Source: http://kraken.slv.cz/9Afs66/2008
Timestamp: 2018-09-25 22:17:59+00:00

Document:
9Afs66/2008
9 Afs 66/2008-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Barbary Poøízkové a JUDr. Radana Malíka v právní vìci ¾alobce: Milický spol. s r. o., se sídlem Smetanova 1058, Lomnice nad Popelkou, zastoupeného JUDr. Miloslavem Noskem, advokátem se sídlem Nádra¾ní 24, Semily, proti ¾alovanému: Finanèní úøad v Semilech, se sídlem Vysocká 140, Semily, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 21. 5. 2007, è. j. 27609/07/258920/4330, ve vìci výpoètu úroku ze zavinìného pøeplatku na dani z pøidané hodnoty, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 4. 2008, è. j. 30 Ca 89/2007-31,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové (dále jen krajský soud ), kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Semilech (dále jen správce danì ) ze dne 21. 5. 2007, è. j. 27609/07/258920/4330. Tímto rozhodnutím byla zamítnuta reklamace do rozhodnutí tého¾ správce danì ve vìci výpoètu úroku ze zavinìného pøeplatku na dani z pøidané hodnoty.
Krajský soud dospìl k závìru, ¾e ustanovení § 64 odst. 6 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném v rozhodném období (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), umo¾òuje dvojí výklad. Nezákonnost výkladu správce danì, podle nìho¾ se vý¹e úrokové sazby urèuje promìnlivì v¾dy podle sazby platné první den pøíslu¹ného kalendáøního ètvrtletí, a nikoliv fixnì podle okam¾iku vzniku pøeplatku, by v¹ak byla dána pouze za pøedpokladu, ¾e by tento výklad odporoval bì¾ným výkladovým metodám, pøípadnì by se nejednalo o výklad ústavnì konformní. Rozhodné je, ¾e metoda stanovení úrokù pomocí jejich promìnlivé sazby je v zásadì neutrální k cenì penìz, tzn., ¾e v urèitém pøípadì mù¾e být pro daòový subjekt jak výhodnìj¹í, tak i ménì výhodná. Dùle¾ité je, aby byla metoda stanovení úrokù jednotná a dùsledná, tedy, ¾e stejným zpùsobem budou urèovány úrokové sazby v pøípadì daòového penále (§ 63 odst. 2, 3 cit. zákona) i úroku (§ 64 odst. 6 cit. zákona); zejména je nepøípustné, aby správce danì volil vý¹i úroku stanovenou fixnì èi promìnlivì úèelovì podle toho, co je pro daòový subjekt ménì výhodné. K tomu v¹ak nedochází, nebo» krajskému soudu je z jeho pøezkumné èinnosti známo, ¾e ve v¹ech pøípadech výpoètu úroku správci danì postupují shodným zpùsobem, kdy¾ na výpoèet úroku aplikují promìnlivou úrokovou sazbu.
Stì¾ovatel se v kasaèní stí¾nosti opírá o dùvod uvedený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, namítá tedy nesprávné posouzení právní otázky. Uvádí, ¾e krajský soud nesprávnì vycházel z premisy rovnosti správce danì a daòového subjektu a soustøedil se spí¹e na ekonomické aspekty vìci, nikoli na její právní posouzení. Správce danì je toti¾ úøadem státní správy a vùèi daòovému subjektu je ve vrchnostenském postavení. Pro orgány v tomto postavení platí jednoznaènì princip, co není výslovnì dovoleno, je zakázáno . Jedná se o základní ústavní a demokratický princip státní správy v právním státì, od kterého se také odvíjí pøípadná výkladová metoda sporných právních ustanovení. Umo¾òuje-li zákonný text více výkladù, je tøeba pøi øádném výkonu státní správy provést výklad restriktivní v neprospìch státu, takový, který je ku prospìchu nestátního soukromého subjektu. Pokud tedy shledal krajský soud vyvá¾ení mezi zpùsobem poèítání úroku z pøeplatku a zpùsobem poèítání úroku z poseèkání a výpoètu penále, jedná se o srovnání, které tìmto po¾adavkùm odporuje. Úrok z pøeplatku plní v daòovém øízení funkci úroku z prodlení a v tomto pøípadì je pøiléhavé hledat analogii s tehdej¹ím zpùsobem výpoètu úroku z prodlení v oblasti soukromého práva, i proto, ¾e zmìna výpoètu úrokù v daòovém øízení byla soukromoprávní úpravì v roce 2006 