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Timestamp: 2019-08-23 01:54:45+00:00

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BFH, 24.01.2008 - V R 3/05 - dejure.org
https://dejure.org/2008,955
BFH, 24.01.2008 - V R 3/05 (https://dejure.org/2008,955)
BFH, Entscheidung vom 24.01.2008 - V R 3/05 (https://dejure.org/2008,955)
BFH, Entscheidung vom 24. Januar 2008 - V R 3/05 (https://dejure.org/2008,955)
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Unzutreffende Umsetzung von Gemeinschaftsrecht durch § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG 1993; Annahme eines "Schulunterrichts und Hochschulunterrichts"; Indizwirkung der Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde
Unzutreffende Umsetzung von Gemeinschaftsrecht durch § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG 1993 - Annahme eines "Schulunterrichts und Hochschulunterrichts" - Indizwirkung der Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde
Falsche Umsetzung der EG-Umsatzsteuerrichtlinie - unmittelbare Anwendung der Richtlinie
Steuerbarkeit der Umsätze eines Ballettstudios; Möglichkeit einer richtlinienkonformen Auslegung des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG hinsichtlich der umsatzsteuerfreien Erbringung von Ballettunterricht; Vergleichbarkeit mit in Schulen erbrachten Leistungen für die Annahme eines "Schul- und Hochschulunterrichts" und damit einer Umsatzsteuerbefreiung; Vorbereitung auf einen Beruf oder eine abzulegende Prüfung als Indiz für das Entsprechen der bescheinigten Leistung an ein Anforderungsprofil
Betreiber von Ballettschulen können von der Umsatzsteuer befreit werden
Berufsbildende Maßnahmen mit Prüfungsvorbereitung
Kurznachricht zu "Anmerkung zur Entscheidung des BFH v. 24.01.2008, Az.: V R 3/05 (Ballett- und Tanzunterricht kann umsatzsteuerfrei sein)" von RiFG Martin Weigel, original erschienen in: UStB 2008, 167.
BFHE 221, 302
BB 2008, 975
DB 2008, 1080
BStBl II 2012, 267
a) Unionsrechtlich beruht § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG --gleiches gilt für die Vorgängervorschrift § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG-- auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG --nunmehr Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL-- (vgl. dazu Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Juni 1999 V R 84/98, BFHE 188, 462, BStBl II 1999, 578, unter II.2.;… vom 23. August 2007 V R 4/05, BFHE 217, 327, BFH/NV 2007, 2215, unter II.2.b bb;… vom 10. Januar 2008 V R 52/06, BFHE 221, 295, BFH/NV 2008, 725, unter II.1.; vom 24. Januar 2008 V R 3/05, BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.1.).
c) Diese Richtlinienbestimmung wurde wie auch andere in Art. 13 der Richtlinie 77/388/EWG aufgeführte Steuerbefreiungen vom nationalen Gesetzgeber bisher lediglich dadurch "umgesetzt", dass er die schon bei Inkrafttreten der Richtlinie 77/388/EWG vorhandenen, teilweise bereits im UStG 1951 enthaltenen Steuerbefreiungstatbestände im Wesentlichen unverändert weitergeführt hat (vgl. dazu BFH-Urteile vom 21. März 2007 V R 28/04, BFHE 217, 59, BStBl II 2010, 999, unter II.2.c aa;… in BFHE 221, 295, BFH/NV 2008, 725, unter II.1.; in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.).
aa) Der Begriff "Einrichtung" erfasst auch private Einheiten mit Gewinnerzielungsabsicht, soweit der Richtliniengesetzgeber --wie hier in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG-- die Inanspruchnahme der betreffenden Befreiungen nicht ausdrücklich vom Fehlen eines Gewinnstrebens abhängig gemacht hat (…vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 221, 295, BFH/NV 2008, 725, unter II.2.b aa; in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.a aa, jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung).
