Source: https://boletinjuridico.gtt.es/la-escritura-como-prueba-para-acreditar-la-depreciacion-del-valor-a-efectos-del-iivtnu/
Timestamp: 2018-03-21 18:26:49+00:00

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Como se puede apreciar, la definición del hecho imponible que realiza la vigente LGT de 2003 es distinta a la que realizaba la LGT de 1963, pues esta última definía –en su artículo 28– el hecho imponible como «el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la Ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria» Redacción que se mantuvo en la modificación realizada, en dicho artículo, por la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la Ley General Tributaria, si bien, se añadía un apartado segundo con el siguiente tenor literal «El tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley…».
Esta definición del hecho imponible había sido criticada por la práctica totalidad de los autores, en particular SAINZ DE BUJANDA 1), puso de manifiesto la confusión que ofrecía el precepto de la naturaleza del hecho imponible, al decir que «La Ley general tributaria ha confundido por completo la naturaleza del hecho imponible (…) con la consistencia real del elemento material (…) que constituye uno de los ingredientes del hecho imponible»., olvidándose de que «el hecho imponible forma parte de la realidad jurídica y, consiguientemente, sólo puede tener naturaleza jurídica», PONT MESTRES y PRONT CLEMENTE 2), por su parte, señalaron que «el hecho imponible en cuanto a presupuesto normativo y por tanto creación del Derecho positivo, es un instituto jurídico cuya naturaleza va de suyo que sólo puede ser jurídica. Otra cosa es que las situaciones, hechos, circunstancias, acontecimiento, etcétera, de la vida real traídos al presupuesto normativo sean de naturaleza económica o de naturaleza jurídica» y CHECA GONZÁLEZ 3), llamó la atención sobre el error que cometía el legislador, en relación con el artículo 28 de la LGT de 1963, al señalar que dicho legislador «no ha tenido en cuenta las sólidas y acertadas aportaciones doctrinales existentes al respecto, y de las que se desprende palmariamente que en ningún caso el presupuesto de hecho de un tributo puede tener naturaleza económica, sino siempre, y en cualquier supuesto, estrictamente jurídica».
De los distintos requisitos y efectos del hecho imponible, sólo nos vamos a detener en el requisito relativo a la manifestación de capacidad económica que debe producirse para que surja dicho hecho imponible. El principio de capacidad económica se encuentra recogido en el artículo 31.1 de la Constitución al señalar que «Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica…», lo que supone que con carácter general, sólo cuando se produzca un hecho o negocio jurídico indicativo de capacidad económica se puede establecer el tributo; Sin embargo, no han faltado ocasiones en las que la generalización del hecho imponible establecido en la norma podía ser contrario a la Constitución al producir mayor presión fiscal sobre quienes en realidad tienen menos capacidad económica, tal y como puso de manifiesto el Tribunal Constitucional en su sentencia número 46/2000, de 17 de febrero de 2000 . En este contexto, lo que sí ha prohibido taxativamente nuestro Tribunal Constitucional, en su sentencia n.º 221/1992, de 11 de diciembre de 1992 , es que se graven riquezas aparentes o inexistentes, si bien afirma que «Ello no significa, sin embargo, que la capacidad contributiva pueda erigirse en criterio exclusivo de justicia tributaria, en la única medida de la justicia de los tributos (…). El principio de capacidad económica opera, por tanto, como un límite al poder legislativo en materia tributaria. Aunque la libertad de configuración del legislador deberá, en todo caso, respetar los límites que derivan de dicho principio constitucional, que quebraría en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia». Esta sentencia tiene un interesante voto particular de Rodríguez Bereijo, en el que podemos leer lo siguiente «Lo que, además de desvirtuar la naturaleza del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, sería contrario a los principios consagrados en el art. 31.1C.E., en la medida en que se grave una capacidad económica inexistente o ficticia».
Originariamente, el artículo 108.1 de la LHL de 1988, establecía que «La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento real del valor de los terrenos de naturaleza urbana puesto de manifiesto…». El término «real» desapareció, en virtud de la modificación operada por el artículo 38 de la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales. La desaparición del término «real» en la determinación de la base imponible, conlleva la determinación de dicha magnitud de espaldas al incremento o disminución del valor que en la realidad determine el mercado, tal y como ha puesto de manifiesto la sentencia de 22 de mayo de 2012, del TSJ de Cataluña (recurso número 0502/2011).