pøizpùsobena. Stì¾ovatel tedy navrhuje, aby byl rozsudek krajského soudu zru¹en a vìc byla vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Správce danì ve svém vyjádøení k pøedlo¾ené kasaèní stí¾nosti odkázal na svá pøede¹lá vyjádøení ve vìci, jako¾ i na pøedlo¾enou spisovou dokumentaci, kde jsou obsa¾eny podrobné informace k jednotlivým námitkám, je¾ stì¾ovatel uvádí v kasaèní stí¾nosti. K postupu krajského soudu správce danì uvedl, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí vyhodnotil jak z hlediska formy, tak i obsahu, jako odpovídající zákonné dikci obsa¾ené v ustanovení § 64 zákona o správì daní a poplatkù; rozsudek øádnì odùvodnil a vypoøádal se v nìm se v¹emi námitkami stì¾ovatele. Navrhuje proto, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná, a stì¾ovatel je zastoupen advokátem. Poté pøezkoumal napadené usnesení krajského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.), zkoumal pøi tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Mezi vlastníky je nesporné, ¾e stì¾ovateli vznikl nárok na úrok ze zavinìného pøeplatku na dani z pøidané hodnoty. Shodnì hodnotí i èasový rozsah, za který úrok ze zavinìného pøeplatku stì¾ovateli nále¾í. Sporným je zpùsob jeho výpoètu, kdy dle stì¾ovatele mìl správce danì na výpoèet úroku po celou dobu prodlení aplikovat fixní nikoli promìnlivou sazbu Èeské národní banky, a to sazbu platnou k prvnímu dni kalendáøního ètvrtletí, v nìm¾ do¹lo k prodlení, ve smyslu ustanovení § 64 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù ve znìní úèinném do 31. 12. 2006. Stì¾ovatel vytýká krajskému soudu zejména to, ¾e nezohlednil vzájemné postavení spoøících se stran, nebo» se nejedná o subjekty v rovném postavení, a proto umo¾òuje-li text zákona více výkladù, je nutno volit ten, který je pro soukromoprávní subjekt pøíznivìj¹í.
Sporným v souzené vìci je tedy výklad ustanovení § 64 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù ve znìní úèinném do 31. 12. 2006, podle kterého je správce danì povinen zaplatit daòovému subjektu úrok z pøeplatku ve vý¹i 140 % diskontní úrokové sazby Èeské národní banky platné první den kalendáøního ètvrtletí .
Úvodem je nutno konstatovat, ¾e pøedestøenou otázkou se zdej¹í soud ji¾ zabýval, a to ve svém rozsudku ze dne 4. kvìtna 2006, è. j. 2 Afs 61/2005-58, dostupném na www.nssoud.cz. Nejvy¹¹í správní soud mimo jiné posuzoval právì výklad ustanovení § 64 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù, a to ve znìní rozhodném pro nyní projednávanou vìc. V tomto rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud pøipustil, ¾e ustanovení § 64 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù umo¾òuje dvojí výklad, av¹ak uvedl, ¾e nezákonnost výkladu provedeného finanèními úøady by byla dána pouze za pøedpokladu, pokud by zvolený zpùsob výkladu odporoval bì¾ným výkladovým metodám, pøíp. by se nejednalo o výklad ústavnì konformní. K tomu v¹ak v dané vìci nedo¹lo. Soud konstatoval, ¾e cena penìz se v prùbìhu doby mìní a není racionální dùvod ji fixovat jen k urèitému èasovému okam¾iku. Rozhodné je, ¾e metoda stanovení úrokù pomocí jejich promìnlivé sazby je v zásadì neutrální ke zmínìné cenì penìz, tzn. ¾e v konkrétním pøípadì mù¾e být pro daòový subjekt stejnì tak výhodnìj¹í i ménì výhodná. Z ústavnìprávního hlediska je proto dùle¾ité, aby zvolený výklad citovaného ustanovení byl dùsledný a konzistentní, tzn. aby byl pøedev¹ím jednotný a vyvaroval se jakýmkoliv tendencím k úèelovosti. Pøedev¹ím tedy je nutno stejným zpùsobem urèovat úrokové sazby v pøípadì daòového penále (§ 63 odst. 2, 3 daòového øádu) i v pøípadì úroku (§ 64 odst. 6 daòového øádu) a zejména je nepøípustné, aby správce danì volil vý¹i úroku stanovenou fixnì èi promìnlivì ryze utilitárnì podle toho, co je pro daòový subjekt ménì výhodné .
