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Timestamp: 2018-01-18 06:07:56+00:00

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Vermietung einer Eigentumswohnung als Liebhaberei; - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 07.01.2013, RV/0345-W/09
Vermietung einer Eigentumswohnung als Liebhaberei;
RV/0344-W/09
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2013/13/0017 eingebracht. Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 30.3.2016 abgelehnt.
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vertreten durch Helmut Herenda, Wirtschaftstreuhänder und Steuerberater, 1140 Wien, Waidhausenstraße 19/5, vom 19. März 2008 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg, vertreten durch Mag. (FH) Martin König, vom 17. Dezember 2007 betreffend Umsatzsteuer für 1999 und Einkommensteuer für 1999 bis 2006
Die Berufung wird, soweit sie sich gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 1999 sowie Einkommensteuer 1999 und 2000 richtet, als unbegründet abgewiesen.
Die vorangeführten Bescheide bleiben unverändert.
Der Berufung wird, soweit sie sich gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 2001, 2002 und 2003 richtet, teilweise Folge gegeben.
Die Bw erwarb mit Kaufvertrag am 14. September 1999 von der Fa. -GmbH, an der sie damals mehrheitlich beteiligt und deren alleinige Geschäftsführerin sie war, eine damals noch im Bau befindliche Eigentumswohnung (Top 1) in 1-Wien, die sie 2003 wieder veräußerte. Aus der Vermietung dieses zu 100% fremdfinanzierten Objektes im Zeitraum 15.08.1999 bis 14.08.2002 erklärte sie bis 2003 Verluste von insgesamt - € 116.501,53 (davon 1999 - € 25.393,73 und 2000-2003 je - 22.776,95). An Vorsteuern aus dem mit Umsatzsteuer erworbenen Objekt machte sie 1999 ATS 682.585,00 geltend.
Der fremdfinanzierte Kaufpreis betrug ATS 3.400.000,00 zuzüglich 20% USt, somit ATS 4.080.000,00 (= € 296.505,16). Der nach Top- Nutzwerten berechnete Grundanteil einschließlich 3,5% GrESt betrug ATS 1.928.863,64 (= € 140.175,99), der Verkaufserlös 2003 brutto € 299.000,00.
Das Finanzamt, welches zunächst vorläufige Einkommensteuerbescheide erlassen und für 1999 die Umsatzsteuer ebenfalls vorläufig festgesetzt hatte, veranstaltete bei der Bw eine Außenprüfung, die laut BP- Bericht vom 14.12.2007, AB-Nr.1 in die Feststellung von Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 Liebhabereiverordnung (L-VO) mündete. Gegen die auf diese Prüferfeststellung gestützten endgültigen Bescheide (USt 1999; ESt 1999-2006; laut Erklärungen über Einkommensteuer 2004 - 2006 und nach dem Wortlaut des Berufungsvorbringens waren nachträgliche Schuldzinsen aus dem Anschaffungskredit weder beziffert und belegt noch als Werbungskosten geltend gemacht worden) erhob die Bw fristgerecht Berufung.
Sie begehrte unter Bezugnahme auf den im Prüfungsverfahren eingereichten Schriftsatz vom 7. November 2007 (Selbstanzeige betreffend unterlassene Umsatzsteuerberichtigung) lediglich die steuerliche Berücksichtigung des Vorsteuerabzuges und der Verluste aus Vermietung. Begründungshalber führte sie aus:
Im Zeitpunkt des Erwerbes sei das Objekt klar ersichtlich der Erzielung von Mieteinnahmen gewidmet gewesen. Der definierte Mietzins von insgesamt ATS 26.900,00/Monat sei aktenkundig. Stelle man den damals geplanten Mietzins von € 23.458,79 p. a. den erwarteten und eingetroffenen Werbungskosten (AfA = € 3.687,86 p. a. und Zinsen = € 19.767,01 p. a.) gegenüber, so ergebe sich ein jährlicher (Einnahmen-) Überschuss. Da nun gesichert davon ausgegangen werden könne, dass zum damaligen Zeitpunkt eine "vernünftige überschussträchtige Vermietung" beabsichtigt gewesen sei, habe eine Liebhabereieinstufung keinen Platz.
Die Bw habe sich stets vertrauensvoll an Spezialisten (Steuerberater, Rechtsanwalt, Notar) gewandt und dieselben sowohl beim Ankauf als auch bei der Veräußerung involviert, sei aber von diesen nicht auf eine allfällige USt- Pflicht aufmerksam gemacht worden. Nach dem Tod des damals betrauten WTH seien leider nicht alle relevanten Informationen an die neuen Berater übermittelt worden. Die vom ursprünglichen Berater angestellten Überlegungen und Berechnungen lägen der Bw nicht vor, da es trotz anwaltlicher Unterstützung nicht möglich gewesen sei, diese zu beschaffen. Der Informationsmangel könne der Bw nicht zum Nachteil gereichen. In Anbetracht ihres Alters könne sie sich jetzt nicht an alle Details von Jahre zurück liegenden Besprechungen erinnern, und sie habe auch damals nicht über alle Berechnungsdetails Bescheid gewusst.
