Source: http://kraken.slv.cz/7Afs21/2012
Timestamp: 2018-07-15 21:43:13+00:00

Document:
7Afs21/2012
7 Afs 21/2012-44
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: E. Z., zastoupena Mgr. Petrem Poláchem, advokátem se sídlem Bezruèova 52, Blansko, adresa pro doruèování: Koli¹tì 55, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 98/4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 10. 2011, è. j. 30 Ca 155/2009-84,
I. Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 10. 2011, è. j. 30 Ca 155/2009-84, a rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13069/09-1102-705050, s e z r u ¹ u j í a vìc s e v r a c í ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
II. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobkyni na náhradì nákladù øízení o ¾alobì 10.640 Kè do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce ¾alobkynì Mgr. Petra Polácha, advokáta.
III. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobkyni na náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti 8.880 Kè do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce ¾alobkynì Mgr. Petra Polácha, advokáta.
Odùvodnìní: Krajský soud v Brnì rozsudkem ze dne 10. 10. 2011, è. j. 30 Ca 155/2009-84, zamítl ¾alobu podanou ¾alobkyní (dále jen stì¾ovatelka ) proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13069/09-1102-705050, jím¾ byl zmìnìn dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu ve Slavkovì u Brna (dále jen správce danì ) ze dne 26. 9. 2008, è. j. 29193/08/343970/0158 tak, ¾e stì¾ovatelce byla za zdaòovací období roku 2006 dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 75.868 Kè. V odùvodnìní rozsudku krajský soud uvedl, ¾e závìr správních orgánù, ¾e stì¾ovatelka neprokázala své výdaje ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní úèinném do 31. 12. 2006 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), odpovídá zákonu. Dùkazní bøemeno bylo na stì¾ovatelce, která musela prokázat, jaké výdaje, které mohly objektivnì slou¾it k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù, vynalo¾ila. Stì¾ovatelka neprokázala nejen uskuteènìní deklarovaných výdajù, ale ani jejich souvislost se zdanitelnými pøíjmy. Krajský soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e daò mìla být stanovena podle pomùcek. Pou¾ití pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) je toti¾ vázáno na podmínku, ¾e daò není mo¾no stanovit dokazováním. V tomto pøípadì v¹ak správce danì mìl prostøedky ke stanovení danì dokazováním. Pouze ze skuteènosti, ¾e daòový subjekt není schopen splnit svoje dùkazní bøemeno, nelze vyvozovat, ¾e nebylo mo¾né stanovit daò dokazováním. Je proto lichá argumentace stì¾ovatelky, ¾e zbo¾í, o jeho¾ prodeji úètovala jako o pøíjmech, skuteènì existovalo a ¾e není myslitelné, aby byly zcela vylouèeny náklady na jeho poøízení. Stì¾ovatelce lze pøisvìdèit v tom, ¾e v pøedmìtném zdaòovacím období urèitým zbo¾ím disponovala, ale nelze pøehlédnout, ¾e jeho pùvod a konkrétní náklady spojené s jeho poøízením tak, jak byly stì¾ovatelkou deklarovány, byly v daòovém øízení zcela nesporným zpùsobem vyvráceny. Stì¾ovatelka byla schopna prokázat jen své pøíjmy spojené s prodejem zbo¾í, nikoliv v¹ak ji¾ výdaje na jeho poøízení. Správce danì ani finanèní øeditelství tudí¾ nijak nevyboèili z rámce nálezu Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 664/2004.
