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Timestamp: 2019-02-19 05:03:36+00:00

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Urteil vom 26.11.2014, VIII R 38/10 - Steuernsparen
Urteil vom 26.11.2014, VIII R 38/10
Er unterlag im Streitjahr den Grenzgängerregelungen im Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) i.d.F. des Änderungsprotokolls vom 21. Dezember 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928). Seine Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit wurden im Inland der Besteuerung unterworfen.
Die betriebliche Vorsorge für Arbeitnehmer über eine Pensionskasse, die von einer privatrechtlichen Stiftung getragen wird, stand nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) im Streitjahr im schweizerischen System der Altersvorsorge neben der Absicherung in der AHV/IV. Die AHV/IV war mit einer gesetzlichen paritätischen Beitragspflicht des Arbeitnehmers und -gebers ausgestaltet und stellte die Basisversorgung dar (sog. Säule 1). Die betriebliche Altersvorsorge bildete die sog. Säule 2. Innerhalb der betrieblichen Altersvorsorge durch den Arbeitgeber, die einheitlich durch die Vorsorgeeinrichtung des Arbeitgebers –hier die Pensionskasse– gewährleistet wurde, war zwischen der gesetzlich vorgeschriebenen Mindestversicherung durch die Pensionskasse (dem "Obligatorium" – Säule 2a) und einer weitergehenden freiwilligen Vorsorge (dem "Überobligatorium" – Säule 2b) zu unterscheiden. Im Bereich der gesetzlich verpflichtenden betrieblichen Altersversorgung (Säule 2a) waren alle Arbeitnehmer in den Versicherungsschutz einzubeziehen, die innerhalb einer bestimmten Gehaltsbandbreite (des koordinierten Lohns) verdienten. Für Arbeitnehmer, die einen höheren Lohn –wie der Kläger– erzielten, zahlten der Arbeitnehmer und -geber Beiträge in das Überobligatorium, wenn die Pensionskasse eine solche überobligatorische Absicherung wie im Streitfall anbot.
Im Einkommensteuerbescheid vom 23. November 2006 für das Streitjahr unterwarf der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) die Einmalzahlung aus der Pensionskasse insgesamt als "andere Leistung" gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung (EStG) der Besteuerung. Die Absicherung des Klägers über die Pensionskasse sei als eine "gesetzliche Rentenversicherung" gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG anzusehen. Da nachweisbar mehr als zehn Jahre Beiträge an die AHV/IV und die Pensionskasse oberhalb des Höchstbetrags zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt worden waren und 22,77 % der ausgezahlten Summe auf diesen höheren Beiträgen beruhte, wandte das FA die Öffnungsklausel gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG an und behandelte im Ergebnis von den ausgezahlten 341.120,80 CHF einen Anteil von 22,77 % nach Tz. 135 f. des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 24. Februar 2005 IV C 3 – S 2255 – 51/05 (BStBl I 2005, 429) als nicht steuerbar (77.673 CHF). Den Restbetrag von 263.447 CHF sah es gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu 50 % als steuerpflichtig an. Somit setzte das FA 263.447 CHF (169.923 EUR) zu 50 % und damit im Ergebnis sonstige Einkünfte des Klägers in Höhe von 84.961 EUR an.
b) Prägend für Einkünfte i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG ist nach der unter II.1.a zitierten Rechtsprechung des BFH, dass sie der sog. ersten Schicht des von der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen (–Sachverständigenkommission–, Schriftenreihe des BMF Bd. 74) der Neuregelung zugrunde gelegten "Drei-Schichten-Modells" zuzurechnen sind und der Basisversorgung des Versicherten dienen.
Wesentliche Merkmale der Basisversorgung sind die Zahlung von Renten erst bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze bzw. bei Erwerbsunfähigkeit und die Funktion als Entgeltersatzleistung in der Grundkonzeption der Lebensunterhaltssicherung (vgl. BFH-Entscheidungen in BFH/NV 2010, 1275; in BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628; in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, und die dort zitierte Rechtsprechung des Bundessozialgerichts –BSG–, z.B. Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris, und vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, BSGE 102, 211). Diese Funktion der Lebensunterhaltssicherung von Altersrenten wird nach deutschem Regelungsmodell dadurch sichergestellt, dass die Rentenversicherungsansprüche nicht beleihbar, nicht vererblich, nicht veräußerbar, nicht übertragbar und nicht kapitalisierbar sind (BFH-Entscheidungen in BFH/NV 2010, 1275, und in BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628).
