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Sentencia T.S.J. Castilla y León 411/2007 de 5 de octubre. IVA. Sujeción. Prestación de servicios - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
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Sentencia T.S.J. Castilla y León 411/2007 de 5 de octubre
Impuesto sobre el Valor Añadido: Sujeción a IVA de la prestación complementaria que la entidad actora, sociedad limitada, se comprometió a realizar en virtud de una estipulación del negocio jurídico documentado en virtud de la escritura de compraventa, y que consistía en gestionar y obtener com resultado en el plazo de un año la recalificación urbanística de una finca urbana de uso industrial a residencial. Prestación de servicios a efectos del IVA. Acta de disconformidad.
En la Ciudad de Burgos a cinco de octubre de dos mil siete.
En el recurso contencioso administrativo numero 60/06 interpuesto por la entidad mercantil
MONTES DE LAS NAVAS S.A. representada por el Procurador Don Jesús Prieto Casado y defendido por la Letrada Doña Sonsoles Jiménez Herrero, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 31 de diciembre de 2005, desestimando la reclamación económico-administrativa N.º 5/1/2005 formulada por la recurrente contra el acuerdo del Inspector Coordinador Sustituto de la Dependencia Regional de Inspección sede de Ávila de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se practicó liquidación derivada del acta de disconformidad A02 N.º 70873793 por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al segundo trimestre del ejercicio 2000, con un importe ingresar de 122.961,71 €; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.
Primero.-- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 21 de febrero de 2006.
Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 4 de mayo de 2006 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia por la que estimando el presente recurso, se anulen y dejen sin efecto las resoluciones recurridas.
Segundo.-- Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 5 de julio de 2006 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.
Tercero.-- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y recibido el recurso a prueba se practicó con el resultado que obra en autos, y habiendo solicitado las partes la presentación de conclusiones escritas, se evacuó traslado para cumplimentar tal trámite, quedando el recurso concluso para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/98, al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley, establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 4 de octubre 2007 para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.
Primero.-- Se impugna en el presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 31 de diciembre de 2005, desestimando la reclamación económico-administrativa N.º 5/1/2005 formulada por la recurrente contra el acuerdo del Inspector Coordinador Sustituto de la Dependencia Regional de Inspección sede de Ávila de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se practicó liquidación derivada del acta de disconformidad A02 N.º70873793 por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al segundo trimestre del ejercicio 2000, con un importe ingresar de 122.961,71 €.
Invoca la recurrente en apoyo de sus pretensiones anulatoria varios motivos o causas de impugnación, que a modo de síntesis podemos concretar en los siguientes:
a).- Nulidad por omisión del trámite de audiencia, al no ponerse de manifiesto el expediente íntegro.
b).- Incorrecta valoración por parte de la Inspección de la naturaleza y alcance de la cláusula 9.º de la escritura de compraventa otorgada en 12 de junio de 2000.
c).-Nulidad de la liquidación por basarse en una comprobación de valores realizada por el actuario sin acreditar la existencia de título habilitante para su realización.
d).- Nulidad de la comprobación de valores practicada por no adecuarse a los medios y procedimientos previstos en la Ley General Tributaria y en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos.
e).- Derecho a la reserva de la Tasación Pericial Contradictoria.
Tales pretensiones son rebatidas puntual y detalladamente de contrario por la representación procesal de la Administración del Estado, que como es legalmente preceptivo (art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.
Segundo.-- La cuestión sometida a litigio se centra en determinar si está sujeta al IVA la prestación que la entidad actora se comprometió a realizar en virtud de la estipulación novena del negocio jurídico documentado en virtud de la escritura de compraventa otorgada el 12 de junio de 2000.
