Source: https://www.faronline.se/dokument/rattsfall/skvs-rattsfallssammanstallning/2005/skvrs20050011/
Timestamp: 2020-07-16 17:41:09+00:00

Document:
Skatteverkets rättsfallssammanställning 11/05 | FAR Online
RR:s dom den 2 maj 2005, mål nr 7319-04 Uppskovsavdrag, privatbostad och bosättningskravet
RR:s dom den 3 maj 2005, mål nr 3984-04 Det utvidgade fåmansföretagsbegreppet
RR:s dom den 18 maj 2005, mål nr 974-02. Avdragsförbudet för personbil
RR:s dom den 29 april 2005, mål nr 7577-03 Uttagsbeskattning; gränsdragning vara/tjänst
RR:s dom den 29 april 2005, mål nr 4485-02 Uttagsbeskattning; gränsdragning vara/tjänst
KR:s i Göteborg dom den 15 mars 2005, mål nr 935-04 Kapitaltillskott till bostadsrättsförening
KR:s i Göteborg dom den 11 februari 2005, mål nr 2277-03 Utomståenderegeln
SRN:s förhandsbesked den 26 april 2005 Omsättning
Skatteverkets rättsfallssammanställning 11/05
I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.
Bosättningskravet för en ursprungsbostad är uppfyllt genom att säljarna är folkbokförda enligt 14 § FBL på fastigheten
Förhandsbesked inkomsttaxeringar 2005 – 2007
När en privatbostad avyttras kan uppskov med beskattningen av vinsten medges enligt reglerna i 47 kap. inkomstskattelagen (IL) om privatbostaden är säljarens ursprungsbostad. Bostaden ska vara en permanentbostad vilket innebär att säljaren ska ha varit bosatt där under viss tid före avyttringen.
Den som är utsänd för svenska statens räkning för att tjänstgöra i utlandet folkbokförs enligt 14 § folkbokföringslagen (FBL) på den fastighet och i den församling där han senast var folkbokförd. För den som behåller sin fastighet eller bostadsrätt under utlandsvistelsen innebär det att folkbokföringen kvarstår på fastigheten.
Makarna A och B äger en villafastighet i Sverige där de var bosatta fram till år 2001 då familjen flyttade utomlands p.g.a. A:s tjänstgöring för svenska staten. Makarna var fortsatt obegränsat skattskyldiga i Sverige enligt 3 kap. 4 § IL. Frågan i förhandsbeskedet var om makarna kan anses uppfylla bosättningskravet genom att de är folkbokförda enligt 14 § FBL på villafastigheten trots att de rent faktiskt inte har bott på fastigheten under utlandstjänstgöringen.
I lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst angavs uttryckligen att den skattskyldige ansågs bosatt på den fastighet där han rätteligen skulle ha varit folkbokförd. Till skillnad mot vad som då gällde är bosättningskravet i 47 kap. 3 § IL inte definierat i lagtexten. Av praxis framgår emellertid att bosättningskravet för uppskovsavdrag skall bedömas med utgångspunkt i folkbokföringsreglerna (RÅ 2003 ref. 34).
Utformningen av bosättningskravet i 1978 års uppskovslag i förening med den samtidigt genomförda ändringen av folkbokföringsreglerna innebar att personer utsända av svenska staten vid tillämpning av bosättningskravet kunde anses bosatta på den fastighet där de bodde och var folkbokförda vid tidpunkten för utflyttningen även under sin utlandsvistelse. Av det förhållandet att det nuvarande bosättningskravet skall bedömas med utgångspunkt i folkbokföringsreglerna får anses följa att någon ändring inte är avsedd i nu berört hänseende.
Skatterättsnämnden fann att makarna uppfyller bosättningskravet i 47 kap. 3 § IL och att villafastigheten därför är att betrakta som deras permanentbostad.
Skatteverket överklagade förhandsbeskedet.
Skatteverkets uppfattning var att bosättningskravet enbart skulle bedömas med utgångspunkt i den faktiska bosättning som följer av 6 – 13 §§ FBL. Domen innebär emellertid att när svensk beskickningspersonal m.fl. arbetar utomlands och är korrekt folkbokförda enligt 14 § FBL på sin privatbostad i Sverige anses de bosatta där vid bedömningen av bosättningskravet i 47 kap. 3 § IL.
Skatteverkets uppfattning finns redovisat i en styrsignal 2004-10-11 ”Uppskovsavdrag privatbostad – bosättningskrav för de som arbetar utomlands för svenska staten. Länk till styrsignalen Skrivelsen kommer att ändras med hänsyn till RR-domen.
Det utvidgade fåmansföretagsbegreppet är tillämpligt även när delägarna är verksamma i betydande omfattning i ett dotterföretag
Skatterättsnämndens förhandsbesked den 4 juni 2004 har refererats i rättsfallsprotokoll 16/2004, se länk.
Skatteverket överklagade förhandsbesked och begärde att det skulle fastställas. Även den skattskyldige överklagade och begärde ändring av förhandsbeskedet.
Regeringsrätten skrev så här i domen.
Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.
Rätt till avdrag har inte ansetts föreligga vid förvärv av bil för STCC-tävlingar eftersom den betraktas som en personbil i ML:s mening.
Redovisningsperioden februari 1996.
Enligt 8 kap. 15 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, får avdrag inte göras vid förvärv av personbil utom för vissa särskilt angivna ändamål. Bolaget har förvärvat en tävlingsbil för STCC-tävlingar. I beslut om efterbeskattning medgavs bolaget inte avdrag för den ingående skatten på förvärvet av bilen. Länsrätten avslog bolagets överklagande. Kammarrätten ändrade länsrättens dom och medgav bolaget yrkat avdrag för ingående mervärdesskatt. Bolaget beviljades också ersättning för kostnader i länsrätten och kammarrätten med 10 089 kr. Skatteverket överklagade Kammarrättens avgörande och Regeringsrätten meddelade prövningstillstånd.
Av Regeringsrättens dom framgår följande
Skatteverket yrkar dels att bolaget inte skall medges avdrag för ingående mervärdesskatt med 107 715 kr vid förvärv av tävlingsbil, dels att bolaget inte skall beviljas ersättning för kostnader i länsrätten och kammarrätten. Verket anför i huvudsak följande. Den aktuella bilen är en s.k. STCC-bil som inköpts för att delta i Swedish Touring Car Championship. Denna tävlingsform innebär tävlingar med standardvagnar på bana. En STCC-bil kan för en inte initierad iakttagare exteriörmässigt svårligen skiljas från en vanlig standardbil. Av STCC-seriens tekniska reglemente framgår också att med STCC-bilar avses bilar ur storskalig serieproduktion. – Avdragsförbudet har motiverats av att användningen av personbilar och motorcyklar till betydande del avser privat konsumtion. Bestämmelsen har utformats som en schablonregel som inte beaktar om fordonet i det enskilda fallet är föremål för privat konsumtion eller inte. Verket gör bedömningen att avdragsförbudet torde få avgöras med utgångspunkt i om fordonet definitionsmässigt är en personbil. Eftersom det aktuella fordonet definitionsmässigt utgör en personbil föreligger också avdragsförbud för den ingående skatt som belöper på förvärvet.
Bolaget bestrider bifall till överklagandet och anför i huvudsak följande. Bolaget har under år 1996 anskaffat tävlingsredskapet STCC Super Touring bil. Tävlingsredskapet kan varken registreras som personbil eller besiktigas och får inte heller köras på allmänna vägar. Tävlingsbilen är i standardutförande en Formel 1-bil som endast i marknadsföringssyfte har designats för att siluetten skall efterlikna en personbilsmodell, i nu aktuellt fall en Ford Mondeo. Bilen finns inte att köpa på personbilsmarknaden. Den är konstruerad för att kunna köras på en speciell typ av asfalt, saknar strålkastare och kan inte startas utan hjälp av ett antal mekaniker. Inredningen består av en specialgjuten stol och skyddsbågar. Även karossen är av specialtillverkat material. Den aktuella tävlingsbilen kan inte användas för befordran av passagerare. – Bolaget yrkar ersättning för kostnader i Regeringsrätten med 28 000 kr exklusive mervärdesskatt.
Skatteverket tillstyrker att bolaget beviljas ersättning för kostnader i Regeringsrätten med yrkat belopp.
Enligt 8 kap. 15 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, gäller särskilda begränsningar i avdragsrätten för ingående skatt som avser förvärv av personbilar. Enligt bestämmelserna får avdrag inte göras annat än i de fall då en personbil förvärvas för vissa särskilt angivna ändamål, exempelvis för återförsäljning eller för viss yrkesmässig trafik. Å andra sidan gäller enligt 8 kap. 16 § ML att en skattskyldig har rätt att dra av all ingående mervärdesskatt som hänför sig till driftskostnader för personbilar som utgör inventarier i verksamheten, utan någon begränsning på grund av att fordonen endast delvis används i verksamheten. Dessa särskilda regler om avdragsrätten tillämpas även för motorcyklar samt, med stöd av 1 kap. 13 § ML, för vissa lastbilar och bussar.
Bakgrunden till reglerna, som väsentligen återfanns även i den lag (1968:430) om mervärdeskatt som föregick ML, har varit svårigheten att redan vid inköp av ett fordon göra en bedömning av det privata nyttjandet av fordonet i framtiden. Det har också ansetts ogörligt att beräkna skäligt avdrag för driftskostnader. Avdragsfrågan har därför fått lösas schablonmässigt (se prop. 1968:100 s. 138 f.). Reglerna innebär således att avdragsförbud generellt gäller vid förvärv av vissa slags fordon, i princip oavsett hur de sedan används. Denna begränsning uppvägs av en rätt att dra av den ingående mervärdesskatt som avser driftskostnader för fordonen, även när dessa används på ett sådant sätt som normalt utesluter avdragsrätt.
De fordonsslag som omfattas av dessa särskilda avdragsregler, dvs. personbilar, motorcyklar, vissa lätta lastbilar och lätta bussar, är de som typiskt sett antagits kunna komma till användning för privat bruk (jfr prop. 1989/90:50 s. 93 f.). Vid införandet av reglerna ansågs (jfr prop. 1968:100 s. 138 f. och Fi 1967:10, Del 1, Mervärdeskatt, s. 264), att de särskilda avdragsreglerna lämpligen borde omfatta de fordon som då var accispliktiga, dvs. skattepliktiga till omsättningsskatt enligt förordningen (1956:545) om omsättningsskatt å motorfordon i vissa fall. Enligt 1 § denna förordning omfattade accisen personbilar, vissa lastbilar och motorcyklar, varvid angavs att de använda uttrycken och begreppen skulle ha samma betydelse som i vägtrafikförordningen. Vid införandet av ML uttalades att med personbil skall avses detsamma som i fordonskungörelsen (1972:595), vilket i sak angavs överensstämma med vad som tidigare gällt (prop. 1993/94:99 s. 132).
Begreppet personbil har således i mervärdesskattelagstiftningen inte definierats självständigt. Avsikten har varit att de definitioner som används i vägtrafikförfattningarna skall vara vägledande för tillämpningen. Ledning bör således hämtas i dessa bestämmelser. De återfinns numera i lagen (2001:559) om vägtrafikdefinitioner. Enligt 2 § nämnda lag avses med bil ett motorfordon som är försett med tre eller flera hjul eller medar eller med band och som inte är att anse som en motorcykel eller moped. Vidare avses med personbil en bil som är inrättad huvudsakligen för personbefordran och är försedd med högst åtta sittplatser utöver förarplatsen. En bil som inte är inrättad för personbefordran klassificeras som lastbil. Motsvarande definitioner av bil och personbil återfanns tidigare i 3 § fordonskungörelsen.
Enligt Regeringsrättens mening torde det stå klart att den i målet aktuella tävlingsbilen enligt dessa vägtrafikdefinitioner skall räknas som en bil, och närmast då som en personbil. Vägtrafikdefinitionerna upptar inget särskilt fordonsslag som avser tävlingsbilar, utan sådana fordon klassificeras enligt de generella bestämmelserna. Om en tävlingsbil uteslutande skall användas inom ett inhägnat tävlingsområde behöver den dock inte registreras i vägtrafikregistret, 13 § lagen (2001:558) om vägtrafikregister. Undantaget från registreringsplikten gäller generellt för fordon som används inom vissa inhägnade områden. Motsvarande undantag finns t. ex. i fråga om körkortsplikt, 2 kap. 10 § körkortslagen (1998:488) och i fråga om kontroll av fordon, 1 kap. 2 § fordonslagen (2002:574).
Det förhållandet att en tävlingsbil inte avses bli registrerad i vägtrafikregistret, eller att den inte uppfyller de krav som ställs upp enligt fordonslagen i fråga om fordon som skall användas utanför inhägnade områden, innebär således inte att den förlorar karaktären av personbil enligt vägtrafikdefinitionerna. Med hänsyn till vad som uttalats i förarbetena till reglerna om avdragsförbud för ingående mervärdesskatt vid förvärv av personbilar synes lagstiftarens avsikt därför närmast ha varit att även tävlingsbilar skall omfattas av avdragsförbudet.
De särskilda avdragsreglerna för personbilar och för vissa andra fordon har enligt vad som inledningsvis angetts motiverats av svårigheterna att skilja mellan privat och yrkesmässig användning av fordonen. Den i målet aktuella tävlingsbilen synes i praktiken överhuvudtaget inte kunna komma att användas för privat bruk. En avdragsbegränsning kan därför i och för sig synas vara omotiverad i just detta fall. Med tanke på att avdragsreglerna avsiktligt utformats på ett schabloniserat sätt, där berörda fordons konstruktion eller användningssätt inte närmare skall behöva beaktas, saknas dock skäl för att inte tillämpa avdragsförbudet också på ifrågavarande tävlingsbil. Skatteverkets talan skall därför bifallas i denna del.
Med hänsyn till att målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen finns skäl att tillerkänna bolaget ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. Skäl att ändra kammarrättens avgörande i denna del saknas. För sina kostnader i Regeringsrätten bör bolaget tillerkännas ersättning med skäliga 15 000 kr.
Regeringsrätten förklarar, med ändring av kammarrättens dom, att bolaget inte har rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt vid förvärv av tävlingsbilen.
Regeringsrätten avslår Skatteverkets yrkande om att bolaget inte skall beviljas ersättning för kostnader i länsrätten och kammarrätten.
Regeringsrätten tillerkänner bolaget ersättning av allmänna medel med 15 000 kr för kostnader i Regeringsrätten.”
Uttagsbeskattning har inte ansetts möjlig vid tillhandahållande av mat till personal mot ersättning. Tillhandahållande av mat som den anställde intar i ett rum som bolaget ställt till förfogande för detta har ansett utgöra tillhandahållande av serveringstjänst.
Redovisningsperioder januari 1999 – december 2004
Överklagat förhandsbesked som meddelades av Skatterättsnämnden 2003-10-08. Förhandsbeskedet har refererats i rättsfallsprotokoll 33/03. För närmare beskrivning av frågeställningen och omständigheterna i ärendet hänvisas till detta referat.
Bolaget yrkar att Regeringsrätten besvarar frågorna 1.1 och 2.1 med att bolagets tillhandahållande av kost till de anställda utgör uttag av vara. Vidare yrkade bolaget att frågan 2.2 besvaras med nej och att frågan 2.3 besvaras med att endast bolagets kostnader för framställning av de anställdas kost skall beaktas vid beräkning av beskattningsunderlaget. Om Regeringsrätten skulle finna att tillhandahållandet av kost till de anställda utgör tjänst, bör enligt bolaget fråga 1.2 besvaras med nej. I fråga om klassificeringen av tillhandahållandet till de anställda – som vara eller tjänst – anför bolaget bl.a. följande. Skatterättsnämnden anknyter till uttryckssättet i punkt 14 i EG-domstolens dom i mål C-231/94, Faaborg-Gelting Linien, REG 1996 s. I-2395, när nämnden anför att det inte är fråga om en verksamhet som avser livsmedel för avhämtning utan om en verksamhet förenad med tjänster som har till ändamål att möjliggöra en omedelbar konsumtion på avsedd plats. Vad gäller tillagningen av maten och övrigt förekommer i den aktuella typen av restaurang generellt sett ett mindre inslag av tjänster än i sedvanlig restaurangverksamhet. De anställda får ifråga om den egna maten sköta de uppgifter som normalt ankommer på serveringspersonalen.
Skatteverket hemställer i yttrandet att överklagandet ska avslås.
Med anledning av Regeringsrättens nedannämnda begäran om förhandsavgörande i ett annat mål avseende förhandsbesked (Regeringsrättens mål nr 4485-02) har bolaget sedermera begärt att det i prövningen skall ingå om uttagsbeskattning över huvudtaget är möjlig när tillhandahållandet sker till underpris. Skatteverket har – efter det att EG-domstolen meddelat sin dom – ändrat sin inställning och tillstyrkt att uttagsbeskattning inte sker.
Bolaget bedriver självservering med visst slags snabbmat. Gästen kan – efter att vid kassan ha fått den beställda maten – äta i restauranglokalen eller ta med maten för förtäring på annan plats. De anställda äter samma mat i ett kombinerat personal-, utbildnings- och mötesrum. De plockar själva ihop sin mat och snyggar upp efter sig. De anställda betalar ett lägre pris för maten än gästerna. Enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, skall uttag av varor och tjänster beskattas såväl då tillhandahållandet av varan eller tjänsten sker utan ersättning som då tillhandahållandet sker mot ersättning som understiger inköpsvärdet eller självkostnadspriset för varan respektive kostnaden för att utföra tjänsten (2 kap. 2 § 2 och 2 kap. 5 § första stycket 1 ML).
Regeringsrätten har i mål nr 4485-02 inhämtat förhandsavgörande med avseende på de gemenskapsrättsliga frågeställningar som denna reglering aktualiserar. EG-domstolen lämnade sitt svar i dom den 20 januari 2005 (mål C-412/03). Svaret innebär att artiklarna 2, 5.6 och 6.2 b i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken ett tillhandahållande av en vara eller en tjänst mot faktiskt vederlag anses som uttag för privata ändamål av denna vara eller tjänst även när detta vederlag understiger självkostnadspriset för den tillhandahållna varan eller tjänsten.
Av EG-domstolens dom följer att det inte är förenligt med gemenskapsrätten att beskatta bolaget för uttag när, som i detta fall, tillhandahållandet sker mot ersättning. Därmed förfaller de av bolaget ställda frågorna avseende beskattningsunderlaget.
Skatterättsnämndens förhandsbesked avser hur beskattningsunderlaget skall bestämmas utifrån synsättet att bolagets tillhandahållande i mervärdesskattehänseende innefattar uttag. Parterna har hos nämnden och Regeringsrätten även argumenterat i frågan om tillhandahållandet avser en vara eller tjänst och nämnden har i sitt besked tagit ställning för att tillhandahållandet avser en tjänst. Något hinder för att nu överpröva det ställningstagandet finns enligt Regeringsrättens mening inte.
Klassificeringsfrågan skall besvaras utifrån vad som följer av sjätte mervärdesskattedirektivet och närmast då EG-domstolens dom i målet rörande Faaborg-Gelting Linien. Domen innebär att restaurangverksamhet skall anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster i den mening som avses i artikel 6.1 i direktivet.
Skatterättsnämnden har i sin motivering återgett delar av innehållet i tre centrala punkter i EG-domstolens dom (punkterna 12-14). Av dessa punkter framgår att domstolens ställningstagande grundas på en samlad bedömning av element och handlingar som kännetecknar restaurangverksamhet och därvid beaktas även sådana element och handlingar som föregår överlämnandet av maten. Någon uppdelning i en varudel och en tjänstedel skall inte göras. Det framgår också att någon motsvarande samlad bedömning inte aktualiseras vid försäljning av mat för avhämtning (s.k. take-away). I det fallet är det fråga om leverans av varor i en verksamhet som inte utgöra restaurangverksamhet (jfr artikel 5.1 i direktivet).
Avgörande i målet är därför om bolaget kan sägas tillhandhålla den anställde något mer än maten. Regeringsrätten finner att detta är fallet redan genom att den anställde intar måltiden i ett rum som bolaget ställt till förfogande för ändamålet. Även med beaktande av det sammantagna tjänsteinslaget inte väger lika tungt som vid sedvanlig restaurangverksamhet måste det anses vara fråga om tillhandahållande av tjänster i sådan verksamhet.
Regeringsrätten förklarar, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, att någon uttagsbeskattning inte skall ske och att fråga är om tillhandahållande av tjänster.”
Uttagsbeskattning har inte ansetts möjlig vid tillhandahållande av mat till personal mot ersättning. Tillhandahållande av mat som den anställde intar i en iordningsställd personalmatsal har ansetts utgöra tillhandahållande av serveringstjänst.
Redovisningsperioder maj 2001 – april 2004
Sökanden överklagade ett förhandsbesked som meddelades av Skatterättsnämnden 2002-06-10. Nämndens förhandsbesked har refererats i rättsfallsprotokoll 18/02. För närmare beskrivning av omständigheterna och frågeställningen hänvisas till detta referat.
Av Regeringsrättens dom framgår följande:
Bolaget yrkar att Regeringsrätten besvarar fråga 1 med att bolagets tillhandahållande av lunchmat till de anställda skall betraktas som tillhandahållande av livsmedel och fråga 2 med att någon uttagsbeskattning inte skall ske. Om fråga 2 besvaras med att uttagsbeskattning skall ske, bör enligt bolaget Regeringsrätten ta ställning till hur beskattningsunderlaget skall bestämmas (fråga 3 och fråga 4). Såvitt avser fråga 1 anför bolaget bl.a. följande. Skatterättsnämnden har inte gett några skäl till att en serveringstjänst skall anses tillhandahållen trots att det saknas personal som sköter servering och avdukning. Det skall inte vara avgörande att det finns ett iordningställt lunchrum, något som i princip alla arbetsgivare erbjuder. Nämnden har funnit att det till den övervägande delen är fråga om en tjänst inom ramen för bolagets restaurangverksamhet. Detta strider mot den skatterättsliga neutralitetsprincipen eftersom följden blir att bolagets tillhandahållande anses avse en tjänst medan ett tillhandahållande av personalmat åt utomstående företag anses som varuleverans. Avgörandena i RÅ83 Aa 212 och RÅ85 Aa 203 talar inte på något sätt emot bolagets sak. Tillsammans med EG-domstolens avgörande i mål C-231/94, Faaborg-Gelting Linien, REG 1996 s. 1-2395, visar rättsfallen att leveransen av mat till personalmatsal är en varuleverans och inte en serveringstjänst.
Skatteverket hemställer att Regeringsrätten inte ändrar förhandsbeskedet avseende fråga 1 och anför bl.a. följande. EG-domstolens synsätt i målet Faaborg-Gelting Linien avviker inte i grunden från de principer och den praxis som under åren utvecklats vid tillämpning av den svenska mervärdesskattelagstiftningen. Synsättet innebär att tillhandahållande av enbart mat för avhämtning, utan ytterligare tjänster än tillagning och överlämnande av maten, för senare förtäring på annan plats inte anses som en serveringstjänst. I övrigt får bedömningen av om en serveringstjänst tillhandahålls eller ej göras utifrån karaktären och omfattningen av övriga tjänster.
Skatteverket tillstyrker – sedan EG-domstolen meddelat sitt nedannämnda förhandsavgörande – bifall till överklagandet avseende fråga 2.
Bolaget bedriver hotell- och restaurangverksamhet. Bolaget tillhandahåller sina anställda (ca 25 personer) lunchmåltider av normal beskaffenhet. Maten levereras från bolagets restaurang i kantiner till en särskild av bolaget iordningställd personalmatsal. De anställda förser sig själva ur dessa kantiner och de hämtar själva porslin, bestick m.m. Det pris som de anställda har att betala kan komma att understiga kostnaden för den tillhandahållna måltiden.
Fråga 1 gäller om tillhandahållandet avser en vara (livsmedel) eller en tjänst (serveringstjänst). Frågan skall besvaras utifrån vad som följer av sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) och närmast då EG-domstolens dom i målet rörande Faaborg-Gelting Linien. Domen innebär att restaurangverksamhet skall anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster i den mening som avses i artikel 6.1 i direktivet.
Skatterättsnämnden har i sin motivering återgett delar av innehållet i tre centrala punkter i EG-domstolens dom (punkterna 12-14). Av dessa punkter framgår att domstolens ställningstagande grundas på en samlad bedömning av element och handlingar som kännetecknar restaurangverksamhet och att därvid beaktats även sådana element och handlingar som föregår överlämnandet av maten. Någon uppdelning i en varudel och en tjänstedel skall inte göras. Det framgår också att någon motsvarande samlad bedömning inte aktualiseras vid försäljning av mat för avhämtning (s.k. take-away). I det fallet är det fråga om leverans av varor i en verksamhet som inte utgör restaurangverksamhet (jfr artikel 5.1 i direktivet).
Avgörande i målet är därför om bolaget kan sägas tillhandahålla den anställde något mer än själva maten. Så är uppenbarligen fallet. Även med beaktande av att det sammantagna tjänsteinslaget inte väger lika tungt som vid sedvanlig restaurangverksamhet måste det anses vara fråga om tillhandahållande av tjänster i sådan verksamhet. Skatterättsnämndens svar på fråga 1 skall därför inte ändras.
Fråga 2 gäller om bolaget skall uttagsbeskattas med anledning av att tillhandahållandet sker mot ett pris som understiger bolagets självkostnad.
Enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, skall uttag av varor och tjänster beskattas såväl då tillhandahållandet av varan eller tjänsten sker utan ersättning som då tillhandahållandet sker mot ersättning som understiger inköpsvärdet eller självkostnadspriset för varan respektive kostnaden för att utföra tjänsten (2 kap. 2 § 2 och 2 kap. 5 § första stycket 1 ML).
Sedan Regeringsrätten beslutat inhämta förhandsavgörande med avseende på de gemenskapsrättsliga frågeställningar som denna reglering aktualiserar i målet lämnade EG-domstolen sitt svar i dom den 20 januari 2005 (mål C-412/03). Svaret innebär att artiklarna 2, 5.6 och 6.2 b i sjätte mervärdesskattedirektivet utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken ett tillhandahållande av en vara eller en tjänst mot ett faktiskt vederlag anses som uttag för privat ändamål av denna vara eller tjänst även när detta vederlag understiger självkostnadspriset för den tillhandahållna varan eller tjänsten.
Av EG-domstolens dom följer att det inte är förenligt med gemenskapsrätten att beskatta bolaget för uttag när, som i detta fall, tillhandahållandet sker mot ersättning. Bolagets överklagande skall därför bifallas såvitt avser fråga 2.
Skatterättsnämnden har avvisat fråga 3. Regeringsrätten kan redan av denna anledning inte pröva frågan. Eftersom någon uttagsbeskattning inte skall ske förfaller fråga 4.
Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked avseende fråga 1.
Regeringsrätten ändrar förhandsbeskedet avseende fråga 2 och förklarar att bolagets tillhandahållande av lunchmat till bolagets anställda inte i mervärdesskattehänseende innefattar något uttag.
Regeringsrätten avvisar överklagandet avseende fråga 3.
Regeringsrätten undanröjer förhandsbeskedet avseende fråga 4.”
Eftergift av lån från en utomstående långivare (ackord) utgör inte ett kapitaltillskott vid beräkning av omkostnadsbelopp vid avyttring av bostadsrätt.
Inkomsttaxeringen 1999
Den skattskyldige redovisar realisationsförlust vid avyttring av bostadsrätt med 84.948 kronor. Vid beräkning av omkostnadsbeloppet har avdrag gjorts för kapitaltillskott med 77.080 kronor enligt kontrolluppgift från bostadsrättsföreningen. Enligt uppgift från den skattskyldige härrör 74.471 kronor från eftergift av lån från långivaren SBAB.
Skattemyndigheten medgav inte avdraget till den del det motsvarade det efterskänkta lånet. Länsrätten avslår överklagandet med motiveringen att eftergift av lån inte utgör ett sådant avdragsgillt kapitaltillskott som avses i 26 § 4 mom. 2 st. SIL.
Kammarrätten avslår överklagandet i den delen det avser avdrag för det efterskänkta lånet och anför att skattskyldigs rätt till avdrag förutsätter ”att tillskottet motsvaras av en faktisk utgift för denne.” Vidare anför kammarrätten att den skattskyldige har ”inte visat att hon fått vidkännas någon utgift i samband med att föreningens lån eftergavs.”
Domen överensstämmer med Skatteverkets uppfattning att en bostadsrättsförenings skuldminskning genom att en utomstående långivare efterskänker en lånefordran, inte utgör ett sådant från medlemmarna under innehavet lämnat kapitaltillskott för vilket avdrag får ske enligt bestämmelserna i 46 kap. 7 § 1-2 st. IL.
Inkomstskatt – Näring – Kapital
Fördelning av utdelning från fåmansföretag mellan inkomstslagen tjänst och kapital.
Familjen LA ägde 100 % av E AB. Under 1998 avyttrades 51 % av aktierna i bolaget till en utomstående S AB. Under 1999 beslutade bolagsstämman att dela ut totalt 500 000 kr. Utdelningen bestod uteslutande av den vinst som upparbetats under 1998. Skattemyndigheten beskattade LA enligt de s.k. 3:12-reglerna. Kammarrätten ansåg att utomståenderegeln var tillämplig.
Vad gäller bedömningen enligt 3 § 12 e mom. SIL, dvs huruvida LA har visat att utomstående i betydande omfattning äger del i aktiebolaget och har rätt till utdelning, samt om så är fallet, särskilda skäl mot att beskatta hennes utdelning som inkomst av kapital föreligger, finner kammarrätten följande.
Av förarbetena till utomståenderegeln framgår bl.a. följande. Om utomstående äger minst 30 procent av aktierna i ett fåmansföretag blir risken för omvandling av arbetsinkomster mindre eftersom utdelning och reavinst också tillfaller dessa ägare. Majoritetens andel av utdelning och reavinst från företaget blir då vanligtvis mindre än deras nettobehållning av ett motsvarande löneuttag. Risken för kringgående av de särskilda reglerna motiverar att den skattskyldige alltid måste visa att utomståendes andel i företaget och omständigheterna i övrigt varit sådana att uttag i form av utdelning eller reavinst inte medför en större nettobehållning än ett löneuttag. Successiv utförsäljning av aktier eller förekomsten av aktier som ger olika utdelning, konvertibla skuldebrev samt options- eller terminsavtal avseende bolagets aktier är exempel på sådant som kan medföra att de särskilda reglerna skall tillämpas också när utomståendes aktieinnehav uppgår till 30 procent eller mera (prop. 1989/90:110 s. 468). I specialmotiveringen till stadgandet (samma prop. s. 704) uttalas bl.a. följande. Även tidigare års förhållanden måste beaktas för att hindra att successiva utförsäljningar, som syftar till att ta ut ackumulerad utdelning eller reavinster efter en försäljning av en minoritetspost av aktierna, leder till icke avsedda skatteförmåner. Exempel på särskilda skäl för att inte göra undantag kan vara inbördes avtal som reglerar den faktiska fördelningen av resultatet, korsvis äganden eller avtal om framtida förvärv.
Såvitt framgår av utredningen har S AB under beskattningsåret 1999 ägt 51 procent av de aktuella aktierna och har haft rätt till utdelning på sitt innehav. LA får vid sådant förhållande normalt inte en större nettobehållning av en utdelning än om det var fråga om ett löneuttag. Även med beaktande av den femårsperiod som föregått beskattningsåret har det inte framkommit att LA kunnat uppnå obehöriga skattefördelar genom den nu aktuella utdelningen. Särskilda skäl att tillämpa bestämmelsen i 3 § 12 b mom. första stycket SIL föreligger därmed inte och utdelningen skall i sin helhet beskattas som inkomst av kapital.
Med bifall till överklagande bestämmer kammarrätten att utdelningen från E AB i sin helhet skall beskattas i inkomstslaget kapital.
Skatteverket delar inte kammarrättens uppfattning. Enligt verket skall femårsgränsen normalt ha passerats för att utomståenderegeln ska vara tillämplig. Regeringsrätten har i RÅ 2001 ref. 37 I sagt att undantagsvis kan omständigheterna i det enskilda fallet vara sådana att utomståenderegeln kan bli tillämplig trots att det utomstående ägandet inte har bestått under hela den föregående femårsperioden.
Det enda fall där Regeringsrätten ansett att hela femårsperioden inte ska beaktas är när ägaren till fåmansföretaget först avhänt sig samtliga aktier för att vid en senare tidpunkt åter förvärva en mindre del av dem. I det fallet (RÅ 2001 ref. 37 II) konstaterade Regeringsrätten att den vinstgenerering som säljarens arbetsinsats kan ha medfört fram till den första avyttringen får anses realiserad genom den avyttringen. Mot bakgrund av syftet med 3:12-reglerna finns enligt Regeringsrättens mening inte anledning att vid tillämpningen innefatta tid som ligger före det den skattskyldiges ägarintressen i bolaget definitivt avbrutits genom avyttring till utomstående.
Förhållandena i kammarrättsavgörandet är inte likartade de i RÅ 2001 ref. 37 II. Tvärtom, här har man avyttrat endast 51 procent av aktierna. Givetvis har man vid den avyttringen 3:12-beskattat de upparbetade vinstmedel, öppna såväl som dolda, som är hänförliga till de sålda andelarna. Men nämnda vinstmedel, till den del de avser de andelar som inte sålts har inte 3:12-beskattats. Om bolaget året efter avyttringen delar ut vinstmedel så kommer LA att erhålla 49 % av dessa vinstmedel och enligt Skatteverkets uppfattning ska utdelningen 3:12-beskattas. När LA sålde 51 % av andelarna genererade detta en skattepliktig vinst vilket visar att det fanns öppna eller dolda vinstmedel i företaget. Huruvida de utdelade vinstmedlen hänfört sig till det redovisade resultatet som uppkommit efter det att avyttringen skedde har ingen betydelse. Kammarrättens dom innebär dessutom att om LA skulle sälja resterande del av andelarna, exempelvis efter det att utdelningen erhållits, skulle hon slippa 3:12-beskattning på denna avyttring. Även detta är enligt Skatteverkets uppfattning felaktigt. Domen har dock inte överklagats till Regeringsrätten.
En utbetalning från en facklig organisation till ett bolag avseende en anställd som är tjänstledig med lön utgör inte ersättning för någon tillhandahållen tjänst.
Mervärdesskatt: redovisningsperioder under tiden 1 juni 2004 till 31 maj 2007
Bolaget har för avsikt att genom nytt avtal med en facklig organisation låta den anställde vara tjänstledig för fackligt arbete med bibehållna löneförmåner och därefter fakturerar bolaget den fackliga organisationen för dessa kostnader. Frågan är om mervärdesskatt ska tas ut på det belopp som bolaget har för avsikt att debitera den fackliga organisationen i efterhand för att täcka lön och sociala avgifter som bolaget ska betala ut till den anställde under hans tjänstledighet för fackligt arbete på annan arbetsplats.
En sådan utbetalning, som avses i ärendet, från den fackliga organisationen till bolaget utgör inte ersättning för någon av bolaget tillhandahållen tjänst enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML.
Enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML förstås med omsättning av tjänst bl.a. att en tjänst utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon. En nödvändig förutsättning för att en omsättning skall föreligga är att ett avtal om köp eller byte har ingåtts (prop. 1993/94:99 s. 134 f.).
När en facklig förtroendeman under tjänstledighet från sin anställning, utför ett fackligt förtroendeuppdrag utanför sin arbetsplats, utför han inget arbete för arbetsgivarens räkning. Arbetsgivaren tillhandahåller således inte genom den anställde någon tjänst gentemot den fackliga arbetstagarorganisation, i vilken den anställde är förtroendevald. Detta gäller oavsett på vilket sätt utbetalning av ersättning, som den förtroendevalde är berättigad till från organisationen, kan ha reglerats mellan denna och arbetsgivaren.”
Förhandsbeskedet har överklagats av Skatteverket.

References: § 2
 § 2
 § 4
 § 1
 § 12
 § 12