Source: http://slideplayer.cz/slide/11160286/
Timestamp: 2017-01-22 20:20:37+00:00

Document:
NOVELA ZÁKONA O ÚČETNICTVÍ 2016 Ladislav Mejzlík děkan Fakulta financí a účetnictví Vysoká škola ekonomická v Praze 15. ročník pedagogické konference Praha. - ppt stáhnout
NOVELA ZÁKONA O ÚČETNICTVÍ 2016 Ladislav Mejzlík děkan Fakulta financí a účetnictví Vysoká škola ekonomická v Praze 15. ročník pedagogické konference Praha.
Prezentace na téma: "NOVELA ZÁKONA O ÚČETNICTVÍ 2016 Ladislav Mejzlík děkan Fakulta financí a účetnictví Vysoká škola ekonomická v Praze 15. ročník pedagogické konference Praha."— Transkript prezentace:
NOVELA ZÁKONA O ÚČETNICTVÍ 2016 Ladislav Mejzlík děkan Fakulta financí a účetnictví Vysoká škola ekonomická v Praze 15. ročník pedagogické konference Praha 28. listopadu 2
Obsah prezentace 1. Důvod novelizace zákona - účetní směrnice EU a její implementace v ČR 2. Postup přípravy novely zákona a jeho schvalování 3. Třináct hlavních změn v zákoně o účetnictví a jejich teoretická východiska a praktické dopady 4. Novely prováděcích vyhlášek o účetnictví 28. listopadu ročník pedagogické konference 2 3
Účetní směrnice EU a jejich vývoj 4. směrnice EU (78/660/EHS) Bilanční směrnice z roku 1978 Úkolem bylo zabezpečit srovnatelnost účetních závěrek co do formy a obsahu Často novelizovaná (například v souvislosti s implementací IFRS) Velké množství alternativ (právo volby) 7. směrnice EU (83/349/EHS) Směrnice o konsolidovaných účetních závěrkách z roku 1983 Pravidla sestavení a zveřejnění konsolidované účetní závěrky listopadu ročník pedagogické konference 4
Směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU ze dne 26. června 2013 o ročních účetních závěrkách, konsolidovaných účetních závěrkách a souvisejících zprávách některých forem podniků, o změně směrnice Evropského parlamentu a Rady 2006/43/ES a o zrušení směrnic Rady 78/660/EHS a 83/349/EHS  Spojuje čtvrtou a sedmou směrnici do jedné směrnice Je implementována v ČR (zejména) prostřednictvím novely zákona o účetnictví Transpoziční lhůta pro nabytí platnosti byla do 20. července Účinnost novelizovaného zákona o účetnictví se v souladu s článkem 53 směrnice navrhuje od 1. ledna listopadu ročník pedagogické konference 4 5
Postup implementace nové směrnice Implementace směrnice byla zahájena již počátkem roku 2014 pod vedením náměstkyně ministra financí Simony Hornochové a prováděna odborem účetnictví na MF ČR Za účelem odborné diskuse o implementaci vytvořilo MF ČR pracovní skupinu přizvaných odborníků Práce byly zahájeny přípravou „seznamu“ potřebných úprav zákona o účetnictví a ideového záměru či alternativ jejich legislativního řešení V druhém kroku bylo postupně připraveno konkrétní řešení jednotlivých úprav zákona Výsledný text novely zákona prošel standardním připomínkovým řízením, po kterém byl předán ke schválení vládě Předpokládaná účinnost novelizovaného zákona je od listopadu ročník pedagogické konference 6
Předkládací a důvodová zpráva novely Novela není jen transpozicí evropského práva do národní legislativy: „Návrh zákona dále obsahuje i některé další úpravy, které souvisejí především s dokončením rekodifikace soukromého práva, a změny legislativně technického charakteru.