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Timestamp: 2019-12-08 00:47:02+00:00

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BFH, 12.09.1991 - III R 233/90 - dejure.org
BFH, 12.09.1991 - III R 233/90
https://dejure.org/1991,158
BFH, 12.09.1991 - III R 233/90 (https://dejure.org/1991,158)
BFH, Entscheidung vom 12.09.1991 - III R 233/90 (https://dejure.org/1991,158)
BFH, Entscheidung vom 12. September 1991 - III R 233/90 (https://dejure.org/1991,158)
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EStG § 5 Abs. 1, § 4 Abs. 1; HGB § 240 Abs. 1, § 242 Abs. 1; AO 1977 § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1
Betriebsvermögen - Eigentümer - Kaufvertrag
Einkommensteuer; wirtschaftliches Eigentum bei Mietkaufvertrag
BFHE 166, 49
BB 1992, 241
BStBl II 1992, 182
BStBl II 1992, 183
Dementsprechend haben die Beteiligten im Streitfall die jeweiligen Vertragsabschlüsse auch vollzogen und ihr Verhalten hiernach ausgerichtet (vgl. dazu BFH-Urteil vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, 185).
Da es für die Zuordnung eines Wirtschaftsgutes auf das Gesamtbild der Verhältnisse ankommt, kann der Übergang des "wirtschaftlichen Eigentums" auch dann anzunehmen sein, wenn die erwähnten Voraussetzungen nicht in vollem Umfang gegeben sind (…im Ergebnis ebenso Unfried, Steuerrecht und Dividenden-Stripping, 1998, S. 33 und S. 139;… Frotscher, Einkommensteuergesetz, § 50c Rz. 99 a.E.; s. auch BFH-Urteil in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, 184; a.A. Krause, WM 1999, 1101, 1103 ff.).
Sowohl handelsrechtlich (vgl. § 242 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs --HGB--; Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 6. November 1995 II ZR 164/94, Betriebs-Berater - BB 1996, 155) als auch steuerrechtlich (vgl. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977; BFH-Urteile vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, 183; vom 10. März 1988 IV R 226/85, BFHE 153, 318, BStBl II 1988, 832, 834, jeweils zum wirtschaftlichen Eigentum an GmbH-Anteilen; vom 14. November 1974 IV R 3/70, BFHE 114, 22, BStBl II 1975, 281, 283) entscheidet über die Zugehörigkeit eines Wirtschaftsguts zum Vermögen des Steuerpflichtigen nicht ausschließlich die zivilrechtliche Zuständigkeit, sondern die wirtschaftliche Zurechenbarkeit.
Bei dieser Beurteilung kommt es nicht nur auf den Wortlaut sowie auf den Sinn und Zweck der von den Vertragspartnern getroffenen Vereinbarungen, sondern auch auf den tatsächlichen Vollzug an (BFH in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, 183, 185;… Tipke/Kruse, a.a.O., § 39 AO 1977 Rz. 11;… Klein/Orlopp, a.a.O., 5. Aufl., § 39 Anm. 4).
In diesem Rahmen gewinnt das spätere, nach Abschluß von Treuhandverträgen gezeigte Verhalten nicht nur Bedeutung für einen möglicherweise von Anfang an anders gewollten Inhalt des Vertrages, sondern ist auch aussagekräftig hinsichtlich des notwendigen tatsächlichen Vollzugs der Vereinbarung (BFH in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, 185).
Es ist allgemein anerkannt, dass Bestandteil des Vermögens des Kaufmanns nicht nur die ihm zivilrechtlich gehörenden Vermögensgegenstände, sondern auch solche sind, die zivilrechtlich zwar einer anderen Person gehören, die aber nach der Ausgestaltung der Rechtsbeziehungen zu dem zivilrechtlichen Rechtsinhaber und nach den tatsächlichen Verhältnissen wirtschaftlich Bestandteil seines Vermögens sind --sog. wirtschaftliche Vermögenszugehörigkeit (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 3. August 1988 I R 157/84, BFHE 154, 321, BStBl II 1989, 21, mit umfassenden Literaturnachweisen; vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182; Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 6. November 1995 II ZR 164/94, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1996, 458, 459).
Diese handelsrechtliche Zurechnung von Vermögensgegenständen entspricht im Wesentlichen der Regelung des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO 1977, nach der ein Wirtschaftsgut demjenigen zuzurechnen ist, der ohne rechtlicher Eigentümer zu sein, die tatsächliche Herrschaft über das Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, 183, unter 1. der Gründe).
b) Eine vom zivilrechtlichen Eigentum abweichende Zuordnung von Wirtschaftsgütern im Abgabenrecht kommt grundsätzlich nur in Betracht, wenn ein anderer als der rechtliche Eigentümer die tatsächliche Herrschaft ausübt und den nach bürgerlichem Recht Berechtigten (durch vertragliche Vereinbarung oder aus anderen Gründen) für die gewöhnliche Nutzungsdauer wirtschaftlich von der Einwirkung ausschließen kann (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977), so daß der Herausgabeanspruch des zivilrechtlichen Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat oder kein Herausgabeanspruch besteht (vgl. BFH-Urteile vom 21. Dezember 1978 III R 20/77, BFHE 127, 423, BStBl II 1979, 466; vom 27. Februar 1991 XI R 14/87, BFHE 163, 571, BStBl II 1991, 628; vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182; in BFHE 168, 261, BStBl II 1992, 944; vom 28. Juli 1993 I R 88/92, BFHE 172, 333, BStBl II 1994, 164;… vom 8. Juni 1994 X R 90/92, BFH/NV 1995, 20, jeweils m.w.N.).
Wirtschaftliches Eigentum kann deshalb auch dann anzunehmen sein, wenn Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr nicht in vollem Umfang gegeben sind (BFH-Urteil vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182).
Neben der rechtlichen Würdigung des Mietvertrages sind auch die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse der Vertragspartner sowie deren Verhalten nach Abschluß des Vertrages zu berücksichtigen (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 183, m.umf.N.; Urteil des FG Münster vom 8. Mai 1995 11 K 1592/89 E, G, EFG 1996, 432, 433, rechtskräftig).
1. Zur Aktivierung von Mietereinbauten und -umbauten in der Bilanz des Mieters 2. …
Das ist aber bereits dann der Fall, wenn der Vermögensgegenstand wirtschaftlich zu diesem Vermögen zu rechnen ist (zur "wirtschaftlichen Vermögenszugehörigkeit" als Aktivierungsvoraussetzung vgl. z. B. BFH-Urteil vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182; Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 6. November 1995 II ZR 164/94, Betriebs-Berater - BB - 1996, 155;… Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmung, 5. Aufl., § 246 HGB Tz. 145, 196;… Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., S. 68 f.;… Schmidt/Weber-Grellet, a. a. O., § 5 Rdnr. 151 f., m. w. N.).
Hierfür sei das Gesamtbild der konkreten Verhältnisse maßgebend, das nicht allein nach den vertraglichen Vereinbarungen, sondern auch nach deren tatsächlichen Vollzug zu beurteilen sei (BFH-Urteil vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182).
Da es für die Zuordnung eines Wirtschaftsgutes jedoch auf das Gesamtbild der Verhältnisse ankommt, kann der Übergang wirtschaftlichen Eigentums z.B. auch dann anzunehmen sein, wenn diese Voraussetzungen nicht in vollem Umfang gegeben sind (BFH-Urteile in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182; vom 8. August 1990 X R 149/88, BFHE 162, 251, BStBl II 1991, 70).
Der erkennende Senat hat im Urteil in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182 ausgeführt, das von den Vertragspartnern nach Abschluss des Vertrages geübte Verhalten sei für die Auslegung des Vertrages von Bedeutung; denn daraus könnten Anhaltspunkte für den von Anfang an gewollten Inhalt des Vertrages gewonnen werden.
Ob diese Voraussetzungen vorliegen, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im jeweiligen Einzelfall zu beurteilen (BFH-Urteil vom 12. September 1991 III R 233/90, BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182).
In die gebotene Gesamtwürdigung sind auch die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse der Vertragspartner sowie deren Verhalten nach Abschluss der Verträge einzubeziehen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 166, 49, BStBl II 1992, 182, unter Ziff. 1. der Gründe).
Deshalb kommt es selbst bei ausdrücklich als "Treuhandvertrag" bezeichneten und zudem formwirksam geschlossenen Treuhandvereinbarungen für die von § 39 Abs. 1 AO abweichende Zuordnung maßgeblich auf den tatsächlichen Vollzug der getroffenen Vereinbarung an (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 2001 - I R 12/00, BFHE 194, 320; BFH, Urteil vom 15. Juli 1997 - VIII R 56/93, DStRE 1997, 759; BFH, Urteil vom 12. September 1991 - III R 233/90, BFHE 166, 49).
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References: § 5
 § 4
 § 240
 § 242
 § 39
 § 50
 § 242
 § 39
 § 39
 § 39
 § 39
 BGH 
 § 246
 § 5
 § 39
 § 10