Proti tomuto rozsudku podala stì¾ovatelka v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v ust. § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti namítala, ¾e krajský soud v rozporu se zákonem posoudil otázku opodstatnìnosti postupu správních orgánù, které jí stanovily daò dokazováním, místo aby ji stanovily podle pomùcek. Dùvodnost této námitky se opírá o závìry vyslovené v rozsudcích Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71 a ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142, podle kterých lze pøistoupit ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek v pøípadì, je-li za nevìrohodnou èi neprùkaznou oznaèena podstatná èást úèetnictví daòového subjektu. V tomto pøípadì nebylo správcem danì osvìdèeno více ne¾ 95 % uplatòovaných výdajù. Z èástky 390.000 Kè nebyly osvìdèeny jako oprávnìné výdaje v èástce 373.500 Kè, co¾ je jistì podstatná èást úèetnictví. Tak byly jednoznaènì splnìny podmínky pro stanovení danì podle pomùcek. Vzal-li správce danì za prokázané, ¾e stì¾ovatelka vlastnila dotèená vozidla a tyto prodala, mìl uznat jako klíèový výdaj èástku, za kterou je nakoupila. Zùstal-li výdaj za nákup vozidel neosvìdèen, daòová povinnost mìla být stanovena za pou¾ití pomùcek. Nemo¾nost prokázat nákup vozidel vìrohodnými doklady byla navíc zpùsobena objektivními okolnostmi, a to jejich odcizením. ®e k odcizení originálù dokladù skuteènì do¹lo, bylo prokázáno ji¾ v øízení pøed správními orgány a tato skuteènost nebyla ani krajským soudem zpochybnìna. Krajský soud pouze uvedl, ¾e doklady o kráde¾i neprokazují vynalo¾ení nákladù. Nutno také odkázat na dlouhodobì judikovanou povinnost správcù danì stanovit daò ve správné vý¹i a nikoliv ve vý¹i nejvy¹¹í ve prospìch státu, které v¹ak krajský soud nepøisvìdèil. Rozsudek krajského soudu je, stejnì jako rozhodnutí finanèního øeditelství, nelogický a vnitønì rozporný. Na jedné stranì je daòový subjekt orgánem státu (orgánem vedoucím evidenci vozidel) pova¾ován za vlastníka prodávaných vozidel a na stranì druhé toto vlastnictví jiné orgány státu (správce danì, finanèní øeditelství a krajský soud) neuznávají, stejnì jako zpùsob jeho nabytí. Takový postup je ústavnì nekonformní a nezákonný. Z tìchto dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby napadený rozsudek byl zru¹en a vìc byla vrácena krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ust. § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnila stì¾ovatelka, pøièem¾ neshledal vady uvedené v odstavci 4 citovaného ustanovení, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Podle obsahu správního spisu bylo správci danì dne 2. 4. 2007 doruèeno pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob stì¾ovatelky za rok 2006, v nìm¾ byl vyèíslen dílèí základ danì podle ust. § 10 zákona o daních z pøíjmù ve vý¹i 11.000 Kè. V pøíloze è. 2-výpoèet dílèího základu danì z ostatních pøíjmù (§ 10) stì¾ovatelka vykázala pøíjmy z prodeje hmotného majetku ve vý¹i 401.000 Kè a k tomu se vztahující výdaje ve vý¹i 390.000 Kè. Na výzvu správce danì sdìlila, ¾e uvedené èástky pøíjmù jsou tvoøeny pøíjmem z prodeje 3 osobních automobilù (Opel Vectra, ©koda Felicia combi a Ford Focus) a pokud jde o èástky uplatnìných výdajù k dosa¾ení uvedených pøíjmù, ¾e se jedná o výdaje na poøízení tìchto vozidel ve vý¹i 303.000 Kè, ostatní výdaje ve vý¹i 75.000 Kè a provizi v èástce 12.000 Kè. Do protokolu o ústním jednání ze dne 11. 6. 