“ Odbornou diskusi při přípravě novely zmiňuje i důvodová zpráva: „Návrh novely zákona o účetnictví byl pravidelně konzultován s odbornou veřejností v rámci pracovní skupiny pro účetnictví jmenovanou paní náměstkyní ministra financí, sekce daně a cla. Členy této pracovní skupiny jsou, kromě zástupců Ministerstva financí, významní odborníci v oblasti účetnictví. Jedná se o zástupce akademické obce (děkan Fakulty financí a účetnictví a člen katedry finančního účetnictví a auditingu Vysoké škole ekonomické v Praze), vicepresident Mezinárodní federace účetních, předseda Výboru pro účetní výkaznictví Komory auditorů České republiky, předseda odborného kolegia Sekce účetnictví Komory daňových poradců České republiky, vedoucí sekce neziskových organizací Komory daňových poradců České republiky, členka výboru Komory certifikovaných účetních, auditor – člen výboru pro veřejný sektor Komory auditorů České republiky a sekční ředitel Ekonomické sekce Ministerstva obrany.“ listopadu ročník pedagogické konference 7
Současný stav Novela zákona o účetnictví je dokončena a zveřejněna ve Sbírce zákonů – zákon č. 221/2015 Sb.  Příprava navazujících vyhlášek na MF: Vyhláška č. 500/2002 Sb. je po připomínkovém řízení dokončena, schválena a zveřejněna Probíhá příprava, připomínkování a schválení ostatních vyhlášek (známe texty vyhlášek daných do připomínkového řízení + vypořádání připomínek za některé subjekty) Probíhá příprava novel Českých účetních standardů 28. listopadu ročník pedagogické konference 7 8
Hlavní změny v zákoně o účetnictví 1. Definice subjektu veřejného zájmu (ze zákona o auditorech do zákona o účetnictví) 2. Jemnější kategorizace účetních jednotek (zavedení mikropodniku, malého podniku, středního a velkého podniku) 3. Povinnost sestavit výkaz o peněžních tocích a výkaz o změnách vlastního kapitálu pro střední a velké podniky 4. Malé a mikropodniky sestavují závěrku ve zkráceném rozsahu a nemusí zveřejnit výsledovku 5. Doplněn účel účetní závěrky – poskytovat informace pro ekonomická rozhodování externích uživatelů 6. Upravena formulace událostí po rozvahovém dni 7. Upravena klasifikace skupin a terminologie v oblasti konsolidace 8. Upraveno oceňování zásob vlastí výroby 9. Upravena (doplněna) definice rezerv 10. Upravena (doplněna) definice a použití reálné hodnoty 11. Doplněno omezení vyplácení dividend v případě vykazování výsledků vlastního výzkumu a vývoje v rozvaze 12. Doplněna ustanovení zavádějící sestavování „Zprávy o platbách vládám“ 13. Zavedeno opět jednoduché účetnictví 28. listopadu ročník pedagogické konference 8 9
1. Definice subjektu veřejného zájmu Stávající definice přesunuta ze zákona o auditorech do zákona o účetnictví Zákon o auditorech má upravovat postupy při auditu subjektů veřejného zájmu, ale ne definovat, které to jsou Veřejný zájem je na informacích poskytovaných v účetní závěrce, a proto je správnější, aby byla definice subjektu veřejného zájmu uvedena v zákonu o účetnictví v návaznosti na definici účetní závěrky a její zveřejňování Minimální rozsah definice subjektů veřejného zájmu určuje EU, česká definice je širší. 28. listopadu ročník pedagogické konference 9 10
Definice ze zákona „§ 1a Subjekty veřejného zájmu Za subjekt veřejného zájmu se považuje účetní jednotka se sídlem v České republice, která je: a)uvedena v § 19a odst. 1 (emitenti CP – viz dále), b)bankou podle zákona upravujícího činnost bank nebo spořitelním a úvěrním družstvem podle zákona upravujícího činnost spořitelních a úvěrních družstev, c)pojišťovnou nebo zajišťovnou podle zákona upravujícího činnost pojišťoven a zajišťoven, d)penzijní společností podle zákona upravujícího důchodové spoření nebo doplňkové penzijní spoření, nebo e)zdravotní pojišťovnou. 28. listopadu ročník pedagogické konference 10 11
