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Timestamp: 2016-10-23 16:07:44+00:00

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Die Prüfung der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung nach §53 HGrG | Self-Publishing bei GRIN
2. Allgemeine Erläuterungen zu §53 Abs.1 Nr. 1 HGrG
2.1. Bedeutung und Zielsetzung
2.2. Rechtsformen, Prüfungsträger und Prüfungsgegenstand
3. Prüfungshandlungen i. S. d. §53 Abs.1 Nr.1 HGrG nach IDW PS 720
3.1. Aufbau des IDW PS 720
3.2. Prüfung der Geschäftsführungsorganisation
3.3. Prüfung des Geschäftsführungsinstrumentariums
3.4. Prüfung der Geschäftsführungstätigkeit
4. Erfüllung der Zielsetzung der Prüfung i. S. d. §53 Abs.1 Nr.1 HGrG
5. Die Anwendbarkeit der Prüfung nach §53 Abs.1 Nr.1 HGrG bei privaten
Gemeinschaftsunternehmen zwischen privater und öffentlicher Hand haben sich zu ei- nem beliebten Instrument der öffentlichen Aufgabenerfüllung entwickelt. Es gibt eine Vielzahl an Unternehmen, an denen die öffentliche Hand ganz oder mehrheitlich betei- ligt ist, wenngleich sie als Gesellschaften des Privatrechts, in Form einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH), oder einer Aktiengesellschaft (AG) in Erscheinung treten, wie bspw. die Stadtwerke Regensburg GmbH1. Während private Unternehmen unter den nötigen Voraussetzungen verpflichtet sind, ihren Jahresabschluss von exter- nen Prüfern zum Ende des Geschäftsjahres prüfen zu lassen, müssen öffentliche Unter- nehmen2 sich einer erweiterten Revision durch einen externen Abschlussprüfer unterzie- hen. Durch die besondere Stellung dieser Unternehmen, hinsichtlich ihrer Erfüllung ei- ner öffentlichen Aufgabe, und der finanziellen Abfederung der Finanzen durch den Bür- ger, resultiert die Notwendigkeit von Prüfungshandlungen, welche über die Prüfung des Rechnungswesens als Primärziel hinausgehen.3
Folgend wird im Rahmen der erweiterten Abschlussprüfung nach §53 Haushaltsgrund- sätzegesetz (HGrG), die Prüfung nach der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung (OdG) nach Abs.1 Nr.1 betrachtet. Nachdem in einem ersten Schritt die wesentliche Bedeutung, Zielsetzungen und die Anwendung des §53 Abs.1 Nr.1 HGrG erläutert wer- den, liegt der Schwerpunkt der Arbeit auf der Darstellung und Darlegung der Prüfung der OdG anhand des Fragenkatalogs des vom Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) ent- wickelten Prüfungsstandard (PS) 720. Abschließend erfolgt eine kritische Betrachtung hinsichtlich der Erfüllung der Zielsetzung der erweiterten Abschlussprüfung und ein kurzer Ausblick der Anwendung dieser Prüfung auf private Unternehmen.
