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Timestamp: 2017-09-23 02:14:53+00:00

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1) Kommanditbeteiligungen eines Tiroler Tourismusverbandes als (einheitlicher) Betrieb gewerblicher Art2) Veräußerungsfreibetrag bei Verkauf eines Betriebes gewerblicher Art - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSI vom 15.07.2011, RV/0168-I/08
1) Kommanditbeteiligungen eines Tiroler Tourismusverbandes als (einheitlicher) Betrieb gewerblicher Art
2) Veräußerungsfreibetrag bei Verkauf eines Betriebes gewerblicher Art
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2011/15/0144 eingebracht. Mit Erk. v. 18.12.2014 als unbegründet abgewiesen.
Der Unabhängige Finanzsenat hat durch die Vorsitzende Dr. Johanna Lanser und die weiteren Mitglieder Dr. Walter Auer, Dr. Reinhold Lexer und Mag. Klaus Schönach im Beisein der Schriftführerin Waltraud Vogelsberger über die Berufungen des Betriebes gewerblicher Art Tourismusverband T./Beteiligung C.BergbahnKG, gegen die Bescheide des Finanzamtes Innsbruck vom 25. März 2008 betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 2004 und 2005 nach der am 5. Juli 2011 durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
Der Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2004 wird Folge gegeben. Dieser angefochtene Bescheid wird aufgehoben.
Der Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2005 wird teilweise Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlage und die festgesetzte Abgabe betragen:
Einkommen 2005: 34.658,35 €; Körperschaftsteuer: 8.664,59 €.
I) Der Tourismusverband T. ist mit 1. Jänner 2004 durch Zusammenschluss regionaler Tourismusverbände laut Verordnung der Tiroler Landesregierung vom 9. Dezember 2003 errichtet worden. Er hat von seinen Rechtsvorgängern drei Kommanditbeteiligungen übernommen, und zwar vom Tourismusverband A. die Beteiligungen an der A.ErschließungsKG sowie an der B.LifteKG und vom Tourismusverband C.T. die Beteiligung an der C.BergbahnKG.
c) Die C.BergbahnKG wurde im Jahr 1977 gegründet; einer der Gründungsgesellschafter war der örtliche Tourismusverband mit einer Kommanditeinlage von 980.000 S. Gegenstand des Unternehmens war laut Gesellschaftsvertrag vom 22. Juni 1977 die Errichtung und der Betrieb von Seilbahn- und Liftanlagen im Bereich der Gemeinde C., insbesondere zur Erschließung des Gebietes von der C.Hochalm nach C., der Erwerb der dazu erforderlichen Grundstücke, Rechte und Konzessionen, die Errichtung und der Betrieb allenfalls dazu notwendiger Nebenanlagen und die Besorgung aller damit im Zusammenhang stehenden Geschäfte sowie die Beteiligung an Unternehmungen mit gleichen oder ähnlichen Zwecken. Die Gesellschaft betrieb einen Sessellift. Nach hohen Anfangsverlusten erwirtschaftete sie zumeist positive Jahresergebnisse. Beim Tourismusverband T., auf den die Beteiligung (71.219,38 €, das sind 14 % des gesamten Kommanditkapitals) zum 1. Jänner 2004 übergegangen war, ergaben sich für 2004 ein laufender Gewinnanteil von 16.510,88 € und für 2005 infolge der Abtretung seiner Beteiligung an die D.KG ein steuerlicher Veräußerungsgewinn von 110.431,07 €. Am 16. November 2006 wurde die C.BergbahnKG nach Zusammenschluss mit der D.KG im Firmenbuch gelöscht.
a) Dieser Erklärung folgend erließ das Finanzamt unter der St.Nr. xx1 zunächst den Körperschaftsteuerbescheid 2004 mit Ausfertigungsdatum 25. Jänner 2006, der an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligungen" gerichtet wurde. Darin waren negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb von -173.649,94 € ausgewiesen, die sich aus einem Verlust aus der Beteiligung an der A.ErschließungsKG von -184.772,73 €, einem Verlust aus der Beteiligung an der B.LifteKG von -5.279,02 € und dem Gewinn aus der Beteiligung an der C.BergbahnKG von 16.401,81 € zusammensetzten. Mit Ausfertigungsdatum 19. März 2008 erging unter der St.Nr. xx1 ein neuer, auf § 295 Abs. 1 BAO gestützter Körperschaftsteuerbescheid 2004, den das Finanzamt nunmehr an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung A.Erschließung" richtete. Darin waren nur mehr die (negativen) Einkünfte aus der Beteiligung an der A.ErschließungsKG (im Betrag von -184.772,73 €) enthalten.