Noch wesentlicher sei der Umstand, dass damals (1999) ein Verkauf an Tochter und Schwiegersohn "nicht einmal ansatzweise in Betracht gezogen wurde." Dies lasse sich leicht dadurch beweisen, dass die beiden (nunmehrigen) Ehegatten- Wohnungseigentümer einander im Jahr 1999 noch nicht einmal kannten (was von zahllosen Zeugen jederzeit bestätigt werden könne). Anlass für die ungeplante kurzfristige Veräußerung 2003 sei einerseits der Umstand gewesen, dass die Wohnung zur Verfügung stand. Weiters sei die Zinsenbelastung im Vergleich zum Erwerbszeitpunkt (1999) deutlich gestiegen. Schließlich habe ein dringendes Wohnbedürfnis der jungen Familie (1-jähriger Sohn) vorgelegen. Einen Antrag und eine Begründung hinsichtlich der im Zuge der Außenprüfung aberkannten Kosten für Arbeitszimmer im Wohnungsverband an den Standorten Wien und K (einschließlich der in Wien angefallen Telefongebühren, einer Werbetafel und von pauschal angesetzten Bewirtungsspesen für Geschäftsfreunde) - derartige Kosten waren ab 2001 in den Einkommensteuererklärungen alljährlich mit identen Beträgen geltend gemacht worden - enthielt die Berufungsschrift nicht.
In der Prüferstellungnahme vom 3. Juni 2008 ist u. a. zu lesen:
Die streitgegenständliche Wohnung sei ab September 1999 vermietet worden; einen Mietvertrag habe die Bw nicht vorgelegt, den in Punkt 1 Der Berufung angesprochenen Mietvertrag gebe es nicht, lediglich einen Entwurf für einen Mietvertrag, "welcher weder unterfertigt wurde, noch dass jemals die Miete bezahlt wurde."
Laut Auskunft der Bw sei die Wohnung Ende 2003 veräußert worden, da auf Grund der Marktlage nicht die gewünschten Mieteinnahmen erzielt wurden. Die in Punkt 2 der Berufung angeführte Berechnung der Mieten und Aufwendungen sei daher unbeachtlich.
Aufgrund der vorgelegten Prognoserechnung sei im Zeitraum 1999 bis 2003 ein Gesamtverlust (unter der Annahme geschätzter Mieteinnahmen) von -€ 60.431,53 erzielt worden. Laut Rücksprache vom 26.11.2007 sei darin noch nicht der anteilige Zinsenaufwand für Grund und Boden- Anteil (€ 140.174,99) eingerechnet worden; zusätzlicher Aufwand p. a. = € 11.214,00.
der Gesamtverlust erhöhe sich damit auf -€ 116.501,53.
"Wird die Betätigung vor Erzielung eines Gesamtüberschusses (der Einnahmen) beendet oder (die Quelle) auf Dritte übertragen, so liegt Liebhaberei vor, wenn dies aus privaten Motiven oder auf Grund gewöhnlicher Risiken erfolgt." Unerwartete Verluste oder Einnahmen-Entfall sowie ungewolltes Einstellen der Betätigung führten nicht automatisch zur Anerkennung als Einkunftsquelle. (Unschädliche) Unwägbarkeiten seien nämlich nur solche Ereignisse, die das Ergebnis negativ beeinflussen, die nicht dem üblichen Wirtschaftsverlauf entsprächen und in der Regel in keinem kausalen Zusammenhang zu einem gewollten Verhalten des Steuerpflichtigen stünden. Liebhaberei sei daher in diesen Fällen anzunehmen, wenn eine Betätigung auch unter üblichen wirtschaftlichen Verhältnissen ertragsunfähig wäre oder die Einstellung auf einem freiwilligen Entschluss beruhe.
Der Objekterwerb sei zu 100% mit Fremdkapital unter hoher Zinsenbelastung finanziert worden. Der Verkauf 2003 sei freiwillig erfolgt. Laut eigener Aussage der Bw habe sie die Wohnung von Vornherein als Vorsorgewohnung für die Tochter angeschafft. Es habe nicht die Absicht bestanden, diese zu vermieten; selbst auf die Frage, wer in der Zwischenzeit, d. h. ab Fertigstellung und bis zum Einzug der Tochter, die Wohnung genützt habe, "wusste die Bw keine Antwort." Es liege somit ein abgeschlossener Beobachtungszeitraum von 5 Jahren vor.
Die Betätigung der Bw sei als umsatz- und ertragsteuerliche Liebhaberei zu qualifizieren, die Verluste seien steuerlich unbeachtlich, die Umsatzsteuer und Vorsteuer seien zu neutralisieren.
Die Bw äußerte sich dazu mit Schreiben vom 21. Juli 2008 wie folgt:
Sie habe nun unter größten Mühen dank intensiver Recherchen den Mietvertrag vom 4. August 1999 ausfindig machen können (und hiermit vorgelegt). Aus diesem Vertrag ergebe sich, dass die Wohnung ab 4.8.1999 zur Vermietung bestimmt war. Die Annahme der Prüferin, dass eine Vermietung nicht geplant oder eine Vorsorgewohnung für die Tochter beabsichtigt gewesen sei, werde damit widerlegt. Das Mietverhältnis beginne laut Vertrag am 15.08.99 und sei befristet (Ende am 14.8.2002). Der im Vertrag angeführte Name der Bw habe dem Mieter zur Erläuterung gedient, dass sie allein zeichnungsberechtigte Geschäftsführerin der -GmbH gewesen sei. Die tatsächlich vereinbarte Miete liege deutlich über der - mangels Unterlagen nach Erinnerung geschätzten - Miete. Die von der Außenprüfung angestellte ex post- Betrachtung zur Liebhaberei sei völlig unzulässig. Vielmehr hätte eine ex ante- Betrachtung angestellt werden müssen. Dabei sei unter Berücksichtigung des nun vorliegenden Mietvertrages und der in diesem Zeitraum deutlich niedrigeren Zinsen nachgewiesen, dass im Vermietungszeitpunkt objektive Ertragfähigkeit vorlag.
Weiters sei gemäß § 21 BAO für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. Daraus ergebe sich, dass die vermietete Top 1 eigentlich von Anfang an und zweifelsfrei der -GmbH zuzurechnen war. Die vom (seinerzeitigen Steuerberater) gewählte Konstruktion der späteren Veräußerung an die Bw in Verbindung mit der Übernahme des (Anschaffungs-) Kredites könne daran nichts ändern.