Para resolver tal cuestión hemos de hacer una breve referencia a los hechos de los que trae causa la presente litis, debiendo precisar que la sociedad hoy recurrente se constituyó el 3 de mayo de 2000 con un capital de 1.500.000 €, suscribiendo el 70% de las acciones el Ayuntamiento de las Navas del Marqués, el 20% la Junta de Castilla y León y la Diputación Provincial de Ávila el 10% restante, siendo el objeto social de tal entidad la adquisición, enajenación y administración de bienes inmuebles, así como mantener y proteger los terrenos del Monte del municipio, con especial atención a la conservación y desarrollo de su medio ambiente, fauna y flora silvestres, difundiendo su estudio y conocimiento. Dicha sociedad tiene su domicilio social y fiscal en el mismo inmueble urbano donde se ubica el Ayuntamiento, y su Presidente y Consejero-Delegado es el propio Alcalde Presidente del Ayuntamiento de las Navas del Marqués.
Mediante Escritura pública de compraventa otorgada el 12 de junio de 2000 la citada sociedad adquirió de La Unión Resinera Española S.A. (LURESA) la finca rústica denominada "Marquesado de las Navas del Marqués"con una extensión superficial de 7.600 Has. aproximadamente, más otras 12 fincas de menor superficie descritas en la Escritura. Como contraprestación o precio de la transmisión, la adquirente se obligó a abonar el precio de venta, que para el total de las fincas objeto de transmisión se fijó en de forma conjunta en 1.423.650.000 Ptas (pagando en ese acto mediante cheque 500.000.0000 pesetas mas el IVA correspondiente, aplazándose el resto) así como a efectuar las gestiones necesarias hasta obtener en el plazo de un año computado desde la firma de esa escritura, la reclasificación de uso industrial o residencial del suelo correspondiente a la finca urbana de uso industrial denominada " Fabrica de Resinas", sita en el Barrio de la Estación de dicho municipio, a fin de que la misma pueda tener carácter residencial.
Interesa destacar que esa finca urbana de uso industrial no fue objeto de transmisión en la escritura de compraventa otorgada el 12-6-00, en la que se transmitieron únicamente las fincas rústicas anteriormente descritas, constituyendo esa Estipulación 9.º lo que podemos denominar una "prestación complementaria" en virtud de la cual la compradora se obligaba a hacer frente al pago del dinero pactado, y además "... a efectuar las gestiones necesarias hasta obtener en el plazo de un año computado desde la firma que esta escritura y en los términos contenidos en el Convenio Urbanístico suscrito en el día de hoy entre el Ayuntamiento de las Navas del Marqués y la vendedora, la reclasificación de uso industrial a residencial del suelo correspondiente a los terrenos comprendidos en el proyecto de modificación puntual de las normas subsidiarias redactado por el Arquitecto Don Miguel, visado con el número NUM000. De no obtenerse la reclasificación en el plazo y términos previstos en el párrafo anterior, la parte compradora pagará a la vendedora la cantidad de 104 millones de pesetas como indemnización por el incumplimiento de esta prestación complementaria, tenida en cuenta a la hora de fijar las condiciones de la venta.
Conforme a lo Expositivos 2.º y 3.º de Convenio Urbanístico de 12-6-00 suscrito entre el Ayuntamiento de las Navas del Marqués y LURESA sobre la finca denominada "Fabrica de Resinas" del Barrio de la Estación para reclasificar su uso industrial a uso residencial, dicho Convenio fue un compromiso del Ayuntamiento incluido en la oferta de LURESA, formando parte dicho Convenio del acuerdo para la adquisición por la Sociedad Montes de las Navas S.A. de la que es accionista el Ayuntamiento, de la finca rústica que LURESA tiene en ese municipio, pactando que la cesión al Ayuntamiento del 10% del aprovechamiento medio se realizará mediante compensación en dinero, quedando ésta valorada en la cantidad de 30 millones de pesetas.
Interesa destacar igualmente que mediante Acuerdo del Pleno del Ayuntamiento de las Navas del Marqués de 25-4-00, se acordó aceptar dicho Convenio, en virtud del cual el Ayuntamiento se comprometía a recalificar el uso de la parcela, con el objeto de que pudiera dedicarse a uso residencial, con una edificabilidad máxima de 0,4 m²/m², haciéndose constar en tal acuerdo plenario que esa recalificación de uso había sido valorada por los técnicos en 104 millones de pesetas que ya habían sido rebajadas del precio final de compra de la finca que LURESA tenía en ese término municipal y formaba parte conjunta del acuerdo de compra.
