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Timestamp: 2016-10-25 22:48:09+00:00

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131 II 697
131 II 69755. Auszug aus dem Urteil der II. �ffentlichrechtlichen Abteilung i.S. Kantonales Steueramt St. Gallen gegen Frau A. sowie Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen (Verwaltungsgerichtsbeschwerde)
2A.471/2004 vom 26. Oktober 2005
Art. 191 Cst., art. 11 al. 1 et art. 72 al. 2 et 3 LHID; �galit� de traitement en mati�re tarifaire entre les familles monoparentales et les familles avec deux parents; limites de l'interpr�tation conforme � la constitution. Constitutionnalit� et applicabilit� de l'art. 11 al. 1 LHID: la prescription imposant d'accorder aux familles monoparentales et aux contribuables en charge de personnes � entretenir la m�me r�duction tarifaire que les couples mari�s viole le principe de l'imposition selon la capacit� contributive et empi�te sur la comp�tence tarifaire des cantons (consid. 4). La situation ne peut pas �tre corrig�e par la voie d'une interpr�tation conforme � la Constitution au vu du texte clair de la norme et de la volont� univoque du l�gislateur historique. Malgr� son inconstitutionnalit�, la norme doit s'appliquer (consid. 5). La r�glementation du canton de St-Gall, selon laquelle les familles monoparentales et les familles avec deux parents sont soumises � des tarifs diff�rents (cf. consid. 2 et 3), est contraire � l'art. 11 al. 1, 2e phrase LHID. Le droit f�d�ral est donc directement applicable. Comme la loi d'harmonisation fiscale ne contient aucune norme suffisamment d�taill�e sur la question du tarif applicable, le Conseil d'Etat doit �dicter des dispositions transitoires (consid. 6). Faits � partir de page 698
BGE 131 II 697 S. 698
Frau A. ist ledig und allein erziehende Mutter eines minderj�hrigen Sohnes, Jahrgang 1997. Sie wohnt in C. F�r das Steuerjahr 2001 wurde sie am 27. August 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 58'600.- und einem steuerbaren Verm�gen von Fr. 36'000.- veranlagt. Gegen die Veranlagungsverf�gung erhob sie am 13. September 2002 Einsprache beim Kantonalen Steueramt. Sie machte BGE 131 II 697 S. 699geltend, die st. gallische Regelung der Besteuerung von Einelternfamilien verstosse gegen Art. 11 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14). Die Bestimmung sehe vor, dass die Steuer f�r Alleinerziehende gleich erm�ssigt werden m�sse, wie das f�r verheiratete Personen im Vergleich zu allein stehenden Steuerpflichtigen der Fall sei. Es sei die Rechtsgleichheit in der Besteuerung einer Einelternfamilie mit einem Kind gegen�ber eine Zweielternfamilie mit einem Kind herzustellen. Der Einelternabzug von Fr. 3'000.- bis maximal Fr. 5'000.- gem�ss Art. 48 Abs. 1 lit. c des Steuergesetzes des Kantons St. Gallen vom 9. April 1998 (StG/SG) sei ungen�gend.
Das Kantonale Steueramt wies die Einsprache am 14. Mai 2003 ab.
Gegen den Einspracheentscheid f�hrte Frau A. Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen. Die Verwaltungsrekurskommission wies mit Entscheid vom 7. Januar 2004 den Rekurs ab. Sie erwog, Art. 11 StHG sei verfassungswidrig, weil er in die durch Art. 129 Abs. 2 Satz 2 BV den Kantonen vorbehaltene Tarifhoheit eingreife. Dennoch m�sse Art. 11 StHG angewendet werden (Art. 191 BV). Der Verfassungswidrigkeit sei indessen insofern Rechnung zu tragen, als Art. 11 StHG unter Ber�cksichtigung der ratio legis m�glichst verfassungsm�ssig auszulegen sei. Art. 11 Abs. 1 StHG lasse nach seinem Wortlaut keine unterschiedlichen Tarife zwischen Ein- und Zweielternfamilien zu. Jedoch sei der Gleichstellung nicht isoliert beim Tarif Rechnung zu tragen. Vielmehr seien alle Faktoren zu ber�cksichtigen, welche die Steuerlast beeinflussen w�rden. Der Doppeltarif des alten Rechts, welcher die Einelternfamilie dem Ehepaar mit Kind gleichgestellt habe, sei sachlich nicht begr�ndbar gewesen, weil er der unterschiedlichen wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit nicht Rechnung getragen habe. Der neue Einheitstarif (mit Vollsplitting f�r gemeinsam steuerpflichtige Ehegatten), wie er im neuen Steuergesetz ab 2001 enthalten sei, trage dem verfassungsm�ssigen Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit besser Rechnung.
