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Timestamp: 2020-07-05 20:23:16+00:00

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Das 2. NKF-Weiterentwicklungsgesetz – Mehr Flexibilität und weniger Vergleichbarkeit? | Rödl & Partner
Themen Das 2. NKF-Weiterentwicklungsgesetz – Mehr Flexibilität und weniger Vergleichbarkeit?
​Die Landesregierung NRW hat am 21. Juni 2018 einen Entwurf für das 2. NKFWG NRW veröffentlicht. Mit dem Ziel, „neue Handlungsspielräume für das kommunale Haushalts- und Rechnungswesen” zu schaffen, wurden u.a. die nachfolgenden, teils tiefgreifenden Veränderungen an den bestehenden Rechnungslegungsvorschriften der Gemeindeordnung NRW (GO NRW) vorgenommen.
Um die Fähigkeit zum Haushaltsausgleich zu stärken, wurden die stringenten Vorgaben in Bezug auf die Ausgleichsrücklage deutlich „gelockert”.
Bisher durften Jahresüberschüsse der Ausgleichsrücklage maximal bis zu einer Höhe von einem Drittel des Eigenkapitals zugeführt werden. Durch die Änderung des § 75 (3) S.2 GO NRW erhält die Ausgleichsrücklage den Charakter einer Gewinnrücklage im handelsrechtlichen Sinne. Zukünftig soll es möglich sein, Jahresüberschüsse in „unbeschränkter” Höhe der Ausgleichsrücklage zuzuführen, vorausgesetzt die Allgemeine Rücklage misst wenigstens 3 Prozent der Bilanzsumme des jeweiligen Jahresabschlusses.
Diese neue Flexibilität des Haushaltsausgleiches birgt jedoch Gefahren. Die Inanspruchnahme der Allgemeinen Rücklage und die Aufstellung eines genehmigungspflichtigen Haushaltssicherungskonzeptes erfolgen erst so spät, dass daraufhin eingeleitete Konsolidierungsbemühungen ggf. nicht mehr greifen und die Überschuldung der Kommune nicht mehr abzuwenden ist.
Aus unserer Sicht sollten die Kommunen einen höheren Prozentsatz als Puffer für die Allgemeine Rücklage wählen. Gerade bei kleinen und mittleren Kommunen können die Jahresfehlbeträge weniger Jahre die Allgemeine Rücklage um deutlich mehr als 3 Prozent der Bilanzsumme reduzieren.
Der Gesetzesentwurf sieht außerdem die Möglichkeit einer pauschalen Kürzung der ordentlichen Aufwendungen von bis zu einem Prozent vor. Hierdurch gelten Defizite von bis zu einem Prozent der ordentlichen Aufwendungen als ausgeglichener Haushalt. Dies hat nicht nur einen schleichenden Verzehr des Eigenkapitals zur Folge, sondern widerspricht auch dem Gedanken der Generationengerechtigkeit (§ 75 (2) GO NRW).
Mit der Änderung des § 88 GO NRW wird erstmals der Rückstellungstatbestand der „hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunktes ihres Eintritts unbestimmten Aufwendungen” in das Gesetz aufgenommen.
Damit erhalten Kommunen die Möglichkeit, Aufwandsrückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten aus steuerkraftabhängen Umlagen zu bilden.
Diese in anderen Bundesländern etablierte Praxis der Rückstellungsbildung soll vorwiegend zu einer Verstetigung der kommunalen Haushaltswirtschaft beitragen. So können in Haushaltsjahren, in denen überdurchschnittlich hohe Erträge aus Steuern erzielt werden, Rückstellungen für in den Folgejahren höhere steuerkraftabhängige Umlagen gebildet werden.
In der Praxis stellt die Berechnung solcher Rückstellungen viele Kommunen vor große Probleme. Hier ist es unseres Erachtens zwingend geboten, den Kommunen entsprechende Hilfestellungen – bspw. in Form von Musterberechnungen – zur Verfügung zu stellen, um ein Mindestmaß an Vergleichbarkeit zu gewährleisten.
Zudem bedarf es aus unserer Sicht einer weiteren Konkretisierung des § 88 GO NRW. Obwohl mit dem Gesetzesentwurf eine Anpassung an den Regelungsinhalt des § 249 HGB beabsichtigt wurde, ist das Gegenteil der Fall. Während handelsrechtlich – mit Ausnahme der Rückstellung für im Geschäftsjahr unterlassene Instandhaltungsaufwendungen – ein Verbot für die Bildung von Aufwandsrückstellungen besteht, wird den Kommunen die Bildung eben solcher Aufwandsrückstellungen ermöglicht. Dabei öffnet die Verwendung des Begriffes der „unbestimmten Aufwendungen” im Gesetzentwurf ein weites Feld für die Bildung von Aufwandsrückstellungen jeglicher Art.
„Wirklichkeitsgetreue Bewertung”
Mit der Neuregelung des § 91 (4) S.2 Nr.3 GO NRW vollzieht der Gesetzgeber eine deutliche Abkehr vom bisher geltenden handelsrechtlichen „Vorsichtsprinzip” hin zur wirklichkeitsgetreuen Bewertung. Grund hierfür sind die unterschiedlichen Rechnungslegungszwecke der öffentlichen Verwaltung und der privatrechtlichen Unternehmen. Während die Vorschriften des HGB vorrangig auf die Bedürfnisse der Gläubiger und deren Schutz ausgelegt sind, dient die kommunale Rechnungslegung primär der Sicherung der kommunalen Aufgabenerfüllung.
Auf den ersten Blick hat die Abkehr vom Vorsichtsprinzip sicherlich ihren Reiz. So wird den Kommunen zukünftig die Möglichkeit der partiellen Aktivierung von „Instandhaltungs- bzw. Erhaltungssaufwendungen” geboten, was zugleich eine Abkehr vom Anschaffungskostenprinzip bedeutet.
Bis dato werden Investitionen in die Unterhaltung bzw. Erhaltung des gemeindlichen Anlagevermögens oft aufgrund finanzieller Engpässe gestreckt oder verschoben. Zudem belasten sie in der derzeitigen Ausführung des NKF das kommunale Jahresergebnis, da sie direkt als Aufwand zu verbuchen sind.
Mit dem 2. NKFWG werden derartige Maßnahmen als Investitionen deklariert. Dadurch wird das kommunale Jahresergebnis entlastet, da lediglich die höheren Abschreibungen in das Jahresergebnis einfließen. Darüber hinaus eröffnen sich den Kommunen neue Möglichkeiten der Gegenfinanzierung solcher Maßnahmen, bspw. durch die Aufnahme von Investitionskrediten.
Bei genauerer Betrachtung beinhaltet der Wechsel aber auch gravierende Defizite. So distanziert sich die kommunale Rechnungslegung nicht nur von den handelsrechtlichen Vorgaben, sondern im Vorgriff auf European Public Sector Accounting Standards (EPSAS) – bei deren Entwicklung das Bundesministerium für Finanzen sowie weitere deutsche Behörden sich intensiv für die Integration des Vorsichtsprinzip eingesetzt haben – auch von den europäischen Bewertungsgrundsätzen.
Ferner bedarf es einer detaillierten Definition des „Wirklichkeitsprinzips”, die keine großen Ermessensspielräume zulässt. Anderenfalls besteht die Gefahr, dass die gebotenen Spielräume je nach Kassenlage oder Jahresergebnis ausgelegt werden, was zu unterschiedlichen Bewertungen in den Bereichen des kommunalen Vermögens bzw. der Schulden führen kann. Schließlich muss die „wirklichkeitsgetreue” Bewertung zwangsläufig sowohl auf der Aktiv- als auch auf der Passivseite Anwendung finden.
Insgesamt besteht die Gefahr, dass bei unzureichender Konkretisierung des Wirklichkeitsbegriffes die Vergleichbarkeit zwischen den Kommunen – selbst innerhalb von NRW – erheblich beeinträchtig wird.
Größenabhängige Befreiungen für den Gesamtabschluss
Nach Auffassung des Gesetzgebers bleibt das Konstrukt des Gesamtabschlusses hinter den Erwartungen in Sachen Transparenz zurück. Häufig fehlt es den Kommunen an den nötigen personellen und organisatorischen Voraussetzungen, um der Verpflichtung zur Aufstellung der Gesamtabschlüsse fristgerecht nachzukommen. Aus diesem Grund wurde in § 116a (1) Nr.1-3 GO NRW erstmals eine größenabhängige Befreiungsregelung – analog zum Konzernbilanzrecht des HGB – aufgenommen. Sollten die dort genannten Wertgrenzen tatsächlich für die Gesamtabschlüsse ab dem Haushaltsjahr 2018 Anwendung finden, würden die meisten kreisangehörigen Städte und Landkreise sowie rund ein Fünftel der kreisfreien Städte in NRW von der Aufstellungspflicht befreit. Diese Städte und Kreise wären lediglich zur Erstellung eines Beteiligungsberichtes im Sinne des § 117 GO NRW verpflichtet.
Das führt aus unserer Sicht gerade bei Kommunen mit einem hohen Auslagerungsgrad an kommunalem Vermögen auf verselbstständigte Bereiche zu einem deutlichen Erkenntnisverlust in Bezug auf die Vermögenslage und die Leistungsfähigkeit der „Kernkommune”. Zudem wird der interkommunale Vergleich, bezogen auf die tatsächliche Vermögens-, Ertrags- und Finanzlage der Kommunen, weiter erschwert.
Im Hinblick auf die Einführung von EPSAS – die eine verpflichtende Aufstellung eines Konzern- bzw. Gesamtabschlusses vorsehen – sollte der Gesetzgeber unseres Erachtens die hohen Wertgrenzen überdenken und nicht die Mehrzahl der Kommunen, sondern lediglich kleinere Städte und Gemeinden von der Aufstellungspflicht befreien.
Es bleibt festzuhalten, dass die teilweise erheblichen Änderungen an den bestehenden Rechnungslegungsvorschriften sowohl Vor- als auch Nachteile mit sich bringen und die Entwicklung mit Sicherheit noch nicht abgeschlossen ist. Sofern es neue Erkenntnisse zur Umsetzung des Gesetzentwurfes gibt, werden wir in den nächsten Ausgaben des Fokus Public Sector darüber berichten.
Patrick Preußer
Master of Science, Diplom-Betriebswirt
+49 221 9499 092 23

References: § 75
 § 88
 § 88
 § 249
 § 91
 § 116
 § 117