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Timestamp: 2016-10-25 14:01:11+00:00

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92 I 8816. Urteil vom 27. April 1966 i.S. Kolb gegen Bern, Kanton und Verwaltungsgericht.
Droits de mutation cantonaux, arbitraire. Calcul du droit de mutation lorsqu'il est per�u � l'occasion de la cession d'un droit d'emption librement transmissible. Est-il arbitraire de prendre pour base de calcul non seulement la somme vers�e en contrepartie de la cession du droit d'emption, mais en outre le prix de vente de l'immeuble convenu dans le contrat d'emption? Faits � partir de page 88
A.- Das bern. Gesetz betreffend die Amts- und Gerichtsschreibereien vom 24. M�rz 1878 (GAG) bestimmt in � 16 Ziff. I (Fassung vom 30. Juni 1935):
"Von jeder Hand�nderung eines Grundst�ckes ist eine Abgabe von 10�, mindestens jedoch Fr. 3.-, zu entrichten. F�r die Berechnung dient als Grundlage der Kapitalbetrag aller in bestimmten oder bestimmbaren Summen ausgesetzten Leistungen, zu denen der Erwerber sich gegen�ber dem Ver�usserer oder Dritten verpflichtet."
Ziff. II umschreibt den Begriff der Hand�nderung und f�gt bei:
"Eine Abgabepflicht besteht auch dann, wenn ein nach den Bestimmungen dieses Gesetzes abgabepflichtiges Rechtsgesch�ft durch eine andere Form der Eigentums�bertragung verdeckt wird, oder wenn an Stelle der f�rmlichen Eigentums�bertragung einer Drittperson auf andere Weise erm�glicht wird, �ber eine Liegenschaft wie ein Eigent�mer zu verf�gen."
B.- Die Firma Merz & Co AG r�umte der Immobiliengesellschaft Emiba AG mit Vertrag vom 6. Dezember 1962 ein bis zum 31. M�rz 1963 befristetes, �bertragbares und im Grundbuch BGE 92 I 88 S. 89vorzumerkendes Kaufrecht an einem Grundst�ck in Bern ein und erhielt daf�r Fr. 5000.--, die bei Aus�bung des Kaufrechts auf den vereinbarten Kaufpreis von Fr. 632 625.-- angerechnet werden sollten. Die Emiba AG trat das Kaufrecht am gleichen Tag zum Preis von Fr. 10 000.-- an Paul Kolb ab. Dieser trat es am 1. Februar 1963 f�r Fr. 150 000.-- an Th. Quiblier ab, der es am 23. M�rz 1963 aus�bte. Die Eintragung dieser Hand�nderung wurde vom Grundbuchamt (ausser von der Bezahlung der unbestrittenen Hand�nderungsabgabe f�r die Kaufrechtsabtretung von Kolb an Quiblier) von der Entrichtung folgender Abgaben abh�ngig gemacht:
Kolb zahlte diesen Betrag unter Vorbehalt der R�ckforderung und belangte dann den Kanton Bern beim kantonalen Verwaltungsgericht auf Bezahlung von Fr. 12 752.50 nebst 5% Zins seit 17. Mai 1963. Er bestritt, dass Kaufrechtsbegr�ndung und -abtretung abgabepflichtig seien, machte geltend, er sei an der Kaufrechtsbegr�ndung nicht beteiligt gewesen, und beanstandete eventuell die H�he der Abgabe.
