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Timestamp: 2018-10-16 06:24:18+00:00

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Novità fiscali del 28 maggio 2010: abuso del diritto: il Fisco può riqualificare il contratto se contiene disposizioni non usuali; Fisco negliente: l’ufficio erariale può essere condannato alle spese per lite “temeraria”; opzione IVA per applicazione imposta ordinaria avvenuta solo con comportamenti concludenti: conseguenze per il passato; immobili: acquistare certificati energetici ed incentivi del governo; disabili: aliquota IVA ridotta per l’acquisto dell’apparecchiatura, ma non per internet; Assonime: circolare sui nuovi modelli Intrastat; detrazione del 55% per interventi di risparmio energetico; altre di fisco | Commercialista Telematico
Novità fiscali del 28 maggio 2010: abuso del diritto: il Fisco può riqualificare il contratto se contiene disposizioni non usuali; Fisco negliente: l’ufficio erariale può essere condannato alle spese per lite “temeraria”; opzione IVA per applicazione imposta ordinaria avvenuta solo con comportamenti concludenti: conseguenze per il passato; immobili: acquistare certificati energetici ed incentivi del governo; disabili: aliquota IVA ridotta per l’acquisto dell’apparecchiatura, ma non per internet; Assonime: circolare sui nuovi modelli Intrastat; detrazione del 55% per interventi di risparmio energetico; altre di fisco
1) Abuso del diritto: Il Fisco può riqualificare il contratto se contiene disposizioni non usuali
2) Fisco negliente: L’ufficio erariale può essere condannato alle spese per lite “temeraria”
3) Opzione IVA per applicazione imposta ordinaria avvenuta solo con comportamenti concludenti: Conseguenze per il passato
4) Immobili: Acquistare certificati energetici ed incentivi del governo
5) Disabili: Aliquota Iva ridotta per l’acquisto dell’apparecchiatura, ma non per internet
6) Assonime: Circolare sui nuovi modelli Intrastat
7) Detrazione del 55% per interventi di risparmio energetico
8) Altre di fisco e da manovra economica
L’esistenza di un contratto tipico, quale quello del comodato, stipulato tra le parti, non porta ad escludere l’abuso di diritto nel momento in cui si possa presumere che l’operazione sia finalizzata esclusivamente ad ottenere vantaggi fiscali.
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 12249 del 2010, è tornata a trattare il tema dell’abuso del diritto in ambito tributario analizzando una fattispecie relativa all’utilizzazione di un contratto tipico (il comodato) che è stato oggetto di una diversa valutazione da parte del Fisco rispetto a quella delle parti.
A parere della Suprema Corte l’Amministrazione finanziaria, assumendone l’onere della prova, ha il potere di riqualificare i contratti stipulati dalle parti o di farne rilevare la nullità o invalidità, in modo da dare ingresso ad un trattamento fiscale meno favorevole di quello che consegue agli effetti dello schema contrattuale adottato dalle parti.
Secondo i principi elaborati dalla Corte di giustizia UE, si ha abuso solamente se lo scopo della legge viene del tutto annullato, nonostante la sua formale osservanza, con il fine di ottenere un vantaggio, mediante la creazione artificiosa delle condizioni necessarie a conseguirlo.
La sentenza va però oltre, sostenendo che la matrice di questo convincimento è da ricavare non nel diritto comunitario ma dal sistema costituzionale (così la Sezioni Unite n. 30055 e 30057/08) ed in tal modo conferisce una copertura giuridica ampia all’estensione dell’abuso del diritto a tutte le manifestazioni della fiscalità.
La Cassazione ritiene che l’abuso del diritto ricorre anche se il contratto è tipico ed è privo di concrete finalità illecite, oltre che voluto realmente dalle parti, assumendo rilevanza ed essendo solo richiesto che ricorrano oggettivi elementi che inducano a ritenere che si è fatto ricorso ad esso essenzialmente allo scopo di conseguire un vantaggio fiscale.
Il fatto nuovo, contenuto nella sentenza, è dato dall’estensione dell’applicazione dei principi sull’abuso del diritto, come elaborato sulla base della giurisprudenza comunitaria, anche ai contratti tipizzati dal codice civile, che, secondo un’opinione diffusa, dovrebbero essere immuni dalle manipolazioni che possono invece interessare i contratti atipici (tra tutti ad es. il leasing frazionato o il lease-back).