2007 pak stì¾ovatelka uvedla, ¾e vozidla byla poøízena v Itálii za úèelem výdìlku, poté byla prodána v Èeské republice. Dovoz tìchto vozidel zaji¹»oval R. ©. Pøi fyzickém pøedání vozidel pøi nákupu a prodeji vèetnì úhrad nebyla pøítomna, nebo» v¹e zaji¹»oval R. ©. na základì ústní dohody. Poøízení vozidel hradila èásteènì z vlastních finanèních prostøedkù, a to ve vý¹i 60.000 Kè. Zbytek byl hrazen R. ©. Za prodaná vozidla mìla stì¾ovatelka obdr¾et pouze výdìlek ve vý¹i 11.000 Kè a jí vlo¾ené vlastní finanèní prostøedky. Doklady o poøízení a prodeji vozidel nemù¾e pøedlo¾it, nebo» byly odcizeny R. ©. Úhrady za poøízení a prodej vozidel byly provedeny v hotovosti, ale doklady byly také zcizeny. Dále stì¾ovatelka uvedla, ¾e provize uvedené v pøehledu byly vyplaceny R. ©. na základì ústní dohody, a to ve vý¹i 4.000 Kè za ka¾dé vozidlo. Náklady vyèíslené v pøehledu jsou náklady na dovoz, opravy, èi¹tìní a pøihlá¹ení vozidel, pøièem¾ doklady o tìchto skuteènostech rovnì¾ odcizeny. Opravy a èi¹tìní vozidel se provádìly v Itálii. Stì¾ovatelka byla v prùbìhu vytýkacího øízení vyzvána k dolo¾ení uplatnìných výdajù a k prokázání toho, ¾e se jedná o výdaje, které byly vynalo¾eny na dosa¾ení pøíjmù. Na tuto výzvu pøedlo¾ila fotokopie tøí pøíjmových pokladních dokladù za vystavení TP dovoz-èistopis, které byly vystaveny Mìstským úøadem ve Slavkovì u Brna, odborem dopravy a silnièního hospodáøství (ze dne 16. 2. 2006, 23. 3. 2006 a 11. 5. 2006 v¾dy na èástku 1.500 Kè) a fotokopie tøí kupních smluv z Itálie (ze dne 3. 5. 2006 na vozidlo Opel Vectra v èástce 5.200 Eur, ze dne 14. 12. 2005 na vozidlo ©koda Felicia v èástce 2.500 Eur a ze dne 13. 3. 2006 na vozidlo Ford Focus v èástce 4.500 Eur). Podle potvrzení Policie Èeské republiky o oznámení R. ©. do¹lo ke vloupání do motorového vozidla na ulici Vídeòská v Brnì a k odcizení kuføíku s vìcmi. V souèinnosti s tøetími osobami si správce danì zajistil dùkazy ve vìci vý¹e pøíjmù z prodeje pøedmìtných vozidel. Na základì tìchto dùkazù dospìl k závìru, ¾e pøíjem stì¾ovatelky podle ust. § 10 zákona o daních z pøíjmù z prodeje pøedmìtných vozidel za zdaòovací období roku 2006 byl v celkové vý¹i 416.000 Kè a ¾e stì¾ovatelka prokázala výdaje pouze ve vý¹i 4.500 Kè. Proto správce danì stanovil stì¾ovatelce základ danì ve vý¹i 411.500 Kè a daò ve vý¹i 79.708 Kè. Po doplnìní dokazování v odvolacím øízení výslechem svìdka R. ©., zmìnilo finanèní øeditelství rozhodnutí správce danì tak, ¾e byly uznány jako oprávnìné výdaje stì¾ovatelky ve vý¹i 12.000 Kè za provizi za nákup a prodej vozidel, a proto byla sní¾ena daò stanovená správcem danì na èástku 75.868 Kè.
Podle ust. § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù je základem danì èástka, o kterou pøíjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaòovacím období, za které se pro úèely danì z pøíjmù fyzických osob pova¾uje kalendáøní rok, pøesahují výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení, pokud dále u jednotlivých pøíjmù podle § 6 a¾ 10 není stanoveno jinak.
Podle ust. § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù jsou ostatními pøíjmy, pøi kterých dochází ke zvý¹ení majetku, pokud nejde o pøíjmy podle § 6 a¾ 9, zejména pøíjmy z pøevodu vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich, movité vìci, cenného papíru a pøíjmy plynoucí jako protihodnota men¹inovým akcionáøùm pøi uplatnìní práva hlavního akcionáøe na výkup úèastnických cenných papírù podle zvlá¹tního právního pøedpisu s výjimkou uvedenou v § 4.
