Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolki/0114-kdip2-2-4010-399-2018-2-rk
Timestamp: 2018-11-15 16:29:38+00:00

Document:
♦ › Spółki › 0114-KDIP2-2.4010.399.2018.2.RK
Przychód z nieodpłatnych świadczeń przy zbyciu gruntu w trybie art. 231 K.c. zabudowanego Naniesieniami.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 sierpnia 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z zawarciem umowy zbycia gruntu w trybie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, zabudowanego przez Spółkę Naniesieniami powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.
W dniu 21 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z zawarciem umowy zbycia gruntu w trybie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, zabudowanego przez Spółkę Naniesieniami powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jadwiga Z.;
Zainteresowanego niebędącego strona postępowania:
Cztery osoby fizyczne (z których jedną jest Wnioskodawca) - dwa małżeństwa (dalej łącznie zwane: Właścicielami) - są współwłaścicielami dwóch działek gruntu posadowionych obok siebie w miejscowości (...), gmina M (dalej zwane pojedynczo: Grunt 1 oraz Grunt 2; dalej zwane łącznie: Gruntem); prawo współwłasności Nieruchomości należy do majątku wspólnego małżonków. Nabycie Gruntu przez Właścicieli nastąpiło przed rokiem 2000. Od tego czasu Grunt stanowił składnik majątku osobistego i nigdy nie był wykorzystywany przez Właścicieli w ramach działalności gospodarczej.
Właściciele zawarli najpierw w 2001 r. (aneksowaną w 2002 r.) na czas określony umowę dot. Gruntu 1, a następnie w 2007 r. na czas określony umowę dot. Gruntu 2 - nazwane i uregulowane jako umowy użyczenia (dalej zwane łącznie: Umową Użyczenia) ze spółką A Sp. z o.o z siedzibą w (...) (dalej zwaną: Spółką), tj. Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania w przedmiocie niniejszego wniosku, w której część Właścicieli - tj. mężowie (w tym Wnioskodawca) - posiadają łącznie większościowy pakiet udziałów. Na podstawie Umowy Użyczenia Spółka korzysta z Gruntu, dokonując jedynie płatności równowartości podatku od nieruchomości, tj. gruntu (Gruntu 1 oraz Gruntu 2) należnego w stosunku do Właścicieli; jednocześnie Właściciele udzielili w Umowie Użyczenia zgody dla Spółki na dysponowanie Gruntem na cele budowlane.
Mając ww. uprawnienie wynikające z Umowy Użyczenia, Spółka dokonała w ciągu dotychczasowego obowiązywania umowy dot. Gruntu 1 oraz Gruntu 2 naniesień na Gruncie, tj. Spółka wybudowała budynki, drogi, place, oświetlenie itp. (dalej łącznie zwane: Naniesieniami). Wybudowane m in. budynki i budowle (Naniesienia) stanowią odrębny i samodzielny zakład w przedsiębiorstwie Spółki. Wzniesione Naniesienia zajmują większą część Gruntu 1 oraz Gruntu 2, a w związku z tym pozostała część tych Gruntów nie przedstawia dla Właścicieli gospodarczej wartości. Według ksiąg rachunkowych Spółki, wartość netto Naniesień na dzień 28 lipca 2018 r. wynosiła kwotę X zł, natomiast wartość rynkowa tych Naniesień wynosiła na ten dzień kwotę Y zł, wyższą od kwoty X zł. Ponadto, Właściciele nie dokonali we własnym zakresie żadnych nakładów na Gruncie, a zatem wszystkie istniejące nakłady na Gruncie zostały sfinansowane przez Spółkę.
Tymczasem wartość rynkowa Gruntu (bez uwzględnienia Naniesień) na dzień 31 lipca 2018 r. wynosiła Z, tj. wartość co najmniej dwa razy mniejszą od wartości Y samych Naniesień dokonanych przez Spółkę. Tak więc Naniesienia mają zdecydowanie najistotniejsze znaczenie na Gruncie; wartość samych Naniesień znacząco przekracza wartość samego Gruntu na dzień 31 lipca 2018 r.
Do tej pory pomiędzy Właścicielami a Spółką nie doszło do rozliczenia Naniesień poniesionych przez Spółkę na Gruncie, ponieważ Umowa Użyczenia jest w trakcie obowiązywania. Wobec problemu z uzgodnieniem pomiędzy Właścicielami a Spółką rozliczenia Naniesień Spółki na Gruncie, Właściciele mają zamiar wystąpić do Spółki z roszczeniem, opartym o przepis art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, o nabycie od Właścicieli całości Gruntu zajętego przez Naniesienia. Właściciele oraz Spółka mają zamiar ustalić odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności Gruntu w wysokości wartości rynkowej samego Gruntu (tj. wartości Z), nieuwzględniającej wartości rynkowej Naniesień - tym samym spełniając warunek z art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, tj. zbycie samej działki Gruntu.
Wnioskodawca (Zainteresowani w sprawie wydania wspólnego interpretacji podatkowej) pragnie podkreślić, że celem niniejszego wniosku dotyczącego zdarzenia przyszłego jest jedynie wyjaśnienie zasady opodatkowania podatkiem dochodowym PIT i CIT sprzedaży i wykupu Gruntu w trybie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, a nie próba dokonania czynności, której głównym celem byłoby przede wszystkim osiągnięcie korzyści podatkowej poprzez działanie w sposób sztuczny w rozumieniu art. 119a i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) - tym samym nie ma podstaw do stosowania art. 14b § 5b ustawy Ordynacja podatkowa.
Czy Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania) w związku z planowaną transakcją na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego na warunkach określonych we wskazanym zdarzeniu przyszłym winien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia (tj. w kwocie Y, proporcjonalnie do jego udziału we współwłasności Gruntu wśród Właścicieli)) od Spółki (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania)?
Czy Spółka (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) w związku z planowaną transakcją na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego na warunkach określonych we wskazanym zdarzeniu przyszłym winien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia (tj. w kwocie Y) od Wnioskodawcy (Zainteresowanego będącego stroną postępowania)?
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony w odrębnym rozstrzygnięciu.
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) w związku z planowaną transakcją na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego na warunkach określonych we wskazanym zdarzeniu przyszłym nie będzie miała obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia (tj. w kwocie Y) od Wnioskodawcy (Zainteresowanego będącego stroną postępowania). Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:
W pierwszej kolejności, należy znów odwołać się do art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, który przewiduje, że właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie (tu: Spółka), nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Jak już było wspomniane przy stanowisku Wnioskodawcy dot. pytania nr 1, przepis ten stanowi szczególny rodzaj (mający pierwszeństwo przed zwykłymi zasadami) rozliczenia nakładów na cudzym gruncie, w miejsce roszczenia o zwrot nakładów poczynionych na cudzym gruncie. Tym samym, regulacja ta ustanawia specyficzny mechanizm rozliczeń nakładów, który powinien mieć odzwierciedlenie również w traktowaniu na gruncie podatku dochodowego po stronie nabywcy gruntu, tj. podmiotu, który dokonał nakładów na cudzym gruncie (tu: Spółka). Dlatego należy stwierdzić, że w sensie prawnym Właściciele dokonają przeniesienia własności Gruntu oraz Naniesień, które w związku z połączeniem z Gruntem stały się formalnie własnością Właścicieli Gruntu - przy czym, właśnie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego należy traktować jako przepis szczególny, który kreuje specyficzne zasady przeniesienia własności (nie sprzedaży) działki gruntu i odpowiedniego za nią wynagrodzenia (nie ceny sprzedaży) bez konieczności rozliczania nakładów na gruncie (tj. zwrotu nakładów przez Właścicieli wobec Spółki, jako podmiotu ponoszącego tego rodzaju nakłady).
Jak zostało to już wspomniane, roszczenie z art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego właściciela gruntu (tu: Wnioskodawca wraz z pozostałymi Właścicielami) wraz z nakładami poniesionymi przez osobę trzecią (tu: Spółkę) jest skoncentrowane tylko na prawie żądania wykupu działki gruntu, przy czym przyjmuje się w doktrynie prawa cywilnego, że art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi podstawę prawną dla określenia wynagrodzenia właściciela za przeniesienie własności gruntu zajętego przez nakłady (budynki i urządzenia wzniesione przez osobę trzecią) na poziomie odpowiadającym wartości wyłącznie działki gruntu, na której wzniesione są nakłady, nieobejmującej wartości nakładów (tak m.in. Gniewek, Komentarz, s. 568; S. Rudnicki, w: Komentarz do KC, Ks. II, 2004, s. 369; E. Skowrońska- Bocian, w: Komentarz KC, t. I, 2005, s. 648).
