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Timestamp: 2018-10-21 02:04:57+00:00

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BFH: Veranlagungszeitraumübergreifende Versteuerung erfordert Schätzung der im Veranlagungszeitraum noch nicht abgerechneten Strommengen
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Der Steuerentstehungstatbestand des § 8 Abs. 4a Satz 5 StromStG, nach dem die Steuer für die vom Steuerpflichtigen zu ermittelnde Differenzmenge erst bei Beendigung des Ablesezeitraums entsteht, ist nur dann erfüllt, wenn der Steuerpflichtige zur Aufteilung der im gesamten Ablesezeitraum entnommenen Strommenge auf die betroffenen Veranlagungszeiträume eine Schätzung vorgenommen und die voraussichtlich entnommene Menge zur Versteuerung angemeldet hat.
Unterlässt der Steuerpflichtige eine solche Schätzung und Anmeldung, ist die Steuer für die gesamte im Kalenderjahr gelieferte und dem Leitungsnetz entnommene Strommenge nach § 5 Abs. 1 Satz 1 StromStG entstanden, so dass die Steuer bei jährlicher Anmeldung nach § 8 Abs. 4 StromStG im der Entnahme folgenden Kalenderjahr anzumelden ist.
BFH-Urteil vom 7.7.2015, VII R 4/14 (veröffentlicht am 21.10.2015
StromStG § 5 Abs. 1 Satz 1, § 8 Abs. 4 und 4a
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 17.4.2013, 4 K 4692/12 VSt = SIS 14 09 35
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist ein Energieversorgungsunternehmen, das für den geleisteten Strom jährlich Steueranmeldungen abgab. Für das Kalenderjahr 2009 gab sie am 25.2.2010 eine Steueranmeldung ab, der sie nur die gegenüber ihren Kunden bereits abgerechneten Strommengen, nicht jedoch die tatsächlich gelieferten Mengen zugrunde legte. Aufgrund einer Menge von 231.424,693 MWh zum Regelsteuersatz und einer Menge von 29.470,002 MWh zum ermäßigten Steuersatz zu versteuernden Strom errechnete sie eine zu entrichtende Stromsteuer von insgesamt 5.106.687,23 €. Im Rahmen einer am 19.11.2010 begonnenen Außenprüfung stellte der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt - HZA -) fest, dass die Klägerin eine Menge von 125.449,428 MWh zum Regelsteuersatz sowie eine Menge von 8.044,001 MWh zum ermäßigten Steuersatz zu versteuernden Strom nicht angemeldet, sondern lediglich als "Abgrenzung 2009" ermittelt hatte. Daraufhin setzte das HZA die Stromsteuer für das Kalenderjahr 2009 mit Bescheid vom 15.3.2012 neu fest, wobei es auch die im Prüfbericht als nicht angemeldet festgestellte Menge der Stromsteuer in Höhe von insgesamt 2.670.654,48 € unterwarf. Den Einspruch wies das HZA als unbegründet zurück. Die daraufhin erhobene Klage, mit der die Klägerin die Neufestsetzung der Steuer nur teilweise angefochten hat, hatte Erfolg.
Mit seiner Revision beanstandet das HZA die rechtsfehlerhafte Auslegung des § 8 Abs. 4a i.V.m. § 5 Abs. 1 StromStG. Mit der Regelung habe der Gesetzgeber dem Umstand Rechnung getragen, dass die meisten Lieferer die Stromzähler ihrer Kunden nicht zum 31. Dezember eines Jahres, sondern fortlaufend über das gesamte Kalenderjahr verteilt abläsen. Der Steuerpflichtige könne seinen steuerlichen Obliegenheiten zur Anmeldung der im Veranlagungsjahr dem Leitungsnetz entnommenen Strommengen dadurch nachkommen, dass er den Stromverbrauch im Zeitraum zwischen der letzten Ablesung bis zum Jahresende zunächst schätze. Nach Beendigung des Ablesezeitraums im folgenden Jahr ermögliche die gesetzliche Regelung eine Berichtigung des auf der Schätzung beruhenden Stromverbrauchs. Aus Gründen der Steuervereinfachung geschehe dies nicht durch eine Korrektur der ursprünglichen Jahresanmeldung, sondern - in Bezug auf die Differenzmenge - durch eine Verlagerung des Zeitpunkts der Steuerentstehung an das Ende des Ablesezeitraums durch die in § 8 Abs. 4a Satz 5 StromStG angeordnete Fiktion. Die Auslegung des FG, mit der dieses die Regelung des § 8 Abs. 4a StromStG völlig zweckentfremdet habe, bewirke im Ergebnis eine Verlängerung der Zahlungsfristen für diejenigen Steuerpflichtigen, die entgegen § 8 Abs. 4a Satz 2 StromStG die voraussichtlich im Veranlagungszeitraum entnommenen Strommengen nicht zur Versteuerung anmeldeten. Somit überlasse das FG dem Steuerpflichtigen einen Gestaltungsspielraum, ob er die voraussichtlich auf ein Veranlagungsjahr entfallende Strommenge zur Versteuerung anmelde oder nicht. Zudem bleibe unberücksichtigt, dass die Steuer nach § 5 Abs. 1 Satz 1 StromStG mit der Entnahme von Strom aus dem Versorgungsnetz entstehe. Ein Stromlieferer, der seine Geschäftstätigkeit erst zu Beginn eines Jahres aufnehme und die Stromzähler seiner Kunden erstmalig im Folgejahr ablese, müsste nach der Auffassung des FG die Steuer für die im Veranlagungsjahr der Geschäftsaufnahme aus dem Versorgungsnetz entnommenen Strommengen erst im zweitfolgenden Kalenderjahr entrichten. Im Streitfall sei zu berücksichtigen, dass die Klägerin entgegen ihrer Verpflichtung aus § 8 Abs. 4a Satz 2 StromStG keine Schätzung vorgenommen habe.
Entgegen der Feststellung des FG hätte das HZA die Stromsteuer für den Veranlagungszeitraum 2009 neu festsetzen und insoweit ihre Stromsteueranmeldung vom 25.2.2010 gemäß § 164 Abs. 2 AO ändern müssen. Nach dem Wortlaut des § 8 Abs. 4a Satz 3 StromStG könne nur der Steuerschuldner seine Schätzung berichtigen. Eine solche Schätzung habe sie jedoch nicht vorgenommen. Vielmehr seien aufgrund eines Irrtums des Sachbearbeiters die im Veranlagungszeitraum abgerechneten Mengen als in diesem Zeitraum gelieferte Mengen und die darauf entfallende Stromsteuer in das Stromsteueranmeldeformular eingetragen worden. Aber selbst wenn die ursprüngliche Steueranmeldung als Schätzung angesehen werden könnte, seien die Feststellungen des FG in Bezug auf die zu berichtigende Menge fehlerhaft, denn es habe unzutreffend angenommen, dass die jeweils im Kalenderjahr gelieferten aber gegenüber den Kunden noch nicht abgerechneten Strommengen als Differenzmenge anzusehen seien mit der Folge, dass sie erst im nachfolgenden Veranlagungszeitraum versteuert werden müssten. Die Prüferin habe jedoch hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 2009 keine Differenzermittlung i.S. des § 8 Abs. 4a Satz 3 StromStG, sondern lediglich eine Zuordnung der angemeldeten Strommengen zu anderen Veranlagungszeiträumen vorgenommen. Mehrmengen seien nicht ermittelt worden. Konsequenterweise hätte das FG Feststellungen hinsichtlich der im Veranlagungszeitraum 2008 gelieferten und für diesen Zeitraum angemeldeten Strommengen treffen müssen. Das FG habe verkannt, dass das Klagebegehren darauf abziele, die im Kalenderjahr 2009 gelieferten Strommengen zutreffend festzustellen und auch im Veranlagungszeitraum 2009 zu veranlagen.
II. Die Revision des HZA ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das Urteil verletzt Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Entgegen der Auffassung des FG hat das HZA die Stromsteuer für die im Kalenderjahr 2009 gelieferten und dem Leitungsnetz entnommenen, jedoch von der Klägerin nicht angemeldeten Strommengen aufgrund der Ergebnisse des Berichts über die Außenprüfung zu Recht neu festgesetzt. Allerdings hat es dabei zu Unrecht die im Kalenderjahr 2008 gelieferten Strommengen bei der Neufestsetzung unberücksichtigt gelassen.
a) Sofern ein Energieversorgungsunternehmen aufgrund seines Abrechnungsverfahrens - insbesondere aufgrund der über das gesamte Jahr verteilten Zählerablesung - nicht in der Lage ist, die Mengen an Strom, die in einem Kalenderjahr den jeweiligen Kunden geliefert worden sind, bis zum 31. Dezember des Kalenderjahres zuverlässig zu ermitteln, ist es nach § 8 Abs. 4a StromStG zulässig, anzumeldende Strommengen auf der Grundlage einer Schätzung zu ermitteln. Hierzu bestimmt § 8 Abs. 4a Satz 1 StromStG, dass eine sachgerechte, von einem Dritten nachvollziehbare Schätzung zur Aufteilung der im gesamten Ablesezeitraum entnommenen Menge auf die betroffenen Veranlagungszeiträume zulässig ist. Sofern Ablesezeiträume später enden als der jeweilige Veranlagungszeitraum, ist für diese Ablesezeiträume die voraussichtlich im Veranlagungszeitraum entnommene Menge zur Versteuerung anzumelden. Für die geschätzte Strommenge ist die Steuer nach Maßgabe des § 8 Abs. 4 StromStG anzumelden und zu entrichten.
Allerdings ist dem vom FG ausdrücklich in Bezug genommenen Prüfbericht zu entnehmen, dass die Klägerin nicht nur die im Kalenderjahr 2009 tatsächlich abgerechneten Strommengen, sondern auch abgerechnete Stromlieferungen des Jahres 2008 angemeldet hat. In der mündlichen Verhandlung hat das HZA bestätigt, die auf das Kalenderjahr 2008 entfallenden Strommengen "stehen gelassen" zu haben. Dies wird durch den Inhalt des Änderungsbescheids bestätigt, der als bereits festgesetzte Strommenge die Menge ausweist, die die Klägerin am 25.2.2010 tatsächlich angemeldet hat. Zu dieser Menge hinzugerechnet hat das HZA die im Prüfbericht als "Abgrenzung 2009" bezeichneten Verbrauchsmengen in Höhe von 125.449,428 MWh (zum Regelsteuersatz zu versteuern) und 8.044,001 MWh (zum ermäßigten Steuersatz zu versteuern). Somit enthält der angefochtene Änderungsbescheid auch Strommengen, die nicht in 2009, sondern in 2008 geliefert und dem Leitungsnetz entnommen worden sind. Für diese Mengen hätte die Klägerin nach § 8 Abs. 4 StromStG jedoch bereits in 2009 eine Steueranmeldung abgeben müssen, so dass eine von der Klägerin behauptete Überzahlung im Fall der Berücksichtigung dieser Mengen in der Steueranmeldung für 2010 nicht ausgeschlossen werden kann. Hinsichtlich dieses Überhangs fehlen jedoch Feststellungen des FG, so dass die Sache an dieses zurückverwiesen werden muss.

References: § 8
 § 5
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 § 164
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