Source: https://sbirka.nssoud.cz/cz/celni-rizeni-a-dokazovani.p551.html
Timestamp: 2020-06-01 07:28:39+00:00

Document:
Celní řízení a dokazování | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Celní řízení a dokazování
Ej 83/2005
Celní řízení: dokazování
k § 31 odst. 8 a 9 písm. c) zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též "daňový řád", "d. ř.")
Pokud celní orgán jako správce daně v souladu s § 31 odst. 8 písm. c) zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, prokáže existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost či správnost účetnictví, evidencí či záznamů vedených celním (daňovým) subjektem, je důkazní břemeno na celním subjektu, jehož povinností podle § 31 odst. 9 citovaného zákona je navrhnout či označit důkazy, které mají potvrdit skutečnosti jím uvedené v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl celním orgánem v průběhu celního řízení vyzván. Pokud celní subjekt toto důkazní břemeno neunese, celní orgán podle okolností uloží povinnost zaplatit clo v jiné výši, než odpovídá údajům uvedeným celním subjektem při propuštění dovezeného zboží do volného oběhu.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 1. 2005, čj. 4 As 1/2003-71)
Jaroslav N. v L. proti Celnímu ředitelství v Ústí nad Labem o clo a daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalobce.
Celní úřad Most vyměřil žalobci dodatečnými platebními výměry ze dne 25. 2. 2002 podle § 46 odst. 7 daňového řádu cla a daně z přidané hodnoty za dovozy zboží uskutečněné v roce 1998. Žalobcova odvolání proti těmto dodatečným platebním výměrům zamítl žalovaný rozhodnutími ze dne 9. 5. 2002.
V žalobách proti rozhodnutím žalovaného žalobce namítl, že cla a daně z přidané hodnoty mu byly dodatečně vyměřeny na základě závěrů o místních hodnotách kupní ceny jím dovezeného vína značky M. obsažených ve fakturách pro celní řízení v České republice oproti údajům uvedeným na zahraničním celním úřadě jeho španělským obchodním partnerem, společností B. Z obsahu celních spisů a dohod uzavřených s tímto subjektem je však zřejmé, že žalobce se jako kupující zavázal za odebrané zboží zaplatit hodnoty uvedené právě na těchto fakturách, v nichž na základě vzájemných dohod nebyla započtena úplata za exkluzivní prodej značky, která nebyla součástí kupní ceny. Toto ujednání bylo výslovně zahrnuto i v dodatcích ke zmiňovaným dohodám. Za dodávané zboží platil žalobce vždy pouze částky uvedené v těchto fakturách a jiné faktury neměl k dispozici; prodejce se přitom nikdy nedožadoval vyššího plnění, než byly platby provedené na základě zmiňovaných faktur. Z tohoto důvodu žalobce překvapilo, že zahraniční obchodní partner předložil španělským celním úřadům jiné faktury s odlišnou kupní cenou. Při zjišťování skutečné hodnoty dovezeného zboží tak nebylo možné vycházet pouze z vyjádření španělského prodejce na zahraničním celním úřadě. Žalovaný tímto postupem proto podle názoru žalobce porušil své zákonné povinnosti spočívající v řádném a důsledném zjištění skutkového stavu a provedení důkazů k prokázání tvrzení, která byla základem jím vydaných rozhodnutí.
