Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spadek/0112-kdil3-2-4011-168-2018-2-nk
Timestamp: 2018-06-23 21:28:57+00:00

Document:
♦ › Spadek › 0112-KDIL3-2.4011.168.2018.2.NK
Możliwość odliczenia od kwoty sprzedaży wartości długu spadkodawcy, kosztów egzekucji komorniczej, kosztów pośrednictwa w sprzedaży, spłaty jednego ze spadkobierców.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości jest:
prawidłowe – w odniesieniu do możliwości odliczenia od kwoty sprzedaży spłaty spadkobiercy wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz ewentualnych kosztów pośrednictwa w sprzedaży,
W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości.
Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 1 oraz w art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z 16 kwietnia 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.168.2018.1.NK, organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.
Wezwanie wysłane w dniu 16 kwietnia 2018 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 18 kwietnia 2018 r. W dniu 25 kwietnia 2018 r. wpłynęła do tut. organu odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.
Dnia 20 grudnia 20xx r. mąż Wnioskodawczyni, przyjął spadek po swoim zmarłym ojcu. Przedmiotem spadku była nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym . Drugim spadkobiercą była jego siostra, która przekazała w formie darowizny udziały w spadku swojemu synowi.
Następnie na mocy ugody sporządzonej 29 lipca 20xx r. mąż Zainteresowanej zobowiązał się przekazać określoną kwotę pieniędzy na rzecz J.S. i stał się jedynym właścicielem nieruchomości.
W wyniku niedotrzymania warunków porozumienia, J.S. rozpoczął egzekucję komorniczą.
Dnia 16 sierpnia 20xx r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a egzekucja toczyła się dalej.
W związku z tym Zainteresowana przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza 11 sierpnia 20xx r.. Pozostali spadkobiercy to M.K., D.K. oraz małoletnia X.K.
W związku z innymi długami ciążącymi na zmarłym mężu Zainteresowanej konieczne było ich uregulowanie, co skutkowało włączeniem ich do postępowania działu spadku w formie umowy pomiędzy wszystkimi spadkobiercami i wierzycielem. Porozumienie zakładało również przeniesienie własności z małoletniej na pozostałych spadkobierców, którzy zobowiązali się zrekompensować wartość udziału w spadku określoną sumą pieniędzy, pomniejszoną o poniesione koszty oraz wartość długu wobec wierzyciela.
W wyniku przeprowadzonego postępowania działu spadku zatwierdzonego postanowieniem z dnia 5 października 20xx r., jedynymi właścicielami przedmiotu spadku została Wnioskodawczyni, D.K oraz M.K.
Zgodnie z treścią porozumienia, wierzyciel wystąpił o umorzenie postępowania komorniczego, którego koszty zostały uregulowane przez Zainteresowaną, co zostało ujęte w aneksie do wcześniejszego porozumienia.
Tymczasem rozpoczął egzekucję komorniczą wymuszając sprzedaż nieruchomości.
W obecnej sytuacji, wraz z pozostałymi współwłaścicielami Zainteresowana jest w trakcie podziału nieruchomości i podejmuje próbę sprzedaży na wolnym rynku, w celu pokrycia zadłużenia. Nieruchomość proponowana jest potencjalnym nabywcom w 3 wariantach:
działka 2039 m2 wraz z domem do remontu 211 m2 w cenie ofertowej 700 000 zł
działka po podziale 485 m2 wraz domem 390 000 zł
sama działka po podziale 1400 m2 w cenie 390 000 zł.
W nadesłanym uzupełnieniu Zainteresowana wskazała, że postanowieniem sądu rejonowego z dnia 3 października 20xx r. nadano klauzulę wykonalności przeciwko spadkobiercom: Wnioskodawczyni oraz D.K. i M.K. (synom), na których przeszedł obowiązek dłużnika (zmarłego męża Wnioskodawczyni) na rzecz wierzyciela J.S.
