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⭐CONTABILIDAD & AUDITORIA
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José Luis César Fernández Robles
1 CONTABILIDAD & AUDITORIA 01 EDITORIAL Apuntes de clase LA EMPRESA Concepto. Clasificación EL PROFESIONAL El código de ética. La responsabilidad del profesional 2012 enero LA CONTABILIDAD La información financiera. CÓMO SE CONTABILIZA? La apertura de las empresas. LA AUDITORÍA Requisitos de competencia que deben reunir los auditores LAS OTRAS ACTUACIONES PROFESIONALES Cuando no se dictamina. Informes en la apertura de las empresas. COMITÉ EDITORIAL REVISTA DE CONTABILIDAD Y AUDITORIA BASADA EN EL ENFOQUE INTERNACIONAL DE LAS NORMAS, APLICABLES A LA PEQUEÑA Y MEDIANA ENTIDAD.2 Director - Editor Licenciado:Renny J. Espinoza L. Comité Editorial: Licenciado: Renny J. Espinoza L. Licenciado: Julio García Licenciado: José G. Nava Licenciada: ZulemaLLavaneros (Abg.) Número: 01 Año: 2012 Mes: enero La Revista de Contabilidad y Auditoría basada en el enfoque internacional de las normas aplicables a la Pequeña y Mediana Entidad Colaboradores: Licenciada: Celia Chacón Licenciada:Nancy Rodríguez s Bibliográficas: Tema: La Responsabilidad Legal Fernández, J., & Solano, L. (2002). La Responsabilidad del Contador Público Venezolano y Otras Actuaciones Profesionales. Caracas: Fondo Editorial del Contador Público Venezolano. Tema: La Responsabilidad Social Hernando Bermúdez Gómez. V CONGRESO NACIONAL DE CONTABILIDAD PÚBLICA, Expresiones Socioeconómicas de la Contabilidad Pública, Bogotá, 10, 11 y 12 de julio de Conferencia: La responsabilidad social del Contador Público en el contexto de la contabilidad pública. Tema: Usuarios de la información financieras y características cualitativas de la misma International Accounting Standards Committe Foundation. (2011). Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Londres: IASCF. Tema: Sociedades Mavares, N, (2011, Noviembre). Página Web en línea. Disponible:http://www.mailxmail.com/curso-sociedades/sociedadescorporaciones (Consulta 2011, Noviembre 15).3 APUNTES DE CLASE NUMERO 01SECCIONES 06 La empresa Concepto de la empresa como conjunto de recursos. Clasificación de la empresa según los criterios: a) titulares del patrimonio, b) actividad que realizan y c) el beneficio que ofrecen. 10 El profesional - El código de ética profesional: amenazas y salvaguardas para asegurar la correcta actuación profesional. La responsabilidad profesional, la responsabilidad legal y la responsabilidad social. 16 La contabilidad - La información financiera: usuarios de la información financiera y características cualitativas de la misma. 22 Cómo se contabiliza? Los registros contables en la apertura de las empresas. La emisión inicial de acciones. 39 La auditoría Requisitos de competencias que deben reunir los auditores 42 Las otras actuaciones profesionales Cuando no se dictamina. Informes en la apertura de las empresas. 04 EDITORIAL Apuntes de clases La revista APUNTES DE CLASE, pretende convertirse en un foro para docentes y estudiantes de la carrera de contaduría pública sobre los criterios de reconocimiento y bases de medición de las Normas Internacionales de Información Financiera.4 La revista recoge, en forma de apuntes de clase, los temas tratados en la secuencia de aprendizaje del eje central de contabilidad de los programas de estudios de las universidades nacionales. La revista se presenta en seis secciones permanentes: 1. La empresa: donde se expondrán temas relacionados con las distintas asociaciones de personas, tanto mercantiles como civiles, y con las obligaciones del empresario, lo que representa el medio en el cual actúa el contador público. En este primer número, abordaremos la definición y clasificación de las empresas. Editorial Apuntes de clases Desde enero de 2004 los contadores públicos venezolanos tomamos la decisión de adoptar el enfoque de los estándares internacionales para los principios de contabilidad generalmente aceptados en el país. Esto genera cambios importantes en los criterios de reconocimientos y bases de medición de los elementos de los estados financieros. Estos cambios, de una u otra forma, ameritan que los futuros profesionales de la contaduría pública obtengan las competencias necesarias para aplicar el nuevo enfoque de los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela. Bajo esta premisa,hemos diseñado la revista digital APUNTES DE CLASE. Estarevista pretende convertirse en un foro de discusión para docentes y estudiantes de la carrera de contaduría pública y una fuente de divulgación de las conclusiones que se construyan sobre la aplicación del nuevo enfoque de los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela. 2. El profesional: En esta sección estudiaremos lo relacionado con la responsabilidad del contador público, desde el punto de vista profesional, legal y social. En este primer número, nos dedicaremos únicamente en hacer una lista de los instrumentos legales y reglamentarios a los cuales deben ser observados en el ejercicio profesional. En los próximos números de la revista trataremos en detalle cada instrumento de esta lista. 3. La contabilidad: Esta sección está dedicada a los aspectos conceptuales y teóricos de la contabilidad, así como también a los criterios de reconocimiento de los elementos de los estados financieros y los aspectos procedimentales para la determinación de los importes en los cuales deben medirse dichos elementos, para la presentación de los estados financieros. Para este primer número hemos iniciado esta sección con el concepto de información financiera, los usuarios de la información financiera y las características cualitativas de la misma. 4. Cómo se contabiliza?: El objetivo de esta sección es, a través de casos de estudios, ejemplificar la aplicación de las Normas Internacionales de información financiera para la Pequeña y Mediana Entidad (NIIF para las PYMES), en una secuencia de aprendizaje recomendada en la formación del contador público. Este primer número está dedicado al registro contable de las transacciones en la apertura de las empresas, es decir, la emisión inicial de acciones.5 El segundo y tercer número, serán dedicados a la compra y venta de mercancías y la adquisición de bienes y servicios respectivamente. Posteriormente se estarán tratando los temas relacionados con el efectivo, las cuentas y documentos por cobrar, inventarios, gastos pagados por anticipado, propiedades, planta y equipos, propiedades de inversión, intangibles, revaluación y deterioro del valor de los activos, cuentas y documentos por pagar, obligaciones bancarias, obligaciones legales y laborales, provisiones y contingencias, instrumentos de deuda y de patrimonio, ventas a plazo, consolidación, combinación, negocios conjuntos, inversiones en asociadas, arrendamientos, conversión de moneda extranjera, inflación, Impuestos diferidos, cambios de políticas contables, cambios de estimaciones contables, corrección de errores de períodos anteriores y preparación y presentación de los estados financieros. 5. La Auditoría: En esta sección estudiaremos los aspectos conceptuales y teóricos de la auditoría, así como también los aspectos normativos y procedimentales para la realización de una auditoría financiera. En este primer número expondremos las competencias y habilidades que, según la Federación Internacional de Contadores (IFAC, por sus siglas en inglés), deben poseer los contadores que decidan actuar como auditores. 6. Las otras actuaciones profesionales: Los servicios profesionales que están establecidos en el artículo 7 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, suponen siempre que la actuación profesional conlleva a la emisión de una opinión por parte del contador público. Sin embargo, hay otras actuaciones profesionales que sin emitir opinión son llevadas a cabo por el contador público, en esta sección haremos referencia a dichas actuaciones. En este primer número listaremos los distintos roles que un contador puede ejecutar y las actuaciones profesionales que no conllevan a la emisión de opiniones o dictamen, sobre estados financieros. 5 Hemos dispuesto de la dirección de correo electrónico para que docentes y estudiantes envíen sus consideraciones sobre los temas que en esa revista se tratan y sobre las propuestas de solución de los casos de estudio. La revista se dedicará a los estándares internacionales aplicables a la Pequeña y Mediana Entidad, es decir, a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Venezuela y a las Normas y Procedimientos de Auditoría aplicables a pequeñas entidades. Las soluciones que se proponen a los casos de estudios son la interpretación que el comité editorial de la revista ha realizado de las normas en cuestión, por lo tanto necesitamos los comentarios de los lectores, con la finalidad de determinar lo adecuado de la interpretación para los usuarios de la información financiera en Venezuela. Es probable que con estos comentarios obtengamos propuestas para hacerlas llegar al Comité Permanente de Principios de Contabilidad de la FCCPV, con la finalidad de que incorporen nuevos VEN NIF-PYME o modifiquen los actuales. En las soluciones estaremos utilizando un plan de cuentas diseñado con fines exclusivamente académicos, el cual se publica como un documento separado de la revista. Si quieres escribir para esta revista por favor comunícate con nosotros a través de nuestro correo electrónico.6 EMPRESA: Ente económico donde se combinan personas, capital y trabajo, adquiriendo recursos y obligaciones. La Empresa Concepto Conceptualizar un elemento es describir las características propias que lo particularizan y lo diferencian de los otros elementos y para ello es necesario asumir un enfoque. Describiremos las características de la empresa desde el enfoque contable, es decir, describiendo las características que posteriormente nos servirán para formular definiciones básicas en contabilidad como son: la ecuación patrimonial y los elementos de los estados financieros: activo, pasivo, patrimonio, ingresos y gastos. Una empresa es un ente económico donde se combinan personas, capital y trabajo, bajo una forma jurídica, para producir bienes o servicios que satisfagan necesidades de la sociedad. Para tal fin las empresas adquieren recursos y obligaciones, que le permiten cumplir con el objetivo social y en otros casos con el objetivo principal de obtención de lucro. Los recursos que mayormente adquiere la empresa son recursos humanos, financieros y materiales y las obligaciones más comunes son con los proveedores, empleados, organismos públicos y con los dueños. La empresa posee personalidad distinta de la del dueño, es decir que es una entidad autónoma creada por el empresario para la realización de una actividad económica determinada, y aunque el resultado de las operaciones que ella realiza se traduce en un beneficio para su propietario, se la considera como una unidad económica independiente. En consecuencia, un individuo puede ser propietario absoluto o tener participación en dos o más empresas, y bajo ciertas formas de organización, una empresa puede ser la propietaria de otra u otras empresas.7 Sin embargo, cada una de ellas será una entidad distinta en lo que concierne a la práctica contable. En tal sentido, la empresa queda encargada de la custodia y manipulación de los diferentes bienes que se le confía al ser creada. Clasificación de las empresas Las empresas pueden ser clasificadas atendiendo a diferentes criterios como: a) según los titulares del patrimonio, b) según la actividad económica que realicen y c) según el beneficio que ofrecen. SEGÚN LOS TITULARES DEL PATRIMONIO. Empresas individuales o unipersonales: Su propietario es una sola persona, la cual responde ilimitadamente por la actividad económica que realiza. Ejemplo: el industrial, el comerciante, el profesional. Sociedades de personas: Son sociedades mercantiles formadas por dos o más personas, que aportan capital y trabajo para llevar a cabo una actividad de comercio. La personalidad de la sociedad se corresponde con la de los socios. Ejemplo: las sociedades en nombre colectivo. Sociedades de capital: Son sociedades mercantiles provistas de capital propio, para llevar a cabo una actividad de comercio. La personalidad de la sociedad se diferencia de la de sus socios.ejemplo: las sociedades o compañías anónimas. Esta última es la forma más usada en la actualidad, en ella el inversionista sólo arriesga el capital suscrito. Ofrecen además la ventaja de que, como el capital puede fraccionarse en acciones, se puede acumular cuantioso capital que de otra forma sería imposible obtener, tal es el caso de las empresas petroleras, de aviación y navieras, entre otras. SEGÚN LA ACTIVIDAD ECONÓMICA QUE REALIZAN. Empresas comerciales: Son aquellas cuya actividad principal es la compra y venta de mercancías. 