Source: http://auditoriadecostes.blogspot.com/2014/
Timestamp: 2018-06-23 07:56:19+00:00

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Auditoría de costes y precios de contratos públicos. Auditoría de contratos.: 2014
Bajo la denominación de «compra pública innovadora» se cobijan procedimientos de contratación para adquirir bienes y servicios que no existen en el momento de la compra pero que pueden desarrollarse en un período de tiempo razonable, es decir se trata de tecnología nueva hecha a la medida y con los requisitos establecidos por el comprador (compra pública de tecnología innovadora – CPTI) con base en el conocimiento y la tecnología ya existente, pero que la mejora y supera; y, servicios de investigación y desarrollo puro, es decir la exploración del conocimiento básico y original (compra pública precomercial – CPP) cuyo resultado es un bien intangible - los derechos de propiedad intelectual - que son compartidos entre la entidad pública contratante y la entidad designada para hacer la investigación básica.
La «compra pública innovadora» no es algo nuevo. De hecho, es muy habitual en el Sector de la Defensa desde hace ya muchos años . En los países de nuestro entorno, me refiero al ámbito de la OTAN, se vienen adquiriendo por los respectivos gobiernos una gran variedad de bienes y servicios que encajan completamente en la definición de «compra innovadora». Particularmente, el Ministerio de Defensa español viene haciendo compra innovadora a través contrataciones tales como, por ejemplo, el suministro de fabricación, convenios de colaboración o contratos de investigación y desarrollo específicos (véase la adqusición de submarinos de la clase S-80 para la Armada española).
La «auditoría de contratos» pertenece a una disciplina, o es una materia, del tipo financiero, pero ello no debería ser un motivo para que sea vista con recelo en el ámbito administrativo y, sin más, sea desechada. En realidad, la «auditoría de contratos» pisa el terreno de lo práctico ofreciendo soluciones concretas para las incertidumbres que se generan en la «compra innovadora» y contribuye a que éstas sean transparentes y eficientes. Pero esto no implica que se deban descuidar otros aspectos tan importantes como es la publicidad y la promoción de la mayor concurrencia que sea posible.
Además, a mi modo de ver, no hay impedimento para que la «auditoría de contratos» pueda extenderse a cualquier otro procedimiento de contratación, abierto o dinámico, de «compra innovadora» o cualquier otro que sea el objeto del contrato, u otro tipo de contratos administrativos como el de colaboración entre el sector público y el sector privado. Es más, lo considero aconsejable.
Finalidades, modalidades y procedimientos de contratación en la «compra innovadora»
Respecto de la modalidad de «compra pública de tecnología innovadora (CPTI)» ésta admite como procedimiento de contratación el negociado y el diálogo competitivo, ambos señalados en el artículo 87.5 del TRLCSP, porque normalmente va a suceder que la “ejecución del contrato debe comenzar antes de que la determinación del precio sea posible por la complejidad de las prestaciones o la necesidad de utilizar una técnica nueva, o que no existe información sobre los costes de prestaciones análogas y sobre los elementos técnicos o contables que permitan negociar con precisión un precio cierto”; y en estos contratos, el precio debe determinarse por el coste real de producción y el beneficio según la fórmula de cálculo acordada, dentro de límite del presupuesto fijado como cuantía máxima del contrato, debiendo detallarse en el pliego de cláusulas administrativas, además de la fórmula de cálculo del beneficio, las reglas contables para determinar el coste incurrido y “los controles documentales y sobre el proceso de producción que el adjudicador podrá efectuar sobre los elementos técnicos y contables del coste de producción”, es decir el sometimiento del contratista a la «auditoría de contratos» (véase entrada [02/11/2014] sobre elementos esenciales de las cláusulas de auditoría de contratos) .
Por lo que se refiere a la investigación de soluciones a futuras necesidades, de la modalidad «compra pública precomercial», como estos procedimientos de contratación no están sujetos al régimen general del TRLCSP, en particular los contratos de investigación y desarrollo del artículo 4.1.r), porque normalmente se instrumentan por medio arreglos jurídicos ad hoc - por ejemplo, los convenios de colaboración regulados en el artículo 6 de la Ley 30/1992 del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común - está más que justificado el sometimiento a la «auditoría de contratos» para prevenir las deficiencias, cuando no son irregularidades, denunciadas por Tribunal de Cuentas en su moción del 30 de noviembre de 2010, y dirigida a las Cortes Generales (véase en este enlace al BOE).
En general, los procedimientos de adjudicación que mejor se adaptan a la «compra innovadora» son los negociados y el diálogo competitivo, celebrados con precios provisionales, dentro del límite máximo del presupuesto del contrato, y cuyo precio final se determinará por el coste reembolsable admisible reclamado por el contratista y el beneficio calculado conforme a la metodología negociada y aprobada por el órgano de contratación.
Salvo excepciones, por las propias características del objeto del contrato, la «compra innovadora» se realiza en mercados no competitivos, porque normalmente se tratan de productos, o servicios, completamente nuevos, que son diferenciados y no pueden producirse en serie con grandes lanzamientos de unidades, en prácticamente la totalidad de los casos hechos a la medida de las especificaciones del comprador, y en los que el propio mercado presenta no pocas barreras de entrada a otros competidores, ya sea porque éstos no poseen el conocimiento y la tecnología adecuada o, por ejemplo, tienen la necesidad de importantes inversiones en activo fijo y capital humano muy difíciles de obtener. Por estas razones, principalmente y no exhaustivas, hay que ser realista, y la posibilidad de promover concurrencia en la «compra innovadora» está muy limitada, por no calificar directamente de imposible.
Se podría decir que el mercado de la «compra innovadora» se comporta como un oligopolio (casi un monopolio), desde el lado de la oferta, y como un monopsonio (un único comprador) desde la demanda, máxime cuando se está recomendando su agregación. Precisamente, esta aglutinación de la demanda en un solo comprador (una entidad contratante centralizadora) desanimará la aparición de nuevas empresas que busquen una oportunidad de negocio en un nicho de mercado como el que puede generar la proximidad a una entidad más pequeña potencialmente contratante.
La ausencia de un mercado realmente competitivo, es decir con muchos oferentes y demandantes, sin limitación de acceso a la información y sin barreras de entrada y de salida del mercado, produce ineficiencias en la industria. Y en la medida en que no se les impida trasladar todos sus costes al contrato (incluidas indeseables prácticas malgastadoras o derrochadoras, descuidadas y fraudulentas) la administración contratante soportará un consiguiente aumento del precio del bien o el servicio adquirido que será irrazonable.
Además, la «compra innovadora» incorpora una notable asimetría de información acerca de los aspectos técnicos y económicos entre contratistas y entidades contratantes, de ahí la preocupación por establecer un diálogo previo a la licitación, de manera que la entidad compradora pueda definir lo más estrictamente posible el objeto del contrato y su precio.
