Source: https://sbirka.nssoud.cz/cz/danove-rizeni-prodlouzeni-lhuty-v-dusledku-fikce.p1331.html
Timestamp: 2020-07-12 15:17:12+00:00

Document:
Daňové řízení: prodloužení lhůty v důsledku fikce | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Daňové řízení: prodloužení lhůty v důsledku fikce
Ej 57/2006
k § 14 odst. 1 a 4 zákona ČNR č. 37/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též „daňový řád“)
Stanoví-li správce daně termín projednání zprávy o daňové kontrole, určuje tak lhůtu, na kterou se vztahují požadavky stanovené v § 14 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, a již lze také rozhodnutím správce daně měnit. Požádá-li daňový subjekt před uplynutím této lhůty o její prodloužení, je na správci daně, aby o takové žádosti rozhodl; nerozhodne-li o ní před uplynutím žádané lhůty, nastupuje
povolení prodloužení předvídaná v § 14 odst. 4 větě první citovaného zákona, aniž by bylo podstatné, o jaké důvody daňový subjekt žádost opírá.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 1. 2006, čj. 1 Afs 19/2005-78)
Společnost s ručením omezeným S. proti Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích o daň z příjmů, o kasační stížnosti žalovaného.
Rozhodnutím žalovaného ze dne 30. 6. 2004 bylo zamítnuto odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Českých Budějovicích (dále též „správce daně“) ze dne 25. 7. 2003, kterým byla žalobci dodatečně vyměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 1997 ve výši 332 280 Kč. Stalo se tak na základě zprávy o daňové kontrole daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období let 1996 – 1999, která byla provedena u společnosti E. a žalobce jako jejího právního nástupce.
V žalobě proti rozhodnutí žalovaného žalobce namítal, že platební výměr byl vydán před ukončením daňové kontroly: správce daně v rozporu s § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu neprojednal se žalobcem zprávu o kontrole, neboť nerozhodl o žádosti žalobce o odložení projednání daňové kontroly, a nastala tak ve smyslu § 14 odst. 4
, že byl akceptován termín navržený žalobcem.
Krajský soud zrušil rozhodnutí žalovaného rozsudkem ze dne 15. 12. 2004 a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Vyšel z toho, že termín projednání zprávy o kontrole byl stanoven na 24. 7. 2003, a požádal-li žalobce podáním doručeným správci daně dne 21. 7. 2003 o prodloužení stanovené lhůty do 15. 8. 2003, a ten o jeho žádosti do 15. 8. 2003 nerozhodl, nastala ve smyslu § 14 odst. 4 daňového řádu
, že žádané prodloužení lhůty bylo povoleno. Daňový řád v § 14 nezná jiné lhůty než lhůty zákonné a lhůty správcovské. Soud rovněž uvedl, že pokud správce daně nerozhodl do 24. 7. 2003, kdy měla být zpráva o daňové kontrole projednána, o žalobcově námitce proti postupu pracovníka správce daně (o což žalobce opíral žádost o odložení termínu projednání zprávy o daňové kontrole), pak nemohl tohoto dne projednat zprávu o daňové kontrole. Žalobce měl kvalifikovaný důvod k odložení projednání zprávy o daňové kontrole, a pokud správce daně odeslal zprávu o daňové kontrole žalobci v poštovní zásilce spolu s dodatečným platebním výměrem, postupoval nezákonně. Postup podle § 16 odst. 8 daňového řádu nebyl namístě, a ani dnem 8. 8. 2003, kdy byla zpráva žalobci poštou doručena (spolu s dodatečným platebním výměrem a rozhodnutím o námitce proti postupu pracovníka správce daně žalobcem podané dne 23. 6. 2003), nenastaly účinky řádného projednání a doručení zprávy, a žalobce tak byl zkrácen na právech upravených v § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu.
Žalovaný (stěžovatel) napadl rozhodnutí krajského soudu kasační stížností z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s.
Prvním z kasačních důvodů stěžovatel zpochybňuje právní názor krajského soudu spočívající v aplikaci § 14 daňového řádu na danou věc. Podle něj není stanovení termínu projednání zprávy o daňové kontrole lhůtou ve smyslu § 14 odst. 1 daňového řádu, neboť není stanoven žádným rozhodnutím správce daně, nelze jej se správcovskou lhůtou ztotožňovat a nelze ani aplikovat jeho prodloužení podle § 14 odst. 4. Závěry soudu o tom, že z § 14 vyplývá, že daňový řád jiné než zákonné a správcovské lhůty nezná, a proto i lhůta žalobcem navržená, pokud nebyla správcem daně odmítnuta, je lhůtou správcovskou, by podle žalovaného vytvářela kolizní situace. Lhůta znamená určitou délku časového období; jestliže správce daně určí termín, čas a místo projednání zprávy o daňové kontrole, z výkladu soudu by vyplývalo, že daňový subjekt se může dostavit ke splnění procesního úkonu kdykoliv do tohoto termínu. Aplikace § 14 odst. 4 daňového řádu by vedla k nejasnostem o tom, který termín pro projednání daňové kontroly platí, a umožňovala by daňovému subjektu úspěšně a opakovaně termín dlouhodobě oddalovat.
