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Timestamp: 2019-10-19 23:10:09+00:00

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Ejecutoria num. P./J. 17/2013 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Pleno - Jurisprudencia - VLEX 465906253
Número de Resolución: P./J. 17/2013 (10a.)
Localizacion: Décima Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XXII, Julio de 2013, Tomo 1, página 13.
CONTRADICCIÓN DE TESIS 45/2012. SUSCITADA ENTRE LA PRIMERA Y LA SEGUNDA SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN. 21 DE FEBRERO DE 2013. UNANIMIDAD DE ONCE VOTOS. PONENTE: J.F.F.G.S.. SECRETARIO: GABRIEL REGIS LÓPEZ
México, Distrito Federal. Acuerdo del Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, correspondiente a la sesión de veintiuno de febrero de dos mil trece.
Mediante oficio presentado en la Oficina de Certificación Judicial y Correspondencia de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, el treinta y uno de enero de dos mil doce, el secretario de Acuerdos de la Primera Sala de este Alto Tribunal comunicó la determinación que tomaron los Ministros integrantes de ese órgano judicial, en el sentido de denunciar la existencia de una posible contradicción de criterios entre el sustentado por esa Sala, al resolver el amparo directo en revisión 465/2011, del que derivó la tesis aislada número 1a. VI/2011 (10a.), del rubro: PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS. SON PRINCIPIOS APLICABLES A LA OBLIGACIÓN ADJETIVA DE LAS PERSONAS MORALES DE LLEVAR UNA CUENTA DE UTILIDAD FISCAL NETA, CONFORME A LOS ARTÍCULOS 69 Y 88 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA., y el sostenido por la Segunda Sala de esta Suprema Corte, al resolver el amparo en revisión 866/2004.
Mediante auto de veinticuatro de febrero de dos mil doce, el presidente de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación tuvo por recibido el mencionado oficio, por lo que ordenó formar y registrar el expediente de contradicción de tesis relativo con el número 45/2012, con las copias certificadas de las resoluciones dictadas por las Salas de este Alto Tribunal en los asuntos referidos, así como dar vista a la procuradora general de la República en términos del artículo 197 de la Ley de Amparo.
Asimismo, en el propio acuerdo el presidente de este Alto Tribunal ordenó turnar el asunto al señor M.J.F.F.G.S., a efecto de que formulara el proyecto relativo y lo presentara al Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.
La procuradora general de la República no ejerció el derecho que le confiere el primer párrafo del artículo 197 de la Ley de Amparo, pues no compareció a exponer su parecer dentro del plazo legal que le fue concedido; y,
Este Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis.(1)
Con el fin de verificar la posible existencia de la contradicción de criterios denunciada, es menester destacar las consideraciones sustentadas por las Salas de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación en las ejecutorias respectivas.
Primera Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver, en sesión del cuatro de noviembre de dos mil doce, el amparo directo en revisión número 465/2011, sostuvo, en la parte que interesa, lo siguiente:
La aplicación de los principios de justicia tributaria a la obligación prevista en los artículos 69 y 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Una vez que se ha determinado el alcance de la obligación establecida en los artículos controvertidos, en este apartado se analizará si la constitucionalidad de dichas disposiciones puede ser estudiada a la luz de los principios previstos en el artículo 31, fracción IV, de nuestra Constitución Federal.
En congruencia con lo establecido por el Tribunal Pleno en la tesis: ‘PAGO DE CONTRIBUCIONES. LOS PRINCIPIOS DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA QUE RIGEN LAS RELACIONES JURÍDICAS QUE SURGEN POR TAL MOTIVO, EXIGEN QUE EL LEGISLADOR ESTABLEZCA LOS MECANISMOS PARA QUE EL FISCO EFECTÚE LA DEVOLUCIÓN RESPECTIVA.’, esta Primera Sala ha sostenido que los principios de proporcionalidad y equidad tributaria no sólo son aplicables para estudiar la constitucionalidad de las disposiciones fiscales que establecen y regulan los elementos esenciales del impuesto, a saber, sujeto, objeto, base, tasa o tarifa, e incluso época de pago, sino también a aquellas disposiciones adjetivas o formales que establezcan cuestiones que incidan directa o indirectamente en la recaudación del tributo.
En efecto, se ha considerado por esta Primera Sala que los principios de justicia tributaria están dirigidos a las obligaciones materialmente recaudatorias, esto es, a todos los elementos fiscales que se vinculan directamente con la causación, exención, devolución, entre otras figuras tributarias que se encuentran necesariamente encaminadas a la determinación de la obligación sustantiva del pago de la contribución, es decir, no únicamente los relativos al sujeto, objeto, tasa, base son los que trascienden a la obligación de pago, sino también algunas obligaciones formales que estén estrechamente vinculadas con el referido pago del tributo.
La premisa anterior se sostiene en el propio texto constitucional contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución General de la República, que establece textualmente:
‘Artículo 31.’ (se transcribe)
El significado de la palabra ‘contribuir’, empleada por el Texto Constitucional, es el de cubrir los impuestos federales, estatales y municipales que fijen las leyes. Esa ‘contribución’ es la aportación en dinero o en especie que deben al Estado las personas físicas o morales que la ley establece a su cargo, esto es, se traduce en pagar el tributo que la ley, en el ámbito correspondiente a su aplicación, les obligue.
En este contexto, como lo ha sostenido este Alto Tribunal en diversas jurisprudencias, los principios de justicia tributaria: proporcionalidad y equidad radican, el primero, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades, rendimientos o la manifestación de riqueza gravada y, en función de ello y de sus características propias, exige el segundo de los citados principios, que los sujetos de una contribución reciban un tratamiento idéntico por la ley tributaria en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas y plazos de pago.
La proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad contributiva de los causantes, para que en cada caso el impacto sea distinto, mismo que debe encontrarse en estricta proporción a la manifestación de riqueza que grave el impuesto de que se trate, esto es, a la potencialidad real de cada causante, de contribuir al gasto público.
La equidad está estrictamente relacionada con la proporcionalidad, pues será, precisamente, atendiendo a la capacidad de cada contribuyente o grupos de ellos, que las leyes tributarias deben otorgar un trato igual a los iguales y desigual a los desiguales, así, en acatamiento al mandato constitucional aquellos que se encuentren en una misma hipótesis de causación y que gocen de la misma capacidad contributiva, deben enterar el impuesto en idénticas condiciones, bajo iguales reglas y plazos; sin que ello implique que no se pueda dar un trato diferenciado entre grupos de contribuyentes, siempre y cuando esté justificado objetiva y razonablemente.