Komornik na wniosek wierzyciela rozpoczął egzekucję z nieruchomości.
Opis i oszacowanie nieruchomości przez biegłego sądowego nastąpi 25 kwietnia 20xx r., następnie nieruchomość ma być wystawiona na sprzedaż poprzez licytację komorniczą.
W międzyczasie razem z pozostałymi spadkobiercami, Zainteresowana zawarła umowę z biurem nieruchomości w celu sprzedaży na wolnym rynku całej nieruchomości, bądź jej części.
Sprzedaż jest nieuchronna i to nastąpi w najbliższej przyszłości (od śmierci męża Wnioskodawczyni nie minęło 5 lat).
Czy sprzedając nieruchomość Wnioskodawczyni będzie mogła odliczyć:
należną wierzytelność uzyskaną w toku postępowania spadkowego,
koszty komornicze, w tym opłaty egzekucyjne,
spłatę małoletniej oraz związany z tym podatek od czynności cywilnoprawnych,
koszty umowy pośrednictwa sprzedaży przez biuro nieruchomości?
Zdaniem Wnioskodawczyni, zasadnym jest pomniejszenie podstawy opodatkowania od sprzedaży nieruchomości o poniesione koszty wynikające z:
postanowienia Sądu),
aneksu do porozumienia oraz kwotę należną wierzycielowi wraz z kosztami egzekucji komorniczej.
Swoją ocenę Wnioskodawczyni uzasadniła tym, że zysk z planowanej sprzedaży został już umniejszony o poniesione przez współwłaścicieli koszty oraz zostanie przeznaczony na całkowitą spłatę zobowiązania wobec wierzyciela. Tym samym podstawą opodatkowania powinna być różnica wynikająca z odjęcia wszelkich kosztów związanych z nabyciem nieruchomości od kwoty sprzedaży.
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
W powyższego jasno wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że mąż Wnioskodawczyni wraz ze swoją siostrą w 20xx r. przyjął spadek po ich zmarłym ojcu. Przedmiotem spadku była nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym. Siostra męża Zainteresowanej postanowiła przekazać należący do niej udział w spadku swojemu synowi.
W 20xx r. mąż Zainteresowanej na mocy ugody zobowiązał się przekazać określoną sumę J.S., aby stać się jedynym właścicielem owej nieruchomości.
W związku z niedotrzymaniem przez męża Wnioskodawczyni warunków ugody, wierzyciel rozpoczął egzekucję komorniczą.
W dniu 16 sierpnia 20xx r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a ona oraz jej synowie i małoletnia przyjęli spadek z dobrodziejstwem inwentarza.
W związku z długami ciążącymi na mężu Zainteresowanej, konieczne było ich uregulowanie, co doprowadziło do postępowania w sprawie działu spadku pomiędzy wszystkimi spadkobiercami i wierzycielem. Porozumienie zakładało przeniesienie własności z małoletniej na pozostałych spadkobierców ze spłatą jej wartości udziału w spadku pomniejszoną o poniesione koszty oraz wartość długu wobec wierzyciela. Ostatecznie jedynymi właścicielami przedmiotowej nieruchomości stali się Wnioskodawczyni oraz jej dwaj synowie.
Następnie, zgodnie z porozumieniem, wierzyciel wystąpił o umorzenie postępowania komorniczego. Spłata wierzyciela miała nastąpić ze środków udzielonych przez bank. W związku z niewystarczającym terminem na spłatę zobowiązania, wierzyciel ustnie obowiązał się wydłużyć ten termin. Nie zważając jednak na to rozpoczął egzekucję komorniczą wymuszając sprzedaż nieruchomości. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami jest w trakcie podziału nieruchomości i podejmuje próbę jej sprzedaży na wolnym rynku.
Niezależnie od powyższego, biegły sądowy dokona opisu i oszacowania, co poprzedzić ma licytację komorniczą.
