Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ibpb-1-1-4511-411-15-zk
Timestamp: 2017-09-26 16:28:38+00:00

Document:
IBPB-1-1/4511-411/15/ZK | Interpretacja indywidualna
Czy Wnioskodawczyni, może na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z zaniechanymi inwestycjami?
IBPB-1-1/4511-411/15/ZKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 2 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 8 lipca 2015 r.), uzupełnionym 28 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków, o których mowa we wniosku – jest prawidłowe.
W dniu 2 lipca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków, o których mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 września 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-411/15/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 28 września 2015 r.
Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych. Wnioskodawczyni nawiązuje współpracę z podmiotami gospodarczymi, na zlecenie których wykonuje liczne inwestycje budowlane. Współpraca polega także na
wykonaniu obiektu "pod klucz". Na Wnioskodawczyni spoczywa wówczas obowiązek znalezienia lokalizacji dla obiektu, ustalenia czy jest możliwa jego realizacja według standardów inwestora, wykonania obiektu zgodnie z planem i projektem i oddanie go gotowego do użytku inwestorowi, w związku z czym na niej spoczywa obowiązek dopełnienia wszystkich formalności i podjęcia wszystkich niezbędnych czynności aż do oddania obiektu inwestorowi. Pokrywa również wszystkie koszty związane z realizacją takiego zlecenia budowlanego za co otrzymuje wynagrodzenie. Na koszty te składają się wszelkie zwyczajowe koszty, związane z budową obiektu - zarówno administracyjne, jak i typowo budowlane w postaci materiałów niezbędnych do prawidłowego wykonania zamówienia - czyli karczowanie miejsca budowy, wykonanie robót ogólnobudowlanych, posadzek, elewacji i dachu oraz wszelkich instalacji. Szczegóły planowanych robót, jak i ceny za wykonanie usług, ustalane są w drodze składanej kontrahentowi indywidualnej oferty i kosztorysu wykonania robót, które inwestor akceptuje i jest podpisywana umowa na realizację inwestycji. Wnioskodawczyni posiada kilku stałych zleceniodawców (inwestorów) z którymi współpracuje od dłuższego czasu i którzy regularnie zlecają jej wykonanie kolejnych obiektów handlowych. Stała współpraca zapewnia Wnioskodawczyni stałe wynagrodzenie, regularność zleceń, co zapewnia stabilną pozycję jej przedsiębiorstwa. Obiekty realizowane są według standardów inwestorów.
W praktyce w działalności Wnioskodawcy zdarza się jednak, że inwestor na wstępnym etapie przygotowania do inwestycji - rezygnuje z wykonania obiektu. Jest to podyktowane jego interesem - zdarza się bowiem, że realizacja planowanej inwestycji okazuje się z różnych przyczyn nieopłacalna dla inwestora, np. dochodzi do zmiany sytuacji na rynku lokalnym, gdzie ma powstać obiekt, lokalizacja okazuje się z przyczyn handlowych niewłaściwa albo pojawia się inna lepsza możliwość lokalizacyjna dla obiektu. Taka decyzja inwestora może też wynikać ze zmian w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego dotyczących działek, na których zlokalizowany ma być planowany obiekt lub działek sąsiednich. Zdarzają się sytuacje, że np. przeznaczenie terenu się nie zmienia, ale jest wprowadzana nieprzekraczalna linia zabudowy, zmianie podlegają zapisy dotyczące wskaźnika zabudowy (zostają np. usunięte), nie zostaje wydana zgoda na lokalizację zjazdu do inwestycji. Zmiana takich uwarunkowań powoduje, że realizacja inwestycji jest nieopłacalna lub staje się niemożliwa. Zmianie może ulec również strategia firmy i wskaźniki jakie muszą spełniać nowe lokalizacje. Na powyższe uwarunkowania i okoliczności Wnioskodawczyni nie ma wpływu, są one od niej niezależne. W przypadku rezygnacji przez inwestora z realizacji obiektu zdarza się, że Wnioskodawczyni poniosła już niektóre wydatki wstępne w toku przygotowania do inwestycji, np. związane kosztami administracyjnymi, projektowymi, koszty operatu szacunkowego, pozwoleniami. Koszty te nie będę podlegały jej zwrotowi przez inwestora - ponoszone się niejako na ryzyko Wnioskodawczyni. Bez poniesienia tych kosztów Wnioskodawczyni nie miałaby możliwości uzyskania akceptacji na jej ofertę i kosztorysu i uzyskania potencjalnego przychodu z tytułu jej realizacji. W momencie ponoszenia wydatków Wnioskodawczyni nie były znane okoliczności uzasadniające odstąpienie od inwestycji.
W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 22 września 2015 r., wskazano, że, nabyte przez Wnioskodawczynię w związku z planowaną inwestycją projekty, kosztorysy, pozwolenia, itp., zostaną przez nią zlikwidowane.
Czy Wnioskodawczyni, mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe, może na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z zaniechanymi inwestycjami...
Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty poniesione w związku z planowaną inwestycją, która ostatecznie nie doszła do skutku z powodu rezygnacji kontrahenta - z przyczyn niezależnych od Wnioskodawczyni - mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z przepisami ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów mogą być więc wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia, zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu, o ile nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, który to wymienia enumeratywny katalog wydatków uznanych przez ustawodawcę jako tzw. niepotrącalne.
Analiza zawartej w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, listy wydatków nieuznanych za koszty wskazuje, że niewymienione zostały na niej wydatki związane z niedoszłą do skutku inwestycją. W związku z powyższym, aby taki wydatek uznać za koszt uzyskania przychodu, należy zbadać, czy spełnia on ogólne przesłanki do uznania go za koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 (winno być art. 22 ust. 1) tej ustawy. Dla uznania danego wydatku za koszt podatkowy niezbędne jest, aby wydatek ten miał związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, aby został faktycznie poniesiony, by nastąpił w celu uzyskania przychodów, a ponadto by został należycie udokumentowany. Wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Dodatkową przesłanką uznania wydatku za koszt jest związek przyczynowo-skutkowy, zachodzący między wydatkiem, a określonym przychodem. Niemniej jednak, osiągnięcie przychodu nie jest warunkiem koniecznym, do zaliczenia wydatku w koszty. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje przy tym możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów, wydatków związanych z zaniechaną inwestycją. Zgodnie z art. 15 ust. 4f (winno być art. 22 ust. 5e) ww. ustawy, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Ustawodawca wskazuje więc wprost, że zaniechana inwestycja podlega zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów w dacie jej zbycia lub likwidacji. Ustawa nie wskazuje przy tym, czy inwestycja ma dotyczyć własnych środków podatnika, czy też może zostać ona poniesiona niejako na rzecz osoby trzeciej, chociażby w związku z realizacją zamówienia kontrahenta. W tym zakresie, przepis ten winien zostać więc zastosowany w drodze analogii. Legalną definicję inwestycji zawiera słowniczek ustawowy, zawarty w art. 5a ww. ustawy. Zgodnie z jego punktem 1, ilekroć w ustawie mowa jest o inwestycjach, rozumie się przez to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podaje przy tym legalnych definicji pojęć zbycia inwestycji lub jej likwidacji. W tym zakresie, odwołać się należy do bogatego dorobku orzecznictwa w tym zakresie. Jednolicie przyjmuje się przy tym, że likwidacja inwestycji nie musi oznaczać jej fizycznego unicestwienia. Przekładając powyższe uwagi na analizowane zdarzenie przyszłe dojść należy do wniosku, że w analizowanym przypadku u Wnioskodawczyni zachodzą przesłanki do uznania, że dokonuje ona zaniechania inwestycji.
Aby taki wydatek uznać za koszt uzyskania przychodu, musi on jednak spełniać ogólne przesłanki potrącalności, przewidziane w art. 23 ust. 1 (winno być art. 22 ust. 1) ww. ustawy. Celem poniesienia przez Wnioskodawczynię wydatków bez wątpienia było osiągnięcie przychodu. Ostatecznie, przychód z tytułu transakcji nie powstał z powodu zaniechania inwestycji przez kontrahenta. Niemniej jednak, w momencie poniesienia wydatków przez Wnioskodawczynię osiągnięcie przychodu było wysoce prawdopodobne. Stała współpraca z kontrahentami daje duże prawdopodobieństwo pomyślnej realizacji inwestycji, która jednak niekiedy nie dochodzi do skutku. Zamiarem Wnioskodawczyni w momencie ponoszenia wydatków było osiągnięcie przychodu związanego z realizacją inwestycji. Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie, osiągnięcie przychodu nie jest warunkiem koniecznym zakwalifikowania wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu. Mając na uwadze powyższą argumentację, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że koszty związane z niedoszłą do skutku inwestycją mogą zostać przez nią zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodu. Warunkują one bowiem otrzymanie potencjalnego przychodu, do którego uzyskania nie dochodzi z przyczyn od Wnioskodawczyni niezależnych i nieznanych na moment ich poniesienia.
WSA w Warszawie w wyroku z 19 maja 2011 r., sygn. III SA/Wa 2551/10,
WSA w Krakowie w wyroku z 10 maja 2011 r., sygn. I SA/Kr 564/11,
NSA z 1 czerwca 2000 r., sygn. SA/Rz 1596/97.
Stosownie do art. 22 ust. 5e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.
Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych. Nawiązuje współpracę z podmiotami gospodarczymi, na zlecenie których wykonuje liczne inwestycje budowlane. Współpraca polega także na wykonaniu obiektu "pod klucz". Na Wnioskodawczyni wówczas spoczywa obowiązek znalezienia lokalizacji dla obiektu, ustalenia czy jest możliwa jego realizacja według standardów inwestora, wykonania obiektu zgodnie z planem i projektem i oddanie go gotowego do użytku inwestorowi, w związku z czym na niej spoczywa obowiązek dopełnienia wszystkich formalności i podjęcia wszystkich niezbędnych czynności aż do oddania obiektu inwestorowi. Pokrywa również wszystkie koszty związane z realizacją takiego zlecenia budowlanego za co otrzymuje wynagrodzenie. Na koszty te składają się wszelkie zwyczajowe koszty, związane z budową obiektu - zarówno administracyjne, jak i typowo budowlane w postaci materiałów niezbędnych do prawidłowego wykonania zamówienia - czyli karczowanie miejsca budowy, wykonanie robót ogólnobudowlanych, posadzek, elewacji i dachu oraz wszelkich instalacji. Szczegóły planowanych robót, jak i ceny za wykonanie usług, ustalane są w drodze składanej kontrahentowi indywidualnej oferty i kosztorysu wykonania robót, które inwestor akceptuje i jest podpisywana umowa na realizację inwestycji. Wnioskodawczyni posiada kilku stałych zleceniodawców (inwestorów), z którymi współpracuje od dłuższego czasu i którzy regularnie zlecają jej wykonanie kolejnych obiektów handlowych. Stała współpraca zapewnia Wnioskodawczyni stałe wynagrodzenie, regularność zleceń, co zapewnia stabilną pozycję jej przedsiębiorstwa. Obiekty realizowane są według standardów inwestorów.
W praktyce w działalności Wnioskodawcy zdarza się jednak, że inwestor na wstępnym etapie przygotowania do inwestycji rezygnuje z wykonania obiektu. Jest to podyktowane jego interesem. Zdarza się bowiem, że realizacja planowanej inwestycji okazuje się z różnych, wskazanych we wniosku, przyczyn nieopłacalna dla inwestora. Na powyższe okoliczności Wnioskodawczyni nie ma wpływu, są one od niej niezależne. W przypadku rezygnacji przez inwestora z realizacji obiektu zdarza się, że Wnioskodawczyni poniosła już niektóre wydatki wstępne w toku przygotowania do inwestycji, np. związane z kosztami administracyjnymi, projektowymi, koszty operatu szacunkowego, pozwoleń. Koszty te nie będę podlegały jej zwrotowi przez inwestora (ponoszone się niejako na ryzyko Wnioskodawczyni). Bez poniesienia tych kosztów Wnioskodawczyni nie miałaby możliwości uzyskania akceptacji jej oferty i kosztorysu i uzyskania potencjalnego przychodu z tytułu jej realizacji. W momencie ponoszenia wydatków Wnioskodawczyni nie były znane okoliczności uzasadniające odstąpienie od inwestycji. Nabyte przez Wnioskodawczynię w związku z planowaną inwestycją projekty, kosztorysy, pozwolenia, itp., zostaną przez nią zlikwidowane.
Mając na względzie powyższe w pierwszej kolejności zauważyć należy, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidujący możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów zaniechanych inwestycji. Budowany na zlecenie inwestora obiekt „pod klucz” nie jest (czy też nie byłby) dla Wnioskodawczyni środkiem trwałym w budowie. Tym samym i ponoszonych wydatków, o których mowa we wniosku nie sposób uznać za koszty zaniechanych inwestycji.
Wskazane we wniosku wydatki nie znajdują się w katalogu wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednakże automatycznie, że mogą one stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Należy bowiem ustalić, czy spełniają one przesłanki pozytywne kwalifikowania kosztów, wynikające z cytowanego art. 22 ust. 1 ww. ustawy, w szczególności dot. istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem, a możliwością osiągnięcia przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Innymi słowy, niezbędnym jest ustalenie, czy ponosząc te wydatki, mogła w istocie oczekiwać, że przyniosą one (będą generować) przychód podatkowy. Jak wynika z wniosku, poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki są bezpośrednio związane z prowadzoną przez nią pozarolniczą działalnością gospodarczą. Zostały poniesione w ramach i na potrzeby tej działalności, w celu uzyskania w przyszłości przychodu z tego tytułu od podmiotów, z którymi Wnioskodawczyni już współpracowała i od których uzyskiwała przychody. Co więcej, jak wynika z wniosku, poniesienie tychże wydatków było niezbędne, bowiem warunkowało akceptację jej oferty i kosztorysu, a tym samym i uzyskanie potencjalnego przychodu. Wobec tego stwierdzić należy, że poniesienie tych wydatków było racjonalnie uzasadnione. Przy czym, z wniosku wynika, że rezygnacja przez inwestora z wykonania obiektu była niezależna od Wnioskodawczyni, nie miała ona wpływu na odstąpienie przez inwestora od inwestycji i w konsekwencji nieuzyskanie przychodu. Wobec tego należy uznać, że wskazane we wniosku wydatki związane były z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą i miały na celu uzyskanie przychodu z tej działalność, a zatem w myśl ogólnej zasady określonej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem należytego ich udokumentowania.
W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawczyni, uznano, za prawidłowe.
IPTPB1/4511-336/15-4/MH | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IBPB-1-1/4511-411/15/ZK

References: art. 22
 art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 23
 art. 15
 art. 22
 art. 15
 art. 22
 art. 5
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 5
 art. 3
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22