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Timestamp: 2013-05-25 15:20:57+00:00

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Umsatzsteuer (10.3.2011)
BFH: Kein Vorsteuerabzug beim steuerfreien Beteiligungsverkauf
BFH, Urteil vom 27.01.2011, V R 38/09Verfahrensgang: FG D�sseldorf, 5 K 150/06 U vom 10.06.2009
1. Beratungsleistungen, die ein Industrieunternehmen bezieht, um eine Beteiligung steuerfrei zu �bertragen, stehen im direkten und unmittelbaren Zusammenhang zur steuerfreien Anteils�bertragung und berechtigen auch dann nicht zum Vorsteuerabzug, wenn das Unternehmen mittelbar beabsichtigt, den Ver�u�erungserl�s f�r seine zum Vorsteuerabzug berechtigende wirtschaftliche Gesamtt�tigkeit zu verwenden.
2. Die �bertragung von Gesellschaftsanteilen begr�ndet eine Gesch�ftsver�u�erung hinsichtlich des Unternehmensverm�gens der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, wenn alle Anteile an der Gesellschaft �bertragen werden.
3. Werden nicht alle Gesellschaftsanteile, aber Anteile an einer Organgesellschaft ver�u�ert, kommt eine Gesch�ftsver�u�erung in Betracht, wenn zumindest eine die finanzielle Eingliederung erm�glichende Mehrheitsbeteiligung �bertragen wird und der Erwerber seinerseits beabsichtigt, eine Organschaft zu der Gesellschaft, an der die Beteiligung besteht, zu begr�nden.
I. Die Kl�gerin und Revisionsbeklagte (Kl�gerin) ist gem�� � 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG) Organtr�gerin eines von ihr gef�hrten Industriekonzerns. Zu ihren Organgesellschaften geh�rt die MM-GmbH, die an der K-AG zun�chst zu 59 % beteiligt war. Die weiteren Anteile an der K-AG hielten die A-GmbH zu 40 % und die N-GmbH zu 1 %. Auch die K-AG war eine Organgesellschaft der Kl�gerin.
Die MM-GmbH erwarb die von der A-GmbH gehaltene Beteiligung an der K-AG, so dass sich ihre Beteiligung an der K-AG auf 99 % erh�hte. Sie ver�u�erte ihre gesamte Beteiligung an der K-AG mit Vertrag vom 6. November 1996 an die in den USA ans�ssige T-Inc. Nach � 22 des Vertrages war die T-Inc. berechtigt, die Kaufberechtigung auf ein mit ihr verbundenes Unternehmen zu �bertragen. Die T-Inc. �bte dieses Recht aus, so dass die MM-GmbH die verkauften Anteile am 7. Januar 1997 auf die im Inland ans�ssige T-GmbH �bertrug.
Die MM-GmbH war weiter �ber mehrere andere Gesellschaften Alleingesellschafterin der in den USA ans�ssigen NA-Inc. ("Urenkelgesellschaft" der MM-GmbH). Diese war wirtschaftlich (operativ) t�tig und Alleingesellschafterin zweier Gesellschaften, der in Kanada ans�ssigen W-Corp. und der in Mexiko ans�ssigen P-SA ("Ururenkelgesellschaften" der MM-GmbH).
Ebenfalls mit Vertrag vom 6. November 1996 verkaufte die NA-Inc. Verm�gensgegenst�nde, zu denen auch ihre Beteiligungen an der W-Corp. und der P-SA geh�rten, an die in den USA ans�ssige TA-Inc.
F�r den Verkauf der Gesellschaftsanteile durch die beiden Vertr�ge vom 6. November 1996 bezog die MM-GmbH im Inland steuerpflichtige Beratungsleistungen einer Investmentbank und einer Anwaltskanzlei. Aus den Rechnungen der Investmentbank vom 13. Januar 1997 �ber "Beratungsleistung bei der Ver�u�erung der ... [K-AG] und ihrer assoziierten Gesellschaften" und der Anwaltskanzlei vom 14. Januar 1997 �ber "Rechtliche Beratung im Zusammenhang mit der Ver�u�erung von Aktien an der ... [K-AG] sowie des Gesch�ftsbetriebs der ... [NA-Inc.] an Beteiligungsgesellschaften der ... [T-Inc.]" machte die Kl�gerin den Vorsteuerabzug geltend.
