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Timestamp: 2019-07-19 12:53:13+00:00

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Feststellungen einer Betriebsprüfung - Findok Internet
Beschwerdeentscheidung - Strafsachen (Referent) des UFSW vom 13.05.2008, FSRV/0087-W/07
Feststellungen einer Betriebsprüfung
Der Unabhängige Finanzsenat als Finanzstrafbehörde zweiter Instanz hat durch das Mitglied des Finanzstrafsenates 3, HR Dr. Michaela Schmutzer, in der Finanzstrafsache gegen H.K., vertreten durch Mag. Bernhard Lehner, 2500 Baden, Wiener Str. 89, wegen des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs. 1 des Finanzstrafgesetzes (FinStrG) über die Beschwerde des Beschuldigten vom 21. Mai 2007 gegen den Bescheid über die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gemäß § 83 Abs. 1 des Finanzstrafgesetzes (FinStrG) des Finanzamtes Baden Mödling, vertreten durch HR Dr. Gudrun Pohanka, als Finanzstrafbehörde erster Instanz vom 30. März 2007, StrNr. 1,
Mit Bescheid vom 30. März 2007 hat das Finanzamt Baden Mödling als Finanzstrafbehörde erster Instanz gegen den Beschwerdeführer (Bf.) zur SN 1 ein Finanzstrafverfahren eingeleitet, weil der Verdacht bestehe, dass dieser im Amtsbereich des Finanzamtes Baden Mödling vorsätzlich infolge Abgabe unrichtiger Umsatz- und Einkommensteuererklärungen für die Kalenderjahre 1999 bis 2001, sohin unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht bescheidmäßig festzusetzende Abgaben, nämlich
Umsatzsteuer 1999 in Höhe von S 40.000,00, 2000 in Höhe von S 80.000,00, 2001 in Höhe von S 70.000,00
Einkommensteuer 1999 in Höhe von S 97.776,00, 2000 in Höhe von S 163.190,00, 2001 in Höhe von S 149.863,00 verkürzt und hiemit ein Finanzvergehen nach § 33 Abs.1 FinStrG begangen hat.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die fristgerechte Beschwerde des Beschuldigten vom 21. Mai 2007, in welcher vorgebracht wird, dass bei der verfahrensgegenständlichen Betriebsprüfung lediglich griffweise Zuschätzungen vorgenommen worden seien (TZ 24 des Berichtes), die nicht als Basis eines Finanzstrafverfahrens dienen könnten. Die Zigarettenumsätze seien nicht gesondert, sondern im Rahmen der Gesamtlosung erfasst worden. Der Bf. sei von seinem seinerzeitigen Steuerberater nicht auf die gesonderte Ausweispflicht hingewiesen worden. Der Bf. habe derzeit ein Konkursverfahren anhängig und wäre daher auch nicht in der Lage eine Finanzstrafe zu entrichten.
Er habe kein Finanzvergehen nach § 33 Abs.1 FinStrG begangen, daher werde die Aufhebung des Bescheides beantragt.
Die Finanzstrafbehörde erster Instanz hat die Feststellungen der Betriebsprüfung für die Jahre 1999 bis 2001, die im Bericht vom 26. Juli 2004 dokumentiert sind, zum Anlass genommen, um gegen den Bf. ein Finanzstrafverfahren einzuleiten.
Unter Tz 24 und 25 des Bp Berichtes wird ausgeführt, dass für den Prüfungszeitraum eine Kalkulation der 20 % igen Umsätze erfolgt und dabei festgestellt worden sei, dass die Erlöse aus dem Verkauf von Zigaretten nur von Jänner bis Juli 1999 in diesen enthalten waren.
Es wurden Umsatzzuschätzungen von S 200.000,00 für 1999, S 400.000,00 für 2000 und S 350.000,00 für 2001 vorgenommen.
Die Umsatzzuschätzungen führten zur Erhöhung der Einkommensteuerbemessungsgrundlage der Prüfungsjahre und zu Einkommensteuernachforderungen.
Zur objektiven Tatseite darf zunächst aus der Berufungsentscheidung in dem Abgabenrechtsmittelverfahren zu RV/0523-W/05 vom 8. August 2006 zitiert werden:
"1. Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.
