Source: http://kraken.slv.cz/1Afs153/2004
Timestamp: 2018-08-18 07:05:56+00:00

Document:
1Afs153/2004
1 Afs 153/2004-136
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobce M. B., zastoupeného JUDr. Michalem Zsemlerem, advokátem se sídlem Kard. Berana 8, 301 25 Plzeò, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, 305 72 Plzeò, proti rozhodnutím ¾alovaného ve vìci danì z pøíjmù fyzických osob ze dne 28. 6. 2001, è. j. 1064/110/2001, è. j. 1063/110/2001 a è. j. 1062/110/2001, jako¾ i proti dodateèným platebním výmìrùm Finanèního úøadu v Chebu ze dne 27. 11. 2000, è. j. 70226/00/123920/0112, è. j. 70230/00/123920/0112 a è. j. 70233/00/123920/0112, a proti rozhodnutím ¾alovaného ve vìci danì z pøidané hodnoty ze dne 28. 8. 2001, è. j. 2228/130/2001 a è. j. 2229/130/2001, jako¾ i proti dodateèným platebním výmìrùm Finanèního úøadu v Chebu ze dne 27. 11. 2000, è. j. 70111/00/123920/0112, è. j. 70134/00/123920/0112, è. j. 70156/00/123920/0112, è. j. 70158/00/123920/0112, è. j. 70164/00/123920/0112, è. j. 70167/00/123920/0112, a ze dne 28. 11. 2000, è. j. 70673/00/123920/0112 a è. j. 70675/00/123920/0112, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 8. 2004, è. j. 30 Ca 247/2001-89,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 8. 2004, è. j. 30 Ca 247/2001-89, se z r u ¹ u j e a vìc se vrací tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Dodateènými platebními výmìry ze dne 27. 11. 2000, è. j. 70226/00/123920/0112, è. j. 70230/00/123920/0112 a è. j. 70233/00/123920/0112, domìøil Finanèní úøad v Chebu ¾alobci daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997, 1998 a 1999. ®alobcova odvolání proti tìmto dodateèným platebním výmìrùm zamítl ¾alovaný rozhodnutími ze dne 28. 6. 2001, è. j. 1064/110/2001, è. j. 1063/110/2001 a è. j. 1062/110/2001.
Dodateènými platebními výmìry ze dne 27. 11. 2000, è. j. 70111/00/123920/0112, è. j. 70134/00/123920/0112, è. j. 70156/00/123920/0112, è. j. 70158/00/123920/0112, è. j. 70164/00/123920/0112, è. j. 70167/00/123920/0112, a ze dne 28. 11. 2000, è. j. 70673/00/123920/0112 a è. j. 70675/00/123920/0112, domìøil Finanèní úøad v Chebu ¾alobci daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. a¾ 4. ètvrtletí roku 1998 a 1. a¾ 4. ètvrtletí roku 1999. ®alobcova odvolání proti tìmto dodateèným platebním výmìrùm zamítl ¾alovaný rozhodnutími ze dne 28. 8. 2001, è. j. 2228/130/2001 a è. j. 2229/130/2001.
®alobce brojil proti v¹em rozhodnutím ¾alovaného ve vìci danì z pøíjmù fyzických osob a ve vìci danì z pøidané hodnoty dvìma ¾alobami u Krajského soudu v Plzni; ten vìci spojil ke spoleènému projednání, rozsudkem ze dne 31. 8. 2004 zru¹il napadená rozhodnutí ¾alovaného i v¹echny jim pøedcházející dodateèné platební výmìry vydané správcem danì v I. stupni pro vady øízení a vrátil vìci ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Krajský soud vytkl ¾alovanému, resp. správci danì, pøedev¹ím to, ¾e nesprávnì stanovil daò s pou¾itím pomùcek tam, kde k tomu nebyly dány zákonné pøedpoklady. Podle krajského soudu jsou daòovì relevantní pøíjmy a výdaje relativnì samostatnými kategoriemi, a správce danì tak musí u ka¾dé z nich samostatnì posuzovat zpùsob stanovení danì. Co se stránky pøíjmové týèe, vykazovalo ¾alobcovo úèetnictví sice nedostatky, ov¹em správce danì, aè mìl o úplnosti úèetnictví pochybnosti, neprokázal, ¾e záva¾nost tìchto nedostatkù znemo¾òuje stanovit daò dokazováním; zákonné pøedpoklady pro stanovení danì s pou¾itím pomùcek zde tedy nebyly splnìny. Naproti tomu ve vztahu k výdajové stránce tyto pøedpoklady splnìny byly. Ohlednì této právní otázky zavázal krajský soud ¾alovaného právním názorem, podle nìj¾ je správce danì oprávnìn stanovit daò za pou¾ití pomùcek bez dal¹ího jen ve vztahu ke stránce výdajové, zatímco ve vztahu ke stránce pøíjmové pouze v pøípadì, ¾e by prokázal své pochybnosti o úplnosti úèetnictví. Krom toho je správce danì samozøejmì oprávnìn stanovit daò dokazováním.
