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Timestamp: 2019-01-24 13:42:06+00:00

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dezembro 2018 – Henares advogados
Por Vinicius Riguete Rigon
O presente trabalho visa esclarecer, a luz da legislação vigente e do entendimento majoritário nos Tribunais Superiores — administrativos e judiciais —, sobre a necessidade ou não do cumprimento de obrigação acessória de retificação de GFIP nas competências constitutivas de créditos oriundos de valores indevidamente recolhidos à Previdência Social, bem como quais os possíveis impactos perante o Fisco daí decorrentes.
O tema ganha relevância na medida em que virou praxe de mercado a compensação dos créditos previdenciários oriundos das famosas “verbas indenizatórias” diretamente em GFIP, com ou sem ação judicial.
Como sabido, a incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas indenizatórias denominadas “terço constitucional de férias”, “auxílio doença — primeiros 15 dias pelo afastamento do empregado”, e “aviso prévio indenizado” foi declarada ilegal pelo STJ no julgamento do Recurso Especial 1.230.957/RS[1], sob argumento de que estas parcelas não detêm caráter remuneratório, ou seja, não visam retribuir o trabalhador pelo seu labor.
O entendimento pacificado pelo STJ obteve ainda a concordância da PGFN que, por meio das notas CRJ 485/16 e 115/17 estabeleceu a irrecorribilidade da Fazenda quanto a não incidência de contribuição previdenciária, a cargo da empresa, sobre valores pagos a título de quinze dias que antecedem o auxílio doença, terço constitucional de férias e aviso prévio indenizado.
Pois bem, tendo sido consolidada a ilegalidade quanto a não incidência de contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de quinze dias que antecedem o auxílio doença, terço constitucional de férias e aviso prévio indenizado, necessário se faz avaliar a sistemática a ser adotada pelo contribuinte que fez o recolhimento de referida contribuição previdenciária para recuperar o valor pago indevidamente, especificamente no que se refere à compensação em GFIP.
A IN 1.300/12 faculta, ao contribuinte que apurar créditos previdenciários passíveis de restituição ou reembolso, a compensação nos períodos subsequentes à apuração mediante a informação no campo “compensação” em GFIP. Ocorre que a referida IN em seu art. 3º, § 11, condiciona a restituição das contribuições pagas indevidamente à retificação da declaração original.
Outrossim, o manual da GFIP – instrumento que não é dotado de força normativa alguma — nos itens 2.16 e 7, que tratam do instituto da compensação, o contribuinte é orientado a, além de informar a compensação que está realizando na competência de utilização do crédito, retificar a (s) GFIP (s) na(s) qual(is) ocorreu o recolhimento indevido ou a maior.
Calcando-se na IN 1.300/12 e ainda no manual da GFIP é que o Fisco impõe a necessidade de retificação das GFIPs nas quais a obrigação original foi declarada.
Tais formalidades consubstanciadas em procedimentos administrativos e operacionais não deveriam, no entanto, ser fatores impeditivos de forma a obstar o direito constitucional do contribuinte de compensar e/ou restituir os valores pagos indevidamente e/ou a maior (Art. 155, XII, “c” da CF, combinado com CTN art. 170; art. 74 da Lei 9.430/96 e IN 1.300/12).
Portanto, visando esclarecer sob o ponto de vista legal e jurisprudencial acerca da necessidade ou não da retificação das GFIPs cujos créditos foram constituídos, bem como quais as consequências objetivas deste procedimento, passaremos a nossas considerações.
Uma vez verificado equívoco nas informações declaradas nas GFIPs enviadas, entende o Fisco que se faz necessário retificar tais documentos a fim de regularizar os dados informados.
O Manual da SEFIP, versão 8.4, nos seus itens 2.16 e 7, dispõe sobre a necessidade de retificação das GFIPs correspondentes às competências em que houve o recolhimento a maior ou indevido, mediante o envio de nova GFIP para compensação ou restituição de crédito previdenciário.
Corroborando o entendimento, manifestou-se o CARF:
Processo: 10855.724953/2012-10
Julgamento: 12 de abril de 2016
MULTA ISOLADA QUALIFICADA. APLICABILIDADE.
Quando da utilização de créditos de compensação inexistentes, não declarados, não recolhidos ou não parcelados e não tendo sido promovida qualquer retificação das GFIPs pelo contribuinte, caracterizada a má-fé, aplicável a multa no referido percentual de 150%, consoante disposto no art. 89, § 10 da Lei nº 8.212/91. (g.n)[2]
Igualmente, com o entendimento sobre a retificação da GFIP para validação de crédito previdenciário a ser recuperado por meio de compensação, manifestou-se o TRF da 1ª Região em sede de Recurso de Apelação, vejamos:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. EXERCENTES DE MANDATO ELETIVO. CONSTITUIÇÃO FEDERAL ART. 195, INCISO I. EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 20/98. INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI 9.506/97. RESOLUÇÃO DO SENADO 26/2005. PRAZO PRESCRICIONAL. COMPENSAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. LEGALIDADE DA RETIFICAÇÃO DA GFIP – ART. 31, PARÁGRAFO ÚNICO, A, DA LEI 8.213/91. (…)
Quanto à retificação da GFIP, esta corte já se pronunciou no sentido de que nos termos do art. 131 da lei 8.213 c/c art 156 do Código Tributário Nacional, sendo a exigência da retificação das Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à previdência Social – GFIP’s como condição para pedido de compensação ou restituição dos valores indevidamente recolhidos pelo ente federativo.
(Processo 2006.38.07.004741-3, Relator: DESEMBARGADOR FEDERAL REYNALDO FONSECA, Data de Julgamento: 22/05/2012, SÉTIMA TURMA, Data de Publicação: e-DJF1 p.220 de 01/06/2012). (g.n)
Logo, há precedentes firmados nas esferas administrativas e judiciais no sentido de que a recuperação de pagamentos indevidos e/ou a maior de contribuições previdenciárias deve ser precedida, necessariamente, da retificação das GFIPs correspondentes aos períodos constitutivos do crédito apurado.
Com este procedimento, a declaração retificada passa a ter a mesma natureza da declaração originalmente emitida e, com isto, há a interrupção do prazo prescricional para a cobrança do crédito tributário. Em outras palavras, caso o contribuinte opte por proceder as retificações de seus arquivos, o prazo para fiscalização e autuação pelo Fisco volta a ser integral (5 anos).
Todavia, o entendimento acima firmado não é absoluto. O pagamento a maior ou indevidamente realizado ao Fisco pelo contribuinte lhe constitui um direito material, consagrado pela Lei e independe que qualquer condição ou requisito além dos nela previstos. O exercício deste direito deve obedecer aos requisitos da legalidade apenas, o qual é consubstanciado na existência (líquida e certa) do indébito que dá o lastro ao crédito tributário, seja em virtude de Lei ou de Jurisprudência reiterada pelos Tribunais.
Os requisitos necessários para a configuração e exercício pleno do direito de compensar estão supeditados pelas seguintes normas jurídicas, todas no plano legal: art. 165 do CTN, art. 66 da Lei 8.383/91, art. 26 da Lei 11457/02, art. 89 da Lei 8212/91 e, ainda, em alguns dispositivos da Lei 9.430/96.
Essas regras determinam, dentre outras disposições, que a compensação deverá ser realizada com as contribuições devidas à Previdência Social, devendo ainda ser realizada com as importâncias correspondentes aos períodos subsequentes àqueles a que se referem os valores pagos indevidamente ou a maior.
Não estão contidos, dentre esses requisitos, o cumprimento de qualquer obrigação acessória como condição para o exercício da compensação e o que não está na Lei não pode ser inovado por instrumentos secundários introdutórios de normas jurídicas, como instruções normativas, pareceres normativos e portarias, sob pena de ofensa ao Princípio da Estrita Legalidade, previsto no art. 150, I, da CF/88.
Assim, se as Leis acima conferem a natureza e regime jurídico da compensação de tributos não pode a IN 1.300/12, em seu art.3º, §11, limitar ou restringir o exercício desse direito, impondo condições que não estão previstas na lei, como é o caso da necessidade de retificação de GFIP. Expediente desse jaez, frisamos, afronta a garantia da Legalidade.
Dizendo de outro modo, tal direito, amplamente disciplinado em Lei, não pode ser amesquinhado por condições impostas em normas jurídicas de padrão inferior na escala normativa jurídica, como é o caso do §11, do art. 3º da IN 1.300/12, sob pena de ofensa ao princípio da Legalidade.
Nesse sentido, parte da jurisprudência administrativa e judicial corrobora de modo claro e conciso para o entendimento acerca da desnecessidade de retificação prévia da GFIP. Existe posicionamento firmado pelo STJ quanto ao tema, vejamos:
REsp 1.501.140
Publicação: 11 de abril de 2016
“(…)5. A exigência, em Portaria Ministerial, de retificação da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e de Informações à Previdência Social – GFIP para a compensação dos valores indevidamente recolhidos a título de contribuição previdenciária sobre os subsídios dos ocupantes de cargo eletivo, regulamentada pelo art. 4°, I, da Portaria MPS 133/2006 tendo como pretenso fundamento o art. 32, IV, da Lei 8.212/1991, é ilegítima, porque criou verdadeira obrigação tributária que só poderia ser instituída por lei específica. (…)” (g.n.)
