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Timestamp: 2016-10-23 08:04:30+00:00

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2C_794/2013 (02.05.2014)
2C_794/2013 � � Urteil vom 2. Mai 2014
vertreten durch Rechtsanwalt Beat Hunziker,
Steuerdomizil 2009 (Doppelbesteuerung),
A.________ ist seit 1998 bei der B.________ AG in Z�rich angestellt, zurzeit als Head of Corporate Communications, und wohnte bis Ende 2007 mit seiner damaligen Ehefrau in U.________/AG. Daneben besassen die Eheleute gemeinsam eine 2-Zimmer-Stockwerkeigentumswohnung in V.________/OW, die sie als Ferienwohnung nutzten. Die Wohnung liegt in der Liegenschaft, in welcher auch die Eltern von A.________ wohnen.
�Nach der Trennung von seiner Ehefrau mietete A.________ per 1. Januar 2008 in W.________/AG eine 3.5-Zimmer-Wohnung, wo er sich polizeilich anmeldete. Im Rahmen der Scheidung �bernahm A.________ die Wohnung in V.________ als Alleineigent�mer.
�Auf Ende Oktober 2009 meldete sich A.________ nach V.________ ab, behielt jedoch die Wohnung in W.________ bei und meldete sich dort als Wochenaufenthalter an.
Am 29. April 2010 erliess die Steuerkommission W.________ eine Feststellungsverf�gung, wonach A.________ kraft pers�nlicher Zugeh�rigkeit ab 1. Januar 2009 unver�ndert in der Gemeinde W.________ unbeschr�nkt steuerpflichtig sei. Auf Einsprache hin best�tigte die genannte Kommission den Entscheid am 27. September 2011. Den anschliessenden Rekurs wies das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau am 23. August 2012 ab. Die dagegen erhobene Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau blieb ohne Erfolg (Urteil vom 4. Juli 2013).
Vor Bundesgericht beantragt A.________, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 4. Juli 2013 aufzuheben und festzustellen, dass er f�r die Steuerperiode 2009 Wohnsitz in V.________ habe, eventuell die provisorische Steuerrechnung des Kantons Obwalden vom 29. Januar 2010 aufzuheben, subeventuell die Sache an die Vorinstanz zur�ckzuweisen.
�Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau verzichtet auf eine Vernehmlassung, das Steueramt des Kantons Aargau schliesst auf Abweisung. Die Steuerverwaltung des Kantons Obwalden beantragt, die Steuerhoheit f�r die Steuerperiode 2009 dem Kanton Obwalden zuzuweisen. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung (ESTV) verzichtet auf eine Vernehmlassung.
1.1.�Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen kantonal letztinstanzlichen Steuerdomizilentscheid, d.h. um eine Angelegenheit des �ffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gem�ss Art. 83 BGG f�llt und gegen welche die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zul�ssig ist (vgl. Art. 82 lit. a i.V.m. Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Der Beschwerdef�hrer ist gest�tzt auf Art. 89 Abs. 1 BGG beschwerdebefugt. Auf die im �brigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist daher grunds�tzlich einzutreten (Art. 42 und 100 BGG).
1.2.�Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist sp�testens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde gef�hrt werden kann (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Art. 100 Abs. 5 BGG; BGE 133 I 300). Dabei kann auch ein bereits ergangener Entscheid eines konkurrierenden Kantons angefochten werden. Praxisgem�ss ist in diesen F�llen jeder Hoheitsakt anfechtbar, mit dem ein Kanton die Steuerhoheit in Anspruch nimmt, also etwa auch ein blosser Einsch�tzungsvorschlag (Urteil 2C_243/2011 vom 1. M�rz 2013 E. 3.1 mit Hinweisen, nicht publ. in: BGE 139 II 373; Urteil vom 9. Juni 1970 E. 1, in: ASA 40 S. 403; LOCHER/LOCHER, Die Praxis der Bundessteuern, III. Teil, Interkantonale Doppelbesteuerung, � 12, III A, 2 Nr. 8 und 24). Erforderlich ist grunds�tzlich eine ausdr�ckliche Willens�usserung der Steuerbeh�rde, welche die Voraussetzungen einer subjektiven Steuerpflicht in einem konkreten Fall als erf�llt erachtet ( PETER LOCHER, Die Staatsrechtliche Beschwerde wegen Verletzung von Art. 46 Abs. 2 BV, ZBl 1990 S. 97 ff., 103 f.). Die vorliegende provisorische Steuerrechnung stellt eine solche Willens�usserung dar, zumal sie nach kantonalem Recht als anfechtbarer Rechtsakt ergeht (Art. 246 Abs. 4 des Steuergesetzes des Kantons Obwalden vom 30. Oktober 1994 [GDB 641.4; nachfolgend StG/OW]) und der Kanton Obwalden in der Vernehmlassung am Steueranspruch festh�lt (vgl. Urteil 2P.317/2004 vom 11. Oktober 2005 E. 4; offengelassen in Urteil 2P.40/1997 vom 11. Mai 1998 E. 3b).
