Source: https://interpretacje-podatkowe.org/roznice-kursowe/0111-kdib1-1-4010-394-2018-2-bs
Timestamp: 2019-01-24 09:41:40+00:00

Document:
♦ › Różnice kursowe › 0111-KDIB1-1.4010.394.2018.2.BS
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 września 2018 r. (data wpływu 1 października 2018 r.), uzupełnionym 30 października 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy w przypadku systemu Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account prowadzą do powstania podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.
W dniu 1 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy w przypadku systemu Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account prowadzą do powstania podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.394.2018.1.BS, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 30 października 2018 r.
Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca jest jednostką zależną spółki z siedzibą w Szwajcarii (dalej: „Spółka matka”), która posiada 100% udziałów Wnioskodawcy. Spółka matka jest szwajcarskim rezydentem podatkowym.
Wnioskodawca przystąpił do w pełni zautomatyzowanego systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach Grupy. Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpiło na skutek zawarcia umowy typu cash pooling – Cash Pooling Agreement (dalej: „Umowa Cash Poolingu”, „Umowa”). Na podstawie Umowy podmiot zwany Dostawcą (dalej: „Dostawca”, którym jest Spółka matka) będzie świadczył usługi zarządzania systemem cash poolingu. Dostawca nie posiada ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.
W celu obsługi i zarządzania sprawami związanymi z uczestnictwem w systemie cash poolingu, Wnioskodawca zawarł z bankami umowę zwaną Agreement on Zero Balancing (dalej: „Umowa Zero Balancing”). Stronami Umowy Zero Balancing są: Wnioskodawca, bank z siedzibą w Niemczech (dalej: „Bank w Niemczech”) oraz bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank w Polsce”). Wnioskodawca otworzył w Banku w Polsce rachunek bankowy a także rachunek bankowy w Banku w Niemczech. Dodatkowo w Banku w Niemczech prowadzony jest rachunek konsolidacyjny zwany Master Account, na którym ewidencjonowane są wpływy i wypływy środków pieniężnych od/dla uczestników. Podmiotem odpowiedzialnymi za zarządzanie rachunkiem Master Account jest Pool Leader. Funkcję Pool Leadera w całym systemie cash poolingu pełni jednostka dominująca z siedzibą w Szwajcarii – A. AG. Pool Leader jest powiązany pośrednio z Wnioskodawcą.
Dostawca jest zobowiązany do bilansowania, w imieniu Wnioskodawcy, poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na rachunku źródłowymi Wnioskodawcy otworzonym w Banku w Niemczech (z ang. Source account, dalej: „rachunek źródłowy”) bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego, zgodnie z następującymi postanowieniami:
Rachunek źródłowy powinien być bilansowany na koniec każdego bankowego dnia roboczego, Ponadto Bank w Niemczech codziennie dokonuje transakcji kredytowych lub debetowych w imieniu Dostawcy. Przy ustalaniu dodatniego lub ujemnego salda, bierze się pod uwagę wyłącznie te transakcje, w których data waluty jest tożsama z datą transakcji. Zgodnie z Umową Cash Poolingu:
Czy w przypadku systemu Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account prowadzą do powstanie podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT?
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku systemu Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account prowadzą do powstania podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej „ustawa o CIT”).
art. 15a lub
przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowa będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.
Zgodnie z art. 15a ust. 1 Ustawy o CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowa w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
W myśl art. 15a ust. 3 Ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Natomiast na mocy art. 15a ust. 4 Ustawy o CIT, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.
Odnosząc się do powołanych powyżej przepisów należy wskazać, że dodatnie lub ujemne różnice kursowa powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest, odpowiednio, niższa lub wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Z przepisów tych wynika, że skutek w postaci powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych wiąże się z następującymi zdarzeniami:
zapłatą lub
inną formą wypływu środków lub wartości pieniężnych wyrażonych w walucie obcej.
Zgodnie z art. 15a ust. 7 Ustawy o CIT, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Z przepisu tego wynika, że różnice kursowe powstają również w sytuacji, w której nie dochodzi do faktycznego transferu pieniędzy. Przepisy art. 15a ust. 2 i ust. 3 Ustawy o CIT pozwalają zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie kosztów wyodrębnić następujące kategorie różnic kursowych:
różnice kursowe wprost związane z działalnością gospodarczą, której skutkiem jest powstanie należnych przychodów bądź poniesienie kosztów – tzw. różnice kursowe transakcyjne (art. 15 ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT);
