Source: http://kraken.slv.cz/1Afs43/2006
Timestamp: 2018-08-18 06:49:32+00:00

Document:
1Afs43/2006
1 Afs 43/2006-102
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobkynì HMB, spol. s r. o., se sídlem U Uèili¹tì 1644, 250 88 Èelákovice, zastoupené prof. JUDr. Ale¹em Gerlochem, CSc., advokátem se sídlem Botièská 4, 128 00 Praha 2, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, 120 00 Praha 2, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 31. 12. 2003, è. j. 11785/03-130, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 15. 12. 2005, è. j. 6 Ca 247/2004-48,
Dne 31. 12. 2005 zamítl ¾alovaný odvolání ¾alobkynì proti dodateènému platebnímu výmìru vydanému Finanèním úøadem v Brandýse nad Labem-Staré Boleslavi (dále jen správce danì ) dne 18. 12. 2002, kterým byla ¾alobkyni na základì výsledkù daòové kontroly vymìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období listopad 1998 ve vý¹i 371 140 Kè. Dùvodem byla skuteènost, ¾e ¾alobkynì neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní-zhotovení projektové dokumentace-od spoleènosti ©igstav, spol. s r. o.
Proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou k Mìstskému soudu v Praze, který ji svým rozsudkem ze dne 15. 12. 2005 zamítl.
Ve vèas podané kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì namítla, ¾e soud nezohlednil pomìr mezi ustanovením § 19 odst. 2 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, a § 31 odst. 9 zákona Èeské národní rady è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). Jeliko¾ ¾alobkynì pøedlo¾ila formálnì bezvadný doklad v souladu s § 19 odst. 2 zákona
è. 588/1992 Sb., na nìm¾ je jako vystavitel uvedena spoleènost ©igstav, spol. s r. o., splnila svou povinnost podle § 31 odst. 9 daòového øádu, a tedy unesla dùkazní bøemeno.
Krajský soud dále pochybil pøi výkladu § 31 odst. 9 daòového øádu, kdy legalizoval postup správce danì, který po ¾alobkyni po¾adoval prokázání skuteènosti, na ní¾ se nepodílela, tj. kdo pro spoleènost ©igstav, spol. s r. o. vypracoval projektovou dokumentaci, kterou tato dodala ¾alobkyni. Podle ¾alobkynì nemù¾e být dùkazní bøemeno ¾alobkynì bezbøehé, k èemu¾ odkázala na nálezy Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 38/95 a sp. zn. IV. ÚS 402/99 a na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 3. 20005, è. j. 5 Afs 131/2004-45, publikovaný pod è. 599/20085 Sb. NSS. Nelze-li na nikom po¾adovat, aby prokazoval skuteènosti, na nich¾ se nepodílel, nemù¾e mu být ani k tí¾i, pokud tyto skuteènosti prokázány nejsou.
®alobkynì odmítla soudem tvrzenou nejednoznaènost ve vztahu k hodnocení smlouvy, na jejím¾ základì mìlo dojít k poskytnutí plnìní ze strany spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. Podle ¾alobkynì není tato smlouva èistým smluvním typem (smlouvou o zprostøedkování podle § 642 an. obchodního zákoníku). Smlouva alternativnì umo¾òovala spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., aby projektovou dokumentaci vypracovala sama nebo aby se dohodla s konkrétními konstruktéry bez úèasti ¾alobkynì. Vùèi ¾alobkyni vystupovala spoleènost ©igstav, spol. s r. o., jako jediná smluvní strana-s konkrétními konstruktéry, kteøí pro spoleènost ©igstav, spol. s r. o., projektovou dokumentaci zpracovávali, tedy ¾alobkynì vùbec nepøi¹la do kontaktu. ®alobkynì také nikdy netvrdila, ¾e pùvodcem pøedmìtné dokumentace je pøímo spoleènost ©igstav, spol. s r. o., (viz podání ze dne 14. 9. 2001, v nìm¾ výslovnì uvádí, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., pro ni zaji¹»ovala dokumentaci pouze jako zprostøedkovatelská firma, pøièem¾ pojem zprostøedkování je zde mínìn v ekonomickém smyslu nikoli ve smyslu plnìní smlouvy o zprostøedkování podle obchodního zákoníku). V tomto ohledu pova¾uje ¾alobkynì skuteènost, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., nemá ¾ádné zamìstnance, za irelevantní.
Dále ¾alobkynì napadá nesprávný výklad a aplikaci § 32 odst. 9 daòového øádu, kdy ¾alovaný pova¾uje za dostaèující pouze pau¹ální odkaz na zprávu o daòové kontrole, a poukazuje na nerespektování zásady souèinnosti ze strany ¾alovaného. ®alobkynì vyzdvihuje novelizaci daòového øádu v roce 2002 a pøijetí zákona è. 123/1998 Sb., o právu na informace v ¾ivotním prostøedí, a zákona è. 106/1999 Sb., o svobodném pøístupu k informacím, které znamenaly výrazný posun v otevøenosti veøejné správy pøi poskytování informací úèastníkùm øízení a veøejnosti. Ustanovení § 32 odst. 9 daòového øádu pak nelze interpretovat formálnì, ale jeho úèelem je poskytnout daòovému subjektu informace o dùvodech existence a velikosti odchylky. Pod pojmem informace nelze rozumìt pouze poskytnutí nové znalosti, jak dovozuje soud, ale i odstranìní nejistoty. V daném pøípadì se daòová kontrola týkala ètyø let, ve vìci bylo vydáno více ne¾ deset dodateèných platebních výmìrù, zpráv o daòové kontrole je celkem sedm. Dùsledkem je znaèná nepøehlednost zprávy o daòové kontrole. Pokud ¾alovaný sdìlí dùvody dodateèného platebního výmìru a¾ v rozhodnutí o odvolání, pøichází ¾alobkynì o jeden stupeò pøezkumu.