1.3.�Mit der Beschwerde k�nnen Rechtsverletzungen nach Art. 95 und 96 BGG ger�gt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch pr�ft es, unter Ber�cksichtigung der allgemeinen R�ge- und Begr�ndungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), nur die geltend gemachten Vorbringen, falls allf�llige weitere rechtliche M�ngel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 mit Hinweis). Hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten, darin eingeschlossen solcher, die sich aus V�lkerrecht ergeben, gilt eine qualifizierte R�gepflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 138 V 74 E. 2 S. 76 f.; 138 I 367 E. 5.2 S. 373, 274 E. 1.6 S. 280 f.).
1.4.�Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445; 138 I 274 E. 1.6 S. 280 f.). Die betroffene Person muss rechtsgen�gend dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinne mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels f�r den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 i.V.m. Art. 42 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254 f.; 133 III 350 E. 1.3 S. 351 f.).
�Inwiefern die Beweisw�rdigung willk�rlich sein soll, ist in der Beschwerde klar und detailliert aufzuzeigen (Art. 42 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 134 II 244 E. 2.2 S. 246 mit Hinweisen). Namentlich gen�gt es nicht, einzelne Beweise anzuf�hren, die anders als im angefochtenen Entscheid gewichtet werden sollen, und dem Bundesgericht in appellatorischer Kritik die eigene Auffassung zu unterbreiten, als ob diesem eine freie Sachverhaltspr�fung zuk�me (vgl. BGE 136 II 101 E. 3 S. 104 f.; 116 Ia 85 E. 2b S. 88).
Nicht durchzudringen vermag die R�ge, die Vorinstanz habe den Anspruch auf rechtliches Geh�r (Art. 29 Abs. 2 BV) verletzt, indem sie auf eine Anh�rung der angerufenen Zeugen verzichtet habe. Dem Anspruch auf rechtliches Geh�r l�sst sich keine allgemeine Pflicht zur Abnahme aller angebotenen Beweise entnehmen. Die Abweisung eines Beweisantrags erweist sich namentlich als zul�ssig, falls sich das Gericht seine Meinung aufgrund zuvor erhobener Beweise bereits bilden konnte und ohne Willk�r in vorweggenommener (antizipierter) Beweisw�rdigung annehmen darf, die gewonnene �berzeugung werde durch weitere Beweiserhebungen nicht ersch�ttert (BGE 136 I 229 E. 5.3 S. 236 f.; 134 I 140 E. 5.3 S. 148; 131 I 153 E. 3 S. 157; Urteil 2C_672/2010 vom 30. Juni 2011 E. 4.4.4). Entgegen dem Beschwerdef�hrer hat die Vorinstanz seine Beweisantr�ge nicht "mit Stillschweigen �bergangen", sondern ausdr�cklich festgehalten, dass sich eine Befragung der angerufenen Zeugen er�brige. Es sei unbestritten, dass sich der Beschwerdef�hrer f�r die gemeinsame Aus�bung von Sportaktivit�ten in V.________ aufgehalten habe. Inwiefern die Vorinstanz damit den Geh�rsanspruch verletzt haben soll, legt der Beschwerdef�hrer nicht rechtsgen�gend dar (Art. 106 Abs. 2 BGG).
3.1.�Ein Verstoss gegen das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung im Sinne von Art. 127 Abs. 3 BV liegt vor, wenn ein Steuersubjekt von zwei oder mehreren Kantonen (Steuerhoheiten) f�r das gleiche Steuerobjekt und dieselbe Steuerperiode zur Besteuerung herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit �berschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung).
