Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2005-01252-de-noviembre-3-de-2011?documento=jurcol&contexto=jurcol_b6d56f8cfe87000ee0430a010151000e&vista=STD-PC
Timestamp: 2019-01-16 18:57:31+00:00

Document:
﻿ Sentencia 2005-01252 de noviembre 3 de 2011
SENTENCIA 2005-01252 DE 03 DE NOVIEMBRE DE 2011
CONTENIDO:IMPUESTO DE TRANSPORTE DE OLEODUCTOS. NO SE ENCUENTRA DENTRO DE LOS IMPUESTOS DEDUCIBLES EN EL IMPUESTO DE RENTA. SI BIEN LA CONTABILIDAD ES LA PRINCIPAL HERRAMIENTA PARA ESTABLECER LOS HECHOS GRAVADOS O PARA ADELANTAR UN PROCESO DE FISCALIZACIÓN, EN MATERIA TRIBUTARIA EXISTE UNA REGULACIÓN ESPECIAL QUE PUEDE APARTARSE MUCHAS VECES DE ESA NORMATIVA.
TEMAS ESPECÍFICOS:IMPUESTO SOBRE LA RENTA, IMPUESTO AL TRANSPORTE DE HIDROCARBUROS
Sentencia 2005-01252 de noviembre 3 de 2011
Rad.: 25000232700020050125201 -17118
Actora: B.P. Exploration Company (Colombia) Limited, C/ Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del 6 de febrero de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”.
La controversia se centra en determinar si el valor pagado a título de impuesto de transporte constituye un costo que pueda ser considerado para la cuantificación de la base gravable del impuesto sobre la renta por el año gravable 2001 y si procede la deducción por $2.387.635.000 correspondiente a inversiones infructuosas, que a juicio de la DIAN, no se encuentran probadas.
La sanción por inexactitud impuesta no fue cuestionada por las partes en el recurso de apelación, razón por la cual la Sala se releva de su estudio.
1. Rechazo de otras deducciones, renglón 47 CX en la suma de $3.220.951.000 por concepto de impuesto de transporte.
La sociedad demandante registró en la contabilidad, en la cuenta 511595 del Plan Único de Cuentas, la suma de $3.220.950.680 (fl. 273) bajo el concepto de “Otros-IVA deducible en renta”, suma que la demandante solicitó como deducción en el renglón 47 de la declaración del año gravable 2001 “otras deducciones (servicios públicos, fletes, seguros, impuestos, etc.) (fl. 41).
Con fundamento en las pruebas allegadas con ocasión de la respuesta al auto de verificación o cruce Nº 310632004000274 del 16 de febrero de 2004, la Administración estableció que el concepto “otros-IVA deducible en renta” en realidad correspondía al impuesto al transporte por oleoducto que el contribuyente debe pagar en virtud del volumen de crudo transportado a través de la sociedad Oleoducto Central S.A., Ocensa, y Oleoducto de Colombia S.A., ODC.
La Ley 37 de 1931 creó el impuesto de transporte sobre oleoductos (art. 42) así: “establécese un impuesto de transporte por oleoductos de uso público igual al dos y medio por ciento (21/2 %) del valor resultante de multiplicar el número de barriles transportados por la tarifa vigente para cada oleoducto. Este impuesto se cobrará por trimestres vencidos”.
Por su parte, el artículo 19 del Decreto 1747 de 1995 reiteró que la Comisión Nacional de Regalías redistribuirá los recursos recibidos a título de depósito de impuesto de transporte por oleoductos y gasoductos, para lo cual, el Ministerio de Minas y Energía, Dirección General de Hidrocarburos, efectuará trimestralmente las liquidaciones, para ser distribuidos entre los municipios no productores(2), cuyas jurisdicciones atraviesen los oleoductos o gasoductos en proporción al volumen y al kilometraje, para uso exclusivo con destino a inversión, en los términos del artículo 15 de la Ley 141 de 1994. Las liquidaciones se les enviarán a los operadores de los oleoductos y gasoductos, quienes lo recaudarán de los propietarios del crudo o del gas, para que el operador lo gire directamente a las entidades territoriales, dentro de los diez (10) días siguientes al recibo de la liquidación(3).
Ahora bien, de acuerdo con lo previsto en el artículo 115 del estatuto tributario:
“Son deducibles en su totalidad los impuestos de industria y comercio, predial, de vehículos, de registro y anotación y de timbre, que efectivamente se hayan pagado durante el año o periodo gravable; siempre y cuando tuvieren relación de causalidad con la renta del contribuyente”.
“La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa”.
Del texto de la disposición transcrita se infiere claramente que fue voluntad del legislador autorizar la deducibilidad de los impuestos que de manera expresa se señalan en la norma; y que son dos los requisitos para que proceda su deducción, que se trate de aquellos efectivamente pagados durante el respectivo año gravable y que tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta del contribuyente.