Eine Beschwerde von Frau A. hiess das Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen mit Entscheid vom 6. Juli 2004 gut und hob den Entscheid der Verwaltungsrekurskommission vom 7. Januar 2004 sowie den Einspracheentscheid und die Veranlagungsverf�gung auf (vgl. StE 2004 B 29.3 Nr. 24). BGE 131 II 697 S. 700
Im Sinne eines Zwischenergebnisses stellte das Verwaltungsgericht fest, dass auf der Grundlage der allgemein anwendbaren Auslegungsmethoden und -kriterien Art. 11 Abs. 1 StHG so zu verstehen sei, dass die Kantone allein erziehenden Personen exakt die gleiche steuerliche Erm�ssigung zu gew�hren h�tten wie verheirateten Steuerpflichtigen. Insofern erweise sich die st. gallische Regelung, welche den gemeinsam steuerpflichtigen Ehegatten und nur diesen das Vollsplitting gew�hre (Art. 50 Abs. 3 StG/SG), als harmonisierungswidrig. Zu pr�fen bleibe das Argument der Verwaltungsrekurskommission und des Kantonalen Steueramtes, wonach Art. 11 Abs. 1 StHG verfassungskonform auszulegen sei.
Die in Art. 11 Abs. 1 StHG vorgeschriebene tarifliche Gleichbehandlung von Einelternfamilien und Zweielternfamilien sei mit den verfassungsrechtlichen Grunds�tzen der Rechtsgleichheit und der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit nicht zu vereinbaren. Die Vorschrift erweise sich als verfassungswidrig. Indessen gebiete Art. 191 BV auch die Anwendung von verfassungswidrigen Bundesgesetzen. Angesichts des klaren Wortlauts und des vom (historischen) Gesetzgeber gewollten Sinns von Art. 11 Abs. 1 StHG bleibe kein Raum f�r eine verfassungskonforme Auslegung.
Da somit die st. gallische Regelung im Widerspruch zu Art. 11 Abs. 1 StHG stehe, sei sie nicht anwendbar. Das Steuerharmonisierungsgesetz enthalte in Tariffragen keine gen�gend bestimmte, direkt anwendbare Vorschrift (Art. 72 Abs. 2 StHG). Der Regierungsrat m�sse daher die erforderlichen vorl�ufigen Vorschriften erlassen.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beantragt das Kantonale Steueramt St. Gallen, der Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 6. Juli 2004 sei aufzuheben und die Veranlagung gem�ss Veranlagungsverf�gung vom 27. August 2002 und Einspracheentscheid vom 14. Mai 2003 sei wiederherzustellen.
1 F�r verheiratete Personen, die in rechtlich und tats�chlich ungetrennter Ehe leben, muss die Steuer im Vergleich zu alleinstehenden BGE 131 II 697 S. 701Steuerpflichtigen angemessen erm�ssigt werden. Die gleiche Erm�ssigung gilt auch f�r verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern oder unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten. Das kantonale Recht bestimmt, ob die Erm�ssigung in Form eines frankenm�ssig begrenzten Prozentabzuges vom Steuerbetrag oder durch besondere Tarife f�r alleinstehende und verheiratete Personen vorgenommen wird.
Der Gesetzgeber des Kantons St. Gallen hat im Steuergesetz vom 9. April 1998 (in der gem�ss Nachtragsgesetz vom 26. Mai 2000 ab 1. Januar 2001 anwendbaren Fassung) diese Vorgaben wie folgt umgesetzt:
1 Vom Reineinkommen werden f�r die Steuerberechnung abgezogen:
a) als Kinderabzug Fr. 5'500.- f�r jedes minderj�hrige, unter der elterlichen Sorge oder Obhut des Steuerpflichtigen stehende Kind und f�r jedes vollj�hrige, in der beruflichen Ausbildung stehende Kind, wenn der Steuerpflichtige f�r dessen Unterhalt zur Hauptsache aufkommt und keinen Abzug gem�ss Art. 45 Abs. 1 lit. c dieses Gesetzes beansprucht. Stehen Kinder unter gemeinsamer elterlicher Sorge nicht gemeinsam besteuerter Eltern, kommt der Kinderabzug jenem Elternteil zu, der f�r das Kind Unterhaltsbeitr�ge gem�ss Art. 45 Abs. 1 lit. c dieses Gesetzes erh�lt. Werden keine Unterhaltsbeitr�ge geleistet, kommt der Kinderabzug jenem Elternteil zu, der f�r den Unterhalt des Kindes zur Hauptsache aufkommt.
