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Timestamp: 2016-10-21 18:29:25+00:00

Document:
2A.442/2001 (19.06.2002)
Arr�t du 19 juin 2002
Service des contributions, Service juridique, 2800 Del�mont,
Commission cantonale des recours en mati�re d'imp�ts
du canton du Jura, case postale 2059, 2800 Del�mont 2.
ann�e fiscale 1999; imp�t f�d�ral direct 30�me p�riode (1999/2000)
(recours de droit administratif contre la d�cision de la Commission cantonale des recours en mati�re d'imp�ts du canton
Par d�cision de taxation d'office du 14 avril 2000 fond�e sur l'�volution de fortune et le minimum vital, le Service des contributions du canton du Jura (ci-apr�s: le Service des contributions) a fix� le revenu imposable de X.________ et Y.________ � 32'500 fr. pour l'imp�t cantonal et l'imp�t f�d�ral direct de la p�riode fiscale 1999/2000.
Consid�rant que les contribuables n'avaient apport� aucun �l�ment nouveau, le Service des contributions a rejet� leur r�clamation par d�cision du 7 juillet 2000.
Le 7 ao�t 2000, X.________ et Y.________ ont recouru contre la d�cision sur r�clamation du Service des contributions du 7 juillet 2000 aupr�s de la Commission cantonale des recours du canton du Jura (ci-apr�s: la Commission des recours), exposant qu'ils parvenaient � subsister gr�ce aux �conomies r�alis�es durant les ann�es ant�rieures, � un pr�t obtenu de la banque A.________ et au remboursement de sommes pr�c�demment investies dans leur soci�t� anonyme.
Par d�cision du 17 septembre 2001, la Commission des recours a admis le recours, annul� la d�cision sur r�clamation du 7 juillet 2000 et retourn� le dossier � l'autorit� fiscale pour compl�ter l'instruction et rendre une nouvelle d�cision. Les recourants n'avaient certes d�clar� aucun revenu, mais ils avaient fourni certaines indications permettant d'�tablir que l'�pouse b�n�ficiait d'une rente AVS, qu'ils avaient contract� un emprunt aupr�s de la banque A.________ et qu'ils b�n�ficiaient de remboursements de la soci�t� anonyme dans laquelle ils avaient investi pour plus de 37'000 fr. Or, selon le dossier de l'autorit� fiscale, le Service des contributions n'avait effectu� aucune recherche ou v�rification de ces �l�ments, alors qu'il lui �tait possible d'obtenir les informations utiles au sujet des rentes AVS vers�es � l'�pouse et de la mani�re dont les remboursements de la soci�t� anonyme avaient �t� trait�s dans le cadre du dossier fiscal de ladite soci�t�.
Agissant par la voie du recours de droit administratif pour constatation incompl�te et inexacte des faits pertinents et pour violation de l'art. 130 al. 2 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'imp�t f�d�ral direct (LIFD; RS 642.11), en particulier quant � l'�tendue de ses obligations d'instruction en mati�re de taxation d'office, le Service des contributions demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler la d�cision de la Commission des recours du 17 septembre 2001, de confirmer sa d�cision sur r�clamation du 7 juillet 2000 et de fixer le revenu imposable des contribuables � 32'500 fr. pour l'imp�t f�d�ral direct de la p�riode fiscale 1999/2000.
La Commission des recours conclut au rejet du recours. L'Administration f�d�rale des contributions conclut � l'admission du recours. X.________ et Y.________ n'ont pas d�pos� de conclusions.
Par courrier du 21 juin 2002, le Service des contributions a demand� � la IIe Cour de droit public la rectification du dispositif notifi� le 19 juin 2002 - comportant � son avis une contradiction entre les chiffres 1 et 2 - de l'arr�t rendu en la pr�sente cause le 19 juin 2002.
Le Tribunal f�d�ral examine d'office et librement la recevabilit� des recours qui lui sont soumis (ATF 128 II 13 consid. 1a p. 16, 46 consid. 2a p. 47 et la jurisprudence cit�e).
1.1 En vertu de l'art. 97 al. 1 OJ en relation avec les art. 5 PA, le recours de droit administratif est recevable contre les d�cisions finales et les d�cisions incidentes qui causent un pr�judice irr�parable, fond�es sur le droit public f�d�ral.
