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Timestamp: 2019-03-23 03:18:01+00:00

Document:
Resolución Vinculante de DGT, V1873-15, 15-06-2015 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1873-15 de 15 de Junio de 2015
LIS Ley 27/2014 art. DT 1ª;TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10, 19 y 30
En el supuesto de que la entidad consultante se acogiera a la opción de operaciones a plazo establecida en el artículo 19.4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuál sería el régimen de eliminación de la doble imposición aplicable en los períodos impositivos 2014, 2015 y siguientes.
La entidad consultante (X) es una sociedad residente fiscal en España, dedicada a la administración y gestión de participaciones en sociedades o entidades civiles o mercantiles, españolas o extranjeras, cualquiera que sea su fin y objeto, así como al arrendamiento de bienes inmuebles. Lleva su contabilidad, por cumplir los requisitos para ello, de acuerdo con el Plan de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas.
X no tiene la consideración de entidad patrimonial.
En julio de 2014, X vendió a Y participaciones de la sociedad Z (5,26%). Y satisfizo el 54,85% del precio de compra en el acto de formalización de la escritura pública de compraventa, mientras que el resto quedó pendiente de pago:
- En julio de 2015 el 9,03% del precio de compra.
- En julio de 2016 el 9,03% del precio de compra.
- En julio de 2017 el 9,03% del precio de compra.
- Y en julio de 2018 el 9,03% del precio de compra.
Adicionalmente, se pacta el devengo y exigibilidad de los correspondientes intereses derivados del aplazamiento concedido, así como la facultad, por parte de la compradora, de hacer entregas anticipadas, parciales o totales, del precio aplazado.
La renta obtenida en la mencionada venta, excede el incremento neto de los beneficios no distribuidos obtenidos por la sociedad Z durante todo el periodo de tenencia de la participación transmitida.
Tras la venta, X sigue ostentando participaciones de Z representativas del 5,27% de su capital social. X ostentaba el porcentaje de participación del 10,53% de Z, ininterrumpidamente desde 2007. Previamente, desde 1997, X ostentaba en Z, ininterrumpidamente, una participación que no alcanzaba dicho porcentaje, pero que siempre fue superior al 5%.
Las sociedades Z e Y son residentes fiscales en España y no tienen la consideración de entidad patrimonial.
A efectos de responder a esta consulta se parte de la presunción de que la entidad X aplica el criterio de imputación de operaciones a plazo.
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
Por su parte, el apartado 1 del artículo 19 del TRLIS señala:
No obstante lo anterior, para las operaciones a plazos o con precio aplazado el apartado 4 del artículo 19 del TRLIS dispone lo siguiente:
"4. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que se efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.
Lo previsto en este apartado se aplicará cualquiera que hubiere sido la forma en que se hubiere contabilizado los ingresos y gastos correspondientes a las rentas afectadas."
A este respecto, las operaciones con precio aplazado son aquellas en las que el precio es cierto en el momento de realizarse la transmisión y, por tanto, la renta se considera devengada, de manera que aun cuando dicha renta esté contabilizada en el ejercicio en que tiene lugar la operación, sin embargo, a efectos fiscales se difiere su integración en la base imponible hasta el momento en que se perciban los pagos aplazados generadores de dicha renta.
Por tanto, el principal efecto derivado de la aplicación del criterio de caja frente al criterio de devengo consiste en diferir la integración de la renta derivada de la operación a plazos a un momento posterior en que se perciba el precio aplazado de la operación.
En el supuesto planteado, la entidad consultante vende en julio de 2014 el 5,26% de sus participaciones en la entidad Z, quedando aplazado parte del cobro del precio a los siguientes años (2015, 2016, 2017 y 2018). Así pues, cabe considerar, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, que la venta de las participaciones descrita es una operación a plazo, subsumible en el supuesto de hecho regulado en el artículo 19.4 del TRLIS.
Consecuentemente, la entidad consultante deberá realizar un ajuste negativo en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del período impositivo 2014, por el importe de la renta derivada de la operación de venta de participaciones correspondiente al precio aplazado.
