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Timestamp: 2019-01-20 09:34:53+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSK vom 27.10.2005, RV/0192-K/04
RV/0192-K/04-RS1 Permalink
Unternehmereigenschaft, Liebhaberei, Vermietung, Ferienwohnung, Änderung der Verhältnisse, unecht befreiter Grundstücksumsatz, Vorsteuerberichtigung
Der unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Dr. Erwin Luggauer und die weiteren Mitglieder Mag. Ingrid Freistück-Prodinger, Dr. Erich Moser und Joachim Rinösl im Beisein der Schriftführerin Monika Fritz über die Berufung der A.u.D.F., 9... P, W 37, vertreten durch LBG Wirtschaftstreuhand, 9020 Klagenfurt, Villacher Ring 11, vom 6. September 2004 gegen die Bescheide des Finanzamtes St. Veit Wolfsberg, vertreten durch Dr. Manfred Thalmann, vom 17. August 2004 betreffend Umsatzsteuer für den Zeitraum 1996 bis 2002 nach der am 26. September 2005 in 9020 Klagenfurt, Dr. Herrmanngasse 3, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
Gleichzeitig wird ausgesprochen, dass eine Veranlagung zur Umsatzsteuer 1996 bis 2002 unterbleibt.
Die Bw., A.u.D.F., erwarben mit Kaufvertrag vom 1. April 1992 eine Eigentumswohnung in W 37, P.
In den Umsatzsteuererklärungen 1992 bis 2002, den Erklärungen der Einkünfte von Personengesellschaften (Gemeinschaften) 1992 bis 2002, in der Prognoserechnung I vom 22. Mai 1996 für die Jahre 1996 bis 2005, sowie in der Prognoserechnung II vom 12. Juli 2001 für die Jahre 1999 bis 2006 waren folgende Zahlen ausgewiesen:
Entgelt lt.
107.831,00
- 26.819,00
- 52.554,00
-52.554,00
2.932,27
1.697,77
31.272,73
- 19.700,00
1.940,54
- 28.646,00
- 35.468,00
15.909,09
- 37.161,00
20.636,37
- 33.688,00
-33688
18.272,73
- 42.645,00
- 48.589,80
- 28.087,25
132.100,20
212.363,67
665.744,64
462.090,55
-357.343,05
- 1.770,00
-108.590,00
-2041,18
Das Finanzamt erließ (im Wesentlichen) erklärungsgemäße endgültige Umsatz- und Feststellungsbescheiden 1992 bis 1995.
Am 31. Oktober 1997 langten die Erklärungen für 1996 ein.
In den Jahren 1996 bis 2000 erließ das Finanzamt erklärungsgemäße, gemäß 200 Abs. 1 BAO vorläufige Umsatzsteuer- und Feststellungsbescheide. Die Verluste 1992 bis 1997 hätten rd. S 170.000,00 betragen. Laut Prognoserechnung sei zwar ein Überschuss bis 2005 ausgewiesen, laut Erklärungen für 1996 und 1997 würden diese voraussichtlich nicht erfüllt.
In der Vorhaltsbeantwortung vom 12. Juli 2001 legten die Bw. die Prognoserechnung II vor und führten aus, dass 1999 bis 2006 ein voraussichtlicher Gesamtüberschuss von S 95.743,00 erzielt würde. Ab 2000 reduziere sich die Abschreibung, da die Betriebs- und Geschäftsausstattung zur Gänze abgeschrieben sei. Für eine Eigentumswohnung gelte ein Zeitraum von 20 Jahren, 8 Jahre würden für die Liebhabereibeurteilung nicht reichen.
Nach Einlangen der Steuererklärungen für 2001 und 2002 gab das Finanzamt den Bw. im Vorhalt vom 4. August 2003 bekannt, dass ab 1996 die Tätigkeit als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei qualifiziert würde. Seit Beginn der Vermietung hätten die Bw. einen Werbungskostenüberschuss von € 23.865,40 erzielt, eine Änderung der Einkunftserzielung sei nicht eingetreten (nur noch Privatanteil). Beim Übergang von einer unternehmerischen zu einer nicht unternehmerischen Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 5 Z 2 UStG 1994 komme die Eigenverbrauchsbesteuerung gemäß § 1 Abs. 1 Z 2 lit. a UStG 1994 zum Tragen. Bei einem derartigen Übergang liege kein Anwendungsfall des § 12 (10) oder § 11 UStG vor. Erfolge jedoch keine Option zur Eigenverbrauchsbesteuerung, sei eine Vorsteuerberichtigung gemäß § 12 Abs. 10 UStG 1994 durchzuführen.
Die Liebhabereirichtlinien würden unter Punkt 6 auf das objektiv erkennbare Ertragsstreben abstellen. Entgegen der weit verbreiteten Fehlmeinung, wonach ein tatsächlich an Hand der Steuererklärung belegbarer Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss ausschlaggebend sei, würden die Liebhabereirichtlinien in aller Deutlichkeit anführen, dass Tatbestandsvoraussetzung für das Vorliegen von Einkünften die objektive Eignung einer Tätigkeit zur Erwirtschaftung eines Gesamtgewinnes oder Gesamtüberschusses sei. Der Begriff der Liebhaberei grenze in Umsatzsteuerrecht nicht - wie im Ertragsteuerrecht - Einkunftsquellen von anderen Betätigungen ab, sondern die unternehmerische Tätigkeit von der Konsumsphäre, dem Endverbrauch. Wenngleich einer Tätigkeit, die auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse erziele, der Charakter einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit nicht abgesprochen werden könne, sei durch das Fehlen oder Ausbleiben solcher Ergebnisse nach Sinn und Zweck der Umsatzsteuer nicht als solches, sondern nur als Anhaltspunkt für das Vorherrschen persönlicher Interessen und Neigungen unter dem bloßen Schein einer unternehmerischen Betätigung von Bedeutung. Wohingegen nicht das Überwiegen der Konsumsphäre in Rede stehe, sei der Grund für das Fehlen des Gewinnstrebens gleichgültig. Es sei daher sachlich notwendig, den Begriff der Liebhaberei im Umsatzsteuerrecht anders zu fassen als im Ertragsteuerrecht, und es sei unsachlich, für die Abgrenzung zwischen unternehmerischer Tätigkeit und Konsumverhalten auf die Erfordernisse der Einkommensteuerberechnung abzustellen. Die im § 6 der LVO enthaltene Klarstellung, dass Liebhaberei im Umsatzsteuerrecht nur bei Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 2 UStG 1994 gegeben sei, sei in verfassungskonformer Auslegung des § 2 Abs. 5 Z 2 UStG 1994 schon immer zu entnehmen gewesen.
In den endgültig erlassenen Umsatzsteuer- und Feststellungsbescheiden 1996 bis 2002 vertrat das Finanzamt die Ansicht, dass die Tätigkeit eine steuerlich unbeachtliche Liebhaberei sei. Eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften habe zu unterbleiben, Entgelte würden nicht erfasst und Vorsteuern nicht gewährt. Von einer Vorschreibung der Umsatzsteuer kraft Rechnungslegung für die angefallenen Mieteinkünfte würde abgesehen. Die Bw. hätten von der Optionsmöglichkeit der Verlängerung des Beobachtungszeitraumes von 12 auf 22 Jahren Gebrauch gemacht und aufgrund der Prognoserechnung I die Erzielung eines positiven Gesamtüberschusses innerhalb des Beobachtungszeitraumes prognostiziert. Anhand der bisherigen Ergebnisse der Jahre 1992 bis 2002 (11 Jahre) sei dieser positive Gesamtüberschuss auch unter Einbeziehung der Überschüsse laut Prognoserechnung nicht erzielbar.Im Umsatzsteuerbescheid 1996 nahm das Finanzamt noch eine Berichtigung der Vorsteuern gemäß § 12 Abs. 10 UStG 1994 in Höhe von insgesamt S 60.626,00 für die Vorsteuer aus den Gebäudeanschaffungskosten vor.
In der gegen die Umsatzsteuerbescheide 1996 bis 2002 eingebrachten Berufung führten die Bw. aus, dass das Finanzamt im Jahr des Wohnungskaufes (1992) offensichtlich die Sofortbeurteilung vorgenommen habe, da die Festsetzung der Umsatzsteuer 1992 mit einem Vorsteuerguthaben kassenmäßig verbucht worden sei. Bis zum Veranlagungsjahr 1995 habe das Finanzamt endgültige und ab 1996 vorläufige Bescheide erlassen. Auch nach dem Erkenntnis vom 26.11.1990, 90/15/0073, sei der Übergang von einer Einkunftsquelle zur Liebhaberei und umgekehrt kein Anwendungsfall einer Vorsteuerberichtigung gemäß § 12 Abs. 10 UStG und § 11 UStG 1994; ebenso wenig würde hiedurch der Eigenverbrauch erfüllt. Da es zu keiner Änderung der Verhältnisse gekommen sei, sei die von der Behörde durchgeführte Vorsteuerberichtigung gemäß § 12 Abs. 10 UStG 1994 auszuschließen. Sei jemand kein Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechts, so komme auch ein Eigenverbrauch nicht mehr in Frage, weil der steuerbare Vorgang des Eigenverbrauchs nach dem ausdrücklichen Hinweis des Gesetzes nur von einem Unternehmer bewirkt werden könne.