Faktum sei nämlich, dass der Ankauf der Wohnung 1999 kreditfinanziert wurde (Bankinstitut genannt) und definitiv nur zum Zweck der Vermietung erfolgt sei. Über den Nettokaufpreis seien also nur Verbindlichkeiten umgeschuldet worden, sodass bestehende Bankverbindlichkeiten der -GmbH auf andere Bankverbindlichkeiten umgeschuldet worden seien. Die Umsatzsteuer habe sich im Wesentlichen ebenso nur im Kreis gedreht, da die USt bei der genannten Firma abgeführt wurde und die - in wirtschaftlicher Betrachtungsweise unzutreffende - Vorsteuerbuchung an die Bw privat vorgenommen wurde. Diese bloß buchungsmäßige Vorsteuergutschrift sei aber, wie auf dem Steuerkonto ersichtlich, im Wesentlichen zur Weiterverrechnung an das Finanzamt, und zwar in erster Linie an die -GmbH verwendet worden. Wie von Herrn L (einem Organ der Abgabensicherung des FA) rekonstruiert, seien beispielsweise ATS 140.645,00 aus der Überrechnung vom 29.03.2000 zur Tilgung der UVA der -GmbH für Oktober 1999 verwendet worden. Weitere ATS 189.491,00 seien ebenfalls zur Verrechnung von Umsatzsteuer mit jener Firma verwendet worden.
Damit sei in wirtschaftlicher Betrachtungsweise die gesamte Umsatzsteuerproblematik ausschließlich der genannten Firma zuzurechnen. Eine private Belastung der Bw widerspreche daher der wirtschaftlichen Betrachtungsweise. Dies werde auch dadurch klar dokumentiert, dass alle Zahlungen betreffend die Wohnung ausschließlich zur Tilgung der iZm dem Objekt stehenden Kredite verwendet wurden. Weiters habe die Bw erhebliche private Mittel aufgewendet, um den Kredit abzuzahlen, da der Verkaufserlös dazu nicht ausgereicht habe. Damit seien sowohl die Einnahmen als auch die Ausgaben wirtschaftlich ausschließlich der GmbH zuzurechnen. Auf deren Steuerakt werde ausdrücklich verwiesen. Ebenso werde auf das Ansuchen der GmbH um Nachsicht vom 19.02.2002, auf diesbezügliche Besprechungen mit dem Amtsleiter und auf die positive Erledigung verwiesen.
Keinesfalls habe die Bw im Zuge der Prüfung ausgesagt, die Wohnung würde von vornherein als Vorsorgewohnung für die Tochter angeschafft. Abgesehen davon, dass der vorgelegte Mietvertrag einer solchen Absicht klar widerspreche, habe die Bw lediglich Bezug nehmend auf das Vermietungsmotiv darauf hingewiesen, dass es langfristig betrachtet kein Nachteil sein könne, sich eine Dispositionsmöglichkeit über das Kaufobjekt offen zu halten. Diese Aussage habe sich auf die Alternative bezogen, die Wohnung schon damals anstelle einer Vermietung am Immobilienmarkt zu verwerten. Durch die Gewinn bringende Vermietung ab 1999 sei es letztlich gelungen, den der -GmbH zurechnenbaren Kredit entsprechend zu reduzieren.
Der am 4. August 1999 unterfertigte Mietvertrag war zwischen der -GmbH als Vermieterin und der S als Mieterin für die Dauer von drei Jahren befristet abgeschlossen worden. Das Bestandverhältnis begann mit Übergabe der Bestandsache am 15.08.1999 und endete, ohne dass es einer Aufkündigung bedurfte, am 14.08.2002. Der monatlich zu entrichtende Gesamt- Mietzins von ATS 29.009,00 setzte sich zusammen aus: Entgelt (ATS 24.000,00, indexiert auf Basis des VPI 1996), Hausbetriebskosten (aktuell 3.436,40, mit Jahresabrechnung) und Heizung/Warmwasser (1.572,60, mit Jahresabrechnung). Die Kosten für Strom, Telefon und Satellit waren darin nicht enthalten und von der Mieterin zu tragen.
Zu sonstigen Abweichungen der Einkommensteuerbescheide von den Erklärungen - den geltend gemachten Aufwendungen für zwei Arbeitszimmer im Wohnungsverband (Meldeorte Wien und K) hatte das Finanzamt, der ablehnenden Beurteilung durch die Prüferin folgend, die Anerkennung als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit versagt, weil diese nicht den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit der Bw (als Geschäftsführerin der P) bildeten - erstattete die Bw auch in diesem ergänzenden Schriftsatz kein Vorbringen.
Das Finanzamt legte daraufhin die Berufung dem UFS vor, ohne eine Berufungsvorentscheidung erlassen zu haben.
Der Referent ermittelte weiter im Sachverhalt:
- In den Akten fand sich ein Vermerk der Außenprüferin vom 10.12.2007 (Tag der Niederschrift über die Schlussbesprechung, wonach die Bw (ihr) "persönlich mitgeteilt" habe, dass die Wohnung zur "Vorsorge für eine ihrer Töchter" dienen sollte. Aktenkundig war auch, dass die Bw drei Töchter hat, und dass ein weiterer Angehöriger die Top-Nummer 2 im selben Haus erworben hatte.
- Weiters befand sich im Akt des Finanzamtes eine Kopie des Kreditvertrages vom 18.04.2000, abgeschlossen zwischen der Bw als Kreditnehmerin und der *Bank als Kreditgeberin über einen Kredit in Höhe von ATS 7,0 Mio. (= € 508.709,84) mit dem Verwendungszweck "Zwischenfinanzierung der im Bestand der (Bw) verbleibenden WE Top Nr. 1 aus dem Bauträgerobjekt" (= die streitgegenständliche Eigentumswohnung).
