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Timestamp: 2019-10-17 02:50:29+00:00

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Resolución nº 00/6102/2016 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 12 de Diciembre de 2018 - Doctrina Administrativa - VLEX 753191417
Resolución nº 00/6102/2016 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 12 de Diciembre de 2018
LGT. Prueba. Práctica de prueba testifical. Ratificación del contenido de la diligencia. Reiteración innecesaria.
Solicitar una prueba de ratificación del contenido de una diligencia, que conforme al artículo 23 del Real Decreto 1649/1998 hace prueba de los hechos consignados en el mismo, supone una reiteración innecesaria de la determinación de los elementos fácticos que sostienen la infracción.
Reitera criterio de RG 00/06763/2014 (23-07-2018).
En la Villa de Madrid, en la fecha indicada y en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, en SALA, interpuesta por Dª. Ix... (NIF: ...), en adelante la reclamante o la interesada, con domicilio a efectos de notificaciones en ..., del municipio de ... (Cádiz), frente al acuerdo de resolución del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo sancionador dictado por la Unidad Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación Especial de Andalucía de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), de fecha 10 de abril de 2015, por la que se declara a la reclamante responsable de una infracción administrativa de contrabando.
En fecha 23 de septiembre de 2014, en el establecimiento del que es titular la reclamante, se descubrieron e intervinieron por Agentes de la Patrulla Fiscal y de Fronteras (PAFIF) de la Línea de la Concepción de la Comandancia de Algeciras Guardia Civil, diversos géneros estancados. En concreto se produjo la aprehensión de doce cajetillas de cigarrillos de diversas marcas en el interior del establecimiento, por la supuesta comisión de una infracción administrativa de contrabando derivada de la venta y tenencia de tabaco en el citado establecimiento sin las marcas fiscales nacionales, ni justificación de su legal adquisición o importación.
Levantada el acta correspondiente, se hace constar en la misma que “Al realizar la inspección del establecimiento reseñado, se observa que en el mismo tienen dispuesto para la venta de forma manual 12 cajetillas de tabaco de procedencia extranjera (5 de Marlboro, 4 de American Legend, y 3 de Chesterfield), careciendo de las precintas reglamentarias”.
Recibiendo la interesada copia de la diligencia aunque no firmándola, e intervenida la mercancía, se inició por la Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de Algeciras de la AEAT expediente por infracción administrativa de contrabando número ..., valorándose la mercancía en un total de 53,30 euros, según lo previsto en el artículo 10 de la Ley Orgánica 12/1995, de 12 de diciembre, de represión del contrabando, modificada por la Ley Orgánica 6/2011 de 30 de junio.
Previa tramitación del expediente, en fecha 10 de abril de 2015, el órgano administrativo de referencia dicta acuerdo de resolución declarando al reclamante responsable de infracción administrativa de contrabando, en grado leve, e imponiéndole sanción consistente en multa pecuniaria de 1.000 euros, comiso del género aprehendido y cierre del establecimiento por un período cuatro días.
La notificación del acuerdo se produjo el día 21 de abril de 2015.
Disconforme con el acuerdo anterior, la reclamante interpone recurso de reposición en fecha 22 de abril de 2015, el cual es resuelto en sentido desestimatorio mediante acuerdo notificado el día 10 de julio de 2015.
Disconforme con la resolución anterior, la interesada interpone en fecha 11 de agosto de 2015 la presente reclamación económico-administrativa, que es previamente tramitada ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, el cual se declara incompetente para su conocimiento mediante resolución de 29 de julio de 2016.
En el propio escrito de interposición la interesada redacta las alegaciones, consistente, sintéticamente, en lo siguiente:
- Fueron intervenidas diez cajetillas, y no doce como consta en el expediente.
- Fue solicitada prueba en el curso de las actuaciones, no siendo concedida y vulnerando su derecho a defensa efectiva.
- Ausencia de tipicidad en la conducta, puesto que la cuantía intervenida es inferior a ochocientas unidades de cigarrillos.
