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Timestamp: 2019-11-14 16:46:37+00:00

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BUNDESFINANZHOF Urteil vom 21.3.2019, III R 56/18
ECLI:DE:BFH:2019:U.210319.IIIR56.18.0
NV: Eine einheitliche Erstausbildung ist nicht gegeben, wenn ein Kind nach der ersten abgeschlossenen Berufsausbildung eine Erwerbstätigkeit aufnimmt, die im Vergleich zu einer gleichzeitigen weiteren Ausbildung als "Hauptsache" anzusehen ist.
Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 29. August 2018 15 K 1377/18 Kg aufgehoben.
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Vater eines im August 1994 geborenen Sohnes (S), der nach dem Abitur am 1. August 2013 eine Ausbildung zum Bankkaufmann begonnen hatte und diese am 15. Januar 2016 erfolgreich abschloss. Bereits im August 2015 hatte S sich über Weiterbildungswege informiert, insbesondere zum Sparkassenbetriebswirt und zum Bankbetriebswirt.
Am 1. September 2016, dem nächstmöglichen Zeitpunkt, begann S ein Studium zum Bankbetriebswirt (Bachelor auf Arts in Business Administration). Während des auf sieben Semester angelegten Studiums nahm er wöchentlich zwei- bis dreimal abends von 18:00 Uhr bis 21:15 Uhr sowie samstagsvormittags an Studienveranstaltungen teil. Die nach der Prüfung zum Bankkaufmann aufgenommene Vollzeittätigkeit bei einer Bank setzte er während des Studiums fort.
Den im Juli 2017 gestellten Antrag des Klägers, rückwirkend ab 1. Februar 2016 Kindergeld festzusetzen, lehnte die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) ab, weil S seine Ausbildung am 15. Januar 2016 beendet habe. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es entschied, S habe das Studium ernsthaft und hinreichend betrieben, es stelle auch noch einen Teil der Erstausbildung dar. Die Erwerbstätigkeit schließe daher den Anspruch nicht aus; die Prüfung zum Bankkaufmann habe die Erstausbildung nicht verbraucht, sondern bilde einen integrativen Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs, dessen Ausbildungsmaßnahmen zeitlich und inhaltlich aufeinander abgestimmt seien. Die Erwerbstätigkeit vor Beginn des Studiums habe keine Zäsur zwischen den Ausbildungsabschnitten bewirkt, da sie dem Studium nicht als vorgeschriebene Erfahrungszeit vorgeschaltet gewesen sei und nur der Überbrückung bis zum frühestmöglichen Studienbeginn gedient habe.
Mit ihrer Revision rügt die Familienkasse die Verletzung materiellen Rechts. Die Erstausbildung des S sei mit der Prüfung als Bankkaufmann abgeschlossen gewesen. Die danach durchgehend ausgeübte Erwerbstätigkeit im Umfang von 39 Stunden wöchentlich sei daher schädlich. Für den gewählten Studiengang sei die Berufstätigkeit zwingende Prüfungsvoraussetzung; deshalb handele es sich um eine Zweitausbildung.
den Gerichtsbescheid des FG Düsseldorf vom 29. August 2018 15 K 1377/18 Kg aufzuheben und die Klage abzuweisen.
die Revision der Familienkasse kostenpflichtig zurückzuweisen.
Die Revision ist begründet, sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zurückverweisung der nicht spruchreifen Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
1. Nach § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes (EStG) besteht Anspruch auf Kindergeld für ein Kind, das das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat, wenn dieses für einen Beruf ausgebildet wird. In den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG wird ein Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums nur berücksichtigt, wenn es keiner Erwerbstätigkeit nachgeht (§ 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i.S. der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind insoweit unschädlich (§ 32 Abs. 4 Satz 3 EStG).
a) Hinsichtlich der Auslegung der in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verwendeten Tatbestandsmerkmale erstmalige Berufsausbildung und Erststudium hat der Senat entschieden, dass das Erststudium nur einen Unterfall des Oberbegriffes erstmalige Berufsausbildung darstellt (Senatsurteil vom 3. Juli 2014 III R 52/13, BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 19 ff.) und der Erstausbildungsbegriff des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG enger auszulegen ist als das in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG verwendete Tatbestandsmerkmal "Kind, das ... für einen Beruf ausgebildet wird" (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 22 ff.).
Die den Erstausbildungsbegriff des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG begrenzenden Kriterien hat der Senat dabei vor allem in folgenden Punkten gesehen: Es muss sich um einen öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang handeln (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 24). Dieser muss auf einen Abschluss ausgerichtet sein, der in Form einer Prüfung erfolgt (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 24). Durch die berufliche Ausbildungsmaßnahme muss das Kind die notwendigen fachlichen Fähigkeiten und Kenntnisse erwerben, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen, wodurch insbesondere eine Abgrenzung gegenüber dem Besuch einer allgemein bildenden Schule erfolgen soll (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 24). Liegen mehrere Ausbildungsabschnitte vor, können diese dann eine einheitliche Erstausbildung darstellen, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das vom Kind angestrebte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 27). In einem solchen Fall muss aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar sein, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30). Dabei ist darauf abzustellen, ob sich die einzelnen Ausbildungsabschnitte als integrative Teile einer einheitlichen Ausbildung darstellen. Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden (Senatsurteil in BFHE 246, 427, BStBl II 2015, 152, Rz 30).
An einer Ausbildungseinheit fehlt es dagegen, wenn die Aufnahme des zweiten Ausbildungsabschnitts eine berufspraktische Tätigkeit voraussetzt oder das Kind nach dem Ende des ersten Ausbildungsabschnitts eine Berufstätigkeit aufnimmt, die nicht nur der zeitlichen Überbrückung bis zum nächstmöglichen Beginn des weiteren Ausbildungsabschnitts dient (Senatsurteil vom 4. Februar 2016 III R 14/15, BFHE 253, 145, BStBl II 2016, 615, Rz 15).
b) Diese Rechtsprechungsgrundsätze sind für Fälle, in denen die einheitliche Erstausbildung mit einer daneben ausgeübten Erwerbstätigkeit von einer berufsbegleitend durchgeführten Weiterbildung (Zweitausbildung) abzugrenzen ist, fortzuentwickeln und zu präzisieren (vgl. das Senatsurteil vom 11. Dezember 2018 III R 26/18, BFHE 263, 209).
aa) Für die Aufnahme einer Berufstätigkeit als Hauptsache spricht, dass sich das Kind längerfristig an einen Arbeitgeber bindet, indem es etwa ein zeitlich unbefristetes oder auf jedenfalls mehr als 26 Wochen befristetes Beschäftigungsverhältnis mit einer regelmäßigen vollzeitigen oder nahezu vollzeitigen Wochenarbeitszeit eingeht. Ist das Beschäftigungsverhältnis dagegen bis zum Beginn des nächsten Ausbildungsabschnitts befristet oder überschreitet die regelmäßige Wochenarbeitszeit die 20-Stundengrenze allenfalls geringfügig, kann dies für eine im Vordergrund stehende Berufsausbildung sprechen, die noch Teil einer einheitlichen Erstausbildung ist. Für eine im Vordergrund stehende Berufsausbildung kommt es auch darauf an, in welchem zeitlichen Verhältnis die Arbeitstätigkeit und die Ausbildungsmaßnahmen zueinander stehen. Da die Summe aus Arbeits- und Ausbildungszeit nicht selten über 40 Wochenstunden liegen wird, kann allein eine regelmäßige Wochenarbeitszeit von über 20 Stunden noch nicht den Ausschlag geben. Führt das Kind etwa neben einer 22 Wochenstunden umfassenden Arbeitstätigkeit ein Vollzeitstudium an einer Universität durch, kann auch weiter der Ausbildungscharakter im Vordergrund stehen (s. hierzu etwa BFH-Urteil vom 3. September 2015 VI R 9/15, BFHE 251, 10, BStBl II 2016, 166).
c) Diese Fortentwicklung und Präzisierung des Erstausbildungsbegriffes widerspricht nicht der Begründung zum Entwurf des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 (vgl. Senatsurteil in BFHE 263, 209).
2. Das mit der Revision angegriffene Urteil entspricht nicht diesen fortentwickelten Rechtsgrundsätzen und ist daher aufzuheben.
a) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass S im Streitzeitraum --seit Februar 2016-- die Voraussetzungen eines Berücksichtigungstatbestands nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG erfüllte, da er zunächst auf den Beginn des Studiums wartete (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG) und seit dem Studienbeginn am 1. September 2016 i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG für einen Beruf ausgebildet wurde.
b) Das FG hat jedoch anhand anderer als der oben dargelegten Grundsätze geprüft, ob S nach der Prüfung zum Bankkaufmann bereits als Vollzeitbeschäftigter in den von ihm angestrebten Beruf eintrat und das seit September 2016 parallel dazu betriebene Studium nicht mehr als Teil einer einheitlichen Erstausbildung, sondern als berufsbegleitende Weiterbildungsmaßnahme durchführte.
3. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat kann auf der Grundlage der vom FG bisher getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die Berufstätigkeit des S einer Ausbildungseinheit zwischen der Ausbildung zum Bankkaufmann und dem Studium entgegensteht.
Nach Maßgabe der vorgenannten Rechtsgrundsätze wird das FG im zweiten Rechtsgang zu würdigen haben, ob sich die Berufstätigkeit als Bankkaufmann oder das Studium als Hauptsache darstellte. Eine solche Würdigung der tatsächlichen Umstände ist dem FG als Tatsachengericht vorbehalten, dem BFH als Revisionsgericht dagegen versagt (Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 118 Rz 30).
Der Senat hat keine Bedenken dagegen, die Bewertung, ob die Erstausbildung bereits mit der Ausbildung zum Bankkaufmann abgeschlossen wurde, auch auf die vor dem Beginn des Studiums liegende Wartezeit zu erstrecken, sofern nicht besondere Umstände ersichtlich werden, die eine unterschiedliche Bewertung der Wartezeit und des Studiums als weiterem Ausbildungsabschnitt rechtfertigen.

References: § 62
 § 63
 § 32
 § 32
 § 32
 § 32
 § 32
 § 32
 § 32
 § 32
 § 32
 § 118