b) Gleichzeitig wurde unter der St.Nr. xx2 ein Körperschaftsteuerbescheid an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung B.Lifte" ausgefertigt, in dem die (negativen) Einkünfte aus der Beteiligung an der B.LifteKG (von -5.271,37 €) ausgewiesen waren.
c) Mit Ausfertigungsdatum 25. März 2008 erließ das Finanzamt unter der St.Nr. xx3 einen Körperschaftsteuerbescheid an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung C.Bergbahn", in dem die positiven Einkünfte aus der Beteiligung an der C.BergbahnKG im Betrag von 16.510,88 €, gekürzt um einen Verlustabzug (bis zur Vortragsgrenze gemäß § 2b Z 2 EStG 1988: 12.383,16 €), angesetzt wurden; daraus ergab sich eine Körperschaftsteuer von 1.376,15 €.
a) Für das Veranlagungsjahr 2005 erging unter der St.Nr. xx1 mit Ausfertigungsdatum 19. März 2008 ein (Erst-)Bescheid betreffend Körperschaftsteuer an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung A.Erschließung", in dem nur die (negativen) Einkünfte aus der Beteiligung an der A.ErschließungsKG im Betrag von -158.951,14 € enthalten waren.
b) Unter der St.Nr. xx2 erließ das Finanzamt, gleichfalls mit Ausfertigungsdatum 19. März 2008, einen Körperschaftsteuerbescheid an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung B.Lifte", in dem die (negativen) Einkünfte aus der Beteiligung an der B.LifteKG (von -2.851,33 €) ausgewiesen waren.
c) Mit Ausfertigungsdatum 25. März 2008 erging unter der St.Nr. xx3 ein Körperschaftsteuerbescheid an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung C.Bergbahn", in dem aus der Beteiligung an der C.BergbahnKG ein Veräußerungsgewinn von 110.431,07 €, vermindert um den gesamten, noch nicht verbrauchten Verlustabzug von -62.367,56 €, angesetzt wurde. Daraus resultierte eine Körperschaftsteuer von 12.015,88 €.
V) Mit Schreiben des steuerlichen Vertreters vom 12. April 2008 wurde u.a. gegen die unter der St.Nr. xx1 an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung A.Erschließung" ergangenen Körperschaftsteuerbescheide 2004 und 2005 vom 19. März 2008 Berufung erhoben mit dem Antrag, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit den erklärten Beträgen anzusetzen. Begründend wurde ausgeführt, ab dem Jahr 2004 seien die drei Mitunternehmerbeteiligungen (an der A.ErschließungsKG, der B.LifteKG sowie der C.BergbahnKG) als einheitlicher Betrieb gewerblicher Art zusammengefasst und die Steuererklärung 2004 so erstellt worden. Dies sei dem Finanzamt in einem Fax vom 11. Jänner 2006 dargestellt worden. Das Finanzamt habe am 25. Jänner 2006 einen der Steuererklärung entsprechenden Körperschaftsteuerbescheid erlassen. Am 19. März 2008 sei gemäß § 295 Abs. 1 BAO ein geänderter Bescheid ergangen. Grundsätzlich sei jeder Betrieb gewerblicher Art ein eigenes Subjekt der Körperschaftsteuer. Allerdings seien Beteiligungen als einheitlicher Betrieb zusammenzufassen, wenn ein enger wirtschaftlich-technischer und organisatorischer Zusammenhang vorliege. Die Merkmale der organisatorischen und wirtschaftlichen Verflechtung und die Judikatur dazu gingen von "selbst geführten" Betrieben aus. Solche lägen im konkreten Fall nicht vor. Alle drei Beteiligungen bestünden an regionalen Tourismusbetrieben. Die Beteiligungen seien zur Förderung des Tourismus in der Region eingegangen worden. Der Tourismusverband sei auch an allen Komplementärgesellschaften beteiligt und könne auf Grund der Gesellschafterstellung sowie als Geldgeber aktiv mitgestalten, nehme an Gesellschaftersitzungen teil und fördere Investitionen. Umgekehrt hätten die Betriebe selbst ebenfalls Interesse an der Beteiligung des Tourismusverbandes. Die Verwaltung der Beteiligungen durch den Tourismusverband erfolge einheitlich, das Interesse des Tourismusverbandes sei bei allen Beteiligungen dasselbe, nämlich Tourismusbetriebe und Infrastrukturprojekte für die Region aktiv zu fördern. Der VwGH habe im Erkenntnis vom 16.1.1973, 1898/71, eine Zusammenfassung mehrerer verpachteter Gaststättenbetriebe anerkannt: Der mit der Verpachtung von Betrieben verfolgte einheitliche Zweck der Vermögensnutzung rechtfertige, jedenfalls bei der Verpachtung gleichartiger Betriebe, die Annahme einer - wirtschaftlich betrachtet - einheitlichen Kapitalnutzung. Der Tourismusverband sei die Beteiligungen an den regionalen Tourismusbetrieben eingegangen, um den Tourismus in der Region zu fördern. Dies sei eine übliche wirtschaftliche Betätigung der Tiroler Tourismusverbände. Aus diesem Grund bildeten die Beteiligungen einen einheitlichen Betrieb und seien die Einkünfte aus Gewerbebetrieb zusammenzufassen (siehe dazu die Berufungsentscheidung RV/0170-I/08).
