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Timestamp: 2020-04-01 04:17:18+00:00

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Zulässigkeit mehrerer Anschlussprüfungen bei Kleinbetrieben - Recht-Steuern-Wirtschaft - Verlag C.H.BECK
Auch bei einem Kleinbetrieb kann eine zweite Anschlussprüfung angeordnet werden. § 193 Abs. 1 AO und § 194 Abs. 1 Satz 2 AO enthalten keine Regelungen zur Beschränkung der Anzahl von steuerlichen Außen- bzw. Anschlussprüfungen.
§ 4 Abs. 2 BpO 2000 bestimmt für Groß- und Konzernbetriebe den Grundsatz ständiger Anschlussprüfungen. Für Mittel-, Klein- und Kleinstbetriebe regelt § 4 Abs. 3 BpO, dass der Prüfungszeitraum in der Regel nicht mehr als drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume umfassen soll. § 4 Abs. 3 Satz 3 BpO bestimmt jedoch ausdrücklich, dass Anschlussprüfungen zulässig sind.
Vor diesem Hintergrund wurde kürzlich der Fall eines selbstständig tätigen EDV-Organisators behandelt, der seit dem Jahr 2000 auf dem Gebiet der IT als Kleinbetrieb eingestuft ist. Im Streitzeitraum 2009 bis 2011 erklärte er Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit als EDV-Testmanager. Nachdem das Finanzamt bei ihm für die Zeiträume 2003 bis 2005 und 2006 bis 2008 Betriebsprüfungen durchgeführt hatte, wurde er nach Abschluss der letzten Prüfung wieder auf den Prüfungsgeschäftsplan 2014 gesetzt, um zu prüfen, ob der Kläger gegen Forderungen die Einrede der Verjährung erheben konnte, für welche er in früheren Zeiträumen Rückstellungen gebildet hatte. Im Jahr 2009/2010 errichtete der Kläger darüber hinaus ein Einfamilienhaus, in welchem er auch seine betriebliche Tätigkeit ausüben wollte.
2014 stellte die zuständige Prüferin im Rahmen der Prüfungsvorbereitung fest, dass der Kläger in den Jahren 2009 und 2010 eine Qualifikation als Softwaretester erworben hatte. Nach dem Ergebnis der Prüfungsvorbereitung sollten Schwerpunkte der Betriebsprüfung die Rückstellungen, der Hausbau sowie die Qualifikation der Einkünfte des Klägers als freiberuflich oder gewerblich sein.
Hiergegen, also den dritten Prüfungszeitraum 2009 bis 2011, richtete sich die Klage des EDV-Organisators. Er hielt die Anordnung für ermessensfehlerhaft, da er seit dem Jahr 2003 ununterbrochen geprüft werde. Gemäß § 4 Abs. 3 BpO solle ein Prüfungszeitraum nicht mehr als drei zusammenhängende Jahre betragen. Dieser Grundsatz werde durch die Anschlussprüfungen unterlaufen. Bei den vorangegangenen Prüfungen seien keine oder nur geringfügige Änderungen beim Gewinn und Umsatz vorgenommen worden.
Das Finanzgericht (FG) verweist in seiner Begründung der Klageabweisung zunächst darauf, dass gemäß § 193 Abs. 1 AO bei Freiberuflern eine steuerliche Außenprüfung zulässig ist und gemäß § 194 Abs. 1 Satz 2 AO Außenprüfungen mehrere Steuerarten und Besteuerungszeiträume umfassen können. § 4 Abs. 3 Satz 3 BpO 2000 erkläre Anschlussprüfungen auch bei Kleinbetrieben für zulässig.
Insbesondere führen die Kölner FG-Richter an, dass durch die Vorschriften die Häufigkeit von Prüfungsanordnungen nicht beschränkt werde. Den Grund für die zweite Anschlussprüfung habe das Finanzamt jedenfalls in der Einspruchsentscheidung genannt, sodass ein etwaiger Begründungsfehler gemäß § 126 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO geheilt wäre. Für die Berücksichtigung eines Individualinteresses auf Verschonung von einer Betriebsprüfung gebe es keinen Raum.
Die Prüfungsanordnung beruht nach den weiteren sehr weit ausholenden Ausführungen in der Begründung des FG auch nicht auf sachfremden Erwägungen. Das finanzamtliche Interesse, die Anpassung der Gewinnermittlungen an die Ergebnisse der vorhergehenden Betriebsprüfungen, den Hausbau sowie die Qualifikation der Einkünfte des Klägers zu prüfen, sei legitim. Es handle sich insoweit um typische Gegenstände im Rahmen einer Außenprüfung.
Der Streitfall stellt eine Ausnahme dar. Denn nach den vom Bundesfinanzministerium veröffentlichten Statistiken (siehe unter www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Monatsberichte/2016/10/Inhalte/Kapitel-3-Analysen/3-1-Ergebnisse-der-steuerlichen-Betriebspruefung-2015.html) werden Kleinbetriebe seit Jahren im Schnitt nur alle 30 Jahre Gegenstand einer steuerlichen Betriebsprüfung. Aus dieser Ausnahmestellung darf aber – und dies zeigt die Entscheidung des FG – nicht abgeleitet werden, dass ein geringerer Prüfungsturnus bis hin zu mehreren Anschlussprüfungen nicht zulässig wäre. Eine Grenze ergibt sich nur dann, wenn davon auszugehen ist, dass eine Betriebsprüfung lediglich als Mittel der Schikane genutzt werden soll.
Gegen die Entscheidung ist derzeit ein Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren beim BFH anhängig (III B 97/17). Die Erfolgsaussichten dürften jedoch nach der Einschätzung des FG-Richters Dr. Michael Hennigfeld (veröffentlicht am 28.11.2017, siehe DB1255978) gering sein. Hennigfeld verweist dazu auf eine relativ neue Entscheidung des BFH: Danach ist die Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung für ein gewerbliches Einzelunternehmen, welches als Mittelbetrieb eingestuft ist, zulässig. Darauf hat sich auch das FG berufen; es schließt sich insoweit dem Urteil des BFH vom 15.6.2016 (III R 8/15, BStBl. II 2017, 25) an: „Für einen Kleinbetrieb könne nichts anderes gelten.“
Zwar wäre eine Prüfungsanordnung, die allein auf Willkür der Finanzbehörde beruht oder den Steuerpflichtigen lediglich schikanieren soll, ermessensfehlerhaft (BFH-Urteil vom 28.9.2011, VIII R 8/09, BStBl. II 2012, 395). Wer sich darauf berufen will, müsste aber zunächst einmal den Nachweis führen, dass der konkrete Einzelfall besondere tatsächliche Umstände in dieser Richtung aufweist. Die vom Kläger im Streitfall zum Vorliegen von sachfremden Erwägungen des Finanzamts vorgebrachte Auffassung, die vom Finanzamt gegebene „besondere“ Begründung sei nicht ausreichend, so dass der tatsächliche Grund für die Anordnung der zweiten Anschlussprüfung nur Willkür bzw. Schikane sein könne, ist nicht ausreichend. Mit Hennigfeld (siehe oben) ist festzuhalten: Ins Blaue hinein vom Steuerpflichtigen gegenüber der Finanzbehörde geäußerte Vorwürfe des willkürlichen bzw. schikanösen Verhaltens genügen jedenfalls nicht.
Zu beachten ist beispielsweise: Im Rahmen der Einspruchsentscheidung führte das Finanzamt aus, der Kläger habe es in den vorangegangenen Zeiträumen versäumt, seine Gewinnermittlungen an die Ergebnisse der Vorbetriebsprüfung anzupassen. Dass eine solche Unterlassung den Aufmerksamkeitsgrad der Finanzbehörde erhöht, kann nicht überraschen.
Sind 9.600 € ein unerheblicher oder marginaler Betrag? Auch diese Frage spielt hier eine Rolle. Denn der EDV-Organisator hatte angegeben, dass bei den vorangegangenen beiden Prüfungen keine bzw. nur geringfügige Änderungen beim Gewinn und Umsatz vorgenommen worden waren. Die tatsächlichen Ergebnis-Anpassungen in der oben genannten Größenordnung sind aus der Sicht von Normalverdienern dann doch so geringfügig nicht.
Vor diesem Hintergrund dürften Sorgenfalten, die sich frei nach dem 1999 verstorbenen Heinz Erhardt – der bekanntlich auch als Finanzbeamter Willi Winzig die Bühne betrat – auf den Stirnen der Beteiligten an ähnlich gelagerten Fällen zeigen könnten, doch eher unbegründet sein. Insbesondere auch selbstständige Bilanzbuchhalter dürfen wohl eher von einer Ausnahme ausgehen, sodass sie und die anderen millionenfach anzutreffenden Kleinbetriebe nun nicht mit ständigen Besuchen von Betriebsprüfern rechnen müssen.
Allerdings sollte man durch ungeschickte Argumentation oder fast fahrlässig scheinendes Verhalten – wie die fehlenden Anpassungen in der Gewinnermittlung – auch niemanden herausfordern, schon gar nicht, wenn künftig die Möglichkeiten der Digitalisierung und der Risikomanagementsysteme in den Finanzverwaltungen eher eine höhere Aufgriffsquote bewirken dürften.

References: § 193
 § 194

§ 4
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 § 193
 § 194
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 § 126