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Agenzie Viaggi regime speciale IVA 74ter | Studio Benedetti Dottori Commercialisti Milano
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Regime speciale Iva delle Agenzie di viaggio e turismo
Posted by admin on feb 11, 2010 in Agenzie Viaggio e Tour Operator, Professionisti e Ditte Individuali, Società di Persone e di Capitali | 0 comments
L’art. 74ter, D.P.R. 633/1972, disciplina il particolare regime fiscale 74ter applicabile alle agenzie viaggi e ai tour operator.
AMBITO SOGGETTIVO: le disposizioni si applicano alle agenzie viaggi e turismo, in possesso della prevista autorizzazione (di cui all’art. 9, L. 17.5.1983, n. 217), che organizzano e vendono in proprio o tramite mandatari con rappresentanza i pacchetti turistici (art. 2, D.Lgs. 17.3.1995, n. 111) costituiti da viaggi, vacanze, circuiti tutto compreso e connessi servizi, convegni e simili manifestazioni incluse, che comportano più di una prestazione verso il pagamento di un corrispettivo unitario che costituisce un’unica operazione. Tali regole valgono anche per gli organizzatori di giri turistici: si tratta di qualsiasi soggetto (associazione, ente pubblico o privato, ecc.) che pone in essere e mette a disposizione dei viaggiatori pacchetti turistici (secondo la definizione di cui al comma 1 del citato art. 74-ter, D.P.R. 633/1972), anche se realizzati nell’arco della stessa giornata (escursioni, visite alla città e simili), svolgendo quindi attività equiparabili a quelle delle agenzie di viaggio e turismo vere e proprie, ai fini della disciplina tributaria applicabile.
SOGGETTI ESCLUSI dal REGIME SPECIALE per le AGENZIE VIAGGI : il particolare regime speciale di determinazione del tributo per le agenzie viaggi non si applica, invece, alle agenzie di viaggio che svolgono attività di mera intermediazione nei confronti dei clienti, cioè che agiscono in nome e per conto dei viaggiatori (propri clienti).
In tale categoria di operazioni rientrano, ad esempio, le prenotazioni di alberghi, le prenotazioni di viaggi, la vendita di biglietti di trasporto, i servizi relativi alla vidimazione dei passaporti e similari. Parimenti, come ha rilevato la risoluzione 17.7.2002, n. 233, lo stesso regime speciale non si applica ai servizi effettuati direttamente dagli organizzatori avvalendosi delle proprie strutture aziendali (alberghi, ristoranti, mezzi di trasporto, ecc.). Ciò comporta che se il pacchetto turistico è composto sia da prestazioni di terzi che da prestazioni proprie dell’organizzatore, questi può distinguere i corrispettivi e i costi afferenti i servizi resi con strutture proprie (assoggettandoli al regime ordinario Iva) da quelli afferenti i servizi resi da terzi (assoggettandoli al regime speciale) o, in alternativa, separare le attività ai sensi dell’art. 36, D.P.R. 633/1972.
Inoltre, la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 233/2002 ha chiarito che il regime speciale si applica alle vendite in proprio o tramite mandatari con rappresentanza di pacchetti turistici, mentre non si applica alla fornitura delle singole prestazioni.
AMBITO OGGETTIVO del regime speciale per le AGENZIE VIAGGI 74ter: come sopra indicato, il co. 1 dell’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 limita l’operatività del regime speciale alle attività che si concretizzano in una vera e propria organizzazione di pacchetti turistici individuata, per evitare incertezze nell’applicazione della nuova normativa, con il rinvio all’art. 2, D.Lgs. 17.3.1995, n. 111. La normativa (in particolare, l’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 e il D.M. Finanze 340/1999, che disciplina il regime speciale, dispone che i pacchetti turistici devono avere per oggetto i viaggi, le vacanze ed i circuiti “tutto compreso”, risultanti dalla combinazione di almeno due degli elementi di seguito indicati, venduti od offerti in vendita ad un prezzo forfetario:a) trasporto;
c) servizi turistici non accessori al trasporto o all’alloggio di cui all’art. 7, lettere i) e m), D.Lgs. 111/1995 che costituiscono parte significativa del “pacchetto turistico”.
Per cui il regime speciale 74ter per le agenzie viaggi riguarda il “pacchetto turistico” e, quindi, non si applica ai casi in cui l’attività esercitata dall’agenzia si riduce ad una prestazione singola come il semplice trasporto o la fornitura del solo alloggio o l’esecuzione di un solo servizio turistico senza che ci sia la combinazione di almeno due delle predette prestazioni. Inoltre, tale regime speciale dell’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 non si applica alle cd. “linee turistiche”, nel momento in cui non siano fornite dall’agenzia al cliente anche le altre prestazioni (pasti, alberghi, ecc.) non accessorie (ai sensi dell’art. 12, D.P.R. 633/1972). Altresì, per la presenza della locuzione “verso il pagamento di un corrispettivo globale” contenuta nel comma 1 dell’art. 74-ter, il regime speciale non si applica neppure nei casi in cui i vari elementi che compongono la prestazione unica siano dedotti in contratto e valutati analiticamente dalle parti contraenti come singoli servizi e non come prestazione unica.
AMBITO TERRITORIALE 74ter: riguardo l’applicazione del principio della territorialità comunitaria del servizio turistico, le operazioni delle agenzie di viaggio e turismo sono classificate nel seguente modo:
a) operazioni effettuate all’interno del territorio comunitario, le quali sono integralmente imponibili ad Iva con i criteri di cui all’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972;
b) operazioni a favore del viaggiatore per le quali l’agenzia di viaggio ricorre ad altri soggetti, eseguite al di fuori del territorio della Comunità europea, non soggette ad Iva ai sensi dell’art. 9, D.P.R. 633/1972, e per le quali non compete il beneficio della sospensione dell’imposta per gli acquisti di beni e servizi (cioè del cd. plafond per potere usufruire dello status di esportatore agevolato);
c) prestazioni miste, cioè servizi resi dall’agenzia organizzatrice in parte nel territorio comunitario ed in parte al di fuori dello stesso, nei confronti delle quali la tassazione viene limitata soltanto ai servizi forniti dall’agenzia nell’ambito comunitario a diretto vantaggio del viaggiatore (cliente), sulla base di criteri di imputazione proporzionale (la base imponibile al lordo dell’Iva si determina applicando al corrispettivo globale il rapporto tra le quote Ue ed extra-Ue dei costi relativi a tali viaggi e sottraendo a tale importo il costo dei servizi prestati da terzi nella Ue a favore del cliente. Su tale base si procede allo scorporo e si applica l’aliquota Iva ordinaria del 20%. Per i relativi esempi di tale calcolo si veda nelle parti successive del presente libro).
PRESTAZIONI di TRASPORTO RIENTRANTI nell’ESECUZIONE del VIAGGIO 74ter: riguardo le prestazioni di trasporto rientranti nell’esecuzione del viaggio, se il viaggiatore usufruisce nell’ambito del territorio della Comunità europea delle sole prestazioni di trasporto, mentre tutte le altre prestazioni (cd. a terra) gli sono rese fuori della Comunità, le prestazioni di trasporto ricevono il trattamento delle altre prestazioni, alle quali accedono e sono pertanto considerate come queste ultime non imponibili ai sensi del suddetto art. 9, D.P.R. 633/1972 (cioè se sono eseguite nella Ue solo le prestazioni di trasporto mentre le altre prestazioni sono eseguite extra-Ue, anche le prestazioni di trasporto si considerano extra-Ue e, quindi, sono non imponibili). Viceversa, se fuori del territorio della Comunità europea sono rese al cliente solo prestazioni di trasporto e nell’ambito della Comunità europea tutte le rimanenti, anche le tali prestazioni di trasporto sono soggette all’Iva, al pari di quelle rese nel territorio comunitario in applicazione del principio dell’accessorietà.
