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Timestamp: 2016-10-25 17:23:09+00:00

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2A.736/2006 (18.09.2007)
Imp�t f�d�ral direct et imp�ts cantonal et communal (revenus extraordinaires 2001 et 2002),
recours de droit administratif contre l'arr�t du Tribunal cantonal du canton du Valais, Cour de droit public, du 3 novembre 2006.
A.X.________ et B.X.________, domicili�s � C.________, d�tiennent la quasi-totalit� du capital-actions de la soci�t� D.X.________ SA qui est active dans le commerce de mat�riaux de construction. Lors des exercices 1996 � 2000, cette soci�t� a distribu� les dividendes suivants:
B�n�fice comptable (fr.)
Dividende touch� par les �poux X.________ (fr.)
Ech�ance du dividende
La Commission d'imp�t de district pour la commune de Sion a proc�d� � la taxation des dividendes per�us en 2001 et 2002 par d�cisions du 22 octobre 2003. Elle a consid�r� ces dividendes, qui tombaient dans la br�che de calcul due au passage du syst�me praenumerando bisannuel au syst�me postnumerando annuel, comme des revenus extraordinaires et a d�termin� le montant imposable pour 2001 et pour 2002 de la fa�on suivante:
Charges en rapport imm�diat avec
Total pour l'imp�t cantonal et l'imp�t f�d�ral direct 115'031
Le montant de 81'169 fr. d�duit des 196'200 fr. correspond � la moyenne des dividendes touch�s en 1998, 1999 et 2000 ([0 fr. + 98'100 fr. + 145'406 fr.] : 3). Ces taxations ont �t� confirm�es par d�cisions sur r�clamation du 22 d�cembre 2003. La Commission cantonale de recours en mati�re fiscale du canton du Valais (ci-apr�s: la Commission cantonale de recours) a rejet� le recours de A.X.________ par d�cision du 23 mars 2005.
Par arr�t du 3 novembre 2006, le Tribunal cantonal du canton du Valais (ci-apr�s: le Tribunal cantonal) a rejet� le recours de l'int�ress� aussi bien en ce qui concerne l'imp�t f�d�ral direct que les imp�ts cantonal et communal. Il a jug� que les dividendes re�us par les �poux X.________ constituaient des revenus extraordinaires et �taient donc imposables. Il a en outre approuv� la fa�on dont l'autorit� de taxation a calcul� les revenus imposables (point B ci-dessus), soit la d�duction du montant per�u de la moyenne des dividendes vers�s les trois ann�es ant�rieures � 2001.
Sans en pr�ciser la nature, A.X.________ interjette un recours aupr�s du Tribunal f�d�ral et conclut � ce que son � recours devant le Tribunal cantonal soit accept� pour le montant d�passant mon revenu effectif soit 40'584 fr. pour chacune des deux ann�es 2001 et 2002 �. Il demande �galement que les taxations des revenus extraordinaires des ann�es 2001 et 2002 fix�s � 115'031 fr. soient ramen�s � 74'447 fr et que les frais et d�pens fix�s par le Tribunal cantonal et la Commission cantonale de recours soient mis � la charge de la collectivit�. Il estime que le montant des revenus extraordinaires n'a pas �t� arr�t� correctement.
Le Tribunal cantonal renonce � se d�terminer. Le Service cantonal des contributions du canton du Valais renvoie � son �criture du 30 juillet 2004 d�pos�e devant la Commission cantonale de recours, � la d�cision de cette instance et � l'arr�t entrepris et conclut au rejet du recours. L'Administration f�d�rale des contributions conclut �galement au rejet du recours.
Interpell� par courrier du 18 juin 2007 par le juge d�l�gu� sur une �ventuelle reformatio in pejus de la d�cision attaqu�e, le recourant, dans sa r�ponse du 2 juillet 2007, ne s'est pas clairement d�termin� sur le maintien ou le retrait de son recours. Le juge d�l�gu� lui a octroy� un ultime d�lai au 16 juillet 2007 pour ce faire. L'int�ress� n'y a pas donn� suite.
1.1 Le Tribunal f�d�ral examine d'office et librement la recevabilit� des recours qui lui sont soumis (ATF 132 I 140 consid. 1.1 p. 142).
La loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal f�d�ral (LTF ou la loi sur le Tribunal f�d�ral; RS 173.110) est entr�e en vigueur le 1er janvier 2007 (RO 2006 p. 1205 ss, p. 1242). L'arr�t attaqu� ayant �t� rendu avant cette date, la proc�dure reste r�gie par la loi f�d�rale du 16 d�cembre 1943 d'organisation judiciaire (art. 132 al. 1 LTF).
