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Timestamp: 2020-02-23 23:31:22+00:00

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TRIBUTOS Y VALORACIÓN ADUANERA (QUINTA ENTREGA TESINA DOCTORAL) (Por: Dr. Pedro Lanusse)
TRIBUTOS Y VALORACIÓN ADUANERA
El presente trabajo es parte de la tesina doctoral del autor ( quinta entrega )
Dr. Pedro Lanusse
TRIBUTOS :
Concepto. Clasificación de los tributos
En derecho tributario recibe el nombre de tributo (género), toda imposición, generalmente en dinero, exigida por el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, a través de una ley. La clasificación de los tributos puede hacerse en función de tres variables: las necesidades de los hombres, los servicios que recibe y el tipo de demanda.
Las necesidades pueden ser: (i) individuales si conciernen al ser humano como tal; (ii) colectivas si corresponden a los hombres en tanto componentes de una colectividad; y (iii) públicas si se relacionan con los fines del Estado. Las necesidades públicas pueden ser a su vez primarias, si hacen a la esencia y a la existencia misma del Estado y secundarias en caso contrario. Las necesidades públicas primarias deben ser satisfechas por el Estado en forma directa, porque conforman la sustancia misma de la función pública. La satisfacción de las necesidades públicas secundarias puede en cambio ser encomendada (delegada) a terceros. Los servicios (en sentido amplio) pueden ser de dos tipos: (i) divisibles, si es posible cuantificar lo que se recibe a cambio de un tributo; e (ii) indivisibles en caso contrario. La demanda de servicios puede por su parte ser: (i) voluntaria si el servicio puede ser demandado o no y la persona es, por ese motivo, libre de pagarlo o no; y (ii) coactiva o presuntamente coactiva, si media coacción en cuanto a la prestación del servicio y a la obligación de pagarlo. Conforme a ello puede establecerse que:
Precio = Necesidad individual + servicio divisible + demanda voluntaria.
Tarifa = Necesidad colectiva + servicio divisible + demanda voluntaria (en principio). La tarifa es cuasi privada cuando es a ganancia, pública cuando es al costo y política si es a pérdida.
Impuesto = Necesidad pública + servicio indivisible + demanda coactiva.
Tasa = Necesidad individual (y algunas públicas secundarias) + servicio divisible + demanda coactiva
Contribuciones especiales: Necesidad colectiva + beneficio (en lugar de servicio) + demanda coactiva.
Impuestos, tasas y contribuciones especiales son a su vez “tributos”. En materia de tributos la demanda es siempre coactiva, o presuntamente coactiva, aunque haya servicios que se reciben a requerimiento. Las tasas y contribuciones especiales son tributos “vinculados” porque están relacionadas con una determinada actividad del Estado realizada respecto del sujeto pasivo.
La clasificación de los tributos tienen su origen en la ciencia de las finanzas y no se le debe atribuir más importancia que la un buen recurso pedagógico. GIANNINI destaca que todos los tributos tienen su fundamento en el poder tributario del Estado y poseen análoga estructura jurídica; las diferencias radican en el presupuesto de hecho asumido por el legislador como determinante de su imposición.
Los impuestos son tributos no vinculados. Se recaudan para satisfacer necesidades públicas primarias, referidas a servicios no divisibles, de demanda coactiva. Para que nazca la imposición sólo se requiere la realización del hecho gravado. El modelo de Código Tributario para América Latina dice que impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente. Es esa independencia la que le acuerda el carácter de tributo no vinculado. GIULIANI FORNROUGE sostiene que debe evitarse toda referencia al propósito de obtener ingresos o a la cobertura de los gastos generales del Estado, porque en el Estado moderno el impuesto también puede tener objetivos extra fiscales. Esa reflexión tiene especial gravitación en materia aduanera, donde se advierte con mayor nitidez la presencia de objetivos no recaudatorios. En efecto, el establecimiento de derechos de importación elevados obedece en la mayoría de los casos más al propósito de desalentar la importación de determinadas mercaderías, en un contexto de política económica, que a obtener recursos fiscales. Por el mismo motivo en materia aduanera el principio de capacidad contributiva no tiene la misma aplicación que en otras áreas de las finanzas públicas.
La tasa es un tributo que se impone con motivo y para satisfacer una necesidad generalmente de carácter individual, inherente a un servicio divisible, de demanda coactiva. Se trata de un tributo ‘vinculado’ porque el hecho imponible se integra con un servicio prestado por el Estado, relativo al sujeto pasivo de la obligación. Las tasas tienen naturaleza jurídica tributaria, porque pueden ser exigidas por el Estado en virtud de su poder de imperio y desde esa perspectiva llevan implícita la idea de coerción, lo cual es importante para diferenciarlas de los precios. La Corte ha dicho que es de la naturaleza de la tasa que su cobro corresponda a la concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio relativo al contribuyente. El servicio debe prestarse en forma efectiva o potencial. Si el servicio es efectivamente prestado la cuestión no ofrece dificultad, pero como no siempre sucede así, debe advertirse que la “potencialidad” del servicio es un aspecto que concierne al usuario y no al Estado como prestador. El servicio debe estar referido a actividades inherentes al Estado, si bien el alcance de esa exigencia depende de la concepción, incluso ideológica, que se tenga del Estado y de los fines que se le atribuyan.
Con relación a la graduación de la tasa se han propuesto distintos criterios: (i) Una parte de la doctrina sostiene que la tasa debe ser graduada según el valor de la ventaja que obtiene el que la paga; (ii) Otras teorías sostienen que la tasa se debe graduar por el costo del servicio en relación con cada contribuyente; y (iii) Una tercer teoría sostiene que aún sin prescindir de la relación de la tasa con el costo del servicio, puede también ser graduada en base a la capacidad contributiva del obligado. Veremos más adelante que lo concerniente al monto de las tasas ha suscitado polémicas en materia aduanera, particularmente con relación a la llamada tasa de estadística.
Las contribuciones especiales se ubican en una situación intermedia entre los impuestos y las tasas. Se las define como prestaciones obligatorias debidas en razón de beneficios individuales o de grupos sociales, derivados de la realización de obras públicas o de la realización por parte del Estado de actividades especiales. En Derecho Aduanero sólo se aplican actualmente impuestos y tasas, pero anteriormente se aplicaron algunas contribuciones especiales y el Código Aduanero todavía menciona esa especie tributaria.
Los artículos 762 y siguientes del Código Aduanero enuncian cuatro categorías de tasas: la tasa de estadística, la de comprobación de destino, la de almacenaje y la tasa de servicios extraordinarios. Las dos primeras son genuinamente tasas, pero resulta por lo menos opinable que quepa atribuir la misma naturaleza a las otras dos.
Tasa de almacenaje
La denominada tasa de almacenaje (artículo 775 del Código Aduanero) grava el servicio de depósito de mercaderías, que actualmente no lo presta la Aduana sino empresas particulares por vía de concesión. Esa circunstancia aleja a ésta imposición de la idea de tributo y la acerca a la de precio, porque bajo su actual concepción no se le paga al Estado, aunque el instituto sigue regulado por normas de derecho público que, por ejemplo, establecen un valor máximo, imponen al concesionario ciertas obligaciones y actualmente le impiden cobrar los primeros cinco días de almacenaje. Esa regulación de derecho público convierte a la tasa de almacenaje en un híbrido tributario, como ocurre con el peaje.
Tasa de servicios extraordinarios
La tasa de servicios extraordinarios, como su nombre lo indica, grava ciertos servicios inherentes a la operatoria aduanera que son prestados en forma no habitual. Se trata, concretamente, de los servicios que prestan los Agentes aduaneros fuera de la zona primaria aduanera o en horarios inhábiles (artículo 773 del Código Aduanero). El Código aclara que el servicio, no obstante prestarse fuera de la zona primaria aduanera o en horas inhábiles, no tendrá carácter extraordinario cuando esté referido al tránsito vecinal y de turistas que se realice por los puentes y pasos internacionales
Tasa de comprobación de destino
La tasa de comprobación de destino grava las importaciones para consumo, cuando el importador hubiese obtenido beneficios condicionados a ciertas obligaciones, cuyo cumplimiento deba ser controlado por el servicio aduanero (artículo 767 del Código Aduanero.). Se trata de una hipótesis excepcional que supone la subsistencia de obligaciones frente a la Aduana, aún después de efectuado el despacho a plaza.
La tasa de estadística es la única a la cual se puede atribuir sin discusión esa naturaleza tributaria. En la actualidad grava la importación para consumo, se la exige teniendo como base imponible el valor en aduana de la mercadería importada y concierne a un servicio estadístico prestado con carácter general por la Aduana (artículo 762 del Código Aduanero). Se trata de una tasa importantísima, que en algunas oportunidades fue desnaturalizada convirtiéndola, por su magnitud, en un verdadero impuesto [1].
Esta tasa se aplicaba aún antes de ser sancionado el Código Aduanero y en 1981, cuando éste último entró en vigencia, se le fijó un máximo del 3 %. Posteriormente la tasa fue derogada. La ley 23.664 la reimplantó con una alícuota del 3 %, pero autorizando al Poder Ejecutivo a elevarla hasta el 10 %.
De acuerdo al texto del artículo 762 la tasa puede alcanzar “la importación o la exportación, temporaria o definitiva”, pero en la práctica no es así. Actualmente se aplica sólo a la importación para consumo y ni siquiera en todos los casos. El Decreto PEN 2284/91 dejó sin efecto la tasa de estadística en materia de exportaciones, que quedó así circunscripta a las importaciones para consumo y algunas hipótesis de importaciones temporarias.
Entre 1993 y 1994 el entonces Ministro Cavallo había elevado la tasa a un diez por ciento, para contrarrestar una fuerte devaluación dispuesta en Brasil. Ese episodio se relacionó con el proceso de integración del cual venía participando la República Argentina, que comenzó con la Alianza Latinoaemericana de Libre Comercio (ALALC) formalizada por ocho países; y siguió con la ALADI (Montevideo 1980), que permitió la celebración de acuerdos parciales entre países miembros. En función de esa alternativa se formalizó un acuerdo bilateral entre la Argentina y Brasil (Alfonsín-Sarney), identificado como “ACE 14” (Acuerdo de Complementación Económica N° 14).
Cuando en 1993 Brasil produjo una fuerte devaluación, el ACE 14 impedía a la Argentina contrarrestar esa medida incrementando los aranceles de importación de los productos provenientes del Brasil y Cavallo decidió operar el mismo efecto desde la tasa de estadística, que no estaba restringida por el ACE 14, elevándola al diez por ciento. El tema dio lugar a dificultades que aún hoy subsisten, sobre todo porque para satisfacer la exigencia de generalidad del tributo, el incremento debió aplicarse a todas las importaciones y no sólo a las provenientes del Brasil.
A partir de 1994 se pusieron en marcha una serie de reclamos efectuados por quienes habían importado bienes desde el Brasil abonando la tasa del diez por ciento. Los importadores argumentaron al respecto que en las negociaciones bilaterales relacionadas con la aplicación del “ACE 14” la Argentina y Brasil habían establecido que se aplicaría la tasa establecida por la ley 23.664, que era del tres por ciento, destacando que ese porcentaje estaba incluso indicado en las planillas anexas. A raíz de ello reclamaron la devolución de la diferencia y la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal admitió finalmente el reclamo, sin que la Aduana llevara el tema a la Corte.
Ese resultado dio lugar a una avalancha de reclamos, con la circunstancia agravante de que el régimen exigía que se iniciara un expediente por cada despacho de importación, formándose por ese motivo más de 20.000 causas. La Aduana resultó desbordada y se limitó a recibir los reclamos, sin sustanciarlos, lo cual dio lugar a la presentación de más de tres mil amparos por mora ante el Tribunal Fiscal, que también prosperaron. La Aduana optó entonces por producir negativas basadas en cuestiones formales, como por ejemplo la falta o insuficiencia de certificados de origen. De todos modos los reclamos siguieron prosperando y por ese motivo la Aduana terminó por admitirlos en sede administrativa.
El 31 de diciembre de 1994, dentro de un conjunto de medidas relacionadas con el Acuerdo de Asunción (Mercosur), que comenzaría a aplicarse el 1° de enero de 1995, un decreto dejó sin efecto la aplicación de la tasa de estadística. En mayo de 1995 el Decreto 389/95 la reimplantó, pero sólo para importaciones para consumo, con una alícuota del 1,5 %. Quedaron sin embargo exceptuadas las importaciones intrazona (Mercosur), las de Chile, y las correspondientes a bienes de capital, informática y telecomunicaciones, nuevos (no usados). En la actualidad la tasa de estadística es del 0,5 % y grava las importaciones para consumo extrazona, excluidas las provenientes de Chile y las referidas a bienes de capital, informática y telecomunicaciones, nuevos.
Clasificación de los impuestos aduaneros
Los impuestos aduaneros pueden ser clasificados de la siguiente manera:
1.1. Impuestos del régimen general
1.1.1.1. Impuestos típicamente aduaneros: derechos de importación
1.1.1.2. Impuestos que no son típicamente aduaneros:
a) Los que gravan las operaciones de importación y son recaudados por la Aduana para la DGI: IVA, impuestos internos;
b) Los que recauda la Aduana para la DGI con motivo de la importación (percepciones): anticipos de IVA y ganancias
1.2. Impuestos de aplicación eventual
1.2.1. Impuesto de equiparación de precios (actualmente se aplica sólo con relación a importaciones de azúcar)
1.2.2. Derechos antidumping
1.2.3. Derechos compensatorios
Impuestos de exportación: actualmente sólo hay cinco posiciones arancelarias que gravan operaciones de exportación, las cuales conciernen a semillas oleaginosas (girasol, maní, lino)
Se ha planteado en la práctica una cuestión todavía no resuelta sobre la incumbencia de la Aduana en materia de impuestos recaudados por ella que no sean típicamente aduaneros, como el Impuesto al Valor Agregado. De acuerdo a lo dispuesto en el Decreto 618/94, la Aduana tendría facultades para tanto para recaudar el impuesto, como para verificar el cumplimiento de las obligaciones materiales y formales asociadas al mismo, pero la ley de IVA atribuye a la DGI la función de fiscalización. El problema se puede plantear bajo dos hipótesis diferentes:
a)Si la Aduana formula un cargo por tributos aduaneros, también aumenta de ese modo la base de imposición del IVA. En este caso parece claro que la Aduana estaría facultada para formalizar el cargo correspondiente, en la medida de tal incidencia.
b)Pero la cuestión también puede plantearse con relación a aspectos que no tengan naturaleza aduanera, como la procedencia o no de exenciones objetivas o subjetivas consagradas directamente en la ley de IVA. En esta última materia la Aduana está incurriendo en una cierta dualidad, porque si bien formula los cargos, con lo cual admite su propia competencia en materia de fiscalización, la declina en caso de impugnación, provocando graves dificultades de procedimiento.
Los llamados derechos de importación son tributos (género), que corresponden a la especie impuestos, es decir tributos no vinculados, que se recaudan para satisfacer necesidades públicas primarias, referidas a servicios no divisibles, de demanda coactiva. Sin embargo es necesario aclarar que el objetivo de satisfacer necesidades públicas, en la medida en que se lo identifique con un objetivo recaudatorio, no aparece con tanta nitidez en materia de impuestos aduaneros, que muchas veces son creados no para recaudar sino para desalentar importaciones.
El derecho de importación grava concretamente la importación para consumo (artículo 635 del Código Aduanero). La regla es pues que si hay importación para consumo, también hay sujeción al impuesto, pero esa regla reconoce tres excepciones, a saber:
a) Importaciones con arancel cero;
b) Regímenes especiales (sección sexta del Código Aduanero: mercosur intrazona, equipaje hasta el límite de la franquicia, franquicia diplomática, pacotilla);
c) Exenciones[2] en sentido estricto, que son sólo las subjetivas, contempladas en el artículo 667 del Código Aduanero.
El derecho de importación puede ser ad-valorem, si se lo establece teniendo en cuenta el valor en Aduana de la mercadería importada; o bien específico, si consiste en la aplicación de una suma de dinero fija por cada unidad de medida, en cuyo caso no se tiene en cuentas el valor real de la mercadería (artículo 641 y 660 del Código Aduanero). El derecho de importación específico debe, como regla, ser establecido por ley, pero el Poder Ejecutivo podría hacerlo excepcionalmente, para evitar perjuicios a una actividad productiva [3]. Las disposiciones sobre valoración que contenía el Código (artículos 641 a 659) fueron sustituidas por el Acuerdo de Valoración del G.A.T.T.
Concepto. Finalidad
Este es uno de los temas más importantes del derecho aduanero, porque se relaciona con la política económica nacional y su relación con la política económica mundial e incluso con el valor “justicia”. En un mundo económicamente globalizado, el comercio mundial está sujeto a normativas de diferente tipo, entre las cuales las más importantes son sin duda las que consagran los tratados internacionales.
La República Argentina suscribió el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT), que reconoce como antecedente un Acuerdo similar celebrado en 1947 por iniciativa de las Naciones Unidas. En el seno del GATT se realizaron diversas “rondas” que dieron a su vez lugar a la constitución, en 1994, de la Organización Mundial de Comercio (OMC), dispuesta en el Acuerdo de Marrakech.
La ley N° 24.425, promulgada el 23 de diciembre de 1994, aprobó el Acta Final del GATT, que incorporó los resultados de la ronda Uruguay y el Acuerdo de Marrakech. Los países que celebraron ese Acuerdo reconocieron que sus relaciones en la esfera de la actividad comercial y económica debían tender a elevar los niveles de vida, lograr el pleno empleo y permitir la utilización óptima de los recursos mundiales, de conformidad con el objetivo de un desarrollo sustentable, para lo cual dispusieron celebrar acuerdos encaminados a obtener, sobre la base de la reciprocidad y de mutuas ventajas, la reducción sustancial de los aranceles aduaneros y de los demás obstáculos al comercio, así como la eliminación del trato discriminatorio en las relaciones comerciales internacionales.
La República Argentina limitó de ese modo su poder tributario en materia aduanera, aceptando condicionamientos que no pueden ser alterados por sus normas de derecho interno (artículo 75 inciso 22 de la Constitución Nacional). En ese contexto los derechos antidumping o compensatorios adquieren particular importancia, porque constituyen herramientas de protección de la producción nacional que están contempladas y permitidas por Acuerdo General (artículos VI y VII del GATT) y a la cual los Estados, bajo ciertas condiciones, pueden recurrir sin necesidad de autorización previa, en tanto concurran los requisitos objetivos de procedencia enunciados en el propio Acuerdo.
La posibilidad de aplicar derechos antidumping y compensatorios es, en el plano internacional, una facultad que conservan los miembros del GATT y al mismo tiempo constituye, en el orden interno, un derecho de los productores nacionales, que pueden tomar la iniciativa para que se los establezca.
En política económica el dumping implica el desarrollo, por parte de los países productores, de una cierta “estrategia” de posicionamiento en el mercado. Los primeros que recurrieron a ella fueron los ingleses y por eso el concepto todavía conserva su denominación en inglés. El vocablo dumping, que no tiene una traducción directa al castellano, sugiere la idea de una suerte de vaciamiento repentino de un determinado contenido, en este caso referido a fuentes de producción.
La estrategia de posicionamiento (el dumping) consiste básicamente en reducir los precios, incluso por debajo del costo, con el propósito de ganar mercado, afectando la competencia. En su concepción tradicional el dumping estuvo imbuido de un fuerte contenido subjetivo, porque implicó recurrir a esa estrategia con el objetivo específico de obtener un mejor posicionamiento en el mercado, pero con el tiempo el concepto fue adquiriendo un perfil técnico y en la actualidad tanto el dumping como los subsidios configuran hechos que pueden ser verificados objetivamente. Dicho de otro modo, los derechos antidumping y los derechos compensatorios, tal como los definen y regulan en la actualidad los Acuerdos internacionales, tienden a neutralizar los efectos de dos hechos verificables objetivamente: la existencia efectiva (demostrada) de dumping en el primer caso y de subsidios en el segundo.
El primer Acuerdo sobre derechos antidumping y compensatorios había sido aprobado por la República Argentina mediante la Ley 24.176, reglamentada por el Decreto 2121/94; el posterior lo fue mediante la Ley 24.425, actualmente vigente, que fue a su vez reglamentada mediante el Decreto 1326/98. Desde el 1° de enero de 1995 los regímenes antidumping y antisubsidios están regulados por dos Acuerdos concretos, que sustituyeron la parte pertinente del Código Aduanero (artículos. 687 a 699):
a) El “Acuerdo para la Aplicación del artículo VI del GATT”; y
b) El “Acuerdo sobre subvenciones y medidas compensatorias”.
Ambos fueron aprobados por la Ley 24.425 y se aplican conforme a la reglamentación común contenida en el Decreto N° 1326/98.
El procedimiento a seguir para el establecimiento de derechos auntidumping y compensatorios está contemplado en el decreto reglamentario, que atribuye el carácter de autoridades de aplicación al Ministerio de Economía; la Secretaría de Industria, Comercio y Minería; la Subsecretaría de Comercio Exterior; y la Comisión Nacional de Comercio Exterior.
La Comisión Nacional de Comercio Exterior es un organismo autárquico que fue creado mediante el Decreto 766/94 y a la cual el Decreto reglamentario N° 1326/98 le atribuye diversas funciones. La más importante es la de dictaminar sobre la efectiva existencia de daño a la producción nacional. El artículo 25 del Decreto 1326/98 dispone al respecto que la investigación debe finalizar en cualquier etapa de la misma si la Comisión informa que no existen pruebas suficientes del daño. Conforme a esa norma, el Ministro de Economía no podría disponer la aplicación de derechos antidumping o compensatorios si la Comisión hubiera informado que las operaciones denunciadas no han dañado, real o potencialmente, la producción nacional. El informe de la Comisión tiene en ese aspecto carácter vinculante, asumiendo una particularidad poco frecuente en materia de dictámenes.
Los derechos antidumping y compensatorios permiten gravar determinadas mercaderías selectivamente, esto es, en forma distinta a la dispuesta para esas mismas mercaderías en el régimen general. Se trata de medidas que pueden ser aplicadas luego de haberse determinado, mediante un procedimiento reglado, que tales mercaderías están siendo importadas bajo condiciones comercialmente atípicas, ya sea por precios inferiores a los vigentes en el mercado interno de origen (dumping) o bien gozando de un régimen de subsidios. Si bien ambos institutos responden a hechos diferentes, el régimen para su aplicación es básicamente el mismo y exige la concurrencia de los siguientes elementos:
a)Existencia comprobada, en operaciones de importación, de dumping o subsidios;
b)Daño a la producción nacional;
c)Relación de causalidad entre el daño y las importaciones sujetas a investigación;
d)Procedimiento de comprobación, para la eventual adopción de los derechos respectivos.
El “dumping”
El concepto básico de dumping está enunciado en el artículo VI del Acuerdo General (GATT), conforme al cual “Las partes reconocen que el dumping, que permite la introducción de los productos de un país en el mercado de otro país a un precio inferior a su valor normal, es condenable cuando causa o amenaza causar un daño importante a una rama de producción existente de una parte contratante o si retrasa de manera importante la creación de una rama de producción nacional”. El mismo artículo aclara que un precio será considerado inferior al normal en las siguientes hipótesis:
a)Si es menor que el precio comparable de un producto similar destinado al consumo en el país exportador;
b)A falta de dicho precio, si el precio del producto exportado es:
i)Menor que el precio comparable más alto para la exportación de un producto similar a un tercer país en el curso de operaciones comerciales normales;
ii)Menor que el costo de producción de este producto en el país de origen, más un suplemento razonable para cubrir gastos de venta y beneficio.
La diferencia entre el precio normal y el precio de exportación constituye el margen de dumping y conforma a su vez la medida del derecho antidumping. El artículo VI.2. del Acuerdo General dispone al respecto que el derecho antidumping no puede exceder el margen de dumping.
El enunciado básico del artículo VI del GATT fue posteriormente desarrollado en el Acuerdo relativo a su aplicación, que se incorporó al Acuerdo de Marrakesh como uno de sus anexos. En esa oportunidad fue creada la Organización Mundial del Comercio (OMC) y toda la normativa se integró a nuestro derecho interno a través de la Ley N° 24.425, que aprobó “el Acta Final en que se incorporaron los resultados de la ronda Uruguay de negociaciones comerciales multilaterales; las decisiones, declaraciones y entendimientos ministeriales y el Acuerdo de Marrakech … y sus cuatro anexos, suscriptos en Marrakech, reino de Marruecos, el 15 de abril de 1994”.
El derecho antidumping constituye un tributo ad-valorem, porque consiste en un determinado porcentaje a aplicar sobre el valor en Aduana de la mercadería importada, que se adiciona al derecho de importación correspondiente a esa misma mercadería conforme al régimen general.
El concepto de precio comparable exige hacer “una comparación equitativa entre el precio de exportación y el valor normal …” (artículo 2.4. del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VI), para lo cual debe recurrirse a los mismos niveles comerciales (minorista, mayorista etc.); comparar operaciones próximas en el tiempo; y tener en cuenta las diferencias que puedan influir en el precio (cantidades, forma de pago etc.). Se trata, en definitiva, de detectar de ese modo la eventual anormalidad del precio de importación.
La comparación exige también depurar los precios del componente tributario genuino que pueda incidirlos. El artículo VI.4. del Acuerdo General dispone al respecto que no se pueden aplicar derechos antidumping o compensatorios por el hecho de que un determinado producto esté exento de los derechos e impuestos que graven el producto similar cuando está destinado al consumo en el país de origen o en el de exportación (por ejemplo el Impuesto al Valor agregado), ni a causa del reembolso de esos derechos o impuestos.
La depuración de la incidencia tributaria genuina debe hacerse distinguiendo tres modalidades de fomento de las exportaciones que se aplican en la práctica, a saber: (i) Los reintegros, mediante los cuales se restituyen total o parcialmente los importes que se hubieran pagado en concepto de tributos interiores por la mercadería que se exporte para consumo, como el impuesto a los ingresos brutos y el impuesto a las ganancias; (ii) Los reembolsos, mediante los cuales se restituyen total o parcialmente tanto los importes que se hubieran pagado en concepto de tributos interiores, como los que se hubieran pagado por la previa importación para consumo e toda o parte de la mercadería que se exporte; y (iii) El draw back que es el régimen aduanero en virtud del cual se restituyen, total o parcialmente, los importes que se hubieran pagado en concepto de tributos que gravaron la importación para consumo, cuando la mercadería fuera luego exportada para consumo.
El artículo VI.5. del Acuerdo General prohíbe aplicar simultáneamente, a un mismo producto, derechos antidumping y derechos compensatorios, lo cual significa que es posible recurrir a una herramienta o a otra, pero no a ambas. La salvedad es necesaria y concierne a una cierta tensión entre por un lado la diferencia conceptual que existe entre dumping y subsidios y por otro la relación dinámica que puede establecerse entre ambos.
Si prestamos atención al resultado (efecto), habrá “dumping” cada vez que un determinado producto sea importado a un precio menor que el considerado normal. Sin embargo el menor precio puede haber sido establecido porque el exportador del extranjero recibió un subsidio, en cuyo caso el subsidio habrá sido la causa del dumping, sin perder por ello su identidad conceptual. En esa hipótesis aparece en escena una alternativa que estrictamente es de naturaleza procesal porque concierne a la prueba del hecho denunciado: (i) La investigación puede orientarse a determinar la existencia del subsidio, en cuyo caso deberá probarse ese hecho concreto, para eventualmente obtener el establecimiento un derecho compensatorio; (ii) o bien puede cuestionarse la normalidad del precio de importación, en cuyo caso la prueba habrá de concernir al hecho objetivo del dumping, con el propósito de obtener el establecimiento de un derecho antidumping.
Dicho de otra manera, si bien la distinción entre subsidios y dumping es conceptualmente clara, en un contexto dinámico el subsidio puede ser (o no) la “causa” del dumping. Si lo fuera, la opción por una u otra herramienta de protección dependerá, fundamentalmente, de las dificultades probatorias que ofrezca cada caso en particular, porque en algún caso será más fácil probar el subsidio que el dumping y en otros sucederá lo contrario. Se trata de una cuestión de hecho y prueba, no exenta de complejidad, pero aún así la experiencia ha demostrado que resulta más difícil probar el daño a la producción nacional, que la existencia de subsidios o el dumping.
El artículo 2.2. del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VI del Acuerdo General contempla una situación específica: Si el país desde el cual se hace la exportación no fuera el país de origen del producto, la comparación debe hacerse, como regla, con el precio comparable del país de exportación, pero se la podrá hacer con el precio del país de origen cuando: (i) La mercadería sólo haya transitado por el país desde el cual se hace la exportación, o sea cuando no se la haya importado para consumo; (ii) Los bienes en cuestión no se produzcan en el país desde el cual se hace la exportación; o (iii) No exista un precio comparable para ellos en el país de exportación.
Subsidios (o subvenciones)
Subsidio es toda ventaja impositiva que reciba el exportador y no represente una genuina restitución de cargas tributarias abonadas previamente. Esta materia está regulada con carácter general en el artículo VI del Acuerdo General (que también trata sobre dumping) y específicamente en el Acuerdo sobre subvenciones y medidas compensatorias, que constituye a su vez uno de los Anexos del Acuerdo de Marrakesh. Conforme al Acuerdo, existe subvención cuando el exportador reciba “una contribución financiera de un gobierno o de cualquier organismo público”, concepto que comprende tanto la transferencia directa de fondos como el otorgamiento de garantías.
El artículo 3 del Acuerdo prohíbe las subvenciones supeditadas a la exportación y las que se subordinen al empleo de productos nacionales, con preferencia a los importados. El artículo contempla otras formas de subvención, a las que considera recurribles si producen efectos desfavorables para los intereses de otros países miembros, excluyendo las concedidas con respecto a productos agropecuarios. Las subvenciones prohibidas o recurribles pueden ser neutralizadas mediante derechos compensatorios equivalentes, pero sólo si se trata de subvenciones específicas para una empresa o rama de producción.
Daño a la producción
El Acuerdo General establece que el dumping y los subsidios son condenables cuando causan o amenazan causar un daño importante a una rama de producción existente de una parte contratante, o si retrasan de manera importante la creación de una rama de producción nacional. Se contemplan allí tres hipótesis de daño:
a)El daño actual, real e importante a una actividad productiva existente;
b)La amenaza de daño a una actividad productiva existente;
c)El retraso de la iniciación de una actividad productiva.
El concepto de daño es muy amplio y comprende no sólo hipótesis de quebranto, sino también la disminución de los márgenes de rentabilidad. El artículo 3 del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VI exige que la existencia de daño se base en pruebas positivas y comprenda un examen objetivo de: (i) El volumen de las importaciones objeto de dumping y del efecto de éstas en los precios de productos similares en el mercado interno; y (ii) La consiguiente repercusión de esas importaciones sobre los productores nacionales de tales productos.
El artículo 17 del Decreto 1326/98 dispone a su vez que para determinar el dumping o las subvenciones se utilicen datos referidos a por los menos los doce meses anteriores al mes de apertura de la investigación, salvo que ello no sea posible, en cuyo caso el plazo podrá reducirse a un mínimo de seis meses.
La expresión rama de la producción nacional comprende el conjunto de productores nacionales de los productos similares, o aquellos cuya producción conjunta constituya una proporción importante de la producción nacional, excluyéndose a quienes estén vinculados con los exportadores o sean ellos mismos importadores del mismo producto (artículo 4.1. del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VI del Acuerdo General).
Durante el desarrollo del proceso deberá probarse que el daño invocado se ha producido con motivo del dumping o los subsidios. Este requisito es el que ofrece mayores dificultades de comprobación, porque no basta con demostrar, por separado, el dumping (o subsidio) y el perjuicio, sino que también debe demostrarse la relación de causalidad entre uno y otro. La salvedad es importante porque no siempre el quebranto que sufra una determinada rama productiva podrá relacionarse con una hipótesis de dumping, aunque éste último haya tenido lugar. El artículo 3.5. del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VI del Acuerdo General dispone en ese sentido que la demostración de una relación causal entre las importaciones objeto del dumping y el daño a la rama de producción nacional deberá basará en un examen de todas las pruebas pertinentes.
La necesidad de desarrollar un procedimiento específico está contemplada tanto en el Acuerdo sobre la aplicación del artículo VI del GATT, como en al Acuerdo sobre Subvenciones y Derechos Compensatorios, que indican también cuál debe ser su estructura básica. El procedimiento debe iniciarse previa solicitud escrita hecha por la rama de producción nacional o en nombre de ella, identificado el dumping o la subvención y el daño y la relación causal entre ambos. La solicitud debe ser apoyada por productores nacionales cuya producción conjunta represente más del cincuenta por ciento de la producción total del producto similar.
En nuestro país el artículo 16 del Decreto Reglamentario N° 1326/98 contempla la posibilidad de proceder a la apertura de la investigación de oficio, cuando posea pruebas suficientes para establecer la existencia de dumping o de subvención, el daño y la relación de causalidad entre ambos. Esa alternativa es posible porque la contemplan, sí bien con carácter de excepción, el artículo 5.6. del Acuerdo sobre dumping y el artículo 11.6. del Acuerdo sobre subvenciones.
La denuncia puede ser desestimada o dar lugar a la apertura del procedimiento. Si se la desestima, la resolución es recurrible por la vía administrativa. La apertura de la investigación constituye un acto formal (artículo 10 del Decreto 1326/98), que proyecta determinados efectos no sólo sobre el procedimiento sino también sobre la aplicación en el tiempo de las medidas provisionales o definitivas. En el orden local el Decreto 1326/98 dispone que una vez resuelta la apertura de la investigación, se deben enviar cuestionarios a los productores, exportadores e importadores, para que los respondan y ofrezcan la prueba de que intenten valerse.
La participación en el procedimiento de la rama de producción nacional involucrada es estrictamente necesaria y por lo general la representación de la misma es asumida por la respectiva Cámara o Asociación de Productores, hipótesis que contempla el artículo 3 del Decreto 1326/98. Si no se logra el porcentaje de adhesión exigido por los Acuerdos, el procedimiento no puede continuar. Las demás partes con derecho a participar deben ser citadas, pero su eventual ausencia no incide sobre el desarrollo del procedimiento. También pueden participar el país exportador (artículo 11 del Decreto 1326/98) y los sindicatos de trabajadores de las ramas involucradas. De las presentaciones que cada uno haga se disponen traslados recíprocos.
El procedimiento se sustancia en la Secretaría de Industria y finalmente resuelve el Ministro de Economía, previo dictamen de la Subsecretaría de Comercio Exterior y de la Comisión Nacional de Comercio Exterior. Antes de disponer la apertura de la investigación, la Comisión debe emitir informes preliminares sobre la existencia de daño y la relación causal entre el mismo y el dumping o la subvención.
El régimen procesal aplicable contempla una etapa de prueba, pero debe aclararse al respecto que tanto el espíritu de los Acuerdos, como la regulación del procedimiento en el orden local (Decreto N° 1326/98) atribuyen a la Autoridad de Aplicación un rol, en esa etapa, más activo que el de una mera recolección de medidas de prueba. La Comisión de Comercio Exterior y la Subsecretaría de Comercio Exterior deben por cierto recibir las pruebas que sean ofrecidas y produzcan las partes interesadas, pero además deben investigar activamente la situación denunciada, lo cual es razonable porque la materia convoca cuestiones de derecho internacional público que conciernen a los Estados involucrados. Precisamente por eso el procedimiento mismo es, por naturaleza, un procedimiento de investigación y así lo denominan los Acuerdos. Los artículos 6.6. del Acuerdo sobre dumping y 11.3. del Acuerdo sobre subvenciones disponen en ese sentido que las autoridades, en el curso de la investigación, deben cerciorarse de la exactitud de la información presentada por las partes interesadas, para lo cual pueden incluso realizar investigaciones en el territorio de otros Estados miembros (artículo 6.7. del Acuerdo sobre dumping). En el orden local el decreto reglamentario N° 1326/98 es bien específico en ese aspecto porque faculta a la Subsecretaría y a la Comisión a efectuar investigaciones “in situ”, en el país o en el extranjero, para obtener más información y verificar la suministrada por las partes.
Un rasgo peculiar del procedimiento es que la apreciación y valoración de la prueba debe hacerse en por lo menos dos oportunidades, que de acuerdo al desarrollo del procedimiento pueden llegar a ser tres. Los artículos 5.7. del Acuerdo sobre dumping y 11.7 del Acuerdo sobre subvenciones disponen al respecto que las pruebas sobre la existencia de los hechos denunciados (dumping o subvenciones) deben ser examinadas tanto en el momento de decidirse si se inicia o no una investigación, como luego “en el curso de la investigación”. Esta segunda oportunidad puede a su vez desdoblarse si durante el curso de la investigación se considera la adopción de medidas provisionales, en cuyo caso corresponderá hacer un examen de las medidas colectadas hasta ese momento, sin perjuicio de la apreciación que deba hacerse más adelante, para resolver sobre la adopción de medidas definitivas.
Dentro de los 200 días posteriores a la apertura de la investigación la Comisión debe informar al Secretario de Industria, Comercio y Minería sobre la existencia de daño a la producción nacional a causa de las importaciones sujetas a investigación (artículo 30 del Decreto 1326/98). En el mismo plazo la Subsecretaría debe informar al Secretario de Industria sobre la existencia de dumping o subvención y comunicar sus conclusiones a la Comisión.
La Comisión, basándose en ambos Informes (el propio y el de la Subsecretaría) debe elaborar y elevar al Secretario de Industria, Comercio y Minería un Informe de Relación de Causalidad y remitir copia del mismo a la Subsecretaría de Comercio Exterior. Esta última debe producir a continuación su recomendación acerca de los derechos antidumping o compensatorios a aplicar, evaluando las demás circunstancias atinentes a la política general de comercio exterior y al interés público (artículo 30 del DR 1326/98).
El Secretario de Industria, Comercio y Minería debe finalmente expedirse sobre la procedencia o no de una medida definitiva y elevar la cuestión al Ministro de Economía, que dictará la resolución final estableciendo o denegando la aplicación de derechos antidumping o compensatorios (artículo 30 del DR 1326/98)
Ambos Acuerdos (dumping y subvenciones) exigen la habilitación, en cada país miembro, de tribunales independientes, (judiciales, arbitrales o administrativos) facultados para revisar las decisiones que se adopten en esta materia
De acuerdo al régimen establecido por el Decreto Reglamentario N° 1326/98, el procedimiento para establecer o denegar la aplicación de derechos antidumping se desarrolla con la siguiente secuencia:
Solicitud formulada por la rama de producción nacional que se sienta afectada, presentada en la mesa de entradas de la Secretaría de Industria, Comercio y Minería;
Remisión de la solicitud original y un disquete a la Subsecretaría de Comercio Exterior y de una copia certificada y del disquete a la Comisión de Comercio Exterior;
Constitución de una Comisión de enlace para el trámite de la investigación, integrada por dos representantes de la Subsecretaría de Comercio Exterior (SSCE) y dos representantes de la Comisión de Comercio Exterior (CCE);
Informe de la CCE dirigido a la SSCE acerca de la existencia de un producto similar nacional;
Resolución de SSCE sobre la representatividad del solicitante;
Informe de la SSCE al Secretario de Industria, Comercio y Minería (SICyM) acerca de la suficiencia de la denuncia para justificar la iniciación de una investigación y comunicación de esas conclusiones a la CCE;
Informe de la CCE al SICyM sobre la existencia o no de daño;
Informe de la CCE sobre relación de causalidad que se eleva al SICyM y se comunica a la SSCE;
Recomendación de la SSCE, dirigida al SICyM, acerca de la apertura de la investigación;
Resolución del SICyM sobre la procedencia o improcedencia de la apertura de la investigación;
Notificación al representante del país exportador interesado de la decisión de proceder a la apertura de la investigación e invitación a efectuar consultas para clarificar la situación y llegar a una solución mutuamente convenida;
Comunicación de la decisión de abrir la investigación al peticionante y a las demás partes interesadas (denunciante, importador, exportador, rama de la producción nacional, sindicatos), remitiéndoles cuestionarios para que hagan conocer su opinión y ofrezcan la prueba de que intenten valerse;
Comunicación a la Dirección General de Aduanas, con las instrucciones que se consideren necesarias;
Presentación de las partes interesadas ante la SSCE y la CCE, respondiendo los cuestionarios recibidos;
Etapa de prueba e investigación, con participación activa de la CCE y la SSCE;
Audiencia con participación de las partes interesadas, las cuales podrán interrogar y ser interrogadas y acompañar en esa oportunidad sus conclusiones, por escrito;
Clausura del período probatorio;
Informe de la CCE al SICyM sobre la existencia de daño a la producción nacional a causa de las importaciones sujetas a investigación y comunicación de sus conclusiones a la SSCE;
Informe de la SSCE al SICyM sobre la existencia de dumping o subvención, con comunicación a la CCE;
Informe de la CCE al SICyM sobre la relación de causalidad, con comunicación a la SSCE;
Informe final de la SSCE al SICyM con su recomendación acerca de los derechos antidumping a aplicar;
Opinión del SICyM sobre la procedencia o no de la aplicación de una medida definitiva y elevación de las actuaciones al Ministro de Economía;
Resolución del Ministro de Economía estableciendo o denegando la aplicación de derechos antidumping o compensatorios;
Revisión judicial, en su caso, de la resolución dictada por el Ministro de Economía.
Las medidas de protección, provisionales o definitivas, pueden aplicarse retroactivamente, pero sólo con relación a los productos que se declaren a consumo después de la fecha de apertura de la investigación.
VALORACION ADUANERA:
El concepto de mercadería conforma, junto con el territorio aduanero y los conceptos de importación y exportación, uno de los tres elementos básicos del derecho aduanero. La mayoría de los tributos aduaneros son tributos “ad-valorem” y precisamente por eso el valor de las mercaderías constituye una de las cuestiones de mayor importancia en esta materia, del cual depende la medida de la tributación aduanera. Existen dos niveles o criterios de valoración de mercaderías:
a)La valoración teórica, en la cual la base imponible o valor en Aduana es un precio teórico; y
b)La valoración real o positiva, en la cual se utiliza como base imponible el precio real de importación pactado.
Si bien hay diferencia conceptual entre las nociones teórica y positiva del valor en aduana, la aplicación de una y otra demostró que, en la práctica, esa diferencia no se proyecta mucho más allá del ámbito procesal. De hecho los conceptos se han acercado porque así como la noción teórica se apoya en datos de la realidad, la práctica no siempre refleja el precio acordado entre el exportador y el importador.
El artículo 642 del Código Aduanero definía el valor en aduana de la mercadería importada para consumo como “el precio normal; es decir el precio que se estima pudiera fijarse para esta mercadería …como consecuencia de una venta al contado efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor independientes el uno del otro”, adoptando de ese modo la noción de valoración teórica. Ese criterio había sido en realidad tomado de los métodos de valoración acordados en Bruselas por los países europeos.
En un primer momento Inglaterra, Estados Unidos, Australia, Nueva Zelanda, Canadá y Japón habían adoptado la noción positiva de valoración, mientras que los países europeos optaron por la noción teórica. Posteriormente, cuando Inglaterra se incorporó al Mercado Común Europeo, fue imponiendo paulatinamente en ese ámbito la noción positiva, con lo cual la noción teórica resultó virtualmente abandonada. La República Argentina acompañó esa tendencia y desde el 1° de enero de 1988 (Decreto 1026/87) también adoptó la noción positiva.
Por ese motivo en 1988 las normas del Código Aduanero en materia de valoración (artículos 642 a 658) fueron derogadas y empezó a regir la ley N° 23.311, que viró definitivamente hacia la noción positiva. Actualmente rige el Acuerdo de Valoración del GATT/OMC, aprobado por la ley N° 24.445, que también se enrola en la noción positiva y que en lo sustancial es idéntico al que había consagrado la ley 23.311.
En Marrakesh se aprobó además una recomendación que había formulado el Comité de Valoración en Aduana del GATT y que fue enunciada como “Decisión relativa a los casos en que las Administraciones de Aduanas tengan motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado”. Esa “decisión”, que al ser aprobada mediante la ley 24.445 se transformó en norma vigente y aplicable en nuestro país, produjo el acercamiento definitivo de las nociones teórica y positiva de valoración.
Hasta fines de 1987 la Aduana, basándose en antecedentes concretos que tuviera disponibles, podía desestimar un valor acordado, sin necesidad de demostrar que fuera falso, y reemplazarlo por otro concebido teóricamente. Ello no significaba que el precio pactado fuese irrelevante, porque en la medida en que se adecuara a la noción teórica de valor tenía que ser aceptado, pero en caso contrario la Aduana podía sustituirlo y determinar un valor en Aduana diferente para liquidar los tributos aduaneros.
De acuerdo al artículo 642 del Código Aduanero el valor en aduana de la mercadería importada para consumo debía ser el precio normal, entendiéndose por tal aquel que pudiera fijarse como consecuencia de una venta al contado efectuada en condiciones de libre competencia, entre un comprador y un vendedor independientes. En ese marco el precio pactado podía ser objeto de ajustes y el artículo 653 disponía al respecto que la aplicación del precio normal debía implicar la realización de una investigación sobre los precios corrientes en el momento de la valoración, para eventualmente hacer los ajustes que fuesen necesarios. Si, por ejemplo, el precio facturado no incluyera conceptos tales como gastos de transporte, seguro, comisiones, corretajes, derechos y tributos exigibles fuera del territorio aduanero etc., había que adicionarlos para determinar el valor en aduana.
Se trata, en todos esos casos, de ajustes en sentido estricto o ajustes por adición, porque se los practica a partir del precio real de transacción, que a tal efecto era aceptado como tal. La posibilidad de efectuar ajustes por adición no es, sin embargo, el factor que permita diferenciar las nociones teórica y positiva de valoración porque, como se verá más adelante, también la noción positiva permite hacerlos. En otras palabras, salvo aspectos de matiz, ambas nociones contemplan ajustes por adición o en sentido estricto. La diferencia conceptual se establece en realidad en el punto de partida y no en los ajustes posteriores, porque en la noción teórica el valor puede ser o no ser el precio real de transacción; mientras que en la noción positiva pura el primer valor en aduana es siempre el precio de transacción, eventualmente ajustado (en sentido estricto), pero nunca sustituido.
Mientras la Aduana aplicó las normas de valoración contenidas en el Código Aduanero, que había adoptado la noción teórica, podía recurrir a dos análisis diferentes para obtener la base imponible: (i) Podía en primer lugar hacer los ajustes en sentido estricto que acabamos de mencionar; (ii) y podía también desestimar el precio de transacción y sustituirlo por otro. La Aduana también llamó ajuste o recomposición de valor a esta segunda operación, aunque estrictamente no lo es. Cabría en todo caso hablar, en la segunda hipótesis, de un ajuste en sentido “amplio”.
En la normativa del Código Aduanero la adhesión a la noción teórica resultaba de lo dispuesto en los artículos 652, 653 y 654. El primero definía el precio normal como aquel al que cualquier comprador podría obtener la misma mercadería, de ese mismo o de otro exportador, en una venta efectuada en condiciones de libre competencia. En ese contexto la noción de precio normal se identificaba con el precio “de mercado” y por eso el artículo 653 aclaró que la determinación de precio normal debía implicar “una investigación sobre los precios corrientes en el momento de la valoración”. El artículo 654, por su parte, contemplaba los ajustes que, como resultado de tal investigación, podían hacerse tanto en sentido estricto (ajustes por adición), como en sentido amplio (recomposición del precio). Con fundamento en esos tres artículos, la Aduana podía recurrir a los valores del mercado internacional para determinar un valor teórico de imposición, que sustituyera al precio pactado. En la actualidad el ajuste en sentido estricto se sigue haciendo, pero no cabe, en principio, recurrir a ajustes en sentido amplio.
El Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT) trata sobre la Valoración en aduana en su artículo VII, cuya redacción se acomoda tanto a la noción teórica como a la positiva. La opción por la noción positiva tuvo lugar en Marrakesh, al aprobarse varios acuerdos complementarios para la aplicación del Acuerdo General. En lo sustancial éste último estableció que los países miembros debían adoptar un sistema uniforme de valoración, que respondiera a ciertos principios básicos.
En nuestro país la transición de un régimen a otro no fue fácil, porque en un primer momento la Aduana siguió aferrada a la “ideología” de la noción teórica, pese a que a través de la ley 23.311 y del decreto 1026/87 ya había sido adoptada formalmente la noción la positiva. En ese escenario la Aduana, a través de su Secretaría Técnica, División Valoración, efectuó de oficio muchas liquidaciones, que fueron a su vez impugnadas por los importadores, dando lugar a la formación de más de diez mil expedientes por ese motivo. No menos de mil llegaron a conocimiento del Tribunal Fiscal, mientras varios miles más seguían sustanciándose en jurisdicción de la Aduana.
En el Tribunal Fiscal los criterios no fueron coincidentes. Mientras la mayoría de las salas optaron por anular directamente los cargos que no se hubiesen formulado de acuerdo al nuevo régimen, una de ellas prefirió ejercer las facultades que tiene atribuidas el Tribunal para investigar la verdad material y en la medida en que advirtiera una situación de razonable sospecha con relación a los valores declarados, puso en marcha la investigación omitida por la Aduana, mediante medidas probatorias de oficio que incluyeron pedidos de informes a Servicios Aduaneros extranjeros, en particular el de Chile. En esos casos el Tribunal dio cumplimiento a lo dispuesto en el régimen aprobado en el Acta de Marrakesh[4] que, por ejemplo, exige citar al importador para dar explicaciones y eventualmente ofrecer y producir pruebas sobre los valores declarados. Al cabo de ese procedimiento se tuvieron por acreditadas varias maniobras de sub facturación y en esos casos el Tribunal confirmó la revaloración que había hecho la Aduana, criterio que por lo general fue confirmado por la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal.
En 1999, mientras se iba instalando esa tendencia, la Aduana dictó la “Instrucción General N° 6” disponiendo que en cada uno de los expedientes de impugnación se informara si los respectivos “cargos” se habían hecho conforme al Acuerdo del GATT y el Acta de Marrakesh y en caso contrario se los dejara sin efecto. En virtud de esa “Instrucción” varios miles de expedientes fueron archivados, pese a que para entonces ya se conocían las sentencias de la Cámara de Apelaciones que en muchos casos habían confirmando los cargos hechos por la Aduana[5].
De acuerdo a lo dispuesto en el artículo VII del Tratado General, el valor en aduana de las mercaderías importadas debería basarse en el valor real de las mismas y no en el valor de una mercadería de origen nacional, ni en valores arbitrarios o ficticios. Ese primer enunciado parece enrolarse en la noción positiva de valoración, pero a continuación el mismo artículo define el valor real como el precio al que, en tiempo y lugar determinados por la legislación del país importador, las mercaderías importadas u otras similares son vendidas u ofrecidas para la venta en el curso de operaciones comerciales normales efectuadas en condiciones de libre competencia, con lo cual se insinúa un concepto teórico de valoración. El Acuerdo General no se pronunció pues, en forma definida, por ninguna de las dos nociones o, si se prefiere, dejó insinuadas ambas.
En 1994 el “Acta de Marrakesh” suscripta en el seno del GATT, aprobó el “Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994”, que fue a su vez incorporado a nuestro derecho interno mediante la ley N° 24.445. Desde entonces esa normativa constituye el Código de Valoración aplicable en la República Argentina. El elemento clave es en el nuevo régimen el denominado valor de transacción, que consiste simplemente en el precio real pagado por el importador. Sin embargo el valor en Aduana no siempre refleja estrictamente ese precio, porque el propio Acuerdo establece seis mecanismos diferentes de valoración, cinco específicos y uno residual. Esos seis mecanismos están enunciados en estricto orden de prelación, lo cual significa que se transita desde una determinada regla hacia ciertas posibles excepciones.
El Acuerdo incluye un capítulo introductorio en el cual se expresa que “El valor de transacción, tal como se define en el artículo 1, es la primer base para la determinación del valor en aduana…”. El artículo 1 dispone a su vez que “El valor en aduana de las mercaderías importadas será el valor de transacción, es decir el precio realmente pagado o por pagar por las mercaderías, cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación …”. Se optó así claramente por la noción positiva de valoración en Aduana, al menos como primer alternativa. La regla es pues que, existiendo y en la medida en que se conozca el valor de transacción, ese debe ser también el valor sobre la base del cual se liquiden los tributos aduaneros (artículo 1°). En esta primer hipótesis se valora específicamente la mercadería que está siendo importada. El artículo dos contempla, como primer alternativa, la valoración de una mercadería idéntica a la importada; mientras que el artículo tres se refiere a la eventual valoración de una mercadería similar. En estos tres casos la base de la valoración es siempre el valor de transacción, eventualmente ajustado; pero en los restantes no.
El Acuerdo no consagra, sin embargo, criterios optativos de valoración, sino un régimen orgánico basado en una estricta prelación. Dicho de otro modo, si se recurre a la valoración de acuerdo al artículo segundo, será porque el primero debió sido ser previamente descartado; mientras que si se aplica el tercero será porque debieron descartarse objetivamente los dos primeros, y así sucesivamente, con la única excepción de la hipótesis contemplada en el artículo 4°, que contempla una opción a favor del importador, en virtud de la cual podría invertirse el orden de aplicación de los artículos 5 y 6.
En ese contexto interesa determinar cuáles son los factores que “gatillan” cada una de las excepciones. Se trata de explicar, en base a un criterio lógico basado en el propio Acuerdo, porqué en algún caso el valor en Aduana puede no coincidir con el valor de transacción. Los motivos son muchos, pero es posible adelantar uno de fácil comprensión y al mismo tiempo muy ilustrativo: Si la mercadería fuera introducida en el país con motivo de un contrato de donación, ciertamente no existirá un valor de transacción, pero de todos modos será necesario determinar un valor en Aduana. En ese caso puede recurrirse a valores de transacción reales correspondientes a mercaderías idénticas (hipótesis del artículo segundo), y, si no las hubiera, tomar valores de mercaderías similares (hipótesis del artículo 3°).
El artículo 1° del Acuerdo dispone, como regla, que el valor en aduana es el que corresponda específicamente a la mercadería importada, tal como haya sido facturado (valor de transacción). De acuerdo a esta primer hipótesis no debe recurrirse a antecedentes, sino a datos concretos asociados a la operación en análisis. Sin embargo el propio artículo condiciona la adopción del valor real de transacción a la concurrencia de ciertos requisitos. El discurrir lógico de ese régimen es complejo porque si bien están enunciados los factores que eventualmente pueden desplazar la aplicación de un determinado artículo (por ejemplo la eventual ausencia de alguno de los requisitos) el propio Acuerdo brinda ciertos “antídotos” en virtud de los cuales es posible volver a la regla, esto es, adoptar el valor de transacción. El juego combinado de los factores de desplazamiento y reinserción hace que, en definitiva, el valor de transacción deba ser descartado en muy pocos casos, preservándose de ese modo la noción positiva de valoración.
El primer requisito que condiciona la adopción del valor de transacción como valor en Aduana es de carácter positivo: la mercadería debe ser vendida directamente desde el país de exportación, al país de importación, porque si hubiera intermediación corresponderá hacer los ajustes indicados en el artículo 8. Los restantes requisitos son de carácter negativo y varios de ellos están enunciados con sus correspondientes “antídotos”, a saber:
a)No se le deben imponer al comprador restricciones para el uso o la transferencia de la mercadería importada. No tienen sin embargo virtualidad para desplazar el valor de transacción las siguientes restricciones:
(i)Las que sean impuestas por las autoridades del país de importación y no por el exportador (vendedor);
(ii)Las que estén limitadas a un determinado territorio geográfico en el cual las mercaderías no puedan ser revendidas;
(iii)Las que no afecten sustancialmente el valor de las mercaderías.
b)La venta o el precio no deben depender de ninguna condición o contraprestación cuyo valor no pueda determinarse.
c)La operación no debe pactarse en términos tales que reviertan al vendedor, directa o indirectamente, una parte del producido de la reventa o cesión de la mercadería importada. Esta hipótesis de exclusión operaría, por ejemplo, si se pacta el pago de cánones o regalías, pero también está contemplado un “antídoto” para esos casos, porque el valor de transacción puede ser mantenido, ajustándolo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8.
d)No debe existir vinculación entre el importador y el exportador, pero aún habiéndola el valor de transacción puede ser mantenido en los siguientes casos:
(i)Si ese valor de transacción es aceptable a efectos aduaneros (cuestión de hecho que deberá apreciar la Aduana);
(ii)Si el importador demuestra que el valor de transacción se aproxima mucho al valor de transacción de mercaderías idénticas o similares. El artículo 1, apartado 2.b. in fine dispone que los valores corrientes que a tal efecto se obtengan por iniciativa del importador no pueden ser utilizados en sustitución del valor de transacción.
Conforme al régimen indicado en el artículo 1° del Acuerdo, el valor en Aduana sólo podrá ser distinto del valor de transacción correspondiente a la mercadería importada en las siguientes hipótesis:
1)Si no existe valor de transacción (por ejemplo donación, algunas hipótesis de importación temporaria etc.);
2)Si el precio ha sido facturado desde un país distinto del país de origen de la mercadería (por ejemplo sí una mercadería procedente de Francia es facturada e importada desde Uruguay);
3)Si no concurriera alguno de los requisitos negativos enunciados en el artículo 1° y la omisión no pudiera ser subsanada en la forma que el mismo artículo establece.
