Source: http://kraken.slv.cz/7Afs44/2015
Timestamp: 2018-05-23 18:58:49+00:00

Document:
7Afs44/2015
7 Afs 44/2015-36
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Tomá¹e Foltase v právní vìci ¾alobkynì: fortell s. r. o., se sídlem Nádra¾ní 1111, Lan¹kroun, zastoupena JUDr. Ing. Ondøejem Lichnovským, advokátem, se sídlem Sádky 1605/2, Prostìjov, proti ¾alovanému: Finanèní úøad pro Pardubický kraj, se sídlem Bo¾eny Nìmcové 2625, Pardubice, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové-poboèky v Pardubicích, ze dne 11. 2. 2015, è. j. 52 Af 38/2014-36,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobkynì-fortell s. r. o. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové-poboèky v Pardubicích, ze dne 11. 2. 2015, è. j. 52 Af 38/2014-36, a vìc byla vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Hradci Králové-poboèka v Pardubicích (dále té¾ krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 11. 2. 2015, è. j. 52 Af 38/2014-36, zamítl ¾alobu spoleènosti fortell s. r. o., kterou se domáhala ochrany pøed nezákonným zásahem ¾alovaného, jen¾ mìl spoèívat v nezákonné daòové kontrole danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období let 2011-2013.
Krajský soud pøi svém rozhodování nejprve vy¹el z toho, ¾e u ¾alobkynì byla ji¾ døíve zahájena daòová kontrola dle ust. § 85 a násl. zák. è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen daòový øád ) a ¾e se tak stalo u danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období let 2008 a 2009. Výsledkem této kontroly bylo zji¹tìní o krácení danì ze strany ¾alobkynì v souvislosti s neuznáním vykazovaných nákladù na výzkum a vývoj, uplatnìných na ø. 242 jednotlivých daòových pøiznání. Ve vìci danì z pøíjmù právnických osob za rok 2008 a 2009 do¹lo posléze k domìøení danì ¾alobkyni a k zamítnutí jak odvolání ¾alobkynì proti prvostupòovému rozhodnutí, tak i navazující správní ¾aloby vedené pod sp. zn. 52 Af 14/2014. ®alobkynì podala proti zamítavému rozsudku krajského soudu i kasaèní stí¾nost, která je nyní vedena u Nejvy¹¹ího správního soudu pod sp. zn. 10 Afs 24/2014. O této kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì v¹ak ke dni vydání rozsudku krajského soudu v projednávané vìci nebylo dosud kasaèním soudem rozhodnuto.
V nyní projednávané vìci se ¾alobkynì domáhá u správního soudu ochrany pøed nezákonnou kontrolou daní ¾alobkynì za léta 2011-2013 , která s ní byla zahájena z dùvodu informací, je¾ mají pùvod je¹tì v døívìj¹í daòové kontrole za rok 2008 a 2009 a která ji¾ skonèila uvedeným pravomocným dodateèným domìøením danì ¾alobkyni. Dùvodem zahájení nyní dovozované daòové kontroly jsou také neoprávnìnì uplatòované náklady vykazované jako náklady na výzkum a vývoj.
Krajský soud si nejprve polo¾il stì¾ejní otázku, zda lze za nezákonný zásah ve smyslu ust. § 82 a násl. s. ø. s. pova¾ovat zahájení daòové kontroly, jejím¾ pøedmìtem je kontrola danì ¾alobkynì se zamìøením na její náklady vynalo¾ené v kontrolovaných letech na výzkum a vývoj, kdy¾ v dùsledku obdobné kontroly za pøedchozí období byla daò z pøíjmù právnických osob ¾alobkyni ji¾ nejen pravomocnì vymìøena, ale i pravomocnì pøezkoumána správním soudem (zejména s ohledem na ¾alobkyní argumentovanou nerozumnost a nehospodárnost této nové kontroly, jako¾ i její pøedèasnost a necitlivost ).