7 Normalmente el producto lo venden de la misma manera como lo adquieren. Empresas industriales: Son aquellas cuya actividad principal es la transformación de materias primas en productos terminados. Empresas de servicio: Son aquellas cuya actividad principal es la prestación de un servicio, como por ejemplo: eléctricos, telefónicos, de mantenimiento y otros. Empresas extractivas: Son aquellas cuya actividad principal es la extracción de recursos naturales, como por ejemplo: petróleo, minerales y otros. SEGÚN EL BENEFICIO QUE OFRECEN. Empresas CON fines de lucro: Su propósito fundamental es la producción de bienes y servicios para venderlos con el objetivo de obtener ganancias para sus dueños. Normalmente son de carácter privado. Empresas SIN fines de lucro: A diferencias de las anteriores su propósito fundamental es la producción de bienes y servicios con el objetivo de satisfacer una necesidad de la sociedad. Pueden ser de carácter público o privado. Empresas Gubernamentales o públicas: Son aquellas cuyo capital pertenece al Estado y que su objetivo principal es la producción de bienes o servicios para satisfacer las necesidades colectivas. No están orientadas al lucro, es decir tiene como propósito fundamental un fin social. Independientemente del tipo de empresa, ésta se mantendrá en constante intercambio con las otras empresas, organismos y con la comunidad a través de reiteradas y diversas transacciones, las cuales necesariamente se tendrán que registrar en la contabilidad, en una u otra forma, según su sistema particular.8 SEGÚN LAS DISPOSICIONES LEGALES VENEZOLANAS. El Código Civil Venezolano, en el artículo 19, enuncia una primera clasificación de las empresas privadas en: asociaciones, corporaciones y fundaciones. Adicionalmente, se mencionan la existencia de sociedades civiles y mercantiles. Sociedades: En el artículo del Código Civil se puede conseguir la definición de Sociedad,como un contrato por el cual dos o más personas convienen en contribuir, cada uno con la propiedad o el uso de las cosas, o con su propia industria, a la realización de un fin económico común. Sociedades de comercio: El artículo 200 del Código de Comercio define a las compañías o sociedades de comercio como aquellas que tienen por objeto uno o más actos de comercio, y establece, sin perjuicio de lo dispuesto por leyes especiales, que las sociedades anónimas y las de responsabilidad limitada tienen siempre carácter mercantil, cualquiera que sea su objeto, salvo cuando se dediquen exclusivamente a la explotación agrícola o pecuaria. Las sociedades mercantiles se rigen por los convenios de las partes, por las disposiciones de este Código y por las del Código Civil. Ahora bien este, Código hace una diferenciación entre las distintas sociedades de comercio, lo cual establece específicamente en su artículo 201, el cual se cita. Artículo 201.-Las compañías de comercio son de las especies siguientes: 1 La compañía en nombre colectivo, en la cual las obligaciones sociales están garantizadas por la responsabilidad ilimitada y solidaria de todos los socios. 2 La compañía en comandita, en la cual las obligaciones sociales están garantizadas por la responsabilidad ilimitada y solidaria de uno o más socios, llamados socios solidarios o comanditantes, y 8 por la responsabilidad limitada a una suma determinada de uno o más socios, llamados comanditarios. El capital de los comanditarios puede estar dividido en acciones. 3 La compañía anónima, en la cual las obligaciones sociales están garantizadas por un capital determinado y en la que los socios no están obligados sino por el monto de su acción. 4 La compañía de responsabilidad limitada, en la cual las obligaciones sociales están garantizadas por un capital determinado, dividido en cuotas de participación, las cuales no podrán estar representadas en ningún caso por acciones o títulos negociables. Las compañías constituyen personas jurídicas distintas de las de los socios. Hay además la sociedad accidental o de cuentas en participación, que no tiene personalidad jurídica. La compañía en nombre colectivo y la compañía en comandita simple o por acciones existen bajo una razón social Según el artículo del Código Civil, las sociedades civiles adquieren personalidad jurídica y tienen efecto contra terceros desde que se protocoliza el respectivo contrato en la Oficina Subalterna de Registro Público de su domicilio, mientras que las sociedades que revisten una de las formas establecidas para las sociedades mercantiles, adquieren personalidad jurídica y tendrán efecto contra terceros, cumpliendo las formalidades exigidas por el Código de Comercio. De acuerdo al cumplimiento o no de los requisitos exigidos por la Ley para que el contrato produzca efectos ante terceros, como es el requisito formal contractual y de publicidad registral, las sociedades se pueden clasificar en regulares e irregulares. Sociedades regulares: Son aquellas que se constituyen por escrito mediante documento público o privado, se inscriben en el registro, y sus copias se fijan, publican y se agregan al expediente de la compañía. De esta manera la ley le atribuye efectos jurídicos frente a terceros contenidos en el Código de9 Comercio en sus artículos 211 al 215. Sociedad irregular: Es un contrato informal mercantil, por que no cumple con los requisitos de su inscripción en el Registro, ni con la fijación, publicación y agregado de expediente que lleva el Registro. En ciertos casos, determinados por la ley, las sociedades irregulares no pierden su personalidad jurídica adquirida mediante el convenio escrito que sus administradores, mandatarios o socios autorizados, no han registrado y publicado. En estos casos, la personalidad jurídica nace del convenio y no de la formalidad de registro. Por consiguiente la irregularidad de la sociedad no puede ser opuesta al tercero que ha contratado con ella para evitar la responsabilidad. que no constituyen su objeto principal, conservan su nacionalidad pero se consideran domiciliadas en la Republica. Fundaciones: Son agrupaciones de carácter privado y según el Código Civil Venezolano, en el artículo 20, sólo son creadas con un objeto de utilidad general: artístico, científico, literario, benéfico o social. Una Fundación queda constituida cuando adquiere la protocolización de su Acta Constitutiva en la Oficina Subalterna de Registro del Departamento o Distrito en que hayan sido creadas, Sin embargo, pueden establecerse también por medio de un testamento, caso en el cual se considerarán con existencia jurídica desde el otorgamiento de este acto. La irregularidad produce consecuencias jurídicas contra los contratantes y respectos de los socios o administradores, las obligaciones adquiridas por las sociedades irregulares con terceros contratantes pueden ser ejecutadas por estos contra la compañía, pero hacen personal y solidariamente responsable a quien contrató en nombre dela sociedad irregular. Esta situación de responsabilidad y solidaridad queda plenamente establecida en el articulo 219 del Código de Comercio, el cual se cita Si en la formación de la compañía no se cumplieren oportunamente las formalidades que ordenan los artículos 211, 212, 213, 214 y 215, según sea el caso, y mientras no se cumplan, la compañía no se tendrá por legalmente constituida. Los socios fundadores, los administradores o cualesquiera otras personas que hayan obrado en nombre de ella, quedarán personal y solidariamente responsables por sus operaciones. Corporaciones: Sociedades Nacionales y Sociedades Extranjeras: Según el artículo 2, de la Ley Especial de Asociaciones Cooperativas, las cooperativas son asociaciones abiertas y flexibles, de hecho y derecho cooperativo, de la Economía Social y Participativa, autónomas, de personas que se unen mediante un proceso y acuerdo voluntario, para hacer frente a sus necesidades y aspiraciones económicas, sociales y culturales comunes, para generar bienestar integral, colectivo y personal, por medio de procesos y empresas de propiedad colectiva, gestionadas y controladas democráticamente. Las sociedades nacionales son aquellas constituidas en el territorio nacional y según el artículo 354 del Código de Comercio, también se reputan como sociedades nacionales las constituidas en el extranjero que tengan en la Republica el objeto principal de su explotación, comercio o industria.consecuentemente, son sociedades extranjeras las constituidas en el extranjero, y si tienen en la Republica sucursales o explotaciones, 9 Es una entidad asociativa o societaria. En el caso de una entidad asociativa se trata de una organización cuyo objetivo primordial es la defensa de sus asociados (Federación o colegios profesionales) con un fuerte carácter gremial o corporativista. Cuando se trata de entidades societarias, se habla de sociedades por lo general dependientes del sector público, que no tienen forma de sociedad anónima y que no cuantifican su capital social. En el mundo anglosajón, el término coincide con el concepto de sociedad anónima de gran volumen, tanto de capital como de negocios, que suele enmarcarse en una estructura empresarial de conglomerado. Las corporaciones tienen personalidad jurídica independiente. (Mavarez, 2011) Cooperativas:10 El Profesional La responsabilidad En el ejercicio profesional el Contador Público asume varias responsabilidades derivadas de su actuación, de allí la necesidad de desempeñarnos con el conocimiento técnico, y dentro del marco legal correspondiente. Estos dos aspectos evidencian dos grandes categorías en las cuales podemos clasificar las responsabilidades del Contador Público: a) la responsabilidad profesional y b) la responsabilidad legal. Sin embargo, estas dos categorías de responsabilidades deben tener como plataforma el comportamiento del profesional con apego a la ética y bajo la premisa de la responsabilidad social inherente a su profesión. En este artículo no se desarrolla el marco normativo y/o legal de actuación profesional, ya que dicho desarrollo se lleva a cabo en cada Norma, Ley o Reglamento, sólo nos permitiremos elaborar un índice de las materias que tratan en cada una de las normas relacionadas, con la finalidad de conocer los temas y su localización. En los próximos números de la revista estaremos tratando los detalles correspondientes de cada Norma, Ley o Reglamento. El código de ética profesional Hay quienes han diferenciado la ética de la libertad, diciendo que la libertad es la opción que tiene el individuo de realizar acciones de forma correcta o NO correctas, mientras que la ética no genera alternativas, es decir la única opción es llevar a cabo las acciones siempre de manera correcta. Basados en esas premisas, el código de ética profesional del contador público es una lista de las amenazas probables a las cuales pudiera estar sometido el profesional para la actuación de manera NO correcta y sus correspondientes salvaguardas, o la lista de las acciones a realizar para asegurar la actuación correcta. Es de suma importancia que el Contador Público conozca estas dos listas, pues sin duda alguna esto le asegura su desempeño adecuado y con apego a la ética profesional. El código de ética profesional, cuya aplicación está siendo promovido a nivel internacional, es el emitido por la Federación Internacional de Contadores, IFAC por sus siglas en ingles. El mismo cuenta con tres partes identificadas con las letras A, B y C y su contenido es el siguiente: PARTE A: APLICACIÓN GENERAL DEL CÓDIGO 100 Introducción y Principios Fundamentales 110 Integridad 120 Objetividad 130Competencia Profesional y debido cuidado 140Confidencialidad 150Conducta Profesional PARTE B: LOS CONTADORES PROFESIONALESEN LA PRÁCTICA PÚBLICA 200 Introducción 210 Designación Profesional 220 Conflicto de Intereses 230Segundas Opiniones 240 Honorarios y otros tipos de remuneración 250 Comercialización de los Servicios Profesionales 260 Obsequios y hospitalidad 270 Custodia de los activos de los clientes 280 Objetividad en todos los Servicios 290 