Finalmente, tras el acuerdo de la Comisión Territorial de Urbanismo de la Junta de Castilla y León de 10 de mayo de 2001, tal recalificación urbanística a favor de LURESA se cumplió en el plazo establecido, al aprobarse definitivamente la modificación puntual de las Normas Subsidiarias Municipales de Las Navas del Marqués.
Conforme a lo estipulado en la cláusula duodécima de la escritura de compraventa otorgada el 12-6-00, la entidad hoy recurrente renunció a la exención del IVA, en virtud de lo dispuesto en el art. 20.2 de la LIVA, en relación con el art. 8 de su Reglamento, acordando que esa transmisión tributase por IVA, repercutiendo sobre el precio de venta, al tipo vigente del 16%, la cantidad de 227.784.000 pesetas.
Con posterioridad al referido documento y previa rectificación de la Escritura de Compraventa citada, tras detectarse un error en la renuncia efectuada, ya que la entidad compradora no tenía derecho a la deducción total del IVA por ser de aplicación la regla de prorrata en función de sus ventas e ingresos, se solicitó la devolución de ingresos indebidos del IVA que gravaba esa operación, lo que fue estimado por Resolución 7-5-01 de la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de Madrid, acordando la devolución del IVA con sus correspondientes intereses.
En otro orden de cosas, la recurrente presentó declaraciones por el IVA del ejercicio 2000 y 2001 (además de las complementarias para el 4 y resumen anual de ambos ejercicios) sin haber incorporado importe alguno por la realización a favor de LURESA de la prestación complementaria de gestionar y obtener como resultado en el plazo de un año la recalificación urbanística de la finca urbana de uso industrial denominada "Fabrica de Resinas", sin contemplar por tanto dicha parte de la contraprestación o precio convenido en la Escritura de 12-6-00.
Iniciadas las correspondientes actuaciones inspectoras, se estimó que esa prestación complementaria está sujeta a IVA, en virtud de lo dispuesto en los artículos 4 y 11.Dos.6 de la LIVA, por lo que procedía incrementar la base imponible en 104 millones de pesetas, importe estipulado en el contrato por ambas partes como indemnización, entendida ésta como obligación alternativa o subsidiaria para el caso de incumplimiento de la obligación o prestación prioritariamente pretendida, practicando liquidación con un importe ingresar de 122.961,71 €.
Disconforme con tal liquidación formuló reclamación económico-administrativa N.º 5/1/2005 que fue desestimada por resolución del T.E.A.R. de 21 de diciembre de 2005, constituyendo tales resoluciones el objeto del presente recurso jurisdiccional.
Tercero.-- En primer término invoca la recurrente nulidad de las resoluciones impugnadas por vulneración de lo dispuesto en el artículo 33 del ter del RGIT, por omisión del trámite de audiencia, al no ponerse de manifiesto el expediente íntegro y completo.
De lo actuado en autos consta acreditado que el 9 de junio de 2004 se comunicó al obligado tributario la puesta de manifiesto del expediente administrativo instruido, cumplimentando el trámite de audiencia previo a la propuesta de regularización de la situación tributaria, conforme al artículo 22 de la Ley 1/98, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y dicho trámite fue cumplimentado por el Inspector actuario informando al compareciente de las consecuencias fiscales que, a juicio de la Inspección, derivaban de los hechos y circunstancias recogidas en el expediente.
En ese acto, por el compareciente y su asesor fiscal se manifestó que no se habían podido comprobar los hechos reflejados en esa diligencia, ya que no se había puesto de manifiesto íntegramente el expediente en cuestión, y no se les informó de las consecuencias jurídicas de los hechos extractados, poniendo de manifiesto en ese momento la indefensión en la que se les colocaba, al no disponer de la totalidad del expediente administrativo.
