Source: http://kraken.slv.cz/8Afs3/2007
Timestamp: 2018-06-22 15:41:45+00:00

Document:
8Afs3/2007
8 Afs 3/2007-45
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Pøíhody a soudcù JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: Dru¾stvo Agrospol Eco, se sídlem Slatiòany, Lukavice 10, zastoupeného JUDr. Tomá¹em Plavcem, advokátem se sídlem Chrudim, Rooseveltova 335, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové 2, Horova 17, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 5. 2005, è. j. 6513/120/2004 La, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 23. 5. 2005, èj. 6513/120/2004 La ¾alovaný zamítl ¾alobcovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Chrudimi ze dne 29. 9. 2004, èj. 77680/04/233912, kterým mu byla na základì § 46 odst. 7 ve spojení s § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ) dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob dle zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) za èást zdaòovacího období roku 2000 v èástce 12 714 030 Kè a základ danì byl stanoven na 41 031 000 Kè.
Rozhodnutí o odvolání napadl ¾alobce ¾alobou podanou u Krajského soudu v Hradci Králové (dále té¾ krajský soud ) v ní¾ uvedl, ¾e ¾alovaný stanovil základ danì nesprávnì, nebo» zde nebyl dán dùvod pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek. ®alobci bylo objektivnì znemo¾nìno podat øádné daòové pøiznání, jeliko¾ jeho ¾ádostem o prodlou¾ení lhùty k jeho podání a o navrácení dokladù zadr¾ovaných Policií Èeské republiky nebylo ani v jednom pøípadì vyhovìno. Správce danì neprovedl ¾alobcem navr¾ené dùkazy a nepøihlédl ke skuteènostem uvedených ve vyjádøení ze dne 31. 5. 2004. Dále pak nevyhovìl, ba ani nerozhodl o jeho ¾ádosti o nahlédnutí do pomùcek dle ustanovení § 23 odst. 2 daòového
øádu. Tímto pochybením správce danì byla ¾alobci znemo¾nìna úèast na daòovém øízení a mo¾nost vyjádøit se k jeho výsledkùm. Správce danì ve svém rozhodnutí nezohlednil, ¾e zákonným pøedpokladem pro stanovení daòové povinnosti pomùckami je i respektování § 2 odst. 1 a § 46 odst. 3 daòového øádu.
Krajský soud rozsudkem ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 ¾alobu jako nedùvodnou zamítl, pøièem¾ se neztoto¾nil s ¾ádnou ze ¾alobcových námitek. Pøisvìdèil ¾alovanému, ¾e v posuzovaném pøípadì byly splnìny podmínky pro stanovení danì prostøednictvím pomùcek, jeliko¾ ¾alobce nesplnil povinnost jemu stanovenou ustanovením § 31 odst. 9 daòového øádu. U¾ité pomùcky nevyboèily z mezí, které pro jejich výbìr urèuje § 31 odst. 6 daòového øádu. Krajský soud dále vyjmenoval výhody, ke kterým bylo pøi vymìøení danì pøihlédnuto ve smyslu § 46 odst. 3 citovaného právního pøedpisu. Krajský soud neuznal ani ¾alobcovu námitku ohlednì neumo¾nìní nahlédnutí do pomùcek, jeliko¾ v pøípadì stanovení danì tímto zpùsobem daòový subjekt nemá s ohledem na § 23 odst. 2 právo nahlí¾et do té èásti spisu, je¾ obsahuje právì pomùcky.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e se krajský soud nevypoøádal s jeho dvìma zásadními námitkami, tj., ¾e v posuzované vìci nebyl dán dùvod postupu podle § 31 odst. 5 a § 44 odst. 1 daòového øádu a ¾e pøi vymìøení danì tímto zpùsobem nebyly pou¾ity základní zásady daòového øízení vyjádøené v § 2 daòového øádu a ve svých dùsledcích tak byly poru¹eny obecné zásady právní vyjádøené v Listinì základních práv a svobod. Rozhodnutí krajského soudu je tøeba vzhledem ke specifiènosti pøípadu pova¾ovat za formalistické. Nelze opomenout, ¾e stì¾ovatel nemohl podat daòové pøiznání z dùvodu zabavení relevantních podkladù Policií Èeské republiky, která je bezdùvodnì a dlouhodobì zadr¾ovala do zahájení daòové kontroly u stì¾ovatele. Je tedy sankcionován za situaci, kterou nezavinil stì¾ovatel, nýbr¾ sám stát prostøednictvím svého orgánu. Doklady byly zabaveny poèátkem ledna 2001, tedy krátce po skonèení zdaòovacího období a je tedy pøirozené a nikoli nezákonné, ¾e úèetnictví stì¾ovatele nebylo kompletnì zpracováno. Citovaná ustanovení daòového øádu mají povahu sankèní a lze je aplikovat za zavinìné jednání, tedy pøi nepodání daòového pøiznání nebo neprùkazném vedení úèetnictví. Stì¾ovateli v¹ak bylo zabránìno v kompletaci úèetnictví a podání daòového pøiznání zásahem orgánù státní moci, a proto nelze takovouto sankci vùèi nìmu uplatnit. Daò mu byla vymìøena dle libovùle správního orgánu, který mu navíc neumo¾nil do tìchto pomùcek nahlédnout.
