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Timestamp: 2019-10-21 10:53:20+00:00

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Sentencia N° 15366 de 10-07-2014. Consejo de Estado.
Rad.: 11001032400020040036601
Número Interno: 15366
NATALIA VÉLEZ DÍAZ contra EL MINISTERIO DE EDUCACIÓN NACIONAL
En ejercicio de la acción pública del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, NATALIA VÉLEZ DÍAZ solicitó la nulidad de la expresión “son las siguientes” del artículo 2 del Decreto 2880 de 7 de septiembre de 2004, “por el cual se reglamenta el artículo 8 dela Ley 863 de 2003”.
El texto de la norma demandada es como sigue:
"Artículo 2º. Las alternativas de inversión de los recursos a que hace referencia el artículo 11 de este decreto, entre las cuales pueden elegir autónomamente las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo y confederaciones cooperativas son las siguientes:
a) Inversión en cupos para la educación superior a través de la cofínanciación del proyecto “Acceso con Calidad a la Educación Superior en Colombia, ACCES” que administra el Instituto Colombiano de Crédito Educativo y Estudios Técnicos en el Exterior, Icetex, de acuerdo con las políticas y criterios de asignación de créditos de dicho Instituto:
b) Creación de fondos individuales por entidad, por montos superiores a cien millones de pesos, para dar subsidios a cupos escolares en educación formal preescolar, básica, medio y superior, administrados conjuntamente por la entidad y el Icetex, de acuerdo con las políticas y criterios del Icetex y con las que se establezcan en el reglamento del fondo;
d) Proyectos educativos adelantados por las entidades, conjuntamente co las Secretarías de Educación de los Departamentos, Distritos o Municipios Certificados, previo visto bueno del Ministerio de Educación Nacional, de acuerdo con los criterios que este expida para tal efecto.
Parágrafo 1º. Los recursos de los fondos a que hacen referencia los literales b) y c) se podrán destinar al subsidio total o parcial de los costos de matricula, pensiones, textos, materiales, uniformes o transporte, para la población de estratos 1 y 2 o para dar subsidios hasta por el valor de media matrícula a estudiantes de estrato 3, en forma tal que se garantice que cada beneficiario de educación preescolar y básica permanezca en el sistema al menos hasta noveno grado.
Parágrafo 2º. Para el funcionamiento de los Fondos a que hacen referencia los literales b) y e), se deberá incluir como organismo asesor a las Secretarías de Educación de las Entidades Territoriales certificadas en cuya jurisdicción se pretenda invertir los recursos”.
La actora invocó como violados los artículos 84 y 189 [11] de la Constitución Política y 8 de la Ley 863 de 2003, cuyo concepto de violación desarrolló así:
El Decreto 2880 de 2004 limita la forma en que las entidades a que se refiere el numeral 4 del artículo 8 de la Ley 863 de 2003 (cooperativas, sus asociaciones, uniones ligas centrales, confederaciones, etc.), pueden invertir sus excedentes para estar exentas del impuesto de renta, pues, restringe los eventos y la manera como se puede financiarla asignación de cupos y los programas de educación formal, más allá de la ley, sin que exista facultad para ello.
Esta limitación no está en la ley, pues, para que la entidad sea beneficiaria de la exención la norma legal sólo exige que los dineros de los excedentes sean invertidos en asignación de cupos y programas de educación formal en las entidades autorizadas por el Ministerio de Educación.
La expresión "son las siguientes" viola la potestad reglamentaria, pues, deja por fuera todos aquellos programas o esquemas de asignación de cupos que n encajen en las hipótesis del artículo segundo.
Así mismo, para el análisis de la norma demandada se debe tener en cuenta el artículo 1 del Decreto 2880 de 2004, el cual consagra el supuesto sobre el cual se desarrolla el contenido de la norma demandada. Además, el artículo 8 de la Ley 863 no introduce una relación taxativa de los programas formales.
Finalmente, la ley otorgó plena autonomía a las entidades a que se refiere el Decreto 2880 de 2004 para invertir sus excedentes en educación formal en el porcentaje señalado en la norma a efecto de acceder al beneficio tributario; sin embargo, el decreto limitó esta autonomía por la vía de sólo permitir las inversiones de los excedentes para obtener el beneficio tributario, siempre que se dirijan a programas que señala la norma y sobre la base de que el Icetex es quien en la práctica adelanta el proceso de administración, luego, el decreto desapareció la autonomía respecto a la clase de programas de educación formal como respecto a los procedimientos e instancias de administración.
Por auto de 16 de junio de 2005 la Sala negó la suspensión provisional solicitada por la actora.
En defensa de la legalidad del acto acusado, la DIAN sostuvo:
El régimen tributario de las cooperativas supone la exención del impuesto de renta siempre que el 20% del excedente, se invierta en programas de formal. En caso de que las entidades no cumplan estos requisitos, deberá impuesto de renta a la tarifa del 20% y aplicar el beneficio neto.
El Estado puede crear un régimen diferencial sin que implique una desigualdad o una violación de los derechos de los entes jurídicos; por el contrario, es posible que las organizaciones solidarias cuenten con un régimen tributario especial en el impuesto de renta, dado el trabajo que realizan y los fines que persiguen. Además, e régimen especial es justificado porque cuando estas entidades reciben utilidades, las mismas son reinvertidas conforme a lo establecido por el legislador.
Las condiciones para acceder a los beneficios tributarios es justificada porque existe una relación directa de causalidad con los propósitos y fines de la actividad beneficiada.
Existe identidad entre la ley y el decreto reglamentario, pues, mientras el primero señaló unas condiciones para acceder al beneficio, el decreto las desarrolla mediante unas alternativas de inversión, las cuales son conducidas por el Ministerio de Educación y por el Icetex.
Por tanto, el artículo 2 Decreto 2880 no restringe el alcance del artículo 8 [4] de la Ley 863 de 2003, pues, para que el mismo surta efectos, se requiere que la inversión efectuada se realice en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación; de esta forma, la norma ofrece diferentes opciones de inversión para acceder a la exención, que por tratarse de un beneficio tributario debe ser reglamentado, para darle celeridad y eficiencia.
El Ministerio de Educación Nacional precisó que la expedición del Decreto 2880 de 2004 no quebrantó ninguna norma constitucional o legal. La exención contemplada en el artículo 8[4] de la Ley 863 de 2003, no reglamentó en forma general las financiaciones que se podían hacer respecto de los cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional, razón por la cual era necesaria su reglamentación.
La norma acusada no restringió la autonomía que la Ley 863 de 2003 19 otorgó a las entidades a que se refiere el Decreto 2880 de 2004, respecto a la forma de efectuar la financiación de cupos y programas de educación formal, pues, el artículo 2[inc.1] del Decreto 2880 precisa que las alternativas de inversión indicadas en los literales a),b), y c) podrán ser escogidas por las entidades autónomamente.
El ICETEX intervino como coadyuvante dentro del proceso, y se opuso a las pretensiones por las siguientes razones:
El cooperativismo es un sistema eficaz para contribuir al desarrollo económico, al fortalecimiento de la democracia, entre otros fines. Uno de los principios del cooperativismo es la autonomía, pero ésta, debe realizarse dentro de los límites que imponen la constitución y las leyes, de tal forma que esa facultad no puede ser desligada de la función para la cual fueron creadas.
El régimen especial de tributación no representa límites a la autonomía de las entidades a las que se refiere el Decreto 2880 de 2004; al contrario, es un desarrollo de la filosofía y de principios constitucionales y legales.
La actividad reglamentaria atendió no sólo los límites de la norma desarrollada, sino que tuvo en cuenta los principios constitucionales, dado que los recursos financieros que se destinan a la educación se consideran gasto público socio¡ y por lo mismo deben atender planes y programas de desarrollo.
El decreto demandado desarrolla los preceptos generales, sin limitar la autonomía de las cooperativas, además la financiación no es forzosa, y aunque la no financiación en la forma establecida en la norma no otorga el beneficio tributario, es la ley y no el reglamento la que determina dicha consecuencia.
La confrontación del Decreto 2880 de 2004 frente a las otras normas sobre la materia, permite establecer que éste las desarrolló sin incurrir en defectos normativos, dado que estableció la administración de estos recursos, a través del organismo legalmente facultado para realizarlo.
Los recursos provenientes de los excedentes de cooperativas que permitieron que éstas fueran exentas de una obligación tributaria, cambiaron de naturaleza en el momento en que se destinaron a los cupos y programas y por tanto son recursos de la Nación invertidos en educación.
Contrario a lo sostenido por la actora, la Ley 863 de 2003 sí debía ser reglamentada para delimitar y establecer el contenido de la misma. El decreto se expidió para establecer normas tributarias, aduaneras, fiscales y de control para estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas públicas.
La DIAN reiteró los argumentos de la contestación de la demanda, e insistió en las condiciones para acceder a los beneficios tributarios, se justifican siempre que exista una relación directa de causalidad con los propósitos y fines de la beneficiada.
Debido a que los beneficios son de interpretación restrictiva, se hace necesario adoptar disposiciones para evitar que sean empleados inadecuadamente, por quienes se hagan acreedores de los mismos.
El artículo 8 de la Ley 863 de 2003, requería reglamentación, pues, traía una condición que debía ser desarrollada para su aplicación.
La actora entiende equivocadamente el significado de autonomía, dado que la interpreta como si fueran los contribuyentes con régimen especial, los facultados a escoger a su libre albedrío, los programas y los cupos receptores. Lo anterior, porque la autonomía hace referencia a la decisión que tomen las cooperativas de invertir o no, para ser sujeto del impuesto de renta.
El Ministerio de Educación Nacional, sostuvo que el Decreto no le quitó autonomía a las cooperativas respecto a la forma de efectuar la financiación de cupos y programas de educación formal, para beneficiarse de la exención del impuesto de renta, pues, las entidades tienen toda la libertad para seleccionar la inversión de los recursos ya sea en cupos o en creación de fondos individuales, por entidad, por montos superiores a cien millones de pesos, administrados por el ICETEX.
Para cumplir con la finalidad de la Ley 863 de 2003, el Ejecutivo delineó las opciones en las cuales las entidades podían invertir según los excedentes, sus intereses, sin que esas alternativas sean una limitación a la autonomía de las entidades cooperativas.
El Ministerio Público solicitó negar las pretensiones de la demanda, porque el artículo 2 del Decreto 2880 de 2004 no limita la Ley 863 de 2003, respecto a estimular la inversión y generar empleo; por el contrario, permite a estos contribuyentes realizar inversiones en instituciones debidamente autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional, para acceder a la exención y como se trata de un beneficio tributario, dichas inversiones tienen que estar enmarcadas dentro de determinadas circunstancias para evitar que quienes no tienen derecho lo reclamen.
Decide la Sala la legalidad de la expresión "son las siguientes" del artículo 2 del Decreto 2880 de 7 de septiembre de 2004 que reglamentó el artículo 8 de 1 Ley 863 de 2003. En concreto, determina si con la expresión acusada el Gobierno Nacional limitó la autonomía de las entidades que menciona la Ley 863 de 2003, al condicionar las inversiones de los excedentes a las opciones fijadas en el decreto acusado.
En sentencia de 8 de noviembre de 2007, expediente 15779, C.P. doctora Ligia López Díaz, la Sala negó las pretensiones de la demanda de nulidad instaurada contra todo el Decreto 2880 de 7 de septiembre de 2004, por las siguientes razones:
El artículo 8 de la Ley 863 de 2003 modificó el artículo 19 del Estatuto Tributario, en los siguientes términos:
"Artículo 8º. Contribuyentes del régimen tributario especial. Modificase el artículo 19 del Estatuto Tributario el cual quedará así:
“Articulo 19. Contribuyentes del régimen tributario especial. Los contribuyentes que se enumeran a continuación, se someten al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial contemplado en el Título VI del presente Libro:
La modificación introducida por la Ley 863 de 2003 consistió en limitar los programas de educción formal a los aprobados por el Ministerio de Educación Nacional, y no los del Ministerio de Salud; incluyó los cupos en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional y eliminó la condición del control de los organismos de supervisión correspondientes.
Según el artículo 8 de la Ley 863 de 2003, la exención del impuesto sobre a renta para las cooperativas, funciona así:
La Ley 79 de 1998 señaló como objetivos del sector cooperativo, los siguientes:
- Contribuir al fortalecimiento de la solidaridad y la economía social.
- Propiciar la participación del sector cooperativo en el diseño y ejecución de los planes y programas de desarrollo económico y social.
El patrimonio de las cooperativas lo constituyen los aportes sociales individuales y los amortizados, los fondos y reservas de carácter permanente y las donaciones o auxilios que se reciban con destino al incremento patrimonial (artículo 46 ibídem).
El artículo 54 de la Ley 79 de 1988 dispone en relación con el mando de los excedentes:
"ARTICULO 54. Si del ejercicio resultaren excedentes, éstos se aplicarán de la siguiente forma: un veinte por ciento (20%) como mínimo para crear y mantener una reserva de protección de los aportes sociales; un veinte por ciento (20%) como mínimo para el fondo de educación y un diez por ciento (10%) mínimo para un fondo de solidaridad.
4o. Destinándolo a un feudo para amortización de aportes de los asociados".
El Decreto 2880 de 2004, establece que para ser sujetos de la exención de impuesto sobre la renta dispuesta en el artículo 8 de la Ley 863 de 2003, respecto de los recursos generados en la vigencia fiscal 2004 y siguientes, las cooperativas y demás instituciones mencionadas en dicha norma, pueden escoger"autónomamente" entre las alternativas de inversión del 20% de los excedentes, las siguientes:
c) Aportes para subsidios a cupos escolares en educación preescolar, básica y media, en un fondo común, administrado conjuntamente el Icetex, el Ministerio de Educación y organismos representantes de las cooperativas y mutuales, de acuerdo con las políticas y criterios el Icetex, y con las que se establezcan en el reglamento del fondo.
Así, los excedentes de las cooperativas pueden ser destinados a cupos o proyectos educativos, pero en todo caso su administración y manejo es conjuntamente y de conformidad con las políticas y criterios del ICETEX para las tres primeras alternativas, y con las secretarías de educación para la última.
El reglamento no limita la autonomía de las cooperativas, pues, acoge los únicos condicionantes de la norma superior en cuanto a cupos y programas de educación formal y en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación, manteniendo la autonomía de las cooperativas en esos destinos, de manera que exigir su manejo a través de fondos coadministrados con el ICETEX y de acuerdo con sus políticas y criterios, no restringe la libertad a las entidades en su gestión, en la medida en que participan y dirigen conjuntamente.
El decreto demandado debe analizarse en conjunto con otras normas, corno son el Plan de Desarrollo, el Sistema General de Participaciones y las normas del sector solidario.
En efecto, la reforma tributaria de 2003 tuvo como propósito resolver en el corto plazo el problema estructural de las finanzas públicas, impulsar el desarrollo económico, el bienestar y la equidad social en el país, a través de varias estrategias, como la revolución educativa (creación de nuevos cupos), la ampliación y mejoramiento de la protección y la seguridad social, el fomento a la economía solidaria, el manejo social del campo y el capitalismo social en servicios públicos; propósito al cual se ajusta la exención para las cooperativas, pues, el destino de sus excedentes a la educación formal, cumple con la estrategia del Gobierno.
Así mismo, la Ley del Plan de Desarrollo (Ley 812 de 2003) describe los principales programas de inversión del Gobierno Nacional para ejecutar durante la vigencia 2002¬2006. Dentro de ellos está el CRECIMIENTO ECONÓMICO SOSTENIBLE Y GENERACIÓN DE EMPLEO, con impulso en ciencia, tecnología e innovación, tiene entre otros puntos, el fortalecimiento de programas de investigación, junto con Colciencias y el Servicio Nacional de Aprendizaje (Sena), ampliación de la cobertura en el Programa de Jóvenes Investigadores y continuación del programa de apoyo a la formación de Doctores en el exterior. Fortalecimiento de programas de doctorados nacionales con recursos de Colciencias, lcfes, Sena e Icetex - Proyecto: acceso con calidad a la educación superior (artículo 8 Literal A).
Otro programa del Plan de Desarrollo es "C. CONSTRUIR EQUIDAD SOCIAL" mediante la "Revolución educativa" la cual pretende ampliar la cobertura en educación preescolar, básica, media y superior; mejorar la calidad de la educación forma, a través de los planes de mejoramiento, la difusión de experiencias exitosas, los mecanismos de pertinencia de la educación, la conectividad e informática, el uso de programas de televisión y radio educativas, el programa Textos y Bibliotecas, el aseguramiento de la calidad y el estímulo a la investigación en la educación superior, así como u a mayor coherencia de esta con los niveles básico y medio, y con el sector productivo en el contexto regional.
También pretende mejorar la eficiencia del sector educativo, para lo cual se desarrollarán mecanismos orientados a mejorar la productividad, la eficiencia y la transparencia sectorial, y a asegurar la calidad de las inversiones, tales'¡ como la modernización institucional del Ministerio de Educación Nacional, la modernización de las entidades departamentales y municipales del sector, la concertación de planes de gestión y desempeño, y el desarrollo del sistema de información del sector educativo.
Los programas del Plan de Desarrollo 2002-2006, buscaban mejorar las condiciones de los habitantes del país, entre otros aspectos, el educativo mediante planes y estrategias a todo nivel. Por ende, para efectos de que las cooperativas gocen de la exención y se vinculen a este propósito, deben destinar los excedentes en la forma dispuesta por el reglamento. Como se observa, existen muchos programas educativos en los cuales pueden participar con sus excedentes, de conformidad con lo previsto por el gobierno colaborando y contribuyendo así con el Plan de Desarrollo.
En la Ley del plan se estableció el impulso a la economía solidaria como otro programa para la equidad; y, en cuanto al tema, de manera concreta señaló:
"Se promoverá la participación de las cooperativas y empresas de la economía solidaria supervisadas por la Supersolidaria en la aplicación de las políticas adoptadas por el Plan, a través de la ejecución de proyectos de vivienda para los sectores sociales; de educación, como un aporte a la revolución educativa; de integración económica para la prestación de servicios integrales de salud, y de desarrollo rural con asistencia técnica y transferencia de tecnología, en procura de su vinculación a las caderas productivas y los mercados".
Una de las formas de participación de las cooperativas en estos planes, es, el destino de sus excedentes a la educación formal, y el hecho de que en la reforma tributaria se haya mantenido la exención en el impuesto de renta, se cumple con el propósito de la Ley del Plan. La exigencia de que dineros destinados a esos fines deban ser administrados o coadministrados con el ICETEX, para efectos de que puedan gozar de la exención, se debe a que es una entidad especializada y competente en la dirección de la materia que se le ha encomendado.
La Ley de Participaciones (Ley 715 de 2001) dispuso que corresponde al Presidente impulsar, coordinar y financiar, planes y proyectos de inversión en materia de educación, con recursos diferentes a los del Sistema General de Participaciones, lo cual se cumple, a juicio de la Sala, con la condición de la exención tributaria, al cumplimiento de determinados proyectos educativos.
Las cooperativas y las demás entidades mencionadas en el numeral 4 d 1 artículo 19 del Estatuto Tributario, son entes creados con fundamento en el espíritu de solidaridad, como un "sistema eficaz para contribuir al desarrollo económico, al fortalecimiento de la democracia, a la equitativa distribución de la propiedad y del ingreso y a la racionalización de todas las actividades económicas, en favor de la comunidad y en especial de las clases populares" (artículo 3 de la Ley 454 de 1998);); en consecuencia, cuando destinan sus excedentes a programas y cupos de educación formal, se cumple la función social de la educación (artículo 67 dela Constitución Política) y se participa en el diseño y ejecución de planes, programas y proyectos de desarrollo económico y social, que es uno de los fines de la economía solidaria (artículo 5 Ley 454 de 1998).
La economía solidaria debe participar en los planes y proyectos que tiene el Gobierno en la educación, y sobre todo,-de las clases menos favorecidas, y en virtud de la autonomía de que gozan estos entes colectivos, tienen la libertad de escoger a qué planes o programas de educación formal van a destinar sus excedentes y cómo los van a administrar, siendo la única limitación, la que impone la ley tributaria: que se trate de los excedentes tomados del Fondo de Educación y Solidaridad y que sea en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación, limitación que se reproduce en el decreto acusado, con los programas y proyectos enunciados.
El Decreto 2880 de 2004 se ajustó al alcance de la exención establecida por la norma legal, pues precisó las inversiones del excedente a determinados proyectos y gestiones, entre las cuales pueden escoger las cooperativas su inversión.
Dado que en el fallo de 8 de noviembre de 2007, expediente 15779, C Ligia López Díaz la Sala negó las pretensiones de nulidad del Decreto 2880 en este caso los planteamientos de la actora respecto de la expresión “son las siguientes" del artículo 2 de la misma norma, son, en esencia, los mismos que fueron objeto de pronunciamiento de la Sala en dicha oportunidad; éste se estará a lo resuelto en la citada providencia.
Lo anterior, con fundamento en el artículo 175 del Código Contencioso Administrativo, por cuanto, tanto en la presente demanda como en la que so resolvió con la sentencia de 8 de noviembre de 2007, hay identidad de objeto e identidad de causa, por lo que se presenta el fenómeno jurídico de la cosa juzgada "erga omnes"que impide a la Sala proferir un fallo de fondo sobre la pretensión de nulidad de la expresión "son las siguientes" del artículo 2 del Decreto 2880 de 2004, por lo que, se insiste, habrá de estarse a lo resuelto en la sentencia mencionada.
ESTÉSE a lo resuelto en la sentencia de 8 de noviembre de 2007, expediente 15779, C.P. doctora Ligia López Díaz, que negó las pretensiones de la demanda de nulidad instaurada contra la totalidad del Decreto 2880 de 7 de septiembre de 2004.
RECONÓCESE personería a la abogada Jennifer Suazá Sáenz, como apoderada del Icetex.
La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha,
Régimen: Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo- cpaca – Ley 1437 de 20111

References: artículo 84
 artículo 2
 artículo 8
 artículo 11
 artículo 8
 artículo 1
 artículo 8
 artículo 2
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 2
 artículo 8
 artículo 2
 artículo 2
 artículo 8
 artículo 8
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 8
 artículo 54
 artículo 8
 artículo 19
 artículo 2
 artículo 175
 artículo 2