Source: https://msp.money.pl/akty_prawne/interpretacje-podatkowe/koszty;uzyskania;przychodow,1190,23988.html
Timestamp: 2020-08-15 02:27:25+00:00

Document:
Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego, audyt, Izba Skarbowa w Warszawie, interpretacje podatkowe
sygnatura: 1401/BP-I/4230Z-135/06/ZO
słowa kluczowe: audyt, badanie, cel wydatku, koszty uzyskania przychodów, potrącalność kosztów
Na podstawie art. 233 w związku z art. 239 i art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 15.11.2006 r. S.A. "D" wniesionego na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 07.11.2006 r. Nr 1472/ROP1/423-258/177/06/DP
?	zmienić w/w postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie i uznać stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 08.08.2006 r. za prawidłowe.
Wnioskiem z dnia 08.08.2006 r. (data wpływu 09.08.2006 r.) S.A. "D" zwróciła się do Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie o udzielenie interpretacji w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej.
Podatnik pyta, czy wydatki poniesione przez Spółkę na dokonanie audytu w spółkach zależnych (w których posiada bezpośrednio lub pośrednio 100% udziałów), mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Z opisanego stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. Podatnik zlecił dokonanie audytu polegającego na przeglądzie wybranych procedur w zakresie kontroli wewnętrznej spółek zależnych, w których posiada bezpośrednio lub pośrednio 100% udziałów. Analiza kontroli wewnętrznej objęła główne obszary działalności spółek zależnych, ze szczególnym uwzględnieniem:
prawidłowości ponoszenia i kwalifikowania kosztów ogólnych,
stosowania procedur w zakresie akceptacji i zatwierdzania faktur kosztowych,
prawidłowości ewidencjonowania i rozliczania zaliczek pracowniczych,
analizy kontraktów menadżerskich poprzez porównanie z ich realizacją i ujęciem w księgach,
cyklu sprzedaży w przypadku jednej ze spółek zależnych,
cyklu zakupów produkcyjnych w przypadku drugiej spółki zależnej.
Spółka uważa, że kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są również koszty funkcjonowania podatnika jako osoby prawnej, pośrednio związane z przychodami. Zalicza do nich koszty ogólne funkcjonowania osób prawnych, jak również wydatki poniesione przez podatnika w celu tzw. zabezpieczenia źródeł przychodów. Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone na dokonanie audytu w spółkach zależnych, ponieważ służą uniknięciu ryzyka wystąpienia ewentualnych strat związanych z działalnością gospodarczą spółek zależnych, są wydatkami poniesionymi w celu zabezpieczenia przychodów Spółki i ochrony majątku Spółki. To w ocenie Spółki, przesądza o ich wpływie na wysokość przychodów Spółki np. w przypadku sprzedaży akcji/udziałów spółek zależnych albo konieczności finansowania przez Spółkę spółek zależnych.
Na poparcie słuszności stanowiska w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów różnych kategorii wydatków służących zabezpieczeniu źródeł przychodów, Spółka powołuje doktrynę i orzecznictwo (np. wyrok NSA z 12.05.1999 r., sygn. akt I SA/Wr 482/97) oraz pismo Ministra Finansów z dnia 2.09.2002 r. Nr PB4/AK-060-9093-273/02, w którym stwierdza się, iż "uzasadnieniem dla poniesienia niektórych wydatków może być dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym np. w wyniku nietrafnych decyzji gospodarczych (...). Wydatki te, mimo że bezpośrednio w związku z ich poniesieniem podatnik nie może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, mogą być uznane za poniesione w celu osiągania przychodów (służące zabezpieczeniu źródeł przychodów)". Zdaniem Spółki, powyższe tezy uzasadniają poprawność jej oceny stanu faktycznego.
Postanowieniem z dnia 07.11.2006 r. Nr 1472/ROP1/423-258/06/DP Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, jeżeli pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. W świetle przytoczonego wyżej przepisu, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego związek między kosztami a uzyskanym przychodem musi mieć charakter racjonalny i adekwatny, tj. powinien ujawniać się w konkretnym przedziale czasowym, a ponoszone koszty powinny logiczne warunkować powstawanie dzięki nim przychodów. Ponadto, bieżąca działalność danego podmiotu powinna być finansowana przez ten podmiot, co dla celów podatkowych wynika z dyspozycji art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie przez inne podmioty, w tym i przez właścicieli udziałów. Dlatego w tym znaczeniu, w ocenie organu I instancji w kosztach tych nie mieszczą się wymienione przez Spółkę wydatki na bieżącą działalność spółek zależnych, w których Podatnik posiada udziały. Są to bowiem wydatki podmiotu zależnego od Spółki, związane z prowadzeniem jego bieżącej działalności, które powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu podatku dochodowego od osób prawnych podmiotu zależnego, a nie jego udziałowca, czy też akcjonariusza. Nie są to konkretne wydatki związane np. z planowanym objęciem udziałów, czy też ich sprzedażą w konkretnej już transakcji. Nie stanowią więc kosztów uzyskania przychodu wnioskodawcy, czyli Spółki. Z treści zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie widzi ani pośredniego związku przeprowadzonego audytu w spółkach zależnych z zabezpieczeniem źródeł przychodu Spółki, ani też jego bezpośredniego związku z konkretnymi przychodami Spółki uzyskanymi w określonym przedziale czasu, z określonym konkretnym zdarzeniem związanym z działalnością podatnika. Zdaniem organu I instancji, Wnioskodawca nie wykazał, jak wskazane we wniosku wydatki na audyt w spółkach zależnych miałyby wpływać na wartości udziałów, a więc jaki miałyby wpływ na zabezpieczenie źródła przychodów Spółki.