Independencia Compromisos de Aseguramiento11 PARTE C: LOS CONTADORES PROFESIONALESEN LOS NEGOCIOS 300 Introducción 310 Conflictos Potenciales 320 Preparación y Divulgación de la Información 330 Actuar con la experiencia suficiente 340 Intereses Financieros 350 Estímulos La responsabilidad profesional Esta categoría tiene dos aspectos de suma importancia, en primer lugar, la responsabilidad de mantener los conocimientos técnicos suficientes y actualizados y en segundo lugar, el compromiso de coadyuvar en la dirección de la profesión. Con respecto al primer aspecto cada Contador Público, de manera personal y con base a lo establecido en el código de ética profesional del IFAC, tiene el deber permanente de mantener conocimiento y habilidadesprofesionales al nivel que sea necesario para asegurar que el cliente o el empleador reciba el beneficio de un servicio profesional competente, basado en el desarrollo actualizado en la práctica, la legislación y las técnicas, para ello debe mantenerse en un proceso de desarrollo continuo de las competencias profesionales y su evaluación. En Venezuela a partir del año 2004 el gremio tomó la decisión de adoptar el enfoque de los estándares internacionales para el ejercicio profesional en el país, es por ello que debemos estar atentos a los cambios que se realicen en esos estándares. La Federación de Colegios de Contadores Públicos de la República Bolivariana de Venezuela, es la encargada de la emisión de las normas que rigen la actuación profesional. Esta función la realiza a través de las Declaraciones de Principios, Normas y procedimientos. Actualmente, tanto los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados como, las Normas y Procedimientos de Auditoría Externa y las Normas y 11 Procedimientos para el ejercicio profesional de la Auditoría Interna, están orientados por el enfoque internacional y por ello las regulaciones en Venezuela tienen su origen en los documentos emitidos por la Junta de Normas de Contabilidad, (IASB por sus siglas en inglés) y por la Federación Internacional de Contadores Públicos, (IFAC por sus siglas en inglés). Estas normas se adoptan en Venezuela a través de un proceso de estudio, consulta pública y aprobación por parte del gremio, reunido en un Directorio Nacional Ampliado de la FCCPV. Con respecto al segundo aspecto, todos los contadores públicos en Venezuela tenemos el deber de participar en el crecimiento de la profesión, a través de la incorporación a las actividades gremiales. Las formas de participación son muy variadas: desde formar parte de las juntas directivas de los colegios o de la Federación,hasta participar en: a) los comités o comisiones técnicas, b) las consultas públicas de las declaraciones de principios, normas o procedimientos y c) los eventos organizados por colegios y Federación, hasta la incorporación a los grupos deportivos y culturales. La responsabilidad legal Son muchas las leyes que establecen responsabilidades al Contador Público y por ende sanciones por su incumplimiento, las cuales pueden llegar hasta ser restrictivas de libertad, es por lo tanto primordial que para el ejercicio profesional el Contador Público, conozca los instrumentos jurídicos que sirven de marco para su actuación. A continuación describimos algunos de esos instrumentos, iniciando con la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública y continuando con Leyes orgánicas, especiales y regulares que de alguna forma regulan la actuación profesional.12 CONSTITUCIÓN DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Sujeción del Ejercicio profesional a la Ley Ampliación de la pena mediante reforma del Código Orgánico Tributario LEY DE EJERCICIO DE LA CONTADURÍA PÚBLICA Quiénes son Contadores Públicos? Fe pública Normas éticas Actividad profesional Servicios profesionales No es ejercicio profesional Calidad de auditor externo para organismos, institutos y empresas oficiales Suspensión del ejercicio por un año Servicios profesionales prestados por contadores en ejercicio independiente. CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO Responsabilidad por dictámenes en contradicción a las leyes Lícitos sancionados con pena restrictiva de libertad Defraudación tributaria Indicios de defraudación Pena por uso personal o indebido de la información confidencial CÓDIGO DE COMERCIO Funciones del comisario LEY GENERAL DE BANCOS Y OTRAS INSTITUCIONES FINANCIERAS Obligaciones de los auditores externos Auditorías externas Infracciones de los auditores externos Sanción por negación de suministrar información Pena por forjar, adulterar o emitir documentos falsos Pena por presentar, suscribir o presentar balances falsos Pena por presentar, suscribir o presentar balances que no reflejen razonablemente la situaciónfinanciera de la empresa Incumplimiento de los auditores externos LEY DE EMPRESAS DE SEGURO Y REASEGURO Auditorías contables, de sistemas y actuarios independientes Posibilidades de designar otros auditores o actuarios Auditorías externas Sanción por negación de suministrar información Sanciones a los auditores externos y actuarios independientes Pena por fraude documental Pena por suministrar información falsa Pena por presentar, suscribir o presentar balances que no reflejen razonablemente la situaciónfinanciera de la empresa. LEY DE MERCADO DE CAPITALES 1213 Pena por suministrar información falsa Pena por no elaborar estados financieros Pena por dictaminar falsamente Pena por obtener beneficios a través de información privilegiada LEY DE CAJAS DE AHORRO Y FONDOS DE AHORRO Amonestación Multa por no remitir los Estados Financieros Pena por presentar, suscribir o presentar balances que no reflejen razonablemente la situaciónfinanciera de la empresa Suspensión del registro por infracción LEY ORGÁNICA DE SUSTANCIAS ESTUPEFACIENTES Y PSICOTRÓPICAS Se han establecido normas para evitar la legitimación de capitales producto del tráfico de sustancias estupefacientes y psicotrópicas, incluyendo disposiciones a este respecto en regulaciones de las Superintendencias de Bancos, de Seguros, etc. Las sanciones y penas establecidas en estas disposiciones son muy severas, incluyendo hasta privación de libertad por veinte años, por lo cual hay que estudiar y analizar la normativa correspondiente con mucha profundidad, ya que en el ejercicio profesional de la Contaduría estaremos expuestos a la posibilidad de que empresas que asesoremos estén incursas en prácticas ilegales de legitimación de capitales. (Fernández & Solano, 2002) MOS conocer ampliamente a los clientes que asesoramos, e investigar movimientos extraños de aportes de capitales u otras transacciones que por su naturaleza pudiesen prestarse para la legitimación de capitales ilícitos. La suscripción a la revista es gratuita, sólo tienes que enviar un mensaje a nuestro correo 1314 esté en consonancia con el desarrollo sostenible y el bienestar de la sociedad; tenga en cuenta las expectativas de los interesados; esté en conformidad con el derecho aplicable y en consonancia con las normas internacionales de conducta; y esté integrado en toda la organización. Cuando hablamos de la responsabilidad social del contador público debemos hacer referencia a lo establecido en el Código de ética profesional de la IFAC, en el párrafo 100.1: La responsabilidad social Partiendo de la definición de responsabilidad, según el diccionario de la Real Academia Española como Capacidad existente en todo sujeto activo de derecho para reconocer y aceptar las consecuencias de un hecho realizado libremente, podemos establecer ciertas premisas: En cuanto a capacidad, implica que el sujeto tiene la facultad de razonamiento. En cuanto al sujeto activo de derecho, implica a las personas naturales como a las personas jurídicas. El reconocimiento y la aceptación de las consecuencias de los propios actos, implica la conciencia. La responsabilidad presupone la autonomía. Pudiéramos entonces definir la responsabilidad social, como: la responsabilidad que un individuo o una organización tiene por los efectos de sus decisiones y actividades sobre la sociedad y el medio ambiente lo que supone comportamiento ético y transparente que: La marca distintiva de la profesión contable es su aceptación de la responsabilidad de actuar en el interés público. Por lo tanto para un contador profesional la responsabilidad no es exclusivamente para satisfacer las necesidades de un cliente individual o empleador. Al actuar en el interés público, un contador profesional deberá observar y cumplir este código. De igual manera el párrafo número 15 del pronunciamiento Internacional de formación Número 4, Valores, ética y actitudes profesionales establece: El tratamiento de los valores y actitudes en los programas de formación de contadores profesionales debe conducir a un compromiso con: a) el interés público y la sensibilidad hacia las responsabilidades sociales b) el progreso constante y el aprendizaje permanente; c) la confiabilidad, la responsabilidad, la puntualidad, la cortesía y el respeto, y d) las leyes y regulaciones Se podrá observar que en ambas publicaciones una condición que se establece para la responsabilidad social del contador público es el cumplimiento con el código de ética profesional, por lo tanto, podemos definir la responsabilidad social del contador público como la responsabilidad que el contador públicotiene por los efectos de su actividad profesionalsobre la sociedad y el medio ambiente, suponiendo su comportamiento basado en el código de ética profesional. A su vez, la actividad profesional del contador público venezolano se establece en el artículo seis (6) de la Ley de ejercicio de la Contaduría Pública como: Artículo 6.- Se entiende por actividad profesional de contador público todas aquellas actuaciones que requieran la utilización de los conocimientos de los profesionales a que se refiere esta Ley, Y en el artículo siete (7) se enuncian algunos de los servicios profesionales a través de sus numerales y en todos se puede observar su referencia a: a. auditar o examinar libros o registros de contabilidad, documentos co-15 nexos y estados financieros, b. dictaminar sobre estados financieros, c. actuar como peritos contables, d. certificar estados de cuentas y/o balances, e. certificar informe del comisario Y todo esto supone, salvo prueba en contrario, que la actuación profesional se ajusta a las normas legales vigentes y a las estatutarias, cuando se trate de personas jurídicas, que se ha obtenido la información necesaria para fundamentar su opinión, que los estados financieros presentan la situación real de la empresa, para la fecha de su elaboración, que los saldos se han tomado fielmente de los libros y que estos se ajustan a las normas legales y que el estado de resultados refleja los resultados de las operaciones efectuadas en el período examinado. Por ello, podemos concluir que la responsabilidad social en la producción, examen, revisión y dictamen sobre la información financiera estará dirigida a que el contador público observe: a) Integridad de la información, es decir, la identificación e incorporación de todos los hechos contables b) Calidad de la información, que actualmente apunta a la aplicación de estándares internacionales c) Oportunidad de la información, la cual con las herramientas tecnológicas nos apunta hacia la información en línea d) Difusión de la información, es decir vencer la barrera de lo confidencial e) Acceso a la información, uso de la información sin obstáculos f) Verificación de la utilidad de la información, basado en comprensibilidad y la relación costo de producción de la información versus la utilidad de la misma para el usuario. g) Infraestructura adecuada, eficaz, eficiente, con resultado equilibrado, protección al medio ambiente y difusión de la verdad como apoyo a la realización de la justicia 15 Lo expuesto en cada artículo es la interpretación del comité editorial con la finalidad que ésta sea la base de discusión del tema. Por favor envía tus comentarios a nuestro correo, los cuales publicaremos en los siguientes números. Con tus comentarios iremos construyendo las conclusiones para cada tema.16 Usuarios de la información financiera: Entre los usuarios de los estados financieros se encuentran los inversores presentes y potenciales, los empleados, los prestamistas, los proveedores y otros acreedores comerciales, los clientes, los gobiernos y sus organismos públicos, así como el público en general. Éstos