Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=27.03.2012&Aktenzeichen=I%20R%2056/11
Timestamp: 2020-01-17 19:49:43+00:00

Document:
BFH, 27.03.2012 - I R 56/11 - dejure.org
https://dejure.org/2012,11883
BFH, 27.03.2012 - I R 56/11 (https://dejure.org/2012,11883)
BFH, Entscheidung vom 27.03.2012 - I R 56/11 (https://dejure.org/2012,11883)
BFH, Entscheidung vom 27. März 2012 - I R 56/11 (https://dejure.org/2012,11883)
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Sog. Überversorgung bei dauerhafter Reduzierung der Aktivbezüge; Anteilige gewinnerhöhende Auflösung der Pensionsrückstellung
§ 6a Abs 1 EStG 2002, § 6a Abs 3 S 1 EStG 2002, § 6a Abs 3 S 2 Nr 1 S 4 EStG 2002, § 8 Abs 1 KStG 2002
Sog. Überversorgung auch bei dauerhafter Reduzierung der Aktivbezüge
EStG § 2002 § 6a
Anteilige gewinnwirksame Auflösung einer Pensionsrückstellung im Zuge einer Absenkung der Aktivbezüge der Zusagebegünstigten; Vorliegen einer Überversorgung aus steuerrechtlicher Sicht bei unverändertem Beibehalten der Versorgungsanwartschaft trotz dauerhaft abgesenkter ...
Überversorgung bei dauerhafter Reduzierung der Aktivbezüge
Anteilige Auflösung einer Pensionsrückstellung bei dauerhafter Reduzierung der Aktivbezüge
Gehaltskürzung und Pensionsrückstellung
Kurznachricht zu "Anmerkung zum Urteil des BFH vom 27.03.2012, Az.: I R 56/11 (Gesellschafter-Arbeitnehmer: Sog. Überversorgung bei dauerhafter Reduzierung der Aktivbezüge)" von RA/FASteuerR/FAHandels-/GesellschR Mathias Wenzler, original erschienen in: GmbHR 2012, 758 - 762.
Kurznachricht zu "Überversorgung bei Pensionszusagen wegen Gehaktsverzicht" von StB Dr. Gerrit Adrian, original erschienen in: StuB 2012, 538 - 540.
NZG 2012, 760
Zum anderen bezieht sich der steuerrechtliche Maßstab der Überversorgung unabhängig von arbeitsrechtlichen Maßgaben ausschließlich auf die aus § 6a EStG abzuleitende (und ggf. von der handelsrechtlichen Beurteilung --s. dazu Grottel/Rhiel in Beck Bil-Komm., 10. Aufl., § 249 HGB Rz 195 einerseits, und Rz 226 andererseits-- abweichende) Bewertung der Versorgungsanwartschaft (Senatsurteil in BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665;… dem folgend z.B. BFH-Beschluss in BFH/NV 2014, 575).
Jedenfalls ist in der Senatsrechtsprechung anerkannt, dass es im Zuge einer Verminderung des Gehalts in einer Unternehmenskrise (d.h. bei einer nur vorübergehenden betriebsbedingten Gehaltsherabsetzung) nicht zwingend sofort zu einer Absenkung der Versorgung kommen muss, um einen Verstoß gegen die Überversorgungsgrundsätze zu vermeiden (Senatsurteil in BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665; s.a. FG München, Urteil vom 6. Mai 2008 6 K 4096/05, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2009, 521; zur vGA s.a. Senatsurteile vom 8. November 2000 I R 70/99, BFHE 193, 422, BStBl II 2005, 653;… vom 14. Juli 2004 I R 14/04, BFH/NV 2005, 245; ebenso BMF-Schreiben in GmbHR 2006, 560).
Vielmehr ist für C sechs Jahre vor der Fälligkeit des Versorgungsversprechens eine dauerhafte Gehaltskürzung vereinbart worden, die ein Abweichen von den beschriebenen Überversorgungsgrundsätzen --und damit der grundsätzlichen Maßgabe des am Bilanzstichtag aktuell bezogenen Gehalts-- ebenso wenig rechtfertigt wie die Situation einer Neuzusage (s. allgemein Senatsurteil in BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665; s. zu dem insoweit parallelen Maßstab der vGA die Senatsurteile in BFHE 193, 422, BStBl II 2005, 653;… in BFH/NV 2005, 245; s.a. BMF-Schreiben in GmbHR 2006, 560).
