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Timestamp: 2016-10-26 06:04:07+00:00

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2C_214/2014 � � Urteil vom 7. August 2014
vertreten durch Rechtsanw�lte Dr. Toni Amonn und Samuel Haldenmann,
Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuern 2001 und 2002; Steuerhinterziehung zufolge �berh�hter Pauschalspesen
�Die Eheleute A.A.________ und B.A.________ geb. B.________ sind wohnhaft in U.________/BE. Der Ehemann bet�tigte sich im hier interessierenden Zeitraum (Jahre 2001 und 2002) im Bereich der Personalvermittlung. Hierzu wirkte er als Gesch�ftsf�hrer mit Einzelunterschrift, nicht aber Gesellschafter der C.________ GmbH mit Sitz in V.________/FR und Zweigniederlassung in W.________/BE. Die Gesellschaft wurde am 30. November 2001 gegr�ndet, wobei die B�cher r�ckwirkend per 1. Juli 2001 er�ffnet wurden. Die Gr�ndung erfolgte sacheinlageweise durch �bernahme von Aktiven und Verbindlichkeiten der Einzelunternehmung "D.________". Aufgrund der Betriebsst�tte ist die GmbH im Kanton Bern beschr�nkt steuerpflichtig. In den Jahren 2001 und 2002 verf�gte die C.________ GmbH �ber kein von einer Steuerverwaltung genehmigtes Spesenreglement.
�Mit Entscheid vom 18. Februar 2014 hat der zust�ndige freiburgische Gerichtspr�sident �ber die C.________ GmbH den Konkurs er�ffnet.
�Im Rahmen der Veranlagung des ersten Gesch�ftsjahrs der GmbH, einem Langjahr (1. Juli 2001 bis 31. Dezember 2002), anerkannte die Steuerverwaltung des Kantons Freiburg einen Bruttolohn von A.A.________ von Fr. 180'000.-- (2001: Fr. 60'000.--; 2002: Fr. 120'000.--) und Effektivspesen von rund Fr. 68'700.-- (2001: Fr. 19'966.--; 2002: Fr. 48'804.--). Demgegen�ber beanstandete sie die zus�tzlich beanspruchten Pauschalspesen von Fr. 83'000.-- (2001: Fr. 24'000.--; 2002: Fr. 59'000.--) und setzte diese auf Fr. 4'500.-- (2001: Fr. 1'500.--; 2002: Fr. 3'000.--) herab. Gem�ss Veranlagungsanzeige vom 26. April 2004 rechnete die Steuerverwaltung des Kantons Freiburg in der GmbH unverbuchte geldwerte Leistungen von insgesamt Fr. 121'132.-- auf. Dabei handelte es sich um den Privatanteil an den Pauschalspesen von A.A.________ (Fr. 78'500.--), einen Privatanteil an den Autokosten (Fr. 2'500.--) und um Einkommens- und Verm�genssteuern der Eheleute A.-B.________, die diese durch die GmbH hatten bezahlen lassen (Fr. 40'132.--). Die Steuerverwaltung des Kantons Bern schloss sich hinsichtlich der bernischen Betriebsst�tte den vom Hauptsteuerdomizil getroffenen Aufrechnungen im Umfang von Fr. 121'132.-- an.
�Die GmbH und deren Organe haben die Aufrechnungen anerkannt. Die Veranlagungsverf�gungen 2001/2002 der beiden Kantone sind in Rechtskraft erwachsen.
�Die Eheleute A.-B.________ haben in ihren Steuererkl�rungen der Jahre 2001 und 2002 die geldwerten Leistungen nicht deklariert. Aufgrund der fehlenden Deklaration ist das entsprechende Einkommen auch nicht in die Veranlagungsverf�gungen 2001 und 2002 eingeflossen. Die geldwerten Leistungen fanden erstmals in der Steuererkl�rung 2003 Niederschlag, als die Eheleute eine Schuld ("zinsloses Darlehen") gegen�ber der C.________ GmbH im Umfang von Fr. 121'132.-- auswiesen.
�Mit Schreiben vom 8. September 2005 er�ffnete die Steuerverwaltung des Kantons Bern gegen�ber den Eheleuten A.-B.________ ein Nachsteuer- und ein Strafsteuerverfahren. Sie schloss die beiden Verfahren mit zwei Verf�gungen vom 19. Oktober 2007 ab. In der Nachsteuerverf�gung rechnete sie die �bersetzten Pauschalspesen (Fr. 78'500.--), den Privatanteil an den Autokosten (Fr. 2'500.--) und Steuern von noch Fr. 21'649.-- auf, insgesamt Fr. 102'649.--. Dies f�hrte zu Nachsteuern von Fr. 44'007.45, n�mlich der Kantons- und Gemeindesteuer des Kantons Bern von Fr. 29'102.50 und der direkten Bundessteuer von Fr. 14'904.95 (je inkl. Zins). Die Bussenverf�gung lautete auf einen Betrag von Fr. 18'343.95 (Kantons- und Gemeindesteuern von Fr. 11'977.95, direkte Bundessteuer von Fr. 6'366.--), entsprechend einem Faktor von 0,5 des angepassten hinterzogenen Steuerbetrags.
�Mit zwei Einspracheverf�gungen vom 6. Februar 2008 best�tigte die Steuerverwaltung des Kantons Bern die Nachsteuerverf�gung und setzte sie die Steuerbusse geringf�gig auf Fr. 18'181.45 herab (direkte Bundessteuer von nunmehr Fr. 6'203.50 bei unver�nderter Kantons- und Gemeindesteuer von Fr. 11'977.95). Dagegen erhob A.A.________ Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern. Diese sistierte das Nachsteuerverfahren bis zur rechtskr�ftigen Erledigung des Strafsteuerverfahrens und wies alsdann die beiden Rechtsmittel, soweit die Steuerbussen betreffend, mit Entscheid vom 6. Dezember 2011 ab.
�Eine dagegen erhobene Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern wies dieses mit Urteil vom 29. Januar 2014 ab.