usan los estados financieros para satisfacer algunas de sus variadas necesidades de información. La contabilidad La información financiera y la contabilidad Las entidades o empresas de manera regular, usualmente una vez al año, preparan información de propósito general sobre la relación de sus recursos y obligaciones, es decir su situación financiera, adicionalmente presenta información sobre los cambios en su patrimonio debido a la relación de los ingresos y los gastos, es decir su desempeño, a este tipo de información se le denomina información financiera y normalmente está referida a un juego completo de estados financieros: Estado de Situación Financiera Estado del Resultados Estado de Cambios en el Patrimonio Estado de Flujos de Efectivo Notas a los Estados Financieros y otra información suministrada fuera de los estados financieros que ayuda a su interpretación o mejora la capacidad de los usuarios a tomar decisiones económicas eficientes. Usuarios de la información financiera El objetivo de la información financiera con propósito general, es proporcionar información financiera sobre la entidad que informa que sea útil a los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales para tomar decisiones sobre el suministro de recursos a la entidad. Esas decisiones conllevan, a comprar, vender o mantener patrimonio e instrumentos de deuda y proporcionar o liquidar préstamos y otras formas de crédito. Las decisiones que tomen inversores existentes o potenciales sobre la compra, venta o mantenimiento de patrimonio e instrumentos de deuda dependen de la rentabilidad que esperen obtener de una inversión en esos instrumentos, por ejemplo, dividendos, pagos del principal e intereses o incrementos del precio de mercado. De forma similar, las decisiones que tomen prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales sobre proporcionar o liquidar préstamos y otras formas de crédito dependen de los pagos del principal e intereses u otra rentabilidad que esperen obtener.17 Las expectativas de inversores, prestamistas y otros acreedores sobre rentabilidades dependen de su evaluación del importe, calendario e incertidumbre sobre (las perspectivas de) la entrada de efectivo neta futura a la entidad. Por consiguiente, los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales necesitan información que les ayude a evaluar las perspectivas de entrada de efectivo neta futura a la entidad. nar el conjunto de información que satisfaga las necesidades del mayor número de usuarios principales. Sin embargo, centrarse en las necesidades de información común no impide que la entidad que informa incluya información adicional que sea más útil a un Para evaluar las perspectivas de entrada de efectivo neta futura de una subconjunto particular de usuarios entidad, inversores, prestamistas y otros acreedores existentes o principales. potenciales necesitan información sobre los recursos de la entidad, derechos de los acreedores contra la entidad y la medida en que la La gerencia de una entidad que informa gerencia y el órgano de gobierno han cumplido eficiente y eficazmente también está interesada en información con sus responsabilidades relacionadas con el uso de los recursos de la financiera sobre la entidad. Sin embargo, entidad. Ejemplos de estas responsabilidades incluyen la protección de la gerencia no necesita confiar en los recursos de la entidad contra efectos desfavorables de factores informes financieros con propósito económicos tales como cambios tecnológicos o en precios y asegurar general porque es capaz de obtener la que la entidad cumple con la legislación, regulación y disposiciones información financiera que necesita de contractuales que le sean aplicables. La información sobre el forma interna. cumplimiento de la gerencia con sus responsabilidades es también útil para las decisiones de inversores, prestamistas y otros acreedores Otras partes, tales como reguladores y existentes que tienen el derecho de aprobar las acciones de la gerencia público distinto de los inversores, prestamistas y otros acreedores, pueden u otro tipo de influencia. encontrar también útiles los informes Numerosos inversores, prestamistas y otros acreedores existentes no financieros con propósito general. Sin pueden requerir que las entidades que informan les proporcionen embargo, esos informes no están información directamente y deben confiar en los informes financieros principalmente dirigidos a estos otros con propósito general para obtener la mayor parte de la información grupos. financiera que necesitan. Por consiguiente, ellos son los principales usuarios a quienes se dirigen los informes financieros con propósito En gran medida, los informes financieros se basan en estimaciones, juicios y general. modelos en lugar de representaciones (International Accounting Sin embargo, los informes financieros con propósito general no exactas. proporcionan ni pueden proporcionar toda la información que Standards Committe Foundation, 2011). necesitan los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales. Esos usuarios necesitan considerar la información Características pertinente de otras fuentes, por ejemplo, condiciones económicas generales y expectativas, sucesos y situación política, y perspectivas del cualitativas de la sector industrial y de la empresa. Los informes financieros con información financiera propósito general no están diseñados para mostrar el valor de la útil entidad que informa; pero proporcionan información para ayudar a los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes o potenciales a Características cualitativas estimar el valor de la entidad que informa. fundamentales Los usuarios principales individuales tienen necesidades de información características y deseos diferentes, y que posiblemente entran en conflicto. Las Las fundamentales son normas de información financiera se han desarrollado para proporciorepresentación fiel. 17 cualitativas relevancia y18 Relevancia: Materialidad o Importancia relativa: La información financierarelevante es capaz de influir en las decisiones tomadas por los usuarios. La información puede ser capaz de influir en una decisión incluso si algunos usuarios eligen no aprovecharla o son ya conocedores de ella por otras fuentes. La información financiera es capaz de influir en las decisiones si tiene valor predictivo, valor confirmatorio o ambos. La información es material o tiene importancia relativa si su omisión o expresióninadecuada puede influir en decisiones que llevan a cabo los usuarios sobre la base de la información financiera de una entidad que informa específica. En otras palabras, materialidad o importancia relativa es un aspecto de la relevancia específico de una entidad, basado en la naturaleza o magnitud, o ambas, de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de una entidad individual. Por consiguiente, el Consejo no puede especificar un umbral cuantitativo uniforme para la materialidad o importancia relativa o predeterminar qué podría ser material o tener importancia relativa en una situación particular. La información financiera tiene valor predictivo si puede utilizarse como una variable en los procesos utilizados por usuarios para predecir resultados futuros. La información financiera no necesita ser una predicción o una previsión para tener valor predictivo. La información financiera con valor predictivo se emplea por los usuarios para llevar a cabo sus propias predicciones. La información financiera tiene valor confirmatorio si proporciona información sobre (confirma o cambia) evaluaciones anteriores. El valor predictivo y confirmatorio de la información están interrelacionados. La información que tiene valor predictivo habitualmente también tiene valor confirmatorio. Por ejemplo, información de ingresos de actividades ordinarias para el ejercicio corriente, que puede ser utilizada como base para la predicción de ingresosde actividades ordinarias en ejercicios futuros, puede también compararse con predicciones de ingresos de actividades ordinarias para el ejercicio actual que se realizaron en ejercicios pasados. Los resultados de esas comparaciones pueden ayudar a un usuario a corregir y mejorar los procesos que se utilizaron para haceresas predicciones anteriores. 18 Representación fiel: Los informes financieros representan fenómenos económicos en palabras y números. Para ser útil, la información financiera debe no solo representar los fenómenos relevantes, sino que también debe representar fielmente los fenómenos que pretende representar. Para ser una representación fiel perfecta, una descripción tendría tres características. Sería completa, neutral y libre de error. Naturalmente, la perfección es rara vez, si lo es alguna vez, alcanzable. El objetivo del Consejo es maximizar esas cualidades en la medida de lo posible. Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario comprenda el fenómeno que está siendo representado, incluyendo todas las descripciones y explicaciones necesarias. Por ejemplo, una representación completa de un grupo de activos incluiría, como mínimo, una descripción de la naturaleza de los activos del grupo, una descripción numérica de todos los activos del grupo, y una descripción de qué representa la descripción numérica (por ejemplo, costo original, costo ajustado o valor razonable). Para algunas partidas, una descripción completa puede también conllevar explicaciones de hechos significativos sobre la calidad y naturaleza de las partidas, factores y circunstancias que pueden afectar a su calidad y naturaleza, y al proceso utilizado para determinar la descripción numérica. Una descripción neutral no tiene sesgo en la selección o presentación de la información financiera. Una descripción neutral no está sesgada, ponderada, enfatizada, atenuada o manipulada de cualquier forma para incrementar la probabilidad de que la infor-19 mación financiera se reciba de forma favorable o adversa por los usuarios. Información neutral no significa información sin propósito o influencia sobre el comportamiento. Por el contrario, información financiera relevante es, por definición, capaz de influir en las decisiones de los usuarios. Primero, identificar un fenómeno económico que tiene el potencial de ser útil a los usuarios de la información financiera de la entidad que informa. Segundo, identificar el tipo de información sobre ese fenómeno que sería más relevante si se encontrara disponible y pudiera ser representada fielmente. Tercero, determinar si esa información está disponible y puede ser representada fielmente. Si es así, el proceso de satisfacer las características cualitativas fundamentales termina en ese punto. Si no es así, el proceso se repite con el siguiente tipo de información más relevante Representación fiel no significa exactitud en todos los aspectos. Libre de error significa que no hay errores u omisiones en la descripción del fenómeno, y que el proceso utilizado para producir la información presentada se ha seleccionado y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa perfectamente exacto en todos los aspectos. Por ejemplo, una estimación de un precio o valor no observable no puede señalarse que sea exacto o inexacto. Sin embargo, una representación de esa estimación puede ser útil si el importe se describe con claridad y exactitud como que es una estimación, se explican la naturaleza y limitaciones del proceso de estimación, y no se han cometido errores al seleccionar y aplicar un proceso adecuado para desarrollar la estimación. Características Una representación fiel, por sí misma, no da necesariamente lugar a información útil. Por ejemplo, una entidad que informa puede recibir propiedades, planta y equipo mediante una subvención del gobierno. Obviamente, informar de que una entidad adquirió un activo sin costo representaría fielmente su costo, pero esa información no sería probablemente muy útil. Un ejemplo ligeramente más sutil es una estimación del importe por el que debe ajustarse el importe en libros de un activo para reflejar un deterioro de valor. Esa estimación puede ser una representación fiel si la entidad que informa ha aplicado correctamente un proceso adecuado, descrito correctamente la estimación y explicado las incertidumbres que afectan de forma significativa a la estimación. Sin embargo, si el nivel de incertidumbre en esa estimación es suficientemente grande, esa estimación no será particularmente útil. En otras palabras, es cuestionable la relevancia del activo que está siendo representado fielmente. Si no hay representación alternativa que sea más útil, esa estimación puede proporcionar la mejor información disponible. cualitativas de mejora Comparabilidad, verificabilidad, oportunidad y comprensibilidad son características cualitativas que mejoran la utilidad de la información que es relevante y está fielmente representada. Las características cualitativas de mejora pueden también ayudar a determinar cuál de las dos vías debe utilizarse para describir un fenómeno, si ambas se consideran igualmente relevantes y fielmente representadas. Comparabilidad Las decisiones de los usuarios conllevan elegir entre alternativas, por ejemplo, vender o mantener una inversión, o Aplicación de las características cualitativas fundamentales invertir en una entidad que informa o en otra. Por consiguiente, la información La información debe ser tanto relevante como fielmente representada sobre una entidad que informa es más útil si ha de ser útil. Ni una representación fiel de un fenómeno irrelevante si puede ser comparada con información ni una representación no fidedigna de un fenómeno relevante ayuda a similar sobre otras entidades y con los usuarios a tomar decisiones adecuadas. información similar sobre la misma entidad para otro período u otra fecha. La mayoría de los procesos eficientes y eficaces para aplicar las características cualitativas fundamentales serían habitualmente de la La comparabilidad es la característica forma siguiente. (sujetos a los efectos de las características de mejora y cualitativa que permite a los usuarios ila restricción del costo que no están consideradas en este ejemplo). 