Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=424230-2017-06-19-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0112-kdil4-4012-200-2017-1-nk
Timestamp: 2019-12-07 13:51:08+00:00

Document:
2017.06.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL4.4012.200.2017.1.NK
Home - Interpretacje podatkowe - 2017.06.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL4.4012.200.2017.1.NK
art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług
art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług
art. 86 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług
0112-KDIL4.4012.200.2017.1.NK
z 19 czerwca 2017 r.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
określenia, czy w ramach Modelu II nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł oraz tych Towarów przekazywanych w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł, powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3),
stwierdzenia, w jaki sposób Spółka powinna ustalić podstawę opodatkowania dostawy Towarów promocyjnych w ramach Modelu III dokonywanej po cenie promocyjnej (np. 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),
wskazania, czy Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
‒ jest prawidłowe.
W dniu 10 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy w ramach Modelu II nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł oraz tych Towarów przekazywanych w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł, powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3), stwierdzenia, w jaki sposób Spółka powinna ustalić podstawę opodatkowania dostawy Towarów promocyjnych w ramach Modelu III dokonywanej po cenie promocyjnej (np. 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) oraz wskazania, czy Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 5). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.) o dowód wpłaty dodatkowej opłaty za wydanie interpretacji.
Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie handlu hurtowego. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a prowadzona przez nią działalność gospodarcza podlega opodatkowaniu VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka podejmuje szereg różnych działań promocyjnych i marketingowych ukierunkowanych na budowanie relacji ze swoimi klientami.
Działania promocyjne podejmowane przez Spółkę mają na celu wsparcie sprzedaży produktów znajdujących się w jej ofercie, uatrakcyjnienie tej oferty, a także zintensyfikowanie zakupów dokonywanych przez klientów, co w konsekwencji, w zamierzeniu Wnioskodawcy, powinno się przełożyć na zwiększenie przychodów ze sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, tj. sprzedaży opodatkowanej VAT.
W ramach podejmowanych działań promocyjnych Spółka organizuje promocje polegające na przekazaniu klientom, którzy spełnili określone warunki (dotyczące zazwyczaj konieczności zakupu określonej ilości określonych produktów będących w ofercie Spółki) dodatkowych towarów (dalej: Towary promocyjne).
Ponadto, w ramach działań promocyjnych, Spółka planuje umożliwiać swoim klientom, którzy spełnili ww. warunki, zakup wskazanych przez Spółkę Towarów promocyjnych po promocyjnej cenie, np. 1 zł albo 1 gr.
Jednostkowa cena nabycia Towarów promocyjnych (bez VAT) przekazywanych przez Spółkę klientom może być niższa lub równa 10 zł. W związku z realizacją działań promocyjnych, mogą się również zdarzać sytuacje, w których klientom Spółki przekazywane będą zbiorcze opakowania z Towarami promocyjnymi, których łączna wartość będzie przekraczała 10 zł, przy czym cena jednostkowa nabycia (bez VAT) każdego z towarów przekazywanych w opakowaniu zbiorczym nie przekroczy kwoty 10 zł.
Jednocześnie Spółka informuje, że nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości klientów, którym przekazano Towary promocyjne.
Pomiędzy Wnioskodawcą a klientami nie zachodzą związki, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT.
W zależności od wartości przekazywanych Towarów promocyjnych oraz sposobu ich nabycia przez Wnioskodawcę, dla potrzeb VAT Spółka rozważa konsekwencje podatkowe następujących modeli ich przekazania klientom w ramach działań promocyjnych (dalej: Modele):
Model I (funkcjonujący już obecnie):
W związku z organizowanymi przez dostawców Spółki akcjami marketingowymi, zdarzają się sytuacje, w których Spółka, po zrealizowaniu określonego poziomu obrotu u danego dostawcy, otrzymuje dodatkowo nieodpłatne towary od dostawców, które następnie przekazywane są przez Spółkę klientom w ramach podejmowanych działań promocyjnych (dalej: Towary od dostawców). W związku z powyższym, Spółka nie otrzymuje od dostawców faktur dokumentujących dostawę ww. dodatkowych towarów.
W związku z powyższym, w stosunku do otrzymanych Towarów od dostawców, Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony.
Nabyte od dostawców towary są w dalszej kolejności przekazywane klientom Spółki, którzy spełnili określone warunki (dotyczące zazwyczaj konieczności zakupu określonej ilości określonych produktów będących w ofercie Spółki).
