Source: http://kraken.slv.cz/4Afs87/2015
Timestamp: 2017-11-17 21:26:02+00:00

Document:
4Afs87/2015
4 Afs 87/2015-35
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jiøího Pally a soudcù JUDr. Dagmar Nygrínové a Mgr. Ale¹e Roztoèila v právní vìci ¾alobce: O. V., zast. JUDr. Miroslavem Barto¹em, advokátem, se sídlem Bílinská 1, Ústí nad Labem, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno (døíve Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem), v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 18. 3. 2015, è. j. 15 Af 333/2012-29,
Rozhodnutím Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 5. 6. 2012, è. j. 5767/12-1300-500853, bylo podle § 116 odst. 1 písm. c) zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), a podle zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o dani z pøidané hodnoty ), zamítnuto odvolání ¾alobce a potvrzeno dvacet ní¾e uvedených dodateèných platebních výmìrù Finanèního úøadu v Ústí nad Labem (dále jen správce danì ) ze dne 9. 5. 2011. Rozhodnutím è. j. 146743/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci daò z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) za zdaòovací období 1. ètvrtletí 2007 ve vý¹i 18.200 Kè a penále podle § 37b zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), ve vý¹i 3.640 Kè. Rozhodnutím è. j. 146770/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 2. ètvrtletí 2007 ve vý¹i 218.689 Kè a penále ve vý¹i 43.737 Kè. Rozhodnutím è. j. 146780/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 3. ètvrtletí 2007 ve vý¹i 425.423 Kè a penále ve vý¹i 85.084 Kè. Rozhodnutím è. j. 146806/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 4. ètvrtletí 2007 ve vý¹i 466.681 Kè a penále ve vý¹i 93.336 Kè. Rozhodnutím è. j. 146822/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 1. ètvrtletí 2008 ve vý¹i 191.301 Kè a penále ve vý¹i 38.260 Kè.
Rozhodnutím è. j. 146846/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 2. ètvrtletí 2008 ve vý¹i 328.995 Kè a penále ve vý¹i 65.799 Kè. Rozhodnutím è. j. 146871/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 3. ètvrtletí 2008 ve vý¹i 426.667 Kè a penále ve vý¹i 85.333 Kè. Rozhodnutím è. j. 146885/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za 4. ètvrtletí 2008 ve vý¹i 729.926 Kè a penále ve vý¹i 145.985 Kè. Rozhodnutím è. j. 146914/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za leden 2009 ve vý¹i 356.238 Kè a penále ve vý¹i 71.247 Kè. Rozhodnutím è. j. 146935/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za únor 2009 ve vý¹i 454.566 Kè a penále ve vý¹i 90.913 Kè. Rozhodnutím è. j. 146943/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za bøezen 2009 ve vý¹i 712.925 Kè a penále ve vý¹i 142.585 Kè. Rozhodnutím è. j. 146954/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za duben 2009 ve vý¹i 946.022 Kè a penále ve vý¹i 189.204 Kè. Rozhodnutím è. j. 146964/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za kvìten 2009 ve vý¹i 64.333 Kè a penále ve vý¹i 12.866 Kè. Rozhodnutím è. j. 146979/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za èerven 2009 ve vý¹i 363.150 Kè a penále ve vý¹i 72.630 Kè. Rozhodnutím è. j. 146999/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci nadmìrný odpoèet DPH za èervenec 2009 ve vý¹i 274.425 Kè. Rozhodnutím è. j. 147011/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za srpen 2009 ve vý¹i 280.834 Kè a penále ve vý¹i 56.166 Kè. Rozhodnutím è. j. 147034/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za záøí 2009 ve vý¹i 1.030.383 Kè a penále ve vý¹i 206.076 Kè. Rozhodnutím è. j. 147053/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci nadmìrný odpoèet DPH za øíjen 2009 ve vý¹i 150.514 Kè. Rozhodnutím è. j. 147070/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za listopad 2009 ve vý¹i 345.195 Kè a penále ve vý¹i 69.039 Kè. Rozhodnutím è. j. 147089/11/214911507256 domìøil správce danì ¾alobci DPH za prosinec 2009 ve vý¹i 125.385 Kè a penále ve vý¹i 25.077 Kè.
V odùvodnìní rozhodnutí o odvolání se Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem ztoto¾nilo se závìrem správce danì, podle nìho¾ se ¾alobci nepodaøilo oprávnìnost uplatnìných nárokù na odpoèet DPH prokázat v souladu s § 72 odst. 1 a § 73 zákona o dani z pøidané hodnoty, nebo» nedolo¾il rozdíl mezi pøijatými zdanitelnými plnìními, které byly zji¹tìny z faktur od jeho dodavatelù, a údaji uvedenými k pøijatým zdanitelným plnìním v daòových pøiznáních. Dále ¾alobce podle obou finanèních orgánù neprokázal nárok na odpoèty DPH z faktur od dodavatele R. M. za zdaòovací období bøezen, záøí a listopad 2009. Po uznání odpoètù z faktur od dodavatelù správcem danì i finanèním øeditelstvím pak byla ¾alobci oproti daòovým pøiznáním sní¾ena DPH za zdaòovací období èervenec a øíjen 2009.
Na základì ustanovení § 19 odst. 1, § 20 odst. 1 a 2 a § 7 písm. a) zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, a § 114 odst. 1 daòového øádu pøe¹la s úèinností od 1. 1. 2013 pùsobnost Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem jako¾to orgánu rozhodujícího o odvoláních proti rozhodnutím finanèních úøadù na Odvolací finanèní øeditelství. Uvedeným dnem se proto Odvolací finanèní øeditelství v projednávané vìci stalo procesním nástupcem ¾alovaného Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem, jak vyplývá z § 69 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ s. ø. s. ), podle nìho¾ je ¾alovaným správní orgán, který rozhodl v posledním stupni, nebo správní orgán, na který jeho pùsobnost pøe¹la. Krajský soud v Ústí nad Labem i Nejvy¹¹í správní soud proto jako s ¾alovaným jednaly s Odvolacím finanèním øeditelstvím.
Krajský soud v Ústí nad Labem rozsudkem ze dne 18. 3. 2015, è. j. 15 Af 333/2012-29, ¾alobu proti uvedenému rozhodnutí o odvolání zamítl.
V odùvodnìní rozsudku soud nejprve pøedeslal, ¾e v posuzované vìci bylo daòové øízení zahájeno je¹tì za úèinnosti zákona o správì daní a poplatkù, podle kterého se v nìm postupovalo do 31. 12. 2010. Po tomto datu pak byly v¹echny úkony finanèních orgánù provádìny v re¾imu daòového øádu, jak vyplývá z jeho pøechodného ustanovení § 264 odst. 1. pokraèování Dále se soud zabýval námitkou ¾alobce, ¾e zaji¹tìné torzo úèetních dokladù nemohlo postaèovat pro stanovení daòové povinnosti v re¾imu dokazování a danì mìly být vypoèteny podle pomùcek.