1.2 Le recourant n'a pas indiqu� par quelle voie de recours il proc�de aupr�s du Tribunal f�d�ral. Toutefois, cette impr�cision ne saurait lui nuire si son recours remplit les exigences l�gales de la voie de droit qui lui est ouverte (voir, sur le choix erron� d'une voie de recours, ATF 126 II 506 consid. 1b in fine, p. 508/509). Il convient en l'esp�ce d'examiner si le m�moire remplit les conditions de recevabilit� des voies de droit qui lui sont ouvertes.
2.1 En tant que l'arr�t attaqu� concerne l'imp�t f�d�ral direct, il est fond� sur le droit public f�d�ral, de sorte que la voie du recours de droit administratif est ouverte en vertu des art. 97 ss OJ, ainsi que de la r�gle particuli�re de l'art. 146 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'imp�t f�d�ral direct (LIFD ou la loi sur l'imp�t f�d�ral direct; RS 642.11), entr�e en vigueur le 1er janvier 1995.
2.2 La conclusion de l'int�ress� demandant que son recours � soit accept� pour le montant d�passant son revenu effectif soit 40'584 fr. pour chacune des deux ann�es 2001 et 2002 � contredit la motivation tr�s succincte du m�moire. Il y soutient, en effet, au contraire que, sur la somme de 115'031 fr. arr�t�e par l'autorit� intim�e comme revenu imposable, le montant imposable du dividende extraordinaire est de 74'447 fr. et que celui de 40'584 fr. repr�sente le montant contest� (cf. infra consid. 5.3). La jurisprudence relative � l'art. 108 al. 2 OJ prescrit qu'il ne faut pas poser des exigences trop strictes quant � la formulation des conclusions et des motifs pr�sent�s dans un recours de droit administratif (ATF 130 I 312 consid. 1.3.1 p. 320; ATF 109 Ib 246 consid. 3c p. 249); vu que l'on peut d�duire du m�moire les points sur lesquels l'arr�t attaqu� est critiqu� et ce que le recourant demande, le recours remplit encore les conditions de cette disposition.
2.3 Pour le surplus, d�pos� en temps utile et dans les formes prescrites par la loi contre un arr�t rendu par une autorit� judiciaire statuant en derni�re instance cantonale, le recours est recevable.
Saisi d'un recours de droit administratif, le Tribunal f�d�ral v�rifie d'office l'application du droit f�d�ral qui englobe notamment les droits constitutionnels des citoyens (ATF 130 III 707 consid. 3.1 p. 709). L'autorit� de c�ans n'est en outre pas li�e par les motifs invoqu�s par les parties et peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avanc�es par le recourant ou, au contraire, confirmer la d�cision attaqu�e pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorit� intim�e (art. 114 al. 1 in fine OJ; ATF 132 II 257 consid. 2.5 p. 262, 47 consid. 1.3 p. 50 et la jurisprudence cit�e). De surcro�t, en mati�re de contributions publiques, il peut aller au-del� des conclusions des parties, � l'avantage ou au d�triment de celles-ci, lorsque le droit f�d�ral est viol� ou lorsque des faits ont �t� constat�s de mani�re inexacte ou incompl�te (art. 114 al. 1 OJ). Une correction en d�faveur du contribuable (reformatio in pejus) n'est cependant entreprise que si celui-ci a �t� pr�alablement averti, si la d�cision concern�e est manifestement erron�e et si sa rectification est d'une notable importance (ATF 110 Ib 319 consid. 8b p. 330; 108 Ib 227 consid. 1b et les r�f�rences cit�es).
4.1 Selon l'art. 41 LIFD, les cantons sont libres, en d�rogation � l'art. 40 LIFD, de fixer pour l'imposition dans le temps une p�riode fiscale annuelle correspondant � une ann�e civile. Sont alors valables les dispositions pr�vues au chapitre 3 (art. 208 � 220 LIFD) des dispositions transitoires. Alors que la plupart des cantons ont modifi� leur syst�me d'imposition dans le temps en 2001, la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976 a introduit le syst�me de taxation postnumerando annuelle, en remplacement du syst�me de taxation praenumerando bisannuelle, pour les personnes physiques, d�s la p�riode fiscale 2003 (art. 245 de la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976 [ci-apr�s: LF]). Il s'ensuit que les deux ann�es pr�c�dant ledit changement, soit 2001 et 2002, tombent dans la br�che de calcul pour l'imposition du revenu.
