Source: http://www.prof-bader.de/steuerinformationen/intl_str.htm
Timestamp: 2016-10-27 14:46:41+00:00

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Prof. Dr. Axel Bader - Internationales Steuerrecht
[Nov 14] Beschränkung der Übertragung stiller Reserven auf Betriebsvermögen im Inland
Die ausschließliche Möglichkeit der Übertragung stiller Reserven auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einer inländischen Betriebsstätte stellt eine Ungleichbehandlung dar, die geeignet ist, Unternehmer von der Gründung ausländischer Zweigniederlassungen oder anderer Betriebsstätten im übrigen Unionsgebiet abzuhalten. Darin liegt ein nicht gerechtfertigter Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit. Bei unionsrechtskonformer Anwendung erfordert daher § 6b EStG keine Zugehörigkeit des Reinvestitionsguts zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte, sondern einer Betriebsstätte im Unionsgebiet. Daher kann eine in einem inländischen Betriebsvermögen gebildete Rücklage nach § 6b EStG auf ein in Ungarn belegenes Grundstück des Gesamthandsvermögens einer ungarischen KG übertragen werden, an der der Betriebsinhaber beteiligt ist. Sachverhalt
Im Streitfall ging es um die Frage, ob der Steuerpflichtige eine in seinem inländischen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb nach § 6b EStG gebildete Rücklage auf ein in Ungarn gelegenes Grundstück übertragen kann. Das Grundstück gehört zum Gesellschaftsvermögen einer KG, an der der Steuerpflichtige beteiligt ist. Nach dem Gesetzeswortlaut ist dies nicht möglich, da § 6b Abs. 4 Nr. 3 EStG fordert, dass die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören.
Diese Gesetzesfassung hält das FG München für nicht europarechtskonform, da sie eine Ungleichbehandlung darstellt, die geeignet ist, Unternehmer von der Gründung ausländischer Zweigniederlassungen oder anderer Betriebsstätten im übrigen Unionsgebiet abzuhalten. Darin liegt ein nicht gerechtfertigter Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit. Als Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit sind alle Maßnahmen anzusehen, die die Ausübung dieser Freiheit unterbinden, behindern oder weniger attraktiv machen. Mit der ausschließlichen Möglichkeit der Übertragung von stillen Reserven auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einer inländischen Betriebsstätte liegt jedoch eine Ungleichbehandlung vor, die geeignet ist, Unternehmer von der Gründung ausländischer Zweigniederlassungen oder anderer Betriebsstätten im übrigen Unionsgebiet abzuhalten. Bei unionsrechtskonformer Anwendung erfordert daher § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG keine Zugehörigkeit des Reinvestitionsguts zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte, sondern einer Betriebsstätte im Unionsgebiet. Daher kann eine in einem inländischen Betriebsvermögen gebildete Rücklage nach § 6b EStG auf ein in Ungarn belegenes Grundstück des Gesamthandsvermögens einer ungarischen KG übertragen werden, an der der Betriebsinhaber beteiligt ist.
Im Streitfall hat dies zu Folge, dass das Reinvestitionsgrundstück in der Steuerbilanz der Betriebsstätte in dem anderen Mitgliedstaat (Ungarn) mit den vollen Anschaffungskosten ohne Abzug der § 6b-Rücklage zu aktivieren ist, da die nationale Regelung nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG in Ungarn keine Anwendung findet.
Praxishinweis Das FG hat die Revision zur Fortbildung des Rechts zugelassen und daher auf die ihm mögliche Vorlage an den EuGH verzichtet. Das beklagte FA hat zwischenzeitlich gegen das Urteil Revision eingelegt (BFH, IV R 35/).
Ein inländisches Unternehmen, das die Lohnkosten für den Arbeitnehmer eines ausländischen Unternehmens übernimmt, kann nach § 38 Abs. 1 S. 2 EStG als wirtschaftlicher Arbeitgeber im Inland zur Lohnsteuer­anmeldung verpflichtet sein. Darauf weist das FG des Saarlandes in einer aktuellen Entscheidung hin. Das Rechtsmittel des Unternehmens blieb erfolglos.
§ 38 Abs. 1 EStG in der seit dem 1.1.2004 geltenden Fassung verpflichtet bei inter­nationaler Arbeitnehmerentsendung das in Deutschland ansässige aufnehmende Unternehmen zum Steuerabzug. Hiernach kann auch ein deutsches Unternehmen, das lediglich wirtschaftlicher Arbeitgeber i.S. des DBA nicht aber i.S. des Arbeitsrechts ist, zum Lohnsteuerabzug verpflichtet sein. Wirtschaftlicher Arbeitgeber nach Abkommensrecht ist derjenige, der einen Arbeitnehmer in seinen Betrieb integriert, weisungsbefugt ist und die Vergütungen wirtschaftlich trägt. Die Voraussetzung des wirtschaftlichen Tragens ist insbesondere erfüllt, wenn die von dem anderen Unternehmen gezahlte Arbeitsvergütung dem deutschen Unternehmen weiterbelastet wird. Ob im Fall der konzerninternen Arbeitnehmer­entsendung das entsendende oder das aufnehmende Unternehmen „Arbeitgeber“ ist, hängt davon ab, in wessen Interesse und auf wessen Betreiben die ­Entsendung erfolgt.
Rückfall des Besteuerungsrechts gilt nicht generell
§ 50d Abs. 9 Nr. 2 EStG bezweckt den Rückfall des Besteuerungsrechts, falls der andere DBA-Staat als Quellenland von dem ihm zugestandenen Besteuerungsrecht an bestimmten Einkünften im Rahmen seiner beschränkten Steuerpflicht keinen Gebrauch macht. Eine solche Situation liegt nicht vor, wenn der Arbeitslohn im Ausland besteuert wird – und, das gilt auch dann nicht, wenn der Arbeitslohn auch nur im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht und auch nur teilweise besteuert wird.
§ 50d Abs. 9 Nr. 2 EStG gewährt keine Freistellung nach einem DBA, wenn Einkünfte in einem anderen Staat nur deshalb nicht der Steuer unterliegen, weil die Person in diesem Staat nicht steuerpflichtig ist. Laut BFH wird aber für Einkünfte, die nach einem DBA von der deutschen Steuer auszunehmen sind – wie etwa für Arbeitslohn eines Piloten nach dem DBA mit Irland – die Freistellung unbeschadet des angeordneten Besteuerungsrückfalls auch dann gewährt, wenn der andere Staat wie im Urteilsfall – Irland – das ihm laut DBA zugewiesene Besteuerungsrecht an den Einkünften nur teilweise wahrnimmt. Damit wendet sich der BFH gegen die Verwaltungsansicht.
Im Urteilsfall wurde einem in Deutschland wohnenden Piloten einer irischen Airline sein Arbeitslohn aufgrund einer nationalen Sonderregelung für die Besteuerung von Flugpersonal nur ermäßigt besteuert. Entscheidung
Das Besteuerungsrecht für den Arbeitslohn steht Irland zu. Im Inland ist er nach dem DBA von der Einkommensteuer auszunehmen. Es handelt sich um Einkünfte aus irischen Quellen, die gemäß DBA in Irland besteuert werden können. Daran ändert laut BFH der in § 50d Abs. 9 EStG angeordnete Besteuerungsrückfall nichts. Die gegenteilige Auffassung der Finanzverwaltung findet nach den BFH-Ausführungen im Gesetz keine Stütze.
Ist ein sogenanntes Treaty override verfassungswidrig?
Der BFH fragt das BVerfG erneut, ob das Treaty override gegen Verfassungsrecht verstößt. Er hatte zu § 50d Abs. 8 EStG bereits 2012 eine entsprechende Vorlagefrage vorgelegt. Aktueller Anlass ist § 50d Abs. 10 EStG, wonach Sondervergütungen an ausländische Personengesellschafter für deren Tätigkeit oder Darlehen bei DBA-Anwendung als Gewinn und nicht als Arbeitslohn oder Zinsen gelten. Damit steht Deutschland das Besteuerungsrecht zu. Laut BFH handelt es sich bei solchen DBA-Einkünften aber um Arbeitslohn oder Zinsen. Damit stünde das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte regelmäßig dem Wohnsitzstaat des Gesellschafters zu. Da in jüngster Zeit in erheblichem Maße vom umstrittenen Treaty overriding Gebrauch gemacht wurde, hat das Verfahren hohe Praxisrelevanz.
Differenzkindergeld bei Erwerbstätigkeit in der Schweiz
Wohnen die Eltern mit ihren Kindern in Deutschland und arbeiten beide in der Schweiz, entfällt der Kindergeldanspruch des nach dem EStG vorrangig Anspruchsberechtigten nicht dadurch, dass er nicht den deutschen Rechtsvorschriften unterliegt. Es ist über § 65 Abs. 1 Nr. 2 EStG ein Anspruch auf die Differenz zwischen dem in der Schweiz gezahlten und einem höheren deutschen Kindergeld gegeben. Der Anspruch auf Differenzkindergeld ist nicht dadurch entfallen, dass der Vater eine nichtselbstständige Tätigkeit in der Schweiz ausgeübt hat. Denn die frühere BFH-Rechtsprechung zum Ausschließlichkeitsprinzip ist zwischenzeitlich überholt.
[Aug 13] Endgültige Verluste im EU-Ausland sind absetzbar
Die Berücksichtigung grenzüberschreitender finaler Verluste führt dazu, dass beispielsweise negative Mieteinkünfte aus Ferienwohnungen wie etwa im Nachbarland Belgien in Deutschland steuermindernd wirken. Mit diesem Urteil stützt sich das FG Köln bei einer GmbH auf die Rechtsprechung des EuGH. Entscheidung und Begründung
Gemäß der Auffassung des FA sind Gewinne aus der Geschäftstätigkeit nach dem DBA mit Belgien in Deutschland steuerfrei, sodass auch die erzielten Verluste bei der deutschen Besteuerung nicht berücksichtigt werden können. Die Kölner Richter hingegen berücksichtigten einen Minusbetrag in Millionenhöhe steuermindernd. Dabei berufen sich die Richter auf die Rechtsprechung des EuGH. Dieser hatte in einem aktuellen Urteil im Hinblick auf die Niederlassungsfreiheit noch einmal seine vorherige Auffassung bestätigt, dass finale Auslandsverluste im Ansässigkeitsstaat des Mutter-Unternehmens berücksichtigt werden müssten. Entsprechende Voraussetzungen waren auch im Streitfall gegeben. Die GmbH konnte den Verlust nicht in einem anderen Jahr in Belgien berücksichtigen, weil sie weder vorher geschäftlich dort tätig gewesen war, noch die Absicht hatte, nach Betriebsaufgabe später dort wieder tätig zu werden.
Nach Auffassung des FG dürfen an die Frage, wann ein finaler Verlust vorliegt, keine unerfüllbaren Anforderungen gestellt werden. Allein die theoretische Möglichkeit, dass später erneut eine Betriebsstätte im Ausland gegründet wird und in dieser die früheren Verluste berücksichtigt werden könnten, kann nicht dazu führen, die Verluste nicht zu berücksichtigen. Stellt die Muttergesellschaft sämtliche Tätigkeiten in dem betreffenden Staat ein und erklärt sie glaubhaft, dort nicht mehr tätig werden zu wollen, sind die Verluste zu berücksichtigen. Nicht erfüllbare Anforderungen verstoßen gegen den Effektivitätsgrundsatz.
[Jan 13] Zusammenveranlagung kann aufgrund ausländischen Arbeitslosengeldes entfallen
Der Bezug von ausländischem Arbeitslosengeld kann einer Zusammenveranlagung in Deutschland entgegenstehen, da dieses im Gegensatz zum deutschen Arbeitslosengeld in Deutschland steuerpflichtig ist.
Geklagt hatte ein Ehepaar mit Wohnsitz in Belgien. Der Ehemann verdiente mit seiner Tätigkeit in Deutschland rund 33.000 EUR brutto. Zudem erzielte er in Belgien einen Bruttoarbeitslohn von rund 2.300 EUR. Seine Ehefrau, die im Vorjahr in Deutschland tätig war, bezog aufgrund dieser Beschäftigung in Belgien Arbeitslosengeld in Höhe von 11.196 EUR. Die von den Klägern begehrte steuergünstige Zusammenveranlagung lehnte das Finanzamt ab, da die ausländischen Einkünfte über 10 % der gesamten Einkünfte der Kläger lägen und der Grenzbetrag für ausländische Einkünfte von 12.272 EUR überschritten sei. Bei seiner Berechnung der ausländischen Einkünfte bezog das Finanzamt auch das belgische Arbeitslosengeld der Klägerin ein.
Das Finanzgericht Köln bestätigt in seinem Urteil die Ansicht des Finanzamtes, dass nur deutsches Arbeitslosengeld steuerfrei sei. Nach dem klaren Wortlaut des § 3 Nr. 2 EStG sind nur die Lohnersatzleistungen steuerfrei, die aufgrund des Arbeitsförderungsgesetzes, des SGB III oder entsprechender Programme gezahlt werden. Vergleichbare Leistungen aufgrund ausländischer Vorschriften sind folglich nicht steuerfrei.
Für diese Einordnung ist laut FG Köln ohne Bedeutung, warum Arbeitslosengeld im Ausland ausgezahlt wird und welche steuerlichen Folgen sich ergeben würden, wenn ein in Deutschland lebender Steuerpflichtiger deutsches Arbeitslosengeld erhält. Dies sei wegen der unterschiedlichen Rechtsordnungen nicht mit dem vorliegenden Fall vergleichbar. Ein Verstoß gegen die europarechtlich verbriefte Freizügigkeit für Arbeitnehmer liege darin nicht, so die Auffassung des Gerichts.
Praxishinweis | Der 4. Senat hat wegen der grundsätzlichen Bedeutung des Verfahrens die Revision gegen sein Urteil zum BFH zugelassen.
Beachten Sie | Die steuergünstige Zusammenveranlagung von Ehepaaren aus einem EU-Staat, die weder ihren Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland haben, ist nur möglich, wenn entweder die Einkünfte beider Ehegatten im Kalenderjahr mindestens zu 90 % der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder die nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte den Betrag von 12.272 EUR nicht übersteigen.
[Okt 12] Abzug von Beiträgen zu ausländischen Sozialversicherungen Beiträge an die schweizerische Altersvorsorgeversicherung sind nicht als Sonderausgaben abziehbar, wenn sie aus Einkünften stammen, die in Deutschland aufgrund des DBA steuerfrei sind. Nach einem aktuellen Urteil des BFH können diese Beiträge auch nicht beim negativen Progressionsvorbehalt berücksichtigt werden. Gemäß § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG ist Voraussetzung für Sonderausgaben, dass sie nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen. Dabei sind die Prämien grundsätzlich abziehbare Vorsorgeaufwendungen, wenn der Träger die Bedingungen des § 10 Abs. 2 Nr. 2c EStG erfüllt, also Anbieter nach dem Altersvorsorge-Zertifizierungsgesetz ist. Dann ist nämlich die Frage, ob es sich um einen in- oder ausländischen Sozialversicherungsträger handelt, insoweit ohne Belang. Der Sonderausgabenabzug ist jedoch unabhängig vom Sitz der Gesellschaft nicht möglich, weil die Beiträge im Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen, beispielsweise bei steuerfreien Einkünften aus der in der Schweiz ausgeübten Tätigkeit. Der Ausschluss solcher ausländischen Vorsorgeaufwendungen verstößt nicht gegen höherrangiges Recht. Die Berücksichtigung als negativer Progressionsvorbehalt scheitert daran, dass nach § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG zwar die durch DBA im Inland freigestellten Einkünfte zu berücksichtigen sind. Sonderausgaben zählen aber nicht zu den Einkünften, sondern werden erst im Anschluss an die Ermittlung vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen, was ihre Berücksichtigung ausschließt.
Praxishinweis: Beim wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen wird auf die Einkünfte abgestellt, aus denen die Vorsorgeaufwendungen resultieren und nicht auf die Einordnung, inwieweit die spätere Rente steuerpflichtig ist. So können umgekehrt abzugsfähige Beiträge aus steuerpflichtigen Einkünften künftig zu steuerfreien Renteneinkünften führen.
[Sep 12] Besteuerung intransparenter schwarzer Auslandsfonds
Drei Finanzgerichte kommen zu teilweise unterschiedlicher Beurteilung inwieweit das seit 2004 geltende InvStG gegen das EU-Recht und gegen das Grundgesetz verstößt. Gegenstand dieser Entscheidung ist die pauschale Strafbesteuerung nach § 6 InvStG, wenn die Veröffentlichungspflichten der Steuerdaten nach § 5 InvStG nicht fristgerecht im deutschen Bundesanzeiger veröffentlicht sind. Wird diesen Vorgaben bei intransparenten Fonds nicht entsprochen, sind 70 % der Differenz zwischen den Kursen zum Jahresende und mindestens 6 % vom letzten Rücknahmepreis die Bemessungsgrundlage für die Strafbesteuerung – unabhängig von den tatsächlichen Erträgen.
Das FG Hamburg ist der Meinung, dass die Regelungen des InvStG nicht zu einer Diskriminierung ausländischer Fonds im Hinblick auf die europarechtlich vorgegebene Kapitalverkehrsfreiheit führen. Dieser Tenor steht in Übereinstimmung mit dem nahezu zeitgleich veröffentlichten Urteil des FG Berlin-Brandenburg. Hiernach ist es weder willkürlich noch unverhältnismäßig, dass nach dem InvStG gerade von ausländischen Gesellschaften besondere Nachweise verlangt werden. Die Finanzbehörden können bei ausländischen Gesellschaften – anders als bei inländischen Gesellschaften – schließlich keine Außenprüfung zur Aufklärung der steuerlichen Verhältnisse vornehmen und keine Ausschüttungen kontrollieren. In der Pauschbesteuerung der Kapitalerträge liegt keine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit, da sie gleichermaßen für in- und ausländische Investmentgesellschaften gilt. Die Anforderung eines besonderen Nachweises gerade an Auslandsgesellschaften ist weder willkürlich noch unverhältnismäßig, sondern vielmehr gerechtfertigt. Hiergegen ist eine Revision anhängig. Das FG Düsseldorf hingegen hält es für zweifelhaft, ob die Regelungen des InvStG europarechtskonform sind und hat dem EuGH die Rechtsfrage zur Vorabentscheidung vorgelegt, ob und inwieweit die derzeit geltende pauschale Besteuerung von Erträgen aus intransparenten Investmentfonds gegen das EU-Recht verstößt. Begründet wird die Vorlage damit, dass dies eine verschleierte Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstelle, zumal dies in der Literatur vielfach verneint oder zumindest bezweifelt worden ist. Das FG Düsseldorf kritisiert vor allem, dass § 6 InvStG de facto auf Auslandsfonds zugeschnitten ist, weil inländische Fonds nahezu ausnahmslos die Anforderungen des InvStG erfüllen und ausländische Fonds sich oftmals nicht veranlasst sehen, den Pflichten nachzukommen. Daher liege trotz formaler Gleichstellung eine verdeckte Diskriminierung vor. Die Kapitalverkehrsfreiheit würde verletzt, weil ausländische Fonds keine deutschen Anleger für sich gewinnen können und diese eher Abstand nehmen. Die Gesetzeslage sei daher aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht nicht zweifelsfrei.
Praxishinweis: Der BFH hatte bereits die Besteuerung von Erträgen aus schwarzen Fonds nach der Vorgängerregelung im AuslInvestmG als offensichtlich gemeinschaftswidrig beurteilt. Zwar wurde in diesem Zusammenhang auch die ab 2004 geänderte Gesetzeslage angesprochen. Nicht angesprochen wurde jedoch der Gesichtspunkt der verdeckten oder faktischen Diskriminierung. Anhängig ist noch die Revision, inwieweit dies vor 2004 auf Fonds aus Drittländern anzuwenden ist, da dies die Verwaltung nur bei EU-Fonds vornimmt. [Jun 12] Keine Tarifermäßigung bei Auslandseinkünften mit Progressionsvorbehalt
Ein im Ausland realisierter Verlust aus der Veräußerung oder Aufgabe eines Betriebs, der nach dem DBA in Deutschland nur bei der Festsetzung des Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen ist, unterliegt nach einem aktuellen Urteil des BFH nicht der Fünftel-Methode für außerordentliche Einkünfte. Ein Veräußerungsgewinn nach § 16 und 18 EStG fällt zwar grundsätzlich unter die Begünstigung des § 34 EStG, da es durch die Vollrealisierung stiller Reserven zu einer Zusammenballung von Ergebnissen mehrerer Jahre kommt. Insoweit ist es sachgerecht, infolge einer progressiven Besteuerung eintretende Härten abzumildern. Diese Tarifermäßigung bezieht sich aber nur auf positive Einkünfte. Ein Veräußerungsverlust kann demgegenüber keine progressionsbedingten Steuermehrbelastungen auslösen. Er ist daher für den Regelungsbereich der Tarifermäßigung nicht relevant.
Es besteht kein Rechtsgrundsatz, dass die Betriebsveräußerung als außerordentlicher Geschäftsvorfall unabhängig vom erzielten Ergebnis bei der Abmilderung der Wirkung des progressiven Steuertarifs und der Berechnung des Progressionsvorbehalts einer einheitlichen Beurteilung unterliegen muss. Daher ist der ausländische steuerfreie Veräußerungsverlust entsprechend dem Regelungswortlaut nur im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen.
Praxishinweis: Der BFH definiert außerordentliche Einkünfte als alle im EStG so bezeichneten Einkünfte, da wörtlich übereinstimmende Begriffe innerhalb desselben Steuergesetzes identisch sind. Nach der Fassung vor dem Steuersenkungsgesetz 2000 waren steuerfreie ausländische außerordentliche Einkünfte ausdrücklich von der Tarifermäßigung ausgenommen. Dies gilt für die nachfolgende Fassung unverändert. § 32b EStG hat nur Rechtsfolgen geändert, ohne den Begriff als solchen zu berühren.
[Jan 12] Steuerliche Einordnung von Private Equity-Fonds
Bisher gingen deutsche geschlossene Private Equity oder Venture Capital Fonds von einer Vermögensverwaltung statt einer Gewerblichkeit aus, sodass Gewinne aus Beteiligungsverkäufen erst unter der Abgeltungsteuer erfasst werden. Diese sehr großzügige Praxis der Finanzverwaltung aus dem Jahr 2003 wird jetzt vom BFH grundlegend infrage gestellt. Das gilt insbesondere dann, wenn der Fonds seine Geschäfte über einen Managementvertrag versierten und gewerblich tätigen Personen überträgt und die Beteiligungen nur wenige Jahre gehalten werden, bevor sie veräußert oder an die Börse gebracht werden. Die Personen handeln auf fremde Rechnung aktiv im Management der Portfolio-Gesellschaften mit und nehmen am Marktgeschehen teil. Das ist eher als Finanzunternehmen nach dem Kreditwesengesetz anzusehen und für einen rein vermögensverwaltend tätigen Fonds eher untypisch.
Darüber hinaus stellt der BFH klar, dass nach DBA bei Auslandsfonds das Besteuerungsrecht für gewerbliche Einkünfte dem Staat zusteht, in dem der Fonds seine Betriebsstätte hat. Die Gewinne bleiben in Deutschland selbst dann steuerfrei, wenn er im Ausland über kein eigenes Büro und kein eigenes Personal verfügt und seine Geschäfte über eine Managementgesellschaft ausüben lässt. Bleiben die Einkünfte dort aufgrund steuerlicher Subven¬tionen unversteuert, besteht zwar ein Besteuerungsrückfall nach § 50d Abs. 9 Nr. 1 EStG, sofern die Einkünfte anderenfalls unversteuert bleiben. Diese Regelung greift aber nur, wenn dies auf eine unterschiedliche steuerliche DBA-Auslegung durch beide Staaten und somit einen negativen Qualifikationskonflikt zurückzuführen ist. Liegt der Grund für die Nichtbesteuerung im ausländischen Steuerrecht, gilt die Rückfallklausel nicht mehr. Es kommt zur generellen Steuerbefreiung – bei Einkünften aus dem EU-Raum sogar ohne Ansatz des Progressionsvorbehalts.
[Jan 12] Berechnung der Sechsmonatsfrist beim gewöhnlichen Aufenthalt
Ein zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten als Voraussetzung für die unbeschränkte deutsche Einkommensteuerpflicht liegt nach einem Urteil des BFH auch dann vor, wenn innerhalb dieser sechs Monate kurzfristige Unterbrechungen vorlagen. Grundsätzlich kommt es dabei auf die objektive Dauer unabhängig von subjektiven Vorstellungen und Plänen des Steuerpflichtigen an. Die Frist, die bei einer Überschreitung rückwirkend auf den ersten Aufenthaltstag als Anknüpfungspunkt für die unbeschränkte Steuerpflicht dient, muss nicht innerhalb eines Kalenderjahres überschritten werden, da der 31. Dezember keine Zeitgrenze für den jeweiligen zeitlich zusammenhängenden Aufenthalt darstellt.
Im zugrunde liegenden Fall reiste eine in der Schweiz lebende Person montags ins Inland, wohnte im Hotel und kehrte donnerstags abends oder freitags in die Schweiz zurück. Zudem hielt er sich rund um die Feiertage und bei arbeitsfreien Wochen nicht in Deutschland auf. Ist insgesamt der Halbjahreszeitraum erreicht, bejaht der BFH das unbeschränkte Besteuerungsrecht Deutschlands. Als gewöhnlicher Aufenthalt ist nach § 9 Satz 2 AO stets von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten zu sehen, wenn kein privater Besuch vorliegt. Kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt, wenn der Aufenthalt nach den objektiven Umständen wie etwa der Fortdauer des Anlasses für den Aufenthalt noch als zusammenhängend angesehen werden kann. Häufige kurze Unterbrechungen wie übliche Familienheimfahrten und urlaubsbedingte Abwesenheitszeiten stehen einem zusammenhängenden Aufenthalt nicht entgegen. Bei wöchentlichen Reisen handelt es sich um ein einheitliches Ganzes. Ob lange Pausen ab eineinhalb Monaten zu einer Unterbrechung der Aufenthaltsfrist führen, konnte der BFH offenlassen.