Así, el cumplimiento de la obligación prevista en el artículo 31, fracción IV, constitucional, tiene un contenido económico que se traduce en el pago en dinero de las sumas que el poder público legislativamente determina por medio de una contribución, cuya cuantía impone al causante; por lo que, como se ha dicho, la relación jurídico tributaria, en razón de la cual el Estado puede apropiarse de una porción de riqueza de los particulares para destinarla a la satisfacción de los gastos públicos, no puede entenderse limitada a las cuestiones tributarias sustantivas, sino que la misma también abarca cuestiones que, pueden ser formales o adjetivas, vinculadas con el poder recaudatorio del Estado, pero que incidan directa o indirectamente con la determinación del impuesto a pagar.
Conforme a las premisas anteriores, el segundo y tercer agravios de las recurrentes resultan fundados en la parte en la que controvierten la consideración del Tribunal Colegiado de que los artículos 69 y 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al establecer la obligación adjetiva de llevar una cuenta de utilidad fiscal neta y contener por ello un procedimiento posterior a la determinación del impuesto, no puede ser estudiado a la luz de los principios de proporcionalidad y equidad tributarias.
Lo anterior es así, pues si bien es cierto la integración de la Cufin, es un procedimiento posterior a la determinación del impuesto, lo cierto es que dicha cuenta, al ser la medida de las utilidades contables obtenidas por la empresa, incide directamente en el impuesto a enterar por la persona moral que lo causa cuando distribuya dividendos, ello conforme al artículo 11 de la ley de la materia, que expresamente indica que no se estará obligado al pago del impuesto cuando se distribuyan dividendos que provengan de Cufin.
Por ello, la existencia de saldo positivo en la Cufin, es de suma relevancia para el impuesto a pagar que resulte cuando una persona moral distribuya dividendos, pues si el mismo se agota en dicha distribución de utilidades, sobre la diferencia que se reparta, que exceda el referido saldo, se tendrá que pagar el impuesto respectivo.
Esto es, si bien la Cufin es un elemento de carácter contable que se integrará con las ganancias de la empresa susceptibles de ser distribuidas, que ya pagaron impuesto sobre la renta y que, por ello, no volverán a causarlo cuando se distribuyan; no menos cierto es que, precisamente, el procedimiento de su integración y actualización contenido en las disposiciones reclamadas trasciende directamente a la cantidad que la empresa deberá pagar de impuesto en caso de distribuir dividendos o utilidades que no provengan de la misma, pues los ajustes que se contemplan y la forma de integrarla necesariamente tendrá injerencia en el saldo que se conserve en dicha cuenta.
De ahí que pueden concurrir dos supuestos que dependen directamente de las cantidades reflejadas en la Cufin:
i) En caso de que exista saldo en la Cufin y los dividendos que se decreten provengan en su totalidad de dicha cuenta, se debe entender que los ingresos inherentes a la utilidad respectiva que se está repartiendo ya causaron y pagaron el impuesto sobre la renta correspondiente;
ii) En cambio, en caso de que no exista saldo en la Cufin, o que las utilidades o dividendos distribuidos excedan dicho saldo, se entenderá que el dividendo decretado no se ha reflejado en la utilidad corporativa y que, por ende, no ha cubierto el impuesto sobre la renta respectivo hasta por la diferencia excedente de Cufin.
Así pues, la existencia de saldo en dicha cuenta trasciende a la obligación de pago del impuesto pues, precisamente, la circunstancia que determinará la obligación de calcular y pagar el impuesto sobre la renta es el hecho de que el dividendo decretado provenga de la Cufin, y es que la justificación de la existencia de la misma y de los efectos que corresponden a los dividendos que provengan de dicha cuenta, están directamente relacionados con el propósito de equiparar a la Ufin con la utilidad contable, es decir, con la ganancia susceptible de ser distribuida, como se explicará más adelante en esta ejecutoria.
No es óbice para llegar a la anterior conclusión, que el Tribunal Colegiado haya citado en la sentencia recurrida, las consideraciones sostenidas al resolver el amparo en revisión 866/2004, por la Segunda Sala de este Supremo Tribunal, en donde se adujo que los principios de justicia tributaria, tutelados por el artículo 31, fracción IV, constitucional, no resultaban aplicables a las disposiciones en estudio; ni el amparo en revisión 40/2005, en el que al resolver esta Primera Sala, sostuvo idéntico criterio, puesto que de un nuevo análisis de las hipótesis normativas reclamadas, así como su nueva integración y en congruencia con las tesis que ha venido emitiendo en el sentido de que dichas garantías constitucionales resultan aplicables incluso a obligaciones de índole formal o adjetiva que se encuentren vinculadas con cuestiones materialmente recaudatorias, se deja de compartir el criterio anterior, para afirmar que los artículos 69 y 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, sí son susceptibles de ser analizados a la luz de los principios de equidad y proporcionalidad tributaria.
Del mencionado criterio derivó la tesis aislada número 1a. VI/2011, consultable en la página 2919 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro IV, Tomo 3, enero de dos mil doce, materia constitucional, correspondiente a la Décima Época,(3) del rubro y sinopsis siguientes:
PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS. SON PRINCIPIOS APLICABLES A LA OBLIGACIÓN ADJETIVA DE LAS PERSONAS MORALES DE LLEVAR UNA CUENTA DE UTILIDAD FISCAL NETA, CONFORME A LOS ARTÍCULOS 69 Y 88 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Conforme a lo establecido por el Tribunal Pleno en la tesis P. XI/2001, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., julio de 2001, página 9, de rubro: ‘PAGO INDEBIDO DE CONTRIBUCIONES. LOS PRINCIPIOS DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA QUE RIGEN LAS RELACIONES JURÍDICAS QUE SURGEN POR TAL MOTIVO, EXIGEN QUE EL LEGISLADOR ESTABLEZCA LOS MECANISMOS PARA QUE EL FISCO EFECTÚE LA DEVOLUCIÓN RESPECTIVA.’, esta Primera Sala ha sostenido en la tesis 1a. X/2005, de rubro: ‘OBLIGACIONES MATERIALMENTE RECAUDATORIAS. SU CONCEPTO.’ que, la relación jurídico tributaria, en razón de la cual el Estado puede apropiarse de una porción de riqueza de los particulares para destinarla a la satisfacción de los gastos públicos, no puede entenderse limitada a las cuestiones tributarias sustantivas, sino que la misma también abarca cuestiones que pueden ser formales o adjetivas, vinculadas con el poder recaudatorio del Estado, pero que incidan directa o indirectamente con la determinación del impuesto a pagar. Conforme a ello, la obligación de llevar una cuenta de utilidad fiscal neta, cuya integración y actualización prevén los artículos 69 y 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, si bien constituye un procedimiento posterior a la determinación del impuesto, lo cierto es que dicha cuenta, al ser la medida de la utilidad financiera obtenida por la empresa, incide directamente en el impuesto a enterar por la persona moral que lo causa cuando distribuya dividendos. Ello, porque el diverso numeral 11 de la ley relativa, establece que cuando una persona moral distribuya dividendos que no provengan de la cuenta de utilidad fiscal neta, deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos, en virtud de que dicha cuenta es el indicador de las utilidades que ya pagaron el impuesto respectivo y que, por ende, cuando se distribuyan no deben causarlo nuevamente. Por tanto, el procedimiento de integración y actualización de esa cuenta trasciende directamente a la cantidad que la empresa deberá pagar de impuesto al actualizar la hipótesis normativa del artículo 11, pues la forma de integrarla y los ajustes que se contemplan para mantener la citada cuenta, necesariamente tendrán injerencia en el saldo que en ésta conserve, de ahí que sea inconcuso que ese procedimiento sí puede ser analizado a la luz de los principios de justicia tributaria.
