Source: http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/7ae6c18ec86dfb3b802583c200363367?OpenDocument
Timestamp: 2020-08-14 06:00:49+00:00

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Processo: 509/09.0BELRA
FALSIDADE DAS FACTURAS.
INDÍCIOS SÉRIOS E CONSISTENTES.
Sumário: 1. A Administração Tributária não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada das operações referidas nas facturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade.
2. Os indícios de facturação falsa postulam, normalmente, a realização de fiscalização cruzada, seja no emitente, seja no utilizador, por forma a descaracterizar o circuito económico e financeiro subjacente às facturas invocadas.
3. Não é consistente o juízo de falsidade das facturas apenas assente na falta de estrutura empresarial do emitente e no preço excessivo inscrito nas facturas.
A FAZENDA PÚBLICA interpõe o presente recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 159 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por P…... –, Lda, referente às liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.º 2009 83….., 2009 83….. e 2009 8….., dos anos de 2005 a 2007, no montante total de € 15.768,42..
Nas alegações de fls. 194 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente, FAZENDA PÚBLICA, formula as conclusões seguintes:
«A)	A sociedade impugnante (e ora recorrida) veio impugnar as liquidações de IRC e respectivos Juros Compensatórios, referentes aos exercícios de 2005 a 2007, na importância total de € 15.768,42, resultantes das correcções meramente aritméticas efectuadas no âmbito de acção inspectiva realizada, em sede da qual se detectou a contabilização de um conjunto de facturas indiciadas como simuladas quanto ao valor (sobrevalorização), com a inerente desconsideração do valor de custos ou gastos contabilizados (bem como do afastamento do direito à dedução do IVA nos períodos de imposto envolvidos).
B)	A douta sentença sob recurso sufragou o entendimento de que a AT não logrou recolher indícios suficientes quanto à alegada simulação do valor contabilizado pela sociedade impugnante, relativamente aos serviços prestados por “C…., Lda”.
C)	Contudo, perante a confissão do fornecedor dos serviços/emitente da facturação, no sentido da simulação do valor das operações por si facturadas, e face aos indícios apurados a jusante do procedimento inspectivo encetado junto da sociedade utilizadora, a AT reuniu fundamentação bastante para promover as atinentes correcções em sede de IRC e de IVA – desconsideração dos custos e do direito à dedução, nos termos conjugados dos artigos 23º, nº 1 e 77º do CIRC (e dos artigos 19º, nº 3 e 87º do CIVA).
D)	O art. 75º da LGT determina que apenas quando a contabilidade ou escrita do sujeito passivo se mostre organizada segundo a lei comercial ou fiscal, é que se deve presumir a veracidade dos dados e apuramentos dali resultantes, afastando-se tal presunção de veracidade sempre que se verifiquem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que aquela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte.
E)	Nesta situação em particular, a lei fiscal apenas exige à AT a demonstração de fundados indícios, determinando que estes são bastantes para fazer cessar a presunção de que, até então, beneficiava o contribuinte.
F)	Neste circunstancialismo legal, recai sobre a sociedade impugnante demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos e respectivos suportes, provando os pressupostos em que assenta o direito à consideração dos custos ou gastos (e à dedução do IVA) que reclama.
G)	Com a devida vénia, nesse exacto sentido, vejam-se os Acórdãos de 2003/04/30, do STA, processo 0241/03, do TCAN, de 2013/03/14, processo 01393/06.1BEBRG e do TCAN, de 2013/02/28, processo 00383/08.4BEBRG.
H)	Pois que a AT, baseada nos indícios sérios que em sede inspectiva reuniu, no sentido de as operações suportadas pelas facturas postas em causa não haviam sido realizadas pelo preço nelas mencionado, atenta a disciplina do art. 23º, nº 1 do CIRC e do art. 19º, nº 3 do CIVA, não havia reconhecido tal direito à consideração de custos e à dedução do IVA suportado.
I)	Pois que o art. 19º, nº 3 do CIVA só confere direito a dedução do imposto que tenha onerado aquisições de bens e serviços destinados ao exercício da actividade tributável realizada pelo sujeito passivo, afastando-o sempre que não se reporte a efectivas transmissões de bens ou prestações de serviços ou, na formulação claríssima da própria norma, “(…)resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente”.
J)	O art. 19º, nº 3 do CIVA deve, assim, aplicar-se tanto em casos de simulação absoluta, como em situações de simulação relativa, no caso, simulação do valor das operações facturadas.
K)	Com as devidas especificidades do próprio imposto, idêntico raciocínio se mostra válido à luz do nº 1 do art. 23º do CIRC, não podendo atender-se, enquanto custos, os valores contabilizados, dado não terem sido efectivamente suportados ou incorridos, faltando-lhes a necessária comprovação e indispensabilidade para a realização ou garantia dos proveitos ou rendimentos sujeitos a IRC.
L)	Os indícios recolhidos pela AT (quer junto do emitente/fornecedor, quer junto da própria impugnante) revelam-se suficientes para demonstrar que o preço dos serviços subjacentes à facturação posta em causa era simulado.
