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Timestamp: 2018-11-14 15:32:07+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSG vom 29.06.2007, RV/0313-G/07
RV/0313-G/07-RS2 Permalink
Der Unabhängige Finanzsenat (UFS) hat über die Berufung der Berufungswerberin vom 12. April 2007 gegen den Bescheid des Finanzamtes X. vom 3. April 2007 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für 2005 entschieden:
Bei der Berufungswerberin (Bw.) wurden im Zuge der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2005 neben den Lohneinkünften aus ihrem Dienstverhältnis mit der Fa.X. weitere Bezüge versteuert, welche vom selben Dienstgeber mittels eines zweiten Lohnzettels auf Basis des § 69 Abs. 5 Einkommensteuergesetz 1988 (EStG) an das Betriebsstättenfinanzamt (§ 57 BAO) gemeldet worden waren. In diesem zweiten Lohnzettel waren jene Beträge erfasst, welche die Bw. im Jahr 2005 anlässlich ihres Austrittes aus der betriebseigenen Pensionseinrichtung ausbezahlt erhalten hatte. Gemäß den Bestimmungen zur Erlangung eines Anspruches auf eine betriebliche Zusatzpension in dem für das Dienstverhältnis der Bw. maßgeblichen Kollektivvertrag (KV) waren dabei die im Laufe der Mitgliedschaft in der Pensionseinrichtung einbezahlten Dienstnehmerbeiträge verzinst zurückgezahlt worden. Einen Lohnsteuerabzug hatte der Dienstgeber bezüglich des Rückzahlungsbetrages nicht vorgenommen.
Gegen die im Zuge der Einkommensteuerveranlagung 2005 durchgeführte Nachversteuerung der Beitragserstattung richtet sich die Berufung der Bw. Darin begehrt sie die Besteuerung des oa. Rückzahlungsbetrages als Pensionsabfindung unter Inanspruchnahme der begünstigenden Bestimmung des § 67 Abs.8 lit.e EStG mit dem Hälftesteuersatz. Die Pensionszusage habe bereits mehr als 7 Jahre bestanden.
Für den Fall einer negativen Erledigung beantragte sie eine Entscheidung ihrer Berufung durch den UFS.
Ohne eine Berufungsvorentscheidung (BVE) zu erlassen, legte das Finanzamt X. (FA) das Rechtsmittel dem UFS unter Hinweis auf § 41 Abs.1 Z.3 und § 69 Abs.5 Einkommensteuergesetz 1988 (EStG) mit dem Antrag auf Abweisung zur Entscheidung vor.
Im Vorlageantrag verwies es darauf, dass der mittels Lohnzettel gemäß § 69 Abs.5 EStG von der Fa.X. bekannt gegebene Betrag verzinst zurückbezahlte Beiträge zur Erlangung eines Pensionsrechtes umfasst hatte, welche im Zuge der Arbeitnehmerveranlagung als Werbungskosten (Pflichtbeiträge) behandelt worden seien. Gemäß § 41 EStG sei nunmehr eine Pflichtveranlagung durchzuführen gewesen. Der erstattete Betrag sei dabei, inklusive der zur Abgeltung für verlorene Kaufkraft ausbezahlten Zinsen, als Rückzahlung von Pflichtbeiträgen gemäß § 25 EStG zu berücksichtigen. Eine Besteuerung als Pensionsabfindung nach § 67 (8) e EStG habe nicht zu erfolgen, da bei der Bw. noch kein Pensionsanspruch bestanden habe.
Weiters merkte das FA an, dass die Bw. zunächst aufgrund eines Antrages auf Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für 2005 vom unzuständigen Finanzamt XX. veranlagt worden sei. Der damals erlassene Bescheid sei jedoch später gemäß § 299 BAO aufgehoben und in der Folge der nunmehr angefochtene Bescheid vom zuständigen Wohnsitzfinanzamt der Bw. neuerlich (inhaltsgleich) erlassen worden.
Bereits gegen diesen später aufgehobenen Bescheid hatte die Bw. berufen. In dieser ersten Berufung hatte sie sich gegen die Besteuerung des strittigen Betrages als Pensionsabfindung verwehrt. Tatsächlich seien bereits versteuerte Arbeitnehmerbeiträge zu einer betrieblichen Kollektivversicherung im Sinne des § 18f Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG) erstattet worden. Erläuternd hatte sie auf "inhaltlich voll" § 18f VAG entsprechende Bestimmungen des KV der Fa.X. zur Pensionseinrichtung verwiesen. Für die Besteuerung der zurückbezahlten Arbeitnehmerbeiträge komme daher nur § 25 Abs.1 Z.2 lit.a EStG in Frage, der eine Besteuerung von lediglich 25% des Auszahlungsbetrages (bestehend aus Beitragsrückzahlung und Zinsen) erlaube.
§ 25 Abs.1 Z.3 EStG sei keinesfalls anwendbar, da es sich nicht um "Beträge aus der gesetzlichen Sozialversicherung, Steigerungsbeträge aus der Höherversicherung für Pensionsversicherungen" handle.