K dal¹í sporné otázce-toti¾ pùvodu a povaze finanèních prostøedkù vlo¾ených ¾alobcem v letech 1997, 1998 a 1999 jako vlastní vklady do podnikání-se krajský soud nevyjádøil: z vymìøovacího spisu je toti¾ zøejmé, ¾e z tìchto prostøedkù nebyla domìøena daò. Jak v¹ak poznamenal na okraj, pouhé neprokázání skuteènosti, ¾e tyto finanèní prostøedky byly øádnì zdanìny daní z pøíjmù nebo ¾e se jedná o pøíjmy, které nejsou pøedmìtem danì nebo jsou od danì osvobozeny, nemù¾e samo o sobì být dùvodem pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek.
Rozsudek krajského soudu napadl ¾alovaný kasaèní stí¾ností, kterou zalo¾il na dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) soudního øádu správního, tedy na nesprávném posouzení právní otázky soudem. ®alovaný je na rozdíl od krajského soudu pøesvìdèen o nutnosti stanovit daò jednotným zpùsobem: jak ostatnì plyne z § 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), správce danì je oprávnìn stanovit za pou¾ití pomùcek daòovou povinnost poplatníka, nikoli jeho pøíjmy a výdaje. Stejnì tak je zøejmé ze znìní ustanovení § 46 odst. 2, 3 a 4 daòového øádu, ¾e správce danì stanovuje základ danì a daò, tedy nikoliv pøíjmy a výdaje. Se závìrem soudu o nemo¾nosti stanovit daò za pou¾ití pomùcek z pøíjmù, jejich¾ pùvod a povaha nebyly dolo¾eny, ¾alovaný rovnì¾ nesouhlasí; k tomu odkázal na rozsudky Krajského soudu v Plzni ze dne 20. 11. 2003, sp. zn. 30 Ca 319/2000, ze dne 9. 6. 2004, sp. zn. 30 Ca 267/2002, a ze dne 30. 6. 2004, sp. zn. 30 Ca 187/2001, v nich¾ se soud vyslovil ke skutkovì podobným situacím (neunesení dùkazního bøemena ¾alobce ve vztahu ke zdrojùm a pøípadnì daòové relevanci vlastních vkladù do podnikání) právì opaènì. Proto ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il napadený rozsudek Krajského soudu v Plzni a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud má stejnì jako ¾alovaný za to, ¾e daò za urèité zdaòovací období lze stanovit pouze jedním zpùsobem. Hierarchie zpùsobù stanovení danì je patrná z § 31 daòového øádu. Prvotním zpùsobem èi metodou je stanovení danì pomocí dokazování; aby v¹ak tento zpùsob mohl být pou¾it, je tøeba, aby daòový subjekt plnil své zákonné povinnosti, tj. pøedev¹ím øádnì vedl úèetnictví èi jiné povinné evidence a dolo¾il s jejich pomocí, pøípadnì jiným zpùsobem, skuteènosti významné pro stanovení danì. Druhým zpùsobem je stanovení danì za pou¾ití pomùcek: tento zpùsob se uplatní tehdy, jestli¾e daòový subjekt neplní pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e není mo¾no stanovit daò dokazováním (§ 31 