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Timestamp: 2020-07-15 09:30:53+00:00

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BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-20120912
30-Sous-section 3 : Réévaluation des immobilisations
1 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 1-12/09/2012)
D'une manière générale, les gains ou pertes dont l' article 93 du code général des impôts ( CGI ) prévoit qu'il est tenu compte pour la détermination du bénéfice non commercial ne peuvent résulter que de la cession ou de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, ce qui implique une sortie de ces éléments de l'actif professionnel.
10 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 10-12/09/2012)
Lorsqu'elles sont réévaluées, les immobilisations demeurent comprises dans l'actif professionnel ; la réévaluation ne constitue donc ni une cession, ni une réalisation susceptible de dégager une plus-value d'actif imposable.
I. Régime spécial de la réévaluation légale des immobilisations des professions libérales en activité au 31 décembre 1976
20 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 20-12/09/2012)
Les articles 238 bis J du CGI et 238 bis I du CGI , combinés aux articles 171 quinquies et suivants de l'annexe II au CGI , et aux articles 171 A et suivants de l'annexe II au CGI , permettent d'appliquer un régime spécifique à la réévaluation des immobilisations affectées à l'exercice de l'activité au 31 décembre 1976.
Cette réévaluation est :
- facultative pour la généralité des personnes physiques ou morales qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ;
- obligatoire pour certaines d'entre elles.
Remarque : Les commentaires afférents à la réévaluation des immobilisations, exposés ci-après, ne font référence qu'aux aspects spécifiques de son application aux activités de nature libérale, cf. BOI-BIC-PVMV-40-10-60-10-II pour ce qui concerne les activités industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles.
A. Champ d'application de la réévaluation
30 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 30-12/09/2012)
Le champ d'application de la réévaluation se définit à la fois :
- par des personnes auxquelles l'exercice du droit de réévaluer est reconnu ;
- par les biens auxquels l'opération est applicable ;
- et enfin par la date de prise d'effet de la réévaluation.
1. Champ d'application au regard des personnes
40 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 40-12/09/2012)
La faculté de réévaluer est subordonnée :
- d'une part, à la nature de l'activité ;
- et, d'autre part, à la tenue d'un bilan ou d'un état en tenant lieu.
50 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 50-12/09/2012)
En vertu des dispositions légales, les personnes physiques ou morales qui exercent une activité libérale sont fondées à se prévaloir du régime de la réévaluation de leurs immobilisations.
60 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 60-12/09/2012)
En principe, la faculté de réévaluer est subordonnée à la tenue d'une comptabilité, dès lors que seules revêtent le caractère d'éléments réévaluables les immobilisations figurant à l'actif d'un bilan.
Il est dérogé, cependant, à cette règle en faveur des activités libérales pour lesquelles un état tenant lieu de bilan doit être établi ( CGI ann. II, art . 171 quinquies ).
Ainsi, dès lors qu'un état de cette nature est établi par les personnes qui ne sont pas astreintes par la législation fiscale à produire un bilan, celles-ci peuvent prétendre au bénéfice de la réévaluation de leurs immobilisations ( CGI ann. II, art . 171 quaterdecies ).
Il est précisé que les membres des professions non commerciales n'étant pas, en principe, astreints à la tenue d'une comptabilité selon les règles commerciales, les opérations de réévaluation ne sont pas matérialisées par des écritures comptables, mais sont traduites directement dans le tableau n° 2035 bis (CERFA n° 11176).
70 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 70-12/09/2012)
La faculté de réévaluation est offerte aux personnes exerçant une activité libérale, quel que soit le régime d'imposition auquel elles sont soumises (déclaration contrôlée ou évaluation administrative BNC).
Il y a lieu, toutefois, d'observer que la production de l'état tenant lieu de bilan présente un caractère purement conservatoire pour les contribuables soumis au régime de l'évaluation administrative BNC.
En effet, la réévaluation des immobilisations inscrites dans l'état tenant lieu de bilan au 31 décembre 1976 n'est opposable à l'administration qu'à compter de l'année d'application du régime de la déclaration contrôlée et sur la période ultérieure dont les résultats imposables sont déterminés selon ce régime.
2. Champ d'application au regard des biens
80 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 80-12/09/2012)
La réévaluation doit porter, en principe, tant sur les immobilisations non amortissables que sur les immobilisations amortissables qui étaient affectées à l'exercice de la profession au 31 décembre 1976 et qui le demeurent à la date de réalisation des opérations de réévaluation.
90 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 90-12/09/2012)
Le deuxième alinéa de l'article 171 septies de l'annexe II au CGI dispose que pour les personnes qui, à la date d'entrée en vigueur des articles 171 A et suivants de l'annexe II au CGI , n'ont pas procédé à la réévaluation de leurs immobilisations non amortissables, dans les conditions prévues par les articles 171 quinquies à 171 quaterdecies de l'annexe II au CGI , la réévaluation des immobilisations amortissables est indissociable de celle des immobilisations non amortissables.
Toutefois, ce principe d'indissociabilité ne s'applique pas aux personnes qui, ayant déjà procédé, à la date d'entrée en vigueur de ce texte, à la réévaluation de leurs immobilisations non amortissables, n'entendent pas réévaluer leurs autres immobilisations.
En revanche, il trouve à s'appliquer, lorsque les opérations de réévaluation des immobilisations non amortissables ne sont pas terminées à la date d'entrée en vigueur du décret de 1978.
Tel est notamment le cas, lorsque ces opérations ont été limitées à une partie des éléments de l'actif immobilisé non amortissable au titre des années 1976 et 1977.
3. Date d'effet et délai de réalisation de la réévaluation
a. Date d'effet
100 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 100-12/09/2012)
Conformément aux dispositions légales, les immobilisations sont réévaluées en fonction de l'utilité que leur possession présente pour l'exploitant au 31 décembre 1976.
En conséquence, bien que cette réévaluation puisse être effectuée dans les écritures de l'année 1976 et des trois années suivantes (1977, 1978 et 1979), la prise d'effet de la réévaluation demeure invariablement fixée à la date d'expiration de l'année civile 1976.
b. Délai de réalisation
110 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 110-12/09/2012)
Les membres des professions libérales et les titulaires de charges et offices qui entendaient réévaluer l'ensemble de leurs immobilisations (amortissables et non amortissables), ont eu jusqu'au 31 décembre 1979 pour procéder aux opérations nécessaires.
En outre, le dernier alinéa de l' article 171 septies de l'annexe II au CGI , a permis le fractionnement de la réévaluation des immobilisations sur l'ensemble de la période utile de réalisation de l'opération.
B. Détermination de la valeur réévaluée des immobilisations
1. Mode de détermination de la valeur réévaluée
120 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 120-12/09/2012)
Les immobilisations sont réévaluées, en fonction de l'utilité que leur possession présente pour l'exploitant au 31 décembre 1976, à leur coût estimé d'acquisition ou de reconstitution en l'état.
Pour l'application de ces dispositions, il y a lieu de retenir pour chaque immobilisation la valeur correspondant aux sommes qu'un chef d'entreprise prudent et avisé accepterait de décaisser pour obtenir cette immobilisation, s'il avait à l'acquérir, compte tenu de l'utilité que sa possession présenterait pour la réalisation des objectifs de son exploitation.
130 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 130-12/09/2012)
Lorsqu'une immobilisation peut être cédée sans remettre en cause la continuité de l'exercice de l'activité, la valeur d'utilité au 31 décembre 1976 n'est autre que sa valeur nette liquidative à cette date, à moins que la valeur indiciaire ne lui soit inférieure, si cet élément réévaluable est amortissable.
Quant aux immobilisations dont la cession est incompatible avec le maintien de l'activité, elles n'ont pas de valeur d'utilité propre, mais doivent être estimées comme faisant partie d'une « unité de production indivisible ».
Dans de tels cas, la valeur d'utilité ne coïncide pas nécessairement avec la valeur nette liquidative.
Pour l'établissement de cette valeur, plusieurs techniques peuvent être utilisées :
- le cours pratiqué sur un marché approprié ;
- la valeur d'entrée en comptabilité affectée d'un indice de prix spécifique à la famille de biens à laquelle appartient l'immobilisation ;
- la valeur d'entrée affectée d'un indice exprimant la variation du niveau général des prix.
2. Plafonnement de la valeur réévaluée des immobilisations amortissables
140 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 140-12/09/2012)
La valeur réévaluée des immobilisations amortissables ne peut pas dépasser les montants obtenus en appliquant aux valeurs nettes comptables des coefficients correspondant aux indices représentatifs de l'évolution des prix depuis la date d'acquisition de l'immobilisation amortissable.
Remarque : Pour ce coefficient, cf. BOI-ANNX-000107 .
La valeur d'utilité des immobilisations amortissables ne peut donc être retenue comme valeur réévaluée que pour autant qu'elle ne dépasse pas ce plafond.
150 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 150-12/09/2012)
Pour assurer l'homogénéité de la présentation des comptes et la neutralité des opérations de réévaluation, l' article 171 E de l'annexe II au CGI prévoit que les valeurs nettes réévaluées des immobilisations amortissables sont présentées à l'actif de l'état tenant lieu de bilan.
Ces valeurs sont présentées sous la forme de différences entre :
- d'une part, les valeurs brutes comptables au 31 décembre 1976 ;
- et, d'autre part, les amortissements cumulés correspondants.
Ces valeurs et ces amortissements auront été réévalués au préalable en appliquant pour chaque élément le même coefficient effectif de réévaluation.
Ce coefficient est égal au rapport entre la valeur réévaluée et la valeur nette comptable.
Pour le déterminer, il convient de comparer à la valeur nette comptable au moment de la réévaluation, c'est-à-dire :
- soit la valeur réévaluée résultant de l'application des coefficients figurant au BOI-ANNX-000107 ;
- soit, si elle est inférieure, la valeur d'utilité telle qu'elle est définie par l' article 171 octies de l'annexe II au CGI .
C. Neutralité de la réévaluation
160 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 160-12/09/2012)
La neutralité tant comptable que fiscale de la réévaluation des immobilisations s'apprécie à un double niveau :
- celui de l'année au cours de laquelle le résultat de la réévaluation est pris en compte ;
- et celui des années ultérieures pour ce qui est de la constatation de la dépréciation normale ou occasionnelle des éléments réévalués.
1. Neutralité de la réévaluation sur les résultats de l'année de réalisation des opérations
170 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 170-12/09/2012)
Les plus-values dégagées à l'occasion de la réévaluation des immobilisations sont inscrites directement, en franchise de tout impôt, au passif de l'état tenant lieu de bilan ( imprimé n° 2035 bis [CERFA n° 11176]) sous deux lignes distinctes du poste « Écart de réévaluation », à savoir :
- à la réserve spéciale de réévaluation, s'agissant des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables ;
- à la provision spéciale de réévaluation, s'agissant des plus-values afférentes aux immobilisations amortissables.
2. Neutralité de la réévaluation sur les résultats des années postérieures à celle de la réalisation des opérations
180 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 180-12/09/2012)
Afin d'assurer le maintien de la neutralité des opérations de réévaluation sur la détermination des résultats dégagés au titre d'années ultérieures, lorsque les éléments réévalués font l'objet d'une dépréciation ou d'une cession, le dispositif législatif apporte des aménagements comptables à la constatation de ces événements.