MOMENTO IMPOSITIVO per l’APPLICAZIONE del REGIME SPECIALE 74ter per le AGENZIE VIAGGI : il comma 7 dell’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 considera quale momento impositivo delle operazioni (alle quali si applica il regime speciale):
– il pagamento integrale del corrispettivo;
e, comunque, se anteriore,
– la data di inizio del viaggio o del soggiorno.
Il viaggio o il soggiorno si considera iniziato nel momento in cui viene effettuata la prima prestazione di servizio a diretto vantaggio del viaggiatore (trasporto, alloggio, somministrazione di pasti e bevande, ecc.).
L’eventuale pagamento di acconti, effettuati dal cliente, così come l’emissione della fattura da parte dell’agenzia non determina il sorgere dell’obbligazione tributaria, la cui nascita rimane subordinata all’integrale pagamento del corrispettivo e dell’inizio del viaggio (e ciò, quindi, in deroga a quanto previsto dal principio generale contenuto nell’art. 6, D.P.R. 633/1972).
VIAGGI COLLETTIVI: nel caso di viaggi collettivi, le molteplici obbligazioni tributarie che sorgono (in relazione alla pluralità di committenti dei servizi forniti dall’agenzia di viaggi) hanno una propria autonomia contrattuale. Se ad esempio su 10 clienti (facenti parte di un viaggio collettivo) soltanto 5 pagano l’intero corrispettivo, l’obbligazione tributaria si realizza soltanto per tali soggetti, restando “sospesa” per i rimanenti clienti (in tal senso si è espressa la C.M. 328/1997, punto 9.4).
COMMITTENTE UNICO: viceversa, se il committente è unico, come nel caso di vendite di “viaggi collettivi” da parte di un’agenzia di viaggi ad un’altra agenzia, si verifica l’ipotesi di una sola obbligazione tributaria che sorge al momento del pagamento dell’intero corrispettivo, da parte dell’agenzia acquirente, oppure dall’inizio del viaggio (anche in tal senso si è espressa la C.M. 328/1997, punto 9.4).
DETERMINAZIONE della BASE IMPONIBILE per i VIAGGI 74ter: riguardo le modalità di determinazione dell’imponibile e dell’imposta per le operazioni alle quali si applica il particolare regime delle agenzie di viaggio (fondato sul particolare procedimento detrattivo “base da base”), il comma 2 dell’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 dispone che il corrispettivo dovuto all’agenzia di viaggio e turismo, cioè il prezzo corrisposto dal viaggiatore per l’acquisto del pacchetto turistico, va ridotto dei costi (comprensivi della relativa imposta) sostenuti dall’agenzia stessa per l’acquisto di beni e per le prestazioni di servizi effettuate da terzi a diretto vantaggio del viaggiatore (come il trasporto, l’alloggio, il vitto, ecc.).
Determinazione imponibile e imposta per i viaggi misti (Ue e fuori Ue) 74ter Per i viaggi misti, effettuati cioè in parte nell’ambito del territorio comunitario e in parte al di fuori di esso, la base imponibile va determinata sulla base del rapporto tra i costi sostenuti dall’agenzia per le operazioni effettuate da terzi all’interno della Comunità europea e quelli sostenuti all’interno e all’esterno della Comunità. La percentuale che risulta da tale calcolo va applicata all’ammontare del corrispettivo convenuto dall’agenzia per la sua prestazione. Dall’importo così determinato si detrae il costo dei servizi prestati da terzi a diretto vantaggio del viaggiatore nella Comunità europea ed il risultato costituisce la base imponibile al lordo dell’imposta.
DETRAZIONE dell’IMPOSTA per le AGENZIE VIAGGI 74ter : il comma 3 dell’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972, per il particolare metodo di determinazione dell’imposta per le operazioni di organizzazione di pacchetti turistici da parte delle agenzie di viaggio (sistema detrattivi “base da base”), esclude la detrazione nei modi ordinari dell’imposta relativa ai costi sostenuti per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate a diretto vantaggio dei viaggiatori. Le agenzie di viaggi non si possono avvalere del beneficio previsto dall’art. 9, comma 2, D.P.R. 633/1972, che consente l’acquisto di beni e servizi senza l’applicazione dell’imposta (cd. plafond). Qualora l’agenzia svolga anche attività diverse da quelle disciplinate, l’imposta assolta per l’acquisizione di beni e servizi occorrenti per lo svolgimento di dette attività può essere detratta nei limiti previsti dagli artt. 19 e seguenti del D.P.R. 633/1972 al pari di quella assolta per tutti gli altri beni e servizi compresi i beni ammortizzabili materiali (mobili e immobili) e immateriali (marchi, insegne, ecc.) e per le spese generali. In sostanza, è indetraibile per l’agenzia l’Iva addebitata ai fornitori di beni e servizi a diretto vantaggio del cliente e pagata su fatture di acquisto, mentre, invece, è detraibile in via ordinaria l’imposta assolta sulle spese generali e su altre attività eventualmente svolte. Inoltre, per l’attività di intermediazione concernente i servizi internazionali di cui al n. 7-bis) dell’art. 9 del D.P.R. 633/1972, l’agenzia si può avvalere del beneficio previsto dallo stesso art. 9, comma 2, al fine dell’acquisizione, senza applicazione dell’imposta, dei beni e servizi occorrenti per lo svolgimento di tale attività. Ciò significa che il beneficio della sospensione dell’imposta sugli acquisti (art. 9, co. 2, D.P.R. 633/1972) non compete per i servizi effettuati extra-Ue, mentre è, invece, applicabile per le attività di intermediazione relative ai trasporti internazionali di persone e ai noleggi di navi, autoveicoli, ecc. adibiti a tali trasporti.Agenzie rivenditrici di pacchetti turistici ed agenzie operanti come mandatari senza rappresentanza
MODALITA’ di DETERMINAZIONE dell’IMPONIBILE e dell’IMPOSTA 74ter per le AGENZIE VIAGGI : uno specifico argomento viene riservato (dall’art. 74-ter, comma 5, D.P.R. 633/1972) al sistema di determinazione dell’imposta per le prestazioni rese dalle agenzie di viaggio e turismo che cedono, in nome e per conto proprio, pacchetti turistici organizzati daaltri soggetti, che in sostanza “commerciano” pacchetti turistici acquistandoli già confezionati e rivendendoli ad un prezzo maggiorato e lucrando la differenza di prezzo, o si avvalgono, per collocare sul mercato i pacchetti medesimi, di mandatari senza rappresentanza (soggetti che agiscono in nome proprio e per conto della stessa agenzia di viaggio). In tali evenienze l’Iva dovuta va calcolata deducendo dal corrispettivo lordo dovuto dal viaggiatore all’agenzia di viaggio e turismo, la parte del corrispettivo che spetta all’operatore turistico che ha organizzato i pacchetti medesimi.
Da tale importo ottenuto va poi scorporata l’imposta. Infine, sull’imponibile, così ottenuto, deve essere applicata l’Iva con l’aliquota ordinaria (20%). Con tale calcolo si raggiunge la finalità di assoggettare al tributo con il particolare sistema detrattivo “base da base”, sia la maggiorazione dell’agenzia che commercia in pacchetti turistici, sia la provvigione delmandatario senza rappresentanza, in base ai principi di cui all’art. 13, co. 2, lett. b), D.P.R. 633/1972.
VOLUME d’AFFARI TIPICO delle AGENZIE VIAGGI 74ter : il volume d’affari delle agenzie di viaggi è costituito, ai sensi dell’art. 20, D.P.R. 633/1972:
– dalle operazioni effettuate nel territorio comunitario;
– dalle operazioni effettuate fuori del territorio comunitario;
– dai proventi delle attività diverse da quelle consistenti nell’organizzazione in proprio di pacchetti turistici, in particolare dalle provvigioni relative all’attività di intermediazione con potere di rappresentanza (per le quali il comma 8 dell’art. 74-ter dispone che per la determinazione del proprio volume di affari il rappresentante annota nel registro di cui all’art. 23 del D.P.R. 633/1972, le copie delle autofatture riepilogative mensili emesse e inviate dalle agenzie organizzatrici dei pacchetti turistici).
