Source: http://kraken.slv.cz/3Ads35/2011
Timestamp: 2018-06-24 05:59:26+00:00

Document:
3Ads35/2011
3 Ads 35/2011-105
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Prùchy a soudcù JUDr. Jana Vyklického a JUDr. Jaroslava Vla¹ína v právní vìci ¾alobce: UNIMEX GROUP, a. s., Václavské námìstí 53, Praha 1, zast. Ing. Sofií Komrskovou, daòovou poradkyní se sídlem Senová¾né námìstí 23, Praha 1, proti ¾alované: Èeská správa sociálního zabezpeèení se sídlem Køí¾ová 25, Praha 5, o pøezkoumání rozhodnutí ¾alované ze dne 6. 3. 2009, è.j. 323-9010-30.1.2009-192/Hù, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alované proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 29. 10. 2010, è. j. 12 Cad 6/2009-31,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 29. 10. 2010, è. j. 12 Cad 6/2009-31, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 6. 3. 2009, èj. 323-9010-30.1.2009-192/Hù zamítla Èeská správa sociálního zabezpeèení (dále stì¾ovatelka ) odvolání ¾alobce a potvrdila Platební výmìr Pra¾ské správy sociálního zabezpeèení ze dne 9. 10. 2008 è. 918/2726/08. Platebním výmìrem byla ¾alobci ulo¾ena povinnost zaplatit nedoplatek na pojistném na sociální zabezpeèení a pøíspìvek na státní politiku zamìstnanosti ve vý¹i 238.690 Kè a penále z tohoto pojistného ve vý¹i 65.658 Kè. Dùvodem pøedepsání dlu¾né èástky byla skuteènost, ¾e ¾alobce nezahrnul do vymìøovacího základu pro odvod pojistného na sociální zabezpeèení a pøíspìvku na státní politiku zamìstnanosti pøíspìvek na o¹atné v úhrnné vý¹i 699.900 Kè, který zúètoval svým zamìstnancùm v únoru 2007.
Ve vztahu k hlavní problematice posuzované vìci stì¾ovatelka konstatovala, ¾e ¾alobcem poskytovaný pøíspìvek na poøízení pøedepsaného obleèení nespadá pod pøedmìt ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále zákon o daních z pøíjmù ). Doplnila také, ¾e obleèení specifikované ve vnitøním pøedpise ¾alobce nelze podøadit pod pracovní obleèení (stejnokroj) ve smyslu § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. ®alobcem vyplácené pau¹ální èástky na o¹atné jsou tak pøíjem zamìstnance, který je pøedmìtem danì z pøíjmu fyzických osob.
Rozhodnutí stì¾ovatelky napadl ¾alobce správní ¾alobou, ve které uvedl, ¾e § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù se na nìj nevztahuje, jeliko¾ postupoval dle písm. d) tohoto ustanovení. Namítl také, ¾e zákon o daních z pøíjmù neobsahuje ¾ádné po¾adavky, je¾ by mìlo pracovní obleèení splòovat a nelze tedy pøijmout závìr stì¾ovatelky, ¾e se v daném pøípadì o pracovní obleèení nejednalo.
První rozsudek Mìstského soudu v Praze
Mìstský soud v Praze (dále mìstský soud ) rozsudkem ze dne 29. 10. 2010, è. j. 12 Cad 6/2009-31, rozhodnutí stì¾ovatelky zru¹il a vìc jí vrátil k dal¹ímu øízení.
Poukázal pøitom na vnitropodnikovou smìrnici ¾alobce k pou¾ívání stejnokrojù pro personál prodejen Leti¹tì-Ruzynì platnou od 1. 1. 2007, z ní¾ vyvodil, ¾e obleèení tam specifikované lze podøadit pod obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Podotkl také, ¾e speciální po¾adavky na takové obleèení zákon neobsahuje. Výklad § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù provedený správními orgány tak dle mìstského soudu podstatnì pøesahuje rámec stanovený zákonem.
