Source: http://kraken.slv.cz/5Afs71/2013
Timestamp: 2017-09-22 02:50:53+00:00

Document:
5Afs71/2013
5 Afs 71/2013-37
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudcù JUDr. Lenky Matyá¹ové a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: M. P., zastoupený JUDr. Ladislavem Sádlíkem, advokátem se sídlem Holeèkova 31, Praha 5, proti ¾alovanému: Generální øeditelství cel, se sídlem Budìjovická 7, Praha 4 (pùvodní ¾alovaný: Celní øeditelství Praha, se sídlem Washingtonova 7, Praha 1), v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 27. 6. 2013, è. j. 10 Af 60/2011-33,
Rozhodnutím ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, Celní øeditelství Praha (dále také celní øeditelství nebo pùvodní ¾alovaný ) zamítlo odvolání ¾alobce a potvrdilo platební výmìr Celního úøadu Kolín (dále také celní úøad èi správce danì ) ze dne 28. 5. 2009, è. j. 11003/09-177500-024, jím¾ správce danì ¾alobci vymìøil spotøební daò z lihu za zdaòovací období února 2007 v celkové vý¹i 1 053 110 Kè.
®alobce napadl rozhodnutí Celního øeditelství Praha ¾alobou podanou u Mìstského soudu v Praze, pøièem¾ navrhl, aby mìstský soud rozhodnutí celního øeditelství zru¹il a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení. V dùsledku nabytí úèinnosti zákona è. 17/2012 Sb., o Celní správì Èeské republiky (dále jen zákon o celní správì ), úèinného ode dne 1. 1. 2013, konkrétnì § 4 odst. 1 písm. a) zákona o celní správì, vykonává pùsobnost správního orgánu nejblí¾e nadøízeného celním úøadùm Generální øeditelství cel (dále jen ¾alovaný ); právì s tímto orgánem, na který pøe¹la pùsobnost Celního øeditelství Praha, mìstský soud nadále jako¾to s ¾alovaným jednal. Rozsudkem ze dne 27. 6. 2013, è. j. 10 Af 60/2011-33, mìstský soud následnì ¾alobu zamítl.
Mìstský soud pøednì uvedl, ¾e ¾alobce èásteènì opakuje námitky shodné s námitkami uvedenými v pøedchozí ¾alobì proti prvnímu rozhodnutí pùvodního ¾alovaného o odvolání ¾alobce, a to vèetnì námitek, které mìstský soud v pøedchozím øízení neshledal dùvodnými. Mìstský soud proto tyto námitky posoudil shodnì jako ve svém rozsudku ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44, kterým zru¹il pùvodní rozhodnutí Celního øeditelství Praha ze dne 4. 2. 2010, è. j. 11994/09-1701-21/R.
Mìstský soud tak byl názoru, ¾e èinnost správce danì nelze pova¾ovat za úèelovou v tom smyslu, ¾e by správce danì podøadil vznik povinnosti daò pøiznat a zaplatit do jiného období, ne¾ období vymezeného zákonem. Správce danì se toti¾ o rozhodných skuteènostech dozvìdìl a¾ v okam¾iku, kdy mu byly tyto poznatky sdìleny orgánem èinným v trestním øízení. A¾ v dubnu roku 2007 poskytl odbor pátrání a dohledu Celního øeditelství Praha (dále té¾ odbor pátrání ), coby orgán èinný v trestním øízení, dùkazy z trestního øízení; právì z nich ¾alobce dovozoval odli¹nì od správce danì poèátek bìhu prekluzivní lhùty pro oprávnìní daò vymìøit. Tyto dùkazy získané odborem pátrání byly tímto orgánem èinným v trestním øízení odtajnìny k 13. 2. 2007 a toto datum je dnem, od nìho¾ se odvíjí bìh prekluzivní lhùty pro vymìøení danì; a¾ k tomuto datu se správce danì dozvìdìl informace relevantní pro zahájení daòového øízení. Správce danì tak zjistil existenci a mno¾ství nezdanìných výrobkù k mìsíci únoru 2007, nikoli k datu døívìj¹ímu, jak dovozuje ¾alobce. Argumentace ¾alobce nemìní nic na závìrech mìstského soudu, dle nich¾ je nepochybné, ¾e celní øeditelství mìlo jisté informace o pøedmìtném lihu ji¾ pøed únorem 2007, av¹ak tato povìdomost není pro podøazení danì konkrétnímu zdaòovacímu období rozhodná. Tuto informaci toti¾ celní øeditelství mìlo nikoli jako správce danì, ale jako orgán èinný v trestním øízení. Samotný správce danì pøitom a¾ do února 2007 ¾ádnými podstatnými informacemi nedisponoval a ve vztahu k nìmu tedy ¾ádná lhùta bì¾et nemohla.
Dle mìstského soudu nebyla poru¹ena ani zásada dvojinstanènosti daòového øízení. Mìstský soud uvedl, ¾e je-li v § 12 odst. 1 a 2 zákona è. 141/1961 Sb., o trestním øízení soudním (trestní øád), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen trestní øád ) stanoveno, ¾e celní øeditelství je orgánem èinným v trestním øízení, nelze bez dal¹ího vycházet z toho, ¾e v pøípadì, kdy jedno a té¾e celní øeditelství vystupuje v pøípravném øízení trestním jako orgán èinný v trestním øízení a zároveò vystupuje v daòovém øízení jako odvolací správní úøad, se jedná o jediný subjekt, jediný celek. Tato postavení je nutno odli¹ovat. Zásada dvojinstanènosti poru¹ena nebyla, nebo» vytýkací øízení vedl v souladu se zákonem è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) pøíslu¹ný správce danì a o jím vydaném platebním výmìru rozhodoval vìcnì a místnì pøíslu¹ný odvolací správní úøad nikoli jako orgán èinný v trestním øízení, ale jako organizaènì i personálnì odli¹ný odvolací správní úøad.
Za nedùvodnou pova¾oval mìstský soud i námitku, dle ní¾ byla prohlídka jiných prostor a pozemkù, pøi ní¾ byly zji¹tìny nìkteré rozhodné skuteènosti, provedena bez souhlasu soudce (na základì § 83a odst. 1 trestního øádu, pozdìji èásteènì zru¹eného Ústavním soudem), a proto byly získané dùkazy nezákonné. S odkazem na stanovisko pléna Ústavního soudu ze dne 14. 12. 2010, sp. zn. Pl. ÚS-st. 31/10, mìstský soud uvedl, ¾e jen sám fakt, ¾e pøíkaz k prohlídce prostor byl vydán na základì ustanovení následnì zru¹eného Ústavním soudem, nemù¾e být dùvodem k tomu, aby dùkazy získané pøi této prohlídce mohly být oznaèeny jako nezákonné.
Mìstský soud takté¾ nepova¾oval za dùvodnou námitku ¾alobce, dle ní¾ byla prohlídka jiných prostor nebo pozemkù nezákonná z dùvodu absence neodkladnosti , která jediná mohla odùvodnit zvolený postup. Pøíslu¹nou ¾alobní námitku pova¾oval za pøíli¹ obecnou, a to s tím, ¾e ¾alobce dùvody pro své výhrady blí¾e nekonkretizoval. Naopak celní øeditelství, jako¾to odvolací orgán, ve svém ¾alobou napadeném rozhodnutí citovalo ze ¾ádosti státnímu zástupci pokraèování o udìlení povolení k provedení po¾adovaného úkonu; v této ¾ádosti pøitom bylo podrobnì uvedeno, ¾e existuje dùvodné podezøení, ¾e v pøedmìtných prostorách, které neslou¾í k bydlení, na pozemcích a dopravních prostøedcích pou¾ívaných pøi páchání trestné èinnosti, jsou dal¹í dùkazy dokládající tuto organizovanou trestnou èinnost. Zákonné podmínky pro provedení dané prohlídky byly splnìny. Z citované ¾ádosti takté¾ plyne, ¾e dosud uèinìná skutková zji¹tìní a tomu odpovídající dùkazní materiál potvrdily podezøení z trestné èinnosti, a proto je tøeba pøistoupit k realizaci dal¹ích úkonù, zejména domovních prohlídek a prohlídek jiných prostor a pozemkù v místech, kde se mohou nacházet vìci dùle¾ité pro objasnìní a dokumentování celé trestné èinnosti (celkem 21 vyjmenovaných míst). Aby mohla být realizace pøípadu úspì¹nì provedena a z toho dùvodu, ¾e vzhledem k èetnosti tìchto úkonù je nelze provést ve stejném èase ke ka¾dé osobì a konkrétnímu místu, mohou být dané prohlídky provedeny jako neodkladný a neopakovatelný úkon.
Z hlediska obsahu samotného protokolu odboru pátrání celního øeditelství ze dne 13. 2. 2007, sp. zn. 1739/TS-208/2004, o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù odvolací orgán dle mìstského soudu uznal, ¾e v jeho vyhotovení chybí odùvodnìní, proè se v daném pøípadì jedná o neodkladný úkon. Tento popis se v¹ak nachází v pøíkazu k prohlídce jiných prostor a pozemkù s tím, ¾e detailnìji je popsán v samotné ¾ádosti o souhlas státního zástupce. Lze pøitom dovodit, ¾e ¾alobce mìl mo¾nost se øádnì seznámit s dùvody, pro které byl daný úkon proveden, na základì jakých skuteèností byl policejním orgánem vyhodnocen jako neodkladný, kdy¾ tento stav byl v odùvodnìní pøíkazu dostateènì srozumitelnì popsán. Mìstský soud toto odùvodnìní shledal logickým, vyèerpávajícím a neodporujícím zákonu.
