Source: http://kraken.slv.cz/2Afs62/2007
Timestamp: 2018-08-15 00:09:48+00:00

Document:
2Afs62/2007
è. j. 2 Afs 62/2007-105
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: Ing. P. V., zastoupeného JUDr. Jaroslavou Vanèurovou, advokátkou se sídlem Na Pláni 2, Jablonec nad Nisou, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, Velká hradební 61, Ústí nad Labem, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, ze dne 31. 1. 2007, è. j. 59 Ca 22/2003-60,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, ze dne 31. ledna 2007, è. j. 59 Ca 22/2003-60 s e z r u ¹ u j e a vìc se mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
Rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, ze dne 31. 1. 2007, è. j. 59 Ca 22/2003-60, byla zamítnuta ¾aloba podaná ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ) proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 28. 11. 2002, è. j. 8239/110/2002, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí o odvolání Finanèního úøadu v Jablonci nad Nisou ze dne 17. 1. 2002, è. j. 4703/02/187912/1589, kterým bylo èásteènì vyhovìno odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Jablonci nad Nisou ze dne 14. 8. 2001, è. j. 72682/01/187911/1589, jím¾ bylo na základì rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 15. 3. 2001, è. j. 15 Ca 88/1997-75, èásteènì vyhovìno odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru ze dne 18. 1. 1996, è. j. Fú/11012/231/96, o domìøení danì z pøíjmù fyzických osob stì¾ovateli ve vý¹i 566 574 Kè za zdaòovací období roku 1993.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti vyjádøil nesouhlas s tím, ¾e mu byla daò domìøena platebním výmìrem ze dne 17. 1. 2002, proto¾e podle jeho názoru mu byla daò vymìøena platebním výmìrem ze dne 18. 1. 1996. Platebním výmìrem ze dne 17. 1. 2002 byl pouze nezru¹ený platební výmìr ze dne 18. 1. 1996 zmìnìn na èástku 566 574 Kè, pøièem¾ v pozdìj¹ím platebním výmìru není na pùvodní uveden ¾ádný odkaz. Stì¾ovatel dále namítal, ¾e platební výmìr ze dne 17. 1. 2002 je rozhodnutím o odvolání, a proto¾e neodkazuje na platební výmìr, který mìní, neobsahuje tedy v¹echny nále¾itosti a je nesprávný. Dále stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas s názorem krajského soudu, ¾e námitky proti platebnímu výmìru ze dne 18. 1. 1996 nemohou být pøedmìtem jednání v souzené vìci, nebo» se nevztahují k rozhodnutí finanèního øeditelství. Dodateèný platební výmìr ze dne 18. 1. 1996 tvoøí podle stì¾ovatele jedno rozhodnutí s dodateèným platebním výmìrem ze dne 17. 1. 2002, proto¾e tento neobsahuje údaje o tom, ¾e mìní výmìr ze dne 18. 1. 1996, je nesrozumitelný, a tudí¾ nepøezkoumatelný. Proto finanèní øeditelství nemohlo napadeným rozhodnutím potvrdit rozhodnutí, které je v rozporu se zákonem a mìlo se zabývat námitkami proti výmìru ze dne 18. 1. 1996. V dal¹ím stí¾ním bodì stì¾ovatel namítal, ¾e krajský soud nesprávnì shledal jeho námitky ohlednì neexistence sdru¾ení s J. T. nedùvodnými. Pokud krajský soud poukázal na to, ¾e ji¾ ve vìci sp. zn. 15 Ca 88/1997 vyslovil závazný názor, ¾e s J. T. v roce 1993 podnikal ve sdru¾ení a ¾e v následném soudním øízení neuvedl ¾ádná nová skutková zji¹tìní, která by nemohl uvést v øízení pøedcházejícím, stì¾ovatel k tomu uvedl, ¾e rozhodnutí finanèního øeditelství bylo zru¹eno, a proto trvá na tom, ¾e mohl navrhovat nové dùkazy. Ty podle nìj prokazují, ¾e sdru¾ení fakticky nefungovalo. Jeho námitky tedy byly odmítnuty jako nedùvodné v rozporu se zákonem. Stì¾ovatel rovnì¾ brojí proti tomu, jak krajský soud posoudil poukázání èástky 599 000 Kè na základì smlouvy o zprostøedkování J. S.. Aèkoli v pøedcházejícím rozsudku è. j. 15 Ca 88/1997-75 vyslovil krajský soud závazný právní názor, mohl stì¾ovatel dùkazy doplnit. Správní orgán pojal jako dùkaz vyjádøení J. T., který byl se stì¾ovatelem v té dobì ve sporu a byl podjatý a na nové dùkazy stì¾ovatele nebral ohled. Stì¾ovatel se dále neztoto¾nil s názorem krajského soudu, ¾e by nemohl ve správním øízení u správce danì I. stupnì uplatnit nové námitky, napø. uplatnit jako náklad výdaje na pohovku Admirál, nebo» tyto by byly pozdì podané. Podle názoru stì¾ovatele nelze souhlasit s tím, ¾e pøihlédnutí k prekluzi by znamenalo prolomení dispozièní zásady podle § 75 odst. 2 s. ø. s. K prekluzi by mìlo být pøihlí¾eno v¾dy ze zákona, bez ohledu na obsah ¾aloby. Krajský soud se mìl zabývat i tím, zda domìøení danì za rok 1993 ve smyslu § 41 s. ø. s. ve vztahu k § 47 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) je v roce 2002 je¹tì mo¾né. V závìru kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítal, ¾e se krajský soud nevypoøádal se v¹emi ¾alobními body. Proto¾e podle stì¾ovatele do¹lo napadeným rozsudkem k nepøimìøenému a nezákonnému zásahu do jeho práv a právem chránìných zájmù, navrhl, aby jej Nejvy¹¹í správní soud zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k novému rozhodnutí.
Finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti na úvod poznamenalo, ¾e na rozdíl od stì¾ovatele pova¾uje napadený rozsudek krajského soudu za pøezkoumatelný a srozumitelný. Nesouhlasí se stì¾ovatelem v tom, ¾e by správní rozhodnutí byla nepøezkoumatelná. Popsalo skutkový stav a konstatovalo, ¾e rozhodnutí byla vydána v souladu se zákonem. Pøi posouzení námitky prekluze se finanèní øeditelství ztoto¾nilo s právním názorem krajského soudu. Jednotlivé stí¾ní námitky oznaèilo za neopodstatnìné s tím, ¾e nemají oporu v zákonech, spisech ani judikatuøe. T tìchto dùvodù navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti.
Ze správního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e stì¾ovatel podal za rok 1993 daòové pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob, v nìm¾ vyèíslil ztrátu ve vý¹i 964 502 Kè. V roce 1995 u nìj probìhla kontrola této danì, na základì výsledkù této kontroly vydal dne 18. 1. 1996 správce danì dodateèný platební výmìr na daò ve vý¹i 1 833 882 Kè. Proti tomuto výmìru podal stì¾ovatel odvolání, o kterém rozhodlo finanèní øeditelství dne 3. 12. 1996 tak, ¾e zmìnilo domìøenou daò na èástku 1 021 158 Kè. Následnì rozhodnutím o opravì zøejmých omylù a nesprávností upravilo podkladové èástky, tak¾e výsledná daò znìla na èástku 1 012 698 Kè. Krajský soud v pøedcházejícím øízení vedeném pod sp. zn. 15 Ca 88/1997 k ¾alobì stì¾ovatele toto rozhodnutí finanèního øeditelství zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Po doplnìní øízení vydal Finanèní úøad v Jablonci nad Nisou (dále té¾ finanèní úøad ) dne 14. 8. 2001 rozhodnutí, jím¾ podle § 49 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù èásteènì odvolání stì¾ovatele vyhovìl. K pøípustnému odvolání ze dne 21. 9. 2001 proti tomuto rozhodnutí pak Finanèní úøad v Jablonci nad Nisou opìt v re¾imu ustanovení § 49 odst. 1 ve spojení s § 50 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù vydal dne 17. 1. 2002 rozhodnutí, jím¾ odvolání dále èásteènì vyhovìl a vymìøil stì¾ovateli daò ve vý¹i 566 574 Kè. O odvolání proti tomuto rozhodnutí rozhodlo finanèní øeditelství napadeným správním rozhodnutím.