El impuesto de transporte por oleoductos no se encuentra dentro de los impuestos que, según la norma transcrita, son deducibles en el impuesto de renta, razón por la cual, no procede su deducción dado que tratándose de impuestos, debe mediar expresa disposición del legislador.
Ahora bien, al señalarse en el artículo 115 de manera expresa, la relación de causalidad como requisito adicional para la deducibilidad de los impuestos, se entienden excluidos los presupuestos de necesidad y proporcionalidad a que alude el artículo 107 del mismo estatuto para las deducciones generales, pues tal como lo ha precisado la Sala, la deducción de impuestos no corresponde al grupo de egresos calificados como expensas necesarias para el negocio, por cuanto se trata del cumplimiento de una obligación legal que no depende de tales condicionamientos, esto es que no pueden determinarse con criterio comercial, ni teniendo en cuenta los gastos normalmente acostumbrados en cada actividad(4).
De otra parte, al consagrarse de manera expresa cuáles son los impuestos deducibles, se entiende que la relación de causalidad está referida a los mismos gravámenes y no a otros. En consecuencia, al no encontrarse el impuesto de transporte por oleoductos incluido en tal señalamiento, resulta irrelevante la discusión acerca de su relación de causalidad con la actividad productora de renta.
No le asiste, entonces, razón al apelante al afirmar que el impuesto por transporte de crudo, al ser un costo, necesariamente hace parte de los factores de depuración de la base gravable del impuesto sobre la renta, toda vez que, es indiscutible que la limitación o restricción para algunos conceptos deducibles constituye una decisión del legislador que encaja dentro del concepto de “beneficios tributarios”, que es, precisamente, lo que ocurre con los impuestos cuya deducción autoriza el artículo 115 del estatuto tributario. Adicionalmente, dada la naturaleza legal de los impuestos, éstos no pueden determinarse con criterio comercial, ni teniendo en cuenta los gastos normalmente acostumbrados en cada actividad, ya que se trata del cumplimiento de una obligación legal que no depende de tales condicionamientos. No prospera el cargo.
2. Rechazo de otras deducciones, renglón 47 por $2.387.635.000 por pérdida en venta de intangibles.
Según la entidad apelante, el hecho que se demuestre que no se percibió ingresos por la cesión de derechos, intereses y obligaciones del contrato de asociación invocado, no es evidencia de que hubiera existido una inversión infructuosa ni implica que se tenga derecho a solicitar como deducción fiscal el valor de los derechos y obligaciones cedidos.
De esta forma cuestiona la existencia de la “inversión infructuosa” como presupuesto para acceder al beneficio fiscal contenido en el artículo 143 del estatuto tributario, según el cual:
“...cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes”.
Conforme con la norma transcrita son dos requisitos para acceder a la amortización de tales inversiones, a saber: que demuestre la condición de “infructuosa” de la inversión y que la amortización se realice, a más tardar, dentro de los dos años siguientes a la demostración de tal condición.
Observa la Sala que, en el recurso de apelación, la administración se limitó a cuestionar el análisis probatorio efectuado por el a quo respecto a la procedencia de la deducción solicitada, sin aportar ningún elemento de juicio que desvirtuara el análisis efectuado por el tribunal, como se verá más adelante.
Se entiende por inversiones necesarias amortizables por este sistema, los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más de un año o período gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos prelimares(sic) de instalación u organización o en desarrollo; o costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales.
“ART. 143.—... Cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes”.
En el caso concreto la actora demostró la inversión realizada en la exploración de los campos Fragata y Galeones así:
En el folio 100 del cuaderno 5 de antecedentes figura la certificación expedida por el revisor fiscal de Amoco Colombia Petroleum Company en la que se registra que la compañía recibió la suma de $2.452.151.000 por la cesión de derechos de los contratos de asociación Galeones y Fragata a B.P. Exploration Company Colombia Ltd. así:
“Fui contratado para auditar los estados financieros de la Sucursal en Colombia de Amoco Colombia Petroleum Company NIT 800.185.457-8, al 31 de diciembre de 1999, y emitido mi informe sobre los mismos el 10 de marzo de 2000. La sucursal fue liquidada el 2 de octubre de 2001, fecha hasta la cual realicé mis funciones como revisor fiscal. Los siguientes comprobantes incluyen la contabilización del costo en la cuenta PUC 611510 de la cesión de derechos en los contratos de asociación Galeones y Fragata:
Comprobante Fecha Concepto Pesos
99101139 Dic. 24 de 1999 Reg. Cesión Inter a BPXC 32.784.856
99101117 Dic. 24 de 1999 Reg. Cesión Inter a BPXC 1.626.754.907
99101114 Dic. 24 de 1999 Reg. Cesión Inter a BPXC 2.537.717.171
El comprobante de contabilidad Nº JE 991001089 del 24 de diciembre de 1999, registra un crédito en la cuenta PUC 611510 por concepto de los ingresos recibidos en la cesión de derechos en los contratos Galeones y Fragata a BP Exploration Company (Colombia) Limited por $2.452.151.000”.