Im Anschluss an mehrere Au�enpr�fungen versagte der Beklagte und Revisionskl�ger (das Finanzamt --FA--) den Vorsteuerabzug aus beiden Rechnungen, da die Beratungsleistungen in Zusammenhang mit der steuerfreien �bertragung von Gesellschaftsanteilen stehen. Der gegen den Umsatzsteuer�nderungsbescheid 1997 vom 21. November 2003 eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) gab der hiergegen eingelegten Klage �berwiegend statt. Der Kl�gerin stehe der Vorsteuerabzug zu, da sie die Anteile an den verkauften Gesellschaften aus unternehmerischen Gr�nden gehalten habe. Bei der K-AG habe es sich um eine Organgesellschaft gehandelt; hinsichtlich der W-Corp. und der P-SA sei die Zwischenschaltung ausl�ndischer Holdinggesellschaften unbeachtlich. Die Anteils�bertragungen seien nicht steuerbar, da nur der gewerbliche Wertpapierhandel eine (steuerfreie) wirtschaftliche T�tigkeit sei. Die Leistungsbez�ge st�nden jedoch im unmittelbaren Zusammenhang mit den allgemeinen unternehmerischen T�tigkeiten der Kl�gerin, so dass sie nur unter Ber�cksichtigung eines pro-rata-Satzes von 99,86 % zum Vorsteuerabzug berechtigt sei.
Das Urteil des FG ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2009, 2070 ver�ffentlicht.
Mit seiner Revision r�gt das FA Verletzung materiellen Rechts. Die Kl�gerin sei nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Der Verkauf von Aktien stelle keine wirtschaftliche T�tigkeit, zumindest aber eine steuerfreie Leistung dar. Auch unter Ber�cksichtigung des Vorliegens einer Organschaft liege keine Gesch�ftsver�u�erung vor. Die der Kl�gerin entstandenen Kosten seien der Anteils�bertragung zuzurechnen; unerheblich sei, ob eine "Einpreisung" dieser Kosten in den Kaufpreis f�r die Anteile vorliege.
Das FG habe ihre Berechtigung zum Vorsteuerabzug zu Recht bejaht. Dabei beruft sie sich auch auf die Bestimmungen der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten �ber die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) und auf die hierzu ergangene Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europ�ischen Union (EuGH), insbesondere auf das EuGH-Urteil vom 29. Oktober 2009 C-29/08, SKF (Slg. 2009, I-10413), durch das der EuGH seine gegenteilige fr�here Rechtsprechung aufgegeben habe. Unter Ber�cksichtigung dieses Urteils habe das FG zwar nicht in der Begr�ndung, jedoch im Ergebnis ihre Berechtigung zum Vorsteuerabzug zu Recht bejaht. Die Beratungskosten h�tten trotz Vorliegens eines tats�chlichen bzw. wirtschaftlichen Zusammenhangs mit den Anteilsver�u�erungen keinen Eingang in die Berechnung des Kaufpreises f�r die Anteils�bertragungen gefunden. Weiter sei sie aufgrund des Vorliegens einer nicht steuerbaren Gesch�ftsver�u�erung oder aber zumindest aufgrund der Ans�ssigkeit ihrer Vertragspartner im Drittlandsgebiet zum Vorsteuerabzug berechtigt. Soweit die Beratungsleistungen die Ver�u�erung durch die NA-Inc. betroffen h�tten, seien diese Kosten an die zwischengeschaltete (und in den USA ans�ssige) K-Corp. weiterberechnet worden. Es habe sich bei den Beratungskosten f�r die Ver�u�erung der Anteile um Geldbeschaffungskosten f�r ihren allgemeinen Gesch�ftsbetrieb gehandelt, in dessen Rahmen sie umsatzsteuerpflichtige Ums�tze ausf�hre. Sie sei zum Vorsteuerabzug berechtigt, da die Organschaft zur K-AG aufgrund der Anteilsver�u�erung geendet habe. Dies f�hre umsatzsteuerrechtlich zu einer Ver�u�erung der Wirtschaftsg�ter der K-AG, ohne dass es auf die weiteren Voraussetzungen einer Gesch�ftsver�u�erung nach � 1 Abs. 1a UStG ankomme. Eine Gesch�ftsver�u�erung ergebe sich auch daraus, dass sie ihren gesamten Gesch�ftsbereich "Kraftstofftanks" ver�u�ert habe, gleich wie dieser rechtlich organisiert sei. Im �brigen habe sich die Rechnung der Investmentbank aufgrund einer Bezugnahme auf das Auftragsschreiben auch auf die Vorbereitung der B�rseneinf�hrung und Sanierungsma�nahmen bezogen.
II. Die Revision des FA ist begr�ndet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (� 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Entgegen dem Urteil des FG ist die Kl�gerin weder aus der steuerbaren und steuerfreien Ver�u�erung der Beteiligung an der K-AG noch aus der Ver�u�erung durch die NA-Inc. zum Vorsteuerabzug berechtigt.
