Source: http://kraken.slv.cz/9Afs13/2008
Timestamp: 2018-08-21 23:50:58+00:00

Document:
9Afs13/2008
9 Afs 13/2008-90
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v roz¹íøeném senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Josefa Baxy a soudcù JUDr. Michala Mazance, JUDr. Jakuba Camrdy, JUDr. Milu¹e Do¹kové, JUDr. Karla ©imky, JUDr. Petra Prùchy a JUDr. Marie Turkové v právní vìci ¾alobkynì: CZT a.s. (døíve CZ TABÁK, a. s.), se sídlem Bratrancù Veverkových 396, Pardubice, zastoupené JUDr. Jiøím Vaníèkem, advokátem se sídlem ©aldova 34, Praha 8, proti ¾alovanému: Celní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Bohuslava Martinù 1672/8a, Hradec Králové, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 16. 11. 2006, è. j. 16780-03/06-0601-21, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 10. 2007, è. j. 30 Ca 114/2006-24,
Usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 10. 2007, è. j. 30 Ca 114/2006-24, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
1. Celní úøad vydal dne 18. øíjna 2006, è. j. 7572/06-0663-024, zaji¹»ovací pøíkaz podle § 71 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád èi d. ø. ), na zaji¹tìní daòové povinnosti ¾alobce a ulo¾il ¾alobci povinnost zajistit nejpozdìji do tøí dnù od doruèení zaji¹»ovacího pøíkazu ve prospìch celního úøadu spotøební daò slo¾ením jistoty ve vý¹i 66 530 493 Kè. Zaji¹»ovaná èástka byla stanovena podle § 10 odst. 1 zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních (dále jen zákon o spotøebních daních ), jako souèin pøíslu¹né sazby spotøební danì z tabákových výrobkù-tabáku ke kouøení a hmotnosti tabáku, u nìho¾ vznikla povinnost pøiznat a zaplatit daò podle § 9 odst. 1 zákona o spotøebních daních na základì uvedení tabákových výrobkù do volného obìhu. Vydání zaji¹»ovacího pøíkazu celní úøad odùvodnil tak, ¾e aèkoli ¾alobce oznaèil pøedmìtné zbo¾í, tedy tabákové výrobky pod obchodním názvem Gulivers-extra, Gulivers-standard, pøi jejich uvedení do volného daòového obìhu jako tabákové výrobky ve smyslu § 101 odst. 3 písm. c) zákona o spotøebních daních (tj. jako doutníky a cigarillos), celní úøad na základì odborných laboratorních posudkù dospìl k závìru, ¾e se jedná o zbo¾í ve smyslu § 101 odst. 3 písm. c) bod 1. zákona o spotøebních daních, tedy o øezaný tabák zpùsobilý ke kouøení bez dal¹ího prùmyslového zpracování.
2. Proti rozhodnutí celního úøadu podal ¾alobce odvolání, v nìm¾ zejména namítal, ¾e v souvislosti s jím provozovaným daòovým skladem a pøepravou vybraných výrobkù má ve smyslu § 21 odst. 8 písm. b) a c) zákona o spotøebních daních zaji¹tìnu spotøební daò celkem ve vý¹i 11 000 000 Kè, co¾ by mìlo být pro zaji¹tìní pøedmìtné danì dostaèující, a ¾e zaji¹»ovacím pøíkazem byla zaji¹tìna daò i na dosud nevyrobené tabákové výrobky a dle jeho údajù byla celním úøadem stanovena èástka o 33 459 654 Kè vy¹¹í. Poukázal na mo¾né likvidaèní dùsledky zaji¹»ovacího pøíkazu a na to, ¾e se v této souvislosti obává odejmutí povolení k provozování daòového skladu se v¹emi daòovými dùsledky.
3. ®alovaný zmìnil rozhodnutí správního orgánu I. stupnì tak, ¾e sní¾il vý¹i èástky, která má být zaji¹tìna z 66 530 493 Kè na 34 846 457 Kè, ve zbývající èásti ponechal zaji¹»ovací pøíkaz platným.
4. ®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který ¾alobu podle § 68 písm. e) a § 70 písm. b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ) odmítl s poukazem na nepøípustnost ¾aloby, nebo» ¾alobce se domáhá pøezkoumání rozhodnutí, které je jako¾to rozhodnutí pøedbì¾né povahy vylouèeno z pøezkumu ve správním soudnictví.
