Source: http://kraken.slv.cz/7Afs61/2009
Timestamp: 2018-01-18 17:42:19+00:00

Document:
7Afs61/2009
è. j. 7 Afs 61/2009-145
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: SAZKA, a. s. se sídlem K ®i¾kovu 851, Praha 9, zastoupený Dr. JUDr. Miroslavem Zámi¹kou, advokátem se sídlem Na Pøíkopì 23, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 14. 1. 2009, è. j. 5 Ca 128/2007-112,
Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 14. 1. 2009, è. j. 5 Ca 128/2007-112 zamítl ¾aloby, kterými se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhal zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 22. 2. 2007, è. j. 2932/07-1300-105163, è. j. 2361/07-1300-105163, è. j. 3162/07-1300-105163, è. j. 3161/07-1300-105163 a è. j. 2931/07-1300-105163, ze dne 14. 3. 2007, è. j. 4549/07-1300-105163, ze dne 30. 8. 2007, è. j. 13365/07-1300-105163 a è. j. 13364/07-1300-105163 a ze dne 2. 5. 2008, è. j. 6828/08-1300-105163, jimi¾ byla zamítnuta odvolání stì¾ovatele proti platebním výmìrùm Finanèního úøadu pro Prahu 9 (dále jen finanèní úøad ) na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období duben a¾ listopad 2006 a èervenec 2007. V odùvodnìní rozsudku mìstský soud uvedl, ¾e posouzení zákonnosti napadených rozhodnutí záviselo toliko na vyøe¹ení právní otázky existence, platnosti a pota¾mo i aplikace, ust. § 68 odst. 10 zákona è. 235/2004 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o dani z pøidané hodnoty ) v období uplatnìní nárokovaných odpoètù danì z pøidané hodnoty, nebo» podle znìní citovaného ustanovení by stì¾ovatel jako provozovatel ostatních loterií a her (ne¾ výslovnì uvedených jako výjimka) byl osvobozen od danì z pøidané hodnoty s nárokem na odpoèet. Rozhodujícím pro závìr o dùvodnosti podaných ¾alob tedy bylo, zda se ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty stala po 1. 4. 2006 znovu platnými a úèinnými souèástmi tohoto zákona, a to v dùsledku novely zákona o dani z pøidané hodnoty provedené zákonem è. 109/2006 Sb., kterým se mìní nìkteré zákony v souvislosti s pøijetím zákona o sociálních slu¾bách (dále jen zákon è. 109/2006 Sb. ), jím¾ bylo zru¹eno ust. § 113 písm. b) zákona o dani z pøidané hodnoty, kterým byla platnost tìchto ustanovení [tj. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10] omezena do 31. 12. 2004. Posouzení dùvodnosti ¾alob se podle mìstského soudu zu¾uje na posouzení otázky, zda ustanovení právního pøedpisu, o nìm¾ právní pøedpis stanovil, ¾e ke konkrétnímu dni pozbývá platnosti, tento den prokazatelnì nastal a ustanovení platnosti pozbylo (o tom není mezi úèastníky sporu, kdy¾ tento stav trval i podle tvrzení stì¾ovatele od 1. 1. 2005 do 31. 3. 2006), mù¾e znovu nabýt platnosti a úèinnosti jenom tím, ¾e ustanovení, na jeho¾ základì pøedtím platnosti pozbylo, bylo následnì jiným právním pøedpisem zru¹eno.
Argumentace stì¾ovatele, ¾e s úèinností od 1. 1. 2005 sice ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty pozbyla platnosti, ale dùsledkem toho je pouze to, ¾e se stala pouze nezávaznými a nevymahatelnými, není správná. Ka¾dý právní pøedpis, který má být souèástí platného právního øádu, je nadán atributy platnosti a úèinnosti. Právì to, ¾e lze právní pøedpis kvalifikovat jako platný, znamená, ¾e je souèástí právního øádu. Pozbude-li platnosti, pøestává být souèástí platného právního øádu. V dané vìci to platí tím spí¹e, ¾e právì v souvislosti s pozbytím platnosti citovaných ustanovení nabyla úèinnosti úprava obsa¾ená v ust. § 51 odst. 1 písm. j) zákona o daní z pøidané hodnoty. Pokud by bylo v dobì pøijetí zákona o dani z pøidané hodnoty úmyslem zákonodárce pozastavit pùsobení pøedmìtných ustanovení v tom smìru, ¾e mají být nadále souèástí platného právního øádu, jistì by neoperoval pojmem platnosti ustanovení, ale termínem jejich úèinnosti. Mìstský soud proto uzavøel, ¾e od 1. 1. 