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Timestamp: 2019-12-10 07:10:08+00:00

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Urteil vom 22.8.2019, V R 21/18 -
Urteil vom 22.8.2019, V R 21/18
Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 21.02.2018 – 3 K 282/17 aufgehoben.
In den Jahren 2012 und 2013 erbrachte die Firma A (A) für die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) Bauleistungen, für die A eine Vergütung in Höhe von 429.630,46 EUR zustand. Die Beteiligten sahen zunächst die Klägerin als Leistungsempfängerin als Steuerschuldnerin nach § 13b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) an. Nach Veröffentlichung des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22.08.2013 – V R 37/10 (BFHE 243, 20, BStBl II 2014, 228) gab die Klägerin für das Jahr 2012 und das erste Quartal 2013 berichtigte Umsatzsteuererklärungen ab. Mit Schreiben vom 16.02.2015 an den Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) machte die Klägerin geltend, dass insbesondere wegen der detaillierten Geltendmachung von Gewährleistungsrechten durch den Bauträger eine abtretbare Forderung i.S. des § 27 Abs. 19 UStG im Streitfall nicht bestehe. Nach Inkrafttreten von § 27 Abs. 19 UStG nahm das FA den leistenden Unternehmer A durch einen am 22.04.2015 nach § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG geänderten Umsatzsteuerbescheid 2012 als Steuerschuldner in Anspruch und nahm am 07.05.2015 nach den Regelungen der §§ 398 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) dessen Angebot auf Abtretung des ihm gegen die Klägerin zustehenden „Anspruchs auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer“ an.
Die Revision des FA ist begründet und führt unter Aufhebung des FG-Urteils zur Verwerfung der Klage als unzulässig (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Unrecht ein Sachurteil erlassen, anstatt die Klage mangels von der Klägerin anfechtbaren Verwaltungsakts als unzulässig zu verwerfen.
b) Das FG hat zu Unrecht in der Mitteilung über den zivilrechtlichen Forderungserwerb des FA durch Abtretung einen Verwaltungsakt gesehen. Denn nach der Rechtsprechung des BFH sind behördliche Schreiben, die nur die rechtliche Würdigung eines gleichzeitig mitgeteilten Sachverhalts vermitteln, mangels Regelung kein Verwaltungsakt (BFH-Urteil vom 18.06.1975 – I R 92/73, BFHE 116, 261, BStBl II 1975, 779, unter 1.). Danach ist auch die Mitteilung des FA, dass es wie im Streitfall eine zivilrechtliche Forderung erworben habe, kein Verwaltungsakt.
aa) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage gemäß § 40 Abs. 2 FGO nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein. Fühlt sich der Nichtadressat eines Verwaltungsakts in seinen Rechten verletzt, kommt eine Klagebefugnis für ihn nur in Betracht, wenn er geltend machen kann, in seinen eigenen Rechten verletzt zu sein (Braun in Hübschmann/ Hepp/Spitaler –HHSp–, § 40 FGO Rz 219 f.; vgl. auch Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 40 FGO Rz 71: rechtliche Betroffenheit als Dritter). Dies ist nur dann zu bejahen, wenn eine Vorschrift den Individualinteressen des Klägers zu dienen bestimmt ist (von Beckerath in Gosch, FGO § 40 Rz 164).
Wie der erkennende Senat bereits entschieden hat, kann eine Umsatzsteuerfestsetzung nach § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG gegenüber dem leistenden Unternehmer nur geändert werden, wenn ihm ein abtretbarer Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer gegen den Leistungsempfänger zusteht. Der erkennende Senat hat dies damit begründet, dass der durch § 27 Abs. 19 Satz 2 UStG angeordnete Ausschluss des abgabenrechtlichen Vertrauensschutzes unionsrechtlich nur zu rechtfertigen ist, wenn das Bestehen und die Abtretbarkeit einer Forderung nicht erst im Anschluss an die Änderung des Umsatzsteuerbescheids, sondern bereits im Festsetzungsverfahren geklärt werden. Daher muss das FA nicht erst im Erhebungsverfahren bei einer Entscheidung über die Abtretung, sondern bereits im Festsetzungsverfahren bei der Prüfung der Änderungsbefugnis nach § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG feststellen, ob ein abtretbarer Anspruch des Leistenden gegen den Leistungsempfänger besteht (BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16, 24/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz 38).
3. Danach ist das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. Da es an einem für die Klägerin anfechtbaren Verwaltungsakt i.S. von § 118 Satz 1 AO fehlt, ist die Anfechtungsklage unzulässig (BFH-Urteile in BFHE 116, 261, BStBl II 1975, 779, und vom 10.11.1998 – VIII R 3/98, BFHE 187, 386, BStBl II 1999, 199; ebenso von Beckerath in Gosch, FGO § 40 Rz 59; Braun in HHSp, a.a.O., § 40 Rz 45 und Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 40 FGO Rz 8). Eine Umdeutung in eine Feststellungsklage gemäß § 41 FGO kommt nicht in Betracht. Es fehlt bereits am besonderen Feststellungsinteresse aus den oben unter 2.b) bb) dargelegten Gründen.
Ist die Klage unzulässig, kommt auch keine isolierte Aufhebung der Einspruchsentscheidung in Betracht. Diese scheitert zudem daran, dass es auch insoweit an einer Beschwer fehlt. Diese läge z.B. dann vor, wenn das FA einen Einspruch zu Unrecht als unzulässig verwirft und daher nicht die Begründetheit des Einspruchs prüft (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 08.03.2017 – IX R 47/15, BFH/NV 2017, 1044, Rz 28 f.).
Demgegenüber wäre im Streitfall der als unbegründet zurückgewiesene Einspruch bereits nach § 358 Satz 2 AO als unzulässig zu verwerfen gewesen. Dies begründet keine Beschwer (vgl. Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 358 AO Rz 8 und Bartone in Gosch, AO § 358 Rz 12). Denn hat das FA einen unzulässigen Einspruch als unbegründet zurückgewiesen, hat die Klage gleichwohl keinen Erfolg (BFH-Beschluss vom 11.11.2008 – V B 2/08, BFH/NV 2009, 401, unter II.1.). Die Unzulässigkeit der Behördenentscheidung ist daher für die Verwerfung der Klage als unzulässig ohne Bedeutung.

References: § 13
 § 27
 § 27
 § 27
 § 40
 § 40
 § 40
 § 40
 § 27
 § 27
 § 27
 § 118
 § 40
 § 40
 § 40
 § 41
 § 358
 § 358
 § 358