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Comprar o rentar un automóvil, fiscalmente cuál es la mejor opción?
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Rosa María Muñoz Lagos
1 Comprar o rentar un automóvil, fiscalmente cuál es la mejor opción? Efectos fiscales en la LISR, LIETU y LIVA C.P. Israel Cabañas Mendoza, Supervisor Supervisor del Área Fiscal Actividades: Asesoría en impuestos, consultoría y análisis a nivel corporativo de las obligaciones tributarias Tiene 1 año en la firma y más de 11 años de experiencia en impuestos INTRODUCCIÓN Los automóviles son una de las herramientas de trabajo más utilizadas dentro de las empresas y negocios. Es por ello que resulta necesario conocer cabalmente los efectos fiscales que trae consigo su adquisición, tanto en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) y la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA). Primeramente, en el ámbito comercial, existen cuatro formas de adquirir un vehículo, a saber: Forma de adquisición Arrendamiento puro o leasing Arrendamiento financiero Compra directa Compra a través de una entidad financiera Consideraciones El propietario (arrendador) otorga el uso o goce temporal del bien. El adquirente (arrendatario) nunca será el propietario Figura jurídica en la cual se pacta al inicio de la firma del contrato alguna opción terminal, misma que generalmente es la de compra El bien se adquiere de forma tradicional ya sea de una agencia o un particular. La operación se pacta de contado o mediante un financiamiento En esta opción intervienen el adquirente, la agencia y un tercero. Este último es quien paga el adeudo por cuenta del adquirente Cabe precisar que debido a que el arrendamiento financiero requiere de un mayor análisis y estudio, en esta ocasión sólo abordaré los efectos fiscales en los casos del arrendamiento puro o leasing, compra directa y compra a través de una entidad financiera o tercero. Puntos Prácticos 23
2 TRATAMIENTO FISCAL Definición Para establecer una referencia en cuanto al alcance del término automóvil, el artículo 3-A del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RISR) precisa que es aquel vehículo terrestre para el transporte de hasta 10 pasajeros, incluido el conductor. Destaca que en el concepto anterior no se considerarán incluidas las motocicletas, ya sea de dos o cuatro ruedas. Sin embargo, a pesar de lo claro que pudiera parecer esta disposición, surgen algunas cuestiones como: qué tratamiento se le daría a una camioneta de carga, la cual puede transportar hasta cinco pasajeros?, y a un tráiler?, se podrían considerar un automóvil? Al efecto, el criterio 63/2012/ISR Deducciones del impuesto sobre la renta. Los vehículos denominados pick up son camiones de carga de la Compilación de Criterios Normativos del Servicio de Administración Tributaria (SAT) señala que los vehículos denominados pick up (u otros similares) son camiones de carga destinados al transporte de mercancías, por lo que no deben ser considerados como automóviles de conformidad con la LISR. Esto es, si algún vehículo (camionetas, camiones, tráiler, etcétera) se utiliza principalmente para transporte de carga, no debe equipararse con un automóvil. Límites de deducción en la LISR 1 Forma de adquisición Arrendamiento puro o leasing Compra directa o a través de una entidad financiera Consideraciones El artículo del Decreto que compila diversos beneficios fiscales y establece medidas de simplificación administrativa (DOF 30-III-2012), señala que los contribuyentes que tributen en los términos del Título II o del Título IV, Capítulo II, de la LISR, podrán deducir hasta $ diarios por vehículo, siempre y cuando cumplan con los requisitos que para la deducibilidad de esas erogaciones establezcan las disposiciones fiscales, 2 en lugar de efectuar la que prevé el artículo 32, fracción XIII, tercer párrafo de la citada ley En ambos casos se considerará como activo fijo; 3 por ende, su deducción será la siguiente: 1. El 25% anual 4 2. Hasta por un monto de $175, Si el valor del bien excediera de esta última cantidad, la diferencia