2005 pozbyla pøedmìtná ustanovení platnosti a pøestala být souèástí platného právního øádu Èeské republiky. Nic na tom nemìní ani to, ¾e zákonodárce nevyjádøil tuto skuteènost slovy, ¾e se uvedená ustanovení zru¹ují. ®ádný obecnì závazný právní pøedpis neobsahuje úpravu, ze které by bylo mo¾né dovodit, ¾e souèástí platného právního øádu pøestávají být pouze ta ustanovení èi právní pøedpisy, u kterých je výslovnì uvedeno, ¾e se zru¹ují. Zpravidla tehdy, kdy je okam¾ik pozbytí platnosti tøeba vázat na jinou skuteènost (napø. na nabytí úèinnosti jiného ustanovení èi jiného zákona), je u¾íváno slovní spojení, ¾e to které ustanovení pozbývá platnosti. Je tedy nepochybné, ¾e v mezidobí pøedmìtná ustanovení platná nebyla pozbyla platnosti. Mìstský soud dále vyslovil závìr, ¾e neplatné ustanovení nemù¾e znovu nabýt platnosti a úèinnosti tím, ¾e následnì dojde ke zru¹ení ustanovení, které pozbytí platnosti daného ustanovení upravovalo. Ustanovení, které døíve prokazatelnì pozbylo platnosti, nemù¾e znovu nabýt platnosti, alespoò nikoli zpùsobem, který stì¾ovatel dovozuje. Vedle po¾adavkù na jednotnost, pøehlednost a vzájemnou bezrozpornost právního øádu jako celku mìstský soud odkázal na ust. § 3 odst. 1 a § 1 odst. 1 písm. b) zákona è. 309/1999 Sb., o Sbírce zákonù a o Sbírce mezinárodních smluv, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o Sbírce zákonù ). Není sporu o tom, ¾e zákon o dani z pøidané hodnoty nabyl platnosti dne 23. 4. 2004 a ¾ádný z úèastníkù netvrdí, ¾e by nebyl v plném znìní k tomuto datu zveøejnìn ve Sbírce zákonù. Je v¹ak skuteèností, ¾e pøedmìtná ustanovení ke dni 31. 12. 2004 pozbyla platnosti. Pokud má obsahovì shodná právní úprava v budoucnu opìt platit, je tøeba, aby poté, kdy byla zákonodárným sborem takto pøijata, byla rovnì¾. znovu vyhlá¹ena uveøejnìním jejího plného znìní. Jen tak lze zaruèit, ¾e adresáti právní normy budou mít faktickou mo¾nost se s jejím obsahem seznámit a bude nesporné, jaký je obsah právního pøedpisu, který je nadále platný. Takový stav pak nedává ¾ádný prostor pro pochybnost o tom, jaký je obsah právního pøedpisu. Èl. XVII zákona è. 109/2006 Sb. nabyl platnosti dne 31.3.2006 a ¾ádný z úèastníkù netvrdí, ¾e by nebyl uveøejnìn v plném znìní. Jestli¾e v¹ak smyslem uveøejnìní právních pøedpisù ve Sbírce zákonù má být to, aby se s jejich obsahem mohli jejich adresáti seznámit, pak po¾adavek uveøejnìní plného znìní právní normy nemù¾e být splnìn zveøejnìním nikoli obsahu právní normy, ale pouze technických ustanovení, jejich¾ prostøednictvím má, podle mínìní stì¾ovatele, norma vstoupit znovu v platnost. Proto nepostaèuje, ¾e bude uveøejnìno,
¾e se zru¹uje dosud platné a úèinné ustanovení o tom, ¾e døíve platná právní úprava pozbývá platnosti.
Mìstský soud také poukázal na to, ¾e si stì¾ovatel v posouzení otázky platnosti pøedmìtných ustanovení protiøeèil, kdy¾ k tvrzení finanèního øeditelství, ¾e zákon o dani z pøidané hodnoty vzhledem k ust. § 113 ji¾ dne 1. 1. 2005 neobsahoval pøedmìtná sporná ustanovení, uvedl, ¾e dotèená ustanovení nikdy nebyla zru¹ena èi ze zákona vypu¹tìna, pouze ztratila platnost ve smyslu ust. § 113, av¹ak nadále byla souèástí právního øádu, by» podle právní úpravy platné a úèinné od 1. 1. 2005 do 31. 3. 2006 neplatná a neúèinná. Stì¾ovatel tedy sám uvádí, ¾e pøedmìtná ustanovení ztratila platnost, ale zároveò dodává, ¾e nadále zùstala souèástí právního øádu.
Neobstojí rovnì¾ argument stì¾ovatele týkající se podobnosti postupu zákonodárce s postupem Ústavního soudu, pokud rozhoduje o zru¹ení jednotlivých právních pøedpisù resp. nìkterých jejich ustanovení. Stì¾ovatel srovnává nesrovnatelné. Z èl. 87 odst. 1 Ústavy vyplývá, ¾e Ustavní soud je oprávnìn rozhodovat o zru¹ení zákonù nebo jejich jednotlivých ustanovení, jsou-li v rozporu s ústavním poøádkem. Toto oprávnìní je výrazem dìlby moci mezi mocí zákonodárnou, výkonnou a soudní a je jednou ze základních pojistek k zaji¹tìní souladu právních norem produkovaných (v tomto pøípadì) mocí zákonodárnou s ústavním poøádkem. Je to tedy pouze a výhradnì Ústavní soud, kdo je oprávnìn rozpor s ústavním poøádkem shledat a v návaznosti na to pøíslu¹ný zákon, resp. jeho èást zru¹it. Protiústavnost pak nepochybnì mù¾e být namítána a následnì shledána i v derogaèním ustanovení. V posuzované vìci je v¹ak situace zcela odli¹ná. Moc zákonodárná není nadána oprávnìními pøíslu¹ejícími Ústavnímu soudu. Je-li Ústavním soudem shledáno zru¹ující ustanovení protiústavním, pak logickým dùsledkem takového stavu musí být opìtovná platnost pùvodního pøedtím zákonem zru¹eného ustanovení. To v¹ak nemá nic spoleèného se situací, která v dané vìci nastala.
