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Timestamp: 2018-04-21 20:43:40+00:00

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Investitionszuwachsprämie und Behaltefrist; Vorliegen von Unwägbarkeiten? - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 23.10.2012, RV/2534-W/10
Investitionszuwachsprämie und Behaltefrist; Vorliegen von Unwägbarkeiten?
Der Unabhängige Finanzsenat hat durch die Vorsitzende Mag. Eva Woracsek und die weiteren Mitglieder Mag. Margit Mayr, Michael Fiala und Dr. Harald Sippl im Beisein der Schriftführerin Isabella Preisinger über die Berufung der Bw., vertreten durch Dr. Christian Klemm, Rechtsanwalt, 1010 Wien, Biberstr. 3, gegen den Bescheid des Finanzamtes Baden Mödling, vertreten durch Monika Ahorn, betreffend Festsetzung der Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für das Jahr 2004, nach der am 9. Oktober 2012 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
Der angefochtene Bescheid wird gemäß § 289 Abs. 1 BAO unter Zurückverweisung an die Abgabenbehörde erster Instanz aufgehoben.
Die Berufungswerberin (Bw.), eine GmbH mit dem Unternehmensgegenstand Anschaffung, Weiterveräußerung, Vermittlung, Vermietung, Vercharterung und sonstige Gebrauchsüberlassung (Leasing) von Luftfahrzeugen, beantragte für das Jahr 2004 eine Investitionszuwachsprämie (IZP) gemäß § 108e EStG 1988 in Höhe von € 607.428,00 im Zusammenhang mit der Anschaffung eines Luftfahrzeuges.
Im Jahr 2006 führte das zuständige Finanzamt (FA) eine Außenprüfung (AP) durch und setzte mit Bescheid vom 17. November 2009 die IZP mit 0 statt mit € 607.428,00 fest. In der Begründung wurde auf Tz. 6 des Berichtes gemäß § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung vom 17. November 2011 verwiesen:
"Im Jahr 2004 ist für die Anschaffung des Luftfahrzeugs eine Investitionszuwachsprämie in Höhe von € 607.428,00 geltend gemacht worden. Im Frühjahr 2006 ist dieses Luftfahrzeug nach 2 Jahren Behaltedauer verkauft worden. Gemäß EStR 2000 Rz 8217a müssen die Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern, für die die Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 in Anspruch genommen wird, zumindest mehr als die Hälfte ihrer Nutzungsdauer im Wege der AfA abgesetzt werden. Ist dies nicht der Fall, stellt das vorzeitige Ausscheiden ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar, das nach Maßgabe der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten zu einer Änderung der Prämiengewährung führt. Die geltend gemachte IZP 2004 wird daher zur Gänze wieder vorgeschrieben."
Dagegen wurde Berufung erhoben und eingewendet, die Nichtanerkennung der IZP widerspreche der bereits vorliegenden Judikatur des UFS und des VwGH. Das Luftfahrzeug des Typs Cessna Citation 560 mit der österreichischen Registrierung XY, sei im November 2004 in Betrieb genommen worden. Es sei ein Halterschaftsvertrag mit einem gewerblichen Luftfahrtunternehmer abgeschlossen und das Luftfahrzeug gewerblich genutzt worden.
Aufgrund von technischen Unzulänglichkeiten im Betrieb des Luftfahrzeugs sei eine Weiterführung der Tätigkeit der Bw. nicht möglich gewesen. Grund dafür war, dass herstellerseitige Auflagen nicht beachtet worden seien. Diese technischen Unzulänglichkeiten hätten eine sinnvolle Nutzung des Luftfahrzeuges unmöglich gemacht und sei daher der Verkauf betriebswirtschaftlich die einzig richtige Entscheidung gewesen.