1920 dentificar y comprender similitudes y diferencias entre partidas. A diferencia de otras características cualitativas, la comparabilidad no está relacionada con una única partida. Una comparación requiere al menos dos partidas. Coherencia, aunque relacionada con la comparabilidad, no es lo mismo. La coherencia hace referencia al uso de los mismos métodos para las mismas partidas, de período a período dentro de una entidad que informa o en un mismo período entre entidades. La comparabilidad es la meta; la coherencia ayuda al lograr esa meta. que observadores independientes diferentes debidamente informados podrían alcanzar un acuerdo, aunque no necesariamente completo, de que una descripción particular es una representación fiel. La información cuantificada no necesita ser una estimación única para ser verificable. También puede verificarse un rango de posibles importes y las probabilidades relacionadas. La verificación puede ser directa o indirecta. Verificación directa significa comprobar un importe u otra representación mediante observación directa, por ejemplo, contando efectivo. Verificación indirecta significa comprobar las variables de un modelo, fórmulas u otra técnica y recalcular el resultado utilizando la misma metodología. Un ejemplo es verificar el importe del inventario comprobando las variables (cantidades y costos) y recalculando el inventario final utilizando la misma suposición de flujo de costo La comparabilidad no es uniformidad. Para (por ejemplo, utilizando el método primera entrada, primera que la información sea comparable, cosas salida). similares deben verse parecidas y cosas distintas deben verse diferentes. La Puede no ser posible verificar algunas explicaciones e información comparabilidad de la información financiera financiera con proyección al futuro hasta un periodo futuro, si es no se mejora haciendo que las cosas que fuera posible en algún momento. Para ayudar a los usuarios a diferentes se vean parecidas ni haciendo que decidir si quieren utilizar esa información, sería normalmente las cosas similares se vean distintas. necesario revelar las hipótesis subyacentes, los métodos de recopilar la información y otros factores y circunstancias que Algún grado de comparabilidad respaldan la información. probablemente se consigue satisfaciendo las características cualitativas fundamentales. Oportunidad Una representación fiel de un fenómeno económico relevante debería tener Oportunidad significa tener información disponible para los naturalmente algún grado de comparabilidad decisores a tiempo de ser con una representación fiel de un fenómeno capaz de influir en sus decisiones. Generalmente, cuanto más económico relevante similar de otra entidad antigua es la información menos útil es. Sin embargo, cierta información puede continuar siendo oportuna durante bastante que informa. tiempo después del cierre de un período sobre el que se informa Aunque un fenómeno económico único puede porque, por ejemplo, algunos usuarios pueden necesitar identificar ser representado fielmente de múltiples y evaluar tendencias. formas, permitiendo métodos contables alternativos para el mismo fenómeno Comprensibilidad económico, ello disminuye la comparabilidad. La clasificación, caracterización y presentación de la información de forma clara y concisa la hace comprensible. Verificabilidad La verificabilidad ayuda a asegurar a los usuarios que la información representa fielmente los fenómenos económicos que pretende representar. Verificabilidad significa 20 Algunos fenómenos son complejos en sí mismos y no puede hacerse fácil su comprensión. La exclusión de información sobre esos fenómenos en los informes financieros puede hacer la información de dichos informes financieros más fácil de compren-21 der. Sin embargo, esos informes estarían incompletos y por ello potencialmente engañosos. Los informes financieros se preparan para usuarios que tienen un conocimiento razonable de las actividades económicas y del mundo de los negocios y que revisan y analizan la información con diligencia. A veces, incluso usuarios diligentes y bien informados pueden necesitar recabar la ayuda de un asesor para comprender información sobre fenómenos económicos complejos. Aplicación de las características cualitativas de mejora Las características cualitativas de mejora deben maximizarse en la medida de lo posible. Sin embargo, las características cualitativas de mejora, individualmente o en grupo, no pueden hacer la información útil si es irrelevante y no se representa fielmente. La aplicación de las características cualitativas de mejora es un proceso iterativo que no sigue un orden determinado. Algunas veces, una característica cualitativa de mejora puede haberse tenido que disminuir para maximizar otra característica cualitativa. Por ejemplo, una reducción temporal de la comparabilidad como resultado de la aplicación prospectiva de una norma de información financiera nueva puede merecer la pena para mejorar la relevancia o representación fiel en el largo plazo. Información a revelar adecuada puede compensar parcialmente la falta de comparabilidad. La restricción del costo en la información financiera útil El costo es una restricción dominante en la información que puede proporcionarse mediante la información financiera. La presentación de información financiera impone costos, y es importante que esos costos estén justificados por los beneficios de presentar esa información. Existen varios tipos de costos y beneficios a considerar. Los suministradores de información financiera consumen la mayor parte del esfuerzo involucrado en recopilar, procesar, verificar y diseminar información financiera, pero los usuarios son los que en última instancia cargan con esos costos en forma de rentabilidades reducidas. Los usuarios de la información financiera también incurren en costos de analizar e interpretar la información proporcionada. Si no se proporciona información necesaria, los usuarios incurren en costos adicionales para obtener esa información en otro lugar o para estimarla. La presentación de información financiera que sea relevante y represente fielmente lo que pretende representar ayuda a los usuarios a tomar decisiones con más confianza. Esto da lugar a un funcionamiento más eficiente de los mercados de capitales y a unme- 21 nor costo de capital para la economía en su conjunto. Un inversor individual, prestamista u otro acreedor también se beneficia mediante la toma de decisiones mejor informadas. Sin embargo, no es posible que informes financieros con propósito general proporcionen toda la información que cada usuario encuentra relevante. Al aplicar la restricción del costo, el Consejo evalúa si los beneficios de presentar una información en particular probablemente justifican los costos incurridos para suministrar y utilizar esa información. Cuando se aplica la restricción del costo al desarrollar una propuesta de norma de información financiera, el Consejo recaba información de los suministradores de información financiera, usuarios, auditores, académicos y otros sobre la naturaleza y cantidad de los beneficios y costos esperados de esa norma. En la mayoría de las situaciones, las evaluaciones se basan en una combinación de información cuantitativa y cualitativa. Debido a la subjetividad inherente, las evaluaciones individuales diferentes de los costos y beneficios de la presentación de partidas particulares de información financiera variarán. Por ello, el Consejo pretende considerar los costos y beneficios en relación a la información financiera de forma general, y no solo en relación a entidades que informan individuales. Eso no significa que las evaluaciones de costos y beneficios justifiquen siempre los mismos requerimientos de información para todas las diferencias. Las diferencias pueden resultar apropiadas debido a los distintos tamaños de entidades, diversas formas de obtener capital (en mercados cotizados o no cotizados) necesidades de los diferentes usuarios u otros factores.22 Cómo se contabiliza? Los registros contables en la apertura de las empresas. El primer registro que se efectúa en la contabilidad de cualquier entidad es el denominado asiento de apertura. Este registro contable tiene como objetivo asentar en los libros de contabilidad los bienes que la persona, socios o accionistas están aportando para constituir el negocio o empresa. Nuestro interés se va a centrar en la apertura de las sociedades de capitales, es decir. Sin embargo, mostraremos los registros contables para las empresas unipersonales y para las sociedades de personas, con aportes sólo en efectivo y con aportes en efectivo y otros recursos. EMPRESAS UNIPERSONALES Su propietario es una sola persona, la cual responde ilimitadamente por la actividad económica que realiza. Ejemplo: el industrial, el comerciante, el profesional. Para dar apertura a una empresa unipersonal debitamos las cuentas de activo, según los bienes o recursos aportados, por ejemplo: bancos o propiedades, planta y equipos, según su aporte lo haga en efectivo o en propiedades y acreditamos la cuenta capital anteponiéndole el nombre del propietario. Apertura sólo con efectivo El 01 de abril de 20X0, el señor Juan Durán inicia sus actividades como comerciante con un aporte de UM, tal y como se evidencia en el depósito bancario realizado. Procederemos a registrar esta transacción de la manera siguiente:23 Para registrar el dinero en efectivo depositado en el banco utilizaremos la cuenta bancos en moneda nacional la cual identificaremos con el código Para indicar que ese dinero depositado en el banco representa el patrimonio inicial del señor Juan Durán utilizaremos la cuenta Juan Durán, cuenta capital la cual identificaremos con el código La transacción de apertura del negocio del señor Juan Durán el 01 de abril de 20X0, quedará registrada en la contabilidad de la siguiente forma: En el libro Diario: Concepto Código /04/20X0 Constitución de la empresa DP-856 S/DOC Bancos en moneda nacional Juan Durán, Cuenta capital En el libro Mayor: Código: Banco en moneda nacional Número de Saldo Inicial.. 01/04/X0 TOTAL Código: Saldo Inicial.. 01/04/X0 TOTAL SALDO DP-855 Aporte Inicial Juan Durán, cuenta capital Número de S/Doc Aporte inicial SALDO () (200.00) (200.00) Apertura con efectivo y otros recursos Supongamos ahora que el aporte inicial el señor Juan Durán no lo realizó sólo en efectivo sino que depositó en el banco UM y también escritorios y sillas por UM, el registro en contabilidad quedaría de forma diferente. 