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Timestamp: 2020-03-30 22:34:40+00:00

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winyourhome: August 2014
EuGH zum Vorsteuerabzug für Dienstleistungen von einer Holdinggesellschaft, Rs C-496/11
„Mehrwertsteuer – Sechste Richtlinie – Art. 17 Abs. 2 und Art. 19 – Vorsteuerabzug – Steuer, die für Dienstleistungen geschuldet oder gezahlt wird, die von einer Holdinggesellschaft bezogen werden – Dienstleistungen, die direkt, unmittelbar und eindeutig mit besteuerten Ausgangsumsätzen zusammenhängen“
In der Rechtssache C-496/11
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Tribunal Central Administrativo Sul (Portugal) mit Entscheidung vom 20. September 2011, beim Gerichtshof eingegangen am 26. September 2011, in dem Verfahren
unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten U. Lõhmus sowie der Richter A. Ó Caoimh und C. G. Fernlund (Berichterstatter),
– der Portugal Telecom SGPS SA, vertreten durch A. Gonçalves Ferreira, advogado,
– der Europäischen Kommission, vertreten durch L. Lozano Palacios und P. Guerra e Andrade als Bevollmächtigte,
2 Es ergeht in einem Rechtsstreit zwischen der Portugal Telecom SGPS SA (im Folgenden: Portugal Telecom) und der Fazenda Pública über die anzuwendende Methode zur Bestimmung der Höhe der Vorsteuer, die von der von Portugal Telecom geschuldeten Mehrwertsteuer abzuziehen ist.
4 Art. 4 der Sechsten Richtlinie sieht vor:
5 Art. 11 der Sechsten Richtlinie bestimmt den Steuerwert wie folgt:
a) bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die nicht unter den Buchstaben b), c) und d) genannt sind, alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistende für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen
6 Art. 17 der Sechsten Richtlinie regelt Entstehung und Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug und sieht u. a. vor:
7 Art. 19 der Richtlinie regelt die Berechnung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs wie folgt:
Das Mehrwertsteuergesetzbuch
8 Art. 1 des Código do imposto sobre o valor acrescentado (Mehrwertsteuergesetzbuch; im Folgenden: CIVA) legt die Besteuerungsgrundlage für die Mehrwertsteuer fest. Die Art. 3 bis 6 dieses Gesetzbuchs regeln Fälle der Nichtbesteuerung.
9 Nach Art. 9 CIVA sind von der Steuer u. a. befreit
28. folgende Bank- und Finanzumsätze:
f) Umsätze und Dienstleistungen – einschließlich der Vermittlung, aber mit Ausnahme der bloßen Verwahrung und Verwaltung –, die sich auf Aktien, Anteile an Gesellschaften oder Vereinigungen, Schuldverschreibungen und sonstige Wertpapiere mit Ausnahme von Warenpapieren beziehen;
10 Art. 23 CIVA in der für das in Rede stehende Steuerjahr (das Jahr 2000) geltenden Fassung bestimmte:
„(1) Wenn ein Steuerpflichtiger in Ausübung seiner Tätigkeit Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen ausführt, für die teilweise kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, ist die auf den Erwerb entrichtete Mehrwertsteuer nur zu dem Prozentsatz abziehbar, der dem Jahresbetrag der zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätze entspricht.
(2) Ungeachtet der Bestimmungen des vorstehenden Absatzes kann der Steuerpflichtige den Abzug gemäß der tatsächlichen Zuordnung aller oder eines Teils der verwendeten Gegenstände und Dienstleistungen vornehmen, sofern er vorab die Generaldirektion ‚Direkte und indirekte Steuern‘ hiervon unterrichtet, wobei diese im Fall starker Verzerrungen bei der Besteuerung besondere Auflagen festsetzen oder dieses Verfahren beenden kann.
(3) Die Steuerverwaltung kann den Steuerpflichtigen verpflichten, gemäß den Bestimmungen des vorstehenden Absatzes zu verfahren,
a) wenn der Steuerpflichtige unterschiedliche wirtschaftliche Tätigkeiten ausübt;
b) wenn die Anwendung des Verfahrens nach Abs. 1 zu starken Verzerrungen bei der Besteuerung führt.
(4) Der in Abs. 1 genannte Prozentsatz des Vorsteuerabzugs ergibt sich aus einem Bruch; dieser enthält im Zähler den Jahresbetrag der zum Vorsteuerabzug nach Art. 19 und Art. 20 Abs. 1 berechtigenden Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen abzüglich der Mehrwertsteuer und im Nenner den Jahresbetrag aller Umsätze des Steuerpflichtigen abzüglich der Mehrwertsteuer, einschließlich der von der Steuerpflicht befreiten oder nicht steuerbaren Umsätze, insbesondere der nicht besteuerten Subventionen, sofern diese keine Ausstattungsbeihilfen darstellen.
(5) Lieferungen von Gegenständen des Anlagevermögens, die im Rahmen der Tätigkeit des Unternehmens verwendet wurden, und Immobilien- oder Finanzgeschäfte, die gegenüber der Tätigkeit des Steuerpflichtigen ergänzenden Charakter haben, werden bei der Berechnung nach dem vorstehenden Absatz nicht berücksichtigt.
(6) Der auf der Grundlage der Umsätze des vorangegangenen Jahres ermittelte vorläufige Pro-rata-Satz des Vorsteuerabzugs wird gemäß den Werten des Jahres, auf den er sich bezieht, berichtigt, was eine entsprechende Berichtigung der vorgenommenen Vorsteuerabzüge zur Folge hat, die in der Erklärung für den letzten Zeitraum des betreffenden Jahres ausgewiesen sein muss.
(7) Steuerpflichtige, die eine Tätigkeit aufnehmen oder diese wesentlich ändern, können den Vorsteuerabzug auf der Grundlage eines vorläufig geschätzten Pro-rata-Satzes vornehmen, der in den Erklärungen nach den Art. 30 und 31 angegeben sein muss.
(8) Für die Bestimmung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs wird der Quotient des Bruchs auf den nächsthöheren Centbetrag aufgerundet.
(9) Hinsichtlich der Anwendung der Bestimmungen des vorliegenden Artikels kann der Minister für Finanzen und Planung bei bestimmten Tätigkeiten Umsätze, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, oder solche, bei denen diese Berechtigung nicht besteht, als nicht vorhanden ansehen, sofern diese einen unbedeutenden Teil des Gesamtumsatzes ausmachen und das in den Abs. 2 und 3 vorgesehene Verfahren sich als undurchführbar erweist.“
Die nationale Regelung für Holdings
11 Die Sociedades gestoras de participações sociais (im Folgenden: SGPS) sind Holdinggesellschaften, die in Portugal in der gesetzesvertretenden Verordnung Nr. 495/88 vom 30. Dezember 1988 (Diário da República I Serie A, Nr. 301 vom 30. Dezember 1988) in ihrer durch die gesetzesvertretende Verordnung Nr. 318/94 vom 24. Dezember 1994 (Diário da República I, Serie A, Nr. 296 vom 24. Dezember 1994) geänderten Fassung (im Folgenden: Holding-Verordnung) geregelt sind.
12 Art. 1 der Holding-Verordnung bestimmt:
„(1) Die … SGPS haben als einzigen Gesellschaftszweck die Verwaltung der Beteiligungen an anderen Unternehmen als mittelbare Form der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit.
(2) Für die Zwecke der vorliegenden gesetzesvertretenden Verordnung wird eine Beteiligung an einer Gesellschaft als mittelbare Form der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit angesehen, wenn sie nicht lediglich Gelegenheitscharakter hat und sie mindestens 10 % des stimmberechtigten Kapitals dieser Gesellschaft ausmacht, wobei die Beteiligung entweder unmittelbar oder über Anteile an anderen Gesellschaften, in denen die SGPS eine beherrschende Stellung einnimmt, gehalten werden kann.
13 Nach Art. 4 Abs. 1 der Holding-Verordnung sind SGPS berechtigt, an alle oder einige Gesellschaften, an denen sie eine Beteiligung von mindestens 10 % des stimmberechtigten Kapitals halten, oder ausnahmsweise an Gesellschaften, an denen sie eine Beteiligung von weniger als 10 % des stimmberechtigten Kapitals halten, oder an solche, mit denen sie „Beherrschungsverträge“ geschlossen haben, technische Verwaltungs- und Managementdienstleistungen zu erbringen.