Aby określić na wniosek Wnioskodawczyni jakie wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w przypadku zbycia przysługującego jej udziału w nieruchomości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż tegoż udziału stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustaleniu tej kwestii niezbędne jest określenie daty nabycia udziału w nieruchomości.
W tym celu konieczne staje się odwołanie do przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadkobrania.
Skoro w rozpatrywanej sprawie w wyniku działu spadku Zainteresowana nabyła od małoletniej należący do niej udział w nieruchomości, to dzień dokonania działu spadku utożsamiać należy z nabyciem przez Wnioskodawczynię udziału należącego uprzednio do małoletniej spadkobierczyni.
Z powyższych rozważań wynika zatem, że udziały w przedmiotowej nieruchomości zabudowanej Zainteresowana nabyła w różnym czasie i w różny sposób:
w 20xx r. w spadku po zmarłym mężu,
w 20xx r. w wyniku działu spadku.
Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że odpłatne zbycie udziału w przedmiotowej nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (odpowiednio 20xx i 20xx roku), będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy – podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.
Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy podatkowej w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
Na podstawie przepisu art. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą oba zaprezentowane przepisy, bowiem Wnioskodawczyni udziały w przedmiotowej nieruchomości nabyła zarówno odpłatnie (dział spadku) jak i nieodpłatnie (w spadku).
W opinii Zainteresowanej, w przypadku sprzedaży przysługującego jej udziału w nieruchomości, podstawą opodatkowania powinna być różnica wynikająca z odjęcia od kwoty sprzedaży wszelkich kosztów związanych z nabyciem nieruchomości, czyli m.in. o spłatę spadkobiercy, spłatę zobowiązania wobec wierzyciela oraz o koszty egzekucji komorniczej.
Jednakże z zacytowanych powyżej przepisów odnoszących się do sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodu, tj. art. 22 ust. 6c i art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że kosztami, które można ewentualnie odliczyć od przychodu, przy ustalaniu podstawy podatkowania są:
Definicję kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tych udziałów.
Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku Wnioskodawczyni nabyła na własność udział w nieruchomości zabudowanej, który to udział należał do małoletniej spadkobierczyni, która zbyła prawo własności posiadanego udziału za określoną odpłatnością.
Wobec powyższej okoliczności stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia udziału nabytego w wyniku działu spadku, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznie dokonanej spłaty na rzecz małoletniej spadkodawczyni wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednakże w odniesieniu do wszelkich pozostałych długów spadkowych, zarówno uregulowanych jak i nieuregulowanych - kwot należnych wierzycielowi oraz kosztów egzekucji komorniczej wraz z opłatą egzekucyjną - wyraźnie podkreślić należy, że nie mieszczą się one w kategorii kosztów, o których mowa zarówno w art. 22 ust. 6c jak i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Bez wątpienia kwoty należne wierzycielowi czy koszty egzekucji komorniczej nie stanowią podatku od spadku i darowizn, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy. Rozważenia więc wymaga, czy można je zakwalifikować do nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustawy.
W miejscu tym wyraźnie zatem trzeba podkreślić, że spłata zobowiązań na skutek przyjęcia spadku po zmarłym mężu jest osobistym zobowiązaniem Wnioskodawczyni z racji bycia spadkobiercą. Spłata ww. zadłużenia, jak również koszty egzekucji komorniczej nie stanowią zatem udokumentowanych nakładów zwiększających wartość posiadanego przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości.
W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze remontowym.