�Ein solcher Kompetenzkonflikt liegt hier vor, da sowohl der Kanton Aargau wie auch der Kanton Obwalden eine unbeschr�nkte Steuerpflicht des Beschwerdef�hrers mit Bezug auf die Kantonssteuern 2009 geltend machen.
3.2.�Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV (bzw. Art. 46 Abs. 2 aBV) ist der steuerrechtliche Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil) einer unselbst�ndig erwerbenden Person derjenige Ort, wo sich die betreffende Person mit der Absicht dauernden Verbleibens aufh�lt (vgl. auch Art. 3 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14], � 16 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 [SAR 651.100; nachfolgend StG/AG], Art. 3 Abs. 2 DBG [SR 642.11] und Art. 23 Abs. 1 ZGB) bzw. wo sich faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet (vgl. BGE 138 II 300 E. 3.2 S. 305 f.; 132 I 29 E. 4.1 S. 35 f.; 125 I 54 E. 2 S. 56; 123 I 289 E. 2a S. 293). Dieser Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven, �usseren Umst�nde, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erkl�rten W�nschen der steuerpflichtigen Person. Auf die gef�hlsm�ssige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei w�hlbar. Dem polizeilichen Domizil, wo die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausge�bt werden, kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu; das sind bloss �ussere Merkmale, die ein Indiz f�r den steuerrechtlichen Wohnsitz bilden k�nnen, wenn auch das �brige Verhalten der Person daf�r spricht (statt vieler: BGE 132 I 29 E. 4.1 S. 35 f.). Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person die st�rkeren Beziehungen unterh�lt, ist jeweils aufgrund der Gesamtheit der Umst�nde des Einzelfalls zu beurteilen (BGE 132 I 29 E. 4.2 S. 36 f. mit Hinweisen).
3.3.�Wenn sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten aufh�lt, ist f�r die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die st�rkeren Beziehungen unterh�lt. Bei Unselbst�ndigerwerbenden ist das gew�hnlich der Ort, wo sie f�r l�ngere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der t�glichen Arbeit nachzugehen (BGE 125 I 54 E. 2b S. 56). Dabei ist bei alleinstehenden Personen vermehrt noch als bei verheirateten Personen zu ber�cksichtigen, ob weitere als nur famili�re Beziehungen zum einen oder anderen Ort ein �bergewicht begr�nden. Die Beziehung zum Arbeitsort kann namentlich dann �berwiegen, wenn sich die steuerpflichtige Person am Arbeitsort eine Wohnung eingerichtet hat oder �ber einen besonderen Freundes- und Bekanntenkreis verf�gt. Besonderes Gewicht haben in diesem Zusammenhang auch die Dauer des Arbeitsverh�ltnisses und das Alter der steuerpflichtigen Person (BGE 125 I 54 E. 2b/bb S. 57; Urteile 2C_854/2013 vom 12. Februar 2014 E. 5.1; 2C_518/2011 vom 1. Februar 2012 E. 2.1; 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 2.2, in: StE 2011 A 24.21 Nr. 22; je mit Hinweisen).
3.4.�Bei einer Verlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes innerhalb der Schweiz ist zu beachten, dass im interkantonalen Verh�ltnis - anders als bei internationalen Sachverhalten (vgl. dazu BGE 138 II 300 E. 3.3 S. 306) - Art. 24 Abs. 1 ZGB nicht greift, wonach der einmal begr�ndete Wohnsitz einer Person bis zum Erwerb eines neuen Wohnsitzes bestehen bleibt (Urteile 2C_827/2008 vom 16. Juni 2009 E. 3.2; 2P.5/2007 vom 22. Februar 2008 E. 2.2.1, in: StE 2009 A 24.22 Nr. 6; 2A.475/2003 vom 26. Juli 2004 E. 2.1 und 2.2, in: RDAF 2005 II S. 103; LOCHER/LOCHER, a.a.O., � 3, I A, 2c Nr. 1-5). Hat die steuerpflichtige Person die Verbindungen zu ihrem bisherigen Wohnsitz gel�st, so ist sie dort nicht mehr steuerpflichtig ( LOCHER/LOCHER, a.a.O., � 3, I A, 1 Nr. 14). Dabei gen�gt zur Begr�ndung des neuen Wohnsitzes nicht der Wille zur Wohnsitzverlegung; er muss vielmehr in die Tat umgesetzt worden sein, d.h. die steuerpflichtige Person muss f�r die betreffende Zeit den Mittelpunkt ihrer Lebensf�hrung schon an den neuen Ort verlegt haben (vgl. BGE 108 Ia 252 E. 3b S. 254; Urteil 2P.5/2007 vom 22. Februar 2008 E. 2.2.1 mit Hinweisen, in: StE 2009 A 24.22 Nr. 6).