Na základì uvedených skuteèností stì¾ovatel navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 v celém rozsahu zru¹il a vìc mu vrátil k novému projednání a rozhodnutí.
®alovaný dùvodnost kasaèní stí¾nosti popøel, pøièem¾ ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e setrvává na správnosti svého rozhodnutí o odvolání. Pøedáním dokladù Policii Èeské republiky se stì¾ovatel nezbavil své povinnosti prokázat skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì. Daò mu nemohla být stanovena dokazováním, jeliko¾ nepøedlo¾il øádnì vedenou úèetní evidenci a ani jinak neprokázal vý¹i základu danì. Správce danì proto musel pøistoupit k vymìøení danì pomocí pomùcek; pøitom byly akceptovány ve¹keré výhody svìdèící v jeho prospìch i ustanovení § 2 odst. 1 daòového øádu.
Ze správního a soudního spisu vyplynuly následující rozhodné skuteènosti: Stì¾ovatel (daòový subjekt) nepodal daòové pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období èásti roku 2000, a to ani v termínu prodlou¾eném na jeho ¾ádost, tj. do 30. 9. 2001, aèkoliv k tomu byl správce danì vyzýván. Správce danì proto na základì § 44 odst. 1 daòového øádu sepsal dne 21. 5. 2002 úøední záznam, v nìm¾ uvedl, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò v nulové vý¹i. Následnì správce danì zahájil dne 2. 2. 2004 daòovou kontrolu, pøi ní¾ daòový subjekt sdìlil, ¾e nemù¾e pøedlo¾it øádnì vedenou úèetní evidenci, nebo» u dokladù pøedaných ve dnech 16. 1. 2001 a 5. 2. 2001 Policii Èeské republiky neprovìøil jejich formální a vìcnou správnost, a tyto navíc nepro¹ly ani øádnou úèetní uzávìrkou. Správce danì se seznámil s doklady odevzdanými policejnímu orgánu a konstatoval, ¾e tyto nelze pova¾ovat za úèetní evidenci ve smyslu zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví (dále jen zákon o úèetnictví ), nýbr¾ za toliko prvotní doklady, a tudí¾ z nich nelze zjistit základ danì dle § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù. Daòový subjekt sice v roce 2002 vyvíjel hospodáøskou èinnost (výkup a nákup pozemkù), av¹ak nevyhotovoval úèetní doklady, neprovádìl úèetní zápisy do úèetních knih a nezjistil pøed uzavøením úèetních knih hospodáøský výsledek. Dne 15. 7. 2004 vyhotovil správce danì úøední záznam ve smyslu § 13 daòového øádu o podkladech a postupu stanovení danì z pøíjmù právnických osob prostøednictvím pomùcek dle § 31 odst. 5 daòového øádu a na základì projednané zprávy o daòové kontrole vydal dne 29. 9. 2004 dodateèný platební výmìr
Na základì své rozhodovací praxe, a tìchto shora popsaných východisek, Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e ke stanovení daòové povinnosti prostøednictvím pomùcek musely být v projednávané vìci splnìny následující podmínky: stì¾ovatel nesplnil nìkterou ze svých povinností pøi dokazování, proto nelze daò stanovit dokazováním a daò je mo¾né zjistit prostøednictvím pomùcek dostateènì spolehlivì. Dal¹í zákonnou podmínkou pro stanovení daòové povinnosti tímto náhradním zpùsobem je aplikace ustanovení § 46 odst. 3 daòového