Por estas razones que he apuntado, el procedimiento abierto para la adjudicación de la «compra innovadora» se hace bastante difícil de llevar a cabo de una manera eficaz. A lo sumo, si el objeto del contrato se trata de una obra, en este caso, en el Sector de la Construcción, sí que se pueden encontrar en nuestro país un número suficiente de empresas que tienen un tamaño similar y con las que se puede promover concurrencia. Sin embargo, las complejas características de este tipo de adquisiciones que hacen que el producto final sea diferenciado, exigen la utilización de procedimientos de adjudicación más eficientes, como el negociado y el diálogo competitivo, en los que, previamente, se invitan a los contratistas para que presenten sus ofertas e iniciar con ellos las negociaciones para establecer un precio de adjudicación provisional sin sobrepasar un límite máximo del presupuesto del contrato.
Las diferentes etapas de un diálogo competitivo también deben contener una en la que se negocien los aspectos de la admisibilidad (razonabilidad y afectabilidad) del coste, relativo a las diferentes soluciones técnicas, mejoras y variantes que proponen los licitadores, y la metodología para el cálculo del beneficio, que debe tener en cuenta el valor aportado y el riesgo asumido (operativo y financiero) del contratista. Por esta razón se hace necesaria la aplicación de la «auditoría de contratos» desde el preciso instante en que se inicia el procedimiento de adjudicación, evaluando la consistencia y el adecuado funcionamiento de los sistemas contables, de gestión y de control interno de los contratistas convocados al diálogo competitivo o al procedimiento negociado sin publicidad, para luego hacer la revisión de las ofertas económicas de aquellos que sean expresamente invitados a licitar.
El acuerdo de la Mesa de Contratación de cierre del diálogo competitivo, o del procedimiento negociado, no solo debe limitarse en tomar consideración por las diferentes propuestas de soluciones técnicas, sino que, también, debe prestar atención a los aspectos relacionados con el coste admisible, la adherencia de las empresas a la norma de costes aprobada en el pliego y el apropiado funcionamiento de sus sistemas contables, de gestión y de control interno
Por todo lo anterior, todas estas modalidades de contrataciones de «compra innovadora», con independencia del procedimiento de su adjudicación, deben ser consideradas como contratos de «costes reembolsables»
¿Qué es un contrato de costes reembolsables?
Los contratos de «costes reembolsables» contrastan con los contratos de precio fijo, por ejemplo los adjudicados en procedimientos abiertos, en que en éstos al contratista se le paga un monto independientemente de los gastos en que haya incurrido para su ejecución.
En virtud de un contrato de «costes reembolsables», el contratista se compromete a prestar su mejor esfuerzo para completar el contrato requerido. Estos contratos incluyen el pago de los costes incurridos admisibles, en la medida prescrita en el contrato. También incluyen una estimación del coste total para comprometer fondos y establecer un límite máximo que el contratista no puede exceder (excepto en su propio riesgo). Aunque podría establecerse la eventual aprobación por el órgano de contratación de costes que excedieran el límite máximo del presupuesto, esto sucedería solo cuando se hicieran realidad causas excepcionales. Debe quedar claro, sin embargo, que esta aprobación de costes no tiene nada que ver, ni es equiparable, con los procedimientos de revisión de precios de los contratos de las Administraciones Públicas.
En todo caso, los costes los que el contratista tiene derecho a ser reembolsado deben configurarse de forma muy clara en el contrato y, siempre, los «costes reembolsables» y el beneficio reclamados por el contratista para su compensación, deben quedar sometidos a la comprobación del cumplimiento de las reglas contables y de su soporte documental (auditoría de costes incurridos) y la verificación de la metodología del cálculo del beneficio. Es decir, se requiere la «auditoría de contratos» para garantizar que sólo los costes admisibles sean pagados y cerciorarse que el contratista está ejerciendo el control de los costes de manera adecuada y eficaz. A estos efectos, únicamente son reembolsables los costes admisibles.
El coste total del contrato debe ser la suma de los costes directos e indirectos admisibles, razonables y debidamente efectuados y/o asignados, en el cumplimiento de las normas del contrato. Estos costes deben ser determinados de conformidad con las prácticas de contabilidad de costes generalmente aceptadas o las aprobadas en el contrato y ser aplicadas consistentemente en el tiempo.
Tipos de contratos de costes reembolsables
Sistema de coste y costas.
En los que el contratista no recibe ninguna cuota de beneficio o, en su caso, una utilidad fijada de antemano. Sólo se pagan los costes incurridos en la ejecución del contrato. Este tipo de contrato es apropiado para las modalidades de contratación de compra pública precomercial (CPP) y las futuras asociaciones para la innovación (Directiva 2014/24/UE), en las que participen organizaciones sin fines de lucro, como por ejemplo centros de investigación y universidades, y abarque todos los costes del «ciclo de vida».
Precio determinable por el coste incurrido.
Contratos en los que el precio puede formularse en términos de precios unitarios referidos a los distintos componentes de la prestación o a las unidades de la misma que se entreguen o ejecuten, siendo éste uno de los sistemas tradicionales de fijación de precios. En estos casos, se paga el coste incurrido admisible y aprobado por el órgano de contratación más un beneficio calculado conforme se determine en el contrato. El pago del contrato se puede hacer al término del mismo o mediante certificaciones parciales y liquidación final. En general, este tipo de contratos son apropiados para las modalidades de compra pública de tecnología innovadora (CPTI), que se comprendan amparadas por el artículo 87.5 del TRLCSP.
Contratos de margen fijo (beneficio) con incentivos.
El contratista puede incentivarse para operar de manera más eficiente por la introducción de un objetivo de costes que se persigue. Aquí, el límite de coste que se busca ha sido acordado en la negociación del contrato. Al finalizar la ejecución del contrato, se compara el coste real incurrido con el coste objetivo, teniendo en cuenta los cambios en el contrato que se hayan acordado. Si el coste incurrido es menor que el coste objetivo, los ahorros son compartidos entre las partes, sobre la base del incentivo acordado (a menudo un porcentaje de los ahorros). Si el coste incurrido es mayor que el coste objetivo, los costes adicionales también se pueden compartir hasta el límite del presupuesto del contrato.
Este tipo de contratos es apropiado cuando se quiere motivar al contratista en el desempeño eficaz de su prestación, como en el caso de CPTI consistente en la adquisición de un bien o un servicio que todavía no existe pero puede desarrollarse en un periodo razonable de tiempo. Es decir, se requiere la compra de una tecnología nueva o mejorada que proporcione el mayor rendimiento calidad/precio, de manera que el producto sirva de referencia y contribuya a su introducción en los mercados internacionales.
Sin embargo, en ocasiones, puede no ser eficaz vincular el beneficio (incentivo) del contratista no a un ahorro de costes, sino que es más importarte la calidad y el rendimiento del objeto de contrato. En este caso, el incentivo está vinculado a los resultados provisionales identificables y su método de cálculo también es negociado en el contrato.
