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Timestamp: 2019-11-13 00:34:21+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 21.04.2010, RV/2700-W/06
RV/3317-W/09
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2010/13/0095 eingebracht. Mit Erk. v. 25.2.2015 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit Erkenntnis zur Zl. RV/7101673/2015 erledigt.
Der Unabhängige Finanzsenat hat durch die Vorsitzende Hofrätin Dr. Anna Maria Radschek und die weiteren Mitglieder Mag. Wolfgang Tiwald, Michael Kerschbaumer und Werner Just im Beisein der Schriftführerin Andrea Moravec über die Berufung der BRIOR, vertreten durch Ernst & Young, Steuerberatungs- und WirtschaftsprüfungsgmbH, 1220 Wien, Wagramer Straße 19, IZD-Tower, vom 18. Oktober 2001 gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 4., 5. und 10. Bezirk in Wien vom 19. September 2001 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1998 und vorläufige Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für die Jahre 1998 und 1999 nach der am 17. März 2010 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
1. Die Berufung gegen den Bescheid betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1998 wird als unbegründet abgewiesen.
Der Bescheid betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1998 bleibt unverändert.
2. Die Bescheide betreffend vorläufige Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für die Jahre 1998 und 1999 (beide vom 19.09.2001) werden aufgehoben.
Für die Jahre 1998 und 1999 erfolgt keine Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO.
In der am 16. Dezember 2009 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt, dass bereits seit 1999 ein Maklerbüro mit der Vermietung der Wohnungen beauftragt worden sei und dass das gegenständliche Bauprojekt das erste seiner Art sei, das von den beiden Gesellschaftern der Bw durchgeführt worden sei. Weshalb keine weiteren Projekte in Angriff genommen worden seien, wurde damit erklärt, dass man aufgrund der unsicheren steuerlichen Situation und der aufgrund des zögerlichen Verkaufsfortschrittes bestehenden Kapitalbindung bislang davon Abstand genommen habe. Die Verhandlung wurde vertagt und der Bw aufgetragen, sämtliche Unterlagen über die von ihr geschalteten Inserate - vor allem jene im Jahr 1999 - vorzulegen und aufzuklären, weshalb die Position "Anschaffungskosten Immobilien" im Jahr 2000 in der Plan "Einnahmen-Ausgaben-Rechnung" (laut Schreiben vom 01.12.2009, Seite 2) 800.000 S betrage, während diese in der Tabelle, in der die "aktuelle Entwicklung" dargestellt werde (Schreiben vom 01.12.2009, Seite 6), mit 1.770.000 S beziffert wurden.
Mit Schreiben vom 28.01.2010 erklärte die Bw die Differenz zwischen der Position "Anschaffungskosten Immobilien" im Jahr 2000 in der Plan "Einnahmen-Ausgaben-Rechnung" (800.000 S) und jener in der Tabelle der "aktuellen Entwicklung" (1.770.000 S) in Höhe von 970.000 S damit, dass die Bw im Rahmen der Bezahlung des Kaufpreises der Liegenschaft (12,3 Mio S ) irrtümlich um 1,26 Mio S zu viel bezahlt habe. Als Beilage übermittelte die Bw ein von ihr an die Firma St gerichtetes Schreiben vom 27. Jänner 2010, in dem darauf hingewiesen wurde, dass im Zusammenhang mit dem Kaufvertrag vom 23.12.1998 von Seiten der Bw ein um 1,26 Mio S zu hoher Kaufpreis entrichtet worden sei und dieser Betrag nun rückgefordert werde.
1. Betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1998:
Der angefochtene Bescheid betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1998 vom 19.09.2001 erging im Anschluss an eine Prüfung der Aufzeichnungen und verwies in seiner Begründung darauf, dass die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO aufgrund der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung erfolgt sei, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw dem Prüfungsbericht zu entnehmen seien. Daraus sei auch die Begründung für die Abweichungen vom bisherigen Bescheid zu ersehen.
Unter Punkt "D.Wiederaufnahme des Verfahrens" des Berichtes über das Ergebnis der Prüfung der Aufzeichnungen vom 24.09.2001 wird darauf hingewiesen, dass hinsichtlich der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung für das Jahr 1998 mit Hinweis auf die Textziffern 14 - 16 des Berichtes über das Ergebnis der Prüfung der Aufzeichnungen vom 24.09.2001 Feststellungen getroffen worden seien, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO erforderlich machten.