Podle ust. § 10 odst. 4 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù, je základem danì (dílèím základem danì) pøíjem sní¾ený o výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jeho dosa¾ení.
Podle ust. § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù nesplní-li daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e zde není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavcù 1 a¾ 4, je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem.
Podle ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Splnìním podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek se Nejvy¹¹í správní soud zabýval opakovanì ji¾ v celé øadì svých rozhodnutí. Napø. v rozsudku ze dne 11. 3. 2004, è. j. 1 Afs 3/2003-68, publikován ve Sbírce rozhodnutí NSS pod è. 327/2004 a dostupný na www.nssoud.cz, vyslovil, ¾e: Nesplnìní zákonné povinnosti daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností ve smyslu § 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, je tøeba posuzovat z hlediska objektivního a okolnost, zda toto nesplnìní daòový subjekt zavinil, je okolností nevýznamnou; ani skuteènost, ¾e úèetnictví bylo odcizeno èi znièeno, nezbavuje daòový subjekt povinnosti k výzvì správce danì prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen v daòovém prohlá¹ení uvést . V rozsudku ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, dostupný na www.nssoud.cz, pak vyslovil závìr, ¾e: Stanovení danì podle pomùcek (§ 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù) je náhradní zpùsob stanovení danì v pøípadì, kdy daòový subjekt poru¹ením své zákonné povinnosti znemo¾nil stanovit daò dokazováním. Stanovení danì podle pomùcek pøedstavuje prùlom do základní zásady daòového øízení vyjádøené v § 2 odst. 9 tého¾ zákona, která zaruèuje daòovému subjektu právo spolupracovat se správcem danì pøi správném stanovení danì . V rozsudku ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55, publikovaný ve Sbírce rozhodnutí NSS), pak Nejvy¹¹í správní soud deklaroval závìr, ¾e: Pomùcky, jako¾to nástroj ke kvalifikovanému odhadu sociální èi ekonomické situace dlu¾níka (§ 65 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) èi jeho daòové povinnosti (§ 31 odst. 5 tého¾ zákona), musí mít racionální povahu a musí v maximální reálnì dostupné míøe usilovat o pøesnost jimi urèovaných skuteèností .
Pokud jde o rozsah nesplnìných povinností determinujících postup podle ust. § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, i touto otázkou se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud zabýval. V této souvislosti lze odkázat napø. na rozsudek ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71, dostupný na www.nssoud.cz, v nìm¾ je uvedeno, ¾e: Nesplnìní povinností daòovým subjektem je dùvodem pro stanovení danì podle pomùcek jen za situace, kdy je v dùsledku toho vylouèeno stanovení danì dokazováním. Zji¹tìní, ¾e daòový subjekt neúètoval o stravenkách jako o ceninách, ale jako o hotovostním pøíjmu, ¾e v ojedinìlých pøípadech byla pøepsána poøadová èísla faktur, a ¾e neoprávnìnì zaúètoval jeden výdaj, samo o sobì stanovení danì dokazováním nevyluèuje . V rozsudku ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142, dostupný na www.nssoud.cz, pak Nejvy¹¹í správní soud vyslovil, ¾e: Jednalo-li se svým objemem o podstatnou èást úèetnictví stì¾ovatele, která byla zpochybnìna a správcem danì neuznána, stì¾í lze konstatovat, ¾e vypovídací schopnost úèetnictví jako celku nebyla zpochybnìna, resp. zachována. Zákon o správì daní a poplatkù v § 31 odst. 5 naopak nevyluèuje, aby nemohlo být údajù z úèetnictví, které není úplné a prùkazné, pou¾ito jako¾to jedné z mo¾ných pomùcek .