1. Die Ver�u�erung der Beteiligung an der K-AG war steuerbar und steuerfrei.
a) Entgegen der --durch die sp�tere Rechtsprechung des EuGH �berholten-- Auffassung des FG handelt es sich im Streitfall bei der Ver�u�erung der Anteile um einen nach � 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbaren Umsatz. Zwar sind der blo�e Erwerb, das blo�e Halten und der blo�e Verkauf von Aktien f�r sich genommen keine wirtschaftlichen T�tigkeiten, die zu steuerbaren Ums�tzen f�hren. Eine wirtschaftliche T�tigkeit liegt jedoch vor, wenn die finanzielle Beteiligung an einem anderen Unternehmen unbeschadet der Rechte, die dem Anteilseigner in seiner Eigenschaft als Aktion�r oder Gesellschafter zustehen, mit unmittelbaren oder mittelbaren Eingriffen in die Verwaltung der Gesellschaft einhergeht, an der die Beteiligung besteht, soweit ein solcher Eingriff die Vornahme von Ums�tzen einschlie�t, die der Mehrwertsteuer unterliegen, wie z.B. die Erbringung von Verwaltungs-, Buchhaltungs- und EDV-Dienstleistungen (EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnrn. 28 ff.). Liegen diese Voraussetzungen vor, f�llt die Ver�u�erung in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer (EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnrn. 33, 34).
Nach den Feststellungen des FG hat die Kl�gerin im Streitfall mit entgeltlichen sonstigen Leistungen in die Verwaltung der K-AG eingegriffen. Weiter handelte es sich bei der K-AG um eine Organgesellschaft (� 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG) der Kl�gerin. Daher bezog sich die Ver�u�erung auf einen Unternehmensgegenstand und war somit nach � 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar.
b) Entgegen der Auffassung der Kl�gerin ist die Ver�u�erung der Beteiligung an der K-AG keine Gesch�ftsver�u�erung nach � 1 Abs. 1a UStG.
aa) Ums�tze im Rahmen einer Gesch�ftsver�u�erung an einen anderen Unternehmer f�r dessen Unternehmen unterliegen nach � 1 Abs. 1a UStG nicht der Umsatzsteuer. Die Vorschrift setzt voraus, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert gef�hrter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich �bereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. � 1 Abs. 1a UStG dient der Umsetzung von Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG in nationales Recht und ist entsprechend dieser Bestimmung richtlinienkonform auszulegen. Nach Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG k�nnen die Mitgliedstaaten die �bertragung eines Gesamt- oder Teilverm�gens, die entgeltlich erfolgt, so behandeln, als ob keine Lieferung vorliegt.
Nach dem EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 40 ist eine Aktienver�u�erung, die auf die �bertragung eines Gesamtverm�gens hinausl�uft, i.S. von Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG und damit auch nach � 1 Abs. 1a UStG keine der Mehrwertsteuer unterliegende wirtschaftliche T�tigkeit. Die zur Gesch�ftsver�u�erung i.S. von � 10 Abs. 3 UStG a.F. ergangene Rechtsprechung, nach der eine Anteils�bertragung keine Gesch�ftsver�u�erung nach dieser Vorschrift war (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 29. Oktober 1987 X R 33-34/81, BFHE 151, 237, BStBl II 1988, 92, Leitsatz 3), ist daher nicht auf � 1 Abs. 1a UStG zu �bertragen.
bb) Die Ver�u�erung der Anteile an einer Gesellschaft, die --wie vom EuGH im Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 35 vorausgesetzt-- der �bertragung des Gesellschaftsverm�gens der Gesellschaft gleichgesetzt werden kann, ist nur dann als Gesch�ftsver�u�erung im Ganzen i.S. des � 1 Abs. 1a UStG (Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG) nichtsteuerbar, wenn alle Anteile der Gesellschaft Gegenstand der Ver�u�erung sind.
Gegen die Auffassung der Kl�gerin, jede Beteiligungsver�u�erung k�nne als Gesch�ftsver�u�erung unber�cksichtigt bleiben, wenn der Ver�u�erer sich ganz von der Beteiligung l�se, sprechen bereits die Abgrenzungsschwierigkeiten, die sich bei einem Verzicht auf das Erfordernis der �bertragung aller Gesellschaftsanteile ergeben. Dementsprechend ist der EuGH in seinem Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 35 davon ausgegangen, dass "der Verkauf s�mtlicher Verm�genswerte einer Gesellschaft und der Verkauf s�mtlicher Aktien an dieser Gesellschaft in funktioneller Hinsicht gleichwertig sind". Ohne Bedeutung f�r die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung der Anteilsver�u�erung ist, dass z.B. � 1 Abs. 2a und Abs. 3 des Grunderwerbsteuergesetzes eine Anteils�bertragung von 95 % bei Gesellschaften mit Grundbesitz dem Erwerb der sich im Gesellschaftsverm�gen befindenden Grundst�cke gleichstellt oder eine Anteilsmehrheit von 95 % bei einer Aktiengesellschaft (AG) nach � 320 des Aktiengesetzes (AktG) zur Eingliederung der AG in eine andere AG berechtigt oder dass nach � 327a AktG der "Hauptaktion�r" von den �brigen Aktion�ren die �bertragung ihrer Aktien verlangen kann ("squeeze out"). Abgesehen davon, dass hierf�r andere Gesichtspunkte ma�gebend sind, fehlt es an vergleichbaren gesetzlichen Regelungen f�r die Umsatzsteuer.
