Source: http://kraken.slv.cz/9Afs105/2009
Timestamp: 2018-04-26 17:39:54+00:00

Document:
9Afs105/2009
9 Afs 105/2009-76
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobce: Nieten Internationale Spedition, k.s., se sídlem U Nietenu 65, Chrastavice, zastoupeného JUDr. Lenkou Faltýnovou, advokátkou se sídlem Nám. Míru 143, Doma¾lice, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Plzeò, se sídlem Antonína Uxy 11, Plzeò, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 3. 1. 2008, è. j. 13887-02/07-1601-21, o ulo¾ení povinnosti k úhradì celního dluhu ruèiteli, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 29. 5. 2009, è. j. 57 Ca 22/2008-33,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 29. 5. 2009, è. j. 57 Ca 22/2008-33, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností napadá v záhlaví oznaèený rozsudek Krajského soudu v Plzni (dále jen krajský soud ), kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí Celního øeditelství Plzeò (dále jen ¾alovaný ), ze dne 3. 1. 2008, è. j. 13887-02/07-1601-21. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Celního úøadu Cheb (dále jen celní úøad ), ze dne 27. 7. 2007, è. j. R/000147/2007-076300-21, jím¾ byla stì¾ovateli jako ruèiteli ulo¾ena povinnost splnit celní dluh ve vý¹i 4305 Kè za primárního dlu¾níka-spoleènost DOOSA spol. s r. o., se sídlem Kosmonautù 165, Dìèín (dále té¾ spoleènost DOOSA ).
Stì¾ovatel oznaèil jako dùvody kasaèní stí¾nosti skuteènosti uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Namítá, ¾e dodateènì vymìøený celní dluh, jeho¾ zaplacení za celního dlu¾níka DOOSA mu bylo jako celnímu ruèiteli ulo¾eno celním úøadem, platnì nezaruèil, nebo» obsahem správního spisu není ¾ádná záruèní listina, z ní¾ by bylo mo¾né dovozovat vznik ruèení stì¾ovatele za pøedmìtný celní dluh. Stì¾ovatel uvádí, ¾e ve správním spisu je zalo¾ena pouze záruèní listina vydaná stì¾ovatelem dne 24. 12. 2005, která se v¹ak k dotèenému pøípadu nevztahuje, nebo» celní operace, z ní¾ vznikl celní dluh ulo¾ený stì¾ovateli k úhradì za primárního celního dlu¾níka, byla uskuteènìna ji¾ v listopadu roku 2005, tedy mìsíc pøed tím, ne¾ do¹lo k vydání pøedmìtné záruèní listiny.
Stì¾ovatel dále poukazuje na skuteènost, ¾e i kdyby pro dotèenou celní operaci poskytl ruèení, zaplacením pùvodnì vymìøeného cla dne 1. 12. 2005 byl celní dluh splnìn a ruèení ve smyslu èl. 199 celního kodexu [naøízení Rady (EHS) è. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Spoleèenství, v rozhodném znìní (dále jen celní kodex )], v celém rozsahu zaniklo. Stì¾ovatel v této souvislosti namítá, ¾e k oprávnìnému po¾adavku plnìní z titulu zaji¹tìní dodateènì vymìøeného celního dluhu ze strany celního úøadu vùèi stì¾ovateli muselo být zaji¹tìní pro tento úèel dodateènì po¾adováno a poskytnuto, co¾ vyplývá z èl. 248 odst. 1 provádìcího naøízení k celnímu kodexu [naøízení Komise (EHS) è. 2454/93, v rozhodném znìní (dále jen provádìcí naøízení )]. Dle názoru stì¾ovatele tak ihned po zaplacení celého celního dluhu celní orgány byly povinny pro úèely postupu podle èl. 199 celního kodexu øe¹it otázku, zda celní dluh zanikl nebo nezanikl. Dojdou-li k závìru, ¾e ve¹keré vymìøené a sdìlené clo je zaplaceno, celní dluh zaniká a ve smyslu èl. 199 odst. 1 celního kodexu musí být jistota uvolnìna. Stì¾ovatel tedy dovozuje, ¾e pokud v daném pøípadì celní orgány a¾ po nìkolika mìsících zjistily, ¾e celní dluh nezanikl a jeho èást bylo nutno dodateènì domìøit, pak ji¾ nemohly pou¾ít jistotu, která byla døíve uvolnìna.
Stì¾ovatel rovnì¾ nesouhlasí se závìry krajského soudu, ¾e dodateènì vymìøený celní dluh v daném pøípadì vznikl dle ustanovení èl. 204 odst. 1 písm. b) celního kodexu. Celní dluh v daném pøípadì vznikl ji¾ propu¹tìním zbo¾í do volného obìhu podle èl. 201 odst. 1 písm. a) a odst. 2 celního kodexu, z èeho¾ ve svých rozhodnutích vycházely také celní orgány obou stupòù. Celní orgány opírají svá rozhodnutí o vznik celního dluhu podle èl. 201 celního kodexu, pøi jeho¾ domìøení bylo postupováno dle èl. 220 tého¾ právního pøedpisu. Pokud tedy krajský soud dospìl k závìru, ¾e celní dluh v daném pøípadì vznikl podle èl. 204 celního kodexu, pak mìl z uvedeného dùvodu rozhodnutí celních orgánù pro nezákonnost zru¹it.
