Source: http://kraken.slv.cz/7Afs330/2016
Timestamp: 2018-09-21 05:00:28+00:00

Document:
7Afs330/2016
7 Afs 330/2016-29
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy Mgr. Davida Hip¹ra a soudcù JUDr. Tomá¹e Foltase a JUDr. Pavla Molka v právní vìci ¾alobce: MEKR´S, s.r.o., se sídlem Anny Letenské 34/7, Praha 2, zastoupen JUDr. Josefem Pavelkou, advokátem se sídlem Na Srá¾ku 2071/6, Praha 4, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 10. 11. 2016, è. j. 6 Af 2/2014-45,
[1] Finanèní úøad pro Prahu 2 vydal dne 18. 6. 2012 dodateèný platební výmìr è. j. 193030/12/00251108684, kterým ¾alobci domìøil daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2007 ve vý¹i 3 355 920 Kè a sdìlil mu penále ve vý¹i 671 184 Kè.
[2] Odvolací finanèní øeditelství rozhodnutím ze dne 18. 11. 2013, è. j. 28650/13/5000 14202-707309, k odvolání ¾alobce zmìnilo napadené rozhodnutí v èásti bankovního spojení a splatnosti vymìøené èástky a ve zbytku dodateèný platební výmìr potvrdilo.
[3] Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce ¾alobou u Mìstského soudu v Praze, který ji rozsudkem ze dne 10. 11. 2016, è. j. 6 Af 2/2014-45, zamítl jako nedùvodnou.
[4] Mìstský soud nejprve podrobnì zrekapituloval skutková zji¹tìní ve vìci a pøedeslal, ¾e se ztoto¾nil s ¾alovaným co do provedeného dokazování i právních závìrù, které z nìj vyvodil.
®alobce v ¾alobì izolovanì poukazoval na nepodstatné èásti dokazování, pøípadnì se omezil na obecná konstatování, která v¹ak nemají oporu v celkovém posouzení dùkazní situace.
[5] Pokud daòový subjekt uplatòuje výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù podle § 24 zákona è. 86/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), musí si být vìdom toho, ¾e jej správce danì mù¾e v pochybnostech vyzvat k prokázání oprávnìnosti takového postupu. Bylo tudí¾ na ¾alobci, aby hodnovìrnými dùkazními prostøedky prokázal daòovou uznatelnost uplatòovaných nákladù, jimi¾ si sni¾oval daòový základ.
[6] ®alobce neprokázal daòovou uznatelnost nákladù vynalo¾ených na úklidové vícepráce od spoleènosti BonyStav s. r. o. Neosvìdèil, ¾e by smlouva o dílo umo¾òovala proplacení víceprací na základì objednávky. ®alobce ani svìdek J. T. ve své výpovìdi neosvìtlili, proè a na základì èeho byly vícepráce provádìny. Uvedený svìdek nadto nebyl schopen objasnit, o jaké konkrétní vícepráce se jednalo a nebyl ani schopen uvést, proè za èervenec 2007 byla oproti uzavøené smlouvì fakturována zhruba o polovinu ni¾¹í èástka. ®alovaný proto správnì posoudil jeho výpovìï jako obecnou a nevìrohodnou. Obecnost svìdecké výpovìdi vzhledem k plynutí èasu nelze klást k tí¾i správci danì. ®alobce si mìl být vìdom, ¾e jej bude stíhat dùkazní bøemeno ohlednì jím uvádìných údajù v daòovém pøiznání, a to zejména za situace, kdy se jednalo o znaènì vysoké èástky.
