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Opinión Jurídica : 083 - J del 12/08/2019
Texto Opinión Jurídica 083
12 de agosto de 20019
OJ-083-2019
Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio CRI-077-2018 de 28 de setiembre de 2018, en el cual se solicita criterio en cuanto al proyecto de ley titulado “CONVENIO ENTRE LA REPÚBLICA DE COSTA RICA Y EL GOBIERNO DE LOS EMIRATOS ARABES UNIDOS PARA LA ELIMINACIÓN DE LA DOBLE IMPOSICIÓN EN MATERIA DE IMPUESTOS SOBRE LA RENTA Y LAS GANANCIAS DE CAPITAL Y LA PREVENCION DE LA EVASIÓN Y ELUSION FISCALES”, que se tramita bajo el expediente legislativo número 20.779.
I. SOBRE LA MOTIVACION DEL PROYECTO DE LEY PUESTO A NUESTRA CONSIDERACIÓN.
Fundamentan los señores legisladores que la proposición del Proyecto de Ley de “CONVENIO ENTRE LA REPUBLICA DE COSTA RICA Y EL GOBIERNO DE LOS EMIRATOS ARABES UNIDOS PARA LA ELIMINACION DE LA DOBLE IMPOSICIÓN EN MATERIA DE IMPUESTOS SOBRE LA RENTA Y GANANCIAS DE CAPITAL Y LA PREVENCION DE LA EVASION Y LA ELUSION FISCALES”, como una necesidad que surge como consecuencia de la globalización económica y como uno de los puntos medulares tomados en cuenta por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), quien para efectos de cumplir efectivamente con la limitación impuesta, deben definirse ciertos criterios de sujeción que se refieren a los elementos para que una renta o un sujeto estén afectos a un determinado sistema tributario, de manera que cada estado gravará lo que considere que corresponde a cada contribuyente, según se siga el criterio de territorialidad o el criterio de sujeción universal. Partiendo de tal criterio, consideran los Diputados proponentes, organismos internacionales como la ONY y la OCDE, han tratado el tema de la doble imposición, por lo que se han generado modelos de convenios tributarios, mediante los cuales se proporcionan guías y lineamientos para que los Estados lleven a cabo las negociaciones de acuerdos para evitar la doble imposición con base en reglas uniformes y justas, independientemente de las particularidades de cada uno de los sistemas tributarios.
Consideran los señores Diputados, que el acoger los lineamientos dados por los organismos internacionales, conllevan no solo a la eliminación de la doble imposición, sino también a la prevención de la evasión fiscal, de manera que con el tratado que se propone, no puede ni debe implicar beneficios para que los contribuyentes tributen menos de lo que les corresponde en condiciones normales de una determinada jurisdicción. Los señores Diputados, al proponer el proyecto de Ley referente al Convenio con los países Árabes Unidos, lo que se pretende es evitar la erosión de la base imponible de los tributos que se proponen en el proyecto, tal y como se sugiere en el llamado paquete BEPS, que contiene 15 acciones que promueven medidas para mejorar la coherencia de los estándares impositivos internacionales, reforzar su focalización en la sustancia económica y garantizar un entorno fiscal de mayor transparencia. Con tratados como el que se propone, lo que se pretende es establecer condiciones propicias para que los contribuyentes puedan cumplir con sus obligaciones tributarias de la manera más justa posible, de modo que no tengan que recurrir a métodos elusivos, y mucho menos evasivos que representen un peligro para el fisco.
Como bien se indicó, el Convenio propuesto, refiere a los problemas de la doble imposición que puedan originarse como consecuencia del cobro de impuesto sobre renta y ganancias de capital, de modo qué para efectos nacionales, el presente instrumento jurídico internacional solo resulta aplicables para dichos impuestos.
II.- EL FONDO PROYECTO:
En relación con el proyecto, valga indicar que los primeros artículos del Convenio, hacen referencia a las personas e impuestos comprendidos, así como a las definiciones y demás generalidades requeridas para su debida aplicación e interpretación por parte de los Estados, tal y como lo dispone el artículo 4 en que se detalla lo que debe entenderse por residente, y el numeral 5, que se refiere a lo que se considera, como establecimiento permanente. A partir del artículo 6 al 21, se establecen las reglas pactadas entre los Estados en cuanto a la repartición de rentas producidas por concepto de dividendos, intereses, regalías, ganancias de capital, prestación de servicios personales dependientes e independientes, rentas obtenidas por artistas y deportistas y pensiones entre otros.
El artículo 22 está referido al procedimiento que se debe observar a fin de evitar las situaciones de doble imposición que puedan surgir en relación con un contribuyente. Aparte del procedimiento para distribuir las rentas que se generen en los Estados involucrados en el acuerdo, también se establecen en el artículo 23 una serie de parámetros tendentes a eliminar la discriminación tributaria en determinadas circunstancias, así como reglas para resolver conflictos de interpretación que puedan surgir en torno a un contribuyente y el Estado en que se generen las rentas gravables, tal y como lo establece el artículo 25. No menos importante de resaltar, son las disposiciones contenidas en el artículo 26 en cuanto la transferencia de información tributaria entre las autoridades fiscales de los Estados contratantes; así mismo se establece en el artículo 27 el tratamiento fiscal que se le debe de dar a los miembros de las misiones diplomáticas y oficinas consulares.
Es importante hacer alusión al artículo 28, que contiene una disposición expresa en cuanto a limitación de beneficios, que en la práctica se constituiría un instrumento de utilidad para efectos de la aplicación práctica del tratado, previniéndose la aplicación abusiva del convenio por parte de los contribuyentes.
El convenio en sí, se convierte entonces en una herramienta para la solución técnica-tributaria de los problemas de doble imposición, sino también para fomentar una fiscalidad neutral, todo lo cual repercutiría, no solo en aspectos de índole jurídico económica, en los Estados contratantes, al proporcionar reglas claras, en cuanto a la doble imposición, la evasión y la elusión fiscal.
Si bien el convenio contiene otras disposiciones relacionadas con la información que puedan obtener los Estados tratantes y mejorar las relaciones entre las diferentes administraciones tributarias, las mismas se constituyen en complemento importante para lograr el objeto del convenio, cual es la transparencia fiscal, evitar la doble imposición entre contribuyentes y bajar los índices de evasión y elusión fiscal en los países involucrados.
Sin perjuicio de lo antes expuesto, considera esta Procuraduría necesario referirse a algunas definiciones que contiene el proyecto sometido a consideración sobre todo en lo que refiere a la autoridad competente, ya que a juicio de la Procuraduría la “autoridad competente” debe radicarse en el señor Ministro de Hacienda o en el Viceministro de Ingresos, y no en el Director General de la Tributación, tal y como lo establece el artículo 3 inciso 1) subinciso g), ello por cuanto se trata de una materia, que si bien involucra a las administraciones tributaria del Estado, suscribir convenios internacionales no es competencia de funcionarios de rangos medios.
Otro aspecto importante que deben considerar los señores Diputados, está relacionado con la información que se recabe. La propuesta de recabar información tributaria de trascendencia en manos de los contribuyentes (artículo 26 del Convenio) debe necesariamente ajustarse a la legislación interna de cada Estado, en nuestro caso a los artículos 115, 115 bis y 117 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en cuanto al deber de sigilo y la tutela del principio de confidencialidad de las informaciones en tanto las partes intervinientes en el convenio se someten a controles estrictos en cuanto a la forma como se va a utilizar la información que se recabe de los contribuyentes a la luz del presente convenio, es lo cierto que a juicio de la Procuraduría de ser ratificado dicho acuerdo por una ley ordinaria, en el caso de información de trascendencia tributaria debe de tutelarse el derecho a la intimidad de los contribuyentes y por lo tanto debería requerirse autorización judicial, so pena de incurrir en violación del artículo 24 de la Constitución Política, máxime si consideramos que el proyecto contempla la transferencia de información entre administraciones, de manera que al recabar la información que se va a transferir, deben observarse las formas y procedimientos que establece el ordenamiento interno toda vez que el aprobarse el convenio, este se incorpora en el ordenamiento con el mismo rango normativo de las demás normas comunes.
Finalmente debemos preguntarnos, si nuestras autoridades tributarias tendrán las mismas prerrogativas que las autoridades de los Emiratos Árabes Unidos, para recabar información de los ciudadanos de dichos Estados, ya sea radicados en Costa Rica o fuera de nuestro territorio, por ello hay que ponerle cuidado a los alcances del artículo 26, concretamente a los numerales 3 y 4, que dispone cuando un Estado contratante solicita información al otro Estado contratante, se utilizarán todas las medidas para obtener la información solicitada, aún si el otro Estado no necesita la información para sus propios fines tributarios. La anterior observación obedece, a que ante ordenamientos jurídicos-tributarios tan disímiles, la parte dominante es la que saca provecho de la información que se pretende.
JLMS/bba
CODIGO N° 9819-2018

References: artículo 4
 artículo 6
 artículo 22
 artículo 23
 artículo 25
 artículo 26
 artículo 27
 artículo 28
 artículo 3
 artículo 24
 artículo 26