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Timestamp: 2019-03-22 08:22:54+00:00

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Abgabenverkürzung durch Nichtberücksichtigung von Honoraren aus Urlaubsvertretungen eines Facharztes in den Jahreserklärungen. - Findok Internet
Beschwerdeentscheidung - Strafsachen (Referent) des UFSL vom 21.08.2009, FSRV/0050-L/08
Abgabenverkürzung durch Nichtberücksichtigung von Honoraren aus Urlaubsvertretungen eines Facharztes in den Jahreserklärungen.
Der Unabhängige Finanzsenat als Finanzstrafbehörde zweiter Instanz hat durch das Mitglied des Finanzstrafsenates Linz 4, Hofrat Dr. Peter Binder, in der Finanzstrafsache gegen HT, Facharzt, geb. 19XX, whft. in K, vertreten durch Mag. Dr. Peter Roppenser, Wirtschaftstreuhänder, 4600 Wels, Konrad-Meindl-Straße 11, wegen des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs. 1 des Finanzstrafgesetzes (FinStrG) über die Beschwerde des Beschuldigten vom 7. Juli 2008 gegen den Bescheid über die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gemäß § 83 Abs. 1 FinStrG des Finanzamtes Grieskirchen Wels, vertreten durch AR Brigitte Burgstaller, als Finanzstrafbehörde erster Instanz vom 18. Juni 2008, StrNr. 044-2008/00000-001,
Mit Bescheid vom 18. Juni 2008 hat das Finanzamt Grieskirchen Wels als Finanzstrafbehörde erster Instanz gegen den Beschwerdeführer (Bf.) zur StrNr. 044-2008/00000-001 ein finanzstrafbehördliches Untersuchungsverfahren eingeleitet, weil der Verdacht bestehe, er habe im Amtsbereich des genannten Finanzamtes vorsätzlich für die Jahre 2003 bis 2004 die von DK erhaltenen Honorare nicht, sowie für 2005 nicht zur Gänze erklärt, in der Folge in den eingereichten Einkommensteuererklärungen die daraus (ergänze: erzielten) Gewinne nicht (2003 bis 2004) bzw. zu niedrig (2005) angeführt und dadurch unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht eine Verkürzung an Einkommensteuer 2003 bis 2005 iHv. (insgesamt) 4.900,00 € (im Einzelnen: 2003: 900,00 €; 2004: 3.500,00 €; 2005: 500,00 €) bewirkt und dadurch (ein) Finanzvergehen nach § 33 Abs. 1 FinStrG begangen zu haben.
Begründend wies die erkennende Behörde darauf hin, dass dem Finanzamt zur Kenntnis gelangt sei, dass der Bf. in den angeführten Jahren zusätzlich zu seinen jeweils in den Abgabenerklärungen angegebenen Einkünften noch weitere, bisher nicht erklärte, Honorareinkünfte (für von DK geleistete Urlaubsvertretungen), u. zw. im Jahr 2003 1.800,00 €; im Jahr 2004 7.000,00 € und 2005 1.000,00 €, bezogen habe. Laut Rechtfertigung des (mit der jeweiligen Erklärungserstellung) beauftragten steuerlichen Vertreters habe dessen Mitarbeiterin die genannten Beträge, für die jeweils keine Rechnungen (Honorarnote), sondern lediglich entsprechende Bankeingänge vorlagen, übersehen. Dem sei jedoch entgegenzuhalten, dass der Abgabepflichtige beim Nichtvorliegen von Abrechnungen auch bei der Heranziehung fachkundiger Personen im Rahmen der ihm obliegenden Offenlegungspflicht verpflichtet sei, zu prüfen, ob tatsächlich sämtliche erhaltenen Honorare auch in seinen Abgabenerklärungen aufschienen. Dieser Verpflichtung sei der Beschuldigte nicht nachgekommen. Damit habe er aber die Möglichkeit in Kauf genommen, dass nicht sämtliche Einkünfte einer entsprechenden Besteuerung unterzogen werden und somit im Hinblick auf die unter Verletzung der genannten abgabenrechtlichen Pflichten eingetretenen Verkürzungen an Einkommensteuer bedingt vorsätzliches Handeln iSd. § 33 Abs. 1 FinStrG zu verantworten.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die fristgerechte Beschwerde des Beschuldigten vom 7. Juli 2008, in welcher im Wesentlichen wie folgt vorgebracht wurde:
Die Beschwerde richte sich grundsätzlich gegen die Einleitung eines Strafverfahrens, da beim Bf. kein Tatvorsatz iSd. § 33 Abs. 1 FinStrG vorliege.