La Segunda Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver, en sesión del dieciocho de agosto de dos mil cuatro, el amparo en revisión número 866/2004, sostuvo, en la parte que interesa, lo siguiente:
Por otro lado, el artículo 31, fracción IV, constitucional establece que las contribuciones deben enterarse atendiendo a criterios de proporcionalidad y equidad.
Así, el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para determinar el impuesto sobre la renta, establece el procedimiento que puede esquematizarse de la siguiente manera:
(-) Pérdidas de ejercicios anteriores
El tercer párrafo del artículo 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente para el ejercicio fiscal de dos mil dos, establece el procedimiento para integrar la utilidad fiscal neta, el cual puede sintetizarse de la forma siguiente:
(-) Impuesto sobre la renta
(-) Partidas no deducibles (excepto -provisiones y
reservas para indemnización- fracciones VIII y IX del
artículo 32 LISR)
Así, la utilidad fiscal neta (Ufin), es el resultado de disminuir el impuesto sobre renta y las partidas no deducibles al resultado fiscal.
Ahora bien, conforme a la jurisprudencia de este Alto Tribunal, para que se cumpla con la garantía de equidad tributaria, es requisito que los contribuyentes de un impuesto se encuentren en una misma hipótesis de causación, así como guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que los regula.
En el caso que nos ocupa, los párrafos tercero y cuarto del artículo 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en el ejercicio fiscal de dos mil dos, no violan la garantía de equidad tributaria, toda vez que dichas porciones normativas no tienen por objeto establecer algún elemento del tributo como tampoco regulan el procedimiento para la determinación del crédito fiscal, sino únicamente señalan la forma en que debe integrarse la utilidad fiscal neta, que como se ve, éste no es un concepto que forme parte del procedimiento de liquidación del impuesto, sino que es resultado de una fase posterior, que aun cuando parte de sus resultados, no guarda relación de índole tributaria.
Lo anterior es así, toda vez que de la interpretación del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, se sigue que las contribuciones a cargo de los sujetos pasivos deben enterarse atendiendo a criterios de proporcionalidad y equidad.
Por tanto, si las contribuciones son aquellas que de manera expresa establece el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, las cuales son prestaciones dinerarias que el sujeto pasivo entera al fisco en su calidad de sujeto activo o acreedor tributario, es de concluir que los principios tributarios constitucionales antes señalados únicamente son aplicables a los elementos que guardan relación con las contribuciones, mas no con elementos ajenos, como es el caso de la utilidad fiscal neta, toda vez que ésta se encuentra fuera del ámbito determinatorio del crédito fiscal.
En efecto, si la utilidad fiscal neta es el resultado de disminuir el impuesto sobre la renta y las partidas no deducibles al resultado fiscal, es claro que dicho concepto se integra a través de un procedimiento diverso y posterior a la determinación del impuesto que por sí mismo no tiene relevancia fiscal, toda vez que la utilidad fiscal neta, como utilidad contable o real, tiene como propósito adicionarse a la cuenta de utilidad fiscal neta, que como cuenta de resultado, sirve como cuenta de control de la persona moral, a fin de cubrir el pago de dividendos a los socios o accionistas libre de impuesto, en virtud de que el gravamen ya fue causado por la empresa.
En principio, es menester destacar que este Tribunal Pleno, al interpretar en la jurisprudencia P./J. 72/2010, los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley deAmparo, estableció que para que se actualice la contradicción de tesis basta que exista oposición respecto de un mismo punto de derecho, aunque no provenga de cuestiones fácticas exactamente iguales. El citado criterio es del rubro siguiente:
Sobre tales premisas, debe decirse que, en la especie, sí existe contradicción de tesis, ya que de las ejecutorias transcritas se evidencia que la Primera y Segunda Salas de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación examinaron una misma cuestión jurídica, consistente en determinar si la obligación adjetiva de llevar una cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin) y su procedimiento de integración, pueden ser examinados a la luz de los principios tributarios de equidad y proporcionalidad consagrados en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, y al efecto sustentaron criterios divergentes.
Lo anterior es así, en virtud de que la Primera Sala de esta Suprema Corte, al resolver el asunto del que se ha dado noticia, determinó que la garantía constitucional de equidad no debe entenderse limitada a las cuestiones relacionadas con los elementos esenciales del gravamen, sino también a aquellas disposiciones adjetivas o formales que establezcan cuestiones que incidan directa o indirectamente en la recaudación del tributo.
Asimismo, la mencionada S. señaló que, si bien la integración de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), se lleva a cabo mediante un procedimiento posterior a la determinación del impuesto, lo cierto es que, aclaró, dicha cuenta constituye la medida de las utilidades contables obtenidas por la empresa, por lo que incide directamente en el impuesto a enterar por la persona moral que lo causa cuando distribuya dividendos, de conformidad con el artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues si provienen de dicha cuenta no se pagará tributo, pero si el saldo de ésta se agota con esa distribución, se tendrá que pagar impuesto sobre la diferencia excedente que se reparta.
Además, la Primera Sala precisó que si bien la Cufin es un elemento de carácter contable, que se integra con las ganancias de la empresa susceptibles de ser distribuidas, que ya pagaron impuesto sobre la renta y que, por tal motivo, no volverán a causarlo cuando se distribuyan; lo cierto es que, sostuvo, el procedimiento de su integración y actualización previsto en los artículos 69 y 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, trasciende directamente a la cantidad que la empresa deberá pagar de impuesto en caso de distribuir dividendos o utilidades que no provengan de dicha cuenta, máxime que los ajustes que se contemplan y la forma de integrarla necesariamente tendrá injerencia en el saldo que se conserve en la cuenta de mérito.