es no deducible 1 En cuanto a los gastos inherentes a su uso (gasolina, refacciones, etcétera), se deberá calcular una proporción en función de la cantidad señalada en el numeral Para efectos del impuesto empresarial a tasa única (IETU), el requisito es que se cumpla con lo establecido en la LISR en cuanto a montos, límites y proporciones (artículo 6, fracción IV de la LIETU). Por lo que respecta al impuesto al valor agregado (IVA) acreditable, tendrá el mismo tratamiento (artículo 5, fracción I de la LIVA) 2 Que el valor del bien no exceda de $175, y que sea estrictamente indispensable para la actividad del contribuyente. Lo anterior no será aplicable tratándose de arrendadoras, siempre y cuando los destinen exclusivamente al arrendamiento durante todo el periodo en el que le sea otorgado su uso o goce temporal (artículos 32, fracción XIII, tercer párrafo y 42, fracción II de la LISR) Considero que limitar el valor del vehículo en este caso resulta impráctico e injusto para los que no se dedican a la actividad de arrendamiento. Por ello es recomendable valorar previamente la situación particular si el bien que se pretende rentar excede ese valor, toda vez que la autoridad podría rechazar la deducción 3 Conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para el desarrollo de sus actividades, y que se demeriten por el uso y el transcurso del tiempo. La adquisición de estos bienes siempre tendrá como finalidad la utilización de los mismos y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones (artículo 38, segundo párrafo de la LISR) 4 Artículo 40, fracción VI de la LISR 5 Artículo 42, fracción II de la LISR 6 Artículo 32, fracción II de la LISR 24 Puntos Prácticos
3 CASOS PRÁCTICOS I. Renta de un automóvil 1. Determinación del monto deducible conforme a la LISR y el Decreto citado. LISR Decreto Monto diario deducible $ $ Días del año Monto deducible anual 60, , Meses del año Monto mensual deducible 5, , Determinación del monto deducible conforme a la LIETU. LIETU 7 Decreto Monto mensual deducible 8 $5, $7, Determinación del IVA acreditable. LIVA 9 Decreto Monto mensual deducible $5, $7, Tasa del impuesto 10 16% 16% IVA acreditable mensual , II. Compra directa Datos Caso A Caso B Valor del automóvil $170, $225, Fecha de adquisición 10 de marzo de de febrero de 2013 Forma en que se pactó la operación Al contado A crédito de 24 meses Tasa de interés pactado No aplica 0% 7 Esta cantidad cumple con el requisito de deducción en la LISR y, por consiguiente, del Decreto (artículo 6, fracción IV de la LIETU) 8 Cantidades efectivamente pagadas en el mes de que se trate (artículo 6, fracción III de la LIETU) 9 Esta cantidad cumple con el requisito de deducción en la LISR y, por consiguiente, del Decreto (artículo 5, fracción I de la LIVA) 10 Si es franja fronteriza se aplicará la tasa del 11% (artículo 2 de la LIVA) 11 Cantidades efectivamente pagadas en el mes de que se trate (artículo 1-B de la LIVA) Puntos Prácticos 25
4 1. Determinación de la deducción de inversiones para el ISR correspondiente al ejercicio Caso A Valor del automóvil $170, contra: Monto límite deducible 175, queda: Monto original de la inversión deducible 170, Tasa de depreciación 25% Deducción de inversiones, histórica anual 42, Meses del ejercicio 12 Deducción de inversiones, histórica mensual 3, Meses de uso completo durante el ejercicio 9 Deducción de inversiones, histórica del ejercicio 31, Factor de actualización INPC del último mes de la primera mitad del ejercicio en que se utiliza (Julio 2013) INPC del mes de adquisición (Marzo 2013) Deducción de inversiones, actualizada del ejercicio , Nota: Este mismo procedimiento se aplicará por los ejercicios posteriores, sobre el saldo pendiente de deducir 12 Cuando el factor resulte menor a la unidad, se considerará que es igual a uno artículo 17-A, quinto párrafo del Código Fiscal de la Federación (CFF) 26 Puntos Prácticos