§ 108e EStG 1988 enthalte - anders wie etwa Vorgängervorschriften wie IFB oder IP - keine gesetzliche Definition einer Behaltefrist. Der Gesetzgeber selbst habe daher als einzige Voraussetzung für die IZP den Investitionszuwachs in der vom Gesetz geforderten Weise verlangt. Die als Behaltefrist von der Behörde vorgesehene Frist über "einen längeren Zeitraum" sei daher aus dem Gesetz direkt nicht ableitbar. Es sei allerdings richtig, dass der VwGH in seinem Erkenntnis vom 20. April 2006, 2005/15/0156, ausführe, dass für prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter die Nutzung über einen längeren Zeitraum im Betrieb als Anlagevermögen notwendig sei, da nur in diesem Fall eine Absetzung für Abnutzung im Sinne der §§ 7 und 8 EStG denkbar sei. Obgleich diese Argumentation wohl nur dazu diene, das Anlagevermögen vom Umlaufvermögen abzugrenzen (für letzteres wäre eine Abschreibung für Abnutzung nicht möglich), könne die Auslegung "längerer Zeitraum" durchaus im gegenständlichen Fall dahingestellt bleiben.
Es werde daher die Rechtsansicht des FA gerügt, dass einerseits als "längerer Zeitraum" ein willkürlich gewählter Nutzungszeitraum angesetzt werde und nicht vielmehr auf die Frage des Anlagevermögens allein abgestellt werde.
Bei Zugang des Wirtschaftsgutes und erstmaliger Nutzung im November 2004 und Veräußerung im Mai 2006 seien im gegenständlichen Fall 19 Monate Nutzung im Unternehmen vorgelegen, was bei korrekter Beachtung der 13jährigen Abschreibungsdauer rund 13 % der Nutzungsdauer darstelle. Die von der Abgabenbehörde zitierte Rechtsmeinung, ein längerer Zeitraum müsse zumindest die Hälfte der Nutzungsdauer darstellen, lasse sich aus dem bereits zitierten Erkenntnis des VwGH nicht ableiten, sondern schreibe der VwGH vielmehr, dass nicht bloß auf den Augenblick der Anschaffung bzw. Herstellung, sondern auf einen mehrjährigen Zeitraum abzustellen sei. Laut Zorn (SWK 2007, S 22) sei dem Erkenntnis über das genauere Ausmaß dieses ,längeren Zeitraums', über welchen die Wirtschaftsgüter im Betrieb bleiben müssen (möglicherweise zumindest die Hälfte der Nutzungsdauer), allerdings nichts zu entnehmen.
Es lasse sich daher weder aus der Judikatur des VwGH, noch aus den vorgegebenen Bestimmungen die Notwendigkeit einer Nutzungsdauer über die Hälfte oder den gesamten Nutzungszeitraum ableiten. Der VwGH spreche von "längerem Zeitraum", was offensichtlich ein Zeitraum über mehr als ein Veranlagungsjahr sei, da ansonsten nicht von Anlagevermögen ausgegangen werden könne.
Gänzlich unverständlich sei die Argumentation, dass das vorzeitige Ausscheiden (vorzeitig wovor?) ein rückwirkendes Ereignis gemäß § 295a BAO darstellen solle; es könne wohl keinesfalls rückwirkend auf den Anschaffungszeitpunkt bereits feststehen, dass ein Verkauf des Luftfahrzeuges wegen technischen Unzulänglichkeiten betriebswirtschaftlich notwendig und sinnvoll sei. Vielmehr wäre ein Umstand nach § 295a BAO wohl nur dann vorgelegen, wenn dieses Ereignis rückwirkend Relevanz habe. Da aber die plötzliche Unwirtschaftlichkeit des Luftfahrzeuges keinesfalls als abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit anzusehen sei, liege auch die Rechtsquelle des § 295a BAO für gegenständlichen Bescheid nicht vor.
