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Timestamp: 2020-01-24 07:50:02+00:00

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BFH Urteil vom 23.07.2003 - I R 80/02 | Haufe Personal Office Platin | Personal | Haufe
BFH Urteil vom 23.07.2003 - I R 80/02
„Erdienbarkeit“ des Pensionsanspruchs eines Gesellschafter-Geschäftsführers
Sächsisches FG (Entscheidung vom 29.01.2002; Aktenzeichen 6 K 486/99; EFG 2003, 951)
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine 1991 in den neuen Bundesländern gegründete GmbH, deren Mehrheitsgesellschafter und Geschäftsführer in den Streitjahren (1991 bis 1993) G war. Sie ist aus dem früheren Einzelunternehmen des G hervorgegangen.
Die Klägerin bildete für die Versorgungsverpflichtung eine Rückstellung. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt ―FA―) sah in den Zuführungen zu der Pensionsrückstellung verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA). Er erließ deshalb Steuerbescheide, in denen er die Zuführungsbeträge nicht als gewinnmindernd behandelte. Die gegen diese Bescheide gerichtete Klage hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen; sein Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2003, 951 abgedruckt.
1. Die Verfahrensrüge der Klägerin greift nicht durch. Das FG war nicht verpflichtet, das Klageverfahren im Hinblick auf das Urteil des FG des Landes Brandenburg vom 14. März 2001 2 K 1116/98 K,F,G (EFG 2001, 708) und das hierauf folgende Revisionsverfahren (I R 43/01) gemäß § 74 FGO auszusetzen. Denn ein anderweitig anhängiger Rechtsstreit ist nicht allein deshalb i.S. des § 74 FGO vorgreiflich, weil er eine vergleichbare Rechtsfrage oder einen ähnlich gelagerten Fall betrifft (Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 74 Rz. 17, m.w.N.). Das gilt selbst dann, wenn es sich bei dem anderen Rechtsstreit um ein beim Bundesfinanzhof (BFH) geführtes Musterverfahren handelt (BFH-Beschluss vom 18. September 2002 XI B 126/01, BFH/NV 2003, 189, m.w.N.). Von einer weiteren Begründung hierzu sieht der Senat gemäß § 126 Abs. 6 FGO ab.
b) Die Zuführung zu einer Pensionsrückstellung kann jedoch aus steuerlicher Sicht eine vGA sein, die gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG das Einkommen einer Kapitalgesellschaft nicht mindern darf. Sie ist dann, soweit sie sich in der Steuerbilanz ausgewirkt und demgemäß den Bilanzgewinn gemindert hat, dem Gewinn der Gesellschaft außerhalb der Bilanz hinzuzurechnen (Senatsurteile vom 16. Dezember 1998 I R 96/95, BFH/NV 1999, 1125; vom 24. April 2002 I R 43/01, BFHE 199, 157, BStBl II 2003, 416, m.w.N.).
c) Voraussetzung für das Vorliegen einer vGA ist nach der gefestigten Rechtsprechung des Senats, dass die Pensionsverpflichtung nicht allein durch das Dienstverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Begünstigten, sondern auch durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Das ist anzunehmen, wenn der Begünstigte zugleich Gesellschafter der Kapitalgesellschaft ist und diese einem Gesellschaftsfremden unter ansonsten vergleichbaren Umständen keine entsprechende Zusage erteilt hätte (Senatsurteile vom 8. November 2000 I R 70/99, BFHE 193, 422, BFH/NV 2001, 866; vom 29. November 2000 I R 90/99, BFHE 194, 64, BStBl II 2001, 204, und in BFHE 199, 157, BStBl II 2003, 416). Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der gemäß § 43 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anwendet.
d) Ob eine Pensionszusage durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist, muss vorrangig das FG anhand aller Umstände des jeweiligen Einzelfalls beurteilen (Senatsbeschluss vom 19. Juni 2000 I B 110/99, BFH/NV 2001, 67; Senatsurteil vom 4. September 2002 I R 48/01, BFH/NV 2003, 347, jeweils m.w.N.). Dabei muss es u.a. prüfen, ob die begünstigte Person während der ihr voraussichtlich verbleibenden Dienstzeit den Versorgungsanspruch noch erdienen kann (Senatsbeschluss in BFH/NV 2001, 67, m.w.N.). Das ist im Allgemeinen nicht anzunehmen, wenn die Zusage einem Gesellschafter-Geschäftsführer erteilt wurde und dieser im Zusagezeitpunkt das 60. Lebensjahr vollendet hatte (Senatsbeschluss vom 20. Oktober 2000 I B 74/00, BFH/NV 2001, 344, m.w.N.) oder wenn zwischen dem Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Eintritt in den Ruhestand nur noch eine kurze Zeitspanne liegt (vgl. hierzu Senatsurteile vom 15. März 2000 I R 40/99, BFHE 191, 330, BStBl II 2000, 504; vom 18. August 1999 I R 10/99, BFH/NV 2000, 225, 226; vom 30. Januar 2002 I R 56/01, BFH/NV 2002, 1055, m.w.N.). In einem solchen Fall ist in der Regel davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Interesse der Gesellschaft von der Erteilung einer Pensionszusage abgesehen hätte. Es liegt deshalb dann regelmäßig eine vGA vor.
aa) Die Einwendungen der Klägerin geben keine Veranlassung, von der Rechtsprechung abzurücken, nach der die Vollendung des 60. Lebensjahres durch den begünstigten Gesellschafter-Geschäftsführer zumindest ein starkes Indiz für die Veranlassung einer Pensionszusage durch das Gesellschaftsverhältnis ist. Es mag richtig sein, dass sich die allgemeine Lebenserwartung im Laufe der Zeit erhöht hat. Das ändert aber nichts daran, dass mit fortschreitendem Alter das Risiko einer Minderung der Leistungsfähigkeit des Arbeitnehmers deutlich ansteigt und dass deshalb in dieser Lebensphase unabhängig von dem konkreten Gesundheitszustand des Geschäftsführers die Erdienbarkeit des Versorgungsanspruchs in Frage gestellt ist (Senatsurteile vom 5. April 1995 I R 138/93, BFHE 177, 427, BStBl II 1995, 478; vom 17. Mai 1995 I R 66/94, BFH/NV 1995, 1092). Aus diesem Grund hat der Senat im Hinblick auf eine im Jahr 1993 erteilte Pensionszusage an der bezeichneten Rechtsprechung festgehalten (Beschluss in BFH/NV 2001, 344). Im Streitfall, in dem die Zusage im Jahr 1991 erteilt wurde, kann nichts anderes gelten.
Dem steht nicht die von der Klägerin angestellte Erwägung entgegen, dass der Senat seine Rechtsprechung zum Erdienenszeitraum aus den Regelungen des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BetrAVG) abgeleitet hat und dass dieses Gesetz in den neuen Bundesländern erst mit Wirkung zum 1. Januar 1992 in Kraft getreten ist. Es ist zwar richtig, dass das BetrAVG bei Erteilung der hier maßgeblichen Zusage für die Klägerin nicht galt. Jedoch geht es bei der Frage der Erdienbarkeit im Zusammenhang mit der Prüfung einer vGA nicht um eine unmittelbare Anwendung des BetrAVG, das auf Mehrheitsgesellschafter einer Kapitalgesellschaft ohnehin nicht anwendbar ist (Senatsbeschluss vom 4. Mai 1998 I B 131/97, BFH/NV 1998, 1530; Senatsurteil in BFH/NV 2002, 1055). Die Bezugnahme auf die im BetrAVG enthaltenen Fristbestimmungen dient vielmehr ausschließlich dem Ziel, den arbeitsrechtlichen Vorschriften eine Leitlinie für die rein steuerrechtliche Beurteilung der Erdienbarkeit zu entnehmen (vgl. hierzu Senatsurteile vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BFHE 176, 413, BStBl II 1995, 419, 421, und in BFH/NV 2002, 1055). Diese Beurteilung erfolgt aber unabhängig von der konkreten Anwendbarkeit des BetrAVG.
cc) Das FG hat zu Recht davon abgesehen, in die Bemessung des für die Erdienbarkeit maßgeblichen Zeitraums die Tätigkeit des G im Rahmen seines früheren Einzelunternehmens einzubeziehen. Einer Berücksichtigung dieser Tätigkeit steht der Grundsatz entgegen, dass es bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern für die Erdienbarkeit nur auf die (voraussichtliche) zukünftige Arbeitsleistung ankommt (vgl. hierzu schon Senatsurteil in BFH/NV 1989, 395). Die von der Klägerin angeführte Entscheidung zur Berechnung des Teilwerts einer Pensionsverpflichtung im Anschluss an einen Betriebsübergang (BFH-Urteil vom 10. August 1994 IV R 47/93, BFHE 175, 535, BStBl II 1995, 250) kann auf die hier in Rede stehende Problematik nicht übertragen werden.
Haufe-Index 1050840
BFH/NV 2003, 1670
DStR 2003, 2012
DStRE 2003, 1424
HFR 2004, 40

References: § 74
 § 74
 § 74
 § 126
 § 8
 § 43