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Timestamp: 2019-08-26 04:26:57+00:00

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BFH, 29.04.1999 - IV R 7/98 - dejure.org
https://dejure.org/1999,1207
BFH, 29.04.1999 - IV R 7/98 (https://dejure.org/1999,1207)
BFH, Entscheidung vom 29.04.1999 - IV R 7/98 (https://dejure.org/1999,1207)
BFH, Entscheidung vom 29. April 1999 - IV R 7/98 (https://dejure.org/1999,1207)
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EStG § 4 Abs. 1 und Abs. 3; EStR 1987 Abschn. 35; EStR R 35
Bildung einer Rücklage - Ersatzbeschaffung - Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich - Aulösung einer Rücklage
Einkommensteuer; Merkmal der Funktionsgleichheit bei der Rücklage für Ersatzbeschaffung
FG Schleswig-Holstein, 28.03.1996 - V 743/95
BFHE 188, 390
BB 1999, 1423
BB 1999, 1918
DB 1999, 1635
BStBl II 1999, 488
Nach den von der Rechtsprechung entwickelten und von der Finanzverwaltung in R 35 EStR a.F. (jetzt R 6.6 EStR 2008) übernommenen Grundsätzen zur sog. Rücklage für Ersatzbeschaffung kann eine Gewinnrealisierung durch Aufdeckung stiller Reserven vermieden werden, wenn ein Wirtschaftsgut aufgrund höherer Gewalt oder infolge oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs gegen eine Entschädigung aus dem Betriebsvermögen ausscheidet und alsbald ein funktionsgleiches Ersatzwirtschaftsgut angeschafft wird (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12. März 1969 I 97/65, BFHE 95, 178, BStBl II 1969, 381; vom 18. September 1987 III R 254/84, BFHE 151, 70, BStBl II 1988, 330; vom 17. Oktober 1991 IV R 97/89, BFHE 166, 149, BStBl II 1992, 392; vom 29. April 1999 IV R 7/98, BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488).
Ein bilanzierender Steuerpflichtiger dokumentiert diese Absicht bereits durch die ordnungsgemäße Bildung der Rücklage in seiner Bilanz (vgl. BFH-Urteil in BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488).
Die Rücklage für Ersatzbeschaffung muss gewinnerhöhend aufgelöst werden, wenn die Absicht der Ersatzbeschaffung aufgegeben wird (vgl. BFH-Urteile in BFHE 108, 326, BStBl II 1973, 297; in BFHE 166, 149, BStBl II 1992, 392; in BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488).
Sollten die RfE-Grundsätze in ihrem Kernbereich jedoch tatsächlich in Gewohnheitsrecht erstarkt sein, dann wäre es jedenfalls allein Sache des Gesetzgebers, ihre tatbestandlichen Voraussetzungen über jenen Kernbereich hinaus auszudehnen (s. auch BFH-Urteil vom 29. April 1999 IV R 7/98, BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488; Kanzler, FR 1999, 852).
Was die Erweislichkeit (Verifikation) der inneren Tatsache der Reinvestitionsabsicht im Zeitpunkt der (erstmaligen) Bildung der Ersatzbeschaffungsrücklage anbelangt, so verfährt die Rechtsprechung des BFH hier ähnlich wie bei der Ermittlung der Investitionsabsicht im Rahmen des § 7g Abs. 3 EStG: Der Steuerpflichtige dokumentiert seine Absicht zur Ersatzbeschaffung durch die ordnungsgemäße Bildung der Rücklage in seiner Bilanz (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29. April 1999 IV R 7/98, BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, unter 2.b).
Diese ist deshalb aufzulösen, sobald erkennbar wird, dass der Steuerpflichtige die Anschaffung oder Herstellung eines funktionsgleichen Ersatzwirtschaftsguts nicht mehr bewerkstelligen kann oder bewerkstelligen wird (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, unter 2.c).
Nach den von der Rechtsprechung entwickelten und von der Finanzverwaltung in Abschn. 35 EStR 1990 bzw. R 35 EStR 1993 übernommenen Grundsätzen zur Übertragung stiller Reserven bei Ersatzbeschaffung kann eine Gewinnrealisierung durch Aufdeckung stiller Reserven ausnahmsweise dann vermieden werden, wenn ein Wirtschaftsgut aufgrund höherer Gewalt oder infolge oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs gegen eine Entschädigung aus dem Betriebsvermögen ausscheidet und alsbald ein funktionsgleiches Ersatzwirtschaftsgut angeschafft wird (ständige Rechtsprechung seit der Grundsatzentscheidung des Reichsfinanzhofs --RFH-- vom 2. April 1930 VI A 514/30, RStBl 1930, 313, 314; s. auch Senatsurteil vom 29. April 1999 IV R 7/98, BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, m.w.N.).
Voraussetzung für die Bildung der Rücklage ist jedoch, dass die Absicht der Ersatzbeschaffung besteht; andernfalls bleibt es bei der Rechtsfolge der Gewinnrealisierung (BFH-Urteil vom 19. Dezember 1972 VIII R 29/70, BFHE 108, 326, BStBl II 1973, 297; s. auch Senatsurteile vom 17. Oktober 1991 IV R 97/89, BFHE 166, 149, BStBl II 1992, 392, und in BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, beide zur Auflösung einer Rücklage wegen Wegfalls der Reinvestitionsabsicht).
