Source: https://www.testyprofi.cz/33/dlouhodoby-majetek-a-dan-z-pridane-hodnoty-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4ErOHXqjyP4IQgI7AmMAnjAmkukZUzLWmsA/?uri_view_type=5
Timestamp: 2020-08-13 17:09:43+00:00

Document:
Dlouhodobý majetek a daò z pøidané hodnoty | testyprofi.cz
Dlouhodobý majetek a daò z pøidané hodnoty
5.11.2019, Ing. Jan Ambro¾, Mgr. Radmila Kulková, Zdroj: Verlag Dashöfer
Téma èlánku plnì odpovídá vý¹e uvedenému názvu a pro mnohé plátce danì z pøidané hodnoty a osoby povinné k dani pøiná¹í nìkolik pøekvapení. V bì¾né praxi toti¾ ani nevnímáme, jak specificky upravuje zákon o dani z pøidané hodnoty pravidla pro dlouhodobý majetek (DM), speciálnì definovaný pro úèely danì z pøidané hodnoty. Dal¹í zvlá¹tností je èasto pøístup k nemovitým vìcem.
Uvádíme pouze nìkolik ustanovení zákona o DPH, která jsou urèena pro dlouhodobý majetek a úzce navazující:
§ 4 odst. 4 písm. d), v nìm¾ je stanoveno, co se rozumí dlouhodobým majetkem („DM”),
§ 4 odst. 4 písm. e) pro dlouhodobý majetek vytvoøený vlastní èinností,
§ 4 odst. 4 písm. g) popisující novì vìcné bøemeno zøízené k nemovité vìci,
§ 5 odst. 3, který popisuje co je ekonomickou èinností,
§ 10 pro místo plnìní pøi poskytování slu¾eb vztahujících se k nemovité vìci,
§ 13 odst. 4 písm. a) a § 13 odst. 5 urèující dodání zbo¾í pro pou¾ití hmotného majetku pro úèely nesouvisející s ekonomickou èinností,
§ 13 odst. 4 písm. b) øe¹í uvedení do u¾ívání dlouhodobého majetku vytvoøeného vlastní èinností,
§ 21 odst. 2 stanoví den uskuteènìní zdanitelného plnìní pøi dodání nemovité vìci,
§ 21 odst. 4 písm. c) novì urèení DUZP pro slu¾by u nájmu nemovité vìci,
§ 36 odst. 6 pro základ danì ve vybraných pøípadech, napøíklad pou¾ití hmotného majetku pro úèely nesouvisející s ekonomickou èinností,
§ 56 upravuje osvobození od danì pøi dodání nemovité vìci,
§ 56a se týká osvobození pøi nájmu nemovité vìci,
§ 75 odst. 2 aktualizovaný pro zákaz (výjimku) pøi volbì nároku v pomìrné vý¹i pro dlouhodobý majetek,
§ 76 odst. 4 výjimka pro výpoèet koeficientu pro krácení nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty,
§ 78 a násl. stanoví pravidla pro úpravu odpoètu danì z pøidané hodnoty, vèetnì nového § 78da pro dodateèné korekce u oprav nemovitých vìcí,
§ 79 aktualizovaný a nabízející nárok na odpoèet DPH pøi registraci,
§ 92d pro dodání nemovité vìci v re¾imu pøenosu daòové povinnosti.
Samozøejmì se ve výkladu setkáte s mnoha dal¹ími paragrafy zákona o DPH, napøíklad obecnými pro stanovení podmínek uplatnìní nároku na odpoèet danì (§ 72 a násl.) aj.
Èlánek jsme rozdìlili do následujících kapitol:
první obsahuje popis základních pravidel a pojmù,
ve druhé øe¹íme poøízení a u¾ívání dlouhodobého majetku, související nárok na odpoèet DPH,
následuje tøetí, v ní¾ se zabýváme prodejem a vyøazením DM, pøípadnou dodateènou korekcí nároku na odpoèet DPH,
ètvrtá kapitola obsahuje struènou rekapitulaci pøípadù, kdy je dlouhodobý majetek pou¾íván jak pro ekonomickou èinnost, tak pro úèely nesouvisející s uskuteèòováním ekonomických èinností, nebo» se v praxi vyskytují nejèastìji.
V jednotlivých kapitolách informujeme o zvlá¹tnostech typických pro nemovitý majetek (v textu té¾ „nemovitá vìc”).
Novely 2017 a 2019
Samostatnì upozoròujeme na novinky, které pøinesla novela zákona o dani z pøidané hodnoty úèinná od 1. 7. 2017 a samozøejmì aktuální zmìny platné od 1. 4. 2019.
Zákon o dani z pøidané hodnoty si pro úèely fungování DPH stanoví vlastní pojmosloví a obsah vybraných kategorií. Seznámíme se s definicemi dlouhodobého majetku (1.1) a obchodního majetku (1.2), rozdíly s daní z pøíjmù a úèetnictvím (1.3) a technickým zhodnocením jako samostatného DM (1.4). V závìru si pøipomeneme výjimku pro povinnou registraci (1.5) a novinky týkající se obvyklé ceny (1.6), vliv záloh, resp. pøijatých úplat (1.7), sazby danì (1.8).