5. ®alobce (stì¾ovatel) podal proti usnesení krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾nost, v ní¾ namítl nezákonnost odmítnutí jeho ¾aloby [§ 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s.]. Uvedl, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz významným zpùsobem zasahuje do jeho majetkové sféry a mohl by vést k exekuci jeho majetku. Zaji¹»ovací pøíkaz stì¾ovateli zejména znemo¾òuje disponovat s jeho majetkem, výrazným zpùsobem ohro¾uje jeho podnikatelskou a jinou hospodáøskou èinnost a mohl by mít dokonce pro stì¾ovatele i likvidaèní dùsledky. Podle stì¾ovatele se tak uvedené rozhodnutí dotýká jeho základních práv a svobod zakotvených v Listinì základních práv a svobod, a mìlo by tak být podrobeno soudnímu pøezkumu. Zmiòuje i nález Ústavního soudu ze 17. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 393/2000, podle nìho¾ není mo¾né ustanovení vyluèující soudní pøezkum správních rozhodnutí vykládat extenzivnì a v pochybnostech je nutno postupovat ve prospìch zachování práva na pøístup k soudu. Stì¾ovatel dále argumentuje tím, ¾e jeliko¾ je zaji¹»ovací pøíkaz vydáván správcem danì na základì správního uvá¾ení, musí právní øád zú¾it prostor pro libovùli správce danì. Stì¾ovatel také upozoròuje na skuteènost, ¾e proti zaji¹»ovacímu pøíkazu je pøípustné odvolání, o nìm¾ v¹ak nerozhoduje nezávislý orgán a jeho rozhodnutí není mo¾né dále nechat pøezkoumat.
6. ®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ztoto¾nil se závìry krajského soudu. Odkázal také na judikaturu Evropského soudu pro lidská práva, která pøiznává výluènost ochranì veøejného zájmu pøi vybírání daní a mo¾nost pøezkumu postupù fiskálních orgánù podle èl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochranì základních lidských práv a svobod relativizuje. ®alovaný zmínil zejm. rozsudek z 12. 7. 2001 ve vìci Ferrazzini proti Itálii, z nìho¾ vyplývá, ¾e obecnými lidskoprávními konstrukcemi nelze zmaøit základní smysl a úèel správy daní a pota¾mo daòového øízení, kterým je správný a vèasný výbìr daní, k èemu¾ právì mají slou¾it pøedbì¾né úkony, v pøípadì ohro¾ení výbìru danì pak zvlá¹tì institut jejího zaji¹tìní. ®alovaný navrhl kasaèní stí¾nost zamítnout.
7. Poté, co devátý senát Nejvy¹¹ího správního soudu dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je ve smyslu § 102 s. ø. s. pøípustná a jsou v ní podle jejího obsahu namítány dùvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s., konstatoval, ¾e stì¾ejní je pro danou vìc posouzení otázky, zda zaji¹»ovací pøíkaz vydaný podle § 71 d. ø. podléhá pøezkumu ve správním soudnictví, nebo zda se na nìj vztahuje kompetenèní výluka ve smyslu § 70 písm. b) ve spojení s § 68 písm. e) s. ø. s.
8. Devátý senát pøi pøedbì¾ném posouzení vìci dospìl k opaènému názoru, ne¾ jaký byl vyjádøen v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu z 28. 2. 2007, è. j. 8 Afs 37/2005-126 (v¹echna zde citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na http://www.nssoud.cz), podle nìj¾ je zaji¹»ovací pøíkaz vydaný podle § 71 d. ø. rozhodnutím pøedbì¾né povahy a je tedy z vìcného hlediska soudem nepøezkoumatelný.
9. Podle devátého senátu naopak zaji¹»ovací pøíkaz není rozhodnutím pøedbì¾né povahy ve smyslu § 70 písm. b) s. ø. s. K takovému závìru je podle devátého senátu tøeba dospìt po aplikaci testu stanoveného v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu z 29. 3. 2006, è. j. 2 Afs 183/2005-64, è. 886/2006 Sb. NSS, na posuzovanou vìc, nebo» z øady skuteèností vyplývá, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz podle § 71 d. ø. nesplòuje ani materiální, ani procesní znak rozhodnutí pøedbì¾né povahy, jak byly tyto znaky vymezeny v citovaném rozsudku. Struènì lze shrnout, ¾e podle devátého senátu o nenaplnìní materiálního znaku pøedbì¾nosti svìdèí, ¾e d. ø. výslovnì neøe¹í otázku délky doby platnosti zaji¹»ovacího pøíkazu, tento závìr pak potvrzuje i judikatura správních soudù. Doba úèinnosti zaji¹»ovacího pøíkazu mù¾e dosáhnout a¾ tøí let a daòový subjekt je povinen strpìt úèinky zaji¹»ovacího pøíkazu a¾ do ukonèení øízení o vymìøení danì. Úèinky takového rozhodnutí jsou v¹ak okam¾ité a mohou významným zpùsobem zasáhnout do právní sféry daòového subjektu. Nelze hovoøit ani o naplnìní procesního znaku, nebo» ne ve v¹ech pøípadech se adresáti rozhodnutí mohou vùèi nìmu domoci úèinné obrany. Jednak d. ø. výslovnì a jednoznaènì neupravuje postup správce danì po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, jednak následné rozhodnutí o daòové povinnosti nemusí odstranit ve¹keré pro daòový subjekt negativní dùsledky zaji¹»ovacího pøíkazu, pakli¾e je vùbec vydáno, nebo» mohou nastat i pøípady, v nich¾ rozhodnutí o daòové povinnosti nebude vydáno vùbec.
10. K pøedkládací zprávì se stì¾ovatel vyjádøil tak, ¾e souhlasí s názorem devátého senátu, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz nemusí být vydán v ji¾ zahájeném daòovém øízení, uvádí konkrétní skuteènosti, je¾ dle jeho názoru mají dolo¾it vá¾nost zásahu do jeho práv zpùsobeného vydání pøedmìtného zaji¹»ovacího pøíkazu (pøedkládá napø. tabulku s objemem prodaného zbo¾í) a odkazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu z 21. 5. 2008, který dle názoru stì¾ovatele podporuje závìr o nutnosti soudního pøezkumu zaji¹»ovacího pøíkazu.
11. ®alovaný pak uvádí, ¾e pøedmìtný zaji¹»ovací pøíkaz byl spotøebován a jeho platnost zanikla k 22. 12. 2007 splatností dodateènì vymìøené danì z tabákových výrobkù, která byla stanovena v èástce vy¹¹í, ne¾ jakou byla døíve v té dobì je¹tì nevymìøená daò zaji¹tìna. Nesouhlasí se zmìnou dosavadní ustálené teorie a rozhodovací praxe správních orgánù i soudù. Podle jeho názoru je dostateèná ochrana daòového subjektu zaji¹tìna dvouinstanèností daòového øízení, ustanoveními upravujícími ochranu pøed neèinností (§ 34c d. ø.) a mo¾ností domoci se soudní ochrany ve smyslu § 4 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Ani v projednávaném pøípadì podle stì¾ovatele nedo¹lo k vydání zaji¹»ovacího pøíkazu bez dal¹ího, nýbr¾ v pøímé souvislosti se zahajovanou daòovou kontrolou, rovnì¾ k odvolání stì¾ovatele do¹lo ke sní¾ení zaji¹»ované èástky. ®alovaný navrhl setrvat na dosavadní správní a rozhodovací praxi.
12. Roz¹íøený senát se nejprve zabýval otázkou, zda je dána jeho pravomoc ve vìci rozhodovat a dospìl ke kladnému závìru, nebo» pøedkládající devátý senát dospìl k právnímu názoru, jen¾ je odli¹ný od právního názoru vyjádøeného v rozsudku ze dne 28. 2. 2007, è. j. 8 Afs 37/2005-126.
13. Pøi posuzování otázky, zda je zaji¹»ovací pøíkaz vydaný správcem danì podle § 71 odst. 1 d. ø. rozhodnutím pøedbì¾né povahy, které by bylo ve smyslu § 70 písm. b) s. ø. s. vylouèeno ze soudního pøezkumu, roz¹íøený senát úvodem pøipomíná, ¾e k otázce, jaká jsou obecná kritéria pro uplatnìní kompetenèní výluky u rozhodnutí pøedbì¾né povahy stanovené v § 70 písm. b) s. ø. s. se nìkolikrát Nejvy¹¹í správní soud i Ústavní soud ji¾ vyjadøovaly.
14. V rozsudku z 29. 3. 2006, è. j. 2 Afs 183/2005-64, è. 886/2006 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud vymezil rozhodnutí pøedbì¾né povahy prostøednictvím jednak znaku materiálního, stanovícího, ¾e rozhodnutí pøedbì¾né povahy pouze pøedbì¾nì èi doèasnì upravuje veøejnoprávní vztahy, jednak znaku procesního, po¾adujícího, aby ka¾dá osoba, její¾ subjektivní práva byla vydáním rozhodnutí dotèena, mìla mo¾nost bránit se proti tomuto rozhodnutí èi jeho dùsledkùm v øízení, je¾ musí probìhnout. Obecné znaky rozhodnutí pøedbì¾né povahy pøiblí¾il také roz¹íøený senát svým usnesením z 21. 10. 2008, è. j. 8 As 47/2005-86, è. 1764/2009 Sb. NSS, kdy¾ uvedl, ¾e taková rozhodnutí jsou charakterizována tím, ¾e jsou doèasná a pozbývají úèinnosti vydáním koneèného rozhodnutí, které musí být podrobeno soudnímu pøezkumu, jen¾ zahrnuje i pøezkum rozhodnutí pøedbì¾ného a pøedbì¾né a konèené rozhodnutí musí mít obsahovì stejný èi alespoò èásteènì se pøekrývající pøedmìt øízení.
15. Ústavní soud se k výluce ze soudního pøezkumu vyjádøil tak, ¾e aèkoli ta svou povahou není protiústavní, je pøi její aplikaci namístì maximální zdr¾enlivost. Zejména vymezil, ¾e i vùèi soudem nepøezkoumatelnému rozhodnutí se jeho adresát musí být schopen domoci soudní ochrany, a to i vùèi jeho úèinkùm, a sice prostøednictvím pøezkumu rozhodnutí, které je v daném øízení vydáváno jako rozhodnutí koneèné. Taková soudní ochrana pak musí být vèasná a úèinná (srov. napø. nálezy ze 17. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 393/2000; z 3. 11. 1999, sp. zn. Pl. ÚS 8/99, z 27. 5. 2003, sp. zn. I. ÚS 412/01 èi z 3. 6. 2003, sp. zn. II. ÚS 419/01, v¹echny dostupné na http://nalus.usoud.cz).
16. Na tuto judikaturu pak navázal roz¹íøený senát svým nedávným rozsudkem z 27. 10. 2009, è. j. 2 Afs 186/2006-54, www.nssoud.cz, v nìm¾ stanovil obecný test, který by mìl být vodítkem pøi posuzování, zda je to které správní rozhodnutí rozhodnutím pøedbì¾né povahy vylouèeným ze soudního pøezkumu ve smyslu § 70 písm. b) s. ø. s. Takové rozhodnutí musí zejména splòovat tøi podmínky: èasovou, vìcnou a osobní.
17. Èasová podmínka stanoví, ¾e rozhodnutí pøedbì¾né povahy pøedchází rozhodnutí koneènému, na jeho¾ vydání má osoba dotèená pøedbì¾ným rozhodnutím nárok, a dále, ¾e koneèné rozhodnutí musí podléhat soudnímu pøezkumu. Rozhodnutí pøedbì¾né povahy pak musí být vydáno buïto v rámci ji¾ zahájeného øízení pøed správním orgánem nebo mù¾e být vydáno i mimo takové øízení, v tom pøípadì musí být zákonem jednoznaènì stanovena lhùta, v ní¾ musí být zahájeno øízení a vydáno rozhodnutí koneèné. Vìcná podmínka ukládá, aby koneèné rozhodnutí zároveò rozhodlo také o vztazích zatímnì upravených rozhodnutím pøedbì¾ným. Koneènì osobní podmínka urèuje, ¾e adresátem koneèného rozhodnutí musí být také osoba dotèená rozhodnutím pøedbì¾né povahy.
18. Roz¹íøený senát pøistoupil k aplikaci uvedeného testu na posuzovaný pøípad a dospìl k závìru, ¾e u zaji¹»ovacího pøíkazu vydávaného podle § 71 d. ø. není splnìna ani èasová, ani vìcná podmínka.
19. Zatímco èasová podmínka stanoví, ¾e vydání rozhodnutí pøedbì¾né povahy je následováno rozhodnutím koneèným, na jeho¾ vydání má pøedbì¾ným rozhodnutím dotèená osoba právní nárok, a které podléhá soudnímu pøezkumu, lze si pøedstavit situace, kdy po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu tato situace nenastane. Jak je uvedeno v § 71 odst. 1 d. ø. mù¾e správce danì v odùvodnìných pøípadech rozhodnout o zaji¹tìní jednak danì dosud nesplatné, jednak ale dokonce danì nestanovené. Z textu tohoto ustanovení je tak mo¾né dovodit, ¾e daòové øízení bude v nìkterých pøípadech zahajováno a¾ po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu. Takové øízení pak ne v¾dy musí skonèit vydáním soudnì pøezkoumatelného rozhodnutí o daòové povinnosti. Roz¹íøený senát souhlasí s devátým senátem, ¾e tato situace mù¾e nastat, pokud kupøíkladu nebudou splnìny podmínky pro vymìøení danì a øízení tak bude pravdìpodobnì skonèeno pouze sdìlením daòovému subjektu a poznamenáním této skuteènosti do spisu. Nelze v¹ak také zcela vylouèit, ¾e po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu daòové øízení nebude zahájeno vùbec.
20. Rovnì¾ platí, ¾e v uvedeném pøípadì mù¾e být zaji¹»ovací pøíkaz vydáván mimo ji¾ zahájené øízení hlavní , jeho¾ výsledkem by bylo vydání koneèného rozhodnutí. V takové situaci, podle poslednì citovaného rozsudku roz¹íøeného senátu, by mìl zákon jednoznaènì stanovit lhùtu, v ní¾ musí být takové øízení, v tomto pøípadì daòové øízení, zahájeno, a v ní¾ musí být také vydáno koneèné rozhodnutí. V posuzovaném pøípadì v¹ak zákon ¾ádnou takovou lhùtu nestanoví.
21. Stejnì tak ze zákona ani pøímo nevyplývá, jakou dobou je omezena platnost zaji¹»ovacího pøíkazu. Výjimkou je pouze pøípad podle § 71 odst. 3 d. ø., kdy zaji¹»ovací pøíkaz pozbývá platnosti, pokud odvolací orgán do tøiceti dnù nerozhodne o odvolání proti jeho vydání. V rozsudku z 26. 4. 2006, è. j. 3 Afs 5/2004-63, è. 1471/2008 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud judikoval, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz také pozbývá platnosti okam¾ikem splatnosti danì, kterou má zaji¹»ovat. Splatnost je pak stanovena u rùzných daní rùzným zpùsobem, jednorázovì, v zálohách nebo ve splátkách. U spotøebních daní se jejich splatnost øídí § 18 zákona o spotøebních daních. V posuzované vìci by se pak pou¾il odst. 5, vìta druhá, citovaného ustanovení, daò by tedy byla splatná a zaji¹»ovací pøíkaz by pozbyl platnosti a¾ po vydání rozhodnutí o vymìøení danì.
22. Dále lze pouze dovozovat, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz mù¾e jinak pozbýt platnosti uplynutím lhùty podle § 47 d. ø. urèené ke stanovení daòové povinnosti. Tato pomìrnì dlouhá lhùta kontrastuje s velmi krátkou tøídenní lhùtou podle § 71 odst. 1 d. ø., v rámci ní¾ má daòový subjekt povinnosti zajistit daò, zpùsobem a ve vý¹i stanovené v zaji¹»ovacím pøíkazu, ve prospìch správce danì. V pøípadì, ¾e tak daòový subjekt ve stanovené lhùtì neuèiní, mù¾e správce danì pøistoupit k jinému zaji¹tìní, èastým zpùsobem pak jistì bude vedení daòové exekuce, k ní¾ bylo pøistoupeno i v posuzované vìci (øízení vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod sp. zn. 9 Afs 65/2008).