Öffentliche Unternehmen haben zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgabe Zugriff auf öffentliche finanzielle Mittel. Demnach ergibt sich für Unternehmen der öffentlichen Hand eine „besonders eingehende Finanzkontrolle“4, sowie der Sinn, die Geschäftsfüh- rung (GeFü) insofern zu prüfen, dass sie „ihre Aufgaben im Sinne des Trägers - der Ge- bietskörperschaft - und damit auch gleichzeitig der Bürger erfüllt“5.6 Aus der im §50 des Gesetzesentwurfs des HGrG vom 12. Juni 19697 ursprünglich geplanten uneinge- schränkten Prüfung der GeFü nach den Richtlinien der Gebietskörperschaft, wurde nach langer Diskussion zwischen den Befürwortern und den Kritikern, mit der endgültigen und liberalisierten Fassung des §53 HGrG, die Prüfung der OdG verankert.8
Die Hauptziele der GeFü-Prüfung, liegen in der nachhaltigen Sicherung der Erfüllung der öffentlichen Aufgabe, unter Erhaltung bzw. risikominimalem Einsatz öffentlicher fi- nanzieller Mittel, sowie einer Erleichterung für öffentliche Aufsichtsgremien, die Er- gebnisse des Wirtschaftsprüfers verwenden zu können.9 Zielsetzung sollte es nicht sein, dass der Wirtschaftsprüfer ein ex-post qualitatives Urteil über die GeFü, hinsichtlich Geschäftspolitik und Zweckmäßigkeit unternehmenspolitischer Entscheidungen anstellt, da er nicht allwissend im Sinne eines perfekten Geschäftsführers ist, und er diesbezüg- lich in seinen Kompetenzen überfordert wäre.10 Für die Zielsetzung dieser besonderen Prüfung sollte jedoch vorrangig dahingehend argumentiert werden, dass die zukünftige Sicherung der Erfüllung der öffentlichen Aufgabe und der damit vorausgesetzte Fort- bestand des Unternehmens über der gesamten GeFü-Prüfung steht. Die Prüfung müsste demzufolge darauf abgerichtet sein, ob die Rahmenbedingungen für die zukunfts- orientierte Gewährleistung zum Prüfungszeitpunkt durch die GeFü vorliegen, und die Unternehmensplanung in diese Richtung abzielt und tragfähig ist.11
Da die Beteiligung an Unternehmen privater Rechtsformen dahingehend eingeschränkt ist, dass die öffentliche Hand gem. §65 Abs.1 Nr.2 LHO und §108 Abs.1 Nr.3 GO12 nur mit einer auf einen bestimmten Betrag begrenzten Einlage Anteile erwerben darf, wenn ein dringender öffentlicher Zweck i. S. d. §107 Abs.1 Satz 1 GO vorliegt, kommen in der Praxis nur juristische Personen des Privatrechts in Betracht. Angewandte Rechtsfor- men können deshalb auf GmbH und AG beschränkt werden, die durch ihre Haftungsbe- schränkung den Forderungen der LHO und GO nachkommen.13 Diese gemischten Beteiligungsverhältnisse von öffentlicher und privater Seite vereinen die Vorteile des Zugriffs auf öffentliche Mittel, sowie einer effizienten und transparenten Geschäfts- leitung, die bei einer rein staatlichen Beteiligung in diesem Sinne nicht zustande kom- men würde. Private Investoren haben die Möglichkeit, ihre Mittel anderweitig anzu- legen. Der Markt für Eigenkapital bildet hier einen Mechanismus, der die effiziente Pro- duktion kontrolliert, da er den Freiraum der Manager einschränkt.14 Weitere Gründe zur Wahl einer privaten Rechtsform sind u. a. auch eine Loslösung von Einschränkungen durch Organisations-, Haushalts-, Personal- und Vergaberechts, sowie eventuelle Steuervorteile und unternehmerische Flexibilität und Selbständigkeit.15
