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Timestamp: 2020-07-11 00:05:34+00:00

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Steuerhaftung - und der Tabelleneintrag im Insolvenzverfahren | Rechtslupe
Gemäß § 69 Satz 1 AO, § 34 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 35 Abs. 1 Satz 1 GmbHG haf­tet der Geschäfts­füh­rer einer GmbH, soweit deren Ver­bind­lich­kei­ten aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis infol­ge vor­sätz­li­cher oder grob fahr­läs­si­ger Ver­let­zung der ihm auf­er­leg­ten Pflich­ten nicht oder nicht recht­zei­tig fest­ge­setzt oder erfüllt oder soweit infol­ge­des­sen Steu­er­ver­gü­tun­gen oder Steu­er­erstat­tun­gen ohne recht­li­chen Grund gezahlt wer­den. Die Nicht­zah­lung fest­ge­setz­ter, fäl­li­ger Steu­ern und Abga­ben führt zu einem Steu­er­scha­den in die­ser Höhe, unab­hän­gig davon, ob die Fest­set­zung der Höhe nach zutref­fend ist, und indi­ziert das Ver­schul­den der Geschäfts­füh­rung i.S. des § 69 Satz 1 AO [1]. Die Haf­tung umfasst auch die infol­ge der Pflicht­ver­let­zung zu zah­len­den Säum­nis­zu­schlä­ge (§ 69 Satz 2 AO).
Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richts war der hier kla­gen­de Geschäfts­füh­rer wäh­rend der rele­van­ten Zeit vom 10.12.2012 (Fäl­lig­keit der Lohn­steu­er für Novem­ber 2012) bis zum 11.02.2013 (Fäl­lig­keit der Lohn­steu­er für Janu­ar 2013) einer der bei­den jeweils zur Allein­ver­tre­tung befug­ten Geschäfts­füh­rer, deren Ver­schul­den i.S. des § 69 Satz 1 AO durch die Nicht­zah­lung fest­ge­setz­ter, fäl­li­ger Steu­ern und Abga­ben indi­ziert wird [2].
Der Geschäfts­füh­rer kann sich auch nicht mit der Begrün­dung exkul­pie­ren, der ande­re Geschäfts­füh­rer sei für die Ent­rich­tung der Steu­ern ver­ant­wort­lich gewe­sen. Bei einer Ver­tei­lung der Geschäf­te einer GmbH auf meh­re­re Geschäfts­füh­rer, die grund­sätz­lich mög­lich ist (vgl. § 35 Abs. 2 Satz 1 GmbHG), kann zwar die Ver­ant­wort­lich­keit eines Geschäfts­füh­rers für die Erfül­lung der steu­er­li­chen Pflich­ten begrenzt wer­den. Dies erfor­dert jedoch eine vor­weg getrof­fe­ne, ein­deu­ti­ge schrift­li­che Fest­le­gung, wel­cher Geschäfts­füh­rer für wel­chen Bereich zustän­dig ist, damit nicht im Haf­tungs­fall jeder Geschäfts­füh­rer auf die Ver­ant­wort­lich­keit des ande­ren ver­weist [3]. Im Streit­fall lag eine der­ar­ti­ge ein­deu­ti­ge, in der gebo­te­nen Schrift­form getrof­fe­ne Geschäfts­ver­tei­lung nicht vor.
Über­dies gilt eine Begren­zung der Ver­ant­wort­lich­keit selbst bei einer schrift­li­chen Rege­lung der Geschäfts­ver­tei­lung nur so lan­ge, als kein Anlass besteht, an der exak­ten Erfül­lung der steu­er­li­chen Ver­pflich­tun­gen durch den zustän­di­gen Geschäfts­füh­rer zu zwei­feln [4]. Zeich­net sich die Zah­lungs­un­fä­hig­keit oder Über­schul­dung ab ‑das war im Streit­fall spä­tes­tens mit der Ein­stel­lung der Gehalts­zah­lun­gen an den Geschäfts­füh­rer, also jeden­falls im Novem­ber 2012 bereits der Fall‑, so ist jeder gesetz­li­che Ver­tre­ter ver­pflich­tet, sich um die Gesamt­be­lan­ge der juris­ti­schen Per­son zu küm­mern [5].
