Source: http://kraken.slv.cz/2Afs169/2015
Timestamp: 2018-09-19 15:46:27+00:00

Document:
2Afs169/2015
2 Afs 169/2015-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Evy ©onkové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: Data Trade s. r. o., se sídlem Na poøíèí 1047/26, Praha 1, zastoupené JUDr. Petrou Novákovou, Ph.D., advokátkou, se sídlem námìstí Míru 341/15, Praha 2, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 26. 3. 2014, è. j. 8164/14/5000-14202-702271, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 4. 6. 2015, è. j. 11 Af 23/2014-40,
I. Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 4. 6. 2015, è. j. 11 Af 23/2014-40, se zru¹uje.
II. Rozhodnutí Odvolacího finanèního øeditelství ze dne 26. 3. 2014, è. j. 8164/14/5000-14202-702271, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
III. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobkyni náhradu nákladù øízení ve vý¹i 24 456 Kè do 30 dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám její zástupkynì JUDr. Petry Novákové, Ph.D., advokátky.
[1] Finanèní úøad pro hlavní mìsto Prahu, Územní pracovi¹tì pro Prahu 10 (dále jen správce danì ), domìøil ¾alobkyni za zdaòovací období roku 2009 dodateèným platebním výmìrem ze dne 9. 5. 2013, è. j. 2934906/13/2010-24907-108113 (dále jen platební výmìr ), daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 6 999 600 Kè, zru¹il jí daòovou ztrátu z pøíjmù právnických osob v èástce 1 618 Kè a souèasnì jí ulo¾il povinnost uhradit penále ve vý¹i 20 % z èástky dodateènì domìøené danì (tj. ve vý¹i 1 399 920 Kè) a 5 % z èástky dodateènì sní¾ené daòové ztráty (tj. ve vý¹i 80 Kè), tedy celkem 1 400 000 Kè. Odvolání ¾alobkynì proti platebnímu výmìru zamítl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 26. 3. 2014, è. j. 8164/14/5000-14202-702271 (dále jen napadené rozhodnutí ). Rozhodnutí daòových orgánù byla zalo¾ena na závìru, ¾e ¾alobkyni na základì Smlouvy o dílo ze dne 28. 8. 2006 (dále jen smlouva o dílo ), uzavøené mezi ní jako zhotovitelem a spoleèností ORCO OMIKRON, s. r. o., èlen holdingu ORCO PROPERTY GROUP SA jako objednatelem vznikl nárok na zaplacení sjednané ceny díla ve vý¹i 35 000 000 Kè (Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e dne 4. 5. 2007 do¹lo u objednatele ke zmìnì názvu na Bubny Development, s. r. o.; tato spoleènost bude dále v textu oznaèována v závislosti na rozhodném èasovém období jen jako ORCO nebo Bubny Development ). Daòové orgány konstatovaly, ¾e ¾alobkynì je úèetní jednotkou, která mìla povinnost úètovat v okam¾iku uskuteènìní úèetního pøípadu, tj. v okam¾iku pøedání prací provedených na základì smlouvy o dílo mìla zahrnout èástku 35 000 000 Kè do zdanitelných výnosù ve zdaòovacím období roku 2009. Nárok na zaplacení ceny díla pøitom nebyl dotèen ani tím, ¾e spoleènost Bubny Development nevyzvala ¾alobkyni k vystavení faktury, ani uzavøením Dohody o narovnání mezi ¾alobkyní a spoleèností Bubny Development ze dne 6. 12. 2010 (dále jen dohoda o narovnání ). Nezaúètováním èástky 35 000 000 Kè vzniklé na základì smlouvy o dílo byly zkráceny výnosy ¾alobkynì ve smyslu § 18 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), a byly tak splnìny podmínky pro zvý¹ení základu danì podle § 23 odst. 3 písm. a) bod 1 zákona o daních z pøíjmù. Nejvy¹¹í správní soud pro úplnost upøesòuje, ¾e ve vìci pùvodnì rozhodoval Finanèní úøad pro Prahu 10, který po nabytí úèinnosti zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, zanikl (§ 19 odst. 1 citovaného zákona) a jeho agendu pøevzal ke dni 1. 1. 2013 v souladu s § 20 citovaného zákona Finanèní úøad pro hlavní mìsto Prahu, Územní pracovi¹tì pro Prahu 10. Za správce danì tak bude dále v textu tohoto rozsudku souhrnnì oznaèován jak Finanèní úøad pro Prahu 10, tak Finanèní úøad pro hlavní mìsto Prahu, Územní pracovi¹tì pro Prahu 10.
[2] Proti napadenému rozhodnutí podala ¾alobkynì ¾alobu, kterou Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 4. 6. 2015, è. j. 11 Af 23/2014-40 (dále jen mìstský soud a napadený rozsudek ), zamítl. Dle jeho názoru nemù¾e obstát argumentace ¾alobkynì, ¾e ji¾ samotný zákon è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, jí v souvislosti s nejistotou ohlednì uskuteènìní plnìní ze smlouvy o dílo pøikázal neúètovat o sporném výnosu. Postup podle § 23 odst. 3 písm. a) bod 1 zákona o daních z pøíjmù je tøeba pou¾ít i tam, kde byly namístì dùvodné pochybnosti o tom, ¾e daòový subjekt úèelovì tvrdí, ¾e pøedmìtné dílo neplnil, a nevznikl mu tak ani nárok na odmìnu za provedení díla. Tvrzení ¾alobkynì, ¾e dílo neplnila a nárok na odmìnu jí nevznikl, byla jednoznaènì vyvrácena listinami zalo¾enými ve správním spise. ®alobkynì souèasnì vede obèanskoprávní øízení, ve kterém se domáhá zaplacení smluvní ceny za provedené dílo vèetnì smluvní pokuty a pøíslu¹enství, pøièem¾ tvrdí, ¾e v¹echny povinnosti, které jí ze smlouvy vyplynuly, øádnì a vèas splnila, a má tedy nárok na zaplacení ceny díla v plné vý¹i.
[3] Mìstský soud konstatoval, ¾e správní spis obsahuje listinné dùkazy, které zcela jednoznaènì ospravedlòují postup daòových orgánù. Daòové orgány nevycházely z obsahu èi výroku rozhodnutí obchodního úseku Mìstského soudu v Praze, ale posuzovaly jednotlivé dùkazy, jako napø. listinu Potvrzení o pøedání díla-pøedávací protokol (pozn. Nejvy¹¹ího správního soudu: jedná se o listinu datovanou dnem 12. 1. 2009, v ní¾ spoleènost Bubny Development potvrdila, ¾e dílo podle smlouvy o dílo jí bylo pøedáno vèas, kompletní a úplné; dále jen pøedávací protokol ), protokol o jednání na Katastrálním úøadu pro hl. m. Prahu ze dne 23. 8. 2011 k vysvìtlení zástavních práv ¾alobkynì k nemovitostem ve vlastnictví spoleènosti Bubny Development, výpovìdi bývalých jednatelù spoleènosti ORCO Stevena Davise, Marcela Zenkla a Jiøího «ulpy (pozn. Nejvy¹¹ího správního soudu: poslední dva jmenovaní pokraèování byli bývalí jednatelé ¾alobkynì, nikoli spoleènosti ORCO), a výpovìï jednatele ¾alobkynì a zároveò jednatele spoleènosti Bubny Development Ing. Ale¹e Vobruby. Z tìchto dùkazù lze mít za to, ¾e ¾alobkynì v prùbìhu daòového øízení vystupovala jako subjekt, který jedná ve smyslu smlouvy o dílo, èemu¾ nasvìdèuje nejen pøedávací protokol, ale i faktické chování ¾alobkynì, spoèívající v podání ¾aloby o zaplacení èástky 35 000 000 Kè. Z dohody o narovnání je zøejmé, ¾e ¾alobkynì realizovala své ze smlouvy o dílo vyplývající oprávnìní zøídit k nemovitostem ve vlastnictví Bubny Development zástavní právo. Zmìna personálního obsazení ¾alobkynì nemù¾e mít na hodnocení daòových orgánù zásadní vliv nejen proto, ¾e obì smluvní strany jsou personálnì propojené osobou jednatele, ale i proto, ¾e ¾alobkynì se nechovala podle obsahu dohody o narovnání, nebo» nedo¹lo k zpìtvzetí ¾aloby o zaplacení èástky 35 000 000 Kè a celá vìc byla ¾alobkyní dovedena a¾ do vydání zamítavého rozsudku v èervenci roku 2014. V¹echny tyto okolnosti usvìdèují ¾alobkyni z úèelovosti jejího jednání, co¾ daòové orgány ve svých rozhodnutích zohlednily.