Právní úprava danì z pøidané hodnoty podle zákona o dani z pøidané hodnoty byla pøijata za úèelem vìt¹í souladnosti s pøedpisy Evropské unie. Citovaný zákon odstranil nìkteré dílèí odli¹nosti uplatòování danì z pøidané hodnoty v souvislosti s pøedpisy Evropské unie, zejména ©estou smìrnicí ES, která upravuje v èl. 135 a èl. 401 osvobození od danì z pøidané hodnoty sázek, loterií a her, pøièem¾ toto osvobození ponechává za podmínek a omezení stanovených jednotlivými èlenskými státy. Platná právní úprava osvobození od danì z pøidané hodnoty bez nároku na odpoèet danì je tedy v souladu s uvedenou smìrnicí.
Argumentaci stì¾ovatele, ¾e s ohledem na princip právní jistoty je v pøípadì, je-li k dispozici více mo¾ných výkladù veøejnoprávní normy, tøeba volit ten, který co nejménì zasahuje do toho konkrétního základního práva èi svobody, pova¾oval mìstský soud za nepøiléhavou. Pokud by se ukázalo, ¾e skuteènì existovaly dvì úèinná ustanovení zákona o dani z pøidané hodnoty, z nich¾ ka¾dé by na posuzovanou situaci nahlí¾elo jinak, bylo by namístì aplikovat ustanovení pro stì¾ovatele pøíznivìj¹í. Ov¹em vzhledem k tomu, ¾e mìstský soud shledal, ¾e ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty v dùsledku pøijetí zákona è. 109/2006 Sb. neob¾ivlo , nejedná se o více mo¾ných výkladù právní normy, ale o jednoznaèný závìr o tom, jaká právní norma byla platnou a úèinnou v rozhodné dobì.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodu uvedeného v ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e ust. § 113 písm. a) zákona o dani z pøidané hodnoty nelze v ¾ádném pøípadì pova¾ovat za pøechodné ustanovení, jak uvedl mìstský soud v napadeném rozsudku. Zákon o dani z pøidané hodnoty obsahuje pøechodná ustanovení v ust. § 111 a v ust. § 113 je pak upravena odli¹ná úèinnost nìkterých ustanovení tohoto zákona. Pro posouzení daného sporu není rozhodující úmysl zákonodárce pøi pøijímání zákona o dani z pøidané hodnoty, ani to, ¾e od 1. 1. 2005 nabylo úèinnosti ust. § 51 odst. 1 písm. j) citovaného zákona, ale úmysl zákonodárce, kterým byl veden pøi schvalování zákona è. 109/2006 Sb. Tímto úmyslem se mìstský soud vùbec nezabýval i pøesto, ¾e ho stì¾ovatel podrobnì v ¾alobì rozebral. Pokud by se jím toti¾ zabýval, musel by dojít k závìru, ¾e zákonodárce si byl plnì vìdom toho, ¾e navrhované ustanovení týkající se zru¹ení ust. § 113 písm. b) zákona o dani z pøidané hodnoty uvede znovu v platnost ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty. Dále stì¾ovatel namítal, ¾e v daném pøípadì nelze hovoøit o zveøejnìní pouze technických ustanovení zákona, jak uvedl mìstský soud. Pojem technické ustanovení není v ¾ádném právním pøedpise zakotven, a proto argumentace tímto termínem je ponìkud zavádìjící. V této souvislosti odkázal na èl. 39 odst. 1 legislativních pravidel vlády (s vìdomím, ¾e nejsou obecnì závazným právním pøedpisem, av¹ak dokumentem, podle kterého pøi tvorbì návrhù zákonù postupuje nejen vláda, ale èasto i ostatní navrhovatelé zákonù), který výslovnì stanoví: Právní pøedpis obsahuje pouze ustanovení normativní povahy. Z tohoto èlánku tedy vyplývá, ¾e ka¾dé ustanovení právního pøedpisu má normativní charakter, a tudí¾ je schopné vùèi adresátùm právní normy vyvolat právní následky. Pokud tedy do¹lo v rámci zákona è. 109/2006 Sb. k øádnému uveøejnìní ustanovení se znìním V § 113 se na konci písmene a) èárka nahrazuje teèkou, písmeno b) se zru¹uje a zároveò se zru¹uje oznaèení písmene a). , pak je nutné ho v kontextu s citovaným èlánkem legislativních pravidel vlády chápat jako ustanovení normativní povahy, které je svým obsahem zpùsobilé vyvolat právní následky, a to bez jakéhokoli omezení s tím, ¾e tyto právní následky nastávají jednak pøímo vùèi adresátùm právního pøedpisu a jednak vùèi ostatním normám obsa¾eným v dotèeném právním pøedpise. Stì¾ovatel pøipustil, ¾e postup, který zvolil zákonodárce pøi novelizaci ust. § 113 zákona o dani z pøidané hodnoty, není zcela konformní. V daném pøípadì, a to zejména s ohledem na skuteènost, ¾e ve Sbírce zákonù nebylo vydáno úplné znìní zákona o dani z pøidané hodnoty, z nìho¾ by byl obsah právního pøedpisu zcela zøejmý, je nezbytné pøi stanovení obsahu právní normy vycházet z právní argumentace za pou¾ití v¹ech mo¾ných dostupných interpretaèních pomùcek, jako je napø. teleologický výklad, který v¹ak mìstský soud zcela opomenul. Stì¾ovatel dále namítal, ¾e není zøejmé, proè mìstský soud v napadeném rozsudku pou¾ívá argumentaci o pravomoci Ústavního soudu, nebo» nikdy netvrdil, ¾e v daném pøípadì je (bylo) ust. § 113 písm. b) zákona o dani z pøidané hodnoty nezákonné, resp. v rozporu s ústavním poøádkem. Podle názoru stì¾ovatele není, a ani nikdy nebylo, na místì, aby v dané vìci rozhodoval Ústavní soud. Stì¾ovatel pouze poukazoval na podobnost dùsledkù nastalých po zru¹ení derogaèního ustanovení na ustanovení tímto derogaèním ustanovením zru¹ená a dùsledkù nastalých po zru¹ení omezujícího ustanovení na ustanovení tímto ustanovením omezená co do platnosti. Mìstský soud tak reagoval na zcela jiné skuteènosti, ne¾ které byly stì¾ovatelem v soudním øízení vzneseny. Naopak se v odùvodnìní napadeného rozsudku zaobírá skuteènostmi, které nejsou pøedmìtem soudního sporu (jako je napø. pravomoc daná Ústavnímu soudu Ústavou) místo toho, aby odùvodnìnì zhodnotil, zda a z jakého dùvodu mohlo èi nemohlo dojít pøijetím zákona è. 109/2006 Sb. k rehabilitaci dotèených ustanovení. Mìstský soud tak nesprávnì posoudil právní otázku. Pokud konstatoval, ¾e stì¾ovatel srovnává nesrovnatelné, má stì¾ovatel za to, ¾e srovnání naopak je namístì, nebo» ve svém dùsledku dochází k úplnì stejné situaci, a to k vlivu zru¹ení derogaèního ustanovení na ostatní ustanovení právního pøedpisu, která byla tímto derogaèním ustanovením dotèena. Samozøejmì, ¾e zde je a musí být urèitý rozdíl, a to v subjektu, který je oprávnìn zru¹it ustanovení právního pøedpisu. Stì¾ovatel podobnost dùsledkù zru¹ení derogaèního ustanovení Ústavním soudem a Parlamentem v kasaèní stí¾nosti znázornil i schematicky a z tohoto schematického zobrazení je patrné, ¾e Ústavní soud je nadán výluènou pravomocí zru¹it jakékoli ustanovení èi právní pøedpis, pokud je v rozporu s ústavním poøádkem. Ov¹em na druhé stranì je nutné poznamenat, ¾e Ústavní soud mù¾e jako reprezentant moci soudní zru¹it pouze takové ustanovení právního pøedpisu, které je v rozporu s ústavním poøádkem. Tudí¾ není oprávnìn jakkoli zasahovat èi mít vliv na ustanovení, je¾ jsou v souladu s ústavním poøádkem. Jak ji¾ nìkolikrát Ústavní soud judikoval, v pøípadì zru¹ení derogaèního ustanovení nastává rehabilitace ustanovení, které bylo derogaèním ustanovením dotèeno. V daném pøípadì ust. § 113 písm. b) zákona o dani z pøidané hodnoty nebylo nikdy shledáno jako rozporné s ústavním poøádkem a z tohoto dùvodu tedy nebylo mo¾né, aby Ústavní soud o tomto ustanovení jakkoli rozhodoval. Naproti tomu v rámci výkonu moci zákonodárné je zákonodárce oprávnìn zasahovat do obsahu platných právních norem, co¾ se stalo i v daném pøípadì. Zákonodárce, a» u¾ z jakýchkoli pohnutek, platnì zru¹il derogaèní ust. § 113 písm. b) zákona o dani z pøidané hodnoty, které omezovalo platnost ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty. Jeho úmysl je jasnì patrný z legislativního procesu pøi pøijímání zákona è. 109/2006 Sb. V tomto pøípadì jednoznaènì dochází k rehabilitaci ustanovení dotèených ust. § 113 písm. b) zákona o dani z pøidané hodnoty, tedy k rehabilitaci ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 citovaného zákona, nebo» není dán ¾ádný zákonný dùvod, proè by v pøípadì zru¹ení derogaèního ustanovení mìlo dojít k rùzným následkùm jenom z toho dùvodu, ¾e je provedl jiný subjekt zákonodárce místo Ústavního soudu. Z vý¹e uvedených dùvodù stì¾ovatel zastává názor, ¾e v platném a úèinném zákonu o dani z pøidané hodnoty v souèasné dobì existují vedle sebe dvì úèinná ustanovení upravující nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty u provozování vybraných loterií a jiných podobných her, a to ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 (podle nich¾ je provozování vybraných loterií a jiných podobných her osvobozeno od danì s nárokem na odpoèet) a ust. § 51 odst. 1 písm. j) (podle nìho¾ je provozování loterií a jiných podobných her osvobozeno od danì bez nároku na odpoèet danì). Je proto namístì uplatòovat princip právní jistoty spoèívající v tom, ¾e bude aplikováno ustanovení zákona pøíznivìj¹í pro daòový subjekt, tedy ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty. S ohledem na v¹echny uvedené skuteènosti stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozsudku a vrácení vìci mìstskému soudu k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedlo, ¾e stí¾ní námitky jsou obdobné námitkám uplatnìným v ¾alobì, s nimi¾ se mìstský soud vypoøádal. V obdobné vìci ji¾ rozhodoval i Nejvy¹¹í správní soud rozsudkem ze dne 31. 12. 2008, è. j. 8 Afs 58/2008-65, v nìm¾ shledal argumentaci, ¾e bylo-li zákonem è. 109/2006 Sb. zmìnìno ust. § 113 zákona o dani z pøidané hodnoty tak, ¾e bylo vypu¹tìno pozastavení úèinnosti ust. § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty, pak toto ustanovení nabylo zpìt úèinnosti, jako nesprávnou. V dané vìci se jedná striktnì o posouzení právní otázky a napadáno je její nesprávné posouzení mìstským soudem. Stí¾ní námitky stì¾ovatele jsou podle finanèního øeditelství nedùvodné, a proto navrhlo zamítnutí kasaèní stí¾nosti.
Podle ust. § 113 zákona o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do 31. 3. 2006, nabyl tento zákon úèinnosti dnem vstupu smlouvy o pøistoupení Èeské republiky k Evropské unii v platnost s výjimkou a) ust. § 23 odst. 3, ust. § 73 odst. 3 vìty poslední a ust. § 51 odst. 1 písm. j), která nabyla úèinnosti dnem 1. 1. 2005, b) ust. § 51 odst. 1 písm. i) a ust. § 68 odst. 10, která pozbyla platnosti dnem 31. 12. 2004.
Podle èl. XVII bodu 2 zákona è. 109/2006 Sb., který nabyl úèinnosti dne 1. 4. 2006, se zákon o dani z pøidané hodnoty zmìnil tak, ¾e v ust. § 113 byla na konci písmene a) èárka nahrazena teèkou, písmeno b) bylo zru¹eno a zároveò bylo zru¹eno oznaèení písmene a).
V dané vìci je sporné, zda novelizací ust. § 113 zákona o dani z pøidané hodnoty provedenou zákonem è. 109/2006 Sb. do¹lo k opìtovnému nabytí platnosti a úèinnosti ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty, která pozbyla platnosti dnem 31. 12. 2004.
Skuteènost, ¾e ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty nebyla pøímo zru¹ena, nýbr¾ jen pozbyla platnosti, je tøeba vykládat tak, ¾e se jedná pouze o odli¹nost legislativnì technickou a nikoliv významovou. K ukonèení platnosti citovaných ustanovení, a nikoliv ke zru¹ení toti¾ zjevnì do¹lo proto, ¾e toto ukonèení bylo upraveno pøímo v zákonì o dani z pøidané hodnoty, a nikoliv v zákonì jiném, kterým by se zákon o dani z pøidané hodnoty novelizoval.
Pouhým zru¹ením derogaèního ustanovení nemù¾e podle Nejvy¹¹ího správního soudu dojít k opìtovnému nabytí platnosti a úèinnosti døíve zru¹ených zákonných ustanovení. Tento postup by toti¾ nebylo mo¾no pova¾ovat za tvorbu zákonù , resp. legislativní proces, nýbr¾ spí¹e za proces jakéhosi zmrtvýchvstání , který je v oblasti normotvorby zcela nepøípustný. Podstata zákonodárné moci spoèívá v pøijímání nových pravidel, kterými samozøejmì mohou být i ru¹ena, modifikována èi zcela mìnìna pravidla dosavadní. Podle zpùsobu této zmìny èi ru¹ení lze rozli¹ovat pøímou a nepøímou derogaci právních pøedpisù. Pøi pøímé derogaci je pùvodní pøedpis zru¹en, a pøestal proto být souèástí právního øádu. V pøípadì nepøímé derogace pak právní pøedpis není formálnì zru¹en, pøípadnì není ukonèena jeho platnost, nýbr¾ pouze není aplikovatelný z dùvodu existence jiného právního pøedpisu (novìj¹ího, speciálního, vy¹¹í právní síly), a poté, co je tato pøeká¾ka odstranìna, v zásadì jeho aplikovatelnosti nic nebrání.
Dùsledek, který z novelizace ust. § 113 zákona o dani z pøidané hodnoty dovozuje stì¾ovatel (tj. vznik nových práv a povinností vyvolaný pouhým zru¹ením derogaèního ustanovení), by byl myslitelný pouze v pøípadì derogace nepøímé, kdy právní pøedpis je i nadále formálnì souèástí právního øádu, nicménì je neaplikovatelný z dùvodu pozdìj¹í právní úpravy. Ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty v¹ak pozbyla platnosti, tj. pøestala být souèástí právního øádu.
S ohledem na vý¹e uvedené mù¾e dojít k obnovení formálnì zru¹eného pravidla pouze jeho výslovným opìtovným pøijetím, pøípadnì výslovným obnovením. V opaèném pøípadì by reálnì hrozilo, ¾e zákonodárný proces povede k poru¹ení v¹ech základních po¾adavkù na nìj kladených a role zákonodárce by byla zcela degradována. Pokud spoèívá podstata legislativního procesu ve stanovení urèitého pravidla chování a jestli¾e zákonodárce toto pravidlo zru¹il, nic mu v zásadì nebrání v tom, aby v budoucnu stejné èi podobné pravidlo opìtovnì zavedl, resp. výslovnì obnovil. Stejného výsledku v¹ak nemù¾e dosáhnout tím, ¾e pouze zru¹í pùvodní derogaci.
Z vý¹e uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty pozbyla platnosti dnem 31. 12. 2004, pøièem¾ novelizací ust. § 113 tého¾ zákona provedenou zákonem è. 109/2006 Sb. nemohlo dojít k obnovení platnosti a úèinnosti citovaných ustanovení. Provozování loterií a jiných podobných her ve smyslu ust. § 60 zákona o dani z pøidané hodnoty tedy bylo v pøedmìtných zdaòovacích obdobích v souladu s ust. § 51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z pøidané hodnoty plnìním osvobozeným od danì z pøidané hodnoty bez nároku na odpoèet danì. Stì¾ovatel proto nemìl podle ust. § 75 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty nárok na uplatnìní odpoètu danì u pøijatých zdanitelných plnìní, která pou¾il k uskuteènìní plnìní osvobozených od danì bez nároku na odpoèet danì uvedených v ust. § 51 zákona o dani z pøidané hodnoty. Závìr mìstského soudu vyslovený v napadeném rozsudku byl proto správný.
Argumentoval-li v kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel mimo jiné podobností dùsledkù zru¹ení derogaèního ustanovení Ústavním soudem a zákonodárcem, je nutné v této souvislosti poukázat na relevantní judikaturu Ústavního soudu.
Prvním nálezem týkajícím se rehabilitace pøedchozí právní úpravy byl nález Ústavního soudu ze dne 30. 11. 1994, sp. zn. Pl. ÚS 5/94 (publikován pod è. 8/1995 Sb.), kterým bylo mimo jiné zru¹eno derogaèní ustanovení bodu 198. zákona è. 292/1993 Sb., kterým se mìní a doplòuje zákon è. 141/1961 Sb., o trestním øízení soudním (trestní øád). V tomto nálezu Ústavní soud bez dal¹ího uvedl, ¾e pùvodnì zru¹ené ustanovení trestního øádu je výrokem nálezu rehabilitováno.
V dal¹ím nálezu ze dne 12. 2. 2002, sp. zn. Pl. ÚS 21/01 (publikován pod è. 95/2002 Sb.) se Ústavní soud zabýval ústavností kombinace bì¾ných zákonù se zákonem o státním rozpoètu a dospìl k závìru, ¾e, zru¹ením napadeného pøedpisu mù¾e dojít výhradnì k jeho "vyøazení" z právního øádu Èeské republiky a nikoliv k faktickému konstituování nové úpravy formou "o¾ívání" pøedpisu ji¾ døíve zru¹eného. Opaèný názor by podle pøesvìdèení Ústavního soudu mohl vést ke vzniku znaèné právní nejistoty a k pøekraèování ústavnì vymezených kompetencí Ústavního soudu. K "o¾ívání" døíve zru¹eného èi zmìnìného právního pøedpisu v dùsledku nálezu Ústavního soudu v uvedeném smyslu by mohlo dojít pouze tehdy, jestli¾e by to ústavní pøedpisy pøímo umo¾òovaly (viz napø. èl. 140 odst. 6 Ústavy Rakouska). Tento názor byl také potvrzen napø. v nálezu ze dne 29. 11. 2002, sp. zn. Pl. ÚS 6/02 (publikován pod è. 4/2003 Sb.), ve kterém se Ústavní soud odvolal na svoji ustálenou judikaturu a uvedl, ¾e i kdyby se ztoto¾nil s prezentovaným názorem navrhovatelù a (pouze) z tohoto dùvodu zru¹il zákon è. 3/2002 Sb., nedo¹lo by k o¾ivení zákona è. 308/1991 Sb. a pouze by zøejmì nastala objektivní potøeba pøijetí zcela nového zákona upravujícího církevní materii.
