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Timestamp: 2017-08-22 05:26:11+00:00

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Auditoría de costes y precios de contratos públicos. Auditoría de contratos.: febrero 2015
Hay una nueva entrada publicada el día 25/07/2017, con el título:
Órgano indpendiente de supervisión de la contratación pública
Algunas funciones que debería ejercer
Subcontratación. «Hacer» o «comprar». 2ª parte
En la primera parte de este artículo se abordaron cuestiones tales como cuáles son los requerimientos que debe cumplir el contratista para tener la certidumbre que toma decisiones de «hacer o comprar» basadas en una estructura de control interno y con unos criterios y análisis solventes que proporcionan la mayor eficiencia en los costes.
En esta segunda parte se van a tratar los aspectos relativos a cómo deben ser las relaciones entre el contratista y sus subcontratistas, y otros procedimientos de control y pautas de compra que el auditor de contratos examina en el desarrollo de su asignación de auditoría.
- Análisis de costes y precios en compras negociadas
El contratista debe asegurar que se realiza algún tipo de análisis de costes y de precios sobre cada compra negociada con sus potenciales subcontratistas.
-- Evaluación técnica y análisis coste/precio
El contratista debe realizar análisis coste/precio y evaluaciones técnicas de las ofertas/cotizaciones hechas por sus proveedores/subcontratistas. El alcance y las conclusiones de estos análisis deben estar documentados e incluidos en el archivo de compras. El contratista debe ser capaz de obtener una valoración de los datos del coste y el precio de los artículos y servicios que adquiere.
Las compras deben estar documentadas en unos expedientes que expliquen los procesos seguidos y las conversaciones mantenidas con el proveedor en las negociaciones, los incrementos de precios sobre compras previas o sobre las estimaciones realizadas y las disminuciones en el precio cuando existen circunstancias que lo hacen bajar, tales como descuentos por volumen de compras o cuando aparecen otros factores que propician menores costes en relación con abastecimientos anteriores.
-- Negociación
La revisión del auditor de contratos sobre los procedimientos de compra del contratista, debe determinar si:
(1) Se requieren a los compradores negociar precios separados (desglosados) para cada uno de los elementos significativos de la compra (por ejemplo, para las instalaciones, herramientas, ingeniería, instalaciones, pruebas y embalaje especial), de tal manera que permita el control de costes por separado de estos elementos significativos.
(2)Los precios se establecen en el momento de realizar el pedido de los productos, sobre el coste de producción, en lugar de tomar como base un "precio recomendado". El precio final y el precio recomendado pueden tener importantes desviaciones, porque este último normalmente sigue una estrategia de marketing para hacerle llamativo y sea percibido por el consumidor de una cierta manera.
(3) Los procedimientos requieren obtener indicios suficientes de negociación cuando es necesario establecer un precio razonable, porque el artículo no es estándar o se han recibido un número insuficiente de ofertas o cotizaciones.
(4) Las adjudicaciones se han hecho sobre la base de cumplimiento del plazo de entrega, las condiciones del pedido deben prever un ajuste de los precios a la baja (sanciones) si no se cumplen esos plazos de entrega.
(5) Los procedimientos del contratista prevén la aplicación de cláusulas de revisión de precios en los subcontratos u órdenes de compra. Estos procedimientos de revisión de precios deben exigir que:
(a) los precios de los contratos revisados se negocian específicamente o se obtienen conforme a lo previsto por los requisitos contractuales;
(b) el coste o datos de precios que se utilizan como base para la revisión de precios es actual, preciso y completo; y
(c) los resultados de la acción de revisión de precios están hechos para lograr los mejores intereses de la Administración.
-- Descuentos, cantidad y pago de las compras
El contratista tiene la responsabilidad de mantener un sistema adecuado para la búsqueda y obtención de descuentos por pronto precio, descuentos por cantidad y otras ventajas en los servicios de transporte. Dependiendo de cada caso, el contratista debe tener establecidos procedimientos que combinen las citadas ventajas comerciales y propicien negociaciones para obtener los mejores precios. Además, los grandes contratistas pueden tener un sistema de compras corporativas que les proporcione descuentos por volumen para toda la empresa. En estos casos, el contratista deberá disponer de una metodología para la gestión de un alto volumen, pedidos recurrentes de bajo valor y la subcontratación con distribuidores que compitan por pedidos abiertos a largo plazo.
- Adjudicación de subcontratos
Por lo general, salvo que el contrato o los pliegos dispongan lo contrario o que por su naturaleza y condiciones se deduzca que aquél ha de ser ejecutado directamente por el adjudicatario (artículo 227.1 TRLCSP), el contratista deberá haber seleccionado los subcontratistas que vayan a realizar las prestaciones parciales del objeto del contrato antes de presentarse a la licitación. También, deberá comunicar anticipadamente y por escrito a la Administración la intención de celebrar los subcontratos, pues tiene que indicar en la oferta la parte del contrato que tengan previsto subcontratar, señalando su importe, y el nombre o el perfil empresarial, definido por referencia a las condiciones de solvencia profesional o técnica, de los subcontratistas a los que se vaya a encomendar su realización (artículo 227.1 a) del TRLCSP). En el caso que el subcontratista tuviera la clasificación adecuada para realizar la parte del contrato objeto de la subcontratación, la comunicación de esta circunstancia eximirá al contratista de la necesidad de justificar la aptitud de aquél. No obstante, la acreditación de la aptitud del subcontratista podrá realizarse inmediatamente después de la celebración del subcontrato si ésta es necesaria para atender a una situación de emergencia o que exija la adopción de medidas urgentes y así se justifica suficientemente (artículo 227.1 b) del TRLCSP).
Los subcontratistas quedarán obligados sólo ante el contratista principal que asumirá, por tanto, la total responsabilidad de la ejecución del contrato frente a la Administración, con arreglo estricto a los pliegos de cláusulas administrativas particulares y a los términos del contrato (artículo 227.4 del TRLCSP).
Con estos requisitos lo que se pretende es que el contratista asegure que se selecciona a los tipos de subcontratistas adecuados y que sobre ellos va a ejercer controles adecuados, incluyendo la supervisión y vigilancia en la ejecución de la parte subcontratada.
-- Tipos de contratos
El contratista debe tener establecidas políticas y procedimientos oportunos para determinar los tipos de subcontrataciones que deba adjudicar y bajo qué circunstancias deben ser adjudicados.