[Okt 11] Regelungen zur Besteuerung von Schwarzgeld aus der Schweiz
Das zwischen der Schweiz und Deutschland vereinbarte Steuerabkommen, das Anfang 2013 in Kraft treten soll, sieht für natürliche Personen mit deutschem Wohnsitz vor, dass sie ihre Kapitalerträge aus der Schweiz nachbesteuern können. Hinzu kommen Stiftungen und vergleichbare Einrichtungen, an denen Deutsche nutzungsberechtigt sind. Künftige Kapitalerträge bei Schweizer Banken unterliegen einer Abgeltungsteuer, die in der Schweiz einbehalten und nach Deutschland überwiesen wird. Das Abkommen enthält vier wesentliche Punkte:
1.	Kapitalerträge und -gewinne unterliegen ab 2013 einer Abgeltungsteuer mit einem einheitlichen Steuersatz von 26,375 %, entsprechend dem inländischen Tarif. Auf Antrag führen die Schweizer Banken zusätzlich die Kirchensteuer ab. Mit der Bezahlung ist grundsätzlich die deutsche Steuerpflicht erfüllt. Das Geld wird anonym nach Deutschland überwiesen und der Anleger erhält von seinem Kreditinstitut jährlich eine Steuerbescheinigung. Die Banken in der Schweiz berücksichtigen keine Nichtveranlagungs-Bescheinigungen. Der Steuerabzug lässt sich nur vermeiden, wenn der Kunde seine Bank zu einer Meldung an die deutschen Steuerbehörden ermächtigt. Ausländische Quellensteuern etwa auf Dividenden werden berücksichtigt und nur auf die Differenz fällt Abgeltungsteuer an. Bei Anwendung der EU-Zinsrichtlinie sinkt der Satz von 35 % auf das Abgeltungsniveau von 26,375 % und der Betrag hat ebenfalls abgeltende Wirkung.
2.	Zur steuerlichen Nachbesteuerung bestehender Bankbeziehungen in der Schweiz wird deutschen Anlegern die Möglichkeit gewährt, eine pauschale Einmalzahlung zu leisten. Die Höhe liegt zwischen 19 und 34 % des Vermögensbestands und berechnet sich nach der Dauer der Kundenbeziehung sowie dem Anfangs- und Endbetrag des Kapitalbestands. Noch offene alte Steuerforderungen gelten als im Zeitpunkt ihres Entstehens als erloschen, sofern deutsche Behörden vor Unterzeichnung des Abkommens keine Anhaltspunkte für nicht versteuerte Einnahmen haben. Ab dem 1.1.2013 hat der Anleger fünf Monate Zeit, um sich zu entscheiden, ob er diese anonyme Regulierung durch die einmalige Abgeltungsteuer in Anspruch nimmt oder eine Selbstanzeige stellt. Der Einmalbetrag wird durch die Banken am 31.5.2013 vom Bankguthaben abgezogen. Für die Selbstanzeige muss der Kunde seine Bank schriftlich ermächtigen, um die Vermögenswerte über die Eidgenössische Steuerverwaltung weiter nach Deutschland zu melden, mit Name, Kontonummer sowie Vermögenshöhe zum jeweiligen Jahresende. Will der Anleger beide Alternativen vermeiden, muss er seine Gelder bis Ende 2012 komplett aus der Schweiz abziehen.
3.	Deutsche Steuerbehörden dürfen das Verfahren ab 2013 durch stichprobenartige Anfragen kontrollieren und Auskunftsgesuche stellen, die den Namen des Kunden, jedoch nicht zwingend den Namen der Bank enthalten müssen. Die Gesuche sind zahlenmäßig beschränkt auf rund 500 Anfragen innerhalb von zwei Jahren und bedürfen eines plausiblen Anlasses. Die Anfragen können nur für neu in die Schweiz gebrachte Vermögenswerte gestellt werden und nicht für das Kapital, das durch die einmalige Zahlung abgegolten wurde.
4.	Beide Seiten sind durch dieses Abkommen damit einverstanden, dass das vereinbarte System in seiner Wirkung dem automatischen Informationsaustausch im Bereich der Kapitaleinkünfte dauerhaft gleichkommt, die Schweiz also auch künftig keine Kontrollmitteilungen wie beispielsweise im Rahmen der bestehenden EU-Zinsrichtlinie versenden wird. Zudem sieht Deutschland aufgrund der Vereinbarung keinen Anlass mehr für den weiteren Ankauf entwendeter Bankkundendaten. Praxishinweis: Das Abkommen soll voraussichtlich zum 1.1.2013 in Kraft treten, sofern es in der vereinbarten Form den parlamentarischen Weg über den deutschen Bundesrat passiert. Damit bleibt bis zu diesem Zeitpunkt rund anderthalb Jahre lang ein latentes Entdeckungsrisiko bestehen und als Alternative zur Legalisierung der Vermögens und zur Straffreiheit weiterhin nur die Selbstanzeige. Am 16.8.2011 wurde der Entwurf eines DBA zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen mit Liechtenstein paraphiert. Es beinhaltet einen Informationsaustausch in Steuersachen nach OECD-Standard und soll noch in 2011 unterzeichnet werden. Nicht enthalten sind Verfahren für eine Nachbesteuerung von bisher unversteuerten Kapitalanlagen sowie die künftige Besteuerung mit Abgeltungswirkung wie mit der Schweiz. Das soll aber künftig durch den Abschluss eines gesonderten DBA erfolgen. Es ist zu erwarten, dass weitere Staaten dem Beispiel der Schweiz folgen und aufgrund der Vermeidung des automatischen Informationsaustausches ihre deutschen Bankkunden nicht verlieren möchten. Neben Luxemburg und Österreich aus der EU kommen hierfür insbesondere die Drittländer in Betracht, die an der Zinsrichtlinie über einen Quellensteuereinbehalt teilnehmen, also beispielsweise Monaco, Andorra, die Kanalinseln, San Marino oder die Britischen Jungferninseln.
[Jun 11] Begrenzte Anrechnung der Quellensteuer gemeinschaftsrechtswidrig? Der BFH hat Zweifel daran, ob die Begrenzung der Anrechnung von Quellensteuer nach § 34c Abs. 1 EStG gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt und hat diese Frage dem EuGH zur Entscheidung vorgelegt. Der Beschluss des BFH behandelt zwar die Rechtslage bis 2008, betrifft mittelbar aber auch die Anwendung unter den Regeln der Abgeltungsteuer.
Die in § 34c EStG geregelte Höchstbetragsberechnung hat zur Folge, dass als Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen abziehbare Kosten der Lebensführung teilweise auch auf die ausländischen Einkünfte entfallen und dadurch das Anrechnungsvolumen mindern. Der BFH hält es für möglich, dass dies nicht mit der Kapitalverkehrsfreiheit vereinbar ist. Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH sind derartige privat veranlasste Abzugsposten nämlich vorrangig vom Wohnsitzstaat zu berücksichtigen, nicht aber von demjenigen Staat, in dem die betreffenden Einkünfte erwirtschaftet werden.
Praxishinweis: Ab 2009 zieht die Depotbank die Quellensteuer direkt von der Abgeltungsteuer ab, wobei der Abzug üblicherweise auf bis zu 15 % beschränkt ist. Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen spielen hierbei keine Rolle mehr. Auswirkungen ergeben sich aber, wenn bei geringer Progression eine Günstigerprüfung durchgeführt wird. Fälle der Günstigerprüfung sollten nach Möglichkeit genauso offengehalten werden wie noch nicht bestandskräftige Einkommensteuerbescheide bis 2008, bei denen nur eine begrenzte Anrechnung der Quellensteuer erfolgte.
[Mai 11] DBA hat Vorrang bei Steuerpflicht auf Abfindung nach Auslandsumzug
Erhält ein vormals in Deutschland ansässiger und tätiger Arbeitnehmer für die Auflösung seines Dienstverhältnisses nach einem Auslandsumzug noch eine Abfindung, gehört diese zwar grundsätzlich zu den in § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG aufgelisteten beschränkt steuerpflichtigen Einkünften. Ist jedoch im DBA geregelt, dass dem neuen Ansässigkeitsstaat das Besteuerungsrecht zusteht, hat dies Vorrang. Dies ist beispielsweise im DBA mit Österreich und der Schweiz so geregelt, sofern die Zahlungen nicht noch für eine vorherige Tätigkeit in Deutschland bezahlt worden sind. Nach dem Urteil des FG Münster ist ein deutsches Besteuerungsrecht aber nur dann gegeben, wenn es sich um eine Vergütung für eine konkret ausgeübte Tätigkeit handelt, was jedoch bei Abfindungen anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses nicht der Fall ist. Eine solche Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG wird vom Arbeitgeber nämlich für die Auflösung des Arbeitsverhältnisses gezahlt.
Der BFH hat wiederholt entschieden, dass Abfindungen anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses nicht mehr zur Entlohnung für eine ehemalige Leistung des Arbeitnehmers gehören. Solche Entschädigungen anlässlich von Kündigung oder Aufhebungsvertrag werden nämlich gerade nicht für eine konkret ausgeübte Tätigkeit gezahlt, sondern für den Verlust des Arbeitsplatzes. In einem solchen Fall besteht zwischen Abfindung und dem Arbeitsverhältnis lediglich ein rechtlicher Zusammenhang. Eine solche Verbindung reicht aber für die Besteuerung einer solchen Abfindung im Inland nicht aus, wenn sich die DBA-Regelung auf die ausgeübte Tätigkeit bezieht. Ob eine solche Entlassungsentschädigung nach dem Einkommensteuerrecht im neuen Wohnsitzstaat des Arbeitnehmers überhaupt steuerpflichtig ist oder nicht, hat für diese Einordnung keine Relevanz.
[Apr 11] Auslandseinkünfte sind unabhängig von der Höhe stets nachzuweisen
Beantragen Eheleute die fiktive unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 EStG, müssen sie den Nachweis über die Höhe der nicht der deutschen Steuer unterliegenden Einkünfte auch dann über eine Bescheinigung der ausländischen Steuerbehörde vorlegen, wenn das Paar angibt, keine derartigen Einkünfte erzielt zu haben. Für diese materielle Tatbestandsvoraussetzung ist auch eine Nullbescheinigung erforderlich. Damit widerspricht der BFH der Literatur-Auffassung, wonach dann keine Bescheinigung erforderlich sein soll, wenn die Ehegatten erklären, keine entsprechenden Einkünfte erzielt zu haben. Auch durch die Bezifferung mit Null wird nämlich – so der BFH – eine bestimmte Höhe der betreffenden Einkünfte beschrieben.
Die Pflicht zur Vorlage einer Nullbescheinigung soll der Verhinderung der Inanspruchnahme ungerechtfertigter Steuervorteile dienen. Soweit gegen die Pflicht eingewendet wird, ausländische Steuerbehörden stellten grundsätzlich eine Bescheinigung über Null aus, trifft das nicht generell für alle ausländischen Finanzbehörden zu. Soweit die Behörden die benötigten Bescheinigungen nach § 1 Abs. 3 S. 5 EStG tatsächlich nicht ausstellen sollten, lässt das BMF für Drittländer die Vorlage einer Bescheinigung einer deutschen Auslandsvertretung zu, in der dies bestätigt wird. Diese Billigkeitsregelung könnte laut BFH auch auf den Fall übertragen werden, dass ein EU/EWR-Mitgliedstaat die Ausstellung von Nullbescheinigungen verweigert.
Die Verwendung eines bestimmten Vordrucks für die Bescheinigung ist nicht vorgeschrieben. Der Vorgabe des BMF für die Erteilung auf amtlichem Vordrucken kommt als Verwaltungsanweisung keine Gesetzeskraft zu.
[Apr 11] Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit bei Auslandsvermögen
Vermögen aus EU- und EWR-Staaten wird in allen offenen Fällen bis 2008 sowie im Rahmen der Erbschaftsteuerreform 2009 wie Inlandsvermögen behandelt. Der BFH hat aktuell dem EuGH die Frage vorgelegt, ob die weiterhin bestehende Nicht-Begünstigung nach § 13a ErbStG für Betriebsvermögen aus Drittländern gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt. Im zugrunde liegenden Fall geht es um den Erwerb von Anteilen an einer kanadischen Kapitalgesellschaft. Der BFH begründet die Vorlage damit, dass die steuerliche Behandlung von Erbschaften nach ständiger EuGH-Rechtsprechung unabhängig davon, ob es sich um Geld, bewegliche oder unbewegliche Güter handelt, unter die Vertragsbestimmungen über den Kapitalverkehr fällt. Insoweit liegt daher ein Verstoß dagegen vor, wenn Steuervergünstigungen nur für Inlands-, nicht jedoch für Auslandsvermögen gewährt werden. Da der EuGH bereits 2008 für Betriebsvermögen im EU-Ausland einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit erkannt hatte, sprechen nach Ansicht des BFH gute Gründe dafür, dass auch eine Erbschaft insoweit in den Schutzbereich fällt, als sich darin Anteile an einer Kapitalgesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittland handelt. Denn nach EU-Recht sind alle Beschränkungen des Kapitalverkehrs auch zwischen den Mitgliedstaaten und dritten Ländern verboten. Erbschaften, mit denen das Vermögen eines Verstorbenen auf eine oder mehrere Personen übergeht, fallen in die Rubrik des Kapitalverkehrs mit persönlichem Charakter.
[Feb 11] Steuerabzug bei künstlerischen und sportlichen Leistungen
Das BMF hat ein umfangreiches Anwendungsschreiben zum Steuerabzug bei künstlerischen, sportlichen und ähnlichen Darbietungen durch beschränkt Steuerpflichtige nach § 50a EStG veröffentlicht. Das Schreiben basiert auf der Neufassung der Vorschrift durch das Jahressteuergesetz 2009 und gilt für alle ab 2009 zufließenden Vergütungen. Der Steuerabzug hat grundsätzlich abgeltende Wirkung, sofern es sich nicht um Einnahmen eines inländischen Betriebs handelt. Dabei muss der Schuldner den Steuerabzug auch dann vornehmen, wenn er sich über die Steuerpflicht des Leistenden unklar ist oder am Bestehen der Abzugsverpflichtung zweifelt. Dies lässt sich nach erfolgtem Steuerabzug im Nachhinein entweder im Veranlagungsverfahren oder durch Antrag auf Erlass eines Freistellungsbescheids klären.
Unter die Darbietungen fallen auch in diesem Zusammenhang erzielte Einkünfte aus Werbung, Ausrüstungsverträgen und Autogrammstunden sowie für technische Nebenleistungen wie Bühnenbild und Tontechnik. Dabei ist die Einkunftsart der Darbietung irrelevant, sodass auch Talkshows und Quizsendungen dazu gehören, nicht jedoch wissenschaftliche Seminare. Dem Steuerabzug unterliegt der volle Betrag abzüglich der vom Schuldner übernommenen tatsächlichen Reisekosten. Kein Steuerabzug ist vorzunehmen, wenn lediglich Kostenerstattungen an Amateurmannschaften oder Laienschauspieler erfolgen. Da die Umsatzsteuer für solche Leistungen nicht vom Leistungserbringer geschuldet wird, gehört sie insoweit nicht zur Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug. Das Schreiben äußert sich noch zu Haftungsfragen, Zuständigkeitsregeln, Quellensteuerabzug, Veranlagungsverfahren, Anwendung von DBA und dem Steuererlass in besonderen Fällen. Hinzu kommt ein Katalog mit 26 Fallbeispielen.
[Sep 10] Keine Pflicht zur Berücksichtigung von ausländischen Mietverlusten
Negative Mieteinkünfte aus dem EU-Ausland unterliegen nach den DBA mit Ausnahme von Finnland und Spanien nur der dortigen Besteuerung und seit 2008 auch nicht mehr dem negativen Progressionsvorbehalt. Dies ist nach dem Urteil des FG Rheinland-Pfalz mit Verweis auf die EuGH-Rechtsprechung gemeinschaftsrechtlich unbedenklich. Es liegt nämlich kein Verstoß gegen die Niederlassungs- oder Kapitalverkehrsfreiheit vor, wenn jetzt oder künftig die Möglichkeit besteht, dass die Verluste in dem Staat, dem das Besteuerungsrecht zusteht, berücksichtigt werden können. Unterliegen die Einkünfte im Lageland der Einkommensteuer und lassen sich alle Ausgaben als Werbungskosten berücksichtigen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Vermietung stehen, so ist es ausreichend, wenn beschränkt Steuerpflichtige die Möglichkeit haben, in einem Jahr erzielte Verluste mit später anfallenden Überschüssen verrechnen zu können. Dabei ist unerheblich, ob die Verlustberücksichtigung nach ausländischem gegenüber deutschem Steuerrecht von Nachteil ist. Denn laut EuGH ist kein Mitgliedstaat verpflichtet, die eventuell ungünstigen Auswirkungen der Besonderheiten einer Regelung eines anderen Landes zu berücksichtigen und seine Steuervorschriften auf die eines anderen EU-Staates abzustimmen.
Sofern also Hausbesitzer im jeweiligen EU- oder EWR-Ausland Verluste aus Vermietung und Verpachtung ihrer Immobilie im Rahmen ihrer Besteuerung geltend machen können, ist es aus gemeinschaftsrechtlichen Gründen nicht geboten, dieses Minus bei der Ermittlung des inländischen zu versteuernden Einkommens zu berücksichtigen. Insoweit greift übrigens auch kein negativer oder positiver Progressionsvorbehalt mehr, der nur noch bei Tatbeständen mit Drittstaatenbezug berücksichtigt wird.
[Jun 10] AO, DBA – Regeln für geschlossene Auslandsfonds
Das BMF hat sich in zwei Schreiben zur Anzeigepflicht und den DBA-Regeln bei geschlossenen Auslandsfonds geäußert. Treten Anleger einem geschlossenen Auslandsfonds bei oder ändert sich das Beteiligungsverhältnis, muss dies dem Wohnsitzfinanzamt gemäß § 138 Abs. 2 Nr. 2 AO binnen Monatsfrist mit dem Vordruck BZSt–2 angezeigt werden. Eine Nichtbeachtung dieser Anzeigepflicht kann als Ordnungswidrigkeit mit einer Geldbuße bis zu 5.000 EUR geahndet werden und zur Einschaltung der Bußgeld- und Strafsachenstelle führen. Dies dient der rechtzeitigen steuerlichen Erfassung und Überwachung grenzüberschreitender Sachverhalte. Die Informationen werden beim BZSt über die Informationszentrale für steuerliche Auslandsbeziehungen IZA bundesweit gesammelt.
Die Meldepflichten dürfen auch von der ausländischen Fondsgesellschaft, einem Treuhänder oder einem anderen Vertreter wahrgenommen werden. Voraussetzung ist allerdings, dass dem für die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte zuständigen Finanzamt Namen, Anschrift, Eintritt- oder Austrittsdatum, Wohnsitzfinanzamt und Steuernummer sowie die Höhe der Beteiligung des Anlegers mitgeteilt werden und keine Übersendung fortgeschriebener Listen erfolgt. Die Rechtsfolgen bei formalen Fehlern treffen den Beteiligten persönlich.
Bei der Anwendung der DBA auf Fondsgesellschaften und ihre Beteiligten wird die Einordnung der Einkunftsart nach dem EStG vorgenommen. Entsprechend richtet sich nach deutschem Steuerrecht, ob ein Auslandsfonds als Personen- oder Kapitalgesellschaft zu behandeln ist. Daher ist die Einordnung nach dem Zivil- oder Steuerrecht des jeweiligen Sitzstaates nicht maßgebend.
AO: BMF 15.4.10, IV B 5 - S 1300/07/10087, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 101393
DBA: BMF 16.4.10, IV B 2 - S 1300/09/10003, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 101394 [Mai 10] § 14 KStG – Beschränkter Verlustabzug bei Auslandstöchtern
Nach § 14 KStG können deutsche Muttergesellschaften Verluste ihrer inländischen Töchter im Rahmen einer Organschaft unter bestimmten Voraussetzungen mit eigenen Gewinnen verrechnen. Da dies nicht für die Verluste der Gesellschaften aus dem anderen EU-Raum gilt, sieht das FG Niedersachsen hierin einen Verstoß gegen die im EG-Vertrag gebotene Niederlassungsfreiheit, weil endgültige Verluste der Tochtergesellschaften von einem Abzug in Deutschland ausgeschlossen werden. Nach dem EuGH-Urteil „Marks & Spencer" dürfen EU-Staaten zwar die Verlustverrechnung innerhalb eines Konzerns auf die im jeweiligen Land ansässigen Gesellschaften beschränken. Können die Auslandsverluste der Töchter aber im Ansässigkeitsstaat zum Beispiel nach Liquidation oder Verkauf steuerlich nicht mehr geltend gemacht werden, muss der Staat der Muttergesellschaft derartige Verluste zum Abzug zulassen. Das gilt nach Ansicht des FG zumindest dann, wenn ein entsprechender Abzug bei Verlusten inländischer Tochtergesellschaften erlaubt ist. Das gelingt über § 14 KStG, wenn es über eine Organschaft zur Übernahmeverpflichtung durch einen Gewinnabführungsvertrag kommt. Im Urteilsfall lag diese Voraussetzung nicht vor, die Mutter hatte ihren italienischen Tochtergesellschaften lediglich freiwillig Eigen- und Fremdkapital zur Verfügung gestellt.
Praxishinweis: Nach Verwaltungsansicht führen weder Aufgabe noch Veräußerung einer ausländischen Betriebsstätte dazu, dass noch nicht verrechnete Verluste beim inländischen Unternehmen zu berücksichtigen sind. Diesem ist es nämlich möglich, in dem betreffenden Staat jederzeit eine neue Betriebsstätte zu eröffnen, von deren Gewinn ein Verlust abgezogen werden könnte. Fundstellen:
FG Niedersachsen 11.2.10, 6 K 406/08, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 101026
EuGH 13.12.05, C-446/03, DStR 05, 2168; 15.5.08, C-414/06, BStBl II 09, 692
Bayerisches LfSt 19.2.10, S 1366.1.1-3/10 St32
[Jan 10] InvStG – Pauschale Besteuerung schwarzer Fonds war weltweit unzulässig
Die bis 2003 nach § 18 Auslandinvestment-Gesetz geltende pauschale und zumeist deutlich überhöhte Besteuerung bei schwarzen Fonds verstößt nach Ansicht des BFH gegen die Kapitalverkehrsfreiheit. Daher erweitert der BFH seine bisherige Rechtsprechung (s. AStW 09, 342) auch auf Fonds aus Drittländern. Die Verwaltung hingegen lässt die für inländische Fonds geltenden günstigeren Regeln bislang nur für Gesellschaften aus dem EU- und EWR-Raum zu. Die Gewährleistung der Kapitalverkehrsfreiheit muss laut EU-Vertrag auch für Drittstaaten gelten, sofern nicht ein Bestandsschutz für vor 2004 bestehende Rechtsvorschriften greift. Dieser gilt aber nur für Direktinvestitionen. Bei einer Fondsbeteiligung ist diese Voraussetzung aber nicht gegeben, weil der einzelne Anleger keine Möglichkeit hat, sich tatsächlich an der Verwaltung der Fondsgesellschaft oder an dessen Kontrolle zu beteiligen. Daher können Sparer in offenen Fällen vor 2004 eine Steuererstattung auf Basis der reduzierten Bemessungsgrundlage beantragen, sofern sie die tatsächlich in den einzelnen Jahren zugeflossenen Zinsen, Mieten und Dividenden sowie möglicherweise ein privates Veräußerungsgeschäft nachweisen. Hilfreich ist hierbei ein Jahresbericht der jeweiligen Fondsgesellschaft, aus der sich die laufenden Kapitaleinnahmen der einzelnen Jahre ergeben. Das lässt sich auch bei einer Steuerhinterziehung verwenden, indem sich der Umfang der hinterzogenen Steuer erheblich reduziert. Das führt nicht nur zu deutlich geringeren Nachzahlungen, sondern mindert auch das Strafmaß. Fundstellen:
BFH 25.8.09, I R 88/07; I R, 89/07, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 093627; 18.11.08, VIII R 24/07, BStBl II 09, 518; VIII R 2/06, BFH/NV 09, 731
BMF 6.7.09, IV C 1 - S 1980-a/07/0001; BStBl II 09, 770
EuGH 24.5.07, C-157/05, HFR 07, 804; 12.12.06, C-446/04, HFR 07, 294
[Jan 10] § 6 AStG – Wegzugsteuer ist rechtmäßig
Nach § 6 AStG a.F. kommt es zur so genannten Wegzugsbesteuerung bei einer wesentlichen Beteiligung, wenn eine Person mindestens zehn Jahre in Deutschland gewohnt hat und dann ins Ausland umzieht. Die Steuer auf die bis zum Wegzugszeitpunkt entstandenen Wertsteigerungen entsteht auch dann, wenn sie nicht durch einen Verkauf der Anteile tatsächlich realisiert wurde. Durch das SEStEG erfolgte eine rückwirkende Neuregelung ab Dezember 2006, wonach die bei Wegzug in einen EU- oder EWR-Staat festgesetzte Steuer zunächst zinsfrei gestundet wird und erst dann zu bezahlen ist, wenn es tatsächlich zu einer Realisierung der Wertsteigerung kommt oder die Person anschließend in ein Drittland verzieht. Diese Neuregelung verstößt weder gegen das EU-Recht noch gegen das Grundgesetz, auch soweit sie zurückwirkt. § 6 AStG ist auch mit den von Deutschland abgeschlossenen DBA vereinbar. Es besteht auch kein schützenswertes Vertrauen in den Fortbestand eines Verstoßes gegen das EU-Recht. Selbst wenn eine Person bei ihrem Wegzug davon ausgegangen sein sollte, infolge des von ihr angenommenen Verstoßes gegen EU-Recht keine Wegzugsteuer zahlen zu müssen, gilt ihr Vertrauen in die Beibehaltung einer rechtswidrigen Norm. Dem Gesetzgeber muss es aber möglich sein, rückwirkend einen EU-konformen Rechtszustand herzustellen. Die Entscheidung des BFH kann dazu führen, dass die Wertsteigerungen doppelt zu versteuern sind, nämlich in Deutschland und ein weiteres Mal im neuen Land. Nach seiner Grundsatzentscheidung bleibt nach wie vor offen, ob die innerhalb der EU und des EWR geschaffenen Verschonungsregeln in allen Details gemeinschaftsrechtlichen Anforderungen genügen. Das musste im Urteilsfall nicht geklärt werden. Fundstellen:
BFH 25.8.09, I R 88/07; I R 89/07, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 093627; 23.9.08, I B 92/08, BStBl II 09, 524
[Nov 09] EStG, AStG – Verlustverrechnung bei Auslandsstiftung und Steuerstundungsmodell
Das FG Baden-Württemberg hat sich in einem Beschluss kritisch mit zwei Steuerregeln zur Verlustverrechnung auseinandergesetzt. Diese bislang von der Rechtsprechung nicht aufgenommenen Sachverhalte werden in Zukunft wohl noch den Weg zum BFH finden.