À cet égard, une distinction doit être opérée entre les dépréciations et les cessions et, dans chaque cas, selon que l'événement affecte une immobilisation non amortissable ou un élément amortissable de l'actif réévalué.
a. Prise en compte des dépréciations
1° Dépréciation affectant une immobilisation non amortissable
190 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 190-12/09/2012)
En matière de bénéfices non commerciaux, il ne peut pas être constitué de provision à raison de la dépréciation d'un élément d'actif (cf. BOI-BNC-BASE-40-10-I-B-5 ).
En application de ce principe, la provision susceptible d'être constituée postérieurement à la réévaluation pour faire face à la dépréciation d'une immobilisation non amortissable doit, en toute hypothèse, demeurer sans incidence sur le résultat fiscal.
2° Dépréciation affectant une immobilisation amortissable
200 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 200-12/09/2012)
La dépréciation constatée sur une immobilisation amortissable présente un caractère irréversible, dans la mesure où elle résulte de l'usage et du temps (amortissement) (cf. BOI-BNC-BASE-50 ).
210 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 210-12/09/2012)
La mesure de la dépréciation constatée dans les écritures comptables dépend, d'une part, de la valeur réévaluée qui sert de base à l'amortissement des éléments considérés et, d'autre part, de la période d'utilisation résiduelle de ces éléments à la date de la réévaluation.
220 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 220-12/09/2012)
Le II de l'article 238 bis J du CGI dispose que les annuités d'amortissement retenues à compter du 1er janvier 1977 doivent être calculées à partir des valeurs réévaluées.
L' article 171 H de l'annexe II au CGI précise, par ailleurs, que la réévaluation des immobilisations amortissables ne modifie pas les plans d'amortissements en vigueur au 31 décembre 1976
En conséquence, les amortissements d'éléments réévalués doivent se poursuivre sur leur période d'utilisation résiduelle et selon le régime (linéaire ou dégressif) appliqué au 31 décembre 1976.
230 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 230-12/09/2012)
L'augmentation de la charge annuelle d'amortissement est exclusivement fonction de la valeur réévaluée des immobilisations.
240 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 240-12/09/2012)
La dotation aux amortissements doit être servie pour son montant correspondant aux amortissements réévalués pratiqués au titre de l'année d'imposition.
Aussi, afin que demeure assurée la neutralité de la réévaluation au niveau de la formation du bénéfice, malgré la majoration des charges d'exploitation consécutive à l'augmentation des bases d'amortissement, le II de l'article 238 bis J du CGI prévoit un mécanisme correcteur.
La correction à appliquer réside dans le rattachement aux résultats de chaque année (à compter du 1er janvier 1977) affectée par des amortissements calculés sur les valeurs réévaluées d'une fraction de la provision spéciale, inscrite au poste « Écart de réévaluation » (cf. I-C-1 ).
La provision spéciale est rapportée aux résultats, au fur et à mesure de l'amortissement des éléments réévalués, dans les conditions suivantes :
- par fractions annuelles égales, pendant la durée résiduelle d'amortissement appréciée au 31 décembre 1976, pour ce qui concerne les plus-values de réévaluation des éléments amortissables selon le système linéaire ;
- par fractions annuelles dont chacune est calculée dans les mêmes conditions et au même taux que l'annuité correspondante d'amortissement dégressif, pour ce qui est des plus-values de réévaluation des éléments amortissables selon le système dégressif.
Il résulte de l'appréciation de ce mécanisme que la charge nette globale correspondant à la prise en compte de la dépréciation d'un élément réévalué est d'un montant égal à la dotation globale des amortissements restant à pratiquer à la date d'effet de la réévaluation, mais avant réévaluation.
b. Prise en compte des cessions d'éléments réévalués
250 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 250-12/09/2012)
Par cession, il y a lieu d'entendre toute aliénation tels que la vente, l'apport, l'échange, ou retrait d'actif, etc.
1° Cession portant sur des immobilisations non amortissables
260 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 260-12/09/2012)
L' article 171 undecies de l'annexe II au CGI prévoit expressément que, en cas de cession d'une immobilisation non amortissable réévaluée, la totalité de la plus-value dégagée lors de la réévaluation est virée au crédit d'un compte « Pertes et profits », à la date où intervient l'aliénation de cette immobilisation.