Krajský soud v Ústí nad Labem spojil všechny podané žaloby ke společnému řízení a rozsudkem ze dne 29. 1. 2003 je zamítl. V odůvodnění uvedl, že v projednávaných věcech celní orgán stanovil základ pro vyměření cel a daní z přidané hodnoty u dovezeného zboží při jeho propuštění do volného oběhu na základě částek, které podle předložených faktur měl zaplatit žalobce španělskému prodejci po předání tohoto zboží, přičemž později zjistil uvedení nesprávných údajů o nákladech na jeho dopravu do tuzemska, a tak vyměřil žalobci nedoplatky celních dluhů. Následnou kontrolou však navíc celní orgán ověřoval správnost údajů o celních hodnotách dovezeného zboží ve spolupráci se španělskými celními úřady. Přitom zjistil, že podle účetních dokladů prodávajícího zahraničního subjektu zaplatil žalobce za zboží několikanásobně vyšší částky, než uváděl na fakturách, které předložil při propuštění zboží do celního oběhu. Celní orgán následně projednal se žalobcem výsledek provedené kontroly a vyzval jej, aby objasnil, jakým způsobem vznikl rozdíl mezi převodními hodnotami dovezeného zboží uvedenými na jím předložených fakturách při propuštění zboží do volného oběhu a v účetních dokladech zahraničního prodejce. Tuto okolnost však žalobce v rámci tohoto jednání neobjasnil, a ani později neprokázal, že částky uvedené na jím předložených fakturách skutečně představovaly celní hodnoty dováženého zboží. Přitom celní orgán provedenou kontrolou podle § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu prokázal existenci skutečností vyvracejících věrohodnost účetnictví a jiných povinných evidencí vedených žalobcem, takže ten měl podle § 31 odst. 9 téhož zákona prokázat všechny skutečnosti, které byl povinen uvádět v hlášení nebo k jejichž průkazu byl celním orgánem v průběhu celního řízení vyzván, protože na něho přešlo důkazní břemeno k doložení toho, že jím uvedené údaje na fakturách odpovídaly převodním hodnotám dovezeného zboží. Žalobce však tuto skutečnost ničím neprokázal. Případné započtení úhrad za exkluzivní prodej značky do kupních cen uvedených v účetních dokladech, které prodejce předložil španělským celním úřadům, nemohlo ovlivnit výši celní hodnoty dovezeného zboží, neboť podle ustanovení § 67 odst. 1 věty první zákona č. 13/1993 Sb., celního zákona, se do ceny skutečně placené nebo té, která má být zaplacena za zboží, zahrnují i platby, jež se mají uskutečnit jako podmínka prodeje dováženého zboží. Pokud žalobce navrhuje provedení důkazů, jichž se domáhal neúspěšně již ve správním řízení, je povinností soudu zkoumat, zda by jejich případným provedením mohly být prokázány skutečnosti uvedené žalobcem. Avšak i pokud soud dojde k závěru, že takové důkazy měly být v rámci celního řízení opatřeny, nemůže je provést sám, pokud se jedná o rozsáhlé nebo zásadní doplnění dokazování, protože v takovém případě by již neprováděl přezkoumání rozhodnutí celního orgánu, nýbrž nahrazoval jeho činnost. Pokud taková situace nastane, soud v souladu s ustanovením § 76 odst. 1 písm. b) s. ř. s. napadené rozhodnutí zruší. Jestliže zjistí, že případným provedením některých důkazů navržených žalobcem již v rámci celního řízení mohly být prokázány jím uvedené skutečností, může soud tyto důkazy sám provést pouze za situace, kdy nepůjde o rozsáhlé či zásadní dokazování, nýbrž toliko o ověření toho, zda skutkový stav existující v době napadeného rozhodnutí byl zjištěn v dostatečném rozsahu či nikoliv. V projednávané věci byl předložen protokol o výslechu svědka Jana K. až po vydání napadených rozhodnutí, takže je zřejmé, že jej nelze v rámci správního soudnictví jako důkaz použít. Výslech žalobce by rovněž nemohl ničeho změnit na skutkových závěrech celního orgánu, neboť ten se již k rozhodným skutečnostem vyjádřil v rámci celního řízení i v žalobě proti napadeným rozhodnutím. Krajský soud proto konstatoval, že celní orgán již zjistil skutkový stav v dostatečném rozsahu, takže vydáním napadených rozhodnutí nedošlo k porušení zákona.
Žalobce (stěžovatel) brojil proti tomuto rozsudku kasační stížností založenou na důvodech podle § 103 odst. 1 písm. b) a d) s. ř. s. Vada řízení ve smyslu § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. podle stěžovatele spočívá v tom, že při zjišťování skutkové podstaty bylo porušeno ustanovení § 2 odst. 3 daňového řádu ve spojení s § 320 odst. 1 celního zákona. Celní orgán nezjistil skutečnou celní hodnotu zboží a pouze se ztotožnil s tvrzením španělského prodejce o tom, že jím předkládané faktury za zboží na španělském celním úřadě jsou správné. Pokud by celní orgán hodnotil každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti, a zejména pokud by přitom přihlédl ke všemu, co v řízení vyšlo najevo, nemohl by dojít k závěru, že stěžovatel neprokázal podle § 31 odst. 9 d. ř. všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl celním orgánem v průběhu celního řízení vyzván. Jak stěžovatel zdůraznil, celní orgán nezjistil, že by španělskému prodejci byla za zboží ve skutečnosti zaplacena jiná než v účetnictví stěžovatele uvedená kupní cena. Pokud jde o faktury poskytnuté celnímu orgánu španělským celním orgánem, stěžovatel popírá, že by mu ze strany prodejce byly vystaveny a doručeny. Stěžovatelem zaplacená kupní cena je cenou skutečně placenou, a tudíž i celní hodnotou dovezeného zboží podle § 66 odst. 2 celního zákona.
Ze správního spisu vyplynulo, že v roce 1998 dovážel stěžovatel od španělské společnosti B. víno značky M., přičemž celním orgánům předkládal faktury, na kterých bylo uvedeno, že za zboží zaplatil svému obchodnímu partnerovi částku 262 080 ESP. Při následné kontrole, kterou celní orgán prováděl ve spolupráci se španělskými celními úřady, však byla u prodejce zjištěna existence jiných faktur vztahujících se na totožné zboží, kde částka za prodané víno činila 1 512 000 ESP. Podle výslovného vyjádření prodávajícího (španělského prodejce) v řízení před tamními celními orgány byly na základě požadavku zákazníka (stěžovatele) pro jeho potřeby vystaveny jiné faktury. Dané faktury (na nižší částky) pak stěžovatel předkládal celním orgánům v ČR. Za účelem objasnění vzniklého rozporu ohledně dvojí fakturace dovezeného zboží předvolal celní orgán stěžovatele k ústnímu jednání; k dotazu, jak vysvětlit rozpor v částkách faktury předložené španělskými kontrolními úřady a faktury předložené stěžovatelem v celním řízení, však stěžovatel odpověděl, že si tuto skutečnost nedovede nijak vysvětlit. Při celním řízení obdržel od řidiče veškeré doklady, které doprovázejí zásilku, mimo jiné i faktury, které předkládal při celním řízení; tyto faktury se však nikdy nepohybovaly ve výškách, jež jsou uvedeny na předložených fakturách.
Stěžovatel v souvislosti s § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. především namítá nedostatečně zjištěný stav věci, protože žalovaný nepřihlédl ke všemu, co v daném řízení vyšlo najevo. Pro posouzení věci je proto rozhodné zjistit, zda žalovaný ve správním řízení pro svůj závěr shromáždil dostatek důkazů a tyto důkazy vyhodnotil způsobem odpovídajícím
právní úpravě.
Z ustanovení § 320 písm. b) celního zákona, platného v době vydání napadeného rozhodnutí žalovaného, vyplývá, že při vyměřování a vybírání cla, daní a poplatků, vybírání pokut a skladného a vymáhání nedoplatků se - až na některé v tomto ustanovení taxativně vymezené výjimky - uplatňují obecné předpisy o správě daní a poplatků, v daném případě především daňový řád. Podle § 2 odst. 3 d. ř. hodnotí správce daně při rozhodování důkazy podle své úvahy, a to každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti; přitom přihlíží ke všemu, co v daňovém řízení vyšlo najevo.
Podle § 31 odst. 1 a 2 daňového řádu provádí dokazování správce daně (zde: celní orgán), který vede daňové řízení, přičemž dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů. Za účelem řádného plnění fiskálních povinností ze strany daňových subjektů je správce daně povinen podle § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu prokazovat existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví a jiných povinných evidencí či záznamů vedených daňovým subjektem, čemuž zrcadlově odpovídá povinnost daňového (celního) subjektu prokazovat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (§ 31 odst. 9 daňového řádu). V případě prokázání citovaných skutečností v celním řízení tedy přechází důkazní břemeno na celní subjekt, takže v rámci daného řízení je jeho povinností navrhnout či označit důkazy, které mají potvrdit skutečnosti jím uvedené v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl celním orgánem v průběhu celního řízení vyzván. Pokud celní subjekt toto důkazní břemeno neunese, má to za následek, že z jím tvrzených skutečností se nevychází, což umožňuje celnímu orgánu uložit mu povinnost zaplatit povinné platby v jiné výši, než odpovídalo údajům uvedeným celním subjektem při propuštění dovezeného zboží do volného oběhu.
Ze zjištěného skutkového stavu je zřejmé, že celní orgán ve spolupráci se španělskými celními úřady předložil stěžovateli skutečnosti, které závažným způsobem zpochybnily údaje jím uváděné při propuštění dovezeného zboží do volného oběhu. Nejvyšší správní soud tak má za to, že celní orgán dostatečným způsobem prokázal existenci skutečností vyvracejících věrohodnost účetnictví vedeného stěžovatelem. Za daného stavu věci nelze akceptovat stěžovatelovu námitku, že celní orgán nezjistil skutečnou celní hodnotu zboží a pouze se ztotožnil s tvrzením španělského prodejce o tom, že jím předkládané faktury za zboží na španělském celním úřadě jsou správné, neboť povinnost prokázat, jaká skutečná částka byla za prodej vína zaplacena, v důsledku přechodu důkazního břemene tížila stěžovatele. Omezil-li se stěžovatel pouze na konstatování, že si neumí vzniklý rozpor vysvětlit, aniž předložil jakýkoliv
důkaz vyvracející pochybnost o správnosti jím uváděných skutečností při propuštění dovezeného zboží do volného oběhu v roce 1998, nelze než konstatovat, že stěžovatel ve smyslu § 31 odst. 9 daňového řádu neprokázal všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl celním orgánem vyzván. Celní orgán měl pro svůj závěr dostatek podkladů, jejichž pravdivost a věrohodnost stěžovatel nezpochybnil ani nevyvrátil.
Pozitivní řešení otázky, zda daňový subjekt unesl důkazní břemeno ve smyslu § 31 odst. 9 daňového řádu, nemůže být pochopitelně založeno na pouhém popření skutečností uváděných stěžovatelem. Celní orgán musí předložit dostatek podkladů, které jeho pochybnosti odůvodňují, neboť nelze tolerovat situaci, kdy by celní orgán vycházel pouze z teoretických spekulací nebo konstrukcí, jakkoli pravděpodobných. Totéž však platí i pro celní subjekt. Pokud na základě provedeného dokazování ze strany celních orgánů přešlo důkazní břemeno na stěžovatele, musí stěžovatel prokazatelným způsobem vyvrátit pochybnosti o pravdivosti a věrohodnosti jím předkládaných údajů při propuštění dovezeného zboží do volného oběhu.
To se však nestalo; Nejvyšší správní soud se proto ztotožnil se závěry správního orgánu i krajského soudu a kasační stížnost zamítl.

References: § 31
 § 31
 § 31
 § 46
 soud 
 § 31
 § 31
 § 67
 zákona č. 13
 soud 
 soud 
 § 76
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 2
 § 320
 § 31
 § 66
 § 103
 § 320
 § 2
 § 31
 § 31
 soud 
 § 31
 § 31
 soud