Selon l'art. 218 al. 1 LIFD, pour la premi�re p�riode fiscale suivant la modification mentionn�e � l'art. 41 LIFD, soit le passage au syst�me annuel postnumerando, la taxation relative � l'imp�t sur le revenu des personnes physiques est r�gie par le nouveau droit. L'art. 218 al. 2 LIFD pr�voit que les revenus extraordinaires r�alis�s durant les deux ann�es pr�c�dentes ou lors d'un exercice clos au cours de ces ann�es et qui tombent ainsi dans la br�che de calcul sont soumis � un imp�t annuel entier pour l'ann�e fiscale o� ils ont �t� acquis, au taux correspondant � ces seuls revenus. Les charges qui sont en rapport imm�diat avec l'acquisition des revenus extraordinaires peuvent �tre d�duites (art. 218 al. 2 in fine LIFD). Sont en particulier consid�r�s comme des revenus extraordinaires les prestations en capital, les revenus de fortune non p�riodiques, les gains de loterie et, par analogie avec l'art. 206 al. 3 LIFD, les revenus extraordinaires provenant d'une activit� lucrative ind�pendante.
4.2 Les dividendes ne sont pas express�ment mentionn�s par l'art. 218 al. 3 LIFD. Il r�sulte n�anmoins de la lettre de cette disposition que l'�num�ration des revenus extraordinaires qui y figure n'est pas limitative (cela d�coule du terme "en particulier"), mais uniquement exemplaire (Dieter Weber, in: Martin Zweifel/Peter Athanas (�d.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b, Bundesgesetz �ber die direkte Bundessteuer (DBG), Art. 83-222, n� 31 ss ad art. 218 LIFD, p.883).
Selon la circulaire n� 6 du 20 ao�t 1999 de l'Administration f�d�rale des contributions relative au passage, pour les personnes physiques, de la taxation bisannuelle praenumerando � la taxation annuelle postnumerando (Archives 68 p. 400), le caract�re extraordinaire d'un revenu peut r�sulter:
- du caract�re unique d'une prestation; en principe tout revenu unique est un revenu extraordinaire au sens de l'art. 218 LIFD (exemple: gains de loterie);
- du caract�re extraordinaire d'un revenu par nature p�riodique; l'attribution de ce revenu au cours des ann�es ant�rieures est exceptionnelle, sort de l'ordinaire (exemples: dividende nettement sup�rieur aux dividendes des exercices pr�c�dents, indemnit� pour prestations sp�ciales, gratification d'un montant exceptionnel);
- d'un changement dans l'am�nagement de la source de revenu (exemple: modification des conditions de r�mun�ration d'une activit� salari�e).
Selon la circulaire susmentionn�e, ces divers crit�res peuvent �tre combin�s.
Bien que les dividendes sont en principe des revenus p�riodiques, puisqu'il s'agit de revenus qui, de par leur nature, sont vers�s r�guli�rement, le Tribunal f�d�ral a jug� que les dividendes vers�s par une soci�t� aux d�tenteurs de participations devaient, suivant les circonstances, �tre consid�r�s comme des revenus extraordinaires respectivement comme des revenus non p�riodiques de fortune au sens de l'art. 218 al. 3 LIFD. Tel est notamment le cas des dividendes dits de substance qui sont pr�lev�s sur les b�n�fices th�sauris�s durant les p�riodes ant�rieures (rapport de la Commission du Conseil national pour l'�conomie et les redevances, in: FF 1998 4929 ss, p. 4939). Cela vaut �galement lorsque, certes, seul le b�n�fice r�alis� durant l'exercice commercial de l'ann�e qui pr�c�de la distribution est vers�, mais que la soci�t� anonyme � pr�pond�rance personnelle modifie sa politique de distribution des dividendes pr�cis�ment durant les ann�es qui tombent dans la br�che de calcul. L'art. 218 LIFD emp�che le contribuable de profiter de la modification apport�e � l'imposition dans le temps en d�pla�ant, selon son bon vouloir, la date de r�alisation du revenu dans la br�che de calcul (Archives 72 p. 663 consid. 2.2 = StE 2002 B 65.4.11 = RDAF 2003 II p. 193, 2A.557/2001).