Interesa destacar que como acertadamente puntualiza y recoge el Acta de Disconformidad, todos y cada uno de los hechos y circunstancias cuya regularización fiscal se propuso, resultaban de la contabilidad, soportes documentales y demás documentación aportada por la propia sociedad al expediente inspector, siendo tenida en cuenta únicamente la documentación aportada por la recurrente, habiéndose informado al compareciente de las consecuencias fiscales que, a juicio de la Inspección, derivaban de los hechos y circunstancias comprobados e investigados por la Inspección, en la medida que éstos no había sido declarados, por lo que nos encontramos que con carácter previo al momento de dictarse la propuesta de regularización se puso de manifiesto al compareciente el expediente administrativo, no teniéndose en cuenta en la regularización de su situación tributaria otros hechos, ni otras circunstancias distintas de las que fueron aportadas por el propio interesado, no debiendo olvidarse que la cuestión debatida se centraba únicamente en determinar la naturaleza jurídica y el alcance de la estipulación 9.º de la escritura pública otorgada el 12-6-00, por lo que es indudable que desde esta perspectiva no se vulneró el trámite de audiencia, máxime cuando tras la práctica del Acta de Disconformidad, se presentaron alegaciones por la recurrente, lo que evidencia más si cabe el conocimiento por parte de ésta de los motivos por los que aquélla se extendió, por lo que hemos de concluir con el T.E.A.R. que se ha cumplido con la correspondiente puesto de manifiesto del expediente, quedando salvaguardado el derecho de la recurrente para alegar y aportar los documentos que estimase oportunos, sin que se le haya causado indefensión que fuera trasladable al momento presente, por lo que tal motivo impugnatorio debe decaer.
Cuarto.-- Entrando en el examen del fondo del recurso, la cuestión litigiosa se centra en determinar si está sujeta al IVA la prestación que la entidad actora se comprometió a realizar en virtud de la estipulación novena del negocio jurídico documentado en virtud de la escritura de compraventa otorgada el 12 de junio de 2000, siendo por ello necesario analizar la naturaleza jurídica y el alcance de tal estipulación.
Como hemos dicho, mediante Escritura pública de compraventa otorgada el 12 de junio de 2000 la recurrente adquirió de LURESA la finca rústica denominada "Marquesado de las Navas del Marqués"con una extensión superficial de 7.600 Has. aproximadamente, más otras 12 fincas de menor superficie descritas en dicha Escritura, y como contraprestación o precio de la transmisión, la adquirente se obligó a abonar el precio de venta, que para el total de las fincas objeto de transmisión se fijó en de forma conjunta en 1.423.650.000 Ptas, así como a efectuar las gestiones necesarias hasta obtener en el plazo de un año computado desde la firma de esa escritura, la reclasificación de uso industrial o residencial del suelo correspondiente a la finca urbana de uso industrial denominada " Fabrica de Resinas", sita en el Barrio de la Estación de dicho municipio, a fin de que la misma pueda tener carácter residencial.
Consecuentemente, la recurrente se comprometió a la entrega que una cantidad de dinero y a una obligación de hacer, consistente en la realización de las gestiones necesarias hasta obtener la reclasificación de uso industrial a residencial de la denominada fábrica de resinas, por lo que esa Estipulación 9.º contiene lo que podemos denominar una "prestación complementaria" en virtud de la cual la compradora se obligaba a hacer frente al pago del dinero pactado, y además "... a efectuar las gestiones necesarias hasta obtener en el plazo de un año computado desde la firma que esta escritura y en los términos contenidos en el Convenio Urbanístico suscrito en el día de hoy entre el Ayuntamiento de las Navas del Marqués y la vendedora, la reclasificación de uso industrial a residencial del suelo correspondiente a los terrenos comprendidos en el proyecto de modificación puntual de las normas subsidiarias redactado por el Arquitecto Don Miguel, visado con el número NUM000. De no obtenerse la reclasificación en el plazo y términos previstos en el párrafo anterior, la parte compradora pagará a la vendedora la cantidad de 104 millones de pesetas como indemnización por el incumplimiento de esta prestación complementaria, tenida en cuenta a la hora de fijar las condiciones de la venta".