An Konditionen und Kosten wurden vereinbart
5,0% p. a. Zinsen (Nominalzinssatz), netto, mit Anpassungsregelung:
1,5%-Punkte über 6-Monats-EURiBOR des 30.09. und 31.03.,
4,5% p. a. Verzugszinsen, vierteljährlich dekursiv, zuzüglich zu den Kreditzinsen,
0,25% p. m. Bereitstellungsprovision vom nicht in Anspruch genommenen Kreditbetrag,
ATS 18.750,00 Bearbeitungsgebühr einmalig bei Vertragsabschluss.
Betreffend Laufzeit und Rückzahlung war Folgendes vereinbart:
"(Rückzahlbar) in 35 gleichbleibenden, unmittelbar aufeinanderfolgenden Raten à ATS 24.000,00 jeweils am letzten eines jeden Monats, beginnend mit 31.05.2000, sodass die letzte Rate am 30.04.2003 fällig ist. Kapitalrest und restliche Zinsen sind mit der letzten Rate zu entrichten. Die zu den Kontoabschlussterminen anfallenden Zinsen und allfällige Kosten sind in den Kreditraten bereits enthalten (Pauschalratentilgung). Der Kreditnehmer hat für die zeitgerechte Überweisung der monatlichen Raten Sorge zu tragen (keine Einzugsermächtigung der Bank).
Bezug nehmend auf Kreditlaufzeit und Rückzahlung hält (die Bank) ausdrücklich fest, dass die monatliche Rückführung iHv ATS 24.000,00 (Mieteinnahmen) nicht ausreichend ist. Die daraus nicht gedeckten Zinsen werden bis zum Kreditende kapitalisiert, jedoch nur bis zu einem offenen Saldo von maximal ATS 7.500.000,00. Ein sich aus der Zinsentwicklung darüber hinaus ergebender Betrag ist aus Eigenmitteln einzubringen.
(...) Die Auszahlung des Kredites erfolgt nach Maßgabe und Vorlage der Restschuldbestätigung des abzulösenden Institutes.
(...) Als Sicherheit für diesen Kredit dient das bereits mit Pfandurkunde vom ... 1996 bestellte Höchstbetragspfandrecht über ATS 16.650.000 ob den der Kreditnehmerin zu -/- Anteilen gehörende(n) Liegenschaft(en) EZ ..., mit welchem Wohnungseigentum an W1 untrennbar verbunden ist (Anm. UFS: die streitgegenständliche Wohnung);
Beibringung zweier Blank- Deckungswechsel samt Wechsel- Widmungserklärung, unterfertigt;
stille Abtretung der Mieteinnahmen der Wohneinheit W1;
stille Abtretung des Verkaufserlöses der Wohneinheit W1."
Mit Schreiben vom 18.09.2012, dem damals bevollmächtigten steuerlichen Vertreter am 5. Oktober 2012 zugestellt, wurde die Bw ersucht, folgende Fragen zu beantworten bzw. zu folgenden Bedenken Stellung zu nehmen:
- Der oben angeführte Aktenvermerk wurde zur Kenntnis gebracht. Da die späteren Käufer der strittigen Wohnung (Tochter und Schwiegersohn) bereits seit 1.10.2001 an anderer Adresse als Hauptwohnsitz gemeldet und dort gemeinsam wohnhaft gewesen seien; und da die Bw laut Aktenvermerk den Wohnungskauf mit der Bestimmung "für die Tochter" erklärt habe, könne von einem unvorhergesehenen Ereignis, das zur Beendigung der Vermietungstätigkeit gezwungen habe (arg: Wohnbedarf eigener Kinder), keine Rede sein, zumal die Bw auch eingeräumt habe, den Verkauf der Wohnung stets als mögliche Verwertungsvariante angesehen zu haben. Vom Vorliegen einer befristeten Betätigung sei daher auszugehen.
- Aber auch unabhängig davon sei für die Berufung nichts zu gewinnen: Mangels Vorlage einer den Anforderungen der Rechtsprechung genügenden Prognoserechnung könne nicht nachvollzogen werden, wie die seit 1999 Verlust bringende Vermietung innerhalb eines überschaubaren Zeitraumes von 20 Jahren bei allfällig fortgeführter Tätigkeit einen positiven Gesamtüberschuss hätte erbringen können.
- Der Umsatzsteuerbescheid 1999 werde zum Nachteil der Bw abzuändern sein: Die auf die vereinnahmten Mietentgelte entfallende Umsatzsteuer werde infolge Steuerschuld auf Grund der Rechnungslegung Zahllast erhöhend festzusetzen sein.
- Soweit sich die Berufung gegen Einkommensteuer 2004 - 2006 richte, enthalte sie keine Begründung. Eine solche sei binnen 4 Wochen ab Zustellung dieses Schreibens nachzureichen, widrigenfalls die Berufung insoweit als zurückgenommen gelte (Mängelbehebungsauftrag).
Daraufhin ersuchte der noch ausgewiesene steuerliche Vertreter um Fristerstreckung bis 10. Dezember 2012 und legte anschließend seine Vollmacht zurück.
