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Lucía Sevilla Villalba
1 7 Imputación de rentas 7.1 Régimen de transparencia fiscal A quién se imputará la renta obtenida por la sociedad transparente, y en qué proporción? Cuándo se imputará al socio la renta que proviene de la sociedad en régimen de transparencia? Qué se imputará? Qué entidades están sometidas al régimen de transparencia fiscal? 7.2 Régimen de transparencia fiscal internacional A quién se imputará la renta positiva obtenida por una entidad de transparencia fiscal no residente en territorio español? Cuáles son las rentas objeto de imputación? Qué obligaciones formales se derivan si se aplica el régimen de transparencia fiscal internacional? 7.3 Cómo tributarán los socios o partícipes de los fondos de inversión constituidos en paraísos fiscales? 7.4 Cómo tributarán los contribuyentes que tengan suscritos contratos de seguro de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión que no cumplan los requisitos previstos en el artículo 38.3 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas? 7.5 Atribución de rentas Diputación Foral de Gipuzkoa 117
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3 7.1 Régimen de transparencia fiscal 105 La transparencia fiscal es un régimen especial para tributar las rentas de sociedades que tienen unas determinadas condiciones. Aunque la sociedad transparente, de hecho, está sometida al Impuesto sobre Sociedades, las rentas obtenidas por dicha sociedad, calculadas conforme a la normativa del Impuesto sobre Sociedades, se imputan a los socios para que cada uno, en el caso de que sean personas físicas, las declare en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas A quién se imputará la renta obtenida por la sociedad transparente, y en qué proporción? Las bases imponibles positivas de la sociedad transparente que correspondan a periodos impositivos en los que haya sido de aplicación dicho régimen, así como los demás conceptos pendientes de imputar que procedan de dichos periodos impositivos se imputarán de acuerdo con las normas reguladoras del régimen de transparencia fiscal vigentes en tales periodos. Es decir, se imputarán a los socios que ostenten el último día del periodo impositivo de la sociedad los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio, siempre y cuando residan en Gipuzkoa. Por ejemplo, al titular de un derecho real de usufructo sobre las acciones. En caso de que existan socios no residentes, a éstos no se les imputará ninguna renta. La parte de la renta de la sociedad que se impute a cada socio será proporcional a su participación en la sociedad, de acuerdo con los estatutos de la misma; o, en su defecto, de acuerdo con su participación en el capital social Cuándo se imputará al socio la renta que proviene de la sociedad en régimen de transparencia? En el caso de estas sociedades en régimen de transparencia fiscal, se imputará al socio la base imponible positiva de la sociedad que le corresponda en el periodo impositivo en que se hubiesen aprobado las cuentas anuales de la sociedad. Si éstas no se hubiesen aprobado en los seis meses siguientes a partir del cierre del ejercicio social, se imputarán al periodo impositivo en que venza dicho plazo. No obstante, el socio podrá optar por imputarla a los periodos impositivos que correspondan a las fechas de cierre de los ejercicios sociales. El socio manifestará esta opción en la primera declaración del impuesto en que haya de surtir efecto y deberá mantenerla durante tres años sin que pueda producir como efecto el dejar sin declarar ninguna base imponible Qué se imputará? Cuál será la base imponible positiva de la sociedad que se imputará a los socios? Se imputará la base imponible positiva obtenida por la Sociedad que resulte de aplicar las normas del Impuesto sobre Sociedades, con independencia de la naturaleza de las rentas de que derive. 105 El régimen de transparencia fiscal se suprime a partir de 1 de enero de 2003 y se sustituye por el régimen de las sociedades patrimoniales. En las disposiciones transitorias primera y segunda de la Norma Foral 3/2003, de 18 de marzo, se establece un régimen transitorio para las sociedades transparentes así como para su disolución y liquidación. No obstante, cuando en la base imponible positiva existan rendimientos procedentes de la participación de la sociedad transparente en los fondos propios de cualquier tipo de entidad residente en territorio español, la integración en la base del socio se efectúa con arreglo a lo previsto para este tipo de rendimientos 106, es decir, multiplicándose su importe íntegro por los coeficientes previstos, aplicándose posteriormente la deducción en cuota por doble imposición. Pero si la base imponible de la sociedad es negativa, no se imputará a los socios, y la sociedad podrá compensarla con bases imponibles positivas que obtenga en posteriores periodos impositivos que concluyan en el plazo de quince años. Qué elementos de la sociedad podrá deducir el socio de su cuota individual? Cuando la base imponible de la sociedad sea positiva, una vez que se haya imputado al socio la parte de la renta de la sociedad que le corresponde, y una vez que haya determinado el socio en su impuesto individual la cuota que le corresponde, podrá deducir de su cuota individual los tres conceptos que se detallan a continuación: Las deducciones y bonificaciones en la cuota a las que tenga derecho la sociedad: Estas deducciones y bonificaciones las restará cada socio en la misma proporción y en el mismo ejercicio en que se haya optado por imputar la base imponible positiva de la sociedad transparente, con arreglo a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La deducción de estas cantidades está condicionada a su justificación documental. Las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados, si los hubiere, correspondientes a la sociedad. El socio podrá restar de su cuota líquida las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados correspondientes a la sociedad transparente en la misma proporción y en el mismo ejercicio en que haya optado por imputar la base imponible positiva, o que, en su caso, se hubiera debido imputar de haber sido esta base positiva. La deducción de estas cantidades está condicionada a su justificación documental. La cuota satisfecha o devengada por la sociedad transparente por el Impuesto sobre Sociedades, así como la cuota que hubiese sido imputada a dicha sociedad. El socio podrá restar de su cuota líquida la cuota satisfecha o devengada por la sociedad transparente por el Impuesto sobre Sociedades, así como la cuota que hubiese sido imputada a dichas sociedades, en la misma proporción y en el mismo ejercicio en que el socio haya optado por imputar la base imponible positiva. La deducción de estas cantidades está condicionada a su justificación documental Qué entidades están sometidas al régimen de transparencia fiscal? Quedan obligatoriamente sometidas al régimen de transparencia fiscal las cuatro sociedades siguientes: 1. Sociedades de tenencia de valores: Sociedades en las que más de la mitad de su activo (cuentas corrientes, inmuebles, tesorería ) esté constituido por valores. 106 Véase, dentro del capítulo 4 Rendimientos de capital mobiliario, el apartado en relación a la integración de los rendimientos y, dentro del capítulo 12 Cuota líquida y deducciones, el apartado Diputación Foral de Gipuzkoa 119
4 2. Sociedades de mera tenencia de bienes. Es decir, aquellas en las que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. ATENCIÓN: Las dos sociedades citadas, sociedades de tenencia de valores y sociedades de mera tenencia de bienes, tienen que cumplir, además, una de las dos condiciones siguientes: Que más del 50% del capital social pertenezca a un grupo familiar. Es decir, un grupo formado por personas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado, inclusive. Que más del 50% del capital social pertenezca a 10 socios, como máximo. 3. Las sociedades en las que más del 75% de sus ingresos del ejercicio procedan de actividades profesionales, siempre y cuando estos profesionales tengan derecho a participar, por sí solos o junto con sus familiares hasta el cuarto grado inclusive, en el 50% de los beneficios de la sociedad, como mínimo. Los profesionales deben estar directa o indirectamente vinculados al desarrollo de las actividades profesionales. 4. Las sociedades en las que más del 50% de sus ingresos procedan de actuaciones artísticas o deportivas de personas físicas, siempre y cuando estas personas físicas (es decir, los artistas y deportistas) tengan derecho a participar, por sí solas o junto con sus familiares hasta el cuarto grado inclusive, en el 25% de los beneficios de la sociedad, como mínimo. En cualquier caso, para que se pueda aplicar el régimen especial de transparencia fiscal, se tienen que cumplir las citadas condiciones durante más de 90 días del ejercicio de la sociedad. Ejemplo Supongamos que usted es socio de una sociedad transparente. Su porcentaje de participación en el capital de la sociedad es del 25%. La sociedad transparente le ha facilitado los siguientes datos: Base imponible de la sociedad (excluidos dividendos percibidos) 66,11 Dividendos percibidos por la sociedad 6,01 Retenciones soportadas por la sociedad 0,90 Cuota del Impuesto sobre Sociedades 3,16 Usted deberá incluir en su declaración las siguientes cantidades: % % participación integración Base imponible positiva (excluidos dividendos) 66,11 25% 16,53 Dividendos 6,01 25% 1,40 2,10 Total base imponible positiva a imputar 18,63 % % participación deducible Deducción por doble imposición de dividendos 6,01 25% 40% 0,60 Retenciones soportadas 0,90 25% 0,22 Cuota del I.S. 3,16 25% 0, Régimen de transparencia fiscal internacional A quién se imputará la renta positiva obtenida por una entidad en transparencia fiscal no residente en territorio español? La renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio español se imputará a los socios. Para ello, dicha renta debe pertenecer a alguna de las clases que más adelante se detallan y, además, tienen que cumplirse las tres circunstancias siguientes: 1. Que estos socios tengan, en la fecha del cierre del ejercicio social, como mínimo una participación del 50% en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no residente en territorio español. Ahora bien, los socios pueden tener la citada participación por sí solos o junto con entidades vinculadas según lo previsto en el artículo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, o con otros socios unidos por vínculos de parentesco, incluido el cónyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad o por la que resulte de la constitución de la unión de hecho conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, hasta el segundo grado inclusive. La participación que tengan las entidades vinculadas no residentes se computará por el importe de la participación indirecta que determine en las personas o entidades vinculadas residentes en territorio español. El importe de la renta positiva a incluir se establecerá en proporción a la participación en los resultados o, si no los hubiera, a la participación en el capital, los fondos propios o los derechos de voto de la entidad. 2. Que el importe que ha satisfecho la entidad no residente en territorio español, imputable a alguna de las clases de rentas que más adelante se detallan, por gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75% del que habría correspondido de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Sociedades. 3. Que residan en países no pertenecientes a la Unión Europea Cuáles son las rentas objeto de imputación? Únicamente se imputará a los socios la renta positiva de la sociedad que provenga de las siguientes fuentes: 1. Titularidad de bienes inmuebles rústicos o urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, a no ser que estén afectos a una actividad empresarial o cedidos en uso a entidades no residentes que pertenezcan al mismo grupo de sociedades de la titular en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio. 120 Diputación Foral de Gipuzkoa
5 2. Acciones y préstamos de la sociedad, así como participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios. No se incluye aquí la renta positiva que proceda de estos cuatro activos financieros: Activos financieros que tiene la sociedad para cumplir las obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades empresariales. Activos financieros que incorporen derechos de crédito nacidos de contratos establecidos como consecuencia de las actividades empresariales de la sociedad. Activos financieros que tienen como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediación en mercados oficiales de valores. Activos financieros que tienen las entidades de crédito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades empresariales, sin perjuicio de lo establecido en el punto 3 siguiente. Se considera que la renta positiva derivada de la cesión a terceros de capitales propios (préstamos) procede de la realización de actividades crediticias y financieras a que se refiere el punto 3 siguiente, cuando el cedente y el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio y los ingresos del cesionario procedan, al menos en el 85%, de ejercer actividades empresariales. 3. Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportación, realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio español y vinculadas en el sentido del artículo 16 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas residentes. No se incluirá la renta positiva cuando más del 50% de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestación de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportación, realizadas por la entidad no residente en territorio español procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido del artículo 16 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades. 4. Transmisiones de los bienes y derechos citados en los puntos 1 y 2 anteriores que generen ganancias y pérdidas patrimoniales. Sin embargo, existen dos excepciones para las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores. No se incluirán las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores, que la sociedad no residente en territorio español haya obtenido de entidades en las que participe, directa o indirectamente, en más del 5%, cuando se cumplan las dos condiciones siguientes: Que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales. Que los ingresos de las entidades de las que la sociedad obtiene las rentas procedan en más del 85% de actividades empresariales. Se entenderá que proceden de actividades empresariales las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4, siempre y cuando tengan su origen en entidades cuyos ingresos procedan al menos en un 85% de actividades empresariales (segunda de las dos condiciones de la primera excepción), y la participación que la sociedad no residente tiene, directa o indirectamente, en tales entidades sea superior al 5%. Asimismo, no se imputarán las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores, cuando la suma de sus importes sea inferior al 15% de la renta total o inferior al 4% de los ingresos totales de la entidad no residente. Los límites establecidos en esta segunda excepción podrán referirse a la renta o a los ingresos obtenidos por el conjunto de las entidades no residentes en territorio español pertenecientes a un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio. En ningún caso se imputará una cantidad superior a la renta total de la entidad no residente. No se imputará en la base imponible del socio el impuesto o impuestos de naturaleza idéntica o similar al Impuesto sobre Sociedades satisfecho por la sociedad no residente por la parte de la renta a incluir. La renta positiva que hay que imputar en la base imponible del socio se calculará según los principios y criterios establecidos para determinar la base imponible en el Impuesto sobre Sociedades. Se entenderá por renta total el importe de la base imponible que resulte de aplicar estos mismos criterios y principios. A estos efectos se utilizará el tipo de cambio vigente al cierre del ejercicio social de la entidad no residente en territorio español. Una misma renta positiva sólo se podrá imputar una vez, cualquiera que sea la forma y la entidad en que se manifieste. Cuando la entidad participada sea residente de países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, se presumirá, salvo prueba en contrario, lo siguiente: Que el importe imputable a alguna de las clases de rentas ya detalladas que la sociedad ha satisfecho por razón del tipo de gravamen idéntico o análogo al Impuesto sobre Sociedades es inferior al 75% del que habría satisfecho si hubiera aplicado las normas del citado Impuesto sobre Sociedades. Que la renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta detalladas más arriba. Que la renta obtenida por la entidad participada es equivalente al 15% del valor de adquisición de la participación. Estas presunciones no se aplicarán cuando la entidad participada consolide sus cuentas de acuerdo con lo previsto en el artículo 42 del Código de Comercio, con otra u otras entidades que están obligadas a incluir la renta. Cuándo tiene que declarar el socio la renta en el régimen de transparencia fiscal internacional? La imputación de la renta positiva que proviene de la entidad no residente se realizará en el periodo impositivo que comprenda el día en que esta sociedad haya concluido su ejercicio social que, a estos efectos, no podrá entenderse superior a doce meses, a no ser que el socio opte por realizar la inclusión de la renta en el periodo impositivo que comprenda el día en que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejercicio social, siempre que Diputación Foral de Gipuzkoa 121
6 no hayan transcurrido más de seis meses desde que este ejercicio concluyó. El socio manifestará esta opción en la primera declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en que haya de surtir efecto y deberá mantenerla durante tres años. Deducción de la cuota del impuesto sobre la renta de la persona física residente El impuesto o gravamen efectivamente pagado por la sociedad en el extranjero por razón de la distribución de los dividendos o participaciones en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposición o de acuerdo con la legislación interna del país o territorio de que se trate, se podrá deducir de la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la parte que corresponda a la renta positiva que se imputa al socio e incluye en la base imponible. Esta deducción se hará aún cuando los impuestos correspondan a periodos impositivos distintos a aquél en el que se realizó la inclusión. La deducción no superará la cuota íntegra que en España correspondería pagar por la renta positiva imputada en la base imponible. Nunca se deducirán los impuestos pagados en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales. Cómo se calcula la renta cuando el socio vende su participación? Para calcular la renta derivada de la transmisión de la participación, directa o indirecta, se utilizarán las reglas generales de la transmisión de participaciones en sociedades patrimoniales 107, con relación a la renta positiva imputada en la base imponible. Los beneficios de la sociedad que se citan en tales reglas serán los correspondientes a la renta positiva imputada Qué obligaciones formales se derivan si se aplica el régimen de transparencia fiscal internacional? Los socios que estén sujetos a este régimen especial presentarán, junto con la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los siguientes datos de la sociedad no residente en territorio español: Nombre o razón social y lugar del domicilio de la sociedad. Lista de administradores de la sociedad. Balance y cuenta de pérdidas y ganancias de la sociedad. Importe de la renta positiva que deba ser atribuida a los socios. Documentos que justifiquen los impuestos que la sociedad ha pagado respecto de la renta positiva que deba ser atribuida a los socios. Además de lo previsto para este régimen se tendrán en cuenta los tratados y convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno español. 107 Véase, dentro del capítulo 6 Ganancias y pérdidas patrimoniales, el apartado relativo a la transmisión de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales. 7.3 Cómo tributarán los socios o partícipes de los fondos de inversión constituidos en paraísos fiscales? Los contribuyentes que participen en instituciones de inversión colectiva (fondos de inversión) constituidos en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales imputarán en la base imponible general el importe siguiente: la diferencia positiva entre el valor liquidativo de la participación al día de cierre del periodo impositivo y su valor de adquisición. A no ser que se demuestre lo contrario, se considerará que tal diferencia es el 15% del valor de adquisición de la acción o participación. La cantidad imputada se considerará mayor valor de adquisición. No se imputarán los beneficios distribuidos por las citadas instituciones de inversión colectiva. Lo que harán es minorar el valor de adquisición de la participación y no darán derecho a que se deduzca por doble imposición. 7.4 Cómo tributarán los contribuyentes que tengan suscritos contratos de seguro de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión que no cumplan los requisitos previstos en el artículo 38.3 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas? Se imputará como rendimientos de capital mobiliario de cada periodo impositivo la diferencia entre el valor liquidativo de los activos afectos a la póliza al final y al comienzo del periodo impositivo en aquellos contratos de seguro de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión que no cumplan los siguientes requisitos: a) No se otorgue al tomador la facultad de modificar las inversiones afectas a la póliza. b) Las provisiones matemáticas se encuentren invertidas en: Acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva, predeterminadas en los contratos siempre que: Se trate de instituciones de inversión colectiva adaptadas a la Ley 46/1984, de 26 de diciembre, reguladora de las instituciones de inversión colectiva. Se trate de instituciones de inversión colectiva amparadas por la Directiva 85/611/CEE del Consejo, de 20 de diciembre de Conjunto de activos reflejados de forma separada en el balance de la entidad aseguradora, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: La determinación de los activos integrantes de cada uno de los distintos conjuntos de activos separados deberá corresponder, en todo momento, a la entidad aseguradora quien, a estos efectos, gozará de plena libertad para elegir los activos con sujeción, únicamente, a criterios generales predeterminados relativos al perfil de riesgo del conjunto de activos o a otras circunstancias objetivas. La inversión de las provisiones deberá efectuarse en los activos aptos para la inversión de las provisiones técnicas, recogidos en el artículo 50 del Reglamento de ordenación y supervisión de los seguros privados, aprobado por Real Decreto 2.486/1998, de 20 de noviembre, con excepción de los bienes inmuebles y derechos reales inmobiliarios. 122 Diputación Foral de Gipuzkoa
7 Las inversiones de cada conjunto de activos deberán cumplir los límites de diversificación y dispersión establecidos con carácter general para los contratos de seguro por la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados, su reglamento, aprobado por Real 2.486/1998, de 20 de noviembre, y demás normas que se dicten en desarrollo de aquélla. No obstante, se entenderá que cumplen tales requisitos aquellos conjuntos de activos que traten de desarrollar una política de inversión caracterizada por reproducir un determinado índice bursátil o de renta fija representativo de algunos de los mercados secundarios oficiales de valores de la Unión Europea. El tomador únicamente tendrá la facultad de elegir, entre los distintos conjuntos separados en activos, en cuáles debe invertir la entidad aseguradora la provisión matemática del seguro, pero en ningún caso podrá intervenir en la determinación de los activos concretos en los que, dentro de cada conjunto separado, se invierten tales provisiones. En estos contratos, el tomador o el asegurado podrán elegir entre un número limitado de instituciones de inversión colectiva o conjuntos separados de activos, expresamente designados en los contratos, en ningún caso superior a 10, sin que puedan producirse especificaciones singulares para cada tomador o asegurado. Las condiciones anteriores deberán cumplirse durante toda la vigencia del contrato. El importe de las rentas imputadas minorará el rendimiento derivado de la percepción de cantidades de los contratos. 7.5 Atribución de rentas Concepto Tendrán la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas: Las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica. Herencias yacentes. Comunidades de bienes. Demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyen una unidad económica o un patrimonio separado, susceptibles de imposición. Entidades constituidas en el extranjero, cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas. El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las Sociedades Agrarias de Transformación que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades. Quiénes tributan? Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, según las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Administración Tributaria no tuviera constancia indudable de la existencia de tales normas o pactos, las rentas se atribuirán por partes iguales a cada uno de ellos. RESUMEN: Tributan los socios, herederos, comuneros o partícipes. Cómo tributan? Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto de Sociedades sino por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos. En particular, si una entidad en régimen de atribución de rentas desarrolla una actividad económica, entonces los rendimientos correspondientes a tal actividad tendrán esa misma naturaleza para los integrantes de la entidad que intervengan de forma habitual, personal y directa en gestionar por cuenta propia los medios de producción y los recursos humanos afectos a la actividad. En cambio, para los socios, herederos, comuneros o partícipes que no realicen la mencionada intervención y su participación en la entidad se limite a la mera aportación de un capital, los rendimientos atribuidos se consideran como provenientes del capital. En este caso, se considerará que el rendimiento imputable es, como máximo, del 15 % del capital aportado, salvo que se pruebe lo contrario. Cómo se calcula la renta atribuible y pagos a cuenta? Para el cálculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, se aplicarán las siguientes reglas: 1. Las rentas se determinarán con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades, o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en función de las normas de determinación de rentas del impuesto personal aplicable a cada uno de sus miembros. 2. Cuando la entidad en régimen de atribución de rentas obtenga rentas de fuente extranjera que procedan de un país con el que España no tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información, no se computarán las rentas negativas que excedan de las positivas obtenidas en el mismo país y procedan de la misma fuente. El exceso se computará en los cuatro años siguientes de acuerdo con lo señalada en esta regla segunda. Están sujetas a retención o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, las rentas que se satisfagan o abonen las entidades en régimen de atribución de rentas, con independencia del régimen tributario aplicable a cada uno de sus miembros. Dicha retención o ingreso a cuenta se deducirá en la imposición personal del socio, heredero, comunero o partícipe, en la misma proporción en que se atribuyan las rentas. Obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas Las entidades en régimen de atribución de rentas con domicilio fiscal en Gipuzkoa deberán presentar una declaración informativa, mediante el modelo que apruebe el Diputado Foral del Departamento para la Fiscalidad y las Finanzas, relativa a las rentas a atribuir a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, residentes o no en territorio español. Diputación Foral de Gipuzkoa 123
8 La obligación de información deberá ser cumplida por quien tenga la consideración de representante de la entidad en régimen de atribución de rentas de acuerdo con lo previsto en el artículo 43.4 de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria, o por sus miembros contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o sujetos pasivos por el Impuesto sobre Sociedades en el caso de las entidades constituidas en el extranjero. No estarán obligadas a presentar esta declaración informativa las entidades en régimen de atribución de rentas que no ejerzan actividades económicas y cuyas rentas no excedan de euros anuales. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, la renta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno de ellos. 124 Diputación Foral de Gipuzkoa
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LA TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL: PROTOCOLOS PARA SU APLICACION José Antonio Rodriguez Ondarza Catedrático de Hacienda Pública. Universidad Complutense de Madrid Juan José Rubio Guerrero Catedrático
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Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Impuesto sobre Sociedades. Impuesto sobre la Renta de no Residentes. ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS. Modelo 184 Declaración informativa anual

References: artículo 38
 artículo 16
 artículo 42
 artículo 42
 artículo 16
 artículo 16
 artículo 42
 artículo 42
 artículo 38
 artículo 50
 Real Decreto 
 artículo 43