Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6498-PGP
Timestamp: 2018-06-23 10:04:07+00:00

Document:
6498-PGPBIC - Réductions et crédits d'impôt - Crédit d'impôt recherche - Dépenses de recherche éligibles - Dépenses de personnel31
BOI-BIC-RICI-10-10-20-20-20180307
Le b du II de l'article 244 quater B du code général des impôts (CGI) dispose que les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche sont incluses dans l'assiette du crédit d'impôt.
Aux termes du 1 de l'article 49 septies G de l'annexe III au CGI, les chercheurs sont des scientifiques ou des ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs, les salariés qui, sans remplir les conditions de diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise.
Une personne non titulaire d'un diplôme d'ingénieur est considérée comme ayant la qualification d'ingénieur au sens des dispositions de l'article 49 septies G de l'annexe III au CGI, dès lors qu'elle a acquis des compétences au sein de l'entreprise ou antérieurement l'assimilant, par le niveau et la nature de ses activités, aux ingénieurs impliqués dans les travaux de recherche.
Ainsi, peut être considérée comme un chercheur au sens des dispositions du b du II de l'article 244 quater B du CGI une personne "assimilée aux ingénieurs", dès lors qu'elle satisfait aux conditions cumulatives suivantes :
Il est précisé que les dépenses se rapportant à la première embauche d'une personne titulaire d'un doctorat tel que défini à l'article L. 612-7 du code de l'éducation ou d'un diplôme équivalent sont prises en compte pour le double de leur montant sous réserve du respect de certaines conditions (cf. I-B-3 § 180 à 260).
Le 2 de l'article 49 septies G de l'annexe III au CGI dispose que les techniciens de recherche sont des personnes qui travaillent en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental.
Sont assimilés à des techniciens de recherche les stagiaires qui remplissent les conditions mentionnées au I-A-2 § 40. Dès lors, les gratifications versées en application de l'article L. 124-6 du code de l'éducation ont le caractère de dépenses de personnel au sens du b du II de l'article 244 quater B du CGI.
Sont également assimilés aux techniciens de recherche, les apprentis (code du travail [C. trav.], art. L. 6221-1), quel que soit leur cycle de formation.
Les rémunérations supplémentaires et justes prix mentionnés aux 1 et 2 de l'article L. 611-7 du code de la propriété intellectuelle, au profit des salariés auteurs d'une invention résultant d'opérations de recherche telles que définies à l'article 49 septies F de l'annexe III au CGI, sont incluses dans l'assiette du crédit d'impôt recherche.
Les dirigeants d'entreprise qu'ils soient salariés ou non peuvent être assimilés à des chercheurs ou techniciens de recherche au sens du b du II de l'article 244 quater B du CGI s'ils participent effectivement et personnellement aux projets de recherche éligibles au CIR et à la condition que leur rémunération soit déductible du résultat fiscal.
Il est admis que soient retenues les dépenses afférentes aux personnels de recherche dont l'entreprise n'est pas l'employeur mais qui sont mis à sa disposition par une autre entreprise ou une association (association du travail en temps partagé, groupement d'employeurs) dans les conditions prévues à l'article L. 8241-1 du code du travail et l'article L. 8241-2 du code du travail relatives au prêt de main-d'œuvre à but non lucratif.
Toutefois, seules sont prises en compte dans l'assiette du CIR les rémunérations et les charges sociales des personnels de recherche concernés, à l'exclusion des frais indirects (frais de gestion de personnel, d'administration générale) qui ne sont pas visés par le II de l'article 244 quater B du CGI.
En application des dispositions de l'article L. 531-8 du code de la recherche, les fonctionnaires civils des services publics et entreprises publiques définis à l'article L. 112-2 du code de la recherche (établissements publics d'enseignement supérieur, établissements publics de recherche, entreprises publiques) peuvent être autorisés, pendant une période de temps limitée fixée par voie réglementaire, à apporter leur concours scientifique à une entreprise qui assure, en exécution d'un contrat conclu avec une personne publique ou une entreprise publique, la valorisation des travaux de recherche qu'ils ont réalisés dans l'exercice de leurs fonctions.