In der Stellungnahme zur Berufung vom 23. April 2010 hielt die Prüferin fest, dass das besagte Luftfahrzeug im Mai 2006 an die Fa. E. durch Übernahme des Leasingvertrages mit Cessna Finance Corporation "übergeben" worden sei. Es sei kein Kaufvertrag vorgelegt worden und es habe keinen Nachweis über den Geldfluss gegeben. Die AP habe weder mit der Bw. einen Kontakt herstellen können, noch sei eine Betriebsbesichtigung möglich gewesen, da sich sowohl der Geschäftsführer als auch das Luftfahrzeug bereits im Ausland befunden hätten. Der AP sei lediglich ein Email vom 12. Dezember 2006 von Herrn X. S. (Geschäftsführer der Bw. ab 12. April 2007) an eine Mitarbeiterin der steuerlichen Vertretung in englischer Sprache über diesen Sachverhalt vorgelegt worden, sowie eine Kopie dieser Vereinbarung vom Mai 2006. Der Halterschaftsvertrag habe bis Juni 2006 bestanden (letzte Erlöse für Flugstunden seien mit AR vom 3. 7. 2006 abgerechnet worden).
In der Berufung werde eingewendet, dass "aufgrund von technischen Unzulänglichkeiten ........eine Weiterführung der Tätigkeit der Bw. nicht möglich war, da herstellerseitige Auflagen nicht beachtet wurden". Diese Behauptung stelle eine neue Tatsache dar, die im Prüfungsverfahren nicht eingewendet worden sei. Diese Behauptung sei auch nicht belegmäßig nachgewiesen worden. Es konnten im Verlauf der Prüfung keine Auskünfte gegeben werden, warum das Flugzeug ins Ausland verbracht worden sei. In den vorgelegten Unterlagen hätten sich keine Hinweise auf Beanstandungen des Halters betreffend den Zustand des Flugzeugs gefunden. Es sei auch kein Kündigungsschreiben dieses Halterschaftsvertrages vorgelegt worden.
Die in der Berufung angeführten "technischen Unzulänglichkeiten" seien im Prüfungsverfahren nicht angeführt worden. Vielmehr hätten sich in den Belegsammlungen laufend Rechnungen über durchgeführte Wartungsarbeiten und Inspektionen gefunden. Das Konto "7400 Reparaturen" habe im Jahr 2006 einen Saldo von € 125.090,57, im Jahr 2005 von € 102.151,97 aufgewiesen. Internetrecherchen hätten ergeben, dass das Luftfahrzeug nach dem Eigentümerwechsel mit der rumänischen Registrierung AB weiter in Betrieb gewesen sei.
Dem erwiderte der steuerliche Vertreter der Bw., dass darauf hinzuweisen sei, dass die Reparaturaufwendungen des Jahres 2006 (rund € 125.000,00) nur den Zeitraum bis Juni 2006 umfasst hätten; für das Gesamtjahr seien Reparaturaufwendungen von rund € 300.000,00 zu erwarten gewesen.
Der exorbitante Anstieg der Reparaturleistungen sei unter anderem damit zu erklären, dass die J. (vormals Operator des Luftfahrzeugs) eine eigene Technik-Tochter, die J2, gegründet und die Berechtigung als Cessna Service Center erhalten habe. Dadurch sei bereits im Jahr 2006 erkennbar gewesen, dass der Operator in nunmehr erheblichem Ausmaß seine eigene Tochter einsetzen werde und dadurch die Servicekosten sich erheblich erhöht hätten. Da es dem Operator freigestanden sei, eine Drittwerft oder seine Tochtergesellschaft zu beschäftigen, habe die Bw. aus dem halben Jahr des Jahres 2006 und den erwarteten Serviceeinsätzen (für turnusmäßige Servicevorgänge) erkennen müssen, dass ein erheblicher gegenüber den Vorjahren exorbitant steigender Servicebedarf bzw. Kostenaufwand zu erwarten gewesen wäre. Aus diesem Grund sei die Weiterbeschäftigung der J. als Halter bzw. damit verbunden die J2 als Technikbetrieb nicht mehr vertretbar gewesen und sei es daher zu einer Kündigung des Halterschaftsvertrages und Umregistrierung des Luftfahrzeugs gekommen.
In der am 9. Oktober 2012 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde von der steuerlichen Vertretung der Bw. ergänzend vorgebracht, dass der Operator immer ein Österreicher sein müsse, wenn das Flugzeug in Österreich registriert sei. In Österreich sei als Operator nur die J. in Frage gekommen. Nach der Trennung von der J. sei in Österreich kein anderer Operator gefunden worden, sodass das Flugzeug einem rumänischen Operator übertragen wurde. Luftfahrtrechtlich habe dies zur Konsequenz gehabt, dass das Flugzeug in Österreich deregistriert werden musste, d.h. aus dem Verantwortungsbereich der österr. Luftfahrtbehörden ausgeschieden sei und in ein anderes im Ausland befindliches Luftfahrzeugregister, konkret hier in Rumänien, umregistriert werden musste. Zivilrechtlicher Eigentümer sei der Leasinggeber geblieben, während das wirtschaftliche Eigentum von Österreich nach Rumänien übertragen wurde. Auf das "Mähdrescherjudikat" VwGH vom 30. 5. 2012, 2008/13/0246 werde verwiesen, wonach bei technischer Unwägbarkeit auch ein vorzeitiges Ausscheiden nicht schädlich sei.
Zu den technischen Unzulänglichkeiten sei festzuhalten, dass die technische Verantwortung beim Operator liege, d.h. wenn die Piloten des Operators einen Mangel zu erkennen glauben, müssten sie diesen melden und werde dieser in weiterer Folge gesucht und gegebenenfalls behoben. Beim streitgegenständlichen Flugzeug dürfte es sich vermutlich um ein "Montagsflugzeug" gehandelt haben, jedenfalls seien die Servicekosten überdurchschnittlich gewesen, solange die J. als Operator tätig war. Reparaturen dürften nur von lizenzierten Werften, die speziell auf einen bestimmten Flugzeugtyp zugelassen seien, ausgeführt werden. Im Jahr 2005 seien die Reparaturen von Drittwerften durchgeführt worden, ab 2006 von der neu gegründeten und für diesen Flugzeugtyp lizenzierten J2. Festzuhalten sei, dass sämtliche Reparaturen genauestens registriert und buchhalterisch nachvollziehbar seien.
Die Vertreterin des FA wies darauf hin, dass die Bw. in ihrer Gegenäußerung zur Stellungnahme der AP auf die dortigen Ausführungen nicht konkret eingegangen sei. Nach Ansicht des FA handle es sich im gegenständlichen Fall auch nicht um eine Unwägbarkeit, sondern sei es unternehmerisches Risiko, wenn man dem Operator freistelle, wen er mit der Reparatur beauftrage.
Dem entgegnete der steuerliche Vertreter, dass der Operator nach den luftfahrtrechtlichen Vorschriften bei gewerblichen Einsätzen wie im gegenständlichen Fall, berechtigt und verpflichtet sei, die Wartungsarbeiten entsprechend durchzuführen. Der wirtschaftliche Eigentümer könne daher auf diese Kosten gar nicht oder nur sehr beschränkt Einfluss nehmen; er könne letztlich nur eine generelle Untersagung von Wartungsleistungen aussprechen, wobei das Flugzeug dann aber nicht mehr "flugklar" sei, d.h. nicht mehr eingesetzt werden könne. Oder er könne einen anderen Operator auswählen, wie es eben hier dann auch gemacht worden sei. Insoweit sei es daher die kaufmännisch richtige Entscheidung gewesen, um das Luftfahrzeug weiter gewerblich einsetzen zu können. Erforderlichenfalls könnten die Servicerechnungen sowie auch der Schriftverkehr zwischen dem Operator und der Bw. bezüglich der technischen Unzulänglichkeiten vorgelegt werden.
Strittig ist, ob die aufgrund des vorzeitigen Ausscheidens des Luftfahrzeuges aus dem Anlagevermögen erfolgte Rückforderung der Investitionszuwachsprämie zu Recht erfolgt ist.