Posteriormente, en los períodos impositivos de cobro del precio aplazado (2015, 2016, 2017 y 2018), el ajuste extracontable negativo, practicado en virtud del artículo 19.4 del TRLIS, revertirá en la parte de la renta correspondiente a los cobros recibidos en cada uno de los ejercicios mencionados, generando un ajuste extracontable positivo en la base imponible del período impositivo correspondiente. Así se desprende de la disposición transitoria primera de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS):
"Los ajustes extracontables, positivos y negativos, practicados para determinar las bases imponibles del Impuesto sobre Sociedades correspondientes a períodos impositivos iniciados con anterioridad a la entrada en vigor de esta Ley se tomarán en consideración a los efectos de la determinación de las bases imponibles correspondientes a los períodos impositivos en los que sea de aplicación esta Ley, de acuerdo con lo previsto en las normas que los regularon.
En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado realizadas en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, las rentas pendientes de integrar en períodos impositivos iniciados a partir de dicha fecha, se integrarán en la base imponible de acuerdo con el régimen fiscal que resultara de aplicación en el momento en que se realizaron las operaciones, aun cuando la integración se realice en períodos impositivos iniciados con posterioridad a 1 de enero de 2015."
En cuanto a la eliminación de la doble imposición en el período impositivo 2014, el artículo 30.5 del TRLIS establece:
"5. Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen las derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades residentes en territorio español que tributen al tipo general de gravamen o al tipo del 35 por ciento, se deducirá de la cuota íntegra el resultado de aplicar el tipo de gravamen al incremento neto de los beneficios no distribuidos, incluso los que hubieran sido incorporados al capital social, que correspondan a la participación transmitida, generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de dicha participación o al importe de las rentas computadas si éste fuere menor.
La deducción prevista en este apartado no se aplicará respecto de la parte del incremento neto de los beneficios no distribuidos que corresponda a rentas no integradas en la base imponible de la entidad participada debido a la compensación de bases imponibles negativas.".
La entidad consultante podrá aplicar una deducción en su cuota íntegra, del período impositivo 2014, por el importe que resulte de aplicar el tipo de gravamen vigente en dicho período impositivo, al incremento neto de los beneficios no distribuidos, incluso los que hubieran sido incorporados al capital social, que correspondan a la participación transmitida cuya renta haya sido integrada en la base imponible de 2014, generados por la sociedad participada durante el tiempo de tenencia de dicha participación.
Asimismo, tal y como se desprende de la disposición transitoria primera de la LIS, previamente transcrita, las rentas que se integren en la base imponible de los períodos impositivos 2015, 2016, 2017 y 2018, tributarán "de acuerdo con el régimen fiscal que resultara de aplicación en el momento en que se realizaron las operaciones", lo que significa que dichas rentas aplicarán de la deducción para evitar la doble imposición interna en los términos establecidos en el artículo 30.5 del TRLIS, no aplicando, por tanto, el artículo 21 de la LIS.
Sentencia Administrativo AN, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 214/2009, 29-03-2012
Orden: Administrativo Fecha: 29/03/2012 Tribunal: Audiencia Nacional Ponente: Navarro Sanchis, Francisco Jose Num. Recurso: 214/2009
Órgano: Sg De Impuestos Sobre Las Personas Jurídicas Fecha: 25/09/2015 Núm. Resolución: V2772-15
Resolución Vinculante de DGT, V1673-15, 28-05-2015
Órgano: Sg De Impuestos Sobre Las Personas Jurídicas Fecha: 28/05/2015 Núm. Resolución: V1673-15
Resolución Vinculante de DGT, V0276-07, 14-02-2007
Órgano: Sg De Impuestos Sobre La Renta De Las Personas Físicas Fecha: 14/02/2007 Núm. Resolución: V0276-07

References: Resolución 
 artículo 19
 artículo 10
 Real Decreto 
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 30
 artículo 30
 artículo 21

Resolución 

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