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Timestamp: 2018-08-20 08:47:12+00:00

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Abgabenhinterziehungen und Finanzordnungswidrigkeiten eines in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befindlichen Gastronomen, welcher die Übersendung der Umsatzsteuervoranmeldungen beendet und ebenso keine Selbstbemessungsabgaben mehr entrichtet;Strafbemessung - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Senat – Erkenntnis des BFG vom 31.01.2017, RV/6300005/2016
Abgabenhinterziehungen und Finanzordnungswidrigkeiten eines in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befindlichen Gastronomen, welcher die Übersendung der Umsatzsteuervoranmeldungen beendet und ebenso keine Selbstbemessungsabgaben mehr entrichtet;
weitere GZ. RV/6300007/2016
Der Finanzstrafsenat Salzburg 2 des Bundesfinanzgerichtes hat durch den Vorsitzenden Dr. Richard Tannert , den Richter Dr. Peter Meister und die fachkundigen Laienrichter Dr. Reinhard Hauk und Johann-Peter Höflmaier in der Finanzstrafsache gegen A, geb. xxxx, Gastwirt, whft. XXX, vertreten durch Dr. Hans Peter Bauer, Rechtsanwalt, Erzabt-Klotz-Straße 8, 5020 Salzburg, wegen Abgabenhinterziehungen gemäß § 33 Abs. 2 lit. a des Finanzstrafgesetzes (FinStrG) und Finanzordnungswidrigkeiten gemäß § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG über die Beschwerden des Amtsbeauftragten vom 2. März 2016 und des Beschuldigten vom 3. März 2016 gegen das Erkenntnis des Spruchsenates I beim Finanzamt Salzburg-Stadt als Organ der belangten Behörde Finanzamt Salzburg-Stadt als Finanzstrafbehörde vom 10. Dezember 2015 , StrNr. 091/2014/00299-001, in der Sitzung am 31. Jänner 2017 nach in Anwesenheit des Beschuldigten, seines Verteidigers, des Amtsbeauftragten Mag. Wolfgang Pagitsch sowie im Beisein der Schriftführerin Sabine Hasenöhrl durchgeführter mündlicher Verhandlung zu Recht erkannt:
II. Der Beschwerde des Amtsbeauftragten wird stattgegeben und das im Übrigen unverändert bleibende Erkenntnis des Spruchsenates in seinem Strafausspruch dahingehend abgeändert, dass dieser zu lauten hat:
Die gemäß §§ 33 Abs. 5, 49 Abs. 2 iVm § 21 Abs. 1 und 2 FinStrG über A zu verhängende Geldstrafe wird auf
(in Worten: Euro zweiundzwanzigtausend)
und die gemäß § 20 FinStrG für den Fall deren Uneinbringlichkeit auszusprechende Ersatzfreiheitsstrafe wird auf
Mit Erkenntnis des Spruchsenates I beim Finanzamt Salzburg-Stadt als Organ des Finanzamtes Salzburg-Stadt vom 10. Dezember 2015, StrNr. 091/2014/00299-001, ist A schuldig gesprochen worden, weil er im Amtsbereich des genannten Finanzamtes [in den Jahren 2013 bis 2015] vorsätzlich 1. betreffend die Voranmeldungszeiträume November 2013 bis März 2014, Mai bis Juli, Oktober und November 2014 unter Verletzung seiner Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 Umsatzsteuergesetz (UStG) 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung [von Vorauszahlungen] an Umsatzsteuer in Höhe von insgesamt € 96.557,25 (aufgeschlüsselt: 11/13: € 6.020,27 + 12/13: € 5.557,79 + 01/14: € 8.526,55 + 02/14: € 7.810,96 + 03/14: € 8.230,89 + 05/14: € 4.751,85 + 06/14: € 5.451,70 + 07/14: € 4.023,51 + 10/14: € 42.594,81 + 11/14: € 3.588,92) bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten, sowie 2. betreffend die Lohnzahlungszeiträume Jänner [tatsächlich: Mai] bis Dezember 2014 Lohnabgaben in Höhe von € 14.491,66 (Lohnsteuer € 8.224,06 + Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe € 5.732,56 + Zuschlägen zu letzteren € 535,04) nicht spätestens am fünften Tag nach Fälligkeit entrichtet bzw. abgeführt und hiedurch zu Pkt. 1 Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG und zu Pkt. 2 Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG begangen habe,
weshalb über ihn gemäß §§ 33 Abs. 5, 49 Abs. 2 iVm § 21 Abs. 1 und 2 FinStrG eine Geldstrafe in Höhe von € 20.000,00 und für den Fall deren Uneinbringlichkeit gemäß § 20 FinStrG eine Ersatzfreiheitsstrafe von vier Wochen verhängt worden sind.
Zusätzlich ist dem Beschuldigten auch gemäß § 185 Abs. 1 lit. a FinStrG der Ersatz pauschaler Verfahrenskosten in Höhe von € 500,00 und der Kosten eines allfälligen Strafvollzuges auferlegt worden.
Der Beschuldigte wurde am xxxx in Salzburg geboren; er ist österreichischer Staatsangehöriger. Nach Ablegung der Reifeprüfung in einer AHS ist A bereits seit vielen Jahren im Bereich der Gastronomie tätig, dabei verdiene er [zum Zeitpunkt der Entscheidung des Spruchsenates] monatlich netto rund € 2.500,00. Er habe zwei Sorgepflichten und sei finanzstrafrechtlich unbescholten.
[Im August 2002 hat er, damals noch wohnhaft in YYY, als Einzelunternehmer ein Café am Standort QQ1 eröffnet, wodurch er in Österreich beim Finanzamt Salzburg-Stadt steuerlich erfasst worden ist (Veranlagungsakt StNr. nnn1, Dauerakt).
Mit Gesellschaftsvertrag vom 11. Jänner 2008 wurde von A mit einem weiteren Gesellschafter die B-GmbH, FNbbb (mit dem Beschuldigten als handelsrechtlichen Geschäftsführer), StNr. nnn2, gegründet. Die genannte GmbH übernahm an der Anschrift QQ2 ein bestehendes Weinlokal und hat dort in der Folge einen Weinausschank und einen Weinhandel im kleinen Umfang betrieben (Stellungnahme der GmbH vom 9. Februar 2011 zu einem Konkursantrag, Insolvenzakt B-GmbH).
Der Beschuldigte selbst hat das Café "RR1" (an anderer Stelle: "RR2", Veranlagungsakt, Veranlagung 2010, Aktenvermerk vom 17. August 2010) an der Anschrift QQ2 betrieben (genannter Veranlagungsakt, Veranlagung 2008; Bilanzakt 2009).
Ab April 2009 hat der Beschuldigte als Einzelunternehmer zusätzlich am Standort QQ3 ein weiteres Café "RR1" (ebenfalls "RR2") betrieben (Veranlagungsakt, Veranlagung 2009 und 2010; Bilanzakt 2009 und 2010).
Nach massivem Andrängen der Gläubiger hat die B-GmbH Ende Jänner 2012 ihren Gastronomiebetrieb in der QQ2 eingestellt (Angaben des A vor dem Landesgericht Salzburg als Konkursgericht am 21. August 2012, Insolvenzakt B-GmbH). Ein Insolvenzverfahren ist jedoch mangels Kostendeckung nicht mehr eröffnet worden (Beschluss des Landesgerichtes vom 4. Dezember 2012, GZ. xxSe, Insolvenzakt B-GmbH).
