Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umowa/0112-kdil1-2-4012-132-2018-1-dc
Timestamp: 2018-05-27 09:41:14+00:00

Document:
0112-KDIL1-2.4012.132.2018.1.DC | Interpretacja indywidualna
♦ › Umowa › 0112-KDIL1-2.4012.132.2018.1.DC
Podatek od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę świadczone na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług a tym samym czy z tego tytułu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę świadczone na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług a tym samym czy z tego tytułu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.
W dniu 23 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę świadczone na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług a tym samym czy z tego tytułu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.
W związku z powołaniem Wnioskodawcy w skład Zarządu spółki (zwanej dalej: „Spółką”) na podstawie aktu założycielskiego z dnia 20 kwietnia 2017 r. zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonym przez Sąd Rejonowy, powierzono Wnioskodawcy zarządzanie ww. Spółką.
W dniu 12 stycznia 2018 r., w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (zwana dalej: „nową ustawą kominową”) (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2190), Spółka podpisała z Wnioskodawcą umowę o świadczenie usług zarządzania (zwana dalej „umową o zarządzanie” lub „kontraktem menadżerskim”). Datę obowiązywania umowy o zarządzanie strony ustaliły na dzień od 29 czerwca 2017 r. Kontrakt menadżerski zawarty został na czas pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji w oparciu o mandat trwający w okresie jednej kadencji do czasu jego wygaśnięcia, w szczególności wskutek upływu kadencji, śmierci, odwołania lub złożenia rezygnacji. Wygaśnięcie mandatu skutkuje rozwiązaniem umowy o zarządzanie z ostatnim dniem pełnienia funkcji bez okresu wypowiedzenia i konieczności dokonywania dodatkowych czynności.
W okresie przed podpisaniem umowy, Zainteresowany wykonywał obowiązki na tożsamych zasadach, jak określone w treści umowy o zarządzanie, niemniej jednak nie otrzymywał z tego tytułu wynagrodzenia w tym okresie. Spółka uregulowała zaległe wynagrodzenie z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy na podstawie uchwały Rady Nadzorczej nr 2/2018 z dnia 11 stycznia 2018 r. w sprawie zawarcia umów o świadczenie usług w zakresie zarządzania z Członkami Spółki oraz delegowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki do podpisania ww. umów, która uprawniała do podpisania przez strony umowy o zarządzanie i wystawienia rachunku za okres od 29 czerwca 2017 r.
Wnioskodawca wskazuje, że jako osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
Warunki wykonywania czynności określonych w umowie o zarządzanie:
W okresie pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Wnioskodawca wykonywał swoje obowiązki zgodnie z umową o zarządzanie, obowiązującym prawem, umową (aktem założycielskim) Spółki oraz uchwałami podjętymi przez jej organy, jak również innymi wewnętrznymi regulacjami Spółki i jej organów (w tym m.in. Wytycznymi Ministerstwa). Sp. z o.o. jest bowiem Spółką, której 100% udziałów stanowi mienie należące do Skarbu Państwa. Ponadto, w okresie obowiązywania umowy o zarządzanie Zainteresowany zobowiązał się do wykonywania obowiązków z niej wynikających przy zachowaniu należytej staranności z uwzględnieniem charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem troski o jej interesy majątkowe i niemajątkowe. Dodatkowo, zobowiązał się również do lojalności wobec Spółki – wszystkie czynności związane z prowadzeniem działalności Spółki mają być przez Wnioskodawcę wykonywane w sposób zgodny z najwyższym poziomem etyki biznesowej oraz w sposób wykluczający konflikt interesów z interesem Spółki.
Zgodnie z treścią umowy o zarządzanie, Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia usług osobiście, bez względu na to, czy działa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Do podstawowych obowiązków określonych w kontrakcie menadżerskim należy:
prowadzenie spraw Spółki i uczestnictwo w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji,
osobiste zarządzanie powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do pełnionej funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
realizacja wyznaczonych celów zarządczych.
Zgodnie z obowiązującymi przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz umową Spółki, członek Zarządu jest uprawniony do jej reprezentacji, a więc także składania w jej imieniu oświadczeń woli. Nie jest to jednak reprezentacja samodzielna: dla ważności takiego oświadczenia wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu lub członka zarządu z prokurentem.