La d�cision attaqu�e est une d�cision de renvoi. En tant que telle, elle renvoie l'affaire au Service des contributions pour instruction et nouvelle d�cision dans le cadre de la proc�dure particuli�re de la taxation d'office. Dans la mesure o� elle ne fixe pas le montant du revenu imposable, elle a le caract�re d'une d�cision incidente. Elle n'entre dans aucune des cat�gories de l'art. 45 al. 2 PA. En principe, une telle d�cision ne cause pas de dommage irr�parable, m�me si elle retarde la perception de l'imp�t et augmente la charge de travail de l'autorit� fiscale (Archives 62, p. 491 consid. 1b p. 493). En revanche, d�s lors qu'elle invite de mani�re contraignante l'autorit� fiscale � instruire une nouvelle fois l'affaire, elle tranche de mani�re d�finitive la question de savoir si les investigations effectu�es par le Service des contributions �puise les obligations que lui imposent les art. 130 et 132 al. 3 LIFD et, a contrario, � quelles conditions le contribuable peut exiger une modification de la taxation d'office. Dans ce sens, la d�cision litigieuse cl�t partiellement mais d�finitivement la proc�dure cantonale, en sorte qu'elle appara�t comme finale et peut faire l'objet d'un recours de droit administratif.
1.2 Au surplus, d�pos� en temps utile et dans les formes prescrites par la loi contre un arr�t rendu par une autorit� judiciaire statuant en derni�re instance cantonale et fond� sur le droit public f�d�ral, le pr�sent recours est recevable en vertu des art. 97 ss OJ, ainsi que de la r�gle particuli�re de l'art. 146 LIFD, qui accorde � l'administration cantonale de l'imp�t f�d�ral direct la qualit� pour recourir.
1.3 Conform�ment � l'art. 104 lettre a OJ, le recours de droit administratif peut �tre form� pour violation du droit f�d�ral, y compris l'exc�s et l'abus du pouvoir d'appr�ciation. Le Tribunal f�d�ral revoit d'office l'application du droit f�d�ral qui englobe notamment les droits constitutionnels du citoyen (ATF 126 V 252 consid. 1a p. 254; 125 III 209 consid. 2 p. 211; 124 II 132 consid. 2a p. 137, 517 consid. 1 p. 519; 123 II 16 consid. 3a p. 22, 295 consid. 3 p. 298, 385 consid. 3 p. 388; 122 IV 8 consid. 1b p. 11). Comme il n'est pas li� par les motifs que les parties invoquent, il peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avanc�es par le recourant ou, au contraire, confirmer l'arr�t attaqu� pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorit� intim�e (art. 114 al. 1 in fine OJ; ATF 127 II 264 consid. 1b p. 268; 121 II 473 consid. 1b p. 477 et les arr�ts cit�s, voir aussi ATF 124 II 103 consid. 2b p. 109).
En revanche, lorsque le recours est dirig�, comme en l'occurrence, contre la d�cision d'une autorit� judiciaire, le Tribunal f�d�ral est li� par les faits constat�s dans la d�cision, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont �t� �tablis au m�pris de r�gles essentielles de proc�dure (art. 104 lettre b et 105 al. 2 OJ; ATF 126 II 196 consid. 1 p. 198). En outre, le Tribunal f�d�ral ne peut pas revoir l'opportunit� de la d�cision entreprise, le droit f�d�ral ne pr�voyant pas un tel examen en la mati�re (art. 104 lettre c ch. 3 OJ).
2.1 En vertu de l'art. 130 LIFD, l'autorit� de taxation contr�le la d�claration d'imp�t et proc�de aux investigations n�cessaires (al. 1). Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appr�ciation consciencieuse si, malgr� sommation, le contribuable n'a pas satisfait � ses obligations de proc�dure ou que les �l�ments imposables ne peuvent �tre d�termin�s avec toute la pr�cision voulue en l'absence de donn�es suffisantes. Elle peut prendre en consid�ration les coefficients exp�rimentaux, l'�volution de fortune et le train de vie du contribuable (al. 2).
La taxation d'office peut �tre op�r�e non seulement lorsque le contribuable faillit � son obligation de renseigner le fisc mais aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans �gard au fait que le d�faut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable (RDAF 2000 2 41 consid. 2b p. 43).