Nach den Feststellungen des FG hat die Kl�gerin nicht alle, sondern nur 99 % der Anteile an der K-AG gehalten und ver�u�ert. Danach scheidet eine Gesch�ftsver�u�erung aus. Soweit die Kl�gerin im Revisionsverfahren Unterlagen eingereicht hat, aus denen sich ergeben soll, dass auch die N-GmbH ihre Beteiligung von 1 % an der K-AG ver�u�ert hat, war dies als neuer Sachvortrag im Hinblick auf die Bindung an die Feststellungen des FG (� 118 Abs. 2 FGO) im Revisionsverfahren nicht zu ber�cksichtigen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 24/05, BFHE 219, 476, BStBl II 2009, 490, unter II.1.e dd).
cc) Entgegen der Auffassung der Kl�gerin ist die �bertragung von 99 % der Anteile an der K-AG auch nicht unter Ber�cksichtigung der zwischen der Kl�gerin und der K-AG bestehenden Organschaft (� 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG) als Gesch�ftsver�u�erung anzusehen.
Zwar beendete die Anteils�bertragung die finanzielle Eingliederung der K-AG, so dass die Anteils�bertragung umsatzsteuerrechtlich zu einer �bertragung des bisher beim Organtr�ger zu erfassenden Unternehmensverm�gens der K-AG f�hrte. Eine Gesch�ftsver�u�erung setzt jedoch voraus, dass der Erwerber die vom Ver�u�erer ausge�bte Unternehmenst�tigkeit fortsetzt oder dies zumindest beabsichtigt. Dabei ist auch das Bestehen einer Organschaft zu ber�cksichtigen (BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Leits�tze 1 und 3). Werden deshalb Anteile an einer Gesellschaft �bertragen, die im Zeitpunkt der Ver�u�erung beim Ver�u�erer umsatzsteuerrechtlich als Organgesellschaft eingegliedert war, liegen die Voraussetzungen einer Gesch�ftsver�u�erung i.S. von � 1 Abs. 1a UStG allenfalls vor, wenn eine Anteilsmehrheit �bertragen wird, die eine finanzielle Eingliederung begr�ndet und wenn der neue Mehrheitsgesellschafter seinerseits --f�r den Ver�u�erer objektiv erkennbar-- beabsichtigt, eine Organschaft zu der Gesellschaft, an der die �bertragenen Anteile bestehen, zu begr�nden. Erst die Begr�ndung einer Organschaft zum Erwerber der Anteile kann aufgrund der damit verbundenen Zurechnung des Unternehmensverm�gens der Gesellschaft, an der die �bertragenen Anteile bestehen, die Annahme rechtfertigen, dass die �bertragung der Gesellschaftsanteile der �bertragung des Unternehmensverm�gens der Gesellschaft, an der die Anteile bestehen, gleichsteht. Eine Anteils�bertragung, durch die lediglich die finanzielle Eingliederung beim bisherigen Organtr�ger beendet wird, ohne dass es zugleich zu einer Organschaft zum neuen Mehrheitsgesellschafter kommt, reicht nicht aus.
Im Streitfall bestehen keine objektiv erkennbaren Anhaltspunkte daf�r, dass der Erwerber der Mehrheitsbeteiligung an der K-AG die Begr�ndung einer Organschaft zur K-AG beabsichtigte. Der Vertragspartner der Kl�gerin, die im Ausland ans�ssige T-Inc., konnte im Hinblick auf die Beschr�nkung der Organschaft auf das Inland (� 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG) nicht Organtr�ger sein. F�r eine etwaige Absicht der erst sp�ter als Erwerber benannten T-GmbH, eine Organschaft zur K-AG zu begr�nden, bestehen keinerlei objektive Anhaltspunkte, so dass insoweit auch keine weitere Sachaufkl�rung in Betracht kommt.
c) Die steuerbare Ver�u�erung der Beteiligung an der K-AG ist nach dem EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 als �bertragung von Aktien und damit als �bertragung von Wertpapieren nach � 4 Nr. 8 Buchst. e UStG (Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie 77/388/EWG) steuerfrei (vgl. hierzu EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnrn. 45 ff.).