En este sentido, la doctrina de varios Tribunales Superiores de Justicia ha ido perfilando la necesidad de que exista un incremento real, o al menos potencial, del valor de los terrenos de naturaleza urbana para que se realice el hecho imponible del IIVTNU, entre ellas: La sentencia de 18 de julio de 2013 del TSJ de Cataluña (recurso número 0515/2011)–que recoge la doctrina contenida en varias sentencias de dicho TSJ, siendo la primera de ellas la sentencia de 21 de marzo de 2013 (recurso número 0432/2010–, en la que el citado TSJ señala lo siguiente: «el incremento de valor experimentado por los terrenos de naturaleza urbana constituye el primer elemento del hecho imponible, de manera que en la hipótesis de que no existiera tal incremento, no se generará el tributo y ello pese al contenido de las reglas objetivas de cálculo de la cuota del artículo 107 del TRLRHL, pues al faltar un elemento esencial del hecho imponible, no puede surgir la obligación tributaria»; la sentencia de 5 de diciembre de 2014 del TSJ de Castilla y León (recurso número 0038/2014) , en la que el citado TSJ señala lo siguiente: «El principio de capacidad económica opera, por tanto, como un límite al poder legislativo en materia tributaria. Aunque la libertad de configuración del legislador deberá, en todo caso, respetar los límites que derivan de dicho principio constitucional, que quebraría en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia»; y la sentencia 1 de octubre de 2015 del TSJ de La Rioja (recurso número 0077/2014), en la que el citado TSJ señala lo siguiente: La ausencia objetiva de incremento del valor dará lugar a la no sujeción al impuesto, simplemente como consecuencia de la no realización del hecho imponible, pues la contradicción legal no puede ni debe resolverse a favor del “método de cálculo” y en detrimento de la realidad económica, pues ello supondría desconocer los principios de equidad, justicia y capacidad económica (…). Si el valor de mercado del suelo durante el período a considerar, ha disminuido, no se cumpliría el hecho imponible del tributo, lo que impediría la entrada en funcionamiento de las normas de cuantificación de la base imponible.
Aún si cabe, es más esclarecedora la sentencia número 144/2015, del Juzgado de lo Contencioso-administrativo número 3 de Zaragoza , que afirma lo siguiente «Si no hay incremento de valor, el gravar con independencia de ello supondría “inventar” un impuesto, pervirtiendo la regulación. El instrumento para la determinación del incremento del valor que se halla en el 107 LRHL, que es eso, un elemento adjetivo o instrumental, nunca puede sobreponerse al elemento esencial o nominativo, que es el hecho imponible, de modo que llegue a presumir el mismo. El 107 LHL establece un criterio legal de determinación de la cuantía del incremento del valor, pero parte de que el mismo se ha producido, pues de lo contrario, si no hay hecho imponible, no se puede gravar». En similares términos, también se pronuncia la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-administrativo número 4 de Valladolid, en su sentencia de 31 de julio de 2015. Y finalmente, la más reciente sentencia del Juzgado Contencioso-Administrativo número 2 de Jaén, de 10 de marzo de 2016, citando numerosas sentencia de distintos Tribunales Superiores de Justicia, afirma lo siguiente «En conclusión, la ausencia objetiva de incremento del valor dará lugar a la no sujeción al impuesto, simplemente como consecuencia de la no realización del hecho imponible, pues la contradicción legal no puede ni debe resolverse a favor del “método de cálculo” y en detrimento de la realidad económica, pues supondría desconocer los principios de equidad, justicia y capacidad económica (…). Acreditado documental y pericialmente que el valor de transmisión de determinado inmueble ha sido inferior a aquél por el que se adquirió, la transmisión realizada no ha generado ninguna plusvalía».
Esta reciente doctrina, de varios Tribunales Superiores de Justicia, ya había sido comentada por diversos autores manteniendo posturas divergentes. Así, MORENO SERRANO 6), sostiene que «en el supuesto de que no exista ningún incremento de valor no existe sujeción al IIVTNU, por mucho que el TRLRHL establezca unas reglas para el cálculo de la cuota del citado Impuesto». Por el contrario, VARGAS JIMÉNEZ 7) entiende que «el Impuesto no grava el incremento real del valor, ya que así lo dispone expresamente la propia Ley en el mismo artículo: el artículo 107.2 y el artículo 107.4, TRLRHL conteniendo una definición legal de incremento del valor y no de incremento real (…) Por tanto, estamos ante una valoración legal imperativa y no una presunción iuris tantum ».