Wie im (abgabenbehördlichen) Rechtfertigungsschreiben vom 27. Juni 2007 bereits ausgeführt, lägen über die nunmehr verfahrensgegenständlichen Honorarzahlungen keine Rechnungen vor und seien diese lediglich aus entsprechenden Zahlungseingängen am Bankkonto des Bf. ersichtlich gewesen. Eine von der Erstbehörde angezogene Überprüfungspflicht der Abgabenerklärungen bzw. der Beilagen durch den Bf. würde letztlich bedeuten, dass sich der (vertretene) Abgabepflichtige die Steuererklärungen gleich selbst erstellen könne und sei in dieser Form jedenfalls nicht zutreffend. Vielmehr könne bzw. konnte sich der dem Steuerberater alle Unterlagen zur Verfügung stellende Abgabepflichtige darauf verlassen, dass von diesem auch sämtliche Einnahmen in den Erklärungen erfasst werden würden. Da somit aber weder eine vorsätzliche, noch eine fahrlässige Abgabenhinterziehung vorliege, werde ersucht, das Strafverfahren einzustellen.
Gleichzeitig wurde in der Beschwerde eine mündliche Verhandlung sowie eine Entscheidung durch den gesamten Senat beantragt.
Vorweg ist zu den zuletzt angeführten Anträgen des Bf., unbeschadet der Bestimmung des § 58 Abs. 2 lit. b FinStrG, soweit damit das Verfahren hinsichtlich der Entscheidung über die vorliegende Beschwerde angesprochen wird, auf die geltende Rechtslage der §§ 62 Abs. 2 bis 5 sowie 160 Abs. 2 FinStrG zu verweisen, wonach ua. über Beschwerden (§ 152 FinStrG) gegen Einleitungsbescheide (§ 83 Abs. 2 FinStrG) das (nach der geltenden Geschäftsverteilung des Unabhängigen Finanzsenates zuständige) hauptberufliche Mitglied desjenigen Berufungssenates, der über Rechtsmittel gegen Erkenntnisse oder sonstige Bescheide des Spruchsenates zu entscheiden hätte, dem gemäß § 58 Abs. 2 unter den dort genannten Voraussetzungen die Durchführung der mündlichen Verhandlung und die Fällung des Erkenntnisses obliegen würde, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden hat.
Gemäß § 83 Abs. 2 FinStrG ist der Verdächtige unter Bekanntgabe der zur Last gelegten Tat sowie der in Betracht kommenden Strafbestimmung(en) unverzüglich zu verständigen, wobei bei vorsätzlichen Finanzvergehen, ausgenommen Finanzordnungswidrigkeiten, diese Verständigung in Form eines Bescheides zu ergehen hat (vgl. zB. Reger/Hacker/Kneidinger, FinStrG3, K 83/3 f).
Verdacht ist dabei die Kenntnis von Tatsachen, aus denen nach der allgemeinen Lebenserfahrung auf ein Finanzvergehen geschlossen werden kann. Bloße Vermutungen allein reichen für die Einleitung des Finanzstrafverfahrens nicht aus. Nicht jedoch ist es in diesem Verfahrensstadium schon Aufgabe der Finanzstrafbehörde(n), das Vorliegen eines Finanzvergehens konkret, dh. in einer jeden Zweifel nach § 98 Abs. 3 FinStrG ausschließenden Art, nachzuweisen oder auch nur die Ergebnisse des durch die Einleitung ja erst in Gang gesetzten förmlichen Straf- bzw. Untersuchungsverfahrens oder die im Zuge dessen vorzunehmende Beweiswürdigung vorwegzunehmen, weil die für die Subsumtion unter den betreffenden finanzstrafrechtlichen Tatbestand letztlich entscheidenden Fragen erst im anschließenden, ua. vom allgemeinen strafrechtlichen Grundsatz des "in dubio pro reo" getragenen Untersuchungsverfahrens einer (endgültigen) Klärung zuzuführen sind bzw. sein werden (vgl. zB. VwGH 2007/16/0074).
Den Gegenstand des Einleitungsbescheides bildet daher nicht die Tat selbst, sondern vielmehr die Feststellung solcher Lebenssachverhalte, die den Verdacht begründen, der Betroffene könnte ein derartiges Finanzvergehen begangen haben. Der Bescheid hat daher das dem Beschuldigten zur Last gelegte, als Finanzvergehen zu qualifizierende Verhalten nur in groben Umrissen zu beschreiben; die einzelnen Fakten müssen nicht "bestimmt", dh. schon in allen für eine (spätere) Subsumtion relevanten Einzelheiten beschrieben werden (vgl. zB. VwGH 2002/16/0060).
§ 119 Bundesabgabenordnung (BAO) zufolge hat der Abgabepflichtige die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht bedeutsamen Umstände vollständig und wahrheitsgemäß offen zu legen und damit der Abgabenbehörde nicht nur ein richtiges und vollständiges, sondern auch ein klares Bild aller für die Abgabenerhebung maßgeblichen Umstände zu verschaffen (vgl. zB. Ritz, BAO3, § 119 Tz. 3).
Vorsätzlich handelt, wer einen Sachverhalt verwirklicht, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet (vgl. § 8 Abs. 1 FinStrG).
Bezogen auf § 33 Abs. 1 FinStrG heißt das, dass derjenige bedingt vorsätzlich handelt, der sowohl die dort genannte(n) abgabenrechtliche(n) Pflichtverletzung(en) und die Abgabenverkürzung (vgl. dazu insbesondere § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG) zumindest dem Grunde nach für nahe liegend hält und sich jeweils mit diesen Konsequenzen seiner Handlungsweise billigend abfindet ("Na wenn schon").
Ein entsprechender Tatvorsatz bzw. Anhaltspunkte dafür ergeben sich, vom Fall eines entsprechenden Geständnisses einmal abgesehen, regelmäßig aus den Gesamtumständen der Tat (Höhe des eingegangenen Risikos, Größe und Nähe der Gefahr etc.) bzw. der Persönlichkeit des Täters (vgl. zB. Fellner, FinStrG, § 8 Rz. 4c).
Gemäß § 34 Abs. 1 FinStrG macht sich hingegen der fahrlässigen Abgabenverkürzung schuldig, wer die in § 33 Abs. 1 bezeichnete Tat fahrlässig begeht; § 33 Abs. 3 gilt entsprechend.
Dabei handelt der Täter iSd. § 34 sowohl bei der bewussten (§ 8 Abs. 2 letzter Satz leg.cit.) als auch der unbewussten Fahrlässigkeit, obwohl subjektiv dazu befähigt, in Verletzung der objektiv gebotenen und nach den Verhältnissen des Anlassfalles auch zumutbaren Sorgfaltspflicht (vgl. zB. Fellner, aaO, § 8 Rz. 21 ff), und erkennt daher entweder gar nicht, dass er eine abgabenrechtliche Pflicht iSd. § 33 Abs. 1 verletzt bzw. auch eine Abgabenverkürzung bewirkt (unbewusste Fahrlässigkeit) oder hält dies zwar für möglich, aber doch für nicht bzw. nur wenig wahrscheinlich (bewusste Fahrlässigkeit).