Auch der Beschuldigte selbst ist mit seinen Betrieben in der Folge wirtschaftlich gescheitert, weshalb] am 27. Februar 2015 hinsichtlich [seiner Person] das Insolvenzverfahren eröffnet wurde; das Unternehmen [der Betrieb in der QQ3] wurde fortgeführt.
Im Jahr 2014 hat beim Beschuldigten eine abgabenbehördliche Prüfung stattgefunden (Bericht vom 6. Mai 2014; ABNr.1). Dabei wurde festgestellt, dass ab November 2013 keine Umsatzsteuervoranmeldungen mehr abgegeben worden waren und zudem zum Prüfungsbeginn keine Unterlagen vorgelegt wurden. Aufgrund dessen wurden die Umsatzsteuervoranmeldungen [die Umsatzsteuervorauszahlungen] für 11-12/2013 mit € 14.800,00 geschätzt, wobei der Beschuldigte gegen die Festsetzung Beschwerde erhob und schlussendlich die Abgabenschuld [antragsgemäß] mit € 11.578,06 festgesetzt wurde. Außerdem wurden im Zuge der Prüfung die Umsatzsteuervoranmeldungen [wiederum: die Umsatzsteuervorauszahlungen] für 01-02/2014 mit € 14.800,00 geschätzt, in weiterer Folge jedoch [ebenfalls antragsgemäß] mit € 16.337,51 festgesetzt.
Im Jahr 2015 fand eine weitere abgabenbehördliche Prüfung (Bericht vom 30. März 2015; ABNr.2) statt. Hiebei wurden die ausstehenden Umsatzsteuervoranmeldungen für 10/2014 in Höhe von € 42.594,81 und für 11/2014 in Höhe von € 3.588,92 nach Prüfungsbeginn übermittelt. Allerdings wurden die gemeldeten Beträge nicht innerhalb eines Monats beglichen.
Im Zuge des Ermittlungsverfahrens wurde weiters festgestellt, dass die Umsatzsteuervoranmeldungen für 03/2014 und 05/2014 nicht abgegeben worden waren. Die Umsatzsteuervoranmeldung [wiederum: die Umsatzsteuervorauszahlung] für 03/2014 wurde mit € 8.000,00 geschätzt, die Abgabenschuld letztlich mit € 8.230,89 'EUR festgesetzt.
Auch die Umsatzsteuervoranmeldungen [die Umsatzsteuervorauszahlungen] für 05-07/2014 mussten [im] Schätzungswege ermittelt werden und zwar in Höhe von € 19.200,00; letztlich wurde die Abgabenschuld mit € 14.227,06 festgesetzt.
Schließlich fanden im Jahr 2014 und 2015 zwei Überprüfungen der Lohnabgaben (Bescheid vom 26. August 2014, ABNr.3 und Bericht vom 7. April 2015, ABNr.4) statt, wobei festgestellt wurde, dass es im Jahr 2014 zu Abfuhrdifferenzen bezüglich der Zeiträume 01 [05]-07/2014 und 08-12/2014 gekommen war.
Das Unternehmen des Beschuldigten befand sich etwa [ab] dem Jahr 2013 in wirtschaftlichen Schwierigkeiten, als es aufgrund von Baumaßnahmen vor dem Lokal in der QQ zu erheblichen Umsatzeinbußen gekommen war. Dies habe dazu geführt, dass der Beschuldigte unter anderem seinen abgabenrechtlichen Verpflichtungen nicht mehr in vollem Umfang nachkommen habe können.
In dieser Phase habe er an das Finanzamt und auch an die Gebietskrankenkasse nur insoweit gezahlt, als ihm dies auch tatsächlich [ergänze wohl: nach seinen Geschäftsplänen] möglich war.
Dabei wäre ihm aber jeweils bekannt gewesen, dass und welche Zahlungen er hätte leisten müssen; diese Zahlungen seien ihm von seinem damaligen Steuerberater C per E-Mail bekannt gegeben worden.
Wenn er tatsächlich Zahlungen an das Finanzamt leistete, so waren diese regelmäßig nicht gewidmet [tatsächlich aber laut Aktenlage: waren die Zahlungen mit Verrechnungsweisungen gewidmet]; vom Steuerberater wäre dem Beschuldigten jeweils lediglich mitgeteilt worden, dass er diesen oder jenen Betrag [an Umsatzsteuer etc.] auf sein Abgabenkonto zu bezahlen habe.
C sei bereits vor 2013 über mehrere Jahre hinweg als Steuerberater für den Beschuldigten tätig gewesen; auch zu diesem Zeitpunkt [wohl: auch in dieser Zeit] verfügte er bereits über eine Zustellvollmacht. Auch in diesen Jahren funktionierte das System zwischen dem Beschuldigten und seinem Steuerberater so, dass Letzterer dem Beschuldigten per E-Mail bekannt gab, welche Zahlungen er jeweils auf sein Abgabenkonto zu leisten hatte. Da der Beschuldigte diese Zahlungen regelmäßig so leistete, habe es mit der Abgabenbehörde auch keine Probleme gegeben.
Konkrete Vereinbarungen zwischen dem Beschuldigten und dem Steuerberater dahingehend, dass Letzterer Umsatzsteuervoranmeldungen abgeben würde, sollte Ersterer in Zahlungsschwierigkeiten sein, gab es nicht [Anmerkung: dies schon deswegen, weil - siehe nachstehend - entsprechende Voranmeldungen jedenfalls abzugeben waren]; es sei auch nicht feststellbar, dass der Beschuldigte überhaupt wusste, dass man im Falle von Zahlungsschwierigkeiten bloß Voranmeldungen abgeben müsse, um sich keiner [finanz]strafrechtlichen Verfolgung auszusetzen.
Tatsächlich habe der Steuerberater auch in den Jahren 2013 und 2014 vereinzelt Voranmeldungen abgegeben; der Grund für diese Unregelmäßigkeit [bei der Einreichung der Voranmeldungen] sei offensichtlich darin gelegen, dass der Beschuldigte - zumindest nach Auffassung des Steuerberaters - seinen Zahlungsverpflichtungen nicht ausreichend nachgekommen ist. Nicht ausgeschlossen werden könne, dass der Steuerberater dem Beschuldigten bei Kenntnis von momentanen Zahlungsschwierigkeiten zusagt habe, sich beim Finanzamt wegen einer [um eine] Stundung zu kümmern.
Durch das Verhalten des Beschuldigten seien die aus dem Spruch ersichtlichen Abgaben verkürzt worden, der Beschuldigte habe den Schaden bislang im Ausmaß von rund 20 % wieder gutgemacht.
