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Timestamp: 2020-03-29 12:18:19+00:00

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Pflegekosten ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
Unter bestimmten Voraussetzungen können Sie krankheitsbedingte Pflegekosten als außergewöhnliche Belastung steuerlich geltend machen, wenn Sie die zumutbare Belastungsgrenze überschreiten.
Voraussetzung: Es muss eine Pflegebedürftigkeit vorliegen und nachgewiesen werden. Pflegebedürftig ist, wer:
von der Pflegekasse in einen der fünf Pflegegrade eingestuft wurde
erheblich im Alltag eingeschränkt ist z.B. Demenzerkrankte
als Schwerbehinderter hilflos „H“ oder blind „Bl“ ist.
Für Angehörige können Sie die Koster einer Heimunterbringung steuerlich geltend machen, wenn Sie die Kosten aus tatsächlichen rechtlichen oder sittlichen Gründen tragen müssen.
Als Pflegekosten sind z.B. Heimunterbringung, Kosten für Medikamente und Hilfsmittel, Krankenhausaufenthalte, Krankengymnastik, Pflegedienste.
Pflegen Sie einen Angehörigen der Pflegestufe 4 oder 5 aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen können Sie auch einen Pflegepauschbetrag in Höhe von 924 € steuerlich geltend machen. Voraussetzung hierfür ist, dass die Pflege unentgeltlich bei Ihnen zu Hause oder in der Wohnung Ihres Angehörigen erfolgt.
Für die Pflege behinderter Menschen können Sie auch einen Behindertenpauschbetrag geltend machen.
Seit Januar 2017 werden Pflegebedürftige und Menschen mit eingeschränkter Alltagskompetenz wie Demenzkranke, längerfristig psychisch Erkrankte oder geistig Behinderte je nach ihrer noch vorhandenen Selbstständigkeit in die fünf Pflegegrade eingestuft und erhalten entsprechende Leistungen aus der Pflegeversicherung (s.a. FinBeh Hamburg vom 30.1.2018, S 2286 – 2016/001 – 52, SIS 18 01 83). Die drei Pflegestufen sowie die Anerkennung von eingeschränkter Alltagskompetenz z.B. von Demenzkranken (Pflegestufe 0) wurden durch die Pflegegrade komplett ersetzt.
In ständiger Rspr. geht der BFH davon aus, dass → Krankheitskosten dem Stpfl. aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Dies gilt auch für Aufwendungen für die Pflege eines Stpfl. infolge einer Krankheit. Es gelten die allgemeinen Grundsätze über die Abziehbarkeit von Krankheitskosten (s.a. BFH Urteil vom 4.10.2017, VI R 22/16, BStBl II 2018, 179). Solche Aufwendungen werden von der Rechtsprechung als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit dem Grunde und der Höhe nach bedarf. Erforderlich ist lediglich, dass die Aufwendungen mit der Krankheit und der ihrer Heilung oder Linderung notwendigen Behandlung in einem adäquaten Zusammenhang stehen und nicht außerhalb des Üblichen liegen (z.B. BFH vom 14.11.2013, VI R 20/12, BStBl II 2014, 456; BFH vom 22.10.1996, III R 240/94, BStBl II 1997, 346). Erfasst wird nicht nur das medizinisch Notwendige i.S. einer Mindestversorgung. Dem Grunde und der Höhe nach zwangsläufig sind vielmehr die medizinisch indizierten diagnostischen oder therapeutischen Maßnahmen, die in einem Erkrankungsfall hinreichend gerechtfertigt sind, es sei denn, der erforderliche Aufwand steht zum tatsächlichen in einem offensichtlichen Missverhältnis (BFH vom 14.11.2013, VI R 20/12, BStBl II 2014, 456).
Nach dem BFH-Urteil vom 30.3.2017 (VI R 55/15, BFH/NV 2017, 1028, LEXinform 0950608) können die Kosten für die Beschäftigung privater Pflegekräfte grundsätzlich nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, sofern die zu pflegende Person in einem Pflegeheim untergebracht ist. Bei Unterbringung in einem Pflegeheim geht die Beschäftigung zusätzlicher privater Pflegekräfte weit über das hinaus, was üblicherweise für die Versorgung von Pflegebedürftigen zur Verfügung gestellt werden kann (nämlich entweder Heimunterbringung oder Versorgung durch ambulante Kräfte im häuslichen Bereich). Es mag zwar denkbar sein, dass trotz der Unterbringung in einem Pflegeheim nach § 71 Abs. 2 SGB XI zusätzliche pflegerische Leistungen notwendig sind, die vom Pflegeheim nicht erbracht werden und für die deshalb noch ambulante Pflegekräfte beschäftigt werden müssen. Für diesen Fall hat der Stpfl. aber nachvollziehbar darzulegen und nachzuweisen, welchen pflegerischen Bedarf er hatte, und dass und warum dieser nicht vom Pflegeheim gedeckt werden konnte (s.a. Anmerkung vom 22.8.2017, LEXinform 0653245). Beachte:
Ein Stpfl., der nicht in einen der fünf Pflegegrade eingestuft wurde, aber kurzfristig auf Pflege angewiesen ist (z.B. wegen eines Unfalls oder einer vorübergehenden Krankheit), kann die dadurch entstehenden Kosten ebenfalls als außergewöhnliche Belastungen geltend machen.
Als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind nur die Kosten für Pflege und Betreuung. Kosten für das Kochen, Waschen, Putzen usw. sind nur im Rahmen der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen i.S.d. § 35a EStG zu berücksichtigen.
Kosten für die krankheitsbedingte Unterbringung in einem Alten- und Pflegeheim sind grundsätzlich Krankheitskosten und damit als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig (H 33.1–33.4 &lsqb;Heimunterbringung&rsqb; EStH). Dies gilt jedoch nur, soweit dem Stpfl. zusätzliche Aufwendungen erwachsen: Es sind lediglich gegenüber der normalen Lebensführung entstehende Mehrkosten berücksichtigungsfähig. Daher sind Aufwendungen für die krankheitsbedingte Unterbringung im Grundsatz um eine Haushaltsersparnis zu kürzen, die der Höhe nach den ersparten Verpflegungs- und Unterbringungskosten entspricht. Die Haushaltsersparnis eines Stpfl. entspricht dem Höchstbetrag für den Unterhalt bedürftiger Personen i.S.d. § 33a Abs. 1 EStG. Sind beide Ehepartner krankheitsbedingt in einem Alten- und Pflegeheim untergebracht, ist für beide eine Haushaltsersparnis anzusetzen. Denn sie sind beide durch den Aufenthalt im Heim und die Aufgabe des gemeinsamen Haushalts um dessen Fixkosten wie z.B. Miete oder Zinsaufwendungen, Grundgebühr für Strom, Wasser sowie Reinigungsaufwand und Verpflegungskosten entlastet (BFH Urteil vom 4.10.2017, VI R 22/16, BStBl II 2018, 179; Pressemitteilung des BFH Nr. 75/2017 vom 6.12.2017, LEXinform 0447490 sowie Anmerkung vom 12.12.2017, LEXinform 0653316).
Die zumutbare Belastung beträgt bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 60 181 €:
15 340 € × 5 % &equals;
51 130 € ./.
15 340 € &equals;
35 790 € × 6 % &equals;
60 181 € ./.
51 130 € &equals;
9 051 € × 7 % &equals;
./. 3 547,00 €
11 906,00 €
./. 11 906,00 €
Wird die pflegebedürftige Person im Heim oder z.B. im Haushalt ihres Kindes gepflegt oder betreut, so ist Voraussetzung für die Berücksichtigung der eigenen Pflegeaufwendungen, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege (z.B. Haushalt des Kindes) in der EU oder im Europäischen Wirtschaftsraum liegt (§ 35a Abs. 4 Satz 2 i.V.m. § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG; BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 14). Voraussetzung für die Berücksichtigung eigener Pflegeaufwendungen, die außerhalb des Haushalts des Stpfl. anfallen, ist, dass der Stpfl. entweder im Heim oder anderswo zur dauernden Pflege untergebracht ist.
Mit Urteil vom 3.4.2019 (VI R 19/17, BStBl II 2019, 445) hat der BFH die Rechtsausführungen des Hessischen FG in seinem Urteil vom 28.2.2017 (9 K 400/16, EFG 2017, 1349, LEXinform 5020126) bestätigt, wonach die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Satz 2 Halbsatz 2 EStG für Aufwendungen für die Unterbringung eines Angehörigen in einem Pflegeheim nicht gewährt werden kann. Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG kann nur von dem Stpfl. in Anspruch genommen werden, dem Aufwendungen wegen seiner eigenen Unterbringung in einem Heim oder zu seiner eigenen dauernden Pflege erwachsen.