M)	Aceite esta prova assim realizada, finda a presunção da veracidade da declaração do contribuinte, bem como a veracidade da operação subjacente às facturas, passou a recair sobre a sociedade impugnante o ónus de demonstrar que ao conjunto de facturas em causa correspondeu o preço efectivamente facturado.
N)	Prova que aliás a aqui impugnante estava em condições privilegiadas de produzir, mas não logrou produzir.
O)	Pelo contrário, a AT demonstrou os pressupostos da sua iniciativa correctiva – art. 87º do CIVA e art. 74º da LGT, pelo que importa considerar que havia fundamento para rectificar a declaração do contribuinte, uma vez que havia sido efectuada uma dedução de IVA superior àquela devida.
P)	A sociedade Impugnante não tinha direito à discutida consideração de custos (e dedução de IVA).
Q)	Verifica-se erro de julgamento consubstanciado na deficiente avaliação da prova produzida.
R)	A sentença sob recurso fez desacertada interpretação dos normativos aplicáveis, designadamente dos artigos 23º, nº 1 e 77º do CIRC (actual, 99º) e dos artigos 74º, 75º, nº 2 e 77º da LGT, pelo que não deve manter-se.
Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Ex.as, deverá ser concedido provimento ao presente recurso, anulando a decisão sob recurso, com o que se fará como sempre JUSTIÇA.»
A Recorrida, devidamente notificado para o efeito, optou por não apresentar contra-alegações.
B)	Em cumprimento das ordens de serviço n.os OI20080…., OI2008…. e OI2008…., foi a impugnante sujeita a uma inspeção tributária que teve como âmbito o IVA e IRC, incidindo sobre os exercícios de 2005 a 2007 - cf. relatório de inspeção tributária constante a fls. 5 a 22 do PAT, que se dão por integralmente reproduzidas;
C)	Em 29.1.2008 foi concluída a ação de inspecção mencionada na alínea antecedente, à ora impugnante, constando do RIT, além do mais, o seguinte:
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer a fls. 215 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), no sentido da improcedência do recurso.
«A)	A empresa “C…., Lda” no ano de 2005 a 2007 emitiu as seguintes facturas à impugnante, num total de € 89.721,50, que a seguir se identificam:
II.	Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva
II.2. Motivo, âmbito e incidência temporal
Na sequência da inspecção realizada a contabilidade da firma C…., unip, Lda, em que foram detectados indícios de fraude fiscal por emissão de facturas com simulação de preço, foi emitido o despacho nº DI200701643 para recolha de elementos junto da firma P…. –….., Lda relacionados com o referido fornecedor.
Da análise efectuada aos elementos recolhidos, conclui-se que existem fortes indícios de utilização de facturas emitidas pelo referido fornecedor, cujos valores não correspondem aos reais, pela firma P…. –…., Lda.
III.	Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável
Com base no despacho DI200701643, procedeu-se a recolha de extractos c/c relativos ao fornecedor da P… –…., Lda, C….., Lda, bem como de todos os documentos suporte, nomeadamente cópias de facturas, documentos de pagamento e extractos bancários com desconto de cheques supostamente utilizados para o pagamento.
Na análise realizada aos elementos recolhidos, verificou-se a existência de divergências entre os originais/duplicados das facturas registadas na contabilidade da P.... e os respectivos triplicados contabilizados na firma C…., unip, estes com valor substancialmente inferior.
No exercício de 2005, a firma P.... registou na sua contabilidade a factura nº 255, no exercício de 2006, as facturas 264, 282, 292 e 299 e no exercício de 2007 a factura nº 338, emitidas pela firma C…., unip.,Lda, ascendendo o total dos serviços facturados a 74.150,00€ tendo sido deduzido IVA no montante total de 15.571,50 €.
A firma C…., Lda, registou na sua contabilidade as referidas facturas, ascendendo o total dos serviços prestados a 1.730,00 € e o IVA liquidado a 363,30€.
As diferenças de valores entre os originais das facturas ascendem a 72.420,00 €, no valor dos serviços e 15.208,20 € no valor do IVA.
Os documentos recolhidos junto da P.... são do conhecimento e/ou estão na posse do contribuinte, pelo que não se juntam como anexo do Relatório. Contudo, fazem parte da informação Preliminar relativa ao processo de Inquérito nº 62/08.2 IDLRA, constituindo o anexo nº 24.
Junta-se, como anexo nº 1 do Relatório, extractos da conta 72.11 de 2005, 2006 e 2007 extraídos da contabilidade da firma Ca…., Lda. (As facturas foram registadas por contrapartida de caixa, não havendo movimento em contas de clientes).
No quadro seguinte, identificam-se os elementos dos originais das referidas facturas contabilizadas na empresa P....:
As divergências entre os originais/duplicados das facturas registadas na contabilidade P.... e os respectivos triplicados contabilizados no emitente, C….., unip, Lda, apuram-se no quadro seguinte:
Pela análise do descritivo das facturas, verifica-se que estas não quantificam e identificam claramente as peças trabalhadas pelo sr. C…, não cumprindo com o disposto no artº 36º do CIVA (renumerado), sendo este facto “per si”, motivo suficiente para a não-aceitação da dedução do IVA nos termos do artº 19º do CIVA.