b) als Kinderbetreuungsabzug h�chstens Fr. 2'000.- f�r jedes Kind unter 15 Jahren (...).
c) als Einelternabzug 10 Prozent des Reineinkommens, jedoch wenigstens Fr. 3'000.- und h�chstens Fr. 5'000.-, f�r ledige, getrennt lebende, geschiedene oder verwitwete Steuerpflichtige, die zusammen mit Kindern, f�r die sie einen Abzug gem�ss lit. a dieser Bestimmung geltend machen k�nnen, einen Haushalt f�hren.
Art. 50 StG/SG mit dem Randtitel Steuersatz enth�lt sodann in seinem Absatz 1 einen progressiven Tarif, nach dem sich die Steuer vom Einkommen berechnet. Abs. 3 bestimmt das Folgende:
3 F�r gemeinsam steuerpflichtige Ehegatten wird der Steuersatz des halben steuerbaren Einkommens angewendet.
3. Gem�ss dieser kantonalen Regelung werden im Kanton St. Gallen Einelternfamilien und Zweielternfamilien nicht exakt gleich BGE 131 II 697 S. 702besteuert. Das Vollsplitting, bei dem das gemeinsame Einkommen zum Satz des halben Gesamteinkommens besteuert wird, gelangt nur bei gemeinsam steuerpflichtigen Ehegatten (mit und ohne Kinder) zur Anwendung (Art. 50 Abs. 3 StG/SG). Allein erziehende Steuerpflichtige werden zum einfachen Tarif besteuert; sie erhalten daf�r den besonderen Sozialabzug (Einelternabzug) gem�ss Art. 48 Abs. 1 lit. c StG/SG. Fraglich ist, ob diese Regelung vor Art. 11 Abs. 1 StHG standh�lt.
Das Verwaltungsgericht kam zum Schluss, auf der Grundlage der allgemein anwendbaren Auslegungsmethoden und -kriterien sei Art. 11 Abs. 1 StHG so zu verstehen, dass die Kantone den allein erziehenden Eltern die exakt gleiche steuerliche Erm�ssigung zu gew�hren h�tten wie den verheirateten Steuerpflichtigen. Insofern erweise sich die st. gallische Regelung, wonach allein erziehende Personen wie allein stehende Personen zu besteuern seien, als harmonisierungswidrig. Allerdings sei Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG seinerseits verfassungswidrig. Denn die vorgeschriebene tarifliche Gleichbehandlung von Ein- und Zweielternfamilien sei mit dem Rechtsgleichheitsgebot bzw. dem Prinzip der leistungskonformen Besteuerung nicht zu vereinbaren, da bei gleichem Einkommen die wirtschaftliche Leistungsf�higkeit von Einelternfamilien gr�sser sei als diejenige von Zweielternfamilien. Dieser Konflikt von harmonisierungswidrigem kantonalem und verfassungswidrigem Bundes(gesetzes)recht sei hier zugunsten von Art. 11 StHG zu entscheiden. Denn Art. 191 BV gebiete auch die Anwendung von verfassungswidrigen Bundesgesetzen. Ausserdem seien einer verfassungsm�ssigen Auslegung relativ enge Grenzen gesetzt, sofern - wie im Falle von Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG - Wortlaut und (historisch) gewollter Sinn der Norm klar seien.
Diese Auffassung ist im Folgenden zu pr�fen. Es stellen sich die Fragen, welcher Sinn dem Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG durch Auslegung beizumessen ist, ob die Vorschrift verfassungsm�ssig ist und ob ein allenfalls als verfassungswidrig erkanntes Auslegungsergebnis durch eine verfassungskonforme Auslegung korrigiert werden darf.
