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INTERESSI PASSIVI. 1) Primo elemento di valutazione: Individuazione interessi passivi e oneri assimilati - PDF
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Tiziano Pala
1 L art. 96 del TUIR prevede, per i soggetti IRES (diversi da banche e assicurazioni), che: 1. gli interessi passivi sono integralmente deducibili fino a concorrenza degli interessi attivi; 2. l eccedenza è deducibile nel limite del 30% del ROL (per il 2008 il limite di deducibilità degli interessi passivi è aumentato di un importo pari a : quindi, sono comunque deducibili interessi passivi fino a euro anche con ROL negativo); 3. gli interessi indeducibili in un determinato periodo d imposta sono dedotti dal reddito dei periodi successivi, se e nei limiti in cui in tali periodi la detta eccedenza sia inferiore al 30% del ROL.
2 In UNICO 2009, la gestione del nuovo meccanismo di deducibilità degli oneri finanziari avviene nel prospetto del quadro RF (righi RF118 RF121)
3 1) Primo elemento di valutazione: Individuazione interessi passivi e oneri assimilati La norma fa riferimento a: - Contratti di mutuo; - Obbligazioni e simili; - Contratti di locazione finanziaria (possibilità di determinare il quantum con il noto criterio forfetario); - Ogni rapporto avente causa finanziaria.
4 Rientra nell ambito di applicazione dell art. 96 del TUIR ogni e qualunque interesse (od onere ad esso assimilato) collegato alla messa a disposizione di una provvista di danaro, titoli o altri beni fungibili per i quali sussiste l obbligo di restituzione e in relazione ai quali è prevista una specifica remunerazione (C.M. 21 aprile 2009, n. 19/E). Compresi gli interessi e gli sconti passivi su finanziamenti ottenuti da banche o da altre istituzioni finanziarie; le commissioni passive su finanziamenti e per fideiussioni o altre garanzie rilasciate da terzi; le spese e le commissioni di factoring relative alla anticipata disponibilità finanziaria del credito smobilizzato; gli interessi passivi e gli altri oneri da titoli di debito emessi, compresi i disaggi di emissione e i premi di rimborso; i costi delle coperture in cambi di poste di debito denominate in valuta. Oneri assimilati Esclusi i costi per i servizi eseguiti da banche e imprese finanziarie quali: il noleggio di cassette di sicurezza; i servizi di pagamento di utenze; i costi per la custodia di titoli; le commissioni per fideiussioni non finalizzate all ottenimento di finanziamenti; le spese per la valutazione di immobili per la concessione di mutui; le spese di istruttoria di mutui e finanziamenti; le commissioni per la disposizione di bonifici; le commissioni per l utilizzo di bancomat o per l effettuazione del remote banking.
5 2) Secondo elemento di valutazione: Individuazione dell ammontare di interessi passivi irrilevanti art. 96 Tuir 1) Non si applica l art. 96 del Tuir agli interessi passivi 1) Non si applica l art. 96 del Tuir agli interessi passivi totalmente indeducibili per espressa previsione normativa (interessi di funzionamento su immobili patrimonio, interessi trimestrali IVA). Tali interessi, quindi, non trovano evidenza nel prospetto in RF ma esclusivamente nel rigo RF16
6 2) Individuazione dell ammontare di interessi passivi irrilevanti art. 96 Tuir A) Interessi passivi compresi nel costo dei beni ex art. 110, c. 1, lett. b), Tuir: - Capitalizzati ad aumento del costo dei beni strumentali; - Capitalizzati ad aumento del costo immobili merce costruiti o ristrutturati (quelli relativi a finanziamenti per immobili acquistati per la rivendita rientrano nell art. 96); - Capitalizzati su beni merce con processo produttivo particolarmente lungo. B) Interessi impliciti nei debiti v/fornitori a medio lungo termine, anche esplicitati a conto economico ex OIC 19 (C.M. 21 aprile 2009, n. 219/E).
7 2) Individuazione dell ammontare di interessi passivi irrilevanti art. 96 Tuir C) Interessi passivi su finanziamenti per l acquisto di automezzi (c.m. 47/2008): si applica l art. 164 del Tuir Riteniamo che la pronuncia dell Agenzia delle entrate, per quanto opinabile, debba riguardare anche gli interessi compresi nei canoni di leasing accesi per l acquisizione di veicoli aziendali.
8 2) Individuazione dell ammontare di interessi passivi irrilevanti art. 96 Tuir D) Sono comunque deducibili gli interessi correlati a finanziamenti con garanzia ipotecaria per immobili destinati alla locazione - anche immobili strumentali? - anche per immobili in leasing? - il mutuo ipotecario deve avere ad oggetto il medesimo immobile destinato alla locazione (C.M. 21 aprile 2009, n. 19/E).
9 INTERESSI ATTIVI 3) Individuazione dell ammontare di interessi attivi Espliciti: di natura finanziaria (identica definizione di interessi passivi: contratti di mutuo, ecc.) Impliciti: nei crediti commerciali, anche resi espliciti a conto economico ex OIC 15. Pertanto, gli interessi attivi espliciti o impliciti rilevano sempre ai fini dell art. 96 del Tuir a favore dell impresa (C.M. 21 aprile 2009, n. 19/E) Virtuali: nei confronti della Pubblica amministrazione. Per Pubblica amministrazione si intendono gli organismi di cui al D.Lgs. 165/2001, art. 1, comma 2. (C.M. 19/E/2009)
10 IN SINTESI: Per gli interessi passivi è necessario escludere: gli interessi la cui indeducibilità è assunta in via prioritaria (es: IVA trimestrale); gli interessi che, viceversa, sono sempre deducibili (interessi capitalizzati); gli interessi impliciti, anche resi espliciti a conto economico, derivanti da debiti commerciali; Per gli interessi attivi, occorre aggiungere a quelli di natura finanziaria: gli interessi su crediti commerciali; gli interessi attivi virtuali per i rapporti con la Pubblica Amministrazione. L eventuale eccedenza di interessi passivi rispetto a quelli attivi è deducibile nei limiti del 30% del ROL della gestione caratteristica.
11 IMPORTANTE: INTERESSI PASSIVI/ATTIVI Abbiamo visto che l ammontare degli interessi passivi da porre a confronto con gli interessi attivi per determinare l eventuale quota indeducibile non è quello risultante dal conto economico in quanto le regole espressamente previste dall art. 96 del Tuir portano ad allontanarsi dal dato contabile. Quindi, ATTENZIONE alle istruzioni di Unico 2009, laddove si dice di indicare nel rigo RF 118 del prospetto i valori annotati nelle bilancio degli interessi passivi e di quelli attivi. È una imprecisione.
12 La Gamma S.r.l., al , in assenza di interessi attivi, ha interessi passivi per , di cui relativi alla liquidazione trimestrale dell IVA. Il ROL ammonta a La società dovrà distinguere gli interessi totalmente indeducibili ( 2.500) da quelli ( ) che saranno deducibili nel limite del 30% del ROL (e, dunque, per l importo di 3.000). L importo di (= ), che a regime sarebbe indeducibile nell esercizio e riportabile a nuovo, è, invece, deducibile per il 2008 per effetto della franchigia di euro
13 La società Beta S.r.l. al ha: interessi attivi derivanti da rapporti di c/c per 3.000; interessi passivi per finanziamento soci per Il ROL ammonta a Gli interessi passivi saranno integralmente deducibili nel limite di quelli attivi (e, quindi, per l importo di 3.000) mentre l eccedenza ( 9.500) sarà deducibile nel limite del 30% del ROL (e, dunque, per l importo di 6.000). L importo di 3.500, che a regime sarebbe indeducibile e riportabile a nuovo, è, invece, deducibile per il periodo di imposta 2008 (franchigia di )
14 Gli interessi passivi e gli oneri assimilati indeducibili nel periodo d imposta di competenza sono dedotti dal reddito dei successivi periodi d imposta se e nei limiti in cui, in tali periodi, l importo degli interessi passivi e degli oneri assimilati di competenza, eccedenti gli interessi attivi e i proventi assimilati, sia inferiore al 30% del risultato operativo lordo di competenza.
15 La Beta S.r.l., al , in assenza di interessi attivi, ha interessi passivi per Si ipotizzi, inoltre, che il ROL ammonti a Gli interessi passivi saranno deducibili nel limite del 30% del ROL (e, dunque, per l importo di 3.000). L importo di , che a regime sarebbe totalmente indeducibile nell esercizio e riportabile a nuovo, è, invece, deducibile per per il Pertanto, gli interessi passivi indeducibili nel periodo di imposta 2008 e riportabili a nuovo ammontano a
16 E CONSOLIDATO Una società che partecipa alla tassazione consolidata che ha interessi passivi netti non eccedenti il 30 per cento del ROL può cedere la propria capienza (rectius, la residua quota, individualmente inutilizzata, del 30 per cento del proprio ROL) alle società partecipanti al medesimo consolidato che registrino, invece, la situazione opposta di un eccedenza di interessi passivi netti indeducibili. Tale opportunità è estesa anche alle eccedenze di interessi passivi netti indeducibili oggetto di riporto in avanti, con l unica eccezione di quelle che si sono generate anteriormente all ingresso nel consolidato nazionale che, conseguentemente, non possono essere cedute alla fiscal unit.
17 E CONSOLIDATO a b c d e f g h Societ à Interessi passivi Interessi attivi Eccedenza (b-c) ROL 30% ROL Eccedenza indeducibile (d-e) A Capienza utilizzabil e (e-d) B C totale
18 E CONSOLIDATO La società A effettuerà la variazione in aumento nel rigo RF16 per la quota indeducibile degli interessi passivi pari a euro In tale ipotesi sarà possibile utilizzare l intera capienza del ROL di altre società e rendere deducibile l importo di euro in sede di determinazione del reddito complessivo globale. A tal fine, le società compileranno il prospetto contenuto nell apposita sezione del quadro RF. Nell ipotesi in cui sia stato adottato un criterio proporzionale di utilizzo delle eccedenze di ROL, per le società B e C l importo utilizzato sarà determinato come di seguito. Società B: x / = Società C: x / =
19 E CONSOLIDATO Quadro RF e GN Società A
20 E CONSOLIDATO Quadro RF e GN Società B
21 E CONSOLIDATO Quadro RF e GN Società C
22 E CONSOLIDATO In tale ipotesi sarà possibile utilizzare l intera capienza del ROL di altre società nel modello CNM. In dichiarazione i dati indicati nei quadri GN dalle società consolidate andranno riportati nel quadro NF. Società A Società B Società C
23 E CONSOLIDATO L importo deducibile dovrà essere, quindi, riportato nel rigo NF8 tra le rettifiche di consolidamento
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References: art. 96
 art. 96
 art. 96
 art. 96
 art. 96
 art. 96
 art. 110
 art. 96
 art. 96
 art. 164
 art. 96
 art. 96
 art. 1
 art. 96