Dementsprechend hat die Rechtsprechung eine allgemeine Begünstigung der Ersatzbeschaffung stets ebenso abgelehnt (z.B. BFH-Urteile vom 12. März 1969 I 97/65, BFHE 95, 178, BStBl II 1969, 381, und in BFHE 143, 46, BStBl II 1985, 250; s. auch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 20. Mai 1988 1 BvR 273/88, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1989, 317; Steuerrechtsprechung in Karteiform, Einkommensteuergesetz 1975, § 5, Rückl. R. 2) wie eine Analogie zur Reinvestitionsvergünstigung des § 6b EStG, mit der vor allem wirtschaftslenkende Zwecke verfolgt werden (Senatsurteil in BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, zu 2.d der Gründe, m.w.N.).
Nach den von der Rechtsprechung entwickelten und von der Finanzverwaltung in Abschnitt 35 EStR (1987/1990, jetzt R 35 EStR ) übernommenen Grundsätzen zur sog. Rücklage für Ersatzbeschaffung kann eine Gewinnrealisierung durch Aufdeckung stiller Reserven ausnahmsweise dann vermieden werden, wenn ein Wirtschaftsgut infolge höherer Gewalt oder infolge oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs gegen eine Entschädigung aus dem Betriebsvermögen ausscheidet und alsbald ein funktionsgleiches Wirtschaftsgut angeschafft wird (vgl. BFH-Urteil vom 29.4.1999 IV R 7/98, BStBl II 1999, 488 m.w.N.).
§ 6b EStG stellt eine gesetzliche Spezialregelung zur Reinvestitionsrücklage dar, die speziell auch für die Fälle der Anpassung an strukturelle Veränderungen geschaffen wurde und für diesen Bereich eine Ausdehnung des Anwendungsbereichs der Rücklage für Ersatzbeschaffung ausschließt, weil allein der Gesetzgeber zu einer Ausweitung des Ausnahmetatbestands "Ersatzbeschaffung" befugt ist (vgl. BFH in BStBl II 1991, 222 und BStBl II 1999, 488 m.w.Nachw.).
Denn zum einen hat die Rechtsprechung, die die Grundsätze zur Rücklage für Ersatzbeschaffung entwickelt hat, eine allgemeine Begünstigung der Rücklage für Ersatzbeschaffung stets abgelehnt (vgl. die Nachweise hierzu in BStBl II 1999, 488).
Wird zudem ein Grundstück in der Zwischenzeit anderweitig weiterhin genutzt - z. B. durch Vermietung -, so erhält es durch diese Nutzung ein eigenständiges wirtschaftliches Gewicht, das als ebenso schädlich angesehen werden muß wie die zwischenzeitliche funktionsfremde Nutzung eines Ersatzgrundstücks bzw. -gebäudes (vgl. hierzu BFH in BStBl II 1999, 488).
BFH, 14.10.1999 - IV R 15/99
Inzwischen hat der Senat aber in Anlehnung an die EStR wiederholt eine Rücklage für Ersatzbeschaffung bei Brandschäden zugelassen, ohne zu prüfen, ob der Schaden durch ein Elementarereignis verursacht worden war (…Senatsurteile vom 3. Oktober 1985 IV R 16/83, BFH/NV 1986, 208; in BFHE 188, 56, BStBl II 1999, 602; vom 29. April 1999 IV R 7/98, BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, und vom 24. Juni 1999 IV R 46/97, BFHE 189, 128, BStBl II 1999, 561).
Etwas anderes lasse sich auch dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 29. April 1999 IV R 7/98 (BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488) nicht entnehmen.
Der Senat hat hierzu entschieden, dass § 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG) gerade auch für die Fälle einer ökonomisch sinnvollen Anpassung von Unternehmen an strukturelle Veränderungen geschaffen wurde (…BTDrucks IV/2400, S. 46, 62, IV/2617, S. 4), und daraus gefolgert, dass der Bereich der Strukturanpassung in § 6b EStG abschließend geregelt sei (Urteil vom 29. April 1999 IV R 7/98, BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488, m.w.N. zur Rechtsprechung anderer Senate des BFH).
In dieser Entscheidung hat der Senat zugleich für die Bildung einer Rücklage für Ersatzbeschaffung am Tatbestandserfordernis der Funktionsgleichheit des Ersatzwirtschaftsguts festgehalten und ausgeführt, eine solche Rücklage sei erfolgswirksam aufzulösen, wenn das aus dem Betriebsvermögen ausgeschiedene oder beschädigte Wirtschaftsgut nicht durch ein wirtschaftlich gleichartiges und ebenso genutztes Wirtschaftsgut ersetzt werde; das Erfordernis der Funktionsgleichheit aber sei nicht erfüllt, wenn ein landwirtschaftlich genutztes Wirtschaftsgebäude durch eine Mehrzweckhalle ersetzt und diese nach Fertigstellung mehrere Jahre an einen Gewerbetreibenden vermietet wird (BFH in BFHE 188, 390, BStBl II 1999, 488).
FG Münster, 22.02.2001 - 1 K 4572/98
Übertragbarkeit stiller Reserven auf die Herstellungskosten einer Reithalle; …

References: § 4
 § 7
 § 5
 § 6

§ 6
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