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Timestamp: 2018-04-23 17:28:20+00:00

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Processo: 799/14.7BELLE
Descritores: REEMBOLSO
Sumário: I.	Não é devida taxa para a realização de acção de inspecção pela AT para o contribuinte obter o reembolso do Pagamento Especial por Conta (PEC) considerando que à realização da referida acção não é aplicável o DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro, nem a Portaria 923/99, de 20 de Outubro;
II.	É ilegal o acto que indefere o pedido de reembolso do PEC com fundamento no não pagamento pelo contribuinte daquela taxa;
III.	Esta interpretação é a que deve prevalecer privilegiando-se uma interpretação em conformidade com a Constituição.
A... – TURISMO E LAZER, LDA deduziu no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Loulé, contra o MINISTÉRIO DAS FINANÇAS uma acção administrativa especial, visando a anulação do despacho de 19 de Junho de 2014, proferido pelo Director de Finanças de Faro [em regime de substituição] que lhe indeferiu o pedido de reembolso do pagamento especial por conta efectuado no ano de 2008, no valor de €1.529,38, bem como a condenação do Réu «a reembolsá-la sem a obrigatoriedade do pagamento de qualquer taxa, inspectiva, ou outra».
Por sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Loulé foi esta acção administrativa especial julgada procedente.
Inconformado com o assim decidido, o Réu recorre para este Tribunal Central, formulando, nas suas alegações, as seguintes conclusões:
1° Do artigo 93°, n° 3, al.b) do CIRC resulta que os sujeitos passivos para solicitarem a devolução do PEC devem obedecer a dois requisitos:
l. O sujeito passivo tem de pedir que lhe seja efectuada uma acção de inspecção; e
II. Esse pedido tem de ser feito no prazo de 90 dias após o termo do prazo de apresentação periódica relativa ao mesmo exercício.
2° As acções inspectivas a pedido do sujeito passivo são reguladas pelo Decreto-Lei n°6/99, de 8 de Janeiro.
3° Caso o sujeito passivo não possa efectuar a dedução à colecta do PEC no exercício a que o mesmo respeita ou num dos quatro exercícios seguintes, existe sempre a possibilidade de obter o reembolso nos termos do n°3 do referido preceito legal, desde que verificados os requisitos aí enunciados.
4° O facto de não terem sido ainda publicados os rácios de rentabilidade a que se refere a alínea a) do n°3 do artigo 93° (ex 87°) não impede o sujeito passivo de obter o reembolso nos termos daquela norma, uma vez que não lhe sendo imputável a falta de publicação nos referidos rácios, não parece legítimo retirar-se o direito de solicitar o pedido de reembolso, conforme resulta do entendimento vertido no Despacho n°249/2005-XVII, de 31 de Maio de 2015 do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais.
5° Nestes termos, a falta de publicação da referida portaria não impede a realização da acção inspectiva prevista na alínea b) do n°3 do artigo 93° (ex 87°) do CIRC.
6° Nos termos do referido diploma a intervenção da inspecção está condicionada ao pagamento de uma taxa cujo montante é determinado nos termos da Portaria nº923/99, de 20 de Setembro.
7° O pagamento especial por conta na sua génese foi criado no sentido de evitar a fraude e a evasão fiscal, com a possibilidade de dedutibilidade do pagamento efectuado até aos quatro exercícios seguintes;
8° A acção inspectiva à posteriori a pedido do contribuinte, onde é este que goza do direito potestativo de requerer ou não o reembolso após os quatro exercícios;
9° Deste modo, a acção inspectiva funciona de forma residual, onde para o reembolso operar, importa o pagamento de uma taxa - na medida em que estamos perante uma contra prestação por parte da Administração, a qual implica uma alocação extraordinária de recursos, dependendo do volume de negócios do requerente.
10° Pelo que, independentemente do montante peticionado a título de reembolso a Administração terá sempre de afectar alguns recursos para cumprimento da acção inspectiva, a qual tem de ser realizada num espaço de tempo e cujo trabalho e dispêndio de horas varia, não em função do montante peticionado, mas sim da dimensão do sujeito passivo, o que traduzirá uma perda para o erário público de recursos humanos e materiais que poderiam/deveriam estar a executar outras tarefas.