Constata-se ainda que, para prestações de serviços de torno e fresa, apresentam valores excessivamente elevados, considerando a estrutura reduzida da firma fornecedora (maquinas, pessoal e custos reflectidos na contabilidade – compras e subcontratos).
Face a situação em causa, procedeu-se à análise de outros elementos que pudessem legitimar ou não as operações descritas nas facturas em causa:
-	A P.... possui estrutura adequada, nomeadamente máquinas e funcionários, para a execução de trabalhos como fresagem ou maquinação de peças, pelo que não necessitaria de recorrer a prestadores de serviços externos à empresa;
-	Os valores dos trabalhos indicados nas diversas facturas são muito superiores aos valores praticados por outros prestadores dos mesmos serviços, conforme se constata pela análise de outras facturas recolhidas na própria P....;
-	Relativamente as facturas 255 e 264, de 27/12/2005 e 10/02/2006, consta na sua descrição serviços efectuados no molde 550, ascendendo os mesmos a 11.900,00 € e 4.700,00 € (sem IVA), ou seja, um total de 16.600,00 € para torneamento de Cat. E Buchas, execução de Postiços (frezar e Tornear) e Frezar postiços extra e acessórios. Na contabilidade são evidenciados custos com subcontratos imputados ao molde 550, além dos contabilizados com as facturas de C…. unip, Lda, ascendendo o valor a 7.325,63 €, incluindo facturas relativas a torneamento de várias peças, (exº factura º 1488 no valor de 1.583,5€). O molde 550, foi facturado em 29/08/2006, factura n.º 850, por 56.450,00 Dólares, equivalendo a 44.145,37€. Assim, os serviços facturados por C….. representam 37,6 % do preço de venda do molde. O serviço de torno terá um valor de 15/20 € /hora (informação recolhida junto de firmas que prestam este tipo de serviços). Considerando o intervalo indicado, o valor dos trabalhos prestados no molde 550 traduz-se em 825 a 1100 horas de trabalho, ou cerca de 5/6 meses (considerando um horário de 40 horas semanais).
-	Em 2004, a firma P.... fabricou o molde nº 484, sendo, segundo o gerente, um molde semelhante ao molde nº 550. Este molde foi facturado em 14/07/2004, factura nº 698, por 43.000,00 Dolars, ou seja 34.894,00 €. A este molde, não foram imputados serviços da firma C…., unip, Lda. Pela análise dos centros de custos referentes ao molde 484, verifica-se que o total dos custos referentes a subcontratos ascende a 7.579,11 €. Entre os vários tipos de serviços contratados para o referido molde, constam as facturas nº 1178 da R…., referente ao torneamento das peças 81 A, 80B, 81C, 81D, 100A, 100B, 200A, 200B e 200C, no valor de 934,00 €; a factura nº 1206 do mesmo fornecedor, relativamente ao torneamento de 2 peças 81C, no valor de 386,00 € e a factura nº 222 referente a trabalhos executados para o molde 484 (fresagem), no valor de 1.245,00 €.
Conclui-se assim, que apesar do molde 484 ser idêntico ao molde 550, segundo o próprio gerente da firma, o valor dos serviços de torno do molde 550 são substancialmente superiores aos valores dos mesmos serviços no molde 484. Verifica-se ainda que estão contabilizados como custo, trabalhos de torno do molde 550 executados pela R….. Em valor semelhante ao valor do molde 484.
Conforme se referiu anteriormente, a firma C…., unip, Lda, não possui capacidade para prestar os serviços facturados a P…., nomeadamente pela sua estrutura fixa reduzida, nem apresenta valores de subcontratos, compras e outros fornecimentos compatível com tais serviços.
As notas de pagamento das referidas facturas indicam que o pagamento foi efectuado através de cheques, tendo sido solicitadas as cópias de frente e verso dos cheques, para confirmação do beneficiário dos mesmos. No quadro seguinte identifica-se por cada factura, a nota de pagamento, o cheque correspondente, e a informação contida no verso da cópia bancaria do cheque:
Os cheques exibidos estão todos emitidos a ordem da empresa C….., unip, Lda, contendo no verso a assinatura do seu gerente, ou a identificação de contas das quais este último é titular.
Nos primeiros 3 cheques é autorizado o levantamento do cheque, indiciando que estes terão sido levantados ao balcão, apesar de se tratarem de quantias significativas, quando para cheques de menor valor se constata que são depositados em conta bancaria.
O facto dos cheques estarem assinados no verso, indicia que parte ou a totalidade do valor terá sido levantado, podendo uma parte ter sido depositada. Contudo, uma vez que o sr. C….. não exibiu os extractos bancários não foi possível confirmar os valores depositados.
Segundo declarações do sr. C….. os valores eram levantados e devolvidos em parte aos seus clientes.