Cette disposition ne fait que constater le changement de nature de la plus-value latente de réévaluation (cf. I-C-1 ), qui est ainsi transformée en profit effectivement réalisé, dans la mesure où le résultat de la réévaluation est confirmé lors de la sortie de l'élément en cause de l'actif immobilisé.
270 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 270-12/09/2012)
Dans le cas où la plus-value réalisée lors de la cession de l'élément réévalué est inférieure à la plus-value de réévaluation, le résultat de l'aliénation est constitué :
- d'une part, par le rattachement de l'écart de réévaluation (réserve réglementée) aux profits ;
- et, d'autre part, par la constatation de la moins-value comptable, déterminée par référence à la valeur comptable réévaluée (c'est-à-dire par la moins-value enregistrée pour un montant égal à l'excédent de la valeur réévaluée sur le prix de cession ou la valeur de retrait).
En principe, une telle moins-value a pu être constatée par la voie d'une provision, si l'événement auquel se rattache la dépréciation de l'immobilisation non amortissable réévaluée a son origine au titre d'une année antérieure à celle où intervient l'aliénation. Toutefois, cette provision revêtant, en toute hypothèse, un caractère purement comptable et ayant dû être réintégrée à ce titre (cf. I -C-2-a-1° ), il y a lieu, en conséquence, de faire application des dispositions énoncées.
2° Cession portant sur des immobilisations amortissables
280 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 280-12/09/2012)
La plus-value, dégagée par la réévaluation d'un élément amortissable, enregistrée au poste « Écart de réévaluation » à un compte de provision spéciale (cf. I-C-1 ) est nécessairement rapportée aux résultats au fur et à mesure de l'amortissement dudit élément réévalué (cf. I-C-2-a-2° ) et, le cas échéant, pour son montant résiduel à la date de la cession de cet élément.
D. Dispositions fiscales particulières
290 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 290-12/09/2012)
Le principe général de neutralité comptable et fiscale de l'opération de réévaluation ayant été posé (cf. I-C ), il y a lieu d'examiner les ajustements qui doivent être effectués afin que cette neutralité soit également assurée au regard de certaines dispositions fiscales spécifiques.
1. Limitation de l'amortissement des véhicules automobiles
320 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 320-12/09/2012)
Pour les véhicules de tourisme dont le prix d'acquisition excède une certaine limite et dont l'amortissement n'est que partiellement déductible (cf. BOI-BNC-BASE-50 ), la réévaluation s'opère dans les conditions suivantes.
330 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 330-12/09/2012)
Pour la détermination de l'assiette fiscale, les dotations annuelles aux amortissements pratiqués après réévaluation et les reprises de provision spéciale pour réévaluation correspondantes (cf. I-C-2-a-2° § 240 ) doivent être retenues dans la proportion existant entre le chiffre limite et le prix de revient du véhicule.
340 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 340-12/09/2012)
Exemple : Un véhicule de tourisme, acquis en 1974 moyennant un prix de 25 000 ¤, figure après deux ans d'utilisation pour une valeur nette comptable de 15 000 ¤ à l'actif au 31 décembre 1976.
En admettant que la valeur d'utilité réévaluée soit de 18 000 ¤ à cette date correspondant à un coefficient effectif de réévaluation de 1,2 (18 000 / 15 000), les données de la réévaluation sont les suivantes :
1. Détermination de la valeur réévaluée :
- valeur d'origine réévaluée (25 000 ¤ x 1,2)
- amortissements réévalués (10 000 ¤ x 1,2)
- valeur réévaluée (différence)
2. Dotation annuelle d'amortissement après réévaluation :
(18 000 ¤ x 1 / 3)
3. Provision spéciale de réévaluation :
18 000 ¤ - (25 000 ¤ - 10 000 ¤)
4. Reprise annuelle de la provision spéciale pour réévaluation :
(3 000 ¤ x 1 / 3)
5. Tableau faisant apparaître la charge nette admise du point de vue fiscal pour la dépréciation du véhicule réévalué :
Amortissements déduits
2 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 2-12/09/2012)
Reprise de la provision spéciale de réévaluation
3 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 3-12/09/2012)
(col. 2 – col. 3)
4 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 4-12/09/2012)
3 …........................................