Zu schätzen ist gemäß § 184 Abs. 3 leg. cit. ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.
Die Betriebsprüfung begründet die Schätzungsberechtigung mit einer Nichterfassung bzw. unvollständigen Erfassung der Erlöse aus dem Verkauf von Zigaretten. Diese Erlöse seien nur von Jänner bis Juli 1999 in den 20 %-igen Erlösen und nach diesem Zeitraum nicht bzw. teilweise in den 10 %-igen Erlösen erfasst worden.
Zu dieser Feststellung gelangte der Prüfer durch den Vergleich einer für den Streitzeitraum vorgenommenen kalkulatorischen Verprobung der 10 %-igen und 20 %-igen Gasthauserlöse (durch Anwendung eines Rohaufschlags auf den festgestellten Wareneinkauf) mit den tatsächlich verbuchten Erlösen (Bl. 44 bis 80 Arbeitsbogen).
Dass Zigarettenerlöse teilweise unter den 10 %-igen Gasthauserlösen erfasst wurden, hat der Bw im Schreiben vom 9. Mai 2005 zugestanden. Diese Frage ist daher nicht weiter strittig.
Was die Verprobung der 20 %-igen Gasthauserlöse betrifft, so können die vom Prüfer angewandten Rohaufschläge aus den im Arbeitsbogen einliegenden Kopien von Wareneingangsbögen nachvollzogen werden. Auf diesen Wareneingangsbögen wurden, zur Trennung der Entgelte nach Steuersätzen, unter Anwendung eines Rohaufschlags auf den Einkaufspreis der jeweiligen Warengruppe die dem Steuersatz von 20 % unterliegenden Gasthauserlöse ermittelt.
Der vom Prüfer bei den Zigaretten angewandte Rohaufschlag von 1,1 kann z.B. aus einer Eintragung auf dem Wareneingangsbogen vom 11. Jänner 1999 nachvollzogen werden (Einkauf um 15.856,83 S, Verkauf um 17.525,00 S = Rohaufschlag 1,11; Bl. 193 Arbeitsbogen); jener bei Kaffee aus einer Eintragung vom 2. Feber 1999 (Einkauf um 990,00 S, Verkauf um 12.750,00 S = Rohaufschlag 12,88; Bl. 204 Arbeitsbogen); jener bei Getränken aus einer Eintragung vom 22. Jänner 1999 (Einkauf um 8.620,00 S, Verkauf um 28.612,00 S = Rohaufschlag 3,3). Bezüglich Rohaufschlag bei Getränken enthält der Arbeitsbogen ferner eine Berechnung (Bl. 43 Arbeitsbogen), aus der hervorgeht, dass der Prüfer den letztlich angewandten Wert von 3,7 aus einem gewichteten Durchschnitt der aus dem Wareneingangsbuch 1999 feststellbaren Rohaufschläge bei Bier und alkoholfreien Getränken ermittelt hat.
Die Kalkulation der 20 %-igen Gasthauserlöse zeigt nun, dass die für die Monate Jänner bis Juli 1999 verbuchten Erlöse im Wesentlichen den von der Betriebsprüfung errechneten Erlösen entsprechen. Beispielsweise liegt der für Juli 1999 von der Betriebsprüfung errechnete 20 %-ige Erlös von 118.041,07 S im Bereich der vom Bw verbuchten Erlöse von 112.036,67 S (Bl. 50 Arbeitsbogen).
Dagegen übersteigt etwa der vom Prüfer für August 1999 kalkulierte 20 %-ige Gasthauserlös von 139.306,57 S (darin enthalten Zigarettenerlöse von 39.791,37 S) den tatsächlich verbuchten Erlös von 93.760,00 S erheblich.
Als weitere Beispiele seien der Jänner 2000 (Bl. 56 Arbeitsbogen) - von der Betriebsprüfung errechneter 20 %-iger Erlös 151.140,81 (darin enthalten Zigarettenerlöse von 38.743,62 S), verbuchter Erlös 121.560,83 S - sowie der Jänner 2001 (Bl. 69 Arbeitsbogen) - von der Betriebsprüfung errechneter 20 %-iger Erlös 164.653,73 S (darin enthalten Zigarettenerlöse von 57.905,78 S), verbuchter Erlös 88.732,50 S - herausgegriffen.