El contrato de coste compartido es un contrato de costes reembolsables en el que se compensa al contratista sólo la parte convenida de los gastos admisibles o por la totalidad de los costes, no percibiendo beneficio alguno el contratista, si bien puede vincularse a algún tipo de financiación estructurada. Este tipo de contrato, a diferencia del «coste y costas», es muy apropiada su utilización con entidades lucrativas cuando el objeto es investigación y desarrollo básico y ésta se va a beneficiar de la venta o alquiler de los derechos de propiedad intelectual o industrial que se deriven de dicha actividad. En pliego de contrato puede determinar cómo se hará el reparto de los ingresos en función de los costes soportados por cada agente, en caso que las soluciones conseguidas lleguen a explotarse comercialmente. En caso de ser financiado por el poder adjudicador, es importante determinar el valor que aporta dicha financiación en términos de coste de oportunidad. También será apropiada su aplicación en las futuras asociaciones para la innovación, pues se considera lógico que en estos casos los beneficios y riesgos de la investigación básica se reparta entre la entidad contratante y el adjudicatario.
Contribución de la «auditoría de contratos» al fomento de la «compra innovadora»
Es equivocado pensar que el sometimiento de los contratistas a la «auditoría de contratos», aplicada en la «compra innovadora», restringe la competencia. Al contrario, el establecimiento de unas reglas contables, y su conocimiento, tanto en la forma que deben presentar sus ofertas, con descomposición de costes, y la presentación de los que sean reclamados para su cobro, sometidos a las reglas de admisibilidad y razonabilidad, garantizan la transparencia y la igualdad de trato y no discriminación de los contratistas. Además, el conocimiento por el auditor de contratos de los sistemas de gestión y del control interno del contratista y la comprobación de que funcionan correctamente, son garantía de su mayor eficiencia en la ejecución del contrato y le permite alcanzar la certidumbre de que sus procesos productivos y contables están libres de prácticas malgastadoras, derrochadoras o de fraude.
Por tanto, las empresas (grandes o pequeñas) que adapten sus sistemas de gestión y de control interno, de manera que se pueda confiar más en ellos, serán las más eficientes. Por tanto, se debe promover que las empresas que participen en procedimientos de compra pública de innovación deban garantizar:
La suficiencia y fiabilidad de su contabilidad y de la consistencia de los sistemas de gestión y de los controles internos que tiene implantados para cumplir con las normas y regulaciones aplicables y las condiciones del contrato, y
La responsabilidad de establecer y mantener los controles internos adecuados sobre su gestión, que eviten prácticas descuidadas, derrochadoras o malgastadores, y el fraude.
El control interno es un proceso efectuado por la gerencia de la empresa, y cualquier otro personal de ella, diseñado para proporcionar la convicción razonable con respecto al logro de objetivos tales como:
(a) la fiabilidad de los informes financieros,
(b) la eficiencia y la eficacia de las operaciones productivas, y
(c) el cumplimiento con las leyes aplicables y regulaciones establecidas en el pliego del contrato.
Consultas preliminares al mercado y etapas del diálogo o negociación del contrato
Las modalidades de la «auditoría de contratos», tales como las «auditorías de sistemas y procedimientos» (véase entrada [07/06/2013]) o las «revisiones de precios ofertados» (véase entrada [22/01/2014]), le permite a la administración contratante disponer de unos conocimientos económicos, en muchos casos difíciles de reunir internamente por un comprador público, que soslayan la asimetría de información que poseen los contratistas y los poderes adjudicadores. En particular, estas auditorías o revisiones, en función de los requerimientos de comprobación solicitados por el órgano de contratación, son de especial utilidad en la «gestión de propuestas no solicitadas», es decir aquellas propuestas que realiza directamente una entidad, normalmente un centro de investigación, a la entidad contratante para mostrarle la solución a una necesidad futura de un determinado producto o servicio que el proponente está en disposición de ofrecerer, pero que todavía está poco desarrollada o en fase conceptual y, por tanto, muy difíciles de gestionar por la entidad compradora.
¿Qué son las auditorías de ofertas?
Bajo la denominación genérica de «auditoría de ofertas» se incluyen requerimientos de evaluación solicitados por los órganos de contratación, como son:
(1) Los procedimientos para realizar el análisis de precios, que comprenden la cobertura de requerimientos específicos sobre los costes del contrato principal y el apoyo a los contratistas principales en relación con la auditoría y análisis de ofertas de los subcontratistas.
(2) La evaluación de la idoneidad de los costes o datos sobre los precios presentados por el contratista.
(3) La evaluación de los procedimientos generales del contratista relacionados con las estimaciones de costes y su presupuestación para la oferta económica del contrato.
(4) La evaluación de las estimaciones de costes del contratista relativas a la mano de obra directa, los materiales directos, otros costes directos y los costes indirectos.
(5) La evaluación y análisis de consideraciones especiales en cuanto a la valoración y el impacto en los costes producido por los efectos de la inflación y, en especial, la razonabilidad de las previsiones económicas y de evolución de los costes propuestos en el tiempo, cuando los contratos tienen un periodo largo de ejecución (más de un año).
(6) La evaluación y análisis del método de cálculo propuesto para la determinación del beneficio propuesto para el contrato.
(7) La comprobación de las estimaciones de coste basadas en relaciones que no implican variables de coste, es decir las estimaciones paramétricas de costes.
(8) La evaluación de las tasas de recargo de costes indirectos y las tarifas de costes directos, principalmente la mano de obra directa, propuestas.
El auditor de contrato, que debería participar como vocal, con voz pero sin voto, de la Mesa de Contratación e integrado en un equipo de asesoramiento del Órgano de Contratación, durante la preparación y la negociación del contrato con el contratista, proporciona:
• Asesoramiento sobre las cláusulas de «auditoría de contratos» que deban contener los pliegos.
• Ayuda, vigilancia, y auditoría de la oferta presentada por el contratista.
• Enfoca hacia un tema particular la prueba, evaluación y análisis de costes de la oferta del contratista.
• Analiza el método de cálculo del beneficio propuesto por el contratista en su oferta.
• Asesora sobre la capacidad económica y financiera del contratista y alerta sobre situaciones de debilidad o dificultades financieras durante la ejecución del contrato y que pueden comprometer su término a satisfacción de la Administración.
En general, un Órgano de Contratación requiere los servicios de asesoramiento en sus adquisiciones para ayudarle a tomar las mejores decisiones en los aspectos significativos de las compras. El equipo de asesoramiento empezará su trabajo cuando se estén desarrollando las especificaciones y requerimientos de la CPTI o CPI. Dicho equipo, normalmente continúa su trabajo a lo largo del desarrollo de la propuesta, negociación, ejecución y liquidación del contrato. Los principales objetivos de estos equipos de asesoramiento son los de conseguir los mejores requerimientos técnicos, las mejores propuestas económicas, el menor tiempo de ejecución del contrato y, por último, comprobar el cumplimiento de los requisitos del contrato.
El auditor de contratos debe participar en estos equipos proporcionando información en tiempo real sobre aspectos tales como:
• Proyecciones de los datos de coste que soportan la oferta,
• Técnicas de estimación de ofertas (coste y beneficio del contratista), y
• El impacto de las estimaciones erróneas más importantes y las deficiencias en el sistema de contabilidad sobre los procesos de preparación de las ofertas y las acciones que se necesitan para corregir tales deficiencias.