Por su parte, la Segunda Sala de esta Suprema Corte, al resolver el amparo en revisión referido, determinó que los principios constitucionales tributarios de proporcionalidad y equidad únicamente son aplicables a los elementos que guardan relación directa con las contribuciones, mas no con elementos ajenos, como es el procedimiento para determinar la utilidad fiscal neta, pues sostuvo que ésta se encuentra fuera del ámbito determinatorio del crédito fiscal, ya no tiene por objeto establecer algún elemento esencial del tributo ni regula el procedimiento para su liquidación, sino constituye el resultado de una fase posterior.
Por tanto, la mencionada S. señaló que la utilidad fiscal neta se integra a través de un procedimiento diverso y posterior a la determinación del impuesto, pues deriva de disminuir el monto del tributo y las partidas no deducibles al resultado fiscal, por lo que concluyó que dicho concepto, por sí mismo, no tiene relevancia fiscal, ya que como utilidad contable o real tiene como propósito adicionarse a la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), la que sirve como cuenta de control de la persona moral a fin de cubrir el pago de dividendos a los socios o accionistas libres de impuesto, en virtud de que el gravamen ya fue causado por la empresa.
Sobre tales premisas, es patente que las Salas de esta Suprema Corte examinaron un mismo punto jurídico y emitieron criterios divergentes, pues ambas se pronunciaron respecto de si la obligación de determinar la utilidad fiscal neta que se refleja en la Cufin y su procedimiento de integración, pueden ser examinados a la luz de los principios tributarios de equidad y proporcionalidad consagrados en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, y al efecto arribaron a conclusiones diversas y opuestas, ya que la Primera Sala determinó que sí le son aplicables, por considerar que la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin) incide directamente en el impuesto a enterar por la persona moral cuando distribuya dividendos, pues sólo si provienen de dicha cuenta no se pagará tributo; mientras que la Segunda Sala sostuvo lo contrario, al señalar que las mencionadas garantías tributarias no son aplicables al procedimiento para determinar la utilidad fiscal neta, por estimar que ésta se encuentra fuera del ámbito determinatorio del crédito fiscal, al ser el resultado de una fase posterior que, por sí misma, no tiene relevancia fiscal, dado que tiene como propósito adicionarse a la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin); de ahí que es evidente que dichas posturas se contraponen.
De esta manera, la presente contradicción de tesis se centra en determinar si las normas que regulan el procedimiento de integración de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin) pueden ser sujetas o no al escrutinio constitucional al tamiz de las garantías tributarias de equidad y proporcionalidad consagradas en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
En primer lugar, es pertinente destacar que los denominados principios de justicia tributaria tuvieron su primer reconocimiento oficial en la Declaración de los Derechos del Hombre y del Ciudadano, del veintiséis de agosto de mil setecientos ochenta y nueve.(5)
Los principios de mérito fueron objetivados primero en la mencionada declaración como principios generales de la materia tributaria, luego, al ser una abstracción de los principios de justicia que inspiran las normas dirigidas a obtener el ingreso, fueron llamados también principios de justicia financiera, pero más adelante se incorporaron a los ordenamientos constitucionales de los Estados modernos, que les otorgó un refuerzo superior al que hubieran tenido si conservaran la calidad de principios generales del derecho o se hubiesen positivizado de otro modo.
En relación con la naturaleza jurídica de los derechos de mérito, que tradicionalmente o por costumbre son denominados principios, en la doctrina se establece lo siguiente:
"Debemos destacar -también- que los llamados ‘principios de la tributación’, cumplen diversas funciones: en algunos casos son reglas, pautas o guías de la acción fiscal, otros se constituyen en la referencia o modelo obligado, otros más actúan como patrón de control de razonabilidad utilidad, objetivos, etcétera; otros -en fin- son expresiones de buenos deseos.
"Algunos son verdaderos postulados, equivalentes al postulado de E. en la geometría, o sea afirmaciones de premisas, de requisitos, o condiciones fijados a priori, sin demostración, ya que la pretensión de hacerla desnaturalizaría dicho carácter. Pertenecen a este grupo los principios de generalidad, de igualdad, justicia y equidad con sus corolarios de beneficio y de capacidad contributiva, de neutralidad (en sus variantes liberal o colectivista)."(6)
"De nada sirve que se establezca en el Texto Constitucional que los tributos deberán establecerse por ley o la necesidad de que la carga fiscal se adecue a la capacidad económica de los contribuyentes, si tales previsiones carecen de eficacia jurídica vinculante y se configuran como meramente programáticas o si su vulneración no es alegable ante los tribunales. En ambos casos su eficacia como elemento de ordenación social es nula."(7)
"Por último la no confiscatoriedad no es un principio autónomo de justicia tributaria, sino una exigencia derivada de la protección constitucional de la propiedad privada (artículo 33-I CE), actuando, al mismo tiempo, como límite de la progresividad tributaria."(8)
Del enlace de tales criterios, se evidencia que los derechos de referencia tienen eficacia jurídica propia, porque son normas concretas constitucionales que pueden aplicarse sin necesidad de un desarrollo legislativo posterior o si este desarrollo es indispensable para exigir su aplicación, que revelan que tienen un carácter vinculante y deben cumplirse inmediatamente por los poderes públicos, en virtud de que afectan su actuación estatal en tanto que los obliga a no producir normativa alguna que contradiga su contenido esencial y en producir aquella que sintonice con su interpretación constitucional, de lo contrario, podría ser declarada nula a través de los medios de regularidad constitucional.
De igual manera, cabe significar que los indicados derechos tienen un contenido económico, porque se refieren, en principio, a la capacidad económica de los gobernados, al fin redistribuidor de la riqueza y a la aptitud de soportar una carga monetaria, que se traduce en el pago en dinero de las sumas que el poder público legislativamente determina por medio de un tributo, cuya cuantía impone al causante, pero además tienen efectos directos sobre la propiedad y la libertad humana, al realizarse coactivamente y sin garantía de audiencia la detracción dineraria.
De los mencionados derechos destacan la proporcionalidad y equidad tributarias, entendiéndose por el primero, medularmente, que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, por lo que los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativamente superior a los de medianos y reducidos recursos; en tanto que la segunda prerrogativa, se traduce en la igualdad ante la ley tributaria de todos los sujetos pasivos de una contribución, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente.
El ámbito de aplicación de los derechos que alberga el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, tiene una aplicación estricta en la actividad estatal, porque no cualquier aspecto financiero tiene que observarlos, sino sólo aquellos que tengan una naturaleza tributaria, es decir, que deriven en sí mismos del poder impositivo del Estado vinculado directamente con todos los aspectos de las contribuciones, por tal motivo este Tribunal Pleno ha establecido que la eficacia tutelar de los mencionados principios rige por antonomasia en la obligación sustantiva de pago de las contribuciones, pero también pueden tener operatividad en obligaciones adjetivas, accesorias y en deberes formales, siempre y cuando tengan origen y consecuencias tributarios, ya que si se trata de una actuación financiera estatal que sólo incide en esa materia tributaria, pero no emana inmediatamente de ella, resulta patente que no puede exigirse el cumplimiento de tales derechos, sin desdoro de que quede sujeta a otras garantías y postulados que la Constitución Federal previene.(9)
Cabe significar que este Tribunal Pleno, al resolver la diversa contradicción de tesis número 375/2010, en sesión del veinticuatro de abril de dos mil doce, por mayoría de cinco votos,(10) determinó que el principio de equidad tributaria no es aplicable a las obligaciones formales de carácter perimetral, pues, por regla general, no trascienden en el núcleo de la obligación de pago, sino tienen como finalidad permitir al fisco una mejor vigilancia en el cumplimiento de los deberes tributarios; como sucede con la obligación formal a cargo de los contribuyentes de presentar declaraciones, dado que tiene como fin que la autoridad hacendaria pueda comprobar el correcto cumplimiento de las obligaciones de aquéllos de contribuir al gasto público y, por ende, no se rige por el citado principio.
En concordancia con lo anterior, cabe destacar que la sociedad mercantil es el acto jurídico mediante el cual los socios se obligan a combinar sus recursos o esfuerzos para la realización de un fin común, de acuerdo con lo establecido por la ley relativa.
El D.J.C.M. señala que sociedad es el contrato por el que dos o más personas se han obligado mutuamente, cada una con una prestación, con el fin de obtener alguna utilidad apreciable en dinero que distribuirán entre sí, del empleo que hagan de lo que cada uno haya aportado.(11)
El artículo 2688 del Código Civil Federal define a la sociedad, en los términos siguientes: "Por el contrato de sociedad, los socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico, pero que no constituya una especulación comercial."
Esta definición es de una sociedad civil, y por exclusión natural de uno de sus componentes, se logra la de sociedad mercantil, a saber: el elemento de la especulación, que no es más que la ganancia, el beneficio o el lucro que se sigue de una actividad.
De esta forma, la sociedad mercantil, en términos generales, es la persona jurídica distinta de los socios que la integran que surge del contrato de sociedad, por medio del cual aquéllos se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico con fines de especulación comercial.
Es importante significar que este Tribunal Pleno, al resolver la contradicción de tesis número 233/2009, en sesión del diez de mayo de dos mil diez, por mayoría de nueve votos, analizó la naturaleza jurídica de las sociedades mercantiles e individualizó algunos de los elementos económicos que la conforman, así como sus rasgos distintivos, entre los que destacan los siguientes:
• El capital social es un elemento de existencia jurídica de las sociedades mercantiles, representa el valor correspondiente a la suma de aportaciones de los socios, este capital debe ser constante, inmutable y único; no sólo es un asiento contable, sino debe existir realmente en la sociedad al haber sido pagado por los accionistas y determinarse exactamente en su cuantía.
• El capital contable refleja las operaciones de la empresa en relación con lo ganado o perdido en un determinado periodo, pues es el producto de la diferencia real existente entre el activo y el pasivo de la sociedad. De igual forma, constituye los recursos de que dispone la entidad para la realización de sus fines, representadas por partes sociales o acciones de sus propietarios o dueños, los cuales adquieren un derecho retributivo o residual sobre los activos netos, el cual ejercen mediante reembolso o distribución, por lo que este capital contable será la base para calificar las distribuciones que constituyan reembolsos de capital cuando existan utilidades porque los activos menos los pasivos hayan superado al capital social.
• No deben confundirse los conceptos de capital social y capital contable, porque si bien ambos participan de los principios doctrinales atinentes al capital -en general- de una determinada unidad económica o negocio en marcha, no menos cierto es que tanto en el terreno societario, como en el contable, y en el jurídico, se identifican de forma diferente según la función que en estos ámbitos se les atribuye.
• Al capital social se le identifica, desde el punto de vista estrictamente societario, para referirse preferentemente a las aportaciones que los socios realizan a la entidad y por la cual reciben a cambio derechos retributivos por medio de acciones a su favor; mientras que, en términos contables, al capital contable se le utiliza para identificar financieramente cuáles son los activos netos de la sociedad, por ser el producto de la diferencia real existente entre el activo y el pasivo de la empresa.
• Desde el punto de vista legal, el capital contable representa para los propietarios de una entidad lucrativa su derecho sobre los activos netos. Este derecho se ejerce mediante su reembolso o el decreto de dividendos.
• El capital social no incluye al capital contable, sino que es al revés, es decir, el capital contable incluye al capital social al ser este último parte integrante de aquél. El capital contable se encuentra íntimamente relacionado con la riqueza de la sociedad mercantil en un momento determinado, en virtud de que es el reflejo de sus movimientos económicos concernientes a las utilidades y pérdidas financieras.
Significativo resulta destacar que el dividendo es un derecho individual que corresponde a todos los socios, a percibir un beneficio económico, en forma más o menos regular, de las utilidades que obtenga la sociedad es decir, las utilidades son aquellas cantidades que la sociedad obtiene como consecuencia del ejercicio de la actividad social y que constituye un superávit en relación con el capital social y, por tanto, los dividendos no son otra cosa que las cantidades que resultan de distribuir dichas utilidades o superávit, entre los socios. Para efectos del impuesto sobre la renta, el dividendo es la parte proporcional que de las ganancias (ingresos reales) de la empresa le corresponden al socio o accionista.
En ese contexto, es pertinente hacer referencia a algunos antecedentes relacionados con la forma en que se ha regulado a través del tiempo el impuesto causado por el reparto de dividendos, lo que se realiza en los términos siguientes:
Conforme a lo previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente al treinta y uno de diciembre de mil novecientosochenta y ocho, las personas morales debían calcular el impuesto anual a su cargo, aplicando la tasa del 35%, al resultado fiscal obtenido en el ejercicio (artículo 10), y retener "en todos los casos, al momento de hacer el pago", el 50% de las ganancias o dividendos distribuidos a personas físicas.
Por su parte, las personas físicas tenían la obligación de manifestar como pago definitivo la retención a que se ha hecho alusión y, por tanto, no debían acumular la utilidad o dividendo percibido a sus restantes ingresos.
Lo anterior evidencia que, conforme al mecanismo de tributación previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente al treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y ocho, las personas físicas que obtenían ingresos por dividendos o ganancias distribuidas por una persona moral de la cual eran socios o accionistas, debían pagar el 50% de aquéllos por concepto de impuesto sobre la renta, independientemente del impuesto que la sociedad hubiera pagado por los ingresos respectivos.