K této ¾alobní námitce soud nejprve odkázal na pøíslu¹nou právní úpravu a judikaturu, z nich¾ vyplývá, ¾e základní metodou stanovení danì je dokazování a teprve pøi vylouèení této mo¾nosti lze pøistoupit k pou¾ití pomùcek, je¾ pøedstavují náhradní metodu, nebo» jejich míra pøesnosti pøi výpoètu daòového základu a danì je oproti dokazování nepochybnì ni¾¹í. V dané vìci dospìly oba finanèní orgány k závìru, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno, co¾ v¹ak nepostaèovalo k nutnosti stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek. Dal¹í podmínkou pro takový postup je toti¾ skuteènost, ¾e v dùsledku neunesení dùkazního bøemene daòovým subjektem nelze daò stanovit dokazováním. Tato podmínka pøitom splnìna nebyla.
Podle soudu bylo ¾alobci odcizeno vozidlo, v nìm¾ mìl pøipraveno pro správce danì ke kontrole ve¹keré úèetnictví, o èem¾ nebylo v daòovém øízení sporu. Tato událost ¾alobci ztí¾ila dùkazní situaci, nicménì mu neznemo¾nila stanovit danì dokazováním. V¹echny osoby poskytující plnìní, která jsou pøedmìtem danì, tedy i ka¾dý ¾alobcùv dodavatel a odbìratel, toti¾ podle § 57 odst. 1 písm. b), § 58 odst. 1 daòového øádu a § 34 odst. 1 písm. b) a odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù mìli povinnost poskytnout na základì vy¾ádání správce danì údaje nezbytné pro správu daní. Pro úèely plnìní vlastních povinností pøi správì daní ¾alobcovi dodavatelé a odbìratelé museli vést evidenci vydaných a pøijatých daòových dokladù, která nutnì obsahovala stejnopisy nebo kopie dokladù, je¾ tvoøily souèást ¾alobcova úèetnictví. Není pochyb o tom, ¾e ztracené úèetnictví ¾alobce nebránilo tomu, aby správce danì stanovil daò dokazováním, nebo» potøebné daòové doklady si mohl opatøit od ¾alobcových dodavatelù a odbìratelù. ®alobci rovnì¾ nic nebránilo v tom, aby svá daòová tvrzení na výzvy správce danì prokázal jiným vìrohodným zpùsobem.
S ohledem na tyto skuteènosti soud shledal, ¾e v posuzované vìci bylo mo¾né stanovit daòové povinnosti dokazováním, a pro pou¾ití pomùcek tak nebyly splnìny zákonné podmínky.
Následnì se soud zabýval námitkou ¾alobce zpochybòující postup správce danì pøi dokazování. ®alobce konkrétnì správci danì vytýkal, ¾e ve vztahu k prokázání pøijetí prací od R. M. v pøíslu¹ných zdaòovacích obdobích roku 2009 neakceptoval pøedlo¾ené dùkazy, vèetnì svìdeckých výpovìdí. Dal¹í doklady ¾alobce pro nadbyteènost nepøedlo¾il a podle závìru správce danì neunesl dùkazní bøemeno, aèkoli v roce 2008 byly práce od stejného dodavatele uznány.
Ve vztahu k této ¾alobní námitce soud nejprve pøipomenul základní principy dokazování v daòovém øízení a nerovnomìrné rozvr¾ení dùkazního bøemene spoèívající v tom, ¾e daòový subjekt je povinen prokázat v¹echny skuteènosti uvedené v øádném a dodateèném daòovém tvrzení a v dal¹ích podáních nebo k jejich¾ dolo¾ení byl správcem danì vyzván v daòovém øízení, zatímco správce danì má jen povinnost dokázat existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost daòové evidence a dal¹ích dùkazních prostøedkù uplatnìných daòovým subjektem. Dále soud k námitce o nesprávném postupu správce danì pøi dokazování uvedl následující skuteènosti:
Povinnost tvrdit a prokázat skuteènosti potøebné pro správné stanovení danì stíhala ¾alobce i v situaci, kdy mu bylo odcizeno vozidlo, ve kterém mìl pøipraveny doklady k daòové kontrole. Samotné odcizení vozidla a nemo¾nost pøedlo¾it vlastní úèetní evidenci a daòové doklady nebránily ¾alobci v tom, aby v prùbìhu daòové kontroly prokázal skuteènosti potøebné pro stanovení daní jiným zpùsobem.
Daòová kontrola byla zahájena dne 11. 3. 2010 a týkala se danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období 2007, 2008 a danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí 2007 a¾ 4. ètvrtletí 2007, 1. ètvrtletí 2008 a¾ 4. ètvrtletí 2008 a ledna 2009 a¾ listopadu 2009. Dne 23. 6. 2010 správce danì zahájil daòovou kontrolu danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období prosinec 2009 a danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2009.
V prùbìhu daòové kontroly si správce danì v souèinnosti se ¾alobcem opatøil seznam jeho nejèastìj¹ích dodavatelù a odbìratelù, které následnì podle § 34 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù obeslal výzvou k souèinnosti tøetích osob s po¾adavkem na pøedlo¾ení daòových dokladù týkajících se jejich obchodní spolupráce se ¾alobcem v letech 2007 a¾ 2009. Dal¹í odbìratele a dodavatele zjistil správce danì z výpisù z bankovního úètu ¾alobce, které si opatøil podle § 34 odst. 11 zákona o správì daní a poplatkù. Také tyto osoby správce danì obeslal výzvou k souèinnosti.
Na základì údajù zji¹tìných za souèinnosti tøetích osob vydal správce danì dne 5. 8. 2010 výzvu k prokázání skuteèností podle § 16 odst. 2 a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. V této výzvì správce danì seznámil ¾alobce se svými zji¹tìními a vyzval jej, aby prokázal konkrétnì vyèíslené rozdíly mezi údaji uvedenými v jednotlivých daòových pøiznáních a údaji zji¹tìnými z odpovìdí na výzvy k souèinnosti tøetích osob. Souèasnì ¾alobce vyzval k tomu, aby dolo¾il chybìjící daòové doklady nebo jiné dùkazní prostøedky a aby se vyjádøil k zji¹tìným skuteènostem a pochybnostem správce danì.
