Source: https://www.wilkenloh.de/steuerinfos/archiv/2015/082015/
Timestamp: 2020-07-11 13:57:47+00:00

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08/2015 - Steuerkanzlei Wilkenloh
08/2015 (current)
1 Kindergeld: Ab 1.1.2016 Angabe der Steuer-Identifikationsnummer erforderlich
2 Änderung des Einkommensteuertarifs und beim Kindergeld
4 Frist für die Altersvorsorgezulage 2013
5 Rechengrößen der Sozialversicherung für 2016
6 Sachbezugswerte für 2016
7 Finanzverwaltung zur lohn- und umsatzsteuerlichen Behandlung von Betriebsveranstaltungen
8 Antrag auf Einkommensteuer-Veranlagung für 2011
10 Bevorstehende Anpassung des Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts
11 Steueränderungsgesetz 2015: Modifizierung der Voraussetzungen des Investitionsabzugsbetrags
12 Umsatzsteuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Betriebsvorrichtungen gesetzlich festgeschrieben
13 Abgabesatz zur Künstlersozialversicherung bleibt konstant
16 Fristen bei steueraufschiebender Gewinnübertragung
17 Bauabzugsteuer auch für Photovoltaikanlagen
18 Sicherstellung einer Verlustverrechnung bei Kommanditisten
19 GmbH & Co. KG: Änderungen durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz
20 Berücksichtigung von nachträglich vorgelegten Bescheinigungen, Nichtveranlagungs-Bescheinigungen und Freistellungsaufträgen im Steuerabzugsverfahren
22 Sicherung des Werbungskostenabzugs für 2015
Checkliste zur Inventur des Vorratsvermögens und Termine 2016
27 Wichtige Steuertermine 2016
29 Bedeutung der Inventur
30 Inventurzeitpunkt
31 Umfang der Inventur
32 Inventurrichtlinie
33 Inventurdurchführung
Ab dem 1.1.2016 muss der Familienkasse sowohl die Steuer-Identifikationsnummer des Antragstellers als auch der Kinder mitgeteilt werden. Dies gilt sowohl für Neuanträge als auch für bereits bestehende Kindergeldfestsetzungen. Durch diese Maßnahme soll eine doppelte Auszahlung von Kindergeld wirksam verhindert werden.
Das Bundeszentralamt für Steuern hat mitgeteilt, dass es die Familienkassen grundsätzlich nicht beanstanden werden, wenn die Angaben im Falle von bereits bestehenden Kindergeldfestsetzungen im Laufe des Jahres 2016 nachgereicht werden. Für die Bearbeitung von Neuanträgen ist die Identifikationsnummer jedoch von Beginn an erforderlich.
Bei Neuanträgen ist die Steuer-Identifikationsnummer in den Antragsformularen schon vorgesehen. Eltern, die bereits Kindergeld beziehen und die Steuer-Identifikationsnummern noch nicht angegeben haben, können den Kindergeldbezug sicherstellen und Rückfragen vermeiden, indem sie ihrer Familienkasse die Steuer-Identifikationsnummern mitteilen. Dies muss schriftlich erfolgen, bedarf aber keiner besonderen Form. Die Steuer-Identifikationsnummer wurde bereits jeder natürlichen Person in Deutschland vom Bundeszentralamt für Steuern mitgeteilt. Diese ist z.B. auch auf der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung des Arbeitgebers und dem Einkommensteuerbescheid vermerkt. Es besteht auch die Möglichkeit, sich mit dem Eingabeformular im Internetportal des Bundeszentralamts für Steuern die Steuer-Identifikationsnummer erneut zusenden zu lassen.
Die verfassungsrechtlich gebotene Anhebung des steuerlichen Grundfreibetrags und des Kinderfreibetrags für die Jahre 2015 und 2016 wurde inzwischen gesetzlich umgesetzt. Es erfolgte eine Anhebung des Grundfreibetrags bei der Einkommensteuer zum 1.1.2015 von bisher 8 354 € auf 8 472 € und eine weitere Erhöhung auf 8 652 € zum 1.1.2016. Gleiches gilt für den Kinderfreibetrag und das Kindergeld; auch hier erfolgt eine zweistufige Anpassung.
Darüber hinaus ist der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende ab 2015 angehoben und nach der Zahl der im Haushalt des alleinerziehenden Stpfl. lebenden Kinder gestaffelt worden. Der Entlastungbetrag für Alleinerziehende wurde von 1 308 € auf 1 908 € angehoben und erhöht sich für jedes weitere Kind im Haushalt um 240 €.
Zudem wird der für Veranlagungszeiträume ab 2016 geltende Steuertarif zum Abbau der kalten Progression um die Inflationsrate der Jahre 2014 und 2015 bereinigt. Hiervon profitieren alle Stpfl., wobei die Entlastung für den Einzelfall eher gering ausfällt.
Die durch die Anhebung des Entlastungsbetrags für Alleinerziehende auf 1 908 € eintretende steuerliche Entlastung in der Steuerklasse II wird für 2015 vereinfachungshalber insgesamt bei der Lohnabrechnung für Dezember 2015 berücksichtigt (Nachholung). Es wird jedoch nur der Entlastungsbetrag für ein Kind automatisch berücksichtigt. Sofern zum Haushalt des Alleinerziehenden mehrere Kinder gehören, muss der Erhöhungsbetrag als Freibetrag in den ELStAM-Daten zusätzlich gebildet werden.
Auch die Anhebung des Grundfreibetrags wird erst in der Lohnabrechnung für Dezember 2015 für das gesamte Jahr berücksichtigt.
Für Ausgaben im Privathaushalt für haushaltsnahe Dienstleistungen wie Rasenmähen, Fensterputzen oder Pflegeleistungen können 20 % der Aufwendungen, höchstens 4 000 €, steuermindernd geltend gemacht werden. Daneben können Handwerkerleistungen, also alle im eigenen Haushalt getätigten Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, ebenfalls mit 20 % der Ausgaben, höchstens aber in Höhe von 1 200 € angesetzt werden. Beide steuerlichen Abzugsbeträge können nebeneinander in Anspruch genommen werden.
Nach den neueren Entscheidungen der Finanzgerichte wird der Begriff des „Haushalts“ zunehmend räumlich-funktional ausgelegt, so dass die Grenze eines Haushalts nicht strikt durch die Grundstücksgrenze abgesteckt wird. Aus der aktuellen Rechtsprechung ist das Urteil des Finanzgerichts München vom 23.2.2015 (Aktenzeichen 7 K 1242/13) hervorzuheben. Das Gericht hat entschieden, dass der Austausch einer renovierungsbedürftigen Haustür des Stpfl. eine begünstigte Renovierungsmaßnahme darstellt. Die Arbeitskosten für die Herstellung (in der Schreinerei und nicht in der Wohnung des Stpfl.), Lieferung und Montage einer Haustür seien als Handwerkerleistung abzugsfähig. Es handele sich dabei um Leistungen, die in unmittelbarem Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung des Stpfl. dienen.
Für die Steuerermäßigung werden nur der Lohnanteil sowie Maschinen- und Fahrtkosten, nicht dagegen der Materialanteil berücksichtigt. Sollten die Höchstbeträge in 2015 noch nicht ausgeschöpft sein, ist zu überlegen, geplante Leistungen noch in das Jahr 2015 vorzuziehen. Zu beachten ist, dass die Steuerermäßigung nur bei Vorliegen eines Nachweises gewährt wird; es muss also über die Leistung eine Rechnung vorliegen. Da eine Barzahlung für die Steuerermäßigung nicht anerkannt wird – so auch bestätigend der Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 30.7.2013 (Aktenzeichen VI B 31/13) –, muss die Rechnung noch in 2015 durch Überweisung bezahlt werden, um die Kosten in 2015 noch geltend machen zu können. Ggf. können auch in 2015 Abschlagszahlungen geleistet werden, wobei dies steuerlich voraussetzt, dass hierüber eine entsprechende Rechnung vorhanden ist. Sofern die Höchstgrenzen in 2015 bereits ausgeschöpft sind, sollten die Zahlungen erst in 2016 erfolgen.
Bei einem „Riester-Vertrag“ kann die Altersvorsorgezulage für 2013letztmals bis zum 31.12.2015 über den Anbieter des Vorsorgeprodukts beantragt werden.
Sofern noch nicht geschehen, sollte ein entsprechender Antrag für die Zulage 2013 gestellt werden, um den Anspruch hierauf nicht zu verlieren.
Die maßgeblichen Rechengrößen für die Sozialversicherung werden alljährlich an die Einkommensentwicklung angepasst und stellen sich für 2016 voraussichtlich wie folgt dar:
50 850,00€
Der Beitragssatz zur Krankenkasse beträgt unverändert 14,6 %. Der Arbeitgeberanteil beträgt 7,3 %. Der Arbeitnehmeranteil beträgt im Grundsatz auch 7,3 %. Allerdings können die Krankenkassen vom Versicherten einkommensabhängige Zusatzbeiträge erheben. Diese werden zum 1.1.2016 bei einigen Krankenkassen voraussichtlich ansteigen.
Der Beitragssatz zur Pflegeversicherung wird unverändert bei 2,35 % liegen und ist hälftig vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber zu tragen. Für kinderlose Versicherte, die das 23. Lebensjahr vollendet haben, wird nach wie vor ein Beitragszuschlag von 0,25 % erhoben. Der allgemeine Beitragssatz beträgt abweichend im Freistaat Sachsen: Arbeitnehmeranteil: 1,675 % und Arbeitgeberanteil: 0,675 %.
Der Beitragssatz zur Rentenversicherung wird unverändert bei 18,7 % liegen und ist hälftig von Arbeitnehmer und Arbeitgeber zu tragen.
Die Besteuerung von Zuwendungen an Arbeitnehmer im Rahmen von Betriebsveranstaltungen wurde mit Wirkung ab dem 1.1.2015 gesetzlich neu geregelt. Zu wichtigen Änderungen hat nun die Finanzverwaltung mit Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 14.10.2015 (Aktenzeichen IV C 5 – S 2332/15/10001 und III C 2 – S 7109/15/10001) Stellung genommen.
Hinsichtlich der lohnsteuerlichen Aspekte ist Folgendes herauszustellen:
Begriff der Betriebsveranstaltung: Betriebsveranstaltungen sind Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter, z.B. Betriebsausflüge, Weihnachtsfeiern, Jubiläumsfeiern. Unerheblich ist, ob die Veranstaltung vom Arbeitgeber, Betriebsrat oder Personalrat durchgeführt wird. Voraussetzung ist, dass sich der Teilnehmerkreis überwiegend aus Betriebsangehörigen, deren Begleitpersonen und ggf. Leiharbeitnehmern oder Arbeitnehmern anderer Unternehmen im Konzernverbund zusammensetzt. Die Ehrung eines einzelnen Jubilars oder eines einzelnen Arbeitnehmers z.B. bei dessen Ausscheiden aus dem Betrieb, auch unter Beteiligung weiterer Arbeitnehmer, ist keine Betriebsveranstaltung. Auch ein sog. Arbeitsessen ist keine Betriebsveranstaltung.
Begriff der Zuwendung: Zuwendungen anlässlich einer Betriebsveranstaltung sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet. Zuwendungen sind daher insbesondere: Speisen, Getränke und Süßigkeiten, die Übernahme von Übernachtungs- und Fahrtkosten, Musik, künstlerische Darbietungen sowie Eintrittskarten für kulturelle und sportliche Veranstaltungen, wenn sich die Veranstaltung nicht im Besuch dieser Veranstaltung erschöpft, Geschenke, Zuwendungen an Begleitpersonen des Arbeitnehmers, Barzuwendungen, die statt der zuvor genannten Sachzuwendungen gewährt werden, wenn ihre zweckentsprechende Verwendung sichergestellt ist, Aufwendungen für den äußeren Rahmen, z.B. für Räume, Beleuchtung oder Eventmanager.
Der von der Finanzverwaltung weit gefasste Bereich der einzubeziehenden Kosten – insbesondere hinsichtlich der Kosten des äußeren Rahmens – ergibt sich aus dem Gesetz so nicht. Im Einzelfall kann es sinnvoll sein zu prüfen, ob eine engere Abgrenzung vertreten und ggf. gerichtlich überprüft werden sollte.
Arbeitnehmer: Erfasst werden Zuwendungen des Arbeitgebers an seine aktiven und ehemaligen Arbeitnehmer, Praktikanten, Referendare, ähnliche Personen sowie Begleitpersonen. Aus Vereinfachungsgründen sind auch Leiharbeitnehmer bei Betriebsveranstaltungen des Entleihers sowie Arbeitnehmer anderer konzernangehöriger Unternehmen einzubeziehen. Die Anwendbarkeit der Regelung auf Leiharbeitnehmer und Arbeitnehmer anderer konzernangehöriger Unternehmen setzt voraus, dass hinsichtlich dieser Personengruppen die weiteren Voraussetzungen (Offenstehen der Betriebsveranstaltung für alle Angehörigen dieser Personengruppe) erfüllt sind.
Freibetrag: Soweit die Zuwendungen den Betrag von 110 € je Betriebsveranstaltung und teilnehmendem Arbeitnehmer nicht übersteigen, liegen keine lohnsteuerpflichtigen Einkünfte vor, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht. Die frühere Freigrenze ist durch einen Freibetrag ersetzt worden. Zur Berechnung der Höhe der dem einzelnen Arbeitnehmer gewährten Zuwendungen sind alle zu berücksichtigenden Aufwendungen zu gleichen Teilen auf alle bei der Betriebsveranstaltung anwesenden Teilnehmer aufzuteilen. Sodann ist der auf eine Begleitperson entfallende Anteil der Aufwendungen dem jeweiligen Arbeitnehmer zuzurechnen. Für die Begleitperson ist kein zusätzlicher Freibetrag von 110 € anzusetzen.
