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Timestamp: 2019-10-22 21:47:15+00:00

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Sprachkurse im Ausland - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSK vom 20.10.2011, RV/0357-K/08
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der HB, Kl, vom 20. Februar 2008 gegen den Bescheid des Finanzamtes K vom 29. Jänner 2008 betreffend Rückforderung von Familienbeihilfe und Kinderabsetzbeträgen für AB, geb. 11, für den Zeitraum Mai 2006 bis September 2007 entschieden:
Der Berufung wird hinsichtlich der Monate November 2006 und Dezember 2006 stattgegeben. Insoweit wird der Bescheid aufgehoben.
Hinsichtlich der Monate Mai 2006 bis Oktober 2006 und Jänner 2007 bis September 2007 wird die Berufung abgewiesen. Insoweit bleibt der angefochtene Bescheid unverändert.
Der Sohn der Berufungswerberin (Bw.) legte am 27. Juni 2005 die Reife- und Diplomprüfung an der Bundes-Handelsakademie 2 in K ab. Nach Ableistung des Präsenzdienstes vom 5. September 2005 bis 4. Mai 2006 inskribierte AB am 19. Oktober 2006 an der Universität K das Bachelorstudium Wirtschaft und Recht ab dem Wintersemester 2006. Am 30. Oktober 2006 beantragte die Bw. die (Weiter-)Gewährung der Familienbeihilfe für ihren Sohn. Dem Ansuchen beigelegt waren eine Bestätigung des MK (Ableistung des Präsenzdienstes vom 5. September 2005 bis 4. Mai 2006) und die Studienbestätigung der Universität K vom 19. Oktober 2006.
Auf Grund der Ermittlungen im Rahmen der Überprüfung des Anspruches auf Familienbeihilfe vom 31. August 2007 und vom 2. Oktober 2007, ergab sich, dass A. das Studium an der Universität K unmittelbar nach der Inskription abgebrochen hat.
Ab Mitte Oktober 2006 hielt sich A. in Neuseeland auf. In Auckland absolvierte er im November 2006 an der University of Cambridge die Prüfung English for Speakers of Other Languages (ESOL), Level 1, Business English Certificate Vantage (council of Europe Level B2). Das Zeugnis hierüber wurde am 29. Jänner 2007 in Auckland ausgestellt. Darüber hinaus besuchte A. von Oktober bis Dezember 2006 einen Englischkurs, Leaving Level Advanced und erhielt am 15. Dezember 2006 das entsprechende "Certificate in English". Vorgelegt wurde ferner eine "Student Card" der Languages International Auckland mit einer Gültigkeit bis 15. Dezember 2006, sowie der Polizeibericht über den auf AB erfolgten Raubüberfall vom 23. Oktober 2006 in Auckland City.
Die Bw. legte weiters vor: - Certificat der Ecole Internationale des Langue Francaice vom 2. Juli 2007 über den "Cours des Francais langue genereale" Niveau A2 du CECR; der Kurs wurde vom 14. Mai 2007 bis 29. Juni 2007 besucht; - Certificat de Language Francaise, Niveau Elementaire, für den Kurs vom 4. Juli 2007 bis 25. September 2007 (Cours de Civilisation Francaise de la Sorbonne; Extension Universitaire). - Certificat d'inscription für den Cours de Civilisation Francaise de la Sorbonne vom 11. Oktober 2007 bis 25. Jänner 2008, Niveau Intermediäre, Extension Universitaire.
Mit Bescheid vom 29. Jänner 2008 forderte das Finanzamt die für den Sohn ausbezahlte Familienbeihilfe samt Kinderabsetzbeträgen für den Zeitraum Mai 2006 bis September 2007 zurück. Begründet wurde der Bescheid mit § 2 Abs. lit e FLAG 1967 und den Umstand, dass das Studium in K abgebrochen wurde sowie damit, dass ein Sprachkurs keine Berufsausbildung im Sinne des § 2 Abs. 1 lit. b FLAG 1967 darstelle.