Krajský soud podanou ¾alobu zamítl, nebo» zahájení kontroly danì z pøíjmù právnických osob za léta 2011-2013 ze strany ¾alovaného správního orgánu není nezákonným zásahem. Zahájení daòové kontroly sice lze v urèitých pøípadech pova¾ovat za nezákonný zásah ve smyslu ust. § 82 s. ø. s. a násl., ale v této vìci tomu tak není. Je tomu tak proto, ¾e ¾alovaný mìl jednoznaèné podezøení o krácení danì ¾alobkyní. Tomuto názoru svìdèilo to, ¾e ¾aloba proti pravomocnému domìøení danì za pøedchozí období let 2008 a 2009 z tého¾ dùvodu, ji¾ byla pravomocnì zamítnuta. Za situace, kdy právní pøedpis neukládá ¾alovanému správnímu orgánu nezahájit daòovou kontrolu, probíhá-li zde jiné øízení o zákonnosti domìøení danì ¾alobkyni z tého¾ titulu, ale za jiné zdaòovací období, nelze pova¾ovat kontrolu pozdìj¹ího zdaòovacího období ani za pøedèasnou, ani za necitlivou, èi nerozumnou. Právì naopak, pokud by správní orgán se zahájením daòové kontroly vyèkával, bylo by jeho jednání nerozumné. Mohla by tak být dokonce paralyzována celá daòová správa, kdyby jednotliví správci danì èekali se zahájením kontroly do okam¾iku, kdy bude sporná-vìcnì toto¾ná otázka v jiné vìci (u jiného subjektu èi správce danì) definitivnì ukonèena, tedy napø. a¾ rozhodnutím kasaèního nebo i Ústavního soudu. Marnì by toti¾ uplynula lhùta k mo¾nému domìøení danì. ®alovaný tedy za stavu, kdy v pøedchozích vìcech ¾alobkynì bylo zahájeno soudní øízení o pøezkoumání zákonnosti domìøené danì ¾alobkyni za roky 2008 a 2009, nebyl povinen vyèkávat na výsledek takového øízení. Krajský soud proto uzavøel, ¾e zahájení daòové kontroly u ¾alobkynì nebylo nezákonným zásahem, a podanou ¾alobu zamítl.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podala ¾alobkynì jako stì¾ovatelka (dále jen stì¾ovatelka ) vèasnou kasaèní stí¾nost, kterou opøela o dùvod uvedený v ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.
Stì¾ovatelka pøedev¹ím ve své kasaèní stí¾nosti vytýèila teoretické otázky mo¾né ochrany pøed nezákonným zásahem a uvedla, ¾e u ní správce danì pøi kontrole danì za rok 2008 a 2009 nalezl koncepèní selhání pøi uplatòování odpoètù na vìdu a výzkum. Správce danì toti¾ dospìl k závìru, ¾e vìdu a výzkum vùbec neuskuteèòovala. Otázka, zda vìdu a výzkum uskuteèòovala pokraèování èi nikoliv byla posuzována krajským soudem v rámci ¾alobního øízení ve vìci jí domìøené danì za roky 2008 a¾ 2009, a nyní je øe¹ena Nejvy¹¹ím správním soudem pod sp. zn. 10 Afs 24/2014.
Z tìchto dùvodù se domnívá, ¾e správce danì u ní zahájil daòovou kontrolu za rok 2011-2013 dne 9. 9. 2014 za úèelem domìøení danì jen v souvislosti s jejím koncepèním selháním v otázce nákladù na vìdu a výzkum, které pøesahovaly zdaòovací období let 2008 a 2009. Podle jejího názoru je proto provádìná daòová kontrola nezákonná. Je tomu tak proto, ¾e správce danì byl veden jediným úmyslem, a to domìøit jí daò i v dal¹ích zdaòovacích obdobích.
Správce danì proto mìl vyèkat na výsledky soudního sporu v pøedestøené otázce oprávnìnosti nákladù na vìdu a výzkum. Toto ale neuèinil. Tím, ¾e daòovou kontrolu naopak u ní zahájil, postupoval svévolnì, co¾ nelze v demokratickém právním státì pøipustit. Ve smyslu zásady pøimìøenosti mìl vyèkat do doby, ne¾ bude o sporu s koneènou platností rozhodnuto nezávislým soudem. Nic mu ani nebránilo, aby nejprve zahájil kontrolu danì za rok 2011 a teprve a¾ v následujících letech kontrolu danì za léta 2012 a 2013. Jeho postup byl proto nepøimìøený. Správce danì tak postupoval v rozporu s principem minimalizace zásahù a jejich proporcionality.
Nezákonnost provádìné daòové kontroly je tøeba dovodit i z na sebe navazujícího postupu krajského soudu, který nejprve její ¾alobu proti domìøení danì z uvedeného titulu zamítl a posléze u jiného ¾alobce se stejnou spornou materií (¾alobce: Alema Lan¹kroun, a. s., sp. zn. 52 Ad 14/2014) øízení pøeru¹il a¾ do rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu o její kasaèní stí¾nosti. Správní soud tak uèinil zøejmì na základì jejích argumentù, kdy¾ nabyl pochybnosti o správnosti svého pøede¹lého rozhodnutí vedeného pod sp. zn. 10 Afs 24/2014.
