Source: http://www.legaltoday.com/blogs/fiscal/blog-fiscalidad-internacional/lo-mio-es-mas-la-filosofia
Timestamp: 2019-02-17 09:19:20+00:00

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Me vais a disculpar, pero quien me conoce bien sabe que no puedo ir al grano sin algún tipo de preámbulo filosófico.
Si tuvieran que elegir dos temas básicos para explicar qué es para mí la fiscalidad internacional, más allá de medidas concretas y explicaciones técnicas "trending topic" que seguro conocéis mejor que yo, sin lugar a dudas optaría por comenzar por las fuentes del derecho (cómo) y los principios generales tributarios (porqué). Sí, veréis, es que me parece importarte, en el ejercicio de esta profesión, recordar de vez en cuando esto que dice los artículos 1.1 y 31.1 de la Constitución Española sobre que: "España se constituye de un estado social, democrático y de derecho, que propugna como valores superiores de su ordenamiento jurídico la justicia, la igualdad y el pluralismo político" y que "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que en ningún caso tendrá carácter confiscatorio", respectivamente. Porque así a priori, cuando te invade la pasión de velar por las finanzas del cliente mediante la que a veces pretendemos llamar optimización fiscal, todo parece dicho y de repente uno recobra su sólida moral tributaria. También es posible recobrarla mediante una lectura en diagonal del Capítulo II del Título IV de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria o del Proyecto de Directiva sobre intermediarios fiscales de marzo de 2018.
En el marco internacional, existe lo que para mí representaría el gran paradigma del fundamento del derecho financiero-presupuestario, al que cómo contrapartida esencial del derecho recaudatorio, le interesa la asignación de los recursos públicos en atención a las diversas necesidades colectivas y a las políticas económicas y sociales con las que simpatice el partido gobernante ("Manual de Derecho Financiero y Tributario, Parte General, de Fernando Pérez Royo"), y que se encuentra en el artículo 22 de Declaración Universal de Derechos Humanos de 10 de diciembre de 1948. Dice así: "Toda persona, como miembro de la sociedad, tiene derecho a la seguridad social, y a obtener, mediante el esfuerzo nacional y la cooperación internacional, habida cuenta de la organización y los recursos de cada Estado, la satisfacción de los derechos económicos, sociales y culturales, indispensables a su dignidad y al libre desarrollo de su personalidad." . También me gusta recordar que el artículo 10.2 de la Constitución Española establece que los derechos y libertades fundamentales previstos en la misma deben interpretarse a la luz de este texto.
Pero sirva lo expuesto hasta el momento únicamente para contextualizar de manera más completa la realidad jurídica tributaria internacional entendida ésta como una súper estructura normativa compleja y de gran nivel técnico (aún en desarrollo) en la que se pretende incardinar de forma simultánea los distintos ordenamientos jurídicos internos [cada uno de ellos resultado de la configuración básica de las políticas económicas y sociales rectoras que inspiran a los partidos políticos gobernantes, y dispuestos sobre la base y orden de la jerarquización normativa, y de los que a su vez no solo forman parte normas de origen interno sino una gran variedad adicional emanadas de instituciones u organizaciones internaciones (en general de ámbito territorial y no sé si tanto con verdaderas raíces culturales comunes, pero al menos sí fines ) a las que se ha cedido competencias relativas al reparto de la potestad tributaria, cómo de convenios bilaterales (hecho mucho más casuístico y aleatorio y producto de variopintas razones de política no solo fiscal sino exterior y/o económica de cada país)] con, a su vez, recomendaciones (no vinculantes) de alcance internacional que van inspirando los primeros en sus diferentes esferas (administrativa, legislativa y judicial), con el fin de evitar cualquier práctica o intención de práctica aparentemente apartada del espíritu de las normas y que pueda derivar en la gran temida para los estados des-imposición, que la OCDE a través de BEPS, ha decidido resumir, en tanto es a veces causa y otras consecuencia, en fraude fiscal, o lo que es lo mismo pero en sentido positivo, la conjunción de voluntades legislativas de diferente origen de crear un sistema global transparente que asegure el justo reparto de las potestades tributarias en consideración del sujeto y territorio quién y en el que tenga lugar una manifestación de riqueza o capacidad económica y que en el ámbito de los precios de transferencia tan de moda se llamaría generación de valor. No entraré en el papel que debiera tener aquí el artículo 9.3 de la Constitución Española, me limito a recordarle al lector que no haya abandonado aún, que el descrito escollo normativo ha de conjugarse con él. ¡Olé!.