Existe una amplia selección de tipos de contratos que están a disposición de los contratistas con el fin de proporcionarles la flexibilidad necesaria para la adquisición de una gran variedad y el volumen de suministros y servicios que precisen. Los tipos de contratos varían en función de:
(1) El grado y el momento en que el subcontratista/proveedor asume los gastos de la ejecución de su prestación, es decir se produce la corriente financiera de sus pagos; y
(2) La cantidad y la naturaleza del beneficio ofrecido/esperado al/del subcontratista/proveedor que alcance o exceda de sus objetivos
A estos efectos, todos los tipos de contrato se agrupan en dos grandes categorías:
(1) contratos de precio fijo, y
(2) reembolso de costes
En el contrato de precio fijo pueden existir variantes en función del grado en que se permita la absorción de los gastos generales y de administración en el precio de la prestación o el tipo de metodología para el cálculo del beneficio. En los de reembolso de costes también pueden existir variantes en función de diversos niveles de productividad alcanzados y ahorro de costes que pueden compartirse o de incentivos que se adaptan a las incertidumbres involucradas en la ejecución de la prestación.
La selección del tipo de contrato (precio fijo o reembolso de costes) es generalmente un asunto que forma parte de la negociación y requiere el ejercicio de un buen juicio. La negociación del tipo de contrato y la negociación de los precios están estrechamente relacionadas y deben ser consideradas en su conjunto. El objetivo de la negociación debe ser alcanzar acuerdos sobre el tipo de contrato y el precio que resultará al considerar, de forma razonable, el riesgo del subcontratista y que le proporciona el mayor incentivo de beneficio posible, lo que le motiva para ser eficiente y eficaz en la ejecución de su prestación.
Un contrato de precio fijo, que es el más frecuente en contratos comerciales en los que hay poca transformación del producto, se utiliza porque el riesgo que implica es mínimo o se puede predecir con un grado aceptable de certeza. Sin embargo, cuando no existe una base razonable para la fijación de precios, entonces deben considerarse otro tipo de contratos y las negociaciones deben dirigirse hacia la selección de un tipo de contrato (o combinación de tipos) que vincule la obtención de beneficio con el mejor desempeño de la prestación por parte del proveedor/subcontratista.
En el curso de un programa de adquisiciones, en donde hay varios contratos para varias prestaciones, o un único contrato a largo plazo, las circunstancias cambiantes del entorno pueden aconsejar un tipo de contrato diferente que sea apropiado para cada prestación o en períodos posteriores al utilizado al principio. En particular, los contratistas deben evitar el uso prolongado de contratos de reembolso de costes por compras de materiales cuando exista una base suficiente de experiencia que permite establecer contratos del tipo de precio fijo, porque el riesgo ya es reducido.
El contratista, como ya se ha dicho, debe mantener un expediente por cada compra en el que incluya la documentación que muestre por qué fue seleccionado el tipo de contrato en particular. Dichas razones deben documentarse explicando por qué se ha seleccionado este tipo de contrato y los riesgos de la compra para elegir entre uno de precio fijo u otro de reembolso de costes. A este respecto, el auditor de contratos debe evaluar:
(1) Cómo el contratista identificó los riesgos (por ejemplo, obtuvo información de experiencias anteriores con el subcontratista);
(2) Cuál es la naturaleza de los riesgos detectada por el contratista (por ejemplo, un inadecuado sistema de contabilidad del subcontratista, debilidades financieras o del sistema de control interno, etc.); y
(3) Cómo el contratista gestionará y paliará los riesgos.
Por otra parte, hay muchos factores que el contratista debe considerar en la selección y negociación del tipo de contrato. Entre ellos se puede incluir lo siguiente:
(1) La competitividad en los precios. Normalmente, una competencia efectiva del mercado da lugar a precios realistas. Por esta razón, un contrato de precio fijo es habitualmente aceptable.
(2) Análisis de precios. El análisis de los precios, con o sin competencia, puede servir de base para la selección del tipo de contrato. El grado en que el análisis de precios puede proporcionar un precio realista debe ser considerado cuidadosamente.
(3) Análisis de costes. En ausencia de competencia efectiva de precios, la evaluación de las estimaciones de costes del subcontratista puede resultar suficiente para alcanzar acuerdos en la negociación de precios. Es esencial que las incertidumbres relacionadas con la ejecución de la prestación y su posible impacto sobre los costes sean identificados y evaluados. Bajo estas condiciones, puede establecerse un tipo de contrato de reembolso de costes
(4) Complejidad de la prestación. Una prestación cuya ejecución tiene una alta complejidad, suele desembocar en una mayor asunción de riesgos por parte del contratista principal. Esto es especialmente cierto para contratos de investigación y el desarrollo complejo, cuando las incertidumbres en la ejecución o la probabilidad de cambios hace que sea difícil estimar los costes de antemano. En este caso, el riesgo del coste debería ser compartido y establecer un tipo de contrato de precio fijo con incentivo al ahorro de costes, de manera que la mayor eficiencia en costes pueda ser repartida entre contratista y subcontratista.
(5) Combinación de tipos de contrato. Si la totalidad de un contrato no puede ser a precio fijo, el contratista debe considerar si una parte del contrato puede establecerse sobre una base de reembolso de costes. Esto puede ser muy apropiado cuando el contrato se modifica porque surgen circunstancias que no se podían preveer o se requiere de prestaciones complementarias.
(6) Urgencia de las necesidades. Si la urgencia es un factor primario, el contratista puede optar por asumir una mayor proporción de riesgo o puede ofrecer incentivos en la medida de la eficacia del cumplimiento del contrato a tiempo.
(7) Plazo de ejecución o duración del ciclo de producción. En tiempos de incertidumbre económica, los contratos que se extienden en largo periodo de tiempo, pueden requerir un ajuste de precio, por tal motivo es aceptable que se establezcan cláusulas de revisión de precios, a no ser que el contrato se retribuya por la totalidad de los costes reembolsables que sean admisibles.
(8) Capacidad técnica y financiera. El contratista debe escoger subcontratista y proveedores que gocen de una capacidad técnica y financiera suficiente. A este respecto, el contratista debería evaluar dichas capacidades y de estos análisis debe dejar constancia en el expediente de la compra.
