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Timestamp: 2019-08-24 15:38:54+00:00

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Startseite » Fachwissen » Erbschaftsteuer / Schenkungsteuer » Internationale Erbschaftsteuer & Schenkungsteuer: EU/EWR vs. Drittstaat
Das internationale Erbschaftsteuerrecht und Schenkungsteuer ist besonders kompliziert. Hier wird zwischen EU/EWR-Sachverhalten und Drittstaaten-Sachverhalten differenziert. Am Beispiel von Großbritannien erklären wir die Unterschiede bei Erbfällen und Schenkungen innerhalb der Europäische Union (= vor dem Brexit) und von Vermögensübertragungen in Drittstaaten (= nach dem Brexit).
Beispielsweise können Steuerbefreiungen zu Wohnimmobilien, Familienwohnheim, sowie zum Betriebsvermögen nicht mehr in Anspruch genommen werden. Die Steuerbefreiung nach § 13c ErbstG für zu Wohnzwecken vermiete Grundstücke in Höhe von 10 Prozent Ihres Wertes wird in Folge nicht mehr gelten, da sich das Grundstück innerhalb der Europäischen Union befinden muss. Dies gilt ebenso für die Steuerbefreiungen von Familienwohnheimen. Eine drastische Senkung des Freibetrags nach §16 ErbStG ist bei Erbschaften oder Schenkungen einer in Großbritannien lebenden Person an ihren Ehegatten zu erwarten. Grund ist, dass die Option auf unbeschränkte Steuerpflicht nach § 2 Abs. 3 ErbStG nicht mehr ausgeübt werden kann. Für die Option ist als Wohnsitz des Steuerpflichtigen ein Ort innerhalb der EU erforderlich. Immobilien in derartigen Fällen sollten vor dem Austritt übertragen werden.Aber auch begünstigte Betriebsvermögensübertragungen sind gefährdet. Die Begünstigungen nach §§ 13a, 13b ErbStG sind nur auf Betriebsvermögen innerhalb der EU, bzw. des EWR anzuwenden.
Aufgrund der hohen Praxisrelevanz haben wir in Zusammenarbeit mit der FOM-Hochschule nachfolgenden Beitrag angefertigt, der sich mit den Auswirkungen des Brexit auf die Erbschaft- und Schenkungsteuer beschäftigt. Die Ausarbeitung wurde von Herrn Daniel Maurice Frings (Bachelor of Art in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter zweitgutachterlicher Betreuung von FOM-Dozent Christoph Juhn LL.M./StB erstellt.
Internationales Erbschaftsteuerrecht/Schenkungsteuerrecht: Unterschieden bei EU-/EWR-Fällen und Drittstaatenbezug
1. Für wen fällt Erbschaftsteuer und Schenkungsteuer an?
2. Steuerbefreiungen für Erwerber
3. Nachteile von Drittstaaten-Erbschaften
3.1 Steuerbefreiungen bei Familienheimen
3.1.1 Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 13d ErbStG
3.1.2 Austritt Großbritanniens aus der EU: Wegfall der Steuerbefreiung nach § 13d ErbStG
3.1.3 Steuerbelastungsvergleich nach dem Brexit (EU vs. Drittstaat)
3.1.4 Mögliche Steuergestaltungen
3.2 Steuerbefreiungen für Betriebsvermögen nach § 13a ErbstG
3.2.1 Steuerbefreiung durch Regelverschonung nach § 13a ErbStG in Höhe von 85 Prozent
3.2.2 Was zählt zu dem begünstigten Vermögen ?
3.2.3 Steuerbefreiung durch Optionsverschonung nach § 13a ErbstG in Höhe von 100 Prozent
3.2.4 Austritt Großbritanniens aus der EU: Wegfall der Steuerbefreiung nach § 13a ErbstG
3.2.5 Steuerbelastungsvergleich nach dem Brexit
3.2.6 Vorteile des Brexit für die Lohnsummenfrist (Drittstaaten)
3.2.7 Steuergestaltung
Der Erwerb von Todes wegen sowie die Schenkung unter Lebenenden unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 Erbschaftsteuer- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG) der Erbschaft- beziehungsweise der Schenkungsteuer. Eine unbeschränkte Steuerpflicht tritt nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG ein, wenn der Erblasser, der Schenker oder der Erwerber zum Zeitpunkt der Entstehung der Steuer gem. § 9 ErbStG Inländer ist.[1] Der § 2 ErbStG regelt somit die persönliche Steuerpflicht.[2]
Als Inländer gilt nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 a) ErbStG jede natürliche Person, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat. Für die Bestimmung des gewöhnlichen Aufenthaltes gilt § 9 Abgabenordnung sinngemäß. Deutsche Staatsangehörige, die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben, zählen gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 b) ErbStG ebenfalls als Inländer. Weitere Definitionen des Inländers ergeben sich aus dem § 2 Abs. 1 Nr. 1 c) und d) ErbStG. Nach § 2 Abs. 2 ErbStG zählt auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil am Festlandsockel zum Inland, soweit dort die Naturschätze des Meeresgrundes und des Meeresuntergrundes erforscht und ausgebeutet werden. Die Definition des § 2 Abs. 2 ErbStG für das Inland spielt jedoch allenfalls für Betriebsstätten eine Rolle.[3]
Haben Sie Fragen zum internationalen Erbschaftsteuerrecht ?
