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Timestamp: 2018-06-24 20:01:36+00:00

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Sentencia nº 1566/2017 de TS, Sala 3ª, de lo Contencioso-Administrativo, 17 de Octubre de 2017 - Jurisprudencia - VLEX 695995825
Sentencia nº 1566/2017 de TS, Sala 3ª, de lo Contencioso-Administrativo, 17 de Octubre de 2017
Número de Resolución: 1566/2017
IMPUESTO DE SUCESIONES. NORMATIVA CONTRARIA AL DERECHO EUROPEO. Conocido por el España el criterio del Tribunal de la Unión Europea el concepto de movimientos de capital en el Impuesto sobre Sucesiones, España tenía que adaptar su normativa al derecho europeo y no esperar a que hubiese una sentencia expresamente referida al caso. En el caso de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador la acción se inicia al dictarse la sentencia del TJUE, que es cuando expresamente se declara que la ley española ha vulnerado el derecho de la Unión. Se estima el recurso contencioso administrativo.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso administrativo que con el número 2/16 ante la misma pende de resolución, interpuesto por el procurador don Luis Arredondo Sanz, en nombre y representación de doña Visitacion , que ha sido defendida por el letrado don Alejandro del Campo Zafra, contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 30 de septiembre de 2016, por el que se desestima la solicitud de indemnización por responsabilidad patrimonial por aplicación de normativa estatal reguladora del Impuesto de Sucesiones y Donaciones que estima contraria al Derecho de la Unión Europea por Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014, siendo parte recurrida la Administración General del Estado.
Por la representación procesal de doña Visitacion , se interpuso recurso contencioso administrativo contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 30 de septiembre de 2016, el cual fue admitido por la Sala, motivando la reclamación del expediente administrativo que, una vez recibido, se puso a disposición del Procurador don Luis Arredondo Sanz para que, en la representación que ostenta, formalizase la demanda dentro del plazo de veinte días, lo que verificó con el oportuno escrito en el que, después de exponer los hechos y alegar los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando que la Sala dicte sentencia: &lt;&lt;[...] por la que estimando el presente recurso:
- se revoque y anule la Resolución del Consejo de Ministros dictada el 30 de septiembre de 2016, Ref: NUM000 y Acum. por la que se acuerda desestimar la solicitud de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado formulada en fecha 14 de agosto 2015 por mi mandante la Sra. Visitacion (referencia NUM001 ), en relación con el Impuesto Sucesiones pagado por la herencia de su esposo D. Efrain , fallecido el 26 de junio 2009;
- y, en consecuencia, se condene a la Administración demanda a indemnizar a la parte recurrente con la diferencia entre la cuota autoliquidada con normativa exclusivamente estatal (40.425,70 euros) y la menor cuota que resultaría por aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma de Baleares vigente en el momento del devengo (2.394,75 Euros), más los correspondientes intereses legales, así como al pago de las costas judiciales conforme al artículo 139 de la LJC ».
Dado traslado del escrito de demanda a la parte contraria, el Abogado del Estado, en la representación que ostenta, presentó escrito interesando que la Sala &lt;&lt;[...] dicte sentencia desestimando el presente recurso contencioso-administrativo, con imposición de costas a la recurrente&gt;&gt;.
Por resolución de fecha 24 de abril del presente se acordó sustanciar el pleito por conclusiones sucintas, concediéndose a las partes el término sucesivo de diez días, cumplimentándose dicho trámite por la representación procesal de doña Visitacion y por el Abogado del Estado, con el resultado que puede verse en las actuaciones.
Y por resolución de 22 de mayo del presente se declararon conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo la audiencia del día 20 de septiembre del presente, en cuyo acto tuvo lugar su celebración .
La sentencia se dicta fuera del plazo legalmente establecido por licencia del Magistrado Ponente.
Es objeto de impugnación en el presente recurso contencioso administrativo el acuerdo del Consejo de Ministros de 30 de septiembre de 2016, desestimatorio de la solicitud indemnizatoria formulada por la aquí recurrente, doña Visitacion , en concepto de responsabilidad patrimonial derivada del abono del impuesto de sucesiones como heredera de su esposo, en aplicación de una normativa declarada contraria al derecho de la Unión Europea por sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014.
En la sentencia de mención se decide en recurso por incumplimiento, interpuesto por la Comisión Europea «1) Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 63 TFUE y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo de 2 de mayo de 1992, al permitir que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste. 2) Desestimar el recurso en todo lo demás».