Nel caso di specie, l’uso del contratto tipizzato del comodato, ai fini della natura abusiva dell’operazione, è stato considerato inconsueto ed anomalo rispetto alla normale funzione di tale negozio giuridico, per cui la sua opponibilità al Fisco richiedeva una giustificazione rigorosa in rilevanti ed evidenti ragioni economiche del tutto sganciate dal trattamento fiscale che ne consegue, che deve costituire un elemento subordinato ed accessorio.
I margini tra abuso del diritto e lecito risparmio d’imposta si riducono quindi notevolmente ed i rischi di accertamento aumentano considerevolmente. Il controllo giurisdizionale sull’operato del Fisco sarà quindi determinante, nei casi più incerti.
2) Fisco negliente: L’ufficio può essere condannato alle spese per lite “temeraria”
Il mancato sgravio di un’iscrizione a ruolo per un’omissione oggetto di condono documentata dal contribuente nonché la notifica in luogo errato da parte dell’agente della riscossione sono condotte gravi da integrare i presupposti della lite temeraria con la conseguenza che amministrazione finanziaria e agente della riscossione devono essere condannati al pagamento delle spese processuali e a una somma stabilita dal giudice.
E’ questa la conclusione a cui è giunta la Commissione Regionale della Puglia, con la sentenza n. 36/2010, che costituisce uno dei primi casi di applicazione delle nuove disposizioni in tema di pagamento delle spese processuali a seguito della riforma del codice civile.
In primo grado il giudice aveva accolto il ricorso, ma aveva respinto la domanda di risarcimento del danno che invece è stato riconosciuto in appello dopo l’entrata in vigore della modifica legislativa.
In tema di I.V.A., l’omessa dichiarazione di opzione per l’applicazione dell’imposta in modo ordinario, di cui all’art. 31, ultimo comma, del DPR n. 633/72, può essere surrogata da comportamenti concludenti del contribuente, avendo il legislatore previsto con l’art. 1 del DPR 10.11.1997, n. 442, – con disposizione applicabile, per disposizione espressa, contenuta nell’art. 4 della legge 21.11.2000 n. 342, anche ai comportamenti tenuti dal contribuente anteriormente all’entrata in vigore del DPR n. 442/1997 – che i comportamenti concludenti tenuti dal contribuente o la modalità di tenuta della contabilità costituiscono elementi da cui desumere il regime applicabile in concreto.
(Comm. Trib. Centrale, Sezione I, sentenza del 21/05/2010 n. 813)
Per questo, già alla stipula del preliminare, un aspetto che merita attenzione e che viene spesso ignorato è quello relativo alla documentazione che deve essere consegnata dal venditore.
Di questo se ne è occupato anche la sesta Guida per il Cittadino edita dal Consiglio Nazionale del Notariato e da dodici Associazioni dei Consumatori (si veda l’articolo sulle novità fiscali di ieri) del 26 maggio 2010.
– del certificato di collaudo statico;
– del certificato di conformità alle norme antisismiche delle opere eseguite (ovviamente per i soli edifici siti in zone dichiarate sismiche);
– della dichiarazione di conformità alle norme in materia di accessibilità e di superamento delle barriere architettoniche.
– decorsi 30 giorni nel caso sia stato rilasciato e acquisito alla pratica edilizia, in occasione della presentazione del progetto iniziale, il parere dell’ASL circa la conformità del progetto alle norme igienico-sanitarie;
– decorsi 60 giorni nel caso non sia stato rilasciato il parere dell’ASL e lo stesso sia stato sostituito da un’apposita autocertificazione (possibile, peraltro, solo per interventi di edilizia residenziale).
Il rilascio del certificato di agibilità da parte del Comune non garantisce la regolarità urbanistica ed edilizia del fabbricato trasferito.
Se sono stati commessi degli abusi edilizi gli stessi non possono certo ritenersi sanati per effetto del rilascio del certificato di agibilità.
Rimane pertanto ferma la facoltà per il Comune di irrogare tutte le sanzioni previste dalla legge per la repressione degli abusi commessi.