Mìstský soud rovnì¾ nepova¾oval za dùvodnou poslední skupinu námitek ¾alobce, v nich¾ ¾alobce nesouhlasil se zpùsobem, jak se správní orgány vypoøádaly s jeho tvrzením, ¾e líh nalezený pøi pøedmìtné prohlídce ji¾ byl zdanìn v roce 2003. Mìstský soud konstatoval, ¾e celní úøad i odvolací orgán dospìly k závìru, ¾e ¾alobce toto své tvrzení neprokázal. Své tvrzení prokazoval pøedkládanými úèetními doklady (faktury vystavené ¾alobcem, stav skladu lihovin, záznam o pøíjmu a vydání lihu). Celní úøad v tìchto formálních listinných dokladech nalezl vnitøní rozpory, kdy¾ mj. shledal, ¾e podle ¾alobcem pøedkládaných evidencí fakturoval v nìkolika pøípadech zbo¾í, které nebylo ke dni vystavení faktur je¹tì ani vyrobeno. Mìstský soud dospìl k závìru, ji¾ sama tato okolnost postaèuje k tomu, aby mohl být uèinìn jednoznaèný závìr, ¾e ¾alobcem pøedlo¾ené úèetní doklady neprokazují zdanìní vybraných výrobkù nalezených pøi prohlídce v únoru 2007 ji¾ v roce 2003.
K uvedenému mìstský soud dodal, ¾e existují dal¹í indicie zpochybòující tvrzení ¾alobce o zdanìní lihu v roce 2003. V prvé øadì lihoviny nalezené pøi prohlídce v roce 2007 byly prokazatelnì oznaèeny jinými etiketami ne¾ lihoviny, které byly u ¾alobce zji¹tìny v roce 2003; dále se mìstskému soudu nejevilo být pravdìpodobné tvrzení, podle kterého by v roce 2003 ¹ly výrobky ¾alobce tak rychle na odbyt, ¾e fakturoval zbo¾í, které je¹tì nestihl vyrobit, aby následnì krátce nato vyrobené zbo¾í zùstávalo u nìj nìkolik let neprodáno ve skladu. Takový náhlý obrat v podnikatelské èinnosti ¾alobce nijak pøesvìdèivì nevysvìtlil (ani se o to nepokusil).
Namítl-li ¾alobce, ¾e pro nesrovnalosti ohlednì nìkolika desítek výrobkù se zpochybòují obchody v celkovém souhrnu cca 20 000 ks koneèných výrobkù, poznamenal k tomu mìstský soud, ¾e v pøíslu¹né úvaze celních orgánù neshledal ¾ádnou logickou chybu. ®alobcem pøedlo¾ené úèetní doklady obsahují vnitøní rozpory, které nebyly ¾alobcem uspokojivì vysvìtleny. S tím dle mìstského soudu souvisí námitka ¾alobce týkající se neprovedení svìdeckých výpovìdí jím navrhovaných svìdkù. Ti mìli potvrdit ¾alobcem popisovanou praxi, kdy údajnì faktury byly vystavovány dopøedu a fyzické vyskladnìní výrobkù a platba za nì probíhaly a¾ následnì. Mìstský soud byl toho názoru, ¾e i kdyby svìdci vypovìdìli to, co ¾alobce tvrdí, ¾e by vypovìdìli, nemohlo by to podpoøit vìrohodnost jím pøedkládaných dokladù, spí¹e naopak. ®alobce toti¾ fakturoval zbo¾í, které vùbec fyzicky neexistovalo, a o tomto zbo¾í, jak tvrdí, úètoval. Tím v¹ak ¾alobce dle mìstského soudu potvrzuje, ¾e jím vystavené faktury neodpovídají skuteènosti, minimálnì pokud jde o uvádìné datum uskuteènìní zdanitelného plnìní, sám tedy potvrzuje nevìrohodnost pøedkládaných úèetních dokladù. Výslech svìdkù k tìmto skuteènostem by proto byl skuteènì nadbyteèný a nemohl by pøinést ¾ádnou zmìnu ve výsledku daòového øízení.
K námitce ¾alobce, ¾e zùstává nevysvìtlený pøebytek v rozsahu zhruba 20 000 ks spotøebitelského balení lihovin, mìstský soud poznamenal, ¾e vysvìtlování tohoto pøebytku není úkolem správce danì, nebo» v daòovém øízení je dùkazní bøemeno zásadnì na daòovém subjektu a bylo primárnì povinností ¾alobce, aby prokázal, ¾e z vybraných výrobkù u nìj nalezených byla øádnì zaplacena spotøební daò. ®alobce toto své tvrzení prokazoval doklady zcela nevìrohodnými obsahujícími logické rozpory, své dùkazní bøemeno tedy neunesl a spotøební daò mu proto byla vymìøena po právu.
®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností opírající se o dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s. a navrhl, aby zdej¹í soud rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Stì¾ovatel pøednì uvedl, ¾e nesouhlasí s tím, jak mìstský soud posoudil jeho námitku týkající se prekluze práva spotøební daò vymìøit. S touto námitkou pak má úzce souviset námitka poru¹ení zásady oficiality dle § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù. V tomto ohledu stì¾ovatel zopakoval svou ¾alobní argumentaci, dle ní¾ mìlo Celní øeditelství Praha, které stì¾ovatel pova¾uje za správce danì, povìdomí o zji¹tìní vybraných výrobkù podléhajících dani ji¾ pøed rokem 2007, nebo» odbor pátrání, který nalezl dne 2. 8. 2006 v pøíslu¹ném skladu blí¾e neurèené mno¾ství vybraných výrobkù, je jedním z útvarù Celního øeditelství Praha a tato slo¾ka nemá ¾ádnou jinou právní subjektivitu ne¾ jako souèást Celního øeditelství Praha.
V daòovém øízení také lze pou¾ít jakýkoli dùkazní prostøedek, ale musí být získán v souladu se zákonem. Pùvodní ¾alovaný tak nemù¾e v jednom pøípadì dovozovat skuteènosti z úkonù, které realizoval v rámci trestního øízení, a v jiném pøípadì úkony ze stejného øízení odmítat jen proto, ¾e se mu nehodí. Pùvodní ¾alovaný tak zcela pominul jednak svá zji¹tìní ze dne 2. 8. 2006 opøená o odbìr vzorkù a provedení fotodokumentace, jako¾ i to, ¾e ji¾ v bøeznu roku 2006 v pøíslu¹né ¾ádosti odùvodòoval dal¹í vyu¾ití operativní techniky tím, ¾e byl identifikován sklad, kde mìl stì¾ovatel skladovat jak hotové výrobky, tak i suroviny potøebné k jejich výrobì. Stì¾ovatel z toho dovozuje, ¾e ji¾ dne 27. 3. 2006 byly splnìny podmínky pro zahájení daòového øízení ve smyslu § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù. S tím pak souvisí i to, ¾e zdaòovací období u vybraných výrobkù, resp. lihu pøipadalo s ohledem na § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù na bøezen 2006, nikoli únor 2007. Prekluzivní lhùta k vymìøení danì tak uplynula dne 31. 3. 2009, nejpozdìji pak 31. 8. 2009, pùvodní ¾alovaný v¹ak o vìci rozhodl pravomocnì a¾ ke dni 9. 2. 2010. V této souvislosti stì¾ovatel odkázal i na podmínky stanovené v § 9 odst. 3 písm. e) zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, v rozhodném znìní (dále jen zákon o spotøebních daních ) a § 4 odst. 1 písm. b) bod 1 zákona o spotøebních daních.
V návaznosti na odùvodnìní napadeného rozsudku mìstského soudu stì¾ovatel uvedl, ¾e mìstský soud nedùvodnì upøednostnil postavení pùvodního ¾alovaného jako orgánu èinného v trestním øízení pøed postavením tohoto orgánu podle § 1 odst. 3 zákona o spotøebních daních. Právní subjektivita pùvodního ¾alovaného nebyla odvislá od jeho postavení jako orgánu èinného v trestním øízení èi jako orgánu, který spravoval spotøební daò. Tuto právní subjektivitu mìl tento celní orgán dle stì¾ovatele jako celek, bez ohledu na výkon èinnosti jeho jednotlivých slo¾ek. pokraèování Je tak nesprávný názor mìstského soudu, který posuzuje, zda celní øeditelství získalo informace jako správce danì èi jako orgán èinný v trestním øízení. Stì¾ovatel navíc opakuje, ¾e daòové orgány mìly povìdomost o vybraných výrobcích a lihu døíve ne¾ v únoru 2007 a v tomto smìru není podstatné, zda øízení v prvním stupni vedl Celní úøad Kolín nebo Celní øeditelství Praha. Jakákoli výzva k podání daòového pøiznání ve smyslu § 43 zákona o správì daní a poplatkù, stejnì jako jakékoli øízení, se mìly vztahovat k období, kdy byl líh skuteènì zji¹tìn, a ne k období, kdy bylo zji¹tìní lihu oficiálnì legalizováno prohlídkou daných prostor.
