Source: http://tribunalsupremo.organojudicial.gob.bo/AS/social/S1-2018s/se201831066.html
Timestamp: 2019-09-15 21:11:05+00:00

Document:
se201831066
Expediente : 94/2016- CA
Demandante : Gerencia Regional Distrital La Paz II, del Servicio de Impuestos Nacionales.
Resolución Impugnada: R.J. Nº 044/2016 de 18 de enero.
Magistrada Relatora : Magistrada María Cristina Díaz Sosa
VISTOS EN SALA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 72 a 87 vta., interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz II, del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Juana Maribel Sea Paz, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 044/2016 de 18 de enero, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, Daney David Valdivia Coria, respuesta a la demanda de fs. 130 a 146; réplica de fs. 206 a 213 vta., dúplica de fs. 218 a 223 vta., los antecedentes del proceso y de la emisión de la resolución impugnada.
Interpretación errónea de la ley.
La resolución jerárquica impugnada hace una interpretación errónea de la ley, ya que todas las actuaciones emitidas por la Administración Tributaria cumplieron con los requisitos establecidos en los arts. 96 (Vista de Cargo o Acta de Intervención); 99 (Resolución Determinativa) de la Ley 2492, incluso con los arts. 28 sobre los elementos esenciales del acto administrativo y 29 referido a los actos administrativos de la Ley 2341, que a pesar de no ser necesaria su aplicación, por no existir un vacío legal, la AT dio cumplimiento a lo establecido en la norma.
Una vez que transcribe ciertos párrafos de la resolución impugnada, indica que los gastos deben encontrarse respaldados con documentos originales, mismos que conforme se hizo evidente en la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa no fueron presentados por el contribuyente o fueron presentados de forma incompleta, pese a reiterados requerimientos efectuados. La AGIT no consideró que la AT no es responsable de obtenerlos y/o elaborarlos de la nada, aspecto totalmente absurdo, peor aún pretendiesen que se aplique los principios de contabilidad generalmente aceptados, lo que denota un desconocimiento absoluto de esos principios, siendo uno de los principales, la obligatoriedad del sujeto que elabora la contabilidad de respaldar las transacciones registradas con documentos contables, diarios, mayores, facturas de compras, documentos de pago, etc., los que sólo pueden ser proporcionados por el contribuyente, por lo que conforme al art. 46 de la Ley 843, el SIN no puede ser sustituto del contribuyente. Por otra parte la AGIT desconocería la normativa del IUE, al realizar una apreciación subjetiva, falto de sustento técnico legal, toda vez que no existen documentación como aportes, planillas de personal que hubiere trabajado en la construcción de los edificios, de igualo modo o existen retenciones sobre el RC-IVA, por lo que en los hechos se aplicó la norma vigente, caso contrario se hubiere incurrido en delitos penales, por falsedad material y/o falsedad ideológica. Según el art. 70 de la Ley 2492 los datos que la AGIT pide sean aportados por la AT, deben ser proporcionados por el propio sujeto pasivo, el constructor, el vendedor y no establecidos de forma forzada por el ente recaudador.
El demandante manifiesta, que la Gerencia Distrital La Paz II del Servicio de Impuestos Nacionales como Administración Tributaria, actuó en estricta sujeción al ordenamiento jurídico y que la decisión de anular obrados hasta la Vista de Cargo Nº 652/2013 de 08 de noviembre, asumida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, les genera agravios lesionando sus derechos, al interpretar de manera errada la norma, sin revisar correctamente los datos y elementos del proceso como una Autoridad Administrativa Tributaria especializada que garantice el debido proceso en forma transparente, independiente, imparcial y oportuna, en consecuencia la AT, estableció la base imponible del IUE, sobre base cierta, considerando todos los aspectos verificados y la normativa aplicable al caso. Prosigue indicando que la AGIT no consideró que la conclusión y entrega de la obra construida, debido a que el contribuyente cumplió el contrato de construcción y tenía la obligación de reconocer y contabilizar el saldo del precio del contrato conforme lo establecen los Principios de Contabilidad como el devengado, el de objetividad, el de realización.
Aplicación Indebida de la Ley por parte de la AGIT.
