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Timestamp: 2018-11-15 04:04:37+00:00

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5.4. Guardando conformidade com a definição constitucional do ISS pela Emenda nº 18, de 1965, e visando a assegurar sua observância pelo legislador ordinário, o CTN, como lei complementar de normas gerais de direito tributário, elaborou para seu fato gerador um conceito integrado, embora subdividido em três itens, dos quais interessa ao presente parecer o que referia o fornecimento de trabalho, com ou sem utilização de máquinas ferramentas ou veículos (art. 71). (…) Paralelamente, o CTN fixou também, dentro da conceituação acima exposta do fato gerador, o seu elemento financeiro, ou seja, a base de cálculo do imposto, definindo-a como sendo o preço do serviço (art. 72). Mas, tendo em vista as premissas da própria instituição do ISS, estipulou que, tratando-se de prestação de serviço configurada pelo trabalho pessoal do contribuinte, o imposto seria calculado por alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço e de outros fatores pertinentes, ressalvado que entre esses últimos não se compreendia a renda proveniente da remuneração do próprio trabalho
(art. 72, I). A finalidade da ressalva era, evidentemente, evitar que o ISS viesse a confundir-se com o imposto de renda sobre honorários ou salários, como acontecia com o antigo imposto de indústrias e profissões. (Grifamos)
Vê-se, pois, que a tributação fixa era inicialmente restrita à prestação de serviço por profissionais autônomos e tinha por objetivo evitar que esses prestadores de serviços sofressem dupla tributação indevida da sua renda: pelo ISS e pelo Imposto de Renda.
Posteriormente, ao cuidar da incidência do ISS sobre as sociedades profissionais, cujos sócios, por terem responsabilidade pessoal pelos serviços que prestam, atuam na prática como verdadeiros autônomos, o artigo 9º, parágrafo 3º, do DL 406/68, atribuiu a elas tratamento tributário idêntico ao que previa o artigo 72 do CTN. Preservou-se, assim, a isonomia.
Por essa razão é que esse dispositivo do DL 406/68 expressamente prevê a necessidade de que o profissional habilitado assuma responsabilidade pessoal pelo serviço que presta, para que a tributação fixa seja aplicável:
Art. 9º. A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 3º. Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável.. (Grifos do autor)
Eis aqui, portanto, a primeira circunstância essencial para que a tributação das sociedades em exame seja fixa: a de que os sócios sejam pessoalmente responsabilizados pelos serviços que prestam em nome da sociedade. Note-se que em nada interfere com essa responsabilidade pessoal profissional o fato de a sociedade ter sido constituída sob a forma LTDA. De fato, a limitação da responsabilidade em decorrência do tipo societário adotado não alcança as responsabilidades que, por definição legal, são pessoais.
Vejamos, agora, como o Novo Código Civil (NCC – Lei 10.406/2002) define as chamadas sociedades empresarias, conceito esse que é o único possível norteador do que deve ser considerado como natureza empresarial.
Até o advento do NCC, vigorava no Direito Comercial Brasileiro a Teoria dos Atos de Comércio, que classificava as sociedades em civis e comerciais, dependendo do seu objeto social:
(i) comerciais seriam as sociedades que praticavam habitualmente atos do comércio, que, via de regra, traduziam-se nas atividades comerciais, industriais, bancárias e de seguros; e
(ii) civis seriam as sociedades que, por exclusão, não pudessem ser consideradas comerciais, entre elas aquelas que praticavam atividades rurais, relativas a imóveis e de prestação de serviços.
Com o NCCB, adotou-se a denominada Teoria da Empresa, segundo a qual as atividades econômicas se classificariam como empresárias ou não-empresárias.
Ou seja, a partir do NCCB, não mais vige o critério objetivo dos atos de comércio, mas um outro, de natureza subjetiva, que leva em conta o modo pelo qual são estruturadas as referidas atividades.
O NCCB não conceitua empresa, mas define empresário como aquele que exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços (art. 966).
E expressamente exclui dessa definição aquele que exerce profissão intelectual, de natureza científica, literária ou artística, ainda que com o concurso de auxiliares ou colaboradores, salvo se o exercício da profissão constituir elemento de empresa. (parágrafo único do art. 966).
O cerne da questão consiste, portanto, na identificação do que leva o exercício da profissão a constituir elemento de empresa, já que, nessa hipótese, não se dá a exclusão do conceito de empresário a que se refere o parágrafo único do artigo 966.
As sociedades simples e empresárias não se distinguem pela finalidade lucrativa (já que ambas visam ao lucro), nem pelo seu objeto, pois ambas podem se dedicar ao exercício de atividade econômica.
O traço distintivo das sociedades simples e empresárias está no modo pelo qual elas exercem a sua atividade.
Assim, a sociedade será empresária quando se verificar, na exploração da atividade econômica, a combinação dos fatores (capital, mão-de-obra, insumos e tecnologia) para a produção ou circulação de bens ou serviços, não sendo o trabalho direto dos sócios necessário para a organização da atividade econômica.
Ou seja, na sociedade empresária (em que pese o caráter empreendedor do sócio empresário), a produção ou circulação dos bens ou serviços ocorre sem que necessariamente o sócio esteja participando diretamente desta produção ou circulação.
Já nas sociedades simples, o caráter intelectual, científico, literário ou artístico da atividade econômica impõe a sua exploração de forma pessoal, sendo imprescindível para a sua realização o labor direto dos sócios.
Nos termos do parágrafo único do artigo 966 do NCCB, o sócio poderá até mesmo contar com colaboradores, porém, enquanto o exercício do objeto social depender da sua mão-de-obra, a sociedade será simples.
Somente na hipótese de a atividade intelectual, científica, literária ou artística passar a ser exercida exclusivamente através de terceiros, insumos e/ou tecnologia, sem depender da pessoa do sócio, a sociedade pode passar a ser caracterizada como empresária, pois, nessas circunstâncias, estará caracterizada a presença do elemento de empresa a que se refere o parágrafo único do artigo 966 do NCC.
Há quem sustente que as sociedades profissionais, por congregarem pessoas que se juntam para a prestação de um serviço comum, têm mais capacidade de produzir e, portanto, maior capacidade econômica ou contributiva do que os profissionais liberais isoladamente considerados.
Ora, da associação de profissionais liberais não resulta maior capacidade econômica ou contributiva, já que a produção total nada mais é do que o somatório das produções individuais, não decorrendo dessa associação efeito multiplicador.
O fato de profissionais liberais se associarem não lhes aumenta a capacidade contributiva, nem retira a natureza pessoal dos serviços por eles prestados.
Dessa associação não decorre capacidade contributiva necessariamente diversa da decorrente da soma das capacidades contributivas dos seus partícipes.
Por mais refinadas ou amplas que sejam as instalações de uma sociedade profissional, em nada contribuirão para a receita total, que decorre, inteiramente, da produção de cada profissional.
A reunião dos resultados dos trabalhos individuais não multiplica os rendimentos totais; enseja apenas a vantagem de racionalizar esforços, poupar custos, e proporcionar maior disponibilidade de tempo para o trabalho e o descanso.
O tratamento tributário dado pelo artigo 9º, parágrafo 3º, do Decreto-Lei 406/1968, às sociedades profissionais, relativamente ao ISS, é plenamente justificável, não constituindo privilégio para essas sociedades, mas simples tratamento isonômico com os profissionais que trabalham individualmente, já que não há qualquer diferença entre a atuação destes e a dos profissionais associados.
Em conclusão, a tributação fixa das sociedades profissionais encontra amparo nas seguintes premissas:
(a) que os sócios sejam pessoalmente responsáveis pelos serviços que prestam em nome da sociedade (o que justifica o tratamento isonômico com os autônomos); e
(b) que a atividade intelectual, científica, literária ou artística não seja exercida exclusivamente por meio de terceiros, ou do uso de tecnologia, sem depender ou contar com a pessoa do sócio.
Essas são, a meu ver, as premissas essenciais para a validação da tributação fixa das sociedades em exame.
Publicado em: 29/06/2012 Fonte: Revista Consultor Jurídico Postado por: Equipe Essência Sobre a Forma

References: artigo 9
 artigo 72
 artigo 966
 artigo 966
 artigo 966
 artigo 9