4. 4.1 Ausgangspunkt jeder Auslegung bildet der Wortlaut der Bestimmung. Ist der Text nicht ganz klar und sind verschiedene Interpretationen m�glich, so muss nach seiner wahren Tragweite BGE 131 II 697 S. 703gesucht werden unter Ber�cksichtigung aller Auslegungselemente. Abzustellen ist dabei namentlich auf die Entstehungsgeschichte der Norm und ihren Zweck sowie auf die Bedeutung, die der Norm im Kontext mit anderen Bestimmungen zukommt. Die Gesetzesmaterialien sind zwar nicht unmittelbar entscheidend, dienen aber als Hilfsmittel, um den Sinn der Norm zu erkennen (BGE 130 II 202 E. 5.1 S. 211 f.; BGE 129 II 114 E. 3.1 S. 118; BGE 125 II 192 E. 3a S. 196 mit Hinweisen). Namentlich bei neueren Texten kommt den Materialien eine besondere Stellung zu, weil ver�nderte Umst�nde oder ein gewandeltes Rechtsverst�ndnis eine andere L�sung weniger nahe legen (BGE 128 I 288 E. 2.4 S. 292; BGE 124 II 372 E. 6a S. 377). Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen und nur dann allein auf das grammatische Element abgestellt, wenn sich daraus zweifelsfrei die sachlich richtige L�sung ergab (BGE 124 II 372 E. 5 S. 376 mit Hinweisen).
Sind mehrere L�sungen denkbar, ist jene zu w�hlen, die der Verfassung entspricht (BGE 130 II 65 E. 4.2 S. 71). Allerdings findet die verfassungskonforme Auslegung - auch bei festgestellter Verfassungswidrigkeit - im klaren Wortlaut und Sinn einer Gesetzesbestimmung ihre Schranke (BGE 129 II 249 E. 5.4 S. 263; BGE 128 V 20 E. 3a S. 24; BGE 123 II 9 E. 2 S. 11).
4.2 Gem�ss Art. 11 Abs. 1 Satz 1 StHG ist die Steuer f�r verheiratete Personen im Vergleich zu den allein stehenden Steuerpflichtigen angemessen zu erm�ssigen. Nach Satz 2 daselbst ist "die gleiche Erm�ssigung" ("cette m�me r�duction", "la medesima riduzione") auch den allein erziehenden Personen zu gew�hren.
Der Wortlaut der Norm in allen drei Sprachen ist klar: den verwitweten, getrennt lebenden, geschiedenen und ledigen Steuerpflichtigen, die mit Kindern oder unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten, ist die gleiche Erm�ssigung einzur�umen wie den gemeinsam steuerpflichtigen Ehegatten. Was den Satz 2 betrifft, wird auch in der Lehre �berwiegend die Auffassung vertreten, der Wortlaut sei eindeutig und lasse keinen Interpretationsspielraum offen; Halbfamilien bzw. Einelternfamilien seien klar und deutlich gleich zu belasten wie gemeinsam steuerpflichtige Ehepaare. Auch mit Blick auf die Entstehungsgeschichte stehe fest, dass der Gesetzgeber nicht nur eine "gleichwertige", sondern exakt die gleiche Erm�ssigung BGE 131 II 697 S. 704wie f�r Zweielternfamilien habe vorschreiben wollen (REICH, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. Aufl. 2002, N. 26 f. zu Art. 11 StHG; ferner HEUSCHER, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 2. Aufl. 2004, N. 6 zu � 43 StG/AG; RICHNER/FREI/KAUFMANN, Kommentar zum harmonisierten Z�rcher Steuergesetz, N. 3 zu � 35 StG/ZH). Angesprochen ist der Steuertarif (vgl. Bericht der Expertengruppe Cagianut zur Steuerharmonisierung, Schriftenreihe der Treuhand-Kammer Nr. 128, Z�rich 1994, S. 20).
4.3 In der vorherrschenden Doktrin wird die steuerliche (tarifliche) Gleichbehandlung von verheirateten Personen und allein erziehenden Personen gem�ss Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG allerdings auch kritisiert. Begr�ndet wird die Kritik am Gesetz damit, dass eine allein erziehende Person a priori leistungsf�higer sei als ein Ehepaar mit dem gleichem Einkommen und der gleichen Anzahl Kinder, weil das Einkommen f�r zwei erwachsene Personen ausreichen m�sse. Es sei deshalb sachfremd und nicht zielgerichtet, Eineltern- oder Halbfamilien exakt gleich zu besteuern wie Ehepaare (so bereits der Bericht der Expertengruppe Cagianut, a.a.O., S. 20; ferner BOSSHARD/BOSSHARD/L�DIN, Sozialabz�ge und Steuertarife im schweizerischen Steuerrecht, Z�rich 2000, S. 208; REICH, a.a.O., N. 28 zu Art. 11 StHG; RICHNER/FREI/KAUFMANN, a.a.O., N. 3 zu � 35 StG/ZH; DANIELLE YERSIN, L'imp�t sur le revenu. Etendue et limites de l'harmonisation, in: ASA 61 S. 301; f�r die direkte Bundessteuer, vgl. BAUMGARTNER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, N. 32 zu Art. 36 DBG, und PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, N. 10 zu Art. 36 DBG). Als besonders stossend wird die Gleichstellung mit den Ehepaaren empfunden, wenn zwei unverheiratete Personen je mit Kindern im Konkubinat zusammenleben, weil in diesem Fall beide Partner vom Familientarif und den Kinderabz�gen profitieren, ohne dass jedoch ihre Einkommen wie bei einem Ehepaar addiert werden (REICH, a.a.O., N. 30 zu Art. 11 StHG).
