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Timestamp: 2019-02-23 04:21:03+00:00

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Quirón Asesores | PRINCIPALES NOVEDADES I.R.P.F. 2016
Recopilación de las principales novedades y modificaciones en la legislación del IRPF que afectan a la declaración de RENTA 2016
Rendimientos capital mobiliario:
Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad. Sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil.
Rendimiento actividades económicas en estimación directa.
Excluye de su ámbito de aplicación las actividades incluidas en la división 3, 4 y 5 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas sujetas a retención del 1 % en el ejercicio 2015 (Orden HAP/2430/2015 de módulos 2016)
El importe de las determinadas magnitudes excluyentes del método de estimación objetiva, se eleva con carácter transitorio para los ejercicios 2016 y 2017 respecto a las previstas en el artículo 31.1 de la Ley del IRPF: las relativas al volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior para el conjunto de sus actividades económicas, excepto las agrícolas, ganaderas y forestales y al volumen de compras
En las magnitudes máximas de las actividades de transporte de mercancías por carretera y de servicios de mudanza, se reduce de 5 a 4 el número de vehículos en cualquier día del año
Se mantienen la reducción general del 5 % y la reducción del 20 % del rendimiento neto para actividades económicas desarrolladas en el término municipal en Lorca (Murcia).
Se mantienen para el ejercicio 2016 los índices de rendimiento neto de las actividades agrícolas y ganaderas, excepto los aplicables al cultivo de patata y la ganadería de bovino de leche cuyos índices se rebajan
Se reducen los índices de rendimiento neto aplicables a la actividad de servicio de cría, guarda y engorde de ganado
Se establecen determinadas reglas especiales en el caso de transmisión de acciones y participaciones por socios de sociedades civiles que han pasado a ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de 1 de enero de 2016 diferenciando entre los socios de sociedades civiles que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 y los de sociedades civiles que no han llevado contabilidad ajustada el código de comercio
Para las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil que a partir de 1 de enero de 2016 cumplen los requisitos para pasar a ser contribuyente del Impuesto sobre Sociedades y no desean tributar por este impuesto se establece un régimen transitorio especial para su disolución y liquidación
Para 2016, el saldo negativo de los rendimientos de capital mobiliario de la base imponible del ahorro del ejercicio se compensará con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales integrantes de la base imponible del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 15 % de dicho saldo positivo. Del mismo modo el saldo negativo de las ganancias y pérdidas patrimoniales de la base imponible del ahorro se compensará con el saldo positivo de los rendimientos de capital mobiliario de la base del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 15 % de dicho saldo positivo.
Se mantiene el procedimiento especial para la compensación de rentas negativas derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes generadas con anterioridad a 1 de enero de 2015
Deducciones en la cuota íntegra. Deducciones por inversión empresarial
Se mantiene la posibilidad de aplicar en 2016 la deducción por inversiones del antiguo art.37 del TRLIS por los contribuyentes que inviertan en dicho ejercicio los rendimientos netos de actividades económicas del período impositivo 2014 en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias siempre que cumplan los requisitos previstos en el citado artículo, de acuerdo con lo dispuesto en la Disposición transitoria 24ª de la LIS.
Los contribuyentes del IRPF, socios de sociedades civiles a las que hubiese resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas y adquieran la condición de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, podrán seguir aplicando en su cuota íntegra las deducciones por inversión en actividades económicas de la Ley del IRPF que estuviesen pendientes de aplicación a 1 de enero de 2016, siempre que se cumplan las condiciones y requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades
Se incluyen nuevas deducciones en el ámbito empresarial vinculadas a determinados acontecimientos de excepcional interés público
Cuadro resumen Régimen general y regímenes especiales de deducción
Deducciones en la cuota íntegra. Deducciones por donativos y otras aportaciones
Donativos realizados a entidades incluidas en el ámbito de la Ley 49/2002. Se elevan los porcentajes aplicable durante el período impositivo 2016 a la base del conjunto de los donativos y donaciones a Entidades beneficiarias del mecenazgo (que no puede superar el 10 % de la base liquidable del ejercicio) con un tipo incrementado por reiteración de las donaciones a una misma entidad.
Donativos, donaciones y aportaciones a las actividades prioritarias de mecenazgo. Los porcentajes de la escala y el tipo incrementado se elevan cinco puntos porcentuales en el caso de donativos, donaciones y aportaciones a las actividades prioritarias de mecenazgo
Regularización de situaciones tributarias. Incremento cuotas líquidas
Supuesto especial: cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (cláusulas suelo) que hubieran formado parte en ejercicios anteriores de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma. Declaración complementaria.
IRPF. RENTAS NO SUJETAS
· Supuesto especial cláusulas suelo.
Cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos derivadas de acuerdos celebrados con las entidades financieras (DA 45 LIRPF añadida por RD-ley 1/2017)
El RD-Ley 1/2017 añade la DA 45 LIRPF con efectos desde 22-01-2017 y ejercicios anteriores no prescritos.
“DA Cuadragésima Quinta. Tratamiento fiscal de las cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos derivadas de acuerdos celebrados con las entidades financieras o del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales.
MANUAL RENTA 2016:
No se integrará en la base imponible de este IRPF la devolución, derivada de acuerdos celebrados con entidades financieras, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, de las cantidades previamente satisfechas a aquellas en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (la denominada “cláusula suelo”).
Importante: la declaración de no sujeción surte efectos desde 21 de enero de 2017 y resulta aplicable a ejercicios anteriores no prescritos.
De igual modo ha de tenerse en cuenta que tampoco se integran en la base imponible del IRPF la devolución de cantidades previamente satisfechas por el contribuyente por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos, junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, derivadas de la ejecución o cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales que declaran la nulidad de las mismas.
Tratamiento fiscal de cantidades previamente satisfechas por el contribuyente objeto de la devolución
Las cantidades previamente satisfechas por el contribuyente objeto de la devolución, derivadas de acuerdos celebrados con las entidades financieras o de sentencias o laudos arbitrales, tendrán el siguiente tratamiento fiscal:
a) Cuando tales cantidades hubieran formado parte, en ejercicios anteriores, de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma, se deben diferenciar los siguientes supuestos:
Si la devolución de estas cantidades se produce en efectivo el contribuyente perderá el derecho a las deducciones practicadas en relación con las mismas, debiendo sumar a la cuota líquida estatal y autonómica, devengada en el ejercicio en el que se hubiera celebrado el acuerdo con la entidad financiera o en el de la sentencia o el laudo arbitral, exclusivamente las cantidades indebidamente deducidas en ejercicios anteriores en los términos previstos en el artículo 59 del Reglamento del IRPF, sin inclusión de intereses de demora.
Dicha regularización únicamente se realizará respecto de los ejercicios en que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
Si la devolución de estas cantidades se produce a través de la compensación con una parte del capital pendiente de amortización no resultará de aplicación la adición anterior respecto de la parte de las cantidades que se destine directamente por la entidad financiera, tras el acuerdo con el contribuyente afectado, a minorar el principal del préstamo, es decir, no habrá que regularizar las deducciones practicadas anteriormente correspondientes a esos importes.
Por su parte la reducción del principal del préstamo tampoco generará derecho a aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna.
b) Cuando tales cantidades previamente satisfechas por el contribuyente objeto de la devolución hubieran tenido la consideración de gasto deducible en ejercicios anteriores respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, se perderá tal consideración, debiendo practicarse autoliquidación complementaria correspondiente a tales ejercicios, sin sanción, ni intereses de demora, ni recargo alguno en el plazo comprendido entre la fecha del acuerdo y la finalización del siguiente plazo de presentación de autoliquidación por este Impuesto.
c) Las cantidades que, por la aplicación de cláusulas suelo, hubieran sido satisfechas por el contribuyente en 2016 y respecto a las que antes de finalizar el plazo de presentación de autoliquidación del IRPF por dicho ejercicio se alcance el acuerdo de devolución de las mismas con la entidad financiera o sea consecuencia de una sentencia judicial o un laudo arbitral, no formarán parte de la base de deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna, ni tendrán la consideración de gasto deducible.
Importante: a efectos de las regularizaciones que procedan téngase en cuenta que mientras que en el supuesto de la existencia de acuerdo con la entidad financiera la regularización se computa desde la fecha en la que este se suscribe, en los supuestos de sentencia o laudo arbitral la regularización debe computarse desde la fecha de éstos (la firmeza de la sentencia, en su caso).
Deducciones generales o autonómicas de ejercicios anteriores:
Supuesto especial: cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (cláusulas suelo) que hubieran formado parte en ejercicios anteriores de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma (Disposición adicional cuadragésima quinta Ley IRPF)
No se integrará en la base imponible del IRPF la devolución, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, de las cantidades previamente satisfechas a las entidades financieras en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (la denominada cláusulas suelo), junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, derivadas tanto de acuerdos celebrados con las entidades financieras como del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales.
Ahora bien, cuando tales cantidades previamente satisfechas por el contribuyente objeto de la devolución, hubieran formado parte, en ejercicios anteriores, de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma, se deben diferenciar los siguientes supuestos a efectos de su tratamiento fiscal:
a) Si la devolución de estas cantidades se produce en efectivo:
– El contribuyente perderá el derecho a las deducciones practicadas en relación con las mismas, debiendo sumar a la cuota líquida estatal y autonómica, devengada en el ejercicio en el que se hubiera celebrado el acuerdo con la entidad financiera o en el que se dicte una sentencia judicial o un laudo arbitral (firmeza de la sentencia, en su caso), exclusivamente las cantidades indebidamente deducidas en ejercicios anteriores en los términos previstos en el artículo 59 del Reglamento del IRPF, sin inclusión de intereses de demora.