– se gli impianti posti a servizio del fabbricato non sono stati realizzati in conformità alle norme in materia di sicurezza e se non sono state rilasciate le relative “dichiarazioni di conformità” dalle imprese installatrici;
– se il fabbricato non è stato dotato dell’attestato di certificazione energetica.
Per la commerciabilità degli edifici non è necessario che sia già stato rilasciato il certificato di agibilità, né per la validità degli atti comportanti il trasferimento degli stessi è necessaria la menzione dell’agibilità; tuttavia, qualora a essere venduto sia un edificio privo del certificato di agibilità, si pone l’esigenza di regolamentare i rapporti tra le parti anche al fine di evitare l’insorgere di future contestazioni.
Gli incentivi 2010 per l’acquisto delle case ad alta efficienza energetica
Il Decreto legge 25 marzo 2010 n. 40 istituisce un “fondo per il sostegno della domanda nei settori in crisi, dell’efficienza energetica, della eco compatibilità e della sicurezza ed automazione industriale”, con una dotazione di 300 milioni di euro, dei quali 60 milioni destinati ai contributi per l’acquisto di immobili ad alta efficienza energetica.
Portata dell’incentivo
– in un contributo pari a € 83,00 al mq di superficie utile e nel limite massimo
di € 5.000,00 per l’acquisto di un immobile di nuova costruzione, come prima abitazione della famiglia, con fabbisogno di energia primaria migliore almeno del 30% rispetto ai valori di cui all’allegato C n. 1 della Tabella 1.3 del D.Lgs 192/2005 (ossia edifici di classe energetica “B”);
– in un contributo pari a € 116,00 al mq di superficie utile e nel limite massimo di € 7.000,00 per l’acquisto di un immobile con fabbisogno di energia primaria migliore almeno del 50% rispetto ai valori di cui all’allegato C n. 1 della Tabella 1.3 del D.Lgs 192/2005 (ossia edifici di classe energetica “A”).
Per poter accedere agli incentivi devono ricorrere le seguenti condizioni:
1) deve trattarsi di un fabbricato “abitativo” di nuova costruzione (dovendosi ricomprendere nella categoria dei fabbricati di nuova costruzione anche i fabbricati oggetto di interventi di ristrutturazione);
va escluso l’incentivo nel caso di cessione dell’”usato” o di cessione di un fabbricato con destinazione non residenziale;
2) deve trattarsi di un fabbricato “abitativo” destinato a “prima abitazione della famiglia”. L’incentivo spetta solo agli acquirenti che destinino l’edificio acquistato a “prima abitazione della propria famiglia”.
La norma peraltro non richiama le condizioni previste dalla normativa fiscale, in tema di imposta di registro e/o IVA, per accedere alle “agevolazioni prima casa”.
Da segnalare: si è creato un “contrasto” tra il testo della norma (che lascerebbe intendere una portata più ampia del contributo per gli immobili di classe “A”) e le istruzioni impartite dal Ministero dello Sviluppo Economico sul proprio sito internet (voce “FAQ – Consumatori”) dove invece, nell’elencare i requisiti richiesti per i vari contributi, i requisiti della “nuova costruzione” e della “prima abitazione” sono indicati sia per gli immobili di classe”B” che per gli immobili di classe “A”, senza distinzioni di sorte.
Non è quindi chiaro se:
– si deve ritenere, conformemente all’interpretazione ministeriale contenuta nelle istruzioni impartite via web, che anche per gli edifici di classe “A” valgano le medesime limitazioni fissate per gli edifici di classe “B” e sopra illustrate nei punti 1) e 2);
– se, invece, si sia voluto riservare un trattamento di “maggior favore” per gli edifici a più alta efficienza energetica, senza porre limitazioni di sorta, al fine di incentivarne al massimo l’acquisto (aderendo a questa interpretazione, i contributi spetterebbero anche in caso di acquisto di fabbricati non di nuova costruzione, di fabbricati con destinazione diversa da quella residenziale o di fabbricati residenziali non costituenti prima abitazione);
3) tra le parti deve essere stato stipulato un preliminare, con atto di data certa (e quindi con atto “notarile” o con scrittura privata registrata) successiva al 6 aprile 2010. Non possono usufruire dell’incentivo pertanto tutti coloro che hanno stipulato un preliminare con data certa anteriore al 6 aprile 2010;
4) deve essere stato rilasciato l’attestato di certificazione energetica;
ciò implica che oggetto di trasferimento debbano essere fabbricati ultimati in tutte le loro componenti incidenti sulla prestazione energetica, così da rendere possibile la predisposizione della certificazione energetica; restano quindi esclusi dall’incentivo tutti quegli edifici per i quali non sia possibile il rilascio dell’attestato di certificazione (ad es. nel caso di trasferimento di fabbricati al grezzo privi di impianti);
5) il contratto definitivo deve essere stipulato a partire dal 6 aprile 2010 ed entro il 31 dicembre 2010; all’atto definitivo deve essere allegato l’attestato di certificazione energetica;
6) i contributi vengono erogati a condizione che al momento della “prenotazione” vi siano le necessarie disponibilità nel fondo; a tal fine il Ministero dello Sviluppo Economico pubblicherà su un sito internet dedicato una pagina informativa contenente l’aggiornamento periodico sulle disponibilità residue e l’avviso di esaurimento del fondo;
7) gli incentivi sono cumulabili con altri benefici previsti sul medesimo bene dalle vigenti disposizioni. Così, ad esempio, saranno cumulabili con i benefici della detrazione IRPEF del 36% per gli edifici ristrutturati da un’impresa (detrazione che viene calcolata sul 25% del prezzo di vendita sino a un massimo di 48.000,00 euro).
Maggiori informazioni sulla detrazione del 55% per gli interventi di riqualificazione energetica potranno essere richieste al numero verde ENEA 800 58 90 90.
La procedura per accedere agli incentivi (art. 3 del Decreto del Ministero Sviluppo Economico 26 marzo 2010, pubblicato in G.U. n. 79 aprile 2010).
1) Il preliminare deve, quindi, essere stipulato in data successiva al 6 aprile 2010;
2) deve essere predisposto l’attestato di certificazione energetica, da rilasciarsi
da tecnico accreditato e senza oneri a carico del Fondo;
3) si deve procedere alla “prenotazione” dell’incentivo. La prenotazione deve essere curata dal venditore (previa registrazione con attribuzione di un codice identificativo da utilizzare per la prenotazione).
Più precisamente entro 20 giorni precedenti la stipula del contratto definitivo, il venditore in possesso del preliminare e dell’attestato di certificazione energetica provvede alla prenotazione dell’incentivo nei confronti delle Poste Italiane SpA.
Per la prenotazione devono essere forniti i seguenti dati:
– settore di appartenenza del prodotto (in questo caso “immobili”);
– tipologia di prodotto (classe A o classe B);
In caso di esito positivo del controllo sulla disponibilità di fondi per il settore degli immobili ad alta efficienza energetica, e verificato che l’acquirente non abbia già usufruito del contributo per l’acquisto di altri immobili, sarà data conferma al venditore/costruttore della prenotazione e verranno forniti: l’importo del contributo, il costo delle spese di gestione, il codice identificativo della prenotazione;
4) nel contratto definitivo di compravendita deve essere confermata la volontà di usufruire dell’incentivo e quindi la prenotazione dell’incentivo; al contratto definitivo, ai “fini dell’ottenimento dei contributi”, deve essere allegato l’attestato di certificazione energetica;
5) l’acquirente, entro i 45 giorni successivi alla stipula dell’atto definitivo, deve procedere alla trasmissione alle Poste Italiane SpA dei seguenti documenti:
– copia autentica dell’atto di compravendita munita degli estremi di registrazione.
L’atto dovrà riportare l’indicazione dell’incentivo;
– richiesta di rimborso contenente la ricevuta di registrazione e l’autodichiarazione firmata in formato check list dei documenti allegati (compatibile e scaricabile dal portale);
– copia del documento d’identità dell’acquirente, codice fiscale ed estremi del c/c bancario dell’acquirente sul quale accreditare il contributo;
La documentazione dovrà essere inviata in via telematica tramite il portale “incentivi 2010.sviluppoeconomico.gov.it” a partire dal 17 maggio 2010;
6) Poste Italiane SpA erogherà il contributo direttamente all’acquirente.
I contributi possono essere revocati in caso di assenza di uno o più requisiti ovvero in caso di documentazione incompleta o irregolare (art. 5 del DM 26 marzo 2010).
