Source: https://home.kpmg/at/de/home/insights/2016/06/tn-vorsteuerschluessel.html
Timestamp: 2019-01-16 02:32:19+00:00

Document:
Aufrundung des Vorsteuerschlüssels | KPMG | AT
› Aufrundung des Vorsteuerschlüssels
Aufrundung des Vorsteuerschlüssels
Der EuGH hat im Urteil „Kreissparkasse Wiedenbrück“ vom 16.06.2016 (C-186/15) die Grundsätze des EuGH Urteils „Royal Bank of Scotland“ vom 18.12.2008 (C-488/07) für die Mehrwersteuersystemrichtlinie 2006/112/EG bestätigt. Demnach kann die Aufrundungsregel des Art 175 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG für jede Methode der Vorsteueraufteilung beim Erwerb von gemischt genutzten Gegenständen oder Dienstleistungen herangezogen werden. Wird aber kein Vorsteuerschlüssel auf Basis der Umsatzverhältnisse gemäß Artikel 174 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG angewendet, sondern erfolgt die Berechnung nach einer abweichenden Methode, sind die Mitgliedstaaten nicht verpflichtet die Aufrundungsregel anzuwenden.
Das Urteil des EuGH vom 16.06.2016 in der Rechtssache „Kreissparkasse Wiedenbrück“ (C-186/15) betraf die Frage, in welchen Fällen der Unternehmer einen Anspruch auf Aufrundung des Vorsteuerschlüssels bei „gemischten“ Umsätzen hat. Um die Aussagen des EuGH nachvollziehen zu können, enthält der Beschluss des Finanzgerichts Münster vom 17.03.2015 (15 K 2390/12 U) wertvolle Informationen zum Sachverhalt, die aus dem EuGH Urteil selbst nicht ersichtlich sind.
Die Kreissparkasse Wiedenbrück betreibt ein Kreditinstitut. Dieses Kreditinstitut erzielt neben Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, auch Umsätze, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen („gemischte“ Umsätze). Die steuerpflichtigen Umsätze ergaben sich auch daraus, dass das Kreditinstitut auf die Steuerfreiheit im gewerblichen Kundengeschäft verzichtete. Das Kreditinstitut ermittelte auf Basis von Margen der steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätze einen Vorsteuerschlüssel für die nicht direkt zuordenbaren abzugsfähigen Vorsteuerbeträge. Der ermittelte Vorsteuerschlüssel auf Basis von Margen („Margenschlüssel“) errechnete sich für 2009 mit 13,55 % und für 2010 mit 13,18 %, der jeweils in der Umsatzsteuererklärung auf 14 % aufgerundet wurde.
Die durch den Verzicht auf die Steuerfreiheit ihrer Umsätze an gewerbliche Kunden ausgelösten Vorsteuerberichtigungen rundete das Kreditinstitut ebenfalls auf 14 % (zu seinen Gunsten) auf.
Strittig war, ob das Kreditinstitut zur Aufrundung berechtigt ist.
1. Verpflichtung der Mitgliedstaaten die Aufrundungsregel auch dann anzuwenden, wenn der Pro-rata-Satz nach einer besonderen Methode berechnet wird?
Die allgemeine Regel zur Berechnung des Pro-rata-Satzes leitet sich aus Artikel 173 Abs 1 iVm Artikel 174 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG ab, wonach ein Pro-rata-Satz auf Basis des Umsatzverhältnisses (= vorsteuerabzugsberechtigende Umsätze / Umsätze des Zählers zuzüglich nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze) vorgesehen ist.
Davon abweichend räumt Artikel 173 Abs 2 der Richtlinie 2006/112/EG den Mitgliedstaaten die Möglichkeit ein, abweichende Methoden verpflichtend oder als Wahlrecht vorzusehen. Insbesondere in Anbetracht der Besonderheiten von Tätigkeiten der Steuerpflichtigen, um zu präziseren Ergebnissen bei der Bestimmung des Umfangs des Abzugsrechts zu gelangen.
Artikel 175 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG sieht vor, dass der Pro-rata-Satz des Vorsteuerabzugs auf Jahresbasis in Prozent festgesetzt und auf einen vollen Prozentsatz aufgerundet wird.
Aus dem Kontext des Aufbaus der Richtlinie 2006/112/EG leitet der EuGH ab, dass die Rundungsregel des Artikel 175 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG auf alle Situationen angewandt werden kann, in denen ein gemischt genutzter Gegenstand oder eine gemischt genutzte Dienstleistung in Rede steht, dh einschließlich des Falles, dass auf eine der in Artikel 173 der Richtlinie 2006/112/EG vorgesehenen abweichenden Methode zurückgegriffen wird.
Die Anwendung der Aufrundungsregel des Artikel 175 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG bei einer der abweichenden Methoden, die zu präziseren Ergebnissen führen sollen, wäre zu dieser Zielsetzung widersprüchlich.
Daher kommt der EuGH zu dem Schluss, dass es den Mitgliedstaaten freisteht die Aufrundungsregel nicht heranzuziehen, wenn das Recht auf Vorsteuerabzug nach einer dieser abweichenden Methoden berechnet wird.
2. Verpflichtung der Mitgliedstaaten die Aufrundungsregel bei Vorsteuerberichtigungen anzuwenden, wenn der Pro-rata-Satz nach einer besonderen Methode berechnet wird?
Die Mitgliedstaaten sind nur dann verpflichtet die Aufrundungsregel bei der Vorsteuerberichtigung anzuwenden, wenn sie diese Regel bei der Bestimmung des ursprünglichen Vorsteuerabzugsbetrags angewandt haben.
3. Verpflichtung der Mitgliedstaaten die Vorsteuerberichtigung so durchzuführen, dass eine Auf- oder Abrundung auf einen vollen Prozentsatz zu Gunsten des Steuerpflichtigen erfolgt?
Unter Hinweis auf die Erwägungen zur zweiten Vorlagefrage brauchte der EuGH diese dritte Vorlagefrage nicht mehr beantworten.
Dazu ist anzumerken, dass sich der EuGH mit dieser Frage bereits auseinandergesetzt hat (EuGH „Royal Bank of Scotland“, C-488/07). Dieses Urteil basierte allerdings auf der 6. Mehrwertsteuerrichtlinie (77/388/EWG) und nicht auf der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (2006/112/EG). Im seinem aktuellen Urteil hat der EuGH die damaligen Grundsätze bestätigt.
In beiden zugrunde liegenden Sachverhalten wurde der Vorsteuerschlüssel (Pro-rata-Satz) nicht auf Basis der Umsatzverhältnisse berechnet. In EuGH Rs. „Royal Bank of Scotland“ schlossen der Steuerpflichtige und die Finanzverwaltung eine Vereinbarung zur Berechnung des Vorsteuerabzuges. In EuGH Rs. „Kreissparkasse Wiedenbrück“ wandte der Steuerpflichtige die mit deutschem BMF Schreiben vom 12.04.2005 (IV A 5 – S 7306 -5/05) für Kreditinstitute vorgesehene Methode der „Margenbesteuerung“ an.
Der EuGH hat dazu festgehalten, dass grundsätzlich die Aufrundungsregel auch für diese abweichenden Methoden angewendet werden kann, aber die Mitgliedstaaten dazu in diesen Fällen nicht verpflichtet sind. Offensichtlich wurde die Rundung weder in der Vereinbarung der Royal Bank of Scotland noch im deutschen Steuerrecht vorgesehen, so dass in diesen beiden Fällen eben nicht zu runden war.
Es ist zu beachten, dass die österreichische Rechtslage zur Berechnung der Vorsteuerabzugsberechtigung von der deutschen Rechtslage abweicht. § 12 Abs 5 Z 1 UStG sieht vor, dass die Aufteilung der Vorsteuer auf Basis der Umsatzverhältnisse erfolgen kann. Die Anwendung dieser Methode ist zulässig, wenn es dadurch nicht zu völlig unrichtigen Ergebnissen kommt, da ein ungerechtfertigter Steuervorteil vermieden werden soll (§ 12 Abs 6 UStG).
Es ist daher im Einzelfall zu prüfen, ob die Berechnung des Pro-rata-Satzes nach den Umsatzverhältnissen iSd Artikel 173 Abs 1 der Richtlinie 2006/112/EG oder nach einer besonderen Methode erfolgt. Bei Verwendung einer besonderen Methode kann die Aufrundungsregel akzeptiert werden, aber es besteht keine Verpflichtung dazu.
Aus praktischer Sicht ist anzumerken, dass die Anwendung der Rundungsregel auch administrative Erleichterungen bringt, da nicht jede geringfügige Änderung zu einer Vorsteuerberichtigung nach § 12 Abs 10 UStG oder § 12 Abs 11 UStG führt.

References: EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 § 12
 § 12
 § 12