Gemäß § 108e Abs. 1 EStG 1988 kann für den Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern eine Investitionszuwachsprämie von 10% geltend gemacht werden. Voraussetzung ist, dass die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung im Wege der Absetzung für Abnutzung (§§ 7 und 8) abgesetzt werden. Nach Abs. 2 der genannten Gesetzesbestimmung sind prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter ungebrauchte körperliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens. Nicht zu den prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern zählen u. a. Wirtschaftsgüter, die nicht in einer inländischen Betriebsstätte verwendet werden, die der Erzielung von Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 dient. Dabei gelten Wirtschaftsgüter, die auf Grund einer entgeltlichen Überlassung überwiegend im Ausland eingesetzt werden, nicht als in einer inländischen Betriebsstätte verwendet. Nach Abs. 5 des § 108e EStG 1988 ist die sich aus dem Verzeichnis ergebende Prämie auf dem Abgabenkonto gutzuschreiben, es sei denn, es ist ein Bescheid nach § 201 BAO zu erlassen.
Wie der Verwaltungsgerichtshof nunmehr wiederholt ausgesprochen hat (20. April 2006, 2005/15/0156 und 28. Februar 2012, 2009/15/0082), ergibt sich aus § 108e Abs. 1 EStG 1988 das Erfordernis, dass prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter über einen längeren Zeitraum dem Betrieb als Anlagevermögen dienen, zumal nur in einem solchen Fall von Absetzung "im Wege der Absetzung für Abnutzung" die Rede sein kann. "Maßgebend für die AfA ist die objektive betriebsindividuelle Nutzungsdauer, das ist jene Zeitspanne, innerhalb derer das Wirtschaftsgut einen wirtschaftlichen Nutzen abwerfen kann und im Betrieb nutzbringend einsetzbar sein wird, also die objektive Möglichkeit der Nutzung des Wirtschaftsgutes.......§ 108e Abs. 1 EStG 1988 normiert als Voraussetzung für die IZP, dass die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter im Wege der AfA abgesetzt werden. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 20. April 2006, 2005/15/0156, ausgesprochen hat, ergibt sich daraus, dass Wirtschaftsgüter nur dann einen Anspruch auf IZP iSd § 108e EStG 1988 vermitteln können, wenn sie über einen längeren Zeitraum dem Betrieb als Anlagevermögen dienen, weil nur in einem solchen Fall von Absetzung ,im Wege der Absetzung für Abnutzung (§§ 7 und 8)' die Rede sein kann. Unter Hinweis auf Quantschnigg, ÖStZ 2003/239, hat der Verwaltungsgerichtshof dabei auch auf den Zweck der Regelung des § 108e EStG 1988 verwiesen, aus welchem sich ebenfalls ergibt, dass Wirtschaftsgüter, die in die Berechnungsgrundlage der IZP eingehen, über einen längeren Zeitraum dem Anlagevermögen des investierenden Unternehmens zugehören müssen.
Ein Ausmaß der Absetzung für Abnutzung von 50 % der Anschaffungskosten kann dabei aufgrund des ausdrücklichen Verweises auf die "Absetzung für Abnutzung (§§7 und 8)" in § 108e Abs. 1 letzter Satz EStG 1988 als Indiz für die Bejahung eines solchen längeren Zeitraums gewertet werden (vgl. Hofstätter/Reichel, EStG § 108e Tz 3)......." (VwGH 28. Februar 2012, 2009/15/0082).
Zu beachten sei allerdings, dass sich aus dem Zweck der Bestimmung (der Ankurbelung der betrieblichen Investitionstätigkeit) ergebe, dass die Prämie auch zusteht, wenn das Wirtschaftsgut zwar zunächst für den langfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt war, nach der Anschaffung eintretende Unwägbarkeiten (z.B. Schaden auf Grund höherer Gewalt, unvorhergesehene Unbrauchbarkeit im Betrieb) aber zum Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen geführt haben (vgl. z. B. Zorn in Hofstätter/Reichel, EStG 1988 III32, § 108e Tz 3 "Behaltefrist", sowie RdW 2012/244, 238), zumal ein durch Unwägbarkeiten hervorgerufenes Ausscheiden des Wirtschaftsgutes kein Indiz gegen das ursprüngliche Bestehen einer Widmung zum langfristigen Einsatz im Betrieb darstellt (VwGH vom 30. Mai 2012, 2008/13/0246).