Die Aufwendungen für eine Betriebsveranstaltung betragen 10 000 €. Der Teilnehmerkreis setzt sich aus 75 Arbeitnehmern zusammen, von denen 25 von je einer Person begleitet werden. Die Aufwendungen sind auf 100 Personen zu verteilen, so dass auf jede Person ein geldwerter Vorteil von 100 € entfällt. Sodann ist der auf die Begleitperson entfallende geldwerte Vorteil dem jeweiligen Arbeitnehmer, der von dieser Person begleitet wird, zuzurechnen. 50 Arbeitnehmer haben somit einen geldwerten Vorteil von 100 €, der den Freibetrag von 110 € nicht übersteigt und daher nicht steuerpflichtig ist. Bei 25 Arbeitnehmern beträgt der geldwerte Vorteil 200 €; nach Abzug des Freibetrags von 110 € ergibt sich für diese Arbeitnehmer ein steuerpflichtiger geldwerter Vorteil von jeweils 90 €.
Der Freibetrag in Höhe von 110 € wird grundsätzlich nur dann gewährt, wenn die Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht. Als begünstigte Betriebsveranstaltungen werden aber auch Veranstaltungen anerkannt, die nur einem abgegrenzten Teilnehmerkreis offenstehen, ohne einzelne Arbeitnehmer zu bevorzugen, wie z.B. Veranstaltungen
jeweils nur für eine Organisationseinheit des Betriebs, z.B. Abteilung, wenn alle Arbeitnehmer dieser Organisationseinheit an der Veranstaltung teilnehmen können;
nur für alle im Ruhestand befindlichen früheren Arbeitnehmer des Unternehmens (Pensionärstreffen);
nur für solche Arbeitnehmer, die bereits im Unternehmen ein rundes (10-, 20-, 25-, 30-, 40-, 50-, 60-jähriges) Arbeitnehmerjubiläum gefeiert haben oder i.V.m. der Betriebsveranstaltung feiern (Jubilarfeiern).
Dient die Teilnahme eines Arbeitnehmers an einer Betriebsveranstaltung der Erfüllung beruflicher Aufgaben, z.B. wenn der Personalchef oder Betriebsrats-/Personalratsmitglieder die Veranstaltungen mehrerer Abteilungen besuchen, ist der auf diesen Arbeitnehmer entfallende Anteil an den Gesamtaufwendungen kein Arbeitslohn. Dies sollte sorgfältig dokumentiert werden.
Besteuerung der Zuwendungen: Soweit sich im Zusammenhang mit einer Betriebsveranstaltung steuerpflichtiger Arbeitslohn ergibt, kann dieser mit 25 % pauschal versteuert werden.
Herauszustellen ist, dass anlässlich der Veranstaltung zugewendete Sachgeschenke unabhängig von der Größenordnung in die Kosten der Betriebsveranstaltung einbezogen werden und auch insoweit steht – soweit der Freibetrag von 110 € überschritten ist – die Lohnsteuerpauschalierung mit 25 % offen.
Die gesetzlichen Änderungen, insbesondere die Ersetzung der bisherigen lohnsteuerlichen Freigrenze durch einen Freibetrag, haben grundsätzlich keine Auswirkungen auf die umsatzsteuerrechtlichen Regelungen. Ob eine Betriebsveranstaltung vorliegt und wie die Kosten, die auf den einzelnen Arbeitnehmer entfallen, zu berechnen sind, bestimmt sich nach den vorstehend geschilderten lohnsteuerrechtlichen Grundsätzen. Sodann ist wie folgt zu differenzieren:
Insoweit hat die 110 €-Grenze bei der Umsatzsteuer also nicht die Wirkung eines Freibetrags, sondern dient der Abgrenzung beider Bereiche.
c) Zeitliche Anwendung des Schreibens der Finanzverwaltung
Hinsichtlich der zeitlichen Anwendung dieser Grundsätze der Finanzverwaltung wird wie folgt unterschieden:
Lohnsteuer: Anzuwenden sind diese Grundsätze für alle nach dem 31.12.2014 endenden Lohnzahlungszeiträume.
Umsatzsteuer: Im Grundsatz sind die o.g. Ausführungen der Finanzverwaltung für die Umsatzbesteuerung von Sachzuwendungen und Betriebsveranstaltungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2014 durchgeführt wurden. Aus Vereinfachungsgründen wird es aber nicht beanstandet, wenn die Grundsätze erst auf die Umsatzbesteuerung von Sachzuwendungen und Betriebsveranstaltungen angewendet werden, die ab dem Tag nach der Veröffentlichung des Schreibens im Bundessteuerblatt, also ab dem 10.11.2015, ausgeführt werden.
Die lohnsteuerliche Praxis muss sich auf diese Regeln zu den Betriebsveranstaltungen einstellen. Empfehlenswert ist es, die erfolgte Behandlung der bereits in 2015 stattgefundenen Betriebsveranstaltungen daraufhin zu überprüfen, ob diese den Rechtsansichten der Finanzverwaltung entsprechen.
Arbeitnehmer, die nicht verpflichtet sind, eine Einkommensteuererklärung abzugeben, können noch bis zum 31.12.2015 eine Einkommensteuer-Veranlagung für 2011 beantragen (sog. Antragsveranlagung). In dieser Antragsveranlagung können z.B. Werbungskosten, die den Arbeitnehmer-Pauschbetrag übersteigen, Spenden, Vorsorgeaufwendungen, Aufwendungen für Handwerkerleistungen oder außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht werden, die zu einer Steuererstattung führen. Auch bei im Jahresverlauf schwankenden Gehaltszahlungen, z.B. auf Grund von Sonderzahlungen in einzelnen Monaten, ergeben sich oft zu hohe Lohnsteuerabzüge, welche im Rahmen einer Einkommensteuer-Veranlagung durch Erstattung wieder ausgeglichen werden.
Zu beachten ist, dass die Frist bis zum 31.12.2015 nur dann gewahrt ist, wenn bis zu diesem Datum die Einkommensteuer-Erklärung in unterschriebener Form bzw. als authentifiziert übermittelter Datensatz beim Finanzamt eingegangen ist.
Bei elektronischer, nicht authentifizierter Übermittlung der Steuerdaten über das Portal „Elster“ setzt nach der Entscheidung des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 17.8.2015 (Aktenzeichen 9 K 2505/14) die Durchführung einer Antragsveranlagung voraus, dass das Finanzamt durch Übersendung des Ausdrucks der komprimierten Steuererklärung in Papierform Kenntnis von der für den Übermittlungsvorgang vergebenen Telenummer erlangt und eine wirksame Unterschrift vorliegt. Für die Wahrung der vierjährigen Festsetzungsverjährungsfrist ist im Gegensatz zur authentifizierten Übermittlung der bloße Eingang der elektronischen Daten bei der Finanzverwaltung nicht ausreichend.
Das voraussichtliche Jahresergebnis für 2015 kann zum jetzigen Zeitpunkt bereits vergleichsweise genau auf Basis der laufenden Buchführung hochgerechnet werden. Dies sollte zum Anlass genommen werden, die laufenden Steuervorauszahlungen, welche sich grundsätzlich nach dem letzten veranlagten Ergebnis bemessen, zu überprüfen und ggf. eine Herabsetzung der Vorauszahlungen für 2015 und für 2016 zu beantragen.
Bekanntlich hat das Bundesverfassungsgericht dem Gesetzgeber aufgegeben, bis spätestens zum 30.6.2016 eine verfassungskonforme Regelung für die erbschaft-/schenkungsteuerliche Erfassung der unentgeltlichen Übertragung von unternehmerischem Vermögen zu schaffen. Das insofern bereits im Frühjahr dieses Jahres eingeleitete Gesetzgebungsverfahren ist noch nicht abgeschlossen. Der Bundesrat hat am 25.9.2015 seine Vorstellungen zu den geplanten Gesetzesänderungen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer veröffentlicht, wozu die Bundesregierung am 8.10.2015 eine Gegenäußerung abgegeben hat. In der öffentlichen Anhörung am 12.10.2015 wurden verschiedene Sachverständige um ihre Einschätzung gebeten. Strittig ist insbesondere die Abgrenzung des begünstigten Betriebsvermögens. Während die Bundesregierung anhand des Hauptzwecks des jeweiligen Unternehmens abgrenzen will, strebt der Bundesrat eine Beibehaltung des bisherigen Konzepts des Verwaltungsvermögens unter Abgrenzung anhand eines Positivkatalogs im Gesetz an. Ebenso ist die Privilegierung von Großvermögen in der Diskussion.
Nach aktuellem Stand wird das neue Gesetz wohl erst im kommenden Jahr in Kraft treten. Aktuell wird von keiner Partei eine Rückwirkung der geänderten Regelungen verfolgt. Insoweit besteht noch Ungewissheit.
Für Familienunternehmen besteht Handlungsbedarf. Es zeichnet sich deutlich ab, dass gerade mittelständische Unternehmen zukünftig – auch vor dem Hintergrund der in vielen Fällen exzessiven steuerlichen Überbewertung – deutlich schlechter gestellt werden als bislang. Für den Einzelfall sollte analysiert werden, ob auf Basis des noch geltenden Rechts gehandelt werden kann bzw. welche Auswirkungen die vorgesehenen Änderungen haben. Insoweit ist dringend anzuraten, steuerlichen Rat einzuholen.
Die Voraussetzungen für die Geltendmachung eines Investitionsabzugsbetrags werden dahingehend geändert, dass künftig weder eine Investitionsabsicht dokumentiert werden muss, noch eine Funktionsbenennung des anzuschaffenden oder herzustellenden begünstigten Wirtschaftsguts erforderlich ist. Diese Kriterien wurden bislang mit der Vermeidung steuermissbräuchlicher Gestaltungen begründet, führten aber immer wieder zu Streitfällen. Einer missbräuchlichen Nutzung der Geltendmachung von Investitionsabzugsbeträgen wird nach wie vor dadurch entgegengewirkt, dass bei ausbleibenden Investitionen der geltend gemachte Abzugsbetrag im Jahr der Inanspruchnahme rückgängig gemacht wird, was zu einer nachträglichen Erhöhung des Gewinns und somit zu Steuernachzahlungszinsen führt.
Damit erhöht sich ab 2016 auf Grund des Wegfalls des Erfordernisses, das Investitionsobjekt seiner Funktion nach zu benennen sowie die voraussichtlichen Anschaffungskosten anzugeben, die Flexibilität hinsichtlich der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags erheblich. Es können zukünftig beliebige Investitionen erfolgen.
Die Neuregelung ist erstmals für Investitionsabzugsbeträge anzuwenden, die in nach dem 31.12.2015 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen werden. Bei davor beanspruchten Abzugsbeträgen gelten die bisherigen Bestimmungen, wonach in der einzureichenden Steuererklärung das begünstigte Wirtschaftsgut seiner Funktion nach benannt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angegeben werden muss.
Die geltend gemachten Abzugsbeträge werden zukünftig in die elektronisch zu übermittelnden Daten einbezogen. Im Übrigen bleiben die bestehenden Voraussetzungen unverändert, insbesondere ist die Geltendmachung eines Investitionsabzugsbetrags bzw. von Sonderabschreibungen an Größenkriterien geknüpft, welche im Jahr der Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrags bzw. der Sonderabschreibung erfüllt sein müssen und zwar
bei Gewerbetreibenden oder Freiberuflern, die den Gewinn mittels Einnahmen-Überschussrechnung ermitteln: Gewinn maximal 100 000 €;
Zum anstehenden Jahresende (und damit auch meist Bilanzstichtag) sollte in Grenzfällen versucht werden, die maßgeblichen Schwellenwerte zu unterschreiten, um die Möglichkeit für die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags für 2015 zu eröffnen. Ob dieser dann später in der Steuererklärung tatsächlich geltend gemacht wird, muss erst dann entschieden werden.
Nach Auffassung der Finanzverwaltung greift die umgekehrte Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen grds. auch bei Bautätigkeiten an Betriebsvorrichtungen. Diese Ansicht hat der Bundesfinanzhof abgelehnt mit der Begründung, dass eine Betriebsvorrichtung umsatzsteuerlich kein Bauwerk sei. Die Finanzverwaltung hat auf diese Rechtsprechung mit einem Nichtanwendungserlass reagiert, insbesondere um Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen Betriebsvorrichtung und Bauwerk in der Praxis vorzubeugen. Mit dem Steueränderungsgesetz 2015 wurde nun die Ansicht der Finanzverwaltung gesetzlich festgeschrieben. Ausdrücklich gelten mit der Neuregelung als Grundstück insb. auch Sachen, Ausstattungsgegenstände und Maschinen, die auf Dauer installiert sind und nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder Bauwerk zu zerstören oder zu verändern. In diesem Fall entsteht also eine Umsatzsteuerschuld beim Empfänger der Leistung.
Im konkreten Fall muss eine entsprechende Rechnungsstellung unter Beachtung der umgekehrten Umsatzsteuerschuldnerschaft erfolgen.
Der Abgabesatz zur Künstlersozialversicherung liegt auch in 2016 unverändert bei 5,2 %.
Abgabepflichtig bei der Künstlersozialversicherung sind Unternehmer, die künstlerische oder publizistische Werke verwerten, wie Verlage, Theater, Orchester, Rundfunk und Fernsehen sowie Hersteller von bespielten Bild- und Tonträgern oder auch Galerien und Kunsthandel. Abgabepflichtig sind auch Unternehmer, die Werbung/Öffentlichkeitsarbeit für ihr eigenes Unternehmen betreiben und nicht nur gelegentlich Aufträge an selbständige Künstler oder Publizisten erteilen. Unerheblich ist dabei, ob die Werbung oder Öffentlichkeitsarbeit sich auf ein bestimmtes Projekt bezieht oder das Image des Unternehmens verbessert werden soll. Die Zwecke, die mit den Maßnahmen verfolgt werden, können vielfältig sein. In Betracht kommen z.B. Werbung für bestimmte Produkte oder Dienstleistungen, Öffentlichkeitsarbeit für bestimmte Unternehmen oder Branchen, Verfolgung von politischen, sozialen, karitativen o.a. Zielen, die Sammlung von Spenden oder die Finanzierung von Hilfeleistungen. Die Künstlersozialabgabe ist auf alle Entgelte (z.B. Gagen, Honorare, Tantiemen) zu zahlen, die an selbständige Künstler oder Publizisten gezahlt werden.