Unter Tz 14 "Allgemeines" des Berichtes über das Ergebnis der Prüfung der Aufzeichnungen wird der festgestellte Sachverhalt dahingehend dargestellt, dass das geprüfte Unternehmen am 23.12.1998 ein Grundstück mit 700 m² erworben habe und der Verkäufer der Liegenschaft beauftragt worden sei, ein Mehrwohnhaus mit fünf Wohneinheiten und fünf Abstellplätzen zu errichten, die Fertigstellung sei im Jänner 2001 gewesen. Die Tätigkeit sei als Grundstückshandel eingestuft und die Aufwendungen der Jahre 1998 und 1999 als Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt worden. Im Februar 2001 sei ein Makler beauftragt worden, Käufer bzw Mieter für die Wohnungen zu finden.
Unter Tz 15 "Vorläufige Veranlagung" des Berichtes über das Ergebnis der Prüfung der Aufzeichnungen wird ua aus zwei Erkenntnissen des VwGH (29.07.1997, 96/14/0115, 30.09.1980, 317, 520/80) zitiert und darauf hingewiesen, dass für die behauptete gewerbliche Tätigkeit derzeit zu wenig konkrete Anhaltspunkte vorliegen würden, sondern nur solche einer Vermögensverwaltung. Deshalb erfolge eine vorläufige Veranlagung als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
Unter Tz 16 "Änderungen laut BP" des Berichtes über das Ergebnis der Prüfung der Aufzeichnungen wurde ausgeführt, dass die Anschaffungskosten zu aktivieren und ab Fertigstellung (Jänner 2001) nach Abzug eines Grundanteiles als Afa zu berücksichtigen seien. Die erklärten Verluste aus Gewerbebetrieb in Höhe von -4.431.004 S (1998) wurden nun als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vorläufig in Höhe von -504 S (1998) festgestellt.
Von der Kenntnis einer Tatsache kann erst dann gesprochen werden, wenn der Abgabenbehörde die Tatsache in ihrem für die abgabenrechtliche Beurteilung wesentlichen Umfang bekannt ist (vgl Ellinger-Iro-Kramer-Sutter-Urtz, aaO, E 177).
Für die amtswegige Wiederaufnahme ist es bedeutungslos, aus welchen Gründen der Abgabenbehörde die Tatsachen oder Beweismittel bisher unbekannt geblieben sind; insbesondere ist es unerheblich, dass die Abgabenbehörde an der Nichtfeststellung der maßgeblichen Tatsachen durch das Unterlassen entsprechender Ermittlungen ein Verschulden trifft (vgl Ellinger-Iro-Kramer-Sutter-Urtz, aaO, E 177a).
Erfolgt eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen (zB im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung), so muss es aktenmäßig erkennbar sein, dass dem Finanzamt nachträglich Umstände bekannt wurden, von denen es im abgeschlossenen Verfahren bisher keine Kenntnis hatte (VwGH 19.09.1990, 89/13/0245) (vgl Rauscher, Grübler: Steuerliche Liebhaberei, 2. Auflage, Rz 636, S 389).
Maßgebend ist, ob der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (Vgl Ritz: Bundesabgabenordnung, 3. Auflage, Tz 10 zu § 303, S 938).
Werden der Abgabenbehörde erst nach Erlassung der Abgabenbescheide konkrete Umstände über die Vermietungstätigkeit und die Beschaffenheit des vermieteten Wohnhauses des Abgabenpflichtigen bekannt und führen diese Tatsachen zu einer anderen Beurteilung der Frage, ob eine Einkunftsquelle vorliegt oder nicht, so bildet dies einen Grund zur amtswegigen Wiederaufnahme (VwGH 13.05.1986, 83/14/0089, 0094).
Eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen ist im Zusammenhang mit Liebhaberei zulässig, wenn Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und deren Kenntnis allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Bei den neu hervorgekommenen Tatsachen handelt es sich um solche Umstände, die bei der Liebhabereibeurteilung zu berücksichtigen sind und nicht aus Beilagen zu Jahreserklärungen oder aus anderen der Abgabenbehörde zum Zeitpunkt der Abgabenfestsetzung bereits vorgelegten Unterlagen (zB Prognoserechnung bzw Planungsrechnung) hervorgehen. Zumeist werden diese Tatsachen erst durch spätere Ermittlungen des Finanzamtes (zB im Zuge einer Außenprüfung) erkennbar (vgl Rauscher, Grübler: aaO, Rz 627, S 385f).
Da die Bw mit Gesellschaftsvertrag vom 04.12.1998 gegründet wurde und die Bw mit Kaufvertrag vom 23.12.1998 die einzige jemals angeschaffte Liegenschaft erworben hat, war die Bw zum Zeitpunkt der Erlassung des Erstbescheides hinsichtlich der Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1998, am 14. September 1999, gerade erst seit neun Monate existent; zu diesem Zeitpunkt war die Abgabenbehörde noch ausschließlich auf die von der Bw zur Verfügung gestellten Unterlagen angewiesen und hatte noch keine Gelegenheit, sich vom Unternehmen der Bw ein eigenes Bild zu verschaffen.
Da die Abgabenbehörde erst im Rahmen der Prüfung der Aufzeichnungen Kenntnis davon erlangt hatte, dass die Bw bis dahin lediglich eine einzige Liegenschaft erworben, keine einzige Wohnung verkauft und nur Verluste erwirtschaftet hatte, wurden dem Finanzamt nachträglich Tatumstände zugänglich gemacht, von denen es nicht schon zuvor Kenntnis gehabt hat; die Abgabenbehörde hat diese neu gewonnenen Sachverhaltselemente zu Recht als neu hervorgekommene Tatsachen im Sinne des § 303 Abs 4 BAO gewertet.
Bei der Ermessensübung hat die Abgabenbehörde unter Bedachtnahme auf die amtswegige Wahrheitsermittlungspflicht (§ 115 BAO) grundsätzlich der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) den Vorrang vor der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) einzuräumen. Als gegen die Wiederaufnahme sprechend sind allenfalls insbesondere zu berücksichtigen die Geringfügigkeit der steuerlichen Auswirkungen, das Missverhältnis zwischen den unmittelbaren Folgen des Wiederaufnahmsgrundes und (unter Bedachtnahme auf gegenüber den wieder aufzunehmenden Verfahren abweichende rechtliche Beurteilungen) den gesamten steuerlichen Auswirkungen eines etwaigen neuen Sachbescheides, weiters die Uneinbringlichkeit der zu erwartenden Abgabennachforderung, das Verschulden der Behörde an der Nichtgeltendmachung der neu hervorgekommenen Tatsachen oder Beweismittel im wieder aufzunehmen Verfahren, die Rechtswidrigkeit einer Wiederholungsprüfung, rechtswidrig erlangte Beweismittel und der Grundsatz von Treu und Glauben (vgl. Ellinger-Iro-Kramer-Sutter-Urtz, aaO, § 303 FN 35).
Bei Überprüfung der hier aufgezählten, einer Verfügung der Wiederaufnahme entgegenstehenden Gründe, ist zunächst festzustellen, dass die Auswirkungen des neuen Feststellungsbescheides einerseits keinesfalls als geringfügig bezeichnet werden können - schließlich wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb um 4.431.500 S niedriger festgestellt - und andererseits ausschließlich eine Folge des genannten Wiederaufnahmsgrundes darstellen. Eine Uneinbringlichkeit der Abgabenforderung ist nicht ersichtlich. Das Verschulden der Behörde an der ursprünglichen Berücksichtigung der (Teil)Anschaffungskosten für die Immobilie "Ef" in Höhe von 4 Mio S und der Grunderwerbsteuer in Höhe von 430.500 S kann wohl nur als geringfügig bezeichnet werden, da das Finanzamt bei der Bescheiderlassung die Angaben der Bw ungeprüft übernommen hat. Dass dabei verabsäumt wurde, die Angaben der Bw auf ihren Wahrheitsgehalt zu überprüfen, kann der Behörde nicht als grobes, eine Wiederaufnahme des Verfahrens hinderndes Verschulden angelastet werden, da es sich bei den neu hervorgekommenen Tatsachen um solche Umstände handelt, die bei der Liebhabereibeurteilung zu berücksichtigen sind und erst durch spätere Ermittlungen des Finanzamtes - im Zuge einer Prüfung der Aufzeichnungen - erkennbar wurden. Auch eine Rechtswidrigkeit des Vorgehens der Behörde bei der Erlangung der Information, darüber, dass die Bw keine weiteren Liegenschaften mehr erworben und bis zum Zeitpunkt der Prüfung der Aufzeichnungen keine Wohnung verkauft hat, kann nicht festgestellt werden.