[7] Ohlednì neuznání výdajù na plnìní poskytovaná spoleèností EVEX spol. s r.o., mìstský soud uvedl, ¾e není podstatné, ¾e tyto výdaje nevstoupily v této spoleènosti do nákladù. Podstatné je naopak to, ¾e ¾alobce neprokázal jejich daòovou uznatelnost. ®alovaný vyvrátil vìrohodnost poskytnutých dùkazních prostøedkù zji¹tìním, ¾e pøedlo¾ené fotografie byly upraveny poèítaèovým programem a rovnì¾ byly pou¾ity v daòových øízeních u jiných daòových subjektù (REALITNÍ DÙM s.r.o. a P. J.). Námitky ¾alobce k výpovìdi svìdka M. H. byly toliko obecné. ®alobce neuvedl, jak by mìl tento svìdek potvrdit vynalo¾ení výdajù na reklamní slu¾by a umístìní reklamy na jednotlivé billboardy. Daný svìdek potvrdil, ¾e fotografoval nìjaké billboardy, nekonkretizoval ale kde, jak a kým byly práce uskuteènìny. Pøi výdaji v celkové vý¹i 5 676 305 Kè mìl ¾alobce podle mìstského soudu disponovat i jinými dùkazy o tom, ¾e se takto rozsáhlá billboardová kampaò uskuteènila a ¾e ji pro ¾alobce zajistila spoleènost EVEX. Daòovou uznatelnost tvrzeného výdaje nemohla potvrdit ani obecná komisionáøská smlouva ani pøedlo¾ené faktury.
[8] Mìstský soud dále odmítl námitky týkající se spoleènosti BETAREA, s.r.o. Dùvodem, proè nebyl výdaj na poskytnutí reklamní plochy na dodávkovém vozidle Ford Tranzit uznán, je opìtovnì neprokázání, ¾e reklama byla na automobilu skuteènì umístìna. Správce danì nadto zjistil, ¾e na tomté¾ vozidle byla v tomté¾ èase umístìna reklama jiné obchodní spoleènosti. ®aloba byla v èásti, v ní¾ ¾alobce poukazuje na hodnocení dùkazù v pøípadì spoleèností PORTTEC, s.r.o. a FITMOST, s.r.o., natolik obecná, ¾e k ní soud nemohl zaujmout ¾ádné stanovisko. ®alobcovo tvrzení, ¾e se jeho obrat v dùsledku provedené reklamy zvý¹il o zhruba 33 miliónù Kè, není podstatné pro závìr o oprávnìnosti zahrnutí jednotlivých výdajù do daòového základu. Proto mìstský soud neprovedl navr¾ené dokazování výkazem ziskù a ztrát ¾alobce za zdaòovací období roku 2007.
[9] Jako obecnou vyhodnotil soud také námitku, ¾e daòová kontrola trvala pøes dva roky, èím¾ byly ztí¾eny svìdecké výpovìdi s ohledem na plynutí èasu a pamì» svìdkù. ®alobce neuvedl, jak konkrétnì by tato okolnost mìla mít vliv na dùkazní situaci. Je pochopitelné, ¾e svìdci, kteøí vypovídali o událostech ¹est let starých, si nemohli vybavit ve¹keré podrobnosti. Aèkoliv ¾alobce mohl rozhodné skuteènosti prokázat i jinak, napø. hodnovìrnou fotografickou pokraèování dokumentací, navrhoval pouze obecné dùkazy (výslech jednatele dodavatele namísto konkrétních zamìstnancù, výkazy práce tìchto zamìstnancù apod.).
[10] Proti rozsudku mìstského soudu podal ¾alobce (stì¾ovatel) kasaèní stí¾nost z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s.
[11] Stì¾ovatel má za to, ¾e daòové orgány nedostateènì vyhodnotily shromá¾dìné dùkazy. Toto pochybení nemohl zhojit ani mìstský soud, který provedl vlastní hodnocení dùkazù. Daòový subjekt nemù¾e pøedvídat rozsah dokazování, který bude správcem danì vy¾adován. Skuteènosti tvrzené daòovým subjektem se prokazují úèetnictvím, které je nutno ze zákona vést a archivovat po dobu 5 let. V pøípadì, ¾e správce danì pojme pochybnosti o správnosti úèetnictví a bude vy¾adovat prokázání tvrzených skuteèností dal¹ími dùkazními prostøedky, nejsou po¾adavky na archivaci a rozsah tìchto dùkazních prostøedkù stanoveny právními pøedpisy. Po¾adavky u jednotlivých obchodních pøípadù budou rozdílné podle toho, k jakému závìru dojde správce danì a podle stì¾ovatele jsou tudí¾ nepøedvídatelné. Správce danì by proto mìl pøi provádìní daòové kontroly postupovat rychle a efektivnì. Jinak by mohl strategicky vyèkávat, a¾ se daòový subjekt v dùsledku plynutí èasu dostane do dùkazní nouze a nebude schopen svá tvrzení dolo¾it. Mìstský soud nevzal v potaz, ¾e daòový subjekt má omezené mo¾nosti pøedvídat, které dùkazní prostøedky správce danì posoudí jako hodnovìrné. Správce danì pøitom není, na rozdíl od soudu, nestranný. Své úvahy bude nutnì vést takovým smìrem, aby státem vybraná daò byla co nejvy¹¹í. Mìstský soud kriticky zhodnotil vyjádøení ¾alobce, ani¾ by stejný postoj zaujal k vyjádøení ¾alovaného a rozhodnutím napadeným správní ¾alobou.