In der Berufung gegen diesen Bescheid führte die Bw. aus, dass ihr Sohn in Paris studiere und dass Teil seiner Aufnahmebedingungen das Zertifikat aus Neuseeland gewesen sei. Vorgelegt wurde von der Bw. eine Bestätigung der American Business School (ABS) Paris. Darin wurde bestätigt, dass AB im Spring Semester 2008 an der ABS für die Ausbildung zum Bachelor of Business Administration(BBA) aufgenommen worden sei und dass er die Englisch-Prüfung im Rahmen des Aufnahmeverfahrens nicht absolvieren musste, da er das Certificate der Universität Cambridge ESOL (English for Speakers of Other Languages) vorwies.
In Entsprechung des Ergänzungsersuchens vom 4. März 2008 legte die Bw. ein Schreiben ihres Sohnes vom 4. März 2008 vor. Darin heißt es:
"..meinen Präsenzdienst erst im März/April 2006 vollendet habe und die Universitäten bereits angefangen hatten, habe ich nicht die Möglichkeit gehabt mit dem Studium anzufangen und musste damit bis September/Oktober 2006 warten.
Im Dezember 2006 habe ich eine Cambridge Prüfung für ein Cambridge Zertifikat abgelegt, für welche ich in den Monaten zuvor vorbereitet wurde. Mit diesem Zertifikat kann man auf jeder englischsprachigen Universität auf der ganzen Welt, ohne jegliche Aufnahmeprüfungen, zu studieren anfangen. (Um auf einer englischsprachigen Uni anfangen zu können, muss man Prüfungen ablegen). Vom Mai 2007 bis August 2007 war ich auf der Alliance Francaise, wo ich französisch studiert habe. Vom August 2007 bis Jänner 2008 habe ich in weiterer Folge an der Universität Sorbonne in Paris meine Prüfungen (Language et Civilisation Francaise) erfolgreich bestanden. Im Jänner 2008 bin ich auf die Universität "American Business School", welche auch in Paris ist, umgestiegen, wo ich in weiterer Folge mein Studium für 4 - 5 Jahre ableisten werde. Das Cambridge Zertifikat hat es mir erlaubt auf der American Business School anzufangen."
Beigelegt wurde die Bestätigung der American Business School, dass AB das BBA Programm der ABS im Spring Semester 2008 absolviert und dass er die Englisch Aufnahmeprüfung nicht ablegen musste, da er das Certifikat der Universität Cambridge ESOL vorlegte. Darüber hinaus legte er die Einschreibebestätigung an der ABS für den Zeitraum vom 28. Jänner 2008 bis 16. Mai 2008 (Spring Semester) vom 26. Februar 2008, vor. Hervorgehoben wurde, dass alle Klassen englischsprachig geführt werden und dass die Ausbildung zum BBA vier Jahre dauert.
Mit (undatierter) Berufungsvorentscheidung (zugestellt am 27. März 2008) wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Nach Bezugnahme auf die gesetzlichen Bestimmungen des FLAG 1967 führte das Finanzamt begründend aus, dass durch den Abbruch des Studiums in K im Oktober 2006, der nachfolgenden Absolvierung der Englisch-Sprachkurse in Neuseeland und der Französisch-Sprachkurse in Frankreich und vor allem im Hinblick auf den Umstand, dass das Cambridge Certificat nicht Grundvoraussetzung für die Aufnahme an der American Business School sei , eine Berufsausbildung iSd FLAG 1967 nicht vorlag.
Daraufhin beantragte die Bw. eine erneute Entscheidung über die Berufung. Ergänzend brachte sie im Schriftsatz vom 28. April 2008 folgendes vor:
"Die Grundvoraussetzung für die Aufnahme an der American Business School Paris sind perfekte Englisch- und Französischkenntnisse, die nicht durch den Nachweis über "Sehr gute Kenntnisse in English einschließlich Wirtschaftssprache einer österreichischen Bundeshandelsakademie erbracht werden können. Die ABS nimmt nur Studenten, die entweder weiterführende Sprachkurse nach der Matura belegt haben oder die Aufnahmeprüfung der besagten Business Scholl positiv absolvieren. Die Eintrittsprüfung (entrance examination) ist immer mit einem 2-semestrigen Vorbereitungslehrgang an dieser Universität verbunden. Durch den Umstand, dass A. Sprachkurse im Vorfeld seiner jetzigen Ausbildung besucht hat, kann man aus heutiger Sicht davon ausgehen, dass er sogar Zeit gespart hat. Wenn sie die derzeitige Situation an den Universitäten kennen (ausgebuchte Kurse, überfüllte Hörsäle etc.), so werden Sie mir diesbezüglich Recht geben. Mein Sohn A. wollte immer diese Wirtschaftsakademie in Paris absolvieren. Einzig und allein deshalb besuchte und absolvierte er mehrere Kurse (Englisch und Französisch), die ihm den Einstieg in diese Berufsausbildung ermöglicht haben. Beiliegend finden Sie sämtliche Zertifikate, die meine Ausführungen untermauern. Beigelegt sind: - Ein Schreiben der American Business School Paris, vom 8. Feber 2008. Darin wird bestätigt, dass A. an der Englisch-Aufnahmeprüfung nicht teilnehmen musste, weil er das Certificat der Universität Cambridge ESOL vorlegte. - Ein Certificat de langue francaise von der Extension Universitaire de la Sorbonne, niveau intermediaire (vom 11. Oktober 2007 bis 25. Jänner 2008). - Die Immatrikulationsbescheinigung (Enrollment Certificate) der ABS Paris für das Spring Semester vom 28. Jänner 2008 - 16. Mai 2008. Bemerkt ist darin, dass alle Klassen englischsprachig sind und dass die Ausbildung zum BBA vier Jahre dauert."
Der Unabhängige Finanzsenat geht von nachstehendem Sachverhalt aus:
- 27. Juni 2005: Ablegung der Reifeprüfung an der Bundes-Handelsakademie und - Handelsschule 2 Klagenfurt.
- 05. September 2005 - 04. Mai 2006: Ableistung Präsenzdienst.
- 19. Oktober 2006: Studienbestätigung (Fortsetzungsmeldung bzw. Inskription) des Bachelorstudiums Wirtschaft und Recht für das Wintersemester 2006 an der Universität Klagenfurt.
- Aufenthalt des Sohnes der Bw. in Neuseeland ab Mitte Oktober 2006.
- 23. Oktober 2006: Raubüberfall auf AB in Auckland City (Neuseeland).
- 23. Oktober - 15. Dezember 2006: Kursbesuchsbestätigung in English Language über 8 Wochen (Leaving Level Advanced); ausgestellt am 15. Dezember 2006.
- November 2006: Ablegung der Prüfung English for Speakers of Other Languages (ESOL), Level 1 Certificate in Business English an der University of Cambridge Auckland.
- Gültigkeit der "Student-Card" bis 15. Dezember 2006; ausgestellt von der Languages International Auckland.
- Kursbesuchsbescheinigung der Alliance Francaise, Paris, vom 2. Juli 2007 über den Besuch des Cours de Francaise langue generale vom 14. Mai 2007 bis 29. Juni 2007.
- Kursbesuchsbescheinigung der Extension Universitaire, Paris vom 25. September 2007, Kurs: vom 4. Juli 2007 - 25. September 2007 (Cours des Civilisation Francaise de la Sorbonne, Certificat de Langue Francaise, niveau Elementaire).
- Inskriptionsbescheinigung der Extension Universitaire, Paris vom 11. Oktober 2007, Kurs vom 11. Oktober 2007 bis 25. Jänner 2008 (Cours des Civilisation Francaise de la Sorbonne, Certifikat d'inscription, niveau Intermediaire).
- Bestätigung der American Business School vom 8. Februar 2008, dass die Prüfung ESOL an der Universität Cambridge (Neuseeland), die Aufnahmeprüfung in Englisch an der ABS ersetzt.
- Immatrikulationsbescheinigung der American Business School Paris (Bachelor of Business Administration, BBA) für AB für das Spring Semester vom 28. Jänner 2008 bis 16. Mai 2008.
- 26. November 2010: Abschlusszeugnis der ABB.
Gemäß § 2 Abs. 1 lit. b des Familienlastenausgleichsgesetzes (FLAG) 1967 haben Personen, die im Bundesgebiet einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, Anspruch auf Familienbeihilfe für volljährige Kinder, die das 26. Lebensjahr (lt. Budgetbegleitgesetz ab 1. Juli das 24. Lebensjahr) noch nicht vollendet haben und die für einen Beruf ausgebildet oder in einem erlernten Beruf in einer Fachschule fortgebildet werden, wenn ihnen durch den Schulbesuch die Ausübung ihres Berufes nicht möglich ist. Bei volljährigen Kindern, die eine in § 3 des Studienförderungsgesetzes 1992, BGBl. Nr. 305, genannte Einrichtung besuchen, ist eine Berufsausbildung nur dann anzunehmen, wenn sie die vorgesehene Studienzeit pro Studienabschnitt um nicht mehr als ein Semester oder die vorgesehene Ausbildungszeit um nicht mehr als ein Ausbildungsjahr überschreiten. Wird ein Studienabschnitt in der vorgesehenen Studienzeit absolviert, kann einem weiteren Studienabschnitt ein Semester zugerechnet werden. Die Studienzeit wird durch ein unvorhergesehenes oder unabwendbares Ereignis (zB Krankheit) oder nachgewiesenes Auslandsstudium verlängert. Dabei bewirkt eine Studienbehinderung von jeweils drei Monaten eine Verlängerung der Studienzeit um ein Semester. Zeiten als Studentenvertreterin oder Studentenvertreter nach dem Hochschülerschaftsgesetz 1998, BGBl. I Nr. 22/1999, sind unter Berücksichtigung der Funktion und der zeitlichen Inanspruchnahme bis zum Höchstausmaß von vier Semestern nicht in die zur Erlangung der Familienbeihilfe vorgesehene höchstzulässige Studienzeit einzurechnen. Gleiches gilt für die Vorsitzenden und die Sprecher der Heimvertretungen nach dem Studentenheimgesetz, BGBl. Nr. 291/1986. Der Bundesminister für Umwelt, Jugend und Familie hat durch Verordnung die näheren Voraussetzungen für diese Nichteinrechnung festzulegen. Zeiten des Mutterschutzes sowie die Pflege und Erziehung eines eigenen Kindes bis zur Vollendung des zweiten Lebensjahres hemmen den Ablauf der Studienzeit. Bei einem Studienwechsel gelten die in § 17 Studienförderungsgesetz 1992, BGBl. Nr. 305, angeführten Regelungen auch für den Anspruch auf Familienbeihilfe. Die Aufnahme als ordentlicher Hörer gilt als Anspruchsvoraussetzung für das erste Studienjahr. Anspruch ab dem zweiten Studienjahr besteht nur dann, wenn für ein vorhergehendes Studienjahr die Ablegung einer Teilprüfung der ersten Diplomprüfung oder des ersten Rigorosums oder von Prüfungen aus Pflicht- und Wahlfächern des betriebenen Studiums im Gesamtumfang von acht Semesterwochenstunden nachgewiesen wird. Der Nachweis ist unabhängig von einem Wechsel der Einrichtung oder des Studiums durch Bestätigungen der im § 3 des Studienförderungsgesetzes 1992 genannten Einrichtungen zu erbringen. Für eine Verlängerung des Nachweiszeitraumes gelten die für die Verlängerung der Studienzeit genannten Gründe sinngemäß.
Nach § 2 Abs. 1 lit. e FLAG 1967 haben Personen Anspruch auf Familienbeihilfe, die im Bundesgebiet einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, für volljährige Kinder, die das 26. Lebensjahr (lt. Budgetbegleitgesetz ab 1. Juli 2011 das 24. Lebensjahr) noch nicht vollendet haben, für die Zeit zwischen der Beendigung des Präsenz- oder Zivildienstes und dem Beginn oder der Fortsetzung der Berufsausbildung, wenn die Berufsausbildung zum frühestmöglichen Zeitpunkt nach dem Ende des Präsenz- oder Zivildienstes begonnen oder fortgesetzt wird.
Nach § 26 Abs. 1 FLAG 1967 hat, wer Familienbeihilfe zu Unrecht bezogen hat, die entsprechenden Beträge zurückzuzahlen, soweit - für den gegenständlichen Fall nicht vorliegend - der unrechtmäßige Bezug nicht ausschließlich durch eine unrichtige Auszahlung durch eine in § 46 FLAG 1967 genannte Gebietskörperschaft oder gemeinnützige Krankenanstalt verursacht worden ist. Nach § 33 Abs. 4 Z 3 lit. a EStG 1988 steht der Kinderabsetzbetrag einem Steuerpflichtigen zu, dem auf Grund des Familienlastenausgleichsgesetzes 1967 Familienbeihilfe gewährt wird und ist § 26 FLAG 1967 auch für den Kinderabsetzbetrag anzuwenden.
Strittig ist die Rückforderung der Familienbeihilfe (KAB) für den Zeitraum Mai 2006 - September 2007. Entscheidend ist Frage, ob Sprachkurse als Berufsausbildung im Sinne des FLAG anzusehen sind oder nicht. (Anm.: Im Streitfall kommen die gesetzlichen Bestimmungen des FLAG 1967 vor Inkrafttreten des Budgetbegleitgesetzes 2011 zur Anwendung).
Der Besuch von allgemeinen, nicht auf eine Berufsausbildung ausgerichteten Seminaren, die dem Sammeln von Erfahrungen und dem Aneignen eines bestimmten Wissensstandes dienen, kann dagegen nicht als Berufsausbildung im Sinne des FLAG 1967 gewertet werden. Der Besuch eines Sprachkurses im Allgemeinen stellt keine Berufsausbildung iSd FLAG dar.
Zeitraum Mai 2006 - Oktober 2006:
Laut der Bestätigung des MK hat AB den Präsenzdienst von 5. September 2005 bis 4. Mai 2006 geleistet. Nach o.a. §§ 2 Abs. 1 lit. e iV mit 10 Abs. 2 des FLAG 1967 steht somit eine Familienbeihilfe (Kinderabsetzbetrag) für den Monat Mai 2006 nicht zu. Was den Zeitraum Juni 2006 bis Oktober 2006 anlangt, ist Folgendes anzuführen: Der Gesetzgeber fordert, dass die Berufsausbildung nach Beendigung des Präsenzdienstes zum frühestmöglichen Zeitpunkt begonnen oder fortgesetzt wird. Als frühestmöglicher Zeitpunkt ist nach der Rechtsprechung des Unabhängigen Finanzsenates jener Zeitpunkt anzunehmen, in dem nach Beendigung des Präsenzdienstes die Inskription der gewählten Studienrichtung vorgenommen werden kann. Wird diese nicht vorgenommen, erlischt der Anspruch auf Familienbeihilfe (UFS 27.09.2004, RV/0060-G/04, UFS 04.01.2006, RV/0369-G/05). Im Streitfall hat der Sohn der Bw. zwar am 19. Oktober 2006 an der Universität K das Bachelorstudium Wirtschaft und Recht inskribiert, hat es aber - wie sich aus den zur gleichen Zeit in Auckland besuchten Sprachkursen ergibt - nahezu umgehend wieder abgebrochen. Bereits ab 23. Oktober 2006 besuchte AB die Sprachkurse in Auckland. Angesichts der umfassenden Vorbereitungen für einen längerdauernden Aufenthalt in einem rund 18.000 km entfernten Land, sieht es der Unabhängige Finanzsenat als erwiesen an, dass ein ernstliches und zielstrebiges, nach außen erkennbares Bemühen, das Studium an der Universität K zu betreiben, von vorneherein nicht gegeben war. Aus diesem Grunde kann weder vom Vorliegen einer Berufsausbildung noch vom frühestmöglichen Zeitpunkt des Beginnes einer solchen, gesprochen werden. Die Voraussetzungen für die Gewährung der Familienbeihilfe nach § 2 Abs. 1 lit. e FLAG 1967 lagen für den Zeitraum Juni 2006 bis Oktober 2006 nicht vor.
November 2006 bis Dezember 2006: Grundsätzlich gilt, dass die Absolvierung eines Sprachkurses für sich betrachtet keine Berufsausbildung im oben angeführten Sinne darstellt (vgl. Csaszar/Lenneis/Wanke, FLAG Familienlastenausgleichsgesetz, Kommentar, § 2 S 100).
A. hat im Zeitraum Oktober bis Dezember 2006 in Auckland Englisch-Sprachkurse und im Zeitraum Mai 2007 bis Jänner 2008 in Paris Französisch-Sprachkurse absolviert. Im Jänner 2008 hat er mit der Ausbildung zum BBA an der American Business School Paris begonnen. Aus der Bestätigung der American Business School Paris vom 8. Februar 2008 ergibt sich, dass A. nicht an der Englisch-Aufnahmeprüfung für diesen Schultyp teilnehmen musste, da er die geforderten Englischkenntnisse durch die Ablegung der Prüfung ESOL an der Universität Cambridge nachgewiesen hat. Durch die Anrechnung der ESOL-Prüfung und durch den Umstand, dass die Unterrichtssprache an der ABS Englisch ist, wird deutlich, dass ein enger Zusammenhang zwischen der Sprachausbildung und dem Ausbildungsgang (Studium) von A. bestand, obwohl die Absolvierung der Englisch-Sprachkurse in Neuseeland nicht zwingend notwendige Voraussetzung für die Berufsausbildung war. Im Hinblick auf die an der ABS betriebenen Studien ist es nach den vorstehenden Ausführungen gerechtfertigt, bei den Englisch-Sprachkursen in Neuseeland vom Besuch einer auf eine bestimmte Berufsausbildung ausgerichteten Veranstaltung auszugehen und kommt der Englischen-Sprachausbildung der Charakter einer Berufsausbildung im Sinne des FLAG zu (vgl. UFS vom 23.10.2003, RV/1834-W/02). Für die Monate November und Dezember 2006 war der Berufung stattzugeben. Nicht richtig ist die Behauptung des Sohnes der Bw., wonach er im Dezember 2006 die ESOL-Prüfung an der University of Cambridge abgelegt habe. Vielmehr ergibt sich aus dem Zeugnis, dass die Prüfung im (tagemäßig) undatierten November 2006 erfolgt ist.
Jänner 2007 bis September 2007:
Was den Zeitraum Jänner 2007 bis zum Beginn der Französisch-Sprachkurse (ab 14. Mai 2007) anlangt, kann ebenfalls von keiner Berufsausbildung ausgegangen werden, zumal keinerlei Unterlagen über den Besuch einer Ausbildungsstätte vorgelegt wurden, die gegebenenfalls eine Berufsausbildung iSd FLAG 1967 gerechtfertigt hätten.
Hinsichtlich der ab Mai 2007 vom Sohn der Bw. in Paris besuchten Französisch-Sprachkurse ist folgendes anzuführen: damit verhält es sich anders als mit dem in Neuseeland absolvierten Englisch-Sprachkursen. Die Französisch-Sprachkurse stellen keine Berufsausbildung iS des FLAG dar, da sie laut Ausbildungsplan (www.absorg.paris) weder notwendige Voraussetzung für die Aufnahme an der ABS darstellten, noch Französisch als Unterrichtssprache gilt. Es trifft zu, dass iR der Ausbildung der Gegenstand Französisch unterrichtet wurde und zwar lt.Course catalouge: General education electives (Elementary French, Advanced French, Lower & Upper intermediate French). Umso weniger kann aber erkannt werden, inwieweit die 2007 absolvierten Französisch-Sprachkurse, die ebenfalls das Niveau "Elemtaire" und "Intermediaire" aufwiesen, es rechtfertigen, sie als Berufsausbildung iSd FLAG anzuerkennen. Ein - mit den Englisch-Sprachkursen vergleichbarer - enger Zusammenhang zwischen den Französisch-Sprachkursen und dem ab Jänner 2008 betriebenen Studium des BBA besteht keineswegs. Selbstverständlich wird nicht verkannt, dass das Beherrschen der Sprache des Aufenthaltslandes nützlich und von ungemeinem Vorteil ist. Das allein vermag aber einer solchen Schulung nicht die Eigenschaft einer Berufsausbildung im Sinne des hier allein anzuwendenden FLAG 1967 zu verleihen, zumal iR der Ausbildung schließlich ohnehin die gleichen Französischkenntnisse vermittelt werden. Die Berufung war daher abzuweisen.
Der Rückforderungsbetrag beträgt: Art der Beihilfe
2,290,5
Rückforderung gesamt:
Findok-Nr: 56028.1, aufgenommen am: 28.11.2011 10:58:04, Dokument-ID: ab163a6d-5713-4167-9a01-2ee358c23946, Segment-ID: ce1bfa0b-c9b1-4f8f-bccd-d01d49fdfc4e

References: § 2
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 § 3
 § 17
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 § 26
 § 46
 § 33
 § 26
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