Zákon o správì daní a poplatkù v zásadì umo¾òuje stanovit základ danì a daò tøemi zpùsoby, a to dokazováním, za pou¾ití pomùcek a sjednáním (dohodou), pøièem¾ zákon o správì daní a poplatkù preferuje stanovení danì dokazováním. Teprve nelze-li stanovit základ danì a daò dokazováním, lze ji stanovit za pou¾ití pomùcek. V pøípadì nemo¾nosti stanovit daò nìkterým z tìchto uvedených zpùsobù, je tøeba ji sjednat. Spoleèné pro v¹echny uvedené zpùsoby stanovení danì je, aby daò byla stanovena ve správné vý¹i a nikoliv v maximální mo¾né vý¹i ve prospìch státního rozpoètu, které by bylo navíc provázeno libovùlí finanèního orgánu. V tomto smìru lze poukázat napø. na nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 4. 2006, sp. zn. II. ÚS 664/2004 a ze dne 1. 9. 2010, sp. zn. IV. ÚS 591/2008, nebo na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 6. 2007, è. j. 2 Afs 184/2006-123. Jakkoliv je toti¾ smyslem a úèelem daòového øízení vybrání danì, zákon o daních z pøíjmù dovoluje zdanit pouze tu èást finanèního zisku, která bere na zøetel výdaj na zaji¹tìní pøíjmu. Pøi realizaci práva státu na vybírání daní je nutno respektovat práva a právem chránìné zájmy daòového subjektu. Bez ohledu na to, zda byla daò stanovena dokazováním, za pou¾ití pomùcek èi sjednána, musí být respektovány práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù (§ 2 odst. 1 a 3 zákona o správì daní a poplatkù). Mezi takové právem chránìné zájmy bezesporu nále¾í i oprávnìní daòového subjektu uplatnit oproti pøíjmùm pøíslu¹né výdaje. Je pak ji¾ jen otázkou zji¹tìného skutkového stavu vìci a naplnìní zákonných podmínek pro ten který zpùsob stanovení danì, zda k tìmto oprávnìným zájmùm bude pøihlédnuto pøi dokazování (prokázané skuteènosti), pøi stanovení danì za pou¾ití pomùcek nebo pøi sjednání danì.
Na uvedeném nic nemìní ani dikce ust. § 10 odst. 4 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù, podle kterého je dílèím základem danì pøíjem sní¾ený o výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jeho dosa¾ení. Je tomu tak proto, ¾e toto citované ustanovení je pouze speciálním ustanovením k ust. § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (§ 24 odst. 1 citovaného zákona), a nikoliv ustanovením vyluèujícím jeden z nìkolika zpùsobù stanovení danì (§ 31 zákona o správì daní a poplatkù). To znamená, ¾e ust. § 10 odst. 4 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù pouze upøesòuje základ danì (dílèí základ danì) tím, ¾e omezuje mo¾ný rozsah výdajù, které by jinak mohly u jiných pøíjmù pøicházet bì¾nì v úvahu, pouze na výdaje na dosa¾ení pøíjmu podle ust. § 10 citovaného zákona, ale ji¾ nikoliv na jejich zaji¹tìní a udr¾ení, jako v pøípadì jiných pøíjmù ve smyslu ust. § 24 zákona o daních z pøíjmù. V tomto smìru nelze ponechat stranou, ¾e krajský soud podle odùvodnìní rozsudku (i oproti finanènímu øeditelství) v dané vìci nesprávnì aplikoval ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Závìr vyslovený krajským soudem, ¾e v projednávané vìci byla stì¾ovatelce v souladu se zákonem stanovena daò z pøíjmù dokazováním, je nesprávný, nemá oporu v zákonì a je v rozporu i s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu. Lze souhlasit s krajským soudem i finanèním øeditelstvím, ¾e zákon o správì daní a poplatkù preferuje stanovení danì dokazováním, tedy zpùsobem, kdy jednotlivé pøíjmy a výdaje jsou jednoznaènì prokázány nebo neprokázány. Souèasnì v¹ak stanoví (§ 31 odst. 5 citovaného zákona) podmínky, za nich¾ je správce danì oprávnìn stanovit daò za pou¾ití pomùcek. Toto oprávnìní ve veøejném právu v¹ak nepøedstavuje libovùli rozhodnout, zda tak uèiní, ale vyjadøuje kompetenci (povinnost) správce danì stanovit daòovému subjektu daò tímto kontumaèním zpùsobem (kvalifikovaným odhadem), jsou-li pro to dány zákonné podmínky. Stanovit daò za pou¾ití pomùcek lze tedy za splnìní dvou kumulativních podmínek. Jednak ¾e daòový subjekt nesplní pøi dokazování nìkterou ze svých zákonných povinností a jednak, ¾e souèasnì není mo¾no stanovit daòovou povinnost dokazováním.