[4] Mìstský soud konstatoval, ¾e ze zji¹tìných skuteèností a z provedených dùkazù jednoznaènì vyplývají dùvodné pochybnosti o tom, ¾e plnìní na základì smlouvy o dílo bylo poskytnuto, a tedy ¾e neabsentuje pøedmìt danì, tj. pøíjem (pozn. Nejvy¹¹í správního soudu: tato vìta nedává v kontextu napadeného rozsudku smysl, mìstský soud chtìl patrnì vyjádøit, ¾e nejsou namístì dùvodné pochybnosti o tom, ¾e ¾alobkynì plnìní podle smlouvy o dílo poskytla). ®alobkyní uvádìné argumenty stran jejího úèetnictví nejsou schopny nade v¹í pochybnost prokázat, ¾e plnìní neposkytla, naopak o poskytnutí plnìní na základì smlouvy o dílo svìdèí vícero okolností, zejména pøedávací protokol, pøed¾alobní upomínka zaslaná spoleènosti Bubny Development, vedení soukromoprávního sporu o zaplacení èástky vyplývající ze smlouvy o dílo (a to pøesto, ¾e pro úèely daòového øízení ¾alobkynì tvrdila, ¾e smlouva o dílo je neplatná a k plnìní nedo¹lo) a zpochybòování dohody o narovnání. Mìstský soud mìl za to, ¾e ¾alovaný se v napadeném rozhodnutí podrobnì vypoøádal zejména s právními námitkami ¾alobkynì, zcela vyèerpávajícím zpùsobem se vyjádøil k rozhodujícím namítaným skuteènostem a jeho úvahy nejsou v rozporu se zásadami správního uvá¾ení. Z vý¹e uvedených dùvodù neshledal mìstský soud ¾alobní námitky dùvodnými a nezjistil ani jiné vady øízení, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti a které by mìly za následek nezákonnost èi vìcnou nesprávnost napadeného rozhodnutí.
[5] ®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) podala proti napadenému rozsudku kasaèní stí¾nost z dùvodù dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Ohradila se proti závìrùm mìstského soudu o údajné úèelovosti svého tvrzení, ¾e smlouvu o dílo neplnila, a nevznikl jí tak nárok na odmìnu za provedení díla. Specifické okolnosti jejího pøípadu naopak dokládají, ¾e smlouva o dílo byla ze strany jejího bývalého spoleèníka a jednatele pana Zenkla a bývalého jednatele spoleènosti ORCO pana Davise uzavøena toliko fingovanì, fiktivnì, s cílem po¹kodit spoleènost ORCO, ani¾ by smluvní strany mìly v úmyslu plnit své smluvní povinnosti a realizovat pøedmìt smlouvy o dílo. Stì¾ovatelka v této souvislosti zmínila napø. to, ¾e provedení pøedmìtu smlouvy o dílo bylo pro spoleènost ORCO zbyteèné a cena díla byla nadhodnocená; první èást pøedmìtu smlouvy o dílo (vklad práva do katastru nemovitostí) byla realizována nikoli stì¾ovatelkou, ale jinými osobami; pan Davis uzavøel smlouvu o dílo tajnì, nikoho o ní neinformoval, poru¹il interní smìrnici spoleènosti ORCO týkající se pravidel vzniku, obìhu a evidence smluv; existence údajného závazku ve vý¹i 35 000 000 Kè byla v úèetnictví spoleènosti ORCO zamlèena; smlouva o dílo byla uzavøena v rozporu se smluvními povinnostmi spoleènosti ORCO danými úvìrovou smlouvou; hodnota údajné pohledávky a hodnota zastavených nemovitostí
(více ne¾ 1 000 000 000 Kè) byla ve zjevném nepomìru; stì¾ovatelka v dobì uzavøení smlouvy o dílo a provedení samotného díla nevyvíjela ¾ádnou èinnost; není dolo¾ena existence jakýchkoli výsledkù smlouvy o dílo; vý¹e smluvní pokuty byla nepøimìøená atd. Mìstský soud se v¹ak s tìmito zásadními skutkovými okolnostmi poukazujícími na fingované uzavøení smlouvy o dílo nijak nevypoøádal.
[6] Za klíèové pova¾ovala stì¾ovatelka to, ¾e pøesto¾e se mìla zavázat k realizaci pøedmìtu díla na svùj náklad, její úèetnictví nereflektuje ani sebemen¹í náznak èinností smìøujících k dodání díla. Jedinou nákladovou polo¾kou evidovanou v jejím úèetnictví byly bankovní poplatky za vedení úètu, neexistuje ¾ádná e-mailová ani jiná dokumentace svìdèící o dlouhodobé spolupráci smluvních stran, platební a fakturaèní podmínky byly zcela nestandardní, stì¾ovatelka v rozhodném období nemìla ¾ádné zamìstnance ani externí smluvní partnery, skuteèná cena díla by podle znaleckého posudku byla nejvý¹e 750 000 Kè. Tyto okolnosti dle názoru stì¾ovatelky zcela zjevnì dokládají, co bylo skuteèným cílem jejího bývalého spoleèníka a jednatele a bývalého jednatele spoleènosti ORCO. Stì¾ovatelka tedy nezaúètovala sporný výnos proto, ¾e ve svém úèetnictví a v archivech nenalezla ¾ádné doklady, které by svìdèily o tom, ¾e k uskuteènìní pøedmìtu díla skuteènì do¹lo. K mìstským soudem poukazované toto¾nosti osob v jejím vedení a ve vedení spoleènosti ORCO stì¾ovatelka zdùraznila, ¾e u ní do¹lo ke zmìnì vlastnické struktury i osoby jednatele, jejím¾ dùvodem byla snaha skupiny ORCO o eliminaci ¹kod vznikajících právì z fiktivního uzavøení smlouvy o dílo, je¾ de facto znamenalo blokaci celého developerského zámìru. Pokud by bylo úmyslem stì¾ovatelky své jednání, resp. jednání skupiny ORCO jakkoli zastøít, pak by byla pravdìpodobnì zvolena jiná osoba jednatele. Stì¾ovatelku tedy nelze podezírat z úèelového jednání, nebo» v rozhodném období mìla zcela odli¹ný personální substrát a ¾ádnou èinnost na základì smlouvy o dílo nevyvíjela a dílo nerealizovala. K plnìní na základì smlouvy o dílo tedy nedo¹lo, co¾ svým pravomocným rozhodnutím potvrdily i civilní soudy.
[7] Stì¾ovatelka namítla nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku pro nedostatek dùvodù. Mìstský soud se nijak nevypoøádal s ¾alobní námitkou, ¾e pøedmìtem danì mù¾e být jen taková skuteènost, kterou dochází k reálnému zvý¹ení hodnoty majetku daòového subjektu, resp. která se reálnì projeví v jeho majetkové a právní sféøe. Stì¾ovatelka upozornila na to, ¾e tato námitka byla ze strany mìstského soudu ignorována i v rekapitulaèní èásti napadeného rozsudku. Mìstský soud rovnì¾ nevypoøádal ¾alobní námitky uvedené na str. 4 a¾ 7 ¾aloby, jimi¾ stì¾ovatelka poukazovala na to, ¾e postupovala zcela v souladu s principem vìrného a poctivého obrazu úèetnictví a s právními pøedpisy upravujícími vedení úèetnictví. Mìstský soud adekvátnì nezareagoval ani na ¾alobní námitku, ¾e nelze akceptovat pau¹ální recepci závìrù vyslovených ve zru¹eném rozhodnutí (civilního soudu), nadto bylo-li takové rozhodnutí zru¹eno právì pro vady, které pøímo ovlivòují správnost recipovaného závìru. Mìstský soud ignoroval výtku stì¾ovatelky proti zpùsobu, jakým se ¾alovaný vypoøádal s existencí pøedávacího protokolu. Mìstský soud pøitom napadený rozsudek zatí¾il shodnou vadou jako ¾alovaný, nebo» dvakrát odmítl ¾alobní námitku s poukazem na existenci pøedávacího protokolu, a to pøesto, ¾e v rámci civilního soudního øízení byla hodnovìrnost pøedávacího protokolu zpochybòována. Mìstský soud tedy pøinejmen¹ím tyto ètyøi ¾alobní body zcela pominul a navíc se dostateèným zpùsobem nevypoøádal s dal¹ími ¾alobními body, poukazujícími na nepøezkoumatelnost napadeného rozhodnutí, na to, ¾e daòové orgány nedokázaly v návaznosti na skutková zji¹tìní pøijmout jednoznaèné závìry (ve smyslu toho, zda je smlouva o dílo neplatná, jaký je charakter dohody o narovnání, zda je tato dohoda platná a zda od ní bylo právnì relevantním zpùsobem odstoupeno), a na opomenutí podmínek pro aplikaci závìrù rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 3. 2011, sp. zn. 9 Afs 81/2010. pokraèování [8] Stì¾ovatelka vytkla mìstskému soudu, ¾e jí nepøisvìdèil v tom, ¾e ¾alovaný nebyl oprávnìn dospìt ke zcela opaèným skutkovým závìrùm stran pøedbì¾né otázky (existence nároku stì¾ovatelky na plnìní ze smlouvy o dílo) ne¾ civilní soudy, ani¾ by takový postup pøezkoumatelným zpùsobem zdùvodnil. ®alovaný postavil své závìry na závìrech vyslovených v odùvodnìní rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2012, è. j. 14 Cm 65/2010-175, na jeho¾ základì bylo spoleènosti ORCO ulo¾eno zaplatit stì¾ovatelce cenu díla. Tento rozsudek v¹ak byl k odvolání spoleènosti ORCO zru¹en usnesením Vrchního soudu v Praze (dále jen vrchní soud ) ze dne 3. 12. 2012, è. j. 1 Cmo 155/2012-321, a to právì pro zásadní vady ve skutkových zji¹tìních, co¾ v¹ak ¾alovaný ani mìstský soud nereflektovali. Stì¾ovatelka upozornila na to, ¾e Mìstský soud v Praze v dal¹ím øízení dospìl k zcela opaèným skutkovým závìrùm, kdy¾ v rozsudku ze dne 15. 7. 2014, è. j. 14 Cm 65/2010-630, konstatoval, ¾e nebylo prokázáno poskytnutí plnìní ze smlouvy o dílo ani samotné její uzavøení. Stì¾ovatelka pova¾ovala za absurdní, aby jí bylo ulo¾eno zdanit výnos, který jí mìl plynout ze smlouvy o dílo, za situace, kdy Mìstský soud v Praze dospìl k závìru, ¾e ze smlouvy o dílo jí ¾ádný takový výnos nevznikl a ani vzniknout nemohl. Napadený rozsudek je i vnitønì rozporný, nebo» mìstský soud na jedné stranì uvádí, ¾e soukromoprávní øízení je pro meritorní posouzení vìci zcela irelevantní, av¹ak na druhé stranì pøièítá stì¾ovatelce k tí¾i to, jakým zpùsobem v nìm postupovala. Mìstský soud byl povinen podrobnì uvést dùvody, proè bylo mo¾no odhlédnout od toho, ¾e civilní soudy pøi hodnocení tých¾ skutkových otázek a na základì tých¾ dùkazních prostøedkù dospìly k opaèným závìrùm ne¾ daòové orgány.