5 Caso B Valor del automóvil $225, contra: Monto límite deducible 175, queda: Monto límite deducible 175, Valor del automóvil 225, Proporción deducible Valor del automóvil 225, Monto original de la inversión deducible 175, Tasa de depreciación 25% Deducción de inversiones, histórica anual 43, Meses del ejercicio 12 Deducción de inversiones, histórica mensual 3, Meses de uso completo durante el ejercicio 10 Deducción de inversiones, histórica del ejercicio 36, Factor de actualización INPC del último mes de la primera mitad del ejercicio en que se utiliza (Junio 2013) INPC del mes de adquisición (Febrero 2013) Deducción de inversiones actualizada del ejercicio , Nota: Este mismo procedimiento se aplicará por los ejercicios posteriores, sobre el saldo pendiente de deducir y sobre los gastos inherentes 13 La diferencia en el valor del automóvil es no deducible ($225, menos $175, igual $50,000.00). Este mismo tratamiento se aplicará a todos los gastos inherentes como gasolina, refacciones, etcétera (artículo 32, fracción II de la LISR) Puntos Prácticos 27
6 2. Determinación del monto deducible para el IETU correspondiente al ejercicio Caso A Monto deducible del ejercicio $170, Caso B Valor del automóvil $225, Mensualidades pactadas 24 Valor de la mensualidad 9, Proporción deducible Mensualidad deducible 15 7, Meses pagados en el ejercicio Monto deducible del ejercicio , 17 72, Determinación del IVA acreditable correspondiente al ejercicio Caso A Monto pagado en el ejercicio 2013 $170, Tasa del impuesto 18 16% IVA acreditable mensual 19 27, Cantidad efectivamente pagada en el mes de que se trate (artículo 6, fracción III de la LIETU) 15 La diferencia en el valor de la mensualidad es no deducible ($9, por igual $2,083.34) 16 Si se hubieran pactado intereses también se deducirían, porque formarían parte del precio del bien (artículo 3, fracción I, tercer párrafo de la LIETU), pero sólo en función de la proporción deducible de Por tanto, la diferencia sería no deducible 17 Cantidad efectivamente pagada en el ejercicio y en el mes de que se trate, según corresponda (artículo 6, fracción III de la LIETU) 18 Si es franja fronteriza se aplicará la tasa del 11% (artículo 2 de la LIVA) 19 Cantidad efectivamente pagada, en el mes de que se trate (artículo 1-B de la LIVA) 28 Puntos Prácticos
7 Caso B Valor del automóvil $225, Tasa del impuesto 20 16% IVA pagado por la adquisición 36, Proporción deducible IVA acreditable total 28, Mensualidades pactadas 24 IVA acreditable mensual 22, 23 1, III. Compra a través de una entidad financiera Datos Valor del automóvil $165, Enganche pagado (35% sobre el valor del automóvil) $57, Fecha de adquisición Forma en que se pactó la operación 8 de abril de 2013 A crédito de 18 meses Tasa de interés pactado 1.8% Intereses devengados y pagados en el ejercicio 2013 $15, Si es franja fronteriza se aplicará la tasa del 11% (artículo 2 de la LIVA) 21 La diferencia en el IVA pagado por la adquisición es no deducible ($36, menos $28, igual $8,000.00). Lo anterior se fundamenta en el artículo 32, fracción XV, segundo párrafo de la LISR 22 Si se hubieran pactado intereses también se acreditaría el IVA efectivamente pagado, pero sólo en función de la proporción deducible de La diferencia sería no deducible (artículos 32, fracción XV, segundo párrafo y 5, fracción I de la LIVA) 23 Cantidades efectivamente pagadas, en el mes de que se trate (artículo 1-B de la LIVA) Puntos Prácticos 29
8 1. Determinación de la deducción de inversiones e intereses para el ISR correspondiente al ejercicio Valor del automóvil $165, contra: Monto límite deducible 175, queda: Valor del automóvil 165, Tasa de depreciación 25% Deducción de inversiones, histórica anual 41, Meses del ejercicio 12 Deducción de inversiones, histórica mensual 3, Meses de uso completo durante el ejercicio 8 Deducción de inversiones, histórica del ejercicio 27, Factor de actualización INPC del último mes de la primera mitad del ejercicio en que se utiliza (Julio 2013) INPC del mes de adquisición (Abril 2013) Deducción de inversiones actualizada del ejercicio , En este esquema, la deducción en el ISR queda respaldada porque ya se expidió el comprobante a nombre del contribuyente (artículo 31, fracción XIX de la LISR), aunque todavía no se tenga físicamente pues se encuentra en poder de la entidad financiera. 24 Cuando el factor resulte menor a la unidad, se considerará que es igual a uno (artículo 17-A, quinto párrafo del CFF) 30 Puntos Prácticos