Criterios de adjudicación de «compra innovadora»
Debido a las circunstancias de la «compra innovadora» que la caracterizan como una contratación de alto nivel de riesgo, ya sea por la complejidad de las prestaciones, su novedad y su elevado importe en euros, o sea porque en ocasiones su resultado es incierto, …, etc, además de los criterios de adjudicación por razones técnicas y la valoración de la bondad de las soluciones ofrecidas, también deben utilizarse criterios de adjudicación que tengan en cuenta la adecuada capacidad financiera del contratista.
En la actualidad, la capacidad económica y financiera del contratista se acredita exclusivamente mediante las modalidades recogidas en el artículo 75 del TRLCSP (véase entrada [01/12/2014]). Sin embargo, y por tratarse las adquisiciones de compra innovadora de contratos de alto riesgo, por las razones aludidas anteriormente, en mi opinión es conveniente seleccionar a aquellos contratistas que realmente sean capaces de demostrar razonablemente que van a poseer una estabilidad financiera a lo largo de toda la ejecución del contrato.
Por todo ello, las modalidades de selección que debería recoger el pliego del contrato, relativas a la solvencia económica y financiera del contratista en la compra innovadora, debido al riesgo de estas adquisiciones, deberían ser, al menos, las siguientes:
(1) información sobre hechos relevantes que podrían afectar la capacidad financiera del contratista;
(2) análisis de tendencias, o previsiones, de las principales masas patrimoniales del balance del contratista, en particular sus cuentas a pagar, cuentas a cobrar y existencias en almacén;
(3) análisis de las tendencias, o previsiones, de los principales elementos de la cuenta de resultados del contratista (es decir, ingresos, gastos, margen bruto, etc);
(4) análisis del flujo de caja de los últimos tres años y el previsto en el corto y largo plazo (al menos que abarque el periodo de ejecución del contrato), que es el verdadero indicador de la salud financiera de la empresa.
(5) análisis de los acuerdos fuera de balance, es decir provisiones, deudas contingentes y transacciones con partes vinculadas;
(6) en su caso, un análisis de la gestión del efectivo de la filial por la empresa matriz y/o compromiso por escrito de ésta de atender las necesidades de efectivo de la filial adjudicataria.
(7) presentación de estados financieros y de resultados intermedios, comprendidos entre las últimas cuentas aprobadas y la licitación.
(8) presentación de estados financieros y de resultados intermedios previstos al inicio de la ejecución del contrato.
Además de los anteriores, como criterio objetivo de valoración para la adjudicación, también podría establecerse el del compromiso del contratista sobre el nivel en que soportará los costes de la auditoría del contrato, aunque el «cliente» y usuario de la auditoría es el poder adjudicador, puesto que aquél también se beneficia de los servicios de la auditoría al obtener una comprobación de sus sistemas contables y los de gestión y de control interno que le permiten mejorar sus procesos y su rentabilidad.
La «compra innovadora» con financiación
Por último, cuando existe un apoyo financiero a la compra de innovación, la auditoría de contratos contribuye eficazmente en tres vertientes:
En la estimación del importe de la financiación que debe solicitarse. Tan importante es obtener el compromiso de financiación como saber cuánto importe debe solicitarse. Dadas las características de la compra innovadora, en la mayoría de las ocasiones, por no asegurar que es en todas, no se tienen referencias históricas de costes de producción, y es lógico por cuando en los contratos de I+D el producto o servicio no existe o no ha habido experiencia anterior. Por ello, las estimaciones de coste se realizan con base en las denominadas «parametrizaciones» (véase entrada [10/03/2014]). Una estimación paramétrica de costes, o «parametrización», se define como una técnica que utiliza una o más relaciones de costes para estimar los costes asociados con la ejecución, fabricación, mantenimiento o modificación de un elemento, producto o servicio final. Una relación de estimación de costes (CER – cost estimating relationships) expresa una correlación cuantificable entre ciertos costes del sistema y otras variables del sistema de «no-coste», ya sea por el carácter técnico o por otra circunstancia. La CER se dice que representa el uso de una o más variables independientes de «no-coste» para predecir o estimar una variable dependiente de coste tradicional.
Los costes del «ciclo de vida» que también deba cubrir la financiación solicitada. Con frecuencia se hace un cálculo de los denominados «costes del ciclo de vida» (véase entrada [19/03/2014]) de una obra o suministro asociándolo con un análisis de eficacia o de rentabilidad. Con mayor motivo cabe hacerse de una compra innovadora, de manera que es obvio tratar de conocer cuál es la rentabilidad o eficacia de la inversión en términos de coste de oportunidad (coste de la mejor alternativa no realizada que se mide por la utilidad que generarían los fondos invertidos en dicha alternativa, en lugar de invertirlos en el proyecto ejecutado). Los análisis del «coste del ciclo» de vida en I+D se pueden realizar en términos de utilidad o satisfacción por el mero conocimiento sin que todavía se haya encontrado una aplicación práctica. Sin embargo, cuando el coste del ciclo de vida se compra con los ingresos que la inversión puede generar en el periodo de su puesta en servicio, entonces nos encontramos ante un auténtico análisis de la rentabilidad económica y de la inversión, como el que utilizan las empresas para tomar sus decisiones con base en la rentabilidad esperada o proporcionada dicha inversión.
Pero el motivo por el que se utiliza en análisis del coste del ciclo de vida con mayor reiteración, es para determinar el monto de financiación que la inversión va a requerir en el tiempo y qué fuentes de financiamiento están disponibles (impuestos, préstamos, donaciones, subvenciones, etcétera). Y no sólo para las fases de conceptualización y diseño del proyecto y posterior construcción, sino también para atender los gastos operativos y de mantenimiento hasta su baja en el servicio, incluso los posteriores al cese de actividad, porque precise de su reciclado u otros procesos de eliminación.
Acuerdos de precios sobre tarifas. Un Acuerdo de Precios de Tarifas (véase entrada [03/04/2014]) es un pacto escrito entre un poder adjudicador y un contratista sobre el precio de las tarifas, y otros factores, válidos durante un periodo específico y que se aplicarán al precio del objeto de los contratos celebrados en ese periodo o en las modificaciones del contrato. Este tipo de acuerdos es especialmente apropiado para las compras innovadoras ya que dichas tarifas y factores que las acompañan representan proyecciones razonables de costes específicos que no se estiman fácilmente en un proyecto de I+D, o no son generados por un producto final o tarea. Estas estimaciones pueden incluir valoraciones de elementos de coste tales como: la mano de obra directa, tasas de recargo de gastos generales de fabricación, tasas de recargo de obsolescencia de materiales, piezas de repuesto y otros aprovisionamientos, y tasas de recargo por el manejo de materiales y de la función de compras del contratista. Estos acuerdos sobre tarifas contribuyen de manera muy importante y positiva para realizar una estimación de costes y determinación del importe de la financiación que deba solicitarse.
Publicado por Juan C. Gómez en 18:50
Etiquetas: #68, compra pública innovadora, general
Acreditación actual de la solvencia económica y financiera. Crítica constructiva
La solvencia es un requisito de aptitud exigible al contratista en todos los contratos que celebren las entidades del Sector Público.