Sous réserve que la prestation rendue par le fonctionnaire à l'entreprise puisse être considérée comme une opération de recherche scientifique et technique au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au CGI, les sommes que cet agent du service public, intervenant alors à titre privé en tant qu'expert scientifique, facture à l'entreprise peuvent ouvrir droit au crédit d'impôt au titre des dépenses confiées auprès d'un expert scientifique agréé en application du d bis du II de l'article 244 quater B du CGI. Ces fonctionnaires doivent donc solliciter un agrément auprès des services du ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation pour que l'entreprise privée avec laquelle ils collaborent puisse intégrer le coût de leur prestation de recherche scientifique et technique précitée dans l'assiette de son crédit d'impôt recherche.
Concernant le régime fiscal des sommes versées à ces chercheurs, il est renvoyé au I-C § 40 du BOI-BNC-CHAMP-10-30-60.
Cela étant, si le fonctionnaire demande, conformément au 1 bis de l'article 93 du CGI, que son revenu provenant de cette activité soit soumis à l'impôt sur le revenu selon les règles prévues en matière de traitements et salaires (BOI-BNC-CHAMP-10-30-60 au I-C § 50 et suiv.), il est admis que l'entreprise versante puisse inclure les rémunérations ainsi allouées au fonctionnaire chercheur dans ses dépenses de personnel pour le calcul du crédit d'impôt recherche. Ces dépenses sont également retenues pour le calcul forfaitaire des dépenses de fonctionnement en application du c du II de l'article 244 quater B du CGI.
Les volontaires internationaux mis à disposition d'une entreprise dans le cadre des articles L. 122-1 et suivants du code du service national qui remplissent les conditions prévues aux I-A-1 et 2 § 10 à 50 peuvent être qualifiés de personnel de recherche. Dès lors, les indemnités (à l'exclusion de tout autre frais) versées en application de l'article L. 122-12 du code du service national, effectivement supportées par l'entreprise (soit qu'elle les verse directement, soit qu'elle les rembourse à l'organisme qui en a assumé le paiement), sont admises dans l'assiette de son crédit d'impôt recherche sous réserve du respect des règles de territorialité développées au BOI-BIC-RICI-10-10-20.
Le II de l'article 244 quater B du CGI dispose que pour pouvoir être incluses dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche, les dépenses doivent être retenues pour la détermination du résultat imposable à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. En d'autres termes, les dépenses de personnel de recherche doivent constituer des charges fiscalement déductibles au sens de l'article 39 du CGI.
Remarque : Il est rappelé qu'une entreprise peut inclure dans l'assiette du CIR les dépenses de recherche qui ont été immobilisées (BOI-BIC-RICI-10-10-20 au § 5).
Pour l'application du b du II de l'article 244 quater B du CGI, sont seuls pris en compte les chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à des opérations de recherche ou de développement expérimental. Le dernier alinéa de l'article 49 septies G de l'annexe III au CGI précise par ailleurs les conditions d'application de cette disposition pour les entreprises n'ayant pas de département de recherche.
Concernant les dirigeants qui répondent à la qualification de personnel de recherche prévue au a du I de l'article 244 quater B du CGI et qui participent personnellement aux travaux de recherche de l'entreprise qu'ils dirigent, leurs rémunérations doivent être déductibles du résultat fiscal et seule la rémunération ayant trait à l'activité de recherche, à l'exclusion de celle qui se rapporte à l'exercice des fonctions de dirigeant, peut être retenue dans l'assiette du crédit d'impôt recherche (sous réserve des précisions apportées au II-A-3 § 330 à 350).
Les dépenses de personnel qui se rapportent à des personnes titulaires d'un doctorat tel que défini à l'article L. 612-7 du code de l'éducation, ou d'un diplôme équivalent, sont prises en compte pour le double de leur montant pendant les vingt-quatre premiers mois suivant leur premier recrutement à condition que le contrat de travail de ces personnes soit à durée indéterminée et que l'effectif salarié de l'entreprise ne soit pas inférieur à celui de l'année précédente.
Pour les crédits d'impôt calculés au titre des dépenses exposées à compter du 1er janvier 2014, le bénéfice du régime précité est subordonné au maintien de l'effectif du personnel de recherche salarié de l'entreprise et non plus au maintien de l'effectif salarié global de l'entreprise : dorénavant, l'effectif moyen de référence est donc l'effectif directement et exclusivement affecté aux opérations de recherche (loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, art. 71).