Stì¾ovatel rovnì¾ nesouhlasil s tím, jak mìstský soud posoudil námitku nezákonnosti zpùsobu, jakým byly získány dùkazy pou¾ité jako podklad pro vymìøení danì. Jednalo se o dùkazy zaji¹tìné celním øeditelstvím v rámci pohlídek provedených u stì¾ovatele dne 13. 2. 2007. Mìstský soud pøedev¹ím ¹patnì posoudil jasnì formulovanou ¾alobní námitku, dle ní¾ povolení k provedení domovní prohlídky neobsahovalo ¾ádné odùvodnìní neodkladnosti takového úkonu; toto tvrzení dal stì¾ovatel do souvislosti s námitkou týkající se nezákonnosti dùkazù pou¾itých v rámci správního øízení. Podstatným a rozhodujícím dùkazem pro vymìøení spotøební danì pøitom byly vìci zji¹tìné pøi prohlídce. Dle stì¾ovatele nelze chybìjící odùvodnìní neodkladnosti prohlídky nahradit popisem, který pøednesl pùvodní ¾alovaný v odùvodnìní ¾alobou napadeného rozhodnutí a se kterým se mìstský soud ztoto¾nil. I z judikatury Ústavního soudu lze toti¾ seznat, ¾e nedostatek odùvodnìní neodkladnosti pøíslu¹ného úkonu vede k nezákonnosti postupu orgánu veøejné moci. ®ádný dùkaz získaný v rámci prohlídky tak nemohl být dle stì¾ovatele vyu¾it v rámci správního øízení.
Stì¾ovatel dále nesouhlasil s tím, jak byla mìstským soudem posouzena jeho ¾alobní námitka týkající se odmítnutí navr¾ených dùkazù pro jejich nadbyteènost. Je pøitom skuteèností, ¾e stì¾ovatel v posledním zdaòovacím období roku 2003 zaplatil spotøební daò v celkové vý¹i 1 726 172 Kè, co¾ i dolo¾il (mj. pøíslu¹nými evidencemi vedenými na základì zvlá¹tních zákonù). V rámci øízení o spotøební dani za zdaòovací období února 2007 tak spojil s doklady za zdaòovací období prosince 2003 a platbou spotøební danì své tvrzení, ¾e vybrané výrobky zaji¹tìné v únoru 2007 byly øádnì podrobeny dani ji¾ v roce 2003. Proti dùkazùm a evidencím stì¾ovatele postavil správce danì své výpoèty v tabulkách, které ale nevycházejí z ¾ádného konkrétního zji¹tìní. S namítanou nelogièností pøíslu¹ných zji¹tìní se daòové orgány nijak nevyrovnaly. Stì¾ovatel proto navrhl provedení dùkazù výpovìïmi svìdkù, kteøí se mohli vyjádøit k obchodní èinnosti stì¾ovatele. Tento návrh v¹ak byl pro tvrzenou nadbyteènost správcem danì odmítnut a tomuto odmítnutí pøisvìdèil i mìstský soud. Pøitom tabulkové výpoèty od stolu jsou pova¾ovány za podstatné a navrhované svìdecké výpovìdi jsou odmítány jako nadbyteèné, a to ani¾ by byly vysvìtleny i zcela nesmyslné rozdíly ve zji¹tìních správce danì.
Mìstský soud zároveò ve svém rozsudku uvádìl závìry, které nikdy nebyly pøedmìtem sporu-¹lo o úvahy o opakovaném stáèení, nepravdìpodobné vý¹i obratu koncem roku 2003, kdy¾ bylo jako nevìrohodné oznaèeno zejména to, ¾e byly fakturovány dodávky zbo¾í je¹tì pøedtím, ne¾ byly vyrobeny. To mìlo dle mìstského soudu svìdèit o nevìrohodnosti pøedlo¾ených dokladù stì¾ovatele. K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e takto nebyly pochyby daòových orgánù nikdy formulovány. K úvahám mìstského soudu dodal, ¾e s poèátkem roku 2004 pøe¹la správa spotøební danì na orgány celní správy a tato zmìna souvisela i se znaèením lihových výrobkù. Dle znalosti pomìrù v tomto období narostl obrat v¹em výrobcùm lihovin. Na tyto skuteènosti, které souvisely s relativnì neobvyklou vý¹í spotøební danì zaplacené v tomto období, se nikdy nikdo neptal, a kdyby tomu tak bylo, stì¾ovatel by na takovou výhradu reagoval a navrhl by výslech svìdkù; ti ale z dùvodu údajné nadbyteènosti vyslechnuti nebyli. Rovnì¾ úvahy mìstského soudu o zpùsobu fakturace stì¾ovatele jsou zcela nepochopitelné-jednak se rovnì¾ nejednalo o pøedmìt sporu a navíc takový zpùsob fakturace pøedem (ne¾ bylo zbo¾í je¹tì vyrobeno) je z pohledu praxe zcela bì¾nou vìcí, která není v rozporu s ¾ádným pøedpisem za pøedpokladu, ¾e byla daò zaplacena. Závìr mìstského soudu o datu uskuteènìní zdanitelného plnìní nemá oporu ve spisu.
Stì¾ovatel koneènì nesouhlasí s poznámkou mìstského soudu týkající se existence pøebytku zhruba 20 000 ks spotøebitelského balení. Tento pøebytek vznikl hypoteticky na základì výpoètù správce danì. Ve vztahu k takovému pøebytku plynoucímu výhradnì z výpoètù správce danì se stì¾ovatel necítí být vázán ¾ádnou dùkazní povinností.
Námitky stì¾ovatele v kasaèní stí¾nosti se v podstatì týkají tøí okruhù relativnì samostatných otázek. První se týká, v souvislosti s principem oficiality dle § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù, toho, zda daò byla vymìøena po uplynutí prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 1 a 2 zákona o správì daní a poplatkù. V druhém okruhu námitek se stì¾ovatel soustøedí na tvrzení, ¾e dùkazy pou¾ité jako podklad pro vymìøení danì, byly získány nezákonnì. Koneènì ve tøetí skupinì námitek stì¾ovatel tvrdí, ¾e byla nesprávnì posouzena jeho ¾alobní námitka týkající se odmítnutí navr¾ených dùkazù pro jejich nadbyteènost; s tím souvisí i výhrady proti tomu, jakým smìrem vedl mìstský soud ve svém rozsudku pøíslu¹nou argumentaci.
Co se týká námitky prekluze práva vymìøit spotøební daò, je Nejvy¹¹í správní soud toho názoru, ¾e nemù¾e obstát.
Je pøitom tøeba vzít v potaz, ¾e dle § 9 odst. 3 písm. e) zákona o spotøebních daních, na který ve svém ¾alobou napadeném rozhodnutí odkazoval pùvodní ¾alovaný, vzniká povinnost daò pøiznat a zaplatit dnem nabytí vybraných výrobkù nebo dnem jejich prodeje plátci uvedenými v § 4 odst. 1 písm. f) nebo dnem zji¹tìní vybraných výrobkù u tìchto plátcù, a to tím dnem, který nastal døíve . Na situaci stì¾ovatele dále dopadalo (jak stì¾ovatel upozoròuje v doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 29. 12. 2014, k nìmu¾ lze, i pøesto, ¾e stì¾ovatel podal pùvodnì blanketní kasaèní stí¾nost, kterou poprvé doplnil na základì výzvy soudu poslední den k tomu poskytnuté mìsíèní lhùty, tj. dne 14. 10. 2013, v souladu s § 106 odst. 3 druhou vìtou s. ø. s. pøihlédnout, nebo» toto doplnìní neroz¹iøuje kasaèní stí¾nost o nový dùvod) speciální ustanovení § 68 písm. d) zákona o spotøebních daních, které pøedstavuje zvlá¹tní úpravu ve vìci zdanìní lihu a dle nìho¾ povinnost daò pøiznat a zaplatit vzniká také dnem nabytí, prodeje nebo zji¹tìní nezdanìného lihu právnickými nebo fyzickými osobami uvedenými v § 66 odst. 1 písm. c) nebo lihu, který právnické nebo fyzické osoby vyrobily bez povolení, a to tím dnem, který nastal døíve . Rovnì¾ Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje ve smyslu citovaných ustanovení pro urèení relevantního zdaòovacího období za klíèové to, kdy byly vybrané výrobky (resp. nezdanìný líh) celními orgány zji¹tìny ; od tohoto okam¾iku je nutno odvozovat prekluzivní lhùtu pro vymìøení danì dle § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, v relevantním znìní, dle kterého [p]okud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde pokraèování souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat . Stì¾ovatel okam¾ik zji¹tìní klade do období bøezna roku 2006 (k datu 27. 3. 2006 odbor pátrání odùvodòuje svou ¾ádost o dal¹í vyu¾ití operativní techniky tím, ¾e na základì vyhodnocených výstupù operativní techniky a z vlastního ¹etøení byl ustanoven sklad, kde stì¾ovatel zøejmì skladuje hotové výrobky i suroviny potøebné k výrobì), resp. srpna roku 2006 (v souvislosti se záznamem ze dne 4. 8. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04, o sledování osob a vìcí, v nìm¾ je zaznamenán utajený vstup do skladových prostor vyu¾ívaných stì¾ovatelem provedený dne 2. 8. 2006), tudí¾ prekluzivní lhùta k vymìøení danì mìla dle stì¾ovatele uplynout dne 31. 3. 2009, nejpozdìji v¹ak dne 31. 8. 2009. Naproti tomu celní orgány okam¾ik zji¹tìní datují a¾ dnem 13. 2. 2007, nebo» celní úøad se o konkrétním mno¾ství a druhu nezdanìných skladovaných výrobkù dozvìdìl a¾ na základì protokolu o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 2. 2007, sp. zn. 1739/TS-208/2004, jen¾ mu byl postoupen odborem pátrání pùvodního ¾alovaného, který prohlídku provedl.