[12] V pøípadì plnìní poskytnutého spoleèností BonyStav bylo provedení úklidových prací mimo jiné prokazováno svìdeckou výpovìdí J. T. Svìdek potvrdil, ¾e zkoumané plnìní skuteènì probìhlo, urèil provozovny stì¾ovatele i poèet zamìstnancù, kteøí byly vyèlenìni pro úklidové práce. Pøesto nebyla tato výpovìï zhodnocena jako prùkazná. Stì¾ovatel poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 3. 2005, èj. 5 Afs 131/2004-45, podle nìho¾ nelze dùkazní bøemeno pojímat extenzivnì a roz¹iøovat je i na prokazování skuteèností, ohlednì kterých taková povinnost stíhá jiný subjekt. Smlouva o dílo nevy¾aduje písemnou formu a smluvní strany mohly jednotlivé objednávky sjednávat ústnì. V pøípadì úklidových slu¾eb není bì¾né poøizovat fotodokumentaci jejich provedení a vy¾adovat její dolo¾ení, stejnì tak platí, ¾e úklidové práce nevy¾adují odbornou kvalifikaci a fluktuace zamìstnancù je zde vysoká. Mo¾nost prokázat poskytnutí plnìní svìdeckými výpovìïmi pracovníkù je proto omezená. Stì¾ovatel mohl jako dùkazní prostøedek vyu¾ít pouze výpovìdi osoby odpovìdné za obchodní vedení spoleènosti, která mu plnìní poskytla. Stì¾ovateli nemù¾e jít k tí¾i, ¾e spoleènost BonyStav nemìla jednotlivá plnìní podrobnì zdokumentována. ®alovaný podle stì¾ovatele nevyvrátil, ¾e úklidové slu¾by byly stì¾ovateli v deklarované hodnotì poskytnuty a ani neprokázal, ¾e by stì¾ovatel fakturované èástky nezaúètoval a neuhradil.
[13] Poskytnutí reklamních slu¾eb spoleèností EVEX bylo prokázáno mimo jiné výpovìdí M. H., který uvedl, ¾e fotografoval billboardy, na kterých byla v pøedmìtném období umístìna reklama stì¾ovatele. Pamatoval si, ¾e z reklamy pou¹tìla èervená barva. Skuteènost, ¾e byly obdobné fotografie pøedlo¾eny té¾ v pøípadì jiných daòových subjektù, nevyvrací, ¾e plnìní bylo stì¾ovateli skuteènì poskytnuto. Stì¾ovateli nemù¾e jít k tí¾i, ¾e fotografie zneu¾ily jiné daòové subjekty. ®alovaný ostatnì ani netvrdil, ¾e pøedmìtné reklamní plnìní bylo místo stì¾ovateli poskytnuto uvedeným daòovým subjektùm.
[14] ®alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl, pøièem¾ se plnì ztoto¾nil se závìry mìstského soudu. V prùbìhu daòového øízení nedocházelo ke zbyteèným prùtahùm, naopak oba správci danì v øízení èinili znaèné mno¾ství úkonù. Daòová kontrola probíhala pøevá¾nì v dobì, kdy byl stì¾ovatel povinen uschovávat úèetní doklady. Po¾adavek na prokázání faktické realizace zdanitelných plnìní nebyl pro stì¾ovatele zatì¾ující ani pøekvapující. K zpochybòovanému uskuteènìní zdanitelného plnìní ¾alovaný uvedl, ¾e svìdek J. T. sice potvrdil, ¾e úklidové práce u stì¾ovatele probíhaly, ale jeho výpovìï neprokázala, ¾e práce byly realizovány v tvrzeném rozsahu. Ani svìdek H. nevyvrátil pochybnosti správce danì o realizaci reklamních slu¾eb ve prospìch stì¾ovatele. Správce danì po stì¾ovateli po¾adoval jen ty podklady, které mìl v rámci své podnikatelské èinnosti bì¾nì uschovávat. Skuteènost, ¾e fotografie vztahující se k posuzovaným plnìním byly znehodnoceny jiným subjektem, ne¹la stì¾ovateli k tí¾i, nicménì ztí¾ila jeho dùkazní situaci.
