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Factoring - Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
Factoring – Lexikon des Steuerrechts
2.1.1 Erste Vorlagefrage
2.1.2 Zweite Vorlagefrage
2.5 Verkauf zahlungsgestörter Forderungen – Vorlage an den EuGH
7.1 Tatbestandsmerkmale
7.2 Vereinnahmung der Forderung
7.3 Inanspruchnahme des Haftenden
8 Forderungsabtretung nach § 64 Abs. 2 StBerG
Abb.: Wirkungsweise des Factorings
2.1.1. Erste Vorlagefrage
Antwort des EuGH: Nach alledem ist auf die erste Vorlagefrage zu antworten, dass die 6. RLEWG (jetzt MwStSystRL, s.o.) dahin auszulegen ist, dass ein Wirtschaftsteilnehmer, der Forderungen unter Übernahme des Ausfallrisikos aufkauft und seinen Kunden dafür Gebühren berechnet, eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S.d. Art. 2 und 4 der 6. RLEWG (Art. 2 und 9 MwStSystRL) ausübt, so dass er die Eigenschaft eines Steuerpflichtigen hat und daher gem. Art. 17 der 6. RLEWG (Art. 167 ff. MwStSystRL) zum Vorsteuerabzug berechtigt ist (Rz. 59 des EuGH-Urteils).
2.1.2. Zweite Vorlagefrage
Bedingt durch die Rechtsprechungsänderung des EuGH vom 26.6.2003 (C-305/01, BStBl II 2004, 688) und die Nachfolgeentscheidung des BFH vom 4.9.2003 (V R 34/99, BStBl II 2004, 667) nimmt das BMF-Schreiben vom 3.6.2004 (BStBl I 2004, 737) zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung beim Forderungskauf und Forderungseinzug Stellung. Das BMF-Schreiben wurde zunächst in Abschn. 18 Abs. 9 bis 12 UStR 2005 und 2008 übernommen und fand ebenfalls Eingang in Abschn. 2.4 UStAE.
Abb.: Überblick über das Factoring
2.5. Verkauf zahlungsgestörter Forderungen – Vorlage an den EuGH
Der BFH hat mit Beschluss vom 10.12.2009 (V R 18/08, BB 2010, 679, DB 2010, 426, LEXinform 5009690) dem EuGH drei Vorlagefragen zur Entscheidung vorgelegt:
Liegt beim Verkauf (Kauf) zahlungsgestörter Forderungen (non-performing loans »NPL«) aufgrund der Übernahme von Forderungseinzug und Ausfallrisiko auch dann eine entgeltliche Leistung und eine wirtschaftliche Tätigkeit des Forderungskäufers vor, wenn sich der Kaufpreis – nicht nach dem Nennwert der Forderungen unter Vereinbarung eines pauschalen Abschlags für die Übernahme von Forderungseinzug und des Ausfallrisikos bemisst, sondern – nach dem für die jeweilige Forderung geschätzten Ausfallrisiko richtet und dem Forderungseinzug im Verhältnis zu dem auf das Ausfallrisiko entfallenden Abschlag nur untergeordnete Bedeutung zukommt?
Falls eine steuerfreie Risikoübernahme vorliegt: Ist der Forderungseinzug als Teil einer einheitlichen Leistung oder als Nebenleistung steuerfrei oder als eigenständige Leistung steuerpflichtig?
Falls Frage 1 zu bejahen ist und keine steuerfreie Leistung vorliegt: Bestimmt sich das Entgelt für die steuerpflichtige Leistung nach den von den Parteien vermuteten oder nach den tatsächlichen Einziehungskosten?