Mit Bescheid vom 29. April 2015 wurde das Finanzstrafverfahren eingeleitet; der Aufforderung zur schriftlichen Stellungnahme kam der Beschuldigte zwar nicht nach, im Rahmen seiner Einvernahme verantwortete er sich jedoch dahingehend, dass er monatlich die Belege und die fertigen Unterlagen (Rechnungen, Belege, Kontoauszüge) an den Steuerberater übermittelt habe; von Seiten des Steuerberaters seien nie Unterlagen urgiert worden, weshalb er davon ausgegangen sei, dass alles in Ordnung ist; er habe sich voll auf seinen Steuerberater verlassen; von den Prüfungen im Frühjahr 2014 bzw. 2015 sei ihm nichts bekannt und kenne er das Ergebnis nicht; er habe immer sämtliche Post des Finanzamts geöffnet, gelesen und an seinen Steuerberater weitergeleitet; hätte er gesehen, dass er einen persönlichen Termin gehabt hätte, hätte er diesen auch wahrgenommen; auch habe ihn der Steuerberater nicht über die Prüfung informiert; zudem seien vermehrt finanzielle Probleme beginnend mit 2013 aufgetreten und habe sich ein Umsatzrückgang eingestellt, weshalb sich auch die finanzielle Lage verschärft habe.
Bei der Strafbemessung wertete der Spruchsenat als erschwerend die [finanzstrafrechtliche] Unbescholtenheit des Beschuldigten, die teilweise Schadensgutmachung, den Umstand, "dass den Selbstanzeigen des Beschuldigten keine strafbefreiende Wirkung zugekommen sei" [wohl eher: dass - aus der Sicht des Spruchsenates - Selbstanzeigen, wenngleich nicht strafbefreiend, vorgelegen seien], eine wirtschaftlich schwierige Situation seines Unternehmens im Tatzeitraum, sein Vertrauen auf ein Tätigwerden des Steuerberaters, als erschwerend hingegen keinen Umstand.
Gegen dieses Erkenntnis des Spruchsenates haben sowohl der Amtsbeauftragte als auch der Beschuldigte innerhalb offener Frist Beschwerde erhoben.
Die Beschwerde des Amtsbeauftragten richtet sich gegen die Strafhöhe.
In Anbetracht eines Strafrahmens von € 200.360,33 sei nur die Mindeststrafe gemäß § 23 Abs. 4 FinStrG verhängt worden.
Dabei sei aber der lange Tatzeitraum bzw. die mehrfache Tatwiederholung [zu Unrecht] nicht als erschwerend gewertet worden.
Zudem fehle der wesentliche Milderungsgrund eines reumütigen und umfassenden Geständnisses und betrage die Schadensgutmachung lediglich etwa 19 %, sodass dem Finanzamt ein endgültiger Schaden von rund € 80.000,00 entstanden sei.
Die verhängte Strafe sei somit deutlich zu niedrig ausgefallen, weshalb eine tat- und schuldangemessene [höhere] Bestrafung beantragt werde.
Der Beschuldigte wiederum beantragt die "ersatzlose Aufhebung des angefochtenen Erkenntnisses" [mit ausreichender Deutlichkeit erkennbar: die Einstellung des gegen ihn anhängigen Finanzstrafverfahrens], weil er tatsächlich nicht vorsätzlich gehandelt habe.
Er habe die fachkundige C-GmbH mit seinen abgabenrechtlichen Angelegenheiten beauftragt gehabt. Das mit der Steuerberatung begründete Vollmachtsverhältnis war an keine wie immer gearteten Bedingungen geknüpft. Inhalt der Beauftragung wäre insbesondere die Erstellung der monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen gewesen. Diesbezüglich habe er auch entsprechende Akontozahlungen an die Steuerberatung geleistet und im Verfahren nachgewiesen. Schon alleine dieser Umstand zeige, dass er keine Beträge vorsätzlich hinterzogen habe. Zudem habe er der Steuerberatung Zustellvollmacht erteilt.
Es sei zwar grundsätzlich richtig, dass er als langjährig tätiger Unternehmer über [ergänze wohl: die ihn treffenden] Abgabe[n]vorschriften Bescheid wisse. Dieses Argument sei aber nicht stichhaltig, wenn ein fachkundiges Steuerberatungsbüro mit diesen Angelegenheiten beauftragt werde.
Seine Überwachungstätigkeit [Pflicht zur Überwachung] wäre daher wesentlich eingeschränkt gewesen. Insbesondere habe es für ihn im Tatzeitraum keine Veranlassung gegeben, die Tätigkeit der Steuerberatung zu überprüfen bzw. entsprechende Nachforschungen anzustellen. Von der Steuerberatung seien ihm keine Hinweise gegeben worden, welche eine derartige Nachforschungspflicht begründet hätten. Er sei stets davon ausgegangen, dass die Steuerberatung vereinbarungsgemäß seine steuerlichen Angelegenheiten für ihn erledige.
Es habe daher für ihn keinen wie immer gearteten Grund gegeben, daran zu zweifeln, dass die Steuerberatung die Voranmeldungen nicht rechtzeitig vornehmen werde, wobei zum Beweis seines Vorbringens die [nochmalige] Einvernahme des Wirtschaftstreuhänders C beantragt wurde.
Im Zuge einer mündlichen Verhandlung vor dem Finanzstrafsenat Salzburg 2 des Bundesfinanzgerichtes hat der Beschuldigte zu seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen ergänzend angegeben wie folgt:
Er sei weiterhin selbständig als Gastronom tätig und betreibe derzeit in Salzburg ein Café in der QQ3 und ein Bistro in der QQ5. Das Bistro existiere erst seit zwei Monaten. Beide Betriebe sind gepachtet.
Derzeit liefen die Geschäfte im Café nicht so gut, weil sie durch eine Baustelle beim Gericht stark beeinträchtigt wären. Für die Sommermonate erwarte er sich aber wieder einen guten Umsatz.
Er sei in seinen Betrieben praktisch "Mädchen für alles", er sei Montag bis Samstag rund um die Uhr im Einsatz, Sonntag erledige er seine Buchhaltung. Bei seinen Geschäften werde er von einem neuen Steuerberater betreut, mit welchem er ein sehr gutes Einvernehmen habe.
Er sei verheiratet und sorgepflichtig für zwei Kinder im Alter von 9 und 14 Jahren.
Monatlich stünden ihm etwa € 2.500,00 für seine privaten Angelegenheiten zur Verfügung.
Er wohne an der Ladungsanschrift gemeinsam mit seiner Familie in einer Eigentumswohnung, welche seiner Ehegattin gehöre. Diese sei ebenfalls berufstätig und arbeite in seinem Unternehmen.
Im Sanierungsverfahren betreffend seine Person habe er im Juli 2016 die zweite Quote von € 35.000,00 bezahlt (die erste Quote waren € 70.000,00 im Jahre 2015), die dritte Quote, der Rest, sei fällig im Juli 2017. Insgesamt sei er verpflichtet, 20 % seiner ursprünglichen Verbindlichkeiten zu bezahlen. Er habe derzeit keine Bankschulden. Beim Finanzamt habe ich noch Verbindlichkeiten in Höhe von rund € 30.000,00 [Saldo laut Kontoabfrage konkret € 29.386,32], welche er aber bis Anfang April 2017 bezahlt haben möchte. Sonst habe er keine weiteren Schulden. Das Geld für die Bezahlung seiner Verbindlichkeiten möchte er durch die Veräußerung des Betriebes in der QQ3 aufbringen, dafür gebe es bereits einen Interessenten. Abgesehen vom finanziellen Aspekt wolle er auch "leiser treten" und einfach ein ruhigeres Leben haben.