Por fim, no âmbito administrativo, o CARF, também já se pronunciou sobre o tema, havendo entendimentos distintos entre seções. A que mais reforça o entendimento pela desnecessidade das GFIPs retificadoras dá conta de que a ausência de retificação não é óbice ao direito creditório do contribuinte, no entanto, este estaria ainda sujeito às penalidades pelo descumprimento de obrigação acessória, vejamos:
Processo: 10972.720122/2011­-43
Assunto: Contribuição Social Previdenciária ­Compensação
“(…) Por fim, quanto ao segundo argumento trazido pelo auditor que não procedeu o município a retificação das GFIP, entendo que também não é suficiente para indeferir o direito a compensação, uma vez que o próprio auditor destaca a existência de contribuições indevidas. Entendo que o descumprimento da Instrução Normativa, quanto a retificação das GFIPs constituiu falta, ou seja sujeita a penalidades da legislação. Ao proceder a compensação das contribuições recolhidas indevidamente à título de agente político, indicou o contribuinte que a dita verba não constitui fato gerador de contribuição previdenciária, ou seja, deveria proceder a retificação das GFIP. Em não o fazendo incorre em falta sujeita ao Auto de Infração de Obrigação Acessória, vez que faz constar em GFIP informação incorreta. Dessa forma, entendo que a aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação acessória é sim possível, evitando que a GFIP permaneça incorreta, mas não ser determinante para indeferir restituição, ou mesmo declarar indevida compensação.” (g.n)
É de se observar, portanto, que há fortes precedentes na jurisprudência que nos permitem afirmar que a retificação das GFIPs no período em que houve a constituição do crédito é considerada desnecessária à tomada dos créditos.
Por outro lado, como verificado, administrativamente há o entendimento de que, em que pese a ausência de retificação não constituir óbice à compensação dos créditos apurados, o contribuinte não deve ser eximido da multa administrativa pela informação prestada de forma imprecisa.
Assim, como vimos, estamos diante de ao menos quatro cenários atinentes à retificação das GFIPs de onde se originaram os créditos que serão tomados, quais sejam:
1º. Retificação – ausência de penalidades: quando a utilização dos créditos pelos institutos da restituição, ressarcimento ou compensação é precedida da retificação das GFIP’s dos períodos constitutivos do crédito, temos por certo que o contribuinte está isento de quaisquer riscos, seja pela glosa dos créditos apurados, seja pela aplicação de multa administrativa. Há de se observar, no entanto, que o prazo para o Fisco se manifeste acerca da declaração é interrompido com o envio do novo arquivo, fluindo desde seu envio até os próximos cinco anos.
2º Ausência de retificação – ausência de penalidades: conforme entendimento exarado pelo STJ a exigência de que a compensação dos créditos seja precedida de retificação das GFIPs é ilegítima, porque criou verdadeira obrigação tributária que só poderia ser instituída por lei específica.
3º. Ausência de retificação – multa administrativa: tal risco decorre do fato de que foi a própria Lei que instituiu a multa administrativa pelas informações incorretas ou omissas prestadas ao Fisco, na forma, prazos e condições por ele estabelecidos em conjunto com o fato de que a nossa atual jurisprudência não firmou posicionamento acerca do tema.
4º. Ausência de retificação – glosa dos créditos: parte da jurisprudência, bem como a RFB e os órgãos administrativos são favoráveis à disposição contida na IN 1.300/12 da qual se extraí que a compensação dos créditos deve ser precedida da retificação das GFIPs em que o crédito foi constituído.
Ante a oscilação que podemos observar entre os órgãos administrativos e do Judiciário é de se concluir, portanto, que caso o intuito do contribuinte seja a de não realizar as retificações nas GFIPs, em um cenário mais conservador, poderá intentar com medida judicial que lhe garanta tal direito.
Por outro lado, caso não intente com tal medida, entende-se que há fortes argumentos, principalmente com a decisão exarada pelo STJ, que poderão desconstituir eventual autuação fiscal no âmbito judicial.
Vistas aos cenários expostos podemos verificar a importância com que o tema deve ser tratado pelas empresas, assim, é importante que suas decisões observem suas particularidades a fim de adequar a melhor estratégia à tomada de eventuais créditos previdenciários.
[1] Referido Recurso Especial foi julgado pela sistemática de recursos repetitivos prevista no artigo 543 C do antigo Código de Processo Civil – CPC, atualmente prevista no artigo 1.036 do Novo CPC, e, portanto, é dotado de efeitos vinculantes a todas as instâncias do Poder Judiciário, de modo que as ações em curso que tratarem da mesma matéria de direito deverão ser decididas da mesma forma adotada pelo leading case.
[2] Mesmo entendimento pode ser visto também nos seguintes julgamentos e soluções de consulta:
CARF – 10435.000524/2010-24/3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária/Julgamento: 1 de dezembro de 2011;
CARF – 13433.720679/2011-70/4ª Câmara / 3ª Turma Ordinária/Julgamento: 16 de outubro de 2012;
CARF – 11065.000104/2009-22/4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária/Julgamento: 10 de março de 2015;
CARF – 10215.720376/2014-86/4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária/Julgamento: 12 de abril de 2016;
CARF – 15504.723169/2011-07/2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária/Julgamento: 08 de março de 2016;
CARF – 13982.720540/2013-71/4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária/Julgamento: 18 de fevereiro de 2016;
TRF 1º Região – 2006.38.07.004741-3 / Julgamento: 22 de maio de 2012;
Solução de Consulta 43 de 30 de Maio de 2011;
Solução de Consulta 10 de 27 de Janeiro de 2010.
Operacionalização da retificação das guias de recolhimento do FGTS e de informações à previdência social (GFIP) dos períodos constituintes de créditos previdenciários
Vinicius Riguete Rigon
Nas competências constitutivas de créditos o estudo visa o operacional da retificação Guia de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social.
O estudo visa esclarecer a forma de operacionalizar a retificação de Guia de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social (GFIP) nas competências constitutivas de créditos oriundos de valores indevidamente recolhidos à Previdência Social, bem como quais os possíveis impactos perante o Fisco daí decorrentes.
A matéria ganha relevância na medida em que virou praxe de mercado a compensação dos créditos previdenciários oriundos das “verbas indenizatórias” diretamente em GFIP, com ou sem ação judicial.
Como sabido, a incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas indenizatórias denominadas “terço constitucional de férias”, “auxílio doença – primeiros 15 dias pelo afastamento do empregado”, e “aviso prévio indenizado” foi declarada ilegal pelo Superior Tribunal de Justiça –STJ no julgamento do Recurso Especial 1.230.957 – RS1, sob argumento de que estas parcelas não detêm caráter remuneratório, ou seja, não visam retribuir o trabalhador pelo seu labor.
Retificação da GFIP
A Instrução Normativa 1300/12 faculta, ao contribuinte que apurar créditos previdenciários passíveis de restituição ou reembolso, a compensação nos períodos subsequentes à apuração mediante a informação no campo “compensação” em GFIP. Ocorre que a referida Instrução Normativa em seu art. 3º, parágrafo 11, condiciona a restituição das contribuições pagas indevidamente à retificação da declaração original.
Calcando-se na Instrução Normativa 1300/12 e ainda no manual da GFIP é que o Fisco impõe a necessidade de retificação das GFIPs nas quais a obrigação original foi declarada2.
O Manual da GFIP/SEFIP, versão 8.4, nos seus itens 2.16 e 7, dispõe sobre a necessidade de retificação das GFIPs correspondentes às competências em que houve o recolhimento a maior ou indevido, mediante o envio de nova GFIP para compensação ou restituição de crédito previdenciário:
2.16 – A GFIP/SEFIP da competência em que ocorreu o recolhimento indevido, ou em que não foram informados o salário-família, salário-maternidade ou retenção sobre nota fiscal/fatura deve ser retificada, com a entrega de nova GFIP/SEFIP, exceto nas compensações de valores:
a) relativos a competências anteriores a janeiro de 1999;
b) declarados corretamente na GFIP/SEFIP, porém recolhidos a maior em documento de arrecadação da Previdência – GPS;
c) decorrentes da retenção sobre nota fiscal/fatura (lei 9711/98), salário-família ou salário maternidade não abatidos na competência própria, embora corretamente informados na GFIP/SEFIP da competência a que se referem(…)(g.n)
7 – INFORMAÇÃO DE OBRIGAÇÕES DISCUTIDAS JUDICIALMENTE
Caso o empregador/contribuinte decida discutir judicialmente alguma obrigação, deve informar a GFIP/SEFIP normalmente de acordo com a legislação. Não deve elaborar a GFIP/SEFIP de acordo com o que entende ser devido.