2. Kategorizace účetních jednotek Stávající dělení účetních jednotek se rozšiřuje na: o Mikropodnik (nepřekračuje 2 ze 3 kritérií: 9 mil. aktiva, 18 mil. obrat, 10 zaměstnanců) o Malý podnik (nepřekračuje 2 ze 3 kritérií: 100 mil. aktiva, 200 mil. obrat, 50 zaměstnanců) o Střední podnik (není mikro- ani malým podnikem a nepřekračuje 2 ze 3 kritérií: 500 mil. aktiva, 1 mld. obrat, 250 zaměstnanců) o Velký podnik (překročí alespoň dvě kritéria pro střední podnik a nebo je subjektem veřejného zájmu) Jemnější kategorizace umožní lepší přizpůsobení povinností při vykazování a zveřejňování informací z účetnictví Mikropodniky jsou „chráněny“ směrnicí EU a členské země jim nesmí přidávat žádné administrativní povinnosti Kategorizace souvisí také s povinností auditu účetních závěrek 28. listopadu ročník pedagogické konference 11 12
Rozdělení účetních jednotek Účetní jednotka Aktiva celkem Roční úhrn obratu Průměrný počet zaměstnanců MikroDo 9 mil.Do 18 milDo 10 MaláDo 100 milDo 200 mil.Do 50 StředníDo 500 mil.Do 1 mld.Do 250 VelkáNad 500 milNad 1 mil.Nad listopadu ročník pedagogické konference 12 13
Posuzování pravidel pro zatřídění do kategorií účetních jednotek Přechodná ustanovení Článek II. 4. V účetním období, které započalo v roce 2016 postupuje účetní jednotka podle právní úpravy pro takovou kategorii účetních jednotek a kategorii skupin účetních jednotek, jejíž podmínky naplnila k rozvahovému dni bezprostředně předcházejícího účetního období. Při používání kalendářního roku je rozhodující stav k listopadu ročník pedagogické konference 13 14
Posuzování pravidel pro zatřídění do kategorií účetních jednotek § 1e Pokud ve dvou po sobě následujících rozvahových dnech řádných účetních závěrek účetní jednotka překročí nebo přestane překračovat 2 hraniční hodnoty změní od počátku bezprostředně následujícího účetního období kategorii účetní jednotky, podle které je stanoven rozsah a způsob sestavení účetní závěrky. 28. listopadu ročník pedagogické konference 14 15
Příklad (1) Stav k rozvahovému dni Aktiva celkemČistý obratPočet zaměstnanců listopadu ročník pedagogické konference 15 16
Řešení příkladu (1/1) Malá účetní jednotka Střední účetní jednotka x po sobě překročena dvě hraniční kritéria 28. listopadu ročník pedagogické konference 16 Stav rozhodný pro první zatřídění 17
3. Povinnost sestavit výkaz o peněžních tocích a výkaz o změnách vlastního kapitálu Povinnost sestavovat výkaz o peněžních tocích v českých předpisech byla a byla z nich fakticky vypuštěna změnou formulace odpovídajícího ustanovení z povinnosti na možnost Nyní se povinnost vrací zpět do zákona pro střední a velké podniky Uvedené výkazy obsahují důležité informace pro uživatele účetních závěrek a jsou jejich integrální součástí K sestavení výkazu o změnách ve vlastním kapitálu připraví Národní účetní rada interpretaci 28. listopadu ročník pedagogické konference 17 18
4. Účetní závěrka mikro a malých účetních jednotek Mohou sestavit závěrku ve zkráceném rozsahu, pokud nemají povinnost auditu (§ 18, odst. 4 – pozor odstavce přečíslovány, původně odst. 3) Nemusí zveřejňovat výkaz zisku a ztráty, pokud nemají povinný audit a pokud jim zvláštní právní předpis tuto povinnost neukládá (§ 21a odst. 9) Nejsou povinny sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnám ve vlastním kapitálu (§ 18, odst. 2) Omezený rozsah přílohy (§ 18, odst. 6, vyhláška § 3b, odst. 6) a § 39) 28. listopadu ročník pedagogické konference 18 19
5. Doplněn účel účetní závěrky Poprvé v historii zákona o účetnictví bude obsahovat definici účelu účetní závěrky: Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka byla sestavena srozumitelně a podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky tak, aby na jejím základě mohla osoba, která tyto informace využívá (dále jen „uživatel“), činit ekonomická rozhodnutí. Přestože, by se mohlo zdát, že jde o formální či pouze teoretickou proklamaci, má tato definice praktické důsledky Je vodítkem pro účetní jednotky při volbě účetních metod a postupů a kritériem jejich „správnosti“ 28. listopadu ročník pedagogické konference 19 20