Außer den beiden gepachteten Betrieben (falls diese ein Aktivposten sind) habe er kein Aktivvermögen.
Gesundheitlich gehe es ihm den Umständen entsprechend.
Zur Sache selbst äußerte sich der Beschuldigte in der nunmehrigen Verhandlung wie folgt:
Er wäre damals total überlastet gewesen und habe keine Zeit gehabt, sich im Detail um alles zu kümmern. Seiner Erinnerung nach sei er vom damaligen Steuerberater C nicht ausdrücklich aufmerksam gemacht worden, dass er zu den verfahrensgegenständlichen Fälligkeiten noch keine vollständigen Unterlagen geliefert hätte. Er habe sich nach besten Kräften bemüht.
Nach weiterer Erörterung: Er räume ein, dass er zu den verfahrensgegenständlichen Fälligkeitszeitpunkten gewusst habe, dass er die Selbstbemessungsabgaben nicht entrichten werde. Dies deswegen, weil er einerseits vom Steuerberater zu diesen Zeitpunkten noch nicht bekanntgegeben bekommen hatte, welche Beträge er konkret zu bezahlen hätte, und andererseits er zu diesen Zeitpunkten dafür auch vorerst ohnehin kein Geld hatte.
Ich weise aber darauf hin, dass er, wenn auch möglicherweise verspätet, sehr wohl dem Steuerberater die entsprechenden Unterlagen zur Verfügung gestellt habe.
Letztendlich räume er auch ein, dass es möglich sein könne, dass der Steuerberater bis zu den relevanten Fälligkeitszeitpunkten die Voranmeldungen nicht eingereicht hat und ihm dies damals jeweils auch bekannt gewesen ist.
Man müsse aber auch seine damalige Lebenssituation verstehen. Niemals habe er damit gerechnet, dass seine damalige Vorgangsweise finanzstrafrechtliche Konsequenten hätte. Er sei von seinem damaligen Steuerberater enttäuscht. Hätte dieser ihm die Dringlichkeit der Angelegenheit deutlich gemacht, hätte er noch weitere Extrastunden gearbeitet und wären seine Fehler vermieden worden.
Die Lohnabgaben wurden nicht entrichtet, weil es sich finanziell nicht ausgegangen sei.
Auf die nochmalige zeugenschaftliche Einvernahme des Steuerberaters C wurde einvernehmlich verzichtet.
Gemäß § 21 Abs. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) 1994 hat ab Beginn seiner unternehmerischen Tätigkeit ein Unternehmer auch jeweils spätestens am 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf den Kalendermonat (Voranmeldungszeitraum) zweitfolgenden Kalendermonates eine Voranmeldung beim zuständigen Finanzamt einzureichen, in der die für den Voranmeldungszeitraum zu entrichtende Steuer (Vorauszahlung) oder der auf den Voranmeldungszeitraum entfallende Überschuss unter entsprechender Anwendung des § 20 Abs. 1 und 2 UStG 1994 bzw. § 16 UStG 1994 selbst zu berechnen ist. Der Unternehmer hat eine sich solcherart ergebende Vorauszahlung spätestens am Fälligkeitstag zu entrichten.
Die Verpflichtung zur Einreichung einer Voranmeldung entfiel gemäß der Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend die Abstandnahme von der Verpflichtung zur Abgabe von Voranmeldungen, BGBl II 1998/206 idF BGBl II 2010/389, mit Wirkung ab 1. Jänner 2011, lediglich für den Fall, dass die errechnete Vorauszahlung zur Gänze spätestens am Fälligkeitstag entrichtet worden war oder sich für den Voranmeldungszeitraum keine Vorauszahlung ergeben hat, und unter der weiteren Voraussetzung, dass die Umsätze im vorangegangenen Kalenderjahr den Betrag von € 30.000,00 nicht überstiegen hätten. Das bedeutet für den gegenständlichen Fall somit, dass jedenfalls Voranmeldungen bei der Abgabenbehörde einzureichen waren.
Die Übermittlung der Steuererklärungen hat grundsätzlich elektronisch zu erfolgen (vgl. § 21 Abs. 4 zweiter Unterabsatz UStG 1994). Lediglich für den Fall, dass dem Unternehmer die elektronische Übermittlung der Steuererklärung unzumutbar wäre, hat die Übermittlung der Steuererklärung auf dem amtlichen Vordruck zu erfolgen.
Statt einer Hinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG macht sich eine derartige Person allenfalls einer Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG schuldig, wenn sie (zumindest bedingt) vorsätzlich unter Verletzung der diesbezüglichen abgabenrechtlichen Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht im Sinne der obgenannten Bestimmungen die Verkürzung einer Umsatzsteuer bewirkt, indem sie beispielsweise im Falle der Kenntnis des Fiskus vom Abgabenanspruch die Festsetzung der Umsatzsteuer für das diesbezügliche Veranlagungsjahr mit einem zu niedrigen Betrag anstrebt, indem sie etwa die Einreichung der Steuererklärung unterlässt in der Hoffnung, das Finanzamt würde ihren Angaben, tatsächlich keine oder nur geringere als tatsächlich erzielte Umsätze getätigt zu haben, Glauben schenken, oder indem sie falsche Steuererklärungen einreicht, aus welchen sich keine oder eine zu niedrige Steuerschuld ergibt (§ 33 Abs. 3 lit. a FinStrG, erste Alternative).
Von einer nur versuchten Abgabenhinterziehung nach §§ 13, 33 Abs. 1 FinStrG wäre zu sprechen, wenn ein abgabepflichtiger Unternehmer bzw. Abgabepflichtiger vorsätzlich solcherart unter Verletzung seiner abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht eine Verkürzung an Umsatzsteuer für das Veranlagungsjahr zu bewirken versucht, wobei gemäß § 13 Abs. 2 FinStrG eine Tat dann versucht ist, sobald der Täter seinen Entschluss, sie auszuführen, durch eine der Ausführung unmittelbar vorangehende Handlung betätigt hat (indem er bspw. die Einreichung der Steuererklärungen beim Finanzamt bis zum Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist unterlässt mit dem Plan, die Abgaben würden wie oben dargelegt tatsächlich zu niedrig oder eben nicht festgesetzt werden, oder indem er eine falsche Steuererklärung mit zu niedrigen Bemessungsgrundlagen bzw. zu hoch deklarierten Vorsteuern einreicht).
Eine versuchte Hinterziehung an Umsatzsteuer für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014 nach §§ 33 Abs. 1, 13 FinStrG ist nicht Verfahrensgegenstand. Sie wäre im gegenständlichen Fall in Bezug auf die als strafrelevant erachteten Fakten auch schon deswegen nicht in Betracht gekommen, weil jeweils - siehe unten - die vorerst verheimlichten Zahllasten - wenngleich über Andrängen der Finanzstrafbehörde und nach entsprechenden Festsetzungen im Schätzungswege - nachträglich dem Finanzamt gegenüber offengelegt worden waren und sohin eine allenfalls angestrebte dauerhafte Verheimlichung der verfahrensgegenständlichen Umsätze schon vor Ablauf der Erklärungsfristen für die Umsatzsteuerjahreserklärungen zunichte gemacht worden wäre.
Des weiteren sind dem Beschuldigten Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG zum Vorwurf gemacht worden.