A partir del primero de enero de mil novecientos noventa, la tasa máxima para la determinación del impuesto anual a cargo de personas físicas se redujo al 35% y, por tanto, acorde con las modificaciones efectuadas a la tarifa de personas físicas se eliminó el gravamen adicional sobre los ingresos que éstas obtuvieran por concepto de dividendos o utilidades distribuidas por una persona moral cuando provinieren de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin); de tal suerte que las personas morales debían retener, al momento de hacer el pago, el 35% de los dividendos o utilidades distribuidos a sus socios o accionistas, únicamente cuando éstos derivaran de la cuenta de utilidad fiscal neta.
Por tanto, se estableció la opción para que los contribuyentes personas físicas acumularan los dividendos o utilidades percibidos a sus restantes ingresos, en cuyo caso debían acumular la cantidad que resulte de multiplicar el dividendo o la utilidad percibida por 1.82, o bien, por el factor que al efecto determine la persona moral y acreditaran contra el impuesto anual a su cargo, la cantidad que resultara de aplicar la tasa del 35% al dividendo acumulado.
Ante la exigencia de modernizar el sistema tributario, acorde a las nuevas condiciones que imperan en el país y para continuar con el proceso de distribución equitativa de la carga fiscal entre los diversos sectores de contribuyentes, a partir del primero de enero de mil novecientos noventa y uno, el legislador estableció, como obligación de las personas morales que distribuyen dividendos a sus socios o accionistas, enterar como impuesto a su cargo el 35% de los dividendos o utilidades que no provengan del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta, el cual tendría el carácter de pago definitivo, motivo por el cual, los ingresos de las personas físicas, por tal concepto, no serían acumulables.
Por tal motivo, y con el propósito de otorgar una mayor precisión a la regulación del impuesto corporativo a los dividendos o utilidades distribuidas, a partir del primero de enero de mil novecientos noventa y dos, el mecanismo de tributación respectivo se incluyó dentro del título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, denominado "De las personas morales", concretamente en el artículo 10-A, conforme al cual, las personas morales tenían la obligación de calcular el impuesto relativo a los dividendos (ganancias) que distribuyera a sus socios o accionistas, únicamente cuando éstos derivaran de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), aplicando la tasa prevista en el artículo 10 para la determinación del impuesto anual a su cargo (que en esa fecha era del 34%), a la cantidad que resultara de multiplicar dichos dividendos o utilidades por el factor previsto en dicho numeral (que era de 1.515), el cual se pagaría además del impuesto del ejercicio a que se refiere el artículo 10, y tendría el carácter de pago definitivo.
Asimismo, en el artículo 122 del referido ordenamiento legal, se estableció que los ingresos que obtuvieran las personas físicas por dividendos distribuidos por personas morales, no serían acumulables; sin embargo, se previó la opción para que éstas los acumularan, en cuyo caso debían acumular la cantidad que resulte de multiplicar el dividendo o utilidad percibido por el factor de 1.515, y acreditar contra el impuesto anual a su cargo, la cantidad que resultara de aplicar la tasa del 34% sobre el ingreso por dividendos acumulado.
Mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y ocho, se modificó nuevamente el sistema de tributación relativo al impuesto por dividendos o utilidades distribuidas.
A partir del primero de enero de mil novecientos noventa y nueve, la tasa para la determinación del impuesto sobre la renta anual, a cargo de las personas morales, se incrementó al 35%; sin embargo, se estableció a favor de éstas, la opción de diferir parte del impuesto, siempre y cuando reinvirtieran sus utilidades, en cuyo caso debían calcular el impuesto anual a su cargo, aplicando la tasa del 30% a la utilidad fiscal reinvertida del ejercicio y pagar el impuesto diferido al momento de la distribución de utilidades; para tal efecto, se precisó que el impuesto que se podría diferir, sería la diferencia entre el impuesto que se calcule aplicando la tasa del 30% sobre la utilidad fiscal reinvertida y el impuesto que se derivaría de aplicar la tasa del 35% a dicha utilidad.
Así, surge por vez primera el concepto de utilidad fiscal reinvertida del ejercicio (Ufinre), que es la cantidad que resulte de disminuir al resultado fiscal la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa, las partidas no deducibles y la utilidad derivada de los ingresos percibidos de fuentes de riqueza ubicadas en el extranjero.
En tal virtud, en los casos en que la persona moral decidiera reinvertir sus utilidades, determinaría el impuesto anual a su cargo aplicando la tasa del 35%, al resultado fiscal del ejercicio, el cual se obtiene de disminuir a la totalidad de "los ingresos acumulables" las deducciones permitidas por la ley y a la cantidad resultante, denominada utilidad fiscal, restarle en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar en otros ejercicios.
Con motivo de la entrada en vigor de la actual Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos mil dos, en su artículo 11, se obligó a las personas morales que distribuyan dividendos o utilidades a calcular y enterar el impuesto correspondiente, aplicando la tasa del 32% (aplicable en esa temporalidad en términos del artículo 10 de esa ley), para lo cual debe aplicarse el procedimiento previsto en el citado numeral, salvo que los dividendos o utilidades distribuidos provengan de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), en cuyo caso no se estará obligado al pago del impuesto.
Por tal motivo, se reiteró la obligación de las personas morales de llevar una cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), la cual se adiciona, además de las utilidades pendientes de distribuir que ya pagaron el impuesto sobre la renta, con la utilidad fiscal neta de cada ejercicio (Ufin positiva), así como con los dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en México y con los ingresos, dividendos o utilidades percibidos de inversiones en territorios con regímenes fiscales preferentes (Refipres), y se disminuye con el importe de los dividendos o utilidades pagados y con las utilidades distribuidas en reducción de capital, en ambos casos cuando los importes entregados a los accionistas provengan del saldo de la Cufin (artículo 88).
La razón de que se incremente la Cufin con los dividendos percibidos de otras personas morales en México y de los provenientes de Refipres, es que estos ingresos ya pagaron el impuesto relativo en la empresa emisora de la que provienen y en el momento en que se generaron, respectivamente.
De los antecedentes relatados, se pone de manifiesto que ha sido una preocupación constante del legislador diseñar mecanismos tributarios que graven de una mejor manera las ganancias que se distribuyen a los accionistas de una empresa como dividendos, pues su repartición tiene efectos diversos desde el punto de vista de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dependiendo de si la utilidad de la que derivan ya cubrió el impuesto respectivo -esto es, si el ingreso corporativo ya se reflejó en una utilidad fiscal-, o si no lo han hecho, no por una omisión de la persona moral, sino porque la utilidad contable podría respaldar su distribución financiera, pero en circunstancias tales que aún no dieran lugar al pago de dicho tributo, derivado de discrepancias entre ambas mediciones.