Mit der Künstlersozialabgabe tragen die Verwerter künstlerischer Leistungen 30 % des Betrags zu der gesetzlichen Renten-, Kranken- und Pflegeversicherung der selbständigen Künstler und Publizisten, 20 % des Betrags übernimmt der Bund. Der von der Künstlersozialkasse zu entrichtende Beitrag wird unmittelbar an die Versicherer gezahlt und ist vergleichbar mit einem Arbeitgeberanteil, während der selbständige Künstler oder Publizist selbst auf der anderen Seite einen dem Arbeitnehmeranteil vergleichbaren Beitrag zur gesetzlichen Renten-, Kranken- sowie Pflegeversicherung aufwenden muss.
In Unternehmen, die Leistungen von Künstlern oder Publizisten in Anspruch nehmen, sollte sorgfältig geprüft werden, ob Künstlersozialabgabe einzubehalten und abzuführen ist. Der Abgabesatz zur Künstlersozialversicherung bleibt jedenfalls auch in 2016 konstant.
Steuerliche Wahlrechte können unabhängig von der Handelsbilanz ausgeübt werden.
Werden noch in 2015 Investitionen getätigt, so kann zumindest für die verbleibende Zeit in 2015 die Abschreibung der Anschaffungskosten geltend gemacht werden, also bei einer Anschaffung noch im Dezember 2015 für 1/12 der Jahresabschreibung. Handelt es sich um geringwertige Wirtschaftsgüter mit Nettoanschaffungskosten bis zu 410 €, so können diese in 2015 vollständig als Betriebsausgaben angesetzt werden.
Soweit bestehende Rechtsverhältnisse (z.B. Arbeitsverträge, Mietverträge) aufgelöst werden sollen und sich dadurch eine Abfindungsverpflichtung ergibt, sollte in Erwägung gezogen werden, dies noch im Jahr 2015 zu vollziehen, da dann die Abfindungsverpflichtung in der Bilanz zum 31.12.2015 ergebnismindernd zu berücksichtigen ist.
Soweit wirtschaftlich vertretbar, kann ein Hinausschieben der Auslieferung von Waren bzw. Fertigstellung oder Abnahme von Werkleistungen in das neue Geschäftsjahr in Erwägung gezogen werden. Dies führt dazu, dass die Produkte noch mit den Herstellungskosten im Vorratsvermögen ausgewiesen werden und nicht als Umsatz in der Gewinn- und Verlustrechnung für 2015 in Erscheinung treten. Eine Gewinnrealisation erfolgt dann erst in 2016.
Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 14.5.2014 (Aktenzeichen VIII R 25/11), welchem sich die Finanzverwaltung mit Schreiben vom 29.6.2015 (Aktenzeichen IV C 6 – S 2130/15/10001) angeschlossen hat, tritt die Gewinnrealisierung bei Planungsleistungen eines Ingenieurs nicht erst mit der Abnahme oder Stellung der Honorarschlussrechnung ein, sondern bereits dann, wenn der Anspruch auf Abschlagszahlung nach der Honorarordnung für Architekten und Ingenieure (HOAI) entstanden ist. Die Finanzverwaltung will diese Rechtsprechung generell bei Abschlagszahlungen nach § 632a BGB anwenden. Diese Grundsätze sind nach Auffassung der Finanzverwaltung erstmalig in dem Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 23.12.2014 (Datum der Veröffentlichung des Urteils im Bundessteuerblatt) beginnt. Die Abschlagszahlungen sind allerdings von Forderungen auf einen Vorschuss abzugrenzen, bei denen auch weiterhin keine Gewinnrealisierung eintritt.
Hinzuweisen ist darauf, dass es die Finanzverwaltung zur Vermeidung von Härten zulässt, den aus der erstmaligen Anwendung dieser Grundsätze resultierenden Gewinn gleichmäßig entweder auf das Wirtschaftsjahr der erstmaligen Anwendung und das folgende Wirtschaftsjahr oder auf das Wirtschaftsjahr der erstmaligen Anwendung und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre zu verteilen. Insofern sollte eine individuelle Steuerplanung erfolgen, um Zins- und Progressionseffekte zu optimieren.
Für die Zusage später auszahlbarer Gratifikationen, Tantiemen o.Ä. für das Jahr 2015 darf in der Bilanz zum 31.12.2015 nur dann gewinnmindernd eine Rückstellung gebildet werden, wenn die Zusage noch im Jahr 2015 erfolgt.
Rückstellung für drohende Belastungen bei gerichtlich geltend gemachten Schadenersatzforderungen: Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 16.12.2014 (Aktenzeichen VIII R 45/12) die Frage geklärt, unter welchen Bedingungen der Stpfl. bei einem gegen ihn geführten Klageverfahren eine Rückstellung wegen der drohenden Belastung bilden muss. Das Gericht fordert auch insoweit eine zweistufige Prüfung. Zunächst sind das Bestehen einer Verbindlichkeit zu prüfen und sodann die Wahrscheinlichkeit der drohenden Inanspruchnahme. Wird gegen den Stpfl. ein Schadenersatzprozess geführt, so steht das Bestehen einer Verbindlichkeit grundsätzlich außer Frage. Ausnahmen bestehen bei offensichtlicher Erfolglosigkeit der Klage oder bei einem ausführlich begründeten Rechtsgutachten, das ein Obsiegen des Stpfl. im Zivilprozess prognostiziert. Sodann ist die Wahrscheinlichkeit der drohenden Inanspruchnahme zu prüfen. Grundsätzlich geht der Bundesfinanzhof in diesen Fällen solange von einer drohenden Inanspruchnahme aus, bis der Anspruch nicht rechtskräftig zurückgewiesen ist.
Im Ergebnis hat es daher der Stpfl. in der Hand, durch Vorlage eines entsprechenden Sachverständigengutachtens zu den Erfolgsaussichten des Rechtsprozesses die Voraussetzungen für oder gegen eine Rückstellungsbildung zu schaffen. Unmaßgeblich für die Bilanzierung zum Bilanzstichtag ist es, wenn nach dem Bilanzstichtag ein Urteil ergeht oder ein Vergleich geschlossen wird, da diese Vorgänge wertbegründend und nicht wertaufhellend sind und somit nicht auf den Bilanzstichtag zurückwirken.
Hinzuweisen ist an dieser Stelle nochmals auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 2.7.2014 (Aktenzeichen I R 46/12) zur Bewertung von Ansammlungsrückstellungen. Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs ist auch bei Ansammlungsrückstellungen das Stichtagsprinzip zu beachten. Dies hat zur Konsequenz, dass in dem Fall, in dem das einer Beseitigungspflicht für Bauten auf fremdem Grund und Boden zu Grunde liegende Rechtsverhältnis (Miet- oder Pachtvertrag) über das zunächst festgelegte Vertragsende hinaus – sei es durch Änderung des bisherigen Vertrags, sei es durch Begründung eines neuen Rechtsverhältnisses – (wirtschaftlich) fortgesetzt wird, der hierdurch verlängerte Nutzungszeitraum auch dem Rückstellungsausweis zu Grunde zu legen ist. Dann muss also eine Neuberechnung der Rückstellung unter Zugrundelegung des verlängerten Miet-/Pachtzeitraums erfolgen, da damit zugleich der Zeitpunkt der Erfüllung der Abbruchverpflichtung und somit der maßgebliche Ansammlungszeitraum hinausgeschoben wird. In Anbetracht der dann verlängerten Laufzeit des Mietvertrags ist die bislang berechnete Rückstellung zu hoch, so dass diese teilweise gewinnwirksam (gewinnerhöhend) und damit auch steuerwirksam aufzulösen ist. Insoweit ist entscheidend, ob bis zum Bilanzstichtag eine Verlängerung bzw. der Neuabschluss des Miet- oder Pachtvertrags erfolgt.
Werden Instandhaltungs- oder Modernisierungsaufwendungen noch im Jahr 2015 durchgeführt, entstehen sofort abziehbare Betriebsausgaben. Soweit es sich um notwendige Instandsetzungsarbeiten handelt, die erst in den ersten drei Monaten des folgenden Geschäftsjahrs nachgeholt werden, besteht die Verpflichtung zur Bildung einer Rückstellung.
Aufwendungen für Werbemaßnahmen stellen sofort abziehbare Betriebsausgaben dar, so dass ein Vorziehen in das Jahr 2015 geprüft werden sollte.
Soweit an vergangenen Bilanzstichtagen Teilwertabschreibungen vorgenommen wurden, z.B. weil sich eine Investition als Fehlmaßnahme herausgestellt hat, darf der niedrige Wertansatz nur dann beibehalten werden, wenn der Stpfl. nachweist, dass auch zum aktuellen Bilanzstichtag die Gründe für den niedrigeren Wertansatz noch gegeben sind.
Es sollten entsprechende Nachweise erbracht und dokumentiert werden, um einen Ansatz des Wirtschaftsguts mit den höheren Anschaffungs- oder Herstellungskosten und die damit verbundene Gewinnerhöhung zu verhindern.
Beim Vorratsvermögen ist zwingend eine Abwertung vorzunehmen, wenn der Marktpreis zum Bilanzstichtag unter den Anschaffungskosten liegt.
Insoweit ist eine Dokumentation der Preise zum Bilanzstichtag vorzunehmen und für wichtige Bestände an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen sollten ggf. aktuelle Marktpreise bei den Lieferanten abgefragt werden.
Bei Freiberuflern, Kleingewerbetreibenden und daneben auch bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung wird der Gewinn bzw. der Überschuss regelmäßig durch eine Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt. In diesen Fällen bestehen weitgehende Gestaltungsmöglichkeiten, da unabhängig von der wirtschaftlichen Realisierung grundsätzlich Einnahmen im Zeitpunkt des Geldzuflusses und Ausgaben im Zeitpunkt des Geldabflusses steuerlich erfasst werden. Folgende Gestaltungsmöglichkeiten bieten sich jetzt zum Jahreswechsel an, um die Entstehung von Steuern aus dem Jahr 2015 in das Jahr 2016 zu verschieben:
Vorziehen von Ausgaben durch Zahlung vor Fälligkeit oder auch durch Leistung von Vorauszahlungen, wobei zu beachten ist, dass Vorauszahlungen steuerlich nur dann anerkannt werden, wenn für die vorzeitigen Zahlungen wirtschaftliche Gründe vorliegen.
Bei regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen (z.B. Zinsen, Mieten oder Beiträge), die wirtschaftlich dem abgelaufenen Jahr zuzuordnen sind, wird ein Zufluss in dem abgelaufenen Jahr dann noch angenommen, wenn diese tatsächlich innerhalb kurzer Zeit (höchstens zehn Kalendertage) nach dem Jahreswechsel fällig sind und auch zufließen. Für Ausgaben gilt Entsprechendes.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen als regelmäßig wiederkehrende Ausgaben einzustufen. Dies bedeutet, dass die Anfang Januar geleistete Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Dezember bzw. für das vierte Quartal bzw. bei Dauerfristverlängerung für November des Vorjahrs grundsätzlich noch dem vergangenen Jahr als Ausgabe zuzuordnen ist. Fällt nun aber der Fälligkeitstag – 10. des Monats – auf einen Samstag oder Sonntag, so verschiebt sich die Fälligkeit auf den nächstfolgenden Werktag. Der Bundesfinanzhof hat mit Entscheidung vom 11.11.2014 (Aktenzeichen VIII R 34/12) die Auffassung der Finanzverwaltung bestätigt, wonach auch in dem Fall, in dem die 10-Tage-Grenze nur wegen dieser „Wochenendregelung“ überschritten wird, die Umsatzsteuerzahlung nicht dem abgelaufenen Jahr zugeordnet werden kann.
Im Jahr 2016 fällt der 10.1.auf einen Sonntag. Somit fällt die eigentlich am 10.1.2016 fällige Umsatzsteuer-Vorauszahlung, deren Fälligkeit sich wegen des Wochenendes auf den 11.1.2016 verschiebt, aus der 10-Tageregelung heraus, so dass diese Zahlung nicht mehr dem Jahr 2015 zugeordnet werden kann. Insofern hilft es auch nicht, wenn die Zahlung noch bis zum 10.1.2016 erfolgt, da sowohl Zahlung als auch Fälligkeit in dem 10-Tagezeitraum liegen müssen.
Eine derartige Übertragung ist an Voraussetzungen geknüpft; insbesondere kann die Übertragung nur innerhalb bestimmter Fristen und auf bestimmte Investitionsgüter erfolgen. Soweit im Jahr der Aufdeckung der stillen Reserven keine Neuinvestition erfolgt, kann der Gewinn zur Vermeidung der Versteuerung zunächst in eine Rücklage eingestellt werden. Die Neuinvestition muss dann aber innerhalb von vier Wirtschaftsjahren (für neu erstellte Gebäude gelten Ausnahmen) nach Bildung der Rücklage erfolgen.
Vergütungen für Bauleistungen, die im Inland gegenüber einem Unternehmer i.S.d. Umsatzsteuergesetzes oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechts erbracht werden, unterliegen dem Steuerabzug, sog. Bauabzugsteuer. Der Leistungsempfänger ist verpflichtet, vom Rechnungsbetrag 15 % einzubehalten, anzumelden und an das Finanzamt abzuführen. Dieses gilt dann nicht, wenn im Zeitpunkt der Gegenleistung eine gültige Freistellungsbescheinigung vorliegt oder die gesamte Gegenleistung im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich nicht die Freigrenze von 5 000 € bzw. 15 000 € übersteigt.
Nach einer Verfügung des Bayerischen Landesamts für Steuern vom 16.9.2015 (Aktenzeichen S 2272.1.1-3/8 St 32) stellt auch die Installation einer Photovoltaikanlage an oder auf einem Gebäude eine Bauleistung dar. Daher ist in diesem Fall unter den o.g. Voraussetzungen Bauabzugsteuer einzubehalten.
In der o.g. Verfügung des Bayerischen Landesamts für Steuern weist dieses darauf hin, dass es für Fälle bis zum 31.12.2015 (Zeitpunkt der Entstehung der Bauabzugsteuer) nicht beanstandet wird, wenn ein Abzug der Bauabzugsteuer oder das Anfordern einer Freistellungsbescheinigung unterbleibt.