Gegenständlich wurde das im November 2004 von der Bw. angeschaffte Luftfahrzeug, bei dem eine Nutzungsdauer von 13 Jahren veranschlagt wurde, im Mai 2006 - somit bereits nach 19 Monaten bzw. nach Geltendmachung von 2 Ganzjahres-AfA-Beträgen - wieder veräußert und wurde damit nicht einmal die Hälfte der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer erreicht.
Was den Grund für das vorzeitige Ausscheiden des Luftfahrzeuges betrifft, hat die Bw. zunächst in der Berufung angedeutet, der Verkauf sei aufgrund technischerUnzulänglichkeiten im Betrieb des Luftfahrzeugs erfolgt und betriebswirtschaftlich die einzig richtige Entscheidung gewesen. Im weiteren Verlauf des Berufungsverfahrens hat die Bw. ihre Argumentation dahingehend geändert, dass nunmehr Auffassungsunterschiede zwischen der Bw. und dem Halter des Luftfahrzeuges über künftige Serviceeinsätze bzw. deren Kosten als Begründung für den vorzeitigen Verkauf des Luftfahrzeuges geltend gemacht wurden. Aufgrund der Servicekosten des Jahres 2006 habe die Bw. erkennen müssen, dass ein erheblicher gegenüber den Vorjahren exorbitant steigender Servicebedarf bzw. Kostenaufwand zu erwarten gewesen wäre. In der mündlichen Verhandlung wurde angedeutet, dass es sich bei gegenständlichem Flugzeug vermutlich um ein "Montagsflugzeug" gehandelt habe, da die Servicekosten überdurchschnittlich gewesen seien, zumindest solange die J. als Operator tätig gewesen sei. Erforderlichenfalls könnten die Servicerechnungen sowie der Schriftverkehr zwischen dem Operator und der Bw. bezüglich der technischen Unzulänglichkeiten vorgelegt werden.
Nach der derzeitigen Aktenlage ist der Senat nicht in der Lage zu beurteilen, ob die von der Bw. behaupteten Probleme im Zusammenhang mit dem Betrieb des Flugzeugs tatsächlich als nach der Anschaffung eingetretene Unwägbarkeiten anzusehen sind, oder ob es sich um Ereignisse handelt, die im Wirtschaftsleben nicht ungewöhnlich sind und in den Bereich des normalen Unternehmerrisikos fallen. Dies insbesondere auch darum, weil die Bw. bislang lediglich unbewiesene Behauptungen aufgestellt hat und erst in der Berufungsverhandlung angeboten hat, erforderliche Beweismittel bei Bedarf vorzulegen. Ohne eingehende Auseinandersetzung mit diesen Unterlagen ist eine abschließende Beurteilung des gegenständlichen Sachverhalts nicht möglich.
Im Hinblick auf die noch vorzunehmenden Verfahrensergänzungen erscheint es im Sinne der Verwaltungsökonomie nicht zielführend, diese durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz vorzunehmen oder in deren Auftrag vom FA vornehmen zu lassen, da in letzterem Fall ebenfalls ein umfangreiches und schriftliches Stellungnahmeverfahren zur Wahrung des jeweiligen Parteiengehörs erforderlich wäre.
Findok-Nr: 62132.1, aufgenommen am: 19.11.2012 09:43:13, Dokument-ID: 1cc3e15f-42d3-429c-ba39-e9fb3a0efbc5, Segment-ID: a46d47a9-ea18-4b2d-ac7b-f94a8341bd2f

References: § 108
 § 289
 § 108
 § 150
 § 108
 § 295

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 § 295
 § 295
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 § 201
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