Der Kanton Bern erkl�rte sich im Hinblick auf die bei der Kaufrechtsbegr�ndung anbezahlten Fr. 5000.-- zur R�ckerstattung von Fr. 100.-- bereit und beantragte im �brigen Abweisung der Klage.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Bern nahm mit Urteil vom 6. April 1964 von der Bereitschaft des Beklagten zur R�ckerstattung von Fr. 100.-- Kenntnis und verurteilte ihn dar�ber hinaus zur R�ckerstattung von Fr. 6326.25 nebst 4% Zins seit 17. Mai 1963; im �brigen wies es die Klage ab. Die Gutheissung der Klage betrifft die f�r die Kaufrechtsbegr�ndung erhobene Abgabe und erfolgte, weil der Kl�ger an diesem Vertrag nicht beteiligt gewesen war. F�r die Abtretung des Kaufrechts von der Emiba AG an den Kl�ger bejahte das Verwaltungsgericht die Abgabepflicht, weil die entgeltliche �bertragung eines Kaufrechts als eine (wirtschaftliche) Hand�nderung im Sinne von BGE 92 I 88 S. 90� 16 Ziff. II/2 GAG zu betrachten sei. Zur Bemessung der Abgabe f�hrte es aus: Als Grundlage diene nach � 16 Ziff. I Abs. 1 GAG der Kapitalbetrag aller in bestimmten oder bestimmbaren Summen ausgesetzten Leistungen, zu denen der Erwerber sich gegen�ber dem Ver�usserer oder Dritten verpflichte. "In richtiger Anwendung dieser Bemessungsvorschrift wurde - da davon auszugehen ist, dass mit der Abtretung des Kaufrechts die wirtschaftliche Verf�gungsmacht �ber die Liegenschaft �bertragen wird - die Abgabe vom Grundbuchamt Bern zu recht von dem um Fr. 10 000.-- (Preis f�r die Abtretung des Kaufrechts) vermehrten Kaufpreis gem�ss Kaufrechtsvertrag erhoben."
C.- Mit der staatsrechtlichen Beschwerde stellt Paul Kolb den Antrag, es sei das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 6. April 1964 insofern, als er durch das Urteil beschwert sei, aufzuheben. Er macht Verletzung des Art. 4 BV (Willk�r) sowie des Art. 89 bern. KV (Eigentumsgarantie) geltend und bringt zur Begr�ndung im wesentlichen vor:
a) Die Erhebung der Abgabe auf dem f�r die Liegenschaft vereinbarten Kaufpreis von Fr. 632 625.-- und auf dem Fr. 10 000.-- betragenden Entgelt f�r die Abtretung des Kaufrechts sei willk�rlich. Die Hand�nderungsabgabe sei eine Rechtsverkehrssteuer. Steuerobjekt und Grundlage der Steuerbemessung sei die �bertragung bzw. Einr�umung der Verkaufsm�glichkeit am Grundst�ck und nicht Erscheinungen, die mit der zivilrechtlichen Eigentums�bertragung oder der Einr�umung der vollen Verf�gungsgewalt �ber das Grundst�ck zusammenh�ngen. F�r die Einr�umung der Verkaufsm�glichkeit seien hier nur Fr. 10 000.-- bezahlt worden. Der vereinbarte Grundst�ckpreis von Fr. 632 625.-- dagegen sei keine Gegenleistung f�r die Einr�umung der Verkaufsm�glichkeit, sondern das Entgelt f�r eine eventuelle sp�tere, vorl�ufig aber nicht realisierte �bertragung der vollen Verf�gungsgewalt �ber die Liegenschaft, weshalb es willk�rlich sei, die Steuer auch auf diesem Betrag zu erheben. W�rde bei der Besteuerung der �bertragung des Kaufrechts allein jeweils auch der ganze Kaufpreis zu dem f�r die Kaufrechts�bertragung geleisteten Betrag hinzugez�hlt, so w�rde der Kaufpreis statt einmal mehrmals besteuert, obwohl er nur ein einziges Mal bezahlt werde. Auch wirtschaftlich sei das Ergebnis unhaltbar, da der Erwerber eines Kaufrechts noch nicht verpflichtet sei, den Kaufpreis zu bezahlen, diese Verpflichtung vielmehr erst mit der Aus�bung und nur f�r den Aus�benden BGE 92 I 88 S. 91entstehe. Das Verwaltungsgericht gehe nach dem Grundsatz "in dubio pro fisco" willk�rlich bald von der �usseren Form, bald von der wirtschaftlichen Betrachtungsweise aus.
b) Die geltend gemachte Willk�r verletze auch die Eigentumsgarantie, die das Gemeinwesen bei Eingriffen in das Privateigentum verpflichte, die gesetzlichen Bestimmungen sachgem�ss auszulegen und anzuwenden.
2. Der Beschwerdef�hrer erblickt die geltend gemachte Verletzung der Eigentumsgarantie in der in erster Linie ger�gten unsachgem�ssen, ja willk�rlichen Auslegung und Anwendung von � 16 GAG. Die Berufung auf die Eigentumsgarantie hat somit keine selbst�ndige Bedeutung, sondern f�llt, da das Bundesgericht die Auslegung und Anwendung von � 16 GAG nur unter dem beschr�nkten Gesichtswinkel des Art. 4 BV �berpr�fen kann, mit der R�ge der Willk�r zusammen.
3. Nach dem angefochtenen Entscheid ist die f�r die Begr�ndung des Kaufrechts entrichtete Abgabe dem Beschwerdef�hrer zur�ckzuerstatten, weil er an diesem Rechtsgesch�ft nicht beteiligt war. Streitig ist nur noch die f�r die Abtretung des Kaufrechts von der Emiba AG an den Beschwerdef�hrer erhobene Abgabe. W�hrend der Beschwerdef�hrer im kantonalen Verfahren inbezug auf diese Abtretung noch jede Abgabepflicht bestritten hat, anerkennt er in der staatsrechtlichen Beschwerde, dass das Verwaltungsgericht ohne Willk�r sich auf die in � 16 Ziff. II GAG verankerte wirtschaftliche Betrachtungsweise st�tzen und die Abtretung des Kaufrechts als abgabepflichtig im Sinne dieser Bestimmung erkl�ren durfte. Er bestreitet nur noch die H�he der Abgabe, indem er bloss das f�r das Kaufrecht selbst geleistete Entgelt von Fr. 10 000.--, nicht aber den Kaufpreis der Liegenschaft als Bemessungsgrundlage gelten l�sst.
4. Nachdem die Hand�nderungsabgabe urspr�nglich nur im Falle des zivilrechtlichen Eigentums�bergangs erhoben worden war, sind verschiedene Kantone, durch die Entwicklung im Gesch�ftsleben veranlasst, dazu �bergegangen, die Abgabe auch BGE 92 I 88 S. 92zu erheben bei Vorg�ngen, die angesichts ihrer Wirkungen einem Eigentumswechsel wirtschaftlich nahe kommen. In einzelnen Kantonen geschah dies ohne �nderung der massgebenden gesetzlichen Bestimmungen durch (ausdehnende) Auslegung derselben im Sinne der sog. wirtschaftlichen Betrachtungsweise, was das Bundesgericht unter dem Gesichtswinkel des Art. 4 BV zuliess (vgl. BGE 91 I 176 Erw. 3 und dort angef�hrte fr�here Urteile). In anderen Kantonen wurde das Gesetz ge�ndert, sei es durch Aufnahme von genau umschriebenen, dem zivilrechtlichen Eigentums�bergang gleichzustellenden Tatbest�nden (�� 3 a und 3 b des basel-st�dtischen Hand�nderungssteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 10. April 1958), sei es durch Beif�gung einer Generalklausel, welche die Erfassung der sog. wirtschaftlichen Hand�nderungen gestattet (vgl. hiezu IRENE BLUMENSTEIN, Zum Problem des Steuerobjekts der Hand�nderungssteuern, ASA 30 S. 209 ff.). Eine solche Generalklausel enth�lt auch das bern. GAG in der Fassung des Gesetzes vom 30. Juni 1935. Der Sinn dieser Bestimmung ist nicht zu verkennen. Es soll mit der Hand�nderungsabgabe nicht nur der zivilrechtliche Eigentums�bergang an Grundst�cken belastet werden, sondern jede Vorkehr, die einem Dritten eine Rechtsstellung verschafft, die derjenigen des Eigent�mers entspricht oder wirtschaftlich nahe kommt.
Als eine solche wirtschaftliche Hand�nderung kann auch die Begr�ndung eines frei �bertragbaren Kaufrechts und dessen Abtretung aufgefasst werden. Das ist vom Bundesgericht in einem Falle, wo keine ausdr�ckliche Bestimmung die wirtschaftliche Betrachtungsweise gestattete, entschieden worden (Urteil vom 29. Juni 1960 i.S. W., ASA 30 S. 50 ff.) und muss erst recht gelten, wenn, wie hier, eine solche Bestimmung besteht. Insbesondere dort, wo ein �bertragbares Kaufrecht begr�ndet und mehrfach weiterver�ussert wird, ist die Gleichbehandlung mit einem eigentlichen Kettenverkauf der Liegenschaft sachlich gerechtfertigt, denn der Kaufrechtsh�ndler erwirbt und ver�ussert das einen wesentlichen Teil der Verf�gungsgewalt �ber das Grundst�ck ausmachende Recht, die Liegenschaft unabh�ngig vom Willen des bisherigen Eigent�mers innert einer bestimmten Frist jederzeit zu einem bereits festgelegten Kaufpreis zu erwerben. Der Beschwerdef�hrer hat daher mit Recht anerkannt, dass im vorliegenden Falle die Abtretung des Kaufrechts von der Emiba AG an ihn ohne Willk�r als abgabepflichtige BGE 92 I 88 S. 93Hand�nderung im Sinne von � 16 Ziff. II GAG erkl�rt werden durfte.
5. Stellt man aber die Abtretung des Kaufrechts wirtschaftlich und damit abgaberechtlich dem Eigentums�bergang gleich, so erweisen sich die vom Beschwerdef�hrer gegen die Bemessung der Abgabe erhobenen Willk�rr�gen als unbegr�ndet.
Der Beschwerdef�hrer betrachtet den Einbezug des Kaufpreises von Fr. 632 625.-- in die als Grundlage der Abgabebemessung dienenden "Leistungen" des Kaufrechtserwerbers gem�ss � 16 Ziff. I Abs. 1 GAG als unhaltbar und ist der Auffassung, die Abgabe d�rfe nur von den f�r den Erwerb des Kaufrechts entrichteten Fr. 10 000.-- erhoben werden, weil der Kaufpreis ja erst bei der sp�teren Aus�bung des Kaufrechts habe bezahlt werden m�ssen. Damit verl�sst der Beschwerdef�hrer indessen die von ihm selbst anerkannte wirtschaftliche Betrachtungsweise. Die �bertragung des Kaufrechts ist gerade deshalb abgabepflichtig, weil sie in ihren Wirkungen �ber die Einr�umung eines obligatorischen Rechts hinausgeht und dem Erwerber eine derjenigen des Liegenschaftseigent�mers nahekommende Stellung verschafft, indem er nicht nur das Recht erh�lt, jederzeit unabh�ngig vom Willen des Eigent�mers durch einfache Erkl�rung die Liegenschaft an sich zu ziehen, sondern dieses Recht auch auf Dritte �bertragen kann. Wird im Hinblick hierauf die �bertragung des Kaufrechts f�r die Hand�nderungsabgabe dem zivilrechtlichen Eigentums�bergang gleichgestellt, so ist es folgerichtig und jedenfalls nicht willk�rlich, bei der Bemessung der Abgabe nicht nur die vom Kaufrechtserwerber bereits erbrachte Leistung (Entgelt f�r den Erwerb des Kaufrechts) zu ber�cksichtigen, sondern auch die bei Aus�bung des Rechts erwachsenden Pflichten, vorab diejenige zur Bezahlung des Kaufpreises der Liegenschaft. In den vom Bundesgericht bisher beurteilten F�llen der Erhebung der Hand�nderungsabgabe bei der �bertragung eines Kaufrechts wurde denn auch die Abgabe nicht nur auf dem Entgelt f�r die Kaufrechts�bertragung, sondern auch auf dem im Kaufrechtsvertrag festgelegten Kaufpreis. des Grundst�cks erhoben (nicht ver�ffentlichte Urteile vom 17. Mai 1950 i.S. Andr� und vom 29. Juni 1960 i.S. W., ASA 30 S. 50 ff.). Das basel-st�dt. Hand�nderungssteuergesetz, das die �bertragung eines Kaufrechts in � 3 a ausdr�cklich als abgabepflichtig erkl�rt, bestimmt ebenfalls, dass weitere Inhaber dieses Rechts die Steuer "vom vereinbarten BGE 92 I 88 S. 94Preis und von den Entsch�digungen an ihre Rechtsvorg�nger" schulden. Dass die entsprechende, im angefochtenen Entscheid getroffene L�sung willk�rlich, d.h. mit dem klaren Wortlaut und Sinn der massgebenden Gesetzesbestimmungen unvereinbar, mit keinen sachlichen Gr�nden vertretbar sei, tut die Beschwerde nicht dar.