Que, la AGIT, aduce aspectos subjetivos dándolos por Verdad Material y Realidad Económica, que según ese argumento, estos conceptos se sobrepondrían a la ley, dejando en estado de indefensión a la AT. Prosigue señalando, que la determinación de la obligación tributaria debe realizarse considerando todos los elementos de juicio que permitan su determinación, considerando efectivamente la capacidad contributiva del sujeto, sin que ello involucre la violación o alteración de normativa tributaria, o su modificación en beneficio del deudor, o fomentar su incumplimiento a partir de interpretaciones de lo que es la realidad económica del sujeto, que no se sobrepone a la aplicación de la ley, como pretende la AGIT. Ante la Omisión de Pago del IUE, de los periodos fiscales de enero a diciembre de 2011, la AT procedió a realizar un trabajo exhaustivo de los hechos, solicitando documentación y pruebas a propio contribuyente, terceros informantes, datos de los Sistemas de la Administración Tributaria, para llegar a determinar sobre Base Cierta y Base Presunta el monto determinado adeudado por el contribuyente, acorde a la realidad económica del sujeto pasivo, y conforme a lo establecido por la normativa tributaria vigente al efecto. Entonces no es correcta la afirmación de la AGIT, de que la determinación sobre base cierta no está sustentada. A continuación se refiere a las características de la determinación sobre base presunta, concluyendo que ambas fueron usadas.
Sobre supuestos requisitos incumplidos.
La AGIT, al fundamentar técnica y legalmente su determinación, estableció el supuesto incumplimiento de los requisitos estipulados en el art. 96 de la Ley 2492, incorporando además como parte de estos requisitos, la aplicación de procedimientos acordes a principios contables, la realidad económica y la verdad material; como si éstos fueran requisitos que induzcan a la toma de decisión de una nulidad de las actuaciones administrativas, sin considerar de forma plena y adecuada, que la nulidad invocada, de debe limitar llanamente a los aspectos contemplados en los arts. 96 y 99 de la Ley 2492, siendo un exceso la toma de decisiones a partir de aspectos totalmente subjetivos como los mencionados por la AGIT.
La Resolución Determinativa emitida por la AT, establece fundamentos de hecho, señala con precisión los mismos, menciona le marco legal y los elementos que se utilizaron para llegar a la determinación de la deuda tributaria sobre base cierta y base presunta, cumpliendo los requisitos exigidos en los arts. 96 y 99 de la Ley 2492.
Los actos de la Administración fueron dictados por autoridad competente, no carece de objeto, no es ilícito o imposible, asimismo cumplió con el procedimiento legal establecido y no fue contrario a la CPE, habiendo cumplido con las condiciones y requisitos establecidos en los arts. 96 y 99 de la Ley 2492. La anulación de obrados dispuesta tampoco cumple la aplicación del art. 36 de la Ley 2341, toda vez que los actos de la AT, no carecen de requisitos formales y esenciales por lo que alcanzó su finalidad y en ningún momento se le creó indefensión alguna, se le otorgó el derecho a la defensa y al debido proceso al llevar a cabo todas las fases del proceso de determinación, incluida la de presentación de descargos aplicable desde la notificación con la Vista de Cargo, la cual otorgó el plazo de 30 días para presentar todas las pruebas que hagan a su derecho. Recuerda a la AGIT, que la Administración Tributaria, no está obligada a aplicar la verdad material y la realidad económica, siendo éstos instrumentos o métodos de análisis obligatorios en su aplicación como lo señala el at. 8 de la Ley 2492, que refiere el término de podrá que no implica obligación, sino decisión o probabilidad.
Por otra parte, el DS 27113 que reglamenta la Ley 2341, establece en su art. 55 la procedencia de la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión a los administrados o lesione el interés público. En conclusión no existe nulidad, toda vez que los argumentos de la AGIT carecen de respaldo fáctico y legal; la AT siempre ha obrado en estricta sujeción de las leyes; la nulidad referida no está expresamente determinada por ley.
La AGIT violó las formas esenciales del proceso, al no haberse pronunciado sobre las pretensiones deducidas en el Recurso Jerárquico interpuesto por la AT.
