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Timestamp: 2020-07-08 07:53:31+00:00

Document:
Resolución nº 00/1188/2002 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 25 de Noviembre de 2005 - Doctrina Administrativa - VLEX 296600
Fecha de Resolución: 25 de Noviembre de 2005
Concepto: Impuesto sobre Sociedades
Unidad Resolutoria: Tribunal Económico-Administrativo Central
Aunque la entidad recurrente tribute por el Impuesto sobre Sociedades al tipo marginal máximo de la escala del IRPF, de conformidad con el artículo 19.5 de la Ley 61/1978 (redacción Ley 18/1991), debe calcularse la deducción por doble imposición por dividendos teniendo en cuenta el tipo general del IS del 35%. Según el artículo 19.5 de la Ley 61/1978 (redacción Ley 18/1991), se excluye del régimen de transparencia fiscal, ya que la entidad es socio de otra entidad sometida al régimen de transparencia fiscal, debiendo tributar por el Impuesto sobre Sociedades a un tipo impositivo igual al marginal máximo en la escala del IRPF. Esto no se ve afectado por el hecho de que en la fecha de cierre del ejercicio (31-12-1994), la entidad participada no tributase en régimen de transparencia fiscal, pues la condición de ser socio se cumple el día de cierre del ejercicio de la sociedad participada (30-6-1994), que es la fecha que se toma en consideración para imputar bases imponibles. Cuando el sujeto pasivo en su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades efectúa una compensación de bases imponibles negativas determinadas, de la forma que él en ese momento cree que maximiza los créditos fiscales de los que dispone, y, posteriormente, como consecuencia de la actividad inspectora se produce un incremento de la base imponible negativa respecto de la provisionalmente declarada, la Oficina Gestora, previamente a practicar la correspondiente liquidación, en aplicación de lo establecido en el artículo 22 de la Ley 1/1998, necesariamente deberá dar audiencia al sujeto pasivo para que éste le pueda manifestar la manera en que quiere ejercitar su derecho a compensar las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensar.
En la Villa de Madrid, a 25 de noviembre de 2005 en los Recursos de Alzada que en segunda instancia penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuestos por el "DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA A.E.A.T.", con domicilio a efectos de notificaciones en Madrid (28071), C/ Infanta Mercedes número 37, y, por la entidad "X, S. L.", C.I.F. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., y en su nombre y representación Don ..., con poder acreditado en el expediente, contra Resolución del Tribunal Regional de ... de fecha 17 de diciembre de 2001, dictada en la reclamación número ..., formulada contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo liquidatorio derivado del Acta A02 número 62004766, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, por un importe total a ingresar de 629.846,92 euros (104.797.719 pesetas).
PRIMERO: La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la A.E.A.T., con fecha 20 de noviembre de 1997, instruyó a la entidad "X, S. L.", acta A02 (de disconformidad), número 62004766, por el concepto impositivo y período indicados. El Inspector actuario en el cuerpo del acta hacía constar:
Apart. I .- Que en la contabilidad no se han apreciado anomalías sustanciales para la exacción del tributo.
Apart. II.- Que de las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta:
- El sujeto pasivo, que declara en régimen de Transparencia Fiscal, presentó autoliquidación con una base imponible previa de 3.028.527.150 pts. (18.201.814,76 euros), a la que aplicó unas bases imponibles negativas de ejercicios anteriores de 2.831.798.651 pts. (17.019.452,66 euros), resultando una base imponible de 196.728.499 pts. (1.182.362,09 euros), que imputa a su único socio, la entidad "Y, S. A.".
- Entre los ajustes al resultado contable figura que ha recibido imputaciones de bases imponibles de sociedades transparentes por 2.257.171.486 pts. (13.565.873,85 euros), que según certificado adjunto procede de la entidad "Z, S. A.", con CIF ..., que tributa en régimen de transparencia fiscal, y le imputa dichas bases con fecha 30 de junio de 1994.
La Inspección considera que la entidad comprobada queda excluida del régimen de transparencia fiscal, al ser socio de otra sometida al régimen de transparencia fiscal, debiendo tributar por el Impuesto sobre Sociedades a un tipo igual al marginal máximo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (art. 19-5 Ley 61/1978, redacción Disposición Adicional 5 Ley 18/1991). La conclusión anterior, a juicio del actuario, no se ve afectada por el hecho de que en la fecha de cierre de su ejercicio, el 31-12-1994, "Z, S. A." ya no tribute en régimen de transparencia fiscal.
- El sujeto pasivo compensó indebidamente en la base imponible previa 54.341.133 pts. (326.596,79 euros), ya que según acta A02 número 62004565, relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1993, la base imponible negativa de 1993 pendiente de compensar ascendía a 2.777.457.518 pts.
Apart. III- Los hechos consignados constituyen infracción tributaria grave, con sanción del 50% (art. 77, 79 y 87-1 Ley General Tributaria).
Apart. IV- Como resultado de la regularización tributaria se determinaba una base imponible de 251.069.632 pts. (1.508.958,88 euros), y se proponía una liquidación con una deuda tributaria de 194.524.312 pts. (1.169.114,66 euros), con el desglose siguiente: Cuota, 113.781.891 pts. (683.842,94 euros); Intereses de demora, 29.285.588 pts. (176.009,93 euros); Sanción, 51.456.833 pts. (309.261,79 euros).
SEGUNDO: El Inspector actuario, el 21 de noviembre de 1997, emitió el preceptivo Informe ampliatorio del acta A02 de referencia, en el que tras exponer los hechos y los Fundamentos de Derecho en los que basaba su propuesta, se ratificaba en el contenido de las mismas.
TERCERO: La entidad interesada, con fecha 9 de enero de 1998, presentó alegaciones ante la Inspección. El Inspector Jefe, con fecha 16 de abril de 1998, dictó acuerdo mediante el que modifica la propuesta Inspectora contenida en el Acta A02 de referencia, en el sentido de considerar que la sanción era improcedente, por lo que practicó la correspondiente liquidación con una deuda tributaria de 104.797.709 pts. (629.846,92 euros), con el desglose siguiente: Cuota, 83.345.856 pts. (500.918,68 euros), Intereses de demora, 214.451.853 pts. (1.288.881,59 euros).