Da das GAG die Besteuerung der sog. wirtschaftlichen Hand�nderungen durch eine Generalklausel gestattet, jedoch nicht n�her bestimmt, wie die Steuer bei den darunter fallenden Tatbest�nden zu berechnen sei, ist es Sache der rechtsanwendenden Beh�rden, die auf die einzelnen Tatbest�nde zutreffende Bemessungsweise zu finden. Wird die �bertragung eines Kaufrechts einem Eigentums�bergang am Grundst�ck selber gleichgestellt, so ist es, wie bereits ausgef�hrt, folgerichtig, die Abgabe auch auf dem im Kaufrechtsvertrag vereinbarten Kaufpreis des Grundst�cks zu erheben. Dass dieser, obwohl nur einmal, n�mlich bei der Aus�bung des Kaufrechts, bezahlt, mehrmals besteuert wird, bedeutet keinen Widerspruch, sondern entspricht der Gleichstellung der Kaufrechts�bertragung mit einer eigentlichen Hand�nderung. Der Beschwerdef�hrer wendet zu Unrecht ein, dass nach � 16 Ziff. I GAG auf die Leistungen, zu denen sich der Erwerber "verpflichtet", abzustellen sei, dass hier jedoch weder die Emiba AG noch der Beschwerdef�hrer sich verpflichtet h�tten, den Kaufpreis zu leisten. Mit dem Erwerb des Kaufrechts haben sie f�r den Fall der Aus�bung desselben auch die Pflicht zur Bezahlung des Kaufpreises �bernommen. Entscheidend ist nicht, ob der bisherige Eigent�mer die Zahlung tats�chlich schon verlangen k�nnte, sondern ob in der �bertragung des Kaufrechts ein Gesch�ft liegt, das wirtschaftlich einem Liegenschaftskauf gleichzustellen ist, weil damit die �bertragung wesentlicher Teile der Verf�gungsgewalt des Eigent�mers verbunden ist. Diese Gleichstellung betrifft nicht nur die Rechte des Erwerbers, sondern auch seine Pflichten. Wenn die �bertragung eines Kaufrechts einem Liegenschaftskauf gleichgestellt werden darf, obwohl der Erwerber des Kaufrechts zivilrechtlich nicht Eigent�mer des Grundst�cks wird und es infolge Weiterver�usserung des Kaufrechts auch sp�ter nicht wird, ist es aus dem Gesichtswinkel der Willk�r auch nicht zu beanstanden, wenn der Kaufpreis der Abgabebemessung zugrunde gelegt wird, obwohl der Erwerber des Kaufrechts, eben weil er nicht Eigent�mer des Grundst�cks wird, den Kaufpreis desselben BGE 92 I 88 S. 95nicht zu bezahlen hat. Es ist nicht einzusehen, inwiefern hierin ein willk�rlicher Wechsel von der wirtschaftlichen zu einer engrechtlichen Betrachtungsweise liegen sollte. Dieser Vorwurf trifft viel eher die Argumentation des Beschwerdef�hrers.

References: BGE 
 BGE 
 Art. 4
 Art. 89
 BGE 
in dubio
 Art. 4
 BGE 
 Art. 4
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 BGE