[17] Nejvy¹¹í správní soud pøedesílá, ¾e v øízení pøed tímto soudem se uplatòuje dispozièní zásada, která spoèívá v tom, ¾e soud pøezkoumává napadené výroky rozhodnutí v mezích kasaèních bodù, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje stì¾ovatel napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nepøezkoumatelné. Obsah a kvalita ¾aloby a kasaèní stí¾nosti v podstatì pøedurèuje obsah a kvalitu rozhodnutí soudu (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, v¹echna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Stì¾ovatel se v kasaèní stí¾nosti pøevá¾nì zamìøil na obecné výtky vùèi zpùsobu hodnocení dùkazù daòovými orgány a proti jejich závìru o neunesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem, dále polemizoval s rozsahem skuteèností, které jsou daòové subjekty v rámci daòové kontroly povinny prokázat, a poukázal na prùkaznost po¾adovaných dùkazù v dùsledku bìhu èasu.
[18] Obecnì platí, ¾e podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem. Aby mohla být urèitá èástka daòovì uznána, je tøeba, aby poplatník tyto výdaje skuteènì vynalo¾il v prokázané vý¹i, aby je vynalo¾il v souvislosti se snahou o dosa¾ení zdanitelných pøíjmù a v èasové souvislosti s posuzovaným zdaòovacím obdobím. Daòový subjekt musí v pøípadì pochybností správce danì prokázat nejen, ¾e náklad skuteènì vynalo¾il, ale i to, ¾e se tak stalo zpùsobem deklarovaným na pøíslu¹ném úèetním dokladu. Nejvy¹¹í správní soud (viz napø. rozsudek ze dne 10. 5. 2007, è. j. 9 Afs 39/2007-47) soustavnì konstatuje, ¾e ani formálnì perfektní úèetní doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nestaèí k prokázání uskuteènìní transakce v nich deklarované, není-li jimi vìrohodnì prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. Ne ka¾dý uplatnìný výdaj proto obstojí jako výdaj daòovì uznatelný.
[19] Vzhledem k tomu, ¾e podstatou posuzované vìci je zejména hodnocení dùkazù a závìry na jejich základì vyslovené, Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za vhodné se na tomto místì vyjádøit k rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení, tak jak jej upravuje § 92 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (pozn. NSS-daòový øád upravuje rozlo¾ení bøemene tvrzení pokraèování a bøemene dùkazního v zásadì shodnì jako zákon è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, a proto lze vycházet té¾ z judikatury vztahující se k pøedchozímu daòovému procesnímu pøedpisu).
[20] Daòový subjekt unese prvotní dùkazní bøemeno, pokud pøedlo¾í správci danì úèetnictví, které splòuje po¾adavky stanovené zákonem è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, je nutné respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním. Existence úèetních dokladù, tj. pøíjmových dokladù nebo faktur, toti¾ zpravidla sama o sobì neprokazuje, ¾e se operace, která je jejich pøedmìtem, opravdu uskuteènila. Správce danì nemá s ohledem na § 92 odst. 5 písm. c) daòového øádu povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, má v¹ak povinnost prokázat, ¾e o souladu úèetnictví se skuteèností existují vá¾né a dùvodné pochybnosti. Správce danì je povinen oznaèit konkrétní skuteènosti, kvùli nim¾ hodnotí pøedlo¾ené evidence jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. Pokud proká¾e uvedené skuteènosti, dùkazní bøemeno pøechází zpìt na daòový subjekt, který je povinen dolo¾it pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví ve vztahu k danému úèetnímu pøípadu, popøípadì korigovat svá tvrzení. Daòový subjekt bude prokazovat tyto skuteènosti zpravidla jinými dùkazními prostøedky, které de facto nahradí èi doplní zpochybòované úèetnictví, a které osvìdèí jeho tvrzení (k tomu viz rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 7. 2010, è. j. 1 Afs 39/2010-124, ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, ze dne 22. 10. 2008, è. j. 9 Afs 30/2008-86, nebo ze dne 26. 1.2011, è. j. 5 Afs 24/2010-117).