øádu, po¾adující, aby správce danì také pøihlédl ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny. Z uvedeného zároveò plyne, ¾e pøi stanovení daòové povinnosti pomùckami, je nutno respektovat princip proporcionality. To pøedev¹ím znamená, ¾e podmínka nesplnìní nìkteré z povinností ze strany daòového subjektu se nemù¾e vztahovat pouze k nìkterému údaji, který je s ohledem na celkovou vý¹i daòové povinnosti spí¹e okrajové povahy, nýbr¾ ¾e se musí jednat o zále¾itost podstatnou. Na institut pomùcek je tøeba nahlí¾et jako na prùlom do práva daòového subjektu spolupracovat se správcem danì pøi stanovení danì, tj. jedné ze základních zásad daòového øízení dle § 2 odst. 9 daòového øádu. Dal¹ím dùsledkem tohoto zpùsobu stanovení danì je pak skuteènost, ¾e odvolací orgán zkoumá toliko dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek ve smyslu § 50 odst. 5 daòového øádu, pøitom nemù¾e zasahovat do volné úvahy správce danì vztahující se k volbì pomùcek a z nich stanovené vý¹e danì.
Správce danì stanoví daò pomocí pomùcek nejenom v pøípadì, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno, a daò tak není mo¾no stanovit dokazováním, ale také tehdy, nepodal-li daòový subjekt daòové pøiznání, aè k tomu byl povinen nebo neuèinil-li tak ani na výzvu správce danì ve lhùtì, kterou mu k tomu stanovil. Za této situace má správce danì dle § 44 odst. 1 daòového øádu mo¾nost zjistit a stanovit daò podle pomùcek. Druhou mo¾ností podle tého¾ ustanovení, které vyu¾il v posuzovaném pøípadì správce danì, je vyjít z pøedpokladu, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò v nulové vý¹i, vymìøit daò v této vý¹i a eventuálnì provést místní ¹etøení nebo zahájit daòovou kontrolu podle § 16 daòového øádu a v rámci ní provìøit daòový základ a dal¹í okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì u daòového subjektu.
Správce danì na základì provedené daòové kontroly dospìl k závìru, ¾e nastaly pøedpoklady pro náhradní zpùsob stanovení daòové povinnosti dle § 31 odst. 5 daòového øádu, kdy mohou být u¾ity pomùcky tehdy, nemohla-li být daòová povinnost stanovena dokazováním z dùvodu nesplnìní nìkteré ze zákonných dùkazních povinností daòového subjektu. Stì¾ovatel daòové pøiznání nepodal ani po výzvì správce danì a ani jinak neprokázal skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì, proto je v posuzovaném pøípadì stanovení daòové povinnosti tímto zpùsobem pojmovì vylouèeno. Dokazováním se prokazují skuteènosti, které daòový subjekt uvedl v daòovém pøiznání, popø. uvést mìl; uplatòuje se zde dùkazní bøemeno a jeho pøená¹ení mezi daòovým subjektem a správcem danì ve smyslu § 31 odst. 8 a 9 daòového øádu. Stì¾ovatel se svým jednáním zbavil mo¾nosti prokázat základ danì i daò, nebo» v takovém pøípadì nemìl co prokazovat a správce danì nemìl pøípadnì co vyvracet. Byl mu poskytnut dostateèný èasový prostor pro podání daòového pøiznání a byl upozornìn na mo¾nost stanovení danì pomocí pomùcek. Správní orgán prvého stupnì byl tedy oprávnìn v souladu s § 44 odst. 1 daòového øádu pøedpokládat, ¾e v daòovém pøiznání vykázal daò v nulové vý¹i a následnì provést daòovou kontrolu pro dodateèné vymìøení danì a postup na základì § 31 odst. 5 daòového øádu.