14 Nach Art. 4 Abs. 2 der Holding-Verordnung ist die Erbringung der Dienstleistungen Gegenstand eines schriftlichen Vertrags, in dem die entsprechende Gegenleistung festgelegt wird, die den Marktwert nicht übersteigen darf.
15 Portugal Telecom ist eine SGPS. Sie erbringt technische Verwaltungs- und Managementdienstleistungen an Gesellschaften, an denen sie beteiligt ist.
16 Im Rahmen dieser Tätigkeiten bezog Portugal Telecom bestimmte der Mehrwertsteuerregelung unterliegende Beraterdienstleistungen. Sie stellte ihren Tochtergesellschaften diese Dienstleistungen zu demselben Preis, zu dem sie sie bezogen hatte, zuzüglich der Mehrwertsteuer in Rechnung.
17 Im Steuerjahr 2000 zog Portugal Telecom die gesamte Vorsteuer von der überwälzten Mehrwertsteuer ab, da sie der Auffassung war, dass die entsprechenden bezogenen Dienstleistungen für die besteuerten Umsätze, d. h. die technischen Verwaltungs- und Managementdienstleistungen, objektiv verwendet worden seien.
18 Die Steuerverwaltung vertrat im Anschluss an eine von ihr durchgeführte Prüfung die Ansicht, dass Portugal Telecom die Mehrwertsteuer, mit der die bezogenen Dienstleistungen belastet worden seien, nicht vollständig habe abziehen dürfen, sondern die Methode des Pro-rata-Abzugs hätte anwenden müssen. Infolgedessen richtete sie an Portugal Telekom einen Steuerbescheid, in dem der abzugsfähige Anteil der auf der Eingangsstufe entrichteten Mehrwertsteuer auf ungefähr 25 % festgesetzt wurde.
19 Portugal Telecom erhob gegen diesen Steuerbescheid Klage vor dem Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa (Gericht für Verwaltungs- und Steuersachen Lissabon). Dieses wies die Klage im Wesentlichen ab, weil es der Auffassung war, dass der grundlegende Zweck von SGPS die Ausübung steuerbefreiter Tätigkeiten sei. Soweit neben diesen Tätigkeiten auch die ergänzende Erbringung technischer Verwaltungs- und Managementdienstleistungen für alle oder einige Gesellschaften, an denen die SGPS beteiligt seien und die mehrwertsteuerpflichtig seien, zulässig sei, seien die technischen Verwaltungs- und Managementdienstleistungen untrennbar mit der Verwaltung der Gesellschaftsanteile verbunden. Folglich sei für die Bestimmung des abzugsfähigen Mehrwertsteuerbetrags die Pro-rata-Methode anzuwenden.
20 Portugal Telecom focht die erstinstanzliche Entscheidung vor dem Tribunal Central Administrativo Sul (Zentrales Verwaltungsgericht Süd) an. Sie machte hierbei geltend, dass die rechtliche Begründung der erstinstanzlichen Entscheidung sowohl gegen das nationale Mehrwertsteuerrecht als auch gegen Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie verstoße.
21 Portugal Telecom ist der Ansicht, dass es sich bei den zu besteuernden Umsätzen, die sie im Zusammenhang mit ihren Beteiligungen bewirkt habe, um Dienstleistungen handele, die in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den im Hinblick auf ihre Erbringung bezogenen Dienstleistungen ständen, und sie infolgedessen in Anwendung der Methode der tatsächlichen Zuordnung die gesamte beim Bezug der Dienstleistungen entrichtete Steuer abziehen dürfe.
22 Unter diesen Umständen hat das Tribunal Central Administrativo Sul beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof die folgenden Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:
1. Steht es im Widerspruch zur korrekten Auslegung des Art. 17 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie, wenn die portugiesische Steuerverwaltung von der Rechtsmittelführerin – einer Holdinggesellschaft – aus dem Grund, dass deren Hauptgesellschaftszweck die Verwaltung von Kapitalanteilen anderer Gesellschaften ist, verlangt, für die gesamte auf ihre Eingangsumsätze angefallene Mehrwertsteuer die Methode des Pro-rata-Abzugs anzuwenden, selbst wenn diese Eingangsumsätze (erworbene Dienstleistungen) einen direkten, unmittelbaren und eindeutigen Zusammenhang mit besteuerten Umsätzen – Dienstleistungserbringungen – auf der Ausgangsebene aufweisen, die anschließend im Rahmen einer rechtlich zulässigen Zusatztätigkeit in Gestalt der Erbringung von technischen Verwaltungsdienstleistungen durchgeführt werden?
2. Kann eine Einheit, die als Holdinggesellschaft zu qualifizieren ist und die Mehrwertsteuer zu zahlen hat, wenn sie Gegenstände und Dienstleistungen erwirbt, die sie anschließend in vollem Umfang unter Erhebung von Mehrwertsteuer den Gesellschaften, an denen sie beteiligt ist, in Rechnung stellt, die gesamte bei diesen Erwerben angefallene Mehrwertsteuer mittels Anwendung der in Art. 17 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Abzugsmethode der tatsächlichen Zuordnung abziehen, wenn es sich hierbei um eine ergänzende Tätigkeit – Erbringung von technischen Verwaltungs- und Managementdienstleistungen – im Verhältnis zur Haupttätigkeit – Verwaltung von Gesellschaftsanteilen – handelt?
23 Die portugiesische Regierung rügt in erster Linie, dass das Vorabentscheidungsersuchen unzulässig sei.
24 Ihr zufolge hat das vorlegende Gericht die im Ausgangsverfahren in Rede stehende nationale Rechtsvorschrift nicht genau bezeichnet. Es beschränke sich darauf, die Art. 20 und 23 CIVA zu erwähnen, obgleich es von der ersten Vorschrift unterschiedliche Fassungen gebe und die zweite eine Vielzahl von Fragen im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzug regele. Im Übrigen enthalte die Vorlageentscheidung keine genauen Angaben zur nationalen Regelung über Holdings.
25 Der Gerichtshof könne zwar im Rahmen der in Art. 267 AEUV vorgesehenen Zusammenarbeit zwischen den Gerichten dem innerstaatlichen Gericht anhand der Akten Hinweise für die Auslegung geben, die ihm für die Beurteilung der Wirkungen der Bestimmungen dienlich erschienen, doch enthalte die Vorlageentscheidung an keiner Stelle eine auch nur kurze, präzise Angabe zu den Bestimmungen des im Ausgangsrechtsstreit in Rede stehenden innerstaatlichen portugiesischen Rechts.
26 Die festgestellten Lücken in der Vorlageentscheidung haben nach Ansicht der portugiesischen Regierung zur Folge, dass dem Gerichtshof eine sachgerechte Antwort nicht möglich sei.
27 Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass die Informationen, die dem Gerichtshof im Rahmen einer Vorlageentscheidung geliefert werden müssen, diesem ermöglichen sollen, dem vorlegenden Gericht sachdienliche Antworten zu geben. Dazu ist erforderlich, dass das nationale Gericht den tatsächlichen und rechtlichen Rahmen, in den sich seine Fragen einfügen, festlegt oder zumindest die tatsächlichen Annahmen erläutert, auf denen diese Fragen beruhen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 31. März 2011, Schröder, C-450/09, Slg. 2011, I-2497, Randnr. 18, und vom 16. Februar 2012, Varzim Sol, C-25/11, Randnr. 30).
28 Im vorliegenden Fall wird in der Vorlageentscheidung ausgeführt, dass die Steuerverwaltung für den Abzug der von der Klägerin des Ausgangsverfahrens getragenen Vorsteuer die Pro-rata-Methode nach Art. 23 Abs. 1 CIVA vorschreibe, wohingegen die Klägerin der Ansicht sei, die Methode nach Art. 17 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie anwenden zu dürfen.