Stosownie do treści kontraktu menadżerskiego, Zainteresowany został zobowiązany do osobistego pełnienia obowiązków w czasie i w miejscu, jakie będą wymagane dla należytego wykonywania umowy o zarządzanie oraz w sposób zapewniający prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.
Wynagrodzenie określone w kontrakcie menadżerskim:
Stosownie do treści kontraktu menadżerskiego, za świadczenie usług w zakresie zarządzania Spółką przysługuje Wnioskodawcy wynagrodzenie, na które składa się podstawowe wynagrodzenie zryczałtowane (wynagrodzenie stałe, płatne z dołu w okresach miesięcznych) oraz wynagrodzenie dodatkowe, którego wypłata uzależniona jest od osiągnięcia celów ustalonych przez Zgromadzenie Wspólników i Radę Nadzorczą Spółki (wynagrodzenie zmienne, uzupełniające za miniony rok po osiągnięciu celów zarządczych na odpowiednio wysokim poziomie, przy czym decyzję o wypłacie lub o braku wypłaty wynagrodzenia zmiennego podejmuje Rada Nadzorcza Spółki w formie uchwały). Wynagrodzenie wypłacane jest zgodnie z zasadami określonymi w nowej ustawie kominowej.
Zasady wyliczania wynagrodzenia stałego i zmiennego:
Wynagrodzenie stałe, o którym mowa powyżej, w przypadku, gdy umowa o zarządzanie wskutek jej zawarcia lub rozwiązania obowiązuje przez niepełny miesiąc kalendarzowy, przysługuje w przyznanej ryczałtowo stałej kwocie, podzielonej przez 30, pomnożonej przez liczbę dni obowiązywania umowy w miesiącu. W przypadku niemożności świadczenia usług w sposób nieprzerwany, za wyjątkiem udzielonej przerwy w świadczeniu Usług nieprzekraczającej 24 dni w roku obrotowym, wynagrodzenie stałe za dany miesiąc przysługiwać będzie w zryczałtowanej stałej kwocie, podzielonej przez BO, pomnożonej przez liczbę dni świadczenia usług w miesiącu. Zarządzający zobowiązany jest do dołączenia do rachunku informacji o liczbie dni świadczenia oraz nieświadczenia Usług.
Wynagrodzenie zmienne nie może przekraczać procentowo określonego wynagrodzenia stałego w poprzednim roku obrotowym i wypłacane może być w przypadku pełnienia funkcji przez określony w umowie okres. Wynagrodzenie zmienne jest przeliczane proporcjonalnie; proporcjonalność uzależniona jest od liczby dni świadczenia usług przez Zarządzającego. Wypłata części wynagrodzenia zmiennego może zostać odroczona w czasie na okres nieprzekraczający 36 miesięcy zależnie od spełnienia w określonym terminie warunków zgodnie z wyznaczonymi celami zarządczymi, wówczas ta część wynagrodzenia zmiennego może być wypłacona w całości albo w części na koniec okresu rozliczeniowego. Wynagrodzenie stałe i zmienne wypłacane jest przez Spółkę w wysokości wynikającej z potrącenia z należnym wynagrodzeniem należności publicznoprawnych Zarządzającego, których płatnikiem jest Spółka.
Co do zasady, w przypadku rozwiązania umowy o zarządzanie w związku z zaprzestaniem pełnienia funkcji z jakichkolwiek przyczyn innych niż naruszenie przez Wnioskodawcę podstawowych obowiązków wynikających z kontraktu menadżerskiego, przysługiwać będzie odprawa w wysokości 1-krotności wynagrodzenia miesięcznego, pod warunkiem pełnienia funkcji przez okres co najmniej 12 (dwunastu) miesięcy przed rozwiązaniem umowy.
W celu umożliwienia należytego wykonania zobowiązań określonych w treści Umowy, Spółka zobowiązana jest do udostępnienia, na swój koszt, odpowiedniej infrastruktury i środków, w tym m.in.:
postawione do dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,
komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem oraz dostępem bezprzewodowym do sieci Internet.