Die Beiträge zur Pensionseinrichtung seien aufgrund einer privatrechtlichen, einzelvertraglichen Vereinbarung zwischen Dienstgeber und Dienstnehmer geleistet worden. Diese unterliege, wie jede Zusatzvereinbarung, "de lege lata" der Freiwilligkeit. Das gelte auch für betriebliche Kollektivversicherungen. Die nunmehr erfolgte Beitragsrückzahlung zeige, dass die Vereinbarung grundsätzlich einer jederzeitigen Änderung durch die Vertragsparteien zugänglich sei. Es sei daher nicht von öffentlich rechtlichen Pflichtbeiträgen auszugehen, weshalb § 25 Abs.1 Z.3 lit.d EStG nicht anzuwenden sei. Auch ein Heranziehen des § 25 Abs.1 Z.1 lit.a EStG, der lediglich Pensionszusagen aus Leistungen von Arbeitgeberbeiträgen betreffe, sei ausgeschlossen, da der Arbeitgeber bis dato keine Beiträge in die betriebliche Kollektivversicherung eingezahlt habe. "Jede andere Auslegung würde § 25 Abs.1 Z.2 lit.a EStG überflüssig und somit nicht anwendbar machen."
Die Bw. ist seit Mai 1996 Dienstnehmerin der Fa.X.. In ihrem Dienstvertrag wurde die Maßgeblichkeit der Bestimmungen des KV für die Dienstnehmer der Gesellschaft in der jeweils geltenden Fassung und den sonstigen Dienstvorschriften für das Dienstverhältnis vereinbart.
Im zweiten Teil des KV der Gesellschaft wird das betriebliche Pensionsrecht für die Mitarbeiter dieses Unternehmensbereiches abschließend geregelt. Im Laufe der Jahre mehrfach abgeändert, gliedert es sich in drei Abschnitte mit unterschiedlichen Beitrags- und Leistungsbestimmungen. Der Geltungsbereich der einzelnen Abschnitte orientiert sich am Diensteintrittsdatum der Mitglieder. Für die Bw. kommt der III. Abschnitt dieser pensionsrechtlichen Regelungen zur Anwendung (§§ 242 - 267 des KV, grundsätzlich maßgeblich für nach dem 1. Juli 1992 begründete Dienstverhältnisse).
Nach dem Verfahrensergebnis hat die Bw. ab ihrem Diensteintritt in die Fa.X. Beiträge zur betrieblichen Pensionseinrichtung gemäß den Bestimmungen des III. Abschnittes des kollektivvertraglichen Pensionsrechtes geleistet. Im Sommer 2005 machte sie von der neuen Austrittsmöglichkeit Gebrauch und erhielt daraufhin von ihrem Dienstgeber gemeinsam mit dem Lohnbezug für September 2005 ihre bis Ende 2004 entrichteten Beiträge für die Zusatzpension, einschließlich einer 6%igen Verzinsung, zurückbezahlt sowie die von Jänner bis August 2005 einbehaltenen Beiträge unverzinst erstattet.
Die Beiträge hatte der Dienstgeber, den Bestimmungen des KV entsprechend, laufend vom lohnversteuerten Monatsbezug einbehalten. Ab dem Jahr 2000 hatte die Bw. die Beitragszahlungen jeweils im Zuge von Arbeitnehmerveranlagungen als Werbungskosten geltend gemacht und diese auch zur Gänze (großteils sogar zusätzlich zum Werbungskostenpauschale) berücksichtigt erhalten.
Der Rückzahlungsbetrag war der Bw. ohne Lohnsteuerabzug überwiesen worden. In der Folge hatte der Dienstgeber diesen unter Hinweis auf § 69 Abs.5 EStG als zweiten Bezug für September 2005 mittels Lohnzettel an sein Betriebsstättenfinanzamt gemeldet. 1/7 des Erstattungsbetrages war im Lohnzettel als nach § 67 Abs.1 EStG begünstigt zu besteuernder, sonstiger Bezug ausgewiesen.
Die vom Lohn der Bw. im Laufe der Jahre einbehaltenen Beiträge waren nach den Bestimmungen des KV vom Dienstgeber weder an eine Pensionskasse weiterzuleiten noch stellten sie Prämien für eine betriebliche Kollektivversicherung gemäß § 18f VAG dar oder waren sie im Sinne des § 2 Z.3 BPG für eine Lebensversicherung zugunsten des Bw. bzw. seiner Hinterbliebenen an ein befugtes Versicherungsunternehmen zu bezahlen.
Im Sinne der oa. VwGH-Judikatur stellten die Beitragsleistungen der Bw. somit Werbungskosten dar, welche durch ihr Dienstverhältnis mit der Fa.X. verursacht waren.
Auch ob und ggfs. in welchem Umfang diese Beiträge in der Vergangenheit tatsächlich als Werbungskosten die Besteuerungsgrundlage der Bw. vermindert haben, ist für diese Beurteilung ohne Bedeutung. Im Erkenntnis vom 14.12.2006, 2005/14/0099 hat der VwGH klargestellt, dass es allein darauf ankommt, ob die geleisteten Beiträge aufgrund der geltenden Rechtslage in den betreffenden Jahren ihrer Art nach als Werbungskosten in voller Höhe Einkommens mindernd berücksichtigt werden hätten können.