Acerca de la libertad de circulación aplicable, se ha de recordar que, al no existir en el Tratado una definición del concepto de "movimientos de capitales" a efectos del artículo 63 TFUE , apartado 1, el Tribunal de Justicia ha reconocido un valor indicativo a la nomenclatura que constituye el anexo 1 de la Directiva 88/361/CEE del Consejo, de 24 de junio de 1988 , para la aplicación del artículo 67 del Tratado [artículo derogado por el Tratado de Amsterdam] (DO L 178, p. 5) (véanse, en particular, las sentencias Mattner , EU:C:2010:216 , apartado 19, y Welte , C-181/12 , EU:C:2013:662 , apartado 19). Las donaciones y las dotaciones, así como las sucesiones, se recogen bajo la rúbrica Xl, titulada "Movimientos de capitales de carácter personal", que figura en el anexo 1 referido (véase, en este sentido, la sentencia Mattner, EU:C:2010:216 , apartados 19 y 20 y jurisprudencia citada).
Por otra parte, toda vez que la Comisión ni ha acreditado en absoluto de qué manera afecta la legislación estatal a las garantías conferidas por el artículo 21 TFUE , y ni siquiera ha demostrado nexo alguno entre esta disposición y la legislación discutida, no procede examinar el presente recurso a la luz del artículo 21 TFUE .
Por consiguiente, se debe apreciar el incumplimiento alegado en relación con el artículo 63 TFUE , y desestimar el recurso en cuanto se refiere al artículo 1 FUE, y, por tanto, al artículo 28 del Acuerdo EEE.
Es preciso recordar también que las medidas prohibidas por el artículo 63 TFUE , apartado 1 por constituir restricciones a los movimientos de capitales, incluyen en especial las que pueden disuadir a los no residentes de realizar inversiones en un Estado miembro o de mantener tales inversiones (véase la sentencia Halley , C-132/1O, EU:C:2011:586 , apartado 22, y la jurisprudencia citada).
Por consiguiente, la legislación estatal referida constituye una restricción de la libre circulación de capitales, prohibida en principio por el artículo 63 TFUE , apartado 1.
En lo que atañe a una posible justificación basada en el artículo 65 TFUE , hay que recordar que, en virtud del apartado 1, letra a), de ese artículo, "lo dispuesto en el artículo 63 se aplicará sin perjuicio del Tribunal de Justicia de la Unión Europea derecho de los Estados miembros a [...] aplicar las disposiciones pertinentes de su Derecho fiscal que distingan entre contribuyentes cuya situación difiera con respecto a su lugar de residencia o con respecto los lugares donde esté invertido su capital".
En efecto, la referida excepción está limitada, a su vez, por el articulo 65 TFUE , apartado 3, el cual prescribe que las disposiciones nacionales a que se refiere el apartado 1 de dicho artículo "no deberán constituir ni un medio de discriminación arbitraria ni una restricción encubierta de la libre circulación de capitales y pagos tal y como la define el artículo 63 TFUE ". Además, para estar justificada, la diferencia de trato entre las sucesiones y las donaciones en las que intervienen residentes y no residentes o entre aquellas que se refieran a bienes situados en el territorio nacional y a bienes situados fuera de éste no debe ir más allá de lo necesario para que se alcance el objetivo perseguido por la normativa de que se trata (véase, en este sentido, la sentencia Arens-Sikken , EU:C:2008:490 , apartado 52).
Por consiguiente, se debe distinguir entre el trato desigual que permite el artículo 65 TFUE y las discriminaciones arbitrarias prohibidas en virtud del apartado 3 de ese mismo artículo. Pues bien, de la jurisprudencia resulta que para que una normativa fiscal nacional que, a efectos de la liquidación del impuesto sobre sucesiones y donaciones, distingue entre los residentes y los no residentes o entre los bienes situados en el territorio nacional y los situados fuera de él pueda considerarse compatible con las disposiciones del Tratado relativas a la libre circulación de capitales, es preciso que la diferencia de trato afecte a situaciones que no sean objetivamente comparables o esté justificada por razones imperiosas de interés general (véase la sentencia Arens-Sikken , EU:C:2008:490 , apartado 53).
En consecuencia, debe apreciarse que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del artículo 63 TFUE , al permitir que se introduzcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste.
La constatación con fundamento en el artículo 63 TFUE de la existencia de una restricción es también obligada en relación con el artículo 40 del Acuerdo EEE , toda vez que las disposiciones de este último artículo tienen el mismo alcance jurídico que las disposiciones idénticas, en sustancia, del artículo 63 TFUE (véase, en este sentido, la sentencia Comisión/Alemania, C-600/10 , EU:C:2012:737 , apartado 27).
De cuanto antecede resulta que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 63 TFUE y 40 del Acuerdo EEE, al permitir que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste
Del escrito de solicitud indemnizatoria, presentado el 14 de agosto de 2015, así como de la documentación aportada con dicho escrito, resulta que la recurrente, de nacionalidad alemana y residente en Alemania, con fecha 17 de diciembre de 2010 procedió a efectuar el pago por trasferencia bancaria de 40.425,70 euros, correspondiente a la autoliquidación del impuesto de sucesiones, en su condición de heredera de su esposo, también de nacionalidad alemana y residente en Alemania, propietario de un bien inmueble sito en Mallorca.
Refería la hoy recurrente en su ya mencionado escrito de solicitud indemnizatoria tener conocimiento de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014 e instaba, en consideración a su aplicación al caso y a que la normativa Balear del impuesto de sucesiones le era más favorable, la nulidad de su autoliquidación y la devolución de lo ingresado.
La resolución recurrida, común a varias solicitudes indemnizatorias, desestima la reclamación con fundamento, muy resumidamente expuesto, en lo siguiente:
- Inexistencia de violación suficientemente caracterizada del derecho europeo (fundamento jurídico cuarto).
- Inexistencia de relación de causalidad (fundamento jurídico quinto).
- Intangibilidad de las resoluciones firmes (fundamento jurídico sexto).
- Improcedencia de la reclamación de abono de la totalidad de lo ingresado por razón del impuesto (fundamento jurídico séptimo).
- Culpa concurrente de las Comunidades Autónomas (fundamento jurídico octavo).
En el escrito de demanda se solicita la declaración de nulidad de la resolución impugnada y se condene a la Administración demandada a indemnizar a la actora en la cantidad resultante de restar del importe de lo autoliquidado e ingresado en aplicación de la normativa estatal (40.425,70 euros) la cantidad que correspondería autoliquidar e ingresar en aplicación de la normativa autonómica de Baleares vigente al momento del impuesto, lo que cifra en 2.394,75 euros; esto es, solicita una indemnización de 38.030,95 euros, así como el abono de los intereses legales.
Un orden lógico jurídico de enjuiciamiento exige examinar en primer lugar la cuestión invocada por la Abogacía Estado en su escrito de contestación a la demanda y relativa a la necesidad de que sea emplazada la Comunidad Autónoma de las Islas Baleares.
Fundamentada la necesidad de emplazamiento de la Comunidad Autónoma Balear en que la responsable exclusiva del daño en que se apoya la solicitud indemnizatoria sería, caso de existir responsabilidad, dicha Comunidad, en cuanto la diferencia del trato fiscal entre residentes y no residentes en España es consecuencia de la aprobación por su parte de una normativa que incluye bonificaciones y reducciones, el rechazo de la cuestión procesal planteada ninguna duda ofrece.
Parece no reparar la Abogacía del Estado en que la diferencia de trato que la sentencia del Tribunal de Justicia contempla para declarar el incumplimiento por parte del Reino de España de las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo de 2 de mayo de 1992, deriva directamente de una norma estatal, cual es el artículo 32 de la Ley 22/1999, de 22 de diciembre , por el que se regulan los puntos de conexión para entender que el impuesto de sucesiones, también el de donaciones, se produce en las Comunidades Autónomas.
La circunstancia de que las Comunidades Autónomas y, entre ellas, la de las Islas Baleares, al amparo del artículo 48 de la citada Ley 22/2009 (antes artículo 40 de la Ley 21/2001 ), hayan asumido competencia normativas sobre reducciones de la base imponible, tarifa del impuesto, cuantías y coeficientes del patrimonio preexistente y deducciones y bonificaciones de la cuota, no permite considerar que la diferencia de trato que contempla la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea tenga origen en la normativa autonómica y, en consecuencia, imputable a la Administración de las Islas Baleares.
La diferencia de trato que observa la sentencia deriva de la regulación que la Ley estatal 22/1999 ofrece de los puntos de conexión en el artículo 32, sin que por ello apreciase responsabilidad alguna por las Comunidades autónomas.
Superado por lo expuesto el obstáculo procesal esgrimido por la Abogacía del Estado, vamos a proceder seguidamente al examen, a la luz de los escritos de demanda y contestación, de las razones expresadas en la resolución impugnada para denegar la reclamación de responsabilidad patrimonial.
En el fundamento jurídico cuarto de la resolución recurrida se invoca como primera razón para la denegación de la solicitud indemnizatoria, tal como ya adelantamos, la inexistencia del requisito de una violación suficientemente caracterizada del derecho europeo.