Do obowiązków Spółki należy również ponoszenie kosztów związanych ze świadczeniem usług poza jej siedzibą, niezbędnych do należytego wykonania usług, w szczególności takich jak: koszty podróży i zakwaterowania w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji oraz zwrot wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę, a niezbędnych do należytego świadczenia usług w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji, po ich należytym udokumentowaniu i uzasadnieniu ich poniesienia. Za zgodą Rady Nadzorczej, Spółka ponosić będzie również inne niż wymienione w umowie o zarządzanie koszty związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług. Maksymalne limity miesięczne związane z korzystaniem przez Wnioskodawcę z urządzeń i zasobów Spółki, o których mowa powyżej określony został do wysokości 5.000,00 zł (pięciu tysięcy złotych).
Dodatkowo, Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty szkolenia Wnioskodawcy związane z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi do wysokości netto 5.000,00 zł (pięciu tysięcy złotych) w roku kalendarzowym obowiązywania umowy o zarządzanie, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia.
Zgodnie z umową, że Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki „za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa”, przy czym odpowiedzialność ta jest „niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych”.
Umowa o zarządzanie przewiduje również uprawnienie Spółki do naliczenia kar umownych, które Zainteresowany będzie zobowiązany uregulować w przypadku wystąpienia następujących naruszeń:
pełnienia funkcji w organach innych niż Spółka podmiotów, nabycia udziałów albo akcji w innej spółce handlowej, wykonywanie pracy lub świadczenie usług na rzecz innych podmiotów na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub na podstawie innego stosunku prawnego,
przekazania lub ujawnienia, bez uprzedniej pisemnej zgody Spółki, jakichkolwiek informacji niepodanych do wiadomości publicznej, jakie Wnioskodawca uzyska w związku lub przy okazji wykonywania obowiązków na podstawie umowy, w szczególności informacji poufnych, w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, dotyczących Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej, w rozumieniu art. 4 pkt 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów, jak również stanowiących tajemnicę Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej, w tym zwłaszcza danych programowych, technicznych, technologicznych, organizacyjnych, finansowych, personalnych, handlowych, statystycznych, pracowniczych, jak również informacji chronionych przepisami prawa,
prowadzenia działalności konkurencyjnej wobec Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej, w rozumieniu art. 4 pkt 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów, pośrednio lub bezpośrednio, bez względu na miejsce, formę działalności lub sposób jej prowadzenia.
Umowa o zarządzanie nie określa odpowiedzialności Zarządzającego w stosunku do osób trzecich.
Umowa o świadczenie usług zarządzania reguluje również następujące kwestie:
uprawnienia do przerw w wykonywaniu przedmiotu umowy o zarządzanie, w tym wskutek choroby, w łącznym wymiarze 24 dni roboczych w każdym roku obrotowym, za które przysługuje wynagrodzenie w niezmienionej wysokości, przy czym każdy okres przerwy oraz okoliczność wykonywania pracy poza siedzibą Spółki przekraczający nieprzerwanie 2 dni robocze Zarządzający ustala lub powiadamia o tym fakcie Przewodniczącego lub innego upoważnionego Członka Rady Nadzorczej,
prawa autorskiego w ten sposób, że stworzenie przez Zarządzającego utworu w ramach wykonywania swoich obowiązków nakłada obowiązek przeniesienia na Spółkę w całości autorskich praw majątkowych do tego utworu, na polach eksploatacji wskazanych w kontrakcie menedżerskim,
odprawy w przypadku rozwiązania umowy o zarządzanie, ale po spełnieniu określonych warunków wynikających z kontraktu menedżerskiego.
Czy czynności świadczone na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Sp. z o.o. w dniu 12 stycznia 2018 r. umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym – czy Wnioskodawca jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług?
Czy wskutek świadczenia przez Wnioskodawcę usług zarządzania w okresie od dnia 29 czerwca 2017 r. do dnia 11 stycznia 2018 r., pomimo faktycznego podpisania umowy w dniu 12 stycznia 2018 r. oraz ustalenia daty jej obowiązywania na dzień 29 czerwca 2017 r. – Wnioskodawca powinien zostać zaliczony do kręgu podatników podatku od towarów i usług w tym okresie?
Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym usługi zarządzania Spółką świadczone w oparciu o kontrakt menedżerski nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) (zwanej dalej „ustawą”). Tym samym, z tytułu wykonywania czynności przewidzianych w ww. umowie Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podlega w szczególności odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy).
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają przy tym jedynie takie usługi, które wykonywane są przez podatnika tego podatku.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na mocy wyłączenia zawartego w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwana dalej „ustawą o podatku dochodowym”), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do:
Należy zatem uznać, że kwalifikacji konkretnego świadczenia, jako niespełniającego definicji działalności gospodarczej na gruncie ustawy, dokonać można jedynie w przypadku, gdy łącznie spełnione są wskazane powyżej przesłanki. Samodzielną działalnością gospodarczą nie będą czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
Otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z tym przepisem, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 tego artykułu). Ewentualnie, przychody z tego rodzaju działalności zakwalifikować można za przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym, w myśl którego, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (por.: interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 6 października 2017 r. wydana przez Ministra Rozwoju i Finansów RP – a ściślej pkt 1 tiret 1 tej interpretacji). Niemniej jednak, przychody uzyskane zarówno z pkt 9, jak i pkt 7 art. 13 ustawy o podatku dochodowym, należą do przychodów, które uzyskiwane są z wykonania czynności, których nie można zakwalifikować za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, a w konsekwencji podlegają wyłączeniu, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.
Powołany powyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi implementację do prawa krajowego art. 4 ust. 4 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1, ze zm.), obecnie art. 10 Dyrektywy Rady 2006/1 12/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm., zwana dalej „Dyrektywą 112”). Zgodnie z brzmieniem tego przepisu warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie, wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.
Z kolei z przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 wynika, że podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
Należy zatem uznać, że warunkiem posiadania statusu podatnika jest prowadzenie działalności gospodarczej samodzielnie (niezależnie). Użycie terminu „samodzielnie” wyklucza opodatkowanie podatkiem VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub innym stosunkiem prawnym do niego zbliżonym, tworzącym więzy między pracodawcą (zleceniodawcą) a pracownikiem (zleceniobiorcą) co do warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy (zleceniodawcy).
Powyższe potwierdza również uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 12 stycznia 2009 r. (sygn. akt I FPS 3/08), w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ:
wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na którego rzecz jest prowadzona;
nie powoduje ryzyka ekonomicznego usługodawcy;
Ponadto Zainteresowany wskazuje, że świadczenie usług w zakresie zarządzania w okresie od dnia 29 czerwca 2017 r. do dnia 11 stycznia 2018 r., pomimo faktycznego podpisania umowy po tej dacie, nie ma wpływu na charakter wykonywanych przez niego czynności, a w konsekwencji – nie powinien zostać zaliczony do kręgu podatników podatku od towarów i usług w tym okresie. Jak wynika z treści kontraktu menadżerskiego – umowa co prawda zawarta została w dniu 12 stycznia 2018 r., niemniej jednak strony ustaliły termin jej obowiązywania na dzień 29 czerwca 2017 r.
Mając na uwadze przywołany powyżej stan faktyczny i prawny niniejszej sprawy, wskazane w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy warunki zostały łącznie spełnione, a wskutek zawarcia umowy o zarządzanie Wnioskodawca nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług na gruncie ustawy.
Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
Jednocześnie, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się m.in. czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy).
Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...)”. Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm) – dalej: „ustawa o wynagradzaniu” – stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.
Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia.