[9] Stì¾ovatelka namítla, ¾e postupovala zcela v souladu s právními pøedpisy upravujícími vedení úèetnictví. Poukázala na to, ¾e pøed sjednaným dnem splatnosti díla jí spoleènost ORCO nezaslala výzvu k vystavení faktury a naopak zaèala rozporovat uskuteènìní jakéhokoli plnìní ze smlouvy o dílo i samotnou platnost smlouvy. Stì¾ovatelka, vedena zásadou úèetní opatrnosti, se sna¾ila tvrzení spoleènosti ORCO ovìøit ve svých úèetních a jiných dokladech, av¹ak ¾ádné listiny ani úèetní záznamy dokládající faktické provedení díla nenalezla. Do¹la tedy k závìru, ¾e je tøeba aplikovat princip vìrného a poctivého obrazu úèetnictví a zásadu úèetní opatrnosti, a tudí¾ jí bylo zaúètování sporného výnosu zapovìzeno, nebo» by jím do¹lo k nadhodnocení jejích aktiv a tím i ke zkreslení hospodáøského výsledku (co¾ není úèetními pøedpisy pøipu¹tìno). Úèetnictví hledí na faktickou, nikoli na formální stránku, proto není úètováno napø. o uzavøení smlouvy a o z ní plynoucí pohledávce, ale a¾ o realizaci pøedmìtu smlouvy. Stì¾ovatelka tedy v roce 2006 správnì neúètovala o uzavøení smlouvy a v roce 2009 s ohledem na uvedené pochybnosti ani o pohledávce za spoleèností ORCO, proto¾e jí ¾ádná taková pohledávka nevznikla, resp. bylo nadmíru sporné, zda vznikla, èi nikoli. Kvùli pochybnostem o uskuteènìní plnìní smlouvy o dílo nebyla splnìna podmínka uvedená v § 2 zákona o úèetnictví, tedy existence výnosu, ani podmínka podle § 3 odst. 1 zákona o úèetnictví, tedy ¾e by se jednalo o skuteènost, která je pøedmìtem úètování. Stì¾ovatelka s poukazem na principy vykázání nároku na pøijetí nebo vrácení dotace uvedla, ¾e byla oprávnìna o úèetním pøípadu úètovat a¾ za situace, kdy je s ohledem na splnìní dohodnutého pøedmìtu díla pravdìpodobné, ¾e v budoucnu bude získán urèitý výnos; tak tomu v¹ak v nyní posuzované vìci nebylo. Postup stì¾ovatelky byl rovnì¾ v souladu se zásadou úèetní opatrnosti, která po¾aduje vykazování pouze reálných a realizovaných ziskù.
[10] Dle názoru stì¾ovatelky absentuje v jejím pøípadì pøedmìt danì, tedy pøíjem , tak, jak je definován v § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, resp. v judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu. Stì¾ovatelka pøedmìt díla neplnila, a proto jí nárok na smluvní odmìnu, která by pøedstavovala reálné zvý¹ení jejího majetku, nevznikl, resp. sporný výnos se v její majetkové sféøe nikterak neprojevil. Stì¾ovatelka namítla, ¾e mìstský soud i ¾alovaný nedostateènì a nesprávnì posoudili otázku absolutní neplatnosti smlouvy, nebo» ji¾ v ¾alobì poukazovala na celou øadu konkrétních okolností, které vyluèovaly, aby mìla smlouva o dílo plnohodnotné daòové úèinky. Mìstský soud v¹ak tuto ¾alobní námitku vypoøádal (pøi nejlep¹í mo¾né vùli) na samé hranici pøezkoumatelnosti a zcela pominul pravidla vyslovená v judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu, podle nich¾ mohou mít absolutnì neplatné právní úkony daòovìprávní úèinky výhradnì za urèitých specifických podmínek. Rovnì¾ ¾alovaný v napadeném rozhodnutí toliko obecnì a pau¹álnì poznamenal, ¾e i neplatné právní úkony mohou mít daòovìprávní úèinky, ani¾ by zohlednil a zhodnotil specifika nyní posuzovaného pøípadu. Stì¾ovatelka pøitom opakovanì poukazovala na to, ¾e ze smlouvy o dílo nebylo plnìno, ¾e pøedmìt díla nerealizovala, ¾e plnìní ze smlouvy o dílo bylo zpochybnìno obìma smluvními stranami (nadto se nikterak neprojevilo v ekonomické sféøe stì¾ovatelky) a ¾e obì smluvní strany na základì smlouvy o dílo neposkytovaly ani nepøijímaly ¾ádná plnìní.
[11] ®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti pøisvìdèil stì¾ovatelce v tom, ¾e v nyní posuzované vìci byly jisté indicie svìdèící tomu, ¾e bývalý jednatel spoleènosti ORCO v rozporu s vnitøními pøedpisy pøistoupil k nevýhodnému uzavøení smlouvy o dílo. Tyto indicie v¹ak vùbec nesvìdèí o úmyslech stì¾ovatelky, nebo» ta byla pøi uzavøení smlouvy o dílo oprávnìna vycházet pouze z projevu vùle bývalého jednatele ORCO, který mohl dle výpisu z obchodního rejstøíku jednat za spoleènost ORCO samostatnì, a byl tedy oprávnìn k uzavøení smlouvy o dílo. Okolnosti týkající se situace ve spoleènosti ORCO navíc nemohly být stì¾ovatelce v dobì uzavøení smlouvy o dílo známy. Za relevantní nelze pova¾ovat ani námitky stì¾ovatelky vycházející z podkladù obsa¾ených v trestním spise vztahujícím se k bývalému jednateli spoleènosti ORCO panu Davisovi, nebo» to, zda z jeho strany do¹lo v souvislosti s výkonem funkce jednatele ke spáchání trestného èinu, je pro daòové øízení irelevantní. Za podstatné tedy lze pova¾ovat pouze to, ¾e smlouva o dílo byla poøízena a uzavøena oprávnìnými zástupci stì¾ovatelky a spoleènosti ORCO. ®alovaný pova¾oval za rozhodné, ¾e stì¾ovatelka v daòovém øízení tvrdila opak toho, co uplatòovala v rámci civilního øízení o ¾alobì o zaplacení odmìny za provedení díla. ®alovaný rovnì¾ upozornil na to, ¾e tvrzení o nesplnìní díla vznesla stì¾ovatelka a¾ v odvolacím øízení, pøièem¾ v prùbìhu daòové kontroly naopak tvrdila, ¾e o cenì plnìní ze smlouvy o dílo úètovala v podrozvahové evidenci, nebo» spoleèností ORCO nebyla vyzvána k vystavení faktury za provedení díla. Stì¾ovatelka tedy svá tvrzení mìnila nejen v prùbìhu daòového øízení, ale i v civilním soudním øízení, pøièem¾ se v¾dy domáhala pøíznivìj¹ího výsledku, tøeba¾e to znamenalo v ka¾dém z tìchto øízení tvrdit opak. Z toho mìl ¾alovaný ve shodì s mìstským soudem za to, ¾e tvrzení stì¾ovatelky o nesplnìní díla bylo skuteènì úèelové.