Pro daò z pøidané hodnoty máme k dispozici popis, co je dlouhodobým majetkem, v § 4 odst. 4 písm. d) a písm. e) zákona o DPH. Jedná se o:
hmotný majetek urèený zákonem o daních z pøíjmù (ZDP),
pozemky, které jsou dlouhodobým majetkem podle pøedpisù o úèetnictví,
Vlastní èinností
Je-li dlouhodobý majetek vytvoøen vlastní èinností, tj. plátce jej v rámci svých ekonomických èinností „…vyrobil, postavil nebo jinak vytvoøil…”, jedná se té¾ o dlouhodobý majetek podle § 4 odst. 4 písm. e) ZDPH.
Technické zhodnocení – s odkazem na § 32a odst. 6 ZDP a § 33 ZDP – je pova¾ováno za samostatný dlouhodobý majetek vytvoøený vlastní èinností. To je velmi dùle¾ité, jak je vysvìtleno v nìkolika pøíkladech.
Pro hmotný majetek a pozemky bylo doplnìno v novele zákona o DPH, ¾e do dlouhodobého majetku patøí u u¾ivatele také majetek pøenechaný mu k u¾ívání na základì smlouvy, pokud je sjednáno, ¾e vlastnické právo bude pøevedeno na tohoto u¾ivatele. Drobné dal¹í aktuální doplnìní komentujeme ní¾e pod pøíkladem.
„Finanèní leasing”
V této souvislosti musíme upozornit, ¾e zákon o DPH se pro pøípady, kdy u¾ívaný majetek podle smlouvy pøejde do vlastnictví u¾ivatele, kterým v daních rozumíme „finanèní leasing”, øídí vlastními pravidly.
Plátce spoleènost Nákup poøizuje formou finanèního leasingu dlouhodobý majetek. Jsou splnìny podmínky § 13 odst. 3 písm. c) ZDPH, Proto se jedná o dodání zbo¾í (a „FL”). U plátce spoleènosti Nákup evidujeme pøedmìtný majetek jako dlouhodobý majetek podle ZDPH a to ji¾ od pøenechání dotèeného majetku k u¾ívání na základì smlouvy o finanèním leasingu.
Není v pøedchozím pøíkladu podstatné, ¾e smluvní vztah neodpovídá finanènímu leasingu definovanému pro úèely zákona o daních z pøíjmù v § 21d ZDP.
U finanèního leasingu byl s úèinností od 1. 1. 2020 zpøesnìn text v § 13 odst. 3 písm. c) ZDPH, a to s tím, ¾e vedle ujednání o pøevedení vlastnického práva musí být ke dni ujednání smlouvy zøejmé, ¾e vlastnické právo bude za obvyklých okolností pøevedeno na u¾ivatele. Prakticky shodný text byl doplnìn k ji¾ platnému znìní § 4 odst. 4 písm. d) bod 1. k obsahu pojmu hmotný majetek.
Jde o reakci na zpøesòující výklad z judikátu SDEU, podle kterého se dotèené ustanovení vztahuje na typovou smlouvu o nájmu s opcí odkupu, pokud lze z finanèních podmínek smlouvy vyvodit, ¾e vyu¾ití opce se jeví jako jediná ekonomicky rozumná volba, kterou bude moci nájemce v daném okam¾iku uèinit, pokud je smlouva plnìna a¾ do konce.
Pro úplnost si doplòme, ¾e se v èlánku zabýváme dlouhodobým majetkem, který je poøízen jako dlouhodobý majetek (tj. s vylouèením polo¾ek poøízených plátcem jako „zásoby” – napø. u developerské spoleènosti byty poøízeny za úèelem jejich prodeje).
Jde o majetkové hodnoty, které slou¾í osobì povinné k dani a jsou touto osobou urèeny k uskuteèòování ekonomických èinností.
Jak je potvrzeno v následujícím textu, jedná se o velmi ¹iroký okruh, v mnoha pøípadech odli¹ný od obchodního majetku („OM”) v pojetí platného pro daò z pøíjmù fyzických osob.
Pro poplatníky danì z pøíjmù právnických osob je definice obchodního majetku uvedená v § 20c ZDP obdobná jako pro DPH. Proto by zde problémy vzniknout nemìly (více viz dal¹í výklad).
1.3 Zákon o DPH vs. daò z pøíjmù a úèetnictví
Z pøedchozího textu jednoznaènì vyplývá, ¾e zákon o DPH pøebírá jen nìkteré pojmy z jiných daòových a úèetních norem.
Titulek je na první pohled zavádìjící, ale jedná se o zkratky bì¾nì pou¾ívané pøi výkladu daní a úèetnictví.
V tabulce uvádíme pøehled tìchto pojmù a z nich vyplývající rozdíly mezi jednotlivými pøedpisy.
Název Pøedpis Poznámka
DM ZDPH Platí kritéria zákona o daních z pøíjmù platná pro HM a NM
HM ZDP Je definován v § 26 odst. 2, napøíklad kritérium vstupní ceny vy¹¹í ne¾ 40 000 Kè
NM ZDP Je stanoven v § 32a odst. 1, vstupní cena vy¹¹í ne¾ 60 000 Kè
DHM Úèetnictví Popsán v § 7 PVZÚ, Vyhlá¹ky
DNM Úèetnictví Je upraven v § 6 PVZÚ, Vyhlá¹ky
Pøehled zkratek:
