Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Text=BFHE%20191,%20517
Timestamp: 2019-09-20 19:18:04+00:00

Document:
BFH, 28.03.2000 - VIII R 13/99 - dejure.org
https://dejure.org/2000,1246
BFH, 28.03.2000 - VIII R 13/99 (https://dejure.org/2000,1246)
BFH, Entscheidung vom 28.03.2000 - VIII R 13/99 (https://dejure.org/2000,1246)
BFH, Entscheidung vom 28. März 2000 - VIII R 13/99 (https://dejure.org/2000,1246)
Tipp: Um den Kurzlink (hier: https://dejure.org/2000,1246) schnell in die Zwischenablage zu kopieren, können Sie die Tastenkombination Alt + R verwenden - auch ohne diesen Bereich zu öffnen.
EStG § 5 Abs. 1, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 2. Halbsatz; AktG 1965 § 152 Abs. 7 (heute: § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB); BGB § 556, § 581
Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten - Abbruch eines Bauwerks - Verpflichtung des Pächters - Nutzungsverhältnis - Personenhandelsgesellschaft - Aktivposten in Sonderbilanz
Bilanz - Rückstellung für Abriss am Ende des Pachtvertrags
Einkommensteuer; Rückstellung des Pächters für zivilrechtlich begründete Entfernungs- oder Abbruchverpflichtung
BFH, 29.10.2001 - II R 45/00
BFHE 191, 517
BB 2000, 2037
DB 2000, 1595
BStBl II 2000, 612
Während im handelsrechtlichen Schrifttum hierzu teilweise die Auffassung vertreten wird, dass es zulässig sei, die Verbindlichkeit im Zeitpunkt des sie auslösenden Ereignisses in voller Höhe auszuweisen (…Schubert in Beck Bil-Komm., 9. Aufl., § 253 Rz 164, m.w.N.; nicht eindeutig Hauptfachausschuss des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW), Stellungnahme zur Rechnungslegung IDW RS HFA 34, 1DW Fachnachrichten 2013, 53, 55, Rz 18), hat der BFH bereits bezüglich der Rechtslage bis einschließlich 1998 entschieden, dass der Rückstellungsaufwand --ausgehend von den Preisverhältnissen des jeweiligen Bilanzstichtags (Stichtagsprinzip)-- den Wirtschaftsjahren bis zur Erfüllung der Verbindlichkeit zuzuordnen ist und damit auch den Gewinn der Folgeperioden (anteilig) belastet ( Senatsurteil vom 19. Februar 1975 I R 28/73 , BFHE 115, 218, BStBl II 1975, 480 [BFH 19.02.1975 - I R 28/73] ; BFH-Urteil vom 28. März 2000 VIII R 13/99 , BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 [BFH 28.03.2000 - VIII R 13/99] ).
Dies ist insoweit nicht zu beanstanden, als der durch eine vertragliche Beseitigungspflicht anfallende Aufwand auch dann zurückzustellen ist, wenn --wie im Streitfall aufgrund der eingeräumten Mietverlängerungsoptionen (§ 3 Abs. 2 des Mietvertrags)-- ungewiss ist, wann das Nutzungsverhältnis endet (BFH-Urteil in BFHE 191, 517, [BFH 28.03.2000 - VIII R 13/99] BStBl II 2000, 612 [BFH 28.03.2000 - VIII R 13/99] ).
Dies ist insoweit nicht zu beanstanden, als der durch eine vertragliche Beseitigungspflicht anfallende Aufwand auch dann zurückzustellen ist, wenn --wie im Streitfall aufgrund der eingeräumten Mietverlängerungsoptionen (§ 3 Abs. 2 des Mietvertrags)-- ungewiss ist, wann das Nutzungsverhältnis endet (BFH-Urteil in BFHE 191, 517, [BFH 28.03.2000 - VIII R 13/99] BStBl II 2000, 612 [BFH 28.03.2000 - VIII R 13/99]).
Damit setze sich das FG in Widerspruch zu dem von der Klägerin bereits im finanzgerichtlichen Verfahren herangezogenen BFH-Urteil vom 28. März 2000 VIII R 13/99 (BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612).
f) Zu Recht hat das FG die vom erkennenden Senat im Urteil in BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 für vertragliche Verpflichtungen geltenden Grundsätze für die Bildung von Rückstellungen nicht gleichermaßen auf vertragliche Schadensersatzansprüche übertragen.
Bei einer Nutzungsüberlassung durch einen Gesellschafter sind folglich nur solche Ansprüche des Gesellschafters gegen die Gesellschaft in seiner Sonderbilanz zu aktivieren, die als Gegenleistung für die Nutzungsüberlassung des Wirtschaftsguts erbracht werden (z.B. BFH-Urteil vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612).