Bei Gesellschaftern, die für Schulden der Gesellschaft nur beschränkt haften, also insbesondere Kommanditisten, ist die Möglichkeit des Ausgleichs von ihnen zuzurechnenden steuerlichen Verlusten der Gesellschaft mit anderen positiven Einkünften grundsätzlich auf die geleistete Einlage begrenzt. Wenn in diesen Fällen in 2015 mit Verlusten zu rechnen ist, sollte deren steuerliche Verrechenbarkeit mit anderen Einkünften geprüft werden. Ist eine steuerliche Verrechenbarkeit im Jahr 2015 nicht oder nicht vollständig zu realisieren, weil durch die Verluste das Kapitalkonto negativ würde oder dieses bereits im negativen Bereich ist, sind diese Verluste nur mit Gewinnanteilen aus dem Gesellschaftsanteil in Folgejahren verrechenbar (verrechenbare Verluste). Das Verlustverrechnungspotenzial kann unter Umständen durch geeignete Maßnahmen, die allerdings noch in 2015 ergriffen werden müssen, erhöht werden.
Zunächst ist erforderlich, dass ein etwaiger steuerlicher Verlustanteil schon vor dem Ende des Wirtschaftsjahrs möglichst exakt prognostiziert wird. Zur Sicherstellung einer umfassenden Verlustverrechnung stehen dann verschiedene Gestaltungsmaßnahmen zur Verfügung. Die Konsequenzen – v.a. auch nichtsteuerlicher Art – derartiger Maßnahmen sind bedeutsam, so dass dringend anzuraten ist, steuerrechtliche Beratung in Anspruch zu nehmen. In vielen Fällen wird die Umwandlung von Gesellschafterforderungen in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage angezeigt sein, da mit dieser Gestaltung vom Gesellschafter kein weiteres Kapital zugeführt werden muss, um das steuerliche Eigenkapital zum Zweck eines höheren Verlustverrechnungspotenzials zu erhöhen.
Das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG), das im Juli 2015 in Kraft getreten ist, hat Änderungen hinsichtlich der handelsrechtlichen Rechnungslegung der GmbH und der GmbH & Co. KG mit sich gebracht. Im Grundsatz sind die Änderungen erstmals auf Jahresabschlüsse sowie Lageberichte für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr anzuwenden. Damit gelten die Neuregelungen uneingeschränkt für den Jahresabschluss zum 31.12.2016 bzw. zum Ende des Geschäftsjahrs 2016/2017. Insbesondere die geänderten Schwellenwerte zur Abgrenzung zwischen kleinen und mittleren Gesellschaften können wahlweise aber auch schon auf den Jahresabschluss zum 31.12.2014 oder zum 31.12.2015 angewendet werden. Im Folgenden greifen wir die Aspekte des BilRUG heraus, die zum anstehenden Jahreswechsel 2015/2016 von Bedeutung sind.
a) Anhebung der Schwellenwerte für die Abgrenzung der kleinen Gesellschaften nach dem Handelsgesetzbuch
Die GmbH & Co. KG unterliegt – soweit wie im Regelfall keine natürliche Person vollhaftender Gesellschafter ist – bei der handelsrechtlichen Rechnungslegung den erweiterten Vorschriften für Kapitalgesellschaften. Dies umfasst u.a. Vorgaben für die Gliederung der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung, die Pflicht zur Erstellung eines Anhangs und eines Lageberichts sowie zur Prüfung des Jahresabschlusses durch einen Wirtschaftsprüfer und die Publizität des Jahresabschlusses im Bundesanzeiger.
Dabei werden „kleinen“ Gesellschaften aber deutliche Erleichterungen eingeräumt. Die Abgrenzung dieser Gesellschaften erfolgt anhand der Merkmale Bilanzsumme, Umsatzerlöse und durchschnittliche Arbeitnehmerzahl. Mit dem BilRUG sind diese für die Abgrenzung maßgeblichen Schwellenwerte zum Teil deutlich angehoben worden und zwar bereits wahlweise für den Jahresabschluss zum 31.12.2014 oder zum 31.12.2015. Die Entwicklung der Schwellenwerte stellt sich wie folgt dar:
nach BilRUG
≤6 Mio. €
≤20 Mio. €
vor BilRUG
≤12 Mio. €
≤40 Mio. €
>40 Mio. €
Im Hinblick auf die deutliche Anhebung der Schwellenwerte zur Abgrenzung der „kleinen“ Gesellschaften sollte zum Jahresende geprüft werden, ob die jeweiligen Schwellenwerte durch geeignete Gestaltungsmaßnahmen noch vor dem Bilanzstichtag unterschritten werden können. In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass die Rechtsfolgen erst dann eintreten, wenn zwei der genannten Merkmale (Schwellenwerte) an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen unter- oder überschritten werden. Bei der Berechnung der Größenklasse sind die neuen Schwellenwerte rückwirkend auch auf die zu betrachtenden Jahre anzuwenden, z.B. sind für das Geschäftsjahr mit Abschlussstichtag 31.12.2015 zusätzlich die Werte für das vorherige Geschäftsjahr zum 31.12.2014 in die Schwellenwertermittlung einzubeziehen. Auch ist zu beachten, dass bei einer vorzeitigen Anwendung der heraufgesetzten Schwellenwerte die durch das BilRUG geänderte Abgrenzung der Umsatzerlöse ebenfalls anzuwenden ist, worauf im folgenden Abschnitt b) eingegangen wird.
erheblich weniger Angaben im Anhang erforderlich,
Insbesondere die Bilanzsumme kann durch Sachverhaltsgestaltungen vor dem 31.12.2015 noch vermindert werden. Zu denken ist z.B. an den Aufschub von Außenfinanzierungen, die Rückführung von Außenfinanzierungen, Sale-and-lease-back-Gestaltungen, Vornahme von Gewinnausschüttungen, Abtretung von Forderungen oder Auslagerung von Pensionsverpflichtungen. Unter Hinzuziehung steuerlichen Rats sollte rechtzeitig die Situation analysiert und mögliche Strategien entwickelt werden.
b) Neuabgrenzung der Umsatzerlöse
Die als erste Position der Gewinn- und Verlustrechnung auszuweisenden Umsatzerlöse sind mit dem BilRUG in Umsetzung der neuen EU-Bilanzrichtlinie neu abgegrenzt worden. Insbesondere entfällt die Begrenzung der Umsatzerlöse auf für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typische Erzeugnisse, Waren und Dienstleistungen. Bei der Abgrenzung der Umsatzerlöse ist also nicht mehr auf die typische Geschäftstätigkeit des bilanzierenden Unternehmens abzustellen. Weiterhin sind neben Erlösschmälerungen und Umsatzsteuer von den Umsatzerlösen auch sonstige direkt mit dem Umsatz verbundene Steuern (z.B. Tabaksteuer, Biersteuer, Energiesteuer, Schaumweinsteuer und Stromsteuer) abzuziehen.
Damit sind zukünftig unter den Umsatzerlösen und nicht mehr unter den sonstigen betrieblichen Erträgen z.B. auch Erlöse aus nicht betriebstypischen Dienstleistungen, wie Kantinenerlöse oder Erlöse aus Vermietung und Verpachtung von Werkswohnungen oder Maschinen, Erlöse von Industrieunternehmen aus Beratungsleistungen und Personalüberlassung sowie Erlöse aus Konzernumlagen, die nicht primär in der Eigenschaft als Gesellschafter erbracht werden, sondern im Rahmen eines Leistungsaustauschs, also z.B. Übernahme von Buchhaltungstätigkeiten. Beratungs-/Servicedienstleistungen, Personalüberlassung oder die Nutzungsüberlassung an Patenten, Marken und Lizenzen zu erfassen.
Die Ausweitung der Umsatzerlöse durch das BilRUG erfolgt im Wesentlichen zu Lasten der Position „Sonstige betriebliche Erträge“. Im Einzelfall kann dies zu beachtlichen Folgewirkungen führen:
Zu denken ist zunächst an Auswirkungen auf die Abgrenzung der Schwellenwerte nach § 267 HGB, bei der auch auf die Umsatzerlöse abgestellt wird.
Daneben können sich Unternehmenskennziffern deutlich verändern: Die Größe „Umsatzerlöse“ ist an sich schon eine wichtige Kennziffer bei der Beurteilung einer Unternehmung. Die Umsatzerlöse als solche können deutlich steigen, wohingegen die Umsatzrendite (Jahresüberschuss bzw. Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit bezogen auf die Umsatzerlöse) entsprechend sinken kann. Dies ist im Einzelfall sorgfältig zu prüfen und kann einer Erläuterung im Lagebericht bedürfen.
Die ausgeweitete Abgrenzung der Umsatzerlöse führt daneben zu einer vermehrten Zuordnung von Forderungen zu den „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“, so z.B. Mietforderungen aus der Überlassung von Werkswohnungen oder aus anderen Nebengeschäften, da Forderungen aus Umsatzerlösen unter der Bilanzposition „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“ auszuweisen sind.
Ebenso ergeben sich Ausstrahlungen auf die Abgrenzung zwischen dem Materialaufwand und den sonstigen betrieblichen Aufwendungen. Die Zuordnung zum Materialaufwand geht grds. einher mit der Zuordnung der entsprechenden Erlöse zu den Umsatzerlösen. So werden zukünftig also z.B. Vorleistungen einer Holdinggesellschaft aus Dienstleistungen im Konzern unter den Materialaufwendungen (Aufwendungen für bezogene Leistungen) auszuweisen sein.
Auswirkungen können sich auf vertragliche Vereinbarungen wie Kreditverträge oder Tantieme-/Bonusregelungen ergeben, soweit diese auf die Größe „Umsatzerlöse“ Bezug nehmen.
Dies gilt im Übrigen auch für den Wegfall des gesonderten Ausweises außerordentlicher Aufwendungen und Erträge, die nun also in das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit einfließen und damit z.B. in die Bemessungsgrundlage von Tantieme-/Bonusregelungen. Derartige Regelungen sind also zu überprüfen und ggf. anzupassen.
Die geänderte Abgrenzung der Umsatzerlöse erfordert (bei einem mit dem Kalenderjahr übereinstimmenden Wirtschaftsjahr) eine Überprüfung der Kontierung der Erlöse in der Buchhaltung und ggf. eine Anpassung des Kontenrahmens, damit die Gewinn- und Verlustrechnung aus der Buchhaltung ohne Umbuchungen entwickelt werden kann.
Gesetzlich wurde mit Wirkung ab dem 1.1.2015 geregelt, dass die bei Kapitalerträgen zum Steuerabzug Verpflichteten, also insbesondere Banken, nachträglich vorgelegte Anträge und Bescheinigungen des Stpfl. beim Steuerabzug bis zur Erteilung der Steuerbescheinigung zu berücksichtigen haben. Das Bundesfinanzministerium hat die zeitlichen Restriktionen der Berücksichtigung nachträglich vorgelegter Bescheinigungen nun mit Schreiben vom 31.8.2015 (Aktenzeichen IV C 1 – S 2410/11/10001 :005) konkretisiert. Danach gilt:
Legt der Stpfl. der auszahlenden Stelle (Bank o.Ä.) insbesondere einen geänderten Freistellungsauftrag oder eine Nichtveranlagungs-Bescheinigung bis zum Zeitpunkt der technischen Erstellung der Steuerbescheinigung – spätestens bis zum 31. Januar des Folgejahrs – für das betreffende Kalenderjahr vor, so hat die auszahlende Stelle einen bereits vorgenommenen Steuerabzug zu korrigieren.
Nach diesem Zeitpunkt kann der zum Steuerabzug Verpflichtete eine Korrektur des Steuer-abzugs vornehmen. Es besteht jedoch keine Verpflichtung.
Damit besteht jetzt bis zum Jahresende noch die Möglichkeit, Freistellungsaufträge neu auf verschiedene Bankinstitute zu verteilen, um sicherzustellen, dass der Sparer-Pauschbetrag in vollem Umfang genutzt wird. Ansonsten könnte dies zwar im Rahmen der Einkommensteuererklärung nachgeholt werden, dies würde aber erfordern, dass die Kapitalerträge in der Einkommensteuererklärung erklärt werden, was im Grundsatz wegen des erhöhten Aufwands vermieden werden sollte.
Durch eine gesetzliche Änderung verlieren Freistellungsaufträge ohne gültige steuerliche Identifikationsnummer (IdNr.) ab 1.1.2016 ihre Gültigkeit. Dies gilt auch für Freistellungsaufträge, die unbefristet erteilt worden sind. Es genügt, wenn dem Institut, bei dem der Freistellungsauftrag beauftragt wurde, die steuerliche Identifikationsnummer mitgeteilt wird. Ein neuer Freistellungsauftrag muss nicht erteilt werden.
Ggf. ist also dem Kreditinstitut die steuerliche Identifikationsnummer mitzuteilen. Wurde mehreren Instituten ein Freistellungsauftrag erteilt, so sollte grundsätzlich in regelmäßigen Abständen die Verteilung des Freistellungsvolumens auf die einzelnen Institute überprüft und ggf. an ein geändertes Anlageverhalten angepasst werden.
Die zeitliche Zuordnung von Werbungskosten bei Vermietungsobjekten erfolgt steuerlich nach dem Abflussprinzip. Werbungskosten können also noch in 2015 angesetzt werden, wenn diese noch in 2015 durch Zahlung geleistet werden. Dabei ist zu beachten, dass ein Abfluss bereits dann anzunehmen ist, wenn der Überweisungsauftrag an das Kreditinstitut abgegeben ist, vorausgesetzt, das Konto weist ausreichende Deckung auf und der Auftrag wird später auch tatsächlich ausgeführt.
Um bereits die Steuerlast des Jahrs 2015 mindern zu können, sollte daher der Jahreswechsel 2015/2016 Anlass sein für folgende Überlegungen:
Kurzfristig anstehende Reparaturen/Instandhaltungen sollten noch in das Jahr 2015 vorgezogen werden.
Es ist darauf zu achten, dass in 2015 z.B. von Handwerkern erbrachte Leistungen auch noch in 2015 abgerechnet und gezahlt werden, da – sofern es sich nicht um Herstellungskosten oder nachträgliche Anschaffungskosten handelt – der Zahlungszeitpunkt entscheidend ist.
Fahrtkosten des Eigentümers zum Vermietungsobjekt, z.B. wegen Terminen mit Mietern sowie der Durchführung oder Überwachung von Reparaturen, sollten aufgezeichnet und ausreichend dokumentiert werden.
a) Entwurf des „Gesetzes zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts“
Mit Datum vom 7.9.2015 hat die Bundesregierung den Regierungsentwurf zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) an die Rechtsprechung des BVerfG vorgelegt, mit dem das Ziel verfolgt wird, die vom BVerfG in seinem Urteil vom 17.12.2014 (Aktenzeichen 1 BvL 21/12) geforderten Anpassungen des derzeitigen Rechts vorzunehmen, um eine verfassungskonforme Regelung zu gewährleisten. Für die Gesellschafter von Kapitalgesellschaften sind – im Überblick – folgende Aspekte hervorzuheben:
Die Neuregelungen sollen nach derzeitigem Kenntnisstand erst auf solche Erwerbe Anwendung finden, für die die Steuer nach dem Tag der Verkündung entsteht; eine Rückwirkung ist aktuell nicht vorgesehen. Bis zum Inkrafttreten der Neuregelungen können Übertragungen also voraussichtlich noch nach dem derzeit geltenden Recht vorgenommen werden.
Auch weiterhin soll die Übertragung von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften steuerlich begünstigt sein, sofern die Beteiligungsquote des Erblassers oder Schenkers mehr als 25 % des Stammkapitals beträgt. Auch bleibt es bei der Poolungsmöglichkeit für Anteile, bei denen der Erblasser oder Schenker im Übertragungszeitpunkt zu 25 % und weniger beteiligt ist; über die Poolung – bspw. mittels Stimmbindungsvertrag zusammen mit anderen Gesellschaftern – kann der Gesellschafter dann über die 25 %-Grenze kommen.
Die sog. Lohnsummenregelung soll stufenweise einsetzen, und zwar in mehreren Stufen. Für Betriebe mit bis zu drei Beschäftigten soll auf die Anwendung der Lohnsummenregelung verzichtet werden, ab vier Beschäftigten soll bei Anwendung der Regelverschonung innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb die Lohnsumme 250 % der Ausgangslohnsumme nicht unterschreiten und ab elf Beschäftigten sollen 300 % der Ausgangslohnsumme nicht unterschritten werden. Erst ab sechzehn Beschäftigten soll die Mindestlohnsumme von 400 % erreicht werden. Bei der Optionsverschonung ergeben sich wie bisher höhere Anforderungen.
Der sog. Verwaltungsvermögenstest soll künftig entfallen, es soll dann nur noch sog. begünstigtes Vermögen von der Besteuerung befreit werden. Hierunter soll dasjenige Vermögen fallen, das dem Hauptzweck des Betriebs dient. Insoweit besteht allerdings noch keine Einigkeit zwischen Bundestag und Bundesrat.
Bei einem Erwerb von begünstigtem Vermögen von bis zu 26 Mio. € (ausnahmsweise 52 Mio. € bei Erfüllung weiterer Voraussetzungen) soll es bei den bisherigen Begünstigungsregelungen bleiben.
Bei Überschreiten der vorgenannten Grenzen soll sich wahlweise auf Antrag der Erwerber der Verschonungsabschlag stufenweise um je einen Prozentpunkt für jede volle 1,5 Mio. €, die der Wert des begünstigten Vermögens 26 Mio. € bzw. 52 Mio. € übersteigt, vermindern. Ab einem Erwerb von 116 Mio. € würde nur noch – auf Antrag – ein Mindestverschonungsabschlag von 20 % (ausnahmsweise 35 %) gewährt. Allerdings ist auch dies noch umstritten. Von Seiten des Bundesrats wird diese Vergünstigung für die Übertragung von Großvermögen für zu weitgehend gehalten.
Bei Überschreiten der vorgenannten Grenzen soll alternativ auch ein Erlassantrag möglich sein: Die sog. individuelle Verschonungsbedarfsprüfung erlaubt es dem Erwerber, einen Erlassantrag für die auf das begünstigte Vermögen entfallende Steuer zu stellen, soweit er nachweist, dass er persönlich nicht in der Lage ist, die Steuer aus seinem verfügbaren Vermögen (50 % der Summe von durch Erbschaft oder Schenkung übergegangenem und bereits vor Erwerb vorhandenem nicht begünstigtem Vermögen) zu begleichen.
Da dieser Entwurf noch nicht das endgültige Konzept darstellt, wird die weitere Rechtsentwicklung zu beobachten sein. Es spricht aber vieles dafür, dass Kapitalgesellschaftsanteile auch weiterhin begünstigt übertragen werden können (auch im Rahmen sog. „Pool-Lösungen“). Allerdings dürfte die Steuerbelastung bei wertmäßig größeren Übertragungen deutlich ansteigen.
Da die Wahlmöglichkeiten wohl deutlich komplexer und die Begünstigungsvoraussetzungen definitiv restriktiver gefasst werden sollen, sollte im Einzelfall geprüft werden, ob noch unter der Geltung der derzeitigen Gesetzeslage übertragen wird. Insofern ist steuerlicher Rat einzuholen.
b) Verschärfung des Teilabzugsverbots nach § 3c Abs. 2 EStG
Mit Wirkung ab 2015 ist das Teilabzugsverbot nach § 3c Abs. 2 EStG durch das Ende Dezember 2014 verkündete sog. Zollkodex-Anpassungsgesetz dahingehend verschärft worden, dass Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Gesellschafterdarlehen (oder diesen wirtschaftlich vergleichbaren Rechtshandlungen) eines zu mehr als 25 % beteiligten Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft von diesem Teilabzugsverbot erfasst werden, sofern die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft dem Betriebsvermögen zugeordnet ist. Dies soll allerdings nur dann gelten, wenn die Darlehensgewährung aus gesellschaftsrechtlichen Gründen zu nicht fremdüblichen Konditionen erfolgt ist. Folge der Anwendung des Teilabzugsverbots ist, dass nur 60 % der Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben geltend gemacht werden können.
In einschlägigen Fällen der Gewährung von Gesellschafterdarlehen sollte daher sorgfältig dokumentiert und nachgewiesen werden (können), dass dies zu fremdüblichen Konditionen erfolgt; ggf. sind Vergleichsangebote einzuholen.
c) Einführung einer Steuerpflicht für Veräußerungsgewinne aus Streubesitzbeteiligungen
Mit Datum vom 21.7.2015 hat das BMF den Diskussionsentwurf eines Gesetzes zur Reform der Investmentbesteuerung vorgestellt. Mit diesem Gesetz soll (in Form einer Neuregelung in § 8b Abs. 4 KStG) eine Steuerpflicht für Veräußerungsgewinne aus Streubesitzbeteiligungen an Kapitalgesellschaften eingeführt werden. Veräußerungsgewinne sollen dann bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen sein, wenn die Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahrs unmittelbar weniger als 10 % des Grund- oder Stammkapitals betragen hat. Da eine systemkonforme Besteuerung solcher Veräußerungsgewinne auch die Berücksichtigung von Gewinnminderungen/Veräußerungsverlusten nach sich zieht, soll zugleich der Verlustausgleich begrenzt werden: Diese Verluste sollen nach dem Entwurf ausschließlich mit Gewinnen aus Streubesitzanteilen verrechnet werden können, nicht mit anderen positiven Erträgen der Körperschaft.
Gewinnausschüttungen aus Streubesitzanteilen unterliegen nach aktueller Rechtslage bereits der Besteuerung. Die weitere Entwicklung dieser steuerverschärfenden Initiative ist zu beobachten. Nach derzeitigem Stand ist die erstmalige Anwendung der Neuregelung erst für Gewinne und Gewinnminderungen vorgesehen, die nach dem 31.12.2017 entstehen, um den Körperschaften ausreichend Zeit zu geben, sich auf die Änderung der Rechtslage einzustellen.
Es ist noch ungewiss, ob diese Gesetzesänderung umgesetzt wird. Dennoch sollte sorgfältig geprüft werden, ob bei einer bestehenden Streubesitzbeteiligung diese entweder vor Inkrafttreten einer etwaigen Neuregelung veräußert oder aber auf die Beteiligungshöhe von mindestens 10 % aufgestockt werden sollte. Insoweit bieten sich auch Poollösungen an, ggf. mit Zwischenschaltung einer weiteren Kapitalgesellschaft. Bei Konzernsachverhalten sollte i.Ü. geprüft werden, ob nicht zumindest die bisherigen stillen Reserven durch einen konzerninternen Verkauf realisiert werden können.
d) Gesetz für die gleichberechtigte Teilhabe von Frauen und Männern an Führungspositionen
Mit dem am 30.4.2015 verkündeten „Gesetz für die gleichberechtigte Teilhabe von Frauen und Männern an Führungspositionen in der Privatwirtschaft und im öffentlichen Dienst“ soll der Anteil von Frauen an Führungspositionen insbesondere in der Privatwirtschaft und in der Bundesverwaltung über drei Regelungsbereiche signifikant erhöht werden:
Verpflichtung zur Festlegung von Zielgrößen für Aufsichtsräte, Vorstände und oberste Management-Ebenen, und zwar auch bei GmbHs,
Novellierung der gesetzlichen Regelungen für den öffentlichen Dienst des Bundes.
GmbHs sind von diesen Neuregelungen dann betroffen, wenn sie der Mitbestimmung unterliegen, dabei werden auch die sog. drittel-mitbestimmten Unternehmen erfasst, also GmbHs mit i.d.R. mehr als 500 Arbeitnehmern. Betroffen sind somit solche GmbHs, auf die entweder das MitbestG, das Montan-MitbestG, das MitbestErgG oder das DrittelbG Anwendung findet. Unterliegt eine GmbH der Mitbestimmung, so müssen nach Feststellung des Ist-Zustands zeitnah in einem weiteren Schritt für Gesellschafterversammlung und Geschäftsführung Quoten festgelegt und Fristen für die Zielerreichung bestimmt werden, die jeweils nicht länger als fünf Jahre sein dürfen. Eine Mindestquote sieht das Gesetz allerdings nicht vor, abgesehen davon, dass der Status quo nicht unterschritten werden darf. Gesetzliche Sanktionen für den Fall der Nichterreichung der Zielgrößen sind nicht vorgesehen, jedoch muss über die Festlegung und Zielerreichung öffentlich berichtet werden. Bis zum 30.9.2015 waren auch die Beschlüsse für die Zielvorgaben zu fassen; für die Zielerfüllung wird dann ein Zeitraum zunächst bis zum 30.7.2017 angesetzt.
Gegenüber mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften genießen kleine Kapitalgesellschaften eine Reihe von Vorteilen, so dass es sich empfiehlt, vor dem kommenden Bilanzstichtag die Schwellenwerte der Größenklassen des HGB für Kapitalgesellschaften genau zu betrachten. Kleine Kapitalgesellschaften unterliegen insbesondere nicht der gesetzlichen Prüfungspflicht durch einen vereidigten Buchprüfer oder Wirtschaftsprüfer. Des Weiteren kann die Aufstellung des Jahresabschlusses für diese Gesellschaften später erfolgen. Außerdem sind auch deutlich weniger Pflichtangaben im Anhang zu machen, die Bilanz braucht weniger tief gegliedert zu werden und ein Lagebericht ist entbehrlich. Zudem existieren noch deutliche Erleichterungen bei der Publizität des Jahresabschlusses im Bundesanzeiger, insbesondere braucht die Gewinn- und Verlustrechnung nicht offengelegt zu werden.
Die Größenklassen stellen sich nach geltendem Recht – nach der deutlichen Anhebung der Schwellenwerte durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) – wie folgt dar:
Nach der Änderung durch das BilRUG sind in § 293 HGB folgende Schwellenwerte definiert:
Die sog. Kleinst-Kapitalgesellschaften, die in § 267a HGB als eine Teilmenge der kleinen Kapitalgesellschaften definiert werden, sind durch die Anhebung der Schwellenwerte auf Grund des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes nicht berührt worden. Es bleibt dabei, dass ein Unternehmen dann als Kleinst-Kapitalgesellschaft oder als Kleinst-GmbH & Co. KG eingestuft wird, wenn an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen jeweils zwei der folgenden drei Größenmerkmale nicht überschritten werden:
Explizit aus dem Kreis der Kleinst-Unternehmen sind durch das BilRUG herausgenommen worden Unternehmensbeteiligungsgesellschaften sowie Holding- und Beteiligungsgesellschaften, nicht aber solche Holdinggesellschaften, die aktiv in das laufende Tagesgeschäft der Tochtergesellschaften eingreifen (sog. Führungs- oder Funktionsholdings). Reine Komplementär-GmbHs kommen daher schon wegen Haftungsübernahme und Geschäftsführung weiterhin als Kleinst-Kapitalgesellschaften in Frage.
Gerade im Hinblick auf die im Bundesanzeiger zu veröffentlichenden Daten sind die Erleichterungen für KleinstKapitalgesellschaften wichtig. Von Bedeutung ist, dass durchaus auch für diese Kleinst-Kapitalgesellschaften ein ausführlicher Jahresabschluss aufgestellt werden kann, um z.B. gegenüber den Gesellschaftern oder der Hausbank ausreichende Informationen zu geben. Ein weiterer zur Veröffentlichung bestimmter Jahresabschluss kann dann unabhängig davon nach den vereinfachten Regeln für Kleinst-Kapitalgesellschaften aufgestellt werden.
Vor dem Hintergrund dieser Erleichterungen ist zum Jahreswechsel 2015/2016 zu prüfen, ob die Schwellenwerte für Kleinst-Kapitalgesellschaften durch geeignete Gestaltungsmaßnahmen noch vor dem Bilanzstichtag unterschritten werden können. Auch insoweit ist zu beachten, dass die begünstigenden Rechtsfolgen erst dann eintreten, wenn zwei der genannten Merkmale (Schwellenwerte) an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen nicht überschritten werden.