(9) Adecuación del sistema de contabilidad del subcontratista. Antes acordar un tipo de contrato que no sea de precio fijo, el contratista se asegurará que el sistema de contabilidad del subcontratista permite obtener, de manera puntual, actual y exacta, todos los datos necesarios para deducir los costes que sean requeridos por el tipo de contrato principal. Este factor puede ser crítico, cuando:
(a) El tipo de contrato principal que está en curso es con precio provisional y determinable el final por el coste incurrido y la metodología del beneficio; o
(b) Cuando se está considerando un contrato de reembolso de costes y toda la experiencia actual o pasada con el subcontratista ha sido sobre una base de precio fijo.
(10) Concurrencia de contratos. Si la ejecución de la prestación actual involucra operaciones concurrentes previstas en otros contratos, el impacto de esos contratos, incluyendo la política de acuerdos de precios alcanzados, deben ser considerados a la hora de escoger el tipo de contrato, si de precio fijo o de reembolso de costes. En estos casos, parece más apropiado el de reembolso de costes para controlar dobles imputaciones de costes a los diferentes contratos, es decir el mismo coste no es admisible imputarlo a varios contratos al tiempo.
(11) Extensión y naturaleza de las prestaciones. En la medida en que las relaciones entre el contratista y el subcontratista son duraderas y la naturaleza del las prestaciones son similares, debería ser seleccionado un tipo de contrato que refleja un riesgo bajo para el contratista, por ejemplo el de precio fijo.
-- Inadmisibilidad de costes
En los contratos de reembolso de costes, el contratista debe considerar los costes de los materiales y subcontrataciones que resultan inadmisibles, por expresa determinación del PCAP del contrato principal.
A este respecto, el PCAP no admitirá como una parte del coste de las subcontrataciones (o de los materiales adquiridos a terceros) el beneficio del subcontratista que haya sido calculado como un porcentaje de su coste de producción, de tal manera que la cuota de beneficio sea incrementada en proporción directa a cualquier aumento del coste del subcontratista.
En cuanto a las subcontrataciones realizadas con empresas vinculadas [1], a las que en virtud del artículo 227.2.e) del TRLCSP se les puede adjudicar hasta el 100% de la prestación objeto del contrato, el PCAP del contrato principal debe establecer que el coste completo de la subcontratación no puede ser superior al que resultaría de ser realizado por la empresa matriz o la división del grupo de empresas más productiva. En caso que la empresa matriz no tenga capacidad para realizar esa prestación o no haya otra división del grupo de empresas más eficiente en costes con posibilidad de realizarla, los costes admisibles serán los determinados por la auditoría de contratos en el subcontratista. Asimismo, no se admitirá como coste de la subcontratación, o de los materiales, el beneficio del subcontratista, porque estaríamos ante un caso flagrante de duplicidad de costes del contrato principal, ya que la misma empresa calcularía doblemente el beneficio, como subcontratista y como contratista principal.
-- Vigilancia y control del subcontrato
Al quedar los subcontratistas obligados sólo ante el contratista principal, éste asumirá la total responsabilidad de la ejecución del contrato frente a la Administración.
Vigilancia de subcontratos. Las ventajas obtenidas por los esfuerzos prudentes y capaces en la planificación y negociación de los subcontratos pueden disiparse a través del fracaso de los contratistas para realizar una adecuada vigilancia de aquéllos. Los contratistas deben estar al tanto de los avances de la ejecución de los subcontratos para garantizar la entrega oportuna del producto final objeto del contrato principal. Cuando el subcontrato es del tipo de rembolso de costes, el contratista también debe mantener la vigilancia sobre los costes de la subcontratación realizando las oportunas comprobaciones o, en su caso, solicitando la auditoría de contratos sobre el subcontratista. El auditor de contratos debe revisar y evaluar las políticas y prácticas relativas a los controles administrativos y técnicos ejercidos por el contratista sobre los subcontratos, de tal manera que no se produzcan costes injustificados que sean reclamados por el contratista principal al poder adjudicador. Asimismo, el contratista debe tener una serie de políticas y procedimientos para alertar al órgano de contratación sobre aquellos subcontratos que tiene proyectados y que requieren auditoría de costes y precios (intermedia y final) y un método para notificar al adjudicador posibles problemas contractuales que puedan afectar a la entrega, calidad o precio del contrato o de la prestación parcial subcontratada. En todo caso, y así debe requerirse en el PCAP del contrato, cuando el subcontratista esté vinculado al contratista principal, éste deberá solicitar la auditoría de contrato sobre la subcontratación, cualquiera que haya sido el procedimiento de adjudicación del contrato principal. Asimismo, cuando la Administración imponga[2] la subcontratación, en virtud del artículo 227.7 del TRLCAP, debería ser necesaria la auditoría de contratos en el subcontratista, y así también debería establecerse PCAP, sobre todo cuando el precio del contrato sea determinable por el coste incurrido, es decir que haya sido adjudicado en un procedimiento negociado o diálogo competitivo; cuando se trate de un contrato de colaboración entre el sector público y el sector privado o un contrato de concesión; o, finalmente, en cualquier modificado o contrato complementario de uno principal que hubiera sido adjudicado en un procedimiento abierto.
En la evaluación de los procedimientos del contratista para el control de los plazos de entrega, el auditor de contratos debe determinar si:
(1) se mantiene alguna forma de registro o control para "marcar" los plazos de entrega;
(2) los procedimientos están en vigor para agilizar la entrega de material de subcontratado, sobre todo cuando es evidente que el proveedor no cumplirá con la fecha de entrega establecida, o es, de hecho sancionable; y
(3) se toman medidas correctivas cuando el proveedor se encuentra en mora en los plazos de entrega, incluyendo, en su caso, el ajuste del precio de compra.
En la evaluación de los procedimientos del contratista para el control de las órdenes de cambio y avisos de modificación en la ejecución, el auditor de contratos debe determinar si:
(1) el contratista evalúa los programas de entrega cuando se han introducido cambios de ingeniería;
(2) la oportunidad de la notificación, por parte del contratista a los subcontratistas, cuando se introducen modificaciones en la producción; y
(3) la adecuación de las medidas adoptadas por los contratistas cuando las órdenes de cambio o avisos de modificación afecta a los costes.