(1) Eine derartige Bescheinigung genügt grundsätzlich für die Anerkennung als Einrichtung mit vergleichbarer Zielsetzung i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG (…vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 221, 295, BFH/NV 2008, 725, unter II.2.b bb; in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.a bb).
b) Für die streitigen Leistungen kommt in Betracht, dass sie als "Schul- oder Hochschulunterricht" i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG zu beurteilen sind (zur Ballettschule vgl. BFH-Urteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.b).
aa) Der Begriff "Schul- und Hochschulunterricht" in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG beschränkt sich nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern er schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studenten zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben (…vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 221, 295, BFH/NV 2008, 725, unter II.2.a aa; in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.b, jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung).
Deshalb ist es auch ohne Belang, wie hoch der Anteil der Schüler ist, die die Lehrgänge des Klägers tatsächlich im Hinblick auf eine Berufsausbildung oder eine Prüfungsvorbereitung besuchten oder später tatsächlich den Beruf des Kampfkunstlehrers ergriffen haben (zur Ballettschule vgl. BFH-Urteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.c aa, m.w.N.).
Die Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde vom 11. April 2005 kann --über die Anerkennung einer Einrichtung i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG hinaus-- auch Indiz dafür sein, dass die Leistungen, soweit sie dem tatsächlichen Anforderungsprofil der Bescheinigung entsprechen und keine gegenteiligen Anhaltspunkte vorliegen, nicht den Charakter einer bloßen Freizeitgestaltung haben, was vom FG zutreffend zu würdigen sein wird (zur Ballettschule vgl. BFH-Urteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.c bb).
Das FG hat daher Feststellungen dazu zu treffen, ob solche gegenteiligen zur Annahme reiner Freizeitgestaltungen führenden Anhaltspunkte --die sich z.B. aus dem Teilnehmerkreis oder aus der thematischen Zielsetzung eines Lehrgangs ergeben können (vgl. BFH-Urteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.c bb)-- vorliegen.
Darüber hinaus lassen z.B. auch Lehrgänge für Senioren oder allgemein am Kampfsport interessierte Menschen den Schluss auf Freizeitveranstaltungen zu (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.c bb).
b) Die Annahme eines Schul- oder Hochschulunterrichts setzt ferner voraus, dass --was der Kläger zwar behauptet, wozu jedoch Feststellungen des FG bisher fehlen-- vergleichbare Leistungen in Schulen oder Hochschulen, gleich ob öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich organisiert, erbracht werden (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, Leitsatz 3).
Auch der BFH geht bei der Auslegung des Begriffs im Grundsatz davon aus, dass eine enge Interpretation geboten ist (vgl. nur BFH, Urteil vom 24. Januar 2008 V R 3/05, BStBl. II 2012, 267, 269).
- Schul- oder Hochschulunterricht setzt nicht voraus, dass der Unterricht einer beruflichen Qualifikation dienen soll, sondern es reicht die Entwicklung von Kenntnissen und Fähigkeiten, sofern diese nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben (BFH, Urteil vom 24. Januar 2008 V R 3/05, a. a. O.).
Der BFH folgt dieser Auffassung auch für den Begriff des "Schul- und Hochschulunterrichts" im Sinne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchstabe i der Richtlinie 77/388/EWG (BFH Urteil vom 24. Januar 2008, V R 3/05, BStBl. II 2012, 267).
Die Rechtsprechung erfasst hiervon zum Beispiel Kurse, die sich an Eltern von Schülern richten, um die Wartezeit während des Unterrichts der Kinder sinnvoll zu nutzen, oder Kurse für Senioren oder allgemein am Tanz interessierte Menschen (BFH Urteil vom 24. Januar 2008, V R 3/05, BStBl. II 2012, 267).