11° Compare-se o custo de uma inspecção feita pela AT a pedido do contribuinte com uma auditoria feita por uma consultora/auditora externa aos quatro exercícios e facilmente se conclui que o montante a pagar à consultora/auditora externa seria manifestamente superior.
12° Por isso, não pode o tribunal a quo falar em violação do princípio da proporcionalidade, já que os custos da inspecção são proporcionais à dimensão do sujeito passivo.
13° A acção inspectiva vai muito além da função confirmativa ou da mera verificação do declarado pelo contribuinte.
14° No presente caso, isto é aquando da inspecção a pedido do sujeito passivo dá-se uma inversão da posição na ordem jurídica que é determinante para a imputação de uma taxa que minimize os encargos, despesas e o prejuízo daí resultante para o Estado.
15° E não se diga, parece ser entendimento do tribunal a quo, que o pedido de inspecção não preenche o conceito de "interesse legítimo".
16° Com efeito o interesse legítimo o que deriva de uma situação conexa com aquela que forma o objecto do procedimento.
17° Ora, parece-nos óbvio que a situação conexa com o procedimento inspectivo é verificar se a sua situação tributária do sujeito passivo está ou não regularizada para se aferir se te um não direito à devolução do PEC.
18° Logo, não há dúvida que existe um interesse legítimo.
19° Mais, a introdução de uma "flat fax" para o acto inspectivo implica para o acto inspectivo implica para a Administração não só a perda de receita tributária, mas também, eventualmente, a paralisação de toda a acção inspectiva;
20° Basta, para o efeito, a existência de um acréscimo anormal de pedidos de reembolso, para que toda a estrutura inspectiva integrante no Órgão Periférico Regional fique paralisada a realizar inspecções a pedido dos contribuintes;
21° No presente caso o tribunal a quo ignorou a "outra face" da relação jurídica, cujo sujeito passivo e a Administração.
22° O Decreto-Lei n°6/99, de 8 de Janeiro é aplicável às situações como a aqui em apreço, não violando por isso quaisquer princípios constitucionais, designadamente o princípio da proporcionalidade e tributação sobre o rendimento real.
23° De igual forma, o sujeito passivo tem um evidente interesse legítimo em pedir o procedimento inspectivo, isto se quiser a devolução do PEC, já que um depende do outro.
24° Pelo que não pode a AT ser condenada a apreciar os pedidos de reembolso dos PEC's, sem obrigatoriedade do pagamento das taxas inspectivas
Pelo que nestes termos e nos mais de Direito que V.as Exas. doutamente suprirão, deve a presente acção ser julgada totalmente procedente, como é de Direito e Justiça revogando-se a decisão do tribunal a quo.»
A Sociedade Recorrida contra-alegou, finalizando com as seguintes conclusões:
«III -CONCLUSÕES
i. Entende a Recorrente que ao pedido de reembolso de PEC subjaz uma inspecção tributária nos termos do D.L. nº6/99, de 08.01 - à qual são aplicáveis as taxas previstas na Portaria nº923/99, de 20.10 - dado que, por exemplo, exigiu o pagamento de uma "taxa" no valor de €3.240,32 para processamento de um reembolso de PEC no montante de €1.259,38.
ii. O artigo 93º do CIRC não remete, implícita ou explicitamente, para o regime previsto no D.L. nº6/99, sendo igualmente notório que, segundo esse regime, para a tramitação de um pedido de inspecção: a mesma deve ser requerida ao director-geral dos Impostos (art.2º,nº1); é o requerente (e não a AT) que deve definir o âmbito e extensão da inspecção (art.2º, nº2); o deferimento do requerimento depende da invocação e prova do interesse legítimo na realização da inspecção (artº2º,nº4).