La evaluación por el auditor de contratos de los procedimientos del contratista en relación con el control de costes, debe estar dirigida hacia la:
(1) producción y los controles financieros, con énfasis en aquellos controles que garanticen que el avance físico de la producción está en consonancia con el reembolso de los costes reclamados como admisibles;
(2) la oportunidad y la adecuación de la acción de «revisión de precios» del subcontrato cuando éste se realiza bajo un tipo de contrato que no es de precio fijo o, en su caso, la oportunidad y adecuación de la acción de revisión de precios cuando el subcontrato sí es del tipo de precio fijo;
(3) la admisibilidad de los costes generados por el subcontratista, en particular cuando es una empresa vinculada con el contratista principal; y,
(4) la comprobación de los pagos a cuenta al subcontratista; y el cumplimiento del régimen de pagos a los subcontratistas o suministradores que establece el artículo 228 bis del TRLCSP.
En la evaluación de los procedimientos del contratista, el auditor de contratos debe examinar la documentación que se requiere para autorizar viajes que cubren las visitas de control a cada subcontratista. Los procedimientos deberán exigir que las visitas no sean meramente rutinarias y de cortesía, sino que sean para tratar asuntos importantes y relevantes, como pueden ser acciones adicionales de financiamiento y el estado del avance físico en relación con los costes incurridos. La documentación del viaje del empleado de contratista, además de la correspondiente a los gastos de alojamiento, transporte y manutención, debe estar debidamente respaldada con la autorización expresa del nivel ejecutivo apropiado y un informe o memorando del empleado sobre los asuntos que le llevaron a viajar y las cuestiones tratadas en la visita y personas entrevistadas.
Cambios en el subcontrato. Los procedimientos deben prever las acciones para documentar y justificar las razones de los cambios de la subcontratación que afectan el coste o el precio final. La Administración está en riesgo cuando el coste del subcontrato, antes del cambio, se ha excedido o se espera que supere las previsiones iniciales. La falta de procedimientos adecuados puede resultar en cambios que han sido demasiado caros con el fin de evitar una pérdida global o para asegurar que proporciona la ganancia total según las estimaciones iniciales del contrato. Por este motivo, el modificado debe ser objeto de una asignación de auditoría de contratos de costes incurridos.
Auditoría de subcontratos. La consideración de la oportuna auditoría sobre los subcontratos de tipo coste reembolsable es esencial para la auditoría de costes incurridos de los contratos de nivel superior. El interés de la Administración en este tipo de subcontratos es similar a su participación en los costes de los contratos principales cuyo precio es determinable por el coste incurrido y un beneficio calculado conforme a la regla establecida. Por esta razón, cuando es el contratista, y no el auditor del contrato principal, quien se propone auditar los registros de un subcontratista, el auditor de contratos del principal debe evaluar:
(1) los procedimientos en lo relativo al grado de coordinación entre las funciones de compras y de auditoría del contratista;
(2) los criterios establecidos por el contratista para renunciar a hacer las auditorías;
(3) si tiene establecidos procedimientos para garantizar que se notifica al órgano de contratación cuando se le niega el acceso a los registros de los subcontratistas;
(4) la independencia y la cualificación de los auditores del contratista; y
(5) la adecuación de sus programas de auditoría y papeles de trabajo. Los procedimientos deben asegurar que se mantienen los controles adecuados para la identificación a tiempo de subcontratos auditables.
- Sistema de Control de Compras y Tecnologías de la Información
Para terminar trataré, muy someramente, aspectos relacionados con los controles de los sistemas informáticos de compras.
Cuando se utiliza la tecnología de la información (TI) en las aplicaciones financieras y de gestión significativas, las actividades de control se pueden clasificar dos tipos: los controles generales y los controles de aplicación de TI.
Los objetivos de las actividades de control siguen siendo proporcionar una convicción razonable, pero no necesariamente absoluta, que los activos están protegidos por el uso o disposición no autorizados y que los registros financieros y de costes son confiables para permitir la preparación de estados financieros y las representaciones de costes.
El auditor debe revisar los controles generales de TI y los controles de la aplicación del sistema de compras para determinar si han sido diseñados de acuerdo con la política de gestión de la empresa, las normas del Plan General Contable y otras regulaciones aplicables y que los controles internos funcionan con eficacia para proporcionar fiabilidad y seguridad de los datos procesados.
Los controles generales se componen de:
(1) controles d organización y funcionamiento,
(2) controles del sistema y documentación
(3) controles sobre el hardware y software, y
(4) controles de datos y procedimientos.
Las actividades de control de la aplicación del sistema de compras se aplican a las fases de entrada, procesamiento y salida de entrada única de datos. En contraste, los controles generales de TI afectan a todas las aplicaciones del sistema y los elementos operativos de todos los sistemas informáticos.
Pueden ser desarrolladas actividades de control independientes para cada sistema de aplicación de entrada única de datos, como la asignación de la mano de obra, el control de inventario, y en este caso, la compra. Aunque algunas de las actividades de control de aplicaciones afectan sólo a uno o unos pocos objetivos de control, la mayoría de las actividades de control están diseñadas para prevenir o detectar varios tipos de errores que se pueden producir en la mayoría, o en todas, las fases de la aplicación.
1 Se entenderá por empresa vinculada cualquier empresa en la que el contratista principal pueda ejercer, directa o indirectamente, una influencia dominante, o cualquier empresa que pueda ejercer una influencia dominante en el contratista o que, del mismo modo que el contratista, esté sometida a la influencia dominante de otra empresa por razón de propiedad, participación financiera o normas reguladoras.
2 Los órganos de contratación podrán imponer al contratista, advirtiéndolo en el anuncio o en los pliegos, la subcontratación con terceros no vinculados al mismo, de determinadas partes de la prestación que no excedan en su conjunto del 50 % del importe del presupuesto del contrato, cuando gocen de una sustantividad propia dentro del conjunto que las haga susceptibles de ejecución separada, por tener que ser realizadas por empresas que cuenten con una determinada habilitación profesional o poder atribuirse su realización a empresas con una clasificación adecuada para realizarla.
Publicado por Juan C. Gómez en 10:47
Etiquetas: #72, auditoría de sistemas y procedimientos, compras, control interno, controles internos, políticas
Subcontratación. «Hacer» o «comprar». 1ª parte
La subcontratación consiste en que el adjudicatario de un contrato realiza, a su vez, una contratación con un tercero para que éste efectúe por él parte de las prestaciones a las que está obligado directamente en el contrato principal.