Verlustverrechnung bei der Auslandsstiftung
Nach § 15 AStG wird das Einkommen einer ausländischen Familienstiftung dem unbeschränkt steuerpflichtigen inländischen Stifter, seinen Familienangehörigen oder dem Begünstigten zugerechnet. Das gilt unabhängig davon, ob sie im jeweiligen Zeitraum tatsächlich Zuwendungen von der Stiftung erhalten haben. Das bedeutet im Gegenzug aber auch, dass Verluste bei der Ermittlung des Einkommens verrechenbar und unter Anwendung des § 10d EStG jahresübergreifend abziehbar sind.
Eine Familienstiftung ist kein Steuerstundungsmodell im Sinne des § 15b EStG, wodurch Verluste nicht mit anderen Einkünften ausgeglichen werden dürfen. Dieses liegt nur vor, wenn aufgrund einer modellhaften Gestaltung über ein vorgefertigtes Konzept steuerliche Verlustzuweisungen erzielt werden sollen. Das Gebilde der ausländischen Familienstiftung beinhaltet jedoch keine modellhafte Gestaltung, weil die Investitionssummen in der Regel maßgeschneidert nach den Wünschen des Stifters verwaltet werden.
Praxishinweis: Aufgrund der Einkommenszurechnung fällt auf die Stiftungsgründung oder -auflösung keine Schenkungsteuer mehr an. Über § 15 Abs. 6 AStG kann der Stifter der pauschalen Zurechnung von nicht ausgeschütteten Einkünften durch den Nachweis entgehen, dass ihm die Verfügungsmacht über das Stiftungsvermögen rechtlich und auch tatsächlich entzogen ist. Dies ist aber nur in Bezug auf EU- und EWR-Staaten möglich, mit denen ein steuerlicher Auskunftsaustausch besteht. Diese Beschränkung wurde durch das JStG 2009 rückwirkend eingeführt.
Zweifel an der Regel für Steuerstundungsmodelle
Nach § 15b EStG dürfen Verluste im Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell nicht mit anderen Einkünften ausgeglichen werden. Diese Vorschrift enthält mit den unbestimmten Rechtsbegriffen Steuerstundungsmodell, modellhafte Gestaltung und vorgefertigtes Konzept drei Bedingungen, die aus der Umgangssprache stammen und sich nicht hinreichend genau definieren lassen. Es besteht daher die Möglichkeit, dass die vom BFH zur Vorgängerregelung des § 2b EStG geäußerten Bedenken auch auf den § 15b EStG zutreffen. Damit besteht nach Meinung des FG Baden-Württemberg zumindest bezüglich der Anwendung eine Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen, die ernstliche Zweifel an der derzeitigen Rechtslage begründen. Möglicherweise verstößt auch § 15b EStG gegen den verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsgrundsatz.
Praxishinweis: Vor allem als Steuerstundungsmodell eingestufte Fondsgesellschaften sollten ihre Steuerfälle offenhalten. Anders als der ehemalige § 2b EStG enthält die neue Vorschrift jedoch deutlich klarere Regelungen, sodass die BFH-Einschätzung nicht direkt übertragen werden kann. Zu beachten ist, dass die begrenzte Verlustverrechnung über § 20 Abs. 7 EStG auch für Aufwendungen bis 2008 gilt, wenn die anschließenden positiven Kapitaleinkünfte der Abgeltungsteuer unterliegen. Das betrifft vor allem den fremdfinanzierten Wertpapierkauf. Hier wird von der Verwaltung das Verlustverrechnungsverbot angewendet, wenn die negativen Einkünfte höher als 10 % des eingesetzten Eigenkapitals sind. Neben den Schuldzinsen können dann auch Verluste aus gezahlten Stückzinsen und Zwischengewinnen erst mit den später zufließenden Kapitaleinnahmen verrechnet werden.
FG Baden-Württemberg 19.11.08, 13 V 3428/08, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 093261
Stiftung: BFH 21.9.06, VI R 52/04, BStBl II 07, 45; 28.6.07, II R 21/05, BStBl II 07, 669
§ 2b EStG: BFH 2.8.07, IX B 92/07, BFH/NV 07, 2270
§ 15b EStG: OFD Magdeburg 22.12.08, S 2252 - 104 - St 214, DStR 09, 532
[Okt 09] AuslInvestmG – Für schwarze Fonds gelten jetzt die Inlandsregeln Die BFH-Rechtsprechung, wonach die pauschale und meist überhöhte Besteuerung der schwarzen Fonds über § 18 des Gesetzes über den Vertrieb ausländischer Investmentanteile und über die Besteuerung der Erträge aus ausländischen Investmentanteilen (AuslInvestmG) bis Ende 2003 gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstoßen hatte (s. AStW 09, 342), wendet das BMF nunmehr in allen offenen Fällen an. Anleger können also im Nachhinein eine deutlich geringere Bemessungs-grundlage bei den Kapitaleinnahmen aus solchen Auslandsfonds errei-chen, indem sie für alle offenen Veranlagungszeiträume vor 2004 einheitlich die Regeln für inländische Anteile verwenden. Die Verwaltung beschränkt dies auf Fonds aus dem EU- und EWR-Raum und weist auf die erhöhte Mitwirkungspflicht nach § 90 AO bei Auslandssachverhalten hin. Hilfreich sind hierbei die Jahresberichte der jeweiligen Fondsgesellschaften, aus denen sich die laufenden Kapitaleinnahmen ergeben. Sollte die genaue Ermittlung der Einkünfte nicht mehr möglich sein, kommt eine Schätzung in Betracht. Die Änderung lohnt insbesondere in Hinblick auf Besteuerung von nicht vorhandenen Gewinnen und der Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens bei Dividenden. Hinzu kommt der Vorteil, dass sich die deutlich moderatere Besteuerung auch im Fall von aufgedeckter Steuerhinterziehung und Selbstanzeige verwenden lässt. Denn diese schwarzen oder grauen Fonds lagerten oftmals jenseits der Grenze, um der Übermaßbesteuerung im heimischen Depot auszuweichen. Trotz Verstoßes gegen die Kapitalverkehrsfreiheit lassen sich Änderungen derzeit nicht auf Fonds aus Drittländern verwenden. Dies liegt daran, dass die diskriminierenden Regeln bereits bestanden hatten, bevor das EU-Recht Anwendung fand. Hierzu ist beim BFH noch eine Revision anhängig.
BFH 18.11.08, VIII R 24/07, BFH/NV 09, 633; VIII R 2/06, BFH/NV 09, 731
BMF 6.7.09, IV C 1 - S 1980-a/07/0001
FG München 16.12.08, 10 K 4614/05, Revision unter VIII R 2/09
[Okt 09] DBA – Regelungen mit der Türkei ändern sich Die Bundesregierung hatte das DBA mit der Türkei am 21.7.2009 mit Wirkung zum 1.1.2011 gekündigt. Das betrifft Miet- und Kapitaleinnahmen bei Zufluss nach 2010 sowie dortige Betriebsstätteneinkünfte ab dem VZ 2011. Zwar soll es Verhandlungen über ein neues DBA geben. Dies wird aber vermutlich in anderen Kündigungsfällen zu einer Umstellung von der bisherigen Freistellungs- auf die Anrechnungsmethode führen. Für die Praxis sind insbesondere drei Auswirkungen erwähnenswert.
•	Bei Zins- und Dividendenzahlungen ab Neujahr 2011 erfolgt keine Anrechnung von fiktiver Quellensteuer aus türkischen Aktien oder Staatsanleihen in Höhe von 10 % mehr. Damit sinkt die Nettorendite automatisch, da die Banken auf die Kapitaleinnahmen nicht nur 15 %, sondern 25 % Abgeltungsteuer einbehalten. Um diesen Nachteil zu vermeiden, müssen Anleger ihre Anleihen in 2010 unmittelbar nach der Zinsausschüttung verkaufen. •	Einkünfte aus Mietimmobilien oder einer Ferienwohnung an wechselnde Gäste unterliegen derzeit nur dem inländischen Progressionsvorbehalt. Ab 2011 wird es voraussichtlich zur Steuerpflicht unter § 21 EStG kommen, was die einkalkulierte Nettorendite schmälern kann. Oftmals lässt sich die ausländische Steuer nicht vollständig anrechnen. Sofern sich negative Mieteinkünfte ergeben, sind auch diese nicht vollständig verrechenbar. Solange die Türkei nicht der EU beigetreten ist, gilt die Begrenzung des § 2a EStG, wonach Verluste nur Überschüsse aus der gleichen Einnahmequelle mindern dürfen.
•	Einkünfte aus einem geschlossenen türkischen Solarfonds bleiben nicht mehr unter Ansatz des Progressionsvorbehalts steuerfrei, sondern sind im Rahmen des § 15 EStG zu erfassen. Bei Fondslaufzeiten von rund 15 Jahren sorgt dies für von den Prognosen abweichende Erträge.
[Aug 09] Zur Behandlung von Einkünften aus einer spanischen Immobilie
Das FG Münster hat sich mit dem Verlust aus der Vermietung und dem Gewinn aus dem Verkauf eines Ferienappartements auf Mallorca beschäftigt. Nach § 2a Abs. 1 Nr. 6 EStG dürfen negative Einkünfte aus einer Auslandsvermietung zwar nur mit positiven Einkünften derselben Art aus demselben Staat ausgeglichen werden. Diese Vorschrift darf aber wegen eines Verstoßes gegen die Kapitalverkehrsfreiheit in offenen Fällen nicht mehr angewendet werden und wurde über das Jahressteuergesetz 2009 geändert. Da das DBA mit Spanien für diesen Fall die Anrechnungsmethode vorsieht, lässt sich der Verlust aus der Vermietung im Rahmen des § 21 EStG verrechnen. Anders sieht es mit dem Gewinn aus der Veräußerung des Appartements aus. Denn nach dem maßgebenden DBA sind Gewinne aus der Veräußerung in Spanien belegenen unbeweglichen Vermögens im Inland von der Besteuerung auszunehmen. Das gilt für den Grund und Boden und das Gebäude, nicht jedoch für die Einrichtungsgegenstände eines möblierten Appartements.
Praxishinweis: Diese vorteilhafte Regelung der Verlustverrechnung mit inländischen Einkünften gilt neben Spanien nur noch bei Grundvermögen aus Finnland. In den anderen EU-Staaten kommt nach dem maßgebenden DBA die Freistellungsmethode zur Anwendung. Der Progressionsvorbehalt wurde ab dem Veranlagungszeitraum 2008 abgeschafft, sodass weder positive noch negative Mieteinkünfte in Deutschland erfasst werden. Fundstelle:
FG Münster 16.2.09, 9 K 463/04 K,F, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 092181
[Aug 09] Neue Fragen zur Steueranrechnung auf Auslandsdividenden
Der EuGH hatte bereits Anfang 2007 entschieden, dass es einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrs- und die Dienstleistungsfreiheit darstellt, dass vor der Einführung des Halbeinkünfteverfahrens bei Auslandsdividenden die Anrechnung der darauf entfallenden Körperschaftsteuer versagt wurde (s. AStW 07, 246). Die zeitliche Wirkung des Urteils wurde zwar nicht beschränkt, aber die weitere Vorgehensweise nicht hinreichend vorgegeben. In der Praxis kann die Entscheidung kaum genutzt werden. Dieser Umstand hat nun das FG Köln veranlasst, den Fall erneut dem EuGH vorzulegen. Entschieden werden soll vor allem, welche formellen Anforderungen an den Nachweis der ausländischen Körperschaftsteuer zu stellen sind. Diese Vorbelastung ist nämlich regelmäßig nicht feststellbar, weil es an einer ordnungsgemäßen Steuerbescheinigung wie bei inländischen Dividenden fehlt. Es wird angezweifelt, ob die Vorlage einer Körperschaftsteuerbescheinigung überhaupt mit der Kapitalverkehrsfreiheit vereinbar ist, weil der Nachweis bei ausländischen Dividenden nahezu unmöglich ist. Daher könnte es ausreichend sein, die Körperschaftsteuerbelastung zu schätzen, um damit die Kapitalverkehrsfreiheit zu gewährleisten. Sofern eine Steuerbescheinigung nicht notwendig sein sollte, gibt es nach Ansicht des FG jedoch keine weitere Berichtigungsnorm. Es ist daher fraglich, ob das Europarecht § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO entgegensteht, wonach dann eine Änderung bestandskräftiger Einkommensteuerbescheide – und folglich auch der Körperschaftsteueranrechnung – nur bei inländischen Dividenden möglich wäre.
Hinzu kommt die Frage, ob § 175 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 S. 2 AO im Hinblick auf das EuGH-Urteil einschränkend geändert werden durfte, sodass die Vorlage einer Steuerbescheinigung jetzt nicht mehr als rückwirkendes Ereignis gilt. Die Anrechnung der ausländischen Körperschaftsteuer wird dadurch bei bestandskräftigen Einkommensteuer¬festsetzungen verfahrensrechtlich unmöglich gemacht. Praxishinweise: Der Ausgang des Verfahrens hat praktische Bedeutung für viele Aktionäre, die in den Jahren bis 2000 Auslandsdividenden bezogen haben. Viele Fälle sind derzeit bei den Finanzämtern anhängig und werden nicht im Sinne des EuGH-Urteils zugunsten der Anleger entschieden. Hierbei werden vor allem drei Punkte angeführt:
1.	Es fehlt an der ordnungsgemäßen Steuerbescheinigung.
2.	Der Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheid ist bereits bestandskräftig und es gibt keine Änderungsnorm.
3.	Es handelt sich um Dividenden aus Drittländern wie den USA, für die das Urteil nicht gelten soll.
Es wird empfohlen, die anhängigen Fälle bis zur erneuten Entscheidung ruhen zu lassen. Nach einer Schätzung des BMF geht es immerhin um ein Erstattungsvolumen von 5 Mrd. EUR. Umstritten ist etwa, ob die Korrekturvorschriften der §§ 172 ff. AO überhaupt Anwendung finden, da die Körperschaftsteuer über den Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 AO berücksichtigt wird. Hier gelten die §§ 130 ff. AO, sodass eine Änderung eines bestandskräftigen Verwaltungsakts noch möglich wäre. Dann ist eine fünfjährige Zahlungsverjährungsfrist zu beachten. Relevant ist in diesem Zusammenhang noch ein anhängiges Verfahren beim BFH zu der Frage, ob und wie eine Anrechnung der ausländischen Körperschaftsteuer auf die Dividendenerträge zu erfolgen hat. Beim BVerfG ist zudem die Frage anhängig, ob eine Durchbrechung der Bestandskraft wegen nachträglich ergangener EuGH-Rechtsprechung in Betracht kommt, sofern ein Verstoß gegen EU-Recht vorliegt. Fundstellen:
Anrechnung: FG Köln 14.5.09, 2 K 2241/02 unter www.iww.de, Abruf-Nr. 092207
EuGH 6.3.07, C-292/04, DStR 07, 485
BFH 29.5.08, V R 45/06, BFH/NV 08, 1889, beim BVerfG unter 1 BvR 2601/08
FG Rheinland-Pfalz 24.9.07, 5 K 1487/07, Revision unter VIII R 35/08
Verjährung: BFH 12.2.08, VII R 33/06, BStBl II 08, 504
[Apr 09] § 49 EStG – Neue Regeln für Auslandsrentner
Über das Jahressteuergesetz 2009 kommt es für im Ausland lebende Rentenempfänger zu zwei Änderungen:
1.	Nach einem neuen § 49 Abs. 1 Nr. 10 EStG unterliegen ab 2009 auch Leistungen aus Direktversicherungen, Pensionsfonds und -kassen bei beschränkt Steuerpflichtigen der Besteuerung, soweit sie auf im Inland steuerfrei gestellten Beiträgen beruhen. 2.	Seit 2005 besteht durch das Alterseinkünftegesetz eine generelle beschränkte Steuerpflicht für sonstige Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Das sind Zahlungen von inländischen gesetzlichen Rentenversicherungsträgern, landwirtschaftlichen Alterskassen, berufsständischen Versorgungseinrichtungen sowie aus Rürup-Sparverträgen. Hierfür ist seit dem 1.1.2009 über § 19 Abs. 6 AO das Finanzamt Neubrandenburg in Mecklenburg-Vorpommern zentral zuständig. Das gilt auch, wenn der Auslandsrentner aufgrund eines Antrags nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
Eine Besteuerung im Inland kommt nur dann in Betracht, wenn das jeweilige DBA das Besteuerungsrecht zulässt. In vielen Fällen, wie etwa im Verhältnis zu Spanien, Portugal, den USA oder der Schweiz, steht das Besteuerungsrecht dem Wohnsitzstaat zu. Von den klassischen Staaten für einen Altersruhesitz kommt derzeit nur nach dem DBA mit Österreich eine inländische Besteuerung in Betracht. Allerdings gilt die Zentralzuständigkeit des Finanzamts Neubrandenburg nur für Personen, deren inländisches Einkommen ausschließlich aus Alterseinkünften besteht. Haben Auslandsrentner weitere inländische Einkünfte – wie etwa aus der Vermietung eines Grundstücks – ist gemäß § 19 Abs. 2 AO weiterhin das Finanzamt zuständig, in dessen Bereich die Immobilie liegt. Für Steuerfälle vor 2005 ist generell das bisherige Finanzamt örtlich zuständig.
[Apr 09] § 50a EStG – Neuregelung des Steuerabzugs bei beschränkt Steuerpflichtigen Durch das Jahressteuergesetz 2009 wurde der Steuerabzug nach § 50a EStG bei Zahlungen an beschränkt steuerpflichtige Personen an die EuGH-Rechtsprechung angepasst. Das führte zu vielen Änderungen und auch zu einer Neustrukturierung der Vorschrift ab 2009. Nunmehr sind die einzelnen Tatbestände für die Verpflichtung zum Steuerabzug etwa bei ausländischen Künstlern, Sportlern, Aufsichtsräten oder der Verwertung von Rechten in Abs. 1 zusammengefasst. Einkünfte wertschaffender Künstler, bestimmter Berufsgruppen wie Schriftsteller, Journalisten oder Bildberichterstatter sowie aus dem Verkauf von Rechten unterliegen nicht mehr dem Steuerabzug.
Die OFD Karlsruhe hat die Neuregelungen in einem umfangreichen Schreiben erläutert. Der Steuersatz für Einkünfte, die dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG unterliegen, beträgt künftig 15 % der gesamten Einnahmen (bis 2008: 20 %). Die Absenkung berücksichtigt, dass ein Abzug von Betriebsausgaben/Werbungskosten auch weiterhin nicht möglich ist. Abgeschafft wurde der bisherige Staffeltarif, dafür muss keine Steuer bei Einnahmen bis 250 EUR aus der einzelnen Darbietung vorgenommen werden. Bei Einkünften, die dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 Nr. 1, 2 und 4 EStG unterliegen, kann der Vergütungsschuldner die damit in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehen. In diesen Fällen beträgt der Steuersatz für Vergütungen an natürliche Personen und Personenvereinigungen 30 % und bei Körperschaften 15 % von der Nettovergütung.
OFD Karlsruhe 14.1.09, S 2303/48 - St 111/St 142
OFD Rheinland 19.12.08, Kurzinfo Int. St. 061/2008
[Okt 08] §§ 2a, 32b EStG – Neuerungen bei der Berücksichtigung von Auslandsverlusten
Durch das Jahressteuergesetz 2009 sollen die Verrechnung von Auslandsverlusten und die Regeln zum Progressionsvorbehalt an das EU-Recht angepasst werden (s. AStW 08, 522). Hierbei soll die Verlustausgleichsbeschränkung des § 2a EStG nicht mehr auf EU-Staaten sowie Norwegen und Island angewendet werden, sodass die Verluste wie vergleichbare inländische negative Einkünfte berücksichtigt werden. Gleichzeitig soll bei Einkünften aus diesen Ländern der negative und positive Progressionsvorbehalt ab 2008 ausgeschlossen sein. Die Verwaltung wendet diese Neuregelungen zu Auslandseinkünften im Vorgriff auf die gesetzliche Änderung bereits vorab in allen offenen Fällen an. Das hat folgende Auswirkungen:
•	Negative Auslandseinkünfte aus EU-Staaten können in noch nicht bestandskräftigen Bescheiden bei der Einkunftsermittlung mit anderen inländischen Einkünften verrechnet werden, sofern Deutschland nach dem jeweiligen DBA das Besteuerungsrecht für die Einkünfte zuzuordnen ist. Gleiches gilt für negative Mieteinkünfte aus Spanien und Finnland, da in diesen beiden Ländern die Anrechnungsmethode für Vermietungseinkünfte gilt.
•	Sofern die Auslandsverluste bereits bestandskräftig gesondert festgestellt und noch nicht verrechnet sind, bleibt es bei der bisherigen Anwendung des § 2a EStG. Dann kommt es erst im Zeitpunkt der Erzielung von positiven Einkünften der jeweils selben Art und aus demselben Staat zu einem entsprechenden Verlustausgleich.
•	Sofern nach dem einschlägigen DBA die Steuerfreistellung vereinbart wurde, können Auslandsverluste in offenen Fällen bis 2007 über den negativen Progressionsvorbehalt berücksichtigt werden. Das gilt beispielsweise bei Mietverlusten aus Österreich oder einem geschlossenen Fonds aus Großbritannien.
•	Negative Einkünfte ab 2008 finden hingegen keine Berücksichtigung, da der Progressionsvorbehalt des § 32b Abs. 1 S. 2 EStG bei Ländern mit DBA-Freistellung generell nicht mehr angesetzt werden soll.
BMF 30.7.08, IV B 5 - S 2118-a/07/10014
Bayerisches LfSt 6.8.08, S 2118a.1.1-1/4 St32/St33
[Sep 08] § 45e EStG – Anrechnung der EU-Zinssteuer
Die auf Auslandskonten seit Juli 2005 einbehaltene Quellensteuer aufgrund der EU-Zinsrichtlinie lässt sich in voller Höhe auf die Einkommensteuer des Sparers anrechnen, sofern er auch die entsprechenden Kapitaleinnahmen erklärt. Dies geschieht nach § 14 Abs. 2 Zinsinformationsverordnung (ZIV) und nicht wie bei der ausländischen Quellensteuer auf Dividenden nur begrenzt über § 34c EStG. Der Eintrag ist daher in der Anlage KAP und nicht in der Anlage AUS vorzunehmen. Die Zinssteuer fällt in den drei EU-Mitgliedstaaten Belgien, Luxemburg und Österreich sowie in vielen Drittländern wie der Schweiz oder Liechtenstein an.
Die EU-Quellensteuer muss nicht wie der Zinsabschlag nach vorgeschriebenem oder amtlichem Muster bescheinigt werden. Zur Anrechnung reichen Bescheinigungen wie etwa Erträgnisaufstellungen aus, aus denen sich Name und Anschrift von Bank und Anleger, Kontonummer, Art der Anlage sowie Zahltag ergeben. Zudem muss aus dem Nachweis eindeutig hervorgehen, dass es sich um eine Quellensteuer aufgrund der Zinsrichtlinie und nicht um eine nationale Abgabe wie etwa die Schweizer Verrechnungssteuer handelt.
Praxishinweise: Die Quellensteuer lässt sich vermeiden, wenn der Kunde seine Bank zur Versendung von Kontrollmitteilungen an die Finanzbehörde im Wohnsitzstaat ermächtigt. Der Quellensteuersatz stieg am 1.7.2008 von 15 v.H. auf 20 v.H. und steigt Mitte 2011 auf die Endstufe von 35 v.H. Auch ab 2009 erfolgt die Anrechnung über die Veranlagung, die ausländischen Kapitaleinnahmen werden dann mit dem Abgeltungssatz von 25 v.H. belegt und mit der Quellensteuer verrechnet. Zu beachten ist, dass lediglich bestimmte Zinseinnahmen dem Steuerabzug unterliegen, die steuerpflichtigen Erträge daher in der Regel höher ausfallen. Dies soll nach den Plänen der EU-Kommission aber deutlich ausgeweitet werden.
OFD Rheinland 23.4.08, Kurzinfo ESt 25/2008, DB 08, 1115
BMF 30.1.08, IV C 1 - S 2402-a/0; 14.5.08, PM
[Aug 08] § 2a, 32b EStG – Abzug von Auslandsverlusten wird an die EuGH-Rechtsprechung angepasst
Durch das JStG 2009 sollen die §§ 2a und 32b EStG als Reaktion auf die EuGH-Rechtsprechung neu geregelt werden. Damit werden sowohl die Berücksichtigung von Auslandsverlusten als auch die Anwendung des Progressionsvorbehalts an das EU-Recht angepasst.
1.	Die Verlustausgleichs- und -abzugsbeschränkungen des § 2a Abs. 1 EStG sollen nur noch auf Drittstaaten sowie Liechtenstein angewendet werden. Bei EU- und EWR-Ländern hingegen können Verluste wie vergleichbare inländische negative Einkünfte berücksichtigt werden. Sofern das DBA die Anrechnungsmethode vorsieht, soll der Auslandsverlust mit Inlandseinkünften verrechenbar sein. 2.	Bei der DBA-Freistellungsmethode werden die Verluste weiterhin nicht steuermindernd abgezogen. Die Neuregelung des § 2a EStG wird dafür durch einen Ausschluss des positiven und negativen Progressionsvorbehalts ergänzt: Sind Einkünfte nach einem DBA steuerfrei, werden Gewinne und Verluste aus bestimmten Tatbeständen in EU- und EWR-Staaten bei der Ermittlung des Steuersatzes künftig nicht berücksichtigt. Laut Gesetzesbegründung müssen Auslandsverluste nicht im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts berücksichtigt werden, wenn Auslandseinkünfte im Gegenzug auch nicht dem positiven Progressionsvorbehalt unterliegen.
