Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gospodarstwo-rolne/ibpbii-2-415-598-13-mm
Timestamp: 2018-11-20 19:24:54+00:00

Document:
♦ › Gospodarstwo rolne › IBPBII/2/415-598/13/MM
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 23 sierpnia 2013 r.
Możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w przypadku gdy z planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że nabyte działki przeznaczone są do zabudowy mieszkaniowej a celem ich nabycia było powiększenie posiadanego gospodarstwa rolnego.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 03 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 05 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 30 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w przypadku gdy istnieje plan zagospodarowania przestrzennego a brak jest warunków zabudowy i pozwolenia na budowę dla nabytych działek - jest prawidłowe,
możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) przychodu uzyskanego przez wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.
W dniu 05 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 19 lipca 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-598/13/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 30 lipca 2013 r.
W dniu 06 grudnia 2010 r. wnioskodawca wraz z małżonkiem sprzedał działkę, której właścicielem małżonkowie byli od dnia 22 maja 2006 r. W ramach realizacji celów mieszkaniowych, z pieniędzy nabytych ze sprzedaży działki wnioskodawca kupił w dniu 02 lipca 2011 r. działkę nr 113/45 o powierzchni 0,1100 ha i działkę nr 113/71 o powierzchni 0,1006 ha. Wymienione działki nabył z majątku osobistego. Działki dołączone zostały do posiadanego wspólnie z małżonkiem gospodarstwa rolnego na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej – gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Działka nr 113/45 ma symbol MN, E i w planie przestrzennego zagospodarowania gminy oznacza to teren o podstawowej funkcji mieszkalnictwa jednorodzinnego, działka nr 113/71 ma symbol MRJ, MRJ/o co oznacza tereny o funkcji podstawowej zabudowy zagrodowej i jako przeznaczenie uzupełniające dopuszcza się mieszkalnictwo jednorodzinne.
Z tytułu nabycia działek nie pobrano podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450).
W trakcie rozliczenia celów mieszkaniowych urząd skarbowy zakwestionował rozliczenie działek budowlanych i zażądał od wnioskodawcy pozwolenia na budowę. Urząd gminy utrzymuje, że w przypadku posiadania przez gminę planu przestrzennego zagospodarowania nie wydaję się warunków zabudowy, czego wymaga urząd skarbowy.
Czy przepisy podatkowe określają jasno wymóg posiadania pozwolenia na budowę, czy wystarczy plan przestrzennego zagospodarowania gminy... Czy wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania...
Zdaniem wnioskodawcy, plan przestrzennego zagospodarowania gminy jest planem długoletnim – nie zmienia się go. Plan ten wystarczy aby w ww. sprawie skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w dniu 06 grudnia 2010 r. sprzedał działkę, którą nabył w dniu 22 maja 2006 r., a więc sprzedaży dokonał przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jej nabycie. Równocześnie wnioskodawca zadeklarował, że przychód uzyskany z tej sprzedaży wydatkuje na cele mieszkaniowe.
Ponieważ nabycie sprzedanej działki nastąpiło w 2006 r., dla oceny skutków podatkowych jej odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007 r.
Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono bowiem zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.
I tak stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).
Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.
Jednakże zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasada określona w ww. art. 28 ust. 2 nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) –c ), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:
e. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.
Wyliczenie zawarte w tym przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw.
Zgodnie natomiast z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:
Zgodnie z powyższymi przepisami, przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży działki podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym z wyjątkiem sytuacji gdy w ustawowym terminie został wydatkowany zgodnie z wolą ustawodawcy.
Z przedmiotowego wniosku wynika, że wnioskodawca przychód przeznaczył na zakup dwóch działek, w stosunku do których nie posiada warunków zabudowy ani pozwolenia na budowę, ale które zgodnie z planem przestrzennego zagospodarowania są przeznaczone do zabudowy zagrodowej albo funkcji mieszkalnictwa jednorodzinnego.
Wątpliwość wnioskodawcy budzi ustalenie czy w przypadku zakupu działki w ramach ww. celów mieszkaniowych - czyli nabycia gruntu po budowę budynku mieszkalnego - należy posiadać pozwolenie na budowę.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647).
Biorąc więc pod uwagę cytowane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że ustawodawca nie uzależnił przedmiotowego zwolnienia od konieczności posiadania pozwolenia na budowę jeżeli istnieje plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że grunt jest przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy należy uznać za właściwe.
Odnosząc się natomiast do oceny czy w przedmiotowej sprawie wnioskodawca spełnił wymogi wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym przychód ze sprzedaży działki korzysta z przedmiotowego zwolnienia należy odpowiedzieć negatywnie, na podstawie dokonanej analizy celu w jakim zostały nabyte przedmiotowe działki.
Zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter wyczerpujący (enumeratywny). Niewątpliwie bowiem intencją ustawodawcy wprowadzającego to zwolnienie było preferowanie ponoszenia przez podatników wydatków na cele mieszkaniowe, nie zaś na jakiekolwiek inne cele.
Skoro zatem ze zwolnienia podatkowego na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret trzeci mają prawo korzystać podatnicy, którzy przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) przeznaczyli na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, to uznać należy, że poniesienie wydatku na zakup gruntu przeznaczonego na inny cel nie będzie uprawniało do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.
Z wniosku bezsprzecznie wynika, że przedmiotowe działki zostały dołączone do gospodarstwa rolnego prowadzonego przez wnioskodawcę i jego małżonka. Celem ich nabycia było zatem powiększenie gospodarstwa rolnego. Powyższy cel nabycia potwierdza fakt, że w momencie zakupu ww. działek nie pobrano podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm). Zgodnie z powyższym przepisem zwalnia się od podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, w drodze umów sprzedaży, pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.
Zwolnienie zawarte w art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter warunkowy, co oznacza, że umowa sprzedaży będzie zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych, tylko wtedy, gdy w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabywany grunt będzie stanowił gospodarstwo rolne albo utworzy gospodarstwo rolne lub wejdzie w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy. Definiując zaś pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.).
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.
Wnioskodawca jest zatem niekonsekwentny w określaniu celu nabycia przedmiotowych działek. W momencie ich nabycia deklarował bowiem, że działki te powiększą gospodarstwo rolne i w ten sposób skorzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast obecnie wnioskodawca twierdzi, że działki nabył w ramach realizacji celu mieszkaniowego, czyli jako grunt pod budowę budynku mieszkalnego aby tym samym skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Takie działanie wnioskodawcy w sposób oczywisty zmierza do uchylenia się od opodatkowania i nie może znaleźć akceptacji organu podatkowego.
Analizując przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny należy stwierdzić, że wnioskodawca obie nabyte działki dołączył do posiadanego gospodarstwa rolnego. W tej konkretnej sprawie okoliczność, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na działkach dopuszczalna jest zabudowa mieszkaniowa jest bez znaczenia z tej przyczyny, że wydatkując pieniądze na nabycie obu działek wnioskodawca nie był zainteresowany budowlanym przeznaczeniem działek, ale ich rolniczym wykorzystaniem. Poza sporem jest bowiem fakt, że wnioskodawca włączył obie działki do gospodarstwa rolnego, a więc nabył je dla powiększenia gospodarstwa rolnego czego dowodem jest skorzystanie przez wnioskodawcę ze zwolnienia w podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy zdać sobie sprawę z tego, że oba te cele wzajemnie się wykluczają – albo nabywa się grunty na powiększenie gospodarstwa rolnego, albo pod budowę budynku mieszkalnego. Gdyby wnioskodawca nabył grunt pod budowę budynku mieszkalnego, to nie mógłby skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ze zwolnienia tego korzystał właśnie dlatego, że nie nabył gruntów pod budowę budynku mieszkalnego, ale na powiększenie gospodarstwa rolnego. Dowodem na to są zapisy aktu notarialnego zakupu działek z dnia 02 lipca 2011 r. Wnioskodawca nie może sobie zmieniać przed organami celu nabycia działek w zależności od tego z jakiego zwolnienia od podatku przyjdzie mu potrzeba korzystać. Organ podatkowy nie może zatem przyznać wnioskodawcy prawa do zwolnienia przychodu uzyskanego w 2010 r. ze sprzedaży działki, ponieważ z przedstawionego stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że przychód ten nie został wydatkowany na realizację celu mieszkaniowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret trzeci ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz na powiększenie gospodarstwa rolnego, które zwolnieniem od podatku dochodowego objęte nie jest.
Należy również podkreślić, iż norma prawna statuująca ulgę podatkową, a więc mająca charakter wyjątku, odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, musi być interpretowana ściśle, gdyż niedopuszczalne jest stosowanie przy jej interpretacji wykładni rozszerzającej. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.
Podsumowując, nawet gdy z planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działki są przeznaczone do zabudowy mieszkalnej, ale stan faktyczny sprawy wskazuje, że celem ich zakupu było powiększenie gospodarstwa rolnego, to nie można stwierdzić, że grunt został nabyty pod budowę budynku mieszkalnego. W zakresie oceny czy wnioskodawca ma prawo skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych Organ nie może zatem zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy.
Ponadto tut. Organ informuje, że wydając indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego nie bada prawdziwości zdarzeń czy sformułowań przedstawionych we wniosku, tylko przyjmuje je za elementy opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
IBPBII/2/415-598/13/MM

References: art. 21
 art. 14
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 9
 art. 10
 art. 10
 art. 7
 art. 10
 art. 28
 art. 19
 art. 10
 art. 28
 art. 28
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 28
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 9
 art. 9
 art. 2
 art. 9
 art. 21
 art. 9
 art. 47