9 Para comprender mejor esta operación, considérese lo siguiente: SE GENERA ADEUDO Y PAGA LAS MENSUALIDADES SE LIQUIDA EL ADEUDO Y ENTREGA LA FACTURA ORIGINAL Conforme a lo anterior, el contribuyente (comprador) paga el enganche a la agencia, por lo que ésta le entrega el vehículo al contribuyente. Por su parte, la entidad financiera le paga la diferencia entre el valor del vehículo y el enganche ($165, menos $57, igual $107,250.00) a la agencia, entonces esta última le entrega la factura original del vehículo (la cual ya se expidió a favor del contribuyente). Finalmente, la entidad financiera conserva la factura como garantía de pago del adeudo, de tal suerte que el contribuyente debe enterar sus mensualidades a esa entidad como se haya pactado en el contrato, y una vez liquidada la deuda, recibirá de ésta la factura original. Intereses deducibles en el ejercicio $15, Determinación del monto deducible para el IETU correspondiente al ejercicio Monto pagado como enganche $57, más: Monto pagado por la entidad financiera 107, Monto efectivamente pagado en el mes de que se trate 26, , Conforme al artículo 29, fracción IX de la LISR 26 El valor total del automóvil ya se considera efectivamente pagado (deducible) en el mes en que se cierra la operación de compra, independientemente de que el contribuyente sólo pagó el enganche y el resto en mensualidades, toda vez que el interés del acreedor (la agencia) quedó satisfecho (porque le pagó la entidad financiera) mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones (artículos 1-B, primer párrafo de la LIVA y 3, fracción IV, primer párrafo de la LIETU) En otras palabras, la agencia ya percibió el total del ingreso (el enganche más el pago de la entidad financiera) afecto al IETU; por tanto, el contribuyente ya puede deducirlo en su totalidad (artículo 6, fracciones I y III de la LIETU) 27 Como se trata de una operación de financiamiento, los intereses devengados y pagados no son deducibles (artículo 3, fracción I, tercer párrafo de la LIETU) Puntos Prácticos 31
10 3. Determinación del IVA acreditable (inversión e intereses) correspondiente al ejercicio Monto pagado como enganche $57, más: Monto pagado por la entidad financiera 107, Monto efectivamente pagado de la inversión en el mes de que se trate 165, Tasa del impuesto 28 16% IVA acreditable de la inversión en el mes de que se trate 29 26, Intereses pagados en el ejercicio 2013 $15, Tasa del impuesto 30 16% IVA acreditable de los intereses pagados en el ejercicio , CONCLUSIÓN Los casos prácticos desarrollados tienen como finalidad ilustrar las distintas repercusiones fiscales y financieras que implican la adquisición de un automóvil mediante renta, compra directa o a través de una entidad financiera; de ahí que resulta necesario evaluar la situación de cada negocio en lo particular, para tomar la decisión más conveniente al momento de cerrar cualquier operación de estos tipos. 28 Si es franja fronteriza, se aplicará la tasa del 11% (artículo 2 de la LIVA) 29 De acuerdo con los artículos 1-B, primer párrafo y 5, fracción III de la LIVA, el impuesto se considera efectivamente pagado (acreditable) en el mes en que se cierra la operación de compra, toda vez que el interés del acreedor quedó satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones (véase la nota 26) 30 Si es franja fronteriza se aplicará la tasa del 11% (artículo 2 de la LIVA) 31 Estos intereses se encuentran gravados, dado que no se ubican en el supuesto del artículo 15, fracción X, inciso b) de la LIVA; por tanto, el impuesto se acreditará en cada uno de los meses en que efectivamente se paguen a la entidad financiera, según corresponda (artículo 5, fracción III de la LIVA) 32 Puntos Prácticos
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 artículo 32
 Artículo 40
 Artículo 42
 Artículo 32
 artículo 17
 artículo 32
 artículo 29
 artículo 15
 RESOLUCIÓN 
 artículo 28