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Sentencia T.S.J. Asturias 1274/2013 de 18 de noviembre. ITP. Hipoteca en garantía de aplazamiento de deudas tributarias. Exención - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
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Sentencia T.S.J. Asturias 1274/2013 de 18 de noviembre
ITP. Constitución de hipoteca en garantía de aplazamiento de deudas tributarias: Exención. Inadmisibilidad del recurso por extemporaneidad: La carga de la prueba de este hecho obstativo al pronunciamiento sobre el fondo le corresponde a quien lo alega. Sujeto pasivo del impuesto: Es el Estado pues la hipoteca se constituye a su favor, estando exento.
RECURSO: P.O. 1974/2011
RECURRENTE: SERVICIOS TRIBUTARIOS DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS
CODEMANDADO: CONSTRUCCIONES LA VEGA, S.L.
PROCURADOR: D. BENJAMIN RIVAS DEL FRESNO
SENTENCIA n.º 1274/2013
La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 1974/2011 interpuesto por los SERVICIOS TRIBUTARIOS DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado por el Sr. Letrado del Principado, contra el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado por el Sr. Abogado del Estado, siendo codemandado CONSTRUCCIONES LA VEGA, S.L., representada por el Procurador D. Benjamín Rivas del Fresno, actuando bajo la dirección Letrada de Dña. Silvia Toyos Gutiérrez. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Julio Luis Gallego Otero.
Tercero.—Conferido traslado a la parte codemandada para que contestase a la demanda lo hizo en tiempo y forma, solicitando se dicte sentencia con desestimación del recurso, confirmando la resolución recurrida, con imposición de costas al actor.
Cuarto.—Por Auto de 13-9-2012, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.
Quinto.—No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.
Sexto.—Se señaló para la votación y fallo del presente el día catorce de noviembre pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.
Primero.—- El Servicio Jurídico del Principado de Asturias interpone recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias, de fecha 15 de julio de 2011, que estima la reclamación número 33/1858/10, impugnando el acuerdo dictado por el Jefe de los Servicios Tributarios del Principado de Asturias, por el que se gira liquidación provisional paralela por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, ejercicio 2008, por un importe a ingresar de 10.738,69 €, acto que se anula.
Con la acción ejercitada pretende se anule el acuerdo impugnado y se declaren ajustadas a derecho las actuaciones administrativas efectuadas en su día.
Pretensiones declarativas con fundamento en las consideraciones siguientes: Frente a la conclusión de la resolución recurrida respecto que el sujeto pasivo del impuesto es el Estado, a cuyo favor se constituye la hipoteca en garantía de aplazamiento de deudas tributarias, y que por ello esta operación está exenta por lo establecido en el artículo 45.I.A del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, la parte recurrente entiende sobre la base de la sujeción al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados de la escritura en la que se formaliza la hipoteca unilateral, que las consultas vinculantes en que se ampara la resolución recurrida no son aplicables al presente caso, puesto que no hacen referencia al carácter unilateral de la hipoteca, sino que se trataba de la constitución de una hipoteca bilateral, con la concurrencia del acreedor y del hipotecante, y en la que el acreedor acepta la constitución de la hipoteca, mientras que en el presente estamos ante una hipoteca unilateral y el sujeto pasivo sólo puede serlo la persona física o jurídica que insta o solicita el otorgamiento de la escritura y en cuyo interés se expide, conforme establece el artículo 29 del citado Real Decreto Legislativo, siendo ésta la interpretación correcta según considera la Dirección General de Tributos en el informe emitido el 20 de mayo de 2010, ratificada en la consulta tributaria vinculante n.º V 2304/2010, y la que siguen las Salas de lo Contencioso-Administrativo de Murcia y Castilla La Mancha en las sentencias que se citan.
Segundo.—Delimitado el objeto del recurso por los criterios contrapuestos de las partes litigantes sobre la cuestión jurídica reseñada en el párrafo anterior, el legal representante de la Administración demandada interesa la confirmación de la resolución recurrida con reproducción de sus fundamentaciones fáctica y jurídica, y mayor abundamiento porque han sido confirmados por la resolución de la Dirección General de Tributos de 12 de abril de 2012, en respuesta a consulta vinculante, y por la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Andalucía (Granada) de 27 de febrero.