2. Aufgrund der Steuerfreiheit der �bertragung der Anteile an der K-AG ist die Kl�gerin nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt.
a) Nach � 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer f�r Leistungen, die von einem anderen Unternehmer f�r sein Unternehmen ausgef�hrt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach � 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG f�r Leistungen, die der Unternehmer f�r steuerfreie Ums�tze verwendet. Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG, wonach der Steuerpflichtige (Unternehmer), der Gegenst�nde und Dienstleistungen f�r Zwecke seiner besteuerten Ums�tze verwendet, befugt ist, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer f�r Gegenst�nde und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen.
b) Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen f�r sein Unternehmen (� 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) und damit f�r seine wirtschaftlichen T�tigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche T�tigkeiten) zu verwenden beabsichtigt (EuGH-Urteil vom 13. M�rz 2008 C-437/06, Securenta, Slg. 2008, I-1597, Leitsatz 1; BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 29/09, BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, unter II.1.). Dies setzt voraus, dass die Eingangsleistung mit dieser wirtschaftlichen T�tigkeit direkt und unmittelbar zusammenh�ngt.
aa) Besteht der direkte und unmittelbare Zusammenhang zu einzelnen Ausgangsums�tzen seiner wirtschaftlichen T�tigkeit, die steuerpflichtig oder Ums�tze i.S. von � 15 Abs. 3 UStG (Art. 17 Abs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG) sind, kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Die f�r den Leistungsbezug get�tigten Aufwendungen geh�ren dann zu den Kostenelementen seiner zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsums�tze (EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 57; BFH-Urteil in BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, unter II.2.a aa (1), jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung).
bb) Bei einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang zu einem Umsatz, der mangels wirtschaftlicher T�tigkeit nicht dem Anwendungsbereich der Steuer unterliegt oder der steuerfrei ist, ohne dass � 15 Abs. 3 UStG (Art. 17 Abs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG) gilt, besteht keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug (EuGH-Urteile Securenta in Slg. 2008, I-1597 Rdnr. 30; SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 59, und BFH-Urteil in BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, unter II.2.a aa (2), jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung).
Dies gilt auch, wenn der Unternehmer eine Leistung z.B. --wie hier-- f�r einen steuerfreien Ausgangsumsatz bezieht, um mittelbar seine zum Vorsteuerabzug berechtigende wirtschaftliche Gesamtt�tigkeit zu st�rken, da "der vom Steuerpflichtigen verfolgte endg�ltige Zweck unerheblich ist" (EuGH-Urteile vom 6. April 1995 C-4/94, BLP, Slg. 1995, I-983 Rdnr. 19; vom 8. Juni 2000 C-98/98, Midland Bank, Slg. 2000, I-4177 Rdnr. 20, und vom 22. Februar 2001 C-408/98, Abbey National, Slg. 2001, I-1361 Rdnr. 25).
cc) Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsums�tzen, kann der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten f�r die Eingangsleistung zu seinen allgemeinen Aufwendungen geh�ren und --als solche-- Bestandteile des Preises der von ihm erbrachten Leistungen sind. Derartige Kosten h�ngen dann direkt und unmittelbar mit seiner wirtschaftlichen Gesamtt�tigkeit zusammen (EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 58; BFH-Urteil in BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, unter II.2.a bb, jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung). Voraussetzung f�r den Vorsteuerabzug ist dann aber, dass die wirtschaftliche Gesamtt�tigkeit zu Ums�tzen f�hrt, die zum Vorsteuerabzug berechtigen (EuGH-Urteil Midland Bank in Slg. 2000, I-4177 Rdnr. 31 zu Art. 17 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG --� 15 Abs. 4 UStG--; BFH-Urteil in BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, unter II.2.a bb). Geht der Unternehmer z.B. zugleich wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen T�tigkeiten nach, ist der Vorsteuerabzug nur insoweit zul�ssig, als die Aufwendungen der wirtschaftlichen T�tigkeit des Steuerpflichtigen i.S. des Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG zuzurechnen sind (EuGH-Urteil Securenta in Slg. 2008, I-1597, Leitsatz 1).
c) Aufgrund der Steuerfreiheit der �bertragung der Anteile an der K-AG ist die Kl�gerin im Streitfall gem�� � 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG und Art. 17 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Der ma�gebliche direkte und unmittelbare Zusammenhang der bezogenen Beratungsleistungen besteht zu dieser Anteils�bertragung, nicht aber zur wirtschaftlichen Gesamtt�tigkeit.
aa) Zu welchem Ausgangsumsatz der f�r den Vorsteuerabzug ma�gebliche direkte und unmittelbare Zusammenhang besteht und ob insoweit Kostenelemente eines Umsatzes vorliegen, richtet sich --wie der EuGH in seinem Urteil Midland Bank in Slg. 2000, I-4177 Rdnr. 32 und Leitsatz 2 ausdr�cklich entschieden hat-- nach den "objektiven Umst�nden". Dementsprechend ist auf die "objektive Natur des betreffenden Umsatzes" abzustellen (EuGH-Urteil BLP in Slg. 1995, I-983 Rdnr. 24).