Diese Kritik ist begr�ndet. In der Tat ist nicht ersichtlich, wie der Gesetzgeber eine gerechte Verteilung der Steuerlast auf alle Gruppen von Steuerpflichtigen - Verheiratete, Alleinstehende und unverheiratete Paare, mit und ohne Kinder - soll herbeif�hren k�nnen, wenn er verpflichtet ist, eine allein stehende Person mit Kind exakt gleich zu besteuern wie ein Ehepaar (mit Kind) bei gleichem Einkommen. BGE 131 II 697 S. 705
In allgemeiner Weise l�sst sich sagen, dass eine allein stehende Person mit Kind h�here Ausgaben hat als eine allein stehende Person ohne Kind, aber geringere Ausgaben als ein Ehepaar mit Kind. Es trifft auch statistisch zu, dass im Falle einer allein erziehenden Person das Kind h�here Kosten verursacht, als wenn das Kind in einer Zweielternfamilie aufw�chst. Das erkl�rt sich mit den Kosten f�r Betreuung und Erziehung des Kindes, aber auch damit, dass die Einsparungsm�glichkeiten (Synergien) beim Kind weniger ausgepr�gt sind als bei der zweiten erwachsenen Person (JOSEPH DEISS, Budgets familiaux et compensation des charges, in: Familien in der Schweiz, Freiburg 1991, S. 271; vgl. auch BGE 120 Ia 329 E. 4a S. 334). Nach DEISS erh�hen sich die Kosten der Einelternfamilie f�r das Kind um rund 39 % (von 0, BGE 120 Ia 73 auf 1,02) gegen�ber 24 % bei einer Zweielternfamilie (vgl. die Tabelle bei DEISS, a.a.O., S. 273, mit Erkl�rung der Abk�rzungen S. 266). Die zus�tzlichen Kosten f�r eine erwachsene Person bewegen sich mindestens in der gleichen Gr�ssenordnung (ebenda).
Das hat der Gesetzgeber nunmehr auch im vom Volk am 16. Mai 2004 abgelehnten Bundesgesetz �ber die �nderung von Erlassen im Bereich der Ehe- und Familienbesteuerung, der Wohneigentumsbesteuerung und der Stempelabgaben vom 20. Juni 2003 erkannt, wenn er in Art. 11 Abs. 1 StHG statt der gleichen Erm�ssigung nur noch eine gleichwertige Erm�ssigung vorsah (sog. Steuerpaket 2001, BBl 2001 S. 2983, 3142).
4.4 Dazu kommt, dass Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG in die Tarifautonomie der Kantone eingreift. Denn Art. 129 Abs. 2 Satz 2 BV nimmt ausdr�cklich "die Steuertarife, die Steuers�tze und die Steuerfreibetr�ge" von der Steuerharmonisierung aus. Damit liegt namentlich die Festsetzung der Steuertarife in der Autonomie der Kantone (vgl. Art. 3 BV). Das ist auch in der Doktrin unbestrittene Meinung (BOSSHARD/BOSSHARD/L�DIN, a.a.O., S. 208; REICH, a.a.O., N. 2 ff. zu Art. 11 StHG; RICHNER/FREI/KAUFMANN, a.a.O., N. 3 zu � 35 StG/ZH). Art. 11 Abs. 1 StHG erweist sich damit in zweifacher Hinsicht als verfassungswidrig; einerseits, weil er den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit gem�ss Art. 127 Abs. 2 BV missachtet, und andererseits, weil er in die Tarifautonomie der Kantone im Bereich der direkten kantonalen Steuern eingreift.