La AGIT, al no haberse pronunciado sobre las pretensiones deducidas en el Recurso Jerárquico interpuesto por la AT, que fueron sobre la correcta determinación de la deuda tributaria sobre base cierta y base presunta, ya que conforme se evidencia de la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, la fiscalización fue efectuada sobre Base Cierta y Base Presunta. Continúa señalando que la AGIT no valora que el contribuyente no aportó de forma diligente con la documentación legal ni contable, con la cual pueda respaldar su gastos, ni antes de la emisión de la Vista de Cargo, ni por las solicitudes realizadas mediante requerimientos, por lo que la negligencia y dejadez del contribuyente no pudo ser atribuible a la AT, y que esta respaldó la base imponible sobre la documentación obtenida de terceras personas, en mérito a sus facultades, sin embargo no se puede pretender que en una fiscalización, toda la carga probatoria recaiga en la AT, misma que cumplió a cabalidad con la normativa aplicable. Al margen la AGIT trata de aparentar que la Administración Tributaria tenía la obligación de determinar sobre base cierta los ingresos, cuando dicha obligación recaía estrictamente en el contribuyente el que nunca aporto prueba sobre el origen de dichos ingresos, causándoles indefensión.
Peticiona en ese sentido se declare PROBADA su demanda y se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 044/2016 de 18 de enero y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa 00151/2014 de 30 de abril.
La AT, únicamente consideró los gastos erogados por la compra de los lotes de terreno en los que se construyeron los Edificios Sunshine y Pluie Blanc; al efecto considera que los arts. 47 de la Ley 843, 7 y 8 del DS 24051, referentes a la Base Imponible del IUE, disponen que el mismo se determina a partir de la Utilidad Bruta que se obtiene de deducir los ingresos, los costos de los bienes vendidos y sobre dicha utilidad, se deducen los gastos necesarios para obtenerla y en su caso, para mantener y conservar la fuente, cuya deducción con las condiciones y límites son reglamentados por el DS 24051, lo que establece, la obligación de considerar los costos de construcción y venta de los departamentos, parqueos y bauleras de los edificios Sunshine y Pluie Blanc, así como los costos y gastos incurridos en la construcción y posterior venta; asimismo de acuerdo con los arts. 47 de la Ley 843 y 35 del DS 24051, para la determinación de la utilidad neta imponible debe considerarse la utilidad resultante de los Estados Financieros, los mismos que deben ser elaborados de acuerdo a los Principios de Contabilidad generalmente aceptados y convalidados para efectos tributarios conforme el art. 48 del citado Decreto Supremo, en cuyo cumplimiento la Administración Tributaria mediante Resolución Administrativa Nº 05-0041-99, aprobó la aplicación de la Norma de Contabilidad Nº 1, cuyo Capítulo II, Apartado I, Numeral 3, establece que la determinación del Costo de Venta, comprende la Materia Prima, Mano de Obra y Gastos Indirectos, estableciendo procedimientos generales para su validación y registro; en ese entendido el sujeto pasivo habría a partir de la adquisición de lotes de terreno construyo los edificios referidos, siendo posible ello a partir de la combinación de materia prima, que se constituye en los materiales de construcción utilizados; mano de obra, ya que no se concebiría la idea de que la materia prima por si sola se pueda transformar en departamentos, parqueos y bauleras; y los gastos indirectos, que permitieron la construcción de dichos inmuebles, además conforme exige el art. 8 y siguientes del DS 24051, deben cumplir ciertas condiciones y límites para su deducción, para finalmente se obtenga la Utilidad Neta Imponible.
Sobre los puntos demandados, referidos a aplicación indebida de la ley por parte de la AGIT; supuestos requisitos incumplidos; violación por parte de la AGIT de los arts. 35 y 36 de la Ley 2341 y el DS 27113 sobre nulidad.
Indica que, la determinación de la Base Imponible del IUE establecida sobre Base Cierta y Base Presunta, no se adecua a los procedimientos legalmente establecidos por la normativa tributaria, lo que hace que los actos administrativos emitidos, no cumplen con los requisitos indispensables establecidos en los arts. 96 parág. I y 99 parág.II de la Ley 2492, que son la normativa específica aplicable al caso concreto, por otro lado no expuso los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la resolución determinativa, ya que para el caso de los costos y gastos, por la venta de departamentos, parqueo y bauleras únicamente se consideró el valor del terreno, sin haber considerado otros elementos del costo, necesarios para la construcción de bienes inmuebles lo que denota que no se fundamentó técnicamente el método de determinación, siendo que la Administración Tributaria se limitó a hacer referencia a los arts. 43, parág. I y III; 36, 37, 39 41, 42, 46, 47 y 50 de la Ley 843 y 4, 6, 7, 8 y 33 del DS 24051, con contar con el debido sustento del Método de Determinación aplicado.