En su escrito de demanda la recurrente no cuestiona la exigencia del requisito de mención ni que la expresión «suficientemente caracterizada» equivale a manifiesta y grave. Lejos de ello hace mención en dicho escrito a diversas sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en las que además de exteriorizarse la exigencia del requisito en supuestos de demanda de responsabilidad fundamentada en la vulneración de disposiciones normativas, se delimita el alcance de la exigencia.
De lo que discrepa en el indicado escrito rector de la litis es de que en la resolución recurrida se cuestione que la violación normativa en que se basa la pretensión indemnizatoria pueda calificarse de suficientemente caracterizada.
Reducido así nuestro ámbito de enjuiciamiento a resolver si en el caso enjuiciado la normativa vulnerada merece el calificativo de suficientemente caracterizada o lo que es lo mismo, si debe reputarse la infracción como manifiesta y grave, para su resolución ha de tenerse en cuenta una reiterada jurisprudencia que si bien reconoce que es el órgano jurisdiccional nacional el que debe apreciar la concurrencia de ese requisito, ha venido estableciendo pautas orientativas, entre las que cabe citar las siguientes: a) el grado o nivel de claridad o precisión de la norma vulnerada, b) el mayor o menor margen de apreciación de que disponga el estado miembro respecto a la norma vulnerada, c) el carácter intencionado o involuntario de la infracción o del perjuicio, d) la naturaleza excusable o inexcusable de un eventual error de derecho, e) la hipotética contribución de una institución comunitaria en la comisión de la infracción, y f) el mantenimiento en el tiempo de medidas contrarias al derecho comunitario (SSTJUE de 5 de marzo de 1996, caso Brasserie Du Pêcheur S.A., de 26 de marzo de 1996, caso Dillenkofer, 8 de octubre de 1996, caso British Telecomunications, y las de esta Sala de 12 de junio de 2003 -recurso 46/1998- y 18 de enero de 2016 - recurso 194/2015-, entre otras).
Al efecto no parece ocioso recordar que la declaración de incumplimiento que contiene la parte dispositiva de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014, se contrae, conforme ya vimos, a las obligaciones que al Reino de España «[...] le incumben en virtud de los artículos 63 TFUE y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo de 2 de mayo de 1992, al permitir que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste».
En el indicado anexo XII, a los efectos de aplicar el citado artículo 40 y en lo que respecta a la libre circulación de capitales, se indica que la lista de actos correspondientes al artículo 40 son los previstos en la Directiva 88/361, CEE, de 24 de junio de 1988 .
Con igual finalidad a la ya expuesta, esto es, observar si la vulneración de la normativa está suficientemente caracterizada, y muy especialmente para decidir si la falta de caracterización que se invoca en la resolución recurrida puede sostenerse, como se sostiene en ella en primer término, en que el artículo 63 del Tratado no contiene una definición unívoca y completa de movimiento de capital, es oportuno resaltar que en sentencia del Tribunal de Justicia de 23 de febrero de 2006, en el asunto C-513/2003 (Herederos de M.E.A. van Hilten-van der Heijden), cuyo objeto es una petición de cuestión prejudicial en un tema relativo a las cuotas del impuesto de sucesiones recaudadas por los Países Bajos, después de recordar en el fundamento jurídico 36, con cita de unas sentencias del mismo Tribunal, que «[...] si bien la fiscalidad directa es competencia de los Estados miembros, esto deben, sin embargo, ejercer dicha competencia respetando el derecho comunitario» y en el fundamento jurídico 37, que «[...] el artículo 73B, apartado 1 del Tratado instaura la libre circulación de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países», así como que «[...] a tal efecto, dicho artículo establece, en el marco de las disposiciones del capítulo del Tratado titulado "Capital y Pagos", que quedan prohibidas todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y tercero países», expresa en el 38 que «Por consiguiente, hay que analizar en primer lugar si las sucesiones constituyen movimientos de capitales en el sentido del artículo 73 del Tratado», a lo que responde en los fundamentos jurídicos 39 a 42 en los siguientes términos:
A este respecto, cabe señalar que el tratado no define los conceptos de "movimientos de capitales" y de "pagos". No obstante, es jurisprudencia reiterada que, en la medida en que el artículo 73 B del tratado ha reproducido en lo fundamental el contenido del artículo 1 de la Directiva 88/361 , y aunque ésta fue adoptada sobre la base de los artículos 69 y 70, apartado 1, del Tratado CEE (los artículos 67 a 73 del tratado CEE fueron sustituidos por los artículos 73 B a 73 G del Tratado CE , actualmente artículo 56 CE a 60 CE ), la nomenclatura de los "movimientos de capitales" que la acompaña como anexo mantiene el valor indicativo que le era propio antes de la entrada en vigor de dichos artículos para definir el concepto de movimientos de capitales, entendiéndose que, conforme a su introducción, la lista que incluye no tiene carácter exhaustivo (véanse en est sentido, en particular, las sentencias de 16 de marzo de 1999, Trummer y Mayer, C-222/97 , Rec. p. I-1661, apartado 21, y de 5 de marzo de 2002, Reisch y otros, C-515/99 , C-519/99 a C- 524/99 y C-526/99 a C-540/99 , Rec. P. I-2157, apartado 30).
Pues bien, las sucesiones figuran en la rúbrica XI del anexo I de la Directiva 88/361, titulada "Movimientos de capitales de carácter personal". Como ha señalado el Abogado General en el punto 53 de sus conclusiones, esta rúbrica contempla, en especial, las operaciones por medio de las cuales puede trasmitirse, en todo o en parte, el patrimonio de una persona, bien en vida de ésta, bien tras su fallecimiento.
En efecto, una sucesión consiste en una trasmisión a una o varias personas del patrimonio dejado por el causante o, en otras palabras, en un trasferencia a los herederos de la propiedad sobre los distintos bienes, derechos, etc., que integran ese patrimonio.
De lo que se desprende que las sucesiones constituyen movimientos de capitales en el sentido del artículo 73 B del tratado (véase también, en este sentido, la sentencia de 11 de diciembre de 2003, Barbier, C-364/01 , Rec. P. I-15013, apartado 58), salvo en los casos en que todos los bienes a que se refieran se encuentren situados en el interior de un solo estado miembro
Pues bien, pronunciándose en igual sentido las sentencias de 17 de enero de 2001, en el asunto C-256/2008 (Theodor Jäger), cuyo objeto es también una cuestión prejudicial, relativa al impuesto de sucesiones (véanse al respecto sus fundamentos jurídicos 23, 24 y 25), de 11 de septiembre de 2008, dictada en el asunto C-43/2008 (D.M.M.A. Arens- Sikken) en cuestión prejudicial relativa al impuesto de sucesiones (véase al respecto sus fundamentos jurídicos 29 y 30), y la sentencia de igual fecha que la anteriormente citada, dictada en el asunto C-11/2007 (Hof van Beroep te Gent), en cuestión prejudicial relativa a impuestos de sucesiones (véanse los fundamentos jurídicos 43 y 44), mal puede sostenerse que la ausencia de una definición unívoca y completa de movimiento de capital en los artículos que la sentencia de 3 de septiembre de 2014 considera infringidos (argumento primero de la resolución recurrida) habilite para negar que la norma vulnerada está suficientemente caracterizada.
Lo expresado en las sentencias citadas, todas ellas muy anteriores al devengo del impuesto de litis, seguida además de otras muchas posteriores al devengo pero anteriores a la de 3 de septiembre de 2014 (entre otras, sentencia de 17 de octubre de 2013 (asunto C-181/2012) y 15 de septiembre de 2011 -asunto C-132/2010), constituye una doctrina jurisprudencial emanada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea que la Administración debía conocer y que impedía mantener una normativa estatal contraria a la europea.
Así se viene a reconocer implícitamente en la propia resolución recurrida cuando, para sostener que «[...] la actitud de las autoridades españolas no ha sido en ningún caso de contumacia» , indica que «[...] la sentencia fue dictada el 3 de septiembre de 2014 y en apenas dos meses se publicaba la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que ha venido a dar cumplimiento a la citada sentencia».
Sobre el valor indicativo de la nomenclatura del anexo I de la Directiva 88/361, valga también la cita de las sentencias de 12 de febrero de 2009 (asunto C-67/2008 ), 15 de octubre de 2009 (asunto C-35/2008), ambas relativas al impuesto de sucesiones , o la de 22 de abril de 2010 (asunto C-510/2018 ) relativa al impuesto de donaciones.
Solo resaltar que la Jurisprudencia emanada de las sentencias referenciadas, por su claridad y continuidad, ninguna interpretación distinta a la que contienen permitía, y nos remitirnos en corroboración de ello al fundamento 36 de la sentencia citada de 11 de septiembre de 2008 (asunto C-43/2007 ), asumido en el fundamento 25 de la también citada sentencia de 22 de abril de 2010 (asunto C-510/08 ), y que dice así:
De la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que las disposiciones nacionales que determinan el valor de un bien inmueble a efectos de la fijación de la cuota tributaria exigible en caso de adquisición por herencia pueden no sólo disuadir de la compra de bienes inmuebles situados en el estado miembro en cuestión, sino asimismo provocar la disminución del valor de la herencia de un residente en un Estado miembro distinto de aquél en el que se encuentran tales bienes (véanse, en este sentido, las sentencias, antes citada, Barbier, apartado 62, y Jäger, apartado 30)
Hemos dicho en sentencia de 12 de junio de 2003 (recurso 46/1999) que «[...] si la Jurisprudencia del Tribunal ha aclarado situaciones análogas y, por tanto, el Estado miembro debía conocer el criterio del Tribunal y la interpretación correcta, es indudable que en estos casos la infracción será suficientemente caracterizada», y no otra cosa procede decir en el presente caso en el que la norma infringida, después de las sentencias referenciadas y anteriores al devengo del impuesto, no permite más interpretación conforme con el derecho comunitario que la indicada por el Tribunal de Justicia en esas sentencias.
