Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nieruchomosci/1462-ippp2-4512-967-2016-1-dg
Timestamp: 2018-12-12 12:12:46+00:00

Document:
1462-IPPP2.4512.967.2016.1.DG | Interpretacja indywidualna
♦ › Nieruchomości › 1462-IPPP2.4512.967.2016.1.DG
Opodatkowanie VAT zabudowanych nieruchomości
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) oraz pismem z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia Nieruchomości B zabudowanej budynkiem biurowym oraz Nieruchomości A zabudowanej budowlami i urządzeniami budowlanymi - jest prawidłowe.
W dniu 20 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny uzupełniony pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) oraz pismem z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia Nieruchomości B zabudowanej budynkiem biurowym oraz Nieruchomości A zabudowanej budowlami i urządzeniami budowlanymi.
Nabywca w dniu 26 września 2016 roku zawarł ze Sprzedającym przedwstępną umowę zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków i urządzeń, stanowiących odrębną od gruntu nieruchomość (dalej: Transakcja), na które składają się:
działki o nr 45/26, 45/34, 45/37, 45/22 o powierzchni 0,4072 ha - dalej oznaczone jako „Działki A”, oraz sąsiadujące
działki o nr 45/14, 45/15 o powierzchni 0,3085 ha – dalej oznaczone jako „Działki B”, o łącznej powierzchni 0,7157 ha (Działki A i Działki B łącznie jako Nieruchomości).
Nieruchomości będące przedmiotem opisywanej Transakcji (będące fragmentem większej grupy działek użytkowanych wieczyście przez Sprzedającego, czyli Sprzedający posiada również inne tereny niebędące przedmiotem Transakcji) są zabudowane. Na Działkach B (obu) usytuowany jest budynek biurowy, natomiast zabudowę Działek A stanowią drogi dojazdowe, chodniki, place postojowe, drogi wewnętrzne, przyłącza i urządzenia instalacyjne (na działkach 45/34, 45/37) oraz place postojowe i infrastruktura ciepłownicza (na działkach 45/26 i 45/22).
W księgach wieczystych ww. Nieruchomości jako właściciel wpisany jest Skarb Państwa, a Zbywca jako użytkownik wieczysty. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, stanowiącym podstawę wpisów do księgi wieczystej, Nieruchomości oznaczone są w ewidencji gruntów jako „inne tereny zabudowane”, znajdujące się w strefie oznaczonej jako tereny usług komercyjnych (zgodnie z obowiązującym Planem Miejscowym), a jedna z działek częściowo jako teren dróg publicznych.
Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji, nabywane były przez Zbywcę sukcesywnie przez okres kilkunastu lat (2002-2015) od różnych właścicieli. Szczegóły Zainteresowani przedstawiają poniżej.
Opis i historia nabycia Nieruchomości będących przedmiotem Transakcji:
Działki A, na które składają się:
działka nr 45/26 (dalej: A1):
Wydzielona z działki 45/9 w wyniku podziału dokonanego w 2016 r. Zbywca na podstawie Umowy sprzedaży i warunkowej umowy sprzedaży z dnia 20 grudnia 2002 r. nabył prawa użytkowania wieczystego działki nr 45/9 wraz z prawem własności budynku posadowionego na tej działce.
Działka była wtedy w całości zabudowana budynkiem hali magazynowej wybudowanej w latach 70. XX w. (będącej przedmiotem najmu), po jego wyburzeniu pod koniec 2015 roku powstały tam place postojowe i przeprowadzono sieć ciepłowniczą.
Dostawa była zwolniona z podatku VAT jako sprzedaż towarów używanych, przy zakupie których dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
działka nr 45/34 oraz działka nr 45/37 (dalej łącznie: A2):
Działki A2 zostały wydzielone z działki 45/21 w wyniku podziału dokonanego w 2016 r. Z kolei działka 45/21 powstała w wyniku podziału działki 45/16, uprzednio oznaczonej także nr 45/11 (działka 45/34 stanowi 3400/9747 m2, działka 45/37 stanowi 100/9747 m2 w stosunku do działki 45/16).
Na działkach A2 w chwili nabycia przez Zbywcę znajdowały się drogi asfaltowo-betonowe oraz place i parkingi również pokryte częściowo asfaltem, częściowo betonem, stanowiące drogę dojazdową.