Ein Geschäfts­füh­rer kann sich gera­de in der Kri­se auch nicht auf sein Unver­mö­gen beru­fen, sei­nen Auf­ga­ben nach­zu­kom­men. Wer den Anfor­de­run­gen an einen gewis­sen­haf­ten Geschäfts­füh­rer nicht ent­spre­chen kann, muss viel­mehr von der Über­nah­me des Geschäfts­füh­rer­am­tes abse­hen oder die­ses unver­züg­lich nie­der­le­gen. Sonst haf­tet er auch dann, wenn er nicht in der Lage sein soll­te, sei­nen Auf­ga­ben nach­zu­kom­men [6].
Zah­lungs­schwie­rig­kei­ten las­sen die Pflicht eines GmbH-Geschäfts­füh­rers, Lohn­steu­ern abzu­füh­ren, nicht ent­fal­len und schlie­ßen regel­mä­ßig auch sein Ver­schul­den bei Nicht­er­fül­lung die­ser Pflicht nicht aus [7].
Zwar kann die gesell­schafts­recht­li­che Pflicht des Geschäfts­füh­rers zur Siche­rung der Mas­se die Ver­pflich­tung zur Voll­ab­füh­rung der Lohn­steu­er (allen­falls) in den drei Wochen sus­pen­die­ren, die dem Geschäfts­füh­rer ab Kennt­nis der Über­schul­dung bzw. Zah­lungs­un­fä­hig­keit der GmbH nach § 64 GmbHG ein­ge­räumt sind, um die Sanie­rungs­fä­hig­keit der GmbH zu prü­fen und Sanie­rungs­ver­su­che durch­zu­füh­ren [8]. Jedoch erfolg­te die Insol­venz­an­trag­stel­lung im Streit­fall am 11.03.2013 und damit nicht inner­halb von drei Wochen nach Fäl­lig­keit der Lohn­steu­er, d.h. gemäß § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG am zehn­ten Tag nach Ablauf eines jeden Lohn­steu­er-Anmel­dungs­zeit­raums, im Streit­fall also zuletzt (für den Monat Janu­ar 2013) am 11.02.2013.
Zwei­fel hin­sicht­lich des Kau­sal­zu­sam­men­hangs zwi­schen der durch die Nicht­zah­lung indi­zier­ten schuld­haf­ten Pflicht­ver­let­zung und dem Ein­tritt des durch die Nich­t­ent­rich­tung der ange­mel­de­ten Steu­ern ent­stan­de­nen Ver­mö­gens­scha­dens bestehen nicht. Der Kau­sal­zu­sam­men­hang ent­fällt auch nicht dadurch, dass Zah­lun­gen, wenn sie inner­halb von drei Mona­ten vor Stel­lung des Antrags auf Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens geleis­tet wor­den sind, unter Umstän­den ange­foch­ten wer­den kön­nen [9].
Die Ein­tra­gung in die Tabel­le ersetzt den Steu­er­be­scheid [10] und wirkt u.a. gegen­über allen Insol­venz­gläu­bi­gern gemäß § 178 Abs. 3 InsO für die fest­ge­stell­te For­de­rung wie ein rechts­kräf­ti­ges Urteil [11]. Alle Per­so­nen bzw. Behör­den, denen gegen­über Bin­dungs­wir­kung besteht, müs­sen die Fest­set­zung gegen sich gel­ten las­sen. Soweit kei­ne Ände­rungs­norm ein­greift, kön­nen sie eine erneu­te Ent­schei­dung in der­sel­ben Sache nicht ver­lan­gen, da über den­sel­ben Gegen­stand nur ein­mal ent­schie­den wer­den kann [12]. Könn­ten Insol­venz­for­de­run­gen von den am Ver­fah­ren betei­lig­ten Insol­venz­gläu­bi­gern in einem Rechts­streit noch­mals nach Been­di­gung des Insol­venz­ver­fah­rens bestrit­ten wer­den, müss­te prak­tisch die For­de­rungs­fest­stel­lung des Insol­venz­ver­fah­rens wie­der­holt wer­den, was dem Sinn und Zweck des Ver­fah­rens wider­sprä­che [13]. Denn Ein­wen­dun­gen gegen ange­mel­de­te Insol­venz­for­de­run­gen sol­len im Prü­fungs­ter­min vor­ge­bracht wer­den, damit die­se im Inter­es­se der Rechts­si­cher­heit, des Rechts­frie­dens und der Ver­fah­rens­öko­no­mie gegen­über allen am Ver­fah­ren betei­lig­ten Insol­venz­gläu­bi­gern ein­heit­lich fest­ge­stellt wer­den kön­nen [14].