Die Auswirkungen des geänderten § 2a EStG sind bei allen noch nicht bestandskräftigen Steuerfestsetzungen zu berücksichtigen. Auf bereits gesondert festgestellte aber noch nicht verrechnete Verluste wird der bisherige Rechtsstand weiter angewendet. Hier kommt es erst im Zeitpunkt der Erzielung von positiven Einkünften zu einem Verlustausgleich. undstelle:
EuGH 29.3.07, C-347/04, BStBl II 07, 492; 6.11.07, C-415/06, DB 07, 2747
Regierungsentwurf Jahressteuergesetz (JStG) 2009, 18.6.08, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 082003 [Jul 08] § 2a EStG – Negativer Progressionsvorbehalt auf ausländische Mietverluste
Werden negative Einkünfte aus der Vermietung einer im EU-Ausland belegenen Wohnung im Inland nicht über den Progressionsvorbehalt berücksichtigt, stellt dies nach einem Urteil des FG Hamburg einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit dar. Zwar bleiben Mieteinkünfte im Ausland über die jeweiligen DBA in der Regel steuerfrei. Dies schließt allerdings nicht aus, sie bei der Festsetzung des Steuersatzes zu berücksichtigen. Auslandsverluste aus Vermietung dürfen allerdings über § 2a Abs. 1 Nr. 6a EStG nur mit positiven Einkünften derselben Art und aus dem gleichen Staat verrechnet und auch nicht über den Progressionsvorbehalt berücksichtigt werden.
In einem Urteil zur Verlustverrechnung nach § 2a EStG hatte der EuGH bereits in 2006 festgestellt, dass das Verlustverrechnungsverbot bei der Vermietung von Auslandsimmobilien gegen Europarecht verstößt. Nach Ansicht des FG Hamburg ist daher eine nationale Regelung nicht mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar, die lediglich positive Einkünfte beim Progressionsvorbehalt berücksichtigt, Verluste aber nicht. Dies beschränkt Bürger unzulässiger Weise in ihrer Kapitalverkehrsfreiheit: Eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit kann zwar aus Gründen des Allgemeininteresses unter volkswirtschaftlichen Gesichtspunkten zulässig sein, wenn sie unerwünschte Investitionen in ausländische Verlustzuweisungsgesellschaften verhindern soll. Das gilt aber gerade nicht für die Vermietung von Immobilien in Eigenregie, zumal inländische Mietverluste ebenfalls steuermindernd angesetzt werden können. Wegen der klaren Rechtslage und dem eindeutigen Verstoß gegen den EG-Vertrag verzichtete das FG auf eine erneute Vorlage an den EuGH. Praxishinweise: •	Das BMF wendet die Rechtsprechung zum negativen Progressions-vorbehalt bislang nicht an. Allerdings hat die EU-Kommission Deutschland bereits im Oktober 2007 förmlich aufgefordert, seine Regelungen insoweit zu ändern, als sich ausländische negative Einkünfte nicht mindernd auswirken, positive hingegen zu einer höheren Progression führen. Um den negativen Progressionsvorbehalt bei Mietverlusten durchzusetzen, können Betroffene auf die bisherige EuGH-Rechtsprechung sowie auf ein dem EuGH vom FG Baden-Württemberg vorgelegtes Verfahren verweisen. Hierbei geht es u.a. um die Frage, ob ein Verstoß gegen den EG-Vertrag vorliegt, wenn eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person Verluste aus Vermietung und Verpachtung aus einer im EU-Ausland belegenen Immobilie bei der Einkommensermittlung in Deutschland nicht abziehen kann – im Gegensatz zu Verlusten aus einer Inlandsimmobilie. •	Abziehbar sind hingegen mittlerweile Verluste aus der Abschreibung auf Beteiligungswerte an in anderen Mitgliedstaaten niedergelassenen Tochtergesellschaften mit Ausnahme von Liechtenstein. Insoweit wird § 2 a Abs. 1 Nr. 3a EStG nicht weiter angewendet.
FG Hamburg 14.12.07, 8 K 61/07, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 081670; 22.8.06, 7 K 255/04, EFG 07, 105
FG Baden-Württemberg 22.1.08, 6 K 234/07, beim EuGH unter C-35/08
FG München 22.9.06, 8 K 1299/06, EFG 07, 334
EU-Kommission 18.10.07, IP/07/1547, Verfahren unter 1998/4684
Auslandsimmobilien: EuGH 21.2.06, C-152/03, DB 06, 479
BMF 24.11.06, IV B 3 - S 2118 a - 63/06; BStBl I 06, 763
Beteiligungen: EuGH 18.7.07, C-182/06, DStR 07, 1339; 29.3.07, C-347/04, BStBl II 07, 492
BMF 11.6.07, IV B 3 - S 2118-a/07/0003, BStBl I 07, 488 [Jun 08] § 10 EStG – Abzug von hohen Zahlungen für den Besuch von Auslandsschulen
Der EuGH hatte jüngst entschieden, dass die Berücksichtigung von Schulgeld als Sonderausgaben nach dem Gemeinschaftsrecht auch für Zahlungen an ausländische Einrichtungen gilt und die Beschränkung auf Schuldgeld an inländische Schulen die Freizügigkeit und Niederlassungsfreiheit verletzt (s. AStW 07, 761). Danach kann der Besuch von öffentlichen oder privaten Schulen im Ausland nach den gleichen Voraussetzungen wie im Inland zum Sonderausgabenabzug führen. Das FG Köln hat sich im Anschluss daran in zwei Urteilen mit der Frage auseinandergesetzt, inwieweit die Höhe der gezahlten Beträge eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern fördert und die Schule dann insoweit nicht mehr allgemein zugänglich und begünstigt ist.
Der 15. Senat schließt sich der BFH-Auffassung an, wonach allen Schülern ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage der Besuch einer Privatschule möglich sein muss. Im zugrunde liegenden Fall wurden an eine englische Schule umgerechnet 1.382 EUR im Monat gezahlt. Unter dem Gesichtspunkt der notwendigen durchschnittlichen Lebenshaltungskosten bleibt damit kein finanzieller Raum, um einem zu unterhaltenden Kind ein monatliches Schulgeld in dieser Höhe zu finanzieren. Das hatte zuvor bereits das FG Rheinland-Pfalz für ein Schulgeld von 1.247 EUR so entschieden. Nach diesen Grundsätzen ist die englische Schule nicht allgemein zugänglich und daher ein Abzug des Schulgeldes nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG auch nach konformer Auslegung des EU-Rechts nicht zu gewähren. Verschärfend als Grund für eine Sondierung kommt noch hinzu, wenn zusätzlich Unterbringungskosten anfallen. Einen derartigen Schulaufenthalt kann sich kein Normalverdiener leisten, wobei ein durchschnittliches monatliches Haushaltseinkommen von 2.833 EUR netto zugrunde zu legen ist.
Dagegen sind nach Auffassung des 10. Senats des FG Köln Schulgeldzahlungen für Privatschulen in EU-Ländern unabhängig von der Höhe als Sonderausgaben abziehbar. § 10 Abs.1 Nr. 9 EStG führt zu einer Diskriminierung gegenüber Eltern, die ihre Kinder auf inländische Privatschulen schicken. Zwar lehnt der BFH einen Sonderausgabenabzug bei besonders hohen Schulgeldzahlungen im Ausland ab, weil entsprechend hoher Aufwand für inländische Schulen ebenfalls nicht abzugsfähig wäre. In solchen Fällen könnten die Schulen schon aufgrund verfassungsrechtlicher Vorgaben keine staatliche Genehmigung oder Anerkennung erhalten. Diese Argumentation überzeugt das FG aber nicht, weil das Sonderungsverbot in der Anerkennungspraxis der Bundesländer nicht Ernst genommen wird. So gibt es beispielsweise staatlich anerkannte Ersatzschulen mit einem Schulgeld bis zu 30.000 EUR jährlich. In der von der Verwaltung eingelegten Revision kann dieser Sachverhalt erneut geprüft werden.
Praxishinweis: Eindeutig ist hingegen, dass Schulgeld nicht zu den außergewöhnlichen Belastungen gehört. Diese Steuerermäßigung kann nicht in Anspruch genommen werden, soweit es sich um Aufwendungen für die Berufsausbildung von Kindern handelt. Fundstellen:
FG Köln 14.2.08, 10 K 7404/01, DStR 08, 663, Revision unter X R 15/08; 29.11.07, 15 K 2532/06, rkr.
EuGH 11.9.07, C-76/05, DStR 07, 1670, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 073068; C-318/05, HFR 07, 1164
BFH 14.12.04, XI R 66/03, BStBl II 05, 473
FG Rheinland-Pfalz 11.7.07, 2 K 1741/06, EFG 07, 1943
[Mai 08] § 138 AO – Meldung einer Auslandsbeteiligung
Anzeigepflichtige Sachverhalte bei Auslandsbeziehungen sind in § 138 Abs. 2 AO aufgeführt. Treten Anleger z.B. einem geschlossenen Fonds mit Sitz im Ausland bei, müssen sie dem Finanzamt den Erwerb innerhalb eines Monats anzeigen. Gleiches gilt bei veränderter Beteiligungsquote oder einem Fondsverkauf über den Zweitmarkt. Wer dem nicht, unvollständig oder verspätet nachkommt, begeht eine Ordnungswidrigkeit wegen Steuergefährdung, die mit Bußgeld und Zwangsmitteln geahndet werden kann.
Diese Pflicht besteht bei Personengesellschaften unabhängig von der Einlagehöhe und ist vielfach unbekannt, zumal die Fondsprospekte eher selten darauf hinweisen. Benötigt wird hierzu der Vordruck BZSt-2, auf dem die Summe der Anschaffungskosten aller zum Zeitpunkt der Meldung gehaltenen Beteiligungen anzugeben ist, unabhängig vom Zeitpunkt des Erwerbs. Eine Kopie hiervon geht an die Informationszentrale für steuerliche Auslandsbeziehungen (IZA) beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt). Die OFD Hannover weist nun darauf hin, dass Anleger den Anzeigepflichten in einzelnen Bundesländern nicht oder nicht rechtzeitig nachkommen. Das wurde jedoch bisher nicht als Ordnungswidrigkeit wegen Steuergefährdung geahndet. Veranlagungs- und Betriebsprüfungsstellen sollen jetzt verstärkt darauf achten.
Die Anzeigepflicht besteht bei geschlossenen Fonds aus zwei Gründen: •	1.	Auslandsfonds sollen zur Abgabe einer Feststellungserklärung aufgefordert werden, damit die Einkünfte für den Progressionsvorbehalt berechnet werden können.
•	2.	Es soll ermittelt werden, woher die Einlagen nebst Agio stammen, wohin die steuerfreien Ausschüttungen fließen und was mit einem Verkaufserlös geschieht.
OFD Hannover 4.1.08, S 0320 - 46 - StO 142
BMF 7.9.07, IV B 1 - S 1509/07/0001, BStBl I 07, 754
[Mrz 08] § 50a EStG – Verstößt der Steuerabzug bei ausländischen Künstlern gegen EU-Recht?
Das FG Berlin-Brandenburg hält es für ernstlich zweifelhaft, ob das deutsche Steuerabzugs- und Haftungsverfahren des § 50a Abs. 4 EStG dem Gebot des freien Dienstleistungsverkehrs entspricht und gewährt daher einem inländischen Veranstalter Aussetzung der Vollziehung. Nach der Vorschrift wird bei beschränkt steuerpflichtigen Künstlern und Sportlern ein Steuerabzug erhoben, sofern keine Freistellungsbescheinigung vorliegt, die das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) auf Antrag erteilt. Der EuGH hatte hierzu ausgeführt, dass dies Auftraggeber davon abhalten könnte, in anderen Mitgliedstaaten ansässige Dienstleister in Anspruch zu nehmen. Allerdings ist das Abzugsverfahren ein geeignetes Mittel, um die Steuer von im Ausland ansässigen Personen sicherzustellen. Damit wird verhindert, dass die Einkünfte im Wohnsitz- und Tätigkeitsstaat unversteuert bleiben. Dieser Weg ist aber nur gerechtfertigt, wenn es keine Möglichkeit zur Steuererhebung über eine gegenseitige Amtshilfe gibt. Daher entspricht § 50a EStG nach Auffassung des FG nicht der Dienstleistungsfreiheit und könnte einen Verstoß gegen EU-Recht darstellen.
Der BFH sieht jedoch in einem vorläufigen Beschluss entgegen der FG-Auffassung keinen Verstoß gegen EU-Recht. Zwar lassen sich Zweifel am Steuerabzugsverfahren nicht ohne Weiteres von der Hand weisen. Die sind nach gegenwärtigem Stand der Erkenntnisse allerdings keine ernstlichen. Insbesondere wäre eine zwischenstaatliche Amtshilfe gegenwärtig noch unzulänglich und nicht geeignet, die – auch vom EuGH ausdrücklich bestätigte – Effizienz des Abzugssystems zu ersetzen. Daher erscheint es derzeit als wahrscheinlich, dass der EuGH die bestehende Regelung des Abzugs der Quellensteuer auch weiterhin als effizient und verhältnismäßig ansieht. Allerdings muss der Steuerabzug auf Nettobasis unter Berücksichtigung der vom Vergütungsschuldner mitgeteilten Aufwendungen erfolgen. Denn Hintergrund der Zweifel an der Abgeltungsteuer für im Ausland ansässige Künstler bei Auftritten im Inland ist, dass der Abzug durch inländische Veranstalter auf Basis der Bruttohonorare erfolgt. Dies hatte der EuGH im Fall Scorpio grundsätzlich bestätigt, aber eine Berücksichtigung der Ausgaben des Künstlers gefordert, die mit der Leistung unmittelbar zusammenhängen und dem inländischen Veranstalter mitgeteilt werden. Der BFH urteilte ergänzend, dass es hierzu ausreicht, wenn die Betriebsausgaben noch im anschließenden Erstattungsverfahren geltend gemacht werden. Der Steuerschuldner kann hierzu nach erfolgter Steueranmeldung innerhalb von vier Jahren einen Erstattungsantrag beim BZSt stellen.
Praxishinweis: Veranstaltern ist aufgrund der Unsicherheiten weiterhin zu empfehlen, sich eine Freistellungsbescheinigung vorlegen zu lassen oder diese rechtzeitig im Auftrag des Künstlers zu beantragen. Das ist der einfachste Weg und vermeidet die Inanspruchnahme als Haftungsschuldner sowie Streit mit dem Auftretenden oder seiner Agentur. Ansonsten muss der Steuerabzug vom Bruttobetrag vorgenommen werden, sofern der Künstler keine Nachweise über unmittelbar mit der Veranstaltung im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben vorlegt. Diese Entlastung ergibt sich aus der EuGH-Rechtsprechung. Sie ist daher nur bei Künstlern aus dem EU- oder EWR-Raum anwendbar. Daher müssen dem Finanzamt sowohl ordnungsgemäße Belege über die Ansässigkeit als auch über den angefallenen Aufwand vorgelegt werden. Weil der Betriebsausgabenabzug auf Fälle beschränkt ist, in denen diese mehr als 50 v.H. des Bruttoeinkommens ausmachen, hat die EU-Kommission ein Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland eingeleitet. Fundstellen:
FG Berlin-Brandenburg 29.8.07, 12 V 12132/07, EFG 07, 1882, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 080123
BFH 29.11.07, I B 181/07, DStR 08, 41; 24.4.07, I R 39/04; I R 93/03
EuGH 15.2.07, C-345/04, HFR 07, 512; 3.10.06, C-290/04, BStBl II 07, 352
Betriebsausgaben: BMF 5.4.07, IV C 8 – S 2411/07/0002, BStBl I 07, 449
Erstattungsverfahren: BMF 3.11.03, IV A 5 - S 2411 - 26/03, BStBl I 03, 553
EU Kommission 31.1.08, IP/08/144, Verfahren unter 19999/4852
[Feb 08] § 20 AStG – Hinzurechnung von Zwischeneinkünften ist mit Europarecht vereinbart
Das AStG sieht vor, dass die Doppelbesteuerung von Einkünften deutscher Steuerpflichtiger aus ausländischen Betriebsstätten unter bestimmten Voraussetzungen nicht durch die Freistellung dieser Einkünfte von der deutschen Besteuerung vermieden wird, sondern durch die Anrechnung der auf diese Einkünfte erhobenen ausländischen Steuer auf die deutsche Steuer. Für deutsche Steuerpflichtige erweist sich diese Regelung in § 20 Abs. 2 AStG als ungünstig, wenn die Einkünfte aus der Betriebsstätte im Ausland nur niedrig besteuert werden und das DBA mit dem Staat, in dem sich die Betriebsstätte befindet, an sich eine Freistellung der Einkünfte von der deutschen Besteuerung vorsieht.
Nach dem Urteil des EuGH verstößt diese Regelung jedoch nicht gegen die Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit. Im vom FG Münster vorgelegten Verfahren hatte eine in Belgien ansässige Personengesellschaft Einkünfte aus der Verwaltung von Kapitalanlagen erwirtschaftet. Aufgrund einer pauschalen Besteuerung wurden in Belgien weniger als 30 v.H. des tatsächlich erzielten Gewinns besteuert. Anstatt die Einkünfte von der Besteuerung nach DBA im Inland freizustellen, rechnete Deutschland diese Einkünfte den inländischen Gesellschaftern zu und wandte dabei die Anrechnungsmethode für Zwischeneinkünfte an. Laut EuGH fallen Fragen der direkten Besteuerung grundsätzlich in den Zuständigkeitsbereich der Mitgliedstaaten. Diese sind zwar verpflichtet, ihre Hoheitsrechte im Einklang mit dem Europarecht auszuüben. Doch der Übergang zur Anrechnungsmethode nach nationalem Recht verstößt hiergegen nicht. Denn die erfassten Gewinne werden lediglich mit demselben Steuersatz wie bei in Deutschland ansässigen Personengesellschaften besteuert. Darin liegt keine Ungleichbehandlung von in- und ausländischen Gesellschaften.
EuGH 6.12.07, C-298/05, DStR 07, 2308 [Okt 07] § 32b EStG – Zurechnung der Einkünfte erfolgt nach inländischem Recht
Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus der Beteiligung an einer ausländischen KG, die über ein DBA in Deutschland steuerfrei sind, unterliegen auch dann dem Progressionsvorbehalt, wenn die Gesellschaft im Sitzstaat als juristische Person angesehen und entsprechend besteuert wird. Diese BFH-Sichtweise betrifft vor allem Anleger in geschlossenen Fonds, wenn die Einkünfte der Fonds-Gesellschaft im Ausland der Körperschaftsteuer unterliegen.
Der Zurechnung von Einkünften zum inländischen Gesellschafter steht nicht entgegen, dass aus Sicht des anderen Staates der Fonds als juristische Person eingestuft wird und die Einkünfte dem Fonds zugeordnet werden. Denn die Einkünftezurechnung erfolgt jeweils nach dem nationalen Steuerrecht. Dies wird auch nicht dadurch berührt, dass eine Ausschüttung der Gesellschaft im Ausland als Dividendenzahlung angesehen wird und damit dem Quellensteuerabzug unterliegt. Diese Zahlungen sind beim inländischen Gesellschafter als nicht steuerbare Privatentnahmen anzusehen. Damit wird ausgeschlossen, dass es hinsichtlich der ausgeschütteten Erträge zu einer doppelten steuerlichen Erfassung im Inland kommt.
Außer, dass für den einzelnen Gesellschafter im Ausland keine Erklärungspflichten und damit Steuerberatungsgebühren entstehen, ergeben sich keine anderen Konsequenzen als bei den Fonds, die im Ausland in der Regel als transparente Personengesellschaft eingestuft werden.Die inländische Einkünfteermittlung nach dem EStG erfolgt im Rahmen einer gesonderten und einheitlichen Feststellung gemäß § 180 Abs. 5 AO bereits auf Fondsebene. Nachteilig wirkt sich hingegen aus, dass der Freibetrag pro Gesellschafter im jeweiligen Land nicht nutzbar ist, wenn der geschlossene Fonds selbst Körperschaftsteuer zahlen muss.
BFH 4.4.07, I R 110/05, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 071894; DStR 07, 1073
[Okt 07] DBA – Auswirkung der verfassungswidrigen Erbschaftsteuer in Österreich
Der Verfassungsgerichtshof in Wien hat in zwei Entscheidungen die derzeitige Erbschaft- und Schenkungsteuer für verfassungswidrig erklärt und dem Gesetzgeber eine Reparaturfrist bis zum 31.7.2008 gesetzt. Beanstandet werden insbesondere die Regeln bei Immobilien, da der steuerliche Wert lediglich mit dem dreifachen Einheitswert aus dem Jahr 1973 berechnet wird. Sowohl die Bundesregierung als auch das BMF in Österreich wollen den Richterspruch zum Anlass nehmen, die Erbschaftsteuer ab dem 1.8.2008 ganz zu streichen.
Dies hat auch Auswirkungen für in Deutschland Wohnhafte, die in Österreich Immobilien oder Anteile an offenen Immobilienfonds besitzen. Nach dem geltenden DBA hat Österreich das Besteuerungsrecht im Erbfall, in Deutschland wird der Erwerb lediglich über den Progressionsvorbehalt erfasst. Bei Immobilienfondsanteilen, beim Mietshaus oder selbst genutzten Eigenheim fällt die Abgabe derzeit sehr gering aus. Durch die entfallende Erbschaftsteuer kommt es in Zukunft zu einem so genannten „weißen Erwerb“. Dadurch ist der in Art. 1 Abs. 1 des DBA definierte Zweck nicht mehr erfüllt, die Belastung mit Erbschaftsteuer in beiden Staaten zu vermeiden. Daher ist zu vermuten, dass Deutschland eine Umstellung auf die Anrechnungsmethode wie in den DBA mit allen anderen Staaten anstreben und hierüber die geerbte Immobilie im Inland erfasst wird.
Praxishinweis: Eine vorzeitige unentgeltliche Übertragung zu Lebzeiten ist aber keine Lösung, da Deutschland im Schenkungsfall das Besteuerungsrecht laut DBA schon derzeit ausübt. Besitzer von Immobilien sowie Fondsanteilen in Österreich sollten auf diese möglicherweise auf sie zukommende Belastung hingewiesen werden, denn der Ansatz von ausländischem Grundvermögen erfolgt auch derzeit bereits mit dem aktuellen Verkehrswert im Zeitpunkt des unentgeltlichen Übergangs.
VfGH 15.7.07, G 23/07; 7.3.07, G 15/07-4
[Jun 07] § 138 AO – Wenig bekannte Regel bei Beteiligungen an geschlossenen Auslandsfonds
Die Beteiligung an Gesellschaften im Ausland erfolgt oftmals aus dem Grund, dass die dort realisierten Einkünfte wegen hoher Freibeträge steuerfrei bleiben oder nur mit moderaten Steuersätzen erfasst werden. Im Rahmen der inländischen Veranlagung werden die Einkünfte aus Immobilien, gebrauchten Lebensversicherungen, Leasing oder Containern nur über den Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG erfasst. Bei diesen attraktiven Aussichten wird jedoch oft übersehen, dass die maßgeblichen Auslandseinkünfte nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO einheitlich und gesondert nach dem Einkommensteuergesetz festgestellt werden. Dadurch können im Inland höhere Einkünfte festgestellt werden als die, die die Fonds in ihren Prospekten für die Berechnung der Steuer im Ausland ausweisen. Damit kann es zu einem abweichenden Progressionseffekt kommen.
Bei der Zeichnung eines Auslandsfonds wird außerdem wenig beachtet, dass der Beitritt in eine ausländische Personengesellschaft nach § 138 Abs. 2 Nr. 2 AO spätestens innerhalb eines Monats beim Wohnsitzfinanzamt als meldepflichtiges Ereignis über den Vordruck BZSt - 2 anzuzeigen ist. Darauf weist jetzt erneut die Finanzverwaltung hin. Dabei sind anders als bei der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft keine Mindestgrenzen vorgesehen. Wer vorsätzlich oder leichtfertig seiner Anzeigepflicht nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig nachkommt, begeht eine Ordnungswidrigkeit nach § 379 Abs. 2 Nr. 1 AO, die mit einer Geldbuße bis zu 5.000 EUR geahndet werden kann. Die Anzeigepflicht dient der rechtzeitigen Erfassung und Überwachung grenzüberschreitender Sachverhalte. Die Veranlagungsstellen leiten eine Kopie der Mitteilung an die Informationszentrale für steuerliche Auslandsbeziehungen (IZA) im Bundeszentralamt für Steuern weiter. Fundstellen:
LfSt Bayern 2.2.07, S 0361 - 5 St 41N, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 071609
BMF 19.3.03, IV B 4 - S 1300 - 109/03, BStBl I 03, 260, DStR 03, 1031
[Apr 07] Gesetzentwurf – Steuerliche Regelungen zur Einführung von deutschen REITs
Ab 2007 sollen börsennotierte Immobiliengesellschaften auch in Deutschland möglich sein. Einen Gesetzentwurf für Real Estate Investment Trusts – sogenannte REITs – hat das Bundeskabinett Anfang November 2006 verabschiedet. Er sieht unter anderem vor, dass ein inländischer REIT in der Rechtsform der AG firmieren und seinen Gewinn zu mindestens 90 v.H. ausschütten muss. Das Gesetz soll rückwirkend ab dem 1.1.2007 gelten. Dabei sind die REITs von Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit, wenn sie Mindestbedingungen bei der Vermögens- und Einkommenszusammensetzung sowie der Struktur ihrer Anleger einhalten. Sofern das nicht erfüllt wird, kommt es erst einmal zu einer Strafbesteuerung und bei weiterer Nichtbefolgung nach einigen Jahren dann zum Entzug der Steuerfreiheit.
Die REITs müssen börsennotiert sein. Dabei kommt es zu umfangreichen Meldepflichten an die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht, um die erforderlichen Quoten für die Steuerfreiheit überwachen zu können. REITs bilanzieren nach HGB, dürfen aber nur eine lineare AfA von 2 v.H. ansetzen. Diese Abschreibung darf für die Ermittlung des ausschüttungsfähigen Gewinns wieder hinzugerechnet werden. Veräußerungsgewinne müssen nur zur Hälfte in die Bemessungsgrundlage für die Mindestausschüttung aufgenommen werden, der Rest kann sofort auf Neuanschaffungen übertragen oder für später geplante Neuanschaffungen zwei Jahre lang in eine Rücklage eingestellt werden. Die Einbringungsgewinne von Immobilien in einen REIT oder auch in einen offenen Immobilienfonds sollen nach § 3 Nr. 70 EStG nur zur Hälfte erfasst werden, wenn der Grundbesitz •	dort anschließend mindestens vier Jahre gehalten wird,
•	sich vor dem Übertrag mindestens 10 Jahre im Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte befand und
•	bislang nicht überwiegend Wohnzwecken dient und zu den Bestands-immobilien gehört.
Diese Begünstigung läuft nur bis Ende 2009. Nicht begünstigt ist der Verkauf an einen geschlossenen Immobilienfonds oder wenn die Immobilienveräußerung im Rahmen einer Betriebsaufgabe erfolgt.
Die Ausschüttungen inländischer REITs unterliegen wie bei herkömmlichen Dividenden § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, sofern sie nicht einer anderen Einkunftsart zuzurechnen sind. Die Veräußerung eines REIT durch einen Privatinvestor unterliegt wie bei herkömmlichen Wertpapieren nur § 23 EStG, sodass der Vorgang nach einem Jahr steuerfrei bleibt. Mangels Vorbelastung auf Ebene der REITs scheidet das Halbeinkünfteverfahren allerdings aus. Das gilt dann analog auch für ausländische REITs, die bislang den Aktien gleichgestellt sind. Damit entfällt hier § 3 Nr. 40 EStG sowohl für die Dividende als auch für den Spekulationsgewinn. Gleiches gilt auch für Fonds, die in ausländische REITs investieren. Von den Ausschüttungen deutscher AG wird Kapitalertragsteuer von 25 v.H. erhoben. Praxishinweis: Der Unterschied zwischen REITs und offenen Immobilienfonds ergibt sich grundsätzlich daraus, dass die Ausschüttung der neuen Immobilien-AG gleichbleibend mit der Höhe der steuerpflichtigen Kapitaleinnahmen ist. Bei Fonds weicht das erheblich ab, da die ausgeschütteten oder thesaurierten Erträge auch nach DBA steuerfreie Auslandseinnahmen und Verkaufsgewinne außerhalb der Spekulationsfrist beinhalten. Bei REITs sind ausländische Erträge sogar zweifach steuerpflichtig, im Lageland und über die Dividende an die heimischen Anteilseigner.
Gesetzentwurf zur Schaffung deutscher Immobilien-Aktiengesellschaften mit börsennotierten Anteilen, BR Drs. 779/06, 2.11.06
[Mrz 07] § 7 AStG – Hinzurechnungsbesteuerung unterbleibt bei wirtschaftlicher Tätigkeit
Der EuGH hatte im Grundsatzurteil Cadbury Schweppes entschieden, dass es mit der Niederlassungsfreiheit unvereinbar ist, wenn Gewinne nur wegen eines niedrigeren Besteuerungsniveaus im Sitzland hinzugerechnet werden. Denn Konzernen steht es frei, zur Gewinnverlagerung eine Tochtergesellschaft in einem Niedrigsteuerland zu gründen. Ob es in der Heimat dadurch zu Steuerausfällen kommt, ist kein Rechtfertigungsgrund für einschränkende Maßnahmen des nationalen Gesetzgebers. Ausnahmen gelten lediglich bei eindeutigem Missbrauch wie etwa einer Briefkastenfirma.
Die Finanzverwaltung wendet das Urteil in allen offenen Fällen an. Danach unterbleibt die Hinzurechnung, wenn die beherrschte Gesellschaft ungeachtet von steuerlichen Motiven tatsächlich im Ausland angesiedelt ist. Insoweit sind die §§ 7 bis 14 AStG nicht mehr anzuwenden, wenn eine Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem EU- oder EWR-Staat nachweist, dass sie dort eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt. Diese Voraussetzung ist erfüllt bei aktiver und nachhaltiger Teilnahme am dortigen Marktgeschehen im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit und bei Beschäftigung von qualifiziertem Personal. Zusätzlich muss nachgewiesen werden, dass die Einkünfte aufgrund eigener Aktivitäten erzielt werden, beim Leistungsaustausch mit überwiegend nahestehenden Personen die Leistungen für die Empfänger wertschöpfende Bedeutung haben und die Kapitalausstattung in einem angemessenen Verhältnis zur erbrachten Wertschöpfung steht. Die Ausnahme von der Hinzurechnung gilt aber nicht für ausländische Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter gemäß § 7 Abs. 6 AStG sowie bei Sitz oder Betriebstätte in einem Drittland. Fundstellen:
BMF 8.1.07, IV B 4 - S 1351 -1/07, DStR 07, 112, DB 07, 137
EuGH 12.9.06, Rs C-196/04, DStR 06, 1686
[Februar 07] § 2a EStG – Verstößt das Abzugsverbot für Auslandsverluste gegen EU-Recht?
Liegt eine Immobilie im Ausland und sind die Mieteinkünfte durch ein entsprechendes DBA von der Besteuerung im Inland freigestellt, unterliegen sie dennoch dem Progressionsvorbehalt im Inland. Bei Verlusten ist das gemäß § 2a Abs. 1 i.V.m. § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG nicht möglich. Hierzu hatte der EuGH jüngst entschieden, dass diese Regelung gegen Gemeinschaftsrecht verstößt, wenn kein Anspruch auf Minderung des Progressionsvorbehalts durch ausländische Verluste besteht, entsprechende positive Einkünfte hingegen berücksichtigt werden (s. AStW 06, 339).
Die Finanzverwaltung wendet dieses Urteil nur in den Fällen der ehemaligen Nutzungswertbesteuerung bis 1998 an, wenn das zu eigenen Wohnzwecken genutzte Haus in einem EU-Staat liegt. Weitergehende Rechtsfolgen sieht das BMF nicht. Aus der EuGH-Entscheidung lässt sich jedoch ableiten, dass die Beschränkungen beim negativen Progressionsvorbehalt in Bezug auf Auslandseinkünfte prinzipiell einen Verstoß gegen europäische Grundfreiheiten darstellen. Praxishinweis: Besitzer von Mietimmobilien, Ferienwohnungen und Immobilienfonds im Ausland sollten ihre Fälle weiter offenhalten, die Verluste für den Progressionsvorbehalt über die Zeilen 49 ff. der Anlage AUS deklarieren und die sofortige Berücksichtigung beantragen. Denn ähnliche Bedenken hat der BFH zum Verrechnungsverbot für Verluste ausländischer Betriebsstätten geäußert und hierzu den EuGH in zwei Fällen angerufen. Zudem liegt in Luxemburg auch noch eine vergleichbare Anfrage des FG Köln vor.
BMF 24.11.06, IV B 3 - S 2118a - 63/06, DB 06, 2661, DStR 06, 2215
EuGH 21.2.06, C-152/03, DStR 06, 362, DB 06, 479
BFH 28.6.06, I R 84/04, DB 06, 2377; 22.8.06, I R 116/04, DB 06, 2380, beim EuGH unter C-414/06, 415/06
FG Köln 15.7.04, 13 K 1908/00, EFG 04, 1609, beim EuGH unter C-347/04
[August 06] ErbStG – Verstoß gegen EU-Recht beim Ansatz von ausländischem Vermögen?
Nach den §§ 12 Abs. 6 ErbStG, 31 BewG gilt bei ausländischem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, Grundvermögen und Betriebsvermögen der gemeine Wert als Bemessungsgrundlage im Erb- und Schenkungsfall. Liegt das Vermögen im Inland, kommt es im Regelfall zu einem deutlich günstigeren Ansatz über den Steuerwert. Zudem kann bei inländischem Betriebsvermögen über § 13a ErbStG ein Freibetrag und ein Bewertungsabschlag und über § 19a ErbStG eine günstigere Steuerklasse genutzt werden.
Zu dieser Regelung hat der BFH nun dem EuGH die Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt, ob es mit der Kapitalverkehrsfreiheit vereinbar ist, dass ausländisches Vermögen bei der Festsetzung der deutschen Erbschaftsteuer mit einem höheren Wert angesetzt und insoweit benachteiligt wird. Zweifelhaft in diesem Zusammenhang könnte sein, dass diese Mehrbelastung einen Inländer möglicherweise vom Kauf einer Immobilie in einem anderen Mitgliedstaat abhält.
Im Urteilsfall ging es um geerbtes Vermögen aus Frankreich. Würde dies nach inländischen Maßstäben bewertet, beliefe sich die Steuer statt auf 9.000 nur auf 3.300 EUR. Diese im Ergebnis höhere Besteuerung führt möglicherweise zu einer unzulässigen Beschränkung des Kapitalverkehrs. Die Erbschaftsteuer gehört als direkte Steuer in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten, muss aber das Gemeinschaftsrecht wahren. Der BFH bezieht sich hierbei auf den EuGH-Fall Barbier, wonach die Grundsätze der Kapitalverkehrsfreiheit auch bei der Erbschaftsteuer anwendbar sind.
Praxishinweis: Bei Zuwendungen mit Auslandsbesitz sollten die Fälle offen gehalten werden, da diese Rechtsfrage nicht von dem derzeitigen Vorläufigkeitsvermerk der Erbschaftsteuerbescheide abgedeckt ist. Das gilt nahezu für alle Länder, da es auf dem Gebiet der Erbschaftsteuer kaum DBA gibt. Betroffen sein können neben ausländischem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, Grundvermögen und Betriebsvermögen auch entsprechende geschlossene Immobilienfonds und gewerbliche Beteiligungen. Der BFH hat zudem in einem weiteren Urteil (s. AStW 06, 191) rechtliche Bedenken geäußert, wenn es bei beschränkter Steuerpflicht wegen großem Inlandsvermögen zu einer hohen Steuerbelastung kommt.
Im Rahmen der geplanten Erbschaftsteuerreform ab 2007 ist neben der Steuerstundung über einen Zeitraum von zehn Jahren auch eine Gleichstellung von in- und ausländischem Betriebsvermögen geplant. Daher kann es sinnvoll sein, eine vorweggenommene Erbfolge bei Auslandsbesitz auf das kommende Jahr zu verlegen.
BFH 11.4. 06, II R 35/05, DStR 06, 1079, BB 06, 1430, beim EuGH unter C-256/06
BFH 21.9.05, II R 56/03, BStBl II 05, 875
EuGH 11.12.03, C-364/01, ZEW 04, 74, DStRE 04, 93
[Juli 06] § 45e EStG - Derzeit noch wenig Zufluss aus der seit Juli 2005 geltenden EU-Zinssteuer
Seit 1.7.2005 gilt in Europa die EU-Zinsrichtlinie. Damit wurde das Wissen der Finanzbehörden auf das europäische Ausland ausgeweitet, denn seit Juli können die deutschen Finanzbehörden Kontrollmitteilungen über Zinseinnahmen von Auslands-Kontoinhabern erhalten. Allerdings gibt es zurzeit noch Ausnahmen, da EU-Staaten wie Österreich, Luxemburg, Belgien und auch der europäische Drittstaat Schweiz die Zinsen noch nicht melden. Statt dessen werden die Erträge der Kontoinhaber mit Quellensteuer belastet. Davon verbleiben wie in der EU-Zinsrichtlinie vereinbart 25 v.H. als Verwaltungsgebühr im Land, 75 v.H. führen die vorgenannten Staaten anonym an die einzelnen Wohnsitzstaaten der Bankkunden ab.
Nach Aussage des Eidgenössischen Finanzdepartements haben Schweizer Banken von Anlegern aus EU-Staaten im zweiten Halbjahr 2005 umgerechnet 89 Mio. EUR eingenommen. Deutsche Anleger können diese einbehaltene Quellensteuer in voller Höhe wie den Zinsabschlag über die Steuererklärung geltend machen, also nicht nur in Hinsicht auf den an das Bundeszentralamt für Steuern überwiesenen Betrag. Der entsprechende Eintrag hierfür befindet sich auf der Anlage KAP, Zeile 51. Anders als die herkömmliche Quellensteuer auf Auslandsdividenden, die über die Anlage AUS berücksichtigt wird, erfolgt ein Abzug von der Steuerschuld gemäß § 14 Zinsinformationsverordnung stets in voller Höhe. Der Ansatz ist im Rahmen der Zinsrichtlinie nicht von der Höhe der im Ausland erzielten Einkünfte abhängig, kann also auch zu einer Erstattung führen.
Die auf den ersten Blick geringe Ausbeute durch die EU-Zinsrichtlinie hat mehrere Hintergründe. Die Richtlinie hat eine Reihe von Schlupflöchern. Anleger können einen Abzug zu Gunsten von Kontrollmitteilungen vermeiden und die Höhe der Quellensteuer ist mit 15 v.H. bis zum 30.6.2008 noch sehr moderat. Doch das Aufkommen wird sich in Zukunft deutlich verstärken:
•	Der Quellensteuersatz steigt bis zum Jahr 2011 auf 35 v.H. an und wird damit mehr als verdoppelt. •	Zunehmend entfallen die von der Richtlinie ausgenommenen Anleihen, die vor März 2001 emittiert worden sind. Diese werden im Laufe der kommenden Jahre fällig. Ersatzinvestitionen im Rentenbereich unterliegen dann der Quellensteuer. •	Zudem ist zu berücksichtigen, dass die Zinsrichtlinie bei thesaurierenden Investmentfonds erst im Zeitpunkt von Verkauf oder Rückgabe greift. Somit wird ein großes Volumen an Einnahmenpotenzial in die Zukunft verschoben.
[Mai 06] § 32b EStG – Negative Mieteinkünfte aus dem Ausland müssen berücksichtigt werden
Bei Immobilien im Ausland ist zumeist über das entsprechende DBA vereinbart, dass die Mieteinkünfte im Inland steuerfrei bleiben, aber dem Progressionsvorbehalt unterliegen. Im Verlustfall ist das jedoch gemäß den §§ 2a Abs. 1, 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG nicht möglich. Diese nationale Regelung verstößt gegen Gemeinschaftsrecht. Das gilt nach einem Urteil des EuGH immer dann, wenn unbeschränkt steuerpflichtige Personen keinen Anspruch auf Minderung des Progressionsvorbehalts durch ausländische Verluste aus Vermietung und Verpachtung haben, während entsprechende positive Einkünfte berücksichtigt werden. Da Verluste aber abziehbar sind, wenn die Immobilie im Inland liegt, kommt es zu einer ungerechtfertigten Benachteiligung, die gegen die Niederlassungsfreiheit verstößt.
Im Urteilsfall erzielte ein Lehrerehepaar 1987 inländische Einkünfte, wohnte aber im eigenen Haus in Frankreich. Die hieraus resultierenden Einkünfte wurden gemäß § 2a Abs. 1 S.1 Nr. 4 EStG 1987 in Deutschland nur berücksichtigt, wenn sie positiv sind. Das gilt sowohl bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage als auch bei der Festsetzung des Steuersatzes. Hierbei kamen die Luxemburger Richter zu der Auffassung, dass gebietsfremde Arbeitnehmer durch die Regelung ungünstiger behandelt werden als in Deutschland wohnende Angestellte. Diese Behandlung verstößt gegen die Niederlassungsfreiheit.
Diese EuGH-Entscheidung betrifft Arbeitnehmer. Es lässt sich aber ableiten, dass die Beschränkungen beim negativen Progressionsvorbehalt in Bezug auf Auslandseinkünfte prinzipiell einen Verstoß gegen europäische Grundfreiheiten darstellen. Die steuerliche Leistungsfähigkeit darf nicht deswegen anders behandelt werden, weil ein grenzüberschreitender Sachverhalt vorliegt. Praxishinweis: Das Urteil können Besitzer von Mietimmobilien und Ferienwohnungen im Ausland verwenden. Aber auch Anleger mit Auslandsimmobilienfonds können von der Sichtweise des EuGH profitieren. Denn oft entstehen in den ersten Jahren Anfangsverluste, die bei der inländischen Steuererklärung bislang erst einmal so lange nicht berücksichtigt werden, bis aus der derselben Einkunftsquelle des gleichen Staates entsprechende Gewinne anfallen. Diese zunächst nur vortragsfähigen Verluste werden in den Zeilen 49 ff. der Anlage AUS eingetragen. Ähnliches gilt für Auslandseinkünfte, die im Inland steuerpflichtig sind. Hier ist die Verlustverrechnung bei Grundbesitz nach § 2a Abs. 1 Nr. 6a EStG nur mit entsprechend gleichen positiven Einkünften aus demselben Staat erlaubt. Ob und inwieweit die Rechtsauffassung des EuGH auch Einfluss auf die Nichtberücksichtigung ausländischer Betriebsstättenverluste gemäß § 2a Abs. 1 Nr. 2 EStG hat, müssen erst noch künftige Verfahren zeigen.
[April 06] § 1 EStG – Keine Bescheinigung bei nicht vorhandenen Auslandseinkünften
Gemäß § 1 Abs. 3 EStG ist für die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht Voraussetzung, dass die Höhe der ausländischen Einkünfte durch eine Bescheinigung der ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen wird. Erforderlich ist ein solcher Beleg nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Brandenburg aber nur dann, wenn tatsächlich Einkünfte im Ausland erzielt wurden. Im zu Grunde liegenden Fall lebte ein Ehepaar in Portugal und erzielte ausschließlich Mieteinnahmen aus einer Immobilie in Deutschland. Da mehr als 90 v.H. der Einkünfte im Inland erzielt wurden, war die Voraussetzung für die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht somit erfüllt.
Die portugiesische Behörde konnte lediglich bescheinigen, dass dort keine Einkommensteuererklärungen vorlagen. Um eine Bescheinigung über die Höhe der nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte verlangen zu können, müssen überhaupt Einkünfte im Ausland angefallen sein. Somit bedarf es keiner Bescheinigung des Auslands, wenn dort keine Einkünfte erzielt wurden. Praxishinweis: Diese Sichtweise können Steuerpflichtige nutzen, die ihren Ruhestand im Ausland verbringen und im Inland noch Einkünfte erzielen. Beim Antrag zur erweiterten unbeschränkten Steuerpflicht sollte dann die Glaubhaftmachung von nicht vorhandenen Einnahmen im Ausland ausreichend sein.
Fundstellen: FG Brandenburg 17.8.05, 4 K 1467/01, rkr., EFG 05, 1706
BMF 30.12.96, IV B 4 - S 2303 - 266/96, BStBl I 96, 1506, DB 97, 302, FR 97, 162
[März 06] § 16 ErbStG – Beschränkte Erbschaftsteuerpflicht durch Wegzug ins Ausland
Mit Eintritt des Ruhestands denken viele Ehepaare oder Lebensgemeinschaften über einen dauerhaften Umzug ins wärmere Ausland nach. Oftmals werden dabei Immobilien oder Firmenbeteiligungen im Inland nicht aufgegeben. Wenn ein Ehepartner stirbt und der überlebende Partner erbt, kommt es zur beschränkten Erbschaftsteuerpflicht, da Inlandsvermögen besteht. Unabhängig vom Verwandtschaftsgrad wird hierbei gemäß § 16 Abs. 2 ErbStG lediglich ein einheitlicher Freibetrag von 1.100 EUR gewährt. Auch der Versorgungsfreibetrag für den Ehegatten entfällt.
Der BFH sieht hier keinen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz, da zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht erhebliche Unterschiede bei der Bemessungsgrundlage bestehen. Die sind durch entsprechend differenzierte Freibeträge zu berücksichtigen. Im Urteilsfall war ein Ehepaar bereits vor Jahren nach Österreich ausgewandert, die überlebende Frau hatte das in Deutschland verbliebene Haus geerbt. Der BFH deutete jedoch an, dass der Fall anders zu entscheiden sei, wenn das inländische Vermögen mehr als 90 v.H. des Gesamtnachlasses ausmacht. Dann könnte die unterschiedliche Besteuerung der beschränkten und unbeschränkten Steuerpflicht gegen das EU-Recht verstoßen. Zu erwähnen ist in diesem Zusammenhang das EuGH-Urteil zum Fall Barbier, wonach die Grundsätze der Kapitalverkehrsfreiheit auch auf die Erbschaftsteuer anwendbar sind. Somit dürften – zumindest bei wesentlichem Inlandsvermögen – die höheren Freibeträge in Anspruch genommen werden. Betroffene müssen ihren Fall aber auf dem Rechtsbehelfsweg derzeit noch selber durchfechten.
Praxishinweis: Um über die unbeschränkte Steuerpflicht in den Genuss der hohen Freibeträge zu kommen, ist nach der BFH-Rechtsprechung die Anmeldung eines inländischen Zweitwohnsitzes ausreichend, selbst wenn der Mittelpunkt der Lebensinteressen jenseits der Grenze liegt. Allerdings wird dann auch das Auslandsvermögen erfasst. Fundstellen:
Freibetrag: BFH 21.9.05, II R 56/03, DStR 05, 2041, BB 05, 2727, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 053267
Wohnsitz: BFH 19.3.97, I R 69/96, BStBl II 97, 447, BFH 28.1.04, I R 56/02, BFH/NV 04, 917 und BFH 24.1.01, I R 100/99, BFH/NV 01, 1402
EuGH 11.12.03, Rs. C-364/01, ZEV 04, 74, DStRE 04, 93, HFR 04, 275
[Februar 06] § 14 KStG – Pauschales Verbot grenzüberschreitender Verlustnutzung ist EU-widrig
Bei Organschaftsverhältnissen wirken sich nach § 14 Abs. 1 KStG nur Verluste von Organgesellschaften mit Sitz im Inland aus. Um eine vergleichbare britische Regelung ging es im Fall der Warenhauskette Marks & Spencer, die Verluste ihrer Auslandstöchter in Belgien, Deutschland und Frankreich nicht mit heimischen Gewinnen verrechnen konnte. Hierzu hat der EuGH nun entschieden, dass es zwar grundsätzlich mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar ist, wenn das nationale Steuerrecht es verbietet, Verluste von Auslandstöchtern im Inland abzuziehen. Allerdings setzten die Luxemburger Richter diesem Verbot auch Grenzen. Die Verrechnung von negativen Einkünften aus dem Ausland mit Gewinnen im Inland muss durchführbar sein, wenn eine Verlustnutzung im Ausland nicht möglich ist und auch künftig ausgeschlossen ist.
Nach dem Urteil des EuGH verstößt es gegen das Gebot der Niederlassungsfreiheit, wenn •	die gebietsansässige Muttergesellschaft keine Möglichkeit hat, Verluste von gebietsfremden Tochtergesellschaften abzuziehen,
•	die ausländische Tochtergesellschaft sämtliche Möglichkeiten zur Berücksichtigung von Verlusten etwa durch Vor- oder Rücktrag ausgeschöpft hat und
•	die Muttergesellschaft die Verluste auch nicht in künftigen Zeiträumen selbst durch Übertrag von der Tochter berücksichtigen kann.
