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Timestamp: 2017-09-23 20:17:28+00:00

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Circolare Agenzia Entrate n. 10 del 13.03.2006 - Misure di contrasto all'evasione fiscale e disposizioni...
Circolare Agenzia Entrate n. 10 del 13.03.2006
Misure di contrasto all'evasione fiscale e disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria - decreto-legge n. 203 del 2005, c.d. collegato alla legge finanziaria per il 2006
LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE DOVUTE IN BASE ALLA DICHIARAZIONE
VERSAMENTI UNITARI TRAMITE PROCEDURE TELEMATICHE
DISPOSIZIONI RELATIVE ALL'ANAGRAFE TRIBUTARIA E AL CODICE FISCALE
Atti nei quali deve essere indicato il numero di codice fiscale
ACCERTAMENTO SINTETICO DEL REDDITO IN RELAZIONE ALLE SPESE PER INCREMENTI PATRIMONIALI
INVITI AL CONTRIBUENTE
Costituzione in giudizio del ricorrente e dell'appellante
Deposito di copia dell'appello presso la segreteria della commissione tributaria provinciale
Regime dei costi relativi alle partecipazioni esenti
Pro-rata patrimoniale - criteri per la determinazione degli oneri finanziari indeducibili
DEDUCIBILITA' DEI CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA SUI BENI IMMOBILI
DISCIPLINA IN MATERIA DI BANCHE ED ASSICURAZIONI
Misure in materia di IRAP per le imprese di assicurazione
Modifiche all'articolo 111 del TUIR
Modifiche all'articolo 106, comma 3, del TUIR
IMMOBILI DI PROPRIETA' DELLE IMPRESE
La disciplina per le imprese
La disciplina per gli enti non commerciali
MIsure per CONTRASTARE LA DIFFUSIONE DEL GIOCO ILLEGALE - Modifiche al regime di detraibilità dell'IVA
Operazioni esenti per le quali opera la detraibilità .
Operazioni inerenti e connesse.
2 LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE DOVUTE IN BASE ALLA DICHIARAZIONE
Le disposizioni di cui ai commi 1 e 10, in particolare, consentono agli uffici dell'Agenzia delle entrate la possibilità di controllare, anche prima della presentazione della dichiarazione annuale, il tempestivo versamento delle imposte sul reddito e dell'IVA, dovute a saldo o a titolo d'acconto, nonché delle ritenute operate dai sostituti d'imposta.
Per ragioni sistematiche, l'articolo 2, comma 12, del decreto-legge ha abrogato il comma 4 dell'articolo 54 del D.P.R. n. 633 del 1972, le cui disposizioni, volte a consentire - prima della scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione annuale IVA - l'accertamento delle imposte non versate quando vi fosse pericolo per la riscossione, risultano ora trasferite nel disposto dell'articolo 54-bis.
Coordinando le disposizioni in materia di comunicazione degli esiti dei controlli automatici (di cui all'articolo 54-bis del D.P.R. n. 633 del 1972 e 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973), con la nuova disciplina dei controlli precedenti la dichiarazione, ai commi 1 (ai fini dell'IVA) e 10 (ai fini delle imposte sui redditi) dell'articolo 2 del decreto-legge si dispone che l'esito della liquidazione effettuata in sede di controllo anticipato, quando evidenzi una imposta o maggiore imposta dovuta, deve essere comunicato al contribuente affinché questi possa provvedere al relativo pagamento e alla regolarizzazione degli aspetti formali, evitando altresì la reiterazione di errori.
L'articolo 2, comma 11, del decreto-legge modifica la disciplina della riscossione delle somme dovute a seguito dei controlli automatici, contenuta nell'articolo 2, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997 n. 462, per adeguarla ai nuovi poteri di controllo anticipato. E' previsto, in particolare, che le somme dovute in esito al controllo anticipato, possono essere iscritte a ruolo a titolo definitivo, analogamente alle somme emerse a seguito dei controlli automatici basati sulla dichiarazione.
3 VERSAMENTI UNITARI TRAMITE PROCEDURE TELEMATICHE
4 DISPOSIZIONI RELATIVE ALL'ANAGRAFE TRIBUTARIA E AL CODICE FISCALE
4.1 Atti nei quali deve essere indicato il numero di codice fiscale
Di converso, per le concessioni in materia edilizia e urbanistica rilasciate ai sensi della legge 28 gennaio 1977, n. 10, i beneficiari ed i progettisti dell'opera non sono pià¹ tenuti ad indicare il codice fiscale.
4.2 Comunicazioni all'anagrafe tributaria
L'articolo 2, comma 14, modifica anche la disciplina delle comunicazioni che le banche, la società Poste italiane Spa, gli intermediari finanziari, le imprese d'investimento, gli organismi d'investimento collettivo del risparmio, le società di gestione del risparmio, nonché ogni altro operatore finanziario, sono tenuti ad effettuare nei confronti dell'amministrazione finanziaria. Detti soggetti devono, ai sensi dell'articolo 7, sesto comma, del D.P.R. n. 605 del 1973, rilevare e tenere in evidenza i dati identificativi, compreso il codice fiscale, di ogni soggetto che intrattenga con loro qualsiasi rapporto o effettui qualsiasi operazione di natura finanziaria.