První stí¾ní námitku týkající se existence dvou dodateèných platebních výmìrù (ze dne 18. 1. 1996 a ze dne 17. 1. 2002) posoudil Nejvy¹¹í správní soud jako nedùvodnou. V pøípadì rozhodnutí ze dne 17. 1. 2002, è. j. 4703/02/187912/1589, se toti¾ nejedná o dodateèný platební výmìr, ale o rozhodnutí, kterým bylo èásteènì vyhovìno odvolání ze dne 21. 9. 2001, vydané podle § 49 odst. 1 vìty tøetí ve spojení s § 50 odst. 5 vìta ètvrtá zákona o správì daní a poplatkù. To, ¾e rozhodnutí ze dne 17. 1. 2002 není dodateèným platebním výmìrem, nýbr¾ rozhodnutím o odvolání, uvádí v kasaèní stí¾nosti i stì¾ovatel. Toto rozhodnutí obsahuje v¹echny nále¾itosti tak, jak jsou stanoveny v ustanovení § 32 zákona o správì daní a poplatkù. Proto stí¾ní námitka proti formálnímu obsahu tohoto rozhodnutí není dùvodná. Stejnì tak nedùvodná je tato námitka i v tom, ¾e rozhodnutí neobsahuje odkaz na platební výmìr ze dne 18. 1. 1996, nebo» ten je uveden na str. 2 v odùvodnìní rozhodnutí. Ve výroku rozhodnutí je pak zøejmá návaznost ve sledu vydávaných rozhodnutí.
Naopak jako dùvodnou posoudil Nejvy¹¹í správní soud dal¹í stí¾ní námitku, ¾e krajský soud mìl posuzovat i námitky, které smìøoval stì¾ovatel proti platebnímu výmìru ze dne 18. 1. 1996. Jak správnì uvádí stì¾ovatel, toto rozhodnutí tvoøí s napadeným rozhodnutím finanèního øeditelství jeden celek. Tento názor Nejvy¹¹í správní soud aplikuje ve svých rozhodnutích a ztoto¾òuje se tak s tím, co vyslovil ji¾ Vrchní soud v Praze ve svém usnesení ze dne 7. 5. 1993, è. j. 6 A 68/93-10, uveøejnìném v èasopise Správní právo è. 17, ¾e Pod pojmem rozhodnutí vydané ve správním øízení ve smyslu § 247 odst. 2 o. s. ø. je nutno (probìhlo-li øízení ve dvou správních instancích) chápat rozhodnutí správního orgánu prvního i druhého stupnì jako jeden celek.
Dále se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkou nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Byl-li by toti¾ nepøezkoumatelným, nebylo by tøeba, a ani mo¾no, se zabývat ostatními stí¾ními námitkami. O nepøezkoumatelnost se jedná, není-li z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu zøejmé, proè soud nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci úèastníka øízení v ¾alobì a proè ¾alobní námitky pova¾uje za liché, mylné nebo vyvrácené. Takové rozhodnutí je nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. zejména tehdy, jde-li o právní argumentaci, na ní¾ je postaven základ ¾aloby. Soud, který se vypoøádává s takovou argumentací, ji nemù¾e jen pro nesprávnost odmítnout, ale musí také uvést, v èem konkrétnì její nesprávnost spoèívá (podle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2005, è. j. 2 Afs 24/2005-44, è. 689/2005 Sb. NSS). Jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75 (zveøejnìno pod è. 133/2004 Sb. NSS, www.nssoud.cz), za nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost lze obecnì pova¾ovat takové rozhodnutí soudu, z jeho¾ výroku nelze zjistit, jak vlastnì soud ve vìci rozhodl, tj. zda ¾alobu zamítl, odmítl nebo jí vyhovìl, pøípadnì jeho¾ výrok je vnitønì rozporný. Pod tento pojem spadají i pøípady, kdy nelze rozeznat, co je výrok a co odùvodnìní, kdo jsou úèastníci øízení a kdo byl rozhodnutím zavázán. V rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Azs 47/2003-130 (zveøejnìno pod è. 244/2004 Sb. NSS), pak vyslovil, ¾e za nepøezkoumatelná pro nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. lze pova¾ovat zejména ta rozhodnutí, která postrádají základní zákonné nále¾itosti, z nich¾ nelze seznat, o jaké vìci bylo rozhodováno èi jak bylo rozhodnuto, která zkoumají správní úkon z jiných ne¾ ¾alobních dùvodù (pokud by se nejednalo o pøípad zákonem pøedpokládaného pøezkumu mimo rámec ¾alobních námitek), jejich¾ výrok je v rozporu s odùvodnìním, která neobsahují vùbec právní závìry vyplývající z rozhodných skutkových okolností nebo jejich¾ dùvody nejsou ve vztahu k výroku jednoznaèné.
Ve tøetím stí¾ním bodì stì¾ovatel tvrdí, ¾e sdru¾ení s J. T. fakticky nikdy nefungovalo a finanèní øeditelství nebylo vázáno právním názorem krajského soudu o jeho existenci vysloveným v pøedcházejícím øízení, proto¾e v nìm vydané správní rozhodnutí bylo zru¹eno a vìc byla vrácena k novému projednání. Proto stì¾ovatel mohl v odvolacím øízení ohlednì této skuteènosti navrhovat nové dùkazy.