Ponadto ustawa przewiduje, że wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Podobnie z przedstawionym powyżej wyjaśnieniem pojęcie „nakładów” rozumieją sądy administracyjne, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1084/11 stwierdził m.in. że: (...) słowo „nakłady” oznacza takie nakłady, które zmieniają/przeobrażają rzecz, nadając jej – poprzez proces inwestycyjny – nową jakość. Świadczy o tym konieczność udokumentowania nakładów fakturą VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ujmując rzecz inaczej, aby mówić o nakładzie na nieruchomość wpływającym na jej wartość i podlegającym zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. musi dojść do zdarzenia, warunkującego wystawienie takiej faktury, a więc do dostawy towaru lub wykonania usługi. Spłata hipotek nie wyczerpuje – w ocenie Sądu – w/w przesłanek, a co się z tym wiąże nie stanowi kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.
Uzasadnienie to zachowuje aktualność także w przypadku art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w przepisie tym podobnie, jak w art. 22 ust. 6c ustawy, mowa jest o nakładach zwiększających wartość nieruchomości. W obu przypadkach pojęcie nakładów będzie rozumiane jednakowo.
Brak więc jest podstaw prawnych, aby od przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości odliczyć kwotę spłaconego, czy też pozostającego do spłaty zadłużenia oraz kosztów egzekucji komorniczej, jako nakładów zwiększających wartość nieruchomości.
Kwot należnych wierzycielowi, jak również kosztów egzekucji komorniczej łącznie z opłatami egzekucyjnymi nie można również zakwalifikować do kosztów nabycia, o których traktuje art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Poniesienie wydatków związanych z długami oraz kosztami egzekucyjnymi nie warunkowało nabycia udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawczynię.
Zainteresowana nabyła część udziałów w drodze spadku po małżonku (a więc nieodpłatnie), a pozostałą część w drodze działu spadku za odpłatnością w postaci spłaty dokonanej na rzecz małoletniej spadkobierczyni.
Zauważyć należy, że długi spadkowe – jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn – pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw nabytych w drodze spadku czy też działu spadku.
Obowiązek spłaty wierzycieli jest - na skutek przyjęcia spadku - zobowiązaniem spadkobiercy, które musi uregulować. Przyjmując spadek Wnioskodawczyni przyjęła zarówno aktywa spadku, jak i jego pasywa, albowiem spadek to nie tylko prawa, ale i obowiązki.
Chcąc uniknąć negatywnych konsekwencji otrzymania spadku, Wnioskodawczyni mogła bowiem spadek odrzucić.
Spłata zobowiązań nie wpływa na wysokość dochodu ze sprzedaży. Żadne długi, które obciążają sprzedającego – a takim długiem wobec wierzyciela są długi spadkodawcy – nie podlegają odliczeniu od przychodu ze sprzedaży, podobnież jak koszty egzekucji komorniczej.
Reasumując, w przypadku dokonania sprzedaży udziałów w nieruchomości przed upływem 5 lat, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie Wnioskodawczyni będzie mogła od uzyskanej kwoty odliczyć spłatę wraz z zapłaconym podatkiem od czynności cywilnoprawnych w części odnoszącej się do przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału nabytego w drodze działu spadku.
Natomiast zdecydowanie nie będzie mogła odliczyć jako kosztów uzyskania przychodu wszelkich długów, spłat należności wobec wierzyciela, czy kosztów egzekucji komorniczej wraz z opłatą egzekucyjną, i to zarówno w odniesieniu do przychodu osiągniętego z tytułu sprzedaży udziału nabytego w drodze spadku jak i działu spadku.
Spłata długów spadkowych oraz kosztów egzekucji komorniczej nie może być uznana za koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w cytowanym wcześniej art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ich dokonanie nie następuje w celu sprzedaży nieruchomości i nie jest niezbędne aby umowa sprzedaży doszła do skutku.
Za taki koszt Zainteresowana będzie mogła wyłącznie uznać ewentualne koszty pośrednictwa w sprzedaży przez biuro nieruchomości.
0112-KDIL3-2.4011.168.2018.2.NK
0114-KDIP3-3.4011.120.2018.2.IM | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT3.4011.229.2018.1.SK | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT3.4011.160.2018.1.MR | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 30
 art. 19
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 6
 art. 10
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 19