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Timestamp: 2020-08-11 13:24:40+00:00

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Sentenza Cassazione Civile n. 3950 del 18/02/2011 – Sentenze La Legge per Tutti
Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3950 del 18/02/2011
Cassazione civile sez. trib., 18/02/2011, (ud. 17/11/2010, dep. 18/02/2011), n.3950
s.a.s. Confezioni Cristian di Prisco Antonio & C, con sede in
(OMISSIS), in persona del legale
rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla
Via Nicolo l’n. 19 presso gli avv.ti Gagliardi Maria e Jervolino
Raffaele insieme con l’avv. PETRELLA Giuseppe che la rappresenta e
difende in forza della delega in calce al ricorso;
(2) il MINISTERO dell’ECONOMIA e delle FINANZE, in persona del
Ministro pro tempore, e (2) l’AGENZIA delle ENTRATE, in persona del
Direttore pro tempore entrambi domiciliati in Roma alla Via dei
Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura Generale dello Stato che li
rappresenta e li difende;
avverso la sentenza n. 123/39/05 depositata il 9 novembre 2005 dalla
Commissione Tributaria Regionale della Campania.
Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 17 novembre 2010
Con ricorso notificato (presso l’Avvocatura Generale dello Stato) il 20 luglio 2006 al MINISTERO dell’ECONOMIA e delle FINANZE ed all’AGENZIA delle ENTRATE (depositato il 31 luglio 2006), la s.a.s.
Confezioni Cristian di Prisco Antonio &amp; C. – premesso che con avviso … notificato il 21 novembre 2002 l’Ufficio aveva rettificato la sua dichiarazione IVA per l’anno 1997 assumendo (1) un margine lordo …
del 38% (maggiore di quello del 31,62% dichiarato) nonchè (2) vendite senza fatturazione (desunte da un p.v. di constatazione elevato nei confronti della … GER. PRIS. srl presso la quale sarebbero stati rinvenuti due floppy disk con annotazioni in codice, dai quali risulterebbero dette vendite in suo favore) -, in forza di tre motivi, chiedeva di cassare la sentenza n. 123/39/05 della Commissione Tributaria Regionale della Campania (depositata il 9 novembre 2005) che aveva recepito, quanto agli acquisti in nero, l’appello dell’Ufficio avverso la decisione (560/28/03) della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli la quale aveva accolto integralmente il suo ricorso.
Nel controricorso notificato il 25 ottobre 2006 (depositato il 9 novembre 2006) l’Agenzia ed il Ministero instavano per il rigetto dell’avversa impugnazione.
1. In via preliminare (considerato che il difensore della ricorrente non ha depositato memorie e non è comparso all’udienza pubblica) va affermata la ritualità della comunicazione allo stesso dell’avviso di cui all’art. 377 c.p.c., comma 2 (dell’udienza è data comunicazione dal cancelliere agli avvocati delle parti almeno venti giorni prima), effettuata presso il domicilio eletto in Roma indicato nel ricorso per cassazione, attesa l’irrilevanza della richiesta (spedita alla cancelleria a mezzo fax), di detto difensore, di invio di quell’avviso ai sensi dell’art. 135 disp. att. c.p.c. (per il quale agii avvocati non residenti in Roma, i quali ne abbiano fatto richiesta all’atto del deposito dei ricorso o del controricorso, sono inviati in copia, mediante lettera raccomandata con tassa a carico dei destinatario, l’avviso dell’udienza di discussione e il dispositivo della sentenza della corte).
