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Timestamp: 2018-06-25 00:41:21+00:00

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Ausmaß der fiktiven Anschaffungskosten und Restnutzungsdauer einer Lagerhalle - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 24.04.2014, RV/7101179/2010
Ausmaß der fiktiven Anschaffungskosten und Restnutzungsdauer einer Lagerhalle
in der Beschwerdesache der Bf., gegen den Bescheid des Finanzamtes G Mistelbach vom 10. September 2009, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2007 zu Recht erkannt:
Der angefochtene Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007 wird gemäß § 279 Abs. 1 zweiter Satz BAO zu Ungunsten der Bf. abgeändert.
Die Einkommensteuer für das Jahr 2007 wird auf Basis der Berufungsvorentscheidung vom 13. Jänner 2010, sohin mit dem Betrag von 1.921,04 Euro festgesetzt.
In ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 2007 machte die Bf. unter der Rubrik Vermietung der in XY domizilierten, im Erbweg erworbenen Lagerhalle ausgehend von Anschaffungskosten von 166.723, 54 € eine Abschreibung in der Höhe von 3.334,47 € geltend.
Mit Vorhalt vom 4. März 2009 wurde die Bf. einerseits aufgefordert die fiktiven Anschaffungskosten der Lagerhalle nachzuweisen, andererseits betreffend den gewählten AfA-Satz von 2% Stellung zu beziehen.
In dem mit 16. März 2009 datierten Antwortschreiben gab die vormalige steuerliche Vertretung der Bf. der Abgabenbehörde bekannt, dass als Abschreibungsbasis der ursprünglich von den Eltern entrichtete Kaufpreis zuzüglich im Zuge einer Betriebsprüfung vorgenommener Aktivierungen gewählt worden sei, respektive der im Ausmaß von 4% festgesetzte Abschreibungssatz ob der Übernahme des Mietvertrages beibehalten worden sei.
Die Bf. wurde mit Bescheid vom 10. September 2009 zur Einkommensteuer für das Jahr 2007 veranlagt, wobei das Finanzamt in Ermangelung der Vorlage eines entsprechenden Gutachtens die fiktiven Anschaffungskosten des Bestandsobjekts mit 60.000 € im Schätzungsweg ermittelt, respektive einen Abschreibungssatz von 1,5% zum Ansatz gebracht hat.
Mit Schriftsatz vom 8. Oktober 2009 wurde die Bf. aufgefordert, Mietverträge betreffend das in XY domizilierte Bestandsobjekt nachzureichen.
Des Weiteren wurde die Bf. auf den Umstand verwiesen, dass im Falle des unentgeltlichen Erwerbs einer Liegenschaft nach der Norm des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 abweichend von der Abschreibung nach § 16 Abs. 1 Z 8 lit. b leg. cit die fiktiven Anschaffungskosten im Zeitpunkt des unentgeltlichen Erwerbs zum Ansatz gelangen können, wobei diesfalls das Gutachten zwingend auf vorgenannten Zeitpunkt abzustellen habe.
In Anbetracht der Tatsache, dass das dem Rechtsmittel beigelegte Gutachten jedoch aus dem Jahr 1996 stamme, könne dieses keinen Nachweis für die fiktiven Anschaffungskosten zum Stichtag 1. Oktober 2007 bieten.
Im Antwortschreiben vom 4. Dezember 2009 legte die vormalige steuerliche Vertreterin der Bf. einerseits zwei, mit Beginn 1. Oktober 2007 abgeschlossene Mietverträge betreffend einen in XY domizilierten Lagerplatz sowie eine an gleicher Adresse befindliche Lagerhalle vor, andererseits wurde die Abgabenbehörde betreffend die fiktiven Anschaffungskosten auf ein in Kopie nachgereichtes Gutachten verwiesen.
Nämliches, zum Stichtag 24. November 2009 erstelltes Gutachten lautet inhaltlich wie folgt:
Bauteil P2 Haus
Die Liegenschaft befindet sich im Bauland - Betriebsgebiet der Gemeinde B, der Ort ist ca. 20 Autominuten von der Bezirkshauptstadt G entfernt.