V dané vìci stì¾ovatelka nesplnila pøi dokazování svou zákonnou povinnost, kdy¾ správci danì neprokázala oprávnìnost pøiznaných pøíjmù a výdajù podle ust. § 10 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatelka byla na základì výzev správce danì povinna ve smyslu ust. § 43 odst. 1 a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù vyvrátit pochybnosti o údajích na ø. 207, 208, 209 daòového pøiznání a prokázat tvrzené skuteènosti ohlednì dílèího základu danì z ostatních pøíjmù a k nìmu se vztahujících pøíjmù a výdajù. Bylo tedy na ní, aby prokázala jednotlivé údaje, z nich¾ byl slo¾en nejen tento dílèí základ danì, ale i jednotlivé pøíjmy a výdaje. Stì¾ovatelkou pøedlo¾ené fotokopie 3 vyplnìných formuláøù cizojazyèných listin (smluv), v nich¾ byly uvedeny identifikaèní údaje dovezených vozidel, údaje daòového subjektu a údaj o cenì v jednotkách euro, samy o sobì neprokazují, ¾e uvádìná èástka 303.000 Kè byla za 3 nakoupené vozidla skuteènì zaplacena. Stejnì tak neprokazují, ¾e stì¾ovatelka vynalo¾ila dal¹í èástky jako ostatní výdaje ve vý¹i 75.000 Kè èi èástku 12.000 Kè jako provizi. Lze proto konstatovat, shodnì s krajským soudem, ¾e stì¾ovatelka nesplnila pøi dokazování svou zákonnou povinnost pøi prokazování uplatnìných výdajù. Nesplnila ov¹em ani svou povinnost prokázat správnost pøiznaných pøíjmù, kdy¾ jí byly správcem danì stanoveny pøíjmy z prodeje vozidel ve vý¹i 416.000 Kè, tedy v jiné ne¾ pøiznané vý¹i, a to na základì dùkazních prostøedkù, které si správce danì obstaral bez souèinnosti se stì¾ovatelkou. Je tedy nepochybné, ¾e prvá podmínka pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek byla naplnìna.
Lze také konstatovat, ¾e zákon o správì daní a poplatkù výslovnì nestanoví, jaká je pøesná míra (rozsah poru¹ených povinností/neprokázaných skuteèností), kdy lze je¹tì dostateènì spolehlivì a s jednoznaènou mírou objektivity stanovit základ danì a daò pøi souèasném zachování práv daòového subjektu (se zohlednìním nezbytnì vynalo¾ených výdajù, by» neprokázaných). Touto otázkou se v¹ak ji¾ zabýval Nejvy¹¹í správní soud, v rozsudcích ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71 a ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142. Podle prvého rozsudku nelze oprávnìnì stanovit daò za pou¾ití pomùcek v pøípadì, ¾e daòový subjekt nesplní pøi dokazování povinnosti marginálního charakteru, tj. nebyly-li prokázány drobné èi z hlediska celkových výdajù nevýznamné výdaje. To znamená, ¾e pokud vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù není je¹tì zcela vyvrácena, není splnìna jedna z podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek. Naopak, byla-li ji¾ správcem danì vyvrácena èi zpochybnìna a neuznaná podstatná èást úèetnictví èi jiné evidence daòového subjektu, a kdy lze uèinit závìr, ¾e úèetnictví nebo evidence nemá dostateènou vypovídací schopnost (úèetnictví nelze pou¾ít jako dùkaz), je tøeba jednoznaènì konstatovat, ¾e ji¾ není mo¾né stanovit daòovou povinnost dokazováním a je tak naplnìna druhá podmínka pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek.