Caso a decisão judicial altere a obrigação, o empregador/contribuinte deverá retificar as GFIP/SEFIP de acordo com a sentença, sendo passível de autuação a falta de correção após a referida decisão. (g.n)
Corroborando o entendimento, manifestou-se a Receita Federal do Brasil em Soluções de Consulta:
SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 10 de 27 de Janeiro de 2010
EMENTA: A partir da competência 10/08, em razão da nova sistemática introduzida pelo Manual da GFIP/SEFIP para usuários do SEFIP 8.4, aprovado pela Instrução Normativa RFB nº 880, de 16 de outubro de 2008, toda e qualquer obrigação previdenciária que esteja sendo discutida judicialmente deve ser informada em GFIP de acordo com a legislação. Sobrevindo sentença favorável ao sujeito passivo, este deverá, então, promover retificação a fim de adequar o que foi declarado em GFIP aos termos da decisão. As contribuições declaradas em GFIP/SEFIP, objeto de depósito judicial, não constituirão óbice à emissão de certidão positiva com efeitos de negativa, devendo a empresa, quando da realização do pedido de certidão, comprovar a suspensão da exigibilidade das referidas contribuições junto ao setor de atendimento da Receita Federal do Brasil. (g.n)
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) se expressou no mesmo sentido3:
Quando da utilização de créditos de compensação inexistentes, não declarados, não recolhidos ou não parcelados e não tendo sido promovida qualquer retificação das GFIPs pelo contribuinte, caracterizada a má-fé, aplicável a multa no referido percentual de 150%, consoante disposto no art. 89, § 10 da lei 8212/91. (g.n)
Igualmente, com o entendimento sobre a retificação da GFIP para validação de crédito previdenciário a ser recuperado por meio de compensação, manifestou-se o Tribunal Regional Federal (TRF) da 1ª Região em sede de Recurso de Apelação, vejamos:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. EXERCENTES DE MANDATO ELETIVO. CONSTITUIÇÃO FEDERAL ART. 195, INCISO I. EMENDA CONSTITUCIONAL 20/98. INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI 9.506/97. RESOLUÇÃO DO SENADO 26/2005. PRAZO PRESCRICIONAL. COMPENSAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. LEGALIDADE DA RETIFICAÇÃO DA GFIP – ART. 31, PARÁGRAFO ÚNICO, A, DA LEI 8213/91.
Quanto à retificação da GFIP, esta corte já se pronunciou no sentido de que nos termos do art. 131 da lei 8213 c/c art. 156 do Código Tributário Nacional, sendo a exigência da retificação das Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à previdência Social – GFIP’s como condição para pedido de compensação ou restituição dos valores indevidamente recolhidos pelo ente federativo.
(Processo 2006.38.07.004741-3, Relator: DESEMBARGADOR FEDERAL REYNALDO FONSECA, Data de Julgamento: 22/05/2012, SÉTIMA TURMA, Data de Publicação: e-DJF1 p.220 de 1/6/12).
Há, todavia, parte de nossa jurisprudência que corrobora com o entendimento de que a ausência de retificação da GFIP não constitui óbice à tomada dos créditos, isto porque tal obrigação tributária somente poderia ser instituída por Lei e não por meio de Portaria Administrativa.
Destacamos o trecho do acórdão proferido pelo STJ no julgamento do REsp 1501140 sob relatoria da Ministra Regina Helena Costa:
A exigência, em Portaria Ministerial, de retificação da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e de Informações à Previdência Social – GFIP para a compensação dos valores indevidamente recolhidos a título de contribuição previdenciária sobre os subsídios dos ocupantes de cargo eletivo, regulamentada pelo art. 4°, I, da Portaria MPS 133/06 tendo como pretenso fundamento o art. 32, IV, da lei 8212/91, é ilegítima, porque criou verdadeira obrigação tributária que só poderia ser instituída por lei específica. (…)” (g.n.)
Como se vê, o precedente trazido pelo STJ contrapõe o entendimento acerca da necessidade de retificação das GFIPs nas competências originárias dos créditos, no entanto, em que pese ser exarado por uma das nossas mais altas cortes, destoa do atual posicionamento de parte da jurisprudência e também dos órgãos administrativos, em que podemos observar ora decisões favoráveis à tomada dos créditos mediante imposição de multa e ora decisões desfavoráveis ao contribuinte com a glosa dos créditos na forma do disposto pela IN 1300/12, art. 3, parágrafo 11.
III. Operacionalização dos Créditos – Problemáticas
Vistas aos cenários expostos podemos verificar a importância com que o tema deve ser tratado pelas empresas, assim, é importante que suas decisões observem suas particularidades a fim de adequar a melhor estratégia à tomada de eventuais créditos previdenciários e uma vez optando pelo cenário mais conservador, ou seja, pela retificação da GFIP, há outro obstáculo a superar.
Discute-se como deve ser procedida a retificação, isto porque o SEFIP, versão 8.4, não permite que o salário de contribuição à Previdência Social, ou seja, sua base de cálculo, seja distinta para o Fundo de Garantia.
Eis nossa problemática, a exemplo, com o reconhecimento pelo STJ acerca da natureza indenizatória/não remuneratória das verbas pagas a título de “aviso prévio indenizado”, “1/3 de férias gozadas” e “auxílio doença – 15 primeiros dias”. A decisão da Corte abarcou tão somente as contribuições previdenciárias, ficando de fora as fundiárias, aliás, em sentido oposto é possível verificar que a jurisprudência curva-se no sentido de que são devidas as contribuições ao Fundo de Garantia sobre tais verbas, com isso podemos, portanto, afirmar que há possibilidade de distinção na base de cálculo da Previdência Social e do FGTS.
À exceção do aviso prévio indenizado que somente é informado na guia para o recolhimento rescisório exclusivamente do FGTS, as verbas “1/3 de férias gozadas” e “auxílio doença – 15 primeiros dias”, deveriam, portanto, serem informadas na GFIP de sua competência, ou seja, em meio à base de cálculo do FGTS e da Previdência Social.
Sabendo-se que as contribuições previdenciárias dos empregados e empregadores partem da mesma base informada na GFIP, campo “Remunerações (Sem 13º Salário) ou (13º Salário)”, sobre a qual é ainda calculado o valor devido de FGTS, como a empresa deve proceder ante a possibilidade de divergência de bases como exposto? Questionamos a RFB neste sentido através do “Fale Conosco” e obtivemos a seguinte resposta:
De: Vinicius Rigon
Para: falerfb07@receita.fazenda.gov.br
Assunto: GFIP – Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social
DATA/HORA: 10/08/2012 – 09:26
CONTRIBUINTE: Vinicius Rigon
“Eu tenho uma decisão com trânsito em julgado na justiça para não recolher o INSS sobre os valores pagos a título de verbas indenizatórias. Qual valor deve ser informado na base de cálculo do INSS e do FGTS na GFIP? Ainda, essa decisão não abrange a contribuição do empregado, como faço para informar bases de cálculo adequada para a empresa? ”
De: FaleRFB07 falerfb07@receita.fazenda.gov.br
Para: Vinicius Rigon
Data: 27/08/2012 14:24
Enviado por: Maria de Lourdes Souza de Mello Braga maria.souza-braga@receita.fazenda.gov.br
A empresa deverá realizar as informações da base de cálculo em GFIP/SEFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) / SEFIP (Sistema Empresa de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) de acordo com a legislação, independentemente da existência de discussão judicial.
A empresa deverá fazer o cálculo da contribuição patronal em separado, informar a diferença na compensação, desprezar a GPS gerada pelo sistema e fazer nova GPS manualmente com as informações efetivamente devidas.
Ressaltamos que as respostas do “Fale Conosco” baseiam-se exclusivamente nos dados apresentados em tese pelos consulentes.
Em casos concretos, sendo identificados fatos distintos dos apontados na consulta, a Administração Tributária reserva-se no direito de dar entendimento diverso à questão.
A resposta trazida pela RFB nos leva, assim, ao entendimento de que devemos informar na base de cálculo da contribuição previdenciária a base de cálculo do FGTS. Feito isso, deve-se apurar manualmente qual o valor efetivamente devido e apor a diferença indevida no campo “Compensação”. Por fim, deverá ser descartada a guia “GPS” gerada pelo sistema e gerada outra manualmente com o valor correto. Ocorre que este procedimento nos leva ainda a outro problema, qual seja, a base de cálculo das contribuições destinadas à outras entidades ou fundos.
Outrossim, a contribuição às outras entidades é feita adotando-se a mesma base da contribuição previdenciária patronal. Realizando o procedimento descrito pela RFB estaríamos a inflar, portanto, a base de cálculo da contribuição de terceiros sobre os quais não poderíamos tomar créditos por força do disposto no artigo 59 da IN 1300/12, in verbis:
“Art. 59. É vedada a compensação, pelo sujeito passivo, das contribuições destinadas a outras entidades ou fundos.”