Neben den Freibeträgen des § 16 ErbStG gibt es auch weitere Steuerbefreiungen für den Erwerber, welche in den §§ 5, 13, 13a, 13c, 13d, 17 und 18 ErbStG genannt werden. Nach Berücksichtigung der Steuerbefreiungen ergibt sich der steuerpflichtige Erwerb im Sinne des § 10 Abs. 1 ErbStG. Je nach dem persönlichen Verhältnis zwischen dem Erwerber und dem Erblasser oder Schenkenden ergibt sich eine der drei Steuerklassen im Sinne des § 13 Abs. 1 ErbStG. Abhängig von der Steuerklasse unterliegt der ermittelte steuerpflichtige Erwerb dann den Steuersätzen des § 19 Abs. 1 ErbStG.
Durch den Brexit werden sich hinsichtlich der Steuerbefreiungen deutliche Änderungen ergeben, welche zum Teil im Folgendem erläutert werden, insbesondere im Hinblick auf die Steuerbefreiung von Familienheimen im Sinne von § 13 Abs. 1 Nr. 4a und Nr. 4b ErbStG sowie die Steuerbefreiungen für Betriebsvermögen nach den § 13a ErbStG.
Für einen unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerber im Sinne der § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 2 ErbStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt bei dem Erwerb von Immobilien, die zu Wohnzwecken vermietet werden, grundsätzlich, sowohl bei dem Erwerb durch Schenkung als auch bei einem Erwerb von Todes wegen, dass nur ein Wert von 90 Prozent nach § 13d Abs. 1 ErbStG in Ansatz zu bringen ist.
Die Voraussetzungen für den verminderten Wertansatz ergeben sich aus dem § 13d Abs. 3 Nr. 1 bis 3 ErbStG. Nach § 13d Abs. 3 Nr. 2 ErbStG hat das bebaute Grundstück im Inland, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes.
Nach dem Austritts Großbritanniens aus der Europäischen Union und ohne Eintritt in den Europäischen Wirtschaftsraum würde die Steuerbefreiung nach § 13d ErbStG wegfallen.Der Erwerb einer zu Wohnzwecken vermieteten Immobilie, die in Großbritannien gelegen ist, wird künftig der vollen Erbschaft- und Schenkungsteuer unterliegen.[1]
Erhebliche steuerliche Nachteile ergeben sich insbesondere bei dem Erwerb eines bebauten Grundstückes, welches zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Nach § 13 Abs. 1 Nr. 4b) ErbStG ist der Erwerb von Todes wegen für den überlebenden Ehepartner oder Lebenspartner steuerfrei, wenn der Erblasser die Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat und der Erwerber unverzüglich die Wohnung zu eigenen Wohnzwecken übernimmt. Gleiches gilt gemäß der Erbschaftsteuerrichtlinie R E 13.3 Abs. 1 auch für Zuwendung unter Lebenden eines Ehegatten an den anderen Ehegatten oder unter Lebenspartnern.
Auch der Erwerb von Todes wegen durch Kinder ist nach § 13 Abs. 1 Nr, 4c) ErbStG steuerfrei. Zusätzlich zu den Bedingungen des § 13 Abs. 1 Nr. 4b) ErbStG kommt die Regelung, dass die Wohnfläche nicht mehr als 200 Quadratmeter betragen darf.
Die Steuerbefreiung greift in beiden Fällen jedoch nur für den Erwerb von Eigentum oder Miteigentum im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4b) Satz 1 ErbStG im Falle des Erwerbs durch einen Ehegatten oder Lebenspartner beziehungsweise bei dem Erwerb von Todes wegen durch Kinder des Erblassers gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4c) Satz 1 ErbStG.
