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Timestamp: 2020-07-11 02:45:47+00:00

Document:
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 02.05.2019, RV/1100639/2016
Revision (Amtsrevision) beim VwGH anhängig zur Zahl Ra 2019/15/0091. Mit Erk. v. 5.3.2020 wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben.
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. W in der Beschwerdesache des Bf., Gde X, N-Straße-xx, vertreten durch die XY GmbH & Co KG, GDe Y, F-Straße-yy, über die Beschwerde vom 5. September 2016 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z, Ge Z, S-Straße-zz, vom 5 . August 2016 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2015 zu Recht erkannt:
Der Beschwerdeführer (in der Folge kurz: Bf.) war bis 31. März 2013 als Grenzgänger bei der Fa. AB AG in der Schweiz unselbständig beschäftigt.
Das Vorsorgeguthaben der 2. Säule (berufliche Vorsorge, Pensionskasse) wurde bei Beendigung dieses Schweizer Dienstverhältnisses von der betrieblichen Vorsorgeeinrichtung auf ein Freizügigkeitskonto der Freizügigkeitsstiftung der YZ AG in CH-Gd L überwiesen. In der Folge wurde antragsgemäß der überobligatorische Anteil des Freizügigkeitsguthabens (samt Zinsen) iHv 151.439,80 CHF (= 139.683,67 €) abzüglich der Quellensteuer im Betrage von 10.127,60 CHF (= 9.341,40 €) per 2. Februar 2015 an den Bf. mittels Banküberweisung ausbezahlt (siehe diesbezügliche Abrechnung der Freizügigkeitsstiftung) .
In der am 5. Juli 2016 elektronisch eingelangten Einkommensteuererklärung 2015 wurde beantragt, ein Drittel des ausbezahlten Vorsorgeguthabens gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 steuerfrei zu belassen und damit die Freizügigkeitsleistung "nur" iHv 93.122,46 € der Besteuerung zu unterziehen.
Mit Bescheid vom 5. August 2016 veranlagte das Finanzamt den Bf. zur Einkommensteuer für das Jahr 2015; dabei unterzog die Abgabenbehörde die in Rede stehende Freizügigkeitsleistung zur Gänze der Einkommensteuer und begründete dies unter Verweis auf das VwGH-Erkenntnis vom 24. Mai 2012, 2009/15/0188, im Wesentlichen damit, dass auf Grund des im gegenständlichen Fall ausgeübten Wahlrechtes keine Pensionsabfindung vorliege, weshalb § 124b Z 53 EStG nicht zur Anwendung kommen könne. Gleichzeitig versagte das Finanzamt auch den Abzug von als Werbungskosten geltend gemachten Beiträgen zur Sozialversicherung (VGKK) iHv 1.238,53 € mit der Begründung, dass die diese Beiträge bereits 2014 berücksichtigt worden seien.
Mit der dagegen erhobenen Beschwerde (elektronisch eingelangt am 5.9.2016) wandte sich der Bf. gegen die nicht gewährte Drittelbegünstigung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 für die im Jahr 2015 ausbezahlte Freizügigkeitsleistung sowie die Nichtberücksichtigung der VGKK-Beiträge als Werbungskosten. Begründend führte er unter Vorlage des Reglements der YZ Freizügigkeitsstiftung sowie einer Bestätigung der VGKK über die Bezahlung von Sozialversicherungsbeiträgen für das Jahr 2015 iHv 1.261,01 € dazu im Wesentlichen aus, dass lt. Reglement der ausrichtenden YZ Freizügigkeitsstiftung (Pkt. 7) das ganze Vorsorgeguthaben fällig werde, Teilbezüge seien nur in speziellen Fällen möglich (zB für Erwerb von Wohnungseigentum). Es habe für den Bf. für die Auszahlung des überobligatorischen Teiles seines Vorsorgeguthabens kein Wahlrecht zwischen Rente und Kapital bestanden. Somit sei das im angefochtenen Bescheid zitierte VwGH-Erkenntnis nicht auf diesen Fall anwendbar und sei die Drittelbegünstigung zu berücksichtigen.