V reakci na uvedenou výzvu pøedlo¾il ¾alobce dal¹í daòové doklady a pøehled výdajù vynalo¾ených na dosa¾ení pøíjmù v letech 2007 a¾ 2009, který byl vyhotoven dne 9. 11. 2010. Správce danì následnì dne 12. 11. 2010 pøedvolal v tomto pøehledu oznaèeného dodavatele R. M., av¹ak pøedvolání se mu nepodaøilo doruèit. Dne 15. 12. 2010 vyzval správce danì ¾alobce k prokázání skuteèností podle § 16 odst. 2 a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, konkrétnì toho, ¾e výdaje ve vztahu k tomuto dodavateli byly skuteènì vynalo¾eny a ¾e pøijatá zdanitelná plnìní byla pou¾ita pro uskuteènìní ekonomické èinnosti v souladu s § 72 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty. V odùvodnìní poukázal správce danì na to, ¾e R. M. je nekontaktní, nenachází se v místì své provozovny a za zdaòovací období roku 2009 nepodal ¾ádné daòové pøiznání.
Poté ve dnech 25. 1. 2011 a 14. 2. 2011 pøedlo¾il ¾alobce dal¹í pøehledy a doklady. Dne 14. 2. 2011 probìhl rovnì¾ výslech svìdka R. M., jeho¾ úèast zajistil ¾alobce. Svìdek vypovìdìl, ¾e ¾alobce zná osobnì, a potvrdil vystavení i proplacení faktur uvedených v pøehledu, který pøedlo¾il ¾alobce. Svìdek dále obecnì popsal realizované práce a uvedl, ¾e se na nich osobnì nepodílel, nebo» mìl subdodavatele. Pøislíbil dolo¾ení stavebních deníkù a dal¹ích dokladù.
Dne 5. 4. 2011 seznámil správce danì ¾alobce s výsledkem kontrolního zji¹tìní, vèetnì dosud zji¹tìných dùkazù, a stanovil mu lhùtu patnácti dnù k vyjádøení k výsledku kontrolního zji¹tìní a k podání návrhu na jeho doplnìní. Ve vztahu ke zdanitelným plnìním uvedeným v daòových dokladech vystavených R. M. správce danì uvedl, ¾e svìdeckou výpovìdí nebylo dostateènì a vìrohodnì prokázáno skuteèné provedení prací deklarovaných na fakturách dodavatelem, nebo» svìdek neoznaèil místa výkonu prací, ani konkrétní osoby, které se na nich podílely, a nepopsal ani zpùsob a prùbìh provádìní tìchto prací. Svìdek nepøedlo¾il ani ¾ádné jiné dùkazní prostøedky o uskuteènìní tìchto prací. Správce danì proto uzavøel, ¾e ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno, kdy¾ nevyvrátil pochybnosti o tom, ¾e pøedmìtná zdanitelná plnìní byla skuteènì pøijata a pou¾ita pro uskuteènìní jeho ekonomické èinnosti, v dùsledku èeho¾ nelze uznat ani pøíslu¹né nároky na odpoèet DPH.
Dne 20. 4. 2011 pøedlo¾il R. M. objednávky ¾alobce, záznamy o prùbìhu staveb za rok 2008 a smlouvu o spolupráci ze dne 25. 2. 2009. Dne 3. 5. 2011 byly projednány zprávy o daòových kontrolách, ve kterých správce danì podrobnì popsal výsledek kontrolních zji¹tìní a seznámil ¾alobce s hodnocením jednotlivých dùkazù, které opatøil. Správce danì mimo jiné pokraèování uvedl, ¾e ve vztahu ke zdaòovacím obdobím 2. a 3. ètvrtletí 2008 ¾alobce dùkazní bøemeno týkající se pøijetí prací od R. M. unesl. Ve vztahu ke zdaòovacím obdobím bøezen, záøí a listopad 2009 se v¹ak vzniklé pochybnosti nepodaøilo odstranit. Dùvodem k nim bylo to, ¾e ¾alobce oznaèil R. M. za svého dodavatele skoro po osmi mìsících od zahájení daòové kontroly a tento údajný dodavatel nepodal za pøíslu¹ná zdaòovací období daòová pøiznání k DPH. Svìdeckou výpovìdí R. M. nebylo dostateènì a vìrohodnì prokázáno, ¾e dodavatel práce deklarované na fakturách za rok 2009 skuteènì provedl, nebo» svìdek neoznaèil místa výkonu prací èi konkrétní osoby, které se na nich podílely, ani nepopsal zpùsob a prùbìh provádìní tìchto prací. Svìdek nepøedlo¾il ani ¾ádné jiné dùkazní prostøedky dokládající uskuteènìní tìchto prací.
Z popsaného prùbìhu daòové kontroly je zcela zøejmé, ¾e správce danì postupoval plnì v souladu se zákonem o správì daní a poplatkù a s daòovým øádem, kdy¾ usiloval o co nejúplnìj¹í zji¹tìní skuteèností rozhodných pro správné stanovení daní. Správce danì zajistil v prùbìhu daòové kontroly s vyu¾itím svých oprávnìní øadu dùkazních prostøedkù, které svìdèily ve prospìch ¾alobce. Rovnì¾ správce danì ¾alobce opakovanì podrobnì seznamoval se zji¹tìným skutkovým stavem a s jeho hodnocením, vèetnì popisu a zdùvodnìní pochybností, které v tìchto souvislostech vznikly. Zároveò správce danì ¾alobce opakovanì vyzýval k dolo¾ení dal¹ích dùkazních prostøedkù a k vyjádøení k popsaným zji¹tìním a pochybnostem.
Existence skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost povinných evidencí tak byla ze strany správce danì øádnì prokázána a je jednoznaènì patrná z nesouladu mezi údaji uvedenými v daòových pøiznáních a údaji zji¹tìnými dokazováním, které správce danì provedl. Dokázáním pochybností správcem danì pøe¹lo dùkazní bøemeno na ¾alobce, který tak byl na základì výzev správce danì povinen prokázat v¹echny skuteènosti potøebné pro správné stanovení daní. Této povinnosti ¾alobce nedostál a dùkazní bøemeno neunesl. Finanèní orgány tak postupovaly v souladu s pøíslu¹nými právními pøedpisy, kdy¾ s ohledem na to, ¾e ¾alobce neodstranil jejich pochybnosti, mu dodateènì domìøily DPH a penále.
Ze seznámení s výsledkem kontrolního zji¹tìní, který byl uskuteènìn dne 5. 4. 2011, zcela jednoznaènì vyplývá, z jakých dùvodù pøetrvávaly pochybnosti správce danì o tom, ¾e zdanitelná plnìní uvedená na fakturách vystavených R. M. byla skuteènì pøijata a pou¾ita pro ¾alobcovy ekonomické èinnosti. Dùvodem pøetrvávajících pochybností byla skuteènost, ¾e ¾alobce nedolo¾il skuteèné provedení tìchto prací. Soud se ztoto¾òuje se závìrem správce danì o tom, ¾e výpovìï R. M. neprokazuje skuteèné provedení prací, nebo» svìdek práce nevykonával osobnì a nebyl schopen oznaèit alespoò jednu konkrétní osobu, která se na vlastním provádìní prací podílela, ani uvést pøesné místo a zpùsob provádìní prací. Pochybnosti správce danì o uplatnìné DPH na vstupu z pøijatých zdanitelných plnìní tak nebyly svìdeckou výpovìdí R. M. vyvráceny.