VARIAZIONE del COSTO dei PACCHETTI TURISTICI per le AGENZIE VIAGGI 74ter : può accadere che a consuntivo (delle spese effettive) la differenza tra il corrispettivo dovuto all’agenzia di viaggio e turismo ed i costi sostenuti per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori (si tratta del margine derivante dalle attività di organizzazione del pacchetto turistico), a causa di variazioni intervenute in seguito nel costo, possa essere superiore a quella determinata all’atto della conclusione del contratto. In pratica, poiché dal momento della fissazione contrattuale del corrispettivo a quello dell’inizio del viaggio intercorre, di regola, un periodo più o meno lungo che può determinare una variazione del corrispettivo convenuto, in dipendenza dell’aumento o della diminuzione del prezzo dei vari servizi componenti il viaggio, (ad esempio, per la variazione del cambio delle valute estere), la norma stabilisce che, in caso di aumento della differenza tassabile, la maggiore imposta è a carico dell’agenzia che, quindi, non può addebitare al viaggiatore la differenza, mentre, in caso di sua diminuzione, il viaggiatore medesimo non ha diritto al rimborso della minore imposta, ciò al fine di evitare ulteriori complicazioni contabili. In sostanza, sia nel caso di aumento dell’imposta il maggiore onere resta a carico dell’agenzia organizzatrice del viaggio, sia nel caso di diminuzione dell’imposta il relativo risparmio non compete al viaggiatore.
Modalità di documentazione dei corrispettivi per le AGENZIE VIAGGI
EMISSIONE della FATTURA per le AGENZIE VIAGGI 74ter : la fattura deve essere emessa indipendentemente dalla richiesta del cliente. Nella fattura non si deve indicare separatamente l’imposta ed, inoltre, si deve indicare in maniera espressa che si tratta di operazione per la quale l’imposta è stata assolta con le modalità del regime speciale e che la fattura non costituisce titolo per la detrazione dell’imposta. Ciò sia per le particolari modalità di applicazione del sistema detrattivo sia per il fatto che si tratta, comunque, di prestazioni con imposta indetraibile.
Momento impositivo per le AGENZIE VIAGGI 74ter
Il momento di emissione della fattura coincide con il momento impositivo.
Vendita tramite intermediario
Se la vendita è avvenuta tramite intermediario, viene considerata regolare la fattura nella quale il viaggiatore viene domiciliato presso lo stesso intermediario, ciò poiché non sempre l’agenzia organizzatrice é in possesso del domicilio del viaggiatore. Peraltro, in tale circostanza l’intermediario può emettere la fattura a carico del viaggiatore facendo risultare sulla stessa la sua qualità di intermediario dell’agenzia organizzatrice, in nome e per conto di quest’ultima. Le modalità di spedizione della fattura sono quelle tradizionali o, a scelta del contribuente, quelle basate sulle tecnologie informatiche.
Contenuto della fattura per le AGENZIE VIAGGI 74ter
Infine, riguardo al contenuto, la fattura deve indicare distintamente i corrispettivi sia parziali che totali delle prestazioni rese nel territorio della Comunità europea e di quelle rese al di fuori di essa.
Imposta di bollo sulle fatture emesse in regime speciale per le AGENZIE VIAGGI 74ter
Le fatture emesse in base all’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972, secondo dottrina maggioritaria, sono soggette all’imposta di bollo (in atto prevista nella misura di euro 2,00) se riguardano corrispettivi, di importo superiore a euro 77,47, per la vendita di pacchetti e servizi turistici con destinazione in Paesi fuori dall’Unione europea. Infatti, come è stato rilevato, “l’art. 74-ter, comma 6, del D.P.R. n. 633/72 dispone i corrispettivi per le prestazioni rese ai clienti, eseguite in tutto o in parte fuori della Unione europea, non sono soggetti ad Iva a norma dell’art. 9 del D.P.R. n. 633/72 e, pertanto, rientrano nel campo di applicazione dell’imposta di bollo”.
In particolare, la Federazione italiana delle agenzie di viaggi (Fiavet Toscana) ha evidenziato (sulla base di interpretazione sistematica della normativa in materia) che: “I tour operator emettono, per le prestazioni di intermediazione, una fattura riepilogativa mensile per le provvigioni corrisposte a ciascuna Agenzia di Viaggi intermediaria, inviandone copia, alla stessa Agenzia che l’annota senza la contabilizzazione della relativa imposta.
Anche in tale ipotesi la fattura sarà soggetta al bollo da parte del TO, se le provvigioni si riferiscono a pacchetti e servizi turistici con destinazione extra Unione europea, così come risulta dal combinato disposto dell’art. 74-ter, comma 8, del D.P.R. 633/1972 e dall’art. 7 del Decreto Ministeriale 30 luglio 1999, n. 340.
Tale ultima disposizione disciplina la non imponibilità ai fini Iva delle provvigioni ai sensi dell’art. 9, comma 1, n. 7-bis), del D.P. R. 633/1972.
Anche le fatture emesse dalle Agenzie di Viaggi intermediarie per le commissioni riconosciute dai Vettori aerei per l’attività di intermediazione nella vendita di biglietteria aerea, ancorché predisposte tramite il Bsp, sono assoggettate ad imposta di bollo a carico dei Vettori stessi se di importo superiore a euro 77,47 e se si riferiscono alle commissioni per l’emissione della biglietteria aerea internazionale la cui non imponibilità, ai fini Iva, è sancita dall’art. 9, comma 1, punto 7) del D.P.R. 633/1972″.
A parte, ciò, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione 3.7.2001, n. 98/E ha chiarito, nella parte finale, che sulle fatture emesse a seguito di più operazioni, i cui corrispettivi in parte non sono assoggettati ad Iva, si applica l’imposta di bollo, nel caso in cui la somma di uno o più componenti dell’intero corrispettivo fatturato non assoggettato ad Iva, superi euro 77,47.
In particolare, in dottrina, è stato osservato che: “La marca non è dovuta per:
1) fatture, ricevute quietanze, estratti conto e simili relative a operazioni interamente assoggettate a Iva, anche all’origine, comprese le fatture emesse secondo il regime speciale art. 74-ter per viaggi entro Ue.
2) fatture o documenti con importo non assoggettato a Iva inferiore a euro 77,47″.
Le operazioni non imponibili ex art. 9 del D.P.R. 633/1972, sebbene non comportino l’addebito dell’Iva, vanno comunque considerate rientranti nel campo di applicazione di questo tributo.Queste operazioni, infatti, vanno comunque formalizzate mediante fatturazioni, registrazioni e inserimenti in dichiarazione.
Un discorso analogo va fatto con riferimento alle fatture non recanti un’indicazione separata dell’Iva ex articolo 74-ter del D.P.R. 633/1972.
La norma citata (comma 7) prevede che le fatture emesse dai tour operator e dalle agenzie rivenditrici (per i pacchetti acquistati per conto proprio o in qualità di mandatario senza rappresentanza) possono non indicare separatamente l’Iva applicabile.
Queste fatture, tuttavia, devono contenere, tra l’altro, la parte degli importi del corrispettivo da assoggettare a Iva e la parte da considerare non imponibile ex articolo 9 (parte del viaggio effettuata fuori della Comunità).
In effetti, anche in questo caso, le operazioni effettuate non sono fuori campo Iva.
Conseguentemente, le relative fatture sono esenti da bollo”.
OPERAZIONI ESEGUITE DIRETTAMENTE nei CONFRONTI dei VIAGGIATORI o EFFETTUATE TRAMITE INTERMEDIARI con RAPPRESENTANZA 74ter : le agenzie organizzatrici del viaggio devono emettere la fattura di cui all’art. 21, D.P.R. 633/1972, nei confronti del viaggiatore con le suddette modalità e contenuto, qualora cedano direttamente i pacchetti turistici organizzati in proprio. Viceversa, se l’agenzia si avvale di intermediari con rappresentanza, la fattura può essere emessa entro il mese successivo alla data di effettuazione delle operazioni.