[21] Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti pøednì poukázal na to, ¾e úèetnictví je nutno vést a archivovat po dobu 5 let, proto by správce danì mìl v øízení postupovat co nejrychleji, aby nedo¹lo ke ztí¾ení dùkazní situace daòového subjektu. Daòový subjekt má omezené mo¾nosti pøedvídat, které dùkazní prostøedky správce danì posoudí jako vìrohodné, proèe¾ správce danì mù¾e strategicky vyèkávat, a¾ se daòový subjekt v dùsledku plynutí èasu dostane do dùkazní nouze. Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e uvedená tvrzení jsou obecná a nenavázaná na konkrétní skutkové okolnosti daného pøípadu. Z uvedených úvah nelze vysledovat, v jakém smìru by mìly poukazovat na nezákonnost èi nepøezkoumatelnost soudního èi daòového rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud k nim proto nemù¾e zaujmout konkrétní bli¾¹í stanovisko.
[22] Je pravdou, ¾e v dùsledku plynutí èasu dochází k oslabování rozpomínací schopnosti svìdkù. Tuto skuteènost ov¹em nelze klást k tí¾i správce danì, postupuje-li v zákonných lhùtách pro stanovení, resp. domìøení danì dle § 148 daòového øádu. Stì¾ovatel nenamítal, ¾e by správce danì provádìl dokazování v rozporu s procesními pravidly nebo ¾e by do¹lo k zániku práva daò domìøit. Nejvy¹¹í správní soud v posuzovaném pøípadì neshledal, ¾e by správce danì postupoval tak, aby mu co nejvíce ztí¾il povinnost unést dùkazní bøemeno èi úèelovì provádìl jednotlivé dùkazy co nejpozdìji, aby se stì¾ovatel dostal do dùkazní nouze. Po¾adavky obou správcù danì nebyly ani nikterak nepøedvídatelné. Naopak, stì¾ovateli ozøejmili, v èem spatøují pochybnosti o reálném uskuteènìní plnìní a umo¾nili mu prokázat, ¾e se jednotlivá plnìní uskuteènila v souladu s pøedlo¾enými fakturami.
[23] Stejnì tak platí, ¾e ¾ádný právní pøedpis daòovému subjektu neukládá, jakou sumu dùkazních prostøedkù má vést ke ka¾dému úèetnímu pøípadu, resp. daòovému nákladu, jen¾ uplatnil pøi sni¾ování daòového základu. Z logiky vìci ale musí dbát na to, aby takový ka¾dý konkrétní pøípad byl vìrohodným zpùsobem schopen prokázat. Je to daòový subjekt, nikoliv správce danì, kdo je plnì odpovìdný za to, aby byl s to unést své dùkazní bøemeno ve vztahu k uplatnìným výdajùm po celou dobu trvání lhùty pro vymìøení, resp. domìøení danì, zvlá¹tì pokud nedo¹lo k ukonèení daòové kontroly. Jak se ostatnì vyjádøil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 4. 4. 2013, è. j. 1 Afs 102/2012-54, nejde jen o to, aby daòový subjekt zajistil archivaci úèetních dokladù a smluvní dokumentace, ale uchovával rovnì¾ dal¹í dùkazní prostøedky, jimi¾ by mohl prokázat faktické pøijetí (uskuteènìní) zdanitelných plnìní od konkrétního daòového subjektu. S ohledem na § 93 daòového øádu lze jako dùkazních prostøedkù u¾ít v¹ech podkladù, jimi¾ lze zjistit skuteèný stav vìci a ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné zji¹tìní a stanovení danì. Daòový subjekt musí pøedvídat, a to zvlá¹tì v pøípadech, kdy uplatòuje výdaje ve znaèné vý¹i, jako tomu bylo v nyní posuzované vìci, ¾e prokazování pomocí úèetních dokladù nemusí být z pohledu správce danì dostateèné, proèe¾ bude tøeba pøikroèit i k provedení dùkazù svìdèících o faktickém pøijetí zdanitelných plnìní.
