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Timestamp: 2018-03-17 14:30:17+00:00

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Resolución Vinculante de DGT, V2181-15, 15-07-2015 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2181-15 de 15 de Julio de 2015
Órden: Administrativo Fecha: 08/03/2016 Tribunal: Tribunal Supremo Ponente: Garzon Herrero, Manuel Vicente Num. Recurso: 2257/2014
Órden: Administrativo Fecha: 07/03/2013 Tribunal: Tsj Cataluña Num. Sentencia: 251/2013 Num. Recurso: 465/2009
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 20/2017, AN, Sala de lo Contencioso, Sec. 6, Rec 469/2015, 28-12-2016
Órden: Administrativo Fecha: 28/12/2016 Tribunal: Audiencia Nacional Ponente: De La Peña Elías, Francisco Num. Sentencia: 20/2017 Num. Recurso: 469/2015
Órden: Administrativo Fecha: 09/09/2015 Tribunal: Tsj Madrid Ponente: Ornosa Fernandez, Maria Rosario Num. Sentencia: 900/2015 Num. Recurso: 582/2013
Resolución Vinculante de DGT, V0337-10, 22-02-2010
Núm. Resolución: V0337-10
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 07/04/2014
Núm. Resolución: V0967-14
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 11/11/2008
Núm. Resolución: V2124-08
Resolución Vinculante de DGT, V2492-07, 22-11-2007
Órgano: Sg De Impuestos Sobre El Consumo Fecha: 22/11/2007
Núm. Resolución: V2492-07
Resolución Vinculante de DGT, V0956-11, 12-04-2011
Núm. Resolución: V0956-11
Núm. Resolución: V2181-15
Ley 35/2006, art. 28; Ley 37/1992, arts. 5, 7-8º
Deducibilidad en el IRPF y en el IVA de la mencionada tasa de aparcamiento.
El consultante desarrolla una actividad profesional de asesoría fiscal, determinando el rendimiento neto de la misma por el método de estimación directa y tributando por el régimen general del IVA.
En el ejercicio de su actividad incurre un gasto como es la tasa por aparcamiento del vehículo en la vía pública establecido por determinados ayuntamientos, al necesitar desplazarse para su quehacer profesional. Esta tasa se cobra mediante expendedores automáticos que emiten un ticket.
1. Tributación en el IVA.
1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, la letra a) del apartado uno, del artículo 5 de la Ley del Impuesto establece que se reputarán empresarios o profesionales "las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo".
2.- El artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (antiguo artículo 4.5 de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva, norma derogada y sustituida desde el 1 de enero de 2007 por la referida Directiva 2006/112/CE), establece lo siguiente:
No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlos sujetos pasivos lleve a distorsiones significativas de la competencia.
En cualquier caso, los organismos anteriormente citados tendrán la condición de sujetos pasivos en relación con las actividades que figuran en el anexo I, excepto cuando el volumen de éstas sea insignificante".
El mencionado precepto comunitario ha sido objeto de interpretación en diversas sentencias del Tribunal de Justicia de la Comunidades Europeas, en adelante, Tribunal. En este sentido, ha de destacarse la de 11 de julio de 1985, Asunto Convenio Colectivo de Empresa de NEPTUNO TURISTICA, S.A. (HOTEL VULCANO)/84, Comisión contra Alemania, la de 26 de marzo de 1987, Asunto C-235/85, Comisión contra Holanda, o la de 17 de octubre de 1989, Asuntos acumulados C-231/87 y 129/88.
De todo ello se deduce que, en síntesis, dos son los requisitos que abrirían paso a la aplicación del artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE: a) que quien realice la operación sea un órgano de Derecho público y b) que dicha operación suponga el ejercicio de una función pública desarrollada por el órgano de Derecho público.
En cuanto a la interpretación de esta segunda condición, el Tribunal se ha pronunciado, entre otras, en la sentencia de 15 de mayo de 1990, Asunto C-4/89 y en la ya citada de 17 de octubre de 1989, Asuntos acumulados C-231/87 y 129/88.
16. De ello se sigue que los organismos de Derecho público a que se refiere el párrafo 1 del apartado 5 del artículo 4 de la Sexta Directiva desarrollan actividades "en el ejercicio de sus funciones públicas" en el sentido de esta disposición cuando las realizan en el marco del régimen jurídico que les es propio. Por el contrario, cuando actúan en las mismas condiciones jurídicas que los operadores económicos privados, no puede considerarse que desarrollen actividades "en el ejercicio de sus funciones públicas". Corresponde al Juez nacional calificar la actividad de que se trata en atención a este criterio.
La incorporación del mencionado artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE al Derecho nacional se ha realizado a través de los artículos 5 y 7.8º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Este último establece la no sujeción de las siguientes operaciones:
Por consiguiente, la determinación de los supuestos de sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las actividades efectuadas por los Entes públicos ha de realizarse a la luz de la citada jurisprudencia del Tribunal, de la que cabe concluir que dicha sujeción habrá de determinarse considerando los siguientes extremos:
b) En segundo lugar, si la función desarrollada por un Ente o Administración pública se ejerce en competencia con los particulares y el hecho de declararla no sujeta puede dar lugar a distorsiones significativas de la competencia, habría de concluirse la sujeción de la misma.
En este caso, la distorsión habría de calificarse en función de la importancia relativa del volumen de operaciones desarrollado por los particulares respecto del correspondiente a la provisión pública, ya que si esta última tiene carácter aislado o excepcional no debe concluirse que dicha distorsión es significativa.
En cualquier caso, ha de señalarse que la medida de no sujeción contenida en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, al constituir una excepción al principio general expuesto en el artículo 2.1.c) de la Directiva 2006/112/CE, según el cual estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro por un sujeto pasivo que actúe como tal, debe ser objeto de interpretación estricta, como reiteradamente ha señalado el Tribunal. Dicho planteamiento atempera sin duda el alcance de la expresión "distorsión significativa".
c) Finalmente, la actividad desarrollada habrá de ser distinta de las contenidas en el artículo 7.8º como correlato del Anexo I de la Directiva 2006/112/CE. Para cualquiera de ellas, el legislador ha decidido su sujeción en todo caso en atención a su marcado carácter económico.
En el caso planteado en la consulta el Ayuntamiento cobra una tasa de naturaleza tributaria por la prestación del servicio público de estacionamiento en vía pública, actividad que sólo puede desarrollar en el ejercicio de una función pública, que no supone competencia con los particulares, ni se encuentra entre las actividades excluidas de la no sujeción en del artículo 7. 8º de la Ley 37/1992.
3.- Por otra parte, el apartado uno, del artículo 164 de la Ley, establece las obligaciones de los sujetos pasivos del Impuesto en los siguientes términos:
El desarrollo reglamentario de este precepto se contiene en Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.
El artículo 1, del citado Reglamento establece:
"Los empresarios o profesionales están obligados a expedir y entregar, en su caso, factura u otros justificantes por las operaciones que realicen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, así como a conservar copia o matriz de aquéllos. Igualmente, están obligados a conservar las facturas u otros justificantes recibidos de otros empresarios o profesionales por las operaciones de las que sean destinatarios y que se efectúen en desarrollo de la citada actividad.
4.- En consecuencia, de todo lo anterior debe concluirse lo siguiente:
1º. No constituye el desarrollo de actividad empresarial o profesional alguna la prestación por el Ayuntamiento el Servicio público de Estacionamiento Regulado en la vía pública, por lo que no deberá repercutir dicho Ayuntamiento el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre los usuarios del servicio, cuya contraprestación se satisface mediante tasa municipal recaudada a través de las máquinas expendedoras descritas en el contenido de la consulta, al tratarse de una operación no sujeta al mismo.
2º. Por lo que respecta a la adecuación a la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido del "ticket" expedido por las máquinas expendedoras en las que se documenta la operación, debe indicarse que, a efectos de este Impuesto, la normativa reguladora del tributo únicamente establece la obligación de expedir y entregar factura en relación con los sujetos pasivos del Impuesto, y respecto, con carácter general, de operaciones sujetas al referido tributo. No actuando el Ayuntamiento como empresario o profesional en la realización de las operaciones por las que percibe la referida tasa, no tendrá condición de sujeto pasivo del Impuesto en relación con dichas operaciones, y no quedará obligado a facturar por tal concepto en los términos establecidos en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido ni, por tanto, de la misma se desprende la exigencia unos requisitos mínimos en el documento que justifica el pago del servicio.
3º. No debiendo de repercutirse cuota del Impuesto alguna, no habrá derecho a la deducción por los destinatarios del servicio referido.
2. Tributación en el IRPF.
La deducibilidad en el IRPF de la tasa de aparcamiento viene condicionada a la afectación del vehículo a la actividad profesional desarrollada por el consultante.
A este respecto (afectación del vehículo a la actividad), el artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 4 de agosto), establece que:
De acuerdo con el precepto citado anteriormente y dado el tipo de actividad desarrollada por el consultante, la afectación del vehículo a la actividad se producirá cuando la utilización del mismo se realice de forma exclusiva en la misma.
Por tanto, si el vehículo no se pudiera considerar afecto a la actividad económica, las tasas satisfechas no serían gasto fiscalmente deducible.
En el supuesto de que el vehículo estuviera afecto a la actividad económica, dada la especial característica de este gasto (no existe factura nominativa de la misma), la deducibilidad de la tasa estará condicionada por el principio de su correlación con los ingresos.
De tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica.
Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados mediante el original de la factura o documento sustitutivo (en este caso, sería, el ticket expedido por el expendedor automático).
No obstante, la comprobación de la necesidad de las tasas satisfechas no es una cuestión de derecho, sino de hecho, pues se debe comprobar las características de la actividad desarrollada por el consultante, por lo que este Centro Directivo no puede pronunciarse al respecto, siendo competencia su comprobación de los órganos de gestión e inspección del Impuesto.

References: Resolución 

Resolución 

Resolución 

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 artículo 13
 artículo 4
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 artículo 2
 artículo 7
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 artículo 164
 Real Decreto 
 artículo 1
 artículo 22
 Real Decreto