Além das notas de pagamento emitidas pela firma P…., cujas datas coincidem ou se aproximam da data de emissão do cheque, existem também recibos emitidos pela firma C....., Lda sendo emitidos com a mesma data das facturas.
Considerando que o recibo representa um documento de quitação da divida, o mesmo deveria ser emitido na data do recebimento e não na data de emissão da factura, existindo no caso em analise uma antecipação na emissão do mesmo de cerca de 40 dias.
Segundo declarações, escritas e assinadas pelo socio gerente da firma C....., unip, Lda, os valores das facturas emitidas a firma P.... (originais e duplicados), estão sobrevalorizados, sendo os valores reais os constantes nos triplicados registados na sua contabilidade.
Face aos factos verificados e a analise dos elementos recolhidos junto do emitente e do utilizador das facturas referidas, podemos concluir que:
-	A firma C....., unip, Lda não poderia ter realizado a maioria dos trabalhos descritos nas facturas, dado que não possui estrutura empresarial adequada e suficiente (instalações, máquinas, trabalhadores, matérias primas e subsidiárias, e outros gastos gerais de fabrico) para prestar a totalidade dos serviç0s facturados à P.....
-	A análise à estrutura de custos da P.... revela, quer a duplicação de custos da mesma natureza, quer um valor exageradamente elevado das facturas específicas da firma C....., unip, Lda, quando comparado com todos os fornecimentos e serviços imputados a cada molde.
-	Nos moldes, para os quais não foram imputados custos deste fornecedor, existindo, no entanto contabilização de subcontratos da mesma natureza, o custo total do molde e substancialmente inferior.
-	Os cheques emitidos para pagamento das referidas facturas foram levantados ao balcão e, segundo o sr. Carlos Ramos, parte do valor era devolvido ao cliente, não se provando quem é o verdadeiro beneficiário dos mesmos.
-	Segundo declarações, escritas e assinadas pelo socio gerente da firma C....., unip, Lda, os valores das facturas emitidas a firma P.... (originais e duplicados), estão sobrevalorizados, sendo os valores reais os constantes nos triplicados registados na sua contabilidade.
Conclui-se pois, pela existência de indícios concretos de que os valores das facturas emitidas pela firma C....., unip, Lda, e, contabilizadas pela empresa P...., estão sobrevalorizados, aceitando-se, como custo e Iva dedutível os mencionados nos triplicados das respectivas facturas, registadas pelo emitente.
Assim, não será aceite como custo dos exercícios de 2005, 2006 e 2007, nos termos do artigo 23º do CIRC, a diferença de valores apurada no quadro 2.
Não será igualmente aceite a dedução de IVA, no valor da diferença encontrada no quadro 2, nos termos do nº3 do artigo 19º do CIVA.
Os valores a corrigir resumem-se no quadro seguinte por período de Imposto:
Em resultado da correcção a efectuar em sede de IRC, o lucro tributável e a matéria colectável apurada inicialmente pelo contribuinte em cada exercício serão alterados:
A utilização de facturas com valores diferentes dos reais, é punível como fraude qualificada nos termos do nº 2 do artº 104º do RGIT. Contudo, o artigo 103º do RGIT nos seus nºs 2 e 3, estabelece o limite de 15.000,00 € por declaração (por período e imposto) para que a vantagem patrimonial ilegítima seja punível a título de fraude fiscal, podendo aplicar-se igualmente este mínimo ao artº 104º do RGIT.
No caso da empresa P...., apesar da utilização de facturas sobre as quais existem indícios dos seus valores serem diferentes/superiores aos reais, tendo como reflexo directo a diminuição da receita tributaria quer em sede de IVA quer em sede de IRC, a vantagem patrimonial ilegítima é inferior aquele mínimo, pelo que poderá a mesma não ser punida nos termos do artº 104º.
VII. Indicação das infracções verificadas
IX. Direito de Audição – Fundamentação
O sujeito passivo foi notificado em 07/01/2009, nos termos dos artº 60º do RCPIT e da LGT, para no prazo de 10 dias exercer o direito de audição sobre o Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção.
