Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/koszty-uzyskania-przychodow-roznice-kursowe-od-podatku-od-wartosci-dodanej_28_21484.htm?idDzialu=28&idArtykulu=21484
Timestamp: 2019-06-16 05:18:24+00:00

Document:
Koszty uzyskania przychodów: Różnice kursowe od podatku od wartości dodanej
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia WSA (del.) Bartosz Wojciechowski, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1680/10 w sprawie ze skargi C. S.A. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych:
2) zasądza od C. S.A. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
1. Wyrokiem z dnia 25 stycznia 2011 r., I SA/Kr 1680/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę C. S.A. w K. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K., działającego z upoważnienia Ministra Finansów (dalej: "Organ") z dnia 28 czerwca 2010 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: p.d.o.p.). Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.).
2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania, WSA w Krakowie podał, że Spółka złożyła wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji w sprawie dotyczącej p.d.o.p. w zakresie uznania za koszt uzyskania przychodu ujemnych różnic w kursach powstałych na kwocie podatku od wartości dodanej należnego do zapłaty na rzecz właściwego organu podatkowego w krajach Wspólnoty Europejskiej. We wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w kilku krajach należących do Wspólnoty Europejskiej. W krajach tych Spółka posiada magazyny i prowadzi sprzedaż towarów i usług oraz nabywa towary i usługi posługując się lokalną walutą, jednak nie posiada w nich zakładów w rozumieniu właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W konsekwencji Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu p.d.o.p. również z tytułu dochodów osiąganych w tych krajach. Sprzedając towary i usługi w krajach Wspólnoty Europejskiej, w których Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej, Spółka posługuje się numerem identyfikacji podatkowej nadanym przez właściwy organ podatkowy w tych krajach i wystawia faktury VAT, posługując się lokalną walutą. Również składanie deklaracji VAT w tych krajach Wspólnoty Europejskiej, w których Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej, wiąże się z podobnymi konsekwencjami, m.in. w sytuacjach, gdy w deklaracjach tych Spółka wykazuje kwotę zobowiązania lub należności z tytułu podatku od wartości dodanej. Wynika to z faktu, że wartość wyceny w PLN zobowiązania lub należności z tytułu podatku od wartości dodanej różni się od wartości wycenionej przy zastosowaniu kursu faktycznie stosowanego przez Bank w momencie dokonywania przez Spółkę zapłaty należnego podatku od wartości dodanej. W konsekwencji Spółka, niezależnie od swojego działania, osiąga z tego tytułu korzyść albo ponosi stratę. W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.).
W związku z powyższym Spółka zadała pytanie: czy ma prawo rozpoznawać dla celów p.d.o.p. jako koszty uzyskania przychodów ujemne różnice w kursach powstałe na kwocie podatku od wartości dodanej należnego do zapłaty na rzecz właściwego organu podatkowego w krajach Wspólnoty Europejskiej, w których Spółka jest zarejestrowana dla celów tego podatku?
Zdaniem Spółki, prowadząc działalność gospodarczą w innych krajach Wspólnoty Europejskiej i będąc zarejestrowaną dla celów podatku od wartości dodanej Spółka ma obowiązek rozliczania go w deklaracjach podatkowych w walucie tego kraju. W konsekwencji, w przypadku gdy z deklaracji podatkowej wynika konieczność zapłacenia na rzecz właściwego organu podatkowego kwoty należnego podatku od wartości dodanej, mogą pojawić się ujemne różnice opisane w stanie faktycznym. Według Spółki, koszty te należy potraktować analogicznie do różnic w kursach powstających przy wystawianiu przez Spółkę faktur VAT w krajach Wspólnoty Europejskiej, w których Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej. Należy więc uznać, że ponoszone przez Spółkę ujemne różnice w kursach walut obcych przy dokonywaniu zapłaty podatku należnego na rzecz administracji podatkowej w innych krajach Wspólnoty Europejskiej spełniają warunki do uznania ich za koszt uzyskania przychodu stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty te służą bowiem zabezpieczeniu przychodu uzyskiwanego w tych krajach Wspólnoty Europejskiej, w których Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej. Ponadto, kosztów tych Spółka nie może uniknąć prowadząc w tych krajach działalność gospodarczą i osiągając tam przychód, z którym koszty te są bezpośrednio związane, gdyż obowiązek rozliczenia podatku od wartości dodanej w walucie obowiązującej w tych krajach wynika z przepisów bezwzględnie obowiązujących. Koszty takie nie zostały przy tym wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu. Spółka zauważyła, że także w takich sytuacjach równie często może powstać dla niej przychód podatkowy w postaci dodatnich różnic w kursach, który będzie wykazywany i będzie podlegać opodatkowaniu p.d.o.p. Reasumując, zdaniem Spółki, może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ujemne różnice powstające na kwotach podatku od wartości dodanej powstające między dniem księgowania tych kwot a dniem dokonania zapłaty należnego podatku od wartości dodanej na rzecz właściwego organu skarbowego (po przeliczeniu wg faktycznego kursu waluty obcej zastosowanego przez Bank z dnia dokonania tej płatności).