odst. 5 daòového øádu). Tøetím zpùsobem je sjednání danì: tento zpùsob lze u¾ít jen tehdy, pokud daòový subjekt neprokázal údaje ohlednì svého daòového základu a vý¹e danì a tyto èástky nelze dostateènì spolehlivì stanovit ani podle pomùcek (§ 31 odst. 6 daòového øádu). Vyjmenované zpùsoby stanovení danì v¹ak nejsou jen dílèími postupy, je¾ lze v daòovém øízení libovolnì a pru¾nì kombinovat podle uvá¾ení správce danì, nebo» zákonné pøedpoklady jejich u¾ití jsou odli¹né. Tyto tøi instituty-stanovení danì dokazováním, stanovení danì za pou¾ití pomùcek a sjednání danì-se uplatòují v pøísném poøadí a navzájem se vyluèují: pomùcky nastupují pouze tehdy, nelze-li daò stanovit dokazováním, sjednání danì pak má místo tam, kde nelze daò spolehlivì stanovit ani podle pomùcek. Musí být tedy nemo¾né stanovit daò metodou pøedcházející, aby mohla být u¾ita metoda následující.
®alovaný výsti¾nì pojmenoval podstatu vìci v kasaèní stí¾nosti: jak zde toti¾ uvádí, správce danì stanoví ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu za pou¾ití pomùcek nikoli pøíjmy a výdaje daòového subjektu, nýbr¾ jeho daòovou povinnost jako celek. Pøi stanovování danì za urèité zdaòovací období tedy správce danì mù¾e pou¾ít v¾dy jen jednu z popsaných metod. V ¾alobcovì pøípadì-kde podle krajského soudu pøicházelo v úvahu jak dokazování, tak u¾ití pomùcek-tak bylo nutné posoudit, zda ¾alobce splnil svou povinnost tvrzení a unesl dùkazní bøemeno komplexnì, tedy ve vztahu k základu danì a k vý¹i danì, jak je uvedl ve svém daòovém pøiznání, nikoli jednotlivì ve vztahu k pøíjmùm a výdajùm. Je pøedèasné zde hodnotit vìc samu, tedy to, zda mìl správce danì ¾alobci domìøit daò buï zcela na základì dokazování, nebo zcela na základì pomùcek; tuto otázku uèinil ¾alobce pøedmìtem sporu v ¾alobì a její zodpovìzení pøíslu¹í krajskému soudu. Správce danì v I. stupni a po nìm pak ¾alovaný v¹ak rozhodnì nepochybili-jak se mylnì domnívá krajský soud-tím, ¾e zvolili pro stanovení danì pouze jedinou z metod upravených v § 31 daòového øádu: naopak tak postupovali jediným mo¾ným zpùsobem. A» u¾ tedy bylo na místì stanovit daò dokazováním, nebo s pou¾itím pomùcek, nebylo pøípustné tyto metody kombinovat, a to správní orgány respektovaly. O tom, ¾e postup správce danì v této vìci byl alespoò formálnì vzato (tedy co do poètu metod u¾itých pro stanovení danì) správný, svìdèí ostatnì i judikatura správních soudù (rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 5. 2004, è. j. 2 Afs 25/2003, a ze dne 8. 12. 2004, è. j. 2 Afs 10/2004-71; První stí¾ní námitka je tedy dùvodná.
K tomu se slu¹í dodat, ¾e krajský soud-aè spojil ke spoleènému projednání ¾alobu ve vìci danì z pøíjmù a ¾alobu ve vìci danì z pøidané hodnoty-u¾il ve svých právních závìrech toliko terminologie zákona o daních z pøíjmù ( pøíjmy a výdaje , jejich¾ rozdíl tvoøí základ danì), ani¾ se výslovnì vìnoval obdobným párovým pojmùm podle zákona o dani z pøidané hodnoty ( daò na vstupu a daò na výstupu , z jejich¾ rozdílu se vypoèítává daòová povinnost). Z okolností je v¹ak patrné, ¾e krajský soud mínil vztáhnout své závìry ohlednì pøípustnosti kombinace rùzných metod stanovení danì i na rozhodnutí ¾alovaného a správce danì ve vìci danì z pøidané hodnoty (ostatnì jak pøi stanovení danì z pøíjmù, tak pøi stanovení danì z pøidané hodnoty vycházel správce danì z tých¾ dokladù a evidencí daòového subjektu; úplnost èi neúplnost ¾alobcova úèetnictví a jiných dokladù, jak ji spatøoval krajský soud, je pak hodnocením obecnìj¹ím, neomezeným toliko na postup pøi stanovení danì z pøíjmù, ale pou¾itelným i pro øízení ve vìci danì z pøidané hodnoty). I pro daò z pøidané hodnoty-stejnì jako pro ka¾dou jinou daò-pochopitelnì platí vý¹e øeèené, tedy nutnost stanovit daò jednotným zpùsobem (k tomu srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 11. 2004, è. j. 1 Afs 19/2004-67).
Dále ¾alovaný v kasaèní stí¾nosti napadá na okraj uvedené konstatování krajského soudu, které nepøipou¹tí mo¾nost stanovit daò za pou¾ití pomùcek pro pøípad, ¾e daòový subjekt neprokázal pùvod a povahu finanèních prostøedkù vlo¾ených jako vlastní vklady do podnikání. S touto námitkou v¹ak Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí, a naopak se ztoto¾òuje s krajským soudem. Daòový subjekt je sice povinen prokazovat-kromì skuteèností, které je povinen uvádìt v daòovém pøiznání, hlá¹ení a vyúètování-té¾ skuteènosti, k jejich¾ prokázání jej správce danì v prùbìhu daòového øízení vyzval (§ 31 odst. 9 daòového øádu). Tato druhá povinnost v¹ak má své meze: správce danì toti¾ není oprávnìn vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám (srov. nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, vyhlá¹ený pod è. 130/1996 Sb.)-tedy skuteèností, které jsou pøedmìtem daòového pøiznání. ®alobce v¹ak ¾ádný takový pøíjem ve svém daòovém pøiznání neuvedl a i z jeho sdìlení podaného k výzvì správce danì lze soudit, ¾e tyto pøíjmy-pokud je vùbec získal v kontrolovaném zdaòovacím období-nemìly být u nìj zdanìny daní z pøíjmù. Správce danì za takové situace nemù¾e zalo¾it své pøesvìdèení o (dal¹ích) zdanitelných pøíjmech u ¾alobce pouze na existenci výdaje, který ¾alobce v daném zdaòovacím období vynalo¾il (k tomu srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 1. 2005, è. j. 1 Afs 27/2004-80, a té¾ nález Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05). Jak v¹ak správnì poznamenal krajský soud, z èástek vlo¾ených ¾alobcem do podnikání v letech 1997-1999 nebyla domìøena daò; proto se Nejvy¹¹í správní soud touto otázkou dále nezabýval.
S druhou stí¾ní námitkou tedy ¾alovaný neuspìl; ji¾ pro dùvodnost jeho prvé námitky v¹ak napadený rozsudek Krajského soudu v Plzni neobstojí. Nejvy¹¹í správní soud proto zru¹il napadený rozsudek a vrátil vìc Krajskému soudu v Plzni k dal¹ímu øízení; v nìm bude krajský soud vázán právním názorem vysloveným v rozsudku zdej¹ího soudu (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Opìtovnì tedy pøezkoumá napadená rozhodnutí ¾alovaného ze dne 28. 6. 2001 a ze dne 28. 8. 2001, jako¾ i jim pøedcházející platební výmìry, v souladu se ¾alobními námitkami, a bude se tedy zabývat tím, zda byly ve vìci dány pøedpoklady pro stanovení danì podle pomùcek; bude pøitom mít na pamìti, ¾e u jednoho typu danì vymìøované za jedno zdaòovací období nelze kombinovat rùzné zpùsoby stanovení danì. V novém rozhodnutí o vìci rozhodne Krajský soud v Plzni i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 31
 § 46
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud