Source: https://www.vero.fi/sv/Detaljerade_skatteanvisningar/anvisningar/48011/Beskattning_av_andelslag_och_deras_medlemmaren/
Timestamp: 2020-04-05 13:54:55+00:00

Document:
Beskattning av andelslag och deras medlemmaren - Skatteförvaltningen
Beskattning av andelslag och deras medlemmaren
Beskattning av andelslag och deras medlemmar
VH/5696/00.01.00/2019
Andelslag och andelsägarnas beskattning (VH/3060/00.01.00/2018, 1.1.2019)
I den här anvisningen behandlas hur placeringar som sätts in i ett andelslag och medel som delas ut från ett andelslag behandlas vid beskattningen av andelslaget och dess medlemmar.
Kapitlen 2.2.3, 2.3, 3.6, 4.1, 4.3.2, 4.4, 5.2 och 7.2 i anvisningen har uppdaterats 1.1.2020 med anledning av slopandet av indelningen i förvärvskällor för samfund. I samband med uppdateringen har anvisningen uppdaterats också till övriga delar.
Till följd av slopandet av indelningen i förvärvskällor för samfund kan en del av samfunden från och med skatteår 2020 inte ha personlig förvärvskälla som beskattas enligt inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL), utan all verksamhet som bedrivs av dessa samfund förutom jordbruk beskattas enligt lagen om beskattning av näringsverksamhet (360/1968, NärSkL). Därmed tillämpas de punkter i anvisningen som behandlar inkomstskattelagen endast på skattskyldiga som har personlig förvärvskälla.
Ett andelslag är en från medlemmarna fristående juridisk person som uppkommer genom registrering i handelsregistret. Syftet med ett andelslags verksamhet är att i avsikt att stödja medlemmarnas ekonomi eller näringsutövning driva ekonomisk verksamhet så att medlemmarna nyttjar andelslagets tjänster eller tjänster som andelslaget tillhandahåller med hjälp av en dottersammanslutning eller på annat sätt (1 kap. 5 § i lagen om andelslag (LAL, 421/3013)). I stadgarna kan det även bestämmas annat om verksamhetens syfte. Syftet med ett andelslag kan således vara till exempel att generera vinst på andelarna och aktierna.
Också i andelslagsmedlemmens beskattning tillämpas på denna typ av överskottsåterbäring som är avdragsgill för andelslaget de uttryckliga bestämmelserna om beskattning av överskottsåterbäring i NärSkL och inkomstskattelagen för gårdsbruk (543/1967, GårdSkL). Den överskottsåterbäring som en fysisk person på basis av sina inköp får från ett konsumentandelslag är skattefri i det fall att förutsättningarna i 53 § 10 punkten i ISkL uppfylls. Avdragsgiltigheten av en överskottsåterbäring i ett andelslags beskattning och skattepliktigheten av denna i andelslagsmedlemmens beskattning behandlas närmare i kapitel 4 i denna anvisning.
Reglerna om beskattning av överskott tillämpas således på avkastning på kapital som inbetalats till andelslaget, till exempel andelskapital, placeringsandelskapital, tilläggsandelskapital samt aktiekapital. Också på överskott som betalats ut på basis av köp och försäljning för vilka bestämmelserna i 18 § 4 mom. i NärSkL eller 53 § 10 mom. i ISkL inte gäller tillämpas bestämmelserna om överskott i beskattningen. Till exempel på överskott som en skogsbruksidkare fått från ett andelslag för försäljning av virke tillämpas skattebestämmelserna om överskott, eftersom skogsbruk inte är i 1 § 1 mom. i NärSkL avsedd näringsverksamhet eller i 2 § 1 mom. i GårdsSkL avsett jordbruk . Likaså tillämpas bestämmelserna om överskott på överskott som en jordbruks- eller näringsidkare fått på basis av köp eller försäljning, om de övriga förutsättningarna för avdragsgiltighet för överskottsåterbäring som tas upp i 18 § 4 mom. inte uppfylls. Beskattning av överskott som erhållits av en medlem i ett andelslag behandlas närmare i kapitel 3 i denna anvisning.