Tale richiesta, infatti:
(2) non è produttiva di effetti perchè non è stata fatta, come la norma impone, all’atto dei deposito del ricorso o del controricorso (cioè al momento del deposito di tali specifici atti processuali):
l’art. 366 c.p.c., comma 2 (se il ricorrente non ha eletto domicilio in Roma, le notificazioni gli sono fatte presso la cancelleria della Corte di cassazione), infatti, pone come regola generale che nel giudizio di cassazione le notificazioni debbano essere fatte nel domicilio eletto in Roma, e (2) non è idonea a modificare l’operata elezione di domicilio in Roma perchè non preceduta da tempestiva variazione di quel domicilio, tale da far venire meno gli effetti dell’elezione di domicilio in Roma operata in precedenza e, quindi, da rendere così possibile anche l’applicazione dell’art. 135 detto.
2. Il ricorso della società contro il Ministero, di poi, è inammissibile perchè la ricorrente non ha nemmeno dedotto che questo ente abbia preso parte ai precedenti gradi di merito nè ha allegato (e provato) che lo stesso sia titolare di un qualche rapporto giuridico che – come costantemente richiesto da questa Corte (Cass.:
2^, 23 agosto 2007 n. 17922; trib., 7 maggio 2007 n. 10341; 3^, 26 gennaio 2006 n. 1692; 2^, 26 gennaio 2006 n. 1507; 2005 n. 965; 2^, 13 settembre 2004 n. 18346; 2^, 29 aprile 2003 n. 6649; 2^, 4 febbraio 2002 n. 1468; 2^, 23 novembre 2001 n. 14910) – lo legittimi, anche al fine di dimostrare la sussistenza del necessario ed imprescindibile interesse (art. 100 c.p.c.), a contraddire all’impugnazione proposta nei suoi confronti.
In proposito, va ricordato che per effetto ed in conseguenza del trasferimento di funzioni e di rapporti inerenti le entrate tributarie dal Ministero (dell’Economia e) delle Finanze alle Agenzie Fiscali (tra cui, l’Agenzia delle Entrate) – le quali ultime sono divenute operative a partire dal primo gennaio 2001 in base al D.M. 28 dicembre 2000, art. 1 – disposto dal titolo quinto, capo secondo, del D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, ciascuna Agenzia (2) è succeduta al Ministero nei rapporti, sostanziali e processuali, in corso a quel momento e (2) è divenuta titolare esclusiva dei rapporti tributari (e, pertanto, unica legittimata processualmente) sorti successivamente alla data detta di sua operatività: nel caso, giusta quanto espone la stessa ricorrente nel proprio ricorso, l’atto impugnato (avviso di rettifica parziale) è stata notificato il 27 novembre 2002 per cui il processo, nei gradi di merito, si è svolto solo tra la contribuente e l'(Ufficio locale dell’Agenzia.
3. La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello dell’Ufficio (respinto nel resto) quanto all’evasione conseguente agli acquisti in nero osservando:
– l’Ufficio ha documentato, come si evince in modo chiaro ed inequivocabile dai verbali della G.d.F., le forniture di materie prime senza fatture;
– la motivazione ad relationem, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale della G.d.F. … non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio;
– l’Ufficio poteva legittimamente discostarsi dalle conclusioni cui è pervenuta la G.d.F. (…);
– … l’onere dell’Ufficio impositore è limitato alla indicazione degli estremi ed al titolo della pretesa impositiva;
– la situazione giustificativa al ricorso al metodo di accertamento può essere assolta per relationem a condizione che gli stessi siano conosciuti o conoscibili dal destinatario: è questa la conclusione del dettato del D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32 ad integrazione e parziale riforma di quanto stabilito dalla L. n. 212 del 2000, art. 7.
4. La società censura tale decisione con tre motivi.
A. Con il primo la ricorrente denunzia violazione e falsa applicazione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, ultima parte, e dell’art. 2727 cod. civ., nonchè omessa ovvero insufficiente motivazione circa un fatto controverso decisivo esponendo che le affermazioni del giudice di appello secondo le quali gli acquisti in nero sarebbero documentati … in modo chiaro ed inequivocabile dai verbali della G. di F. e la motivazione per relationem starebbe ad indicare … autonoma valutazione degli elementi contenuti nel p.v. … già conosciuti motivano astrattamente e genericamente la pronuncia, senza tener conto:
(a) che lo stralcio del p.v. … riferisce esclusivamente di due floppy disk rinvenuti con indicazioni in codice privi del … minimo riscontro documentale riconducibile ad essa ricorrente;
(b) che l’Ufficio, se avesse effettivamente valutato i rilievi, avrebbe dovuto notare (b1) che guanto riportato nello stralcio del P.V. di constatazione allegato all’avviso di accertamento, non indica la tipologia di merci presunte come acquistate in nero …, ma riporta esclusivamente dei codici (nè l’ufficio … ha chiesto all’organo verbalizzante la decifrazione degli stessi onde conoscere la tipologia e le quantità delle merci che sarebbero state acquistate in nero) e (b2) che non esiste … riscontro documentale (fogli di viaggio, bolle di consegna, ricevute bancarie, notizie di assegni bancari o cambiali) o … altro elemento per ricondurre a vendite effettivamente avvenute tra la società GER PRIS e essa Confezioni Cristian sas quanto riportato sui due floppy citati nel p.v..
Per la ricorrente, quindi, l’Ufficio si è sottratto ad ogni valutazione del P.V. limitandosi a fare proprie le conclusioni ivi formulate in modo del tutto acritico, in palese violazione dei principi fondamentali posti a base della motivazione degli avvisi di accertamento, ed in particolare della L. n. 241 del 1990, art. 3 (espressamente richiamato della L. n. 212 del 2000, art. 7…).
La società, inoltre, esposto che la pretesa impositiva può fondarsi anche su presunzioni semplici, purchè … gravi, precise e concordanti, osserva:
– non assurgono al rango delle citate presunzioni i dati numerici riportati nello stralcio del p.v. della G. di F., elevato nei confronti della GER. PRIS. srl atteso che tali elementi, riferiti ad essa ricorrente … solo per un codice, costituiscono soltanto degli indizi che i verificatori potevano utilizzare per la ricerca della documentazione necessaria al supporto di concrete presunzioni di acquisti in evasione di imposta (ma i verificatori non hanno rinvenuto alcuna documentazione a sostegno dei presunti acquisti in nero e l’Ufficio ha esaminato tutta la contabilità di essa ricorrente senza muovere alcun rilievo alla sua regolare tenuta);
– in palese violazione dell’art. 2121 cod. civ., da semplici indizi (i numeri riportati sui due floppy disk), si sono costruite presunzioni a catena quali la presunzione di acquisti in nero, la presunzione della vendita sempre in nero e la presunzione dell’utile lordo del 38%.
B. Con il secondo motivo la contribuente denunzia violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ. assumendo che la pretesa fiscale, in base a guanto esposto al precedente punto, è priva di ogni prova concreta.
C. Con il terzo (ultimo) motivo la società – assunto che nella fattispecie … non è stata mai contestata la legittimità dell’avviso per relationem ma … la completa ignoranza da parte sua … di quanto riportato nello stralcio del p.v. unito all’avviso di rettifica, che riferisce, … in forma completamente astratta, di elementi rinvenuti presso terzi (GER. PRIS. srl), privi di concreto contenuto e di qualsivoglia riscontro documentale – denunzia falsa applicazione dell’art. 7 e violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12 ed osserva:
– la corretta applicazione dell’art. 7 detto non può essere limitata al solo formale adempimento di allegare l’atto di riferimento atteso che è il concreto contenuto dell’atto che deve essere conosciuto o conoscibile dal contribuente;
– per fugare ogni equivoco in ordine alla sua ignoranza … dei fatti narrati nel p.v. elevato dalla Guardia di Finanza … alla srl GER. PRIS… appare opportuno precisare che, a parte il cognome P., comune ai soci (fatto, quello del cognome, comune nei centri di piccole dimensioni), le due società non hanno mai avuto soci e/o interessi gestionali in comune per cui il concreto contenuto di quanto esposto nello stralcio del p.v. allegato all’avviso di rettifica non era conosciuto nè conoscibile da essa contribuente di tal che la motivazione per relationem e è solo apparente, perchè limitata all’aspetto formale;
– il diritto alle osservazioni del soggetto direttamente verificato previsto dall’altra norma deve (a maggior ragione) essere esteso anche al terzo non presente alla verifica al quale si vogliano ricondurre alcuni dei fatti constatati per cui l’Ufficio, prima di emettere l’atto impositivo, avrebbe dovuto notificare ad essa società lo stralcio del p.v. richiamato per consentire di esporre le proprie osservazioni.
A. L’affermazione della contribuente per la quale l’Ufficio si è sottratto ad ogni valutazione del P.V. perchè si è limitato (limitandosi) a fare proprie le conclusioni ivi formulate in modo del tutto acritico, in palese violazione dei principi fondamentali posti a base della motivazione degli avvisi di accertamento (in particolare della L. n. 241 del 1990, art. 3… richiamato della L. n. 212 del 2000, art. 7) è priva di rilevanza avendo questa sezione (sentenze 11 giugno 2009 n. 13489, 11 maggio 2009 n. 10680, 30 luglio 2008 n. 20643, tra le recenti) reiteratamente affermato il principio per il quale la motivazione per relationem degli atti di accertamento con rinvio alle conclusioni del verbale redatto dalla Guardia di Finanza o dai funzionari tributari non è illegittima per mancanza di un’autonoma valutazione da parte dell’ufficio, significando soltanto che quest’ultimo, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare un’economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio.
B. La correttezza dell’applicazione di siffatto principio da parte del giudice di appello, peraltro, non è infirmata dalle considerazioni svolte dalla ricorrente in quanto nessuna norma prevede che l’ente impositore (prima) ed il giudice tributario (poi) operino un riscontro documentale – in particolare di quello preteso dalla contribuente (fogli di viaggio, bolle di consegna, ricevute bancarie, notizie di assegni bancari o cambiali) – dell’esistenza delle operazioni economiche (nel caso, acquisti) non risultanti dalla contabilità aziendale: per l’ultimo inciso del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, infatti (come riconosce la stessa ricorrente), le omissioni e le false o inesatte indicazioni della dichiarazione annuale del contribuente possono essere indirettamente desunte … anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti.
Di conseguenza l’unica contestazione rilevante può e deve investire solo l’accertamento dell’esistenza, nel singolo caso, di presunzioni semplici (che siano gravi, precise e concordanti) le quali corroborino le conclusioni dell’ente impositore e, in definitiva, il fondamento (totale o anche solo parziale) della pretesa tributaria.
C. Come ancor di recente ribadito da questa Corte (Cass., 2^, 13 novembre 2009 n. 24134, che richiama Cass., Sez. 1A, 1 febbraio 2001, n. 1404; Cass., Sez 2A, 6 settembre 2002, n. 12980), in tema di prova per presunzioni, è compito del giudice del merito valutare in concreto l’efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, non solo analiticamente ma anche nella loro convergenza globale, accertandone la pregnanza conclusiva, con la conseguenza che il suo apprezzamento, se sostenuto da adeguata e corretta motivazione sotto il profilo logico e giuridico, non è sindacabile in questa sede di legittimità: in tal sede, peraltro (Cass., 3^, 31 marzo 2008 n. 8300) è in ogni caso incensurabile l’apprezzamento del giudice del merito sulla ricorrenza dei requisiti di precisione, gravità e concordanza richiesti dalla legge per valorizzare elementi di fatto come fonti di presunzione, sempre che la motivazione adottata appaia … immune da errori di diritto, rispettosa dei principi che regolano la prova per presunzioni (Cass. 20 luglio 2006 n. 16728).
C.1. In ordine, poi, al vizio denunziabile ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5 (omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio), va ricordato:
(2) l’omessa od insufficiente motivazione sussiste soltanto quando nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile una obiettiva deficienza del criterio logico che lo ha condotto alla formazione del proprio convincimento, mentre il vizio di contraddittoria motivazione presuppone che le ragioni poste a fondamento della decisione risultino sostanzialmente contrastanti in guisa da elidersi a vicenda e da non consentire l’individuazione della ratio decidendi, e cioè l’identificazione del procedimento logico giuridico posto a base della decisione adottata (Cass., lav., 12 agosto 2004 n. 15693; id., lav., 9 agosto 2004 n. 15355);
(2) questi vizi motivazionali non possono consistere nella difformità dell’apprezzamento dei fatti e delle prove dato dal giudice del merito rispetto a quello preteso dalla parte perchè spetta solo a detto giudice;
(1) individuare le fonti del proprio convincimento, (2) valutare le prove, (3) controllarne l’attendibilità e la concludenza, (4) scegliere tra le risultanze istruttorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, (5) dare prevalenza all’uno o all’altro mezzo di prova, salvo i casi (non ricorrenti nella specie) tassativamente previsti dalla legge in cui è assegnato alla prova un valore legale;
(3) il ricorrente che nel giudizio di legittimità deduca l’omessa o insufficiente motivazione della sentenza impugnata per mancata o erronea valutazione di alcune risultanze probatorie ha l’onere, sempre in virtù del principio di autosufficienza del ricorso per cassazione (art. 366 c.p.c.), di specificare, trascrivendole integralmente, le prove non valutate o mal valutate, nonchè di indicare le ragioni del carattere decisivo delle stesse atteso che il mancato esame di una (o più) risultanze processuali può dar luogo al vizio di omessa o insufficiente motivazione unicamente se quelle risultanze processuali non valutate o mal valutate siano tali da invalidare l’efficacia probatoria delle altre sulle quali il convincimento si è formato, onde la ratio decidendi venga a trovarsi priva di base (Cass., 2^, 17 febbraio 2004 n. 3004).
C.2. Alla luce di tali principi è agevole rilevare la genericità delle contestazioni mosse dalla ricorrente atteso che le stesse (innanzi riportate), invece che esporre (anche al fine di consentire a questo giudice di legittimità di formulare il necessario ed indispensabile giudizio sulla loro valenza probatoria, presuntiva del fatto ignoto che costituisce il presupposto dell’imposizione tributaria) concreti elementi di fatto (da qualsiasi parte dedotti in causa) non valutati o mal valutati dal giudice del merito si risolvono (1) nell’affermazione del convincimento (peraltro interessato) della contribuente (non assurgono al rango di presunzioni ma costituiscono semplici indizi) su fatti del tutto indeterminati (ruotanti, peraltro, sempre e solo sulle indicazioni in codice) nonchè (2) nell’assunto che le stesse erano prive (a) di riscontro documentale riconducibile ad essa contribuente e (b) dell’indicazione della tipologia di merci presunte come acquistate in nero.
D. Insussistenti, infine, si palesano anche la falsa applicazione dell’art. 7 e la violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12 denunziate con l’ultimo motivo di ricorso.
D.1. Il vizio di violazione e falsa applicazione di norme di diritto (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), come noto (Cass., trib., 10 febbraio 2006 n. 2935; id., trib., 20 gennaio 2006 n. 1127; id., 9 novembre 2005 n. 21767; id., 1^, 11 agosto 2004 n. 15499), consiste nella deduzione di un’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una norma di legge e, quindi, implica necessariamente un problema interpretativo della stessa (di qui la funzione di assicurare l’uniforme interpretazione della legge assegnata a questa Corte dal R.D. 30 gennaio 1941, n. 12, art. 65) mentre l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa è esterna all’esatta interpretazione della norma di legge ed inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito, la cui censura è possibile, in sede di legittimità, sotto l’aspetto del vizio di motivazione: il discrimine tra l’una e l’altra ipotesi (violazione di legge in senso proprio a causa dell’erronea ricognizione dell’astratta fattispecie normativa, ovvero erronea applicazione della legge in ragione della carente o contraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta) è segnato, in modo evidente, dal fatto che solo quest’ultima censura, e non anche la prima, è mediata dalla contestata valutazione delle risultanze di causa.
Detto vizio, peraltro, giusta il disposto di cui all’art. 366 c.p.p., comma 1, n. 4, deve essere, a pena d’inammissibilità (Cass., 2^, 12 febbraio 2004 n. 2707; id., 2^, 26 gennaio 2004 n. 1317), dedotto mediante la specifica indicazione delle affermazioni in diritto contenute nella sentenza gravata che motivatamente si assumano in contrasto con le norme regolatrici della fattispecie o con l’interpretazione delle stesse fornita dalla giurisprudenza di legittimità o dalla prevalente dottrina, non risultando altrimenti consentito a questa Corte di adempiere al proprio compito istituzionale di verificare il fondamento della denunziata violazione.
D.2. Deducendo che per la prima norma costituisce oggetto di conoscenza o di conoscibilità il concreto contenuto dell’atto di riferimento, invero, la ricorrente non denunzia affatto un errore di interpretazione della norma da parte del giudice di appello ma solo un eventuale errore dello stesso nel ritenere raggiunta quella conoscenza o conoscibilità: tanto, però, di necessità, suppone una indagine (eminentemente fattuale) circa la necessità di quella conoscenza (o conoscibilità) sia per la individuazione dell’oggetto della pretesa fiscale che per l’adeguata tutela del diritto di difesa della contribuente.
Come ancor di recente statuito da questa sezione (sentenza 3 marzo 2010 n. 5052) l’obbligo imposto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7…, di allegare all’atto impositivo ogni documento da esso richiamato, avendo la funzione di rendere comprensibili le ragioni dell’imposizione, favorendo in tal modo la difesa del contribuente, riguarda i soli atti necessari per sostenere quelle ragioni, compresi i presupposti di fatto per cui sono esclusi dall’obbligo dell’allegazione i documenti non rilevanti, perchè non funzionali alla motivazione dell’atto impositivo (Cass. nn. 25371/2008, 22197/2004).
D.3. La denunzia di violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12 (Statuto del contribuente), infine, è inammissibile perchè pone una questione del tutto nuova: della stessa, infatti, non vi è traccia nella sentenza impugnata e la ricorrente non indica nè l’atto processuale nè il tenore della sua sottoposizione ai giudici del merito; sul motivo, peraltro, se effettivamente proposto, doveva essere denunziata la violazione dell’art. 112 c.p.c. per totale omessa pronuncia, come tale inammissibile per la prima volta innanzi a questa Corte.
6. Nessun provvedimento deve essere adottato in ordine alle spese di questo giudizio di legittimità atteso che il controricorso della amministrazioni pubbliche (che non hanno svolto attività di difesa orale) è stato notificato solo il 25 ottobre 2006, quindi (essendo stato il ricorso notificato il 20 luglio 2006) oltre il termine perentorio previsto dall’art. 370 c.p.c., comma 1, (la parte contro la quale il ricorso è diretto, se intende contraddire, deve farlo mediante controricorso da notificarsi al ricorrente nel domicilio eletto entro venti giorni dalla scadenza del termine stabilito per il deposito del ricorso) ed è, pertanto, inammissibile.
La Corte dichiara inammissibile il ricorso contro il Ministero;
rigetta il ricorso contro l’Agenzia.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 17 novembre 2010.

References: Sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art. 1
 art. 7
 art. 54
 art. 3
 art. 7
 art. 12
 art. 3
 art. 7
 art. 54
 sentenza 
 art. 12
 art. 65
 sentenza 
 art. 7
 art. 12
 sentenza