�Mit Eingabe vom 28. Februar 2014 erhebt A.A.________ (nachfolgend: der Steuerpflichtige) beim Bundesgericht Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt, in Aufhebung des verwaltungsgerichtlichen Entscheids vom 29. Januar 2014 sei er vom Vorwurf der Steuerhinterziehung freizusprechen.
�Das Verwaltungsgericht und die Steuerverwaltung des Kantons Bern beantragen Abweisung der Beschwerde. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung verzichtet auf Vernehmlassung. Der Steuerpflichtige repliziert.
1.1.�Das angefochtene Urteil betrifft den Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung im Sinne von Art. 175 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11), Art. 56 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR. 642.14) und Art. 217 des Steuergesetzes (des Kantons Bern) vom 21. Mai 2000 (BSG 661.11; nachfolgend: StG/BE). Es handelt sich um den verfahrensabschliessenden Entscheid einer letzten kantonalen Gerichtsinstanz in einer Angelegenheit des �ffentlichen Rechts, der beim Bundesgericht mit Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden kann (Art. 82 lit. a, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 90 BGG i. V. m. Art. 182 Abs. 2 DBG und Art. 57bis Abs. 2 StHG). Die �brigen Sachurteilsvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen Anlass, sodass auf das Rechtsmittel einzutreten ist.
1.2.�Streitgegenstand ist einzig die Steuerbusse, nachdem gem�ss den f�r das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG) die Steuerrekurskommission das Nachsteuerverfahren bis zur rechtskr�ftigen Erledigung des Strafsteuerverfahrens sistiert hat (vorne lit. E).
1.3.�Die Vorinstanz hat betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern einerseits und die direkte Bundessteuer anderseits ein einziges Urteil gef�llt, ohne im Dispositiv zwischen den beiden Steuerarten zu unterscheiden. Der Steuerpflichtige ficht dieses Urteil mit einer einzigen Beschwerdeeingabe an. Dies ist zul�ssig, sofern in der Beschwerde zwischen den beiden Steuerarten unterschieden wird und aus den Antr�gen hervorgeht, inwieweit diese angefochten sind und wie zu entscheiden ist, oder sofern die sich stellenden Fragen im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Steuerrecht gleich geregelt sind (Urteil 2C_164/2013 / 2C_165/2013 vom 28. M�rz 2014 E. 1.1, nicht publ. in: BGE 140 II 248; BGE 135 II 260 E. 1.3 S. 262 f.). Auch die letztgenannte, materielle Voraussetzung ist hier erf�llt (Art. 175 DBG, Art. 56 StHG, Art. 217 StG/BE).
2.1.�Die hier massgebende Tatbestandsvariante der vollendeten Steuerhinterziehung liegt�
objektiv�vor, wenn die steuerpflichtige Person bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskr�ftige Veranlagung unvollst�ndig ist. Der�
subjektive�Tatbestand setzt Vorsatz oder Fahrl�ssigkeit voraus (Art. 175 Abs. 1 DBG, Art. 56 Abs. 1 StHG, Art. 217 Abs. 1 lit. a StG/BE). Die�
Sanktion�besteht in einer Busse. Diese betr�gt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel erm�ssigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erh�ht werden (Art. 175 Abs. 2 DBG, Art. 56 Abs. 1 StHG, Art. 217 Abs. 2 StG/BE).
2.2.�In der Sache ist unbestritten, dass die GmbH dem Steuerpflichtigen, ihrem Gesch�ftsf�hrer, im Jahr 2001 Pauschalspesen von Fr. 24'000.-- und im folgenden Jahr solche von Fr. 59'000.-- zukommen liess, dass sie im Jahre 2002 private Steuern der Eheleute im Betrag von Fr. 21'649.-- bezahlte, und dass diese Betr�ge in den privaten Steuererkl�rungen der Eheleute f�r die Jahre 2001 und 2002 nicht deklariert wurden, weshalb sie in den entsprechenden rechtskr�ftigen Veranlagungen unber�cksichtigt geblieben sind (ausf�hrlich zum Ganzen vorne lit. B und C).
2.3.�Die Vorinstanz hat erwogen, die genannten Betr�ge seien dem Steuerpflichtigen in den Steuerperioden 2001 und 2002 zugeflossen bzw. realisiert worden. Dass der Steuerpflichtige die Leistungen sp�ter als unrechtm�ssig anerkannt und der GmbH zur�ckerstattet habe, �ndere daran nichts, zumal im Jahresabschluss der GmbH per 31. Dezember 2002 kein entsprechender R�ckforderungsanspruch verbucht worden sei. Ferner ist die Vorinstanz davon ausgegangen, der Umfang der von der GmbH getragenen privaten Steuern (Fr. 21'649.--) sei unbestritten. Sodann habe der Steuerpflichtige nicht belegen k�nnen, dass die streitigen Pauschalspesen gesch�ftsm�ssig begr�ndet gewesen seien, zumal er zus�tzlich zu den hohen Pauschalspesen auch auffallend hohe effektive Spesen bezogen habe. Die Spesenverg�tungen seien daher im Umfang von Fr. 78'500.-- �berh�ht und stellten wie die privaten Steuern steuerbare Eink�nfte dar. Die Nichtdeklaration dieser Eink�nfte sei fahrl�ssig erfolgt, da dem Steuerpflichtigen bei pflichtgem�sser Aufmerksamkeit nicht habe entgehen k�nnen, dass die GmbH geldwerte Leistungen zu seinen Gunsten ohne Gegenleistung erbracht habe. Die Festlegung der Busse auf den Faktor 0,5 trage den pers�nlichen und finanziellen Verh�ltnissen des Steuerpflichtigen Rechnung und sei sicher nicht zu streng.