Weiters stellt im Rahmen der Billigkeit ein schutzwürdiges Interesse des Abgabepflichtigen dar, wenn er gutgläubig darauf vertrauen konnte, dass der Bescheid der objektiven Rechtslage entspricht. Nach Ansicht der Behörde war es für die Bw erkennbar, dass ein abgabenrelevanter Tatbestand im Bescheid nicht berücksichtigt worden war, sodass von einem gutgläubigen Vertrauen nicht ausgegangen werden kann.
2. Betreffend vorläufige Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für die Jahre 1998 und 1999
Dass es sich bei dem Projekt um eine voraussichtlich zeitlich begrenzte Betätigung handelt, ergibt sich aus dem Vorhaben der Bw, nach der vereinbarungsgemäßen Übergabe des gesamten Bauobjektes Anfang des Jahres 2000, die fünf Wohneinheiten samt Abstellplätzen im Laufe des Jahres 2000 zu verkaufen. Dass es sich bei dem Vorhaben, nach Abwicklung des ersten Bauprojektes in regelmäßigen Abständen von zwei Jahren Immobiliennachschaffungen zu tätigen, die dann zeitnah weiterveräußert werden sollten, lediglich um eine Absichtsbekundung gehandelt hat, zeigt der Umstand, dass die Bw nach dem ersten Liegenschaftserwerb im Jahr 1998 - dem Jahr ihrer Gründung - bis dato keine weitere Liegenschaft mehr erworben hat, um - wie ursprünglich beabsichtigt - in Abständen von zwei Jahren weitere Bauprojekte zu realisieren. Dass die Bw derzeit noch immer im Besitz von zwei Wohnungen ist, ergibt sich aus dem Umstand, dass die Bw die ursprünglich geplanten Verkaufspreise unrealistisch hoch angesetzt hat und so für die derzeit vermieteten Wohnungen keine Käufer finden konnte. Das von der Bw vorgebrachte Argument, wonach der durch Baumängel verursachte Feuchtigkeitseintritt zu einer Wertminderung geführt habe ist unzutreffend, da die beiden Dachgeschosswohnungen durch keinen Feuchtigkeitseintritt in Mitleidenschaft gezogen worden sind und trotzdem bis dato zu dem von der Bw angesetzten Betrag nicht verkauft werden konnten. Die zwischenzeitliche Vermietung der beiden noch nicht verkauften Wohnungen dient lediglich dazu, die erwirtschafteten Verluste bis zu deren Verkauf zu verringern. Da von Anfang an geplant war, die Wohnungen unmittelbar nach Fertigstellung zu verkaufen, war deren längerfristige Vermietung weder geplant noch beabsichtigt. Selbst wenn es der Bw gelingen sollte, die beiden noch nicht veräußerten Wohnungen in unmittelbarer Zukunft zu den geplanten Verkaufspreisen in Höhe von 2,06 Mio S (Top 4) und 2,21 Mio S (Top 5) zu verkaufen, steht dem Verkaufserlös für sämtliche Wohnungen von insgesamt 9.774.120 S ein kumulierter Verlust die Jahre 1998 bis 2007 betreffend von 11,596 Mio S laut aktueller Entwicklung der Geschäftstätigkeit der Bw (Schreiben vom 01.12.2009) gegenüber. Da die Bw bis dato keine weitere Liegenschaft erworben hat und damit bislang keine ernsthafte, nach Außen hin in Erscheinung tretende Handlung gesetzt hat, um ihren Willen zu einer zeitlich nicht befristeten Betätigung zu dokumentieren, ist davon auszugehen, dass nach dem Verkauf der beiden noch im Eigentum der Bw stehenden Wohnungen die zeitlich begrenzte Tätigkeit der Bw vor dem Anfallen eines Gesamtüberschusses über die Werbungskosten beendet werden wird. Da für diesen Fall kein Anlaufzeitraum nach § 2 Abs 2 LVO angenommen werden darf, erfolgt für die Streitjahre 1998 und 1999 keine Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO.
Stoll BAO Kommentar, Band 3
Liebhaberei, Anlaufzeitraum, Feststellung von Einkünften, Art der Bewirtschaftung, absehbarer Zeitraum, Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen, Ermessen, Billigkeit, Zweckmäßigkeit
Findok-Nr: 46754.1, aufgenommen am: 30.04.2010 11:00:33, zuletzt geändert am: 18.01.2016, Dokument-ID: 1ce6e034-c3af-43c5-af3d-85261c75faba, Segment-ID: 57c4b5ed-a6b4-40e0-88e7-b322064ff32f

References: § 303
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