Bemessungsgrundlage für die Factoringleistung beim echten und unechten Factoring (Abschn. 2.4 Abs. 1 Satz 2 und 3 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 9 Satz 2 und 3 UStR 2008) ist grundsätzlich die Differenz zwischen dem Nennwert der dem Factor abgetretenen Forderungen und dem Betrag, den der Factor seinem Anschlusskunden als Preis für diese Forderungen zahlt, abzüglich der in dem Differenzbetrag enthaltenen USt. Wird für diese Leistung zusätzlich oder ausschließlich eine Gebühr gesondert vereinbart, gehört diese zur Bemessungsgrundlage (Abschn. 2.4 Abs. 6 Satz 1 und 2 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 12 Sätze 1 umd2 UStR 2008). Der Umsatz unterliegt dem allgemeinen Steuersatz.
Mit der Abtretung seiner Forderung erbringt U keine Leistung an den Factor (Abschn. 18 Abs. 10 Satz 1 UStR). Vielmehr ist der Anschlusskunde U Empfänger einer Leistung des Factors.
Die Dienstleistung des Factors besteht darin, den Forderungsverkäufer U (Anschlusskunde) von der Einziehung der Forderung und dem Risiko ihrer Nichterfüllung zu entlasten (Abschn. 2.4 Abs. 1 Satz 2 und 4 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 9 Sätze 2 und 3 UStR 2008). Der wirtschaftliche Gehalt der Leistung des Factors besteht im Wesentlichen im Einzug von Forderungen. Nach § 3a Abs. 3 i.V.m. Abs. 4 Nr. 6 Buchst. a UStG wird die sonstige Leistung des Factors dort ausgeführt, wo der Empfänger U sein Unternehmen betreibt. Die Leistung ist von der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG ausgenommen und ist somit steuerpflichtig (Abschn. 2.4 Abs. 4 Satz 2 und 3 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 11 Sätze 2 und 3 UStR 2008).
Die Bemessungsgrundlage wird nach Abschn. 2.4 Abs. 6 Satz 1 und 2 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 12 Sätze 1 u. 2 UStR 2008) wie folgt ermittelt:
Im Fall eines ausländischen Factors geht die Umsatzsteuerschuld im Rahmen des reverse charge (§ 13b Abs. 1 oder Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 UStG; → Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers) auf den inländischen Empfänger der Factoringdienstleistung über.
Eine Forderung (bestehend aus Rückzahlungs- und Zinsanspruch) ist insgesamt zahlungsgestört, wenn sie insoweit, als sie fällig ist, ganz oder zu einem nicht nur geringfügigen Teil seit mehr als sechs Monaten nicht ausgeglichen wurde. Berücksichtigt die vertragliche Vereinbarung einen für die Wirtschaftsbeteiligten erkennbaren und offen ausgewiesenen kalkulatorischen Teilbetrag für tatsächlich eintretende oder von den Parteien zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses erwartete Forderungsausfälle, kann dieser bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage entsprechend in Abzug gebracht werden, da der Wesensgehalt dieser Leistung insoweit nicht im Factoring besteht. Bemessungsgrundlage für die Leistung des Factors beim Kauf solcher zahlungsgestörten Forderungen ist die Differenz zwischen dem im Abtretungszeitpunkt nach Ansicht der Parteien voraussichtlich realisierbaren Teil der dem Factor abzutretenden Forderungen (wirtschaftlicher Nennwert) und dem Betrag, den der Factor seinem Anschlusskunden als Preis für diese Forderungen zahlt, abzüglich der in dem Differenzbetrag enthaltenen USt. Der wirtschaftliche Nennwert entspricht regelmäßig dem Wert, den die Beteiligten der Forderung tatsächlich beimessen, einschließlich der Vergütung für den Einzug der Forderung und der Delkrederegebühr oder vergleichbarer Zahlungen, die der Factor für das Risiko des Forderungsausfalls erhält und die als Gegenleistung für eine Leistung des Factors anzusehen sind.
Beachte auch den Vorlagebeschluss des BFH an den EuGH vom 10.12.2009 (V R 18/08, BB 2010, 679, DB 2010, 426, LEXinform 5009690) zur Umsatzsteuerpflicht beim Verkauf zahlungsgestörter Forderungen aus Kreditverhältnissen (s.o.).