Hasta ahora, la doctrina jurídica se había pronunciado en el sentido contrario. Así, el Juzgado de lo Contencioso Administrativo núm. 1 de Santander, en su sentencia de 27 de enero, (sentencia número 021/2015) , afirmó que no basta aportar las escrituras y alegar los precios pactados, que si bien es cierto que la crisis ha producido un descenso de los precios, no todo supuesto de venta por debajo del valor de adquisición se puede imputar a ese fenómeno, o al menos, se exige prueba de ello, diciendo lo siguiente: «el IIVTNU grava el incremento de valor que experimenta el bien en un período de tiempo, aunque el particular no haya podido sacar rendimiento de ese incremento en un negocio concreto por las razones que sea. Así, aun no sacando ese rendimiento como beneficio negocial, si el incremento de valor ha existido objetivamente, habrá hecho imponible». En este mismo sentido, se pronunció el Juzgado de lo Contencioso Administrativo número 2 de Jaén, en su sentencia de 10 de marzo de 2016 (sentencia número 0212/2016) , afirmando lo siguiente: «cada vez más órganos de nuestra jurisdicción están dictando sentencias favorables al obligado tributario cuando transmite un inmueble con pérdidas, entendiendo que en ese caso no debería exigirse la plusvalía municipal (…) hay que probar que se ha producido una reducción del valor del terreno durante el período de tenencia, y para ello es necesario el informe técnico de un experto en la materia». De igual manera, la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 1 de Valencia, de 6 de octubre de 2015, origen del recurso objeto de la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, aquí comentada, consideró que la simple aportación de las escrituras, sin prueba adicional alguna, no acreditaba que no haya existido en términos económicos y reales un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.
De conformidad con lo establecido en el artículo 1228 del CC, «Los documentos públicos hacen prueba, aun contra tercero, del hecho que motiva su otorgamiento y de la fecha de éste» y de conformidad con lo establecido en el artículo 319.1 de la LEC, «los documentos públicos comprendidos en los números 1.º a 6.º del artículo 317 harán prueba plena del hecho, acto o estado de cosas que documenten, de la fecha en que se produce esa documentación y de la identidad de los fedatarios y demás personas que, en su caso, intervengan en ella». Es decir, la fe pública de los documentos notariales –como es el caso de las escrituras públicas–, sólo acreditan la declaraciones realizadas por los intervinientes, pero no que su contenido será veraz, tal y como se desprende de la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de febrero de 1990 (sentencia 119/1990) , por lo que pueden ser desvirtuadas por otros medios probatorios, tal y como pone de manifiesto, entre otras, la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de diciembre de 2003 (recurso número 5207/1999) , al decir que «… esta prueba documental no es necesariamente superior a otras (…) el documento público no tiene prevalencia sobre otras pruebas y por sí solo no basta para enervar la valoración probatoria conjunta vinculando al Juez tan sólo respecto al hecho de su otorgamiento y a la fecha del mismo».
Tal y como señala CRUZ ANTANA 9), –con fundamento en la sentencia de la Audiencia Nacional, de 14 de enero de 2003 y en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 13 de septiembre de 2002–, «Para el caso más común, de la manifestación del importe del precio de una compraventa formalizada en escritura pública, la misma puede ser desvirtuada mediante pruebas directas o indiciarias, tales pruebas serían declaraciones de compradores, contratos, medios de pagos, declaraciones tributarias…».
« El Tribunal Constitucional ha acordado declarar la extinción de las cuestiones de inconstitucionalidad núm. 4865/4866/4867/4868-2016, planteadas por el Juzgado de lo Contencioso-administrativo núm. 1 de Jerez de la Frontera, en relación con el art. 107 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales.
Celebración de la Jornada de Haciendas Locales en Bilbao »
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References: artículo 28
 artículo 28
 artículo 31
 artículo 108
 artículo 38
 artículo 107
 artículo 107
 artículo 107
 artículo 1228
 artículo 319
 artículo 317
 resolución