Dle názoru stì¾ovatele krajský soud v rozporu s obsahem spisu takté¾ nezohlednil, ¾e celní dluh byl zaji¹»ován ve vztahu k celému celnímu prohlá¹ení obsahujícímu nìkolik zbo¾ových polo¾ek. Stì¾ovatel tak nesouhlasí s postupem krajského soudu, který vìc hodnotil tak, jakoby se zaji¹tìní celního dluhu vztahovalo pouze k jediné zbo¾ové polo¾ce a k celnímu dluhu, který teprve v budoucnu mù¾e vzniknout. V dùsledku toho se krajský soud dle názoru stì¾ovatele nevypoøádal s ve¹kerými námitkami, které stì¾ovatel uplatnil v rámci druhého ¾alobního bodu, a z tohoto dùvodu je jeho rozhodnutí nepøezkoumatelné. Ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù proto stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadené rozhodnutí krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Celní úøad dne 25. 11. 2005 povolil, aby se stì¾ovatel stal na ¾ádost spoleènosti DOOSA ruèitelem, a pøijal jím vydané prohlá¹ení o záruce, kterým byl individuálnì zaji¹tìn celní dluh v souvislosti s operací provádìnou na podkladì celního prohlá¹ení evidovaného pod è. 10761025-03715-4, a to a¾ do èástky 20 000 Kè. Stì¾ovatel pøevzal rozhodnutí o pøijetí poskytnuté záruky tého¾ dne, tj. 25. 11. 2005. S uvedeným datem pøijetí ov¹em nekorespondoval údaj o vystavení záruèní listiny, k nìmu¾ mìlo dojít a¾ dne 24. 12. 2005.
V øízení o dodateèném vymìøení celního dluhu, zahájeném z moci úøední dne 15. 5. 2006, celní úøad platebním výmìrem ze dne 25. 5. 2006, è. j. 3679/1/2006-0763-021, dodateènì vymìøil spoleènosti DOOSA celní dluh ve vý¹i 4305 Kè ze zbo¾í (50 kartonù lepkavé rý¾e) propu¹tìného dne 25. 11. 2005 do re¾imu volného obìhu rozhodnutím o propu¹tìní zbo¾í do celního re¾imu è. 10761025-03715-4. Rozhodnutí odùvodnil tím, ¾e uvedená spoleènost podala prostøednictvím pøímého zástupce (stì¾ovatele) celnímu úøadu celní prohlá¹ení na propu¹tìní zbo¾í (50 kartonù lepkavé rý¾e, kód kombinované nomenklatury 1006309800 do re¾imu volného obìhu s návrhem na uplatnìní tarifní kvóty è. 0940076-nulové celní sazby) na základì pøedlo¾ené licence AGRIM è. L05DL02329. Celní prohlá¹ení bylo celním orgánem pøijato a pøedmìtné zbo¾í propu¹tìno do re¾imu volného obìhu s nulovou sazbou. Následnou kontrolou dokladù po propu¹tìní zbo¾í v¹ak bylo zji¹tìno, ¾e dová¾ené zbo¾í nemìlo být do volného obìhu propu¹tìno s nulovou celní sazbou, nebo» pøedlo¾ená licence AGRIM nezakládala nárok na uplatnìní tarifní kvóty è. 094076. Vedle lepkavé rý¾e bylo do volného obìhu propou¹tìno také dal¹í, spolu s ní dová¾ené potravináøské zbo¾í, napø. tìstoviny-vlasové nudle, su¹ené houby, jedlý rý¾ový papír atd.
Vzhledem k tomu, ¾e spoleènost DOOSA jako primární dlu¾ník ani v náhradní lhùtì splatnosti neuhradila dodateènì vymìøený celní dluh ve vý¹i 4305 Kè, vydal celní úøad dne 27. 7. 2007 rozhodnutí, jím¾ ulo¾il povinnost k úhradì tohoto celního dluhu stì¾ovateli jako ruèiteli. Stì¾ovatel se proti tomuto rozhodnutí bránil odvoláním, které ¾alovaný rozhodnutím ze dne 3. 1. 2008, è. j. 13887-02/07-1601-21, jako nedùvodné zamítl.
Proti rozhodnutí ¾alovaného o odvolání se stì¾ovatel bránil ¾alobou u krajského soudu. Shodnì jako v podaném odvolání namítal, ¾e s ohledem na rozpor mezi datem vystavení a datem pøijetí záruèní listiny se tato oèividnì nevztahuje k danému pøípadu. Ve správním spisu je zalo¾ena pouze záruèní listina vystavená dne 24. 12. 2005 (tj. mìsíc poté, kdy byl celní dluh v souvislosti s dotèenou celní operací zaji¹tìn), a celní úøad tak nepøijal ¾ádnou záruèní listinu, která by se vztahovala k dotèené celní operaci. I kdyby ov¹em celní úøad mìl k dispozici jím vydanou záruèní listinu, kterou by byl zaji¹tìn celní dluh v souvislosti s propu¹tìním zbo¾í do re¾imu volného obìhu dne 25. 11. 2005, nebylo by dle názoru stì¾ovatele mo¾né, aby na základì tohoto ruèení po¾adoval po stì¾ovateli plnìní za dodateènì vymìøené clo. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e okam¾ikem splnìní celního dluhu, tj. jeho zaplacením dne 1. 12. 2005 v celé vymìøené a pøedepsané vý¹i, bylo ve smyslu èl. 199 odst. 1 celního dluhu v plném rozsahu uvolnìno ruèení poskytnuté za vzniklý celní dluh. Na základì takto uvolnìného zaji¹tìní celního dluhu proto nebylo mo¾né se domáhat plnìní v souvislosti s dodateènì vymìøeným clem. Stì¾ovatel namítá, ¾e k po¾adavku plnìní ruèitele z titulu zaji¹tìní celního dluhu, jeho¾ èást je vymìøována dodateènì, by muselo být zaji¹tìní celního dluhu pro tento úèel po¾adováno a poskytnuto, jak vyplývá z èl. 248 odst. 1 provádìcího naøízení k celnímu kodexu.
