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Timestamp: 2019-01-24 06:33:36+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSL vom 01.08.2003, RV/1235-L/02
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der BwIn., vertreten durch Ratzinger, Gstöttner & Partner GmbH, gegen den Bescheid des Finanzamtes Steyr vom 27. Februar 2001, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für die Kalenderjahre 1997 bis 2000, entschieden:
Anlässlich einer bei der Berufungswerberin durchgeführten Lohnsteuerprüfung über die Zeit vom 1.1.1997 bis 31.12.2000 wurde nach Beantwortung eines umfangreichen Fragenkataloges durch die Einschreiterin ua. festgestellt, dass die an den wesentlich (100 %) beteiligten Gf. bezahlten Vergütungen nicht in die Beitragsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einbezogen worden seien. Auf Grund dieser Feststellungen wurde mit Abgabenbescheid vom 27. Februar 2001 der auf die Geschäftsführerbezüge entfallende Dienstgeberbeitrag (S 28.120,00) und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag (S 2.874,00) nachgefordert.
Dagegen wurde durch die bevollmächtigte Vertreterin berufen. Der Auffassung des Finanzamtes, dass die Geschäftsführerbezüge Gehälter aus der Beteiligung an Kapitalgesellschaften gemäß § 22 Z. 2 EStG seien, könne nicht gefolgt werden. Der VwGH habe gemäß Erk. 97/13/0169 erwogen: Nach herrschender Auffassung sei davon auszugehen, dass die Anstellung des Geschäftsführers einer GmbH auf Grund eines Dienstvertrages, aber auch auf Grund eines so genannten "freien Dienstvertrages", eines "Werkvertrages" oder eines bloßen Auftrages erfolgen könne. Der Gf. habe für die Zeit vom 1.10.1999 bis 31.12.1999 und vom 1.1.2000 bis 31.12.2000 einen Werkvertrag abgeschlossen. Gemäß § 1165 ABGB könne nicht nur die Herstellung einer körperlichen Sache, sondern vielmehr auch ideelle, unkörperliche, also geistige Werke verstanden werden. Unter einem solchen Werk könne somit auch - wovon der VwGH in seiner Judikatur ausgehe - die Besorgung der Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft als solche gemeint sein. Dass der Gf. grundsätzlich seine Arbeitskraft und nicht einen Arbeitserfolg schulde, treffe somit nicht zu. Weiters würden auch die Urlaubs-, Krankheits- und Vertretungsregelungen im jeweiligen Jahresvertrag sowie die Umstände, dass Jahr für Jahr neue Werkverträge begründet würden, auf das Vorliegen eines Unternehmerwagnisses auf Seiten des Gf. hindeuten. Diese und die weiteren Bestimmungen der jeweiligen Verträge, insbesondere die vereinbarte freie Entscheidung über die Zeit, innerhalb der die Tätigkeit erbracht werde, würden bei der erforderlichen Gesamtbetrachtung des Werkvertrages erkennen lassen, dass ein Dienstverhältnis bzw. sonstige Vergütungen gemäß § 22 Z 2 EStG des Geschäftsführers nicht vorliegen könnten und somit keine DB- und DZ-Pflicht eintrete. Auch der VfGH habe mit den Beschlüssen G 109/00 für die Kommunalsteuerpflicht und G 110/00 für die DB-Pflicht die Gesetzesprüfungsverfahren eingeleitet.
In den angeschlossenen Werkverträgen, welche für die Zeit vom 1.10. bis 31.12.1999 bzw. vom 1.1.2000 bis 31.12.2000 abgeschlossen wurden, ist im Punkt 6 die Entlohnung wie folgt geregelt: Der Geschäftsführer enthält als Entgelt für seine gesamte Tätigkeit für die vertragsabschließende Gesellschaft ATS 90.000,00 für den Zeitraum vom 1.10.1999 - 31.12.1999 (ATS 420.000,00 für den Zeitraum vom 01.01.2000 - 31.12.2000). Das vereinbarte Entgelt ist in der Form erfolgsabhängig, dass dem Geschäftsführer neben dem in Punkt 6, erster Absatz, angeführtem Honorar, ein Zusatzhonorar im Ausmaß von 15 % des Ergebnisses der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit der Gesellschaft zusteht. Die Berechnung hat für den oben angeführten Zeitraum in aliquoter Form zu erfolgen. Das Zusatzhonorar vermindert nicht die Berechnungsgrundlage.
Mit der ausführlich begründeten Berufungsvorentscheidung vom 3.9.2001, in der darauf hingewiesen wurde, dass eine Eingliederung in den Betrieb sowie eine laufende Entlohnung vorgelegen sei, wies das Finanzamt das Rechtsmittel ab. In dem fristgerecht gestellten Antrag auf Vorlage der Berufung an die zweite Instanz, wodurch die Berufung wiederum als unerledigt gilt, führte die bevollmächtigte Vertreterin aus, dass in der Berufungsvorentscheidung keine Stellungnahme zum VwGH-Erk 97/13/0169 vorgenommen worden sei. Weiters sei auch nicht vom Vorliegen einer sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisenden Beschäftigung auszugehen, da ein Unternehmerrisiko - welches sich aus dem Werkvertrag ergebe - gegeben sei.