Der neue steuerliche Vertreter, vom Referenten am 10.12.2012 mit der Sach- und Rechtslage fernmündlich konfrontiert, reagierte mit Fax-Schreiben vom 19.12.2012 folgenden Inhalts:
"1. Umsatzsteuer 1999
(Die Bw) bestreitet, dass sie im Zuge der Betriebsprüfung behauptet hätte die Wohnung (das strittige Objekt) sei für eine ihrer Töchter angeschafft worden. Dies ist eine Fehlinterpretation der Prüferin. (Die Bw) habe im Zuge der Schlussbesprechung ausgesagt, dass beim Ankauf der Wohnung sehr wohl die Weitervermietung geplant war. Weiters führte sie aus, dass in der Familie der Gedanke ventiliert wurde im Notfall die fragliche Wohnung an eine der Töchter verkaufen zu können. Dass der Ankauf für eine Tochter geplant gewesen wäre erscheint auch unlogisch. Es hätte ja gleich eine Tochter die Wohnung kaufen können und so unnötige Gebühren sparen können. Eigenartig an der Vorgangsweise des Finanzamtes erscheint auch, dass eine so steuerrelevante Aussage nicht zur Niederschrift genommen wurde sondern nur ein Aktenvermerk verfasst wurde. Im Übrigen verweise ich auf die Ausführungen des Berufungsverfassers.
2. Einkommensteuer 1999 bis 2006
(Die Bw) beantragte in den Erklärungen 1999 bis 2006 die Anerkennung von Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Es handelte sich dabei um Spesen eines Arbeitszimmers sowohl in Wien als auch in K sowie um Telefonausgaben, Bewirtungen und Ausgaben für die Anmietung von Werbeflächen. Diese Ausgaben wurden von der Betriebsprüfung nicht anerkannt. Als Begründung wurde vom Finanzamt angeführt, dass (die Bw) bei der P angestellt sei und dieses Unternehmen in Wien ein Büro hätte. Eine genaue Prüfung und Würdigung der Ausgaben unterblieb. Die Begründung des Finanzamtes betreffend das Arbeitszimmer Wien ist nachvollziehbar. Nicht nachvollziehbar ist die Nichtanerkennung der sonstigen Werbespesen Wien (Telefon, Werbewand) und der Ausgaben für K. Ich beantrage daher die Anerkennung der sonstigen Werbespesen Wien und die Kosten des Arbeitszimmers in Kitzbühel."
Die Vermietungstätigkeit der Bw ist unbestritten eine solche gemäß § 1 Abs 2 Z 3 der Liebhabereiverordnung BGBl 1993/33 idF BGBl II 1997/358 (im Folgenden nur: LVO). Danach ist Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen ...
Z 3 aus der Bewirtschaftung von ... Eigentumswohnungen.
Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs 4 ausgeschlossen sein. ...
Gemäß Abs 4 liegt bei (derartigen) Betätigungen Liebhaberei dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen (...) Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn der Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinne des vorstehenden Satzes geändert wird. Bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs 2 Z 3 gilt als absehbarer Zeitraum ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahre ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben).
Gemäß § 3 Z 2 ist unter Gesamtüberschuss der Gesamtbetrag der Überschüsse der Einnahmen über die Werbungskosten abzüglich des Gesamtbetrages der Verluste zu verstehen.
Gemäß § 2 Abs 5 Z 2 UStG 1994 gilt nicht als gewerbliche oder berufliche Tätigkeit eine Tätigkeit, die auf Dauer gesehen ...Einnahmenüberschüsse nicht erwarten lässt (Liebhaberei). Gemäß § 6LVO kann Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinne nur bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs 2 ... vorliegen.
Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH ist das Vorliegen der Voraussetzungen gemäß § 2 Abs 4 erster Satz LVO (für das Nichtvorliegen von Liebhaberei) regelmäßig an Hand einer vom Abgabepflichtigen zu erstellenden Prognoserechnung darzutun. Eine solche Prognoserechnung muss neben den Echtdaten (Ergebnissen) bereits abgelaufener Bewirtschaftungszeiträume vorausschauend jene Parameter an Einnahmen und Werbungskosten enthalten, mit denen im Verlauf des absehbaren Zeitraumes nach den Erfahrungen des Wirtschaftslebens vernünftiger Weise zu rechnen ist. Das sind insbesondere: Mieteinnahmen (allenfalls wertgesichert); sodann Betriebskosten, Aufwendungen für Instandhaltung oder Instandsetzung, das Risiko für künftige Mietzinsausfälle wegen Nichtzahlung, das Leerstehungsrisiko, Fremdfinanzierungskosten (Kreditzinsen und Kreditspesen) sowie die AfA.
Wird eine Betätigung vor Erreichen eines innerhalb des absehbaren Zeitraumes erwarteten Gesamtüberschusses der Einnahmen über die Werbungskosten beendet (hier: durch Verkauf des Objektes an eine nahe Angehörige), so ist zu prüfen, ob diese Maßnahme auf Grund eines unvorhersehbar eingetretenen äußeren Ereignisses (einer "Unwägbarkeit") gesetzt wurde oder ob es sich um eine freiwillige, etwa:
- von Anbeginn der Betätigung alternativ zur Weitervermietung bis zum Erreichen eines positiven Gesamtüberschusses gleichrangig ins Auge gefasste oder:
- wegen zu optimistisch erwarteter, am Markt jedoch erkennbar nicht erzielbarer Mieteinnahmen entschiedene
Beendigung handelt.
Von der Beantwortung dieser Frage hängt ab, ob die vorzeitig beendete Betätigung an Hand der Prognoserechnung auf Dauer des absehbaren Zeitraumes (arg: Unwägbarkeit) oder unter Betrachtung des tatsächlichen Bewirtschaftungszeitraumes (arg: befristete Betätigung, abgeschossener Beobachtungszeitraum) zu beurteilen ist.
Dafür sprechen sowohl der Kaufvertrag vom 14. September 1999, abgeschlossen mit der Fa. -GmbH (deren Hauptgesellschafterin und allein zeichnungsberechtigte Geschäftsführerin die Bw seit der Gesellschaftsgründung war) als auch der von ihr im eigenen Namen mit der *Bank abgeschlossene Kreditvertrag vom 18. April 2000, sowie der Verkauf vom 25. November 2003 an nahe Angehörige.