[12] Dle názoru ¾alovaného nelze povinnost soudu øádnì odùvodnit své rozhodnutí chápat jako po¾adavek reakce na ka¾dou vznesenou námitku, resp. argument. ®alovaný setrval na tom, ¾e napadené rozhodnutí nezalo¾il na (pozdìji zru¹eném) rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2012, è. j. 14 Cm 65/2010-175. Závìry citovaného rozsudku vyu¾il pouze podpùrnì, co¾ nemù¾e být dùvod pro zru¹ení napadeného rozhodnutí. Daòové øízení je nutné dùslednì odli¹it od obèanskoprávního øízení, daòové orgány tedy nejsou vázány tím, jak dùkazy hodnotily soudy v civilním øízení, a to navíc v pøípadì, kdy ve vìci je¹tì nebylo pravomocnì rozhodnuto. Správcem danì zaji¹tìné dùkazy (pøedávací protokol, pøed¾alobní upomínka, tvrzení stì¾ovatelky v rámci daòové kontroly) jednoznaènì svìdèily o tom, ¾e k plnìní ze smlouvy o dílo do¹lo a stì¾ovatelce vznikl nárok na odmìnu za provedení díla. Pokud tedy stì¾ovatelka v prùbìhu odvolacího øízení tvrdila, ¾e k plnìní ze smlouvy o dílo vùbec nedo¹lo, vázlo na ní dùkazní bøemeno ve smyslu § 92 odst. 3 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. To v¹ak stì¾ovatelka neunesla, kdy¾ ¾ádnými relevantními dùkazními prostøedky nevyvrátila dùkazy jednoznaènì nasvìdèující závìru, ¾e k plnìní ze smlouvy o dílo do¹lo. Rovnì¾ soudy rozhodující v civilním øízení konstatovaly, ¾e stì¾ovatelka neunesla své dùkazní bøemeno a nelze tak mít za prokázané, zda k plnìní ze smlouvy o dílo skuteènì do¹lo, èi nikoli. Je jistì mo¾né, ¾e pokud by stì¾ovatelka dolo¾ila dal¹í relevantní dùkazy pokraèování (napø. dokumentaci, která byla pøedmìtem pøedání a pøevzetí díla, popø. by oznaèila svìdky, kteøí byli pøedání díla pøítomni), pak by mohly soudy rozhodující v civilním øízení dospìt ke zcela opaènému závìru. Z vý¹e uvedených dùvodù byl ¾alovaný toho názoru, ¾e rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 15. 7. 2014, è. j. 14 Cm 65/2010-630, nemá na nyní posuzovaný pøípad vliv a nemìl by tak být brán v potaz.
[13] ®alovaný mìl za to, ¾e vycházel z jednoznaèných dùkazù o tom, ¾e k plnìní ze smlouvy o dílo do¹lo, a stì¾ovatelka tak mìla povinnost úètovat o odmìnì za provedení pøedmìtu smlouvy o dílo v okam¾iku uskuteènìní úèetního pøípadu, tj. v okam¾iku pøedání prací provedených na základì smlouvy o dílo, ke kterému dle pøedávacího protokolu do¹lo dne 12. 1. 2009. ®alovaný podotkl, ¾e stì¾ovatelka v prùbìhu daòové kontroly neuvedla ¾ádné pochybnosti ve smyslu toho, ¾e k plnìní smlouvy o dílo nedo¹lo. Jeví se pøitom jako velice pravdìpodobné, ¾e pokud by takové pochybnosti skuteènì existovaly a byly dùvodem, proè stì¾ovatelka o sporném výnosu neúètovala, pak by na nì odkázala ji¾ v prùbìhu daòové kontroly. ®alovaný tak pova¾oval tvrzení stì¾ovatelky za úèelová a nijak nepodlo¾ená. Dle ¾alovaného tedy stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by nerealizovala pøíjem, a byla tak namístì aplikace § 23 odst. 3 písm. a) bod 1 zákona o daních z pøíjmù, nebo» ze strany stì¾ovatelky do¹lo k poru¹ení úèetních pøedpisù. Závìrem ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost stì¾ovatelky zamítl.
[14] Nejvy¹¹í správní soud se kasaèní stí¾ností zabýval nejprve z hlediska splnìní formálních nále¾itostí. Konstatoval, ¾e stì¾ovatelka je osobou oprávnìnou k podání kasaèní stí¾nosti, nebo» byla úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.). Kasaèní stí¾nost byla podána vèas (§ 106 odst. 2 s. ø. s.). Stì¾ovatelka je v souladu s § 105 odst. 2 s. ø. s. zastoupena advokátkou. Kasaèní stí¾nost je tedy pøípustná.
[15] Nejvy¹¹í správní soud poté posoudil dùvodnost kasaèní stí¾nosti a zkoumal pøitom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 4 s. ø. s.).
[16] Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval tvrzenou nepøezkoumatelností napadeného rozsudku. Nepøezkoumatelnost je natolik záva¾nou vadou rozhodnutí krajského soudu, ¾e se jí Nejvy¹¹í správní soud musí zabývat i tehdy, pokud by ji stì¾ovatelka nenamítala, tedy z úøední povinnosti (srov. § 109 odst. 4 s. ø. s.). Podle ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu je rozhodnutí krajského soudu nepøezkoumatelné mimo jiné tehdy [n]ení-li z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu zøejmé, proè soud nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci úèastníka øízení v ¾alobì a proè ¾alobní námitky úèastníka pova¾uje za liché, mylné nebo vyvrácené. Nestaèí, pokud soud pøi vypoøádávání se s ¾alobní argumentací pouze konstatuje, ¾e je nesprávná, av¹ak neuvede, v èem (tj. v jakých konkrétních aspektech, resp. v jakých právních èi skutkových dùvodech) její nesprávnost spoèívá (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2005, è. j. 2 Afs 24/2005-44, publ. pod è. 689/2005 Sb. NSS; v¹echna v tomto rozsudku citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná z www.nssoud.cz). Krajský soud je povinen vypoøádat se ve svém rozhodnutí se v¹emi ¾alobními námitkami. Zamítne-li ¾alobu, pøièem¾ se opomene zabývat by» i marginální námitkou, nezbývá Nejvy¹¹ímu správnímu soudu ne¾ jeho rozhodnutí zru¹it pro nepøezkoumatelnost spoèívající v nedostatku dùvodù, by» dùvodnost námitky by Nejvy¹¹í správní soud mohl sám spolehlivì posoudit podle obsahu spisu (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 12. 2009, è. j. 8 Afs 73/2007-111).
[17] S ohledem na logiku posloupnosti uplatnìných kasaèních námitek se Nejvy¹¹í správní soud musel vypoøádat pøedev¹ím s nepøezkoumatelností napadeného rozsudku ve vztahu k ¾alobním námitkám poukazujícím na nesprávnì zji¹tìný skutkový stav. Stì¾ovatelka ji¾ v daòovém øízení namítala, ¾e z její strany nikdy nedo¹lo k plnìní ze smlouvy o dílo a ¾e obì smluvní strany uzavøely dohodu o narovnání, v ní¾ shodnì prohlásily, ¾e ¾ádné dílo dle smlouvy o dílo nebylo provedeno, ¾e stì¾ovatelce na základì smlouvy o dílo nevznikl vùèi spoleènosti ORCO ¾ádný nárok èi pohledávka a ¾e smlouva o dílo je v celém rozsahu neplatná pro rozpor s § 39 zákona è. 40/1964 Sb., obèanský zákoník, v tehdy platném znìní. Na tuto argumentaci pak stì¾ovatelka navázala v ¾alobì, v ní¾ uvedla celou øadu okolností, z nich¾ dovozovala, ¾e smlouva o dílo je neplatná. V ¾alobì rovnì¾ konstatovala, ¾e de facto jedinou oporou pro skutkové závìry daòových orgánù byl rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2012, è. j. 14 Cm 65/2010-175, který byl v¹ak posléze zru¹en vrchním soudem, a to pro zásadní vady skutkových zji¹tìní a pro pominutí pro pøípad významných okolností. Stì¾ovatelka pova¾ovala napadené rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù, nebo» daòové orgány dle jejího názoru nezkoumaly, zda disponovala dostateènou kapacitou k provedení díla èi zda a jak o sporných skuteènostech úètovala druhá smluvní strana, a nedokázaly pøijmout jednoznaèný závìr, zda je smlouva o dílo platná èi nikoli a jaký je charakter dohody o narovnání. Stì¾ovatelka s poukazem na související trestní øízení namítla, ¾e i dle stávajícího názoru spoleènosti ORCO byla hlavním smyslem uzavøení smlouvy o dílo snaha pana Davise znemo¾nit spoleènosti ORCO nakládání s jejími nemovitostmi, nikoli faktická realizace pøedmìtu smlouvy o dílo. Mìstský soud na tyto námitky reagoval v nìkolika pasá¾ích napadeného rozsudku, nicménì jádro jeho argumentace je mo¾né shrnout citací ze strany 10 napadeného rozsudku: [¾]alobcem (tj. stì¾ovatelkou) uvádìné argumenty stran jeho úèetnictví nejsou schopny prokázat nade v¹í pochybnost, ¾e plnìní spoleènost neposkytla, naopak-jak ji¾ bylo vý¹e nìkolikrát uvedeno-o poskytnutí plnìní na základì smlouvy o dílo svìdèí vícero okolností, zejména pak potvrzení o pøedání díla, tzv. pøed¾alobní upomínka, kterou ¾alobce adresoval spoleèností Bubny Development, s.r.o., vedení soukromoprávního sporu o zaplacení èástky, vyplývající z uzavøené smlouvy o dílo, u Mìstského soudu v Praze pod spisovou znaèkou 14Cm 65/2010, i pøesto, ¾e pro úèely daòového øízení ¾alobce tvrdí, ¾e smlouva je neplatná a k plnìní nedo¹lo a zpochybòování uzavøené Dohody o narovnání.
[18] V nyní posuzované vìci je tøeba vyjít z obecné zásady, ¾e pro stanovení danì z pøíjmù právnických osob je stì¾ejní skuteèná ekonomická stránka vìci, a to jak v rovinì zdanitelných pøíjmù, tak v rovinì daòovì uznatelných nákladù (výdajù), tedy na jedné stranì to, zda se pøíjem fakticky projevil v majetkové sféøe poplatníka, a na stranì druhé to, zda výdaj byl skuteènì vynalo¾en za úèelem pøedvídaným veøejnoprávním pravidlem chování. V souvislosti s touto zásadou obsahuje daòový øád pravidlo, ¾e správce danì vychází ze skuteèného obsahu právního jednání nebo jiné skuteènosti rozhodné pro správu daní (srov. § 8 odst. 3 daòového øádu). Toto ustanovení vyjadøující zásadu materiální pravdy je obsahovì shodné s pøedchozí právní úpravou (srov. § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, podle nìho¾ pøi uplatòování daòových zákonù v daòovém øízení se bere v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøený stavem formálnì právním a li¹í se od nìho). Povinností daòových orgánù je tedy v¾dy zji¹»ovat té¾ formálnì právním úkonem (tzv. pøedstíraný nebo simulovaný právní úkon) zakrývaný skuteèný stav (tzv. zastøený nebo dissimulovaný právní úkon). Judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu k této otázce vychází z usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 3. 4. 2007, è. j. 1 Afs 73/2004-89, publ. pod è. 1301/2007 Sb. NSS, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e o zakrývání (dissimulaci) ve smyslu § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù jde tehdy, pokud úèastníci pøedstírají (simulují) urèitý právní úkon, aè jej nechtìjí, a zastírají tím právní úkon jiný, který ve skuteènosti chtìjí, popø. jím zastírají jinou právní pokraèování skuteènost; pro aplikaci citovaného ustanovení je tak urèující zkoumání pomìru mezi vùlí a projevem vùle úèastníkù právního vztahu.
[19] Nejvy¹¹í správní soud v souladu s postuláty jednoty, racionality a vnitøní bezrozpornosti právního øádu nahlí¾í na dissimulované právní úkony pøedev¹ím v intencích soukromého práva, zejména ve svìtle nále¾itostí právních úkonù, nále¾itostí vùle a nále¾itostí pomìru mezi vùlí a projevem vùle. Základním východiskem je to, ¾e klíèovou nále¾itostí pomìru mezi vùlí a projevem vùle je shoda; jeho nedostatkem je naopak neshoda vùle a jejího projevu, která mù¾e být jednostranná èi dvoustranná a z hlediska jiného základního dìlícího kriteria vìdomá èi nevìdomá. O spoleènou vìdomou neshodu vùle a jejího projevu pøi dvoustranném právním úkonu jde pøitom tehdy, pokud mezi vùlí a projevem obou stran je stejná neshoda a obì strany o tom vìdí. Jinak øeèeno, strany takto jednající tedy ve vzájemné shodì projevují nìco jiného, ne¾ ve skuteènosti chtìjí, shodují se jejich vùle a projevy takové vùle, chybí ale shoda mezi jejich spoleènou vùlí a jejich vzájemnými shodnými projevy. Teorie pøitom v rámci zmínìné spoleèné vìdomé neshody mezi vùlí a jejím projevem rozli¹uje jednak tzv. (absolutní) simulaci-strany pøedstírají, ¾e uzavírají urèitý úkon, aè ve skuteènosti nechtìjí uzavøít ¾ádný právní úkon-a jednak tzv. relativní simulaci (dissimulaci), kdy strany pøedstíráním uzavøení jednoho právního úkonu zastírají právní úkon jiný, který z rùzných dùvodù má zùstat nepoznán. Zatímco pøedstíraný (simulovaný) právní úkon trpí jak neshodou vùle a projevu, tak i nedostatkem vá¾nosti vùle, a je proto neplatný, platnost zastíraného (dissimulovaného) právního úkonu je tøeba posoudit samostatnì. Samotná disimulace obecnì pøitom není v rozporu s právem a sama o sobì nezpùsobuje neplatnost právního úkonu. Zjednodu¹enì øeèeno má tedy platit to, co úèastníci chtìli a zastírali, a ne to, co nechtìli a pøedstírali (viz ji¾ citované usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 4. 2007, è. j. 1 Afs 73/2004-89). K pøípadné absolutní neplatnosti soukromoprávních úkonù, je¾ mají být základem daòové povinnosti, jsou povinny pøihlédnout v¹echny orgány veøejné moci z úøední povinnosti. Tato otázka mù¾e být uèinìna pøedmìtem øízení v kterékoli jeho fázi, a to na základì námitky úèastníka øízení nebo na základì jakýchkoli jiných skuteèností, je¾ se dostanou do sféry pøíslu¹ného orgánu a z nich¾ vyplývá, ¾e by pro posouzení otázky platnosti rozhodného právního úkonu mohly být relevantní (viz nálezy Ústavního soudu ze dne ze dne 26. 2. 2009, sp. zn. I. ÚS 1169/07, èi ze dne 15. 3. 2010, sp. zn. I. ÚS 2082/09, dostupné na nalus.usoud.cz, a pøedev¹ím rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 12. 2010, è. j. 7 Afs 130/2009-200, publ. pod è. 2489/2012 Sb. NSS).
[20] Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e pokud stì¾ovatelka zcela srozumitelnì a s odkazem na konkrétní skutkové okolnosti a relevantní judikaturu (na rozsudek ze dne 2. 12. 2010, è. j. 7 Afs 130/2009-200) namítala, ¾e smlouva o dílo je absolutnì neplatná, povinností mìstského soudu a ¾alovaného bylo peèlivì se touto otázkou zabývat, a to zejména s ohledem na to, zda smlouva o dílo nepøedstavovala simulovaný (fiktivní) právní úkon. Mìstský soud ani ¾alovaný tedy nemohli pøi posuzování platnosti smlouvy o dílo aplikovat projednací zásadu (resp. omezit se na pouhé hodnocení vìrohodnosti tvrzení stì¾ovatelky) a argumentovat tím, ¾e stì¾ovatelka neunesla své dùkazní bøemeno, resp. ¾e její argumenty jsou úèelové nebo ¾e nejsou nade v¹í pochybnost schopny prokázat (viz str. 10 napadeného rozsudku), ¾e stì¾ovatelka plnìní na základì smlouvy o dílo neposkytla. Mìstský soud a ¾alovaný se naopak mìli otázkou platnosti smlouvy o dílo zabývat ex offo, pøièem¾ s ohledem na indicie nasvìdèující tomu, ¾e smlouva o dílo mohla být uzavøena pouze fiktivnì, mìli pøedev¹ím zji¹»ovat skuteènou vùli smluvních stran pøi uzavøení smlouvy o dílo. Stì¾ovatelce je tøeba pøisvìdèit v tom, ¾e argumentace mìstského soudu a ¾alovaného k otázce platnosti smlouvy o dílo je do jisté míry nepøehledná a jejich závìry nejsou jednoznaèné, nicménì z obsahu napadeného rozsudku i napadeného rozhodnutí je patrné, ¾e jak mìstský soud, tak ¾alovaný pova¾ovali smlouvu o dílo za platnou. Mìstskému soudu a ¾alovanému je v¹ak tøeba vytknout, ¾e své závìry o platnosti smlouvy o dílo zalo¾ili pøedev¹ím na formálních dokumentech, které dokládají spí¹e
(formálnì) právní stav ne¾ stav faktický. Jak pøedávací protokol (podepsaný tehdej¹ím jednatelem spoleènosti ORCO Stevenem Leonardem Davisem), tak pøed¾alobní upomínka (kterou spoleènosti Bubny Development zaslal tehdej¹í zástupce stì¾ovatelky) jsou dokumenty, které byly vyhotoveny z vùle smluvních stran smlouvy o dílo. Tyto dokumenty, stejnì jako vedení soukromoprávního sporu o zaplacení ceny smlouvy o dílo ze strany stì¾ovatelky, tedy nemusí nutnì svìdèit pouze o tom, ¾e dílo bylo fakticky provedeno (a smluvní strany tak skuteènì zamý¹lely smlouvu o dílo uzavøít a øídit se podle ní), ale mohly být dal¹ími formálnì právními úkony, jimi¾ smluvní strany navenek utvrzovaly formálnì právní stav, který zapoèaly simulovat právì uzavøením smlouvy o dílo.
[21] Mìstský soud a ¾alovaný tedy pochybili ji¾ v tom, ¾e pøi hodnocení platnosti smlouvy o dílo pova¾ovali za podstatné pouze (formální) projevy vùle smluvních stran smlouvy o dílo (stì¾ovatelky a spoleènosti ORCO), ani¾ by dále vedli úvahy o tom, zda a pøípadnì proè (a to zejména v souvislosti s tím, ¾e postoje smluvních stran k platnosti smlouvy o dílo se v prùbìhu øízení zásadnì mìnily) se nejednalo o dal¹í udr¾ování simulovaného formálnì právního stavu. Dle Nejvy¹¹ího správního soudu mìli mìstský soud a ¾alovaný posuzovat smlouvu o dílo v kontextu celého pøípadu a zamìøit se na okolnosti týkající se faktických (ekonomických) aspektù uzavøení smlouvy o dílo a provedení díla, které by poskytly odpovìï na otázku, zda se smluvní strany skuteènì zamý¹lely uzavøením smlouvy o dílo zavázat k plnìní, èi zda smlouva o dílo byla pouze navenek pøedstíraným dokumentem, který mìl ve skuteènosti zakrýt jiné právní jednání. S ohledem na to je tøeba odmítnout názor ¾alovaného (uvedený v jeho vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti), ¾e pro úèely daòového øízení je irelevantní, zda ze strany bývalého jednatele spoleènosti ORCO do¹lo (v souvislosti s uzavøením smlouvy o dílo) ke spáchání trestného èinu. Samotná trestnìprávní kvalifikace jeho jednání sice pro daòové øízení podstatná není, av¹ak posouzení, s jakým skuteèným úmyslem tento jednatel uzavøel smlouvu o dílo, je pro závìry o její platnosti naopak stì¾ejní. ®alovaným citovaný závìr Vrchního státního zastupitelství v Praze, ¾e smlouva o dílo byla skuteènì poøízena a uzavøena oprávnìnými zástupci stì¾ovatelky a spoleènosti Bubny Development, se opìt týká pouze formálnì právního stavu, nikoli toho, zda smluvní strany uzavøením smlouvy o dílo nezamý¹lely zastøít jiný právní úkon, který ve skuteènosti chtìly.
