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Timestamp: 2019-09-19 02:02:28+00:00

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Umsatzsteuer — und das insolvenzrechtliche Aufrechnungsverbot | Wirtschaftslupe
Umsatzsteuer - und das insolvenzrechtliche Aufrechnungsverbot
Umsatzsteuer — und das insolvenzrechtliche Aufrechnungsverbot
Für die Anwen­dung des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist es entschei­dend, ob zum Zeit­punkt der Insol­ven­z­eröff­nung bere­its alle materiell-rechtlichen Tatbe­standsvo­raus­set­zun­gen vor­liegen.
§ 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Aufrech­nung unzuläs­sig, wenn ein Insol­ven­zgläu­biger erst nach der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens etwas zur Insol­venz­masse schuldig gewor­den ist.
Wann ein Anspruch im Sinne des § 96 InsO entste­ht, richtet sich nach § 38 InsO. Die Abgren­zung zwis­chen Mas­se­verbindlichkeit­en und Insol­ven­z­forderun­gen bes­timmt sich nach ständi­ger Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs danach, ob der den Umsatzs­teuer­anspruch begrün­dende Tatbe­stand nach den steuer­rechtlichen Vorschriften bere­its vor oder erst nach Insol­ven­z­eröff­nung voll­ständig ver­wirk­licht und damit abgeschlossen ist; nicht maßge­blich ist der Zeit­punkt der Steuer­entste­hung nach § 13 UStG1. Welche Anforderun­gen im Einzel­nen an die voll­ständi­ge Tatbe­standsver­wirk­lichung zu stellen sind, richtet sich nach den jew­eili­gen Vorschriften des Steuer­rechts, nicht aber nach Insol­ven­zrecht. Kommt es zur voll­ständi­gen Tatbe­standsver­wirk­lichung bere­its vor Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens, han­delt es sich um eine Insol­ven­z­forderung; erfol­gt die voll­ständi­ge Tatbe­standsver­wirk­lichung erst nach Ver­fahrenseröff­nung, liegt unter den Voraus­set­zun­gen des § 55 InsO eine Mas­se­verbindlichkeit vor2.
Der Bun­des­fi­nanzhof hat­te zunächst eine andere Abgren­zung vorgenom­men. Entschei­dend war nach sein­er Recht­sprechung nicht, ob der Anspruch zum Zeit­punkt der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens im steuer­rechtlichen Sinne ent­standen sei, son­dern ob in diesem Zeit­punkt nach insol­ven­zrechtlichen Grund­sätzen der Rechts­grund für den Anspruch bere­its gelegt gewe­sen sei. Dies richte sich auss­chließlich nach § 38 InsO und damit nach der insol­ven­zrechtlichen Ver­mö­gen­szuord­nung und nicht nach der abgaben­rechtlichen Abgren­zung bezüglich “Entste­hung” oder “Fäl­ligkeit“3. Der Bun­des­fi­nanzhof begrün­dete seine für erforder­lich gehal­tene Aufrech­nung damit, dass es “schw­er­lich gerecht­fer­tigt sein [würde] anzunehmen, die Finanzbe­hörde müsse eine (Umsatz-) Steuer­erstat­tung an die Insol­venz­masse leis­ten, könne aber ihre kor­re­spondierende, unbe­friedigte Steuer­forderung lediglich als Insol­ven­z­forderung gel­tend machen und müsse hin­nehmen, mit ihr möglicher­weise ganz oder teil­weise ausz­u­fall­en“4.
In der Lit­er­atur wurde die unter­schiedliche Ausle­gung durch den Bun­des­fi­nanzhof ins­beson­dere mit der Begrün­dung kri­tisiert, dass die Urteile des Bun­des­fi­nanzhofs “eher ergeb­nisori­en­tiert und fiskal­fre­undlich wirk­ten”. So habe vor allem die Umsatzs­teuerse­n­ate des Bun­des­fi­nanzhofs den Begrün­dungszeit­punkt staatlich­er Ansprüche zur Umsatzs­teuer (USt) möglichst spät gelegt, um daraus gem. § 55 Abs. 1 InsO Mas­se­verbindlichkeit­en herzuleit­en, während der VII. BFH-Sen­at (u. a. zuständig für die Erhe­bung) bei nahezu ver­gle­ich­baren Sachver­hal­ten den Zeit­punkt früh ange­set­zt habe, um hier­durch insol­ven­zrechtlichen Aufrech­nungsver­boten nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 und 3 InsO auszuwe­ichen5.
