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Timestamp: 2020-02-22 13:50:35+00:00

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Verschmelzung ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
3.4.3 Steuervergünstigungen für nach dem 31.12.2009 im Register eingetragene Verschmelzungen (§ 6a GrEStG)
Beteiligt an der Verschmelzung sind grundsätzlich nur Rechtsträger mit (statuarischem) Sitz im Inland (§ 1 Abs. 1 UmwG). Durch eine Ergänzung des UmwG (§§ 122a bis 122l) ist ab 25.4.2007 auch eine grenzüberschreitende Verschmelzung möglich, die sich bis 31.12.2018 nur auf die in § 122b UmwG genannten (in- und ausländischen) EU-/EWR-Kapitalgesellschaften beschränkte. Ab 1.1.2019 können als übernehmende oder neue Gesellschaften auch bestimmte Personenhandelsgesellschaften beteiligt sein (Gesetzesänderung als Reaktion auf den Brexit; § 122b Abs. 1 Nr. 2 UmwG i.d.F. des Vierten Gesetz zur Änderung des UmwG; dazu Bungert/Wansleben, DB 2019, 49 und Lieder/Bialluch, NWB 2019, 805). Ausgenommen sind (nach wie vor) ausdrücklich Genossenschaften (§ 122b Abs. 2 Nr. 1 UmwG). Zur grenzüberschreitenden Verschmelzung s. → Umwandlung).
Hinweis (zum Brexit):
Mit dem Vierten Gesetz zur Änderung des UmwG (BGBl I 2018, 2694) wurde in § 122m UmwG eine Übergangsregelung für britische Kapitalgesellschaften geschaffen. Danach ist eine Verschmelzung auch nach dem Brexit möglich, wenn der Verschmelzungsplan nach § 122c Abs. 4 UmwG vor dem Brexit notariell beurkundet worden ist und die Verschmelzung unverzüglich (spätestens innerhalb der nächsten zwei Jahre) zur Registereintragung angemeldet wird.
Bei der Verschmelzung zur Aufnahme geht das gesamte Vermögen eines Unternehmens oder mehrerer Unternehmen in einem Akt (Gesamtrechtsnachfolge) auf ein (einziges) bereits bestehendes Unternehmen kraft Gesetzes über. Der übertragende Rechtsträger geht als Folge der Verschmelzung unter Ausschluss der Abwicklung unter. Das Prinzip des Anteilstauschs – nämlich die Gewährung von Anteilen an der aufnehmenden Gesellschaft als Gegenleistung an die Anteilsinhaber für den Untergang der Beteiligung an dem erlöschenden Rechtsträger – erfordert grundsätzlich eine Kapitalerhöhung bei dem aufnehmenden Rechtsträger (bare Zuzahlungen sind auf höchstens 10 % des Nennbetrags der gewährten Geschäftsanteile begrenzt, § 54 Abs. 4 UmwG). Eine Kapitalerhöhung unterbleibt jedoch, wenn eine 100 %ige Tochtergesellschaft auf ihre Mutter verschmolzen wird und im Übrigen insoweit, als die Übernehmerin Anteile des übertragenden Rechtsträgers innehat, als der übertragende Rechtsträger eigene Anteile hält oder der übertragende Rechtsträger nicht voll eingezahlte Geschäftsanteile an der übernehmenden Kapitalgesellschaft hält (§§ 54 Abs. 1, 68 Abs. 1 UmwG). Bei Verschmelzungen ab Inkrafttreten des »Zweiten Gesetzes zur Änderung des Umwandlungsgesetzes« (vom 19.4.2007, BGBl I 2007, 542) ab 25.4.2007 kann die übernehmende Gesellschaft auch in den übrigen Fällen von der Gewährung von Geschäftsanteilen absehen, wenn alle Anteilsinhaber eines übertragenden Rechtsträgers darauf verzichten; die Verzichtserklärungen sind notariell zu beurkunden (§§ 54 Abs. 1 Satz 3 und 68 Abs. 1 Satz 3 UmwG; dazu s. auch Roß/Drögemüller, DB 2009, 580; Krumm, GmbHR 2010, 24).
