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/ MERCOLED&Igrave;, 28 GENNAIO 2015
Riscatto immobili in
leasing, accertamento
normale “negato”
L’impiego di personale non
l’assoggettamento ad IRAP
C’&egrave; autonoma organizzazione solo se l’apporto del lavoratore eccede
il minimo indispensabile all’esercizio dell’attivit&agrave;
Il tecnicismo proprio dei contratti di leasing, associato ai complessi meccanismi della fiscalit&agrave;
specialistica, sta dando luogo a
nuove iniziative da parte di alcuni organi accertatori. &Egrave; ben noto
l’orientamento degli uffici finanziari, supportato da una certa giurisprudenza (cfr. Cass. nn.
22793/2010, 22143/2013 e
4115/2014), di contestare, in
ipotesi di trasferimenti immobiliari, ricavi non dichiarati in capo
alla societ&agrave; cedente sulla base del
(maggior) valore venale accertato ai fini delle imposte d’atto (si
veda “Se cade l’accertamento sul
registro viene meno anche la plusvalenza IRPEF” del 14 ottobre
Sulla scorta di tale filone interpretativo, alcuni uffici delle Entrate
stanno procedendo, in ipotesi di
riscatto (alla scadenza o anticipato) di immobili [...]
Con le sentenze 1544 e 1545 depositate ieri, 27
gennaio 2015, la Corte di Cassazione aggiunge
due ulteriori tasselli al tema della rilevanza del
personale e delle prestazioni di terzi ai fini della configurabilit&agrave; di un’autonoma organizzazione. In particolare, i giudici confermano la posizione delle ultime sentenze maggiormente favorevoli al contribuente (si veda “IRAP professionisti, &laquo;excursus&raquo; della Cassazione sull’impiego
di personale” del 20 dicembre 2014).
Con la prima pronuncia, viene, infatti, ribadito
che la circostanza di avvalersi, in modo non occasionale, di lavoro altrui non pu&ograve; essere considerata di per s&eacute; sola – secondo un giudizio
aprioristico che prescinda da qualunque valutazione di contesto e da qualunque apprezzamento
di fatto in ordine al contenuto ed alle concrete
modalit&agrave; di svolgimento della prestazione lavorativa – manifestazione indefettibile della sussistenza del presupposto impositivo IRAP.
Occorre cio&egrave; verificare se la prestazione lavorativa sia effettivamente idonea ad integrare, in
concorso con altri fattori, “un contesto organizzativo esterno” rispetto all’operato del professio-
Per i requisiti del nuovo regime per gli autonomi conta
l’accertamento definitivo
Da inizio anno, imposte di registrazione dei contratti
di locazione solo con F24
Crisi da sovraindebitamento, istituito il registro degli
Responsabilit&agrave; 231, inammissibile la costituzione di
nista (ossia, per il suo contenuto, o anche soltanto per la sua rilevanza quantitativa, fornisca al medesimo un apporto ulteriore rispetto
alla di lui personale attivit&agrave;), oppure costituisca un mero ausilio di tale attivit&agrave;, vale a dire
una semplice agevolazione delle relative modalit&agrave; di svolgimento. Tale verifica deve essere condotta alla stregua del medesimo criterio
gi&agrave; formalizzato dalla Corte con riferimento
all’impiego di beni strumentali, ossia il criterio dell’eccedenza rispetto al minimo indispensabile.
Pertanto, non &egrave; possibile sostenere che, per un
medico, la collaborazione di un “inserviente
part time” &egrave; di per se stessa sufficiente ad integrare il presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione, a prescindere dal concreto contenuto qualitativo e quantitativo delle
relative prestazioni. In tale ottica, spetta al
giudice di merito accertare, con un giudizio
di fatto censurabile solo sotto il profilo del vizio di motivazione, se nel caso concreto, per
le specifiche modalit&agrave; qualitative e quantitative delle prestazioni lavorative di [...]
Ingorgo fiscale, anche i
commercialisti pronti
Dopo i Consulenti del lavoro, che due giorni
fa hanno indetto il primo sciopero nazionale
di categoria per la settimana del 7-14 marzo,
anche i commercialisti pensano alla possibilit&agrave; di incrociare le braccia in segno di protesta
contro gli ultimi provvedimenti normativi in
A breve, infatti, &egrave; previsto un incontro tra i
rappresentanti delle sette sigle sindacali facenti parte del coordinamento unitario (ADC,
AIDC, ANC, ANDOC, [...]
Riscatto immobili in leasing, accertamento in
base al valore normale “negato”
Inoltre, va respinta l’idea per cui la definizione di un accertamento ai fini delle
ipocatastali abbia efficacia automatica ai fini delle imposte sul reddito
Il tecnicismo proprio dei contratti di leasing, associato ai
complessi meccanismi della fiscalit&agrave; specialistica, sta dando
luogo a nuove iniziative da parte di alcuni organi accertatori.
&Egrave; ben noto l’orientamento degli uffici finanziari, supportato
da una certa giurisprudenza (cfr. Cass. nn. 22793/2010,
22143/2013 e 4115/2014), di contestare, in ipotesi di trasferimenti immobiliari, ricavi non dichiarati in capo alla societ&agrave; cedente sulla base del (maggior) valore venale accertato ai fini delle imposte d’atto (si veda “Se cade
l’accertamento sul registro viene meno anche la plusvalenza
IRPEF” del 14 ottobre 2014).
Sulla scorta di tale filone interpretativo, alcuni uffici delle
Entrate stanno procedendo, in ipotesi di riscatto (alla scadenza o anticipato) di immobili concessi in leasing, a rettificare la base imponibile ai fini delle imposte ipotecaria e catastale sulla base dei valori desunti dall’OMI, per poi estenderne gli effetti anche ai fini delle imposte sui redditi.