Le contribuable doit �tre tax� dans la mesure du possible d'apr�s sa capacit� �conomique r�elle. L'autorit� de taxation appel�e � �valuer d'office le revenu imposable d'un contribuable doit tenir compte, selon sa propre appr�ciation, de toutes les donn�es disponibles au moment de prendre sa d�cision. On ne peut exiger d'elle d'effectuer des enqu�tes et des clarifications par trop d�taill�es, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas d'�l�ments probants. Lorsque les seules indications v�rifiables ont trait � l'�volution de la situation de fortune, l'autorit� fiscale peut se baser sur la diff�rence entre l'�tat de fortune au d�but et � la fin de la p�riode fiscale et ajouter les d�penses priv�es et le train de vie estim�s au montant ainsi obtenu pour d�terminer le revenu imposable (art. 130 al. 2 LIFD; RDAF 2000 2 41 consid. 2d p. 44).
2.2 A teneur de l'art. 132 al. 3 LIFD, le contribuable qui a �t� tax� d'office peut d�poser une r�clamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle est manifestement inexacte. La r�clamation doit �tre motiv�e et indiquer, le cas �ch�ant, les moyens de preuve.
L'obligation de motiver la r�clamation contre une taxation d'office est une exigence formelle dont la violation entra�ne l'irrecevabilit� de la r�clamation (ATF 123 II 552 consid. 4c p. 557).
Par la voie de la r�clamation, le contribuable tax� d'office peut contester la r�alisation des conditions qui ouvrent � l'autorit� fiscale le droit de taxer d'office ainsi que le montant des �l�ments imposables, pour autant qu'il prouve le caract�re manifestement inexact de la taxation. Cela signifie que le contribuable doit se pr�ter d'entr�e de cause � la collaboration qu'il a n�glig�e jusqu'ici, notamment remettre sa d�claration d'imp�t et d'autres documents, ainsi que communiquer tous les renseignements utiles � sa taxation (FF 1983 III 1 ss, 221; RDAF 2000 2 41 consid. 2b p. 43; ATF 123 II 552 consid. 4c p. 557; Archives 67 p. 409 consid. 3a p. 413). Il ne peut se borner � contester certains postes seulement, car cela ne suffit pas � �tablir que la taxation dans son ensemble serait manifestement inexacte. Ainsi, contrairement � l'ancien droit qui excluait le d�p�t d'une r�clamation ou d'un recours contre la taxation d'office si les �l�ments imposables servant de base � la derni�re taxation ex�cutoire n'�taient pas major�s de plus de 20 pour cent (art. 92 al. 1 2�me phr. de l'arr�t� du 9 d�cembre 1940 sur l'imp�t f�d�ral direct [AIFD]), mais ne limitait pas le r�examen de la taxation d'office par l'autorit� de r�clamation ou l'autorit� judiciaire cantonale, une fois atteint le seuil des 20 pour cent, l'art. 132 al. 3 LIFD subordonne la recevabilit� de la r�clamation puis l'examen de la taxation d'office notamment � la d�monstration - qui incombe au contribuable - de son caract�re manifestement inexact. Lorsque l'autorit� de taxation n'est pas entr�e en mati�re sur la r�clamation, la Commission de recours - qui a les m�mes comp�tences que l'autorit� de taxation (art. 142 al. 4 LIFD) - doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilit� de la r�clamation (forme �crite, d�lai, motivation, moyen de preuve, etc.) �taient, ou non, remplies. A cet �gard, elle doit uniquement examiner si l'autorit� de r�clamation a admis � bon droit que le r�clamant n'avait pas �tabli le caract�re manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, la Commission de recours doit rejeter le recours d�pos� devant elle sans examiner elle-m�me le d�tail de la taxation. Si l'autorit� de taxation n'est pas entr�e en mati�re � tort sur la r�clamation, l'autorit� de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle d�cision, le cas �ch�ant avec des instructions, soit proc�der elle-m�me � une nouvelle taxation (art. 143 LIFD).
2.3 La Commission des recours a consid�r� que les int�ress�s avaient fourni certaines indications permettant d'�tablir que l'�pouse b�n�ficiait d'une rente AVS, qu'ils avaient contract� un emprunt aupr�s de la banque A.________ et que l'�poux avait b�n�fici� de remboursements de la soci�t� anonyme durant l'ann�e 1999 pour plus de 37'000 fr. Elle a en outre constat�, selon le dossier fiscal, que l'autorit� de taxation n'aurait effectu� aucune recherche ou v�rification concernant ces �l�ments, alors qu'il lui aurait �t� facile d'obtenir les informations utiles au sujet des rentes AVS vers�es � l'�pouse et la mani�re dont le remboursement de la soci�t� anonyme avaient �t� trait�s par le dossier fiscal de la soci�t�. Pour ces motifs, la Commission des recours a annul� la d�cision sur r�clamation du Service des contributions et lui a renvoy� le dossier pour instruction et nouvelle d�cision.