5 ACCERTAMENTO SINTETICO DEL REDDITO IN RELAZIONE ALLE SPESE PER INCREMENTI PATRIMONIALI
I commi 14-quater e 14-quinquies dell'articolo 2 del decreto-legge, aggiunti in sede di conversione, intervengono sulla disciplina dell'accertamento sintetico di cui all'articolo 38, quinto comma, del D.P.R. n. 600 del 1973.
Ai sensi del previgente disposto del citato articolo 38, si presupponeva che, ai fini della determinazione sintetica del reddito complessivo, la spesa sostenuta per incrementi patrimoniali fosse espressa dai redditi conseguiti, in quote costanti, nell'anno in cui la medesima spesa era stata effettuata e nei cinque precedenti.
6 INVITI AL CONTRIBUENTE
Ai sensi della lettera a) del comma 1 del medesimo articolo 2-bis, tuttavia, per le dichiarazioni presentate in via telematica a decorrere dal 1 gennaio 2006 attraverso i soggetti di cui all'articolo 3, comma 3, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 (cosiddetti intermediari), l'invito in esame, qualora previsto nell'incarico di trasmissione, è comunicato a questi ultimi con mezzi telematici.
A loro volta, gli intermediari - entro trenta giorni - devono portare a conoscenza del contribuente gli esiti della liquidazione delle dichiarazioni, così come evidenziati nel predetto invito.
7 DISPOSIZIONI IN MATERIA DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA
7.1 Oggetto della giurisdizione tributaria
In merito alle novità introdotte dalla finanziaria 2002, la circolare n. 25/E del 21 marzo 2002 ha chiarito che a decorrere dal 1 gennaio 2002, l'ambito della giurisdizione speciale tributaria è esteso a tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie. Pertanto, ogni tributo, anche di nuova istituzione, rientrerà automaticamente nella giurisdizione tributaria, senza necessità di espresse disposizioni al riguardo.
Per effetto della lettera b) del comma 1 dell'articolo 3-bis, sono attratte nell'ambito della giurisdizione tributaria "anche le controversie relative alla debenza del canone per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche previsto dall'articolo 63 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni, e del canone per lo scarico e la depurazione delle acque reflue e per lo smaltimento dei rifiuti urbani, nonché le controversie attinenti l'imposta o il canone comunale sulla pubblicità e il diritto sulle pubbliche affissioni".
Al riguardo si precisa che la gestione dei suddetti canoni o tariffe rientra nelle competenze degli enti locali, come si desume dalle disposizioni legislative inerenti alla relativa disciplina (cfr., in particolare, gli articoli 62 e 63 del D.Lgs. n. 446 del 1997, nonché la legge 5 gennaio 1994, n. 36 e l'articolo 49 del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22).
7.2 Poteri delle commissioni tributarie
Il comma 5 dell'articolo 3-bis del decreto-legge ha abrogato il disposto del comma 3 dell'articolo 7 del decreto n. 546, secondo cui "E' sempre data alle commissioni tributarie facoltà di ordinare alle parti il deposito di documenti ritenuti necessari per la decisione della controversia".
E' soppressa, pertanto, la facoltà di ordinare ex officio alle parti il deposito di documenti ritenuti necessari per la decisione della controversia. Ciò deve indurre gli uffici a prestare la massima attenzione affinché gli atti, i fatti e i comportamenti assunti nel processo tributario siano debitamente documentati.
Resta salva in ogni caso la facoltà , per ciascuna delle parti, di chiedere al giudice di ordinare il deposito di documenti non conosciuti in possesso della controparte. L'abrogazione del citato comma 3 dell'articolo 7 delimita, invero, la portata dell'articolo 24, comma 2, del decreto n. 546, in base al quale "l'integrazione dei motivi di ricorso, resa necessaria dal deposito di documenti non conosciuti ... per ordine della commissione ...".
Tale disposizione va interpretata nel senso che il potere istruttorio di ordinare il deposito di documenti può essere esercitato dal giudice tributario soltanto a seguito della preventiva istanza di una delle parti processuali e non pià¹, come in precedenza, d'iniziativa della stessa commissione.
Partendo da tale premessa, la Suprema Corte ha poi precisato che "diversamente risulterebbe violato il principio dispositivo ... su cui si regge il processo tributario" e che, pertanto, "non a caso la recente miniriforma sul contenzioso approvata con la conversione in legge del D.L. n. 203/2005 ha soppresso ... la disposizione in parola eliminando così una possibile limitazione al principio di legalità consacrato sul piano probatorio dall'art. 2697 del codice civile ...".
