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Timestamp: 2017-11-24 12:54:32+00:00

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Sentencia T.S.J. Castilla-La Mancha 573/2013 de 11 de noviembre
ITP: Liquidaciones provisionales. Conceptos Obra Nueva y División Horizontal. Comprobación de valores. Base imponible. Valor de la obra nueva. Estimación.
SENTENCIA: 00573/2013
Recurso Contencioso-Administrativo n.º 543/10
Iltmo. Sr. D. Mariano Montero Martínez Iltmo. Sr. D. Manuel José Domingo Zaballos.
SENTENCIA N.º 573
Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha los presentes autos, bajo el número 543/10 del recurso contencioso-administrativo, seguido a instancia de la mercantil Xetaf de Gestión S.L., representada por la Procuradora Sra. de la Calzada Ferrando, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla- La Mancha, representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado; siendo parte codemandada la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha, representada y dirigida por sus servicios jurídicos, en materia de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. D. Lorenzo Pérez Conejo.
Primero.—Por la representación procesal de la actora se interpuso en fecha 7 de Septiembre de 2010, recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla La Mancha de 28 de mayo de 2010, por la que se desestima la reclamación eco­nómico-administrativa n.º 16/385/08.
Tercero.—Fijada la cuantía del recurso en 50.601'41 € y acordado el recibimiento del pleito a prueba, se practicaron las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, y se señaló día y hora para votación y fallo, el 5 de Noviembre de 2013, en que tuvo lugar.
Primero.—En el presente recurso contencioso-administrativo se impugna la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Re­ gional de Castilla La Mancha de 28 de mayo de 2010, por la que se desestima la reclamación eco­nómico-administrativa n.º 16/385/08 interpuesta el día 3 de noviembre de 2008 contra la resolución de los Servicios Provinciales de Cuenca de la Consejería de Economía y Hacienda de 25 de septiembre de 2008, por la que se aprueba el expediente de comprobación de valores 6474/04 en relación con la escritura de obra nueva y división horizontal otorgada el día 9 de septiembre de 2004, en el que se fija un valor comprobado para la división horizontal de 8.462.648,85 € frente al valor declarado de 4.270.630,34 €, derivando de dicha comprobación una liquidación provisional determinante de una deuda tributaria de 50.601,41 €.
Segundo.—La pretensión que se ejercita por la mercantil actora es el dic­­­­tado de sen­­­­tencia mediante la que se acuerde estimar el recurso contencioso-administrativo en el sentido de anular la resolución dictada por el TEAR y declarar la nulidad de pleno derecho del acto ad­ministrativo (liquidación) objeto de dicha reclamación.
La Abogacía del Estado, en la re­presen­­ta­ción que ostenta del TEAR demandado, solicita el dictado de sentencia declarando la deses­timación del recurso.
El Letrado de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha, en la represen­­ta­ción que ostenta de la Ad­­ministración auto­­­­­­­ nó­mica de­­­­­mandada, solicita el dictado de sentencia por la que se desestime la demanda y se declare ajustada a Derecho la resolución recurrida, con expresa imposición de costas a la recurrente.
Tercero.—La mercantil actora esgrime como argumentos impugnatorios fundamentales de las resoluciones impugnadas la grave falta de motivación en la liquidación sustentada sobre una valoración realizada por un perito de la Administración utilizando un procedi­miento y metodología inadecuados conforme a la doctrina jurispruden­cial sentada por el Tribunal Supremo y por esta Sala ya que emplea un sistema de valoración mecánico y estereotipado con base en determinados índices de referencia y coeficientes correctores previstos en el Real Decreto 1020/1993 que no reflejan el valor real de los bienes y que ponen de manifiesto el "automatismo" de for­mula­rio del que hace uso la Administración en la teórica comprobación de va­lores que resulta inapropiado desde todo punto de vista co­mo ba­­samento de liquidaciones complementarias.
Cuarto.—Pues bien, la cuestión jurídica nuclear ya ha sido resuelta por esta misma Sala y Sección, en Sentencia de 21 de mayo de 2012 (P.O. n.º 758/08), al señalar como doctrina al efecto:
"Segundo. Articula el recurso el actor sobre la base de un pilar fundamental, el incorrecto método de valoración utilizado, con vulneración del art. 57 LGT/2003 (antes, art. 52 LGT/1963). Es cierto que en alguna ocasión anterior la Sala ha mantenido un discurso desestimatorio de pretensiones como la aquí perseguida, sobre la base de considerar la validez del método de valoración utilizado por la Administración, art. 57.1 de la Ley General Tributaria, modificada por la Ley 36/06, de 29 de Diciembre, apartado g), que establece el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, en cumplimiento de lo pre­visto en la legislación hipotecaria, método que además fue habilita­do en plenitud, y para este concreto tributo cedido, impuesto sobre actos jurídicos documen­tados, por el art. 17.2 de la Ley de Casti ­lla-La Mancha n.º 17/2005, de veintinueve de diciembre.
Tercero. Sin embargo, como simple evolución jurisprudencial de la Sala, plasmada ya, por cierto, en Sentencia de diecinueve de marzo de 2012 , autos de recurso contencioso-administrativo n.º 611/­2008, EDJ 2012/57874 ó, en semejante línea, de ocho de fe­­­­ brero inmediato anterior, EDJ 2012/15005, hemos de dejar sentada la doctrina que a continuación expondremos, partiendo, ciertamente, de que el Tribunal Supremo, en recurso de casación en interés de ley, ha ratificado en Sentencia de fecha siete de diciembre de 2011 la utilización por la Administración tributaria de este medio de comprobación, hasta el punto de que señala que el empleo de tal medio no requiere ninguna carga adicional para aquélla respecto a los demás medios de comprobación de valores, por lo que no viene obligada a justificar previamente que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas, coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba de corregirse:
["Es cuestión de fondo, la aquí ventilada, que ya se ha resuelto repetidas veces por esta misma Sala, fundamentalmente por su Sec­ción Segunda, pero también por esta Sección Primera -por ejem­plo, en Sentencia de veintinueve de febrero de 2008, autos de re­curso contencioso-administrativo 737/2004-. A este respecto expondremos a continuación la sentencia de esta Sala y Sección, de fecha 25 de Mayo de 2009, Autos 170/2006, que a su vez se remite a cuanto dejaron dicho las Sentencias de ocho de octubre de 2007, JUR 2008\41605, y veinticuatro de marzo de 2004, JUR 2007\225886:
Por lo que se refiere a la valoración de la obra nueva, la valoración efectuada por la Administración responde a un procedimiento inadecuado, y debe ser anulada por tal causa. En efecto, el art. 70 del Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece, en relación con la base imponible del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, (documentos notariales) lo siguiente: "1. La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real de coste de a obra nueva que se declare. 2. En la base imponible de las escrituras de constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal se incluirá tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno". Pues bien, la Administración ha valorado incorrectamente, ya que no ha atendido al cálculo del "valor real de coste" de la obra nueva. Hemos señalado en otras ocasio­­­ nes, en cuanto a este problema, que el art. 70 mencionado exige que, por lo que se refiere a la obra nueva, se tome el valor real de coste de la obra, expresión que no puede significar otra cosa que lo que debe valorarse es lo que realmente costó la ejecución de la obra, y que, por ello, en tales casos, resulta totalmente errado partir de la aplicación del método de valoración del inmueble como resultado final de la obra nueva, pero no es eso lo que se ha de valorar, sino el coste de ejecución del mismo, conceptos ambos (coste de ejecución frente a valor del inmueble terminado) que no tienen por qué coincidir, pues por ejemplo en la valoración del inmueble pueden influir factores como la localización del mismo o su uso que no tienen porqué afectar al coste de ejecución, siendo la propia Administración la que en otras ocasiones ha utilizado motivaciones mucho más acertadas, a falta de datos sobre el coste específico y verdadero de la obra, como son la utilización de los criterios y módulos de valoración sobre costes de ejecución aprobados por los Colegios de Arquitectos (consúltese, por ejemplo, nuestra Sentencia dictada en los autos 864/2000). Lo mismo se dice en cuanto a la utilización del módulo de valor en venta de viviendas de protección oficial, que se refiere no al coste de ejecución de la obra, sino, como decimos, a su valor en venta, concepto que no es, evidentemente, el mismo. Siendo ello así, debemos señalar, como ya hemos resuelto en anteriores sentencias, que la valoración de una obra nueva no puede realizarse mediante la aplicación del método de valoración previsto en el RD 1020/93, sobre valoraciones catastrales, o mediante la aplicación de valores en venta de viviendas de protección oficial, pues ello nos conduce a la valoración del inmueble como resultado final de la obra nueva, pero no de la obra nueva misma, conceptos ambos que como hemos dicho no coinciden necesariamente. La Administración debería haber valorado el coste de ejecución, por ejemplo, como ha hecho en otras ocasiones similares, mediante la aplicación de los módulos de costes de construcción establecidos por los Colegios de Arquitectos, o en la forma que considerase oportuna, cosa que no ha hecho, por lo que la motivación contenida es completamente errada e inadecuada a lo que se debía valorar.
También comparte la Sala la interpretación de la parte actora de que el valor real de una obra nueva es el coste real de construc­­ ción representado por los desembolsos que deben hacerse para la ejecución de la misma según el Presupuesto de ejecución material según el Proyecto debidamente visado por el Colegio de Arquitectos, sin que puedan incluirse otra serie de gastos indirectos que se incluyen en determinados presupuestos como inseparables para la obtención de licencia (gastos generales, beneficio industrial, honorarios facultativos, licencias etc.), esto es, toda una serie de gastos que se integran en el presupuesto de ejecución por contrata pero que no forman parte de costes reales de construcción según ha venido señalando reiterada jurisprudencia a propósito de la interpretación de este mismo concepto en el ámbito de la base imponible del impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras, pero que es perfectamente aplicable a nuestro caso, ya que se trata del mismo concepto y significado. Y así reiteradamente el Tribunal Supremo, en Sentencias, entre otras, de 28 de octubre de 1996 (RJ 1996\7305), 14 de Mayo (RJ 1997\3757) y 15 de noviembre de 1997 (RJ 1997\9257) y 3 (RJ 1999\2964) y 19 de abril (RJ 1999|2985) y 17 de mayo de 1999 (RJ 1999\3612) viene declarando que a los efectos de la interpretación del art.103,1 de la Ley 39/1988 el "coste real y efectivo" de la construcción, instalación u obra no está constituido, como la simple expresión gramatical pudiera hacer suponer, por todos los desembolsos efectuados por los dueños de la obra y que reconozcan aquélla como causa de su realización, sino sólo por los que se integran en el presupuesto presentado por los interesados para su visado por el colegio oficial correspondiente, esto es, las partidas que determinan el coste de ejecución material de la obra en la que no se incluyen los "gastos generales" contemplados en el art. 68 a) del Reglamento General de Contratación, compuestos por una heterogénea serie de elementos que sólo de un modo indirecto incrementan el coste de la correspondiente obra, ni tampoco el porcen­taje calculado como "beneficio industrial" del contratista, cuyo gravamen significaría sujetar tanto la riqueza representada por la obra como el volumen de negocios de constructor.
En realidad, se ha confundido, a veces, el concepto de "gasto" y el concepto de "costo": cuando se propugna que el "coste real y efectivo" de la obra se refiere al total que se abona por la misma, tal razonamiento hay que entenderlo equivalente al "concepto económico de gasto", siendo por el contrario, el "concepto económico de coste" sensiblemente inferior, pues "gasto" es lo que realmente se gas­ta o emplea para la construcción, mientras que "coste" es simple­mente el precio neto de la misma.
Es decir, recuerda el Tribunal Supremo, "coste real y efectivo" es la estimación económica o precio verdadero, no ilusorio, mera­­ men­te aparente ni imaginario, siendo el "coste real y efectivo, el "pre­supuesto de ejecución material", y no más.
Por tanto, la base imponible del Impuesto sobre construcciones, contrataciones y obras está constituida por el "coste real y efec­tivo" de la construcción instalación u obra, sin que puedan incluirse en aquélla los "gastos generales", el "beneficio industrial" ni los "honorarios técnicos", ya de redacción del proyecto, ya de la direc­ción de la obra. Y esta misma conclusión debe mantenerse a propósito de la base imponible en el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, sin que sea óbice la cita que hace la Administración de la Sentencia del Tribunal Supremo de seis de noviembre de 1997 , RJ 1997\9253], pues se trata no de doctrina legal, sino de reflexiones sobre la significación del concepto de obra nueva en la base imponible del impuesto de Actos Jurídicos Documentados efectuadas a propósito de una liquidación de una Tasa por licencia urbanística, entendiendo que no constituyen jurisprudencia en sentido legal, debiendo insistir por nuestra parte en que el significado de obra nueva es idéntico en un sentido lógico y legal de la construcción u obra del referido Impuesto de Construccio­­ nes, Instalaciones y Obras, hablando el art. 103 de la LHL de coste real y efectivo de la obra y el art. 70 del Reglamento del Im ­ puesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por RD 828/1995, de 29 de Mayo del valor real del coste de la obra nueva.
En consecuencia la motivación del técnico de la Administración en el caso de autos al remitirse a las reglas de valoración catastral prescindiendo del concepto legal del coste real de la obra nueva debe considerarse además contraria a derecho y anularse. (...)].
Cuarto. Así pues, una cosa es que el método de valoración empleado por la Administración sea válido para los fines pretendidos, que puede serlo según hemos dejado dicho, y otra que, aplicado al caso concreto, pueda ser asumido, que no puede serlo por­­­ que, partiendo del dato de que la Ley del tributo no contempla definición de la base imponible, cuando de actos jurídicos documentados hablamos y de obra nueva y división horizontal -es decir, obra nueva más valor del suelo- se trata, sí se regula en el art. 70 del Reglamento del impuesto, Real Decreto 828/1995, de veintinueve de mayo , el cual establece como base imponible de la obra nueva el valor real de coste de la obra nueva que se declare, y en la constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal, tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno.
Quinto. Basta observar el certificado de tasación obrante en las actuaciones, y para ser más exactos en el expediente administrativo del recurso contencioso-administrativo 759/2008, muy similar al actual y con iguales partes recurrente y recurridas (folio 269 de dicho expediente) para constatar que desconocemos el coste de construcción de la obra nueva y, en consecuencia, del parámetro imprescindible para la división horizontal, ya que se ha valorado el inmueble como obra terminada y construida, y no es esa la previsión legal. Por ello, los actos administrativos han de ser anulados, por disconformes a Derecho, sin que quepa asumir en un todo, sin embargo, la valoración proporcionada por la parte actora, al ignorar igualmente si respondería al coste de la construcción de la obra nueva y no desprenderse de forma indubitada del certificado de tasación y documentación complementaria del expediente administrativo".
Quinto.—A fortiori, resulta que en los modelos estereotipados que acom­pañan las valoraciones llevadas a cabo por el perito de la Administración se suele aludir directa o mediatamente al mencionado art. 70 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en el sentido de que la base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará cons­tituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declara y en las de división horizon­tal estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declara incluyendo el valor real del suelo, habiendo sido dicha cuestión dilucidada además de en la Sentencia parcialmente transcrita "supra" en la Sentencia estimatoria de esta misma Sala y Sección de 20 de mayo de 2013, dictada en el P. O. n.º 755/09, que a su vez conecta con lo postulado en la Sen­tencia del Tribunal Su­premo de 9 de abril de 2012, Sala 3.ª, Sección 2.ª, recaída en el recurso de casación para la unificación de doc­trina n.º 95/09, Ponente Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, y en la Sentencia del Alto Tribunal de 11 de abril de 2013, Sala 3.ª, Sección 2.ª, recaída en el recurso de casación para la unificación de doctrina n.º 2991/12, Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, en una Sentencia dictada por esta misma Sala y Sección de 19 de marzo de 2012 (P.O. n.º 775/08).
Sexto.—En definitiva, en la valoración realizada por la Administración a través del dictamen de su perito figura que la metodología axio­lógica utilizada para la obtención del valor real ha sido la estable­cida en el Real Decreto 1020/1993, de 25 de junio, por el que se aprue­ban las nor­mas técnicas de valoración y el cuadro marco de va­lores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, cuyas Normas 16 y 18 de su Anexo han sido modificadas por el Real Decreto 1464/2007, de 2 de noviembre, habiéndose empleado como valor de referencia el MR valor del suelo por repercusión en función del metro cuadrado construido, aplicándosele al valor así obte­nido unos coeficientes correctores que se calculan de manera automática por mor de lo establecido en las Normas 14 y 18 del referido Reglamento, pero sin explicar razonadamente porque se aplican esos coeficientes y no otros (Sentencias de esta Sala 224/2000 y 75/2001, de 30 de enero, y Resoluciones del TEAC de 11 de enero de 1979 y de 31 de marzo de 1982), lo que supone ausencia de motivación ("ex" arts. 54.1 y 89.3 de la Ley 30/1992 modificada por la Ley 4/1999), al ha­berse limitado la Administración autonómica tri­­­­­ butaria a rellenar un modelo-impreso, provocando indefensión real y/o material a la mer­cantil recurrente ("ex" art. 24.1 de la CE), reduciendo dicha Administración su argumentación a considerar suficiente la mo­­­tivación que se contiene en el Dictamen del Perito de la Administración obrante en el expediente administrativo, por todo lo cual procede estimar la demanda articulada en el presente recurso contencioso-ad­ministrativo y anular las resoluciones impugnadas por no ser conformes a Derecho.
Séptimo.—No se aprecia temeridad ni mala fe en las partes en orden a la condena en costas, de conformidad con lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de Enjuiciamiento Administrativo de 13 de julio de 1998.
Que debemos estimar y estimamos la demanda for­­malizada en el recurso contencioso-adminis­­­trativo tramitado como P. O. n.º 543/10, interpuesto por la entidad mercantil "Xetaf de Gestión, S. L." con­tra las re­soluciones des­­­­cri­­tas en el Fun­da­men­to Ju­rídico Prime­ro de es­ta Senten­cia, anulán­­dolas por no ser ajus­­tadas a Dere­cho. Sin costas.

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 Real Decreto 
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