Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-komandytowa/0112-kdil3-3-4011-371-2018-1-aa
Timestamp: 2018-12-12 05:40:21+00:00

Document:
♦ › Spółka komandytowa › 0112-KDIL3-3.4011.371.2018.1.AA
Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z wniesieniem aportu do spółki komandytowej.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 19 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z wniesieniem aportu do spółki komandytowej – jest prawidłowe.
W dniu 19 października 2108 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 9 listopada 2018 r. (data wpływu 14 listopada 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z wniesieniem aportu do spółki komandytowej.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych.
Ponadto w ramach Przedsiębiorstwa Wnioskodawca zatrudnia pracowników. Wnioskodawca planuje wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej (dalej: Spółka komandytowa), w której posiadać będzie status komandytariusza. Przedmiotem wkładu będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (dalej: Przedsiębiorstwo), z wyłączeniem nakładów poniesionych w celu wybudowania budynku na gruncie wchodzącym w skład majątku prywatnego Wnioskodawcy. Dodatkowo wraz z aportem na Spółkę komandytową przeniesione zostaną zobowiązania związane z Przedsiębiorstwem.
W związku z aportem Przedsiębiorstwa dojdzie również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (tj. Spółkę komandytową) w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 108 ze zmianami). Działalność gospodarcza oparta o składniki majątkowe i niemajątkowe Przedsiębiorstwa będzie kontynuowana w ramach Spółki komandytowej w niezmienionej formie. W związku z planowanym aportem konieczne będzie poniesienie określonych wydatków. Część wydatków zostanie poniesiona przez Wnioskodawcę, w tym wydatki związane z doradztwem prawno-podatkowym. Znaczna część wydatków zostanie jednak poniesiona przez Spółkę komandytową, w tym wynagrodzenie za usługi doradcze, opłaty notarialne, sądowe, rejestracyjne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych. Wydatki związane z planowaną reorganizacją działalności będą poniesione w celu rozwoju prowadzonego przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa.
Wniesienie aportem Przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy, pozwoli prowadzić Spółce komandytowej działalność w szerszym zakresie, a co za tym idzie zgodnie z założeniami powinno mieć wpływ na zwiększenie przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki komandytowej). Poniesienie ww. wydatków zostanie właściwie udokumentowane i zaewidencjonowane w prowadzonej ewidencji podatkowej Wnioskodawcy i odpowiednio Spółki komandytowej.
Zdaniem Wnioskodawcy wydatki związane z wniesieniem Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej, poniesione zarówno przez Wnioskodawcę, jak i przez Spółkę komandytową, w tym wydatki na usługi doradcze, opłaty sądowe, rejestracyjne, notarialne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych będą kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy – w całości, w zakresie w jakim zostaną poniesione przed aportem i proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zyskach Spółki komandytowej, w zakresie w jakim zostaną poniesione po aporcie.
1. Status podatkowy spółki komandytowej na gruncie Ustawy PIT.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2017 r., poz. 1577 z późn. zm., dalej: KSH) spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
Z kolei, według art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Spółka komandytowa, jako spółka nieposiadająca osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast wspólnicy takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną, skutki podatkowe rozpoznawania przez niego przychodów i kosztów należy rozpatrywać na gruncie Ustawy PIT. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
Biorąc pod uwagę powyższe, przychody oraz koszty powstałe w związku z działalnością Spółki komandytowej podlegają opodatkowaniu na poziomie wspólników tej spółki (w tym Wnioskodawcy), proporcjonalnie do prawa poszczególnych wspólników Spółki komandytowej do udziału w jej zysku.
2. Definicja kosztów uzyskania przychodów w Ustawie PIT.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 Ustawy PIT,
Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej samodzielnie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej lub za pośrednictwem Spółki komandytowej. Ustawa PIT nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości, które nie zostały wykazane w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
3. Zaliczenie wydatków związanych z procesem aportu do kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w związku z planowanymi działaniami reorganizacyjnymi konieczne będzie poniesienie określonych wydatków. Część wydatków zostanie poniesiona przez Wnioskodawcę, w tym wydatki związane z doradztwem prawno-podatkowym. Znaczna część wydatków zostanie jednak poniesiona przez Spółkę komandytową, w tym wynagrodzenie za usługi doradcze, opłaty notarialne, sądowe, rejestracyjne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych. Wskazane powyżej wydatki nie zostały ujęte w katalogu zawartym w art. 23 Ustawy PIT, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Dodatkowo wydatki te będą poniesione w celu rozwoju prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.