Esta questão, após a redação da Nota CRJ nº. 1245/16, publicado em 20 dezembro de 2016, pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, nos parece superada ao passo que a matéria foi incluída na lista de dispensa de contestação e recursos.
Tal medida fora adotada pela PGFN após reconhecer-se que o STJ, em diversas decisões, firmou entendimento de que a instrução normativa exorbitou sua função, mormente regulamentar, ao simplesmente vedar a compensação a terceiros em detrimento a estabelecer condições para tal procedimento, vejamos:
Nessa toada, é possível asseverar que o STJ já firmou orientação quanto à ilegalidade do art. 59 da IN/RFB nº. 1.300, de 2012 (e do art. 47 da IN/RFB nº 900, de 2008), que veda por completo a compensação das contribuições destinadas a outras entidades ou fundos, por exorbitar de sua função meramente regulamentar. No entanto, ressalva o STJ que devem ser aplicados à hipótese os arts. 66 da Lei nº 8.363, de 1991, 39 da Lei nº 9.250, de 1995, e 89 da Lei nº. 8212, de 1991,a fim de permitir que o indébito referente às contribuições destinadas a terceiros seja objeto de compensação com parcelas vencidas posteriormente ao pagamento, relativas a tributos da mesma espécie e destinação constitucional, contudo, a limitação constante do art. 170-A do CTN. (…)”
Assim, é de se concluir pela possibilidade da compensação em GFIP dos valores destinados a outras entidades ou fundos pelo mesmo procedimento adotado para a compensação dos créditos previdenciários, todavia, a formatação atual do SEFIP não permite tal compensação, isto porque, o campo destinado a este fim refere-se tão somente às contribuições previdenciárias, excluídas as de outras entidades ou fundos. Caso o valor indevido ou a maior que fora recolhido aos terceiros seja informado no mesmo campo, estaríamos a compensar através da Previdência Social tributos cuja espécie e destinação são distintos. Desta feita, o procedimento a ser adotado no caso seria o “Pedido Eletrônico de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação” – PER/DCOMP.
Ante a oscilação jurisprudencial que podemos observar entre os órgãos administrativos e do judiciário é de se concluir, portanto, que caso o intuito do contribuinte seja realizar as retificações nas GFIPs – considerando às problemáticas expostas na operacionalização dos créditos – temos que o procedimento mais assertivo, é o de informar em GFIP o mesmo salário contributivo à Previdência Social que fora informado para o FGTS; apurar os créditos previdenciários e informa-los no campo “compensação”. Este procedimento pode e deve ser utilizado também caso o contribuinte realize mês a mês a compensação de verbas tidas por indenizatórias ou não remuneratórias.
Acerca da contribuição de terceiros, em razão do sistema SEFIP não permitir a compensação de créditos de outras entidades ou fundos por não disponibilizar campo hábil a tal sem que a compensação se confunda com as contribuições destinadas à Previdência Social, temos como procedimento a ser adotado o do “Pedido Eletrônico de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação” – PER/DCOMP.
Por fim, não podemos perder de vista que a declaração retificada passa a ter a mesma natureza da declaração originalmente emitida e, com isto, há a interrupção do prazo prescricional para a cobrança do crédito tributário. Assim, caso o contribuinte opte por proceder as retificações de seus arquivos, o prazo para fiscalização e autuação pelo Fisco volta a ser integral (5 anos).
1 Referido Recurso Especial foi julgado pela sistemática de recursos repetitivos prevista no artigo 543 C do antigo Código de Processo Civil – CPC, atualmente prevista no artigo 1.036 do Novo CPC, e, portanto, é dotado de efeitos vinculantes a todas as instâncias do Poder Judiciário, de modo que as ações em curso que tratarem da mesma matéria de direito deverão ser decididas da mesma forma adotada pelo leading case.
2 Tais formalidades consubstanciadas em procedimentos administrativos e operacionais não deveriam, no entanto, ser fatores impeditivos de forma a obstar o direito constitucional do contribuinte de compensar e/ou restituir os valores pagos indevidamente e/ou a maior (Art. 155, XII, “c” da Constituição Federal, combinado com Código Tributário Nacional art. 170; art. 74 da Lei 9.430/1.996 e IN 1.300/2012).
3 Mesmo entendimento pode ser visto também nos seguintes julgamentos:
*Vinicius Riguete Rigon é advogado e coordenador previdenciário da Henares Advogados Associados.
Reforma encerra discussão com Fisco sobre natureza de convênio médico
A concessão de planos médicos e/ou odontológicos pelos empregadores como forma de atração e retenção de bons profissionais tornou-se prática comum no mercado de trabalho, integrando os “pacotes de remunerações”. Como em toda estrutura organizacional piramidal, diferentes categorias de trabalhadores percebem remunerações distintas em razão das obrigações que lhes incumbem os seus cargos. Dito isto, é de se compreender que as empresas passaram a ofertar planos de saúde diferenciados de acordo com cada categoria profissional.
Por um longo período tais benefícios foram objeto de diversos embates entre contribuintes versus Fisco, sendo que por vezes o caráter assistencial e social do benefício era descaracterizado pelas autoridades administrativas no intuito de auferir tributação previdenciária e fundiária com base na interpretação lato sensu do artigo 28, parágrafo 9º, alínea “q” da Lei 8.2.12/1.991 combinado com o art. 15, parágrafo 6º da Lei 8.036/1.990.
Referidos dispositivos, ainda em vigor, determinam que não integram o salário de contribuição o valor relativo a assistência médica, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa. Note, o legislador não impôs outros critérios que não a abrangência à totalidade dos empregados, ou seja, não restou claramente evidenciado que a concessão do benefício de forma distinta entre categorias de empregados configuraria salário de contribuição estando, portanto, sujeito a tributação.
Como dito, as autoridades fiscalizadoras, visando auferir tributação, consideram que quando há a concessão de planos superiores, para diferenciadas categorias profissionais, parte deste benefício perde tal caráter social/assistencial e ganha caráter remuneratório, devendo assim compor o salário de contribuição.
Listamos abaixo dois acórdãos proferidos, um em sede administrativa no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) e outro no judiciário pelo Tribunal Regional Federal da 3ª Região, que demonstram o atual entendimento jurisprudencial acerca do tema[1]:
ASSISTÊNCIA À SAÚDE. DIVERSIDADE DE PLANOS E COBERTURAS.
Os valores relativos a assistência médica integram o salário de contribuição, quando os planos e as coberturas não são igualitários para todos os segurados. (Acórdão 9202003.846 – 2ª Turma – CARF – Março de 2016).
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. PLANO DE SAÚDE COM DIVERSAS COBERTURAS. NÃO ISENÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. ARTIGO 28, CAPUT, INCISO I, E §9º, ALÍNEA “Q” DA LEI Nº 8.212/91, NA REDAÇÃO DADA PELA LEI Nº 9.528/97.
A isenção concedida pela legislação alcança apenas os valores pagos a título de assistência médica com cobertura abrangente à totalidade dos empregados. A impetrante contratou plano de saúde com três modalidades diversas de cobertura. Apenas a cobertura básica é oferecida a todos os empregados, sendo que se algum empregado optar pela cobertura mais cara, deverá arcar pessoalmente com os custos. Diretores, gerentes e coordenadores recebem as coberturas mais caras, sem qualquer desconto. A assistência médica não abrange a todos os empregados de maneira igualitária. A existência de várias modalidades de planos em que apenas alguns se beneficiam da melhor opção sem qualquer desconto adicional fere a ideia da norma. A hipótese de isenção quando o plano abrange a totalidade de empregados e dirigentes traz em sua razão o tratamento uniforme entre uns e outros. Apenas o valor pago pela cobertura abrangente a todos os empregados encontra-se ao alcance de norma isentiva, como corretamente entendeu a fiscalização e a r.sentença apelada. (Apelação Cível Nº 0058458-58.1999.4.03.6100/SP – TRF 3º Região – novembro/2010)
A jurisprudência atual, que nunca chegou a ser pacificada acerca da natureza do benefício quando da concessão da assistência médica e odontológica apenas para diferenciados cargos, possui entendimento majoritário, tanto na esfera administrativa quanto na judicial, de que a diferença monetária verificada pelo plano comumente oferecido aos empregados e aquele “superior” ofertado somente a alguns cargos constitui de fato salário contributivo e, portanto, deve sofrer tributação previdenciária e fundiária.
Assim, em eventual procedimento fiscalizatório pelas autoridades administrativas a empresa estaria sujeita aos recolhimentos previdenciários e fundiários em atraso acrescidos de juros e multa, bem como aplicação de multa administrativa de R$20 para cada grupo de 10 informações incorretas e/ou omitidas em Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP, de acordo com o art. 32A, I da Lei 8.212/1.991.