[22] Mìstský soud a ¾alovaný pøitom mìli pøi zji¹»ování skuteèné vùle smluvních stran pøi uzavøení smlouvy o dílo znaènì zjednodu¹enou výchozí pozici, nebo» okolnostmi souvisejícími s uzavøením smlouvy o dílo se podrobnì zabývaly i jiné orgány veøejné moci, konkrétnì soudy rozhodující v civilním øízení a orgány èinné v trestním øízení. Mìstský soud a ¾alovaný se sice o souvisejícím civilním a trestním øízení ve svých rozhodnutích zmiòovali, av¹ak èinili tak pøedev¹ím v reakci na jednotlivé listiny (kopie jednotlivých rozhodnutí a podání) pøedlo¾ené samotnou stì¾ovatelkou. Má-li Nejvy¹¹í správní soud struènì rekapitulovat relevantní obsah tìchto listin, pak prvním rozhodnutím ve vìci soukromoprávního sporu stì¾ovatelky o zaplacení ceny za provedení díla byl rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2012, è. j. 14 Cm 65/2010-175, kterým byla spoleènosti Bubny Development stanovena povinnost zaplatit stì¾ovatelce na základì smlouvy o dílo 35 000 000 Kè. Tento rozsudek (resp. výrok o stanovení povinnosti zaplatit èástku 35 000 000 Kè) byl na základì odvolání spoleènosti Bubny Development zru¹en usnesením vrchního soudu ze dne 3. 12. 2012, è. j. 1 Cmo 155/2012-321. Vrchní soud vytkl soudu prvního stupnì pøedev¹ím neúplnost a nekomplexnost úvah, kterými se pøi právním posouzení øídil, resp. pominutí pro pøípad významných okolností. Poukázal na to, ¾e úkony trestního øízení ve vìci podezøení z antedatování, resp. dodateèného vytvoøení smlouvy o dílo a pøedávacího protokolu nejsou dosud ukonèeny. Dosavadní výsledky dokazování shrnul tak, ¾e rozhodující pøíèinou uzavøení dohody o narovnání byla zmìna v osobì jediného spoleèníka a jednatele stì¾ovatelky z Marcela Zenkla na Jiøího «ulpu. Dal¹í výmìna (na jednatele Petra Bo¹nakova) vedla k popírání platnosti døívìj¹ích úkonù. Z toho vrchní soud pokraèování vyvodil, ¾e v relativnì èasovì krátkém úseku zcela inkoherentní chování stì¾ovatelky vede k nutnosti zabývat se otázkou, zda její jednání není fakticky øízeno osobami stojícími vnì, jejich¾ zájmy se zájmy stì¾ovatelky pøinejmen¹ím kolidují. Soud prvního stupnì se dle názoru vrchního soudu rovnì¾ nezabýval nápadnou podobností smluv o pøevodu obchodních podílù jednotlivých spoleèníkù stì¾ovatelky ani tím, z jakého zdroje bylo pùvodnímu spoleèníkovi stì¾ovatelky Marcelu Zenklovi zaplaceno 12 000 000 Kè za pøevod obchodního podílu na Jiøího «ulpu a z jakého dùvodu a pøípadnì na èí podnìt pøevedl Jiøí «ulpa za necelý rok poté obchodní podíl stávajícímu spoleèníkovi stì¾ovatelky za 1 Kè, resp. za úèelem zaji¹tìní pohledávky.
[23] Mìstský soud v Praze v dal¹ím øízení ¾alobu stì¾ovatelky o zaplacení èástky 35 000 000 Kè zamítl rozsudkem ze dne 15. 7. 2014. è. j. 14 Cm 65/2010-630. Provedl výslech jednatele stì¾ovatelky a souèasnì jednatele spoleènosti Bubny Development Ing. Ale¹e Vobruby, který uvedl, ¾e v dobì uzavøení smlouvy o dílo mìla spoleènost ORCO tøi jednatele a bylo naprosto nestandardní, aby smlouvu uzavøenou na závazek k zaplacení øádovì desítek miliónù korun uzavøel jeden jednatel bez vìdomí ostatních dvou jednatelù. Ing. Ale¹ Vobruba nemìl ¾ádnou povìdomost o tom, ¾e by smlouva o dílo byla plnìna nebo ¾e by do¹lo k jakémukoli pøedání èi pøevzetí díla. Pokud by hypoteticky do¹lo k (platnému) uzavøení smlouvy o dílo, bylo by to v rozporu s obchodní strategií spoleènosti Bubny Development, nebo» ta mìla v rozhodné dobì uzavøenou úvìrovou smlouvu s Komerèní bankou, a. s., na pøibli¾nì 1 000 000 000 Kè, který by v pøípadì uzavøení smlouvy na èástku 35 000 000 Kè musel být zesplatnìn. Marcel Zenkl, bývalý jednatel stì¾ovatelky, vypovìdìl, ¾e cena díla byla urèena objemem práce, slo¾itostí zakázky a termínem plnìní. Nevysvìtlil v¹ak, jaké byly náklady na provedení díla (uvedl, ¾e se jednalo pøedev¹ím o jeho èas) ani jakým zpùsobem dílo pøedával a jak dlouho pøedání díla trvalo. Bývalý jednatel spoleènosti ORCO Steven Leonard Davis vypovìdìl, ¾e smlouvu o dílo sjednával s panem Zenklem, v¾dy u toho byl asistent nebo nìkdo ze spoleènosti (v roli pøekladatele). Dal¹í detaily ohlednì uzavírání smlouvy (napø. jednání pøedcházející uzavøení smlouvy, kdo text smlouvy o dílo pøipravoval èi který konkrétní asistent byl pøítomen pøi jejím uzavírání) ani okolnosti týkající se pøedání a pøevzetí díla si v¹ak nepamatoval. Mìstský soud v Praze zalo¾il svùj závìr o skutkovém stavu na tom, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by spoleènost ORCO pøijala plnìní (ze smlouvy o dílo), ani to, zda a kdy do¹lo k uzavøení smlouvy o dílo. ®ádný z jednatelù, kteøí mìli smlouvu o dílo uzavøít, nedokázal vysvìtlit, za jakých okolností byla smlouva uzavøena, kdo se jejího uzavírání úèastnil, zda u podpisu smlouvy nebo její pøípravì byl pøítomen pøekladatel, zda a jak byla smlouva archivována nebo jak bylo dílo pøedáno.
[24] Stì¾ovatelka v øízení pøed mìstským soudem pøedlo¾ila kopii usnesení ze dne 10. 1. 2014, è. j. 3 KZN 2018/2013-213, jím¾ Mìstské státní zastupitelství v Praze na základì stí¾nosti po¹kozené spoleènosti Bubny Development zru¹ilo usnesení policejního komisaøe, kterým byla odlo¾ena vìc podezøení ze spáchání trestných èinù poru¹ování povinnosti pøi správì cizího majetku, jich¾ se mìl dopustit bývalý jednatel spoleènosti ORCO Steven Leonard Davis. Mìstské státní zastupitelství v Praze pova¾ovalo za podezøelé, ¾e se po¹kozená spoleènost Bubny Development dozvìdìla a¾ od katastrálního úøadu, ¾e bylo zahájeno øízení o vkladu zástavního práva k jejím nemovitostem v hodnotì 1 000 000 000 Kè pro údajnou pohledávku v hodnotì 35 000 000 Kè plynoucí ze smlouvy o dílo ve prospìch stì¾ovatelky. Steven Leonard Davis mìl smlouvu o dílo a zástavní smlouvy uzavøít bez vìdomí spoleènosti ORCO, o jejím uzavøení nikoho neinformoval, poru¹il interní smìrnici týkající se pravidel vzniku, obìhu a evidence smluv, a existenci pohledávky vzniklé na základì smlouvy o dílo zamlèel v úèetnictví a v úèetních závìrkách spoleènosti. Ke zøízení zástavního práva do¹lo za situace, kdy Komerèní banka, a. s., v úvìrové smlouvì se spoleèností Bubny Development dal¹í zástavu zakázala pod sankcí pøedèasného ukonèení úvìrového financování developerského projektu a okam¾itého zesplatnìní poskytnutého úvìru. Uzavøením smlouvy o dílo a následným zastavením majetku bylo významnì omezeno vlastnické právo spoleènosti Bubny Development k zastaveným nemovitostem. Návrh na vklad zástavního práva byl na katastrální úøad podán a¾ s odstupem tøí let od podpisu smlouvy, pøièem¾ originály smluv nebyly pøedlo¾eny nikdy. Stì¾ovatelka v dobì, kdy mìla dílo provést, nevyvíjela prakticky ¾ádnou èinnost. Dle Mìstského státního zastupitelství v Praze vý¹e popsané jednání Stevena Leonarda Davise budí pochybnosti o tom, ¾e jednal s péèí øádného hospodáøe, a policejní orgán se bude muset v dal¹ím øízení vypoøádat se v¹emi relevantními aspekty pøípadu, mimo jiné se znaleckým posudkem znaleckého ústavu EQUITA CONSULTING, s. r. o., který ocenil obvyklou cenu díla, které mìla stì¾ovatelka na základì smlouvy o dílo provést, na 760 000 Kè.