®alobkynì napadá také skuteènost, ¾e jí nebylo umo¾nìno klást otázky pøi výslechu pana H., pana L. a paní F., u nich¾ bylo po formální stránce provádìno místní ¹etøení, ale u nich¾ se jednalo de facto o výslech svìdka. V rámci místního ¹etøení toti¾ nebylo zji¹»ováno pouze to, zda tyto osoby vystavovaly faktury pro spoleènost ©igstav, spol. s r. o., ale i skuteènosti dal¹í, vìcnì nesouvisející, a dokonce i skuteènosti, které ¾alobkynì vùbec netvrdila. K výslechu J. H. pak ¾alobkynì poukazuje na skuteènost, ¾e v tomto pøípadì jiný senát mìstského soudu dovodil, ¾e se v daném pøípadì nejednalo o místní ¹etøení, ale o výslech jmenovaného, èím¾ bylo zasa¾eno do práv ¾alobkynì a soud napadené rozhodnutí zru¹il (rozsudek ze dne 21. 4. 2005, sp. zn.11 Ca 85/2004).
®alobkynì nikdy netvrdila, ¾e konstruktéøi, jejich¾ výslech navrhovala, pøedmìtnou dokumentaci zhotovovali pro spoleènost ©igstav, spol. s r. o., ale tvrdila, ¾e tito konstruktéøi dokumentaci dále doplòovali, upravovali èi jinak zpracovávali (k tomu odkazuje na výslech J. H. ze dne 23. 1. 2006). Soud vyvozuje negativní dùsledky pro ¾alobkyni z toho, ¾e nepøedlo¾ila projektovou dokumentaci dodanou jí spoleèností ©igstav, spol. s r. o. Podle ¾alobkynì v¹ak stejné skuteènosti, jaké bylo mo¾no ovìøit zkoumáním dokumentace, by bylo mo¾no ovìøit rovnì¾ výslechem konstruktérù, kteøí tuto dokumentaci dále upravovali. Skuteènost, ¾e správce danì odmítl výslechy tìchto osob provést, pøitom znamenala znemo¾nìní unesení dùkazního bøemene ¾alobkynì. Názor soudu, ¾e dùvody neprovedení výslechù navrhovaných svìdkù byly podrobnì vylo¾eny v protokolu o ústním jednání ze dne 18. 12. 2002, není zcela pravdivý. Projektová dokumentace toti¾ byla dvojí: první, je¾ byla dodána spoleèností ©igstav, spol. s r. o. a je¾ byla následnì upravována, a druhá vypracovaná na základì zmìnìných po¾adavkù koncových odbìratelù. První dokumentace byla oznaèena razítky spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. a druhá, je¾ se spoleèností ©igstav, spol. s r. o. nemìla nic spoleèného, tìmito razítky oznaèena není. Protokol ze dne 18. 12. 2002 dosvìdèuje, ¾e dokumentace dodaná koncovým zákazníkùm není oznaèená razítky spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., ¹lo tedy o jinou dokumentaci, ne¾ kterou dodala spoleènost ©igstav, spol. s r. o. Závìr soudu, podle nìho¾ je irelevantní, zda projektová dokumentace byla oznaèena razítky spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. èi nikoliv, je tedy nesprávný. Odmítnutí svìdeckých výpovìdí konstruktérù znamená, ¾e nebylo mo¾né prokázat, ¾e tito upravovali projektovou dokumentaci dodanou jim ¾alobcem, která byla oznaèena razítky spoleènosti ©igstav, spol. s r. o.
Argumentace soudu, ¾e výpovìï svìdkù V., K., H.1 a L.1 je neurèitá, nebo» neprokazuje najisto tvrzení ¾alobkynì a neobsahuje dostatek pozitivních informací, je pouze obecná floskule, za ní¾ se dá schovat v¹echno. Pan V. vidìl plné moci ètyø spoleèností (mimo jiné i od spoleènosti ©igstav, spol. s r. o.), vidìl i faktury jimi vystavené, pøièem¾ byl svìdkem i pøedávání projektové dokumentace a koneènì i finanèních èástek (svìdecká výpovìï ze dne 25. 9. 2002). Námitka soudu, ¾e nebylo zjevné, kterou spoleènost konkrétnì Ing. T. zastupuje, se jeví jako bezpøedmìtná. ®alobkynì rovnì¾ odmítá závìr soudu, ¾e ze svìdeckých výpovìdí neplyne, zda konkrétní platby provádìl pan ©. za spoleènost HMB, spol. s r. o. nebo za FORMKOV, spol. s r. o.
®alobkynì nesouhlasí ani s hodnocením výpovìdi Heleny ©igutové, jednatelky spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. Skuteènost, ¾e jednatelka spoleènosti nic neví o èinnosti spoleènosti, podepisovala prázdné papíry a nechala v¹echny vìci zaøizovat nìkoho jiného, nevyluèuje, ¾e tato spoleènost projektovou dokumentaci, její¾ existence byla v øízení zji¹tìna (svìdkové K.1, V., prohlá¹ení dal¹ích 6 osob), zajistila. Problémy uvnitø spoleènosti neznamenají, ¾e její vztahy navenek byly fiktivní. Zohlednit je tøeba skuteènost, ¾e je v zájmu svìdkynì ©.1 s ohledem na trestní øízení jakoukoliv spolupráci s ¾alobkyni popøít. Nápadná je rovnì¾ shoda výpovìdí svìdkynì ©.1 a N. (R.), jednatelky spoleènosti C. U. C. Bohemia, spol. s r. o. Svìdkynì N. pøi výpovìdi ze dne 5. 1. 2006 uvedla, ¾e nemù¾e potvrdit ani vylouèit, zda spoleènost C. U. C. Bohemia, spol. s r. o., ve skuteènosti fakturované plnìní poskytovala.