§53 HGrG fordert die erweiterte Prüfung „im Rahmen der Abschlussprüfung“, mit der „die Abschlussprüfer beauftragt“ werden. Somit werden andere Prüfer implizit ausge- schlossen und eine aktienrechtliche Jahresabschlussprüfung vorausgesetzt, die nur durch gesonderten Auftrag um die Prüfung nach §53 HGrG erweitert wird.16 Gemäß den Verwaltungsvorschriften (VV) des Bundesministeriums der Finanzen bzgl. §65 BHO, soll die Prüfung nach den Gesetzen des dritten Buches des Handelsgesetzbuches (HGB) für große Kapitalgesellschaften erfolgen. §319 Abs.1 HGB sieht i. V. m. §267 Abs.1 und 2 HGB, Wirtschaftsprüfer (WP), Wirtschaftsprüfungsgesellschaften (WPG), sowie für mittelgroße Gesellschaften mit beschränkter Haftung auch vereidigte Buch- prüfer und Buchprüfungsgesellschaften vor.17 Die Abschlussprüfer brauchen jedoch ge- mäß den VV zu §65 BHO, den Vorschriften des §319 HGB für kleine Kapitalgesell- schaften i. S. d. §267 Abs.1 HGB nicht entsprechen. Obwohl der Wortlaut des §53 HGrG besagt, dass eine erweiterte Prüfung durchgeführt werden kann, wird sie in der Praxis jedoch immer durchgeführt. Nur nach §68 Abs.2 BHO unter den entsprechenden Voraussetzungen kann darauf verzichtet werden.18
Die begriffliche und materielle Abgrenzung des Begriffs des Prüfungsgegenstandes „Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung“ wird in der Literatur häufig diskutiert.19 Aus dem Wortlaut des §53 Abs.1 Nr.1 HGrG, ergibt sich zum einen eine Ordnungsmäßigkeitsprüfung, zum anderen eine GeFü-Prüfung, welche eng miteinander verstrickt sind.20 Eine bis heute maßgebliche Systematisierung der GeFü-Prüfung i. S. d. §53 Abs.1 Nr.1 HGrG entwickelte POTTHOFF, der die Prüfung der OdG in den siebziger Jahren zuerst in zwei, später in drei Bereiche einteilte:21
1) Organisation der Geschäftsführung
2) Instrumentarium der Geschäftsführung
3) Tätigkeit der Geschäftsführung
Diese Systematisierung findet sich auch im Fragenkatalog des IDW PS 720 zur Prüfung der OdG und der wirtschaftlichen Verhältnisse wieder. In ihm werden jedoch die drei eben erwähnten Prüfungsgebiete, jeweils in einem Zug mit dem Begriff „Ordnungsmäßigkeit der/des…“ angegeben. Demnach ist die Prüfung dahingehend ausgelegt, dass sie die Einhaltung von rechtlichen Rahmenbedingungen, sowie eines Wert- und Ordnungssystems ]innerhalb und außerhalb eines gesetzlichen Regelungsbereichs, der GeFü als Institution, ihres Instrumentariums und ihrer Tätigkeit sicherstellt.22 Eine Prüfung der GeFü in ihrer Gesamtheit ist somit nicht Prüfungsgegenstand.23
Der Fragenkatalog des IDW PS 720 wurde vom IDW in Zusammenarbeit mit dem Bun- desministerium der Finanzen, dem Bundesrechnungshof und den Landesrechnungshö- fen entwickelt, sowie mit Mitgliedern des Fachausschusses für öffentliche Unternehmen und Verwaltungen.24 Er erhebt keinen Anspruch auf Vollständigkeit; praktisch ist die Prüfung der OdG keine eindeutig in sich abgrenzbare Aufgabe und ist ggf. durch den WP eigenständig zu ergänzen, sofern bestimmte Sachverhalte dies erfordern.25 Um die OdG zu prüfen, ist der IDW PS 720 allgemein ausgerichtet und berücksichtigt keine unternehmensspezifischen Besonderheiten.26 Insgesamt umfasst der Fragenkatalog 16 Fragenkreise (FK), von denen zehn auf die Prüfung nach §53 Abs.1 Nr.1 HGrG abzielen. Die restlichen sechs FK - welche in der vorliegenden Arbeit nicht näher betrachtet werden - beziehen sich auf die Prüfung der Vermögens-, Finanz- (FK 11 - FK 13) und Ertragslage (FK 14 - FK 16).27 Aus den 67 Einzelfragen, entfallen 51 auf die ersten zehn FK. Sollten Fragen aufgrund von Struktur, Eigenart und Situation des Unternehmens irrelevant sein, so ist diese Nicht-Beantwortung jedoch explizit zu erläutern. Es ist nicht davon auszugehen, dass alle Fragen jährlich mit der gleichen hohen Intensität beantwortet werden, weshalb der WP wechselnde, geeignete Schwerpunkte setzen muss.28 Kompetenz und Vertrautheit des Abschlussprüfers mit den Geschäftszweigen des öffentlichen Unternehmens spielen eine wesentliche Rolle, um Sachverhalte im eigenen Ermessen hinreichend beurteilen zu können.29
Folgend werden zuerst die grundlegenden Ziele und Anforderungen an die einzelnen Prüfungsgebiete erarbeitet und im gleichen Zuge, die Maßnahmen und Prüfungsfragen des IDW PS 720 anhand des Prüfungsleitfadens von PHILIPPS30 daran geknüpft.31