Recuerde: la regularización incrementa la cuota líquida estatal y autonómica en las cantidades indebidamente deducidas en ejercicios anteriores sin incluir intereses de demora, es decir, no se deberán cumplimentar las casillas 525, 527 y 529 de la página 15 de la declaración, destinadas a los intereses de demora.
– No obstante, las cantidades que hubieran sido satisfechas por el contribuyente en 2016 y en relación con las que, antes de finalizar el plazo de presentación de autoliquidación del IRPF por dicho ejercicio (30 de junio de 2017), se alcance el acuerdo de devolución de las mismas con la entidad financiera o como consecuencia de una sentencia judicial o un laudo arbitral, no formarán parte de la base de deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna del citado ejercicio 2016 .
b) Si la devolución de estas cantidades se produce a través de la compensación de éstas con una parte del capital pendiente de amortización no resultará de aplicación la adición a la cuota líquida estatal y autonómica antes comentada respecto de la parte de las cantidades que se destine directamente por la entidad financiera, tras el acuerdo con el contribuyente afectado, a minorar el principal del préstamo.
Ahora bien, las cantidades objeto de devolución que se destinen a minorar el principal del préstamo en 2016 tampoco formarán parte de la base de deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna del IRPF del citado ejercicio.
Regularización mediante la presentación de autoliquidación complementaria
Supuesto especial: cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (cláusulas suelo) que hubieran tenido la consideración de gasto deducible en ejercicios anteriores (DA 45 Ley IRPF)
No se integrará en la base imponible del IRPF la devolución, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, de las cantidades previamente satisfechas a las entidades financieras en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (la denominada cláusula suelo), junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, derivadas tanto de acuerdos celebrados con las entidades financieras como del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales.
Cuando tales cantidades objeto de devolución se hubieran incluido en declaraciones de años anteriores como gasto deducible, perderán tal consideración debiendo practicarse autoliquidación complementaria correspondiente a tales ejercicios, sin sanción, ni intereses de demora, ni recargo alguno en el plazo comprendido entre la fecha del acuerdo y la finalización del siguiente plazo de presentación de autoliquidación por el IRPF.
Esta regularización afectará únicamente a los ejercicios respecto de los cuales no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, perderán tal consideración,
No obstante, si se trata de cantidades derivadas de la aplicación de cláusulas suelo que hubieran sido satisfechas por el contribuyente en 2016 y el acuerdo de devolución de las mismas con la entidad financiera o como consecuencia de una sentencia judicial o un laudo arbitral se produce antes de finalizar el plazo de presentación de autoliquidación del IRPF de 2016 (30 de junio de 2017), no se tendrán en cuenta como gasto deducible en dicho ejercicio.
Rendimientos del capital inmobiliario. Gastos necesarios para la obtención de los rendimientos: intereses y demás gastos de financiación y gastos de conservación y reparación [Arts. 23.1 a) 1º Ley IRPF y 13 a) Reglamento]
Importante: los intereses que, por la aplicación de cláusulas suelo, hubieran sido satisfechos por el contribuyente en 2016 y respecto a los que, antes de finalizar el plazo de presentación de autoliquidación del IRPF por dicho ejercicio (30 de junio de 2017), se alcance el acuerdo de devolución de su importe con la entidad financiera o como consecuencia de una sentencia judicial o un laudo arbitral, no podrán deducirse como gasto.
· Rendimientos del trabajo en especie exentos
Gastos por seguros de enfermedad (art.42.3 c) LIRPF modificado por Ley 48/2015).
En la exención por primas o cuotas satisfechas por la empresa a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad del propio trabajador, su cónyuge y descendientes se incrementa desde el 1 de enero de 2016 el límite de deducción a 1.500 € cuando éstas sean personas con discapacidad.
Art.42.3 letra c) LIRPF modificado con efectos desde 01-01-2016:
IRPF. RENDIMIENTOS CAPITAL MOBILIARIO
· Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad. Sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil.
En el caso de sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 y que pasan a tener la consideración de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de 1 de enero de 2016, la distribución de los beneficios obtenidos por éstas en períodos impositivos en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas, no se integran en la base imponible del perceptor que sea contribuyente del IRPF, ni están sujetos a retención e ingreso a cuenta
Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad (Art. 25.1 Ley IRPF)
b) Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones total o parcialmente liberadas que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del trabajo personal.
Atención: en el caso de sociedades civiles que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 y que pasan a tener la consideración de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de 1 de enero de 2016, la distribución de los beneficios obtenidos por éstas (beneficios a que se refiere las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 25 de la Ley del IRPF) en períodos impositivos en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas, no se integran en la base imponible del perceptor que sea contribuyente del IRPF, ni están sujetos a retención e ingreso a cuenta (disposición transitoria trigésima segunda.3 de la LIS).
e) La distribución de la prima de emisión y la reducción de capital con devolución de aportaciones.
Distribución de la prima de emisión y la reducción de capital con devolución de aportaciones
Distribución de la prima de emisión y reducción de capital con devolución de aportaciones correspondiente a valores admitidos a negociación en alguno de los mercados de valores de la Unión Europea [Arts. 25.1.e) y 33.3.a) Ley IRPF]
No obstante, cuando la reducción de capital proceda de beneficios no distribuidos, la totalidad de lo percibido por este concepto tributará como dividendo. A estos efectos, se considerará que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulación
Distribución de la prima de emisión y reducción de capital con devolución de aportaciones correspondiente a valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados de valores de la Unión Europea [Arts. 25.1.e) y 33.3.a) Ley IRPF]
En el caso de distribución de la prima de emisión y de reducción de capital que tenga por finalidad la devolución de aportaciones y no proceda de beneficios no distribuidos, correspondiente a valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, cuando la diferencia entre el valor de los fondos propios de las acciones o participaciones correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de la distribución de la prima o a la de la reducción de capital y su valor de adquisición sea positiva, el importe obtenido o el valor normal de mercado de los bienes o derechos recibidos se considerará rendimiento del capital mobiliario con el límite de la citada diferencia positiva.
Si la diferencia fuera negativa o cero, lo percibido minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones hasta anularlo.
A efectos del cálculo de la diferencia positiva, el valor de los fondos propios se minorará en su caso, en los siguientes importes:
-En el importe de los beneficios repartidos con anterioridad a la fecha de la distribución de la prima de emisión o a la de la reducción de capital, procedentes de reservas incluidas en los citados fondos propios,
-En el importe de las reservas legalmente indisponibles incluidas en dichos fondos propios que se hubieran generado con posterioridad a la adquisición de las acciones o participaciones.
El exceso sobre este límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones hasta anularlo y la parte de dicho exceso que supere el valor de adquisición tributará como rendimiento del capital mobiliario no sujeto a retención o a ingreso a cuenta.
Asimismo, con objeto de evitar supuestos de doble imposición, si el reparto de la prima de emisión o la reducción de capital que tenga por finalidad la devolución de aportaciones y no proceda de beneficios no distribuidos determinaron rendimientos del capital mobiliario por la referida diferencia entre el valor de adquisición y el de los fondos propios, y con posterioridad el contribuyente obtuviera dividendos o participaciones en beneficios de la misma entidad en relación con acciones o participaciones que hubieran permanecido en su patrimonio desde la distribución de la prima de emisión o desde la reducción de capital, el importe de éstos minorará el valor de adquisición de las mismas, con el límite de los rendimientos del capital mobiliario previamente computados por el reparto de la prima de emisión o por la reducción de capital con devolución de aportaciones.
Atención: téngase en cuenta la regla especial que establece el apartado 4 de la disposición transitoria trigésima segunda de la LIS aplicable en el caso de sociedades civiles que no hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 y que pasan a tener la consideración de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de 1 de enero de 2016. Esta regla especial se comenta en la página 337 y del Capítulo 10 de este Manual.
· Otros gastos fiscalmente deducibles. Gastos por seguros de enfermedad.
Se eleva a 1.500 euros el gasto deducible para la determinación del rendimiento neto en estimación directa, por las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge e hijos menores de 25 años que convivan con él, cuando se trate de personas con discapacidad (art.30.2 5º LIRPF modificado por Ley 48/2015).
Art.30.2 regla 5.ª LIRPF.
La deducibilidad fiscal de las amortizaciones, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley 27/2014 del IS y en los artículo 3 a 7 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 634/2015), está condicionada al cumplimiento de una serie de requisitos y reglas generales entre las que cabe señalar los siguientes
B) Reglas de amortización
A partir de 1 de enero de 2016 todos los inmovilizados intangibles pasan a considerarse activos de vida útil definida y son amortizables aplicándose los siguientes criterios:
Con carácter general, el inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil.
No obstante, cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe (el 5 por 100).
Asimismo la amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe (el 5 por 100). (32)
Ahora bien ha de tenerse en cuenta que el artículo 39 del Código de Comercio en la redacción dada por la disposición final primera de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas (BOE del 21) aplicable a los ejercicios que comiencen a partir de 1 de enero de 2016, dispone que los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida y que cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de 10 años, salvo que otra disposición legal o reglamentaria establezca un plazo diferente.
En el caso del fondo de comercio, el citado artículo 39 del Código de Comercio señala que únicamente podrá figurar en el activo del balance cuando se haya adquirido a título oneroso y se presumirá, salvo prueba en contrario, que la vida útil del fondo de comercio es de diez años.
Como consecuencia de lo anterior en los inmovilizados intangibles en los que no pueda estimarse de manera fiable su vida útil y en el caso del fondo de comercio, la amortización contable será del 10 por 100 mientras que la amortización fiscal será del 5 por 10, por lo que en los ejercicios undécimo al vigésimo no habrá gasto contable por amortización, pero sí amortización fiscal.
32) Respecto al régimen transitorio para la reversión del deterioro de valor del inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio, véase el comentario que figura en la página 225 de este Capítulo
· Excluye de su ámbito de aplicación las actividades incluidas en la división 3, 4 y 5 de la sección primera de las Tarifas del IAE sujetas a retención del 1 % en el ejercicio 2015 (Orden HAP/2430/2015 de módulos 2016)
El método de estimación objetiva resulta aplicable en 2016 a las actividades económicas, excluidas las agrícolas, ganaderas y forestales cuyo comentario se realiza en el Capítulo siguiente, desarrolladas directamente por personas físicas en las que concurran las siguientes circunstancias:
1ª Tratarse de actividades incluidas en la relación contenida en la Orden HAP/2430/2015, de 12 de noviembre (BOE del 18), que más adelante se reproduce.
De acuerdo con la disposición adicional trigésima sexta de la Ley del IRPF (modificada por Ley 26/2014) la Orden HAP/2430/2015 excluye de su ámbito de aplicación las actividades incluidas en la división 3, 4 y 5 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas a las que fue de aplicación el artículo 101.5 d) de la Ley del IRPF en el período impositivo 2015 (sujetas a la retención del 1 por 100).
“Disposición adicional trigésima sexta. Actividades excluidas del método de estimación objetiva a partir de 2016.
La Orden Ministerial por la que se desarrollen para el año 2016 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido no incluirá en su ámbito de aplicación las actividades incluidas en la división 3, 4 y 5 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas a las que sea de aplicación el artículo 101.5 d) de esta Ley en el período impositivo 2015, y reducirá, para el resto de actividades a las que resulte de aplicación dicho artículo, la cuantía de la magnitud específica para su inclusión en el método de estimación objetiva.”
· El importe de las determinadas magnitudes excluyentes del método de estimación objetiva, se eleva con carácter transitorio para los ejercicios 2016 y 2017 respecto a las previstas en el artículo 31.1 de la Ley del IRPF: las relativas al volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior para el conjunto de sus actividades económicas, excepto las agrícolas, ganaderas y forestales y al volumen de compras (DT 32 LIRPF añadida por Ley 48/2015, con efectos 01-01-2016)
“Disposición transitoria trigésima segunda. Límites para la aplicación del método de estimación objetiva en los ejercicios 2016 y 2017.
3ª Que el contribuyente no incurra en ninguna causa de exclusión del método de estimación objetiva.
[Art. 32.2 Reglamento IRPF]
a) Haber alcanzado en el ejercicio anterior (2015), un volumen de rendimientos íntegros derivados del ejercicio de actividades económicas que supere los siguientes importes [Arts. 31.1 y disposición transitoria trigésima segunda Ley IRPF; art. 2 a) Reglamento]:
000 euros anuales, considerando todas las desarrolladas por el contribuyente, excepto las agrícolas, ganaderas y forestales
Para este cómputo no se tienen en cuenta el volumen de ingresos de las actividades agrícolas, ganaderas y forestales.
000 euros anuales, cuando corresponda a operaciones por las que estén obligados a expedir factura al ser el destinatario un empresario o profesional que actúe como tal de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2.2.a) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
Cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de ingresos se elevará al año. En ningún caso se computarán las subvenciones corrientes o de capital ni las indemnizaciones, así como tampoco el Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el recargo de equivalencia que grave la operación, para aquellas actividades que tributen por el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) Haber superado en el ejercicio anterior (2015) el volumen de compras en bienes y servicios la cantidad de 250.000 euros anuales, excluidas las adquisiciones del inmovilizado [Art. 32.2 b) Reglamento IRPF].
En el supuesto de obras o servicios subcontratados, el importe de los mismos se tendrá en cuenta para el cálculo de este límite. Cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de compras se elevará al año.
Reglas de determinación del volumen de rendimientos íntegros y de compras
Para la determinación del volumen de rendimientos íntegros y el de compras en bienes y servicios anteriormente comentados, deberán computarse no sólo las operaciones correspondientes a las actividades económicas desarrolladas por el contribuyente, sino también las correspondientes a las desarrolladas por el cónyuge, descendientes y ascendientes, así como por las entidades en régimen de atribución de rentas en las que participen cualquiera de los anteriores, en las que concurran las siguientes circunstancias:
–Que las actividades económicas desarrolladas sean idénticas o similares.
–Que exista una dirección común de tales actividades, compartiéndose medios personales o materiales.
En el supuesto de operaciones realizadas con entidades vinculadas, en los términos previstos en el artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del 28), deberán valorarse de forma imperativa por su valor normal de mercado, entendiéndose como tal el que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.
En estos supuestos, el contribuyente debe cumplir las obligaciones de documentación de dichas operaciones en los términos y condiciones establecidos en los artículos 13 a 16, Capítulo V (“Información y documentación sobre entidades y operaciones vinculadas”) del Titulo I del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (BOE del 11).
· En las magnitudes máximas de las actividades de transporte de mercancías por carretera y de servicios de mudanza, se reduce de 5 a 4 el número de vehículos en cualquier día del año (art.3.1 d) orden HAP/2430/2015).
En cuanto a las actividad de transporte de mercancías por carretera y servicios de mudanzas, el límite de vehículos para poder acogerse al régimen de módulos queda establecido en 4 vehículos (antes 5).
· Se mantiene la reducción general del 5 % y la reducción del 20 % del rendimiento neto para actividades económicas desarrolladas en el término municipal en Lorca (Murcia).
La determinación del rendimiento neto de la actividad es el resultado de disminuir el rendimiento neto de módulos en la cuantía de la reducción general y en la de los gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales. El saldo resultante de esta operación deberá incrementarse en el importe correspondiente a otras percepciones empresariales.
Reducción general: 5 por 100
La disposición adicional primera de la Orden HAP/2430/2015, de 12 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2016 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 18), ha establecido una reducción del rendimiento neto de módulos del 5 por 100 aplicable con carácter general en el ejercicio 2016 a todos los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de su actividad por el método de estimación objetiva.
Reducción en 2016 para actividades económicas desarrolladas en el término municipal en Lorca: 20 % (DA cuarta de la Orden HAP/2430/2015)
Una vez aplicada la reducción anterior y, únicamente para aquellos contribuyentes que desarrollen su actividad económica en el término municipal de Lorca y determinen el rendimiento neto de dicha actividad por el método de estimación objetiva, se podrá reducir el rendimiento neto de módulos de 2016 correspondiente a tales actividades en un 20 por 100. La reducción se deberá consignar en la casilla 145 de la página 6 de la declaración.
· Se mantienen para el ejercicio 2016 los índices de rendimiento neto de las actividades agrícolas y ganaderas, excepto los aplicables al cultivo de patata y la ganadería de bovino de leche cuyos índices se rebajan (Anexo I Orden HAP/2430/2015)
Reduce el índice de rendimiento neto de la actividad de ganadería de explotación de bovino de leche, en aproximadamente un 38%.
Actividad: Ganadera de explotación de ganado bovino de leche
Índice de rendimiento neto: 0,20
Índice de rendimiento neto en el supuesto de transformación, elaboración o manufactura: 0,30
Reduce el índice de rendimiento neto del cultivo de patata, en aproximadamente un 30%.
Actividad: Agrícola dedicada a la obtención de cereales, cítricos, frutos secos, hortícultura, patata, leguminosas, uva para vino de mesa sin denominación de origen, productos del olivo y hongos para el consumo humano y ganadera de explotación de ganado porcino de cría, de ganado bovino de cría, de ganado ovino de leche, de ganado caprino de leche y apicultura.
Índice de rendimiento neto: 0,26
Índice de rendimiento neto en el supuesto de transformación, elaboración o manufactura: 0,36
NOTA: A título indicativo se incluye la obtención de: Cereales: Cereales grano excepto arroz (trigo, centeno, cebada, avena, maíz, sorgo, mijo, panizo, alpiste, escaña, triticale y trigo sarraceno, etc.).
Productos Hortícolas: Col repollo, col de Bruselas, coliflor, otras coles, acelga, apio, puerro, lechuga, escarola, espinaca, espárrago, endivia, cardo, otras hortalizas de hoja, tomate, alcachofa, pepino, pepinillo, berenjena, pimiento, calabaza, calabacín, otras hortalizas cultivadas por su fruto o su flor, remolacha de mesa, zanahoria, ajo, cebolla, cebolleta, nabo, rábano, otras hortalizas cultivadas por su raíz, bulbo o tubérculo , guisante verde, judía verde, haba verde, otras hortalizas con vaina, sandía, melón, fresa, fresón, piña tropical y otras frutas de plantas no perennes.
Productos del Olivo: Aceituna de mesa y aceituna de almazara. .
· Se reducen los índices de rendimiento neto aplicables a la actividad de servicio de cría, guarda y engorde de ganado (DA Quinta Orden HFP/1823/2016)
Los índices de rendimiento neto aplicables en el método de estimación objetiva del IRPF en 2016 por las actividades agrícolas y ganaderas que se mencionan a continuación serán, en sustitución de los establecidos en el anexo I de la Orden HAP/2430/2015 (Orden de módulos para 2016), los siguientes:
Servicios de cría, guarde y engorde de aves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 0,37
Servicios de cría, guarde y engorde de ganado, excepto aves . . . . . . . . 0,37
· Exención por reinversión en entidades de nueva o reciente creación
A partir del 30 de septiembre de 2016 puede empezar a aplicarse la exención de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de acciones o participaciones por las que se hubiera practicado la deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación cuando el importe obtenido se reinvierta en la adquisición de acciones o participaciones en otra entidad de nueva o reciente creación, prevista en el Art. 38.2 y disposición adicional trigésima octava Ley IRPF modificado por Ley 14/2013.
Requisitos y condiciones para la aplicación de la exención
Solo se tendrá derecho a la exención cuando el importe obtenido por la citada transmisión se reinvierta en la adquisición de acciones o participaciones en otra entidad de nueva o reciente creación que cumplan los requisitos y condiciones previstos en los números 2.º, 3.º y 5.º del artículo 68.1 de la Ley del IRPF (requisitos sobre la entidad en la que se invierte, respecto a las acciones y participaciones que se adquieran y formales) que se comentan en el apartado “Deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación”, páginas 539 y s. del Capítulo 16, al que nos remitimos.
La exención afecta a las ganancias patrimoniales obtenidas a partir de 30 de septiembre de 2016.
Conforme a la disposición adicional trigésima octava de la Ley del IRPF lo previsto en los artículos 38.2 (la exención por reinversión que estamos examinando) y 68.1 (deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación) solamente resultará de aplicación respecto de las acciones o participaciones suscritas a partir de la entrada en vigor de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización (BOE del 28), esto es, a partir del 29 de septiembre de 2013.
Teniendo en cuenta la fecha de partida a efectos de suscripción de acciones y participaciones con derecho a la deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación y atendiendo a que una de las condiciones exigidas para la aplicación de la citada deducción es la permanencia de las acciones y participaciones en el patrimonio del contribuyente por un plazo superior a tres años e inferior a doce años, únicamente podrán gozar de exención por reinversión las ganancias patrimoniales derivadas la transmisión de estas acciones o participaciones que se pongan de manifiesto a partir del 30 de septiembre de 2016.
En este último caso únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
Plazo de la reinversión
Reinversión en año distinto al de la enajenación
Cuando la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del IRPF del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados
No resultará de aplicación la exención por reinversión: -Cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos en el año anterior o posterior a la transmisión de las acciones. En este caso, la exención no procederá respecto de los valores que permanezcan en el patrimonio del contribuyente. -Cuando las acciones se transmitan al cónyuge, o a parientes en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado incluido. -Cuando las acciones o participaciones se transmitan a una entidad respecto de la que se produzca, con el contribuyente o con cualquiera de las personas citadas en el punto anterior, alguna de las circunstancias establecidas en el artículo 42 del Código de Comercio.
Incumplimiento de las condiciones de la reinversión
El incumplimiento de cualquiera de las condiciones de la reinversión determina el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente. En tal caso, el contribuyente debe imputar la parte de la ganancia patrimonial que resulte no exenta al año de su obtención, practicando, para ello, autoliquidación complementaria con inclusión de los intereses de demora.
La autoliquidación complementaria se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.
Para las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil que a partir de 1 de enero de 2016 cumplen los requisitos para pasar a ser contribuyente del IS y no desean tributar por este impuesto se establece un régimen transitorio especial para su disolución y liquidación
Sociedades civiles: situación a partir de 1 de enero de 2016
Hasta el 1 de enero de 2016 se aplicaba el régimen de atribución de rentas del IRPF a todas las sociedades civiles. Sin embargo, a partir de dicha fecha determinadas sociedades civiles han dejado de tributar por el indicado régimen y pasan a estar sujetas al Impuesto sobre Sociedades.
A) Sociedades civiles sujetas al Impuesto de Sociedades a partir de 1 de enero de 2016
Delimitación (Arts.8.3 de la Ley IRPF y 7. 1.a) Ley Impuesto sobre Sociedades)
A partir del 1 de enero de 2016 se consideran contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las sociedades civiles con personalidad jurídica que tengan objeto mercantil.
Como consecuencia de lo anterior, las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil seguirán tributando en el régimen de entidades en atribución de rentas del IRPF.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil la sociedad civil tiene personalidad jurídica, independientemente de la forma en la que se haya constituido (documento público, privado…), siempre que los pactos entre los socios no sean secretos.
Trasladando lo anterior al ámbito tributario, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
Se entiende por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil.
La actividad de alquiler de inmuebles puede tener carácter mercantil, con independencia de que se cumpla o no la definición de actividad económica prevista en los artículo 27.2 de la Ley del IRPF y 5.1 la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), por lo que las sociedades civiles con personalidad jurídica cuya actividad es el arrendamiento de inmuebles, son contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.
Quedan excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades en cuanto sus actividades son ajenas al ámbito mercantil las siguientes sociedades civiles:
Las que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras
Las de carácter profesional (sección segunda del IAE).
En el caso de actividades de carácter profesional para que estén excluidas del ámbito mercantil ha de tratarse de sociedades civiles a las que resulte de aplicación la Ley 2/2007, de 15 de marzo, de sociedades profesionales. Por el contrario, las sociedades civiles que no están sometidas a la citada Ley 2/2007, de 15 de marzo, de sociedades profesionales, tienen, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, la consideración de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.
Importante: el único contribuyente que se incorpora al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil. La reforma no afecta a las comunidades de bienes ni demás entes sin personalidad del artículo 35.4 de la Ley General Tributaria que seguirán tributando como entidades en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la Ley del IRPF
Especialidades en la tributación de los socios contribuyentes del IRPF de sociedades civiles que pasen a ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades (Disposición transitoria trigésima segunda.3 y 4 LIS)
Sociedades civiles que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 conforme a lo dispuesto en el artículo 68 del Reglamento del IRPF
La distribución de los beneficios obtenidos por la sociedad civil en períodos impositivos en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas, no se integraran en la base imponible del perceptor que sea contribuyente del IRPF, para evitar una doble tributación, no estando sujetos a retención e ingreso a cuenta.
Transmisión de participaciones que se correspondan con reservas procedentes de beneficios no distribuidos
Cuando el transmitente sea contribuyente del IRPF, se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre el valor de adquisición o de titularidad de las participaciones y el valor de transmisión de aquéllas.
Valor de adquisición (VA): Es el precio o cantidad desembolsada para su adquisición
Valor de titularidad (Reservas) (VT): Es el resultado de realizar, cuando proceda, dos ajustes sobre el valor de adquisición:
Adición de la parte correspondiente al socio del importe de los beneficios sociales, que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y enajenación (VT1).
Sustracción de los beneficios distribuidos al socio, que se obtuvieron por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido antes de la adquisición por el socio de su participación en la sociedad (VT2).
Para evitar la doble tributación a los socios que en el régimen de atribución de rentas ya hayan tributado por los beneficios obtenidos, el valor de adquisición de las participaciones se aumenta atendiendo a:
a) Importe de los beneficios sociales, que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y enajenación.
Para evitar la elusión de gravamen, en socios que han percibido beneficios distribuidos por la sociedad, por los que no han tributado, el valor de adquisición de las participaciones se disminuye atendiendo a:
b) Importe de los beneficios sociales obtenidos por el socio que hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido antes de la adquisición de su participación por el socio.
VT= VA+VT1-VT2
Sociedades civiles que no hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio
Determinación de las aportaciones de los socios a 1 de enero de 2016
Al no haber llevado contabilidad, no puede atribuirse un importe a las reservas contables o a las partidas de fondos propios del balance, no existiendo en consecuencia aportaciones de socios o beneficios contabilizados.
En consecuencia, se establece para estas sociedades civiles una regla especial equivalente a la anterior para el cálculo del valor de adquisición de las participaciones, teniendo en cuenta la inexistencia de contabilidad y sin que existan en este caso ajustes al valor de adquisición derivados del coste de titularidad, que consiste en entender que a 1 de enero de 2016, a efectos fiscales, la totalidad de sus fondos propios están formados por aportaciones de los socios, con el límite de la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales.
Por lo tanto, el valor de adquisición de las participaciones a 1 de enero de 2016 vendrá determinado por la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales.
Por otro lado, la distribución de beneficios realizados a partir de 1 de enero de 2016 por la sociedad civil no estará exenta.
La sociedad civil X con personalidad jurídica y objeto mercantil, que ha llevado en 2014 y 2015 una contabilidad ajustada al Código de Comercio, se constituyó en 2007 tributando los socios desde ese momento en el régimen de atribución de rentas y pasando a tributar a partir de 1 de enero de 2016 en el Impuesto sobre Sociedades.
El socio R.C. adquirió el 1 de junio de 2015 de otro socio una participación del 30 por 100 en la sociedad civil, por la que pagó 30.000 euros.
El 2 de marzo de 2016 el socio ha transmitido su participación por 45.000 euros.
Calcular el valor de titularidad (VT) de la participación transmitida, teniendo en cuenta que en la fecha de la transmisión, la sociedad civil tenía contabilizadas unas reservas de 20.000 euros, de los cuales 16.666,66 correspondían a beneficios generados a partir de 1 de junio de 2015 y por las que la sociedad había tributado en régimen de atribución de rentas, y que el 2 de febrero de 2016 al socio R.C. se le repartieron reservas por 4.200 euros, de los que 4.000 euros correspondían a beneficios obtenidos por la sociedad con anterioridad a 1 de junio de 2015 y por las que la sociedad había tributado en régimen de atribución de rentas.
▪ Valor de transmisión …………………………………………………………………………………….45.000
▪ Valor de titularidad
Valor de adquisición de las participaciones sociales (VA) ………………………… 30.000
Importe de los beneficios no distribuidos a la fecha de la transmisión,
generados por la sociedad entre la adquisición y la transmisión (VT1)(*)
(0,30 X 16.666,66) …………………………………………………………………………….. 5.000
Importe de los beneficios distribuidos al socio, generados
por la sociedad con anterioridad a la adquisición (VT2)(**)………………… ……. 4.000
Valor de titularidad (Reservas) VT = VA + VT1 – VT2 ……………………………………….31.000
VT = 30.000 + 5.000 – 4.000 = 31.000
▪ Ganancia patrimonial = Valor de transmisión – Valor de titularidad (VT) ………14.000
Ganancia patrimonial = 45.000 – 31.000 = 14.000.
(*) El socio R.C. ya ha tributado por las reservas generadas a partir de la fecha de adquisición de su participación y que le fueron atribuidas por aplicación del régimen de atribución de rentas, por lo que el valor de adquisición de su participación debe ser corregido en dicho importe para evitar la doble imposición. Al ser el importe total de dichas reservas de 16.666,66 y al tener el socio una participación del 30 por cien en la sociedad, debe corregirse el valor de adquisición en 5.000 (0,30 X 16.667).