c) Wenn Leistungen eines ausländischen Versorgungsträgers über ein gesetzlich garantiertes Minimum hinausgehen, steht dies der Einordnung einer ausländischen Versicherung als Bestandteil der Basisversorgung nach deutschem Vorstellungsbild nicht entgegen, da auch die deutsche gesetzliche Rentenversicherung in der Vergangenheit eine Höherversicherung kannte (vgl. § 234 des Sechsten Buchs Sozialgesetzbuch –SGB VI– in der bis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung). Ebenso ermöglichen die –ebenfalls der sog. ersten Schicht zuzurechnenden– inländischen berufsständischen Versorgungswerke eine freiwillige Höherversicherung und erbringen zudem in der Regel höhere Leistungen als die gesetzliche Rentenversicherung (vgl. zum Ganzen BFH-Urteile vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710; in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103; vom 23. Oktober 2013 X R 3/12, BFHE 243, 287, BStBl II 2014, 58). Aus der Einordnung der berufsständischen Versorgungswerke in die inländische Basisversorgung lässt sich nach der vorstehenden Rechtsprechung ferner ableiten, dass auch ausländische kapitalgedeckte Altersabsicherungen aus deutscher Sicht der Basisversorgung zuzurechnen sein können.
aa) Das FG hat für den Senat bindend gemäß § 118 Abs. 2 FGO festgestellt, dass im Bereich der gesetzlich vorgeschriebenen Absicherung über die betriebliche Pensionskasse in der Schweiz auch bei privatrechtlichen Arbeitsverhältnissen und einer privatrechtlichen Stiftung als Trägerin der Pensionskasse die Beitragspflichten und der Leistungsumfang (das "Obligatorium") auf einem öffentlich-rechtlichen Rechtsverhältnis zwischen dem Arbeitnehmer und der Pensionskasse beruhten. Die Pensionskasse war nach den weiteren Feststellungen des FG kraft Gesetzes verpflichtet, im Bereich der obligatorischen Vorsorge die Risiken Alter, Tod und Invalidität ihrer Mitglieder zu versichern (siehe Rz 8 bis 11, 21, 28 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716). Nur der obligatorische Bereich der beruflichen Vorsorge über die Pensionskasse fiel nach den Feststellungen des FG in den Anwendungsbereich der Regelungen des am 1. Juni 2002 in Kraft getretenen Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit vom 21. Juni 1999 (BGBl II 2001, 811) und den Anwendungsbereich der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbstständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern –VO Nr. 1408/71– (siehe zum Ganzen Rz 14 bis 16 und 95 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716).
bb) Auf der Grundlage dieser Feststellungen ist die Würdigung des FG, die obligatorische Absicherung über die Pensionskasse (Säule 2a) sei –wie die Absicherung in der AHV/IV (Säule 1)– aus deutscher Sicht der Basisversorgung zuzurechnen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
Auf dieser Grundlage stellen Kapitalleistungen nach der unter II.1.a und d zitierten Rechtsprechung des X. Senats zu den Pensionskassen öffentlich-rechtlicher schweizerischer Arbeitgeber, der sich der erkennende Senat insoweit anschließt, die Einordnung der Pensionskasse als gesetzliche Rentenversicherung dann nicht in Frage, wenn sie –wie hier– nur Randbereiche der Ausgestaltung des Versicherungsverhältnisses betreffen. Hiervon ist aufgrund des Ausnahmecharakters des Anspruchs auf Kapitalabfindung der Altersrente und der sonstigen Kapitalleistungen (des Vorbezugs und der Austrittsleistungen) auszugehen.
b) Im Streitfall liegt indes –anders als in den vom X. Senat des BFH bislang entschiedenen Fällen– die Kapitalabfindung eines bestehenden Rentenanspruchs des Klägers vor. Nach den Feststellungen des FG erhielt der Kläger die Auszahlung des Obligatoriums nicht als Austrittsleistung wegen endgültigen Verlassens der Schweiz vor dem Bezug seiner Altersrente. Vielmehr hat das FG für den Senat bindend festgestellt, dass der Kläger eine Kapitalabfindung für seinen Rentenanspruch erhielt, da er die Altersgrenze für eine Rente wegen vorzeitiger Pensionierung erreicht hatte und beanspruchen konnte, dass dieser Rentenanspruch gegen die Pensionskasse abgefunden wurde (siehe die Feststellungen in Rz 32, 101 bis 103 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716). Dies genügt auch nach der unter II.2.a dargelegten Rechtsprechung des X. Senats des BFH den Anforderungen für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung.