Mit dem Begriff der „Mindestbesteuerung“ wird die auch von Kapitalgesellschaften zu beachtende gesetzliche Regelung des § 10d EStG beschrieben, nach der ein steuerlicher Verlustvortrag im Einzelfall nur begrenzt genutzt werden kann. Konkret ordnet die Vorschrift, deren Verfassungsmäßigkeit derzeit immer noch auf dem Prüfstand des BVerfG steht, an, dass in vorhergehenden Jahren noch nicht verrechnete Verluste in Gewinnjahren nur noch i.H.v. 1 Mio. € (sog. Sockelbetrag) unbeschränkt verrechnet werden dürfen. Der über diesen Sockelbetrag hinausgehende Gewinn kann nur zu 60 % mit dem Verlust(vortrag) verrechnet werden. Nicht aufgebrauchte Verluste werden in Folgejahre vorgetragen und können somit erst in späteren VZ geltend gemacht werden.
Verbesserung des Ergebnisses der GmbH durch Verzicht des Gesellschafters auf Nutzungs- oder Tätigkeitsvergütungen bzw. Zinsen. Allerdings ist ein solcher Verzicht mit steuerlicher Rückwirkung nicht möglich;
Vorziehen gewinnrealisierender Vorgängeauf 2015, z.B. durch Veräußerungen im Unternehmensverbund oder vorgezogene Abnahmen eines Auftrags;
Verschieben von Aufwendungen, z.B. von Erhaltungs- oder Werbemaßnahmen, in das Jahr 2016.
Soweit dies im Einzelfall noch zulässig ist, können zur Ergebnisbeeinflussung u.U. auch Wahlrechte oder Ermessenspielräumeanders als bisher ausgeübt werden. Spielräume bieten sich insbesondere im Bereich der Rückstellungen und auch bei der Bewertung des Vorratsvermögens.
Wird für 2015 mit einem positiven Ergebnis gerechnet und bestehen Verlustvorträge, so muss die Wirkung der Mindestbesteuerung geprüft werden, da diese eben trotz ausreichend hoher Verlustvorträge wegen der nur begrenzten Verrechenbarkeit im Ergebnis zu einer Steuerbelastung führen kann.
Die mit dem Begriff „Mindestbesteuerung“ bezeichnete Regelung des § 10d EStG bewirkt im Einzelfall, dass ein steuerlicher Verlustvortrag im nachfolgenden VZ nur der Höhe nach begrenzt genutzt werden kann. Dies führt bestenfalls zu einer zeitlichen Streckung, im schlechtesten Fall aber zu einem endgültigen Untergang des Verlustvortrags.
Vor diesem Hintergrund ist der BFH-Beschluss vom 26.2.2014 (Aktenzeichen I R 59/12, BStBl II 2014, 1016) zu sehen, mit dem das Gericht eine Entscheidung des BVerfG über die Frage der Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung einholt (Aktenzeichen des BVerfG: 2 BvL 19/14). Fraglich ist die Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung v.a. in den Fällen, in denen sich nicht lediglich ein zeitlicher Aufschub ergibt, sondern die Regelung zu einem endgültigen Ausschluss der Verlustverrechnung führt und somit ein sog. Definitiveffekt eintritt. Seit 2015 ist zudem noch ein weiteres Verfahren vor dem BFH (Aktenzeichen I R 65/14) anhängig, in dem über die Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung zu entscheiden ist.
Nicht abzusehen ist derzeit, welche Fälle von einer möglichen Verfassungswidrigkeit betroffen wären. Neben den klaren Fällen, bei denen bei einem schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c KStG, bei Umwandlungen beim übertragenden Rechtsträger oder wegen Insolvenz der GmbH Verlustvorträge endgültig wegfallen würden, existieren auch Fälle, bei denen wegen dauerhaft schwankender Gewinne die Mindestbesteuerung letztendlich dazu führt, dass Verlustvorträge nie verbraucht werden können. Entsprechendes gilt z.B. auch bei zeitlich begrenzten Projektgesellschaften. In einschlägigen Fällen sollten daher die Verfahren offen gehalten werden; die FinVerw gewährt – auf vier Fälle (z.B. die Liquidation einer Körperschaft) begrenzt – auch die Aussetzung der Vollziehung.
e) Überlegungen zur Ausschüttungspolitik zum Jahreswechsel 2015/2016
Soweit Gewinnausschüttungen anstehen, ist abzuwägen, ob diese noch in 2015 oder aber erst in 2016 erfolgen sollen. Bei dieser Entscheidung sind einerseits die steuerliche Situation der Gesellschaft und andererseits die des Gesellschafters zu berücksichtigen (dabei wird davon ausgegangen, dass es in 2016 nicht zu Steuersatzerhöhungen kommen wird):
Ist der Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person und hält er die Geschäftsanteile in seinem steuerlichen Betriebsvermögen, so kommt die sog. Abgeltungsteuer nicht zur Anwendung. Für die Ausschüttungspolitik ist in diesem Fall entscheidungserheblich, in welchem VZ der persönliche Spitzensteuersatz niedriger ist; in diesem VZ sollte dann ausgeschüttet werden.
Gleiches gilt, wenn der Gesellschafter die Geschäftsanteile zwar in seinem steuerlichen Privatvermögen hält, aber der Gesellschafter einen Antrag auf Anwendung der Regelbesteuerung statt der Abgeltungsteuer stellt, was unter bestimmten Bedingungen (Beteiligungsquote mindestens 25 % oder Beteiligungsquote mindestens 1 % und berufliche Tätigkeit für die Gesellschaft) möglich ist. Auch in diesem Fall werden die Ausschüttungen mit dem tariflichen Einkommensteuersatz besteuert. Ein Vorteil kann für den beantragenden Gesellschafter darin bestehen, dass bei Ausübung des Wahlrechts auch Werbungskosten geltend gemacht werden können, was z.B. bei Refinanzierungskosten der Beteiligung von Vorteil sein kann.
Ist der Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person und hält er die Geschäftsanteile in seinem steuerlichen Privatvermögen mit der Folge, dass die sog. Abgeltungsteuer zur Anwendung kommt, macht es nach der derzeitigen Rechtslage i.d.R. keinen Unterschied, ob die Ausschüttung in 2015 oder in 2016 erfolgt. Die Gewinnausschüttung wird in beiden Fällen mit dem Abgeltungsteuersatz von 25 % zzgl. Solidaritätszuschlag und ggf. Kirchensteuer belastet. Eine differenzierte Betrachtung ist nur in den seltenen Ausnahmefällen erforderlich, in denen der persönliche Grenzsteuersatz i.R.d. Einkommensteuer-Veranlagung unter 25 % liegt und der Gesellschafter über die sog. „Günstigerprüfung“ eine teilweise Erstattung der sog. Abgeltungsteuer beantragen kann. Dies kann z.B. gegeben sein, wenn aus anderen Einkunftsquellen Verluste resultieren und sich deshalb eine sehr niedrige Einkommensteuer-Bemessungsgrundlage ergibt.
Ist der Gesellschafter der GmbH seinerseits eine Kapitalgesellschaft, macht es nach der derzeitigen Rechtslage ebenfalls keinen Unterschied, ob die Ausschüttung in 2015 oder in 2016 erfolgt, da keine Änderung des Steuertarifs bzw. der Steuerbefreiung absehbar ist.
Nachfolgend sind wichtige in 2015 veröffentlichte finanzgerichtliche Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen zusammengefasst, die für die GmbH und ihre Gesellschafter Anlass sein können, bestehende Gestaltungen und Vereinbarungen zu überprüfen:
Keine ernstlichen Zweifel der FinVerw an der Verfassungsmäßigkeit der Zinsschranke (§ 4h EStG, § 8a KStG): Der BFH hatte bereits mit Beschluss vom 18.12.2013 (Aktenzeichen I B 85/13, HFR 2014, 514) entschieden, dass ernstliche Zweifel an der Verfassungskonformität der Einschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zinsaufwendungen gem. § 4h EStG und § 8a KStG (sog. Zinsschranke) bestehen. Dazu hat das BMF allerdings mit Schreiben vom 13.11.2014 verfügt, dass der vorgenannte BFH-Beschluss über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden sein soll (sog. Nichtanwendungserlass). Entgegenstehend hat das FG München (Urteil vom 2.3.2015, Aktenzeichen 7 K 2372/13, EFG 2015, 1127) keine verfassungsrechtlichen Zweifel an der Zinsschranke bekundet. Ziel der Zinsschranke sei die Bekämpfung von Gewinnverlagerungen zu Lasten des deutschen Fiskus und sie sei gleichermaßen auf grenzüberschreitende Sachverhalte sowie auf reine Inlandssachverhalte anzuwenden, da es sonst zu einer europarechtswidrigen Diskriminierung komme.
Die abschließende Klärung dieser Frage durch den BFH – bzw. voraussichtlich dann durch das BVerfG – bleibt abzuwarten.
In einschlägigen Fällen sollten die Steuerbescheide bis zur Entscheidung des BVerfG (bzw. den Entscheidungen in den verschiedenen weiteren anhängigen Revisionsverfahren mit den Aktenzeichen I R 2/13, I R 57/13, I R 18/15, I R 20/15 und I R 21/15) verfahrensrechtlich offen gehalten werden.
Antrag auf Anwendung der Regelbesteuerung erfordert keinen maßgeblichen Einfluss auf die Kapitalgesellschaft: Der BFH hat mit Urteil vom 25.8.2015 (Aktenzeichen VIII R 3/14, DStR 2015, 2278) – explizit gegen die Auffassung der FinVerw – entschieden, dass es für einen Antrag auf die sog. Regelbesteuerung (Verzicht auf die Anwendung der Abgeltungsteuer) bereits genüge, wenn der Anteilseigner zumindest zu 1 % beteiligt und für die Gesellschaft beruflich tätig ist. Es sei daher in einem solchen Fall nicht Voraussetzung, dass der Anteilseigner auch einen maßgeblichen Einfluss auf die Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft ausüben kann.
In entsprechenden Anträgen auf Anwendung des regulären Einkommensteuertarifs in Verbindung mit der Anwendung des Teileinkünfteverfahrens (Regelbesteuerung) sollte unter Hinweis auf das vorgenannte BFH-Urteil diese Besteuerung – auch gegen die Auffassung der FinVerw – begehrt werden; dabei ist zudem zu prüfen, ob nicht auch bereits ergangene Einkommensteuerbescheide insoweit noch änderbar sind.
Abgeltungsteuer – Letztmöglicher Zeitpunkt der Option zur Regelbesteuerung: Mit Urteil vom 28.7.2015 (Aktenzeichen VIII R 50/14, DStZ 2015, 808) hat der BFH zu der Frage, bis zu welchem Zeitpunkt ein solcher Antrag auf die sog. Regelbesteuerung für Ausschüttungen aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften gestellt werden kann, entschieden, dass dem Gesetzeswortlaut folgend ein solcher Antrag nur bis zur Abgabe der Einkommensteuererklärung möglich ist.
Für die entsprechend gelagerten Sachverhalte, bei denen die Anwendung der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens vorteilhaft gegenüber der Anwendung des sog. Abgeltungsteuersatzes ist, ist sorgfältig darauf zu achten, dass die Einkommensteuererklärung erst dann eingereicht wird, wenn über die zur Rede stehende Antragsfrage entschieden wurde.
Anteilsveräußerung gegen wiederkehrende Bezüge – Wahl der Zuflussbesteuerung: Mit Urteil vom 18.11.2014 (Aktenzeichen IX R 4/14, BStBl II 2015, 526) hat der BFH – explizit gegen die Auffassung der FinVerw – festgestellt, dass sich bei Veräußerungen i.S.d. § 17 EStG die Besteuerung nach dem im Zeitpunkt des Zuflusses geltenden Recht richtet. Deshalb sei die hälftige Steuerbefreiung bei einer Veräußerung gegen wiederkehrende Leistungen und Wahl der Zuflussbesteuerung auch dann anwendbar, wenn zwar die Veräußerung vor Einführung des Halbeinkünfteverfahrens stattgefunden hat, im Zeitpunkt des Zuflusses für laufende Ausschüttungen aus der Gesellschaft das Halbeinkünfteverfahren aber anwendbar gewesen wäre.
Bei Veräußerungsfällen i.S.d. § 17 EStG vor Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens und Wahl der sog. Zuflussbesteuerung sollte unter Hinweis auf das vorgenannte BFH-Urteil die hälftige Steuerbefreiung begehrt werden; dabei ist auch zu prüfen, ob nicht auch bereits ergangene Einkommensteuerbescheide insoweit noch änderbar sind.
Anteilsveräußerung – Zeitpunkt der Realisierung eines Auflösungsverlusts im Rahmen eines Insolvenzverfahrens: Mit Urteil vom 22.1.2015 (Aktenzeichen 9 K 9161/11, EFG 2015, 1272) hat das FG Berlin-Brandenburg zur Frage des Zeitpunkts der Realisierung eines Auflösungsverlusts i.S.v. § 17 EStG entschieden, dass der Auflösungsverlust bereits dann im Jahr der Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens (inzwischen Insolvenzverfahren) und nicht erst im Jahr des Abschlusses des Gesamtvollstreckungsverfahrens (bzw. Insolvenzverfahrens) entstanden ist, wenn die Höhe des Verlusts bereits bei Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens (bzw. Insolvenzverfahrens) feststeht. Problematisch ist in diesen Fällen oftmals die Feststellung von weiteren Belastungen des Gesellschafters bspw. aus der Inanspruchnahme aus übernommenen Bürgschaften, was sich (ebenfalls) auf die Höhe des Auflösungsverlusts auswirkt, da insoweit nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung vorliegen.
Die steuerliche Problematik bei solchen Auflösungsverlusten liegt auf der Hand: Wird ein Auflösungsverlust „zu früh“ geltend gemacht, wird die Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten durch die FinVerw oder ggf. durch die FG abgelehnt. Der Verlust kann dann aber i.d.R. in einem späteren VZ noch geltend gemacht werden. Wird der Verlust hingegen „zu spät“ geltend gemacht, scheidet die Verlustberücksichtigung aus, wenn die Steuerbescheide bereits bestandskräftig sind. In einschlägigen Fällen ist daher darauf zu achten, den Auflösungsverlust möglichst früh geltend zu machen und zudem die Bescheide für die betreffenden Jahre nach Möglichkeit offen zu halten.