2.2. W ww. interpretacji indywidualnej Organ stwierdził, że stanowisko Spółki dotyczące p.d.o.p. w zakresie uznania za koszt uzyskania przychodu ujemnych różnic w kursach powstałych na kwocie podatku od wartości dodanej należnego do zapłaty na rzecz właściwego organu podatkowego w krajach Wspólnoty Europejskiej - jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ przywołał treść art. 12 ust. 4 pkt 9 i art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. wskazując, że powyższe regulacje stanowią praktyczną realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na gruncie u.p.d.o.f. W polskim systemie prawnym podatek od towarów i usług (dalej: p.t.u.) obowiązujący na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych państwach Unii Europejskiej. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej u.p.t.u.) stanowi implementację przepisów VI Dyrektywy dotyczącej wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Należy przy tym zauważyć, że skrót VAT, używany na oznaczenie polskiej u.p.t.u., oznacza Value Added Tax - podatek od wartości dodanej. Pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje więc zarówno p.t.u., obowiązujący na terenie Polski, jak i podatek od wartości dodanej, o którym mowa w u.p.t.u. (art. 2 pkt 11), tj. podatek nakładany na terenie innych państw członkowskich Unii Europejskiej, z wyjątkiem polskiego podatku od towarów i usług. Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz p.t.u. podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w u.p.d.o.p., co p.t.u., obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Skoro zatem co do zasady podatek od wartości dodanej w zakresie podatku dochodowego nie może być uznany w znaczeniu podatkowym ani za przychód ani za koszt uzyskania przychodu, to tym samym do takiej kategorii nie mogą zostać zaliczone wszelkie należności pochodne (tu - różnice wynikające z zastosowanych różnych kursów walut przy przeliczaniu p.t.u. - podatku od wartości dodanej - na złote). Mimo, że w pewnych sytuacjach przy przeliczeniach walutowych kwot p.t.u. mogą powstać zyski bądź straty z tego tytułu, to z wyraźnej woli ustawodawcy nie będą one mogły być zaliczone do podatkowej kategorii przychodu bądź kosztów uzyskania przychodu; pozostaną jedynie kategorią ekonomiczną. Spółka nie ma prawnej możliwości na gruncie podatkowym zaliczenia na tzw. zasadach ogólnych do kosztów uzyskania przychodów różnic powstałych na kwotach podatku od wartości dodanej powstających między dniem księgowania tych kwot a dniem dokonania zapłaty należnego podatku od wartości dodanej na rzecz właściwego organu skarbowego.
2.3. Pismem z dnia 13 lipca 2010 r. Spółka wezwała Organ do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z dnia 17 sierpnia 2010 r. Organ nie znalazł jednak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji.
3. Stanowisko stron przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie (Sądem pierwszej instancji):
3.1. W skardze złożonej do WSA w Krakowie Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. przez nietrafne przyjęcie, że Spółka nie ma prawnej możliwości zaliczenia na zasadach ogólnych do kosztów uzyskania przychodów różnic powstałych na kwotach podatku od wartości dodanej między dniem księgowania tych kwot, a dniem dokonania zapłaty należnego podatku od wartości dodanej na rzecz właściwego organu skarbowego. W związku z tym wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że ustawowy katalog kosztów uzyskania przychodów nie ma charakteru zamkniętego i jest limitowany jedynie przepisami art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika także, że zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest możliwe wtedy, gdy między poniesionym wydatkiem a obiektywną możliwością uzyskania przychodu, jego zabezpieczenia bądź też zachowania zachodzi związek przyczynowo-skutkowy. Poniesione przez Spółkę różnice w wycenie kwot podatku od wartości dodanej wyrażonych w Euro między dniem przeliczeniowym z faktury a dniem dokonania płatności, wynikające z ryzyka kursowego nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. jako koszt, którego ustawodawca nie uważa za koszt uzyskania przychodu. Według art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług (z enumeratywnie wymienionymi wyjątkami), nie wskazując, że zasada ta ma zastosowanie również do podatku od wartości dodanej. Zasada, że podatek od towarów i usług jest neutralny na gruncie u.p.d.o.p. wyrażona w art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. nie obejmuje swoim zakresem podatku od wartości dodanej, gdyż u.p.d.o.p. w żadnym miejscu nie wskazuje, że zasada ta ma zastosowanie również do podatku od wartości dodanej płaconego w innych krajach Wspólnoty Europejskiej. Dodatkowo, u.p.d.o.p. nie definiuje pojęć "podatek od towarów i usług" oraz "podatek od wartości dodanej", jak też nie wskazuje, że podatek od wartości dodanej jest podatkiem tożsamym do p.t.u.
3.2. W odpowiedzi na skargę Organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.
Zdaniem WSA w Krakowie skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Za nietrafne Sąd uznał zarzuty skargi, że w sprawie doszło do naruszenia art....

References: art. 151
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 12
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16