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Timestamp: 2019-04-20 02:13:24+00:00

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Impuesto de sucesiones prescripción – JPM Abogados
El TS declara declara que las dilaciónes por sucesivos recursos promovidos por el contribuyente con resultado de nulidad implica en determinados supuestos que no existen dilaciones imputables al contribuyente, es decir que el plazo de doce meses para realizar la inspección puede resultar excedido, y como consecuencia inmediata al no computar a efectos de la prescripción de la acción para reclamar la deuda, debe entenderse prescrita.
Javier Rodríguez F.
Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 2ª, S 8-10-2012, rec. 1096/2010
Pte: Trillo Torres, Ramón
STS Sala 3ª de 8 octubre 2012
Son antecedentes a tener en cuenta en la resolución del presente recurso y así derivan del expediente administrativo, como reseña la resolución EDD 2006/76084 del TEAC, los ss:
“El 18 de diciembre de 2.002, la Inspección de los Tributos de la Comunidad de Madrid incoó a D. Florencio y Doña. Angelina actas de disconformidad por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de las que resultan unas liquidaciones tributarias con unas deudas de 436.050,14 Eur. (72.552.639 pesetas). D. Iván había fallecido el 10 de agosto de 1.997, en estado de casado en únicas nupcias con D. Dulce, de cuyo matrimonio tenía cuatro hijos. Por disposición testamentaria había instituido a los mismos herederos por partes iguales, sin perjuicio de la cuota legal usufructuaria que le correspondía a la viuda.
El 29 de diciembre siguiente se presentó en la Consejería de Economía y Hacienda de la Comunidad de Madrid documentación a efectos de la liquidación del Impuesto sucesorio, aunque dicha documentación no obra en el expediente. El 14 de abril de 1.998, los interesados presentaron en la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid escritura de aprobación y protocolización de operaciones particionales donde aparece recogido el inventario de bienes declarando una masa hereditaria neta de 5.620.260,9 Eur. (935.132.730 pesetas) y manifiestan el patrimonio preexistente de los herederos. El 8 de noviembre de 2.001 se iniciaron las actuaciones inspectoras. En el curso de las actuaciones, en las que se ha solicitado diversa documentación, se han extendido diligencias de fechas 30 de noviembre de 2.001, 1 de abril, 27 de septiembre, 23 de octubre y 29 de noviembre de 2.002. El Servicio de Valoración tasó los bienes inmuebles reseñados en el inventario con los números 1, 2, 3, 4, 7, 39, 41, 42 y 44. Por otra parte, en virtud de la presunción del artículo 11.3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y con sustento en las certificaciones aportadas por las entidades financieras correspondientes EDL 1987/13245, los saldos de las cuentas bancarias reseñadas con los números 27 y 28 del inventario fueron aumentados en 3.318,55 Eur. (552.160 pesetas) y 22.605,01 Eur. (3.761.158 pesetas). Además, la primera de ellas es de carácter privativo y no ganancial como en principio declararon los interesados.
Respecto de las deudas, las correspondientes a liquidaciones derivadas de actas de Inspección incoadas por al Agencia Estatal de la Administración Tributaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, reseñadas con los números 34, 35, 36 y 37 de inventario, las dos primeras giradas a nombre del causante y las dos últimas a cargo de su cónyuge, así como la deuda reseñada con el número 50 del inventario correspondiente a la deuda estimada por el Impuesto sobre la Renta del causante, todas ellas fueron rechazadas por no ser firmes, ni constar que hayan sido pagadas por los herederos.
La deuda reseñada con el número 38 del inventario correspondiente a obras de acondicionamiento de un inmueble también ha sido rechazada por no estar debidamente justificada. Finalmente, el valor comprobado de la masa hereditaria neta asciende a 6.693.455,96Eur. (1.113.697.364 pesetas).