Die Beteiligten des Verschmelzungsvertrags werden regelmäßig ein angemessenes Umtauschverhältnis (§ 5 Abs. 1 Nr. 3 UmwG) entsprechend der Relation der Unternehmenswerte zueinander (einschließlich der stillen Reserven) zugrunde legen (Lutter/Drygala in Lutter, UmwG, 4. A., § 5 Rz. 20 ff.; Kallmeyer, UmwG, 6. A., § 5 Rz. 19) und auf diese Weise die notwendige Kapitalerhöhung nach § 55 UmwG berechnen. Zivilrechtlich ist aber auch eine nicht verhältniswahrende Verschmelzung – ebenso wie eine nicht verhältniswahrende Spaltung (§ 128 UmwG) – zulässig, wenn alle Anteilsinhaber aller beteiligten Rechtsträger zustimmen (Stratz in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 8. A., § 5 UmwG Rz. 8).
Hinweis 1 (zum Brexit):
§ 1 Abs. 2 Satz 3 UmwStG i.d.F. des Brexit-StBG stellt durch Fiktion eines EU-Bezugs sicher, dass eine übertragende Gesellschaft, die von der Übergangsregelung in § 122m UmwG Gebrauch macht, in den persönlichen Anwendungsbereich des UmwStG fällt, obwohl sich der Sitz der Gesellschaft nach dem Austritt des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland außerhalb der EU und des EWR befindet.
Hinweis 2 (Verschmelzung auf eine Tochtergesellschaft):
Nach herrschender Auffassung im Schrifttum werden von §§ 11 ff. UmwStG unmittelbar auch »Abwärtsverschmelzungen« erfasst; es bedarf also keines Antrags auf Anwendung des § 11 UmwStG wie bei der Vorgängerregelung (z.B. Rödder/Schaden, Ubg 2011, 40; a.A. Rasche, GmbHR 2010, 1188; Bestätigung im UmwSt-Erlass (BMF vom 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rn. 11.01) und im BFH Urteil vom 9.1.2013, I R 24/12, BStBl II 2018, 509 unter Rn 12).
Bewertungswahlrecht: Eine Maßgeblichkeit der Bewertung in der Handelsbilanz für die steuerliche Schlussbilanz ist nicht gegeben. Es besteht die Option, statt des gemeinen Werts der Wirtschaftsgüter auf Antrag auch deren (niedrigeren) Buchwert oder einen Zwischenwert anzusetzen, wenn und soweit die uneingeschränkte Besteuerung des übergehenden Vermögens bei der Übernehmerin im Inland sichergestellt ist und keine sonstige (d.h. nicht in der Gewährung von Anteilen an der Übernehmerin bestehende) Gegenleistung gewährt wird. Zu weiteren Einzelheiten zur Bewertung nach »altem und neuem« Recht s. → Bewertungswahlrecht bei Umwandlungen.
Übernahmeergebnis: Ein Übernahmegewinn oder -verlust bleibt grundsätzlich außer Ansatz (Differenz zwischen dem Wert der übernommenen Wirtschaftsgüter und dem Buchwert der Anteile an der übertragenden Kapitalgesellschaft, § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG). Bei (allen) Verschmelzungen gilt dies auch für die Kosten des Vermögensübergangs (d.h. keine laufenden Betriebsausgaben für die Verschmelzungsaufwendungen; diese mindern das Übernahmeergebnis; § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG i.d.F. des SEStEG). Diese Grundsätze gelten nicht nur für die Aufwärtsverschmelzung, sondern auch für Abwärts- und Seitwärtsverschmelzungen, wo ein »Buchwert der Beteiligung an der übertragenden Kapitalgesellschaft nicht« vorhanden ist (BFH vom 9.1.2013, I R 24/12, BStBl II 2018, 509). Soweit der Übernahmegewinn dem Anteil der übernehmenden Körperschaft an der übertragenden Körperschaft entspricht, fallen 5 % nichtabzugsfähige Betriebsausgaben an (§ 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG i.d.F. des SEStEG). Ein Übernahmeverlust, (auch) soweit dieser dem Anteil der übernehmenden Körperschaft an der übertragenden Körperschaft entspricht, bleibt gem. § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG außer Ansatz; § 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG ist hier nicht anwendbar (BFH vom 30.7.2014, BStBl II 2015, 199).