2.4.�Der Steuerpflichtige bringt vor, der Tatbestand der Steuerhinterziehung sei weder in objektiver noch in subjektiver Hinsicht erf�llt. Nur unbedingte Leistungsanspr�che k�nnten als realisiertes Einkommen betrachtet werden. Soweit die ihm von der GmbH erbrachten Leistungen gesch�ftsm�ssig nicht begr�ndet gewesen seien, habe die GmbH �ber einen gesetzlichen R�ckerstattungsanspruch verf�gt. Sowohl die GmbH als auch er selber h�tten diese R�ckerstattungsforderung sofort anerkannt, nachdem die Steuerverwaltung des Kantons Freiburg die H�he der Pauschalspesen beanstandet hatte. Die R�ckerstattung sei tats�chlich erbracht worden. Er, der Steuerpflichtige, habe daher kein Einkommen realisiert. Es sei zu keiner Steuerverk�rzung gekommen. Er habe auch keine unrichtigen Angaben �ber die H�he seiner Bez�ge gemacht, sondern allenfalls die H�he der ihm ausbezahlten Bez�ge rechtlich unzutreffend als Pauschalspesen qualifiziert. Bei den privaten Steuern habe es sich um ein Versehen bei der Verbuchung gehandelt. Es liege demnach keine Pflichtverletzung vor. Schliesslich fehle es auch am subjektiven Tatbestand: Die Pauschalspesen seien in den streitigen Steuerperioden prozentual gemessen am Umsatz sogar tiefer gewesen als die in den Vorjahren von der Steuerverwaltung des Kantons Freiburg (im Rahmen der Einzelunternehmung) anerkannten Pauschalspesen.
3.1.�Gem�ss Art. 16 Abs. 1 DBG, Art. 7 Abs. 1 StHG und Art. 19 Abs. 1 StG/BE unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Eink�nfte. Auf diese Weise bringen die drei Erlasse im Bereich der Besteuerung des Einkommens nat�rlicher Personen das Konzept der Reinverm�genszugangstheorie ("th�orie de l'accroissement du patrimoine" bzw. "imposition du revenu global net") zum Ausdruck (BGE 139 II 363 E. 2.1 S. 365). Als Einkommen aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit sind steuerbar alle Eink�nfte aus privatrechtlichem oder �ffentlich-rechtlichem Arbeitsverh�ltnis mit Einschluss der Nebeneink�nfte wie Entsch�digungen f�r Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubil�umsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile (Art. 17 Abs. 1 DBG, Art. 7 Abs. 1 StHG, Art. 20 Abs. 1 StG/BE). Das steuerbare Einkommen bemisst sich im System der einj�hrigen Veranlagung f�r nat�rliche Personen nach den Eink�nften in der Steuerperiode (Art. 41 i. V. m. Art. 210 Abs. 1 DBG, Art. 16 i. V. m. Art. 64 Abs. 1 StHG, Art. 70 Abs. 1 StG/BE).
3.2.1.�Von Arbeitsrechts wegen hat der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer alle durch die Ausf�hrung der Arbeit notwendig entstehenden Auslagen zu ersetzen, bei Arbeit an ausw�rtigen Arbeitsorten auch die f�r den Unterhalt erforderlichen Aufwendungen (Art. 327a Abs. 1 OR). Durch schriftliche Abrede, Normalarbeitsvertrag oder Gesamtarbeitsvertrag kann als Auslagenersatz eine feste Entsch�digung, wie namentlich ein Taggeld oder eine pauschale Wochen- oder Monatsverg�tung festgesetzt werden, durch die jedoch alle notwendig entstehenden Auslagen gedeckt werden m�ssen (Art. 327a Abs. 2 OR).
3.2.2.�Von Steuerrechts wegen gelten als Spesen die Auslagen, die Mitarbeitenden im Interesse des Arbeitgebers angefallen sind. Gem�ss Ziff. 1.2 des�
allgemeinen�Muster-Spesenreglements f�r Unternehmen (Kreisschreiben Nr. 25 der Schweizerischen Steuerkonferenz in der Fassung vom 18. Dezember 2009) fallen unter den steuerrechtlichen Spesenbegriff namentlich die Kosten f�r Fahrt, Verpflegung, �bernachtung und die "�brigen Kosten" (auch dazu Kreisschreiben Nr. 25 Ziff. 1.2). Damit bestehen Parallelen zum Begriff der Berufskosten (Art. 26 Abs. 1 DBG). Spesen werden grunds�tzlich effektiv nach Spesenereignis und gegen Originalbeleg abgerechnet (Kreisschreiben Nr. 25 Ziff. 1.3). Erg�nzend sieht das Kreisschreiben ein�
zus�tzliches�Muster-Spesenreglement f�r leitendes Personal vor. Dessen Ziff. 1 h�lt fest, dass das allgemeine Spesenreglement auch f�r das leitende Personal gelte, soweit das Zusatzreglement nicht davon abweiche. Unter dem Titel "Pauschalspesen" f�hrt das Kreisschreiben Nr. 25 in Ziff. 3 dann aus:
�"Den leitenden Angestellten erwachsen im Rahmen ihrer gesch�ftlichen T�tigkeit Auslagen f�r Repr�sentation sowie Akquisition und Pflege von Kundenbeziehungen. Die Belege f�r diese Repr�sentations- und Kleinauslagen (Bagatellspesen) sind teilweise nicht oder nur unter schwierigen Bedingungen zu beschaffen. Aus Gr�nden einer rationellen Abwicklung wird daher den leitenden Angestellten eine j�hrliche Pauschalentsch�digung ausgerichtet.
�Mit der Pauschalentsch�digung sind s�mtliche Kleinausgaben bis zur H�he von Fr. 50.-- pro Ereignis abgegolten. Dabei gilt jede Ausgabe als einzelnes Ereignis. Verschiedene zeitlich gestaffelte Ausgaben k�nnen somit auch dann nicht zusammengez�hlt werden, wenn sie im Rahmen eines einzigen Gesch�ftsauftrages (beispielsweise anl�sslich einer Gesch�ftsreise) anfallen (Kumulationsverbot). Empf�nger von Pauschalspesen k�nnen diese Kleinausgaben bis Fr. 50.-- nicht effektiv geltend machen."