TERMINE REGISTRAZIONE FATTURE EMESSE per le AGENZIE VIAGGI 74ter : l’annotazione, relativamente alle operazioni effettuate in ciascun giorno, deve essere eseguita entro il mese successivo a quello in cui le operazioni stesse sono state effettuate. Emissione di autofattura per le provvigioni spettanti alle agenzie di viaggi che intervengono in qualità intermediario con rappresentanza. Per le provvigioni corrisposte agli intermediari, le agenzie che organizzano il viaggio (soprattutto i tour operator) emettono, per conto degli intermediari che agiscono come mandatari con rappresentanza, una fattura riepilogativa mensile per ciascun intermediario, recante l’ammontare complessivo delle provvigioni corrisposte nel mese, distinguendo, quelle assoggettate ad Iva, giacché afferenti ad intermediazioni relative a prestazioni rese nel territorio della Comunità europea e quelle non imponibili di cui al n. 7-bis) dell’art. 9, D.P.R. 633/1972, giacché concernenti prestazioni rese al di fuori della Comunità. La fattura deve essere emessa entro il mese successivo all’avvenuto pagamento delle provvigioni e registrata, entro lo stesso mese, sia nel registro delle fatture emesse che nel registro degli acquisti tenuti ai fini dell’Iva.
Per considerare “emessa” la fattura in base alle vigenti disposizioni Iva, la stessa deve essere consegnata o spedita all’intermediario che, a sua volta, deve annotarla nel registro delle fatture emesse, poiché relativa a corrispettivi dello stesso intermediario, senza contabilizzare, ove dovuta, la relativa imposta, giacché quest’ultima viene assolta in via ordinaria dall’agenzia che organizza il viaggio con il particolare meccanismo (registrazione della fattura sia in entrata che in uscita).
Esempio di fatturazione per la vendita di pacchetto turistico: ATTENZIONE, I SEGUENTI ESEMPI SONO STATI COMPILATI CONSIDERANDO L’ALIQUOTA IVA IN VIGORE AL MOMENTO DELLA STESURA DEL PRESENTE ARTICOLO (IVA 20%), IN CASO DI VARIAZIONI DI ALIQUOTA DOVRANNO ESSERE VARIATE LE RELATIVE PERCENTUALI DI SCORPORO.
Si supponga un viaggio, misto, con servizi fornito al viaggiatore (fornito da tour operator, anche tramite agenzia di viaggi intermediaria) sia in Paese Ue sia in Paese fuori Ue con i seguenti importi:
– prezzo di vendita al pubblico del pacchetto turistico: euro 4.000,00
– relativi costi sostenuti nella Ue: euro 1.000,00
– relativi costi sostenuti fuori Ue: euro 1.000,00
Tour operator (o Agenzia)
Spettabile…………….(cliente: Agenzia o viaggiatore)
Indirizzo ………………………….
Codice fiscale/partita Iva ……………………..
Fattura n……….del………….
Viaggio…… del………(pacchetto turistico “tutto compreso”)
Corrispettivo imponibile per prestazione nella Ue
Corrispettivo non imponibile per prestazione fuori dalla Ue
euro 4.000,00 Regime speciale (art. 74-ter, D.P.R. 633/1972) – D.M. 340/1999 – Operazione con Iva assolta
Calcolo della quota imponibile lorda (viaggio misto):
– costi nella Ue: (costi Ue + costi fuori Ue) X 100
1.000,00: (1.000,00 + 1.000,00) X 100 = 50%
4.000,00 X 50% = euro 2.000,00 (quota imponibile Iva lorda)
Nota: per la presenza anche di prestazioni fuori Ue applicare bollo di euro 1,81
Calcolo dell’Iva (regime speciale)
Corrispettivo imponibile Iva lordo – euro 2.000,00
– Costi nella Ue – euro 1.000,00
= Base imponibile lorda – euro 1.000,00
– Scorporo (1.000 X 16,65%) – euro 166,50
= Base imponibile Iva netta – euro 833,50
Iva a debito (833,50 X 20%) – euro 166,70
ATTENZIONE, I SEGUENTI ESEMPI SONO STATI COMPILATI CONSIDERANDO L’ALIQUOTA IVA IN VIGORE AL MOMENTO DELLA STESURA DEL PRESENTE ARTICOLO (IVA 20%), IN CASO DI VARIAZIONI DI ALIQUOTA DOVRANNO ESSERE VARIATE LE RELATIVE PERCENTUALI DI SCORPORO.
Esempio di registrazione ai fini Iva
Nel caso sopra evidenziato queste di seguito sono le registrazioni da effettuare nel registro dei corrispettivi o delle fatture emesse (artt. 23 e 24, D.P.R. 633/1972):
Registro dei corrispettivi (art. 74-ter)
Ricavi per viaggi nella Ue
Ricavi per viaggi fuori Ue
Ricavi per viaggi misti
Mentre nel registro degli acquisti (art. 25, D.P.R. 633/1972) sono queste le registrazioni da effettuare:
Registro degli acquisti (art. 74-ter)
Acquisti in Paesi Ue
Acquisti in Paesi fuori Ue
Viaggi intra Ue
Viaggi misti
Viaggi extra Ue
Esempio di autofattura (emessa dal tour operator) per provvigione spettante all’Agenzia di viaggio (che svolge la funzione di intermediario con rappresentanza). nell’ipotesi che il pacchetto turistico sia stato venduto al viaggiatore per il tramite di Agenzia di viaggi (intermediaria con rappresentanza), il tour operator deve emettere autofattura per le provvigioni (con percentuale ipotizzata del 2%, mentre gli altri importi sono ripresi dallesempio precedente), di cui all’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972, nel seguente modo:
Indirizzo ………………..
Tour operator ABC c/o
Agenzia ……………
Autofattura per provvigioni art. 74-ter, D.P.R. 633/1972
n. …………………….. del ……………………………………
% provv.
Viaggio del…….Pacchetto “tutto compreso”Rif. Ns fat. N….del….. Cliente……
Corrispettivi Ue
Corrispettivi fuori Ue
Non imp.
Iva già assolta ai sensi art. 74-ter, comma 8, D.P.R. 633/1972
Attenzione: come prevede la norma (a tal fine si veda nella parte precedente), l’autofattura per tali provvigioni è neutra nei riguardi dell’Iva giacché è stata già assolta dal tour operator con la precedente fattura (si veda l’esempio precedente). Per cui, l’Agenzia che ha organizzato il pacchetto turistico (tour operator) deve solo contabilizzare le fatture sia nel registro delle fatture emesse sia nel registro degli acquisti, mentre, dal canto suo, l’agenzia di viaggi (intermedia con rappresentanza) deve registrare la provvigione nel registro delle fatture emesse, senza, tuttavia, dovere contabilizzare l’Iva (poiché già contabilizzata e versata in precedenza dal tour operator).
Esempio di registrazione della provvigione ex art. 74-ter, rientrante, cioè nel regime speciale
1) Per il tour operator (agenzia che organizza il pacchetto turistico)In particolare, il tour operator, nella propria contabilità, deve registrare l’autofattura nel seguente modo:
Registro dei corrispettivi art. 74-ter (o fatture emesse)
euro 4.000,00euro 80,00 (provvig.)
euro 1.000,00euro 20,00 (pr.)
2) Per l’agenzia di viaggio (intermediaria con rappresentanza)Mentre, invece, l’agenzia di viaggi (intermediaria) si limita a registrare, nella propria contabilità, in particolare, nel seguente registro delle fatture emesse, la provvigione senza dovere contabilizzare l’Iva relativa:
Registro dei corrispettivi art. 74-ter (o delle fatture emesse)
euro 80,00 (provvig.)