Del mismo modo interesa la desestimación del recurso la sociedad a la que se gira la liquidación anulada por el acto recurrido, por motivos de forma y fondo respectivamente. Entre los primeros la inadmisibilidad del recurso por presentación extemporánea del mismo a contar desde el acuse de recibo de la resolución el 25 de julio de 2011 hasta la interposición el 1 de diciembre de 2011, fuera del plazo establecido en el artículo 69. e) de la Ley 29/1998, de 13 de julio. Y en cuanto a los segundos al considerar que la Administración Tributaria es el sujeto pasivo del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados por el ser adquirente del bien o derecho, puesto que la hipoteca se formaliza como consecuencia de la previa exigencia por parte de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, mientras que la interpretación contraria es arbitraria e injustificada, vulnerando los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, así como la doctrina de los actos propios.
Tercero.—Examinado en primer lugar el supuesto de inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo que opone la parte codemandada con base en la hoja de resumen de hitos de la reclamación número 33/1858/10, que se contiene en la pagina 1 del expediente remitido por el TEARA, procede su desestimación al no constar incorporado al expediente el acuse de recibo de la notificación de la resolución para poder iniciar a partir de esta data el cómputo del plazo para recurrir y determinar su extemporaneidad si ha transcurrido el plazo establecido para recurrir cuando se interpone el recurso ante esta Sala, y ello a pesar que de que la Administración no se haya opuesto a dicha excepción, toda vez que la carga de la prueba de este hecho obstativo al pronunciamiento sobre el fondo le corresponde a quien lo alega, debiendo haber propuesto la documental de aportación de dicho documento.
Cuarto.—- Para determinar si el acto de referencia está exento o sujeto al aludido impuesto, que grava los documentos notariales y mercantiles, entendiendo por documento el soporte escrito con el que se prueba, acredita o hace constar alguna cosa, hay que partir de las consideraciones generales y jurisprudencias sobre la naturaleza del acto y del gravamen.
En primer lugar, tratándose de documentos notariales, reviste dos modalidades impositivas representadas por cuotas fijas o cuotas variables en atención a que el documento se formalice, otorgue o expida tenga o no por objeto la cantidad o cosa valuable, en algún momento de su vigencia. La cuota variable exige que se trate de las primeras copias de escrituras y actas notariales, que en unas y otras se contengan actos o contratos, y que tales actos o contratos no están sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, ni al que grava las operaciones societarias, y que los actos o contratos contenidos en las primeras copias de escrituras y actas sean inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial.
En segundo lugar, no puede obviarse la doctrina jurisprudencial relativa al carácter formalista del ITP y AJD en su modalidad de acto jurídico documentado, puesto que lo que se somete al gravamen, según el Art. 27 del Texto Refundido, son los documentos notariales, mercantiles y administrativos y en el caso de los primeros, lo único que exige el Art. 32.2 para las primeras copias de escrituras es que «tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no (estén) sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1 y 2 del Art. 1 de esta Ley», esto es, a transmisiones patrimoniales y a operaciones societarias.
Sentado cuanto antecede, hay que atender por tanto a la verdadera naturaleza jurídica del acto, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado. Calificación que debe realizarse de acuerdo a criterios jurídicos ajenos a los del Derecho Tributario y que implica un análisis profundo del acto o contrato de que se trate, para su encuadre en el esquema jurídico que corresponda al ordenamiento jurídico al que haya de referir el reenvío. Con arreglo a las prescripciones de la Ley Hipotecaria aplicadas al supuesto de hecho estamos ante la constitución voluntaria de una hipoteca como un acto unilateral del dueño de la finca hipotecada constituida a favor del Estado en garantía del aplazamiento de deudas concedido por la AEAT.
Determinado el supuesto de hecho, sobre la cuestión planteada se ha pronunciado esta Sala en sentencias de fechas 14-4-2012, 29-6-2012, 20- 11-2012 y 28 de junio de 2013, con el siguiente criterio "el hecho imponible en la modalidad documentaria del ITP y AJD, es la realización de una escritura pública cuando es primera copia, y tenga por objeto una cosa inscribible en el Registro de la Propiedad, tal como se deduce de los arts. 28 y 31 del R.D. Legislativo 1/93 de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD. Es sujeto pasivo de esta modalidad impositiva el adquiriente del bien, y en su defecto las personas que insten o soliciten el documento notarial o aquellas en cuyo interés se expida, tal y como prevé el art. 29 del Texto Refundido señalado. En el caso que decidimos, ninguna de las partes duda de que el hecho imponible se ha producido y de que estamos ante un acto sujeto, la hipoteca unilateral realizada por el codemandado a favor del Estado. Efectivamente, si el sujeto pasivo es el Estado como acreedor de la deuda garantizada, nos encontraríamos con un supuesto de exención a la luz de lo previsto en el art. 45.1.A.a). Este último precepto se ubica en el Título IV del Texto Refundido que lleva por rúbrica "Disposiciones comunes a las tres modalidades de este impuesto".