Nejvy¹¹í správní soud zjistil ze správního spisu, ¾e finanèní øeditelství v napadeném rozhodnutí prohlásilo námitku stì¾ovatele týkající se existence sdru¾ení za nedùvodnou s poukazem vázanost právním názorem krajského soudu vysloveným v rozsudku ze dne 15. 3. 2001 è. j. 15 Ca 88/97-75 v pøedcházejícím øízení, který akceptoval posouzení správce danì, ¾e stì¾ovatel podnikal ve sdru¾ení s J. T.
K tomu Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e po zru¹ení pùvodního rozhodnutí finanèního øeditelství se dostalo daòové øízení do procesní fáze pøed tímto rozhodnutím o odvolání a v této fázi øízení mohl stì¾ovatel v souladu s § 48 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù vzná¹et nové námitky, skutkové i právní.
Následnì dne 12. 12. 2001 pøi ústním jednání na finanèním úøadì stì¾ovatel popøel existenci sdru¾ení a k této otázce byli také vyslechnuti svìdci J. T. a J. S.. Správce danì tak i po vydání rozsudku ze dne 15. 3. 2001 è. j. 15 Ca 88/97-75 provádìl dal¹í dokazování, napø. kdo provádìl a zaji¹»oval zakázky apod. Pøitom k otázce, zda stì¾ovatel podnikal ve sdru¾ení s J. T., uvedl finanèní úøad v platebním výmìru ze dne 17. 1. 2002 na str. 4, ¾e sdílí názor krajského soudu vyslovený ve zru¹ujícím rozsudku. K odvolacím námitkám dále poukázal na to, ¾e spoleèné podnikání se dìlo na základì uzavøené smlouvy o sdru¾ení ze dne 1. 1. 1991, a pøíjmy a výdaje bylo proto nutno rozdìlit mezi úèastníky sdru¾ení za úèelem zdanìní daní z pøíjmù rovným dílem. Skuteènost, ¾e ka¾dý z úèastníkù vedl samostatné úèetnictví oznaèil finanèní úøad ta irelevantní. Sdru¾ení navíc podle jeho názoru nemá právní subjektivitu, tak¾e ka¾dý úèastník musel vést své úèetnictví. Toto posouzení zopakovalo v napadeném rozhodnutí i finanèní øeditelství.
V ¾alobì stì¾ovatel uplatnil øadu námitek proti krajským soudem uznané existenci sdru¾ení vèetnì poukazu na rozsudek Vrchního soudu v Praze è. j. 7 Cmo 282/94-31, který podle nìj existenci sdru¾ení popøel, ale krajský soud se jimi v napadeném rozsudku nezabýval.
Takový postup je v rozporu s právem stì¾ovatele na spravedlivý proces zaruèený v èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod a èl. 6 Úmluvy o ochranì lidských práv a základních svobod (zveøejnìná pod è. 209/1992 Sb.) a v dané vìci konkretizovaným v § 75 odst. 2 s. ø. s., podle nìho¾ soud pøezkoumá v mezích ¾alobních bodù napadené výroky rozhodnutí. Byl-li závazným podkladem pøezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správního orgánu, pøezkoumá soud k ¾alobní námitce také jeho zákonnost, není-li jím sám vázán a neumo¾òuje-li tento zákon
¾alobci napadnout takový úkon samostatnou ¾alobou ve správním soudnictví. I kdy¾ je krajský soud povinen vypoøádat se samozøejmì se v¹emi námitkami v ¾alobì uvedenými, není vázán právním názorem vysloveným v øízení o jiné ¾alobì. V souzené vìci tento názor podtrhuje navíc ta skuteènost, ¾e daòové øízení pokraèovalo, byly v nìm navrhovány dal¹í dùkazy, byla poskytnuta dal¹í vyjádøení a krajský soud tedy v napadeném rozsudku posuzoval otázku existence sdru¾ení v odli¹né situaci. Proto se tedy v ¾ádném pøípadì nemohl vypoøádat s tímto ¾alobním bodem lakonickým odkazem na posouzení dané otázky v soudním øízení o jiné ¾alobì, podané po jinak provedeném správním øízení. Pokud by byl akceptován právní názor vyslovený krajským soudem, stì¾ovatel by v dané vìci nemìl ¾ádnou mo¾nost nechat pøezkoumat rozhodnutí krajského soudu v této otázce, co¾ by popíralo principy øízení zakotvené v s. ø. s., je¾ zaruèují ¾alobcùm právo na øádný soudní pøezkum a následnì na opravný prostøedek ve správním soudnictví. V dùsledku vý¹e uvedeného postupu krajského soudu je napadený rozsudek v rozsahu tohoto stí¾ního bodu nepøezkoumatelný.
