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Timestamp: 2020-05-28 16:11:37+00:00

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BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-20190502
1 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 1-02/05/2019)
Le principe énoncé au I de l' article 973 du du code général des impôts (CGI) , selon lequel la valeur des actifs mentionnés à l' article 965 du CGI est déterminée suivant les règles en vigueur en matière de mutation par décès, s’applique notamment à la fraction de la valeur de parts ou actions représentative d’actifs immobiliers imposables.
Les dispositions du III de l'article 973 du CGI prévoient cependant des modalités particulières de valorisation concernant cette fraction imposable en présence de dettes correspondant à des contrats de prêts à terme ou sans terme contractées directement ou indirectement par la société ou l'organisme.
En outre, les dispositions du II de l'article 973 du CGI interdisent la prise en compte de certaines dettes contractées, directement ou indirectement, par une société ou un organisme notamment auprès du contribuable, d’un membre de son foyer, de son cercle familial ou d’une société qu’il contrôle, pour la valorisation de ses parts ou actions.
A. Principes d'évaluation
10 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 10-02/05/2019)
Selon les dispositions du I de l' article 973 du CGI , les actifs imposables à l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) sont évalués suivant les règles en vigueur en matière de mutation par décès, soit à leur valeur vénale réelle au jour du fait générateur de l'impôt ( CGI, art. 666 ).
Les parts ou actions de sociétés ou d'organismes, comprises dans l'assiette de l'IFI à hauteur de la fraction de leur valeur représentative, directement ou indirectement, de biens ou droits immobiliers imposables en application du 2° de l' article 965 du CGI , sont donc évaluées à leur valeur vénale réelle au 1 er janvier de chaque année d'imposition, étant observé que la loi prévoit des modalités d’évaluation spécifiques concernant les valeurs mobilières cotées (CGI, art. 973, I al. 3).
B. Règles anti-abus de non-déductibilité
20 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 20-02/05/2019)
Pour cette évaluation, conformément aux dispositions prévues au II de l' article 973 du CGI , la prise en compte de certaines dettes contractées, directement ou indirectement, par la société ou l’organisme notamment auprès du redevable et des personnes de son foyer fiscal ou de son cercle familial n’est toutefois pas autorisée (CGI, art. 973, II - al. 1 à 5 ; II § 60 et s. ).
Ces règles anti-abus ont pour seul objet de corriger l'évaluation des parts ou actions détenues directement ou indirectement par le redevable et les personnes composant son foyer fiscal à l’origine de la créance litigieuse et ne concernent donc pas la valorisation des parts ou actions de la même société ou du même organisme détenues directement ou indirectement par d'autres redevables de l'IFI.
30 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 30-02/05/2019)
Les clauses anti-abus visent les dettes contractées en vue de dépenses engagées pour l'acquisition d’un actif imposable (en particulier biens ou droits immobiliers et parts ou actions dont une fraction de la valeur est imposable) ainsi que pour certaines dépenses y afférentes mentionnées aux 2° et 3° du I de l' article 974 du CGI (dépenses d’amélioration, construction, reconstruction ou agrandissement et dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ou supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire).
Ces clauses anti-abus sont susceptibles de s'appliquer quelle que soit la forme des dettes : financement par emprunt bancaire, constitution d'un compte courant d'associé de la société ou de l'organisme débiteur, etc.
Les dettes contractées par la société ou l'organisme s'entendent en principe de celles ayant fait l'objet d'une comptabilisation au passif de la société ou de l'organisme débiteur. Toutefois, la mise en ½uvre des clauses anti-abus trouve également à s'appliquer lorsqu'il est établi, notamment lors d'opérations de contrôle de l'administration, que le financement de l'actif imposable ou des dépenses y afférentes qui n'a pas été comptabilisé s'inscrit dans les situations expressément visées par les 1° à 4° du II de l'article 973 du CGI.
40 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 40-02/05/2019)
50 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 50-02/05/2019)
Des exceptions à la non-déductibilité de ces dettes en application de ces clauses anti-abus sont toutefois expressément prévues par la loi (CGI, art. 973, II - al. 6 et 7 ; III § 220 et suivants ).