Dùvod, proè správce danì neuznal nárok na odpoèet danì ze zdanitelných plnìní uvedených na fakturách vystavených R. M. v roce 2009, spoèíval v tom, ¾e ve lhùtì stanovené výzvou správce danì ze dne 5. 4. 2011 byly dolo¾eny objednávky a záznamy o prùbìhu staveb týkající se toliko prací uskuteènìných v roce 2008. Obecná smlouva o spolupráci ze dne 25. 2. 2009 nepochybnì není zpùsobilá prokázat provedení jakýchkoliv prací. Správce danì proto podle názoru soudu zcela správnì dospìl k závìru, ¾e ¾alobce vyvrátil jeho pochybnosti a unesl dùkazní bøemeno ohlednì zdanitelných plnìní pøijatých od R. M. v roce 2008, zatímco ohlednì roku 2009 nikoliv. ®alobcem namítaný rozdíl vyplývá z toho, ¾e provedení prací v roce 2008 bylo prokázáno objednávkami èi stavebními záznamy, zatímco provedení prací v roce 2009 prokázáno nebylo. Jedná se tedy o rozdíl øádnì zdùvodnìný a logický.
Na základì tìchto skuteèností proto soud námitku zpochybòující postup správce danì pøi dokazování neshledal dùvodnou.
Soud nepøisvìdèil ani námitce ¾alobce, ¾e správce danì nezkoumal faktické plnìní, nýbr¾ jen to, zda byly pøedlo¾eny daòové doklady vystavené plátcem danì splòující podmínku § 72 zákona o DPH. Z vý¹e popsaného prùbìhu daòového øízení je toti¾ evidentní, ¾e správce danì zkoumal faktické plnìní a vy¾adoval, aby bylo prokázáno, ¾e práce uvedené na fakturách vystavených R. M. byly skuteènì provedeny. Ve v¹ech výzvách dále správce danì ¾alobce navádìl k prokázání pøijetí zdanitelných plnìní pøedlo¾ením daòového dokladu vystaveného dodavatelem nebo jiného dùkazního prostøedku. Nelze proto souhlasit ani s tvrzením ¾alobce, ¾e dùvodem k dodateènému domìøení daní bylo pouze nepøedlo¾ení øádných daòových dokladù.
K námitce ¾alobce, ¾e správce danì akceptoval v rámci kontroly ve¹kerá uskuteènìná zdanitelná plnìní beze zmìny, aèkoliv v¹echna nebyla prokázána, soud uvedl, ¾e správce danì v prùbìhu daòové kontroly porovnával údaje uvedené v daòových pøiznáních za jednotlivá zdaòovací období se svými skutkovými zji¹tìními. Ohlednì uskuteènìných zdanitelných plnìní vycházel z výpisù z úètu, pøes který odbìratelé hradili ¾alobci jeho dodávky, a v této souvislosti mu nevznikly pochybnosti o správnosti údajù uvedených v daòových pøiznáních. Ani sám ¾alobce ¾ádné pochybnosti o uskuteènìní zdanitelných plnìní v prùbìhu daòového øízení nevznesl, a proto nebyl dùvod zkoumat jejich fakticitu. Navíc v tomto smìru ¾ádné konkrétní pochybnosti neuplatnil ¾alobce ani v ¾alobì.
Podle závìru soudu byly tedy dodateèné platební výmìry i ¾alobou napadené rozhodnutí vydány v souladu s právními pøedpisy.
Proti tomuto rozsudku podal ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèasnou kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. b), d) s. ø. s.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítl nesprávnost závìru soudu o nesplnìní podmínek pro stanovení daní za pou¾ití pomùcek. Finanèní orgány toti¾ nemohly danì vymìøit dokazováním, nebo» zde chybìla podstatná èást daòových dokladù, které byly pùvodnì zaúètovány a z nich¾ byly uplatòovány odpoèty DPH. Nicménì hlavní pochybení soudu spoèívalo v tom, ¾e se nevypoøádal se stì¾ejní námitkou, podle ní¾ správce danì k výnosùm nezohlednil pomìrnou èást nákladù. Dále svìdecká výpovìï R. M. prokázala pøijetí prací, které byly následnì fakturovány a z nich¾ byly uplatnìny danì na výstupu. Tyto údaje správce danì nerozporoval, tak¾e pokud zde existovaly danì na výstupu, musely být adekvátnì tomu uznány i patøièné náklady. S ohledem na tyto skuteènosti stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozsudku a vrácení vìci ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti navrhl její zamítnutí s odkazem na rozhodnutí o odvolání i napadený rozsudek. Nad jejich rámec uvedl, ¾e správce danì mìl k dispozici takové dùkazní prostøedky, které stále je¹tì umo¾òovaly stanovit danì dokazováním, a to zejména výpisy z bankovního úètu, kopie faktur od dodavatelù a odbìratelù daòového subjektu èi kopie jím pøedlo¾ených dokladù. Stì¾ovateli se nepodaøilo unést dùkazní bøemeno ve vztahu k nároku na odpoèty DPH z èásti pøijatých zdanitelných plnìní, co¾ v¹ak nemù¾e být dùvodem pro pøechod ke stanovení daní podle pomùcek. Neunesení dùkazního bøemene daòovým subjektem toti¾ nelze zhojit postupem, pøi nìm¾ by správce danì ve¹keré dùkazní prostøedky oznaèil za pomùcky a ve vztahu k neprokázaným nárokùm na odpoèet DPH by vytvoøil výpoètem dal¹í pomùcky tak, aby výsledek korespondoval s údaji uvedenými v daòových pøiznáních. V daném pøípadì se jednalo o domìøení danì z pøidané hodnoty, a nikoliv danì z pøíjmù. Proto je nutné pova¾ovat za irelevantní kasaèní námitku týkající se údajného nezohlednìní pomìrné èásti nákladù ve vztahu k výnosùm. Nicménì soud i finanèní orgány se zabývaly tím, co mohl mít stì¾ovatel na mysli, tedy prokázáním nároku na odpoèet DPH.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., podle nich¾ byl vázán rozsahem a dùvody, je¾ byly stì¾ovatelem v kasaèní stí¾nosti uplatnìny. pokraèování Pøitom neshledal vady uvedené v § 109 odst. 4 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Ve stì¾ejní kasaèní námitce stì¾ovatel uvádí, ¾e mu v projednávané vìci mìly být domìøeny danì podle pomùcek, nebo» je s ohledem na absenci podstatné èásti úèetnictví za rozhodná zdaòovací období nebylo mo¾né stanovit dokazováním.