Análise do direito de audição
Os argumentos apresentados pelo contribuinte no exercício do direito de audição e referidos anteriormente foram objecto de análise, contudo:
-	As correcções efectuadas à firma P...., baseiam-se na análise cuidada de todos os elementos descritos neste relatório, os quais indiciam a prática de crime fiscal por utilização de facturas cujo preço foi simulado, tendo para o efeito sido instaurado o processo de inquérito nº 62/08.2 IDLRA;
-	A firma C....., unip, Ida, fornecedor da firma P…., foi objecto de inspecção autónoma, contando as conclusões em informação própria, a qual faz parte do processo de inquérito referido anteriormente;
-	Em momento algum, houve opção de escolha pela P…., para proceder às correcções propostas. Os valores das correcções estão suportados em documentos indevidamente contabilizados pela firma P…., os quais originaram deduções indevidas de IVA e diminuição do Lucro Tributável declarado, com reflexos directos na diminui9ao das prestações tributarias entregues à Administração Fiscal;
-	As correções propostas não se baseiam exclusivamente nas declarações do emitente das facturas. Pelo contrario, foi realizada uma analise cuidada à estrutura económica/financeira da firma C....., unip, Lda, verificando-se que esta firma não possuía estrutura suficiente nos montantes facturados a firma P...., concluindo-se que as afirmações do sr. C..... são coerentes com a verificação realizada;
-	Por outro lado, foram analisados elementos relativos a custos de diversos moldes fabricados pela própria P…, concluindo-se que as facturas da firma C....., unip, Lda se destacam na contabilidade da P….., pelo seu valor demasiado elevado, inigualável em qualquer outro fornecedor e simultaneamente representam custos demasiado elevados nos moldes onde são imputados, havendo inclusive duplicação de encargos relativamente a alguns moldes;
-	É contestada ainda a comparação de custos de um molde fabricado em 2004 e um fabricado em 2007. Contudo, a informação de que se tratavam de moldes muito semelhantes quer no resultado final quer no próprio processo de fabrico foi dada pelo próprio gerente da firma, suportada pelos desenhos dos moldes e de todas as peças que os constituem. Ainda que possamos considerar a taxa de inflação, o que por outro lado contraria a própria defesa do contribuinte que vem argumentar os baixos preços face a concorrência asiática, verificamos que o total de custos subcontratados (conta 62) para o molde fabricado em 2004 ascendeu a 7.579,11€ e para o molde fabricado em 2007 (ao qual foram imputadas as facturas de C..... num total de 16.600,00€) ascendeu a 23.925,636, o que representa um aumento de 215,68%;
-	Verificamos ainda que nos dois moldes referidos foram imputados custos de “torneamento”, facturados pela firma Rectitorno, de valores semelhantes. Esta empresa presta serviços de torno, conforme se constata na própria descrição do serviço nas facturas que emite, contrariando o argumento do sujeito passivo de que a mesma efectua apenas rectificação cilíndrica;
-	Quanto ao argumento de que seria impossível à firma P… obter o valor de proveitos que obteve de 2003 a 2007 com 4 operadores, se fosse utilizado o mesmo raciocínio que foi utlizado pelos serviços de inspecção para a firma C....., é de salientar que esta firma apenas presta serviços de torno, enquanto a P…. vende moldes completos, não podendo ser comparadas as diferentes realidades. Outro factor que inviabiliza a mesma comparação e o facto de a firma C…., unip, possuir apenas um Torno Convencional, muito antigo, enquanto a P…. possui máquinas recentes e computorizadas, assim como a R….. (seu fornecedor habitual) possui um torno CNC (Controlo Numérico Computorizado) que realiza o mesmo trabalho de um torno convencional, com uma economia de tempo de cerca de 88%, e com a vantagem do operador não se envolver a não ser para conferir os parâmetros da programação. E, nunca foi posta em causa a subcontratação pela P… de serviços de torno (e outros como rectificação e ajustamento de moldes, furação, fresagem, etc), que estão devidamente contabilizados com facturas da R…., de A….. e outros prestadores de serviços. Ainda assim, em nenhuma parte do relatório foi referido que a firma C..... não prestou serviço algum. Tendo sido aceite que o valor da prestação de serviços por este realizada corresponderia ao do triplicado das facturas em causa, evidenciado na sua contabilidade;
-	No que respeita a análise dos cheques, a conclusão e que terão sido levantados ao balcão, não se concluindo sobre o ou os seus verdadeiros beneficiários. Contudo, se o sr. C…. levantou em dinheiro os cheques emitidos pela P…., com autorização da própria, seria improvável que a analise do extracto bancário de qualquer conta titulada pelo sr. C…. evidenciasse o depósito da totalidade do valor dos cheques;
-	As facturas em causa não reúnem todos dos requisitos de previstos no artº 36º do CIVA, mais especificamente a alínea b) do nº 5, porquanto a descrição dos serviços prestados não está completa, não permitindo identificar e quantificar as peças dos moldes em que houve efectiva prestação de serviços. Assim, ainda que as operações e os valores mencionados nas facturas fossem autênticos, a dedução do IVA nelas mencionado não seria aceite nos termos do nº 2 do artº 19º do mesmo código.
Face ao exposto, conclui-se que não foram apresentados novos factos ou provas susceptíveis de alterar as correcções inicialmente propostas. (…)” - cf. RIT constante de fls. 5 a 22 do PAT, que se dão por integralmente reproduzidas;
D)	Em 4.2.2009 o Chefe de Divisão por subdelegação de competências do Director de Finanças Adjunto de Leiria emitiu despacho de concordância com a proposta de correcção e fundamentos constantes do relatório final - cf. RIT constante de fls. 5 a 22 do PAT, que se dão por integralmente reproduzidas;
E)	Em 11.2.2009, a Administração Tributária emitiu as liquidações adicionais de IRC n.os 2009 8310…., 2009 8310…. e 2009 83100…., no montante total de € 15.768,42 – cf. fls. 30 a 32 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;
F)	Em 25.3.2009, deu entrada neste Tribunal a petição inicial da presente impugnação judicial - cf. carimbo aposto a fls. 2 dos autos;
G)	Entre 2004 e 2007, a Impugnante entre subcontratou serviços - cf. depoimento das testemunhas V….. e E……;
H)	No âmbito da subcontratação, a Impugnante comprava fases de trabalho, componentes finais e moldes completos a outras empresas da área - cf. depoimento da testemunha E…..).
