Source: https://revuefiduciaire.grouperf.com/lien_bofip/index.php?mode=article&id=3514-PGP&bg=7426&bd=7427&datePlan=2020-07-01&niv=4&dateVersion=2017-12-06
Timestamp: 2020-08-12 15:59:04+00:00

Document:
BOFiP-ENR-AVS-20-40-20171206
1 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 1-06/12/2017)
10 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 10-06/12/2017)
Le II de l' article 809 du code général des impôts (CGI) s'attache plus spécialement à un événement d'ordre fiscal dans le cas particulier où une personne morale dont les résultats ne sont pas soumis à l'impôt sur les sociétés devient passible de cet impôt, à la suite d'une option ou d'un changement de forme.
Ce changement de régime fiscal rend exigibles les droits et taxes de mutation à titre onéreux sur certains biens (apports d'immeubles, de droits immobiliers, de fonds de commerce, de clientèle, de droit à un bail ou à une promesse de bail) qui avaient été apportés à titre pur et simple à cette personne morale postérieurement au 1 er août 1965, par des personnes non soumises à l'impôt sur les sociétés.
20 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 20-06/12/2017)
Une telle mesure complète celle prévue au 3° du I de l' article 809 du CGI relative aux « apports faits à une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés par une personne non soumise à cet impôt » ( BOI-ENR-AVS-10-10-20 ).
En effet, le changement de régime fiscal a pour conséquence, sous réserve des situations évoquées aux § 40 et 50 , de faire sortir du champ d'application de la théorie de la mutation conditionnelle des apports certains biens qui auraient été susceptibles de faire l'objet, lors du partage ultérieur de l'actif social, de la perception d'un droit de mutation ( BOI-ENR-AVS-30-20-20 ).
30 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 30-06/12/2017)
40 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 40-06/12/2017)
Toutefois, les droits et taxes exigibles en cas de changement de régime fiscal entrant dans les prévisions du II de l' article 809 du CGI sont les mêmes que ceux applicables aux apports purs et simples visés au 3° du I de l'article 809 du CGI.
50 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 50-06/12/2017)
En conséquence (et par dérogation à la règle rappelée aux § 20 et 30 ), les biens qui en application du deuxième alinéa du III de l' article 810 du CGI , ont supporté le droit fixe, à compter du 1 er janvier 1992 (ou le droit de mutation au taux réduit de 1 % pour les changements de régime fiscal intervenus en 1991) sont soumis :
- au droit spécial de mutation (ou au droit fixe prévu au III de l'article 810 du CGI en cas d'engagement de conservation des titres), s'ils sont apportés à une autre personne morale passible de l'impôt sur les sociétés ( BOI-ENR-AVS-10-10-20 ).
60 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 60-06/12/2017)
Le régime prévu au II de l' article 809 du CGI est susceptible de s'appliquer notamment à l'un des événements suivants :
- l'option pour le régime des sociétés de capitaux ( CGI, art. 206, 3 et CGI, art. 239 ) d'une société en nom collectif, d'une société civile soumise au régime fiscal des sociétés de personnes mentionnée au 1° de l' article 8 du CGI , d'une société en commandite simple, d'une société en participation, d'une société à responsabilité limitée (SARL) dont l'associé unique est une personne physique, d'une exploitation agricole à responsabilité limitée mentionnée au 5° de l'article 8 du CGI, d'un groupement d'intérêt public mentionné à l' article 239 quater B du CGI , d'une société civile professionnelle (SCP) visée à l' article 8 ter du CGI , d'un groupement de coopération sanitaire et de groupements de coopération sociale et médico-sociale mentionnés à l' article 239 quater D du CGI , d'une société interprofessionnelle de soins ambulatoires mentionnée au 7° de l'article 8 du CGI ou d'une société de fait (en ce qui concerne les sociétés en participation et les sociétés de fait, il convient également de se reporter au III § 180 et suivants du BOI-ENR-AVS-40-40 ). Il est admis que les sociétés copropriétaires de navires peuvent également exercer cette option de même que les sociétés copropriétaires de cheval de course ou d'étalon lorsqu'elles respectent les conditions mentionnées à l' article 238 bis M du CGI ( BOI-IS-CHAMP-40 ) ;
- le fait pour une société à forme civile d'entreprendre au cours de son existence l'exercice d'une activité industrielle et commerciale au sens de l' article 34 du CGI et de l' article 35 du CGI la rendant passible de l'impôt sur les sociétés ( CGI, art. 206, 2 ) ;
- le retour sous le régime fiscal des sociétés de capitaux des SARL de caractère familial qui avaient initialement exercé l'option pour le statut fiscal des sociétés de personnes prévue à l' article 239 bis AA du CGI (cf. également I-C-2-a § 140 ) ;
À ce sujet, la Haute juridiction a confirmé, dans le cas d'une société créée de fait qui s'était transformée en société civile professionnelle puis en société anonyme, que pour que le II de l' article 809 du CGI soit applicable, il suffit que les apports aient été effectués postérieurement au 1 er août 1965 par les associés de la personne morale, au moment où celle-ci avait une forme juridique ne la soumettant pas à l'impôt sur les sociétés. En revanche, peu importe qu'il y ait ou non création d'un être moral nouveau ( Cass. com., arrêt du 16 juin 1992, n° 90-16775 ). Est également sans influence la circonstance que les droits apportés à la société civile aient été auparavant détenus par les associés dans la société créée de fait ;
- les sociétés soumises au régime de l' article 239 bis AB du CGI (cf. I-C-3 § 160 et suiv. ).
110 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 110-06/12/2017)
De caractère complémentaire, les dispositions relatives à l'exigibilité des droits de mutation à titre onéreux sur certains apports en nature ( CGI, art. 809, I-3° , BOI-ENR-AVS-10-10-20 ), et celles relatives au changement de régime fiscal de certaines personnes morales (CGI, art. 809, II) comportent le même champ d'application. Celui-ci résulte de la combinaison de ces deux dispositions légales.
120 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 120-06/12/2017)
Les règles relatives aux apports purs et simples soumis au droit spécial de mutation, exposées au I § 30 et suivants du BOI-ENR-AVS-10-10-20 , sont donc applicables mutatis mutandis en cas de changement de régime fiscal visé au II de l' article 809 du CGI en ce qui concerne :
- la nature des biens apportés, étant rappelé que même s'ils ont été apportés depuis le 1 er août 1965, certains biens entrant dans le champ d'application de la TVA lors de l'apport ne sont pas soumis au droit de mutation lors du changement du régime fiscal, même s'ils figurent encore dans l'actif social à la date d'ouverture de la première période d'imposition à l'impôt sur les sociétés et bien que ce changement de régime fiscal visé au II de l'article 809 du CGI ne constitue pas en lui-même un fait générateur de la TVA. Tel est le cas de biens se rapportant à des opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles visés à l' article 257 du CGI , marchandises neuves cédées corrélativement à la cession ou à l'apport en société du fonds de commerce et exonérées de tout droit proportionnel d'enregistrement en application de l' article 723 du CGI ;
130 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 130-06/12/2017)
Il convient de se reporter sur ce point au III § 180 et suivants du BOI-ENR-AVS-40-40 .
140 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 140-06/12/2017)
L' article 239 bis AA du CGI autorise les entreprises familiales exploitées sous la forme de SARL à sortir du champ d'application de l'impôt sur les sociétés au moyen d'une option pour le régime des sociétés de personnes.
En conséquence, les apports purs et simples qui sont consentis rendent exigible le droit fixe prévu au I de l' article 810 du CGI .
Mais, en contrepartie, en cas d'attribution en cours ou en fin de société, par voie de partage partiel ou de partage définitif, d'un corps certain à un autre que l'apporteur ou à un ayant cause à titre gratuit de ce dernier, il convient, en raison de l'application du statut fiscal des sociétés de personnes, de tirer les conséquences de la théorie de la mutation conditionnelle des apports ( BOI-ENR-AVS-30-20-20 au II § 60 et suiv. ).
150 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 150-06/12/2017)
Ces sociétés peuvent se retrouver placées sous le régime fiscal des sociétés de capitaux pour divers motifs (entrées comme associés de personnes autres que celles visées par l' article 239 bis AA du CGI , révocation de l'option, etc.). Ce changement de régime fiscal n'emporte, en principe, de conséquences qu'à l'égard des biens ayant le caractère d'immeubles, de droits immobiliers, de fonds de commerce, de clientèle, de droit à un bail ou à une promesse de bail qui ont été apportés depuis la prise d'effet de l'option. Les droits et taxes de mutation à titre onéreux deviennent alors exigibles sur la valeur vénale de ces biens au jour du changement de régime fiscal, conformément aux dispositions du II de l' article 809 du CGI (cf. III-A §250 et III-C § 310 ). Toutefois, ce changement peut être enregistré moyennant le paiement du droit fixe , si les associés s'engagent à conserver pendant trois ans les titres détenus à la date du changement dans les conditions prévues au III de l' article 810 du CGI (cf. III-B § 260 et suiv. ).
160 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 160-06/12/2017)
L' article 239 bis AB du CGI permet, sous certaines conditions, aux sociétés anonymes (SA), aux sociétés par action simplifiées (SAS) ainsi qu'aux SARL d'opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l' article 8 du CGI .
170 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 170-06/12/2017)
Lorsque l'option est exercée par la société (SA, SAS, SARL) dès sa création et qu'aucun résultat n'a été effectivement soumis à l'impôt sur les sociétés avant l'entrée dans le régime de l' article 239 bis AB du CGI , l'acte qui constate sa formation ainsi que les apports purs et simples réalisés par les associés sont enregistrés gratis ( BOI - ENR-AVS-10-10-10 et CGI, art. 810 bis ).
En revanche, lorsque la société redevient passible de l'impôt sur les sociétés, que ce soit à l'issue d'une période de cinq exercices ou en cas de sortie anticipée du régime prévu à l'article 239 bis AB du CGI, ce changement de régime fiscal entraîne l'exigibilité des droits et taxes de mutation à titre onéreux sur la valeur vénale au jour du changement de régime fiscal des biens ayant le caractère d'immeubles, de droits immobiliers, de fonds de commerce, de clientèle, de droit à un bail ou à une promesse de bail qui ont été apportés depuis la prise d'effet de l'option, conformément aux dispositions du II de l' article 809 du CGI (cf. I-B § 120 ), sauf engagement de conservation des titres pendant trois ans visé au III de l' article 810 du CGI .
180 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 180-06/12/2017)
Lorsque la société est créée sous la forme d'une société de personnes et qu'elle est ensuite transformée en SA, SAS ou SARL et opte concomitamment pour le régime de l' article 239 bis AB du CGI , sans avoir effectivement été soumise à l'impôt sur les sociétés, l'acte qui constate cette transformation présente le caractère d'un simple acte de complément et donne ouverture au droit fixe des actes innomés prévu à l' article 680 du CGI , dès lors que cette transformation entre dans le champ des dispositions de l' article 1844-3 du code civil (C. civ.) ( BOI-ENR-AVS-20-30-10 au II § 10 et suiv. ).
190 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 190-06/12/2017)
200 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 200-06/12/2017)
210 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 210-06/12/2017)
Le changement de régime fiscal résultant de l'option d'une SCP soumise à l'impôt sur le revenu pour l'impôt sur les sociétés rend exigibles les droits de mutation sur les seuls apports purs et simples de certains biens qui ont été faits à la SCP depuis le 1 er août 1965 ( CGI, art. 809, II ).
220 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 220-06/12/2017)
Toutefois, ce changement peut être enregistré moyennant le paiement du droit fixe, si les associés s'engagent à conserver pendant trois ans les titres détenus à la date du changement dans les conditions prévues au III de l' article 810 du CGI .
Il convient également de se reporter sur ce point au BOI-ENR-AVS-10-10-20 .
230 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 230-06/12/2017)
Le droit spécial de mutation est liquidé sur la valeur vénale des biens auxquels il s'applique. Notamment, en ce qui concerne les personnes morales qui ne sont assujetties à l'impôt sur les sociétés que sur une fraction de leurs résultats, c'est la valeur intégrale des apports visés au 3° du I de l' article 809 du CGI qui forme l'assiette de ce droit de mutation.
En ce qui concerne le cas particulier des sociétés créées de fait et des sociétés en participation, il convient de se reporter au II § 120 et suivants du BOI-ENR-AVS-40-40 .
240 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 240-06/12/2017)
L'évaluation des biens soumis aux droits et taxes de mutation doit être faite à la date de l'ouverture de la première période d'imposition à l'impôt sur les sociétés ( CGI, ann. II, art. 298 ).
245 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 245-06/12/2017)
Il convient également de se reporter au BOI-ENR-AVS-10-10-20 .
250 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 250-06/12/2017)
Aux termes du III de l' article 810 du CGI , le changement de régime fiscal visé au II de l' article 809 du CGI donne, en principe, ouverture au droit spécial de mutation perçu au profit de l'État auquel s'ajoutent les taxes additionnelles ( BOI-ENR-DG-60-10-20 ).
260 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 260-06/12/2017)
- qui lui ont été faits depuis le 1 er août 1965 ;
- et qui ont eu pour objet des biens ou droits auxquels est applicable l'enregistrement au droit fixe visé au III de l' article 810 du CGI . Les conditions relatives aux immeubles doivent être remplies à la date du changement de régime fiscal.
270 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 270-06/12/2017)
280 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 280-06/12/2017)
Cet engagement doit être pris dans la déclaration prévue par l' article 295 de l'annexe II au CGI .
290 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 290-06/12/2017)
300 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 300-06/12/2017)
Les conséquences de l'exigibilité du droit fixe sont étudiées au VI § 430 .
310 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 310-06/12/2017)
Si les biens, objets du changement de régime fiscal, entrent par leur nature dans la catégorie de ceux dont la mutation serait passible d'un droit à un taux inférieur à celui du droit spécial de mutation prévu au III de l' article 810 du CGI , c'est le droit de mutation le plus faible qui trouve à s'appliquer.
320 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 320-06/12/2017)
Toute personne morale non assujettie à l'impôt sur les sociétés qui devient passible de cet impôt est tenue de déclarer au service des impôts les biens de la nature de ceux visés au 3° du I de l' article 809 du CGI qu'elle a reçus en apport pur et simple depuis le 1 er août 1965 et dont elle demeure propriétaire ou titulaire à la date du changement de régime fiscal ( CGI, ann. II, art. 295 ).
Les biens apportés antérieurement au 1 er août 1965 n'ont pas à être déclarés.
Les imprimés n° 2742-SD , n° 2743-SD , n° 2744-SD et n° 2741-NOT-SD sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr .
330 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 330-06/12/2017)
En principe, la déclaration des biens doit être souscrite au plus tard dans les trois mois de la clôture du premier exercice dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés ( CGI, ann. II, art. 297, al. 1 ).
- si le changement de régime fiscal provient de l'exercice de l'option prévue à l' article 239 du CGI , la déclaration doit être déposée dans le délai fixé pour la notification de cette option (CGI, ann. II, art. 297), c'est-à-dire avant le 1 er avril pour une option applicable à l'année en cours ;
- si le changement de régime fiscal résulte d'un acte soumis obligatoirement à la formalité de l'enregistrement dans un délai déterminé (c'est-à-dire, en pratique, d'un procès-verbal de délibération des associés portant modification de statuts), la déclaration doit être souscrite dans le même délai ; tel est le cas, par exemple, lorsqu'une société de personnes se transforme en société de capitaux. Le délai est alors d'un mois à compter de la date de l'acte (CGI, ann. II, art. 297, et CGI, art. 635, 1-5° ).
360 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 360-06/12/2017)
La déclaration doit être déposée en double exemplaire au service des impôts du lieu d'imposition de la personne morale à l'impôt sur les sociétés ( CGI, ann. II, art. 296) , c'est-à-dire soit celui du principal établissement de la personne morale, soit celui où est assurée la direction effective de la société, soit celui de son siège social ( CGI, art. 218 A, 1 ) .
370 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 370-06/12/2017)
Toutefois, par exception, lorsque l'événement entraînant le changement de régime fiscal résulte d'un acte assujetti obligatoirement à la formalité, la déclaration doit être déposée au même service des impôts que ledit acte ( CGI, ann. II, art. 297 ). S'il y a lieu, l'administrateur des finances publiques transmet alors le deuxième exemplaire de la déclaration, après l'avoir annoté de la mention de la recette des droits, à son collègue du lieu d'imposition de la personne morale à l'impôt sur les sociétés.
380 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 380-06/12/2017)
390 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 390-06/12/2017)
Les insuffisances d'évaluations ou les omissions commises dans les déclarations sont constatées et sanctionnées comme en matière de mutation à titre onéreux portant sur les biens considérés ( BOI-ENR-DMTOI-10-10-20-40 ).
400 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 400-06/12/2017)
410 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 410-06/12/2017)
Toutefois, en vertu de l' article 404 C de l'annexe III au CGI , le droit spécial de mutation exigible sur les apports en société prévus au II de l' article 809 du CGI peut être fractionné en trois annuités égales. Le fractionnement s'applique au principal du droit spécial, liquidé au vu de la déclaration souscrite par la personne morale, à l'exclusion des sanctions fiscales encourues pour défaut ou retard dans la souscription de la déclaration ou pour insuffisances d'évaluation, inexactitudes ou omissions ( CGI, art. 1727 , CGI, art. 1728 , et CGI, art. 1729 ).
420 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 420-06/12/2017)
430 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 430-06/12/2017)
Le droit spécial de mutation prévu au II de l' article 809 du CGI ne frappe que les biens apportés après le 1 er août 1965. En principe, sa perception libère pour l'avenir les biens en cause d'un nouvel assujettissement à un droit de mutation à titre onéreux. Il en est de même pour les biens apportés avant le 1 er août 1965 qui n'ont pas effectivement supporté de droits de mutation.
- à l'occasion d'un apport ultérieur à d'autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés ( BOI-ENR-AVS-10-10-10 ) ;
- dans le cas d'une attribution lors d'un partage social à un associé autre que l'apporteur ( BOI-ENR-AVS-30-20-10 ) ;
- dans le cas de cession d'actions ou de parts sociales de personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés ( BOI-ENR-DMTOM-40-20 ).
440 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 440-06/12/2017)
Par dérogation à la règle exposée au VI § 430 , les biens qui, en application des dispositions du deuxième alinéa du III de l' article 810 du CGI ont supporté le droit fixe (ou le droit de mutation au taux réduit de 1 % pour les changements de régime fiscal intervenus en 1991) sont soumis :
-au droit de mutation prévu au 3° du I de l' article 809 du CGI (ou au droit fixe sous condition d'engagement de conservation des titres), s'ils sont apportés à une autre personne morale passible de l'impôt sur les sociétés.
450 (BOFiP-ENR-AVS-20-40-§ 450-06/12/2017)
- un terrain à bâtir acquis en 2005 et évalué 250 000 ¤,
- un immeuble à usage commercial édifié en 1981 évalué 450 000 ¤,
- cet apport était grevé d'un passif de 150 000 ¤ expressément pris en charge par la société (il ne constituait donc un apport pur et simple que pour 450 000 ¤ - 150 000 ¤ = 300 000 ¤, soit les 2/3 de sa valeur) ;
- un immeuble ancien à usage commercial évalué 350 000 ¤,
- un immeuble sis à l'étranger évalué 250 000 ¤.
Le 15 février 2008, la société a exercé l'option prévue au 1 de l' article 239 du CGI en vue de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés.
À la date du 1 er janvier 2008, date d'ouverture de la première période d'imposition à l'impôt sur les sociétés :
- immeuble apporté par B à titre pur et simple à concurrence des 2/3 de sa valeur (en fonction de l'estimation à la date du 1 er janvier 2008) :
- 480 000 ¤ x 2/3 = 320 000 ¤,
- 320 000 ¤ x (2,20 % + 1,60 % + 1,20 %) = 16 000 ¤,
- le droit fixe prévu au III de l' article 810 du CGI serait exigible dans la mesure où les associés prendraient, dans la déclaration, l'engagement de conserver les titres pendant trois ans ;
- ni à l'immeuble sis à l'étranger ( BOI-ENR-AVS-10-10-20 au I-A-1 § 60 ).
Une société en nom collectif a été constituée entre A et B, personnes physiques, le 1 er octobre 2004, les apports suivants étant effectués :
- un immeuble ancien, entièrement affecté à usage commercial, d'un étage sur rez-de-chaussée, évalué 200 000 ¤,
- cet apport était grevé d'un passif expressément pris en charge par la société de 50 000 ¤. Il ne constituait donc un apport pur et simple que pour 200 000 ¤ - 50 000 ¤ = 150 000 ¤, soit les 3/4 de sa valeur ;
- éléments incorporels évalués : 80 000 ¤,
- matériel commercial évalué : 30 000 ¤,
- marchandises neuves estimées : 40 000 ¤,
- ensemble : 150 000 ¤,
- cet apport était grevé d'un passif de 50 000 ¤ pris en charge par la société et stipulé imputable par priorité sur les marchandises neuves pour 40 000 ¤ et sur le matériel commercial pour 10 000 ¤. Ont donc été considérés comme apports purs et simples les éléments incorporels (80 000 ¤) et le matériel commercial pour 30 000 ¤ - 10 000 ¤ = 20 000 ¤, soit 100 000 ¤ ou les 10/11 de la valeur.
- matériel commercial évalué : 120 000 ¤. Le matériel apporté en 2004 a été presque entièrement renouvelé. Sur la valeur du matériel actuel, le matériel apporté à la constitution est estimé 15 000 ¤ ;
- marchandises neuves (stock entièrement renouvelé depuis 2004) estimées 50 000 ¤.
- le droit de mutation ne peut être appliqué ni à la partie de l'immeuble qui n'a pas été apportée par A (2 e étage), ni à la partie de l'immeuble qui n'appartient plus à la société au 15 janvier 2008 (rez-de-chaussée aliéné),
- l'assiette de l'impôt est limitée à la valeur du premier étage à cette date (180 000 ¤), en proportion de la valeur relative de l'apport pur et simple effectué à l'origine (3/4), soit :
- 180 000 ¤ × 3/4 = 135 000 ¤,
- 135 000 ¤ x (2,20 % + 1,60 % + 1,20 %) = 6 750 ¤,
- éléments incorporels et matériel : valeur actuelle des éléments apportés en 2004 : 240 000 ¤ + 15 000 ¤ = 255 000 ¤,
- l'apport est mixte puisqu'il est pour partie à titre pur et simple (240 000 ¤) et pour partie à titre onéreux (15 000 ¤),
- pour le calcul en cas d'apport mixte, il convient de se reporter au BOI-ENR-AVS-10-30 .

References: § 40
 l'article 809
 § 20
 l'article 810
 art. 206
 art. 239
 l'article 8
 l'article 8
 § 180
 art. 206
 § 140
 § 160
 art. 809
 art. 809
 § 30
 l'article 809
 § 180
 § 60
 §250
 § 310
 § 260
 art. 810
 l'article 239
 § 120
 § 10
 art. 809
 § 120
 art. 298
 § 430
 art. 295
 art. 297
 art. 297
 art. 297
 art. 635
 art. 296
 art. 218
 art. 297
 art. 1727
 art. 1728
 art. 1729
 § 430
 § 60