Podle § 98 odst. 1 vìty první daòového øádu nesplní-li daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, a v dùsledku toho nelze daò stanovit na základì dokazování, správce danì stanoví daò podle pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará, a to i bez souèinnosti s daòovým subjektem. Stejné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek byly obsa¾eny i v pøedchozí právní úpravì, jak vyplývá ze znìní § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, podle nìho¾ nesplní-li daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e zde není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavcù 1 a¾ 4, je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem.
Krajský soud ve shodì s ¾alobou napadeným rozhodnutím dospìl ke správnému závìru o neunesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem, nebo» tomu se po odcizení úèetnictví podaøilo bìhem daòové kontroly prokázat v souèinnosti se správcem danì pouze men¹í èást ze v¹ech pøijatých zdanitelných plnìní, z nich¾ v jednotlivých daòových pøiznáních uplatnil odpoèty DPH. Oproti ¾alobní námitce v¹ak krajský soud dospìl k závìru, ¾e absence úèetnictví sice stì¾ovateli ztí¾ila dùkazní situaci, nicménì neznemo¾nila stanovení daní dokazováním, nebo» rozhodné skuteènosti bylo mo¾né dolo¾it obstaráním daòových dokladù od odbìratelù a dodavatelù daòového subjektu èi jiným vìrohodným zpùsobem. V této souvislosti krajský soud poukázal na skuteènost, ¾e k pou¾ití pomùcek lze pøistoupit pouze pøi vylouèení mo¾nosti stanovení danì dokazováním.
Tìmito argumenty se krajský soud vypoøádal i se skuteèností, která ani nebyla v ¾alobì namítána a stì¾ovatel se o ní zmínil a¾ v kasaèní stí¾nosti, podle ní¾ správce danì k uskuteènìným zdanitelným plnìním nezohlednil pomìrnou èást pøijatých zdanitelných plnìní. Jestli¾e toti¾ krajský soud dospìl k závìru, ¾e uskuteènìná zdanitelná plnìní uvedená v daòových pøiznáních nebyla nièím zpochybnìna a stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno ve vztahu k nìkterým pøijatým zdanitelným plnìním, nebylo mo¾né, aby akceptoval z nich uplatnìné danì na vstupu s odkazem na jejich tvrzenou souvislost se správcem danì uznanými danìmi na výstupu. V tomto smìru proto nelze na základì pøíslu¹né kasaèní námitky oznaèit rozsudek krajského soudu za nezákonný èi nepøezkoumatelný.
V projednávané vìci stì¾ovatel kvùli odcizení úèetnictví a nepøedlo¾ení ¾ádných jiných dùkazních prostøedkù neunesl dùkazní bøemeno ohlednì podstatné èásti deklarovaných zdanitelných plnìní, z nich¾ uplatnil nárok na odpoèty DPH. Toto zji¹tìní vyplývá z následujícího pøehledu pøijatých zdanitelných plnìní, je¾ byla stì¾ovatelem uplatnìna v jednotlivých daòových pøiznáních a jím prokázány pøi daòové kontrole:
Zdaòovací období Daòové pøiznání Daòová kontrola Prokázáno v % 1. ètvrtletí 2007 146.075 50.246,08 34,40 2. ètvrtletí 2007 1.232.141 81.098,22 6,58 3. ètvrtletí 2007 2.266.076 18.168,9 0,80 4. ètvrtletí 2007 2.481.133 24.918,77 1,00 1. ètvrtletí 2008 1.294.026 287.178,79 22,19
2. ètvrtletí 2008 3.307.442 1.574.122,9 47,59 3. ètvrtletí 2008 2.600.231 337.251,25 12,97 4. ètvrtletí 2008 4.058.429 210.495,17 5,19 Leden 2009 1.880.625 5.697,31 0,30 Únor 2009 3.106.641 714.197,18 22,99 Bøezen 2009 4.820.940 1.066.941,76 22,13 Duben 2009 8.108.800 3.103.631,93 38,27 Kvìten 2009 2.120.719 1.780.759,64 83,97 Èerven 2009 3.583.009 1.670.901,45 46,63 Èervenec 2009 1.798.050 3.242.319,23 180,32 Srpen 2009 2.793.224 1.315.242,89 47,09 Záøí 2009 5.991.653 555.718,65 9,27 Øíjen 2009 2.662.050 3.419.888,75 128,47 Listopad 2009 1.904.589 83.188,16 4,37 Prosinec 2009 2.768.939 2.109.108,59 76,17 Celkem 58.924.792 21.651.075,62 36,74
Pøi uznání zdanitelných plnìní v celkové vý¹i 1.547.003 Kè, která mìl daòový subjekt podle pøedlo¾ených daòových dokladù pøijmout od dodavatele R. M. ve zdaòovacích obdobích bøezen, záøí a listopad 2009 a která nebyla pøi daòové kontrole uznána kvùli neprokázání jejich realizace, by byl stì¾ovatel pøi prokazování odpoètù DPH úspì¹ný z 39,37 %. V dané vìci tak byly stì¾ovateli stanoveny danì dokazováním pøi absenci daòových dokladù týkajících se více ne¾ 60 % v¹ech pøijatých zdanitelných plnìní, z nich¾ daòový subjekt uplatnil v jednotlivých zdaòovacích obdobích daò na vstupu.
Pøi posuzování správnosti tohoto postupu ètvrtý senát zjistil, ¾e v judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu existují odli¹ná rozhodnutí týkající se zpùsobu stanovení danì za situace, kdy v dùsledku odcizení èi ztráty úèetnictví se daòovému subjektu nepodaøí prokázat podstatnou èást uplatnìných daòových výdajù. Podle rozsudkù ze dne 9. 1. 2013, è. j. 9 Afs 1/2012-47, ze dne 5. 3. 2015, è. j. 4 Afs 24/2015-35, a ze dne 21. 4. 2015, è. j. 4 Afs 25/2015-39, lze i za této okolnosti stanovit daò dokazováním. Oproti tomu v rozsudcích ze dne 11. 3. 2004, è. j. 1 Afs 3/2003-68, ze dne 8. 8. 2012, è. j. 7 Afs 86/2011-143, a ze dne 27. 9. 2012, è. j. 7 Afs 21/2012-44, byl uèinìn závìr, ¾e v takových pøípadech musí správce danì stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek.