6. Upravena formulace událostí po rozvahovém dni Dosavadní úprava ponechávala prostor na dohady o tom, co znamená, že účetní jednotka účtuje „…podle stavu ke konci rozvahového dne…“ Nové znění § 19 (5) V účetnictví běžného účetního období musí být k rozvahovému dni zohledněn dopad událostí, které nastaly do konce rozvahového dne, i když se informace o těchto událostech staly účetní jednotce známými až mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky. (6) V případě významných událostí, které nastaly mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky, jsou důsledky těchto událostí popsány a jejich ekonomické dopady kvantifikovány v příloze v účetní závěrce. 28. listopadu ročník pedagogické konference 20 21
Interpretace Národní účetní rady I-24 Události po rozvahovém dni Upravující události Informace prokazují stav existující k rozvahovému dni Promítají se do výkazů Události po rozvahovém dni Neupravující události Informace prokazují stav, který nastal po rozvahovém dnu Uvádějí se do přílohy, pokud jsou významné 28. listopadu ročník pedagogické konference 21 22
7. Upravena klasifikace skupin pro konsolidaci § 1c Skupina účetních jednotek = konsolidující účetní jednotka a konsolidované účetní jednotky Malá skupina podniků pokud nepřekračuje dvě ze tří kritérií: o aktiva 100 mil., obrat 200 mil., 50 zaměstnanců je osvobozena od konsolidace, pokud nezahrnuje subjekt veřejného zájmu. Tímto dochází ke snížení limitů pro konsolidaci (do konce roku 2015 platná kritéria aktiva nad 350 mil. Kč, obrat nad 700 mil. a více než 250 zaměstnanců) 28. listopadu ročník pedagogické konference 22 23
Přehled konsolidačních skupin Skupina účetních jednotek Aktiva celkem Roční úhrn obratu Průměrný počet zaměstnanců MaláDo 100 mil KčDo 200 mil. KčDo 50 StředníDo 500 mil. KčDo 1 mld. KčDo 250 VelkáNad 500 mil. KčNad 1 mld. KčNad listopadu ročník pedagogické konference 23 24
8. Upraveno oceňování zásob vlastní výroby Dosavadní způsob umožňoval účetní jednotce volnou volbu mezi oceněním zásob vlastní výroby buď pouze na úrovni přímých nákladů nebo včetně oprávněných režií Takové ustanovení dovoluje subjektivní volbu metody ocenění takových zásob, což prostřednictvím účtů změny stavu zásob vlastní výroby ovlivňuje výši výnosů, zisku i daňového základu a způsobuje nesrovnatelnost účetních závěrek mezi podniky navzájem Nová úprava požaduje, aby ocenění obsahovalo oprávněné a přiřaditelné náklady Změna kalkulací může znamenat změnu metody vykazovanou do jiného výsledku hospodaření – viz interpretace NÚR 28. listopadu ročník pedagogické konference 24 25
Znění zákona o účetnictví V § 25 odst. 5 Pro účely tohoto zákona se rozumí: „c) vlastními náklady u zásob vytvořených vlastní činností přímé náklady vynaložené na výrobu nebo jinou činnost, popřípadě i přiřaditelné nepřímé náklady, které se vztahují k výrobě nebo jiné činnosti; do přímých nákladů se zahrnuje pořizovací cena materiálu a jiných spotřebovaných výkonů a další náklady, které vzniknou v přímé souvislosti s danou výrobou nebo jinou činností“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 25 26
Změna v účtování a vykazování změny stavu zásob vlastní výroby § 22 Změnu stavu zásob vlastní činnosti Položka „B. Změna stavu zásob vlastní činnosti“ obsahuje náklady či snížení nákladů z titulu přírůstku nebo úbytku zásob vlastní činnosti v průběhu běžného účetního období. O změně nedokončené výroby, polotovarů, výrobků a mladých a ostatních zvířat a jejich skupin, je účtováno prostřednictvím příslušného účtu účtové skupiny 58 – Změna stavu zásob vlastní činnosti a aktivace. Tato položka může mít i zápornou hodnotu.“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 26 27
Změna účtování a vykazování aktivace vlastních výkonů „§ 23 Aktivace Položka „C. Aktivace“ obsahuje snížení nákladů v provozní oblasti z titulu vytvoření zásob nebo dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku vlastní činností; o nákladech souvisejících s vytvořením těchto aktiv je účtováno jako o snížení nákladů ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 58 – Změna stavu zásob vlastní činnosti a aktivace. Tato položka má zápornou hodnotu.“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 27 28
Změny ve vykazování změny stavu a aktivace ITržby z prodeje výrobků a služeb IITržba za prodej zboží AVýkonová spotřeba BZměna stavu zásob vlastní činnosti CAktivace D Osobní náklady EÚpravy hodnot v provozní oblasti IIIOstatní provozní výnosy *Provozní výsledek hospodaření 28. listopadu ročník pedagogické konference 28 29
9. Upravena (doplněna) definice rezerv Doplněna definice rezervy jako závazku o V § 26 odst. 3 věta „Rezervy jsou určeny k pokrytí závazků nebo nákladů, jejichž povaha je jasně definována a u nichž je k rozvahovému dni buď pravděpodobné, že nastanou, nebo jisté, že nastanou, ale není jistá jejich výše nebo okamžik jejich vzniku.“. o V § 26 odst. 3 se za větu druhou vkládají věty „K rozvahovému dni musí rezerva představovat nejlepší odhad nákladů, které pravděpodobně nastanou, nebo v případě závazků částku, která je zapotřebí k vypořádání. Rezervy nesmějí být použity k úpravám hodnot aktiv.“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 29 30
10. Doplněna definice reálné hodnoty § 27 odst. 3 (dříve 4) Jako reálná hodnota se použije: A) tržní cena B) hodnota vyplývající z obecně uznávaných oceňovacích modelů a technik, pokud tyto zajišťují přijatelný odhad tržní hodnoty, C) ocenění kvalifikovaným odhadem nebo posudkem znalce, D) ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů. 28. listopadu ročník pedagogické konference 30 31
Mikro účetní jednotky nebudou používat reálnou hodnotu V § 27 se doplňuje odstavec 7, který zní: „(7) Oceňování podle odstavců 1 až 6 se nepoužije na mikro účetní jednotky; to neplatí pro a)obchodníky s cennými papíry a pobočky zahraničních obchodníků s cennými papíry, b)platební instituce, pobočky zahraničních platebních institucí, instituce elektronických peněz a pobočky zahraničních institucí elektronických peněz, c)investiční společnosti a fondy podle zákona o investičních společnostech a investičních fondech a d)fondy podle zákona upravujícího důchodové spoření nebo doplňkové penzijní spoření.“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 31 32
11. Omezení vyplácení dividend Doplněno omezení vyplácení dividend v případě vykazování výsledků vlastního výzkumu a vývoje v rozvaze V rozvaze musí zůstat taková část nerozděleného zisku, kolik činí zůstatková hodnota neodepsaných výsledků vlastního výzkumu a vývoje V § 28 se doplňuje odstavec 7, který zní: „(7) Jsou-li náklady na vývoj vykazovány v aktivech rozvahy, je jakékoli vyplácení podílů na zisku zakázáno, ledaže disponibilní zdroje, z nichž lze jinak vyplácet podíly na zisku a nerozdělený zisk minulých období, jsou nejméně rovny neodepsané části nákladů na vývoj.“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 32 33