29 Diese Angaben sind in Anbetracht der in Randnr. 27 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung ausreichend. Das Vorabentscheidungsersuchen ist demnach zulässig.
30 Mit seinen Vorlagefragen, die zusammen zu prüfen sind, möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 17 Abs. 2 und 5 der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen ist, dass eine Holdinggesellschaft wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, die in Ergänzung zu ihrer Haupttätigkeit, die im Halten des gesamten Gesellschaftskapitals der Tochtergesellschaften oder eines Teils desselben besteht, Gegenstände und Dienstleistungen bezieht, die sie anschließend den Tochtergesellschaften in Rechnung stellt, zum Abzug der auf der Eingangsstufe entrichteten Mehrwertsteuer in Anwendung der Methode nach Art. 17 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie berechtigt ist oder ob sie von der nationalen Steuerverwaltung gezwungen werden kann, eine der in Art. 17 Abs. 5 dieser Richtlinie vorgesehenen Methoden anzuwenden.
31 Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs ist eine Holding, deren einziger Zweck im Erwerb von Beteiligungen an anderen Unternehmen besteht, ohne dass sie – unbeschadet ihrer Rechte als Aktionärin oder Gesellschafterin – unmittelbar oder mittelbar in die Verwaltung dieser Gesellschaften eingreift, kein Mehrwertsteuerpflichtiger im Sinne von Art. 4 der Sechsten Richtlinie und somit nicht zum Vorsteuerabzug gemäß Art. 17 der Sechsten Richtlinie berechtigt (vgl. Urteile vom 20. Juni 1991, Polysar Investments Netherlands, C-60/90, Slg. 1991, I-3111, Randnr. 17, vom 14. November 2000, Floridienne und Berginvest, C-142/99, Slg. 2000, I-9567, Randnr. 17, sowie vom 27. September 2001, Cibo Participations, C-16/00, Slg. 2001, I-6663, Randnr. 18).
32 Der bloße Erwerb und das bloße Halten von Gesellschaftsanteilen können nicht als wirtschaftliche Tätigkeiten im Sinne der Sechsten Richtlinie angesehen werden, die den Erwerber bzw. Inhaber zum Steuerpflichtigen machen würden. Der bloße Erwerb von Beteiligungen an anderen Unternehmen stellt nämlich keine Nutzung eines Gegenstands zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dar, weil eine etwaige Dividende als Ergebnis dieser Beteiligung Ausfluss der bloßen Innehabung des Gegenstands ist (vgl. Urteile vom 22. Juni 1993, Sofitam, C-333/91, Slg. 1993, I-3513, Randnr. 12, vom 6. Februar 1997, Harnas & Helm, C-80/95, Slg. 1997, I-745, Randnr. 15, sowie Cibo Participations, Randnr. 19).
33 Etwas anderes gilt jedoch, wenn die Beteiligung an einem anderen Unternehmen unbeschadet der Rechte, die dem Anteilseigner in seiner Eigenschaft als Aktionär oder Gesellschafter zustehen, mit unmittelbaren oder mittelbaren Eingriffen in die Verwaltung der Gesellschaft einhergeht, an der die Beteiligung erworben worden ist (Urteile Polysar Investments Netherlands, Randnr. 14, Floridienne und Berginvest, Randnr. 18, Cibo Participations, Randnr. 20, sowie vom 29. Oktober 2009, SKF, C-29/08, Slg. 2009, I-10413, Randnr. 30).
34 Eingriffe einer Holding in die Verwaltung von Gesellschaften, an denen sie Beteiligungen erworben hat, sind eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne von Art. 4 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie, wenn sie die Durchführung von Transaktionen einschließen, die gemäß Art. 2 der Richtlinie der Mehrwertsteuer unterliegen, wie etwa das Erbringen von administrativen, finanziellen, kaufmännischen und technischen Dienstleistungen der Holding an ihre Tochtergesellschaften (Urteil Cibo Participations, Randnr. 22).
35 Ferner ist das in den Art. 17 ff. der Sechsten Richtlinie vorgesehene Recht auf Vorsteuerabzug integraler Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer und kann grundsätzlich nicht eingeschränkt werden. Dieses Recht kann für die gesamte Steuerbelastung der vorausgehenden Umsatzstufen sofort ausgeübt werden (vgl. u. a. Urteile vom 6. Juli 1995, BP Soupergaz, C-62/93, Slg. 1995, I-1883, Randnr. 18, vom 21. März 2000, Gabalfrisa u. a., C-110/98 bis C-147/98, Slg. 2000, I-1577, Randnr. 43, vom 13. März 2008, Securenta, C-437/06, Slg. 2008, I-1597, Randnr. 24, und vom 4. Juni 2009, SALIX Grundstücks-Vermietungsgesellschaft, C-102/08, Slg. 2009, I-4629, Randnr. 70). Jede Einschränkung des Rechts auf Vorsteuerabzug wirkt sich auf die Höhe der steuerlichen Belastung aus und muss in allen Mitgliedstaaten in gleicher Weise gelten. Ausnahmen sind daher nur in den in der Sechsten Richtlinie ausdrücklich vorgesehenen Fällen zulässig (Urteile vom 11. Juli 1991, Lennartz, C-97/90, Slg. 1991, I-3795, Randnr. 27, und BP Soupergaz, Randnr. 18).
36 Die Mehrwertsteuer kann nur abgezogen werden, wenn die Eingangsumsätze direkt und unmittelbar mit zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen zusammenhängen. Das Recht auf Abzug der für den Bezug von Gegenständen oder Dienstleistungen auf der Eingangsstufe entrichteten Mehrwertsteuer ist nur gegeben, wenn die hierfür getätigten Aufwendungen zu den Kostenelementen der auf der Ausgangsstufe versteuerten, zum Abzug berechtigenden Umsätze gehören (vgl. Urteile Cibo Participations, Randnr. 31, vom 26. Mai 2005, Kretztechnik, C-465/03, Slg. 2005, I-4357, Randnr. 35, vom 8. Februar 2007, Investrand, C-435/05, Slg. 2007, I-1315, Randnr. 23, Securenta, Randnr. 27, und SKF, Randnr. 57).
37 Ein Recht auf Vorsteuerabzug wird jedoch zugunsten des Steuerpflichtigen auch bei Fehlen eines direkten und unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen dann angenommen, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehören und – als solche – Kostenelemente der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen sind. Derartige Kosten hängen nämlich direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (vgl. u. a. Urteile Kretztechnik, Randnr. 36, Investrand, Randnr. 24, und SKF, Randnr. 58).
38 Was die auf das Recht zum Vorsteuerabzug anwendbare Regelung betrifft, so entsteht das in Art. 17 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie vorgesehene Abzugsrecht nur, wenn die bezogenen Gegenstände oder Dienstleistungen direkt und unmittelbar mit den zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen zusammenhängen. Dabei ist der vom Steuerpflichtigen letztlich verfolgte Zweck unerheblich (vgl. Urteile vom 8. Juni 2000, Midland Bank, C-98/98, Slg. 2000, I-4177, Randnr. 20, vom 22. Februar 2001, Abbey National, C-408/98, Slg. 2001, I-1361, Randnr. 25, und Cibo Participations, Randnr. 28).
39 Außerdem hat der Gerichtshof entschieden, dass Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie das Recht auf Abzug der Mehrwertsteuer auf Eingangsumsätze, die von dem Steuerpflichtigen „sowohl für Umsätze verwendet werden, für die nach den Absätzen 2 und 3 ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht“, in der Weise regelt, dass der Vorsteuerabzug auf den Teil beschränkt ist, der dem Betrag der erstgenannten Umsätze entspricht. Gemäß dieser Vorschrift kann ein Steuerpflichtiger, der Gegenstände und Dienstleistungen sowohl für zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze als auch für Umsätze, die nicht dazu berechtigen, verwendet, den Vorsteuerabzug nur für den Teil der Mehrwertsteuer vornehmen, der dem Betrag der erstgenannten Umsätze entspricht (Urteil Cibo Participations, Randnrn. 28 und 34).
40 Aus dieser Rechtsprechung geht zum einen hervor, dass die in Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie vorgesehene Abzugsregelung nur die Fälle erfasst, in denen der Steuerpflichtige die Gegenstände und Dienstleistungen sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für wirtschaftliche Tätigkeiten, für die dieses Recht nicht besteht, verwendet, also gemischt nutzt, und zum anderen, dass die Mitgliedstaaten eine der in Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Abzugsmethoden nur für diese Gegenstände und Dienstleistungen verwenden dürfen.
41 Hingegen fallen Gegenstände und Dienstleistungen, die der Steuerpflichtige einzig und allein für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, nicht in den Anwendungsbereich von Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie, sondern unter die Vorsteuerabzugsregelung des Art. 17 Abs. 2 dieser Richtlinie.
42 Schließlich hat der Gerichtshof entschieden, dass die Regelungen in Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie die Vorsteuer auf Aufwendungen betreffen, die ausschließlich mit wirtschaftlichen Tätigkeiten im Zusammenhang stehen, und dass die Festlegung der Methoden und Kriterien zur Aufteilung der Vorsteuerbeträge zwischen wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten im Sinne der Sechsten Richtlinie im Ermessen der Mitgliedstaaten steht, die bei der Ausübung ihres Ermessens Zweck und Systematik dieser Richtlinie berücksichtigen und daher eine Berechnungsweise vorsehen müssen, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jeder dieser beiden Tätigkeiten tatsächlich zuzurechnen ist (Urteil Securenta, Randnrn. 33 und 39).
43 Portugal Telecom zufolge ist die nationale Steuerverwaltung der Ansicht, dass die Erbringung von technischen Verwaltungs- und Managementdienstleistungen in Anbetracht ihres ergänzenden Charakters im Verhältnis zur Haupttätigkeit von der Verwaltung der Gesellschaftsanteile nicht getrennt werden könne. Folglich würden die Dienstleistungen, die SGPS bezögen und ihren Tochterunternehmen erbrächten, für die Zwecke des Rechts auf Vorsteuerabzug als gemischte Umsätze angesehen, und die Steuerverwaltung schreibe die Methode des Pro-rata-Vorsteuerabzugs vor.
44 Für den Fall, dass die Steuerverwaltung tatsächlich die in der vorstehenden Randnummer dargestellte Auffassung vertritt, was vom vorlegenden Gericht zu prüfen ist, ist darauf hinzuweisen, dass durch die Regelung über den Vorsteuerabzug der Unternehmer vollständig von der im Rahmen seiner gesamten wirtschaftlichen Tätigkeiten geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlastet werden soll. Das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gewährleistet daher völlige Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten grundsätzlich selbst der Mehrwertsteuer unterliegen (vgl. Urteile Midland Bank, Randnr. 19, Abbey National, Randnr. 24, Cibo Participations, Randnr. 27, Kretztechnik, Randnr. 34, und Investrand, Randnr. 22).
45 Für den Fall, dass davon auszugehen ist, dass die auf der Eingangsstufe bezogenen Dienstleistungen insgesamt einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Tätigkeiten auf der Ausgangsstufe aufweisen, wäre der betreffende Steuerpflichtige berechtigt, nach Art. 17 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie die gesamte Mehrwertsteuer abzuziehen, mit der der Bezug der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Dienstleistungen auf der Eingangsstufe belastet ist. Dieses Recht zum Vorsteuerabzug darf nicht allein deshalb eingeschränkt werden, weil die nationale Regelung wegen des Gesellschaftszwecks der betreffenden Gesellschaften oder deren allgemeiner Tätigkeit die besteuerten Umsätze als Ergänzung der Haupttätigkeit dieser Gesellschaften einstuft.
46 Wenn die genannten Dienstleistungen sowohl für Umsätze verwendet werden, für die kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht, ist der Vorsteuerabzug nur für den Teil der Mehrwertsteuer zulässig, der dem Betrag der erstgenannten Umsätze entspricht, und die Mitgliedstaaten sind berechtigt, eine der in Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Methoden zur Bestimmung des Rechts auf Vorsteuerabzug vorzusehen.
47 Wenn schließlich die Dienstleistungen sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, ist Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie nicht anwendbar, und die Methoden für den Abzug und die Aufteilung werden entsprechend den Ausführungen in Randnr. 42 des vorliegenden Urteils von den Mitgliedstaaten festgelegt.
48 Es obliegt dem vorlegenden Gericht, festzustellen, ob die im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Dienstleistungen insgesamt einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Tätigkeiten auf der Ausgangsstufe aufweisen oder ob diese Dienstleistungen von dem Steuerpflichtigen sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für wirtschaftliche Tätigkeiten, für die dieses Recht nicht besteht, oder aber ob sie von dem Steuerpflichtigen sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden.
49 Nach alledem ist auf die Vorlagefragen zu antworten, dass Art. 17 Abs. 2 und 5 der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen ist, dass eine Holdinggesellschaft wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, die in Ergänzung ihrer Haupttätigkeit der Verwaltung von Anteilen an Gesellschaften, deren Gesellschaftskapital sie ganz oder teilweise hält, Gegenstände und Dienstleistungen bezieht, die sie anschließend den genannten Gesellschaften in Rechnung stellt, zum Abzug der auf der Eingangsstufe entrichteten Mehrwertsteuer berechtigt ist, sofern die auf der Eingangsstufe bezogenen Dienstleistungen einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Tätigkeiten auf der Ausgangsstufe aufweisen. Wenn die betreffenden Gegenstände und Dienstleistungen von der Holdinggesellschaft sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für wirtschaftliche Tätigkeiten, für die dieses Recht nicht besteht, ist der Vorsteuerabzug nur für den Teil der Mehrwertsteuer zulässig, der auf den Betrag der erstgenannten Umsätze entfällt, und die nationale Steuerbehörde ist berechtigt, eine der in Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Methoden zur Bestimmung des Rechts auf Vorsteuerabzug vorzusehen. Wenn die betreffenden Gegenstände und Dienstleistungen sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, ist Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie nicht anwendbar, und die Methoden für den Abzug und die Aufteilung werden von den Mitgliedstaaten festgelegt, die bei der Ausübung dieser Befugnis den Zweck und die Systematik der Sechsten Richtlinie berücksichtigen und insoweit eine Berechnungsmethode vorsehen müssen, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jeder dieser beiden Tätigkeiten tatsächlich zuzurechnen ist.
Art. 17 Abs. 2 und 5 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage ist dahin auszulegen, dass eine Holdinggesellschaft wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, die in Ergänzung ihrer Haupttätigkeit der Verwaltung von Anteilen an Gesellschaften, deren Gesellschaftskapital sie ganz oder teilweise hält, Gegenstände und Dienstleistungen bezieht, die sie anschließend den genannten Gesellschaften in Rechnung stellt, zum Abzug der auf der Eingangsstufe entrichteten Mehrwertsteuer berechtigt ist, sofern die auf der Eingangsstufe bezogenen Dienstleistungen einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Tätigkeiten auf der Ausgangsstufe aufweisen. Wenn die betreffenden Gegenstände und Dienstleistungen von der Holdinggesellschaft sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für wirtschaftliche Tätigkeiten, für die dieses Recht nicht besteht, ist der Vorsteuerabzug nur für den Teil der Mehrwertsteuer zulässig, der auf den Betrag der erstgenannten Umsätze entfällt, und die nationale Steuerbehörde ist berechtigt, eine der in Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Methoden zur Bestimmung des Rechts auf Vorsteuerabzug vorzusehen. Wenn die betreffenden Gegenstände und Dienstleistungen sowohl für wirtschaftliche Tätigkeiten als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten verwendet werden, ist Art. 17 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie nicht anwendbar, und die Methoden für den Abzug und die Aufteilung werden von den Mitgliedstaaten festgelegt, die bei der Ausübung dieser Befugnis den Zweck und die Systematik der Sechsten Richtlinie berücksichtigen und insoweit eine Berechnungsmethode vorsehen müssen, die objektiv widerspiegelt, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jeder dieser beiden Tätigkeiten tatsächlich zuzurechnen ist.
Eingestellt von Volker Stiny um 09:38
EuGH zur Beschränkung des Rechts auf Vorsteuerabzug RS C-25/11 v. 16.02.2012
EuGH Urteile vom 6. Oktober 2005,
Kommission/Spanien (C- 204/03, Slg. 2005, I- 8389) und
Kommission/Frankreich (C- 243/03, Slg. 2005, I- 8411)
„Steuerrecht – Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie – Vorsteuerabzug – Art. 17 Abs. 2 und 5 sowie Art. 19 – ‚Subventionen‘, die für den Erwerb von Gegenständen und Dienstleistungen verwendet werden – Beschränkung des Rechts auf Vorsteuerabzug“
In der Rechtssache C-25/11
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) mit Entscheidung vom 10. November 2010, beim Gerichtshof eingegangen am 17. Januar 2011, in dem Verfahren
unter Mitwirkung der Kammerpräsidentin A. Prechal sowie der Richter L. Bay Larsen (Berichterstatter) und E. Jarašiūnas,
– der Varzim Sol – Turismo, Jogo e Animação SA, vertreten durch A. Jacinto und M. Brás, advogados,
1 Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 17 Abs. 2 und 5 sowie Art. 19 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Richtlinie).
2 Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der Varzim Sol – Turismo, Jogo e Animação SA (im Folgenden: Varzim Sol) und der Fazenda Pública wegen Nacherhebungsbescheiden über Mehrwertsteuer und Verzugszinsen für die Jahre 2002 bis 2004.
3 Nach Art. 2 der Sechsten Richtlinie unterliegen „Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt“, und „die Einfuhr von Gegenständen“ der Mehrwertsteuer.
4 In Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie heißt es:
5 Art. 17 der Sechsten Richtlinie, der Entstehung und Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug regelt, bestimmt in seinen Abs. 2 und 5:
6 Art. 19 der Richtlinie, der die Berechnung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs regelt, bestimmt in seinem Abs. 1:
7 Art. 23 des Mehrwertsteuergesetzes bestimmt:
(2) Ungeachtet der Bestimmungen des vorstehenden Absatzes kann der Steuerpflichtige den Abzug gemäß der tatsächlichen Zuordnung aller oder eines Teils der verwendeten Gegenstände und Dienstleistungen vornehmen, sofern er vorab die Generaldirektion Direkte und indirekte Steuern hiervon unterrichtet, wobei diese ihm im Fall starker Verzerrungen bei der Besteuerung besondere Voraussetzungen auferlegen oder dieses Verfahren beenden kann.
(3) Die Steuerverwaltung kann den Steuerpflichtigen zu einem Vorgehen gemäß den Bestimmungen des vorstehenden Absatzes verpflichten,
b) wenn die Anwendung des Verfahrens nach Absatz 1 zu starken Verzerrungen bei der Besteuerung führt.
(4) Der in Absatz 1 genannte besondere Prozentsatz des Vorsteuerabzugs ergibt sich aus einem Bruch; dieser enthält im Zähler den je Jahr ermittelten Betrag der zum Vorsteuerabzug nach Artikel 19 und Artikel 20 Absatz 1 berechtigenden Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, abzüglich der Mehrwertsteuer, und im Nenner den je Jahr ermittelten Gesamtbetrag aller Umsätze des Steuerpflichtigen, abzüglich der Mehrwertsteuer, einschließlich der von der Steuerpflicht befreiten oder nicht von der Mehrwertsteuerregelung erfassten Umsätze, insbesondere der nicht besteuerten Subventionen, sofern diese keine Ausstattungsbeihilfen darstellen.
8 Gesellschaften, die über eine Konzession für den Betrieb von Glücksspielen in einer Glücksspielzone verfügen, sind u. a. den Bestimmungen des Decreto-lei Nr. 422/89 vom 2. Dezember 1989 in geänderter Fassung unterworfen. Art. 16 dieses Decreto-lei sieht vor:
„(1) Unbeschadet der anderen in diesem Text vorgesehenen Verpflichtungen, der ergänzenden Rechtsvorschriften und der jeweiligen Konzessionsverträge verpflichten sich die Konzessionsunternehmen,
b) in den dafür vorgesehenen Räumlichkeiten des Casinos regelmäßig Animationsprogramme mit einem guten künstlerischen Niveau zu organisieren;
c) touristische, kulturelle und sportliche Veranstaltungen zu fördern und zu organisieren, an öffentlichen Initiativen dieser Art teilzunehmen, die auf die Förderung des Tourismus in der betreffenden Glücksspielzone abzielen, und die Werbung für die Glücksspielzone im Ausland zu unterstützen oder zu betreiben …
(2) Zur Erfüllung der Verpflichtungen in den Buchstaben b) und c) des vorstehenden Absatzes müssen die Konzessionäre einen Betrag in Höhe von mindestens 3 % der im vorausgegangenen Jahr erzielten oder, wenn es sich um das erste Konzessionsjahr handelt, der im fraglichen Jahr erzielten Bruttospieleinnahmen bereitstellen, wobei in jedem Fall die für die Erfüllung der genannten Verpflichtungen bereitgestellte Summe nicht kleiner als 1 % dieser Einnahmen sein darf.“
9 Die vertragliche Regelung der Konzessionen für den Betrieb von Glücksspielen in den Glücksspielzonen wurde durch das Decreto-lei Nr. 275/2001 vom 17. Oktober 2001 geändert. Dessen Art. 2 Abs. 4 sieht vor:
„Die jährlichen Gegenleistungen, zu denen die Konzessionäre in den Glücksspielzonen Algarve, Espinho, Estoril und Póvoa de Varzim verpflichtet bleiben, dürfen nicht unter den in der beigefügten Tabelle angegebenen Werten liegen …“
10 Art. 5 dieses Decreto-lei, der die Regelung der Anrechnung von Lasten im Bereich Animation und Tourismuswerbung betrifft, bestimmt:
„(1) In den jährlichen Gegenleistungen für den Betrieb, die die Konzessionsunternehmen erbringen müssen, … erfolgt die Anrechnung von bis zu 1 % der Bruttoeinnahmen aus den Glücksspielen auf die Lasten in Bezug auf die Erfüllung der in Artikel 16 Absatz 1 Buchstaben b) und c) des Decreto-lei Nr. 422/89 … vorgesehenen Verpflichtungen; diese Lasten dürfen nicht unter 3 % der Bruttoeinnahmen aus den Glücksspielen liegen.
(2) Übersteigen diese Lasten zusammen mit den Nettoausgaben für Animation und Restauration und den Lasten für Werbung und Marketing 3 % der Bruttoeinnahmen aus den Glücksspielen, sind die Konzessionäre … berechtigt, ergänzend 50 % der den … erforderlichen Mindestbetrag übersteigenden Lasten abzuziehen, wobei dieser zusätzliche Abzug 3 % der Bruttoeinnahmen aus den Glücksspielen nicht übersteigen darf.
(3) Der letztgenannte Abzug darf im Fall der Glücksspielzonen Póvoa de Varzim … nur nach Maßgabe und bis zu einer Höhe von 25 % der Steigerung der Bruttoeinnahmen aus Glücksspielen eines jeden Geschäftsjahrs im Vergleich zum vorangegangenen Geschäftsjahr vorgenommen werden.“
11 Diese für die Anrechnung der Lasten im Bereich der Animation und Tourismuswerbung geltende Regelung wurde in dem Vertrag über die Varzim Sol gewährte Konzession für den Betrieb von Glücksspielen in der ständigen Glücksspielzone Póvoa de Varzim wiedergegeben.
12 Varzim Sol betreibt ein Casino auf der Grundlage eines am 14. Dezember 2001 geschlossenen Konzessionsvertrags für den Betrieb von Glücksspielen in der ständigen Glücksspielzone Póvoa de Varzim. Dieser Vertrag verpflichtet sie zur Durchführung einer bestimmten Zahl von künstlerischen und kulturellen Veranstaltungen, aber auch zur Beteiligung an der Werbung für die Glücksspielzone, in der sich das Casino befindet.
13 Varzim Sol übt zugleich Tätigkeiten im Bereich Glücksspiele, die von der Mehrwertsteuer befreit sind, Tätigkeiten im Bereich Restauration und Animation, die der Mehrwertsteuer unterliegen, sowie Tätigkeiten im Bereich Verwaltung und Finanzen, bei denen die Mehrwertsteuer teilweise abzugsfähig ist, aus. In den Bereichen, die der Mehrwertsteuer unterliegen, wird der Vorsteuerabzug nach der Methode der tatsächlichen Zuordnung gemäß Art. 23 Abs. 2 des Mehrwertsteuergesetzes vorgenommen.
14 Außerdem ist Varzim Sol gemäß den geltenden Rechtsvorschriften und dem Konzessionsvertrag verpflichtet, an den portugiesischen Staat eine anfängliche Gegenleistung, aber auch eine jährliche Gegenleistung zu zahlen, die auf der Grundlage der im Glücksspielbereich erzielten Einnahmen berechnet wird. Sie ist berechtigt, einen Teil der für die Erfüllung ihrer Verpflichtungen in Bezug auf Animation und Tourismuswerbung entstandenen Kosten auf diese jährliche Gegenleistung anzurechnen. Der Betrag dieser Anrechnung hängt sowohl von der Höhe der entstandenen Kosten als auch von der Höhe der durch die Glücksspieltätigkeit erzielten Einnahmen ab.
15 Nach einer Prüfung durch die Steuerbehörden erhielt Varzim Sol Nacherhebungsbescheide über einen Betrag von 496 697,14 Euro für die Jahre 2002 bis 2004. Diese Berichtigungen beruhen auf einer Beanstandung der von Varzim Sol zur Berechnung des Betrags der abzugsfähigen Vorsteuer für die Bereiche Restauration und Animation angewendeten Methode.
16 Die Fazenda Pública ist nämlich der Auffassung, dass die auf die jährliche Gegenleistung als Kompensation für die mit der Animation und der Werbung zusammenhängenden Lasten vorgenommene Anrechnung als Betriebsbeihilfe im Sinne von Art. 23 Abs. 4 des Mehrwertsteuergesetzes zu qualifizieren sei. Da diese Beihilfe nicht der Mehrwertsteuer unterliege, müssten die Tätigkeiten in den Bereichen Restauration und Animation als gemischte Tätigkeiten behandelt werden. Daher müsse der Vorsteuerabzug für diese Bereiche auf der Basis eines Pro-rata-Satzes vorgenommen werden, der eine Berücksichtigung sowohl der von der Steuer befreiten Tätigkeiten als auch der besteuerten Tätigkeiten erlaube.
17 Varzim Sol zahlte die geforderten Beträge, erhob aber Klage. Diese Klage wurde vom Tribunal administrativo e fiscal do Porto abgewiesen. Varzim Sol legte hiergegen Rechtsmittel zum Supremo Tribunal Administrativo ein.
18 Varzim Sol ist der Auffassung, dass sich der angerechnete Betrag, selbst wenn er – was nicht der Fall sei – als Subvention zu qualifizieren wäre, nicht auf Mehrwertsteuerabzüge von Steuerpflichtigen auswirken könne, die im Rahmen der Methode der tatsächlichen Zuordnung ausschließlich besteuerte und keine befreiten Tätigkeiten ausübten, wie die Restauration und die Animation, die zum Vorsteuerabzug berechtigten.
19 Hilfsweise macht Varzim Sol geltend, dass die vom Tribunal administrativo e fiscal do Porto bestätigte Argumentation der Fazenda Pública zu einer gegen die Sechste Richtlinie in ihrer Auslegung durch den Gerichtshof in den Urteilen vom 6. Oktober 2005, Kommission/Spanien (C 204/03, Slg. 2005, I 8389) und Kommission/Frankreich (C 243/03, Slg. 2005, I 8411), verstoßenden Verzerrung in Bezug auf Mehrwertsteuerabzüge führe.
20 Vor diesem Hintergrund hat das Supremo Tribunal Administrativo das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1. Ist Art. 23 des Mehrwertsteuergesetzes mit Art. 17 Abs. 2 und 5 sowie Art. 19 der Sechsten Richtlinie vereinbar?
2. Falls diese Frage bejaht wird, ist es mit Art. 17 Abs. 2 und 5 sowie Art. 19 der Sechsten Richtlinie vereinbar, wenn aufgrund von Beihilfen für den betreffenden Bereich, die nicht besteuert werden („Inputs“), gemäß Art. 23 des Mehrwertsteuergesetzes ein bestimmter Pro-rata-Satz für den Abzug der von den Steuerpflichtigen, die – sei es auch durch tatsächliche Zuordnung – lediglich steuerpflichtige Tätigkeiten durchführen, entrichteten Mehrwertsteuer festgelegt wird?
21 Die Portugiesische Republik macht in erster Linie geltend, das Vorabentscheidungsersuchen sei unzulässig.
22 In Bezug auf die erste Frage führt sie aus, diese habe die Beurteilung der Vereinbarkeit des innerstaatlichen portugiesischen Rechts, d. h. von Art. 23 des Mehrwertsteuergesetzes, mit bestimmten Normen des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems zum Gegenstand.
23 Der Gerichtshof könne zwar im Rahmen der in Art. 267 AEUV vorgesehenen Zusammenarbeit zwischen den Gerichten dem innerstaatlichen Gericht anhand der Akten Auslegungsgesichtspunkte liefern, die ihm für die Beurteilung der Wirkungen der Bestimmungen dienlich erschienen, doch enthalte die Vorlageentscheidung an keiner Stelle auch nur kurze, präzise Angaben zu den Bestimmungen des im Ausgangsrechtsstreit in Rede stehenden innerstaatlichen portugiesischen Rechts.
24 Die Ungenauigkeit der ersten Frage impliziere sogar, dass mit ihr um eine allgemeine Stellungnahme ersucht werde, was nach Art. 267 AEUV nicht zulässig sei.
25 Diese Erwägungen gälten im Wesentlichen auch für die zweite Frage.
26 Wegen der Lücken in der Vorlageentscheidung könne somit weder der Gerichtshof eine sachdienliche Antwort geben, noch könnten die Mitgliedstaaten und die übrigen Beteiligten in der vorliegenden Rechtssache Erklärungen abgeben.
27 Insoweit ist erstens darauf hinzuweisen, dass das mit Art. 267 AEUV errichtete System der Zusammenarbeit auf einer klaren Aufgabentrennung zwischen den nationalen Gerichten und dem Gerichtshof beruht. Im Rahmen eines gemäß diesem Artikel eingeleiteten Verfahrens ist die Auslegung der nationalen Vorschriften Sache der Gerichte der Mitgliedstaaten und nicht des Gerichtshofs, und es kommt diesem nicht zu, sich zur Vereinbarkeit von Vorschriften des innerstaatlichen Rechts mit den Bestimmungen des Unionsrechts zu äußern. Dagegen ist der Gerichtshof befugt, dem nationalen Gericht alle Hinweise zur Auslegung des Unionsrechts zu geben, die es diesem Gericht ermöglichen, über die Frage der Vereinbarkeit nationaler Rechtsvorschriften mit dem Unionsrecht zu entscheiden (Urteile vom 6. März 2007, Placanica u. a., C 338/04, C 359/04 und C 360/04, Slg. 2007, I 1891, Randnr. 36, und vom 8. September 2009, Liga Portuguesa de Futebol Profissional und Bwin International, C 42/07, Slg. 2009, I 7633, Randnr. 37).
28 Zwar soll sich der Gerichtshof nach dem Wortlaut der Fragen, zu denen das vorlegende Gericht um Vorabentscheidung ersucht, zur Vereinbarkeit einer innerstaatlichen Rechtsvorschrift mit dem Unionsrecht äußern, doch ist er durch nichts daran gehindert, dem vorlegenden Gericht eine sachdienliche Antwort zu geben, indem er ihm Hinweise zur Auslegung des Unionsrechts liefert, anhand deren das Gericht selbst über die Vereinbarkeit des nationalen Rechts mit dem Unionsrecht entscheiden kann (vgl. in diesem Sinne Urteil Placanica u. a., Randnr. 37).
29 Zweitens ist darauf hinzuweisen, dass der Gerichtshof ein Vorabentscheidungsersuchen eines nationalen Gerichts nur dann zurückweisen kann, wenn die erbetene Auslegung des Unionsrechts offensichtlich in keinem Zusammenhang mit der Realität oder dem Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits steht, wenn das Problem hypothetischer Natur ist oder wenn der Gerichtshof nicht über die tatsächlichen und rechtlichen Angaben verfügt, die für eine zweckdienliche Beantwortung der ihm vorgelegten Fragen erforderlich sind (vgl. u. a. Urteile vom 15. Dezember 1995, Bosman, C 415/93, Slg. 1995, I 4921, Randnr. 61, und vom 31. März 2011, Schröder, C 450/09, Slg. 2011, I 2497, Randnr. 17).
30 Die Informationen, die dem Gerichtshof im Rahmen einer Vorlageentscheidung geliefert werden müssen, dienen nicht nur dazu, es dem Gerichtshof zu ermöglichen, dem vorlegenden Gericht sachdienliche Antworten zu geben, sondern sie sollen auch den Regierungen der Mitgliedstaaten und den anderen Beteiligten die Möglichkeit geben, sich gemäß Art. 23 der Satzung des Gerichtshofs der Europäischen Union zu äußern. Dazu muss das nationale Gericht den tatsächlichen und rechtlichen Rahmen, in den sich seine Fragen einfügen, definieren oder zumindest die tatsächlichen Annahmen erläutern, auf denen diese Fragen beruhen (vgl. Urteil Schröder, Randnr. 18).
31 Das Vorabentscheidungsersuchen ist somit als zulässig anzusehen, wenn die vom vorlegenden Gericht gelieferten Informationen genügen, um den Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits sowie dessen für die Unionsrechtsordnung bedeutsamen Hauptstreitpunkte darzulegen und um sowohl den Mitgliedstaaten die Abgabe ihrer Erklärungen gemäß Art. 23 der Satzung des Gerichtshofs und eine wirkungsvolle Beteiligung am Verfahren vor dem Gerichtshof als auch dem Gerichtshof eine sachdienliche Beantwortung der Fragen des vorlegenden Gerichts zu ermöglichen (vgl. in diesem Sinne Urteil Schröder, Randnrn. 19, 21 und 22).
32 Im vorliegenden Fall ergibt sich aus der Vorlageentscheidung, dass der Vorsteuerabzug bei den von Varzim Sol ausgeübten und der Mehrwertsteuer unterliegenden Tätigkeiten der Restauration und Animation nach der Methode der tatsächlichen Zuordnung vorgenommen wird. Zudem ist Varzim Sol in Bezug auf die jährliche Gegenleistung, die auf der Grundlage der im Glücksspielbereich erzielten Einnahmen berechnet wird und von ihr an den Staat zu zahlen ist, berechtigt, auf diese einen Teil der für die Umsetzung ihrer Verpflichtungen zur Animation und Tourismuswerbung entstandenen Kosten anzurechnen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind die Tätigkeiten der Restauration und Animation, da diese Anrechnung eine nicht der Mehrwertsteuer unterliegende Betriebsbeihilfe darstelle, als gemischte Tätigkeiten zu behandeln, so dass der Vorsteuerabzug in diesen Bereichen auf der Grundlage eines Pro-rata-Satzes vorzunehmen sei, der eine Berücksichtigung sowohl steuerfreier als auch besteuerter Tätigkeiten ermögliche. Varzim Sol ist dagegen der Auffassung, dass sich diese angebliche Subvention nicht auf den Mehrwertsteuerabzug bei Steuerpflichtigen auswirken dürfe, die im Rahmen der Methode der tatsächlichen Zuordnung ausschließlich besteuerte und keine befreiten Tätigkeiten ausübten, wie die Restauration und die Animation, die zum Vorsteuerabzug berechtigten.
33 Diese Informationen reichen nach der in den Randnrn. 30 und 31 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung aus. Im Übrigen deutet nichts darauf hin, dass die vom vorlegenden Gericht gelieferten Informationen es den in Art. 23 der Satzung des Gerichtshofs genannten Verfahrensbeteiligten nicht erlaubt hätten, ihre Erklärungen gemäß diesem Artikel abzugeben und sich wirkungsvoll am Verfahren vor dem Gerichtshof zu beteiligen.
35 Mit seinen Fragen, die zusammen zu prüfen sind, möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 17 Abs. 2 und 5 und Art. 19 der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen sind, dass sie es einem Mitgliedstaat, der gemischt Steuerpflichtigen gestattet, den in diesen Bestimmungen vorgesehenen Abzug je nach der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände und Dienstleistungen vorzunehmen, verbieten, den abzugsfähigen Betrag für Bereiche, in denen diese Steuerpflichtigen ausschließlich besteuerte Tätigkeiten ausüben, unter Einbeziehung von nicht besteuerten „Subventionen“ in den Nenner des zur Ermittlung des Pro-rata-Satzes des Abzugs dienenden Bruchs zu berechnen.
36 Nach ständiger Rechtsprechung ist das in den Art. 17 ff. der Sechsten Richtlinie geregelte Recht auf Vorsteuerabzug integraler Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer und kann grundsätzlich nicht eingeschränkt werden. Es wird für die gesamte Steuerbelastung der vorausgehenden Umsatzstufen sofort ausgeübt. Jede Einschränkung des Rechts auf Vorsteuerabzug wirkt sich auf die Höhe der steuerlichen Belastung aus und muss in allen Mitgliedstaaten in gleicher Weise gelten. Ausnahmen sind daher nur in den in der Sechsten Richtlinie ausdrücklich vorgesehenen Fällen zulässig (vgl. u. a. Urteil Kommission/Frankreich, Randnr. 28).
37 Insoweit sieht Art. 17 Abs. 1 der Richtlinie vor, dass das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer entsteht, und nach Art. 17 Abs. 2 ist der Steuerpflichtige, soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden, befugt, die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen (vgl. Urteil Kommission/Frankreich, Randnr. 29).
38 Für gemischt Steuerpflichtige folgt aus Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie, dass das Recht auf Vorsteuerabzug anhand eines gemäß Art. 19 dieser Richtlinie festgelegten Pro-rata-Satzes zu ermitteln ist. Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3 ermächtigt jedoch die Mitgliedstaaten, eine der anderen in diesem Unterabsatz aufgeführten Methoden zur Bestimmung des Rechts auf Vorsteuerabzug vorzusehen, zu denen die Festlegung eines besonderen Pro-rata-Satzes für jeden Tätigkeitsbereich oder der Abzug der Vorsteuer nach der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände und Dienstleistungen zu einer bestimmten Tätigkeit gehören (vgl. Urteil Kommission/Frankreich, Randnr. 30).
39 Nach Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie sind die unmittelbar mit dem Preis eines Gegenstands oder einer Dienstleistung zusammenhängenden Subventionen ebenso wie diese zu besteuern. Für andere als die unmittelbar mit dem Preis zusammenhängenden Subventionen sieht Art. 19 Abs. 1 dieser Richtlinie vor, dass die Mitgliedstaaten die Möglichkeit haben, sie bei der Ermittlung des anwendbaren Pro-rata-Satzes in den Nenner einzubeziehen, wenn ein Steuerpflichtiger sowohl Umsätze tätigt, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch befreite Umsätze (vgl. Urteil Kommission/Frankreich, Randnr. 31).
40 Im Ausgangsverfahren ist unstreitig, dass es Varzim Sol gestattet war, den Abzug nach einer anderen Methode als dem gemäß Art. 19 der Sechsten Richtlinie festgelegten Pro-rata-Satz vorzunehmen, nämlich nach der in Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3 dieser Richtlinie geregelten Methode der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände und Dienstleistungen zu einer bestimmten Tätigkeit.
41 Da jedoch die von Varzim Sol in den Bereichen Restauration und Animation ausgeübten Tätigkeiten der Mehrwertsteuer unterlagen, bezieht sich das Recht auf Vorsteuerabzug nach der Methode der tatsächlichen Zuordnung auf die gesamte Steuerbelastung der vorausgehenden Umsatzstufen.
42 Da es dem Steuerpflichtigen nämlich gestattet war, den Vorsteuerabzug nach der Methode der tatsächlichen Zuordnung vorzunehmen, sind die Bestimmungen des Art. 19 der Sechsten Richtlinie nicht anwendbar und können daher das sich aus dieser Richtlinie ergebende Recht auf Vorsteuerabzug in den fraglichen Bereichen nicht beschränken.
43 Nach den vorstehenden Erwägungen ist auf die vorgelegten Fragen zu antworten, dass Art. 17 Abs. 2 und 5 und Art. 19 der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen sind, dass sie es einem Mitgliedstaat, der gemischt Steuerpflichtigen gestattet, den in diesen Bestimmungen vorgesehenen Abzug je nach der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände und Dienstleistungen vorzunehmen, verbieten, den abzugsfähigen Betrag für Bereiche, in denen diese Steuerpflichtigen ausschließlich besteuerte Tätigkeiten ausüben, unter Einbeziehung von nicht besteuerten „Subventionen“ in den Nenner des zur Ermittlung des Pro-rata-Satzes des Abzugs dienenden Bruchs zu berechnen.
44 Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren Teil des bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Art. 17 Abs. 2 und 5 und Art. 19 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage sind dahin auszulegen, dass sie es einem Mitgliedstaat, der gemischt Steuerpflichtigen gestattet, den in diesen Bestimmungen vorgesehenen Abzug je nach der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände und Dienstleistungen vorzunehmen, verbieten, den abzugsfähigen Betrag für Bereiche, in denen diese Steuerpflichtigen ausschließlich besteuerte Tätigkeiten ausüben, unter Einbeziehung von nicht besteuerten „Subventionen“ in den Nenner des zur Bestimmung des Pro-rata-Satzes des Abzugs dienenden Bruchs zu berechnen.
RICHTLINIE 2006/112/EG DES RATES - Einschränkungen des Rechts auf Vorsteuerabzug
(1) Die Mitgliedstaaten können ihren Steuerpflichtigen das Recht einräumen, sich bei folgenden Umsätzen für eine Besteuerung zu entscheiden: a) die in Artikel 135 Absatz 1 Buchstaben b bis g genannten Finanzumsätze; b) Lieferung von anderen Gebäuden oder Gebäudeteilen und dem dazugehörigen Grund und Boden als den in Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a genannten; c) Lieferung unbebauter Grundstücke mit Ausnahme von Baugrundstücken im Sinne des Artikels 12 Absatz 1 Buchstabe b; d) Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. (2) Die Mitgliedstaaten legen die Einzelheiten für die Inanspruchnahme des Wahlrechts nach Absatz 1 fest. Die Mitgliedstaaten können den Umfang dieses Wahlrechts einschränken.
Einschränkungen des Rechts auf Vorsteuerabzug
b) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe b in Bezug auf die Lieferungen von Gegenständen und das Erbringen von Dienstleistungen gleichgestellte Umsätze muss er die von dem jeweiligen Mitgliedstaat vorgeschriebenen Formalitäten erfüllen;
c) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe c in Bezug auf den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen muss er in der Mehrwertsteuererklärung nach Artikel 250 alle Angaben gemacht haben, die erforderlich sind, um die Höhe der Steuer festzustellen, die für die von ihm erworbenen Gegenstände geschuldet wird, und eine gemäß den Artikeln 220 bis 236 ausgestellte Rechnung besitzen;
d) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe d in Bezug auf den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen gleichgestellte Umsätze muss er die von dem jeweiligen Mitgliedstaat vorgeschriebenen Formalitäten erfüllen;
Steuerpflichtige, die eine Steuerbefreiung in Anspruch nehmen, haben kein Recht auf Vorsteuerabzug gemäß den Artikeln 167 bis 171 und 173 bis 177 und dürfen die Mehrwertsteuer in ihren Rechnungen nicht ausweisen.
EXEMPLARISCHES VERZEICHNIS ELEKTRONISCH ERBRACHTER DIENSTLEISTUNGEN IM SINNE DES
ARTIKELS 56 ABSATZ 1 BUCHSTABE K
vgl.: Bedingungen und Beschränkungen
Kommunale Wettbürosteuer erdrosselt die Buchmacher
Kommunale Wettbürosteuer erdrosselt die Buchmacher / Dreifache Steuerlast ist nach Ansicht des Deutschen Buchmacherverbandes rechtswidrig und skandalös
Die von den nordrhein-westfälischen Kommunen Hagen und Dortmund geplante Wettbürosteuer von 10,00 Euro je qm und Monat ist nach Meinung des Deutschen Buchmacherverbandes Essen e.V. (DBV) eindeutig rechtswidrig und erdrosselt die Betreiber.
"Die Buchmacher zahlen bereits die Wettsteuer auf den Wetteinsatz sowie die kommunale Vergnügungssteuer für die Geldspielgeräte in den Wettbüros", erläutert Dr. Norman Albers, Sprecher des DBV und selbst Buchmacher in Düsseldorf, "die geplante Quadratmeterabgabe käme noch dazu. Wir haben dann eine Dreifachbesteuerung".
"Wie soll diese weitere Abgabe erwirtschaftet werden, die in Hagen höher ist als die ortsübliche Gewerbemiete?" fragt sich Alfred Konopa, Buchmacher aus Dortmund, das ebenfalls erwägt eine solche kommunale Abgabe einzuführen.
Die Rechtslage ist eigentlich eindeutig. Das Bundesverfassungsgericht hat erst am 14. März 2014 klargestellt, dass pauschalierte Glücksspielabgaben der Kommunen den Gleichheitssatz verletzen und verfassungswidrig sind. "Stückzahlsteuern oder Quadratmetersteuern sind demnach nicht geeignet, die unterschiedliche Leistungsfähigkeit der Besteuerten angemessen abzubilden" erklärt Norman Albers und führt weiter aus, "Anknüpfungspunkt der Steuer ist die Übertragung von Sportübertragungen in Wettbüros, das ist zudem völlig willkürlich, denn Sportübertragungen in Gaststätten werden nicht besteuert."
"In Wahrheit geht es um die zusätzliche Besteuerung des Wettaufkommens, man will die privaten Wettbüros kaputt besteuern, wenn man sie schon nicht verbieten kann", ist Alfred Konopa überzeugt. Hier wäre die Gleichbehandlung von Lotterien/Oddset und Sportwetten jedoch zwingend erforderlich, egal ob privater oder staatlicher Anbieter. Lotto und Oddset bleiben von der neuen Steuer aber ausgenommen. Der Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten würde zudem auch die Besteuerung der Internet-Wettanbieter erforderlich machen und müsste zusätzlich auch sicherstellen, dass nicht der gleiche Tatbestand neben der Wettsteuer nicht noch ein weiteres Mal besteuert würde.
"Die Fakten sind eigentlich klar, leider ist die Sache zu ernst und zu bedrohlich, um es als Schildbürgerstreich abzutun, wir werden daher um unser Recht kämpfen müssen," so die abschließende Einschätzung von Vorstandssprecher Dr. Norman Albers.
Quelle: Deutscher Buchmacherverband Essen e.V
Pressekontakt: Deutscher Buchmacherverband Essen e.V. Geschäftsstelle Dortmund Klönnestr. 94 44143 Dortmund Tel. +49 (0) 231 39554820 Email: info@buchmacherverband.de

References: EuGH 
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 267
 Art. 4
 Art. 11
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 1
 Art. 3
 Art. 9
 Art. 23
 Art. 19
 Art. 20
 Art. 30
 Art. 1
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 20
 Art. 267
 Art. 23
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 4
 Art. 17
 Art. 4
 Art. 2
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17

Art. 17
 Art. 17
 Art. 17

EuGH 

EuGH 
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 267
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 2
 Art. 11
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 23
 Art. 16
 Art. 2
 Art. 5
 Art. 23
 Art. 23
 Art. 23
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 23
 Art. 23
 Art. 267
 Art. 267
 Art. 267
 Art. 23
 Art. 23
 Art. 23
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 17
 Art. 11
 Art. 19
 Art. 19
 Art. 17
 Art. 19
 Art. 17
 Art. 19

Art. 17
 Art. 19