Dále se mìstský soud vyjádøil k otázce, zda ¾alobce postupoval dle § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Soud dal v této otázce za pravdu stì¾ovatelce, nebo» z provedené kontroly je zøejmé, ¾e pøedepsané obleèení si poøizoval sám zamìstnanec a zamìstnavatel na jednotlivé kusy obleèení poskytoval dle smìrnice finanènì limitovaný pøíspìvek. Pracovní odìv byl tedy poøizován na náklady zamìstnavatele. Nemohlo proto jít o pøíspìvek za opotøebení o¹acení, které by si zamìstnanec poøídil ze svého. Ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù se pøitom vztahuje pouze na vlastní pøedmìty zamìstnancù a musí se jednat o náøadí èi pøedmìty potøebné pro výkon práce.
Mìstský soud uzavøel s tím, ¾e ¾alobce poskytoval zamìstnancùm pau¹ální náhradu na pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Takovou pau¹ální náhradu nelze pova¾ovat za pøíjmy ze závislé èinnosti a nejedná se tedy o pøedmìt danì podle § 3 odst. 4 zákona o daních z pøíjmù. Z tohoto dùvodu tedy nemìla být ani zahrnuta do vymìøovacích základù pro odvod na sociální zabezpeèení a státní politiku zamìstnanosti zamìstnancù i organizace podle § 5 odst. 1 zákona è. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpeèení, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále zákon o pojistném ).
Stì¾ovatelka namítla v kasaèní stí¾nosti dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Uvedla, ¾e finanèní pau¹ál (§ 6 odst. 8 citovaného zákona) je mo¾no poskytovat bez povinnosti zdanìní tehdy, pokud se jedná o výdaje podle jeho § 6 odst. 7 písm. b) a¾ d), tedy pokud zamìstnanec vynalo¾í náklady na udr¾ování osobních, ochranných a pracovních prostøedkù, pracovních odìvù a obuvi nebo na udr¾ování pracovního obleèení urèeného zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Dále pokud zamìstnavatel zamìstnanci hradí náklady za opotøebení vlastního náøadí, zaøízení a pøedmìtù potøebných pro výkon práce poskytované zamìstnanci podle zákoníku práce.
Pokud zamìstnavatel poskytne pracovní obleèení jím urèené pro výkon zamìstnání, pokraèovala stì¾ovatelka, pak jeho hodnota není u zamìstnance pøíjmem ze závislé èinnosti pokraèování podle § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, av¹ak v tìchto pøípadech nelze zamìstnancùm stanovit poskytování finanèních pau¹álù podle § 6 odst. 8 tého¾ zákona. Setrvala tedy na názoru, ¾e ¾alobcem poskytnutý pøíspìvek na o¹atné byl pøíjmem, který byl jeho zamìstnancùm zúètován v souvislosti se zamìstnáním, které zakládá úèast na nemocenském nebo dùchodovém poji¹tìní, je tedy pøíjmem dle § 3 odst. 1 písm. a) a § 6 zákona o daních z pøíjmù.
Zru¹ující rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu
Nejvy¹¹í správní soud nejprve neshledal ¾ádné vady ve smyslu kasaèního dùvodu dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Následnì se zabýval právní otázkou, zda ¾alobci vznikl nedoplatek na pojistném na sociální zabezpeèení a pøíspìvek na státní politiku zamìstnanosti z dùvodu, ¾e nezahrnul do vymìøovacího základu pro odvod pojistného pøíspìvek na o¹atné v úhrnné vý¹i 699.900 Kè, který zúètoval zamìstnancùm v období mìsíce únor 2007.
Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil názoru mìstského soudu v otázce aplikace § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ uvedl, ¾e jednotné pracovní obleèení (stejnokroj) nelze podøadit pod pojem náøadí, zaøízení a pøedmìty potøebné pro výkon práce , na nì¾ se ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) vztahuje. Pokud by tomu tak mìlo být, zákonodárce by nepochybnì pou¾il pojem stejnokroj i zde, stejnì jako tak výslovnì uèinil v § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, který bude citován ní¾e. Ji¾ tento fakt aplikaci uvedeného ustanovení na skutkový stav vìci brání. Navíc stejnì jako mìstský soud pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nepochybné, ¾e pracovní obleèení bylo poøizováno na náklady ¾alobce coby zamìstnavatele. Ne¹lo tedy o opotøebení vlastního majetku zamìstnancù .