Mit Einkommensteuerbescheid 2015 (Beschwerdevorentscheidung gemäß § 262 BAO) vom 15. September 2016 gab das Finanzamt der Beschwerde insofern Folge, als es die zum Progressionsvorbehalt herangezogenen, steuerbefreiten Auslandseinkünfte iHv 12.970,85 € um die als Werbungskosten geltend gemachten Sozialversicherungsbeiträge reduzierte. Zur (abermals) nicht gewährten Drittelbegünstigung vertrat die Abgabenbehörde in der zusätzlichen Bescheidbegründung (Verf67) vom 16. September 2016 im Wesentlichen die Auffassung, dass der Bf. aus Anlass des Austritts aus der Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) im Jahr 2013 das Wahlrecht gehabt habe, den Vorsorgeschutz durch Übertragung des Pensionsguthabens auf ein Freizügigkeitskonto oder auf eine Freizügigkeitspolice zu erhalten, welche für den Fall der späteren Freizügigkeitsleistung mit einer Kapitalauszahlung oder einer
möglichen Auszahlung in Rentenform verbunden sei. Anstelle der Aufrechterhaltung des Vorsorgeschutzes im Wege einer Freizügigkeitspolice (bei einer Versicherung) sei die Überweisung des Pensionsguthabens auf ein Freizügigkeitskonto (bei einer Bankstiftung) veranlasst worden. Es könne daher als erwiesen angenommen werden, dass im Hinblick auf das gesetzliche Wahlrecht die diesbezügliche Entscheidung (Ausübung des Wahlrechts und Mitteilung der entsprechenden Variante an die Pensionskasse) durch den Bf. erfolgt sei, wobei der Verzicht auf Ausübung des Wahlrechtes nichts daran ändern würde, dass dieses zugestanden sei und kein Zwang zur Aufrechterhaltung des Vorsorgeschutzes in Form eines Freizügigkeitskontos bestanden habe. Im Hinblick auf die Wahlmöglichkeit, welche der Bf. gehabt habe, könne die begünstigende Bestimmung des § 124b Z 53 EStG nicht zur Anwendung kommen.
Im Übrigen handle es sich bei den in § 124b Z 53 EStG angeführten Zahlungen für Pensionsabfindungen um solche von einer Pensionskasse, während im gegenständlichen Fall die Überweisung der Freizügigkeitsleistung von einer dritten, von der Pensionskasse unterschiedlichen Einrichtung, nämlich der YZ Freizügigkeitsstiftung, erfolgt sei. § 124b Z 53 EStG sei somit tatbestandsmäßig enger gefasst als § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG, aufgrund dessen lediglich Bezüge und Vorteile aus ausländischen Pensionskassen als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit der Steuerpflicht unterlägen, während die erstgenannte Bestimmung zusätzlich voraussetze, dass die erhaltene Zahlung von einer Pensionskasse geleistet werde. Der durch die Übertragung auf das Freizügigkeitskonto bewirkte Schuldnerwechsel habe demnach zur Folge gehabt, dass die von einem Dritten bewirkte Zahlung bei wörtlicher Auslegung des Gesetzes der Anwendung des § 124b Z 53 EStG entgegenstehen würde (auf die umfangreichen Ausführungen der Abgabenbehörde wird im Übrigen verwiesen).
Die steuerliche Vertretung beantragte in der Folge im Namen und Auftrag des Bf. mit Schriftsatz vom 11. Oktober 2016, die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorzulegen, womit die Beschwerde wiederum als unerledigt galt. Dabei wandte sie sich (allein) gegen die Nichtberücksichtigung der Drittelbegünstigung und verwies dazu auf das oben dargelegte Beschwerdevorbringen.
Mit Vorlagebericht vom 14. Oktober 2016 legte das Finanzamt die in Rede stehende Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor; dabei verwies die Abgabenbehörde auf ihre Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung.
Der am abcde geborene Bf. ist österreichischer Staatsbürger und hatte seinen
Wohnsitz im Streitjahr unstrittig in Österreich (vgl. auch entsprechende Anfrage aus dem Zentralen Melderegister); außer Streit stand in diesem Zusammenhang, dass er im Inland ansässig war. Er war bis 31. März 2013 als Grenzgänger bei der Fa. AB AG in der Schweiz unselbständig beschäftigt.
Das Vorsorgeguthaben der 2. Säule (berufliche Vorsorge, Pensionskasse) wurde bei Beendigung dieses Schweizer Dienstverhältnisses von der betrieblichen Vorsorgeeinrichtung auf ein Freizügigkeitskonto der Freizügigkeitsstiftung der YZ AG in CH-Gd L überwiesen. In der Folge wurde antragsgemäß der überobligatorische Anteil des Freizügigkeitsguthabens (samt Zinsen) iHv 151.439,80 CHF (= 139.683,67 €) abzüglich der Quellensteuer im Betrage von 10.127,60 CHF (= 9.341,40 €) per 2. Februar 2015 an den Bf. mittels Banküberweisung ausbezahlt (Auszahlungsbetrag: 141.312,20 CHF bzw. 130.342,27 €; siehe diesbezügliche Abrechnung der Freizügigkeitsstiftung) .
Zur allein (noch) strittigen Frage, ob die aus der Schweiz als Einmalbetrag bezogene Freizügigkeitsleistung eine nach § 124b Z 53 EStG 1988 zu besteuernde "Pensionsabfindung" und folgedessen zu einem Drittel (46.561,22 €) steuerfrei zu belassen ist, ist Folgendes zu sagen:
Das Bundesfinanzgericht hat bereits wiederholt in der gegenständlichen Beschwerdesache vergleichbaren Beschwerdefällen unter Bedachtnahme auf die höchstgerichtliche Rechtsprechung diese Frage bejahend beurteilt (vgl. zB BFG 1.8.2018, RV/1100376/2017; BFG 13.8.2018, RV/1100495/2017; BFG 14.8.2018, RV/1100052/2018; BFG 25.1.2019, RV/1100604/2015; BFG 31.1.2019, RV/1100394/2016; BFG 15.2.2019, RV/1100370/2017; BFG 9.4.2019, RV/1100136/2017; siehe dazu unter https://findok.bmf.gv.at/findok?execution=e2s1).
Das Bundesfinanzgericht hat dabei etwa mit Entscheidung vom 9. April 2019, RV/1100136/2017, streitwesentlich ua. Folgendes festgestellt:
Verlassen Versicherte die Vorsorgeeinrichtung, bevor ein Vorsorgefall eintritt (Freizügigkeitsfall), so haben sie gemäß Art. 2 Abs. 1 des Schweizer Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG) Anspruch auf eine Austrittsleistung.
Die Austrittsleistung wird mit dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung fällig (Art. 2 Abs. 3 FZG). Treten Versicherte in eine neue Vorsorgeeinrichtung ein, so hat gemäß Art. 3 Abs. 1 FZG die frühere Vorsorgeeinrichtung die Austrittsleistung an die neue zu überweisen. Versicherte, die nicht in eine neue Vorsorgeeinrichtung eintreten, haben gemäß Art. 4 Abs. 1 FZG ihrer Vorsorgeeinrichtung mitzuteilen, in welcher zulässigen Form sie den Vorsorgeschutz erhalten wollen.
Abschnitt 2 der ua. auf Art. 26 Abs. 1 FZG gestützten Verordnung vom 3. Oktober 1994 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsverordnung, FZV) enthält Bestimmungen über die Erhaltung des Vorsorgeschutzes.
Nach Art. 10 Abs. 1 FZV wird der Vorsorgeschutz durch eine Freizügigkeitspolice oder durch ein Freizügigkeitskonto erhalten.
Als Freizügigkeitspolicen gelten nach Art. 10 Abs. 2 FZV besondere, ausschließlich und unwiderruflich der Vorsorge dienende Kapital- oder Rentenversicherungen, einschließlich allfälliger Zusatzversicherungen für den Todes- oder Invaliditätsfall bei einer dort angeführten Versicherungseinrichtung. Als Freizügigkeitskonten gelten nach Art. 10 Abs. 3 FZV besondere, ausschließlich und unwiderruflich der Vorsorge dienende Verträge mit einer Stiftung, welche die Voraussetzungen nach Art. 19 erfüllt. Diese Verträge können durch eine Versicherung für den Todes- oder Invaliditätsfall ergänzt werden.
Gemäß Art. 12 Abs. 2 FZV können die Versicherten die Freizügigkeitseinrichtung oder die Form der Erhaltung des Vorsorgeschutzes jederzeit wechseln.
Der Umfang der Leistungen bei Alter, Tod und Invalidität ergibt sich nach Art. 13 Abs. 1 FZV aus dem Vertrag oder dem Reglement der jeweiligen Freizügigkeitseinrichtung. Die Leistungen werden nach Vertrag oder Reglement als Rente oder als Kapitalabfindung ausbezahlt (Art. 13 Abs. 2 FZV). Für die Barauszahlung gilt nach Art. 14 FZV die Regelung des Art. 5 FZG sinngemäß.
Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass (insbesondere bei ausländischen Pensionskassen im Hinblick auf die dortige gesetzliche Situation) den Anspruchsberechtigten keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung eingeräumt ist (vgl. VwGH 29.3.2017, Ra 2015/15/0033, mit Hinweis auf VwGH 24.5.2012, 2009/15/0188, und VwGH 26.11.2015, 2013/15/0123; ebenso jüngst VwGH 19.4.2018, Ra 2016/15/0025, und VwGH 22.11.2018, Ra 2018/15/0086). Bei fehlender Alternative zur Inanspruchnahme einer Abfindungszahlung soll dadurch eine tarifmäßige Besteuerung vermieden werden (vgl. VwGH 22.11.2018, Ra 2018/15/0086). Eine "Abfindung" eines Anspruches auf rentenmäßige Zahlung liegt nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sohin nicht vor, wenn dem Anwartschaftsberechtigten das freie Wahlrecht zwischen der Rente einerseits und dem Rentenbarwert (als Kapitalanspruch) andererseits eingeräumt ist (vgl. VwGH 24.5.2012, 2009/15/0188, und VwGH 16.12.2010, 2007/15/0026).
Wiederholt hat der Verwaltungsgerichtshof in Fällen, in denen das Vorsorgeverhältnis mit der beruflichen Pensionskasse des bisherigen Dienstgebers vor Eintritt des Vorsorgefalles beendet und in der Folge eine Tätigkeit in Österreich aufgenommen wurde, auch ausgesprochen, dass die Besteuerung des im Zusammenhang mit dem "endgültigen Verlassen der Schweiz" ausbezahlten "Altersguthabens" als Pensionsabfindung im Sinne des § 124b Z 53 EStG 1988 rechtmäßig ist (vgl. VwGH 22.11.2018, Ra 2018/15/0086, mit Verweis auf VwGH 19.4.2018, Ra 2016/15/0025, VwGH 19.12.2007, 2006/15/0258, und VwGH 19.4.2007, 2005/15/0010).
Auf Grundlage der höchstgerichtlichen Rechtsprechung hat das Bundesfinanzgericht mehrfach die Auffassung vertreten, dass die Möglichkeit zur Übertragung der Austrittsleistung auf eine Freizügigkeitspolice kein begünstigungsschädliches Wahlrecht im Sinne einer "obligatio alternativa" darstelle, da kein Anspruch auf Verbleib in der Pensionskasse und den (späteren) Bezug einer Altersrente bestehe (vgl. ua. BFG 14.8.2018, RV/1100052/2018, BFG 14.3.2019, RV/1100398/2018, und BFG 19.3.2019, RV/1100049/2018). Auch könne der bei einer Freizügigkeitspolice auf einem privatrechtlichen Vertrag beruhende Rentenanspruch nicht mit einem gesetzlichen Rentenanspruch gleichgestellt werden (vgl. BFG 19.2.2019, RV/1100007/2019).
Der Umstand, dass die Auszahlung durch eine Freizügigkeitseinrichtung und nicht unmittelbar durch eine Pensionskasse erfolgt ist, steht der Anwendung der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 dabei nicht entgegen (vgl. ua. BFG 1.8.2018, RV/1100474/2014, und BFG 19.3.2019, RV/1100049/2018), zumal das "Altersguthaben"
auch in dem dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. Dezember 2007, 2006/15/0258, zu Grunde liegenden Fall zunächst auf eine Freizügigkeitspolice übertragen und von der Freizügigkeitseinrichtung beim endgültigen Verlassen der Schweiz antragsgemäß bar ausbezahlt worden ist und ist mit den diesbezüglichen Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung daher nichts zu gewinnen.
Der vom Finanzamt aus den Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes im Erkenntnis vom 22. November 2018, Ra 2018/15/0086, dass eine bestehende Möglichkeit, den Vorsorgeschutz in der Schweiz mit späterem Rentenanspruch aufrechterhalten zu können, als begünstigungsschädlich zu beurteilen wäre, gezogenen Schlussfolgerung, dass die nach den gesetzlichen Bestimmungen vorgesehene Option, den Vorsorgeschutz durch die Übertragung des Pensionskassenguthabens auf eine Freizügigkeitspolice aufrechtzuerhalten, der begünstigten Besteuerung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 daher entgegenstehe, vermag sich das Bundesfinanzgericht nicht anzuschließen.
Als Freizügigkeitspolicen gelten nach Art. 10 Abs. 2 FZV besondere, ausschließlich und unwiderruflich der Vorsorge dienende Kapital- oder Rentenversicherungen, einschließlich allfälliger Zusatzversicherungen für den Todes- oder Invaliditätsfall. Aus der vom Finanzamt ins Treffen geführten gesetzlichen Bestimmung kann damit aber weder abgeleitet werden, dass die Versicherungseinrichtungen eine Rentenversicherung anbieten müssten, noch dass die Versicherungsnehmer Anspruch auf eine Auszahlung in Rentenform hätten.
Die von Versicherungseinrichtungen angebotenen Freizügigkeitsleistungen unterscheiden sich von den von Banken angebotenen Freizügigkeitskonten zum einen insoweit, als die Banken die Zinssätze bei veränderten Gegebenheiten auch mehrmals jährlich anpassen können, während die Policen der Versicherer auf von der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht (FINMA) genehmigten Kollektiv-Lebensversicherungstarifen beruhen, wobei der Zinssatz jährlich festgelegt wird. Der wesentlichste Unterschied liegt jedoch in den gewährten Garantien im Falle der Zahlungsunfähigkeit des Anbieters. Die Versicherer unterstehen der Aufsicht der FINMA und dem Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG), während für die Banken die Bankenaufsichtsgesetzgebung gilt. Bankprodukte sind im Konkursfall bis zu einem bestimmten Betrag pro Versicherten geschützt. Die Guthaben aus den Freizügigkeitspolicen (inkl. Zinsen) sind dagegen jederzeit vollumfänglich garantiert, da die Versicherungsgesellschaft die Ansprüche der Versicherten sicherstellen muss, indem sie dafür ein gebundenes und speziell ausgeschiedenes Vermögen bildet (vgl. https://www.svv.ch/de/freizuegigkeitspolice-oder-konto-wo-liegt-der-unterschied). Zudem bieten Freizügigkeitspolicen einen Versicherungsschutz beim Todesfall und zum Teil auch einen erweiterten Versicherungsschutz bei Erwerbsunfähigkeit. Der zusätzliche Versicherungsschutz geht jedoch zu Lasten der Rendite, die Verzinsung ist daher niedriger als bei einem Freizügigkeitskonto (vgl. https://www.finanzmonitor.com/2-saule/freizuegigkeitskonto) .
Abgesehen davon, dass das Finanzamt nicht konkret aufgezeigt hat, dass dem Beschwerdeführer zum Zeitpunkt seiner Kündigung tatsächlich die Möglichkeit zur
Übertragung auf eine Freizügigkeitspolice mit Anspruch auf eine Auszahlung in Rentenform offenstand und inwieweit die im Falle einer solchen Übertragung bestehenden Ansprüche auf Auszahlung in Rentenform den gegenüber der Vorsorgeeinrichtung der Arbeitgeberin gegebenenfalls bestehenden Rentenansprüchen gleich zu halten wären, würde eine Auslegung im Sinne der Ausführungen des Finanzamtes wiederum dazu führen, dass der gesetzlichen Bestimmung de facto kein allgemeiner Anwendungsbereich bliebe. Dies aber ist jedenfalls im Zweifel nicht anzunehmen (vgl. VwGH 22.11.2018, Ra 2018/15/0086).""
Der erkennende Richter schließt sich diesen Überlegungen und Einschätzungen an und war vor diesem Hintergrund dem strittigen Beschwerdebegehren Folge zu geben.
Der Bf. war im Zeitpunkt der Kündigung seines Dienstverhältnisses zur Fa. AB AG 54 Jahre alt und war daher auch eine vorzeitige Pensionierung in der beruflichen Vorsorge nicht möglich. Mit Beendigung des Dienstverhältnisses wurde das bestehende Vorsorgeverhältnis mit der Pensionskasse seiner bisherigen Schweizer Arbeitgeberin aufgelöst. Der Bf. hat damit die Vorsorgeeinrichtung (die Pensionskasse) verlassen, bevor ein Vorsorgefall eingetreten war. Demzufolge hatte er Anspruch auf eine Austrittsleistung nach Art. 2 FZG und schließlich nur einen Anspruch auf Barauszahlung des überobligatorischen Anteils an der Austrittsleistung. Der Bf. hatte folgedessen kein begünstigungsschädliches Wahlrecht im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zwischen gleichrangigen Ansprüchen.
Was den (nunmehr unstrittigen) Beschwerdepunkt "Nichtberücksichtigung der VGKK-Beiträge iHv 1.261,01 € als Werbungskosten" anlangt, schließt sich der erkennende Richter der (stattgebenden) Beurteilung bzw. Vorgehensweise der Abgabenbehörde in der Beschwerdevorentscheidung vom 15. September 2016 an.
ECLI:AT:BFG:2019:RV.1100639.2016
Findok-Nr: 123279.1, aufgenommen am: 09.05.2019 09:28:27, zuletzt geändert am: 27.03.2020, Dokument-ID: 373efeca-cd4c-4d2f-b6bc-5b28b1d1c078, Segment-ID: f6e2c5ed-6350-421b-bb3a-4b0690907d84

References: § 124
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 § 262
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 § 25
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 Art. 2
 Art. 3
 Art. 4
 Art. 26
 Art. 10
 Art. 10
 Art. 10
 Art. 19
 Art. 12
 Art. 13
 Art. 14
 Art. 5
 § 124
 § 124
 § 124
 § 124
 Art. 10
 Art. 2