Il est admis que lorsqu'un premier CDI prend fin au cours de la période d'essai prévue à l'article L. 1221-19 du code du travail, il ne soit pas compté comme un premier recrutement pour l'application du b du II de l'article 244 quater B du CGI. Cette tolérance n'est admise qu'une fois.
- entreprise B : les dépenses de personnel engagées à compter du 1er mars N et pendant 24 mois seront éligibles au doublement d'assiette prévu au b du II de l'article 244 quater B du CGI (ainsi qu'au doublement d'assiette des dépenses de fonctionnement prévu au 3° du c du II du même article).
Le b de l'article 49 septies I de l'annexe III au CGI précise que les dépenses de personnel, afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche retenues pour déterminer le crédit d'impôt comprennent les rémunérations et leurs accessoires, ainsi que les charges sociales dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations obligatoires.
- les rémunérations supplémentaires et justes prix mentionnés aux 1 et 2 de l'article L. 611-7 du code de la propriété intellectuelle, au profit des salariés auteurs d'une invention résultant d'une opération de recherche ;
Selon les dispositions de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale (CSS), pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, les montants des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous les avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire.
Sa rémunération brute annuelle est de 120 000 € (cotisations sociales obligatoires comprises).
- les cotisations dues au titre des assurances maladie, maternité, invalidité et décès (CSS, art. L. 241-2),
- les cotisations dues au titre de l'assurance vieillesse et de l'assurance veuvage (CSS, art. L. 241-3),
- les cotisations dues au titre des accidents de travail et des maladies professionnelles (CSS, art. L. 241-5),
- les cotisations dues au titre des allocations familiales (CSS, art. L. 241-6) ;
- les cotisations dues au titre de l'assurance chômage (C. trav., art. L. 5422-13),
- les cotisations dues au titre de l'association pour la gestion du régime d'assurance des créances des salariés [AGS] (C. trav., art. L. 3253-6) ;
- les cotisations dues au titre de l'assurance vieillesse complémentaire en faveur des salariés non cadres (régime Arrco institué par l'accord national interprofessionnel de retraite complémentaire du 8 décembre 1961 et délibération prise pour son application, mis à jour au 1er janvier 2018, en faveur des salariés non cadres), parmi lesquelles sont incluses les cotisations dues au titre de la garantie minimale de points (GMP),
- les cotisations dues au titre de l'assurance vieillesse complémentaire pour les cadres (régime Agirc institué par la convention collective nationale de retraite et de prévoyance des cadres du 14 mars 1947 et délibérations prises pour son application, mis à jour au 1er janvier 2018, en faveur des cadres), parmi lesquelles sont incluses les cotisations dues au titre de la garantie minimale de points (GMP),
sont ainsi visés les versements au titre des garanties collectives dont bénéficient les salariés en complément de celles qui résultent de l'organisation de la sécurité sociale, déterminées dans les conditions prévues à l’article L. 911-1 du CSS et à l'article L. 911-7 du CSS (conventions ou accords collectifs, projet d'accord proposé par le chef d'entreprise soumis à ratification à la majorité des intéressés, décision unilatérale du chef d'entreprise constatée dans un écrit remis par celui-ci à chaque intéressé).
- les cotisations et contributions correspondant à des impositions de toute nature telles que la contribution solidarité autonomie et la contribution exceptionnelle associée visées à l’article L. 14-10-4 du code de l’action sociale et des familles, les taxes assises sur les salaires (taxe d'apprentissage, participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l'effort de construction, la contribution au développement de l'apprentissage et la contribution supplémentaire à l'apprentissage), la contribution patronale visée à l’article L. 137-13 du CSS, le forfait social prévu à l'article L. 137-15 du CSS, la cotisation au fonds national d'aide au logement en application de l'article L. 834-1 du CSS, le versement transport prévu à l'article L. 2531-2 du code général des collectivités locales ;
- les versements suivants : les subventions versées pour le fonctionnement du comité d'entreprise, les contributions au financement des organisations professionnelles et des organisations syndicales, la contribution versée à l'association pour l'emploi des cadres (APEC) prévue par la convention APEC du 18 novembre 1966, les contributions versées à la médecine du travail (C. trav., art. L. 4622-6), la contribution exceptionnelle temporaire (CET) versée à l'AGIRC et visée à l’article 2 de l'annexe III à la convention collective nationale de retraite et de prévoyance des cadres du 14 mars 1947 et délibération prises pour son application, la contribution AGEFIPH (C. trav., art. L. 5212-9), la contribution sur les avantages de préretraite prévue à l'article L. 137-10 du CSS.