iii. Ou seja, afigura-se evidente que aquele regime especial tem uma delimitação específica, nomeadamente quanto ao respectivo âmbito, condições de acesso e efeitos - que o torna absolutamente incompatível com o pedido de reembolso de PEC, como resulta expresso do preâmbulo do D.L. nº6/99, ao estabelecer que esse regime foi instituído em favor da "certeza e segurança jurídicas e a necessidade de viabilizar negócios jurídicos relevantes do ponto de vista da reestruturação empresarial e da dinamização da vida económica".
iv. Como resulta da "doutrina administrativa" da AT, junta aos autos, o pedido de inspecção (e pagamento da taxa pela mesma) apenas foi estabelecido para dissuadir o Contribuinte de solicitar o reembolso do que entregou a mais nos cofres do Estado - para, em suma, dificultar ou impossibilitar esse reembolso, na medida em que é a própria AT que confessa que: «(...) com este procedimento quis o legislador, sem dúvida, DISSUADIR O PEDIDO DE REEMBOLSO DOS PAGAMENTOS ESPECIAIS POR CONTA.» (!)
v. Logo, para além de obviamente não existir qualquer "serviço" público susceptível de conduzir ao pagamento de uma taxa, é artificialmente criado um obstáculo, um subterfúgio, para obviar ao reembolso do PEC, para dissuadir o pedido, uma vez que a taxa a pagar é superior ao reembolso a que o Contribuinte tem direito.
vi. Como é sabido, A REGRA é a AT encetar acções inspectivas, por sua própria decisão e iniciativa, quando os contribuintes invocam determinados direitos perante a mesma - como e o caso de benefícios fiscais, restituição de IRS, reembolso de IVA, reembolso de IRC, etc [Cfr. art. 2º nº1 h) RCPIT], sendo que não se vislumbra qualquer fundamento minimamente razoável e coerente para defender que o reembolso de PEC tenha um tratamento diferente nesta matéria.
vii. Na verdade, tratando-se, como se trata, de um adiantamento de IRC não se percebe por que motivo no caso de reembolso de IRC a AT coloca em marcha, motu proprio, a sua faculdade inspectiva e, no caso de reembolso de PEC, o Contribuinte seja compelido a solicitar e pagar uma inspecção.
viii. Ao contrário do pretendido pela Recorrente, no caso do reembolso do IRC adiantado através do PEC, o procedimento inspectivo apenas serve para a AT aferir da legitimidade do solicitado reembolso - tal como sucede com o reembolso de IRC em geral - o que, em última analise, serve os interesses da própria Fazenda Pública e não configura qualquer "serviço público" [Cfr. João de Avillez Ogando, Revista da Ordem dos Advogados, 2002, "A Constitucionalidade do Regime do Pagamento Especial por Conta", Ano 62 - Vol. Ill - Dez. 2002 e, no mesmo sentido, Teresa Gil, in Revista Fisco, "Pagamento Especial por Conta", n.e 107-108, Março de 2003, Ano XIV, p. 16.].
ix. Logo: i) SE não há qualquer "serviço público"; ii) SE não há qualquer correspondência entre o valor pago e o "serviço público" prestado; iii) SE não existe qualquer equivalência minimamente razoável entre a taxa paga e o PEC cujo reembolso se pretende; iv) SE não está subjacente à cobrança da taxa a preocupação de cobertura de despesa pública, mas apenas a intenção de dissuadir os pedidos de reembolso de PEC; v) ENTÃO é patente que a inspecção para reembolso de PEC, nos termos do artigo 93º, nº3 CIRC, não reveste os formalismos do D.L. n.s 6/99.
x. Daí que, quando formula o pedido de reembolso invocando expressamente o artigo 93º, nº 3 do CIRC, está implícito o pedido de realização da inspecção que a AT entenda encetar para o efeito - não sendo o contribuinte obrigado a deslindar a interpretação que a AT faz da norma ou a conhecer as orientações administrativas através das quais, ilegalmente, pretende aplicar ao pedido de reembolso de PEC um regime especial de inspecção tributária sujeito a pagamento de uma taxa muito superior ao próprio reembolso.
xi. O regime de reembolso de PEC, a ser interpretado como defende a AT, é manifestamente ilegal por errada interpretação e aplicação do regime estabelecido no D.L. n°6/99 e art.93º, nº3 CIRC, mas é também violador do princípio da tributação segundo o rendimento real - uma vez que, atenta a "taxa" que tem de pagar - O CONTRIBUINTE SE VÊ TOTALMENTE IMPOSSIBILITADO DE REAVER DO ESTADO O IRC QUE PAGOU EM EXCESSO - em violação do artigo 103º e 104º CRP e art.30º nº1 c) LGT [Cfrr. Saldanha Sanches, André Salgado de Matos, "O pagamento especial por conta de IRC: questões de conformidade constitucional", in Revista de Direito e Gestão Fiscal, Julho, 2003, p.].
xii. O artigo 93º, nº3 do CIRC, na interpretação segundo a qual a obtenção do reembolso do PEC, nas condições nele referidas, depende fiscalização paga pelo Contribuinte, padece de inconstitucionalidade material - quer por violação do princípio fundamental do acesso ao direito, quer por violação do princípio fundamental da proporcionalidade - ambos expressões do princípio elementar do Estado de direito democrático [Artº2º e 20º CRP].
xiii. A lei só pode restringir direitos nos casos expressamente previstos na Constituição, devendo essas restrições limitar-se ao necessário para salvaguardar outros direitos ou interesses constitucionalmente protegidos [Artº18, nº2 CRP], não se vislumbrando, in casu, quaisquer outros direitos ou interesses que legitimem a restrição ao direito de reembolso dos PEC's constante da al. b) do nº3 do artigo 93º CIRC e artigo 30º nº1 c) da LGT, muito menos na interpretação pretendida pela Recorrente.
xiv. Parafraseando o Tribunal Constitucional [Acórdão nº494/2009, publicado no Diário da República, 1ª série — Nº 206 — 23.10.2009.]:
- «(...) a medida legislativa em apreço não passa no teste da proporcionalidade (...) em duas das suas três vertentes ou dimensões concretizadoras (adequação, necessidade ou exigibilidade e proporcionalidade em sentido estrito) em que o princípio se analisa. »;
- «Efectivamente, ainda que se demonstre que não está completamente posta de parte a garantia do reembolso total do PEC, a verdade é que não tem razoabilidade obrigar uma entidade a entregar um determinado montante a título de PEC, quando se sabe, no momento em que o pagamento é exigido, que será ulteriormente reembolsado na sua totalidade, desde que seja solicitada uma acção de inspecção pelo sujeito passivo. Esta solução apresenta-se manifestamente desproporcionada, consubstanciando uma medida excessiva, na medida em que é, certamente, demasiado onerosa para o destinatário.».
xv. Assim, a al. b) do nº3 do artigo 93º do CIRC, na interpretação segundo a qual só há direito ao reembolso dos PEC's se o contribuinte pedir e pagar uma fiscalização, nos termos do D.L. nº6/99, é materialmente inconstitucional por violação dos princípios da proporcionalidade, da capacidade contributiva e tributação das empresas pelo seu rendimento real.
TERMOS EM QUE, com a improcedência do presente recurso, deve a Douta sentença recorrida manter-se nos seus precisos termos, assim se cumprindo a Lei e se fazendo JUSTIÇA!»
O Magistrado do Ministério Público foi notificado nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146º do CPTA não se pronunciando.
A questão invocada pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir consiste em saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito na interpretação que fez do disposto no art. 4.º, n.º 4 do DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro e da Portaria 923/99, de 20 de Outubro.
«II – A. PROBATÓRIO
Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito, julgam-se provados os seguintes factos, com atinência aos meios de prova respectivos:
Em 21 de Agosto de 2011, A... - TURISMO E LAZER, LDA., requereu ao chefe do Serviço de Finanças de ... o reembolso de €1.529,38 entregues a título de pagamento especial por conta no exercício de 2008 - cfr. fls. 97 do processo administrativo
O requerimento referido no ponto anterior, que aqui se dá por integralmente reproduzido, tem, no que ora interessa, o seguinte teor:
1. A requerente, doravante designada por R., efectuou em 31 de Março de 2008, nos termos do artigo 106° do Código de IRC (CIRC), com a redacção em vigor a data, o pagamento no montante de 1.529,38€, conforme se comprova através do extracto retirado do sistema informático da DGCI, que se imita identificado como "Anexo l (1 pág.)".
2. Tomando em consideração o nº1 do já referido artigo 93º do CIRC, o pagamento especial por conta poderá ser deduzido ao montante da colecta apurada no "próprio exercício a que respeita ou, se insuficiente, ate ao quarto exercício seguinte", e
3. No entanto, em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2008/09/10/11/12, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2008, no montante de 1.529,38€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos - Modelo 22.
Face do exposto, solicita-se a V.Exa. que dê cumprimento ao legalmente estipulado, reembolsando-se a R. da importância de 1.529,38€., correspondente ao montante do pagamento especial por conta de IRC efectuado em 2008, que não pôde ser deduzido à colecta daquele exercido ou dos quatro seguintes. (...) – cfr fls. 97-98 do processo administrativo
Através do Ofício n°DFF/19461/2013, de 4 de Novembro de 2013, A... – TURISMO E LAZER, LDA., foi notificada do seguinte: "Na sequência da vossa exposição apresentada para reembolso do pagamento especial por conta do exercício de 2008, no montante global de € 1.529,33, informo que de acordo com o Decreto-lei nº6/99, de 8 de janeiro, conjugado com a Portaria 923/99, de 20 de Outubro, deverá proceder no pagamento de €3.240.32 no prazo de cinco dias, após a presente notificação, conforme disposto no artigo 4° do DL já referido. (...)" - cfr. fls. 118-119 do processo administrativo.
Consequentemente, em 25 de Novembro de 2013, A... - TURISMO E LAZER, LDA., apresentou requerimento em que solicitou a notificação dos meios de reacção contra aquela decisão administrativa e contra a liquidação da taxa, e respectivos prazos, bem como a fundamentação desta - cfr. fls. 122-126 do processo administrativo.
No dia 19 de junho de 2014 foi elaborada a seguinte informação:
Na sequência do pedido de reembolso do PEC do exercido de 2008, efectuado nos termos do nº 3 do artº93º do CIRC, foi o SP notificado, nos termos do DL nº6/99, de 8 de Janeiro, conjugado com a Portaria nº923/99, de 20 de Outubro, para proceder no prazo de cinco dias ao pagamento da taxa prevista, conforme disposto no artº4, nº4, do referido DL, de forma a ser dado início ao procedimento inspectivo previsto na alínea b) do nº3 do artº93º do CIRC (redacção a data do requerimento).
Atendendo a que o SP não procedeu ao pagamento da referida taxa até à presente data, não se encontram reunidos os pressupostos previstos para a realização do acto inspectivo em causa, o qual visaria a validação do pedido de reembolso solicitado, pelo que se propõe a remessa da presente proposta à DTC desta Direcção, para posterior devolução do processo ao SF de ..., para efeitos de decisão e notificação no SP. A consideração superior." - cfr. fls. 141 do processo administrativo.
No dia 19 de Junho de 2014, o Director de Finanças de Faro em substituição exarou naquela informação o seguinte despacho - acto impugnado:
Concordo," - cfr. fls. 141 do apenso.
II-B. FUNDAMENTAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO
Os documentos referidos não foram impugnados pelas partes e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade.»
Com base na matéria de facto supra transcrita o Meritíssimo Juiz do TAF de Loulé julgou procedente a acção administrativa especial, e consequentemente, anulou o acto impugnado que indeferiu o pedido de reembolso do pagamento especial por conta (PEC) de 2008 e condenou a AT a apreciar o requerimento apesentado pela A. de modo a que não seja o seu indeferimento com fundamento na falta de pagamento da taxa prevista no DL n.º 6/99.
Com efeito, in casu, a Autora, ora Recorrida, apresentou junto da AT, em 21 de Agosto de 2013, um requerimento peticionando o reembolso do montante que havia entregue a título de pagamento especial por conta no exercício de 2008 (cfr. ponto 1 dos factos provados).
Este pedido foi indeferido com fundamento na falta de pagamento da taxa prevista no artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 6/99, de 8 de Janeiro, e consequente incumprimento do disposto na alínea b) do n.º 3 do artigo 93.° do Código do IRC (cfr. ponto 3 e 5 dos factos provados).
A decisão recorrida considerou que a decisão impugnada padece do vicio de violação de lei, por erro nos pressupostos de direito, na medida em que o pedido de inspecção exigido na alínea b) do n.° 3 do artigo 93.° do CIRC não preenche o conceito de "interesse legitimo" exigido no artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 6/99. Mais se entendeu que ainda que assim não se entendesse, o acto seria manifestamente ilegal, por desproporcional, considerando a exigência de uma taxa no valor de 3.240,32€ para possibilitar a realização de uma inspecção com vista ao reembolso de 1.529,38€ atento o benefício a auferir pelo sujeito passivo.
A Recorrente Fazenda Pública não se conforma com o decidido invocando erro de julgamento de direito, entendendo que o DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro é aplicável às situações como a aqui em apreço, porque, por um lado, o pedido de inspecção preenche o conceito de “interesse legítimo” que deriva de pretender a devolução do PEC, já que esta devolução depende do procedimento inspectivo, e por outro lado, não se poderá falar em violação do princípio da proporcionalidade já que os custos da inspecção são proporcionais à dimensão do sujeito passivo.
A questão em causa no presente recurso foi tratada no acórdão do STA de 31/05/2017, proc. n.º 072/17 entendendo-se, em síntese, que não é aplicável à realização da acção inspectiva tendente ao reembolso do pagamento especial (realizado em 2003) por conta o DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro, nem a Portaria 923/99, de 20 de Outubro.
Pese embora no caso dos autos esteja em causa PEC de 2008, e no acórdão PEC de 2003, o entendimento ali vertido é aqui em tudo aplicável, considerando que também no caso dos autos está em causa o disposto no art. 4.º, n.º 4 do DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro e a Portaria 923/99, de 20 de Outubro.
Deste modo, e por concordarmos integralmente com o decidido naquele acórdão aqui fazemos nossa a sua fundamentação que passamos a transcrever:
“Pretendeu o legislador com a redação, na altura vigente, do n° 3, do artigo 93, do CIRC, sujeitar o pedido de reembolso do PEC à realização de uma ação de inspeção. Mas tal não significava necessária e imediatamente a sujeição desta ação inspetiva ao previsto no DL n.º 6/99 e Portaria 924/99, de 20-10 e ao inerente pagamento de taxas, como pretende a Administração Tributária.
O preâmbulo deste normativo dispõe que: a inspeção tributária depende exclusivamente, no quadro da legislação atual, da iniciativa da própria administração tributária.
No entanto, a certeza e segurança jurídicas e a necessidade de viabilizar negócios jurídicos relevantes do ponto de vista da reestruturação empresarial e da dinamização da vida económica aconselham a flexibilização desse regime, posto que com a devida salvaguarda dos interesses da administração tributária. É, assim, criado um regime especial de inspeção por iniciativa do sujeito passivo, com efeitos vinculativos para a administração tributária, cujo acesso depende da prova de interesse legítimo pelo sujeito passivo ou terceiro, devidamente autorizado por este.
Por isso este normativo tem fins específicos, consubstanciando-se num serviço prestado pela Administração Tributária ao sujeito passivo para apuramento da situação tributária deste e tendo em vista a realização de atos de reestruturação empresarial, de operações de recuperação económica, entre outras.
O conceito de “interesse legítimo” do sujeito passivo está definido no n° 6, do artigo 2, do normativo em análise, que explica que “o interesse legítimo referido no presente artigo consiste em qualquer vantagem resultante do conhecimento da exacta situação tributária do sujeito passivo, proveniente, nomeadamente, de actos de reestruturação empresarial, de operações de recuperação económica ou de acesso a regimes legais a que o requerente pretende ter direito.
Trata-se de um elenco meramente exemplificativo e reforça a ideia de se tratar de um serviço prestado pela Administração Tributária ao sujeito passivo, tendo em vista a obtenção por este de uma qualquer vantagem. E, como serviço que é, está sujeito ao pagamento de uma taxa, de montante variável consoante o âmbito e extensão da ação de inspeção, e cuja tabela vem prevista na já referida Portaria n° 923/99, de 20 de Outubro.
Desta interpretação só se pode concluir, ao contrário do defendido pela Administração Tributária, que não é aplicável este DL. n.º 6/99 ao regime de reembolso de PEC de IRC, mormente o seu artigo 4°, e concomitantemente, a tabela de taxas previstas na Portaria n° 923/99.
Trata-se de avaliar se existe uma falta de correspondência entre a finalidade inicial das inspeções a pedido com o regime previsto no n° 3, do artigo 93, do CIRC. E, na verdade, inexiste qualquer correspondência.
O regime previsto no DL n.º 6/99 regulamenta um serviço prestado pela administração ao sujeito passivo quando este pretende realizar uma operação ou procurar uma qualquer vantagem, alheia a uma relação tributária preexistente.
Já quanto à inspeção feita a “pedido do sujeito passivo” para efeitos de reembolso de PEC de IRC, não estão em causa as mesmas finalidades. Não se trata de uma inspeção necessária à obtenção pelo particular de uma qualquer vantagem mas antes de um procedimento necessário ao exercício de um direito.
Determinava o n° 2, do artigo 106, do CIRC, em vigor à data que o montante do pagamento especial por conta é igual a 1% do volume de negócios relativo ao período de tributação anterior, com o limite mínimo de (euro) 1000, e, quando superior, é igual a este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite máximo de (euro) 70.000 (sendo o volume de negócios correspondente ao valor das vendas e dos serviços prestados). Estabeleceu o regime de PEC um conceito de “rendimento legal”: o legislador fixa um rendimento sem necessária correspondência com o rendimento real, o único tributável por imposição constitucional. E fê-lo qualificando aquele rendimento legal como uma verdadeira presunção legal, em sentido estrito.
Como determina o artigo 349º do CC, presunções são ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um desconhecido. E a lei, no CIRC, retira uma ilação de um facto conhecido, o volume de negócios do período de tributação anterior, para firmar um desconhecido, o rendimento do ano fiscal a que os pagamentos especiais por conta dizem respeito. Ora, dispõe o n° 2, do artigo 350º do CC que as presunções legais podem ser ilididas mediante prova em contrário, exceto nos casos em que a lei o proibir. No que respeita ao PEC, não existe qualquer proibição legal de ilisão da presunção nem poderia nunca haver, atenta a imposição constitucional de tributação das pessoas coletivas segundo o seu rendimento real (n°2, do artigo 104, da CRP), estando antes taxativamente consagrada a possibilidade de ilidir tal presunção (artigo 73° da LGT).
Consequentemente, e ao contrário do entendimento da AT, não existe aqui qualquer “inversão”, ainda que aparente, da relação jurídica tributária, já que continuam a ser os mesmos o sujeito ativo e o sujeito passivo daquela relação (nos termos previstos no artigo 18º e seguintes da LGT). Também não colhe o argumento de que a ação inspetiva é necessária para a verificação de um “pressuposto legal” do direito ao reembolso: este direito nasce ope legis, se o rendimento dito “legal” for superior ao rendimento real. Ocorre, apenas e tão-só, uma inversão do ónus da prova quanto à determinação do rendimento real do sujeito passivo.
Se normalmente compete à Administração, mediante a operação desta presunção legal passa a caber àquele o ónus de a ilidir, se com a mesma não se conformar. E o meio imposto pelo legislador para ilidir tal presunção, nos termos do previsto naquela norma do n° 3, do artigo 93, do CIRC, é a obrigação de o sujeito passivo pedir que lhe seja feita uma inspeção.
Todavia, não se trata aqui da prestação de um qualquer serviço pela Administração Tributária ao sujeito passivo, tendo por finalidade a obtenção por este de uma qualquer vantagem, mas sim, e exclusivamente, da única possibilidade que lhe é dada para provar que o seu rendimento real não correspondeu, no exercício em causa, ao rendimento legal fixado pelo legislador no supra referido normativo. Ou seja, trata-se do exercício pelo sujeito passivo de um direito que lhe assiste por lei.
Não tem, por isso, aplicação a esta situação o previsto no D.L. n° 6/99.
Já Saldanha Sanches e André Salgado Matos, em op. cit., página 17) afirmavam que “(...) dada a verdadeira natureza do procedimento em causa, não parece que se aplique o regime de inspeção por iniciativa do contribuinte previsto pelo Decreto-lei n.º 6/99, de 20 de Outubro, designadamente em matéria de custas. Com efeito, seria constitucionalmente chocante admitir que o sujeito passivo teria que pagar para ser, como é seu direito, tributado segundo o seu lucro real”.
Pelo exposto, conclui-se pela ilegalidade da taxa decorrente da ação inspetiva para obter o reembolso do pagamento especial por conta.”
Saliente-se que este entendimento foi reiterado pelo recentíssimo acórdão do STA de 11/10/2017, proc. n.º 581/17, que seguiu na sua fundamentação aquele acórdão, e em cujo sumário se escreveu “É ilegal a taxa decorrente da acção inspectiva a realizar pela AT, para obter o reembolso do pagamento especial por conta, por não ser aplicável o DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro e a Portaria 923/99, de 20 de Outubro, à realização da referida acção.”
Portanto, aplicando a jurisprudência supra citada ao caso dos autos, que tem sido reiterada pelo STA, e por este TCAS (cfr. acórdão do TCAS de 26/10/2017, proc. n.º 23/15.5 BELLE em que as partes são as mesmas dos presentes autos, e que foi subscrito pelo presente colectivo), importa concluir, em suma, que a sentença recorrida não enferma do erro de julgamento assacado pela Recorrente, pois o acto que indeferiu o pedido de reembolso assentou no entendimento, erróneo, de que seria devida uma taxa, não paga pela A., que resulta da aplicação do no art. 4.º, n.º 4 do DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro e a Portaria 923/99, de 20 de Outubro, que como vimos, não é devida, por ilegal.
Na verdade, esta é a interpretação que dá pleno cumprimento aos princípios e preceitos constitucionais, devendo-se privilegiar uma interpretação das normas em conformidade com a Constituição.
Com efeito, a interpretação pugnada pela AT é de questionável constitucionalidade, face ao princípio da capacidade contributiva, considerando que o artigo 104.º, n.º 2 da Constituição determina que «a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real», pois acolhendo-se a interpretação da AT, tal implicaria que o contribuinte fosse obrigado a pagar para ser tributado segundo o lucro real, tal como impõe a nossa Lei Fundamental, e nessa medida, numa interpretação em conformidade com a Constituição, é de rejeitar tal interpretação.
Pelo exposto, improcedem as conclusões das alegações de recurso.
I.	Não é devida taxa para a realização de acção de inspecção pela AT para o contribuinte obter o reembolso do Pagamento Especial por Conta (PEC) considerando que à realização da referida acção não é aplicável o DL n.º 6/99, de 8 de Janeiro, nem a Portaria 923/99, de 20 de Outubro;
Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida.

References: artigo 93
 artigo 93
 artigo 93
 artigo 93
 artigo 93
 artigo 93
 artigo 103
 artigo 93
in casu
 artigo 93
 artigo 30
 artigo 93
 artigo 146
 artigo 106
 artigo 93
 artigo 4
in casu
 artigo 4
 artigo 93
 artigo 93
 artigo 2
 artigo 93
 artigo 2
 artigo 4
 artigo 93
 artigo 106
 artigo 349
 artigo 350
 artigo 104
 artigo 18
 artigo 93
 artigo 104