Im Anschluss an die Entscheidung des BFH vom 27. März 2012 (I R 56/11, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 236, 74, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2012, 665), bis zu deren Ergehen das Verfahren geruht hatte, erklärte die Klägerin, an ihrem Begehren festzuhalten.
Diese Regelungslage lässt sich durch eine entsprechende Höherbemessung der Versorgung in Form eines Festbetrages nicht umgehen (vgl. BFH-Urteil vom 27. März 2012 I R 56/11, BFHE 237, 74, BStBl II 2012, 665).
Der BFH stellt eine Versorgungszusage nach Festbeträgen und eine Versorgungszusage in prozentualer Abhängigkeit vom letzten bezogenen Aktivgehalt ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach gleich (vgl. dazu BFH-Urteil vom 13. November 1975 IV R 170/73, BFHE 117, 367, BStBl II 1976, 142;… vgl. BFH-Urteile vom 15. September 2004 I R 62/03, BFH/NV 2005, 303 und vom 31. März 2004 I R 70/03, BFHE 206, 37, BStBl II 2004, 937; vom 27. März 2012 I R 56/11, BFHE 237, 74, BStBl II 2012, 665).
Unter Anwendung der zwischenzeitlich durch den BFH-Beschluss vom 12. Dezember 2013 (…III B 55/12, BFH/NV 2014, 575) bestätigten Entscheidung des BFH vom 27. März 2012 (BStBl II 2012, 665) und bei Würdigung des unstreitigen Lebenssachverhalts kommt der Senat zum Ergebnis, dass der Beklagte unter Berücksichtigung der hier zur Entscheidung anstehenden Sachverhalte zutreffend von einer Überversorgung in der von ihm angenommenen Höhe ausgegangen ist.
Indem die zugesagte Versorgung in Form von Festbeträgen trotz des Verzichts auf die Aktivbezüge weiterhin bestand, ist in Höhe des gesamten zugesagten Ruhegeldes eine Überversorgung indiziert (vgl. zum Barlohnverzicht BFH-Urteile vom 9. November 2005 I R 89/04, BFHE 211, 287, BStBl II 2005, 523 und in BStBl II 2012, 665).
Bei einer dauerhaften Gehaltskürzung sind daher die Grundsätze der Überversorgungsrechtsprechung ebenso anzuwenden, wie bei einer Neuzusage (BFH, BStBl II 2012, 665).
Diese Form der Kappung der Pensionsrückstellung hat der BFH in der Entscheidung vom 27. März 2012 (BStBl II 2012, 665) als mögliche rechtmäßige Form der Berechnung im Rahmen der Rückverweisung an das Finanzgericht zum Zwecke der Feststellung der tatsächlichen Grundlagen angegeben (vgl. dazu Heger, jurisPR-SteuerR 29/2012;… Gosch - Kommentierungssammlung zu BFH/NV - BFH/PR 2012, 259).
Im Übrigen hat der BFH (BStBl II 2012, 665) ausdrücklich ausgeführt, der steuerrechtliche Maßstab der Überversorgung beziehe sich ausschließlich auf die aus § 6a EStG abzuleitende Bewertung der Versorgungsanwartschaft.
Anlass hierfür war die im Dezember 2002 vorgenommene Gehaltsabsenkung auf 5.800 EUR und die von der GmbH und dem Kläger damit verbundene sog. Überversorgung (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 27. März 2012 I R 56/11, BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665).
Das vom Kläger zitierte Urteil des BFH vom 27. März 2012 I R 56/11 sei für den hier zu entscheidenden Streitfall nicht einschlägig.
Auch das vom Kläger zitierte BFH-Urteil vom 27. März 2012 I R 56/11 setzt sich ausschließlich mit dieser Problematik auseinander.