Berücksichtigungsfähig sind in diesen Fällen nicht die kompletten Heim- oder Unterbringungskosten, sondern nur die Aufwendungen für Dienstleistungen, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind. S.a. die Beispiele unter → Heimunterbringung sowie die Pressemitteilung der Bundesregierung vom 16.2.2010 (LEXinform 0434966) mit der Überschrift: Steuervorteil für Pflegehaushalte (s.a. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 15 f.).
Wird ein Angehöriger im Haushalt des Pflegenden betreut, können die laufenden → Unterhaltsaufwendungen nach § 33a Abs. 1 EStG berücksichtigt werden. Unterhaltsaufwendungen in Form von Geld- oder Sachleistungen, die den laufenden grundlegenden Lebensbedarf sicherstellen sollen (Ernährung, Kleidung, Wohnung, Taschengeld), sind im VZ 2020 bis zur Höhe von 9 408 € jährlich vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen (im Kj. 2017: 8 820 €; Kj. 2018: 9 000 €; Kj. 2019: 9 168 €). Der Höchstbetrag von 9 408 € erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Absicherung der unterhaltsberechtigten Person aufgewendeten Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge (→ Vorsorgeaufwendungen/Altersvorsorgeaufwendungen; → Unterhaltsaufwendungen). Die Summe dieser Beträge vermindert sich um eigene Einkünfte oder Bezüge der unterhaltenen Person, soweit diese 624 € pro Jahr übersteigen.
Wird die pflegebedürftige Person im Heim (ohne eigenen Haushalt) gepflegt oder betreut, so sind nur die eigenen Pflegeaufwendungen der gepflegten Person für die Steuerermäßigung des § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG zu berücksichtigen (s.a. BMF vom 9.11.2016, BStBl I 2016, 1213, Rz. 14 ff.). Der BFH hat mit Urteil vom 3.4.2019 (VI R 19/17, BStBl II 2019, 445) die Verwaltungsregelung zur Anwendung des § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG bestätigt. Nach der BFH-Entscheidung VI R 19/17 kann die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 EStG nur von dem Stpfl. in Anspruch genommen werden, dem Aufwendungen wegen seiner eigenen Unterbringung in einem Heim oder zu seiner eigenen dauernden Pflege erwachsen (s.a. BFH Pressemitteilung Nr. 33/2019 vom 29.5.2019, LEXinform 0449827).
für die Pflege einer Person erwachsen zwangsläufig außergewöhnliche Belastungen,
die Hilfe muss nicht dauernd geleistet werden, jedoch muss eine ständige Bereitschaft zur Hilfeleistung erforderlich sein (§ 33b Abs. 6 Satz 4 EStG).
Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 13.11.2017 (15 K 3228/16, EFG 2018, 567, LEXinform 5020980, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 52/17, LEXinform 0951692; FG Düsseldorf Mitteilung vom 8.3.2018, LEXinform 0447941) u.a. entschieden, dass der Abzug des Pflegepauschbetrages eine von der Pflegeperson erbrachte Mindestpflegedauer von mindestens 10 % des gesamten pflegerischen Zeitaufwands voraussetzt (s.a. → Betreuungsleistungen unter »Pflegepauschbetrag nach § 33b Abs. 6 EStG«);
Ab dem VZ 2017 steht die Einstufung in die Pflegegrade 4 und 5 dem Merkzeichen »H« gleich (BMF vom 19.8.2016, BStBl I 2016, 804; FinBeh Hamburg vom 30.1.2018, S 2286 – 2016/001 – 52, SIS 18 01 83).
An die für die Gewährung des Pflege-Pauschbetrages vorzulegenden Bescheinigungen, Ausweise oder Bescheide sind die Finanzbehörden gebunden (H 33b &lsqb;Nachweis der Behinderung&rsqb; EStH). Verwaltungsakte, die die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Pauschbetrages feststellen (§ 65 EStDV) sind Grundlagenbescheide i.S.d. § 171 Abs. 10 Satz 2 und § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO. Wird die Hilflosigkeit rückwirkend festgestellt, sind die Steuerbescheide vergangener Veranlagungszeiträume zu ändern (H 33b &lsqb;Allgemeines&rsqb; EStH).
Die Gewährung des Pflegepauschbetrages wird durch jegliche Art von Einnahmen der Pflegeperson im Zusammenhang mit der Pflege, sei es als – steuerfreie – Pflegevergütung, sei es als Aufwendungsersatz, und unabhängig von deren Höhe ausgeschlossen (s.a. H 33b &lsqb;Pflege-Pauschbetrag&rsqb; EStH).
Zur Berücksichtigung bzw. Nichtberücksichtigung eines Pflegepauschbetrages gem. § 33b Abs. 6 EStG bei einem ehrenamtlichen Betreuer, der eine Aufwandsentschädigung nach § 1835 BGB erhält, hat das FG Düsseldorf mit Urteil vom 13.11.2017 (15 K 3228/16, EFG 2018, 567, LEXinform 5020980, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 52/17, LEXinform 0951692; FG Düsseldorf Mitteilung vom 8.3.2018, LEXinform 0447941) entschieden, dass die Gewährung des Pflegepauschbetrags gem. § 33b Abs. 6 EStG ausgeschlossen ist, wenn der Stpfl. als Pflegeperson bereits eine Aufwandsentschädigung für ehrenamtliche Betreuer nach § 1835 BGB erhält (s. → Betreuungsleistungen unter dem Gliederungspunkt »Pflegepauschbetrag nach § 33b Abs. 6 EStG«).
Nach § 3 Nr. 36 EStG sind Einnahmen für Leistungen zur Grundpflege oder hauswirtschaftlichen Versorgung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 SGB XI steuerfrei, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht i.S.d. § 33 Abs. 2 EStG gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.
Weitergeleitete Erstattungen der Sozialversicherungsträger sind jedoch nur steuerfrei, soweit diese das Pflegegeld der Stufe III (ab 1.1.2017 das Pflegegeld für Pflegebedürftige des Pflegegrades 5) nach § 37 SGB XI nicht übersteigen. Nicht erfasst von der Steuerbefreiung sind vom Pflegebedürftigen selbst zusätzlich gewährte Vergütungen. Dies gilt auch, wenn die »Gesamtvergütung« unterhalb der Höhe des Pflegegelds nach § 37 SGB XI bleibt.
Nach § 45b SGB XI haben Pflegebedürftige in häuslicher Pflege Anspruch auf einen Entlastungsbetrag i.H.v. bis zu 125 € monatlich. Dieser Betrag ist zweckgebunden einzusetzen für qualitätsgesicherte Leistungen zur Entlastung pflegender Angehöriger und vergleichbar Nahestehender in ihrer Eigenschaft als Pflegende sowie zur Förderung der Selbstständigkeit und Selbstbestimmtheit der Pflegebedürftigen bei der Gestaltung ihres Alltags.
Erhält ein Pflegebedürftiger diesen Entlastungsbetrag und leitet ihn weiter, so wird der Sachverhalt ebenfalls von § 3 Nr. 36 EStG erfasst.
Die steuerfreien Leistungen nach § 3 Nr. 36 EStG unterliegen nicht dem Progressionsvorbehalt (OFD Frankfurt vom 16.1.2019, S 2342 A – 75 – St 213, LEXinform 5236809 sowie Anmerkung vom 4.6.2019, LEXinform 0881553).
Leistungen, die aus öffentlichen Mitteln der Jugendhilfe für die Aufnahme von Pflegepersonen in einen Haushalt über Tag und Nacht als Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII gewährt werden, sind auch dann eine steuerfreie Beihilfe zur Erziehung i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG, wenn die Betreuung über privatrechtliche Institutionen durch Verträge mit den Erziehungsstellen abgewickelt wird und im Rahmen dieser Vertragsbeziehungen die öffentlichen Mittel von den Institutionen an die Erzieher – für die Aufnahme von ein bis zwei Pflegekindern – ausgezahlt werden (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 37/2015 vom 27.5.2015, LEXinform 0443221). Die Auffassung, bei einer Betreuung von bis zu sechs Kindern sei die Pflege regelmäßig nicht als erwerbsmäßig anzusehen und diene deshalb unmittelbar der Förderung der Erziehung i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG (bisheriges BMF-Schreiben vom 21.4.2011, BStBl I 2011, 487 zur Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII, jetzt BMF vom 22.10.2018, BStBl I 2018, 1109), ist nicht zu beanstanden. Privathaushalte der Erzieher sind keine Einrichtungen i.S.d. § 34 SGB VIII, für die keine steuerfreien Beihilfen i.S.d. § 3 Nr. 11 EStG in Betracht kommen. Sonstige betreute Wohnformen i.S.d. § 34 SGB VIII sind nur gegeben, wenn sie als Einrichtung einen institutionalisierten Rahmen für die Betreuung bieten; dazu gehören nicht lediglich angemietete Wohnungen oder die bloße Überlassung von Wohnraum wie z.B. eines Zimmers im Haushalt der betreuenden Person (BFH Urteil vom 5.11.2014, VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432; Anmerkung vom 2.6.2015, LEXinform 0652648; → Pflegegeld für Kinder in Familienpflege).
Die Erbringung von Leistungen der häuslichen Krankenpflege (§ 37 SGB V) sieht der BFH in seinem Urteil vom 22.1.2004 (IV R 51/01, BStBl II 2004, 509) als Ausübung eines Heilhilfsberufs an, die mit der Tätigkeit eines Krankengymnasten vergleichbar ist. Es handelt sich somit um eine freiberufliche Tätigkeit. Wesentlicher Bestandteil einer solchen Pflegeleistung ist immer die sog. Behandlungspflege, die als medizinische Hilfeleistung unter Verantwortung eines Arztes auf einer Stufe mit Leistungen anderer Heilhilfsberufe steht. Wird die Behandlungspflege im Rahmen der häuslichen Krankenpflege erbracht, prägt sie die gesamte Pflegeleistung, so dass auch ggf. zusätzlich zu erbringende Leistungen der Grundpflege und hauswirtschaftlichen Versorgung nichts an der Vergleichbarkeit der Tätigkeit mit anderen Heilhilfsberufen ändern. Ohne Bedeutung ist in diesem Zusammenhang auch, ob Grundpflege und hauswirtschaftliche Versorgung als Pflichtleistung oder Satzungsleistung erbracht werden (etwa im Rahmen der Sicherungspflege nach § 37 Abs. 2 SGB V; s.a. OFD Frankfurt vom 2.4.2015, S 2246 A – 23 – St 210, DStR 2015, 1177, LEXinform 5235571 unter 2.1).
Der BFH verkennt nicht, dass zwischen der Pflege schwerst hilfsbedürftiger und alter Menschen sowie der Krankenpflege von Patienten zahlreiche Berührungspunkte bestehen. Er sieht sich jedoch durch die Entscheidung des Gesetzgebers, nur die medizinische Versorgung in den Katalog der Berufe des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG aufzunehmen, daran gehindert, Pflegeleistungen außerhalb der medizinischen Versorgung als freiberuflich zu beurteilen. Eine Erweiterung des Katalogs der begünstigten Berufe ist Sache des Gesetzgebers. Es handelt sich somit um eine gewerbliche Tätigkeit.
Sollte die ausländische Pflegekraft in Deutschland für einen ausländischen Dienstleister als Arbeitnehmer/in in entsprechender Weise tätig werden, ergibt sich Folgendes: Die ausländische Pflegekraft ist nach § 1 Abs. 4 i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 4a EStG mit ihren inländischen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit beschränkt steuerpflichtig. Allerdings wird nach den bestehenden DBA das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte grundsätzlich dem Ansässigkeitsstaat – und nicht Deutschland als dem Tätigkeitsstaat – zugewiesen, wenn sich die Pflegekraft an weniger als 183 Tagen im Inland zur Arbeitsausübung aufhält. Entscheidend hierfür ist die Ausgestaltung der 183-Tage-Klausel in dem jeweils einschlägigen DBA. Sollte die Tätigkeit bzw. der Aufenthalt mehr als 183 Tage betragen, hat Deutschland das Besteuerungsrecht für die auf diese Zeit entfallenden Einkünfte aus unselbstständiger Tätigkeit. Die Ermittlung der Einkünfte erfolgt nach den allgemeinen Einkünfteermittlungsgrundsätzen. Bei der Ermittlung der festzusetzenden Steuer ist jedoch zu beachten, dass ab dem Veranlagungszeitraum 2009 beschränkt steuerpflichtige ArbN mit Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit – im Gegensatz zu beschränkt Steuerpflichtigen, die Einkünfte aus den übrigen Einkunftsarten erzielen – der Grundfreibetrag des § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG von 9 408 € (im VZ 2019: 9 168 €) gewährt wird (§ 50 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 2 EStG). Der volle Grundfreibetrag ist auch zu gewähren, wenn die Arbeit nur zeitanteilig in Deutschland ausgeübt wird.

References: § 33
 § 71
 § 35
 § 33
 § 35
 § 35
 § 35
 § 33
 § 10
 § 35
 § 35
 § 35
 § 33
 § 171
 § 175
 § 33
 § 1835
 § 33
 § 1835
 § 33
 § 3
 § 37
 § 33
 § 37
 § 37
 § 45
 § 3
 § 3
 § 33
 § 3
 § 3
 § 33
 § 34
 § 3
 § 34
 § 37
 § 18
 § 1
 § 49
 § 32