Source: https://www.steuerverein.at/20-einkuenfte-aus-kapitalvermoegen-%C2%A7-27-estg-1988-teil-9-und-21-einkuenfte-aus-vermietung-und-verpachtung-%C2%A7-28-estg-1988-teil-1/
Timestamp: 2020-04-09 08:24:28+00:00

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20 Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 27 EStG 1988; Teil 9) und 21 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 28 EStG 1988; Teil 1)
Auf betrieblich gehaltenes Kapitalvermögen ist der besondere Steuersatz von 27,5% (bis 31.12.2015 von 25%) auch auf Altvermögen anzuwenden, sofern die Veräußerung (Realisierung) nach dem 31.3.2012 erfolgt (§ 124b Z 192 EStG 1988). Siehe auch Rz 804 bzw. 6103h.
Beteiligungen im Sinne des § 31 EStG 1988 werden in § 27 Abs. 3 EStG 1988 überführt (§ 124b Z 185 lit. a erster TS EStG 1988). Auf sie ist bei Veräußerung nach dem 31.3.2012 daher bereits der besondere Steuersatz von 27,5% (bis 31.12.2015 von 25%) anwendbar.
Fließen Einnahmen aus einer vor dem 1.4.2012 veräußerten Beteiligung im Sinne des § 31 EStG 1988 erst nach dem 31.3.2012 zu, hat die Besteuerung nicht mit dem besonderen Steuersatz von 25%, sondern gemäß § 37 Abs. 1 iVm § 37 Abs. 4 EStG 1988 idF vor dem BBG 2011 mit dem Hälftesteuersatz zu erfolgen.
Auf nach dem 30.9.2011 und vor dem 1.4.2012 entgeltlich erworbene Wirtschaftsgüter (ausgenommen Anteile an Körperschaften und Fondsanteile) und Derivate im Sinne des § 27 Abs. 3 und 4 EStG 1988, deren Veräußerung bzw. Abwicklung stets als Spekulationsgeschäft gelten, ist bei Veräußerung bzw. Abwicklung nach dem 31.3.2012 bereits der besondere Steuersatz von 25% anzuwenden (§ 124b Z 184 zweiter TS letzter Satz EStG 1988) und Werbungskosten dürfen nicht berücksichtigt werden. Nicht von den besonderen Steuersätzen sowie dem Werbungskostenabzugsverbot umfasst sind vor dem 1.10.2011 angeschaffte Wirtschaftsgüter und Derivate, auch wenn sie nach dem 31.3.2012 veräußert bzw. abgewickelt werden.
Werden Wertpapiere, deren Wert etwa aufgrund einer Insolvenz des Emittenten nahezu null beträgt, an die depotführende Stelle übertragen, ist zu unterscheiden:
Wird für die Übertragung keine Gegenleistung gewährt, liegt kein Realisationsvorgang vor. Da der wirtschaftlich eingetretene Verlust daher steuerlich nicht realisiert wird, kommt auch kein Verlustausgleich in Betracht.
Wird hingegen für die Übertragung ein angemessenes Entgelt geleistet, liegt ein Veräußerungsvorgang vor, der zur Realisierung der eingetretenen Verluste führt. Die Verluste können im Rahmen des automatischen Verlustausgleiches berücksichtigt werden.
Verlustanteile aus einer echten stillen Gesellschaft können – wie schon vor dem BBG 2011 – nicht mit anderen Einkünften ausgeglichen werden, sondern liegen auf „Wartetaste“ (näher dazu Abschnitt 20.2.1.8; § 27 Abs. 8 Z 2 EStG 1988).
Einkünfte, auf die die besonderen Steuersätze gemäß § 27a Abs. 1 EStG 1988 anwendbar sind, können nicht mit Einkünften ausgeglichen werden, für die diese aufgrund des § 27a Abs. 2 EStG 1988 nicht gelten (§ 27 Abs. 8 Z 3 EStG 1988). Daraus folgt, dass
Dies gilt auch, wenn die Regelbesteuerungsoption ausgeübt wird. Wird für unverbriefte Derivate gemäß § 27a Abs. 2 Z 7 EStG 1988 eine der Kapitalertragsteuer entsprechende Steuer einbehalten, liegen keine tarifbesteuerten Kapitaleinkünfte vor (siehe Rz 7752a).