Insgesamt errechnete die Betriebprüfung für die Jahre 1999 bis 2001 folgende Differenzen bei den 20 %-igen Gasthauserlösen:
1.607.455,32
2.133.149,49
2.227.138,33
1.353.420,85
1.313.710,35
1.276.954,16
254.034,47
819.439,14
950.184,17
Die nicht erfassten Zigarettenerlöse sind in den von der Betriebsprüfung kalkulierten Erlösen insgesamt mit folgenden Beträgen enthalten (Bl. 125 Arbeitsbogen):
08-12/1999
Zigaretteneinkauf
201.381,07
658.573,77
680.204,71
x Rohaufschlag
kalkulierte Zigarettenerlöse
221.519,18
724.431,16
748.225,63
Daraus ist zu ersehen, dass die von der Betriebsprüfung festgestellten Erlösdifferenzen im Wesentlichen Zigarettenerlöse betreffen.
Die Feststellungen der Betriebsprüfung werden durch die Eintragungen auf den bereits erwähnten Wareneingangsbögen bestätigt. So weisen diese Bögen für die Monate Jänner bis Juli 1999 auch (Brutto-) Erlöse aus dem Verkauf von Zigaretten aus. Beispielsweise wird für den 8. Jänner 1999 (Bl. 193 Arbeitsbogen) aus einem Zigaretteneinkauf von brutto 8.451,84 S unter Anwendung des Rohaufschlags von 1,11 ein Bruttoerlös in Höhe von 9.360,00 S errechnet. Die unter Anwendung des jeweiligen Rohaufschlagssatzes für Jänner 1999 insgesamt ermittelten Bruttoerlöse 20 % betragen 186.302,00 S (Bl. 194 Arbeitsbogen). Der daraus resultierende Nettoerlös von 155.251,67 S (=186.302,00 : 1,2) wurde vom Bw auf dem Konto "Erlöse Gasthaus 20 %" auch verbucht (Bl. 132 Arbeitsbogen).
Der Wareneingangsbogen für August 1999 weist zwar ebenfalls einen Einkauf von Zigaretten aus (z.B. für 23. August 21.214,52 S; Bl. 200 Arbeitsbogen). Ein Erlös aus dem Verkauf von Zigaretten ist in den für diesen Monat errechneten Bruttoerlösen 20 % in Höhe von 112.512,00 S aber nicht mehr enthalten. Der aus diesen Bruttoerlösen resultierende Nettoerlös von 93.760,00 S (=112.512,00 S : 1,2) wurde ebenfalls auf dem Konto "Erlöse Gasthaus 20 %" verbucht (Bl. 132 Arbeitsbogen).
Auch die weiters vorhandenen Kopien für die Monate November 1999 sowie Feber und März 2000 enthalten zwar Zigaretteneinkäufe, jedoch keine Erlöse aus dem Zigarettenverkauf.
Der Inhalt der Wareneingangsbögen steht im Einklang mit der Feststellung der Betriebsprüfung, dass die Zigarettenerlöse wohl für die Monate Jänner bis Juli 1999, nicht aber für nachfolgende Zeiträume in den 20 %-igen Gasthauserlösen enthalten sind.
Der Bw ist der Feststellung der Betriebsprüfung nicht konkret entgegengetreten. Er setzt sich weder in der Berufung noch im Vorlageantrag bzw. im Ergänzungsschreiben hiezu mit der Kalkulation der Betriebsprüfung auseinander. Dass die Gründe für die Umsatzzuschätzungen dem Bw im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens in mehrfachen persönlichen Gesprächen erläutert wurden, wurde in der Berufungsvorentscheidung ausdrücklich festgehalten und ist dies vom Bw unwidersprochen geblieben.
Die im Vorlageantrag bzw. in der Ergänzung hiezu angestellten Berechnungen sind nicht geeignet, die Feststellungen der Betriebsprüfung zu widerlegen.
So bestätigt der im Schreiben vom 9. Mai 2005 für die 10 %-igen Gasthauserlöse des Jahres 2001 errechnete Wert von 1.078.908,30 S (bzw. der im Vorlageantrag errechnete Wert von 1.060.000,00 S) verglichen mit tatsächlich verbuchten 10 %-igen Gasthauserlösen von 1.435.754,54 S die - vom Bw auch nicht mehr weiter bestrittene - Feststellung der Betriebsprüfung, dass Zigarettenerlöse zum Teil in den 10 %-igen Erlösen enthalten sind.