Mit dem endgültigen Austritt Großbritanniens aus der Europäischen Union entfällt die Steuerbefreiung für Familienheime vollumfänglich.[2] Konkret bedeutet dies zum Beispiel bei dem Erwerb einer in Großbritannien gelegenen Immobilie von Todes wegen durch ein nach § 2 Abs. 1 in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtiges Kind, auch wenn die Immobilie zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird, eine volle Steuerpflicht in Deutschland.
Angenommen die Immobilie ist eine Wohnung in London mit weniger als 200 Quadratmetern und einem nach den §§ 157 ff. BewG ermittelten Wert von 2.000.000 Euro, würde sich anstelle der bisherigen Steuerfreistellung ein steuerpflichtiger Erwerb im Sinne des § 10 Abs. 1 ErbStG von 1.600.00 Euro ergeben. Hierbei wurde der Freibetrag von 400.000 Euro nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG berücksichtigt. Das Kind hat also, wenn es keine weiteren Erben und kein weiteres Vermögen gibt, den steuerpflichtigen Erwerb in Höhe von 1.600.000 Euro mit dem Steuersatz von 19 Prozent gem. § 19 Abs. 1 ErbStG zu versteuern. Es ergibt sich somit eine Steuerbelastung von 304.000 Euro für den Erwerber im Vergleich zur vorherigen kompletten Steuerfreistellung.
Eine Steuergestaltung in Form von einer Schenkung vor Abschluss des Austrittes Großbritanniens aus der Europäischen Union ist möglich im Falle der Schenkung an den Ehe- oder Lebenspartner. Notwendig dafür sind die in § 13 Abs. 1 Nr. 4b) ErbStG genannten Voraussetzungen. Die steuerfreie Übertragung auf ein Kind ist nicht möglich, da die Steuerbefreiung nach § 13 Abs 1. Nr. 4c) ErbStG bei Kindern nur für den Erwerb von Todes wegen gilt.
Der Erwerb von Todes wegen oder durch Schenkung an Betriebsvermögen oder von Anteilen an Kapitalgesellschaften unterliegt grundsätzlich bei unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerbern im Sinne des § 2 Abs. 1 ErbStG der Erbschaft- oder Schenkungsteuer.
Der Gesetzgeber sieht allerdings für den Erwerb von begünstigten Vermögen einen Verschonungsabschlag in Höhe von 85 Prozent nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 ErbStG vor. Um die Steuerbefreiung in Anspruch nehmen zu können, darf das erworbene begünstigte Vermögen nicht mehr als 26 Millionen Euro nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 ErbStG betragen. Übersteigt das begünstigte Vermögen diese Grenze nicht, ist der Verschonungsabschlag zu gewähren, wenn der Erwerber die übrigen Voraussetzungen des § 13a ErbStG erfüllt.
Die Legaldefinition des begünstigungsfähigen Vermögens ergibt sich aus § 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG, wobei die Abgrenzung vom nicht begünstigtem Vermögen und dem begünstigten Vermögen im Unternehmenserbsteuerrecht eine zentrale Rolle einnimmt.[1] Dabei gestaltet sich die Regelung des begünstigungsfähigen Vermögens als sehr komplex.[2] Zu dem begünstigungsfähigen Vermögen gehört unter anderem nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG inländisches Betriebsvermögen und entsprechendes Betriebsvermögen, das einer Betriebsstätte in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes dient.
Auch als begünstigungsfähiges Vermögen sind Anteile an einer Kapitalgesellschaft möglich, wenn gemäß § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG der Erblasser mindestens zu 25 Prozent unmittelbar beteiligt war und die Kapitalgesellschaft ihren Sitz im Inland, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes hat. Bei der Übertragung ausschlaggebend ist nur die tatsächliche Höhe der Beteiligung des Erblassers mit mindestens 25 Prozent.[3] Der Erblasser kann auch weniger Anteile an den Erwerber übertragen.[4] Ferner ist zu beachten, dass eine mittelbare Beteiligung nicht zu dem begünstigungsfähigen Vermögen gehören kann.[5] Dies gilt auch für eine mittelbare Beteiligung über eine vermögensverwaltende Gesellschaft.[6]
Nach § 13b Abs. 1 Satz 1 ErbStG ist das begünstigungsfähige Vermögen begünstigt, soweit der gemeine Wert den um das unschädliche Verwaltungsvermögen im Sinne des Absatzes 7 gekürzten Nettowert des Verwaltungsvermögen im Sinne des Absatzes 6 übersteigt. Somit unterliegt das Verwaltungsvermögen, mit Ausnahme der anteiligen Schulden und des unschädlichen Verwaltungsvermögen im Sinne der Absätze 6 und 7 des § 13b ErbStG, der vollen Besteuerung.[7] Der Begriff des Verwaltungsvermögens wird in § 13b Abs. 4 Nr. 1 bis 5 ErbStG bestimmt, wonach auch Finanzmittel im Sinne des § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG gehören. Dadurch ist es nicht mehr möglich, Geld steuerfrei über eine Gesellschaft zu übertragen.[8]
Der Erwerber hat die Möglichkeit, neben der Regelverschonung des § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG von 85 Prozent[9] auch die Optionsverschonung von 100 Prozent nach § 13a Abs. 10 Satz 1 ErbStG unwiderruflich zu beantragen.[10] Mit Beantragung des Verschonungsabschlages von 100 Prozent ergeben sich allerdings auch strengere Auflagen als bei der Optionsverschonung.[11] So ändert sich die Behaltefrist von fünf Jahren gemäß § 13a Abs. 6 ErbStG zu einer Behaltefrist von sieben Jahren (§ 13a Abs. 10 Nr. 6 ErbStG), ebenso verlängert sich die Lohnsummenfrist auf sieben Jahre nach § 13a Abs. 10 Nr. 2 ErbStG und die Mindestlohnsumme erhöht sich abhängig von der Beschäftigtenzahl auf 500 bis 700 Prozent gemäß den § 13a Abs. 10 Nr. 3 bis 5 ErbStG.
