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Timestamp: 2020-07-05 11:15:00+00:00

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2.3.5.1. Buchwertfortführung
Die Rechtsnachfolger haben die zum Umgründungsstichtag für die übertragende Gesellschaft maßgebenden Buchwerte laut Umwandlungsbilanz im Sinne des § 8 UmgrStG fortzuführen. Dabei handelt es sich um eine zwingende steuerrechtliche Bewertungsvorschrift, die auch dann zur Anwendung kommt, wenn handelsrechtlich nicht vom Wahlrecht des § 202 Abs. 2 HGB (Buchwertfortführung) Gebrauch gemacht sondern der beizulegende Wert im Sinne des § 202 Abs. 1 HGB angesetzt wird. In diesem Fall wird das Maßgeblichkeitsprinzip im Sinne des § 5 Abs. 1 EStG 1988 durchbrochen. Nur dadurch kann gewährleistet werden, dass die bei der übertragenden Kapitalgesellschaft noch nicht steuerwirksamen stillen Reserven und Lasten bei den Rechtsnachfolgern steuerhängig bleiben.
Zur vom Buchwert abweichenden Bewertung im Falle des Unterganges einer internationalen Schachtelbeteiligung siehe § 9 Abs. 4 Z 2 UmgrStG.
Buchgewinne und Buchverluste des Rechtsnachfolgers bleiben nach § 9 Abs. 2 UmgrStG im Rahmen der steuerlichen Gewinnermittlung grundsätzlich außer Ansatz und zwar auch dann, wenn sie als Ertrag oder Aufwand den handelsrechtlichen Gewinn erhöhen bzw. vermindern. Steuerwirksam sind nur Gewinne oder Verluste aus Confusio (Rz 503 ff) sowie auf Grund einer Firmenwertabschreibung aus einer Umwandlung auf einen Stichtag vor dem 1. Jänner 1996 (Rz 509).
verschmelzend auf eine natürliche Person umgewandelt wird, der die Vollkaufmannseigenschaft fehlt
verschmelzend oder errichtend auf eine Erwerbsgesellschaft umgewandelt wird, welche die Buchführungsgrenzen des § 125 BAO nicht überschreitet
verschmelzend oder errichtend auf eine Personengesellschaft umgewandelt wird, die keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 23 EStG 1988 erzielt (zB auf eine Rechtsanwälte-KEG)
verschmelzend auf eine Körperschaft umgewandelt wird, die ihr Einkommen nicht nach § 7 Abs. 3 KStG 1988 ermittelt (zB auf einen gemeinnützigen Verein, auf eine nicht betriebliche Privatstiftung, auf eine Körperschaft öffentlichen Rechts, sofern ein handelsrechtlich nicht buchführungspflichtiger Betrieb gewerblicher Art begründet wird).
Beim Wechsel der Gewinnermittlung von § 5 Abs. 1 EStG 1988 auf § 4 Abs. 1 EStG 1988 können sich steuerliche Auswirkungen nur hinsichtlich der Wirtschaftsgüter des gewillkürten Betriebsvermögens sowie des zum notwendigen Betriebsvermögen gehörenden Grund und Bodens ergeben, da von der Bewertung der sonstigen Bilanzpositionen (Rechnungsabgrenzungen, Rückstellungen, Niederst- bzw. Höchstwertprinzip) wegen des vom (Gesamt)Rechtsnachfolger zu berücksichtigenden Grundsatzes der Bewertungsstetigkeit (§ 201 Abs. 2 Z 1 HGB) nicht abgegangen werden kann.
Die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 erfasst nur notwendiges Betriebsvermögen, die Bildung von gewillkürtem Betriebsvermögen ist nicht möglich. Wirtschaftsgüter des gewillkürten Betriebsvermögens scheiden daher bei einem umwandlungsbedingten Wechsel der Gewinnermittlung von § 5 Abs. 1 EStG 1988 auf eine andere Gewinnermittlungsart unter Aufdeckung der stillen Reserven aus dem Betriebsvermögen aus (§ 4 Abs. 10 Z 3 lit. b EStG 1988). Die stillen Reserven ergeben sich aus der Differenz zwischen Teilwert und Buchwert der Wirtschaftsgüter am Umwandlungsstichtag. Eine Grund- und Boden-Rücklage im Sinne des § 4 Abs. 10 Z 3 lit. b letzter Satz EStG 1988 darf für gewillkürtes Betriebsvermögen nicht gebildet werden.
Dieses umwandlungsbedingte Entstehen von (Sonder)Betriebsvermögen hat zur Folge, dass die Liegenschaft beim Rechtsnachfolger mit dem nach § 6 Z 5 EStG 1988 maßgebenden Einlagewert (EStR 2000 Rz 2484 ff) in die (Sonder)Bilanz bzw. das Anlageverzeichnis aufzunehmen ist. Wertänderungen der Liegenschaft sind in Hinkunft steuerwirksam. Für Grund und Boden des Anlagevermögens gilt dies jedoch nur im Falle der Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988.
§ 4 Abs. 10 EStG 1988 ist auf alle anderen Strukturänderungen anzuwenden, die sich neben dem Wechsel der Gewinnermittlungsart oder dem Ausscheiden von Wirtschaftsgütern umwandlungsbedingt ergeben. Gewinnerhöhungen können bspw. bei einer errichtenden Umwandlung anfallen, wenn für einen nicht wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer von der Kapitalgesellschaft Abfertigungs- bzw. Pensionsrückstellungen nach § 14 EStG 1988 gebildet wurden. Das Dienstverhältnis kann zwar nach dem Umwandlungsstichtag bis zur Löschung der umzuwandelnden Kapitalgesellschaft im Firmenbuch mit steuerlicher Wirkung weiter bestehen (§ 11 Abs. 1 UmgrStG, siehe Rz 594), nicht jedoch nach der Löschung gegenüber der Nachfolge-Personengesellschaft. Eine zu diesem Zeitpunkt noch bestehende Abfertigungs- bzw. Pensionsrückstellung im Sinne des § 14 EStG 1988 ist nur dann steuerwirksam aufzulösen, wenn arbeitsrechtlich das Dienstverhältnis (wenn auch ruhend) nicht weiter besteht (siehe EStR 2000 Rz 3351 in Verbindung mit EStR 2000 Rz 3340 und Rz 3348 ff). Ein Auflösungsgewinn wird gleich wie ein solcher aus dem Gewinnermittlungswechsel verrechnet (siehe Rz 526).
§ 202 HGB, Handelsgesetzbuch, dRGBl. S 219/1897
§ 202 Abs. 1 HGB, Handelsgesetzbuch, dRGBl. S 219/1897
§ 9 Abs. 4 Z 2 UmgrStG, Umgründungssteuergesetz, BGBl. Nr. 699/1991
Findok-Nr: 19961.1, aufgenommen am: 20.04.2006 11:35:31, zuletzt geändert am: 13.03.2007, Dokument-ID: 1fd86271-abf6-45e9-b6a4-ef5d3e060a53, Segment-ID: fcd8428c-9370-41a5-8005-600eb34f447b

References: § 8
 § 202
 § 202
 § 5
 § 9
 § 9
 § 125
 § 23
 § 7
 § 5
 § 4
 § 4
 § 5
 § 4
 § 6
 § 5

§ 4
 § 14
 § 14

§ 202

§ 202

§ 9