OPERAZIONI ESEGUITE da AGENZIE che OPERANO in QUALITA’ di MANDATARI SENZA RAPPRESENTANZA di ALTRI OPERATORI TURISTICI ORGANIZZATORI del PACCHETTO: Di seguito verrà esaminata la disciplina da osservare per la fatturazione delle prestazioni effettuate:
1) dalle agenzie di viaggi che vendono in nome e per conto proprio “pacchetti turistici” organizzati da altri operatori;
2) dalle agenzie di viaggi che vendono i propri pacchetti turistici avvalendosi di intermediari che operano come mandatari senza rappresentanza.
Agenzie di viaggi che vendono in nome e per conto proprio “pacchetti turistici” organizzati da altri operatori
In tale caso 1) – Vendita diretta da parte della Adv di pacchetti organizzati da tour operator – si è in presenza di cessione da parte dell’organizzatore del viaggio nei confronti dell’agenzia di viaggi che, a sua volta, cede in nome e per conto proprio al viaggiatore il pacchetto turistico. Nella prima cessione l’organizzatore del viaggio emette la fattura nei confronti dell’agenzia al momento del pagamento del corrispettivo da parte del cliente o dell’inizio del viaggio o del soggiorno ed a secondo dei casi deve assoggettare ad Iva la parte del corrispettivo del viaggio effettuato all’interno della Comunità europea, nonché indicare la quota di corrispettivo “non imponibile” per la parte eseguita al di fuori del territorio comunitario.
Esempio n. 1 – Emissione di fattura da parte dell’agenzia organizzatrice (EFG)
Si ipotizza il caso che le prestazioni turistiche siano rese solo fuori dell’Unione europea, dal canto suo l’agenzia che organizza (EFG) il pacchetto turistico deve emettere la seguente fattura:
Agenzia tour EFG
Agenzia di viaggi ALM
Indirizzo………………………….
C.F./P. Iva……………………..
Corrispettivo non imponibile per prestazione fuori Ue
Marca da bollo sull’originale
euro 3.001,81
Regime speciale (art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 – D.M. 340/1999)
Adempimenti per la registrazione ai fini Iva dell’agenzia organizzatrice (EFG)Si ipotizzi che sul citato corrispettivo di euro 3.000,00, l’agenzia organizzatrice (EFG) abbia sostenuto euro 800,00 quali costi necessari per potere organizzare il pacchetto turistico in ambito extra Ue.Ai fini della registrazione nel registro delle fatture emesse, da effettuare entro il mese successivo a quello in cui le operazioni sono state effettuate, si ha la seguente situazione:
Mentre nel registro degli acquisti l’agenzia organizzatrice (EFG) deve effettuare la seguente registrazione:
Peraltro, in tale ipotesi per i suddetti corrispettivi, che sono non imponibili Iva poiché trattasi di viaggio fuori dalla Ue, non vi è, quindi, debito per l’Iva.
Esempio n. 2 – Emissione di fattura da parte dell’agenzia rivenditrice (ALM)
Analizzando, adesso, gli adempimenti che, dal canto suo, l’azienda rivenditrice (ALM) deve porre in atto (la quale, a seguito della suddetta operazione, di cui all’esempio n. 1, ha acquisito il pacchetto turistico dall’Agenzia organizzatrice) nella fase della rivendita (con applicazione ad es. della maggiorazione del 5% sul costo del pacchetto turistico acquisito e ora da rivendere) al viaggiatore, si denota che tale azienda rivenditrice (ALM) deve emettere la fattura al viaggiatore (che, quindi, usufruisce del pacchetto turistico) nel seguente modo:
N.B.: il corrispettivo, in tale secondo passaggio, è adesso, quindi, di 3.000,00 X 5% = euro 3.150,00.
Agenzia di viaggi ALM Indirizzo………………………….
Codice fiscale/Partita Iva……………………..
Spettabile Cliente (viaggiatore)………………
C.F./P. Iva……………………………..
euro 3.151,81
Registrazione nei libri contabili ai fini dell’Iva per l’agenzia rivenditrice (ALM)Nel registro delle fatture emesse l’agenzia rivenditrice (ALM) deve effettuare la seguente registrazione, entro il mese successivo a quello in cui le operazioni sono state effettuate:
Registro dei corrispettivi o delle fatture emesse (della ALM) art. 74-ter
Mentre nel registro degli acquisti l’agenzia rivenditrice (ALM) deve effettuare la seguente registrazione (l’importo è quello dell’esempio n. 1 per l’acquisto del pacchetto turistico presso la EFG, come da fattura ricevuta):
Registro degli acquisti (della ALM) (art. 74-ter)
In tale fattispecie, come in precedenza, non vi è debito di Iva, giacché è fuori dall’ambito Ue.
Agenzie di viaggi che vendono i propri pacchetti turistici avvalendosi di intermediari che operano come mandatari senza rappresentanza
Mentre nel caso 2) – Vendita di pacchetti turistici tramite intermediari senza rappresentanza – cioè quello di cessione del pacchetto turistico effettuata tramite operatori che agiscono come mandatari senza rappresentanza, nelle fatture emesse sia dall’organizzatore del viaggio a carico dell’agenzia sia dell’agenzia a carico del viaggiatore devono essere indicati i corrispettivi (previsti dall’art. 13, co. 2, lett. b), D.P.R. 633/1972).
Alla luce di tale normativa per le AGENZIE VIAGGI, sulla fattura dell’organizzatore del viaggio per le prestazioni rese da quest’ultimo al mandatario senza rappresentanza, deve essere indicato il prezzo del pacchetto turistico pagato dal viaggiatore diminuito della provvigione, al lordo dell’imposta, spettante all’agenzia di viaggi, mentre nella fattura dell’agente deve essere indicato l’intero importo corrisposto dal viaggiatore.
SCONTI CONCESSI DALL’AGENTE AL VIAGGIATORE: gli eventuali sconti di natura finanziaria, gli arrotondamenti o gli abbuoni concessi dall’agente al viaggiatore, devono essere indicati per le AGENZIE VIAGGI in fattura separatamente dal prezzo del viaggio e non possono essere scomputati dalla base imponibile, al lordo della relativa imposta, che l’agente è tenuto ad assoggettare ad Iva.
Esempio di fatturazione per l’agenzia organizzatrice (AZ)
L’agenzia organizzatrice emette, quindi, la fattura, indicando in diminuzione del corrispettivo pattuito l’importo della provvigione (che costituisce l’utile dell’agenzia rivenditrice che opera con mandato senza rappresentanza): L’esempio, per semplicità espositiva, contiene solo prestazioni all’interno della Ue.
Agenzia tour AZ
Spettabile…………….(cliente: Agenzia Beta)
Provvigione 4%
Operazione con Iva assolta – La fattura non costituisce titolo per la detrazione
Registrazione ai fini Iva per l’agenzia organizzatrice (AZ)
Registro dei corrispettivi o delle fatture emesse (della AZ) art. 74-ter
Esempio di fatturazione per l’agenzia rivenditrice (Beta), mandataria senza rappresentanza
Spett.le (cliente/viaggiatore)……..
Indirizzo…………………….
Registrazione ai fini Iva per l’agenzia rivenditrice (Beta)
Registro dei corrispettivi o delle fatture emesse (della Beta)
Rispetto ai casi precedenti per le AGENZIE VIAGGI la particolarità del caso è consistita nei riguardi della fatturazione e della registrazione a fini Iva nel registro delle fatture emesse, mentre per gli altri adempimenti (calcolo dell’Iva a debito, con il relativo scorporo e la deduzione dei costi del pacchetto turistico) si rimanda agli esempi precedenti.
