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Unico 2011: trattamento fiscale delle borse di studio e dei redditi da stage - PDF
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1 Focus di pratica professionale di Viviana Grippo Unico 2011: trattamento fiscale delle borse di studio e dei redditi da stage Le borse di studio sono fiscalmente assimilate ai redditi di lavoro dipendente e sono soggette a ritenuta d acconto ai fini Irpef; su di esse si calcolano le addizionali regionali e comunali. Alcune tipologie di borse di studio sono tuttavia esenti da tassazione mentre una particolare disciplina è dettata per le borse di studio erogate ai dipendenti o familiari dei dipendenti. Con apposito documento l Agenzia delle Entrate ha poi chiarito il corretto trattamento da riservare alle borse di studio in natura. Entriamo nel dettaglio. Assimilazione ai redditi di lavoro dipendente L articolo 50, co.1, lett.c), del Tuir prevede che: "Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente:... c) le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il beneficiario non è legato da rapporti di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante". La circolare n.326 del 23 dicembre 1997 specifica che le borse di studio sono da equiparare ai redditi di lavoro dipendente e che ad esse si applicano le detrazioni per lavoro dipendente. Le detrazioni spetteranno per intero se la borsa è erogata in relazione al rendimento scolastico e saranno rapportate ai giorni qualora siano corrisposte a fronte della frequenza obbligatoria di corsi o addestramento professionale (che non duri per l intero anno). Ai redditi costituiti da borsa di studio, sempre secondo quanto previsto dalla citata circolare, si applicano le detrazioni di cui all art. 12 del Tuir e quelle per lavoro dipendente previste dall'art. 13 del Tuir. Come abbiamo già detto alle borse di studio si rendono applicabili anche le addizionali all Irpef, in particolare: l addizionale Irpef regionale D.Lgs. n.466/97, art.50; e l'addizionale Irpef comunale D.Lgs. n.360/98. Il sostituto d'imposta all'atto del conguaglio determinerà il saldo dovuto a titolo di addizionali che poi provvederà a versare, in un massimo di 11 rate (a partire dal mese successivo a quello in cui si è effettuato il conguaglio), non oltre il mese di novembre. Se si verificasse nel corso degli 11 mesi l interruzione del rapporto di lavoro, le addizionali dovranno essere trattenute e versate in un'unica soluzione al conguaglio. Calcolo dell Irpef e delle addizionali Per determinare la base imponibile Irpef si parte dal reddito complessivo, si sottraggono quindi gli oneri deducibili previsti dall art.10 del Tuir, mentre non si sottraggono le detrazioni ex art. 12 e 13 del Tuir. 28
2 Tali detrazioni assumono invece rilievo ai fini del calcolo delle addizionali. Le addizionali sono, infatti, dovute solo se permane un debito Irpef dopo aver sottratto dall Irpef stessa gli oneri deducibili e le detrazioni per carichi di famiglia e per lavoro dipendente 32. Le aliquote addizionali da applicarsi sono quelle deliberate rispettivamente dalla regione o comune in cui il borsista risiede alla data del conguaglio. Per il calcolo dell Irpef si applicano gli scaglioni previsti dall art.11 del Tuir. Regime contributivo Il comma 26 dell'art.2 della L. n.335/95, prevede che siano esclusi dall'obbligo di iscrizione presso la gestione separata Inps: "... i soggetti assegnatari di borse di studio, limitatamente alla relativa attività". L articolo 1 della L. n.315/98 ha, invece, stabilito che le borse di studio concesse per la frequenza di corsi di dottorato di ricerca sono soggette al contributo dovuto alla Gestione separata istituita presso l'inps. L obbligo di versamento alla gestione separata Inps insiste: in parte a carico dell'amministrazione erogante ed in parte a carico del beneficiario 2/3 1/3 L'imponibile contributivo è pari all'ammontare erogato a titolo di borsa di studio. L Inps è intervenuta sull argomento con la C.M. n.101/99 ed ha precisato che tale contribuzione è richiesta solo per i borsisti non coperti da altra forma di previdenza, quindi i beneficiari che durante lo svolgimento del corso siano iscritti ad altre gestioni assicurative previdenziali, versano alla separata la contribuzione minima 33. Sarà cura del borsista comunicare all erogante la denominazione e l'indirizzo dell'istituto previdenziale presso il quale è iscritto. L iscrizione alla Gestione Separata Inps è a carico del beneficiario della borsa di studio, il quale, peraltro, deve comunicare al datore di lavoro ogni successiva variazione. Adempimenti a carico del sostituto d imposta In considerazione di quanto su esposto restano a carico del sostituto i seguenti adempimenti: acquisire la dichiarazione del dipendente dalla quale risultino le detrazioni d'imposta spettanti (per esempio carichi di famiglia); applicare la ritenuta d'acconto e provvedere al relativo versamento; calcolare, in sede di conguaglio, le addizionali regionali e comunali, provvedere al loro versamento; inviare il Cud al borsista (art.4, co.6-ter e 6-quater, DPR n.322/98); compilare il modello 770 dei sostituti di imposta; versare entro il 16 del mese successivo a quello nel quale viene erogata in maniera totale o parziale la borsa di studio il contributo Inps alla gestione separata nella misura dei 3/3 (se dovuto); presentare il modello Uniemens. Esenzioni Esistono come detto borse di studio, che secondo il disposto dell art.9 del D.Lgs. n.314/97, sono esenti da Irpef. Tra di esse possiamo enumerare: quelle corrisposte dalle università e istituti d'istruzione universitaria in base alla L. n.398/89 per la frequenza di corsi di perfezionamento e delle scuole di specializzazione, per i corsi di dottorato di ricerca e altre attività post-universitarie; Nonché i crediti d'imposta previsti dall art 15 del Tuir. Sempre nella misura di un terzo - due terzi. 29
3 quelle corrisposte ai sensi del D.Lgs. n.257/91 per la frequenza delle scuole di specializzazione della facoltà di medicina e chirurgia; quelle corrisposte dalle regioni a statuto ordinario in base alla L. n.390/91 agli studenti universitari; quelle corrisposte dalle regioni a statuto speciale e dalle province autonome di Trento e Bolzano; quelle corrisposte nell'ambito del programma Socrates. I soggetti che percepiscono le borse di studio esenti che non dispongono di altri redditi non sono tenuti a presentare la dichiarazione dei redditi. Ai fini della verifica dei soggetti fiscalmente a carico ex art.12 del Tuir, si sottolinea come il reddito dei beneficiari di borse di studio esenti non rientra nel conteggio del reddito complessivo, pertanto sono considerabili a carico anche se con reddito superiore ad 2.840,00. Particolari tipologie di borse di studio Tra queste si distinguono: le borse di studio erogate ai dipendenti; quelle erogate ai familiari dei dipendenti; borse di studio in natura. Le prime sono, chiaramente, considerate a tutti gli effetti reddito di lavoro dipendente, se trattasi di somme erogate dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per finalità specifiche di educazione, istruzione, ricreazione, culto nei limiti del cinque per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi 34. Quanto alle borse di studio erogate ai familiari dei dipendenti (figli o altri familiari anche se non fiscalmente a carico) esse sono individuate da apposita circolare ministeriale 35 come quelle sovvenzioni: "... attribuite a favore di soggetti, anche non studenti, per sostenere l'attività di studio o di ricerca scientifica, di specializzazione, eccetera. Relativamente agli assegni, premi o sussidi per fini di studio o di addestramento professionale si precisa che rientrano nel novero di tali erogazioni oltre quelle relative ai corsi di specializzazione, qualificazione o riqualificazione per fini di studio o di addestramento professionale anche quelle per corsi finalizzati ad una futura eventuale occupazione di lavoro...". Fiscalmente esse sono assimilate al reddito di lavoro dipendente per il familiare beneficiario mentre non costituiscono reddito per il dipendente dell azienda erogante 36. Devono naturalmente ricorrere i presupposti di cui alla lett.f-bis) dell'art.51 del Tuir, ovvero tali somme devono essere erogate dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di essi 37. Le borse di studio in natura vengono prese in esame dall Agenzia delle Entrate in apposita datata C.M. n.7/84. Al punto 3), lett.c) si precisa che le erogazioni non rappresentate da "somme", ma da prestazioni diverse, determinano un reddito imponibile in natura. Nel caso specifico si chiedeva di conoscere il trattamento fiscale, quali borse di studio in natura, delle tasse d'iscrizione universitaria che alcuni enti sostenevano direttamente a favore di borsisti recatisi all estero per seguire corsi di aggiornamento, specializzazione ovvero addestramento Art. 51, co.2, lett f) del Tuir. C.M. n.326/97. Vedasi C.M. n.52/82. Le borse di studio percepite da non residenti non devono essere sottoposte a tassazione. 30
4 L Agenzia ha ritenuto che: tali spese non si ritiene possano essere considerate alla stregua delle prestazioni in natura erogate al borsista, atteso che, altrimenti opinando, si dovrebbe ipotizzare l'imponibilità in capo ai borsisti della quota ideale di spese che i soggetti i quali organizzano corsi di addestramento o aggiornamento, sostengono in proprio per compensare i docenti che istruiscono i borsisti. Esempio Si riporta il Cud 2011 di un tirocinante avvocato residente in Veneto che riceve dal suo dominus una borsa di studio. Compiliamo il modello Unico 2011 quadro RC. Si suppone che il contribuente abbia altri redditi. L'aliquota utilizzata per il calcolo dell'acconto di addizionale comunale 2011 è 0,300%. 31
5 Stage Fiscalmente al pari delle borse di studio di cui abbiamo fin qui parlato vengono trattati anche i redditi derivanti dallo svolgimento di stage aziendali. In particolare, lo stage in azienda è definito come una fase pratica di formazione individuale, alternativa allo studio e finalizzata alla conoscenza dell azienda e dei processi produttivi in essa posti in essere. In Italia è previsto che il tirocinio sia gratuito. Nonostante questo, lo stagista può vedersi riconosciuta una borsa di studio ovvero degli assegni di studio (oltre al rimborso delle spese documentate). Il D.L. n.314/97 prevede che in tal caso le somme corrisposte per lo svolgimento del tirocinio vengano considerate come redditi assimilati al lavoro dipendente. Si rende quindi applicabile allo stage quanto detto sopra in tema di borse di studio. 32
A cura di Donato Dilonardo Disciplina fiscale delle Borse di Studio finanziate dal FSE 1. Premessa L art. 50, co. 1 lett. c) del TUIR, afferma che rientrano tra i redditi assimilati a quello di lavoro

References: articolo 50
 art. 12
 art.50
 art.10
 art. 12
 art.11
 articolo 1
 art.9
 art.12
 Art. 51
 art. 50