Por tanto, la cuestión litigiosa es determinar quién es el sujeto pasivo del impuesto para poder concluir si se produce o no la exención a favor del Estado, lo que sólo acontecería de ser él el sujeto pasivo. Esta Sala, en este sentido, tiene plena jurisdicción y no está vinculada por la doctrina administrativa, ni tampoco por la jurisprudencia de otros Tribunales Superiores de Justicia, lo que en absoluto supone que no se tenga en consideración su contenido. A nuestro juicio, el negocio jurídico de la hipoteca unilateral supone la creación de un derecho real de garantía por parte del titular de un bien, garantía que sin duda alguna se realiza a favor de un acreedor cuyo crédito se trata de asegurar. Se trata de un derecho real que exige la inscripción registral como condición de su existencia. Efectivamente también esa hipoteca unilateral precisa para su eficacia de la aceptación por parte del acreedor, lo que a nuestro juicio exige la aceptación del acreedor, lo que es desde todo punto de vista lógico ya que si la garantía no es declarada suficiente por el acreedor su eficacia resulta estéril. El propio art. 141, de la Ley Hipotecaria, establece que la aceptación en este tipo de contratos se hará constar en el Registro de la Propiedad por nota marginal, cuyos efectos se retrotraerán a la fecha de la constitución. Se diferencia de la hipoteca bilateral en que no concurren ambas partes a la formalización del contrato y además en que supone un esfuerzo por parte del deudor en aras de garantizar la deuda, como muestra de voluntad de satisfacer el interés del acreedor por cobrar. Efectivamente cuando se trata de deudas tributarias o con la Seguridad Social es absolutamente inhabitual que la hipoteca como medio de garantía sea bilateral, debiendo tenerse en cuenta que la Ley admite como garantía no solo el aval, sino cualquier medio admitido en derecho, cual es el caso de la hipoteca. Por tanto, desde el punto de vista de la naturaleza jurídica del negocio jurídico, la hipoteca unilateral exige aceptación del acreedor y los efectos de la voluntad del hipotecante se supediten a aquella aceptación.
Dicho lo anterior, esta Sala también entiende que esa hipoteca como garantía del deudor lo es a favor de la Administración, en este caso al Estado, ya que se trata de un derecho que sólo ella puede ejecutar, obteniendo el beneficio de garantizar la deuda, siendo así además que el adquiriente de esa garantía es precisamente el acreedor, y por tanto dándose en toda su extensión la previsión del art. 29 de R.D. Legislativo 1/93, que señala como sujeto pasivo del impuesto en la modalidad documentaria al adquiriente del bien y aquellos en cuyos intereses pidan. Ese beneficio derivado de poder ejecutar la garantía y tener asegurado su cobro supone, a nuestro juicio, una manifestación de riqueza en el favorecido en la garantía hipotecaria, siendo así que nuestra Ley General Tributaria, en su art. 2.c), en relación lógicamente con el art. 31.1 de la Constitución, establecen la manifestación de capacidad económica como elemento clave para la exigencia de obligaciones tributarias, elemento que precisamente entendemos que se produce en la forma anteriormente descrita.
En consecuencia, entiende esta Sala que el sujeto pasivo del impuesto litigioso es el Estado, que como tal está exento en los términos más arriba expuestos, lo que supone que la resolución del TEARA que así lo acuerda deba reputarse plenamente conforme a derecho".
Con dicha doctrina se ha modificado la que mantenía esta Sala en sentido contrario, cambio justificado en las razones expuestas.
Quinto.—No procede la imposición de las costas devengadas en esta instancia, en tanto la tesis mantenida por la parte recurrente es la que aplicaba esta Sala hasta su modificación reciente, concurren por tanto serias dudas de derecho en la problemática planteada conforme establece el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional vigente, para excepcionar la aplicación de la regla del vencimiento objetivo.
En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Que desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Letrada del Servicio Jurídico del Principado de Asturias, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias, de fecha 15 de julio de 2011, que estima la reclamación número 33/1858/10, debemos declarar y declaramos conforme a derecho la resolución administrativa impugnada, que, por tal razón, confirmamos. Sin condena a las costas devengadas en la instancia.

References: resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 45
 Real Decreto 
 resolución 
 artículo 29
 Real Decreto 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 69
 resolución 
 resolución 
 artículo 139
 resolución 
 resolución