Mit derselben Begründung wurde auch gegen die zu St.Nr. xx2 an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung B.Lifte" sowie gegen die zu St.Nr. xx3 an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung C.Bergbahn" ergangenen Körperschaftsteuerbescheide 2004 und 2005 berufen mit dem Antrag, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb jeweils mit null Euro anzusetzen (zur Berufung gegen die zu St.Nr. xx2 angefochtenen Bescheide siehe die Berufungsentscheidung RV/0165-I/08). Hinsichtlich des zu St.Nr. xx3 angefochtenen Körperschaftsteuerbescheides 2005 (an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung C.Bergbahn") wurde außerdem noch vorgebracht, dass der angesetzte Veräußerungsgewinn nicht um den anteiligen Freibetrag gemäß § 24 Abs. 4 EStG 1988 (entsprechend dem Beteiligungsausmaß 14 % von 7.300 €) gekürzt worden sei.
VI) Beim Erörterungsgespräch am 19. Mai 2011 führte der steuerliche Vertreter ergänzend aus, der Tourismusverband T. habe für die Tourismusbetriebe der Region wirtschaftlich große Bedeutung. Richtig sei zwar, dass sich bezüglich der in Rede stehenden Beteiligungen aus den jeweiligen Gesellschaftsverträgen keine aktiven Mitgestaltungsrechte des Tourismusverbandes ableiten ließen, die Ausfluss der Gesellschafterstellung wären; wohl aber habe der Tourismusverband als Geldgeber Einfluss zB auf die Investitionsentscheidungen der Betriebe. Die in der Berufung angesprochene einheitliche Verwaltung der Beteiligungen beziehe sich darauf, dass der Tourismusverband in den Gesellschafterversammlungen stets durch dieselben Personen vertreten werde und diese auch sonst mit den Gesellschaften verhandelten. Dabei werde der Tourismusverband (als Geldgeber) auch von Gesellschaften eingeladen, an denen er nicht beteiligt sei. Zur Frage, ob es wirtschaftliche Verbindungen zwischen den drei Kommanditgesellschaften gegeben habe, wurde mitgeteilt, es gebe bei den Liftbetreibern einen Kartenverbund, zu dem u.a. auch die B.LifteKG und die C.BergbahnKG gehört hätten. Sonst bestünden keine wirtschaftlichen Berührungspunkte, wenngleich sich die einzelnen Tourismusbetriebe generell nicht als "Konkurrenten" sehen würden. Eine gemeinsame Werbung bestehe insoweit, als der Tourismusverband selbst Werbung für die Region betreibe. Insofern sei den drei Gesellschaften - wie auch anderen Betrieben, zB den Hoteliers - eine größere Werbeplattform zur Verfügung gestanden.
Nach § 2 Abs. 2 KStG 1988 gelten als Betrieb gewerblicher Art auch:
2. Die entgeltliche Überlassung eines Betriebes gewerblicher Art.
3. Die entgeltliche Überlassung von Grundstücken zu anderen als land- und forstwirtschaftlichen Zwecken durch Personengemeinschaften in den Angelegenheiten der Bodenreform und Siedlungsträger, die nach den landesgesetzlichen Vorschriften als Körperschaften des öffentlichen Rechts anerkannt sind.
Zum Verfahrensgang (Körperschaftsteuer 2004):
Der an den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligungen" gerichtete Erstbescheid betreffend Körperschaftsteuer 2004 vom 25. Jänner 2006, in dem die Beteiligungseinkünfte zusammengefasst worden waren, erwuchs in Rechtskraft. Die Rechtskraft dieses Bescheides stand aber der späteren "Trennung" der Beteiligungseinkünfte (und Zurechnung dieser Einkünfte an andere Betriebe gewerblicher Art als Steuersubjekte) entgegen. Die Bestimmung des § 295 Abs. 1 BAO, auf die das Finanzamt den neuen Körperschaftsteuerbescheid 2004 zu St.Nr. xx1 stützte, erlaubt keinen Austausch des Bescheidadressaten (von "TVB-T./Beteiligungen" auf "TVB-T./Beteiligung A.Erschließung"); im Übrigen sind in der Zeit zwischen Ergehen des Körperschaftsteuer-Erstbescheides (vom 25. Jänner 2006) und dem Ergehen des Körperschaftsteuer-Folgebescheides (vom 19. März 2008) in den jeweiligen Verfahren auch keine neuen Bescheide betreffend die Feststellung von Einkünften (der A.ErschließungsKG, der B.LifteKG oder der C.BergbahnKG) gemäß § 188 BAO erlassen worden.