Durch die Begrenzung des § 13b Abs. 1 ErbStG, das begünstigungsfähiges Vermögen nur vorliegt, wenn es im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes liegt, ist ein Verschonungsabschlag von 85 Prozent nach § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG oder gar 100 Prozent nach § 13a Abs. 10 Nr. 1 ErbStG bei dem Austritt von Großbritannien aus der Europäischen Union nicht mehr möglich. Für die Vererbung oder Verschenkung von in Großbritannien liegenden Betriebsstätten oder Anteilen an Kapitalgesellschaften mit Sitz in Großbritannien wird fortan als Drittland keine Steuerbegünstigung mehr möglich sein. Dadurch ergeben sich unter Umständen drastische steuerliche Mehrbelastungen für den Erwerber. Die Auswirkungen werden im folgendem Beispiel verdeutlicht:
Der Vater A hält zu 100 Prozent Anteile an der A GmbH, die A GmbH unterhält eine Zweigniederlassung in Großbritannien. Das Unternehmen ist steuerlich insgesamt mit einem Wert von 25 Millionen Euro zu bewerten, wovon 15 Millionen Euro auf die Zweigniederlassung in Großbritannien entfallen. Das Verwaltungsvermögen beträgt nicht mehr als 10 Prozent, es liegt somit ein vollständig begünstigungsfähiges Vermögen gem. § 13b vor. A möchte seine Anteile auf seinen Sohn B übertragen. B möchte von der Regelverschonung in Höhe von 85 Prozent des § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG Gebrauch machen.
Bisher wäre eine Steuerbefreiung für den Erwerber B von 85 Prozent für den gesamten Unternehmenswert von 25 Millonen Euro möglich gewesen. Nach Berücksichtigung des Verschonungsabschlages von 85 Prozent gemäß § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG und des Freibetrages nach $ 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Höhe von 400.000 Euro verbliebe ein steuerpflichtiger Erwerb von 3.350.000 Euro. Die Steuer für diesen Erwerb würde gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Verbindung mit § 19 Abs. 1 ErbStG 19 Prozent betragen. Es würde sich für B somit eine Schenkungsteuer von 636.500 Euro ergeben.
Nach dem vollzogenen Austritt Großbritanniens aus der Europäischen Union wäre die Steuerbefreiung des § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG von 85 Prozent nur noch für das im Inland belegene Vermögen möglich. Dieses beträgt 10 Millionen Euro, worauf eine Steuerbefreiung von 85 Prozent möglich ist. Der steuerpflichtige Erwerb setzt sich nunmehr aus dem im Inland belegenen Vermögen nach Steuerbefreiung von 85 Prozent im Sinne des § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG in Höhe von 1,5 Millionen Euro und dem in Großbritannien belegenen Vermögen von 15 Millionen Euro abzüglich des Freibetrages von 400.000 Euro gem. § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG zusammen und beträgt 16,1 Millionen Euro. Durch die Erhöhung des steuerpflichtigen Erwerbes steigt auch der Steuersatz nach § 19 Abs. 1 ErbStG in Verbindung mit § 15 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG auf 27 Prozent an. Die Schenkungsteuer des B beträgt nach erfolgtem Brexit 4.347.000 Euro und bedeutet eine steuerliche Mehrbelastung von 3.710.500 Euro für B. Selbiges würde im Erbfall gelten.