Auch im Rahmen dieser zweistufigen (additiven) Bestimmung des Anteils des Mitunternehmers am Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft (Gewinnanteil zuzüglich/abzüglich Sonderbetriebsergebnisse) zielt die Vorschrift zum einen darauf, den Gewinn des Mitunternehmers demjenigen eines Einzelunternehmers anzugleichen, der mit sich selbst keine schuldrechtlichen Verpflichtungen eingehen und deshalb auch den Gewinn seines Einzelgewerbes nicht um einen Unternehmerlohn mindern kann (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1999 VIII R 41/98, BFHE 190, 394, BStBl II 2000, 339); zum anderen bezweckt die Hinzurechnung von Tätigkeitsvergütungen eine Gleichstellung mit dem Sachverhalt, dass die Arbeitsleistung des Mitunternehmers nicht aufgrund eines Dienstvertrags, sondern durch den Anspruch auf einen erhöhten Anteil am Gesellschaftsgewinn (sog. Gewinnvorab) abgegolten wird (BFH-Urteile vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612; vom 23. April 1996 VIII R 53/94, BFHE 180, 371, BStBl II 1996, 515).
Tragend (und hinreichend) ist allein, dass die Aufwendungen dem Dienstverhältnis zuzuordnen sind und die hiermit verbundene Vergütung --ungeachtet des Zeitpunkts ihres Zuflusses oder ihrer bilanzrechtlichen Konkretisierung-- als Gegenleistung für die Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft zu werten ist (BFH-Urteil in BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 betreffend Verpflichtung des Pächters zur Beseitigung selbst errichteter Bauwerke).
Sondervergütungen sind demgegenüber --ohne Rücksicht auf handelsrechtliche Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung-- gleichsam als Korrekturposten in dem Wirtschaftsjahr (oder in den Wirtschaftsjahren) und in der Höhe als Sonderbetriebseinnahmen zu erfassen, in dem (oder in denen) sie den Gesamtgewinn der Gesellschaft gemindert haben (BFH-Urteile vom 2. Dezember 1997 VIII R 15/96, BFHE 184, 571, Deutsches Steuerrecht 1998, 482; vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612;… Schmidt, a.a.O., § 15 Rz. 576, m.w.N.).
Die gegen die Klägerin gerichtete Darlehensforderung gehört zwar zum Sonderbetriebsvermögen der S-GmbH und ist deshalb nicht Eigenkapital der S-GmbH bei der Klägerin; sie wird aber nach Einkommensteuerrecht wie Eigenkapital behandelt (dazu nachfolgend unter B.2.c aa) und zeit- und betragsgleich mit der in der Gesellschaftsbilanz der Klägerin ausgewiesenen Verbindlichkeit bilanziert (zu dieser "korrespondierenden Bilanzierung" vgl. u.a. Senatsurteil vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612, unter 2. der Gründe, m.w.N.).
aa) Der Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft wird bei Sondervergütungen einer Personengesellschaft an einen ihrer Gesellschafter in der Weise ermittelt, dass die in der Steuerbilanz der Gesellschaft passivierte Verbindlichkeit zur Zahlung der Sondervergütung durch einen gleich hohen Aktivposten in der Sonderbilanz des begünstigten Gesellschafters ausgeglichen wird (BFH-Urteil in BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612, unter 2. der Gründe, m.w.N.).
Der BFH hat mehrfach darauf hingewiesen, dass im Bereich der Sondervergütungen der Gesellschafter dem Einzelunternehmer gleichzustellen ist (BFH-Beschluss vom 25. Januar 1991 GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C. II. 3. der Gründe, und Urteile vom 2. Dezember 1997 VIII R 15/96, BFHE 184, 571, unter II. 3. b der Gründe; vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612, unter 2. der Gründe, m.w.N.).
Die Instandhaltungsverpflichtung des Pächters stellt somit einen Teil des Entgelts dar, das der Pächter dafür schuldet, dass ihm die Pachtsache vom Verpächter zur Nutzung und zugleich zur Abnutzung überlassen wird (vgl. auch BFH-Urteil vom 28.03.2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 unter 2.a.E.).
Daraus folgt, dass er einen gewinnwirksamen Anspruch zu aktivieren hat, so als ob der Pächter den anteiligen Pachtzins für den eingetretenen Wertverzehr erst am Ende der Pachtzeit zu leisten hätte (ebenso im Ergebnis BFH-Urteile vom 17.02.1998 VIII R 28/95, BFHE 186, 29, BStBl II 1998, 505; vom 28.03.2000 VIII R 13/99 BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612; Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 23.11.2011 4 K 161/10, EFG 2012, 297, Rev. IV R 63/11).
Danach sind in der Steuerbilanz der Gesellschaft passivierte Verbindlichkeiten zur Zahlung einer Sondervergütung durch einen gleich hohen Aktivposten in der Sonderbilanz des begünstigten Gesellschafters auszugleichen (vgl. nur BFH-Urteil vom 28.03.2000 VIII R 13/99 BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 unter 2. m.w.N.).
Auch im Streitfall genügt hierfür nicht eine lediglich möglicherweise ungenaue Zuordnung der einzelnen Vorgänge im Rahmen der gestuften Gewinnermittlung bei Mitunternehmerschaften (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612;… ferner Schmidt/Wacker, EStG, 25. Aufl., § 15 Rz 403 ff., m.w.N.).
Als Sondervergütungen sind im hier interessierenden Zusammenhang daher nur solche Vergütungen anzusehen, die als Gegenleistung für die kaufmännische und technische Geschäftsführung der Klägerin für die ARGE anzusehen sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612 zu Nutzungsüberlassungen;… Schmidt/Wacker, EStG, 26. Aufl., § 15 Rz 561).

References: § 5
 § 15
 § 152
 § 249
 § 556
 § 581
 § 253
 § 15
 § 15
 § 15