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Timestamp: 2020-02-18 20:13:23+00:00

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Resolución nº 51/351/2016 de TEAR de Murcia, 15 de Febrero de 2019 - Doctrina Administrativa - VLEX 825962349
Resolución nº 51/351/2016 de TEAR de Murcia, 15 de Febrero de 2019
IRPF. Límite temporal de exoneración de dietas. Curso de formación de duración superior a nueve meses.
Se considera que la realización de un curso en otro municipio cuya duración según las bases es superior a 9 meses, está excluido del régimen de dietas exentas, ya que se considera que el corto lapso de tiempo en el que según la organización del curso no hay clase presencial, y en el que según los datos obrantes en el expediente, el alumno se ha puesto a disposición del mando, previsto en la disposición que regula dicho curso, no se excluye del cómputo del plazo de duración, considerándose situación similar a vacaciones, enfermedad etc. a que hace referencia el artículo 9 del Reglamento de IRPF
PROCEDIMIENTO: 51-00351-2016
RECLAMANTE: Lx... - NIF ...
El día 11/04/2016 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 06/04/2016 contra la desestimación del recurso de reposición nº ... dictada por la Dependencia de Gestión Tributaria de la AEAT en Cartagena, , referente al IRPF 2014, respecto del que se dictó liquidación provisional, fijando una cantidad a devolver por importe de 1.738,52 euros.
El 18-11-2015 se inicia procedimiento decomprobación limitada mediante notificación de propuesta al interesado, que es confirmada, notificándose resolución con liquidación provisional, en los siguientes términos:
"Se modifica la base imponible general en el importe de los rendimientos íntegros del trabajo personal no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.a. y del 17 al 19 de la Ley del Impuesto.
- Se incorporan las siguientes rentas del trabajo correspondientes a Lx...:
Rendimiento percibido de la entidad Secc Retribuciones De La Armada Mde con NIF: S2800466A por importe de 43.236,92 euros, con una retención de 9.511,09 euros, y unos gastos deducibles de 2.333,46 euros.
Rendimiento percibido de la entidad Intendencia De Madrid-minister Defensa con NIF: S2815001I por importe de 5.742,21 euros, con una retención de 1.263,28 euros, y unos gastos deducibles de 0,00 euros.
- Se incorporan las siguientes rentas del trabajo:Rendimiento percibido de la entidad Intendencia De Madrid-Minister Defensa con NIF: S2815001I por importe de 5.742,21 euros.
Las alegaciones presentadas el 13.01.2016, respecto a la exención de las dietas recibidas del Ministerio de Defensa por importe de 5.742,21 eur, han sido desestimadas.
El segundo párrafo del artículo 9.A.3 del RIRPF, establece, respecto al límite temporal de exoneración de las dietas, lo siguiente:
'Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente (destino en el extranjero), cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos, no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino'.
Es un tema pacifico, corroborado por diversas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos (V2551-09;V0351/04; V0326/05; V0600/05) que el cómputo de este período continuado superior a nueve meses, determinante de la sujeción a gravamen de las asignaciones para gastos de manutención y estancia, deberá realizarse de fecha a fecha, sin descontarse el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino.
En particular la consulta V0351-04 y la V0326/05 señalan que 'En definitiva, se entendería que es una única comisión de servicio para la realización de un curso de formación, si bien con los oportunos períodos vacacionales, en su caso, enfermedad, o cualquier otra circunstancia, etc., que cabría interpretar que no deben considerarse como circunstancias que alteran su destino en el lugar de realización del curso, es decir, en el presente caso en Madrid, si bien, con la circunstancia ocasional de la realización de algún desplazamiento a otro lugar' .
- En el presente caso, la Orden .../.../13, de ... 2013, (BOD numero ...) que convoca el curso, establece como fechas de realización del mismo, del ... de ... de 2014 a ... de ... de 2015, en Madrid.
No procede estimar sus alegaciones de 13.01.2016 , pues en puridad se trata de una única comisión de servicio para la realización de un curso de formación de duración superior a nueve meses, y el hecho de que queden a la orden del mando en el puesto de origen cuya finalidad real es cesar en el pago de la indemnización durante las navidades, no es una circunstancia que implique alteración del destino.
Debe tenerse en cuenta que , según establece el art 105 de la Ley General Tributaria 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.
La normativa básica acerca de la carga de la prueba se encuentra en el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria, que dispone: 'En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. Por su parte, el artículo 1214 del C. Civil establece: 'Incumbe la prueba de las obligaciones al que reclama su cumplimiento, y la de su extinción al que la opone'. Son reiterados los pronunciamientos judiciales (v.gr. STS 16-11-1977; STS 30-09- 1988; STS 27-02-1989; STS 25-01- 1995; STS 01-10-1997) que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota etc. Los anteriores criterios obviamente han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, 'de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extremada sencillez la demostración de los hechos controvertidos', como así lo ha declarado la Sentencia de la Audiencia Territorial de Barcelona de 14-06-1989.
- En el caso que nos ocupa es el sujeto pasivo el que pretende hacer valer un derecho que económicamente le beneficia, por lo que con arreglo a la normativa citada y a la interpretación que de la misma han realizado los Tribunales, es a dicho sujeto pasivo al que le incumbe la carga de probar el derecho a la exención de la cantidad citada , sin que los medios de prueba aportados sean suficientes.
Por otro lado, el dato objetivo es que la entidad Intendencia de Madrid-Minister Defensa , en los datos comunicados a la Agencia Tributaria, ha considerado que la citada cantidad está sujeta y no exenta, y de hecho ha sometido a retención a cuenta del IRPF la citada cantidad."
El interesado solicita en reposición que sea anulada la liquidación girada toda vez que vuelve a incidir en que en ninguna ocasión el desplazamiento ha tenido un período de duración continuada superior a 9 meses y que existe una circunstancia probada que ha implicado la alteración del destino, no habiendo sido por vacación o enfermedad, sino por motivos de reincorporación en el puesto de trabajo. En cualquier caso la liquidación provisional no se ha realizado conforme a lo establecido en diferentes consultas vinculantes (V2561-13 y V1891-08) sobre tratamiento fiscal de indemnizaciones por "residencia eventual" reguladas en el RD 462/2002, en lo que los supuestos en que la entidad pagadora satisface la dieta de forma global, solo estarán sometidos a tributación los excesos sobre el límite diario de 53,34 euros, cuyo cómputo se realizará día a día y tal y como se hace entender la resolución desestimatoria que no ha existido interrupción del cómputo del tiempo, resulta que en el período del 10 de septimebre de 2014 al 23 de junio de 2015 habría percibido el resultado la de sumar, por una parte 5742,21 euros percibidos en una fase del curso, más lo percibido en otra fase del curso, cuyo certificado de ingresos se adjunta y que asciende a 9607,83 euros.
Por tanto, en este supuesto el total de dietas por indemnización de residencia eventual ha sido de 15.350,04 en un período supuestamente continuado de 290 días, por lo que la dieta diaria se convierte en 52,93 euros, lo cual no excede el límite diario que debería estar sujeto a tributación, en consecuencia quedaría exento íntegramente de tributación."
El recurso es desestimado en los siguientes términos:
".....se observa que lo manifestado por el contribuyente no desvirtúa la autoliquidación impugnada toda vez que, la certificación aportada recoge únicamente la parte de indemnización por residencia eventual percibida en la parte del curso impartida en el ejercicio 2014, no a la totalidad del mismo.
El art. 9 a 3 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece que no se exceptuarán de gravamen las asignaciones para gastos de manutención y estancia cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un periodo continuado superior a nueve meses.
Que dado que el curso se desarrolló desde el ... de ... de 2014 a ... de ... de 2015 (Orden …/.../13, de … ... 2013, BOD núm. ...), el periodo de desplazamiento y permanencia para la realización del curso fue superior a nueve meses.
Así lo ha declarado la entidad pagadora, la cual no ha consignado dicha cantidad como rendimientos del trabajo sujeto en la declaración informativa 190, en este sentido debemos mencionar por un lado la Ley General Tributaria en el Artículo 105.1 Carga de la prueba. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Y el Artículo 108.4. Presunciones en materia tributaria. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.
Además así lo establece la Sentencia 545/2014 del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia, Sala de lo Contencioso Administrativo, así como diversas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos, entre otras V0326-05, V1442-09, V1773-09. Así la consulta V0326-05 establece que en el cómputo no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino y el cómputo de este período continuado superior a nueve meses deberá realizarse de fecha a fecha del curso.
Siendo el curso único, no siendo relevante a estos efectos las manifestaciones sobre las tres fases que alega el contribuyente, ya que esto forma parte de la programación didáctica del mismo.
Por otro lado, el dato objetivo es que la entidad Intendencia de Madrid-Minister Defensa , en los datos comunicados a la Agencia Tributaria, ha considerado que la citada cantidad está sujeta y no exenta, y de hecho ha sometido a retención a cuenta del IRPF la citada cantidad.
Y las consultas vinculantes a que hace referencia el contribuyente no dan lugar a este caso concreto ya que no se trata de la misma situación."
El interesado insiste en sus pretensiones.
TERCERO.- Señala el artículo 9 A 3 del RD 439/2007, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF:
" Asignaciones para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.
Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos, no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino".
Pues bien, de los datos obrantes en el expediente se deduce que el interesado fue seleccionado para realizar un curso en Madrid, según convocatoria publicada el ...-...-2013 en el Boletín Oficial del Ministerio de Defensa. En dicha convocatoria se hace constar que el inicio del curso se producirá el ...-...-2014 y la finalización el ...-...-2015, es decir, un periodo superior a 9 meses . En el Boletín Oficial del Ministerio de Defensa de ...-...-2014 , se publica la regulación de dicho curso y se establece en la base sexta, el centro docente y fechas de realización, señalándose que el curso se realizará en la Escuela Superior de las Fuerzas Armadas ( ESFAS) del Centro Superior de Estudios de la Defensa Nacional ( CESEDEN), en Madrid, del ... de ... de 2014 al ... de ... de 2015, de acuerdo con lo estipulado en la base 2 de la orden .../.../13 ( BOD num ...). Todo ello con independencia de que en el calendario de organización del curso se disponga que el periodo de presente del curso se impartirá desde el ...-...-2014 hasta el ...-...-2014 y desde el ...-...-2015 hasta el ...-...-2015.
En la base séptima se establece el régimen económico del mismo, señalándose que se percibirán dietas reglamentarias de viaje...así como la indemnización de residencia eventual ( IRE), en la cuantía del 55% de la dieta entera nacional, de acuerdo con lo previsto en el RD .../2002 de ... de ... ( BOD núm ...), con cargo a los prsupuestos de ALPER.
En la disposición séptima, se regula la situación administrativa, y se establece que los alumnos cesarán en sus destinos y quedarán destinados a las órdenes del Almirante Jefe de Personal en los OAP,s de la localidad de su destino de origen, o en JEASER caso de ser su destino de procedencia Madrid.
Pues bien, teniendo en cuenta que el interesado fue nombrado alumno del XVI Curso de Estado Mayor de las Fuerzas Armadas por Resolución .../.../14 de ... de ... de 2014 ( BOD ...), según la documentación aportada al expediente, sin que el tiempo comprendido entre el ...-...-2014 y ...-...-2015, plazo en el que se certifica haberse reincorporado al Organismo de apoyo al personal de Rota , suponga un cambio en la situación del mismo, ya que dicho lapso de tiempo se comprende en la propia planificación del curso , que lo define en su duración como ...-...-2014 a ...-...-2015, es decir, superior a 9 meses, entiende este Tribunal que dicho tiempo no se debe descontar, situándose comprendido entre " otras circunstancias que no impliquen alteración del destino", ya que seguía en vigor el nombramiento como alumno del curso, cuya fase presencial se reiniciaba el ...-...-2015.
Todo ello acorde con lo que señala el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección5ª) en la Sentencia núm. 98/2012 de 2 febrero. JT 2012\483, que dispone:
"De igual manera no procede excluir del cómputo los desplazamientos temporales efectuados dentro del ámbito del curso porque no implican alteración del destino, como establece el art. 8.3 citado que impide descontar el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino, teniendo en cuenta que tales traslados forman parte del mismo curso de formación, como se razona por el Abogado del Estado en la contestación a la demanda."
De acuerdo con lo anterior, el organismo pagador efectuó la retención correspondiente, tanto para los periodos del 2014 como del 2015.
Resolución nº 08/6244/2015 de TEAR de Cataluña, 8 de Marzo de 2018
Resolución nº 00/4501/2016 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 9 de Mayo de 2017
Resolución nº 08/7768/2015 de TEAR de Cataluña, 13 de Diciembre de 2018

References: Resolución 
 artículo 9
 resolución 
 artículo 9
 artículo 105
 artículo 1214
 resolución 
 Real Decreto 
 Artículo 105
 Artículo 108
 artículo 9
 Resolución 

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