Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/ilpp1-443-697-14-4-jsk
Timestamp: 2018-03-20 03:53:49+00:00

Document:
ILPP1/443-697/14-4/JSK | Interpretacja indywidualna
Podatek od towarów i usług w zakresie uznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego.
ILPP1/443-697/14-4/JSKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2014 r. (data wpływu 30 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego – jest nieprawidłowe.
W dniu 11 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Wniosek uzupełniono w dniu 30 października 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie.
W ramach postępowań przetargowych Wnioskodawca (dalej również: Zainteresowany, Spółka) zamierza uczestniczyć w realizacji zadań określanych jako: zimowe utrzymanie dróg.
Umowa zostanie zawarta na okres roku. Przedmiot umowy obejmuje wykonywanie usług polegających na:
działaniach organizacyjno-technicznych realizowanych przez Wykonawcę;
przygotowaniu i utrzymaniu w gotowości odpowiedniej ilości materiałów do usuwania śliskości;
działaniach profilaktycznych, w tym ustawianiu osłon dróg przed zawiewaniem (zasłon przeciwśnieżnych), obsłudze meteorologicznej, itp.;
usuwaniu śniegu, lodu i osadów pochodnych z dróg;
usuwaniu śliskości zimowej poprzez stosowanie topników do odladzania jezdni lub materiałów eliminujących/zmniejszających śliskość;
pracach porządkowych po sezonie zimowym.
Szczegółowy zakres usług do wykonania w ramach niniejszej Umowy określony został w dokumentach stanowiących załączniki do umowy.
Zamawiający zastrzega, że w trakcie realizacji umowy odcinki dróg i chodników przewidzianych do zimowego utrzymania mogą ulec zmianie. W przypadku zmiany Zamawiający na bieżąco będzie aktualizował załączniki, w których odcinki te zostały określone.
Usługi wykonywane będą w kolejności uzależnionej od warunków atmosferycznych oraz bieżącej sytuacji panującej na drogach.
Wykonawca wykona przedmiot umowy w terminie od dnia zawarcia umowy do dnia 30 czerwca kolejnego roku. Data rozpoczęcia i zakończenia sezonu zimowego będzie zależna od panujących warunków atmosferycznych. Decyzję o rozpoczęciu i zakończeniu sezonu będzie podejmował Kierownik Rejonu bądź jego Zastępca. Wykonawca nie może określić momentu zakończenia usługi.
Rozliczenie za wykonane usługi, zgodnie z wymogami OPZ, dokonywane będzie w okresach miesięcznych na podstawie potwierdzonych kart pracy. Podstawą do wystawienia faktury przez Wykonawcę będą: załączona karta pracy oraz oświadczenia Podwykonawców o uregulowaniu płatności za poprzedni miesiąc rozliczeniowy.
Wystąpić mogą czasowe zawieszenia wykonywania części zleconych prac ze względu na wystąpienie niesprzyjających warunków atmosferycznych (np.: klęski żywiołowe) lub innych uwarunkowań, wynikających z potrzeb Zamawiającego (np.: prowadzenie przebudowy układu komunikacyjnego, usuwanie awarii), co każdorazowo nie będzie stanowić zmiany umowy i będzie wymagało jedynie doręczenia Wykonawcy pisemnej informacji o wprowadzeniu ww. zmian, wskazującej rodzaj i datę zmiany.
Za wykonanie przedmiotu umowy Zamawiający zapłaci Wykonawcy wynagrodzenie umowne wg faktycznie zrealizowanych i odebranych prac.
W piśmie z dnia 27 października 2014 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:
ilość i zakres świadczeń uzależniona będzie głównie od warunków atmosferycznych, ale również od decyzji Zamawiającego;
Wykonawca nie będzie mógł określić momentu zakończenia usługi. Moment ten wyznaczy potwierdzona karta pracy. Za marzec każdego roku moment zostanie ustalony po odbiorze sprzątania po sezonie zimowym oraz protokolarnym przekazaniu sprzętu Zamawiającemu;
płatności za wykonanie usługi dokonywane będą w okresach miesięcznych, po zakończeniu każdego miesiąca na podstawie potwierdzonych przez Zamawiającego kart pracy. Za marzec każdego roku wynagrodzenie będzie płatne na podstawie faktury wystawionej po protokolarnym odbiorze sprzątania po sezonie zimowym oraz protokolarnym przekazaniu sprzętu Zamawiającemu.
Za usługi sprzętowe (praca solarki, pługów śnieżnych) Zamawiający będzie płacił Wykonawcy wynagrodzenie za faktycznie wykonaną usługę na podstawie protokołów wykonania usług potwierdzonych przez Zamawiającego. Protokoły wykonania usług sprzętowych, będące odpowiednikiem kart pracy, sporządzane są na koniec każdego miesiąca.
Przedmiot umowy obejmuje wykonywanie usług sklasyfikowanych jako PKWiU 81.29.12.0 polegających na:
usuwaniu śliskości zimowej poprzez stosowanie topników do odladzania jezdni lub materiałów eliminujących i zmniejszających śliskość;
Czy usługa świadczona wg opisanych wyżej zasad ma charakter ciągły i w związku z tym obowiązek podatkowy powinien powstawać na koniec każdego miesiąca... Czy też obowiązek podatkowy powinien powstawać w momencie wykonania usługi...
Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, cechą istotną usług o charakterze ciągłym jest to, że obejmują one czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Ich charakter powoduje, że trudno określić moment ich wykonania, gdyż ich treść i rozmiar świadczeń, polegających na określonym działaniu lub zaniechaniu, determinowane są elementem czasu. Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny, z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Stąd też uznaje się je za wykonane z upływem określonych okresów, wyznaczanych terminami rozliczeń lub płatności. Niewątpliwie na usługę o charakterze ciągłym składać się będą czynności cząstkowe, niekoniecznie takie same, wykonywane periodycznie. Moment rozpoczęcia jej wykonywania będzie uchwytny, natomiast moment jej zakończenia nie będzie z góry oznaczony. W tym miejscu należy jednak podkreślić, że wspomniana cecha charakterystyczna usług ciągłych, tj. brak możliwości jednoznacznego momentu ich wykonania (zakończenia) – skutkuje tym, że moment powstania obowiązku podatkowego jest trudny do uchwycenia i jednocześnie wyznaczany przez ustawodawcę zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy VAT.
W związku z tym, że strony każdorazowo dokonują odbioru wykonanych prac powołany przepis nie ma zastosowania, a obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych.
W uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 października 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że w związku z tym, że strony każdorazowo dokonują odbioru wykonanych prac poprzez potwierdzenie kart pracy lub protokołu wykonania usługi potwierdzonego przez Zamawiającego, a za marzec sporządzają protokół odbioru robót, usługa zimowego utrzymania dróg świadczona na podstawie umowy zawartej przez Spółkę nie będzie miała charakteru usługi ciągłej.
Ponadto, zgodnie ze szczególnym obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisu art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.
I tak, w poz. 174 ww. załącznika ustawodawca wymienił „usługi zamiatania śmieci i usuwania śniegu” – PKWiU 81.29.12.0.
Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE, zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.
Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości, jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.
W praktyce za sprzedaż o charakterze ciągłym przyjęło się uważać przede wszystkim systematyczne, wykonywane z dużą częstotliwością, usługi o charakterze powszechnym, np.: dostawy energii cieplnej, wody, dostawy energii elektrycznej czy też najem, dzierżawę, przechowanie.
Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach postępowań przetargowych Wnioskodawca zamierza uczestniczyć w realizacji zadań określanych jako: zimowe utrzymanie dróg. Umowa zostanie zawarta na okres roku. Przedmiot umowy obejmuje wykonywanie usług polegających na:
Wykonawca wykona przedmiot umowy w terminie od dnia zawarcia umowy do dnia 30 czerwca kolejnego roku. Data rozpoczęcia i zakończenia sezonu zimowego będzie zależna od panujących warunków atmosferycznych. Decyzję o rozpoczęciu i zakończeniu sezonu będzie podejmował Kierownik Rejonu bądź jego Zastępca. Wykonawca nie może określić momentu zakończenia usługi. Rozliczenie za wykonane usługi, zgodnie z wymogami OPZ, dokonywane będzie w okresach miesięcznych na podstawie potwierdzonych kart pracy. Podstawą do wystawienia faktury przez Wykonawcę będą: załączona karta pracy oraz oświadczenia Podwykonawców o uregulowaniu płatności za poprzedni miesiąc rozliczeniowy.
Za wykonanie przedmiotu umowy Zamawiający zapłaci Wykonawcy wynagrodzenie umowne wg faktycznie zrealizowanych i odebranych prac. Ilość i zakres świadczeń uzależniona będzie głównie od warunków atmosferycznych, ale również od decyzji Zamawiającego. Wykonawca nie będzie mógł określić momentu zakończenia usługi. Moment ten wyznaczy potwierdzona karta pracy. Za marzec każdego roku moment zostanie ustalony po odbiorze sprzątania po sezonie zimowym oraz protokolarnym przekazaniu sprzętu Zamawiającemu.
Płatności za wykonanie usługi dokonywane będą w okresach miesięcznych, po zakończeniu każdego miesiąca na podstawie potwierdzonych przez Zamawiającego kart pracy. Za marzec każdego roku wynagrodzenie będzie płatne na podstawie faktury wystawionej po protokolarnym odbiorze sprzątania po sezonie zimowym oraz protokolarnym przekazaniu sprzętu Zamawiającemu. Za usługi sprzętowe (praca solarki, pługów śnieżnych) Zamawiający będzie płacił Wykonawcy wynagrodzenie za faktycznie wykonaną usługę na podstawie protokołów wykonania usług potwierdzonych przez Zamawiającego. Protokoły wykonania usług sprzętowych, będące odpowiednikiem kart pracy, sporządzane są na koniec każdego miesiąca. Przedmiot umowy obejmuje wykonywanie usług sklasyfikowanych jako PKWiU 81.29.12.0.
Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy usługa świadczona wg opisanych wyżej zasad dotycząca zimowego utrzymania dróg ma charakter ciągły i w związku z tym obowiązek podatkowy dla tej usługi powinien powstawać na koniec każdego miesiąca, czy też obowiązek podatkowy powinien powstawać w momencie wykonania usługi.
Dla określenia charakteru usług świadczonych przez Wnioskodawcę jako usług ciągłych – jak wynika z cyt. wyżej orzeczenia, w którym NSA w pewien sposób zdefiniował tego typu usługi – najistotniejsze jest to, czy obejmują one pewne stałe pod względem czasowym i funkcjonalnym zachowania świadczeniodawcy wykonywane w ramach konkretnego zobowiązania wynikającego np. z zawartej umowy, z których nie sposób wyodrębnić czynności mających swój początek i koniec.
Biorąc pod uwagę treść przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług oraz specyfika rozliczeń wskazuje, że usługi te można uznać za usługi ciągłe. Prace, które wykonuje Zainteresowany, polegające m.in. na: działaniach organizacyjno-technicznych, przygotowaniu i utrzymaniu w gotowości odpowiedniej ilości materiałów do usuwania śliskości, działaniach profilaktycznych, w tym ustawianiu osłon dróg przed zawiewaniem (zasłon przeciwśnieżnych), obsłudze meteorologicznej, itp., usuwaniu śniegu, lodu i osadów pochodnych z dróg, usuwaniu śliskości zimowej poprzez stosowanie topników do odladzania jezdni lub materiałów eliminujących i zmniejszających śliskość, pracach porządkowych po sezonie zimowym, mają na celu zimowe utrzymanie dróg przez cały sezon zimowy, a nie tylko w wybrane dni, czy tygodnie. Nie może zaistnieć sytuacja, w której droga zostanie zamknięta dla użytkowników, bo akurat spadł śnieg, czy nastąpiła gołoledź. Celem zimowego utrzymania dróg jest utrzymywanie ciągłej przejezdności dróg i ulic, w związku z tym firmy zajmujące się zimowym utrzymaniem dróg muszą być w ciągłej gotowości, 24 godziny na dobę, aby zapobiegać sytuacjom, w których te drogi będą nieprzejezdne.
Na kanwie powyższych rozważań uznać należy, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze świadczeniem o jednolitym charakterze istotne jest, że celem zawartej umowy ma być zimowe utrzymanie dróg w okresie od zawarcia umowy do dnia 30 czerwca kolejnego roku.
Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia <vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl (pkt 51-53); z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro (pkt 17-19) oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV (pkt 36-38)>. W analizowanej sprawie, z punktu widzenia Zamawiającego nabywa on jedno świadczenie, wymagające podejmowania szeregu czynności, w tym również o charakterze sezonowym, tj. zależnych od pory roku, lub czynności, które będą wykonywane tylko w przypadku zaistnienia określonych zdarzeń. Zatem w danym okresie rozliczeniowym mogą nie być wykonywane (a w niektórych okresach rozliczeniowych na pewno nie będą wykonywane) przez Wnioskodawcę niektóre czynności wymienione we wniosku. Istnieje również możliwość, że niektóre z tych czynności nie zostaną wykonane przez Wnioskodawcę ani razu przez cały czas trwania umowy. Jednakże w przypadku, gdy wystąpią przesłanki do wykonania danej czynności (np. opady śniegu, oznakowania pionowego, itp.), a Wnioskodawca jej nie wykona, to tym samym nie zostanie zrealizowany podstawowy cel zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym umowy, tj. drogi nie zostaną utrzymane w należytym standardzie.
Należy wskazać, że w analizowanej sprawie usługa zimowego utrzymania dróg świadczona przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zawartej na okres roku spełnia warunki do uznania jej za usługę ciągłą. Usługa ta bowiem wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami. Ponadto należy zaznaczyć, że charakter tego zobowiązania (usługi zimowego utrzymania dróg) jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W tym konkretnym przypadku nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, nie sposób stwierdzić, że usługa zimowego utrzymania dróg, na którą składają się czynności wymienione w opisie sprawy, została zrealizowana w konkretnej dacie, bowiem jest ona realizowana stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony czas.
Zatem, mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan sprawy należy wskazać, że usługa świadczona przez Zainteresowanego polegająca na zimowym utrzymaniu dróg ma charakter ciągły.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że z tytułu świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, o czym stanowi powołany wyżej przepis art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy.
Z kolei w poz. 174 ww. załącznika nr 3 ustawodawca wymienił „usługi zamiatania śmieci i usuwania śniegu” – PKWiU 81.29.12.0.
Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, przedmiot umowy obejmuje wykonywanie usług sklasyfikowanych jako PKWiU 81.29.12.0.
Zatem dla świadczonych przez Zainteresowanego usług polegających na zimowym utrzymaniu dróg obowiązek podatkowy powstaje na podstawie ww. art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, czyli z chwilą wystawienia faktury.
Podsumowując, usługa świadczona wg opisanych wyżej zasad polegająca na zimowym utrzymaniu dróg ma charakter ciągły. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia ww. usług powstaje z chwilą wystawienia faktury, o czym stanowi art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy.
Ponadto tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych został rozstrzygnięty odrębnym pismem.
ILPP4/443-438/14-2/ISN | Interpretacja indywidualna
I US-II/443/123/06 | Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Usługi > ILPP1/443-697/14-4/JSK

References: art. 14
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 63
 art. 19
 art. 64
 art. 19
 art. 19
 art. 19