[25] Okolnosti zji¹tìné v civilním a trestním øízení mìli mìstský soud a ¾alovaný peèlivì vyhodnotit (Nejvy¹¹í správní soud si je vìdom toho, ¾e nìkteré relevantní okolnosti vyplynuly najevo a¾ po vydání napadeného rozhodnutí, av¹ak vzhledem k tomu, ¾e otázka platnosti smlouvy o dílo musí být posuzována ve v¹ech fázích øízení, mìl se pøinejmen¹ím mìstský soud k tìmto okolnostem vyjádøit a uvést, zda v jejich svìtle mù¾e napadené rozhodnutí obstát), uvést do souvislosti se skuteènostmi zji¹tìnými v daòovém øízení a jednoznaènì vyjádøit své závìry o skutkovém stavu. Ze spisù pøedlo¾ených Nejvy¹¹ímu správnímu soudu v¹ak není patrné, ¾e by si mìstský soud nebo ¾alovaný související civilní èi trestní spisy ke svému rozhodování vy¾ádali a z vlastní iniciativy z nich zji¹»ovali pro nyní posuzovanou vìc relevantní skuteènosti anebo pøinejmen¹ím ovìøovali prùkaznost a dùkazní hodnotu stì¾ovatelkou pøedlo¾ených listin (napø. jejich zasazením do celkového procesního kontextu). Pokud tak neuèinili, Nejvy¹¹ímu správnímu soudu nepøíslu¹í nahrazovat jejich závìry a v podstatì tak v první instanci hodnotit jednotlivé dùkazy a zji¹»ovat skutkový stav. Nejvy¹¹í správní soud proto dále jen struènì poukazuje na nìkteré okolnosti, které mohou být pro posouzení vìci podstatné.
[26] Dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývají pochybnosti o racionální ekonomické podstatì smlouvy o dílo ji¾ z jejího textu (obsahu). Jejím pøedmìtem toti¾ je zaji¹tìní zápisu kupní smlouvy do katastru nemovitostí a zaji¹tìní v¹ech nutných podkladù pro zji¹tìní souèasného právního stavu nemovitostí (dotèené nemovitosti byly uvedeny v pøíloze smlouvy o dílo), a to za cenu 35 000 000 Kè. Bývalý jednatel stì¾ovatelky Marcel Zenkl v civilním øízení naznaèil, ¾e dílo provedl sám (uvedl, ¾e náklady díla tvoøil pøedev¹ím jeho èas). I pokud by se vìnoval provedení díla po celou dobu od uzavøení smlouvy po pøedání díla, tj. cca dva roky a tøi mìsíce (k uzavøení smlouvy o dílo mìlo dle data v ní uvedené dojít dne 28. 8. 2006, k pøedání díla dle pøedávacího protokolu dne 12. 1. 2009), pak je na první pohled v rozporu s ekonomickou logikou, aby jednatel stì¾ovatelky svou mìsíèní práci spoèívající v provádìní pomìrnì standardních právních a administrativních úkonù ocenil na více 1 000 000 Kè a druhá smluvní strana (spoleènost ORCO) tyto podmínky akceptovala. Pochybnosti o racionální hospodáøské podstatì smlouvy o dílo ostatnì vyjádøilo nìkolik dal¹ích orgánù veøejné moci, Mìstský soud v Praze se ve svém prvním rozsudku zmiòoval o nevyvá¾enosti, resp. o nápadnì nevýhodných podmínkách sjednaných pro jednu stranu (spoleènost ORCO), Mìstské státní zastupitelství v Praze konstatovalo, ¾e uzavøení smlouvy o dílo budí pochybnosti, zda jednatel spoleènosti ORCO jednal s péèí øádného hospodáøe (citované usnesení Mìstského státního zastupitelství v Praze obsahovalo rovnì¾ zmínku o znaleckém posudku, který pøedmìt smlouvy o dílo ocenil èástkou 760 000 Kè), sám ¾alovaný oznaèil smlouvu o dílo za nevýhodnou . Nejvy¹¹í správní soud pak ve shodì s vý¹e shrnutými úvahami civilních soudù i Mìstského státního zastupitelství v Praze konstatuje, ¾e je pøinejmen¹ím nestandardní, aby jednatel spoleènosti zatajoval existenci smlouvy mající racionální ekonomické opodstatnìní, resp. hospodáøský pøínos pro spoleènost. Nejvy¹¹í správní soud poukazuje rovnì¾ na to, ¾e dle podkladù obsa¾ených ve správním spise stì¾ovatelka v rozhodné dobì nevykonávala ¾ádnou reálnou ekonomickou èinnost. Tento poznatek, který obsahuje ji¾ shora citované usnesení Mìstského státního zastupitelství, vyplývá ji¾ ze zprávy o daòové kontrole (ze dne 2. 5. 2013, è. j. 2198666/13/2010-05404-109740), pokraèování v ní¾ správce danì uvedl, ¾e stì¾ovatelka (za zdaòovací období roku 2009) ve výkazu ziskù a ztrát nevykázala ¾ádné uskuteènìné ani pøijaté zdanitelné plnìní, ztráta ve vý¹i 1617,55 Kè byla zpùsobena finanèními náklady na vedení bì¾ného úètu, stì¾ovatelka nevlastnila ¾ádný dlouhodobý majetek, a její bankovní úèet byl (v únoru 2009) dotován dvìma vklady po 3000 Kè (celkem tedy 6000 Kè).
[27] Nepøijatelnì zjednodu¹ený je té¾ názor mìstského soudu, ¾e na posouzení vìci nemù¾e mít zásadní vliv zmìna personálního obsazení vedení stì¾ovatelky. Vrchní soud ve shora citovaném usnesení ze dne 3. 12. 2012, è. j. 1 Cmo 155/2012-321, konstatoval, ¾e rozhodující pøíèinou uzavøení dohody o narovnání byla zmìna v osobì jediného spoleèníka a jednatele stì¾ovatelky. Dal¹í výmìna jednatele stì¾ovatelky naopak vedla k popírání platnosti stì¾ovatelkou uèinìných úkonù. Vrchní soud mìl tedy za to, ¾e je nutné zabývat se otázkou, zda jednání stì¾ovatelky není fakticky øízeno tøetími osobami a pøípadnì z èí iniciativy dochází ke zmìnám spoleèníkù a jednatelù stì¾ovatelky. Stì¾ovatelka ke kasaèní stí¾nosti pøilo¾ila pøípis ze dne 28. 11. 2011, è. j. 1 VZN 1659/2011-98, v nìm¾ Vrchní státní zastupitelství v Praze uvedlo, ¾e nelze vylouèit úèelovost transakcí souvisejících se smlouvou o dílo, nebo» ty mìly dopad na developerské závìry v lokalitì Bubny. Tomuto závìru dle Vrchního státního zastupitelství v Praze nasvìdèuje i dal¹í kariéra bývalého jednatele spoleènosti ORCO v konkurenèním prostøedí. Naproti tomu mìstský soud zalo¾il svùj závìr o nepodstatnosti personálních zmìn ve vedení stì¾ovatelky paradoxnì na tom, ¾e obì smluvní strany byly (v dobì rozhodování mìstského soudu) personálnì propojené osobou jednatele, aè tato skuteènost mù¾e nasvìdèovat napøíklad právì tomu, ¾e uzavøení smlouvy o dílo nemuselo být motivováno skuteènou ekonomickou potøebou, ale snahou stì¾ovatelky (resp. osob stojících za stì¾ovatelkou) o po¹kození (a mo¾né následné pøevzetí) spoleènosti ORCO.
[28] Nejvy¹¹í správní soud tedy shrnuje, ¾e mìstský soud ani ¾alovaný se vý¹e uvedenými okolnostmi dostateènì nezabývali, aè právì reálné ekonomické souvislosti uzavøení smlouvy o dílo jsou klíèové pro závìr, zda smluvní strany skuteènì zamý¹lely uzavøít smlouvu o dílo a být jí vázány. Mìstský soud a ¾alovaný tak mìli vést úvahy v tom smìru, jestli je ekonomicky reálné, aby spoleènost prakticky nevykonávající ekonomickou èinnost realizovala vlastními zdroji dílo ve skuteèné hodnotì 35 000 000 Kè (resp. které osoby, kdy a jakým zpùsobem dílo skuteènì provedly), a zda ze strany spoleènosti ORCO, pro ni¾ byla smlouva o dílo prima facie nevýhodná, vyvstala objektivní hospodáøská potøeba provést dílo za podmínek uvedených ve smlouvì o dílo, a proè si k provedení díla zvolila právì stì¾ovatelku. Nejvy¹¹í správní soud na tomto místì znovu pøipomíná, ¾e k pøípadné absolutní neplatnosti smlouvy o dílo byly povinny pøihlédnout v¹echny orgány veøejné moci, tedy i mìstský soud, z úøední povinnosti. Mìstský soud se tedy nemohl s otázkou platnosti smlouvy o dílo, která byla pro správné stanovení danì z pøíjmù právnických osob zásadní, vypoøádat pouze s odkazem na to, ¾e stì¾ovatelka se v prùbìhu daòového øízení chovala jako subjekt, který jedná tak, jako by smlouva o dílo byla platná. Nejvy¹¹í správní soud sice souhlasí s tím, ¾e argumentace stì¾ovatelky uplatòovaná v jednotlivých fázích daòového øízení i v dal¹ích souvisejících øízeních (tj. zejména v civilním øízení o zaplacení pohledávky ze smlouvy o dílo), jako¾ i faktické chování stì¾ovatelky (spoèívající ve vedení soukromoprávního sporu) a z její vùle vzniklé formální dokumenty (dohoda o narovnání, pøed¾alobní upomínka) jsou vzájemnì nekonzistentní; to v¹ak nutnì nemusí znamenat, ¾e stì¾ovatelka i v nyní posuzované vìci úèelovì tvrdí, ¾e smlouva o dílo je neplatná. Taková úvaha je v kontextu shora zmiòovaných okolností, které provázely uzavøení smlouvy o dílo a ekonomické a právní vztahy mezi stì¾ovatelkou a spoleèností ORCO, naprosto nedostateèná. Napadený rozsudek tedy neposkytuje odpovìï na námitky stì¾ovatelky týkající se skutkového stavu zji¹tìného v daòovém øízení, a je tak dán dùvod pro zru¹ení napadeného rozsudku pro nepøezkoumatelnost pro nedostatek dùvodù ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Zbývajícími kasaèními námitkami se Nejvy¹¹í správní soud nezabýval, nebo» by to za situace, kdy v dal¹ím øízení mù¾e dojít k zásadní revizi skutkového stavu, bylo pøinejmen¹ím nadbyteèné.