Sofern die Muttergesellschaft diese Voraussetzungen gegenüber ihrem Finanzamt nachweist, verstößt es gegen die Niederlassungsfreiheit, wenn ihr der Verlustabzug weiterhin verwehrt wird. Auf Deutschland übertragen bedeutet das, dass der Organträger erst dann die Verluste im Inland verrechnen kann, wenn alle Möglichkeiten der Verlustnutzung im Ausland ausgeschöpft sind. Allerdings ist es bislang nicht möglich, einen grenzüberschreitenden Ergebnisabführungsvertrag ins deutsche Handelsregister eintragen zu lassen. Somit ist das Urteil nicht unmittelbar anwendbar. Fundstelle: EuGH 13.12.2005, C-446/03, DStR 05, 2168, DB 05, 2788
[Jan 06] � 19 EStG � Ausge�bte Mitarbeiteroptionen sind nachtr�gliche T�tigkeitsverg�tungen
Bei nicht handelbaren Aktienoptionen fließt Arbeitslohn erst mit der Ausübung und nicht bereits bei Einräumung des Optionsrechts zu. Die Einräumung des Optionsrechts gibt dem Berechtigten zunächst lediglich die Chance zu einem preisgünstigen Vermögenserwerb. Der Erwerb der Chance kann nicht als Zufluss gewertet werden, da zu diesem Zeitpunkt noch völlig offen ist, ob die Option später wirklich ausgeübt wird. Diese vom BFH entwickelte so genannte „Chancen-Rechtsprechung“ übernimmt das Hessische FG und wendet sich gegen anders lautende Literaturansichten. Im Urteilsfall war der Arbeitnehmer nach Beendigung seiner Beschäftigung ins Ausland umgezogen und hatte erst dann seine Aktienoptionen ausgeübt. Laut OECD-Musterabkommen ist es entscheidend, ob es sich dabei um eine nachträgliche Tätigkeitsvergütung handelt, die im Land der Beschäftigung zu versteuern ist, oder um Ruhegehalt, das als Arbeitnehmerversorgung im Wohnsitzstaat erfasst wird. Für die Unterscheidung ist auf den Grund der Zahlung abzustellen. So gelten ausgeübte Aktienoptionen wie auch Tantiemen unabhängig vom Zahlungstermin als nachträgliche Einnahmen nach § 19 EStG für eine aktive Tätigkeit. Gleiches nimmt das FG Düsseldorf bei Abfindungen aus einem Pensionsfonds an. Da in solchen Fällen kein Ruhegehalt vorliegt, kommt eine Steuerfreistellung nach DBA nicht in Betracht. Fundstellen: FG Hessen 7.7.05, 13 K 628/04
BFH 24.1.01, I R 100/98, BStBl II 01, 509, DB 01, 1173 und 20.6.01, VI R 105/99, BStBl II 01, 689, DB 01, 1861
FG Düsseldorf 3.6.05, 8 K 3239/00
[Okt 05] § 50d EStG � Nachweis bei nach DBA im Inland steuerfreien Lohneinkünften
Nach DBA freigestellte Einkünfte sind gemäß § 50d Abs. 8 EStG seit 2004 im Inland nur steuerfrei, wenn der Nachweis erbracht wird, - dass der andere Staat auf sein Besteuerungsrecht verzichtet oder
- dass auf diese Einkünfte im Ausland Steuern gezahlt wurden. Diese Nachweispflicht führte in der Praxis zu Problemen, da Arbeitnehmer die geforderten Dokumente aus einigen Ländern oft nicht oder nur zeitlich verzögert vorlegen konnten. Nun hat das BMF ein Merkblatt herausgegeben, das Erleichterungen vorsieht. Liegt der nach deutschem Recht ermittelte Jahresarbeitslohn nicht über der Bagatellgrenze von 10.000 EUR , erfolgt eine Freistellung unter Progressionsvorbehalt auch ohne Belege. Der Nachweis über die Zahlung der Steuer im Ausland ist ansonsten grundsätzlich durch Vorlage von Steuerbescheid sowie Zahlungsbeleg zu erbringen. Sind Arbeitnehmer nicht in der Lage, geeignete Nachweise zu erbringen, reicht eine Bescheinigung des Arbeitgebers über zugeflossene Einnahmen, abgeführte Steuern sowie den Zeitraum der Auslandstätigkeit aus. Diese Angaben sind immer bei Ländern wie Italien oder Spanien mit Abgeltungssteuern oder bei einer Nettolohnvereinbarung ausreichend. Verzichtet der ausländische Staat auf sein Besteuerungsrecht, ist dies durch Unterlagen nachzuweisen, aus denen sich die generelle Steuerbefreiung des Landes ergibt. Ohne die erforderlichen Nachweise werden die ausländischen Einkünfte im Inland erfasst. Werden die Belege dann später nachgereicht, wird der Steuerbescheid gemäß § 50d Abs. 8 EStG i.V.m. § 175 AO geändert. Die Festsetzungsfrist beginnt dabei erst mit Ablauf des Jahres, in dem der Nachweis erbracht wird. Fundstelle:
BMF 21.7.05, IV B 1 - S 2411 - 2/05, DStR 05, 1445
[Okt 05] DBA � Keine Meistbegünstigung in der EU
Der EuGH hat mit Urteil vom 5.7.2005 die unterschiedlichen Regelungen von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen den einzelnen EU-Staaten gebilligt und damit eine DBA-Meistbegünstigung abgelehnt. Im Urteilsfall ging es um die Frage, ob ein Deutscher für sein in den Niederlanden belegenes Grundstück zur Vermögensteuer ohne Berücksichtigung eines persönlichen Freibetrags herangezogen werden durfte. Wäre er hingegen ein Belgier, würde der niederländische Freibetrag auf Grund des DBA zwischen Belgien und den Niederlanden angesetzt. Laut dem Immobilienbesitzer stellt die Nichtgewährung dieses Freibetrags an eine in Deutschland ansässige Person eine unzulässige Diskriminierung innerhalb der EU dar. Dieser Auffassung hatte sich auch der Generalanwalt angeschlossen. Dies sieht der EuGH aber anders. Da ein multilaterales DBA zwischen den EU-Staaten nicht besteht, seien die einzelnen Länder frei, unterschiedliche Regeln für grenzüberschreitende Sachverhalte zu treffen. Daher lehnt der EuGH eine DBA-Meistbegünstigung ab. Die DBA sind nur auf die jeweils darin genannten Personen anzuwenden. Daher befindet sich ein in Belgien ansässiger Steuerpflichtiger hinsichtlich der auf unbewegliches Vermögen in den Niederlanden erhobenen Vermögensteuer nicht in der gleichen Lage wie ein außerhalb Belgiens ansässiger Steuerpflichtiger. Das Urteil unterscheidet sich von der EuGH-Sichtweise zu nationalen Steuervorschriften. Hier werden unterschiedliche Regelungen für nationale und internationale Sachverhalte grundsätzlich als Diskriminierung angesehen. Beim DBA hingegen sind EU-Angehörige nicht berechtigt, die jeweils günstigste abkommensrechtliche Regelung zwischen einem EU-Staat und einem anderen beliebigen EU-Staat für sich in Anspruch zu nehmen. Vielmehr steht es den nationalen Steuergesetzgebern frei, über DBAs unterschiedliche Regelungen zu treffen. Fundstelle:
EuGH 5.7.05, C-376/03, DStR 05, 1219, IStR 05, 483
[Aug 05] § 6 AStG - Stundung erfolgt bei Wegzug von Amts wegen
Endet die Besteuerung in Deutschland durch Wegzug, müssen die stillen Reserven einer wesentlichen Beteiligung an einer inländischen Kapitalgesellschaft aufgedeckt und versteuert werden. Dann wird laut § 6 AStG ein fiktiver Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG besteuert. Mit Urteil vom 11.3.2004 hatte der EuGH entschieden, dass die französische Wegzugsbesteuerung mit dem Grundsatz der Niederlassungsfreiheit unvereinbar ist. Aus diesem Grund ist auch § 6 AStG bei Wohnsitzverlegungen innerhalb der EU nicht mehr anwendbar. Wegen der Besteuerung nicht realisierter Gewinne beim Wegzug aus Deutschland hat die EU-Kommission gegen Deutschland ein Vertragsverletzungsverfahren eingeleitet.
Das BMF hat jetzt mit Schreiben vom 8.6.2005 reagiert und stundet die weiterhin festgesetzte Steuer bei Wegzug in einen EU- oder EWR-Staat bis zu einer gesetzlichen Neuregelung zinslos von Amts wegen. Das gilt so lange, bis der Steuerpflichtige die Anteile veräußert, der Steuerpflichtige in ein Drittland verzieht oder der Steuerpflichtige dem deutschen Finanzamt nicht jedes Jahr schriftlich seine Anschrift mitteilt und bestätigt, dass sich die Anteile noch in seinem Eigentum befinden. Ein Verkauf nach dem Wegzug muss dem deutschen Finanzamt mitgeteilt werden. Ist die Steuer bei dieser späteren Veräußerung geringer als der nach § 6 AStG errechnete Betrag, wird der Differenzbetrag nach § 227 AO erlassen. Betroffene sollten in offenen Verfahren einen Antrag auf Stundung stellen, da diese Grundsätze in allen Fällen anzuwenden sind, in denen die Steuer nicht bestandskräftig festgesetzt worden ist. Fundstellen: BMF 8.6.05, IV B 5 - S 1348 - 35/05, DB 05, 1307, DStR 05, 1056 EuGH 11.3.04, C-9/02 du Saillant, DStR 04, 551 [Jul 05] § 34c EStG - Fiktive Quellensteuer steht bei Zinsen aus Brasilien vor dem Aus
Bei Anleihen aus einigen Ländern werden zwischen 10 und 20 v.H. der Zinsen als fiktive Quellensteuer mit der eigenen Steuerschuld verrechnet, obwohl sie gar nicht anfällt, Anleger also auch nicht damit belastet werden. Das Finanzamt berücksichtigt somit einen Fiktivbetrag genauso wie die tatsächlich einbehaltene Quellensteuer auf Dividenden. Diese Anrechnung nach § 34c Abs. 6 EStG gilt für eine Reihe von Entwicklungsländern, aber auch für Portugal, China, die Türkei und Griechenland. Die Voraussetzungen für den Abzug der fiktiven Steuern sind in den einzelnen DBA unterschiedlich geregelt. Durch den Steuervorteil erhalten Anleger vom Finanzamt faktisch einen Renditezuschuss.
Besonders begehrt bei deutschen Anlegern sind Anleihen aus Brasilien. Bei brasilianischen Rentenwerten dürfen pauschal 20 v.H. auf die ohnehin schon hohen Zinsen angerechnet werden. Doch dieser Renditezuschuss steht jetzt vor dem Aus. Denn die Bundesregierung hat das DBA mit Brasilien am 7.4.2005 gekündigt. Dies wird ab dem kommenden Jahr wirksam. Besitzer von Brasilien-Anleihen sollten sich überlegen, ob sie ihre Papiere auch ohne den Steueranreiz noch als lukrativ einschätzen. Ansonsten sollten die Bonds unmittelbar nach der Ausschüttung und nicht erst Ende 2005 verkauft werden. Die fiktive Anrechnung gelingt nicht über erhaltene Stückzinsen, daher ist die Veräußerung unmittelbar nach dem Zinstermin ratsam. Bei einem Tausch in Anleihen anderer Länder funktioniert die Anrechnung zwar ggf. weiterhin. Doch hat die Bundesregierung in der Vergangenheit bereits mehrfach erklärt, dass sie im Rahmen einer Neuverhandlung von DBA auf diese Möglichkeit künftig generell verzichten möchte. In einigen Abkommen ist die Anrechnung sogar bereits zeitlich befristet. Fundstelle: BMF 12.5.98, IV C 6 - S 1301 - 18/98, DB 98, 1258, DStR 98, 1012, FR 98, 628 Die Nichtberücksichtigung von Gemeinkosten und Steuerberatungskosten bei beschränkt Steuerpflichtigen ist wahrscheinlich gemeinschaftsrechtswidrig
Der Bundesfinanzhof hat in zwei Revisionsverfahren den Europäischen Gerichtshof angerufen. Beide Vorabentscheidungsersuchen betreffen Benachteiligungen, denen beschränkt steuerpflichtige Angehörige eines anderen EU-Mitgliedsstaates in Deutschland ausgesetzt sind.
Im ersten Revisionsverfahren geht es um die Körperschaftsteuer auf Einkünfte, die eine beschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft aus sportlichen Darbietungen erzielt. Diese Körperschaftsteuer wird nach § 50a Abs.4 EStG i.V.m. § 8 Abs.1 des Körperschaftsteuergesetzes im Wege des Steuerabzugs erhoben. Allerdings gilt die Körperschaftsteuer mit diesem Steuerabzug nicht als abgegolten, falls die mit den Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben höher sind als die Hälfte der Einnahmen. Der Steuerpflichtige kann unter diesen Umständen die völlige oder teilweise Erstattung der einbehaltenen und abgeführten Steuer beantragen (§ 50 Abs.5 Nr.3 EStG). Durch die Erstattungsmöglichkeit soll eine Überbesteuerung der beschränkt Steuerpflichtigen vermieden werden.
Im ersten Streitfall war der Steuererstattungsantrag einer portugiesischen Kapitalgesellschaft abgelehnt worden, weil die dieser Kapitalgesellschaft entstandenen Kosten, soweit sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den inländischen Einnahmen aus pferdesportlichen Veranstaltungen standen, nicht höher als die Hälfte dieser Einnahmen waren. Die 50%-Grenze wurde nur überschritten, wenn man die von der portugiesischen Kapitalgesellschaft geltend gemachten Gemeinkosten einbezog, was § 50 Abs.5 EStG aber nicht zulässt. Der BFH bezweifelt, ob die darin liegende Ungleichbehandlung gegenüber einem unbeschränkt Steuerpflichtigen im Einklang mit den gemeinschaftsrechtlichen Diskriminierungsverboten steht.
Im zweiten Revisionsverfahren geht es um die Einschränkung in § 50 Abs.1 Satz 5 EStG, wonach ein im Inland beschränkt Steuerpflichtiger sein Einkommen nicht um Steuerberatungskosten als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs.1 Nr.6 EStG mindern kann. Im Streitfall betraf dies einen in den Niederlanden wohnenden Steuerpflichtigen, der in Deutschland Einkünfte aus einer Kommanditgesellschaft erzielte und der Kosten durch die Inanspruchnahme eines deutschen Steuerberaters für die Erstellung seiner inländischen Einkommensteuererklärung hatte. Der BFH hat auch hier Bedenken, ob die Ungleichbehandlung gegenüber einem unbeschränkt Steuerpflichtigen Kommanditisten gemeinschaftsrechtswidrig ist.
Es empfiehlt sich, entsprechende Streitfälle offen zu halten, bis die Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs vorliegen.
Der BFH hat Zweifel an der Vereinbarkeit der Haftung nach § 50a Abs.4 und 5 EStG mit dem EG-Vertrag
Der Bundesfinanzhof hat dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften mit Beschluss vom 28.April 2004 die Frage zur Entscheidung vorgelegt, ob der Steuerabzug und die Haftung gemäß § 50a Abs.4 und 5 EStG mit der Dienstleistungsfreiheit gemäß Art.59 und 60 des EG-Vertrags vereinbar sind. Der BFH hält diese Frage für zweifelhaft. Der Streitfall betrifft einen in Deutschland ansässigen Konzertveranstalter, der an einen in den Niederlanden ansässigen Unternehmer Zahlungen für Konzerte in Deutschland geleistet hatte. Den nach deutschem Steuerrecht vorgeschriebenen Steuerabzug unterließ er. Das Finanzamt nahm den Konzertveranstalter deshalb als Haftungsschuldner für die vom niederländischen Unternehmer geschuldete deutsche Einkommensteuer in Anspruch. Dagegen wehrte sich der deutsche Konzertveranstalter mit der Begründung, die Verpflichtung zum Steuerabzug und die damit verbundene Haftungsregelung seien nicht mit der Dienstleistungsfreiheit innerhalb der EU vereinbar. Denn wenn die Dienstleistungen von einem inländischen Unternehmen erbracht worden wären, hätte er keinen Steuerabzug vornehmen und daher auch keine Inanspruchnahme als Haftungsschuldner fürchten müssen.
Die Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung
Durch das Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 16.Mai 2003 (BGBl 2003 I,660) wurden in § 90 Abs.3 AO für Vorgänge mit Auslandsbezug besondere Aufzeichnungspflichten eingeführt. Das Bundesfinanzministerium hat nunmehr die sogenannte Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung erlassen, in der Art, Inhalt und Umfang der erforderlichen Aufzeichnungen geregelt sind.
Die Aufzeichnungspflicht gilt nicht für „kleinere” Unternehmen. Diese müssen lediglich Auskunft erteilen und bestimmte Unterlagen auf Anforderung des Finanzamts vorlegen oder erstellen. Zu den „kleineren Unternehmen” zählen Steuerpflichtige, bei denen im laufenden Wirtschaftsjahr im Rahmen von Geschäftsbeziehungen mit nahestehenden Personen weder die Summe der Entgelte für die Lieferungen von Gütern und Waren 5 Mio. € übersteigt, noch die Summe der Vergütungen für andere Leistungen als für die Lieferungen von Gütern oder Waren mehr als 500.000 € beträgt. Überschreitet ein Unternehmen die genannten Grenzen in einem Wirtschaftsjahr, kommt die Aufzeichnungspflicht ab dem folgenden Wirtschaftsjahr zum Zug (§ 6 GAufzV).
Art, Inhalt und Umfang der Aufzeichnungen
Die Aufzeichnungen sollen der Finanzverwaltung eine Überprüfung ermöglichen, ob der Grundsatz des Fremdvergleichs im Rahmen der Geschäftsbeziehungen mit Nahestehenden beachtet wurde. Zu diesem Zweck können von der Finanzverwaltung u.a. folgende Angaben angefordert werden:
· Allgemeine Informationen über die Beteiligungsverhältnisse sowie über den Geschäftsbetrieb und Organisationsaufbau;
· eine Darstellung der Geschäftsbeziehungen zu den nahe stehenden Personen;
· Informationen über die vom Steuerpflichtigen und den nahe stehenden Personen ausgeübten Funktionen und übernommenen Risiken;
· eine Darstellung der angewendeten Verrechnungspreismethode;
· Aufzeichnungen über außergewöhnliche Geschäftsvorfälle, z.B. über Vermögensübertragungen in Zusammenhang mit Umstrukturierungsmaßnahmen und über die Änderung von Geschäftsstrategien (§§ 3-6 GAufzV).
Die Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung ist rückwirkend zum 30.Juni 2003 in Kraft getreten.
Legt der Steuerpflichtige die erforderlichen Aufzeichnungen nicht vor, oder sind die Aufzeichnungen nicht verwertbar, oder werden Aufzeichnungen über außergewöhnliche Geschäftsvorfälle nicht zeitnah erstellt, so vermutet die Finanzverwaltung, dass die inländischen Einkünfte höher sind. Diese Vermutung kann der Steuerpflichtige widerlegen.
In solchen Fällen wird die Finanzverwaltung eine Schätzung vornehmen, wobei als Strafe für die fehlenden oder zu spät vorgelegten Aufzeichnungen ein Zuschlag bis zu 1 Mio. € festgesetzt werden kann (§ 162 Abs.3+4 AO); das gilt allerdings erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.Dezember 2003 beginnen (Art. 97 § 22 Satz 2 EGAO).
International tätige Unternehmen sollten die neuen Dokumentationspflichten als Chance sehen, die Verrechnungspreise betriebswirtschaftlich fundiert zu kalkulieren, was einerseits dazu führt, dass die ertragstarken Geschäftsbereiche des Unternehmens ersichtlich werden und andererseits Erleichterungen bei der nächsten Betriebsprüfung mit sich bringt.
Die Wegzugsbesteuerung ist EG-rechtswidrig
Wer sich mit der Frage befasst, ob er den Wohnsitz verlegen soll, um der deutschen Steuer zu entgehen, sollte bedenken, dass es auch bei einem Wohnsitz in Deutschland relativ leicht ist, die Steuerbelastung bei den Einkünften aus Vermögensanlagen auf Null Euro zu reduzieren. Bei Kombination der richtigen Lebensversicherungen, Aktienfonds und Immobilien fließt einem deutschen Anleger die Rendite beispielsweise steuerfrei zu.
Manchmal lohnt sich ein Umzug ins Ausland allerdings allein wegen der Erbschaftsteuer. Bei Deutschen, die sich überwiegend in Österreich aufhalten und dort einen Wohnsitz haben, entfällt die Erbschaftsteuer z.B. vollständig hinsichtlich des Teils des Kapitalvermögens, das der 25%igen österreichischen Kapitalertragsteuer unterlegen hat, weil mit der Kapitalertragsteuer in Österreich gleichzeitig die Erbschaftsteuer abgegolten wird. Diese Steuerbefreiung gilt aufgrund des Artikels 5 des Doppelbesteuerungsabkommens mit Österreich auf dem Gebiet der Erbschaftsteuern (BStBl 1955 Teil I S.375) auch für den Fall, dass die Erben in Deutschland leben. Nach Artikel 5 wird das Nachlassvermögen – soweit es aus den o.g. Kapitalanlagen besteht – nur im Wohnsitzstaat des Erblassers besteuert. Auch wenn der Erblasser zur Zeit seines Todes in Deutschland einen weiteren Wohnsitz unterhält, entfällt die Besteuerung in Deutschland, wenn sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Erblassers zur Zeit des Todes in Österreich befand. Wer den Mittelpunkt der Lebensinteressen rechtzeitig vor dem Tod nach Österreich verlegt und das Vermögen so anlegt, dass die Erträge zumindest einmal der 25%igen österreichischen Kapitalertragsteuer unterlegen haben, kann also erreichen, dass weder in Österreich noch in Deutschland Erbschaftsteuer anfällt. Das gilt für Vermögen jeder Größenordnung!
In den folgenden Abschnitten zeigen wir, welche Hürden der deutsche Gesetzgeber aufgebaut hat, um den Umzug in ein Niedrigsteuergebiet zu erschweren und welche Möglichkeiten trotzdem bestehen.
Personen, die in Deutschland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind in Deutschland unbeschränkt, d.h. mit ihrem Welteinkommen steuerpflichtig (§ 1 Abs.1 EStG). Wenn ein Wohnsitz in Deutschland vorhanden ist, müssen folgende Fälle unterschieden werden:
· Wenn zusätzlich zu einem Wohnsitz in Deutschland ein weiterer Wohnsitz in einer Steueroase unterhalten wird, z.B. in Andorra, bleiben aufgrund des Wohnsitzes in Deutschland auch die Einkünfte steuerpflichtig, die in der Steueroase erzielt werden, denn mit den Steueroasen unterhält Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen.
· Wenn zusätzlich zu einem Wohnsitz in Deutschland ein weiterer Wohnsitz in einem Land unterhalten wird, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, sind die Steuerfolgen von den Bestimmungen des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens abhängig. Auch wenn in Deutschland aufgrund des Wohnsitzes unbeschränkte Steuerpflicht besteht, bleiben dann bestimmte Einkünfte, die im Ausland erzielt werden, steuerfrei, soweit sich die Steuerbefreiung aus dem Doppelbesteuerungsabkommen ergibt. Diese steuerfreien ausländischen Einkünfte haben aber im Rahmen des Progressionsvorbehalts nach den §§ 2a und 32b EStG in der Regel Einfluss auf den Steuersatz der in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte. Der Steuersatz, der für die deutschen Einkünfte maßgebend ist, kann sich also bei unbeschränkter Steuerpflicht durch steuerfreie Einkünfte, die im Ausland anfallen, erhöhen oder vermindern.
· Bei unbeschränkter Steuerpflicht in Deutschland kommt außerdem
§ 34c EStG zur Anwendung, wonach bestimmte ausländische Steuern auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet werden.
Als Zwischenergebnis halten wir fest, dass die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland nur entfällt, wenn in Deutschland kein Wohnsitz unterhalten wird und wenn auch nicht die Voraussetzungen des gewöhnlichen Aufenthalts i.S.d. § 9 AO vorliegen.
Entstrickungsbesteuerung
Wenn die Besteuerung in Deutschland aufgrund eines Wegzugs endet, müssen i.d.R. die stillen Reserven aufgedeckt und versteuert werden. Da der eigene Betrieb vor einem Wegzug normalerweise aufgelöst oder verkauft wird, betrifft die Entstrickungsbesteuerung vor allem wesentliche Beteiligungen an einer inländischen Kapitalgesellschaft.
Bei Auswanderern, die zum Zeitpunkt des Umzugs Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft besitzen, wird aufgrund des § 6 des Außensteuergesetzes ein fiktiver Veräußerungsgewinn besteuert, wie er bei einer normalen Veräußerung nach § 17 EStG entstehen würde, vorausgesetzt dass der Auswanderer in den letzten fünf Jahren an der Gesellschaft mit mindestens 1% beteiligt war. Diese Wegzugsbesteuerung fällt unabhängig davon an, ob der Steuerpflichtige in ein Hoch- oder Niedrigsteuerland umzieht.
Die Besteuerung nach § 6 Außensteuergesetz entfällt jedoch, wenn der Steuerpflichtige nur vorübergehend in das Ausland umzieht. Wer beabsichtig, seinen Wohnsitz innerhalb von 5 Jahren wieder nach Deutschland zu verlegen, braucht die Sondersteuer nach § 6 Außensteuergesetz nicht zu entrichten. Bei einer beruflich bedingten Abwesenheit verlängert sich die Frist von 5 auf 10 Jahre. In der Regel muss allerdings für die Steuer zumindest eine Sicherheit gestellt werden, da die bloße Absicht der Rückkehr dem Finanzamt nicht ausreicht, um die Besteuerung auszusetzen.
Die Steuerfolgen des § 6 Außensteuergesetz lassen sich vermeiden, wenn der Wegzug langfristig geplant wird. Da nur Kapitalgesellschaften betroffen sind, ist die Umwandlung in eine GmbH & Co.KG ein möglicher Ausweg. Auch durch eine Änderung der Beteiligungsverhältnisse, die dazu führt, dass keine wesentliche Beteiligung mehr vorliegt, kann die Besteuerung vermieden werden. Als weitere Gestaltungsmaßnahme kommt die Veräußerung der Anteile rechtzeitig vor dem Umzug in Betracht, z.B. an eine neu gegründete ausländische Kapitalgesellschaft.
Mit Urteil vom 11.März 2004 hat der Europäische Gerichtshof entschieden, dass die französische Wegzugsbesteuerung mit dem Grundsatz der Niederlassungsfreiheit unvereinbar ist. Auf Grund dieser Entscheidung ist auch § 6 des deutschen Außensteuergesetzes bei Wohnsitzverlegungen innerhalb der EU nicht mehr anwendbar, sodass entsprechende Veranlagungen offen gehalten werden müssen, bis der deutsche Gesetzgeber die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs umgesetzt hat. Die Europäische Kommission hat Deutschland inzwischen förmlich aufgefordert, § 6 AStG aufzuheben.
Verbleibende Steuerpflicht in Deutschland
Personen, die den Wohnsitz und gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland aufgegeben haben, bleiben in Deutschland dennoch beschränkt steuerpflichtig, wenn in Deutschland weiterhin Einkünfte i.S.d. § 49 EStG erzielt werden. Das gilt allerdings nur dann, wenn das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte nicht aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens einem anderen Staat zusteht. Denn die Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen haben Vorrang vor den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (§ 2 AO).
Beschränkt Steuerpflichtige, die in Deutschland hohe Steuern zahlen, sollten prüfen, ob es sich lohnt, im Inland eine Zweitwohnung anzumieten. Denn sobald in Deutschland irgendein Wohnsitz vorhanden ist, tritt unbeschränkte Steuerpflicht ein. Bei unbeschränkter Steuerpflicht ist zwar grundsätzlich das Welteinkommen in Deutschland steuerpflichtig. Aufgrund der Bestimmungen in den Doppelbesteuerungsabkommen werden ausländische Einkünfte aber in der Regel in dem Staat besteuert, in dem die Einkünfte anfallen oder in dem sich der Lebensmittelpunkt befindet, so dass die deutsche Steuerbelastung bei unbeschränkter Steuerpflicht oft niedriger ausfällt.
Nach einem Wegzug aus Deutschland in ein Niedrigsteuergebiet oder in die Schweiz kann in bestimmten Fällen auch die erweiterte beschränkte Steuerpflicht i.S.d. § 2 des Außensteuergesetzes zum Tragen kommen. In diesem Fall werden – über die Einkünfte bei normaler beschränkter Steuerpflicht hinaus – alle Einkünfte in Deutschland besteuert, die nicht ausländische Einkünfte i.S. des § 34c Abs.1 EStG sind. Das wirkt sich vor allem bei Einkünften aus Kapitalvermögen und bei Renteneinkünften aus. Bei der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen Einkünfte aus Kapitalvermögen generell der Inlandsbesteuerung, wenn der Schuldner unbeschränkt steuerpflichtig ist (BStBl I Sonder-Nr. 1/95 Tz.2.5.01).
Auch Renten sind bei der erweiterten beschränkten Steuerpflicht in Deutschland steuerpflichtig, wenn der Verpflichtete unbeschränkt steuerpflichtig ist; das trifft beispielsweise auf Sozialversicherungsrenten zu. Bei der erweiterten beschränkten Steuerpflicht entfällt außerdem die Abgeltungswirkung der Abzugsbesteuerung nach § 50a EStG (§ 2 Abs.5 AStG). Ein Künstler, Sportler oder Schriftsteller, der die Vorteile der Abzugssteuer nach § 50a EStG in Anspruch nehmen will, muss also bei der Wahl des neuen Wohnsitzes darauf achten, dass die Einkünfte, die nach dem Wegzug in Deutschland erzielt werden, nicht unter die erweiterte beschränkte Steuerpflicht fallen.