- Notificación incorrecta del inicio de las actuaciones, lo que motiva la nulidad de las mismas.
El Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de la reclamación económico-administrativa que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, de aplicación a este procedimiento.
La cuestión última que se plantea es la de determinar si la resolución dictada por el órgano administrativo de referencia, citada en el encabezamiento, se encuentra ajustada a Derecho.
Según consta en lo actuado, la reclamante ha sido considerada responsable de la comisión de infracción administrativa de contrabando. A este respecto el artículo 11 de la Ley Orgánica 12/1995, de 12 de diciembre, de represión del contrabando, en su redacción vigente a partir del 1 de julio de 2011, recoge la tipificación de las infracciones administrativas de contrabando, de manera idéntica a la señalada en redacción vigente a partir del 22 de diciembre de 2015, señalando lo siguiente:
“1. Incurrirán en infracción administrativa de contrabando las personas físicas o jurídicas, (...) que lleven a cabo las acciones u omisiones tipificadas en los apartados 1 y 2 del artículo 2 de la presente Ley, cuando el valor de los bienes, mercancías, géneros o efectos sea inferior a 150.000 o 50.000 euros, respectivamente, o a 15.000 euros si se trata de labores de tabaco, y no concurran las circunstancias previstas en los apartados 3 y 4 de dicho artículo (...).
Muy graves: superior a 112.500 euros; si se trata de labores de tabaco, superior a 7.200 euros o, si se trata de operaciones comprendidas en el artículo 2.2 de la presente Ley, superior a 12.000 euros”.
Por su parte, el artículo 2 de esta Ley al que se remite el anterior precepto recoge una de las conductas que da lugar a infracción administrativa de contrabando como es la siguiente:
“d) Importen o exporten, mercancías sujetas a medida de política comercial sin cumplir las disposiciones vigentes aplicables; o cuando la operación estuviera sujeta a una previa autorización administrativa y ésta fuese obtenida bien mediante su solicitud con datos o documentos falsos en relación con la naturaleza o el destino último de tales productos, o bien de cualquier otro modo ilícito”.
b) b) Cuando se trate de labores de tabaco cuyo valor sea igual o superior a 15.000 euros.”
Asimismo, el Real Decreto 1649/1998, de 24 de julio, por el que se desarrolla el título II de la Ley Orgánica 12/1995, sobre represión del contrabando, en lo relativo a las infracciones administrativas de contrabando, recoge en su artículo 2 la tipificación de estas infracciones, estableciendo la letra d) lo siguiente:
“1. Incurrirán en infracción administrativa de contrabando, siempre que el valor de los bienes, mercancías, géneros o efectos sea inferior a 3.000.000 (18.030,36 €) de pesetas, o tratándose de labores del tabaco sea inferior a 1.000.000 (6.010,12 €) de pesetas y no concurra alguna de las circunstancias previstas en los apartados 2 y 3 a) del artículo 2 de la Ley Orgánica 12/1995, de 12 de diciembre (RCL 1995, 3328), de Represión del Contrabando, los que:
d) Realicen operaciones de importación, exportación, producción, comercio, tenencia, circulación o rehabilitación de géneros estancados o prohibidos, sin cumplir los requisitos establecidos por las leyes”.
Por otra parte, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, dispone en su artículo 15 apartados 7 y 8 lo que sigue:
“7. La circulación y tenencia de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, con fines comerciales, deberá estar amparada por los documentos establecidos reglamentariamente que acrediten haberse satisfecho el impuesto en España o encontrarse en régimen suspensivo, al amparo de una exención o de un sistema de circulación intracomunitaria o interna con impuesto devengado, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3 del artículo 44.
e) Cantidad de los productos”.
En cuanto al ámbito de aplicación del Impuesto, el artículo 3 de la Ley 38/1992 establece que “1. Los impuestos especiales de fabricación se exigirán en todo el territorio español, a excepción de las islas Canarias, Ceuta y Melilla. No obstante, en las condiciones establecidas en la presente Ley, los Impuestos sobre la Cerveza, sobre Productos Intermedios y sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas serán exigibles en las islas Canarias y el Impuesto sobre la Electricidad será exigible en las islas Canarias, Ceuta y Melilla (...)”.