Ein gegen Einkünfte iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG sprechendes Unternehmerwagnis ist nach den VwGH-Erk. vom 27.7.1999, 99/14/0136 und vom 20.11.1996, 96/15/0094 nur dann gegeben, wenn es sich auf die Eigenschaft als Geschäftsführer bezieht. Es kommt nicht auf ein Wagnis aus der Stellung als Gesellschafter oder gar auf das Unternehmerwagnis der Gesellschaft an. Daher weist weder das Unternehmerwagnis auf Grund der Beteiligung, die Haftung für Bankkredite der Gesellschaft noch der Vergleich des Alleingesellschafter-Geschäftsführers mit einem Einzelunternehmer auf das Unternehmerwagnis des Geschäftsführers hin. Vom Vorliegen eines Unternehmerrisikos kann nach dem VwGH-Erk. 24.2.1999, 98/13/0014, dann gesprochen werden, wenn der Geschäftsführer im Rahmen seiner Tätigkeit sowohl die Einnahmen- als auch die Ausgabenseite maßgeblich beeinflussen und solcherart den finanziellen Erfolg seiner Tätigkeit weitgehend selbst gestalten kann. Dabei kommt es, wie der VwGH in den Erkenntnissen vom 21.12.1999, 99/14/0255 und vom 26.7.2000, 2000/14/0061, erkannt hat, auf die tatsächlichen Verhältnisse an. Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den Steuerpflichtigen tatsächlich das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmensschwankungen trifft. In die Überlegungen einzubeziehen sind aber auch Wagnisse, die sich aus Schwankungen bei nicht überwälzbaren Ausgaben ergeben. Die Zurverfügungstellung eines Firmenwagens durch die GmbH spricht auf der Ausgabenseite gegen ein Unternehmerwagnis des Geschäftsführers. Der Umstand, dass sich der Geschäftsführer in vollem Umfang vertreten lassen konnte, schließt die grundsätzliche Verpflichtung zur persönlichen Ausübung der Tätigkeit nicht aus (VwGH-Erk. 18.2.1999, 97/15/0175).
Das in der Berufung zitierte VwGH-Erk. v. 15.7.1998, 97/13/0169, ist hier deshalb nicht anwendbar, weil dem der Sachverhalt einer an der GmbH nicht beteiligten Geschäftsführerin zu Grunde liegt und folglich nach § 47 Abs. 2 EStG dem Vorliegen oder Nichtvorliegen der Weisungsgebundenheit großes Gewicht beizumessen ist. Im vorliegenden Fall hingegen ist die strittige Person an der GmbH wesentlich (100 %) beteiligt, sodass nach der oben zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die auf Grund des gesellschaftsrechtlichen Verhältnisses fehlende Weisungsgebundenheit hinzuzudenken ist.
Hiezu ist festzustellen, dass nach den vorgelegten Werkverträgen es der Gf. übernommen hat, die Geschäftsführungsagenden der Gesellschaft im Rahmen des Unternehmensgegenstandes nach den Grundsätzen der Gesetzmäßigkeit und der Wirtschaftlichkeit bestmöglich zu besorgen. Hinsichtlich der Entlohnung erhielt der Gf. entsprechend Pkt. 6 des "Werkvertrages" für die Zeit vom 1.10. bis 31.12.1999 einen Fixbezug von S 90.000,00. Dazu kam noch ein Zusatzhonorar von S 100.000,00 und der PKW-Sachbezug von S 14.900,00. Im Kalenderjahr 2000 wurde nur der im Werkvertrag vorgesehene und laut Verrechnungskonto zugeflossene erfolgsunabhängige Betrag von S 420.000,00 in die DB- und DZ-Bemessungsgrundlage einbezogen.
Ein wie im vorliegenden Fall gegebener Mindestfixbezug steht aber der Annahme eines relevanten Unternehmerwagnisses entgegen (VwGH 30.4.2003, 2001/13/0153 u.v. 18.12.2001, 2001/15/0070). Entsprechend § 1014 ABGB ist die GmbH verpflichtet, dem Geschäftsführer seine Barauslagen zu ersetzen (vgl. Reich-Rohrwig, Das österreichische GmbH-Recht 2/100). Dem kam die Berufungswerberin teilweise nach und stellte ihrem Geschäftsführer einen Firmen-PKW zur Verfügung. Aus den Einkommensteuererklärungen des Gf. ist jedenfalls ersichtlich, dass ihm (neben den Sozialversicherungsbeiträgen) keine das 6 %ige Pauschale übersteigenden Ausgaben bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit erwachsen sind.
Unbestritten ist, dass laut den Buchhaltungsunterlagen (Konto-Nr. 3720) die Geschäftsführervergütungen meist monatlich akontiert wurden, sodass von einer "laufenden Entlohnung" gesprochen werden kann (vgl. Erk. 29.1.2002, 2001/14/0167).
Der im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommende Steuertatbestand stellt nicht darauf ab, welchem Vertragstyp das Zivilrecht das konkrete Anstellungsverhältnis des Geschäftsführers zuordnet (VwGH 10.5.2001, 2001/15/0061). Auf die zivilrechtlichen Berufungsausführungen, wonach im gegenständlichen Fall ein Werkvertrag (§ 1151 Abs. 1 ABGB) anzunehmen sei, war nach dem VwGH-Erk. 29.5.2001, 2001/14/0077, nicht einzugehen.
Auch kann bei den vom Geschäftsführer zu erfüllenden Aufgaben (Geschäftsführertätigkeit laut Firmenbuch seit Beginn bis heute) die faktische Eingliederung in den betrieblichen Ablauf in organisatorischer Hinsicht nicht bestritten werden. Nach dem VwGH-Erk. 12.9.2001, 2001/13/0180 spricht nämlich die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung für diese Eingliederung.
Gesellschafter-Geschäftsführer, Werkvertrag, Unternehmerwagnis, Erfolgsprämie
Findok-Nr: 6220.1, aufgenommen am: 07.10.2003 16:45:55, zuletzt geändert am: 28.03.2006, Dokument-ID: ad559737-262c-489f-bc4b-9883d6a55942, Segment-ID: a914a6ca-11e9-4578-867d-f77b8f1de3b7

References: § 22
 § 1165
 § 22
 § 22
 § 47
 § 1014