Source: https://studiolegaleramelli.it/2019/11/14/per-provare-il-reato-di-indebita-compensazione-occorre-dimostrare-la-condotta-decettiva-del-contribuente-mediante-lavvenuta-presentazione-del-modello-f24/
Timestamp: 2020-05-31 09:38:04+00:00

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Per provare il reato di indebita compensazione occorre dimostrare la condotta decettiva del contribuente mediante l’avvenuta presentazione del modello F24. – Avvocato Diritto Penale Roma Eur
Si segnala ai lettori del blog la sentenza n. 44737/2019, depositata il 05.11.2019, con la Suprema Corte chiamata a scrutinare una fattispecie di indebita compensazione per crediti non spettanti, ha annullato la sentenza impugnata, confermando il principio di diritto secondo il quale la consumazione del reato presuppone la fraudolenta presentazione dei modelli F24 nel corso dell’anno di imposta da parte del contribuente.
La Corte di appello di Bari confermava la penale responsabilità degli imputati tratti giudizio per il reati previsti e puniti dagli artt. 10 bis e quater d.lgs. 74/2000e condannati dal locale Tribunale.
In particolare all’amministratrice di fatto della società veniva contestata la condotta consistente nell’aver occultato le scritture contabili obbligatorie con finalità evasive, mentre all’amministratore di diritto era stato ascritto il solo delitto di indebita compensazione di imposte relative agli anni di imposta 2008 e 2009, assolvendolo dalla contestazione del medesimo reato in riferimento ad ulteriori anni di imposta, riferiti agli anni 2010, 2011 e 2012.
Avverso la sentenza emessa dalla Corte distrettuale barese interponevano ricorso per cassazione gli imputati, presentando due diversi atti, censurando il provvedimento de quo con plurimi motivi di impugnazione per il cui corretto apprezzamento si rimanda alla lettura della sentenza in commento.
Il Supremo collegio ha dichiarato fondati i ricorsi, annullando la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di appello di Bari per nuovo esame.
Di seguito si riportano i passaggi estratti del compendio motivazionale della sentenza in commento di particolare interesse per gli operatori di diritto che si occupano della materia tributaria.
(i) La carenza della motivazione in ordine alla penale responsabilità dell’amministratore di diritto:
“La censura formulata dalla [omissis], circa la mancata considerazione, da parte di entrambi i giudici di merito, delle proprie doglianze in ordine alla mancanza di una sua partecipazione alla gestione della [omissis srl], di cui era solo formalmente la amministratrice, ma che era in realtà e di fatto gestita dal padre della ricorrente, come peraltro da questi riconosciuto, nonché a proposito della insufficienza delle condotte considerate per poter ritenere provata la sua partecipazione alla amministrazione di tale società, è fondata.
La Corte territoriale, nel disattendere il gravame della omissis, si è limitata a ribadire quanto osservato dal primo giudice, circa la valenza dimostrativa della effettiva partecipazione alla amministrazione della omissis, di cui la omissis era socia e legale rappresentante, sia della sua partecipazione alla deliberazione di trasferimento della sede sociale in Romania e ad un viaggio nella località presso la quale la sede sociale era stata trasferita, sia della mancata esibizione della documentazione contabile agli organi accertatori, omettendo di adeguatamente considerare quanto esposto nell’atto di impugnazione, circa la estraneità della imputata alla gestione della società, controllata dal padre, di cui essa si limitava a eseguire le direttive, come da quest’ultimo ammesso, oltre che dichiarato anche dal fratello della imputata.”
“Ora, a fronte delle censure sollevate con l’atto d’appello e delle ammissioni del coimputato omissis, padre della ricorrente, oltre che degli altri elementi allegati a sostegno della prospettazione difensiva, la Corte territoriale si è limitata a ribadire quanto esposto dal primo giudice, senza considerare quanto esposto nell’atto di impugnazione, sottolineando solamente gli elementi indicativi della partecipazione alla amministrazione già indicati dal primo giudice, di per sé soli insufficienti, alla luce degli elementi di segno contrario allegati dalla imputata, a dimostrare l’effettività di tale partecipazione, stante la necessità dell’intervento del socio e legale rappresentante alla deliberazione di trasferimento della sede e la scarsa significatività della partecipazione al viaggio in Romania, cosicché i giudici dell’impugnazione, a fronte dei rilievi sollevati con l’atto d’appello, avrebbero avuto l’onere di evidenziare e illustrare la valenza dimostrativa degli elementi indicativi di detta partecipazione e anche di confutare quelli di segno contrario allegati dalla ricorrente (tra cui il regolare e stabile svolgimento da diversi anni di lavoro dipendente come cassiera o commessa).