El 23 de octubre de 2.002, se pusieron los expedientes de manifiesto para alegaciones y en el referido trámite los interesados manifiestan en síntesis, que consideran que no se le ha puesto de manifiesto efectivamente el referido expediente, puesto que lo mostrado carece de la totalidad de la documentación esencial para poder realizar cualquier estudio o análisis. A la vista de este primer escrito de alegaciones en el que se alega indefensión, se puso de nuevo el expediente de manifiesto en fecha 29 de noviembre de 2.002. La actas contienen unas propuestas de liquidación sobre unas bases imponibles de 1.440.385,20 Eur. (239.659.932 pesetas) y unas deudas tributarias de 436.050,14 Eur. (72.552.639 pesetas). En el informe ampliatorio el Actuario reconoce que la primitiva documentación presentada por los interesados no obra en el expediente, pero rechaza la deducibilidad de las deudas al no quedar éstas suficientemente justificadas con soporte documental a pesar de haberse solicitado.
Por ello la sentencia impugnada EDJ 2009/310249 incurriría en una vulneración de lo prevenido en el artículo 66.1.a) de la Ley General Tributaria de 1963 EDL 1963/94, al no considerar interrumpida la prescripción por actuaciones realizadas con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento comprobación, liquidación y recaudación del tributo devengado por cada hecho imponible; y que a su vez se acomodan a los plazos y las formalidades indicadas en el Reglamento de Inspección de los Tributos, aprobado mediante Real Decreto 939/1986, de 25 de abril EDL 1986/10219, entonces vigente.
En este punto, subraya que el procedimiento inspector seguido en relación con los tres causahabientes, esto es, los hermanos Florencio, Trinidad y Angelina se topó con multitud de conductas dilatorias, cuando no obstructivas de dicho procedimiento.
En efecto, señala la recurrente que la comunicación del inicio de las actuaciones inspectoras se produce en fecha 8 y 9 de noviembre de 2001 respecto a dos de los hermanos, pero respecto de la tercera debe hacerse mediante edictos. Su comparecencia por medio de representante no se producirá hasta 1 de abril de 2002, indicándoseles que deben aportar la documentación que se les solicita en un plazo. De nuevo este plazo es incumplido, y la comparecencia se retrasa hasta 27 de septiembre de 2002, lo cual por sí mismo supone una dilación demás de cinco meses, suficiente para justificar el exceso del plazo para las actuaciones inspectoras.
En este sentido, pone de manifiesto que la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha resuelto respecto de otro causahabiente (Dª Trinidad) que se hallaba en idéntica situación a don Florencio, en sentido desestimatorio al entender, acertadamente según nuestra posición, que las dilaciones en el procedimiento inspector eran efectivamente imputables a los obligados tributarios. La sentencia 1430/2009, de 6 de octubre referida se aporta por su interés a título ilustrativo.
TERCERO.- Con carácter previo a pronunciarnos sobre el motivo de casación, debemos de examinar si ello es posible, a la vista de la causa de inadmisión por razón de la cuantía aducida por el Abogado del Estado, con cita del artículo 86.2.b) de la LJC, que limita el acceso a la casación a los asuntos cuyo cuantía no exceda de 150.000 euros.
La causa de inadmisibilidad no puede prosperar, porque no habiendo mediado autoliquidación, el primero y único dato cuantitativo sobre el eventual importe de la liquidación concernida es la de los 436.050,14 euros liquidados al recurrido, lo que ubica el interés del proceso por encima del umbral del acceso al recurso de casación, lo que nos obliga a pronunciarnos sobre el mismo.
Sobre la existencia de un periodo de dilación imputado a la parte en el recurso formulado por el Letrado de la Comunidad de Madrid nos hemos pronunciado en sentencia dictada en esta fecha, recurso de casación núm. 838/2010, interpuesto también por el Letrado de la Comunidad de Madrid contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, num. 30961/2009, dictada por la Sección de Apoyo a la Sección Cuarta, en fecha 23 de noviembre de 2009, en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 560/2006 EDJ 2009/317441, a instancia de don Florencio, hermano de la recurrente.
Dada esa identidad, que concurre también en las actuaciones practicadas por la Inspección, procede que a la hora de resolver el presente recurso, reproducir por razones de unidad y seguridad jurídica lo declarado en aquel procedimiento, donde rechazábamos que la dilación pudiera serle imputada a la parte. Así decíamos allí que
“Este Tribunal se ha pronunciado en varias ocasiones sobre la cuestión que se debate, esto es el plazo de duración del procedimiento inspector y sus consecuencias.