Naopak za chybný pova¾oval zdej¹í soud názor mìstského soudu vztahující se k aplikaci § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Provedl výklad pojmu jednotné pracovní obleèení (stejnokroj) , a aèkoli souhlasil s tím, ¾e zákon blí¾e nedefinuje, jak má takový stejnokroj vypadat, konstatoval, ¾e pokud má být nìjaký odìv pova¾ován za jednotné pracovní obleèení, musí na nìj být urèité po¾adavky kladeny. Pokud by tomu tak nebylo, mohl by být za stejnokroj pova¾ován prakticky jakýkoliv odìv vymezený zamìstnavatelem, èím¾ by ve svém dùsledku pozbylo významu ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù.
Dle Nejvy¹¹ího správního soudu obleèení zamìstnancù ¾alobce po¾adavkùm na jednotné pracovní obleèení nedostálo, a soud proto uzavøel, ¾e obleèení stanovené ¾alobcem ve shora uvedené vnitøní smìrnici nesplòovalo znaky jednotného pracovního obleèení (stejnokroje) ve smyslu § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Pøíspìvek na jeho poøízení tak byl pøíjmem dle § 3 odst. 1 písm. a) a § 6 zákona o daních z pøíjmù. Z toho titulu jej ¾alobce mìl zahrnout do vymìøovacího základu pro odvod pojistného dle § 5 odst. 1 zákona o pojistném na sociální zabezpeèení a do vymìøovacího základu zamìstnavatele dle § 1 a § 2 naøízení vlády è. 39/2007 Sb . Nejvy¹¹í správní soud proto rozsudek mìstského soudu zru¹il, vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení a zavázal jej svým právním názorem.
Druhý rozsudek Mìstského soudu v Praze
Mìstský soud znovu rozhodl rozsudkem ze dne 30. 3. 2012, èj. 12 Ad 2/2012-80, a správní ¾alobu tentokrát zamítl. Z odùvodnìní je patrné, ¾e plnì respektoval závìry obsa¾ené ve zru¹ujícím rozsudku zdej¹ího soudu.
Ústavní stí¾nost ¾alobce
Rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu i druhý rozsudek mìstského soudu napadl ¾alobce ústavní stí¾ností ze dne 22. 6. 2012. Setrval na názoru, ¾e pracovní obleèení, tak jak bylo v jeho vnitøním pøedpise formulováno, lze podøadit pod ust. § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Ve vztahu k ust. § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních pøíjmù Nejvy¹¹ímu správnímu soudu vytkl, ¾e svùj výklad zú¾il pouze na pojem stejnokroj a nevzal v úvahu, ¾e se mohlo jednat o pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Podotkl rovnì¾, ¾e ze zákona nelze vyvodit, jaké po¾adavky by mìlo takové obleèení splòovat.
Nálezem ze dne 6. 6. 2013, sp. zn. II. ÚS 2429/12, Ústavní soud rozsudek mìstského soudu èj. 12 Ad 2/2012-80 a shora uvedený rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu zru¹il.
Poté co Ústavní soud shledal ústavní stí¾nost vèasnou a pøípustnou, zabýval se otázkou, zda bylo mo¾né podøadit pracovní obleèení pod ust. § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Konstatoval, ¾e Nejvy¹¹í správní soud i Mìstský soud v Praze ve svém prvním rozhodnutí dostateènì ozøejmily, proè sporné pau¹ální náhrady za poøízení pracovního obleèení nelze subsumovat pod pojem náhrady za opotøebení vlastního náøadí, zaøízení a pøedmìtù potøebných pro výkon práce poskytované zamìstnanci podle zákoníku práce . Z ústavnìprávního hlediska tak ohlednì této problematiky nelze, dle Ústavního soudu, Nejvy¹¹ímu správnímu soudu co vytknout, a nesouhlasná argumentace ¾alobce proto neobstojí.