Dagegen ist ein Ausgleich von Verlusten aus anderen Einkunftsarten mit positiven Einkünften aus Kapitalvermögen möglich; bei den besonderen Steuersätzen unterliegenden Einkünften aus Kapitalvermögen ist hierfür die Ausübung der Regelbesteuerungsoption gemäß § 27a Abs. 5 EStG 1988 notwendig.
Der Steuerpflichtige bezieht Zinsen aus Sparguthaben in Höhe von 1.000 Euro und Dividenden in Höhe von 2.000 Euro. Zusätzlich erleidet er einen Verlust in Höhe von 900 Euro durch die Veräußerung von Aktien. Weiters erleidet der Steuerpflichtige einen Verlust in Höhe von 10.000 Euro aus Gewerbebetrieb und bezieht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 8.000 Euro.
Der Verlust aus der Aktienveräußerung kann im Wege der Verlustausgleichsoption gegen die Dividenden ausgeglichen werden (ein Ausgleich mit Zinsen aus Sparguthaben ist hingegen nicht zulässig); die Einkünfte aus Kapitalvermögen betragen somit 2.100 Euro.
Der Verlust aus Gewerbebetrieb kann gegen den Gewinn aus Vermietung und Verpachtung ausgeglichen werden.
Übt der Steuerpflichtige die Regelbesteuerungsoption aus, kann der verbleibende Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 2.000 Euro gegen die Einkünfte aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden; dann verbleibt ein Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 100 Euro.
Übt der Steuerpflichtige die Regelbesteuerungsoption nicht aus, geht der verbleibende Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 2.000 Euro in den Verlustvortrag ein, die Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 2.100 unterliegen in der Veranlagung den besonderen Steuersätzen von 25% und 27,5% und die KESt auf die Aktien und Sparbuchzinsen (800 Euro) wird angerechnet (552,50 Euro) bzw. gutgeschrieben (247,50 Euro).
Da § 27 Abs. 2 EStG 1988 grundsätzlich für Alt- und Neuvermögen ab 1. April 2012 gilt (siehe Abschnitt 20.2.1.13), sind ab 1. April 2012 zugeflossene Einkünfte aus der Überlassung von Kapital – unabhängig davon, ob Alt- oder Neuvermögen iSd § 124b Z 185 lit. a EStG 1988 vorliegt – in den Verlustausgleich einzubeziehen. Davor zugeflossene Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegen noch § 27 EStG 1988 idF vor dem BBG 2011 und sind nicht einzubeziehen.
Für Altvermögen, soweit es sich nicht um Beteiligungen im Sinne des § 31 EStG 1988 handelt, gilt § 30 EStG 1988 vor dem BBG 2011 gemäß § 124b Z 184 EStG 1988 weiter. Kommt es daher zu einem Veräußerungsverlust, ist auch weiterhin die Verlustausgleichsbeschränkung des § 30 Abs. 4 letzter Satz EStG 1988 idF vor dem BBG 2011 anzuwenden, ein Einbezug in den Verlustausgleich nach § 27 Abs. 8 EStG 1988 ist nicht möglich. Daran vermag auch die Anwendung des besonderen Steuersatzes ab 1. April 2012 (seit 1.1.2016 existieren zwei besondere Steuersätze von 25% bzw. 27,5%, siehe Rz 6103g und 6223) nichts zu ändern. Im Rahmen des § 30 EStG 1988 ist auch ein Ausgleich gegen Einkünfte möglich, die nicht den besonderen Steuersätzen unterliegen.