[24] V posuzované vìci probìhlo obsáhlé dùkazní øízení. Správce danì nabyl mimo jiné pochybnosti ohlednì zahrnutí reklamních a propagaèních slu¾eb poskytnutých spoleèností EVEX a úklidových slu¾eb poskytnutých spoleèností BonyStav do základu danì podle § 23 a § 24 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel unesl prvotní dùkazní bøemeno, nebo» k výzvì správce danì pøedlo¾il formálnì bezvadné doklady, na jejich¾ základì uplatòoval sní¾ení daòového základu. Správci danì v¹ak vznikly pochybnosti o vìrohodnosti tìchto dokladù, proèe¾ bylo opìt na stì¾ovateli, aby správci danì nabídl dal¹í dùkazy prokazující faktické uskuteènìní deklarovaných plnìní.
[25] K úèetnímu pøípadu týkajícímu se spoleènosti Bonystav stì¾ovatel pøedlo¾il smlouvu o dílo ze dne 30. 12. 2006, podle které mìla jmenovaná spoleènost zaji¹»ovat správu, údr¾bu a drobné opravy provozoven stì¾ovatele za 95 000 Kè mìsíènì. Pøípadné vícepráce (mytí oken, úklid po stavebních pracích nebo po malování, drobné opravy budovy) mìly být provádìny na základì objednávky stì¾ovatele za cenu dohodnutou pøed provedením prací. Správce danì zjistil, ¾e v období únor a¾ èerven 2007 spoleènost BonyStav úètovala stì¾ovateli za provedené práce uvedenou èástku dvakrát (v celkové vý¹i 475 000 Kè). Naopak v èervenci 2007 úètovala zhruba polovièní èástku oproti ujednání dle smlouvy o dílo. Stì¾ovatel správci danì nepøedlo¾il ¾ádné objednávky èi faktury spojené s tvrzeným provádìním víceprací. Svìdek J. T:, jednatel spoleènosti BonyStav v posuzovaném zdaòovacím období, si nepamatoval skuteènosti, které by objasnily dvojnásobnou fakturaci poskytnutých plnìní. Nevzpomenul si, kdo uzavíral za tuto spoleènost smlouvu o dílo, kdo vystavoval pøíslu¹né doklady (faktury), nepamatoval si jména osob, které provádìly úklidové práce. Na otázku, proè tato spoleènost fakturovala dvojnásobnou èástku, uvedl, ¾e se tak dìlo z dùvodu probíhající pøestavby skladu a s tím souvisejícími vícepracemi. Na otázku, proè za èervenec 2007 byla fakturována èástka jen 40 000 Kè, odpovìdìl, ¾e tam ji¾ vícepráce nebyly. Nadto se nepodaøilo zjistit zaúètování poskytnutých èástek do zdanitelných výnosù na stranì spoleènosti BonyStav, nebo» tato spoleènost se stala nekontaktní a svìdek pøedal ve¹keré doklady novému jednateli spoleènosti.
[26] Nejvy¹¹í správní soud k uvedenému konstatuje, ¾e jak ¾alovaný, tak i mìstský soud oprávnìnì uzavøel, ¾e svìdecká výpovìï ani jiný dùkazní prostøedek nevyvrátily pochybnosti správce danì o reálném uskuteènìní úklidových víceprací zalo¾ených na duplicitnì vystavovaných fakturách. Na vìc nemohou mít vliv ani námitky stì¾ovatele, ¾e smlouvu o dílo netøeba uzavírat v písemné dohodì anebo to, ¾e zhotovitel èi objednatel úklidových prací není povinen provedené práce zdokumentovat. Takovou povinnost stì¾ovatel obecnì (resp. z hlediska soukromého práva) nemìl, nicménì pøi vìdomí toho, ¾e náklady, bude uplatòovat coby daòovì uznatelné, mìl si zajistit jejich prùkaznost, a to zvlá¹tì v pøípadì, kdy provedení konkrétních víceprací mìlo být zalo¾eno na ústní dohodì, zatímco provedení bì¾né úklidové èinnosti na písemné smlouvì o dílo.