Byla-li v daném pøípadì finanèními orgány vyvrácena vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví (evidence) stì¾ovatelky (vylouèení témìø 95 % výdajù), jak vyplývá ze zprávy o vytýkacím øízení i rozhodnutí finanèního øeditelství, nelze souèasnì dovodit, ¾e úèetnictví a evidence stì¾ovatelky bylo v takovém stavu, který by umo¾òoval stanovit daò dostateènì spolehlivì dokazováním. To platí tím spí¹e, nebyla-li vìrohodnì prokázána správnost ani pøíjmù stì¾ovatelky, co¾ ostatnì krajský soud ponechal zcela stranou své pozornosti. Ze shromá¾dìných dùkazù nelze ani uèinit jednoznaèný závìr, jaká byla ve skuteènosti vý¹e pøíjmù, které stì¾ovatelka mìla obdr¾et v souvislosti s prodeji R. ©. dovezených vozidel.
Jestli¾e za daného skutkového stavu finanèní øeditelství nepøistoupilo ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek, tj. kvalifikovaným odhadem ostatních pøíjmù a k nim se nutnì vztahujícím výdajù na poøízení prodaného zbo¾í, a stanovilo daò dokazováním, postupovalo nejen v rozporu s ust. § 31 odst. 2 a 5 zákona o správì daní a poplatkù, ale také v rozporu s ust. § 2 odst. 1 citovaného zákona. Takový výklad zákona je ve svém dùsledku výkladem stavícím stì¾ovatelku do hor¹ího postavení, ne¾ kdyby jí byly výdaje stanoveny kvalifikovaným odhadem (za pou¾ití pomùcek), tedy výkladem poru¹ujícím princip rovného postavení pøed zákonem. Nelze toti¾ pøipustit, aby stì¾ovatelkou uplatnìné výdaje, by» by jejich skuteèná vý¹e nebyla spolehlivì prokázána, byly správními orgány zcela pominuty. Uvedené platí tím spí¹e, jednalo-li se o výdaje, které musely být pro dosa¾ení ostatního pøíjmu daòového subjektu (stì¾ovatelky) zcela nutnì vynalo¾eny. Jiný zpùsob ne¾ úplatné nabytí tìchto vozidel, napø. jejich odcizení, pak nemá oporu v obsahu správního spisu. Bylo tedy na správci danì, aby za skutkového stavu, kdy nebyla prokázána skuteèná vý¹e deklarovaných výdajù, které jsou ale zcela zásadní pro dosa¾ení zdaòovaných pøíjmù, tyto zohlednil pøi stanovení danì stì¾ovatelce za pou¾ití pomùcek. Pokud následnì ani finanèní øeditelství nepøistoupilo ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek, je jeho øízení zalo¾eno na podstatné vadì, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí o vìci samé (viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 76/2007-48, publikováno pod è. 1865/2009 Sbírky rozhodnutí NSS, podle kterého lze zmìnit zpùsob stanovení danì i v odvolacím øízení).