Die­se Wir­kung des Tabel­len­ein­trags ist, anders als der Geschäfts­füh­rer meint, nicht auf das Insol­venz­ver­fah­ren oder den Insol­venz­schuld­ner beschränkt. Für eine der­ar­ti­ge Ein­schrän­kung fin­det sich weder in § 178 Abs. 3 InsO noch sonst ein Anhalts­punkt. Viel­mehr regelt § 178 Abs. 3 InsO aus­drück­lich, dass der Tabel­len­ein­trag allen Insol­venz­gläu­bi­gern gegen­über für die fest­ge­stell­te For­de­rung nach Betrag und Rang wie ein rechts­kräf­ti­ges Urteil wirkt. Das gilt unab­hän­gig davon, ob sie an dem Prü­fungs­ter­min gemäß § 176 Satz 1 InsO teil­ge­nom­men haben oder nicht [15], und unab­hän­gig davon, ob die For­de­rung man­gels Wider­spruchs gemäß § 178 Abs. 1 Satz 1 InsO als fest­ge­stellt gilt oder ob die Wir­kung des Wider­spruchs zunächst gemäß §§ 179, 180 Abs. 1, 183 Abs. 2 InsO besei­tigt wer­den muss [16]. Dass ein Tabel­len­ein­trag gemäß § 178 Abs. 3 InsO nicht nur für das Insol­venz­ver­fah­ren selbst gilt, son­dern etwa auch Aus­wir­kun­gen auf das finanz­ge­richt­li­che Ver­fah­ren hat, ent­spricht stän­di­ger Recht­spre­chung [17].
Im Hin­blick auf die dem Steu­er­gläu­bi­ger im öffent­li­chen Inter­es­se oblie­gen­de Auf­ga­be, die geschul­de­ten Abga­ben nach Mög­lich­keit zu erhe­ben, ist der Erlass eines Haf­tungs­be­scheids bei Unein­bring­lich­keit der Erst­schuld regel­mä­ßig nicht ermes­sens­feh­ler­haft und das Ent­schlie­ßungs­er­mes­sen damit hin­rei­chend begrün­det [18].
Dass er die­se Mög­lich­keit nicht genutzt hat, weil ihn ‑so sein Vor­trag- der Insol­venz­ver­wal­ter nicht von sich aus über die Bedeu­tung die­ses Ter­mins auf­ge­klärt und er gedacht habe, es sei Auf­ga­be des Insol­venz­ver­wal­ters oder des Finanz­amt zu ermit­teln, ob die GmbH die Lohn­steu­ern zutref­fend ange­mel­det habe, lässt die Haf­tungs­inan­spruch­nah­me nicht als grob unbil­lig erschei­nen. Vom Geschäfts­füh­rer wird nicht ein­mal ansatz­wei­se vor­ge­tra­gen, dass und wie er sich um Auf­klä­rung über die Bedeu­tung des Ter­mins bemüht habe. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Geschäfts­füh­rers müss­te das Finanz­amt auch in einem geson­der­ten finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren trotz des dort grund­sätz­lich gel­ten­den Amts­er­mitt­lungs­grund­sat­zes nicht nach­wei­sen, in wel­chem Umfang Löh­ne gezahlt wur­den. Denn die­ser Grund­satz wird durch die Mit­wir­kungs­pflicht der Betei­lig­ten bei der Auf­klä­rung des in ihrer Sphä­re lie­gen­den Sach­ver­halts begrenzt [19]. Behaup­tet ein (ehe­ma­li­ger) Geschäfts­füh­rer, die wäh­rend der Zeit, in der er (man­gels schrift­li­cher Auf­ga­ben­ver­tei­lung ver­ant­wort­li­cher) Geschäfts­füh­rer war, abge­ge­be­nen Lohn­steu­er­an­mel­dun­gen sei­en unzu­tref­fend gewe­sen, die Löh­ne sei­en nicht oder nicht voll­stän­dig aus­ge­zahlt wor­den, so liegt die Auf­klä­rung die­ses Wider­spruchs in sei­ner Ver­ant­wor­tungs­sphä­re, denn er behaup­tet mit der nicht voll­stän­di­gen Aus­zah­lung der ange­mel­de­ten Löh­ne und Gehäl­ter eine für ihn haf­tungs­min­dern­de Tat­sa­che [20].