Les autres dépenses de personnel qui sont prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt dans le cadre des dépenses de fonctionnement sont également exclues (BOI-BIC-RICI-10-10-20-25).
- montant des dotations aux amortissements : 10 000 € ;
- rémunération allouée au gérant majoritaire prévue dans les procès-verbaux d'assemblée générale de l'entreprise à concurrence des travaux de recherche auxquels il participe personnellement et charges sociales correspondantes : 60 000 €,
- salaires et charges sociales des autres chercheurs : 300 000 €,
- total : 360 000 € ;
- dépenses de fonctionnement : 10 000 x 75 % + 360 000 x 50 % = 187 500 € ;
- autres dépenses de recherche engagées : 470 000 € ;
- assiette du CIR : 10 000 + 360 000 + 187 500 + 470 000 = 1 027 500 € ;
- montant du CIR (taux applicable : 30 %) = 308 250 €.
La rémunération allouée à ces dirigeants ou associés n'est donc pas prise en compte dans l'assiette du CIR au titre des dépenses de personnel (voir notamment en ce sens, l'arrêt du Conseil d'État (CE, arrêt du 28 mai 2001, n° 221133).
Toutefois, pour ne pas pénaliser les petites entreprises dont le dirigeant participe lui-même aux projets de recherche, il est admis de retenir, pour le calcul de la part du forfait des frais de fonctionnement relative aux dépenses de personnel, un forfait représentatif de la participation personnelle des dirigeants d'entreprises individuelles et des associés de sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de personnes aux opérations de recherche de l'entreprise, égal au salaire moyen d'un cadre tel qu'il est établi à partir des données statistiques de l'INSEE et du ministère chargé du travail, dans la limite de la rémunération qu'ils se sont effectivement attribuée. Le salaire moyen annuel à retenir correspond au dernier salaire net annuel moyen des cadres dans le privé et le semi-public, connu à la date de clôture de l'exercice (BOI-BIC-RICI-10-10-20-25 au II-B § 50)
Les sommes portées à la réserve spéciale de participation constituée en application du titre II du livre III de la troisième partie du code du travail (C. trav., art. L. 3321-1 et suiv.) et déductibles du résultat imposable dans les conditions prévues à l'article 237 bis A du CGI constituent des dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt au titre de l'exercice au cours duquel elles sont réparties entre les salariés.
Remarques : Conformément au III de l'article 244 quater T du CGI, les primes d’intéressement dues au titre d'un exercice ne peuvent entrer à la fois dans la base de calcul du crédit d'impôt en faveur de l’intéressement et dans celle d'un autre crédit d'impôt (BOI-BIC-RICI-10-90).
Conformément aux dispositions du V de l'article 2 de la loi n° 2008-1258 du 3 décembre en faveur des revenus du travail, le crédit d'impôt en faveur des entreprises qui concluent des accords d'intéressement ne trouve plus à s'appliquer aux primes d'intéressement dues en application d'un accord d'intéressement ou d'un avenant à un accord d'intéressement conclus à compter du 1er janvier 2015.
/bofip/6498-PGP

References: l'article 244
 l'article 49
 l'article 49
 l'article 244
 § 180
 l'article 49
 § 40
 l'article 244
 l'article 49
 l'article 244
 l'article 244
 l'article 49
 l'article 244
 § 40
 l'article 93
 § 50
 l'article 244
 § 10
 l'article 244
 l'article 39
 § 5
 l'article 244
 l'article 49
 l'article 244
 § 330
 art. 71
 l'article 244
 l'article 244
 l'article 49
 § 50
 l'article 237
 l'article 244
 l'article 2