En esta entrada me voy a centrar exclusivamente en los requisitos exigibles para acreditar la solvencia económica y financiera del contratista para justificar el porqué creo que los vigentes establecidos artículo 75 del Texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público (TRLCSP), conforme a la nueva redacción dada por el número cuatro de la disposición final tercera de la Ley 25/2013, de 27 de diciembre, no son eficaces.
Véanse también las entradas [14/10/2013] y [22/10/2013] en las que analiza la solvencia económica y financiera del contratista y cómo se debe evaluar (a mi entender) dicha capacidad. Asimismo, puede resultar útil la lectura de las siguientes entradas:[Dudas sobre la eficacia de la modificación del Reglamento General de Contratación], [Solvencia. Modificación del TRLCSP] y [Solvencia económica y financiera. Efectos de la Directiva 2014/24/UE]
Antes de la entrada en vigor de la modificación hecha por la Ley 25/2013, el 17 de enero de 2014, la lista de requisitos exigibles no era exhaustiva porque ésta ha cambiado el párrafo que inicia el artículo, cambiando el verbo “poder” por el verbo “deber”. Originalmente se utilizaba el verbo “poder” como potestad creadora de opciones y alternativas de entre las que se indicaban a continuación en el artículo o de otras que creara el órgano de contratación; ahora al ser cambiado por el verbo “deber” se impone una conducta que delimita estrictamente las opciones que deben ser escogidas, las que se prescriben a continuación en el artículo.
El cambio en la palabra que indica la acción, “deber”, sustituyendo a “poder”, llama la atención por cuando la modificación del TRLCSP introducida en la Ley 25/2013 difiere de lo establecido en la todavía en ese momento vigente Directiva 2004/18/CE, en donde ésta, en el artículo 47 relativo a la capacidad económica y financiera dispone: «1. En general, la justificación de la capacidad económica y financiera del operador económico podrá acreditarse por uno o varios de los medios siguientes: …».
Sin embargo, la modificación hecha por la Ley 25/2013 parece querer adelantarse a la introducción de los nuevos medios de acreditar la solvencia económica y financiera que establecerá la Directiva 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014, pero el hecho es que el primer párrafo de su artículo 58.3 dice: «3. Con respecto a la solvencia económica y financiera, los poderes adjudicadores podrán imponer requisitos que garanticen que los operadores económicos poseen la capacidad económica y financiera necesaria para ejecutar el contrato. Con este fin, los poderes adjudicadores podrán exigir, en particular, que los operadores económicos tengan determinado volumen de negocios anual mínimo, y, en concreto, determinado volumen de negocios mínimo en el ámbito al que se refiera el contrato. Además, podrán exigir que los operadores económicos faciliten información sobre sus cuentas anuales que muestre la ratio, por ejemplo, entre activo y pasivo. También podrán exigir un nivel adecuado de seguro de indemnización por riesgos profesionales.»
Los medios de prueba para acreditar dichos requisitos al contratista los describe en el Anexo XII – Parte I y que en resumen serían, en el caso español, los últimos estados financieros depositados en el Registro Mercantil, para aquellas entidades obligadas a ello, y una declaración de sus ventas en el ámbito a que se refiera el contrato como máximo de los tres últimos ejercicios económicos disponibles.
El objetivo de la acreditación de la solvencia económica y financiera por el contratista es demostrar que va a poseer la capacidad económica y financiera necesaria para ejecutar el contrato. Y aquí comienzo mi crítica, tanto a la norma comunitaria como a la nacional, con la siguiente pregunta: ¿A caso es razonable inferir la solvencia futura del contratista cuando éste vaya a iniciar la ejecución del contrato y durante todo el periodo de desarrollo con base en datos financieros y cifras de ventas – en el mejor de los casos con una brecha de tiempo de medio año – obtenidas de hechos pasados?, ¿cuántas contingencias pueden haber en ese tiempo y durante la ejecución del contrato que debiliten la capacidad financiera del contratista?, ¿acaso éstas se tienen en cuenta?. Desde mi punto de vista, tal como en la actualidad se acredita la capacidad económica y financiera de los aspirantes a la adjudicación del contrato es una pura especulación.
Al menos, la última Directiva comunitaria, la del pasado mes de febrero, continúa utilizando como acción el verbo “poder”, y no el verbo “deber”. Por tanto, cabe conjeturar que cuando se haga su transposición a la legislación nacional se mantenga el verbo “poder”. De esta forma, los poderes públicos adjudicadores podrían exigir requisitos realmente eficaces que garanticen que los operadores económicos poseen la capacidad económica y financiera necesaria para ejecutar el contrato, es decir en un momento futuro en el periodo de ejecución del contrato y no a un tiempo anterior al de la licitación.
¿Y por qué digo que los medios de acreditación actuales de la capacidad económica y financiera no son eficaces?, pues veamos el porqué.
Prescindiendo de comentar el requisito de tener un nivel adecuado de seguro de indemnización por riesgos profesionales, aplicable a aquellos contratistas que no están obligados a aprobar y depositar estados financieros en el Registro Mercantil, los otros tres que recoge la LCSP – similares a la Norma comunitaria – son sumariamente y referidos a datos financieros del pasado: (1) el valor del patrimonio neto; (2) la relación entre activo y el pasivo; y (3) el volumen anual de ventas. Ninguno de ellos cumple con la función que les encomienda la Ley.
(1) El patrimonio neto es una magnitud que se obtiene del balance por diferencia entre la cifra de aportaciones desembolsadas por los socios (en el momento de la constitución o en otros posteriores) que no tengan la consideración de pasivos y las reservas y resultados no repartidos acumulados de todo tipo menos las pérdidas que no hayan sido absorbidas con las reservas conforme establece el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (TRLSC). Otra manera de calcular el patrimonio neto es mediante la deducción al activo de todos los pasivos.
En los pliegos se debe especificar la cifra mínima de patrimonio neto, debiendo ser objetivas y no discriminatorias.
Pero pueden ocurrir operaciones societarias u otras contingencias que afectan al patrimonio neto con posterioridad al cierre de ejercicio contable, de manera que en el momento de la licitación el patrimonio neto real es diferente del que se deduce de los últimos estados financieros aprobados y depositados en el Registro Mercantil. Así, por ejemplo, disminuye el patrimonio neto el reparto de dividendos o las reducciones de capital acordadas con devolución de aportaciones a los socios o propietarios. Otras contingencias que afectan a la composición del patrimonio neto, por ejemplo, es la adquisición de acciones propias en tanto que no se constituya la reserva obligatoria por un valor equivalente y se mantenga hasta que sean enajenadas; o la reducción del capital para el restablecimiento del equilibrio entre el capital y el patrimonio neto de la sociedad disminuido por consecuencia de pérdidas. Pero es que, además, mientras se ejecuta el contrato las pérdidas del contratista pueden dejar reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social; y a no ser que éste se aumente o se reduzca en la medida suficiente, siempre que no sea procedente solicitar la declaración de concurso de acreedores, la sociedad entra en proceso de disolución.