�Davon zu unterscheiden ist die beweisrechtliche Frage, ob der Nachweis der Wohnsitzverlegung erbracht worden ist (vgl. zum Ganzen Urteil 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.4, in: StE 2013 B 11.1 Nr. 25). Grunds�tzlich ist die subjektive Steuerpflicht als steuerbegr�ndende Tatsache von der Steuerbeh�rde nachzuweisen (Urteil 2C_92/2012 vom 17. August 2012 E. 4.3 mit Hinweisen, in: StE 2013 A 24.21 Nr. 24). Der steuerpflichtigen Person kann jedoch auch im interkantonalen Verh�ltnis der Beweis f�r die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt werden, sofern die von der Steuerbeh�rde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht in der strittigen Steuerperiode als sehr wahrscheinlich erscheint (Urteile 2C_672/2010 vom 30. Juni 2011 E. 4.2; 2C_625/2009 vom 16. Februar 2010 E. 3.2; 2C_827/2008 vom 16. Juni 2009 E. 4.1; ASA 39 S. 284 E. 3c S. 288; LOCHER/LOCHER, a.a.O., � 3, I A, 1 Nr. 29). Wird der Nachweis der Wohnsitzverlegung nicht erbracht, ist das bisherige Domizil als fortbestehend zu betrachten (vgl. Urteile 2C_827/2008 vom 16. Juni 2009 E. 3.2; 2P.5/2007 vom 22. Februar 2008 E. 2.2.1, in: StE 2009 A 24.22 Nr. 6; 2P.186/2004 vom 15. Februar 2005 E. 2.3; LOCHER/LOCHER, a.a.O., � 3, IA, 2b Nr. 4).
3.5.�Der Beschwerdef�hrer hatte in den Jahren 1992 bis 2007 seinen steuerrechtlichen Wohnsitz unstrittig in U.________/AG. Nach der Trennung von seiner Ehefrau meldete er sich polizeilich in W.________/AG an, wo er eine 3.5-Zimmer-Wohnung mietete, die er selbst m�blierte. In W.________ reichte der Beschwerdef�hrer die Steuererkl�rung 2008 vorbehaltlos ein und wurde in der Folge unangefochten veranlagt. Die Gemeinde liegt ca. 17 Kilometer vom Arbeitsort entfernt. Angesichts dieser objektiven, �usseren Umst�nde durfte die Vorinstanz ohne Rechtsverletzung darauf schliessen, dass der Beschwerdef�hrer per 1. Januar 2008 in W.________ Wohnsitz nahm. Der Beschwerdef�hrer hat sich bei seinem gegen aussen wahrnehmbaren Verhalten behaften zu lassen. Dabei scheint er zu �bersehen, dass die Absicht dauernden Verbleibens nicht voraussetzt, dass die steuerpflichtige Person f�r immer oder doch f�r unbestimmte Zeit an einem Ort verbleibt. Es gen�gt, den Aufenthaltsort bis auf Weiteres zum Mittelpunkt der Lebensverh�ltnisse zu machen (vgl. Urteil 2A.350/1990 vom 15. M�rz 1991 E. 2b, in: ASA 60 S. 499; Zweifel/ Hunziker, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2011, � 6 Rz. 21 mit Hinweisen). Es hindert daher die Wohnsitznahme nicht, dass der Beschwerdef�hrer nach dem Auszug aus der ehelichen Wohnung nicht wusste, ob er auf unbestimmte Zeit in W.________ verbleiben werde.
