Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/8348-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-PVMV-10-20-30-10-20130513
Timestamp: 2019-01-22 09:29:33+00:00

Document:
8348-PGPBIC - Plus-values et moins-values - Règles générales - Calcul des plus-values et des moins-values - Solutions particulières de détermination du prix de revient2
BOI-BIC-PVMV-10-20-30-10-20130513
Version en vigueur du 09/01/13 au 13/05/13
2013-05-13T18:24:12.000+02:00
- au mode d'acquisition initial de ces mêmes biens (cf. II-A-1 § 200) ;
- aux modalités de financement ou de paiement stipulées lors de l'acquisition des éléments faisant l'objet d'une cession ultérieure (cf. III-A § 280).
- d'une réévaluation dans le cadre des anciennes ou nouvelles dispositions légales (BOI-BIC-PVMV-40-10-60-10) ;
- d'une réévaluation à l'initiative de l'entreprise (BOI-BIC-PVMV-40-10-60-20).
On rappelle qu'en vertu des dispositions du a du I de l'article 302 septies B du code général des impôts (CGI), constituent, du point de vue fiscal, un élément du prix de revient du terrain sur lequel est édifiée la construction :
-le versement résultant du dépassement du plafond légal de densité prévu par l'article L. 122-2 du code de l'urbanisme.
- la taxe d'aménagement prévue par les articles L. 331-1 du code de l'urbanisme, L. 331-2 du code de l'urbanisme, L. 331-3 du code de l'urbanisme et L. 331-4 du code de l'urbanisme ;
- la taxe pour le financement des dépenses des conseils d'architecture, d'urbanisme et de l'environnement prévue à l'article 1599 B du CGI (il est précisé que l'article 1599 B du CGI est abrogé à compter du 1er mars 2012) ;
- la taxe spéciale d'équipement prévue à l'article 1599-0 B du CGI (il est précisé que l'article 1599-0 B du CGI est abrogé à compter du 1er mars 2012) ;
- les honoraires d'architectes qui font partie des dépenses de construction ; il en est ainsi alors même que l'immeuble a été édifié selon d'autres plans que ceux du cabinet consulté, dès lors que les études et projets réalisés par ce dernier ont été utiles à la réalisation de la construction, les sommes primitivement versées ayant été précomptées sur celles dues au nouvel architecte (CE, arrêt du 21 décembre 1983, req. n° 41613).
- une entreprise avait vendu un ensemble immobilier comprenant divers cours et jardins, des locaux industriels et des bâtiments à usage d'habitation lesquels faisaient partie de son actif immobilisé depuis plus de deux ans. L'acte constatant la cession stipulait que le terrain était destiné à la construction d'un ensemble immobilier à usage d'habitation et de bureaux. Jugé que, dès lors que les constructions existantes étaient destinées à être démolies et que l'Administration qui supportait la charge de la preuve, n'établissait pas, notamment par des comparaisons, avec d'autres opérations de même nature ou par référence aux cours du marché immobilier, que le prix de vente perçu excédait celui qui aurait pu être obtenu de la cession du terrain nu, l'entreprise devait être regardée comme ayant réalisé une plus-value à long terme égale à la différence entre le prix total de cession et la valeur comptable du seul terrain et subi une moins-value à court terme égale à la valeur résiduelle des constructions (1ère espèce, arrêt du 10 juin 1981, req. n° 13832) ;
- une entreprise avait cédé un ensemble immobilier entré dans son actif immobilisé depuis plus de deux ans. L'acte authentique de vente mentionnait, d'une part, que l'immeuble bâti était vendu occupé par des locataires titulaires de baux non expirés, sans que fût manifestée aucune intention d'évincer ceux-ci et de démolir le bâtiment et, d'autre part, que l'acquéreur s'engageait, afin de bénéficier du taux réduit des droits de mutation prévu par l'article 710 du CGI, à ne pas modifier l'affectation des locaux pendant trois ans et renonçait ainsi en fait, en s'abstenant de toute démolition durant quatre ans, à être soumis au régime d'imposition à la TVA immobilière applicable en cas de cession de terrain à bâtir. Le Conseil d’État a estimé que dans ces conditions, alors même que l'acquéreur spécialisé dans la production immobilière, avait au moment de la transaction effectué des démarches lui ayant permis d'obtenir un permis de construire, l'Administration apportait la preuve que la part se rapportant à la construction dans le prix de vente global était égale au prix de revient de celle-ci et qu'ainsi la cession avait dégagé une plus-value à court terme égale au montant des amortissements pratiqués et une plus-value à long terme égale à la différence entre la fraction du prix total de cession correspondant au terrain et la valeur comptable de celui-ci (2ème espèce, arrêt du 10 juin 1981, req. n° 23232) ;
- une société avait vendu un terrain qui, sur une partie de sa superficie, supportait un hangar métallique et un quai de déchargement. Selon les stipulations de l'acte de vente, le prix total de la cession se décomposait en une somme de 300 000 F pour la partie non bâtie du terrain et en une autre de 150 000 F pour l'ensemble constitué par le hangar, le quai et le terrain d'assiette. La société avait réparti le prix correspondant à la fraction bâtie à concurrence de 100 000 F pour le terrain et 50 000 F pour les constructions. En revanche, l'Administration avait estimé que le prix de cession de la partie du terrain comportant des éléments bâtis ressortait à 52 000 F, cette évaluation procédant de l'application successive aux prix moyens au mètre carré pratiqués dans la localité de deux abattements pour tenir compte, d'une part, de la situation enclavée du terrain et, d'autre part, de la présence de constructions. Mais, le Conseil d’État a estimé que, le terrain étant normalement desservi par une voie permettant l'accès de véhicules de gros tonnage, l'abattement de situation n'était pas applicable et par suite que le prix de 100 000 F retenu par la société était justifié, d'autant que l'Administration elle-même reconnaissait qu'en raison de l'évolution des prix de la construction métallique le prix de vente du hangar ne pouvait excéder 50 000 F. En conséquence, la société était fondée à constater une plus-value à long terme à raison de la cession de la fraction non bâtie du terrain et une moins-value à court terme sur la vente des constructions ainsi qu'une plus-value à long terme sur la vente de leur terrain d'assiette (3ème espèce, arrêt du 24 juin 1981, req. n° 13891).
