Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3281-PGP
Timestamp: 2018-12-09 19:17:04+00:00

Document:
3281-PGPENR - Paiement des droits - Examen de la demande de crédit et surveillance des engagements3
BOI-ENR-DG-50-20-40-20160203
2016-02-03T11:12:35.000+01:00
Les paiements différés ou fractionnés constituent une dérogation au paiement comptant des droits d'enregistrement, en application de l'article 1717 du code général des impôts (CGI).
- les apports en société dans le cadre du 3° du I et du II de l'article 809 du CGI ;
- les acquisitions effectuées dans le cadre des dispositions des articles L. 626-1, L. 631-22 et L.642-1 du code de commerce relative au redressement et à la liquidation judiciaire des entreprises ;
Le crédit de paiement différé prévu par l'article 1717 du CGI s'applique aux droits d'enregistrement exigibles en raison des mutations par décès visés à l'article 397 de l'annexe III au CGI comportant la dévolution de biens en nue-propriété ou donnant lieu à l'attribution préférentielle prévue à l'article 832 du code civil ou à la réduction prévue par l'article 924-3 du code civil dans les conditions fixées par l'article 1722 bis du CGI (différé jusqu'au décès de l'usufruitier).
Le régime des paiements différés s'applique également, sous, certaines conditions, aux droits de mutation à titre gratuit exigibles sur les transmissions, par succession ou donation, d’entreprises (CGI, Annx. III, art. 397 A).
En application de l'article 397 A de l'annexe III au CGI, le paiement des droits de mutation peut être différé puis fractionné pour des mutations portant sur :
Les crédits de paiement ne peuvent porter que sur le principal des droits, à l'exclusion des sommes représentatives de pénalités de retard exigibles à raison du paiement tardif de l'impôt ou de droits ou pénalités exigibles à raison d'insuffisances ou d'omissions (CGI, Annx. III, art. 398).
Les commentaires suivants, qui portent sur les articles 398 de l'annexe III au CGI à 404 de l'annexe III au CGI, sont relatifs aux règles communes à tous les cas d’octroi du crédit de paiement, qu'il soit fractionné ou différé, étant observé que, dans tous les cas, le redevable doit simultanément :
Elle doit comporter une offre de garanties suffisantes, dont la nature et la quotité sont précisées, que le redevable doit s'engager à constituer à ses frais et dans les trois mois de la demande (CGI, Annx. III art. 399 et 400).
- systématiquement si le redevable est un rapatrié d'outre-mer ou un migrant rural ; elles sont alors constituées par une attestation de l'établissement prêteur indiquant la nature et le montant du prêt consenti (CGI, Annx. III, art. 404 F) ;
Il est précisé qu'en toute hypothèse que le crédit ne peut être concédé que si cet acte ou l'acte de partage fait expressément référence à I'article 832 ou 924-3 du code civil.
Le premier versement des droits dont le paiement fractionné est autorisé doit être effectué au moment de l’accomplissement de la formalité fusionnée ou de l’enregistrement (CGI, Annx III, art. 402). A ce titre, il est rappelé que lorsque des acomptes ont été versés avant le dépôt de la déclaration de succession accompagnée d’une demande de crédit, ceux-ci peuvent, soient être déduits du montant des droits dus, objet de la demande de crédit, soient comptabilisés en tant que premier versement à condition que leur montant soit au moins égal à celui-ci.
- les droits ou pénalités exigibles à raison d'insuffisances ou d'omissions (CGI, Annx. III, art. 398).
- soit, autorise immédiatement le crédit (garanties jugées suffisantes) et communique sa décision au redevable par l’envoi d'une lettre comportant toutes les indications utiles sur les modalités de paiement et l'intérêt exigible (CGI, Annx.III, art. 400 et 401). Ainsi, il y aura lieu de mentionner le taux de l’intérêt de crédit et de signaler au redevable qu’il a la faculté de payer par anticipation. Néanmoins, cette autorisation est donnée sous réserve de la constitution effective des garanties dans le délai de 4 mois ;
Dans ces deux situations, dès lors que la formalité de l’enregistrement a été délivrée, si les garanties ne sont pas constituées dans le délai de 4 mois, le comptable prononce la déchéance du régime du paiement fractionné (cf. IV § 300 et suivants).
En l’absence de l’autorisation d’un seul héritier, le comptable doit rejeter la demande formée par les autres cohéritiers (BOI-ENR-DG-50-20-30).
Il résulte de l’article 400 de l’annexe III au CGI que les biens qui servent à la liquidation des droits de mutation à titre gratuit sont admis en garantie à la condition que le débiteur fournisse au comptable de la DGFiP, en même temps que sa demande de crédit, tous les éléments que l'administration juge nécessaires à la mise à jour de l'évaluation des biens.
Le comptable public peut exiger à tout moment, s'il l'estime nécessaire, un complément de garantie (CGI, Annx.III, art. 400). Dans cette hypothèse, il doit formuler sa demande par lettre recommandée avec avis de réception, le redevable devant alors satisfaire à son obligation dans le mois qui suit.
- une hypothèque légale portant sur les immeubles de la succession (prévue par l'article 1929 du CGI et BOI-REC-GAR-10-20-40) ;
- un gage sans dépossession prévu par l'article 2333 du code civil ;
Depuis la loi n° 2003-721 du 1er août 2003 pour l’initiative économique, le législateur entend protéger la caution personne physique en s'assurant de sa parfaite connaissance de son engagement (article 11 de la loi n°2003-721 précitée).
En effet, l'article L. 341-2 du code de la consommation prévoit que « Toute personne physique qui s'engage par acte sous seing privé en qualité de caution envers un créancier professionnel doit, à peine de nullité de son engagement, faire précéder sa signature de la mention manuscrite suivante, et uniquement de celle-ci : " En me portant caution de X, dans la limite de la somme de …… et pour la durée de …… je m'engage à rembourser au prêteur les sommes dues sur mes revenus et mes biens si X n'y satisfait pas lui-même ».
Les droits et taxes dont le paiement est fractionné ou différé donnent lieu au paiement d'intérêts (CGI, Annx. III, art. 401).
Il peut également être signalé au redevable que la faculté de payer par anticipation lui est laissée pour le cas où les fluctuations du coût du crédit lui deviendraient trop défavorables (CGI, Annx. III, art. 404).
L'article L. 313-2 du code monétaire et financier prévoyait, dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 31 décembre 2014, que le taux d'intérêt légal, fixé par décret pour la durée de l'année civile, était égal à la moyenne arithmétique des douze dernières moyennes mensuelles des taux de rendement actuariel des adjudications de bons du Trésor à taux fixe à treize semaines.
2. Taux d'intérêt applicable aux demandes de crédit formulées à compter du 1er janvier 2015
Le taux d'intérêt exigé en contrepartie du crédit est égal à celui du taux effectif moyen pratiqué par les établissements de crédit pour des prêts à taux fixe aux particuliers entrant dans le champ d'application des articles L. 312-1 à L. 312-36 du code de la consommation, au cours du quatrième trimestre de l'année précédant celle de la demande de paiement fractionné ou différé, réduit d'un tiers (CGI, Annx. III, art. 401) .
Toutefois, dans le cas de mutation par décès comportant dévolution des biens en nue-propriété, le bénéficiaire du paiement différé peut être dispensé du paiement d'intérêts (CGI, Annx.III, art. 404 B, 5ème alinéa), à condition que les droits de mutation par décès soient assis sur la valeur imposable au jour de l'ouverture de la succession de la pleine propriété des biens.
En ce qui concerne le calcul des intérêts de crédit dans le cas des paiements par avance, l’article 404 de l’annexe III au CGI précise que ces intérêts ne sont dus dans cette hypothèse que jusqu’au jour du paiement des droits.
Sous réserve des dispositions de l'article 404 GB de l'annexe III au CGI, le premier versement des droits dont le paiement fractionné est autorisé doit être effectué au moment de l'accomplissement de la formalité fusionnée ou de l'enregistrement. Les fractions suivantes sont exigibles selon un échéancier établi pour chacun des droits concernés dans les conditions fixées aux articles 404 A à 404 F de l'annexe III au CGI. Leur paiement doit intervenir dans le mois suivant chaque échéance (CGI, Annx. III, art. 402).
Ainsi, le paiement des droits peut être différé au maximum jusqu'à l'expiration d'un délai de six mois (CGI, Annx.III, art. 404 B) décompté dans les conditions ci-après :
- dix ans s'il s'agit de l'attribution préférentielle d'une exploitation agricole prévue à l'article 832 du code civil ;
- dix ans comptés du jour de l'ouverture de la succession s'il s'agit d'un don ou d'un legs ayant pour objet un des biens pouvant faire l'objet d'une attribution préférentielle (Code civil, art. 924-3).
L'article 397 A de l'annexe III au CGI prévoit que le paiement des droits de mutation sur les transmissions à titre gratuit (successions ou donations) d'entreprises peut être différé pendant cinq ans à compter de la date d'exigibilité des droits et, à l’expiration de ce délai, fractionné sur une période de dix ans.
La déchéance du crédit survient en cas de non-respect des conditions liées au bénéfice du régime de faveur (paiement fractionné ou différé). Les redevables sont replacés dans la situation qui était la leur au dernier jour du dépôt de l’acte ou de la déclaration concernée (d’où l’application des pénalités prévues au 5 du IV de l'article 1727 du CGI et au 1 de l'article 1731 du CGI).
La déchéance du terme n’intervient qu’au moment de la survenance de l’événement mettant fin au paiement différé (ex : réunion de l’usufruit et de la nue-propriété, cession partielle ou totale de la nue-propriété). Les redevables gardent le bénéfice du régime de faveur (application de l’intérêt de crédit prévu à l’article 401 de l’annexe III au CGI.
L'article 403 de l'annexe III au CGI prévoit, pour les paiements fractionnés ou différés, trois cas de déchéance du bénéfice du crédit :
- en cas de défaut de constitution des garanties ou du complément de garanties dans le délai de quatre mois conformément à l'article 400 de l'annexe III au CGI) ;
- en cas de retard dans le paiement de l'un quelconque des termes échus (droits ou intérêts) compte tenu, bien entendu, du délai d'un mois suivant chaque échéance,accordé aux redevables pour effectuer leur versement prévu par l'article 402 de l'annexe III du CGI ;
L’article 404 B de l’annexe III au CGI précise que :
Remarque : La loi n° 2007-1223 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvori d'achat (loi TEPA) exonère de droits de mutation par décès le conjoint survivant et le partenaire lié au défunt par un pacte civil de solidarité. Cette disposition, qui s'applique pour les successions ouvertes à compter du 22 août 2007, est codifiée à l’article 796-0 bis du CGI.
Intérêt de retard (CGI, art. 1727)
- défaut de transmission au comptable des éléments mentionnés au quatrième alinéa de l'article 400 de l'annexe III au CGI ;
- la motivation de la majoration prévue au 1 de l'article 1731 du CGI, conformément à l’article L. 80 D du LPF.
La décision de déchéance d’un régime de faveur relève du contentieux d’assiette qui sera soumis au Tribunal de grande instance dans les délais et formes du contentieux d’assiette des droits d’enregistrement, selon les dispositions prévues par les articles L. 190 à L.199 du LPF. Elle ne peut être contestée que devant le juge judiciaire et qu’après la mise en recouvrement des droits correspondants.
- de les assortir des pénalités calculées sous déduction des intérêts de crédit déjà acquittés. En effet, l'application des pénalités de retard est exclusive de celle de l'intérêt de crédit (CGI, ann. III, art. 403, dernier alinéa).
Ainsi il a été jugé par la cour de cassation (Cass, com., arrêt du 7 juin 1988, pourvoi n° 86-19294) qu'en vertu de l'article 403 de l'annexe III au CGI, le redevable qui ne paie pas ou qui ne paie que tardivement l'un des termes échus est déchu du bénéfice du crédit qui lui avait été accordé et doit régler immédiatement les droits en suspens majorés de l'indemnité de retard prévue par la loi, calculée à compter de la date à laquelle les droits auraient dû être payés en l'absence d'autorisation de paiement différé.
- d’une part, l'intérêt de retard prévu au 5 du IV de l'article 1727 du CGI calculé non pas sur les droits dus au jour du dépôt de la déclaration de succession mais en considérant les paiements intervenus ;
- d’autre part, la majoration prévue au 1 de l'article 1731 du CGI applicable lors du dépôt d’une déclaration sans paiement ou accompagnée d’un paiement partiel.
Prévu au 5 du IV de l'article 1727 du CGI, il s'applique aux droits réclamés au redevable.
La déchéance a pour effet de replacer le redevable dans la situation dans laquelle il se trouvait lors du dépôt de l’acte ou de la déclaration. A ce titre, il convient d’appliquer la majoration prévue par le 1 de l'article 1731 du CGI qui sanctionne tout retard de paiement de sommes qui doivent être versées aux comptables.
Prévu au 5 du IV de l'article 1727 du CGI, il s'applique aux droits réclamés au redevable
Cette majoration prévue par le 1 de l'article 1731 du CGI s'applique au montant des droits dus à la date d’exigibilité.
Il est précisé que ces pénalités sont exclusives de l’intérêt de crédit (CGI, Annx.III, art. 403, dernier alinéa).
Le jugement ouvrant ou prononçant la liquidation judiciaire qui rend exigible les créances non échues (Code de commerce, art. L. 643-1 ) entraîne la déchéance du crédit.
A l’encontre du débiteur pour lequel un jugement de liquidation judiciaire a été prononcé, l’admission à titre définitif sur l’état des créances sera bien évidemment demandée dans le délai de deux mois prévu à l’article L. 622-24 du code de commerce .
Alors, les intérêts ne sont dus que jusqu'au jour du paiement des droits (CGI, ann. III, art. 404).
/bofip/3281-PGP

References: l'article 1717
 l'article 809
 l'article 1717
 l'article 397
 l'article 832
 l'article 924
 l'article 1722
 art. 397
 l'article 397
 art. 398
 art. 399
 art. 404
 art. 402
 art. 398
 art. 400
 § 300
 art. 400
 l'article 1929
 l'article 2333
 art. 401
 art. 404
 art. 401
 art. 404
 l'article 404
 art. 402
 art. 404
 l'article 832
 art. 924

L'article 397
 l'article 1727
 l'article 1731

L'article 403
 l'article 400
 l'article 402
 art. 1727
 l'article 400
 l'article 1731
 art. 403
 l'article 403
 l'article 1727
 l'article 1731
 l'article 1727
 l'article 1731
 l'article 1727
 l'article 1731
 art. 403
 art. 404