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Timestamp: 2019-11-21 21:45:17+00:00

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Aufforderung des BMF zum Beitritt zu einem Revisionsverfahren betreffend das Verhältnis von § 6a S. 3 und 4 GrEStG Grunderwerbsteuerliche Behandlung von Umwandlungsvorgängen / BFH / 2015 / Rechtsprechung / Rechtsprechung / Rechtsportal - Deubner Rechtsportal
BFH, Beschluss vom 25.11.2015 - Aktenzeichen II R 62/14
DRsp Nr. 2015/21671
Das BMF wird aufgefordert, dem Revisionsverfahren beizutreten und zum Verhältnis von § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG , nach deren Wortlaut § 6a GrEStG auf Umwandlungsvorgänge, bei denen ein Rechtsträger untergeht oder neu entsteht (Verschmelzung, Aufspaltung, Abspaltung oder Vermögensausgliederung zur Neugründung), nicht anwendbar ist, zu § 6a Satz 1 GrEStG , der durch die Bezugnahme auf § 1 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 UmwG auch diese Umwandlungsvorgänge in den Anwendungsbereich der Vorschrift einbezieht, sowie zum möglichen Beihilfecharakter des § 6a GrEStG Stellung zu nehmen.
GrEStG § 6a; UmwG § 1 Abs. 1 ; AEUV Art. 107 Abs. 1 ;
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine aktiv tätige AG, ist an einer Vielzahl von Gesellschaften als Alleingesellschafterin beteiligt. U.a. war sie Alleingesellschafterin der B–GmbH, die in den Bezirken der Finanzämter B und C gelegenen Grundbesitz hielt. Zwischen der Klägerin und der B–GmbH bestanden ein Ergebnisabführungsvertrag sowie steuerliche Organschaften hinsichtlich Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer. Die B–GmbH war ihrerseits Alleingesellschafterin der E–GmbH.
Mit Verschmelzungsvertrag vom 1. August 2012 wurde die B–GmbH als übertragender Rechtsträger gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 2 Nr. 1 des Umwandlungsgesetzes ( UmwG ) auf die Klägerin als übernehmender Rechtsträger verschmolzen. Die Verschmelzung wurde am 24. September 2012 in das Handelsregister eingetragen. Die Beteiligung der Klägerin an der B–GmbH hatte zu diesem Zeitpunkt bereits seit mehr als fünf Jahren in Höhe von mindestens 95 % bestanden. Mit der Eintragung der Verschmelzung in das Handelsregister ging das Vermögen der B–GmbH auf die Klägerin über und erlosch die B–GmbH (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 , Nr. 2 Satz 1 UmwG ). Die Klägerin war ab diesem Zeitpunkt Alleingesellschafterin der E-GmbH.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) sah in dem Übergang der Grundstücke der B–GmbH auf die Klägerin einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 des Grunderwerbsteuergesetzes in der im Jahr 2012 geltenden Fassung ( GrEStG ) steuerbaren Erwerbsvorgang und stellte zuletzt durch Änderungsbescheid vom 13. August 2013 die Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer nach § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 GrEStG der Klägerin gegenüber fest. Dabei versagte das FA die Steuerbegünstigung nach § 6a GrEStG . Der Einspruch blieb erfolglos.
Mit der Revision vertritt das FA unter Hinweis auf Tz. 5 Abs. 1 und Beispiel 1 der Gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 19. Juni 2012 (BStBl I 2012, 662 ) die Ansicht, § 6a GrEStG sei nicht anwendbar, da der "Verbund" der am Umwandlungsvorgang beteiligten Rechtsträger aufgrund der Verschmelzung beendet worden sei.
Die Aufforderung zum Beitritt beruht auf § 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung . Das vorliegende Revisionsverfahren betrifft die Auslegung des § 6a GrEStG und damit eine auf Bundesrecht beruhende Abgabe und eine Rechtsstreitigkeit über Bundesrecht. Die Auslegung des § 6a GrEStG weist Schwierigkeiten von solchem Gewicht auf, dass dem Senat die Beitrittsaufforderung als sachgerecht erscheint. Das betrifft die Anwendung der Vor- und Nachbehaltensfristen des § 6a Satz 4 GrEStG in Verschmelzungsfällen sowie unionsrechtliche Fragestellungen.
1. Der durch die Verschmelzung bewirkte Übergang des Eigentums an den Grundstücken der B–GmbH auf die Klägerin unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Es handelt sich um gesetzliche Eigentumswechsel, bei denen kein den Anspruch auf Übereignung begründendes Rechtsgeschäft vorausgegangen war und es auch keiner Auflassung bedurfte.
a) Nach § 6a Satz 1 Halbsatz 1 GrEStG wird für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 , Abs. 2a oder 3 GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung i.S. des § 1 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 UmwG die Steuer nicht erhoben. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UmwG betrifft die Verschmelzung, § 1 Abs. 1 Nr. 2 UmwG die Aufspaltung, Abspaltung und Ausgliederung und § 1 Abs. 1 Nr. 3 UmwG die Vermögensübertragung.
b) Umwandlungsvorgänge, bei denen eine an dem Vorgang beteiligte Gesellschaft erlischt oder neu entsteht, fallen nach dem Wortlaut des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG nicht in den Anwendungsbereich des § 6a GrEStG , weil eine solche Gesellschaft die in § 6a Satz 4 GrEStG bestimmten Voraussetzungen der Abhängigkeit nicht erfüllen kann und somit entgegen den Anforderungen des § 6a Satz 3 GrEStG an dem Umwandlungsvorgang auch (mindestens) eine Gesellschaft beteiligt ist, die nicht von dem herrschenden Unternehmen "abhängig" ist.
Nach dem Wortlaut des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG sind somit sämtliche Verschmelzungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 , §§ 2 ff. UmwG ), die Aufspaltung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 , § 123 Abs. 1 UmwG ), die Abspaltung und die Ausgliederung von Vermögen zur Neugründung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2, § 123 Abs. 2 Nr. 2, Abs. 3 Nr. 2 , §§ 124 ff. UmwG ) sowie die Vermögensübertragung (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 , §§ 174 ff. UmwG ), wenn sie zur Auflösung des übertragenden Rechtsträgers führt, nicht nach § 6a GrEStG begünstigt. § 6a GrEStG hätte bei der wortlautgetreuen Auslegung und Anwendung des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG demgemäß nur einen sehr eng begrenzten Anwendungsbereich. Dem Grunde nach begünstigungsfähig wären im Wesentlichen nur die Abspaltung und die Ausgliederung von Vermögen zur Aufnahme durch Übertragung des abgespaltenen oder ausgegliederten Vermögensteils oder der abgespaltenen oder ausgegliederten Vermögensteile jeweils als Gesamtheit auf einen bestehenden oder mehrere bestehende Rechtsträger (§ 123 Abs. 2 Nr. 1 , Abs. 3 Nr. 1 UmwG ).
Begünstigt kann demgegenüber nach Tz. 5 Abs. 1 Satz 3 und Beispiel 1 zu Tz. 5 der Erlasse die Verschmelzung einer Tochtergesellschaft auf eine andere sein. Erforderlich ist dabei, dass bei beiden Tochtergesellschaften die Vorbehaltensfrist von fünf Jahren (Tz. 4 der Erlasse) eingehalten war und die übernehmende abhängige Gesellschaft fünf Jahre fortbesteht und an ihr die Mindestbeteiligung von 95 % bestehen bleibt. Dass die übertragende Gesellschaft bei der Umwandlung erlischt und somit nicht die Anforderungen des § 6a Satz 4 GrEStG an eine abhängige Gesellschaft erfüllt, ist nach Tz. 5 Abs. 1 Satz 3 der Erlasse unschädlich. Bei dieser Erlassregelung handelt es sich ersichtlich um eine durch die Finanzverwaltung zugelassene Ausnahme vom Wortlaut des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG . Im Übrigen soll hinsichtlich der Vorbehaltensfrist jede Veränderung der Art der Beteiligung (z.B. vollständige oder teilweise Verkürzung oder Verlängerung der Beteiligungskette) unschädlich sein. Voraussetzung ist nur, dass die erforderliche Mindestbeteiligung des im Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorgangs durch Umwandlung bestimmten herrschenden Unternehmens von 95 % erhalten bleibt (Tz. 4 letzter Absatz der Erlasse). Es stellt sich die Frage, ob und aus welchen Gründen eine Verkürzung oder Verlängerung der Beteiligungskette nicht auch für die Nachbehaltensfrist unschädlich sein soll.
Weitere Ausnahmen vom Wortlaut des § 6a Sätze 3 und 4 GrEStG sehen die Erlasse in BStBl I 2012, 662 nicht mehr vor. Die in Tz. 5 Abs. 1 der Gleich lautenden Ländererlasse vom 1. Dezember 2010 (BStBl I 2010, 1321 ) enthaltene Regelung, wonach die Nachbehaltensfrist bei der Verschmelzung auf das herrschende Unternehmen ausnahmsweise nicht eingehalten werden muss, hat die Finanzverwaltung in den Erlassen in BStBl I 2012, 662 nicht aufgenommen, ohne dass dem eine Gesetzesänderung zugrunde liegt.
e) Zu der angesprochenen Problematik hat sich bisher noch keine einheitliche Ansicht herausgebildet, und zwar weder in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. einerseits Urteil des FG München vom 23. Juli 2014 4 K 1304/13, EFG 2014, 1703 , rechtskräftig, und andererseits Urteil des FG Düsseldorf vom 7. Mai 2014 7 K 281/14 GE, EFG 2014, 1424 , m. Anm. Fumi, Revision eingelegt, Az. des Bundesfinanzhofs: II R 36/14) noch im Schrifttum (vgl. einerseits Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz , Kommentar, 10. Aufl., § 6a Rz 17; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz , Kommentar, 5. Aufl., § 6a Rz 39; Schanko, Der Konzern 2013, 122, 124, und Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2011, 152 ; andererseits Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz , 17. Aufl., § 6a Rz 93; Weilbach, GrEStG , Stand 10. Juni 2015, § 6a Rz 36; Teiche, Betriebs-Berater —BB— 2012, 2659 , 2665 f.; Jorde/Trinkaus, Die Unternehmensbesteuerung 2012, 649, 654; Behrens, Deutsches Steuerrecht 2012, 2149 , 2050 ff.; Wischott/Schönweiß/Graessner, Neue Wirtschafts-Briefe für Steuer- und Wirtschaftsrecht 2013, 780, 790; Mensching/Tyarks, BB 2010, 87 , 91; Schaflitzl/Stadler, Der Betrieb 2010, 185, 188).
3. In unionsrechtlicher Hinsicht wird zudem zu prüfen sein, ob es sich bei § 6a GrEStG um eine neu eingeführte Beihilfe i.S. des Art. 107 Abs. 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union ( AEUV ) handelt.
BFHE 251, 504
Zitieren: BFH - Beschluss vom 25.11.2015 (II R 62/14) - DRsp Nr. 2015/21671

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 Art. 107