V uvedených rozhodnutích ètvrtý senát shledal judikaturní rozkol, který vztáhl i na problematiku neuznání odpoètu DPH pøi neprokázání velkého mno¾ství pøijatých zdanitelných plnìní kvùli odcizení èi ztrátì úèetnictví za jednotlivá zdaòovací období. Proto usnesením ze dne 17. 6. 2015, è. j.-22, podle § 17 odst. 1 s. ø. s. pøedlo¾il vìc roz¹íøenému senátu s touto otázkou:
Jestli¾e se v dùsledku odcizení èi ztráty úèetnictví nepodaøí daòovému subjektu prokázat podstatnou èást daòových výdajù pro úèely stanovení danì z pøíjmù nebo podstatnou èást pøijatých zdanitelných plnìní pro úèely uplatnìní odpoètu danì z pøidané hodnoty, lze za takové situace stanovit daò dokazováním, nebo je nutné pøistoupit ke stanovení danì podle pomùcek?
Roz¹íøený senát v¹ak usnesením ze dne 19. 1. 2016, è. j.-29, vìc vrátil k projednání a rozhodnutí ètvrtému senátu, nebo» na rozdíl od nìho v uvedené otázce rozpor v judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu neshledal a tudí¾ nemìl pravomoc v pøedlo¾ené vìci rozhodnout. Toto usnesení odùvodnil roz¹íøený senát tím, ¾e rozhodnutí, na která ètvrtý senát poukázal, nejsou ve vzájemném rozporu a vycházejí ze zcela jiných skutkových zji¹tìní. pokraèování Kdy je vylouèeno stanovení danì dokazováním a je tøeba postupovat podle pomùcek, musí v¾dy reflektovat konkrétní skuteènosti, jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud konstatoval kupøíkladu v rozsudku ze dne 17. 1. 2008, è. j. 2 Afs 93/2007-85.
K pøedlo¾ené otázce tak roz¹íøený senát uzavøel, ¾e pro pou¾ití pomùcek nelze stanovit ¾ádný algoritmus èi pravidlo a zále¾í v¾dy na konkrétním skutkovém stavu. Není vylouèeno z povahy vìci, aby byla stanovena daò dokazováním i v situaci, kdy je úèetnictví neúplné a neprùkazné, respektive bylo ztraceno èi znièeno, ale úèetní pøípady lze dostateènì spolehlivì prokázat jinak. Nelze ani vyjádøit procentuální rozsah zpochybnìného úèetnictví, ale je nutno vìc posuzovat, respektive neunesení dùkazního bøemene pomìøovat v¾dy ke konkrétnímu pøípadu ve v¹ech souvislostech. Zále¾í tedy pøedev¹ím na intenzitì pochybností ohlednì zji¹tìných chyb a nesrovnalostí v úèetnictví, na jejich rozsahu, ale také na jejich obsahu. V této souvislosti lze odkázat napøíklad na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 10. 2008, è. j. 9 Afs 30/2008-86, podle nìho¾ intenzita pochybností musí být v takovém rozsahu, ¾e zatemní obraz a hospodaøení daòového subjektu, a to buï pøímo, tj. nedostatkem spolehlivých informací o konkrétním úèetním pøípadu, anebo nepøímo, tj. celkovou nevìrohodností úèetnictví. .
Roz¹íøený senát tedy zastává právní názor o nemo¾nosti stanovení obecného pravidla pro pou¾ití pomùcek v pøípadech, kdy se daòovému subjektu v dùsledku odcizení úèetnictví nepodaøí prokázat podstatnou èást pøijatých zdanitelných plnìní pro úèely uplatnìní odpoètu DPH s tím, ¾e posouzení této otázky v¾dy závisí na skutkových okolnostech daného pøípadu.
Konkrétní skuteènosti nyní posuzované vìci svìdèí podle ètvrtého senátu o tom, ¾e v ní nebyly splnìny zákonné podmínky pro domìøení daòových povinností za pou¾ití pomùcek. Pøes absenci úèetnictví stì¾ovatele mìl toti¾ správce danì k dispozici dostatek dùkazních prostøedkù, jimi¾ mohl danì stanovit dokazováním.
Jednalo se pøedev¹ím o výpisy z bankovního úètu daòového subjektu, z nich¾ bylo mo¾né zjistit platby hrazené jeho odbìrateli a ovìøit správnost údajù o vý¹i uskuteènìných zdanitelných plnìní uvedených v daòových pøiznáních. O nich správci danì nevznikly ¾ádné pochybnosti a ani stì¾ovatel je v daòovém øízení nikterak nerozporoval, tak¾e vý¹i danì na výstupu za jednotlivá zdaòovací období bylo mo¾né stanovit dokazováním ve shodì s pøíslu¹nými daòovými tvrzeními.
Ve vztahu k prokazování pøijatých zdanitelných plnìní pak postaèilo, aby daòový subjekt pøedlo¾il správci danì úplný seznam svých dodavatelù, o nich¾ musel mít i pøes odcizené úèetnictví dobrý pøehled na základì své pøedchozí obchodní èinnosti. Pøi daòové kontrole pøitom stì¾ovatel postupnì oznaèil nìkteré své dodavatele, kterým správce danì následnì zaslal výzvy k souèinnosti spoèívající v pøedlo¾ení daòových dokladù a jiných listin deklarujících jejich obchodní spolupráci s daòovým subjektem. Za pomoci tìchto dùkazních prostøedkù pak správce danì stì¾ovateli uznal vìt¹inu nárokù na odpoèet DPH, které daòový subjekt uplatnil na základì zdanitelných plnìní pøijatých od jím uvedených dodavatelù. Nic tedy nebránilo, aby stì¾ovatel oznaèil v¹echny své dodavatele èi aspoò jejich pøevá¾nou èást a správci danì tak umo¾nil od nich získat stejnopisy nebo kopie dokladù, které døíve tvoøily souèást úèetnictví daòového subjektu. Stì¾ovatel v¹ak takto nepostupoval, aèkoliv o svých pøípadných dal¹ích dodavatelích musel jako podnikatel reálnì vìdìt i pøes absenci své úèetní evidence. Jestli¾e tedy daòový subjekt pøedlo¾il správci danì takový seznam dodavatelù, na jeho¾ základì se mu podaøilo prokázat jen men¹inu tvrzených pøijatých zdanitelných plnìní, nelze vylouèit, ¾e jejich zbývající èást uvedená v jednotlivých daòových pøiznáních nebyla ve skuteènosti nikdy realizována.