El sustento de la nulidad para el caso, está supeditada al incumplimiento de los requisitos establecidos en los arts. 96 de la Ley 2492 y 18 del DS 27310, en vista de la inobservancia a los procedimientos tributarios establecidos. Aclara que la nulidad determinada por esa instancia jerárquica no tiene como base jurídica la Ley 2341, tratando de confundir a la autoridad judicial, preguntándose finalmente que si la instancia jerárquica evidencia vicios de nulidad, debería hacer caso omiso?, olvidando que la AGIT es una instancia técnica que se sitúa entre la Administración Tributaria y el Contribuyente, cuyo fin es garantizar la seguridad jurídica y la tutela efectiva de los derechos constitucionales.
Sobre la falta de motivación, hace referencia al debido proceso, cual involucra la garantía constitucional del derecho a la defensa y nuestra legislación nacional reconoce la tutela efectiva de los derechos garantizando al debido proceso; es así que el parág. II del art. 115 de la CPE, garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta oportuna, gratuita, transparente sin dilaciones. A su vez el art. 117 parág. I establece que ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada previamente en un debido proceso.
1.- Mediante Orden de Verificación Nº 0012OVE01792, notificada personalmente el 9 de agosto de 2012 a Juan Darío Rodríguez Pinto, se comunicó el inició de un proceso de determinación con alcance a Verificación Específica de los hechos y/o elementos relacionados con el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) por venta de inmuebles, correspondiente a los periodos fiscales enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de la gestión 2011, para lo cual requirió la presentación de diferente documentación.
El 5 de agosto de 2013, la Administración Tributaria emitió las Actas por Contravenciones Tributarias vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 63833 y 63834, por el incumplimiento del deber formal de entrega de toda la información y documentación solicitada mediante Requerimientos Nos. 111807 y 120352, sancionándolo con una multa de 3.000 UFV establecida por el Subnumeral 4.1, Anexo A) de la RND Nº 10-0037-07.
El 26 de noviembre de 2013, la Administración Tributaria notificó personalmente a Juan Darío Rodríguez, con la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLPZ-I/DF/FVE-I/VC/652/2013, de 8 de noviembre, que establece la liquidación previa de la deuda tributaria, sobre Base Cierta y sobre Base Presunta, por el IUE de la gestión fiscal enero a diciembre 2011, por un total de Bs5.591.906 equivalente a 2.974.340 UFV, importe que incluye el Tributo omitido, interés, la sanción por omisión de pago y la multa por incumplimiento a deberes formales.
El 14 de julio de 2015, la Administración Tributaria, notificó por cédula al contribuyente Juan Darío Rodríguez Pinto, con la Resolución Determinativa Nº 151/2014 de 30 de abril, que resuelve determinar sobre Base Cierta las obligaciones impositivas del contribuyente, mismas que ascienden a 3.040.485 UFV, equivalente a Bs5.895.042, importe que incluye el Tributo Omitido, Interés y la Sanción por Omisión de Pago más la multa por incumplimiento de Deberes Formales.
2.- Posteriormente, interpuso el Recurso de Revocatoria por el contribuyente, se emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0888/2015 de 3 de noviembre, que en su parte resolutiva anuló obrados hasta el vicio más antiguo es decir, hasta la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLPZ/-I/DF/FVE-I/VC/652/2013 de 15 de mayo, a objeto de que la Administración Tributaria emita un nuevo acto preliminar cumpliendo los requisitos previstos en el art. 96 de la Ley 2492 y 18 del DS 27310; especificando y fundamentando el método aplicado a la determinación de la base imponible.
3.- Contra la resolución de alzada, interpusieron recurso jerárquico, el contribuyente como la Gerencia Distrital La Paz I del Servicio de Impuestos Nacionales, que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 00442016 de 18 de enero, que confirma la resolución de alzada.
La CPE en el art. 410 establece: parágrafo I. Todas las personas, naturales y jurídicas, así como los órganos públicos, funciones públicas e instituciones, se encuentran sometidos a la presente Constitución, asimismo el art. 6 de la Ley 2492 establece el Principio de Legalidad o Reserva de Ley en sentido que sólo la ley puede “Tipificar los ilícitos tributarios y establecer las respectivas sanciones”. De las normas descritas se infiere que tanto los órganos públicos, como las funciones públicas se encuentran sometidos a la CPE, con ese precepto legal el Estado corrige el abuso de poder del Estado.