De igual forma, en el folio 101 del cuaderno 5 de antecedentes figura el certificado de revisor fiscal de B.P. Exploration Company Colombia Ltd., en el que consta que en la cuenta PUC 171510 se registró la suma de $2.452.151.000 como “otros costos de exploración” en el año 1999 y que a 31 de diciembre de 2000, la cuenta 41 “ingresos operacionales” no incluía ingreso alguno relacionado con los derechos de la compañía en los contratos Galeones y Fragata, así:
“He auditado, de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en Colombia, los estados financieros de la Sucursal en Colombia de BP Exploration Company (Colombia) Limited, NIT 860.002.426-3, al 31 de diciembre de 2000 y 1999, no incluidos aquí, y emitido mi informe sobre los mismos el 4 de abril de 2001 y el 12 de abril de 2000, respectivamente.
La cuenta PUC 171510 “otros costos de exploración” incluye el comprobante de contabilidad No. 99105721 del 29 de diciembre de 1999, registrando la cesión de derechos de Galeones y Fragata de Amoco Colombia Petroleum Company por $2.452.151.000.
Mediante contratos protocolizados con escrituras públicas número 2468 y 2469 de octubre 5 de 2000, BP Exploration Company (Colombia) Limited cedió sus derechos para la explotación de Galeones y Fragata a Burlington Resources Colombia Limited Colombian Branch.
Al 31 de diciembre de 2000, la cuenta 41 “ingresos operacionales” no incluye ingresos relacionados con los derechos de Galeones y Fragata”.
Hechos que fueron corroborados en el dictamen pericial (fls. 369 a 438 cdno. de antecedentes 5) al señalar:
“Así mismo es de hacer constar que la Sociedad BP Explorartion Company dio de baja contablemente el activo diferido denominado “otros costos de exploración” cuenta 171515 por la suma de $2.452.151.000 con traslado a los resultados del ejercicio contable de la vigencia 2001 cuenta Gastos no operacionales “pérdida en venta y retiro de bienes” Código 5310, subcuenta “venta de intangibles” código 531020, lo cual se refleja en el comprobante de diario Nº JE01201391 del 29 de mayo de 2001. Se adjunta evidencia en Anexo 16.
Como efecto de los registros contables mencionados, la cuenta activo diferido refleja un saldo cero (0), el rubro de “gastos no operacionales” se incrementó con el valor de la “inversión infructuosa” en la suma de $2.452.151.000 y por tanto la utilidad del ejercicio contable del año 2001, sufrió un decremento por igual valor.
... es prudente conceptuar que BP Exploration Company Ltda contabilizó los efectos de la cesión de los derechos relacionados con los campos Galeones y Fragata a favor de Burlington Resources Colombia Limited Colombian Branch, con un incremento en el rubro de “gastos no operacionales” en la suma de $2.452.151.000 y por lo tanto la utilidad del ejercicio contable del año 2001 sufrió un decremento por igual valor (fl. 408).
Con fundamento en lo expuesto en los numerales 14.1 al 14.7 es prudente conceptuar que la contabilización apropiada, era la cuenta 531095, pero no se incurrió en ningún error técnico contable al efectuar el registro en la cuenta 531020 en lugar de la cuenta 531095, pues de todas maneras el registro se efectuó con la cuenta mayor 5310 “Pérdida en venta y retiro de bienes” (fl. 410).
Las inversiones resultaron infructuosas conforme lo certificó Ecopetrol en oficio que obra en el folio 232 del cuaderno No 5 de antecedentes así:
“Por solicitud de la compañía BP Exploration Company, la Dirección de Soporte a Presidencia y Junta Directiva de Ecopetrol S.A. certifica lo siguiente, con base en la información suministrada por la Vicepresidencia de Exploración de Ecopetrol S.A. y soportada en sus archivos:
1. La compañía BP Exploration en aplicación de la cláusula 27 de los contratos Fragata y Los Galeones solicitó a Ecopetrol a través del comunicado LEG-160-200 de fecha 4 de julio de 2000, la cesión de la totalidad de los intereses, derechos y obligaciones que BP tenía en los contratos de asociación Fragata y Los Galeones; Ecopetrol evaluó la solicitud y esta fue aprobada por nuestra Junta Directiva según consta en el Acta 2240 de 28 de julio de 2000.
2. La cesión del Contrato de Asociación Fragata se realizó a través del documento “Cesión Total de los intereses, derechos y obligaciones de BP Exploration Company Limited dentro del Contrato de Asociación para el Bloque Fragata a favor de Burlington Resources Colombia Limited Colombian Branch” firmado por las partes el 25 de septiembre del año 2000.
3. No hubo ningún descubrimiento dentro de los contratos Los Galeones y Fragata, y por consiguiente, no había mediado solicitud de comercialidad por parte de las compañías asociadas. Estos contratos de asociación se encontraban en los dos primeros años del periodo de exploración cuando fueron renunciados por la asociada.
4. De acuerdo con la información que reposa en Ecopetrol S.A., no hubo evidencia de un descubrimiento por lo tanto no aplicaba una solicitud de comercialidad en los contratos de asociación los Galeones y Fragata.
5. En estos contratos nunca se declaró un campo comercial, adicionalmente, los contratos fueron renunciados, el 6 de febrero de 2001, por la compañía Burlington Resources Colombia Limited quien conformaba la parte asociada en un 100%. Ecopetrol aprobó la renuncia de los mismos y con los documentos “Acta de Terminación Contrato de Asociación Fragata y Acta de Terminación Contrato de Asociación Los Galeones” firmada por las partes el 24 de junio de 2001, se oficializó la renuncia de los mismos”.
Como quedó anotado, al resultar infructuosa la inversión originaria de la deducción (aspecto probado mediante la certificación proferida por Ecopetrol y corroborado en el dictamen pericial), la sociedad demandante amortizó en el año gravable 2001 la totalidad de la deducción en cuantía de $2.452.151.000, conforme con el artículo 143 del estatuto tributario.
Así las cosas, la actora cumplió con los presupuestos legalmente establecidos para la amortización de inversiones infructuosas, toda vez que en el año 2000 se determinó que no hubo ningún descubrimiento dentro de los contratos Los Galeones y Fragata y, en el año 2001, esto es, dentro del término establecido en el artículo 143 ib., se amortizaron en su totalidad las inversiones infructuosas realizadas.
Adicionalmente, la DIAN alegó que no es correcto el proceder de la actora al registrar un hecho económico en una cuenta para posteriormente cambiarlo afirmando que se trata de otro y pretender que ese yerro no tenga ninguna incidencia fiscal.
Si bien la contabilidad es la principal herramienta para establecer los hechos gravados o para adelantar un proceso de fiscalización, en materia tributaria existe una regulación especial que puede apartarse muchas veces de esa normatividad, de manera que el simple registro contable no da lugar a que fiscalmente se reconozca un hecho económico, si la ley tributaria exige un presupuesto diferente o especial, presupuesto que es el que en todo caso debe acreditarse.
En el caso concreto, la DIAN no puede negar la amortización por el simple hecho de que existió un error en el registro contable, si se tiene en cuenta que en el dictamen pericial se precisó que los asientos contables realizados, relativos a la amortización de la inversión, afectaron la utilidad de la empresa por el año gravable discutido y como lo anotó el a quo,
“los efectos de denominar la deducción como inversiones infructuosas o pérdida en venta de intangibles, contablemente produce los mismos efectos pues en ambos casos se afecta la utilidad”.
Es preciso señalar que la consejera doctora Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez manifestó estar impedida para conocer de este negocio, con fundamento en el artículo 150 [5] del Código de Procedimiento Civil, porque una de sus magistradas auxiliares actuó como apoderada de la parte demandada.
2. CONFÍRMASE la sentencia de 6 de febrero de 2008, dictada por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A” dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de la sociedad B.P. Exploration Company (Colombia) Limited contra la DIAN.
3. RECONÓCESE personería al abogado Sebastián Pinilla Mogollón como apoderada de la DIAN, conforme al poder que obra en el folio 39 del cuaderno principal.
(1) Se admite la deducción de $2.387.635.000 originada en inversiones petroleras infructuosas, se rechaza el costo por impuesto de transporte de crudo durante el año 2001 por $3.220.951.000 y se modifica la sanción por inexactitud impuesta.
(2) Según el parágrafo del artículo 55 de la Ley 141 de 1994, para la distribución del impuesto de transporte, se considera como municipio no productor, aquel en que se exploten menos de siete mil quinientos (7.500) barriles de hidrocarburos promedio mensual diario.
(3) Mediante la Resolución 80430 de 6 de abril de 1999, el Ministerio de Minas estableció la fórmula para distribuir el Impuesto de Transporte por Oleoductos y Gasoductos.
(4) Sentencias de 26 de noviembre de 1993, expediente 4842 M.P. Jaime Abella Zárate y de 13 de abril de 2005, expediente 14279 M.P. María Inés Ortiz Barbosa.

References: artículo 19
 artículo 15
 artículo 115
 artículo 115
 artículo 107
 artículo 115
 artículo 143
 artículo 143
 artículo 143
 artículo 150
 artículo 55
 Resolución