Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2010-5&nr=22548&pos=2&anz=115
Timestamp: 2019-12-09 23:58:16+00:00

Document:
I. Streitpunkt ist der Übergang eines verbleibenden Verlustvortrags infolge von Verschmelzungen nach Maßgabe des § 12 Abs. 3 Satz 2 des Umwandlungssteuergesetzes 1995 i.d.F. des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl I 1997, 2590, BStBl I 1997, 928) --UmwStG 1995 n.F.--.
- Zunächst wurde die T-GmbH mit steuerlicher Rückwirkung zum 31. Dezember 2000 auf die A-GmbH verschmolzen.
- Sodann wurde die A-GmbH ebenfalls mit steuerlicher Rückwirkung zum 31. Dezember 2000 auf die Klägerin verschmolzen.
Aufgrund der ursprünglich eingereichten Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 2000 (Streitjahr) erließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im Juni 2001 einen erstmaligen Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2000 in Höhe von 1.547 DM. Der Bescheid erging gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Im September 2002 reichte die Klägerin eine berichtigte Körperschaftsteuererklärung für das Streitjahr ein, in der sie die Verschmelzungsvorgänge berücksichtigte. Daraufhin erließ das FA am 27. August 2003 unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung einen geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31. Dezember 2000 und stellte diesen unter Berücksichtigung eines nach § 12 Abs. 2 Satz 3 UmwStG 1995 n.F. übergegangenen Verlustvortrags der T-GmbH von 1.094.625 DM mit insgesamt 1.096.172 DM fest.
Das danach maßgebliche "Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse" wird u.a. durch Umsatzzahlen, Vermögenswerte, Auftragsvolumen und Anzahl der Arbeitnehmer bestimmt, für deren Ermittlung stets auf die Verhältnisse im jeweiligen Einzelfall abzustellen ist (Senatsurteil vom 25. August 2009 I R 95/08, BFHE 226, 246, m.w.N.; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 16. April 1999, BStBl I 1999, 455 Tz. 38 i.V.m. Tz. 16). Das gilt sowohl für die Auswahl als auch für die Gewichtung der einzelnen Faktoren. Im Ergebnis ist eine wertende Betrachtung geboten, wobei eine deutliche Verminderung einzelner Vergleichsgrößen ggf. durch eine geringere Verminderung oder gar einen Anstieg bei anderen Vergleichsgrößen ausgeglichen werden kann. Bei dem sonach erforderlichen Vergleich ist nach der Rechtsprechung des Senats an die am steuerlichen Übertragungsstichtag vorhandenen Verhältnisse anzuknüpfen (Senatsurteil in BFHE 226, 246; a.M. BMF-Schreiben in BStBl I 1999, 455 Tz. 38 i.V.m. Tz. 15, das auf die Durchschnittswerte während der Verlustphase abstellt).
b) An diesem Befund ändert es nichts, dass --wie die Klägerin vorbringt-- aufgrund der vormaligen Betätigung in S auch nach deren Einstellung noch immaterielle Wirtschaftsgüter wie Know-how oder persönliche Beziehungen vorhanden sein mögen. Zwar scheiden nach § 5 Abs. 2 EStG nicht bilanzierungsfähige immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens --entgegen der Auffassung des FG-- nicht von vornherein aus der Vergleichsbetrachtung gemäß § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 1995 n.F. aus. Doch reicht der bloße Fortbestand einzelner Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens nicht aus, um eine Betriebsfortführung im Sinne dieser Bestimmung bejahen zu können, wenn die vormalige betriebliche Betätigung --wie hier nach den Feststellungen der Vorinstanz der Fall-- vor Ablauf des Fünfjahreszeitraums faktisch zum Erliegen kommt.
c) Die von der Klägerin ins Feld geführte Möglichkeit, bei der nächsten Ausschreibung des Verkehrsbetriebs der Stadt S im Jahr 2012 wieder den Zuschlag für die Pacht der Werbeflächen zu bekommen, hat das FG bei der Vergleichsbetrachtung --unabhängig davon, wie realistisch sie sein mag-- zu Recht nicht als maßgeblich angesehen. Denn diese Chance könnte sich erst geraume Zeit nach Ablauf des Fünfjahreszeitraums realisieren und ist deshalb für die Frage der Betriebsfortführung innerhalb dieses Zeitraums nicht relevant.
d) Auf der Grundlage der tatrichterlichen Feststellungen des FG kann nicht angenommen werden, dass der vormalige Betrieb der T-GmbH nach der Kündigung des Pachtvertrags mit dem Verkehrsbetrieb der Stadt S nicht eingestellt, sondern andernorts von der Klägerin fortgeführt worden ist. Soweit die Klägerin vorbringt, sie sei auch nach der Kündigung des Pachtvertrages --wenn auch nicht in Russland-- allgemein auf dem Gebiet der Verkehrsmittelwerbung tätig gewesen, fehlt es in den von der Klägerin nicht beanstandeten tatsächlichen Feststellungen des FG an jeglichem Anhalt dafür, dass die Aktivitäten außerhalb Russlands nicht dem originären Betätigungsfeld der ebenfalls im Verkehrswerbebereich aktiven Klägerin zuzuordnen ist, sondern spezifisch auf der vormaligen betrieblichen Tätigkeit der T-GmbH beruhte und deshalb gleichsam als deren Fortführung gewertet werden könnte.
3. Die aufgrund der Außenprüfung gewonnenen Erkenntnisse über die Reduzierung bzw. Einstellung des vormaligen Geschäftsbetriebs der T-GmbH durfte das FA verfahrensrechtlich durch nochmalige Änderung des zuvor am 27. August 2003 geänderten Feststellungsbescheids verwerten. Zwar hatte das FA den Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 AO mit dem Änderungsbescheid vom 27. August 2003 aufgehoben, so dass der angefochtene Änderungsbescheid vom 7. April 2008 nicht auf die vom FA dafür benannte Bestimmung des § 164 Abs. 2 AO gestützt werden konnte. Jedoch lagen die Voraussetzungen einer Änderung nach § 181 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO vor, weil es sich bei der Einstellung des Geschäftsbetriebs im Sommer 2002 um eine dem FA nachträglich --d.h. nach dem Erlass des Änderungsbescheids vom 27. August 2003-- bekannt gewordene Tatsache gehandelt hat, die zu einer die Klägerin belastenden Verminderung des verbleibenden Verlustabzugs führt (s. insoweit allgemein Urteil des Bundesfinanzhofs vom 24. Juni 2009 IV R 55/06, BFHE 226, 14, BStBl II 2009, 950).

References: § 12
 § 164
 § 12
 § 5
 § 12
 § 164
 § 164
 § 181
 § 173