OPERAZIONI delle AGENZIE VIAGGI che OPERANO in NOME e PER CONTO dei CLIENTI 74ter : in tale ipotesi si applica il regime ordinario Iva e non quello speciale di cui all’art. 74-ter. Per le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo che non organizzano i pacchetti turistici per la successiva vendita degli stessi ai viaggiatori, direttamente o tramite mandatari, ma che operano in veste di rappresentanti dei viaggiatori per fornire agli stessi singoli servizi, non é applicabile il regime speciale di determinazione del tributo, ma quello ordinario. Per conseguenza non sono applicabili le suddette particolari modalità di fatturazione, ma i sistemi ordinari di certificazione dei corrispettivi di cui al D.P.R. 21.12.1996, n. 696, (alternatività tra la ricevuta fiscale, lo scontrino fiscale e la fattura), in base a quanto chiarito dalla C.M. 4.4.1997, n. 97/E o, nelle ipotesi di estrema marginalità economica, l’esonero previsto per tali prestazioni dall’art. 2, comma 1, lettera ff), del medesimo decreto. Si tratta del D.M. 30.7.1999, n. 340 (riguardante il regolamento che ha modificato alcune disposizioni Iva sui pacchetti turistici effettuati dalle agenzie di viaggio e turismo) che ha chiarito il concetto di “pacchetto turistico”, da intendersi come una prestazione di servizi unica, soggetta ad Iva se eseguita nel territorio dell’Ue e derivante dalla combinazione di almeno due tra gli elementi sotto indicati, la cui durata comprenda almeno una notte.
In particolare, il concetto di pacchetto turistico per le AGENZIE VIAGGI viene individuato nella combinazione di almeno due dei seguenti elementi:
– servizi turistici non accessori a trasporto e alloggio.
Affinché sussista un pacchetto per le AGENZIE VIAGGI, necessita che il servizio sia di durata superiore alle 24 ore o comprenda almeno una notte.
CONTENUTI SALIENTI DEL DECRETO 340/1999 per le AGENZIE VIAGGI 74ter : riguardo gli adempimenti che ricadono sulle agenzie di viaggio, il D.M. 340/1999, in vigore dall’1.11.1999, non ha modificato il meccanismo di applicazione dell’Iva, che è rimasto ancorato al sistema detrattivo “base da base”: l’Iva a debito viene determinata dalla differenza tra il corrispettivo al lordo dell’Iva, incassato dall’operatore, e i costi per l’acquisto di beni e servizi (pure al lordo di Iva) sostenuti dall’agenzia a diretto vantaggio del viaggiatore (trasporto, alloggio, vitto, eccetera). Dalla differenza, che costituisce la base imponibile lorda, si scorpora l’Iva ottenendo così la base imponibile netta. Per gli acquisti imputabili all’offerta di pacchetti turistici, è stato confermato il divieto di detrazione dell’Iva, poiché detratta col sistema “base da base”.
L’art. 1, D.M. 340/1999 per le AGENZIE VIAGGI prevede che se le operazioni sono effettuate fuori dal territorio dell’Ue, esse godono del regime di non applicazione dell’Iva tipico delle prestazioni extra-Ue (ai sensi dell’art. 9, D.P.R. 633/1972). Nell’ipotesi in cui le operazioni in esame siano effettuate solo parzialmente nell’Ue, tale trattamento compete solo per la parte del corrispettivo che si riferisce alle operazioni svolte fuori dall’Ue. In virtù del D.M. 340/1999, la certificazione dei corrispettivi percepiti dalle agenzie di viaggio va effettuata con fattura (che ha così superato l’obbligo di certificazione delle operazioni con emissione della ricevuta fiscale, come precedentemente aveva stabilito la circolare 4.4.1997, n. 97/E).
In questo caso, la fattura per le AGENZIE VIAGGI va emessa senza distinta evidenziazione dell’Iva e deve contenere l’indicazione che si tratta di operazione priva del diritto alla detrazione, giacché rientrante nel regime speciale. L’accesso al regime speciale è, inoltre, rimasto legato al possesso dell’autorizzazione prevista dall’art. 9 della Legge-quadro 217/1983. E’ stata confermata anche l’estensione della disciplina in esame agli organizzatori di giri turistici. La circolare 24.12.1997, n. 328/E, al riguardo, ha precisato che per organizzatori di giri turistici si intendono i soggetti che pongono in essere e mettono a disposizione dei viaggiatori pacchetti turistici, anche se realizzati nell’arco temporale di una singola giornata, svolgendo operazioni “equiparabili” a quelle tipicamente svolte dalle agenzie di viaggio autorizzate. Secondo la Corte di giustizia Ue (sentenze 22 ottobre 1998, nn. C-308/96 e C-94/97), peraltro, anche i servizi turistici “tutto compreso” offerti da alberghi sono assoggettati a Iva secondo il regime previsto per le agenzie di viaggio autorizzate. Se le prestazioni sono rese in parte nel territorio Ue ed in parte fuori, si assoggettano ad imposta solo quelle rese all’interno dell’Unione europea. Viene disposto l’obbligo di emissione della fattura (senza separata indicazione dell’imposta) non oltre il momento del pagamento integrale del corrispettivo, o dell’inizio del viaggio, se tale pagamento (integrale) avviene precedentemente. La fattura può essere inviata anche tramite strumenti telematici, informatici o telefax e deve recare l’espresso riferimento al fatto che l’imposta è assolta in base al D.M. 340/1999. Vanno annotati distintamente, in base alla riconducibilità o meno al territorio Ue, negli appositi registri previsti dalla normativa, sia i corrispettivi che i documenti relativi ad operazioni di acquisto. Queste le altre precisazioni contenute nel citato Decreto 340/1999.
In merito alla registrazione delle operazioni per le AGENZIE VIAGGI, l’annotazione delle operazioni deve essere effettuata entro il mese successivo a quello in cui le operazioni stesse sono state effettuate, anche agli effetti della liquidazione periodica. Inoltre, per le fatture inerenti le provvigioni deve essere indicato: “Fattura emessa ai sensi dell’art. 74-ter comma 8 del D.P.R. 26/10/72 n. 633 e successive modificazioni ed integrazioni”. Mentre, per le fatture inerenti i viaggi si deve indicare: “Trattasi di operazione per la quale l’imposta é stata assolta ai sensi del Decreto ministero finanze 30/7/99 n. 340 e che la fattura stessa non costituisce titolo per la detrazione di imposta”.
Anche in presenza di mandato senza rappresentanza per le AGENZIE VIAGGI l’organizzatore del viaggio può emettere l’autofattura per le provvigioni corrisposte all’agenzia. L’agenzia di viaggio che acquista pacchetti turistici o singoli servizi in nome o per conto proprio, indipendentemente da una richiesta del cliente viaggiatore, applica l’art. 74ter come i tour operator. In tal caso il tour operator fattura all’agenzia il prezzo netto di vendita comprensivo di Iva, l’agenzia a sua volta fattura al cliente il prezzo completo del pacchetto comprensivo di Iva. La liquidazione dell’Iva avviene con il metodo da base a base e l’imposta si applica con l’aliquota ordinaria del 20%, se dovuta, sulla differenza tra il prezzo di vendita comprensivo di Iva e il costo di acquisto, sempre comprensivo di Iva. Inoltre, nel caso di commercializzazione di singoli servizi ceduti tra agenzie, viene ammessa l’emissione dell’autofattura per provvigioni. Infine, le attività per le quali le agenzie intervengono con funzioni di semplice intermediario (ad esempio, la prenotazione di alberghi e di viaggi, la vendita di biglietti di trasporto, i servizi relativi alla vidimazione del passaporto) l’Iva si applica secondo le regole normali (cioè con detrazione “imposta da imposta”).
RIEPILOGO del TRATTAMENTO FISCALE delle AGENZIE VIAGGI e TURISMO 74ter : le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo sono soggette, ai fini Iva, al regime speciale di cui all’art. 74ter, D.P.R. 633/1972. Generalmente, la base imponibile delle operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo viene determinata mediante il procedimento di detrazione “base da base“.