A promulgação da Lei 13.467/2.017, também denominada por reforma trabalhista, no entanto, deverá colocar um ponto final em toda a discussão. A nova legislação tratou de incluir em um e alterar noutro dois principais dispositivos que passarão a valer sobre o tema, um no âmbito trabalhista e outro no âmbito previdenciário. Primeiramente, no âmbito trabalhista, houve a inclusão do parágrafo 5º ao artigo 458 da CLT que passará a ser assim redigido:
“Art. 458 – Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que a empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas nocivas.(…)
§5º O valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio ou não, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares, mesmo quando concedido em diferentes modalidades de planos e coberturas, não integram o salário do empregado para qualquer efeito nem o salário de contribuição, para efeitos do previsto na alínea q do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991”.
Já no âmbito previdenciário houve alteração à redação do artigo 28, parágrafo 9º, alínea “q” da Lei 8.2.12/1.991, de forma a ser suprimida sua parte final que estabelecia como critério de isenção que “a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa”, vejamos:
q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares; (…)”
Como visto o atual e principal argumento adotado pelo Fisco de que a concessão da assistência médica diferenciada por categorias é encarada como salário de contribuição e, portanto, deve estar inserta na base de cálculo das contribuições previdenciárias e fundiárias acabará por ser totalmente descartado com a nova leitura dos referidos dispositivos.
Pelo exposto, entendemos que as discussões travadas entre contribuintes e Fisco — acerca da concessão de planos diferenciados entre categorias de empregados e, indo além, pela concessão apenas de planos médicos e odontológicos para determinadas categorias e/ou empregados da empresa -, deverão ser definidas a favor dos contribuintes e concluímos, portanto, que não há mais que se falar em incidência das contribuições sociais previdenciárias e fundiárias sobre o benefício.
Há de se ter em vista ainda que, com as novas redações dadas aos dispositivos supracitados, as empresas que optaram por um cenário mais conservador até o momento, incluindo os valores despendidos a título de assistência médica e odontológica nas bases de suas contribuições previdenciárias poderão reaver estes valores indevidamente recolhidos pelos últimos cinco anos. O argumento é plenamente plausível, tendo em vista que a antiga redação dos dispositivos citados em momento algum havia positivado o argumento adotado pelas autoridades fiscais, o que veio a ser reforçado em forma de negativa geral com as novas redações.
O fato de não haver positivação do requisito utilizado pelas autoridades fiscais para imposição das contribuições sociais previdenciárias contraria o princípio da legalidade, que norteia as normas de direito, sob o qual tudo o quanto não lhe é vedado lhe é permitido. A positivação de que a concessão diferenciada da assistência médica e odontológica não integra o salário de contribuição não seria sequer necessária se houvesse a observância pelas autoridades fiscais ao referido princípio, no entanto, a positivação só veio a reforçar a tese dos contribuintes de que tal requisito nunca existiu e, portanto, não se deveria ser imposta pelo Fisco sob pena de legislar onde o próprio legislador não havia se manifestado.
Concluímos, portanto, que de forma a pacificar o tema a nova redação colocou ponto final a todo o embate travado até aqui e que são passíveis de restituição e/ou compensação eventuais contribuições previdenciárias despendidas pelos contribuintes nos últimos cinco anos que tiveram como base de cálculo a concessão de assistência médica e odontológica.
[1] O mesmo entendimento poderá ser observado nos seguintes julgamentos:
Acórdão nº 2401004.067 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária – CARF – janeiro de 2016
Acórdão Nº 12-37575 – 11º Turma – Secretaria da RFB – Maio de 2011
Planos de saúde após a reforma trabalhista
A concessão de planos médicos ou odontológicos pelos empregadores como forma de atração e retenção de bons profissionais tornou-se prática comum no mercado de trabalho, integrando os “pacotes de remunerações”. Como em toda estrutura organizacional piramidal, diferentes categorias de trabalhadores percebem remunerações distintas em razão das obriga
Receita deve deixar de cobrar contribuição sobre verbas indenizatórias
A Receita Federal do Brasil deverá alterar o entendimento pela não incidência previdenciária sobre o terço constitucional de férias e quinze dias que antecedem o auxílio doença.
Por meio da Solução de Consulta 99.101/2017, a Receita Federal reafirmou que o entendimento quanto a “incidência de contribuições previdenciárias sobre o terço constitucional de férias e primeiros 15 (quinze) dias de afastamento do empregado em razão de doença ou acidente permanece inalterado apesar da decisão do Superior Tribunal de Justiça no Resp 1.230.957, devendo continuar sendo recolhidas, já que, segundo Nota PGFN/CRJ/520/2017, de 8 de junho de 2017, a orientação contida na NOTA PGFN/CRJ/115/2017 não vincula a Secretaria da Receita Federal do Brasil”.
Inicialmente cabe destacar que a nota PGFN/CRJ 115/2017 reconhece que, analisando especificamente o Tema 908 de repercussão geral, o Supremo Tribunal Federal entendeu que não havia matéria constitucional a ser analisada relativamente à controvérsia e, assim, não reconheceu a repercussão geral no tocante a não incidência de contribuição previdenciária sobre valores pagos pelos empregados a título de quinze dias que antecedem o auxílio doença e o terço constitucional de férias, haja vista sua natureza indenizatória, in verbis:
RE nº 892.238/RS. Tema 908 de Repercussão Geral. Portaria PGFN nº 502/2016. Parecer PGFN/CRJ nº 789/2016. Distinção entre as teses jurídicas debatidas nos processos referentes aos temas 20, 163 e 908. Consequências para interpretação da dispensa de contestar e recorrer relativa matéria decidida no RESP nº 1.230.957/RS. Recurso representativo de controvérsia. Art. 19, V, da Lei n° 10.522/2002. Alteração da orientação contida na Nota PGFN/CRJ nº 640/2014. Inclusão do tema em lista de dispensa de contestar e recorrer quanto à contribuição a cargo do empregador. Alteração a ser comunicada à RFB nos termos do §9º do art. do art. 3º da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 01/2014.
(…) De acordo com o que se depreende do voto do Ministro Luiz Fux, relator do
RE nº 892.238/RS, em relação à questão posta à apreciação do STF não haveria matéria constitucional a ser analisada, uma vez que para deslinde da controvérsia acerca do enquadramento das parcelas pegas ao empregado no que determina o art. 28 da Lei nº 8.212/91, o Tribunal de origem havia decidido tão somente com base em interpretação e aplicação de normas infraconstitucionais pertinentes. Aplicou-se, portanto, o entendimento firmado pelo Plenário da Corte no RE nº 584.6082, no sentido de que se pode atribuir efeitos da declaração de ausência de repercussão geral quando inexiste matéria constitucional a ser apreciada ou quando eventual ofensa à Constituição se dá de forma reflexa ou indireta.
(…) seja dispensado de contestação e recurso o tema “incidência de contribuição previdenciária a cargo do empregado sobre o terço constitucional de férias e sobre a remuneração paga pelo empregador nos primeiros dias de afastamento do trabalhador por incapacidade”, promovendo-se a devida a alteração da lista dispensa, nos termos do art. 2º, §4º, da Portaria PGFN/CRJ nº 502/2016, na forma proposta na presente manifestação;
A partir do momento em que decisões são proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça em sede de recurso repetitivo ou pelo Supremo Tribunal Federal em sede de repercussão geral, a matéria em discussão deixa de ser controvertida.
Desta forma, o mérito da discussão torna-se pacificado, conferindo maior celeridade, segurança e isonomia às ações julgadas pelos tribunais superiores, e valorizando o precedente consolidado nesta sistemática com o intuito de orientar e uniformizar o entendimento dos demais tribunais acerca da matéria analisada.
Em decorrência, considerando que decisões proferidas em sede de repercussão geral e recurso repetitivo transcendem o caso concreto, o direito reconhecido nessas decisões passa a ser líquido e certo, muito embora ainda possa estar sendo discutido nas instâncias inferiores por um determinado contribuinte.
A Receita Federal questionou a PGFN acerca das considerações contidas na Nota 115/2017, bem como a manutenção do referido tema na lista de dispensa de contestação e recursos relativamente à contribuição a cargo do empregado quanto ao adicional do terço de férias e da parcela paga no período dos quinze primeiros dias que antecedem o auxílio-doença. Ponderou a Receita Federal acerca da dificuldade da operacionalização no entendimento assentado na nota 115/2017 frente aos sistemas informatizados ora existentes (SEFIP 8.4), pugnando, por fim, que a PGFN revisitasse seu entendimento e aguardasse o julgamento do Tema 20 de repercussão geral (RE 565.160) que versava acerca das contribuições a cargo do empregador.
Em resposta à Receita Federal, editou a PGFN a nota CRJ 520/2017, in verbis:
(…) 16. Nota-se que, mesmo diante das considerações formuladas pela RFB (inclusive as dificuldades práticas de operacionalização de tal entendimento), não parece adequado, no momento, alterar o entendimento perfilhado na Nota PGFN/CRJ nº 115/2017, ao menos quanto à orientação para a atuação da União em juízo no tocante à contribuição do empregado.