V mezidobí celní úøad rovnì¾ vydal dne 16. 11. 2007 rozhodnutí, kterým podle § 56 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), opravil odvoláním napadené rozhodnutí ze dne 27. 7. 2007 tak, ¾e ve výrokové èásti zmìnil datum pøijetí záruèní listiny ze dne 25. 12. 2005 na den 25. 11. 2005, tuté¾ opravu uèinil ve druhém odstavci odùvodnìní, beze zmìny ponechal údaj o datu vystavení záruèní listiny dne 24. 12. 2005, av¹ak v poznámce doplnil, ¾e toto datum je dle jeho názoru zjevnì chybné, nebo» správnì mìlo být uvedeno datum 24. 11. 2005, kdy do¹lo k pøijetí záruèní listiny celním úøadem i ruèitelem.
Krajský soud pøezkoumal napadené rozhodnutí ¾alovaného vèetnì øízení, které jeho vydání pøedcházelo, a dospìl k závìru, ¾e ¾aloba není dùvodná. V odùvodnìní svého rozhodnutí nejprve poukázal na závìry obsa¾ené v rozhodnutí Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 4. 2009, è. j. 30 Ca 59/2008-38, kterým byla zamítnuta ¾aloba stì¾ovatele smìøující proti shora jmenovaným rozhodnutím ¾alovaného ze dne 27. 7. 2007 a celního úøadu ze dne 16. 11. 2007, o opravì chyby dle § 56 odst. 1 písm. b) zákona o správì daní a poplatkù. V této souvislosti krajský soud konstatoval, ¾e celní úøad byl v daném pøípadì oprávnìn vyu¾ít institutu opravy zøejmých omylù a nesprávností k opravì výroku a odùvodnìní rozhodnutí v datu pøijetí záruèní listiny. Uvedeným postupem celních orgánù nedo¹lo ke zmìnì obsahu rozhodnutí, ale pouze k uvedení do souladu zøejmé nesprávnosti spoèívající v datu pøijetí záruèní listiny se skuteèným obsahem záruèní listiny. Krajský soud tak uzavøel, ¾e stì¾ovatel pro dotèenou celní operaci poskytl ruèení, kdy¾ k rozhodnutí, jím¾ bylo pøedmìtné zbo¾í propou¹tìno do re¾imu volného obìhu, byla celním úøadem dne 25. 11. 2005 pøijata záruèní listina znìjící na èástku 20 000 Kè.
Ve vztahu k námitce týkající se uvolnìní ruèení dle èl. 199 celního kodexu krajský soud v odùvodnìní svého rozhodnutí konstatoval, ¾e v pøípadì lepkavé rý¾e do¹lo na základì celního prohlá¹ení k propu¹tìní zbo¾í do volného obìhu s nulovou celní sazbou, av¹ak následnì bylo celními orgány zji¹tìno, ¾e podmínky pro pøiznání nulové celní sazby nebyly splnìny. Dle názoru krajského soudu tak bylo nutno vycházet z èl. 204 odst. 2 celního kodexu, podle nìho¾ celní dluh vzniká okam¾ikem, kdy je zbo¾í propu¹tìno do daného re¾imu, zjistí-li se dodateènì, ¾e podmínky stanovené pro pøiznání nulové nebo sní¾ené sazby dovozního cla z dùvodu pou¾ití zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm nebyly ve skuteènosti splnìny. Jestli¾e ov¹em v pøedmìtné vìci vznikl celní dluh dle èl. 204 odst. 2 celního kodexu, pak nemohlo dojít k uvolnìní jistoty postupem dle èl. 199 odst. 1 celního kodexu, nebo» se jednalo o situaci, kdy celní dluh mohl je¹tì vzniknout. V daném pøípadì tak dle závìrù krajského soudu ne¹lo o èást dluhu, která by byla primárnímu dlu¾níku dodateènì domìøena, ale o vznik celého celního dluhu ve smyslu èl. 204 odst. 2 celního kodexu. Tato skuteènost pak zároveò vylouèila aplikaci èl. 248 odst. 1 provádìcího naøízení.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná a podle jejího obsahu jsou v ní uplatnìny dùvody dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]; vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]; a dále nepøezkoumatelnost rozhodnutí krajského soudu pro nedostatek dùvodù [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Nejvy¹¹í správní soud se pøednostnì zabýval námitkou týkající se nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku krajského soudu. Nepøezkoumatelnost pro nesrozumitelnost èi nedostatek dùvodù je toti¾ vadou natolik záva¾nou, ¾e se jí Nejvy¹¹í správní soud musí zabývat i tehdy, pokud by ji stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nenamítal, tedy z úøední povinnosti (ex offo). Nelze se zabývat hmotnìprávní argumentací, pokud pøezkoumávané rozhodnutí soudu neobstojí ani po formální stránce -tedy pokud soud napøíklad nevyèerpal celý pøedmìt øízení, jak byl vymezen v ¾alobì, nebo se ve svém rozhodnutí nevypoøádal se v¹emi ¾alobními námitkami (co¾ by teoreticky mohl být, vzhledem k formulaci kasaèních námitek stì¾ovatele, i právì posuzovaný pøípad).
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nejprve uplatòuje námitku, ¾e celní dluh vùbec platnì nezaruèil. V této souvislosti poukazuje na skuteènost, ¾e ve spisech celních orgánù není k dispozici ¾ádná záruèní listina vydaná stì¾ovatelem, z ní¾ by bylo mo¾né oprávnìnì dovozovat vznik ruèení za celní dluh vzniklý z pøedmìtné celní operace. Ve správním spisu je zalo¾ena pouze záruèní listina vydaná stì¾ovatelem dne 24. 12. 2005, která se k dotèenému pøípadu nevztahuje, nebo» celní operace, z ní¾ vznikl celní dluh, byla uskuteènìna koncem mìsíce listopadu 2005, tj. mìsíc pøed tím, ne¾ byla vydána záruèní listina, od které celní orgány dovozují ruèení stì¾ovatele.