Ústavní soud v¹ak uvedl, ¾e rozhodnutí zdej¹ího soudu (a na nìj navazující rozsudek mìstského soudu) je zalo¾eno na nadmíru formalistickém pojetí v otázce posouzení pau¹álních náhrad za poøízení pracovního obleèení úètovaných ¾alobcem, co¾ mìlo za následek nepøípustnì restriktivní výklad ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Tím do¹lo k poru¹ení práva na spravedlivý proces dle èl. 36 odst. 1 Listiny.
Ústavní soud Nejvy¹¹ímu správnímu soudu vytkl, ¾e se soustøedil pouze na posouzení po¾adavkù na pracovní odìv, nastavených smìrnicí ¾alobce, a zda lze ¾alobcem pøedepsaný pracovní odìv podøadit pod pojem stejnokroj obsa¾ený v § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Dùle¾ité v¹ak bylo zkoumat, zda takový odìv není mo¾no podøadit pod jiný pojem uvedený v tém¾e ustanovení. Ústavní soud v tomto smìru poukázal na první rozsudek mìstského soudu, ve kterém byl odìv pøedepsaný ¾alobcem oznaèen za pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Dle Ústavního soudu zdej¹í soud nepøimìøenì zú¾il rozsah pøezkumu, nebo» vìc posuzoval pouze ve vztahu k pojmu stejnokroj , který v smìrnici u¾il ¾alobce, a nikoli k ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù jako celku. V návaznosti na to Ústavní soud konstatoval, ¾e samotné u¾ití urèitého pojmu ve vnitøním pøedpisu zamìstnavatele jako daòového subjektu neznamená, ¾e se správní orgány èi soudy pøi ¹etøení toho, zda finanèní prostøedky, vynalo¾ené na základì takového vnitøního pøedpisu, tvoøí èi netvoøí pøedmìt danì ve smyslu citovaného ustanovení zákona o daních z pøíjmù, formalisticky omezí pouze na zkoumání toho, zda vnitøní pøedpis dle jejich názoru pojmovì koresponduje s termíny pou¾itými zákonodárcem, nýbr¾ jsou povinny porovnat smysl a úèel vnitøního pøedpisu a na jeho základì poskytovaných plnìní s tím, jaký smysl a úèel sleduje dané zákonné ustanovení. Sama terminologická inkoherence mezi vnitøním pøedpisem a citovaným ustanovením zákona o daních z pøíjmù nemù¾e bez dal¹ího pøedstavovat dùvod pro vymìøení daòovému subjektu nedoplatku a jeho sti¾ení sankcí za tento nedoplatek. Tento pøístup by toti¾ byl projevem pøepjatého formalismu, který v podmínkách demokratického právního státu a v kontextu práva na spravedlivý proces nemá své místo .
Poru¹ení práva na spravedlivý proces Ústavní soud spatøuje i v tom, ¾e ¾alobce byl s obsahem pojmu stejnokroj , resp. s konkrétními po¾adavky, které má obleèení splòovat, aby mohlo být za stejnokroj pokládáno, seznámen a¾ v øízení o kasaèní stí¾nosti. Nebylo tedy spravedlivé, aby se ¾alobce o posuzování a hodnocení svého chování ze strany orgánù veøejné moci dozvìdìl ex post a¾ z rozhodnutí kasaèního soudu, kdy¾ dopøedu, v dobì vydání pokraèování èi realizace vnitøního pøedpisu, nemohl na kritéria tohoto hodnocení z nièeho usuzovat. V právním státì lze v¹ak vy¾adovat od fyzických a právnických osob urèité chování jen tehdy (pokud tomu v¹ak nebrání zvlá¹» záva¾né dùvody), jsou-li pravidla stanovena a vyhlá¹ena pøedem.
Opìtovné posouzení Nejvy¹¹ím správním soudem
Nejvy¹¹í správní soud znovu pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a také v souladu se závazným názorem vysloveným v nálezu Ústavního soudu.