2324 En este caso se debe utilizar adicionalmente una cuenta para registrar el mobiliario que el señor Juan Durán ha aportado. Para ello utilizaremos la cuenta Mobiliario y equipos de oficina, la cual identificaremos con el código La transacción de apertura del negocio del señor Juan Durán el 01 de abril de 20X0, en esta circunstancia, quedará registrada en la contabilidad de la siguiente forma: En el libro Diario: Concepto Código /04/20X0 Constitución de la empresa DP-856 Bancos en moneda nacional Mobiliario y equipos de oficina Juan Durán, Cuenta capital En el libro Mayor: Código: Banco en moneda nacional Número de Saldo Inicial.. 01/04/X DP-855 Aporte Inicial TOTAL Código: Saldo Inicial.. 01/04/X0 Saldo Inicial.. 01/04/X0 TOTAL 24 SALDO Aporte Inicial TOTAL Código: Mobiliario y equipos de oficina Número de SALDO Juan Durán, cuenta capital Número de Aporte inicial SALDO () (200.00) (200.00)25 Observe que el registro en la cuenta Juan Durán, cuenta capital es igual al caso anterior, debido a que lo que cambió en este caso fue el tipo de activos que el señor Durán aportó. SOCIEDADES DE PERSONAS Son sociedades mercantiles formadas por dos o más personas, que aportan capital y trabajo para llevar a cabo una actividad de comercio. La personalidad de la sociedad se corresponde con la de los socios. Ejemplo: las sociedades en nombre colectivo. Apertura sólo con efectivo El 14 de junio de 20X0, la sociedad ABC, se constituyó con un capital de UM de acuerdo con los compromisos de aportes siguientes: El socio José Pineda; UM; el socio Alberto Mendoza, UM y el socio Luis Quintero, UM; todos los aportes se pueden evidenciar en los depósitos bancarios correspondientes. Las cuentas que utilizaremos serán las mismas que en la apertura de las empresas unipersonales. Sin embargo, en la cuenta capital debe quedar identificado cada socio por sus aportes, para ello podemos utilizar cuentas auxiliares de la cuenta ,por ejemplo; José Pineda, Alberto Mendoza y Luis Quintero. La transacción de apertura de la sociedad ABC el 14 de junio de 20X0 quedará registrada en la contabilidad de la siguiente forma: En el libro Diario: Concepto /06/20X0 Constitución de la empresa Código DP Bancos en moneda nacional José Pineda, Cuenta capital Alberto Mendoza, Cuenta capital Luis Quintero, Cuenta capital En el libro Mayor: Código: Banco en moneda nacional Número de Saldo Inicial.. 14/06/X0 TOTAL 25 SALDO DP Aporte Inicial26 Código: José Pineda, Cuenta capital Número de Saldo Inicial.. 14/06/X0 () Aporte Inicial TOTAL Código: (500.00) (500.00) Alberto Mendoza, Cuenta capital Número de Saldo Inicial.. 14/06/X0 Aporte Inicial (300.00) (300.00) Luis Quintero, Cuenta capital Número de Saldo Inicial.. 14/06/X0 SALDO () TOTAL Código: SALDO SALDO () Aporte Inicial TOTAL (200.00) (200.00) Apertura con efectivo y otros recursos Al igual que las empresas unipersonales los registros en las cuentas de capital se mantienen igual, sólo cambian las cuentas de activos dependiendo del tipo de activo que los socios aporten. SOCIEDADES DE CAPITAL Son sociedades mercantiles provistas de capital propio, para llevar a cabo una actividad de comercio. La personalidad de la sociedad se diferencia de la de sus socios. Ejemplo: las sociedades o compañías anónimas. Dado que la característica básica de las sociedades de capital es su personalidad jurídica separada de los socios, la identificación de los socios se puede mantener anónima, por tal motivo el capital lo constituyen una serie de títulos nominativos o al portador. A estos títulos se les conoce como acciones y por lo tanto, pueden clasificarse en acciones nominativas y acciones al portador. El marco jurídico venezolano no permite la emisión de acciones al portador, por tal motivo en este curso nos dedicaremos a empresas constituidas con acciones nominativas, es decir, acciones en la cual se encuentra escrito el nombre de su propietario, a los cuales no se les denomina socios sino accionistas. 2627 En la apertura de las empresas unipersonales y sociedades de personas hemos mostrado el resultado final de las cuentas, es decir, el saldo de cada cuenta luego de hacer los registros contables, sin mostrar los pasos del ciclo contable que corresponden al registro de las transacciones de apertura de empresas. Para la apertura de las sociedades de capital lo haremos tomando en cuenta los pasos del ciclo contable. Primer paso: El primer paso que se lleva a cabo es el registro de las transacciones en los documentos de origen. La transacción de apertura de una sociedad queda registrada en un documento conocido como acta de constitución o registro mercantil, este documento que se debe presentar ante el registrador mercantil de la circunscripción judicial del estado en el cual realizará las operaciones la entidad se acompaña de los estatutos de la entidad y de los documentos comprobatorios de los aportes que los accionistas hacen.. Se consideran documentos comprobatorios los depósitos bancarios para los aportes en efectivo y los inventarios de bienes, cuando los aportes son también en propiedades. Normalmente es el contador público quien elabora este inventario de bienes y lo debe hacer con base en las normas de servicios relacionados, este tema lo trataremos en la sección Otras actuaciones profesionales. Extracto del acta constitutiva de la entidad Farmacia La Salud, C.A. (15 de enero 20X0) QUINTA: El capital de la compañía es de doscientas mil unidades monetarios ( UM) el cual está representado y dividido en doscientas acciones de un mil unidades monetarias con 00/100 (1.00 UM) cada una, las cuales han sido suscritas y pagadas de la manera siguiente: Hospital Occidental, C.A, cien acciones, totalmente pagadas mediante la entrega a la sociedad de un edificio que fue aceptado y valorado en UM; Dr. José Gutierrez, cincuenta acciones totalmente pagadas con mobiliario y equipos de oficina, valorado en UM y entrega de UM en efectivo como se evidencia en el depósito bancario número ; y el Dr. Nerio García, cincuenta acciones totalmente pagadas en efectivo según depósito número por UM. Segundo paso: El segundo paso del ciclo contable, luego del otorgamiento de la escritura constitutiva, corresponde a la realización de registro en el libro DIARIO. Para el registro del edificio hay que obtener por separado el valor del terreno y el de la edificación. La apertura de las sociedades de capital conlleva la realización de tres asientos de diario: uno para la emisión de las acciones, otro para la suscripción de las acciones por parte de los accionistas y un tercer asiento para el pago de las acciones. Utilizaremos el código , para el capital emitido, el código para el capital suscrito, el código y el código para el capital social o capital en acciones. Emisión de acciones Concepto Código /01/20X0 Emisión de acciones Capital en acciones emitido Capital Social28 Suscripción de acciones Concepto Código /01/20X0 Emisión de acciones Capital en accione suscrito Capital en acciones emitido Para este asiento normalmente se utilizan cuentas auxiliares para el capital suscrito, así entonces tendríamos: Capital en acciones suscrito, Hospital Occidental, C.A., Capital en acciones suscrito, José Gutierrez y Capital en acciones suscrito, Nerio García. Pago de las acciones Concepto Código /01/20X0 Emisión de acciones DP-856 DP-666 Bancos en moneda nacional Bancos en moneda nacional Terrenos Edificios Mobiliario y Equipos de Oficina Capital en acciones suscrito Tercer paso: El tercer paso sería el pase al libro MAYOR. La transacción de apertura de la entidad Farmacia La Salud. C.A. quedaría registrada en el libro mayor de la siguiente forma: Código: Bancos en moneda nacional Número de Saldo Inicial.. 15/01/X /01/X TOTAL Código: DP-856 DP-666 Aporte Inicial Aporte Inicial SALDO SALDO Terrenos Número de Saldo Inicial.. 15/01/X TOTAL 28 Aporte Inicial29 Código: Edificios Número de Saldo Inicial.. 15/01/X TOTAL Código: 0.00 SALDO SALDO SALDO () (200.00) (200.00) Aporte Inicial Asiento de apertura Capital en acciones emitido Número de Saldo Inicial.. 15/01/X /01/X TOTAL Código: Aporte Inicial Capital Social Número de Saldo Inicial.. 15/01/X TOTAL Código: Mobiliario y equipos de oficina Número de Saldo Inicial.. 15/01/X TOTAL Código: Asiento de apertura Asiento de apertura SALDO Capital en acciones suscrito Número de Saldo Inicial.. 15/01/X /01/X TOTAL Asiento de apertura Asiento de apertura SALDO Cuarto paso: El cuarto paso se refiere a la verificación de la exactitud de los registros, se puede comprobar: 1) en el asiento de diario al observar que la suma de los importes de la columna del, es exactamente igual a la suma de los importes de la columna del, y 2) en los pases al mayor a través de la elaboración del BALANCE DE COMPROBACIÓN, el cual estaremos estudiando su preparación en un próximo número de esta revista. 2930 Quinto paso: El quinto paso que se refiere a la preparación y presentación de los estados financieros, también será un tema tratado con detalles en los próximos números de esta revista. La emisión de acciones u otros instrumentos de patrimonio. El momento de apertura de una entidad, es el momento donde ocurre la transacción denominada emisión de acciones u otros instrumentos de patrimonio. Los criterios de reconocimiento, para la incorporación de los elementos de los estados financieros incluidos en esta transacción, y las bases de medición, para la determinación de los importes monetarios en los que la entidad debe medir los elementos de los estados financieros reconocidos, se encuentran establecidos en VEN NIF-PYME, en los párrafos 22.7 al de la publicación NIIF para las PYMES. En este punto vamos a estudiar esos criterios de reconocimiento y bases de medición. Criterios de reconocimiento PRINCIPIO GENERAL DE RECONOCIMIENTO (P-22.7, NIIF para las PYMES ). Una entidad reconocerá la emisión de acciones o de otros instrumentos de patrimonio como patrimonio cuando emita esos instrumentos y otra parte esté obligada a proporcionar efectivo u otros recursos a la entidad a cambio de éstos. CASOS 1) Los instrumentos se emiten antes de que la El importe por cobrar se presenta como una entidad reciba el efectivo u otros recursos compensación del patrimonio, no como activo. 2) La entidad recibe el efectivo u otros recursos Se reconoce el incremento del patrimonio en la antes de que se emitan los instrumentos y no medida de la contraprestación recibida. se le puede requerir el reembolso del efectivo o de los otros recursos. 3) Los instrumentos han sido emitidos pero no La entidad no reconocerá un incremento en el suscritos y la entidad no ha recibido efectivo u patrimonio. otros recursos. Bases de medición CASOS 1) El pago no se aplaza. 2) El pago se aplaza y el valor en el tiempo del dinero NO es significativo. 3) El pago se aplaza y el valor en el tiempo del dinero SI es significativo. OTROS ASPECTOS 1) Los costos de transacción de una transacción de patrimonio 2) Presentación en los estados financieros (P-22.8, NIIF para las PYMES ). Valor razonable del efectivo u otros recursos recibidos o por recibir, neto de los costos directos de emisión de los instrumentos. Valor presente. (P-22.9 y 22.10, NIIF para las PYMES ). Se contabilizan como una deducción del patrimonio, neto de beneficio fiscal Según las leyes que sean aplicables A continuación vamos a exponer estos criterios de reconocimiento y bases de medición, a través de la solución de casos de estudio. 3031 Caso 1: Instrumentos emitidos antes de que se reciba el efectivo u otros recursos, con pago aplazado y valor en el tiempo del dinero NO SIGNIFICATIVOe incurriendo en costos de transacción. La escritura de constitución y estatutos de la Urbanización La Guapa, S.A., han sido aprobada en la Asamblea Constituyente e inscritos en el Registro Mercantil del Estado Miranda. De su escritura de constitución han sido obtenidos los datos siguientes para la apertura de sus libros de contabilidad. 1. Capital suscrito el 30 de noviembre de 20X0, Bs (30 de octubre de 20X0) 2. La formación de su capital se encuentra desglosada como sigue: a acciones nominativas, con un valor nominal de Bs 1.00, cada una. Estas acciones se denominarán Serie A y disfrutarán del privilegios de poseer un voto doble (2 votos) cada acción para los efectos de la elección del Consejo de Administración. Han sido totalmente pagadas por la entrega a la sociedad, el 02 de diciembre de 20X0, de unos terrenos que fueron aceptados y valorados en Bs b acciones nominativas, con un valor nominal de Bs. 1.00, cada una. Estas acciones se denominarán Serie B y disfrutarán del privilegio de una dividendos del 6& anual NO acumulativo y participación adicional total. Han sido totalmente pagadas por la entrega a la sociedad, el 02 de diciembre de 20X0, de los bienes siguientes: i. Maquinaria valorada en Bs ii. Bs en efectivo c acciones nominativas, con un valor nominal de Bs 1.00 cada una. Estas acciones se denominarán acciones comunes Serie C. Han sido pagadas en un 20% de su valor nominal en efectivo el 02 de diciembre de 20X0 (total pagado Bs ). 