Není ani pøiléhavý názor krajského soudu spoèívající v tom, ¾e pokud by správce danì vyèkal na koneèné rozhodnutí ve sporu pøed správním soudem, do¹lo by tím k paralyzování výkonu daòové správy. Je tomu tak proto, ¾e by se v obdobných pøípadech mìlo pøedev¹ím poseèkat nebo pøeru¹it daòové øízení, aby nedocházelo ke svévolným postupùm.
Stì¾ovatelka má ze v¹ech uvedených dùvodù za to, ¾e Nejvy¹¹í správní soud by mìl rozsudek krajského soudu zru¹it a vìc mu vrátit k dal¹ímu øízení.
®alovaný Finanèní úøad pro Pardubický kraj ve svém písemném vyjádøení pova¾uje kasaèní stí¾nost stì¾ovatelky za nedùvodnou a navrhuje, aby ji Nejvy¹¹í správní soud zamítl. Pøedev¹ím se ztoto¾òuje se závìrem krajského soudu v tom, ¾e platná právní úprava nepøikazuje správci danì, aby daòovou kontrolu nezahajoval pro pøedèasnost a necitlivost, nebo aby vyèkal soudního rozhodnutí. Reálnou oporu nemají ani domnìnky stì¾ovatelky, ¾e krajský soud pøeru¹il své øízení z dùvodù pochybností o správnosti svého pøedchozího rozhodnutí (ve vìci danì za rok 2008 a 2009, která byla stanovena stì¾ovatelce). Krajský soud tak uèinil z dùvodu nutnosti vyèkat judikatury vy¹¹í instance (kdy¾ toto øízení sám vyvolal svým rozsudkem) a nikoliv proto, ¾e by snad mìl pochybnosti o vìcné správnosti svého pøede¹lého rozsudku. V tomto smìru jde o úèelovou konstrukci vytvoøenou na základì mylné argumentace stì¾ovatelky. Z tìchto dùvodù navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost stì¾ovatelky zamítl.
Z obsahu pøedlo¾ených spisù vyplývá, ¾e se stì¾ovatelka pøed krajským soudem domáhala ochrany pøed nezákonným zásahem ¾alovaného ze dne 9. 9. 2014, který mìl spoèívat v nezákonném zahájení daòové kontroly u stì¾ovatelky, konkrétnì ohlednì danì z pøíjmù právnických osob za léta 2011 a¾ 2013.
Krajský soud pøitom dospìl k závìru, ¾e zahájení uvedené kontroly nebylo nezákonným zásahem, a proto ¾alobu zamítl.
Tento rozsudek stì¾ovatelka napadá nyní projednávanou kasaèní stí¾ností.
Podle ust. § 82 s. ø. s. ka¾dý, kdo tvrdí, ¾e byl pøímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením (dále jen "zásah") správního orgánu, který není rozhodnutím, a byl zamìøen pøímo proti nìmu nebo v jeho dùsledku bylo proti nìmu pøímo zasa¾eno, mù¾e se ¾alobou u soudu domáhat ochrany proti nìmu nebo urèení toho, ¾e zásah byl nezákonný.
Otázkou, kdy lze za nezákonný zásah pova¾ovat i zahájení daòové kontroly se správní soudy zabývaly ji¾ døíve. Bylo tomu tak napø. v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soud ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, dostupném na www.nssoud.cz, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil, ¾e: I. Zahájení i provádìní daòové kontroly (§ 16 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù) mù¾e být podle okolností nezákonným zásahem, proti kterému je mo¾no podat ¾alobu podle § 82 a násl. soudního øádu správního. II. Taková ¾aloba je pøípustná pouze poté, kdy ¾alobce bezvýslednì vyèerpal právní prostøedek stanovený podle zákona k jeho ochranì (§ 85 s. ø. s.). Tímto právním prostøedkem jsou námitky podle § 16 odst. 4 písm. d) zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù. Lhùta pro podání takové ¾aloby (§ 84 s. ø. s.) poèíná bì¾et od okam¾iku, kdy se daòový subjekt dozvìdìl o vyøízení námitek (§ 16 odst. 6 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), popøípadì od okam¾iku marného uplynutí lhùty pro vyøízení námitek. .
Roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu tak navázal na pøedchozí rozsudek tohoto soudu ze dne 3. 6. 2004, è. j. 2 Afs 17/2003-54, který je dostupný na www.nssoud.cz , v nìm¾ byl vysloven právní názor, ¾e: Pokud správce danì v rozporu se zákonem zahájil a provádí daòovou kontrolu, jedná se o zásah ve smyslu 82 s. ø. s. ®aloba proti nìmu je v¹ak vylouèena existencí jiného zákonného prostøedku k ochranì a nápravì (§ 85 s. ø. s.) .
Jak ji¾ bylo uvedeno, v projednávané vìci dospìl krajský soud k závìru, ¾e postup ¾alovaného nebyl nezákonným zásahem a proto ¾alobu stì¾ovatelky zamítl.
Chtìla-li být stì¾ovatelka za tohoto stavu úspì¹ná, bylo tøeba, aby [vyjma mo¾ného dùvodu podle ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.] pøedev¹ím namítala nesprávnost právního názoru krajského soudu, ¾e není nezákonným zásahem úkon ¾alovaného ze dne 9. 9. 2014, spoèívající v zahájení kontroly danì z pøíjmù právnických osob u stì¾ovatelky za rok 2011 a¾ 2013, se zamìøením na jí uplatòované náklady na vìdu a výzkum (by» by pøi tom vycházel i z indicií, které získal v jiném daòovém øízení-zde pøi kontrole danì z pøíjmù stì¾ovatelky za léta 2008 a 2009).
Stì¾ovatelka tedy mìla ve své kasaèní stí¾nosti snést skutkové a právní dùvody, které by svìdèily o nezákonnosti vysloveného právního závìru krajského soudu (napø. aby tvrdila a prokázala, ¾e v pøípadì zahájení této kontroly nejde o bì¾ný výkon pravomoci ¾alovaného vùèi stì¾ovatelce jako poplatníku danì, ale ¾e jde o zásah, který pøedev¹ím nemá oporu v zákonì (je nezákonný, popøípadì ¹ikanózní) a ¾e tuto otázku posoudil krajský soud nesprávnì. Takto ale stì¾ovatelka nepostupovala. Stì¾ovatelka ve svém mimoøádném opravném prostøedku jen proklamuje, ¾e zahájení kontroly bylo v jejím pøípadì ¹ikanózní, svévolné a ¾e ve své podstatì bylo projevem prosté pokraèování arogance moci ¾alovaného. Posléze namítá, ¾e krajský soud otázku nezákonnosti zahájení daòové kontroly posoudil nesprávnì, vèetnì jejího ústavního rozmìru. Nejvy¹¹ímu správnímu soudu v¹ak ji¾ ale neozøejmila, jaké konkrétní závìry a k nim se vztahující úvahy krajského soudu k posouzení uvedeného úkonu ¾alovaného správního orgánu pova¾uje za vìcnì nesprávné, nezákonné, mylné èi vyvrácené.
Nejvy¹¹í správní soud je v soudním øízení správním vázán (a¾ na výjimky) pøedev¹ím dispozièní zásadou (srov. § 109 odst. 3, 4 s. ø. s.), co¾ také znamená, ¾e mu nepøíslu¹í vyhledávat argumenty a dùvody svìdèící tomu kterému úèastníku øízení (zde stì¾ovatelce), z nich¾ by bylo mo¾no dovozovat nezákonnost napadeného úkonu ¾alovaného. Ve svìtle uvedené zásady správního soudnictví proto kasaèní soud zcela obecnì-v mezích takto vytknuté nezákonnosti rozsudku krajského soudu-posoudil zákonnost závìrù správního soudu o tom, zda zahájení daòové kontroly u stì¾ovatelky bylo ¹ikanózní, nepøimìøené nebo necitlivé èi nikoliv, zahájil-li ¾alovaný správní orgán tuto kontrolu za léta 2011 a¾ 2013 právì dne 9. 9. 2014.
Nejvy¹¹í správní soud v uvedeném smìru ¾ádné závady neshledal.
Je tomu tak proto, ¾e takový postup daòový øád ¾alovanému správnímu orgánu umo¾òoval a ¾alovaný té¾ postupoval pøi zahájení daòové kontroly v souladu se zákonem. Uvedené platí tím spí¹e, ¾e tak ¾alovaný správní orgán uèinil na konci zákonné prekluzivní lhùty k vymìøení, resp. domìøení danì za rok 2011 stì¾ovatelce.
Zcela výhradnì v dispozici správce danì a nikoliv stì¾ovatelky je i urèení zdaòovacího období, které bude jím kontrolováno. V tomto smìru byl ¾alovaný správní orgán limitovaný jen prekluzivní lhùtou k vymìøení danì a pøeká¾kou vìci rozhodnuté. ®ádná taková pøeká¾ka zahájení daòové kontroly nebyla zji¹tìna. Pøi tomto výkonu správy daní je správce danì povinen postupovat i v souladu se zásadou hospodárnosti. Pokud tedy ¾alovaný správní orgán zahájil daòovou kontrolu u stì¾ovatelky nikoliv jen za rok 2011, ale souèasnì i za rok 2012 a 2013, je takový postup-zabýval-li se stejným okruhem kontrolovaných výnosù a nákladù ¾alobkynì-nejen logický a rozumný, ale pøedev¹ím hospodárný. Není zde toti¾ ¾ádného logického dùvodu, proè by mìl správce danì duplicitnì èinit ka¾dý rok opakovanì pro ka¾dou jednotlivou daò (za rok 2011, 2012 a 2013) ka¾dý úkon jednotlivì (napø. výzvy, do¾ádání a dal¹í dílèí úkony v prùbìhu daòové kontroly-napø. projednání zprávy o kontrole atd.), kdy¾ tak mù¾e uèinit naráz -jedním úkonem. Naopak, nekonal-li by tak ¾alovaný správní orgán, stì¾ovatelka by mohla dovozovat, ¾e správce danì ¹ikanóznì a na vrub zvý¹ených nákladù stì¾ovatelky provádí kontrolu opakovanì a tudí¾ i neekonomicky ka¾dým rokem, a právì proto je taková kontrola nezákonná, resp. mohla by nabýt i rozmìrù nezákonného zásahu. O tento pøípad v této vìci ale ne¹lo. Ponechat stranou nelze ani fiskální dopady tohoto hospodárného postupu ¾alovaného jak na stranì nákladù správce danì, tak i u stì¾ovatelky. Je tomu tak proto, ¾e pokud by do¹lo k vyèíslení daòového nedoplatku døíve (u více období zároveò) oproti postupnému domìøování danì v¾dy ke konci prekluzivní lhùty k vymìøení danì, pøinesl by nutnì tento pøípadný nedoplatek na dani i s tím související penále. Jeho vý¹e je v¹ak závislá na délce prodlení s jeho úhradou. Proto pozdìj¹í domìøení danì pro stì¾ovatelku by zpravidla doprovázelo i vy¹¹í penále (srov. § 251 odst. 1 daòového øádu). ®alovaný správní orgán naopak zvoleným postupem minimalizoval zásahy ¾alovaného vùèi stì¾ovatelce a nic nesvìdèí ani o poru¹ení principù proporcionality zásahù, èi o nadmìrném zatì¾ování stì¾ovatelky.
Zcela pøiléhavá je i argumentace krajského soudu, který uvedl, ¾e stì¾ovatelkou pøedestíraným postupem, jím¾ mìl podle ní ¾alovaný postupovat, by mohla být paralyzována èinnost správcù danì v celé Èeské republice. Okolnost, ¾e je o urèité otázce daòového práva vedeno øízení pøed nìkterým ze správních soudù, je¹tì nezakládá dùvod k pøeru¹ení øízení nebo dokonce k nezahájení jiných øízení (za jiná zdaòovací období) u tých¾ nebo i rozdílných daòových subjektù (srov. § 99 daòového øádu), jak se toho nyní domáhá stì¾ovatelka. Je tomu právì naopak. ®alovaný správní orgán byl vázán rozhodnutím o nezákonnosti úèetních operací stì¾ovatelky v souvislosti s jí uplatòovanými náklady na vìdu a výzkum. Nelze proto v ¾ádném pøípadì pøisvìdèit stì¾ovatelce, ¾e krajský soud nesprávnì po právní stránce posoudil otázku zákonnosti zahájení daòové kontroly u stì¾ovatelky za léta 2011-2013. Toto zahájení kontroly jednoznaènì nebylo ani pøedèasné ani necitlivé. . Pokud stì¾ovatelka dovozuje, ¾e krajský soud v jiné své vìci (sp. zn. 52 Af 14/2014), týkající se toto¾né materie (pochybení pøi zdanìní nákladù na vìdu a výzkum), nabyl pochyb o vìcné správnosti svého pøedchozího rozsudku ve vìci stì¾ovatelce domìøené danì z pøíjmù právnických osob za rok 2008 a 2009 (sp. zn. 10 Af 24/2014), jedná se o nièím nepodlo¾enou spekulaci, kterou se proto Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na dispozièní zásadu blí¾e nezabývá.
Ze v¹ech uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud zamítl kasaèní stí¾nost smìøující proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové-poboèky v Pardubicích, ze dne 11. 2. 2015, è. j. 52 Af 38/2014-36, proto¾e není dùvodná (§ 110 odst. 1 poslední vìta s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 85
 soud 
 § 82
 soud 
 § 82
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 82
 soud 
 soud 
 § 82
 § 16
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 § 251
 § 99
 soud 
 soud 
 soud 
 soud