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Timestamp: 2020-05-28 15:29:04+00:00

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regime speciale del margine di utile su operazioni imponibili a fini IVA - Studio Legale Bologna
chiama l’avvocato sergio armaoroli
In forza del D.L. n. 42 del 1995, art. 36, e del diritto dell’Unione Europea (ora Direttiva 2006/11/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, artt. 311-325), limitatamente a quanto rileva ai presenti fini, per i rivenditori di oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione nonchè di beni mobili usati suscettibili di reimpiego nello stato originario previa riparazione (come i veicoli aventi i requisiti di cui al D.L. n. 331 del 1993, art. 38, comma 4, conv. con L. n. 427 del 1993), l’IVA relativa alla rivendita è commisurata alla differenza tra il prezzo dovuto dal cessionario del bene e quello relativo all’acquisto,
Ordinanza 03/10/2019, n. 24707
l’Agenzia delle Entrate denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza d’appello per violazione dell’art. 112 c.p.c. (vizio di ultra petizione), per avere la CTR escluso l’applicabilità delle sanzioni in forza del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, nonostante la ditta contribuente ne avesse chiesto la disapplicazione sulla base di altre norme e segnatamente del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6 e della L. n. 212 del 2000, art. 10. – Con il secondo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate lamenta la violazione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, per avere la CTR disapplicato le sanzioni, non per obiettive condizioni di incertezza, ma solo sulla base della presenza di orientamenti difformi presso la giurisprudenza di merito.
dell’avvocato Sergio Armaroli
– Con il terzo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate lamenta, infine, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, per avere la CTR disapplicato le sanzioni trascurando che l’obbligo di diligenza a carico del contribuente … nel caso di specie non risulta essere stato rispettato”. – I due motivi del ricorso principale, intimamente connessi, sono suscettibili di trattazione unitaria; essi sono infondati e vanno disattesi.
In forza del D.L. n. 42 del 1995, art. 36, e del diritto dell’Unione Europea (ora Direttiva 2006/11/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, artt. 311-325), limitatamente a quanto rileva ai presenti fini, per i rivenditori di oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione nonchè di beni mobili usati suscettibili di reimpiego nello stato originario previa riparazione (come i veicoli aventi i requisiti di cui al D.L. n. 331 del 1993, art. 38, comma 4, conv. con L. n. 427 del 1993), l’IVA relativa alla rivendita è commisurata alla differenza tra il prezzo dovuto dal cessionario del bene e quello relativo all’acquisto, aumentato delle spese di riparazione e di quelle accessorie. Ferma restando, però, la facoltà del contribuente di applicare l’imposta nei modi ordinari, per ciascuna cessione. Ai fini dell’applicabilità del detto regime è necessario che l’acquisto sia stato effettuato da un privato consumatore, oppure da soggetto che non abbia potuto detrarre l’imposta (perchè la cessione del bene da parte sua è esentata) o che abbia agito nel proprio Stato membro in regime di franchigia ovvero che abbia sua volta assoggettato la cessione al regime del margine. Lo scopo del regime del margine è di evitare la doppia imposizione e le distorsioni di concorrenza tra soggetti passivi nei detti settori (“considerando” 51 della direttiva IVA). Implicherebbe difatti doppia imposizione assoggettare ad imposta, per l’intero prezzo, la cessione di detti beni od oggetti da parte di un soggetto passivo rivenditore, allorchè il prezzo al quale quest’ultimo ha acquistato il bene stesso incorpora un importo di IVA assolto a monte da soggetto appartenente ad una delle categorie innanzi indicate e che né esso né il soggetto passivo-rivenditore sono stati in grado di detrarre.
– Condizione per l’applicazione del regime del margine alla cessione del bene
è, che il bene sia stato acquistato da un soggetto il quale, come appunto quelli sopra menzionati, non ha potuto detrarre l’imposta pagata a monte all’atto dell’acquisto del bene e, pertanto, ha sopportato integralmente l’imposta stessa. L’esistenza del diritto alla detrazione esclude difatti il rischio della doppia imposizione e, quindi, la conseguente possibilità di sottrarre l’operazione al regime normale dell’IVA.
Il regime d’imposizione del (solo) margine di utile realizzato in occasione della cessione costituisce quindi un regime speciale facoltativo, derogatorio del sistema generale di cui alla Direttiva 2006/112 e rispetto a questo meno oneroso (contemplando una base imponibile ridotta). Ne consegue che la disciplina concernente il relativo ambito applicativo deve essere interpretata restrittivamente, nei soli limiti di quanto necessario al raggiungimento dell’obiettivo dell’istituto (Corte di giustizia 8 dicembre 2005, causa C-280/04, Jyske Finans; 3 marzo 2011, causa C-203/10, Auto Nikolovi; 19 luglio 2012, causa C160/11, Bawaria Motors; 18 maggio 2017, C-624/15, Litdana).
Premesso quanto innanzi esplicitato in ossequio alla ratio dell’istituto,
mette in conto dare continuità all’interpretazione giurisprudenziale, recentemente sedimentatasi, secondo la quale, in tema di IVA, il regime del margine – previsto dal D.L. n. 41 del 1995, art. 36 (conv. con L. n. 85 del 1995), per le cessioni da parte di rivenditori di beni d’occasione, di oggetti d’arte, da collezione o di antiquariato – costituisce un regime speciale in favore del contribuente, facoltativo e derogatorio rispetto al sistema normale dell’imposta, la cui disciplina deve essere interpretata restrittivamente e applicata in termini rigorosi.
Pertanto, qualora l’amministrazione contesti, in base ad elementi oggettivi e specifici,
che il cessionario abbia indebitamente fruito di tale regime, spetta a quest’ultimo dimostrare la sua buona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale, ma anche di aver usato la massima diligenza ragionevolmente esigibile da un operatore accorto, in proporzione al caso concreto, al fine di evitare di essere coinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto (Cass. Sez. Un. 21105 del 2017; Cass. n. 32402 del 2018).
– Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati,
dunque, rientra nella detta condotta diligente l’individuazione dei precedenti intestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione, eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se l’IVA sia già stata assolta a monte da altri senza possibilità di detrazione. Nel caso di esito positivo della verifica, il diritto di applicare il regime del margine deve essere riconosciuto, anche quando l’amministrazione dimostri che, in realtà, l’imposta è stata detratta. Nell’ipotesi, invece, in cui emerga che i precedenti proprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, assolta a monte per l’acquisto dei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole (Cass. n. 21105 del 2017 cit.).
– Pertanto, qualora l’Amministrazione contesti, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il cessionario abbia indebitamente fruito di tale regime,
spetta a quest’ultimo dimostrare la sua buona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale, ma anche di aver usato la massima diligenza ragionevolmente esigibile da un operatore accorto, in proporzione al caso concreto, al fine di evitare di essere coinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto.
– Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, dunque, rientra nella detta condotta diligente l’individuazione dei precedenti intestatari dei veicoli,
nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione, eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se l’IVA sia già stata assolta a monte da altri senza possibilità di detrazione.
Nel caso di esito positivo della verifica, il diritto di applicare il regime del margine deve essere riconosciuto,
anche quando l’amministrazione dimostri che, in realtà, l’imposta è stata detratta. Nell’ipotesi, invece, in cui emerga che i precedenti proprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, assolta a monte per l’acquisto dei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole (v. Cass. Sez. Un. 21105 del 2017).
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References: art. 36
 art. 38
 sentenza 
 art. 8
 art. 6
 art. 10
 art. 8
 art. 36
 art. 38
 art. 36
 Cass. 
 Cass. Sez.