Wniesienie aportem Przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy, pozwoli prowadzić Spółce komandytowej działalność w szerszym zakresie, a co za tym idzie powinno mieć wpływ na zwiększenie przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki komandytowej).
W związku z tym wydatki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, związane z procesem aportu mogą przyczynić się (po uwzględnieniu ryzyka gospodarczego) do osiągnięcia przychodów podatkowych lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje również związek przyczynowy między poniesionym wydatkiem dotyczącym aportu a celem, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Dodatkowo poniesienie ww. wydatków zostanie właściwie udokumentowane i zaewidencjonowane w prowadzonej ewidencji podatkowej Wnioskodawcy, odpowiednio Spółki komandytowej.
Tak więc ww. wydatki bez wątpienia spełniają przesłanki określone w art. 22 ust. 1 Ustawy PIT i w związku z tym będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych Wnioskodawcy.
Zdaniem Wnioskodawcy owe wydatki związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) stanowić będą wydatki o charakterze ogólnym, których nie można powiązać z konkretnym przychodem, mające pośredni wpływ na uzyskanie przychodu. Wydatki te powinny zostać zatem ujęte w rozliczeniu podatkowym Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 22 ust. 5c Ustawy PIT).
4. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z aportem Przedsiębiorstwa do Spółki komandytowej, dotyczące usług doradczych, opłat sądowych, rejestracyjnych, notarialnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, poniesione zarówno przez Wnioskodawcę, jak i Spółkę komandytową będą stanowić koszty uzyskania przychodów – w całości w zakresie, jakim zostaną poniesione przed aportem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zyskach Spółki komandytowej w zakresie, jakim zostaną poniesione po aporcie.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe dotyczące podobnych stanów faktycznych, np.:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 listopada 2016 r., sygn. 3063-ILPB1-1.4511.247.2016.1.AA,
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 października 2016 r., sygn. ITPB1/4511-811/16/ES,
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 19 czerwca 2013 r., sygn. ILPB1/415-349/13-2/AA.
Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.): przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.
W myśl art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
Stosownie do treści art. 8 § 1 ww. ustawy: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.
Z kolei, według art. 102 Kodeksu spółek handlowych: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.
Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Za spółkę niebędącą osobą prawną należy zatem uznać także spółkę komandytową.
Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy).
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu” zawarte w uprzednio cytowanym art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Należy zauważyć, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu jest uzależniona od obiektywnej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.
Ponadto tak określony koszt uzyskania przychodu nie może znajdować się w katalogu wydatków podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 23 powołanej ustawy.
Należy zauważyć, że koszty uzyskania przychodów można podzielić na bezpośrednie oraz pośrednie. Bezpośrednie koszty uzyskania przychodów związane są z konkretnym przychodem, natomiast koszty pośrednie są to koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z danym przychodem, jednak ich poniesienie musi mieć związek z prowadzoną działalnością, w szczególności ich celem powinno być zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.
Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca planuje wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej, w której będzie posiadać status komandytariusza. Przedmiotem wkładu będzie wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych – przedsiębiorstwo. W związku z tym aportem Wnioskodawca poniesie wydatki takie, jak: usługi związane z doradztwem prawno-podatkowym. Także spółka komandytowa (już po otrzymaniu tego aportu) poniesie następujące wydatki: usługi doradcze, opłaty sądowe, rejestracyjne, notarialne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych.
Odnosząc powołane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że wydatki wymienione w niniejszym wniosku poniesione przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, bezspornie zostaną poniesione w związku z prowadzoną przez niego działalnością, ponieważ wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej skutkuje m.in. zwiększeniem źródeł finansowania działalności gospodarczej (źródeł przychodów). W konsekwencji będą mogły zostać w całości zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów.
Również wydatki poniesione przez spółkę komandytową w związku z wniesieniem do niej przedsiębiorstwa osoby fizycznej (Wnioskodawcy – komandytariusza) spełniają warunek celowości, wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będą zatem mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednie. Koszty te będą przypisywane Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem spółki komandytowej proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej, zgodnie z art. 8 tej ustawy.
Reasumując – wydatki związane z wniesieniem Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako wkładu niepieniężnego, do Spółki komandytowej stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.
0112-KDIL3-3.4011.371.2018.1.AA

References: art. 13
 art. 14
 art. 231
 art. 4
 art. 102
 art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 3
 art. 4
 art. 8
 art. 102
 art. 5
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 8