Fließen Einnahmen aus einer vor dem 1.4.2012 veräußerten Beteiligung im Sinne des § 31 EStG 1988 erst nach dem 31.3.2012 zu, hat die Besteuerung nicht mit dem besonderen Steuersatz von 27,5% (vor 1.1.2016 von 25%), sondern gemäß § 37 Abs. 1 iVm § 37 Abs. 4 EStG 1988 idF vor dem BBG 2011 mit dem Hälftesteuersatz zu erfolgen. Es können daher auch Verluste aus Kapitalanlagen gemäß § 27 Abs. 3 und Abs. 4 EStG 1988, die gemäß § 27a Abs. 1 EStG 1988den besonderen Steuersätzen unterliegen, nicht mit solchen Einkünften ausgeglichen werden.
Beim Bezug von Einkünften aus Kapitalvermögen, die nicht einem besonderen Steuersatz gemäß § 27a Abs. 1 EStG 1988(25% oder 27,5%) unterliegen; dies gilt auch, wenn für diese Einkünfte aus Kapitalvermögen zu Unrecht oder auf Grund der Vermutung eines öffentlichen Angebots (§ 93 Abs. 5 zweiter TS EStG 1988) Kapitalertragsteuer abgezogen wurde oder ein Steuerabzug gemäß § 99 Abs. 1 Z 6 und 7 EStG 1988 erfolgt ist. Keine Veranlagungspflicht besteht, wenn die Einkünfte aus Kapitalvermögen insgesamt nicht mehr als 22 Euro betragen (§ 39 Abs. 1 EStG 1988).
Einkünfte aus Privatdarlehen, nicht öffentlich begebenen Forderungswertpapieren, stiller Gesellschaft, nicht verbrieften Derivaten.
Beim Bezug von einem besonderen Steuersatz unterliegenden Einkünften aus Kapitalvermögen, für die kein Kapitalertragsteuerabzug vorgenommen wurde. Keine Veranlagungspflicht besteht, wenn die Einkünfte aus Kapitalvermögen insgesamt nicht mehr als 22 Euro betragen (§ 39 Abs. 1 EStG 1988).
Ausländische Kapitalerträge, Tafelgeschäfte
Überschreiten die Kapitaleinkünfte gemeinsam mit anderen Einkünften nicht den Betrag von 11.000 Euro, so könnte die Regelbesteuerung beantragt werden und die Kapitaleinkünfte unterliegen im Ergebnis keiner Steuer. In einem solchen Sonderfall führt eine Nichterklärung zu keiner Verletzung der Offenlegungs- und Wahrheitspflicht. Dies gilt jedoch nicht, wenn ein Anspruch auf Kinder- oder Alleinverdienerabsetzbetrag vermittelt wird.
Eine Person verfügt über kein eigenes Einkommen, sondern erzielt lediglich Kapitaleinkünfte (Zinsen aus Bankeinlagen) in Höhe von 5.000, die jedoch im Ausland anfallen und keinem inländischen KESt-Abzug unterliegen. Sie vermittelt jedoch, da zwei Kinder vorliegen, ihrem Ehepartner den Anspruch auf Alleinverdienerabsetzbetrag in Höhe von 669. Eine Veranlagung mit dem besonderen Steuersatz ergäbe eine Steuer in Höhe von 1.250. Es kann ein Antrag auf Regelbesteuerung gestellt werden, wobei sich im Zuge dieser Veranlagung ein Steuersatz von Null ergibt. Allerdings ist zumindest der Betrag, der im Zuge einer KESt-Erstattung nicht erstattet wird, das ist im Beispielsfall der Betrag von 669, als Steuer festzusetzen. (Siehe auch Beispiel in Abschnitt 20.3.4.4) Es besteht daher auch Erklärungspflicht.
Veräußerungsgewinne aus betrieblich gehaltenen Beteiligungen
Der Steuerpflichtige liefert Wertpapiere ins Depot seiner inländischen Bank ein und weist dieser weder Anschaffungskosten noch -zeitpunkt nach. Seine Bank geht davon aus, dass es sich um „Neuvermögen“ handelt und berechnet die Anschaffungskosten auf Basis des gemeinen Werts zum Zeitpunkt der Einlieferung ins Depot. Veräußert der Steuerpflichtige später die Wertpapiere, hat er im Rahmen der Veranlagung die tatsächlichen Anschaffungskosten nachzuweisen (oder, dass es sich um „Altvermögen“ handelt).