Asimismo, el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de Impuestos Especiales, establece en su artículo 26, en lo que se refiere a las labores de tabaco, que los cigarrillos deberán ostentar precintas de circulación, timbradas y numeradas, en modelo aprobado por el Ministerio de Hacienda e incorporadas en el empaque que constituya unidad de venta para el consumidor.
Tal y como consta en la diligencia extendida por agentes de Guardia Civil, el día 23 de septiembre de 2014, al realizar estos una inspección administrativa en el establecimiento de que es titular la reclamante, se intervinieron doce cajetillas de cigarrillos, de diversas marcas, carentes de las precintas que acreditan la circulación en el ámbito interno de aplicación con el impuesto devengado. Por tanto, la conducta descrita se encuentra tipificada en los preceptos citados anteriormente (artículo 11 de la Ley Orgánica 12/1995 y artículo 2.1.d) del Real Decreto 1649/1998) como infracciones administrativas de contrabando puesto que se realizan operaciones de comercio, tenencia y circulación de géneros estancados sin cumplir los requisitos establecidos en las leyes. Así, en este caso, las cajetillas de tabaco intervenidas no disponían de las correspondientes precintas de circulación o marcas fiscales como exige el artículo 26 del Real Decreto 1165/1995, tratándose de géneros que se encuentran en un establecimiento de venta al público y, por tanto, entendiéndose que están destinados a fines comerciales, de acuerdo con lo previsto en los artículos 15.7 y 8 de la Ley 38/1992.
La reclamante señala como primer motivo de oposición una discrepancia entre el número de cigarrillos que fueron intervenidos según diligencia extendida al efecto, y la cuantía que ella asegura.
A este respecto, el artículo 23 del Real Decreto 1649/1998 establece lo siguiente, con relación a las diligencias de aprehensión o descubrimiento:
“1. Las actuaciones de las autoridades y fuerzas citadas en el apartado 2 del artículo 20 se formalizarán mediante diligencia en la que se harán constar cuantos hechos o circunstancias con relevancia para el procedimiento sancionador que pudiera derivarse se produzcan, así como las manifestaciones de la persona o personas presuntamente responsables.
6. Las diligencias formalizadas observando los requisitos señalados en el apartado 3 de este artículo tendrán el carácter de documento público y valor probatorio sin perjuicio de las pruebas que en defensa de sus respectivos derechos e intereses puedan señalar o aportar los propios interesados”.
Artículo acorde con lo previsto con carácter general en el artículo 107 de la Ley General Tributaria, aplicable ratione temporis:
“1. Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.
2. Los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifestaciones, se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho”.
En el presente supuesto, consta en el expediente diligencia de aprehensión que reúne todos los requisitos establecidos en el artículo 23 del Real Decreto 1649/1998, en la cual la reclamante no realiza manifestaciones en contra de los hechos consignados en la misma. Por lo tanto, cualquier observación opuesta a los mismos realizada en este momento procesal resulta irrelevante a efectos de prueba en contra, pues en el momento en que se produjeron los hechos cuestionados estos no fueron objeto de contraste por aquel. En la diligencia de aprehensión constan doce cajetillas intervenidas, por lo que dicha afirmación se reputa cierta.
Visto lo anterior esta alegación debe ser desestimada.
Alega, en segundo lugar, que la cuantía de lo intervenido no excede de ochocientas unidades de cigarrillos, por lo que no puede constituir su conducta infracción administrativa de contrabando.
Esta cuestión ha sido ya resuelta en numerosas ocasiones por este Tribunal. El artículo 15 de la Ley 38/1192, de Impuestos Especiales, en sus apartados 7, 8 y 9 señala:
Por su parte el artículo 39 del Reglamento de Impuestos Especiales titulado “Justificación de la circulación y tenencia” señala:
1. En los supuestos de circulación y tenencia de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, con fines comerciales, deberá acreditarse que dichos productos se encuentran en alguna de las siguientes situaciones:
a) En régimen suspensivo.
b) Fuera de régimen suspensivo al amparo de un procedimiento de circulación intracomunitaria.
c) Fuera de régimen suspensivo habiéndose satisfecho el impuesto en el ámbito territorial interno.
d) Fuera del régimen suspensivo, resultando aplicable una exención.