®alobkynì dále nesouhlasí se závìrem soudu, ¾e za situace, kdy Ing. T. prohlásil, ¾e ¾alobkyni poskytoval slu¾by daòového poradenství a ¾alobkynì nepøedlo¾ila dùkaz o opaku, nelze ¾alovanému klást za vinu, ¾e výpovìï Ing. T. nezajistil. Soud tak vychází z presumpce dùvodnosti odmítnutí vypovídat jako svìdek ve smyslu § 8 odst. 3 daòového øádu. ®alobkynì pøitom popírá existenci takového vztahu, k ¾ádnému daòovému poradenství zde nedocházelo.
Svìdek T. ¾ádný dùkaz ohlednì existence daòového poradenství nepøedlo¾il. Podle ¾alobkynì by pøitom musela existovat písemná smlouva o takovém poradenství, nebo» ústní smlouva by byla pro ¾alobkyni nevýhodná. Ing. T. navíc nepøedlo¾il ani dùkaz, ¾e za tvrzené slu¾by daòového poradenství obdr¾el penì¾ité protiplnìní. Na ¾alobkyni je zde navíc po¾adován dùkaz negativní skuteènosti, tedy ¾e slu¾by daòového poradenství jí nebyly ze strany Ing. T. poskytnuty, který je v¹ak ze své podstaty nemo¾ný.
®alobkynì dále namítá poru¹ení § 31 odst. 8 písm. b) a c) daòového øádu. Zpochybòuje-li správce danì realizaci zdanitelného plnìní dolo¾ené formálnì bezvadným daòovým dokladem, zpochybòuje tím zároveò i správnost úèetnictví ¾alobkynì; podle § 31 odst. 8 písm. c) v¹ak v takovém pøípadì nese dùkazní bøemeno správce danì. Zpochybòuje-li zároveò ¾alovaný skuteènost, ¾e ¾alobkyni bylo poskytnuto plnìní v souladu s daòovým dokladem vystaveným spoleèností ©igstav, spol. s r. o., znamená to zároveò, ¾e hodnotí toto plnìní jako simulovaný právní úkon podle § 2 odst. 7 daòového øádu. V tomto pøípadì stíhá správce danì povinnost unést dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 8 písm. b) daòového øádu, podle nìj¾ prokazuje správce danì rovnì¾ existenci skuteèností rozhodných pro u¾ití právní domnìnky. Soud v rozsudku nezohlednil skuteènost, ¾e zatímco ¾alobkynì své dùkazní bøemeno unesla, ¾alovanému se jeho dùkazní bøemeno unést nepodaøilo.
Soud opakovanì zdùrazòuje, ¾e ¾alobkynì nepøedlo¾ila v øízení pozitivní a pøímé dùkazy; z ustanovení daòového øádu nevyplývá, ¾e by unesení dùkazního bøemene bylo spojeno pouze s pøímými dùkazy nebo dùkazy pozitivními. ®alobkynì také neví, které dùkazy mají být pozitivní.
S ohledem na vý¹e uvedené ¾alobkynì navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Ve svém doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 24. 11. 2006 pak ¾alobkynì namítla uplynutí prekluzivní lhùty pro domìøení danì dne 1. 1. 2003, tedy døíve, ne¾ rozhodnutí o domìøení danì nabylo právní moci. Dále namítla poru¹ení § 16 odst. 4 písm. a) daòového øádu, kdy¾ správce danì odmítal ¾alobkyni sdìlit toto¾nost vyslýchaných svìdkù. K výslechu svìdka T. poznamenala, ¾e tento vykonával i èinnosti, na které se povinnost mlèenlivosti daòového poradce nevztahuje (pøedávání seznamù pohledávek, pøedávání penìz atd.), a mìl být tedy v této vìci vyslechnut. ®alobkynì rovnì¾ poukázala na nezákonnost výzev vydaných v prùbìhu daòové kontroly podle § 43 daòového øádu, kdy¾ tyto výzvy mohou být vydány pouze v rámci vytýkacího øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e ¾alobkynì nebyla schopna prokázat konkrétní plnìní ze zprostøedkovatelských smluv uzavøených mezi ní a spoleèností ©igstav, spol. s r. o., vá¾ící se ke konkrétnímu obchodnímu pøípadu a vyplacené provizi. Pøi místním ¹etøení u konstruktérù H., L. a F. nepøekroèil rozsah otázek rámec ¹etøení ohlednì faktur. V pøípadì místního ¹etøení u svìdka H., kdy jiný senát mìstského soudu dovodil, ¾e se nejednalo o místní ¹etøení, ale o výslech svìdka, ¹lo o jiné zdaòovací období a jinou daò. K nedodr¾ení § 32 odst. 9 daòového øádu ¾alovaný uvedl, ¾e ¾alobkynì byla v prùbìhu daòové kontroly i pøi jejím projednání seznámena s dùkazními prostøedky; dùvody domìøení rozdílu tak nebyly pro ¾alobkyni nièím novým. Svìdecké výpovìdi pana V., H.1, L.1 a a paní K. prokazují pouze jednání mezi panem T. a ¾alobkyní, pøípadnì pøevzetí finanèní hotovosti mezi uvedenými. Èeho se jednání týkala tyto výpovìdi neprokázaly. K výpovìdi paní ©.1 ¾alovaný uvádí, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., mìla pouze jednu jednatelku, a pokud byly smlouvy a pokladní doklady podepsány a faktury vystaveny a plné moci udìleny bez vìdomí a vùle jednatelky, nemohl k nim správce danì pøihlí¾et, proto¾e to nebyly právní úkony spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. ®ádný z konstruktérù nefakturoval své práce spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., a tato tedy nevystupovala jako odbìratel uvedených slu¾eb. ®alobkynì nedolo¾ila, jakým konkrétním zpùsobem byl realizován pøedmìt smlouvy, kterou uzavøela se spoleèností ©igstav, spol. s r. o., a ¾e zpracování projektové dokumentace zajistila právì spoleènost ©igstav, spol. s r. o.
