Source: http://www.lex.pl/akt/-/akt/darowizna-na-rzecz-klubu-sportowego-dzialajacego-w-lidze-zawodowej
Timestamp: 2017-12-17 12:05:42+00:00

Document:
Strona główna » Prawo » Darowizna na rzecz klubu sportowego działającego w lidze zawodowej.
PP 2008/7/30-34
Darowizna na rzecz klubu sportowego działającego w lidze zawodowej.
Ulgi podatkowe związane z przekazaniem darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego powodują, że darowizny są atrakcyjną formą wsparcia ich działalności. Obowiązujące przepisy przewidują możliwość obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o kwoty przekazane przez podatnika na określone cele. Niniejszy artykuł stanowi próbę odpowiedzi na pytanie, czy przekazanie darowizny na rzecz klubu sportowego działającego w lidze zawodowej w grach zespołowych uprawnia do skorzystania z ulgi podatkowej. Analiza tej kwestii zostanie przedstawiona na przykładzie osób prawnych, przy czym analogiczne regulacje przewidziano dla osób fizycznych.
Darowizna jest umową nazwaną, w której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jest to czynność prawna jednostronnie zobowiązująca, co oznacza, iż podmiotem zobowiązanym do świadczenia jest darczyńca, a obdarowany musi jedynie przyjąć darowiznę. Świadczenie darczyńcy jest nieodpłatne i nie może wiązać się z uzyskaniem przez darczyńcę jakiejkolwiek korzyści majątkowej, ani aktualnie, ani w przyszłości (czynność prawna pod tytułem darmym).
Skutki przekazania darowizny na rzecz klubu ligowego wynikają z przepisów ustaw o podatkach dochodowych, ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, ustawy o kulturze fizycznejoraz ustawy o sporcie kwalifikowanym.
Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podatnik ma możliwość odliczenia od dochodu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 u.d.p.p.w. organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu. W przypadku osób fizycznych odliczenie nie może przekroczyć kwoty stanowiącej 6% dochodu.
Warunki odliczenia darowizny od dochodu wynikają więc z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz - pośrednio - z ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. Łącznie muszą zostać spełnione dwa warunki: przedmiotowy - darowizna musi być przekazana na określone cele oraz podmiotowy - beneficjentem darowizny musi być określony podmiot.
Warunek o charakterze przedmiotowym dotyczy celów, na jakie powinna być przekazana darowizna, aby podatnik mógł skorzystać z odliczenia. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga, by były to cele określone w art. 4 u.d.p.p.w. Przepis ten wyznacza sferę zadań publicznych, w której prowadzona jest działalność pożytku publicznego. Do sfery tej należy między innymi upowszechnianie kultury fizycznej i sportu.
Jak wynika wprost z ustawy o kulturze fizycznej, kluby sportowe są podstawowymi jednostkami organizacyjnymi realizującymi cele i zadania w zakresie kultury fizycznej. Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów środki wydatkowane na cele kultury fizycznej i sportu to środki przeznaczone na podnoszenie i nabywanie sprawności fizycznej, służące wszechstronnemu rozwojowi fizycznemu organizmu człowieka, czyli m.in.darowizny dla klubów sportowych, stypendia sportowe, wspomaganie organizacji zawodów sportowych. Darowizny na rzecz klubu sportowego są zatem przekazywane na cele upowszechniania kultury fizycznej i sportu, i w związku z tym spełniają warunek przedmiotowy określony w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy natomiast rozważyć, czy kluby sportowe działające w lidze zawodowej spełniają kryteria podmiotowe uprawniające do odliczenia darowizny na ich rzecz od dochodu darczyńcy.
Kluby sportowe wchodzące w skład ligi zawodowej w grach zespołowych muszą mieć formę spółki akcyjnej. Kryterium podmiotowe wymaga więc analizy pod kątem dopuszczalności odliczenia darowizny na rzecz klubu sportowego działającego w formie spółki akcyjnej.
Artykuł 18 u.p.d.o.p. wskazuje dwie grupy beneficjentów darowizn: organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.w., oraz równoważne organizacje określone w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innych niż Polska państwach członkowskich UE i EOG, prowadzące działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizujące te cele.
Pierwsza grupa beneficjentów obejmuje podmioty polskie, druga podmioty "europejskie". W przypadku obu grupprowadzenie działalności pożytku publicznegojest warunkiem koniecznym odliczenia darowizny przez darczyńcę. Wniosek ten znajduje potwierdzenie w brzmieniu art. 18 u.p.d.o.p. sprzed zmiany wprowadzonej z dniem 1 stycznia 2007 r., rozciągającej ten przepis na podmioty unijne ze względu na zakaz dyskryminacji w obrębie Wspólnoty Europejskiej. W poprzednim brzmieniu przepis ten stanowił, iż od dochodu można odliczyć kwoty darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 u.d.p.p.w. organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych określonych w tej ustawie.
Wprowadzenie dodatkowo podmiotów unijnych, zgodnie z wymogami prawa europejskiego, utrudniło nieco interpretację art. 18 u.p.d.o.p., gdyż można odnieść wrażenie, że wymóg prowadzenia działalności pożytku publicznego odnosi się wyłącznie do podmiotów europejskich. Wcześniejsze brzmienie tego przepisu nie pozostawia jednak żadnych wątpliwości, że warunek ten dotyczy również polskich podmiotów.
A zatem beneficjenci mają wymóg prowadzenia działalności pożytku publicznego, aby można było odliczyć darowiznę przekazywaną na ich rzecz. W myśl polskich regulacji działalność pożytku publicznego jest definiowana jako działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. W tym miejscu warto podkreślić, że z art. 18 u.p.d.o.p. nie wynika warunek przekazania darowizny na rzecz podmiotu posiadającego formalnystatus organizacji pożytku publicznego. Brak takiego statusu nie wyklucza możliwości odliczenia darowizny od dochodu. Ocena możliwości odliczenia darowizny na rzecz klubu ligowego wymaga udzielenia odpowiedzi na następujące pytania: Czy klub sportowy jest organizacją pozarządową? Czy klub sportowy prowadzi działalność pożytku publicznego?
W myśl art. 3 ust. 2 u.d.p.p.w. organizacje pozarządowe to niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki nieposiadające osobowości prawnej utworzone na podstawie przepisów ustaw, w tym fundacje i stowarzyszenia,z zastrzeżeniem ust. 4.
Ustawodawca określił zatem następujące warunki uznania danego podmiotu za organizację pozarządową:
podmiot nie jest jednostką sektora finansów publicznych,
nie działa w celu osiągnięcia zysku oraz
jest osobą prawną lub jednostką nieposiadającą osobowości prawnej.
Jeżeli klub sportowy spełnia te warunki, jest organizacją pozarządową. Jednakże do powyższego przepisu poczyniono zastrzeżenie, wskazując w ust. 4, że do niektórych podmiotów nie stosuje się przepisów działu II u.d.p.p.w. regulujących działalność pożytku publicznego. Do podmiotów tych należą między innymi kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy o kulturze fizycznej, a także partie polityczne, związki zawodowe i organizacje pracodawców. Zgodnie z zasadami techniki prawodawczej i wykładni prawniczej przyjmuje się, że użycie sformułowania "z zastrzeżeniem" oznacza wprowadzenie wyjątku od określonej w danym przepisie prawa reguły. Jednakże ust. 4 nie wskazuje, iż wymienione w nim podmioty nie są organizacjami pozarządowymi, tylko stwierdza, że do tych podmiotów nie stosuje się przepisów regulujących działalność pożytku publicznego. Oznacza to, że podmioty te - choć mogą być organizacjami pozarządowymi - nie mogą być uznane za prowadzące działalność pożytku publicznego. W rezultacie wskazane zastrzeżenie powoduje wyłączenie spółek działających na podstawie przepisów ustawy o kulturze fizycznej z katalogu organizacji pozarządowych prowadzących działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych.
Niektórzy komentatorzy ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie stwierdzają, że do klubów w formie spółek "nie stosuje się przepisów [...] dotyczących działalności pożytku publicznegoze względuna ich szczególne cechy, a mianowicie potraktowanie przez ustawę o kulturze fizycznej sportowych spółek akcyjnychna równize stowarzyszeniami kultury fizycznej - jako form klubu sportowego uczestniczących we współzawodnictwie sportowym". Nasuwa się jednak refleksja, że przepisów dotyczących działalności pożytku publicznego nie stosuje się w tym przypadkupomimoszczególnych cech spółek sportowych, a nieze względuna nie. Klub sportowy, który może mieć także formę spółki, jest przecież podstawową jednostką organizacyjną realizującą cele i zadania w zakresie kultury fizycznej, a upowszechnianie kultury fizycznej i sportu zostało zaliczone do sfery pożytku publicznego. Co więcej, powołane wyżej pismo Ministerstwa Finansów sugeruje, że za środki przeznaczone na cele kultury fizycznej i sportu uważa się darowizny na rzecz klubów sportowych bez względu na ich formę prawną. Przeciwko takiej interpretacji podnosi się jednak argument, że "choć sportowa spółka akcyjna ma również zajmować się promocją sportu, jest ona podstawową formułą sportu profesjonalnego i, wobec wpisania do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, ma ona status przedsiębiorcy; przedsiębiorcy, poza tym wyjątkiem, nie mogą być zaliczeni do kategorii organizacji pozarządowych".
Wprowadzenie wspomnianego zastrzeżenia, mimo spełnienia pozostałych warunków dotyczących organizacji pozarządowych (w tym niedziałania w celu osiągnięcia zysku),sprawia, że spółki działające na podstawie przepisów ustawy o kulturze fizycznej nie mogą być uznane za organizacje pozarządowe prowadzące działalność pożytku publicznego.
W tym miejscu należy wytłumaczyć pojęcie klubów sportowych będących spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy o kulturze fizycznej. Po pierwsze, i tu należy zarzucić ustawodawcy niekonsekwencję, w ustawie o kulturze fizycznej w ogóle nie występuje słowo "spółka". Otóż, w myśl obowiązujących obecnie przepisów, klub sportowy może działać jako osoba prawna utworzona na podstawie odrębnych przepisów albo jako osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Natomiast do dnia 1 września 2005 r. przepis art. 6 ust. 2 u.k.f. wskazywał, że kluby sportowe uczestniczące we współzawodnictwie sportowym tworzone mogły być albo w formie stowarzyszeń, zwanych na potrzeby ustawy o kulturze fizycznej "stowarzyszeniami kultury fizycznej", albo w formie spółek akcyjnych zwanych "sportowymi spółkami akcyjnymi". A zatem ustawa o kulturze fizycznej w poprzednim brzmieniu przewidywała formę stowarzyszenia lub sportowej spółki akcyjnej dla klubu sportowego, podczas gdy obecnie mówi o osobach prawnych. Dokonując tej zmiany, ustawodawca chciał poszerzyć krąg podmiotów mogących działać w zakresie sportu.
Pojęcie sportowych spółek akcyjnych nie występuje już w prawodawstwie, natomiast ustawa o działalności pożytku publicznego i wolontariacie wyklucza prowadzenie działalności pożytku publicznego przez kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy o kulturze fizycznej. Uregulowania te należy rozumieć w ten sposób, że spośród form prawnych, jakie na mocy ustawy o kulturze fizycznej mogą przyjąć kluby sportowe, tylko forma spółki wyklucza możliwość prowadzenia działalności pożytku publicznego.
Nie ma znaczenia, czy w firmie danego klubu widnieje "sportowa spółka akcyjna" czy "spółka akcyjna", gdyż na mocy przepisów przejściowychzmieniających omawiane normy przyjęto, iż kluby sportowe działające na podstawie przepisów ustawy o kulturze fizycznej i uczestniczące we współzawodnictwie sportowym w dniu wejścia w życie ustawy o sporcie kwalifikowanym stały się klubami sportowymi w rozumieniu tej ustawy.
Na podstawie powyższej analizy można stwierdzić, iż intencją ustawodawcy było ustalenie, że nie każda organizacja pozarządowa prowadzi działalność pożytku publicznego. Natomiast każda działalność pożytku publicznego musi być prowadzona przez organizację pozarządową, gdyż wynika to z definicji tej działalności (art. 2 u.d.p.p.w.). W rezultacie omawiane konstrukcje prawne należy rozumieć w ten sposób, że klub sportowy będący spółką może być organizacją pozarządową, jeśli nie prowadzi działalności w celu osiągnięcia zysku, ale nie jest organizacją prowadzącą działalność pożytku publicznego. Nie może też ubiegać się o status organizacji pożytku publicznego.
Natomiast działalność pożytku publicznego może być prowadzona przez spółkę niedziałającą w celu osiągnięcia zysku i niebędącą klubem sportowymoraz przez klub sportowy będący osobą prawną inną niż spółka (np. stowarzyszenie).
Kluby grające w lidze zawodowej mają obowiązek przekształcenia się w spółkę akcyjną, co oznacza, że z dniem zmiany formy prawnej po wejściu do ligi zawodowej dany klub, mający wcześniej np. formę stowarzyszenia, traci prawo do otrzymywania darowizn odliczalnych od dochodu darczyńcy.
Powyższą interpretację potwierdza fakt, iż w 2006 r. obowiązywała szczególna ulga podatkowa, wprowadzona na mocy art. 18c u.p.d.o.p., zgodnie z którą od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odliczało się wydatki, w wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, poniesione przez podatnika na działalność klubów sportowych mających osobowość prawną i licencję sportową, skupiających co najmniej 50 zawodników, w tym 30 juniorów.
Minister Finansów wypowiedział się następująco na temat tej ulgi w piśmie z dnia 9 stycznia 2006 r.: "Wprowadzone odliczenie na działalność niektórych klubów sportowych jest rozszerzeniem zakresu istniejących ulg poprzez wprowadzenie dodatkowego odliczenia wydatków na działalność klubów sportowych posiadających osobowość prawną, np. działających w formie spółek kapitałowych.Podatnicy mogli bowiem przed dniem 1 stycznia 2006 r. skorzystać z odliczenia darowizny tylko w przypadku dokonania jej na rzecz organizacji, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.w. (np. na rzecz stowarzyszeń i fundacji realizujących cele upowszechniania kultury fizycznej i sportu), ale nie na rzecz klubów sportowych będących spółkami, bowiem wymienione one są w art. 3 ust. 4 tej ustawy.Po wprowadzonych zmianach, od dnia 1 stycznia 2006 r., odliczane mogą być wszelkie darowizny i inne wydatki o podobnym charakterze na działalność klubów sportowych mających osobowość prawną (w tym działających w formie spółek akcyjnych lub spółek z ograniczoną odpowiedzialnością), z zastrzeżeniem, iż kluby sportowe muszą posiadać licencję sportową oraz posiadać co najmniej 50 zawodników, w tym 30 juniorów".
Ulga wynikająca z art. 18c u.p.d.o.p., wprowadzająca odliczenia na działalność niektórych klubów sportowych, została zaskarżona do Trybunału Konstytucyjnego ze względu na przekroczenie przez Senat przewidzianej konstytucyjnie kompetencji do podjęcia uchwały zawierającej poprawki do ustawy uchwalonej przez Sejm. Przepisom tym zarzucono także naruszenie zasady określoności przepisów prawa z uwagi na brak jasności zawartych w nich sformułowań. Trybunał Konstytucyjny uznał art. 18c u.p.d.o.p. za niezgodny z Konstytucją, w rezultacie czego przepis ten uchylono. Powyższa ulga obowiązywała zatem tylko do końca 2006 r.
Podsumowując, w obecnym stanie prawnym nie ma możliwości odliczenia darowizny na rzecz klubów działających w formie spółek od dochodu darczyńcy. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga bowiem, by podmiot obdarowany był nie tylko organizacją pozarządową w rozumieniu ustawy o pożytku publicznym i wolontariacie, ale także by prowadził działalność społecznie użyteczną w zakresie celów określonych w art. 4 u.d.p.p.w.
Taki pomiot nie musi formalnie posiadać statusu organizacji pożytku publicznego, by darczyńca mógł odliczyć dokonaną darowiznę. W przypadku klubów sportowych działających w formie spółek, a więc wszystkich klubów ligi zawodowej, prowadzenie działalności pożytku publicznego jest jednak wykluczone.
Analiza sytuacji w pierwszej lidze piłki nożnej prowadzi do wniosku, że te kluby sportowe, które zachęcają swych sympatyków do przekazania darowizny, zakładają stowarzyszenia lub fundacje (często o takiej samej nazwie), posiadające status organizacji pożytku publicznego, na których rzecz w rzeczywistości można przekazać darowiznę. Same kluby działają w formie spółek akcyjnych lub sportowych spółek akcyjnych i nie mają statusu organizacji pożytku publicznego.
Sportowe spółki akcyjne powoływane na podstawie ustawy o kulturze fizycznej w poprzednim brzmieniu odróżniano w doktrynie od "zwykłych" spółek akcyjnych tworzonych na podstawie kodeksu spółek handlowych i uznawano je za szczególne spółki akcyjne. Wynikało to z potraktowania przez ustawodawcę sportowych spółek akcyjnych na równi ze stowarzyszeniami jako form klubu sportowego uczestniczących we współzawodnictwie sportowym. Obecnie instytucja sportowych spółek akcyjnych została wyeliminowana, przynajmniej teoretycznie, a zatem skoro spółki realizujące zadania publiczne na podstawie woli założycieli mogą ubiegać się o status organizacji pożytku publicznego, to tym bardziej możliwość taka powinna przysługiwać klubom sportowym będącym spółkami powołanymi z mocy ustawy do realizacji zadań publicznych. Nie jest uzasadnione wyłączenie możliwości uzyskania statusu organizacji pożytku publicznego przez mieszczące się w pojęciu osoby prawnej spółki akcyjne, których działalność nie jest nastawiona na zysk skoro taki status mogą uzyskać kluby sportowe będące stowarzyszeniami, fundacjami albo innymi osobami prawnymi, niedziałającymi w celu osiągnięcia zysku. Narzucając klubom ligowym formę prawną spółki akcyjnej, ustawodawca jednocześnie pozbawił je możliwości korzystania z odliczalnych darowizn. Takim uregulowaniom można zarzucić dyskryminacyjny charakter. O dopuszczalności takich regulacji decyduje to, czy zróżnicowanie sytuacji podmiotów jest uzasadnione. Z jednej strony, skoro w lidze zawodowej wszystkie kluby muszą mieć formę spółki, żaden z nich nie może korzystać z darowizn. Należałoby rozważyć, czy sytuacja spółek sportowych różni się od sytuacji podmiotów prowadzących inną działalność społecznie użyteczną w formie spółek oraz prowadzących podobną działalność w innej formie prawnej. Ponadto, czy sytuacja klubów w lidze zawodowej różni się od sytuacji klubów poza ligą. Odpowiedzi wymaga też pytanie, czy uczestnictwo w lidze zawodowej jest wystarczającym kryterium rozróżnienia uzasadniającym odmienne traktowanie.
Niemożność odliczania od dochodu darowizn dla klubów ligowych zdaje się wynikać z obawy ustawodawcy, że takie rozwiązanie może prowadzić do patologii w finansowaniu działalności profesjonalnych klubów ligowych przez przedsiębiorców. Istnienie limitów odliczenia powinno jednak ograniczać niepożądane zjawiska. Wydaje się, żede lege ferendanależy postulować zmianę przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. Skoro bowiem spółka niedziałająca w celu osiągnięcia zysku może uzyskać status organizacji pożytku publicznego, nieuzasadnione jest wykluczanie takiej możliwości w przypadku klubów sportowych będących spółkami. Są one wszakże wprost powołane do upowszechniania kultury fizycznej, co stanowi jedno z zadań użyteczności publicznej. W doktrynie podkreśla się, że ulga podatkowa z tytułu darowizny jest czynnikiem mającym ukierunkować zachowania podatnika w kierunku pożądanym dla interesów państwa, gdyż podatnik czyniący darowiznę określoną w przepisach podatkowych zastępuje państwo w jego obowiązkach. Znaczenie kultury fizycznej i sportu w życiu społecznym obrazowo zaś przedstawił holenderski sąd rozpatrujący analogiczny problem spadków i darowizn na rzecz klubów sportowych, odwołując się do żądania "chleba i igrzysk" z czasów cesarstwa rzymskiego.
W TK spór o wydarzenia z 2016 roku

References: art. 18
 art. 4
 art. 3
 art. 4
 art. 3
 art. 18
 art. 4
 art. 3
 art. 18
 art. 18
 art. 3
 art. 6
 art. 18
 art. 18
 art. 3
 art. 3
 art. 18
 art. 18
 art. 4
de lege ferenda