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Timestamp: 2019-12-09 20:47:24+00:00

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Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6 Nicht verhältniswahrende Spaltung; Wertverschiebung zwischen den Anteilseignern infolge der Spaltung | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6 Nicht verhältniswahrende Spaltung; Wertverschiebung zwischen den Anteilseignern infolge der Spaltung
Anders als bei einer verhältniswahrenden Spaltung, bei der sich die relativen Beteiligungsverhältnisse der AE der Überträgerin in den Anteilen an dem (den) übernehmenden Rechtsträger(n) fortsetzen, kommt es bei einer nicht verhältniswahrenden Spaltung infolge der Neuordnung der Beteiligungsverhältnisse zu einer Verschiebung der Beteiligungsverhältnisse, dh die AE der übertragenden Kö sind an der übernehmenden Kö in einem anderen prozentualen Verhältnis als an der (den) übertragenden Kö beteiligt. Dazu im Einzelnen s Tz 41ff. Die nicht verhältniswahrende Spaltung schließt auch die Möglichkeit mit ein, dass ein AE der übertragenden Kö an der übernehmenden Kö überhaupt nicht mehr beteiligt ist (sog Spaltung zu Null). Dazu s Urt des LG Konstanz v 13.02.1998 (GmbHR 1998, 837) und s Beschl des OLG München v 10.07.2013 (DStR 2013, 2018); weiter s Winter (in R/H/vL, 2. Aufl, UmwStG Anh 1 Rn 191); s Petersen/Ortjohann/Hinz (BB 2016, 405) und s Tz 43.
Davon zu unterscheiden ist die Frage, ob es durch eine Spaltung zu Wertverschiebungen zwischen verschiedenen AE der an der Spaltung beteiligten Kö kommt. Solche Wertverschiebungen zwischen den AE können bei einer nicht verhältniswahrenden Spaltung, aber auch bei einer verhältniswahrenden Spaltung zur Aufnahme auf eine Kö, an der andere AE beteiligt sind, eintreten. Dazu näher, mit Bsp, s Ruoff/Beutel (DStR 2015, 609).
Auch eine nicht verhältniswahrende Spaltung, die im Extremfall zur Trennung von Gesellschafterstämmen führen kann, kann bei Festlegung der Kap-Maßnahmen nach Verkehrswertrelationen ohne Wertverschiebung erfolgen, da dann eine geringere Beteiligung an einer Kö wertmäßig durch eine entspr höhere Beteiligung an einer anderen Kö ausgeglichen wird. Daran ist bei AE, die im Verhältnis zueinander fremde Dritte sind, uE grds auszugehen (glA s Schumacher, in R/H/vL, 2. Aufl, § 15 UmwStG Rn 57).
Die Ausführungen in Rn 15.44 des UmwSt-Erl 2011 sind missverständlich, weil sie die Wertverschiebung zwischen den AE mit der nicht verhältniswahrenden Spaltung gleichsetzen.
Zur Neuordnung der Beteiligungsverhältnisse an dem übertragenden Rechtsträger kommen unterschiedliche Wege in Betracht (dazu auch s Schmidt-Naschke/Hempelmann, DStR 2010, 301):
die vereinfachte Kap-Herabsetzung bei der übertragenden Kap-Ges (s § 139 UmwG),
die freiwillige Einziehung seiner Geschäftsanteile an der übertragenden Kap-Ges ohne Entgelt,
die rechtsgeschäftliche Übertragung seines Geschäftsanteils ohne Entgelt,
die Neuordnung der Beteiligungsverhältnisse nach §§ 126 Abs 1 Nr 10, 131 Abs 1 Nr 3 UmwG.
Zur stlichen Behandlung gilt Folgendes (dazu auch UmwSt-Erl 2011 Rn 15.44): Eine spaltungsbedingte Wertverschiebung auf AE-Ebene kann bei natürlichen Pers als AE eine freigebige Zuwendung zwischen den AE sein (s Korn, KÖSDI 3/2012, 17 815, 17 821; s Perwein, DStR 2009, 1892; und s Ruoff/Beutel, DStR 2015, 609, 618ff). Die Wertung als Schenkungsvorgang greift auch ertragstlich. Deshalb ergibt sich beim schenkenden AE
bei Zugehörigkeit zum PV: kein VG nach § 17 EStG. Beim beschenkten AE sind die AK des Rechtsvorgängers maßgebend (s § 17 Abs 1 S 6 und Abs 2 S 3 EStG);
bei Zugehörigkeit zu einem BV: ein Entnahmetatbestand.
Soweit es durch die Spaltung zu Verschiebungen zwischen den AE kommt, ist die Anwendung des § 13 Abs 2 UmwStG ausgeschlossen (s UmwSt-Erl 2011 Rn 13.03).
Dem ist das FG München zwar mit nrkr Urteil v 02.11.2017 (EFG 2018, 932, Az BFH IV R 17/17) insoweit gefolgt, als es im Umfang einer Wertverschiebung ebenfalls des Anwendungsbereich des § 13 UmwStG als nicht eröffnet ansah. Es hat aber abw von der hier vertretenen Sichtweise keine Entnahme iSv § 4 Abs 1 S 2 EStG angenommen. Dies mit der Begr, dass der Wert des WG kein eigenständiges WG sei und mithin mangels WG-Eigenschaft nicht Gegenstand einer Entnahme sein könne. Im Streitfall hielten die Eheleute A und B ihre 50 %-Beteiligung an einer AG im Sonder-BV einer KG, an der sie ebenfalls zu 50 % als Kommanditisten beteiligt waren. Die AG spaltete einen Teilbetrieb auf eine GmbH ab, deren Anteile A zu 100 % hielt und seinem PV zuordnete. Da die GmbH im Zuge der Abspaltung nur eine geringfügige Kapitalerhöhung durchführte (von 25 000 EUR um 200 EUR, wobei die neuen Anteile quotal an beide Ehepartner ausgegeben wurden), kam es zu einer wertmäßigen Verlagerung auf die Altanteile des zunächst zu 100 % beteiligten Ehepartners (s auch die Anm von Reddig, EFG 2018, 933).
Der eingeengte Entnahmebegriff des FG München vermag nicht zu überzeugen und würde zu unsystematischen Werttransfers aus dem BV ins PV führen. Gerade die vom FG im Urt herangeführte – und unschlüssig negativ abgegrenzte – BFH-Rspr (Urt v 17.11.2005, BStBl II 2006, 287 und v 15.12.2005, BFH/NV 2006, 1262) zu vergleichbaren Fallkonstellationen in Betriebsaufspaltungsfällen spricht uE eindeutig für Annahme einer Entnahm...

References: § 15
 § 139
 § 17
 § 17
 § 13
 § 13
 § 4