5) Disabili: Aliquota Iva ridotta per l’acquisto dell’apparecchiatura (pc e telefono), ma non per i servizi connessi (internet)
Si applica l’Iva ordinaria per i servizi di telecomunicazione forniti ai portatori di handicap.
L’aliquota del 4% è prevista, infatti, solo per l’acquisto dei sussidi meccanici e informatici (beni fisici) che aiutano il disabile a essere autosufficiente e non per le prestazioni di servizi connesse al loro utilizzo.
(Agenzia delle Entrate, risoluzione n. 43/E del 27.05.2010)
IVA, i nuovi modelli riepilogativi degli scambi intracomunitari: La circolare Assonime n. 18 del 27.05.2010 ha esaminato la nuova disciplina degli elenchi riepilogativi degli scambi intracomunitari (elenchi Intrastat), delineata con il recepimento delle direttive comunitarie 2008/8/CE e 2008/117/CE.
Le principali novità consistono nell’obbligo di includere negli elenchi, oltre alle cessioni di beni, le prestazioni di servizi rese a e ricevute da soggetti passivi stabiliti in altri Stati dell’Unione europea, nella periodicità di presentazione degli elenchi (che è diversamente cadenzata rispetto al passato) e nell’obbligo di presentare gli elenchi tramite trasmissione telematica.
Per fornire un inquadramento di carattere sistematico dei nuovi adempimenti, la circolare esamina in primo luogo i principi comunitari che hanno ispirato la riforma.
La circolare analizza, poi, in maniera dettagliata, il recepimento di questi principi nel nostro ordinamento, confrontando le novità con il sistema previgente, anche alla luce dei primi chiarimenti forniti in materia dall’Agenzia delle entrate e dall’Agenzia delle dogane.
Si presentano ai Caf le rettifiche e le correzioni alle schede informative.
L’Agenzia delle Entrate, in vista dell’imminente scadenza per la presentazione
del 730, viene incontro ai contribuenti che, per problemi tecnici dell’Enea, sono
impossibilitati a trasmetterle telematicamente le schede informative di correzione o di rettifica necessarie per poter usufruire della detrazione del 55% per gli interventi di risparmio energetico.
Con la risoluzione n. 44/E, pubblicata il 27.05.2010, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito, infatti, che i contribuenti possono presentare una dichiarazione sostitutiva di notorietà, con le correzioni o le rettifiche, ai Caf e ai professionisti abilitati che potranno così riconoscere la detrazione d’imposta.
I contribuenti dovranno comunque provvedere all’invio telematico della scheda
all’Enea, entro 90 giorni dall’attivazione della procedura di trasmissione.
– Per Gerico decreti a fine mese
Versione definitiva di Gerico solo dopo la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale.
L’Agenzia delle Entrate renderà disponibile la versione definitiva di Gerico solamente dopo la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale di tali decreti. I decreti di approvazione dei correttivi congiunturali agli studi applicabili sull’anno 2009 saranno pubblicati in Gazzetta Ufficiale solamente il 31 maggio.
– Consulenze fatte all’estero per immobili in Italia: Fattura con Iva
Le consulenze fatte all’estero su immobili siti in Italia o comunque su contratti utilizzati nel Belpaese, vanno regolarmente fatturate e sono imponibili ai fini Iva.
Peraltro, il contribuente che riceve in ritardo una fattura e non provvede alla regolarizzazione dell’operazione nei 4 mesi dal termine in cui la fattura stessa avrebbe dovuto essere emessa incorre soltanto nelle sanzioni specificamente contemplate per tale violazione, ma non perde il diritto alla detrazione dell’Iva, purché provveda ad annotare la fattura entro il termine previsto a partire dal suo arrivo, ed a portarla in detrazione con la prima dichiarazione utile, ovvero la dichiarazione riepilogativa annuale.
(Corte di Cassazione, sentenza n. 12834 del 2010)
– Manovra: Contrasto immobili fantasma
Per contrastare gli immobili fantasma la manovra correttiva ha introdotto la nullità dei mutui e delle compravendite di case non regolarmente registrate.
Il provvedimento prevede, inoltre, una sanzione di valore compreso tra il 120 e il 240% dell’imposta dovuta per i contratti di locazione o affitto di qualsiasi bene immobile che non contengono i dati catastali degli immobili oggetto del contratto o che contengano dati errati.
La norma su ipoteche e contratti di compravendita non entrerà immediatamente in vigore, la sua efficacia è rimandata ai contratti stipulati a partire dal 1° luglio 2010.
Pare, invece, che la nuova norma sui contratti di locazione entri in vigore da subito.
– Manovra: Debutta l’operatore comunitario autorizzato
Tra le misure di lotta all’evasione fiscale, la manovra varata dal Governo introdurrà alcune nuove disposizioni per il contrasto delle frodi all’I.V.A. comunitaria che, probabilmente, saranno rimesse ad un disegno di legge collegato.
Dalle prime anticipazioni segnalata la figura dell’operatore comunitario autorizzato, quale soggetto passivo I.V.A., provvisto dell’abilitazione ad effettuare transazioni intracomunitarie; tale particolare status dovrebbe risultare dall’iscrizione del numero di partita I.V.A. in un elenco speciale.
– Altre novità dalla manovra economica: Comunicazioni telematiche, tracciabilità dei pagamenti, redditometro, ritenute su bonifici
Per le comunicazioni telematiche delle operazioni Iva sopra i 3mila euro il fisco promette modalità e termini semplificati.
Gli operatori economici con sede o residenza in paesi black list saranno ammessi a partecipare alle procedure di aggiudicazione dei contratti pubblici relativi a lavori, servizi e forniture solo se autorizzati dall’Economia.
Misure di contrasto all’evasione a 360 gradi: dalla limitazione all’uso del contante alla stretta delle compensazioni fiscali in presenza di debiti erariali, alle misure di contrasto di interessi per spese di ristrutturazioni del 36% e del risparmio energetico del 55%.
In particolare, per la tracciabilità del contante, il governo interviene sulle norme antiriciclaggio fissando la soglia “definitivamente” in 5mila euro.
Sopra a questa cifra si dovrà ricorrere ad assegni, bonifici, carte di credito, bancomat.
Per il redditometro si conferma la revisione con la sola particolarità che le nuove regole si applicheranno agli accertamenti relativi ai redditi per cui il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto della manovra. Diventano riconoscibili le deduzioni e le detrazioni vigenti.
Un’altra misura è la ritenuta d’acconto del 10% sull’imposta sui redditi in relazione ai bonifici eseguiti per fruire delle deduzioni per le spese di ristrutturazione e per il risparmio energetico
– Fatture sono false anche se indicano acconti su forniture mai avvenute
Le fatture sono false anche se documentano acconti su forniture e prestazioni di servizi mai avvenuti e ai fini dell’ipotesi attenuata, che scatta in presenza di somme inferiori a 154.937,07 euro, ciò che rileva è l’importo non corrispondente al vero indicato in fattura e non ciò che è stato dedotto da chi ha ricevuto la fattura.
In precedenza, la Suprema Corte con la pronuncia n. 17525 del 2010 era giunta a conclusioni differenti.
Nella circostanza era stata esclusa la punibilità, in un caso pressoché analogo, ma era stato provato che non sussisteva il fine di evasione ma quello di agevolare l’esercizio abusivo di una professione.
(Corte di Cassazione, sentenza n. 19907 del 2010)
– Dichiarazione ambientale: Il prospetto può essere usato da chi nel 2009 ha prodotto fino a tre tipi di rifiuto
La conferma della proroga del termine per la presentazione del modello unico di dichiarazione ambientale (Mud), introdotta con il D.L. n. 72/2010, pubblicato nella G.U. n. 117 del 21 maggio 2010, concede alle imprese e agli enti coinvolti qualche giorno per predisporre e inviare alle Camere di commercio entro il 30 giugno i dati relativi ai rifiuti prodotti o gestiti nel 2009.
La dichiarazione ambientale va compilata utilizzando un modulo identico a quello in uso negli ultimi anni e spedita, consegnata o trasmessa telematicamente.
Quest’anno il Mud prevede un altro appuntamento (da inviare entro il 31 dicembre 2010): Dovrà essere compilato, utilizzando una modulistica ancora da definire, anche con riferimento ai rifiuti prodotti o gestiti nel periodo compreso tra il 1° gennaio e la data di effettiva operatività del sistema di tracciabilità dei rifiuti speciali.

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