�Typische Anwendungsf�lle solcher Kleinausgaben sind Tram-, Bus- und Taxifahrten, Parkgeb�hren, Trinkgelder, Garderobengeb�hren, Gesch�ftsanrufe vom privaten Telefon aus, Kleiderreinigungen, Geschenke f�r Mitarbeitende, Zwischenverpflegungen, Getr�nke alleine oder mit Kunden (Erich Bosshard, Die steuerliche Behandlung von Spesenverg�tungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, in: StR 51/1996 S. 557, insb. 563). Pauschal entrichtete Spesenverg�tungen dienen der Vereinfachung der Lohnadministration im Unternehmen, ebenso auch der Erleichterung der Veranlagungst�tigkeit der Steuerverwaltung. Sie sind Ausdruck des Vertrauens, welches das Unternehmen den leitenden Angestellten im Bereich der Kleinausgaben entgegenbringt ("Vertrauensspesen").
3.2.3.�Praxisgem�ss gilt aber, dass�
reglementarische�Pauschalspesen insoweit als Einkommen aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit gelten, als sie �ber den ihnen zugedachten Zweck hinausgehen (Urteil 2C_326/2008 vom 23. September 2008 E. 4.1, in: RDAF 2008 II 519). Fehlt ein Spesenreglement, liegen also�
ausserreglementarische�Pauschalspesen vor, sind auch solche Verg�tungen als steuerbare Nebenleistungen des Arbeitgebers zu betrachten, soweit sie die effektiven Kosten �bersteigen (Urteil 2A.82/1996 / 2A.83/1996 vom 8. Mai 1998 E. 3a). Dies ergibt sich aus dem Grundsatz, dass den Pauschalspesen, die weder auf einem genehmigten Spesenreglement beruhen noch nachgewiesenermassen gesch�ftsm�ssig begr�ndet sind, die steuerliche Anerkennung zu versagen ist (Urteil 2C_30/2010 vom 19. Mai 2010 E. 3.2, in: RDAF 2011 II 53). Entsprechendes gilt auf Ebene der Unternehmung, insbesondere dann, wenn die spesenbeanspruchende Person der Gesellschaft nahe steht. Erweist sich die Spesenausrichtung als gesch�ftsm�ssig unbegr�ndet, so dient die Zahlung einzig zur Bestreitung des privaten Lebensaufwandes des Aktion�rs oder einer ihm nahestehenden Person. Derartige geldwerte Leistungen unter dem Vorwand von Repr�sentationsspesen als Gesch�ftsaufwand zu verbuchen, geht nicht an (Urteil 2C_273/2013 / 2C_274/2013 vom 16. Juli 2013 E. 3.2 mit zahlreichen Hinweisen, in: StE 2013 B 93.5 Nr. 27; Peter Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, N. 111 zu Art. 58 DBG).
3.3.1.�Steuerrechtlich gilt Einkommen oder Ertrag als realisiert, sobald die steuerpflichtige Person Leistungen vereinnahmt oder zumindest einen festen Rechtsanspruch darauf erwirbt, �ber den sie tats�chlich verf�gen kann ("Soll-Methode"; Urteil 2C_941/2012 / 2C_942/2012 vom 9. November 2013 E. 2.5, in: ASA 82 S. 375, StR 69/2014 S. 207; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4. Aufl. 2012, � 7 N. 12; Markus Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, � 10 N. 51; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 18 zu Art. 16 DBG). Dies gilt namentlich auch im Bereich geldwerter Leistungen (Urteil 2A.257/1991 vom 19. Juli 1993 E. 2; BGE 113 Ib 23 E. 2e S. 26) und des Einkommens aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit. Dieses wird in der Regel in derjenigen Periode realisiert, in der die unselbst�ndig erwerbende Person ihre Arbeitsleistung erbringt. Die Lohnforderung entsteht fortlaufend mit der Erbringung der Arbeitsleistung, sie wird aber regelm�ssig erst am Ende jedes Monats f�llig (Art. 323 Abs. 1 OR; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 34 zu Art. 210 DBG; Locher, DBG, I. Teil, N. 63 f. zu Art. 17 DBG). Die Praxis stellt aus Gr�nden der Praktikabilit�t mitunter auf den Zeitpunkt der Auszahlung ab (Urteil 2C_144/2008 vom 12. November 2008 E. 2.1, in: StE 2009 B 22.1 Nr. 6, StR 64/2009 S. 386).
3.3.2.�Der Verm�genszufluss ist ein faktischer Vorgang, der dann vorliegt, wenn die steuerpflichtige Person die wirtschaftliche Verf�gungsmacht �ber die zugegangenen Verm�genswerte innehat (Urteil 2C_692/2013 / 2C_693/2013 vom 24. M�rz 2014 E. 4.2 [Bonus-R�ckzahlung], in: ASA 82 S. 740, StR 69/2014 S. 531). Ein Verm�genszufluss ist nicht einkommensbildend, wenn er mit einem korrelierenden Verm�gensabgang einhergeht (BGE 139 II 363 E. 2.2 S. 366; Markus Reich, R�ckerstattung von �bersetzten Boni und anderen Lohnzahlungen, in: ASA 80 S. 109, insb. 114;�
ders., in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, DBG, 2. Aufl. 2008, N. 22a zu Art. 16 DBG). Dagegen l�sst ein unbelasteter Verm�genszufluss die (Einkommens-) Steuerforderung ohne Weiteres entstehen. Diese ist grunds�tzlich unab�nderlich und kann an sich nicht durch blosse R�ckabwicklung des steuerbegr�ndenden Sachverhalts aus der Welt geschaffen werden. Entscheidend ist auch bei einer Einkunft aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit, ob der Verm�genszugang bereits im Zuflusszeitpunkt mit einem Verm�gensabgang belastet ist und daher unsicher erscheint (Urteil 2C_692/2013 / 2C_693/2013 vom 24. M�rz 2014 E. 4.2 [Bonus-R�ckzahlung]). Ein Verm�gensabgang liegt auch vor, wenn dem faktischen Verm�genszufluss eine entsprechende Verpflichtung zur R�ckerstattung gegen�bersteht. Voraussetzung ist aber, dass die R�ckerstattungsverpflichtung tats�chlich eingefordert wird (Reich, DBG, N. 22a zu Art. 16 DBG).
3.4.1.�Der Steuerpflichtige hat unbestritten in den Jahren 2001 und 2002 von seiner Arbeitgeberin die streitbetroffenen geldwerten Leistungen bezogen (vorne lit. B). Zwar verf�gt eine GmbH grunds�tzlich �ber einen gesetzlichen Anspruch auf R�ckerstattung �berh�hter Zahlungen, die sie an Gesellschafter oder Gesch�ftsf�hrer ausgerichtet hat (Art. 806 OR in der urspr�nglichen Fassung vom 18. Dezember 1936 bzw. Art. 800 OR in der heutigen Fassung vom 16. Dezember 2005 i. V. m. Art. 678 Abs. 3 OR in der Fassung vom 4. Oktober 1991). Die AG oder GmbH ist allerdings nicht verpflichtet, diesen Anspruch auch tats�chlich geltend zu machen. Geht es um geldwerte Leistungen einer Gesellschaft an nahestehende Personen, ist notorisch, dass die Gesellschaften von einer R�ckforderung h�ufig absehen. Wenn eine Gesellschaft keinen R�ckerstattungsanspruch verbucht, macht dies deutlich, dass die beg�nstigte nahestehende Person mit der Geltendmachung eines solchen Anspruchs nicht rechnen muss (BGE 113 Ib 23 E. 4a S. 27 f.; Urteil 2A.108/2004 vom 31. August 2005 E. 3).
3.4.2.�Auch im vorliegenden Fall hat die GmbH nach den unbestrittenen, f�r das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG) in der Schlussbilanz per 31. Dezember 2002 keinen R�ckforderungsanspruch verbucht. Ebenso wenig macht der Steuerpflichtige geltend, er habe in seiner Steuererkl�rung f�r die Jahre 2001 und 2002 eine entsprechende Schuld deklariert. Den Akten ist immerhin zu entnehmen (Art. 105 Abs. 2 BGG), dass dies in der Steuererkl�rung 2003 geschehen ist, als die Eheleute eine Schuld ("zinsloses Darlehen") gegen�ber der GmbH in H�he von Fr. 121'132.-- deklarierten. Dies geschah aufgrund einer Intervention der Steuerverwaltung des Kantons Freiburg, die auf der R�ckerstattung des Betrags an die GmbH bestand. H�tte die Steuerverwaltung nicht interveniert, w�re die R�ckerstattung nicht erfolgt. Der Wille der Beteiligten (GmbH und Steuerpflichtiger) war denn auch offensichtlich darauf ausgerichtet, dem Gesch�ftsf�hrer mit Einzelunterschrift eine geldwerte Leistung zukommen zu lassen. Das entsprechende Einkommen aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit gilt damit als in den Jahren 2001 bzw. 2002 realisiert (vorne E. 3.3.1), woran die sp�tere R�ckabwicklung nichts �ndert (vorne E. 3.3.2). Wie aus den Umst�nden zu schliessen ist, hatte die R�ckzahlung jedenfalls bis Ende 2003 noch nicht eingesetzt. Andernfalls h�tten die Eheleute in der Steuererkl�rung 2003 keine ungeschm�lerte Schuld von Fr. 121'132.-- ausweisen k�nnen (vorne lit. C).
3.4.3.�Inwiefern sich etwaige - nach 2003 geleistete - R�ckzahlungen steuerlich auszuwirken verm�gen, ist nicht Sache des Steuerstrafverfahrens. Die Steuerrekurskommission des Kantons Bern wird dies, nach Aufhebung der Sistierung, im Nachsteuerverfahren zu kl�ren haben. Es ist immerhin darauf hinzuweisen, dass zwischen der Konstellation im Urteil 2C_692/2013 / 2C_693/2013 vom 24. M�rz 2014 (Bonus-R�ckzahlung) und dem vorliegenden Fall insofern ein bedeutender Unterschied besteht, als die Auszahlung des Bonus auf Stufe der Gesellschaft und des Steuerpflichtigen korrekt als (steuerbares) Einkommen aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit qualifiziert worden war. Vorliegend l�sst sich dies nicht sagen, wollten Gesellschaft und Steuerpflichtiger die Leistung doch als steuerfrei behandelt wissen, wogegen sie in Wahrheit steuerbar ist.
3.5.�Die H�he der von der GmbH �bernommenen privaten Steuern der Eheleute (Fr. 21'649.--) ist unbestritten.
3.6.1.�Was die H�he der Pauschalspesen betrifft, hat die Vorinstanz erwogen, die Steuerverwaltung des Kantons Freiburg habe die gesch�ftsm�ssig nicht begr�ndeten Aufwendungen bei der GmbH auf Fr. 78'500.-- festgesetzt. Gleiches gilt im �brigen f�r die Steuerverwaltung des Kantons Bern, welche die Betriebsst�tte zu veranlagen hatte. Der Steuerpflichtige habe keinen detaillierten Nachweis der gesch�ftsm�ssigen Begr�ndetheit erbracht, obwohl ihm daf�r die Beweislast obliege. Die Bez�ge seien daher in dieser H�he steuerbar. Der Steuerpflichtige anerkennt, dass keine Belege zur Begr�ndetheit der Spesen bestehen, macht aber geltend, im Steuerstrafverfahren obliege - anders als im Nachsteuerverfahren - die Beweislast nicht ihm, sondern der Steuerbeh�rde.
3.6.2.�Die Normentheorie herrscht zwar im Veranlagungs-, Bezugs- und�
Nachsteuerverfahren, nicht jedoch im Steuerstrafverfahren. In Verdeutlichung des allgemeinen Grundsatzes von Art. 8 ZGB (BGE 139 III 278 E. 3.2 S. 279), der auch im �ffentlichen Recht gilt (BGE 138 II 465 E. 6.8.2 S. 486; 138 V 218 E. 6 S. 222), tr�gt der Normentheorie zufolge die Steuerbeh�rde die Beweislast f�r die steuerbegr�ndenden und -erh�henden Tatsachen, wogegen die steuerpflichtige Person f�r die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (BGE 140 II 248 E. 3.5 S. 252; ausf�hrlich dazu Urteile 2C_715/2013 vom 13. Januar 2014 E. 2.3.3, in: ASA 82 S. 578, StR 69/2014 S. 290; 2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3, in: ASA 82 S. 369, StR 69/2014 S. 44). Die Verfahrensgarantien gem�ss Art. 6 EMRK stehen dem nicht entgegen, handelt es sich doch um �ffentlich-rechtliche Verpflichtungen, die als solche vom Anwendungsbereich ausgenommen sind (Urteil des EGMR�
Ferrazzini gegen Italien�vom 12. Juli 2001 [44759/98] � 25 ff.).
�Im Gegensatz zu den Veranlagungs- und Nachsteuerverfahren f�llt das Strafverfahren betreffend die (vollendete oder versuchte)�
Steuerhinterziehung�unter Art. 6 Ziff. 1 EMRK ("strafrechtliche Anklage"; BGE 140 I 68 E. 9.2 S. 74; 138 IV 47 E. 2.6.1 S. 51; 121 II 257 E. 4b S. 264 f.; 121 II 273 E. 3a S. 281; 119 Ib 311 E. 2e und 2f S. 316 ff.; Urteile des EGMR�
Chambaz gegen Schweiz�vom 5. April 2012 [11663/04] � 36 ff., insb. 48;�
J.B. gegen Schweiz�vom 3. Mai 2001 [31827/96] � 42 ff., insb. 50;�
A.P., M.P. und T.P. gegen Schweiz�vom 29. August 1997 [19958/92] � 37 ff., insb. 43, unter Bezugnahme auf das Urteil�
Bendenoun gegen Frankreich�vom 24. Februar 1994 [12547/86] � 44 ff., insb. 47; zum Ganzen Urteil 2C_851/2011 vom 15. August 2012 E. 2.2, in: StR 67/2012 S. 759; ferner Urteil 2C_232/2011 vom 25. Oktober 2011 E. 2.2). Es gilt daher die Unschuldsvermutung (Art. 32 Abs. 1 BV; Art. 6 Ziff. 2 EMRK; Urteil 2C_242/2013 vom 25. Oktober 2013 E. 3.1), zumal im Steuerstrafverfahren die steuerpflichtige Person auch keiner steuerrechtlichen Mitwirkungspflicht unterliegt (vgl. Urteil 2C_76/2009 vom 23. Juli 2009 E. 2.2). Auch im Steuerhinterziehungsverfahren ist es jedoch zul�ssig, die H�he eines hinterzogenen Einkommensbestandteils zu sch�tzen (Urteil 2C_395/2011 vom 6. Dezember 2011 E. 3.2.2, in: RTiD 2012 I 802); sodann kann auch im Strafverfahren bei der Beweisw�rdigung als ein Element unter mehreren ber�cksichtigt werden, dass die steuerpflichtige Person Kl�rungen nicht liefert, die sich aufdr�ngen (Urteil 2C_395/2011 vom 6. Dezember 2011 E. 3.1.2).
3.6.3.�Im vorliegenden Fall steht fest, dass die Aufrechnung von Fr. 78'500.-- f�r die Jahre 2001/2002 in der GmbH und in der Betriebsst�tte vom Steuerpflichtigen unbeanstandet geblieben ist. Die Veranlagungsverf�gungen der beiden Kantone betreffend die GmbH sind denn auch in Rechtskraft getreten (vorne lit. B). Wie es sich auf Ebene des Steuerpflichtigen verh�lt, ist insofern formell noch offen, als das Nachsteuerverfahren sistiert ist. Der Steuerpflichtige hat freilich in der Steuererkl�rung 2003 eine Schuld gegen�ber der GmbH von Fr. 121'132.-- ausgewiesen und diese als "zinsloses Darlehen" bezeichnet (vorne lit. C). Damit hat er die geldwerte Leistung von Fr. 121'132.-- zumindest faktisch anerkannt. Die - angefochtene - Nachsteuerverf�gung des Kantons Bern vom 19. Oktober 2007 lautet betragsm�ssig noch auf Fr. 102'649.-- (vorne lit. D). So oder anders ist die geldwerte Leistung heute schon, auch wenn das Nachsteuerverfahren formell noch h�ngig ist, als realisiert zu betrachten (vorne E. 3.4). Unter den gegebenen Umst�nden kann und muss im Strafsteuerverfahren davon ausgegangen werden, dass gesch�ftsm�ssig unbegr�ndete Zahlungen von Fr. 78'500.--, die als pauschaler Spesenersatz ausgewiesen wurden, richtigerweise als Einkommen aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit zu betrachten sind. Dieses Einkommen ist in den Steuererkl�rungen 2001 und 2002 der Eheleute nicht deklariert und damit verschwiegen worden.
3.6.4.�Durch sein Verhalten hat der Steuerpflichtige bewirkt, dass die rechtskr�ftigen Veranlagungen 2001 und 2002 unvollst�ndig sind, was den�
objektiven�Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung charakterisiert (Art. 175 Abs. 1 DBG, Art. 56 Abs. 1 StHG, Art. 217 Abs. 1 lit. a StG/BE; vorne E. 2.1). Dieser ist erf�llt.
3.7.1.�Zu pr�fen bleibt der�
subjektive�Tatbestand. Auch hierbei tr�gt die Beh�rde die Beweislast (Urteile 2C_242/2013 vom 25. Oktober 2013 E. 3.6; 2C_1022/2011 vom 22. Juni 2012 E. 6.1/6.2, nicht publ. in: BGE 138 I 367). Hierzu ist etwas weiter auszuholen.
3.7.2.�Die Vorinstanz hat den von der Steuerverwaltung des Kantons Freiburg als gesch�ftsm�ssig unbegr�ndet qualifizierten Betrag von Fr. 78'500.-- nicht etwa unbesehen �bernommen, sondern zus�tzlich erwogen, der Steuerpflichtige habe neben diesen Pauschalspesen auch auffallend hohe Effektivspesen von insgesamt rund Fr. 68'700.-- (vorne lit. B) geltend gemacht und bezogen. Er habe weder dargelegt, welche konkreten Unkosten mit den zus�tzlichen pauschalen Spesenverg�tungen h�tten gedeckt werden sollen, noch substanzielle Anhaltspunkte daf�r geliefert, inwieweit diese gesch�ftsm�ssig begr�ndet gewesen w�ren. Diese Argumentation �berzeugt und beruht auf einer willk�rfreien Beweisw�rdigung. Die Bez�ge des Steuerpflichtigen sind in ihrem Gesamtrahmen zu w�rdigen. Ausgangspunkt bildet der Bruttolohn; er betrug im Langjahr 2001/2002 insgesamt Fr. 180'000.-- (vorne lit. B). Mit der T�tigkeit eines Gesch�ftsf�hrers im Bereich der Personalvermittlung, der als solcher oft unterwegs ist und eine grosse Zahl von Einsatzbetrieben besucht und zahlreiche Arbeitssuchende trifft, sind zweifellos erhebliche gesch�ftlich bedingte Ausgaben verbunden. Die Branche ist als solche spesenintensiv. Die Steuerverwaltungen der Kantone Freiburg und Bern haben denn auch gegen die Effektivspesen von Fr. 68'700.-- nicht opponiert. Dar�ber hinaus beansprucht der Steuerpflichtige f�r das Langjahr indes pauschale (Repr�sentations-) Spesen von Fr. 83'000.--. Diese zus�tzlichen Bez�ge sind unter verschiedenen Gesichtspunkten zu w�rdigen. Auch unter Ber�cksichtigung dessen, dass in den Jahren 2001 und 2002 (noch) kein schweizweit anerkanntes (Zusatz-) Spesenreglement bestand und insbesondere im konkreten Fall kein genehmigtes Spesenreglement vorlag, d�rfen die reglementarischen Grunds�tze dabei zumindest hilfsweise beigezogen werden.
3.7.3.�Es ist allgemein notorisch, dass die steuerrechtliche Zul�ssigkeit von Pauschalspesen im Wesentlichen von der Spesengeneigtheit der betreffenden Branche, der H�he des Bruttolohns, der Zusammensetzung des Sal�rs (fixe und variable Anteile, Gesch�ftswagen und Mitarbeiterbeteiligungsprogramme), der Anzahl zu f�hrender Mitarbeitender, dem Anteil der Ausw�rtst�tigkeit und der Gr�sse des Unternehmens abh�ngt. Vor allem ist auch zu ber�cksichtigen, dass der Zweck der (reglementarischen) Pauschalspesen darin liegt, dass die leitenden Angestellten nicht �ber s�mtliche Kleinausgaben bis zur H�he von Fr. 50.-- abzurechnen haben. Dem Institut der (reglementarischen) Pauschalspesen wohnt damit ein erheblicher verfahrens�konomischer Aspekt inne (vorne E. 3.2.3). Im vorliegenden ausserreglementarischen Umfeld besteht keine Begrenzung der "Kleinausgaben". Umso weniger ist ersichtlich, weshalb �berhaupt namhafte, nicht ohnehin effektiv abgerechnete Auslagen anfallen sollten. Die Spesengeneigtheit der Branche (Personalvermittlung) spielt bereits bei der Beurteilung der Effektivspesen eine wesentliche Rolle. Sie nochmals f�r zus�tzliche Pauschalspesen ins Feld zu f�hren, kann nicht angehen. Der Steuerpflichtige vermag die Spesenpolitik der von ihm gef�hrten GmbH denn auch nicht plausibel zu begr�nden. Geht man davon aus, dass die (zu belegenden) Effektivspesen die Regel, die (unbelegten) Pauschalspesen h�chstens eine geringf�gige Ausnahme darstellen, bleibt unklar, weshalb die Pauschalspesen (Fr. 83'000.--) die Effektivspesen (Fr. 68'700.--) betragsm�ssig sogar noch erheblich �bersteigen. Vergleicht man sodann die Pauschalspesen mit dem Bruttolohn, springt ins Auge, dass jene ein Ausmass von 46 Prozent erreichen. Dies geht weit �ber das Mass dessen hinaus, was in der Verwaltungs- und Gerichtspraxis als �blich bezeichnet werden darf.
3.7.4.�Unerheblich ist, dass die kantonalen Steuerbeh�rden bis zur Gr�ndung der GmbH eine grossz�gigere Praxis verfolgt haben sollen, wie der Steuerpflichtige ausf�hrt. Zum einen betraf dies ein anderes Rechts- und Steuersubjekt, zum andern vermag eine fr�here Veranlagungspraxis f�r das streitbetroffene Hinterziehungsverfahren von vornherein keine sch�tzenswerte Vertrauensposition zu begr�nden (Urteil 2C_196/2007 vom 16. Mai 2007 E. 3.2). Hinzu kommt die hemmende Wirkung des Legalit�tsprinzips. Nach bundesgerichtlicher Praxis findet der Grundsatz von Treu und Glauben im Steuerrecht aufgrund des strengen Legalit�tsprinzips ohnehin nur zur�ckhaltende Anwendung. Denkbar ist ein �berwiegendes privates Interesse an Vertrauensschutz etwa im Bereich von Verfahrensfragen und materiellrechtlich dort, wo den Steuerpflichtigen gesetzlich ein gewisser Ermessensspielraum zusteht. Erforderlich w�re in diesem engen Bereich eine qualifizierende, einzelfallbezogene, ausdr�cklich �ber eine konkrete Steuerperiode hinausreichende Auskunft der Amtsbeh�rde (BGE 137 II 182 E. 3.6.2 S. 193) oder Verf�gung (BGE 137 I 69 E. 2.5.1 S. 72 f.), was hier nicht behauptet oder ersichtlich ist (Urteil 2C_95/2013 / 2C_96/2013 vom 21. August 2013 E. 3.9, in: ASA 82 S. 227, StE 2013 B 22.2 Nr. 28, StR 68/2013 S. 810).