Téngase en cuenta que en virtud de tal estipulación, la compradora se obligaba a prestar un resultado, en la medida que debía efectuar las gestiones necesarias hasta obtener en el plazo de un año a contar desde la firma de esa escritura, la reclasificación de uso industrial a residencial, pactándose expresamente que la no obtención de tal reclasificación se considerará como un incumplimiento de la prestación estipulada, debiendo abonar a la vendedora la cantidad fijada como indemnización por el incumplimiento de tal prestación complementaria, habiendo quedado acreditado que finalmente se obtuvo tal reclasificación, al aprobar la Comisión Territorial de Urbanismo en resolución de 10 de mayo de 2001, la modificación propuesta.
Como vemos, no bastaba con realizar las gestiones encaminadas a la reclasificación, sino que debía obtenerse ésta, pues en otro caso se consideraba como un incumplimiento de la prestación estipulada, no debiendo olvidarse que esa finca urbana de uso industrial, a la que se refiere la reclasificación, no fue objeto de transmisión en la escritura de compraventa otorgada el 12-6-00, en la que se transmitieron únicamente las fincas rústicas anteriormente descritas.
Pues bien, conforme a lo dispuesto en el art. 1 y 4 de la LIVA están sujetas al IVA las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales, entendiéndose en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cual es el presente caso, precisando el art. 11.Dos.6.º de la misma Ley que se considerarán prestaciones de servicios, las ejecuciones de obra que no tengan la consideración de entregas de bienes con arreglo lo dispuesto en el art. 8 de esa Ley, lo que no ocurre en el presente caso, ya que no se trata de ninguna construcción o rehabilitación de edificaciones.
La aplicación de la anterior normativa al presente caso, nos lleva a considerar que la prestación complementaria objeto de la Estipulación 9.º, constituye una "prestación de servicios" a efectos de IVA, y más en concreto, una ejecución de obra, en la medida en que la compradora se obligó a prestar un resultado, a saber: a efectuar las gestiones necesarias hasta obtener la reclasificación de uso industrial a residencial, pactando expresamente que la no obtención de tal reclasificación sería considerada un incumplimiento de la prestación estipulada, habiéndose obtenido finalmente tal reclasificación, por lo que es indudable tal prestación de servicios, aunque fuera ocasional, está sujeta al IVA en virtud de los preceptos citados, sin que la recurrente declarase cantidad alguna por tal concepto.
Sostiene la actora que no se ha producido la prestación consistente en la ejecución de obra o prestación de resultado, ya que en la reclasificación no tiene intervención la sociedad compradora de los terrenos, sino alguno de los socios que forman parte de la misma, no habiéndose probado que la recurrente haya realizado ninguna gestión en tal sentido.
No obstante, tal alegación no puede prosperar, pues es un hecho incuestionable que la actora se comprometió en su día, en virtud de la estipulación citada, a realizar las gestiones necesarias hasta obtener la reclasificación de los terrenos, y es obvio que tales gestiones hubieran de realizarse con discreción, siendo incuestionable que el resultado comprometido se obtuvo, dentro de plazo convenido.
Cierto es que esa recalificación de los terrenos fue objeto de un Convenio Urbanístico suscrito el mismo día 12-6-00 con el Ayuntamiento de las Navas del Marqués, más tal circunstancia en nada altera la prestación complementaria estipulada en escritura de compraventa de fincas rústicas otorgada en la misma fecha, pues conforme a lo prevenido en los Expositivos 2.º y 3.º del Convenio, el mismo fue un compromiso del Ayuntamiento incluido en la oferta de LURESA, formando parte dicho Convenio del acuerdo para la adquisición por la Sociedad Montes de las Navas S.A. de la que es accionista el Ayuntamiento, de la finca rústica que LURESA tiene en ese municipio, lo que evidencia la compatibilidad del Convenio con la estipulación 9.º de la escritura de compraventa, y ello por cuanto la mera formalización del Convenio no garantizaba plenamente los intereses económicos de LURESA, en la medida que el Convenio Urbanístico sólo vinculaba al Ayuntamiento de Las Navas del Marqués, pero no a la Comunidad Autónoma, por lo que la recalificación dependía no sólo de la Administración Local, sino también de la Autonómica, que fue quien finalmente en resolución de 10 de mayo de 2001 aprobó definitivamente la modificación puntual de las Normas Subsidiarias Municipales, por lo que es obvio que tal Convenio Urbanístico no era incompatible con la prestación de servicios pactada en la estipulación 9.º de la escritura de compraventa.
En el informe emitido en período probatorio por el Alcalde-Presidente del Ayuntamiento de las Navas del Marqués, se nos dice que el Ayuntamiento en sesión celebrada el 25-4-00 aceptó la suscripción del Convenio presentando por LURESA relativo al cambio de uso de los terrenos de la antigua fábrica de resinas, por lo que no habiéndose constituido la Sociedad Montes de las Navas S.L. hasta el 3-5-00, difícilmente pudo hacer gestiones para la aprobación del Convenio, al haberse constituido con posterioridad.
Sin embargo, no podemos admitir tal argumentación como justificativa de la imposibilidad de la mercantil recurrente de haber realizado las gestiones necesarias hasta obtener la recalificación de los terrenos, y decimos esto porque la mera formalización del Convenio Urbanístico con el Ayuntamiento no garantizaba totalmente los intereses económicos de LURESA, pues como se ha dicho, la recalificación no dependía exclusivamente del Ayuntamiento y existía el riesgo de que finalmente no llegara aprobarse por la Comisión Territorial de Urbanismo, lo que justifica la prestación complementaria contenida en la estipulación 9.º de la escritura de compraventa, tendente a reforzar ese Convenio Urbanístico.
En el mismo informe, se nos dice por el Alcalde-Presidente de la Corporación Municipal que todas las gestiones encaminadas a la aprobación definitiva del Convenio, así como de la modificación puntual de las Normas Subsidiarias fueron realizadas por el Ayuntamiento; afirmación, que a juicio de este Tribunal, no es suficiente para demostrar la falta de intervención de la sociedad recurrente en las gestiones encaminadas a obtener la recalificación de los terrenos, y decimos esto porque al margen de tratarse de un testimonio interesado, en la medida que el Ayuntamiento de las Navas del Marqués, es socio mayoritario de la sociedad aquí recurrente, en cualquier caso, quien se obligó a efectuar las gestiones necesarias hasta obtener en el plazo de un año la recalificación de los terrenos, fue la sociedad Montes de las Navas S.A. que es la sociedad a la que ha de imputarse la prestación de servicios a efectos del IVA que aquí se examina.
En otro orden de cosas, alega la recurrente que el objeto social de la sociedad Montes de las Navas S.L. no incluye ese tipo de operaciones, lo que tampoco es admisible, pues conforme al art. 2. 7 de sus Estatutos, la sociedad tiene por objeto la promoción, gestión y explotación urbanística de aquellos terrenos que según el planeamiento a aplicar en cada momento sean aptos para su urbanización, y es indudable que dentro del amplio concepto de "gestión urbanística" puede incluirse la prestación complementaria estipulada, por lo que constituyendo la misma una "prestación de servicios" a efectos de la LIVA, en los términos anteriormente expuestos, procedente será concluir que está sujeta al IVA por imperativo de los dispuesto en los artículos 1, 4 y 11.Dos.6.º de dicha Ley.
Quinto.-- Por lo que se refiere a la base imponible en relación con el devengo del IVA de la prestación que la actora se comprometió a realizar en virtud de la estipulación 9.º, la Administración tributaria lo fija en 104 millones de pesetas, importe estipulado por las partes en el contrato como indemnización para el caso de su incumplimiento, de lo que discrepa la recurrente por entender que se ha optado indebidamente por girar liquidación por la indemnización pactada, y no por el coste de las supuestas gestiones, en el caso de que se hubieran realizado, siendo improcedente identificar la base imponible del impuesto con el importe fijado en una cláusula penal, que tiene un claro carácter coercitivo.
Conforme lo dispuesto en el artículo 78.uno de la LIVA la base imponible del impuesto estará constituida, en lo que ahora importa, por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo.
Pues bien, a los meros efectos de determinar el importe total de tal contraprestación hemos de tener en cuenta los siguientes datos:
1.º- Mediante Acuerdo del Pleno del Ayuntamiento de las Navas del Marqués de 25-4-00, se acordó aceptar el Convenio Urbanístico, en virtud del cual el Ayuntamiento se comprometía a recalificar el uso de la parcela, con el objeto de que pudiera dedicarse a uso residencial, con una edificabilidad máxima de 0,4 m²/m², haciéndose constar en tal acuerdo plenario que esa recalificación de uso había sido valorada por los técnicos en 104 millones de pesetas que ya habían sido rebajadas del precio final de compra de la finca que LURESA tenía en ese término municipal y formaba parte conjunta del acuerdo de compra.
2.º- En la estipulación novena de la escritura de compraventa de 12-6-00 se pactó que: De no obtenerse la reclasificación en el plazo y términos previstos en el párrafo anterior, la parte compradora pagará a la vendedora la cantidad de 104 millones de pesetas como indemnización por el incumplimiento de esta prestación complementaria, tenida en cuenta a la hora de fijar las condiciones de la venta
3.º- Según se desprende del Expositivo 3.º del Convenio Urbanístico de 12-6-00 suscrito entre el Ayuntamiento de las Navas del Marqués y LURESA sobre la finca denominada "Fabrica de Resinas" dicho Convenio formaba parte del acuerdo para la adquisición por la Sociedad Montes de las Navas S.A. de la que era accionista el Ayuntamiento, de la finca rústica que LURESA tenía en ese municipio.
Como vemos, la recalificación fue valorada por los técnicos en 104 millones de pesetas, y la prestación complementaria a la que se obligó la sociedad compradora, fue la obtención o consecución de dicho resultado en el plazo de un año desde la firma de la escritura, no comprometiéndose sólo a realizar gestiones, sino a obtener la recalificación en el plazo estipulado, incurriendo en otro caso en un incumplimiento de la prestación complementaria estipulada, en virtud de la cual habría de abonar a la parte vendedora la cantidad de 104 millones de pesetas como indemnización por el incumplimiento.
Como refiere el informe ampliatorio al Acta de Disconformidad, cuando LURESA entregó los terrenos del 12-6-00, lo que realmente pactó con la compradora, aunque de forma aparentemente implícita, es que no exigía aquella parte del precio de los terrenos que transmitía equivalente al valor de la prestación complementaria, por lo que resultaba que en ese momento estaba pagando anticipadamente el precio o contraprestación de los servicios - y de la obra o resultado final pretendido- que la entidad Montes de Las Navas S.A. debía prestar en el plazo de un año, y así LURESA entrega terrenos rústicos y como contraprestación o un precio recibe: una parte en dinero (1423,65 millones de pesetas) y otra parte mediante el logro de la recalificación de terrenos concertada, mientras que la sociedad Montes de las Navas S.A. recibe los terrenos rústicos y en contraprestación paga: una parte entregando el dinero convenido, y la otra parte, gestionando y obteniendo para la vendedora el resultado convenido.
Como acertadamente puntualiza el Sr. Abogado del Estado, la operación puede explicarse como una "compensación interna", en la que se compensa una parte del precio de los terrenos rústicos que se venden con la contraprestación que LURESA debería pagar por la prestación del resultado a la que se obligaba la sociedad compradora, de ahí que se diga que esa prestación forma parte del acuerdo de compraventa de las fincas rústicas, y se reconozca que se ha procedido a rebajar anticipadamente la cantidad de 104 millones de pesetas del precio final de compra de la finca rústica.
Alega la recurrente que en ese caso, la prestación estaría exenta de IVA, ya que los 104 millones de pesetas formarían parte del precio total de la finca, por lo que estaría exenta del IVA, al estar sujeto el precio de la compraventa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
Sin embargo, tal argumentación no puede prosperar, ya que la entrega de la finca rústica no estaba exenta del IVA por estar sujeta al ITP, si no por existir una disposición específica que contemplaba tal exención en el art. 20. uno.20 de la LIVA, al tratarse de entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables; exención que obviamente no es extensible a la prestación complementaria aquí examinada, pues una cosa es la entrega de bienes rústicos con ocasión de la venta de los mismos, y otra, la prestación de servicios - ejecución de obra - realizando las gestiones necesarias hasta obtener la recalificación de los terrenos de la finca urbana de uso industrial denominada "Fabrica de Resinas", pues tal prestación no está exenta de IVA.
Consecuentemente, como en virtud de esa prestación complementaria la recurrente se obligó no sólo a realizar una actividad de gestión o intermediación, sino que se obligó a prestar un resultado, cual era la recalificación en el plazo de un año, el valor de esa prestación ha de coincidir con el valor de la recalificación a la que se comprometió, por lo que habiendo sido valorada tal recalificación por los técnicos en 104 millones de pesetas, que fueron rebajadas del precio final de compra de la finca rústica, formando parte conjunta de ese acuerdo de compra, hemos de concluir que las resoluciones impugnadas son conformes a derecho.
Sexto.-En otro orden de cosas, invoca la recurrente la nulidad de la liquidación por basarse en una comprobación de valores realizada por el actuario sin acreditar la existencia de título habilitante para su realización.
No obstante, tal argumentación no puede prosperar, ya que el actuario no ha practicado ninguna comprobación de valor, pues la determinación de la base imponible, en cuanto al devengo del IVA por la prestación complementaria a la que la recurrente se obligó en virtud de la estipulación 9.º de la escritura de 12-6-00, ha podido determinarse atendiendo a los documentos obtenidos en el curso del procedimiento de inspección, ya que todos los hechos y circunstancias cuya regularización fiscal se propuso, fueron resultado de la contabilidad, soportes documentales y demás documentación aportada por la sociedad al procedimiento inspector, desprendiéndose de tales documentos que esa prestación complementaria fue cuantificada en la cantidad de 104 millones de pesetas, que se reconoce fueron rebajadas del precio final de compra de las fincas de LURESA, por lo que es obvio que no se practicó comprobación alguna.
Igual consideración desestimatoria merece la alegación relativa a la nulidad de la comprobación de valores por no adecuarse a los medios y procedimientos previstos en la LGT, pues si no se practicó comprobación, no pudo incurrirse en la nulidad invocada, habiéndose limitado el actuario a incorporar a la base imponible el importe estipulado por las partes como indemnización para el caso de su incumplimiento.
En consonancia con lo hasta ahora expuesto, tampoco puede prosperar la alegación relativa al derecho a la tasación pericial contradictoria, pues si como se ha dicho no se ha practicado ninguna comprobación de valores, y el valor de la prestación complementaria estipulada ha sido fijado en función de lo manifestado en las declaraciones y documentos aportados, la tasación pericial contradictoria no resultaba aplicable, lo que conlleva la desestimación íntegra del recurso interpuesto, por ser las resoluciones impugnadas conformes a derecho, siendo irrelevante, a estos efectos, que la Administración Tributaria no haya acordado imponer sanción alguna en relación con la regularización del IVA correspondiente al ejercicio 2000, pues una cosa es la liquidación, y otra muy distinta, que concurran las circunstancias precisas para calificar tales hechos como constitutivos de infracción, pues no toda liquidación por cuota e intereses practicada por la Inspección para regularizar la situación tributaria, conlleva necesariamente la imposición de una sanción.
Séptimo.-De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998, no apreciándose mala fe o temeridad en ninguna de las partes del presente recurso, considera esta Sala procedente no hacer pronunciamiento alguno respecto de las costas procesales originadas en el presente recurso.
Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Don Jesús Prieto Casado en nombre representación de la entidad Montes de las Navas S.L. contra las resoluciones reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia, y en consecuencia, procede declarar que las resoluciones impugnadas son conformes a derecho; y ello sin hacer especial imposición de costas.
Publicación.-Leída y publicada ha sido la Sentencia anterior por la Iltmo. Sra. Magistrada Ponente Sra. García Vicario, en la sesión pública de la Sala Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a cinco de octubre de dos mil siete, de que yo el Secretario de Sala, certifico.

References: resolución 
 resolución 
e contrario
 resolución 
 Resolución 
 resolución 
 artículo 33
 artículo 22
 resolución 
 resolución 
 artículo 78
 artículo 139