Ve ètvrtém stí¾ním bodu brojí stì¾ovatel proti posouzení èástky 599 000 Kè, jak finanèním øeditelstvím, tak krajským soudem. Jedná se o èástku, kterou stì¾ovatel zahrnul do nákladù v roce 1993 jako provizi za zprostøedkování zakázek J. S. spolu s èástkou 137 770 Kè.
Do protokolu ze dne 3. 11. 1995 uvedl stì¾ovatel, ¾e budou dolo¾eny ve¹keré zakázky, které p. S. zprostøedkoval pro firmu . Ve správním spise je zalo¾ena smlouva o zprostøedkování, její dodatek a faktura è. 7793, v¹e v kopii, bez vyznaèení data doruèení finanènímu úøadu (è. l. 89, 87 a 90, zalo¾eno ve spise v tomto sledu). Dne 15. 1. 1996 doruèil stì¾ovatel správci danì dopis s vyjádøením k tomuto výdaji (è. l. 90, 91). Podle záznamu ústního jednání v protokolu ze dne 3. 1. 1996 na výzvu finanèního úøadu k dolo¾ení zprostøedkovaných zakázek stì¾ovatel nedolo¾il ¾ádnou zakázku zprostøedkovanou Ing. S.. Podle úètované provize správce danì vypoèítal objem zakázek na vý¹i 6 139 750 Kè, proto¾e ve smlouvì o zprostøedkování pøilo¾ené k faktuøe byla dohodnuta provize ve vý¹i 12 %. Finanèní úøad konstatoval, ¾e stì¾ovatel dolo¾il dodatek ke smlouvì o tom, ¾e vý¹e provize bude stanovena dohodou, a ¾e z úèetnictví stì¾ovatele plyne, ¾e zakázky zaji¹»oval èlen sdru¾ení J. T. Výsledkem daòové kontroly bylo neuznání tohoto výdaje finanèním úøadem. Stì¾ovatel do závìreèného protokolu ze dne 3. 1. 1996 poznamenal, ¾e se k výsledkùm je¹tì vyjádøí. Dne 18. 1. 1996 byl vydán dodateèný platební výmìr. V odvolání ze dne 26. 2. 1996 stì¾ovatel k tomuto bodu uvedl, ¾e faktura na obì provize obsahuje ve¹keré nále¾itosti a byla øádnì zaúètována stì¾ovatelem i J. S. Celý pøípad probìhl v souladu s obchodním zákoníkem. Zpùsob dohody mezi podnikateli o stanovení provize dohodou byl v roce 1993 bì¾ný a pøípustná byla i ústní smlouva. V pùvodním rozhodnutí o odvolání pak finanèní øeditelství konstatovalo, ¾e aèkoli byl stì¾ovatel dvakrát vyzván pøi ústním jednání dne 10. 10. 1995 a 3. 11. 1995 k dolo¾ení zprostøedkovaných zakázek, ten toto neuèinil. Naopak z kontroly vyplynulo, ¾e evidenci zakázek vedl èlen sdru¾ení J. T. a ten je také zaji¹»oval. Námitkou proti neuznání toho výdaje se zabýval krajský soud v rozsudku ze dne 15. 3. 2001 a akceptoval neuznání výdaje.
V dal¹ím daòovém øízení vedeném po vydání zru¹ujícího rozsudku, pøedlo¾il stì¾ovatel správci danì soupis zakázek, které se podle tvrzení finanèního úøadu v rozhodnutí ze dne 17. 1. 2002 netýkají materiálu ani hotových výrobkù. J. T. ve výpovìdi dne 10. 12. 2001 uvedl, ¾e mimo 4 zakázek si tyto zaji¹»ovali sami èlenové sdru¾ení. V zamítavém rozhodnutí o odvolání finanèní øeditelství odkázalo na právní názor krajského soudu, rozvedlo svou úvahu o tom, jak dospìlo k závìru, ¾e stì¾ovatel oprávnìnost uplatnìného výdaje neprokázal a vyjmenovalo pou¾ité dùkazy vèetnì výpovìdi svìdka J. T.