Za této situace nemù¾e být neunesení dùkazního bøemena stì¾ovatelem ve vztahu k jeho nároku na odpoèty DPH z èásti pøijatých zdanitelných plnìní dùvodem pro pøechod ke stanovení daní podle pomùcek. Pøi takovém zpùsobu domìøení daòových povinností by toti¾ správce danì musel v¹echny dùkazní prostøedky prokazující èást pøijatých zdanitelných plnìní pova¾ovat za pomùcky a ve vztahu k neprokázaným nárokùm na odpoèet DPH by výpoètem vytvoøil dal¹í pomùcky, èím¾ by výsledek zhruba korespondoval s údaji uvedenými v daòových pøiznáních, jak pøiléhavì uvedl ¾alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti. Takový výsledek daòové kontroly by v¹ak neodpovídal uvedeným pochybnostem o tom, zda stì¾ovatel skuteènì pøijal zdanitelná plnìní ve vý¹ích deklarovaných v jednotlivých daòových pøiznáních.
Ve shodì s krajským soudem tak dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e v posuzované vìci bylo mo¾né i pøes absenci úèetnictví stì¾ovatele dostateènì spolehlivì stanovit daòové povinnosti dokazováním. Navíc úèetní evidence je pouze jedním z mo¾ných dùkazních prostøedkù k prokázání skuteèného stavu vìci, jak vyplývá z ustanovení § 93 odst. 1 daòového øádu, tak¾e pokud z ní není mo¾né vycházet, lze mezery ve skutkovém stavu doplnit jinými dùkazními prostøedky. Nelze tedy pøisvìdèit tvrzení stì¾ovatele, ¾e v dùsledku odcizení úèetnictví nebyl schopen prokázat vìt¹inu pøijatých zdanitelných plnìní. Pokud tedy daòový subjekt i pøes ¹irokou mo¾nost, jak prokázat pøijatá zdanitelná plnìní, neunesl své dùkazní bøemeno, musí pøijmout následky s tím spojené. Z povinnosti správce danì zároveò v takové situaci nevyplývá, ¾e by mìl pøi stanovení daòové povinnosti krátit odpovídajícím zpùsobem vý¹i uskuteènìných zdanitelných plnìní. Ke stejnému závìru ètvrtý senát dospìl i v rozsudcích ze dne 5. 3. 2015, è. j. 4 Afs 24/2015-35, a ze dne 21. 4. 2015, è. j. 4 Afs 25/2015-39, které se zabývaly obdobnými pøípady neprokázání vìt¹iny uplatnìných daòových výdajù kvùli znièení úèetnictví a podle jejich¾ závìru bylo mo¾né i za takové situace stanovit daòovou povinnost dokazováním. V dané vìci tedy nebyly splnìny zákonné podmínky pro pou¾ití pomùcek, a proto Nejvy¹¹í správní soud stí¾nostní námitce o nesprávném zpùsobu stanovení daòových povinností nepøiznal dùvodnost.
Rovnì¾ tak se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾nil s kasaèní námitkou, podle ní¾ byly pøi domìøení daní dokazováním dostateènì prokázány nároky na odpoèty DPH za zdanitelná plnìní, která mìl stì¾ovateli poskytnout dodavatel R. M. ve zdaòovacích obdobích bøezen, záøí a listopad 2009.
V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e dùkazní bøemeno mezi daòovým subjektem a správcem danì je v daòovém øízení rozvr¾eno nerovnomìrnì ve prospìch správce danì, nebo» ten je povinen prokazovat toliko skuteènosti uvedené v § 92 odst. 5 daòového øádu. Podle písmene c) tohoto ustanovení má tedy také povinnost prokázat skuteènosti vyvracející vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost povinných evidencí, úèetních záznamù, jako¾ i jiných záznamù, listin a dal¹ích dùkazních prostøedkù uplatnìných daòovým subjektem, pøièem¾ pokud zjistí nìkterou okolnost zpochybòující v nich uvedené údaje, pøechází dùkazní bøemeno podle § 92 odst. 3 daòového øádu na daòový subjekt. Ten pak musí prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v øádném daòovém tvrzení, dodateèném daòovém tvrzení a dal¹ích podáních. V takovém pøípadì musí daòový subjekt prokázat svá tvrzení a za tímto úèelem pøedlo¾it èi navrhnout relevantní dùkazní prostøedky. Pokud jsou takové dùkazy spolehlivì prokazující jeho tvrzení provedeny, pøechází dùkazní bøemeno podle zmiòovaného § 92 odst. 5 písm. c) daòového øádu zpìt na správce danì. V opaèném pøípadì platí, ¾e daòový subjekt dùkazní bøemeno neunesl, a správce danì tak mù¾e rozhodnout v jeho neprospìch. Stejná úprava dùkazního bøemene byla obsa¾ena i v ustanoveních § 31 odst. 8 písm. c) a odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù.
Toto nerovnomìrné rozvr¾ení dùkazního bøemene mezi daòovým subjektem a správcem danì je pøitom ústavnì konformní, nebo» je výrazem veøejného zájmu na správném stanovení a výbìru daní. Navíc vychází ze zásady, podle ní¾ nese dùkazní bøemeno k prokázání urèité skuteènosti ten, kdo ji tvrdí. Na rozdíl od jiných druhù øízení sice není vìcí svobodné vùle daòového subjektu, zda urèité skuteènosti v daòovém øízení uvede èi nikoliv, nebo» ho v nìm stíhá povinnost tvrzení v podobì podání daòového pøiznání. Nicménì uvedená zásada pokraèování je v modifikované podobì zachována i v daòovém øízení, jeliko¾ také v nìm se dùkazní bøemeno vztahuje jen k prokázání skuteèností vá¾ících se k daòovému subjektu, který je uvedl v daòovém tvrzení nebo je byl v nìm povinen uvést. Jen daòový subjekt má toti¾ podrobné poznatky o ve¹keré své èinnosti, pøíjmech a výdajích (srov. nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2005 sp. zn. IV. ÚS 29/05, svazek 37, nález 113 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu Èeské republiky, C. H. BECK, Praha 2006, str. 463 a násl.).
V posuzované vìci vznikly pochybnosti o realizaci stavebních prací deklarovaných na fakturách, které vystavil R. M. a které mìly být podle pøedlo¾ených dokladù o zaplacení stì¾ovatelem uhrazeny v hovotosti. Uvedené pochybnosti jsou patrné z nesouladu mezi údaji uvedenými v pøíslu¹ných daòových pøiznáních a skuteènostmi zji¹tìnými na základì dokazování. Za této situace správce danì unesl své dùkazní bøemeno ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) daòového øádu, které s ohledem na jeho zmínìné nerovnomìrné rozvr¾ení pøe¹lo na stì¾ovatele. Ten proto podle § 92 odst. 3 daòového øádu musel prokázat, ¾e R. M. v jednotlivých zdaòovacích obdobích skuteènì v jeho prospìch provedl stavební práce specifikované na pøíslu¹ných daòových dokladech a ¾e následnì ve prospìch tohoto dodavatele byly realizovány platby v uvedených èástkách, a to takovým zpùsobem, aby v tomto smìru o oprávnìnosti nárokù na odpoèet DPH nebylo ¾ádných pochybností.
