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Sentencia T.S.J. Cataluña 1274/2006 de 14 de diciembre
Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: Adjudicación en subasta de una vivienda unifamiliar, en cesión de remate. La adjudicación de la vivienda no se halla sujeta al IVA, por no aparecer acreditado que el inmueble estuviera afecto a actividad empresarial de los deudores hipotecarios y, en todo caso, se trataría de una segunda o ulterior entrega del mismo, exenta de este último impuesto, y sin posibilidad de renunciar a dicha exención en razón al destino dado al inmueble por los adquirentes, como vivienda propia, con la consiguiente sujeción por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas.
Recurso núm. 1263/02
Partes: D. Daniel C/ TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO
REGIONAL DE CATALUÑA
SENTENCIA N.º 1274
D.ª ANA MARIA APARICIO MATEO
En la ciudad de Barcelona, a catorce de diciembre de dos mil seis.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado, en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm. 1263/02, interpuesto por D. Daniel, representado por el Procurador D. Francisco Pascual Pascual, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Abogado del Estado. Ha sido parte la Generalitat de Catalunya, representada por el Letrado de sus Servicios Jurídicos.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada D.ª ANA MARIA APARICIO MATEO, quien expresa el parecer de la Sala.
Primero.-La representación actora interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 18 de abril de 2002, desestimatoria de la reclamación núm. NUM000.
Segundo.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, en el que las partes despacharon, en su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación; en cuyos escritos, en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron la anulación de los actos objeto de recurso y la desestimación de éste, respectivamente, en los términos que aparecen en los mismos.
Tercero.-Seguidos los preceptivos trámites, se acordó el señalamiento para votación y fallo del recurso, que tuvo lugar el día fijado al efecto.
Cuarto.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado las prescripciones legales.
Primero.-Se formula el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña de 18 de abril de 2002, desestimatoria de la reclamación núm. NUM000, deducida frente al acuerdo de la Oficina Liquidadora de Terrassa núm. 2, dictado en concepto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en relación con el auto de adjudicación en subasta de una vivienda unifamiliar, en cesión de remate, a favor de D.ª Elsa y D. Daniel, por importe de 508.141 Ptas. (3.053,99 euros).
La resolución impugnada fundamenta el pronunciamiento desestimatorio de la reclamación en que la adjudicación de la vivienda unifamiliar, con motivo de la ejecución instada al amparo del art. 131 de la Ley Hipotecaria, no se halla sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por no aparecer acreditado que el inmueble estuviera afecto a actividad empresarial de los deudores hipotecarios y, en todo caso, se trataría de una segunda o ulterior entrega del mismo, exenta de este último impuesto, y sin posibilidad de renunciar a dicha exención en razón al destino dado al inmueble por los adquirentes, como vivienda propia, con la consiguiente sujeción por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas.
Segundo.-Por la representación actora se opone, como fundamentales motivos de impugnación:
En primer lugar, la falta de motivación del acto administrativo impugnado, por lo que respecta a los intereses de demora, con vulneración de lo preceptuado por el art. 54 de la Ley 30/1992, por cuanto la Administración lo único que indica es que aplica un 24.14% en virtud de lo establecido por el art. 109 del RD 828/1995, sin especificar el tanto por ciento que aparece en cada período, lo que conlleva la nulidad de la liquidación.
En segundo lugar, se aduce que la transmisión mediante adjudicación en subasta pública del inmueble de que se trata se halla exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales por tratarse de un bien afecto a actividad empresarial, dado que ambos adjudicatarios son empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad, por lo que se procedió a una liquidación exenta de ITP por su incompatibilidad con el IVA, previa renuncia a la exención de este último por tratarse de un segunda o ulterior adquisición, al amparo del art. 20 de la LIVA.
Tercero.-La doctrina jurisprudencial viene exigiendo el cumplimiento de los requisitos de motivación en materia tributaria, de acuerdo con la regulación contenida en el art. 124 de la Ley General Tributaria de 1963 (en la actualidad art. 102 de la LGT/2003), con el rigor inherente a la necesaria garantía del administrado (SS TS de 16 de noviembre de 1993 y 15 de noviembre de 1995); a cuyo fin se exige la comunicación formal del acto administrativo encaminada a proporcionar el necesario conocimiento para la adecuada defensa del destinatario.
Si bien, en relación con los intereses que ahora nos ocupan, procede señalar con la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de septiembre de 2004 que: "aunque, sin duda, los intereses forman parte de los elementos esenciales de la liquidación, ha de tenerse en cuenta, de una parte que, como advierte la sentencia impugnada y razona el Abogado del Estado, para dar cumplimiento al requisito del invocado artículo 124.1 LG/1963 no es indispensable que aparezcan las operaciones matemáticas o aritméticas que llevan a su determinación, si para ello existen los parámetros fijados legalmente que determinan el período de devengo y el tipo legal aplicable. Y, de otra, que la recurrente, en vía administrativa y jurisdiccional, ha podido alegar y cuestionar el resultado que sobre los intereses incorpora el acto administrativo argumentando, en relación con los ejercicios a que se refería la liquidación (...), sobre el inicio del cómputo y los tipos aplicables, sin que a esta conclusión pueda oponerse, como hace la recurrente, el que el tipo de interés hubiera variado durante el período a considerar".
Y en el presente caso, mediante la comunicación al interesado de una nota de motivación complementaria, se ponía de manifiesto que el porcentaje consignado en el apartado de "demora" de la liquidación correspondía a la suma de los porcentajes vigentes en cada uno de los términos en que se devengaron intereses de demora por aplicación del artículo 58.2 c) de la LGT, en su redacción de la ley 25/1995, al propio tiempo que se detallaban las fechas del inicio y final del cómputo en cada caso, con especificación del interés anual vigente, a lo que se añadía que el término anterior se iniciaba con la finalización de la presentación en voluntaria y concluía el día en el que se hacía la propuesta de liquidación complementaria.
De manera que, como ha señalado este Tribunal en sentencia núm. 1194/06 dictada en relación a un supuesto idéntico al que nos ocupa, "el interesado no precisaba sino realizar un cálculo sobre elementos conocidos -día inicial y final y número de días transcurridos- para aplicar un tipo cuya determinación resultaba implícita en la nota, es decir el vigente en cada momento, obviamente según las sucesivas leyes de presupuestos; operaciones estas que no ofrecían la complejidad suficiente como para situarle en indefensión, ni por tanto producir el efecto de ineficacia, en grado de nulidad o anulabilidad que se pretende".
Cuarto.-En cuanto a la cuestión relativa a la sujeción al IVA de las adjudicaciones de bienes en subasta judicial, debe partirse de la consideración de que el hecho imponible del IVA, de acuerdo con el artículo 4.1 de la ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, está constituido por las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales a título oneroso y en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Por su parte, el artículo 8.uno de la citada Ley considera entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales; a lo que añade en el siguiente número dos, apartado 3.º, que también se considerarán entregas de bienes sujeta al IVA: "Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa".
La jurisprudencia del Tribunal Supremo dictada en la materia ha sido escasa. Así, junto a un primer pronunciamiento contenido en la sentencia de 10 de marzo de 1994, en la que sostiene la no sujeción de tales operaciones al IVA por entender que no puede atribuirse a la venta en pública subasta de bienes del propio empresario consecuencia de las deudas la condición de venta en el desarrollo de su actividad empresarial, concurre la posterior sentencia de 20 de noviembre de 2000, que no entra en el fondo de la cuestión debatida, dado que desestima el recurso de casación en interés de ley por la "ambigüedad y falta de concreción de la doctrina legal que se propone por la entidad recurrente", si bien de su contenido parece desprenderse que se decanta por la solución adoptada por el Tribunal de instancia en sentido contrario a la anterior, lo que viene de algún modo confirmado por el voto particular que la acompaña.
Por último, la reciente sentencia del Alto Tribunal de 5 de octubre de 2005, al contemplar un supuesto de adquisición en subasta pública de un inmueble propiedad de una sociedad mercantil, tras señalar que concurren los requisitos exigidos por el art. 20.2 de la Ley 37/1992, en relación con el art. 8 del Reglamento del IVA, para que pueda ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo la exención relativa al número 22 del apartado 1 del propio art. 20 de la Ley, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por la correspondiente adquisición, concluye que la renuncia efectuada a la exención del IVA es válida, quedando, en consecuencia, gravada con este Impuesto la operación, con exclusión del de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
En sentido asimismo favorable a la sujeción al IVA de estas transmisiones se pronuncian las sentencias del TSJ de Baleares de 2 de julio de 1999, 21 de enero de 2000, del TSJ de Cataluña (Sección 4.ª) de 11 de julio, 18 de noviembre, 22 de noviembre de 2002 y 15 de mayo de 2003, así como las sentencias de la Audiencia Nacional de 7 y 14 de julio de 2004, entre otras.
Junto con lo expuesto, no puede desconocerse la introducción de la disposición adicional sexta de la LIVA, con efectos desde 1 enero 2001, por el art. 5 diez Ley 14/2000 de 29 diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, a cuyo tenor:
"En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa, los adjudicatarios que tengan la condición de empresario o profesional a efectos de este Impuesto están facultados, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, y con respecto a las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo que se produzcan en aquéllos, para:
1.º) Expedir la factura en que se documente la operación y se repercuta la cuota del Impuesto, presentar la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del Impuesto resultante.
2.º) Efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones prevista en el apartado Dos del art. 20 de esta Ley ".
Conforme a la opinión doctrinal mayoritaria, la nueva disposición adicional, en la medida en que atribuye determinadas facultades a los adjudicatarios en procesos de ejecución, supone el reconocimiento por parte del legislador de que estas operaciones se encuentran sujetas al impuesto. A lo que se añade que dicho reconocimiento no sólo produce efectos hacia el futuro, sino también en relación con ejercicios anteriores, habida cuenta que la nueva norma no ha modificado ninguno de los preceptos reguladores del hecho imponible y, en particular, tampoco el art. 8. Dos. 3.º, habiéndose limitado a introducir determinadas reglas para la mejor gestión del tributo.
En tal sentido se pronuncia la ya citada sentencia de la Audiencia Nacional de 7 de julio de 2004, cuando sostiene que: "En suma, a la vista de la disposición adicional sexta LIVA parece claro que deben considerarse sujetas al IVA las entregas de bienes realizadas como consecuencia de una ejecución forzosa en un procedimiento judicial, siempre que se den los demás requisitos para la sujeción, y también que el deudor ejecutado tiene en estas ejecuciones judiciales la condición de sujeto pasivo del Impuesto. Y ninguna consecuencia tiene que la disposición adicional sexta haya sido incluida en la LIVA con posterioridad a los hechos examinados en este recurso (...), porque la reforma efectuada por la ley 14/2000 es claramente interpretativa del alcance de las disposiciones que regulan el hecho imponible en la LIVA, sin modificar en nada su contenido, de suerte que la única posible interpretación de la actual disposición adicional sexta es que el legislador ha querido confirmar la sujeción al IVA de las adjudicaciones efectuadas en procedimientos de ejecución judiciales que ya establecía el artículo 8.2.3 LIVA ".
Quinto.-Sentado lo anterior, cabe sostener que, para que una determinada transmisión de bienes en subasta judicial quede sujeta al IVA, será necesario que concurran varios elementos: en primer lugar, el ejecutado o transmitente debe ser sujeto pasivo del tributo y realizarse la operación en el seno de su actividad empresarial o profesional; en segundo lugar, la obligación de satisfacer la cuota tributaria, una vez repercutido su importe al adquirente del bien, reside en el sujeto pasivo, salvo que el adjudicatario que tenga la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto haga uso de la facultad introducida por la precitada disposición adicional sexta de la ley; por último, son de aplicación a las adquisiciones en subasta las normas relativas a la no sujeción al IVA, en los supuestos de transmisión de la totalidad del patrimonio, y a la exención, cuando se trate de una segunda transmisión de inmuebles, a la que cabe renunciar siempre que se den los requisitos legalmente establecidos.
El art. 20.2 de la Ley 37/1992, en relación con el art. 8 del Reglamento del IVA, permite que la exención del número 22 del apartado 1 del propio art. 20 de la Ley, -relativa a las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación-, pueda ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por la correspondiente adquisición. Ello determinaría efectivamente la tributación por IVA con exclusión del Impuesto sobre Transmisiones, como se propugna por la actora en este caso.
Por su parte, el art. 95 de la LIVA, dentro del capítulo relativo a las deducciones, preceptúa:
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: 5.º) Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares (...)"
Sexto.-En el supuesto enjuiciado, no consta en modo alguno acreditado que se den los requisitos anteriormente referenciados, por cuanto no concurre prueba alguna de que el inmueble transmitido se hallara afecto a la actividad empresarial de los deudores hipotecarios, ni que los adquirentes actuaran en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tuvieran derecho a la deducción del Impuesto, previa renuncia a la exención, dado que se trata de la adquisición de un bien destinado al propio domicilio, como reconoce la parte actora en sus argumentaciones.
En tal sentido se ha pronunciado este Tribunal en reciente sentencia núm. 1194/06, de 23 de noviembre, dictada en el procedimiento seguido a instancia de la otra adjudicataria de la vivienda que nos ocupa, en cuyo fundamento segundo se sostiene lo siguiente:
"No puede prosperar la argumentación del motivo mencionado en primer término, que parte de la renuncia a la exención del impuesto sobre el valor añadido, prevista en el artículo 20.2 de su ley reguladora, siendo así que ningún dato permite suponer que la transmisión estuviera sujeta a tal impuesto, y por tanto hubiera que considerar su exención y eventual renuncia, toda vez que ni consta la condición de empresario o profesional de los ejecutados ni, desde luego que la adjudicación se realizara en el desarrollo de su actividad empresarial, tal como establece el artículo 4.1 de la Ley del Impuesto del Valor Añadido.
La parte recurrente confunde los conceptos de no sujeción y exención a un impuesto; y si lo que pretendía, como se adivina, era quedar sujeta al IVA a efectos de practicarse la correspondiente deducción en la cuota que hubiera de soportar por la adjudicación -y en tal sentido alega su condición de empresario- cabe advertir que ello no es posible, pues sobre lo dicho anteriormente, resulta que, como expresó en el escrito de alegaciones ante la oficina liquidadora, el inmueble adjudicado fue destinado a domicilio propio".
Séptimo.-Las anteriores consideraciones hacen obligada la desestimación del presente recurso; sin que se aprecie la concurrencia de méritos suficientes para hacer expresa imposición de las costas procesales causadas, a tenor de la regulación contenida en el art. 139 de la LJCA.
Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por la Daniel contra la resolución impugnada, que se mantiene por ser conforme a derecho. Sin hacer especial condena en costas.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

References: resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 124
 artículo 58
 artículo 4
 artículo 8
 resolución 
 artículo 8
 artículo 20
 artículo 4
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