En la sentencia de 24 de enero de 2011 EDJ 2011/11713, siguiendo una línea iniciada en sentencias precedentes, ya se puso de manifiesto que el legislador en la Ley 1/1998, introdujo un principio programático del sistema tributario enderezado a mejorar la posición jurídica del contribuyente dirigido al equilibrio con la Administración, mediante el establecimiento del plazo de doce meses como plazo máximo para que agotar el procedimiento inspector, sin perjuicio de su posible prórroga hasta el límite de otros doce si concurren las circunstancias que la propia Ley prevé, determinando, no obstante, que para su cómputo se descuenten las dilaciones imputarle al contribuyente y las interrupciones justificadas que se determinen reglamentariamente. “Así pues, el propósito del titular de la potestad legislativa es que, como principio general, la Inspección de los tributos finiquite su tarea en el plazo de doce meses, prorrogable como mucho hasta veinticuatro si concurren las causas tasadas en la norma, si bien autoriza, para computar el tiempo, a descontar las demoras provocadas por los contribuyentes y los paréntesis necesarios para la tarea inspectora y de comprobación. En cualquier caso, ha sido tajante al dejar muy claro que el tiempo que transcurra entre la notificación del inicio de las actuaciones y el acto que las culmina no exceda de aquellos lapsos temporales (artículo 29, apartados 1 y 4)”.
Esto es, dentro del sistema de garantías que legalmente se establece para contrarrestar las potestades administrativas dentro de la relación jurídica tributaria, el establecimiento del plazo de duración de las actuaciones dentro del procedimiento inspector, adquiere especial protagonismo, al reconocérsele al contribuyente el derecho de que el procedimiento inspector ha de durar un plazo determinado, sirviendo de parámetro dicho plazo sobre el que verificar, en todo caso, las dilaciones producidas y su justificación.
Declaración aquella que constituye el pórtico para anunciar que “Con este espíritu debe abordarse la interpretación de la noción “dilaciones imputables al contribuyente”, a las que alude el artículo 29.2 de la Ley 1/1998 y que el artículo 31 bis, apartado 2, define con mayor detenimiento como el retraso en que incurriere al cumplimentar las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias, así como el que se derive de los aplazamientos que interesare. Podemos ya, pues, dejar sentados dos criterios al respecto: en primer lugar, que la noción de “dilación” incluye tanto las demoras expresamente solicitadas por el obligado tributario y acordadas por la Inspección como aquellas pérdidas materiales de tiempo provocadas por su tardanza en aportar los datos y los elementos de juicio imprescindibles para la tarea inspectora; en segundo término, y como corolario de la anterior, se ha de dejar constancia de que la “dilación” es una idea objetiva, desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado. Así, pues, cabe hablar de “dilación” tanto cuando pide una prórroga para el cumplimiento de un trámite y les es concedida, como cuando, simple y llanamente, lo posterga, situaciones ambas que requieren la existencia de un previo plazo o término, expresa o tácitamente fijado, para atender el requerimiento o la solicitud de información.
Al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea”.
Sobre este básico argumento jurisprudencial, anticipamos que el motivo debe ser desestimado y para ello debemos analizar el período de dilación que en el escrito formulado por el Letrado de la Comunidad de Madrid se imputa al contribuyente.
En el expediente figura una diligencia de fecha 1 de abril de 2002, en la que se solicita del sujeto pasivo la siguiente documentación:
“-Justificación documental de las participaciones declaradas en el cuaderno particional con los números 14, 15,16 y 17.
-Actas A-02 declaradas como deudas de la sociedad de gananciales (num. 34, 35,36 y 37 del cuaderno particional)”.
Figura también en la citada diligencia que se suspenden las actuaciones hasta el 11 de abril, a las 11,30 horas.
A continuación, obra extendida una diligencia con fecha 27 de septiembre de 2002, donde se hace constar, ente otras cosas, lo siguiente:
“Primero: En diligencia de fecha 1 de abril de 2002, se citó al representante de los obligados tributarios para comparecer el 11 de abril del corriente a las 11,30 en estas oficinas, sin que dicha comparecencia se haya producido hasta el día de hoy y sin que se haya justificado tal extremo”.
Tras reiterarse por la Inspección que se aportasen las Actas A02, el compareciente hace constar:
“TERCERO: el compareciente manifiesta que la no comparecencia referenciada en el apartado primero, se debió a la no aportación de la documentación solicitada por los obligados tributarios a su representante, manifestando el contribuyente que ya se aportó en su momento”.
Y de las referidas actuaciones no puede desprenderse otra conclusión que la mantenida por los jueces a quo, pues: la diligencia de 1 de abril de 2002, no puede considerarse como “verdadera y propia significación de actuación inspectora”, tal como recoge nuestra doctrina.
La documentación relativa al documento particional había sido aportada por el sujeto pasivo en dos fechas distintas, pero en todo caso con anterioridad a la mencionada diligencia, es decir, en datas 29 de diciembre de 1997, cuando se solicitó la declaración por el impuesto de referencia, documentación extraviada, hecho no controvertido, y en fecha 14 de abril de 1998, con la presentación de la escritura de aprobación y protocolización de las operaciones particionales ante la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid, aportación que tampoco es objeto de debate. Y esa documentación presentada es precisamente la que se utilizó por la Inspección para regularizar aquellos números del cuaderno particional, siendo prueba de ello que esos datos figuren en el Acta de Inspección NUM003, página 2 con el mismo “valor declarado” y “valor comprobado”. En suma, la Administración ya disponía de la documentación necesaria para liquidar, siendo totalmente irrelevante reiterar esa documentación al interesado, quien podía negarse a aportarla conforme a los artículo 3.g) y 17 de la Ley 1/1998, tal como recalcan los jueces de instancia.
Y si esa solicitud de documentación inspectora era innecesaria, qué decir de la relativa a la aportación de las actas de inspección, reiterada en la diligencia de 27 de septiembre de 2002, documentación que debía figurar en los archivos de la Hacienda Publica y respecto de la cual no se planteaba duda alguna respecto de sus destinatarios, según se deduce del recurso de alzada del Director General de Tributos de la Comunidad de Madrid.
En definitiva, la dilación referida no es imputable al particular, y como acertadamente relata la sentencia recurrida EDJ 2009/310249 “se ha superado el plazo del año y las actuaciones inspectoras carecen de eficacia interruptiva”.
Pero es que además a esta argumentación, que sigue el hilo de la desarrollada en la sentencia recurrida EDJ 2009/310249, hemos de añadir que en todo caso y tomando como referencia el razonamiento del TEAC que la Sala de instancia reproduce en el fundamento de derecho séptimo que antes hemos transcrito, en el que se dice que
“tomando como fechas de inicio, respectivamente, para cada uno de los obligados tributarios los días 8 y 19 de noviembre de 2001, cuando se dictaron por el Inspector Jefe los acuerdos de liquidación, el 24 de abril de 2003, se estaba respectivamente, en el último y penúltimo día del plazo de doce meses previsto para culminar el procedimiento inspector”.
El resultado sería que incluso descontando las dilaciones imputadas al actor por el TEAC, el plazo de doce meses habría resultado excedido, a la vista de que el día final para el cómputo de la duración del procedimiento de comprobación no ha de ubicarse en la fecha de la liquidación sino en la de su notificación al sujeto pasivo ( sentencia de 2 de febrero de 2012, rec. casación 3264/2008 EDJ 2012/15816), en este caso el 5 de mayo de 2003, muy sobrepasados “el último y penúltimo día” a los que se refiere el TEAC al tener en cuenta la data del anterior día 24 de abril.
Por último señalar, en cuanto a la referencia que se hace en el sentido de interposición del recurso a la sentencia de la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Madrid de 6 de octubre de 2009, dictada en el recurso 135/2007, relativa a una de las coherederas, en la que se alcanzan conclusiones distintas a las declaradas sobre don Florencio habida cuenta de la diferente actuación de aquella en el procedimiento administrativo, simplemente dejar indicado que, como se sostiene en el escrito de oposición de don Florencio, que en sentencia de esta Sala de 17 de marzo de 2010,recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 114/2005 EDJ 2010/37625, hemos declarado la ineficacia de las actuaciones notificadas a uno de los herederos en orden a la prescripción respecto al resto”.
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References: resolución 
 resolución 
 artículo 11
 artículo 66
 Real Decreto 
 artículo 86
 artículo 29
 artículo 31
 artículo 3