Zatem, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – niezarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług – w dniu 12 stycznia 2018 r. podpisał ze Spółką umowę o zarządzanie. Przedmiotowa umowa został podpisana z Wnioskodawcą w związku z wejściem w życie, tzw. nowej ustawy kominowej. Zainteresowany otrzymuje od Spółki wynagrodzenie, które stanowi przychody o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę świadczone na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług a tym samym czy z tego tytułu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług
Analiza opisu sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wniosków płynących z przywołanego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, czynności, które wykonuje jako Członek Zarządu na rzecz Spółki, na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. Jak wskazano we wniosku umowa o zarządzanie nie określa odpowiedzialności Zarządzającego w stosunku do osób trzecich. Należy ponadto zauważyć, że z umowy tej wynika również, że Spółka na swój koszt zapewnia Wnioskodawcy odpowiednią infrastrukturę i środki, w tym m.in. pomieszczenie biurowe, samochód służbowy, telefon komórkowy, komputer przenośny wraz z niezbędnym wyposażeniem i dostępem do sieci Internet. Z treści umowy wynika także, że wysokość wynagrodzenia, które otrzymuje Wnioskodawca jest zgodna z zasadami określonymi w nowej ustawie kominowej a zatem część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Ponadto, umowa została zawarta w związku z regulacjami zawartymi w ustawie o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, a wynagrodzenie, które otrzymuje Zainteresowany – jak wskazał Wnioskodawca – stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT.
W rezultacie, biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego, powołane przepisy prawa oraz powyższą analizę, stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca, z tytułu usług wykonywanych na podstawie przedstawionej umowy o zarządzanie Spółką, nie jest podatnikiem VAT, jako osoba fizyczna wykonująca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca związany jest ze Zleceniodawcą (Spółką) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:
Podsumowując, czynności świadczone na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką w dniu 12 stycznia 2018 r. umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym – Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.
Ponadto Wnioskodawca powziął wątpliwość czy wskutek świadczenia usług zarządzania w okresie od dnia 29 czerwca 2017 r. do dnia 11 stycznia 2018 r., pomimo faktycznego podpisania umowy w dniu 12 stycznia 2018 r. oraz ustalenia daty jej obowiązywania na dzień 29 czerwca 2017 r. – Wnioskodawca powinien zostać zaliczony do kręgu podatników podatku od towarów i usług w tym okresie.
Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca został powołany w skład Zarządu Spółki i od dnia 29 czerwca 2017 r. powierzono mu zarządzanie Spółką. W dniu 12 stycznia 2018 r. podpisał ze Spółką umowę o zarządzanie. Datę obowiązywania umowy o zarządzanie strony ustaliły na dzień 29 czerwca 2017 r. Wynagrodzenie które Zainteresowany otrzymuje od Spółki zostało sklasyfikowane jako przychody o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. Przedmiotowe wynagrodzenie zostało Zainteresowanemu wypłacone również za okres przed podpisaniem umowy o zarządzanie, tj. od dnia 29 czerwca 2017 r. W okresie przed podpisaniem umowy o zarządzenie Zainteresowany wykonywał obowiązki na tożsamych zasadach, jak określone w treści umowy o zarządzanie.
Analizując powyższą kwestę należy stwierdzić, że skoro umowa o zarządzanie nie zmieniła charakteru i warunków wykonywanych czynność wobec Spółki a jedynie uregulowała kwestię odpłatności za te usługi to w tym przypadku również nie można uznać wykonywanych na rzecz Spółki czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Pomimo że przychody, które Wnioskodawca otrzymał za okres od dnia 29 czerwca 2017 r. do dnia 11 stycznia 2018 r. są przychodami o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT to stosunek prawny pomiędzy zlecającym (Spółką) a Wnioskodawcą co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności jest na tyle istotny, że również w tym przypadku nie można uznać świadczonych usług za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że wskutek świadczenia usług zarządzania w okresie od dnia 29 czerwca 2017 r. do dnia 11 stycznia 2018 r., pomimo faktycznego podpisania umowy w dniu 12 stycznia 2018 r. oraz ustalenia daty jej obowiązywania na dzień 29 czerwca 2017 r. – Wnioskodawca nie powinien zostać zaliczony do kręgu podatników podatku od towarów i usług w tym okresie.
Zatem stanowisko do pytania nr 2 przedstawione we wniosku także należało uznać za prawidłowe.
0112-KDIL1-2.4012.132.2018.1.DC
0114-KDIP2-1.4010.160.2018.4.JC | Interpretacja indywidualna

References: art. 15
 art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 4
 art. 4
 art. 15
 art. 15
 art. 5
 art. 15
 art. 15
 art. 13
 art. 13
 art. 13
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 4
 art. 10
 art. 9
 art. 9
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 art. 13
 FSK 
 art. 13
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 13
 art. 13