Wohl trifft es zu, dass die Fa. -GmbH Bauträgerin des Mehrwohnungshauses und ursprüngliche Kreditnehmerin hinsichtlich dieses fremdfinanzierten Gesamtprojektes war. Es trifft auch zu, dass die anderen Wohneinheiten von dieser Firma sukzessive an fremde Dritte verkauft wurden, der dinglich besicherte Kredit in dementsprechend verringerter Höhe aushaftete und die Höhe des im Grundbuch eingetragenen Pfandrechtes angepasst wurde. Auch scheint die 1999 bereits vor dem Wohnungskauf von der Voreigentümerin mit dem Mieter vertraglich vereinbarte Miete in direktem Zusammenhang mit der Höhe der Kredittilgungsraten zu stehen, waren doch diese Mieteinnahmen dem Kreditinstitut ausdrücklich ebenso "still" abgetreten worden wie eine allfälliger Veräußerungserlös.
All dies vermag jedoch nichts daran zu ändern, dass das Objekt und seine Vermietung der Bw zuzurechnen ist. Weder im Kaufvertrag noch im Kreditvertrag und auch nicht im Verkaufsvertrag 2003 findet sich irgendein Hinweis darauf, dass die Voreigentümerin ihr Eigentumsrecht an der streitgegenständlichen Wohnung bloß formal-zivilrechtlich auf die Bw übertragen wollte und sich die tatsächliche Verfügungsmacht mit Wissen und Zustimmung der Erwerberin zurückbehielt, das Gegenteil trifft zu: Über das Vermögen der Bauträgergesellschaft wurde mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom x-2002 der Konkurs eröffnet, mit Beschluss vom x-2003 wurde der Konkurs nach Schlussverteilung aufgehoben und die Firma am x-2004 wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen im Firmenbuch gelöscht. Dass die streitgegenständliche Wohnung nach dem Verkauf an die Bw weiterhin dem Vermögen dieser seit 2002 insolventen Gesellschaft zuzurechnen gewesen wäre, käme einem Verschweigen der tatsächlichen Vermögensverhältnisse der überschuldeten Gesellschaft gegenüber dem Masseverwalter und den andrängenden Gläubigern gleich, geht aber weder aus dem Firmenbuchakt hervor noch wurde derartiges von der Bw im Verfahren behauptet. Die Vorgangsweise der Bw lässt vielmehr erkennen, dass sie ihre wirtschaftlichen Entscheidungen seit dem Objektankauf und nach Beendigung des übernommenen Bestandverhältnisses unbeeinflusst vom Willen der Voreigentümerin traf: Einen Nachmieter suchte sie, soweit aus den Akten erkennbar, nach dem kraft Befristung vorherbestimmten Auszug des Erstmieters 2002 nicht, ein starkes Vorsorgemotiv ("für eine Tochter") bestätigte sie gegenüber dem Außenprüferorgan ebenso wie die schon ursprünglich namens der von ihr vertretenen Voreigentümerin (Bauträgergesellschaft) und offensichtlich auch von ihr selbst gehegte Alternativ- Überlegung, das Objekt bei sich bietender Gelegenheit zu veräußern. Knapp 4 Jahre nach dem Eigentumserwerb verkaufte sie die Wohnung an Tochter und Schwiegersohn. Dass die Bw dafür das rechtliche Einverständnis der Voreigentümerin benötigte, geht aus dem gesamten Verwaltungsakt nicht hervor.
Der UFS teilt diese Auffassung nicht:
- Die Grobberechnung der Bw hinsichtlich Ertragfähigkeit einer Weiter- Vermietung zu bestmöglichen Konditionen (Anm. UFS: realistisch nur zu den gleichen Bedingungen wie 1999-2002) stellt keine den weiter oben genannten Anforderungen genügende Prognoserechnung dar. Sie zeigt nicht, dass die ab Vermietung durch die Bw bis zum Verkauf 2003 (Leerstehung ab 15.08.2002) angefallenen Verluste von insgesamt -€ 116.501,53 innerhalb des absehbaren Zeitraumes von 20 Jahren ausgeglichen werden konnten und ein positiver Gesamtüberschuss zu erwarten war. In der groben Vorschaurechnung, welche ein grenzwertig positives Jahresergebnis von +€ 3,92 p. a. errechnet (Berufungsschrift, Seite 2), finden sich keine Korrekturposten für Leerstehungsrisiko und Mietzinsausfall, aber auch keine Ansätze für Instandsetzungs- und Instandhaltungsaufwendungen, wie sie innerhalb eines Bewirtschaftungszeitraumes von 20 Jahren regelmäßig zu erwarten sind.