Der Bun­des­fi­nanzhof hat mit Urteil vom 25.07.20126 seine Recht­sprechung, die der beschriebe­nen Recht­sprechung zum Teil wider­sprach, aufgegeben und einen Ein­klang zwis­chen der Ausle­gung des § 38 InsO und der Ausle­gung des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO hergestellt7. Diese Recht­sprechungsän­derung war von dem Bestreben getra­gen, die Ein­heitlichkeit der Recht­sprechung zu wahren bzw. wieder­herzustellen, wom­it es nur schw­er vere­in­bar wäre, wenn § 38 InsO im umsatzs­teuer­lichen Fest­set­zungsver­fahren anders aus­gelegt und angewen­det würde als § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO bei der Erhe­bung der Umsatzs­teuer. Denn bei­de Vorschriften beruhen auf dem­sel­ben Rechts­gedanken: unter einem Ver­mö­gen­sanspruch, der gegen das Finan­zamt zur Zeit der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens begrün­det war (§ 38 InsO), kann unbeschadet der unter­schiedlichen Wort­wahl des Geset­zes nichts anderes ver­standen wer­den als etwas, was das Finan­zamt nicht erst nach Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens schuldig gewor­den ist (§ 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO). Dass let­ztere Vorschrift vor allem im Erhe­bungsver­fahren zum Zuge kommt, näm­lich bei ein­er Aufrech­nung, während erstere die Zuord­nung von Ansprüchen zu den Insol­ven­z­forderun­gen ‑im Unter­schied zu den Mas­se­verbindlichkeit­en (§§ 53 bis 55 InsO)- bet­rifft, die zumin­d­est in erster Lin­ie für das Steuer­fest­set­zungsver­fahren bedeut­sam ist, ist insofern belan­g­los und ändert an der recht­slo­gis­chen Notwendigkeit nichts, die bei­den vor­ge­nan­nten Vorschriften gle­ich auszule­gen8.
Mit Urteil vom 18.08.20159 hat der Bun­des­fi­nanzhof aus­ge­führt, dass das Aufrech­nungsver­bot nicht gelte, wenn die Forderung “ihrem Kern nach” bere­its vor der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens begrün­det sei, d. h. sämtliche materiell-rechtlichen Tatbe­standsvo­raus­set­zun­gen für die Entste­hung des Erstat­tungsanspruchs im Zeit­punkt der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens erfüllt gewe­sen seien.
Bere­its in seinem Beschluss vom 21.03.201410 hat­te der Bun­des­fi­nanzhof entsch­ieden, dass es für die Anwen­dung des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO auf die Aufrech­nung gegen einen Anspruch auf Investi­tion­szu­lage darauf ankomme, ob sämtliche materiell-rechtlichen Tatbe­standsvo­raus­set­zun­gen des Investi­tion­szu­lageanspruchs vor oder nach der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens erfüllt seien. Nicht entschei­dend sei, wann der Antrag auf Gewährung der Investi­tion­szu­lage gestellt werde. Denn der Antrag auf Gewährung von Investi­tion­szu­lage sei keine materiell-rechtliche, son­dern eine eigen­ständi­ge formelle Voraus­set­zung des Investi­tion­szu­lageanspruchs. Der materiell-rechtliche Anspruch entste­he dage­gen bere­its mit Ablauf desjeni­gen Kalen­der­jahres, in dem die förder­fähi­gen Investi­tio­nen abgeschlossen wor­den sind. Für die insol­ven­zrechtliche Begrün­dung ein­er Forderung komme es nicht auf die Abgabe bzw. die Berich­ti­gung ein­er Steuer­an­mel­dung an.
Damit ist nun­mehr nach der Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs maßge­blich, ob sämtliche materiell-rechtlichen Tatbe­standsvo­raus­set­zun­gen für die Entste­hung des Erstat­tungsanspruchs im Zeit­punkt der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens erfüllt waren.
Finanzgericht Ham­burg, Urteil vom 25. Novem­ber 2015 — 6 K 167/15
BFH, Urteil vom 09.02.2011 — XI R 35/09, BFHE 233, 86, BSt­Bl II 2011, 1000; siehe auch Urteil des Finanzgericht München vom 10.10.2012 3 K 733/10, zitiert nach juris mit Hin­weis auf BFH, Urteil vom 08.03.2012 — V R 24/11, BSt­Bl II 2012, 466 [↩]
BFH, Urteil vom 29.01.2009 — V R 64/07, BFHE 224, 24, BSt­Bl II 2009, 682, unter II. 1., m. w. N. zur BFH-Recht­sprechung [↩]
vgl. z. B. BFH, Urteil vom 04.02.2005 — VII R 20/04 [↩]
BFH, Urteil vom 17.04.2007 — VII R 27/06, BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589 [↩]
siehe hierzu Kahlert, Insol­ven­zrechtliche Aufrech­nungsver­bote im Umsatzs­teuer­recht — Aktuelle Entwick­lun­gen und Auswirkun­gen auf die Insol­ven­zprax­is, ZIP 2013, 500; Heinze, DZWIR 2011, 276 Umsatzs­teuern aus dem Forderung­seinzug des Insol­ven­zver­wal­ters [↩]
BFH, Urteil vom 25.07.2012 — VII R 29/11 [↩]
so Kahlert, a. a. O [↩]
BFH, Beschluss vom 11.07.2013 — XI B 41/13, HFR 2013, 917 [↩]
BFH, Urteil vom 18.08.2015 — VII R 29/14, ZIP 2015, 2237 [↩]
BFH, Beschluss vom 21.03.2014 — VII B 214/12, BFH/NV 2014, 1088 [↩]
15 abs 1 ustgAufrechnungsverbotInsolvenzrecht

References: § 96

§ 96
 § 96
 § 38
 § 13
 § 55
 § 38
 § 55
 § 96
 § 38
 § 96
 § 38
 § 96
 § 96