Nejvy¹¹í správní soud pøirozenì koriguje své døívìj¹í závìry v souladu s citovaným nálezem Ústavního soudu. Bere v úvahu povinnost posuzovat zkoumanou situaci a relevantní právní úpravu zpùsobem nezatí¾eným vytýkaným pøepjatým formalismem. Ústavní soud shora uvedeným nálezem pøispìl k tomu, ¾e Nejvy¹¹í správní soud se zamìøil také na dal¹í aspekt posuzované vìci, jak bude dále vylo¾eno. V prvním rozhodnutí se zdej¹í soud soustøedil na otázku, zda ¾alobcem vy¾adovaný pracovní odìv vykazuje znaky stejnokroje, a lze jej proto podøadit pod pojem stejnokroj obsa¾ený v § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Nejvy¹¹í správní soud pøedmìtnou otázku znovu posoudil a nevylouèil, ¾e obleèení urèené vnitøní smìrnicí ¾alobce nemusí být nutnì stejnokrojem, ale mù¾e se jednat i o pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání ve smyslu tého¾ zákonného ustanovení. Ze shora vylo¾ených dùvodù pøi takovém rozli¹ování toti¾ opravdu nelze striktnì vycházet z pojmu stejnokroj , který ¾alobce ve smìrnici u¾il.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zamìøil na smysl a úèel vnitøního pøedpisu ¾alobce a na jeho základì poskytovaných plnìní, nebo» pouze takový pøístup vede ke spravedlivému posouzení vìci. V souladu s názorem Ústavního soudu je mo¾né uvést, ¾e pouhá terminologická inkoherence mezi vnitøním pøedpisem a zmiòovaným ustanovením zákona o daních z pøíjmù nemù¾e bez dal¹ího pøedstavovat dùvod pro vymìøení nedoplatku daòovému subjektu a sankce za tento nedoplatek.
Z vnitøního pøedpisu ¾alobce Vnitropodniková smìrnice k pou¾ívání stejnokrojù pro personál prodejen Leti¹tì-Ruzynì (platná od 1. 1. 2007) (v textu tohoto rozhodnutí smìrnice ) je patrné, ¾e ¾alobce zavázal nìkteré ze svých zamìstnancù u¾ívat urèité obleèení, které nazval stejnokroj. Ve smìrnici je dále uvedeno, ¾e náklady na poøízení stejnokroje hradí ¾alobce formou pau¹álních èástek (dále náhrada ) na období kalendáøního roku. Na náhradu vyplácí ¾alobce ka¾dý mìsíc nìkterým zamìstnancùm zálohu ve vý¹i 1/12 náhrady. Smìrnice rovnì¾ obsahuje tabulky s vyèíslením náhrad pro jednotlivé pracovní profese (asistent/ka prodeje, skladník/údr¾báø, skladový operátor/ka). Z uvedeného se podává, ¾e pravým smyslem smìrnice mù¾e být nastavit pravidla pro vyplácení pau¹álních (mìsíèních) èástek, ze kterých si zamìstnanci ¾alobce nakupují obleèení, je¾ je pro výkon práce vy¾adováno. Pokud je takové obleèení smìrnicí oznaèeno za stejnokroj, jedná se pouze o vnitøní oznaèení pro potøeby zamìstnavatele, z kterého není mo¾né vyvozovat konkrétní právní následky.
Nejvy¹¹í správní soud zároveò setrvává na vymezení stejnokroje, které formuloval ji¾ v pøedchozím zru¹eném rozhodnutí, nebo» se domnívá, ¾e pod pojem stejnokroj je mo¾né podøadit pouze jistý druh pracovního obleèení, splòující urèité podmínky. Zákonodárce dal v ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù zøetelnì najevo, ¾e rozli¹uje mezi pracovním obleèením a stejnokrojem. Stejnokroj by mìl navíc splòovat nìkteré dal¹í atributy a mìl by být nezamìnitelný s obèanským nebo spoleèenským odìvem a také se stejnokrojem jiného zamìstnavatelského subjektu. Pravdou v¹ak zároveò zùstává, ¾e zákon bli¾¹í specifikaci stejnokroje neobsahuje a konkrétní význam mu pøiøadil a¾ Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozhodnutí. Za takové situace nelze ¾alobci pøièítat k tí¾i, ¾e ve smìrnici pou¾il pojem, o jeho¾ významu se dozvìdìl a¾ ex post z rozhodnutí o kasaèní stí¾nosti, nebo» v dobì vydání smìrnice nemohl pøedpokládat, ¾e u¾itím pojmu stejnokroj bude pracovní obleèení posuzováno ve svìtle vý¹e nastínìných kritérií. Z takto zji¹tìného skutkového stavu ov¹em plyne, ¾e relevantní nemù¾e být povaha obleèení, nýbr¾ povaha ¾alobkyní poskytovaného plnìní, náhrad ve smyslu uvedené smìrnice.