CUARTO: Con fecha 22 de mayo de 1998, contra el referido acuerdo liquidatorio, se interpone recurso de reposición, que fue desestimado por acuerdo del Inspector Jefe de la Delegación de la A.E.A.T. de ... de fecha 23 de junio de 1998, y notificado a la entidad interesada en fecha que no consta en el expediente, y según manifiesta ésta el 16 de julio de 1998.
QUINTO: Contra la resolución desestimatoria del citado recurso de reposición, con fecha 28 de julio de 1998, se interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de ..., para ante el Tribunal Regional de ..., donde tuvo entrada el 22 de septiembre de 1998, asignándosele el número de registro RG ... En dicha reclamación, en el momento procesal oportuno, en síntesis, manifiesta: 1º.- Inaplicabilidad de los artículos 19-5 de la Ley 61/1978 y 52-5 de la Ley 18/1991, al considerar que, el período durante el que han de cumplirse los requisitos exigidos por los referidos preceptos legales, es el ejercicio social de la entidad socia de una transparente (en el supuesto de que se trata, el de la entidad recurrente, que fue del 1-1-1944 al 31-12-1994); así como que, la fecha en que la entidad recurrente debe ser socio de una entidad que tribute en régimen de transparencia fiscal debe ser la de cierre del ejercicio de la primera, el 31 de diciembre de 1994, y no la de cierre del ejercicio de la participada (en este caso, el 30 de junio de 1994, y a 31-12-1994 no tributaba en transparencia). 2º.- Disconformidad con la deducción por doble imposición de dividendos aplicada por la Inspección, ya que considera que el tipo de gravamen correcto es el 56%. 3º.- En relación con la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores, considera que, al haber alterado la regularización inspectora las circunstancias de las declaraciones presentadas en su día por los ejercicios 1993 y 1994, la Administración tributaria le tenía que haber requerido para que decidiese la base imponible negativa a compensar en este último ejercicio; concluye solicitando que se "ordene rehacer la liquidación compensando las bases imponibles negativas pendientes de la sociedad hasta el importe necesario para que por parte de la Administración se proceda a la devolución de la totalidad de las retenciones e ingresos a cuenta de la sociedad en el ejercicio 1994...".
El citado Tribunal Regional, en sesión de fecha 17 de diciembre de 2001, acordó: "Estimar en parte la presente reclamación en lo referente al tipo de deducción por doble imposición de dividendos al tipo del 56%, confirmando los restantes extremos de la misma por considerarlos ajustados a Derecho. Se anula la liquidación. Debe volver el expediente a la mencionada oficina Gestora a los efectos de practicar nueva liquidación". Dicho fallo fue notificado a la entidad interesada el 7 de marzo de 2002, y, al Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. el 1 de marzo de 2002.
SEXTO: Estimando ser la citada Resolución del Tribunal Regional de ... contraria a Derecho, el día 14 de marzo de 2002, se interpuso por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T., Recurso de Alzada ante este Tribunal Central, asignándosele el número de registro RG 1188/02, manifestando, en síntesis, que la deducción controvertida no puede ser superior a la cantidad resultante de aplicar el tipo general del Impuesto sobre Sociedades, el 35%, a la parte de base imponible correspondiente a los dividendos percibidos (art. 19-5 y 24 Ley 61/1978).
SEPTIMO: Considerando la entidad interesada contraria a Derecho la citada Resolución del Tribunal Regional de ..., el 25 de marzo de 2002, interpuso recurso de Alzada ante el Tribunal Regional de ..., para ante este Tribunal Central, donde tuvo entrada el 5 de agosto de 2002, asignándosele el número de registro RG 3375/02. En dicha reclamación, en relación con las cuestiones no estimadas por el Tribunal Regional de ..., formula alegaciones en términos similares a las realizadas en su día en primera instancia.
Puesto de manifiesto el expediente a la entidad interesada a efectos de formulación de alegaciones, en relación con el citado Recurso de Alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, ésta con fecha 5 de junio de 2002, cumplimenta dicho trámite, manifestando, en síntesis, los siguientes: 1º.- Extemporaneidad del Recurso de Alzada interpuesto por el mencionado Director del Departamento, al haberse interpuesto una vez transcurrido el plazo de quince días contados a partir del quinto a que se refieren, respectivamente, los artículos 121 y el artículo 103 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo. 2º.- Considera que la deducción por dividendos aplicada fue calculada a un tipo de gravamen correcto, el 56%, por lo que concluye solicitando la confirmación de la mencionada Resolución del Tribunal Regional en lo que a este punto se refiere.
PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite de los presentes Recursos de Alzada, que se resuelven acumuladamante, en los que las cuestiones que se plantean son las relativas a determinar: 1) Si el Recurso de Alzada formulado por el Director General del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. ha sido o no interpuesto dentro de plazo; 2) Sobre la procedencia de la aplicación del artículo 19-5 de la Ley 61/1978 (exclusión del régimen de transparencia fiscal por doble transparencia); en su caso, 3) Sobre la deducción por doble imposición de dividendos en los supuestos en los que es aplicable el artículo 19-5 de la Ley 61/1978; y, 4) Sobre la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.
SEGUNDO: La primera de las cuestiones suscitadas por el presente expediente hace referencia a si el Recurso de Alzada formulado por el Director General del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. ha sido o no interpuesto dentro de plazo. La entidad interesada alega que el citado recurso de alzada ha sido interpuesto fuera del plazo, por haber transcurrido el plazo de quince días contados a partir del quinto a que se refiere el artículo 103 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo. Al respecto, el artículo 121 invocado Reglamento Procecimental dispone que:
"1. El recurso de alzada se interpondrá...en el plazo improrrogable de quince días, contados desde el siguiente al de su notificación o comunicación....2.No obstante, si el recurso de alzada se promoviera por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, podrá interponerse el recurso ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, en el ya indicado plazo de quince días, contados desde el siguiente al de su notificación o comunicación a que se refieren los artículos 102 y 103 de este Reglamento".
A su vez, el artículo 103 del referido texto reglamentario señala que: "Cuando los Tribunales Regionales y Locales dicten resoluciones, en única o en primera instancia, por las que se estime la reclamación, en todo o en parte, remitirán en el plazo de cinco días una copia de la resolución dictada a los órganos legitimados para recurrir de acuerdo con los artículos 120 y 126 de este Reglamento".