Ma�geblich ist daher, ob der Verk�ufer nach den objektiven Umst�nden Leistungen speziell f�r die Beteiligungsver�u�erung oder f�r allgemeine Zwecke seines Unternehmens bezieht, wobei auf die mit der bezogenen Leistung objektiv verfolgte Verwendungsabsicht abzustellen ist. Dient die Leistung zur Beratung des Verk�ufers bei einer (steuerfreien) Beteiligungsver�u�erung, besteht --wie auch die Kl�gerin einr�umt-- nach den objektiven Umst�nden zwischen dieser Eingangsleistung und der Beteiligungsver�u�erung ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang, so dass die Beratung zu den Kostenelementen der Anteils�bertragung geh�rt.
Im Streitfall handelte es sich nach den vom FG in Bezug genommenen Rechnungen bei den bezogenen Leistungen um die Leistungen einer Anwaltskanzlei, die auftragsgem�� Rechtsrat f�r Zwecke einer Beteiligungsver�u�erung erteilte und dabei bei der Abfassung des Kaufvertrages und den Vertragsverhandlungen mitwirkte. Diese Leistungen h�ngen mit der durch diesen Kaufvertrag bewirkten Beteiligungsver�u�erung direkt und unmittelbar zusammen. Im Hinblick auf die Ankn�pfung an diesen Ausgangsumsatz kommt ein Vorsteuerabzug nach Ma�gabe der wirtschaftlichen Gesamtt�tigkeit der Kl�gerin nicht in Betracht. Gleiches gilt f�r die Leistungen der Investmentbank, die sich nach der von ihr erteilten Rechnung ausdr�cklich auf die Beratung bei der Ver�u�erung der Beteiligung bezog. Ohne Erfolg macht die Kl�gerin geltend, die Bank habe aufgrund einer Bezugnahme auf den der Leistung zugrunde liegenden Vertrag auch andere Leistungen erbracht. Im Hinblick auf die ausdr�ckliche Leistungsbeschreibung in der Rechnung "Beratungsleistungen bei der Ver�u�erung" und die Vereinbarung als Erfolgshonorar, kann die allenfalls erg�nzende Bezugnahme auf ein anderes Dokument die Leistungsbeschreibung nicht erweitern.
bb) Abweichendes ergibt sich im Streitfall auch nicht aus � 15 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b UStG (Art. 17 Abs. 3 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG), wonach der Unternehmer bei Leistungen, die nach � 4 Nr. 8 Buchst. e UStG steuerfrei w�ren, zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn der Leistungsempf�nger im Drittlandsgebiet ans�ssig ist.
Im Streitfall hat die Kl�gerin die Beteiligung an der K-AG auf die T-GmbH und damit auf eine im Inland ans�ssige Person �bertragen. Nach st�ndiger Rechtsprechung des BFH bestimmt sich die Person des Leistungsempf�ngers nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverh�ltnis (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 23. September 2009 XI R 14/08, BFHE 227, 218, BStBl II 2010, 243, unter II.2.a) und damit im Streitfall nach dem Kaufvertrag vom 6. November 1996. Danach ist die T-GmbH Leistungsempf�nger und Erwerber der Gesellschaftsanteile an der K-AG. Zwar hat die T-Inc. diesen Vertrag als Vertragspartei abgeschlossen. Die T-Inc. hat jedoch das im Vertrag vorbehaltene Recht zur Benennung eines Erwerbers noch innerhalb der vertraglich vorgesehenen Frist zugunsten der T-GmbH ausge�bt, so dass die T-GmbH die Anteile an der K-AG unmittelbar von der dem Organkreis der Kl�gerin angeh�renden MM-GmbH erworben hat.
Ein Anspruch auf Vorsteuerabzug ergibt sich entgegen der Auffassung der Kl�gerin auch nicht daraus, dass sie aufgrund der mit der T-Inc. gef�hrten Vertragsverhandlungen eine f�r den Vorsteuerabzug nach � 15 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b UStG unsch�dliche Ver�u�erung an einen im Drittlandsgebiet ans�ssigen Erwerber beabsichtigt habe.