Zákon nerozli¹uje zda nepodání daòového pøiznání, resp. neunesení dùkazního bøemene bylo ze subjektivních nebo objektivních pøíèin. Správce danì je povinen u¾ít pomùcek i v pøípadì, kdy daòový subjekt neplnil své povinnosti nezavinìnì a bìhem správního øízení se správcem danì jinak spolupracoval. Je tøeba pøisvìdèit ¾alovanému, který v této èásti svého rozhodnutí odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 3. 2004, èj. 1 Afs 3/2003-68 (dostupné na www.nssoud.cz), podle kterého nesplnìní zákonné povinnosti daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu je tøeba posuzovat z hlediska objektivního a okolnost, zda toto nesplnìní daòový subjekt zavinil, je okolností nevýznamnou; ani skuteènost, ¾e úèetnictví bylo odcizeno èi znièeno, nezbavuje daòový subjekt povinnosti k výzvì správce danì prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen v daòovém prohlá¹ení uvést. Navíc i sám stì¾ovatel napø. ve svém podání za dne 6. 8. 2004 (pøíloha è. 16 správního spisu) uvádí,
¾e si je vìdom, ¾e mu daò bude muset být stanovena pomùckami, a proto správci danì pøipomíná, aby v jeho pøípadì postupoval spravedlivì a zohlednil ve¹keré výhody, které pro nìj plynou dle § 46 odst. 3 daòového øádu, obdobným zpùsobem se vyjadøoval i v odvolání; teprve a¾ v následnì podané ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného stì¾ovatel odmítl správnost stanovení danì tímto zpùsobem.
Krajský soud tedy nepochybil, kdy¾ potvrdil, ¾e správce danì správnì postupoval podle § 44 odst. 1 daòového øádu a následnì nemìl jinou mo¾nost ne¾ pøistoupit k vymìøení danì pomocí pomùcek dle § 31 odst. 5 daòového øádu a vydání dodateèného platebního výmìru. Správce danì takté¾ pøihlédl k výhodám dle § 46 odst. 3 citovaného zákona, vý¹e vymìøené danì není oèividnì v rozporu s realitou, daò byla tedy zji¹tìna dostateènì spolehlivì s ohledem na zásadu pøimìøenosti. Bìhem odvolacího øízení i následnì soudního pøezkumu bylo postupováno v souladu s ustanovením § 50 odst. 5 daòového øádu, který stanovuje meze soudního pøezkumu pøi vymìøení základu danì a danì podle pomùcek. By» není v napadeném rozhodnutí pøímo uvedeno, ¾e nedo¹lo k poru¹ení ustanovení § 46 odst. 3 daòového øádu, z obsahu jeho odùvodnìní vyplývá, ¾e správce danì nepochybil ani v tomto smìru.
Nelze takté¾ souhlasit, ¾e by pøi vymìøení danì do¹lo k poru¹ení základních zásad daòového øízení specifikovaných zejména v § 2 daòového øádu èi dokonce byla poru¹ena Listina základních práv a svobod. Rozhodnutí není formalistické a nejde ani proti zásadám vyplývajícím z pøirozeného pojetí práva, jak tvrdí stì¾ovatel. Stì¾ovatel tuto námitku blí¾eji nerozvedl a nikterak nespecifikoval, které konkrétní zásady èi práva a svobody byly napadeným rozhodnutím krajského soudu poru¹eny, a proto se její dùvodností mohl Nejvy¹¹í správní soud zabývat toliko v obecné rovinì. Aèkoliv zkoumání námitek týkajících se poru¹ení Listiny základních práv a svobod není jeho primárním úkolem, zabýval se tento i namítaným zásahem do ústavnì garantovaných práv a svobod. Neshledal v¹ak, ¾e by v souzené vìci krajský soud a pøed ním i správní orgán stanovením danì pomocí pomùcek jakkoliv pochybily. Vymìøil-li správce danì daòovou povinnost na základì § 31 odst. 5 daòového øádu, nepostupoval proti ¾ádné z vý¹e uvedených zásad, kupø. proti zásadì zákonnosti, zásadì spravedlivého procesu apod.