Ze závìrù shora uvedených zcela nepochybnì vycházel i krajský soud v napadeném rozsudku. Senát Nejvy¹¹ího správního soudu, rozhodující v nyní projednávané vìci, se ztoto¾òuje se shora uvádìným právním názorem a neshledal ¾ádného dùvodu se od tohoto závìru odchýlit. Úèelem výkladu zákonného textu je dospìt v první øadì k objektivnímu smyslu interpretované pasá¾e zákona. Jakkoliv je nepochybné ¾e v nevyrovnaném vztahu mezi státem a soukromou osobou, kde má stát zjevnì vrchnostenské postavení, nutno klást obzvlá¹tní dùraz na ochranu právní pozice soukromé osoby proti státu, Nejvy¹¹í správní soud nesdílí stì¾ovatelùv názor, ¾e v souzené vìci mìl být vzhledem k tomuto rozdílnému postavení státu a daòového subjektu uplatnìn výklad mírnìj¹í, tedy výklad v jeho prospìch.
Stì¾ovatelem zvolený výklad, tedy výpoèet úroku za pomoci fixní úrokové sazby, toti¾ v obecné rovinì není výkladem ve prospìch soukromé osoby, a není ani výkladem, který by jako jeden ze dvou èi více rovnocenných výkladù mohl vzhledem k okolnosti, ¾e se jedná o výklad norem daòového práva, mít z dùvodu ochrany ústavních principù, právní jistoty a pøedvídatelnosti právní regulace, pøednost pøed výkladem upøednostòujícím stát.
Výklad zastávaný stì¾ovatelem je postaven na ryze subjektivním pojetí, a to na kombinaci klesající vý¹e úrokové sazby Èeské národní banky v prùbìhu posuzovaného tj. úroèeného období a skuteènosti, ¾e stì¾ovatel byl vùèi správci danì v pozici pøíjemce finanèních prostøedkù. Zatímco pro stì¾ovatele, který byl v pozici pøíjemce finanèních prostøedkù, bylo v daném konkrétním pøípadì pro výpoèet dlu¾ného úroku výhodnìj¹í aplikovat fixní úrokovou sazbu, platnou k okam¾iku prodlení na stranì správce danì, pro jiný subjekt, který by ve stejném èasovém okam¾iku dlu¾il finanèní prostøedky státu (více jak 500 dnù) nebo mìl povoleno hradit daò ve splátkách, pøípadnì mìl odlo¾enou platbu danì, by aplikace vy¹¹í fixní sazby, platné první den kalendáøního ètvrtletí v dobì prodlení, ji¾ výhodná nebyla.
Stì¾ovatelem zvolený výklad posuzovaného ustanovení by mìl pøednost pouze za situace, kdyby v konfliktu dvou mo¾ných a rovnocennì pøesvìdèivých výkladù na poli veøejného práva jeden z nich neodùvodnìnì zvýhodòoval stát, zatímco ten druhý by vedl v objektivní rovinì ve prospìch daòových subjektù. Aby se v¹ak uvedené hledisko, tedy prospìch v¹ech daòových subjektù naplnilo, musel by se zpùsob výpoètu úrokù li¹it pøípad od pøípadu, a to v závislosti na konkrétních okolnostech. Zpùsob výpoètu úroku by se li¹il nejen v závislosti na tom, o které èasové období by se vzhledem k vývoji úrokové sazby Èeské národní banky jednalo, ale také podle toho, v jakém postavení by se daòový subjekt ve vztahu ke správci danì nacházel. Jinými slovy aplikace fixní èi promìnlivé sazby by se li¹ila jednak podle toho zda má úrok hradit správce danì nebo naopak daòový subjekt a dále pak i v závislosti na konkrétním vývoji této sazby.
Pokud by tedy daòový subjekt byl v postavení pøíjemce penì¾ních prostøedkù a ve druhém ètvrtletí úroèeného období by úroková sazba napø. klesla, bylo by pro daòový subjekt výhodnìj¹í aplikovat na výpoèet úroku vy¹¹í sazbu platnou v prvním kalendáøním ètvrtletí úroèeného období, tj. sazbu fixní, pokud by naopak sazba Èeské národní banky ve druhém ètvrtletí stoupla, bylo by pro daòový subjekt výhodné aplikovat sazbu promìnlivou. Takový výklad je sám o sobì zcela úèelový a navíc nevýhodný pro daòový subjekt, který by ve stejném èasovém období finanèní prostøedky dlu¾il, napø. proto, ¾e mìl odlo¾enou úhradu danì. Jeho zájmem by pak nepochybnì bylo hradit státu úroky co nejni¾¹í a aplikace stejného ustanovení by tak musela být zcela opaèná. Uvedený výklad nemù¾e dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu obstát, nebo» by ve stejném èasovém okam¾iku vedl ke zcela rozdílné a zejména zjevnì úèelové aplikaci práva.
K namítanému podcenìní ústavní souladnosti aplikovaného právního názoru Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e právní názor uvedený v rozhodnutí zdej¹ího soudu sp. zn. 2 Afs 61/2005 byl pøezkoumán Ústavním soudem, který v nálezu ze dne 13. 9. 2007, sp. zn. II. ÚS 544/06 (dostupném na http://nalus.usoud.cz), uvedl,
¾e v argumentaci Nejvy¹¹ího správního soudu neshledal ¾ádný protiústavní exces. K samotnému výkladu ustanovení § 64 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù výslovnì uvedl: Ústavní soud pøisvìdèuje závìru úèastníka (my¹leno Nejvy¹¹ího správního soudu, pozn. zdej¹ího soudu), ¾e je nutné zabezpeèit, aby zvolený výklad citovaného ustanovení byl dùsledný a konzistentní, tzn. aby byl pøedev¹ím jednotný a vyvaroval se jakýchkoliv tendencí k úèelovosti. Pøedev¹ím tedy je nutno stejným zpùsobem urèovat úrokové sazby v pøípadì daòového penále (§ 63 odst. 2, 3 daòového øádu) i v pøípadì úroku (§ 64 odst. 6 daòového øádu) a zejména je nepøípustné, aby správce danì volil vý¹i úroku stanovenou fixnì èi promìnlivì ryze utilitárnì podle toho, co je pro daòový subjekt ménì výhodné .
Koneènì k poukazu stì¾ovatele na zpùsob úroèení podle naøízení vlády è. 142/1994 Sb., ve znìní úèinném za posuzované období, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e podle jeho ustanovení § 1: vý¹e úrokù z prodlení odpovídá roènì vý¹i repo sazby stanovené Èeskou národní bankou, zvý¹ené o sedm procentních bodù. V ka¾dém kalendáøním pololetí, v nìm¾ trvá prodlení dlu¾níka, je vý¹e úrokù z prodlení závislá na vý¹i repo sazby stanovené Èeskou národní bankou a platné pro první den pøíslu¹ného kalendáøního pololetí. Je tak zjevné, ¾e se stì¾ovatel mýlí, pokud se domnívá, ¾e z tzv. fixního zpùsobu úroèení se v dobì vzniku jeho nároku (tj. dle jeho tvrzení k 5. 4. 1998) vycházelo v obèanskoprávních a obchodnìprávních vìcech, nebo» z citovaného ustanovení jasnì vyplývá opak. To znamená, ¾e i v tìchto vìcech je vý¹e úrokù z prodlení promìnlivá, pokud se jedná o del¹í èasové období ne¾ pùl roku. Situace, kterou popsal stì¾ovatel, toti¾ platila jen do 27. 4. 2005, kdy bylo pøedmìtné naøízení zmìnìno naøízením è. 163/2005 Sb. Podle pøedchozí úpravy skuteènì platilo (§ 1), ¾e vý¹e úrokù z prodlení èiní roènì dvojnásobek diskontní sazby, stanovené Èeskou národní bankou a platné k prvnímu dni prodlení s plnìním penì¾itého dluhu. Od tohoto zpùsobu stanovení úroku v¹ak normotvùrce výslovnì upustil, a to mimo jiné i proto, aby úrok èásteènì kopíroval vývoj repo sazby a byl tedy realistiètìj¹í.
Na základì vý¹e uvedených dùvodù nemohl Nejvy¹¹í správní soud kasaèním námitkám stì¾ovatele týkajícím se nesprávného právního posouzení pøezkoumávané vìci pøisvìdèit. Krajský soud v napadeném rozhodnutí posoudil vìc v souladu se zákonem, Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
Výrok o nákladech øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s., ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovateli, který ve vìci nemìl úspìch, nevzniklo právo na náhradu nákladù øízení, správci danì jako druhému úèastníku øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec jeho úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 64
 § 103
 soud 
 soud 
 § 64
 soud 
 soud 
 § 64
 § 64
 soud 
 soud 
 § 64
 soud 
 § 64
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 64
 soud 
 soud 
 § 1
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 60
 § 120