En efecto, el impuesto sobre la renta que se paga a nivel corporativo, deriva de los ingresos acumulables, según son definidos por el legislador (excluyendo los no acumulables, así como los que la propia ley considera que no son ingreso), y permite determinar una utilidad o pérdida fiscal, tras la aplicación de las deducciones que autoriza la Ley del Impuesto sobre la Renta, resultando relevante precisar que dicho concepto no coincide con la utilidad contable.
El hecho de que un ingreso se refleje en la utilidad fiscal (o en el resultado fiscal) y, por ende, dé lugar al pago del impuesto sobre la renta, se traduce también en la posibilidad de calcular la denominada "utilidad fiscal neta", que debe registrarse en la cuenta correspondiente (denominada Cufin), cuyo saldo refleja las utilidades que ya han pagado impuesto y, por tanto, pueden ser distribuidas como dividendos sin pagar impuesto, al ya haberse enterado por vía de la utilidad o resultado fiscal.
Por tanto, en la medida en la que una sociedad haya determinado un resultado fiscal, podrá además generar una utilidad fiscal neta (Ufin), que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88, párrafo tercero, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos mil dos, deriva de restar al resultado fiscal del ejercicio,(12) el impuesto sobre la renta pagado en los términos del artículo 10 de esa ley, y el importe de las partidas no deducibles para efectos de dicho impuesto, excepto las señaladas en las fracciones VIII y IX del artículo 32 del propio ordenamiento. En relación con esta utilidad fiscal neta, y la cuenta en la que se refleja, puede señalarse que es el equivalente fiscal del concepto financiero de utilidades retenidas.
Así, dado que en la cuenta de utilidad fiscal neta se registran las utilidades pendientes de distribuir que ya pagaron impuesto sobre la renta, su saldo irá disminuyendo conforme se vayan repartiendo los dividendos correspondientes; cuando el saldo de la Cufin se agote o cuando no se hubiere generado, los dividendos que se lleguen a repartir, deberán pagar el impuesto al que se refiere el artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y al que se ha venido haciendo alusión como impuesto por dividendos.
En otras palabras, se puede afirmar que dicho impuesto por dividendos se pagará en la medida en la que se decrete su reparto con base en la utilidad financiera, cuando dicha utilidad provenga de conceptos respecto de los cuales la sociedad no haya realizado un valor que constituya un ingreso ni pagado por éste el impuesto sobre la renta, y en tanto que el saldo de la Cufin sea menor a la referida utilidad financiera.
Si los dividendos que se reparten no provienen de la Cufin (esto es, si el saldo de dicha cuenta es excedido por el monto de los dividendos distribuidos), entonces tal circunstancia dará lugar al pago del impuesto por dividendos, el cual se determina sobre una base diferente a la del monto entregado al socio, a fin de que el tributo resultante se calcule sobre la ganancia de la cual proviene el dividendo.
Es importante no perder de vista que las utilidades que se reparten, cuando exceden el saldo de la Cufin (cuenta ésta en la que se reflejan las utilidades fiscales que, pasando por resultado fiscal, dieron ya lugar al pago del impuesto sobre la renta), corresponden a utilidades financieras o contables que, como se ha señalado ya, pueden derivar de conceptos que la Ley del Impuesto sobre la Renta no considera como ingreso, de conceptos que la propia ley considera como ingreso no acumulable, o bien, de conceptos que no han realizado un valor en relación con el cual se hubiere pagado impuesto sobre la renta, lo cual puede explicarse en las discrepancias existentes entre la medición financiera y la fiscal, de lo que debe entenderse por utilidad.
De lo expuesto, se pone de manifiesto que la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin) es una cuenta obligatoria de recordatorio en la empresa de acuerdo con lo que establece el artículo 88 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en la que se lleva el valor actualizado de las utilidades pendientes de distribuir que ya pagaron impuesto sobre la renta y que, por ende, cuando el accionista las reciba no tiene porqué pagar otra vez el impuesto relativo. La intención de llevar esta cuenta es que sirva de marco medidor cuando se pagan dividendos a fin de saber si éstos corresponden o no a utilidades que ya pagaron el impuesto sobre la renta respectivo.(13)
De acuerdo con tales reflexiones jurídicas, es dable concluir que las normas que regulan el procedimiento de integración de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), sí pueden ser sujetas al escrutinio constitucional a la luz de las garantías tributarias de equidad y proporcionalidad consagradas en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues si bien no se relacionan con aspectos sustantivos de la obligación tributaria, al no prever algún elemento esencial del impuesto sobre la renta, e incluso se determina en forma posterior a su liquidación, por lo que opera fuera de la estructura de la contribución; lo cierto es que dicha cuenta constituye un instrumento contable que incide directamente en la determinación del impuesto a pagar por la distribución de dividendos que realicen las personas morales, pues se proyecta como parámetro de medición de las ganancias de la empresa susceptibles de ser distribuidas, que ya pasaron por resultado fiscal y pagaron impuesto, por lo que no volverán a causarlo cuando se distribuyan, máxime que si el reparto de dividendos no proviene de la Cufin o si es excedido su saldo por el monto distribuido, entonces dará lugar al pago del gravamen por dividendos; lo que pone de manifiesto que la integración de la mencionada cuenta es fundamental para verificar si debe pagarse impuesto en caso de distribuir las aludidas utilidades y, en el último supuesto, para determinar incluso el monto a pagar por ese gravamen.
Se expone tal aserto, pues si existe saldo en la Cufin y los dividendos que se decreten provienen en su totalidad de dicha cuenta, debe entenderse que los ingresos inherentes a la utilidad respectiva que se está repartiendo ya causaron y pagaron el impuesto sobre la renta correspondiente; en tanto que en el supuesto de que no exista saldo en la mencionada cuenta, o bien, las utilidades o dividendos distribuidos excedan dicho saldo, se entenderá que el dividendo decretado no se ha reflejado en la utilidad corporativa y que, por tal motivo, no ha cubierto el impuesto sobre la renta respectivo hasta por la diferencia excedente de Cufin.
Así pues, la existencia de saldo en dicha cuenta trasciende a la obligación de pago del impuesto pues, precisamente, la circunstancia que determinará la obligación de calcular y pagar el impuesto sobre la renta es el hecho de que el dividendo decretado provenga de la Cufin, y es que la justificación de la existencia de la misma y de los efectos que corresponden a los dividendos que provengan de dicha cuenta, están directamente relacionados con el propósito de equiparar a la Ufin con la utilidad contable, es decir, con la ganancia susceptible de ser distribuida.
Por consiguiente, el criterio que en lo sucesivo deberá regir con carácter de jurisprudencia, en términos de lo dispuesto en el artículo 192 de la Ley de Amparo, es el sustentado por este Tribunal Pleno, que a continuación se redacta con el rubro y texto siguientes:
N.; remítase la tesis jurisprudencial que se establece a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, y hágase del conocimiento de las Salas de esta Suprema Corte y de los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo; y, en su oportunidad, archívese el expediente.