Celem bowiem uregulowania art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego jest uzyskanie przez właściciela nieruchomości rekompensaty za utratę wartości gruntu, na którym osoba trzecia wzniosła budynek czy budowlę. Ponadto ponieważ wzniesienie nakładu zostało sfinansowane przez osobę trzecią (nie właściciela gruntu), wynagradzanie za ich przeniesienie dla właściciela gruntu, obejmujące również wartość rynkową nakładów, oznaczałoby po stronie właściciela bezpodstawne wzbogacenie. Jednocześnie, właściciel nie może żądać od takiej osoby trzeciej zapłaty za grunt, która uwzględniałaby również wartość poczynionych przez tę osobę nakładów na gruncie, bowiem w takiej sytuacji osoba trzecia (tu: Spółka) musiałaby ponieść podwójne koszty wzniesienia nakładów (raz jako poczynione nakłady, drugi raz jako zapłata za grunt z nakładami).
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy PIT (winno być Ustawy CIT – przypis organu), przychodem jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 12 ust. 6 pkt 4 Ustawy CIT).
Nieodpłatne świadczenie w potocznym znaczeniu jest rozumiane jako szczególny rodzaj świadczenia, w przypadku gdy otrzymujący odnosi określoną korzyść nie świadcząc nic w zamian (w praktyce przyjmuje się, że to rodzaj przysporzenia majątkowego, realna korzyść tego, który otrzymał takie świadczenie).
Aby można było zaliczyć jakieś zdarzenie do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podatkowego, musi dojść do sytuacji, gdy jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, a drugi to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem.
Odnosząc to do Zdarzenia Przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy nie dochodzi do otrzymania przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia ze strony Właścicieli w związku z przeniesieniem własności Gruntu w trybie art. 231 § 2 Kodeksu Cywilnego na Spółkę, bez otrzymania od Właścicieli wcześniejszego rozliczenia zwrotu nakładów (tu: Naniesień) w kwocie Y. Jak zostało wspomniane powyżej, właśnie poprzez dokonanie przeniesienia własności Gruntu na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego dochodzi do zastosowania szczególnego mechanizmu, gdy Właściciele zgłaszają roszczenie o wykup działki Gruntu bez konieczności rozliczenia Naniesień - nie można zatem twierdzić, że w związku z przeniesieniem własności Gruntu dochodzi do otrzymania przez Spółkę świadczenia (wartości Naniesień w kwocie Y) od Właścicieli w sposób nieodpłatny, skoro celem i rezultatem zastosowania art. 231 § ust. 2 Kodeksu Cywilnego jest umożliwienie rozliczenia wartości samego Gruntu w kwocie Z, przy jednoczesnym uznaniu, że Naniesienia na tym Gruncie (i ich wartość w kwocie Y) nie wymagają dodatkowego rozliczenia (zwrotu równowartości nakładów na gruncie) strony Właścicieli w stosunku do Spółki.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej „updop”) nie zawiera definicji przychodu. Art. 12 updop precyzuje, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w ust. 1, rodzaje przychodów. Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 updop).
W konsekwencji za przychód należy uznać każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, definitywnym, bezzwrotnym. Przy czym w przypadku przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej już sam fakt, że przychód staje się należny powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Jednocześnie zgodnie z poglądem doktryny, przychodem podatkowym jest trwałe zwiększenie majątku podatnika, które może wyrażać się w zwiększeniu jego aktywów lub zmniejszeniem jego pasywów (w kategoriach bilansowych). Stosownie do art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) nabędzie za wynagrodzeniem prawo własności Gruntu w trybie art. 231 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, dalej: „K.c.”).
Zgodnie z art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości znacznie przekraczającej wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Przeniesienie własności działki, o którym mowa w powołanym przepisie może nastąpić w trybie umownym lub sądowym.