Stì¾ovatel namítal dále, ¾e mu správce danì neumo¾nil nahlédnout do pomùcek, jich¾ bylo u¾ito k vymìøení jeho daòové povinnosti. Krajský soud neshledal tuto námitku dùvodnou, kdy¾ uzavøel, ¾e zatímco v pøípadì domìøení danì na základì provedeného dokazování má daòový subjekt oprávnìní seznámit se podklady, na základì nich¾ byla daòová povinnost stanovena. Byla-li v¹ak daò stanovena pomocí pomùcek, daòový subjekt nemá právo na základì § 23 odst. 2 daòového øádu nahlí¾et do té èásti spisu, která obsahuje pomùcky.
Stì¾ovatel po¾ádal písemným podáním ze dne 6. 8. 2004 (pøíloha è. 16 správního spisu) o seznámení se s tou èástí svého daòového spisu, která obsahovala u¾ité pomùcky, v jiném rozsahu nahlédnutí nepo¾adoval. Tuté¾ ¾ádost zopakoval v doplnìní vý¹e uvedeného podání dne 13. 8. 2004 (pøíloha è. 21 správního spisu) a s tím souèasnì ¾ádal o prodlou¾ení lhùty, v které by se vyjádøil ke zprávì o výsledku daòové kontroly. Pro vèasné nezaplacení správního poplatku správce danì rozhodnutím øízení zastavil a v odùvodnìní souèasnì uvedl, ¾e stì¾ovatel neuèinil ¾ádný krok navrhovaný v podání ani v øádném ani v prodlou¾eném termínu. V protokolu o ústním jednání v daòovém øízení ze dne 20. 4. 2004, èj. 74652/04/233932 je zaznamenáno, ¾e stì¾ovatel pøipomnìl, ¾e dosud nebylo rozhodnuto o jeho ¾ádosti o nahlédnutí do pomùcek. Správce danì se k ¾ádosti stì¾ovatele vyjádøil ve stanovisku k pøipomínkách uvedeným do protokolu ze dne 21. 9. 2004, èj. 75142/04/233932 tak, ¾e ustanovení § 23 odst. 2 daòového øádu ukládá správci danì povinnost uchovávat v tajnosti pomìry jiných daòových subjektù a neohrozit zájem tìchto subjektù nebo jiných osob zúèastnìných na daòovém øízení. Z tohoto dùvodu by nebylo mo¾no ¾ádosti daòového subjektu o nahlédnutí do pomùcek vyhovìt.
V daòovém øízení lze ukládat povinnosti nebo pøiznávat práva pouze rozhodnutím. Úkon, kterým správce danì neumo¾ní nahlédnout do spisu, je proto rozhodnutím ve smyslu § 32 odst. 1 zákona daòového øádu, a jako takový musí obsahovat tzv. základní nále¾itosti stanovené v odst. 2 cit. ustanovení (k tomu napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 3. 2005, èj. 7 Afs 9/2003-94 nebo rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, èj. 6 A 164/2002-8, oba dostupné na www.nssoud.cz). V daném pøípadì stanovisko k pøipomínkám obsahuje v¹echny základní nále¾itosti rozhodnutí, s výjimkou pouèení o místu, dobì a formì podání opravného prostøedku s upozornìním na pøípadné vylouèení odkladného úèinku dle § 32 odst. 2 písm. g) daòového øádu. Z tohoto dùvodu byl stì¾ovatel oprávnìn postupovat podle odst. 4 tého¾ ustanovení a odvolání proti rozhodnutí o nepovolení nahlí¾ení do spisu podat do ¹esti mìsícù ode dne, kdy mu nebylo do spisu umo¾nìno nahlí¾et; nikoliv do patnácti dnù dle § 23 odst. 4 citovaného právního pøedpisu. Stì¾ovatel této mo¾nosti vyu¾il v odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru, v nìm¾ uvedl, ¾e neumo¾nìní nahlédnutí do pomùcek pova¾uje za rozhodující pochybení správce danì, jeliko¾ seznámení se s pomùckami pøedstavuje jedinou mo¾nou úèast na daòovém øízení a vyjádøení se k jeho výsledkùm.
Rozhodujícím pro posouzení této námitky je tedy otázka vlivu zpùsobu stanovení daòové povinnosti na mo¾nost odmítnutí nahlí¾ení do správního spisu. Ustanovení § 23 daòového øádu zakotvuje právo daòového subjektu na nahlí¾ení do spisu, který se týká jeho daòových povinností s výjimkami uvedenými v odstavci 2. Touto výjimkou jsou i pomùcky, na jejich¾ základì správce danì stanovil vý¹i základu danì a daò samotnou. Nejedná se v¹ak o výjimku absolutní, nebo» i do takových podkladù mù¾e správce danì pøi splnìní dal¹ích zákonných podmínek v odùvodnìných pøípadech nechat daòový subjekt nahlédnout. Cílem zamezení nahlí¾ení do pomùcek je v souladu s § 2 odst. 1 daòového øádu ochrana informací, osobních a obchodních informací týkajících se ostatních daòových subjektù, je¾ má správce danì k dispozici a ze kterých mù¾e pro jejich vhodnost vycházet pøi stanovení danì pomocí pomùcek. Jestli¾e v¹ak správce danì pøi stanovení daòové povinnosti vycházel pouze z údajù, které se týkaly ¾alobce samotného, nebyl zde ¾ádný dùvod ¾alobci odepøít seznámení se s pomùckami, na základì kterých správce danì dospìl k vý¹i danì. Jak bylo uvedeno vý¹e, je soudní pøezkum stanovení danì pomocí pomùcek do znaèné míry limitován; tudí¾ i daòový subjekt je ponìkud omezen v rozsahu svých odvolacích námitek proti takto stanovené dani. Pokud mu v¹ak nebylo umo¾nìno nahlí¾et do pomùcek, na jejich¾ základì mu daò byla stanovena, aèkoliv tomu nebránilo omezení dané § 23 odst. 2 daòového øádu, byla tím pochopitelnì sní¾ena mo¾nost jeho obrany. Právì nahlí¾ení do spisu patøí mezi procesní záruky práva na spravedlivý proces, které umo¾òuje daòovému subjektu seznámit se s podklady pro rozhodnutí správce danì. Umo¾òuje mu nejenom pøístup k jeho daòovému spisu, ale souèasnì mu dává mo¾nost v kterémkoli stadiu øízení se informovat o ve¹kerých úkonech správce danì, a pova¾uje-li to za vhodné a potøebné, uèinit dal¹í právní úkony.
K problematice nahlí¾ení do spisu se Ústavní soud vyjádøil napø. v nálezu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05 èi nálezu ze dne 31. 8. 2001 sp. zn. IV. ÚS 179/01 (http://nalus.usoud.cz). Podle tohoto soudu § 23 daòového øádu obstojí z ústavního hlediska pouze za pøedpokladu ústavnì konformní interpretace, tj. pøedev¹ím za situace, kdy je zachována pøimìøenost omezení základního práva zvolením takového adekvátního postupu, který bude maximálnì ¹etøit práva stì¾ovatele a souèasnì nepo¹kodí práva tøetích osob. Toto ustanovení pøedstavuje z hlediska ochrany základních práv omezení základního práva na soukromí a na informace garantovaných èl. 10 a èl. 17 Listiny základních práv a svobod. Daòový subjekt má právo být seznámen s tím, jaké informace stát o nìm èi v jeho vìcech uchovává. Toto právo lze omezit pouze na základì zákona, pøitom omezení musí souèasnì sledovat legitimní cíl a musí být pøimìøené co do volby prostøedkù. Jestli¾e správce danì pøi stanovení daòové povinnosti vychází pouze z údajù, které se týkají daòového subjektu samotného, není zde ¾ádného dùvodu odepøít tomuto subjektu seznámení se s jakýmkoliv shromá¾dìným podkladem, je-li to nutné pro dal¹í prùbìh daòového øízení. Vylouèeny z nahlédnutí jsou pouze takové písemnosti, které souvisí s jinými daòovými subjekty a kdy by nahlédnutím byla poru¹ena jejich práva na ochranu údajù o nich. Podle Ústavního soudu je tøeba zvolit takový postup, kterým by správce danì na jedné stranì respektoval právo daòového subjektu na seznámení se s tìmito údaji, a na druhé stranì nezpùsobil újmu základním právùm jiného daòového subjektu. Z uvedeného tak vyplývá, ¾e správce danì je pøi splnìní podmínek daných Ústavním soudem nikoliv oprávnìn, av¹ak povinen v¾dy umo¾nit daòovému subjektu nahlédnout do neveøejné èásti spisu.
Soud se pro shora uvedené nemù¾e spokojit s pouhým odkazem správního orgánu na ustanovení § 23 odst. 2 daòového øádu. S ohledem na souèasné pojetí nahlí¾ení do spisu je tøeba, aby z nìj bylo seznatelné, ¾e se posuzující orgány (krajský soud a pøed ním i správní orgán) zabývaly otázkou, zda se u¾ité pomùcky týkaly pouze samotného daòového subjektu nebo správce danì vy¹el i z údajù jiných daòových subjektù. V druhém pøípadì je pak nutno chránit osobní pomìry a obchodních tajemstvích jiných subjektù. Pokud by správce danì vycházel jen z údajù týkajících se toliko stì¾ovatele a pøesto by mu do pomùcek neumo¾nil nahlédnout, zatí¾il by své rozhodnutí vadou, která by znamenala zkrácení stì¾ovatele na jeho právech, a to s ohledem na skuteènost, ¾e právì u¾ité pomùcky byly základem pro vymìøení daòové povinnosti stì¾ovatele. Z tìchto dùvodù tedy Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e není správný právní názor krajského soudu, ¾e daòový subjekt nemù¾e nahlédnout do pomùcek, jimi¾ byla stanovena jeho daòová povinnost. Nejvy¹¹í správní soud na tomto místì odkazuje na rozsudek ze dne 31. ledna 2007, èj. 1 Afs 94/2006-60 (www.nssoud.cz), podle nìho¾ odmítnutí nahlí¾ení pomùcek týkajících se výluènì daòového subjektu zpùsobuje nezákonnost rozhodnutí o vìci samé. Pokud daòový subjekt po¾ádal o nahlédnutí do daòového spisu, který o jeho daòové povinnosti vede správce danì, je pøitom tøeba, aby se tento dostateèným a pøezkoumatelným zpùsobem vypoøádal s jednotlivými vý¹e specifikovanými podmínkami pro umo¾nìní nahlédnutí do èástí spisu uvedených v § 23 odst. 2 daòového øádu. Shledá-li soud, ¾e byly splnìny podmínky pro odmítnutí nahlédnutí do spisu, musí tyto dùvody uvést. Odmítnutí nahlédnutí do dotyèné èásti spisu bezesporu mohlo mít za následek znemo¾nìní èi omezení mo¾nosti námitek v odvolání ¾alobce, pokud se týká dostateèné spolehlivosti stanovení danì za pou¾ití pomùcek. V posuzované vìci kasaèní soud shledal splnìní podmínek umo¾òujících nahlédnout do spisu týkajícího se daòových povinností stì¾ovatele, jeliko¾ ¾ádný z po¾adovaných dokumentù neobsahoval skuteènosti související s jinými daòovými subjekty, ani skuteènosti ohro¾ující zájmy jiných daòových subjektù nebo osob zúèastnìných na øízení. Správce danì vycházel pouze ze skuteèností vztahujících se ke stì¾ovateli nebo ze skuteèností, které nezasahují do tajností pomìrù jiných daòových subjektù.
Z tìchto dùvodù Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.

References: soud 
 § 46
 § 31
 soud 
 § 23
 § 2
 § 46
 soud 
 § 31
 § 31
 soud 
 § 46
 soud 
 § 23
 soud 
 § 31
 § 44
 § 2
 soud 
 § 2
 § 44
 § 23
 § 13
 § 31
 soud 
 § 46
 § 2
 § 50
 § 44
 § 16
 § 31
 § 31
 § 44
 § 31
 § 31
 § 46
 soud 
 § 44
 § 31
 § 46
 § 50
 § 46
 § 2
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 23
 § 23
 § 32
 § 32
 § 23
 § 23
 § 2
 § 23
 soud 
 § 23

Soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud