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11.08.2005 · IWW-Abrufnummer 052305
Bundesfinanzhof: Urteil vom 11.05.2005 – VI R 7/02
Der ledige Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Bauarbeiter mit Wohnsitz in G. Er wurde von seinem Arbeitgeber auf verschiedenen Baustellen und dabei unter anderem auch vom 15. Juni bis zum 26. Juni 1998 im 96 km entfernten L und vom 6. Juli bis zum 16. Oktober 1998 im 420 km entfernten R eingesetzt; diese Orte fuhr der Kläger mit dem eigenen Kfz an. An beiden Orten war er jeweils im Laufe der Arbeitswoche mit weiteren Personen in einer Pension bzw. in einem Bauwagen untergebracht.
In seiner Einkommensteuererklärung für 1998 setzte der Kläger zwei Fahrten von G nach L und zurück sowie die ersten neun von elf Fahrten von G nach R und zurück mit 0,52 DM je gefahrenen Kilometer und daneben --nach Ablauf der ersten drei Monate-- die letzten beiden Fahrten nach R und zurück mit dem Kilometer-Pauschbetrag von 0,70 DM je Entfernungskilometer an. Seine Mehraufwendungen für Verpflegung machte der Kläger für die zehn in L und für die 76 in R verbrachten Tage nach den für die Dauer der Abwesenheit von seiner Wohnung in G maßgeblichen Pauschsätzen geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) kürzte hiervon --bei Anerkennung der Aufwendungen im Übrigen-- die Kosten für sämtliche Zwischenheimfahrten von L bzw. R nach G unter Berufung auf § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf den Kilometer-Pauschbetrag.
Die Klage blieb erfolglos. Das Finanzgericht (FG) entschied, zwar dürfe der Kläger nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG seine Fahrtkosten zu den ständig wechselnden Einsatzstellen nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) in der geltend gemachten Höhe als Werbungskosten abziehen. Indessen sei es nicht zulässig, die Höhe der wegen Einsatzwechselt ätigkeit anfallenden Verpflegungsmehraufwendungen des Klägers nach der Dauer der Abwesenheit von seinem Heimatwohnsitz in G zu berechnen, weil der Kläger nicht nur dort, sondern auch an seinen jeweiligen Einsatzstellen eine Wohnung innegehabt habe. Bei Saldierung von niedrigeren Verpflegungsmehraufwendungen und höheren Fahrtkosten ergebe sich insgesamt ein geringerer Betrag als der, den das FA bereits anerkannt habe. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 321 veröffentlicht.
Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG. Er beantragt, das Urteil des FG und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und die Einkommensteuer unter Abänderung des Einkommensteuerbescheids auf ... DM festzusetzen.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Im Streitfall sind die Kosten für die mit dem eigenen Kfz des Klägers durchgeführten Fahrten zu den auswärtigen Baustellen in der tatsächlich angefallenen Höhe als Werbungskosten abziehbar. Die Höhe des abziehbaren Verpflegungsmehraufwands richtet sich nach den sich aus der Dauer der Abwesenheit vom Heimatwohnsitz ergebenden Pauschsätzen. Allerdings kann der Kläger Mehraufwendungen für Verpflegung nur für die ersten drei Monate eines jeden Einsatzes geltend machen.
1. Arbeitnehmern, die --wie der Kläger-- ihre individuelle berufliche Tätigkeit nicht an dauerhaft angelegten, regelmäßigen Arbeitsstätten, sondern typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten ausüben und dabei an einer auswärtigen Einsatzstelle vorübergehend eine Unterkunft beziehen, stand nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats bislang ein Wahlrecht zwischen den Rechtsfolgen der doppelten Haushaltsführung und denen der Einsatzwechseltätigkeit zu (Urteile vom 10. Oktober 1994 VI R 2/92, BFHE 175, 553, BStBl II 1995, 137; vom 10. März 1995 VI R 5/90, BFH/NV 1995, 775, und VI R 79/90, BFH/NV 1995, 776). Danach konnte der Steuerpflichtige wählen, ob er entweder die tatsächlichen Aufwendungen für s ämtliche Fahrten mit dem Kfz zwischen seiner Heimatwohnung und der Einsatzstelle ansetzen oder ob er zwar nur eine Familienheimfahrt pro Woche, dafür aber auch Unterkunftskosten und Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten geltend machen will. Dem hat sich auch die Finanzverwaltung angeschlossen (vgl. Abschn. 43 Abs. 6 Satz 3 der Lohnsteuer-Richtlinien --LStR-- 1996 und jetzt H 43 (6-12) "Wahlrecht" LStR 2005).
a) Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) ergeben sich aus dem allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) verfassungsrechtliche Einschränkungen bei der Bestimmung der Besteuerungstatbestände des Einkommensteuerrechts, die der Gesetzgeber und die Gerichte zu beachten haben. Dazu zählen vor allem das Gebot der Ausrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und das eng damit verbundene Gebot der Folgerichtigkeit (Beschluss des BVerfG vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98 und 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46, BStBl II 2003, 534, 540).
aa) § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG erfasst nach ständiger Rechtsprechung des erkennenden Senats nur die Fahrten bzw. (seit 2001) die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Fahrten zu ständig wechselnden Einsatzstellen sind von dieser Regelung nicht betroffen, weil der Arbeitnehmer im Interesse des Arbeitgebers beweglich bleiben muss, die Entfernung der sich laufend ändernden Tätigkeitsstätten vom Wohnort oft stark schwankt und  Überlegungen der privaten Lebensgestaltung daher für die Wahl des Wohnorts im Verhältnis zum Arbeitsort regelmäßig ausscheiden. An dieser Auslegung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG hat sich auch durch die Einführung der Entfernungspauschale zum 1. Januar 2001 nichts geändert (BFH-Urteil vom heutigen Tage VI R 70/03, zur Veröffentlichung bestimmt).
Der Bezug einer Unterkunft an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG unterscheidet sich von der Begründung eines Zweitwohnsitzes am Ort der dauerhaft angelegten, regelmäßigen Arbeitsstätte bereits durch die nur vorübergehende räumliche Bindung. Der Arbeitnehmer kann die Fahrtkosten für seine Zwischenheimfahrten daher im Hinblick auf die vom Arbeitgeber geforderte Beweglichkeit regelmäßig nicht dadurch gering halten, dass er seinen Heimatwohnsitz nur für die Zeit seiner Tätigkeit am jeweiligen Einsatzort an diesen heranverlegt. Auf die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel kann er sich wegen der sich oftmals kurzfristig ablösenden Einsatzstellen und des damit verbundenen ständigen Wechsels der Fahrtstrecken zwischen Wohnung, Unterkunft und Einsatzort nicht dauerhaft einstellen. Auch die Beschränkung der Heimreisen auf nur eine Fahrt wöchentlich ist einem solchen Arbeitnehmer im Regelfall nicht zuzumuten. Motive der privaten Lebensführung, die eine Begrenzung der beruflich veranlassten Erwerbsaufwendungen auf ein typisierend als notwendig definiertes Maß (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG) sachlich rechtfertigen würden, scheiden bei dieser Form auswärtiger Erwerbstätigkeit --ebenso wie bei einer Auswärtstätigkeit i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG (Dienstreise)-- in aller Regel aus.
4. Die Höhe der abziehbaren Verpflegungsmehraufwendungen bestimmt sich in diesen Fällen gemäß § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Sätze 3 und 5 EStG --begrenzt auf die ersten drei Monate-- nach der Abwesenheit des Arbeitnehmers von seiner Wohnung am Ort des Lebensmittelpunkts. Dabei ist die Abwesenheitsdauer von der auswärtigen Unterkunft am Einsatzort nicht entscheidend.
Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat --aus seiner Sicht zu Recht-- nicht festgestellt, in welcher Höhe die vom Kläger für seine Tätigkeit in R in Ansatz gebrachten Verpflegungsmehraufwendungen auf die Kalendertage nach dem 5. Oktober 1998 entfallen, als die Dreimonatsfrist des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG schon abgelaufen war. Das wird im zweiten Rechtsgang nachzuholen sein.
RechtsgebietEStG	VorschriftenEStG § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG § 9 Abs. 5

References: § 9
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