17. Convém ainda – no intuito de reforçar esse posicionamento – mencionar que o STF, ao julgar o mérito do tema 20, fixou a tese de que “a contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional nº 20/1998”. Vale esclarecer que não se está agora analisando a decisão do STF no RE nº 565.160 e seus impactos, tendo em vista que ainda não houve a publicação do acórdão, mas deve-se levar em conta que a tese fixada por ocasião do julgamento de tal recurso extraordinário indica que a Corte Suprema restringiu o entendimento firmado naquele precedente à contribuição previdenciária a cargo do empregador, tendo em vista que somente em tal caso há norma constitucional tratando da incidência sobre toda a remuneração auferida pelo empregado.11 (…)
Pois bem, tanto as Notas CRJ/PGFN 115/2017 e 520/2017 como a Solução de Consulta 99.101/2017 da Receita Federal foram publicadas anteriormente à publicação do acórdão relativo ao tema 20 de repercussão geral (RE 565.160) no STF.
Aos 23 de agosto de 2017 houve a publicação do referido acórdão (Tema 20), do qual se depreende que “a contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Destacamos a seguir, trechos dos votos dos ministros Luiz Fux e Luís Roberto Barroso:
Luiz Fux:
(…) Destaque-se, por fim, que descabe a esta Corte definir a natureza indenizatória ou remuneratória de cada parcela, eis que tal discussão não possui status constitucional, conforme amplamente vem sendo reconhecido pela jurisprudência. Compete tão somente a este colegiado a interpretação dos dispositivos constitucionais em relação ao tema, de modo que deles só é possível extrair a necessidade de pagamento com habitualidade e em decorrência da atividade laboral, para fins de delimitação da base de cálculo da contribuição previdenciária do empregador e consequente interpretação do conceito de “folha de salários”.
Diante disso, seja antes ou depois da EC nº 20/98, não há qualquer incompatibilidade do art. 22, I, da Lei nº 8.212/91 com a Constituição Federal, eis que as parcelas ali mencionadas se limitam às pagas com habitualidade, em retribuição à atividade laboral.(…)
(…) Dessa forma, não se busca aqui definir, individualmente, a natureza das verbas ou, mais importante se foram pagas com habitualidade ou eventualidade, e quais delas estão habilitadas ou não para compor a base de cálculo da contribuição. Isso, na esteira da jurisprudência desta Corte, é matéria de índole infraconstitucional. De toda sorte, penso que não há aqui nenhuma incompatibilidade desse entendimento expressado pelo Tribunal em diversos julgados, e ao qual me filio, com o que estamos decidindo agora no presente caso. Embora guardem relação, penso que são situações distintas e, de todo modo, fato é que tal análise sobre a natureza jurídica de cada verba não é objetivo do acórdão que reconheceu a repercussão geral do tema. (…)
Por todo o exposto, voto no sentido de conhecer e negar provimento ao recurso extraordinário, sugerindo afixação da seguinte tese: “o art. 22, I da Lei 8212/91 é constitucional, devendo a contribuição previdenciária do empregador incidir sobre verbas decorrentes diretamente da relação de trabalho, pagas habitualmente e em virtude da atividade laboral desenvolvida pelo trabalhador, excluídas as de claro caráter indenizatório e as pagas eventualmente por mera liberalidade.”(…)
Assim, não cuidou o STF de avaliar as verbas em si, mas apenas firmou o entendimento de que incide a contribuição nas verbas pagas com habitualidade em retribuição a atividade laboral. Neste sentido, nosso entendimento, bem como o do STF acerca da não incidência das contribuições previdenciárias sobre as chamadas “verbas indenizatórias” ancoram-se na decisão proferida pelo STJ quando do julgamento do Recurso Especial 1.230.957, valendo trazer novamente os principais trechos acerca do tema:
STJ – RECURSO REPETITIVO (1.230.957)
Primeiros 15 dias – Auxílio Doença:
“(…) No que se refere ao segurado empregado, durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do afastamento da atividade por motivo de doença, incumbe ao empregador efetuar o pagamento do seu salário integral (art. 60, § 3º, da Lei 8.213/91 com redação dada pela Lei 9.876/99). Não obstante nesse período haja o pagamento efetuado pelo empregador, a importância paga não é destinada a retribuir o trabalho, sobretudo porque no intervalo dos quinze dias consecutivos ocorre a interrupção do contrato de trabalho, ou seja, nenhum serviço é prestado pelo empregado.”
1/3 Constitucional de Férias:
“(…) Em relação ao adicional de férias concernente às férias gozadas, tal importância possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição previdenciária (a cargo da empresa). (…)”
Ante o exposto, em homenagem ao princípio da segurança jurídica que deve sempre nortear as decisões do STJ e STF, é nossa opinião que a Receita Federal deverá rever em futuro próximo o entendimento firmado na Solução de Consulta 99.101/2017 para deixar de exigir as contribuições previdenciárias, quota parte empregado e empregador, sobre os eventos de 15 primeiros dias de auxílio-doença e 1/3 constitucional de férias gozadas.
A modernização das relações de trabalho e seus impactos previdenciários: a natureza indenizatória das horas repouso alimentação
A Consolidação das Leis do Trabalho – CLT – aprovada ainda no ano de 1943 pelo então conhecido ”Pai dos Pobres”, presidente Getúlio Vargas, previu e assegurou aos trabalhadores em seu art. 71, parágrafos primeiro e segundo, desde sua entrada em vigor aos 10 de novembro daquele ano, um ”intervalo para refeição ou descanso” mínimo de 1 (uma) hora e máxima de 2 (duas) horas em qualquer trabalho contínuo, cuja duração exceda de 6 (seis) horas ou de 15 (quinze) minutos quando a jornada ultrapassar de 4 (quatro) horas. Em ambas as situações, os intervalos não integravam e não integram ao cômputo da duração do trabalho.
Com exceção da possibilidade de imposição de multa administrativa, prevista no art. 75 da CLT, ao empregador não havia, no entanto, qualquer penalidade que coibisse a prática da não concessão do intervalo intrajornada aos trabalhadores, até que em 1994, ou seja, passados mais de meio século desde a instituição da norma, a lei 8.923, sancionada já sob o governo do Presidente Itamar Franco incluiu ao art. 71 da CLT o seu parágrafo quarto o qual determinou expressamente que quando não concedidos os intervalos pelo empregador, este fica obrigado a remunerar o período correspondente com um acréscimo de no mínimo 50% (cinquenta por cento) sobre o valor da remuneração da hora normal de trabalho.
A partir da inclusão do parágrafo quarto ao art. 71 da CLT, houve início a grandes embates na Justiça do Trabalho e verificou-se grande dissidência jurisprudencial acerca do tema, ao passo que podíamos verificar decisões que davam conta de que: (i) eram devidos apenas os minutos residuais não gozados pelo empregado quando da concessão parcial; (ii) era devida a remuneração integral do período suprimido; e (iii) eram devidos os minutos não gozados ou remuneração integral do período além da remuneração do período trabalhado.
Quanto a este último item, havia o entendimento da criação da figura das ”horas extras fictas”, isto é, o entendimento de que eram devidos ao empregado não somente os valores relativos à violação do dispositivo legal, mas sim também em decorrência da prorrogação da jornada de trabalho do empregado pelo entendimento de que o período suprimido se somaria às horas laboradas. Portanto, restaria devido não um duplo pagamento de horas extraordinárias, como parte da doutrina assevera, mas sim um pagamento pela violação do período de descanso e outro pela prorrogação da jornada daí decorrente.
A pacificação desta temática no âmbito da Justiça do Trabalho só veio surgir no ano de 2003 com a edição da Orientação Jurisprudencial – OJ 307 do Tribunal Superior do Trabalho – TST, de onde se extraía que após a edição da Lei nº 8.923/94, a não concessão total ou parcial do intervalo intrajornada mínimo implicava ao pagamento total do período correspondente, com acréscimo de, no mínimo, 50% sobre o valor da remuneração da hora normal de trabalho.
A discussão, no entanto, não parava por aí. Argumentava-se ainda acerca da natureza indenizatória ou salarial da parcela fruto da violação ao dispositivo legal, até que, no ano de 2012 o TST editou ainda a OJ nº. 354 posicionando-se pela natureza salarial da rubrica, devendo, portanto repercutir ainda no cálculo das demais parcelas salariais.
Ambas as orientações jurisprudenciais, 307 e 354, foram ”incorporadas” com a edição dasúmula 437 pelo TST, a qual determina que após a edição da lei 8.923/94, a não concessão do intervalo intrajornada mínimo implica no pagamento total do período correspondente, e não apenas daquele suprimido, com acréscimo de, no mínimo, 50% sobre o valor da remuneração da hora normal de trabalho, dotado de natureza salarial, repercutindo, assim, no cálculo de outras parcelas salariais como férias, 13º salário, aviso prévio e Fundo de Garantia por Tempo de Serviço – FGTS.