Tuto skuteènost se nepodaøilo prokázat svìdeckou výpovìdí R. M. ze dne 14. 2. 2011. Svìdek toti¾ stavební práce nevykonával osobnì a nebyl schopen oznaèit jedinou osobu, která by se na jejich provádìní podílela. Rovnì¾ tak svìdek nebyl schopen uvést pøesné oznaèení místa a zpùsobu provádìní prací. Následnì byly ve vztahu k stavebním pracím uskuteènìným R. M. v roce 2008 dolo¾eny objednávky a záznamy o prùbìhu staveb, co¾ správci danì umo¾nilo uznat stì¾ovateli nároky na odpoèet DPH ve vztahu k zdanitelným plnìním pøijatým od tohoto dodavatele v pøíslu¹ných zdaòovacích obdobích roku 2008. Ohlednì zdaòovacích období bøezen, záøí a listopad 2009 v¹ak takové dùkazní prostøedky nebyly v daòovém øízení pøedlo¾eny. Obecnì formulovaná smlouva o spolupráci ze dne 25. 2. 2009 pak nebyla zpùsobilá faktickou realizaci deklarovaných stavebních prací prokázat. Jiné dùkazní prostøedky ji¾ stì¾ovatel v tomto smìru nepøedlo¾il, tak¾e se mu v uvedených tøech zdaòovacích obdobích nepodaøilo unést dùkazní bøemeno a prokázat, ¾e od R. M. zdanitelná plnìní obdr¾el.
Nejvy¹¹í správní soud tedy na základì v¹ech kasaèních námitek dospìl k závìru, ¾e správce danì a ¾alovaný neporu¹ili pøíslu¹ná ustanovení daòového øádu, kdy¾ stì¾ovateli stanovili daòové povinnosti za jednotlivá zdaòovací období na základì dokazování a kdy¾ mu v jeho rámci za bøezen, záøí a listopad 2009 neuznali nároky na odpoèty DPH na základì jím deklarovaných zdanitelných plnìní pøijatých od dodavatele R. M.. Krajský soud pak dospìl k správnému a pøezkoumatelnému závìru o zákonnosti tohoto postupu. Dùvody kasaèní stí¾nosti uvedené v § 103 odst. 1 písm. b) a d) s. ø. s. proto nebyly naplnìny.
S ohledem na v¹echny shora uvedené skuteènosti dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle § 110 odst. 1 vìty druhé s. ø. s. zamítl. O nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 120 a § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s., nebo» neúspì¹nému stì¾ovateli náhrada nákladù øízení nepøíslu¹í a ¾alovanému v souvislosti s øízením o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly. ®alovaný, který dosáhl úspìchu ve vìci, po¾adoval pau¹ální náhradu nákladù ve vý¹i 300 Kè v souvislosti s jedním úkonem právní slu¾by, spoèívajícím v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti podle § 11 odst. 1 písm. k) ve spojení s odstavcem tøetím tého¾ ustanovení a § 13 odst. 3 vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb (advokátní tarif), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Svùj nárok na pau¹ální náhradu nákladù odvodil ¾alovaný z nálezu Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13. K návrhu ¾alovaného Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e rovnost úèastníkù øízení podle § 36 odst. 1 s. ø. s. není nikterak naru¹ena, pokud ¾alovanému správnímu orgánu není v soudním øízení správním, ve kterém mìl plný úspìch, pøiznána pau¹ální náhrada nákladù øízení. Ve smyslu ustanovení § 13 odst. 1 a 3 advokátního tarifu nále¾í náhrada hotových výdajù úèelnì vynalo¾ených v souvislosti s poskytnutím právní slu¾by advokátovi, pøièem¾ nedohodl-li se advokát s klientem na jiné pau¹ální èástce, èiní tato èástka 300 Kè za jeden úkon právní slu¾by. Podle nálezu Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13, [z]ásadu rovnosti úèastníkù øízení ve smyslu èlánku 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod naplòuje pøiznání pau¹ální náhrady coby náhrady hotových výdajù podle jejich demonstrativního výètu v § 137 odst. 1 obèanského soudního øádu i úèastníkovi øízení, který advokátem zastoupen není, a to v situacích, v nich¾ by úèastníkovi øízení zastoupenému advokátem byla pøiznána taková náhrada podle § 13 odst. 3 advokátního tarifu . A contrario z citovaného nálezu Ústavního soudu vyplývá, ¾e pau¹ální náhradu nákladù nelze pøiznat úèastníku øízení, pokud by mu nepøíslu¹ela ani pøi zastoupení advokátem. Taková situace zcela jednoznaènì nastala v nyní posuzované vìci. Podle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 4. 2007, è. j. 6 As 40/2006-87, publikovaného pod è. 1260/2007 Sb. NSS, v pøípadì, ¾e v soudním øízení správním vystupuje jako úèastník orgán veøejné správy v oboru své pùsobnosti, není v zásadì dùvodnì vynalo¾eným nákladem, pokud se v takovém øízení nechá zastoupit. ( ) Stejnì tak Vrchní soud v Praze konstatoval, ¾e povinnost správního úøadu jím vydané rozhodnutí hájit na soudì proti správní ¾alobì pøedstavuje samozøejmou souèást povinností plynoucí z bì¾né správní agendy. Nelze proto spravedlivì ¾ádat na ¾alobci, aby hradil náklady, vzniklé tím, ¾e správní úøad udìlil k zastupování plnou moc advokátovi (srov. usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 30. 1. 1998, è. j. 6 A 90/96-23). . Podle citovaného rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu by ¾alovanému nemohla být pøiznána pau¹ální náhrada nákladù, pokud by byl zastoupen advokátem, a proto ve smyslu nálezu Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 39/13 mu tato náhrada nemù¾e být pøiznána ani v pøípadì, ¾e zastoupen není. V nyní projednávané vìci tedy ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.

References: soud 
 § 116
 § 37
 § 72
 § 73
 § 19
 § 20
 § 7
 § 114
 § 69
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 264
 soud 
 soud 
 § 57
 § 58
 § 34
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 34
 § 34
 § 16
 § 31
 § 16
 § 31
 § 72
 Soud 
 soud 

Soud 
 § 72
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 109
 § 109
 § 98
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 17
 soud 
 soud 
 § 93
 soud 
 soud 
 soud 
 § 92
 § 92
 § 92
 § 31
 § 92
 § 92
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 110
 soud 
 § 120
 § 60
 § 11
 § 13
 soud 
 § 36
 § 13
 § 137
 § 13
 soud