Model II (planowany):
Spółka będzie nabywać Towary od dostawców za odpłatnością. W związku z nabyciem towarów, dostawcy będą wystawiali na rzecz Spółki faktury dokumentujące dostawę towarów.
W takim przypadku, w stosunku do otrzymanych Towarów od dostawców, Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z otrzymywanych od dostawców faktur na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT.
Nabyte od dostawców towary będą w dalszej kolejności przekazywane klientom Spółki, którzy spełnili określone warunki (dotyczące zazwyczaj konieczności zakupu określonej ilości określonych produktów będących w ofercie Spółki). Jednostkowa cena nabycia Towarów promocyjnych (bez VAT) przekazywanych przez Spółkę klientom może być niższa lub równa 10 zł.
Model III (planowany):
W ramach tego modelu nabycie przez Spółkę Towarów od dostawców może się odbywać w sposób odpłatny bądź nieodpłatny.
W przypadku odpłatnego nabycia Towarów od dostawców, dostawcy będą wystawiali na rzecz Spółki faktury dokumentujące dostawę towarów. Spółce będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z otrzymanych od dostawców faktur na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT.
W sytuacji zaś otrzymania dodatkowych Towarów od dostawców (np. otrzymania ich w związku ze zrealizowaniem określonego poziomu obrotów), Spółka nie będzie otrzymywać od dostawców faktur dokumentujących dostawę towarów, a w konsekwencji – w stosunku do otrzymanych Towarów od dostawców Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony.
Opisywany model przewiduje, że Towary promocyjne, w ramach działań promocyjnych, będą sprzedawane klientom Spółki po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr).
Czy w ramach Modelu II nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
Czy w ramach Modelu II nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł, w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł, powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
W jaki sposób Spółka powinna ustalić podstawę opodatkowania dostawy Towarów promocyjnych dokonywanej w ramach Modelu III dokonywanej po cenie promocyjnej (np. 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?
Czy Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)?
Nieodpłatne przekazanie, w ramach planowanego Modelu II, Towarów promocyjnych o cenie jednostkowej nabycia (bez VAT) nieprzekraczającej 10 zł, będzie stanowiło przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.
Nieodpłatne przekazanie, w ramach planowanego Modelu II, Towarów promocyjnych o cenie jednostkowej nabycia (bez VAT) nieprzekraczającej 10 zł, w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł, będzie stanowiło przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.
Podstawą opodatkowania VAT dostawy Towarów promocyjnych na rzecz klientów w ramach Modelu III będzie cena płacona Spółce przez klienta, tj. np. 1 zł albo 1 gr.
Spółka uważa, że będzie jej przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom w ramach Modelu III po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr).
W związku z tym, że planowane przez Wnioskodawcę działania promocyjne będą wykazywały nierozerwalny i niezaprzeczalny związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę, a więc z czynnościami opodatkowanymi, Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych od dostawców, dokumentujących odpłatne nabycie towarów.
W konsekwencji powyższego, przekazanie Towarów promocyjnych klientom w ramach działań promocyjnych, co do zasady, powinno podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.
Niemniej, zwrócić należy uwagę na art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza zastosowanie wskazanego w zdaniu poprzednim ust. 2 art. 7 ustawy o VAT do przekazań, m.in. prezentów o małej wartości. Zgodnie z rzeczoną regulacją, przepisu ust. 2 art. 7 ustawy o VAT nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.
Przez prezenty o małej wartości, w myśl art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, rozumie się z kolei przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
Przekładając powyższe na działania promocyjne, które Spółka zamierza podejmować w ramach opisanego Modelu II, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przekazanie klientom Towarów promocyjnych o cenie jednostkowej nabycia (bez VAT) nieprzekraczającej 10 zł, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu, jako że w takiej sytuacji spełniona będzie przesłanka wyłączenia ww. przekazania z opodatkowania, o której mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, tj. będziemy mieli do czynienia z przekazaniem prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki.
Analogiczne konsekwencje (do przedstawionych w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 2 dotyczących przekazania towarów o małej wartości), zdaniem Wnioskodawcy, wywoła na gruncie ustawy o VAT, przekazanie klientom Towarów promocyjnych o cenie jednostkowej nabycia (bez VAT) niższej niż 10 zł w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł.
Zdaniem Spółki, dla zastosowania art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, bez znaczenia pozostaje fakt, że Spółka będzie przekazywać jednemu podmiotowi większą ilość Towarów promocyjnych o cenie jednostkowej nabycia (bez VAT) nieprzekraczającej 10 zł.
W ww. przepisach brak jest bowiem mowy o łącznym przekazaniu takich prezentów. Co więcej, sam ustawodawca w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT wskazuje, że na potrzeby rozstrzygania o zastosowaniu wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w ust. 3 art. 7 ustawy o VAT, pod uwagę należy brać jedynie „cenę jednostkową nabycia towaru (bez podatku)”.
Brzmienie analizowanego przepisu prowadzi do konkluzji, że jednostkową cenę nabycia towaru będącego przedmiotem nieodpłatnego przekazania, należy określać w odniesieniu do jednej sztuki towaru, w postaci, w jakiej występuje w obrocie detalicznym. Takie sformułowanie powyższych przepisów, zdaniem Spółki, jednoznacznie wskazuje na fakt, że tak długo, jak cena jednostkowa Towarów promocyjnych (bez VAT) przekazywanych klientom, nie będzie przekraczała 10 z, tak długo nie wystąpi konieczność opodatkowania takich przekazań VAT, niezależnie od ilości Towarów promocyjnych przekazywanych klientom Spółki.
Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych wydawanych w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 listopada 2016 r., nr 1462-IPPP1.4512.763.2016.1.MK;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2016 r., nr IPPP2/4512-390/16-2/Mma;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 kwietnia 2016 r., nr IBPP1/4512-999/15/AW;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 września 2015 r., nr IPPP3/4512-772/15-2/JF;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2015 r., nr IPPP3/4512-135/15-2/RD;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 czerwca 2012 r., nr IPTPP4/443-213/12-2/OS.
W opinii Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w analizowanym przypadku będzie cena, jaką klient będzie zobowiązany zapłacić Spółce za nabywany Towar promocyjny, tj. np. 1 zł albo 1 gr. Jak bowiem stanowi art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest zasadniczo wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powyższego wynika, że w myśl generalnej zasady dotyczącej określania podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT przy jej ustalaniu należy wziąć pod uwagę wszystko, co stanowi zapłatę, tj. uwzględnić należy każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę/usługodawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania:
obejmuje następujące dodatkowe elementy/kwoty:
nie obejmuje, m.in. następujących elementów/kwot:
kwot stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
Analiza powyższych regulacji ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w zakresie swobodnego kształtowania ceny sprzedawanych towarów. To z kolei oznacza, że w praktyce możliwa jest sytuacja, w której sprzedaż następować będzie po cenach niższych niż cena rynkowa lub rzeczywista wartość danych towarów lub usług.
Z punktu widzenia analizy pojęcia podstawy opodatkowania wskazać bowiem należy, że podatnik uprawniony jest do swobodnego przyznawania w zakresie realizowanej sprzedaży różnego rodzaju rabatów. Przyznawane przez podatników rabaty podzielić można generalnie na dwie grupy:
rabaty przedtransakcyjne – przyznawane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży, niemające wpływu na podstawę opodatkowania, tj. podlegające uwzględnieniu w momencie jej kalkulacji (wpływają one na wysokość ustalonej przez podatnika ceny);
rabaty potransakcyjne – przyznawane po dokonaniu sprzedaży – wszelkie działania podatnika wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej ceny/osiągniętej kwoty sprzedaży.
Mając na uwadze powyższe, z punktu widzenia przepisów określających zasady ustalania podstawy opodatkowania, nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili decyduje się na dokonanie sprzedaży określonych towarów lub usług za wynagrodzeniem niższym od ich wartości rynkowej (np. 1 zł albo 1 gr).
W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w analizowanym przypadku będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Spółka otrzyma od klienta (pomniejszone o kwotę VAT), a więc wynagrodzenie netto określone na poziomie promocyjnej ceny 1 zł albo1 gr za Towar promocyjny, które Spółka otrzyma z tytułu sprzedaży określonych Towarów promocyjnych.
Spółka wskazuje, że w analizowanym przypadku na przedstawione wyżej zasady ustalania podstawy opodatkowania nie będą miały również wpływu normy wynikające z treści art. 32 ustawy o VAT, albowiem pomiędzy Spółką a klientami nabywającymi Towary promocyjne nie będą zachodziły związki, o których mowa w tym przepisie.
Spółka zwraca uwagę, że stanowisko zbieżne z zaprezentowanym przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku, podzielane jest powszechnie przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np.:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 stycznia 2017 r., nr 2461-IBPP1.4512.789.2016.1.AL;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2017 r., nr 3063-ILPP2-2.4512.178.2016.2.AO;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 grudnia 2016 r., nr 3063-ILPP1-2.4512.133.2016.1.MR;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 października 2016 r., nr IPPP1/4512-629/l6-2/RK;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 marca 2016 r.. nr IPPP1/4512-12/l6-2/MK;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 października 2014 r., nr ILPP1/443-541/14-3/HW.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czynnemu podatnikowi podatku VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w ramach Modelu III działań promocyjnych. Spółka zamierza sprzedawać zakupione od dostawców towary. Sprzedaż Towarów promocyjnych będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Towarów od dostawców.
Podejście takie prezentowane jest w licznych interpretacjach organów podatkowych (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2017 r., nr 2461-IBPP1.4512.789.2016.l.AL; Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2017 r., nr 3063-ILPP2-2.4512.178.2016.2.AO; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2016 r., nr IPPP1/4512-629/16-2/RK).
W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko i rozumienie treści przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do przedstawionych przez nią Modeli jest prawidłowe.
Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.
Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.
W świetle art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
Z kolei na mocy art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:
Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie handlu hurtowego. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a prowadzona przez nią działalność gospodarcza podlega opodatkowaniu VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka podejmuje szereg różnych działań promocyjnych i marketingowych ukierunkowanych na budowanie relacji ze swoimi klientami. Działania promocyjne podejmowane przez Spółkę mają na celu wsparcie sprzedaży produktów znajdujących się w jej ofercie, uatrakcyjnienie tej oferty, a także zintensyfikowanie zakupów dokonywanych przez klientów, co w konsekwencji, w zamierzeniu Wnioskodawcy, powinno się przełożyć na zwiększenie przychodów ze sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, tj. sprzedaży opodatkowanej VAT. W ramach podejmowanych działań promocyjnych Spółka organizuje promocje polegające na przekazaniu klientom, którzy spełnili określone warunki (dotyczące zazwyczaj konieczności zakupu określonej ilości określonych produktów będących w ofercie Spółki) dodatkowych towarów (Towary promocyjne). Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości klientów, którym przekazano Towary promocyjne. Pomiędzy Wnioskodawcą a klientami nie zachodzą związki, o których mowa w art. 32 ustawy. W zależności od wartości przekazywanych Towarów promocyjnych oraz sposobu ich nabycia przez Wnioskodawcę, dla potrzeb VAT Spółka rozważa konsekwencje podatkowe 3 Modeli ich przekazania klientom w ramach działań promocyjnych:
Spółka będzie nabywać Towary od dostawców za odpłatnością. W związku z nabyciem towarów, dostawcy będą wystawiali na rzecz Spółki faktury dokumentujące dostawę towarów. W takim przypadku, w stosunku do otrzymanych Towarów od dostawców, Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z otrzymywanych od dostawców faktur na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT. Nabyte od dostawców towary będą w dalszej kolejności przekazywane klientom Spółki, którzy spełnili określone warunki (dotyczące zazwyczaj konieczności zakupu określonej ilości określonych produktów będących w ofercie Spółki). Jednostkowa cena nabycia Towarów promocyjnych (bez VAT) przekazywanych przez Spółkę klientom może być niższa lub równa 10 zł.
Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy w ramach Modelu II nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł oraz tych Towarów przekazywanych w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł, powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu.
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych w ramach Modelu II, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku) – określone w momencie przekazywania – nie będzie przekraczała 10 zł, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że przekazywane towary stanowią prezenty o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy, a ich przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Jak bowiem wskazała Spółka, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, podejmuje szereg różnych działań promocyjnych i marketingowych ukierunkowanych na budowanie relacji ze swoimi klientami. Działania promocyjne podejmowane przez Spółkę mają na celu wsparcie sprzedaży produktów znajdujących się w jej ofercie, uatrakcyjnienie tej oferty, a także zintensyfikowanie zakupów dokonywanych przez klientów, co w konsekwencji, w zamierzeniu Wnioskodawcy, powinno się przełożyć na zwiększenie przychodów ze sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, tj. sprzedaży opodatkowanej VAT. Tym samym należy uznać, że towary będą przekazywane na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki.
Ponadto, w świetle przytoczonych przepisów – art. 7 ust. 3 w zw. z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy – na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opisanego we wniosku nieodpłatnego przekazania nie ma wpływu ilość przekazanych przez Spółkę towarów jednemu podmiotowi. W szczególności, w analizowanej sprawie nie ma znaczenia fakt, że towary te przekazywane będą w opakowaniach zbiorczych, w których może znajdować się jednorazowo większa liczba Towarów. Istotne znaczenie ma fakt, że jednostkowa cena nabycia Towarów w momencie przekazania pojedynczego towaru nie przekracza 10 zł netto.
Tym samym, nieodpłatne przekazanie opisanych Towarów promocyjnych nie będzie stanowić dostawy towarów i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przekazanie towarów w opakowaniu nie stanowi o tym, że opakowanie zbiorcze towarów jest samodzielnym towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy. Opakowanie zbiorcze jest jedynie opakowaniem ochronnym lub ozdobnym przeznaczonym do przewozu, przechowywania lub estetycznego spakowania zawartości, które nie będzie przedmiotem samodzielnego obrotu pomiędzy Wnioskodawcą a wybranymi klientami. Opakowanie zbiorcze z towarami wewnątrz nie jest zbiorem rzeczy, gdyż pomiędzy pojedynczymi sztukami towaru, zapakowanymi w opakowanie zbiorcze nie ma żadnego istotnego i wyraźnego powiązania funkcjonalnego – nie ma znaczenia konkretna ilość pojedynczych sztuk towarów, ich rodzaj uporządkowania etc. Przekazywane w opakowaniu zbiorczym towary nie będą stanowić też rzeczy złożonej, gdyż poszczególne, pojedyncze sztuki towaru nie są częściami składowymi większej całości. W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, towarem są pojedyncze sztuki towaru, dlatego zgodnie z przedstawioną argumentacją i przepisami ustawy, w odniesieniu do każdej pojedynczej sztuki towaru należy ocenić, czy jego wydanie spełnia wymogi zaklasyfikowania jako prezentu o małej wartości.
Podsumowując, nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych w ramach Modelu II, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu. Tak samo powinno być traktowane jednorazowe przekazanie kontrahentowi większej ilości Towarów, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł, w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł netto.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3 należało uznać za prawidłowe.
Ponadto z opisu sprawy wynika, że w ramach Modelu III (planowanego), nabycie przez Spółkę Towarów od dostawców może się odbywać w sposób odpłatny bądź nieodpłatny. W przypadku odpłatnego nabycia Towarów od dostawców, dostawcy będą wystawiali na rzecz Spółki faktury dokumentujące dostawę towarów. Spółce będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z otrzymanych od dostawców faktur na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT. W sytuacji zaś otrzymania dodatkowych Towarów od dostawców (np. otrzymania ich w związku ze zrealizowaniem określonego poziomu obrotów), Spółka nie będzie otrzymywać od dostawców faktur dokumentujących dostawę towarów, a w konsekwencji – w stosunku do otrzymanych Towarów od dostawców Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony. Opisywany model przewiduje, że Towary promocyjne, w ramach działań promocyjnych, będą sprzedawane klientom Spółki po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr). Pomiędzy Wnioskodawcą a klientami nie zachodzą związki, o których mowa w art. 32 ustawy.
W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące stwierdzenia, w jaki sposób Spółka powinna ustalić podstawę opodatkowania dostawy Towarów promocyjnych w ramach Modelu III dokonywanej po cenie promocyjnej (np. 1 zł albo 1 gr).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915, z późn. zm.), użyte w ustawie określenie cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.
W myśl ust. 2 powołanego wyżej przepisu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.
W świetle art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:
‒ organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.
Jak stanowi ust. 2 ww. przepisu, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.
Przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2 – na mocy art. 32 ust. 4 ustawy – rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.
W niniejszej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, takie powiązania nie występują. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w ramach działań promocyjnych, Spółka planuje umożliwiać swoim klientom, którzy spełnili określone warunki (dotyczące zazwyczaj konieczności zakupu określonej ilości określonych produktów będących w ofercie Spółki), zakup wskazanych przez Spółkę Towarów promocyjnych po promocyjnej cenie, np. 1 zł albo 1 gr. Spółka przewiduje, że dzięki organizowanym akcjom promocyjnym, nastąpi zintensyfikowanie zakupów dokonywanych przez klientów, co w konsekwencji, w zamierzeniu Wnioskodawcy, powinno się przełożyć na zwiększenie przychodów ze sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, tj. sprzedaży opodatkowanej VAT.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży Towarów promocyjnych (tj. sprzedawanych z rabatem) w ramach opisanych akcji promocyjnych, jest – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzymuje od nabywcy z tytułu sprzedaży danego produktu, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Zatem podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży Towarów w ramach akcji promocyjnych, będzie cena faktycznie zapłacona przez klientów tj. cena uwzględniająca przyznane im rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.
Ponadto należy zauważyć, że skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Wnioskodawcą a uczestnikami akcji promocyjnej nie zachodzą żadne z powiązań ani sytuacji, o których mowa w art. 32 ustawy oraz o ile ustalenie ceny za przedmiotowe Towary nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności, to cena, z uwzględnieniem rabatów, zapłacona faktycznie przez klienta stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT.
Należy przy tym zauważyć, że tut. Organ nie ma uprawnienia do stwierdzenia w toku postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, jaką cenę Wnioskodawca faktycznie będzie stosował, a zatem jaka będzie rzeczywista cena sprzedaży. Ustalenie takie możliwe jest wyłącznie w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym.
Należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku. Jednocześnie należy nadmienić, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Tym samym, tut. Organ nie jest uprawniony do weryfikacji opisanego zdarzenia przyszłego.
Podstawę opodatkowania dostawy Towarów promocyjnych w ramach Modelu III dokonywanej po cenie promocyjnej (np. 1 zł albo 1 gr), będzie cena, jaką klient będzie zobowiązany zapłacić Spółce za nabywany Towar promocyjny.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 4 jest prawidłowe.
Ponadto, w rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr).
Ponadto dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.
Przy czym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych − wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145 z 13.06.1977, str. 1, z późn. zm.) – a od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.
Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.
Z kolei w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Finanzamt Köln–Nord przeciwko Wolframowi Beckerowi, Trybunał podkreślił, że warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie.
W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.
Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.
Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że pomimo, że koszt nabycia Towarów promocyjnych nie stanowi elementu ceny sprzedawanych towarów, to jednak – jak wynika z opisu sprawy – koszty te pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością i mają na celu zwiększenie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Zatem koszty te stanowią koszty ogólne w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i są wykorzystywane w ramach tej działalności do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. A zatem – jak wskazał Zainteresowany – zakupy Towarów objętych akcją promocyjną są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom po promocyjnej cenie w ramach opisanych akcji promocyjnych (tj. sprzedawanych z rabatem), również wówczas, gdy cena sprzedaży będzie niższa niż koszt zakupu, tj. wartość rynkowa tych towarów.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należało uznać za prawidłowe.
Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie określenia, czy w ramach Modelu II nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych, których cena jednostkowa nabycia (bez VAT) nie przekracza 10 zł oraz tych Towarów przekazywanych w opakowaniach zbiorczych, których łączna wartość przekracza 10 zł, powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako przekazanie prezentów o małej wartości na cele związane z działalnością Spółki, a co za tym idzie – jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3), stwierdzenia, w jaki sposób Spółka powinna ustalić podstawę opodatkowania dostawy Towarów promocyjnych w ramach Modelu III dokonywanej po cenie promocyjnej (np. 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) oraz wskazania, czy Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych odpłatnie Towarów od dostawców, które w dalszej kolejności będą sprzedawane klientom po promocyjnej cenie (np. za 1 zł albo 1 gr) – (pytanie oznaczone we wniosku nr 5). Natomiast kwestia dotycząca stanu faktycznego w zakresie wskazania, czy w ramach Modelu I nieodpłatne przekazanie Towarów promocyjnych powinno być przez Spółkę traktowane na potrzeby VAT jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2017 r. nr 0112-KDIL4.4012.94.2017.2.NK.

References: art. 7

art. 7

art. 86
 art. 13
 art. 14
 art. 32
 art. 86
 art. 86
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 29
 art. 29
 art. 32
 art. 86
 art. 7
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 7
 art. 32
 art. 86
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 2
 art. 2
 art. 86
 art. 32
 art. 3
 art. 32
 art. 32
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 32
 art. 14
 art. 86
 art. 2
 art. 17
 art. 86
 art. 17