Source: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i1932007.htm
Timestamp: 2018-06-20 14:57:36+00:00

Document:
INFORME N° 193-2007-SUNAT/2B0000
Los pagos realizados contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría, en aquellos casos en los que, respecto de dichos pagos a cuenta, el deudor tributario, al presentar su Declaración Jurada Anual del citado Impuesto, hubiese ejercitado la opción de compensar automáticamente el saldo a favor del ejercicio anterior o precedente al anterior contra los mismos, establecida en el artículo 87° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 55° de su Reglamento; constituyen pagos en exceso de la obligación del contribuyente.
Se consulta si tienen naturaleza de indebidos o en exceso los pagos efectuados por un contribuyente imputados a los pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta, en caso éste hubiese tenido saldo a favor acreditado en la Declaración Jurada Anual del ejercicio anterior o precedente al anterior pasible de ser compensado contra dichos pagos a cuenta.
En principio, se parte de la premisa que la consulta se encuentra dirigida a determinar si constituyen pagos indebidos o en exceso los realizados contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría, en aquellos casos en los que respecto de dichos pagos a cuenta, el deudor tributario, al presentar su Declaración Jurada Anual del citado Impuesto, hubiese ejercitado la opción de compensar automáticamente el saldo a favor del ejercicio anterior o precedente al anterior contra los mismos, establecida en el artículo 87° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 55° de su Reglamento.
Al respecto, el artículo 27° del TUO del Código Tributario señala que la obligación tributaria se extingue, entre otros medios, por el pago o por la compensación.
En lo referente a la compensación, el artículo 40° de dicho cuerpo legal dispone que la deuda tributaria podrá compensarse total o parcialmente con los créditos por tributos, sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o indebidamente, que correspondan a períodos no prescritos, que sean administrados por el mismo órgano administrador y cuya recaudación constituya ingreso de una misma entidad; asimismo, indica que a tal efecto, la compensación podrá realizarse, entre otras formas, a través de una compensación automática, que procede únicamente en los casos establecidos expresamente por ley.
Por su parte, el artículo 85° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, cuotas mensuales que determinarán con arreglo a alguno de los sistemas señalados en el mismo artículo.
De otro lado, de conformidad con el segundo párrafo del artículo 87° de citado TUO, si el monto de los pagos a cuenta excediera del impuesto que corresponda abonar al contribuyente según su declaración jurada anual, éste consignará tal circunstancia en dicha declaración y la SUNAT, previa comprobación, devolverá el exceso pagado. Los contribuyentes que así lo prefieran podrán aplicar las sumas a su favor contra los pagos a cuenta mensuales que sean de su cargo, por los meses siguientes al de la presentación de la declaración jurada, de lo que dejarán constancia expresa en dicha declaración, sujeta a verificación por la SUNAT.
Al respecto, el artículo 55° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que para aplicar los créditos tributarios contra los pagos a cuenta de tercera categoría, los contribuyentes observarán las siguientes disposiciones:
De las normas glosadas en los párrafos anteriores se desprende lo siguiente:
El pago y la compensación constituyen medios para extinguir la obligación tributaria.
Los contribuyentes afectos al Impuesto a la Renta de tercera categoría se encuentran obligados a efectuar pagos a cuenta mensuales respecto de dicho Impuesto.
Los importes determinados por los contribuyentes por concepto de pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta de tercera categoría, pueden ser cancelados a través de pagos imputados directamente a los mismos, o mediante su compensación con los saldos a favor del ejercicio anterior o precedente al anterior, acreditados en las Declaraciones Juradas Anuales respectivas, siempre que en ellas se haya dejado constancia expresa de dicha decisión.
En lo que respecta a la compensación establecida en el artículo 87° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 55° de su Reglamento, cabe indicar que la misma constituye una compensación automática, toda vez que se encuentra expresamente establecida por ley y surte efectos extintivos de la deuda sin que se requiera un acto de la Administración Tributaria a tal fin(2).
Ahora bien, a fin de absolver la consulta planteada, resulta necesario definir previamente qué se entiende por pago indebido y por pago en exceso.
Sobre el particular, cabe señalar que ninguno de los dispositivos anteriormente mencionados contiene una definición legal de lo que debe entenderse por pago indebido o en exceso; por lo que cabría considerar que la Norma IX del Título Preliminar del TUO del Código Tributario establece que "en lo no previsto por este código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen..."
Así, se tiene que el Código Civil en su artículo 1267º define al pago indebido como aquel efectuado por error de hecho o de derecho, pudiendo el sujeto que pagó exigir la restitución de quien recibió el monto pagado; y en su artículo 1273° establece que se presume que hubo error en el pago cuando se cumple con una prestación que nunca se debió o que ya estaba pagada.
Por su parte, Rosendo Huamaní Cueva(3), define al pago indebido de la siguiente manera:
"... es el realizado ("pagado") por el deudor tributario sin estar éste obligado a hacerlo. Entre algunos casos de "pago indebido" tenemos el "pago" realizado por una persona por un tributo al cual no estaba afecto (...); el pago realizado por una persona que no tiene la calidad de deudor tributario; el pago efectuado a una persona que no era la acreedora tributaria o no era la autorizada para el cobro; el pago de una "deuda" por un tributo que no era exigible (...); el pago de un tributo del cual el contribuyente estaba exonerado, o por pagar un tributo cuya norma de creación no había sido debidamente publicada (...); también pagar un "tributo" que no había sido aprobado por la norma pertinente (...)."
En lo que respecta al pago en exceso, el mismo autor señala que, "es el pago que, correspondiéndole realizar al deudor, lo hace por monto o suma mayor o superior al que estaba obligado (ingreso excesivo). En buena cuenta, a este exceso también puede considerársele pago indebido" (4)(5).
De otro lado, resulta pertinente señalar que en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 06832-2-2004 se indica que los créditos por pagos en exceso se generan en el momento en que se efectúan, esto es, en el momento en que el contribuyente, por error, paga una suma no adeudada por concepto de un tributo respecto del cual se encuentra gravado.
Conforme a lo antes expuesto, se puede concluir que los pagos en exceso constituyen también pagos indebidos(6); pues aquellos son pagos sin causa legítima (pago indebido) circunscritos a los casos en que sí correspondía pagar un impuesto y éste fue pagado en demasía(7); es decir, que se paga una suma mayor a la liquidada por el responsable de la obligación tributaria o por la administración.
Ahora bien, en el caso materia de análisis se han efectuado pagos en efectivo contra la obligación por pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría, respecto de periodos por los que se había ejercitado la opción de la compensación automática, regulada en el artículo 87° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y en el artículo 55° de su Reglamento.
Dicha compensación, como lo indicáramos líneas arriba, conlleva la extinción de la obligación tributaria correspondiente a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría de aquellos períodos tributarios por los que se ha ejercitado la opción regulada en los artículos mencionados precedentemente(8).
Por lo tanto, los pagos realizados en efectivo, direccionados a dichos pagos a cuenta, constituyen pagos en exceso, toda vez que si bien, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 85° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, correspondía el pago de los mismos; el hecho que respecto de éstos opere la compensación automática antes señalada, que conlleva su cancelación implica que dichos pagos resulten siendo pagos de montos o sumas mayores o superiores a las que se estaba obligado.
Lima, 18 OCT 2007
(1) Cabe señalar que a la fecha no se encuentra vigente el Anticipo Adicional.
(2) En el Manuel de Economía y Finanzas, Código Tributario, Tomo I, página 5/4.4, se señala que la Administración Tributaria, en ejercicio de sus facultades de fiscalización puede revisar la compensación realizada automáticamente y declarar su improcedencia si no la encuentra arreglada a Ley.
(3) HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. 5ta. Ed. Jurista Editores. Perú 2007. Páginas 309 y 310.
(4) HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. 5ta. Ed. Jurista Editores. Perú 2007. Página 310.
(5) En igual sentido, el Tribunal Fiscal en su Resolución N° 06610-1-2004 ha señalado que el pago en exceso es una modalidad del pago indebido.
(6) Sobre el particular, en el Manual de Economía y Finanzas, Código Tributario, Tomo I, página 5/3.1, se señala que los pagos en exceso que resultan de pagos a cuenta efectuados conforme a ley también son indebidos en cuanto les falta una causa legítima, aún cuando no hayan sido motivados por error de hecho o de derecho.
(7) En el Manual de Economía y Finanzas, Impuesto a la Renta, Tomo II, página 220, se señala que por pagos en exceso se entienden los pagos a cuenta realizados en demasía del impuesto definitivo a la renta correspondientes a años anteriores no prescritos.
(8) Tal como se ha sostenido en el Informe N° 156-2007-SUNAT/2B0000, de ejercerse la mencionada opción, el contribuyente se encuentra obligado a compensar automáticamente su saldo a favor contra los futuros pagos a cuenta, hasta agotarlo.
A0481-D7
IMPUESTO A LA RENTA – CÓDIGO TRIBUTARIO
COMPENSACIÓN AUTOMATICA DE SALDO A FAVOR Y PAGO EN EXCESO.
1.2.3 Pago

References: artículo 87
 artículo 55
 artículo 87
 artículo 55
 artículo 27
 artículo 40
 artículo 85
 artículo 87
 artículo 55
 artículo 87
 artículo 55
 artículo 1267
 artículo 1273
 Resolución 
 artículo 87
 artículo 55
 artículo 85
 Resolución