Zbywca nabywał udziały w następujący sposób:
Umowa z 20 grudnia 2002 r.; udział 21160/31954 w prawie użytkowania wieczystego działki nr 45/11 i urządzeń budowlanych (dalej: A2.1); transakcja zwolniona z VAT w zakresie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego; w zakresie wartości prawa własności budowli i urządzeń położonych na tej działce - sprzedaż objęta była podatkiem VAT 22%;
Umowa z 28 lipca 2014 r.; udział w wysokości 7416/31954 w prawie użytkowania wieczystego działki 45/16 i urządzeń budowlanych (dalej: A2.2). Transakcja została objęta podatkiem VAT 23%;
Umowa z 8 września 2014 r; udział 3084/31954 w prawie użytkowania wieczystego działki nr 45/16 wraz z udziałem we współwłasności urządzeń budowlanych posadowionych na tej działce (dalej: A2.3). Transakcja objęta podatkiem VAT 23%;
Umowa z 23 stycznia 2015 r.; udziału wynoszącego 294/31954 działki nr 45/16 wraz z udziałem we współwłasności urządzeń budowlanych posadowionych na tej działce (dalej: A2.4). Transakcja objęta podatkiem VAT 23%.
działka nr 45/22 (dalej: A3):
Wydzielona z działki 45/8 w wyniku podziału dokonanego w 2016 r. (obecnie stanowi 309/4206 m2 działki 45/8).
Na działce była postawiona hala magazynowa (wybudowana w latach 70. XX w.), która została wyburzona pod koniec 2015 r. Aktualnie A3 zabudowana jest urządzeniami budowlanymi (place postojowe, sieć ciepłownicza). Zbywca nabywał udziały w następujący sposób:
Umowa z 17 września 2013 r. udziału 157/4262 działki 45/8 i współwłasności budynku (dalej: A3.1), transakcja została objęta podatkiem VAT 23%.
Umowa z 17 października 2013 r.; udział 76/4262 działki nr 45/8 i budynku (dalej: A3.2). Transakcja zakupu od osoby fizycznej nie podlegała VAT.
Umowa z 18.12.2013; udział wynoszącego 3754/4262 w działce 45/8 i budynku (dalej: A3.3). Transakcja poza VAT.
Umowa z 4 września 2014 r.; udział 135/4262, (dalej: A3.4). Transakcja została objęta podatkiem VAT 23%.
Umowa z 23 stycznia 2015 r.; udział 20/4262 (dalej: A3.5), transakcja została objęta podatkiem VAT 23%.
Umowa z 12 marca 2015 r.; udział 120/4262 (dalej: A3.6), transakcja została objęta podatkiem VAT 23%.
Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT w przypadkach, w których przy zakupie działek naliczono ten podatek.
Działki B, na które składają się:
działka nr 45/14;
działka nr 45/15.
Całość działek B jest zabudowana budynkiem biurowym oddanym do użytkowania w 1974 r.; budynek biurowy był wykorzystywany przez Zbywcę do sprzedaży opodatkowanej (umowy najmu komercyjnego); pod budynkiem przechodzi także droga wewnętrzna; w zależności od decyzji podjętych pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą w toku dalszych rozmów, Nabywca może kontynuować najem lub rozwiązać umowy.
Umowa sprzedaży i warunkowa umowa sprzedaży z dnia 20 grudnia 2002 r.; nabycie udziału wynoszącego 8663/18519 w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości; transakcja zwolniona z podatku VAT jako sprzedaż towarów używanych, przy zakupie których dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
Umowa zamiany z dnia 28 lipca 2014 r.; umowa przeniesienia, na podstawie której Zbywca, w zamian za użytkowane wcześniej wieczyście bądź posiadane nieruchomości, wszedł w posiadanie łącznie 9856/18519 udziałów nieruchomości B, stając się tym samym jedynym użytkownikiem wieczystym nieruchomości B oraz właścicielem usytuowanego na niej budynku biurowego. Transakcja została objęta podatkiem VAT 23%.
Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT w przypadkach, w których przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z zakupem działek B. Nabywającym Nieruchomości była spółka zależna od Zbywcy, która została przejęta w roku 2015 na zasadzie przejęcia przez połączenie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1) k.s.h. tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą (Zbywca), na warunkach określonych w planie połączenia Zbywcy ze Spółką Przejmowaną.
Żadna z działek będących przedmiotem Transakcji nie była wykorzystywana przez Zbywcę (jak również jego poprzednika) do czynności zwolnionych z opodatkowania.
Przeznaczone do sprzedaży budynki i budowie nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość wyniosłaby lub przekroczyła 30 % ich wartości początkowej.
Strony umowy (Zainteresowani) zobowiązały się, w terminie nie wcześniej niż 15 grudnia 2016 roku, zawrzeć umowę sprzedaży („Umowa Przyrzeczona”), na podstawie której Sprzedający sprzeda, a Nabywca kupi prawo użytkowania wieczystego zabudowanych Nieruchomości, z zastrzeżeniem łącznego spełnienia się wszystkich zawartych w umowie warunków zawieszających lub zrzeczenia się ich przez Nabywcę. Należność z tytułu sprzedaży zostanie oddana do dyspozycji Sprzedającego w dniu zawarcia „Umowy Przyrzeczonej”.
Nabyciu nie będzie towarzyszyć przejście na Nabywcę zobowiązań lub należności związanych z prowadzeniem Nieruchomości, zezwoleń czy umów dotyczących usług ich obsługi (ochrona, obsługa wind itp.).
Zarówno Sprzedający jak i Nabywca są obecnie oraz będą na moment sprzedaży zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, dodatkowo nie są podmiotami powiązanymi.
W chwili obecnej Sprzedający prowadzi działalność nie tylko w segmencie nieruchomościowym, w ramach którego kupuje i sprzedaje nieruchomości na własny rachunek, w tym między innymi objęte opisywaną transakcją, ale głównie w segmencie medialnym. Transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku jest więc tylko jednym z wielu przedsięwzięć Sprzedającego.
Przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak też żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowili nie stanowi oddziału/ów.
Jednocześnie, w stosunku do Transakcji Zainteresowani nie skorzystają z opcji rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
W piśmie z dnia 3 stycznia 2017 r. oraz z dnia 4 stycznia 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że:
działka nr 45/26 (A1) i działka 45/22 (A3):
- place postojowe kwalifikowane jako budowla były wykorzystywane w sposób ogólny, tj. nie wyłącznie do obsługi jednego budynku (obiektu budowlanego),
- sieć ciepłownicza nie będzie objęta Transakcją (podlega odbiorowi przez M S.A.)
działka nr 45/34 i działka 45/37 (A2):
- całość zabudowy – budowli – wskazanych we wniosku (w tym także chodniki) była użytkowana już w momencie nabycia przez obecnego Zbywcę, a także znajduje się w dalszym ciągu na działkach.
Czy opisana Transakcja dostawy Nieruchomości w części dotyczącej działek 45/34 i 45/37 (oznaczonych jako A2) oraz działek 45/14 i 45/15 (oznaczonych jako Działki B) powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
Czy opisana Transakcja dostawy Nieruchomości w części dotyczącej działek: 45/26 (oznaczonych jako A1), 45/22 (oznaczonych jako A3) powinna podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%?
Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 3 stycznia 2017 r.):
Zdaniem Spółki dostawa działek A2 oraz B - opisanych w pytaniu nr 1 - powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa działek oznaczonych A1 i A3 - opisanych w pytaniu 2 - powinna podlegać opodatkowaniu stawką podstawową VAT.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji niewątpliwie wypełniają znamiona definicji towarów, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.
Jednocześnie, Zainteresowani pragną wskazać, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowania nie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się m.in, do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 351 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W świetle powyższych definicji, aby mówić o nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przenoszony zespół składników majątkowych powinien być co najmniej wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, względnie umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o te składniki (wyodrębnienie funkcjonalne). Tymczasem, w omawianym przypadku, Sprzedający dokona jedynie zbycia Nieruchomości (stanowiącej jeden ze składników majątku Sprzedającej, ale spółka ta posiada szereg innych aktywów, w tym inne nieruchomości oraz także inny rodzaj działalności), ewentualnie w zależności od decyzji podjętych między Sprzedającym a Nabywcą w toku dalszych rozmów. Nabywca może kontynuować najem w budynku biurowym zlokalizowanym na działkach B. Nabyciu nie będzie towarzyszyć przejście na Nabywcę zobowiązań lub należności związanych z prowadzeniem Nieruchomości, zezwoleń czy umów dotyczących usług obsługi (ochrona, obsługa wind itp.).
Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, przedmiotem Transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część.
Powyższe znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2015 r. IPPP1/4512-155/15-2/IGo, interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2015 r. IPPP3/4512-44/15-3/IG, interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. ILPP1/443-319/14-5/Al.
Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość powinna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Niewątpliwie także pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie niewątpliwie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Dodatkowo w zakresie rozumienia tej części przepisu wypowiedział się NSA w Wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14 stwierdzając, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. [...] należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”. A zatem także użytkowanie przez pierwszego nabywcę (nawet jeśli samo nabycie nie podlegało VAT) do czynności opodatkowanych spełnia definicję pierwszego zasiedlenia. Podobnie wypowiadają się organy skarbowe w ostatnich interpretacjach (np. 2461-IBPP1.4512.876.2016.1.MG z 14 grudnia 2016 r.).
W konsekwencji należy uznać, że:
zabudowa Działek B oraz Działek A2 była przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wskazanym wyżej ponad 2 lata temu (przed 2015 r.), a tym samym ponad 2 lata przed Transakcją. W efekcie działki B oraz A2 podlegać będą zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (wobec braku wyboru opcji opodatkowania przez Zainteresowanych);
zabudowa działki A1 oraz A3 (w szczególności place postojowe ogólnego przeznaczenia) była przedmiotem pierwszego zasiedlenia po wybudowaniu (tj. po wyburzeniu hal magazynowych pod koniec 2015 r.), a zatem w okresie krótszym niż 2 lata przed planowaną datą Transakcji. Jednocześnie ze względu na prawo Zbywcy do odliczenia podatku związanego z zabudową tych działek nie znajdzie zastosowania art. 43 ust 1 pkt 10a. W konsekwencji dostawa tych działek podlegać będzie 23% VAT.
Tak jak wskazano w stanie faktycznym Zainteresowani występują wspólnie z przedmiotowym wnioskiem jako strony Transakcji, która będzie mieć określone skutki podatkowe dla obu podmiotów. W szczególności zasady opodatkowania VAT Transakcji wpływają na obowiązki podatkowe Zbywcy w zakresie VAT. Po stronie Nabywcy odpowiedzi na wskazane pytania wiążą się z skutkami prawno-podatkowymi w zakresie ewentualnego prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz ewentualnych obowiązków w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (którego Nabywca byłby podatnikiem).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 2 wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Z opisu sprawy wynika, że wskutek transakcji nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie przejmie zobowiązań lub należności związanych z prowadzeniem Nieruchomości, zezwoleń czy umów dotyczących usług ich obsługi (ochrona, obsługa wind itp.).
W chwili obecnej Sprzedający prowadzi działalność nie tylko w segmencie nieruchomościowym, w ramach którego kupuje i sprzedaje nieruchomości na własny rachunek, w tym między innymi objęte opisywaną transakcją, ale głównie w segmencie medialnym. Transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku jest więc tylko jednym z wielu przedsięwzięć Sprzedającego. Ponadto przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak też żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowiły/ nie stanowi oddziału/ów.
W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, że nabycie przez Wnioskodawcę zabudowanych działek (Działki A – nr 45/26, 45/34, 45/37, 45/22 o powierzchni 0,4072 ha oraz Działki B - nr 45/14, 45/15 o powierzchni 0,3085 ha) nie będzie stanowiło transakcji nabycia przedsiębiorstwa czy też jego zorganizowanej części.
Przedmiot planowanej transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, będzie dotyczył części Nieruchomości posiadanych przez Zbywcę, a ponadto Zbywca oprócz obrotu nieruchomościami prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług medialnych. Wobec tego przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedawcy.
Planowana transakcja nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotu transakcji nie będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedawcy, gdyż przedmiot transakcji nie będzie spełniał ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie będzie stanowił masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.
Tym samym przedstawiona w niniejszym wniosku transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, gdyż będzie stanowić dostawę towarów podlegająca opodatkowaniu stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Analogicznie, zakup Nieruchomości nie będzie stanowił dla Nabywcy nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów art. 6 pkt 1 ustawy.
Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych określających go warunków.
Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanej transakcji jest zbycie Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz z położonymi na nich zabudowaniami). Wnioskodawca zakupi działki o nr 45/34 i 45/37 opisane we wniosku jako Działki A2 oraz działki o nr 45/14 i 45/15 stanowiące Działki B.
Działki A2 zostały wydzielone z działki 45/21 w wyniku podziału dokonanego w 2016 r., natomiast działka 45/21 powstała wskutek podziału działki 45/16, uprzednio oznaczonej nr 45/11 (działka 45/34 stanowi 3400/9747m2, działka 45/37 stanowi 100/9747 m2 w stosunku do działki 45/16).
Zabudowę Działek A2 stanowią drogi dojazdowe, chodniki, place postojowe, drogi wewnętrzne, przyłącza i urządzenia instalacyjne.
Obiekty te znajdowały się na tych działkach już w chwili nabycia przez Zbywcę i znajdują się nadal na nich. Zbywca począwszy od 2002 r. nabywał sukcesywnie (transakcje w grudniu 2002 r., w lipcu i wrześniu 2014 r. oraz w styczniu 2015 r.) udziały w prawie użytkowania wieczystego działki nr 45/11 oraz w zakresie prawa własności budowli i urządzeń położonych na tej działce.
Zabudowania położone na działkach nr 45/34 i 45/37 były użytkowane już w momencie nabycia przez obecnego Zbywcę.
Działki B składają się z działki nr 45/14 oraz działki nr 45/15 o łącznej powierzchni 0,3085 ha.
Całość działek B jest zabudowana budynkiem biurowym oddanym do użytkowania w 1974 r. Budynek biurowy był wykorzystywany przez Zbywcę do sprzedaży opodatkowanej (umowy najmu komercyjnego); pod budynkiem przechodzi także droga wewnętrzna. W zależności od decyzji podjętych pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą w toku dalszych rozmów, Nabywca może kontynuować najem lub rozwiązać umowy.
Zbywca nabył udziały w Nieruchomości B (w prawie wieczystego użytkowania gruntu i własności budynku biurowego) w wyniku transakcji sprzedaży ww. udziału w grudniu 2002 r. oraz w wyniku zamiany udziałów w innych nieruchomościach na udziały w Nieruchomości B w lipcu 2014 r. Nabywającym Nieruchomości była spółka zależna od Zbywcy, która została przejęta w roku 2015 na zasadzie przejęcia przez połączenie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1) k.s.h. tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą (Zbywca), na warunkach określonych w planie połączenia Zbywcy ze Spółką Przejmowaną.
Zbywca w stosunku do obiektów znajdujących się na działkach A2 i Działkach B nie ponosił nakładów, które stanowiłyby ich ulepszenie o wartości równej lub przekraczającej 30% ich wartości początkowej.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku VAT, jaką będzie opodatkowane nabycie opisanych wyżej nieruchomości - Działek A2 i Działek B.
W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, że na Działkach A2 znajdują się zabudowania w postaci dróg asfaltowo-betonowych, chodników, placów, które stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.). Jak wynika z opisu sprawy Zbywca od 2002 r. sukcesywnie nabywał udziały w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości, z której wydzielono działki nr 45/34 i 45/37, wraz z udziałem w znajdujących się na niej budowlach i urządzeniach budowlanych, które to obiekty znajdują się obecnie na działkach A2 będących przedmiotem transakcji. Z opisu sprawy wynika również, że obiekty te były użytkowane już w momencie zakupu udziału w nieruchomości – tj. przynajmniej od 2002 r. Wnioskodawca wskazał także, że budowle nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość wyniosłaby lub przekroczyła 30% ich wartości początkowej.
Z analizy ww. informacji w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – wynika, że pierwsze zasiedlenie budowli znajdujących się na Działkach A2 nastąpiło ponad dwa lata przed zawarciem planowanej przez Strony transakcji, gdyż obiekty znajdujące się na Działkach A2 były użytkowane w momencie zakupu przez Zbywcę udziału w nieruchomości w 2002 r. W konsekwencji dostawa budowli znajdujących się na Działkach A2 jako odbywająca się po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Z kolei budynek biurowy położony na Działkach B został oddany do użytkowania w 1974 r. Spółka zależna od Zbywcy przejęta przez Zbywcę w 2015 roku nabywała udziały
w Nieruchomości B w grudniu 2002 r. oraz w lipcu 2014 r. Budynek ten jest przez Zbywcę wynajmowany innym podmiotom. Tak więc do pierwszego zasiedlenia budynku biurowego w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – doszło w 1974 r. Zbywca poprzez spółkę przejętą nabył udziały w tym budynku oraz gruncie, na którym jest on posadowiony, ponad 2 lata temu. W budynku tym nie były ponoszone nakłady na ulepszenia, których wartość wyniosłaby lub przekroczyła 30% jego wartości początkowej. W związku z tym dostawa budynku biurowego położonego na Działkach B odbędzie się po pierwszym zasiedleniu i będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W rozpatrywanej sprawie dostawa budowli położonych na Działkach A2 oraz dostawa budynku położonego na Działkach B będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, w związku z tym dostawa gruntu znajdującego się w użytkowaniu wieczystym, na którym obiekty te są położone, będzie także korzystała ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
Z wniosku wynika, że przedmiotem transakcji będą także działki gruntu w wieczystym użytkowaniu o nr 45/26 (Działka A1) oraz nr 45/22 (Działka A3). Na działkach tych znajdują się place postojowe i infrastruktura ciepłownicza.
Działka nr 45/26 (A1) została wydzielona z działki 45/9 w 2016 r. Zbywca w grudniu 2002 r. nabył prawo użytkowania wieczystego działki nr 45/9 wraz z prawem własności budynku hali magazynowej (wybudowanego w latach 70. XX w.) posadowionego na tej działce.
Po wyburzeniu tego budynku pod koniec 2015 r. powstały tam place postojowe i przeprowadzono sieć ciepłowniczą.
Działka nr 45/22 (A3) została wydzielona z działki 45/8 w 2016 r. (obecnie stanowi 309/4206 m2 działki 45/8). Na działce była postawiona hala magazynowa (wybudowana w latach 70. XX w.), która została wyburzona pod koniec 2015 r. Po wyburzeniu hali magazynowej na Działce A3 zostały wybudowane place postojowe i sieć ciepłownicza.
Zbywcy z tytułu wydatków związanych z budową ww. placów postojowych przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Place postojowe znajdujące się na tych działkach są budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, natomiast sieć ciepłownicza nie będzie objęta transakcją, gdyż stanowi własność innego przedsiębiorstwa. Ww. budowle nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość wyniosłaby lub przekroczyła 30% ich wartości początkowej.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku VAT, która będzie miała zastosowanie do dostawy/nabycia Działki A1 i Działki A3.
Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem transakcji będą budowle – place postojowe wybudowane przez Zbywcę na ww. działkach pod koniec 2015 r. Obiekty te są użytkowane w sposób ogólny, tzn. nie do obsługi jednego budynku. W odniesieniu do tych obiektów należy wskazać, że doszło do ich pierwszego zasiedlenia (przy zastosowaniu wykładni z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa TSUE) po wybudowaniu pod koniec 2015 r., a zatem w okresie krótszym niż 2 lata przed planowaną datą Transakcji. Wobec tego dostawa tych budowli odbędzie się po pierwszym zasiedleniu lecz w okresie krótszym niż 2 lata od tego momentu. W związku z tym dostawa budowli wybudowanych na Działce A1 i A3 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, lecz będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.
Ponadto w związku z tym, że Zbywcy przy budowie tych budowli przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, dostawa tych obiektów położonych na Działce A1 i A3 nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a. Do dostawy tej nie będzie miał również zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 2, w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazał Wnioskodawca, żadna z działek będących przedmiotem transakcji nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych oraz Zbywcy przy budowie budowli przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zatem przy dostawie ww. budowli żaden z warunków wymienionych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie spełniony. Tym samym dostawa tych obiektów nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie.
W związku z tym, że dostawa budowli położonych na Działkach A1 i A3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%, dostawa gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym, na którym posadowione zostały te budowle, stosownie do przepisu art. 29a ust. 8 w zw. z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy będzie także opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock
1462-IPPP2.4512.967.2016.1.DG

References: art. 14
 art. 14
 art. 492
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 7
 art. 2
 art. 6
 art. 351
 art. 2
 FSK 
 art. 2
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 2
 art. 2
 art. 7
 art. 6
 art. 551
 art. 2
 art. 551
 art. 2
 art. 6
 art. 5
 art. 6
 art. 2
 art. 12
 art. 43
 art. 492
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 43
 art. 41
 art. 146
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 41
 art. 146