Los preceptos reglamentarios trascritos anteriormente deben interpretarse teniendo en cuenta lo establecido por el mencionado Reglamento Procedimental de 1996, en el artículo 52 (de contenido análogo al artículo 63-3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común), conforme al cual:
"Las actuaciones realizadas fuera del tiempo establecido sólo implicarán la anulación del acto, si así lo impusiera la naturaleza del término o plazo y la responsabilidad del funcionario causante de la demora, si a ello hubiere lugar". Dicho artículo regula con carácter general las sanciones del incumplimiento del tiempo establecido para la actuación administrativa, y contiene, una regla general, la validez del acto administrativo, sin perjuicio de la responsabilidad exigible al funcionario, aplicable siempre que no exista norma en contrario, y, una regla especial, la invalidez del acto administrativo, que rige cuando lo impusiere la naturaleza del término o plazo.
En relación con la cuestión controvertida, hay que hacer referencia al criterio mantenido por este Tribunal Central en reiteradas Resoluciones, de las que deben destacarse la Resolución de fecha 23 de octubre de 1996, número RG 8650/1994, en cuyo Fundamento de Derecho Segundo señala que: "...el artículo 58 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas de 1981 (artículo que recoge lo mismo que el mencionado artículo 52 del Reglamento Procedimental de 1996)...sienta una regla general, que es la validez del acto, aún realizado fuera del plazo procedimental previsto, y sólo cuando lo impusiera la naturaleza del término o plazo no rige tal regla, y se sanciona el incumplimiento con la invalidez. Sobre esta cuestión, y su valoración como defecto formal no invalidante, se ha manifestado el Tribunal Central con ocasión de Resolución de 24 de abril de 1991 (RG 2686/86) considerando que la remisión del fallo del Tribunal Regional a la Dirección General correspondiente, es válida aún cuando se haya realizado una vez transcurrido el plazo de cinco días previsto en el artículo 107 del Reglamento de Procedimiento...". Más recientemente, en Resolución de fecha 10 de junio de 2004, número RG 2101/02, en el Fundamento de Derecho Segundo, señala que: "...El artículo 103 del RPREA prevé...Ahora bien, el efecto de esta comunicación es lógicamente llevar al conocimiento del órgano correspondiente el contenido de la misma y a partir de dicho conocimiento abrir el plazo de quince días para recurrir; pero no está previsto en la normativa que al día siguiente del transcurso de los cinco días comience el plazo de los quince de interposición del recurso de alzada; de este modo, el incumplimiento del plazo de cinco días por parte del Tribunal Regional para notificar no puede perjudicar el derecho del recurrente, en este caso el Director del Departamento Correspondiente, cuyo plazo de recurso, se insiste, se computa a partir de la recepción de dicha comunicación y no del transcurso del plazo de notificación. Si bien es cierto que la doctrina propugna que ha de serse muy escrupuloso en el cumplimiento de los plazos a fin de no prolongar la inseguridad que para el interesado que ha obtenido una resolución estimatoria supone la posibilidad de recurso de los mencionados órganos, no lo es menos que admitida por la norma la posibilidad de recurso y establecido por ésa el cómputo del plazo desde la recepción de la comunicación, supondría hacer de peor condición al órgano recurrente sin estar prevista esta perentoriedad en la normativa...".
TERCERO: En el presente caso, debe tenerse en cuenta, por un lado, que por lo razonado en el Fundamento de Derecho precedente, el citado plazo de notificación no es esencial; por otro, que la citada Resolución del Tribunal Regional de la reclamación número 28/13.437/98 se notificó a la entidad interesada el 7 de marzo de 2002, y al Director del Departamento de Inspección el 1 de marzo de 2002, habiendo sido interpuestos contra la misma, el Recurso de Alzada de la entidad recurrente con fecha 25 de marzo de 2002, y el recurso de Alzada del citado Director del Departamento 14 de marzo de 2002 (dentro del plazo de quince días a contar desde la recepción de la comunicación), por lo que, evidentemente, no puede decirse que se haya dilatado en el tiempo en perjuicio de la seguridad jurídica del contribuyente la posibilidad de recurso del órgano administrativo.
Por todo ello, procede concluir que el Recurso de Alzada del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. se interpuso dentro de plazo, y, en consecuencia, deben desestimarse en este punto las pretensiones de la entidad recurrente.
CUARTO: La segunda de las cuestiones suscitadas por el presente expediente es la relativa a la procedencia de la aplicación del artículo 19-5 de la Ley 61/1978 (exclusión del régimen de transparencia fiscal por doble transparencia), exigiendo la resolución de la misma que, para una mejor comprensión de los motivos de impugnación, con carácter previo, se expongan los antecedes y hechos más significativos y relevantes de la misma, que son:
- Acta A02 de referencia e Informe ampliatorio de la misma.
Durante el primer trimestre de 1994, la entidad recurrente, "X, S. L." forma parte de un Grupo de empresas a las que, con fecha 30 de junio de 1994, se les imputa determinados rendimientos en régimen de transparencia fiscal, procedentes de la entidad "Z, S. A.", según los siguientes porcentajes:
% Imputado por Z, S. A.
V, S. A. 18'4% 830.000.000 pts.
W, S. A. 21'6% 975.000.000 pts.
X, S. L. 50% 2.57.000.000 pts.
Q, S. A. 10% 451.000.000 pts.
La entidad "Z, S. A.", en el ejercicio 1-1-1994 a 30-6-1994, tributa en régimen de transparencia fiscal, pero en el ejercicio siguiente, 1-7-1994 a 30-6-1995 deja de ser transparente.
El actuario señala que el devenir de los hechos de las tres entidades socias de "Z, S. A." ha sido similar, y recoge el siguiente resumen de las operaciones realizadas por las mismas:
- El 1 de enero de 1994; las tres entidades socias de "Z, S. A." pertenecían al "Grupo T"; las tres tenían bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensar; las tres se quedan prácticamente inactivas por traspaso de sus activos y pasivos a otras empresas del" Grupo T".
- El 1 de enero de 1994, la entidad ahora recurrente, "X, S. L.", tenía unas bases imponibles negativas pendientes de compensar de 3.081.048.780 pts. (18.517.476,11 euros).
- Durante el primer semestre de 1994, las tres se venden a un grupo ... (en el caso de la entidad ahora recurrente, indirectamente a través de su accionista único, "Y, S. A."), que una vez adquiridas las convierten en socios de "Z, S. A.", bien por la compra directa de sus acciones ("V, S. A." y "W, S. A." compran las acciones de "Z, S. A." el 22-6-1994), o, bien por aportación de acciones en una ampliación de capital (la entidad recurrente, el 16-6-1994).
- Unos días después, el 30-6-1994, "Z, S. A." les imputa en régimen de transparencia fiscal la base imponible citada, por lo que la base imponible previa obtenida por cada una de ellas se minora con las pérdidas acumuladas hasta el 31-12-1993, cuando pertenecían al "Grupo T".
- Una vez efectuada la compensación de pérdidas, la base imponible resultante se imputa, a su vez, a sus socios en régimen de transparencia fiscal:
V, S. A. W, S. A. X, S. L.
Base imponible previa 833.111.000 pts. 27.016.000 pts. 3.028.527.000 pts.
Compensación B.I. negativa 832.961.000 pts. 26.827.000 pts. 2.831.798.000 pts.
Base imponible imputada 150.000 pts. 188.000 pts. 196.728.000 pts.
- Las tres sociedades a las que "Z, S. A." imputa un rendimiento en régimen de transparencia fiscal, tributan a su vez en dicho régimen, con la diferencia de que el período impositivo no coincide con el de "Z, S. A.", y finaliza con posterioridad:
Fin período Imputación Z, S. A.
V, S. A. 15-7-1994 30-6-1994
W, S. A. 31-12-1994 30-6-1994
X, S. L. 31-12-1994 30-6-1994
- "Z, S. A." en el ejercicio siguiente, 1-7-1994 a 30-6-1995, no tributa en régimen de transparencia fiscal, por lo que cuando las tres sociedades citadas imputan a sus socios sus bases imponibles, "Z, S. A." no está en transparencia, hecho este que alegan las tres entidades citadas para no considerarse entidades transparentes, socios de otra transparente.
- Regularización inspectora.
Considera que la entidad recurrente, al ser socio de otra entidad sometida al régimen de transparencia fiscal, debe ser excluida de dicho régimen y tributar por el Impuesto sobre Sociedades, a un tipo impositivo igual al marginal máximo en la escala del IRPF (artículo 19-5 Ley 61/1978), sin que la anterior conclusión se viese afectada por el hecho de que en la fecha de cierre del ejercicio, 31-12-1994, "Z, S. A." no tributase en régimen de transparencia fiscal, pues la condición de ser socio se cumple el día de cierre del ejercicio de la sociedad participada, Z, S. A. (30-6-1994), que es la fecha que se toma en consideración para imputar bases imponibles.
QUINTO: En relación con la cuestión controvertida, hay que tener en cuenta que el artículo 19-5 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción dada por Disposición Adicional Quinta de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aplicable al ejercicio a que se refiere el presente expediente, dispone que:
"Las sociedades en quienes concurran las circunstancias que determinan la aplicación del régimen de transparencia y que sean socios de otra sometida a dicho régimen, quedarán excluidas del mismo y tributarán en el Impuesto sobre Sociedades a un tipo igual al marginal máximo de la escala del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".
En términos similares se pronuncia la invocada Ley 18/1991 en su artículo 52-5.
En el supuesto que nos ocupa, la cuestión objeto de controversia es la fecha que debe tomarse como referencia para determinar si una sociedad es socio o no de otra entidad transparente, a efectos de la aplicación de lo establecido por el artículo 19-5 de la Ley 61/1978, lo que hace necesario hacer mención al artículo 386 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, en el que se regula el momento de la imputación, que establece:
"1. La imputación de las bases imponibles, deducciones, bonificaciones y retenciones se realizará:
a)Cuando los socios sean a su vez Sociedades transparentes en la fecha del cierre del ejercicio de la Sociedad participada.
b)En los restantes casos, el día siguiente al cierre del ejercicio de la Sociedad participada, salvo que se decida imputarlos de manera continuada en la misma fecha de cierre.
En todo caso, las deducciones, bonificaciones y retenciones se imputarán en el mismo ejercicio que la base imponible a que correspondan".
Una interpretación integradora de la normativa transcrita anteriormente nos lleva a concluir que, a efectos de determinar si concurren las circunstancias establecidas por el artículo 19-5 de la invocada Ley 61/1978 (exclusión del régimen de transparencia fiscal por doble transparencia), la fecha a tener en cuenta para concretar si una sociedad es socio o no de otra entidad transparente es la del cierre del ejercicio de la sociedad participada, al ser dicho criterio el que se toma en consideración para determinar quienes son los socios a los que hay que imputar las bases imponibles positivas. Este criterio ha sido seguido por este Tribunal Central en reiteradas Resoluciones, entre otras, dos de fecha 15 de octubre de 2004, números RG 2179/01 y RG 2182/01.
SEXTO: En el supuesto que nos ocupa, los hechos expuestos en el Fundamento de Derecho Cuarto de la presente Resolución, ponen de manifiesto que concurren los requisitos exigidos por el mencionado artículo 19-5 de la Ley 61/1978 para que la entidad recurrente, "X, S. L.", en el ejercicio de referencia, 1-1-1994 a 31-12-1994, deba ser excluida del régimen de transparencia fiscal y tributar por el Impuesto sobre Sociedades, aplicando un tipo de gravamen igual al máximo marginal de la escala del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en el ejercicio 1994, ya que, en la fecha de cierre de la sociedad participada "Z, S. A." (el 30-6-1994), en la entidad ahora recurrente concurrían los requisitos exigidos para tributar en régimen de transparencia fiscal (cuestión esta que no es objeto de controversia), y la entidad participada citada tributaba en dicho régimen (cuestión que tampoco es objeto de controversia).
Por otro lado, debe precisarse que, la conclusión anterior, en contra de lo alegado por la entidad recurrente, no se ve alterada por el hecho de que en la fecha de cierre de ésta (el 31-12-1994), la citada entidad participada no tributase en régimen de transparencia fiscal (el ejercicio siguiente es 1-7-1994 a 30-6-1995), pues, por lo razonado en el Fundamento de Derecho precedente, y como ha señalado este Tribunal Central en sus citadas Resoluciones de 15 de octubre de 2004, dicho hecho es irrelevante, y no tiene trascendencia para el ejercicio de referencia, sino, en su caso, en los ejercicios siguientes de ambas entidades, a los efectos de determinar si en los mismos concurre el supuesto de doble transparencia contemplado por el invocado artículo 19-5 de la Ley 61/1978, pues, como se indica en el último párrafo del Fundamento de Derecho Séptimo de las citadas Resoluciones: "...De otro modo se introduciría una distorsión contraria a una correcta aplicación del ordenamiento, con respecto al momento que, según la normativa, ha de tomarse en consideración para determinar quienes son los socios a quienes la sociedad participada ha de imputar las bases imponibles positivas. En este sentido, cabe citar el artículo 386 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en el que al referirse a la imputación de las bases imponibles...señala que...Es lógico que la sociedad transparente que ha de proceder a la imputación de base imponible a su socio atiende a su propia fecha de cierre del ejercicio y no al de la participada a fin y efecto de determinar quienes son sus socios a quienes imputar y, como la norma indica es esa misma fecha a la que ha de determinarse si el socio es a su vez transparente".