Der Steuerpflichtige ist im Jahr 01 weggezogen und meldet dies im Jahr 02 seiner Bank. Diese geht davon aus, dass der Wegzug 02 erfolgt ist und nimmt die Entstrickungsbesteuerung 02 vor. Dessen ungeachtet besteht für den Steuerpflichtigen im Jahr 01 Veranlagungspflicht.
Ob auf die genannten Kapitaleinkünfte im Rahmen der Veranlagung ein besonderer Steuersatz von 25% bzw. 27,5% zur Anwendung kommt oder der Normalsteuersatz, ergibt sich aus § 27a EStG 1988.
20.5.2 Antrag auf Veranlagung – Verlustausgleichsoption
zur Berichtigung eines unrichtigen Kapitalertragsteuerabzuges, sofern dem Grunde nach Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen. Wird ein Steuerabzug vorgenommen, obwohl dem Grunde nach keine Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen, kann eine Erstattung nach § 240 Abs. 3 BAO und nicht nur im Rahmen der Verlustausgleichsoption erfolgen.
Die Verlustausgleichsoption kann innerhalb von 5 Kalenderjahren ab dem Ende des Veranlagungsjahres ausschließlich im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung für das betreffende Jahr gestellt werden.
20.5.3 Antrag auf Veranlagung – Regelbesteuerungsoption
Die Einkunftsart „Vermietung und Verpachtung“ umfasst – unabhängig von der zivilrechtlichen Begriffsbestimmung – die entgeltliche Überlassung eines Wirtschaftsgutes zum Gebrauch und/oder zur Nutzung (vgl. etwa VwGH 19.2.1997, 94/13/0239; VwGH 9.7.1997, 94/13/0238). Maßgeblich ist der wirtschaftliche Gehalt des Sachverhaltes (VwGH 21.5.1985, 85/14/0023).
Wird eine Wohnung (ein Gebäude) zunächst viele Jahre vermietet, findet der Vermieter jedoch nach Kündigung durch den Mieter – trotz laufender Vermietungsbemühungen – keinen Nachmieter, ist die für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erforderliche Vermietungsabsicht erst dann nicht mehr gegeben, wenn entweder die Immobilie objektiv erkennbar für private Zwecke gewidmet wird oder sonst objektiv erkennbar die Bemühungen um das Erlangen von Mietern beendet werden. Die zu den Vermietungsbemühungen hinzutretende Suche nach potenziellen Käufern steht dabei der Annahme von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht entgegen. Von einer Vermietungsabsicht ist allerdings dann nicht mehr auszugehen, wenn das ehemals vermietete Objekt für viele Jahre unvermietet bleibt und der Vermieter dennoch keine deutliche Anpassung der angebotenen Mietkonditionen vornimmt (VwGH 21.06.2007, 2005/15/0069).
Hat sich jedoch der Mieter vertraglich zur Vornahme von Investitionen verpflichtet, so fließt dem Vermieter die entsprechende Einnahme bereits im Zeitpunkt der Vornahme der Investition zu (VwGH 20.2.1998, 96/15/0086) und führt – nach der Art der Investition (Erhaltungs- oder Herstellungsaufwand, siehe Rz 6450 ff) – zu sofort oder verteilt abzugsfähigen Werbungskosten. Auch ein Gebäudezubau, den ein Dritter auf einem Grundstück des Steuerpflichtigen errichtet und der dem Steuerpflichtigen ins wirtschaftliche Eigentum zuwächst, ist als Einnahme anzusetzen (VwGH 23.9.1966, 1469/65). Eine mit der laufenden Miete verrechnete Mieterinvestition stellt eine Mietvorauszahlung dar und ist vom Vermieter zum Zeitpunkt der Beendigung der Mieterinvestition zur Gänze als Einnahme zu erfassen (VwGH 25.2.1970, 1794/68).