Así lo resolvió el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de once votos de los señores M.G.O.M., C.D., L.R., F.G.S., Z.L. de L., P.R., A.M., V.H., S.C. de G.V., P.D. y presidente S.M..
Los señores Ministros Luna Ramos, A.M. y S.C. de G.V. votaron en contra de las consideraciones relacionadas con la tesis «P./J. 8/2012 (10a.)», cuyo rubro indica: "DECLARACIÓN FISCAL. LA OBLIGACIÓN DE PRESENTARLA ES DE CARÁCTER FORMAL, POR LO QUE NO SE RIGE POR EL PRINCIPIO DE EQUIDAD.", visibles a fojas veinte y veintiuno de esta ejecutoria.
Nota: La tesis de jurisprudencia P./J. 8/2012 (10a.) citada en esta ejecutoria, aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federacióny su Gaceta, Décima Época, Libro X, Tomo 1, julio de 2012, página 5.
Con fundamento en lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 197 de la Ley de Amparo; y 10, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con el punto tercero, fracción VI, del Acuerdo General Plenario Número 5/2001, en virtud de que se trata de resolver sobre la posible contradicción de criterios sustentados por las Salas de este Alto Tribunal.
La mencionada afirmación dimana de que, en la especie, denunciaron la presente contradicción de criterios los señores Ministros integrantes de la Primera Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, habida cuenta que el artículo 107, fracción XIII, párrafo tercero, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, vigente a partir de octubre de dos mil once, los faculta para denunciar las probables contradicciones de tesis que se susciten entre las Salas de esta Corte; de ahí que es patente que tienen legitimación para actuar en el mencionado sentido.
La mencionada tesis tiene el registro IUS número 2000131.
La citada jurisprudencia se encuentra publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., agosto de 2010, página 7, con número de registro IUS: 164120, y es del texto siguiente: "De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de A., se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."
Lo anterior es así, en virtud de que dicho instrumento establecía, en su artículo 13, lo siguiente: "Para el mantenimiento de la fuerza pública y para todos los gastos de administración, es indispensable una contribución común; debe ser igualmente distribuida entre todos los ciudadanos en atención a sus facultades."
D.J., Finanzas Públicas y Derecho Tributario, Abeledo-Perrot, tercera edición, Buenos Aires, Argentina, página 308.
J.M.Q., C.L.S., G.C.O. y J.M.T.L., Curso de Derecho Financiero y Tributario, Editorial Tecnos, Sociedad Anónima, novena edición, Madrid, 1998, página 144.
E.G. y E.L., Derecho Tributario, Plaza Universitaria, Ediciones Salamanca, 1997, página 157.
Sirve de apoyo a lo anterior, la tesis aislada de este Tribunal Pleno, identificada con el número P. XI/2001, consultable en la página 9 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., julio de 2001, Novena Época, del rubro y sinopsis siguientes: "PAGO INDEBIDO DE CONTRIBUCIONES. LOS PRINCIPIOS DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA QUE RIGEN LAS RELACIONES JURÍDICAS QUE SURGEN POR TAL MOTIVO, EXIGEN QUE EL LEGISLADOR ESTABLEZCA LOS MECANISMOS PARA QUE EL FISCO EFECTÚE LA DEVOLUCIÓN RESPECTIVA.-Si se toma en consideración que la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido reiteradamente el criterio de que la eficacia tutelar de los principios de proporcionalidad y equidad tributaria consagrados en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos no debe entenderse constreñida únicamente a la obligación sustantiva de pago de las contribuciones, pues rige, en lo conducente, para todas aquellas relaciones de índole adjetiva o sustantiva que nazcan como consecuencia o con motivo de la potestad tributaria, en la medida en que ésta es el soporte fundamental de las relaciones jurídicas que pueden establecerse entre el fisco y los particulares, resulta inconcuso que entre las relaciones jurídicas regidas por el citado precepto constitucional se encuentra aquella que surge cuando el particular tiene derecho a obtener la devolución, por parte del fisco, de las sumas de dinero entregadas por aquél, en virtud de un acto de autodeterminación o de una resolución administrativa, cuando tales enteros hayan sido anulados por ilicitud en términos de una resolución firme recaída a un medio ordinario de defensa intentado por el contribuyente, o simplemente no hayan procedido. Sin embargo, en este tipo de relación generada por el pago indebido de sumas de dinero al fisco, tales principios adquieren un matiz distinto al que usualmente se les atribuye cuando se analiza la validez de las contribuciones, pues la proporcionalidad no sólo se manifiesta de manera positiva obligando al particular a contribuir en la medida de su capacidad, sino también de manera negativa, es decir, prohibiendo a la autoridad hacendaria recaudar cantidades superiores a las debidas y obligándola a reintegrar al particular las sumas obtenidas injustificadamente, y la equidad actúa, no solamente exigiendo que los particulares que se encuentran en una misma posición frente al hecho imponible entreguen cantidad igual de dinero, sino obligando al Estado a reparar la desigualdad que nace cuando una persona entrega una cantidad superior a la debida, reintegrándole el quebranto patrimonial sufrido injustificadamente. Esto es, tratándose de cantidades enteradas indebidamente al fisco, los aludidos principios exigen que el legislador establezca los mecanismos para devolver íntegramente al contribuyente las sumas indebidamente percibidas."
Los señores M.C.D., L.R., A.M. y S.C. de G.V. votaron en contra, y estuvieron ausentes los señores M.J.N.S.M. y S.A.V.H., por estar cumpliendo con una comisión de carácter oficial.
Diccionario J.C.M., M.G., Colombia, 2008, página 526.
Conforme al artículo 10 de la citada legislación, el mencionado resultado fiscal se determinaba disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas, y a esa utilidad fiscal se le disminuían, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores, aunque cabe aclarar que a partir del 2005, a la citada utilidad se le disminuyen también la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas que en su caso se haya pagado en el ejercicio.
Concepto acuñado por este Tribunal Pleno, al resolver la contradicción de tesis número 233/2009, en sesión del diez de mayo de dos mil diez, por mayoría de nueve votos.

References: artículo 197
 artículo 197
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 11
 artículo 31
 artículo 11
 artículo 31
 artículo 10
 artículo 88

artículo 32
 artículo 88
 artículo 31
 artículo 2
 artículo 31
 artículo 11
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 2688
 artículo 10
 artículo 10
 artículo 10
 artículo 122
 artículo 11
 artículo 10
 artículo 88
 artículo 10
 artículo 32
 artículo 11
 artículo 88
 artículo 31
 artículo 192
 artículo 195
 artículo 107
 artículo 13
 artículo 31
 resolución 
 resolución 
 artículo 10