Vor diesem rechtlichen Hintergrund ist die im anhängigen Verfahren zu beurteilende Beitragserstattung nach Ansicht des UFS den in § 25 Abs.1 Z.1 lit.a EStG geregelten Bezügen und Vorteilen der Bw. aus ihrem Dienstverhältnis mit der Fa.X. zuzuordnen. Dies betrifft auch die Verzinsungsbeträge.
Wie die Bw. zutreffend anmerkt, bezieht sich § 25 Abs.1 Z.3 EStG auf öffentlich rechtliche Pensionsleistungen, zu welchen der im anhängigen Verfahren zu beurteilende Erstattungsbetrag nicht gehört. Zweifelsfrei stellt die Zahlung keine Leistung einer der in lit.a - c dieser Bestimmung genannten Rechtsträger dar. Aber auch die Norm des § 25 Abs.1 Z.3 lit.d EStG ist auf den im Verfahren zu beurteilenden Geldfluss an die Bw. nicht anwendbar.
Aufgrund der dargestellten Umstände, geht der UFS davon aus, dass die im anhängigen Verfahren strittigen Beitragsrückzahlungen nicht unter den Tatbestand des § 25 Abs.1 Z.3 lit.d EStG zu subsumieren sind. Vielmehr handelt es sich, wie ausgeführt, um Gelder, welche der Bw. gemäß § 25 Abs.1 Z.1 lit.a EStG aus ihrem aufrechten Dienstverhältnis mit der Fa.X. zugeflossen sind und welche vom Dienstgeber bei der Auszahlung im September 2005 der Lohnversteuerung zu unterziehen gewesen wären.
Der Entfall der Anwendbarkeit des in § 41 Abs.1 Z.3 EStG mit dem AbgÄndG 1998 eingeführten, neuen Pflichtveranlagungstatbestandes wirkt sich im anhängigen Verfahren allerdings im Ergebnis nicht aus. Bei der Bw. war für das Jahr 2005 antragsgemäß ein Freibetragsbescheid mit Berücksichtigung der laufenden Beitragszahlungen an die betriebliche Pensionseinrichtung gemäß § 63 Abs.1 Z.1 EStG ausgestellt worden. Im Jahr 2005 lagen bei ihr daher die Voraussetzungen des § 41 Abs.1 Z.4 EStG zur Durchführung einer Veranlagung von Amts wegen vor.
Der im Verfahren vorgebrachten Argumentation der Bw. zur Versteuerung des Erstattungsbetrages nach § 25 Abs.1 Z.2 lit.a sublit aa. EStG vermag sich des UFS nicht anzuschließen, da, wie bereits ausgeführt, weder die Pensionseinrichtung der Fa.X. als Pensionskasse oder Versicherungsunternehmen eingerichtet ist, noch der KV eine Verpflichtung zur Veranlagung der einbezahlten Dienstnehmerbeiträge in eine Pensionskasse oder als Prämien zu einer betrieblichen Kollektivversicherung vorsieht.
Wie bereits im erstinstanzlichen Verfahren außer Streit gestellt, scheidet auch eine Beurteilung der zugeflossenen Erstattungsbeträge als Pensionsabfindung aus, wäre dafür doch die Abgeltung eines nach versicherungsmathematischen Grundsätzen berechneten Pensionsanspruches erforderlich gewesen. Darauf hatte die Bw. allerdings bei einem vorzeitigen Austritt aus der Pensionseinrichtung gemäß der in § 251 Abs.5 des maßgeblichen KV vorgesehenen Regelung keinen Anspruch. Nach Auskunft des Dienstgebers wurden die Rückzahlungsbeträge auch tatsächlich ausschließlich als Summe der bis zum Austritt von den Dienstnehmern einbezahlten Beiträge, einschließlich der im KV vorgesehenen Verzinsung für bis Ende 2004 geleistete Zahlungen, errechnet. Für eine Behandlung der strittigen Rückzahlung als Pensionsabfindung bestand daher keine Veranlassung.
Ebenso betrifft der erstattete Betrag keine nach § 25 Abs.1 Z.1 lit.a EStG zu besteuernde Pensionszusage. Diese Bestimmung erfasst bestimmte, nachträglich im Rahmen einer Gehaltsumwandlung vereinbarte, wirtschaftlich von den Dienstnehmern getragene Beitragsleistungen zum Erwerb eines Pensionsanspruches, nicht aber Beitragsrückzahlungen des Dienstgebers an die Dienstnehmer wie sie im anhängigen Verfahren zu beurteilen waren.
Findok-Nr: 29324.1, aufgenommen am: 20.07.2007 09:40:15, zuletzt geändert am: 14.04.2015, Dokument-ID: 018add0c-9684-4e26-b39b-5f1add5e6000, Segment-ID: c90bcd5e-4e3f-4f8c-b64a-55875708718c

References: § 69
 § 67
 § 41
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 § 25
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 § 299
 § 18
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de lege lata
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 § 2
 § 25
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