Die Bemessungsgrundlage wird nach Abschn. 2.4 Abs. 8 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 12 Satz 5 ff. UStR 2008) wie folgt ermittelt:
Wirtschaftlicher Nennwert der Forderung (Abschn. 2.4 Abs. 8 Satz 2 und 3 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 12 Sätze 7 und 8 UStR 2008)
Eine Lieferung oder sonstige Leistung eines Unternehmers wird mit der Bemessungsgrundlage versteuert, die sich auf Grund der von ihm vereinnahmten Gegenleistung ergibt (§ 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG; Abschn. 10.1 Abs. 4 Satz 1 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 149 Abs. 4 Satz 1 UStR 2008). Bei der Abtretung einer Forderung unter dem Nennwert bestimmt sich deshalb das Entgelt für die der abgetretenen Forderung zu Grunde liegende Leistung nach den tatsächlichen Aufwendungen des Leistungsempfängers (Abschn. 17.1 Abs. 6 i.V.m. Abschn. 10.1 Abs. 4 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 223 Abs. 6 i.V.m. 149 Abs. 4 UStR 2008). Die Pflicht zur Berichtigung besteht dann, wenn das Entgelt uneinbringlich geworden ist. Zur Uneinbringlichkeit siehe Abschn. 17.1 Abs. 5 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 223 Abs. 5 UStR 2008).
Zur Berichtigung bei der Abtretung einer Forderung unter dem Nennwert siehe auch das Beispiel in Abschn. 17.1 Abs. 6 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 223 Abs. 6 UStR 2008) sowie Grambeck, Factoring – ein altes Problem im neuen Gewand, UR 2007, 84.
Mit Urteil vom 6.5.2010 (V R 15/09, LEXinform 0179894) hat der BFH das Urteil des FG Baden-Württemberg bestätigt. Tritt ein Unternehmer eine Forderung aus einem Umsatzgeschäft gegen einen unter dem Nennwert der Forderung liegenden Forderungskaufpreis ab, mindert sich hierdurch nicht die Bemessungsgrundlage für die an den Schuldner des Entgelts ausgeführte Leistung. Das Entgelt bestimmt sich nach den Zahlungen der Kunden des Unternehmers an den Forderungserwerber. Durch eine Vereinbarung, an der der Leistungsempfänger nicht beteiligt ist, kann das zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehende Rechtsverhältnis nicht geändert werden. Tritt daher der leistende Unternehmer seine Forderung aus dem seiner Leistung zugrunde liegenden Rechtsgeschäft ohne Beteiligung des Leistungsempfängers an einen Forderungserwerber für einen unter dem Nennwert der abgetretenen Forderung liegenden Kaufpreis ab, sind Abtretung und Verkauf der Forderung für die Bestimmung der Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG ohne Bedeutung. Hierdurch wird die erforderliche Übereinstimmung zwischen dem vom Unternehmer zu versteuernden und dem vom Leistungsempfänger aufgewendeten Entgelt gewährleistet. Veräußert der Unternehmer seinen Entgeltanspruch im Rahmen eines Forderungsverkaufs, obliegt es ihm im Übrigen, mit dem Forderungserwerber einen Auskunftsanspruch hinsichtlich des Umfangs der Zahlungen des Leistungsempfängers zu vereinbaren. Ob sich ein derartiger Informationsanspruch bei der Abtretung von Forderungen aus steuerpflichtigen Umsatzgeschäften bereits nach Treu und Glauben (§ 242 BGB) aus einer vertraglichen Nebenpflicht des Forderungserwerbers ergibt, hat der BFH im Streitfall nicht zu entscheiden.
Eine mit der Factoringleistung einhergehende Kreditgewährung des Factors an den Anschlusskunden ist regelmäßig von untergeordneter Bedeutung und teilt daher als unselbstständige Nebenleistung das Schicksal der Hauptleistung (Abschn. 2.4 Abs. 4 Satz 4 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 11 Satz 4 UStR 2008).
Kauft ein Unternehmer Honorarforderungen von Ärzten gegen ihre Patienten unter Übernahme des Ausfallrisikos (sog. echtes Factoring) gegen sofortige Zahlung des vereinbarten Kaufpreises, liegt auch dann keine steuerfreie Kreditgewährung des Unternehmers (Factors) an die Ärzte vor, wenn der Unternehmer in der zugrunde liegenden Kaufpreisvereinbarung und in den Abrechnungen neben den Factoringgebühren getrennt einen sog. pauschalen Vorfinanzierungszins ausweist (BFH Urteil vom 15.5.2012, XI R 28/10, BFH/NV 2012, 1744).
Abweichend davon kann die Kreditgewährung jedoch dann als eigenständige Hauptleistung zu beurteilen sein, wenn sie eine eigene wirtschaftliche Bedeutung hat. Hiervon ist insbesondere auszugehen, wenn die Forderung in mehreren Raten oder insgesamt nicht vor Ablauf eines Jahres nach der Übertragung fällig ist oder die Voraussetzungen des Abschn. 3.11 Abs. 2 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 29a Abs. 2 UStR 2008) erfüllt sind. Dazu ist Folgendes erforderlich:
Ist beim Factoring eine Kreditgewährung als eigenständige Hauptleistung anzunehmen, gehört der Teil der Differenz, der als Entgelt für die Kreditgewährung gesondert vereinbart wurde, nicht zur Bemessungsgrundlage der Factoringleistung (Abschn. 2.4 Abs. 6 Satz 5 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 12 Satz 14 UStR 2008).
Der Forderungskäufer erbringt keine Factoringleistung (Abschn. 2.4 Abs. 5 Satz 1 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 11 Satz 7 UStR 2008). Der Forderungskäufer gewährt neben der Zahlung des Kaufpreises (Baraufgabe) einen Kredit und der Forderungsverkäufer tritt als Gegenleistung seine Forderung ab. Die Forderungsabtretung ist nach § 4 Nr. 8 Buchst. c, die Kreditgewährung nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG steuerfrei (Abschn 2.4 Abs. 5 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 18 Abs. 11 Sätze 7 ff. UStR 2008).
Der Forderungskauf ohne Übernahme des Forderungseinzugs stellt einen tauschähnlichen Umsatz dar, bei dem der Forderungskäufer eine Baraufgabe leistet (s.a. Abschn. 10.5 Abs. 6 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 153 Abs. 6 UStR 2008). Die Baraufgabe des Forderungskäufers ist der von ihm ausgezahlte Betrag. Der Wert der Leistung des Forderungskäufers besteht aus dem Wert für die Kreditgewährung, welcher durch die Gebühr und den Zins bestimmt wird, sowie dem bar aufgegebenen Betrag. Der Wert der Leistung des Forderungsverkäufers besteht aus dem Kaufpreis, d.h. dem (Brutto-)Nennwert der abgetretenen Forderung zzgl. der darauf entfallenden USt. Dementsprechend ist Bemessungsgrundlage für die Leistung des Forderungsverkäufers der Wert des gewährten Kredits – dieser wird regelmäßig durch die vereinbarten Gebühren und Zinsen bestimmt – zzgl. des vom Käufer gezahlten Auszahlungsbetrags. Bemessungsgrundlage für die Leistung des Forderungskäufers ist der Wert der übertragenen Forderung – dieser entspricht dem Bruttoverkaufspreis der Forderung, abzüglich der selbst geleisteten Baraufgabe i.H.d. Auszahlungsbetrags.
Siehe auch das Beispiel zu Abschn. 10.5 Abs. 6 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 153 Abs. 6 UStR 2008). Da der Einzug der Forderung nicht vom Erwerber der Forderung übernommen wird, erbringt K keine Factoringleistung, sondern eine grundsätzlich nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG steuerfreie Kreditgewährung. Die Leistung des V besteht in der Abtretung seiner Forderung; auch diese Leistung ist grundsätzlich nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steuerfrei. Da sowohl V als auch K für ihre Leistung zur Steuerpflicht optiert haben, sind die Bemessungsgrundlagen für ihre Leistungen wie folgt zu ermitteln:
7.1. Tatbestandsmerkmale
§ 13c UStG regelt eine Haftung für die Fälle, in denen
ein leistender Unternehmer (Steuerschuldner)
seinen Anspruch auf die Gegenleistung für einen steuerpflichtigen Umsatz (Forderung) abtritt,
der Abtretungsempfänger die Forderung einzieht oder an einen Dritten überträgt
und der Steuerschuldner die in der Forderung enthaltene USt bei Fälligkeit nicht oder nicht rechtzeitig entrichtet (Abschn. 13c.1 Abs. 1 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 1 UStR 2008).
§ 13c UStG kann deshalb nicht angewendet werden, wenn sich keine zu entrichtende Steuer ergibt (z.B. bei Vorsteuerüberschüssen; bei leistenden Unternehmern, die die sog. Kleinunternehmerregelung i.S.d. § 19 UStG anwenden; Abschn. 13c.1 Abs. 11 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 11 UStR 2008).
Der Abtretungsempfänger muss nach § 13c Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 3 UStG Unternehmer i.S.d. § 2 UStG sein. Nicht Voraussetzung für die Haftung nach § 13c UStG ist, dass die Abtretung der Forderung für den unternehmerischen Bereich des Abtretungsempfängers erfolgt (Abschn. 13c.1 Abs. 9 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 9 UStR 2008).
Die OFD Hannover hat mit Vfg. vom 27.3.2008 (S 7279 a – 1 – StO 183, UR 2008, 636, LEXinform 5231481) Grundsätze für die Bearbeitung von Haftungsfällen i.S.d. § 13c UStG bei rückständiger Umsatzsteuer aufgestellt.
7.2. Vereinnahmung der Forderung
Die Haftung setzt voraus, dass der Abtretungsempfänger die abgetretene Forderung ganz oder teilweise vereinnahmt hat. Wurde die Forderung teilweise vereinnahmt, erstreckt sich die Haftung nur auf die USt, die im tatsächlich vereinnahmten Betrag enthalten ist.
Der Abtretungsempfänger soll nach Sinn und Zweck des § 13c UStG haften, soweit nicht mehr der leistende Unternehmer, sondern der Abtretungsempfänger über den eingegangenen Geldbetrag verfügen kann und daher die Verfügungsmacht über die in der abgetretenen Forderung enthaltene USt hat.
In den Fällen des Forderungsv erkaufs gilt die Forderung nicht durch den Abtretungsempfänger als vereinnahmt, soweit der leistende Unternehmer für die Abtretung der Forderung eine Gegenleistung in Geld vereinnahmt. Voraussetzung ist, dass dieser Geldbetrag tatsächlich in den Verfügungsbereich des leistenden Unternehmers gelangt. Davon ist nicht auszugehen, soweit dieser Geldbetrag auf ein Konto gezahlt wird, auf das der Abtretungsempfänger die Möglichkeit des Zugriffs hat (Abschn. 13c.1 Abs. 27 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 27 UStR 2008). Siehe dazu auch Hahne, UR 2006, 433 sowie BGH-Urteil vom 17.1.2007, VIII ZR 171/06, UR 2007, 505 mit Anmerkung von Hahne insbesondere zur Haftungsinanspruchnahme beim echten Factoring.
Nach der Verwaltungsauffassung im BMF-Schreiben vom 30.1.2006 (BStBl I 2006, 207; → Haftung, → Haftung bei Forderungsabtretung) liegt die Verfügungsbefugnis am Forderungsbetrag in folgenden Fällen beim Abtretungsempfänger, so dass insoweit eine Vereinnahmung durch diesen fingiert wird:
Das beim Abtretungsempfänger geführte Konto des leistenden Unternehmers befindet sich auch nach der Gutschrift des Forderungseingangs im Debet und es besteht keine Kreditvereinbarung (Kreditlinie, Kreditrahmen).
Das beim Abtretungsempfänger geführte Konto des leistenden Unternehmers befindet sich auch nach der Gutschrift des Forderungseingangs im Debet und eine bestehende Kreditvereinbarung (vereinbarte Überziehung) ist ausgeschöpft.
Das beim Abtretungsempfänger geführte Konto des leistenden Unternehmers befindet sich auch nach der Gutschrift des Forderungseingangs im Debet und ein bestehender Kreditrahmen ist zwar noch nicht ausgeschöpft, wird jedoch im unmittelbaren Zusammenhang mit dem Geldeingang eingeschränkt. Das Konto des leistenden Unternehmers ist nach dieser Einschränkung (z.B. durch Kündigung oder Reduzierung des Kreditrahmens) über das vereinbarte Maß in Anspruch genommen.
7.3. Inanspruchnahme des Haftenden
Die Haftungsinanspruchnahme ist frühestens in dem Zeitpunkt zulässig, in dem die Steuer fällig war und nicht oder nicht vollständig entrichtet wurde (Abschn. 13c.1 Abs. 31 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 31 UStR 2008). Hat der Abtretungsempfänger die Forderung zu diesem Zeitpunkt noch nicht vereinnahmt, ist der Zeitpunkt der nachfolgenden Vereinnahmung maßgebend. Der Abtretungsempfänger ist bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen durch Haftungsbescheid in Anspruch zu nehmen. Für den Erlass des Haftungsbescheids gelten die allgemeinen Regeln des § 191 AO, ohne dass dabei ein Ermessen besteht (Abschn. 13c.1 Abs. 33 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 33 UStR 2008). Mit der Festsetzung der Haftungsschuld wird ein Gesamtschuldverhältnis i.S.d. § 44 AO begründet (Abschn. 13c.1 Abs. 39 UStAE; bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 39 UStR 2008).
Die Haftung ist der Höhe nach auf den Betrag der im Fälligkeitszeitpunkt nicht entrichteten Steuer und auf die im vereinnahmten Betrag der abgetretenen Forderung enthaltene USt begrenzt (zweifache Begrenzung).
Unternehmer U hat auf Grund der Angaben in seiner USt-Voranmeldung eine Vorauszahlung i.H.v. 20 000 € an das FA zu entrichten. In der Bemessungsgrundlage für die USt ist auch ein Betrag i.H.v. 100 000 € enthalten, der zivilrechtlich zzgl. 19 000 € USt an den Abtretungsempfänger A, der Unternehmer i.S.d. § 2 UStG ist, abgetreten worden ist. A hat 119 000 € vereinnahmt. U entrichtet bei Fälligkeit der Vorauszahlung nur einen Betrag i.H.v. 15 000 € an das FA.
S.a. Beispiel 1 in Abschn. 13c.1 Abs. 41 UStAE (bis 31.10.2010: Abschn. 182b Abs. 41 UStR 2008). Eine Haftungsinanspruchnahme des A ist i.H.v. 5 000 € zulässig. Die Differenz zwischen der Vorauszahlung (20 000 €) und dem von U entrichteten Betrag (15 000 €) ist geringer als der in der abgetretenen Forderung enthaltene Umsatzsteuerbetrag (19 000 €).
Unternehmer U hat auf Grund der Angaben in seiner USt-Voranmeldung für den Monat Juli 04 eine Vorauszahlung i.H.v. 20 000 € an das FA zu entrichten. In der Bemessungsgrundlage für die USt ist auch ein Betrag i.H.v. 100 000 € enthalten, der zivilrechtlich zzgl. 19 000 € USt an den Abtretungsempfänger A, der Unternehmer i.S.d. § 2 UStG ist, abgetreten worden ist. U entrichtet bei Fälligkeit nur einen Betrag i.H.v. 5 000 € an das FA. Das FA stellt fest, dass A am 20.8. aus der abgetretenen Forderung einen Teilbetrag i.H.v. 59 500 € erhalten hat.
Der Haftungstatbestand ist frühestens zum 20.8. erfüllt. Der Haftungsbetrag ist der Höhe nach auf 15 000 € (20 000 € ./. 5 000 €) begrenzt. Wegen der nur teilweisen Vereinnahmung der Forderung ist A nur i.H.v. 9 500 € (in dem vereinnahmten Betrag enthaltene Steuer) in Anspruch zu nehmen.
Zur umsatzsteuerrechtlichen Haftung beim Factoring s.a. Rathemacher, NWB Fach 19, 3483.
8. Forderungsabtretung nach § 64 Abs. 2 StBerG
Das Achte Gesetz zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 8.4.2008 (BGBl I 2008, 666) normiert in § 64 Abs. 2 die Abtretung von Gebührenforderungen durch Steuerberater oder Steuerbevollmächtigte. Die Möglichkeit der Abtretung wird erleichtert, indem es Steuerberatern u.a. ermöglicht wird, ihre Honorare über Verrechnungsstellen abzuwickeln. Bei den Anwälten soll eine entsprechende Neuregelung des § 49b Abs. 4 BRAO im Rahmen des Gesetzes zur Neuregelung des Rechtsberatungsgesetzes erfolgen (BT-Drs. 16/7077, 40).
Nach der Neuregelung des § 64 Abs. 2 Satz 1 StBerG ist die Abtretung von Gebührenforderungen oder die Übertragung ihrer Einziehung an Steuerberater vorbehaltlos gestattet, auch ohne Einwilligung des Mandanten.
Nach dem neuen § 64 Abs. 2 Satz 2 StBerG genügt die ausdrückliche, schriftliche Einwilligung des Mandanten, um dem Steuerberater eine Forderungsabtretung oder die Übertragung ihrer Einziehung zu gestatten. Weil der Mandant den Steuerberater von der Pflicht zur Verschwiegenheit entbinden kann, ist es konsequent, ihm die Entscheidung zu überlassen, ob sein Steuerberater Gebührenforderungen auch an Dritte abtreten darf. Die Neuregelung ermöglicht es insbesondere, dass Steuerberater das Inkasso ihrer Honorare auf Verrechnungsstellen übertragen. Die Abtretung kann im Rahmen eines Factorings auch als Finanzierungsinstrument genutzt werden.
Nach § 64 Abs. 2 Satz 3 StBerG ist der Mandant vor der Erklärung der Einwilligung aufzuklären. Er muss darüber unterrichtet werden, dass der beauftragte Steuerberater gesetzlich (§ 402 BGB) bzw. vertraglich verpflichtet ist, dem neuen Gläubiger oder dem Einziehungsermächtigten die Informationen zu erteilen und Unterlagen auszuhändigen, die dieser benötigt, um die Forderung geltend zu machen.
Neben der Einwilligung durch den Mandanten genügt es nach § 64 Abs. 2 Satz 2 StBerG auch für die Abtretung oder Übertragung, dass die Gebührenforderung rechtskräftig festgestellt worden ist.
Der neue Gläubiger oder Einziehungsermächtigte ist gem. § 64 Abs. 2 Satz 3 StBerG in gleicher Weise zur Verschwiegenheit verpflichtet wie der beauftragte Steuerberater.
Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Philipp u.a., Echtes Factoring als Einziehung von Forderungen umsatzsteuerpflichtig, DStR 2003, 1286; Grambeck, Factoring – ein altes Problem im neuen Gewand, UR 2007, 84; Lickteig, Umsatzsteuerliche Behandlung des Factorings, UR 2004, 454; Rathemacher, Wirtschaftsfaktor Factoring – Nutzen und Lasten des Forderungskaufs, NWB Fach 19, 3483; Hahne, Fiktion der Vereinnahmung von Forderungen als Grundlage für eine Haftung gem. § 13c UStG, UR 2006, 433; Grambeck, Factoring – ein altes Problem im neuen Gewand, UR 2007, 84.

References: EuGH

 § 64
 Art. 2
 Art. 17
 EuGH 
 EuGH

 EuGH 
 § 3
 § 4
 EuGH 
 § 10
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4

§ 13

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 § 64
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 § 64
 § 64
 § 64
 § 64
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