Sobre esta nueva era, y en el propio seno (o desde o a partir del mismo) de la maraña legal existente, destaca el enfoque con el que los agentes reguladores (sean gobiernos nacionales o internacionales, o administraciones tributarias, siempre inspirados por las mencionadas recomendaciones que en ocasiones no dejan de ser el consenso previo de los propios gobiernos) acuerdan desarrollar las medidas anti-fraude estimadas necesarias (Acciones BEPS y las medidas "espejo" en la UE en forma de nuevas directivas). A lo largo de este artículo destacaré una cuestión derivada que me resulta especialmente llamativa: la relativa a las nuevas obligaciones de hacer, fundamentalmente en lo concerniente a la información tributaria tan de moda hoy en día debido a las tecnologías de la información y digitalización de los sistema y en general de la economía, bastante propias a mi parecer de un proteccionismo férreo de estilo casi o sin el casi oswelliano.
Pues bien, respecto a esta cuestión, recordar al contribuyente hastiado que estas no solo recaen sobre él (suministro de información en tiempo casi real, declaraciones informativas, comunicaciones de datos económicos o patrimoniales de alcance nacional y transfronterizo tanto en el ámbito de la fiscalidad directa e indirecta), sino también sobre las propias administraciones tributarias, que por regla general hasta el momento a través de convenios bilaterales jurídicamente vinculantes se comprometen a compartir información necesaria y relevante con administraciones de estados vecinos y compañeros en la lucha contra el fraude. Dicho lo cual, tampoco es conveniente pecar de ingenuidad al poder considerar que ambos actores quedamos en situaciones de facto comparables (el primero frente a su propia administración y el segundo frente a sus homólogas vecinas) pues mientras que el primero, llegado el caso, pudiera estar sufriendo una retrocesión no solo en algunos de sus derechos fundamentales cómo ciudadano (al menos en el ámbito español y europeo y más aún con la inminente entrada en vigor del nuevo reglamento de protección de datos), sino también a título de contribuyente (sería discutible el hecho de que tuviera la obligación de proveer una información que la administración ya posea, cómo una doble carga), la segunda (la administración tributaria) al sujetarse al suministro de información sobre un principio de reciprocidad, al mismo tiempo que colabora en un reparto justo de la potestad tributaria, estaría viendo cómo la suya propia se extiende más allá de lo que sería su ámbito territorial, ¿o es que acaso el control de la forma de tributación de las rentas de otro estado soberano, insisto, basada en sus propias políticas y necesidades económicas individuales, no pudiera ser una extralimitación del nuestro? Dando un paso más allá, me da por pensar en qué clase de defensa podría disfrutar un justiciable en el desarrollo de un procedimiento contencioso-administrativo, cuando en la práctica la ley está amparando que no sea posible rebatir la prueba aportada por la administración, que además concluye normalmente sobre un escenario cubierto de cláusulas anti-abuso y presunciones iuris et de iure. Eso, o admitir que el nuevo sistema de intercambio de información (en aquello que a día de hoy es objeto de intercambio) pudiera no funcionar adecuadamente.
Desde una perspectiva comunitaria, podría argumentarse que todo lo anterior fuera idóneo y necesario para la consecución del fin dispuesto, que recuerdo es la lucha contra el fraude entendiéndose este cómo el mecanismo que impide la consecución de un estado social y de derecho, así como una sociedad internacional global transparente y cooperadora. No obstante, la siguiente pregunta podría ser, ¿hablamos de medidas proporcionales? La respuesta a esta pregunta se encuentra en un ejercicio de ponderación entre los beneficios y los sacrificios de los ciudadanos a consecuencia de la misma. Pero es que además hay que recordar que este principio (el de proporcionalidad) tiene un alcance más allá del ámbito comunitario (ordenamiento comunitario y sus órganos), y que vincula a los estados miembros, forma en la que impide cualquier tipo de invasión por parte de la actuación de los poderes públicos en la esfera jurídica de los contribuyente en este caso. Pareciendo claro el sacrificio, queda convencerse de que hay un beneficio superior que justifica el primero: el llamado interés general (matiz: de cada estado individualmente).
Desde la perspectiva local el concepto de interés general es sobretodo controvertido, para muchos también indeterminado. Si bien nuestra Constitución Española termina un alto porcentaje de su articulado con este término, más parece que fuera, como Pablo Acosta explica con otras palabras en su trabajo "El interés general como principio inspirador de las políticas públicas" publicado en la Revista General de Derecho Administrativo (Iustel, 2016), una salvaguarda justificativa de la existencia del propio artículo que lo contiene que una realidad acotada y concreta a la que la ciudadanía conjuntamente pudiera aspirar. Y matizo el término conjuntamente porque de cara a la comprensión del concepto es básico tener presente que el interés general no es ni el interés de la mayoría ni la suma de los intereses particulares, lo cual si cabe hace de la aspiración de comprender y definir el término, una labor aún más retadora. Para mí hay dos artículos más del texto constitucional que pudieran dar en la clave y son el artículo 38, que dice: "Se reconoce la libertad de empresa en el marco de la economía de mercado. Los poderes públicos garantizan y protegen su ejercicio y la defensa de la productividad, de acuerdo con las exigencias de la economía general y, en su caso, de la planificación.", y que ha de encontrar su equilibrio con el 31 ya mencionado, y el artículo 10.1 en el que literalmente se dicta: "La dignidad de la persona, los derechos inviolables que le son inherentes, el libre desarrollo de la personalidad, el respeto a la ley y a los derechos de los demás son fundamento del orden político y de la paz social.". La cuestión que pudiera dar respuesta a si nos enfrentamos a medidas proporcionales o no, podría ser por tanto, ¿es el equilibrio entre lo general (los recursos de cada estado y su justa asignación) y lo privado (la libertad de empresa y derecho a la no confiscatoriedad de los recursos propios) el verdadero interés general? ¿es la consecución de la paz social (término que vamos a imaginarnos) el resultado de velar por el interés general? Claro, es que dicho así... y hablando de paz social ni más ni menos, a ver quién se opone. O lo que es lo mismo, dicho de forma lata: justificación perfecta para cualquier medida. ¿Qué había dicho del artículo 9.3 de la Constitución? ¡Ah, sí! Que os lo leías.
Hasta aquí mis humildes comentarios en torno a las obligaciones de hacer y la consideración sobre el impacto procedente o no de algunos derechos fundamentales, y una pincelada muy muy pequeñita de solo uno de los rasgos de la era post BEPS.
Con todo lo expuesto, quisiera despedirme hasta la próxima retornando un segundo al principio del artículo, donde comenzaba hablando de fuentes del derecho y fundamentos de la fiscalidad. Creo que es importante, cuando te dedicas a algo, hacerlo lo mejor que se pueda. Cuando eres asesor y conoces de cerca la norma, es posible que detectes la mala técnica legislativa o el afán recaudatorio. A sensu contrario también es posible interpretar la naturaleza del cliente, según su mayor o menor aversión al riesgo en las planificaciones de sus empresas. Si el alcance del asesoramiento trasciende las fronteras, lo que también conocerás será la idiosincrasia de las administraciones tributarias a parte de la tuya. Conjugando todos estos elementos, resulta un escenario internacional en que juegan diversos actores económicos cuya forma de desarrollo impactará en las diversas sociedades que participan. Quizás, tras el aluvión de medidas, necesarias o no, idóneas o no, proporcionales o no (en algunos casos estoy segura que se daban los tres noes), es momento de hacer autocrítica y replantear nuestro enfoque en el asesoramiento, fundamentalmente por el importante impacto que puede tener (¡alterar la paz social ni más ni menos!). Creo que hay que apelar a la responsabilidad de todos, y entre ellos, la de los asesores. Disculpadme el chascarrillo, pero no podía seguir ocurriendo o al menos no debería, escurrir cómo un trapo el principio de legalidad hasta asfixiarlo. Cumplido este nuevo enfoque, entonces ya solo quedaría tener fe en que las administraciones tributarias hicieran lo mismo. ¿Será que soy una romántica idealista? Seguramente.

References: artículo 22
 artículo 10
 artículo 9
 artículo 38
 artículo 10
 artículo 9