I beskattningen tillämpas inte bestämmelserna om överskott eller överskottsåterbäring på dylika kundgottgörelser. I ett andelslags beskattning är det i princip fråga om en avdragsgill korrigeringspost i näringsverksamheten. De kundgottgörelser som en fysisk person får på basis av hushållets köp utgör i princip skattefri inkomst för personen. Kundgottgörelser som anknyter till verksamhet som beskattas enligt NärSkL, gårdsbruk eller verksamhet i syfte att förvärva inkomst som beskattas enligt ISkL utgör skattepliktig inkomst för gottgörelsemottagaren. Skattebehandlingen av kundgottgörelser som mottagits av privatpersoner behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Bonus i beskattningen.
En prissättning som avviker från det gängse priset mellan andelslaget och någon annan medlem än en konsumentmedlem behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Förtäckt dividend, avsnitt 4.6. Bedömningen av prissättningen i beskattningen påverkas också av bestämmelsen i 31 § i lagen om beskattningsförfarande (BFL, 1558/1995) om tillämpning om principen om marknadsvillkor.
En förteckning över de bestämmelser om dividender som tillämpas på överskott finns i 33 e § 7 mom. i inkomstskattelagen. Bestämmelserna gäller bland annat avdrag av den skattefria delen för en näringssammanslutning och ett gårdsbruk (16 § 3 mom. i ISkL), beräkningen av näringssammanslutningars andra inkomster (16 § 4 mom. i ISkL), avdrag av utgifter för förvärvande av dividendinkomst (31 § 4 mom. i ISkL), kapitalinkomst (32 § i ISkL), arbetsinsatsdividender (33 b § 3 mom. i ISkL), förtäckt dividend (33 d § 1 mom. i ISkL) och förvärvsinkomstandel av dividend (62 § i ISkL). Bestämmelserna om dividender behandlas mer ingående i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av dividendinkomster och beskattningen av överskott som baserar sig på arbetsinsatsen i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av dividend och överskott som baserar sig på arbetsinsatsen.
Från andelslag A får en skattskyldig ett överskott på 6000 euro, och från andelslag B 6 500 euro. Ingetdera av andelslagen har noterats offentligt, men har minst 500 medlemmar som har betalat andelsavgiften. Det totala beloppet av överskotten är 12 500 euro. Av överskottet uppgår den skattepliktiga andelen till 7 625 euro (=25 % x 5 000 + 85 % x (12 500 – 5 000)). Resten, dvs. 4 875 euro (= 12 500 – 7 625), är skattefri inkomst.
Ett andelslag som inte har noterats offentligt har vid årsskiftet 450 medlemmar. Vid samma tidpunkt uppgår värdet av alla andelslagets andelar och aktier som tagits upp i andelslagets eget kapital till 90 000 euro. Följande år utbetalar andelslaget ett överskott på 10 000 euro till en skattskyldig. Den årliga avkastningen om åtta procent på det egna kapitalet är 7 200 euro (= 8 % x 90 000). Denna del av överskottet är kapitalinkomst. Upp till 5 000 euro är 25 procent skattepliktig inkomst och av den överstigande delen 85 procent. Den totala kapitalinkomsten uppgår således till totalt 3 120 euro (25 % x 5 000 + 85 % x 2 200). Åtta procent av den överstigande andelen är 2 100 euro skattepliktig inkomst (= 75 % x (10 000 – 7 200)). Den skattefria inkomsten uppgår till 4 780 euro (= 75 % x 5 000 + 15 % x 2 200 + 25 % x (10 000 – 7 200)).
En yrkesutövare får ett överskott på 11 000 euro som hör till yrkesutövandet. Utöver detta får hen ett personligt överskott på 1 500 euro som inte hör till yrket. Överskotten delas ut från andelslag som inte är offentligt noterade och som har minst 500 medlemmar. Av överskottet som hör till den personliga förvärvskällan är 375 euro skattepliktig kapitalinkomst (= 25 % x 1 500). Resten, dvs. 1 125 euro (= 1 500 – 375), är skattefri inkomst. Av lindringen på 5 000 euro återstår det därefter 3 500 euro (= 5 000 – 1 500). Av överskottet som hör till yrkesverksamheten är 6 500 euro skattepliktig inkomst (= 3 500 x 25 % + (11 000 – 3 500) x 75 %), och denna beskattas som skattepliktig inkomst för yrkesverksamheten enligt de normala bestämmelserna. Resten, dvs. 4 500 euro (= 11 000 – 6 500), är skattefri inkomst.
Också på överskott som hör till gårdsbrukets förvärvskälla för ett samfund tillämpas bestämmelserna om dividender i 6 a § i NärSkL (5 § 14 punkten i GårdSkL). Det samma gäller en situation där överskottet hör till den personliga förvärvskällan för till exempel ett bostadsaktiebolag, ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag eller ett bostadsandelslag (33 e § 5 mom. i ISkL). För andra samfund än aktiebolag, andelslag, sparbanker och ömsesidiga försäkringsbolag är överskott som hör till den personliga förvärvskällan i sin helhet skattepliktig inkomst enligt samma lagrum. Skattefri inkomst är överskott som hör till den personliga förvärvskällan för samfund som är befriade från inkomstskatt (20 § i ISkL), delvis skattefria samfund (21 § i ISkL, bl.a. församlingar), universitet och yrkeshögskolor (21 a och b § i ISkL) samt allmännyttiga samfund (22 och 23 § i ISkL).
Enligt 18 § 4 mom. i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet är ett annat än ett offentligt noterat andelslags överskottsåterbäring till en medlem som idkar i 1 § 1 mom. i NärSkL avsedd näringsverksamhet eller i 2 § 1 mom. i GårdsSkL avsett gårdsbruk avdragbar, då
Bedrivande av skogsbruk utgör inte i 2 § 1 mom. i GårdSkL avsett gårdsbruk eller i 1 § 1 mom. i NärSkL avsedd näringsverksamhet. Därför är ett överskott som på basis av virkesförsäljning utbetalats till en andelslagsmedlem som bedriver skogsbruk inte en avdragsgill överskottsåterbäring i andelslagets beskattning. Inte heller ett överskott som utbetalas av ett andelslag till konsumentmedlemmar är avdragsgillt i andelslagets beskattning.
De förutsättningar som avses här ska uppfyllas vid utgången av den räkenskapsperiod för vilken det aktuella överskottet återbärs. Begreppet närkrets och uppkomsten av bestämmande inflytande behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Dokumentation av internprissättning, kapitel 3.2.
Vid andelslagsstämman 12.4.2019 beslutar man om utbetalning av överskottet för 2018 till andelsmedlemmarna. Överskottet utdelas i proportion till inköpen som medlemmarna gjort från andelslaget. Också de övriga förutsättningarna i 18 § 4 mom. i NärSkL gällande avdragsgiltighet av överskottsåterbäring uppfylls. Överskottsåterbäringen är avdragsgill från andelslagets intäkter för skatteåret 2018.
En överskottsåterbäring som hänför sig till verksamhet som beskattas enligt NärSkL, gårdsbruk eller verksamhet i syfte att förvärva inkomst som beskattas enligt ISkL och som inte är avdragsgill för andelslaget beskattas i enlighet med bestämmelserna om överskott. En överskottsåterbäring som hänför sig till en fysisk persons näringsverksamhet eller gårdsbruk och som inte är avdragsgill för andelslaget är således delvis skattepliktig inkomst för näringsverksamheten eller gårdsbruket enligt samma grunder som för annat överskott som andelslaget delar ut. En överskottsåterbäring som utbetalats till en samfundsmedlem och som inte är avdragsgill för andelslaget är i sin tur skattefri enligt motsvarande förutsättningar som för annat överskott som utbetalats till en samfundsmedlem.
Intäktsföringen av en överskottsåterbäring som hänför sig till en medlems näringsverksamhet sker enligt 19 § 1 mom. i NärSkL det skatteår under vilket andelslaget fattat beslut om återbäring av överskott. Med stöd av 116 § 1 mom. i ISkL tillämpas bestämmelserna om periodisering i NärSkL också på sådan inkomst som beskattas enligt ISkL för vilken den skattskyldige är bokföringsskyldig.
I fråga om medlemmar som ska beskattas enligt inkomstskattelagen och inkomstskattelagen för gårdsbruk iakttas i regel kassaprincipen, vilket innebär att tidpunkten för intäktsföringen för en överskottsåterbäring avgörs av tidpunkten då prestationen kan lyftas. Denna periodiseringsbestämmelse omfattar förutom fysiska personer och dödsbon även yrkesutövare vars bokföring följer kontantprincipen och anteckningsskyldiga gårdsbruksidkare. Kassaprincipen iakttas också i beskattningen av ett aktiebolag som beskattas enligt GårdSkL.
Det teckningspris för en andel eller aktie som en medlem har betalat till andelslaget eller någon annan placering som gjorts enligt villkoren för eget kapital kan inte dras av som årskostnad i medlemmens beskattning, även om andelen hänför sig till verksamhet som bedrivs av medlemmen och som beskattas enligt NärSkL eller GårdsSkL. En överlåtelse av andelen eller aktien eller en återföring av andelen samt en överlåtelse av en placeringsandel och ett tilläggsandelskapital av kapitalplaceringskaraktär beskattas enligt bestämmelserna om beskattning av överlåtelsevinster i 46 § i ISkL eller 5, 8, 42 och 42 a § i NärSkL. Den skattskyldiga får således dra av anskaffningsutgiften för andelen som överlåts från dess skattepliktiga överlåtelsepris vid beräkningen av den skattepliktiga överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten.
Vid utträde ur ett andelslag kan den andelsavgift som medlemmen betalat eller det teckningspris för andelen som tagits upp i andelskapitalet återbetalas till medlemmen ur fonden för inbetalt fritt eget kapital. De bestämmelser om utbetalning av medel som tillämpas i denna situation behandlas närmare i avsnitt 6.3.2 i denna anvisning.
Den utgift som andelslagsmedlemmen betalar som vederlag för någon av andelslagets prestationer (till exempel köpt spannmål) är i medlemmens beskattning en avdragsgill utgift, om utgiften hänför sig till medlemmens verksamhet som bedrivs i syfte att förvärva inkomst och som beskattas enligt GårsSkL, NärSkL eller ISkL. I detta fall är det inte fråga om en placering som gjorts enligt villkoren för eget kapital, utan om en normal utgift för inkomstens förvärvande för medlemmen.
I 8 kap. 2 § i lagen om andelslag finns föreskrifter om poster som tas upp i fonden för inbetalt fritt eget kapital och i 16 kap. i lagen föreskrifter om utbetalning av medel bland annat från en fond bland fritt eget kapital. Bestämmelserna är ungefär de samma som motsvarande bestämmelser i aktiebolagslagen (624/2006, ABL).
I andelslag A:s fond för inbetalt fritt eget kapital finns 30 000 euro. Medel har överförts i form av fondöverföringar från överskotten från andelslagets tidigare räkenskapsperioder.
Medlem Y i andelslag A äger en andel och två aktier i andelslaget. Anskaffningsutgiften för andelen är 500 euro och för vardera aktien 1 000 euro.
Också i det fall att medlemskapet i andelslaget hänför sig till medlemmens verksamhet som beskattas enligt NärSkL uppdelas anskaffningsutgiften för andelen eller aktien som ligger till grund för fondförhöjningen i anskaffningsutgift för tidigare ägd andel eller aktie och andelar eller aktier som på basis av denna erhållits i fondemissionen.
En andelslagsmedlem har totalt två andelar i ett andelslag, och anskaffningsutgiften är 15 euro per andel, dvs. sammanlagt 30 euro. I samband med andelslagets fondförhöjning får medlemmen en gratisandel per två gamla andelar. Efter fondförhöjningen är anskaffningsutgiften för tre andelar den ovan nämnda, totalt 30 euro. Anskaffningsutgiften för andelarna som ägs av medlemmen blir således efter fondförhöjningen 10 euro per andel.

References: § 10
 § 4
 § 10
 § 1
 § 1
 § 4
 § 7
 § 3
 § 4
 § 4
 § 3
 § 1
 § 14
 § 5
 § 4
 § 1
 § 1
 § 1
 § 1
 § 4
 § 1
 § 1