización. Y es que el establecimiento de mecanismos y procedimientos de control implica también ejercicio del poder normativo, que normalmente corresponde al órgano superior de la organización.
Tenemos, entonces, una función de control interno, que es establecida por la organización, para ser llevada a cabo por una estructura especial, cuya función exclusiva es precisamente el control normativo. Dispone el artículo 132 del Reglamento:
“ Responsabilidades del encargado de las funciones de control del cumplimiento normativo
El encargado de las funciones establecidas en esta sección elaborará los siguientes informes:
1. Informe trimestral
Se presentará dentro de los quince días hábiles siguientes al cierre del trimestre. El informe trimestral se remitirá a la Junta Directiva, con copia a la Superintendencia de Pensiones, documentará el avance del programa anual de trabajo, los resultados de sus observaciones, análisis, evaluaciones, y recomendaciones, con indicación al menos de:
i) Cumplimiento del Plan Anual de Trabajo.
ii) Diagnóstico del cumplimiento normativo que incluirá al menos:
a. Determinación de causas y efectos de incumplimientos de la normativa vigente.
b. Evaluación de sistemas de prevención y corrección de incumplimientos de normativa.
c. Evaluación de calidad y cumplimiento de la remisión de información periódica a la Superintendencia de Pensiones.
2. Informe de incumplimientos
Se presentará dentro de los cinco días hábiles siguientes al conocimiento de la irregularidad. El informe se entregará a la Junta Directiva, con copia a la Superintendencia de Pensiones, y contendrá las irregularidades detectadas en el ejercicio de sus funciones”.
Al fiscalizar el cumplimiento de la normativa, el contralor normativo puede verificar la existencia de incumplimientos, supuesto en el cual tendrá que analizar las causas y efectos de estos y analizar las condiciones bajo las cuales se puede prevenir y corregir las circunstancias correspondientes. Dado que se trata de un control interno, los informes que se produzcan deben estar dirigidos a la Junta Directiva con copia a la Superintendencia de Pensiones. El objetivo: detectar irregularidad en el funcionamiento de la entidad autorizada.
Cabe recordar, al efecto, que conforme las prescripciones sobre control interno previstas en la Ley de Control Interno, la responsabilidad por el sistema de control interno corresponde al jerarca y al titular subordinado. Esa responsabilidad abarca no sólo el establecimiento y mantenimiento del sistema, sino su control y evaluación. El establecimiento de un sistema de control de normativa se ubica como parte del sistema de control interno que corresponde a la Administración activa (artículos 10, 12, 13, 15 y 17 de la Ley General de Control Interno). Por consiguiente, el control normativo que se pretende debe ser catalogado como un control de naturaleza administrativo, como tal propio de la Administración activa.
Ese control, ciertamente, puede ser objeto de evaluación. Evaluación que competirá tanto a la Administración como sobre todo al auditor interno, según el artículo 21 de la Ley de Control Interno antes citado.
2-. El auditor no puede ejercer otros puestos
El control de cumplimiento de la normativa en materia de pensiones es, como se indicó, un control de naturaleza administrativa. Un control que debe permitir a la entidad autorizada un mejor desempeño dentro del sistema de pensiones y a la Superintendencia de Pensiones contar con informes periódicos sobre el accionar de la entidad. Ergo, una información de primer orden para el ejercicio de su propia competencia reguladora y supervisora.
Resulta claro que el ejercicio de ese control administrativo por parte del auditor interno de una entidad autorizada sujeta a la Ley de Control Interno, como es el caso de Popular Pensiones en virtud de la relación entre el artículo 1 de esa Ley y el 4 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, violenta flagrantemente lo dispuesto en el artículo 34 de esa Ley y, consecuentemente, la independencia con que se debe ejercer la función de auditoría.
Pero, además, la regulación que se ha emitido en orden al contralor normativo implica una relación entre ese funcionario y la Superintendencia de Pensiones, que resulta incompatible con el ejercicio de la auditoría. Observamos, al efecto, que el artículo 129 del Reglamento otorga competencia al Superintendente de Pensiones para establecer cómo se realizará la comunicación con el contralor normativo, qué recursos deben serle asignados, la metodología de seguimiento y control del cumplimiento normativo. Luego, conforme el numeral 133, el Superintendente puede determinar reunirse con el contralor normativa en el momento en que lo considere pertinente. Ergo, regulación del ejercicio de las facultades y obligaciones del contralor normativo. El criterio de la Superintendencia puede imponerse al criterio del contralor normativo. Bajo esas condiciones, el ejercicio simultáneo de la función de auditoría y la de contralor normativo puede afectarse la independencia de criterio necesaria para el ejercicio de la auditoría.
En todo caso, implicará el establecimiento de relaciones -de carácter administrativo- que no se conforma con la posición del auditor en la estructura administrativa y dentro del sistema de fiscalización. La independencia del auditor se asegura en el ordenamiento, entre otros aspectos, mediante el establecimiento de una relación estrecha con la Contraloría General de la República. La auditoría interna ejerce sus funciones de conformidad con las normas y procedimientos que ésta determine. De modo que una relación entre auditor interno, ejerciendo funciones de contralor normativo, y la Superintendencia en los términos indicados no se conforma con los objetivos del sistema de control interno.
Por otra parte, como señala la Asesoría Jurídica, el nombramiento del contralor normativo compete a la junta directiva. Se supone que debe haber un acto de nombramiento para un cargo específico. De modo que aún cuando fuere posible un cúmulo, tendríamos dos actos de nombramientos (el de auditor interno, sujeto a un procedimiento especial) y el de contralor normativo, que no está sujeto a reglas específicas. Puesto que hay dos actos de nombramiento y las funciones son distintas, tendríamos que el auditor estaría ejerciendo dos cargos, lo cual violentaría de nuevo la Ley de Control Interno. De su artículo 34 se deduce, en forma clara, que el auditor debe dedicarse exclusivamente al ejercicio de las funciones propias de la auditoría interna y del 30 se deriva que esa ocupación es a tiempo completo. El recargar en el auditor interno las tareas de la administración en orden al control normativo, implicará que este distraerá su tiempo al cumplimiento de funciones que no le corresponden, con detrimento de la función de auditoría y, además, del fin de la Ley de Control Interno.
Por otra parte, dado que se trata de un nombramiento distinto al de auditor, debe recordarse la prohibición del artículo 17 de la Ley de Enriquecimiento Ilícito. Conforme dicho artículo ningún funcionario de la Administración Pública “podrá desempeñar, simultáneamente, en los órganos y las entidades de la Administración Pública, más de un cargo remunerado salarialmente”. Por consiguiente, de ser posible el cúmulo, el auditor tendría que ejercer el control administrativo de mérito sin remuneración alguna.
En fin, del Reglamento emitido se desprende que el contralor normativo es un funcionario que no participa ni en las funciones operativas de la entidad autorizada ni tampoco en la función de auditoría. Observamos, al efecto, que el plan anual bajo el cual se asegura el cumplimiento de la normativa entraña el conocimiento y seguimiento de irregularidades, determinadas no sólo por el contralor normativo, sino por la Auditoría Interna, entre otros, artículo 131. Es decir, si la Auditoría Interna puede advertir irregularidades en el cumplimiento de la normativa es porque el control normativo en tanto función se contempla en forma independiente. La Junta Directiva de la entidad y el contralor normativo puedan conocer por instancias (la auditoría) que no forman parte ni de la administración operativa ni la de control administrativo interno de situaciones que impliquen un desconocimiento de la normativa existente u otra especie de irregularidades. Lo que reafirma que se está en presencia de controles de naturaleza y efecto diferente, que deben ser ejercidos por funcionarios independientes.
1. El sistema de control interno asigna formas de control específicas a los órganos que lo integran: la Administración activa y la auditoría interna. La auditoría interna solo puede ejercer el control que se enmarque en el concepto de auditoría. La necesidad de garantizar su independencia funcional implica una prohibición de ejercer las funciones administrativas y de control propias de la administración activa.
2-. La comprobación continúa del cumplimiento de la normativa existente en materia de pensiones es competencia de la administración activa. Por consiguiente, si la auditoría participara en el ejercicio de ese control normativo en forma permanente, estaría participando en el ejercicio de la función de administración activa.
3-. Dicha participación violentaría la prohibición del artículo 34 de la Ley General de Control Interno.
4-. Consecuentemente, debe concluirse que el auditor interno sujeto a la indicada Ley no puede ser nombrado en el puesto de contralor normativo creado por el Reglamento sobre Apertura y Funcionamiento de las Entidades Autorizadas y el Funcionamiento de los Fondos de Pensiones, Capitalización Laboral y Ahorro Voluntario.
Copia: Licda. Marta Acosta
M.Sc. Javier Cascante

References: artículo 129
 artículo 131
 artículo 21
 artículo 22
 artículo 34
 artículo 34
 artículo 9
 artículo 171
 artículo 38
 artículo 129
 artículo 132
 artículo 21
 artículo 1
 artículo 34
 artículo 129
 artículo 34
 artículo 17
 artículo 131
 artículo 34