3. El documento constitutivo ha sido otorgado y junto con los comprobantes de depósito efectuados al banco se ha consignado al departamento de contabilidad los recibos y facturas correspondientes por desembolsos efectuados por Bs , con cargo a la cuenta bancaria, como costo de la transacción. 4. El 04 de enero de 20X1 se recibe el pago del 80% del valor nominal de las acciones comunes Serie C. FUENTE: A. Redondo. Curso de Contabilidad General y Superior. Centro Contable Venezolano Versión, Licenciado Renny J. Espinoza L. Nos dedicaremos sólo a realizar los asientos correspondientes en el libro diario, pero recomendamos que usted prepare los pases respectivos al libro mayor. Emisión y suscripción de acciones Concepto Código /11/20X0 Emisión y suscripción de acciones Capital en acciones suscrito, preferente Capital en acciones suscrito, común Capital Social La emisión y suscripción de las acciones se realiza en un solo asiento, debido a que el reconocimiento del incremento del patrimonio, cuando las acciones se emiten antes de recibir el efectivo u otros recursos, se realiza si las acciones 3132 emitidas han sido suscritas por los accionistas. Recuerde que para el capital suscrito, puede hacer uso de cuentas auxiliares. Pago de las acciones Concepto Código /12/20X0 Pago total de las acciones suscritas, preferentes DP-123 Concepto Código Terrenos Maquinarias y Equipos Bancos en moneda nacional Capital en acciones suscrito, preferente /12/20X0 Pago parcial de las acciones suscritas, comunes DP-456 Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Capital en acciones suscrito, comunes En este ejemplo la emisión de las acciones origino gastos que quedaron clasificados como costos de la transacción. De acuerdo a lo establecido en el párrafo 22.9 de la NIIF para las PYMES, los costos de transacción se contabilicen como una deducción del patrimonio, neto de los beneficios fiscales correspondientes. Se recomiendautilizar la cuenta de RERSERVA VOLUNTARIA, código , para contabilizar estos gastos como disminución del patrimonio y no afectar la cuenta CAPITAL SOCIAL, debido a la necesidad de mostrar el importe nominal del capital social. Al referirse a neto de los beneficios fiscales correspondientes debemos hacer referencia de cuál es el beneficio fiscal que pueda realizarse por estos gastos. Al ser gastos de naturaleza deducibles del impuesto sobre la renta, el beneficio fiscal correspondiente se refiere a la deducibilidad de esos gastos en el momento de determinar el enriquecimiento gravable, es decir estos gastos hacen pagar menos impuestos en el momento que corresponda realizar la primera declaración de impuestos sobre la renta, por lo tanto representa un activo por impuesto diferido, código El importe por activo por impuesto diferido a reconocer se determinará aplicándole al importe de los gastos deducibles la tarifa que se estime pagar en el momento de realizar la primera declaración de impuestos sobre la renta. Así entonces, si el importe de los gastos de es de cien mil bolívares ( Bs) y la tarifa de impuestos sobre la renta, que se estima pagar en la primera declaración que se realice, es del veintidós por ciento (22,00%), el registro de los gastos quedaría de la siguiente forma: Registro de los costos de transacción Concepto /12/20X0 Pago de los costos de transacción33 Código CH-0001 Activo por impuesto diferido Reserva voluntaria Bancos en moneda nacional Después de registrar este asiento los saldos de las cuentas del libro mayor serían los siguientes: CÓDIGO CUENTA Bancos en moneda nacional Terrenos Maquinarias y Equipos Activo por impuesto diferido Capital Social Capital No pagado Reserva voluntaria TOTALES Y el patrimonio quedaría presentado en el estado de situación financiera y en las notas de los estados financieros de la siguiente manera: En el estado de situación financiera PATRIMONIO CAPITAL Capital Social Capital Social No pagado TOTAL CAPITAL SOCIAL RESERVAS Reserva voluntaria TOTAL PATRIMONIO Nota 22 Nota ( ) (78.000) En las notas Nota 22:CAPITAL SOCIAL El capital social está constituido por veinte mil (20.000) acciones nominativas: diez mil (10.000) acciones preferentes de mil bolívares (1.00 Bs) cada una, totalmente pagadas para un total de diez millones de bolívares ( Bs) como capital social preferente y diez mil (10.000) acciones comunes de mil bolívares (1.00 Bs) cada una, pagadas en un veinte porciento (2%), para un total de dos millones de bolívares ( Bs)como capital social común, por lo cual se presenta el ochenta porciento del capital en acciones comunes como capital no pagado por ocho millones de bolívares ( Bs). Nota 23: RESERVA VOLUNTARIA La reserva voluntaria representa una disminución del patrimonio de setenta y ocho mil bolívares (78.00 Bs) producto de los desembolsos realizados como costos de la transacción de patrimonio, neto de los beneficios fiscales que serán utilizados en la primera declaración del impuesto sobre la renta. Estos beneficios fiscales se presentan en 3334 el activo no corriente como activo por impuesto diferido por veinte dos mil bolívares (22.00 Bs) y representa el monto de impuestos a recuperar como resultado de la deducibilidad de los costos de la transacción de patrimonio en la primera declaración de impuestos sobre la renta. Pago del capital social común no pagado Concepto Código Caso 2: /01/20X1 Pago del capital social común no pagado DP-789 DP-789 Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Instrumentos emitidos antes de que se reciba el efectivo u otros recursos, con pago aplazado y valor en el tiempo del dinero SIGNIFICATIVO e incurriendo en gastos de organización. Los datos son los mismos del caso 1, pero el pago del capital social común no pagado por ocho millones de bolívares ( Bs) se acuerda cancelarlo en cuatro cuotas en un período de veinte meses, es decir, una cuota de dos millones de bolívares ( Bs) cada cinco meses. El registro de la emisión y suscripción de las acciones, el registro del pago de las acciones preferentes y el registro de los costos de transacción de patrimonioson similares a los realizados en el caso 1. El pago de las acciones del capital social común es el que se diferencia debido a que el importe de ocho millones de bolívares ( Bs) es un pago desplazado en el tiempo y el valor en el tiempo del dinero es significativo y por lo tanto debemos medirlo a valor presente. Se ha determinado el nueve porciento (9,00%) como la tasa de interés a ser utilizada para calcular el valor presente. Para ello podemos utilizaremos la fórmula del valor presente o valor actual para una anualidad: = (1 + ) = (109%) 9% Donde: VA = Valor Presente o valor Actual Q = Cuota o pagos i = Tasa de descuento y n = Números de periodos = ,75 También podemos utilizar la función VA de Excel, cuyos parámetros sería: a) tasa = 9%; b) nper = 4 y c) pago =35 La diferencia entre los ocho millones de bolívares y su valor presente, es decir un millón quinientos veinte mil quinientos sesenta con 25/100 bolívares ( ,25 Bs) se reconoce como un descuento en la emisión de acciones y en el transcurso del plazo del pago se van reconociendo ingresos por intereses a medida que se vayan realizando. Pago de las acciones Concepto Código /12/20X0 Pago parcial de las acciones suscritas, comunes DP-456 Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Descuento sobre acciones Capital en acciones suscrito, comunes , , La tabla de amortización de la cancelación del capital social no pagado, sería la siguiente: 02/12/20X0 02/05/20X1 02/10/20X1 02/03/20X2 02/08/20X2 Interés(9%) , , , ,61 Cuota Amortización , , , ,39 Pendiente , , , ,39 Pago de las cuotas Concepto Código /05/20X1 Pago primera cuota capital social común DP-135 Concepto Código Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Ingresos por intereses , , /10/20X1 Pago segunda cuota capital social común DP-985 Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Ingresos por intereses /03/20X , ,36 Concepto Código Pago tercera cuota capital social común DP-135 Concepto Código Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Ingresos por intereses , , /08/20X2 Pago cuarta cuota capital social común DP-985 Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Ingresos por intereses , , Y al 02 de agosto de 20X2, el patrimonio quedaría presentado en el estado de situación financiera y en las notas de los estados financieros de la siguiente manera: En el estado de situación financiera PATRIMONIO CAPITAL Capital Social Descuento sobre acciones TOTAL CAPITAL SOCIAL RESERVAS Reserva voluntaria TOTAL PATRIMONIO Nota 22 Nota ( ,25) ,75 (78.00) ,75 En las notas Nota 22:CAPITAL SOCIAL El capital social está constituido por veinte mil (20.000) acciones nominativas: diez mil (10.000) acciones preferentes de mil bolívares (1.00 Bs) cada una, totalmente pagadas para un total de diez millones de bolívares ( Bs) como capital social preferente y diez mil (10.000) acciones comunes de mil bolívares (1.00 Bs) cada una, dos mil (2.000) colocadas a la par y ocho mil (8.000) colocadas bajo la par en ochocientos nueve con 9299/100 bolívares (809,9299), es decir, con un descuento total de un millón quinientos veinte mil quinientos sesenta con 25/100 bolívares( ,25 Bs), totalmente pagadas para un total de ocho millones cuatrocientos setenta y nueve mil cuatrocientos treinta y nueve con 75/100 bolívares ( ,75 Bs) como capital social común. Nota 23: RESERVA VOLUNTARIA La reserva voluntaria representa una disminución del patrimonio de setenta y ocho mil bolívares (78.00 Bs) producto de los desembolsos realizados como costos de la transacción de patrimonio, neto de los beneficios fiscales que serán utilizados en la primera declaración del impuesto sobre la renta. Estos beneficios fiscales se presentan en el activo no corriente como activo por impuesto diferido por veinte dos mil bolívares (22.00 Bs) y representa el 3637 monto de impuestos a recuperar como resultado de la deducibilidad de los costos de la transacción de patrimonio en la primera declaración de impuestos sobre la renta Caso 3: Instrumentos emitidos antes de que se reciba el efectivo u otros recursos, sin pago aplazado e incurriendo en gastos de organización, pero los accionistas preferentes cancelaron las acciones por encima de su valor nominal, es decir sobre la par. Los datos son los mismos del caso 1,pero el efectivo por dos mil (2.000) acciones preferentes no fue de dos millones de bolívares ( Bs) sino de dos millones quinientos mil bolívares ( Bs). El registro de la emisión y suscripción de las acciones, el registro del pago de las acciones comunes y el registro de los costos de la transacción de patrimonio son similares a los realizados en el caso 1. El pago de las acciones del capital social preferente es el que se diferencia debido a que el importe pagado no fue de diez millones de bolívares ( Bs) sino de once millones de bolívares ( , es decir con una prima en la emisión de las acciones. Pago de las acciones Concepto Código /12/20X0 Pago total de las acciones suscritas, preferentes DP-123 Concepto Código Terrenos Maquinarias y Equipos Bancos en moneda nacional Prima sobre acciones Capital en acciones suscrito, preferente /12/20X0 Pago parcial de las acciones suscritas, comunes DP-456 Bancos en moneda nacional Capital Social Común, no pagado Capital en acciones suscrito, comunes Y al 02 de diciembre de 20X0, el patrimonio quedaría presentado en el estado de situación financiera y en las notas de los estados financieros de la siguiente manera: En el estado de situación financiera PATRIMONIO CAPITAL Capital Social Prima sobre acciones Capital Social No pagado TOTAL CAPITAL SOCIAL RESERVAS 37 Nota ( )38 Reserva voluntaria TOTAL PATRIMONIO Nota 23 (78.000) En las notas Nota 22:CAPITAL SOCIAL El capital social está constituido por veinte mil (20.000) acciones nominativas: diez mil (10.000) acciones preferentes de mil bolívares (1.00 Bs) cada una, totalmente pagadas para un total de diez millones de bolívares ( Bs) como capital social preferente, dos mil (2.000) de estas acciones fueron pagadas en mil doscientos