Si bien la normativa comunitaria, en particular la Directiva 2004/18/CE, de 31 de marzo, sobre procedimientos de adjudicación de los contratos públicos – y que estará vigente hasta el 18 de Abril de 2016) – recomienda las subcontrataciones[1] con el fin de favorecer el acceso al mercado de las compras públicas a las pequeñas y medianas empresas, en mi opinión ésta no debe ser la razón de promover una subcontratación, sino que, por el contrario, debe estar motivada por razones reales de economía, eficiencia y eficacia del adjudicatario. Y, para ello, el contratista principal, antes de realizar cualquier subcontratación, debe considerar y evaluar las circunstancias que concurren para tomar una acertada decisión acerca de «hacer» por sí mismo o «comprar o encargar» a otros, parte de las prestaciones.
También las normas comunitarias, en concreto la Directiva2014/24/UE, de 26 de febrero, sobre contratación pública y por la que se deroga la Directiva 2004/18/CE, en su considerando (105) manifiesta la preocupación porque haya transparencia en la cadena de la subcontratación; de tal manera que la información que se considere relevante – tanto la que se establezca en cláusulas específicas de los contratos como en las obligaciones generales impuestas por las leyes – sea suministrada puntualmente por el contratista principal. A este respecto puede interpretarse que la transparencia exigida no queda solo constreñida al cumplimiento de una lista cerrada de condiciones, como por ejemplo que el subcontratista no pueda hallase en una situación personal que le impida contratar con las Administraciones Públicas, sino los requisitos para la subcontratación pueden ir más allá y pudiera exigirse al contratista principal que requiera a sus subcontratistas unas políticas y procedimientos de control interno y de gestión equiparables, salvando la distancia de tamaño y estructura empresarial, a los que él utiliza. Por ello, el poder adjudicador debe estar en condiciones de poder verificar las razones del contratista que justifican la aptitud del subcontratista propuesto para ejecutar una prestación parcial, por referencia a los elementos técnicos y humanos de que dispone y a su experiencia. En caso que la justificación no fuera satisfactoria, como resultado de dicha comprobación, el órgano de contratación debe requerir que realice la prestación por sí mismo o sustituya al subcontratista por otro que sea capaz.
Sumariamente, sin ser una lista exhaustiva, las principales reglas[2] que actualmente rigen la subcontratación a los efectos del tema tratado en este post – decisiones de hacer o comprar –, son las siguientes:
1ª Que no se prohíba la subcontratación en el pliego del contrato o se deduzca que, dada su naturaleza y condiciones, la prestación solo puede ser hecha por el adjudicatario.
2ª Que la prestación, o prestaciones, que concierte el contratista adjudicatario con terceros solo pueden representar una parte de la totalidad del objeto del contrato. Sin embargo, si el subcontratista está vinculado al adjudicatario, éste puede subcontratarle el 100%.
3ª Que no exija autorización previa del órgano de contratación.
4ª Que el subcontratista no se halle incurso en prohibición de contratar y sea apto para ejecutar su parte de la prestación.
5ª Que se comunique previamente al órgano de contratación la intención de subcontratar indicando la parte que será subcontratada y quién es el subcontratista encargado de ejecutarla, y justificando suficientemente la aptitud de éste con referencia a los elementos técnicos, humanos y experiencia que dispone.
6ª Los subcontratistas quedan obligados exclusivamente con el contratista principal quién asume la total responsabilidad de la ejecución del contrato frente a la Administración.
La trascendencia de las subcontrataciones es de tal magnitud, sobre todo en grandes proyectos de infraestructuras, que una mala selección de los subcontratistas y proveedores puede comprometer y poner en riesgo la ejecución del contrato a tiempo. Para ayudar a los órganos de contratación, se ofrece una guía para subcontrataciones eficaces y eficientes en esta entrada.
- Gestión y administración de las compras (hacer o comprar)
El texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público (en adelante TRLCSP) establece que el contratista podrá concertar con terceros la realización parcial de la prestación, salvo que el contrato o los pliegos dispongan que no se pueda subcontratar. Sin embargo, para garantizarse el poder adjudicador que el contratista elegido subcontratará en las mejores condiciones para los intereses de la Administración, entre los criterios objetivos de adjudicación que se detallen en el anuncio y el los pliegos – puesto que, en mi opinión, la posibilidad de subcontratar confiere un rasgo característico del objeto del contrato – deben incluir la demostración del contratista de poseer una organización y administración de su departamento de compras que asegure una gestión eficaz y eficiente de los abastecimientos y que es capaz de garantizar la calidad requerida de los materiales o partes adquiridas a otros, todo ello con el mayor ahorro de costes posible.
A tal fin, los criterios de adjudicación que deberá considerar la mesa de contratación, con el apoyo de las verificaciones que realice el auditor de contratos, deberían valorar lo siguiente:
(A) La independencia de la organización de compras del contratista principal
El departamento de compras del contratista debe tener una planificación organizativa que establezca con claridad las relaciones y niveles de autoridad y responsabilidades. Los elementos que deben ser considerados y verificados, son:
(1) La independencia del departamento de compras con respecto de otros departamentos de la empresa y si es el responsable de adquirir todos los aprovisionamientos de materiales, suministros, servicios y equipamiento.
(2) Si la función de recepción de entradas de aprovisionamientos está hecha por personal independiente de la función de compras. El personal de compras no puede ser responsable de recepcionar, al mismo tiempo, los elementos o servicios adquiridos.
(3) Todo el personal del departamento debe comprender sus responsabilidades, autoridad y limitaciones asignadas.
(4) Deben existir procedimientos y delegaciones de autoridad para cuestionar y, en su caso, rechazar la calidad y cantidad de los aprovisionamientos recibidos.
(B) Existencia de controles administrativos en el departamento de compras
Además de los controles referidos más adelante en esta entrada, en cuanto a promoción de la concurrencia, y los que se debatirán en el próximo post – valoración y análisis de costes; negociación; y adjudicación de subcontrataciones y administración – la gestión del departamento de compras debe tener establecidos los siguientes controles sobre las órdenes de compra y de subcontrataciones:
(1) Las órdenes de compra y de subcontratación deben cumplir estrictamente con los requisitos de autorización establecidos en políticas y procedimientos de gestión de la empresa. Estos requisitos deben indicar las especificaciones del contrato, el proyecto al que se destinarán, el departamento que lo solicita o cuenta del proyecto al que se destinarán, para todos los materiales o servicios que serán cargados al contrato principal con la Administración.
(2) Deben estar debidamente documentados unos controles numéricos y de archivo eficaces para registrar la recepción de las solicitudes de compra de los departamentos y las acciones realizadas por el de adquisiciones para lograr el abastecimiento.
(3) El departamento de compras debe notificar a los peticionarios de las solicitudes de compra y de subcontratación la recepción de sus solicitudes, el resultado de las acciones de compra y negociación de contratos con los subcontratistas, y otros asuntos pertinentes que afectan a la compra o la subcontratación.
(4) También debe mantener los controles adecuados para impedir el uso no autorizado de las solicitudes de compra o subcontratación que hayan sido canceladas o anuladas.
(5) Todas las órdenes de compra deben ser numeradas; y registradas y contabilizadas por su número.
(6) Las órdenes de compra deben ser específicas y completas en cuanto a nomenclatura, descripción, fechas de entrega, el flete, los descuentos, el precio, y las cláusulas de cualquier tipo requerimiento establecido por los términos del contrato principal (en particular el contrato adjudicado por la Administración).
(7) Las copias de las órdenes de compra deben mantenerse activadas hasta momento de la emisión de la recepción de los materiales o servicios y reconocidas las cuentas a pagar a los proveedores/subcontratistas.
(8) Los procedimientos de compras deberían impedir la emisión de numerosas órdenes de compra de pequeñas cantidades.
(9) El departamento de compras debe mantener las especificaciones de subcontrataciones y de todos los materiales y servicios adquiridos.
(10) Los procedimientos deben requerir un archivo histórico completo de artículos que son comprados con frecuencia y de todas las grandes adquisiciones y subcontrataciones.
(11) El contratista debe realizar prospecciones del mercado que procuren la mayor concurrencia de fuentes alternativas de proveedores y subcontratistas. Estas acciones de prospección del mercado deben quedar registradas con los resultados de las negociaciones.
(12) El departamento de compras del contratista deberá mantener y utilizar, como un medio de información para obtener economías, los datos del historial de precios y una copia actualizada de las últimos precios de los materiales o servicios comprados para garantizar que:
(a) Las especificaciones de materiales y órdenes de compra coincide con las especificaciones de la lista de materiales que está archivada;
(b) Se consideran los posibles ahorros agrupando pedidos de compra de los elementos recogidos en la lista de materiales solicitados y los requisitos de material estandarizado comentado;
(c) No se paga el doble por herramientas y materiales de adquisición no recurrente, sino que debe encontrarse el mejor precio; y
(d) El precio acordado en el momento de la compra al proveedor es equiparable, o similar, con el precio previsto de la lista de materiales y los precios unitarios de la oferta hecha a la Administración; o en caso contrario, los aumentos de los precios unitarios se explican por completo.
(13) El contratista tiene establecidas por escrito políticas que explican qué tipos de actividades están prohibidas por los empleados de compras (por ejemplo, la aceptación regalos de cortesía o de sobornos).
- Registro de datos de las compras
Los archivos con los datos de compras y subcontrataciones deben estar adecuadamente documentados como para proporcionar un completo y actualizado historial de las transacciones que ayuden a tomar la decisión acerca del proveedor o subcontratista debe ser seleccionado y el precio máximo que debe ser pagado. Si la documentación no está disponible en el archivo, como por ejemplo datos relativos al coste actual del material o su valoración, se requiere que haya una explicación.
Expedientes. El contratista debe mantener un expediente con todas las acciones pertinentes que afectan a cada compra o subcontrato. El auditor de contratos, al evaluar la consistencia y adecuación de estos expedientes de compras, determinará si los archivos incluyen:
(1) Copia de las órdenes de compra y solicitud de ofertas, o invitación de licitaciones, respuesta a las solicitudes, resultados de las negociaciones y cualquier cambio en la compra de material o en el subcontrato.
(2) Un resumen de las licitaciones en el que se puedan comparar las ofertas hechas por los proveedores y subcontratistas potenciales.
(3) Análisis de la capacidad de producción y financiera de los proveedores y subcontratistas, para cerciorarse que pueden cumplir con su prestación.
(4) Análisis de costes para evaluar la razonabilidad del precio propuesto por el proveedor y subcontratista.
(5) Evidencia de las evaluaciones hechas por el contratista y de las medidas adoptadas para asegurar:
(a) que el subcontratista o el proveedor ha cumplido con la obligación de presentar datos exactos, completos y actuales sobre costes o precios, si es que son requeridos para la auditoría de contratos conforme establezca el PCAP; y
(b) que cuando los precios se basan en un "catálogo comercial o precios de mercado" estos se verifican que son aplicados a todos los clientes del subcontratista y del proveedor, sin excepción.
(6) Los registros de documentos donde se detallan las negociaciones emprendidas con los proveedores y subcontratistas potenciales, incluida la justificación de la selección de la empresa adjudicataria, el criterio utilizado y la evidencia de que el contratista utiliza los resultados de sus análisis sobre las distintas ofertas recibidas en las negociaciones con el subcontratista y el proveedor seleccionado.
(7) Existen copias de los datos y evaluaciones técnicas y, en su caso, muestras.
(8) Datos sobre liquidaciones del precio definitivo de la subcontratación.
(9) La correspondencia entre el departamento de compras y los proveedores o subcontratistas.
(10) La información relativa a la utilización de términos y condiciones especiales en las adquisiciones y aprobación de las mismas.
(11) Aprobaciones escritas, por el nivel apropiado en la empresa, sobre revisiones de precios de las compras.
(12) Autorización expresa del órgano de contratación sobre alguna compra cuando sea necesaria por estar expresamente establecida en el PCAP.
- Programación para tomar decisiones de «hacer» o «comprar»
El contratista debe tener establecidas por escrito las políticas y procedimientos apropiadas para tomar decisiones acerca de qué componentes, ensamblajes o piezas deben ser fabricados por sí mismos y cuáles se van a comprar a proveedores o encargar su ejecución a subcontratistas. Toda decisión del contratista para acometer la fabricación en lugar de compra, o viceversa, debe hacerse en la garantía del mejor interés de la empresa, pero no tiene por qué ser para cubrir los mejores intereses de la Administración contratante. Cuando un contratista decide fabricar una pieza o un componente que no está dentro de su experiencia o capacidades de producción, o que se había comprado en el pasado a otros, la base de esa decisión y el impacto del coste resultante de la novedosa fabricación debe ser revisado cuidadosamente. Por ejemplo, el contratista puede desear adquirir experiencia en la fabricación de un componente particular o de un proceso de fabricación para piezas que todavía fabrica. A estos efectos, el contratista debe evaluar los costes iniciales y la curva de experiencia que le haga ser realmente competitivo[3], ya sea para mejorar el producto que hasta ahora compraba a terceros, o porque desea adquirir nuevas habilidades y tecnologías que le permitan diferenciarse y conseguir una ventaja competitiva en el futuro.