4 200 (1)
4 …........................................
700 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 700-12/09/2012)
5 …........................................
Totaux …...............................
10 500 (3)
(1) 6 000 ¤ x 35 / 50 = 4 200 ¤
(2) 1 000 ¤ x 35 / 50 = 700 ¤
(3) Cette charge nette globale est du même montant que celle qui aurait été déduite fiscalement en l'absence de réévaluation : (17 500 ¤ x 3 / 5 = 10 500 ¤).
Les annuités comptables d'amortissement et les reprises annuelles de provision spéciale pour réévaluation étant respectivement de 6 000 ¤ et 1 000 ¤, les rectifications à opérer pour la détermination de la base d'imposition sont portées dans le tableau des corrections extra-comptables :
- en augmentation des résultats comptables en ce qui concerne l'amortissement (6 000 - 4 200 = 1 800 ¤) ;
- en réduction de ces mêmes résultats pour ce qui est de la reprise de la provision spéciale de réévaluation (1 000 - 700 = 300 ¤).
2. Appréciation de l'obligation minimale d'amortissement
350 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 350-12/09/2012)
Le montant des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition d'un élément donné ne peut, au titre de chaque année, être inférieur au montant cumulé des amortissements calculés selon le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation ( CGI, art . 39 B ; cf. BOI-BNC-BASE-50 et BIC-AMT-10-50-30 ).
À défaut de se conformer à cette obligation, le contribuable perd définitivement le droit de déduire la fraction d'amortissement qui n'a pas été pratiquée.
a. Situation de l'exploitant au regard de l'amortissement déjà pratiqué au moment de la réévaluation
1° Existence d'une insuffisance d'amortissement
360 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 360-12/09/2012)
Pour un élément réévaluable déterminé, une insuffisance d'amortissement par rapport à l'amortissement minimal au 31 décembre 1976 entraîne une valeur réévaluée nécessairement supérieure à la valeur qui sert de base à l'amortissement déductible du point de vue fiscal.
Comme la valeur réévaluée sert de nouvelle base à l'amortissement comptable pratiqué au cours de la période résiduelle d'utilisation, l'augmentation de cette valeur par rapport à l'ancienne valeur nette comptable de l'élément réévalué concourt, à due concurrence, à un accroissement des charges d'exploitation.
Le rapport de cette provision aux résultats comptables, au fur et à mesure de la constatation de la dépréciation définitive des éléments réévalués, compense le supplément de charge d'amortissement qui entre dans la formation des résultats après réévaluation.
Mais, cette compensation n'est que partielle.
En effet, l'excédent de l'amortissement comptable n'est repris, par le biais du rapport de la provision spéciale, que pour une part, qui fait abstraction de l'insuffisance d'amortissement constatée au 31 décembre 1976.
Le 1er alinéa de l'article 171 I de l'annexe II au CGI a pour effet d'assurer, dans cette situation, une exacte compensation des suppléments de produits et de charges trouvant leur origine dans la réévaluation.
À cette fin, il dispose que les amortissements non pratiqués à la date du 31 décembre 1976 sont ajoutés aux résultats imposables des années suivantes, selon les modalités édictées au II de l'article 238 bis J du CGI pour le rapport de la provision spéciale de réévaluation (cf. I-C-2-a-2° ).