23. Daný postup mù¾e pøitom pøedstavovat velmi vá¾ný zásah do práv a postavení daòového subjektu a mù¾e ohrozit jak jeho hospodáøskou èinnost, tak jeho samotnou existenci. Soud pøipomíná, ¾e proti zaji¹»ovacímu pøíkazu mù¾e daòový subjekt sice podat odvolání, nicménì to nemá odkladný úèinek. Jiný zpùsob obrany proti zaji¹»ovacímu pøíkazu by daòovému subjektu mìl být umo¾nìn prostøednictvím pøezkumu koneèného rozhodnutí vydaného v následném daòovém øízení. Nìkteré dùvody, proè i tato mo¾nost nemusí v¾dy pro daòový subjekt pøedstavovat vèasnou a úèinnou obranu ve smyslu judikatury Ústavního soudu, byly ji¾ uvedeny vý¹e (daòové øízení nemusí být v¾dy ukonèeno vydáním soudnì pøezkoumatelného rozhodnutí, existuje rovnì¾ mo¾nost, ¾e daòové øízení nebude vùbec zahájeno), dal¹í dùvody budou rozvedeny dále v souvislosti s uplatnìním vìcné podmínky.
24. Vý¹e shrnuté skuteènosti rovnì¾ naznaèují, ¾e ani podmínka vìcná, stanovená v rozsudku roz¹íøeného senátu z 27. 10. 2009, è. j. 2 Afs 186/2006-54, není v pøípadì zaji¹»ovacího pøíkazu naplnìna. Pro splnìní této podmínky by bylo potøeba, aby v rámci koneèného rozhodnutí bylo obsáhnuto i rozhodnutí pøedbì¾né. Tedy aby o vztazích upravovaných zaji¹»ovacím pøíkazem bylo rozhodnuto koneèným rozhodnutím, jím¾ je v daném pøípadì (pokud bude vùbec vydáno) rozhodnutí o daòové povinnosti. Zákon v¹ak vzájemnou provázanost obou rozhodnutí omezuje pouze na to, ¾e v dùsledku splatnosti danì pozbývá zaji¹»ovací pøíkaz platnosti. Také ze samotné podstaty obou rozhodnutí je zøejmé, ¾e tato dvì rozhodnutí vzájemnì nejsou provázána co do pøedmìtu øízení natolik, ¾e by se v rámci koneèného rozhodnutí rozhodovalo také o vztazích zatímnì upravených zaji¹»ovacím pøíkazem, nebo» koneèným rozhodnutím o daòové povinnosti mohou zùstat nepov¹imnuty i pro daòový subjekt velmi nepøíznivé dùsledky zaji¹»ovacího pøíkazu. Není tak splnìna jedna z podmínek pøedbì¾nosti rozhodnutí vymezená ji¾ v usnesení roz¹íøeného senátu z 21. 10. 2008, è. j. 8 As 47/2005-86, è. 1764/2009 Sb. NSS, vzpomenutého vý¹e.
25. V uvedeném pøípadì je tak v hrubém nepomìru postavení správce danì, jemu¾ zákon nestanovuje pevné mantinely pro následný postup po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, s postavením daòového subjektu, jen¾ naopak je povinen daò zajistit èástkou, stanovenou v rozhodnutí správce danì, který ve svém uvá¾ení není nijak limitován. Proti rozhodnutí správce danì je sice pøípustné odvolání, av¹ak bez toho, ¾e by bylo nadáno odkladným úèinkem. Pokud naopak daòový subjekt správcem danì ulo¾enou povinnost ve velmi krátké tøídenní lhùtì nesplní, hrozí mu, ¾e splnìní povinnosti bude vymáháno dal¹ími zpùsoby, napø. daòovou exekucí. Problematickou je také platnost zaji¹»ovacího pøíkazu. Platnosti zaji¹»ovací pøíkaz pozbývá buïto v ojedinìlých pøípadech nerozhodnutím správce danì o odvolání v zákonné tøicetidenní lhùtì, splatností danì èi uplynutím lhùty pro stanovení daòové povinnosti podle § 47 d. ø. Také mo¾nost domáhat se nápravy dùsledkù zpùsobených nezákonným zaji¹»ovacím pøíkazem, kdy napø. bude jistina stanovena v nepøimìøené vý¹i, v rámci vydání koneèného rozhodnutí èi v rámci jeho soudního pøezkumu, nepøedstavuje pro daòový subjekt efektivní zpùsob obrany. Koneèné rozhodnutí nemusí být jednak vùbec vydáno, jednak v rámci tohoto rozhodnutí nemusí být vùbec rozhodováno o vztazích upravených zaji¹»ovacím pøíkazem. Z uvedených dùvodù proto nelze zaji¹»ovací pøíkaz vydávaný podle § 71 odst. 1 d. ø. pova¾ovat za rozhodnutí pøedbì¾né povahy podle § 70 písm. b) s. ø. s. vylouèené ze soudního pøezkumu.