Ma�geblich ist f�r den Vorsteuerabzug, ob der Steuerpflichtige die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, mit den Leistungsbez�gen Ums�tze auszuf�hren, f�r die der Vorsteuerabzug zugelassen ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 25. November 2004 V R 38/03, BFHE 208, 84, BStBl II 2005, 414, unter II.2.b). Aufgrund der im Hinblick auf die Person des Erwerbers bestehenden Unvollst�ndigkeit des am 6. November 1996 abgeschlossenen Kaufvertrages h�tten objektive Anhaltspunkte, die f�r eine Verkaufsabsicht an eine im Drittlandsgebiet ans�ssige Person spr�chen, aber nur vorgelegen, wenn das der T-Inc. einger�umte Benennungsrecht sich darauf beschr�nkt h�tte, an ihrer Stelle eine andere im Drittlandsgebiet ans�ssige Person zu benennen. Da dies nicht der Fall war, fehlen objektive Anhaltspunkte daf�r, dass die Kl�gerin nur an eine im Drittlandsgebiet ans�ssige Person verkaufen wollte, zumal sie gegen die sp�tere Benennung einer im Inland ans�ssigen GmbH keine Einwendungen hatte.
d) Die weiteren Einwendungen der Kl�gerin greifen nicht durch.
aa) Ohne Erfolg beruft sich die Kl�gerin f�r den Vorsteuerabzug darauf, sie habe mit der steuerfreien Anteils�bertragung Kapital f�r ihre zum Vorsteuerabzug berechtigende wirtschaftliche Gesamtt�tigkeit beschaffen wollen. Denn nach der st�ndigen EuGH-Rechtsprechung richtet sich der Vorsteuerabzug nach einem direkten und unmittelbaren, nicht aber nach einem nur indirekten und nur mittelbaren Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsleistung. Dementsprechend ist "der vom Steuerpflichtigen verfolgte endg�ltige Zweck unerheblich" (EuGH-Urteile BLP in Slg. 1995, I-983 Rdnr. 19; Midland Bank in Slg. 2000, I-4177 Rdnr. 20, und Abbey National in Slg. 2001, I-1361 Rdnr. 25).
Entgegen der Auffassung der Kl�gerin hat sich hieran durch das EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 nichts ge�ndert, da der EuGH auch in diesem Urteil nochmals ausdr�cklich entschieden hat, dass die wirtschaftliche Gesamtt�tigkeit nur zu ber�cksichtigen ist, wenn ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz "fehlt" (EuGH auch im Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 59) und der EuGH weiter in dieser Entscheidung auf seine fr�heren Urteile BLP in Slg. 1995, I-983, Midland Bank in Slg. 2000, I-4177 und Abbey National in Slg. 2001, I-1361 --wenn auch in anderem Zusammenhang-- ausdr�cklich Bezug nimmt.
bb) Ohne Erfolg macht die Kl�gerin geltend, selbst wenn die Aufwendungen ausschlie�lich und unmittelbar mit der Anteilsver�u�erung zusammenhingen, sei der Vorsteuerabzug nach Rdnrn. 66 und 68 f. des EuGH-Urteils SKF in Slg. 2009, I-10413 gegeben, wonach die steuerfreie Anteils�bertragung im Hinblick auf den Vorsteuerabzug ebenso zu behandeln sein k�nne, wie eine nichtsteuerbare Kapitalerh�hung durch ein Industrieunternehmen (vgl. EuGH-Urteil vom 26. Mai 2005 C-465/03, Kretztechnik, Slg. 2005, I-4357, Leits�tze 1 und 2).
Denn wie der EuGH weiter auch ausdr�cklich entschieden hat, er�ffnet trotz dieser Gleichbehandlung eine von der Mehrwertsteuer befreite Aktienver�u�erung kein Recht auf Vorsteuerabzug, wobei es "hierauf nur dann ankommt, wenn ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen den bezogenen Eingangsdienstleistungen und der befreiten Ausgangsver�u�erung von Aktien belegt wird. Fehlt es hingegen an einem derartigen Zusammenhang und gehen die Kosten der Eingangsums�tze in die Preise der Produkte von SKF ein, m�sste die Abzugsf�higkeit der Mehrwertsteuer auf die Eingangsdienstleistungen zugelassen werden" (EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 71). Danach steht die Gleichbehandlung zwischen nichtsteuerbarer und steuerfreier Anteils�bertragung unter dem Vorbehalt eines fehlenden unmittelbaren Zusammenhangs zur steuerfreien Anteils�bertragung. Die Kl�gerin l�sst unber�cksichtigt, dass es in dieser Rechtssache um den Vorsteuerabzug aus unterschiedlichen Eingangsleistungen wie z.B. Anteilsbewertung und anwaltliche Beratung ging und der EuGH ausdr�cklich darauf hinwies, dass nach den Akten eine Beurteilung des ma�geblichen Verwendungszusammenhangs nicht m�glich war (EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnrn. 21 und 62).
cc) Dem EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnr. 62 ist entgegen der Auffassung der Kl�gerin auch nicht zu entnehmen, dass eine Beratungsleistung nur dann Eingang in den Preis der ver�u�erten Aktien findet, wenn die Beratungskosten an den Erwerber der Beteiligung konkret weiterbelastet werden, was im Streitfall nicht der Fall sei, da die H�he der Beratungskosten erst nach Abschluss des Kaufvertrages festgestanden habe und nach � 22 des von der MM-GmbH abgeschlossenen Kaufvertrages jede Vertragspartei die Kosten der eigenen Berater zu tragen gehabt habe.