En consecuencia con todo ello, procede confirmar el criterio de la Inspección en relación con la cuestión controvertida, debiéndose, en consecuencia, desestimar las pretensiones de la entidad recurrente en este punto.
SÉPTIMO: Por lo que se refiere a la tercera de las cuestiones suscitadas por el presente expediente, relativa a la deducción por doble imposición de dividendos en los supuestos en los que es aplicable el artículo 19-5 de la Ley 61/1978 (exclusión del régimen de transparencia fiscal por doble transparencia), hay que señalar que es criterio reiteradamente mantenido por este Tribunal Central, entre otras, en Resoluciones de 7 de noviembre de 2003, RG 931/01, de 29 de octubre de 2004, RG 6032/01, y más recientemente de 21 de abril de 2005, RG 2003/02, ha señalado que en dicho supuesto, aún cuando tribute por el Impuesto sobre Sociedades al tipo marginal máximo de la escala del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la deducción por doble imposición a la que se tenga derecho por recibir dividendos se calculará sobre la base de aplicar el tipo general del Impuesto sobre Sociedades. Así, en la citada Resolución de 7 de noviembre de 2003, RG 931/2001, se ha señalado:
"FUNDAMENTO DERECHO CUARTO:...hay que comenzar exponiendo el sentido y funcionamiento de la deducción por la doble imposición sobre dividendos. En general, existe un amplio acuerdo en que la integración de los dividendos percibidos por una persona jurídica o física en la base imponible del IS ó del IRPF, respectivamente, da lugar una doble imposición no deseable. Los dividendos se gravarían una primera vez al generarse los beneficios que los origina y, una segunda, como consecuencia de su integración en la base imponible del impuesto personal de quien los percibe. Por este motivo en la práctica la totalidad de los sistemas fiscales avanzados se establecen métodos para evitarla o, al menos, paliarla. La regulación del IS contenida en el Ley 61/1978, no es insensible al problema de la doble imposición y establece distintas técnicas para la solución, que son: a) El régimen tributario del Beneficio Consolidado a los Grupos de Sociedades. b) El régimen de Transparencia Fiscal. c)La deducción específica por doble imposición de dividendos que se regula en el artículo 24 de la Ley y desarrollada en los artículos 173 y 174 de su Reglamento...En este sentido, el artículo 24-1 de la Ley 61/1978, en la redacción dada por la Disposición Adicional Quinta de la Ley 18 de junio dispone...En el número 2 de este precepto se señala que: "con los requisitos expresados", se eleva al 100 por 100 dicha deducción para, entre otros, el supuesto de que los dividendos procedan de una sociedad dominada en más de un 25 por 100 por la quién los percibe. Por su parte, el artículo 174-2 del Reglamento del Impuesto precisa cómo se delimita la base imponible derivada de los dividendos. En definitiva, resulta evidente que con esta regulación se busca evitar el perjuicio de la doble imposición que se produce en estos casos, pero se excluyen de la misma los supuestos de exención, es decir, se aplica lógicamente siempre y cuando la doble imposición se produzca de manera efectiva y real.
FUNDAMENTO DE DERECHO QUINTO: La deducción por doble imposición intersocietaria tiene por finalidad atenuar la doble imposición de dividendos. A la vista de la normativa expuesta en el Fundamento de Derecho anterior, para poder aplicar dicha deducción se requiere: a) Que se distribuya el beneficio, de forma que se genere un flujo entre las sociedades. b) Que dicho beneficio hay tributado, total o parcialmente, en la sociedad que lo distribuye. C) Que el beneficio distribuido se integre en la base imponible del impuesto de la sociedad preceptora y por tanto se grave en el IS correspondiente a la misma. Si se incumple alguno de dichos requisitos, resulta improcedente la aplicación de la deducción por doble imposición intersocietaria, ya que no tiene lugar dicha doble imposición........................................................................................................................
FUNDAMENTO DE DERECHO SÉPTIMO: El artículo 19-5 de la Ley 61/1978 establece que: "Las sociedades en quienes concurran las circunstancias que determinan la aplicación del régimen de transparencia y que sean socios de otra sometida a dicho régimen, quedarán excluidas del mismo y tributarán en el IS a un tipo marginal máximo de la escala del IRPF. En el mismo sentido, el artículo 52-5 excluye del régimen de transparencia a las sociedades transparentes socios de otras sociedades transparentes. Es decir, las sociedades que reúnen las características para ser consideradas transparentes y que son, a su vez, socios de otra sometida también a transparencia están excluidas del régimen de transparencia fiscal y tributarán en el IS a un tipo igual al marginal máximo de la escala del IRPF. La tributación de estas sociedades en el IS se realiza de acuerdo con la normativa común del impuesto, pero aplicando un tipo de gravamen igual al máximo marginal de la escala del IRPF -para 1993 el 56%-. Este tipo grava la totalidad de la base que obtenga la entidad, con independencia del grado en que participe en la sociedad transparente y de los resultados de esta última. Con esta regulación se trataba de evitar estructuras de planificación fiscal tendentes a anular la tributación personal de rendimientos profesionales o de capital.
FUNDAMENTO DERECHO OCTAVO: Por lo que se refiere a la deducción por doble imposición de dividendos, el invocado artículo 24 de la Ley 61/1978 establece, con carácter genérico, las deducciones en la cuota del Impuesto; el citado precepto introduce una primera acotación del beneficio a aplicar cuando concreta que el porcentaje de la deducción habrá que practicarlo sobre la parte proporcional de la cuota que corresponda "a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones". En el presente caso la entidad recurrente tributa al 56%, tipo marginal máximo del IRPF en 1992, es el tipo de tributación especial que tienen estas entidades excluidas del régimen de transparencia fiscal, por lo que no parece lógico que la penalización que supone este tipo especial se eludiera totalmente, si se les obliga a tributar al 56% pero se permite deducir todo lo tributado también al 56%, siendo el efecto, nulo y, por tanto, la norma quedaría inservible. La aplicación de la deducción por dividendos al 56% supondría que dichas rentas quedarían en la sociedad con una menor tributación, con lo que perdería el sentido de lo pretendido por el legislador con la reforma del sistema de la transparencia. Hay que tener en cuenta tanto el contexto como los antecedentes históricos y legislativos y, especialmente, el espíritu y finalidad, donde se aplican las normas aludidas, teniendo presente que conforme establece el artículo 3º del CC, las normas deben ser interpretadas según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto. Respecto a la interpretación de la materia tributaria hay que señalar que viene reguldo por el artículo 23 de la LGT...Además, si se aceptase como tesis una interpretación literal de la norma, lo que el artículo 24.1 de la Ley 61/1978 establecía era que "de la cuota resultante por aplicación del artículo anterior, se deducirán...", y dicho artículo anterior, el artículo 23, se refería a los tipos de gravamen aplicables en el Impuesto sobre Sociedades, entre otros, al tipo general de 35/ pero, en ningún caso, hacía referencia al tipo del 56%, con lo que sólo podrían deducirse por doble imposición las cantidades correspondientes después de aplicar los tipos del artículo 23, en el cual no aparece recogido, en ningún caso, el tipo del 56%. De hecho, el tipo del 56% aparece recogido en la Ley del IRPF. En este sentido, la DGT en Resolución de 25 de septiembre de 1992 determina que en el supuesto en que una sociedad deba tributar al tipo marginal máximo de la escala del IRPF, en ningún caso, la deducción puede ser superior a la cantidad resultante de aplicar el tipo general del IS a la parte de la base imponible correspondiente a los dividendos percibidos. Así pues, aún cuando tribute por el Impuesto sobre Sociedades al tipo marginal máximo de la escala del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la deducción por doble imposición a la que se tenga derecho por recibir dividendos se calculará sobre la base de aplicar el tipo general del Impuesto sobre Sociedades".
Por tanto, es ajustado a Derecho el criterio de la Inspección de considerar que la entidad recurrente, aunque haya tributado al tipo marginal máximo del IRPF (artº 19-5 Ley 61/1978, redacción Ley 18/1991), para calcular la controvertida deducción por doble imposición por dividendos, debe aplicar el tipo general del Impuesto sobre Sociedades del 35%.
En consecuencia con lo anterior, procede estimar el recurso de Alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T., y revocar la Resolución del Tribunal Regional de ... recurrida en la parte de la misma relativa a este punto.
OCTAVO: La cuarta de las cuestiones suscitadas por el presente expediente es relativa a la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, siendo necesario para su resolución hacer referencia a los siguientes hechos relevantes a estos efectos que constan en el expediente:
- Ejercicio 1993.-
La entidad interesada, "X, S. L.", en el ejercicio 1993, presentó autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades, régimen general, con una base imponible negativa de -3.081.048.780 pts. (-18.517.476,11 ?), y una cuota diferencial de 0 pts. (0 euros).
Con fecha 20 de noviembre de 1997, la Dependencia Regional de la Delegación de la A.E.A.T. de ..., se le incoa acta A02, número 6204565, por el Impuesto sobre sociedades, ejercicio 1993, en la que el actuario, como consecuencia de la regularización tributaria efectuada proponía una base imponible negativa a compensar en ejercicio futuros de -2.777.457.518 pts. (-16.692.855,88 euros).
El Jefe de la Oficina Técnica, con fecha 15 de abril de 1998, dicta acuerdo mediante el que deja sin efecto la propuesta inspectora contenida en el acta A02 número 6204565 citada, y practica la siguiente liquidación:
Base imponible previa declarada -3.081.048.780 pts. (-18.517.476,11 euros)
Reversión del ajuste positivo realizado 324.065.468 pts. (1.947.672,69 euros)
Base imponible negativa -3.405.114.248 pts. (2.434.785,67 euros)
No consta que la base imponible negativa determinada por la Oficina Técnica haya sido recurrida ante vía de gestión, ni ante esta vía procedimental.
- Ejercicio 1994.-
La entidad ahora recurrente, "X, S. L.", con fecha 11 de julio de 1995, presenta declaración por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, en régimen de transparencia fiscal, declarando una base imponible previa de 3.028.527.150 pts. (18.201.814,76 euros), a la que aplica bases imponible negativas de ejercicios anteriores por importe de -2.831.798.651 pts. (-17.019.452,66 euros), resultando una base imponible positiva de 196.728.499 pts. (1.182.362,09 euros), que imputa a su único socio, la entidad "Y, S. A.".
Con fecha 20 de noviembre de 1997, la Dependencia Regional de la Delegación de la A.E.A.T. de ..., se le incoa acta A02, número 62004766, por el Impuesto sobre sociedades, ejercicio 1994 (origen del presente Recurso de Alzada), en la que el actuario, entre otras cuestiones (como se recoge en el Antecedente de Hecho Primero de la presente Resolución), regularizaba la relativa a la compensación realizada en el ejercicio 1994 de bases imponibles negativas del ejercicio 1993, que el actuario consideraba que se había realizado indebidamente en 54.341.133 pts., pues en el acta A02 incoada a la interesada por el ejercicio 1993, se había determinado una base imponible negativa a compensar en ejercicios futuros de -2.777.457.518 pts. (-16.692.855,88 euros).
El Jefe de la Oficina Técnica, con fecha 15 de abril de 1998, dicta el siguiente acuerdo liquidatorio:
Base imponible previa declarada 3.028.527.150 pts. (18.201.814,76 euros)
Compensación bases imp. Neg. Ejer. Anter. 2.831.798.651 pts. (17.019.452,66 euros)
Base imponible 196.728.499 pts. (1.182.362,09 euros)
Deuda Tributaria 104.797.709 pts. (629.846,92 euros)
Contra la citada liquidación se interpuso recurso de reposición en el que, tras reiterarse en las alegaciones formuladas inicialmente ante la Inspección, con carácter subsidiario, para el caso de no ser atendidas sus pretensiones, solicitaba la compensación de bases imponibles negativas pendientes de compensar hasta el importe necesario para que por parte de la Administación se le devolviesen las retenciones e ingresos a cuenta de la sociedad en el ejercicio 1994. El citado recurso de reposición fue desestimado por acuerdo de la Oficina Técnica de fecha 23 de junio de 1998.
Contra la resolución desestimatoria del mencionado recurso de reposición, se interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de ..., número RG ..., en la que la entidad recurrente, entre otros motivos de impugnación, alega la relativa a la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores, ya que considera que, al haber alterado la regularización inspectora las circunstancias de las declaraciones presentadas en su día por los ejercicios 1993 y 1994, la Administración tributaria le tenía que haber requerido para que decidiese la base imponible negativa a compensar en este último ejercicio.
La mencionada reclamación económica-administrativa fue resuelta por Resolución del citado Tribunal Regional de fecha 17 de diciembre de 2001, y en ella se desestiman las pretensiones de la entidad recurrente en relación con la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, basándose en que, según se indica en el Fundamento de Derecho Cuarto de la citada Resolución, el momento en que el sujeto pasivo puede ejercitar su derecho a distribución de la base imponible negativa es al presentar su declaración, y, también, a través de manifestaciones ante la Inspección que esté llevando a cabo las actuaciones de comprobación, y, en el supuesto de actas de disconformidad, mediante alegaciones ante la Inspección realizadas antes de dictarse el acto de liquidación.
NOVENO: La resolución de la cuestión controvertida exige el examen de las normas fiscales que regulan la compensación de bases imponibles negativas que son aplicables al supuesto que nos ocupa, en concreto, la invocada Ley 61/1978 y el Reglamento de 1982 que la desarrolla.
Ley mencionada Ley 61/1978, en el artículo 18 establece que: "Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible ésta resultase negativa, su importe podrá ser compensado en los cinco ejercicios inmediatos y sucesivos".
Dicho precepto legal fue desarrollado por los artículos 156 a 163, del invocado texto reglamentario, debiendo destacarse, por lo que al presente supuesto afecta, lo establecido por su artículo 156, que tras reproducir lo dispuesto por el referido artículo 18 de la Ley 61/1978, señala que: "1...distribuyendo la cuantía en la proporción que el sujeto estime conveniente. 2. A estos efectos, la base imponible derivada de las operaciones realizadas en el ejercicio se minorará por el importe que la sociedad decida compensar de las bases imponibles negativas habidas en los cinco años precedentes", así como lo señalado por su artículo 158, conforme al cual: "La compensación de las bases imponibles se realizará por el propio sujeto pasivo al tiempo de formular la declaración del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las facultades de comprobación que correspondan a la Administración tributaria". El mencionado texto reglamentario, en su artículo 157 dispone que: "En ningún caso se podrá deducir en concepto de compensación de pérdidas, en un ejercicio, un importe superior a la base imponible positiva derivada de las operaciones realizadas en el mismo", añadiendo en su artículo 159 que: "La compensación de pérdidas se ajustará a los siguientes requisitos: "a) Que se trate de bases imponibles negativas con carácter definitivo, bien por haber sido comprobadas por la Inspección, bien por haber ganado la prescripción. En tanto no tengan carácter definitivo, las compensaciones realizadas por el sujeto pasivo tendrán la consideración de provisionales, pudiendo ser objeto de rectificación posterior por la Administración Tributaria".
DECIMO: En relación con la cuestión controvertida, es necesario también hacer referencia a la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria y a la Ley 1/1998, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, aplicables al presente expediente en virtud de lo establecido por la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
La invocada Ley General Tributaria de 1963 en el artículo 123, en la redacción dada por la Ley 25/1995, dispone que: "1. La Administración tributaria podrá dictar liquidaciones provisionales de oficio de acuerdo con los datos consignados en las declaraciones tributarias y los justificantes de los mismos presentados con la declaración o requeridos al efecto...3. antes de dictar la liquidación pondrá de manifiesto el expediente a los interesados o, en su caso, a sus representantes para que, en un plazo no inferior a diez días ni superior a quince, puedan alegar y presentar los documentos y justificantes que estimen pertinente".
Por su parte, la mencionada Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, en el artículo 3 recoge un catálogo de Derechos de los contribuyentes (entre los que se encuentra, en su apartado l, el "Derecho a ser oído en el trámite de audiencia con carácter previo a la redacción de la propuesta de resolución"), que desarrolla en los Capítulos siguientes. Se trata de una sistematización de garantías que se inserta en el conjunto normativo del derecho tributario formal o procedimental, recogiendo o modificando algunas normas de la Ley General Tributaria y de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que tiene eficacia inmediata en la normativa reglamentaria sobre procedimientos de gestión, inspección, recaudación, revisión e imposición de sanción en materia tributaria. Del citado texto legal, por lo que al presente expediente afecta hay que destacar, el artículo 22, sobre "Audiencia al interesado", que dispone: "1. En todo procedimiento de gestión tributaria se dará audiencia al interesado antes de redactar la propuesta de resolución para que pueda alegar lo que convenga a su derecho. 2. Se podrá prescindir del trámite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento, ni sean tenidos en cuenta en la resolución, otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado".
A su vez, en el ámbito de la Inspección de los Tributos también se contempla el mencionado trámite de audiencia, así el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, en el artículo 33 ter., en la redacción dada por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, dispone que: "1. En cualquier momento anterior al trámite de audiencia, el interesado podrá aducir alegaciones y aportar documentos u otros elementos de juicio, que serán tenidos en cuenta por el órgano competente, al redactar la correspondiente propuesta de resolución. 2. En todo caso, y con carácter previo a la formalización de las actas, se dará audiencia al interesado para que pueda alegar lo que convenga a su derecho en relación con la propuesta que se vaya a formular. Con ocasión de este trámite, el contribuyente podrá obtener, a su costa, copia de los documentos que figuren en el expediente y que hayan de ser tenidos en cuenta a la hora de dictar la resolución. Los interesados, en un plazo no inferior a diez días ni superior a quince, podrán alegar y presentar los documentos y justificantes que estimen pertinentes".
UNDECIMO: De la normativa transcrita en los Fundamentos de Derecho Noveno y Décimo precedentes, se deduce lo siguiente:
- La compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores es una excepción al principio de independencia de ejercicios, que se practica reduciendo la base imponible de los ejercicios posteriores, es decir, que opera sobre la base. La mencionada Ley 61/1978, reconoce a los sujetos pasivos el derecho a compensar bases imponible negativas de ejercicios anteriores; el ejercicio de dicho derecho es potestativo, y no imperativo (son continuas las referencias de los invocados textos legales a "las bases imponibles negativas podrán ser compensadas...", "su importe podrá ser compensado", y las alusiones del citado Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982 a "se realizará...distribuyendo la cuantía en la proporción que el sujeto estime conveniente", "...por el importe que la sociedad decida compensar"), debiendo ser el sujeto pasivo el que decida, dentro de los límites legales y reglamentarios establecidos para ello, si ejercita su derecho a la compensación, así como el importe de la misma.
- Las compensaciones de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, que el sujeto pasivo efectúe en su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades, tienen carácter provisional, y no adquieren firmeza hasta que la liquidación se convierte en definitiva, bien por el transcurso del tiempo (prescripción), bien por la comprobación por la Inspección de los Tributos.
- Una interpretación integradora de la normativa transcrita en los Fundamentos de Derecho Noveno y Décimo de la presente Resolución, nos lleva a señalar que si el sujeto pasivo en su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades, efectúa una compensación de bases imponibles negativas determinadas, de la forma que él en ese momento cree que maximiza los créditos fiscales de los que dispone, y, posteriormente, como consecuencia de la actividad inspectora se produce un incremento de la base imponible negativa respecto de la provisionalmente declarada, la Oficina Gestora, previamente a practicar la correspondiente liquidación, en aplicación de lo establecido por el mencionado artículo 22 de la Ley 1/1998, necesariamente deberá dar audiencia al sujeto pasivo para que éste le pueda manifestar la manera en que quiere ejercitar su derecho a compensar las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensar.
Este criterio ha sido mantenido por este Tribunal Central en reiteradas Resoluciones, entre otras la fecha 17 de septiembre de 2004, número RG 2600/01.
DUODECIMO: En el supuesto examinado, como se recoge detalladamente en el Fundamento de Derecho Octavo de la presente Resolución, la entidad recurrente, en el ejercicio a que se refiere el presente expediente, 1994, en su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del citado ejercicio, se compensó bases imponibles negativas del ejercicio 1993 por importe de -2.831.798.651 pts. (-17.019.452,66 euros). Posteriormente, como consecuencia de las actuaciones inspectoras de que se trata, por el ejercicio 1993 se determinó una base imponible negativa de -3.405.114.248 pts. (-20.465.148,8 euros) [frente a las -3.081.048.780 pts. (-18.517.476,11 euros) inicialmente declaradas], y la Oficina Gestora, al practicar con fecha 15 de abril de 1998 la liquidación derivada del acta A02 de referencia por el ejercicio 1994, se limitó a compensar la base imponible negativa del ejercicio 1993 que la entidad interesada había consignado en su autoliquidación del ejercicio 1994. Por tanto, habiéndose practicado la citada liquidación después de la entrada en vigor de la mencionada Ley 1/1998, de conformidad con lo establecido por el artículo 22 de dicho texto legal, la Oficina Gestora, antes de dictar la controvertida liquidación, tenía que haber dado trámite de audiencia a la sociedad interesada para que ésta hubiese podido manifestar la compensación de bases imponibles de ejercicios anteriores que quería aplicar, en función de la nueva situación creada a raíz de la regularización inspectora por el ejercicio 1993. En consecuencia, procede anular el acuerdo resolutorio del recurso de reposición impugnado y la liquidación contra la que se formuló, que deberá ser sustituida por otra en la que la Oficina Gestora, previamente a su práctica, dé audiencia a la entidad interesada para que esta tenga la posibilidad de manifestar la manera en la que desea, dentro de los limites legales establecidos para ello, ejercitar su derecho a compensar las bases imponibles negativas del ejercicio 1993. Igualmente, procede revocar la Resolución del Tribunal Regional impugnada en la parte del mismo relativa a la cuestión controvertida.
Por todo ello, procede estimar las pretensiones de la sociedad recurrente en relación con la cuestión controvertida en los términos indicados en el presente Fundamento de Derecho.
Este TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en los Recursos de Alzada interpuestos por el "DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA A.E.A.T.", y, por la entidad "X, S. L.", contra Resolución del Tribunal Regional de ... de fecha 17 de diciembre de 2001, dictada en la reclamación número ..., formulada contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo liquidatorio derivado del Acta A02 número 62004766, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, por un importe total a ingresar de 629.846,92 euros (104.797.719 pesetas); ACUERDA: 1º.- Estimar el Recurso de Alzada número RG 1188/02 formulado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T.; 2º.- Estimar en parte el Recurso de Alzada número RG 3375/02, interpuesto por la entidad "X, S. L."; 3º.- Revocar la Resolución recurrida en los términos indicados en los Fundamentos de Derecho Séptimo y Duodécimo de la presente Resolución, y confirmarla en el resto; y, 4º.- Anular el acto administrativo impugnado, que deberá ser sustituido por otro en el que, en relación con la compensación de la base imponible negativa del ejercicio 1993 se tenga en cuenta lo señalado en el Fundamento de Derecho Duodécimo de la presente Resolución, y se confirme el resto.
Resolución de 19 de abril de 2006, de la Dirección General de los Registros y del Notariado, en el recurso interpuesto por don Manuel López Pardiñas, Notario de Bilbao, contra la negativa del Registrador de la Propiedad número siete, de Bilbao, a inscribir una escritura de hipoteca unilateral.
RESOLUCIÓN de 24 de marzo de 1999, de la Dirección General de los Registros y del Notariado, en el recurso gubernativo interpuesto por don Jordi Carné i Simón, contra la negativa del Registrador de la Propiedad número 2 de Manresa, don Javier Goizueta Romero, a hacer constar la vigencia de un censo enfitéutico, en virtud de apelación del...

References: artículo 19
 artículo 19
 artículo 22
 resolución 
 Resolución 
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 Resolución 
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 artículo 103
 Real Decreto 
 Resolución 
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 103
 Real Decreto 
 artículo 121
 artículo 103
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 artículo 52
 artículo 63
 Resolución 
 artículo 58
 artículo 52
 Resolución 
 artículo 107
 Resolución 
 artículo 103
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 artículo 19
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 artículo 19
 artículo 52
 artículo 19
 artículo 386
 Real Decreto 
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 386
 artículo 19
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 artículo 24
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 artículo 174
 artículo 19
 artículo 52
 artículo 24
 artículo 3
 artículo 23
 artículo 24
 artículo 23
 artículo 23
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 artículo 123
 artículo 3
 artículo 22
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