Source: https://www.haufe.de/steuern/steuer-office-gold/littmannbitzpust-das-einkommensteuerrecht-estg-15a-schrifttum_idesk_PI16039_HI9589526.html
Timestamp: 2019-12-06 17:41:27+00:00

Document:
Müller/Dorn, Besteuerung von Verlusten aus mittelbaren Beteiligungen an KapGes aufgrund der Verlustabzugsbeschränkung des § 15a EStG?, BB 2014, 1572;
Dornheim, Außerbilanzielle Gewinnkorrekturen u § 15a EStG, DStZ 2015, 174.
Nur der in § 15a Abs 1 S 1 Hs 1 EStG genannte "Anteil am Verlust der KG" unterliegt der Ausgleichs- und Abzugsbeschränkung des § 15a Abs 1 EStG. Darunter ist nur zu verstehen (ferner s § 15 Rn 60 (Bitz)) der Anteil am Verlust der KG als solcher (negativer Gewinnanteil iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG), ermittelt durch einen Vermögensvergleich der Gesellschaft auf der Basis ihrer aus der HB abgeleiteten StB, modifiziert um die in der Ergänzungsbilanz des Gesellschafters erfassten Wertkorrekturen und ergänzt um Gewinne oder Verluste aus Anteilsveräußerung iSv § 16 Abs 1 EStG, ohne den Verlustanteil lt gem Sonderbilanz des Gesellschafters zur Bilanz der KG (s Rn 19).
Der Verlustanteil aus einer (Zebra-)GbR (s § 15 Rn 164 (Bitz)), an der eine KG und deren alleiniger Kommanditist beteiligt sind, erhöht als Verlustbestandteil des steuerlichen Gesamthandsergebnisses der KG das negative Kapitalkonto auch dann, wenn aufgrund der unmittelbaren Beteiligung der KG für diese eine unbeschränkte Haftung besteht, die Kommanditistenhaftung selbst im Verhältnis zur KG aber beschränkt ist: FG Münster v 12.04.2016, 5 K 3838/13 F, DStRE 2016, 1415 nrkr, Az BFH IV R 32/16.
Mehrgewinne auf Grund einer Außenprüfung werden bei gesellschaftsvertraglicher Vereinbarung eines sog Mehrkontenmodells (3- oder 4- Kontenmodell, s Rn 6), bei dem ein gesonderter Gesellschafterbeschluss zur Verfügung über den handelsrechtlichen Gewinnanteil nicht vorgesehen ist, zunächst als EK iSd § 15a EStG berücksichtigt. Im Zeitpunkt, in dem die Umbuchung auf Privat- o Darlehenskonto (FK) in der HB vorgenommen wird, erfolgt eine Zuweisung zum FK. Ist betr der Gewinnverwendung gesellschaftsvertraglich ein Ausschüttungsbeschluss vorgesehen, ist der Mehrgewinn ebenfalls zunächst dem EK zuzurechnen u erst nach entsprechender Beschlussfassung dem FK zuzuweisen: FinMin SchlH v 08.06.2016, Kurzinfo ESt 13/2016VI 307 – S 2241a – 085.
Außerbilanzielle Korrekturen des Verlustanteils des Kommanditisten (nicht abziehbare BA, steuerfreie Einnahmen, IAB) wirken sich zwar nicht auf die Höhe des negativen Kapitalkontos lt StB aus, wohl aber auf die Höhe des verrechenbaren Verlustanteils, der limitiert wird durch den gem § 15 EStG dem Kommanditisten iRd Ergebnisanteilsermittlung vorrangig zugerechneten Verlustanteil: glA Massbaum/Sureth, WPg 2010, 1203, 1205. Dazu s auch Rn 50 zur Berechnung des Veräußerungsgewinns bei stattgefundenen außerbilanziellen Korrekturen.
Durch nicht abziehbare BA differieren idR die Höhe des negativen Kapitalkontos u die Höhe der §-15a-Verluste: s Massbaum/Sureth, aaO, mit Bsp; Dornheim, DStZ 2015, 174. Die OFD Ffm v 19.10.2017, S 2241a A – 11 – St 213, DStR 2018, 570, 573 gibt dazu folgende zwei Bsp:
Beispiel 1 (negatives Kapitalkonto erhöht sich trotz Einlage infolge nicht abzugsfähiger BA):
Das Kapital zum 01.01.01 beträgt ./. 18 000 EUR, in 01 wird eine Einlage iHv 10 000 EUR geleistet; im Verlust 01 iHv 16 000 EUR sind nicht abzugsfähige BA iHv 6.000 EUR enthalten. Daraus ergibt sich folgende Kapitalkontenentwicklung:
Kapital 01.01.01 ./. 18 000 EUR
Einlage 01 + 10 000 EUR
Verlust 01 ohne nicht abziehbare BA ./. 10 000 EUR
Zwischenergebnis ./. 18 000 EUR
Nicht abziehbare BA ./. 6 000 EUR
Kapital 31.12.01 ./. 24 000 EUR
Der Kommanditist muss in Höhe seiner geleisteten Einlage Verlustausgleichsvolumen erhalten, da er insoweit wirtschaftlich belastet ist u im Fall der Liquidation der KG bei Bestehen eines negativen Kapitalkontos von seiner Einlage nichts zurückerhalten würde. Die Einlage ist somit vorrangig um den steuerlich berücksichtigungsfähigen Verlustanteil (nach nicht abziehbaren BA) zu mindern. Der steuerlich wirksame Verlust von ./. 10 000 EUR ist in voller Höhe ausgleichsfähig, da sich das negative Kapitalkonto ausschließlich durch die nicht abzugsfähigen BA erhöht hat.
Beispiel 2 (negatives Kapitalkonto erhöht sich durch nicht abzugsfähige BA):
Das Kapital zum 01.01.01 beträgt 5.000 EUR, der Verlust 01 ./. 10.000 EUR, darin enthalten sind nicht abzugsfähige BA iHv 6.000 EUR.
Kapital 01.01.01 + 5 000 EUR
Verlust 01 ohne nicht abzugsfähige BA ./. 4 000 EUR
Zwischenergebnis + 1 000 EUR
Kapital 31.12.01 ./. 5 000 EUR
Der steuerlich wirksame Verlust von 4.000 EUR ist in voller Höhe ausgleichsfähig, da das Kapitalkonto ausschließlich durch die nicht abzugsfähigen BA negativ wird.
Steuerfreie Einkünfte, zB aus InvZul, § 3 Nr 40 EStG (Teileinkünfteverfahren) u lt DBA, werden als nachträgliche Einlage in das Kapitalkonto fingiert (s Rn 25 "Einschränkung, soweit Einlage ‚geleis...

References: § 15
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 § 16
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