Für ein deut­lich über­wie­gen­des Ver­schul­den des Finanz­amt, das bei der Ermes­sen­aus­übung zuguns­ten des Geschäfts­füh­rers zu berück­sich­ti­gen sein könn­te [21], feh­len jeg­li­che Anhalts­punk­te.
Das Finanz­amt hat auch das Ermes­sen hin­sicht­lich der haf­tungs­recht­li­chen Inan­spruch­nah­me des Geschäfts­füh­rers ord­nungs­ge­mäß aus­ge­übt, da Voll­stre­ckungs­maß­nah­men gegen die insol­ven­te GmbH erfolg­los geblie­ben sind [22].
Der Bun­des­fi­nanz­hof konn­te es daher dahin­ste­hen las­sen, ob die Aus­füh­run­gen in der Vor­ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Köln [23] zu einer Bin­dungs­wir­kung gemäß § 166 AO zutref­fend sind; eine Aus­ein­an­der­set­zung mit die­ser Vor­schrift und der hier­zu ergan­ge­nen Recht­spre­chung [24], an der der Bun­des­fi­nanz­hof aus­drück­lich fest­hält, war im Streit­fall nicht erfor­der­lich.
BFH, Urteil vom 16.05.2017 – VII R 25/​16, BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934; BFH, Urteil vom 27.09.2017 – XI R 9/​16, BFHE 259, 221, BStBl II 2018, 515[↩]
vgl. BFH, Urteil in BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934[↩]
BFH, Urtei­le vom 24.08.2004 – VII R 50/​03, BFHE 207, 5, BStBl II 2005, 127; und vom 23.06.1998 – VII R 4/​98, BFHE 186, 132, BStBl II 1998, 761[↩]
BFH, Urteil in BFHE 186, 132, BStBl II 1998, 761[↩]
vgl. etwa BFH, Urteil vom 27.02.2007 – VII R 67/​05, BFHE 216, 491, BStBl II 2009, 348 zu § 64 GmbHG a.F.[↩]
BFH, Urtei­le vom 19.08.2008 – VII R 36/​07, BFHE 222, 205, BStBl II 2009, 90, Rz 15; und vom 10.05.2007 – VII R 18/​05, BFHE 217, 216, BStBl II 2007, 914, sowie BFH, Beschluss vom 05.07.2018 – XI B 17/​18, BFH/​NV 2018, 1139[↩]
Beschluss des Bun­des­ge­richts­hofs ‑BGH- vom 02.02.2005 – XII ZR 233/​02, Zeit­schrift für das gesam­te Insol­venz­recht ‑ZIn­sO- 2005, 372; BFH, Urteil vom 24.11.2011 – V R 13/​11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298, Rz 43, wobei für Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis u.a. auch § 110 Abs. 2 FGO sinn­ge­mäß gilt, vgl. etwa BFH, Urteil in BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298, Rz 41, und BFH, Beschluss in BFH/​NV 2018, 1139, zu § 130 AO[↩]
vgl. etwa Sinz in Uhlen­bruck, Insol­venz­ord­nung, 15. Aufl., § 178 Rz 31; vgl. auch BFH, Urteil in BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934 zu § 166 AO[↩]
vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934; vom 07.03.2006 – VII R 11/​05, BFHE 212, 11, BStBl II 2006, 573[↩]
vgl. BFH, Urteil vom 29.09.1987 – VII R 54/​84, BFHE 151, 111, BStBl II 1988, 176[↩]
vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 26.09.2017 – VII R 40/​16, BFHE 259, 423, BStBl II 2018, 772, Rz 18; vom 06.03.2001 – VII R 17/​00, BFH/​NV 2001, 1100, Rz 25[↩]
vgl. BFH, Urteil in BFHE 151, 111, BStBl II 1988, 176[↩]
z.B. BFH, Urteil in BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934; BFH, Urteil in BFHE 259, 221, BStBl II 2018, 515[↩]

References: § 69
 § 34
 § 35
 § 69
 § 69
 § 35
 § 64
 § 41
 § 178
 § 178
 § 178
 § 176
 § 178
 § 178
 § 166
 § 64
 § 110
 § 130
 § 178
 § 166