Gemäß § 79 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 hatte der Arbeitgeber (hier: der Beschuldigte) die gesamte Lohnsteuer, die in einem Kalendermonat von den (ausbezahlten) Löhnen einzubehalten war, spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonates in einem Betrag an das Finanzamt der Betriebsstätte abzuführen. In gleicher Weise waren die Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen gemäß § 43 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (FLAG) 1967 und die Zuschläge zu diesen gemäß § 122 Abs. 7 Wirtschaftskammergesetz 1998 iVm. § 43 Abs. 1 FLAG zu entrichten.
Gemäß § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG macht sich einer Finanzordnungswidrigkeit schuldig, wer vorsätzlich Abgaben, die selbst zu berechnen sind, beispielsweise derartige Lohnabgaben, nicht spätestens am fünften Tag nach Fälligkeit entrichtet, es sei denn, dass der zuständigen Abgabenbehörde bis zu diesem Zeitpunkt die Höhe des geschuldeten Betrages bekanntgegeben wird; im Übrigen ist die Versäumung eines Zahlungstermines für sich allein nicht strafbar. Hinsichtlich der subjektiven Tatseite genügt bedingter Vorsatz.
Soweit sich ein Unternehmer in Zusammenhang mit diesen seinen ihm auferlegten - oben beschriebenen - abgabenrechtlichen Pflichten mit dem allgemeinen Hinweis darauf, dass er ohnehin einen Steuerberater beauftragt habe, zu exkulpieren versucht, ist ihm zu entgegnen, dass - bei gegebenem aktuellen Pflichtwissen - der gesetzliche Auftrag zur Entrichtung der Selbstbemessungsabgaben in der Regel wohl nicht auf den beauftragten Wirtschaftstreuhänder übertragen ist (solches ist der Aktenlage nicht zu entnehmen und wurde auch nicht behauptet). Damit ist eine zumindest bedingt vorsätzlich nicht bis zum jeweiligen Fälligkeitstag bzw. nicht bis zum jeweils fünften Tag danach erfolgte Nichtentrichtung bzw. Nichtabfuhr jedenfalls zumindest als Finanzordnungswidrigkeit nach § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG finanzstrafrechtlich zu erfassen. Eine Mitteilung der geschuldeten Selbstbemessungsabgaben innerhalb dieser Frist ist lediglich ein spezieller Strafaufhebungsgrund: Die bloße Nichtentrichtung oder Nichtabfuhr für sich alleine ist - bei zeigerechter Meldung an die Abgabenbehörde - für sich nicht strafbar.
Tritt wie im gegenständlichen Fall bei wissentlicher Nichtentrichtung der Vorauszahlungen an Umsatzsteuer bis zum Ablauf des jeweiligen Fälligkeitstages noch eine zumindest bedingt vorsätzliche Nichteinreichung der diesbezüglichen Voranmeldung (ebenfalls bis zum Ablauf dieser Fälligkeitstage) hinzu, ist der Sachverhalt als Hinterziehung von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG zu qualifizieren.
Bis einschließlich des Voranmeldungszeitraumes September 2013 mit Fälligkeit am 15. November 2013 hat sich A in abgabenrechtlicher Hinsicht unauffällig verhalten: Die diesbezüglichen Voranmeldungen wurden von der von ihm beauftragten Steuerberatungskanzlei auf Basis der von ihm gesammelten Belege zeitgerecht bis zum jeweiligen Fälligkeitstag, manchmal mit einer Verspätung von bis zu einer Woche, dem zuständigen Finanzamt Salzburg-Stadt per Finanz Online übermittelt; gleichzeitig wurde dem Beschuldigten bekanntgegeben, welche Zahllast bis zum Ablauf des Fälligkeitstages zu entrichten war bzw. sein würde. Der Vorgang wurde von A genauestens verfolgt und die jeweilige Vorauszahlung an Umsatzsteuer in weiterer Folge in Teilbeträgen, teilweise mit Verrechnungsweisung, entrichtet (so wurde die am 15. März 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend Jänner 2013 in Höhe von € 8.285,25 vom Beschuldigten mit Saldozahlung vom 4. April 2013 und mittels Zahlung mit Verrechnungsweisung am 17. April 2013 entrichtet; wurde die am 15. April 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend Februar 2013 in Höhe von € 6.354,80 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 14. Mai 2013 und am 11. Juni 2013 entrichtet; wurde die am 15. Mai 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend März 2013 in Höhe von € 5.000,23 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 9. Juli 2013 und am 29. August 2013 entrichtet; wurde die am 17. Juni 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend April 2013 in Höhe von € 8.175,95 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 10. September 2013 und am 1. Oktober 2013 entrichtet; wurde die am 15. Juli 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend Mai 2013 in Höhe von € 7.490,47 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 17. Oktober 2013 und am 13. November 2013 entrichtet; wurde die am 16. August 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend Juni 2013 in Höhe von € 6.998,86 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 12. Dezember 2013 entrichtet; wurde die am 16. September 2013 fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend Juli 2013 in Höhe von € 7.222,70 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 12. Dezember 2013 und am 7. Jänner 2014 entrichtet; wurde die am 15. Oktober 2013 fällig werdende bzw. gewordene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend August 2013 in Höhe von € 6.200,87 mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 4. Oktober 2013, am 31. Dezember 2013 und am 13. Februar 2014 entrichtet; wurde die am 15. November 2013 fällig gewordene Umsatzsteuervorauszahlung betreffend September 2013 in Höhe von € 1.564,47 mittels Zahlung mit Verrechnungsweisung am 13. Februar 2014 entrichtet (Abfrage des Abgabenkontos zu StNr. nnn1).
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Oktober 2013 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 16. Dezember 2013 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 4.235,94 vom Beschuldigten zu entrichten gewesen. Beides ist nicht geschehen. Es fällt auf, dass die Voranmeldung von der Steuerberatungskanzlei dem Finanzamt erst am 27. Jänner 2014, also mehr als fünf Wochen verspätet, übermittelt worden ist (Kontoabfrage); die nachträgliche Entrichtung erfolgte mittels Zahlungen mit Verrechnungsweisung am 18. bzw. am 20. Februar 2014 (ebenfalls Kontoabfrage).
Betreffend den Voranmeldungszeitraum November 2013 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. Jänner 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 6.020,27 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei trotz deren Andrängen die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 6.020,27 zu verantworten.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Dezember 2013 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 17. Februar 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 5.557,79 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei trotz deren Andrängen die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 5.557,79 zu verantworten.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Jänner 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 17. März 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 8.526,55 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei trotz deren Andrängen die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 8.526,55 zu verantworten.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Februar 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. April 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 7.810,96 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei trotz deren Andrängen die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 7.810,96 zu verantworten.