- Von Bedeutung ist auch, dass die Bw im Rechtsmittelverfahren ausdrücklich einräumte, eine alternative Verwertung des Objektes von Anbeginn für möglich und gleichrangig sinnvoll gehalten zu haben. Diese Aussage ist nicht etwa begrenzt auf die Motivation des Bauträgers zu Investitionsbeginn oder begrenzt auf eine vor dem Wohnungskauf auch vorliegende, aber sogleich wieder aufgegebene alternative Verwertungsabsicht der Bw zu interpretieren. Sie ist vielmehr als Hinweis darauf zu verstehen, dass es die Bw für möglich und sinnvoll hielt, die Vermietung schon vor Erreichen eines Totalüberschusses durch anderweitige Objektverwertung zu beenden, und dass sie dies im Ankaufszeitpunkt ernsthaft erwogen hatte: Spielte doch das Vorsorgemotiv der Bw ("für die Tochter") schon beim Ankauf der Wohnung eine wesentliche Rolle, wenngleich sie dies im Berufungsverfahren bestritten und ihre diesbezüglichen Äußerungen in Abrede gestellt hat. Die aufgezeigten Umstände erscheinen dem UFS logisch nachvollziehbar und durch die zeitnah abgefassten ausführlichen Vermerke des Außenprüfungsorgans glaubwürdig erhärtet. Solcherart kommt es nicht mehr darauf an, ob die Bw - wie von ihr behauptet - mit einem akuten Wohnbedarf naher Angehöriger (im Sinne von: mehr Wohnraum, als den jungen Eheleuten am gemeinsamen Hauptwohnsitz seit 2001 zur Verfügung stand) nicht schon beim Wohnungskauf1999, sondern bei Geburt des Kindes plötzlich konfrontiert war; oder ob sie, wie der UFS annimmt, 1999 glaubte, diesen für möglich gehaltenen Wohnbedarf mit dem angeschafften Objekt erst zu einem zwar noch unbestimmten, aber nicht in ferner Zukunft liegenden Zeitpunkt befriedigen zu müssen - sei es durch Zufuhr von Mitteln aus einem Verkauf der Wohnung, sei es durch Verkauf an die Tochter oder durch schlichte Gebrauchsüberlassung bzw. Schenkung an sie. Immerhin war es die Bw, die als Geschäftsführerin der Bauträgerfirma entschied, die eine Wohnung nicht wie alle anderen über die Gesellschaft an fremde Dritte zu verkaufen, sondern sie zunächst an einen fremden Bestandnehmer auf drei Jahre befristet zu vermieten. Wenige Wochen später erwarb sie die Wohnung selbst, zu einem Zeitpunkt, als die 1997 gegründete Bauträgergesellschaft noch nicht von Insolvenz bedroht war.
Die Ereignisse des Jahres 1999 stehen nach Ansicht des UFS in unmittelbarem Zusammenhang mit dem gegenüber der Außenprüferin bekundeten Motiv der Bw, für den Wohnbedarf oder die Kapitalausstattung einer ihrer Töchter vorzusorgen. Es liegt eine planmäßige Gestaltung in mehreren eng aufeinander folgenden Schritten vor, die keine unvorhersehbar auftretenden, der fortdauernden Vermietung hinderlichen Umstände (Unwägbarkeiten) erkennen lassen. Erwies sich nämlich das zu 100% fremdfinanzierte Bauprojekt mangels gewinnbringender Verwertbarkeit der einzelnen Tops von Anfang an als eine Fehlkalkulation (dafür spricht der Konkursantrag 2002), so mangelte es (auch) der Vermietung der ebenso vollständig fremdfinanziert angeschafften Wohneinheit durch die Bw von vornherein an objektiver Ertragfähigkeit. Die vorzeitige Beendigung einer solchen verlustträchtigen Betätigung ist - anders als bei erwerbstypischen Betätigungen im Sinne des § 1 Abs 1 LVO: dort wird die Gewinnerzielungs absicht einer Kriterien-Prüfung gemäß § 2 Abs 1 Z 1-6 LVO unterzogen - nicht als strukturverbessernde Maßnahme (§ 2 Abs 1 Z 6) zu werten, sondern als "Änderung der Art der Tätigkeit" im Sinne des § 2 Abs 4 zweiter Satz LVO.
Der UFS geht nach dem oben Gesagten davon aus, dass für den Wohnungsankauf mehrere gleichrangige Motive neben einander ausschlaggebend waren:
- Private Wohn- oder Kapitalvorsorge für den künftigen Bedarf von Angehörigen (Töchtern) und zwischenzeitige Vermietung zu (nachfragebedingt begrenzten) Marktkonditionen;
- Vermietung in Sinne des vorstehenden Halbsatzes bis zum wie erhofft lukrativen Verkauf bei Gelegenheit; das entsprach übrigens genau dem Geschäftsmodell des Bauträgers und Voreigentümers (Errichtung und Abverkauf aller Tops ins Wohnungseigentum).
- Verkauf oder Überlassung an die von vornherein in Betracht kommende Tochter.
Die prognostische Grobbetrachtung der Bw zeigt kein Erreichen eines positiven Gesamtüberschusses binnen zwanzig Jahren ab Vermietungsbeginn auf. Dass die Bw ihre Vermietungstätigkeit bis zu einem allfälligen Totalüberschusseintritt jedenfalls fortzuführen ernsthaft beabsichtigt hätte, trifft nach dem oben gewürdigten Ermittlungsergebnis nicht zu.
Bei dieser Sachlage erscheint die Beendigung der Vermietung lange vor Erreichen der Totalüberschusszone nicht als durch Unwägbarkeiten erzwungene Maßnahme im Sinne der Rechtsprechung, sondern als eine Umsetzung der bereits vorweg gleichrangig ins Auge gefassten Alternative, sodass von einer befristeten Betätigung und einem abgeschlossenen Beobachtungszeitraum auszugehen ist.
Muss nun die beendete Vermietungstätigkeit auf ihre Ertragfähigkeit ohne Fortführen einer - im Übrigen gar nicht vorliegenden - adäquaten Prognoserechnung beurteilt werden, so erweist sie sich als ungeeignet, ein positives Gesamtergebnis abzuwerfen, da im gesamten Betätigungszeitraum nur Verluste erzielt wurden. Es ist somit Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 Z 3 iVm § 2 Abs 4 zweiter Satz LVO anzunehmen und § 6 LVO (unter Vorsteuerausschluss) anzuwenden.
Hinsichtlich der Umsatzsteuer 1999 wird noch angemerkt, dass die Bw durch den Nichtansatz steuerpflichtiger Entgelte in dem auf "Null" lautenden Bescheid keine Beschwer trifft, weil eine Steuerschuld auf Grund von Rechnungslegung nicht vorgeschrieben wurde.