[27] Stì¾ovatel v tomto smìru rovnì¾ namítal, ¾e ¾alovaný neprokázal, ¾e by stì¾ovatel fakturované èástky nezaúètoval a neuhradil. Tahle skuteènost nemá na posouzení vìci vliv. pokraèování Nadto platí, ¾e k daòové uznatelnosti nákladu nepostaèí osvìdèení o pøevodu penìz mezi poskytovatelem a pøíjemcem deklarovaného plnìní, ale prokázání, ¾e plnìní zaznamenaná na vystavených fakturách skuteènì probìhla. Jak ji¾ bylo øeèeno, stì¾ovateli se nepodaøilo prokázat, ¾e spoleènost BonyStav provádìla úklidové práce v deklarovaném, tedy znaènì vy¹¹ím, rozsahu oproti sjednané smlouvì o dílo.
[28] Druhý ze správcem danì zpochybòovaných úèetních pøípadù se týkal spoleènosti EVEX, se kterou stì¾ovatel uzavøel dne 6. 6. 2007 obecnì koncipovanou komisionáøskou smlouvu na sjednávání reklamní inzerce. Stì¾ovatel v daòovém øízení pøedlo¾il faktury na slu¾by a materiál, spoèívající v pronájmu billboardù a ¹títových stìn a výrobì PVC plachet za období èerven a¾ listopad 2007, v celkové vý¹i 5 676 305 Kè. Bylo potøeba prokázat, ¾e reklamní práce byly jmenovanou spoleèností uskuteènìny a ¾e k jejímu provedení stì¾ovatel vynalo¾il výdaje, které uplatnil ve spojitosti s pøedlo¾enými fakturami a komisionáøskou smlouvou.
[29] Stì¾ovatel pøedlo¾il správci danì fotodokumentaci, z ní¾ mìlo vyplývat uskuteènìní reklamních prací. Správce danì konstatoval nesrovnalosti asi u pìtiny (z 590 ks) fotografií. Nìkteré fotografie se shodovaly s fotografiemi pøedlo¾enými v rámci daòových øízení u P. J. a spoleènosti REALITNÍ DÙM, pøièem¾ na fotografiích byla reklama právì tìchto subjektù. V rámci toto¾ného období se na tém¾e místì vyskytovaly rùzné reklamy, pøíp. byly pou¾ity stejné fotografie pro rùzná období reklamní kampanì (stejní lidé, auta, budovy, silnice, zeleò). Stì¾ovatel rovnì¾ dodateènì oznaèil nìkteré fotografie rùzným umístìním, by» se jednalo o stejné místo. Dále správce danì shledal, ¾e nìkteré fotografie byly poèítaèovì upraveny (neostrá nebo pøíli¹ ostrá reklama vùèi okolí, chybìjící stín, nejasná fotka na pøímém slunci, viditelné okraje pùvodní reklamy apod.). Správce danì proto zcela oprávnìnì vyhodnotil pøedlo¾enou fotodokumentaci jako nevìrohodnou. Jako nestandardní vyhodnotil rovnì¾ tu skuteènost, ¾e penì¾ní prostøedky poukázané na úèet spoleènosti EVEX byly vzápìtí vybrány, pøièem¾ z úètu nedocházelo k úhradám dal¹ím dodavatelùm. Spoleènost se následnì stala nekontaktní.
[30] Správce danì na návrh stì¾ovatele vyslechl M. H. Bìhem výslechu uvedl, ¾e provádìl èásteènou kontrolu provedených reklamních prací na billboardech pro spoleènost EVEX a rovnì¾ zprostøedkovával pracovníky na výlep billboardù stì¾ovatele. Nepamatoval si v¹ak, jaká reklama byla na jednotlivých billboardech umístìna (svìdek potvrdil podobu billboardù stì¾ovatele a¾ po pøedlo¾ení fotodokumentace správcem danì) a nedisponoval ji¾ fotografiemi, které poøídil v rámci své kontrolní èinnosti. Nevìdìl, zda bylo pøi focení nastavené datum se zapnutou viditelností, neví, jestli má je¹tì diáø, aby byl schopen zjistit jména pracovníkù, které zprostøedkoval na výlep billboardù. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí s mìstským soudem i ¾alovaným, ¾e závìry vyplynuv¹í z provedeného výslechu nebyly s to zvrátit pochybnosti správce danì o faktické realizaci reklamních slu¾eb v deklarovaném rozsahu a podobì.