Gegen die Auffassung der Kl�gerin spricht, dass der EuGH im Urteil BLP in Slg. 1995, I-983 Rdnrn. 17 ff. einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang zwischen den von Handelsbanken, Rechtsanw�lten und Steuerberatern beim Verkauf von Gesellschaftsanteilen bezogenen Leistungen und der nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 5 der Richtlinie 77/388/EWG steuerfreien �bertragung dieser Gesellschaftsanteile bejaht hat, ohne dies davon abh�ngig zu machen, ob der Verk�ufer der Anteile seine Beratungskosten an den Erwerber weiterbelasten konnte. Diese Rechtsprechung hat der EuGH im Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 nicht aufgegeben. Unerheblich ist daher --wie stets--, ob die Kosten der vom Unternehmer bezogenen Eingangsleistung gegen�ber dem Empf�nger der durch den Unternehmer erbrachten Ausgangsleistung gesondert berechnet oder ausgewiesen werden. Ma�geblich ist vielmehr der sich aus den objektiven Umst�nden ergebende Verwendungszusammenhang.
3. Die Kl�gerin ist auch nicht aus den Leistungen f�r die Anteilsver�u�erung durch die NA-Inc. zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass der Unternehmer Leistungen "f�r sein Unternehmen" und damit "f�r Zwecke seiner besteuerten Ums�tze" bezieht. Ein Vorsteuerabzug f�r Leistungsbez�ge, die den Ums�tzen eines anderen Unternehmens dienen, hier der Ver�u�erung von Verm�gensgegenst�nden durch die NA-Inc., ist damit nicht zu vereinbaren. Der Vortrag der Kl�gerin, dass die Ver�u�erung durch die NA-Inc. aufgrund einer Weitergabe der hierdurch erzielten Einnahmen an die Kl�gerin mittelbar der St�rkung ihrer Kapitalbasis dienen sollte, rechtfertigt keine andere Beurteilung, da "der vom Steuerpflichtigen verfolgte endg�ltige Zweck unerheblich ist" (s. oben II.1.b bb) und EuGH-Urteile BLP in Slg. 1995, I-983 Rdnr. 19, Midland Bank in Slg. 2000, I-4177 Rdnr. 20 und Abbey National in Slg. 2001, I-1361 Rdnr. 25).
Soweit die Kl�gerin vortr�gt, sie sei zum Vorsteuerabzug berechtigt, weil sie die f�r diese Ver�u�erung anteilig entstandenen Kosten an ein anderes Unternehmen weiterbelastet habe, handelt es sich um einen neuen Sachvortrag, der im Revisionsverfahren bereits im Hinblick auf die Bindung an die Feststellungen des FG (� 118 Abs. 2 FGO) nicht zu ber�cksichtigen ist (BFH-Urteil in BFHE 219, 476, BStBl II 2009, 490, unter II.1.e dd).
4. Das Urteil des FG, dem bei seiner Entscheidung das EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 nicht bekannt war, entspricht nicht diesen Grunds�tzen und war daher aufzuheben. Da die Sache spruchreif ist, war die Klage abzuweisen.
5. Der Senat h�lt ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 des Vertrages �ber die Arbeitsweise der Europ�ischen Union nicht f�r erforderlich. Nach dem EuGH-Urteil SKF in Slg. 2009, I-10413 Rdnrn. 40 und 63 haben die nationalen Gerichte zu pr�fen, ob eine Anteilsver�u�erung der �bertragung eines Gesamt- oder Teilverm�gens gleichgestellt werden kann, und das Kriterium des direkten und unmittelbaren Zusammenhangs anzuwenden. Hinsichtlich der im Streitfall zu ber�cksichtigenden Bestimmungen der Richtlinie 77/388/EWG selbst bestehen keine Zweifelsfragen, die eine Vorlage an den EuGH rechtfertigen.

References: EuGH 
 EuGH 
 Art. 5
 Art. 6
 Art. 5
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 EuGH 
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 EuGH 
 Art. 17
 Art. 4
 Art. 17
 Art. 2
 Art. 17
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 13
 EuGH 
 Art. 267
 EuGH