V tomto ohledu stì¾ovatelka namítá [kasaèní dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.] v tom smyslu, ¾e pokud jsou zamìstnavatelem poskytnuty stejnokroje èi pracovní obleèení, není jejich hodnota pøíjmem ze závislé èinnosti dle § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. V takových pøípadech by v¹ak nebylo mo¾né poskytovat zamìstnancùm finanèní pau¹ál dle § 6 odst. 8 uvedeného zákon, nebo» by se zøetelnì nejednalo o náhradu prokazatelnì stanovenou na základì kalkulace skuteèných výdajù .
V nyní posuzovaném pøípadì dostávají zamìstnanci ¾alobce pøíspìvky (pau¹ální èástky), které mohou u¾ít (ale také nemusí) na poøízení ¾alobkyní po¾adovaného (pracovního) obleèení. Náhrady ¾alobce urèil ve vý¹i 8.100 Kè, 4.500 Kè, nebo 6.600 Kè roènì v závislosti na pracovní pozici. Z pøilo¾ené kalkulace vyplývá, ¾e èástky stanovil dle prùzkumu trhu, kdy jako relevantní bral ceny daného obleèení a obuvi v obchodních øetìzcích C&A, Marks&Spencer a Ba»a. Zamìstnancùm jsou ka¾dý mìsíc vypláceny zálohy ve vý¹i 1/12 náhrady. Ve skuteènosti je jím tak poskytována ka¾dý mìsíc pau¹ální èástka (její vý¹e je závislá na pracovní pozici), ze které si mohou hradit náklady na pracovní obleèení v prùbìhu celého roku. Ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù v¹ak dopadá pouze (my¹leno vzhledem k relevantnímu plnìní v dané vìci) na hodnotu poskytovaných stejnokrojù a hodnotu pracovního obleèení, urèeného zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Pøi výkladu zmiòovaného ustanovení je dùle¾ité, ¾e slovo hodnota se vztahuje pouze na nepenì¾ité plnìní. K obdobnému závìru dospìl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 3. 7. 2013, è. j. 1 Afs 50/2013-34, dostupné na www.nssoud.cz, jím¾ bylo pøedmìtné ustanovení podrobnì vylo¾eno za u¾ití systematického a gramatického výkladu. Nejvy¹¹í správní soud tam rovnì¾ uvedl, ¾e § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù skuteènì míøí toliko na pøípady, kdy zamìstnavatel poskytuje zamìstnanci plnìní nepenì¾ité povahy (pracovní odìv, stejnokroj, osobní ochranné pracovní pomùcky). Systém poøizování pracovních odìvù a obuvi, kdy zamìstnavatel poskytne zamìstnanci zálohu a odìv èi obuv si obstará sám zamìstnanec, jen¾ následnì zálohu svému zamìstnavateli vyúètuje, je upraven v § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. Toto ustanovení upravuje i variaci uvedeného systému vyznaèující se tím, ¾e zamìstnanec nejprve vynalo¾í výdaj na poøízení odìvu èi obuvi, který mu následnì zamìstnavatel proplatí .