A la vista de lo anterior, me parece evidente que establecer una cifra de patrimonio neto, objetiva y no discriminatoria, no puede hacerse de manera absoluta ni siquiera relativa con referencia al importe de la licitación, sino que la garantía de solvencia dependerá de las circunstancias particulares actuales y futuras de cada contratista. Es decir, no puede afirmase categóricamente que una empresa es solvente para ejecutar el contrato si se consideran solo datos de sus últimos estados financieros depositados en el Registro Mercantil referidos a una cifra alzada de patrimonio neto de tantos miles de euros o si ese patrimonio neto rebasa, por ejemplo, el 20% del importe del presupuesto de licitación.
A mi modo de ver, de utilizarse solo o en combinación de otros criterios la cifra de patrimonio neto para acreditar la capacidad de solvencia económica y financiera del contratista, pueden cometerse graves errores con consecuencias desastrosas.
(2) El coeficiente o ratio entre activos y pasivos creo que se debe suponer que la TRLCSP no se está refiriendo a la relación entre el activo total y el pasivo exigible total, es decir la solvencia total que mide la capacidad de la empresa para hacer frente a la totalidad de las deudas vendiendo todos sus activos, de manera que cuanto más se acerque a la unidad, la situación financiera es de mayor debilidad; y si es inferior a la unidad, la empresa estaría en situación de quiebra técnica. Pero como de lo que se trata con la acreditación de la solvencia económica y financiera es demostrar la capacidad del contratista para disponer de los fondos necesarios para ejecutar el contrato, entonces debe suponerse que la relación entre activos y pasivos a la que se refiere la TRLCSP es a la que mide el grado de liquidez para hacer frente a los pagos a corto plazo, es decir la relación entre el activo corriente entre el pasivo corriente.
Sería una equivocación garrafal pensar, sin más consideraciones, que si esa relación es superior a la unidad la empresa es solvente y si es inferior a la unidad la empresa es todo lo contrario. Si normalmente las empresas tratan de mantener un coeficiente de liquidez superior a la unidad, conforme la ortodoxia financiera, sin embargo hay otras, por ejemplo en el sector de la distribución, que hacen todo lo contrario, es decir procuran una gran rotación de sus mercancías que al venderlas cobran al contado y pagan a sus proveedores con un aplazamiento lo más largo que pueden (algunas veces superan los seis meses), a pesar de las normas restrictivas que hay al respecto del pago aplazo de créditos comerciales.
Por tanto, también es recomendable analizar el modelo de negocio de cada compañía, porque puede que cada una de ellas necesite una consideración diferente. Se cometería un grave error no considerar acreditada la solvencia económica y financiera de una empresa por el simple hecho de no alcanzar una cifra de ratio que sea superior a la unidad. Como también es una considerable especulación inferir que el ratio de liquidez va a tener el mismo comportamiento en el futuro sin tener en cuenta las contingencias que puede ocurrir en el mercado en el que opera la empresa y sus procesos internos.
(3) La cifra de ventas depende del comportamiento del mercado, por lo que tampoco se puede poner una confianza absoluta en que los ingresos por ventas se van a mantener en el futuro. Precisamente, las empresas cuya estrategia competitiva es en coste, con unos reducidos márgenes brutos, dependen del sostenimiento de un volumen de ventas alto para poder absorber todos sus costes fijos. Para ellas, una coyuntura de recesión del mercado puede poner en peligro su propia supervivencia.
Por todo ello, en mi opinión, ya que el artículo 75 de la TRLCSP limita a una lista cerrada el conjunto de medios para acreditar la solvencia económica y financiera y éstos no son eficaces, como ha quedado argumentado, entonces, al menos, los criterios de selección del contratista relativos dicha capacidad, una vez superado el requisito de solvencia, y establecidos en el Reglamento General de la LCAP, deberían comprender unas modalidades que sean proporcionales a los mismos, tengan en cuenta el contenido del objeto del contrato y garanticen el respeto a los principios de publicidad, concurrencia, igualdad de trato y no discriminación.
Las modalidades de selección que debería recoger el RGLCAP, todas ellas referidas al periodo de ejecución de la prestación, para la incorporación a los pliegos del contrato, deberían ser en mi opinión, como mínimo, las siguientes:
Publicado por Juan C. Gómez en 10:26
Etiquetas: #67, acreditación de la solvencia, solvencia, solvencia económica y financiera
Auditoría del sistema presupuestario y de planificacion. Objetivo y alcance
Tal y como referí en el post del día [07/06/2013], el auditor debe lograr una comprensión de los controles internos del contratista y obtener la documentación pertinente de ellos para evaluar el riesgo de control y así poder determinar el alcance y profundidad de las pruebas de auditoría sobre los costes incurridos y en las revisiones de las ofertas presentadas. Es decir, para determinar la naturaleza, tiempo necesario y magnitud de los procedimientos de examen que deban ser realizados en las auditorías relacionadas que permitan poder confiar, o no, en las representaciones del coste que haga el contratista.
El sistema presupuestario y de planificación es un subsistema del general de controles internos y de gestión del contratista que atienden a la fiabilidad de la información financiera, la eficiencia y eficacia de las operaciones productivas, y al cumplimiento de las normas y regulaciones aplicables.
Concepto de previsión y presupuesto
Los presupuestos y previsiones son herramientas de la gestión empresarial que se utilizan para llevar a cabo el control de las operaciones. Un presupuesto o planificación identifica las expectativas futuras de ingresos y los recursos que deben ser aplicados para asegurar los objetivos de la organización durante el periodo cubierto por la planificación. Los presupuestos y las previsiones proporcionan un utensilio de control que mide el grado de ejecución del objetivo propuesto.
En general, un presupuesto o previsión:
Se establece en términos monetarios.
Cubre un periodo específico de tiempo, generalmente un año. Sin embargo, pueden existir previsiones a medio (de uno a tres años) plazo o a largo plazo (más de tres años).
Implica un compromiso (por ejemplo, los gestores aceptan la responsabilidad de procurar los objetivos que se establecen en el presupuesto) y, también, es un elemento de motivación individual para logar los objetivos marcados.
Es revisado y aprobado por las instancias más altas de la gerencia, mientras que se prepara por niveles de responsabilidad inferiores a aquélla.
No es inamovible, sino que puede ser cambiado bajo determinadas circunstancias y contingencias.
Como herramienta de control, se compara periódicamente la ejecución actual con la previsión, de manera que las desviaciones se analizan y se explican.
El sistema de previsión y presupuesto no es igual en todas las organizaciones, sino que varía de unas a otras en función de su tamaño, organización y estructura, el tipo de producto o servicio que ofrecen al mercado, el sistema de contabilidad que utilizan, el sistema automatizado de gestión (ERP), las preferencias de la dirección de la empresa y otras influencias. Sin embargo, en las grandes compañías utilizan sistemas de Tecnologías de la Información (TI), es decir tienen implantado un sistema de gestión de recursos empresariales (ERP), que se utiliza para recoger y analizar los datos y preparar las previsiones y presupuestos. En general, se espera que el sistema de presupuesto y planificación del contratista disponga de:
Una organización funcional establecida formalmente, en la que se definan las responsabilidades y contenga una descripción escrita de los flujos de datos que circulan en los procesos de planificación y de previsiones, así como las políticas y procedimientos que permitan un eficaz control de los procesos.
Un plan estratégico a largo plazo en el que se establecen los procesos que deben desarrollarse para alcanzar los objetivos empresariales y en donde se identifican las operaciones críticas de la compañía.
Técnicas efectivas para la preparación de las previsiones y presupuestos.
Procedimientos para comparar el estado actual de ejecución de los objetivos con el presupuesto, identificando y analizando las desviaciones y diferencias, estudiando su impacto y proveyendo las acciones correctivas pertinentes. Estos procedimientos deben proporcionar rápidamente una revisión de los costes estimados y ser notificados al órgano de contratación el sobre-coste o bajo-coste que se prevea.
Una capacidad de re-planificación para reaccionar a los cambios significativos en las hipótesis, como una fluctuación importante en el volumen de la previsión.
Acceso a los presupuestos
El pliego de cláusulas administrativas (PCAP) debe contener provisiones especiales que permita el acceso del auditor a los registros y datos del presupuesto del contratista (véase entradas del blog de los días [12/12/2012],[26/12/2012] y [02/11/2014]. Sin embargo, debe reconocerse que los datos de la planificación y el presupuesto son propiedad del contratista y es un material sensible de su negocio, por tanto el auditor debe ejercer un buen juicio acerca de la solicitud de los datos y registros que necesita para su trabajo (por ejemplo, los datos sobre el precio en sus ventas comerciales pueden no concernir a los costes del contrato auditado). La solicitud de los datos del presupuesto puede hacerse de una manera informal, así como establecer acuerdos en relación al tiempo y la frecuencia de acceso a dichos datos.
La información sobre el presupuesto y la planificación generalmente requerida durante la realización de la auditoría sobre el sistema de control interno, incluye:
La identificación de todos los documentos e informes del presupuesto.
Las políticas y procedimientos concernientes a la preparación, autorización y aprobación del presupuesto; y
Todas las operaciones actuales, previsiones análisis de desviaciones e informes utilizados en la puesta a prueba del sistema.
Cuando el contratista deniegue el acceso a los registros del presupuesto y de la planificación, el auditor debe considerar el incumplimiento de una obligación contractual esencial (véase post del [02/11/2014]) comunicándolo al órgano de contratación para que proceda en consecuencia.
Política general de auditoría
La política general recomendable de realizar auditorías sobre los sistemas de gestión, contabilidad y controles internos de los contratistas más relevantes, es que las auditorías sobre el sistema de previsión y presupuesto de los contratista sean realizadas al menos una vez cada tres años a los grandes contratistas, siempre que éstos hayan sido adjudicatarios de contratos superiores a los 10 millones de euros anualmente.
La auditoría sobre el sistema presupuestario y de planificación se realiza a menudo junto a las auditorías específicas sobre el sistema de estimación de las ofertas económicas y en las revisiones de las ofertas en la negociación de los contratos. También se realizan estas auditorías junto a la auditoría de costes incurridos para evaluar la razonabilidad de los costes imputados al contrato en cuanto que puede haber desviaciones significativas entre los gastos previstos y los consumos asignados al contrato.
No obstante lo anterior, en ocasiones justificadas, estas auditorías pueden ser eludidas o modificadas con base en la experiencia anterior con el contratista y la calificación actual del riesgo como bajo. Esta determinación de riego bajo debe estar poderosamente justificada en el documento correspondiente del programa de auditoría. En cambio, si el riesgo evaluado es considerado como alto, entonces la auditoría sobre el sistema de previsión y presupuesto del contratista debe ser realizada con una frecuencia anual. Estas auditorías también deben ser consideradas en aquellos centros de producción del contratista en los que haya indicios de importantes problemas con el sistema presupuestario.
Si el riesgo de auditoría evaluado indica que solo ciertas partes del sistema presupuestario del contratista es objeto de considerar como alto, entonces solo esas áreas serán las que requieran una auditoría completa.
Las principales áreas de interés de una auditoría general de sistemas y procedimientos del contratista son la contabilidad y los sistemas de gestión.
El principal objetivo de una auditoría del área del subsistema presupuestario del contratista, es determinar si los datos que ofrece el presupuesto son acordes con la planificación de la compañía y consistentes con el necesario control de costes. Como objetivo secundario, la auditoría debe obtener un conocimiento general de los procesos de planificación y previsión financiera del contratista. En general, los objetivos de la auditoría del sistema presupuestario y de planificación del contratista deben determinar si:
Los costes estimados y/o incurridos en los contratos con la Administración se desarrollan, registran y controlan sobre bases consistentes y acordes con la más reciente planificación de gestión, es decir el más probable cumplimiento de la planificación o previsión, evaluando, asimismo, la razonabilidad de los costes incurridos con respecto a las previsiones presupuestarias.
Los esfuerzos del contratista por estimar los costes directos e indirectos están encaminados en obtener la mayor economía y eficiencia.
Los cambios significativos en la planificación y las hipótesis del presupuesto quedan rápidamente reflejadas en los procesos de control y en la documentación de revisión del presupuesto y de las estimaciones.
La información que recibe la Administración de los precios de elementos de la ejecución del contrato es consistente con los datos recogidos en último presupuesto de gestión. Asimismo, estos últimos objetivos deben ser considerados para dar un soporte durante las auditorías de las propuestas de fijación de tarifas de costes directos y las previsiones de tasas de recargo de costes.
En tanto que la naturaleza y extensión del esfuerzo de auditoría depende el tamaño del contratista, el monto del importe de los contratos que tenga adjudicados de la Administración y el riesgo de auditoría determinado, el alcance debe de la auditoría debe incluir:
La obtención y comprensión del sistema presupuestario y de planificación financiera del contratista y los controles internos relacionados.
Documentar y comprender el presupuesto, planificación y controles internos del contratista.
Realizar las comprobaciones operacionales que sean necesarias sobre el presupuesto, planificación y controles internos.
Evaluar el riesgo de control con base en la identificación de los factores relevantes y resultados de pruebas sustantivas, y
La información sobre la comprensión de los controles internos, evaluación del riesgo de control y la adecuación del sistema para satisfacer los requerimientos de la Administración.
Presupuesto y planificación – Organización funcional
Las funciones presupuestarias y de planificación, normalmente, se encuentran organizadas de manera diferente en cada uno de los contratistas individuales, debido a las diferencias en sus productos o servicios, prácticas de la industria, tamaño y tipo de organización, el grado de división de responsabilidades, actitudes de gestión, capacidades de personal y otros factores. Por lo general, los niveles organizativos de responsabilidad encargados de desarrollar las funciones presupuestarias y de planificación suelen estar centralizadas, existiendo un grupo o departamento en el que pueden participar personas delegadas de otras áreas de la empresa. Sin embargo, la función presupuestaria y de planificación deberá estar fuertemente organizada sobre la base de una cadena jerárquica; y de lo más alto de los niveles de gestión emanarán las políticas y procedimientos que deben seguirse.