Bei den 20 %-igen Gasthauserlösen zeigt die Berechnung des Bw selbst eine Differenz von 145.623,37 S. Das Vorbringen, bei dieser Differenz sei der Eigenverbrauch lt. Betriebsprüfung von 100.000,00 S noch nicht berücksichtigt, ist nicht geeignet, diese Differenz zu erklären. Abgesehen davon, dass es Sache des Bw gewesen wäre, seine Berechnung (auch) unter Berücksichtigung des Einflusses des angesprochenen Eigenverbrauchs nachvollziehbar zu erläutern, betrifft die von der Betriebsprüfung vorgenommene Erhöhung des Eigenverbrauchs (wie auch der vom Bw erklärte bzw. verbuchte Eigenverbrauch) nämlich ausschließlich die 10 %-igen Umsätze.
Scheidet man ferner aus den vom Bw mit 1.789.244,20 S errechneten 20 %-igen Erlösen die Zigarettenerlöse von 596.658,34 S aus, so verbleibt mit rd. 1,2 Mio S (genau: 1.192.586,01 S) ein Betrag, der im Bereich der tatsächlich verbuchten 20 %-igen Erlöse von rd. 1,28 Mio S (genau: 1.276.954,16 S) liegt. Wenn aber die vom Bw im Schreiben vom 9. Mai 2005 errechneten anderen 20 %-igen Erlöse dem entsprechen, was tatsächlich verbucht wurde, so lässt auch diese Berechnung nur den Schluss zu, dass die Zigarettenerlöse jedenfalls nicht unter den 20 %-igen Gasthauserlösen verbucht wurden, ein Ergebnis, das letztlich im Einklang mit der Feststellung der Betriebsprüfung steht.
Gegen die Richtigkeit der vom Bw errechneten Zigarettenerlöse von 596.658,34 S spricht schon der Umstand, dass die Betriebsprüfung für das Jahr 2001 einen Zigaretteneinkauf von 680.204,71 S festgestellt hat. Es wäre Sache des Bw gewesen, zu erläutern, warum seine auf dem mengenmäßigen Einkauf beruhenden Berechnungen zu einem unter dem Wareneinsatz liegenden Verkaufserlös führen.
Der Bw ließ jedoch den Vorhalt vom 4. Mai 2006, in welchem er auf die ihm ohnehin bekannte Tatsache, dass die Betriebsprüfung für das Jahr 2001 einen Zigaretteneinkauf von 680.204,71 S festgestellt und hieraus unter Anwendung eines Rohaufschlags von 1,1 Zigarettenerlöse von 748.225,63 S ermittelt hat, hingewiesen wurde, unbeantwortet. Er unterließ damit auch die im Vorhalt verlangte Aufschlüsselung der für das Jahr 2001 verbuchten Erlöse Gasthaus 20 %, eine Aufschlüsselung, die eine Überprüfung, ob die Behauptung des Bw, sämtliche Erlöse, und damit auch die Zigarettenerlöse, erfasst zu haben, zutreffend ist, erlaubt hätte.
Abschließend bleibt daher festzuhalten, dass die von der Betriebsprüfung vorgenommene Kalkulation im Hinblick darauf, dass dieser sowohl hinsichtlich des Wareneinkaufs als auch hinsichtlich der angewandten Rohaufschläge das aus dem Rechenwerk des Bw gewonnene Zahlenmaterial zu Grunde liegt und dass sowohl die vorliegenden Kopien der Wareneingangsbögen als letztlich auch die Berechnung des Bw im Einklang mit dem Ergebnis der Kalkulation auf ein Fehlen der Zigarettenerlöse bei den 20 %-igen Gasthauserlösen hinweisen, die Feststellung erlaubt, dass Erlöse aus dem Verkauf von Zigaretten nicht bzw. nur unvollständig Eingang in die Bücher des Bw gefunden haben. Die Bücher des Bw sind daher mit sachlichen Mängeln behaftet, was die Berechtigung bzw. Verpflichtung, die Besteuerungsgrundlagen im Schätzungswege zu ermitteln, begründet.
Was die Durchführung bzw. die Höhe der Schätzung betrifft, so ist zu berücksichtigen, dass die bei den 20 %-igen Gasthauserlösen als nicht verbucht festgestellten Zigarettenerlöse zum Teil in den 10 %-igen Gasthauserlösen enthalten sind.
Zieht man von den von der Betriebsprüfung errechneten Zigarettenerlösen die unstrittig unter den 10 %-igen Gasthauserlösen verbuchten Zigarettenerlöse ab, so verbleiben folgende Differenzbeträge:
errechnete Zigarettenerlöse gesamt
davon in 10% Umsätzen
424.431,16
348.225,63
Es kann damit nicht als unschlüssig oder überhöht erkannt werden, wenn die Betriebsprüfung, um die nicht erfassten Zigarettenerlöse zur Gänze der Besteuerung zu unterziehen, Zuschätzungen in Höhe von 200.000,00 S (für das Jahr 1999), von 400.000,00 S (für das Jahr 2000) und von 350.000,00 S (für das Jahr 2001) vorgenommen hat.
Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 1999 bis 2002, Festsetzung von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für die Monate Jänner bis November 2003 sowie Einkommensteuer für die Jahre 1999 bis 2001 war daher spruchgemäß abzuweisen."
In der Berufungsentscheidung wird minutiös ausgeführt, dass die Schätzung fundiert und auf Basis der vom Unternehmen zur Verfügung gestellten Daten erfolgt ist. Sie kann daher bedenkenlos auch für Zwecke des Strafverfahrens herangezogen werden.
Die Jahreserklärungen für das Jahr 1999 wurden am 31. Mai 2001 eingereicht und führten zu unrichtigen Erstbescheiden vom 15. Juni 2001.
Die Jahreserklärungen für das Jahr 2000 wurden am 26. März 2002 eingebracht und führten zu unrichtigen Erstbescheiden vom 2. April 2002.
Die Jahreserklärungen für das Jahr 2001 wurden am 18. Februar 2003 eingebracht und führten zu unrichtigen Erstbescheiden vom 28. Februar 2003.
Gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG erlischt die Strafbarkeit eines Finanzvergehens durch Verjährung. Die Verjährungsfrist beginnt, sobald die mit Strafe bedrohte Tätigkeit abgeschlossen ist oder das mit Strafe bedrohte Verhalten aufhört. Gehört zum Tatbestand ein Erfolg, so beginnt die Verjährungsfrist erst mit dessen Eintritt zu laufen. Sie beginnt aber nie früher zu laufen als die Verjährungsfrist für die Festsetzung der Abgabe, gegen die sich die Straftat richtet.
Abs. 2 Die Verjährungsfrist beträgt für Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 drei Jahre, für andere Finanzordnungswidrigkeiten ein Jahr, für die übrigen Finanzvergehen fünf Jahre.
Abs. 3 Begeht der Täter während der Verjährungsfrist neuerlich ein Finanzvergehen, so tritt die Verjährung nicht ein, bevor auch für diese Tat die Verjährungsfrist abgelaufen ist. Dies gilt nicht für fahrlässig begangene Finanzvergehen und für Finanzvergehen, auf die § 25 anzuwenden ist.
Der Einleitungsbescheid wurde somit innerhalb der offenen Verfolgungsverjährungsfrist erlassen.
Bei Differenzen dieser Größenordnung besteht auch der begründete Verdacht, dass der Bf. eine Abgabenverkürzung zumindest ernstlich für möglich gehalten hat. Eine abschließende Beurteilung bleibt jedoch dem anschließenden Untersuchungsverfahren vorbehalten, von einem reinen Versehen bei der Erfassung bei 10 oder 20 % igen Umsätzen, wie es in der Beschwerdeschrift dargestellt wird, kann jedoch im Lichte der Prüfungsfeststellungen nicht die Rede sein.
Findok-Nr: 34658.1, aufgenommen am: 04.06.2008 07:44:15, Dokument-ID: 7a9fa505-5aa5-4eb9-8cfd-4039cfff973c, Segment-ID: ff0c24a5-30f3-4e02-93ca-1ee8e135e496

References: § 33
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 § 49
 § 25