I)	A sociedade “R….” apenas fazia torneamento e rectificação final - cf. depoimento da testemunha E….;
J)	A sociedade “C….” fez fresagem e torneamento a vários moldes, nomeadamente ao molde n.º 550 - cf. depoimento da testemunha E….;
K)	O Sr. C…. possuía um torno convencional e fresa - cf. depoimento da testemunha D…..;
L)	O molde n.º 550 foi efectuado a partir do molde n.º 484, sendo aquele constituído por materiais mais caros, diferindo no número de peças, componentes e tecnologia de materiais aplicados - cf. depoimento da testemunha E…...
Inexistem quaisquer outros factos não provados com relevância para a decisão da causa.
A decisão da matéria de facto quanto às alíneas A) a D) efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, dos quais constam dos autos, nomeadamente no PAT, em apenso, conforme referido a propósito em cada uma das alíneas do probatório.
No que respeita às alíneas G) a L) dos factos provados teve-se em consideração a prova testemunhal arrolada pelas partes, que mereceram credibilidade em face do que sumariamente se descreve:
V…., teve conhecimento direto dos factos que depôs, uma vez que que é Técnico de Contas da Impugnante desde 1987 até à presente data. Afirmou que, a Impugnante entre 2004 a 2007 sempre subcontratou serviços e que os cheques emitidos para pagar as facturas mencionadas no RIT foram todos descontados no Banco.
Ponderou-se igualmente o depoimento de E…., desenhador e trabalha para a impugnante como prestador de serviços há mais de 13 anos. Revelou ter pleno conhecimento dos moldes que são mencionados no relatório de inspecção tributária, atendendo a que desenhou algumas peças. Salientou que a Impugnante, de forma permanente, subcontratava, de modo a responder de modo eficaz e célere às encomendas. Apesar de nunca ter visitado as instalações da sociedade “C…” sabe que lhe foram solicitados alguns trabalhos de torno e fresagem, nomeadamente no molde n.º 550. O depoimento da testemunha afigurou-se espontâneo e com conhecimento direto dos factos em apreço nos presentes autos, sendo merecedor da credibilidade.
Quanto à testemunha D…., depôs de forma clara e escorreita. Salientou que realiza trabalhos para a Impugnante há mais de 10 anos, tendo revelado conhecimento ao nível da actividade desenvolvida quer pela impugnante, quer pela empresa “C….”.
O depoimento de M….., inspetora tributária, autora do relatório de inspeção, não relevou para prova de qualquer facto, tendo-se limitado a confirmar o teor do RIT.»
2.2.1. Vem sindicada a sentença proferida a fls. 159 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por P……, Lda, referente às liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.º 2009 8310…., 2009 8310… e 2009 8310…., dos anos de 2005 a 2007, no montante total de € 15.768,42.
2.2.2. A sentença julgou procedente a impugnação, porquanto «[c]onsiderando o teor do RIT e o recorte probatório dos presentes autos, entendemos que a AT não logrou recolher indícios suficientes de que o valor contabilizado pela Impugnante relativamente aos serviços prestados pela sociedade C..... Unipessoal, Lda. é simulado».
Contra o veredicto que fez vencimento na instância, a recorrente alega, em síntese, que os indícios recolhidos são suficientes com vista à demonstração da falsidade das facturas em exame.
2.2.3. Sobre a matéria em exame constitui jurisprudência assente a seguinte:
i) «Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade.
Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção.
Não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova”.
Neste desiderato, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado» [Acórdão do TCAS, de 24-11-2017, P. 09956/16]
ii) «Vem a jurisprudência entendendo de modo uniforme que, quando estão em questão correções de liquidações de IRC, por desconsideração dos custos documentados por faturas, as quais foram consideradas falsas pela administração tributária, as regras de repartição do ónus da prova a ter em conta são as seguintes:
Em primeira linha compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, terá que demonstrar a existência de indícios sérios de que a operação referida na fatura foi simulada.
Em segunda linha, e após feita essa prova, compete ao sujeito passivo o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito deduzir os custos declarados na determinação da respetiva matéria tributável nos termos que decorrem do artigo 23.º do CIRC, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade» [Acórdão do TCAN, de 02.02.2017, P. 00355/10.9BEPRT].
iii) «Perante a dúvida fundada sobre a credibilidade do registo contabilístico do custo (=declaração fiscal do contribuinte), criada pela Administração Fiscal, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar a efectividade do custo.
A dúvida criada pela Administração Fiscal pode não ser fundada ou consistente, o que determina, desde logo, a prevalência do princípio declarativo.
Ao invés, tal princípio pode ter sido correcta ou fundadamente afastado pelo acto tributário e, no entanto, recobrar o seu vigor com a demonstração, por parte do contribuinte, da efectividade do custo, no quadro do processo fiscal, sem embargo da perda de credibilidade da contabilidade gerada pelo acto tributário que desconsiderou o custo» [Acórdão do TCAS, de 16.10.2014, P. 06964/13].
iv) A este propósito, é comum a referência a indícios, ou seja, «a conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova»(1). Por outras palavras, «os indícios são aqueles factos que permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência»(2).
v) Os indícios de facturação falsa postulam, normalmente, a realização de fiscalização cruzada, seja no emitente, seja no utilizador, por forma a descaracterizar o circuito económico e financeiro subjacente às facturas invocadas.
vi) A desconsideração da declaração tributária é determinada pela Administração Fiscal em nome de uma interpretação mais ajustada à realidade do rendimento, isto é, da capacidade contributiva efectiva daquele contribuinte. O afastamento da presunção de veracidade da declaração exige a recolha de indícios sérios, consistentes e credíveis de que é outra a realidade do rendimento.
vi) «A ATA não tem o encargo de provar a falsidade das facturas; basta-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios e reveladores de uma alta probabilidade de que as facturas são «falsas» para cumprir o seu ónus da prova (art.º 74º/1 e 75º/2,a) LGT). Demonstrados estes indícios, a lei faz cessar a presunção de boa fé creditada às declarações e contabilidade do contribuinte e devolve-lhe o encargo de provar a veracidade das operações subjacentes à facturação indiciada»(3).
vii) «A AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada da(s) operação(ões) referida(s) na(s) factura(s) ser(em) simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT»(4).
O dissídio entre as partes nos autos reside na qualificação dos indícios recolhidos pela AT atinentes à falsidade das facturas ou dos elementos que as mesmas encerram.
Os indícios em causa são os seguintes (5):
«a) A P… (“P…., Lda.”) possui estrutura adequada, nomeadamente máquinas e funcionários, para a execução de trabalhos como fresagem ou maquinação de peças, pelo que não necessitaria de recorrer a prestadores de serviços externos à empresa.
b)	Os valores dos trabalhos indicados nas diversas facturas são muito superiores aos valores praticados por outros prestadores dos mesmos serviços, conforme se constata pela análise de outras facturas recolhidas na própria P…..
c)	Relativamente às facturas 255 e 264, de 27/12/2005 e 10/02/2006, consta na sua descrição serviços efectuados no molde 550, ascendendo os mesmos a 11.900,00 € e 4.700,00 € (sem IVA), ou seja, um total de 16.600,00 € para torneamento de Cat. E Buchas, execução de Postiços (frezar e Tornear) e Frezar postiços extra e acessórios. Na contabilidade são evidenciados custos com subcontratos imputados ao molde 550, além dos contabilizados com as facturas de C..... unip, Lda, ascendendo o valor a 7.325,63 €, incluindo facturas relativas a torneamento de várias peças, (exº factura nº 1488 no valor de 1.583,5€). O molde 550 foi facturado em 29/08/2006, factura n.º 850, por 56.450,00 Dólares, equivalendo a 44.145,37€. Assim, os serviços facturados por C….. representam 37,6 % do preço de venda do molde. O serviço de torno terá um valor de 15/20 € /hora (informação recolhida junto de firmas que prestam este tipo de serviços). Considerando o intervalo indicado, o valor dos trabalhos prestados no molde 550 traduz-se em 825 a 1100 horas de trabalho, ou cerca de 5/6 meses (considerando um horário de 40 horas semanais).
d)	Em 2004, a firma P…. fabricou o molde nº 484, sendo, segundo o gerente, um molde semelhante ao molde nº 550. Este molde foi facturado em 14/07/2004, factura nº 698, por 43.000,00 Dolars, ou seja 34.894,00 €. A este molde, não foram imputados serviços da firma C....., unip, Lda. Pela análise dos centros de custos referentes ao molde 484, verifica-se que o total dos custos referentes a subcontratos ascende a 7.579,11 €. Entre os vários tipos de serviços contratados para o referido molde, constam as facturas nº 1178 da R…., referente ao torneamento das peças 81 A, 80B, 81C, 81D, 100A, 100B, 200A, 200B e 200C, no valor de 934,00 €; a factura nº 1206 do mesmo fornecedor, relativamente ao torneamento de 2 peças 81C, no valor de 386,00 € e a factura nº 222 referente a trabalhos executados para o molde 484 (fresagem), no valor de 1.245,00 €.
e)	Conclui-se assim, que apesar do molde 484 ser idêntico ao molde 550, segundo o próprio gerente da firma, o valor dos serviços de torno do molde 550 são substancialmente superiores aos valores dos mesmos serviços no molde 484. Verifica-se ainda que estão contabilizados como custo, trabalhos de torno do molde 550 executados pela R….. Em valor semelhante ao valor do molde 484.
f)	Conforme se referiu anteriormente, a firma C....., unip, Lda, não possui capacidade para prestar os serviços facturados a P…., nomeadamente pela sua estrutura fixa reduzida, nem apresenta valores de subcontratos, compras e outros fornecimentos compatível com tais serviços.
g)	A firma C....., unip, Lda não poderia ter realizado a maioria dos trabalhos descritos nas facturas, dado que não possui estrutura empresarial adequada e suficiente (instalações, máquinas, trabalhadores, matérias primas e subsidiárias, e outros gastos gerais de fabrico) para prestar a totalidade dos serviç0s facturados à P…..
h)	A análise à estrutura de custos da P…. revela, quer a duplicação de custos da mesma natureza, quer um valor exageradamente elevado das facturas específicas da firma C....., unip, Lda, quando comparado com todos os fornecimentos e serviços imputados a cada molde.
i)	Nos moldes, para os quais não foram imputados custos deste fornecedor, existindo, no entanto contabilização de subcontratos da mesma natureza, o custo total do molde é substancialmente inferior.
j)	Os cheques emitidos para pagamento das referidas facturas foram levantados ao balcão e, segundo o sr. C…, parte do valor era devolvido ao cliente, não se provando quem é o verdadeiro beneficiário dos mesmos.
k)	Segundo declarações, escritas e assinadas pelo socio gerente da firma C....., unip, Lda, os valores das facturas emitidas a firma P…. (originais e duplicados), estão sobrevalorizados, sendo os valores reais os constantes nos triplicados registados na sua contabilidade.
l)	Conclui-se pois, pela existência de indícios concretos de que os valores das facturas emitidas pela firma C....., unip, Lda, e, contabilizadas pela empresa P…., estão sobrevalorizados, aceitando-se, como custo e Iva dedutível os mencionados nos triplicados das respectivas facturas, registadas pelo emitente».
Salvo o devido respeito, não assiste, porém, razão à recorrente.
Recorde-se que do probatório resultam os elementos seguintes:
i)	Entre 2004 e 2007, a Impugnante subcontratou serviços (alínea G).
ii)	No âmbito da subcontratação, a Impugnante comprava fases de trabalho, componentes finais e moldes completos a outras empresas da área (alínea H).
iii)	A sociedade “R….” apenas fazia torneamento e rectificação final (alínea I).
iv)	A sociedade “C…..” fez fresagem e torneamento a vários moldes, nomeadamente ao molde n.º 550 (alínea J).
v)	O Sr. C…. possuía um torno convencional e fresa (alínea K).
vi)	O molde n.º 550 foi efectuado a partir do molde n.º 484, sendo aquele constituído por materiais mais caros, diferindo no número de peças, componentes e tecnologia de materiais aplicados (alínea L).
Os indícios de falsidade da facturação referidos referem-se ao emitente das facturas ou referem-se ao valor alegadamente exagerado inscrito nas facturas, descurando, quer a contabilidade da empresa utilizadora das facturas, quer a realidade da actividade da mesma; elementos cuja junção aos autos importaria ao juízo de relacionação entre os factos recolhidos e os dados da experiência, com vista à emissão de um juízo consistente baseado em indícios sérios.
A verdade é que a recorrida apresenta justificação plausível para o circuito económico e financeiro subjacente às facturas em apreço (alíneas G) a L), do probatório e Quadro III do RIT).
Mais se refere, como consta da sentença recorrida, que não desconsiderando «as declarações de C….. no sentido de que parte do preço terá sido entregue à Impugnante, a verdade é que não foi reunida qualquer outra prova (documental ou testemunhal) que comprove que tal sucedeu efetivamente, o que tem o efeito de mitigar o seu valor probatório. E para a redução do valor probatório destas declarações de C….. também contribui a circunstância de apenas em relação a ele terem sido recolhidos indícios de fraude (originais e duplicados de faturas com valor diferente dos triplicados) e de ser interessado direto na consideração do valor que consta dos triplicados, dado que assim o montante do IRC a pagar pela sociedade C..... Unipessoal, Lda. é menor do que aquele que seria devido caso fossem utilizados os preços indicados nos originais e duplicados. E a este respeito nada foi dito pela AT no RIT».
Ao julgar no sentido referido, a sentença sob escrutínio não merece censura, devendo ser mantida na ordem jurídica.
(1) Joaquim Condesso, As operações simuladas em sede de IVA e de IRC, Perspectiva da Jurisprudência tributária, Comunicação proferida no CEJ, em 12.06.2015
(2) Joaquim Condesso, As operações simuladas em sede de IVA e de IRC, Perspectiva da Jurisprudência tributária, Comunicação proferida no CEJ, em 12.06.2015
(3). Acórdão do TCAN, de 26.02.2015; P. 03276/09.4BEPRT.
(4). Acórdão do TCAS, de 23.03.2017, P. 665/09.8BELRS..
(5):V. RIT, explicação do Quadro II; conclusão posterior ao Quadro III.

References: artigo 23
 artigo 19
 artigo 103
 artigo 74
 artigo 23
 artigo 75