Die festgestellten Verfassungswidrigkeiten �ndern aber nichts daran, dass der Wortlaut von Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG in allen BGE 131 II 697 S. 706drei Sprachen klar ist: Verwitweten, getrennt lebenden, geschiedenen und ledigen Steuerpflichtigen mit Kindern oder unterst�tzungsbed�rftigen Personen, mit denen sie zusammenleben und deren Unterhalt sie zur Hauptsache bestreiten, ist die gleiche Erm�ssigung einzur�umen wie den gemeinsam steuerpflichtigen Ehegatten. Vom scheinbar klaren Wortlaut kann nur abgewichen werden, wenn anzunehmen ist, dass er den wahren Sinn der Norm nicht richtig wiedergibt. Im klaren Wortlaut und Sinn der Vorschrift findet auch eine verfassungskonforme Auslegung ihre Schranken (vgl. vorstehende E. 4.1). Wie es sich damit verh�lt, ist im Folgenden zu pr�fen.
5. Der heutige Satz 2 von Art. 11 Abs. 1 StHG wurde erst in der parlamentarischen Debatte in den Gesetzesentwurf aufgenommen. Zu pr�fen ist daher, welcher Sinn von Satz 2 sich aus den Materialien ergibt.
5.1 Art. 11 Abs. 1 StHG ist durch die Beratung des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) stark beeinflusst worden. F�r das bessere Verst�ndnis der Norm ist daher von diesem Gesetz auszugehen. Der Entwurf des Bundesrates vom 25. Mai 1983 (BBl 1983 III 1) sah f�r die direkte Bundessteuer einen Doppeltarif f�r allein stehende Personen und f�r Ehepaare vor (Art. 36 Abs. 2 E-DBG). Allein stehende Personen, die mit Kindern oder anderen unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben, wurden den allein stehenden Steuerpflichtigen gleichgestellt. Es wurde ihnen daf�r in Art. 35 Abs. 1 lit. c E-DBG ein Sonderabzug zugestanden, der neben dem Kinderabzug gem�ss lit. a daselbst h�tte geltend gemacht werden k�nnen und welcher die Funktion eines Abzuges f�r Einelternfamilien �bernommen h�tte (vgl. BBl 1983 III 73 ff., S. 329).
Bei der Beratung des Gesetzes �ber die direkte Bundessteuer am 29. Februar 1988 im Nationalrat wurde indessen der Antrag eingebracht, den Abzug gem�ss Art. 35 Abs. 1 lit. c E-DBG zu streichen und stattdessen "verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern oder unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten", dem g�nstigeren Ehegattentarif gem�ss Art. 36 Abs. 2 E-DBG zu unterstellen (Antrag Nationalrat Fischer-Sursee, AB 1988 N 17 f., 20). Begr�ndet wurde das damit, dass Einelternfamilien steuerlich entlastet werden m�ssen. Bedenken wurden laut, BGE 131 II 697 S. 707dass auf diese Weise Konkubinatspaare mit Kindern gegen�ber Ehepaaren beg�nstigt w�rden, weil sie vom g�nstigen Ehegattentarif profitieren, obschon ihre Einkommen nicht zusammengerechnet werden (vgl. Art. 9 Abs. 1 DBG). Dennoch wurde der Antrag deutlich mit 107 zu 15 Stimmen angenommen (vgl. AB 1988 N 17 ff.).
Der St�nderat liess sich von der neuen Fassung nicht v�llig �berzeugen und stimmte am 6. Dezember 1988 knapp (mit Stichentscheid des Pr�sidenten) f�r die vom Bundesrat vorgeschlagene L�sung (AB 1988 S 824).
5.2 Bei der Beratung des Steuerharmonisierungsgesetzes am 31. Januar 1989 im Nationalrat brachte dessen Kommission den Vorschlag ein, dass in Art. 12 Abs. 2 E-StHG (jetzt Art. 11 Abs. 1 StHG) ein zweiter Satz aufgenommen werde, wonach die "gleiche Erm�ssigung" auch f�r verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige gelte, die mit Kindern oder unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten (AB 1989 N 41). Nationalrat Salvioni verdeutlichte, was aus der Sicht der Kommission mit diesem zweiten Satz von Absatz 2 gemeint sei: Es gehe darum, allein erziehenden Steuerpflichtigen eine vergleichbare Erm�ssigung ("all�gement analogue") zu gew�hren wie den verheirateten Personen; die Frage, ob Einelternfamilien auf die gleiche Ebene gestellt werden m�ssten wie Ehepaare, h�nge in weitem Masse von der Tarifhoheit der Kantone ab; die Kantone h�tten daher einen breiten Ermessensspielraum bei der Beurteilung der Situation der Einelternfamilien im Gesetz ("une large possibilit� de consid�rer la situation des familles monoparentales dans leur loi") (AB 1989 N 43 f.).