(**) El socio R.C no ha tributado por el reparto de beneficios realizado el 2 de febrero de 2016, al estar exento su reparto, y no ha tributado tampoco por dichos beneficios por aplicación del régimen de atribución de rentas, al haberse obtenido por la sociedad los beneficios con anterioridad a la adquisición de su participación por R.C. En consecuencia el valor de adquisición debe minorarse en dicho importe para evitar la elusión del gravamen sobre dicha renta.
Saldos pendientes de las deducciones por incentivos y estímulos a la inversión empresarial de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Disposición transitoria trigésima Ley del IRPF)
Los contribuyentes del IRPF que sean socios de sociedades civiles, a las que hubiese resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas y adquieran la condición de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, podrán seguir aplicando las deducciones en la cuota íntegra previstas en el artículo 68.2 de la Ley del IRPF que estuviesen pendientes de aplicación a 1 de enero de 2016 en los términos previstos en el artículo 69 de la Ley del IRPF, siempre que se cumplan las condiciones y requisitos establecidos en la LIS.(7)
B) Disolución y liquidación de determinadas sociedades civiles: Régimen transitorio (Disposición transitoria decimonovena Ley IRPF)
Se ha establecido un régimen transitorio que permite a las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil, que cumplan los requisitos establecidos en dicha disposición transitoria, y que no deseen tributar por el Impuesto sobre Sociedades, su disolución y liquidación.
Desde el 1 de enero de 2016, podrán acordar su disolución y liquidación las sociedades civiles en las que concurran las siguientes circunstancias:
Que con anterioridad a 1 de enero de 2016 les hubiera resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas previsto en la Sección 2.ª del Título X de la Ley del IRPF;
Procedimiento para la disolución y liquidación:
Adoptar válidamente en los seis primeros meses del ejercicio 2016 un acuerdo de disolución con liquidación.
Realizar con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios para la extinción de la sociedad civil.
Han de cumplirse los requisitos formales que se establecen reglamentariamente.
Respecto a los requisitos formales la Agencia Estatal de Administración Tributaria publicó en su página Web la Instrucción de fecha 23 de diciembre de 2015 sobre “Cuestiones censales en relación con las Sociedades civiles como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades”. Asimismo, se ha publicado la Orden HAP/5/2016, de 12 de enero, por la que se modifica la Orden EHA/451/2008, de 20 de febrero, por la que se regula la composición del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica (BOE del 15).
Hasta la finalización del proceso de extinción de la sociedad civil, siempre que la misma se realice dentro del plazo indicado, continuará aplicándose el régimen de atribución de rentas sin que la sociedad civil llegue a adquirir la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.
Si el proceso de disolución no tienen lugar dentro de los plazos fijados, la sociedad civil pasa a tener la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades y ya no podrá acogerse al régimen transitorio de disolución y liquidación de la disposición transitoria decimonovena de la Ley del IRPF.
Importante: si se desea constituir una comunidad de bienes o un ente sin personalidad jurídica es requisito imprescindible disolver y liquidar la sociedad civil.
Tratamiento fiscal de la liquidación para los socios contribuyentes del IRPF:
Activos adquiridos por el socio
A efectos del IRPF de los socios de la sociedad que se disuelve se establece la existencia de una ganancia patrimonial para el socio, en su caso, sólo cuando perciban créditos, dinero o signo que lo represente y se difiere la tributación de los restantes elementos de activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente al momento en que se transmitan.
Las reglas para la valoración de los bienes y la tributación aplicable al socio en función del resultado obtenido son las siguientes.
El valor de adquisición y, en su caso, de titularidad de las acciones o participaciones en el capital de la sociedad que se disuelve, se aumentará en el importe de las deudas adjudicadas y se disminuirá en el de los créditos y dinero o signo que lo represente adjudicado.
(+) Valor de adquisición de acciones o participaciones (1)
(+) Valor de titularidad de acciones o participaciones (2)
(+) Deudas adjudicadas
(-) Créditos y dinero adjudicados
(1) En el caso de sociedades civiles que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 conforme a lo dispuesto en el artículo 68 del Reglamento del IRPF, es el precio o cantidad desembolsada para la adquisición de las acciones o participaciones. En los restantes casos, el valor de adquisición de las participaciones a 1 de enero de 2016 vendrá determinado por la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales.
(2) En el caso de sociedades civiles que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 conforme a lo dispuesto en el artículo 68 del Reglamento del IRPF. Su cálculo se desarrolla en la página 336 de este Manual.
Tributación en función del resultado anterior
Resultado <0: si el resultado de las operaciones anteriores fuese negativo, dicho resultado se considerará ganancia patrimonial. En este caso los restantes elementos de activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, tendrán valor de adquisición 0.
Resultado = 0: si el resultado es 0, no hay ganancia o pérdida patrimonial. El resto de elementos de activo adjudicados que no sean crédito, dinero o signo que lo represente, tendrán valor de adquisición 0.
Resultado > 0: si el resultado fuese positivo (superior a 0), tampoco hay ganancia o pérdida patrimonial. El valor de adquisición de cada uno de los restantes elementos de activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, será el que resulte de distribuir el resultado positivo entre ellos en función del valor de mercado que resulte del balance final de liquidación de la sociedad que se extingue.
Fecha de adquisición elementos adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente
Los elementos adjudicados, distintos de los créditos o dinero, se considerarán adquiridos por el socio en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga.
Atención: La disposición transitoria decimonovena de la Ley del IRPF establece, además, que la disolución con liquidación de las sociedades civiles tendrá el siguiente régimen fiscal:
-Exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, concepto “operaciones societarias”, hecho imponible “disolución de sociedades”, del artículo 19.1.1.º del texto refundido del Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
-No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza urbana con ocasión de las adjudicaciones a los socios de inmuebles de naturaleza urbana de los que sea titular la entidad. En la posterior transmisión de los mencionados inmuebles se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga.
La sociedad civil “Z”, que tiene personalidad jurídica y objeto mercantil y ha llevado contabilidad con arreglo al Código de Comercio en los ejercicios 2014 y 2015, tiene por objeto la promoción, arrendamiento y compraventa de inmuebles y se constituyó en escritura pública el 15 de octubre de 2007. Los actuales socios, don R.C. y don A.C. que participan al 50 por 100 en la misma, adquirieron en 2010 su participación a los antiguos socios. El valor de adquisición de las participaciones fue de 30.000 euros para cada uno de ellos.
La entidad ostenta la titularidad de tres inmuebles reflejados en su activo (un local comercial, una vivienda y una plaza de garaje) destinados al arrendamiento, sin que para dicha actividad se cuente con personal contratado. A su vez en el balance se refleja un saldo de deudores correspondiente a rentas debidas por los arrendatarios de los inmuebles, un saldo de deudas correspondiente a los préstamos contratados por la sociedad civil para la adquisición de los referidos inmuebles, un saldo de tesorería de titularidad de la sociedad y reservas correspondientes a beneficios obtenidos con posterioridad a la adquisición de su participación por los socios en periodos en los que la sociedad ha tributado por el régimen de atribución de rentas.
La sociedad civil “Z” ha acordado, de acuerdo con la disposición transitoria decimonovena de la Ley del IRPF, no pasar a estar sujeta al Impuesto sobre Sociedades y proceder a su disolución y liquidación presentando el siguiente balance de situación:
Inmueble 1(local comercial) ………………………………… 75.000
Inmueble 2 (vivienda) ………………………………………… 50.000
Inmueble 3 (plaza de garaje) ……………………………….. 5.000
Tesorería ………………………………………………………… 56.000
Deudores………………………………………………………… 4.000
Capital Social……………………………………………………………………………….70.000
Reservas ………………………………………………………………………………… 6.000
Préstamos (deudas) …………………………………………………………………. 14.000
Total …………………………………………………………………. 190.000 190.000
Los inmuebles fueron aportados en el momento de la constitución de la sociedad siendo el valor de mercado actual de los mismos el siguiente:
Inmueble 1 (local comercial): 105.000 euros.
Inmueble 2 (vivienda): 80.000 euros.
Inmueble 3 (plaza de garaje): 10.000 euros.
En la disolución, se realizan las siguientes adjudicaciones:
A Don R.C:
-Inmueble 1 (local comercial) por su valor de mercado: 105.000 euros.
-Inmueble 3 (plaza de garaje) por su valor de mercado: 10.000 euros.
-Saldo de deudores por valor de 4.000 euros.
-Saldo de tesorería por valor de 1.500 euros.
A don A.C.
-Inmueble 2 (vivienda) por su valor de mercado 80.000 euros.
-Resto del saldo de tesorería por valor de 54.500 euros.
-Saldo total de deudas por valor de 14.000 euros.
Determinar la tributación de los socios y el valor de adquisición de los inmuebles adjudicados.
A) Tributación en el IRPF de don R.C:
Valoración de su participación
Valor de adquisición de la participación ……………………………………………… + 30.000
Valor de titularidad de la participación (50% s/6.000)…………………………….. + 3.000
Deudores…………………………………………………………………………………….. – 4.000
Tesorería …………………………………………………………………………………….. – 1.500
Resultado……………………………………………………………………………………. 27.500
Al ser el resultado positivo no se genera ganancia patrimonial alguna
Valor fiscal de adquisición de los inmuebles adjudicados
El valor fiscal de adquisición de los inmuebles adjudicados será el que resulte de distribuir el resultado positivo obtenido entre ellos en función del valor de mercado que resulte del balance final de liquidación de la sociedad que se extingue.
En este caso se adjudican dos inmuebles (local comercial y plaza de garaje) por un valor total de mercado de 115.000 euros (105.000 del local comercial + 10.000 de la plaza de garaje)
Partiendo de lo anterior el nuevo valor de adquisición de los inmuebles adjudicados para el socio como consecuencia de la liquidación será:
– Valor del Inmueble 1 (local comercial): [105.000 x 27.500 ÷ 115.000]……. 25.108, 70
– Valor del Inmueble 3 (plaza de garaje): [10.000 x 27.500 ÷ 115.000] ………. 2.391, 30
Ambos se considerarán adquiridos por el don R.C en la fecha en que lo fueron por la sociedad “Z” que se extingue, esto es, el 15 de octubre de 2007.
La tributación se difiere al momento en que el don R.C transmita los inmuebles, determinándose en ese momento la ganancia o pérdida patrimonial por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición de los elementos patrimoniales (25.108, 70 euros para el local comercial y 2.391, 30 euros para la plaza de garaje)
B) Tributación en el IRPF de don A.C:
Valor de titularidad (50% s/6.000)…………………………………………………….. + 3.000
Deudas adjudicadas ………………………………………………………………………. +14.000
Tesorería …………………………………………………………………………………….. – 54.500
Resultado……………………………………………………………………………………. -7.500
El resultado, esto es, 7.500 euros se considera ganancia patrimonial para don A.C que debe integrar en su base imponible del ahorro del ejercicio 2016.
Valor fiscal de adquisición del inmueble adjudicado
El valor fiscal de adquisición de los inmuebles adjudicados será cero (0) y se considera adquirido por el socio en la fecha en que lo fue por la sociedad “Z” que se extingue, esto es, el 15 de octubre de 2007.
La tributación se difiere al momento en que el socio transmite los inmuebles, determinándose en ese momento la ganancia por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición del elemento patrimonial que será 0 (sin perjuicio de gastos y tributos a la adquisición y, en su caso, inversiones y mejoras en el inmueble adquirido que pueda realizar el socio antes de la venta y que formen parte del valor de adquisición).
Para 2016, el saldo negativo de los rendimientos de capital mobiliario de la base imponible del ahorro del ejercicio se compensará con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales integrantes de la base imponible del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 15 % de dicho saldo positivo. Del mismo modo el saldo negativo de las ganancias y pérdidas patrimoniales de la base imponible del ahorro se compensará con el saldo positivo de los rendimientos de capital mobiliario de la base del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 15 % de dicho saldo positivo (DA Duodécima LIRPF)
“Disposición adicional duodécima. Porcentaje de compensación entre rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales que se integran en la base imponible del ahorro en 2015, 2016 y 2017.
El porcentaje de compensación entre los saldos a que se refieren las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 49 de esta Ley en los períodos impositivos 2015, 2016 y 2017 será del 10, 15 y 20 por ciento, respectivamente.”
Integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro (Art. 49, disposiciones adicionales duodécima y trigésimo novena.1; y disposición transitoria séptima.5 Ley IRPF)
La integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro se realiza, de forma similar a la comentada en el epígrafe anterior, en dos fases: la primera tiene por objeto determinar la base imponible del ahorro obtenida en el propio período impositivo y, la segunda compensar con el saldo positivo, en su caso, obtenido las partidas negativas procedentes de ejercicios anteriores que estén pendientes de compensación.
a) Los rendimientos del capital mobiliario integrantes de la base imponible del ahorro (los derivados de la participación en fondos propios de entidades, de la cesión a terceros de capitales propios, de las operaciones de capitalización, de los contratos de seguros de vida o invalidez y las rentas que tengan por causa la imposición de capitales) se integran y compensan exclusivamente entre sí en cada período impositivo, originando como resultado un saldo positivo o negativo.
–El saldo positivo resultante de dicha compensación se integra en la base imponible del ahorro, sin perjuicio de la compensación que más adelante se comenta.
–El saldo negativo se compensa con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales integrantes de la base imponible del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite para 2016 del 15 por 100 de dicho saldo positivo.
b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales cualquiera que haya sido su periodo de permanencia se integran y compensan exclusivamente entre sí en cada período impositivo, originando como resultado un saldo positivo o negativo.
-El saldo positivo resultante de dicha compensación se integra en la base imponible del ahorro, sin perjuicio del régimen de compensaciones que más adelante se comenta.
–El saldo negativo se compensará con el saldo positivo de los rendimientos del capital mobiliario integrantes de la base imponible del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite para 2016 del 15 por 100 de dicho saldo positivo.
Las compensaciones anteriores deberán efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo antes citado mediante la acumulación a rentas negativas de ejercicios posteriores.
Fase 2ª. Compensación de partidas negativas pendientes de ejercicios anteriores con su respectivo saldo positivo de rendimientos o de ganancias y pérdidas del ejercicio 2016.
a) Saldos negativos de rendimientos del capital mobiliario
Incluye las siguientes partidas:
-Saldos netos negativos de rendimientos del capital mobiliario que no deriven de deuda subordinada o de participaciones preferentes, de 2012 a 2014 pendientes de compensación a 1 de enero de 2016, a integrar en la base imponible del ahorro.
-Saldos netos negativos de rendimientos del capital mobiliario que deriven de deuda subordinada o de participaciones preferentes, de 2012 a 2014 pendientes de compensación a 1 de enero de 2016, a integrar en la base imponible del ahorro.
Rendimientos del capital mobiliario negativos derivados de la transmisión de valores recibidos por operaciones de recompra y suscripción o canje de los citados valores. -Saldos netos negativos de rendimientos del capital mobiliario de 2015, pendientes de compensación a 1 de enero de 2016, a integrar en la base imponible del ahorro.
b) Saldos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales
-Saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de la transmisión de valores recibidos por operaciones de deuda subordinada o de participaciones preferentes, de 2012 a 2014 pendientes de compensación a 1 de enero de 2016, a integrar en la base imponible del ahorro.
Recuerde: dentro de estos saldos se incluyen además los saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales de los ejercicios 2013 y 2014 derivados de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos con un año o menos de antelación a la fecha de su transmisión.
Respecto a estos últimos saldos ha de tenerse en cuenta que estas ganancias y pérdidas patrimoniales formaban parte, según la normativa en vigor en esos ejercicios, de la renta general y se integraban y compensaban en la base imponible general. No obstante, con la reforma operada en el Ley del IRPF por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre (BOE del 28) las cantidades que quedasen pendiente de compensar 1 de enero de 2015, pasan a compensarse desde esa fecha como ganancias y pérdidas patrimoniales del ejercicio a integrar en la imponible del ahorro.
-Saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales que deriven de la transmisión de valores recibidos por operaciones de deuda subordinada o de participaciones preferentes, de 2012 a 2014 pendientes de compensación a 1 de enero de 2016, a integrar en la base imponible del ahorro.
-Saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales de 2015, pendientes de compensación a 1 de enero de 2016, a integrar en la base imponible del ahorro.
a) Con el saldo positivo de rendimientos del capital mobiliario del ejercicio 2016, una vez minorado dicho saldo por la compensación de pérdidas patrimoniales correspondientes al ejercicio 2016, se compensan a opción del contribuyente los siguientes saldos:
-Rendimientos negativos del capital mobiliario pendientes de compensación de los ejercicios anteriores 2012, 2013 y 2014, no derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes
-Rendimientos negativos del capital mobiliario pendientes de compensación de los ejercicios anteriores 2012, 2013 y 2014 derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes.
-Rendimientos negativos del capital mobiliario pendientes de compensación del ejercicio 2015. En relación a éstos ultimos debe tener en cuenta que comprende todos los rendimientos negativos de capital mobiliario pendientes de compensación del ejercicio 2015 incluidos los derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes ya que a tales rentas no les resulta de aplicación la regla especial de compensación de la disposición adicional trigésima novena de la Ley del IRPF pero sí la regla general de compensación del artículo 49 de la Ley del IRPF.
b) Con el saldo positivo de ganancias y pérdidas del ejercicio 2016, una vez minorado dicho saldo por la compensación del saldo negativo, si lo hubiera, de rendimientos de capital mobiliario obtenidas en el ejercicio 2016, se compensan a opción del contribuyente los siguientes saldos:
-Pérdidas pendientes de compensación de ejercicios anteriores 2012, 2013, 2014 no
derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes -Pérdidas pendientes de compensación de los ejercicios anteriores 2012, 2013 y 2014 derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes.
-Pérdidas pendientes de compensación del ejercicio 2015. En relación a éstos ultimos debe tener en cuenta que comprende todas las pérdidas patrimoniales pendientes de compensación del ejercicio 2015 incluidas los derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes ya que a tales rentas no les resulta de aplicación la regla especial de compensación de la disposición adicional trigésima novena de la Ley del IRPF pero sí la regla general de compensación del artículo 49 de la Ley del IRPF. En ningún caso se efectuará la compensación fuera del plazo de cuatro años, mediante la acumulación a saldos netos negativos o a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores.
Fase 3ª. Procedimiento especial de compensación de la parte de los saldos negativos que procedan de rentas negativas derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes correspondiente a los períodos impositivos 2012, 2013 y 2014
Sin perjuicio de lo anterior, se mantiene en 2016 un tratamiento específico y más favorable para la compensación de rentas negativas derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes generadas con anterioridad a 1 de enero de 2015. En estos casos se procederá de la siguiente forma: -Una vez efectuada la compensación prevista en el Fase 2ª anterior podrá compensarse el saldo negativo de ganancias y pérdidas patrimoniales de deuda subordinada o de participaciones preferentes no compensado anteriormente, procedentes de ejercicios 2012, 2013, 2014, con el resto del saldo positivo de rendimientos de capital mobiliario del ejercicio hasta su importe.
-Del mismo modo, el saldo negativo de los rendimientos negativos derivados de deuda subordinada o de participaciones preferentes no compensado anteriormente, procedente de ejercicios anteriores (2012, 2013, 2014), podrá compensarse con el resto del saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales del ejercicioy hasta su importe.
Fase 4ª. Compensación del resto de saldos negativos pendientes del ejercicio 2015 no compensados en las fases anteriores
Si hubiera saldos negativos de rendimientos de capital mobiliario del ejercicio 2015 que no se hubieran compensado según lo indicado anteriormente se podrán compensar con el saldo positivo restante, si lo hubiere, de ganancias patrimoniales del ejercicio 2016 hasta el límite del 15 por 100 del citado saldo positivo.
Esta compensación junto con la de los saldos negativos de rendimientos de capital mobiliario de 2016 no podrá superar conjuntamente el límite del 15 por 100 del saldo positivo de ganancias y pérdidas de 2016.
Lo mismo sucederá si hubiera saldos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales del ejercicio 2015 que no se hubieran compensado, en cuyo caso, se podrán compensar con el saldo positivo restante, si lo hubiere, de rendimientos del capital mobiliario del ejercicio 2016, hasta el límite del 15 por 100 del citado saldo positivo.
Esta compensación junto con la de los saldos negativos de ganancias y pérdidas de 2016 que se compensen con saldo positivo de rendimientos de capital mobiliario de 2016 no podrá superar conjuntamente el límite del 15 por 100 del saldo positivo de rendimientos de capital mobiliario de 2016 antes de compensaciones.
Importante: no obstante, el contribuyente podrá optar por intercambiar el orden de aplicación de las dos últimas compensaciones (Fase 3ª y 4ª), esto es, compensar primero el saldo negativo de rendimientos o de ganancias y pérdidas del ejercicio 2015 con el saldo positivo restante, si lo hubiere, de ganancias o rendimientos del ejercicio 2016, respectivamente, hasta el límite del 15 por 10 del citado saldo positivo del ejercicio 2016 y, después, compensar los rendimientos o las pérdidas no compensados procedentes de los ejercicios anteriores (2012, 2013, 2014) de deuda subordinada o preferentes, con el resto del saldo positivo de ganancias o rendimientos de capital mobiliario del ejercicio.
Escalas y tipos de gravamenEn 2016 son aplicables nuevas escalas para la determinación de la cuota íntegra estatal de la base liquidable general y de la base liquidable del ahorro, así como los tipos de gravamen del ahorro autonómicoTodas las Comunidades Autónomas tienen aprobadas sus correspondientes escalas aplicables a la base liquidable general
En la escala de gravamen GENERAL (Art. 63.1.1º LIRPF)
Para el periodo impositivo de 2016, a la base liquidable general se le aplicarán los tipos de la siguiente escala:
Aplicable tanto en tributación individual como en tributación conjunta por todos los contribuyentes, con independencia de su lugar de residencia
Gravamen autonómico (Art. 74.1.1º LIRPF)
Comunidad Autónoma de Andalucía (Art. 15 quáter Decreto Legislativo 1/2009 modificado por Ley 1/2015)
Comunidad Autónoma de Aragón (Art. 110-1 Decreto Legislativo 1/2005 modificado por Ley 10/2015 )
Comunidad Autónoma del Principado de Asturias (Art. 2 Decreto Legislativo 2/2014)
Comunidad Autónoma de las Illes Balears (Art. 1 Decreto Legislativo 1/2014)
desde euros euros hasta euros Porcentaje
175.000 35.590 En adelante 25,00
Comunidad Autónoma de Canarias (Art. 18 bis Decreto Legislativo 1/2009)
90.000,01 16.328,92 En adelante 24,00
Comunidad Autónoma de Cantabria (Art. 1 Decreto Legislativo 62/2008 modificado por ley 6/2015)
34.000,00 4.182,75 12.000,00 18,50
46.000,00 6.402,75 14.000,00 19,50
60.000,00 9.132,75 30.000,00 24,50
90.000,00 16.482,75 En adelante 25,50
Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha (Art. 13 bis Ley 8/2013)
Comunidad de Castilla y León (Art. 1 Decreto Legislativo 1/2013 modificado por Ley 7/2015 )
20.200,00 2.112,75 15.000,00 14,00
35.200,00 4.212,75 18.207,20 18,50
53.407,20 7.581,08 En adelante 21,50
Comunidad Autónoma de Cataluña (Art. único Ley 24/2010)
Comunidad Autónoma de Extremadura (Art. 1 Decreto Legislativo 1/2013)
Comunidad Autónoma de Galicia (Art. 4 Decreto Legislativo 1/2011 modificado por Ley 13/2015)
27.700,00 3.255,88 7.500,00 17,00
47.600,00 6.824,88 12.400,00 20,50
Comunidad de Madrid (Art. 1 Decreto Legislativo 1/2010)
Comunidad Autónoma de la Región de Murcia (Art. 2 Decreto Legislativo 1/2010 modificado por Ley 1/2016)
Comunidad Autónoma de La Rioja (Art. 1 Ley 6/2015)
Comunitat Valenciana (Art. 2 Ley 13/1997)
53.407,20 8.000,72 66. 593,00 21,48
Especialidad: Escala autonómica para contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla
La disposición adicional trigésima segunda de la Ley del IRPF modificada, con efectos desde el 1 de enero de 2015, por el artículo 1.Cinco del Real Decreto-ley 9/2015,de 10 de julio, de medidas urgentes para reducir la carga tributaria soportada por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras medidas de carácter económico (BOE del 11), declara aplicable a los contribuyentes que tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla la escala prevista en el artículo 65 de la Ley del IRPF. Dicha escala es la siguiente:
En la escala de gravamen del ahorro
En el ejercicio 2016 la base liquidable del ahorro del contribuyente debe ser gravada por los tipos de la escala del artículo 66.1 de la Ley del IRPF.
Tipos de gravamen del ahorro [Art. 66.1 LIRPF]
1.º A la base liquidable del ahorro se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala, fijados para 2016:
Hasta euros Tipo apli­cable
5.190 6.000
En adelante 9,50
2.º La cuantía resultante se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la base liquidable del ahorro correspondiente al mínimo personal y familiar, la escala anterior.
Gravamen autonómico [Art. 76 LIRPF]
Para 2016 la base liquidable del ahorro se gravará a los tipos que aparecen en la siguiente escala.
La cuantía resultante se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la base liqui­dable del ahorro correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley, la escala anterior.
Gravamen aplicable a contribuyentes del IRPF residentes en el ex­tranjero
Para 2016 la base liquidable general se someterá a gravamen aplicando las siguientes escalas:
Escala del artículo 63.1 Ley IRPF para 2016
60.000,00 0,00
8.950,75 12.450,00
Escala del artículo 65 Ley IRPF para 2016
Hasta euros Cuota íntegra Euros Resto base liquidable
12.450,00 20.200,00 35.200,00 60.000,00 0,00
1.182,75 2.112,75 4.362,75 8.950,75 12.450,00
Gravamen de la base liquidable del ahorro (Art. 66.2 Ley IRPF]
A la base liquidable del ahorro se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:
10.380 6.000
En adelante 19
La cuantía resultante se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la base liqui­dable del ahorro correspondiente al mínimo personal y familiar, la escala anterior.
· Se mantiene la posibilidad de aplicar en 2016 la deducción por inversiones del antiguo art.37 del TRLIS por los contribuyentes que inviertan en dicho ejercicio los rendimientos netos de actividades económicas del período impositivo 2014 en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias siempre que cumplan los requisitos previstos en el citado artículo, de acuerdo con lo dispuesto en la Disposición transitoria 24ª de la LIS.
1.2. Régimen general de deducciones
Inversiones empresariales que generan derecho a deducción en el ejercicio 2016
Las inversiones empresariales que en el ejercicio 2016 determinan el derecho a deducir se contienen en los siguientes artículos de la Ley del Impuesto sobre Sociedades:
-artículo 35 (deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica)
-artículo 36 (deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales)
-artículo 37 (deducciones por creación de empleo)
-artículo 38 (deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad)
Además es aplicable la deducción por inversiones del artículo 37 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades respecto de los rendimientos netos de actividades económicas del período impositivo 2014 que en el año 2016 se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias, de acuerdo con lo establecido en el apartado 5 de la disposición transitoria vigésima cuarta de la LIS.
· Los contribuyentes del IRPF, socios de sociedades civiles a las que hubiese resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas y adquieran la condición de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, podrán seguir aplicando en su cuota íntegra las deducciones por inversión en actividades económicas previstas en el art.68.2 de la Ley del IRPF que estuviesen pendientes de aplicación a 1 de enero de 2016, en los términos previstos n el art.69 de la LIRPF, siempre que se cumplan las condiciones y requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades (DT trigésima LIRPF)
· Gastos realizados en 2016 vinculados a acontecimientos de excepcional interés público:
Nuevos acontecimientos por Ley 48/2015 de PGE (nuevas casillas 700 a 717)
“II Centenario del Museo Nacional del Prado”. DA 49
“20 Aniversario de la Reapertura del Gran Teatro del Liceo de Barcelona y el bicentenario de la creación de la Societat dAccionistes”. DA 50
“Foro Iberoamericano de Ciudades”. DA 51
“Plan Decenio Málaga Cultura Innovadora 2025”. DA 52
“XX Aniversario de la Declaración de Cuenca como Ciudad Patrimonio de la Humanidad”. DA 53
“Campeonatos del Mundo FIS de Freestyle y Snowboard Sierra Nevada 2017”. DA 54
“Vigésimo quinto aniversario del Museo Thyssen-Bornemisza”. DA 55
“Campeonato de Europa de Waterpolo Barcelona 2018”. DA 56
“Centenario del nacimiento de Camilo José Cela”. DA 57
“2017: Año de la retina en España”. DA 58
“Caravaca de la Cruz 2017. Año Jubilar”. DA 59
“Plan 2020 de Apoyo al Deporte de Base”. DA 60
“2150 aniversario de Numancia”. DA 61
“V Centenario del fallecimiento de Fernando el Católico”. DA 62
“525 Aniversario del Descubrimiento de América en Palos de la Frontera (Huelva)”. DA 63
“Prevención de la Obesidad. Aligera tu vida”. DA 64
“75 Aniversario de William Martin; El legado inglés”. DA 65
Evento de la salida desde la ciudad de Alicante de la vuelta al mundo a vela “Alicante 2017”. DA 66
Cuadro-resumen régimen general y regímenes especiales de deducción
Modalidades de inversiones Porcentaje
de deducción Límite
Régimen general (Ley 27/2014 – LIS)
Actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (art. 35):
ü Investigación y desarrollo……………………………………………………..
ü Innovación tecnológica…………………………………………………………
25/50 %
Inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espec­táculos en vivo de artes escénicas y musicales (art. 36):
ü Producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de se­ries audiovisuales…………………………………………………………………….
ü Gastos de ejecución de una producción extranjera de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales (gastos realizados en terri­torio español………………………………………………………………………….
ü Gastos de producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales……………………………………………………….
20/18 %
(excluída del límite conjunto)
Por inversión en beneficios del antiguo art. 37 TRLIS (DT24ª LIS)
Creación de empleo (art. 37)
3.000 €/50 % prestación
des­empleo
9.000 /12.000 € persona/año
Deducciones cuota íntegra. Deducciones donativos y otras aportaciones
Donativos realizados a entidades incluidas en el ámbito de la Ley 49/2002:
Se elevan los porcentajes aplicable durante el período impositivo 2016 a la base del conjunto de los donativos y donaciones a Entidades beneficiarias del mecenazgo (que no puede superar el 10 % de la base liquidable del ejercicio) con un tipo incrementado por reiteración de las donaciones a una misma entidad (art.19.1 Ley 49/2002)
1.1. En general, donativos y donaciones Entidades beneficiarias del mecenazgo (art.68.3 y 69.1 LIRPF)
Porcentajes de deducción (art.19.1 Ley 49/2002)
Los contribuyentes tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra el resultado de aplicar a la base de la deducción correspondiente al conjunto de donativos, donaciones y aportaciones con derecho a deducción, determinada de acuerdo con lo establecido en el apartado anterior, la siguiente escala aplicable durante el período impositivo 2016:
Resto base de deducción 75
Tipo incrementado por reiteración de donaciones a una misma entidad 35
Tipo incrementado por reiteración de las donaciones a una misma entidad
Si en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, do­naciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del ejercicio anterior, el porcentaje de deducción aplicable a la base de la deducción en favor de esa misma entidad que exceda de 150 euros, será para el 2016 el 35 por 100.
Atención: el importe de esta deducción se consignará en la casilla 637 del anexo A.1) de la declaración
Donativos, donaciones y aportaciones a las actividades prioritarias de mecenazgo:
Los porcentajes de la escala y el tipo incrementado se elevan cinco puntos porcentuales en el caso de donativos, donaciones y aportaciones a las actividades prioritarias de mecenazgo (art.22 Ley 49/2002 y DA 48.Dos Ley 48/2015 PGE)
Regularización de situaciones tributarias. iNCREMENTO CUOTAS LIQUIDAS.
Supuesto especial: cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (cláusulas suelo) que hubieran formado parte en ejercicios anteriores de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma (DA cuadragésima quinta LIRPF añadida por el RD-ley 1/2017, con efectos desde 21 de enero de 2017 y ejercicios anteriores no prescritos)
No se integrará en la base imponible del IRPF la devolución, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, de las cantidades previamente satisfechas a las entidades financieras en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (la denominada cláusulas suelo), junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, derivadas tanto de acuerdos celebrados con las entidades financieras como del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales.(5)
b) Si la devolución de estas cantidades se produce a través de la compensación de éstas con una parte del capital pendiente de amortización no resultará de aplicación la adición a la cuota líquida estatal y autonómica antes comentada respecto de la parte de las cantidades que se destine directamente por la entidad financiera, tras el acuerdo con el contribuyente afectado, a minorar el principal del préstamo. Ahora bien, las cantidades objeto de devolución que se destinen a minorar el principal del préstamo en 2016 tampoco formarán parte de la base de deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna del IRPF del citado ejercicio.
La casilla 121, de la página 2 del modelo, también sirve para indicar si la declaración complementaria está motivada por haberse producido alguna de las circunstancias de la DA 45 LIRPF referida al “Tratamiento fiscal de las cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos (cláusula suelo) derivadas de acuerdos celebrados con las entidades financieras o del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales”.
También se ha introducido una casilla, la 454 en la página 15 del modelo para indicar el supuesto de regularización en el ámbito autonómico.
DEDUCCIONES AUTONÓMICAS IRPF 2016
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto Legislativo 1/2009
§ Por obras en la vivienda (pendiente 2012) 5%
NORMATIVA FISCAL para 2016: D Leg 1/2005, Ley 14/2014 , Ley 2/2014, Ley 2/2015,lley 2/2016
§ Por inversiones en entidades de economía social (casilla 765) 20%/4.000 €
Deducción por determinadas subvenciones y/o ayudas obtenidas a consecuencia de los daños sufridos por las inundaciones acaecidas en la cuenca del río Ebro
Deducción por gastos en primas individuales de seguros de salud
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto Leg 2/2014, Ley 11/2014
NORMATIVA FISCAL 2016: D.Leg 1/2014, Ley 13/2014, Ley 12/2015, Ley 3/2015, Ley 6/2015, Ley 18/2016
§ Por inversión en la adquisición de acciones o participaciones sociales de nuevas entidades o de reciente creación. 20%/600€
§ Por determinadas inversiones de mejora de la sostenibilidad en la vivienda habitual 15%
§ Por arrendamiento de vivienda habitual a favor de determinados colectivos (casilla 972) 15%
Deducción por gastos en primas de seguros individuales de salud. (aplicable únicamente por los contribuyentes fallecidos antes del 31-12-15)
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto Legislativo 1/2009, ley 4/2012 Ley 9/2014
§ Por obras de adecuación de la vivienda habitual por razón de discapacidad 0,75%
Por obras de rehabilitación o reforma de vivienda (pendientes)
NORMATIVA FISCAL para 2016: Ley 8/2013 y ley 9/2014
§ Para el fomento del autoempleo (pendiente de aplicación)
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto leg. 1/2013 , Ley 11/2013, ley 10/2014
§ Por adquisición o rehabilitación de vivienda por jóvenes en núcleos rurales 5%
§ Por inversión en instalaciones medioambientales y de adaptación a discapacitados en vivienda habitual. 10%
Para el fomento de autoempleo de mujeres y jóvenes, y de autónomos con abandono por crisis. Importes pendientes 2011, 2012 y 2013
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto legislativo 62/2008, ley 7/2014, ley 10/2013, ley 10/2012
§ Por donativos a fundaciones o al Fondo Cantabria Coopera 15 %/12%
NORMATIVA FISCAL para 2016: Ley 21/2001, Ley 31/2002, Ley 7/2004 , ley 21/2005, D Ley 1/2008, Ley 16/2008, ley 26/2009, ley 7/2011, ley 2/2014
§ Por donaciones a determinadas entidades relacionadas con el fomento de la lengua catalana 15 %
§ Por inversión en acciones de entidades que cotizan en el segmento de empresas en expansión del MAB (ley 7/2011) 20%/10.000€
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto Legislativo 1/2013 , ley 6/2013, ley 2/2014, ley 1/2015 y ley 8/2016
§ Por adquisición o rehabilitación de segunda vivienda en el medio rural (fallecido antes 15-12-16) 5% / 300€
NORMATIVA FISCAL para 2016: DLeg 1/2011, ley 9/2013 y ley 11/2013, ley 2/2013 y 12/2014
NORMATIVA FISCAL 2016: Decreto Leg 1/2010, ley 14/2012 y 5/2013, ley 14/2013, ley 13/2014 y ley 1/2016
§ Por donaciones a determinadas instituciones para la protección del Patrimonio histórico de Murcia 30 %
§ Por gastos de material escolar y libros de texto (casilla 924) 100 €
NORMATIVA FISCAL para 2016: Decreto Leg 1/2010 ( ley 9/2010, Ley 6/2013 y Ley 4/2014
NORMATIVA FISCAL para 2016: Ley 6/2015
§ Por nacimiento o adopción de segundo o ulterior hijo 150 o 180 €
§ Por adquisición o rehabilitación de segunda vivienda en medio rural (antes 01-01-2013) 7 %
§ Por obras de rehabilitación de vivienda habitual en La Rioja para personas con discapacidad (casilla 931) 15%
§ Por fomento del autoempleo (casilla 932) 300 €
NORMATIVA FISCAL para 2016: Ley 13/1997, ley 6/2010, Ley 5/2013, Ley 7/2014, le y 9/2014
§ Por familia numerosa 300 a 600 €
§ Por inversiones en fuentes de energía renovables en la vivienda habitual 5 %
§ Por obras de conservación o mejora en la vivienda habitual 10/25%

References: artículo 31
 artículo 59
 artículo 59
 artículo 25
 artículo 12
 artículo 3
 Real Decreto 
 artículo 39
 artículo 39
 artículo 101
 artículo 101
 artículo 31
 artículo 2
 artículo 18
 Real Decreto 
 artículo 68
 artículo 42
 artículo 1669
 artículo 24
 Real Decreto 
 artículo 27
 artículo 35
 artículo 68
 artículo 68
 artículo 69
 artículo 68
 artículo 68
 artículo 19
 Real Decreto 
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 1
 artículo 65
 artículo 66
 artículo 56
 artículo 63
 artículo 65
 artículo 37