Nach POTTHOFF ist unter GeFü-Organisation zu verstehen, „…dass die Geschäftsfüh- rung als Institution eine Ordnung hat, in der Aufgaben, Kompetenzen und Verantwor- tung einerseits und die Zusammenarbeit bei mehreren Mitgliedern der GeFü anderer- seits geregelt ist.“.32 In den Fällen des §53 HGrG für die erwähnten Geschäftsformen des Privatrechts unter Punkt 2.2., geht es um die gesetzliche und satzungsmäßige Aufgabenverteilung und Besetzung von Führungsorganen, also Aufbauorganisation und Kooperation der GeFü.33 Es wird zwischen primärer und sekundärer GeFü unterschie- den. Der primäre Teil befasst sich mit dem ordnungsgemäßen Ablauf der Geschäfte, der sekundäre ist hauptsächlich mit Überwachungsaufgaben betraut und hat je nach Rechts- form unterschiedliche Mitwirkungsrechte gegenüber der primären GeFü.34 Die Prüfung soll zwei wesentliche Felder umfassen. Zum einen, die Prüfung der Beziehungen des GeFü-Organs zu über- und untergeordneten Hierarchieebenen und Beziehungen inner- halb des Organs selbst, und zum anderen die Aufgabenverteilung auf und zwischen den jeweiligen Hierarchieebenen.35 Im Detail soll die Prüfung darauf abzielen, innere Struk- turen, d.h. eine ordnungsgemäße Besetzung des Vorstandes/der Geschäftsführer und des Aufsichtsrates, Einklang mit Satzung und gesetzlichen Normen bei Veränderungen der Organe, oder die Beschlussfähigkeit bei der Entscheidungsfällung zu prüfen. Insbeson- dere bei der Investitionsentscheidung ist dieser Aspekt sehr wichtig, da bei öffentlichen Unternehmen mehrere Gremien mit eingebunden werden. Der Prüfer sollte sich aber nicht auf eine statische Analyse der Organisation an sich konzentrieren, sondern die ge- nerelle Arbeitsweise und die Wahrnehmung und Delegation von Führungsaufgaben der GeFü im Auge behalten.36
IDW PS 720 bezieht sich mit seinem FK 1 auf die Prüfung der Ordnungsmäßigkeit der GeFü-Organisation, hinsichtlich der obigen Anforderungen. So wird die Prüfung von Geschäftsordnungen für die Organe, und die Prüfung von Geschäftsverteilungsplänen für die Geschäfts- bzw. Konzernleitung gefordert. Zudem gilt es, schriftliche Weisun- gen des Überwachungsorgans zur Organisation für die Geschäfts- oder Konzernleitung, sowie deren Angemessenheit hinsichtlich Unternehmensbedürfnissen, zu prüfen. Weiter wird Aufschluss darüber verlangt, wie viele Sitzungen der Organe oder ihrer Ausschüs- se stattgefunden haben, ob Aufzeichnungen darüber vorliegen, und in welchen Auf- sichtsräten bzw. Kontrollgremien i. S. d. §125 Abs.1 S.3 AktG die einzelnen Mitglieder der Geschäftsleitung tätig sind. Ebenfalls soll die Vergütung von Geschäftsleitung und Überwachungsorgan geprüft werden, auf Darstellung und Aufschlüsselung nach fixen und erfolgsbezogenen Komponenten, und Komponenten mit langfristiger Anreizwirkung; eine Begründung bei Nichtausweisung wird verlangt.37
1 s. Anhang I
2 Der Begriff „öffentliches Unternehmen“ wird im Folgenden für private Kapitalgesellschaften verwen- det, an denen ein öffentlicher Träger zur Erfüllung einer öffentlichen Aufgabe mehrheitlich beteiligt ist, und das neben einer selbständigen Wirtschaftsführung ein von der Haushaltsrechnung abgekoppeltes,
durch das Handelsrecht geprägtes Rechnungswesen aufweist (auch „gemischtwirtschaftliches Unternehmen“). Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 1f.; Für eine detaillierte Definition und Ausführungen zur Problematik der Begriffsabgrenzung vgl. ECKERT, K. (1979), S. 29ff.; Voraussetzungen für eine Beteiligung von Gebietskörperschaften an privatrechtlichen Unternehmen gibt §65 Abs.1 Nr.1 Bundeshaushaltsordnung (BHO) sowie KAREHNKE, H. (1970), S. 260.