Ainsi qu'il résulte des décisions analysées au I-B § 60, en cas de cession d'un terrain recouvert de constructions, la répartition du prix de vente global entre chaque élément, amortissable et non amortissable, est une question de fait, laquelle peut donc être soumise, en cas de désaccord, à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Cette répartition doit être effectuée en fonction d'un faisceau d'indices tirés des circonstances de la vente et notamment, sans que cela soit néanmoins retenu comme un critère unique d'appréciation, par la destination, que l'acquéreur à l'intention de réserver aux constructions.
Le fonds de commerce constitue par nature un élément de l'actif immobilisé et doit figurer au bilan pour sa valeur d'origine. Lorsqu'un fonds acquis n'a pas été comptabilisé, le rétablissement de cet élément à l'actif de l'entreprise augmente normalement à concurrence de sa valeur d'inscription, les résultats imposables de l'exercice dont les comptes sont rectifiés. La plus-value éventuellement réalisée lors de la cession ultérieure du fonds doit être déterminée à partir de sa valeur comptable (RM Tranchant n° 66108, JO AN du 23 septembre 1985, p. 4468).
Sous réserve du cas de fonds acquis avant le 1er janvier 1935 et de fonds ayant fait l'objet d'une réévaluation (BOI-BIC-PVMV-40-10-60), la valeur comptable est représentée par le prix de revient du fonds.
S'agissant par ailleurs de la valeur d'inscription à l'actif d'un fonds de commerce acquis par crédit-bail, BOI-BIC-PVMV-40-50-50.
La période de trois ans précédant la date d'ouverture de l'exercice de cession (1er juillet N-4 - 1er juillet N-1) couvre quatre exercices, dont le chiffre d'affaires global doit être rapporté au chiffre d'affaires global réalisé au cours des années 1979, 1980 et 1981.
- les éléments corporels : 400 € de prix d'achat, 180 € d'amortissements effectués jusqu'au jour de la cession, 220 € de valeur nette comptable au jour de la cession, 3 600 € de prix de cession (valeur nominale) ;
- les brevets : 100 € de prix d'achat, 30 € d'amortissements effectués jusqu'au jour de la cession, 70 € de valeur nette comptable au jour de la cession, 690 € de prix de cession (valeur nominale) ;
- les autres éléments incorporels : 200 € de prix d'achat, 200 € de valeur nette comptable au jour de la cession, 28 000 € de prix de cession (valeur nominale).
prix de cession : 3 600 € + 690 € = 4 290 € ;
valeur nette comptable : 220 € + 70 € = 290 € ;
plus-value : 4 000 € (4290 € - 290 €).
- 1 250 € en 1979, 1 500 € en 1980 et 1 350 € en 1981: soit un total de 4 100 € ;
- 62 000 € du 1er juillet N-4 au 30 juin N-3, à 29 000 € du 1er juillet N-3 au 31 décembre N-3, à 39 000 € du 1er janvier N-2 au 30 septembre N-2 et à 34 000 € du 1er octobre N-2 au 30 juin N-1, soit un total de 164 000 €.
(28 000 € x 4 100 €) / 164 000 € = 700 € (chiffre supérieur au prix d'achat : 200 €).
28 000 € - 700 € = 27 300 €.
La jurisprudence du Conseil d’État est plus restrictive en la matière que la doctrine administrative. En effet, il n'y a pas lieu, selon la Haute Assemblée, de rechercher si une opération présente ou non le caractère d'une cession du fonds de commerce et si la plus-value a été acquise antérieurement au 1er janvier 1935. Il appartient seulement aux contribuables pour l'évaluation de la plus-value taxable, soit de faire état de la valeur comptable pour laquelle les éléments aliénés figuraient au dernier bilan, soit, à défaut d'une telle comptabilisation, de faire la preuve du prix d'achat ou du prix de revient réel de tels éléments (arrêts du 12 mai 1947, req. n° 81810 ; du 15 mars 1950, req. n° 2439 et du 21 décembre 1962, req. n° 54499).