C. Règles dérogatoires de valorisation de la fraction imposable des parts ou actions de sociétés ou d'organismes en présence de prêts à terme ou sans terme
53 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 53-02/05/2019)
Le III de l’ article 973 du CGI apporte des précisions sur la valorisation de la fraction imposable de la valeur des parts ou actions de sociétés ou d'organismes imposables en présence de dettes correspondant à des contrats de prêts à terme ou sans terme contractées directement ou indirectement par la société ou l'organisme.
1. Prêts à terme contractés directement ou indirectement par la société ou l'organisme
55 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 55-02/05/2019)
Aux termes du III de l' article 973 du CGI , pour la valorisation des parts ou actions de sociétés ou d'organismes, les dettes correspondant à des prêts prévoyant le remboursement de l’intégralité du capital au terme du contrat, contractées, directement ou indirectement, par une société ou un organisme pour l'achat d'un actif imposable sont prises en compte chaque année à hauteur du montant total de l'emprunt diminué d'une somme égale à ce même montant multiplié par le nombre d'années écoulées depuis le versement du prêt et divisé par le nombre d'années total de l'emprunt.
Pour plus de précisions sur les contrats de prêts à terme, il convient de se reporter au I § 20 et suivants du BOI-PAT-IFI-20-40-20 .
2. Prêts sans terme contractés directement ou indirectement par la société ou l'organisme
57 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 57-02/05/2019)
Aux termes du III de l' article 973 du CGI , pour la valorisation des parts ou actions de sociétés ou d'organismes, les dettes correspondant à des prêts ne prévoyant pas de terme pour le remboursement du capital, contractées, directement ou indirectement, par une société ou un organisme pour l'achat d'un actif imposable sont prises en compte chaque année à hauteur du montant total de l'emprunt diminué d'une somme égale à un vingtième de ce montant par année écoulée depuis le versement du prêt.
Pour plus de précisions sur les contrats de prêts sans terme, il convient de se reporter au II § 40 du BOI-PAT-IFI-20-40-20 .
60 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 60-02/05/2019)
- pour l'acquisition d'un actif imposable au redevable ou à un membre de son foyer fiscal au sens de l'IFI ;
70 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 70-02/05/2019)
Elle concerne enfin l’intégralité de la dette, quel que soit notamment, sous réserve de la condition de contrôle de la société ou de l’organisme ( II-A-1 § 90 ), le niveau de participation du redevable et des membres de son foyer dans cette société ou organisme et ne concerne donc pas la valorisation des parts ou actions de la même société ou du même organisme détenues par d’autres redevables de l’IFI.
80 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 80-02/05/2019)
Il est rappelé que le foyer fiscal s'entend au sens du 1° de l’ article 965 du CGI , c’est-à-dire des personnes physiques soumises à imposition commune à l'IFI (couples mariés, sauf exceptions, partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) défini à l' article 515-1 du code civil (C. civ.) , personnes vivant en concubinage notoire ainsi que leurs enfants mineurs lorsque ces mêmes personnes ont l'administration légale de leurs biens).
90 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 90-02/05/2019)
Le contrôle de la société ou de l'organisme par le redevable seul ou conjointement avec l'une des personnes de son foyer fiscal s'apprécie dans les conditions du 2° du III de l'article 150-0 B ter du CGI ; il est ainsi caractérisé lorsque ceux-ci détiennent :
Cette présomption peut toutefois être renversée par tout élément de preuve contraire apportée par le redevable de nature à démontrer que ce contrôle est en réalité exercé par d'autres personnes que ce même redevable ou un membre de son foyer.
100 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 100-02/05/2019)
- pour l'acquisition d'un actif imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2° et 3° du I de l'article 974 du CGI afférentes à un tel actif.
110 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 110-02/05/2019)
Sont ainsi visées les dettes contractées à l’égard du redevable, d’un membre de son foyer fiscal ( II-A-1 § 80 ) ou d’un membre de son cercle familial au sens du 2° du III de l’article 974 du CGI, c’est-à-dire d'un ascendant, descendant, frère ou s½ur de l’un des membres du foyer fiscal.
120 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 120-02/05/2019)
130 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 130-02/05/2019)
140 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 140-02/05/2019)
- auprès d'une société ou d'un organisme contrôlé ( II-A-1 § 90 ), directement ou par l'intermédiaire d'une ou de plusieurs sociétés ou organismes interposés, par le redevable ou l’un des membres de son foyer, seul ou conjointement entre eux et le cas échéant avec leurs ascendants, descendants, leurs frères et s½urs ;
- pour l'acquisition d'un actif imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2° et 3° du I de l' article 974 du CGI afférentes à un tel actif.
150 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 150-02/05/2019)
160 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 160-02/05/2019)
Sont exclues tant les dettes contractées pour l’acquisition d’un actif imposable, que celles exposées pour la réalisation de certaines dépenses afférentes aux actifs imposables ( II-A-2 § 130 ).
170 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 170-02/05/2019)
L’exclusion concerne les dettes contractées auprès de la société ou de l'organisme contrôlé par l'une des personnes membres du foyer fiscal au sens de l'IFI ( II-A-1 § 80 ), seule ou conjointement avec les autres membres de ce foyer et le cas échéant avec les membres de son cercle familial ( II-A-2 § 110 ).
180 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 180-02/05/2019)
190 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 190-02/05/2019)
200 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 200-02/05/2019)
Ainsi, pour le redevable concerné, la fraction de la valeur des titres de la société ou de l'organisme représentative d'actifs imposables détenus directement ou indirectement par ces entités doit être corrigée du montant des dettes contractées par la société ou de l'organisme dont la loi exclut la prise en compte en application des 1° à 4 ° du II de l' article 973 du CGI pour la valorisation de leurs parts ou actions appartenant au foyer fiscal.
210 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 210-02/05/2019)
- Valeur vénale retraitée de la société A : valeur vénale de A + montant de l’emprunt non déductible = 7 000 000 ¤ + 400 000 ¤ + (75 000 ¤ x 50%) = 7 437 500 ¤
- Fraction de la valeur des titres de la société A imposables à l’IFI chez M. X : 60 % x (7 437 500 ¤ x (641 071 ¤ / 8 037 500 ¤)) = 355 929 ¤
- Au total M. X doit déclarer un montant imposable de 355 929 ¤ + 16 428 ¤ = 372 357 ¤
220 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 220-02/05/2019)
Aux termes des deux derniers alinéas du II de l' article 973 du CGI , à titre de clause de sauvegarde, deux exceptions permettent d’éviter l’application des règles d’exclusion des dettes exposées au II ci-dessus.
230 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 230-02/05/2019)
Les cas de non-déductibilité des dettes prévus au 1°, 2° et 4° du II de l' article 973 du CGI ( II-A-1 à 3 § 60 à 170 ) ne trouvent pas à s'appliquer si le redevable justifie que le prêt n'a pas été contracté dans un objectif principalement fiscal.
240 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 240-02/05/2019)
La notion d'objectif principalement fiscal est plus large que la notion de but exclusivement fiscal au sens de l’ article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF) , relatif à l’abus de droit fiscal ( BOI-CF-IOR-30 ).
Est susceptible de caractériser un objectif principalement autre que fiscal l'hypothèse où la dette a été souscrite avant la création de l'IFI au 1 er janvier 2018, ou à une date nettement antérieure à celle à compter de laquelle le foyer fiscal est devenu redevable de cet impôt.
250 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 250-02/05/2019)
260 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 260-02/05/2019)
Le cas de non-déductibilité prévu au 3° du II de l' article 973 du CGI ( II-A-2 § 100 et 130 ) ne trouve pas à s'appliquer si le redevable justifie du caractère normal des conditions du prêt, notamment du respect du terme des échéances, du montant et du caractère effectif des remboursements.
270 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 270-02/05/2019)
280 (BOFiP-PAT-IFI-20-30-30-§ 280-02/05/2019)

References: l'article 973
 l'article 973
 art. 666
 art. 973
 art. 973
 § 60
 l'article 973
 art. 973
 § 220
 § 20
 § 40
 § 90
 l'article 150
 l'article 974
 § 80
 § 90
 § 130
 § 80
 § 110
 § 60
 § 100