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Timestamp: 2020-06-06 21:08:40+00:00

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BFH zur Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen - Ebner Stolz
BFH zur Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen
Urteil des BFH vom 18.7.2012 - X R 28/10
Bei der einheitlichen und gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen können die Einkünfte, die dem Halbeinkünfteverfahren oder Teileinkünfteverfahren unterliegen, in voller Höhe ("brutto") festgestellt werden. Voraussetzung ist allerdings, dass aus den weiteren Feststellungen des Bescheids für einen verständigen Empfänger zweifelsfrei erkennbar ist, dass zur Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte unter Anwendung der §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG ein zusätzlicher Rechenschritt notwendig ist.
Der Klä­ger hatte für die Streit­jahre 2004 und 2005 u.a. Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb aus sei­ner Betei­li­gung an der S-KG erklärt. Infol­ge­des­sen wurde er zunächst erklär­ungs­ge­mäß ver­an­lagt. Bei einer bei der KG durch­ge­führ­ten Außen­prü­fung wurde fest­ge­s­tellt, dass die KG Geschäft­s­an­teile an der S-GmbH erwor­ben und die Finan­zie­rungs­kos­ten zu 100 % als Betriebs­aus­ga­ben gel­tend gemacht hatte. Das Betriebs-Finanz­amt änderte dar­auf­hin die Bescheide über die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen 2004 und 2005 für die KG und deren Betei­ligte.
Die Fest­stel­lungs­be­scheide ent­hiel­ten - vor der Angabe der Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb und deren Auf­tei­lung auf die Gesell­schaf­ter - jeweils den Hin­weis "Die Besteue­rungs­grund­la­gen für ... wer­den für die an der vor­be­nann­ten Gesell­schaft/Gemein­schaft Betei­lig­ten wie folgt fest­ge­s­tellt:". Ent­sp­re­chend fand sich am Ende der Fest­stel­lungs­be­scheide 2004 und 2005 - vor dem Erläu­te­rungs­teil und der Rechts­be­helfs­be­leh­rung-- jeweils der wei­tere Hin­weis "Die fest­ge­s­tell­ten Besteue­rungs­grund­la­gen wer­den den Ver­an­la­gun­gen der Betei­lig­ten zur Ein­kom­men­steuer oder Kör­per­schaft­steuer zugrunde gelegt".
Der Klä­ger war der Ansicht, die im Fest­stel­lungs­be­scheid fest­ge­s­tell­ten Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb seien bin­dend und somit ohne Ände­rung in die Ein­kom­men­steu­er­be­scheide zu über­neh­men. Außer­dem werde in den Fest­stel­lungs­be­schei­den der Begriff "Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb" ver­wen­det, ohne dass erkenn­bar werde, dass bestimmte nicht abzieh­bare Beträge noch nicht hin­zu­ge­rech­net wor­den seien.
Die Vor­aus­set­zun­gen des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO zur Ände­rung der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung 2004 und 2005 waren dem Grunde und der Höhe nach gege­ben.
Zutref­fend hatte das FG aus­ge­führt, dass von den "getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen" i.S.d. § 182 Abs. 1 S. 1 AO in den Fest­stel­lungs­be­schei­den 2004 und 2005 neben dem ("Brutto"-)Betrag der Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb u.a. auch die in die­sen Ein­künf­ten "ent­hal­tene(n) lau­fende(n) Ein­künfte, die unter §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG, § 4 Abs. 7 UmwStG fal­len (100 %)", umfasst waren. Für die Auf­fas­sung der Klä­ger, es sei nicht erkenn­bar gewe­sen, dass in den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb bestimmte nicht abzieh­bare Beträge noch nicht hin­zu­ge­rech­net wor­den seien, bot die Fas­sung der Fest­stel­lungs­be­scheide kei­nen Anhalts­punkt.
Die in den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb "ent­hal­tene(n) lau­fende(n) Ein­künfte muss­ten aus Sicht eines ver­stän­di­gen Emp­fän­gers unter Berück­sich­ti­gung von Treu und Glau­ben als Teil der bin­den­den Fest­stel­lun­gen auf­ge­fasst wer­den. Dies ergab sich aus dem inso­weit ein­deu­ti­gen Wort­laut der Bescheide. So wurde der Zah­len­b­lock, der sowohl die "Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb" als auch die unter das Hal­bein­künf­te­ver­fah­ren fal­len­den Beträge ent­hielt, mit der For­mu­lie­rung ein­ge­lei­tet: "Die Besteue­rungs­grund­la­gen ... wer­den für die an der vor­be­nann­ten Gesell­schaft/Gemein­schaft Betei­lig­ten wie folgt fest­ge­s­tellt." Am Ende der Bescheide - vor den Erläu­te­run­gen und der Rechts­be­helfs­be­leh­rung - fand sich der Hin­weis, dass "die fest­ge­s­tell­ten Besteue­rungs­grund­la­gen" den Ver­an­la­gun­gen der Betei­lig­ten zugrunde gelegt wer­den.
Ob die in den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb "ent­hal­tene(n) lau­fende(n) Ein­künfte vom Betriebs-Finanz­amt im Rah­men der Fest­stel­lungs­be­scheide bin­dend fest­ge­s­tellt wer­den durf­ten, war uner­heb­lich, da auch ein unter Ver­let­zung der in der Abg­ren­zung von Grund­la­gen- und Fol­ge­be­scheid lie­gen­den Kom­pe­tenz­ver­tei­lung ergan­ge­ner Fest­stel­lungs­be­scheid nicht nich­tig, son­dern wirk­sam und damit bin­dend ist. Im Übri­gen bestün­den gegen die vom Betriebs-Finanz­amt gewählte Fest­stel­lungs­me­thode, bei der die in den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb ent­hal­te­nen lau­fen­den Ein­künfte, die unter §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG, § 4 Abs. 7 UmwStG fal­len, unge­ach­tet der teil­wei­sen Steu­er­be­f­rei­ung in Höhe von 100 % des maß­ge­ben­den Betra­ges in den Fest­stel­lungs­be­schei­den auf­ge­führt wer­den, keine recht­li­chen Beden­ken.
Die Ein­künfte, die unter §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG bzw. § 8b KStG fal­len, kön­nen auch "brutto" als "andere Besteue­rungs­grund­lage" i.S.d. § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO bin­dend fest­ge­s­tellt wer­den, wenn dies - wie hier - für den Adres­sa­ten des Fest­stel­lungs­be­scheids klar erkenn­bar ist. Der nach § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO erfor­der­li­che Zusam­men­hang ande­rer Besteue­rungs­grund­la­gen mit den dort genann­ten Ein­künf­ten ist jeden­falls dann gege­ben, wenn Besteue­rungs­grund­la­gen betrof­fen sind, die durch die Gesell­schaft ver­wir­k­licht wer­den.

References: § 175
 § 182
 § 4
 § 4
 § 8
 § 180
 § 180