Selon la jurisprudence (StE 2006 B 65.4 no 22, 2A.301/2005; RDAF 2004 II p. 22 = StE 2004 B 65.4 no 15 = StR 59/2004 p. 135, 2A.439/2002; RDAF 2003 II p. 202 = Archives 73 p. 133, 2A.92/2002), les crit�res principaux sont donc notamment la continuit� de la politique de distribution des dividendes, ainsi que la possibilit� pour le contribuable d'influer sur les modalit�s d'attribution d'un revenu, et de mettre ainsi � profit la br�che de calcul (StE 2006 B 65.4 no 22, 2A.301/2005; circulaire n� 6, op. cit., no 252; Dieter Weber, in: Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2e �d., no 14 ss ad art. 69 LHID p. 1016 ss). En revanche, l'importance du revenu ne constitue pas en elle-m�me un crit�re pertinent.
5.1 Comme on l'a vu ci-dessus (cf. partie � Faits � point B), le Tribunal cantonal a soustrait des dividendes touch�s en 2001 et 2002, soit 196'200 fr. par an, la moyenne des dividendes per�us en 1998, 1999 et 2000 ([0 fr. + 98'100 fr. + 145'406 fr.]: 3), soit 81'169 fr., ce qui donnait un revenu imposable de 115'031 fr. pour chaque ann�e en cause. Cette fa�on de proc�der revient � consid�rer comme revenu extraordinaire uniquement le montant des dividendes qui d�passe la moyenne des distributions des trois ann�es ant�rieures, et non pas les dividendes dans leur totalit�.
5.2 Il ressort du tableau figurant au point A de la partie � Faits � et du recours qu'en l'esp�ce aucun dividende n'a �t� distribu� en 1996, 1997 et 1998. Seuls deux dividendes ont �t� vers�s par la soci�t� � ses actionnaires avant la br�che de calcul, soit en 1999 et 2000. En outre, entre l'exercice 1996 et l'exercice 2000, le b�n�fice a cr� d'environ 20% (de 380'587 fr. � 458'486 fr.) alors que les dividendes ont pass� de 0 fr. � 196'200 fr. Lors de l'exercice 2001, le b�n�fice a chut� de moiti� par rapport � 2000 pour atteindre 220'030 fr., ce qui n'a pas emp�ch� la soci�t� de verser un dividende aussi �lev� que lors de l'exercice pr�c�dent, soit 196'200 fr. L'�volution des dividendes totaux par rapport au montant des b�n�fices des exercices est significative: ils repr�sentaient 0% du b�n�fice des exercices 1995 � 1997, puis 24.3% en 1998, 33.6% en 1999 pour atteindre 42.8% et 89.2% du b�n�fice des exercices 2000 et 2001. Vers�s 2001 et 2002, soit dans la br�che de calcul, ils ne relevaient d'aucune politique de distribution ob�issant � des motifs objectifs autres que fiscaux.
A cela s'ajoute que le recourant pouvait lui-m�me d�cider de la politique de distribution des dividendes puisqu'il d�tient la presque totalit� du capital-actions. Ces �l�ments conduisent � qualifier les dividendes litigieux de revenus extraordinaires. Il importe peu que des dividendes aient �galement �t� distribu�s les ann�es suivantes: la question de savoir si les dividendes touch�s doivent �tre consid�r�s comme extraordinaires d�pend des circonstances qui pr�valaient avant le passage au syst�me d'imposition postnumerando (RDAF 2003 II p. 2002 consid. 3.3.1 p. 206, 2A.103/2002).