Es ist aus steuerlicher Sicht ratsam, geplante Schenkungen von Betriebsvermögen oder Anteilen an Kapitalgesellschaften mit Sitz in Großbritannien noch vor dem endgültigen Austritt des Vereinigten Königreiches aus der Europäischen Union durchzuführen.
Durch den Austritt von Großbritannien können sich aber unter Umständen auch Vorteile bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer ergeben. Für die Gewährung des Verschonungsabschlages von 85 Prozent nach § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG in Verbindung mit § 13b Abs. 2 ErbStG ist unter anderem die Einhaltung der Lohnsummenfrist von 400 Prozent nach § 13a Abs. 3 Satz 1 ErbStG bzw. 700 Prozent nach § 13a Abs. 10 Nr. 3 ErbStG bei Beantragung des Verschonungsabschlages von 100 Prozent nach § 13a Abs. 10 Nr. 1 ErbStG.
Für die Berechnung der Lohnsummenfrist sind auch die Lohnsummen und die Anzahl der Beschäftigten von Beteiligungen an Personengesellschaften oder Kapitalgesellschaften in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes gem. § 13a Abs. 3 Satz 11 ErbStG miteinzubeziehen. Ebenso gilt Satz 11 für Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn die Beteiligung mehr als 25 Prozenz beträgt, § 13a Abs. 3 Satz 12 ErbStG. Durch den Austrittt Großbritanniens aus der Europäischen Union und der damit verbundenen Zuordnung als Drittstaat werden ebendiese Betriebsstätten oder Anteile an Kapitalgesellschaften nicht mehr bei der Berechnung der Lohnsummenfrist berücksichtigt[12] gem. R E 13a.4 Abs. 6 S. 1 und Abs. 7 S. 1 Erbschaftsteuer-Richtlinien.
Ist ein Stellenabbau bei Betriebsstätten, die in Großbritannien belegen sind, nach Schenkung geplant, so ist es steuerlich ratsam, bis zum endgültigen Austritt mit der Schenkung zu warten, um die Steuerbefreiung nach § 13a Abs. 1 ErbStG i. V. m. § 13b Abs. 2 ErbStG nicht durch Unterschreiten der Lohnsummenfrist zu gefährden. Nach R E 13a.4 Abs. 5 ErbStR sind für die Ermittlung der Ausgangslohnsumme die letzten fünf Jahre vor Entstehung der Steuer maßgegebend, eine Schenkung sollte daher erst später erfolgen.
Der Austritt des Vereinigten Königreichs aus der Europäischen Union hat weitreichende Folgen. So auch auf die Erbschaft- und Schenkungssteuer. Aufgrund der Komplexität und dem kurzen Umsetzungszeitraums empfehlen wir Ihnen sich dringend von einem Steuerberater beraten zu lassen und aktiv zu werden.
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Optimierung der Schenkungsteuer und Erbschaftsteuer
Nutzung des Nießbrauchs als Gestaltungsinstrument
Erbschaftsteuerliche Bewertung von Grundstücken und Unternehmen
Erstellung von Schenkungsteuererklärungen und Erbschaftsteuererklärungen
Beratung zu den Folgen des Brexit
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Wir halten regelmäßig Vorträge zum Erbrecht, zur Erbschaftsteuer sowie zur Schenkungsteuer. Einen Auszug aus unserer Präsentation steht Ihnen hier zum kostenlosen Download zur Verfügung:
[1] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 6.
[2] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 7.
[3] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 123.
[4] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 123.
[5] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 106.
[6] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 107.
[7] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 339.
[8] ErbStG/Wachter, § 13b Rz. 335.
[9] ErbStG/Wachter, § 13a Rz. 145.
[10] ErbStG/Wachter, § 13a Rz. 732.
[11] ErbStG/Wachter, § 13a Rz. 733.
[12] Frotscher, Brexit in 100 Fällen, HI11465963.
[1] ErbStG/Konrad, § 2 Rz. 20.
[2] ErbStG/Konrad, § 2 Rz. 1.
[3] ErbStG/Konrad, § 2 Rz. 4.
[1] Frotscher, Brexit in 100 Fällen, HI11465966.
[2] Frotscher, Brexit in 100 Fällen, HI11465962.

References: § 13
 §16
 § 2
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 1
 § 2
 § 9
 § 2
 § 2
 § 9
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 § 16
 § 10
 § 13
 § 19
 § 13
 § 13
 § 1
 § 2
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 2
 § 10
 § 16
 § 19
 § 13
 § 13
 § 2
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 15
 § 19
 § 13
 § 13
 § 16
 § 19
 § 15
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
 § 13
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 § 2
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