Anteilsveräußerung – Nachträgliche Anschaffungskosten bei Bürgschaftshingabe in der Krise: Bei der Ermittlung des Gewinns bzw. Verlusts i.S.v. § 17 EStG ist als sog. nachträgliche Anschaffungskosten auch die Inanspruchnahme aus einer Bürgschaft zu berücksichtigen, wenn diese durch einen GmbH-Gesellschafter in der Krise zugesagt wurde. Dies hat das FG Düsseldorf in Fortführung der BFH-Rechtsprechung mit Urteil vom 10.3.2015 (Aktenzeichen 9 K 962/14 E, EFG 2015, 1271) entschieden und ausgeführt, dass es auf die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ankomme. Eine solche liege dann vor, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter in der gleichen Situation nicht (mehr) gebürgt hätte.
In einschlägigen Fällen sollte zum Nachweis der gesellschaftlichen Veranlassung sorgfältig dokumentiert werden, dass z.B. ein Kreditgeber die Darlehensgewährung von einer Bürgschaftsübernahme abhängig gemacht hat.
Der anstehende Jahreswechsel sollte zum Anlass genommen werden, bestehende Vereinbarungen zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern bzw. Gesellschafter-Geschäftsführern im Hinblick auf vGA-Risiken zu überprüfen, wobei insbesondere die nachfolgend genannten, zumeist im Jahr 2015 bekannt gewordenen finanzgerichtlichen Entscheidungen zu beachten sind. Die Überprüfung der Vereinbarungen könnte nach Art einer Checkliste strukturiert anhand folgender Schwerpunkte erfolgen:
Keine Schenkung bei vGA: Mit Beschluss vom 2.9.2015 (Aktenzeichen II B 146/14, DStZ 2015, 810) hat der BFH seine Rechtsprechung bestätigt und entschieden, dass vGA keine Schenkungen sein können. Dies ist umso bedeutsamer, als die FinVerw das ursprüngliche Urteil vom 30.1.2013 (Aktenzeichen II R 6/12, www.stotax-fist.de) mit einem sog. Nichtanwendungserlass belegt hatte. In der Sache führt der BFH nun erneut aus, dass es im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern oder zu den Gesellschaftern einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft neben betrieblich veranlassten Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Kapitalrückzahlungen geben könne, nicht aber freigiebige Zuwendungen i.S.v. Schenkungen.
Da beim BFH noch weitere Fälle anhängig sind und er wohl auch weiterhin nicht von seiner ursprünglichen Rechtsauffassung abrücken wird, sollten einschlägige Streitfälle unbedingt offen gehalten werden.
VGA bei Scheckzahlungen zu Lasten des Firmenkontos der GmbH zur Erfüllung privater Geschäfte des Gesellschafter-Geschäftsführers/Fehlbuchungen: Mit Urteil vom 2.12.2014 (Aktenzeichen VIII R 45/11, HFR 2015, 465) hat der BFH seine bisherige Rechtsprechung sowohl zu den verschärften Voraussetzungen bei vGA an beherrschende Gesellschafter als auch zur Problematik der Annahme von vGA bei Fehlbuchungen bestätigt. Im konkreten Streitfall war das Geschäftskonto einer GmbH mit Scheckzahlungen i.H.v. über 100 000 € belastet worden, denen unstreitig privat veranlasste Geschäfte des Alleingesellschafter-Geschäftsführers zu Grunde lagen. In der Buchhaltung der GmbH wurden diese Zahlungen allerdings als durchlaufende Posten verbucht, so dass der BFH davon ausging, „dass die private Veranlassung der Zahlungen von vornherein verschleiert werden sollte“, und eine vGA bejahte. Insbesondere handele es sich auch nicht nur um eine sog. Fehlbuchung, die auf einem Versehen beruhte, sondern um einen vom Gesellschafter-Geschäftsführer „bewusst veranlassten Vorgang“, für den es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlte.
Der BFH hat bislang keine Kriterien zu der Frage entwickelt, wie in der Praxis „versehentliche Fehlbuchungen“ von „beabsichtigten Fehlbuchungen“ zu trennen sein sollen, so dass in der Buchhaltung ein hohes Maß an Sorgfalt auch unter diesem Gesichtspunkt unabdingbar ist.
Keine VGA bei eigenmächtiger Bereicherung eines angestellten Nichtgesellschafters: Mit Beschluss vom 2.7.2015 (Aktenzeichen 10 V 9101/13, EFG 2015, 1643) hat das FG Berlin-Brandenburg in Fortentwicklung der Rechtsprechung des BFH entschieden, dass die eigenmächtige Bereicherung eines angestellten Nichtgesellschafters einer GmbH zu deren Lasten nicht zu einer dem oder den Gesellschaftern zuzurechnenden vGA führt, da es insoweit an einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung fehlt. Wichtig ist, dass der bzw. die Gesellschafter keine Kenntnis hiervon hatte(n).
Dies soll selbst dann gelten, wenn die widerrechtlichen Maßnahmen des Geschäftsführers durch unzureichende oder fehlende Kontrolle seitens der Gesellschafterversammlung erleichtert oder ermöglicht worden sind.
VGA bei Duldung der eigenmächtigen Bereicherung eines faktischen Geschäftsführers: Mit seinem Urteil vom 21.10.2014 (Aktenzeichen VIII R 22/11, BStBl II 2015, 687) hat der BFH seine bisherige Rechtsprechung zu vGA an nahestehende Personen bestätigt und ausgeführt, dass eine vGA auch ohne tatsächlichen Zufluss beim Gesellschafter verwirklicht werden kann, wenn nämlich durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst der Vorteil dem Gesellschafter mittelbar in der Weise zugewendet wird, dass eine ihm nahestehende Person aus der Vermögensverlagerung Nutzen zieht. Dies sei z.B. der Fall, wenn sich ein faktischer GmbH-Geschäftsführer, der nicht zugleich Gesellschafter ist, widerrechtlich Geldbeträge aus dem GmbH-Vermögen verschafft und dies dem ihm nahestenden Gesellschafter als bekannt zuzurechnen ist.
Dieses Urteil betrifft die besonders gelagerten Fälle, in denen es die Gesellschafter widerspruchslos geschehen lassen, dass eine ihnen nahestehende Person Nutzen aus einer Vermögensminderung bei der GmbH zieht. Von einer Kenntnis (und Duldung) soll dabei z.B. schon dann auszugehen sein, wenn entsprechende Zahlungen erkennbar über das Bankkonto der GmbH abgewickelt wurden.
VGA auf Grund eines schädlichen Vorbehalts in einer Tantiemevereinbarung: Mit Urteil vom 4.11.2014 hat das FG Berlin-Brandenburg (Aktenzeichen 6 K 6153/12, EFG 2015, 325) entschieden, dass eine Tantiemevereinbarung dann steuerlich nicht anzuerkennen ist, wenn diese einen Entscheidungsvorbehalt der Gesellschafterversammlung enthält. Im Streitfall konnte die Gesellschafterversammlung eine niedrigere Tantieme für den Fall einer Änderung des Steuerbilanzgewinns, insbesondere auf Grund abweichender steuerlicher Veranlagung, beschließen. Tantiemevereinbarungen seien nach gefestigter Rechtsprechung nur dann anzuerkennen, wenn die Bemessungsgrundlage so bestimmt ist, dass allein durch Rechenvorgänge die Höhe der Vergütung ermittelt werden kann, ohne dass es noch der Ausübung irgendwelcher Ermessensakte seitens der Geschäftsführung oder der Gesellschafterversammlung bedarf.
Schädliche Vorbehalte, die die Rechtsprechung in der Vergangenheit verworfen hat, und deren Vereinbarung daher vermieden werden muss, betreffen zudem insbesondere die Fälle, in denen sich die Gesellschaft vorbehalten hat,
die Tantiemezusage zu kürzen oder einzustellen, wenn die bei Erteilung der Tantiemezusage maßgebenden Verhältnisse sich nachhaltig so wesentlich geändert haben, dass der Gesellschaft die Aufrechterhaltung der zugesagten Leistungen auch unter objektiver Beachtung der Belange des Geschäftsführers nicht mehr zugemutet werden kann,
die Tantiemezusage zu kürzen oder einzustellen, wenn die rechtliche, insbesondere die steuerrechtliche Behandlung der Aufwendungen, die zur planmäßigen Finanzierung der Tantiemezahlungen von der Gesellschaft gemacht werden oder gemacht worden sind, sich so wesentlich ändert, dass der Gesellschaft die Aufrechterhaltung der zugesagten Leistungen nicht mehr zugemutet werden kann,
die Tantiemezusage zu kürzen oder einzustellen, wenn das Eigenkapital nicht mehr dem gezeichneten Kapital entspricht.
VGA bei Bezug von Pensionsleistungen und Weiterbeschäftigung des Gesellschafter-Geschäftsführers: Zur Frage der steuerlichen Würdigung des Bezugs von Pensionsleistungen durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer bei gleichzeitiger Weiterbeschäftigung als Geschäftsführer („Doppelverdienst“) hat das FG Köln mit Urteil v. 26.3.2015 (Aktenzeichen 10 K 1949/12, EFG 2015, 1220) die Rechtsprechung des BFH fortgeführt. Danach führt ein solcher Doppelverdienst zu einer vGA hinsichtlich der Pensionszahlungen, und zwar auch dann, wenn zeitgleich eine erhebliche Reduktion von Arbeitszeit und Gehalt vereinbart wird und an der Angemessenheit von Pensions- und Gehaltszahlung insgesamt keine Zweifel bestehen. Das FG begründet seine Entscheidung damit, dass ein vom Fremdvergleich abweichendes Verhalten der GmbH und ihres Gesellschafters vorliege, was eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis indiziere. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer hätte nach Ansicht des Gerichts nicht sowohl Geschäftsführer-Gehalt als auch Pension parallel gezahlt.
BFH und FG zeigen explizit den Weg aus dieser „vGA-Falle“ auf, indem sie darauf verweisen, dass der verrentete Geschäftsführer ggf. auch in anderer Funktion, bspw. als Berater, für die Kapitalgesellschaft entgeltlich tätig werden könnte.
Erdienbarkeit einer endgehaltsabhängigen Pensionszusage bei mittelbarer Erhöhung infolge von Gehaltssteigerungen: Mit Urteil vom 20.5.2015 hat der BFH (Aktenzeichen I R 17/14, DStZ 2015, 809) erstmalig entschieden, dass die Erdienbarkeitsgrundsätze auch auf mittelbare Pensionssteigerungen durch die Erhöhung des laufenden Gehalts anzuwenden sind.
Nicht fremdübliche bzw. sprunghafte Gehaltssteigerungen sollten allerdings vermieden werden, da insoweit auch die Versorgungszusage als nicht angemessen anzusehen ist, wobei es immer auch auf die Ausgestaltung des jeweiligen Einzelfalls ankommen wird.
VGA bei privater Kfz-Nutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH: Das FG des Saarlands hat mit Beschluss vom 7.1.2015 (Aktenzeichen 1 V 1407/14, EFG 2015, 800) nochmals die Rechtsprechung bestätigt, nach der die vGA an einen Gesellschafter-Geschäftsführer auf Grund einer (im Anstellungsvertrag nicht ausdrücklich geregelten) privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs auf Ebene der GmbH nicht nach der 1-%-Regelung, sondern nach Fremdvergleichsgrundsätzen zu bewerten ist, was i.d.R. zum Ansatz des gemeinen Werts führt und damit einen angemessenen Gewinnaufschlag einbezieht.
VGAwegen Übernahme eines Grundstückskaufpreises ohne Vereinbarung eines Gesellschafterdarlehens: Mit Urteil vom 21.10.2014 (Aktenzeichen VIII R 32/12, HFR 2015, 928) hat der BFH entschieden, dass die Übernahme eines Grundstückskaufpreises durch die GmbH (für ihren Alleingesellschafter) ohne Vereinbarung eines Gesellschafterdarlehens zur Annahme einer vGA führt, wenn – wie im Urteilsfall – die Fremdüblichkeit zu verneinen ist, weil weder der Gesellschafter noch die GmbH den (behaupteten) Darlehensvertrag vereinbarungsgemäß hinsichtlich vereinbarter Zinsen sowie hinsichtlich der Tilgung durchführten.
Das Urteil des BFH unterstreicht, dass gerade bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern sorgfältig darauf geachtet werden muss, dass Verträge zwischen diesen und ihrer GmbH auch den restriktiven Vorgaben der Rechtsprechung (hier z.B. dem Fremdvergleich) genügen.
Keine vGA bei nicht vollständig besicherter, aber gleichwohl marktgerechter Darlehensgewährung an nahestehende Person: Mit Urteil vom 9.9.2014 (Aktenzeichen 6 K 3313/12, EFG 2015, 841) hat das FG Baden-Württemberg entschieden, dass die Vergabe eines nicht vollständig besicherten Darlehens an eine dem GmbH-Gesellschafter nahestehende Person bei deren späterer Insolvenz jedenfalls dann nicht zu einer vGA führt, wenn im Hinblick auf das erhöhte Ausfallrisiko ein marktgerechter Aufschlag auf den Zinssatz vereinbart und das Darlehen zunächst über einen längeren Zeitraum vereinbarungsgemäß getilgt worden ist.
Diese Entscheidung verdeutlicht ebenfalls die Notwendigkeit, bei Verträgen zwischen einer GmbH und ihrem Gesellschafter bzw. diesem nahestehenden Personen die marktüblichen Konditionen (und etwaige preisbestimmende Erwägungen) zu Vergütungshöhe, Besicherungen u.Ä. möglichst umfassend zu dokumentieren.
27 Wichtige Steuertermine 20161
11.1. (14.1.)
Lohn- und Kirchensteuer – Jahresanmeldung 2015
10.2. (15.2.)
1/11 Sonderzahlung für Dauerfristverlängerung Umsatzsteuer 2016
Sozialversicherung – Jahresmeldung 2015
10.3. (14.3.)
23.3./29.3.
11.4. (14.4.)
25.4./27.4.
17.5. (20.5.)
25.5.2/27.5.
24.6./28.6.
11.7. (14.7.)
10.8. (15.8.)
12.9. (15.9.)
26.9./28.9.
25.10.2/27.10.2
10.11. (14.11.)
12.12. (15.12.)
23.12./28.12.
1 Vgl. auch die folgenden Hinweise. 2 Durch regionale Feiertage können sich Abweichungen ergeben. ³ Hinweis: Bei Zahlungen durch Scheck gilt die Zahlung erst drei Tage nach Eingang als entrichtet. 4 Bei Kapitalerträgen i.S.d. § 43 Abs. 1 Satz 1 EStG ist die einbehaltene Steuer, soweit es sich nicht um Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG handelt, zu dem Zeitpunkt abzuführen, in dem die Kapitalerträge den Gläubigern zufließen.
Die Fristen zur Abgabe der Voranmeldungen können auf Antrag des Unternehmers um einen Monat verlängert werden (sog. Dauerfristverlängerung). Dementsprechend verlängert sich auch die Zahlungsfrist. Bei Unternehmern, die zur monatlichen Voranmeldung verpflichtet sind, wird dem Antrag auf Dauerfristverlängerung nur stattgegeben, wenn sie bis zum 10.2. eine Sondervorauszahlung i.H.v. 1/11 der gesamten Vorauszahlungen für das vorangegangene Kalenderjahr anmelden und entrichten. Die Sondervorauszahlung wird i.d.R. bei der USt-Vorauszahlung für den Dezember des Jahrs angerechnet.
Hat die LSt für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 4 000 €, aber mehr als 1 080 € betragen, ist das Kalendervierteljahr der Anmeldungszeitraum. Die LSt-Anmeldungen sind dann bis zum 10.4. (I. Quartal), 10.7.(II. Quartal), 10.10. (III. Quartal) und 10.1. des Folgejahrs (IV. Quartal) abzugeben. Hat die LSt für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1 080 € betragen, ist das Kalenderjahr der Anmeldungszeitraum (Abgabetermin: 10.1. des Folgejahrs).
bilanzierende Gewerbetreibende oder Freiberufler
nicht: bei Gewinnermittlung mittels Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR)
Grundlage für die Aufstellung des Jahresabschlusses
wichtige Grundlage für den Ansatz und die Bewertung dieser Vermögensgegenstände in der Bilanz und die Abgrenzung des Materialaufwands bzw. der Bestandsveränderung in der Gewinn- und Verlustrechnung
an die Inventur anknüpfende Bewertung hat erheblichen Einfluss auf den Gewinnausweis
Vorratsvermögen: körperliche Bestandsaufnahme
Anlagevermögen: keine körperliche Bestandsaufnahme bei Führung eines Anlagenverzeichnisses; körperliche Bestandsaufnahme in größeren Zeitabständen ratsam
Forderungen und Verbindlichkeiten: Inventur mittels Saldenlisten oder Belegen (buchmäßige Inventur)
zeitnahe Inventur, i.d.R. innerhalb einer Frist von zehn Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag, dabei:
zuverlässige Erfassung und Berücksichtigung zwischenzeitlicher (zwischen Inventurzeitpunkt und Bilanzstichtag stattfindender) Bestandsveränderungen (Verkäufe oder Produktion)
zwingende Inventur zum Bilanzstichtag für Bestände, die durch Schwund, Verdunsten, Verderb, leichte Zerbrechlichkeit usw. unkontrollierbare Abgänge erleiden können und für Wirtschaftsgüter, die – abgestellt auf die Verhältnisse des jeweiligen Betriebs – besonders wertvoll sind
Vorverlegung der Inventur auf einen Tag innerhalb der letzten drei Monate vor dem Bilanzstichtag oder Nachverlegung auf einen Tag in den ersten zwei Monaten nach dem Bilanzstichtag zulässig (soweit nicht zwingend Inventur zum Bilanzstichtag – s. voriger Punkt)
dann: Inventurwert des Aufnahmetags ist wertmäßig auf den Bilanzstichtag fortzuschreiben oder zurückzurechnen
Voraussetzung: Stichtagsbestand kann sollmäßig mit Hilfe einer Lagerbuchführung ermittelt werden
Lagerbuchführung: muss so beschaffen sein, dass sie die Bestände nach Art, Menge und Wert angibt und laufend fortschreibt
je Geschäftsjahr: mindestens einmal Überprüfung des Buchbestands durch körperliche Bestandsaufnahme; Prüfung kann zu einem beliebigen Zeitpunkt erfolgen und braucht nicht gleichzeitig für alle Bestände vorgenommen zu werden
unterschiedliche Inventurverfahren: für verschiedene organisatorisch getrennte Läger eines Unternehmens unter Beachtung der jeweiligen Voraussetzungen möglich
alle Bestände des Vorratsvermögens (Vollständigkeitsgebot)
Hilfs- und Betriebsstoffe, Ersatzteile und Verpackungen
Vereinfachungen möglich, soweit es sich nicht um erhebliche Werte handelt und die Bestände an den Bilanzstichtagen nicht wesentlich schwanken, wie z.B. bei Büromaterialien oder Ersatzteilen; in diesen Fällen ausreichend, diese Waren mit einem angemessenen geschätzten Wert zu erfassen
Unfertige und fertige Erzeugnisse oder Leistungen
Wertansatz der Bestände: muss aus den Inventurunterlagen erkennbar sein; hierfür entsprechende Nachweise erforderlich, z.B. durch Arbeitszettel, Kalkulationen oder Fremdrechnungen
unfertige Erzeugnisse/Leistungen: Fertigungsstand ist zu erfassen
Unterwegs befindliche Ware
bestandsmäßige Erfassung, soweit diese wirtschaftlich zum Vermögen des Kaufmanns gehört
Abgrenzung des wirtschaftlichen Eigentums i.d.R. anhand des Gefahrenübergangs
Beachtung sowohl für Ware, die vom Lieferanten unterwegs ist, als auch für Ware, die zum Kunden unterwegs ist
Eigene Waren in fremden Lägern
Bestandsaufnahme: vom Lagerhalter anzufordern
Richtigkeit dieser Bestandsaufnahme: muss sichergestellt sein und ist ggf. durch eigenes Personal zu überwachen
Minderwertige/wertlose Waren
Bestand grds. aufzunehmen
Bewertung mit 0 €
fremde Ware
Bsp.: zu Reparatur- oder Veredelungszwecken im Lager befindliche Fremdware
ist nicht aufzunehmen
besondere Kennzeichnung: empfehlenswert, um eine richtige Aufnahme nur der eigenen Ware zu gewährleisten
Intensität der Inventuraufnahme
Grundsatz: Erfassung aller Bestände (vollständige Inventur)
Vollständige Inventur zwingend bei:
Vermögensgegenständen mit Neigung zu unkontrollierbarem Schwund,
leicht verderblichen Vermögensgegenständen,
besonders wertvollen Vermögensgegenständen
Vermögensgegenständen, die nicht wenigstens einmal im Geschäftsjahr bewegt wurden (Lagerhüter), sofern die körperliche Aufnahme zur Bestimmung ihres Wertansatzes erforderlich ist.
repräsentative Teilinventur unter Zuhilfenahme anerkannter mathematisch-statistischer Methoden möglich
Voraussetzung: Erfüllung der GoB und Aussagewert der repräsentativen Teilinventur entspricht einer vollständigen körperlichen Bestandsaufnahme;
hohe Anforderungen an das angewandte mathematisch-statistische Verfahren hinsichtlich Auswahl und Dokumentation; im Zweifel Anwendung eines solchen Verfahrens nur dann möglich, wenn entsprechende EDV als Hilfsmittel zur Verfügung steht
Ablauf der Inventur: zur Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Inventur in einer Inventurrichtlinie festzuhalten
a) Aufnahmeplan
Hinweise zur Bedeutung der Inventur und zu allgemeinen Vorschriften gegenüber dem Personal; Zweck: Motivation des Inventurpersonals und damit wesentlicher Beitrag zu einer qualitativ guten Inventuraufnahme
Festlegung der Lagerorte und Aufnahmebereiche sowie deren Bezeichnung zur eindeutigen Kennzeichnung in den Aufnahmelisten (Inventurbögen) – dabei sind auch die Plätze als Lagerorte zu erfassen, an denen Ware zwischengelagert wird, wie z.B. im Produktionsbereich, in Verkaufsräumen, in Werkstätten, auf Baustellen o.Ä.
Inventurtermine
anzuwendende Inventurverfahren (körperliche Inventur, Anwendung von Schätzverfahren)
Inventurintensität (vollständige Inventur, repräsentative Teilinventur)
Angabe der für die Durchführung der Inventur verantwortlichen Mitarbeiter
Ansprechpartner für übergeordnete Fragen (Inventurleiter und weitere verantwortliche Personen)
ggf. Hinweise auf externe Personen, welche die Inventur begleiten (Wirtschaftsprüfer, Steuerberater)
b) Arbeits-
Hinweise zur Entgegennahme der Aufnahmelisten, Schreibmaterialien und Messeinrichtungen
Hinweise zur Art der Aufnahme der Bestände
Beschreibung der Aufgaben der Aufnahmepersonen
Hinweise zur Handhabung der Aufnahmelisten
Bestimmung der jeweiligen Maßeinheiten
Art der Kennzeichnung von Fremdmaterialien und Konsignationsware
Art der Kennzeichnung von Lagerhütern
Anweisung von Korrekturmaßnahmen bei fehlerhafter Eintragung auf den Aufnahmelisten
Anweisung zur Abgabe der Aufnahmelisten
übersichtliche Anordnung, Kennzeichnung und ggf. Sortierung der Bestände vor der Inventur; Ziel: Vereinfachung des Ablaufs der Inventur
Separierung von defekter, beschädigter oder nicht mehr verkäuflicher Ware
Kennzeichnung oder Vernichtung nicht mehr verwendbarer Bestände bereits im Vorfeld
räumliche Trennung für Fremdfirmen oder z.B. zu Reparaturzwecken gehaltene Bestände
Separierung bereits fakturierter und zur Abholung bereitgestellter Güter, soweit das wirtschaftliche Eigentum nach der jeweiligen Vereinbarung schon auf den Erwerber übergegangen ist
Bestimmung eines Inventurleiters, der für Planung, Koordination und Durchführung der Inventur verantwortlich ist
Bildung von Gruppen von jeweils einem Schreiber und einem Ansager für die Zählung
Befähigung der aufnehmenden Personen, die aufgenommenen Vorräte eindeutig zu bezeichnen
ggf. Anwerbung von Inventurhilfen
Einweisung der Inventurhilfen, Bereitstellen der Inventuranweisungen
kein Zugang der mit der Zählung beschäftigten Personen zur Lagerkartei, um Manipulation auszuschließen
Aufnahme der Bestände: in örtlicher Reihenfolge ihrer Lagerung
Kennzeichnung aufgenommener Bestände durch Zeichen, Aufkleber o.Ä. als „aufgenommen“
keine Materialbewegungen während der Bestandsaufnahme an den Aufnahmeorten
Kennzeichnung ungängiger und nicht vollständiger Bestände
Kennzeichnung des Fertigungsstands bei unfertigen Erzeugnissen
getrennte Erfassung von Konsignationsware, also Beständen, die bereits einem festen Kunden zugeordnet sind
Ergänzung der körperlichen Bestandsaufnahme durch Bestandsbestätigungen von Außenlägern und durch Versandnachweise für unterwegs befindliche Ware
Sicherstellung der Periodenabgrenzung von Beständen, die dem Unternehmen am Abschlussstichtag noch nicht oder nicht mehr wirtschaftlich zuzurechnen sind, durch Absonderung und Kenntlichmachung
Zulässigkeit von Schätzungen, wenn Zählen, Messen oder Wiegen der Bestände unzumutbar, wie z.B. bei Kleinteilen wie Schrauben und Nägeln oder auch, wenn mittels der Schätzung genaues Ergebnis erreicht werden kann, z.B. bei Ermittlung von Beständen an Schüttgütern (Inhalt eines Silos, Sand, Kohle o. Ä. auf einem Lagerplatz)
Erfassung von nicht vermeidbaren Bestandsbewegungen in den Lägern bzw. in/zur Produktion
fortlaufende Nummerierung der Aufnahmelisten; nachvollziehbare Dokumentation der Gesamtzahl der ausgegebenen Aufnahmelisten und ggf. nicht verwendeter Listen; Dokumentation im Einzelnen, welche Aufnahmeteams welche Aufnahmebelege (Nr. von – bis) erhalten haben
Ausfüllung der Aufnahmelisten an Ort und Stelle
einzutragende Angaben im Kopf der Aufnahmeliste: Inventurort, Datum und Uhrzeit sowie Namen der aufnehmenden Personen
eindeutige Bezeichnung der aufgenommenen Vermögensgegenstände (Materialnummer o.Ä. und Kurzbezeichnung); daneben Eintragung der aufgenommenen Menge und Mengeneinheit
Eintragungen in den Aufnahmelisten ohne Zwischenräume und mit Kugelschreiber; Entwertung von Leerzeilen mittels Durchstreichungen, um nachträgliche Veränderungen auszuschließen
Unterzeichnung jedes Inventurblatts vom Schreiber und vom Ansager
Kontrolle des vollständigen Rücklaufs aller Inventurlisten
Protokollierung des Inventurverlaufs durch den Inventurleiter
Übertragung der Werte aus den Inventurlisten in die EDV
Abstimmung der Ergebnisse mit den Sollbeständen
bei deutlichen Abweichungen zwischen Ist- und Sollbestand: Nachzählung ist vorzunehmen
Inventurbegleitung durch Dritte
Prüfungspflicht des Jahresabschlusses durch einen vereidigten Buchprüfer oder Wirtschaftsprüfer: diese Prüfung umfasst auch die Inventur
Notwendigkeit frühzeitiger Absprache mit dem Abschlussprüfer

References: § 632
 § 267
 § 3
 § 3
 § 8
 § 293
 § 267
 § 10
 § 10
 § 8
 § 8
 § 4
 § 8
 § 17
 § 17
 § 17
 § 17
 § 43
 § 20