Le recourant conteste, � juste titre, les constatations lacunaires de la Commission des recours. En effet, les document relatifs aux remboursements provenant de la soci�t� anonyme, dont les int�ress�s font �tat, ne concernent pas l'ann�e de calcul 1998, mais bien 1999, qui n'est pas en cause dans la pr�sente proc�dure. Un courrier du 29 juillet 1999 de la Caisse de compensation du canton du Jura, �galement vers� au dossier fiscal, confirme qu'aucune rente AVS n'a �t� vers�e aux int�ress�s avant juillet 1999. Enfin, le pr�t de la banque A.________ figure bien dans l'�tat des dettes des int�ress�s au 1er janvier 1999, de sorte qu'il a �t� pris en compte dans le calcul d'�volution de fortune. La Commission des recours a donc constat� de mani�re inexacte et incompl�te les faits de la cause.
Dans ces conditions, il n'est pas n�cessaire d'examiner dans quelle mesure ces �l�ments auraient suffi � �tablir le caract�re manifestement inexact de la taxation, ce qu'aurait d� faire la Commission des recours avant d'annuler la d�cision sur r�clamation et de renvoyer la cause � l'autorit� de taxation. Les �l�ments figurant au dossier n'exigeaient en effet pas de la part du Service des contributions des mesures d'instruction suppl�mentaires d�s lors qu'il a tenu compte de tous les �l�ments fournis par les int�ress�s tant en proc�dure de taxation qu'en proc�dure de r�clamation et que ceux-ci ne d�montraient pas le caract�re manifestement inexact de la taxation d'office. Au surplus, les recourants n'ont pas d�pos� d'�l�ments nouveaux devant la Commission des recours, qui auraient �t� de nature � �tablir le caract�re manifestement inexact de la taxation d'office.
Par cons�quent, en annulant la d�cision sur r�clamation du 7 juillet 1999 du Service des contributions et en renvoyant l'affaire pour compl�ment d'instruction, la Commission des recours a viol� les art. 130 al. 2 LIFD et 132 al. 3 LIFD.
Les consid�rants qui pr�c�dent conduisent � l'admission du recours. Par cons�quent, en tant qu'elles concernent l'imp�t f�d�ral direct, la d�cision du
17 septembre 2001 de la Commission des recours est annul�e et la d�cision sur r�clamation du 7 juillet 2000 du Service des contributions confirm�e.
Vu l'issue du recours, m�me s'ils ne se sont pas d�termin�s, X.________ et Y.________ sont � l'origine de la d�cision entreprise et doivent �tre consid�r�s comme la partie qui succombe dans la pr�sente proc�dure (cf. arr�t du Tribunal f�d�ral 2A.393/1999 du 28 janvier 2000 consid. 5; ATF 123 V 156; RF 52/1997 p. 304 consid. 3b p. 305). Les frais judiciaires sont d�s lors � leur charge, solidairement entre eux (art. 156 al. 1 OJ).
Le dispositif notifi� aux parties le 19 juin 2002 du pr�sent arr�t condamne � tort les "recourants" au paiement des frais judiciaires. Il r�sulte en effet de cet arr�t que seul le Service des contributions a recouru devant le Tribunal f�d�ral et qu'il a, au surplus, obtenu gain de cause. Il ne saurait donc �tre condamn� au paiement des frais judiciaires (art. 159 OJ). Ce dispositif contradictoire, r�sultant d'une inadvertance manifeste, doit par cons�quent �tre corrig� conform�ment � l'art. 145 OJ, en ce sens que l'�molument judiciaire est mis � la charge des "intim�s", solidairement entre eux.
Le recours est admis. En tant qu'elles concernent l'imp�t f�d�ral direct, la d�cision du 17 septembre 2001 de la Commission des recours est annul�e et la d�cision sur r�clamation du 7 juillet 2000 du Service des contributions confirm�e.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie aux parties et � la Commission cantonale des recours en mati�re d'imp�ts du canton du Jura ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions.

References: art. 5
 art. 130
 art. 97
in fine
 ATF 
 ATF 
 ATF 
 ATF 
 art. 130
 ATF