En vista de que la determinación de la base imponible de IUE, sobre base cierta y base presunta no se adecua a los procedimientos establecidos por la normativa tributaria lo que genera que la Resolución Determinativa, no cumpla con los requisitos indispensables previstos en el parág. II del art. 99 de la Ley 2492.
Cabe añadir a lo razonado, que la Administración Tributaria señala que realizó una determinación tributaria mixta, al margen de la determinación establecida por los arts. 43, 44 y 45 de la Ley Nº 2492, sobre esta materia, es necesario hacer énfasis que no puede existir una determinación tributaria mixta, es decir, sobre base cierta y base presunta a la vez, sino una de ellas independientemente, concluyéndose que la Administración Tributaria, desconociendo sus propias y amplias facultades de fiscalización, no suponen obrar de manera arbitraria o discrecional en menoscabo de los derechos subjetivos del contribuyente, sino observando el principio de legalidad, debió utilizar uno de los dos métodos de determinación establecidos en el Código Tributario Boliviano, habiendo aplicado ambos métodos a la vez, lo cual no se encuentra previsto en nuestra economía jurídica tributaria, poniendo en indefensión al sujeto pasivo, siendo evidente por tal motivo la vulneración al debido proceso en su vertiente derecho a la defensa; consiguientemente la Vista de Cargo carece de uno de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, como es el fijar la base imponible sobre base cierta o presunta tal cual dispone el art. 96 de la Ley Nº 2492.
La anulación dispuesta por la Resolución de Alzada, confirmada en la Jerárquica, tiene como objetivo central, que la Administración Tributaria, aclare cuál la base del método usado para la determinación de la deuda tributaria, obtenidas como base cierta o presunta, siendo las mismas excluyentes entre sí, y consignado en la Vista de Cargo, es decir que el efecto anulatorio conlleva a que la estimación de los recursos económicos que se utilicen para el cálculo de la base imponible deben ser establecidos en su real magnitud conforme lo dicta el parág. I art. 43 de la Ley 2492.
Asimismo, la CPE en el art. 180.I fundamenta el principio de la verdad material en la jurisdicción ordinaria que, constituye un avance de la justicia y del derecho en nuestro país, por cuya consecuencia los tribunales ordinarios ejercen una jurisdicción “plena”, toda vez que, no se encuentran limitados al mero examen del derecho cuya interpretación se controvierte, sino que, su conocimiento, comprende al análisis de los hechos alegados y la probanza que se postule, máxime si la doctrina tributaria nacional ha establecido que: en los procedimientos tributarios, la verdad material constituye una característica fundamental por la que el juzgador en ejercicio de la razón, lógica, experiencia y especialización, puede realizar una aplicación e interpretación objetiva de la Ley. En ese sentido la Administración demandante pretende establecer que la AGIT prescinda la aplicación de lo dispuesto por los arts. 96 y 99 de la Ley 2492; así como el art. 36 de la Ley 2341, el cual señala que son anulables los actos administrativos cuando incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico y sólo se determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o de lugar a la indefensión de los interesados, para el caso aquello no es evidente por cuanto la actuaciones de la Administración Tributaria, en el caso la Vista de Cargo, debe establecer los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que sirven de fundamento al acto administrativo definitivo, ante cuya ausencia se pone en situación de evidente indefensión al sujeto pasivo, es más el contribuyente debe saber las razones de hecho y derecho que sustenta las pretensiones del Ente Fiscal; por ello ante la ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales es perfectamente posible la nulidad de la citada Vista de Cargo.
Finalmente, al ser la Resolución Jerárquica impugnada anulatoria, el efecto jurídico que conlleva es que se realice una nueva Vista de Cargo y Resolución Determinativa usando el método correcto para la determinación de la deuda tributaria, aspecto ratificado en la presente resolución, por ende los aspectos de fondo planteados en la demanda que hacen a cálculos técnicos, actividad gravada, gastos del contribuyente y otros para la determinación de esta deuda tributaria, no merecen pronunciamiento alguno.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 2-2) y 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014 en relación a la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439, declara: IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 72 a 87 vta., interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz II, del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Juana Maribel Sea Paz, en consecuencia mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0044/2016 de 18 de enero.

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