Auch das Entgelt für die Einräumung einer Dienstbarkeit fällt unter die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (VfGH 08.10.1968, B 26/68; VwGH 29.07.2010, 2006/15/0317). Ist im Entgelt für eine zeitlich unbeschränkt und unwiderruflich eingeräumte Nutzung eines Grundstückes auch eine Abgeltung der durch diese Nutzungseinräumung eintretenden Wertminderung des Grundstückes enthalten, unterliegt dieser Teil nicht der Einkommensteuer (VwGH 26.02.1969, 0115/68; VwGH 30.05.1972, 2245/71). Schadenersatzleistungen, die den Ausfall von Einnahmen ausgleichen, sind steuerpflichtig (VwGH 14.10.1981, 3087/79).
In gleicher Weise wie die Einräumung eines Fruchtgenussrechtes führt ab 1.1.2012 auch die entgeltliche Übertragung eines Fruchtgenussrechtes oder die Ablöse eines Fruchtgenussrechtes durch den Eigentümer – vergleichbar der Untervermietung durch einen Hauptmieter – zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (VwGH 21.12.2010, 2009/15/0046); siehe auch Rz 115a und 119.
Einkünfte aus der Überlassung der im § 28 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 angeführten Rechte stellen regelmäßig nur dann Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar, wenn sie vom Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolger des Urhebers (Erfinders) erzielt werden und nicht zu den Einkünften iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 gehören. Einkünfte, die der Urheber (Erfinder) selbst – sei es durch einen zeitlichen Nutzungsvertrag, sei es durch eine vollständige Überlassung der Verwertungsrechte gegen ein einmaliges Entgelt – erzielt, stellen regelmäßig Einkünfte aus selbständiger Arbeit dar, sofern die Nutzung nicht im Rahmen eines Gewerbebetriebes erfolgt. Zu den Einkünften aus der Überlassung von Rechten zählen auch die Filmaufführungsrechte und Einkünfte aus Abbauverträgen von Bodensubstanzen (zB Duldung eines Schotterabbaus).
Werbungskosten können nach § 16 Abs. 1 EStG 1988 „Aufwendungen“ (wie zB die AfA) oder „Ausgaben“ (tatsächlich verausgabte Beträge) sein. Keine Werbungskosten sind:
Nach § 20 Abs. 1 Z 2 MRG können bei der Berechnung der mietrechtlichen Mietzinsreserve 35% (25% bei Körperschaftsteuerpflicht des Vermieters) von bestimmten Aufwendungen nach den §§ 3 bis 5 MRG abgezogen werden. Eine steuerliche Berücksichtigung derartiger auch als „Investitionsprämie“ bezeichneten Beträge ist unzulässig, da es sich hierbei um eine bloße Rechengröße, also um keine tatsächlich erwachsenen Aufwendungen handelt.
Bei einer zeitlich abwechselnden Verwendung eines Mietobjektes zur Vermietung einerseits und zu einer Selbstnutzung andererseits, sind als Werbungskosten jene Kosten zu berücksichtigen, die ausschließlich durch die Vermietung veranlasst sind, während jene Kosten auszuschließen sind, die ausschließlich durch die Eigennutzung veranlasst sind. Kosten (Fixkosten), die in einem Veranlassungszusammenhang sowohl mit der Vermietung als auch mit der Eigennutzung stehen sind – soweit keine dieser beiden Veranlassungen völlig untergeordnet ist – als gemischt-veranlasst aufzuteilen. Ist eine Eigennutzung (an sich) jederzeit möglich, hat die Aufteilung dieser gemischt veranlassten Aufwendungen nach dem Verhältnis der Tage der Eigennutzung zu den Tagen der Vermietung zu erfolgen (VwGH 25.11.2015, Ro 2015/13/0012).

References: § 31
 § 27
 § 31
 § 37
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 § 27
 § 27
 § 27
 § 27
 § 27
 § 27
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 § 124
 § 27
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 § 30
 § 124
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 § 27
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 § 31
 § 37
 § 37
 § 27
 § 27
 § 27
 § 99
 § 27
 § 240
 § 28
 § 2
 § 16
 § 20