3 Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 1ff.; LOITZ, R. (1997b), S. 1835.
4 BIERWIRTH, S. (1997), S. 128.
5 LOITZ, R. (1997b), S. 1835.
6 Zu Sinn und Ziel der Prüfung nach §53 HGrG vgl. auch KAREHNKE, H. (1970), S. 259f.; EIBELSHÄUSER, M. (1994), S. 927f..
7 Vgl. DEUTSCHER BUNDESTAG (1969), S. 22.
8 Vgl. BIERWIRTH, S. (1997), S. 127.
9 Vgl. KAREHNKE, H (1970), S. 260; KISSEL, K. (1992), S. 1101.
10 Vgl. POUGIN, E. (1976), S. 105; POTTHOFF, E. (1979), S. 172f.. QUICK, R. (2007), S. 620.
11 Vgl. LOITZ, R. (1997), S. 92f.
12 In der Literatur werden für den Regelfall die geltenden Vorschriften des Landes Nordrhein-Westfalen herangezogen, vgl. KAUFMANN, M. (1995); LOITZ, R. (1997a). Entsprechend wurde in der vorliegenden Arbeit verfahren.
13 Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 19ff. Generelle Organisations- und Rechtsformen einer staatlichen Beteili- gung an Unternehmen gibt ECKERT, K. (1979), S. 38; LOITZ, R. (1997a), S. 8 und HELLERMANN, J. (2007), S. 181f.. Eine ausführliche Auflistung möglicher privater Rechtsformen und ihre Anwendbar- keit in der Praxis behandelt HAUSER, W. (1987), S. 52ff. und KAUFMANN, M. (1995), S. 25ff..
14 Vgl. BIERWIRTH, S. (1997), S. 128; SCHNEIDER, F. (2001), S. 13f..
15 Vgl. SCHOCH, F. (1992), S. 82ff.,
16 Vgl. ECKERT, K. (1979), S. 113; POTTHOFF, E. (1982), S. 9; IDW PS 720, Tz. 2, S. 1452. Der Ab- schlussprüfer ist nicht berechtigt und nicht verpflichtet, diese Prüfung eigenständig zu veranlassen. Bei Eigenbetrieben ist diese jedoch obligatorisch. Sollte eine Prüfung nach §53 HGrG rechtlich erforderlich sein und der Prüfer hat keinen gesonderten Auftrag erhalten, muss er das zuständige Organ schriftlich darauf aufmerksam zu machen.
17 Da der Berufszugang zum vereidigten Buchprüfer seit dem 1.1.2005 geschlossen ist, wird im Weiteren Bezug zu WPs und WPGs genommen wenn der Begriff „(Abschluss-) prüfer“ verwendet wird.