5.3 Dans un arr�t du 28 avril 2006 (StE 2006 B 65.4 no 22, 2A.301/2005), le Tribunal f�d�ral a jug� qu'il fallait, dans l'affaire en cause, d�duire du dividende tombant dans la br�che de calcul un dividende moyen tenant compte de ceux qui avaient �t� distribu�s les ann�es ant�rieures (soit, deux ans selon les circonstances du cas). Seul constituait un revenu extraordinaire imposable la diff�rence entre ces deux montants. Bien que le recourant ne mentionne pas cet arr�t, il demande que le calcul qui y figure soit repris dans son cas. Il estime qu'une partie des dividendes qu'il a touch�s en 2001 et 2002, soit 196'200 fr., doit �tre consid�r�e comme un revenu ordinaire. Il arr�te le montant des dividendes extraordinaires � 74'447 fr., consid�rant la moyenne des dividendes per�us en 1999 et 2000, soit 121'753 fr. ([98'100 fr. + 145'406 fr.]: 2), comme un revenu ordinaire d�ductible des 196'200 fr. Toutefois, l'affaire jug�e dans l'arr�t susmentionn� �tait diff�rente du pr�sent cas, vu qu'avant la p�riode de transition (en l'occurrence 1998), un dividende ordinaire avait �t� r�guli�rement distribu�. Tel n'est pas le cas ici o� la distribution d'un dividende n'a commenc� que deux ans avant la br�che de calcul. Il n'existait donc pas de politique de distribution avant la br�che de calcul, contrairement au cas pr�c�demment jug�. En outre, les montants distribu�s ont cr� ind�pendamment des b�n�fices r�alis�s pour culminer � 196'200 fr. dans la br�che de calcul. Au surplus, aucune disposition l�gale n'autorise la d�duction - syst�matique et dans tous les cas - d'un dividende moyen, seul le solde repr�sentant un revenu extraordinaire. Au demeurant, se poserait la question du nombre d'ann�es � prendre en consid�ration. Tant les pr�tentions du recourant que l'arr�t de l'autorit� intim�e sont donc erron�s sur ce point.
5.4 Le recourant se plaint encore, semble-t-il, d'�tre doublement impos� sur les dividendes en question. Durant la p�riode 1999/2000, le recourant et son �pouse n'ont pas pay� d'imp�t ordinaire sur les dividendes puisqu'ils n'en ont pas touch�s durant la p�riode de calcul 1997/1998. Pour la p�riode fiscale 2001/2002, ils ont pay� un imp�t ordinaire sur les dividendes per�us en 1999 et 2000, soit 98'100 fr. et 145'406 fr. Ils ont, en outre, �t� astreints � un imp�t extraordinaire sur les deux montants de 196'200 fr. que la soci�t� leur a vers�s en 2001 puis en 2002. Ils ont touch� 635'906 fr. au total sur les ann�es consid�r�es et doivent payer des imp�ts sur ce m�me montant. Une telle imposition correspond � la capacit� contributive du recourant et de son �pouse (sur cette notion cf. ATF 131 I 291 consid. 3.2.1 p. 306 et les arr�ts cit�s).
5.5 En r�sum�, les dividendes de 196'200 fr. vers�s au recourant et � son �pouse en 2001 et 2002 constituent pour leur total des revenus extraordinaires au sens de l'art. 218 al. 2 et 3 LIFD et devraient �tre soumis - sans d�duction d'un dividende moyen - � un imp�t annuel s�par�. Une telle conclusion pourrait conduire � la r�formation de l'arr�t attaqu� en d�faveur du recourant (reformatio in pejus; cf. consid. 3), les montants en jeu n'�tant pas n�gligeables, soit 162'338 fr. au total (revenu imposable annuel de 196'200 fr. au lieu des 115'031 fr. fix�s par le Tribunal cantonal).
Toutefois, il convient de tenir compte, d'une part, du fait que la loi sur le Tribunal f�d�ral - actuellement en vigueur - ne conna�t plus la reformatio in pejus (art. 107 al. 1 LTF). D'autre part, l'arr�t 2A.301/2005 du 28 avril 2006 susmentionn� (cf. consid. 5.3) qui admettait la d�duction d'un dividende moyen constitue un cas particulier par rapport � la jurisprudence ant�rieure. En effet, dans l'arr�t 2A.557/2001 du 11 juillet 2002 (RDAF 2003 II p. 193 consid. 3.3), le Tribunal f�d�ral a jug� qu'une telle r�duction n'avait pas de fondement l�gal. Puis, dans l'arr�t 2A.439/2002 du 16 septembre 2003 (RDAF 2004 II p. 22 consid. 2.3), le Tribunal f�d�ral a qualifi� la totalit� de tels revenus d'extraordinaires, sans examiner la question de la d�duction d'un dividende "normal". D�s lors, la d�cision attaqu�e ne peut �tre qualifi�e de manifestement erron�e et il convient de renoncer � une reformatio in pejus.
Au vu de ce qui pr�c�de, en tant qu'il concerne l'imp�t f�d�ral direct, le recours est rejet�.