2. Con objeto de determinar que los productos a que se refiere el apartado 1 de este artículo están destinados a fines comerciales, se tendrán en cuenta, entre otros, los elementos que se establecen en los apartados 8, 9 y 10 del artículo 15 de la Ley”.
Es relevante destacar la jurisprudencia de la Audiencia Nacional existente al respecto. En particular, la sentencia de 14 de diciembre de 2011 (recurso contencioso administrativo número 709/2010), establece lo siguiente:
“Los hechos relevantes son los que siguen: El 20 de enero de 2010, miembros de la Guardia Civil de la Patrulla Fiscal Territorial de Noia, extendieron acta de aprehensión de tabaco en el establecimiento denominado kiosco de Rosalía, calle Rosalía de Castro 22, Ribeira La Coruña, donde se encontraron 27 cajetillas de tabaco de la marca Chesterfield, sin las marcas fiscales ni justificación legal de su adquisición.
La cantidad de tabaco aprehendida induce racionalmente a afirmar que la misma se encontraba en el lugar destinada al comercio. Pues bien, el número de cigarros y el lugar donde se encontraron, induce racionalmente a pensar que su destino era la venta. Por otra parte, como señala la Administración, la tenencia es igualmente infracción administrativa.
En cuanto a la culpabilidad, no se acredita que se hubiese desplegado la diligencia necesaria ni adoptado las medidas para evitar la venta ilegal de labores de tabaco en el establecimiento. Efectivamente, la recurrente como titular del establecimiento viene obligada a desplegar la diligencia necesaria para evitar la realización en el mismo de conductas ilegales y ésta diligencia no ha sido probada. No puede eximirse la actora de responsabilidad afirmando que el local se llevaba de facto por otra persona, porque siendo, como era, la titular del mismo no queda exenta de las responsabilidades legales respecto de las actividades realizadas en el establecimiento por el sólo hecho de que encomiende su gestión a un tercero, aún cuando tuviese intención de transmitir la titularidad del mismo. Concurre, por ello, el elemento de culpabilidad.
No se aprecia indefensión pues la actora ha podido utilizar todos los elementos jurídicos de defensa en todas las instancias administrativas y ahora en la judicial Se califica la falta administrativa como leve y se impone la sanción mínima, 601,01 euros de multa y cierre del kiosco 29 días, con lo que se cumple el principio de proporcionalidad”.
O más recientemente, la Sentencia de 14 de septiembre de 2018 (rec. 595/2017), en cuyo fundamento octavo concluye:
La mera aprehensión de las cajetillas en el interior del bar del que es titular el recurrente y la falta de explicación alguna de su existencia por éste, es reveladora del conocimiento y finalidad ilícita de la tenencia de esa mercancía.
Por tanto, resulta claro tanto del tenor de los artículos citados como de la jurisprudencia existente y aplicable al caso que el número de cigarrillos incautados no es sino uno de los criterios a tener en cuenta para considerar si el tabaco estaba o no destinado a un uso comercial. En el presente caso el uso comercial se desprende del hecho de que las cajetillas se encontraban en un establecimiento comercial abierto al público. Además hay que hacer hincapié en el hecho de que las cajetillas no ostentaban las precintas reglamentarias y el interesado no justificó ni su legal adquisición ni importación, más allá de la afirmación de que la propiedad de las mismas era de un cliente, extremo que, como se ha visto anteriormente, no puede considerarse acreditado.
Por ello, también se desestima la presente alegación.