Weitere Folge der erweiterten beschränkten Steuerpflicht ist, dass die Einkünfte, die nach dem Wegzug in Deutschland erzielt werden, im Umzugsjahr und weitere neun Jahre lang dem Progressionsvorbehalt unterliegen. Die in Deutschland erzielten Einkünfte werden also mit dem Einkommensteuersatz besteuert, der anzuwenden wäre, wenn das Welteinkommen in Deutschland weiterhin steuerpflichtig wäre (§ 2 Abs.5 AStG). Deshalb muss dem deutschen Fiskus das Welteinkommen offengelegt werden, um den zutreffenden Steuersatz zu ermitteln. In der Praxis kann dies allerdings dadurch vermieden werden, dass man dem Finanzamt freiwillig anbietet, den Spitzensteuersatz auf die deutschen Einkünfte anzuwenden.
Bei einem Umzug ins Ausland muss die in manchen Fällen fortbestehende Erbschaftsteuerpflicht in Deutschland bedacht werden. Bei einer ungünstigen Konstellation kann es dazu kommen, dass nach einem Wegzug für das gleiche Vermögen sowohl im Ausland als auch im Inland Erbschaftsteuer anfällt, was zu einer extrem hohen Belastung führen kann. Denn als Inländer, die in Deutschland unbeschränkt erbschaftsteuerpflichtig sind, gelten auch deutsche Staatsangehörige, die sich nach dem Wegzug nicht länger als 5 Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben. Um die unbeschränkte Steuerpflicht innerhalb der 5-Jahresfrist zu vermeiden, müsste mit dem Wegzug ins Ausland zugleich die deutsche Staatsangehörigkeit aufgegeben werden (§ 2 ErbStG).
Bei unbeschränkter Steuerpflicht unterliegt der gesamte Vermögensanfall der deutschen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer, also das Inlands- und Auslandsvermögen. Einschränkungen können sich insoweit allerdings aus den Doppelbesteuerungsabkommen ergeben (§ 19 Abs.2 ErbStG). Zur Zeit bestehen aber nur mit Dänemark, Griechenland, Österreich, Schweden, der Schweiz und den USA Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Erbschaftsteuer (BStBl 2004 I,135).
Weitere Besonderheiten hinsichtlich der Erbschaftsteuer müssen bei einem Wohnsitzwechsel in ein niedrig besteuerndes Gebiet bedacht werden. Nach § 4 Außensteuergesetz kommt die erweiterte beschränkte Erbschaftsteuerpflicht in Betracht, wenn der Erblasser in den letzten 10 Jahren vor dem Wegzug in Deutschland mindestens 5 Jahre unbeschränkt steuerpflichtig war. Bei der erweiterten beschränkten Erbschaftsteuerpflicht werden zusätzlich die Wirtschaftsgüter der Besteuerung unterworfen, deren Erträge bei unbeschränkter Einkommensteuerpflicht inländische Einkünfte im Sinne des § 34c Abs.1 EStG wären. Hierzu gehören z.B. Guthaben bei Geldinstituten im Inland, Aktien und sonstige Beteiligungsrechte an deutschen Kapitalgesellschaften sowie sämtliche beweglichen Wirtschaftsgüter, die sich im Inland befinden. Im Ergebnis werden somit über das Inlandsvermögen im Sinne des § 121 BewG hinaus auch alle anderen im Inland befindlichen Vermögenswerte in den steuerpflichtigen Nachlass einbezogen.
Die Folgen der erweiterten beschränkten Erbschaftsteuerpflicht lassen sich relativ leicht vermeiden, indem die Bankguthaben, Wertpapiere und die sonstigen beweglichen Wirtschaftsgüter beim Wegzug mitgenommen oder zumindest in ein anderes Land transferiert werden.
Vorsteuer-Erstattungen aus Auslandsrechnungen beantragen
Wenn ein deutscher Unternehmer häufig Leistungen in anderen Staaten in Anspruch nimmt, ohne dass in diesen Staaten Umsatzsteuererklärungen abzugeben sind, lohnt es sich, einen Antrag auf Erstattung der Vorsteuern zu stellen. Die Vorsteuererstattung kann in allen EU-Staaten sowie in Estland, Island, Norwegen, der Schweiz, Slowenien, Ungarn, Polen und Kanada beantragt werden. Die Besonderheiten, die bei den einzelnen Ländern beachtet werden müssen, sind in einem Merkblatt enthalten, das im Internet unter dem Stichwort „Vorsteuer-Ver­gütungsverfahren” abgerufen werden kann, unter www.dihk.de. Es gelten insoweit für jedes der o.g. Länder besondere Vorschriften, z.B. zur Frage, aus welchen Belegen Vorsteuern erstattet werden, und welche Mindestbeträge je Erstattungsantrag eingehalten werden müssen.
Die FGS Steuerberatungsgesellschaft mbH, Johann-Kinkel-Str. 2, 53175 Bonn, die hinsichtlich des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens mit der DIHK kooperiert, übernimmt die Antragstellung bei den ausländischen Finanzbehörden gegen eine Gebühr. Die Anträge auf Vorsteuererstattung müssen bei den ausländischen Finanzbehörden bis zum 30.Juni des Folgejahres vorliegen. Es handelt sich hierbei um eine Ausschlussfrist, die nicht verlängert werden kann. Bei der FGS Steuerberatungsgesellschaft müssen die Unterlagen für 2003 deshalb bis 30.April 2004 eingereicht werden.
Steuerberater, die die Anträge auf Vorsteuererstattung selbst bearbeiten wollen, erhalten die erforderlichen Antragsformulare beim Bundesamt für Finanzen, Friedhofstr. 1, 53225 Bonn.
Ausländische Geschäftsführer, Prokuristen und Vorstandsmitglieder sind teilweise in Deutschland steuerpflichtig
Nach § 49 Abs.1 Nr.4c EStG gehören seit 2001 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die ein Geschäftsführer, Prokurist oder Vorstandmitglied einer Gesellschaft mit Geschäftsleitung im Inland bezieht, zu den beschränkt steuerpflichtigen inländischen Einkünften.
Ziel der Neuregelung in § 49 Abs.1 Nr.4c EStG war es, das nationale Besteuerungsrecht von der Dauer eines vorübergehenden Aufenthalts in Deutschland unabhängig zu machen und für das Besteuerungsrecht, das der Bundesrepublik Deutschland nach mehreren Doppelbesteuerungsabkommen zugewiesen ist, eine Rechtsgrundlage zu schaffen.
Da die Doppelbesteuerungsabkommen dem Einkommensteuergesetz vorgehen, muss vor der Anwendung des § 49 EStG geprüft werden, ob die Tätigkeit des betreffenden Geschäftsführers, Prokuristen oder Vorstandsmitglieds in Deutschland überhaupt besteuert werden darf (§ 2 AO). Dabei werden folgende Fälle unterschieden:
· Bei Geschäftsführern, Prokuristen und Vorstandsmitgliedern von Gesellschaften mit Geschäftsleitung in Deutschland, die ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Staat haben, mit dem die Bundesrepublik Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen abgeschlossen hat, führt die Neuregelung stets zur Besteuerung der Vergütungen in Deutschland.
· Die meisten Doppelbesteuerungsabkommen sehen ein Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaats des Arbeitnehmers vor. Wenn die Arbeit jedoch im anderen Vertragsstaat ausgeübt wird, können die dafür bezogenen Vergütungen auch im Tätigkeitsstaat besteuert werden. Im Regelfall bleibt es jedoch beim ausschließlichen Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaat, wenn weitere Kriterien – z.B. die 183-Tage-Regelung – erfüllt sind.
· Einige Doppelbesteuerungsabkommen enthalten jedoch Sonderregelungen. So befindet sich im Doppelbesteuerungsabkommen mit der Schweiz z.B. eine Regelung, nach der für die Einkünfte eines Vorstandsmitglieds, Direktors, Geschäftsführers oder Prokuristen einer Kapitalgesellschaft das Besteuerungsrecht dem Staat zugewiesen wird, in dem die Kapitalgesellschaft ihren Sitz hat. Dadurch kann Deutschland aufgrund des § 49 Abs.1 Nr.4c EStG jetzt das Besteuerungsrecht ausüben.
Vergleichbare Regelungen enthalten die Doppelbesteuerungsabkommen mit den Ländern Belgien, Dänemark, Japan, Türkei und Schweden, so dass der neue § 49 Abs.1 Nr.4c EStG auch in diesen Fällen zu einer Besteuerung der Vergütungen in Deutschland führt.
Die Nichtberücksichtigung ausländischer Verluste ist gemeinschaftswidrig
Bei der Ermittlung der Einkommensteuerbemessungsgrundlage dürfen nach § 2a Abs.1 EStG die dort aufgeführten negativen ausländischen Einkünfte nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und aus demselben Staat ausgeglichen werden. Außerdem werden diese Verluste im Rahmen des sog. negativen Progressionsvorbehalts nicht berücksichtigt. Dies hat zur Folge, dass Steuerpflichtige, die negative ausländische Einkünfte i.S. des § 2a Abs.1 EStG erzielen, anders behandelt werden als solche, die entsprechende Einkünfte aus dem Inland beziehen. Denn negative inländische Einkünfte werden im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung berücksichtigt; sie mindern grundsätzlich den Gesamtbetrag der Einkünfte und damit die festzusetzende Einkommensteuer.
Der BFH hat dem Europäischen Gerichtshof mit Beschluss vom 13.November 2002 die Frage vorgelegt, ob die Regelung des § 2a Abs.1 Satz 1 Nr.4 EStG mit der Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit nach dem EG-Vertrag zu vereinbaren ist. Dem vom BFH zu entscheidenden Fall lag folgender Sachverhalt zu Grunde:
Ein Ehepaar wurde 1987 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Eheleute erzielten in Deutschland Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wohnten aber in einem in Frankreich belegenen eigenen Einfamilienhaus. Die Eheleute begehren die Berücksichtigung negativer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wegen der Selbstnutzung des der Nutzungswertbesteuerung unterliegenden Einfamilienhauses im Wege des sog. negativen Progressionsvorbehalts.
Die negativen Einkünfte der Eheleute aus der Eigennutzung ihres in Frankreich belegenen Hausgrundstücks sind in Deutschland aufgrund des Doppelbesteuerungsabkommens mit Frankreich steuerfrei und gehen insoweit nicht in die Einkommensteuer-Bemessungsgrundlage ein. Die negativen ausländischen Einkünfte können auch nicht im Wege des sog. negativen Progressionsvorbehalts berücksichtigt werden, da § 2a Abs.1 Satz 1 Nr.4 EStG den steuermindernden Ausgleich negativer Einkünfte ausschließt.
Die danach bestehende unterschiedliche Behandlung ausländischer negativer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung einerseits und inländischer negativer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung anderseits bei der Ermittlung des Einkommens erachtet der BFH als gemeinschaftsrechtswidrig.
Bei Einsprüchen in ähnlich gelagerten Fällen (z.B. auch bei negativen Einkünften aus einer in einem ausländischen Staat belegenen gewerblichen Betriebsstätte) ruht das Verfahren nach § 363 Abs.2 AO, wenn sich der Einspruchsführer in der Begründung seines Einspruchs auf das Verfahren vor dem Europäischen Gerichtshof mit dem Aktenzeichen Rs. C-152/03 stützt. Aussetzung der Vollziehung gewährt die Finanzverwaltung derzeit jedoch nicht. Siehe hierzu eine Verfügung der OFD Frankfurt vom 17.Juni 2003 (S 2118a A-1-St II 22) in DStR 2003 S.1395.
Es empfiehlt sich, in ähnlichen Fällen bisher nicht angesetzte Verluste aus Immobilien und Gewerbebetrieben, die in anderen EU-Staaten belegen sind, in der deutschen Einkommensteuererklärung anzusetzen bzw. nachzumelden und die entsprechenden Steuerbescheide offen zu halten, bis die Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs vorliegt.
Der Mindeststeuersatz von 25% für beschränkt Steuerpflichtige ist EG-rechtswidrig
Nach § 50 Abs.3 EStG beträgt die Einkommensteuer bei beschränkt Steuerpflichtigen, die veranlagt werden, mindestens 25%. Mit Urteil vom 12.Juni 2003 hat der Europäische Gerichtshof hierzu entschieden, dass dieser Mindeststeuersatz gegen das Gemeinschaftsrecht verstößt. Die Richter erlaubten deshalb einem niederländischen Künstler, der einen Kurzauftritt in Deutschland hatte, den Abzug der tatsächlich angefallenen Betriebsausgaben. Bei Steuerpflichtigen aus anderen EU-Staaten müssen die Einkommensteuerbescheide also offen gehalten werden, wenn die Mindestbesteuerung zu einer erhöhten Steuerbelastung führt. Die Finanzverwaltung gewährt Aussetzung der Vollziehung und stimmt einem Antrag auf Ruhen des Verfahrens zu.
Die Finanzverwaltung will künftig vermehrt Bußgelder festsetzen, wenn Steuerpflichtige die Anzeigepflichten i.V.m. Auslandsbeziehungen nicht beachten
Nach § 138 Abs.2 AO müssen Steuerpflichtige mit Wohnsitz, gewöhnlichem Aufenthalt, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland dem zuständigen Finanzamt auf einem amtlich vorgeschriebenen Vordruck Folgendes anzeigen:
· die Gründung und den Erwerb von Betrieben und Betriebsstätten im Ausland,
· die Beteiligung an ausländischen Personengesellschaften oder deren Aufgabe oder Änderung und
· den Erwerb von Beteiligungen an einer ausländischen Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, wenn damit unmittelbar eine Beteiligung von mindestens 10% oder mittelbar eine Beteiligung von mindestens 25% erreicht wird, oder wenn die Summe der Anschaffungskosten aller Beteiligungen mehr als 150.000 € beträgt.
Die Mitteilungen sind innerhalb eines Monats nach dem meldepflichtigen Ereignis abzugeben (§ 138 Abs.3 AO). Die Finanzverwaltung akzeptiert es aber auch, wenn ein Steuerpflichtiger einmal monatlich alle meldepflichtigen Ereignisse gesammelt anzeigt.
Steuerpflichtige, die ihren Anzeigepflichten vorsätzlich oder leichtfertig nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig nachkommen, begehen eine Ordnungswidrigkeit, die mit einer Geldbuße bis zu 5.000 € geahndet werden kann. Die Finanzverwaltung kann die Einhaltung der Anzeigepflichten mit Zwangsmitteln durchsetzen (§ 328 AO).
Die OFD Koblenz hat die Finanzämter aufgefordert, den Anzeigepflichten i.V.m. Auslandsbeziehungen künftig mehr Beachtung zu schenken und festgestellte Verstöße mit Geldbußen zu ahnden.
Der BFH hält die Nichtberücksichtigung ausländischer Vermietungsverluste für gemeinschaftswidrig; Einspruchshinweis
Wenn ein in Deutschland unbeschränkt Steuerpflichtiger negative Einkünfte aus der Vermietung einer ausländischen Immobilie erzielt, so kann er diese Verluste im Inland nicht oder nur unter eingeschränkten Voraussetzungen mit inländischen Einkünften ausgleichen. Denn entweder sind die negativen ausländischen Einkünfte aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens im Inland steuerfrei oder sie sind den Abzugsbeschränkungen des § 2a EStG unterworfen.
Die negativen ausländischen Einkünfte werden auch nicht im Rahmen des Progressionsvorbehalts berücksichtigt. Es wird deshalb seit langem diskutiert, ob diese Ungleichbehandlung inländischer und ausländischer Einkünfte im Einklang mit den gemeinschaftsrechtlichen Diskriminierungsverboten steht. Überwiegend wird dies im Schrifttum verneint.
Der BFH hat sich diesen Bedenken jetzt angeschlossen und deshalb den Europäischen Gerichtshof angerufen. Konkret geht es in dem Streitfall um negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die ein Steuerpflichtiger aus der Eigennutzung eines (der Nutzungswertbesteuerung unterliegenden) Einfamilienhauses in Frankreich erzielte und die im Inland steuerlich nicht berücksichtigt wurden. Nach Ansicht des BFH verstößt dies gegen die gemeinschaftsrechtlich garantierte Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit. Die Fragen, die der BFH dem Europäischen Gerichtshof mit Beschluss vom 13.November 2002 vorgelegt hat, lauten:
1. Widerspricht es dem Gemeinschaftsrecht, wenn eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person Verluste aus Vermietung und Verpachtung, die in einem anderen Mitgliedsstaat entstehen, bei der Einkommensermittlung nicht abziehen kann?
2. Für den Fall, dass diese Frage zu verneinen ist: Widerspricht es dem Gemeinschaftsrecht, wenn diese Verluste im Wege des negativen Progressionsvorbehalts nicht berücksichtigt werden?
Es empfiehlt sich, Verluste aus Immobilien, die in anderen EU-Staaten belegen sind, in der deutschen Einkommensteuererklärung in allen noch offenen Fällen zu erklären bzw. nachzumelden und die entsprechenden Steuerbescheide offen zu halten, bis die Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs vorliegt.
Besteuerungslücke bei der Überlassung von Adressdaten durch eine ausländische Kapitalgesellschaft
Einkünfte eines Steuerausländers aus der Überlassung von Kunden­adressen zur Nutzung im Inland fallen auch dann nicht unter die beschränkte Steuerpflicht nach § 49 Abs.1 Nr.9 EStG, wenn die Adressen von einer ausländischen Kapitalgesellschaft nach Informationen über das Konsumverhalten der betreffenden Kunden „selektiert” wurden. Denn es handelt sich in einem solchen Fall nicht um die Nutzungsüberlassung von Know-how, sondern um die Überlassung von Datenbeständen.
Der BFH führt hierzu in einem Urteil vom 13.November 2002 aus, dass die Selektionsarbeiten und Rechercheerkenntnisse zwar als Know-how anzusehen seien, nicht jedoch die Adressdaten als solche. Zur Nutzung überlassen wird nicht das Know-how des Herrichtens der Daten, sondern die Daten selbst.
Die Gestaltungsmöglichkeiten, die sich aus diesem BFH-Urteil ergeben, sind sehr groß, da derartige Geschäftsaktivitäten auch in Niedrigsteuerländern durchgeführt werden können. Aufgrund des Urteils scheint es im Übrigen unerheblich zu sein, auf welche Art und Weise die Informationen übermittelt werden, so dass auch eine voll elektronische Geschäftsabwicklung denkbar ist.
Neue Dokumentationspflichten für international tätige Unternehmen
Verbundene international tätige Unternehmen stellen für die erbrachten Leistungen sog. Verrechnungspreise in Rechnung. Die Kalkulation dieser Preise ist für die Höhe des Gewinns des in Deutschland ansässigen Unternehmensteils von großer Bedeutung. Bisher fehlt es an einer gesetzlichen Verpflichtung der Steuerpflichtigen, nachprüfbare Aufzeichnungen zu führen. Eine Prüfung der Verrechnungspreise durch die Finanzverwaltung ist daher vielfach nicht möglich. Dieses Problem wird voraussichtlich künftig durch die Schaffung gesetzlicher Dokumentationspflichten gelöst werden, wozu der Bundesfinanzminister durch einen neuen Absatz 3 des § 90 AO ermächtigt werden soll. Bei Steuerpflichtigen, die gegen die neuen Dokumentationspflichten verstoßen, darf die Finanzverwaltung dann beim Gewinn eine Hinzuschätzung vornehmen.
Vorsteuererstattungen aus Auslandsrechungen beantragen
Wenn ein deutscher Unternehmer häufig Leistungen in anderen Staaten in Anspruch nimmt, ohne dass in diesen Staaten eine Betriebsstätte unterhalten wird, lohnt es sich, einen Antrag auf Erstattung der Vorsteuern zu stellen. Die Vorsteuererstattung kann in allen EU-Staaten sowie in Estland, Island, Norwegen, der Schweiz, Ungarn und Kanada beantragt werden. Die Besonderheiten, die bei den einzelnen Ländern beachtet werden müssen, sind in einem Merkblatt enthalten, das im Internet unter dem Stichwort „Vorsteuer-Vergütungsver­fahren” abgerufen werden kann, unter www.dihk.de. Es gelten insoweit für jedes der o.g. Länder besondere Vorschriften, z.B. zur Frage, aus welchen Belegen Vorsteuern erstattet werden, und welche Mindestbeträge je Erstattungsantrag eingehalten werden müssen.
Die FGS Steuerberatungsgesellschaft mbH, Johanna-Kinkel-Str. 2, 53175 Bonn, die hinsichtlich des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens mit der DIHK kooperiert, übernimmt die Antragstellung bei den ausländischen Finanzbehörden gegen eine Gebühr. Die Anträge auf Vorsteuererstattung müssen bei den ausländischen Finanzbehörden bis zum 30.Juni des Folgejahres vorliegen. Es handelt sich hierbei um eine Ausschlussfrist, die nicht verlängert werden kann (EFG 1998, 1366 ff.). Bei der FGS Steuerberatungsgesellschaft müssen die Unterlagen für 2002 deshalb bis 15.Mai 2003 eingereicht werden.
Steuerberater, die die Anträge auf Vorsteuererstattung selbst bearbeiten wollen, erhalten die erforderlichen Antragsformulare beim Bundesamt für Finanzen, Friedhofstraße 1, 53225 Bonn.
Beim Umzug in einen anderen Staat den Progressionsvorbehalt beachten
Mit Urteil vom 15.Mai 2002 hat der Bundesfinanzhof entschieden, wie Arbeitnehmer zu besteuern sind, die während des Kalenderjahres aus Deutschland in einen anderen Staat verziehen und anschließend nur noch dort Einkünfte erzielen. Danach gehen die nach dem Wegzug erzielten Einkünfte nicht in die Bemessungsgrundlage der deutschen Einkommensteuer ein. Sie unterliegen jedoch dem „Progressionsvorbehalt”, d.h. sie erhöhen oder vermindern denjenigen Steuersatz, mit dem das in Deutschland erzielte Einkommen besteuert wird.
Im Urteilsfall war ein niederländischer Staatsbürger im Jahresverlauf aus Deutschland in die Niederlande verzogen. In Deutschland erzielte er nach dem Wegzug keine Einkünfte mehr. Der BFH bestätigte das Vorgehen des Finanzamts, das die in den Niederlanden erzielten Einkünfte im Wege des Progressionsvorbehalts bei der Berechnung der deutschen Einkommensteuer berücksichtigt hatte. Diese Handhabung sei durch § 32b EStG gedeckt und mit dem Europäischen Gemeinschaftsrecht vereinbar.
Zugleich versagte der BFH dem Steuerpflichtigen, der nach seinem Wegzug in den Niederlanden geheiratet hatte, die Anwendung des Splitting-Tarifs. Der Splitting-Tarif gelte nur dann, wenn beide Ehegatten zumindest in einem Teil des betreffenden Jahres in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig oder als unbeschränkt steuerpflichtig zu behandeln seien, und das sei bei der Ehefrau des Steuerpflichtigen nicht der Fall gewesen.
Arbeitnehmer, die ins Ausland versetzt werden oder aus dem Ausland zurückkehren, müssen also bedenken, dass i.V.m. der deutschen Einkommensteuererklärung für das Umzugsjahr Steuernachzahlungen fällig werden können. Denn das Finanzamt wendet auf die in Deutschland bezogenen Einkünfte einen Steuersatz an, der auch die im Ausland bezogenen Einkünfte des Kalenderjahres berücksichtigt, falls diese Vorgehensweise nicht aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens unzulässig ist. Es empfiehlt sich deshalb, eine deutsche Einkommensteuererklärung für das Umzugsjahr nur abzugeben, wenn das Finanzamt dazu auffordert oder wenn sich trotz des Progressionsvorbehalts eine Erstattung ergibt.
Das deutsch-schweizerische Doppelbesteuerungsabkommen wird revidiert
Die in der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie vorgesehene Freistellung vom Kapitalertragsteuer-Abzug bei Dividenden wird ab 1.Januar 2002 auch im Verhältnis zur Schweiz gelten, denn der in § 10 Abs.2b des bisherigen Doppelbesteuerungsabkommens vorgesehene Quellensteuersatz von 5% wird auf 0 reduziert. Unverändert bleibt aber, dass die unmittelbare Beteiligung mindestens 20% an der Tochtergesellschaft betragen muss. Ein entsprechendes Änderungsprotokoll ist am 12.März 2002 in Bern unterzeichnet worden.
Der Nullsatz gilt für Dividenden, die ab dem Jahr 2002 fällig werden. Es empfiehlt sich, Dividenden erst dann auszuschütten, wenn das Revisionsprotokoll ratifiziert worden ist, da die Finanzverwaltung erst dann entsprechende Freistellungsbescheinigungen ausstellen wird.
Mit dem Revisionsprotokoll wird außerdem der Austausch von Informationen bei der Durchsetzung von Steuerbetrugsdelikten erweitert. In Zukunft gilt als Betrugsdelikt ein betrügerisches Verhalten, das nach dem Recht beider Staaten als Steuervergehen gilt und mit Freiheitsstrafe bedroht ist.
Steuertip Nr. 38/01 - Wohnsitzverlagerung in Ausland (120 kb) Die steuerlichen Folgen eines Wegzugs aus Deutschland
Weltweit gibt es etwa 100 Staaten, in denen die Steuerbelastung erheblich niedriger ist als in Deutschland. Eine Übersicht dieser Niedrigsteuergebiete mit den wesentlichen Besonderheiten ist in der Sonder-Nr.1/1995 des Bundessteuerblatts Teil I abgedruckt.
Wer sich mit der Frage befasst, ob er den Wohnsitz verlegen soll, um der deutschen Steuer zu entgehen, sollte bedenken, dass es auch bei einem Wohnsitz in Deutschland relativ leicht ist, die Steuerbelastung bei den Einkünften aus Vermögensanlagen auf Null zu reduzieren. Bei Kombination der richtigen Lebensversicherungen, Aktienfonds und Immobilien fließt einem deutschen Anleger die Rendite beispielsweise steuerfrei zu. Detaillierte Vorschläge hierzu finden Sie in der Broschüre „Dem Finanzamt einen Schritt voraus”. Siehe hierzu den Bestellschein, der am Ende des Skriptums abgedruckt ist.
Manchmal lohnt sich ein Umzug ins Ausland bereits wegen der Erbschaftsteuer. Bei Deutschen, die sich überwiegend in Österreich aufhalten und dort einen Wohnsitz haben, entfällt die Erbschaftsteuer z.B. vollständig hinsichtlich des Teils des Kapitalvermögens, das der 25%igen österreichischen Kapitalertragsteuer unterlegen hat, weil mit der Kapitalertragsteuer in Österreich gleichzeitig die Erbschaftsteuer abgegolten wird. Diese Steuerbefreiung gilt aufgrund des Artikels 5 des Doppelbesteuerungsabkommens mit Österreich auf dem Gebiete der Erbschaftsteuern (BStBl 1955 Teil I S.375) auch für den Fall, dass die Erben in Deutschland leben. Nach Artikel 5 wird das Nachlassvermögen - soweit es aus den o.g. Kapitalanlagen besteht - nur im Wohnsitzstaat des Erblassers besteuert. Auch wenn der Erblasser zur Zeit seines Todes in Deutschland einen weiteren Wohnsitz unterhält, entfällt die Besteuerung in Deutschland, wenn sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Erblassers zur Zeit des Todes in Österreich befand. Wer den Mittelpunkt der Lebensinteressen rechtzeitig vor dem Tod nach Österreich verlegt und das Vermögen so anlegt, dass die Erträge zumindest einmal der 25%igen österreichischen Kapitalertragsteuer unterlegen haben, kann also erreichen, dass weder in Österreich noch in Deutschland Erbschaftsteuer anfällt. Das gilt für Vermögen jeder Größenordnung!
I. Unbeschränkte Steuerpflicht
Personen, die in Deutschland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind - vorbehaltlich abweichender Regelungen in einem Doppelbesteuerungsabkommen - in Deutschland unbeschränkt, d.h. mit ihrem Welteinkommen steuerpflichtig (§ 1 Abs.1 EStG). Wenn ein Wohnsitz in Deutschland vorhanden ist, müssen folgende Fälle unterschieden werden:
· Wenn zusätzlich zu einem Wohnsitz in Deutschland ein weiterer Wohnsitz in einer Steueroase unterhalten wird, z.B. in Andorra, bleiben aufgrund des Wohnsitzes in Deutschland auch die Einkünfte steuerpflichtig, die in der Steueroase erzielt werden, denn mit den Steueroasen unterhält Deutschland keine Doppelbesteuerungsabkommen.
II. Zu den Begriffen „Wohnsitz” und „gewöhnlicher Aufenthalt”
Einen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (§ 8 AO).
Die Finanzverwaltung akzeptiert die Aufgabe des Wohnsitzes nur, wenn die bestehende Wohnung endgültig aufgegeben wird. Wer seine Wohnung beibehält und sie nur für die Dauer eines befristeten Auslandsaufenthalts vermietet, untervermietet oder unentgeltlich überlässt, behält die tatsächliche Verfügungsmacht über die Wohnung. Damit bleibt ein Wohnsitz in Deutschland bestehen.
Steuerpflichtige, die erreichen wollen, dass das Finanzamt die vorübergehende Aufgabe des Wohnsitzes anerkennt, sollten wie folgt vorgehen:
· vollständige Auflösung des alten Wohnsitzes;
· Einzug in eine andere Wohnung nach der Rückkehr;
· polizeiliche Abmeldung;
· keine Ersatzwohnung bei Kindern oder sonstigen Verwandten begründen;
· Postzustellung während der Abwesenheit möglichst an einen neutralen Dritten, z.B. an den Steuerberater oder Anwalt.
Bei Eheleuten ist erforderlich, dass die ganze Familie umzieht.
Die Dauer des Auslandsaufenthalts sollte mehr als 12 Monate betragen und außersteuerliche Gründe haben. Einem Deutschen, der anlässlich seiner Pensionierung vorübergehend in den Süden zieht oder eine Weltreise antritt, wird man beispielsweise nicht unterstellen können, dass der vorübergehende Wegzug aus Deutschland ausschließlich steuerliche Gründe hat und deshalb missbräuchlich ist (§ 42 AO).
Personen, die sich aus beruflichen Gründen weiterhin zeitweise in Deutschland aufhalten, müssen außerdem darauf achten, dass sie nicht die Voraussetzungen für den „gewöhnlichen Aufenthalt” erfüllen. Sie sollten deshalb im Hotel bzw. bei Verwandten oder Freunden wohnen, um keinen Wohnsitz zu begründen, und darauf achten, dass der zeitlich zusammenhängende Aufenthalt nachweislich weniger als 6 Monate dauert. In der Praxis bedeutet dies, dass über den jeweiligen Aufenthaltsort genau Buch geführt werden muss, wenn immer wieder Tätigkeiten in Deutschland anfallen.
III. Entstrickungsbesteuerung
Bei Auswanderern, die zum Zeitpunkt des Umzugs Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft besitzen, wird aufgrund des § 6 des
Außensteuergesetzes ein fiktiver Veräußerungsgewinn besteuert, wie er bei einer normalen Veräußerung nach § 17 EStG entstehen würde, vorausgesetzt, dass der Auswanderer in den letzten fünf Jahren an der Gesellschaft mit mindestens 1% beteiligt war. Diese Wegzugsbesteuerung fällt unabhängig davon an, ob der Steuerpflichtige in ein Hoch- oder Niedrigsteuerland umzieht.
Die Besteuerung nach § 6 Außensteuergesetz entfällt jedoch, wenn der Steuerpflichtige nur vorübergehend in das Ausland umzieht. Wer beabsichtigt, seinen Wohnsitz innerhalb von 5 Jahren wieder nach Deutschland zu verlegen, braucht die Sondersteuer nach § 6 Außensteuergesetz nicht zu entrichten. Bei einer beruflich bedingten Abwesenheit verlängert sich die Frist von 5 auf 10 Jahre. In der Regel muss allerdings für die Steuer zumindest eine Sicherheit gestellt werden, da die bloße Absicht der Rückkehr dem Finanzamt nicht ausreicht, um die Besteuerung auszusetzen.
IV. Verbleibende Steuerpflicht in Deutschland
Personen, die den Wohnsitz und gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland aufgegeben haben, bleiben in Deutschland dennoch beschränkt steuerpflichtig, wenn in Deutschland weiterhin Einkünfte i.S.d. § 49 EStG erzielt werden. Das gilt allerdings nur dann, wenn das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte nicht aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens einem anderen Staat zusteht. Denn die Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen haben Vorrang vor den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes.
Beschränkt Steuerpflichtige, die in Deutschland hohe Steuern zahlen, sollten prüfen, ob es sich lohnt, im Inland eine Zweitwohnung anzumieten. Denn sobald in Deutschland irgendein Wohnsitz vorhanden ist, tritt unbeschränkte Steuerpflicht ein. Bei unbeschränkter Steuerpflicht ist zwar grundsätzlich das Welteinkommen in Deutschland steuerpflichtig. Aufgrund der Bestimmungen in den Doppelbesteuerungsabkommen werden ausländische Einkünfte aber in der Regel in dem Staat besteuert, in dem die Einkünfte anfallen oder in dem sich der Lebensmittelpunkt befindet.
V. Erweiterte beschränkte Steuerpflicht
Nach einem Wegzug aus Deutschland in ein Niedrigsteuergebiet oder in die Schweiz kann in bestimmten Fällen auch die erweiterte beschränkte Steuerpflicht i.S.d. § 2 des Außensteuergesetzes vorliegen. In diesem Fall werden - über die Einkünfte bei normaler beschränkter Steuerpflicht hinaus - alle Einkünfte in Deutschland besteuert, die nicht ausländische Einkünfte i.S. des § 34c Abs.1 EStG sind. Das wirkt sich vor allem bei Einkünften aus Kapitalvermögen und bei Renteneinkünften aus. Bei der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen Einkünfte aus Kapitalvermögen generell der Inlandsbesteuerung, wenn der Schuldner unbeschränkt steuerpflichtig ist (BStBl I Sonder-Nr.1/95 Tz.2.5.01).
Bei einem Umzug in die Schweiz muss außerdem Art.4 Abs.4 des Doppelbesteuerungsabkommens mit der Schweiz beachtet werden. Danach gilt nach einem Umzug in die Schweiz für fünf Jahre eine erweiterte Steuerpflicht in Deutschland, die sich ähnlich wie beim Umzug in ein niedrig besteuerndes Gebiet auswirkt.
Die Folgen der erweiterten beschränkten Steuerpflicht treten nur unter folgenden Voraussetzungen ein:
1. Voraussetzung: Der Auswanderer muss in den letzten 10 Jahren vor dem Ende seiner unbeschränkten Steuerpflicht als Deutscher insgesamt mindestens 5 Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sein (§ 2 Abs.1 AStG).
2. Voraussetzung: Der Auswanderer muss weiterhin wesentliche wirtschaftliche Interessen in Deutschland besitzen (§ 2 Abs.1 AStG); das ist der Fall, wenn der Auswanderer
a) Unternehmer eines Gewerbebetriebs oder wesentlich Beteiligter einer Kapitalgesellschaft ist, oder
b) wenn die Einkünfte des Auswanderers im Inland mehr als 30% seiner Welteinkünfte betragen oder 62.000 € übersteigen, oder
c) wenn das inländische Vermögen des Auswanderers mehr als 30% seines Weltvermögens beträgt oder 154.000 € übersteigt (§ 2 Abs.3 AStG).
3. Voraussetzung: Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht kommt nur in den Veranlagungszeiträumen zum Tragen, in denen inländische Einkünfte in Höhe von mehr als 16.500 € vorliegen (Freigrenze; § 2 Abs.1 AStG).
4. Voraussetzung: Der Auswanderer muss in ein niedrig besteuerndes Gebiet umziehen, d.h. in ein Gebiet, in dem die Einkommensteuer für einen Ledigen mit einem steuerpflichtigen Einkommen von 77.000 € weniger als 2/3 der deutschen Steuer beträgt. Zu den Niedrigsteuergebieten i.S. des § 2 Abs.2 AStG zählen z.B. Campione, Gibraltar, die Kanalinseln, Liechtenstein, Monaco und Teile der Schweiz.
VI. Erbschaftsteuer
Bei einem Umzug ins Ausland muss die in manchen Fällen fortbestehende Erbschaftsteuerpflicht in Deutschland bedacht werden. Bei einer ungünstigen Konstellation kann es dazu kommen, dass nach einem Wegzug für das gleiche Vermögen sowohl im Ausland als auch im Inland Erbschaftsteuer anfällt, was zu einer extrem hohen Belastung führen kann.
Nach § 2 Erbschaftsteuergesetz besteht in Deutschland unbeschränkte Steuerpflicht, wenn entweder der Erblasser bzw. Schenker oder der Erwerber Inländer ist. Als Inländer gelten insbesondere natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben. Auf die Staatsangehörigkeit kommt es dabei nicht an. Ein Zweitwohnsitz in Deutschland reicht aus, um die unbeschränkte Steuerpflicht zu begründen.
Als Inländer, die in Deutschland unbeschränkt erbschaftsteuerpflichtig sind, gelten auch deutsche Staatsangehörige, die sich nach dem Wegzug nicht länger als 5 Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben. Um die unbeschränkte Steuerpflicht innerhalb der 5-Jahresfrist zu vermeiden, müsste mit dem Wegzug ins Ausland zugleich die deutsche Staatsangehörigkeit aufgegeben werden (§ 2 ErbStG).
Als Inländer gelten schließlich auch deutsche Staatsangehörige mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Ausland, wenn sie in einem Dienstverhältnis zu einer inländischen Körperschaft des öffentlichen Rechts stehen und dafür Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse beziehen, sowie die zu ihrem Haushalt gehörenden Angehörigen.
Bei unbeschränkter Steuerpflicht unterliegt der gesamte Vermögensanfall der deutschen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer, also das Inlands- und Auslandsvermögen. Einschränkungen können sich insoweit allerdings aus den Doppelbesteuerungsabkommen ergeben (§ 19 Abs.2 ErbStG). Zur Zeit bestehen aber nur mit Dänemark, Griechenland, Österreich, Schweden, der Schweiz und den USA Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Erbschaftsteuer Auch wenn die Voraussetzungen für die unbeschränkte Erbschaftsteuerpflicht nicht vorliegen, kann es zu Doppelbelastungen kommen, wenn nach dem Wegzug Vermögen in Deutschland verbleibt. Beschränkte Erbschaftsteuerpflicht tritt ein, wenn weder der Erblasser bzw. Schenker noch der Erwerber Inländer ist. Die Besteuerung beschränkt sich dann auf das Inlandsvermögen im Sinne des § 121 Bewertungsgesetz. Zum Inlandsvermögen zählen u.a. inländisches Grundvermögen, inländisches Betriebsvermögen sowie Beteiligungen an einer inländischen Kapitalgesellschaft, wenn der Erblasser bzw. Schenker zu mindestens 10% am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft beteiligt war (§ 2 Abs.1 Nr.3 ErbStG).
Weitere Besonderheiten müssen bei einem Wohnsitzwechsel in ein niedrig besteuerndes Gebiet bedacht werden. Nach § 4 Außensteuergesetz kommt die erweiterte beschränkte Erbschaftsteuerpflicht in Betracht, wenn der Erblasser in den letzten 10 Jahren vor dem Wegzug in Deutschland mindestens 5 Jahre unbeschränkt steuerpflichtig war. Bei der erweiterten beschränkten Erbschaftsteuerpflicht werden zusätzlich die Wirtschaftsgüter der Besteuerung unterworfen, deren Erträge bei unbeschränkter Einkommensteuerpflicht inländische Einkünfte im Sinne des § 34c Abs.1 EStG wären. Hierzu gehören z.B. Guthaben bei Geldinstituten im Inland, Aktien und sonstige Beteiligungsrechte an deutschen Kapitalgesellschaften sowie sämtliche beweglichen Wirtschaftsgüter, die sich im Inland befinden. Im Ergebnis werden somit über das Inlandsvermögen im Sinne des § 121 BewG hinaus auch alle anderen im Inland befindlichen Vermögenswerte in den steuerpflichtigen Nachlass einbezogen.
Bei einem Erbfall nach dem Umzug ins Ausland können also sehr hohe Belastungen bei der Erbschaftsteuer entstehen, wenn sowohl im neuen Wohnsitzstaat als auch in Deutschland Erbschaftsteuerpflicht besteht. Insoweit ist es unerlässlich, den Wegzug in steuerlicher Hinsicht sorgfältig zu planen, wenn der Steuerpflichtige über bedeutende Vermögenswerte verfügt.
Steuervorteile durch einen Wohnsitz in der Schweiz
In den nächsten Jahren dürfen sich EU-Bürger in der Schweiz nach und nach mit immer weniger Einschränkungen niederlassen. Dies sieht das Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und der Schweiz über die Freizügigkeit vor, das derzeit von den beteiligten Ländern ratifiziert wird. Einzelheiten hierzu enthält die Bundestag-Drucksache 14/6100 vom 17. Mai 2001, die Ihnen die H+G Verlags- und Vertriebs-GmbH, Fax 089/793 18 93, gerne als Fotokopie für 24,50 DM unter dem Stichwort „Schweiz“ zusendet. Nachfolgend haben wir aus diesem Anlass die derzeit in der Schweiz geltenden Besteuerungsgrundsätze zusammengestellt.
In der Schweiz bestehen zwei Steuerhoheiten, nämlich der Bundesstaat für die direkte Bundessteuer und die Kantone für die Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuern. Dies führt zu unterschiedlichen Steuergesetzen und Steuerbelastungen. Nach der Steuerstatistik beträgt die Steuerbelastung im Kanton Zug nur 55% des Durchschnittswerts. Die maximale Steuerbelastung wird im Kanton Wallis mit 135% erreicht. Im grenznahen Bodenseegebiet beläuft sich die Steuerbelastung dagegen auf etwa 100%.
Natürliche Personen mit Wohnsitz in der Schweiz unterliegen der allgemeinen Einkommensteuer, der Grundstückgewinnsteuer, der Vermögen­steuer, der Schenkung- und Erbschaftsteuer sowie einer Einkommensteuer beim Bundesstaat. Dies ergibt eine Gesamtsteuerbelastung, die i.d.R. nicht wesentlich niedriger ist als in Deutschland. Denn bei einem Vergleich der Abgabenbelastungen muss auch die schweizer staatliche Alters- und Hinterlassenen-Versicherung berücksichtigt werden, die aufgrund der unbeschränkten Beitragspflicht eine steuerähnliche Abgabe darstellt.
Die normale Abgabenbelastung bietet für nichterwerbstätige Ausländer kaum einen Anreiz, ihren Wohnsitz in der Schweiz zu nehmen. Deshalb gewährt die Schweiz natürlichen Personen, die in der Schweiz ihren Wohnsitz nehmen, das Recht, anstelle der ordentlichen Einkommen- und Vermögensteuer auf Dauer eine Steuer nach dem Aufwand zu entrichten. Voraussetzung dafür ist, dass in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausgeübt wird, und dass der Antragsteller in den letzten 10 Jahren vor seinem Zuzug in der Schweiz nicht ansässig oder erwerbstätig gewesen ist.
Der jährliche pauschale Steuerbetrag wird mit der Steuerbehörde vereinbart. Da der Lebensaufwand nur sehr schwer bestimmbar ist, wird in der Praxis häufig als Hilfsgröße ein Vielfaches des Mietzinses bzw. des Mietwertes der Wohnstätte herangezogen, wobei bei der Pauschalsteuer von einem Mindestbetrag i.H.v. 50.000 Schweizer Franken pro Jahr auszugehen ist.
Bei einem Umzug von Deutschland in die Schweiz muss auch das Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland/Schweiz beachtet werden, wonach Deutschland das Recht hat, unter bestimmten Voraussetzungen im Wegzugsjahr und in den folgenden fünf Jahren weiterhin die aus Deutschland stammenden Einkünfte zu besteuern, wenn ein Deutscher vor dem Wegzug mindestens 5 Jahre in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig war. Da in solchen Fällen die in der Schweiz bezahlte ordentliche Einkommensteuer angerechnet wird, kann die Pauschalbesteuerung in den ersten Jahren auch nachteilig sein.
Zu den Steuerfolgen bei einer Beteiligung an einem US-Immobilienfonds
Bei den Immobilienfonds müssen die offenen und geschlossenen Fonds unterschieden werden. Die offenen Immobilienfonds werden wie Investmentfonds oder Kapitalanlagegesellschaften besteuert. Insoweit erwerben deutsche Anleger, die in den USA investieren wollen, i.d.R. Anteile eines Real Estate Investment Trusts (REIT).
Real Estate Investment Trusts werden nach dem Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-USA wie Kapitalgesellschaften behandelt. Die Ausschüttungen werden wie Dividenden einer Aktiengesellschaft besteuert. Dividendenzahlungen müssen im Wohnsitzstaat des Anteilseigners versteuert werden; sie gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen. In den USA fällt auf die Dividendenzahlungen eine Quellensteuer in Höhe von 15% an. Diese Quellensteuer wird auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet, so dass keine Doppelbelastung entsteht.
Geschlossene Immobilienfonds sind dagegen als Personengesellschaften organisiert. Das Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-USA behandelt Personengesellschaften als transparent. Danach werden die laufenden Einkünfte aus den Immobilien des Fonds steuerlich den Gesellschaftern zugerechnet. Die Fondsbeteiligung wird also wie ein Direktinvestment in eine US-Immobilie behandelt.
Nach dem Doppelbesteuerungsabkommen steht den USA das Besteuerungsrecht für die Einkünfte aus der Fondsimmobilie zu. Da auch in den USA Abschreibungen von den Mieterträgen abgezogen werden dürfen, entstehen jedoch i.d.R. keine steuerpflichtigen Erträge. Die Einkünfte werden in Deutschland von der Besteuerung freigestellt. Sie unterliegen allerdings dem Progressionsvorbehalt und haben damit Einfluss auf den Steuersatz der übrigen in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte. Auch die Auswirkungen auf den deutschen Steuersatz sind jedoch aus den o.g. Gründen gering.
Falls die Fondsgesellschaft über die Vermietung der Immobilien hinaus gewerbliche Leistungen erbringt, erzielt der Anleger in den USA Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte steht den USA zu. In Deutschland wird die Doppelbesteuerung auch in diesem Fall durch Freistellung mit Progressionsvorbehalt vermieden.
Ausgaben i.V.m. einer Beteiligung an einem geschlossenen US-Immobilienfonds werden steuerlich wie folgt behandelt:
- Schuldzinsen zur Finanzierung des Anteilserwerbs wirken sich nur bei der deutschen Einkommensteuer aus; sie mindern insoweit den Steuersatz, der auf die übrigen in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte anzuwenden ist.
- Reisekosten i.V.m. der Besichtigung der Immobilien können nicht sofort steuermindernd abgezogen werden, denn es handelt sich um Anschaffungsnebenkosten.
Die Besteuerung von Einkünften aus spanischen Immobilien
Steuerpflichtige, die einen Wohnsitz in Deutschland besitzen, müssen folgende Einkünfte aus spanischen Immobilien versteuern:
Einkünfte aus der Vermietung von spanischen Immobilien sind nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit Spanien sowohl in Deutschland als auch in Spanien steuerpflichtig. In Spanien fällt bei der Vermietung eine Quellensteuer i.H.v. 25% der Miete an. In Deutschland werden die in Spanien bezahlten Steuern angerechnet. In Deutschland müssen in solchen Fällen also Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärt werden, wobei die Einnahmen und Ausgaben nach deutschem Recht anzusetzen sind. Verluste aus spanischen Immobilien dürfen wegen des § 2a EStG nur mit Gewinnen aus spanischen Immobilien verrechnet werden.
Die Selbstnutzung einer Wohnung in Spanien führt seit 1987 nicht mehr zu steuerpflichtigen Einkünften in Deutschland. Eine Eigenheimzulage wird in solchen Fällen nicht gewährt.
Ein Gewinn aus der Veräußerung einer vermieteten spanischen Immobilie ist sowohl in Spanien als auch in Deutschland steuerpflichtig. In Spanien fällt bei der Veräußerung eine Steuer i.H.v. 35% des Veräußerungsgewinns an; diese Steuer wird unabhängig von der Haltedauer der Immobilie erhoben. Sofern die Veräußerung nach Ablauf der Spekulationsfrist von 10 Jahren erfolgt, entfällt eine Besteuerung in Deutschland; andernfalls wird die in Spanien bezahlte Steuer in Deutschland angerechnet. Eine Anrechnung erfolgt aber höchstens bis zu dem Betrag, der in Deutschland als Steuer festgesetzt wird. Wenn der Eigentümer dagegen beim Verkauf innerhalb der Spekulationsfrist von 10 Jahren einen Verlust realisiert, kann er diesen in Deutschland mit Gewinnen aus anderen privaten Veräußerungsgeschäften jeder Art verrechnen.
Wenn eine Ferienwohnung durch einen spanischen Verwalter vermietet wird, der Zusatzleistungen erbringt, etwa Reinigungsdienste usw., erzielt der Eigentümer gewerbliche Einkünfte. Nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit Spanien steht in einem solchen Fall Spanien das Besteuerungsrecht zu. Diese Einkünfte werden in Deutschland unter Progressionsvorbehalt von der Besteuerung freigestellt. In Spanien werden die Einkünfte mit 35% Einkommensteuer belastet; in Deutschland haben sie dagegen nur Einfluss auf die Höhe des Steuersatzes für die sonstigen in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte.
Hinsichtlich der Erbschaftsteuer ist der Wohnsitz oder gewöhnliche Aufenthalt des Erblassers bzw. des Erwerbers maßgebend. Wenn der Erblasser oder der Erwerber einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat, so ist er in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig (§ 2 Abs.1 Nr.1a ErbStG).
Daneben kann auch spanische Erbschaftsteuer anfallen, weil auch das spanische Steuerrecht an den Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt des Erwerbers anknüpft. Darüber hinaus erfassen sowohl das spanische als auch das deutsche Erbschaftsteuerrecht die im jeweiligen Inland belegenen Immobilien als sogenanntes Inlandsvermögen, das selbst dann besteuert wird, wenn weder der Erblasser noch der Erwerber nach der nationalen Rechtsordnung unbeschränkt steuerpflichtig sind (§ 2 Abs.1 Nr.3 ErbStG). Die doppelte Belastung mit deutscher und spanischer Erbschaftsteuer wird durch Anrechnung der spanischen Erbschaftsteuer nach § 21 ErbStG gemildert. Ein Doppelbesteuerungsabkommen hinsichtlich der Erbschaftsteuer besteht zwischen Deutschland und Spanien nicht.
Die in Spanien belegenen Immobilien werden zur Berechnung der deutschen Erbschaftsteuer mit ihrem Verkehrswert bewertet (§ 12 Abs.6 ErbStG). Auch bei der spanischen Erbschaftsteuer ist der Verkehrswert der Immobilie maßgebend, wobei der Bewertung meist der sogenannte Katasterwert zugrundgelegt wird, der auch für die spanische Vermögen­steuer maßgebend ist. Zusätzlich kann i.V.m. einem Erbfall auch noch die spanische Wertzuwachssteuer anfallen.
Hat der Erblasser infolge seines Wegzugs nach Spanien den inländischen Wohnsitz aufgegeben, so muss die zunächst fortbestehende Erbschaftsteuerpflicht in Deutschland beachtet werden. Denn nach § 2 Abs.1 Nr.1b ErbStG gelten deutsche Staatsangehörige, die sich nicht länger als 5 Jahre nach ihrer Übersiedlung im Ausland aufgehalten haben, weiterhin als Inländer. Tritt der Erbfall innerhalb dieser 5-Jahresfrist ein, so unterliegt der gesamte Nachlass trotz des Wegzugs nach wie vor der deutschen Erbschaftsteuer.
Aktuelle Steuerrechts-
änderungen Internationales Steuerrecht

References: § 6
 § 6
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 EuGH 
 § 38

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§ 50

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 § 10
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 § 9
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 § 49
 § 24
 § 1
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 § 138
 § 14
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 § 10
 § 15
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 § 2
 § 15
 § 15
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§ 2

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 § 18
 § 90
 § 21
 § 2
 § 15
 § 2
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 § 175
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 § 218

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 § 49
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 § 1
 § 19
 § 50
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 Art. 1
 § 138
 § 32
 § 180
 § 138
 § 379
 § 3
 § 20
 § 23
 § 3
 § 7
 EuGH 
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EuGH 
 § 2
 § 2
 § 32
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 § 13
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 § 16
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 § 10
 § 50
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§ 34
 § 9
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 § 17
 § 6
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 § 121
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