Dem Täter wird weder Vorsatz noch Fahrlässigkeit zugerechnet, wenn ihm bei einer Tat ein entschuldbarer Irrtum unterlief, der ihn das Vergehen oder das darin liegende Unrecht nicht erkennen ließ; ist der Irrtum unentschuldbar, so ist dem Täter Fahrlässigkeit zuzurechnen. Dem Täter wird Fahrlässigkeit nicht zugerechnet, wenn ihm bei der Tat eine entschuldbare Fehlleistung unterlief (§ 9 FinStrG). Letzteres liegt aber wiederum nur dann vor, wenn der Täter die objektiv gebotene, pflichtgemäße, ihm nach seinen subjektiven Verhältnissen auch zumutbare Sorgfalt angewendet hat.
Aufgrund der sich neben dem verfahrensgegenständlichen Strafakt insbesondere aus StNr. 12 erschließenden bisherigen Erhebungslage ist für die über die Beschwerde zu treffende Sachentscheidung iSd. § 161 Abs. 1 FinStrG (vgl. VwGH 96/16/0023) von nachstehendem (erheblichen) Sachverhalt auszugehen:
Der beim genannten Finanzamt steuerliche erfasste, seit 1993 vom auch nunmehr als Verteidiger einschreitenden Wirtschaftstreuhänder steuerlich vertretene, Bf. bezog im verfahrensgegenständlichen Zeitraum (neben nsA-Bezügen und Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft) aus seiner (selbständigen) Facharzttätigkeit Einkünfte iSd. § 22 Einkommensteuergesetz 1988 (EStG 1988). Für die Jahre 2003 bis 2005 wurden ua. entsprechende, vom Vertreter anhand der ihm vom Steuerpflichtigen übermittelten Belege (Honorarnoten, Kontoauszüge etc.) erstellte Jahreseinkommensteuererklärungen (elektronisch) beim Finanzamt eingereicht und die darin enthaltenen Angaben [Einkünfte aus selbständiger Arbeit (sA) 51.333,72 € (2003); 41.547,52 € (2004); 40.534,65 € (2005)] den jeweiligen Einkommensteuerbescheiden (2003: vom 11. November 2004; 2004: vom 17. August 2005; 2005: vom 27. September 2006) zu Grunde gelegt.
Im Mai 2007 wurde dem Finanzamt (im Wege einer Kontroll- bzw. Kurzmitteilung) zur Kenntnis gebracht, dass der Bf. in den vorgenannten Jahren Honorarzahlungen (für geleistete Urlaubsvertretungen) von DK iHv. 1.800,00 € (2003); 7.000,00 € (2004) und 7.200,00 € (2005) erhalten habe. Über (abgabenrechtliche) Vorhalte um detaillierte Bekanntgabe der in den einzelnen Jahren im Rahmen der sA bezogenen Honorare sowie der bisher nicht (2003, 2004) bzw. lediglich teilweise (Honorarzahlungen von DK laut Jahreserklärung 2005: 6.200,00 €) dem Finanzamt bekannt gegebenen Einkünfte, wurden die oben genannten Zahlungen vom steuerlichen Vertreter des Bf. dem Grunde und der Höhe nach bestätigt und dazu angegeben, dass Beträge (Honorarzahlungen) iHv. 1.800,00 € (2003), 7.000,00 € (2004) und 1.000,00 € (2005) versehentlich von einer Kanzleimitarbeiterin übersehen worden seien, da für die genannten Leistungen bzw. Beträge keine Rechnungen vorgelegen seien und die Zahlungen lediglich in Form von entsprechenden Zahlungseingängen auf den zur Verfügung gestellten Auszügen des Bankkontos des Bf. ausgewiesen gewesen seien.
In weiterer Folge ergingen in den jeweils gemäß § 303 Abs. 4 BAO wiederaufgenommenen Verfahren betreffend die Jahreseinkommensteuern 2003, 2004 und 2005 am 3. Juli 2007 neue, die vorgenannten Honorareinkünfte jeweils berücksichtigende, zu Nachforderungen von 900,00 € (2003); 3.500,00 € (2004) und 500,00 € (2005) führende Abgabenbescheide.
Weitere zum strafverfahrensgegenständlichen Sachverhalt durchgeführte (abgabenbehördliche) Erhebungen (vgl. dazu Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 7. August 2008) ergaben, dass für die Honorarzahlungen von DK iHv. 7.000,00 € (2004) bzw. 7.200,00 € (2005) im Gegensatz zu (allen) anderen Honorareingängen beim Bf. in den Jahren 2004 bis 2005 keinerlei formelle Leistungsabrechnungen oder schriftliche Vereinbarungen und auch keine schriftlichen Aufzeichnungen vorlagen, sondern die Leistungsinhalte lediglich mündlich vereinbart worden waren. Eine Feststellung bzw. Überprüfung der diesbezüglichen Zahlungsvorgänge waren ebenso wie die Leistungszeiträume nur nach aufwändiger und zeitintensiver Arbeit (Durchsicht sämtlicher Kontoauszüge) aus den eingesehenen Belegen (Kontoauszüge zur KtoNr. 34) möglich. Die Buchungstexte zu den einzelnen Buchungsvorgängen am genannten, im Übrigen auch privat veranlasste Zahlungsvorgänge beinhaltenden Konto des Bf. (zB. Buchung-Nr. 21249 vom 15. Jänner 2004 auf Kontoauszug 8/1) lauten dabei jeweils "HN Vertretung ...DK" (Kontoauszüge 8/1, 78/1/2004 bzw. 10/2, 19/1, 82/1/2005) bzw. "HON ... DK" (Kontoauszug 62/1/2005).
Aus dem bisher festgestellten Sachverhalt lässt sich somit zweifelsfrei und im Übrigen auch in der Beschwerde unwidersprochen, für Zwecke der finanzstrafrechtlichen Beurteilung ableiten, dass, indem in den Jahren 2003 bis 2005 (für vom Bf. geleistete Urlaubsvertretungen) bezogene Honorarzahlungen von 1.800,00 € (2003), 7.000,00 € (2004) und 1.000,00 € (2005) vom Bf. nicht in die zur StNr. 12 eingereichten Jahreseinkommensteuererklärungen aufgenommen (Einkünfte aus sA) und folglich - mangels Kenntnis - vom Finanzamt jeweils bei Festsetzung der Jahreseinkommensteuern nicht berücksichtigt wurden, der Bf. (als Abgabepflichtiger) unter Verletzung der ihn treffenden abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht iSd. § 119 BAO Verkürzungen an Einkommensteuer iHv. insgesamt 4.900,00 € (2003: 900,00 €; 2004: 3.500,00 €; 2005: 500,00 €) bewirkt und damit objektiv tatbildlich iSd. § 33 Abs. 1 FinStrG gehandelt hat.
Weiters kann, obwohl entsprechende Belege lediglich für die Veranlagungsjahre 2004 und 2005 vorliegen, anhand der auch die nicht widerlegbaren Sachverhaltserklärungen des steuerlichen Vertreters miteinschließenden derzeitigen Beweissituation davon ausgegangen werden, dass vom Bf. zwar sämtliche für die Erstellung der Jahreserklärungen der Jahre 2003 bis 2005 benötigten Belege (ua. auch die Honorarzahlungen beinhaltenden Kontoauszüge) dem beauftragten Vertreter zur Erklärungserstellung zur Verfügung gestellt wurden, ohne dabei jedoch die Gesamtheit der im Rahmen der selbständigen Tätigkeit tatsächlich erhaltenen Honorarzahlungen (laut Honorarnoten bzw. Konteneingängen) explizit darzustellen oder etwa auf über die Abrechnungen hinaus zusätzlich erhaltene Zahlungen gesondert hinzuweisen. Dennoch wurden laut Aktenlage bei der Erklärungserstellung für 2005 durch den Vertreter Honorarzahlungen aus der angeführten Urlaubsvertretung iHv. 6.200,00 € berücksichtigt.
Grundsätzlich ist der Abgabepflichtige, der sich zur Besorgung einer steuerlichen Agenden eines Dritten bedient, gehalten, einerseits bei der Auswahl dieser Person(en) sorgsam vorzugehen und andererseits diese Person(en) auch entsprechend zu beaufsichtigen. Das Ausmaß der (gebotenen) Überwachung wird dabei durch den Grad der Zuverlässigkeit und der Fachkunde des Erfüllungsgehilfen bestimmt und dort ihre Grenzen finden, wo sich der Abgabepflichtige eines berufsmäßigen Parteinvertreters bedient und diesen mit der Durchführung der vorgeschriebenen Rechtshandlungen beauftragt (vgl. VwGH 89/13/0051). Andererseits trifft einen solchen Abgabepflichtigen aber naturgemäß auch die Pflicht, zur vollständigen und klaren Information seines Vertreters über die tatsächlichen steuer- bzw. erklärungsrelevanten Verhältnisse (vgl. § 119 BAO), da dieser nur anhand der ihm zur Verfügung stehenden Mittel seinem Auftrag ordnungsgemäß nachkommen kann (vgl. zB. UFS FSRV/0051-W/05).
Wenngleich damit schon ob der für den fachkundigen Vertreter unvollständigen oder zumindest unübersichtlichen Beleg- bzw. Aufzeichnungssituation - so finden sich einerseits am offen gelegten Bankkonto offenbar auch der privaten Lebensführung des Bf. zuzuordnende Vorgänge (siehe oben) und machen andererseits die oa. Buchungstexte zu den Honorarzahlungen nicht hinreichend deutlich, dass es sich bei den eingegangenen Zahlungen um weitere, in keiner der beigelegten Abrechnungen aufscheinende Einkünfte iSd. § 22 EStG 1988 handelt - dem Bf. ein Schuldvorwurf in Richtung einer (unbewussten) Fahrlässigkeit iSd. § 34 Abs. 1 FinStrG nicht erspart werden kann (vgl. VwGH vom 21. Jänner 1966, 20/65), sind aus dem dargestellten Sachverhalt keine ausreichenden Anhaltspunkte für einen (zumindest) bedingten Tatvorsatz nach § 33 Abs. 1 FinStrG erkennbar. Dafür dass dem Bf., dem im Übrigen selbst bei Unkenntnis des genauen Betrages der in den einzelnen Jahren bezogenen Einkünfte aus sA spätestens bei Kenntnisnahme des ursprünglichen Jahreseinkommensteuerbescheides 2004 (vom 17. August 2005) die Höhe der immerhin annähernd 17 % ausmachenden Differenz zwischen den tatsächlichen und den von der Behörde herangezogenen Einkünften aus sA hätte auffallen müssen, nämlich einerseits das Risiko einer abgabenrechtlichen Pflichtverletzung und andererseits einer Abgabenverkürzung hinreichend bewusst war bzw. ihm eine Tatbildverwirklichung als geradezu nahe liegend erschien, finden sich nämlich weder in den bisher bekannt gewordenen Tatumständen (es wurde "lediglich" eine erforderliche Klarstellung zu den an sich lückenlos die relevanten Zahlungsflüsse darstellenden zur Verfügung gestellten Unterlagen unterlassen) noch in der Person des Täters.
Da nach ständiger Judikatur aber lediglich der Verständigung nach § 83 Abs. 2 FinStrG wegen vorsätzlicher Finanzvergehen, ausgenommen Finanzordnungswidrigkeiten, eine normative Wirkung zukommen kann bzw. soll (vgl. zB. VwGH 2000/14/0109), war trotz des sich aus dem bisherigen Sachverhalt ergebenden Verdachtes der Begehung eines Fahrlässigkeitsdeliktes iSd. § 34 Abs. 1 FinStrG spruchgemäß zu entscheiden und der angefochtene Bescheid aufzuheben.
Verdacht, Abgabenhinterziehung, Vorsatz, Fahrlässigkeit, Einleitungsbescheid
Findok-Nr: 42404.1, aufgenommen am: 29.09.2009 09:17:28, Dokument-ID: 501e4db2-765d-4305-8e99-e83f035697fe, Segment-ID: 61bcb6c1-0062-4380-9a14-acfb39329f2c

References: § 33
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 § 58
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