Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zaklad-opieki-zdrowotnej/iptpp1-4512-10-15-2-mw
Timestamp: 2018-03-23 07:13:26+00:00

Document:
Zwolnienie od podatku usług gotowości Wnioskodawcy do wykonywania badań diagnostycznych
IPTPP1/4512-10/15-2/MWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 05 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług gotowości Wnioskodawcy do wykonywania badań diagnostycznych – jest prawidłowe.
W dniu 05 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług gotowości Wnioskodawcy do wykonywania badań diagnostycznych.
Zakład Opieki Zdrowotnej (dalej Szpital lub ZOZ) jest podmiotem leczniczym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 217 z późn. zm.) i prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie świadczenia usług zdrowotnych wykonywanych dla mieszkańców powiatu i powiatów ościennych. Dodatkowym źródłem przychodów osiąganych przez Szpital jest między innymi dzierżawa pomieszczeń, wykonywanie usług sterylizacji, wykonywanie badań diagnostycznych (laboratorium oraz pracownia diagnostyki obrazowej) itp. Podnieść należy iż ZOZ jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT) jak również w myśl ustawy o finansach publicznych jest jednostką sektora finansów publicznych.
W związku z posiadanym specjalistycznym zapleczem technicznym, Szpital zawiera umowy o świadczenie usług zdrowotnych na rzecz podmiotów, które podobnie jak ZOZ, realizują świadczenia medyczne na rzecz pacjentów (dalej: Zleceniodawcy). W ramach przedmiotowych umów, Szpital zobowiązuje się do wykonania określonych świadczeń medycznych, badań znajdujących się w jej ofercie (przykładowo, świadczenia te mogą obejmować EKG i próby wysiłkowe, holter, RTG, mammografię, USG, audiogram, spirometrię, badania laboratoryjne i inne). Wykonywanie wskazanych powyżej usług przez Szpital uzależnione jest od potrzeb Zleceniodawcy, wynikających z realizowanych przez niego świadczeń zdrowotnych. Wynagrodzenie z tytułu wykonywania przedmiotowych świadczeń medycznych kalkulowane jest na podstawie cen określonych w cenniku Szpitala stanowiącego załącznik do podpisanych umów.
Ponadto poza należnością wynikającą z wykonanych badań jak również w sytuacji, gdy Zleceniodawca nie zleci Szpitalowi w danym miesiącu wykonania żadnych świadczeń, jest on obowiązany do uiszczenia na rzecz Szpitala opłaty ryczałtowej według ustalonej stawki. Przedmiotowe wynagrodzenie jest wypłacane z tytułu pozostawania przez Szpital w gotowości do przeprowadzania badań na rzecz Zleceniodawcy, niezależnie od jego zapotrzebowania, tj. utrzymywania w gotowości do realizacji tych świadczeń wykwalifikowanego personelu oraz sprawnych sprzętów medycznych (dalej: usługi gotowości).
W ocenie ZOZ usługi gotowości (do realizacji świadczeń zdrowotnych) stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W ramach tych usług Szpital utrzymuje bowiem w gotowości odpowiednio wykwalifikowany personel oraz sprawny sprzęt medyczny, dla celów wykonania świadczeń medycznych na rzecz Zleceniodawcy. Świadczenia medyczne realizowane przez ZOZ służą w szczególności celom diagnostycznym, profilaktyce, zachowaniu zdrowia, jak również jego ratowaniu, przywracaniu czy też poprawie, a zatem w ocenie Szpitala spełniają warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
Czy świadczone przez Szpital usługi gotowości stanowią usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, i tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)...
Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Szpital usługi gotowości stanowią usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, i tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicja świadczenia usług przewidziana w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...)”. Zgodnie z powoływanym przepisem, pojęcie świadczenia usług w ustawie o VAT stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. Konsekwentnie, każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów jest traktowane na gruncie przepisów o VAT jako świadczenie usług.
Takie podejście pozwala ustawodawcy na spełnienie zasady powszechności opodatkowania. Dodatkowo, w myśl przepisów ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje nie tylko każdy rodzaj działania podejmowanego przez podatników, który nie stanowi dostawy towarów, ale również zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonywania czynności oraz tolerowanie danej czynności lub sytuacji. Szpital podnosi, że definicja świadczenia usług na gruncie przepisów o VAT była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE). Jako przykład można wskazać orzeczenie w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, w którym Trybunał podkreślił, że usługi świadczone za wynagrodzeniem podlegają opodatkowaniu wyłącznie w przypadku, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazywaną w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie wszystkie przesłanki warunkujące uznanie danej czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT są spełnione. Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, po stronie Zleceniodawcy wystąpi korzyść w postaci zabezpieczenia prawa do zlecania Szpitalowi wykonania świadczeń zdrowotnych. Dzięki usługom gotowości, świadczenia te będą każdorazowo realizowane przez odpowiednio wykwalifikowany personel, przy użyciu sprawnych sprzętów medycznych, ZOZ wyraża bowiem zgodę, aby zasoby te pozostawały w gotowości, dla celów świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy, niezależnie od jego zapotrzebowania. Z tytułu realizacji przedmiotowego świadczenia, Szpitalowi przysługuje wynagrodzenie (opłata według stawki ryczałtowej). W świetle powyższego, w ocenie Szpitala, świadczenie usług gotowości (do realizacji świadczeń zdrowotnych na zasadach określonych w przedstawionym stanie faktycznym) stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie C-174/00 Kenner Golf Country Club, Trybunał wskazał, że nie tylko skonkretyzowane świadczenie jest usługą w rozumieniu przepisów o VAT, ale również gotowość do realizacji tego świadczenia. Omawiany wyrok dotyczył opłaty rocznej pobieranej przez klub sportowy od swoich członków. Opłata ta była niezależna od tego, czy członkowie korzystali z obiektów klubu lub innych oferowanych przez niego świadczeń. W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku Trybunał wskazał, że „opłata roczna pobierana od członków stowarzyszenia sportowego może stanowić opłatę za usługi świadczone przez to stowarzyszenie nawet w przypadku, gdy członkowie, którzy nie korzystają lub korzystają nieregularnie z urządzeń oferowanych przez stowarzyszenie są obowiązani do wpłacenia składki rocznej”.
Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, „zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej, przez podmioty lecznicze”. Powyższe zwolnienie ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy. Oznacza to, że dane świadczenie, aby podlegać zwolnieniu od VAT musi łącznie spełniać warunki: być wykonywane przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej (warunek podmiotowy), oraz stanowić usługę w zakresie opieki medycznej, służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (warunek przedmiotowy). Analizując zatem kryterium podmiotowe zwolnienia ustanowionego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zauważyć należy, że posługuje się on pojęciem podmiotu leczniczego, zdefiniowanego w art. 4 ust 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jednolity Dz. U. z 2013 roku, pozycja 217 z późniejszymi zmianami). Zgodnie z przedmiotowym artykułem, podmiotem leczniczym jest m.in. „samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej”.
ZOZ wskazuje także, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, „Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych”, podczas gdy jak wskazuje art. 2 ust. 1 pkt 10 przedmiotowej ustawy, świadczeniami zdrowotnymi są „działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonania”.
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, zauważyć należy, że Szpital spełnia definicję podmiotu leczniczego. Jest on bowiem samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług zdrowotnych - Szpital świadczy bowiem usługi opieki medycznej w zakresie: stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne, stacjonarnych i całodobowych świadczeń szpitalnych, ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych. W związku z powyższym, ZOZ, będąc podmiotem leczniczym, spełnia warunek podmiotowy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
Poza spełnieniem warunków podmiotowych, aby zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, dana czynności musi także spełniać warunki przedmiotowe, tj. musi ona stanowić świadczenie w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Szpital przy tym wskazuje, że pojęcie opieki medycznej nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, ani w przepisach unijnych. Termin ten był jednak niejednokrotnie wyjaśniany w orzeczeniach TSUE. W świetle tych wyroków (przykładowo: wyrok w sprawie L.u.P. GmbH, C-106/05, wyrok w sprawie Peter dAmbrumenil, C307/01) pojęcie opieki medycznej odnosi się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Termin ten określa także usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok TSUE w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01).