2° Existence d'un excédent d'amortissement
370 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 370-12/09/2012)
À la différence de l'insuffisance d'amortissement qui se traduit par une augmentation de charge nette pour la détermination de la base d'imposition, l'excédent d'amortissement a pour conséquence une réduction de cette même charge nette, lorsque l'amortissement a été réintégré pour l'application de la loi fiscale.
380 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 380-12/09/2012)
Le 2ème alinéa de l'article 171 I de l'annexe II a u CGI a pour objet et pour effet de neutraliser le profit résiduel qui résulterait de la compensation imparfaite du produit provenant de la reprise de la production spéciale avec le supplément de la charge d'amortissement.
À cet effet, il dispose que les excédents d'amortissement non admis au point de vue fiscal au 31 décembre 1976 viennent en déduction des résultats imposables des années ultérieures, selon les modalités prévues au 1er alinéa de l'article 171 I de l'annexe II au CGI (cf. I-D-2-a-1° ).
390 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 390-12/09/2012)
En vertu de l' article 171 E de l'annexe II au CGI , les valeurs nettes réévaluées des immobilisations amortissables sont déterminées par application distincte du coefficient effectif de réévaluation aux valeurs d'origine, d'une part, et aux amortissements cumulés correspondants, d'autre part.
400 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 400-12/09/2012)
Le 1 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI ajuste les termes de la comparaison à effectuer pour apprécier si l'obligation d'amortissement minimal est ou non remplie au titre de chacune des années postérieures à la réévaluation
Par application de cet article, le calcul d'une insuffisance d'amortissement, au sens de l' article 39 B du CGI , s'opère en comparant la somme des amortissements réévalués et ceux pratiqués depuis la réévaluation au montant cumulé des amortissements linéaires, déterminés en retenant comme base de calcul la valeur d'origine réévaluée de l'immobilisation concernée.
410 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 410-12/09/2012)
Lorsqu'une insuffisance d'amortissement a été constatée au 31 décembre 1976, le 2 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI prévoit expressément que le montant des amortissements effectivement pratiqués, défini au 1 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI, pour l'application de l' article 39 B du CGI à dater de la réévaluation, est majoré de la somme résultant de l'application à l'insuffisance, elle-même affectée du coefficient de réévaluation de l'immobilisation concernée, du rapport entre la durée d'utilisation résiduelle appréciée au titre de l'année considérée et celle qui restait à courir au 31 décembre 1976
3. Détermination de la plus-value ou de la moins-value de cession d'un élément réévalué
420 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 420-12/09/2012)
Conformément aux dispositions du I de l'article 93 quater du CGI , les plus-values réalisées lors de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à un régime spécial, défini aux articles 39 duodecies et suivants du CGI (cf. BOI-BNC-BASE-30-30-10 ).
Ce régime distingue suivant que les plus-values ou moins-values sont réalisées à court terme ou à long terme.
Pour les besoins de la réévaluation légale, des aménagements ont été apportés à ce régime spécial. Il convient de distinguer, à cet égard, entre les immobilisations non amortissables et les immobilisations amortissables.
430 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 430-12/09/2012)
Le III de l'article 238 bis I d u CGI prévoit que la plus-value ou la moins-value de cession des immobilisations non amortissables est calculée à partir de leur valeur non réévaluée.
440 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 440-12/09/2012)
Dès lors qu'elles se rapportent exclusivement à des éléments de l'actif immobilisé non amortissables, les plus-values ou moins-values de cession relèvent du régime des plus-values ou moins-values à court terme ou à long terme, selon que l'immobilisation cédée a été ou non acquise depuis moins de deux ans.
450 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 450-12/09/2012)
Compte tenu de la date à laquelle sont matériellement effectuées les opérations de réévaluation, les plus-values de cession portant sur des éléments réévalués entrent généralement dans les catégories des plus-values à long terme.
Elles sont, en conséquence, soumises à l'impôt sur le revenu au taux de 16 % (cf. BOI-BNC-BASE-30-30-10-II-B ).