12. Zprávy o platbách vládám Vyhotovení a zveřejnění zprávy o platbách vládám je výsledkem požadavku nové směrnice EU Jedná se o rozsáhlou část zákona (Část sedmá §32a-e) Touto částí novely jsou doplněna veškerá ustanovení zavádějící do českých účetních předpisů sestavování „Zprávy o platbách vládám“ o Individuální i konsolidovaná o Zveřejněny stejně jako závěrka nebo výroční zpráva Vztahuje se zejména na velké podniky včetně subjektů veřejného zájmu v těžebním průmyslu a v odvětví těžby dřeva podle nařízení EU 28. listopadu ročník pedagogické konference 33 34
13. Novela zavádí jednoduché účetnictví Předkládací zpráva: „Součástí návrhu zákona je i nová úprava režimu jednoduchého účetnictví a možnost jeho použití určenými účetními jednotkami při splnění stanovených podmínek. Jedná se zejména o velmi malé účetní jednotky, které nebyly založeny za účelem dosahování zisku (např. malé spolky) a pro něž by vedení podvojného účetnictví bylo administrativně a finančně náročné.“ Tímto krokem není dotčeno vedení daňové evidence! 28. listopadu ročník pedagogické konference 34 35
Kdo může vést jednoduché účetnictví ? Účetní jednotka (právnická osoba podle § 1 odst. 2 písm. a) a b) může vést jednoduché účetnictví, pokud:  není plátcem daně z přidané hodnoty,  její celkové příjmy za poslední uzavřené účetní období nepřesáhnou Kč,  hodnota jejího majetku nepřesáhne Kč a  je současně o spolkem a pobočným spolkem, o odborovou organizací, o organizací zaměstnavatelů o církví a náboženskou společností nebo církevní institucí, nebo o honebním společenstvem. 28. listopadu ročník pedagogické konference 35 36
Jednoduché účetnictví § 13b Účetní jednotky v jednoduchém účetnictví vedou účetní knihy, kterými jsou o peněžní deník, o kniha pohledávek a kniha závazků, o pomocné knihy o ostatních složkách majetku. Účetní jednotky v jednoduchém účetnictví sestavují přehled o majetku a závazcích a přehled o příjmech a výdajích Přehled sestaví účetní jednotka nejpozději do 6 měsíců po skončení účetního období. Účetní jednotky v jednoduchém účetnictví neuplatňují hospodářský rok 28. listopadu ročník pedagogické konference 36 37
Povinnosti auditu účetní závěrky Stejné limity, ale nový text (pozor na změnu definice aktiv celkem z brutto na netto) V § 20 odstavec 1 zní: „(1) Řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku jsou povinny mít ověřenou auditorem, kterého účetní jednotka určí způsobem stanoveným v zákoně upravujícím činnost auditorů, účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis, a dále a)velké účetní jednotky s výjimkou vybraných účetních jednotek, které nejsou subjekty veřejného zájmu, b)střední účetní jednotky, c)malé účetní jednotky, pokud jsou akciovými společnostmi nebo svěřenskými fondy podle občanského zákoníku a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jednu z uvedených hodnot o aktiva celkem Kč, o roční úhrn čistého obratu Kč, o průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50, d)ostatní malé účetní jednotky, pokud k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň 2 hodnoty uvedené v písmeni c) bodech 1 až 3.“. 28. listopadu ročník pedagogické konference 37 38
RÁD ZODPOVÍM VAŠE OTÁZKY… Ladislav Mejzlík děkan Fakulty financí a účetnictví Vysoká škola ekonomická v Praze 28. listopadu ročník pedagogické konference 38 …DĚKUJI ZA POZORNOST Stáhnout ppt "NOVELA ZÁKONA O ÚČETNICTVÍ 2016 Ladislav Mejzlík děkan Fakulta financí a účetnictví Vysoká škola ekonomická v Praze 15. ročník pedagogické konference Praha."
Podobné prezentace Jednoduché účetnictví Hana Jurajdová Jurajdová 2 Účetnictví Jednoduché (účetnictví?) Výdaje a Příjmy Základ daně Tok finančních prostředků Knihy:

References: § 19
 § 1
 § 3
 § 39
 § 19
 § 1
 § 25
 § 22
 § 26
 § 26
 § 27
 § 27
 § 28
 §32
 § 1
 § 13
 § 20