26. Závìrem je mo¾no poznamenat, ¾e k danému názoru soud dospìl vìdom si opaèného závìru Ústavního soudu (srov. usnesení z 5. 4. 2006, sp. zn. I ÚS 374/05), jen¾ nepova¾oval doposud za nutné korigovat dosavadní názor Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz podle § 71 odst. 1 d. ø. je rozhodnutím pøedbì¾né povahy vylouèeným ze soudního pøezkumu. V uvedeném usnesení toti¾ Ústavní soud pøisvìdèil argumentu Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e právo na pøístup k soudu je zaji¹tìno prostøednictvím pøípadného pøezkumu rozhodnutí koneèného. Vý¹e v¹ak bylo v nyní posuzované vìci rozebráno, ¾e z tohoto pravidla existují výjimky v podobì rùzných procesních situací, o nich¾ se ani usnesení Ústavního soudu nezmiòuje, na základì nich¾ je tøeba dovodit, ¾e pro naplnìní ochrany práv daòového subjektu ve smyslu èl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod je nezbytné umo¾nit soudní pøezkum i pøímo zaji¹»ovacího pøíkazu podle § 71 odst. 1 d. ø.
27. Soud pouze dodává, ¾e i z hlediska své podoby a obsahu je toto rozhodnutí zpùsobilé pøezkumu, nebo» jak vyplývá z § 71 odst. 1 d. ø., v tomto rozhodnutí je správce danì povinen rozvést dùvody vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, tedy proè pokládá vybrání danì za ohro¾ené.
28. V øízení o kasaèní stí¾nosti proti usnesení o odmítnutí ¾aloby pro nepøípustnost Nejvy¹¹í správní soud zkoumá pouze to, zda krajský soud správnì posoudil (ne)splnìní podmínek øízení (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 5. 1. 2006, è. j. 2 As 45/2005-65). V øízení pøed roz¹íøeným senátem tedy byla øe¹ená otázka zároveò spornou vìcí, proto se roz¹íøený senát v souladu s § 71 odst. 2 písm. a) jednacího øádu Nejvy¹¹ího správního soudu neomezil na zodpovìzení pøedlo¾ené sporné otázky, nýbr¾ rozhodl rozsudkem o kasaèní stí¾nosti samé.
29. Krajský soud v kasaèní stí¾ností napadeném usnesení o odmítnutí ¾aloby stì¾ovatelky do¹el k závìru, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz vydávaný podle § 71 d. ø. je rozhodnutím pøedbì¾né povahy vylouèeným ze soudního pøezkumu dle § 70 písm. b) s. ø. s. S tímto právním názorem se roz¹íøený senát neztoto¾nil a dospìl k opaènému závìru ne¾ krajský soud. Kasaèní stí¾nost je tedy dùvodná. Proto Nejvy¹¹í správní soud napadené usnesení Krajského soudu v Hradci Králové zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 vìta první pøed støedníkem s. ø. s.).
30. V dal¹ím øízení krajský soud rozhodne také o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 vìta prvá s. ø. s.).

References: soud 
 § 71
 § 10
 § 9
 § 101
 § 101
 § 21
 § 68
 § 70
 § 102
 § 103
 § 71
 § 70
 § 68
 § 71
 § 70
 § 71
 § 4
 § 71
 § 70
 § 70
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 70
 § 71
 § 71
 § 71
 soud 
 § 18
 § 47
 § 71
 Soud 
 § 47
 § 71
 § 70
 soud 
 § 71
 soud 
 § 71
 Soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 § 71
 soud 
 § 71
 § 70
 soud 
 soud