Na základì obsahu správního spisu se pøitom Nejvy¹¹í správní soud v dané konkrétní vìci domnívá, ¾e z hlediska pøípadné prekluze oprávnìní daò vymìøit ve smyslu § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù se jeví spor o to, zda se pøíslu¹ný celní orgán o existenci nezdanìného lihu dozvìdìl v bøeznu (srpnu) roku 2006 èi v únoru roku 2007 a zda jako orgán èinný v trestním øízení èi jako správní orgán, do jisté míry akademickým.
Je toti¾ tøeba vzít v úvahu té¾ § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, dle jeho¾ vìty první platilo, ¾e [b]yl-li pøed uplynutím této lhùty (pozn.: podle § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven . V obecné rovinì byla bezpochyby úkonem zpùsobilým vést k pøeru¹ení prekluzivní lhùty pro vymìøení danì výzva k odstranìní pochybností o správnosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaného daòového pøiznání dle § 43 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, jí¾ se zahajovalo vytýkací øízení (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 8. 2005, è. j. 5 Afs 187/2004-46, publikovaný pod è. 1073/2007 Sb. NSS). Aby tato výzva byla s to pøeru¹it pøedmìtnou prekluzivní lhùtu, bylo v¹ak tøeba, aby dostála po¾adavkùm, které vymezila judikatura správních soudù. V usnesení svého roz¹íøeného senátu ze dne 8. 7. 2008, è. j. 9 Afs 110/2007-102, publikovaném pod è. 1729/2008 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e ve výzvì správce danì podle § 43 zákona o správì daní a poplatkù musí být uvedeny konkrétní skutkové dùvody zakládající pochybnosti o správnosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaného daòového pøiznání nebo hlá¹ení, popøípadì dodateèného daòového pøiznání nebo následného hlá¹ení a dal¹ích písemností pøedlo¾ených daòovým subjektem, nebo o pravdivosti údajù v nich uvedených. Výzva odkazující pouze na pøíslu¹ný øádek takového pøiznání èi hlá¹ení nebo takové písemnosti tomuto po¾adavku zpravidla neodpovídá . Tento úkon tedy musí být úkonem správce danì, pøièem¾ navíc daòový subjekt musí být o tomto úkonu zpraven, a to je¹tì v dobì, kdy bì¾ela lhùta pro vymìøení danì (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 9. 2007, è. j. 8 Afs 44/2006-72, dostupný na www.nssoud.cz).
Jak vyplývá z obsahu správního spisu, celní úøad adresoval stì¾ovateli výzvu k odstranìní pochybností o údajích v daòovém pøiznání podle § 43 zákona o správì daní a poplatkù ze dne 3. 5. 2007, è. j. 5698/07-177500-024. Tuto výzvu pøevzal zástupce stì¾ovatele, JUDr. L¾ièaø, dne 7. 5. 2007. Celní úøad na základì pochybností o správnosti stì¾ovatelem (v podání ze dne 12. 4. 2007, oznaèeném jako øádné pøiznání ke spotøební dani z lihu dle zákona o spotøebních daních) uvádìného oznaèení vybraných výrobkù, jejich mno¾ství a vý¹i danì na pøíslu¹ných øádcích daòového pøiznání vyzval stì¾ovatele k dolo¾ení právì oznaèení a mno¾ství vybraných výrobkù. Celní úøad v dané výzvì odkázal na protokoly o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 2. 2007 ve zdaòovacím období února 2007 v obci Veliká Ves na pozemcích p. è. 43/1, 43/3 a 43/4, zapsaných v k. ú. Veliká Ves u Prahy na listu vlastnictví 200 a ve skladové hale bez è. p. na parcele p. è. st. 187 v katastrálním území Pøedboj. Celní úøad ve výzvì uvedl, ¾e na základì tìchto protokolù se domnívá, ¾e u odòatých vìcí nebylo prokázáno zdanìní a mìly by tudí¾ být zahrnuty do celkového mno¾ství vybraných výrobkù uvedených v daòovém pøiznání za mìsíc únor 2007.
Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e takto formulovaná výzva dostála zmiòovaným po¾adavkùm judikatury a byla doruèena stì¾ovateli, a to v rámci pøíslu¹né prekluzivní lhùty. Tato výzva tedy pøeru¹ila bìh prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. I kdyby v daòovém øízení ji¾ nenásledoval ¾ádný dal¹í úkon, který by zmínìnou lhùtu znovu pøeru¹il, uplynula by prekluzivní lhùta k vymìøení danì a¾ dne 31. 12. 2010. Rozhodnutí pùvodního ¾alovaného ze dne 4. 2. 2010, è. j. 11994/09-1701-21/R, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti platebnímu výmìru Celního úøadu v Kolínì ze dne 28. 5. 2009, è. j. 11003/09-177500-024, nabylo právní moci dne 9. 2. 2010, tedy necelých jedenáct mìsícù pøed uplynutím prekluzivní lhùty. Rozhodnutí pùvodního ¾alovaného ze dne 4. 2. 2010, è. j. 11994/09-1701-21/R, bylo k ¾alobì stì¾ovatele zru¹eno rozsudkem mìstského soudu ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44. Zde je tøeba upozornit na § 41 s. ø. s., v tehdej¹ím znìní, dle nìho¾ [s]tanoví-li zvlá¹tní zákon ve vìcech pøestupkù, kárných nebo disciplinárních nebo jiných správních deliktù ( ) lhùty pro zánik odpovìdnosti, popøípadì pro výkon rozhodnutí, tyto lhùty po dobu øízení pøed soudem podle tohoto zákona nebì¾í. To platí obdobnì o lhùtách pro zánik práva ve vìcech daní, poplatkù ( ) . Øízení pøed krajským nebo pøed Nejvy¹¹ím správním soudem je podle § 32 s. ø. s. zahájeno dnem, kdy návrh (¾aloba) do¹el soudu; k ukonèení øízení dochází právní mocí rozsudku. K tomu uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 28. 2. 2008, è. j. 1 Afs 9/2008-59, dostupném na www.nssoud.cz, ¾e po dobu soudního øízení se tøíletá lhùta pro vymìøení (domìøení) danì staví a její bìh pokraèuje a¾ po pravomocném skonèení øízení pøed soudem. Jeliko¾ se jedná o stavìní lhùty (nikoliv o její pøeru¹ení, kdy lhùta po odpadnutí pøeká¾ky bì¾í od zaèátku), èást lhùty, která ubìhla pøed zahájením soudního øízení a èást lhùty, která ubìhla po nìm, se sèítají . ®aloba ve vìci vedené u mìstského soudu pod sp. zn. 11 Af 17/2010 byla mìstskému soudu doruèena dne 9. 4. 2010. Tou dobou pro pøípadné uplynutí prekluzivní lhùty zbývalo necelých devìt mìsícù. A¾ do nabytí právní moci rozsudku mìstského soudu ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44, se tedy prekluzivní lhùta stavìla. Nejvy¹¹í správní soud v nynìj¹í vìci nemá k dispozici údaj o tom, kdy byl rozsudek mìstského soudu ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44, stì¾ovateli doruèen a kdy tedy nabyl právní moci. Je v¹ak zøejmé, ¾e i kdyby to bylo ji¾ dne 28. 1. 2011, nemohla prekluzivní lhùta pro vymìøení danì marnì uplynout, nebo» rozhodnutí celního øeditelství ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, které bylo napadeno ¾alobou v øízení vedeném u mìstského soudu pod sp. zn. 10 Af 60/2011, nabylo právní moci dne 9. 6. 2011, tedy za nìco více ne¾ ètyøi mìsíce; tou dobou tedy k prekluzi práva daò vymìøit zbývaly (nejménì) zhruba ètyøi mìsíce.
Argument o pøeru¹ení tøíleté lhùty pro vymìøení danì prostøednictvím zmínìné výzvy k odstranìní pochybností o údajích v daòovém pøiznání ze dne 3. 5. 2007, è. j. 5698/07-177500-024, ostatnì uvedl na stranì 9 svého rozhodnutí ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, i sám pùvodní ¾alovaný.
K uvedenému Nejvy¹¹í správní soud doplòuje, ¾e skuteènost, kdy správce danì zjistil existenci (nezdanìných) vybraných výrobkù nebo lihu by eventuelnì mohla mít význam pro uplynutí absolutní desetileté lhùty pro vymìøení danì dle vìty druhé § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, popøípadì za situace, kdy by do¹lo k takové zmìnì hmotnìprávní úpravy mezi roky 2006 a 2007, která by mìla vliv na urèení vý¹e zdanìní vybraných výrobkù (lihu). V nynìj¹ím øízení v¹ak tyto otázky nenastoupily a stì¾ovatel je ani nenamítal a vzhledem ke skutkovým okolnostem vìci uplynutí absolutní desetileté lhùty nepøipadá do úvahy. pokraèování V tomto smìru je bez zásadního významu i námitka stì¾ovatele, dle které daòové orgány nepostupovaly v souladu se zásadou oficiality vyjádøené v § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù, podle kterého byl daòové øízení povinen správce danì i z vlastního podnìtu zahájit v¾dy, jakmile jsou splnìny zákonné podmínky pro vznik èi existenci daòové pohledávky, a to i v pøípadech, kdy daòový subjekt nesplnil v tom smìru buï vùbec, nebo øádnì své povinnosti . I kdyby snad bylo mo¾né dospìt k závìru, jak tvrdí stì¾ovatel, ¾e celní orgány zjistily rozhodné skuteènosti pro zahájení daòového øízení ji¾ v bøeznu roku 2006 (k tomu rovnì¾ ní¾e), nemohlo by to v daném pøípadì vést ke konstatování, ¾e byla poru¹ena veøejná subjektivní práva stì¾ovatele a ¾e by výsledek daòového øízení mìl být jiný. Jak ji¾ bylo vysvìtleno, bez nastoupení dal¹ích okolností nelze z pøípadného prodlení se zahájením daòového øízení prekluzi práva daò vymìøit ani poru¹ení veøejných subjektivních práv stì¾ovatele v daném pøípadì dovodit.
