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Timestamp: 2020-04-03 22:39:09+00:00

Document:
Nella causa C-140/17,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), con decisione del 22 dicembre 2016, pervenuta in cancelleria il 17 marzo 2017, nel procedimento
vista la fase scritta del procedimento e in seguito all’udienza dell’11 gennaio 2018,
– per lo Szef Krajowej Administracji Skarbowej, da J. Kaute e B. Kołodziej, in qualità di agenti;
– per la Gmina Ryjewo, da M. Gizicki, adwokat, e B. Rasz, doradca podatkowy;
– per il governo polacco, da B. Majczyna e A. Kramarczyk-Szaładzińska, in qualità di agenti;
– per la Commissione europea, da F. Clotuche-Duvieusart e Ł. Habiak, in qualità di agenti,
22 A tal riguardo, il giudice del rinvio ritiene che in base alla sentenza del 2 giugno 2005, Waterschap Zeeuws Vlaanderen (C-378/02, EU:C:2005:335), a tale questione si debba rispondere in senso negativo, dato che risulta da tale sentenza che un organismo di diritto pubblico che ha agito in quanto pubblica autorità al momento dell’acquisto di un bene d’investimento, e non in qualità di soggetto passivo, non gode di alcun diritto a detrarre l’IVA assolta su tale bene, anche qualora, successivamente, detto organismo abbia agito in quanto soggetto passivo.
23 Tuttavia, l’insegnamento che discende da tale sentenza sarebbe diventato incerto dal momento che, con la sua ordinanza del 5 giugno 2014, Gmina Międzyzdroje (C-500/13, EU:C:2014:1750), la Corte avrebbe affermato che, nel caso in cui il Comune interessato avesse modificato la destinazione d’uso di un bene d’investimento immobiliare, dato che detto bene è stato adibito, in un primo tempo, ad un uso che non dava diritto alla detrazione dell’IVA e, successivamente, ad un uso che vi dava diritto, una rettifica delle detrazioni era in linea di principio ammessa.
28 Al fine di rispondere a tale questione, occorre ricordare che, secondo costante giurisprudenza della Corte, il diritto dei soggetti passivi di detrarre dall’IVA di cui sono debitori l’IVA dovuta o versata a monte per i beni acquistati e per i servizi loro prestati costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA istituito dalla normativa dell’Unione (v., in particolare, sentenza del 21 marzo 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, punto 37).
29 Il sistema delle detrazioni è inteso a esonerare interamente il soggetto passivo dall’onere dell’IVA dovuta o assolta nell’ambito di tutte le sue attività economiche. Il sistema comune dell’IVA garantisce, di conseguenza, la neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività economiche, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di dette attività, purché queste siano, in linea di principio, soggette esse stesse all’IVA (v., in tal senso, sentenza del 21 marzo 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, punto 38 e giurisprudenza ivi citata).
30 Come ripetutamente sottolineato dalla Corte, il diritto a detrazione previsto dagli articoli 167 e seguenti della direttiva 2006/112 costituisce parte integrante del meccanismo dell’IVA e, in linea di principio, non può essere soggetto a limitazioni. In particolare, tale diritto va esercitato immediatamente per tutte le imposte che hanno gravato le operazioni effettuate a monte (sentenza del 21 marzo 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, punto 39 e giurisprudenza ivi citata).
31 Le disposizioni dell’articolo 187 della direttiva 2006/112 riguardano situazioni di rettifica di detrazioni, come quelle di cui trattasi nel procedimento principale, in cui un bene d’investimento il cui uso non dà diritto a detrazione viene successivamente destinato ad un uso che vi dà diritto (ordinanza del 5 giugno 2014, Gmina Międzyzdroje, C-500/13, EU:C:2014:1750, punto 23 e giurisprudenza ivi citata).
32 Il sistema di rettifica delle detrazioni costituisce un elemento essenziale del sistema introdotto dalla direttiva 2006/112, in quanto è inteso a garantire l’esattezza delle detrazioni e quindi la neutralità dell’imposizione fiscale (ordinanza del 5 giugno 2014, Gmina Międzyzdroje, C-500/13, EU:C:2014:1750, punto 24 e giurisprudenza ivi citata).
33 Il diritto alla detrazione dell’IVA è tuttavia subordinato al rispetto di requisiti o di condizioni tanto sostanziali quanto di natura formale (sentenza del 21 marzo 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, punto 40 e giurisprudenza ivi citata).
34 Infatti, per quanto riguarda i requisiti o le condizioni sostanziali, secondo costante giurisprudenza della Corte risulta dall’articolo 168 della direttiva 2006/112 che solo chi è soggetto passivo e agisce in quanto tale allorché acquista un bene ha diritto a detrarre e può detrarre l’IVA dovuta o assolta relativamente a tale bene se lo utilizza ai fini delle proprie operazioni imponibili (v., in tal senso, sentenze dell’11 luglio 1991, Lennartz, C-97/90, EU:C:1991:315, punto 8, e del 22 ottobre 2015, Sveda, C-126/14, EU:C:2015:712, punto 18 e giurisprudenza ivi citata).
35 Conformemente agli articoli 63 e 167 della direttiva 2006/112, il diritto alla detrazione sorge nel momento in cui l’imposta detraibile diventa esigibile, ossia all’atto della cessione del bene (sentenza del 22 marzo 2012, Klub, C-153/11, EU:C:2012:163, punto 36 e giurisprudenza ivi citata).
36 Tali principi si applicano anche nel caso in cui il soggetto interessato sia un ente di diritto pubblico che rivendica il diritto di rettifica delle detrazioni dell’IVA ai sensi dell’articolo 184 e seguenti della direttiva 2006/112 (v., in tal senso, sentenza del 2 giugno 2005, Waterschap Zeeuws Vlaanderen, C-378/02, EU:C:2005:335, punto 39).
37 Ne deriva che, quando un ente pubblico quale, nel caso di specie, il Comune, al momento dell’acquisto di un bene d’investimento, agisce in quanto pubblica autorità, ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, della direttiva 2006/112, e, di conseguenza, non in qualità di soggetto passivo, non gode, in linea di principio, di alcun diritto alla rettifica delle detrazioni relativamente a tale bene, anche qualora, successivamente, quest’ultimo sia adibito ad un’attività imponibile (v., in tal senso, sentenza del 2 giugno 2005, Waterschap Zeeuws Vlaanderen, C-378/02, EU:C:2005:335, punto 44).
38 Secondo costante giurisprudenza della Corte, la questione se, all’atto della cessione di un bene al soggetto passivo, quest’ultimo abbia agito in quanto soggetto passivo, ossia ai fini di un’attività economica, costituisce una questione di fatto che spetta al giudice del rinvio esaminare alla luce dell’insieme dei dati del caso di specie, tra i quali figurano la natura dei beni considerati e il periodo di tempo intercorso tra l’acquisto dei beni e il loro impiego ai fini delle attività economiche del soggetto passivo (v. in tal senso, in particolare,sentenze dell’11 luglio 1991, Lennartz, C-97/90, EU:C:1991:315, punto 21, e del 22 ottobre 2015, Sveda, C-126/14, EU:C:2015:712, punto 21).
39 Tale esame è volto a verificare se il soggetto passivo abbia acquistato o fabbricato i beni d’investimento di cui trattasi con l’intenzione, confermata da elementi oggettivi, di esercitare un’attività economica, sicché ha agito in quanto soggetto passivo ai sensi dell’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva 2006/112 (v., in tal senso, sentenza del 22 ottobre 2015, Sveda, C-126/14, EU:C:2015:712, punto 20).
42 Di conseguenza, la fattispecie di cui al procedimento principale si distingue da quella che ha dato luogo alla sentenza del 2 giugno 2005, Waterschap Zeeuws Vlaanderen (C-378/02, EU:C:2005:335), in cui l’ente pubblico in questione aveva acquisito il bene d’investimento in veste di pubblica autorità, ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, e, pertanto, non in qualità di soggetto passivo.
44 Inoltre, la fattispecie di cui trattasi nel procedimento principale si distingue da quella che ha dato luogo alla sentenza del 30 marzo 2006, Uudenkaupungin kaupunki (C-184/04, EU:C:2006:214), in cui è pacifico che la città finlandese interessata, al momento dell’acquisto di immobili, aveva agito in qualità di soggetto passivo, dato che tali acquisti erano stati effettuati ai fini di un’attività economica, ossia la locazione degli immobili oggetto di tali acquisti.
45 Del pari, la fattispecie di cui trattasi nel procedimento principale è diversa da quella della causa che ha dato luogo all’ordinanza del 5 giugno 2014, Gmina Międzyzdroje (C-500/13, EU:C:2014:1750), poiché, come risulta dal punto 11 di detta ordinanza, al momento della cessione dell’immobile interessato, il Comune polacco di cui trattasi aveva agito in qualità di soggetto passivo, avendo il giudice del rinvio rilevato che già nel corso dei lavori di costruzione dell’immobile detto Comune aveva espressamente dichiarato di voler concedere in locazione l’immobile a una società di diritto commerciale che gli avrebbe versato un canone.
51 Per contro, di per sé è irrilevante che il bene interessato non sia stato da subito utilizzato per operazioni imponibili, dal momento che l’uso che si fa del bene determina solo l’entità della detrazione iniziale o della eventuale rettifica successiva ma non l’insorgenza del diritto alla detrazione (v., in tal senso, sentenza del 30 marzo 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, EU:C:2006:214, punto 39).
57 Tale ripartizione è specificamente disciplinata dalle norme relative al prorata di detrazione di cui agli articoli da 173 a 175 della direttiva 2006/112. Il calcolo di un prorata di detrazione per determinare l’importo dell’IVA detraibile, in linea di principio, è riservato unicamente ai beni e ai servizi utilizzati da un soggetto passivo per effettuare nel contempo operazioni economiche che danno diritto a detrazione e operazioni economiche che non conferiscono diritto a detrazione (v., in particolare, sentenza del 14 dicembre 2016, Mercedes Benz Italia, C-378/15, EU:C:2016:950, punto 34).
58 Inoltre, la determinazione dei metodi e dei criteri di ripartizione degli importi dell’IVA pagata a monte tra attività economiche e attività non economiche rientra nel potere discrezionale degli Stati membri, i quali, nell’esercizio di tale potere, devono tener conto dello scopo e dell’impianto sistematico di tale direttiva e, a tale titolo, prevedere un metodo di calcolo che rifletta oggettivamente la quota di imputazione reale delle spese a monte a ciascuna di queste due attività (sentenza del 6 settembre 2012, Portugal Telecom, C-496/11, EU:C:2012:557, punto 42).

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