W zażaleniu z dnia 15.11.2006 r. Spółka wnosi o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, a następnie o potwierdzenie, iż stanowisko wyrażone we wniosku z dnia 8.08.2006 r. jest prawidłowe. Jej zdaniem na aprobatę zasługuje jedynie ta część uzasadnienia z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, która dotyczy konieczności wykazania przez podatnika związku przyczynowo-skutkowego między wydatkiem z osiąganymi przychodami - jego istnienie decyduje bowiem o tym, co może być kosztem uzyskania tych przychodów, a ponadto stwierdzenie organu I instancji, że związek wydatku z przychodem nie musi być ani skonkretyzowany, ani bezpośredni. Spółka nie zgadza się natomiast, że związek między kosztami a uzyskanym przychodem podatnika musi mieć charakter racjonalny i adekwatny, a więc powinien ujawniać się w konkretnym przedziale czasowym, a poniesione koszty powinny logicznie warunkować powstawanie dzięki nim przychodów. Chociaż Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego nie podziela jej stanowiska w sprawie spornych wydatków na audyt Spółka podkreśla, że w przytoczonym piśmie z dnia 2 września 2002 r. Ministerstwo Finansów jednoznacznie potwierdziło, iż kosztami podatkowymi są również wydatki służące zabezpieczeniu źródeł przychodów. Koszty te mogą obejmować - poza wydatkami pozostającymi w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, także wydatki pozostające w związku pośrednim, jeżeli oczywiście zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Tego typu wydatki, a więc tzw. pośrednie, w tym służące zabezpieczeniu bytu osoby prawnej nie zawsze dają się bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym w określonym czasie. Na uwagę w tej kwestii, w ocenie Spółki zasługuje wyrok NSA z dnia 31.08.1999 r., sygn. akt I SA/Łd 1022/97 w którym stwierdzono, że związek przyczynowy pomiędzy poniesionym kosztem a prowadzoną działalnością nie zakłada konieczności osiągnięcia skutku w postaci konkretnego przychodu. Nie każdy koszt celowy jest kosztem efektywnym, przynoszącym oczekiwany skutek. Z kolei w wyroku z dnia 11.11.2004 r., sygn. akt I SA/Bk 158/04 WSA stwierdził, że koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. O tym, co jest celowe, potrzebne w prowadzeniu działalności decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy.
W ocenie Spółki, przedstawione wyroki nie wymagają komentarza. Dlatego Spółka wyraża zdanie, że tezy z orzecznictwa w sposób wystarczający dowodzą błędnej wykładni przepisów dokonanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Spółka dodaje również, że poprzez zagwarantowanie funkcjonowania źródła przychodów należy rozumieć także zabezpieczenie bytu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w tym poprzez zapewnienie jak najefektywniejszego funkcjonowania spółek zależnych, których kondycja gospodarcza ma bezpośredni wpływ na sytuację finansową Spółki. Powyższe oznacza, że wydatki na dokonanie audytu w spółkach zależnych, są wydatkami poniesionymi w celu zabezpieczenia przychodów Spółki i ochrony majątku Spółki i jako takie stanowią koszty uzyskania przychodów.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpoznaniu sprawy stwierdza, że przedmiotowe zażalenie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Uwzględniając powyższe, za koszt uzyskania przychodów mogą być uznane tylko takie wydatki, które spełniają jednocześnie dwa warunki, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów i nie zostały wyszczególnione w art. 16 ustawy.Ustawodawca w omawianym przepisie nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodu są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła.
Zarówno na podstawie pism Ministerstwa Finansów, jak i orzecznictwa nie ulega wątpliwości, że koszty doradztwa, audytów, rzeczoznawstwa itp. należą do tych kosztów związanych z całokształtem działalności podatnika, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe. W konsekwencji:
wydatki tego typu stanowią koszty uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia, o ile poniesiono je w celu osiągnięcia przychodu,
w przypadku powiązania tych wydatków z działalnością gospodarczą (ich celowości) nie ma znaczenia przyszły skutek poniesienia tych kosztów,
wydatki te muszą być racjonalne, co do zasady i wielkości.
Takie wydatki, nawet w przypadku nie-dojścia do skutku transakcji, stanowią koszt uzyskania przychodu.
Mając powyższe na względzie, za błędne uznaje się założenie "z góry", że skoro wydatki opisane we wniosku zasadniczo dotyczą obszarów działalności spółek zależnych (w których Podatnik posiada 100% udziały), pozostają w związku wyłącznie z przychodami tylko tych podmiotów, a zatem powinny być dla potrzeb ustalenia podatku dochodowego od osób prawnych wyłącznie wydatkami podmiotu zależnego od Spółki. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, jeśli przed dokonaniem inwestycji w spółce zależnej, np. przed planowanym dofinansowaniem jej działalności albo przed podjęciem decyzji o zbyciu udziałów, Spółka poniesie określone koszty związane z wyceną aktywów spółki zależnej lub koszty audytu finansowego i prawnego w spółkach zależnych, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie związku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Ciężar udowodnienia tej okoliczności spoczywa na podatniku. Zatem to Spółka zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wydatek za przeprowadzenie audytu w spółkach zależnych powinna udokumentować sam fakt poniesienia wydatku i jego związek z własnym przychodem (a nie innego podmiotu), a także uzasadnić jego wysokość. Z kolei organy podatkowe aby uznać, że w/w wydatki były poniesione w celu uzyskania przychodu, przesądzą, czy w wyniku swoich działań Spółka mogła - racjonalnie rzecz ujmując - spodziewać się przychodu z danego źródła.
Reasumując, w ocenie organu odwoławczego koszty przeprowadzonego audytu w spółkach zależnych mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile zachodzą przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy.

References: art. 233
 art. 239
 art. 14
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 7
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15