Nad rámec nezbytného odùvodnìní v¹ak Nejvy¹¹í správní soud pro úplnost k otázce povinnosti celních orgánù ve smyslu § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù a k otázce, kdy daòové orgány zjistily skuteènosti rozhodné pro vznik povinnosti daò pøiznat a zaplatit, a ke kterému datu je tedy tøeba vztahovat vznik sporné daòové povinnosti stì¾ovatele, uvádí následující:
Celní orgány v daòovém øízení nezpochybòovaly, ¾e jistá povìdomost o mo¾né existenci nezdanìných vybraných výrobkù zde byla dána ji¾ pøed únorem roku 2007. V tomto smyslu i stì¾ovatel v ¾alobì odkázal mj. na ¾ádost celního øeditelství, odboru pátrání, ze dne 27. 3. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04-62, o vydání pøíkazu k prodlou¾ení lhùty k odposlechu a záznamu telekomunikaèního provozu dle § 88 odst. 2 trestního øádu, z ní¾ dovozuje, ¾e ji¾ nejpozdìji v bøeznu roku 2006 mìlo celní øeditelství zjistit existenci nezdanìných vybraných výrobkù a lihu. Celní øeditelství zde mj. uvedlo, ¾e [n]a základì vyhodnocení výstupù operativní techniky, vlastního ¹etøení a spoleèné kontrolní akce s Èeskou inspekcí ¾ivotního prostøedí byl ustanoven sklad, kde P. pravdìpodobnì skladuje jak hotové výrobky, tak i suroviny potøebné k výrobì . S ohledem na èinnost stì¾ovatele, který od èervence 2005 do souèasnosti ( ) oficielnì nezahájil výrobu a pravidelnì nakupuje prázdné lahve v øádech statisícù , konstatuje celní øeditelství v tém¾e dokumentu, ¾e ¾ádost o uvolnìní zbo¾í do volného obìhu z daòového skladu nebyla P. na pøíslu¹ném celním úøadì podána a ¾e informace získané odposlechem a záznamem telekomunikaèního provozu jsou dùle¾ité jak pro sledování pohybu podezøelých osob podílejících se na dovozu a zpracování nezdanìného lihu, tak ke ztoto¾nìní dal¹ích objektù, kde jsou suroviny a hotové výrobky skladovány .
Jak také vyplývá z vy¾ádání pøedchozího souhlasu státního zástupce k provedení prohlídek jiných prostor a pozemkù podle § 83a odst. 1 trestního øádu, které dne 16. 11. 2006 pod è. j. 1739/TS-208/2004, podal odbor pátrání celního øeditelství, byly dne 6. 9. 2004 pod sp. zn. 1739/TS-208/04 odborem pátrání zahájeny úkony trestního øízení k objasnìní a provìøení skuteèností dùvodnì nasvìdèujících tomu, ¾e byl spáchán trestný èin zkrácení danì, poplatku a podobné povinné platby podle § 148 odst. 1 a 3 zákona è. 140/1961 Sb., trestní zákon, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen trestní zákon ). Celní øeditelství tak, jako¾to povìøený celní orgán, vystupovalo ve smyslu § 12 odst. 2 trestního øádu jako policejní orgán v pøípadì poru¹ení pøedpisù daòových. Následné poznatky celní øeditelství shroma¾ïovalo prostøedky dle trestního øádu, konkrétnì podle § 158d odst. 1, 2 a 4 (operativní sledování a poøizování zvukových, obrazových a jiných záznamù osob a vìcí provádìných utajovaným zpùsobem). V jeho rámci probìhl dne 2. 8. 2006 utajený vstup do skladových prostor vyu¾ívaných stì¾ovatelem v obci Pøedboj, pøi nìm¾ byla zji¹tìna mo¾ná pøítomnost lihu a také vybraných výrobkù-bylo nalezeno blí¾e neurèené mno¾ství vybraných výrobkù spoleènì s èirou tekutinou v nádr¾i o obsahu 1000 l (viz záznam o sledování osob a vìcí ze dne 4. 8. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04). Jak upozoròuje v ¾alobì stì¾ovatel, napø. ze záznamu o sledování osob a vìcí ze dne 4. 8. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04, èi z ¾ádosti o prodlou¾ení písemného povolení státního zástupce ke sledování osob a vìcí podle § 158d odst. 1, 2 a 4 trestního øádu ze dne 18. 9. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04-103, vyplývá, ¾e pracovníci odboru pátrání celního øeditelství odebrali vzorky zmínìné èiré tekutiny a otevøeli krabice, v nich¾ nalezli lahve s alkoholickými nápoji, oznaèenými etiketami stì¾ovatele. Stì¾ovatel tak dovozuje, ¾e celní øeditelství ji¾ tou dobou disponovalo zcela konkrétními poznatky, které odùvodòovaly zahájení daòového øízení. K tomu je ov¹em vhodné uvést, ¾e postup, pøi kterém do¹lo k odebírání vzorkù nebo otevírání obalù s lahvemi s lihovinami za úèelem poøízení fotodokumentace, shledal k ¾ádosti stì¾ovatele o pøezkoumání postupu dle § 157a trestního øádu problematickým státní zástupce Krajského státního zastupitelství v Praze ve sdìlení ze dne 26. 2. 2008, sp. zn. KVZ 17/2007 (viz také dále v textu).
Pøes vý¹e uvedené skuteènosti se Nejvy¹¹í správní soud nedomnívá, ¾e ji¾ v bøeznu roku 2006, resp. srpnu roku 2006 mìly celní orgány zahájit daòové øízení. Je toti¾ tøeba zohlednit i to, ¾e zmiòované úkony trestního øízení, tedy pøedev¹ím sledování osob a vìcí dle § 158d trestního øádu, na jejich¾ základì celní øeditelství získalo jisté poznatky o vybraných výrobcích, probíhalo v re¾imu ochrany utajovaných informací dle zákona è. 412/2005 Sb., o ochranì utajovaných informací a o bezpeènostní zpùsobilosti (dále jen zákon o ochranì utajovaných informací ). Jak vyplývá z obsahu správního spisu, dané informace a listiny byly ve smyslu § 4 písm. d) zákona o ochranì utajovaných informací klasifikovány stupnìm utajení Vyhrazené , jednalo se tedy o informace, jejich¾ vyzrazení neoprávnìné osobì nebo zneu¾ití mù¾e být nevýhodné pro zájmy Èeské republiky. Dle § 3 odst. 5 písm. b) zákona o ochranì utajovaných informací se za nevýhodné pro zájmy Èeské republiky pova¾ovalo vyzrazení utajované informace neoprávnìné osobì nebo zneu¾ití utajované informace, které mù¾e mít za následek zmaøení, ztí¾ení anebo ohro¾ení provìøování nebo vy¹etøování ostatních trestných èinù ne¾ uvedených v § 3 odst. 4 písm. f) zákona o ochranì utajovaných informací nebo usnadnìní jejich páchání, pøièem¾ trestnými èiny se dle § 3 odst. 4 písm. f) zákona o ochranì utajovaných informací rozumìly zvlá¹» záva¾né trestné èiny ve smyslu § 41 odst. 2 trestního zákona.
Pøípadné zahájení daòového øízení z úøední povinnosti ke stì¾ovatelem navrhovaným mìsícùm roku 2006 by tak vedlo ke zjevnému rozporu s dosa¾ením úèelu trestního øízení, jako¾ i k rozporu s úpravou dle zákona o ochranì utajovaných skuteèností. Jak ze správního spisu rovnì¾ plyne, pøíslu¹né informace byly odtajnìny ke dni 13. 2. 2007, kdy té¾ probìhla prohlídka jiných prostor a pozemkù dle § 83a trestního øádu ve skladových prostorách vyu¾ívaných stì¾ovatelem v obci P. Na základì zji¹tìní vyplývajících z této prohlídky posléze, jak ji¾ bylo uvedeno, celní úøad zahájil vytýkací øízení.
Nad rámec vý¹e uvedeného Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e rovnì¾ samo vzta¾ení vzniku daòové povinnosti stì¾ovatele k jím tvrzeným mìsícùm roku 2006 by nemohlo obstát. V roce 2006 nebylo mo¾né z hlediska celního øeditelství hovoøit o zji¹tìní vybraných výrobkù, resp. lihu. V tomto období vedla operativní sledování pouze k indiciím o existenci vybraných výrobkù (lihu), která byla relevantní pro provádìní operativních úkonù v rámci trestního øízení, nikoli v¹ak pro vznik daòové povinnosti. Je sice tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, ¾e odbìry vzorkù a otevírání obalù spojené s poøízením fotodokumentace pøi utajených vstupech do skladi¹tních prostor vedly ke konkrétnìj¹ím zji¹tìním, u nich¾ by snad bylo mo¾né uva¾ovat o tom, ¾e mìly za následek zji¹tìní existence vybraných výrobkù a lihu (by» v je¹tì pøesnì neurèeném mno¾ství), na druhou stranu je tøeba zohlednit, ¾e takto vzniklá zji¹tìní byla nezákonná-zde lze odkázat na ji¾ zmiòované sdìlení státního zástupce Krajského státního zastupitelství v Praze ze dne 26. 2. 2008, sp. zn. KVZ 17/2007. O konkrétních a zákonných zji¹tìních bylo mo¾né hovoøit a¾ ke dni 13. 2. 2007, kdy probìhla prohlídka jiných prostor a pozemkù a bylo té¾ dostateènì specifikováno mno¾ství vybraných výrobkù a lihu. pokraèování Stì¾ovatel dále, s odkazem na judikaturu Ústavního soudu, nesouhlasil s tím, jak mìstský soud posoudil námitku nezákonnosti zpùsobu, jakým byly získány dùkazy pou¾ité jako podklad pro vymìøení danì. Ani tuto námitku zdej¹í soud nepova¾uje za oprávnìnou. Naopak z dùvodù, které uvádí ní¾e, hodnotí odùvodnìní rozhodnutí pùvodního ¾alovaného i mìstského soudu v tomto smìru jako podrobné, dostateèné a správné.
Stì¾ovatel se domnívá, ¾e prohlídka jiných prostor ze dne 13. 2. 2007 trpí tím nedostatkem, ¾e probìhla, ani¾ by bylo v pøíslu¹ném protokolu dostateènì zdùvodnìno, ¾e se jedná o neodkladný nebo neopakovatelný úkon dle § 160 odst. 4 trestního øádu. Proto ji dle stì¾ovatele nebylo mo¾né pou¾ít jako dùkazní prostøedek ve smyslu § 31 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel v tomto smìru zdùrazòuje pøedev¹ím to, ¾e orgán vykonávající domovní prohlídku sice disponoval povolením k jejímu provedení, ale bez jakéhokoli odùvodnìní neodkladnosti takového úkonu . Jak ji¾ bylo zmínìno, své závìry opírá stì¾ovatel o interpretaci pøíslu¹né judikatury Ústavního soudu. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak znaènì rigidní závìry, ke kterým stì¾ovatel dospìl ohlednì po¾adavkù na odùvodnìní úkonu jako neodkladného nebo neopakovatelného, nesdílí.
Dle § 160 odst. 4 trestního øádu je neodkladným úkonem takový úkon, který vzhledem k nebezpeèí jeho zmaøení, znièení nebo ztráty dùkazu nesnese z hlediska úèelu trestního øízení odkladu na dobu, ne¾ bude zahájeno trestní stíhání. Neopakovatelným úkonem je takový úkon, který nebude mo¾no pøed soudem provést. V protokolu o provedení neodkladného nebo neopakovatelného úkonu je tøeba v¾dy uvést, na základì jakých skuteèností byl úkon za neodkladný nebo neopakovatelný pova¾ován . Podle § 83a odst. 1 trestního øádu potom platilo, ¾e [n]aøídit prohlídku jiných prostor nebo pozemkù je oprávnìn pøedseda senátu, v pøípravném øízení státní zástupce nebo policejní orgán. Policejní orgán k tomu potøebuje pøedchozí souhlas státního zástupce .
Je tak tøeba uvést, ¾e v dobì naøízení prohlídky jiných prostor nepotøebovalo celní øeditelství v pozici policejního orgánu dle § 12 odst. 2 trestního øádu povolení k jejímu provedení, ale pøedchozí souhlas státního zástupce. Ten byl ve vìci dán. Lze sice souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e samotný protokol o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 2. 2007, sp. zn. 1739/TS-208/2004, neobsahuje bli¾¹í odùvodnìní, z jakých dùvodù se jednalo o neodkladný nebo neopakovatelný úkon, pouze se v nìm uvádí, ¾e se o takový úkon jedná, nebo» vìc nesnese odkladu . Je tedy mo¾né øíci, ¾e urèitým nedostatkem pøedmìtný protokol trpí. Na druhou stranu je tøeba vzít ve smyslu judikatury Ústavního soudu v potaz i písemnost ze dne 16. 11. 2006, sp. zn. 1739/TS-208/2004, oznaèenou jako vy¾ádání pøedchozího souhlasu státního zástupce , v nìm¾ celní øeditelství výslovnì uvádí, proè se v daném pøípadì jedná o neodkladný nebo neopakovatelný úkon podle § 158 odst. 3 písm. i) trestního øádu ve spojení s § 160 odst. 4 trestního øádu. Jen ve struènosti lze z odùvodnìní rekapitulovat, ¾e vzhledem k rozsáhlosti celé realizace pøípadu a jejího úspì¹ného provedení nebylo mo¾né v¹ech navrhovaných celkem 21 prohlídek pozemkù a jiných prostor provést ve stejném èase, ke ka¾dé osobì a místu, a jeliko¾ hrozilo zmaøení daného úkonu, znièení nebo ztráta dùkazù, které se v místì prohlídky mohou nacházet, nesnesla vìc odkladu na dobu, ne¾ bude zahájeno trestní stíhání. Celní øeditelství v této ¾ádosti obsáhle uvádí místa a pozemky, na kterých by mìly prohlídky probìhnout, a rekapituluje zji¹tìní vyplývající z dosavadních operativních úkonù. Státní zástupce mìl tedy pro úèely svého souhlasu dostatek relevantních informací, a to se následnì odrazilo i v samotném pøíkazu k prohlídce jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 12. 2006, sp. zn. 1739/TS-208/2004, který obsahuje obdobné odùvodnìní neodkladnosti a neopakovatelnosti dané prohlídky jako zmínìné vy¾ádání pøedchozího souhlasu státního zástupce .
K obdobným situacím se vztahuje bohatá a ustálená judikatura Ústavního soudu. Lze tak napø. zmínit, ¾e v nálezu ze dne 26. 3. 2009, sp. zn. I. ÚS 3108/08, Ústavní soud zva¾oval otázku zdùvodnìní nále¾itosti materiální, tj. odùvodnìní provedení úkonù jako neodkladných, jak po¾aduje výslovnì § 160 odst. 4 in fine trestního øádu . Konstatoval pøitom, ¾e [s]myslem a úèelem po¾adavku existence protokolu o provedení neodkladného èi neopakovatelného úkonu je pøedev¹ím vytvoøení prostoru pro pøedestøení vìcných dùvodù pro neodkladnost a neopakovatelnost úkonu v protokolu. [Ostatnì zøejmì právì proto trestní øád explicite uvádí (v § 160 odst. 4 in fine tr. ø.)-a tím zdùrazòuje-povinnost uvést v protokolu o provedení neodkladného èi neopakovatelného úkonu, na základì jakých skuteèností byl úkon za neodkladný nebo neopakovatelný pova¾ován (tato povinnost by byla vyvoditelná z trestního øádu i bez takové výslovné úpravy).] Smyslem a úèelem povinnosti vylo¾it vìcné dùvody pro neodkladnost a neopakovatelnost úkonu v protokolu je-vzhledem k charakteru neodkladných a neopakovatelných úkonù (výrazným zpùsobem limitujících zejména realizaci práva na obhajobu podezøelých osob)-zaruèit transparentnost trestního øízení a jeho kontrolovatelnost, tj. zajistit nále¾itou pøezkoumatelnost tìchto úkonù ex post (srov. obdobnì usnesení Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 1033/07-ve SbNU nepublikováno, dostupné na http://nalus.usoud.cz).
Z vylo¾ené teleologie vìci plyne, ¾e jestli¾e pøi následné kontrole a po zvá¾ení v¹ech souvislostí lze konstatovat, ¾e vìcné dùvody pro neodkladnost èi neopakovatelnost úkonu byly splnìny, pak neexistence zdùvodnìní sama o sobì-by» je vadou øízení-nedosahuje ústavnìprávní roviny, která by mìla být dùvodem pro ru¹ení pøíslu¹ných meritorních rozhodnutí. Jde pak toti¾ ve své podstatì o vadu toliko formální, bez vlivu na vìcnou správnost provedení neodkladného èi neopakovatelného úkonu. Takový právní názor je-jak ji¾ bylo uvedeno-projevem v judikatuøe Ústavního soudu deklarované doktríny materiálního právního státu.
Ústavní soud k tomu dodává, ¾e z obdobných právních východisek vycházel ve své judikatuøe opakovanì. Kupøíkladu v usnesení sp. zn. III. ÚS 231/05 (ve SbNU nepublikováno, dostupné na http://nalus.usoud.cz) Ústavní soud konstatoval, ¾e nadmìrné formalizování poèáteèní etapy vy¹etøování, v ní¾ se k provádìní neodkladných úkonù nejèastìji pøikraèuje, a po¾adavek detailní dokumentace a detailního formulování dùvodù pro neodkladnost èi neopakovatelnost postupu by neúmìrnì komplikovaly poèáteèní fázi vy¹etøování a v øadì pøípadù by znemo¾òovaly dosáhnout cíle trestního øízení. Absence podrobného zdùvodnìní sama o sobì nezpùsobuje automaticky dùkazní neúèinnost takového úkonu, jestli¾e pøi následné kontrole a po zvá¾ení v¹ech souvislostí lze konstatovat, ¾e vìcné dùvody pro neodkladnost úkonu byly splnìny. . V usnesení sp. zn. I. ÚS 1813/07 (ve SbNU nepublikováno, dostupné na http://nalus.usoud.cz) zase Ústavní soud uvedl, ¾e by» nedostateèné zdùvodnìní neodkladnosti úkonu je vadou øízení, nejde o takovou vadu, která dosahuje ústavnìprávní roviny a která by mìla být dùvodem pro ru¹ení pøíslu¹ných rozhodnutí. .
Právì o takovou situaci se dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu jednalo i v nynìj¹ím pøípadì. Formální nedostatek protokolu o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù nemohl mít za následek nezákonnost celého úkonu a tedy ani nepou¾itelnost dùkazù dle § 31 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Obdobnì lze odkázat napø. na nález Ústavního soudu ze dne 25. 8. 2008, sp. zn. IV. ÚS 1780/07, v nìm¾ Ústavní soud fakticky dospìl k závìru, ¾e postaèuje, pokud je z odùvodnìní pøíkazu k domovní prohlídce alespoò v (minimálním) nezbytném rozsahu, by» interpretací, seznatelné, proè se jedná o úkon neodkladný nebo neopakovatelný; v takovém pøípadì není zasa¾eno do ústavnì zaruèených práv dotèené osoby. Podobnì v usnesení ze dne 27. 8. 2013, sp. zn. II. ÚS 907/13, Ústavní soud konstatoval, ¾e ústavnìprávního rozmìru nabývá a¾ deficit, kdy v daném pøípadì neodkladnost úkonu z odùvodnìní pøíkazu není (ani interpretací) jakkoli seznatelná, by» alespoò v (minimálním) nezbytném rozsahu . Pro úplnost lze odkázat i na následnou judikaturu: jedná se napø. o nález pléna Ústavního soudu ze dne 7. 5. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 47/13, v nìm¾ Ústavní soud dokonce neshledal ústavnìprávní deficity za situace, kdy [o]dùvodnìní návrhu státního zástupce a rozhodnutí soudce ani protokol o prohlídce sice formálnì neobsahují pasá¾, která by se výslovnì vìnovala neodkladnosti èi neopakovatelnosti dané prohlídky, nicménì tato neodkladnost èi neopakovatelnost je ze spisového materiálu, z okolností pøípadu a z procesní charakteristiky této fáze øízení, zøejmá .
Koneènì lze ve zkratce odkázat rovnì¾ na nález Ústavního soudu ze dne 7. 5. 2014, sp. zn. III. ÚS 587/14, v nìm¾ se Ústavní soud vìnoval pøímo ústavní stí¾nosti stì¾ovatele, pokraèování kterou stì¾ovatel brojil mj. proti pøedmìtnému pøíkazu k prohlídce jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 12. 2006. By» se Ústavní soud vìci vìnoval z hlediska zákonnosti trestního øízení, lze na jeho závìry odkázat i v nynìj¹ím pøípadì: Ústavní soud nepokládá za dùvodné ani stì¾ovatelovo tvrzení, ¾e pøíkaz k prohlídce jiných nebytových prostor a pozemkù a pøíkaz k domovní prohlídce, jsou protiústavní proto, ¾e v nich není obsa¾eno zdùvodnìní neodkladnosti úkonu podle § 160 odst. 4 tr. øádu. Je tøeba pøitakat stì¾ovatelovì námitce, ¾e nále¾ité zdùvodnìní, proè je úkon pokládán za neodkladný a proè je tudí¾ provádìn pøed zahájením trestního stíhání, je velmi ¾ádoucí, proto¾e zaji¹»uje transparentnost a kontrolovatelnost postupu státního orgánu. Za jistých skutkových okolností by absence tohoto zdùvodnìní mohla být posuzována jako poru¹ení práva na spravedlivý proces. V nyní posuzovaném pøípadì v¹ak toto pochybení nedosáhlo ústavnìprávní dimenze. Ústavní soud ji¾ døíve vyslovil, ¾e pokud ze v¹ech okolností pøípadu, seznatelných z pøíkazu k prohlídce nebo z trestního spisu, pøesvìdèivì vyplývá, ¾e podmínky neodkladnosti úkonu byly skuteènì dány, potom pouhý nedostatek podrobného písemného zdùvodnìní neodkladnosti úkonu v pøíkazu k prohlídce, by» je namístì jej hodnotit negativnì, nemusí být nutnì posuzován jako ústavnìprávní pochybení, vedoucí k nepou¾itelnosti dùkazu (srov. nález sp. zn. III. ÚS 2260/10, usnesení sp. zn. II. ÚS 1517/13, nález pléna Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 47/13). V nyní posuzované vìci je dùvod neodkladnosti z okolností pøípadu seznatelný.
Nejvy¹¹í správní soud opakuje, ¾e odùvodnìní mìstského soudu k pøedmìtné ¾alobní námitce pova¾uje za správné a ve zbytku na nìj odkazuje.
Koneènì ve tøetím okruhu stí¾ních námitek stì¾ovatel nesouhlasí s tím, jak se mìstský soud vypoøádal s jeho argumentací týkající se odmítnutí navr¾ených dùkazù pro jejich nadbyteènost. Konkrétnì se jednalo o neprovedení výslechù navr¾ených svìdkù, kteøí mìli potvrdit stì¾ovatelovu praxi, kdy faktury mìly být vystavovány dopøedu a fyzické vyskladnìní výrobkù a platba za nì mìly probíhat a¾ následnì. Po seznámení se s obsahem správního spisu a rozsudkem mìstského soudu nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud ani tuto námitku za dùvodnou.
Ve vìci pøitom není ¾ádného sporu o tom, ¾e stì¾ovatel ve zdaòovacím období listopadu 2003 pøiznal spotøební daò v celkové vý¹i 1 726 172 Kè a v období prosince 2003 ve vý¹i 365 532 Kè. Stì¾ovateli se v¹ak nijak nepodaøilo prokázat, ¾e vybrané výrobky zji¹tìné pøi prohlídce jiných prostor a pozemkù dne 13. 2. 2007 skuteènì jsou výrobky, za nì¾ byla spotøební daò ji¾ v roce 2003 zaplacena. Z dùvodù, které jsou uvedeny ní¾e, se zdej¹í soud, stejnì jako mìstský soud, domnívá, ¾e ani provedení navr¾ených výslechù svìdkù by nemohlo vést k prokázání zdanìní zji¹tìných výrobkù (lihu).
Pøednì je tøeba uvést, ¾e daný okruh námitek úzce souvisí s výkladem vzájemného vztahu § 31 odst. 9 a § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù, tj. otázkou rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì. Touto otázkou se Nejvy¹¹í správní soud ve své judikatuøe zabýval opakovanì. Jeho judikatura byla shrnuta napø. v rozsudku zdej¹ího soudu ze dne 18. 1. 2012, è. j. 1 Afs 75/2011-62, dostupném na www.nssoud.cz, následujícím zpùsobem:
Dle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daòový subjekt má povinnost prokázat k výzvì správce danì jen ty skuteènosti, které sám tvrdí (nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, 130/1996 Sb.). Z obsáhlé judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu pak vyplývá, ¾e daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy (napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, rozsudek ze dne 22. 10. 2008, è. j. 9 Afs 30/2008-86; v¹echna zde cit. rozhodnutí NSS jsou pøístupná na www.nssoud.cz). Správce danì v¹ak mù¾e vyjádøit pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì tí¾í dùkazní bøemeno ve vztahu k prokázání dùvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù]. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. [ ] Správce danì je zde povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. [rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119, té¾ rozsudek è. j. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì nález sp. zn. II. ÚS 232/02 ze dne 29. 10. 2002 (N 134/28 SbNU 143)]. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví a jiných povinných záznamù ve vztahu k pøedmìtnému úèetnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím a evidencemi (napø. rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119 a rozsudek è. j. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì té¾ rozsudek ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73). (zvýraznìní pùvodní). Uvedené závìry lze pøimìøenì vztáhnout i na nyní projednávaný pøípad.
Ze zprávy o výsledku vytýkacího øízení celního úøadu ze dne 17. 3. 2009, è. j. 13950/08-177500-024, vyplývá, ¾e správce danì se podrobnì zabýval dùkazním materiálem, kterým stì¾ovatel prokazoval svá tvrzení uvedená v daòovém pøiznání pro zdaòovací období února 2007. Jednalo se zejména o faktury z roku 2003, stav skladu lihovin stì¾ovatele k 31. 12. 2002 a záznam o pøíjmu a vydání lihu za rok 2003, které mìly prokázat, ¾e vybrané výrobky byly zdanìny ji¾ tou dobou. Ve vztahu k vydání vybraných výrobkù deklarovanému odbìrateli Ing. P. dospìl správce danì výpoèty k závìru, ¾e stì¾ovatel nemìl ke dni 7. 11. 2003 prokazatelnì vyrobené výrobky, které jsou uvedeny na faktuøe è. 1255. Jednalo se celkem o 112 lahví výrobku Meruòka 35% 0,5 l. Lze souhlasit s tím, ¾e z celkového poètu nìkolika tisíc odebraných lahví se jednalo o pomìrnì okrajové mno¾ství vybraných výrobkù; na druhou stranu se nelze ztoto¾nit s argumentací stì¾ovatele, který se zamìøuje pøedev¹ím na tuto nesrovnalost v hodnotì 112 lahví vybraných výrobkù a bagatelizuje tak dal¹í významné nesrovnalosti, na které správce danì poukázal v dal¹ích výpoètech.