Ne consegue la sussistenza del vizio di motivazione su tale punto denunciato dalla ricorrente, che impone un nuovo esame di detto punto, previo annullamento con rinvio della sentenza impugnata.”
(ii) Il perfezionamento della condotta di indebita compensazione per contributi inesistenti e il principio di diritto enunciato:
“Va ricordato che la condotta del reato di cui all’art. 10 quater d.lgs. 74/2000 si caratterizza per il mancato versamento di somme dovute utilizzando in compensazione, ai sensi dell’art. 17 d.lgs. n. 241 del 1997, crediti non spettanti o inesistenti. Non è, dunque, sufficiente, a integrare il reato, un mancato versamento, ma occorre che lo stesso risulti, a monte, formalmente “giustificato” da una operata compensazione tra le somme dovute all’Erario e crediti verso il contribuente, in realtà non spettanti od inesistenti.
E’ del resto, proprio la condotta, necessaria, di compensazione ad esprimere la componente decettiva o di frode insita nella fattispecie e che rappresenta il quid pluris che differenzia il reato di cui all’art. 10 quater rispetto ad una fattispecie di semplice omesso versamento (così Sez. 3, n. 15236 del 16/01/2015, Chiarolla, Rv. 263051).
Il delitto di indebita compensazione si consuma, di conseguenza, al momento della presentazione dell’ultimo modello F24 relativo all’anno interessato e non in quello della successiva dichiarazione dei redditi, in quanto, con l’utilizzo del modello indicato, si perfeziona la condotta decettiva del contribuente, realizzandosi il mancato versamento per effetto dell’indebita compensazione di crediti in realtà non spettanti in base alla normativa fiscale (così Sez. 3, n. 4958 del 11/10/2018, dep. 01/02/2019, Cappello, Rv. 274854).
“L’indebita compensazione deve, dunque, risultare dal modello F24 mediante il quale la stessa è stata realizzata, indicandovi, appunto in compensazione, crediti inesistenti o non spettanti, trattandosi dello strumento imposto dal legislatore tributario per poter eseguire le compensazioni tra debiti e crediti tributari, che, quindi, non possono che essere realizzate attraverso la presentazione di tale modello debitamente compilato, in difetto del quale non può dirsi sussistente una compensazione.
(iii) Il caso di specie e la mancanza di prova per la consumazione del reato:
Ciò posto, nel caso in esame l’esecuzione delle compensazioni ritenute indebite è stata desunta dalle annotazioni sul libro giornale, dalle dichiarazioni iva e dai versamenti d’imposta effettuati mediante i relativi modelli F24, senza dare atto, però, come necessario, della realizzazione delle compensazioni ritenute indebite nei corrispondenti modelli F24 via via presentati nel corso dell’anno d’imposta, cosicché, in difetto di tale accertamento, deve ritenersi mancante la prova in ordine alla effettuata compensazione, quale necessario presupposto del mancato versamento, posto che non si dà atto nella sentenza impugnata della effettuazione delle compensazioni nei modelli F24 presentati nel corso degli anni d’imposta 2008 e 2009 e che la prova della loro realizzazione è stata ricavata dalle annotazioni sul libro giornale e dalle dichiarazioni iva.”
Art. 10 quater d.lgs. 74/2000, indebita compensazione:
Art. 10 bis d.lgs. 74/2000, omesso versamento di ritenute dovute o certificate:
Quadro giurisprudenziale in ordine al reato tributario di indebita compensazione di cui all’art 10 quater d.lgs. 74/2000:
Cassazione penale sez. III, 21/09/2018, n.8075:
Cassazione penale sez. III, 26/06/2014, n.3367:
Deve considerarsi credito tributario non spettante, ai fini di cui all’art. 10-quater del d.lg. n. 74 del 2000, quel credito che, pur certo nella sua esistenza ed ammontare sia, per qualsiasi ragione normativa, ancora non utilizzabile (ovvero non più utilizzabile) in operazioni finanziarie di compensazione nei rapporti fra il contribuente e l’Erario (fattispecie relativa alla condanna del legale rappresentante di una srl che aveva omesso di versare all’erario imposte e contributi previdenziali, attraverso la compensazione dell’Iva maturata a suo credito nel medesimo anno d’imposta e dunque esigibile solo l’anno successivo).
Quadro giurisprudenziale in materia di omesso versamento delle ritenute dovute o certificate:
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Art. 10

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