Ponechat bez pov¹imnutí nelze ani zpùsob hodnocení dùkazù finanèním øeditelstvím po doplnìní odvolacího øízení, kdy na stranì jedné pouze na základì tvrzení stì¾ovatelky a výpovìdi svìdka R. ©. je bez dal¹ího jako uznatelný výdaj akceptována èástka 12.000 Kè a na stranì druhé neakceptováno toté¾ tvrzení podepøené svìdeckou výpovìdí o autenticitì zahranièních dokladù, a tím i èástek vynalo¾ených na poøízení tìchto vozidel. Toté¾ platí i ohlednì hodnocení dal¹í skuteènosti vyplývající z výpovìdi tohoto svìdka, ¾e zaji¹»oval pro stì¾ovatelku opravy a èi¹tìní vozidel a ¾e ve skuteènosti stì¾ovatelka od svìdka za prodej obdr¾ela pouze svùj vklad a èástku výdìlku, její¾ vý¹i si ji¾ nepamatuje.
Nejvy¹¹í správní soud z vý¹e uvedených dùvodù dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a proto napadený rozsudek zru¹il (§ 110 odst. 1 vìta prvá pøed støedníkem s. ø. s.). Jeliko¾ rozhodnutí finanèního øeditelství trpí podstatnou vadou øízení, je¾ mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, pro kterou bylo rozhodnutí mo¾no zru¹it ji¾ v øízení pøed krajským soudem, Nejvy¹¹í správní soud za pou¾ití ust. § 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. souèasnì zru¹il také napadené rozhodnutí finanèního øeditelství a vìc vrátil finanènímu øeditelství k dal¹ímu øízení.
V tomto øízení bude na finanèním øeditelství, aby v mezích právního závìru vysloveného Nejvy¹¹ím správním soudem doplnilo výsledky odvolacího øízení a poté vydalo rozhodnutí, které bude v souladu se zákonem. Pøi tom pøihlédne také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro stì¾ovatelku, i kdy¾ jí nebyly uplatnìny.
Nejvy¹¹í správní soud ve vìci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje kasaèní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, nebo» neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud i rozhodnutí správního orgánu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je tento správní orgán vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s. ve spojení s § 78 odst. 5 s. ø. s.).
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Proto¾e stì¾ovatelka mìla v øízení o kasaèní stí¾nosti i v øízení o ¾alobì úspìch, má právo na náhradu nákladù tìchto øízení.
V øízení o ¾alobì sestávaly náklady øízení stì¾ovatelky ze soudního poplatku ve vý¹i 2.000 Kè a odmìny a náhrady hotových výdajù jejího zástupce. Odmìna zástupce èiní za 3 úkony právní slu¾by (pøevzetí a pøíprava zastoupení a dvì písemná podání ve vìci) 3 x 2.100 Kè [§ 1 odst. 1, § 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. a) a d) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen vyhlá¹ka )], tj. celkem 6.300 Kè, zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 1.260 Kè. Náhrada hotových výdajù èiní 900 Kè (3 x 300 Kè podle ust. § 13 odst. 3 vyhlá¹ky), zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 180 Kè. Náhrada nákladù øízení o ¾alobì tak èiní celkem 10.640 Kè.
V øízení o kasaèní stí¾nosti sestávají náklady øízení stì¾ovatelky ze dvou soudních poplatkù v celkové vý¹i 6.000 Kè (kasaèní stí¾nost 5.000 Kè a návrh na pøiznání odkladného úèinku 1.000 Kè) a z odmìny a náhrady hotových výdajù jejího zástupce. Odmìna zástupce èiní za jeden úkon právní slu¾by (písemné podání ve vìci samé) 2.100 Kè [§ 1 odst. 1, § 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. d) vyhlá¹ky], zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 420 Kè. Náhrada hotových výdajù pak sestává z pau¹ální èástky 300 Kè (podle ust. § 13 odst. 3 vyhlá¹ky), zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 60 Kè. Náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti tak èiní celkem 8.880 Kè.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 § 31
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 § 10
 § 10
 § 5
 § 6
 § 10
 § 6
 § 4
 § 10
 § 31
 § 31
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 § 10
 § 5
 § 10
 § 10
 § 24
 soud 
 § 24
 § 10
 § 43
 § 31
 soud 
 § 31
 § 2
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 78
 § 60
 § 120
 § 7
 § 9
 § 11
 § 13
 § 7
 § 9
 § 11
 § 13