Source: http://interpretacja-podatkowa.pl/interpretacja/pokaz/4-podatek-dochodowy-od-osob-fizycznych/10-zrodla-przychodow/108-przychody-z-kapitalow-pienieznych/95106-kapital-podstawowy-przeksztalcanie-spolka-jawna-spolka-z-ograniczona-odpowiedzialnoscia-sukcesja-zysk-niepodzielony.html
Timestamp: 2018-03-23 03:13:23+00:00

Document:
Czy przekazanie skumulowanych, niepodzielonych zysków spółki z o. o. z lat poprzednich na kapitał | Interpretacje podatkowe
/interpretation/print/interpretacja-podatkowa-95106Drukuj
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26.03.2008 r. (data wpływu 04.04.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych - jest nieprawidłowe.
W dniu 04.04.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Wspólnicy Spółki planują przekształcenie spółki z o. o. w spółkę jawną. W spółce z o. o. istnieje kapitał rezerwowy, na który przekazywane były zyski z poszczególnych poprzednich lat, wypracowane w sp. z o. o. W momencie przekształcenia te skumulowane, niepodzielone zyski spółki z o. o. przekazane zostaną na kapitał podstawowy spółki osobowej, staną się majątkiem spółki przekształconej (osobowej) i podwyższą wartość wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej.
Czy przekazanie skumulowanych, niepodzielonych zysków spółki z o. o. z lat poprzednich na kapitał podstawowy spółki osobowej (jawnej) podlega, w momencie przekształcenia, opodatkowaniu jako przychód (dochód) z udziału w zyskach osoby prawnej i czy w związku z tym Spółka ma obowiązek, jako płatnik, pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od takiego przekazania...
Wnioskodawca uważa, iż przekazanie skumulowanych, niepodzielonych zysków spółki z o. o. z lat poprzednich na kapitał podstawowy spółki jawnej nie podlega opodatkowaniu, w momencie przekształcenia, jako przychód/dochód z udziału w zyskach osoby prawnej i w związku z tym Spółka nie ma obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku. Z uwagi na fakt, że przekształcana spółka z o. o. nie jest traktowana jak podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego (spółkę jawną), zaś wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, należy uznać, że majątek przekształcanej spółki z o. o. zaliczany jest na poczet wkładów do spółki jawnej. Tak więc przekazanie skumulowanych zysków spółki z o. o. na kapitał podstawowy spółki jawnej nie mieści się w pojęciu „wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej”. Ponadto należy podkreślić, że majątek przekształcanej spółki z o. o. staje się majątkiem spółki przekształconej (spółki jawnej) zgodnie z brzmieniem art. 28 w zw. z art. 555 KSH. Usytuowanie art. 28 KSH ma związek ze stosunkami z osobami trzecimi i podkreśla odrębność majątkową spółki od majątku wspólników. Pierwotny bowiem majątek spółki tworzony jest z wkładów wspólników, zaś w naszym przypadku z majątku spółki przekształcanej. Skoro niepodzielone zyski spółki z o. o. z lat poprzednich stały się własnością spółki jawnej, to nie sposób uznać, że zostały faktycznie otrzymane przez wspólników będących uprzednio udziałowcami przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Stanowisko to potwierdzają interpretacje Izby Skarbowej w Warszawie (z 26.01.2006, 1401/PD-4230Z-113/05/ICH) i Poznaniu (z 12.10.2007 i 22.10.2007, ILPB2/415-65/07-2/ES, ILPB3/423-30/07-2/HS, OLPB3/423-31/07-2/HS), oraz urzędów skarbowych: Pierwszego Wielkopolskiego w Poznaniu z 20.02.2007, ZD/4060-103/06, Pierwszego Warszawa-Śródmieście z 15.05.2007, 1435/FD1/415/9/07/EK, Pierwszego w Kielcach z 30.08.2005, OG/005/105/PDII/31/2005. Katalog dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, zawarty w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem otwartym i nie można tam wrzucać dochodów tam nie wymienionych. Gdyby było inaczej, to nie byłyby potrzebne kolejne nowelizacje tego przepisu i uzupełnianie go np. o zdarzenia towarzyszące łączeniu spółek.
Reasumując, z przekształceniem spółki z o. o. w jawną nie wiążą się żadne szczególne uregulowania podatkowe. Przekształcenie to, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego, nie jest traktowane jako likwidacja spółki z o. o., bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie to proces zmierzający do zmiany formy prawnej. Tym samym u udziałowców przekształcanej spółki z o. o. nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od niepodzielonych zysków z lat poprzednich, a przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki osobowej). Żaden ze wspólników nie będzie miał obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w takiej sytuacji. Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do odprowadzenia jako płatnik zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Obowiązek bycia płatnikiem wynika z przepisów prawa podatkowego. Co prawda spółka jawna wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki z o. o., jednakże gdy nie podjęto uchwały o podziale zysku w sp. z o. o., prawo to nie może przejść na spółkę jawną, bo nie zaistniało. Jeżeli spółka z o. o. nie była płatnikiem zryczałtowanego podatku, to takim płatnikiem nie może być spółka jawna, ponieważ nie będąc spółką z o. o. i nie mając uchwały o podziale zysku sp. z o. o., zysku takiego wypłacić nie może, tym samym potrącić podatku. Z tych względów, wobec braku wyraźnej regulacji prawnej, pozostawiony w spółce z o. o. niepodzielony zysk – po przekształceniu w spółkę jawną – należy uznać za neutralny podatkowo.
Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., nr 80, poz. 60 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93 a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki jawnej.
Skutki podatkowe przekształcenia nie obejmują jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym nie mogą one przejść po przekształceniu na spółkę jawną, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Wyrazem tego jest użycie w przepisie art. 24 ust. 5 sformułowania „w tym także”. Faktycznie uzyskane mogą więc być także inne postacie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych. Taką postacią dochodu jest właśnie analizowany w niniejszej sprawie dochód uzyskiwany w wyniku przekształcenia spółki z o. o. w spółkę jawną.
Stosownie natomiast do postanowień art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów).
Skumulowane, niepodzielone w latach poprzednich w spółce kapitałowej, zyski zgromadzone na kapitale spółki z o. o. oraz nierozliczony zysk za rok bieżący, stają się kapitałem początkowym spółki jawnej.
Zysk wypracowany w spółce z o. o., która jest osobą prawną podlega opodatkowaniu zarówno w momencie powstania, jak i w momencie rozporządzenia nim na rzecz wspólnika. W pierwszym przypadku następuje opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w drugim 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 30a ust. 1 pkt 4).
Należy więc uznać, że w przypadku przekształcenia spółki z o. o. pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia środki nieopodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (różnica pomiędzy majątkiem spółki jawnej w stosunku do udziałów wspólników z dnia przekształcenia) będą opodatkowane tym podatkiem.
Zestawiając bowiem przepisy Kodeksu spółek handlowych, Ordynacji podatkowej (dotyczące przekształceń spółek) oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że pozostawione w spółce kapitałowej środki (które stały się majątkiem spółki osobowej prawa handlowego, a nie podwyższają wartości wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce z o. o.) przypadające na wspólnika (osobę fizyczną) będą podlegały opodatkowaniu w momencie wyjścia tego wspólnika ze spółki osobowej jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Natomiast w przypadku, gdy pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia środki nieopodatkowane, podwyższą wartość wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej, to różnica tych wartości stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w dacie wykreślenia spółki kapitałowej z krajowego rejestru sądowego.
Mając na uwadze fakt, iż spółka osobowa w drodze sukcesji generalnej przejęła ogół praw i obowiązków przekształconej spółki kapitałowej, będzie zobowiązana w takich przypadkach – jako płatnik - do poboru zryczałtowanego podatku od tych przychodów, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy.
Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są jako płatnicy obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1.
Stwierdzić należy również, że na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną nie dochodzi, uwzględniając postanowienia ww. przepisów dotyczących sukcesji prawno - podatkowej spółek, do objęcia udziałów w świetle art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z powyższego przepisu wynika również, iż dotyczy on wyłącznie spółek posiadających osobowość prawną a spółka jawna nie jest osobą prawną ani spółką kapitałową w organizacji. Wspólnicy spółki jawnej, jako osoby fizyczne, będą opodatkowywać dochód z udziału w tej spółce podatkiem dochodowym od osób fizycznych, osiągając przychody kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określane zgodnie z art. 8 ustawy.
Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, że nie osiągnie przychodu wspólnik spółki z o. o. posiadającej kapitał zapasowy (na który składa się niepodzielony zysk z lat ubiegłych oraz zysk roku obrotowego), który na skutek przekształcenia spółki z o. o. w spółkę jawną staje się składową częścią majątku spółki jawnej. Niepodzielony zysk wypracowany w spółce z o. o. – jak wskazano wyżej – który zostanie przeznaczony na kapitał podstawowy spółki jawnej, podlega opodatkowaniu u każdego wspólnika jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 ustawy.
Reasumując, z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż pozostałe w spółce kapitałowej środki, pochodzące z niepodzielonego zysku z poprzednich lat i zysku roku obrotowego stają się częścią kapitału podstawowego spółki jawnej, czyli potraktowane zostają jako wkłady wspólników do spółki jawnej. Nastąpi więc podwyższenie wartości wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej, które w momencie przekształcenia spółki wpłynie na powstanie przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W momencie przekształcenia spółki z o. o. w spółkę jawną niepodzielne zyski spółki z o. o. przechodzą na wspólników spółki jawnej, tj. są postawione do ich dyspozycji. Przychód ten powstanie w dacie wykreślenia spółki kapitałowej z krajowego rejestru sądowego i winien być opodatkowany stosownie do wyżej przedstawionych uregulowań prawnych zryczałtowanym podatkiem dochodowym od tych przychodów w wysokości 19%.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.
> Osoby prawne i spółki nieposiadajace osobowości prawnej
IPPB1/415-396/08-2/MO
kapitał podstawowy , przekształcanie , spółka jawna , spółka z ograniczoną odpowiedzialnością , sukcesja , zysk niepodzielony

References: art. 14
 art. 28
 art. 555
 art. 28
 art. 24
 art. 93
 art. 93
 art. 9
 art. 21
 art. 24
 art. 30
 art. 30
 art. 41
 art. 29
 art. 30
 art. 30
 art. 17
 art. 8
 art. 24