3.6.�Bei dieser Ausgangslage ist es Sache des Beschwerdef�hrers nachzuweisen, dass im Jahr 2009 eine Wohnsitzverlegung nach V.________/OW stattgefunden hat. Gem�ss vorinstanzlicher Feststellung deponierte der Beschwerdef�hrer im Herbst 2009 die Schriften in V.________. Weitere objektive Ver�nderungen sind f�r die Steuerperiode 2009 nicht erstellt. So vermochte der Beschwerdef�hrer weder eine Ver�nderung der Arbeits- und Wohnsituation noch eine wesentliche Zunahme seiner Aufenthalte in V.________ und/oder seiner Kontakte zu Familie und Freunden nachzuweisen. �ber die eingeforderten Kredit- und Bankkartenabrechnungen liessen sich �ber das ganze Jahr betrachtet nur zw�lf Bez�ge in V.________ nachweisen. Aus den Euro-Bargeldbez�gen am Freitag und an Wochenenden schloss die Vorinstanz, dass sich der Beschwerdef�hrer neben seinen Gesch�ftsreisen auch aus privaten Gr�nden an diversen Wochenenden des Jahres 2009 im Ausland aufgehalten hatte. Besondere famili�re Umst�nde - etwa eine intensive Betreuung der betagten Eltern (vgl. dazu Urteil 2C_854/2013 vom 12. Februar 2014 E. 5.3 mit Hinweisen) - sind nicht erstellt. Unbestritten ist, dass der Beschwerdef�hrer Freunde und Bekannte in V.________ hat, wo er namentlich eine rege Skisportt�tigkeit aus�bt. Dabei ist jedoch zu beachten, dass eine gewisse Verbundenheit in famili�rer und gesellschaftlicher Hinsicht zum Herkunfts- bzw. Wochenendort durchaus �blich ist (vgl. z.B. Urteil 2C_178/2011 vom 2. November 2011 E. 3.4, in: StE 2012 A 24.21 Nr. 23).
3.7.�Angesichts dieser Umst�nde durfte die Vorinstanz willk�rfrei und ohne Verletzung der Grunds�tze zur Beweisf�hrung schliessen, dass der Beschwerdef�hrer den Nachweis der Wohnsitzverlegung nicht zu erbringen vermochte und daher in der Steuerperiode 2009 sein Steuerdomizil in W.________ hatte. Die Beschwerde erweist sich damit im Hauptantrag als unbegr�ndet und ist abzuweisen. Dagegen ist der Eventualantrag begr�ndet, die Beschwerde gegen�ber dem Kanton Obwalden gutzuheissen und die angefochtene provisorische Steuerrechnung aufzuheben.
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Beschwerdef�hrer aufzuerlegen (Art. 65 f. BGG). Dieser obsiegt zwar insoweit, als der Kompetenzkonflikt zwischen den Kantonen Aargau und Obwalden beseitigt wird. Mit seinem Hauptbegehren, im Kanton Obwalden besteuert zu werden, vermag er jedoch nicht durchzudringen. Das Unterliegen in diesem Punkt kann bei der Verlegung der Kosten in den Vordergrund gestellt werden. Dass der konkurrierende Hoheitsakt aufgehoben werden muss, darf bei der Kostenverlegung ausser Acht gelassen werden. Aus demselben Grund kann auch von der Zusprechung einer Parteientsch�digung abgesehen werden (vgl. Art. 68 Abs. 1 BGG; Urteile 2C_785/2011 vom 1. M�rz 2012 E. 4.2; 2C_892/2008 vom 2. Dezember 2009 E. 5).
Die Beschwerde gegen�ber dem Kanton Aargau wird abgewiesen.
Die Beschwerde gegen�ber dem Kanton Obwalden wird gutgeheissen und die provisorische Steuerrechnung vom 29. Januar 2010 aufgehoben.

References: Art. 83
 Art. 82
 Art. 86
 Art. 89
 Art. 100
 BGE 
 BGE 
 Art. 46
 Art. 95
 BGE 
 Art. 95
 BGE 
 Art. 42
 Art. 106
 BGE 
 Art. 106
 BGE 
 BGE 
 Art. 127
 Art. 127
 Art. 46
 Art. 3
 Art. 3
 Art. 23
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 24
 BGE 
 Art. 68