Der am 19. März 2008 ausgefertigte (neue) Körperschaftsteuerbescheid 2004 zu St.Nr. xx1 entbehrt nach Ansicht des Senates einer verfahrensrechtlichen Grundlage und ist somit rechtswidrig (siehe dazu die Berufungsentscheidung RV/0170-I/08). Dasselbe gilt für die formal unter anderen Steuernummern erlassenen Körperschaftsteuerbescheide 2004 betreffend den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung B.Lifte" (siehe dazu die Berufungsentscheidung RV/0165-I/08) sowie den Betrieb gewerblicher Art "TVB-T./Beteiligung C.Bergbahn".
Der Körperschaftsteuerbescheid 2004 vom 25. März 2008 war daher aufzuheben.
Berechnung des steuerpflichtigen Einkommens 2005:
Die im Körperschaftsteuerbescheid 2005 angesetzten Einkünfte bestehen - wie oben bereits ausgeführt - ausschließlich aus einem Veräußerungsgewinn im Sinne des § 24 Abs. 1 EStG 1988. Sie sind im Bescheid gemäß § 188 BAO über die Feststellung der Einkünfte der C.BergbahnKG für das Wirtschaftsjahr 2004/2005 vom 4. September 2006 ausdrücklich als ein Veräußerungsgewinn ausgewiesen mit dem Hinweis, dass bei der Veranlagung des beteiligten Steuerpflichtigen im Rahmen der Einkommensermittlung "Begünstigungen/Besteuerungswahlrechte nach §§ 24, 37 EStG 1988" in Frage kommen.
Gemäß § 24 Abs. 4 EStG 1988 ist der Veräußerungsgewinn nur insoweit steuerpflichtig, als er bei der Veräußerung (Aufgabe) des ganzen Betriebes den Betrag von 7.300 € und bei der Veräußerung (Aufgabe) eines Teilbetriebes oder eines Anteiles am Betriebsvermögen den entsprechenden Teil von 7.300 € übersteigt. Als sachliche Steuerbefreiung gilt dieser Freibetrag prinzipiell auch für Körperschaften bzw. für Betriebe gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechts (Burgstaller in Lang/Schuch/Staringer, KStG, § 7 Rz 166; Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, Die Körperschaftsteuer, Rz 118 zu § 2). Der Anwendung des § 24 EStG 1988 auf den Gewinn aus der Veräußerung einer - gemäß § 2 Abs. 2 Z 1 KStG 1988 als Betrieb gewerblicher Art geltenden - Mitunternehmerbeteiligung steht keine (speziellere) Regelung des KStG 1988 entgegen.
Dem Antrag auf Abzug des Freibetrages gemäß § 24 Abs. 4 EStG (im Ausmaß von 14 % von 7.300 € = 1.022 €) war daher Folge zu geben. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb des Jahres 2005 vermindern sich demgemäß auf 109.409,07 € (Veräußerungsgewinn 110.431,07 € abzüglich 1.022 €).
Durch die Aufhebung des Körperschaftsteuerbescheides 2004 erhöht sich der auf das Jahr 2005 vortragsfähige Verlust um 12.383,16 €. Bei Berechnung der Körperschaftsteuer 2005 war daher ein Verlustabzug von 74.750,72 € (bisher: 62.367,56 €) zu gewähren.
Die Neuberechnung der Körperschaftsteuer 2005 ist dem beiliegenden Berechnungsblatt zu entnehmen.
Ergeht auch an: Finanzamt als Amtspartei (zu St.Nr. xx3)
Findok-Nr: 54471.1, aufgenommen am: 29.07.2011 11:38:36, zuletzt geändert am: 02.02.2015, Dokument-ID: 3aed5504-ec93-4cfd-b99d-cc8bdbc0820e, Segment-ID: dbd2d9b4-2006-4b9c-b6c7-739536c70fa6

References: § 295
 § 2
 § 295
 § 24
 § 2
 Art.
3
 § 295
 § 188
 § 24
 § 188
 § 24
 § 7
 § 2
 § 24
 § 2
 § 24