6.1 Conform�ment � l'art. 73 al. 1 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (ci-apr�s: LHID ou la loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14), les d�cisions de derni�re instance cantonale peuvent faire l'objet d'un recours de droit administratif devant le Tribunal f�d�ral lorsqu'elles portent sur une mati�re r�gl�e dans les titres 2 � 5 et 6, chapitre 1er de la loi sur l'harmonisation fiscale (ATF 128 II 56 consid. 1 p. 58) et concernent une p�riode fiscale d�s le 1er janvier 2001, soit d�s l'�ch�ance du d�lai laiss� aux cantons pour adapter leur l�gislation aux dispositions des titres 2 � 6 de cette loi (art. 72 al. 1 LHID).
En l'occurrence, l'arr�t attaqu� a �t� rendu en derni�re instance par le Tribunal cantonal et porte sur une mati�re figurant � l'art. 69 al. 2 et 3 LHID. L'art. 69 LHID ne figure pas dans les titres 2 � 5 et 6, chapitre 1er de la loi sur l'harmonisation fiscale, mais dans le titre 7. Toutefois, selon la jurisprudence (RDAF 2004 II p. 22 consid. 1 p. 23 ss = StR 59/2004 p. 135 = StE 2004 B 65.4 No 15, 2A.439/2002), cette disposition qui r�gle la transition de l'imposition dans le temps est mentionn�e � l'art. 16 LHID concernant la p�riode fiscale annuelle facultative, qui y renvoie et qui figure dans le titre 2. En raison de ce renvoi, elle concerne un domaine r�gl� par le titre 2 de la loi sur l'harmonisation fiscale et porte par cons�quent sur une mati�re vis�e par l'art. 73 LHID. En outre, le pr�sent recours concerne l'imposition du recourant pour les p�riodes fiscales 2001 et 2002, soit des p�riodes post�rieures � l'�ch�ance du d�lai de l'art. 72 al. 1 LHID. D�s lors, la voie du recours de droit administratif de l'art. 73 al. 1 LHID est ouverte (ATF 123 II 588 consid. 2 p. 591 ss).
6.2 En tant que le recourant demande que les taxations de 115'031 fr. des ann�es 2001 et 2002 soient ramen�es � 74'447 fr., la conclusion est irrecevable. En effet, selon l'art. 73 al. 3 LHID, le Tribunal de c�ans ne peut qu'annuler l'arr�t attaqu� et renvoyer l'affaire pour une nouvelle d�cision � l'autorit� inf�rieure.
7.1 Conform�ment � l'art. 69 al. 2 et 3 LHID, l'art. 247 LF pr�voit que les revenus extraordinaires r�alis�s durant les ann�es 2001 et 2002, ou lors d'un exercice clos au cours de cette p�riode, sont soumis � un imp�t annuel entier, au taux applicable � ces seuls revenus, pour l'ann�e fiscale au cours de laquelle ils ont �t� acquis (al. 1). Sont en particulier consid�r�s comme revenus extraordinaires les prestations en capital, les revenus non p�riodiques de fortune et les revenus extraordinaires provenant d'une activit� ind�pendante (al. 2).
7.2 L'art. 247 al. 1 et 2 LF a pratiquement la m�me teneur que l'art. 218 al. 2 et 3 LIFD dont la teneur correspond �galement � l'art. 69 al. 2 et 3 LHID. D�s lors, les dividendes en cause ayant �t� consid�r�s comme des revenus extraordinaires pour l'imp�t f�d�ral direct, ils doivent �galement l'�tre pour les imp�ts cantonal et communal et les consid�rations d�velopp�es ci-dessus (cf. consid. 4 et 5) s'appliquent �galement aux imp�ts cantonal et communal. Les dividendes de 196'200 fr. vers�s au recourant et � son �pouse en 2001 et 2002 constituent ainsi des revenus extraordinaires au sens de l'art. 247 LF soumis � un imp�t annuel s�par� dans leur int�gralit�.
Toutefois, pour les m�mes raisons que celles �voqu�es ci-dessus relatives � l'imp�t f�d�ral direct (cf. consid. 5.5), il convient de renoncer � une reformatio in pejus.
Vu ce qui pr�c�de, le pr�sent recours doit �tre rejet� en tant qu'il concerne l'imp�t f�d�ral direct 2001 et 2002. En tant qu'il a trait � l'imp�t cantonal et communal 2001 et 2002, il est rejet� dans la mesure o� il est recevable.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au recourant, au Service cantonal des contributions et au Tribunal cantonal du canton du Valais, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, Division juridique de l'imp�t f�d�ral direct.

References: ATF 
in fine
 art. 97
 ATF 
in fine
 ATF 
in fine
 Art. 83
 art. 218
 art. 69
 ATF