V ¾alobì proti tomuto rozhodnutí stì¾ovatel poukázal na to, ¾e dùkaz k prokázání zprostøedkovaných zakázek pøedlo¾il správci danì v dobì, kdy se projednávala ¾aloba, a byl souèástí odvolání, o kterém rozhodoval správce danì, onen dùkaz (oboustrannì potvrzený dodací list-soupis zakázek ze dne 28. 12. 1993-pozn. NSS: na písemnosti není vyznaèeno, kdy byla do spisu zalo¾ena, ani poøadové èíslo listu správního spisu) v¹ak správce danì ignoroval. Konstatoval, ¾e byl pøedlo¾en, av¹ak nijak o nìm nepojednává. U pana S. (dodavatele) probìhla rovnì¾ daòová kontrola a pøi té stejná kontrolní pracovnice uznala, ¾e výkony probìhly. Pan S. do protokolu è. j. 97419/01/187930/897 potvrdil, ¾e zprostøedkování probìhlo. S J. T. vedl stì¾ovatel od roku 1994 soudní pøi a právì jeho svìdectví bral správce danì v potaz bez dal¹ích dùkazù. J. T. uvedl, ¾e zakázky si èlenové sdru¾ení mimo 4 zajistili sami, av¹ak toto bylo dle stì¾ovatele nepøesné, proto¾e on je sice realizoval, ale na stì¾ovatelùv pokyn a za úplatu od stì¾ovatele. Stì¾ovatel namítá, ¾e k soupisu zakázek ze dne 28. 12. 1993 se ¾alovaný ve svém rozhodnutí vùbec nevyjádøil.
V rozsudku pak krajský soud (na str. 10 k 13. ¾alobnímu bodu) uvedl, ¾e sdìlil svùj závazný názor v pøedcházejícím zru¹ujícím rozsudku. Dùkaz pøedlo¾ený správci danì v dobì soudního øízení podle krajského soudu nelze hodnotit jako nové skutkové zji¹tìní, které by prolomilo zásadu vázanosti právním názorem soudu. Krajský soud ohodnotil, ¾e se finanèní øeditelství v rozhodnutí o odvolání náklady ve vý¹i 599 000 Kè zabývalo a odkázal na právní názor vyslovený ve zru¹ujícím rozsudku. Proto námitky stì¾ovatele uvedené v ¾alobì odmítl jako nedùvodné.
I tato stí¾ní námitka je dùvodná, a to ze stejných dùvodù, jako námitka pøedchozí. Krajský soud pochybil, kdy¾ bez dal¹ího odkázal na právní názor vyslovený v jiném øízení, navíc poté, co bylo provedeno k otázce uskuteènìní zprostøedkování dal¹í dokazování. Pokud krajský soud rozhodne na základì podané ¾aloby o zru¹ení napadeného rozhodnutí o odvolání, daòové øízení se tím dostává do procesní fáze pøed vydáním rozhodnutí o odvolání. Podle zákona o správì daní a poplatkù neplatí koncentrace øízení v tom smyslu, ¾e by nebylo mo¾né uplatnit jak návrhy na dokazování, tak skutkové údaje a právní námitky a¾ do doby, kdy je o odvolání rozhodnuto, a to jak správcem danì, tak odvolatelem. Citovaný zákon v § 48 odst. 6 výslovnì uvádí, ¾e nemù¾e-li správce danì posoudit v¹echny údaje odvolání z výsledkù ji¾ provedeného øízení, øízení doplní a v odst. 7, ¾e do doby, ne¾ je o odvolání rozhodnuto, mù¾e odvolatel údaje svého odvolání doplòovat a pozmìòovat. Z toho vyplývá, ¾e mù¾e uplatnit i dùkazy døíve neuplatnìné. Takový názor vyslovil Nejvy¹¹í správní soud ji¾ ve svém rozsudku ze dne 21. 12. 2005, è. j. 5 Afs 5/2005-85. Aèkoli odvolací orgán není návrhy odvolatele vázán, musí své rozhodnutí øádnì odùvodnit. Podle § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù odvolací orgán pøezkoumá napadené odvolání v rozsahu po¾adovaném v odvolání. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e mohl podat návrhy na dokazování správci danì po vydání zru¹ujícího rozsudku a pøed rozhodnutím o odvolání. To také uèinil a v rozhodnutí finanèního úøadu ze dne 17. 1. 2002 je o tomto dùkazu (soupisu zakázek) pojednáváno, stejnì jako o dùkazu svìdeckou výpovìdí J. S.. Krajský soud se tedy mýlí v dané vìci v tom, ¾e by novì provedené dùkazy po zru¹ujícím rozsudku nemohly prolomit právní názor soudu vyslovený v rozsudku z pøedcházejícího øízení.
Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na to, ¾e podle § 54 odst. 2 s. ø. s. je základní nále¾itostí rozsudku jeho odùvodnìní. O odùvodnìní mù¾eme hovoøit jako o øádném tehdy, pokud obsahuje, èeho se stì¾ovatel v ¾alobì domáhal, jak se k tomu vyjádøil ¾alovaný, struènì jaký v tomto smìru byl obsah spisu, jaké úvahy vedly soud k rozhodnutí. Soud v nìm rovnì¾ uvede, jak aplikoval na danou situaci konkrétní ustanovení, jaké výkladové metody pou¾il a k jakému výsledku dospìl. Pokud soud svým procesním povinnostem nedostál, mohl tím zasáhnout do základních práv stì¾ovatele na spravedlivý proces a mohl by také zalo¾it nerovnost úèastníkù øízení. Z odùvodnìní rozhodnutí obecného soudu má vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé. Takové odùvodnìní vyhovuje zákonným hlediskùm a v koneèném dùsledku takové rozhodnutí vyhovuje základním právùm úèastníka øízení, který má nárok na to, aby jeho vìc byla spravedlivì posouzena. Podle nálezu Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 242/02 na vìc lze v této souvislosti pohlí¾et i z hlediska zásad spravedlivého procesu, z nich¾ mimo jiné vyplývá povinnost obecných soudù svá rozhodnutí odùvodnit, reagovat na uplatnìné námitky a vysvìtlit jejich pøípadné odmítnutí [napø. nález III. ÚS 258/99 (nález è. 148, sv. 16 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu), nález I. ÚS 413/02 (nález è. 4, sv. 29 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu)].
Pokud nìkterou z námitek stì¾ovatele krajský soud odmítá, i toto odmítnutí musí zdùvodnit, jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 15. 11. 2005, è. j. 8 Aps 1/2005-82, v nìm¾ vyslovil, ¾e Odùvodnìní rozhodnutí soudu (§ 54 odst. 2 s. ø. s.) se musí nepochybnì vypoøádat s jednotlivými tvrzeními úèastníkù; nelze v¹ak ¾ádat, aby se soud vìcnì, podrobnì a jednotlivì vypoøádal i s tìmi tvrzeními, která se z hlediska argumentace jeho rozhodnutí jeví nepodstatnými. V takovém pøípadì postaèí, vypoøádá-li se soud s tvrzeními dostateèným odùvodnìním jejich nepodstatnosti z hlediska pou¾ité argumentace (za pøedpokladu, ¾e tato nepodstatnost není zcela zjevná).
Tato kasaèní námitka je tedy dùvodná a napadený rozsudek v této èásti nepøezkoumatelný pro vadu øízení pøed soudem, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí. Krajský soud se mìl zabývat ¾alobní námitkou o nezohlednìní dal¹ích dùkazù v napadeném rozhodnutí, dále o podjatosti svìdka a o skutkovém stavu, který nastal po provedení dùkazu soupisem zakázek-dodacím listem a protokolem sepsaným s J. S. è. j. 97419/01/187930/897. V této souvislosti poukazuje Nejvy¹¹í správní soud také na to, ¾e odvolací správní orgán nemù¾e odkazovat na právní názor soudu v pøedchozím øízení, kdy¾ poté ve správním øízení je provádìno dal¹í dokazování, ale musí se vypoøádat se v¹emi podklady svého rozhodnutí, se v¹emi tvrzeními stì¾ovatele a se v¹emi dùkazy, které provedl nebo které provést odmítl, pøièem¾ zdùvodní, proè je neprovedl.
Stì¾ovatel v dal¹ím stí¾ním bodì popøel názor krajského soudu, ¾e by nemohl v øízení u správce danì I. stupnì uplatnit nové námitky, jako napø. náklad pohovku Admirál, nebo» tyto byly pozdì podané.
Krajský soud v napadeném rozsudku uvedl, ¾e nákladová polo¾ka na pohovku Admirál nebyla souèástí ¾alobních bodù v pøedcházejícím øízení vedeném pod sp. zn. 15 Ca 88/1997, ¾e správní orgány doplnily øízení podle pokynù obsa¾ených v odùvodnìní zru¹ujícího rozsudku a ¾e nebyly oprávnìny hodnotit námitky týkající se tohoto výdaje. Závìrem krajský soud vyhodnotil námitku ohlednì tohoto výdaje za opo¾dìnì podanou, proto¾e v ¾alobì v pøedcházejícím øízení nebyla uplatnìna a souèasnì uvedl, ¾e ji odmítl jako nedùvodnou.
Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na skuteènost, ¾e na základì ¾aloby ze dne 15. 2. 1997 (str. 16) se krajský soud tímto ¾alobním bodem zabýval v rozsudku è. j. 15 Ca 88/97-76 na str. 4 pouze uvedením, ¾e pøi ústním jednání dne 15. 3. 2001 stì¾ovatel prohlásil, ¾e na jeho dal¹ím projednání netrvá a soud se jím (v jeho¾ rámci bylo uplatnìno více námitek) tedy víc ji¾ nezabýval. V daòovém øízení, které bylo po zru¹ujícím rozsudku vráceno do fáze pøed rozhodnutím o odvolání, se jimi pak správce danì zabývat musel, co¾ také ve v rozhodnutí ze dne 17. 1. 2002 uèinil. Stì¾ovatel namítal jejich neprojednání odvolacím orgánem a krajský soud se tímto ¾alobním bodem (str. 14 ¾aloby) týkajícím se vady správního øízení zabývat mìl. Proto shledal Nejvy¹¹í správní soud tento stí¾ní bod, s odkazem na argumentaci k pøedchozím dvìma stí¾ním bodùm, dùvodným.
V posledním ¹estém stí¾ním bodì vyjádøil stì¾ovatel nesouhlas s tím, ¾e krajský soud neposuzoval, zda nedo¹lo k prekluzi práva domìøit daò. Stì¾ovatel tuto námitku v ¾alobì neuplatnil, uèinil tak u ústního jednání a krajský soud se v napadeném rozsudku touto námitkou nezabýval z dùvodu jejího pozdního uplatnìní.
Vzhledem k tomu, ¾e jednak ve vztahu k pøedchozím stí¾ním námitkám vyslovil Nejvy¹¹í správní soud nepøezkoumatelnost rozsudku, pøièem¾ pro vady øízení se bude muset vìcí zabývat opìtovnì finanèní øeditelství, a jednak i k tomu, ¾e krajský soud se námitkou prekluze vìcnì nezabýval, Nejvy¹¹í správní soud se námitkou prekluze nezabýval rovnì¾. Správní orgány se námitkou prekluze musí zabývat z úøední povinnosti. V dané vìci je podstatné to, ¾e ¾aloba podaná v roce 1997 nemìla tyté¾ úèinky z hlediska bìhu lhùt, jak tomu bylo s úèinností od 1. 1. 2003, kdy se na bìh lhùt ji¾ vztahuje ustanovení § 41 s. ø. s. podle kterého stanoví-li zvlá¹tní zákon ve vìcech pøestupkù, kárných nebo disciplinárních nebo jiných správních deliktù (dále jen správní delikt ) lhùty pro zánik odpovìdnosti, popøípadì pro výkon rozhodnutí, tyto lhùty po dobu øízení pøed soudem podle tohoto zákona nebì¾í. To platí obdobnì o lhùtách pro zánik práva ve vìcech daní, poplatkù, odvodù, záloh na tyto pøíjmy a odvodù za poru¹ení rozpoètové káznì, které jsou pøíjmem státního rozpoètu Èeské republiky, státních fondù a rozpoètù územních samosprávných celkù. Pokud tedy krajský soud, vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku, zru¹í rozhodnutí finanèního øeditelství, bude muset finanèní øeditelství v navazujícím daòovém øízení z úøední povinnosti a bez toho, aby bylo tøeba výslovného uplatnìní této námitky stì¾ovatelem, zvá¾it, zda právo domìøit daò ji¾ není prekludováno, pøièem¾ bude muset zohlednit i skuteènost, ¾e pøed nabytím úèinnosti s. ø. s. øízení pøed správním soudem nestavìlo bìh prekluzívní lhùty podle § 47 zákona o správì daní a poplatkù, nebo» tehdej¹í úprava neobsahovala ustanovení obdobné § 41 s. ø. s.
Otázkou, zda by z úøední povinnosti musel k prekluzi pøihlédnout i správní soud, a» ji¾ krajský soud èi Nejvy¹¹í správní soud, nebylo tøeba se v dané vìci zabývat.
Ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je zèásti dùvodná, a proto napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 vìta prvá s. ø. s.). Ve vìci rozhodl v souladu s § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, kdy¾ neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu je krajský soud v souladu s § 110 odst. 3 s. ø. s. vázán.
V dal¹ím øízení rozhodne krajský soud podle § 110 odst. 2 vìty prvé i o nákladech øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem.

References: soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 § 41
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 49
 § 49
 § 50
 soud 
 § 49
 § 50
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 247
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 48
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 48
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 § 54
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 41
 § 47
 § 41
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 110