La segunda razón que expresa la resolución recurrida para desestimar la solicitud indemnizatoria con apoyo en que la normativa violada no está suficientemente caracterizada, también debe rechazarse.
Si bien debemos admitir el argumento de que la fiscalidad directa es competencia de los Estados miembros y que en dicho ámbito el margen de apreciación de éstos es máximo, lo que no podemos compartir es el relativo a que esa competencia sea exclusiva de los Estados miembros, o que ese margen de apreciación habilite a la aplicación de una normativa contraria al derecho de la Unión Europea.
Sobre la invocada competencia exclusiva es oportuno traer a colación la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de diciembre de 2003, en asunto C- 364/2001, en la que se resuelve cuestión prejudicial, con la declaración de que «El Derecho comunitario, en particular las disposiciones del Tratado CE relativas a la libre circulación de capitales, se opone a una normativa nacional sobre la fijación de la cuota tributaria exigible en caso de adquisición por herencia de un bien inmueble situado en el Estado miembro de que se trate, según la cual, para estimar el valor de ese bien, la obligación incondicional que recaía sobre el poseedor del derecho real consistente en trasmitirlo a otra persona, que tiene la propiedad económica del citado bien, puede ser tenida en cuenta si, en la fecha de su fallecimiento, el causante residía en dicho estado mientras que no puede ser tenida en cuenta si residía en otro Estado miembro », y en cuyo fundamento jurídico 56 se expresa que «Procede recordar, por una parte, que si bien la fiscalidad directa es competencia de los Estados miembros, éstos deben, sin embargo, ejercerla respetando el Derecho comunitario /véanse las sentencias Schumacker, antes citada, apartado 21; de 11 de agosto de 1995, Wielockx, C-80/94 , Rec. p. I-2493, apartado 16, así como las sentencias antes citadas Gschwind, apartado 20, y Verkooijen, apartado 32)» y en el 57 que «Por otra parte, la Directiva 88/361, ha llevado a cabo la liberalización completa de los movimientos de capitales y su artículo 1, apartado 1 , ha impuesto a estos efectos a los Estados miembros la obligación de suprimir todas las restricciones a los movimientos de capitales (sentencia Verkooijen, antes citada, apartado 33). El efecto directo de dicha disposición fue reconocido por el tribunal de Justicia en la sentencia de 23 de febrero de 1995, Bordessa y otros (asuntos acumulados C-358/93 y C-416/93 , Rec. p. I-361, apartado 33)».
Y sobre el margen de interpretación máximo, la cita de la sentencia de 27 de febrero de 2014 (asunto 82/2012 ), en la que se recuerda que «[...] según Jurisprudencia reiterada del tribunal de Justicia, la interpretación que éste, en el ejercicio de la competencia que le confiere el artículo 267 TFUE , hace de una norma de Derecho de la Unión, aclara y precisa el significado y el alcance de dicha norma, tal como debe o habría debido ser entendida y aplicada desde el momento de su entrada en vigor. De ello resulta que la norma así interpretada puede y debe ser aplicada por el juez incluso a relaciones jurídicas nacidas y constituidas antes de la sentencia que resuelva sobre la petición de interpretación, si además se reúnen los requisitos que permiten someter a los órganos jurisdiccionales competentes un litigio relativo a la aplicación de dicha norma (véanse, en especial, las sentencias de 17 de febrero de 2005, Linneweber y Akritidis, C-453/02 y C/462/02, Rec. P. I-1131, apartado 41; de 6 de marzo de 2007, Meilicke y otros, C-292/04 , Rec. p. I-1835, apartado 34, y de 10 de mayo de 2012, Santander Asset Mangement SGIIC y otros, C-338/11 a C-347/11 , apartado 58)».
Tampoco podemos compartir la tercera razón que ofrece la resolución recurrida para cuestionar que la normativa vulnerada está suficientemente caracterizada, relativa al carácter excusable del error que se imputa a la legislación española.
Fundamentada la razón expuesta en que solo un examen exhaustivo de la distinta normativa fiscal aplicable permite llegar a la conclusión de que se ha producido la infracción declarada por el Tribunal de Justicia, es de advertir que el argumento cae por su base si nos atenemos a las sentencias que hemos referenciado.
Nada más lógico y normal que un Estado miembro de la Unión Europea examine exhaustivamente si su normativa fiscal se adecúa a las previsiones del derecho europeo, y que para ello no limite su estudio a las normas sino que alcance también la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia, cuya interpretación de las normas, conforme ya dijimos, debe respetarse.
Conforme decíamos en la referida sentencia de 12 de junio de 2003, conferir derechos a los particulares «[...] no supone otra cosa que el que la vulneración de la norma comunitaria prive al particular del disfrute de ese derecho originándole un perjuicio individualizado y, por tanto, indemnizable» sin que quepa «[...] confundir la idea de conferir derechos a los particulares con la de tener por objeto conferir derechos».
Respecto a la inexistencia de relación de causalidad, razón expresada en el fundamento jurídico quinto de la resolución recurrida, con fundamento en que la sentencia de 3 de septiembre de 2014 no ha declarado la incompatibilidad de la norma española con el derecho europeo y en que en ningún momento la sentencia invalida la norma nacional, en cuanto el incumplimiento que declara deriva de la existencia de una diferencia de trato y no de la mera existencia del impuesto, así como en la falta de acreditación por los reclamantes de que la diferencia de trato se ha producido y que ello es consecuencia del simple hecho de no ser residente en España, carece de consistencia y debe rechazarse. En gran medida ese rechazo se justifica con lo dicho en el precedente.
Declarándose en la sentencia de 3 de septiembre de 2014 que «[...] el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 63 TFUE y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo de 2 de mayo de 1992, al permitir que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste» y ello con fundamento esencial (fundamento jurídico 63) en «[...] el criterio de conexión previsto por la legislación española, que permite la aplicación de reducciones fiscales en los supuestos en los que los sujetos pasivos residen en el territorio de esas Comunidades o cuando el bien inmueble está situado en el territorio de éstas» así como que con tal previsión se produce la infracción del principio de libre circulación de capitales, las razones expresadas en la resolución recurrida para cuestionar la concurrencia del requisito del nexo causal cae por su base.
Respecto a la falta de acreditación de la real causación de una diferencia de trato y de que su causación es consecuencia de no ser residente en España, podrá ser una razón aceptable para alguno de las reclamaciones que la resolución recurrida resuelve conjuntamente, pero no frente a la recurrente, quien con rigurosidad acredita la diferencia de trato y su origen: no ser residente.
La tercera razón que expresa la resolución recurrida para denegar la indemnización se circunscribe, conforme ya anunciamos, a la intangibilidad de las resoluciones firmes (fundamento jurídico sexto).
Con el argumento de que las liquidaciones tributarias practicadas a los reclamantes tienen el carácter de firmes por no haber sido recurridas y de que una doctrina jurisprudencial reitera que la ulterior declaración de nulidad de una disposición legal no lleva aparejada necesariamente la invalidez de las liquidaciones firmes practicadas bajo su amparo, conviene precisar que en el caso que nos ocupa de responsabilidad patrimonial del estado legislador por infracción de la ley estatal del derecho comunitario, la acción para pedir la responsabilidad se inicia, a los efectos del plazo del artículo 145.2 de la Ley 30/1992 , al dictarse la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que es cuando expresamente se declara que la ley española ha vulnerado el derecho de la Unión.
Advertir, siguiendo la sentencia de esta Sala de 14 de julio de 2010 -recurso 21/2008 - que no le era exigible a la recurrente impugnar la autoliquidación practicada poniendo de relieve el incumplimiento por el Reino de España de las obligaciones impuestas por el derecho de la Unión Europea. Reacciona cuando tiene conocimiento de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea al amparo de la vía de la responsabilidad patrimonial, sin que nada pueda aclararse a la acción emprendida con apoyo en la prescripción del derecho a resarcirse del daño causado.
En igual sentido valga la cita de las sentencias de este Tribunal de 18 de febrero de 2016 (recurso 194/2015 ), 17 de septiembre de 2010 (recurso 373/2006 y 153/2007 ) y 7 de noviembre de 2016 (recurso 186/2015 ).
Se expresa en esta última que la impugnación del acta de liquidación o la prescripción del derecho a la devolución de ingresos indebidos, no son circunstancias que impidan la reclamación de responsabilidad con el siguiente argumento: «2º La razón es que la impugnación o revisión de liquidaciones tributarias y la impugnación de la denegación de la reclamación por responsabilidad obedecen al ejercicio de potestades diferentes, que responden a principios, y protegen bienes jurídicos, no coincidentes. " Dicho de otro modo, el objeto y la razón de decidir, son distintos y, en todo caso la acción de responsabilidad obliga a reparar el daño, pero no anula el efecto de cosa juzgada derivado de la sentencia judicial anterior" (cf. entre otras muchas, la sentencia de esta Sección de 24 de febrero de 2016, recurso contencioso-administrativo 195/2015 ).
A estos efectos, ya la sentencia del Pleno de la Sala, de 2 de junio de 2010 (recurso contencioso administrativo 588/2008 ), entendió que las normas referidas al instituto de la cosa juzgada deben interpretarse de modo estricto y no extensivo, por lo que la cosa juzgada alcanza a las pretensiones invocadas en el proceso ya fenecido pero no a las distintas y esto último -que sean distintas- cabe apreciarlo respecto del petitum o bien jurídico cuya protección se solicita en un supuesto de reclamación por responsabilidad patrimonial».
La cuarta razón que recoge la resolución recurrida para denegar la indemnización (fundamento séptimo) es que algunos de los reclamantes pretenden el resarcimiento del importe total de lo ingresado en su día por el impuesto.
Concretado en el escrito de demanda que el importe de lo reclamado es la diferencia entre lo exigido en aplicación de la normativa estatal y el importe que hubiera resultado exigible de haberse aplicado la normativa autonómica, la razón expuesta en la resolución recurrida no es atinente al caso.
Respecto a la quinta y última razón expuesta en la resolución recurrida para denegar la indemnización (fundamento de derecho octavo), relativa a que estamos ante un supuesto de culpa concurrente con las Comunidades Autónomas, reiteremos para su rechazo lo ya dicho al tratar la irregular constitución de la relación procesal invocada por el Abogado del Estado.
Ejercida en el plazo la acción de responsabilidad patrimonial, circunstancia expresamente reconocida en el fundamento de derecho tercero de la resolución recurrida y acreditada, conforme a lo hasta aquí expuesto, la concurrencia de los requisitos exigidos por la Jurisprudencia para apreciar la responsabilidad patrimonial por violación del derecho comunitario por un Estado miembro, procede la estimación del recurso contencioso administrativo y, con revocación de la resolución impugnada, por contraria a derecho, condenamos a la Administración demandada a que abone a la actora la diferencia entre la cuota autoliquidada por el impuesto de sucesiones y la que resultaría por aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma de Baleares vigente al momento del devengo del impuesto, más los intereses legales.
La estimación del recurso conlleva la imposición de las costas a la parte recurrida ( artículo 139.1 LRJCA ), si bien, en atención a la complejidad del tema de debate, y haciendo uso de la facultad que al Tribunal confiere el apartado 3 del indicado artículo, se fija como cuantía máxima a reclamar por la parte recurrente, por todos los conceptos, la cantidad de 4.000 euros más IVA.
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido : PRIMERO.- Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de doña Visitacion , contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 30 de septiembre de 2016. SEGUNDO.- Revocar y dejar sin efecto dicho acuerdo por disconforme a derecho. TERCERO.- Condenar a la Administración demanda al pago de la cantidad resultante de restar de lo abonado por el impuesto de sucesiones lo que debiera de abonarse en aplicación de la normativa autonómica de las Islas Baleares al tiempo del devengo del impuesto, más los intereses legales. CUARTO.- Imponer las costas a la Administración estatal por importe de 4.000 euros.
Jose Manuel Sieira Miguez Rafael Fernandez Valverde Octavio Juan Herrero Pina Juan Carlos Trillo Alonso Wenceslao Francisco Olea Godoy Cesar Tolosa Tribiño Mariano de Oro-Pulido y Lopez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Juan Carlos Trillo Alonso , estando la Sala celebrando audiencia pública, lo que, como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.
Auto de TS, Sala 3ª, de lo Contencioso-Administrativo, 19 de Marzo de 2018

References: Resolución 
 artículo 139
 resolución 
 resolución 
 artículo 63
 artículo 67
 artículo 21
 artículo 21
 artículo 63
 artículo 1
 artículo 28
 artículo 63
 artículo 63
 artículo 65
 artículo 63
 artículo 63
 artículo 65
 artículo 63
 artículo 63
 artículo 40
 artículo 63
 resolución 
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 artículo 32
 artículo 48
 artículo 40
 artículo 32
 resolución 
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 artículo 40
 artículo 40
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 artículo 63
 artículo 73
 artículo 73
 artículo 73
 artículo 1
 artículo 56
 artículo 73
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 1
 artículo 267
 resolución 
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 resolución 
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 artículo 145
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 artículo 139