Remarque : Il est rappelé que les biens sortis de l'actif après le 31 décembre 1976 ne font pas l'objet de réévaluation.
460 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 460-12/09/2012)
Le résultat fiscal, dégagé par la cession d'une immobilisation réévaluée non amortissable, est égal au résultat enregistré par la comptabilité de l'exploitant, c'est-à-dire au total algébrique formé par la plus-value ou la moins-value, calculée à partir de la valeur réévaluée, et par les sommes rapportées à un compte de pertes et profits (cf. I-C-2-b-1° ).
Ce total est déduit des résultats imposables au taux de droit commun pour être imposé suivant les modalités applicables aux plus-values à court et à long terme.
470 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 470-12/09/2012)
Le deuxième alinéa de l'article 171 N de l'annexe II au CGI prévoit que le reliquat de la provision spéciale de réévaluation est ajouté au prix de cession de l'immobilisation réévaluée.
Autrement dit, le résultat fiscal dégagé par la cession d'un élément amortissable réévalué est égal à la somme algébrique de la plus-value ou moins-value comptable de cession et du reliquat de la provision spéciale de réévaluation afférente à l'élément cédé.
480 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 480-12/09/2012)
Lorsque les immobilisations cédées étaient détenues depuis au moins deux ans, la plus-value de cession est soumise au régime du court terme à concurrence du montant des amortissements déduits de la base d'imposition et au régime du long terme pour l'excédent.
490 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 490-12/09/2012)
Pour faciliter la détermination des éléments de plus-values à soumettre aux régimes de court terme et de long terme, lorsque l'immobilisation cédée a été réévaluée au 31 décembre 1976, le troisième alinéa de l'article 171 N de l'annexe II au CGI dispose que la plus-value dégagée par la cession est considérée comme à long terme à concurrence de l'excédent du prix de cession sur la valeur d'origine du bien cédé et à court terme pour le surplus.
Cette disposition revient à inverser l'ordre de détermination du court et du long terme, tel qu'il est prévu aux 2 et 3 de l'article 39 duodecies du CGI .
II. Réévaluation libre de l'actif professionnel
500 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 500-12/09/2012)
Les seules réévaluations d'actif ayant une portée sur le plan fiscal sont celles qui ont été opérées conformément à la procédure définie par les articles 238 bis I du CGI et 238 bis J du CGI .
En revanche, les réévaluations libres ne sont pas opposables à l'administration, dès lors que les plus-values qui leur sont consécutives échappent à l'imposition. Mais cette inopposabilité est limitée au seul plan fiscal.
510 (BOFiP-BNC-BASE-30-30-20-30-§ 510-12/09/2012)
Cas particulier de la réévaluation libre autorisée par un statut réglementaire :
Les sociétés civiles professionnelles conservent, dans le cadre des règles régissant leur fonctionnement, la possibilité de procéder à toutes modifications de leurs statuts concourant à l'actualisation de la valeur de leur patrimoine, à l'augmentation corrélative de leur capital et à la distribution gratuite de parts sociales nouvelles.
Toutefois, ces modifications statutaires doivent rester sans incidence pour l'établissement de l'impôt.
Il s'ensuit que les immobilisations doivent continuer à figurer sur le registre des immobilisations prévu par l' article 99 du CGI pour leur prix de revient d'origine et les amortissements à être pratiqués sur la base de ce prix.
De plus, les plus-values résultant de la cession ou de la réalisation des immobilisations ne peuvent être calculées qu'à partir du même prix de revient.
Enfin, les parts sociales attribuées aux associés au prorata de leurs droits dans les bénéfices en contrepartie de l'augmentation du capital, sont réputées avoir été acquises pour une valeur nulle.

References: l'article 171
 l'article 238
 l'article 238
 § 240
 l'article 171
 l'article 238
 l'article 171
 l'article 171
 l'article 171
 l'article 171
 l'article 171
 l'article 93
 l'article 238
 l'article 171
 l'article 171
 l'article 39