Das Finanzamt Salzburg-Stadt hat auf die Säumnisse des Beschuldigten reagiert und eine Außenprüfung zur Feststellung der USt-Bemessungsgrundlagen vorgenommen (ABNr.1). Dabei hat der Prüfer zuerst mit der als steuerliche Vertreterin ausgewiesenen C-GmbH Kontakt aufgenommen. Da die Steuerberatungskanzlei aber keine Unterlagen zur Verfügung hatte (diese waren vom Beschuldigten ja nicht übermittelt worden - siehe oben), wurde der Betriebsprüfer direkt an den Beschuldigten verwiesen (Aussage D, Finanzstrafakt Bl. 82 f). A wurde vom Prüfer nachweislich schriftlich aufgefordert, diesem seine diesbezüglichen Unterlagen vorzulegen, hat dieser Aufforderung aber nicht entsprochen (Arbeitsbogen). Die Umsatzsteuervorauszahlungen für November und Dezember 2013 bzw. Jänner und Februar 2014 wurden daraufhin vom Prüfer im Schätzungswege am 13. Mai 2014 mit jeweils € 14.800,00 festgesetzt.
Bezüglich November und Dezember 2013 hat der Beschuldigte am 20. Mai 2014 durch die nachträglich wiederum eingeschaltete C-GmbH Beschwerde erhoben. Dabei konnten aufgrund der nunmehr von ihm an die GmbH übermittelten Unterlagen die Voranmeldungen für November und Dezember 2013 erstellt und der Beschwerde beigeschlossen werden (Veranlagungsakt, Veranlagung 2013).
Bezüglich einer in Aussicht genommenen Beschwerde betreffend Jänner und Februar 2014 musste die Steuerberatungskanzlei jedoch um Fristverlängerung ersuchen, wobei zur Begründung ausgeführt wurde: "Zur Fertigstellung der Buchhaltung fehlen uns noch einige Unterlagen. Diese werden wir bei Herrn A anfordern und dann umgehend die Buchhaltung fertigstellen." (Veranlagungsakt, Veranlagung 2014). Wohl auch, weil sich bei einer nachträglichen Berechnung herausgestellt hatte, dass die Schätzung der Abgabenbehörde zu niedrig ausgefallen war, ist aber betreffend Jänner und Februar 2014 tatsächlich eine Beschwerde des Beschuldigten unterblieben (Veranlagungsakt). Erst am 21. Jänner 2015 wurden die fehlenden Voranmeldungen nachgereicht und die Zahllasten für Jänner und Februar 2014 im wiederaufgenommenen Abgabenverfahren am 28. Jänner 2015 richtigerweise mit insgesamt € 16.337,51 festgesetzt (Finanzstrafakt Bl. 30 f).
Die Zahllasten für November 2013 bis Februar 2014 wurden erst nachträglich mittels Bargeldpfändungen bzw. Zahlungen im Exekutionswege vom 29. April 2014, 9. Mai 2014, 12. Mai 2014 und Überrechnung vom 13. November 2014 entrichtet (Kontoabfrage).
Betreffend den Voranmeldungszeitraum März 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. Mai 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 8.230,89 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 8.230,89 zu verantworten.
In weiterer Folge hat das Finanzamt am 1. Juli 2014 die Zahllast für März 2014 vorerst im Schätzungswege mit € 8.000,00 festgesetzt (Veranlagungsakt, Veranlagung 2014; Kontoabfrage). Erst am 21. Jänner 2015 wurde die fehlende Voranmeldung nachgereicht, weshalb die Zahllast für März 2014 im wiederaufgenommenen Abgabenverfahren am 28. Jänner 2015 mit € 8.230,89 festgesetzt werden konnte (Finanzstrafakt Bl. 35 f). Ein Teil der Vorauszahlung wurde am 13. November 2014 entrichtet; der Rest von € 3.973,86 ist derzeit noch nicht entrichtet (Kontoabfrage), nach Abwicklung des Insolvenzverfahrens ist ein Betrag von € 3.179,09 für den Fiskus wohl auf Dauer verloren.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum April 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 16. Juni 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 4.606,11 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). In weiterer Folge hat aber der Beschuldigte die Unterlagen für diesen Monat der C-GmbH übermittelt, weshalb am 24. Juli 2014 die diesbezügliche Voranmeldung dem Finanzamt übersendet werden konnte (Kontoabfrage). Der Sachverhalt wurde von der Finanzstrafbehörde nicht aufgegriffen (Finanzstrafakt).
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Mai 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. Juli 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 4.751,85 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 4.751,85 zu verantworten.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Juni 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 18. August 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 5.451,70 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 5.451,70 zu verantworten.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Juli 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. September 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 4.023,51 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 4.023,51 zu verantworten.
Die Säumigkeiten des Beschuldigten veranlassten die Abgabenbehörde am 15. Oktober 2014, die Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für Mai bis Juli 2014 im Schätzungswege mit € 19.200,00 festzusetzen (Veranlagungsakt, Veranlagung 2014). Im Zuge einer Beschwerde gegen diesen Festsetzungsbescheid konnte die C-GmbH am 7. November 2014 die Voranmeldungen für Mai und Juni 2014 nachreichen, weil zwischenzeitlich die diesbezüglichen Unterlagen bei ihr eingetroffen waren. Nicht nachreichen konnte sie trotz eines Mängelbehebungsauftrages die Voranmeldung für Juli 2014, da ihr die Daten nicht zur Verfügung gestanden waren (Veranlagungsakt, Veranlagung 2014). Diese Voranmeldung wurde erst nachträglich am 21. Jänner 2015 übermittelt, weshalb die Zahllasten für Mai bis Juli 2014 im wiederaufgenommenen Abgabenverfahren am 28. Jänner 2015 insgesamt mit € 14.227,06 festgesetzt werden konnten (Finanzstrafakt Bl. 40 f). Die Vorauszahlungen haften derzeit noch unentrichtet aus (Kontoabfrage), nach Abwicklung des Insolvenzverfahrens ist ein Betrag von € 11.381,65 für den Fiskus wohl auf Dauer verloren.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum August 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. Oktober 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 7.189,51 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hätte daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 7.189,51 zu verantworten gehabt; der Sachverhalt wurde jedoch von der Finanzstrafbehörde irrtümlich nicht aufgegriffen (Finanzstrafakt).
Betreffend den Voranmeldungszeitraum September 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 17. November 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen, was nicht geschehen ist (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Voranmeldung aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei diese nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend ein ermittelter Abgabenbetrag (hier ausnahmsweise ein Guthaben aufgrund eines ungewöhnlichen Vorsteuerüberhanges) genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen. A hätte eine Finanzordnungswidrigkeit nach § 51 Abs. 1 lit. a FinStrG zu verantworten gehabt; der Sachverhalt wurde jedoch von der Finanzstrafbehörde nicht aufgegriffen (Finanzstrafakt).
Die Säumigkeiten des Beschuldigten veranlassten die Abgabenbehörde am 26. November 2014, betreffend August und September 2014 Vorauszahlungen am Umsatzsteuer im Schätzungswege mit € 12.000,00 festzusetzen (Veranlagungsakt, Veranlagung 2014; Kontoabfrage).
Am 21. Jänner 2015 beantragte die C-GmbH für den Beschuldigten die Wiederaufnahme des Abgabenverfahrens hinsichtlich der Monate Jänner bis September 2014 unter Vorlage der fehlenden Voranmeldungen (siehe oben), wobei als Begründung ausgeführt wurde: "Herr A [hat es] verabsäumt [...] Voranmeldungen einzureichen. Herr A war aufgrund diverser Probleme in seinem Lokal in der QQ zeitlich so eingespannt, dass er übersehen hat die Buchhaltungsunterlagen rechtzeitig an unsere Kanzlei zu übermitteln. Nach Erhalt der Unterlagen haben wir in den vergangenen Wochen die Buchhaltung fertiggestellt. ..." (Veranlagungsakt, Veranlagung 2014). - Auffällig dabei ist, dass die bereits fällige Vorauszahlung für Oktober 2014 von dieser Vorlage nicht mitumfasst worden war.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum Oktober 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. Dezember 2014 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 42.594,81 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch in Anbetracht seiner drückenden Finanznot entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 42.594,81 zu verantworten.