En cuanto a la indefensión que supone la no admisión de prueba solicitada en el expediente, sostiene la interesada que “En el escrito de alegaciones presentado por esta parte el día 22 de noviembre de 2014, se solicitó la apertura del periodo de prueba, solicitando todas las posibles y proponiendo las práctica de los medios de prueba que se consideran imprescindibles para poder ejercer su derecho a la defensa, sin perjuicio de que una vez aceptadas pudiera realizar cuantas alegaciones estimara pertinentes en base al resultado de la mismas. Se solicitó se incorporara al expediente informe de los Agentes Denunciantes, relativo a las circunstancias de la presunta infracción, con expresión en concreto a su ratificación acerca de la mercancía aprehendida. Se ha dictado resolución por parte del Departamento de Aduana e IIEE, sin que la Administración y en su caso el instructor del procedimiento se haya pronunciado sobre las mismas”. Se observa la presentación de escrito, en la fecha indicada, solicitando copia del acta de aprehensión, así como solicitud de incorporación de informe de los agentes denunciantes relativos a las circunstancias de la infracción, y ratificación de la mercancía aprehendida.
Dispone, a este respecto, el artículo 32 del Real Decreto 1649/1998:
“1. Recibidas las alegaciones o transcurrido el plazo señalado en el artículo 31, el órgano instructor podrá acordar la apertura de un período de prueba de conformidad con lo previsto en los artículos 80 y 137.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, por un plazo no superior a treinta días ni inferior a diez.
2. En el acuerdo, que se notificará a los interesados, se podrá rechazar de forma motivada la práctica de aquellas pruebas que, en su caso, hubiesen propuesto aquéllos, cuando sean improcedentes de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo segundo del apartado 4 del artículo 137 de la Ley 30/1992”.
Las pruebas propuestas fueron rechazadas de manera motivada por el órgano instructor, mediante escrito de respuesta de alegaciones de fecha 24 de marzo de 2015, por lo que no es necesario incidir sobre la cuestión. Por otro lado, solicitar una prueba de ratificación del contenido de una diligencia, que conforme al artículo 23 del Real Decreto 1649/1998 hace prueba de los hechos consignados en el mismo, supone una reiteración innecesaria de la determinación de los elementos fácticos que sostienen la infracción, por lo que se desestima la presente alegación.
Este Tribunal Central, ha sostenido este mismo criterio, entre otras, en Resolución de 23 de julio de 2018 R.G.: 6763/2014, y R.G.: 489/2015).
Argumenta, por último, una incorrecta notificación de la resolución de fecha 10 de abril de 2015, lo que motiva la nulidad de esta, si bien no especifica donde se encuentra el error. Se observa en el expediente la existencia de acuse de recibo de la misma, de fecha 21 de abril de 2015, debidamente firmada por la persona interesada, por lo que se desestima tal argumentación.
Por último, por lo que respecta a la concurrencia del elemento subjetivo de la culpabilidad en la conducta de la reclamante, es relevante destacar el criterio mantenido por la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional en numerosas sentencias conforme al cual el citado elemento radica en la esfera interna del sujeto, pero debe deducirse de las circunstancias concurrentes, debiendo entenderse que existe, por tanto, cuando no se ha acreditado que se hubiese desplegado la diligencia necesaria ni adoptado las medidas para evitar la venta ilegal de labores de tabaco en el establecimiento. Cabe destacar lo dispuesto en las siguientes sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, entre otras:
- Sentencia de 10 de noviembre de 2004 (recurso 353/2003):
“SEXTO.- Por tanto, en la medida en que el elemento de la culpabilidad radica en la esfera interna del sujeto, ésta debe deducirse de las circunstancias concurrentes y ciertamente la tenencia de labores de tabaco en cantidad de 96 Y 113 cajetillas -número del que racionalmente debe deducirse su destino de venta a terceros-, así como el hecho de que se encuentra en un establecimiento destinado a la venta de diferentes productos, entre ellos el tabaco, nos conduce a entender acreditada la comisión de una infracción de contrabando comprendida en el artículo 11.1 en relación con el artículo 2.1.d) de la Ley 12/98.”