Hinweis (Aufwärtsverschmelzung im Organkreis):
Wird eine KapGes auf ihre Muttergesellschaft verschmolzen, die ihrerseits Organgesellschaft einer körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft mit einer KapGes als Organträgerin ist, ist auf den Verschmelzungsgewinn weder auf der Ebene der Muttergesellschaft noch auf der Ebene der Organträgerin das pauschale Betriebsausgaben-Abzugsverbot nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG anzuwenden (BFH vom 26.9.2018, I R 16/16, BFH/NV 2019, 495; dazu auch Weiss, GmbH-StB 2019, 121). Die Finanzverwaltung vertritt im sog. UmwSt-Erlass die gegenteilige Auffassung (BMF vom 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rn. 12.07).
Weiterhin ist nach Verwaltungsauffassung bei einer nicht verhältniswahrenden Verschmelzung hinsichtlich der Erbschaftsteuer zu prüfen, ob die Wertverschiebung zwischen den Anteilseignern eine freigebige Zuwendung darstellt (BMF vom 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rn. 13.03 mit Hinweis auf den koordinierten Ländererlass vom 20.10.2010, BStBl I 2010, 1208 und gleichlautende Ländererlasse vom 20.4.2018, BStBl I 2018, 632 unter 2.2).
Nach der geänderten Fassung der Rn. 13.04 des UmwSt-Erlasses 2011 durch das BMF-Schreiben vom 10.11.2016 (BStBl I 2016, 1252) gelten für den Anteilseigner der übertragenden Körperschaft die Regelungen des § 13 UmwStG, wenn eine Verschmelzung von Körperschaften im Ausland gem. § 12 Abs. 2 Satz 2 KStG erfolgt. Dabei ist es – anders als bisher – unmaßgeblich, ob die übertragende Körperschaft im Inland beschränkt steuerpflichtig ist (also über eine inländische Betriebsstätte verfügt). Somit ist auf eine Auslandsverschmelzung ohne Inlandsbezug bei der Körperschaft auf Gesellschafterebene § 12 Abs. 2 Satz 2 KStG i.V.m. § 13 UmwStG anzuwenden (s. Benecke/Staats in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, § 12 KStG Tz. 413).
Bei einer Verschmelzung, die zur Eintragung in einem öffentlichen Register nach dem 12.12.2006 angemeldet worden ist, sind grundsätzlich die gemeinen Werte in der steuerlichen Schlussbilanz anzusetzen. Auf Antrag ist eine Minderbewertung (einheitlich) mit den (niedrigeren) Buchwerten oder Zwischenwerten möglich. Dies gilt jedoch nur und insoweit, als die Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen der Personengesellschaft (oder der natürlichen Person als Alleingesellschafter) werden und somit der Besteuerung mit ESt/KSt unterliegen oder das inländische Besteuerungsrecht für die stillen Reserven der übertragenen Wirtschaftsgüter weder ausgeschlossen noch beschränkt wird. Zu Einzelheiten zur Bewertung nach »altem und neuem« Recht, s. → Bewertungswahlrecht bei Umwandlungen.
Die Systematik der Nichtberücksichtigung von Übernahmeverlusten kann dazu führen, dass steuerliche Anschaffungskosten des Gesellschafters letztlich untergehen, wenn die Beteiligung an der übertragenden Körperschaft vor der Verschmelzung unter Vergütung stiller Reserven erworben worden ist. Nach Auffassung des BFH wird das objektive Nettoprinzip tangiert, wenn der Ausschluss des Übernahmeverlustes durch § 4 Abs. 6 UmwStG i.d.F. des StSenkG 2001/2002 dazu führt, dass erwerbsbezogener Aufwand ohne nachvollziehbare sachliche Rechtfertigungsgründe endgültig der steuerliche Abzug versagt bleibt. In diesem Fall könnte Raum für die Prüfung eröffnet sein, ob wegen sachlicher Unbilligkeit von der Festsetzung oder der Erhebung von Ertragsteuern nach §§ 163, 227 AO abzusehen ist (so BFH vom 24.6.2014, BFH/NV 2014, 1660). Dies dürfte wohl für die aktuelle Rechtslage nicht gelten. Denn der BFH sieht in der Nichtberücksichtigung von Anschaffungskosten für die Beteiligung an der übertragenden Gesellschaft zwar eine Durchbrechung des objektiven Nettoprinzips als gegeben an; diese sei jedoch gerechtfertigt, weil der Gesetzgeber sich hier innerhalb seiner Typisierungsbefugnis bewegt (BFH vom 22.10.2015, IV R 37/13, BStBl II 2016, 919 und vom 5.11.2015, III R 13/13, BStBl II 2016, 468; dazu s. Heurung/Kollmann/Schmidt, StuB 2016, 527).
Bewertung des übernommenen Betriebsvermögens mit dem gemeinen Wert oder auf Antrag der Übernehmerin Ansatz mit dem Buchwert oder einem dazwischen liegenden Wert (Einzelheiten s. → Bewertungswahlrecht bei Umwandlungen);
der Einbringungsgewinn ist nach § 34 EStG tarifbegünstigt und nach § 16 Abs. 4 EStG freibetragsbegünstigt, soweit an der Personengesellschaft natürliche Personen beteiligt sind und bei der Umwandlung der gemeine Wert angesetzt wird (§ 20 Abs. 4 UmwStG); die Begünstigungen sind selbst dann ausgeschlossen, wenn die Personengesellschaft einen gewerblichen Grundstückshandel betreibt, soweit stille Reserven auf das Umlaufvermögen entfallen (BFH vom 25.8.2010, BFH/NV 2011, 258); die Tarifbegünstigung entfällt beim Ansatz des gemeinen Werts, wenn auf den Einbringungsgewinn § 6b oder § 6c EStG angewendet wird (§ 34 Abs. 1 Satz 4 und Abs. 3 Satz 6 EStG), wenn und soweit Teile des Einbringungsgewinns dem Teileinkünfteverfahren unterliegen;
die Anschaffungskosten der Anteile werden durch den Ansatz des übernommenen Betriebsvermögens (d.h. Buchwert, Zwischenwert oder gemeiner Wert) festgeschrieben (materiell-rechtliche Werteverknüpfung gem. § 20 Abs. 3 Satz 1 UmwStG); werden neben den neuen Anteilen andere Gegenleistungen gewährt (z.B. Darlehensforderungen oder eigene Anteile), ist der gemeine Wert der Zusatzleistung von den Anschaffungskosten in Abzug zu bringen; von den Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile sind im Fall der rückwirkenden Verschmelzung auch die Buchwerte der Entnahmen aus der Personengesellschaft im Rückwirkungszeitraum abzuziehen (§ 20 Abs. 5 Satz 3 UmwStG), durch den Abzug der Entnahmen können auch (sog.) negative Anschaffungskosten der Anteile entstehen (BFH vom 7.3.2018, BFH/NV 2018, 1063);
Kommt es infolge der Verschmelzung zu einem Erwerbstatbestand gem. § 1 Abs. 2a GrEStG (Wechsel im Gesellschafterbestand einer Personengesellschaft), sollten nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung hingegen Anschaffungsnebenkosten zu erfassen sein (Ausnahme nur, wenn die Anteilsvereinigung auf einer unteren Beteiligungsebene erfolgt und eine Kapitalgesellschaft zwischengeschaltet ist; Verfügung der OFD Rheinland vom 23.1.2012, FR 2012, 284, bundeseinheitlich; kritisch: Gadek/Mörwald, DB 2012, 2010). Der BFH hat sich dieser Meinung nicht angeschlossen und hinsichtlich der durch einen Gesellschafterwechsel ausgelösten Grunderwerbsteuer weder Anschaffungsnebenkosten der erworbenen Personengesellschaftsbeteiligung noch deren Grundbesitz angenommen (BFH vom 2.9.2014, IX R 50/13 BStBl II 2015, 260). Die Finanzverwaltung hat sich nunmehr dieser Auffassung angeschlossen und die Revision in einem Parallelverfahren (FG München Urteil vom 22.10.2013, EFG 2014, 478, nunmehr rkr.) zurückgenommen (OFD NRW vom 21.4.2015, FR 2015, 476 und Landesamt für Steuern Niedersachsen vom 16.7.2018, DB 2018, 2274).
3.4.3. Steuervergünstigungen für nach dem 31.12.2009 im Register eingetragene Verschmelzungen (§ 6a GrEStG)
Der BFH hat dem EuGH die Frage vorgelegt, ob die Steuerbegünstigung nach § 6a GrEStG eine nach Art. 107 Abs. 1 AEUV verbotene Beihilfe ist (BFH vom 30.5.2017, II R 62/14, BStBl II 2017, 916). Soweit die Steuerbegünstigung nämlich an bestimmte Voraussetzungen anknüpft (z.B. Umwandlungen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG), könnten Zweifel daran bestehen, ob die Vorschrift deswegen einen unzulässigen selektiven Vorteil verschafft. Die selektive Wirkung könnte sich zum einen daraus ergeben, dass die Vorschrift nur für Umwandlungen und nicht für andere Maßnahmen zur Umstrukturierung gilt. Zum anderen könnte die selektive Wirkung darin bestehen, dass konzernzugehörige Unternehmen vom Anwendungsbereich des § 6a GrEStG ausgeschlossen sind, wenn das herrschende Unternehmen im Konzern nicht die geforderte Beteiligung von mindestens 95 % an einer abhängigen Gesellschaft aufweisen kann oder die Beteiligung an einer abhängigen Gesellschaft nicht während der gesamten Frist von fünf Jahren, sondern nur während einer kürzeren Frist vor und nach dem Rechtsvorgang besteht. Der EuGH hat entschieden, dass die Steuervergünstigung des § 6a GrEStG unter den dort genannten Voraussetzungen die Selektivität des Steuervorteils i.S.d. Art. 107 Abs. 1 AEUV nicht erfüllt (EuGH vom 19.12.2018, C-374/17, DStR 2019, 49). § 6a GrEStG verstößt daher nicht gegen primäres EU-Recht.
Die Nichterhebung der GrESt ist – entgegen einem ersten Gesetzentwurf (BT-Drs. 17/15) – auf Konzernsachverhalte beschränkt (dazu s. Erlasse der Bundesländer vom 19.6.2012, BStBl I 2012, 662; Neitz-Hackstein/Lange, GmbHR 2011, 122 und GmbHR 2012, 998; Klass/Möller, BB 2011, 407). Dies bedeutet, dass an dem Verschmelzungsvorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein (oder mehrere) abhängige Unternehmen (als übertragende und übernehmende Rechtsträger, oder umgekehrt) beteiligt sein müssen (§ 6a Satz 3 GrEStG). Es ist nicht erforderlich, dass der an der Umwandlung als herrschendes Unternehmen beteiligte Rechtsträger ein Unternehmer i.S.d. § 2 UStG ist. Unerheblich ist auch, ob das herrschende Unternehmen die Beteiligung an der abhängigen Gesellschaft im Privat- oder im Betriebsvermögen hält (BFH vom 30.5.2017, II R 62/14, BStBl II 2017, 916 unter Rn. 29; gegen Verwaltungsauffassung: BMF vom 19.6.2012, BStBl I 2012, 662 unter 2.2). Eine Beherrschungssituation in diesem Sinne ist bei einer unmittelbaren oder/und/teilweisen mittelbaren Beteiligung (auf jeder Stufe) am Kapital einer Gesellschaft von mindestens 95 % gegeben (§ 6a Satz 4 GrEStG; s. Erlasse der Bundesländer vom 19.6.2012, BStBl I 2012, 662 unter 2.4; FG Berlin-Brandenburg Beschluss vom 15.4.2013, EFG 2013, 1257). Um ungewollte Mitnahmeeffekte der Steuervergünstigung zu verhindern, ist in § 6a Satz 4 GrEStG einerseits eine Vorbehaltensfrist festgelegt und andererseits eine nachträgliche Versagung festgeschrieben (»Nachbehaltensfrist«). Die Beteiligung von mindestens 95 % muss nämlich ununterbrochen fünf Jahre vor und nach der Eintragung der Verschmelzung vorliegen (Einzelheiten zum Ganzen: Erlasse der Bundesländer vom 19.6.2012, BStBl I 2012, 662; Wischott/Schönweiß, DStR 2009, 2638; Dettmeier/Geibel, NWB 8/2010, 582; Neitz/Lange, Ubg 2010, 17; Scheunemann/Denissen/Behrens, BB 2010, 23; Behrens/Bock, NWB 2011, 615; Behrens, DStR 2012, 2149; Jorde/Trinkaus, Ubg 2012, 649; Heine, Stbg 2012, 485; Lieber/Wagner, DB 2012, 1772; Schwedhelm/Zapf, DStR 2016, 1906 und 1967). Diese Regelung, die eine dem Zweck der Vorschrift entgegenstehende Ausweitung der Steuerbegünstigung verhindern soll, ist dahin auszulegen, dass die Fristen nur insoweit maßgebend sind, als sie aufgrund der Umwandlung auch eingehalten werden können (BFH vom 30.5.2017, II R 62/14, BStBl II 2017, 916 unter Rn. 30; gegen Verwaltungsauffassung: BMF vom 19.6.2012, BStBl I 2012, 662 unter 5). So kann beispielsweise bei einer Verschmelzung einer abhängigen Gesellschaft auf das herrschende Unternehmen nur die Frist »vor« der Verschmelzung eingehalten werden. Nach der Verschmelzung besteht die Beteiligung des herrschenden Unternehmens an der abhängigen Gesellschaft nicht mehr.
Thiel/Eversberg/van Lishaut/Neumann, Der Umwandlungssteuer-Erlass 1998, GmbHR 1998, 397; Olbing, Spaltung und Verschmelzung von Kapitalgesellschaften, Stbg 1999, 15; Schönwald, Die Verschmelzung von Kapitalgesellschaften, SteuerStud 2001, 358; Sauter/Heurung/Babel, Stille Reserven und Verlustvorträge bei der Verschmelzung von Kapitalgesellschaften auf eine Personengesellschaft, DB 2002, 1177; Schmitt, Die Auswirkungen einer Verschmelzung von Schwesterkapitalgesellschaften auf »gesperrte« Anteile nach § 8b Abs. 4 KStG, BB 2002, 435; Mayer, Ergänzungsbilanzen bei der Verschmelzung von Kapitalgesellschaften auf Personengesellschaften, FR 2004, 698; Dötsch, Verschmelzungsbedingter Verlustübergang bei der KSt: In welcher Weise kann die Übernehmerin den auf sie übergehenden Verlust steuerlich nutzen?, Der Konzern 2005, 511; Middendorf/Stegemann, Down-stream merger einer Personenhandelsgesellschaft auf ihre 100 %ige Tochterkapitalgesellschaft, DStR 2005, 1082; Mildner, Verlustverrechnung bei Verschmelzung von Kapitalgesellschaften, GmbHR 2005, 1074; Wassermeyer, Verdeckte Gewinnausschüttungen bei der Verschmelzung einer Mutterkapitalgesellschaft auf ihre Tochterkapitalgesellschaft mit Schuldenüberhang, Der Konzern 2005, 424; Dötsch/Pung, SEStEG: Die Änderungen des UmwStG (Teil I und II), DB 2006, 2704 und 2763; Kesseler; Steuerliche Kapitalerhöhungsverpflichtung bei der Verschmelzung der Mutterpersonengesellschaft auf die 100 %ige Tochter-GmbH, DStR 2006, 67; Mühle, Steuerliche Behandlung von Umwandlungskosten bei Unternehmenstransaktionen, DStZ 2006, 63; Förster/Wendland, Einbringung von Unternehmensteilen in Kapitalgesellschaften, BB 2007, 631; Hörtnagl, Die Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen in eine Kapitalgesellschaft (§ 20 UmwStG) nach dem SEStEG, Stbg 2007, 257; Mayer/Weiler, Neuregelungen durch das Zweite Gesetz zur Änderung des Umwandlungsgesetzes (Teil I), DB 2007, 1235; Lemaitre/Schönherr, Die Umwandlung von Kapitalgesellschaften in Personengesellschaften durch Verschmelzung und Formwechsel nach der Neufassung des UmwStG durch das SEStEG, GmbHR 2007, 173; Ley/Bodden, Verschmelzung und Spaltung von inländischen Kapitalgesellschaften nach dem SEStEG (§§ 11–15 UmwStG n.F.), FR 2007, 265; Ott, Verschmelzung und Spaltung von Kapitalgesellschaften nach dem SEStEG, INF 2007, 465; Schwedhelm, Grenzüberschreitende Verschmelzungen nach neuem Recht – Neue Chancen und Risiken nach der Änderung von UmwG und UmwStG, GmbH-StB 2007, 182; Strahl, Einbringung in eine Kapitalgesellschaft nach dem neuen Umwandlungssteuerrecht, KÖSDI 2007, 15442; Blöchle/Weggenmann, Formwechsel und Verschmelzung im Ausland nach §§ 3 ff. 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References: § 122
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 § 11
 § 12
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 § 8
 § 13
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 § 34
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 § 6
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 § 20
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 EuGH 
 § 6
 Art. 107
 § 1
 § 6
 EuGH 
 § 6
 Art. 107
 § 6
 § 2
 § 6
 § 8
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 § 62
 § 22
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 § 12
 § 42