Na úvod pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nezbytné pøedeslat, ¾e daòový subjekt nemá nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty u jakéhokoliv deklarovaného pøijatého zdanitelného plnìní, ale pouze v pøípadì jsou-li splnìny podmínky stanovené v ustanovení § 19 odst. 1 a 2 zákona è. 588/1992 Sb. Jak ostatnì uvedl i Ústavní soud napø. v usnesení ze dne 11. 6. 2002, sp. zn. IV. ÚS 19/02, Pro nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty musí být prokázáno, ¾e si plátce poøídil zdanitelné plnìní, dále musí být prokázáno, ¾e tato plnìní pou¾il plátce k dosa¾ení obratu za svá zdanitelná plnìní a dále ¾e odpoèet je uplatòován na základì daòového dokladu, vystaveného plátcem danì, který zdanitelné plnìní uskuteènil. Povinností správce danì v¹ak není dokazovat daòovému subjektu neexistenci jím tvrzených skuteèností, ale je naopak povinností daòového subjektu existenci tìchto skuteèností správním orgánùm dolo¾it. Existence úèetních dokladù, tj. pøíjmových dokladù èi faktur, i kdy¾ formálnì bezvadných, proto sama o sobì je¹tì neprokazuje, ¾e se operace, která je jejich pøedmìtem, skuteènì uskuteènila. Zpochybòuje-li správce danì existenci zdanitelného plnìní, nedochází tím pøitom ke zpochybnìní úèetnictví ¾alobkynì (správce danì netvrdí, ¾e by pøíslu¹né úèetní pøípady byly nesprávnì, resp. vùbec, zaúètovány) a správce danì proto ani nemù¾e být povinen takové zpochybnìní prokazovat: prokázání existence zdanitelného plnìní proto le¾í pouze na ¾alobkyni.
K námitce poru¹ení § 31 odst. 9 daòového øádu a údajnì bezbøehému dùkaznímu bøemenu ¾alobkynì lze uvést následující. V dané vìci uplatnila ¾alobkynì nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty na základì faktury è. 80052 ze dne 9. 11. 1998 za pøijatá zdanitelná plnìní od spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. Jeliko¾ správce danì mìl pochybnosti o faktickém uskuteènìní tohoto deklarovaného pøijatého zdanitelného plnìní, byla ¾alobkynì v prùbìhu daòového øízení vyzvána k prokázání, ¾e do¹lo k naplnìní pøedmìtu smlouvy uzavøené s touto spoleèností (výzva è. j. 41593/01/057930/3491 ze dne 23. 8. 2001). Jako dùkaz pøedlo¾ila ¾alobkynì pøedmìtnou fakturu a smlouvu o zprostøedkování zaji¹tìní dokumentace a projektové dokumentace ze dne 30. 5. 1998 uzavøenou mezi ¾alobkyní a spoleèností ©igstav, spol. s r. o.; jiné doklady vèetnì objednávky pøíslu¹ného zdanitelného plnìní, je¾ mìla být souèástí uvedené smlouvy, nepøedlo¾ila. Jak vyplývá z obsahu správního spisu, správce danì provedl rozsáhlé dokazování, které shrnul ve zprávì o daòové kontrole, a zejména v doplnìní k této zprávì. V tìchto dokumentech správce danì provedl vyhodnocení dùkazních prostøedkù, na jeho¾ základì dospìl k závìru, ¾e ¾alobkynì neunesla dùkazní bøemeno. Av¹ak ani výslechem øady svìdkù nebylo jednoznaènì prokázáno, zda spoleènost ©igstav, spol. s r. o., provádìla deklarovanou èinnost èi nikoli. Tvrzení ¾alobkynì v kasaèní stí¾nosti, ¾e po ní správce danì po¾adoval prokázat skuteènosti, které prokázat nemohla, není podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu opodstatnìné, nebo» mìla prokázat uskuteènìní zdanitelného plnìní uvedeného v daòovém pøiznání. Podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù je toti¾ povinností daòového subjektu prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v daòovém pøiznání. V dané vìci v¹ak na základì provedených dùkazù nebylo mo¾no uèinit jednoznaèný závìr o tom, ¾e ¾alobkyní deklarovaná zdanitelná plnìní byla fakticky uskuteènìna. K prokázání skuteènosti tvrzené v daòovém øízení nestaèí, jestli¾e dùkazní prostøedky ji pouze nevyluèují. Postup správce danì v dané vìci je zcela v souladu s judikáty Ústavního soudu a Nejvy¹¹ího správního soudu, na které ve své kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì odkazuje. Nejvy¹¹í správní soud proto pova¾uje tento stí¾ní bod za nedùvodný a závìr mìstského soudu o neunesení dùkazního bøemene ¾alobkyní za zcela opodstatnìný.
K námitce nesprávného hodnocení smlouvy o zprostøedkování lze uvést, ¾e mìstský soud pouze vyslovil pochybnost o charakteru smlouvy a zhodnotil postup správních orgánù pøi prokazování, zda do¹lo k plnìní na základì této smlouvy, jako pøimìøený. Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti zdùrazòuje, ¾e v dané vìci není podstatný charakter nebo typ uvedené smlouvy, ale skuteènost, ¾e stì¾ovatel neprokázal, ¾e bylo v souladu s touto smlouvou fakticky plnìno. K tomu lze odkázat na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 3. 2005, è. j. 5 Afs 23/2003-122, publikovaný pod è. 1254/2007 Sb. NSS: pro posouzení oprávnìnosti nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty není dùle¾ité, aby správce danì urèil pøesnì typ smlouvy, na jejím¾ základì bylo poskytnuto plnìní, ale je rozhodující, aby daòový subjekt prokázal, ¾e byly splnìny podmínky, za nich¾ lze odpoèet uplatnit, a vyvrátil ve¹keré pochybnosti, které správce danì vyjádøil . S ohledem na vý¹e uvedené pova¾uje zdej¹í soud námitku ¾alobkynì za nedùvodnou.
Za nedùvodnou je nutné pova¾ovat i námitku dostateènosti odpovìdi správce danì na ¾ádost ¾alobkynì o sdìlení dùvodu rozdílu mezi stanoveným daòovým základem a daní, je¾ byla pøiznána nebo za øízení uznána. V dané vìci správce danì na ¾ádost ¾alobkynì podle ustanovení § 32 odst. 9 daòového øádu odpovìdìl tak, ¾e odkázal na zprávu o daòové kontrole a na její doplnìní s tím, ¾e tam je odùvodnìn rozdíl mezi daní pùvodnì vymìøenou a daní dodateènì vymìøenou. Z ustálené judikatury (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 3. 2005, è. j. 2 Afs 46/2004-39) vyplývá, ¾e v pøípadì, pokud je dán rozpor mezi daòovým pøiznáním èi dal¹ími podáními na stranì jedné a rozhodnutím správce danì, v nìm¾ chybí odùvodnìní, na stranì druhé, a dùvod rozdílu byl ji¾ daòovému subjektu v øízení sdìlen napøíklad formou zprávy o provedené daòové kontrole, postaèí ve sdìlení na ¾ádost podle citovaného ustanovení daní a poplatkù na tuto zprávu odkázat. Obdobnì uvedl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 12. 8. 2004, è. j. 2 Afs 8/2004-76, publikovaném pod è. 400/2004 Sb. NSS, ¾e sdìlení dùvodu rozdílu mezi pøiznanou daní a daní vymìøenou správcem danì podle § 32 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, nemusí obsahovat ¾ádné zvlá¹tní nále¾itosti: obstojí, pokud obsahuje oznaèení dùvodu a odkaz na jeho pøedchozí projednání . Pøijetí zákona è. 123/1998 Sb., o právu na informace v ¾ivotním prostøedí, a zákona è. 106/1999 Sb., o svobodném pøístupu k informacím, jistì znamenalo výrazný posun v otevøenosti veøejné správy, av¹ak tyto zákony ani novelizace daòového øádu v roce 2002 nezmìnily úèel § 32 odst. 9 daòového øádu, jím¾ není informovat ¹irokou veøejnost o èinnosti správce danì. Naopak úèelem institutu zakotveného v ustanovení § 32 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù je poskytnutí informace konkrétnímu daòovému subjektu tak, aby na novì stanovený základ danì a daò byl schopen reagovat ve svém odvolání. I z tohoto dùvodu dochází uplatnìním tohoto institutu ke stavìní bìhu odvolací lhùty. V daném pøípadì byl tento úèel zcela naplnìn, a ¾alobkynì proto nebyla postupem správce danì nijak zkrácena na svých právech. Správce danì jen vyu¾il své zákonné mo¾nosti a po¾adovanou informaci sdìlil ¾alobkyni formou odkazu na zprávu o daòové kontrole, její¾ obsah byl ¾alobkyni prokazatelnì znám. Nelze tedy hovoøit o nutnosti odstraòovat nejistotu, o ní¾ hovoøí ¾alobkynì: ¾alovaný by nemohl ¾alobkyni sdìlit nic jiného, ne¾ co jí ji¾ bylo dostateènì sdìleno ve zprávì o kontrole a jejím doplnìní. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je zpráva o daòové kontrole dostateènì pøehledná a srozumitelná, i kdy¾ obsáhlá-to je v¹ak dùsledkem rozsáhlého dùkazního øízení, které správce danì provedl. Pokud tedy mìstský soud pro vý¹e namítanou vadu rozhodnutí finanèního øeditelství nezru¹il, posoudil vìc v souladu se zákonem.
V dal¹ím stí¾ním bodì ¾alobkynì poukázala na to, ¾e jí nebylo umo¾nìno, aby byla pøítomna a kladla otázky pøi výslechu svìdkù H., L. a F. Touto otázkou se ji¾ døíve zabýval i Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02, pøípadnì v nálezu ze dne 12. 5. 2004, sp. zn. I. ÚS 425/01. Ústavní soud dovodil, ¾e právo na veøejné projednání vìci v pøítomnosti daòového subjektu (§16 odst. 4 písm. e) daòového øádu) nelze vztahovat pouze k jedné èásti daòového øízení-daòové kontrole, ale je ho tøeba aplikovat v¾dy, je-li finanèním orgánem ve vztahu k daòovému subjektu provádìno dokazování (§ 31 citovaného zákona). Z vý¹e citovaného nálezu dále vyplývá, ¾e pokud jsou provádìny výslechy osob do¾ádanými správci danì, a» ji¾ formálnì v postavení svìdkù èi daòových subjektù, dopadá na nì právo daòového subjektu úèastnit se jich a klást jim otázky. Obdobnì se Ústavní soud v nálezu ze dne 15. 1. 2002, sp. zn. I. ÚS 54/01 vyjádøil, ¾e v zájmu zachování principu rovnosti zbraní, nelze upøít daòovému subjektu mo¾nost klást svìdku otázky pøi místním ¹etøení (nebo posléze v rámci daòové kontroly), a to navíc za situace, kdy daòový subjekt ani nebyl s protokolem o výslechu tohoto svìdka seznámen. Mìstský soud ke shodnì formulovanému ¾alobnímu bodu uvedl, ¾e se v pøípadì tìchto úkonù jednalo o místní ¹etøení za úèelem zji¹tìní, zda tyto osoby vystavovaly faktury pro spoleènost ©igstav, spol. s r. o., a pokud byly tìmto osobám kladeny i urèité otázky, nepøekroèil jejich rozsah rámec ¹etøení ohlednì faktur. Na základì tohoto stí¾ního bodu Nejvy¹¹í správní soud posuzoval, zda byla ¾alobkynì v daném pøípadì skuteènì zkrácena na svém právu ve smyslu ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù a v pøípadì, ¾e ano, jaké to mìlo pro vìc dùsledky. Z protokolu o ústním jednání ze dne 31. 8. 2001, è. j. 81740/048931/3509 vyplývá, ¾e J. H. byl mimo jiné dotazován, zda provádìl pro spoleènost ©igstav, spol. s r. o., nìjaké práce, jak pøedával ¾alobkyni dokumentaci a zda spolupracoval pøi provádìní projektové dokumentace s jiným daòovým subjektem. Pøitom pøedmìtem tohoto jednání bylo ovìøení faktury FV è. 3/H2/99 . Z protokolù o ústním jednání sepsaných s P. L. dne 8. 7. 2002 a Z. F. dne 11. 7. 