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Timestamp: 2019-09-18 20:12:23+00:00

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﻿ Sentencia 2011-00020 de mayo 15 de 2014
SENTENCIA 2011-00020 DE 15 DE MAYO DE 2014
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, ENAJENACIÓN DE BIEN INMUEBLE, OFICINA DE REGISTRO DE INSTRUMENTOS PÚBLICOS, DIAN, IMPUESTO SOBRE LA RENTA, CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL
Sentencia 2011-00020 de mayo 15 de 2014
Rad.: 25000232700020110002001 [19502]
En concreto, determina si son deducibles como costo los $340.009.000 pagados por la actora por impuesto “de beneficencia” por la venta de un inmueble de su propiedad en el año gravable 2007 y si procede la sanción por inexactitud impuesta. La Sala no se pronuncia sobre la procedencia del costo por $60.220.000, por la amortización de gastos de escrituración, pues este aspecto no fue apelado por la DIAN.
Por su parte, la demandante precisó que el inmueble vendido era un activo fijo, como lo declaró fiscalmente, pues a pesar de que contablemente lo registró como movible, corrigió el registro y lo reclasificó como fijo. Además, la venta del inmueble y la suscripción del contrato de leasing respecto de éste tenía por objeto que se vinculara el inmueble a su actividad productora de renta como parte de sus activos fijos.
ART. 69.—Costo de los activos fijos. El costo de los bienes enajenados que tengan el carácter de activos fijos, está constituido por el precio de adquisición o el costo declarado en el año inmediatamente anterior, según el caso, más los siguientes valores:
A su vez, el artículo 2 del Decreto 2591 de 1993 señala que:
ART. 2º—Costo de los activos fijos enajenados. Para efectos de lo previsto en los artículos 69(7), 332(8), 333-2(9) y 342(10) del estatuto tributario, el costo de los bienes enajenados, muebles, inmuebles, acciones y aportes, que tengan el carácter de activos fijos, está constituido por los conceptos que se señalan a continuación:
2. Determinación del costo de enajenación de los bienes inmuebles.
La Sección también ha indicado que “la condición de activos fijos (...) se deduce tanto de la forma de contabilización de la inversión, como de la intención en su adquisición, de manera que si quien los adquiere busca enajenarlos en el giro ordinario o corriente de sus negocios, los activos serían movibles, pero si lo que pretende es que permanezcan en su patrimonio, los activos serán fijos”(12).
“Objeto social: La sociedad tendrá como objeto principal las siguientes actividades: 1. Promover proyectos inmobiliarios de todas las clases: su formulación, comercialización, administración del proyecto y de todas las demás necesarias para su ejecución y funcionamiento. 2. Compra, venta, permuta, arrendamiento, construcción, reparación, administración, avalúo, peritazgo, de toda clase de bienes inmuebles propios o ajenos, directamente o por intermedio de terceros. 3. Constitución de inmuebles en propiedad horizontal, englobe o desenglobe de los mismos para su enajenación, parcelación o urbanización, en general la actividad inmobiliaria en todas sus formas. 4. Invertir en titulación de inmuebles. 5. Invertir en sociedades de todo tipo. Dicho objeto podrá ser desarrollado total o parcialmente, bien por sí o a través de entidades de objeto análogo”...
2. Por escritura pública de 28 de diciembre de 2006, la Inmobiliaria compró a la Clínica Colsánitas S.A. el inmueble ubicado en la Cra. 31 Nº 125 A - 23 de Bogotá. D.C.
4. Según escritura pública de 9 de marzo de 2007(17), la demandante vendió el inmueble a Leasing Crédito S.A. Helm Financial Services. En la misma fecha, la actora suscribió con la compradora el contrato de leasing inmobiliario Nº 105066, y adquirió la calidad de locataria del inmueble.
5. A 30 de abril de 2007, la actora reclasificó el registro y llevó el inmueble a las cuentas 150405010101 y 151605010101 como activo fijo(18). Además, en la declaración de renta del año gravable 2006 incluyó el inmueble como activo fijo, según certificado del revisor fiscal del 30 de diciembre de 2010(19).
6. En el contrato de leasing financiero inmobiliario 105066 del 9 de marzo de 2007, se pactó lo siguiente(20):
g) Igualmente El (Los) Locatario (s) se obliga (n) en el caso de cualquier medida cautelar a formular oposición durante la diligencia o ante la autoridad así: 1. Alegando que son sólo tenedores. 2. Informando que La Leasing es la titular del derecho real de dominio. 3. Aduciendo como prueba de su título precario el presente contrato en ejemplar auténtico, para que el juez lo agregue a la diligencia o a la actuación correspondiente.
PAR. 1º—La leasing manifiesta que conoce y acepta que El Activo objeto de este contrato se encuentra actualmente subarrendado a la Clínica Colsanitas S.A.
Décima segunda.—Derechos de el (los) locatario (s): a) A la terminación del contrato y siempre que el (los) locatario (s) haya (n) cumplido las obligaciones derivadas del mismo podrá ejercer la opción de compra y hacerse propietario de el (los) inmueble (s) para lo cual deberá pagar de contado la suma de (sic) determinada en el numeral duodécimo (12) del cuadro de declaraciones. Para efectos de ejercer el derecho de opción de adquisición, antes mencionado, El (Los) Locatario (s) deberá (n) enviar una comunicación escrita a La leasing en el término establecido en la cláusula quinta del presente contrato numeral tercero (3).
6. En la nota 6 a los estados financieros “propiedades” de la demandante, aparecen las construcciones y edificaciones con reporte a 31 de diciembre de 2006 y 2007, así:(21)
7. En la conciliación contable fiscal, el valor contable de los activos fijos del grupo de cuentas 15, que es igual al fiscal, corresponde a $32.829.536.000, cifra que coincide con el valor del renglón 37 “activos fijos” ($32.829.536.000) de la declaración de renta de la actora por el año gravable 2007(22).
“De acuerdo con los registros contables de la Compañía al 31 de diciembre de 2006, se contabilizó la compra de un edificio junto con el lote de terreno ubicado en la Carrera 31 No. 125 A 23 a la compañía Clínica Colsanitas S.A. mediante Escritura Pública No. 04672 del 28 de diciembre de 2006, por valor de $34.000.000.000 como se detalla a continuación:
Terrenos $2.787.626.976
Edificios $31.212.373.024
Total $34.000.000.000
144001 Bienes raíces para la venta (Débito) $34.000.000.000
231005 Cuentas por pagar (Crédito) $34.000.000.000
4. De acuerdo con los registros contables de la compañía de marzo de 2007 y con la documentación soporte en poder de la administración de la Compañía, se contabilizó la transferencia a título de venta del edificio junto con el lote de terreno ubicado en la carrera 31 Nº 125 A 23 (hoy Cra. 21 Nº 127-03) a Leasing de Crédito S.A. Helm Financial Services, mediante Escritura Pública 0614 del 9 de marzo de 2007 y se suscribió el contrato de Leasing 105066 por valor de $34.000.000.000, como se detalla a continuación:
130505 Cuentas por cobrar a clientes (Débito) $34.000.000.000
144001 Bienes raíces para la venta (Crédito) $34.000.000.000
162535 Bienes recibidos en leasing (Débito) $34.000.000.000
211520 Pasivos contrato arrendamiento financiero (Crédito) $34.000.000.000
6. De acuerdo con los registros contables de la Compañía de abril a noviembre de 2007 se contabilizó el gasto por amortización de intangibles por un valor mensual de $130.051.554 para un total del periodo de ocho (8) meses de $1.040.412.432, como se detalla a continuación:
516510 Gastos amortización intangibles (Débito) $1.040.412.432
169830 Amortización acumulada (Crédito) $1.040.412.432
150405 Terrenos urbanos (Débito) $2.787.626.976
151605 Edificios (Débito) $31.212.373.024
162535 Bienes recibidos en Leasing (Crédito) $34.000.000.000
516005 Gastos de depreciación (Débito) $1.040.412.432
516510 Gastos de amortización (Crédito) $1.040.412.432
169830 Amortización acumulada (Débito) $1.040.412.432
159205 Depreciación acumulada (Crédito) $1.040.412.432”
“3. De acuerdo con los registros contables de la compañía al 31 de diciembre de 2006, respaldados por comprobantes internos y externos se contabilizó la compra de un edificio junto con el lote de terreno ubicado en la carrera 31 Nº 125 A-23 a la Compañía Clínica Colsánitas (...).
Cuenta (...) Fecha (...) Descripción Valor
De acuerdo con la declaración de renta y complementarios del año gravable 2006, presentada el 26 de abril de 2007, la compañía reclasificó como activos fijos el valor de $34.000.000.000 (Renglón 40 de la citada declaración)
— A dic. 31/2006 – Contablemente la compra del Edificio se registró en el rubro de Inventarios (Cuenta 14)
— A dic. 31/2006 – En declaración de renta (2006) el edificio se registró en el rubro de Activos Fijos (Cuenta 15)
(...)”. (negrillas fuera de texto)
Su intención de enajenarlo en el ejercicio de su actividad inmobiliaria se hizo evidente también en la forma en que contabilizó el bien a 31 de diciembre de 2006, esto es, como parte del inventario (cuenta 144001-bienes raíces para la venta), independientemente de que después de la venta y la simultánea celebración del contrato de leasing financiero (mar. 9/2007) decidiera reclasificar contablemente el activo como fijo y de que en la declaración de renta del año 2006, presentada el 26 de abril de 2007, declarara el bien como parte del activo fijo, pues, se insiste, no es exclusivamente la clasificación contable o, en este caso, la fiscal, la que determina la naturaleza del activo, por cuanto, como se precisó, es necesario verificar, en cada caso, la destinación de los bienes y si su enajenación corresponde o no al giro ordinario de los negocios del contribuyente(26).
“ART. 127-1.—Adicionado L. 223 de 1995, art. 88. Contratos de leasing. Los contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción de compra, que se celebren a partir del 1º de enero de 1996, se regirán para efectos contables y tributarios por las siguientes reglas:
a) Al inicio del contrato, el arrendatario deberá registrar un activo y un pasivo por el valor total del bien objeto de arrendamiento. Esto es, por una suma igual al valor presente de los cánones y opciones de compra pactados, calculado a la fecha de iniciación del contrato, y a la tasa pactada en el mismo. La suma registrada como pasivo por el arrendatario, debe coincidir con la registrada por el arrendador como activo monetario, en la cuenta de bienes dados en leasing. (...).
(...)”. (resalta la Sala)
Para la Sala, contrario a lo señalado por la demandante, el activo adquirido mediante leasing financiero no tiene el carácter de fijo, pues, la arrendataria debe contabilizar el activo como un derecho en la cuenta 162535 (intangibles), dado que el bien inmueble pertenece a la compañía de leasing y la locataria solo tiene el derecho para ejercer la opción de compra del bien. Únicamente cuando ejerza dicha opción puede contabilizar el activo como fijo en la cuentas 150405 (propiedad, planta y equipo-terrenos urbanos) y 151605 (propiedad, planta y equipo-edificios).
“De otro lado, en Colombia el registro contable de un contrato de leasing financiero se realiza de la siguiente manera: la simple celebración del contrato de leasing financiero da lugar al registro en la cuenta del Activo 162535 del Plan Único de Cuentas para el Sector Real (D. 2650/93) de la totalidad de derechos derivados del contrato a favor del arrendatario. Como contrapartida, en los balances del arrendatario, hay lugar al registro en el Pasivo, en la cuenta 211520 del Plan Único de Cuentas para el Sector Real (D. 2650/93), de la totalidad de obligaciones derivadas del contrato a cargo del arrendatario. Las cuentas 162535 y 211520 se van amortizando a medida que se va ejecutando el contrato.
De esta forma, es claro que las opciones de compra derivadas de contratos de leasing no son registradas contablemente, en Colombia, como un activo fijo, sino como unos derechos, es decir, un intangible, a favor del arrendatario”. (resalta la Sala)
En efecto, si bien la actora incluyó los $340.009.000 discutidos dentro del renglón 55 de la declaración (otras deducciones), si los hubiera registrado en el renglón 49 (costo de ventas) el efecto matemático sería el mismo, toda vez que en ambos casos resulta una renta líquida gravable de $139.922.000.
Al respecto, en sentencia del 30 de octubre de 2008, expediente 16254 la Sala precisó(28):
“En relación con la partida de costos de ventas por valor de $50.000.000, (...) como lo indicó el demandante, cuando se determina el valor total de costos y deducciones en el renglón 73, al incluirse ese valor como costo de ventas (renglón 47) y no como otras deducciones (R.72), se produce un efecto neutro aritmético, (...)” (resalta la Sala)
A su vez, en sentencia de 20 de noviembre de 2008, expediente 16312, la Sala señaló(29):
“(...) si bien es cierto que la actora reflejó la suma de $851.514.000 como costo de venta en el denuncio rentístico del año gravable 2000, que al sustraerlo del ingreso produjo una disminución de la renta bruta, también lo es que el efecto matemático de llevarlo como deducción a la larga se evidencia en un menor valor de la base gravable, razón por la cual es viable su aceptación dado que se trata de un guarismo que disminuye la renta líquida gravable sometida a imposición.
Así, resulta procedente el estudio de la solicitud como costo de los $340.009.000 discutidos, para lo cual debe verificarse el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del estatuto tributario, norma que resulta aplicable a los costos por expresa remisión del artículo 77 ibídem(30).
“(...) para que el gasto se acepte como deducible deben concurrir la relación de causalidad, la necesidad y la proporcionalidad de este. La relación de causalidad se entiende como el nexo causal existente entre el gasto y la renta obtenida, es decir que, no es posible producir la renta, si no se incurre en el gasto. Se trata entonces de un vínculo o correspondencia entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla el objeto social (principal o secundario), de la cual proviene la renta. De modo que para que un gasto sea deducible debe corresponder a las expensas normalmente acostumbradas dentro de cada actividad económica, ya que son el antecedente necesario (causa) de la producción del ingreso (efecto) por el desarrollo de dicha actividad. Por su parte, el criterio de necesidad implica que el gasto interviene de manera directa o indirecta en la obtención efectiva de la renta, o sea, que ayuda a producirla, en oposición al gasto meramente útil o conveniente. Es decir que, bajo el criterio de necesidad, las expensas son las normales y estrictamente requeridas para comercializar o prestar un servicio, por lo que sin ellas los bienes o servicios no quedan listos para su enajenación o prestación, ni se conservan en condiciones de comercialización. (...)”.
Ahora bien, toda vez que en la normativa tributaria no existe definición del término “costos” como ítem que disminuye los ingresos netos en la depuración de la renta, es pertinente acudir a la definición contemplada en el reglamento general de la contabilidad para comerciantes (D.R. 2649/93) en los siguientes términos:
“D.R. 2649 de 1993. ART. 39.—Costos. Los costos representan erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o la producción de los bienes o la prestación de servicios, de los cuales un ente económico obtuvo sus ingresos”.
Ahora bien, el pago del impuesto de registro por la venta de inmuebles está asociado clara y directamente a la actividad inmobiliaria que desarrolla la actora, comoquiera que constituye una erogación indispensable para ejercer su objeto social de compraventa de inmuebles propios o ajenos. Asimismo, tiene la calidad de costo de venta(32), concepto que disminuye los ingresos netos del contribuyente del impuesto sobre la renta.
Cabe recordar que, en desarrollo de su objeto social, la actora vendió el inmueble de la Cra. 31 Nº 125 A-23 y pagó el impuesto de registro en cumplimiento de la cláusula séptima de la escritura de compraventa según la cual: “los gastos notariales, de beneficencia, y registro del presente público instrumento serán asumidos totalmente por parte de Inmobiliaria Sánitas Limitada (Locataria)”(33).
Además, con fundamento en lo expuesto no se puede desconocer dicha erogación con base en el artículo 115 del estatuto tributario, teniendo en cuenta que éste es aplicable a las deducciones, asunto ajeno a la situación fáctica analizada. No prospera el cargo.
RECONÓCESE personería a Enrique Guerrero Ramírez como apoderado de la DIAN y Elizabeth Whittingham García como apoderada de la Inmobiliaria Sánitas Limitada.
(5) Reglamentado por el Decreto 650 de 1996.
(6) Artículo 2º del Decreto 1250 de 1970, derogado por el artículo 104 de la Ley 1579 de 2012.
(7) Costo de los activos fijos
(8) Procedimiento para el ajuste de activos fijos
(9) Tratamiento de los gastos financieros por adquisición de activos.
(10) Ajuste del costo de venta de activos fijos enajenados en el año.
(11) Entre otras, ver sentencias de diciembre 1º del 2000, expediente 10867, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, abril 12 del 2002, expediente 12175, C.P Germán Ayala Mantilla, de marzo 3 del 2005, expediente 14281, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, de octubre 10 del 2007, expediente 15930, C.P. Héctor J. Romero Díaz
(12) Sentencia del 3 de abril de 2008, expediente 16054. C.P. Ligia López Díaz, reiterada en la sentencia del 23 de junio de 2011, expediente 18122, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(13) Sentencia del 26 de marzo de 2009, expediente 16584, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia
(14) Sentencia del 13 de agosto de 2009, expediente 16256, C.P. Héctor J. Romero Díaz.
(15) Folio 32 cdno. ppal.
(16) Folio 377 c. a. 3.
(17) Folios 379 a 383 c. a. 3.
(18) Folios 1131 c. p.
(20) Folios 158 a 163 c. a. 2.
(21) Folios 86 a 97 c. a. 1
(22) Folio 130 c. a. 1
(23) Folios 377 y 378 c. a. 3
(24) Folios 111 a 114 c. p.
(25) Fecha del cierre contable, cuando habían pasado 5 días desde que la actora se constituyó como sociedad y 3 tres días de haber comprado el bien.
(26) Sentencia de 13 de agosto de 2009, expediente 16256.
(27) Certificado de existencia y representación legal (fl. 32 cdno. ppal.)
(28) C.P. Ligia López Díaz.
(29) C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(30) “ART. 77.—Requisitos para su aceptación. Cuando dentro de los costos o inversiones amortizables existan pagos o abonos en cuenta, que correspondan a conceptos respecto de los cuales obliga el cumplimiento de requisitos para su deducción, deben llenarse en relación con tales pagos o abonos, los mismos requisitos señalados para las deducciones”.
(31) Entre otras, ver sentencia del 18 de marzo de 2010, expediente 16729.
(32) El costo de venta es el costo en que se incurre para comercializar un bien o para prestar un servicio. Es el valor en que se ha incurrido para producir o comprar un bien que se vende.
(33) Folio 154 c. a. 2
(34) El valor de la venta fue $34.000’.000.000
(35) ART. 229.—Base gravable. (Artículo modificado por el artículo 187 de la Ley 1607 de 2012).Está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico. […]”
(36) ART. 230.—Tarifas. (Artículo modificado por el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012).Las asambleas departamentales, a iniciativa de los Gobernadores, fijarán las tarifas de acuerdo con la siguiente clasificación, dentro de los siguientes rangos:
(37) Artículo 1º de la Ordenanza 2 de 1996, que se mantuvo en el artículo 50 de la Ordenanza 24 de 1997 “Por la cual se expide el Estatuto de Rentas del Departamento de Cundinamarca”.

References: artículo 2
 artículo 107
 artículo 77
 artículo 115
 Artículo 2
 artículo 104
 artículo 187
 artículo 188
 Artículo 1
 artículo 50