różnice kursowe od posiadanych w walucie obcej własnych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych (substytutów pieniądza w postaci papierów wartościowych, jak np. akcje, obligacje, a także środków płatniczych, jak np. czeki, akredytywy i inne) z tytułu obrotu tymi środkami pieniężnymi lub wartościami pieniężnymi – tzw. różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT);
różnice kursowe związane z operacjami finansowymi w formie udzielenia/otrzymania kredytu/pożyczki (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 Ustawy o CIT).
Jeśli chodzi o różnice kursowe od tzw. własnych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej (art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT) należy podnieść, że sens ekonomiczny tych różnic polega na odzwierciedleniu rzeczywistych przysporzeń i strat podatnika z tytułu obrotu własnymi środkami i wartościami pieniężnymi w walucie obcej.
Różnic takich nie ustala się na okoliczność otrzymania lub nabycia środków i wartości pieniężnych, lecz są one ustalane na okoliczność wypływu środków i wartości pieniężnych w sensie wyzbycia się ich dla podmiotu trzeciego (przepływ środków pieniężnych w ramach rachunków bankowych należących do tego samego podatnika nie powoduje więc powstania tego rodzaju różnic). A zatem każda wypłata środków pieniężnych w walucie obcej skierowana do podmiotu trzeciego skutkuje powstaniem tego rodzaju różnic, za wyjątkiem wypłaty związanej ze spłatą bądź udzieleniem kredytu (pożyczki). O wyjątku tym przesądza zastrzeżenie zawarte w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT odwołujące się do pkt 4 i 5 (zastrzeżenie to w przypadku kredytów/pożyczek wyklucza ewentualność podwójnego ustalania różnic kursowych).
W przypadku pożyczek różnice kursowe – mające wpływ na podstawy opodatkowania – mogą powstać na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 Ustawy o CIT w dacie zwrotu/spłaty udzielonej/otrzymanej pożyczki w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:
Zatem, aby zastosowanie miały przepisy Ustawy o CIT dotyczące różnic kursowych pożyczka w momencie udzielenia (otrzymania), jak i jej zwrotu (spłaty) musi mieć charakter walutowy.
Umowa Cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z Grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek.
W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej korzystającym z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. Cash pooling). System zarządzania płynnością finansową wdrożony w Grupie to tzw. Cash pooling rzeczywisty (z ang. zero-balancing Cash pooling), czyli system, w którym mają miejsce faktyczne przepływy środków finansowych z kont Uczestników systemu.
Wnioskodawca bierze udział w przedstawionym systemie zarządzania płynnością finansową jako Uczestnik, którego środki lub niedobory finansowe są konsolidowane ze środkami/saldami Dostawcy, a docelowo ze środkami/saldami pozostałych Uczestników systemu. Pozostałymi Uczestnikami systemu są inne spółki z Grupy, a każda z nich uczestniczy w systemie Cash poolingu na podstawie oddzielnej umowy. Zgodnie z Umową Cash Poolingu:
jeśli saldo, jakie ma być przekazane, jest dodatnie, transfer spowoduje udzielenie Dostawcy pożyczki przez Wnioskodawcę lub redukcję pożyczki zaciągniętej przez Wnioskodawcę u Dostawcy;
jeśli saldo, jakie ma być przekazane, jest ujemne, transfer spowoduje zaciągnięcie przez Wnioskodawcę pożyczki u Dostawcy lub redukcję pożyczki udzielonej Dostawcy przez Wnioskodawcę.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w związku z przelewami środków w walucie obcej w ramach systemu Cash poolingu w opisanym stanie faktycznym powstają w Spółce podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i pkt 5 Ustawy o CIT.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 marca 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.49.2017.1.AB, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., Znak: IPPB5/4510-2/16-4/JC, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2015 r. oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Go 504/15.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku systemu Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account powodują powstanie podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.
Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że otrzymał już interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1- 2.4010.70.2018.1.AW, która potwierdziła że zaprezentowane przez nią stanowisko dotyczące udziału w strukturze cash poolingu, które zostało zaprezentowane również w niniejszym wniosku jest prawidłowa. Powodem złożenia niniejszego wniosku jest zmiana elementu stanu faktycznego tj. zmienił się dotychczasowy właściciel Wnioskodawcy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe,.
Jednocześnie zauważyć należy, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne oraz orzeczenie sądu administracyjnego nie przeczą tezom prezentowanych w niniejszym rozstrzygnięciu. Z uwagi jednak na fakt, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, nie są one wiążące w sprawie będącej przedmiotem ww. wniosku.
0111-KDIB1-1.4010.394.2018.2.BS

References: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15

art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15