Der Amtsbeauftragte Dr. Manfred Thalmann brachte noch vor, dass das Finanzamt auf Grund der erwirtschafteten Ergebnisse und der prognostizierten Zahlen noch nicht von Beginn an zwingend von der Liebhaberei ausgehen musste. Faktisch seien die Bw. - auch gegenüber dem Finanzamt - bis einschließlich 1995 als "Unternehmer" aufgetreten. Wenn nun das Finanzamt ab 1996 die Vermietung als Liebhaberei qualifizierte, so sei im Übergang vom Unternehmensbereich in die Liebhaberei die "Änderung der Verhältnisse" gelegen.
Mit der Erlassung der vorläufigen Bescheide mussten sich die Bw. der "Gefahr" der Qualifikation der Vermietung als Liebhaberei und der damit verbundenen Konsequenzen bewusst (gewesen) sein. Daher wäre es wohl "an der rechten Zeit" gewesen, die Einwendungen betreffend die Sofortbeurteilung unmittelbar nach Erlassung der vorläufigen Bescheide zu erheben. Wenn das Finanzamt auch zu der nunmehrigen Ansicht nicht bereits im ersten Jahr gelangte, sondern diese Entscheidung bei "besserer Einsicht" traf, so steht dies der getroffenen Entscheidung nicht entgegen. Auch wenn von Anfang an Werbungskostenüberschüsse vorlagen, wäre bei Einstufung der Vermietung als Liebhaberei durch das Finanzamt von Beginn an ein Vorwurf der Bw. - insbesondere auf Grund des Sinkens der Werbungskostenüberschüsse im dritten und vierten Jahr - nicht abwegig gewesen. Es sollte aber dann dem Finanzamt nicht verwehrt sein, bei entsprechender "Klarheit" bzw. einem Sich-Herauskristallisieren der "wahren" Ergebnisse die maßgeblichen Änderungen durchführen zu können. Bei Wirtschaftsgütern der "Konsumsphäre" wäre eine sofortige, endgültige Entscheidung über die Unternehmereigenschaft im ersten Jahr mit unveränderbarer "Bindungswirkung" für die Folgejahre fern der Praxis, weil es gerade in diesem Fall der Steuerpflichtige in der Hand hätte, durch "(be)schön(igend)e" Prognosezahlen das Finanzamt zu einer "unumstößlichen" Bejahung der Unternehmereigenschaft zu veranlassen.
Die Bw. wiesen innerhalb von 11 Jahren einen Werbungskostenüberschuss iHv rd. 357.000,00 und selbst unter Einbeziehung der zuletzt maßgeblichen Prognose II nach Ablauf von 15 Jahren einen Werbungskostenüberschuss iHv rd. S 108.000,00 aus, wobei man wegen der genannten Verschlechterung der Ertragslage von der Nichtrealisierbarkeit der prognostizierten Zahlen ausgehen durfte. In keinem Jahr der 11-jährigen Vermietung haben die Bw. Einnahmenüberschüsse ausgewiesen. Bei diesen Zahlen und unter Berücksichtigung der auf Grund äußerer Einflüsse immer schlechteren Ertragslage konnte der Senat nicht zur Überzeugung gelangen, dass die Vermietung "auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse erwarten" ließ. Die Qualifikation als umsatzsteuerliche Liebhaberei erfolgte daher zu Recht.
Der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 1996 ist daher teilweise Folge zu geben und die Vorsteuerberichtigung nicht in Ansatz zu bringen. Im Übrigen wird die Berufung gegen die
Umsatzsteuerbescheide 1996 bis 2002 als unbegründet abgewiesen und gleichzeitig ausgesprochen, dass eine Veranlagung zur Umsatzsteuer 1996 bis 2002 zu unterbleiben hat.
Findok-Nr: 19202.1, aufgenommen am: 28.11.2005 14:39:01, zuletzt geändert am: 14.04.2015, Dokument-ID: 50806df0-a491-418d-8a77-9f50b4002de8, Segment-ID: 01ab916e-b56b-4c1d-a019-64f1f649583a

References: § 2
 § 1
 § 12
 § 11
 § 12
 § 6
 § 1
 § 2
 § 12
 § 12
 § 11
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