Podle § 14 daňového řádu není-li lhůta pro některý úkon v daňovém řízení stanovena obecně závazným právním předpisem, určí přiměřenou lhůtu rozhodnutím správce daně.
Z předmětného ustanovení vyplývá, že daňový řád stanoví dva typy lhůt; jsou to jednak lhůty zákonné, tedy lhůty, s nimiž zákon výslovně spojuje nějaké účinky v daňovém řízení, jejichž délku a běh určuje přímo zákon a lze je měnit jen tehdy, připouští-li to výslovně zákon, a dále lhůty správcovské, tedy lhůty, které stanoví správce daně v daňovém řízení svým rozhodnutím, aniž by tato povinnost byla výslovně stanovena zákonem, a jedná se o lhůty, které, vzhledem k tomu, že byly určeny rozhodnutím správce daně, mohou být také jeho rozhodnutím měněny.
Projednání zprávy o daňové kontrole je nepochybně úkonem v daňovém řízení. Ve smyslu § 16 odst. 1 daňového řádu daňovou kontrolou správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně; daňová kontrola sama je dílčím procesním postupem v rámci daňového řízení a sestává z řady úkonů, mezi něž náleží projednání zprávy o daňové kontrole a následné spolupodepsání této zprávy daňovým subjektem a správcem daně, čímž se daňová kontrola končí. Daňové řízení vede daňový orgán, vázán postupem stanoveným daňovým řádem. Ten mu v § 2 odst. 2 ukládá povinnost postupovat v daňovém řízení v úzké součinnosti s daňovými subjekty a ve smyslu § 2 odst. 9 je právem i povinností všech daňových subjektů úzce spolupracovat se správcem daně při správném stanovení a vybrání daně. Je-li po sepsání zprávy o daňové kontrole další fází, směřující k ukončení daňové kontroly, její projednání s daňovým subjektem, je na správci daně, aby určil termín, kdy zpráva bude projednána.
Lhůty v daňovém řízení vyjadřují v podstatě určitý úsek časového období, v tom se lze se stěžovatelem ztotožnit. Stanovení termínu projednání zprávy o kontrole představuje časový úsek, který má daňový subjekt na to, aby soustředil své případné výhrady k výsledkům zjištění, která správní orgán ve správě soustředil, a při projednání zprávy je vůči správci daně uplatnil. Na stanovení termínu projednání zprávy o daňové kontrole tak je nutno nahlížet jako na lhůtu určenou rozhodnutím správce daně, tedy lhůtu správcovskou (byť nezakládá právo daňovému subjektu na projednání zprávy kdykoliv v průběhu této lhůty), na kterou se vztahují požadavky stanovené v § 14 odst. 1 daňového řádu a již lze také rozhodnutím správce daně měnit. Požádá-li daňový subjekt před uplynutím této lhůty o její prodloužení, je na správci daně, aby o takové žádosti rozhodl; nerozhodne-li o ní před uplynutím žádané lhůty, nastupuje
povolení prodloužení předvídaná v § 14 odst. 4 daňového řádu. Na jejím charakteru lhůty správcovské nic nemění to, pokud správce daně určí lhůtu k projednání zprávy o daňové kontrole po dohodě s daňovým subjektem anebo pokud akceptuje lhůtu, kterou navrhl sám daňový subjekt. Ve shodě s krajským soudem proto Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že požádal-li daňový subjekt o prodloužení lhůty stanovené k projednání zprávy o daňové kontrole před uplynutím této lhůty, je třeba aplikovat ustanovení § 14 daňového řádu, a v důsledku toho, že správce daně nerozhodl o žádosti o prodloužení lhůty před uplynutím žádané lhůty, nastala podle § 14 odst. 4 daňového řádu
povolení žádaného prodloužení lhůty, a s doručením zprávy o daňové kontroly poštovní zásilkou tak nemohou být spojeny žádné účinky. Kasační námitku proto soud neshledal důvodnou.