El artículo 2 del Acuerdo establece que si el valor en aduana no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo primero, debe recurrirse al valor de transacción de mercaderías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento o en un momento aproximado. Los valores utilizados deben corresponder al mismo nivel comercial y a cantidades de mercaderías sustancialmente iguales. En caso contrario deberán hacerse los ajustes correspondientes.
El artículo 3 establece que si el valor en aduana no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1 y 2, se adoptará el valor de transacción correspondiente a mercaderías similares, con los ajustes que en su caso correspondan
Los artículos 5 y 6 del Acuerdo proporcionan dos bases para determinar el valor en aduana cuando éste no pueda determinarse sobre la base del valor de transacción de las mercaderías importadas. El artículo 5 presta atención al valor de venta de las mismas mercancías, al cual de le deduce un margen de ganancia, los gastos de transporte y seguro y los tributos aduaneros. El artículo 6 recurre por su parte a un valor de reconstrucción a partir del costo de fabricación, al cual le adiciona un margen de ganancia, el flete y los derechos de exportación en su caso. Ambos criterios siguen la línea positiva de valoración, porque también recurren a datos reales (venta, costo etc.).
El artículo 7 enuncia el último de los métodos de valoración, que es un método residual porque dispone que si el valor en aduana no pudiera determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1 a 6, se lo determinará “según criterios razonables, compatibles con los principios y las disposiciones generales de este Acuerdo y el artículo VII del GATT”.
El artículo 8 establece por su parte ciertos mecanismos de ajuste de la base imponible si, por ejemplo, el precio efectivamente pagado o por pagar no incluyera conceptos tales como comisiones, gastos de corretaje, embalaje etc. que corran a cargo del comprador. En ese caso tales conceptos deben ser añadidos al precio real, para obtener el valor en aduana. Como puede advertirse, las nociones teórica y positiva de valor en aduana no difieren en lo que concierne a los ajustes en sentido estricto o por adición. Por el contrario, existe un nítido paralelismo entre el artículo 8 del Acuerdo de Valoración del GATT y los artículos 643 y 644 del Código Aduanero.
Para redondear el concepto es necesario remitirse a los enunciados del Preámbulo y en particular al artículo 17 del Acuerdo de Valoración. El primero destaca la necesidad de crear un sistema equitativo, uniforme y neutro de valoración en Aduana, que excluya la utilización de valores arbitrarios o ficticios; y el artículo 17 señala que ninguna de las disposiciones del Acuerdo podrá interpretarse en un sentido que restrinja o ponga en duda el derecho de las Administraciones de Aduanas de comprobar la veracidad o la exactitud de toda información, documento o declaración presentados a efectos de la valoración en aduana. La “doctrina” de ese enunciado quedó a su vez expresada en uno de los documentos aprobados en el Acta de Marrakesh que contiene la “Decisión relativa a los casos en que las Administraciones de Aduanas tengan motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado” adoptada por recomendación del Comité de Valor del GATT.
En ese contexto el concepto de valor de transacción adquiere un contenido dinámico y no implica que las Administraciones de Aduanas deben rendirse ante instrumentaciones prolijas que oculten la realidad. Aunque parezca una verdad de Perogrullo, no cabe duda que por valor de transacción ha de entenderse un valor “real” (no ficticio) y por ese motivo la “Decisión” aprobada en Marrakesh puso a disposición de la Administración de Aduanas una última herramienta que puede utilizar cuando “tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados”.En ese caso la Aduana puede pedir al importador que proporcione una explicación y pruebas complementarias para justificar el valor declarado y si después de recibida esa explicación aún tuviera dudas razonables, está facultada para “decidir” que el valor en aduana no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1. Esa decisión debe ser adoptada en el marco de un proceso que asegure el derecho de defensa y debe reconocerse al importador un derecho de recurso ante una autoridad judicial (artículo 11 del Acuerdo). Mediante esa herramienta la Aduana podría, por ejemplo, desestimar un valor “vil”, pero sólo si lo hace en función de datos objetivos que instalen un estado razonable de sospecha. El Tribunal Fiscal y la mayoría de las Salas de la Cámara lo han admitido [6].
Como señalamos antes, la “decisión” aprobada en el Acta de Marrakesh terminó de cerrar el círculo conceptual en materia de valoración en aduana, acercando las nociones teórica y positiva, cuya diferencia termina siendo procesal y no sustantiva. En efecto, la “Decisión” adoptada en Marrakesh constituye en definitiva una suerte de vía de escape de la noción positiva de valoración, aunque de naturaleza estrictamente excepcional, a la cual puede recurrirse siguiendo para ello un procedimiento cuyo contenido estructural está enunciado en el propio Acuerdo.
Actualmente las facultades de la Aduana en esta materia han sido en cierto modo automatizadas a través del “Sistema María”, que puso en práctica una modalidad conocida como “canal morado”. El sistema es “cargado” a tal efecto mediante listados de mercaderías susceptibles de ser subfacturadas, con sus respectivos valores de referencia. Los listados los confecciona la Aduana, basándose en antecedentes reales, pero el importador no los conoce, ni tiene acceso a ellos. Si se gestiona un despacho de importación referido a una de las mercaderías incluida en el listado y el importador declara un valor de transacción menor al de referencia, el propio sistema “instala” la sospecha y “dispara” el procedimiento de investigación, exigiendo la constitución de una garantía para continuar el trámite (artículo 453 del Código Aduanero).
Cabe señalar que el denominado canal morado concierne a un número relativamente bajo de mercaderías, porque en la actualidad hay aproximadamente 200 posiciones listadas [7], sobre un total de más de 10.000 posiciones arancelarias. La implementación de esa modalidad de investigación no es por cierto la única en materia de valoración, ni limita las facultades de la Aduana, que pueden seguir siendo ejercidas bajo el régimen de “canal rojo”, con intervención de la Unidad Técnica de Valoración (UTV)[8].
planusse@suaya.com
El presente trabajo es parte de la tesina doctoral del autor ( quinta parte )
[1] Llegó a ser del 10 % en 1993 y 1994.
[2] En la actualidad se aplican derechos específicos en productos textiles y calzado
[3] El P.E.N. delegó esta facultad en el Ministerio de Economía.
[4] Otra alternativa hubiese sido exigir a la Aduana que hiciera la investigación y pidiera explicaciones al importador, pero esa Sala del Tribunal Fiscal prefirió avocarse directamente al tema, por razones de economía procesal.
[5] El criterio parece inexplicable, pero es probable que haya sido influido por la “doctrina” de la mayoría de las Salas del Tribunal Fiscal, que también anularon los cargos por no ajustarse a la noción positiva de valoración, lo cual, en última instancia, estaba exteriorizando un defecto de procedimiento (que podía haber sido corregido) y no sustancial.
[6] Sostiene una posición distinta la sala IV, que siguiendo el criterio del Dr. Galli ha dicho que si el precio no es probadamente falso debe ser admitido.
[7] La existencia de “listados” implica que la Aduana maneja datos, los cuales deben ser utilizados con sumo cuidado para no incurrir en arbitrariedad, porque muchos de ellos son aportados por sectores con interés en el tema (productores, otros importadores etc.).
[8] El “Vista” de Aduana tiene a su cargo en esa etapa el control aduanero y puede disponer la investigación de los valores declarados y eventualmente recurrir al Régimen de Garantía del artículo 453 del Código Aduanero.

References: artículo 762
 artículo 667
 artículo 25
 artículo 2
 artículo 3
 artículo 3
 artículo 17
 artículo 3
 artículo 16
 artículo 5
 artículo 11
 resolución 
 artículo 3
 resolución 

Resolución 

Resolución 

Resolución 
 resolución 
 artículo 642
 artículo 642
 artículo 653
 artículo 653
 artículo 654
 artículo 1
 artículo 1
 artículo 4
 artículo 3
 artículo 1
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 1
in fine
 artículo 1
 artículo 1
 artículo 2
 artículo 3
 artículo 5
 artículo 6
 artículo 7
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 17
 artículo 17
 artículo 1
 artículo 453