L’art. 2, comma 1, D.M. 30.7.1999, n. 340 dispone, infatti, che la base di calcolo dell’imposta sul valore aggiunto per le AGENZIE VIAGGI è data dalla differenza tra il corrispettivo dovuto all’agenzia e i costi sostenuti dalla stessa per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da terzi a diretto vantaggio del viaggiatore, al lordo della relativa imposta. Il regime speciale Iva delle agenzie di viaggio e turismo si applica alle imprese, sia quelle individuali sia quelle collettive, che esercitano attività di produzione, organizzazione di viaggi e soggiorni, nonché intermediazione nei predetti servizi, compresi i compiti di assistenza e accoglienza ai turisti. Peraltro, con le modifiche effettuate alla citata disciplina dal D.Lgs. 313/1997, è stato ridefinito l’ambito soggettivo di applicazione del suddetto regime speciale Iva, che riguarda:
– l’acquisto, da altro tour operator, di pacchetti turistici successivamente rivenduti, in nome e per conto proprio, dall’agenzia, con autonoma determinazione del prezzo.
Riguardo l’ambito oggettivo per le AGENZIE VIAGGI, affinché le operazioni compiute dalle agenzie di viaggio e turismo siano assoggettabili al regime speciale Iva, occorre che:
– le prestazioni rese abbiano per oggetto l’organizzazione di pacchetti turistici, costituiti (ai sensi dell’art. 2, D.Lgs. 17.3.1995, n. 111) da viaggi, vacanze e circuiti “tutto compreso”, risultanti da una particolare combinazione di almeno due degli elementi, venduti od offerti in vendita ad un prezzo forfettario;
BASE IMPONIBILE E DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA per le AGENZIE VIAGGI 74ter : le prestazioni rese dalle agenzie di viaggio e turismo vengono, quindi, considerate in modo unitario, come un’unica prestazione soggetta alla aliquota del 22% (O ALIQUOTA IVA IN VIGORE), ciò anche se i diversi servizi che le compongono sono soggetti ad aliquote diverse.
In particolare, la base imponibile per le AGENZIE VIAGGI di tale prestazione è data dalla differenza tra il corrispettivo dovuto all’agenzia di viaggio (al lordo dell’Iva) e l’ammontare complessivo dei costi sostenuti dalla stessa agenzia per l’acquisto di beni e servizi erogati da terzi direttamente in favore del viaggiatore (sempre al lordo dell’Iva).
Rientrano per le AGENZIE VIAGGI 74ter anche i costi dei servizi acquistati in ambito Ue, ovvero per l’acquisto di pacchetti turistici e dei servizi in nome e per conto proprio. Per le agenzie, pertanto, l’Iva addebitata dai fornitori di beni e servizi per prestazioni in favore del viaggiatore è indetraibile, a eccezione di quella relativa a spese generali o ad altre spese, come quelle per l’acquisto di beni ammortizzabili non riferite ai viaggi. Per i pacchetti turistici organizzati dai tour operators e ceduti alle agenzie di viaggio per la vendita, l’imponibile viene determinato al netto dell’importo della provvigione da riconoscersi a queste ultime (circ. 4.4.1997, n. 97/E). In caso di trasporti misti, parte in ambito Ue, parte fuori, rilevano i costi (forfetariamente determinati) sostenuti nella Ue.
Dall’importo derivante dalla predetta differenza deve poi essere scorporata l’imposta, applicando le percentuali di scorporo previste per i commercianti al minuto (art. 27, comma 4, D.P.R. 633/1972), e successivamente si applica l’imposta (per l’aliquota del 20% la percentuale di scorporo è del 16,65%) IN CASO DI VARIAZIONI DI IMPOSTA IVA è NECESSARIO DEFINIRE LA CORRETTA PERCENTUALE DI SCORPORO.
Corrispettivo netto euro 150
150 x 16,65% = euro 24,98
150 – 24,98 = euro 125,02 (base imponibile)
125,02 x 20% = euro 25,00 (iva a debito)
La fattura: un esempio di fattura tipica per le agenzie di viaggi
Fac-simile di fattura emessa ai sensi dell’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972
CAP Città (Prov.)
FATTURA n. 01 del 03.01.2008
Causale: Viaggio e soggiorno a…………….
dal xx.xx.xxxx al xx.xx.xxxx
Corrispettivi imponibili prestazioni Ue
euro 100,00 Totale Fattura
Operazione con Iva assolta – Regime speciale art. 74-ter per le AGENZIE VIAGGI – D.M. 340/1999
Per l’applicazione dell’imposta per le AGENZIE VIAGGI:
– se il viaggio è effettuato interamente all’interno dell’Unione europea si applica l’imposta con l’aliquota ordinaria;
– se il viaggio è effettuato interamente fuori dall’Unione europea, l’operazione è non imponibile ai sensi dell’art. 9, D.P.R. 633/1972;
– se il viaggio è effettuato in parte all’interno e in parte fuori dall’Unione europea l’operazione è soggetta a Iva con l’aliquota ORDINARIA limitatamente alla parte eseguita nella Ue.
Se nell’ambito della Ue il cliente utilizza solo prestazioni di trasporto, mentre tutte le altre prestazioni sono rese fuori della Ue, le prestazioni di trasporto assumono il trattamento delle altre prestazioni e, pertanto, sono considerate non imponibili ai sensi dell’art. 9, D.P.R. 633/1972. Parimenti, se fuori della Ue vengono rese al cliente soltanto prestazioni di trasporto e nell’ambito della Ue tutte le altre prestazioni, le prestazioni di trasporto sono soggette al tributo al pari di quelle rese nel territorio comunitario. L’eventuale somministrazione di pasti e bevande durante il viaggio costituisce prestazione accessoria alle altre, con conseguente applicazione del medesimo trattamento ai fini Iva (art. 2, co. 6, D.M. 340/1999).
LIQUIDAZIONE E VERSAMENTO per le AGENZIE VIAGGI 74ter : l’imposta dovuta deve essere liquidata e versata entro i termini ordinari previsti per la generalità dei contribuenti (mensile o trimestrale), ciò ai sensi dell’art. 6, del D.M. 340/1999. Se durante la liquidazione periodica o in sede dichiarazione annuale emerge che i costi sostenuti sono superiori ai corrispettivi, l’eccedenza di costi va computata in aumento dei costi relativi del periodo successivo oppure nelle liquidazioni relative all’anno successivo.
FATTURAZIONE per le AGENZIE VIAGGI 74ter : la fattura deve essere emessa dal tour operator (che organizza il pacchetto turistico) nei confronti del viaggiatore (se commercializza il pacchetto direttamente o tramite agenzia quale mandataria con rappresentanza) oppure nei confronti dell’agenzia di rivendita (se questa compra il pacchetto o agisce come mandataria senza rappresentanza). Altrimenti, la fattura deve essere emessa dall’agenzia di rivendita (sempre) nei confronti del viaggiatore, sia nell’ipotesi in cui acquista in proprio il pacchetto dal tour operator, sia nell’ipotesi in cui agisce come mandataria senza rappresentanza di tale tour operator. Nella fattura deve essere indicato il corrispettivo, senza separata indicazione dell’imposta. In caso di viaggio “misto” (Ue e fuori Ue), la fattura deve contenere, altresì, il corrispettivo imponibile per la parte di viaggio effettuata in territorio Ue e il corrispettivo non imponibile per la parte di viaggio effettuato fuori dall’Ue. Sulla fattura per le AGENZIE VIAGGI va indicato, inoltre, che l’imposta è assolta dal tour operator ai sensi del D.M. 340/1999 e non costituisce titolo per la detrazione dell’imposta da parte del cliente. La fattura può essere spedita per posta o con strumenti informatici o telematici o per telefax. Il momento impositivo, cui consegue l’obbligo di emissione della fattura, coincide con il pagamento del corrispettivo complessivamente pattuito per il pacchetto turistico o, se antecedente, con la data di inizio del viaggio (art. 1, comma 6, D.M. 340/1999). L’inizio del viaggio si identifica con l’effettuazione della prima prestazione di servizio a diretto vantaggio del viaggiatore (trasporto, alloggio ecc.). Tuttavia per le AGENZIE VIAGGI, viene consentita l’emissione della fattura entro il mese successivo al pagamento del corrispettivo o all’inizio del viaggio se la cessione del pacchetto avviene tramite un’agenzia mandataria, con o senza rappresentanza. In tale fattispecie, non rileva il pagamento di acconti da parte del viaggiatore, giacché l’emissione della fattura è collegata unicamente al verificarsi delle predette circostanze (circolare 30/1980).