Nálezem ze dne 9. 3. 2004, sp. zn. Pl. ÚS 2/02 (publikován pod è. 278/2004 Sb.) Ústavní soud zru¹il derogaèní ustanovení novely obèanského zákoníku, a to z dùvodu zejména naru¹ení oprávnìné dùvìry obèana v právo. Ústavní soud výslovnì uvedl, ¾e tím, ¾e zákonodárce zmìnil pravidla prakticky den pøed uplynutím lhùty stanovené pro nabytí práva, rezignoval na svou morální povinnost jít pøíkladem v respektování práva a ¾e zru¹ením èásti druhé èl. II zákona è. 229/2001 Sb. se obnoví stav zalo¾ený ustanoveními § 879c, 879d a 879e ObèZ. Souèasnì v¹ak uvedl, ¾e obnovení pùvodního stavu by ov¹em mìlo za následek vznik znaèné právní nejistoty nejenom v právech subjektù, na které se vztahoval re¾im § 879c a¾ 879e ObèZ, ale i u práv tøetích osob. Proto Ústavní soud odlo¾il úèinnost zru¹ení napadeného ustanovení zákona è. 229/2001 Sb. do 31. prosince 2004, aby tak poskytl Parlamentu Èeské republiky dostateènì dlouhou dobu k pøijetí pøimìøené právní úpravy.
Z citované judikatury Ústavního soudu nelze dovodit jednoznaèné pravidlo o o¾ívání pøedchozí právní úpravy. Naopak v øadì pøípadù Ústavní soud úèinky zru¹ení posunul výraznì za den vyhlá¹ení derogaèního nálezu, a to mimo jiné i z obavy z vytvoøení ne¾ádoucí mezery v právu a poskytnutí pøimìøeného prostoru zákonodárci k nápravì ústavního deficitu pøíslu¹né zákonné úpravy. Dále je tøeba zdùraznit, ¾e Ústavní soud je ve zcela jiném postavení ne¾ zákonodárce, který právní pøedpisy vytváøí, nebo» jako orgán ochrany ústavnosti mù¾e právní pøedpis nebo jeho èást, shledá-li je neústavní, pouze zru¹it. Z citovaných nálezù sp. zn. Pl. ÚS 21/01 a sp. zn. Pl. ÚS 6/02 navíc vyplývá, ¾e bez výslovné zákonné, resp. dokonce zøejmì ústavní, úpravy (viz uvádìný pøíklad Rakouska) nelze dospìt k závìru, ¾e zru¹ením zákona mù¾e bez dal¹ího znovu nabýt platnosti a úèinnosti právní pøedpis tímto zákonem døíve zru¹ený.
Pokud tedy stì¾ovatel namítal, ¾e z judikatury Ústavního soudu vyplývá, ¾e v pøípadì zru¹ení derogaèního ustanovení nastává rehabilitace ustanovení, které bylo derogaèním ustanovením dotèeno, je tato stí¾ní námitka nedùvodná.
V dal¹í stí¾ní námitce vytýkal stì¾ovatel mìstskému soudu, ¾e se nezabýval jeho argumentací týkající se úmyslu zákonodárce pøi pøijetí zákona è. 109/2006 Sb. Napadenému rozsudku tedy vytýká, by» ne výslovnì, nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù rozhodnutí musí být zalo¾ena na nedostatku dùvodù skutkových, nikoliv na dílèích nedostatcích odùvodnìní. Musí se pøitom jednat o vady skutkových zji¹tìní, o nì¾ soud opírá své rozhodovací dùvody. Za takové vady lze pova¾ovat napøíklad pøípady, kdy soud opøel dùvody rozhodnutí o skuteènosti v øízení nezji¹»ované, pøípadnì zji¹tìné v rozporu se zákonem, nebo také pøípady, kdy není zøejmé, zda vùbec nìjaké dùkazy byly v prùbìhu øízení provedeny (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, zveøejnìný pod è. 133/2004 Sb. NSS).
Nedostateèné odùvodnìní ¾alobních námitek resp. nevypoøádání se s ¾alobní námitkou ze strany mìstského soudu by v obecné rovinì mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé, a proto by mohlo být dùvodem pro zru¹ení napadeného rozsudku. Ze zásad spravedlivého procesu toti¾ mimo jiné vyplývá povinnost soudù svá rozhodnutí øádnì odùvodnit, reagovat na uplatnìné námitky a uvést dùvody proè se jimi nezabýval. Podle ust. § 75 s. ø. s. jsou soudy povinny pøezkoumat výrok napadeného správního rozhodnutí v mezích ¾alobních bodù a nemohou se omezit na pouhé konstatování, ¾e správní orgán rozhodl správnì.
V daném pøípadì je z odùvodnìní napadeného rozsudku jednoznaènì zøejmé, jaké skuteènosti mìstský soud pova¾oval za rozhodné a souèasnì je také seznatelné, z jakých dùvodù ¾aloby zamítl. Úmyslem zákonodárce se mìstský soud zabýval, by» ve vztahu k dobì pøijímání zákona o dani z pøidané hodnoty, a vzhledem k jeho závìru, ¾e ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty novelizací ust. § 113 citovaného zákona znovu nenabyla platnosti a úèinnosti, nemá skuteènost, ¾e se podrobnìji nevypoøádal s tím, jaký byl úmysl zákonodárce pøi schvalování zákona è. 109/2006 Sb., vliv na zákonnost napadeného rozsudku. I kdyby toti¾ v pøípadì novelizace ust. § 113 zákona o dani z pøidané hodnoty bylo skuteènì zámìrem zákonodárce to, co tvrdí stì¾ovatel, tj. znovunabytí platnosti a úèinnosti ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 zákona o dani z pøidané hodnoty, nemohl mít takový jeho úmysl na posouzení vìci ¾ádný vliv, nebo» zákonodárce nezvolil zpùsob, kterým by takový svùj úmysl vtìlil do textu zákona o dani z pøidané hodnoty.
K argumentaci stì¾ovatele nutností aplikovat pro nìj pøíznivìj¹í ustanovení zákona o dani z pøidané hodnoty s odkazem na princip právní jistoty pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dostaèující uvést, ¾e vzhledem k závìru, ¾e ust. § 51 odst. 1 písm. i) a § 68 odst. 10 citovaného zákona nebyla v pøedmìtných zdaòovacích obdobích souèástí platného právního øádu, se nelze dovolávat ani jejich aplikace.
Stì¾ovatel rovnì¾ namítal, ¾e mìstský soud chybnì oznaèil ust. § 113 písm. a) zákona o dani z pøidané hodnoty za pøechodné a èl. XVII zákona è. 106/2009 Sb. za technické ustanovení.
Se stì¾ovatelem lze souhlasit v tom, ¾e pøechodná ustanovení jsou v zákonì o dani z pøidané hodnoty obsa¾ena v ust. § 111 a ¾e mìstský soud oznaèil ust. § 113 písm. a) citovaného zákona nepøesnì. Tato naprosto marginální formulaèní nepøesnost v¹ak nemá ¾ádný vliv na zákonnost napadeného rozsudku. Pokud stì¾ovatel bez dal¹ího vytrhuje tuto ne zcela pregnantní formulaci mìstského soudu z kontextu celé posuzované vìci, nelze takové argumentaci pøi posuzování dùvodnosti kasaèní stí¾nosti pøiznat jakoukoliv relevanci. Za technická ustanovení pak mìstský soud v obecné rovinì oznaèil takové právní normy, které pouze zru¹ují jinou derogaèní právní normu. V souvislosti s právním názorem, který mìstský soud zaujal ve vztahu k podstatì sporu, se toto oznaèení jeví jako zcela pøimìøená a odpovídající formulace, by» pojem technických ustanovení èeský právní øád nezná. Stì¾ovatel tedy vytýkal mìstskému soudu chybné oznaèení uvedených ustanovení nedùvodnì.
Ze v¹ech dùvodù vý¹e uvedených není napadený rozsudek nezákonný, a proto Nejvy¹¹í správní soud podle ust. § 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s. kasaèní stí¾nost zamítl. Ve vìci rozhodl v souladu s § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, nebo» neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s ust. § 120 s. ø. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Nejvy¹¹í správní soud ¾ádnému z úèastníkù náhradu nákladù nepøiznal, proto¾e stì¾ovatel v øízení úspìch nemìl a finanènímu øeditelství ¾ádné náklady s tímto øízením nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 68
 § 51
 § 68
 § 113
 § 51
 § 68
 § 51
 § 68
 § 51
 soud 
 soud 
 soud 
 § 3
 § 1
 soud 
 § 113
 § 113
 soud 
 soud 
 soud 
 § 51
 § 68
 § 103
 § 113
 soud 
 § 111
 § 113
 § 51
 soud 
 § 113
 § 51
 § 68
 § 113
 § 113
 soud 
 soud 
 § 113
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 113
 soud 
 § 113
 § 51
 § 68
 § 113
 § 51
 § 68
 § 51
 § 68
 § 51
 § 51
 § 68
 soud 
 soud 
 § 113
 § 68
 § 113
 § 23
 § 73
 § 51
 § 51
 § 68
 § 113
 § 113
 § 51
 § 68
 § 51
 § 68
 § 113
 § 51
 § 68
 soud 
 § 51
 § 68
 § 113
 § 60
 § 51
 § 75
 § 51
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 879
 § 879
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 § 51
 § 68
 § 113
 § 113
 § 51
 § 68
 soud 
 § 51
 § 68
 soud 
 § 113
 § 111
 soud 
 § 113
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 § 60
 § 120
 soud