Ve vztahu k takto uplatnìné stí¾ní námitce Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nutné zopakovat své závìry vyslovené ji¾ v rozhodnutí ze dne 24. 2. 2010, è. j. 9 Afs 96/2009-78, dostupném na www.nssoud.cz, v nìm¾ zdej¹í soud posuzoval zákonnost postupu krajského soudu ve vìci opravy zøejmého omylu èi nesprávnosti dle § 56 odst. 1 písm. b) zákona o správì daní a poplatkù, spoèívající v opravení data pøijetí záruèní listiny v rozhodnutí ze dne 27. 7. 2007, o ulo¾ení povinnosti k úhradì celního dluhu stì¾ovateli jako ruèiteli.
V citovaném rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud poukázal na skuteènost, ¾e v záruèní listinì je jako údaj pøijetí záruky celním úøadem uvedeno datum 25. 11. 2005. Správnost tohoto data je na záruèní listinì potvrzena také jeho opakovaným uvedením jako údaje, kdy pøevzetí záruèní listiny potvrdil sám stì¾ovatel otiskem svého razítka a podpisem. Ze záruèní listiny rovnì¾ jednoznaènì vyplývá, ¾e se jí individuálnì zaji¹»uje celní dluh v souvislosti s operací provádìnou na podkladì celního prohlá¹ení evidovaného pod è. 10761025-03715-4, které je opatøeno razítky celního úøadu s datem 25. 11. 2005 a k nìmu¾ byla pøímo pro tento konkrétní dovoz pøedmìtná záruèní listina pøilo¾ena. Stejnì tak z ve¹kerých dal¹ích listin obsa¾ených ve správním spisu (napø. faktury è. 01/Da-BM/2005) je zøejmé, ¾e se vztahují k dovozu potravináøského zbo¾í do Èeské republiky, k nìmu¾ do¹lo koncem mìsíce listopadu 2005.
Je tedy nepochybné, ¾e pøedmìtná záruèní listina, pøilo¾ená k rozhodnutí, jím¾ bylo dová¾ené zbo¾í propu¹tìno do re¾imu volného obìhu (ev. è. 10761025-03715-4), se vztahovala k pøedmìtné celní operaci (dovozu potravináøského zbo¾í v listopadu 2005 ze tøetí zemì mimo Spoleèenství) a stì¾ovatel na jejím základì poskytl ruèení a¾ do vý¹e 20 000 Kè. Stì¾ovatelem uplatnìná kasaèní námitka dle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., tj. ¾e celními orgány zji¹tìný skutkový stav týkající se vzniku a existence jeho ruèitelského závazku nemá oporu ve správních spisech, tak nebyla shledána dùvodnou.
Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti uplatòuje námitku nezákonnosti vydaného rozhodnutí krajského soudu spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Stì¾ovatel v této souvislosti namítá, ¾e ani celní orgány ve svých rozhodnutích neuvádìjí, ¾e by celní dluh u pøedmìtného zbo¾í vznikl podle èl. 204 odst. 1 písm. b) celního kodexu, ale naopak pokládaly za samozøejmé, ¾e se jednalo o celní dluh vzniklý podle èl. 201 celního kodexu, k jeho¾ domìøení pou¾ily postup podle èl. 220 celního kodexu. Pokud tedy krajský soud dospìl ve svém rozhodnutí k odli¹nému právnímu posouzení, pak mìl rozhodnutí celních orgánù pro jejich nezákonnost zru¹it.
Pøi posuzování dùvodnosti takto stì¾ovatelem uplatnìné kasaèní námitky Nejvy¹¹í správní soud vycházel z následujících úvah:
Celní dluh pøedstavuje povinnost dlu¾níka zaplatit clo, danì a poplatky pøi dovozu nebo vývozu. Vznik celního dluhu pøi dovozu je upraven v èl. 201 celního kodexu a následujících. Èlánek 201 celního kodexu upravuje vznik celního dluhu v bì¾ných pøípadech, tj. v pøípadì øádného propu¹tìní zbo¾í do volného obìhu. Naproti tomu do¹lo-li pøi dovozu k urèitým celnì právním nedostatkùm nebo vyskytnou-li se nesrovnalosti, øídí se vznik celního dluhu pøi dovozu èlánky 202 a¾ 205 celního kodexu. Podle konkrétních skutkových okolností pak èlánky 202 a¾ 205 v odstavcích 2 a 3 stanoví rùzné okam¾iky pro vznik celního dluhu a kdo je dlu¾níkem (srovnej body 22 a 23 stanoviska generální advokátky Kokott ze dne 30. 9. 2004 ve vìci Ministerie van Financiën proti Merabimu Papismedovovi ad., C-195/03, Sb. rozhodnutí 2005 s. I-01667).
Internetový zdroj www.zoll.de {srovnej Zollschuldentstehungstatbestande und zollschuldrechtliche Grundsatze [online]. Cit. dne 29. 3. 2010. Dostupné z http://www.zoll.de/b0_zoll_und_steuern/a0_zoelle/e0_zollschuld/a0_entstehungstatb estaende/index.html} uvádí ke vzniku celního dluhu následující pravidla: -celní dluh mù¾e vzniknout pouze jednou; -pokud se tak stalo na základì nìkolika skutkových okolností, které zakládají vznik celního dluhu, je podstatnou ta, která se vyskytla jako první. Pøíklad: pro doèasnì uskladnìné zbo¾í vypr¹ela lhùta pro pøidìlení celnì schváleného urèení bez toho, aby bylo odevzdáno celní prohlá¹ení [poru¹ení povinnosti, která zakládá vznik celního dluhu podle èl. 204 odst. 1 písm. a) celního kodexu]. Pozdìj¹í odvoz zbo¾í z místa uskladnìní bez souhlasu celního orgánu pøedstavuje odnìtí zbo¾í celnímu dohledu s dùsledkem mo¾ného vzniku celního dluhu podle èl. 203 celního kodexu. Podstatnou skuteèností pro vznik je v¹ak poru¹ení povinnosti, tak¾e odnìtí jako èasovì následnì jednání je z pohledu celní práva nepodstatným; -princip èasové posloupnosti se v¹ak neuplatní v pøípadì, kdy¾ se jedná o skutkový dìj slo¾ený z více navazujících skuteèností.
Otázka okam¾iku vzniku celního dluhu byla øe¹ena také v rozhodovací èinnosti Soudního dvora, který ji¾ ve svém rozsudku ze dne 1. 2. 2001, D. Wandel GmbH proti Hauptzollamt Bremen, C-66/99, Sb. rozhodnutí 2001 s. I-00873, vyslovil následující závìry [41]: [ ] celní dluh z dovozu vzniká v souvislosti s propu¹tìním zbo¾í do volného obìhu v okam¾iku, kdy pøíslu¹ný celní úøad pøijme celní prohlá¹ení. Toto ustanovení je mo¾né pou¾ít jenom tehdy, kdy¾ jsou naplnìny po¾adavky vzniku podle èl. 201 odst. 1 písm. a). Podle tohoto ustanovení je podmínkou vzniku celního dluhu øádné propu¹tìní zbo¾í do volného obìhu a s tím spojená øádná zmìna jeho statusu. Rozhodujícím kritériem pro podøazení pøípadu pod konkrétní ustanovení celního kodexu tak je legálnost nebo nelegálnost dovozu zbo¾í na pøíslu¹né celní území.
Vzhledem k tomu, ¾e v projednávané vìci byl celní dluh zaji¹tìn ruèením stì¾ovatele na základì individuální záruèní listiny, Nejvy¹¹í správní soud na tomto místì také ve struènosti pøipomíná právní úpravu vztahující se k zaji¹tìní celního dluhu. Zaji¹tìním celního dluhu se rozumí zaji¹tìní cla a daní pøi dovozu zbo¾í. Pokud celní orgány v souladu s celními pøedpisy vy¾adují poskytnutí jistoty k zaji¹tìní úhrady celního dluhu, musí ji poskytnout dlu¾ník nebo osoba, která by se jím mohla stát (èl. 189 celního kodexu). Zaji¹tìní celního dluhu mù¾e být podle èl. 193 celního kodexu, ve spojení s § 256 odst. 1 celního zákona, uèinìno slo¾ením jistoty, ruèením, resp. zástavním právem.
Podle èl. 195 celního kodexu se ruèitel písemnì zavá¾e, ¾e spoleènì a nerozdílnì s dlu¾níkem splní zaruèenou vý¹i celního dluhu pøi jeho splatnosti. Ruèitelem mù¾e být pouze tøetí osoba se sídlem nebo trvalým pobytem v Evropských spoleèenstvích rozdílná od dlu¾níka, které být ruèitelem povolil pøíslu¹ný celní orgán na ¾ádost dlu¾níka nebo osoby, která by se dlu¾níkem mohla stát, má-li být poskytnuta individuální záruka s pou¾itím záruèní listiny [§ 260 odst. 1 písm. c) celního zákona]. Ruèení individuální zárukou s pou¾itím záruèní listiny se poskytuje v rozsahu stanoveném záruèní listinou, její¾ formu, obsah a nále¾itosti stanoví provádìcí právní pøedpis.
V pøedmìtné vìci vznikl mezi úèastníky spor, zda vznik celního dluhu mìl být posuzován dle èl. 201 celního kodexu, který v pøedcházejícím správním øízení aplikovaly celní orgány, nebo podle èl. 204 celního kodexu, z nìho¾ ve svém rozhodnutí vycházel krajský soud. Pro danou vìc je pøitom øe¹ení otázky, které konkrétní ustanovení celního zákona aplikovat, zásadní, nebo» krajský soud na jeho základì vystavìl svou argumentaci ohlednì existence ruèení stì¾ovatele a jeho povinnosti uhradit celním úøadem dodateènì domìøený celní dluh za primárního dlu¾níka.
Podle èl. 201 odst. 1 písm. a) a odst. 2 celního kodexu celní dluh pøi dovozu vzniká propu¹tìním zbo¾í podléhajícího dovoznímu clu do volného obìhu, a to okam¾ikem pøijetí celního prohlá¹ení. Podle odst. 3 tohoto ustanovení je dlu¾níkem deklarant a v pøípadì nepøímého zastoupení je dlu¾níkem také osoba, její¾ jménem se celní prohlá¹ení èiní. Je-li celní prohlá¹ení s návrhem na propu¹tìní do nìkterého z re¾imù uvedených v odst. 1 uèinìno na podkladì údajù, v jejich¾ dùsledku nebylo clo splatné v souladu s právními pøedpisy nebo jeho èást vybráno, mù¾e být ka¾dá osoba, která poskytla údaje k sestavení prohlá¹ení a která si byla nebo mìla být vìdoma, ¾e údaje nejsou pravdivé, rovnì¾ pova¾ována za dlu¾níka v souladu s platnými vnitrostátními právními pøedpisy.
Podle èl. 204 odst. 1 celního kodexu celní dluh pøi dovozu vzniká dvìma mo¾nými zpùsoby: a) nesplnìním nìkteré povinnosti vyplývající z doèasného uskladnìní zbo¾í, které podléhá dovoznímu clu, nebo z pou¾ití celního re¾imu, do nìj¾ bylo toto zbo¾í propu¹tìno, nebo b) nedodr¾ením nìkteré podmínky stanovené pro propu¹tìní zbo¾í do daného re¾imu nebo pro udìlení sní¾ené nebo nulové sazby dovozního cla z dùvodu pou¾ití zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm v jiných pøípadech, ne¾ jsou uvedeny v èlánku 203, pokud se nezjistí, ¾e tyto nedostatky nemají zásadní vliv na správné provádìní doèasného uskladnìní nebo daného celního re¾imu. Podle odst. 2 tého¾ ustanovení celní dluh vzniká buï okam¾ikem, kdy pøestane být plnìna povinnost, jejím¾ nesplnìním celní dluh vzniká, nebo okam¾ikem, kdy je zbo¾í propu¹tìno do daného re¾imu, zjistí-li se dodateènì, ¾e podmínky stanovené pro pøiznání sní¾ené nebo nulové sazby dovozního cla z dùvodu pou¾ití zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm nebyly ve skuteènosti splnìny.
Jak vyplývá ze správního spisu, celní úøady v daném pøípadì propustily ve¹keré dová¾ené zbo¾í (tzn. i lepkavou rý¾i) do volného obìhu. Ji¾ tato skuteènost je podle odborné literatury dostateèným kritériem pro podøazení pøípadu pod èlánek 201 odst. 1 a 2 celního kodexu (Witte, P., Zollkodex. Kommentar. Verlag C. H. Beck, München 2006, str. 1827). Otázka vzniku celního dluhu v návaznosti na pøedlo¾ení dokumentu opravòujícího k zaøazení zbo¾í do preferenèního re¾imu v¹ak byla øe¹ena také Soudním dvorem v ji¾ vý¹e citovaném rozhodnutí ze dne 1. 2. 2001, D. Wandel GmbH proti Hauptzollamt Bremen, C-66/99. V tomto rozhodnutí Soudní dvùr v odpovìdích na polo¾ené pøedbì¾né otázky týkající se vzniku celního dluhu podle èl. 201 a 203 a èl. 62 a 75 celního kodexu vyslovil závìry, ¾e èl. 62 odst. 2 a èl. 201 celního kodexu, ve spojení s èl. 218 odst. 1 písm. c) provádìcího naøízení, jasnì stanoví, ¾e pøedlo¾ení podkladù po¾adovaných pro zaøazení do preferenèního re¾imu spolu s celním prohlá¹ením nemá ¾ádný vliv na vznik celního dluhu, ale jenom na urèení pøíslu¹ného celního tarifu a vý¹ky zákonem urèené úhrady. Pøedlo¾ení podkladù pro povolení pou¾ití nulové preferenèní sazby má po splnìní dal¹ích podmínek za následek osvobození od dovozních poplatkù, neovlivòuje v¹ak existenci samotného celního dluhu (viz bod 54 odùvodnìní).
Aplikaci èl. 204 celního kodexu nicménì v nyní projednávané vìci vyluèuje také jiná skuteènost, a to ¾e posuzované zbo¾í (zde lepkavá rý¾e) není urèeno ke zvlá¹tním úèelùm tak, jak výslovnì pøedpokládá znìní èl. 204 odst. 1 písm. b) celního kodexu. Pou¾itím zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm se rozumí zvlá¹tní úèel jeho pou¾ití, který umo¾òuje na takové zbo¾í uplatòovat sní¾enou celní sazbu nebo jej zcela od cla osvobodit. Skuteènost, zda se v konkrétním pøípadì jedná o zbo¾í urèené k pou¾ití ke zvlá¹tním úèelùm podle èl. 82 celního kodexu, je dána buï pøímo celním sazebníkem (TARIC), nebo jednotlivými právními pøedpisy vydávanými na úrovni Spoleèenství. Zbo¾í propu¹tìné do volného obìhu s èásteèným nebo úplným osvobozením od dovozního cla z dùvodu jeho pou¾ití ke zvlá¹tním úèelùm zùstává pod celním dohledem (èl. 82 odst. 1 celního kodexu). Celní orgány kontrolují, zda je zbo¾í skuteènì pou¾ito tak, jak stanoví celní tarif. Pokud takové pou¾ití nadále není mo¾né, mù¾e být zbo¾í vyvezeno, znièeno nebo o nìm bude opìtovnì rozhodnuto v celním øízení. Jakmile se pøestanou uplatòovat podmínky stanovené pro toto èásteèné nebo úplné osvobození, jakmile je zbo¾í vyvezeno nebo znièeno nebo jakmile je povoleno pou¾ít zbo¾í pro jiné úèely, ne¾ jsou úèely uvedené v ¾ádosti o èásteèné nebo úplné osvobození od cla, a dlu¾né clo je zaplaceno, celní dohled skonèí (èl. 82 odst. 1, poslední vìta, celního kodexu).
Èl. 291 provádìcího naøízení dále stanoví, ¾e k poskytnutí zvýhodnìného sazebního zacházení zbo¾í propu¹tìnému do volného obìhu na základì jeho zvlá¹tního pou¾ití musí být osobì, která zbo¾í dová¾í nebo nechává dová¾et za úèelem propu¹tìní do volného obìhu, vydáno písemné povolení. Povolení vydávají na základì písemné ¾ádosti zúèastnìné osoby celní orgány èlenského státu, v nìm¾ je zbo¾í navr¾eno v celním prohlá¹ení k propu¹tìní do volného obìhu. Celní orgány mohou dle èl. 292 provádìcího naøízení omezit dobu platnosti povolení vydaného podle èl. 291 tého¾ pøedpisu. V pøípadì odnìtí povolení je pak dr¾itel povinen ihned zaplatit za zbo¾í, které dosud nedosáhlo pøedepsaného zvlá¹tního pou¾ití, èástku dovozního cla stanovenou podle èl. 208 celního kodexu.
Je tedy zøejmé, ¾e v pøípadì uplatnìní tzv. tarifního zvýhodnìní v podobì sní¾ené, resp. nulové celní sazby, se toto zvýhodnìní opírá o celní sazebník, v nìm¾ by informace o pou¾ití zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm mìla být takto vyznaèena. Okruh zbo¾í takto pøicházející do úvahy zpravidla bývá oznaèen pøívlastkem pod celním dohledem a úèelem pou¾ití {k tomu srovnej Zollbegünstigung aufgrund der besonderen Verwendung einer Ware [online]. Citováno dne 19. 4. 2010. Dostupné z http://www.zoll.de/ b0_zoll_und_steuern/a0_zoelle/f0_freier_verkehr/e0_besondere_verwendung/index.ht ml}. U ka¾dého dová¾eného zbo¾í pak je mo¾no dle konkrétního kódu nomenklatury v aplikaci TARIC CZ, dostupné na webových stránkách http://www.celnisprava.cz/cz/ aplikace/Stranky/taric-cz.aspx, ovìøit, zda pro konkrétní zbo¾í je èi není vy¾adováno povolení z dùvodu pou¾ití zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm. V jednotném správním dokladu (dále jen JSD ) se uvedená skuteènost promítá uvedením kódu 123 v kolonce 36, oznaèené jako Preference. Ze seznamu kombinací kódù, které lze pou¾ít v kolonce 36 JSD, publikovaného v Úøedním vìstníku Evropské unie (2006/C 303/28), pøitom vyplývá, ¾e kód 123 dopadá na pøípady uplatnìní tzv. nepreferenèní celní kvóty z dùvodu povolení k pou¾ití ke zvlá¹tním úèelùm s vysvìtlením, ¾e nìkteré celní kvóty kódu 120 se poskytnou pouze za podmínky, ¾e zbo¾í obdr¾elo urèení pou¾ití ke zvlá¹tním úèelùm podle èl. 82 celního kodexu Spoleèenství. Naproti tomu kód 120, který (jak Nejvy¹¹í správní soud ovìøil ze správního spisu) je v projednávané vìci vyznaèen v kolonce 36 JSD u lepkavé rý¾e se týká pouze uplatnìní tzv. nepreferenèní celní kvóty , mezi nì¾ patøí WTO a autonomní celní kvóty, erga omnes a související s pùvodem. Pouze pro úplné dokreslení vìci pak Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e v pøípadì ostatního dová¾eného zbo¾í byl v JSD v kolonce 36 vyznaèen kód 100-Celní sazby erga omnes pro tøetí zemì, tj. jednalo se o bì¾né sazby cla podle èl. 20 odst. 3 písm. c) celního kodexu.
Závìrem pak Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e otázka vzniku celního dluhu podle èl. 204 odst. 2 celního dluhu byla pøedmìtem posouzení také ze strany Soudního dvora, a to v rozhodnutí ze dne 18. 10. 2007, ve vìci Komise Evropských spoleèenství vs. Dánské království, C-19/05. V uvedeném pøípadì se jednalo o situaci, kdy dánské celní orgány povolily dovozci (konkrétnímu podniku) dová¾et za úèelem výroby kontejnerù urèité zbo¾í bez cla v re¾imu tzv. zvlá¹tního pou¾ití (nebo» se jednalo o zbo¾í urèené k zabudování do lodí, , za úèelem jejich stavby, opravy, údr¾by nebo pøestavby, resp. o zbo¾í urèené k vybavení nebo zaøízení tìchto lodí), pøièem¾ se následnì ukázalo, ¾e jedna z podmínek stanovených pro pou¾ití tohoto re¾imu nebyla splnìna (srovnej body 9, 17 a 34 odùvodnìní uvedeného rozhodnutí).
Ze v¹ech vý¹e uvedených skuteèností tak vyplývá, ¾e krajský soud ve svých úvahách o aplikaci èl. 204 odst. 1 písm. b) celního kodexu opomenul jeden z jeho základních pøedpokladù, toti¾ ¾e sní¾ená nebo nulová sazba dovozního cla na zbo¾í je udìlena z dùvodu pou¾ití zbo¾í ke zvlá¹tním úèelùm. V odùvodnìní rozhodnutí krajského soudu v této souvislosti chybìjí úvahy podpoøené konkrétními skuteènostmi plynoucími ze správního spisu èi z provedeného dokazování, na jejich¾ základì krajský soud dospìl k závìru, ¾e dová¾ená lepkavá rý¾e je právì tímto druhem dová¾eného zbo¾í.
V souvislosti s øe¹enou problematikou Nejvy¹¹í správní soud dále pøipomíná, ¾e judikatura Soudního dvora klade velký dùraz na rozli¹ování mezi hmotnìprávním vznikem celního dluhu, jen¾ vzniká ze zákona , a podmínkami pro jeho zaúètování (èl. 217 a¾ 221 celního kodexu) a sdìlení dlu¾níkovi, je¾ musí být splnìny, aby mohlo být zaplacení celního dluhu na dlu¾níku po¾adováno. Poslednì jmenované úkony ji¾ nejsou spojeny se vznikem celního dluhu, nýbr¾ se samotným vybráním celního dluhu, upraveným v samostatné kapitole 3 celního kodexu. Vùèi celnímu dluhu pak tyto úkony nemají konstitutivní úèinky, vznik celního dluhu je nezávislý na èasovì následném sdìlení a sdìlení ji¾ nemá ¾ádný vliv na existenci celního dluhu (srovnej body 31 a¾ 33 stanoviska generální advokátky Stix-Hackl ze dne 10. 5. 2005 ve vìci Transport Maatschappij Traffic BV vs. Staatssecretaris van Economische Zaken, C-247/04, Sb. rozhodnutí s. I-09089/05). Uvedené stanovisko generálního advokáta následnì ve vydaném rozsudku potvrdil také Soudní dvùr, který uvedl: [ ] z tìchto ustanovení, jako¾ i z rozli¹ení, které zákonodárce Spoleèenství provedl mezi samotnou existencí celního dluhu a jeho vybráním, vyplývá, ¾e vznik celního dluhu pøedchází sdìlení jeho èástky, a je tedy nezbytnì nezávislý na tomto sdìlení. Toto sdìlení tedy nemù¾e mít, jak uvedl generální advokát v bodì 31 svého stanoviska, dopad na existenci celního dluhu (viz bod 26 odùvodnìní).
Je tedy nepochybné, ¾e celní dluh pro danou operaci, a to v celém jejím objemu, vznikl ve smyslu èl. 201 celního kodexu propu¹tìním zbo¾í do volného obìhu okam¾ikem pøijetí celního prohlá¹ení. Pøilo¾ená licence AGRIM na stranì jedné umo¾nila dovoz potravináøského zbo¾í ze tøetích zemí, na stranì druhé pøi splnìní stanovených podmínek zakládala mo¾nost pro uplatnìní tzv. nepreferenèní celní kvóty (viz kód 120 uvedený v kolonce 36 JSD).
Pokud celní orgány následnì pøi dodateènì provádìné kontrole podle èl. 78 celního kodexu zjistily, ¾e pøedmìtná licence nezakládá nárok na uplatnìní nulové celní sazby, pak se toto zji¹tìní odrazilo toliko v rovinì celkové vý¹e celního dluhu, nikoli v¹ak ji¾ v rovinì jeho vzniku, jak mylnì dovodil krajský soud. V takovém pøípadì byl na místì postup celních orgánù pro dodateèné domìøení celního dluhu ve vý¹i zji¹tìného rozdílu mezi èástkou celního dluhu vymìøeného rozhodnutím o propu¹tìní zbo¾í do celního re¾imu a èástkou celního dluhu dlu¾nou ze zákona , a to dle èl. 78 odst. 3 celního kodexu, podle kterého nasvìdèují-li výsledky kontroly celního prohlá¹ení nebo kontroly po propu¹tìní zbo¾í, ¾e pøedpisy upravující daný celní re¾im byly pou¾ity na základì nesprávných nebo neúplných údajù, pøijmou celní orgány v souladu s pøípadnými právními pøedpisy opatøení nezbytná k nápravì, pøièem¾ vezmou v úvahu nové skuteènosti, které mají k dispozici. Celním dluhem je toti¾ nutno rozumìt v¾dy skuteèný celní dluh, který mìl být a také byl po právu dodateènì vymìøen, a nikoli jakoukoli povinnost, tím ménì povinnost stanovenou v rozporu se zákonem na základì nepravdivých informací v podaném celním prohlá¹ení (srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 1. 2005, è. j. 5 Afs 52/2004-46, dostupného na www.nssoud.cz), jeho¾ závìry lze v plném rozsahu aplikovat také v podmínkách po vstupu Èeské republiky do Evropské unie.
Ve svìtle vý¹e uvedeného tak dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nemohou obstát závìry krajského soudu, obsa¾ené na str. 10 a 11 odùvodnìní napadeného rozhodnutí, ¾e v daném pøípadì ne¹lo o èást dluhu, která byla dovymìøena, ale o vznik celého celního dluhu ve smyslu èl. 204 odst. 2 celního kodexu, který vznikl tím, ¾e se dodateènì zjistilo, ¾e podmínky stanovené pro pøiznání nulové sazby dovozního cla nebyly ve skuteènosti splnìny. Jednalo se tedy o situaci, kdy jistotu nebylo mo¾né uvolnit, dokud celní dluh mohl je¹tì vzniknout.
Z vý¹e uvedeného je patrné, ¾e krajský soud ve svém rozhodnutí dùslednì neodli¹il otázku vzniku celního dluhu a podmínky pro jeho vybrání. V dùsledku takto nesprávnì uèinìného závìru, na nìm¾ krajský soud vystavìl své rozhodnutí, v¹ak do¹lo také k nesprávné aplikaci èl. 199 celního kodexu. V této souvislosti krajský soud ve vztahu k zaji¹tìní celního dluhu dospìl k závìru, ¾e jistotu nebylo mo¾né uvolnit, nebo» se jednalo o situaci, kdy celní dluh mohl je¹tì vzniknout. Tato skuteènost pak podle jeho názoru zároveò vylouèila aplikaci èl. 248 odst. 1 provádìcího naøízení.
Je tedy nutno pøisvìdèit kasaèním námitkám stì¾ovatele, ¾e krajský soud ve své rozhodovací èinnosti nezohlednil, ¾e celní dluh byl zaji¹»ován ve vztahu k celému celnímu prohlá¹ení obsahujícímu nìkolik zbo¾ových polo¾ek, ale naopak vìc hodnotil tak, jakoby se zaji¹tìní vztahovalo pouze k jediné zbo¾ové polo¾ce (zde lepkavé rý¾i), ve vztahu k ní¾ krajský soud v návaznosti na aplikaci èl. 204 celního kodexu dovodil, ¾e ruèením ze strany stì¾ovatele byl zaji¹tìn celní dluh, který mù¾e teprve v budoucnu vzniknout.
Závìrem je nutno konstatovat, ¾e v souzené vìci nelze pochybení krajského soudu v ¾ádném pøípadì hodnotit jako dílèí, nebo» argumentace obsa¾ená v odùvodnìní napadeného rozhodnutí je stì¾ejní a tvoøí jeho základ. Nejvy¹¹í správní soud tak nemohl napravit èi jakýmkoli zpùsobem korigovat zmiòované pochybení krajského soudu, nebo» by se tím dopustil poru¹ení zásady dvojinstanènosti soudního øízení, a úèastníkùm by odebral mo¾nost jejich pøípadné dal¹í obrany.
S ohledem na v¹e vý¹e uvedené Nejvy¹¹í správní soud shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., a proto napadený rozsudek krajského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení. V nìm je krajský soud podle odst. 3 tého¾ ustanovení s. ø. s. vázán právním názorem vysloveným v tomto rozhodnutí.
Krajský soud bude v dal¹ím øízení povinen znovu posoudit dùvodnost ¾alobních námitek uplatnìných stì¾ovatelem v podané ¾alobì, zejména bude povinen se opìtovnì vypoøádat s otázkou existence ruèení stì¾ovatele v kontextu závìrù, které v odùvodnìní tohoto rozhodnutí vyslovil Nejvy¹¹í správní soud.

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 56
 soud 
 § 56
 soud 
 soud 
 soud 
 § 102
 § 103
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 56
 soud 
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 256
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 110
 soud 
 soud