ZOZ wskazuje w tym miejscu, że wszelkie usługi zdrowotne realizowane przez Szpital na rzecz Zleceniobiorców na mocy zawartych umów (w szczególności badania takie jak EKG, RTG, mammografia, badania laboratoryjne, itp.) obejmują świadczenia, które mają na celu diagnozę zmian chorobowych. Przedmiotowe świadczenia mają służyć zarówno profilaktyce oraz zachowaniu zdrowia, jak również jego ratowaniu, przywracaniu, czy też poprawie. Bez wątpienia stanowią one zatem świadczenia w zakresie opieki medycznej. Nawet w sytuacji, gdy żadne ze świadczeń nie zostanie zrealizowane w danym miesiącu, w ocenie Szpitala, pozostawanie w gotowości do ich wykonania również stanowi usługę, której celem jest opieka medyczna, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wynika to z faktu, że niezależnie od zapotrzebowania Zleceniodawcy, pozostawienie w gotowości odpowiednio wykwalifikowanego personelu oraz sprawnego sprzętu medycznego dla celów wykonania badań na rzecz Zleceniodawcy jest konieczne, aby mogły być one zrealizowane w odpowiednio krótkim czasie oraz aby charakteryzowały się wysoką jakością. Świadczenie usług gotowości jest zatem niezbędne, aby badania realizowane były według standardów, które umożliwiają realizację celu tych świadczeń, tj. diagnostykę.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie ZOZ, usługi gotowości (do realizacji świadczeń zdrowotnych) stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Konsekwentnie, usługi gotowości korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
w interpretacji indywidualnej z 25 września 2012 r., sygn. ITPP1/443-804/12/IK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że „(...) gotowość Przychodni (podmiotu leczniczego) do wykonywania badań diagnostycznych, tj. badania analityczne, RTG pomimo, że w praktyce nie wiąże się z wykonywaniem świadczeń, stanowi usługę, której celem jest opieka medyczna, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zatem gotowość Przychodni do wykonywania usług w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy”;
również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 września 2011 r., sygn. ITPP1/443-873c/11 /JJ, skonstatował, że: „(...) w przypadku, gdy jak wynika z opisanego stanu faktycznego świadczone przez Wnioskodawcę, będącego zakładem opieki zdrowotnej usługi polegające na pozostawaniu w gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych, stanowią usługi w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług”;
podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 6 września 2012 r., sygn. ILPP2/443-552/12-4/JK, w której wskazał, że „(...) ryczałtowe wynagrodzenie pobierane zgodnie z zawieranymi przez Wnioskodawcę umowami za świadczoną usługę polegającą na „gotowości do udzielania świadczeń zdrowotnych” korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust 1 pkt 18 ustawy, pod warunkiem, że usługi - świadczenie podstawowe - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”.
Tym samym, Szpital wnosi o potwierdzenie jego stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.
medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039.);
Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowo. Ze zwolnienia korzystają bowiem usługi mające cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy), świadczone przez podmioty lecznicze. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone podmioty.
Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio.
Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio. Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie.
Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej i prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie świadczenia usług zdrowotnych. W związku z posiadanym specjalistycznym zapleczem technicznym, Szpital zawiera umowy o świadczenie usług zdrowotnych na rzecz podmiotów, które podobnie jak PZOZ, realizują świadczenia medyczne na rzecz pacjentów. W ramach przedmiotowych umów, Szpital zobowiązuje się do wykonania określonych świadczeń medycznych, badań znajdujących się w jej ofercie (przykładowo, świadczenia te mogą obejmować EKG i próby wysiłkowe, holter, RTG, mammografię, USG, audiogram, spirometrię, badania laboratoryjne i inne). Wykonywanie wskazanych powyżej usług przez Szpital uzależnione jest od potrzeb Zleceniodawcy, wynikających z realizowanych przez niego świadczeń zdrowotnych. Wynagrodzenie z tytułu wykonywania przedmiotowych świadczeń medycznych kalkulowane jest na podstawie cen określonych w cenniku Szpitala stanowiącego załącznik do podpisanych umów. Ponadto poza należnością wynikającą z wykonanych badań jak również w sytuacji, gdy Zleceniodawca nie zleci Szpitalowi w danym miesiącu wykonania żadnych świadczeń, jest on obowiązany do uiszczenia na rzecz Szpitala opłaty ryczałtowej według ustalonej stawki. Przedmiotowe wynagrodzenie jest wypłacane z tytułu pozostawania przez Szpital w gotowości do przeprowadzania badań na rzecz Zleceniodawcy, niezależnie od jego zapotrzebowania, tj. utrzymywania w gotowości do realizacji tych świadczeń wykwalifikowanego personelu oraz sprawnych sprzętów medycznych. W ocenie Wnioskodawcy usługi gotowości (do realizacji świadczeń zdrowotnych) stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W ramach tych usług Szpital utrzymuje bowiem w gotowości odpowiednio wykwalifikowany personel oraz sprawny sprzęt medyczny, dla celów wykonania świadczeń medycznych na rzecz Zleceniodawcy. Świadczenia medyczne realizowane przez ZOZ służą w szczególności celom diagnostycznym, profilaktyce, zachowaniu zdrowia, jak również jego ratowaniu, przywracaniu czy też poprawie, a zatem w ocenie Szpitala spełniają warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
Odnosząc powołane wyżej regulacje prawne do przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że gotowość Wnioskodawcy (podmiotu leczniczego) do wykonywania badań diagnostycznych, pomimo że w praktyce nie wiąże się z wykonywaniem świadczeń, stanowi usługę, której celem jest opieka medyczna, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zatem gotowość Wnioskodawcy do wykonywania usług w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi polegające na utrzymaniu w gotowości odpowiednio wykwalifikowanego personelu oraz sprawnego sprzętu medycznego, dla celów wykonania świadczeń medycznych na rzecz Zleceniodawcy, korzystają ze zwolnienia na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Zakład opieki zdrowotnej > IPTPP1/4512-10/15-2/MW

References: art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 43
 art. 43
 art. 4
 art. 3
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43