cincuenta bolívares (1.250 Bs) lo que produjo la prima en emisión de acciones de quinientos mil bolívares ( Bs) y diez mil (10.000) acciones comunes de mil bolívares (1.00 Bs) cada una, pagadas en un veinte porciento (2%), para un total de dos millones de bolívares ( Bs)como capital social común, por lo cual se presenta el ochenta porciento del capital en acciones comunes como capital no pagado por ocho millones de bolívares ( Bs). Nota 23: RESERVA VOLUNTARIA La reserva voluntaria representa una disminución del patrimonio de setenta y ocho mil bolívares (78.00 Bs) producto de los desembolsos realizados como costos de la transacción de patrimonio, neto de los beneficios fiscales que serán utilizados en la primera declaración del impuesto sobre la renta. Estos beneficios fiscales se presentan en el activo no corriente como activo por impuesto diferido por veinte dos mil bolívares (22.00 Bs) y representa el monto de impuestos a recuperar como resultado de la deducibilidad de los costos de la transacción de patrimonio en la primera declaración de impuestos sobre la renta Las primas y los descuentos sobre acciones Las primas obtenidas en la suscripción de acciones por lo regular se mantienen indefinidamente en cuenta especial y separada, con la denominación Prima sobre acciones, la cual revela la naturaleza de la operación, es decir un incremento del patrimonio por ingreso de efectivo, pero que no obedece a las operaciones normales de la empresa. Estas primas no podría ser susceptibles de ser repartidas como dividendos a los accionistas, ya que las entidades no deberían experimentar ganancias o pérdidas por el tráfico de sus propias acciones y además ello supondría una simple devolución de lo aportado por los accionistas. Los descuentos se muestran deduciendo el capital social, para informar el importe neto de los fondos aportados por los accionistas y no es susceptible de amortización, para reflejar el hecho que los accionistas que obtuvieron las acciones con descuentos mantienen la responsabilidad por el valor nominal de las acciones y no por el valor neto del descuento. SUS COMENTARIOS: En estos casos, hemos incluido el reconocimiento de ciertos desembolsos identificados como costo de transacción de una transacción de patrimonio, como una deducción del mismo. Sin embargo no hemos dado ningún ejemplo al hacer referencias de ellos. Hacemos la invitación a escribirnos Cuáles gastos, en el caso de la constitución de empresas en Venezuela, pudieran ser identificados como costos de transacción?. Recuerde nuestro correo 3839 La Auditoría La auditoría es un proceso estructurado que: a) implica la aplicación de habilidades analíticas, criterio profesional y escepticismo profesional; b) generalmente es realizado por un grupo de profesionales, dirigido con habilidades gerenciales; c) usa formas adecuadas de tecnologías y se adhiere a una metodología; d) cumple con todas las normas técnicas pertinentes, tales como las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs), las Normas Internacionales de Control de Calidad (ISQCs, por sus siglas en inglés), las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), y las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP), y cualquier norma equivalente, internacional, nacional o local que sea requerida; y, e) cumple con normas requeridas en cuanto a ética profesional. FUENTE: IFAC. Norma Internacional de Educación número 4, párrafo 1. Requisitos de competencia que deben reunir los auditores. La auditoría es parte integral de los sistemas de rendición de cuentas y de responsabilidades de las organizaciones y de la sociedad alrededor del mundo. Mientras las auditorías de información financiera, pueden requerirse por regulación y leyes, pueden también requerirse para un préstamo, para un contrato, o por otras razones. Además, las organizaciones pueden auditar voluntariamente sus estados financieros con la finalidad de obtener una opinión sobre la información financiera que contienen o por si se necesita un informe para los interesados. Las entidades sujetas a auditorías operan con diversas estructuras organizacionales en los sectores público, privado y entidades sin ánimo de lucro. La auditoría tiene que adaptarse a un entorno cada vez más complejo y a un entorno cambiante. En una misión de auditoría, muchos factores deben ser entendidos y evaluados apropiadamente, incluyendo: a) la entidad y su entorno; b) el sector de actividad, factores de regulación y otros externos; c) el marco conceptual aplicable relativo a la información financiera. La globalización en los negocios ha incrementado de manera espectacular la necesidad de informes financieros consistentes y de alta calidad, dentro de los países y a través de las fronteras. Esto afecta directamente tanto la contabilidad como la auditoría. En el entorno actual globalizado de negocios los interesados en la información financiera esperan el cumplimiento de normas internacionales reconocidas de contabilidad y auditoría. El establecimiento de parámetros de referencia internacionalmente aceptados como requisitos para la competencia de auditores profesionales, ayudará a promover la aceptación internacional de las normas de contabilidad y auditoría. FUENTE: IFAC. Norma Internacional de Educación número 8 (NIE-8), párrafos 2 al 4.40 Las competencias que deben reunir los contadores Habilidades profesionales públicos para actuar como auditores son, generalmente, una combinación de formación a) Identificar y resolver problemas académica y de experiencia práctica. Expondremos b) Realizar investigaciones técnicas apropiadas estas competencias por las áreas definidas en la norma que ha servido de base para el tratamiento de c) Trabajar en equipo de forma eficiente este tema como lo es la NIE-8. d) Obtener y evaluar evidencia Auditoría de información financiera a) Mejores prácticas en la auditoría de información financiera, incluidos asuntos y acontecimientos de actualidad. b) Normas Internacionales de Auditoría (NIA) y las Declaraciones Internacionales para la Práctica de Auditoría (IAPS, por sus siglas en ingles. y/0 c) Adicionalmente también se pueden requerir el conocimiento de las Normas Internacionales de Control de Calidad (ISQC), Las Normas Internacionales de Trabajo de Revisión (ISRE). Las Normas Internacionales de Trabajos de Aseguramiento (ISAE) y las Normas Internacionales de Servicios Relacionados (ISRS), y d) Cualquier otra norma o ley aplicable Contabilidad Financiera y presentación de informes financieros. a) Procesos y prácticas de contabilidad e información financiera, incluidos cuestiones y acontecimientos actuales pertinentes b) Las Normas Internacionales de Información Financiera y c) Cualquier otra norma o ley aplicable Tecnología de información a) Sistemas de tecnología de información para contabilidad e informes financieros b) Marcos para la evaluación de controles y riesgos de los sistemas de contabilidad e información financiera, apropiados para la auditoría de información financiera 40 e) Presentar, discutir y defender opiniones con efectividad f) Comunicación formal, informal, escrita y oral g) Aplicar las normas y guías de auditoría pertinentes h) Evaluar la aplicación de las normas de información financiera pertinentes. i) Demostrar capacidad para indagar, pensamiento lógico abstracto y análisis crítico j) Demostrar escepticismo profesional k) Aplicar el criterio profesional y l) Resistir y resolver conflictos. Valores, ética y actitud profesional Los individuos deben ser capaces de aplicar los valores, ética y actitud profesional requeridos en un entorno de auditoría antes de actuar como auditor. Son principios éticos fundamentales: a) Integridad b) Objetividad c) Competencia profesional y diligencia d) Confidencialidad y e) Comportamiento profesional Es importante que los auditores estén: 1. Conscientes de las posibles nuevas dimensiones éticas potenciales y conflictos en su trabajo y 2. Al corriente de las expectativas de sus organismos de contadores y del público, en términos de ética profesional.41 Experiencia práctica Los contadores públicos deben completar un período de experiencia práctica antes de asumir el papel de auditor. Este período debe ser lo suficientemente amplio e intenso para permitirles demostrar que: han adquirido el conocimiento profesional; las habilidades profesionales; los valores, ética y actitud profesionales necesarios. Una parte sustancial del período de experiencia práctica debe realizarse en el área de auditoría de información financiera. Un período de experiencia práctica pertinente para un auditor sería normalmente no menor a tres años, de los cuales por lo menos dos años deben emplearse en el área de auditoría de información financiera bajo la dirección del socio responsable. Otros aspectos Las capacidades y competencias como auditor deben mantenerse dentro de un programa de desarrollo profesional continuo y someterse a proceso de evaluación de dichas capacidades y competencias. 41 Recuerda que estamos interesados en recibir tus comentarios sobre los aspectos tratados en esta revista, pues eso nos permite recabar los diferentes criterios que se pueden tener sobre las soluciones o aplicaciones que se exponen. Puedes comunicarte con nosotros a través de nuestro correo42 Las otras actuaciones profesionales Cuando no se dictamina Según lo establece la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, el ejercicio profesional lo constituye el examen de información financiera de propósito general con el fin de obtener evidencia para emitir una opinión o dictamen sobre dicha información financiera de las entidades, es decir, cuando desempeña su rol como Auditor o Contador Público, sin embargo, existen una serie de actividades que amerita la actuación profesional aún y cuando no se de dictamine al respecto. Como Consultor el contador público asesora a las organizaciones en el análisis, diagnóstico, planificación, diseño y ejecución de sistemas de información financiera, como Contralor establece sistemas, métodos y procedimientos de controles sobre actividades contables, financieras, presupuestarias, tributarias y legales con el propósito de preservar el patrimonio de las entidades y asegurar su buen funcionamiento. Adicionalmente puede desempeñar actividades tales como: registrar y compilar información financiera, actuar como auditor interno, examinar información financiera prospectiva, trabajos para atestiguar, trabajos de revisión, aplicación de procedimientos convenidos, preparación de declaraciones de impuestos, entre otros. En este número nos dedicaremos a la información financiera requerida en la constitución de empresas. que aún no se ha dado apertura a los libros de contabilidad. 3. La base del informe son los valores presentados a la Asamblea General convocada según el artículo 253 del Código de Comercio y aceptados por los accionistas, luego de considerar los aspectos relativos a la estimación de dichos valores en el artículo 256 del mismo código. 4. Por lo tanto, el trabajo consiste en listar los valores de los recursos aportados por los accionistas como capital social de la entidad, es decir NO es un estado financiero. 5. Es un documento anexo al acta constitutiva, debido a que esta relación es parte del contenido de dicha acta. En primer lugar debemos clasificar la información requerida en dos momentos fundamentales: a) antes del otorgamiento En primer lugar debemos estar claro que NO es del acta constitutiva de la empresa y b) después del una auditoría, ni una revisión y por lo tanto no se otorgamiento del acta constitutiva de la empresa. expresará ninguna certeza, ni opinión. NO es un trabajo de compilación debido a que a) ANTES DEL OTORGAMIENTO: vamos a describir el tipo de la base de contabilidad no existe ya que aún no trabajo que vamos a realizar y las circunstancias en las cuales hay registros contables y por consiguiente no se lo estamos realizando para poder determinar el informe que presenta un estado financiero. debemos preparar. NO es la aplicación de un procedimiento 1. Al preparar el informe la entidad no tiene aún previamente convenido, pues no hay ningún personalidad jurídica, es decir, es una empresa en procedimiento que se haya acordado formación. previamente entre el auditor, la entidad y 2. El informe no se basa en registros contables, debido a cualquiera tercera parte y que se emita un infor- Mostrar más
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