Lorsque les éléments de l'actif immobilisé d'un fonds de commerce ont été réévalués, dans le cadre des anciennes dispositions légales relatives à la révision des bilans (BOI-BIC-PVMV-40-10-60), leur valeur comptable au moment de la cession est le plus souvent supérieure à leur valeur au 1er janvier 1935, déterminée dans les conditions rappelées au I-C-2 § 120 et suivants.
Se reporter au BOI-BIC-PVMV-30-30.
En effet, conformément à la jurisprudence du Conseil d’État, l'administration considère désormais que le gisement d'une carrière constitue une immobilisation : BOI-BIC-PVMV-10-10-10 au I-C § 90 et suivants.
Les plus-values ou moins-values résultant de la cession de tels biens par la société absorbante ou bénéficiaire de l'apport doivent être calculées par rapport à la date d'entrée de ces éléments dans le patrimoine de la société absorbante et à la valeur d'apport diminuée des amortissements pratiqués depuis la fusion ou l'opération assimilée (BOI-IS-FUS-10-10-10).
- s'agissant des biens amortissables à leur valeur d'apport diminuée des amortissements pratiqués depuis la fusion ou opération assimilée (CGI, art. 210 A, 3-d) ;
Sur ce point, se reporter au BOI-IS-FUS-10-20-40.
L'article 151 sexies du CGI prévoit qu'en ce cas la taxation de la plus-value correspondant au temps écoulé entre la date d'acquisition de l'élément et la date de son inscription au bilan s'effectue suivant les règles des articles 150 U du CGI à 150 VH du CGI.
Lorsqu'il résulte de l'examen d'ensemble des circonstances de fait ayant entouré l'opération de fusion que l'absence d'inventaire et d'évaluation de ces biens dans l'acte d'apport n'a pas répondu à une intention frauduleuse, la société absorbante est admise à les comptabiliser pour une valeur nulle. Dans cette hypothèse, leur cession ultérieure fait apparaître une plus-value égale au prix de cession, imposable dans les conditions précisées aux articles 39 duodecies et suivants du CGI.
Le Conseil d’État réuni en Assemblée plénière est revenu sur sa jurisprudence antérieure dans un arrêt du 28 juin 1991 n° 47656. Il a considéré qu'il y a lieu d'admettre que le prix stipulé à l'acte exprime le prix de revient de l'élément qui entre dans l'actif de l'entreprise : les sommes versées au vendeur, dans la mesure où leur montant cumulé demeure inférieur ou égal au montant ainsi défini et dès lors que l'indexation n'est pas illicite, constituent un paiement total ou partiel de ce prix au cédant ; le surplus des versements effectués a, jusqu'à l'expiration du délai fixé au contrat, le caractère d'une charge déductible des résultats.
Ainsi, le prix de revient d'un bien acquis moyennant un prix payable par annuités indexées calculé en fonction d'un index licite est égal au prix stipulé dans l'acte (cf. III-A-2-a-1° § 350).
Dans les cas évoqués au III-A-1 § 290 à § 320, il y aura lieu d'appliquer les règles suivantes.
Se reporter au BOI-BIC-PVMV-10-20-10.
- s'agissant de la situation du cédant, BOI-BIC-PVMV-10-20-10 au I-F § 330.
Conformément aux dispositions de l'article 210 quinquies du CGI, le montant des subventions que les employeurs versent à fonds perdus au titre de la participation à l'effort de construction à des sociétés ou organismes régulièrement habilités à les recevoir vient en déduction du prix de revient des éléments construits ou acquis à l'aide desdites subventions, pour le calcul des plus-values réalisées ultérieurement.
Le prix de revient d'un élément de l'actif immobilisé n'est opposable à l'administration que dans la mesure où la décision d'acquérir cet élément et le prix consenti se rattachent à une gestion commerciale normale (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 au I-D § 130 à 160).
Enfin, une société qui a acheté à son principal associé des actions d'une autre société, pour un prix de 500 000 F égal à leur valeur nominale, et les a revendues quelques mois plus tard à un tiers pour l'ancien franc, doit, alors qu'il est établi que la valeur de ces titres, déjà très faible à la date de leur acquisition, n'a fait que décroître par la suite, être regardée comme ayant ainsi entendu prendre en charge la perte subie personnellement par ledit associé. La société ne saurait dès lors être admise à déduire la perte dont il s'agit de son bénéfice imposable (CE, arrêt du 10 mars 1971, req. n° 78838 ).
/bofip/8348-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-PVMV-10-20-30-10-20130513

References: § 200
 § 280
 l'article 302
 l'article 1599
 l'article 1599
 l'article 1599
 l'article 1599
 l'article 710
 § 60
 § 120
 § 90
 art. 210

L'article 151
 § 350
 § 290
 § 320
 § 330
 l'article 210
 § 130