3.7.5.�Dem Steuerpflichtigen wird Fahrl�ssigkeit vorgeworfen. Fahrl�ssig handelt, wer die Folge seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedenkt oder darauf nicht R�cksicht nimmt. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der T�ter die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den Umst�nden und nach seinen pers�nlichen Verh�ltnissen verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 i. V. m. Art. 333 Abs. 1 StGB; BGE 135 II 86 E. 4.3; Urteil 2C_851/2011 vom 15. August 2012 E. 2.3, in: StR 67/2012 S. 759). Die steuerpflichtige Person ist verpflichtet, die Steuererkl�rung wahrheitsgem�ss und vollst�ndig auszuf�llen und alles zu tun, um eine vollst�ndige und richtige Veranlagung zu erm�glichen (Art. 124 Abs. 2 und Art. 126 Abs. 1 DBG; Art. 167 und 170 StG/BE; Urteil 2C_240/2014 / 2C_241/2014 vom 4. Juli 2014 E. 3.2.3). Sie muss namentlich ihr Einkommen vollst�ndig angeben. Wer einen erheblichen Einkommensbestandteil nicht deklariert, obwohl dieser ihm bekannt sein muss, handelt grunds�tzlich pflichtwidrig unvorsichtig (Urteile 2C_851/2011 vom 15. August 2012 E. 4.2; 2A.182/2002 vom 25. April 2003 E. 4.5, in: ASA 73 S. 482, RDAF 2003 II 622, StE 2003 B 97.41 Nr. 15). Wer als Organ einer juristischen Person sich selber (als Privatperson) geldwerte Vorteile zukommen l�sst, muss sich zudem bewusst sein, welche Konsequenzen das f�r ihn pers�nlich haben kann (Urteil 2A.583/2004 vom 21. April 2005 E. 4.2).
3.7.6.�In Bezug auf die Pauschalspesen sprechen die Umst�nde eine deutliche Sprache. In absoluten wie relativen Zahlen, unter W�rdigung der gesamten Umst�nde und insgesamt mit Blick auf die auffallend ungew�hnlich ge�bte Spesenpraxis konnte der Steuerpflichtige, der als Gesch�ftsf�hrer mit Einzelunterschrift die Verh�ltnisse bestens kennen musste, zu keinem Zeitpunkt davon ausgehen, sein Verhalten entspreche demjenigen eines vorsichtigen, pflichtgem�ss handelnden Organs. Er durfte denn auch nicht annehmen, die Nichtdeklaration der ganz offensichtlich �bersetzten Pauschalspesen sei rechtens. Dass er vorbringt, er sei Laie und habe die unzutreffende rechtliche Qualifikation nicht erkennen k�nnen, ist unbehelflich.
3.7.7.�Mit Recht hat die Vorinstanz damit auf unsorgf�ltiges und damit fahrl�ssiges Vorgehen im Sinne von Art. 175 Abs. 1 DBG, Art. 56 Abs. 1 StHG, Art. 217 Abs. 1 lit. a StG/BE geschlossen.
3.7.8.�Auch in Bezug auf die von der GmbH �bernommenen privaten Steuern der Eheleute kann fahrl�ssiges Verhalten nicht ernsthaft bestritten werden. Dass die Verbuchung irrt�mlich durch den Treuh�nder erfolgt sei, wie der Steuerpflichtige geltend macht, kann daran nichts �ndern. Zum einen kann sich ein Steuerpflichtiger der Verantwortung f�r die Richtigkeit und Vollst�ndigkeit der Angaben in der Steuererkl�rung nicht dadurch entziehen, dass er seine Steuerangelegenheiten durch einen vertraglichen Vertreter besorgen l�sst (Urteil 2C_29/2011 vom 16. Juni 2011 E. 2.4). Fehlleistungen ihrer Vertretung oder ihrer Hilfspersonen muss die steuerpflichtige Person sich denn zurechnen lassen (Urteile 2C_222/2014 vom 10. M�rz 2014 E. 2.4, in: ASA 82 S. 661; 2C_699/2012 vom 22. Oktober 2012 E. 3.2 und 3.4, in: Pl�doyer 2013 S. 61, StR 68/2013 S. 53). Sodann und vor allem wird dem Steuerpflichtigen nicht vorgeworfen, dass die GmbH seine privaten Steuern �bernommen hat, sondern, dass er diesen Einkommenszugang in seiner privaten Steuererkl�rung nicht deklariert hat. Dass die GmbH seine Steuern bezahlt hat, konnte seiner Aufmerksamkeit nicht entgehen.
3.7.9.�Die�
Sanktion�der Hinterziehung besteht in einer Busse. Diese betr�gt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel erm�ssigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erh�ht werden (Art. 175 Abs. 2 DBG, Art. 56 Abs. 1 StHG, Art. 217 Abs. 2 StG/BE). Wenn die Vorinstanz den Faktor von 0,5 billigt, hat sie jedenfalls keine �berharte Sanktion ausgesprochen. Die Beschwerde erweist sich auch in dieser Hinsicht als unbegr�ndet. Sie ist abzuweisen.
�Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen (Art. 65, 66 Abs. 1 BGG). Der Kanton Bern obsiegt in seinem amtlichen Wirkungskreis, weshalb ihm keine Parteientsch�digung zusteht (Art. 68 Abs. 3 BGG).
�Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

References: Art. 175
 Art. 56
 Art. 217
 Art. 86
 Art. 90
 Art. 182
 Art. 57
 BGE 
 BGE 
 Art. 56
 Art. 217
 Art. 56
 Art. 217
 Art. 56
 Art. 217
 Art. 16
 Art. 7
 Art. 19
 Art. 7
 Art. 20
 Art. 210
 Art. 16
 Art. 64
 Art. 70
 Art. 58
 Art. 16
 BGE 
 Art. 210
 Art. 17
 Art. 16
 Art. 16
 Art. 800
 Art. 678
 Art. 8
 Art. 6
 Art. 6
 BGE 
 Art. 6
 Art. 56
 Art. 217
 BGE 
 Art. 333
 BGE 
 Art. 126
 Art. 167
 Art. 175
 Art. 56
 Art. 217
 Art. 56
 Art. 217