- Sentencia de 4 de julio de 2005 (recurso 713/2002):
“CUARTO. Pues bien, alegada falta de culpabilidad de la recurrente, hemos de señalar, que es titular del Kiosco donde se incautaron las cajetillas de tabaco y que el mismo era atendido por su hija al tiempo de la aprehensión. La recurrente es responsable de la infracción al menos a título de culpa, pues, siendo la titular del negocio y atendido por un familiar muy cercano, era su obligación adoptar las medidas necesarias para que en el mismo no se encontrasen mercancías cuya tenencia sin los preceptivos sellos fiscales es constitutiva de infracción administrativa. No se alega ninguna circunstancia concreta de la que deducir que la sancionada no tenía posibilidad de conocer o impedir los hechos constitutivos de infracción administrativa, siendo ésta su obligación como titular del negocio.
No se trata de vulneración de la presunción de inocencia ni de invertir la carga de la prueba, sino de exigir el comportamiento legalmente debido a quine es titular de un negocio respecto de los bienes que se encuentren en el mismo.
Por otra parte la diligencia de aprehensión recoge todos los hechos necesarios con intervención de la persona que se encontraba atendiendo el negocio en el momento de su extensión. No observa por ello ninguna irregularidad que pudiera constituir indefensión.”
- Sentencia de 24 de mayo de 2013 (recurso 459/2011):
“En cuanto a la culpabilidad, no se acredita que se hubiese desplegado la diligencia necesaria ni adoptado las medidas para evitar la venta ilegal de labores de tabaco en el establecimiento. Concurre, por ello, el elemento de culpabilidad.”
- Sentencia de 23 de julio de 2015 (recurso 110/2014):
“Es precisamente la tenencia de la mercancía aprehendida, en el propio establecimiento de la demandante y sin cumplir los requisitos establecidos por las leyes, a falta de las correspondientes precintas fiscales, lo que denota la concurrencia de culpabilidad en la conducta de aquella, al revelar cuya conducta, al menos, la falta de la diligencia exigible a la misma, en cuanto titular del establecimiento, más allá de la conducta desplegada por la persona que tenía empleada en el mismo, cuyas consecuencias fueron delimitadas en la resolución que se adjunta con la demanda; conducta que al referirse a la lesión de un bien jurídico distinto al lesionado con la actuación de la demandante, y al corresponder, en definitiva, a un hecho de cargo distinto del que dio lugar a la sanción impuesta a la demandante, excluye que pueda tomarse como base para aplicar el principio ne bis in idem, a favor de esta.”
Habiéndose acreditado como es debido los elementos fácticos desencadenantes de la infracción administrativa que se sanciona, lo que comprende, entre otros extremos, la inobservancia en la diligencia necesaria que cabe exigir al ordenado empresario en orden al cuidado del género que comercializa, concretada en la oferta de producto de comercio ilícito, y debidamente documentado todo ello, este Tribunal no puede sino considerar justificado convenientemente el tanto de culpa necesario para la imposición de la sanción de la que se conoce, como así viene a señalar igualmente la Audiencia Nacional en las sentencias antes referidas.
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en la presente reclamación, ACUERDA desestimarla, confirmando el acto administrativo impugnado.
Resolución nº VS/0543/02, de May 23, 2012, de Comisión Nacional de los Mercados y la Competencia

References: Resolución 
 artículo 23
 Real Decreto 
 resolución 
 resolución 
 artículo 10
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 Real Decreto 
 resolución 
 artículo 11
 artículo 2
 artículo 2
 artículo 2
 Real Decreto 
 artículo 2
 artículo 2
 artículo 15
 artículo 44
 artículo 3
 Real Decreto 
 artículo 26
 artículo 2
 Real Decreto 
 artículo 26
 Real Decreto 
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 20
 artículo 107
 artículo 23
 Real Decreto 
 artículo 15
 artículo 39
 artículo 15
 resolución 
 artículo 32
 Real Decreto 
 artículo 31
 artículo 137
 artículo 23
 Real Decreto 
 Resolución 
 resolución 
 artículo 11
 artículo 2
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