Betreffend den Voranmeldungszeitraum November 2014 wäre die Voranmeldung bis zum Ablauf des 15. Jänner 2015 der Abgabenbehörde zu übermitteln gewesen; ebenso wäre bis zu diesem Zeitpunkt die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 3.588,92 zu entrichten gewesen; beides ist nicht geschehen (Kontoabfrage). Der Beschuldigte, zwar in Kenntnis seiner diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten, aber in finanziellen Schwierigkeiten und mit Arbeit überlastet, hatte der Steuerberatungskanzlei die diesbezüglichen Unterlagen nicht übermittelt. Ihm war daher zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zahllast aktuell bewusst, dass die Steuerberatungskanzlei die Voranmeldung nicht erstellt und damit logischerweise auch nicht dem Finanzamt übersendet hatte, zumal weil ihm auch nicht korrespondierend der von ihm zu entrichtende Abgabenbetrag genannt worden war. Dennoch hat er keine entsprechende Veranlassung getroffen und sich auch in Anbetracht seiner drückenden Finanznot entschieden, die gleichsam zu treuen Handen vereinnahmte Umsatzsteuer anderweitig zu verwenden. A hat daher diesbezüglich eine Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG in Höhe von € 3.588,92 zu verantworten.
Am 27. Jänner 2015 ist über das Vermögen des A das Konkursverfahren eröffnet worden; im Zuge einer USO-Prüfung (ABNr.2) aus Anlass des Konkurses wurden die Voranmeldungen für Oktober und November 2014 nachgereicht und die Vorauszahlungen am 31. März 2015 antragsgemäß festgesetzt. Die Vorauszahlungen haften derzeit noch unentrichtet aus (Kontoabfrage), nach Abwicklung des Insolvenzverfahrens ist ein Betrag von € 36.946,98 für den Fiskus wohl auf Dauer verloren.
Dem Abgabenkonto des Beschuldigten ist auch zu entnehmen, dass er im strafrelevanten Zeitraum die Entrichtung bzw. Abfuhr der Lohnabgaben eingestellt hatte.
Zusätzlich war ab einschließlich betreffend Mai 2014 auch die Bekanntgabe der Lohnabgaben an den Fiskus, welche zuvor bis betreffend April 2014 - wenngleich auch schon verspätet - noch durchgeführt worden war, unterblieben (Abgabenkonto). Von Seite der Finanzstrafbehörde wurden nur diese nicht gemeldeten und im Zuge zweier Außenprüfungen (ABNr.3 und ABNr.4) ermittelten Lohnabgaben dem Beschuldigten vorgeworfen: Mai bis Juli 2014 Lohnsteuer € 4.844,96 + Dienstgeberbeiträge € 3.533,86 + Zuschläge zu letzteren € 329,84 (Arbeitsbogen ABNr.3), in freier Beweiswürdigung zu gleichen Teilen auf die einzelnen Lohnzahlungszeiträume aufzuteilen; sowie August bis Dezember 2014 Lohnsteuer € 3.379,10 + Dienstgeberbeiträge € 2.198,70 + Zuschläge zu letzteren € 205,20 (Arbeitsbogen ABNr.4), in freier Beweiswürdigung ebenso zu gleichen Teilen auf die einzelnen Lohnzahlungszeiträume zu verteilen. Die strafrelevanten Lohnabgaben haften unentrichtet aus (Abgabenkonto) und werden nach Abschluss des Insolvenzverfahrens wohl im Ausmaß von € 11.593,33 auf Dauer für den Fiskus verloren sein.
A war zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten (am 16. Juni 2014, am 15. Juli 2014, am 18. August 2014, am 15. September 2014, am 15. Oktober 2014, am 17. November 2014, am 15. Dezember 2014 und am 15. Jänner 2015) bzw. am fünften Tag danach in Kenntnis seiner abgabenrechtlichen Verpflichtung zur Entrichtung bzw. Abfuhr der diesbezüglichen Lohnabgaben, hat sich jedoch in Anbetracht der finanziellen Schieflage seines Unternehmens dafür entschieden, die dafür erforderlichen Geldmittel (zB. die bereits von den ausbezahlten Löhnen einbehaltene Lohnsteuer) anderweitig zu verwenden. Er hat daher entsprechende Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG zu verantworten.
Der Schuldspruch des Spruchsenates ist daher zu bestätigen.
In Anbetracht der oben dargelegten nachträglichen Offenlegungen der strafrelevanten Selbstbemessungsabgaben ist ein Tatplan des Beschuldigten in Richtung einer dauerhaften Abgabenvermeidung nicht mit Sicherheit erschließbar, wenngleich sich auch dem Beschuldigten bei ernsthafter Analyse verdeutlichen musste, dass in Anbetracht der Schieflage seines Unternehmens die beim Betrieb desselben entstehenden Abgabenansprüche des Fiskus zumindest vorerst nicht finanziert werden konnten, er also eigentlich vor der Wahl gestanden ist, entweder sein Unternehmen zu beenden oder zu dessen Fortführung u.a. Lieferanten und Personal zu bezahlen, dafür aber dem Fiskus die anfallenden Abgaben aus seiner Sicht - möglicherweise nur vorübergehend - vorzuenthalten. Derartige dem Abgabengläubiger aufgezwungene Kredite sind jedoch mangels gegebener Strafaufhebungsgründe strafbar, wenn damit auch - wie im gegenständlichen Fall - eine Einschränkung des Informationsflusses vom Abgabepflichtigen an den Fiskus verbunden ist - sei es, weil die verpflichtend zu bestimmten Zeitpunkten zu übersendenden Umsatzsteuervoranmeldungen ausbleiben und weil die nicht entrichteten bzw. abgeführten Lohnabgaben nicht zumindest bis zum fünften Tag nach Fälligkeit dem Finanzamt gemeldet werden.
Gemäß § 23 Abs. 4 FinStrG hat bei Finanzvergehen, deren Strafdrohung sich wie hier nach einem Wertbetrag richtet, die Bemessung der Geldstrafe mit mindestens einem Zehntel des Höchstausmaßes der angedrohten Geldstrafe zu erfolgen. Die Bemessung einer diesen Betrag unterschreitenden Geldstrafe aus besonderen Gründen ist zulässig, wenn die Ahndung der Finanzvergehen nicht dem Gericht obliegt, und ist zu begründen.
Derartige besondere Gründe liegen aber im gegenständlichen Fall zumal in Anbetracht der zu bedenkenden Generalprävention und der Vielzahl der deliktischen Angriffe des Beschuldigten nicht vor.
Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG werden gemäß § 33 Abs. 5 FinStrG mit Geldstrafen bis zum Zweifachen der verkürzten Vorauszahlungen geahndet.
Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 Abs. 1 lit. a FinStrG werden gemäß § 49 Abs. 2 FinStrG mit Geldstrafen bis zur Hälfte der nicht oder verspätete entrichteten oder abgeführten Abgabenbeträge geahndet.
Der vom Gesetzgeber im gegenständlichen Fall angedrohte Strafrahmen, innerhalb dessen die konkrete Geldstrafe auszumessen ist, beträgt daher € 6.020,27 (UVZ 11/13) + € 5.557,79 (UVZ 12/13) + € 8.526,55 (UVZ 01/14) + € 7.810,96 (UVZ 02/14) + € 8.230,89 (UVZ 03/14) + € 4.751,85 (UVZ 05/14) + € 5.451,70 (UVZ 06/14) + € 4.023,51 (UVZ 07/14) + € 42.594,81 (UVZ 10/14) + € 3.588,92 (UVZ 11/14) = € 96.557,25 X 2 = € 193.114,50 zuzüglich € 1.614,99 (L 05/14) + € 1.614,99 (L 06/14) + € 1.614,99 (L 07/14) + € 675,82 (L 08/14) + € 675,82 (L 09/14) + € 675,82 (L 10/14) + € 675,82 (L 11/14) + € 675,82 (L 12/14) + € 1.177,95 (DB 05/14 + € 1.177,95 {DB 06/14) + € 1.177,95 (DB 07/14) + € 439,74 (DB 08/14) + € 439,74 (DB 09/14) + € 439,74 (DB 10/14) + € 439,74 (DB 11/14) + € 439,74 (DB 12/14) + € 109,95 (DZ 05/14) + € 109,95 (DZ 06/14) + € 109,95 (DZ 07/14) + € 41,04 (DZ 08/14) + € 41,04 (DZ 09/14) + € 41,04 (DZ 10/14) + € 41,04 (DZ 11/14) + € 41,04 (DZ 12/14) = 14.491,66 : 2 = € 7.245,83, in Summe somit € 200.360,33.
A ist weiterhin im Bereich der Gastronomie unternehmerisch tätig, weshalb nicht ausgeschlossen ist, dass er bei einer neuerlichen geschäftlichen Krise wiederum in das alte, hier finanzstrafrechtlich geahndete Verhaltensmuster verfällt. Dem steht gegenüber, dass er jedenfalls derzeit laut Kontoabfrage seinen diesbezüglichen abgabenrechtlichen Pflichten entspricht.
Der Täter hat aber nicht etwa nur in einer einmaligen und überraschenden Zwangslage gleichsam unüberlegt fehlgehandelt, sondern über einen längeren Zeitraum hinweg die Abgabenbehörde bzw. die ihm anvertrauten Abgaben als Finanzierungsquelle missbraucht - ein Umstand, der nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes wiederum aus Gründen der Generalprävention ansich für eine empfindliche Bestrafung sprechen würde.
Läge beim Beschuldigten ein durchschnittliches Verschulden vor, hielten sich die Milderungs- und Erschwerungsgründe die Waage, bestünden beim Beschuldigten ebenfalls durchschnittliche persönliche und wirtschaftliche Verhältnisse und nimmt man in gleichsam typisierender Betrachtungsweise in Bezug auf die bereits auch tatbildmäßig nur vorübergehenden Abgabenvermeidung der Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG (im Vergleich zu Hinterziehungen nach § 33 Abs. 1 FinStrG) einen Abschlag von einem Drittel der diesbezüglichen Strafdrohung vor, ergäbe sich ein Ausgangswert von € 68.000,00 an Geldstrafe.
Tatsächlich stehen aber dem Erschwerungsgrund der Vielzahl der deliktischen Angriffe über einen längeren Zeitraum hinweg als mildernd gegenüber die finanzstrafrechtliche Unbescholtenheit des Finanzstraftäters, seine offensichtliche Arbeitsüberlastung, welche eine zeitgerechte Übermittlung der Unterlagen an die Steuerberatungskanzlei behindert hat, und seine finanzielle Notlage im Tatzeitraum, welche ihn dazu verleitet hat, die strafrelevanten Selbstbemessungsabgaben nicht bzw. nicht zeitgerecht zu entrichten bzw. abzuführen, die Mitwirkung an der Aufklärung der strafrelevanten Sachverhalte durch Nachreichung der diesbezüglichen Daten, die teilweise Schadensgutmachung wie oben dargestellt, sowie die letztendlich erfolgten Einlassungen des Beschuldigten in der Verhandlung vor dem Bundesfinanzgericht.
Dieses Überwiegen der mildernden Aspekte berechtigt, in gesamthafter Abwägung, auch unter Bedachtnahme auf die zu beachtende Spezial- und Generalprävention, den obigen Ausgangswert auf € 50.000,00 abzumildern.
Die Sorgepflichten schlagen mit € 6.000,00 zu Buche; ebenso berechtigt die derzeitige äußerst angespannte Finanzlage des Beschuldigten zu einem Abschlag um die Hälfte - dies auch deswegen, um der dargestellten wirtschaftlichen Konsolidierung des Beschuldigten nicht im Wege zu stehen.
Die sich solcherart ergebende Geldstrafe von € 22.000,00 beträgt lediglich 10,98 % des eingangs erwähnten Strafrahmens, nimmt auf die zu Gunsten des Finanzstraftäters sprechenden Umstände und seine derzeitige persönliche und wirtschaftliche Lage Bedacht, unterschreitet jedoch anders als die Sanktion des Spruchsenates nicht die gebotene Mindeststrafhöhe.
Die obigen Argumente gelten auch für die Ausmessung der Ersatzfreiheitsstrafe, wobei aber der Umstand der derzeitigen schlechten Finanzlage des Beschuldigten (welche zur Verringerung der Geldstrafe um die Hälfte geführt hat) außer Ansatz zu lassen ist.
Ausgehend von einer Geldstrafe von solcherart € 44.000,00 ist aber eine Ersatzfreiheitstrafe von zwei Monaten angemessen.
Die vorgeschriebenen pauschalen Verfahrenskosten entsprechen dem Gesetz, wonach gemäß § 185 Abs. 1 lit. a FinStrG ein Kostenersatz im Ausmaß von 10% der verhängten Geldstrafe, maximal aber ein Betrag von € 500,00 festzusetzen ist, und waren unverändert zu belassen.
Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Dem Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes liegt vielmehr eine gesicherte Rechtslage zugrunde, wobei für die Entscheidung wesentlich die ihr vorangehende Beweiswürdigung und das angewandte Ermessen gewesen ist.
Salzburg-Aigen, am 31. Jänner 2017
ECLI:AT:BFG:2017:RV.6300005.2016
Abgabenhinterziehung, Finanzordnungswidrigkeit, Strafbemessung
Findok-Nr: 113812.1, aufgenommen am: 30.03.2017 10:35:57, Dokument-ID: 6bedc2c1-0027-4041-9d17-04660eb4e041, Segment-ID: 541503ef-e284-4394-a353-7577ac9d2041

References: § 33
 § 49
 § 21
 § 20
 § 21
 § 33
 § 49
 § 21
 § 20
 § 185
 § 23
 § 21
 § 20
 § 16
 § 21
 § 33
 § 33
 § 13
 § 49
 § 79
 § 43
 § 122
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 § 33
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 Art. 133