[29] Nejvy¹¹í správní soud z vý¹e uvedených dùvodù dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a proto napadený rozsudek zru¹il (§ 110 odst. 1 vìta první s. ø. s.). Dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu obdobnými deficity jako napadený rozsudek trpí i napadené rozhodnutí, v nìm¾ ¾alovaný zalo¾il svùj názor o platnosti smlouvy o dílo zèásti na formálních dokumentech vzniklých z vùle stì¾ovatelky a spoleènosti ORCO (pøedávací protokol, pøed¾alobní upomínka), zèásti na rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2012, è. j. 14 Cm 65/2010-175, jeho¾ závìry byly v dal¹ím øízení zásadnì zpochybnìny (k tomu Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e ¾alovaný samozøejmì mohl do napadeného rozhodnutí pøevzít nezpochybnìné skuteènosti z citovaného rozsudku, by» ten byl v dal¹ím øízení zru¹en; av¹ak napø. pøevzaté závìry, ¾e dílo bylo provedeno a spoleèností ORCO pøevzato a stì¾ovatelce vznikl nárok na zaplacení ceny díla, jsou vzhledem k dal¹ímu prùbìhu øízení, v nìm¾ do¹lo ke zru¹ení citovaného rozsudku právì pro nedostateèná skutková zji¹tìní, nepou¾itelné). Proto¾e ji¾ v øízení pøed mìstským soudem byly dány dùvody pro zru¹ení napadeného rozhodnutí, rozhodl Nejvy¹¹í správní soud tak, ¾e souèasnì zru¹il i toto ve výroku oznaèené rozhodnutí a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení [§ 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. ve spojení s § 78 odst. 4 s. ø. s.]. Zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud i rozhodnutí správního orgánu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je tento správní orgán vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí [§ 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. ve spojení s § 78 odst. 5 s. ø. s.].
[30] ®alovaný tedy v dal¹ím øízení zjistí relevantní skutkový stav potøebný pro jednoznaèné zodpovìzení otázky, zda je smlouva o dílo platná èi nikoli, a to zejména v intencích toho, zda nepøedstavovala pouze simulovaný (fiktivní) právní úkon. ®alovaný bude zkoumat existenci skuteèností potøebných pro posouzení, zda stì¾ovatelka a spoleènost ORCO skuteènì zamý¹lely být smlouvou o dílo vázány. V této souvislosti se bude ¾alovaný zabývat napøíklad tím, zda ze strany spoleènosti ORCO vyvstala racionální ekonomická potøeba k provedení díla, jak lze vysvìtlit zjevnou nevyvá¾enost smlouvy o dílo (v neprospìch spoleènosti ORCO), proè spoleènost ORCO zvolila k provedení díla právì stì¾ovatelku, zda (a jakým zpùsobem) bylo dílo skuteènì provedeno, zda bylo pøedáno a pøevzato, proè tehdej¹í jednatel spoleènosti ORCO smlouvu o dílo zatajoval atp. Pøitom bude nanejvý¹ vhodné vyu¾ít i poznatky získané jinými orgány veøejné moci (civilními soudy a orgány èinnými v trestním øízení). ®alovaný samozøejmì mù¾e vycházet i z jednání samotné stì¾ovatelky, resp. z dokumentù vyhotovených smluvními stranami smlouvy o dílo; zároveò je tøeba jednání stì¾ovatelky pøesvìdèivì zasadit do kontextu celého pøípadu a v tomto smìru komplexnì zkoumat právní, hospodáøské èi personální vazby mezi stì¾ovatelkou, spoleèností ORCO a pøípadnì tøetími osobami, a to nejen v okam¾iku údajného uzavøení smlouvy o dílo, ale zejména v dobì pozdìj¹í (v dobì, kdy vyplynuly najevo právní dùsledky smlouvy o dílo, tedy existence pohledávky a následné zaji¹tìní nemovitostí spoleènosti ORCO). Nejvy¹¹í správní soud pro úplnost upozoròuje, ¾e dospìje-li ¾alovaný k závìru, ¾e smlouva o dílo byla neplatná, neznamená to nutnì, ¾e je z daòového hlediska irelevantní (v podrobnostech viz ji¾ citovaný rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 12. 2010, è. j. 7 Afs 130/2009-200).
[31] Nejvy¹¹í správní soud je posledním soudem, který o vìci rozhodl; proto musí urèit náhradu nákladù celého soudního øízení. Podle § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. má úspì¹ná stì¾ovatelka právo na náhradu dùvodnì vynalo¾ených nákladù proti ¾alovanému, který ve vìci úspìch nemìl. V nyní posuzované vìci byly provedeny ètyøi úkony právní slu¾by pokraèování podle § 11 odst. 1 písm. a), d) a g) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb (advokátní tarif), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Mezi tyto úkony spadá pøevzetí a pøíprava zastoupení na základì smlouvy o poskytnutí právních slu¾eb [§ 11 odst. 1 písm. a) advokátního tarifu] a podání ¾aloby ze dne 26. 5. 2014 jako¾to písemné podání soudu týkající se vìci samé [§ 11 odst. 1 písm. d) advokátního tarifu], je¾ uèinila zástupkynì stì¾ovatelky v øízení pøed mìstským soudem. Pøed mìstským soudem se dne 4. 6. 2015 konalo ústní jednání [§ 11 odst. 1 písm. g) advokátního tarifu], jeho¾ se zástupkynì stì¾ovatelky (resp. její substitut) úèastnila, pøièem¾ celková doba jednání (dle zvukového záznamu zalo¾eného na è. l. 38 spisu mìstského soudu) nepøesáhla dvì hodiny. V rámci øízení o kasaèní stí¾nosti pøiznal Nejvy¹¹í správní soud stì¾ovatelce náhradu nákladù øízení za písemné podání ve vìci samé-doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 19. 8. 2015 [§ 11 odst. 1 písm. d) advokátního tarifu]. Zástupkynì stì¾ovatelky jak v ¾alobì, tak v kasaèní stí¾nosti uplatnila nárok na odmìnu za úkon právní slu¾by dal¹í porada s klientem [tj. nejspí¹e úkon podle § 11 odst. 1 písm. c) advokátního tarifu], av¹ak tento úkon nijak blí¾e nekonkretizovala, a ani z obsahu soudního spisu není nijak zøejmé, kdy a zda vùbec se mìla zmiòovaná porada s klientem uskuteènit. Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ nepøiznal zástupkyni stì¾ovatelky odmìnu za pøevzetí zastoupení a pøípravu vìci uplatnìnou v kasaèní stí¾nosti, proto¾e stì¾ovatelku zastupovala ji¾ v øízení pøed mìstským soudem (za co¾ jí byla pøiznána odmìna), a byla tak s vìcí nále¾itì seznámena. Za jeden úkon pøíslu¹í èástka 3100 Kè [§ 7 ve spojení s § 9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu] a náhrada hotových výdajù èiní podle § 13 odst. 3 advokátního tarifu 300 Kè za jeden úkon. Celkem tak náklady øízení tvoøí souèet èástky 8000 Kè za soudní poplatky (3000 Kè za ¾alobu, 5000 Kè za kasaèní stí¾nost) a 13 600 Kè za právní slu¾by (ètyøikrát 3400 Kè). Proto¾e zástupkynì stì¾ovatele je plátkyní danì z pøidané hodnoty, zvy¹uje se její odmìna o èástku 2856 Kè odpovídající dani, kterou je povinna z odmìny za zastupování odvést podle zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Celkovou èástku nákladù øízení ve vý¹i 24 456 Kè je ¾alovaný povinen zaplatit stì¾ovatelce v pøimìøené lhùtì 30 dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám její zástupkynì.

References: soud 
 soud 
 § 18
 § 23
 soud 
 § 20
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 § 3
 § 18
 soud 
 soud 
 § 92
 § 23
 soud 
 soud 
 § 105
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 39
 soud 
 § 8
 § 2
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 78
 soud 
 § 78
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 § 11
 soud 
 § 11
 soud 
 § 9
 § 13