Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Text=X%20R%206/04
Timestamp: 2019-06-25 02:52:46+00:00

Document:
BFH, 16.11.2005 - X R 6/04 - dejure.org
https://dejure.org/2005,1752
BFH, 16.11.2005 - X R 6/04 (https://dejure.org/2005,1752)
BFH, Entscheidung vom 16.11.2005 - X R 6/04 (https://dejure.org/2005,1752)
BFH, Entscheidung vom 16. November 2005 - X R 6/04 (https://dejure.org/2005,1752)
Tipp: Um den Kurzlink (hier: https://dejure.org/2005,1752) schnell in die Zwischenablage zu kopieren, können Sie die Tastenkombination Alt + R verwenden - auch ohne diesen Bereich zu öffnen.
UmwStG (1995) § 18 Abs. 4
Nach § 18 Abs. 4 UmwStG gewerbesteuerpflichtiger Gewinn
Gewerbesteuer - Verschmelzung einer GmbH auf eine Personengesellschaft
Gewerbesteuerlicher Gewinn in der Umwandlung
Verschmelzung im Wege der Aufnahme durch Übertragung des Vermögens einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft (GmbH) auf eine natürliche Person; Gewerbesteuerveranlagung nach Aufdeckung stiller Reserven im Zuge einer Betriebsveräußerung wegen einer Veräußerung vor dem Umwandlungsstichtag bzw. steuerlichen Übertragungsstichtag "ohne triftigen Grund"; Gewerbesteuerbelastung des Liquidationsgewinns bei einem Personenunternehmen; Verhinderung von Umgehungsgestaltungen
Kurznachricht zu "", original erschienen in: EStB 2006, 85.
FG Baden-Württemberg, 14.01.2004 - 5 K 448/02
BFHE 211, 518
BB 2006, 308
BStBl II 2008, 62
a) Die Vorinstanz konnte bei ihrer Entscheidung über den Streitfall noch nicht berücksichtigen, dass nach dem BFH-Urteil in BFHE 211, 518 die Vorschrift diejenigen stillen Reserven nicht erfasst, die zwar bei der Veräußerung (oder Aufgabe) des (Teil-)Betriebs des Personenunternehmens oder der Mitunternehmeranteile aufgedeckt werden, jedoch nachweisbar in den Wertansätzen solcher Wirtschaftsgüter enthalten waren, welche bereits vor der Umwandlung (z.B. Verschmelzung) zum Betriebsvermögen des aufnehmenden Rechtsträgers (hier: X-KG) gehört haben.
Soweit gegen diese Beurteilung, die z.B. im Falle der Verschmelzung durch Aufnahme eine Trennung der Vermögensmassen sowie --hierauf aufbauend-- die getrennte Ermittlung der stillen Reserven erfordere, das Argument eines möglichst einfachen Gesetzesvollzugs angeführt werde, sei dieser Hinweis --so das Urteil in BFHE 211, 518 weiter-- bereits deshalb nicht überzeugend, weil Gesichtspunkte der Verwaltungsökonomie für sich genommen eine nach dem Gesetzeszweck gebotene differenzierende Betrachtung der Vermögensmassen nicht hindern könnten.
Angesichts dessen, dass das FG hierzu --aus seiner Sicht zu Recht-- bisher keine Feststellungen getroffen hat, sieht der Senat keine Veranlassung, zu der im Urteil in BFHE 211, 518 offen gebliebenen Frage Stellung zu nehmen, ob auch die Teile des (Sonder-)Betriebsvermögens den Rechtsfolgen des § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 unterstehen, die nach der Verschmelzung im Betrieb der X-KG oder im Sondervermögensbereich des X. neu gebildet worden sind.
a) Nach dem Urteil des BFH in BFHE 211, 518 ist die Vorschrift des § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 mit Rücksicht auf ihren Zweck, ungerechtfertigten gewerbesteuerlichen Vorteilen im Zusammenhang mit der Umwandlung von Kapitalgesellschaften in Personenunternehmen zu begegnen (s.o. unter II.1. der Gründe), dahin auszulegen, dass diejenigen stillen Reserven nicht der Gewerbesteuer zu unterwerfen sind, die zwar bei der Veräußerung (oder Aufgabe) des (Teil-)Betriebs des Personenunternehmens oder des Mitunternehmeranteils aufgedeckt werden, jedoch nachweisbar in den Wertansätzen solcher Wirtschaftsgüter enthalten waren, welche bereits vor der Umwandlung (im Verfahren X R 6/04: Verschmelzung) zum Betriebsvermögen des aufnehmenden Rechtsträgers (hier: X-KG) gehört haben (teleologische Reduktion).
b) Aus den Erwägungen des Urteils in BFHE 211, 518 ist weiterhin abzuleiten, dass auch im Streitfall der gewerbesteuerrechtliche Besteuerungszugriff nach § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 (grundsätzlich) auf den Teil des Veräußerungsgewinns beschränkt ist, der auf das Vermögen des in seiner Rechtsform geänderten Rechtsträgers (X-GmbH) entfällt.
Angesichts des bisherigen Verfahrensstands sieht der Senat keine Veranlassung, zu der im Urteil in BFHE 211, 518 offen gebliebenen Frage Stellung zu nehmen, ob auch die Teile des (Sonder-) Betriebsvermögens den Rechtsfolgen des § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 unterstehen, die nach dem Formwechsel (Vermögensübergang i.S. von § 18 Abs. 4 UmwStG 1995) im Betrieb der X-KG oder im Sondervermögensbereich der Eheleute X. neu gebildet worden sind.
Sie gehöre daher nach den Grundsätzen des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. November 2005 X R 6/04 (BFHE 211, 518) nicht in die Bemessungsgrundlage für die "Sonder"-Gewerbesteuer nach § 18 Abs. 4 UmwStG 1995.
Dieser Auffassung hat sich der X. Senat des BFH angeschlossen (Urteil in BFHE 211, 518, unter II. 2. c der Gründe).
Er hat deswegen insoweit eine teleologische Reduktion für erforderlich gehalten (BFH-Urteile in BFHE 211, 518, insbesondere unter II. 2. d aa der Gründe;… in BFH/NV 2007, 637, unter II. 3. a der Gründe;… in BFH/NV 2007, 793, unter II. 2. b der Gründe).
a) Mit der Auffassung, die stillen Reserven im Zeitpunkt der Veräußerung zu erfassen, bewegt sich der Bundesfinanzhof auf der Grundlage seiner bisherigen Rechtsprechung (…BFH, Urteile vom 11. Dezember 2001, a.a.O.; vom 16. November 2005 - X R 6/04 -, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, S. 62;… vom 20. November 2006, a.a.O. …und vom 26. Juni 2007, a.a.O.) sowie der herrschenden Meinung im Schrifttum (…Pung, in: Dötsch/Patt/Pung/Jost, a.a.O.;… Schmitt, a.a.O., Rn. 38;… Widmann, in: Widmann/Mayer, a.a.O.;… Trossen, in: Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, a.a.O. Rn. 41;… Wacker, DStZ 2002, S. 457 ).
Beim Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine dadurch neu gegründete Personengesellschaft, wie es auch hier der Fall ist, stellt sich die Frage hingegen nicht (vgl. dazu die Urteile des BFH vom 16. November 2005, a.a.O. …und vom 20. November 2006, a.a.O. sowie zur verfassungsrechtlichen Problematik Söffing, FR 2005, S. 1007 und Wernsmann/Desens, DStR 2008, S. 221).
aa) Zu diesen Gesetzesbestimmungen hat der BFH bereits mehrfach ausgeführt (BFH-Urteile vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474; vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62;… vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793), dass der Gesetzgeber mit dem UmwStG 1995 einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft verfolgt und hierbei durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie die Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen, andererseits jedoch den Grundsatz unberührt gelassen habe, nach dem Betriebsveräußerungsgewinne zwar bei der Kapitalgesellschaft (vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes --GewStG--), hingegen nicht --bzw. nach Maßgabe der nunmehr in § 7 Satz 2 GewStG i.d.F. des Unternehmensteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) in verfassungsrechtlich unbedenklicher Weise (BFH-Urteil vom 22. Juli 2010 IV R 29/07, BFHE 230, 215, BStBl II 2011, 511) bestimmten Ausnahmen-- bei der Personengesellschaft der Gewerbesteuer unterliegen.
bb) Der genannten Zielsetzung entspricht es, dass nach § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 nicht --wie zuvor-- die im Zeitpunkt der Umwandlung im Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft ruhenden --historischen-- stillen Reserven nachversteuert, sondern die aktuellen, im Zeitpunkt der Aufgabe bzw. Veräußerung beim übernehmenden Rechtsträger vorhandenen stillen Reserven der Gewerbesteuer unterworfen werden (BFH-Urteil in BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62; zustimmend z.B. Blümich/Klingberg, § 18 UmwStG 2006 Rz 45).
Allerdings ist aus § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 nicht abzuleiten, dass der nach dieser Bestimmung der Gewerbesteuer unterliegende Betriebsveräußerungs- oder Betriebsaufgabegewinn auch diejenigen stillen Reserven beim übernehmenden Rechtsträger erfasst, die nicht aus dem übergegangenen Vermögen der (umgewandelten) Kapitalgesellschaft stammen (BFH-Urteil in BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62); § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 beruht als spezialgesetzlicher und gegenüber den §§ 2 und 7 GewStG subsidiärer Ausnahmetatbestand auf der Regelungsidee einer fortdauernden gewerbesteuerrechtlichen Verstrickung des Vermögens der umgewandelten Kapitalgesellschaft (BFH-Beschluss vom 9. Januar 2009 IV B 27/08, BFHE 224, 115, BStBl II 2011, 393).
Bestätigung findet diese Würdigung in dem Umstand, dass sich die Höhe des gemäß § 18 Abs. 4 UmwStG anzusetzenden Gewerbeertrags nicht nach den stillen Reserven zum Umwandlungsstichtag, sondern nach dem tatsächlich erzielten Veräußerungs- oder Aufgabegewinn bestimmt (BFH-Urteil vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62).
bb) Ausgehend von diesem betriebsbezogenen Normverständnis des § 18 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 hat der BFH angenommen, dass nicht die im Zeitpunkt der Umwandlung im Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft ruhenden --historischen-- stillen Reserven nachversteuert, sondern die aktuellen, im Zeitpunkt der Aufgabe bzw. Veräußerung beim übernehmenden Rechtsträger vorhandenen stillen Reserven des in anderer Rechtsform fortgeführten Betriebs der Gewerbesteuer unterworfen werden (BFH-Urteil vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62).
(1) Zu diesen Gesetzesbestimmungen hat der BFH bereits mehrfach ausgeführt (BFH-Urteile vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474; vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62;… vom 20. November 2006 VIII R 45/05, BFH/NV 2007, 793; vom 26. April 2012 IV R 24/09, BFHE 237, 206, BStBl II 2012, 703), dass der Gesetzgeber mit dem UmwStG 1995 einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft verfolgt und hierbei durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie die Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen habe.
Damit steht im Übrigen in Einklang, dass der BFH für die auch im Streitfall maßgebliche Rechtslage bis zur Neufassung des § 18 Abs. 3 UmwStG (als Nachfolgevorschrift des § 18 Abs. 4 UmwStG) durch das JStG 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150; zur Anwendung vgl. § 27 Abs. 6 UmwStG i.d.F. des JStG 2008) davon ausgegangen ist, dass nach § 18 Abs. 4 UmwStG nicht auch diejenigen stillen Reserven der Gewerbesteuer unterworfen werden, die in den Buchwertansätzen solchen Betriebsvermögens ruhen, welches bereits vor der Umwandlung im Betrieb des aufnehmenden Rechtsträgers vorhanden war (vgl. BFH-Urteile vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518, BStBl II 2008, 62, und vom 20. November 2006 VIII R 47/05, BFHE 216, 103, BStBl II 2008, 69).
Der Hinweis auf das Erfordernis einer möglichst einfachen Handhabung des § 15a EStG lässt jedoch nicht nur außer Acht, dass Gesichtspunkte der Verwaltungsökonomie für sich genommen ein --wie aufgezeigt-- vom Gesetzeszweck her gebotenes Normverständnis nicht zu hindern vermögen (BFH-Urteil vom 16. November 2005 X R 6/04, BFHE 211, 518).
BFH, 13.06.2012 - I R 71/11
Mahlzeitendienst als Zweckbetrieb - Wettbewerbsschutz - Umfang der Marktteilnahme
FG Köln, 15.12.2009 - 12 K 4435/07
Betriebsveräußerung gegen Leibrente

References: § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 4
 § 5
 § 2
 § 7
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 18
 § 4
 § 5
 § 18
 § 18
 § 27
 § 18
 § 15