A sumula 437 do TST, no entanto, não coaduna com as disposições trazidas pela lei 13.467/17. Publicada no Diário Oficial da União aos 14 de julho de 2017, também chamada de ”Reforma Trabalhista” ou ainda de ”Lei de Modernização Trabalhista”, a referida lei alterou diversos dispositivos legais, a saber: a Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), aprovada pelo decreto-lei 5.452/43, lei 8.036/90 (FGTS), lei 8.212/91 (Plano de Custeio da Seguridade Social) e a lei 6.019/74 (Trabalho Temporário e Prestação de Serviço).
Não podemos olvidar ainda que na data de 14 de novembro de 2017, em edição extra, fora publicada no Diário Oficial da União a medida provisória – MP – 808, a qual trouxe novas alterações à CLT, principalmente nos dispositivos incluídos pela lei 13.467/17. Em razão do caráter transitório de que é dotada uma MP com prazo de vigência de 60 (sessenta) dias, prorrogáveis por igual período, bem como que pode tornar-se definitiva ou não a depender de sua aprovação no Congresso Nacional, é importante o acompanhamento dos possíveis desmembramentos que o tema venha a ganhar.
Entre várias outras inovações, a reforma alterou o parágrafo 4º do artigo 71 da CLT, estabelecendo que a não concessão ou a concessão de forma parcial do intervalo intrajornada mínimo de uma hora, para repouso e alimentação, implica no pagamento, de natureza indenizatória, apenas do período suprimido, com acréscimo de 50% sobre o valor da remuneração da hora normal de trabalho.
Ocorre que o enfrentamento do tema no âmbito previdenciário já ganhava outro rumo do que o tomado pela Justiça Especializada do Trabalho. A primeira turma do Superior Tribunal de Justiça – STJ, ainda em fevereiro de 2017, em decisão inédita (Resp nº. 1.328.326/BA), afastou a contribuição previdenciária sobre tais valores, contrariando precedentes da segunda turma do Tribunal.
Firmou-se o entendimento de que a hora repouso alimentação – HRA – se reveste de natureza jurídica autenticamente indenizatória, pois seu escopo é recompor direito legítimo do empregado suprimido em virtude das vicissitudes da atividade laboral, assumindo perfil de genuína compensação, a que o empregador está obrigado, por lei, a disponibilizar ao empregado, em virtude da não fruição do direito ao intervalo para refeição e repouso que lhe é garantido, imprescindível ao restabelecimento do seu vigor físico e mental.
O STJ, no julgamento supra, foi expresso em divergir contra a interpretação que fazia a Justiça do Trabalho até a entrada em vigor da ”Reforma Trabalhista”, para reconhecer que a HRA reveste-se natureza jurídica autenticamente indenizatória, pois seu escopo é recompor direito legítimo do empregado suprimido em virtude das vicissitudes da atividade laboral.
A remuneração, no âmbito do Direito do Trabalho, é entendida como a contraprestaçãopaga pelo empregador pelos serviços prestados pelo empregado em função de seu contrato de trabalho (art. 458 da CLT). Sob o aspecto previdenciário, a remuneração é encarada como a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho (art. 22, I da lei 8.212/91).
Quer seja sob o aspecto trabalhista ou previdenciário, quando analisada a natureza da HRA, pode-se verificar que não estamos, pois, diante de uma parcela remuneratória. Os intervalos previstos pelo art. 71 da CLT decorreram da preocupação do Direito do Trabalho com a saúde física e mental do trabalhador, tanto o é que até a edição da lei 8.923, somente em 1994, não havia sequer a obrigação legal de remunerar o empregado pelo período suprimido, sendo tal fato encarado como infração administrativa.
O intervalo para repouso ou alimentação é, portanto, matéria de ordem legal impositiva, decorrente do caráter intervencionista que caracteriza o Direito do Trabalho no Brasil, sob o qual não há disponibilidade da vontade quer do empregado, quer do empregador. O descanso é uma imposição de ordem pública para a preservação da saúde do empregado, por isso nem mesmo ele tem disponibilidade de fazer o que quiser.
Não se presta a penalidade aplicada ao empregador ao caráter de contraprestação ou retribuição ao trabalho, e nem poderia ser assim encarado eis que o próprio parágrafo segundo do art. 71 da CLT é expresso ao determinar que ”os intervalos de descanso não serão computados na duração do trabalho.” O pagamento da HRA decorre, pois, de ato ilegal do empregador, punível com tal sanção.
Em que pese as divergências ímpares que podem ser encontradas no que tange aos termos ”salário” e ”remuneração” quando comparados os ramos do Direito do Trabalho e do Direito Previdenciário, neste caso temos que ambas as disciplinas convergem para o mesmo sentido: a HRA é dotada de natureza indenizatória.
A partir da vigência da ”Reforma Trabalhista” não há mais que se falar na natureza salarial da parcela para fins trabalhistas, em função das alterações promovidas ao art. 71, §4º da CLT. Em que pese não ter havido a inclusão expressa da HRA nas hipóteses de isenção das contribuições previdenciárias (art. 28, §9º da lei 8.212/91), o posicionamento adotado pela primeira turma do STJ deverá prevalecer a fim de afastarem-se as contribuições previdenciárias sobre os valores recolhidos a este título, reforçado pelo critério de superposição normativa tributária decorrente do art. 109 do CTN, que permite perpassar a análise do conceito estrito de ”contraprestação”, inerente ao Direito do Trabalho, atingindo o critério jurídico da remuneração do Direito Previdenciário que determina a hipótese de incidência da contribuição previdenciária ao Fisco.
Com isto, há ainda a possibilidade de os contribuintes reaverem, de forma administrativa ou judicial, os valores dispendidos com o pagamento das contribuições sociais previdenciárias nos últimos 5 (cinco), as quais calculadas em função dos valores pagos a título de HRA.
*Vinicius Riguete Rigon é advogado, coordenador previdenciário da Henares Advogados Associados. Especialista em Direito e Relações do Trabalho e Direito Previdenciário.
*Anderson Olivio Turina é analista previdenciário sênior da Henares Advogados Associados.
VINICIUS RIGUETE RIGON – Advogado formado pela Faculdade de Direito de São Bernardo do Campo (FDSBC), coordenador trabalhista e previdenciário da Henares Advogados Associados. Presidente do Comitê Previdenciário e Recursos Humanos da Associação Brasileira de Direito Tributário – ABAT. Especialista em Direito e Relações do Trabalho e Direito Previdenciário, ambos pela FDSBC. Possui mais de 9 anos de experiência em auditoria e consultoria desenvolvidos em clientes dos mais diversos ramos de atividade, nacionais e multinacionais.
JULIANA CARVALHO ANDRÉS – Advogada na Henares Advogados Associados, formada pela Pontifícia Universidade Católica de Campinas. Presidente do Comitê Previdenciário e Recursos Humanos da Associação Brasileira de Direito Tributário – ABAT. Especialista em Direito e Processo do Trabalho pelo Instituto Presbiteriano Mackenzie. Possui mais de 6 anos de experiência em advocacia e consultoria empresarial envolvendo as áreas trabalhista e previdenciário.
Da indevida incidência de contribuições previdenciárias sobre a rubrica denominada hora repouso alimentação (HRA – horas intervalares)
A Consolidação das Leis do Trabalho determina que em qualquer trabalho contínuo, cuja duração exceda a 6 (seis) horas, é obrigatória a concessão de um intervalo para repouso ou alimentação, o qual será, no mínimo de 1 (uma) hora e no máximo 2 (duas) horas. Determina ainda que quando o intervalo não for concedido, o empregador fica obrigado a remunerar o período correspondente com o respectivo adicional de horas extras.
Nesse sentido, entende a Receita Federal que os pagamentos feitos pelo empregador a título de indenização pelo não gozo pelo empregado da hora repouso alimentação estão submetidos às incidências das Contribuições Previdenciárias, entre elas Quota Patronal, Risco Ambiental do Trabalho (RAT) e Contribuições a Outras Entidades (Terceiros).
Ocorre que os pagamentos realizados a título de Hora Repouso Alimentação (HRA) se revestem de nítida natureza indenizatória, razão pela qual não deveriam estar sujeitos às incidências das contribuições em questão, dado que, em razão do regime jurídico ao qual estão submetidas, tais contribuições só poderiam incidir sobre verbas com natureza salarial/remuneratória.
De outra sorte, a remuneração decorrente da supressão do intervalo intrajornada, tem por objetivo indenizar o trabalhador pela supressão do tempo de intervalo para repouso e alimentação, bem como, dessa forma, coibir o empregador acerca das inobservâncias futuras. Assim, por não ter o condão de recompensar o trabalhador pelo seu labor, “stricto senso”, a verba denominada Hora Repouso Alimentação (HRA) não deveria sofrer tributação previdenciária.
O Superior Tribunal de Justiça, notadamente sua Primeira Turma, já vem despontando com entendimento favorável à exclusão da referida verba das contribuições previdenciárias, movimento esse que, apesar de não ser majoritário, tende a se consolidar ao longo do tempo.
Aos 21 de Fevereiro de 2.017, em decisão inédita, a referida Corte Superior afastou a contribuição previdenciária sobre tais valores, acolhendo a pretensão da autora, uma empresa petroquímica cujas unidades trabalham em regime operacional contínuo e os trabalhadores são organizados em turnos ininterruptos de revezamento, sem intervalo para refeição e descanso.
Nesse contexto, em função do tema ainda não estar em sede de recurso repetitivo ou repercussão geral, recomendamos o ingresso de ação judicial para discussão da referida questão que, diga-se, deverá prosperar no âmbito judicial no sentido de afastar a incidência das contribuições previdenciárias em questão, bem como garantir o direito ao crédito do montante indevidamente recolhido nos últimos cinco anos.
Ressalte-se ainda que Henares Advogados Associados atua tanto na questão relativa ao levantamento de eventuais créditos e/ou tributos recolhidos indevidamente sobre as verbas de HRAI – Horas Repouso Alimentação Indenizadas, quanto no ingresso das ações judiciais necessárias para conferir o máximo de segurança jurídica aos seus clientes, bem como nos procedimentos necessários de acompanhamento para suspensão e/ou eventual compensação dos créditos decorrentes da cobrança indevida.
Exclusão do icms e do iss da base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a receita bruta das empresas – CRPB
Em agosto de 2011, o Governo Federal pretendendo oferecer incentivos ao setor produtivo por meio do então denominado “Plano Brasil Maior”, publicou a Medida Provisória nº 540/2011, posteriormente convertida na Lei nº 12.546/2011, instituindo o chamado “Programa de Desoneração da Folha de Salários”.
Referido programa tinha como objetivo substituir para determinados setores da economia a base de cálculo da contribuição previdenciária prevista na Lei nº 8.212/91, com incidência de 20% sobre a folha de salários, pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta das Empresas – CPRB, com alíquotas incidentes, por sua vez, sobre a receita bruta da empresa beneficiada.
Fato é que, desde a instituição do referido programa, houve uma série de alterações legislativas, que ora incluíram outros setores da economia na desoneração da folha, ora alteraram as alíquotas para recolhimento sobre a receita bruta, ora excluíram empresas do programa, como, por exemplo, foi o caso da Medida Provisória nº 774, de 30 de março de 2017, que extinguiu a contribuição previdenciária sobre a receita bruta para a grande maioria dos setores da economia.
Mais recentemente, a Lei nº 13.670/2018, bem como a Instrução Normativa (IN) nº 1.812/2018, também alteraram o já remendado programa para exclusão de mais 39 setores do benefício e, de modo geral, os setores que ainda continuam abrangidos pela desoneração de folha são: i) serviços de tecnologia da informação; ii) calçados; iii) call center; iv) têxtil; v) construção civil; vi) transportes rodoviários e metroviários e vii) comunicação.
De toda sorte, e em que pese tamanhas mudanças, muitos setores continuam enquadrados e diversas empresas vem recolhendo a contribuição previdenciária substitutiva sobre a receita bruta.
Dito isto, importa notar que apesar das diversas alterações promovidas no texto da Lei nº 12.546/2011, todos os dispositivos da referida lei referiam-se genericamente à base de cálculo da contribuição como sendo a receita bruta. Nesse sentido, e no entender da Receita Federal, tal conceito (receita bruta) abrangeria o valor do ISS/ICMS que, por sua vez, compõem o preço da mercadoria ou serviço.
No entanto, o fato do ISS/ICMS comporem o preço da mercadoria ou serviço não lhes retira a natureza de tributo, configurando-se, outrossim, como despesa, razão pela qual jamais se amoldariam ao conceito de “receita” pretendido pela Receita Federal, que, ao exigir a CPRB nesses moldes, acaba por alargar inconstitucionalmente a base de cálculo da contribuição previdenciária substitutiva e obrigando, por conseguinte, os contribuintes enquadrados no programa a recolherem mais tributo aos cores públicos.
Esse entendimento pela inconstitucionalidade da cobrança nos moldes acima citados, inclusive, tem respaldo na jurisprudência do próprio Supremo Tribunal Federal.
Em caso absolutamente análogo, no dia 02 de outubro de 2017, foi publicado o acórdão no Recurso Extraordinário (RE) 574.706, no qual a Corte Suprema decidiu definitivamente que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não pode integrar a base de cálculo dessas contribuições.
Desde então, esse escritório tem ingressado com diversas ações para resguardar o Direito dos seus clientes submetidos à sistemática de recolhimento das contribuições previdenciárias sobre a receita bruta, logrando êxito e obtendo liminares para, desde a propositura da demanda, já resguardá-los do indevido recolhimento e possibilitar a retirada imediata do ISS/CIMS da base de cálculo da CPRB.
Ainda que, eventualmente, a empresa atualmente encontre-se desenquadrada do referido programa, ainda assim o ingresso com ação judicial se faz pertinente para buscar a restituição e/ou compensação dos valores que foram recolhidos indevidamente nos últimos cinco anos.
Caso sua empresa esteja enquadrada no referido programa ou, de outra sorte, tenha recolhido durante determinado período a Contribuição sobre a Receita Bruta –CPRB, não hesite em nos contatar para uma reunião.
Nesse sentido, a Henares Advogados Associados pode auxiliá-lo tanto no levantamento de eventuais créditos e/ou tributos recolhidos indevidamente, bem como com o ingresso das ações judiciais necessárias para conferir o máximo de segurança jurídica à operação, viabilizando, outrossim, os procedimentos necessários para suspensão e/ou eventual compensação dos créditos decorrentes da cobrança indevida.
Sub-rogação do FUNRURAL para agroindústria adquirente de insumos de produtor rural pessoa física.
Na sistemática do FUNRURAL, o produtor rural pessoa física é quem tem a obrigação de recolher o tributo, no entanto, como meio de facilitar a arrecadação e fiscalização, o Governo determinou que a pessoa jurídica que adquirir a produção do produtor rural pessoa física, como as agroindústrias, é a responsável pela retenção e pagamento do tributo, sujeitando-se às consequências legais da eventual falta de repasse.
Significa dizer que houve a sub-rogação do recolhimento do FUNRURAL para a empresa adquirente de insumos de produtor rural pessoa física, nos ditames do artigo 30, IV da Lei nº 8.212/90.
No entanto, em razão da patente inconstitucionalidade do FUNRURAL, muito decorrente de sua criação por meio de Lei Ordinária e não Lei Complementar, conforme determina o artigo 146 da Constituição Federal, foi interposto o RE 363.852/MG e, em julgamento realizado em meados de 2010, a cobrança do FUNRURAL foi declarada inconstitucional, assim como o artigo 30, IV da Lei nº 8.212/91, dispositivo legal que prevê a sub-rogação do FUNRURAL.
Não foi à toa que a Corte Suprema voltou a julgar a matéria por meio do RE 596.177/RS, desta vez sob a sistemática da repercussão geral, no qual reforçou a inconstitucionalidade formal do artigo 25, incisos I e II, da Lei 8.212/91, o qual dispõe sobre o FUNRURAL.
Consequência disto é que o Senado Federal promulgou a Resolução nº 15/2017, suspendendo a sub-rogação do FUNRURAL para as empresas adquirentes dos insumos do produtor rural pessoa física.
Ocorre que recentemente, no julgamento do RE 718.874/RS, tema nº 669 de repercussão geral, realizado em 2017, a constitucionalidade do FUNRURAL foi discutida novamente, momento em que o Supremo Tribunal Federal modificou seu entendimento e fixou a tese de que a exação é constitucional, no entanto, o fez sem tratar da legalidade da sub-rogação prevista no artigo 30, IV da Lei nº 8.212/91, considerando que tal matéria não foi objeto da discussão do RE 718.874/RS.
A grande problemática é que a Receita Federal continua a exigir o recolhimento do FUNRURAL das adquirentes pessoas jurídicas, mesmo sem previsão legal que permita tal cobrança e com sua inconstitucionalidade inalterada desde o julgamento do RE 363.852/MG.
Diante deste cenário, a solução mais viável para as agroindústrias é o ajuizamento de medida judicial pleiteando a declaração de inexistência de relação jurídico-tributário, com pedido liminar para que as empresas se desobriguem à retenção e ao recolhimento do FUNRURAL.

References: artigo 543
 artigo 1
 artigo 59
 artigo 543
 artigo 1
 artigo 28
 ARTIGO 28
 artigo 458
 artigo 28
 artigo 71
 artigo 30
 artigo 146
 artigo 30
 artigo 25
 artigo 30