18 Vgl. FORSTER, K.-H. (1975), S. 393.; EIBELSHÄUSER, M. (1994), S. 928f.; LOITZ, R. (1997a), S. 63.
19 Vgl. KAREHNKE, H. (1970), S. 262; ECKERT, K. (1979), S. 82ff.; LEFFSON, U. (1987), S. 22f.; EIBELSHÄUSER, M. (1994), S. 931f.; KAUFMANN, M. (1995), S. 71ff.; BIERWIRTH, S. (1997), S. 129f.. Als Definition wird folglich verwendet: „Ordnungsmäßigkeit“ und der sog. „Sorgfaltsmaßstab“,
werden auf Wert- und Ordnungsmaßstäbe im Sinne eines angewandten Systems bezogen, bei dem Beteiligte wissen, wie andere Personen sich verhalten werden; nämlich ordentlich und gewissenhaft.
20 Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 63. Im Zusammenhang mit dem Schwerpunkt dieser Arbeit, wird der dritte Bereich - die Wirtschaftlichkeitsprüfung - welche sich aus dem kompletten Wortlaut des §53 HGrG ergibt, verzichtet.
21 Vgl. POTTHOFF, E. (1982), S. 11ff.; LOITZ, R: (1997a), S. 93.
22 Vgl. POTTHOFF, E. (1972), S. 13ff.; KAUFMANN, M. (1995), S. 70f.; QUICK, R. (2007), S. 620; IDW PS 720, Tz. 3, S. 1452.
23 Vgl. EIBELSHÄUSER, M. (1994), S. 931.
24 Vgl. IDW (2006), S. 1829, Q802; IDW PS 720, Tz. 3, S. 1452.
25 Vgl. POTTHOFF, E. (1982), S. 13; QUICK, R. (2007), S. 619; PHILIPPS, H. (2009), S. 80; IDW PS 720, Tz. 4, S. 1452.
26 IDW PS 720, Tz. 4, S. 1452.
27 s. Anhang II
28 Vgl. QUICK, R. (2007), S. 620; IDW PS 720, Tz. 5f., S. 1452f..
29 Vgl. IDW PS 720, Tz. 9f., S. 1453. Regelungen zur Anwendung auf Mutter- und Tochterunternehmen bei Konzernen und der sachgerechten Form der Fragenbeantwortung finden sich in den Tz. 11-18 des IDW PS 720. Diese werden hier nicht gesondert dargestellt bzw. erwähnt, da sie sich nicht explizit auf die Anforderungen der Prüfungshandlungen i. S. d. §53 Abs.1 Nr.1 HGrG nach IDW PS 720 an sich, oder der Anforderungen an den Prüfer beziehen.
30 Vgl. PHILIPPS, H. (2009), S. 82ff..
31 Die erwähnten Maßnahmen und spezifischen Handlungen aus dem Prüfungsleitfaden, beschränken sich nur auf die wesentlichen Maßnahmen, die zur Erfüllung der zentralen Anforderungen an die Prüfung herangezogen werden.
32 POTTHOFF, E. (1982), S. 14.
33 Vgl. KAUFMANN, M. (1995), S. 89; LOITZ R. (1997a), S. 103; QUICK, R. (2007), S. 620.
34 Vgl. POTTHOFF, E. (1982), S. 14. Für die Geschäftsformen oben in Punkt 2.2., S. 3, der GmbH und AG, werden der Vorstand und Aufsichtsrat bzw. die Geschäftsführung und der Aufsichtsrat bei der GmbH angesprochen.
35 Vgl. BERKEMEYER, D./BLOHM, A. (2001), S. 125f..
36 Vgl. KAUFMANN, M. (1995), S. 90f.; LOITZ, R. (1997a), S. 106f..
37 Vgl. IDW PS 720, Tz. 19, S. 1454f...
V176005
9783640971626
9783640972692
Prüfung öffentlicher Unternehmen
Geschäftsführungsinstrumentarium
Geschäftsführungstätigkeit
Richard Söldner, 2011, Die Prüfung der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung nach §53 HGrG, München, GRIN Verlag, http://www.grin.com/de/e-book/176005/die-pruefung-der-ordnungsmaessigkeit-der-geschaeftsfuehrung-nach-53-hgrg
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 §267
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