2.2) Verbaute Fläche der Lagerhallen und des Verwaltungsgebäudes
Auf dem Lageplan wurden die einzelnen Objekte bezeichnet mit
- P ... Lagerhalle
- P1 ...teilunterkellertes altes Lagerhaus
- P2 ...zweigeschossiges vollunterkellertes Haus (Verwaltungsgebäude)
Die Flächen der einzelnen Bauteile wurden dem Gutachten aus 1996 entnommen.
Die Liegenschaft ist an die öffentliche Strom-, Kanal- und Wasserversorgung angeschlossen.
3) Bescbreibung der einzelnen Bauteile
Lagerhalle P
Betonstreifenfundamente verbunden mit Einzelfundamentell im Stützenbereich
Stahlbetonkonstruktjon aus Binder und Steher
Satteldach mit Welleternit, Hängerinnen und Abfallrohre in Zinkblech
Fenster, Türen: Stahl
Lagerhalle PI
Fenster und Türen: Stahl
Satteldach mit Eternitrhombeneindeckung
Fenster und Türen: Kunststoff
4) Bau- und Erhaltungszustand der Lagerhallen und des Hauses
Der Bauzustand der Objekte ist - soweit dies durch bloßen Augenschein feststellbar war - als üblich gut zu bezeichnen.
Der Erhaltungszustand der Objekte kann als mäßig gut eingestuft werden.
Die Ermittlung des Verkehrswertes wird nach dem Ertragswertverfahren durchgeführt, wobei der Sachwert den Bauwert und den Grundwert umfasst und den Ausgangswert für den Verkehrswert bildet.
5.1.2.1) Neubauwert
Alle Werte auf ganze Euro gerundet
Bauteil P, Lagerhalle und Büro
Bauteil P1, Lagerraum, Büro, Verkaufsraum und Lagerhalle
Bauteil P2, Haus
5.1.2.2) Technische, Wertminderung
- Lebensdauer des Gebäudes,
- Bauwerksalter und
- Gebäudeunterhaltung.
5.1.2.3) Wirtschaftliche Wertminderung
5.1.2.4) Bauwert (Zeitwert)
In weiterer Folge erließ das Finanzamt am 13. Jänner 2010 eine die Einkommensteuer für das Jahr 2007 zu Ungunsten der Bf. abändernde Berufungsvorentscheidung, wobei deren Begründung wörtlich wie folgt lautete:
Die Abgabenpflichtige erzielt ab 1.10.2007 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
Das Areal wurde im Erbwege erworben.
In der Abgabenerklärung 2007 wurde als Bemessungsgrundlage der AfA Anschaffungskosten in Höhe von 166.723,54 € und davon eine AfA i H von 3.334.- € (= 4% und % Jahres-AfA) geltend gemacht. Mit Schreiben vom 8.10.2009 wurde ein Schätzungsgutachten zwecks Bemessung der AfA-Grundlage abverlangt.
Lt. vorgelegtem Gutachten ergibt sich ein Verkehrswert von 565.000- € und nach Abzug des Grund und Bodens von 356.860.- € eine AfA-Basis von 208.140.- €.
Nach dem eindeutigen Wortlaut des § 16 Abs. 8 lit. d EStG sind der Bemessung der Absetzung für Abnutzung die fiktiven Anschaffungskosten zum Zeitpunkt der erstmaligen Nutzung zur Einkünfte Erzielung zugrunde zu legen.
Die erstmalige Nutzung war 1.10.2007. Das vorgelegte Schätzungsgutachten vom 25.11.2009 bezieht sich auf keinen konkreten Zeitpunkt und nennt keinen Bewertungsstichtag.
Aufgrund der angeführten Werte ist zu schließen, dass als Zeitpunkt 2009 gewählt wurde. Da das Gutachten vom Zeitpunkt 2009 und nicht von der erstmaligen Nutzung (1.10.2007) ausgeht, werden gewisse Teile des Gutachtens, die nicht schlüssig nachvollzogen werden können, geändert und Korrekturen des Gutachtens bezogen auf den Bewertungsstichtag ( Baukostenindex) 2007 vorgenommen.
Bauteil P Lagerhalle Büro
312.592,00
Stiege u. Rampe
43.711,15
Kohlenlagerplatz
479.328,00
Bauteil P1 Lagerraum, Büro, Verkaufsraum und Lagerhalle
48.415,00
109.548,00
32.642,00
Fördergang
68.827,00
379.130,00
251.134,00
312.975,00
Bauteil P und P 1 Lagergebäude:
Für die Lagergebäude gemessen an ihrem Alter und dem It. Gutachten baulichen Zustand ergibt sich unter Anwendung der parabolischen Wertminderung nach Ross - Brachmann eine Alterswertminderung von 56 %.
Bauteil P2 Büro Verwaltungsgebäude:
Da It. Gutachten die Ausstattung des Verwaltungsgebäudes als einfach bis normal zu bezeichnen ist und die bauliche Instandhaltung als gut zu beurteilen ist, ergibt sich unter Anwendung der progressiven Wertminderung nach Ross- Brachmann eine Alterswertminderung von 45 %.
109.948,00
125.190,00
Bauteil P1
Bauteil P2
Unter Ansatz des Sachwertes von 731.604.- € und Ertragswertes der Liegenschaft von 363.308.- € ergibt sich eine Abweichung von mehr als 40 %
Bei einer Abweichung zwischen Sachwert und Ertragswert von mehr als 40 % ist nach der Methodik von Ross/Brachmann von einer Gewichtung von 5 zu 1 zugunsten des Ertragswertes auszugehen.
Der Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer kann grundsätzlich nur mit einem Gutachten über den Bauzustand erbracht werden. Die voraussichtliche Nutzungsdauer ist ab dem sich jeweils aus § 16 Abs. 1 Z 8 lit. e EStG ergebenden Zeitpunkt zu ermitteln (VwGH 22.6.2001, 2000/13/0175).
Im beigebrachten Sachverständigengutachten vom 25.11.2009 wird die wirtschaftliche Nutzungsdauer nach Ross-Brachmann, jene Zeitspanne, die im Hinblick auf seine allgemeine Zweckbestimmung wirtschaftlich vertretbar genutzt werden kann, für das gegenständliche Gebäude mit 60 bzw 100 Jahren festgelegt. Davon wird die Zeitspanne zwischen Errichtungsdatum und Erwerbsdatum abgezogen. Die Restnutzungsdauer ergibt sich als Differenzwert
Im vorliegenden Fall wird lediglich das Gebäude und dessen Konstruktion (Betonfundament, Wände, Eindeckung usw.) beschrieben. Der Bau- und Erhaltungszustand ist laut Gutachter dem Baualter entsprechend als "üblich gut" eingestuft.
D.h. es wird auf das Baualter Bezug genommen. Auf den konkreten Bauzustand geht der Gutachter hingegen nicht ein, es werden aber auch keine Baumängel, wie Baurisse oder statische Probleme festgestellt. Für die Ermittlung der Nutzungsdauer (Restnutzungsdauer) sind jedoch nur die konstruktiven und haltbaren Bauteile (Mauern und Decken) sowie deren Zustand maßgebend.
Die gesamte verbaute Fläche beträgt 1.231,08 m² (P=631,5 m²+P1 = 406,4 m²+P2 = 193,18 m²)
Lt. vorgelegten Mietverträgen wird "Bauteil P" sowie ein Lagerplatz vermietet.
Der Prozentsatz der unternehmerischen Nutzung (= Bauteil P) wird mit 52 % festgesetzt.
Mit Schriftsatz vom 11. März 2010 wurde (innerhalb verlängerter Frist) ein Vorlageantrag an die Abgabenbehörde zweiter Instanz gestellt, wobei seitens der vormaligen steuerlichen Vertretung ergänzend auf die Stellungnahme des Gutachters Bezug genommen wurde.
Hierzu vertrat der Gutachter in seiner mit 5. März 2010 datierten "Replik" zu den in der Berufungsvorentscheidung getroffenen Feststellungen des Finanzamtes einleitend die Auffassung, dass die Ermittlung des Neubauwerts zwingend zum Bewertungsstichtag, sprich sohin zum 24. November 2009 (richtig wohl zum 25. November 2009) statt zu finden gehabt habe und nicht auf einen fiktiven Nutzungsbeginn abzustellen sei. Dessen ungeachtet könne aber der Neubauwert für den Oktober 2007 anhand der Tabellen der Baukostenveränderung des Bundesministeriums für Wirtschaft rückgerechnet werden.
Was die Wertminderung der Gebäude anlange, so sei diese im Schätzungswege auf Grundlage der Ortsbesichtigung erfolgt, wobei festzuhalten sei, dass eine Verminderung bei Objekt P und P 1 sowie eine Vergrößerung des Prozentsatzes bei P 2 nicht fachgerecht sei.
Betreffend den Bau- und Erhaltungszustand gelte anzumerken, dass der Bauzustand aufgrund der Augenscheinnahme bewertet worden sei, wobei diese Maßnahme - ohne, dass die Erfordernis einer detaillierten Befundaufnahme bestehe -, für ein Schätzungsgutachten ausreichend sei.
Ebenso sei die Schätzung der Restnutzungsdauer als Differenz zwischen Lebensdauer und Bauwerkalter unter Einbeziehung bautechnischer Erfahrungswerte als üblicher Bewertungsvorgang zu qualifizieren, während die von der Abgabenbehörde angenommene Restnutzungsdauer von 67 Jahren vorgenannten Parametern in keinster Weise entspreche und daher falsch sei.
Mit Notariatsakt vom 27. September 2007 hat die Bf. von ihrer Mutter unter anderem die in XY domizilierte Lagerhalle sowie den an nämliche Adresse befindlichen Lagerplatz im Schenkungsweg erworben, wobei laut Punkt fünf vorgenannten Vertrages die Übergabe der Objekte mit 1. Oktober 2007 bedungen wurde.
Die vorgenannte Lagerhalle wurde mit Mietvertrag vom 1. Oktober 2007 und Mietbeginn gleichen Datums für den Zeitraum von drei Jahren, sprich bis zum 30. September 2009 in Bestand gegeben.
Im Zuge des Veranlagungsverfahrens zur Einkommensteuer 2007 bestand zwischen der Abgabenbehörde und der Bf. Uneinigkeit betreffend die Höhe der Anschaffungskosten und die (Rest)Nutzungsdauer der Halle, wobei der (Letzt)Antrag der Bf. auf ertragsteuerliche Berücksichtigung von Abschreibungsbasis und Abschreibungssatz auf den im Bewertungsgutachten vom 25. November 2009 ausgewiesenen Werten lautet.
Zu dem im Berufungsverfahren vorgelegten Gutachten verzeichneten, auf den 25. November 2009 lautenden Bewertungsstichtag ist seitens des Bundesfinanzgerichtes anzumerken, dass dieser nicht als geeignete Grundlage für die Dartuung der fiktiven Anschaffungskosten für die im Jahr 2007 im Schenkungsweg erworbene Liegenschaft zu qualifizieren ist, sondern für die abgabenrechtliche Belange richtigerweise ex lege vielmehr auf die Verhältnisse im Jahr des unentgeltlichen Erwerbs, sprich somit auf jene des Jahres 2007 Bedacht zu nehmen ist.
Insoweit wird nach dem Dafürhalten des Bundesfinanzgerichtes durch die klare und unmissverständliche Textierung in § 16 Abs. 1 Z 8 lit. b EStG 1988 auch der im Schriftsatz des Sachverständigen vom 5. März 2010 zum Ausdruck gebrachten Auffassung, wonach die Verkehrswertermittlung exklusiv auf (den im Gutachten gewählten) Bewertungsstichtag abzustellen sei, erfolgreich entgegengetreten.
Der Vollständigkeit halber ist die Bf. in diesem Zusammenhang auch auf die Ausführungen im Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 25. April 2001, 99/13/0221, zu verweisen, denen gemäß Gutachten, welche von der Nutzungsdauer im Zeitpunkt der Gutachtenserstellung (sprich im vorliegenden Fall vom 24. November 2009) für einen Nachweis im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 8 lit. e EStG 1988 ungeeignet sind, zu verweisen.
In Concreto ist das Finanzamt im Zuge seiner schlussendlich in die Abgabenfestsetzung laut Berufungsvorentscheidung mündenden Berechnung der fiktiven Anschaffungskosten zunächst von den Werten des Sachverständigen - allerdings auf Basis des für den Bewertungsstichtag relevanten Baukostenindex 2007 - ausgegangen, wobei sich in weiterer Folge eine Diskrepanz im Allgemeinen und sohin eine eklatantes Auseinanderklaffen im Endergebnis im Speziellen aus der unterschiedlichen Gewichtung zwischen Ertragswert und Sachwert ergibt.
In diesem Zusammenhang soll auch nicht unerwähnt bleiben, dass auch im Schrifttum zum EStG 1988 die Auffassung vertreten wird, dass trotz gleichwertiger Akzeptanz des Vergleichs- und Ertragswertverfahrens durch den Verwaltungsgerichtshof angesichts der Tatsache, dass nach der Norm des § 16 Abs. 1 Z 8 leg. cit. eine Abschreibungsbasis bei Gebäuden zur Ermittlung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung festgestellt werden soll, von einem gedachten ertragsorientierten Erwerber auszugehen ist (zuletzt in diese Richtung abzielend Jakom/Lenneis EStG 2014, § 16 Rz 39).
Ungeachtet nämlicher, mit den Gegebenheiten des täglichen Wirtschaftsleben in Korrelation stehender Schlussfolgerung ergibt sich die vom Finanzamt vorgenommene Gewichtung desweiteren aus den Grundsätzen der fachlich anerkannten Liegenschaftsbewertungmethodik nach Ross/Brachmann/Holzner in Ermittlung des Bauwertes von Gebäuden und des Verkehrswertes von Grundstücken.
In Anbetracht vorstehender Ausführungen kann daher seitens des Verwaltungsgerichtes den Berechnungen des Verkehrswertes der Lagerhallen mit Verwaltungsgebäuden nach der Methodik des Sachverständigen unter Anwendung des arithmetischen Mittels trotz eklatanten Auseinanderklaffens des - an oberer Stelle errechneten, der Höhe nach exakt dokumentierten - Sach- und Ertragswertes - nicht näher getreten werden.
Zusammenfassend ist demzufolge, gleichsam als Zwischenergebnis festzuhalten, dass die Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten von 48.000 € im Allgemeinen und der Ansatz - der sich am prozentuellen Ausmaß der in Bestand gegebenen verbauten Fläche- orientierenden Abschreibungsbasis von 24.960 € in Einklang mit den Denkgesetzen der Logik erfolgt ist.
Was nun die Festlegung der Restnutzungsdauer des Bestandsobjekts anlangt, so ist nach dem Dafürhalten des BFG die Bf. den schlüssigen und nachvollziehbaren Argumenten der Abgabenbehörde in der als Vorhalt zu qualifizierenden Berufungsvorentscheidung, dergemäß der vom Sachverständigen gewählten Berechnungsmethodik: Lebensdauer des Bauteils P (60 Jahre) abzüglich Alter des Bauwerks im Erwerbszeitpunkt (45 Jahre) = Restnutzungsdauer von 15 Jahren in Ermangelung exakter Darstellung des tatsächlichen Bauzustandes eine Absage zu erteilen ist, im Zuge des (weiteren) Beschwerdeverfahrens nicht mit Erfolg entgegengetreten.
Nämliche Schlussfolgerungen liegt hierbei in den Ausführungen des Sachverständigen in der Replik vom 5. März 2010 begründet, wonach einerseits vorbeschriebene Berechnungsmethodik als üblicher Berwertungsvorgang einzustufen ist, andererseits der aufgrund der Augenscheinennahme ermittelte Bauszustand auch ohne detaillierte Befundaufnahme als ausreichend zu erachten ist und die somit ob ihrer inhaltlichen Allgemeinheit und Knappheit im steuerrechtlichen Sinn kein taugliches Beweismittel für die Widerlegung der in § 16 Abs. 1 Z 8 lit. e EStG 1988 gesetzlich vermuteten Restnutzungsdauer von 67 Jahren darstellen.
Zusammenfassend vermag daher das Bundesfinanzgericht im Ansatz des Abschreibungssatzes von 1,5 % keine Rechtswidrigkeit zu erblicken und war daher summa Summarum der bekämpfte Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007 zu Ungunsten der Bf. abzuändern und die Abgabe auf Basis der Berufungsvorentscheidung vom 13. Jänner 2010 festzusetzen.
ECLI:AT:BFG:2014:RV.7101179.2010
Findok-Nr: 100482.1, aufgenommen am: 26.06.2014 10:55:52, zuletzt geändert am: 18.09.2014, Dokument-ID: e50f4a32-779c-4b6a-a7f0-167cea024621, Segment-ID: 62b60f5d-dd5c-4a03-b8a7-9e63a8cce816

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