„Vyhlá¹ka” zmínìná v tabulce je úèetní normou, v na¹em pøípadì jde o vyhlá¹ku upravující metodiku pro úèetní jednotky, které jsou podnikateli úètujícími v soustavì podvojného úèetnictví.
V pøehledu nám schází „pozemek”, pro který se zkratka nepou¾ívá a zákon o DPH pøebírá pravidla ze zákona o úèetnictví (správnì má být odkaz na Vyhlá¹ku, napøíklad § 6 odst. 1 PVZÚ).
Kategorizace je naprosto klíèová a je nutné si na pøíkladech vysvìtlit, ¾e nesmí docházet k zámìnì pojmù.
Spoleènost Alfa eviduje ve svém úèetnictví následující polo¾ky:
Server za 38 000 Kè, který je podle úèetní smìrnice dlouhodobým hmotným majetkem.
Výrobní program za 58 000 Kè, opìt podle smìrnice se jedná o dlouhodobý majetek, tentokrát nehmotný.
Pro daò z pøidané hodnoty se uvedené polo¾ky posuzují trochu jinak.
Server a výrobní program nejsou a nemohou být dlouhodobým majetkem, nebo» nejsou hmotným a nehmotným majetkem podle zákona o daních z pøíjmù. Dodejme si, ¾e v daòovì úèinných nákladech bude jejich úèetní odpis (daòový odpis v tomto pøípadì u drobného hmotného a nehmotného majetku neexistuje).
Dále spoleènost Alfa provedla technické zhodnocení softwaru (podle svého rozhodnutí – viz dále), zakázkového programu za 38 000 Kè.
U tohoto technického zhodnocení, aèkoliv je pod hranicí 40 000 Kè, jde o dlouhodobý majetek. Zákon o daních z pøíjmù dává právo poplatníkùm, aby do kategorie TZ zaøadili i polo¾ky s ni¾¹í èástkou (platí to té¾ pro § 33 ZDP u HM).
Zákon o daních z pøíjmù má zvlá¹tní ustanovení pro obchodní majetek pro poplatníky danì z pøíjmù fyzických osob (§ 4 odst. 4) a danì z pøíjmù právnických osob (§ 20c).
U fyzických osob je tøeba rùzné pojetí vzít v úvahu, jak potvrzují následující dva pøíklady.
Pan Novák podniká a je plátcem DPH. Se souhlasem man¾elky vlo¾il do obchodního majetku osobní automobil. Pou¾ívá-li pro úèely zji¹tìní dílèího daòového základu v § 7 ZDP pau¹ální výdaje – jedná se o obchodní majetek pro úèely zákona o DPH, nikoliv z pohledu zákona o daních z pøíjmù.
Obdobnì je tomu u man¾elù Nováèkových, kteøí mají také spoleèné jmìní man¾elù. Oba jsou plátci a podnikají, nicménì vùz do obchodního majetku vlo¾ila man¾elka – podle ZDP pouze jeden z poplatníkù mù¾e pøedmìtný majetek vlo¾it do OM. Nic pøitom nebrání man¾elovi, aby uplatnil daòové náklady pro daò z pøíjmù pomìrnou èástí.
Dále se tomuto tématu vìnujeme podrobnìji v èásti 3.1.
Pan Nový je velmi podnikavý a má pøíjmy z nájmu podle § 9 ZDP. Pan Nový není úèetní jednotkou. Bez ohledu na skuteènost, zda výdaje na pronájem prokazuje nebo ne, není tento majetek tzv. obchodním majetkem pro zákon o daních z pøíjmù (§ 9 odst. 6 ZDP).
Pan Nový vykonává ekonomickou èinnost, je plátcem DPH a pronajímané nemovité vìci jsou v jeho pøípadì obchodním majetkem pro daò z pøidané hodnoty.
Jak uvádíme vý¹e, u plátcù DPH, kteøí jsou právnickou osobou, rozdíly v pojetí obchodního majetku ¾ádné zásadní nejsou.
Zejména u technického zhodnocení se setkáváme nejèastìji s nepochopením pøístupu zákona o DPH.
Konkrétní výklad uvádíme v kapitole 3.3, nebo» zcela typické je tomu u technického zhodnocení nemovitých vìci – pøedev¹ím vliv na èasové testy pro osvobození podle § 56 ZDPH. Uveïme si dva vzorové pøíklady.
Spoleènost Beta eviduje v úèetnictví následující polo¾ky nemovitého majetku:
Poøídila pro ekonomickou èinnost výrobní halu v bøeznu 2011: základ DPH 2 000 000 Kè, DPH ve vý¹i 400 000 Kè. Proto¾e plátce pøi poøízení pøedpokládal, ¾e nemovitou vìc bude pou¾ívat pouze pro uskuteèòování ekonomických èinností s nárokem na odpoèet (zdanitelná plnìní), byl v bøeznu 2011 uplatnìn plný nárok na odpoèet DPH.
Spoleènost provedla na nemovité vìci technické zhodnocení:
TZ1 v øíjnu 2011: 100 000 Kè plus DPH 20 000 Kè,
TZ2 v lednu 2012: 200 000 Kè plus DPH 40 000 Kè.
Proto¾e i v dobì poøízení uvedených TZ mìl plátce nadále v úmyslu pou¾ívat nemovité vìci vèetnì technického zhodnocení pro uskuteèòování zdanitelných plnìní byl i u tìchto TZ v pøíslu¹ných mìsících, kdy bylo TZ provedeno (poøízeno), uplatnìn plný nárok na odpoèet DPH.
Dále bylo v roce 2016 v lednu provedeno dal¹í technické zhodnocení (TZ3) za 100 000 Kè plus 21 000 Kè DPH. K dispozici je daòový doklad, u kterého nebyl uplatnìn ¾ádný nárok na odpoèet DPH, proto¾e od zaèátku roku 2016 pou¾ívá plátce dotèenou nemovitost vèetnì technických zhodnocení jen pro uskuteèòování plnìní bez nároku na odpoèet danì. Plátce pøedpokládá, ¾e toto TZ bude i nadále pou¾íváno shodnì jako nemovitost, kterou nyní pou¾ívá jen pro uskuteèòování plnìní bez nároku na odpoèet, proto nárok u dotèeného TZ zde není.
Pøipomínáme, aby nedo¹lo k omylu, následující základní rozdíl.
V daních a úèetnictví je samozøejmì výrobní hala evidována jako jedna polo¾ka nemovitého majetku. To znamená, ¾e v¹echna tøi provedená technická zhodnocení jsou souèástí pùvodní poøizovací ceny (úèetnictví), resp. vstupní ceny (daò z pøíjmù).
Pro úèely danì z pøidané hodnoty, jak bude vysvìtleno v kapitole tøetí, budeme v pøedmìtné pøíkladové situaci testovat jakoby ètyøi existující samostatné „karty” dlouhodobého majetku (viz 1.1). Pro úèely DPH se toti¾ technické zhodnocení pova¾uje za samostatný DM.
Povinnou registraci k dani z pøidané hodnoty se zabýváme v samostatném èlánku. V kontextu na¹eho výkladu je tøeba se zmínit o jedné zásadní výjimce, kterou pøedstavuje „plnìní” týkající se dlouhodobého majetku.
Podle ustanovení § 4a odst. 2 ZDPH, ve znìní do bøezna 2019, se do obratu „…nezahrnuje úplata z prodeje dlouhodobého majetku….”.
Pan Novotný øe¹í, jestli se musí stát povinnì plátcem dnì z pøidané hodnoty. Zjistil si obrat za posledních po sobì jdoucích dvanáct kalendáøních mìsícù:
který èiní 1 001 000 Kè,
ale obsahuje té¾ èástku 6 000 Kè za prodej vyøazeného notebooku.
Pan Novotný se musí registrovat, proto¾e poøizovací cena notebooku byla 22 000 Kè, není a nebyl dlouhodobým majetkem (viz vý¹e). Jeho prodejní cena patøí do obratu.
Hodnotu obratu testujeme nejen u osob povinných k dani kvùli registraci, ale té¾ u plátcù pro urèení zdaòovacího období podle 99a zákona o DPH.
Zcela vìdomì jsme ponechali pøedchozí text beze zmìny, nebo» obrat testujeme za kalendáøní rok nebo po dobu dvanácti kalendáøních mìsícù. Jakákoliv zmìna zákona o DPH se tak mù¾e projevit komplikovanìj¹ím pøístupem výpoètu podle starých a nových pravidel.
Nový text § 4 odst. 2 ZDPH, ve znìní novely 2019, zní:
„Do obratu se nezahrnuje úplata za dodání nebo poskytnutí dlouhodobého majetku, není-li toto uskuteènìné plnìní nedílnou souèástí obvyklé ekonomické èinnosti osoby povinné k dani.”
Do textu ZDPH upravujícího pravidla výpoètu obratu se z dùvodu jednotného výkladu v praxi promítla zásada vyplývající z ustálené judikatury SDEU, která øíká, ¾e pokud má prodej dlouhodobého majetku povahu bì¾né èinnosti osoby povinné k dani, obrat dosahovaný z tìchto prodejù se nevyjímá z výpoètu koeficientu pro úèely nároku na odpoèet danì. Stejný princip pak logicky platí pro výpoèet obratu. Druhá zmìna v odstavci druhém paragrafu 4a ZDPH, tj. nahrazení pojmu „prodej” souslovím „dodání nebo poskytnutí” má být podle dùvodové zprávy pouze z dùvodu sjednocení pou¾ívání pojmù v zákonì.
Do 31. 3. 2019 se automaticky, bez jakékoliv dal¹ího zkoumání, z obratu vylouèila „úplata z prodeje dlouhodobého majetku”, nyní to ji¾ není takto automaticky v¾dy mo¾né. Je nutné zkoumat, jestli je prodej dlouhodobého majetku souèástí bì¾né èinnosti osoby, kterou daná osoba povinná k dani provádí v rámci výkonu svého podnikání a pravidelnì.
Plátce NEMO se zabývá developerskou èinností, øe¹í-li obrat za kalendáøní rok 2019 pro testování zdaòovacího období, musí aplikovat dvì rùzná kritéria:
Prodej bytu v bøeznu do obratu nezaøadí, ale dal¹í prodeje od 1. 4. 2019 patøí do obratu, nebo» se jedná u tohoto plátce o jeho obvyklou èinnost.
Nejvìt¹í úskalí se týká osob povinných k dani, které mohou nenápadnou, ale významnou novinku pøehlédnout.
Pan Kovaøík, osoba povinná k dani, podniká v rùzných oborech. Jednou z jeho aktivit je pøíprava pozemkù pro výstavbu. V roce 2018 si poøídil dva pozemky, které prodal: první v bøeznu 2019, druhý v dubnu leto¹ního roku. Prodej druhého pozemku patøí do obratu, a tak mù¾e dojít pro peèlivého pana Kovaøíka k neèekané situaci. Prùbì¾nì si kontroluje vý¹i obratu za posledních po sobì jdoucích dvanáct kalendáøních mìsícù, ale nepoèítal s tím, ¾e by musel zapoèítat po novele prodej druhého pozemku, který zpùsobil povinnou registraci k DPH.
Doplòme si, ¾e v ani jednom z vý¹e uvedených pøíkladù se nejednalo u daòových subjektù o „doplòkovou èinnost uskuteèòovanou pøíle¾itostnì” podle § 4a odst. 1 písm. c) zákona o DPH.
1.6 Obvyklá cena
Zásady pro stanovení základu danì na úrovni obvyklé ceny obsahoval zákon o DPH ji¾ døíve, nicménì je vhodné si pøipomenout aktuální novinky související s dlouhodobým majetkem.
Podstatnou novinkou v tomto ohledu je skuteènost, ¾e ZDPH novì obsahuje výslovnou definici toho, co se rozumí obvyklou cenou. Tato definice je od 1. 4. 2019 obsa¾ena v ustanovení § 36 odst. 14 a platí obecnì pro úèely DPH.
Pro dlouhodobý majetek mù¾eme zmínit nìkolik pøípadù, kdy je povinností ji aplikovat, napøíklad u majetku vytvoøeného vlastní èinností – vìt¹inou se jedná o nemovité vìci – podle § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH, jestli¾e pøi uvedení do stavu zpùsobilého k u¾ívání je nárok na odpoèet danì v èásteèné vý¹i podle § 72 odst. 6 ZDPH.
Také u smìny, resp. je-li úplata poskytnuta formou nepenì¾itého plnìní (v praxe jde èasto o nemovitosti), se zákon o DPH dovolává obvyklé ceny v § 36 odst. 6 písm. c) zákona o DPH.
V èlánku zálohy a DPH rozebíráme vliv záloh (pøijatých úplat) na fungování danì z pøidané hodnoty. Pro doplnìní na¹eho tématu krátce upozorníme na nìkterá specifika související s dlouhodobým majetkem.
Aktuálnì do¹lo v zákonì k nìkolika zpøesnìním a doplnìním, které se pøímo èi nepøímo týkají i na¹eho výkladu.
Jako pøíklad si mù¾eme uvést nìkolik tipù ze zákona o DPH:
reklasifikace zálohy (pøijaté úplaty), dojde-li po jejím poskytnutí ke zmìnì daòového re¾imu z osvobození od danì na zatí¾ení daní podle § 56 odst. 6,
povinnost provést opravu odpoètu danì podle § 74 odst. 2, jestli¾e byl u zálohy uplatnìn odpoèet danì a zdanitelné plnìní se neuskuteènilo – tøeba záloha na poøízení nemovitostí a nákup se nerealizoval,
zohlednìní zálohy poskytnuté pøed poøízením dlouhodobého majetku v jiném roce, ne¾ v roce poøízení podle novelizovaného § 75 odst. 5 a také § 76 odst. 10.
1.8 Sazby danì
Pro dlouhodobý majetek aplikujeme standardní sazby danì rozebrané v pøíslu¹ném èlánku s pøihlédnutím k § 47 a násl. zákona o DPH a pøílohách k zákonu.
Drobné doplnìní nalezneme v § 48 odst. 4 ZDPH pro øe¹ení pojmu obytný prostor.
2. POØÍZENÍ A U®ÍVÁNÍ DM, NÁROK NA ODPOÈET DPH
Struènì si vysvìtlíme postup DPH pøi poøízení dlouhodobého majetku (2.1), u¾ívání tohoto majetku (2.2) a pravidla pro nárok na odpoèet DPH (2.3).
2.1 Poøízení DM
V této oblasti by se nemìly vyskytovat ¾ádné problémy, nebo» plátce aplikuje obecné zásady. Pøipomeneme si pouze nìkolik zvlá¹tností: DM vytvoøený vlastní èinnosti (2.1.1), finanèní leasing (2.1.2) a urèení dne plnìní (2.1.3).
Nutné je v¹ak v úvodu zdùraznit, jestli¾e si plátce poøizuje dlouhodobý majetek, platí pro toto poøízení, resp. nárok na odpoèet danì uplatnìné vùèi plátci pøi poøízení obecná pravidla pro rozsah nároku na odpoèet z pohledu § 72 zákona o DPH. Jedná se zejména o vázanost rozsahu mo¾nosti uplatnit odpoèet na to, v jakém rozsahu plátce pou¾ije poøízený dlouhodobý majetek pro úèely uskuteèòování zdanitelných plnìní a dal¹ích plnìní zakládajících nárok na odpoèet.
Zaøazení novelou vydefinovaného pojmu dotace k cenì pod úplatu (§ 4 odst. 1 písm. a) ZDPH) nemìní pøístup v posouzení, ¾e za dotaci k cenì se nepova¾uje dotace na poøízení dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku.
Odpoèet pøi registraci k DPH
Podle § 79 zákona o DPH má osoba povinná k dani právo dodateènì uplatnit nárok na odpoèet danì pøi registraci k DPH u majetku, který si poøídila v období dvanácti po sobì jdoucích mìsícù pøed dnem, ne¾ se stala plátcem DPH. Podmínkou je, ¾e související pøijaté zdanitelné plnìní je k tomuto dni souèástí jejího obchodního majetku. V tomto se vìcnì nejedná o novinku. Novinku v¹ak pøiná¹í nový odstavec druhý § 79 ZDPH.
Velmi pøíjemnou novinku pøedstavuje ustanovení § 79 odst. 2 zákona o DPH, kde je v rámci nárokù na odpoèet u nových plátcù DPH zohlednìn pøípadný del¹í proces poøizování dlouhodobého majetku.
Pro dlouhodobý majetek platí, ¾e vý¹e uvedený nárok se týká té¾ situací, resp. plnìní, pro které platí, ¾e:
plnìní bylo pøijato ve lhùtì 60 po sobì jdoucích mìsícù (5 let) pøed dnem, kdy se stala dotèená osoba plátcem,
plnìní se stalo souèástí dlouhodobého majetku uvedeného do stavu zpùsobilého u¾ívání v termínu 12 mìsícù pøed dnem, kdy se stal tento subjekt plátcem, a stalo se souèástí DM pøed uvedením tohoto DM do stavu zpùsobilého u¾ívání,
a tento DM je ke dni, kdy se dotèená osoba stala plátcem, souèástí jejího obchodního majetku.
Pro výpoèet nároku na odpoèet danì se u dlouhodobého majetku pou¾ije pøimìøenì ustanovení § 78 odst. 2 zákona o DPH (testování zmìny v rozsahu pou¾ití – viz dal¹í výklad).
Odpoèet pøi registraci u plnìní s potencionálním nárokem na vrácení danì
Podmínka zaøazení do obchodního majetku ke dni registrace zakotvená zpravidla pro nárok na odpoèet pøi registraci nového plátce neplatí pro nárok na odpoèet upravený novì v § 79 odst. 4 ZDPH. Jde o nárok na odpoèet v situaci, která souvisí s vracením danì podle § 82a nebo § 83.
Pro vrácení danì v¹ak není dodr¾ena podmínka tøímìsíèní období zachování statusu osoby, která mù¾e ¾ádat o vrácení danì. Dùvodem nedodr¾ení této podmínky je to, ¾e se tato osoba stala plátcem. Dotèeny budou zpravidla osoby registrované k dani v jiném èlenském státì, které poøídily bìhem období pro vrácení danì zbo¾í a na konci období pro vrácení danì se staly plátcem. Proto jim nelze vrátit daò z titulu § 82a, resp. § 83 ZDPH. Pro odstranìní této nerovnosti (pokud by se nestaly plátcem, mìly by nárok na vrácení danì) byla odstranìna podmínka, ¾e dotèené plnìní musí být souèástí obchodního majetku.
Podle nového § 79 odst. 7 zákona o DPH není v¹ak nárok na odpoèet danì pøi nové registraci mo¾ný, jestli¾e plátci u dotèeného plnìní vznikl jakýkoli nárok na vrácení danì anebo nárok na vrácení èástky podle ustanovení § 79d zákona o DPH, které novì umo¾nuje osobì registrované k dani v jiném èlenském státì nebo zahranièní osobì povinné k dani získat zpìt èástku, o kterou byla povinna sní¾it uplatnìný nárok na odpoèet danì u obchodního majetku pøi zru¹ení registrace plátce, pokud tento majetek po zru¹ení registrace nadále pou¾ívala k uskuteèòování ekonomických èinností. Toto se samozøejmì mù¾e týkat i DM.
Zde pøipomínáme té¾ § 79a ZDPH, který øe¹í vrácení èásti døíve uplatnìného odpoètu DPH pøi zru¹ení registrace k DPH.
2.1.1 DM vytvoøený vlastní èinností
U dlouhodobého majetku vytvoøeného vlastní èinnosti, který plátce pou¾ije pro úèely, pro které má nárok na odpoèet danì pouze v èásteèné vý¹i (§ 72 odst. 6 ZDPH), platí pøi poøizování specifický postup:
V prùbìhu poøizování vlastní èinností uplatòuje plátce ze vstupù plný nárok na odpoèet.
Jakmile je DM dokonèen a je uveden do stavu zpùsobilého k u¾ívání, je toto pova¾ováno za dodání zbo¾í za úplatu (viz § 13 odst. 4 ZDPH) a plátce je povinen pøiznat daò na výstupu, a to ze základu urèeného buï ve vý¹i obvyklé ceny (lze-li ji urèit) anebo z celkových nákladù vynalo¾ených na dodání zbo¾í (§ 36 odst. 6 písm. a) ZDPH).