Otra consideración que puede influir en la decisión del contratista sobre «hacer» por sí mismo en lugar de «comprar» a otros puede venir determinada por su deseo en utilizar instalaciones ociosas que tiene disponibles en la actualidad, a pesar de que le resulte ser menos eficiente en costes que comprar a terceros. Por ello, el PCAP puede limitar el importe del coste en euros admisible por realizar la producción con las capacidades ociosas que rebasaría el de la compra a proveedores más eficientes. En otro caso, simplemente el PCAP, utilizando una interpretación[4] extensa de la prerrogativa que se confiere al órgano de contratación en el artículo 227.7 del TRLCSP, en aquél se debería restringir la utilización por el contratista de esas capacidades ociosas, que son claramente ineficientes, y obligarle a que compre el material, piezas o componentes a otros proveedores, o lo encargue a subcontratistas que cuentan con mejores habilidades y capacidades productivas, imponiendo el órgano de contratación que se efectúe la subcontratación con terceros no vinculados para evitar, de paso, que pueda subcontratar con otros que sí están vinculados y que sean todavía más ineficientes[5].
Como mínimo, el contratista debe mantener unos controles internos, dentro de sus políticas y procedimientos para tomar decisiones sobre «hacer» o «comprar», que el auditor de contratos debe evaluar, y que son:
(1) Si el contratista mantiene un comité, organización o función que realice el estudio y evaluación para tomar estas decisiones de «hacer» o «comprar».
(2) Si dicho comité tiene la asignación de funciones formalmente establecida por escrito y está integrado por representantes de varios departamentos, como el de producción, financiero, personal, compras, etc.
(3) Si mantiene políticas y procedimientos idóneos y aceptables, así como la realización de análisis y evaluación de la desviación de dichas políticas y procedimientos, y que son exigida por acciones de compras individuales y excepcionales.
(4) Si las políticas y procedimientos que utiliza el contratista para evaluar las decisiones de «hacer» o «comprar» son razonables, eficaces y tienen en cuenta criterios de rentabilidad y reducción de costes.
(5) Si se comunica al órgano de contratación inmediatamente los cambios en la decisión de «hacer» o «comprar» y el impacto que tendrá en los costes del contrato.
(6) Si las decisiones en inversión de capital fijo porque se ha elegido «hacer», se toman con base en un análisis de rentabilidad financiera de la inversión, cuáles son los flujos de efectivo previstos y cuál es la tasa a la que van a ser descontados dichos flujos de caja.
- Sistema de informes y controles
El contratista debe establecer y mantener un sistema de informes y controles, a modo de cuadro de mando, que refleja la productividad y proporciona el medio a través del cual el departamento de compras informa de su aportación a la gestión empresarial. Por ejemplo, el contratista puede tener un cuadro de mando en el que uno de sus indicadores sea el número de días en el que se consiguen todas las cotizaciones de proveedores y datos sobre los precios, o la antigüedad de las solicitudes de compra pendientes de tramitar, el número de órdenes de compra por periodo emitidas, etc.
El contratista debe mantener procedimientos que le permitan seleccionar y obtener proveedores y subcontratistas responsables y confiables para el suministro de piezas y materiales, o la ejecución parcial del contrato, con la calidad requeridos. Estos procedimientos también deben promover un abastecimiento competitivo de proveedores y subcontratistas potenciales a fin de obtener los precios más razonables de las fuentes que cumplan con los requisitos de calidad que establece el contratista y, en último término, del contrato adjudicado.
-- Selección competitiva de proveedores
Con el fin de garantizar la adquisición de los materiales menos costosos en consonancia con las especificaciones del contrato, los procedimientos del contratista deben prever la solicitud de ofertas a partir de un número suficiente de fuentes potenciales para promover entre ellas una competencia eficaz en armonía con la naturaleza y el valor de la compra proyectada. A este respecto, el PCAP puede establecer que el contratista deba seleccionar a los subcontratistas – o proveedores – sobre una base competitiva, en la mayor medida que sea posible y coherente con los objetivos y requisitos del contrato adjudicado.
La gerencia de la empresa del contratista principal debe promover compras competitivas mediante:
(1) el requerimiento de informes periódicos sobre compras competitivas anteriores que además de identificar el número de ofertas recibidas también le permita identificar situaciones sospechosas donde el mejor postor siempre resulta ser el mismo y su baja se diferencia bien poco de la siguiente más baja;
(2) la obtención de datos históricos de compras a proveedores; y
(3) la realización de estudios de mercado para determinar nuevas fuentes alternativas.
Listas de los ofertantes. El departamento de compras debe mantener listas actualizadas de potenciales proveedores a los que se pueden solicitar ofertas para los diferentes artículos de bienes y servicios necesarios para las operaciones de la empresa. Estas listas ayudan en la localización de las fuentes de suministro y la solicitud de ofertas competitivas. Estos archivos del contratista deben reflejar la aptitud financiera, capacidad técnica, disponibilidad de elementos humanos y materiales, y la experiencia de los proveedores, particularmente de aquellos a los que el contratista ha comprado artículos de forma no competitiva. Una evaluación, por el auditor de contratos, de esta área debe determinar si las listas de proveedores potenciales son aptas para garantizar la máxima utilidad y capacitación de los subcontratistas a la hora de ejecutar la prestación parcial del contrato.
Procedimientos de licitación. El auditor de contratos debe revisar los procedimientos de compra para determinar si:
(1) En relación con las licitaciones:
(a) todas las cotizaciones u ofertas de las principales contrataciones han sido hechas por escrito;
(b) a cada proveedor potencial le es suministrado un juego completo de especificaciones del artículo o del servicio a prestar, y se le permite el suficiente tiempo para la preparación de su propuesta;
(c) el departamento de compras prepara y mantiene expedientes que reflejan y registran todas las acciones de la compra; y
(d) están presentes todas las directrices de la Administración adjudicadora del contrato, por ejemplo en cuanto medidas de gestión medioambiental, trato de igualdad de sexos, integración social de discapacitados, condiciones de pago al subcontratista, etc.
(2) En relación con los criterios de adjudicación de la subcontratación o compra, éstos deben ser objetivos y promover la igualdad de trato entre los oferentes, de tal manera que permitan una comparación imparcial de las ofertas recibidas. La adjudicación debe estar basada en el criterio de la «oferta económicamente más ventajosa», o dicho de otro modo: la que proporcione la «mejor relación calidad-precio».
(3) Los procedimientos de compras deben procurar condiciones de competencia efectiva que permitan elegir la oferta económicamente más ventajosa evaluada sobre la base de la mejor relación calidad-precio, por que ha de incluir siempre un elemento de precio o coste. Por ello, a igualdad de calidad, debe escogerse la de menor precio. Pero también el procedimiento debe prever el deber de justificar la elección cuando no se ha elegido la oferta del mejor postor porque se haya tenido en cuenta, por ejemplo, factores de eficacia, servicio post-venta, aseguramiento de repuestos, etc.
(4) También debe asegurar que no se subcontrata con empresarios inhabilitados para contratar con la Administración, conforme dispone en artículo 227.5 del texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público. En todo caso, la celebración de los subcontratos está sometida a los requerimientos del artículo 227.2 del TRLCSP.
-- Evaluación de las ofertas de los proveedores y subcontratistas
El contratista debe mantener y utilizar un sistema de evaluación de las ofertas de sus licitaciones. Dicho sistema debe permitir comparar el precio, la calidad, el plazo de entrega, la capacidad técnica y financiera, la experiencia y el servicio post-venta que ofrezca el potencial proveedor y subcontratista. El contratista principal deberá documentar las evaluaciones de proveedores en cada compra o tener un sistema de calificación de los mismos. Si el contratista tiene un sistema de calificación, a modo del sistema de clasificación de empresas que establece artículo 65 del TRLCSP para acreditar la solvencia técnica y económica, aquél debe ser consistente para permitir comparaciones objetivas entre los subcontratistas y proveedores, proteger la información de la clasificación, proporcionar documentación para cada elemento evaluado, permitir la oportunidad para que nuevos subcontratistas y proveedores puedan competir, proporcionan una evaluación imparcial por áreas funcionales y mantener la información actualizada y exacta.
-- Ofertas no competitivas
Cuando no puedan obtenerse ofertas competitivas, las políticas del contratista principal deben ver estas situaciones como una circunstancia excepcional. En la medida de lo posible, los procedimientos del contratista deben recomendar flexibilidad para promover concurrencia. Sin embargo, si a pesar de ello no fuera posible, también las políticas y procedimientos deben exigir la justificación de las circunstancias que concurren, un análisis de costes y precio, en su caso, y la aprobación de esta compra o adjudicación del subcontrato por un ejecutivo responsable de la empresa.
Factores a considerar por el auditor de contratos en la evaluación de las compras relacionadas con circunstancias no competitivas y que podrían afectar a los resultados de la evaluación de los procedimientos de compra del contratista, son si:
(1) el subcontratista fue designado por el órgano de contratación (artículo 227.5 TRLCSP) que adjudicó el contrato principal;
(2) el objeto del contrato principal es de carácter secreto o reservado y la subcontratación requiriera autorización expresa del órgano de contratación, porque la ejecución deba ir acompañada de medidas de seguridad especiales de acuerdo con disposiciones legales o reglamentarias, o cuando lo exija la protección de los intereses esenciales de la seguridad del Estado (artículo 227.2 c) TRLCSP); y
(3) la compra, si se hace a partir de un único proveedor, esta compra ha sido autorizada por un ejecutivo responsable de la empresa.
Hasta aquí la primera parte. En el próximo post, que publicaré en breve plazo, continuaré con la segunda parte de subcontrataciones, decisiones de «hacer» o «comprar», en el que trataré asuntos relacionados con el análisis de costes y precios, negociación, adjudicación de subcontratos y sistema de control de compras y tecnologías de la información del contratista.
1 Considerando (32) : “Con el fin de favorecer el acceso de las pequeñas y medianas empresas a los contratos públicos, conviene prever disposiciones en materia de subcontratación” (véase en DIRECTIVA 2004/18/CE)
2 No se considera aquí, por ejemplo, la regla del artículo 227.7 del texto refundido de la LCSP, porque cuando se obligue a la subcontratación con empresas que cuenten con una determinada habilitación profesional o clasificación, dicha imposición del órgano de contratación al contratista de subcontratar con terceros, no forma parte del proceso de decisión sobre «hacer» o «comprar», ya que el contratista principal debe subcontratar forzosamente con terceros no vinculados a él determinadas partes de la prestación.
3 A medida que una empresa acumula experiencia en la producción de un producto o servicio existe la oportunidad de reducir los costes, es decir la competitividad en costes se gana por «aprender haciendo». No obstante, el aprendizaje del hacer no garantiza el resultado del ahorro en costes pues éste se logrará si hay realmente un incremento en la productividad y se cumplen los objetivos de producción. La consecuente reducción de los costes sólo puede lograrse con el fiel cumplimiento de las metas de producción, la adopción de nuevas tecnologías que permitan incrementar la productividad y un esfuerzo constante para eliminar los gastos innecesarios. Y para ello debe hacerse y responder a las siguientes preguntas: ¿cuál es la demanda que se desea satisfacer?, ¿cuánta capacidad necesita?, ¿cuándo necesita la capacidad?, ¿qué tipo de medios y habilidades hacen falta?, y ¿están disponibles esos medios y habilidades?
4 Aunque la regla del artículo 227.7 del texto refundido de la LCSP establece que la subcontratación se forzará a ser realizada por la empresa que cuente con una determinada habilitación profesional o poder atribuirse su realización a empresas con una clasificación adecuada para realizarla, en mi opinión, para salvaguardar adecuadamente también los intereses en juego de la Administración, debería extenderse esta prerrogativa a la observación de cuestiones de productividad.
5 Esta circunstancia es, en ocasiones, con mucha facilidad que suceda dentro del sector de la construcción naval en España, en el que hay una concentración de empresas muy grande y un exceso desmesurado de capacidad productiva que está ociosa. Así, la empresa matriz adjudicataria puede tomar la decisión de subcontratar con empresas vinculadas para tapar parte de su sobrecapacidad con carga de trabajo del contrato adjudicado.
Publicado por Juan C. Gómez en 16:40
Etiquetas: #71, auditoría de sistemas y procedimientos, compras, control interno, controles internos, políticas, sistema de compras
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