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Operazioni straordinarie Quadri RQ e RV - PDF
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1 Operazioni straordinarie Quadri RQ e RV a cura di Gianluca Cristofori Cristofori + Partners s.s.t.p. Milano Torino Verona
2 Ammortamenti deducibili da parte della conferitaria Norma di comportamento ADC n.178 In ipotesi di conferimento di azienda o di ramo d azienda soggetto alla disciplina di cui all articolo 176 del TUIR, la società conferitaria calcola le quote di ammortamento fiscalmente deducibili assumendo il costo fiscale della società conferente. La deducibilità degli ammortamenti così calcolati è riconosciuta anche nelle ipotesi in cui, sulla base della tecnica contabile e valutativa utilizzata dal conferitario, tali quote di ammortamento risultino superiori a quelle imputate a conto economico. La deducibilità consegue all applicazione dell articolo 109, comma 4, lettera b), del TUIR il quale legittima la deduzione, mediante una variazione in diminuzione effettuata in sede di dichiarazione dei redditi, di spese e altri componenti negativi che, pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione di legge. Operazioni straordinarie Pag 2
3 Ammortamenti deducibili da parte della conferitaria Norma di comportamento ADC n.178 Qualora, invece, i minori ammortamenti imputati a conto economico siano il risultato di un allungamento del piano di ammortamento posto in essere in ossequio a regole civilistiche, la differenza rispetto agli importi che si sarebbero ottenuti continuando il piano originario non è deducibile, in quanto tale comportamento, se adottato dalla conferente, avrebbe avuto come effetto quello di ottenere unicamente la deducibilità degli importi imputati a conto economico. Tale differenza sarà deducibile negli anni successivi come ammortamento imputato a conto economico dalla conferitaria in seguito all allungamento del periodo di ammortamento. Operazioni straordinarie Pag 3
4 Lo scambio di partecipazioni mediante conferimento Circolare dell Agenzia delle Entrate del 17/6/2010 n.33/e L Agenzia delle Entrate ha chiarito, in merito all articolo 177, comma 2, del TUIR, che sia la lettera della norma che la ratio della stessa (di matrice comunitaria) si disinteressano degli eventuali rapporti partecipativi o di gruppo sussistenti tra soggetti conferenti e società conferitaria, con la conseguenza che al ricorrere dei requisiti previsti la disciplina recata dal comma 2, dell articolo 177 del TUIR appare destinata tanto alle operazioni di scambio che attuino un aggregazione di imprese tra soggetti terzi, quanto alle operazioni realizzate all interno dello stesso gruppo (anche «familiare») per modificare gli assetti di governance. Ne deriva, pertanto, che il regime disciplinato dalla norma in esame è posto su un piano di pari dignità con la disciplina di cui all articolo 9 del TUIR rispetto alla quale trova applicazione alternativa, in presenza dei presupposti di legge. Operazioni straordinarie Pag 4
5 Conferimento: trattamento fiscale dell avviamento Circolare dell Agenzia delle Entrate del 4/3/2010 n.8/e L articolo 176 comma 1 del TUIR prevede il subentro del soggetto conferitario nel valore fiscalmente riconosciuto dell azienda conferita. A tal proposito, si ritiene che il concetto di azienda conferita debba ricondursi al complesso delle attività e delle passività che il soggetto conferente trasferisce al soggetto conferitario per effetto e a causa dell operazione straordinaria in esame. In tale contesto, considerato che il valore dell asset avviamento non è oggetto di trasferimento (ma viene stornato dalla contabilità del soggetto conferente in conseguenza della perdita di valore scaturente dalla dismissione del compendio aziendale di riferimento), si ritiene che tale posta contabile debba essere esclusa dal concetto di azienda conferita, così come definita dal citato articolo 176, comma 1, del TUIR. Operazioni straordinarie Pag 5
6 Conferimento: trattamento fiscale dell avviamento Circolare dell Agenzia delle Entrate del 4/3/2010 n.8/e Sotto il profilo fiscale, il valore fiscalmente riconosciuto dell azienda conferita equivale alla somma algebrica dei valori fiscali di tutti gli elementi patrimoniali trasferiti, escluso il valore fiscale (che resta in capo al soggetto conferente) dell asset avviamento riferibile al compendio aziendale trasferito. Ne deriva che il soggetto conferente che abbia affrancato il valore dell avviamento secondo le disposizioni relative al regime di riallineamento di cui all articolo 15, comma 10, del D.L. 29/11/2008, n.185, continua a dedurre, ai sensi del medesimo articolo 15, il valore fiscale dell avviamento cancellato. Analoghe conclusioni valgono anche in caso di affrancamento dell avviamento ai sensi dell articolo 176, comma 2- ter, degli articoli 172, comma 10-bis e 173, comma 15-bis del TUIR, cui succeda un operazione di conferimento di azienda ai sensi dell articolo 176 del TUIR. Operazioni straordinarie Pag 6
7 Conferimento: trattamento fiscale dell avviamento Circolare dell Agenzia delle Entrate del 4/3/2010 n.8/e Qualora si verifichino i presupposti per l iscrizione ex novo di una posta a titolo di avviamento, il soggetto conferitario potrà optare per il regime dell imposta sostitutiva di cui all articolo 15, comma 10, del D.L. 29/11/2008, n.185, ovvero ai sensi dell articolo 176, comma 2-ter, del TUIR. Resta inteso che, qualora il soggetto conferitario iscriva nuovi maggiori valori sugli elementi patrimoniali già riallineati dal conferente (escluso l avviamento), ancora suscettibili di essere affrancati ai sensi dell articolo 15, commi da 10 a 12 del D.L. n.185/2008 (ovvero dell articolo 176, comma 2-ter, del TUIR), lo stesso conferitario potrà autonomamente optare per i citati regimi di affrancamento, limitatamente a tali maggiori valori. Operazioni straordinarie Pag 7
8 Fusioni: affrancamento maggiori valori iscritti in bilancio Risoluzione dell Agenzia delle Entrate del 11/6/2010 n.50/e Il caso riguarda una società che ha incorporato due società generando differenze da annullamento interamente imputate a impianti, il cui valore è stato aumentato ulteriormente dall ammontare corrispondente alle imposte differite sul disallineamento temporaneo tra valore contabile e valore fiscale di detti elementi patrimoniali.viene affermato che la società incorporante, nel presupposto della liceità del comportamento contabile adottato (cfr. OIC n.4 par ) e tenuto conto dei valori di perizia, possa affrancare, ai sensi dell articolo 172, comma 10-bis, del TUIR, non solo la parte del maggior valore, attribuito in bilancio agli impianti, derivante dall imputazione del disavanzo da annullamento, ma anche la parte residua imputata alle immobilizzazioni medesime in contropartita all iscrizione nel passivo del fondo imposte differite. Operazioni straordinarie Pag 8
9 Ammortamento dell avviamento in 10 anni Articolo 2, comma 59 del D.L. 29/12/2010, n.225 Nel comma 10 dell articolo 15 del decreto-legge 29 novembre 2008, n.185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n.2, al penultimo periodo, le parole: «non superiore ad un nono» sono sostituite dalle seguenti: «non superiore ad un decimo». In deroga all articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n.212, le disposizioni del presente comma si applicano a decorrere dal periodo d imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto [n.d.a. 27/2/2011]e rilevano ai fini del versamento in acconto delle imposte sui redditi e dell imposta regionale sulle attività produttive per il medesimo periodo d imposta. Operazioni straordinarie Pag 9
10 Ammortamento dell avviamento in 10 anni Articolo 15, comma 10 del D.L. 29/11/2008, n.185 [ ] La deduzione di cui all articolo 103 del citato testo unico e agli articoli 5, 6 e 7 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n.446, del maggior valore dell avviamento e dei marchi d impresa può essere effettuata in misura non superiore ad un decimo, a prescindere dall imputazione al conto economico a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello nel corso del quale è versata l imposta sostitutiva [...]. Operazioni straordinarie Pag 10
11 Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni Modello UNICO SC 2011: Operazioni straordinarie Pag 11
12 Riporto delle perdite fiscali nelle fusioni e scissioni Circolare dell Agenzia delle Entrate del 9/3/2010 n.9/e In presenza di operazioni di fusione e scissione che non interrompono la tassazione di gruppo, le disposizioni limitative al riporto delle perdite troveranno applicazione solo con riferimento alle perdite pregresse al consolidato, rimanendo escluse le perdite maturate dalle società partecipanti alle operazioni negli esercizi di validità dell opzione, in quanto nessun effetto elusivo è ravvisabile almeno da un punto di vista teorico con riferimento al riporto delle perdite, finché permane la tassazione di gruppo. Operazioni straordinarie Pag 12
13 Riporto degli interessi passivi nelle fusioni e scissioni Risoluzione dell Agenzia delle Entrate del 12/4/2011 n.42/e Risultano, invece, pienamente operanti le disposizioni che limitano il riporto degli interessi passivi indeducibili, contenute nell articolo 172, comma 7, del TUIR, anche in ipotesi di operazioni di aggregazione aziendale che coinvolgano società che partecipano a un consolidato fiscale nazionale e che non interrompono la tassazione di gruppo. Operazioni straordinarie Pag 13
14 Riconciliazione dati di bilancio e fiscali Il Quadro RV si compone di 2 sezioni. Modello UNICO SC 2011: La sezione I ha lo scopo di evidenziare le differenze tra i valori civili e i valori fiscali di beni e/o elementi patrimoniali emerse in dipendenza di alcune operazioni (quali conferimenti di azienda, fusioni, scissioni, rivalutazioni di beni, ecc.) ovvero conseguenti all adozione dei principi contabili internazionali (IAS/IFRS) di cui al Regolamento (CE) n.1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19/7/2002. La sezione II ha, invece, lo scopo di evidenziare i dati rilevanti in relazione a ciascuna operazione straordinaria (scissione e fusione) intervenuta nel corso del periodo di imposta cui si riferisce la dichiarazione. Operazioni straordinarie Pag 14
15 Operazioni straordinarie Modello UNICO SC 2011: Operazioni straordinarie Pag 15
16 Operazioni straordinarie Modello UNICO SC 2011: Operazioni straordinarie Pag 16
17 Operazioni straordinarie Modello UNICO SC 2011: Operazioni straordinarie Pag 17
Il nuovo regime di riallineamento dei maggiori valori derivanti da operazioni straordinarie - art. 15, commi 10-12, dl n. 185/2008 FRANCESCA SPITALE 23/07/2009 Sommario: 1. Premessa - 2. Ambito Soggettivo

References: articolo 176
 articolo 109
 articolo 177
 articolo 177
 articolo 9
 articolo 176
 articolo 176
 articolo 15
 articolo 15
 articolo 176
 articolo 176
 articolo 15
 articolo 176
 articolo 15
 articolo 176
 articolo 172
 Articolo 2
 articolo 15
 articolo 3
 Articolo 15
 articolo 103
 articolo 172
 art. 15