7.3 Costituzione in giudizio del ricorrente e dell'appellante
Il comma 6 dell'articolo 3-bis del decreto-legge, come convertito dalla legge n. 248 del 2005, modifica il comma 1 dell'articolo 22 del decreto n. 546 ("Costituzione in giudizio del ricorrente"), prevedendo la possibilità per il ricorrente di costituirsi in giudizio non pià¹ esclusivamente attraverso il deposito nella segreteria della commissione tributaria provinciale adita dell'originale del ricorso, ma anche mediante la trasmissione dello stesso a mezzo posta, in plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento.
In merito si evidenzia che, per effetto del rinvio operato dall'articolo 53 del decreto n. 546 ("Forma dell'appello") all'articolo 22, commi 1, 2 e 3, dello stesso decreto, la nuova forma di deposito in commento trova applicazione anche con riferimento al ricorso in appello. Ai fini del computo dei termini processuali, in mancanza di una specifica previsione normativa sul punto, si ritiene che vada applicata in via analogica la disposizione in materia comunicazioni e notificazioni di cui al comma 5 del precedente articolo 16, secondo cui "Qualunque comunicazione o notificazione a mezzo del servizio postale si considera fatta nella data della spedizione; i termini che hanno inizio dalla notificazione o dalla comunicazione decorrono dalla data in cui l'atto è ricevuto".
7.4 Deposito di copia dell'appello presso la segreteria della commissione tributaria provinciale
Detto adempimento deve essere assolto dall'appellante a pena di inammissibilità . Esso sostanzialmente svolge - nei casi in cui l'appellante non si avvale per la notifica dell'intermediazione dell'ufficiale giudiziario - la stessa funzione di cui all'articolo 123 ("Avviso d'impugnazione alla cancelleria") delle disposizioni per l'attuazione del codice di procedura civile, che così dispone:
"L'ufficiale giudiziario che ha notificato un atto d'impugnazione deve darne immediatamente avviso scritto al cancelliere del giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata. "Il cancelliere deve fare annotazione dell'impugnazione sull'originale della sentenza."
7.5 Assistenza tecnica
Il comma 9 dell'articolo 3-bis in esame ha innovato le categorie di soggetti abilitati a svolgere assistenza tecnica nelle controversie dinanzi al giudice tributario. L'attuale formulazione del comma 2, del citato articolo 12 enumera, tra i soggetti abilitati alla difesa "gli avvocati, i dottori commercialisti, i ragionieri e i periti commerciali, nonché i consulenti del lavoro purché non dipendenti dall'amministrazione pubblica."
E' stata, inoltre, estesa ai consulenti del lavoro l'abilitazione all'assistenza tecnica in tutti i giudizi tributari; viene così modificata la disposizione che limitava tale abilitazione ai soli giudizi concernenti le ritenute alla fonte sui redditi di lavoro dipendente ed assimilati e gli obblighi di sostituto di imposta relativi alle ritenute medesime.
Ovviamente, i consulenti del lavoro possono svolgere l'attività difensiva solo se - oltre a non essere dipendenti da un'amministrazione pubblica - sono regolarmente iscritti nel relativo ordine.
8 MODIFICHE AL REGIME DELLA PARTICIPATION EXEMPTION
- apportate rilevanti novità al regime della c.d. participation exemption;
- introdotte specifiche previsioni in materia di indeducibilità delle minusvalenze e di pro-rata patrimoniale, al fine di tener conto delle modifiche all'istituto della participation exemption.
Tali novità , pur assumendo rilievo sostanziale, non modificano le linee essenziali del sistema di esenzione delle plusvalenze su partecipazioni.
Per effetto dell'ulteriore modifica alla norma introdotta in sede di conversione del decreto-legge - che ha effetto dal 3 dicembre, data di entrata in vigore della legge di conversione - le percentuali di esenzioni applicabili alle predette plusvalenze sono le seguenti:
- plusvalenze realizzate fino al 3 ottobre 2005: esenti al 100 per cento;
- plusvalenze realizzate tra il 4 ottobre e il 2 dicembre 2005: esenti nella misura del 95 per cento;
- plusvalenze realizzate tra il 3 dicembre 2005 e il 31 dicembre 2006: esenti nella misura del 91 per cento;
- plusvalenze realizzate a partire dal 1 gennaio 2007: esenti nella misura dell'84 per cento.
L'articolo 5 del decreto-legge, oltre a ridurre l'importo dell'esenzione, limita l'accesso al regime di "detassazione" delle plusvalenze prevedendo, con decorrenza dal 4 ottobre 2005, l'ampliamento da dodici a diciotto mesi del periodo di possesso minimo richiesto dalla norma.
Resta ferma, invece, l'indeducibilità delle minusvalenze sulle partecipazioni possedute sin dal primo giorno del dodicesimo mese precedente a quello dell'avvenuta cessione ed aventi gli altri requisiti per la participation exemption.
- partecipazioni possedute da meno di dodici mesi interi: plusvalenze imponibili al 100 per cento e minusvalenze deducibili al 100 per cento;
- partecipazioni possedute da pià¹ di dodici mesi interi, ma da meno di 18 mesi interi: plusvalenze imponibili al 100 per cento e minusvalenze indeducibili al 100 per cento;
- partecipazioni possedute da pià¹ di 18 mesi interi: plusvalenze esenti al 91 per cento e minusvalenze indeducibili al 100 per cento.
La diversa rilevanza fiscale che può configurarsi tra componenti positivi (rilevanti) e negativi (irrilevanti) derivanti dalla cessione di partecipazioni aventi i requisiti per la participation exemption e detenute da pià¹ di dodici ma da meno di diciotto mesi, sussiste anche in capo alle imprese soggette all'IRPEF, in conseguenza della disposizione contenuta nell'articolo 5, comma 1, lettera a), del medesimo decreto-legge, che sostituisce il comma 1 dell'articolo 64 del TUIR con il seguente: "Le minusvalenze realizzate relative a partecipazioni con i requisiti di cui all'articolo 87, comma 1, lettere b), c) e d), possedute ininterrottamente dal primo giorno del dodicesimo mese precedente quello dell'avvenuta cessione, considerando cedute per prime le azioni o quote acquisite in data pià¹ recente, ed i costi specificamente inerenti al realizzo di tali partecipazioni, sono indeducibili in misura corrispondente alla percentuale di cui all'articolo 58, comma 2", con la conseguenza che si possono avere, a fronte del realizzo di partecipazioni detenute, ad esempio, da 15 mesi, plusvalenze interamente imponibili o minusvalenze indeducibili nella misura del 60 per cento.
8.1 Regime dei costi relativi alle partecipazioni esenti
8.1.1 Pro-rata patrimoniale - criteri per la determinazione degli oneri finanziari indeducibili
In sostanza, benché ai fini del citato articolo 87 - come modificato dall'articolo 5, comma 1, lettera b) - il requisito dell'ininterrotto possesso delle partecipazioni deve sussistere "dal primo giorno del diciottesimo mese precedente a quello dell'avvenuta cessione", per l'applicazione dell'articolo 97 del TUIR detto requisito rimane di dodici mesi.
Si ricorda, infine, che il comma 1 dell'articolo 97 del TUIR prevede che, per il calcolo del rapporto di indeducibilità degli interessi passivi, occorre tener conto del valore di libro delle partecipazioni che si qualificano per l'esenzione possedute "alla fine del periodo d'imposta".
Analoga precisazione è contenuta nel nuovo comma 1-bis del medesimo articolo.
Con riferimento agli oneri accessori di diretta imputazione sostenuti per il compimento della cessione che genera una plusvalenza che si qualifica per il regime di esenzione, nulla è mutato rispetto al regime previgente, nel senso che tali costi - essendo portati direttamente ad abbattimento dei corrispettivi della cessione medesima - divengono deducibili in misura corrispondente alla misura della tassazione subita dalla plusvalenza (come chiarito nel paragrafo precedente, 5 per cento ovvero 9 per cento).
9 AMMORTAMENTO DELL'AVVIAMENTO
1/18 (residuo)
10 DEDUCIBILITA' DEI CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA SUI BENI IMMOBILI
- se tale arco temporale (la metà del periodo di ammortamento) è inferiore a otto anni, quest'ultima (otto anni) è la durata minima del contratto richiesta ai fini della deducibilità dei relativi canoni;
- se detto arco temporale è compreso tra otto e quindici anni (ad esempio dodici anni), la durata minima del contratto deve essere pari a tale valore (nell'esempio, 12 anni);
- se detto arco temporale è superiore a quindici anni, quest'ultima (quindici anni) è la durata contrattuale minima richiesta dalla norma.
In definitiva, l'introduzione del limite superiore di quindici anni rappresenta un beneficio per il contribuente. Il legislatore ha, infatti, inteso consentire comunque di dedurre i canoni di locazione finanziaria in un periodo di tempo inferiore (quindici anni) a quello che si sarebbe dovuto osservare in presenza di un contratto di locazione riguardante un immobile il cui ordinario periodo di ammortamento, ridotto alla metà , fosse risultato superiore a tale limite. Si è voluto, in sostanza, evitare di rendere troppo penalizzante l'applicazione della nuova disciplina rispetto a quella precedentemente in vigore.
Coefficiente di ammortamento gabellare
Metà del periodo di ammortamento (in anni)
Per completezza di trattazione si segnala che, ai fini della determinazione del periodo di ammortamento, occorre avere riguardo - in conformità a quanto previsto dall'art. 102, comma 7, del TUIR - ai coefficienti di ammortamento previsti per il settore di attività nel quale opera il locatario finanziario; ciò anche quando il bene in leasing fosse eventualmente utilizzato in un settore di attività diverso da quello nel quale opera il locatario medesimo.
Infatti, in coerenza con quanto sostenuto nella risoluzione 9 aprile 2004, n. 56, la strumentalità oggettiva dell'immobile del proprietario ovvero del conduttore in leasing richiede che si applichino i coefficienti del settore di attività riferibile a questi ultimi, prescindendo dall'effettivo utilizzo di tale bene o dalla sua eventuale locazione a terzi.