We wniosku wskazano, że Spółka użytkowała Grunt na podstawie zawartej cywilnoprawnej umowy użyczenia nieruchomości, na której dokonała inwestycji na nieruchomości, wybudowała budynki, drogi, place, oświetlenie, itp., stanowiące odrębny i samodzielny zakład w przedsiębiorstwie Spółki. Wzniesione Naniesienia zajmują większą część Gruntu 1 oraz Gruntu 2, a w związku z tym pozostała część tych Gruntów nie przedstawia dla Właścicieli (w tym Wnioskodawcy Zainteresowanego będącego stroną postępowania) gospodarczej wartości. Według ksiąg rachunkowych Spółki, wartość netto Naniesień na dzień 28 lipca 2018 r. wynosiła kwotę X zł, natomiast wartość rynkowa tych Naniesień wynosiła na ten dzień kwotę Y zł, wyższą od kwoty X zł. Ponadto, Właściciele nie dokonali we własnym zakresie żadnych nakładów na Gruncie, a zatem wszystkie istniejące nakłady na Gruncie zostały sfinansowane przez Spółkę. Właściciele zamierzają wystąpić do Spółki z roszczeniem opartym o przepis art. 231 § 2 K.c. o nabycie od nich całości Gruntu zajętego przez Naniesienia w wysokości jego wartości rynkowej, nieuwzględniającej wartości rynkowej Naniesień, tj. zbycie samej działki.
W przedmiotowej sprawie przysporzenie majątkowe powstałe w wysokości wartości Naniesień (w kwocie Y zł) niewątpliwie związane było z kosztami budowy poniesionymi przez Spółkę. W zaistniałej sytuacji Spółka nie dokonuje nabycia przedmiotowych Naniesień w kwocie Y zł lecz nabywa prawo własności Gruntu bez rozliczenia zwrotu poniesionych nakładów na realizację inwestycji. Zatem, nie można uznać, że w związku z przeniesieniem własności Gruntu dochodzi do otrzymania świadczenia (wartości Naniesień w kwocie Y zł) w sposób nieodpłatny. Spółka realizując roszczenie o zwrot wartości Gruntu, zgodnie z art. 231 § 2 K.c. nie nabywa przedmiotowej działki w drodze kupna-sprzedaży. Wynagrodzenie, o którym mowa w ww. artykule K.c. ma charakter odszkodowania stanowiącego ekwiwalent wartości rynkowej działki za utratę przez Właścicieli prawa własności.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że ewentualne przysporzenie, w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym, może dotyczyć jedynie nieruchomości gruntowej albowiem Naniesienia wzniesione przez Spółkę i przez nią użytkowane w działalności gospodarczej, stanowią już element majątku Spółki. Jak wcześniej wskazano, przychód musi wiązać się z przysporzeniem i to posiadającym cechę trwałości. W sprawie będącej przedmiotem wniosku do przysporzenia jednak nie dochodzi. Spółka, w wyniku zawartej umowy, nabywa co prawda na własność nieruchomość gruntową (działkę na której posadowione są Naniesienia, które zgodnie z przepisami prawa podatkowego - art. 16a ust. 2 pkt 2 updop mogły stanowić już element majątku trwałego Spółki), ale w wyniku tej umowy nie dochodzi do przysporzenia jej majątku albowiem nabywając przedmiotową nieruchomość (majątek trwały) wyzbywa się równocześnie środków obrotowych (wynagrodzenie), których wysokość odpowiada wartości rynkowej nieruchomości gruntowej.
Zatem w sprawie objętej zakresem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 mamy do czynienia z przesunięciem w obrębie majątku Spółki (ze środków obrotowych na trwałe), a nie z jego przyrostem.
Podsumowując, stwierdzić należy, że w związku z planowaną transakcją wykupu Gruntu od Wnioskodawcy (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego Spółka (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) nie rozpozna przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 2 należy uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0114-KDIP2-2.4010.399.2018.2.RK

References: art. 231
 art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 231
 art. 12
 art. 231
 art. 12
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 119
 art. 14
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 12
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 Art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 231
 art. 16
 art. 231
 art. 12
 art. 3