Pøíspìvky (pau¹ální èástky) poskytované ¾alobcem v¹ak nelze podøadit ani pod ustanovení § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù, nebo» u tam uvedených pøíjmù je pau¹alizace výdajù prakticky vylouèena. Dle § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù jsou toti¾ z pøedmìtu danì vylouèena pouze finanèní plnìní v prokázané vý¹i, resp. záloha, která je následnì vyúètována (tedy na základì prokázání skuteèných výdajù). Ustanovení tak nedopadá na pøíspìvek, nýbr¾ na náhradu plné vý¹e uskuteènìných výdajù (blí¾e k tomu v ji¾ citovaném rozhodnutí zdej¹ího soudu è. j. 1 Afs 50/2013-34). Z povahy ¾alobcem poskytovaných náhrad je v¹ak zøejmé, ¾e se ve skuteènosti jednalo o pøíspìvek na pracovní obleèení a nikoli o náhradu skuteèných výdajù na jeho poøízení. Ve smìrnici uvedený prùzkum trhu toti¾ slou¾il pouze k pøedstavì o vý¹i cen daného obleèení a zamìstnance nezavazoval k nákupu tam uvedeného obleèení za uvedené ceny. Zamìstnanci si tak mohli za poskytnutou náhradu poøídit obleèení v jiné cenové relaci a u¹etøené peníze si ponechat. V takovém pøípadì by se proto nejednalo o náhradu uskuteènìných výdajù, která by nebyla pøedmìtem danì z pøíjmù dle § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. Jinými slovy lze také vycházet z toho, ¾e to byla sama pokraèování ¾alobkynì, která zvolila takovou formu poskytování náhrad, která svou povahou pøedstavuje zdanitelný pøíjem zamìstnance.
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ ve shora zmínìném pøedchozím rozsudku vysvìtlil, proè se nemù¾e jednat ani o náhradu dle § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Tento jeho závìr Ústavní soud aproboval, a není proto dùvod, aby se od døíve vysloveného názoru soud nyní odchýlil.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e je nezbytné se novì zabývat shora rozvedenými úvahami pro posouzení povahy pøíspìvku na obleèení zamìstnancù urèené citovanou smìrnicí ¾alobkynì. Na základì takových úvah je teprve mo¾né uzavøít, zda uvedené pøíspìvky (náhrady) jsou pøíjmem dle § 3 odst. 1 písm. a) a § 6 zákona o daních z pøíjmù. V takovém pøípadì by ov¹em musely být zahrnuty do vymìøovacího základu zamìstnavatele dle § 1 a § 2 naøízení vlády è. 39/2007 Sb a do vymìøovacího základu pro odvod pojistného dle § 5 odst. 1 zákona o pojistném na sociální zabezpeèení. Dùvodem pro takový závìr by nemohlo být formální nazírání na povahu obleèení zamìstnancù podle oznaèení smìrnicí, jak zdùraznil Ústavní soud, nýbr¾ pravý smysl pau¹álního pøíspìvku na pracovní obleèení zamìstnancù ¾alobkynì. Takovým zpùsobem v¹ak mìstský soud svou argumentaci nezamìøil a kasaèní námitka ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. je proto dùvodná.
Ke kasaènímu dùvodu dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. se Nejvy¹¹í správní soud vyjádøil ji¾ v pøedchozím rozsudku ve vìci. Je proto mo¾né jen struènì poznamenat (ostatnì plyne to i z vý¹e uvedeného), ¾e Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek nepøezkoumatelným a» u¾ pro jeho nesrozumitelnost (napøíklad pro zjevný rozpor mezi výrokem a odùvodnìním, pro existenci rozumu a logice se vzpírajícím argumentùm nebo vyjádøením soudu apod.) èi pro nedostatek dùvodù.
Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je ve shora uvedeném smyslu dùvodná a proto napadený rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V nìm je mìstský soud právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vázán (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V dal¹ím øízení rozhodne mìstský soud i o nákladech øízení o této kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).
V Brnì 23. øíjna 2013

References: soud 
 § 6
 § 6
 § 6
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 § 6
 Soud 
 § 6
 soud 
 § 3
 § 5
 § 103
 § 6
 § 6
 § 6
 § 3
 § 6
 soud 
 § 103
 soud 
 § 6
 § 6
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 § 6
 soud 
 § 6
 § 3
 § 6
 § 5
 § 1
 § 2
 soud 
 soud 
 § 6
 § 6
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 soud 
 § 103
 § 6
 § 6
 § 6
 soud 
 soud 
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 soud 
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 § 3
 § 6
 § 1
 § 2
 § 5
 soud 
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud