Source: https://interpretacje-podatkowe.org/sprzedaz-nieruchomosci/0461-itpb1-4511-1039-2016-1-dp
Timestamp: 2018-04-23 09:35:35+00:00

Document:
♦ › Sprzedaż nieruchomości › 0461-ITPB1.4511.1039.2016.1.DP
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) w zw. z 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2016 r. (data wpływu 28 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest nieprawidłowe.
W dniu 28 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, zarejestrowany jest jako podatnik podatku od towarów i usług, wpisany do CEiDG.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w dniu 9 kwietnia 2005 r. rozpoczął budowę budynku usługowego na swojej prywatnej działce, która nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności.
Budowa zakończona została w maju 2010 r., a od dnia 1 czerwca 2010r. rozpoczęła się amortyzacja budynku. Budynek był wynajmowany osobom trzecim na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca w budynku prowadził działalność gastronomiczną, sporadycznie usługi szkoleniowe zwolnione z VAT jak również usługi hotelarskie polegające na wynajmie pokoi noclegowych. W chwili obecnej Wnioskodawca prowadzi tylko wynajem pokoi w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.
Wnioskodawca w chwili obecnej rozważa sprzedaż budynku usytuowanego na działce, która jest jego prywatną własnością i nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.
Czy – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawca w przypadku sprzedaży budynku wraz z działką, na której jest usytuowany jest budynek, powinien za przychód z działalności gospodarczej uznać całą wartość sprzedaży budynku wraz z działką (pomimo że działka stanowi jego prywatny majątek i nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych), czy powinien wyłączyć z opodatkowania działkę, na której znajduje się budynek i za przychód z działalności gospodarczej uznać wartość sprzedaży samego budynku?
Jeśli całość przychodu ze sprzedaży budynku wraz z działką, na której się znajduje miałaby zostać uznana za przychód z działalności gospodarczej i opodatkowana, to czy wartość zakupu działki dokonanego prywatnie przez Wnioskodawcę może zostać zaliczona w koszty uzyskania przychodu jako wartość niezamortyzowanego środka trwałego w myśl art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W art. 14 ust. 2 ww. ustawy, wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy.
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane, przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający -zwane także środkami trwałymi.
Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają zatem możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).
W związku z tym stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.
Zdaniem Wnioskodawcy wartość sprzedaży budynku wraz z działką, na której się znajduje, pomimo, iż jest to prywatna własność Wnioskodawcy, powinna być uznana za przychód z działalności gospodarczej, jednakże w takiej sytuacji wartość niezamortyzowana środka trwałego czyli niezamortyzowana część budynku jak również niezamortyzowana wartość działki ustalona według wartości rynkowej na dzień sprzedaży nie wprowadzonej do ewidencji środków trwałych powinna stanowić koszt uzyskania przychodu.
Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.
I tak w myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Stosownie zaś do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
Zwrócić należy uwagę, że ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1326) od 1 stycznia 2015 r. ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania je za środki trwałe, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.
W kontekście powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.) objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również niezależnie od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej. Równocześnie ustawodawca nie ograniczył stosowania ww. przepisu w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wyłącznie do przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia tych środków trwałych, które podatnik nabędzie, przekaże do działalności gospodarczej lub ujmie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od 1 stycznia 2015 r. Oznacza to, że przepis w nowym brzmieniu znajduje zastosowanie do wszelkich zdarzeń objętych jego zakresem, które nastąpią od 1 stycznia 2015 r., tj. do wszystkich przychodów odpłatnego zbycia środków trwałych uzyskanych po 31 grudnia 2014 r.
Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia, natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.
Stosownie do treści art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Natomiast w myśl art. 22g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 9 kwietnia 2005 r. rozpoczął budowę budynku usługowego na prywatnej działce, która nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności. Budowa zakończona została w maju 2010 r., a od dnia 1 czerwca 2010r. rozpoczęła się amortyzacja budynku. Budynek był wynajmowany osobom trzecim na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca w budynku prowadził działalność gastronomiczną, sporadycznie usługi szkoleniowe oraz usługi hotelarskie polegające na wynajmie pokoi noclegowych. W chwili obecnej Wnioskodawca prowadzi tylko wynajem pokoi w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozważa sprzedaż budynku usytuowanego na działce, która jest jego prywatną własnością i nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.
Przystępując do oceny skutków podatkowych zbycia opisanej nieruchomości wskazać należy, że prawo podatkowe, w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec tego uzasadnionym jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Zgodnie z normą zawartą w art. 191 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako jego część składowa, nie może być przedmiotem odrębnej własności.
Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wskazany we wniosku grunt wraz ze znajdującym się na nim budynkiem usługowym stanowią jeden nierozerwalny przedmiot własności (nieruchomość) wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Fakt, że w prawie podatkowym grunt i budynek stanowią odrębne środki trwałe, jak również okoliczność nie ujęcia gruntu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozostaje w tej kwestii bez znaczenia, ponieważ przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.
Mając na względzie fakt, że budynek usługowy – wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz amortyzowany – jest trwale związany z gruntem – niewprowadzonym do ewidencji środków trwałych – i jako składnik majątku prowadzonej działalności gospodarczej jest w niej wykorzystywany, przychód ze sprzedaży zarówno budynku jak i gruntu, na którym budynek się znajduje, należy zaliczyć do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Natomiast dochód ze sprzedaży tych środków trwałych ustalić należy w oparciu art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec tego dochodem (stratą) z tytułu odpłatnego zbycia gruntu – niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – na którym wybudowano budynek usługowy, będzie różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia gruntu a jego wartością początkową. Przy czym wartość początkową gruntu stanowić będzie cena jego nabycia, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako cenę nabycia gruntu należy zatem przyjąć kwotę jaką Wnioskodawca uiścił na rzecz zbywcy gruntu, powiększoną o koszty związane z zakupem.
Natomiast dochodem (stratą) z tytułu odpłatnego zbycia budynku usługowego – wprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej – będzie różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia tego budynku a jego wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego budynku. Przy czym wartość początkową budynku stanowić będzie koszt jego wytworzenia (art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy) wykazany w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych.
Wobec powyższego nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym niezamortyzowaną wartość działki ustalić należy według wartości rynkowej na dzień sprzedaży.
0461-ITPB1.4511.1039.2016.1.DP

References: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 14
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 23
 art. 23
 art. 14
 art. 9
 art. 21
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 46
 art. 191
 art. 10
 art. 24
 art. 22
 art. 22