Z tohoto dodání si plátce souèasnì mù¾e uplatnit nárok na odpoèet v odpovídající vý¹i (vý¹i odpovídající skuteènému pou¾ití DM poøízeného vlastní èinností).
2.1.2 Finanèní vs. operativní leasing
Finanèní leasing je popsán ve výkladu v èásti 1.1. Z èeho¾ vyplývá, ¾e jestli se pøi pou¾ití leasingu jedná o dodání zbo¾í (co¾ je v pøípadì, tzv. „finanèního” leasingu =. FL) nebo slu¾bu (= OL, tj. operativní leasing), rozhodují kritéria daná zákonem o dani z pøidané hodnoty, nikoliv zákonem o daních z pøíjmù.
Spoleènost Delta si plánuje poøídit nákladní automobil s tím, ¾e podle smlouvy jej u¾ívá, ale není sjednáno, ¾e skuteènì vùz poøídí, resp. pøevede do svého vlastnictví. Je to pouze jejím zámìrem. S ohledem na rozhodný obsah smlouvy pak v daném pøípadì neøe¹íme poøízení dlouhodobého majetku (dodání zbo¾í), ale jedná se o poskytnutí slu¾by podle § 14 zákona o DPH.
2.1.3 Den uskuteènìní zdanitelného (osvobozeného) plnìní
Pro dlouhodobý majetek platí standardní pravidla jako pro dodání zbo¾í. Ale pro nemovitý majetek je nutné peèlivì kontrolovat den uskuteènìní zdanitelného plnìní podle § 21 odst. 2 ZDPH.
Spoleènost Gama si poøídila nemovitou vìc s tím, ¾e pro úèely DPH není v tomto pøípadì rozhodující, kdy bylo k dispozici vyrozumìní o provedeném zápisu zmìny vlastnického práva (1. 6. 2019), nebo» prodávající pøedal kupujícímu nemovitou vìci k u¾ívání ji¾ k datu podpisu smlouvy dne 30. dubna 2019.
Prodávající proto musí plnìní pøiznat k datu 30. 4. 2019.
Dodejme si pro poøádek, ¾e stejný postup platí i pro pøípadné poøízení DM jako osvobozeného plnìní, a to s odkazem na ustanovení § 21 odst. 9 zákona o DPH.
2.2 U¾ívání DM
Zále¾í pouze na rozhodnutí plátce, jakým zpùsobem bude dlouhodobý majetek u¾ívat pro svou ekonomickou èinnost (2.2.1). Zvlá¹» zmíníme specifika související se slu¾bami (2.2.2).
V závislosti na zvolený zpùsob pou¾ívaní DM musí plátce v¾dy zohlednit, jestli jsou splnìny podmínky pro uplatnìní nároku na odpoèet DPH, jak je rozebráno v následujícím textu.
U dlouhodobého majetku je z pohledu sledování nároku na odpoèet DPH podstatné hledisko èasové, resp. povinnost sledovat kritéria rozsahu nároku a pota¾mo tedy zpùsob pou¾ití DM po urèité zákonem dané období – viz k tomu blí¾e kapitola 3.
2.2.1 Ekonomická èinnost
U¾ívání dlouhodobého majetku mù¾e mít vskutku rùznou podobu. Zmíníme dvì situace, které zpravidla ovlivní nárok na odpoèet DPH.
Spoleènost Gama si poøídila v pøedchozím pøíkladu uvedenou nemovitou vìc – podnikovou prodejnu a skladové prostory, která je vyu¾ívána výluènì „pro podnikání”. Nemá tak ¾ádné problémy s testováním „Jak je dlouhodobý majetek vyu¾íván a zda je èi není nárok na odpoèet DPH”.
Nenápadná zmìna textu v § 5 odst. 3 zákona o DPH nemá na první pohled vliv na bì¾né fungování danì z pøidané hodnoty. I nadále platí, ¾e za ekonomickou èinnost „se pova¾uje zejména èinnost spoèívající ve vyu¾ití hmotného a nehmotného majetku”.
Doplnìní slùvka „zejména” není a¾ tak významné, k zamy¹lení v¹ak mù¾e být dal¹í zmìna kde text „…za úèelem získávání pøíjmù, pokud je tento majetek vyu¾íván soustavnì” je nahrazen novým znìním „…za úèelem získávání pravidelného pøíjmu”. V bì¾ných pøípadech vyu¾ívání majetku toto nebude èinit problém.
Prvek soustavnosti není ji¾ souèástí definice, ta pou¾ila novì jako rozhodující kritérium, ¾e úèelem je dosa¾ení pravidelného pøíjmu.
Nájem s/bez DPH
Kvùli nájmu neplátci musí být korigován nárok na odpoèet DPH.
Brzy se zjistilo, ¾e spoleènost Gama tak velké skladovací prostory nepotøebuje, a tak èást byla pronajata:
neplátci, tj. jako osvobozené plnìní, a
plátci – po dohodì jako zdanitelné plnìní.
Zdùrazòujeme zásadní právo plátce: je-li nájemce plátcem, lze zvolit místo osvobození od danì zatí¾ení daní z pøidané hodnoty (§ 56a odst. 3 zákona o DPH).
Také kanceláøské prostory se ukázaly jako zbyteènì rozsáhlé. V podkroví bylo provedeno spoleèností Gama technické zhodnocení a je u¾íváno pro soukromé úèely jednatele. Samozøejmì to ovlivní i nárok na odpoèet DPH (viz dále).
Z pøíkladù je patrné známé pravidlo, ¾e nárok na odpoèet a jeho vý¹e závisí na zpùsobu pou¾ití majetku. Právì nemovité vìci mohou být èasto pou¾ívány pro úèely uskuteèòování plnìní bez nároku na odpoèet anebo úèely nesouvisející s ekonomickou èinností plátce.
K nájmu si doplníme zmìny, které s sebou pøinesla poslední novela zákona o DPH.
V ustanovení § 4 odst. 4 písm. g) bylo doplnìno, ¾e „nájmem se rozumí také zøízení, trvání nebo zánik vìcného bøemene zøízeného k nemovité vìci, pokud jsou naplnìny znaky nájmu”. Souèasnì bylo doplnìno v § 14 odst. 1 písm. c) ZDPH, ¾e zøízení, trvání a zánik vìcného bøemena je slu¾bou.
Kritéria pro zdanìní místo osvobození
Klíèová je novinka v § 56a odst. 3 úèinná od 1. 1. 2021 – viz èlánek Nájem a DPH.
Sice bude i nadále platit, ¾e se plátce, který pronajímá nemovitost jinému plátci, se mù¾e rozhodnout uplatnit daò místo osvobození od danì, ale uvedené právo je omezeno, nebude se týkat napøíklad nájmu rodinného domu, obytného prostoru, jednotky, stavby, v ní¾ 60 % podlahové plochy je tvoøeno obytným prostorem aj.
Nájem a slu¾by
Pro urèení zdanitelného plnìní u slu¾eb souvisejících s nájmem, zji¹tìní spotøeby energií aj., jsme aplikovali § 21 odst. 4 písm. b) zákona o DPH.
Pro praxi je dùle¾itá novinka § 21 odst. 4 písm. c) ZDPH, podle které urèíme den uskuteènìní zdanitelného plnìní„dnem zji¹tìní skuteèné vý¹e èástky za slu¾bu poskytnutou v pøímé souvislosti s nájmem nemovité vìci”.
To je výhodné a rozumné napøíklad pro slu¾by typu úklidu, ostrahy aj. Jedná se pøitom o odli¹né slu¾by, ne¾ jsou uvedeny v § 21 odst. 4 písm. b) ZDPH (tj. jiné ne¾ dodání tepla, chladu elektøiny, vody atd.).
Èinnost „neekonomická” a DPH
Zde je nutné upozornit, ¾e v ustanovení § 13 odst. 5 ZDPH je uvedena zákonná definice toho, co se pova¾uje za pou¾ití hmotného majetku pro úèely nesouvisející s uskuteèòování ekonomických èinností plátce.
Jestli¾e plátce pou¾ije dlouhodobý majetek, u kterého uplatnil nárok na odpoèet, pro soukromé úèely (pro osobní potøebu nebo osobní potøebu svých zamìstnancù), nebo pokud dlouhodobý majetek trvale pou¾ívá pro úèely nesouvisející s uskuteèòováním ekonomické èinnosti anebo ji poskytl bez úplaty – posuzuje se toto, jako ¾e uskuteènil dodání zbo¾í za úplatu.
Z uvedeného mimo jiné vyplývá, ¾e:
Je-li toto plnìní zdanitelné, je uskuteènìno „…dnem pou¾ití…” podle § 21 odst. 4 písm. d) – pøed novelou písm. c).
Základ danì je specifický, a to podle § 36 odst. 6 cena obvyklá cena, resp. té¾ cena nákladová.
Má být vystavován daòový doklad podle § 28 odst. 2) ZDPH.
Ustanovení k vystavování daòových dokladù pøi plnìních nesouvisejících s ekonomickou èinností, tj. dokladu o pou¾ití obsahuje novì § 28 odst. 2 zákona o DPH s tím, ¾e nále¾itosti tohoto specifického daòového dokladu jsou upraveny po novele v § 32 ZDPH.
Více k danému tématu – viz pøíklady a výklad ve tøetí kapitole.
2.2.2 Slu¾by a nemovité vìci
Slu¾by související s dlouhodobým majetkem jako takovým posuzujeme standardnì podle obecných pravidel.
Výjimka platí pro slu¾by související s nemovitým majetkem:
èasto se jedná o stavebnì-montá¾ní práce v re¾imu pøenosu daòové povinnosti (reverse charge), a
místo plnìní se stanoví specificky podle § 10 zákona o DPH, musí ov¹em jít skuteènì o slu¾by…

References: § 4

§ 4

§ 4

§ 5

§ 10

§ 13
 § 13

§ 13

§ 21

§ 21

§ 36

§ 56

§ 56

§ 75

§ 76

§ 78
 § 78

§ 79

§ 92
 § 4
 § 4
 § 32
 § 33
 § 13
 § 21
 § 13
 § 4
 § 20
 § 26
 § 32
 § 7
 § 6
 § 6
 § 33
 § 7
 § 9
 § 56
 § 4
 § 4
 § 4
 § 36
 § 13
 § 72
 § 36
 § 56
 § 74
 § 75
 § 76
 § 47
 § 48
 § 72
 § 79
 § 79
 § 79
 § 78
 § 79
 § 82
 § 83
 § 82
 § 83
 § 79
 § 79
 § 79
 § 13
 § 14
 § 21
 § 21
 § 5
 § 4
 § 14
 § 56
 § 21
 § 21
 § 21
 § 13
 § 21
 § 36
 § 28
 § 28
 § 32
 § 10