Source: http://kraken.slv.cz/8Afs110/2005
Timestamp: 2018-07-21 06:38:45+00:00

Document:
8Afs110/2005
8 Afs 110/2005-82
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Petra Pøíhody a Mgr. Jana Passera, v právní vìci ¾alobce A., s. r. o., zastoupeného JUDr. Vladimírem ©krétou, advokátem v Liberci II, U Soudu 363/10, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Ústí nad Labem, Ústí na Labem, Velká Hradební 61, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18. 11. 2002, èj. 12745/150/02, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèky v Liberci, ze dne 19. 7. 2005, èj. 59 Ca 10/2003-50, takto: I. Kasaèní stí¾nost se zamítá. II. ®alobce nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. III. ®alovanému se náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává. O d ùv od nì ní : Finanèní úøad (správce danì) provádìl od ledna do dubna 2002 u ¾alobce kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti, v jejím¾ prùbìhu ¾alobce zjistil, ¾e nepostupoval správnì pøi úètování o nedokonèené výrobì, a v letech 1998, 1999 a 2000 tak vykázal ni¾¹í základ danì z pøíjmù právnických osob. Dne 24. 4. 2002 proto ¾alobce podal dodateèná daòová pøiznání za zmínìná zdaòovací období. Protokol o ústním jednání ve vìci daòového øízení správce danì sepsal se ¾alobcem dne 19. 4. 2002; konstatoval, ¾e tímto dnem zahájil daòovou kontrolu [§ 16 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád , d. ø. )], jejím¾ pøedmìtem mìla být kontrola danì z pøíjmù právnických osob za léta 1998, 1999 a 2000. Poté správce danì rozhodnutími ze dne 27. 5. 2002, èj. 112463/02/192913/5326, èj. 112459/02/192913/5326 a èj. 112461/02/192913/5326, zastavil øízení o podaných dodateèných daòových pøiznáních (§ 41 odst. 2 d. ø.).
®alobce napadl rozhodnutí správce danì odvoláními, která ¾alovaný zamítl dne 18. 11. 2002 pod èj. 12745/150/02. ®alobce se domáhal zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka Liberec, který ji rozsudkem ze dne 19. 7. 2005, èj. 59 Ca 10/2003-50, zamítl. Krajský soud rozhodnutí odùvodnil tím, ¾e daòová kontrola u ¾alobce byla zahájena ji¾ sepisem protokolu o jejím zahájení dne 19. 4. 2002. Správce danì nemá zákonnou povinnost dotázat se pøed zahájením daòové kontroly daòového subjektu, zda mu nejsou známy okolnosti pro podání dodateèného daòového pøiznání (§ 41 odst. 1 d. ø.). Proto správce danì nepochybil, kdy¾ zahájil daòovou kontrolu stì¾ovatele a zastavil øízení o dodateèných daòových pøiznáních pozdìji podaných. ®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek krajského soudu kasaèní stí¾ností z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.], a-by» ne výslovnì-také z dùvodu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., proto¾e tvrdí dále nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu, spoèívající v tom, ¾e krajský soud se s ¾alobou dostateènì nevypoøádal a nìkteré zásadní argumenty vùbec nevzal do úvahy. Tuto obecnou námitku ale blí¾e nerozvedl, a nezmínil konkrétní argumenty, které mìl krajský soud pominout. Proto se Nejvy¹¹í správní soud tímto kasaèním dùvodem blí¾e nezabýval. Podle stì¾ovatele krajský soud, pomíjeje nález Ústavního soudu ve vìci sp. zn. II. ÚS 166/01, vy¹el z nesprávného právního názoru, ¾e správce danì není povinen dotazovat se daòového subjektu pøi zahájení daòové kontroly, zda nemá dùvody pro podání dodateèného daòového pøiznání (§ 41 odst. 1 d. ø.). Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e správce danì má povinnost pøed zahájením daòové kontroly zjistit, zda jsou daòovému subjektu známé okolnosti pro podání dodateèného daòového pøiznání. Tato povinnost implicitnì vyplývá z § 2 odst. 1, 2 daòového øádu. Podstatou námitky je skuteènost, ¾e kontrole danì z pøíjmù právnických osob pøedcházela kontrola danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti. Správce danì mohl a mìl pøedpokládat, ¾e si stì¾ovatel zpracuje zji¹tìní poslednì jmenované kontroly a podá dodateèné daòové pøiznání, aby sní¾il dopady penalizace. Správce danì navíc disponoval ústní informací stì¾ovatele, ¾e hodlá dodateèná daòová pøiznání podat. Urychlené zahájení kontroly danì z pøíjmù právnických osob proto nebylo úèelným správním postupem, ale snahou o maximalizaci sankce hrozící stì¾ovateli. V posuzované vìci hrozící úhrn sankcí na obou daních nìkolikanásobnì pøesahuje vý¹i domìøené danì. Správce danì mìl navíc mo¾nost vydat výzvu k podání dodateèného daòového pøiznání (§ 41 a § 44 d. ø.), co¾ by byl v posuzované vìci zcela odùvodnìný postup. Správce danì, který jednal v rozporu s § 2, odst. 2, 9 d. ø., tak znemo¾nil stì¾ovateli realizaci jeho práva na podání dodateèného daòového pøiznání podle § 41 odst. 1 tého¾ zákona. V doplnìních kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel dále uvedl, ¾e posoudil-li správce danì dodateèná daòová pøiznání jako nepøípustná podle § 42 odst. 2 d. ø., mìl respektovat také ustanovení odst. 1 a pøihlédnout k pøiznáním pøi vymìøovací èinnosti. Stì¾ovatel odkázal také k rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 7 Afs 165/2004-103.
®alovaný navrhl zamítnout kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou. Zdùraznil, ¾e poru¹ení povinnosti správce danì zji¹»ovat, zda nejsou daòovému subjektu známy okolnosti pro podání dodateèného daòového pøiznání, stì¾ovatel uplatnil a¾ v doplnìní ¾aloby, po lhùtì pro její podání. Uzavøel-li krajský soud, ¾e stì¾ovatel pøi zahájení daòové kontroly neuvedl do protokolu o ústním jednání ¾ádné okolnosti, které by nasvìdèovaly, ¾e mu jsou známy skuteènosti odùvodòující vy¹¹í daòovou povinnost, je toto zji¹tìní správné. Pouze na základì jeho sdìlení pøitom mohl správce danì zjistit, ¾e si je stì¾ovatel vìdom povinnosti podat dodateèné daòové pøiznání. Správce danì zahájil daòovou kontrolu danì z pøíjmù právnických osob dne 19. 4. 2002, skonèil dne 16. 5. 2002 a teprve na základì kontrolních zji¹tìní dodateènì stanovil daò. Pøed zahájením daòové kontroly nemìl správce danì dostatek informací ani ¾ádný zákonný dùvod vyzývat stì¾ovatele k podání dodateèného daòového pøiznání. Dodateèné daòové podání není pøípustné, pokud ji¾ pøed jeho podáním správce danì uèinil úkon smìøující k pøezkoumání správnosti relevantní daòové povinnosti. Stì¾ovatel rovnì¾ zcela pomíjí skuteènost, ¾e on sám byl povinen pøiznat daòovou povinnost ve správné vý¹i ji¾ v øádných daòových pøiznáních. Kasaèní stí¾nost není dùvodná. Krajský soud dospìl k závìru, ¾e podmínky pro podání dodateèného daòového pøiznání nebyly splnìny, a své rozhodnutí opøel o hodnocení jejich pøípustnosti ve vztahu k zahájené daòové kontrole. Na tomto hodnocení nemohlo nic zmìnit tvrzení o povinnosti správce danì zji¹»ovat pøed zahájením kontroly, zda stì¾ovateli nejsou známy okolnosti pro pøípadné podání dodateèného daòového pøiznání. K rozsahu odùvodnìní je mo¾no uvést, ¾e odùvodnìní rozhodnutí (§ 54 odst. 2 s. ø. s.) se musí nepochybnì vypoøádat s jednotlivými tvrzeními úèastníkù, nelze v¹ak ¾ádat, aby se soud vìcnì, podrobnì a jednotlivì vypoøádal i s tìmi tvrzeními, která se z hlediska argumentace jeho rozhodnutí jeví nepodstatnými. V takovém pøípadì postaèí, vypoøádá-li se soud s tvrzeními dostateèným odùvodnìním jejich nepodstatnosti z hlediska pou¾ité argumentace (za pøedpokladu, ¾e tato nepodstatnost není zcela zjevná) (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 11. 2005, èj. 8 Aps 1/2005-82, è. 932/2006 Sb. NSS). To krajský soud v posuzované vìci uèinil. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ji opírá o dùvody vyjádøené v ¾alobì, na které odkazuje. Takový zpùsob vymezení kasaèních námitek v¹ak není pøípustný, nebo» kasaèní stí¾nost je koncipována na principu nutného konkrétního tvrzení o pochybení krajského soudu, který vìc projednával a rozhodl. Pøedmìt kasaèního pøezkumu tedy nekoresponduje s pøedmìtem ¾alobní narace. Úprava správního soudnictví je v Èeské republice zalo¾ena na kasaèním principu a Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumává napadené rozhodnutí krajského soudu pouze v tom rozsahu, který stì¾ovatel vymezí v kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Nad rámec uplatnìných námitek kasaèní soud zkoumá pouze takové vady, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.). Nejde tu tedy o opìtovné projednání pùvodní ¾aloby vy¹¹ím soudním místem. Stì¾ovatel se dále zabývá otázkou pøípustnosti podání dodateèného daòového pøiznání podaného po zahájení daòové kontroly pro zdaòovací období shodné s tím, jen¾ je pøedmìtem zahájené daòové kontroly, a dále posouzením celistvosti daòové kontroly v návaznosti na okam¾ik zahájení daòové kontroly. Ve své argumentaci vychází z právního názoru Ústavního soudu (usnesení ze dne 22. 1. 2002 , sp. zn. II. ÚS 166/01), podle nìho¾ správce danì musí dbát podle § 2 odst. 1 d. ø. na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù a pøed zahájení daòové kontroly mj. ovìøit, zda jsou daòovému subjektu známy okolnosti pro pøípadné podání dodateèného daòového pøiznání. Nejvy¹¹í správní soud opakovanì judikuje, ¾e je povinen respektovat ve své rozhodovací èinnosti relevantní judikaturu Ústavního soudu (srov. usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 11. 1. 2006, èj. 2 Afs 66/2004-53, www.nssoud.cz). Ze stì¾ovatelem citovaného usnesení Ústavního soudu je v¹ak zøejmé, ¾e jeho aplikace není v posuzované vìci pøiléhavá, nebo» vychází z odli¹ných skuteèností. V vìci právì posuzované je podstatné ustanovení § 41 dost. 2 d. ø., které stanoví zákonnou pøeká¾ku pro podání dodateèného daòového pøiznání-od okam¾iku zahájení daòové kontroly do doby jejího ukonèení. Naopak ratio decidendi usnesení Ústavního soudu se zabývá zejména výkladem § 16 odst. 8 daòového øádu, v návaznosti na právo k uplatnìní daòové ztráty v daòovém øízení. Z povahy institutu dodateèného daòového pøiznání, zalo¾eného na principu dovolené nápravy omylu, který se sbìhl (errare humanus est), vyplývá, ¾e je nutné rozli¹ovat pøípady, kdy je deklarovaná daòová povinnost nesprávnì ni¾¹í oproti zákonné daòové povinnosti, a daòový subjekt má povinnost podat dodateèné daòové pøiznání, a pøípady, kdy je deklarovaná daòová povinnost nesprávnì vy¹¹í oproti zákonné daòové povinnosti a podání dodateèného daòového pøiznání je právem, nikoliv povinností daòového subjektu. Ústavní soud se k dispozici s právem na uplatnìní daòové ztráty nìkolikrát vyslovil, a to napø. i ve stì¾ovatelem citovaném usnesení ze dne 22. 1. 2002, sp. zn. II. ÚS 166/01, (www.judikatura.cz), kdy konstatoval, ¾e správce danì nemù¾e mìnit vùli daòového subjektu, kterou tento vyjádøil v daòovém pøiznání, kdy¾ ztrátu uplatnil, popø. neuplatnil, i kdy¾ na její uplatnìní mìl zákonný nárok.. S tímto právním názorem koresponduje i ustálená judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu, vèetnì stì¾ovatelem uvedeného rozhodnutí ze dne 23. 3. 2006, èj. 7 Afs 165/2004-103, nebo rozsudku ze dne 29. 12. 2005, èj. 2 Afs 75/2004-43 (obou dostupných na www.nssoud.cz). Stì¾ovatel namítl, ¾e správce danì pøed zahájením daòové kontroly mìl a mohl pøedpokládat, ¾e si daòový subjekt sám zpracuje výsledky pøedchozí daòové kontroly a podá dodateèné daòové pøiznání, a z § 2 odst. 1, 2 daòového øádu dovozuje, ¾e povinnost správce danì zji¹»ovat, zda nejsou daòovému subjektu známy okolnosti pro podání dodateèného daòového pøiznání. Nejvy¹¹í správní soud podotýká,¾e daòový øád obsahuje v § 2 úpravu základních zásad daòového øízení. Podle § 2 odst. 2, 3 daòového øádu správci danì postupují v daòovém øízení v úzké souèinnosti s daòovými subjekty a pøi vy¾adování plnìní jejich povinností v daòovém øízení volí jen takové prostøedky, které daòové subjekty nejménì zatì¾ují a umo¾òují pøitom je¹tì dosáhnout cíle øízení, tj. stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy. Pøi rozhodování hodnotí správce danì dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. . Závìry, které v otázce základních zásad daòového øízení uèinil Ústavní soud, a na které stì¾ovatel odkázal, je tøeba pomìøovat okolnostmi posuzované vìci. V té stì¾ovatel pøed zahájením daòové kontroly deklaroval ni¾¹í (oproti zákonné) daòovou povinnost a dodateèným daòovým pøiznáním chtìl toto pochybení po zahájení daòové kontroly napravit. Ve vìci posuzované Ústavním soudem se jednalo o opaènou situaci a o podání dodateèného daòového pøiznání na ni¾¹í (oproti pùvodnì deklarované) daòovou povinnost. Podle § 41 odst. 1 daòového øádu lze podat dodateèné daòové pøiznání za podmínek uvedených v odst. 4 citovaného ustanovení, pokud daòový øád nebo jiný daòový zákon nestanoví jinak. V posuzované vìci je pro posouzení pøípustnosti podání dodateèných daòových pøiznání významné zahájení daòové kontroly. Tímto zahájením byl uèinìn úkon smìøující k pøezkou¹ení správnosti daòové povinnosti za provìøovaná zdaòovací období (§ 41 odst. 2 daòového øádu), a jeho dùsledkem je mj. zamezení mo¾nosti podávat dodateèná daòová pøiznání. Zároveò je tímto zahájením uèinìn úkon podle § 47 odst. 2 d. ø. a v dùsledku toho bì¾í znovu tøíletá prekluzivní lhùta pro dodateèné vymìøení danì. Pokud jde o vzájemnou vazbu mezi citovanými ustanoveními, Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e za úkon smìøující k pøezkou¹ení správnosti daòové povinnosti (§ 41 odst. 2 daòového øádu) je pova¾ována daòová kontrola jako celek (srov. rozsudek ze dne 21. 5. 2005, èj. 2 Afs 69/2004-52, www.nssoud.cz). Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil stì¾ovateli ani v názoru, ¾e povinnost podat dodateèné daòové pøiznání (§ 41 odst. 1 daòového øádu) je zároveò jejím hmotným právem a je nepøípustné, aby jí správce danì následným úkonem toto právo odòal. Daòový øád je procesním pøedpisem, upravujícím postup pøi realizaci hmotných práv. Ustanovení § 41 daòového øádu samo o sobì nezakládá právní vztah mezi správcem danì a daòovým subjektem. Tento vztah formuluje jako subjektivní povinnost daòového subjektu k zaplacení daòové povinnosti pøi zji¹tìní, ¾e jeho zákonná daòová povinnost je vy¹¹í, ne¾ jeho poslední známá daòová povinnost. Povinnost podání dodateèného daòového pøiznání a povinnost uhrazení daòového dluhu vzniká daòovému subjektu tehdy, kdy¾ zjistí, ¾e jeho daòová povinnost má být vy¹¹í nebo daòová ztráta ni¾¹í ne¾ jeho poslednì známá daòová povinnost. V otázce posuzování daòové kontroly jako jednoho celku Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na svoji judikaturu, z ní¾ mj. vyplývá, ¾e ustanovení § 41 odst. 2 daòového øádu podrobnì upravuje úèinky spojené s ukonèením takového úkonu (tj. úkonu smìøujícímu k pøezkou¹ení správnosti daòové povinnosti), pou¾ívá termín trvání úkonu , pøedpokládá del¹í èasový úsek trvání úkonu, bìhem nìho¾ mù¾e uplynout lhùta stanovená pro podání dodateèného daòového pøiznání. Z tohoto znìní pøitom není mo¾no vyvodit jiný závìr, ne¾ ¾e dodateèné daòové pøiznání není pøípustné, pokud pøed jeho podáním byla øádnì zahájena daòová kontrola za dané období, nepøípustnost trvá a¾ do doby ukonèení daòové kontroly, tj. projednáním a podepsáním zprávy o daòové kontrole. Pou¾ití pojmu daòová kontrola namísto pojmu úkon v ustanovení § 41 odst. 2 daòového øádu je logické, v souladu se smyslem tohoto ustanovení. Je zøejmé, ¾e daòová kontrola je zde pova¾ována za úkon, který probíhá urèitou dobu a jeho¾ úèelem je provìøení správnosti daòové povinnosti; smyslem ustanovení § 41 odst. 2 daòového øádu je zamezit daòovému subjektu v tom, aby je¹tì v prùbìhu daòové kontroly mohl napravit své pøípadné pochybení podáním dodateèného pøiznání. (rozsudek ze dne 21. 4. 2005, èj. 2 Afs 69/2004-52, www.nssoud.cz).
Za úkon smìøující k pøezkou¹ení daòové povinnosti, zamezující podání dodateèného daòového pøiznání, je tak nutno pova¾ovat napø. sepsání protokolu o ústním jednání, seznámení s pøedmìtem a rozsahem daòové kontroly, pouèení o právech v rámci daòové kontroly, a dal¹í úkony správce danì smìøující k pøezkou¹ení daòové povinnosti. Z vylo¾ených dùvodù není proto rozhodnutí krajského soudu nezákonné [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]. Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, nenále¾í mu proto právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 60 odst. 1 a contrario ve spojení s § 120 s. ø. s.). ®alobci, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo (§ 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s.), soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, nebo» z obsahu spisu nevyplývá, ¾e by mu náklady øízení o kasaèní stí¾nosti vznikly.
V Brnì 26. dubna 2007

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 § 44
 § 2
 § 41
 § 42
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 § 41
 § 16
 soud 
 § 2
 soud 
 § 2
 § 2
 § 41
 § 47
 soud 
 soud 
 § 41
 soud 
 § 41
 § 41
 § 41
 soud 
 § 110
 § 120
 § 120
 soud