Ob eine Veranstaltung mit "bloßem" Freizeitcharakter vorliegt, ist unter Berücksichtigung aller Umstände des jeweiligen Einzelfalles etwa an Hand des Teilnehmerkreises oder der thematischen Zielsetzung des jeweiligen Kurses zu bestimmen (vgl. BFH, Urteile vom 24.01.2008 V R 3/05, BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267; vom 28.05.2013 XI R 35/11, BFHE 242, 250, BStBl II 2013, 879;… vom 20.03.2014 V R 3/13, BFHE 245, 391, BFH/NV 2014, 1175 unter Ziffer II.2), wobei eine von der zuständigen Verwaltungsbehörde nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst.
Die Bescheinigung hat auch insofern Indizwirkung, als - sofern keine gegenteiligen Anhaltspunkte vorliegen - davon auszugehen ist, dass Leistungen, die tatsächlich dem Anforderungsprofil der Bescheinigung entsprechen, nicht den Charakter einer bloßen Freizeitgestaltung haben (BFH-Urt. v. 24.01.2008 - V R 3/05, BStBl II 2012, 267;… Urt. v. 28. Mai 2013 - XI R 35/11, BStBl. II 2013, 879).
Darunter fallen zum Beispiel Kurse, die sich an Eltern von Schülern richten, um die Wartezeit während des Unterrichts der Kinder sinnvoll zu nutzen, Kurse für Senioren oder allgemein am Tanz interessierte Menschen (BFH-Urt. v. 24.01.2008 - V R 3/05, BStBl II 2012, 267).
Danach umfassen die Dienstleistungen der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung, die unter den Voraussetzungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL erbracht werden, Schulungsmaßnahmen mit direktem Bezug zu einem Gewerbe oder einem Beruf sowie jegliche Schulungsmaßnahmen, die dem Erwerb oder der Erhaltung beruflicher Kenntnisse dienten (BFH-Urt. v. 24.01.2008 - V R 3/05, BStBl II 2012, 267).
Für Schulunterricht und Hochschulunterricht ist ein direkter Bezug zu einem Beruf deshalb nicht erforderlich (BFH-Urt. v. 24.01.2008 - V R 3/05, BStBl II 2012, 267).
Darüber hinaus besteht nur eine Indizwirkung für steuerfreie Leistungen, die in Fällen von Kursen der Freizeitgestaltung nicht besteht und die der Prüfungskompetenz der Finanzbehörden und der Finanzgerichte unterliegt (BFH-Urt. v. 24.01.2008 - V R 3/05, BStBl II 2012, 267;… Urt. v. 28. Mai 2013 - XI R 35/11, BStBl. II 2013, 879).
Die Erlöse aus dem Ballettunterricht sind nach Auffassung des Senats steuerfrei (vgl. BFH-Urt. v. 24.01.2008 - V R 3/05, BStBl II 2012, 267) und umfassten einen Betrag von 955 EUR, so dass sich ein Anteil an den Gesamterlösen der exemplarischen Woche (5197 EUR) von ca. 20 v.H. ergibt.
Auf die Steuerbefreiungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i und j MwStSystRL kann sich der Steuerpflichtige unmittelbar berufen (Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 27. September 2007 V R 75/03, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2008, 323; vom 24. Januar 2008 V R 3/05, BStBl II 2012, 267 ).
Entscheidend hierfür ist, ob vergleichbare Leistungen in Schulen erbracht werden; hierbei kommt es auf die Art der erbrachten Leistungen und ihre generelle Eignung als Schul- oder Hochschulunterricht an (BFH-Urteil vom 24. Januar 2008 V R 3/05, BStBl II 2012, 267 ).
Schul- und Hochschulunterricht wird von Privatlehrern erteilt, wenn die Lehrer für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung handeln (…EuGH-Urteil vom 14. Juni 2007 C-445/05 "Haderer", Slg. 2007, I-4841 Rz. 38; BFH-Urteil vom 24. Januar 2008 V R 3/05, BStBl II 2012, 267 ).
Durch die amtliche Veröffentlichung der BFH-Urteile vom 27. September 2007 V R 75/03 (BStBl II 2008, 323) und vom 24. Januar 2008 V R 3/05 (BStBl II 2012, 267 ) bestand Anlass zu einer derartigen Auseinandersetzung mit der Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL, da der Beklagte hierdurch - entgegen seinem wiederholten formelhaften Vorbringen in der Einspruchsentscheidung und der Klageerwiderung - verwaltungsintern angewiesen war, die darin enthaltenen Rechtsgrundsätze bei der Beurteilung der von der Klägerin geltend gemachten Steuerbefreiung der Unterrichtsleistungen zugrunde zu legen.
Eine abweichende Auffassung der Finanzverwaltung ist angesichts der amtlichen Veröffentlichung der BFH-Urteile vom 27. September 2007 V R 75/03 (BStBl II 2008, 323) und vom 24. Januar 2008 V R 3/05 (BStBl II 2012, 267 ) nicht erkennbar.
Wie in Fällen zu verfahren ist, in denen der Wortlaut des § 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) UStG einer Anwendung des Bescheinigungsverfahrens auf Leistungen entgegensteht, die unionsrechtlich von der Umsatzsteuer zu befreien sind, bedarf keiner Erörterung; wie bereits ausgeführt, wird die Wortlautgrenze bezogen auf die hier in Rede stehenden Leistungen nicht überschritten (zur unmittelbaren Anwendung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) MWSt-RL durch die Finanzverwaltung vgl. BFH, Urteile vom 21. März 2007 - V R 28/04 - BFHE 217, 59 , vom 10. Januar 2008 - V R 52/06 - BFHE 221, 295 und vom 24. Januar 2008 - V R 3/05 - BFHE 221, 302 ).
Diese Frage unterliegt vielmehr der nachfolgenden eigenständigen Prüfung durch die Finanzverwaltung (vgl. BFH, Urteile vom 24. Januar 2008 a.a.O. S. 307 ff. …und vom 10. Januar 2008 a.a.O. S. 298 ff.; zur Abgrenzung des Regelungsgehalts der Bescheinigung von den weiteren in § 4 Nr. 21 Buchst. a) UStG genannten Voraussetzungen vgl. BVerwG, Urteil vom 3. Dezember 1976 - BVerwG 7 C 73.75 - Buchholz 401.2 § 4 UStG Nr. 1 S. 4 und BFH, Urteil vom 3. Mai 1989 - V R 83/84 - BFHE 157, 458 ).
Damit setzt sich das FG in Widerspruch zum Senatsurteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267.
Schließlich kommt nach dem Senatsurteil in BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267 eine Steuerfreiheit im Hinblick auf eine künftige Berufsausbildung nur in Betracht, wenn wie in dem damals vom erkennenden Senat entschiedenen Fall für Kursteilnehmer tatsächlich eine realistische Möglichkeit besteht, die so erlangten Kenntnisse später für eine berufliche Tätigkeit zu nutzen.
VG Aachen, 22.10.2010 - 7 K 1519/09
FG Niedersachsen, 17.07.2008 - 16 K 207/07
Änderung eines bestandskräftigen Bescheides bei nachträglicher Vorlage einer …
VG Köln, 12.01.2010 - 23 K 4332/09
Anspruch auf Erteilung einer Bescheinigung gem. § 4 Nr. 21 Umsatzsteuergesetz …
FG Düsseldorf, 24.11.2006 - 1 K 530/03
Ballettschule umsatzsteuerfrei
VG Würzburg, 08.06.2011 - W 6 K 11.230
Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde; private Schule; Vorbereitung auf …
VG Würzburg, 08.06.2011 - W 6 K 11.166
OVG Berlin-Brandenburg, 27.09.2012 - 9 B 6.11
Umsatzsteuerrecht; Bescheinigung; Berufsausbildung; Prüfungsvorbereitung; Beruf; …

References: § 4
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 Art. 13
 § 4
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 Art. 13
 Art. 132
 Art. 13
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