El contratista debería tener establecidas unas normas claras y bien definidas de los niveles de responsabilidad para la preparación, revisión y aprobación de los presupuestos y planes, que incluirán el establecimiento y mantenimiento de al menos:
La documentación escrita actualizada de la organización, responsabilidades y deberes del personal que participa en la elaboración del presupuesto.
Un sistema que describa el flujo de trabajo e información de los procesos de preparación del presupuesto con los que pretende desarrollar los objetivos del plan estratégico de la compañía, y vigila la ejecución y hace la revisión del presupuesto.
Las políticas y procedimientos escritos.
La evaluación de la organización del contratista de su sistema presupuestario y de planificación requiere el análisis de las relaciones existentes entre los diferentes segmentos que participan en los procesos presupuestarios y de la planificación. Cuando se evalúa la organización del contratista en relación con estos procesos, el auditor de contratos debe considerar si:
La preparación del presupuesto y la planificación requerida es eficazmente controlada, ya sea de forma centralizada o descentralizada.
Existen líneas de autoridad, deberes y responsabilidades que están inequívocamente definidas, incluidas las responsabilidades para la preparación, revisión y aprobación del presupuesto y la planificación.
Los procesos presupuestarios y de planificación están apropiadamente coordinados en los diferentes segmentos de la organización que se encargan de desarrollar las partes que les toca del presupuesto y la planificación.
El departamento que tenga la responsabilidad general de recabar y recopilar globalmente el presupuesto y los planes tiene la autoridad para revisar y cuestionar la razonabilidad o la exactitud de la información que alimenta el sistema y es recibida de otros departamentos.
El contratista debe mantener una descripción escrita del trabajo y el flujo de información presupuestaria y los procesos de planificación a corto plazo que desarrollan los objetivos estratégicos y sobre su ejecución y revisión. Esta descripción debe contener el detalle suficiente que permita al auditor comprender profundamente cómo funciona el sistema presupuestario y de planificación. La descripción debe incluir referencias a las políticas escritas, procedimientos y manuales de operaciones. Deberá proporcionar información para cada proceso o función dentro del sistema, así como los controles internos existentes.
La descripción del sistema del contratista deberá identificar los deberes y responsabilidades del personal que prepara, revisa y aprueba los presupuestos y los planes, así como las diversas funciones que contribuyen al proceso presupuestario y de planificación.
Si el sistema del contratista está automatizado, total o parcialmente, la descripción debe incluir los aspectos de software (TI) acerca del flujo de transacciones del sistema presupuestario y de planificación, incluyendo la introducción, procesamiento y la salida de datos.
Las políticas y procedimientos escritos que tenga aprobados el contratista para su sistema presupuestario y de planificación debe garantizar que:
La delegación facultades para tomar decisiones y las responsabilidades, dentro del sistema, están formalmente documentadas y están comunicadas a los empleados de manera apropiada.
Los controles del presupuesto y la planificación operan de manera consistente de un periodo a otro.
Los presupuestos y la planificación a corto plazo son consistentes con los objetivos estratégicos de la Dirección de la empresa. Los contratistas deberían tener formalmente establecido, por escrito, las políticas y procedimientos, siendo esto preferible al establecimiento informal de procedimientos basados en la costumbre y transmisión verbal. Normalmente, los grandes contratistas mantienen todos ellos un sistema presupuestario y de planificación escrito con descripción de las políticas y los procedimientos.
Los presupuestos y planes de políticas y procedimientos representan los medios por los cuales las metas y objetivos establecidos por la Dirección de la empresa se traducen en la guía y dirección detallada para el personal participante en los procesos presupuestarios y de planificación. Las políticas y procedimientos deben cubrir todos los aspectos de los presupuestos y el sistema de planificación; ser aprobados por un nivel adecuado de la Dirección; ser comunicados al personal apropiado; y, revisados periódicamente para asegurarse de que son coherentes con las intenciones de la Dirección de la empresa al nivel más alto. Al evaluar las políticas y procedimientos del contratista, el auditor deberá considerar si:
Todas las principales funciones y responsabilidades en el sistema presupuestario y de están cubiertas por políticas y procedimientos escritos. Además, el auditor debe tener en cuenta todas las instancias donde las prácticas actuales son incompatibles con las políticas y procedimientos establecidos por escrito. En estos casos, el auditor debe considerar las causas que subyacen en estas contradicciones o inconsistencias (por ejemplo, el no comunicar adecuadamente los cambios en las políticas y procedimientos establecidos).
Las previsiones y el presupuesto están aprobados por un nivel adecuado de la dirección de la empresa y/o están establecidas formalmente las delegaciones de autoridad y obligadas a mantener el compromiso con la Dirección para seguir sus políticas y los procedimientos establecidos. El auditor debe evaluar cuidadosamente el nivel de aprobación de la gerencia para determinar si es apropiado dada la naturaleza de las facultades y responsabilidades que se le asigne. Sin embargo, no necesariamente indica la existencia de políticas y procedimientos insuficientes la falta de participación de un nivel alto de la gerencia en el proceso de aprobación del presupuesto, siempre que esté debidamente delegada la función.
Las decisiones han sido comunicadas a las personas dentro de la organización que son responsables de ejecutarlas. Esta comunicación implica no sólo asegurarse de que los empleados adecuados son conscientes de las políticas y procedimientos establecidos, sino que tienen la formación necesaria para asegurarse de que comprenden cómo deben ejecutarlas.
Si las instrucciones dadas son objeto de revisiones periódicas, para asegurarse de que la forma en que se ejecutan son coherentes con las intenciones actuales de la Dirección y las prácticas escritas de presupuestación y planificación. El no mantener las políticas y procedimientos actualizados es indicativo de un entorno de control interno débil y por lo general conduce a la ineficacia de los controles internos sobre el proceso de elaboración de presupuestos y la planificación. Por esta razón, la dirección de la empresa debe asegurar la ejecución sistemática de los procesos en lugar de revisar y actualizar (cambiar) periódicamente las políticas y los procedimientos presupuestarios y de planificación, incluidas las políticas y procedimientos de TI que se apliquen. La frecuencia requerida y la profundidad de estas auditorías de sistemas y procedimientos sobre el sistema presupuestario y de planificación va a depender de la naturaleza del negocio y el tamaño del contratista. Si el contratista está experimentando cambios organizacionales significativos o una importante reestructuración de sus operaciones comerciales, es evidente que el sistema de elaboración de presupuestos y la planificación debe ser revisado de cerca para asegurarse de que se cumplen las políticas y procedimientos para producir los presupuestos y los planes que están en consonancia con las metas y objetivos de la gerencia.
Publicado por Juan C. Gómez en 15:05
Etiquetas: #66, auditoría de sistemas y procedimientos, objetivo y alcance de auditoría, objetivos de control, presupuesto, sistema presupuestario
Acreditación actual de la solvencia económica y fi...
Auditoría del sistema presupuestario y de planific...

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 artículo 6
in fine
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 artículo 75
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 artículo 47
 artículo 58
 Real Decreto 
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