Auch der Hinweis des BMF auf die Änderungen des Abzugs von Altersvorsorgeaufwendungen und der Rentenbesteuerung durch das Alterseinkünftegesetz (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427, BStBl I 2004, 554), die ab dem Streitjahr Wirkung entfalteten, ist nicht überzeugend. Nach dem Systemwechsel sind zwar Rentenzahlungen und andere Leistungen, die auf steuerlich entlasteten Beiträgen beruhen, bei Auszahlung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 EStG nachgelagert ab dem Streitjahr in voller Höhe steuerpflichtig und Altersvorsorgebeiträge in größerem Umfang steuerlich abzugsfähig, was eine umfassende Steuerbefreiung für Kapitalabfindungen solcher Ansprüche gemäß § 3 Nr. 3 EStG, die bei Auszahlung als Rente der Besteuerung unterlägen, als sinnwidrig erscheinen lässt (siehe BRDrucks 622/06 [Beschluss], S. 4). Im Streitfall geht es jedoch um die Kapitalabfindung eines ausländischen Rentenversicherungsanspruchs, den der Gesetzgeber bei Ausgestaltung des Regelungssystems angesichts der Abfindungsmöglichkeiten inländischer Rentenansprüche nicht bedacht haben mag (so auch das FG in Rz 104 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716), und damit um einen Randbereich im Rahmen des Systemwechsels. Die Neufassung des § 3 Nr. 3 EStG durch das JStG 2007 diente nach den Gesetzesmaterialien ausdrücklich der Anpassung der Regelung an den Systemwechsel durch das AltEinkG, um Streitigkeiten über den generellen Anwendungsbereich der Vorschrift –wie im Streitfall– künftig zu vermeiden und eine Steuerbefreiungsmöglichkeit angesichts der Abzugsfähigkeit der Altersvorsorgebeiträge auszuschließen (siehe von Beckerath, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Rz B 3/5; Bergkemper in Herrmann/ Heuer/Raupach –HHR–, § 3 EStG Rz 1). Somit beinhaltete die Gesetzesänderung keine Klarstellung (so aber die Gesetzesbegründung in BTDrucks 16/3368, S. 16), sondern eine Änderung des im Streitjahr noch geltenden abweichenden Inhalts der Regelung.
a) Das FG hat zu Recht –entgegen der Auffassung des FA und des BMF– die Rechtsbeziehung des Klägers zur Pensionskasse, soweit sie das Überobligatorium betrifft, als privatrechtliche Rechtsbeziehung angesehen, die für die steuerrechtliche Beurteilung von der Rechtsbeziehung im Obligatorium zu trennen und eigenständig daraufhin zu untersuchen ist, ob die Auszahlung des überobligatorischen Altersguthabens samt des Zinsanteils steuerbar ist.
aa) Eine einheitliche Beurteilung von Überobligatorium und Obligatorium kommt nur für Pensionskassen schweizerischer öffentlich-rechtlicher Arbeitgeber in Betracht, deren überobligatorische Absicherung öffentlich-rechtlichen Charakter hat und nach Art und Struktur einer "freiwilligen Höherversicherung" zur gesetzlichen Grundabsicherung (dem Obligatorium, siehe unter II.1.) entspricht, wie sie auch der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 234 SGB VI in der bis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung und der berufsständischen Versorgungswerke nicht fremd ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103). Für die Einordnung der Pensionskassen privater Arbeitgeber und deren Leistungen, die auf privaten Rechtsbeziehungen beruhen, lässt sich daraus jedoch nichts herleiten (Anmerkung JF, Internationales Steuerrecht –IStR– 2014, 119, 120; BFH-Zwischenurteil vom 20. August 2014 I R 83/11, BFH/NV 2015, 20, unter Rz 20).
aaa) Das FG hat festgestellt, das Rechtsverhältnis des Klägers zur Pensionskasse, das auf einem Vorsorgevertrag des Klägers mit der Pensionskasse, auf deren Reglement und dem schweizerischen Obligationenrecht beruhte, sei rein privatrechtlich gewesen, sodass die überobligatorische Absicherung im schweizerischen Recht als eine freiwillige Absicherung des Arbeitnehmers auf privater Rechtsgrundlage eingestuft werde. Im Rahmen des Überobligatoriums komme –so das FG– den Reglementen der Pensionskassen die Bedeutung von "Allgemeinen Geschäftsbedingungen" und nicht von generell abstrakten Normen wie im Bereich der obligatorischen Absicherung zu (siehe Rz 19, 22 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716). Die Absicherung im Überobligatorium (Säule 2b) hat das FG sowohl von der Absicherung in der AHV/IV als auch von der gesetzlich vorgeschriebenen Absicherung im Obligatorium der Pensionskasse (Säule 2a) als eigenständige Absicherung abgegrenzt (siehe Rz 12, 22 bis 27, 89 ff. der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716). Weiter hat das FG festgestellt, auch auf Ebene der Pensionskasse werde das überobligatorische Altersguthaben vom obligatorischen Altersguthaben im Wege einer Schattenrechnung getrennt, um auf Ebene der Pensionskasse die (öffentlich-rechtlichen) obligatorischen und die (dem Zivilrecht unterstehenden) überobligatorischen Vorsorgeansprüche zu unterscheiden (Rz 20 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716).
bbb) Die Würdigung des FG, schon aus diesen Feststellungen heraus sei der eigenständige privatrechtliche und freiwillige Charakter des überobligatorischen Rechtsverhältnisses abzuleiten und dieses sei –anders als in dem vom X. Senat des BFH in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 entschiedenen Streitfall– nicht mit der Mitgliedschaft in einer gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar, ist nicht zu beanstanden. Entgegen der Auffassung des FA und des BMF ist das Rechtsverhältnis des Klägers zur Pensionskasse im Überobligatorium bei einer tatsächlichen Ausgangslage wie im Streitfall nicht auf Grundlage einer Einheitsbetrachtung nur als Annex zur öffentlich-rechtlichen obligatorischen Pflichtmitgliedschaft, sondern als privatrechtliche Rechtsbeziehung anzusehen, die nicht der Besteuerung in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG untersteht, sondern hinsichtlich ihrer Besteuerungsfolgen eigenständig zu würdigen ist (zustimmend zu dieser "Trennungsbetrachtung" siehe Miessl, IStR 2013, 850 ff.; ders., Betriebs-Berater –BB– 2011, 2711, 2713; ders., IStR 2007, 883, 888; für eine "Einheitsbetrachtung" Decker/Looser, Neue Wirtschafts-Briefe –NWB– 2006, Fach 3, S. 14099, 14102; Myßen/Finckh, NWB 2006, Fach 3, S. 14159, 14181).
bb) Nach Tz. 314 des BMF-Schreibens vom 24. Juli 2013 IV C 3 -S 2015/11/10002 (BStBl I 2013, 1022; siehe auch schon das frühere BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 1065, Tz. 177) ist –auf der Ebene des § 3 Nr. 63 EStG– für den Abzug von Arbeitgeberbeiträgen, die von inländischen Arbeitgebern an eine ausländische betriebliche Altersvorsorgeeinrichtung gezahlt werden, im Rahmen der Vergleichbarkeitsprüfung zu entscheiden, ob die ausländische Pensionskasse mit einer inländischen Pensionskasse (§§ 118a bis 118d des Versicherungsaufsichtsgesetzes –VAG–) als Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung nach dem deutschen Betriebsrentengesetz vergleichbar ist oder einem der Durchführungswege als vergleichbar zugeordnet werden kann. Wesentliche Kriterien für die Vergleichbarkeitsprüfung sind nach Auffassung der Finanzverwaltung auf der Beitragsseite die Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos des Arbeitnehmers durch die ausländische Vorsorgeeinrichtung (vgl. Tz. 284 des BMF-Schreibens in BStBl I 2013, 1022), die Verwendung eines sog. engen Hinterbliebenenbegriffs (vgl. Tz. 287 des BMF-Schreibens in BStBl I 2013, 1022), keine Vererblichkeit der Ansprüche (vgl. Tz. 289 des BMF-Schreibens in BStBl I 2013, 1022) und die Vergleichbarkeit hinsichtlich der begünstigten Auszahlungsformen (vgl. Tz. 312 des BMF-Schreibens in BStBl I 2013, 1022; zur Kritik an diesen Beurteilungskriterien siehe Portner, BB 2013, 2652, 2653 f.). Auch für die Beurteilung von Auszahlungen muss eine ausländische Pensionskasse nach ihrer Struktur und den von ihr im Versorgungsfall zu erbringenden Leistungen auf der Grundlage einer rechtsvergleichenden Qualifizierung mit der Absicherung über eine inländische Pensionskasse vergleichbar sein, um unter § 22 Nr. 5 EStG zu fallen (zutreffend Portner, BB 2014, 1175, 1176).
Die Würdigung des FG, die Rechtsbeziehung des Klägers zu seiner Pensionskasse für den Bereich des Überobligatoriums sei nicht mit der Absicherung über eine inländische Pensionskasse vergleichbar, ist nicht zu beanstanden. Das FG hat hierzu in Rz 77 und 78 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716 festgestellt, dass nach dem Reglement der Pensionskasse für deren Mitglieder die Möglichkeit bestand, bereits vor Eintritt eines der Versorgungsfälle "Alter, Tod und Invalidität" das überobligatorische Altersguthaben in Form eines Vorbezugs (zur Finanzierung des Erwerbs von Wohneigentum) oder einer Austrittsleistung ausgezahlt zu erhalten. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, ist für die Absicherung über eine inländische Pensionskasse als Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung (§§ 1a Abs. 1 Satz 3, 1b Abs. 3 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung –BetrAVG–) aber kennzeichnend, dass einem Arbeitnehmer Leistungen der Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber zugesagt und erst durch Eintritt eines dieser Ereignisse ausgelöst werden (so auch Fuhrmanns in Uckermann/Fuhrmanns/Ostermayer/ Doetsch, Das Recht der betrieblichen Altersversorgung, 1. Aufl. 2014, § 1 BetrAVG, Rz 8 f.; Höfer, Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung, Band I: Arbeitsrecht, Kapitel 2, Rz 2, 11). Auch § 118a Nr. 2 VAG als Definition des Begriffs der Pensionskasse verlangt, dass Leistungen grundsätzlich erst ab dem Zeitpunkt des Wegfalls des Erwerbseinkommens gewährt werden.
Entscheidend ist, dass der ausländische Vertrag unter den im Gesetz erfassten Versicherungstypus fällt, die Voraussetzungen des Sonderausgabenabzugs nach dieser Vorschrift müssen hingegen –entgegen der Auffassung des FA und des BMF– für die Steuerbefreiung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 nach dem BFH-Urteil in BFHE 211, 436, BStBl II 2006, 365 nicht vollständig erfüllt sein (siehe auch Senatsurteil vom 26. November 2014 VIII R 31/10, zur amtlichen Veröffentlichung vorgesehen).
Es stand die Leistungsart der Rente im Vordergrund; die Absicherung war insgesamt als "gemischte Versicherung" ausgestaltet, da neben dem Erlebens- auch das Todesfall- und das Invaliditätsrisiko des Klägers vor Eintritt in den Ruhestand abgedeckt waren und die Versicherung ein Kapitalwahlrecht gewährte (vgl. Rz 8 bis 11, 21, 28, 90 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1716). Es wurden entsprechend § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 auch laufende Beiträge durch den Kläger und als Zukunftssicherungsleistungen gemäß § 3 Nr. 62 Satz 2 und Satz 4 EStG auch vom Arbeitgeber gezahlt. Damit war die Versicherung vom Typus her in § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 erfasst. Nicht schädlich für die Einordnung unter § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 ist nach dem Senatsurteil in BFHE 211, 436, BStBl II 2006, 365 und dem Senatsurteil vom 26. November 2014 VIII R 31/10 (zur amtlichen Veröffentlichung vorgesehen), dass zwischen dem Kläger und der Pensionskasse das Kapitalwahlrecht nicht vor Ablauf von zwölf Jahren seit Vertragsabschluss ausgeschlossen war und die Pensionskasse nicht über die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland gemäß § 10 Abs. 2 Satz 2 EStG 2004 verfügte. Da der Kläger bereits vor dem 1. Januar 2005 der Pensionskasse angehörte und Beiträge gezahlt hatte, findet schließlich nach § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG die Regelung in § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 im Streitfall Anwendung.
cc) Die für die Steuerbefreiung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 erforderliche zwölfjährige Mindestlaufzeit wurde eingehalten, da der Kläger seit 1986 der Pensionskasse angehörte und im Streitjahr 2005 ausschied. Die Kapitalabfindung wurde schließlich auch auf Grund eines der in der Norm genannten Ereignisse –hier: des Eintritts des Versicherungsfalls– gezahlt, da der Kläger sich seine Altersrente abfinden ließ.

References: § 22
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 § 234
 § 118
 § 22
 § 3
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 § 234
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 § 3
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 § 1
 § 118
 § 20
 § 10
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 § 20
 § 10
 § 52
 § 20
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