REGISTRAZIONI per le AGENZIE VIAGGI 74ter : le fatture emesse per le AGENZIE VIAGGI devono essere registrate nel libro dei corrispettivi o in un apposito registro tenuto ai sensi dell’art. 39, D.P.R. 633/1972, separando le prestazioni imponibili (effettuate in Ue), da quelle non imponibili (fuori dalla Ue) e da quelle miste (parte in Ue e parte fuori Ue). La registrazione delle operazioni per le AGENZIE VIAGGI effettuate in ciascun giorno deve essere eseguita entro il mese successivo a quello in cui si verifica il momento impositivo delle operazioni stesse. Le fatture relative agli acquisti di beni e servizi, afferenti le operazioni rientranti nel regime speciale, vanno registrate sul registro degli acquisti (oppure su un apposito registro) separatamente da quelli non rientranti in tale regime, entro i termini ordinari previsti per la generalità dei soggetti Iva (art. 5, D.M. 340/1999). Nel registro acquisti per le AGENZIE VIAGGI l’operatore deve utilizzare talune sezioni, tra cui una per i costi sostenuti nella Ue e una per i costi sostenuti fuori Ue.
Liquidazione Iva regime speciale (art. 74-ter)
Esempio di determinazione dei corrispettivi imponibili
Corrispettivi da operazioni nella Ue
Corrispettivi da operazioni miste
Costi misti (Ue e fuori Ue)
100.000: 150.000 x 100 = 66,67%
Corrispettivi misti: Parte imponibile
150.000 x 66,67% = 99.990
Costi nella Ue
Costi misti per la parte Ue
Totale corrispettivi lordi
Costi Ue
Totale costi lordi
116.660,00
Base imponibile Iva lorda (1)
Scorporo: 83.330 x 16,65% =
13.874,65
Base imponibile netta
69.455,35
Iva a debito da regime speciale 69.455,35 x 20%
13.891,07
(1)Se, invece, il risultato è negativo costituisce un credito di costo che deve essere rinviato al periodo successivo ed aggiunto ai costi lordi Ue di tale periodo (in tal senso anche Mara Ciampi, 2008).
Si ricorda che i corrispettivi fuori della Ue sono non imponibili Iva ai sensi dell’art. 9, D.P.R. 633/1972.
Sull’Iva a debito deve poi essere aggiunta quella derivante dal regime di determinazione ordinaria dell’Iva.
Registro dei corrispettivi ex art. 74-ter, D.P.R. 633/1972 (esempio richiamato dalla C.M. 24.12.1997, n. 328)
Registrazione N. e anno
Importo operazioni
Operazioni Cee (imponibile)
Operazioni fuori Cee
(non imponibili)
Altri corrispettivi aliquota%
1 -02.01.08
Corrispettivo del giorno
Totali del periodo (mese o trimestre)
Registro degli acquisti ex art. 74-ter (esempio)
Registrazione data anno 2008
Documenti data anno N. 2008
Costi nella Cee
Costi fuori dalla Cee
Per viaggi nella Cee
Per viaggi misti (parte Cee)
Per viaggi fuori Cee
Per viaggi misti parte fuori Cee
6.4 – 61
Hotel yyy
(mese o trimestre)
REGISTRAZIONE delle OPERAZIONI e CALCOLO IVA COMPLESSIVO per le AGENZIE VIAGGI: le operazioni Iva attive (operazioni effettuate/documenti emessi) e quelle passive (operazioni ricevute/documenti ricevuti) devono, quindi essere registrate sugli appositi registri Iva.
I registri che riguardano più da vicino le agenzie di viaggio sono sostanzialmente due per il regime speciale di cui all’art. 74-ter, D.P.R. 633/1972:
– registro dei corrispettivi art. 74-ter, D.P.R. 633/1972;
– registro dei costi art. 74-ter, D.P.R. 633/1972.
Tre per il regime normale:
– il registro delle fatture emesse (art. 23, D.P.R. 633/1972).
– il registro del corrispettivi (art. 24, D.P.R. 633/1972).
– il registro degli acquisti (art. 25, D.P.R. 633/1972).
REGISTRO DELLE FATTURE EMESSE per le AGENZIE VIAGGI 74ter : nel registro delle fatture emesse vengono registrate singolarmente tutte le fatture emesse in regime normale con l’indicazione di:
– nome del viaggiatore
– importo Imponibile suddiviso per aliquota
– relativa Iva
– importo delle operazioni non imponibili o esenti con l’indicazione della norma.
L’Iva per le AGENZIE VIAGGI risultante dal registro delle fatture emesse deve poi essere sommata con quella risultante dal registro dei corrispettivi e a quella delle operazioni art. 74-ter e rappresenta l’Iva a debito da cui va, quindi, detratta l’Iva derivante dal regime normale e quella dal regime speciale, ciò al fine di pervenire alla determinazione dell’imposta complessiva dovuta o a credito dall’agenzia di viaggi o tour operator.
In particolare, gli adempimenti per le AGENZIE VIAGGI derivanti dal regime ordinario Iva verranno esaminati ed approfonditi a seguire.
Calcolo dell’Iva (regime speciale e regime ordinario) mese di marzo 2009
Iva a debito proveniente dal regime speciale (art. 74-ter) euro 5.000,00
+ Iva a debito derivante da fatture in regime Iva ordinario euro 1.000,00
– Iva detraibile su fatture ricevute in regime Iva ordinario euro 500,00
= Iva a debito da versare all’Erario entro il 16.4.2009 euro 5.500,50
L’Iva per le AGENZIE VIAGGI si versa con il modello F24 in via telematica (con richiesta dei dati necessari e della relativa autorizzazione al collegamento on line presso la propria banca oppure collegandosi al sito dell’Agenzia delle Entrate e seguendo le procedure obbligatorie da seguire, richiesta di password, scarico del relativo software e cosi via), anche avvalendosi di un intermediario abilitato (ad es. commercialista, che, peraltro, utilizza il sistema cd. Entratel).
CODICI TRIBUTO DEL MODELLO F24 PER L’IVA per le AGENZIE VIAGGI 74ter : per i soggetti mensili (con volume affari sopra gli euro 516.456,90, per cessioni, e sopra gli euro 309.874,14 per servizi, oppure di attività promiscua non tenuta separatamente, anche a seguito di apposita opzione se non si raggiungono tali limiti):
6001 = Versamento Iva mese di gennaio; 6002 = Versamento Iva mese di febbraio; 6003 = Versamento Iva mese di marzo; 6004 = Versamento Iva mese di aprile; 6005 = Versamento Iva mese di maggio; 6006 = Versamento Iva mese di giugno; 6007 = Versamento Iva mese di luglio; 6008 = Versamento Iva mese di agosto; 6009 = Versamento Iva mese di settembre; 6010 = Versamento Iva mese di ottobre; 6011 = Versamento Iva mese di novembre; 6012 = Versamento Iva mese di dicembre; 6013 = Versamento acconto Iva mensili
Per i soggetti trimestrali (con volume affari non superiore a euro 516.456,90, per cessioni, e non superiore a euro 309.874,14 per servizi):
– 6031 = Versamento Iva 1 trimestre; 6032 = Versamento Iva 2 trimestre; 6033 = Versamento Iva 3 trimestre; 6035 = Versamento Iva acconto trimestrali
Per tutti (mensili e trimestrali)
– 6099 = Versamento Iva sulla base della dichiarazione annuale
RIF E BIBLIOGRAFIA:
Sistema Frizzera – Il Sole 24 Ore Spa
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References: art. 74
 art. 9
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 art. 74
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 articolo 74
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