[31] Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e mìstský soud ani ¾alovaný pøi hodnocení provedených dùkazù nepochybili. Správnì do¹li k závìru, ¾e shromá¾dìné dùkazy neprokazují, ¾e k deklarovaným plnìním do¹lo fakticky tak, jak stì¾ovatel tvrdil v daòových dokladech. Prostému tvrzení daòového subjektu bez doplnìní ovìøitelnými dùkazy nelze pøiznat plnou dùkazní sílu a vypovídající hodnotu. Nejvy¹¹í správní soud nezpochybòuje závìry vyslovené v rozsudku è. j. 5 Afs 131/2004-45, na který poukazoval stì¾ovatel, nicménì v posuzované vìci neshledal, ¾e by správce danì neoprávnìnì pøenesl dùkazní bøemeno na jiný subjekt. Správce danì po stì¾ovateli po¾adoval dolo¾it a prokázat jen ty skuteènosti, které se týkaly jeho daòového pøiznání.
[32] Zdej¹í soud pova¾uje v této souvislosti za podstatné i to, ¾e u výslechu byl pøítomen stì¾ovatel. Mohl svìdkùm klást doplòující otázky a rovnì¾ si z obsahu jejich obecných výpovìdí mohl uèinit pøedstavu o své stávající dùkazní situaci i o tom, ¾e svìdci nemají dostateèné povìdomí o tom, jak konkrétnì probíhala zdanitelná plnìní. Z jejich výpovìdí nevze¹el ¾ádný jednoznaèný závìr, na jeho¾ základì by správce danì mohl na uplatòované náklady aplikovat § 24 odst. 1 daòového øádu. Pokud svìdecká výpovìï nedolo¾í, jak byl obchodní pøípad konkrétnì realizován a ani to, jaký byl faktický podíl svìdka na jeho provedení a uskuteènìní, nelze ji pøisoudit relevantní vypovídací a dùkazní hodnotu.
[33] K dal¹ím kasaèním námitkám Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e nesouhlasí s tvrzením stì¾ovatele, ¾e správce danì nepostupuje v daòovém øízení z podstaty vìci nestrannì, ale naopak s cílem zajistit vybrání danì v co nejvìt¹í èástce. I správce danì musí postupovat v souladu se zákonem. Smyslem správy danì je s ohledem na § 2 odst. 1 daòového øádu správné a úplné zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností. Správce danì má zjistit daò ve skuteèné vý¹i s ohledem na jednotlivé daòové pøedpisy tak, aby nevznikala ¹koda èi újma na stranì státu ani samotného daòového subjektu. Mìl-li stì¾ovatel nìjaké pochybnosti o postupu správce danì, o tom, ¾e vyboèil ze své pravomoci èi ¾e byl v jeho vìci jakkoliv podjatý, mohl se vùèi takovému jednání ohradit. Nejvy¹¹í správní soud ov¹em nezaznamenal u obou správcù danì ¾ádné vyboèení ze zákonného rámce. Na posouzení vìci nemù¾e mít vliv ani pøesvìdèení stì¾ovatele, ¾e mìstský soud k nìmu, na rozdíl od ¾alovaného, pøistupoval kriticky. Mìstský soud v øízení primárnì posuzuje dùvodnost ¾alobních bodù, nikoliv stanovisko ¾alovaného k nim.
[34] S ohledem na shora uvedené Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek mìstského soudu nezákonným ani nepøezkoumatelným. Jeliko¾ v øízení o kasaèní stí¾nosti nevy¹ly najevo ani ¾ádné vady, k nim¾ je nutno pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 109 odst. 4 s. ø. s.), Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
[35] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ný, nemá tedy právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, nebo» mu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 92
 § 92
 soud 
 soud 
 § 148
 soud 
 soud 
 § 93
 § 23
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud