Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/czy-gmina-jest-podatnikiem-vat_28_34135.htm?idDzialu=28&idArtykulu=34135
Timestamp: 2019-03-19 17:32:38+00:00

Document:
Czy gmina jest podatnikiem VAT?
Wywłaszczenie za odszkodowaniem, które dotyczy majątku prywatnego gminy, nie zaś jej majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu VAT. Sytuacja gminy jest identyczna z sytuacją osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej posiadającej nieruchomość, która w sytuacji jej wywłaszczenia również nie podlega opodatkowaniu VAT.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie: sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant: starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi Gminy Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] lipca 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] kwietnia 2016 r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 21.725 (słownie: dwadzieścia jeden tysięcy siedemset dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
1.2. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy) z dnia [...] lipca 2016r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] kwietnia 2016r. nr [...] określającą Gminie Z. (dalej: gmina/ skarżąca) kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za czerwiec 2015r. w wysokości 115.739 zł.
1.3. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że gmina złożyła dwie korekty deklaracji VAT za czerwiec 2015r. z których wynikało, że powyższe korekty były konsekwencją pierwotnego wykazania (we wcześniejszych okresach rozliczeniowych – kwiecień 2012r., maj 2012r., wrzesień 2013r., październik 2013r.) przez gminę jako czynności opodatkowanych VAT przekazania na podstawie decyzji organów (Wojewody W. oraz Wojewody D.) nieruchomości nabytych przez nią z mocy prawa. Zdaniem gminy przekazanie nieruchomości nabytych przez gminę z mocy prawa, tj. na podstawie przepisów art. 5 ust. 1 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191 ze zm.) na realizację zadań własnych gminy przewidzianych ustawą z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2013r., poz. 594 ze zm.), w szczególności na drogi gminne i wodociągi, a następnie ich przekazanie powinno być poza systemem VAT. Zauważono, że działki w większości nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a ich przeznaczenie w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego określono jako: tereny dla przeprowadzenia drogi, częściowo z funkcją gospodarczą; tereny dla przeprowadzenia drogi, częściowo jako tereny upraw polowych; tereny z przewagą lasów, częściowo tereny upraw polowych; tereny uprawa polowych; tereny zabudowy mieszkaniowej. Większość tych działek była wykorzystywana jako drogi, tereny upraw, niewielki odsetek działek był wykorzystywany jako składowisko materiałów. W związku z powyższym w ocenie gminy, w odniesieniu do przedmiotowych gruntów, gmina w ogóle nie działała jako podatnik VAT, ponieważ nie nabyła gruntów w celu wykorzystania ich do działalności gospodarczej – nie pozyskała celem dalszej odsprzedaży i uzyskania większych dochodów. W takim przypadku – zdaniem gminy – można mówić o majątku prywatnym gminy. Sytuację gminy należałoby przyrównać do sytuacji osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, zarejestrowaną dla celów VAT, która wyzbywa się swojego majątku prywatnego i nie płaci z tego tytułu VAT należnego. Ponadto gmina wskazywała, że nie kwestionuje zasadności opodatkowania na gruncie VAT odszkodowań. Jednak nie każda czynność (zdarzenie) wykonywane przez podatnika VAT faktycznie podlega VAT. Istotne jest czy czynność (zdarzenie) wykonywana przez podatnika VAT wykonywana jest w charakterze podatnika VAT. Wobec tego również w sytuacji gminy należy w pierwszej kolejności zbadać, czy w ramach przekazywania nieruchomości (w rezultacie jej wywłaszczenia) na podstawie decyzji administracyjnych gmina występuje w charakterze podatnika VAT. W ocenie gminy analiza okoliczności związanych z wywłaszczeniem nieruchomości gminnych w celu realizacji zadań publicznych, doprowadza do wniosku, że gmina nie działa wówczas w charakterze podatnika VAT i tym samym otrzymanie odszkodowania nie powinno być opodatkowane VAT. W związku z powyższym gmina wystawiła faktury korygujące do faktur pierwotnych, uznając, że wszystkie transakcje dotyczące odszkodowania otrzymanego w zamian za wywłaszczenie nieruchomości przeznaczonych na drogi publiczne nie podlegają VAT, które stanowiły podstawę obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, w czerwcu 2015r. na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).
1.4. W powołanej na wstępie decyzji organ podatkowy pierwszej instancji nie podzielił stanowiska gminy. Odwołał się do treści art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 , 2, 6 ustawy o VAT; art. 11a ust. 1, art. 11f ust. 1 pkt 6, art. 12 ust. 4, 4a, 4f, 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003r., Nr 80, poz. 721); art. 43 ustawy o samorządzie gminnym; art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 782 ze zm.). Wskazano, że jak wynika z okoliczności sprawy gmina stała się właścicielem przedmiotowych nieruchomości z mocy prawa (na podstawie decyzji administracyjnych Wojewody W. później D.) lub nieodpłatnie w przypadku jednej działki (nieodpłatne przekazanie własności nieruchomości przez Agencję Nieruchomości Rolnych). Nabycie nieruchomości było niezależne od jej woli. Ponadto nabycia miały charakter nieodpłatny oraz nie wiązały się z prawem do odliczenia VAT po stronie gminy. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji sposób w jaki gmina weszła w posiadanie nieruchomości nie wyłącza możliwości jej zakwalifikowania późniejszej dostawy tej nieruchomości jako działalności gospodarczej. Wskazano, że zarówno ustawa o samorządzie gminnym jak i ustawie o gospodarce nieruchomościami nie dokonują rozróżnienia majątku gminy na majątek prywatny i inny. Ponadto sytuacja gminy nie różni się w istotny sposób od sytuacji innych wywłaszczonych podmiotów. Skutki władztwa administracyjnego wobec podmiotu administrowanego są bowiem takie same niezależnie od statusu tegoż podmiotu administrowanego. Odwołano się w tym względzie do orzecznictwa sądów administracyjnych i w konsekwencji stwierdzono, że gmina w ww. korekcie zawyżyła kwotę do zwrotu za czerwiec 2015r.
1.5. Na skutek wniesionego odwołania organ podatkowy drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Podkreślił, że w przypadku mienia komunalnego nie można mówić o mieniu prywatnym. Zarówno bowiem ustawa o samorządzie terytorialnym jak i ustawa o gospodarce nieruchomościami nie dokonują rozróżnienia majątku gminy na prywatny i inny. Jest to mienie publiczne i nie można porównywać sytuacji prawnopodatkowej osoby fizycznej do sytuacji prawnopodatkowej gminy. Organ odwoławczy wskazał, że sprzedaż mienia komunalnego stanowi niewątpliwe jeden z zasadniczych rodzajów działalności gospodarczej gminy, w odniesieniu do którego gmina działa jako podatnik VAT. Nie budzi przy tym wątpliwości organów podatkowych, że gmina może działać w takim charakterze nawet wtedy, gdy dobra będące przedmiotem obrotu nie zostały nabyte z zamiarem późniejszej sprzedaży, lecz z mocy prawa. Umożliwienie nieopodatkowania dostawy gruntów za odszkodowaniem przez gminę, w przypadku uznania, że działa jako organ władzy publicznej znacznie pogorszyłoby sytuację innych podmiotów dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku. Podniesiono też, że nieruchomości będące przedmiotem wywłaszczenia to w przeważającej części grunty zabudowane głownie drogami utwardzanymi tłuczniem, asfaltem, kostką i płytami betonowymi. I trudno jest je traktować jako dobro zbyteczne. Podniesiono też, że z akt sprawy wynika, że przeznaczenie gruntów to nie tylko tereny dla przeprowadzenia drogi ekspresowej [...], ale także tereny funkcji gospodarczej, z wyłączeniem aktywności związanej z produkcją rolną i obsługą rolnictwa. Ponadto sporna część działek była określana jako tereny upraw polowych, tereny rolnicze i taki sposób określenia tych działek wskazuje na ich potencjalną możliwość dzierżawy dla np. osób fizycznych, co oznacza wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej. Okoliczność niepodejmowania działań wskazujących na chęć sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie może stanowić bezwzględnej przesłanki do uznania, iż w zaistniałej sytuacji gmina nie jest podatnikiem VAT ponieważ przedmiotem jej działalności nie jest sprzedaż nieruchomości pod drogi. Zdaniem organu odwoławczego nawet pośredni zamiar wykorzystania określonych działek pod działalność gospodarczą (np. dzierżawę) oznacza, że gmina w zaistniałej sytuacji jest podatnikiem VAT. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TS) działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego reżimu prawnego. Natomiast jeśli działają na takich samych warunkach, co prywatni przedsiębiorcy nie wykonują takiej działalności jako organ władzy publicznej. W związku z powyższym uznano, że nie doszło do naruszenia art. 15 ustawy o VAT a gmina w zaistniałej sytuacji prawidłowo została uznana za podatnika VAT.
2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zaskarżono w całości wskazaną wyżej decyzję organu podatkowego drugiej instancji. Zarzucono jej naruszenie:
I) przepisów postępowania, tj.
- art. 122 w zw. z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i pominięcie okoliczności powołanych przez gminę dotyczących charakteru posiadania przez nią nieruchomości, z których została wywłaszczona i uznanie, iż gmina będąc wywłaszczoną z nieruchomości gruntowych działała jako podatnik VAT;
- art. 187 O.p. w zw. z art. 122 O.p., art. 191 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i nieprzeanalizowanie wszystkich okoliczności sprawy, co prowadziło do błędnego uznania, że gmina w spornych transakcjach działała jako podatnik VAT;
- art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. i art. 52 § 2 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 121 O.p., poprzez uznanie kwoty otrzymanej przez skarżącą jako kwoty nienależnie zwróconego VAT, choć przeprowadzone przez organ podatkowy pierwszej instancji czynności sprawdzające oraz kontrola podatkowa wykazały brak zasadności zwrotu i w konsekwencji uznanie, że kwota VAT zwrócona skarżącej jes...

References: art. 5
 art. 18
 art. 29
 art. 2
 art. 5
 art. 7
 art. 15
 art. 11
 art. 11
 art. 12
 art. 43
 art. 24
 art. 15
 art. 122
 art. 180
 art. 187
 art. 122
 art. 191
 art. 210
 art. 52
 art. 87
 art. 121