Dalla lettura degli atti di accertamento emerge il duplice errore in cui incorrono gli uffici: una prima volta nell’utilizzare ai fini delle imposte d’atto le stime dell’OMI; una seconda volta nel non accorgersi di esser di fronte ad una fattispecie, quella della cessione per riscatto dei beni concessi in
leasing, che si fonda su una struttura contrattuale in cui non
&egrave; tecnicamente possibile che possano determinarsi per le societ&agrave; di leasing cedenti dei maggiori ricavi.
Vediamone i motivi. Va in primo luogo sottolineata l’assoluta irrilevanza delle risultanze dell’OMI per determinare le
imposte ipotecaria e catastale. Sul punto non dovrebbe esserci discussione, in quanto la stessa Agenzia ha indicato come
calcolare la base imponibile ai fini delle imposte d’atto in
ipotesi di riscatto di immobili in leasing. Ci riferiamo alla
circ. n. 12/2007, ove l’Agenzia ha chiarito che la base imponibile va “individuata nel prezzo di riscatto del bene aumentato dei canoni, depurati dalla componente finanziaria.
In tale ammontare si pu&ograve;, infatti, ravvisare l’effettivo valore
di scambio attribuibile all’immobile, tenuto conto dei
vincoli contrattuali che gravano su di esso”.
Interpretazione confermata poi nella ris. n. 24/2008 e nella
successiva nota prot. n. 2010/128760, che hanno negato la
possibilit&agrave; di liquidare le imposte d’atto sulla base di un valore venale inferiore rispetto al valore “figurativo”
suggerito, confermando di fatto l’obbligo di attenersi alle
indicazioni contenute nella circ. n. 12 in ipotesi di riscatto di
Atteso che, a quanto risulta, la circ. n. 12/2007 viene pedis/ EUTEKNEINFO / MERCOLED&Igrave;, 28 GENNAIO 2015
sequamente rispettata, gli accertamenti basati sulle stime
OMI si pongono in contrasto con le indicazioni fornite a
Andando oltre, contestazioni del genere operate ai fini delle
imposte sui redditi si pongono in contrasto con la struttura
del contratto di leasing e sui relativi riflessi contabili/fiscali.
I contratti di leasing hanno natura finanziaria, rappresentando una modalit&agrave; tecnica per finanziare l’acquisto di beni
(immobili nel caso di specie) da parte dell’utilizzatore. Gli
interessi attivi impliciti nei canoni rappresentano l’unico
elemento di reddito che la societ&agrave; di leasing pu&ograve; conseguire dal contratto, in quanto i rischi e i benefici (ivi incluse le
oscillazioni nel valore del bene finanziato in vigenza di contratto) attinenti il bene riguardano il solo utilizzatore.
La propriet&agrave; del bene viene trasferita dalla societ&agrave; di leasing
all’utilizzatore solo al termine del contratto di leasing al
prezzo che risulta predeterminato sin dalla data di stipula
Il prezzo, evidentemente, non rifletter&agrave; il valore di mercato
del bene (ed &egrave; per questo motivo che l’Agenzia ha dettato le
istruzioni ai fini delle imposte d’atto), coincidendo con il
corrispettivo per l’esercizio dell’opzione finale di acquisto,
contrattualmente prestabilito alla data di stipula del
In sintesi, ponendo in essere la societ&agrave; di leasing un’operazione avente carattere finanziario, &egrave; estranea alla struttura e
alla natura del contratto la possibilit&agrave; di produrre “maggiori ricavi” per effetto dell’esercizio del diritto di opzione da
parte dell’utilizzatore. Ci&ograve;, a maggior ragione, quando l’effetto traslativo &egrave; stato voluto e previsto dalle parti sin dalla stipula del contratto di leasing, ad un prezzo predeterminato ab origine.
Per effetto dei vincoli derivanti dal contratto di leasing, gli
immobili non possono che essere trasferiti al prezzo di riscatto contrattualmente stabilito alla data di stipula del contratto, che pertanto rappresenta l’unico valore determinabile in sede di riscatto.
Alcuni uffici dell’Agenzia dovrebbero rivedere la propria
In aggiunta a quanto sopra vanno rimarcate, e ci&ograve; anche al di
fuori delle particolarit&agrave; del leasing, le differenze esistenti tra
i criteri che governano la base imponibile ai fini delle impo/ 02
ste sui redditi e ai fini delle imposte ipotecaria e catastale.
Ai fini delle imposte d’atto si ha riguardo al valore di mercato del bene, mentre con riferimento alle imposte dirette, i
ricavi o le plusvalenze vanno calcolate in funzione del prezzo di cessione convenuto dalle parti nell’esercizio della loro
autonomia negoziale.
Considerata la diversit&agrave; dei presupposti nei due comparti impositivi, va respinta l’idea per cui la definizione di un accertamento ai fini delle imposte ipotecaria e catastale abbia
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un’automatica efficacia ai fini delle imposte sul reddito.
Quanto detto trova conferma in un recente pronunciamento
della Suprema Corte (Cass. n. 24054/2014), che ha correttamente annullato un accertamento ai fini del reddito d’impresa emesso unicamente sulla base dei valori accertati ai fini
delle imposte d’atto.
Ci si augura cos&igrave; che alcuni uffici dell’Agenzia delle Entrate
rivedano la loro posizione, evitando un contenzioso
tributario che non pare meritevole di esser avviato.
L’impiego di personale non implica sempre
C’&egrave; autonoma organizzazione solo se l’apporto del lavoratore eccede il minimo
indispensabile all’esercizio dell’attivit&agrave;
Con le sentenze 1544 e 1545 depositate ieri, 27 gennaio
2015, la Corte di Cassazione aggiunge due ulteriori tasselli
al tema della rilevanza del personale e delle prestazioni di
terzi ai fini della configurabilit&agrave; di un’autonoma organizzazione. In particolare, i giudici confermano la posizione delle
ultime sentenze maggiormente favorevoli al contribuente (si
veda “IRAP professionisti, &laquo;excursus&raquo; della Cassazione
sull’impiego di personale” del 20 dicembre 2014).
Con la prima pronuncia, viene, infatti, ribadito che la circostanza di avvalersi, in modo non occasionale, di lavoro altrui non pu&ograve; essere considerata di per s&eacute; sola – secondo un
giudizio aprioristico che prescinda da qualunque valutazione di contesto e da qualunque apprezzamento di fatto in ordine al contenuto ed alle concrete modalit&agrave; di svolgimento della prestazione lavorativa – manifestazione indefettibile della sussistenza del presupposto impositivo IRAP.
Occorre cio&egrave; verificare se la prestazione lavorativa sia effettivamente idonea ad integrare, in concorso con altri fattori,
“un contesto organizzativo esterno” rispetto all’operato del
professionista (ossia, per il suo contenuto, o anche soltanto
per la sua rilevanza quantitativa, fornisca al medesimo un
apporto ulteriore rispetto alla di lui personale attivit&agrave;), oppure costituisca un mero ausilio di tale attivit&agrave;, vale a dire una
semplice agevolazione delle relative modalit&agrave; di svolgimento. Tale verifica deve essere condotta alla stregua del medesimo criterio gi&agrave; formalizzato dalla Corte con riferimento
Pertanto, non &egrave; possibile sostenere che, per un medico, la
collaborazione di un “inserviente part time” &egrave; di per se stessa sufficiente ad integrare il presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione, a prescindere dal concreto contenuto qualitativo e quantitativo delle relative prestazioni. In tale
ottica, spetta al giudice di merito accertare, con un giudizio
di fatto censurabile solo sotto il profilo del vizio di motivazione, se nel caso concreto, per le specifiche modalit&agrave;
qualitative e quantitative delle prestazioni lavorative di cui il
professionista si avvale, le stesse debbano giudicarsi
eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio
dell’attivit&agrave; professionale.
Con la seconda sentenza (riguardante la modella Bianca Balti), i giudici di legittimit&agrave; hanno affermato che non integra
il presupposto impositivo IRAP la circostanza di avvalersi
della collaborazione di un’agenzia, prestata in forza di un
mandato senza rappresentanza a titolo oneroso, per lo
svolgimento di incombenze afferenti la propria professione,
quali la promozione e la stipula di contratti per lo sfruttamento dell’immagine. Nel caso di specie, l’agenzia forniva
servizi in totale autonomia rispetto alla contribuente,
l’oggetto dei quali non incideva sul contenuto intrinseco
dell’attivit&agrave; di quest’ultima.
Anche in seguito alle pronunce in commento, la strada che il
legislatore dovr&agrave; percorrere nel delineare la nozione di autonoma organizzazione in attuazione della L. 23/2014 (delega
per la riforma fiscale) appare ormai tracciata.
&Egrave; infatti possibile affermare che, sia con riferimento all’impiego di personale, sia riguardo all’utilizzo di beni strumentali, occorre valutare il concreto apporto di tali fattori produttivi all’attivit&agrave; del contribuente.
Cos&igrave;, andr&agrave; stabilito che il valore dei beni strumentali (mobili e immobili) adoperati non risulta significativo se non ne
viene contestualmente accertata la necessit&agrave;, o meno, per
l’esercizio della specifica attivit&agrave; professionale, trattandosi
di un parametro che &egrave; influenzato da molte variabili. Tale assunto &egrave; particolarmente evidente nel caso dei medici.
Ad esempio, riguardo ad essi, l’ordinanza n. 2967 del 10
febbraio 2014 ha confermato la decisione di secondo grado
che ha giudicato non dovuta l’IRAP nell’ipotesi dell’utilizzo di due studi. Infatti, secondo i giudici di legittimit&agrave;, si
tratta soltanto di uno strumento per il migliore (e pi&ugrave; comodo per il pubblico) esercizio dell’attivit&agrave; (si veda “Escluso
da IRAP il medico di base con due studi” dell’11 febbraio
Analoghe posizioni si rinvengono nella giurisprudenza di
merito: la C.T. Reg. Roma, con la sentenza 28 gennaio 2010
n. 102/58/10, ha sostenuto che, ai fini dell’assoggettamento
ad IRAP, non rileva “una struttura tecnica strettamente dipendente dalla figura del professionista (medico), che la gestisce siccome connessa al normale esercizio della sua attivit&agrave; (...)”. Dello stesso tenore &egrave; la sentenza della C.T. Reg. Venezia-Mestre 26 marzo 2013 n. 36/29/13, che ha considerato
escluso da IRAP un medico oculista, nonostante l’utilizzo,
da parte sua, di beni strumentali di valore elevato (si veda
“Ai fini IRAP, il bene &laquo;costoso ma indispensabile&raquo; non conta” del 17 aprile 2013). Ad avviso dei giudici, infatti, il contribuente, per via dell’attivit&agrave; esercitata, non pu&ograve; che utilizzare macchinari e strumentazione assai costosi, atteso che,
senza di essi, l’attivit&agrave; non potrebbe essere efficacemente
svolta. In altri termini, per il medico in questione, si tratta di
strumentazione strettamente necessaria.
Per i requisiti del nuovo regime per gli
autonomi conta l’accertamento definitivo
La L. 190/2014 ha ripreso la norma sul regime di vantaggio, che pu&ograve; compromettere il
recupero di alcune annualit&agrave;
/ Alfio CISSELLO e Paola RIVETTI
La legge di stabilit&agrave; 2015, dopo aver effettuato un generico
rinvio alla disciplina relativa a imposte dirette, IVA e IRAP,
individua all’art. 1 comma 74 un particolare trattamento sanzionatorio applicabile in caso di infedele indicazione dei dati attestanti i requisiti e le condizioni per poter fruire del
nuovo regime agevolato per gli autonomi, nonch&eacute; le condizioni per la riduzione di un terzo del reddito imponibile. In
particolare il riferimento &egrave;:
- ai requisiti d’accesso, ossia al limite di ricavi/compensi, di
spese per lavoro dipendente, di spese per beni strumentali e
al possesso di redditi di lavoro dipendente e assimilato,
nell’annualit&agrave; precedente;
- alle cause di esclusione, riguardanti la fruizione di regimi
speciali IVA e di determinazione forfetaria del reddito, la residenza in Italia o in un Paese UE/SEE, il compimento di
cessioni di particolari beni ed il possesso di partecipazioni in
societ&agrave; di persone o srl trasparenti;
- per la riduzione del reddito imponibile di un terzo nel
primo triennio di attivit&agrave;, alla novit&agrave; dell’attivit&agrave; intrapresa
rispetto ad una precedente d’impresa o lavoro autonomo, alla
mera continuazione di una precedente attivit&agrave; di lavoro
dipendente o autonomo, alla prosecuzione di un’attivit&agrave;
svolta in precedenza da altro soggetto.
L’infedele attestazione di uno dei sopra citati elementi comporta l’incremento delle ordinarie sanzioni di cui al DLgs.
471/97 del 10% se il maggiore reddito accertato supera del
10% quello dichiarato. Una disposizione assai simile &egrave; contenuta nell’art. 1 comma 114 della L. 244/2007, abrogato
dalla L. 190/2014, sul regime di vantaggio (attualmente ancora fruibile dai soggetti che lo utilizzavano nel 2014).
Inoltre, in caso di perdita di uno o pi&ugrave; dei requisiti di accesso
o di verifica di una causa di esclusione, la cessazione del
regime opera a decorrere dall’anno successivo, a seguito di
accertamento divenuto definitivo.
Premesso ci&ograve;, dall’art. 1 comma 74 della L. 190/2014 deriva
che, se, a seguito di un accertamento in merito all’anno antecedente a quello in cui il contribuente fruisce del regime
fiscale agevolato, vengono meno, “a cascata”, i requisiti per
beneficiarne, esso cessa di avere applicazione a decorrere
dall’anno successivo a quello in cui sono venuti meno i requisiti a seguito di accertamento definitivo. In tal caso, non
ci sarebbero i presupposti per l’applicazione della norma
sanzionatoria specifica di cui alla L. 190/2014 medesima.
Ipotizziamo un contribuente che, verificati i requisiti di accesso al regime in merito all’anno 2015, fruisca del regime
Pesanti conseguenze per il disconoscimento
Ove, nel marzo 2017 sia notificato un accertamento (non impugnato) sull’anno 2015 con cui, a causa dei maggiori ricavi determinati, venga meno la possibilit&agrave; di beneficiare del
regime per l’annualit&agrave; successiva, per l’anno 2016 l’accesso
a tale regime sarebbe inibito.
Nel caso in cui l’atto venisse impugnato, il carattere definitivo dell’accertamento si concretizzerebbe nel momento di
formazione del giudicato. Se l’inapplicabilit&agrave; del regime,
nell’esempio precedente, si verificasse in applicazione di una
sentenza passata in giudicato nel 2023, i termini di decadenza per l’accertamento ex art. 43 del DPR 600/73 sull’anno
2016 sarebbero ormai decorsi, e l’eventuale fruizione indebita del regime non sarebbe pi&ugrave; contestabile.
Qualora, invece, siano stati infedelmente attestati i requisiti per godere del regime, le sanzioni minime e massime del
DLgs. 471/97 sono elevate del 10%, a condizione che il
maggior reddito accertato superi del 10% il dichiarato. Si badi bene: tutte le sanzioni applicabili e non solo quelle per dichiarazione infedele soggiacciono all’aumento del 10%
(quindi, gli uffici, ferma restando la necessit&agrave; di applicare
l’art. 12 del DLgs. 472/97 in tema di concorso formale e
continuazione, potranno irrogare una sanzione dal 100% al
200% dell’IVA maggiorata del 10% per ogni
fatturazione/registrazione irregolare, ai sensi dell’art. 6
del DLgs. 471/97).
Da inizio anno, imposte di registrazione dei
contratti di locazione solo con F24
Il 31 dicembre 2014 &egrave; scaduto il periodo transitorio in cui il vecchio F23 si poteva
utilizzare in alternativa al nuovo modello F24 Elide
A decorrere dal 1&deg; gennaio 2015, le somme dovute in relazione alla registrazione dei contratti di locazione e affitto
di beni immobili devono essere versate esclusivamente mediante utilizzo del modello “F24 Elide”, essendo scaduto il
periodo transitorio (31 dicembre 2014) durante il quale era
possibile scegliere tra il vecchio (modello F23) e il nuovo
modello (F24 Elide).
Come si ricorder&agrave;, in applicazione della lett. h-ter) del comma 2 dell’art. 17 del DLgs. n. 241/1997 e sue modificazioni,
il Ministro dell’Economia e delle finanze, con decreto 8 novembre 2011, ha esteso le modalit&agrave; di versamento unitario
stabilite dallo stesso art. 17 ai pagamenti anche dell’imposta
di registro di cui al DPR n. 131/1986 (TUR).
L’art. 2 del medesimo DM 8 novembre 2011 ha altres&igrave; previsto che le modalit&agrave; e i termini per l’attuazione, anche
progressiva, delle relative disposizioni sono definite con
provvedimento dell’Agenzia delle Entrate per i tributi e le
altre entrate di sua competenza.
Nell’ottica di razionalizzazione delle modalit&agrave; di pagamento
il modello F24 garantisce una maggiore efficienza nella gestione del sistema e rappresenta un ulteriore progresso verso
la semplificazione degli adempimenti fiscali dei contribuenti che gi&agrave; utilizzano lo stesso modello F24 per il versamento
di numerosi tributi, sia erariali che locali. L’Agenzia delle
Entrate, con provvedimento 3 gennaio 2014 (prot.
2013/554), ha ufficializzato l’estensione delle modalit&agrave; di
versamento unitario, con modello F24, alle somme dovute in
relazione alla registrazione dei contratti di locazione e affitto di beni immobili.
In particolare, &egrave; stato disposto che, a partire dal 1&deg; febbraio
2014, l’imposta di registro, i tributi speciali e compensi,
l’imposta di bollo, le relative sanzioni e interessi, connesse
alla registrazione dei contratti di locazione e affitto di beni
immobili devono essere versate tramite il modello “F24 versamenti con elementi identificativi” (F24 Elide), approvato
con provvedimento direttoriale 7 agosto 2009, come
modificato dal provvedimento direttoriale 29 marzo 2010.
Tale nuovo modello deve essere utilizzato da tutti i contribuenti, titolari o non titolari di numero di partita IVA. Per
evitare di disorientare i soggetti interessati e per consentire
agli intermediari di disporre del tempo necessario per l’adeguamento delle relative procedure, fino al 31 dicembre
2014 era possibile utilizzare il vecchio modello F23, in alternativa al nuovo modello F24 Elide, per il pagamento dei
tributi in questione.
A partire dal 1&deg; gennaio 2015, invece, detti versamenti devono essere effettuati esclusivamente con il modello F24
Elide. Si ricorda che i versamenti richiesti a seguito di atti
emessi dagli uffici dell’Agenzia delle Entrate vanno eseguiti
esclusivamente con il tipo di modello di pagamento allegato
o indicato nell’atto stesso.
Tutti i contribuenti devono utilizzare il nuovo modello
Ai fini della compilazione del nuovo modello l’Agenzia delle Entrate, con risoluzione n. 14/2014, ha istituito i codici
tributo da “1500” a “1510”, relativi all’imposta di registro
(per prima registrazione, per annualit&agrave; successive, per cessioni, risoluzioni e proroghe del contratto), all’imposta di
bollo, ai tributi speciali e compensi, oltre che a sanzioni e
interessi da ravvedimento per tardiva prima registrazione e
tardivo versamento di annualit&agrave; e adempimenti successivi.
Inoltre, per consentire la corretta identificazione nel modello F24 Elide del soggetto quale “controparte” del contratto,
&egrave; stato istituito il codice identificativo “63”, denominato
“Controparte”.
Infine, per consentire il versamento delle somme dovute a
seguito degli avvisi di liquidazione dell’imposta e irrogazione delle sanzioni, emessi dagli Uffici, la medesima risoluzione ha istituito altres&igrave; i seguenti codici tributo (da utilizzare esclusivamente nel modello F24 Elide):
- “A135”, denominato “Locazione e affitto di beni immobili
– Imposta di registro – Avviso di liquidazione dell’impostaIrrogazione delle sanzioni”;
- “A136”, denominato “Locazione e affitto di beni immobili
– Imposta di bollo – Avviso di liquidazione dell’imposta-Irrogazione delle sanzioni”;
- “A137”, denominato “Locazione e affitto di beni immobili
– Sanzioni – Avviso di liquidazione dell’imposta-Irrogazione delle sanzioni”;
- “A138”, denominato “Locazione e affitto di beni immobili
– Interessi – Avviso di liquidazione dell’impostaIrrogazione delle sanzioni”.
Ingorgo fiscale, anche i commercialisti
Le associazioni sindacali pensano a una forma di protesta “forte”. A breve l’incontro
Dopo i Consulenti del lavoro, che due giorni fa hanno indetto il primo sciopero nazionale di categoria per la settimana
del 7-14 marzo, anche i commercialisti pensano alla possibilit&agrave; di incrociare le braccia in segno di protesta contro gli
ultimi provvedimenti normativi in materia fiscale.
A breve, infatti, &egrave; previsto un incontro tra i rappresentanti
delle sette sigle sindacali facenti parte del coordinamento
unitario (ADC, AIDC, ANC, ANDOC, UNGDCEC, UNICO, UNAGRACO), che dovrebbero proseguire il discorso
gi&agrave; intavolato, la settimana scorsa, al Congresso napoletano
dell’ADC. Proprio in quella sede, le associazioni di categoria si erano ritrovate per discutere, tra l’altro, della possibilit&agrave; di organizzare una qualche forma di protesta “forte”, viste le “tante richieste che arrivano dalla base e dalle sezioni
A confermarlo &egrave; Giuseppe Diretto, Presidente dell’UNAGRACO, che sottolinea come i commercialisti stiano ragionando sul da farsi: “D’altronde – spiega –, motivazioni ne
abbiamo tantissime. Dalle mancate semplificazioni alla responsabilit&agrave; dei professionisti in materia di 730 precompilato. La decisione, per&ograve;, deve passare per il coordinamento
sindacale. In pi&ugrave;, vorremmo coinvolgere anche il Consiglio
nazionale, considerato che, essendo il primo sciopero, si
tratter&agrave; di un evento importante per la categoria”.
Consiglio nazionale che, di recente, si era espresso tramite
un comunicato stampa sul rischio “ingorgo fiscale” (si veda
“Scadenze, il CNDCEC: &laquo;Alto il rischio ingorgo&raquo;” del 22
gennaio) e che, ieri, &egrave; stato chiamato ad intervenire anche
dall’ODCEC di Torino. Tramite un’istanza, l’Ordine presieduto da Aldo Milanese ha ricordato il “diluvio di adempimenti” che ha colpito i professionisti, a cui sono state affiancate norme, come quella sul 730 precompilato, che “rappresentano delle vere e proprie forzature giuridiche”. Per
questo, l’Ordine piemontese chiede al Consiglio nazionale di
“porre in essere ogni azione necessaria a persuadere gli interlocutori istituzionali circa la gravit&agrave; della situazione”.
Il problema, secondo Roberta Dell’Apa, non &egrave; il singolo
provvedimento, ma il complessivo “modo di legiferare”,
che finisce sempre per penalizzare i professionisti: “Protestare solo per l’introduzione della Certificazione Unica – aggiunge la Presidente dell’AIDC – significherebbe sminuire
le difficolt&agrave; con cui i commercialisti devono fare i conti. La
Certificazione Unica &egrave; un’imposizione non condivisa e mal
strutturata, che si inserisce in un contesto di scadenze che
non trovano un’armonizzazione. Ma sono tanti i provvedimenti che lasciano sconcertati. Penso, ad esempio, alle novit&agrave; in materia di dichiarazioni d’intento. C’era davvero bisogno di introdurle in questo momento? Ancora una volta, si
nota lo scollamento tra i diversi soggetti che costituiscono la
figura del legislatore”.
I presupposti per una qualunque forma di protesta, dunque,
“ci sono tutti”. Non resta che scegliere quale. L’Unione
Giovani, ad esempio, starebbe valutando anche la possibilit&agrave;
di organizzare una manifestazione di piazza: “Noi – sottolinea Fazio Segantini, numero uno dell’UNGDCEC – saremmo pi&ugrave; per una protesta vibrante, in modo da far sentire la
nostra voce. Ma ci stiamo confrontando con il coordinamento per capire se, oltre a questo tipo di manifestazione, si possa poi procedere anche con uno sciopero. Perch&eacute; davvero
non se ne pu&ograve; pi&ugrave; di interventi normativi che non tengono
minimamente conto delle conseguenze che producono. Si
naviga a vista, senza avere il coraggio di fermarsi e
ripensare per intero un sistema fiscale vecchio pi&ugrave; di
trent’anni”.
“Ce la stanno mettendo tutta per convincerci ad indire lo
sciopero”, commenta Domenico Posca, Presidente di UNICO, “dai provvedimenti in materia di IMU, fino alla mazzata finale arrivata con la legge di stabilit&agrave;, che ha introdotto il
nuovo regime agevolato per le partite IVA. Una situazione
divenuta ormai insostenibile. Per questo, siamo pronti ad
utilizzare il codice di autoregolamentazione”. Un codice
approvato meno di 6 mesi fa (si veda “Anche i
commercialisti potranno scioperare” del 1&deg; agosto 2014)
che, a breve, potrebbe trovare la sua prima applicazione
Crisi da sovraindebitamento, istituito il
registro degli Organismi di composizione
Pubblicato finalmente in Gazzetta, entra in vigore oggi l’atteso decreto che definisce i
Nella Gazzetta Ufficiale n. 21 di ieri, &egrave; stato finalmente pubblicato il decreto 24 settembre 2014 n. 202, in vigore da oggi, che regolamenta i requisiti di iscrizione nel registro degli organismi di composizione della crisi da sovraindebitamento (OCC) di cui all’art. 15 della L. 3/2012, istituto
presso il Ministero della Giustizia.
In particolare, il provvedimento ha definito le modalit&agrave; di
iscrizione, la formazione dell’elenco e la sua revisione periodica, la sospensione e la cancellazione dei singoli organismi, nonch&eacute; la determinazione dei compensi e dei rimborsi spettanti agli organismi a carico dei soggetti che
ricorrono alla procedura.
L’art. 3, comma 3 del decreto definisce il contenuto del registro, costituito, in primo luogo, dalla sezione A, formata
dalle seguenti componenti:
- gli organismi di diritto iscritti, su semplice domanda, a
norma del successivo art. 4, comma 2 del DM 202/2014, ovvero gli organismi di conciliazione costituiti presso le Camere di Commercio e gli ordini professionali degli avvocati,
dei commercialisti ed esperti contabili e dei notai, anche
quando sono associati tra loro;
- l’elenco dei gestori della crisi, ovvero le persone fisiche
che, individualmente o collegialmente, svolgono la prestazione inerente alla conduzione delle procedure di composizione della crisi da sovraindebitamento e di liquidazione del
&egrave; stabilito che il responsabile del registro approva il modello della domanda per l’iscrizione, da pubblicarsi sul sito del
Ministero, con l’indicazione di atti e documenti idonei a
comprovare il possesso dei suddetti requisiti, di cui l’istanza
deve essere corredata; la domanda pu&ograve; essere sottoscritta anche mediante firma digitale e pu&ograve; essere trasmessa – unitamente agli allegati – via posta elettronica certificata (art. 5,
commi 1 e 2 del DM 202/2014).
Il procedimento di iscrizione deve concludersi entro 30
giorni dalla data di ricevimento della domanda: la richiesta
di integrazione della stessa o di propri allegati &egrave; ammessa
una sola volta, e sospende il predetto termine, per un periodo non superiore a 30 giorni. La mancata adozione del
provvedimento d’iscrizione entro la citata tempistica equivale a un atto di diniego all’inclusione nel registro: diversamente, nel caso di esito positivo, lo stesso &egrave; comunicato al
richiedente, con il numero d’ordine attribuito, che deve
essere, poi, menzionato negli atti, nella corrispondenza e
nelle forme di pubblicit&agrave;.
&Egrave;, inoltre, posto a carico del responsabile della tenuta del
registro – il direttore generale della giustizia civile, ovvero
una persona con qualifica dirigenziale o un magistrato dallo
stesso delegati – il compito di verificare l’assenza di cause
di ineleggibilit&agrave; e decadenza di cui all’art. 2382 c.c., nonch&eacute; della sussistenza dei requisiti di qualificazione professionale dei gestori della crisi iscritti negli elenchi di cui alle
sezioni A e B, che consistono, in primo luogo, nel possesso
di una laurea magistrale o di un titolo equipollente, in materie economiche o giuridiche.
&Egrave; poi richiesta una specifica formazione acquisita partecipando a corsi di perfezionamento di durata non inferiore a
200 ore, nell’ambito disciplinare della crisi d’impresa e di
sovraindebitamento, anche del consumatore, con gli
insegnamenti riguardanti almeno le seguenti discipline:
diritto civile, commerciale, fallimentare e dell’esecuzione
civile, economia aziendale, diritto tributario e previdenziale
(art. 4, comma 5 del DM 202/2014).
In ordine all’obbligo di specifico aggiornamento biennale
(art. 4, comma 5, lett. d) e 6 del decreto), &egrave; previsto l’esonero, sino al 27 gennaio 2018, per i professionisti appartenenti agli ordini professionali degli avvocati, dei commercialisti ed esperti contabili e dei notai.
Tuttavia, &egrave; necessario che documentino di essere stati nominati – in almeno quattro procedure – curatori fallimentari, commissari giudiziali, delegati alle operazioni di vendita nelle procedure esecutive immobiliari oppure per svolgere i compiti e le funzioni dell’organismo di composizione
della crisi da sovraindebitamento o del liquidatore del patrimonio del debitore a norma dell’art. 15 della L. 3/2012. A tal
fine, sono cumulabili le nomine relative a differenti tipologie di procedure e rilevano anche quelle precedenti al 28
gennaio 2015 (art. 19 del DM 202/2014).
Responsabilit&agrave; 231, inammissibile la
Si consolida l’orientamento gi&agrave; espresso nella giurisprudenza nazionale e
La Cassazione, con la sentenza n. 3786 depositata ieri, conferma l’orientamento, nel processo instaurato per l’accertamento della responsabilit&agrave; da reato dell’ente, sulla non
ammissibilit&agrave; della costituzione di parte civile, atteso che
l’istituto non &egrave; previsto dal DLgs. 231/2001 e l’omissione
corrisponde ad una consapevole scelta del legislatore.
A seguito di un infortunio sul lavoro occorso al dipendente
di una srl, veniva iniziato un procedimento per l’addebito
della responsabilit&agrave; all’ente ai sensi del DLgs. 231/2001, terminato con la comminazione della sanzione amministrativa di 300 quote del valore di 300 euro ciascuna, nonch&eacute; la
sanzione interdittiva dell’esclusione da agevolazioni, finanziamenti, contributi o sussidi per la durata di tre mesi.
Avverso la sentenza di appello proponevano ricorso per Cassazione sia la persona fisica imputata di omicidio colposo,
sia la persona giuridica; quest’ultima, in particolare, censurando la decisione nella parte in cui ha ritenuto ammissibile
la costituzione delle parti civili per la rivendicazione dei
danni asseritamente subiti, in contrasto con l’orientamento
su tale punto venutosi consolidando nella giurisprudenza
Effettivamente l’argomento dell’ammissibilit&agrave; di costituzione di parte civile nell’ambito del procedimento avverso gli
enti viene ormai ritenuto definitivamente risolto dopo che si
sono pronunciate in senso negativo prima la Cassazione,
con la decisione n. 22512 depositata il 22 gennaio 2011, e
poi la Corte di Giustizia dell’Unione europea, con la sentenza 12 luglio 2012 n. C-79/11.
Tuttavia, l’esistenza stessa della pronuncia della Corte d’Appello qui impugnata d&agrave; atto della permanenza, sebbene minoritaria, di un contrasto sul punto. Contrasto che pu&ograve; assumere rilevanza anche in considerazione della precisazione
per cui la Corte di Giustizia non ha asserito che nel procedimento verso l’ente non pu&ograve; essere consentita la costituzione di parte civile, ma unicamente che il sistema normativo
contenuto nel DLgs. 231/2001 non sarebbe comunque in
contrasto con la normativa comunitaria: &egrave; infatti sufficiente
che l’ordinamento nazionale consenta alla vittima di costituirsi parte civile contro la persona fisica autrice del reato
mentre non &egrave; imposto allo Stato di assicurare alla vittima la
possibilit&agrave; di ottenere tale risarcimento anche dall’ente responsabile.
La Corte di Cassazione, con la sentenza in commento, affronta, dunque, preliminarmente la censura sollevata dalla
societ&agrave;, facendo proprie le motivazioni illustrate dalla citata
Cassazione del 2011. In particolare, tale pronuncia asseriva
che nel processo instaurato per l’accertamento della responsabilit&agrave; da reato dell’ente, non &egrave; ammissibile la costituzione
di parte civile, atteso che l’istituto non &egrave; previsto dal DLgs.
231/2001 e l’omissione non rappresenta una lacuna normativa, bens&igrave; corrisponde ad una consapevole scelta del legislatore. La parte civile non &egrave;, infatti, menzionata nella sezione II del capo III del citato decreto dedicata ai soggetti del
procedimento a carico dell’ente; n&eacute; &egrave; dato trovare alcun
cenno a tale proposito nella disciplina relativa alle varie fasi
del processo come previste dal DLgs. 231/2001.
La disciplina in esame contiene importanti riferimenti alle
indagini preliminari, all’udienza preliminare, ai procedimenti speciali, alle impugnazioni, e alle disposizioni sulla sentenza, ma, a differenza codice di procedura penale, tali istituti non prevedono specifiche disposizioni sulla parte civile e
sulla persona offesa. Peraltro – aggiunge la Cassazione – la
normativa sulla responsabilit&agrave; degli enti contiene alcuni dati
specifici ed espressi che confermano la volont&agrave; di escludere questo soggetto dal processo.
In tale prospettiva viene letto l’art. 27 del decreto che, nel disciplinare la responsabilit&agrave; patrimoniale dell’ente, la limita all’obbligazione per il pagamento della sanzione pecuniaria, senza fare alcuna menzione alle obbligazioni civili
potenzialmente derivanti dall’illecito commesso. Altrettanto
significativo, nel supportare la tesi fatta propria dalla Cassazione nella sentenza depositata ieri, viene ritenuto l’art. 54
del DLgs. 231/2001 che regolamenta il sequestro conservativo.
A differenza dell’omologo istituto di cui all’art. 316 c.p.p. –
che equipara la tutela, da un lato, del pagamento della pena
pecuniaria, delle spese del procedimento e di ogni altra somma dovuta all’erario e, dall’altro, delle obbligazioni civili
derivanti da reato – la disposizione in materia di persone giuridiche limita la misura cautelare reale in oggetto al solo scopo di assicurare il pagamento della sanzione pecuniaria
(oltre che le spese processuali e le somme di cui &egrave; creditore
l’erario), tanto &egrave; vero che solo il Pubblico Ministero &egrave;
legittimato alla richiesta di tale sequestro.
Da tutte queste considerazioni discende, per i giudici di legittimit&agrave;, la consapevolezza della scelta del legislatore nel
non prendere in considerazione la possibilit&agrave; della costituzione della parte civile nel processo avverso gli enti.
Principio d’irretroattivit&agrave; delle norme
tributarie “rinforzato”
A quasi 15 anni dall’entrata in vigore della L. 212/2000, l’AIDC propone un nuovo
Estendere il principio d’irretroattivit&agrave; delle norme tributarie anche agli effetti indotti dalle norme interpretative,
stabilendo che esse, per il passato, non possono imporre
maggiori oneri a carico dei contribuenti e rendere pubblici i
modelli di dichiarazione, le istruzioni, i software applicativi
e di controllo, compresi gli studi di settore, entro e non oltre i 120 giorni antecedenti il pagamento dei tributi: sono
queste due delle proposte dell’AIDC, che ieri, nel corso di
un incontro alla presenza della presidente Roberta Dell’Apa,
del componente del Comitato scientifico dell’associazione
ed estensore dei documenti Alessandro Savorana e del docente di diritto tributario all’Universit&agrave; di Genova, “padre”
del primo Statuto, Gianni Marongiu, ha presentato una riscrittura dello Statuto dei diritti del contribuente.
Come si legge nel comunicato stampa, negli ormai quasi 15
anni dall’entrata in vigore della L. 212/2000 le continue deroghe ne hanno svuotato il contenuto e il significato stesso:
per questo motivo il Comitato scientifico nazionale di AIDC,
con la supervisione di Marongiu, ha elaborato un nuovo testo – inviato alle pi&ugrave; alte cariche dello Stato con richiesta di
audizione – che prevede interventi significativi sulla legge
e una modifica all’art. 53 Cost., affinch&eacute; lo Statuto possa assumere rango costituzionale.
Nel dettaglio, oltre alle modifiche gi&agrave; citate, contenute rispettivamente negli artt. 3 e 6-bis del testo, l’Associazione
Italiana Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili propone di:
- rendere possibile la deroga allo Statuto solo in casi eccezionali e per motivi imperativi di interesse pubblico, a
salvaguardia dell’equilibrio tra le entrate e le spese del
bilancio dello Stato (art. 1);
- stabilire che la norma sull’abuso del diritto debba trovare
riscontro nello Statuto del contribuente, definendo in particolare che non c’&egrave; elusione se la normativa consente al contribuente di scegliere l’operazione meno onerosa sotto il
profilo fiscale, poich&eacute; egli ha il diritto di fare tale scelta
all’interno di regimi alternativi espressamente previsti dal sistema tributario (art. 4-bis);
- introdurre il principio del “diritto a una buona ammini-
strazione”, che deriva dalla Carta fondamentale dell’Unione europea: i destinatari di decisioni che incidono sui loro interessi devono essere messi in condizione di controbattere,
in modo che si possa configurare il rispetto del contraddittorio. Si chiede che sia inoltre sancito il divieto di porre a
carico del contribuente l’inversione dell’onere della prova (art. 5-bis);
- garantire il riconoscimento della buona fede del contribuente: se quest’ultimo si &egrave; attenuto correttamente alle indicazioni dell’Amministrazione finanziaria, essa non pu&ograve; successivamente pretendere imposte, sanzioni o interessi per
aver modificato il proprio orientamento. Lo stesso principio
deve valere se il comportamento del contribuente &egrave; dovuto a
ritardi, omissioni o errori da parte dell’Amministrazione
- stabilire il principio della non applicabilit&agrave; delle sanzioni
allorch&eacute; la violazione si traduca in un comportamento, anche omissivo, che per&ograve; non d&agrave; luogo ad alcun debito d’imposta, quindi senza che vi sia un concreto danno per l’Erario
- inserire una nuova disposizione per il rispetto del principio
di proporzionalit&agrave;, di derivazione comunitaria: le sanzioni
in caso di inosservanza delle norme tributarie, pur assolutamente necessarie come misure di lotta all’evasione e alla frode fiscale, devono essere proporzionate alla gravit&agrave; della
violazione commessa dal contribuente (art. 10-bis);
- rendere la procedura di interpello “unica” estendendola
anche alla disapplicazione di norme antielusive o antiabuso, cos&igrave; da farvi rientrare tutte le fattispecie che interessano
il rapporto tributario, stabilendo contestualmente che la risposta dell’Amministrazione finanziaria all’interpello debba
rientrare a pieno titolo tra gli atti impugnabili (art. 11).
Al riguardo, si ricorda che, gi&agrave; in occasione del II Congresso, nel 2010, allo scopo di compiere una generale revisione
dell’impianto e della struttura stessa dello Statuto, il CNDCEC aveva predisposto un articolato normativo che attribuiva rango di legge costituzionale ad alcune norme statutarie
(da ultimo, si veda “Con lo Statuto del contribuente, il
Congresso entra nel vivo” del 21 ottobre 2010).

References: Cass. 
 Cass. 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 

sentenza 
 art. 43
 art. 17
 art. 4
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
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 sentenza