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Timestamp: 2018-09-22 13:06:00+00:00

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Einkunftsquelleneigenschaft einer fremdfinanzierten Rentenversicherung. - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 05.07.2004, RV/4599-W/02
Einkunftsquelleneigenschaft einer fremdfinanzierten Rentenversicherung.
RV/4599-W/02-RS1 Permalink
Ist zwar die Ablöse der Rente durch eine Kapitalzahlung ausgeschlossen, ist aber noch ungewiss, ob der Steuerpflichtige eine Optionserklärung nach § 124b Z 82 EStG 1988 abgeben wird, rechtfertigt dies eine vorläufige Veranlagung nach § 200 Abs. 1 BAO.
Diese Entscheidung entspricht mit teils anderer Begründung RV/0964-W/03; abweichend RV/0035-F/03, wobei aber in diesem Fall eine vorzeitige Rückzahlung von Rentenansprüchen nicht ausgeschlossen war.
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Dr. Kainrath & Knapp OHG, gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 9/18/19 Bezirk Klosterneuburg in Wien betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2001 entschieden:
Der Berufungswerber (Bw.) erzielt Einkünfte aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit als Facharzt und Universitätsprofessor. Er hat weiters im Jahr 2000 gegen Zahlung eines Einmalbetrages von ATS 5 Mio. eine lebenslängliche Rentenversicherung abgeschlossen, wobei das Rentenstammrecht mittels eines endfälligen Kredites finanziert wurde.
Aus einer Beilage zur Einkommensteuererklärung 2000 ist ersichtlich, dass die Rentenzahlungen unmittelbar nach Leistung des Einmalbetrages begonnen haben. 2000 ist dem Bw. ein Betrag von ATS 28.876 zugeflossen, der mangels Überschreiten des Rentenbarwertes nach § 16 BewG (ATS 4,851.168) nicht in die Besteuerung einbezogen wurde,
Die mit den Rentenzahlungen zusammenhängenden Werbungskosten von insgesamt ATS 505.382,97 hat das Finanzamt mittels Berufungsvorentscheidung erklärungsgemäß anerkannt.
2001 sind dem Bw. lt. seiner Erklärung Rentenzahlungen von ATS 346.512 zugeflossen. Als Werbungskosten machte er Bankzinsen und -spesen in Höhe von ATS 62.636,75 geltend.
Das Finanzamt anerkannte die Werbungskosten im Einkommensteuerbescheid 2001 nicht; begründend führte es aus, dass gemäß § 6 Abs. 5 der bei diesem Rentenmodell regelmäßig zur Anwendung kommenden "Allgemeinen Versicherungsbedingungen für Erlebens- und Ablebensversicherung" lediglich eine Kündigung des Rentenvertrages nach Beginn der Rentenzahlungen nicht erfolgen könne. Dies schließe jedoch nicht die Möglichkeit aus, dass die Vertragsparteien, (spätestens) bevor die bereits geleisteten Rentenzahlungen den gemäß § 16 Abs. 2 kapitalisierten Wert der Rente übersteigen, für die weiteren Rentenzahlungen deren (nichtsteuerbare) Ablöse durch eine Einmalzahlung vereinbaren, also den Vertragsinhalt einvernehmlich ändern.
Dieses Szenario erscheine dem Finanzamt wahrscheinlicher als das Erreichen eines Totalüberschusses.
Schon aus diesen erwähnten Gründen könne der erklärte Verlust nicht anerkannt werden. Die Frage, ob die vermeintliche Einkunftsquelle unter das Verlustausgleichsverbot nach § 2 Abs. 2a EStG falle, könne daher auf sich beruhen.
Einzuräumen sei, dass eine gewisse (geringe) Wahrscheinlichkeit bestehe, das es doch zu keiner Ablöse der Rentenforderung kommen werde und ein Totalüberschuss erreicht werden könne. Aus diesem Grund ergehe der Einkommensteuerbescheid - unter Aberkennung der Einkunftsquelleneigenschaft - vorläufig gemäß § 200 BAO.
In der dagegen gerichteten Berufung brachte der Bw. vor, gemäß § 6 Abs. 5 der Versicherungsbedingungen sei bei bereits laufender Rentenzahlung - wie im gegenständlichen Fall - eine Kündigung der Versicherung ausgeschlossen.
"Die Abgabenbehörde I. Instanz begründet den mit dieser Berufung angefochtenen Bescheid im wesentlichen folgendermaßen:
"...Aus dem Versicherungsvertrag ergibt sich aber, dass eine etwaige Rentenablöse nicht ausgeschlossen ist... Einzuräumen ist, dass eine gewisse Wahrscheinlichkeit besteht, dass es doch zu keiner Ablöse der Rentenforderung kommen wird und ein Totalüberschuss erreicht werden könnte ... Aus diesem Grund ergeht der ESt-Bescheid unter Aberkennung der Einkunftsquelleneigenschaft vorläufig gemäß 200 BAO."
Der Finanzbehörde ist unter Bezugnahme auf die obigen Ausführungen, bei welchen sie sich auf den Versicherungsvertrag bezieht, in erster Linie der Vorwurf zu machen, dass sie die Versicherungsbedingungen, welche Bestandteil des Versicherungsvertrages sind, ganz offensichtlich nicht mit der gebotenen Genauigkeit gelesen hat. § 6 Abs. 5 der Versicherungsbedingungen legt nämlich eindeutig fest:
"Auf Rentenversicherungen bei bereits laufenden Rentenzahlungen finden die Absätze 1 - 4 nicht Anwendung"
Daraus resultiert, dass bei bereits laufender Rentenzahlung, wie sie auch bei dem mit diesem Rechtsmittel angefochtenen Bescheid gegeben ist, eine Kündigung der Versicherung ausgeschlossen ist.
Die Rentenversicherung "LifeClassSixty Plus" ist derart gestaltet, dass in den ersten Jahren aufgrund der Fremdfinanzierung der zu leistenden Einmalprämie Verluste entstehen. Folglich wäre bei isolierter Betrachtungsweise dieses Umstandes und unter Heranziehung der Liebhabereiverordnung der Abschluss der Rentenversicherung "LifeClassSixty Plus" als nicht erwerbswirtschaftliche Betätigung im Sinne des § 1 Abs 2 Z 2 LVO anzusehen. Das BMF vertritt im Erlass vom 27. März 2001 (sh. zB ÖStZ-BMF 2001/394) in Punkt 2.2.2.1 gleichfalls die Ansicht, dass der Abschluss einer privaten Rentenversicherung vom Grundsatz her eine Tätigkeit iSd § 1 Abs 2 LVO darstellt.
Gemäß oben genanntem Erlass des BMF ist aber in derartigen Fällen nicht erwerbswirtschaftlicher Betätigungen trotz Auftretens zeitweiliger Verluste das Vorliegen einer Einkunftsquelle jedenfalls dann anzunehmen, wenn die Erzielung eines Gesamtüberschusses in einem absehbaren Zeitraum tatsächlich zu erwarten ist. Dieses "Erzielen eines Gesamtüberschusses in einem absehbaren Zeitraum" entspricht sowohl der gängen Rechtsprechung als auch der Verwaltungspraxis. Somit stellt sich an diesem Punkt die Frage, was als "absehbarer Zeitraum" anzusehen ist? Entsprechend der Liebhaberei-Richtlinien ist eine Zeitspanne dann noch absehbar (überschaubar), wenn sie nach den wirtschaftlichen Gepflogenheiten des betroffenen Verkehrskreises als übliche Rentabilitätsdauer des geleisteten Mitteleinsatzes kalkuliert wird (vgl. VwGH 22.10.1996, 95/14/0146 sowie Richtlinien zur Liebhabereibeurteilung 1997) . .Ob die Erzielung eines Gesamtüberschusses innerhalb einer derartigen Zeitraumes tatsächlich zu erwarten ist, ist gemäß den Bestimmungen des § 2 Abs 4 iVm § 3 LVO zu beurteilen.
Das BMF hat mit Erlass vom 27. März 2001 im Interesse einer bundeseinheitlichen Vorgangsweise hinsichtlich der einkommensteuerrechtlichen Beurteilung von fremdfinanzierten Rentenversicherungsmodellen (BMF 27.3.2001, RdW 2001, 316f) folgendes normiert:
Ist jedoch eine Ablöse der Rente durch eine Kapitalzahlung vertraglich ausgeschlossen, wie es im vorliegenden Fall bei der "LifeClassSixty Plus" aufgrund laufender Rentenzahlung gegeben ist, so kann nach Ansicht des BMF im Rahmen der Liebhabereiprüfung bei Vorliegen folgender Umstände von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden:
1) Es ist ein Garantiezeitraum festgelegt, während dessen die Rente jedenfalls, auch bei vorzeitigem Ableben (diesfalls an den Erben), zur Auszahlung kommt.
2) Der gesamte Garantiezeitraum findet in der statistischen Lebenserwartung des Versicherungsnehmers bei Abschluss der Versicherung Deckung
3) Es wird nachgewiesen (glaubhaft gemacht), dass der aus der Berücksichtigung von Aufwendungen vor Steuerwirksamkeit der Rentenzuflüsse resultierende Gesamtverlust innerhalb des Garantiezeitraumes durch steuerwirksame Rentenzuflüsse zumindest ausgeglichen werden kann (Vorlage einer Prognoserechnung).
Im Hinblick auf die gegenständliche Rentenversicherung "LifeClassSixty Plus" ergibt sich zusammenfassend folgendes:
§ Es ist ein Garantiezeitraum festgelegt, während dessen die Rente jedenfalls zur Auszahlung kommt.
§ Der Garantiezeitraum findet in der statistischen Lebenserwartung des Versicherungsnehmers bei Abschluss der Versicherung Deckung.
§ Die erstellte Prognoserechnung zeigt, dass bereits am Ende des Garantiezeitraumes ein Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erzielt wird.
Hinsichtlich der obigen Ausführungen verweise ich an dieser Stelle ausdrücklich auf die dieser Berufung beiliegenden Totalgewinnberechnung sowie den Renditevergleich.
Die Ausführungen der ersten Instanz, es werde noch vor Erreichen eines Totalüberschusses, bevor also die vereinnahmten Renten den nach § 16 Abs 2 BewG kapitalisierten Wert der Rente zuzüglich der sonstigen Werbungskosten (Zinsen etc.) übersteigen, von der Möglichkeit der Rentenablöse Gebrauch gemacht, ist daher schlichtweg falsch. Wie bereits oben erwähnt, ist bei der vorliegenden Rentenversicherung eine Ablöse der Rente durch eine Kapitalzahlung gemäß den Versicherungsbedingungen für Rentenversicherungen ausgeschlossen.
Die Allgemeinen Versicherungsbedingungen für Erlebens- und Rentenversicherungen werden in Abstimmung mit der beim Bundesministerium für Finanzen eingerichteten Versicherungsaufsichtsbehörde, die diese Allgemeinen Vertragsbedingungen genehmigt, herausgegeben, sind für die Versicherung bindend und werden verpflichtender Vertragsbestandteil von Versicherungsverträgen wie dem gegenständlichen. Eine Abänderung dieser Allgemeinen Vertragsbedingungen würde eine Überschreitung der von der Versicherungsaufsichtsbehörde genehmigten Vertragsbedingungen bedeuten.
Da sämtliche in diesem Rechtsmittel angeführten Punkte, welche zur Beurteilung des Vorliegens einer steuerlich beachtlichen Einkunftsquelle ausschlaggebend sind, durch die Rentenversicherung "LifeClassSixty Plus" zur Gänze erfüllt werden, wird beantragt, diesem Rechtsmittel vollinhaltlich stattzugeben. Da gemäß den Ausführungen in dieser Berufung eine beachtliche Einkunftsquelle vorliegt und folglich keine Ungewissheit über das Bestehen der Abgabepflicht gegeben ist, ist auch keine Rechtsgrundlage dafür vorhanden, den Einkommensteuerbescheid 2001 als gemäß § 200 BAO vorläufigen Bescheid zu erlassen - es wird daher beantragt, nach stattgebender Erledigung des Berufungspunktes "beachtliche Einkunftsquelle" den in weiterer Folge in Form einer Berufungsvorentscheidung zu erlassenden Einkommensteuerbescheid 2001 als endgültigen Bescheid zu erlassen."
Der unabhängige Finanzsenat richtete an den Bw. einen Ergänzungsauftrag folgenden Inhalts:
"In Ihrer Berufung ... bringen Sie vor, dass gemäß § 6 Abs. 5 der Versicherungsbedingungen bei bereits laufender Rentenzahlung eine Kündigung der Versicherung ausgeschlossen sei.
Anlässlich der Bearbeitung der Berufung eines vergleichbaren Falles - wobei der Versicherungsvertrag allerdings mit einem anderen Versicherungsunternehmen abgeschlossen wurde - wurde dem unabhängigen Finanzsenat folgender Sachverhalt bekannt:
Sollte in Ihrem Fall aus welchen Gründen immer eine Deckungskapitalentnahme ausgeschlossen sein, werden Sie gebeten, dies ... durch eine Bestätigung der Versicherungsanstalt nachzuweisen."
Die Versicherungsanstalt hat daraufhin bestätigt, dass eine Ablöse der Rente durch eine Kapitalzahlung bzw. eine einvernehmliche Kapitalabfindung ausgeschlossen sei. Weiters seien während der Rentenzahlungen auch jede Art von Vorauszahlungen, Deckungskapitalentnahmen oder sonstige Vorleistungen ausgeschlossen.
Strittig ist im gegenständlichen Fall also, ob die im Zusammenhang mit der fremdfinanzierten Rentenversicherung stehenden Darlehenszinsen als Werbungskosten abzugsfähig sind.
Dass der Abschluss einer privaten Rentenversicherung dabei eine Tätigkeit im Sinne des § 1 Abs. 2 der Liebhabereiverordnung, BGBl. 1993/1993, kurz LVO II, idF BGBl. II 358/1997 darstellt, wird auch vom Bw. nicht bestritten.
Im gegenständlichen Fall ist aber strittig, ob im gegenständlichen Fall die Ablöse der Rente vertraglich bzw. in allgemeinen Versicherungsbedingungen ausgeschlossen wurde.
Der unabhängige Finanzsenat geht davon aus, dass eine vorzeitige Rentenablöse nicht möglich ist. Diese Sachverhaltsannahme gründet sich auf die glaubwürdigen und mit den allgemeinen Versicherungsbedingungen im Einklang stehenden Aussagen der Versicherungsanstalt.
Die Prognoserechnung geht von Jahreszinsen im Ausmaß von ATS 92.750 aus. Selbst unter Zugrundelegung dieser Daten ist im 20. Jahr der Gesamtüberschuss erreicht. Offenbar durch das gesunkene Zinsniveau bedingt haben allerdings die tatsächlichen Zinsen des Streitjahres nur ATS 62.636,75 betragen, was ein noch früheres Erreichen des Gesamtüberschusses erwarten lässt. Ist aber der Zeitraum kürzer als 20 Jahre, ist er gerade noch als absehbar im Sinn der LVO anzusehen.
Allerdings geht die Prognoserechnung naturgemäß von der damals geltenden Rechtslage, also der Bewertung des Rentenbarwertes nach den Bestimmungen der §§ 15 und 16 BewG, aus. Es ist allerdings unklar, ob diese Bewertungsbestimmung oder der ab 1.1.2004 maßgebliche Wert zum Ansatz kommen wird, weil noch unsicher ist, ob der Bw. die Optionerklärung nach §124b Z 82 EStG abgeben wird. Da also der Zeitpunkt, zu dem der Gesamtüberschuss eintreten wird, noch ungewiss ist, erfolgte eine vorläufige Veranlagung zu Recht.
Findok-Nr: 10794.1, aufgenommen am: 20.07.2004 10:42:02, zuletzt geändert am: 23.07.2004, Dokument-ID: 618e22c1-0f1f-4fd3-a6e1-f7069c32e6c8, Segment-ID: 9365c60c-e724-4d7b-a31b-02c6de6ca55a

References: § 124
 § 200
 § 16
 § 6
 § 16
 § 2
 § 200
 § 6
 § 6
 § 1
 § 1
 § 2
 § 3
 § 16
 § 200
 § 6
 § 1
 §124