Co se týká tìchto dal¹ích výpoètù, vycházel celní úøad z daòových pøiznání stì¾ovatele za jednotlivá zdaòovací období roku 2003, z faktur za mìsíce listopad a prosinec 2003, ze stavu skladu lihovin k 31. 12. 2002, záznamu o pøíjmu a vydání lihu za rok 2003 a ze stavu skladu lihovin k 31. 12. 2003. Ze zhodnocení tìchto materiálù vyplynulo, ¾e rozdíl mezi mno¾stvím lihovin ve spotøebitelském balení, které mìly být zdanìny za období ledna a¾ øíjna 2003, a mno¾stvím vybraných výrobkù urèených ke zdanìní za toto období, èiní 1011,6 l etanolu. Po zhodnocení uvedených skuteèností dospìl správce danì k závìru, ¾e stì¾ovatel nevedl prùkazným zpùsobem povinné evidence a úèetnictví. Správce danì pøitom poukázal na úèelovost faktury è. 1257 vystavené mezi stì¾ovatelem v postavení podnikatele a stì¾ovatelem v postavení fyzické osoby, dle ní¾ do¹lo k prodeji právì 1011,6 l etanolu v nespotøebitelském balení (tato faktura mìla dle správce danì nepravdivì prokázat zdanìní pøedmìtného lihu). Jeliko¾ navíc stì¾ovatel v rozporu s § 6 písm. j) zákona è. 110/1997 Sb., o potravinách a tabákových výrobcích a o zmìnì a doplnìní nìkterých souvisejících zákonù, neoznaèoval spotøebitelská balení lihovin ¹ar¾í, významnì se sní¾ila mo¾nost identifikace lihovin, a to rovnì¾ pro úèely správy danì (výjimkou bylo spotøebitelské balení výrobku Meruòka 35% 0,2 l s datem 22. 12. 03 na uzávìru, u nìho¾ bylo uznáno, ¾e pochází z roku 2003). Ohlednì identifikace lihovin poukázal správce danì i na skuteènost, ¾e dne 8. 1. 2004 a 27. 1. 2004 provedla u stì¾ovatele kontrolu Státní potravináøská a zemìdìlská inspekce, pøièem¾ z pøíslu¹ného protokolu è. P004-10162/04 vyplývá, ¾e stì¾ovatel pøed lednem 2004 u¾íval na spotøebitelská balení lihu takové etikety, které nesplòovaly pøíslu¹né nále¾itosti; tyto nedostatky byly v pøedmìtném protokolu specifikovány. Etikety na spotøebitelském balení lihu nalezené dne 13. 2. 2007, které byly pøedmìtem vytýkacího øízení, v¹ak obsahují dle protokolù o ohledání ji¾ správné a úplné údaje. I proto se dle správce pokraèování danì nemohlo jednat o výrobky vyrobené a zdanìné ji¾ v roce 2003, resp. stì¾ovatel toto zdanìní nebyl schopen prokázat.
Uvedená zji¹tìní jsou zachycena i v protokolu celního úøadu o ústním jednání ze dne 14. 5. 2009, è. j. 9882/09-177500-024, pøi nìm¾ byla projednána zpráva o výsledku vytýkacího øízení è. j. 13950/08-177500-024, a v protokolu ze dne 27. 5. 2009, è. j. 9882-2/09-177500-024, o pokraèování projednávání pøedmìtné zprávy o výsledku vytýkacího øízení. Stì¾ovatel pak navrhl prokázání své obchodní praxe, kdy výroba, zdanìní, zaplacení a vyskladnìní výrobkù mìly být úèetnì evidovány dopøedu (a¾ o cca dva týdny) a pøedání zbo¾í mìlo být s odbìrateli realizováno a¾ posléze; to mìlo prokázat vìrohodnost pøedlo¾ených dokladù a zdanìní vybraných výrobkù.
Tyto dùkazy nebyly provedeny s tím, ¾e by dané svìdecké výpovìdi nepøinesly nové informace k danému daòovému øízení a prokázání zdanìní vybraných výrobkù (viz protokol ze dne 27. 5. 2009, è. j. 9882-2/09-177500-024). Jeliko¾ daòové orgány nedostály své povinnosti, s ohledem na zmínìné rozlo¾ení dùkazního bøemene, aby vyzvaly stì¾ovatele k oznaèení, k jakým konkrétním skuteènostem mají být svìdci vyslechnuti a jaké konkrétní skuteènosti mají být jejich svìdectvím potvrzeny èi vyvráceny, zru¹il rozhodnutí pùvodního ¾alovaného ze dne 4. 2. 2010, è. j. 1199/4/09-1701-21/R, mìstský soud zmiòovaným rozsudkem ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44.
Jak Nejvy¹¹í správní soud ovìøil ze správního spisu, vydal pùvodní ¾alovaný dne 3. 3. 2011 rozhodnutí è. j. 2896-2/10-1701-21, v nìm¾ stì¾ovatele vyzval ke specifikaci skuteèností, které mají být potvrzeny èi vyvráceny na základì výslechu navr¾ených svìdkù. Stì¾ovatel reagoval tak, ¾e, zjednodu¹enì øeèeno, mìla být prokázána jím ji¾ døíve tvrzená praxe, pøi které údajnì docházelo k èasovému posunu mezi fakturací zbo¾í a jejím fyzickým dodáním. Pùvodní ¾alovaný pak ve svém rozhodnutí ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, konstatoval, ¾e provedení výslechu svìdkù nemù¾e vzhledem k pøedpokládaným závìrùm (osvìtlení obchodní praxe) pøispìt k ozøejmìní daného stavu . Jak ji¾ bylo uvedeno, s tímto závìrem se posléze identifikoval i mìstský soud v rozsudku nyní napadeném kasaèní stí¾ností.
S ohledem na ji¾ konstatovaný obsah správního spisu se Nejvy¹¹í správní soud se závìrem mìstského soudu, pota¾mo pùvodního ¾alovaného, ztoto¾òuje. I kdyby skuteènì navr¾ení svìdci potvrdili stì¾ovatelem popisovanou obchodní praxi, nikterak by to nemohlo pøispìt k prokázání tvrzení, ¾e výrobky zaji¹tìné pøi prohlídce dne 13. 2. 2007 jsou tými¾ výrobky, které stì¾ovatel zdanil v roce 2003; jinými slovy-svìdecké výpovìdi by nevyvrátily nemo¾nost jednoznaèného ztoto¾nìní výrobkù zaji¹tìných dne 13. 2. 2007 s výrobky údajnì zdanìnými v roce 2003, a to i v dùsledku neoznaèování jednotlivých ¹ar¾í výrobkù. V tomto smyslu navr¾ené výpovìdi rovnì¾ nemohly osvìtlit ani to, vzhledem k nesrovnalostem mezi pøíjmem a výdejem lihu konstatovaným ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení ze dne 17. 3. 2009, è. j. 13950/08-177500-024, zda vybrané výrobky byly stì¾ovatelem v období roku 2003 skuteènì vyrobeny. I kdyby snad byla uvedenými výslechy do urèité míry posílena vìrohodnost evidencí vedených stì¾ovatelem v roce 2003, stále by zde zùstávaly napø. pochybnosti o úèelovém pøevedení 1011,6 l etanolu dle uvedené faktury è. 1257. Lze také doplnit, podobnì jako to uvedl mìstský soud, ¾e stì¾ovatel konstantnì zpochybòuje výpoèty a tabulky správce danì týkající se pøijatého lihu a vyrobených lihovin jako nelogické a vypoèítané od stolu s tím, ¾e se správce danì s takovým zji¹tìním èi argumentací nevyrovnal, ani¾ by stì¾ovatel ov¹em konkrétnì uvedl, v èem tvrzené nelogiènosti v podrobné úvaze správce danì spoèívají a s èím konkrétnì, kromì výpovìdí navr¾ených svìdkù, se správce danì mìl vyrovnat.
Pokud stì¾ovatel vytýká rozsudku mìstského soudu, ¾e se v rámci svého odùvodnìní opøel o jisté skuteènosti, které mìstský soud výslovnì oznaèil jako indicie , nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud tento postup za dùvod nezákonnosti napadeného rozsudku. Tyto indicie , napø. rozpor mezi etiketami dokumentovanými na výrobcích zaji¹tìných pøi prohlídce dne 13. 2. 2007 a zji¹tìními Státní potravináøské a zemìdìlské inspekce týkajícími se oznaèení spotøebitelských balení, toti¾ míøí nad rámec vlastních dùvodù rozhodnutí mìstského soudu, které obstojí, a mají ve vztahu k nim pùsobit jen podpùrnì. To se týká i mìstským soudem zmínìného pøebytku 20 000 ks spotøebitelského balení vybraných výrobkù.
Zdej¹í soud tedy dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji v souladu s § 110 odst. 1 in fine s. ø. s. zamítl.
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. ®alovaný mìl ve vìci úspìch, pøíslu¹elo by mu tedy právo na náhradu nákladù dùvodnì vynalo¾ených v øízení o kasaèní stí¾nosti, z obsahu spisu v¹ak plyne, ¾e mu v tomto øízení ¾ádné náklady nevznikly.

References: soud 
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 12
 soud 
 § 83
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 2
 § 2
 § 47
 § 9
 § 4
 soud 
 § 1
 § 43
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 § 47
 soud 
 soud 
 § 9
 § 4
 § 106
 § 68
 § 66
 soud 
 § 47
 soud 
 § 47
 § 47
 § 47
 § 43
 soud 
 § 43
 § 43
 soud 
 § 47
 § 41
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 § 47
 § 2
 soud 
 § 2
 § 88
 § 83
 § 148
 § 12
 § 158
 § 158
 § 157
 soud 
 § 158
 § 4
 § 3
 § 3
 § 3
 § 41
 § 83
 soud 
 soud 
 soud 
 § 160
 § 31
 soud 
 § 160
 § 83
 § 12
 § 158
 § 160
 soud 
 § 160
in fine
 § 160
in fine
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 160
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 § 31
 SbNU 143
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
in fine
 soud 
 § 60
 § 120