Ani druhý z uplatněných kasačních důvodů [obsahově vycházející z § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.] kasační soud neshledal opodstatněným. V něm stěžovatel vytýkal krajskému soudu, že jeho závěr o tom, že byl žalobce postupem správce daně zkrácen na právu uvedeném v § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu, nemá oporu ve spise. Konkrétně poukázal na to, že správce daně předal daňovému subjektu výsledky zjištění daňové kontroly dne 25. 3. 2003, a ten požádal o možnost seznámit se s výsledky kontroly a vyjádřit se do 23. 4. 2003, čemuž správce daně vyhověl; ještě před tímto datem požádal o další prodloužení a správce daně stanovil nový termín projednání na 9. 5. 2003; daňový subjekt se nedostavil, proto správce daně předvolal dle § 29 daňového řádu statutárního zástupce k projednání zprávy o daňové kontrole; při ústním jednání byl do protokolu dohodnut termín další, a to 24. 7. 2003, s tím, že byl upozorněn, že pokud se nedostaví, bude zpráva zaslána dle § 16 odst. 8 daňového řádu. Dne 21. 7. 2003 byla doručena správci daně další žádost, jíž žalobce žádal o odložení termínu; z výše uvedeného podle stěžovatele vyplývá, že daňový subjekt se vyhýbal řádnému projednání zprávy a uzavření daňové kontroly.
Daňový řád v § 16 odst. 4 písm. f) zakládá právo daňovému subjektu na to, aby se mohl vyjádřit před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě o daňové kontrole, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění. Toto právo na projednání zprávy o daňové kontrole daňový řád prolamuje pouze v případě, kdy daňový subjekt odmítne zprávu převzít nebo se jejímu převzetí a projednání vyhýbá; za této situace může správce daně postupovat podle § 16 odst. 8 věty poslední a zprávu odeslat daňovému subjektu v poštovní zásilce s doručenkou. Jaké konkrétní jednání daňového subjektu je třeba podřadit pod vyhýbání se převzetí a projednání zprávy, zákon nevymezuje a je třeba je posoudit podle okolností v konkrétní věci.
V souzené věci především je třeba poukázat na vzájemnou provázanost obou kasačních důvodů. Ve shodě s krajským soudem má i Nejvyšší správní soud za to, že v daném případě byl vyloučen postup podle § 16 odst. 8 věty poslední proto, že správce daně nerozhodl o žádosti žalobce o prodloužení lhůty k projednání zprávy o daňové kontrole stanovené na den 24. 7. 2003; o této žádosti, doručené správci daně dne 21. 7. 2003, žádající o prodloužení lhůty do 15. 8. 2003, správce daně do 15. 8. 2003 nerozhodl, a proto ve smyslu § 14 odst. 4 věty první daňového řádu nastala
, že bylo prodloužení lhůty do tohoto dne povoleno, a
povoleného prodloužení lhůty již sama o sobě brání tomu usuzovat na vyhýbání se projednání zprávy o daňové kontrole, jestliže se daňový subjekt nedostaví v původně stanoveném termínu k jejímu projednání. Při fikci povolení žádané lhůty dle § 14 odst. 4 věty první daňového řádu není ani podstatné, o jaké důvody žalobce žádost o prodloužení lhůty opírá, a jde-li o důvody důležité. V předmětné věci však žalobce navíc svou žádost o prodloužení lhůty stavěl na důvodu, že v rámci daňové kontroly nebylo rozhodnuto o jeho námitkách ze dne 23. 6. 2003, jimiž zpochybňoval oprávnění pracovníka správce daně, který rozhodnutím ze dne 9. 6. 2003 shledal nedůvodnými jím uplatněné námitky ze dne 20. 5. 2003 a 4. 6. 2003; těmito dříve uplatněnými námitkami žalobce brojil proti postupu pracovníků správce daně spočívajícím v nerespektování úložní lhůty v případě rozhodnutí o prodloužení lhůty, zpochybňoval své právní nástupnictví po společnosti E. a vznesl výhrady proti způsobu zahájení daňové kontroly za zdaňovací období roku 1999. Jestliže o námitkách ze dne 23. 6. 2003 nebylo do doby podání žádosti o prodloužení lhůty rozhodnuto, pak by nepochybně nebylo možno na takový uplatněný důvod pohlížet jako na nedůležitý, a i z tohoto důvodu by tak nebylo možno ani usuzovat na to, že se žalobce projednání zprávy o daňové kontrole vyhýbá, a uplatnit postup podle § 16 odst. 8 věty poslední.
Pokud není zpráva o daňové kontrole s daňovým subjektem projednána, jde o zásadní zásah do práv daňového subjektu, umocněný tím, že daňové rozhodnutí, jímž je mu na základě výsledků daňové kontroly ukládána dodatečná daňová povinnost, nemusí být odůvodněno. Krajský soud svou argumentaci v tomto směru náležitě rozvedl, je podložena obsahem správního spisu a opřel ji i o judikaturu Ústavního soudu.

References: § 14
 § 14
 § 14
 § 16
 § 14
 soud 
 § 14
 § 14
 Soud 
 § 16
 § 16
 § 103
 § 14
 § 14
 § 14
 § 14
 § 14
 § 14
 § 16
 § 2
 § 2
 § 14
 § 14
 soud 
 § 14
 § 14
 soud 
 § 103
 soud 
 § 16
 § 29
 § 16
 § 16
 § 16
 soud 
 § 16
 § 14
 § 14
 § 16
 soud