Soweit sich die Bw mit ihrer (mängelfreien) Berufung gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 2001, 2002 und 2003 richtet, befindet sie sich teilweise im Recht: Das Finanzamt hat die im Rahmen der Einkünfte der Bw aus nichtselbständiger Arbeit als Geschäftsführerin der P geltend gemachten Werbungskosten: Telefonspesen, Werbewandflächenmiete und Geschäftsfreunde-Bewirtung ohne nähere Prüfung des Sachverhaltes ebenso unberücksichtigt gelassen wie die Kosten der Arbeitszimmer im Wohnungsverband an den Standorten Wien und Kitzbühel. Während letztere Beurteilung beim UFS auf keine Bedenken stößt (dazu weiter unten), kamen die in den Jahren 2001 - 2003 in jeweils gleicher Höhe erklärten Telefonkosten (€ 2.208) und Bewirtungsspesen (€ 1.200) dem Grunde nach als abzugsfähige Werbungskosten in Betracht. Das Finanzamt hat dazu keine Ermittlungen angestellt und im zweitinstanzlichen Verfahren auch kein Vorbringen erstattet; im Interesse der hier gebotenen Verfahrensbeschleunigung (das Rechtsmittel stammt aus 2008, wurde im Zuge der 2007 durchgeführten Außenprüfung generiert und betrifft einen Sachverhalt der Jahre 2001 - 2003) setzt der UFS ohne weitere Ermittlungen die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vermindert um diese den Werbungskostenpauschbetrag übersteigenden Beträge im jeweils geltend gemachten Ausmaß (für 9-12/2001 demnach nur mit 1/3) an. Der Aufwand für eine Werbewandflächenanmietung ist allerdings, wie von der Außenprüferin zutreffend festgestellt (Auswertung einer Vorhalts-Beantwortung, s. Bl. 91 im Arbeitsbogen), der P zuzurechnen (Mietvertrag im Zusammenhang mit der Anmietung der Büroräumlichkeiten durch diese Arbeitgeberin der Bw) und daher nicht als Werbungskosten abzugsfähig.
Was nun die für 2001 bis 2003 geltend gemachten Kosten der Arbeitszimmer im Wohnungsverband am Standort K betrifft, so sind diese aus folgenden Gründen nicht absetzbar: Die Bw hatte den Mittelpunkt ihrer gesamten beruflichen Tätigkeit (als angestellte Geschäftsführerin der P) am Ort der Geschäftsleitung dieser Firma, welcher sich nicht in den Wohnungen Wien und K, sondern am Firmensitz befindet. Gegenteiliges konkretes Vorbringen hat die Bw nicht erstattet, vielmehr im Zuge der Außenprüfung nur ausgeführt,
- dass an der erstgenannten Adresse "ein Zimmer von mir für notwendige Buchhaltungsunterlagen- Vorbereitung, Zahlungen und Terminvereinbarungen als auch Kundenbesuche spät abends und am Wochenende (ergänze: benützt wird). Telefonate werden sehr früh morgens und spät abends mit Kunden geführt, da die meisten Menschen erst spät abends nach Hause kommen und ich nicht mehr im Geschäft bin"; und weiters,
- dass an der zweitgenannten Adresse "viele Bekannte und Freunde in Wien und K Verabredungen mit mir in (dieser) Wohnung machen, um Details eines Verkaufes oder einer Vermietung zu besprechen. Telefonate werden geführt und Terminvereinbarung(en) wann ich aus Wien komme werden bereits vor Ankunft in Wien vorbereitet. Auch habe ich Kunden in K die in Wien Liegenschaften verkaufen oder vermieten möchten und sich mehr in K aufhalten als in Wien."
Vor dem Hintergrund dieser Angaben, die ein insgesamt überwiegendes Tätigwerden der Bw weder am Standort K noch am Standort Wien erkennen lassen, greift hinsichtlich beider Standorte das Abzugsverbot des § 20 Abs 1 Z 2 lit d EStG 1988, und die Berufung erweist sich diesbezüglich als unbegründet.
Einkommensteuer 2004 - 2006
Der Bw wurde im Verfahren vor dem UFS mit Schreiben vom 3. Oktober 2012 aufgetragen, den Mangel einer fehlenden Begründung ihrer Berufung, soweit sie sich gegen die Einkommensteuerbescheide 2004, 2005 und 2006 richtete, durch Nachreichen einer Begründung zu beheben. Diesem Auftrag ist die Bw binnen eingeräumter Frist nicht nachgekommen: Diese war am 9. November 2012 (vier Wochen nach Zustellung des Auftrages am 5. Oktober 2012) ungenützt verstrichen. Dem nach Erhalt des UFS- Schreibens zur Post gegebenen Fristverlängerungsansuchen vom 5. Oktober 2012 (ho. eingelangt am 10. Oktober 2012) kam keine Frist verlängernde Wirkung zu (freilich wurde selbst die dort begehrte Frist: bis 10.12.2012, nicht eingehalten). Auf die Rechtsfolge, dass bei ungenütztem Verstreichen der Mängelbehebungsfrist die Berufung als zurückgenommen gilt, war im Auftrag hingewiesen worden. Somit gilt die Berufung insoweit als zurückgenommen, worüber der UFS ohne materielle Erörterung Beschluss zu fassen hatte.
Beilagen: 4 Berechnungsblätter (ESt 2001/ATS+€)
Findok-Nr: 63419.1, aufgenommen am: 01.02.2013 08:10:58, zuletzt geändert am: 12.04.2016, Dokument-ID: d62d8618-0c18-49ee-b903-3d48f4177c04, Segment-ID: b5ee7651-a143-4740-af7d-2310c74cb86e

References: § 1
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 § 6
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