2002 vyplývá, ¾e také tìmto osobám byly kladeny otázky týkající se jimi vystavených konkrétních faktur. Závìr finanèního øeditelství, s ním¾ se ztoto¾nil i mìstský soud, ¾e v pøípadì tìchto úkonù se jednalo pouze o místní ¹etøení a nikoli o výslech svìdkù, nelze podle Nejvy¹¹ího správního soudu akceptovat. Podle ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Provádìl-li správce danì místní ¹etøení a v jeho prùbìhu kladl osobám, které se ho zúèastnily, otázky, mìlo být stì¾ovateli umo¾nìno uplatnit své právo ve smyslu citovaného ustanovení. Proto¾e správce danì postupoval v tomto pøípadì v rozporu s citovaným ustanovením, kdy¾ upøel ¾alobkyni právo klást vyslýchaným osobám otázky, má to za následek, ¾e tyto výpovìdi není mo¾né v daòovém øízení pou¾ít, nebo» se jedná o dùkazy, které byly získány v rozporu se zákonem. S ohledem na vý¹e uvedený závìr je nutno zkoumat, zda zji¹tìný skutkový stav správcem danì poskytuje dostateènou oporu pro závìr, ke kterému v daòovém øízení dospìl, tj. ¾e ¾alobkynì neprokázala faktické uskuteènìní deklarovaných plnìní, u nich¾ uplatnila nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty. Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e tomu tak bylo, nebo» i bez výpovìdí tìchto svìdkù je mo¾no dospìt ke stejnému právnímu závìru. V èl. I. smlouvy o zprostøedkování uzavøené dne 30. 5. 1998 je vymezen její pøedmìt tak, ¾e je jím zaji¹tìní dokumentace a projektové dokumentace formou a v kvalitì dle po¾adavku ¾alobkynì s tím, ¾e ¾alobkynì bere na vìdomí, ¾e vlastní po¾adovanou dokumentaci bude zpracovávat tøetí subjekt. Podle èl. II. této smlouvy se smluvní strany shodly na tom, ¾e plnìní bude provádìno ve prospìch ¾alobkynì v etapách, a to v termínech a cenách uvedených v konkrétních objednávkách, které jsou nedílnou pøílohou smlouvy. Tyto objednávky v¹ak ke smlouvì pøipojeny nejsou a ani nebyly pøedlo¾eny ¾alobkyní, která tak nebyla schopna prokázat, jaká konkrétní ujednání uzavøená smlouva obsahovala. Pøi uzavírání této smlouvy zastupovala spoleènost ©igstav, spol. s r. o., jednatelka ©igutová, která do protokolu o ústním jednání uvedla, ¾e o ¾alobkyni ani o uvedené smlouvì jí není nic známo. Správcem danì bylo také zji¹tìno, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., je nekontaktní. Dokumentace, její¾ zprostøedkování bylo pøedmìtem zdanitelného plnìní, pøedlo¾ena nebyla a rovnì¾ nebyly pøedlo¾eny ¾ádné jiné dùkazy o tomto zprostøedkování. Svìdek Ing. M. K., zamìstnanec firmy ©koda Mladá Boleslav, uvedl, ¾e jeho podøízený pan K.2 zadal projektový úkol ¾alobkyni, která také projektovou dokumentaci dodala. Podle tvrzení tohoto svìdka byla zpracovatelem této dokumentace spoleènost ©igstav, spol. s r. o., co¾ dovodil z toho, ¾e na ní bylo razítko této spoleènosti. Pøedmìtná dokumentace v¹ak byla v dobì výslechu tohoto svìdka skartována. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu ani tímto dùkazem nebyla prokázána zprostøedkovatelská èinnost spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., ve smyslu pøedmìtné smlouvy. Zamìstnanci firmy FORMKOV, spol. s r. o., sídlící ve stejné budovì jako ¾alobkynì, V. H., J. L., J. V. a J. K., neuvedli ¾ádné relevantní skuteènosti týkající se zprostøedkovatelské èinnosti spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. Tento stí¾ní bod není proto dùvodný, kdy¾ namítané pochybení nemìlo vliv na zákonnost rozhodnutí, a to z dùvodu, ¾e ani bìhem rozsáhlého dokazování, které správce danì provedl, nebylo ¾ádným dùkazem prokázáno, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., poskytla ¾alobkyni plnìní v souladu se smlouvou. Odkaz na rozsudek jiného senátu mìstského soudu, kterým bylo zru¹eno rozhodnutí finanèního øeditelství je pak nepøípadný, nebo» tento rozsudek se týkal jiného zdaòovacího období a jiné danì.
®alobkynì také namítala, ¾e jí bylo znemo¾nìno unést dùkazní bøemeno, proto¾e nebyl proveden výslech jí navrhovaných svìdkù, tj. S. L., P. Z., L. ©., F. S. a dal¹ích. K této námitce Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e neprovedení výslechu svìdkù je podle jeho názoru dostateènì odùvodnìno v protokolu o ústním jednání ze dne 18. 12. 2002, è. j. 56016/02/057930/711, jak také uvedl v napadeném rozsudku i mìstský soud. V souladu se zásadou volného hodnocení dùkazù zakotvenou v ustanovení § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù je zcela v pravomoci správce danì posoudit záva¾nost jednotlivých dùkazních prostøedkù. Správce danì není napø. povinen vzít v úvahu v¹echny dùkazy navr¾ené daòovým subjektem, nebo» má právo je nejprve samostatnì posoudit, a tedy i vylouèit ze svého rozhodování. To, zda konstruktéøi, jejich¾ výslechu se ¾alobkynì domáhala, pøedmìtnou dokumentaci zhotovovali, pøepracovávali, upravovali nebo doplòovali, není pro danou vìc podstatné. Rozhodující je, ¾e nebylo prokázáno, ¾e tato dokumentace byla pøedtím zpracována, dodána nebo zprostøedkována spoleèností ©igstav, spol. s r. o. Nejvy¹¹í správní soud dále zdùrazòuje, ¾e ani pøípadná existence razítek spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., na dokumentaci by sama o sobì neprokazovala, ¾e tato spoleènost skuteènì poskytla plnìní ze smlouvy o zprostøedkování. Za situace, kdy správci danì nebyly pøedlo¾eny ¾ádné dùkazy, které by prokazovaly, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., skuteènì plnila svùj závazek vùèi ¾alobkyni, je závìr správních orgánu, i mìstského soudu, ¾e ¾alobkynì neunesla v dané vìci dùkazní bøemeno, logický a odùvodnìný. K odkazu ¾alobkynì na výslech J. H. ze dne 23. 1. 2006 pak kasaèní soud nemohl pøihlédnout vzhledem k § 109 odst. 4 s. ø. s.
K námitce ¾alobkynì ohlednì nesprávného hodnocení výpovìdí svìdkù V., K., H.1 a L. Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e dùkazní hodnota tìchto výpovìdí byla správními orgány i mìstským soudem posouzena správnì. Argumentaci soudu nelze oznaèit za obecnou floskuli: aèkoliv výpovìdi svìdkù nevyluèují mo¾nost dodání projektové dokumentace ze strany spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., souèasnì ji v¹ak nijak neprokazují. Svìdecké výpovìdi prokazují pouze existenci urèitých obchodních stykù mezi Ing. T. a Ladislavem ©temberkem, jednatelem stì¾ovatele, pøi kterých docházelo k pøedávání výpisù jednotlivých firem-odbìratelù ¾alobkynì, jako¾ i pøedávání finanèních èástek, faktur a pokladních dokladù mezi tìmito osobami, pøípadnì pøedávání výkresové dokumentace a disket (viz výpovìï svìdka V. a ze dne 25. 9. 2002, è. j. 44876/02/057930/4186). Z tìchto skuteèností v¹ak v ¾ádném pøípadì nelze dovodit, ¾e spoleènost ©igstav, spol. s r. o., skuteènì poskytla ¾alobkyni zdanitelné plnìní-projektovou dokumentaci. Pro takový závìr jsou uvedené svìdecké výpovìdi pøíli¹ obecné. Mìstský soud také ve svém rozsudku nezpochybòoval, za kterou spoleènost provádìl platby pan ©.; tato otázka je v¹ak pro posouzení existence zdanitelného plnìní ze strany spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., zcela irelevantní. Ani tento stí¾ní bod tedy není dùvodný.
®alobkynì dále namítá, ¾e mìstský soud neakceptoval její výhrady smìøující proti hodnocení výpovìdi jednatelky spoleènosti ©igstav, spol. s r. o., Hedviky ©igutové. Z protokolu o výpovìdi svìdkynì ©.1 ze dne 24. 10. 2001, è. j. 45645/01/057930/4186 vyplývá, ¾e tato svìdkynì byla v dobì od 16. 3. 1998 do 22. 4. 1999 jednatelkou spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. Svìdkynì vypovìdìla, ¾e se statutárními zástupci ¾alobkynì se nikdy nesetkala a ¾alobkyni ani nezná. Pouze podepisovala prázdné papíry, nezná Ing. T. a neudìlila mu plnou moc k zastupování spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. Svìdkynì také nic nevìdìla o zaji¹»ování zhotovení dokumentace pro ¾alobkyni. V souvislosti s tímto stí¾ním bodem Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e je vìcí ka¾dého daòového subjektu, s kým bude uzavírat obchodní vztahy, ale jeho povinností souèasnì je sná¹et pøípadné nepøíznivé dùsledky této volby spoèívající napø. v nemo¾nosti prokázat existenci takovýchto vztahù, a to i z dùvodu absence spolupráce obchodního partnera. Tento princip je vlastní daòovému øízení, proto¾e jen za jeho existence je mo¾no dostát základnímu cíli správy daní, tj. stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy (§ 2 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù). Za situace, kdy jednatelka spoleènosti jako statutární orgán nic neví o èinnosti této spoleènosti, je hodnocení její výpovìdi mìstským soudem logické a správné. Nejvy¹¹í správní soud také neshledal, ¾e by mìstský soud nebo správní orgány pøi hodnocení dùkazù pøièítaly k tí¾i ¾alobkynì skuteènost, ¾e u jiného subjektu do¹lo k podivným operacím , jak ¾alobkynì tvrdí. S tvrzením ¾alobkynì, ¾e takové skuteènosti jí nelze pøièítat k tí¾i, lze nepochybnì souhlasit, nic to v¹ak nemìní na tom, ¾e ¾alobkynì nebyla v dané vìci schopna prokázat, ¾e do¹lo k uskuteènìní zdanitelného plnìní, u kterého uplatòovala nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty. Tvrzení ¾alobkynì ohlednì probíhajícího trestního øízení, poukaz na výpovìï svìdkynì N., která se uskuteènila a¾ po vydání napadeného rozsudku, a spekulace o nápadné shodì výpovìdí svìdkyò N. a ©.1 jsou pak pro posouzení dané vìci irelevantní.
V neposlední øadì ¾alobkynì v kasaèní stí¾nosti vyjádøila nesouhlas s postupem správce danì v pøípadì výslechu Ing. T. Zdej¹í soud se otázkou zákonné povinnosti mlèenlivosti daòových poradcù zabýval ve svém rozsudku ze dne 25. 10. 2006, è. j. 2 Afs 7/2006-107, www.nssoud.cz: tvrdí-li osoba, která je daòovým poradcem, ¾e daòovému subjektu poskytovala daòové poradenství, mù¾e v daòovém øízení odmítnout vypovídat s poukazem na povinnost mlèenlivosti vyplývající z § 6 odst. 8 zákona è. 523/1992 Sb., o daòovém poradenství a Komoøe daòových poradcù Èeské republiky. Mù¾e tak uèinit i za situace, kdy ji daòový subjekt zprostil povinnosti mlèenlivosti, nebo» úvaha o nezbytnosti ochrany zájmu klienta pøíslu¹í daòovému poradci. Ani pøi sporném náhledu na povahu smluvního vztahu mezi daòovým poradcem a daòovým subjektem není v pravomoci správce danì jej k podání výpovìdi pøinutit . Nejvy¹¹í správní soud k tomu podotýká, ¾e v pøípadì, kdy existuje spor mezi daòovým poradcem a jeho klientem (v dané vìci mezi Ing. T. a ¾alobkyní) o existenci smlouvy o poskytování daòového poradenství, je jediným orgánem, který mù¾e tuto otázku vyøe¹it, soud v civilním øízení. Správce danì dostál v¹em svým povinnostem daným mu zákonem, nebo» je zøejmé, ¾e v okam¾iku, kdy zjistil, ¾e je mezi Ing. T. a ¾alobkyní spor ohlednì dané otázky, pøedvolal je¹tì jednou Ing. T. a po¾ádal o vysvìtlení. Ten v¹ak setrval na svém stanovisku, ¾e je vázán mlèenlivostí. V dané vìci se tedy jednalo podle ustanovení § 28 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù o pøedbì¾nou otázku, o které si správce danì uèinil úsudek sám tak, ¾e akcentoval absolutní zákaz výpovìdi daný mu § 8 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù ve spojení s ustanovením § 6 odst. 8 zákona è. 523/1992 Sb. Jestli¾e tedy ¾alobkynì byla jiného názoru, jak vìc posoudit, mìla mo¾nost se obrátit na soud, aby rozhodl, zda mezi ní a Ing. T. existovala smlouva o poskytování daòového poradenství. V pøípadì, ¾e by soud rozhodl opaènì ne¾ správce danì, byl by to dùvod pro obnovu øízení podle ustanovení § 54 odst. 1 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù. Z tohoto dùvodu neobstojí ani tato námitka.
Koneènì lze souhlasit s ¾alobkyní, ¾e z ustanovení daòového øádu nevyplývá, ¾e by unesení dùkazního bøemene bylo spojeno pouze s pøímými dùkazy nebo dùkazy pozitivními. Je mo¾né si jistì pøedstavit, ¾e by poskytnutí zdanitelného plnìní bylo prokázáno i dùkazy nepøímými; av¹ak z dùkazù pøedlo¾ených v daòovém øízení lze vyvodit maximálnì závìr, ¾e dodání pøedmìtné dokumentace ze strany spoleènosti ©igstav, spol. s r. o. nelze zcela vylouèit. Nicménì pokud ¾alobkynì chce uplatnit nárok na daòový odpoèet, nestaèí pouze prokázat, ¾e existenci zdanitelného plnìní nelze vylouèit, ale je nutné prokázat to, ¾e ke zdanitelnému plnìní opravdu do¹lo. Pokud mìstský soud pou¾ívá pojem pozitivní dùkaz , míní tím zøejmì dùkaz existence zdanitelného plnìní (na rozdíl od dùkazu, který pouze existenci zdanitelného plnìní nevyluèuje). Aèkoliv tento pojem daòový øád nezná, nelze dospìt k závìru, ¾e by jeho pou¾ití znamenalo nezákonnost rozhodnutí mìstského soudu.
Námitkou ¾alobkynì týkající se pomìru mezi ustanovením § 19 odst. 2 zákona è. 588/1992 Sb. a § 31 odst. 9 daòového øádu, jako¾ i námitkou poru¹ení § 31 odst. 8 písm. b) a c) daòového øádu se Nejvy¹¹í správní soud nezabýval. Tyto námitky ¾alobkynì neuvedla v ¾alobì; mìstský soud se proto jimi ve svém rozsudku nemohl zabývat a chybí tak podklad k pøezkumu kasaèního soudu, co¾ ve svém dùsledku znamená nepøípustnost takových námitek (§ 104 odst. 4 s. ø. s.). Ze stejného dùvodu se Nejvy¹¹í správní soud nemohl zabývat ani námitkami uvedenými v doplnìní kasaèní stí¾nosti, nebo» ne¹lo o doplnìní stávajících ¾alobních bodù, ale o body nové: poru¹ení § 16 odst. 4 písm. a) daòového øádu, nutnost výslechu svìdka T. k dal¹ím skuteènostem, na které se nevztahuje povinnost mlèenlivosti, nezákonnost výzev vydaných podle § 43 tého¾ zákona a uplynutí prekluzivní lhùty pro domìøení danì. K poslednì jmenované námitce prekluze a s ní spojené otázce pøezkumu této námitky soudem z úøední povinnosti je nutné zmínit usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 10. 2007, sp. zn. 9 Afs 86/2007 (dosud nepublikováno). V tomto usnesení vyjádøil roz¹íøený senát názor, ¾e prekluzivní lhùta stanovená v § 47 daòového øádu má hmotnìprávní povahu; jeho nerespektování je tudí¾ poru¹ením hmotného práva a tedy nezákonností ve smyslu § 78 odst. 1 s.ø.s. Nejde o vadu øízení. Nezákonnost rozhodnutí pak soud zkoumá jen k námitce úèastníka øízení (v mezích ¾alobních bodù).
V Brnì dne 30. ledna 2008

References: soud 
 soud 
 § 19
 § 31
 § 19
 § 31
 soud 
 § 31
 § 642
 § 32
 § 32
 soud 
 Soud 
 Soud 
 § 8
 § 31
 § 31
 § 2
 § 31
 Soud 

Soud 
 soud 
 § 16
 § 43
 § 32
 soud 
 § 19
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 32
 soud 
 § 32
 § 32
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 § 16
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 § 28
 § 8
 § 6
 soud 
 § 54
 soud 
 § 19
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 § 43
 § 47
 § 78
 soud