Ein fremder Geschäftsführer hätte dies auf der Grundlage der Pensionszusage vom 18. Januar 1998 jedoch nicht akzeptiert (vgl. zum Verhältnis des arbeitsrechtlichen Verbots der Kürzung des Versorgungsanspruches zur Frage des steuerrechtlichen Maßstabs der Überversorgung BFH-Urteil vom 27. März 2012 I R 56/11, BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665).
Dies werde z.B. aus dem Urteil des BFH vom 27. März 2012 (I R 56/11, BStBl II 2012, 665) deutlich, wonach für die Frage der Rückstellungskürzung ohne Bedeutung sei, ob die Versorgungszusage arbeitsrechtlich angepasst werden könne.
aa) Bereits die Annahme des Beklagten, die Versorgungsanwartschaft aus einer Pensionszusage dürfe zusammen mit der Rentenanwartschaft aus der gesetzlichen Rentenversicherung 75 v.H. der am Bilanzstichtag bezogenen Aktivbezüge nicht übersteigen (sog. 75%-Grenze, vgl. hierzu z.B. BFH, Urteil vom 27. März 2012 I R 56/11, BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665, m.w.N.), anderenfalls die Pensionszusage als teilweise nicht fremdüblich und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst anzusehen sei, überzeugt nicht.
bbb) In seinem - zur Überversorgung nach § 6a EStG ergangenen - Urteil vom 27. März 2012 (I R 56/11, BStBl II 2012, 665) hat der BFH zudem klargestellt, dass es im Zuge einer nur vorübergehenden betriebsbedingten Gehaltsherabsetzung in einer Unternehmenskrise - anders als bei einer dauerhaften Gehaltskürzung - nicht zwingend sofort zu einer Absenkung der Versorgung kommen müsse.
Insofern unterscheidet sich der vorliegende Fall maßgeblich von demjenigen, über den der BFH im Urteil vom 27. März 2012 (aaO) zu entscheiden hatte.
Ob er - wie die Finanzverwaltung meint (vgl. Vermerk der OFD Koblenz vom 4. Dezember 2013, Seite 3, BI. 140 d. Rbh.-Akte) - im Urteil vom 27. März 2012 (I R 56/11, BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665) die Maßgeblichkeit der letzten Aktivbezüge für den Fall einer Gehaltsanpassung tatsächlich in Frage gestellt hat, erscheint zweifelhaft, kann aber dahinstehen.
Auch nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 27.03.2012 I R 56/11, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2012, 665 seien Änderungen der Bemessungsgrundlage erst nach tatsächlichem Eintritt zu berücksichtigen und beschränke sich die Auslegung des § 6a EStG gerade nicht auf steuerrechtliche Grundsätze (§ 6a EStG sei nicht lex specialis zum Arbeitsrecht), sondern knüpfe an zivilrechtlich wirksame Verpflichtungen an.
Die Klägerin kann sich auch nicht erfolgreich stützen auf die Ausführungen im BFH-Urteil vom 27.03.2012 I R 56/11, BStBl II 2012, 665.
Im Hinblick auf die Schwierigkeit, die letzten Aktivbezüge und die zu erwartenden Sozialversicherungsrenten zu schätzen, stellt der BFH zur Prüfung einer möglichen Überversorgung ausdrücklich auf die vom Arbeitgeber während der aktiven Tätigkeit des Begünstigten im jeweiligen Wirtschaftsjahr tatsächlich erbrachten Arbeitsentgelte ab (gemäß BFH-Urteil vom 27.3.2012, I R 56/11, BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665 ständige Rechtsprechung).
Der BFH hat in dem Urteil vom 27. März 2012 I R 56/11 (BFHE 236, 74, BStBl II 2012, 665, Rz 15 ff.) für einen Fall, in dem Versorgungsbezüge in Höhe eines festen Betrags zugesagt waren, ausgeführt, dass bei einer dauerhaften Reduzierung der Aktivbezüge eine Überversorgung nicht deswegen ausscheidet, weil eine Kürzung der Versorgung nach arbeitsrechtlichen Maßgaben ausgeschlossen wäre.

References: § 6
 § 6
 § 6
 § 8
 § 2002
 § 6
 § 6
 § 249
 § 6
 § 6
 § 6