Si pensi al caso dell'immobile condotto in leasing da una società immobiliare e dato da questa in locazione ordinaria ad un terzo che opera nel settore delle "industrie estrattive di minerali metalliferi e non metalliferi" (gruppo IV del d. m. 31/12/1988); la verifica della durata del contratto di locazione finanziaria andrà effettuata nella misura del 3 per cento, corrispondente al coefficiente di ammortamento previsto per gli edifici del settore "altre attività ", a cui deve essere ricondotta l'attività della società immobiliare, e non in base al coefficiente del 5% stabilito per i fabbricati destinati alle predette industrie.
10.1 Decorrenza della norma
11 INTERVENTI IN FAVORE DELL'UTILIZZO DI GPL E METANO PER AUTOTRAZIONE.
Le relative disposizioni integrano quelle, aventi la medesima finalità , contenute nell'articolo 1, comma 2 del decreto-legge 25 settembre 1997, n. 324, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 novembre 1997, n. 403, così come modificato dall'articolo 53 della legge 23 agosto 2004, n. 239. Esse prevedono:
- un contributo per l'acquisto di un autoveicolo nuovo di fabbrica omologato anche o esclusivamente a gas metano o GPL;
- un contributo per l'installazione di impianto alimentato a metano o GPL su autoveicolo di proprietà entro tre anni successivi alla data di prima immatricolazione dello stesso.
La disposizione, al fine di assicurare la massima diffusione dello strumento agevolativo di cui trattasi, rimette ad un accordo di programma tra l'Amministrazione competente e le associazioni di settore l'individuazione dei soggetti, tra gli interessati alla "filiera di settore", titolati a recuperare l'agevolazione mediante il credito d'imposta, nonché le modalità di recupero dell'agevolazione stessa. I contenuti dell'accordo saranno recepiti con il decreto del Ministro della Attività produttive emanato di concerto con il Ministro dell'economia e delle finanze, previsto dal comma 4 dell'articolo 5-sexies del decreto-legge.
Il comma 2-ter stabilisce che "Il credito d'imposta è utilizzabile esclusivamente in compensazione ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, successivamente alla comunicazione di avvenuto riconoscimento del contributo. Il credito d'imposta non è rimborsabile, non concorre alla formazione del valore della produzione netta di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, né dell'imponibile agli effetti delle imposte sui redditi e non rileva ai fini del rapporto di cui all'articolo 96 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917".
La disposizione sopra riportata specifica che il credito d'imposta può essere utilizzato solo in compensazione, ai sensi del D.Lgs. n. 241 del 1997 e non può essere richiesto a rimborso. Il credito d'imposta, inoltre, non concorre alla formazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attività produttive, né deve essere computato ai fini del rapporto di cui all'articolo 96 del TUIR per la determinazione della quota di interessi passivi deducibile dal reddito d'impresa.
12 DISCIPLINA IN MATERIA DI BANCHE ED ASSICURAZIONI
1) l'irrilevanza, ai fini della determinazione della base imponibile IRAP, delle svalutazioni, delle riprese di valore e degli accantonamenti effettuati sui crediti ai sensi dell'articolo 16, comma 9, ultimo periodo, del decreto legislativo 26 maggio 1997, n. 173;
2) una minore deducibilità della variazione della riserva sinistri relativa ai contratti di assicurazione dei rami danni, per la parte riferibile alla componente di lungo periodo (articolo 111 del TUIR).
- l'eccedenza della variazione della riserva sinistri iscritta in bilancio, rispetto all'importo deducibile nell'esercizio, può essere dedotta in quote costanti nei nove esercizi successivi;
- si considera componente di lungo periodo il 50 per cento dell'intera riserva sinistri iscritta in bilancio.
12.3 Modifiche all'articolo 106, comma 3, del TUIR
1. sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,40 per cento (e non pià¹ dello 0,60 per cento) del valore dei crediti risultanti in bilancio, aumentato dell'ammontare delle svalutazioni dell'esercizio, le svalutazioni dei crediti iscritti in bilancio per l'importo non coperto da garanzia assicurativa derivanti da operazioni di erogazione del credito alla clientela, ivi compresi i crediti finanziari concessi a Stati, banche centrali o enti di Stato esteri destinati al finanziamento delle esportazioni italiane o delle attività ad esse collegate;
2. qualora, invece, in un esercizio l'ammontare complessivo delle svalutazioni supera lo 0,40 per cento (e non pià¹ lo 0,60 per cento), l'eccedenza è deducibile in quote costanti nei nove esercizi successivi. Anche in tal caso, il rinvio nel tempo dell'eccedenza delle svalutazioni rende l'aggravio IRES di natura temporanea;
3. nell'ipotesi in cui in un esercizio l'ammontare complessivo delle svalutazioni sopra descritte non raggiunga comunque il limite dello 0, 40 (e non pià¹ dello 0,60 per cento), sono ammessi in deduzione, fino al raggiungimento del predetto limite come sopra calcolato, accantonamenti per rischi su crediti. Rimane fermo che questi ultimi accantonamenti non sono pià¹ ammessi in deduzione qualora il loro ammontare complessivo raggiunga il 5 per cento del valore dei crediti risultanti in bilancio alla fine dell'esercizio.
Si fa presente, infine, che la modifica apportata all'articolo 106, comma 3, del TUIR non assume rilevanza ai fini della determinazione della base imponibile IRAP. A seguito, infatti, delle modifiche apportate dal citato decreto-legge n. 168 del 2004 all'articolo 6 del decreto legislativo n. 446 del 1997 riguardante la determinazione del valore della produzione netta delle banche e degli altri enti finanziari, le rettifiche di valore su crediti alla clientela, comprese quelle su crediti impliciti relativi ad operazioni di locazione finanziaria nonché degli accantonamenti per rischi su crediti, compresi quelli per interessi di mora, non rientrano fra i componenti idonei a determinare la base imponibile ai fini dell'IRAP per i predetti soggetti.
13 TASSA SUI CONTRATTI DI BORSA
- mediante l'uso di foglietti bollati venduti dall'amministrazione finanziaria;
- mediante l'uso di speciali marche a due sezioni da applicare sui foglietti bollati o sui moduli predisposti direttamente dagli interessati;
- in modo virtuale, a seguito di decreto del Ministro dell'economia e delle finanze o mediante apposita autorizzazione delegata alle Direzioni regionali territorialmente competenti in base al domicilio fiscale dei richiedenti (Decreto del Direttore generale del Dipartimento delle entrate del 16 giugno 2000).
Con successivo decreto del Ministro dell'economia e delle finanze saranno stabilite le modalità con cui le società in questione potranno corrispondere la tassa sui contratti di borsa in modo virtuale.
14 IMMOBILI DI PROPRIETA' DELLE IMPRESE
14.1 La disciplina per le imprese
L'articolo 90 del TUIR detta una particolare disciplina per la determinazione del reddito riferibile agli immobili relativi all'impresa "che non costituiscono beni strumentali per l'esercizio dell'impresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa". Si tratta degli immobili cd. patrimoniali il cui reddito è assunto nell'ammontare determinato secondo le disposizioni del capo II (redditi fondiari) del titolo I del TUIR, per gli immobili situati nel territorio dello Stato, e in base all'articolo 70, comma 2 (redditi diversi) del TUIR, per quelli situati all'estero.
In base alla disciplina previgente all'entrata in vigore del decreto-legge, il reddito imponibile dei fabbricati - costituenti immobili patrimoniali - situati nel territorio dello Stato e concessi in locazione era determinato, per effetto del rinvio alle disposizioni sui redditi fondiari, ai sensi dell'articolo 37, comma 4-bis, del TUIR, assumendo il maggiore dei valori tra rendita catastale (rivalutata del 5 per cento) e canone di locazione ridotto forfetariamente del 15 per cento, ovvero, del 25 per cento per i soli fabbricati siti nella città di Venezia e nelle isole della Giudecca, di Murano e di Burano.
A seguito della modifica apportata dal decreto-legge, il reddito imponibile degli "immobili locati" è ora direttamente determinato ai sensi dello stesso articolo 90, comma 1, ultimo periodo assumendo il maggiore dei valori tra rendita catastale (rivalutata del 5 per cento) e canone di locazione ridotto delle spese di manutenzione ordinaria sostenute entro il limite del 15 per cento del canone (e non pià¹ ridotto forfetariamente del 15 per cento).
Il periodo aggiunto all'articolo 90 si riferisce genericamente agli "immobili locati". Si ritiene al riguardo che la disposizione si riferisca ai fabbricati - costituenti immobili patrimoniali - situati nel territorio dello Stato considerato che ai fabbricati situati all'estero non è possibile applicare le tariffe d'estimo, stabilite secondo le norme della legge catastale per ciascuna categoria o classe, necessarie per il calcolo del "reddito medio ordinario", come previsto dal citato articolo 90 del TUIR. I redditi dei fabbricati situati all'estero restano, pertanto, assunti nell'ammontare determinato a norma dell'articolo 70, comma 2 del TUIR.
La lettera a) del comma 1, del richiamato Testo unico, cui rinvia in particolare l'articolo 90 del TUIR, definisce "interventi di manutenzione ordinaria ... gli interventi edilizi che riguardano le opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie ad integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti".
Una esemplificazione degli interventi edilizi che rientrano tra quelli di manutenzione ordinaria è contenuta nel paragrafo 3.4 della circolare n. 57/E del 24 febbraio 1998 - avente ad oggetto la detrazione per le spese di recupero del patrimonio edilizio -in sede di commento dell'articolo 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457, poi trasfuso nell'articolo 3 del Testo unico in materia di edilizia.
La norma richiede, inoltre, che le spese di manutenzione ordinaria siano "effettivamente rimaste a carico" dell'impresa locatrice. A tal proposito, si rileva che l'articolo 1576 del codice civile pone a carico del locatore l'obbligo di eseguire, per la durata della locazione, tutte le riparazioni necessarie per il mantenimento in buono stato del bene locato, eccetto le spese di piccola manutenzione che sono a carico del conduttore.
Se le parti stabiliscono nel contratto di locazione che le spese di manutenzione ordinaria siano addebitate al conduttore anziché al locatore, quest'ultimo non potrà dedurre gli importi delle spese in argomento e il canone rileverà per l'intero ammontare contrattualmente previsto.
Si sottolinea, infine, che la modifica recata dall'articolo 7 del decreto-legge non ha interessato il comma 2 dell'articolo 90 del TUIR.
Pertanto, resta fermo il principio in base al quale "Le spese e gli altri componenti negativi relativi ai beni immobili indicati nel comma 1 non sono ammessi in deduzione", fatta eccezione per quelle che rilevano in riduzione del canone di locazione nel limite del 15 per cento del canone medesimo.
14.2 La disciplina per gli enti non commerciali
14.3 Decorrenza della norma
15 RAPPRESENTANZA PRESSO GLI UFFICI DELL'AMMINISTRAZIONE
- coloro che, in possesso del titolo di studio ed in qualità di ragionieri o periti commerciali, hanno svolto per almeno dieci anni, alle dipendenze di terzi, attività nelle materie tributarie ed amministrativo-contabili;
.- coloro che sono iscritti nel ruolo o nel registro dei revisori ufficiali dei conti o dei revisori contabili, ed hanno svolto almeno cinque anni di attività ;
- coloro che hanno conseguito da almeno due anni il diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio.
16 COMPETENZA SULL'ASSISTENZA FISCALE E NORME DI COORDINAMENTO
17 RIDETERMINAZIONE DEL VALORE DEI TERRENI E DELLE PARTECIPAZIONI
- 2 per cento del valore risultante dalla perizia, per le partecipazioni non qualificate;
- 4 per cento del valore risultante dalla perizia, per le partecipazioni qualificate e per i terreni.
Il valore "rideterminato" è utilizzato ai fini della determinazione dei redditi diversi di cui all'articolo 67, comma 1, lettera a) e b), del TUIR - con riferimento ai terreni e alle aree fabbricabili - e di cui al medesimo articolo 67, comma 1, lettere c) e c-bis) - con riferimento alle partecipazioni sociali, in luogo del costo o valore di acquisto.
Tale valore non può essere ulteriormente incrementato degli oneri inerenti e, quindi, neanche dell'eventuale imposta di successione e donazione.
18 MIsure per CONTRASTARE LA DIFFUSIONE DEL GIOCO ILLEGALE - Modifiche al regime di detraibilità dell'IVA
Nel contesto di alcune misure finalizzate a contrastare la diffusione del gioco illegale, il comma 7, lettera a) dell'articolo 11-quinquiesdecies del decreto-legge, aggiunge all'elencazione di cui al citato comma 3, la lettera e-bis) concernente le operazioni "inerenti e connesse all'organizzazione ed all'esercizio" delle attività relative all'esercizio del gioco di cui all'articolo , numeri 6) e 7), e "le prestazioni di mandato, mediazione e intermediazione relative a dette operazioni", introducendo, quindi, ulteriori deroghe al regime ordinario d'indetraibilità dell'IVA con riferimento agli acquisti afferenti le anzidette operazioni.
La lettera b) del comma 7 dell'articolo 11-quinquiesdecies in commento modifica il comma 5 dello stesso articolo 19 del D.P.R. n. 633 del 1972, il quale prevede che, nelle ipotesi di effettuazione congiunta di operazioni imponibili e assimilate e di operazioni esenti, il diritto alla detrazione dell'imposta spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni e che il relativo ammontare si determina secondo il c.d. "pro-rata di detraibilità " di cui all'articolo 19-bis del medesimo decreto.
18.1 Operazioni esenti per le quali opera la detraibilità .
Le operazioni alle quali si riferisce il comma 7 dell'articolo 11-quinquiesdecies in argomento sono le operazioni inerenti e connesse all'esercizio e all'organizzazione delle attività di cui ai nn. 6) e 7) dell'articolo 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, nonché alcune delle prestazioni elencate al n. 9) dello stesso articolo 10.
Il n. 6) del suddetto articolo 10 prevede l'esenzione dall'IVA per "le operazioni relative all'esercizio del lotto, delle lotterie nazionali, dei giochi di abilità e dei concorsi pronostici riservati allo Stato (...), nonché quelle relative all'esercizio dei totalizzatori e delle scommesse (...), ivi comprese le operazioni relative alla raccolta delle giocate".
Il n. 7) del medesimo articolo dispone che sono esenti dall'IVA "le operazioni relative all'esercizio delle scommesse in occasione di gare, corse, giuochi, concorsi e competizioni di ogni genere, diverse da quelle indicate al numero precedente, nonché quelle relative all'esercizio del giuoco nella case da giuoco autorizzate e alle operazioni di sorte locali autorizzate".
18.2 Operazioni inerenti e connesse.
Il medesimo articolo 10 prevedeva, al secondo comma, l'esenzione anche per "le operazioni inerenti e connesse all'organizzazione e all'esercizio dei giuochi di abilità e dei concorsi pronostici (...) in quanto assoggettate all'imposta unica prevista dalla legge 22.12.1951, n. 1379 e successive modificazioni, nonché le operazioni inerenti e connesse all'esercizio del giuoco nelle case da giuoco e all'esercizio delle scommesse in occasione delle gare, corse, giuochi, concorsi e competizioni di ogni genere, per le quali l'imposta sul valore aggiunto è compresa nell'imposta sugli spettacoli".
La citata circolare n. 64 del 1987 chiariva, in relazione a quest'ultima disposizione, che per "operazioni inerenti e connesse all'organizzazione e all'esercizio" delle attività ivi indicate si dovevano intendere tutte quelle operazioni (prestazioni di servizi e cessioni di beni) aventi stretta attinenza con l'organizzazione e l'esercizio dei concorsi pronostici e dei giuochi di abilità .
L'esenzione di cui al secondo comma del citato articolo 10 riguardava, come evidenziato dalla medesima circolare, sia le operazioni (quindi non solo le prestazioni ma anche le cessioni) inerenti e connesse ai giuochi di abilità , concorsi pronostici ed altri, poste in essere da parte dei soggetti incaricati dei giuochi e concorsi stessi, ovvero le operazioni attive, sia le operazioni effettuate nei confronti dei medesimi soggetti, nella fase organizzativa, ossia le operazioni passive.
Conseguentemente, con l'espressione "operazioni inerenti e connesse all'organizzazione e all'esercizio" si intendevano sia le operazioni attive inerenti e connesse all'esercizio del gioco, sia le operazioni "a monte", ossia gli acquisti di beni e servizi direttamente inerenti alle anzidette attività , effettuate dagli organizzatori delle scommesse e dei giuochi stessi.
Nel successivo n. 7) il legislatore faceva confluire, oltre le citate operazioni di sorte locali autorizzate, le restanti attività già indicate nel secondo comma dell'articolo 10, limitando, però, l'ambito applicativo dell'esenzione alle "operazioni relative all'esercizio", con esclusione quindi delle operazioni inerenti e connesse all'esercizio e all'organizzazione delle anzidette attività .
I numeri 6) e 7) dell'articolo 10, primo comma, del citato D.P.R. n. 633 del 1972, pertanto, nella loro attuale formulazione fanno riferimento, rispettivamente, alle operazioni "relative all'esercizio" del lotto, delle lotterie nazionali, dei giochi di abilità e dei concorsi pronostici riservati allo Stato, nonché a quelle relative all'esercizio dei totalizzatori e delle scommesse, comprese le operazioni relative alla raccolta delle giocate (n. 6), ed alle operazioni "relative all'esercizio" delle scommesse in occasione di gare, corse, giuochi, concorsi e competizioni di ogni genere, comprese quelle relative all'esercizio del giuoco nelle case da giuoco autorizzate e alle operazioni di sorte locali autorizzate (n. 7).
Le operazioni "inerenti e connesse all'organizzazione e all'esercizio" delle attività di cui ai nn. 6) e 7) dell'articolo 10, alle quali si riferisce il regime di detraibilità dell'IVA di cui al comma 7 in argomento, sono invece le operazioni passive poste in essere nei confronti dei soggetti che organizzano le attività di cui ai predetti numeri, ossia gli acquisti e le importazioni di beni e servizi realizzati per l'esecuzione delle medesime attività .
Al riguardo si evidenzia, come chiarito con la menzionata circolare n. 64 del 1987, che le operazioni inerenti e connesse sono quelle che hanno stretta attinenza, ossia si pongono in rapporto diretto di strumentalità con l'organizzazione e l'esercizio delle cennate attività .
Il requisito essenziale richiesto dalla norma in esame ai fini della detraibilità dell'IVA consiste, pertanto, nella diretta strumentalità dei beni e servizi al normale funzionamento del gioco.
Si ricorda che la citata circolare n. 64 escludeva dalle operazioni inerenti e connesse le operazioni aventi un rapporto mediato, e quindi indiretto, con le attività di cui ai nn. 6) e 7) dell'articolo 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, quali ad esempio i servizi di pulizia.
La modifica introdotta dal comma 7 dell'articolo 11-quinquiesdecies del decreto-legge, prevedendo la detraibilità dell'IVA sulle operazioni "inerenti e connesse" alle attività esenti di cui ai nn. 6) e 7) dell'articolo 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, rende quindi detraibile l'IVA sugli acquisti e sulle importazioni che abbiano stretta attinenza con l'organizzazione e l'esercizio delle cennate attività e si pongano con queste in rapporto diretto di strumentalità .
18.3 Decorrenza della norma
Cooperative a mutualità prevalente, calcolo IRES 2016: versione Cloud - Bologna, 11 ore fa

References: articolo 38
 articolo 2
 articolo 16
 sentenza 
 articolo 12
 articolo 87
 articolo 90
 articolo 90
 articolo 67
 articolo 19
 articolo 10
 articolo 10
 articolo 10
 articolo 10