In der Folge wurde Absatz 2 Satz 2 von den Nationalr�tinnen Uchtenhagen und Haller jedoch als Angleichung an die bei der direkten Bundessteuer getroffene L�sung interpretiert (d.h. Anwendung des Familientarifs auch auf allein erziehende V�ter und M�tter). Nationalr�tin Spoerry machte geltend, in Satz 2 gehe es nicht um einen Eingriff in die Tarifhoheit, sondern lediglich um eine definitorische Festlegung: Es werde den Kantonen vorgeschrieben, dass der Begriff Familie auch die Einelternfamilie umfasse (AB 1989 N 44, 45). Die Berichterstatter Reichling und Salvioni wiesen in der Folge darauf hin, dass der Wortlaut des Antrages ("gleiche Erm�ssigung") zu einem falschen Schluss f�hren k�nne. Es m�sse BGE 131 II 697 S. 708heissen, eine entsprechende Reduktion sei auch f�r Halbfamilien vorzusehen ("une r�duction doit aussi �tre prevue pour ..."). Es handle sich um eine redaktionelle Frage, die noch vom St�nderat bereinigt werden k�nne (AB 1989 N 45). In der Folge wurde Art. 12 Abs. 2 in der von der nationalr�tlichen Kommission vorgeschlagenen Fassung praktisch einstimmig (mit 132 zu 2 Stimmen) angenommen.
5.3 Bei der weiteren Beratung des Bundesgesetzes �ber die direkte Bundessteuer am 7. Juni 1989 (AB 1989 N 735 f.) hielt der Nationalrat an seinem Beschluss vom 29. Februar 1988 fest (gleicher Tarif f�r Eineltern- bzw. Halbfamilien und Ehepaare, vgl. vorn E. 5.1).
Im St�nderat setzten sich die Ratsmitglieder Piller und Simmen f�r die L�sung des Nationalrates ein. Sie begr�ndeten das damit, dass Alleinerziehende wesentlich zur so genannten Neuen Armut in der Schweiz beitragen w�rden und diese Personengruppe steuerlich entlastet werden m�sse. Am 4. Oktober 1989 stimmte auch der St�nderat der neuen Fassung von Art. 12 Abs. 2 E-StHG und am 5. Oktober 1989 der erg�nzten Fassung von Art. 36 Abs. 2 E-DBG zu (AB 1989 S 573 f., 593).
5.4 Die Beratungen im Parlament lassen sich nach dem Gesagten wie folgt zusammenfassen:
Die Frage der Gleichstellung der Einelternfamilien (bzw. von allein stehenden Personen, die mit unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben und f�r deren Unterhalt zur Hauptsache aufkommen) mit den Zweielternfamilien wurde erstmals im Nationalrat bei der Beratung des Bundesgesetzes �ber die direkte Bundesteuer er�rtert. Dort - bei der direkten Bundessteuer - ging es eindeutig um eine tarifliche Gleichstellung und nicht bloss um eine "vergleichbare Erm�ssigung" f�r Einelternfamilien (Art. 36 Abs. 2 E-DBG).
Bei der Beratung des Steuerharmonisierungsgesetzes waren die Meinungen geteilt, ob die "gleiche Erm�ssigung" f�r Einelternfamilien bzw. Halbfamilien Tarifgleichheit oder lediglich eine vergleichbare Erm�ssigung ("all�gement analogue") bedeute. Die Fassung mit dem massgebenden Wortlaut wurde vom Nationalrat praktisch einstimmig angenommen. Und auch der St�nderat sprach sich mit einem schwachem Mehr f�r die Vorschrift aus.
Unter diesen Umst�nden muss davon ausgegangen werden, dass eine Mehrheit des Parlaments auch f�r Art. 11 Abs. 1 StHG eine exakt gleiche tarifliche Behandlung der Eineltern- und BGE 131 II 697 S. 709Zweielternfamilien bef�rwortete. Die Kommissionsreferenten Salvioli und Reichling appellierten zwar an den St�nderat, die Norm redaktionell anzupassen, doch wurde dieser Gesichtspunkt im St�nderat nicht weiter verfolgt. Unter dem Eindruck des engagierten Votums von St�nderat Piller, der die exakt gleiche Erm�ssigung bei der Steuer f�r Alleinerziehende und Ehepaare mit Kindern verfocht, schloss sich vielmehr eine (wenn auch knappe) Ratsmehrheit dem Beschluss des Nationalrates an. Sowohl im National- wie auch im St�nderat war den Ratsmitgliedern zudem hinreichend bewusst, dass die Bef�rworterseite eine tarifliche, nicht bloss eine "entsprechende" oder "gleichwertige" Erm�ssigung f�r Einelternfamilien postulierte.
