Source: https://interpretacje-podatkowe.org/srodek-trwaly/ippb5-4510-828-15-2-mr
Timestamp: 2018-03-19 05:22:43+00:00

Document:
IPPB5/4510-828/15-2/MR | Interpretacja indywidualna
Czy przewidziany w art. 16a ust. 1 ustawy CIT warunek kompletności i zdatności do użytku środków trwałych składających się na Terminal Naftowy należy uważać za spełniony już w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie, czy też w momencie osiągnięcia przez Terminal Naftowy technicznej możliwości jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem tj. w momencie, w którym zostanie przeprowadzony z pozytywnym skutkiem rozruch technologiczny Terminala, potwierdzony protokołem rozruchu?
IPPB5/4510-828/15-2/MRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2015 r. (data wpływu 10 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. momentu spełnienia warunku kompletności i zdatności do użytku środków trwałych składających się na Terminal Naftowy - jest prawidłowe.
W dniu 10 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. momentu spełnienia warunku kompletności i zdatności do użytku środków trwałych składających się na Terminal Naftowy.
Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką akcyjną, prowadzącą działalność na terytorium Polski. Spółka jest inwestorem w zakresie budowy i eksploatacji terminalu przeznaczonego do magazynowania i przeładunków ropy naftowej i paliw płynnych (dalej: „Terminal” lub „Inwestycja”). Terminal Naftowy będzie zespołem obiektów budowlanych oraz urządzeń służących do przeładowywania i magazynowania ropy naftowej, produktów ropopochodnych, chemicznych oraz innych wyrobów płynnych luzem wraz z systemem rurociągów łączących Terminal ze stanowiskami przeładunkowymi oraz zlokalizowanym poza granicami nieruchomości zapleczem składowo-przeładunkowo-przetwórczym. Całość umożliwiać będzie dodatkowo obsługę transportu morskiego, rurociągowego, kolejowego i drogowego.
Inwestycja w postaci Terminalu Naftowego jest realizowana przez Wnioskodawcę na dzierżawionym od Zarządu M. S.A. (dalej: „Wydzierżawiający”) gruncie oddanym Wydzierżawiającemu w użytkowanie wieczyste na podstawie umowy dzierżawy. Zgodnie z umową dzierżawy Spółka zobowiązana jest do zrealizowania Inwestycji (tj. wybudowanie Terminalu oraz uzyskanie przez Spółkę wszelkich wymaganych prawem pozwoleń na podjęcie eksploatacji i przystąpienie do tejże eksploatacji) w okresie nie dłuższym niż 31 grudnia 2016 r., przy czym strony przyjęły, że za należyte wykonanie zobowiązania Spółki do wybudowania Terminalu będą uważały uprawomocnienie się, wydanej na wniosek Spółki, decyzji o pozwoleniu na użytkowanie ostatniego z obiektów budowlanych wymienionych w załączniku do umowy.
Spółka jako inwestor, powierzyła zrealizowanie zadania wykonawcy zewnętrznemu, będącego konsorcjum firm budowlanych (dalej: „Wykonawca”). Spółka pragnie wskazać, iż proces budowy Inwestycji charakteryzuje się dużym skomplikowaniem i składa się z wielu etapów, uregulowanych szczegółowo umową między Spółką a Wykonawca.
Spółka obecnie zbliża się do zakończenia Inwestycji polegającej na budowie Terminala w ramach którego powstaną m.in.:
park zbiornikowy obejmujący 6 zbiorników na ropę naftową z dachami pływającymi o pojemności 62.500 m3 każdy, wraz z instalacjami technologicznymi ropy naftowej w parku zbiorników, przewodami, armaturą i agregatami pompowymi w przepompowni ropy naftowej oraz rurociągami przesyłowymi;
budynek administracyjno-techniczny, wraz centralną dyspozytornią i główną jednostką systemów automatyki oraz w pełni wyposażonym laboratorium do badania ropy naftowej;
pompownia wodna i pianowa z ujęciem wody morskiej oraz obwodową siecią p.poż. i nazbiornikowymi systemami gaszenia pożaru i wyposażeniem w podręczny sprzęt gaśniczy;
oczyszczalnia ścieków deszczowych i substancji ropopochodnych wraz z kolektorem głównym i siecią rozdzielczą;
pozostałe instalacje pomocnicze dla parku zbiorników na ropę naftową wraz systemem monitoringu oraz infrastrukturą towarzyszącą, zgodnie z celem jakiemu ma służyć łącznie z przekazaniem do użytkowania oraz ogrodzenie terenu.
Inwestycja ze względu na charakterystykę oraz cel, jakiemu będzie służyć została zaliczona do przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko. Z tego względu Spółka zobowiązana była do uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia i spełnienia środowiskowych uwarunkowań, które mają zostać dotrzymane dla realizowanej inwestycji w oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U.2013.1232 -j.t.) oraz ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko (Dz. U. z 2013 r. Nr 1235 j.t. ze zm.).
Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z umową zawartą z wykonawcą Inwestycji Spółka przeprowadza odbiory techniczne urządzeń, materiałów, instalacji oraz konstrukcji, zgodnie z planem kontroli jakości. Podczas odbiorów technicznych sprawdza się parametry techniczne urządzeń i materiałów, konstrukcji i instalacji oraz, czy urządzenia, materiały, instalacje oraz konstrukcje wykonane zostały w sposób dokładny i bezpieczny, zgodnie z określonymi warunkami ich montażu i użytkowania (tzw. rozruch na sucho). Potwierdzeniem odbiorów technicznych są protokoły odbioru technicznego.
Następnie, dokonywany jest odbiór końcowy robót, któremu podlega cały zakres robót z wbudowanymi urządzeniami i materiałami, stanowiącymi przedmiot umowy, wraz z pracami niezbędnymi do ich wykonania. Zgodnie z umową, warunkiem zgłoszenia do odbioru końcowego robót jest zakończenie rozruchu mechanicznego (na sucho) wszystkich urządzeń, instalacji i systemów Terminala Naftowego. Brak skutecznego rozruchu skutkuje zatem brakiem możliwości odbioru wykonanych prac od wykonawcy. Skuteczne wykonanie rozruchu (na sucho) zostanie potwierdzone przez Komisję rozruchową Wnioskodawcy.
Zgodnie z umową przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę gotowego Terminala nastąpi (1) z chwilą przekazania przez wykonawcę pozwolenia na użytkowania oraz (2) w następstwie dokonanego rozruchu, co zostanie potwierdzone właściwym dokumentem o nazwie Protokół Przejęcia Terminala – Etap I do Użytkowania.
Ostatnim etapem procesu odbioru prac od wykonawcy jest końcowy odbiór zamówienia, który jest stwierdzany dokumentem o nazwie Protokół Odbioru Końcowego Zamówienia. Warunkiem koniecznym do odbioru końcowego zamówienia jest przeprowadzenie rozruchu technologicznego Terminala Naftowego (rozruch na mokro). Rozruch technologiczny (na mokro) zostanie przeprowadzony przy udziale Wnioskodawcy, w ciągu trzech miesięcy od uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Przeprowadzenie rozruchu technologicznego stanowić będzie jednocześnie zakończenie prób końcowych wymaganych do Odbioru Końcowego Zamówienia. Protokół rozruchu podpisuje Komisja rozruchowa Wnioskodawcy.
Spółka pragnie wskazać, iż w przypadku, gdy rozruch „na mokro” nie przebiegnie pozytywnie ma ona prawo m.in. do odstąpienia od umowy w części, w której elementy Terminala Naftowego nie funkcjonują prawidłowo. Dopiero po zakończeniu ww. rozruchu Wnioskodawca odbierze od wykonawcy Terminal na podstawie Protokołu Odbioru Końcowego Zamówienia.
Mając na uwadze tak przedstawione zdarzenie przyszłe, Spółka powzięła wątpliwość w zakresie ustalenia momentu, w którym środki trwałe składające się na realizowaną Inwestycję budowy Terminalu Naftowego są kompletne i zdatne do użytku, co z kolei przekłada się na moment wprowadzenia przedmiotowej Inwestycji do ewidencji i w rezultacie rozpoczęcia jej amortyzacji na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.
Czy przewidziany w art. 16a ust. 1 ustawy CIT warunek kompletności i zdatności do użytku środków trwałych składających się na Terminal Naftowy należy uważać za spełniony już w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie, czy też w momencie osiągnięcia przez Terminal Naftowy technicznej możliwości jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem tj. w momencie, w którym zostanie przeprowadzony z pozytywnym skutkiem rozruch technologiczny Terminala, potwierdzony protokołem rozruchu...
Zdaniem Wnioskodawcy, przewidziany w art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2014.851 -j.t., ze zm., dalej: „ustawa CIT”) warunek kompletności i zdatności do użytku środka trwałego należy uważać za spełniony w momencie, gdy spełnione zostaną wszystkie wymogi dopuszczenia środków trwałych do używania, a sam Terminal Naftowy osiągnie techniczną możliwość użytkowania go zgodnie z przeznaczeniem tj. w momencie, w którym zostanie przeprowadzony z pozytywnym skutkiem rozruch technologiczny Terminala, potwierdzony protokołem rozruchu.
Stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
Zgodnie z art. 16a ust. 2 ustawy CIT amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:
składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi;
tabor transportu morskiego w budowie, sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 i Nr 220, poz. 1435 oraz z 2009 r. Nr 33, poz. 256 i Nr 222, poz. 1753) w grupowaniu o symbolu 30.11 "Statki i konstrukcje pływające".
W rezultacie powyższego budynki i budowle wybudowane przez Spółkę na dzierżawionym gruncie, jak również maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty nabyte/wytworzone przez nią w ramach realizowanej Inwestycji, pod warunkiem spełnienia warunków wskazanych w art. 16a ust. 1 oraz ust. 2 ustawy CIT będą uznawane za środki trwałe Spółki.
Jednocześnie jak wskazują przepisy art. 16d ust. 2 ustawy CIT składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejsze wprowadzenie uznaje się natomiast za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Natomiast na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że aby środek trwały mógł podlegać amortyzacji musi on posiadać cechy wymienione w art. 16a ust. 1 ustawy CIT, a więc określoną wartość (wartość początkową), być kompletnym i zdatnym do użytku. Z tą regulacją koresponduje przepis art. 16h ust. 1 pkt 1 zezwalający na rozpoczęcie amortyzacji w określonej dacie, po wprowadzeniu danego środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. To zaś jest uwarunkowane przekazaniem środka trwałego do używania.
Powyższe przepisy nie wyjaśniają jednak, jak należy rozumieć zwrot „dzień przyjęcia do używania”, niemniej jednak w tym dniu środki trwałe powinny być kompletne i zdatne do użytku. Zgodnie z regułą wykładni językowej, w myśl której w sytuacji, gdy Ustawodawca nie nadał danemu terminowi szczególnego znaczenia, stosując definicję ustawową, należy przyjąć takie jego znaczenie, jakie funkcjonuje w języku powszechnym. W języku powszechnym natomiast – jak wynika z definicji zawartej w Słowniku języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl) – pojęcie „używać” jest synonimem pojęcia „użyć” i oznacza m.in. „zastosować coś jako środek, narzędzie” oraz „zrobić z czegoś użytek”.
Z powyższego należy wywieść, iż oddanie środka trwałego „do używania” jest ściśle związane z włączeniem go do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej, po uprzednim stwierdzeniu, iż jest on kompletny i zdatny do użytku.
Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. Oznacza to, iż w dniu przyjęcia do używania środki trwałe powinny być obiektywnie gotowe do wykorzystywania ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
Takie rozumienie kryteriów kompletności i zdatności do użytku prezentowane jest szeroko w doktrynie prawa podatkowego:
„kompletne i zdatne do użytku są takie składniki majątku trwałego, które zawierają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem, bez narażenia życia lub zdrowia osób z nich korzystających, które ponadto posiadają stosowne atesty i homologacje oraz dopuszczone są do używania przez właściwe organy administracji państwowej” (por. Marciniuk J., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2009, s. 518-519),
„składnik majątku spełnia te przesłanki (kompletności i zdatności do użytku - przypis Wnioskodawcy), jeżeli jest on wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto są sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie” (por. Mazur E., Komentarz do art. 16(a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2009, LEX),
„zdatność do użytku w wielu sytuacjach faktycznych oznaczać będzie konieczność spełnienia szeregu wymogów formalnoprawnych nakładanych na przedsiębiorcę przez odrębne przepisy.” (Wilk M., Komentarz do art. 16(a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2014, LEX),
„kompletność oraz zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania oznacza też, że środek trwały zawiera wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, jest sprawny technicznie, a jeśli istnieją wymogi formalne, to także one są spełnione” (Ślifirczyk M. Świtała F., Krasnodębski R., Dźwidała G., Karwat P., Huszcz Z., Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2009).
Warunek kompletności i zdatności do użytku to zatem jednocześnie faktyczna oraz prawna możliwość funkcjonowania danego środka trwałego.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 kwietnia 2006 r. sygn. I SA/Go 1953/05 wynika, że za środek kompletny można uznać środek nie mający braków - całkowity. Środek trwały zdatny do użytku to natomiast rzecz nadająca się do wypełnienia przeznaczonych jej funkcji. Tę jej cechę winno się oceniać zarówno według kryterium fizycznej możliwości gospodarczego wykorzystania środka trwałego oraz w aspekcie prawnym - tzn. z uwzględnieniem przepisów stanowiących o prawie jej użytkowania.
Podobnie wypowiedział się WSA w Łodzi w wyroku z dnia 15 września 2009 r., sygn. I SA/Łd 480/09 „Na kompletność i zdatność do użytku należy patrzeć przede wszystkim przez pryzmat wykorzystywania środków trwałych na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Środek trwały kompletny to środek niemający braków, całkowity, a środek trwały zdatny do użytku, to rzecz nadająca się do wypełnienia przeznaczonych mu funkcji. Kompletność i zdatność środków trwałych do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej, konwencjonalnej. Nie będzie środkiem trwałym zdatnym do użytku rzecz, która może spełniać zaplanowane dla niej funkcje, jednakże nie spełniono określonych prawnych wymagań, których spełnienie jest warunkiem rozpoczęcia je użytkowania. Dotyczyć to może w szczególności konieczności uzyskania stosownych uprawnień, pozwoleń, homologacji”.
Spółka pragnie wskazać, iż w ramach prac przygotowawczych do realizacji inwestycji była ona zobowiązana do uzyskania decyzji Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia, w ramach której ww. organ określił dla inwestycji budowy Terminala Naftowego środowiskowe uwarunkowania, które mają zostać dotrzymane dla realizowanej inwestycji. Zgodnie natomiast z art . 76 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo ochrony środowiska nowo zbudowany obiekt budowlany, zespół obiektów lub instalacja nie mogą być oddane do użytkowania, jeżeli nie spełniają wymagań ochrony środowiska dotyczących wykonania określonych w decyzjach administracyjnych (tutaj w decyzji środowiskowej) środków technicznych chroniących środowisko bądź nie zastosował odpowiednich rozwiązań technologicznych wskazanych w odpowiednich decyzjach środowiskowych. Wnioskodawca na podstawie ww. ustawy jest zobowiązany do poinformowania Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska na 30 dni przed oddaniem do użytkowania nowo wybudowanego obiektu lub instalacji o planowanym terminie oddania do użytkowania nowo zbudowanego obiektu bądź zakończenia rozruchu instalacji (o ile jest on przewidywany).
Wnioskodawca uważa, iż w przypadku Terminala Naftowego kluczowym momentem, w którym dochodzi do potwierdzenia, że inwestycja jest kompletna i zdatna do użytku oraz do prawnej możliwości jej eksploatowania jest przeprowadzenie z pozytywnym skutkiem rozruchu technologicznego Terminala (rozruch na mokro), potwierdzonego stosownym protokołem z rozruchu sporządzonym przez Komisję rozruchową Wnioskodawcy. Na ten bowiem moment inwestycja Terminala Naftowego będzie posiadać wszystkie niezbędne pozwolenia (m.in. pozwolenie na użytkowania oraz zgłoszenie do Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska), a także zostanie potwierdzona jej faktyczna zdatność do użytku w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że dopiero w trakcie rozruchu „na mokro” mogą zostać wykryte potencjalne wady, które mogą go uprawnić w skrajnych przypadkach nawet do odstąpienia od części umowy.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca jest zdania, że zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy CIT warunek kompletności i zdatności do użytku środków trwałych składających się na Terminal Naftowy należy uważać za spełniony w momencie podpisania przez Komisję rozruchową Wnioskodawcy protokołu z pozytywnego rozruchu „na mokro”, bowiem dopiero wtedy inwestycja będzie nadawała się do gospodarczego wykorzystania zarówno z punktu widzenia formalnoprawnego jak i faktycznego.
W rezultacie powyższego, wprowadzenie składników majątkowych zrealizowanych w ramach Inwestycji do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych powinno nastąpić w miesiącu, w którym zostanie przeprowadzony z pozytywnym skutkiem rozruch technologiczny Terminala, potwierdzony protokołem rozruchu. W rezultacie Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock
IPTPB1/4511-478/15-2/ASZ | Interpretacja indywidualna
IPPB5/4510-825/15-2/AK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Środek trwały > IPPB5/4510-828/15-2/MR

References: art. 16
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 9
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16