In den R�ten war insbesondere auch klar, dass Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG in die Tarifautonomie der Kantone eingreift. Dieses Resultat ist indessen von der Parlamentsmehrheit gewollt.
Nach dem Gesagten ist Art. 11 Abs. 1 Satz 2 daher in dem Sinn zu interpretieren, dass die exakt gleiche (tarifliche) Erm�ssigung, die den in rechtlich und tats�chlich ungetrennter Ehe lebenden Personen zukommt, auch f�r "verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern oder unterst�tzungsbed�rftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten", gilt. Eine bloss vergleichbare Erm�ssigung ist nicht gen�gend. Dieses Ergebnis kann auch durch eine verfassungskonforme Interpretation der Norm nicht beiseite geschoben werden.
6. Gem�ss Art. 72 Abs. 2 StHG findet das Bundesrecht direkt Anwendung, wenn ihm das kantonale Steuerrecht nach Ablauf der Anpassungsfrist (Abs. 1) widerspricht. Die Kantonsregierung erl�sst dabei die erforderlichen vorl�ufigen Vorschriften (Art. 72 Abs. 3 StHG). Das Verwaltungsgericht kam zum Schluss, dass die Regelung zur Besteuerung von Einelternfamilien im Kanton St. Gallen im Widerspruch zu Art. 11 Abs. 1 StHG steht und auch das Steuerharmonisierungsgesetz in der Tariffrage keine gen�gend bestimmte, direkt anwendbare (Art. 72 Abs. 2 StHG) Vorschrift enth�lt. In diesem Fall muss daher der Regierungsrat die erforderlichen vorl�ufigen Vorschriften erlassen, wie das Verwaltungsgericht zu Recht festgehalten hat. Wie der Regierungsrat diese Anpassung vornehmen wird, ist ihm �berlassen. Ob er dabei s�mtlichen Vorgaben des Verwaltungsgerichts im angefochtenen Urteil (S. 21) nachkommen BGE 131 II 697 S. 710kann, was der Beschwerdef�hrer bezweifelt, ist hier nicht zu entscheiden. Es geht dabei um gesetzgeberisches Ermessen, welches der Regierungsrat stellvertretend f�r den ordentlichen kantonalen Gesetzgeber vorl�ufig wahrnehmen muss. Das Bundesgericht kann hier lediglich �ber die Auslegung von Art. 11 Abs. 1 StHG befinden.
124 II 372,
130 II 202,
125 II 192 suite... ,
128 I 288,
130 II 65,
128 V 20,
123 II 9,
120 IA 329,
120 IA 73
art. 11 al. 1 LHID,
Art. 11 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14),
Art. 11 Abs. 1 Satz 2 StHG,
Art. 191 Cst. suite... ,
Art. 72 Abs. 2 StHG,
� 35 StG,
Art. 129 Abs. 2 Satz 2 BV,
Art. 50 Abs. 3 StG,
Art. 36 DBG,
art. 72 al. 2 et 3 LHID,
Art. 50 StG,
Art. 48 Abs. 1 lit. c StG,
Art. 11 Abs. 1 Satz 1 StHG,
� 43 StG,
Art. 9 Abs. 1 DBG,
Art. 72 Abs. 3 StHG

References: Art. 191
 art. 11
 art. 72

BGE 
 BGE 
 Art. 11
 Art. 48
 Art. 11
 Art. 129
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 11
 BGE 
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 191
 Art. 11
 Art. 11
 BGE 
 Art. 45
 Art. 45

Art. 50
 BGE 
 Art. 48
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 191
 Art. 11
 Art. 11
 BGE 
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 Art. 11
 BGE 
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 36
 Art. 36
 Art. 11
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 129
 Art. 3
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 127
 Art. 11
 BGE 
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 35
 Art. 35
 Art. 36
 BGE 
 Art. 9
 Art. 12
 Art. 11
 BGE 
 Art. 12
 Art. 12
 Art. 36
 Art. 11
 BGE 
 Art. 11
 Art. 11
 Art. 72
 Art. 11
 BGE 
 Art. 11

art. 11

Art. 11

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