Source: http://www.steuerverein.at/steuerverein/einkommensteuer/30_beschraenkte_steuerpflicht_01.html
Timestamp: 2017-09-26 02:01:14+00:00

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Einkommensteuerrichtlinien: Endbesteuerung (ÖSV Österreichischer Steuerverein)
Einkommensteuerpflicht von Einkünften, welche von einer Person ohne Wohnsitz und ohne gewöhnlichen Aufenthalt im Inland erzielt werden, liegt vor, wenn ein Tatbestand des § 98 EStG 1988 erfüllt ist. § 99 EStG 1988 erweitert nicht den Kreis der der Besteuerung unterliegenden Einkünfte, sondern setzt solche voraus und normiert, in welchen Fällen die Einkommensteuer für Einkünfte iSd § 98 EStG 1988 durch Steuerabzug erhoben wird (VwGH 20.2.1997, 95/15/0135). § 98 EStG 1988 normiert keine neuen Einkunftsarten, sondern knüpft durch Verweis an die Einkünfte im Sinne der §§ 21 bis 28 und §§ 30 bis 31 EStG 1988 an.
Die Einkunftsarten des § 98 EStG 1988 bestehen aus einem aus den §§ 21 bis 28 und §§ 30 bis 31 EStG 1988 übernommenen Grundtatbestand und einem inländischen Anknüpfungspunkt (zB Betriebsstätte im Inland), der die Einkünfte als inländische qualifiziert und sie von im Ausland erzielten Einkünften abgrenzt. Eine - im Vergleich zur unbeschränkten Steuerpflicht bestehende - Einschränkung im Umfang der Steuerpflicht ergibt sich erst durch die Bezugnahme auf einen (zur Rechtfertigung der Besteuerung notwendigen) inländischen Anknüpfungspunkt (VwGH 19.3.1997, 94/13/0220).
Beispiel: Der unbeschränkt Steuerpflichtige A ist mit seinen Einkünften aus Gewerbebetrieb steuerpflichtig. Die Steuerpflicht des beschränkt Steuerpflichtigen B erstreckt sich (eingeschränkt) nur auf jene Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die er im Rahmen einer inländischen Betriebsstätte erzielt.
Beispiele: 1. Der im Ausland ansässige A erzielt im Rahmen seines ausländischen Betriebes Lizenzeinkünfte. Bei Gesamtbetrachtung stellen die Lizenzeinkünfte Betriebseinnahmen dar. Da A in Österreich keine Betriebsstätte unterhält, können die Lizenzeinkünfte nicht als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988) besteuert werden. Isoliert betrachtet stellen sie allerdings Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar und sind nach § 98 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 zu besteuern. 2. Der im Ausland ansässige B unterhält im Rahmen seines ausländischen Betriebes (Bilanzstichtag 31.12.) ein im Jahr 1998 angeschafftes Erholungsheim für seine Arbeitnehmer in Österreich. Das Erholungsheim wird a) im Jahr 2005, b) im Jahr 2006, c) im Jahr 2009 verkauft. Im Fall a) kann der Verkauf mangels Betriebsstätte nicht als Einkünfte aus Gewerbebetrieb erfasst werden. Isoliert betrachtet führt der Verkauf (hinsichtlich des Gebäudes und des Grund und Bodens) zu Einkünften aus Spekulationsgeschäft (§ 98 Abs. 1 Z 7 EStG 1988). Im Fall b) liegen hinsichtlich des Gebäudes Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor (§ 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 idF des AbgÄG 2005). Hinsichtlich des Grund und Bodens unterbleibt eine steuerliche Erfassung als gewerbliche Einkünfte gemäß § 4 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988 (siehe Rz 7936a); da aber die Spekulationsfrist noch nicht abgelaufen ist, ist die stille Reserve des Grund und Bodens als Spekulationsgeschäft zu erfassen. Im Fall c) liegen hinsichtlich des Gebäudes Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor (zur Ermittlung der Höhe der Einkünfte siehe Rz 7936b). Hinsichtlich des Grund und Bodens unterbleibt sowohl eine steuerliche Erfassung als gewerbliche Einkünfte (§ 4 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988), als auch eine Erfassung als Spekulationsgeschäft, da die Spekulationsfrist bereits abgelaufen ist.
Einkünfte iSd § 98 EStG 1988 unterliegen nicht der beschränkten Steuerpflicht, wenn sie wirtschaftlich bereits bei einer anderen Einkunftsart erfasst wurden. Dieses Prinzip der Vermeidung einer (wirtschaftlichen) Doppelbesteuerung bei tatbestandlichen Überschneidungen von Einkünften nach § 98 EStG 1988 ist in § 98 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 (klarstellend) ausdrücklich ersichtlich gemacht; es gilt aber nicht nur im Bereich der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sondern für alle Einkünfte (siehe Rz 7963 f). Beispiel: Ein inländischer Konzertveranstalter engagiert über eine ausländische Konzertdirektion einen im selben Staat ansässigen Künstler für inländische Gastauftritte. Die Konzertdirektion ist ausschließlicher Vertragspartner des österreichischen Veranstalters; sie tritt daher nicht als bloßer Vermittler auf. Das an die Konzertdirektion geleistete Entgelt stellt Einkünfte iSd § 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 (die Österreich aufgrund einer dem Art. 17 Abs. 2 OECD-Musterabkommen nachgebildeten Bestimmung des mit ihrem Ansässigkeitsstaat bestehenden DBA zur Besteuerung zugewiesen sind) dar. Die Einkünfte des Künstlers, die er von der Konzerdirektion für diese Gastauftritte erhält, sind solche iSd § 98 Abs. 1 Z 2, Z 3 oder Z 4 EStG 1988 (und sind Österreich aufgrund einer dem Art. 17 Abs. 1 OECD-Musterabkommen nachgebildeten Bestimmung des DBA zur Besteuerung zugewiesen). Diese Einkünfte unterliegen nicht der beschränkten Steuerpflicht, weil sie wirtschaftlich bereits bei den Einkünften der Konzertdirektion erfasst wurden. Die Konzertdirektion ist im übrigen berechtigt, nach Maßgabe des § 102 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 im Wege einer Antragsveranlagung eine Besteuerung mit ihren inländischen Reineinkünften zu erwirken.
Die Besteuerung erfolgt unmittelbar durch Veranlagung der beschränkt steuerpflichtigen Gesellschafter; dies allerdings auf der Grundlage einer gegenüber der Personengesellschaft durchgeführten Einkünftefeststellung der Gesellschafter. Beteiligen sich Personen an einem österreichischen Unternehmen als atypisch stille Gesellschafter, dann gilt als Grundsatz, dass die inländische Betriebsstätte des Unternehmens auch Betriebsstätten der ausländischen stillen Gesellschafter darstellt. Liegt eine Beteiligung als echter stiller Gesellschafter vor, dann knüpft die inländische beschränkte Steuerpflicht nicht an den Bestand einer inländischen Betriebsstätte, sondern an die Kapitalertragsteuerabzugspflicht an (§ 98 Abs. 1 Z 5 EStG 1988).
Der mit dem Budgetbegleitgesetz 2007 angefügte § 98 Abs. 3 EStG 1988 stellt sicher, dass steuerrelevante nachträgliche Ereignisse, die ihre Wurzel in Zeiträumen des Bestehens der unbeschränkten Steuerpflicht haben und sich als Besteuerungskorrekturen darstellen, auch dann zu erfolgen haben, wenn sie in Zeiträumen eintreten, in denen der Steuerpflichtige nicht mehr unbeschränkt steuerpflichtig ist. Gleiches gilt, wenn die beschränkte Steuerpflicht nach § 98 Abs. 1 EStG 1988 zB durch Schließung der inländischen Betriebsstätte weggefallen ist. Durch die zentrale Regelung im § 98 Abs. 3 EStG 1988 konnte die bisher nur für einzelne Bereiche bestehende Spezialvorschrift des Abs. 1 Z 5 lit. c entfallen.
zu Unrecht erstattete Einkommensteuer (Lohnsteuer) im Rahmen des Bausparens (§ 108 Abs. 6 EStG 1988), der prämienbegünstigten Pensionsvorsorge (§ 108a Abs. 5 EStG 1988) oder der prämienbegünstigten Zukunftsvorsorge (§ 108g Abs. 5 EStG 1988) sowie
Rückzuzahlen sind insbesondere Bildungsprämien im Fall ihrer nachträglichen Vergütung (§ 108c Abs. 4 EStG 1988). Hat der Steuerpflichtige den Bildungsfreibetrag nach § 4 Abs. 4 Z 8 und/oder Z 10 EStG 1988 geltend gemacht, liegen im Vergütungsfall gegebenenfalls nachträgliche Einkünfte vor.
30.1.2 Einfluss des zwischenstaatlichen Rechtes (DBA) auf § 98 EStG 1988
Besteht nach § 98 EStG 1988 ein Besteuerungsrecht an Einkünften, kann deren Besteuerung dennoch ausgeschlossen sein, wenn das anzuwendende DBA das Besteuerungsrecht an diesen Einkünften dem anderen Staat zuweist. Ob dies der Fall ist, muss im Verhältnis zu jedem Vertragsstaat Österreichs auf Grund der jeweiligen Abkommensbestimmungen und nach allenfalls im Rahmen von Verständigungsverfahren getroffenen Vereinbarungen beurteilt werden. Die nachstehenden Aussagen beziehen sich im Allgemeinen nur auf jene Abkommensrechtslage, wie sie durch DBA herbeigeführt wird, die auf dem Musterabkommen der OECD beruhen (OECD-konforme DBA). Voraussetzung für die Anwendbarkeit eines DBA ist idR die Ansässigkeit des Steuerpflichtigen in einem oder in beiden Vertragsstaaten (Art. 1 OECD-Musterabkommen).
DBA zeitigen allerdings auch dann Wirkungen, wenn der Steuerpflichtige weder in Österreich noch im anderen Vertragsstaat ansässig ist; dies jedoch nur unter der Voraussetzung, dass es sich um einen in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen handelt, der Einkünfte aus einem dritten Staat bezieht und diese Einkünfte in Österreich der beschränkten Steuerpflicht unterliegen (Dreiecksverhältnis). Denn in einem EU-Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen sind dieselben Abkommensvorteile aus mit dritten Staaten abgeschlossenen DBA, welche unbeschränkt Steuerpflichtige genießen, einzuräumen (EuGH 21.9.1999 Rs C-307/97, Saint Gobain).
Beispiel 1: Der im Drittland ansässige A unterhält eine österreichische Betriebsstätte. Im Rahmen dieser Betriebsstätte erzielt er in einem anderen Staat Lizenzeinkünfte. Das zwischen diesem anderen Staat und Österreich abgeschlossene DBA ist nicht anwendbar, weil A in keinem der beiden Vertragsstaaten ansässig ist. Beispiel 2: Der in einem EU-Mitgliedstaat ansässige A unterhält eine österreichische Betriebsstätte. Im Rahmen dieser Betriebsstätte erzielt er in einem anderen Staat (EU-Mitgliedstaat oder Drittland) Lizenzeinkünfte, die dort auf Grund des mit Österreich geschlossenen DBAs nur einer 5-prozentigen Quellenbesteuerung unterworfen werden dürfen, wenn sie in Österreich ansässigen Personen zufließen. Österreich hat bei der steuerlichen Erfassung der Betriebsstätteneinkünfte des A die ausländische Quellensteuer anzurechnen; unabhängig davon erfolgt eine Anrechnung nur im Ausmaß von 5%, auch wenn der Quellenstaat das mit Österreich abgeschlossene DBA nicht als anwendbar betrachtet, und unabhängig davon, welcher Steuersatz in einem allfälligen DBA zwischen dem Ansässigkeits- und dem Quellenstaat festgelegt ist.
30.1.3 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 98 Abs. 1 Z 1 EStG 1988)
Verwendet ein beschränkt Steuerpflichtiger inländische Grundstücke zur Einkünfteerzielung im Rahmen seines ausländischen land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, dann erzielt er mit den inländischen Grundstücken Einkünfte aus einer inländischen land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit. Dabei kann es offen bleiben, ob die inländische Tätigkeit einen eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb begründet oder Teil eines ausländischen Betriebes ist. Maßgeblich ist die Belegenheit der bewirtschafteten Grundstücke im Inland. Der Ort der Geschäftsleitung ist unmaßgeblich.
Auf Abkommensebene gelten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft als Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen und werden dem Belegenheitsstaat zur Besteuerung zugewiesen (Art. 6 OECD-Musterabkommen).
Veräußerungsgewinne iSd § 24 EStG 1988 unterliegen der beschränkten Steuerpflicht nach § 98 Abs. 1 Z 1 EStG 1988, sofern es sich um die Veräußerung oder Aufgabe eines inländischen Betriebes (Teilbetriebes) oder um die Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles an einem inländischen Betrieb handelt, wenn in diesem Betrieb eine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wurde. Ist das anzuwendende DBA diesbezüglich dem OECD-Musterabkommen nachgebildet, ist für die Zuteilung des Besteuerungsrechtes die Belegenheit des Betriebsvermögens maßgeblich (Art. 13 OECD-Musterabkommen).
Beispiele: Ausübung iSd § 98 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 liegt vor: ein ausländischer Wissenschafter hält im Inland einen Vortrag, ein ausländischer Rechtsanwalt wird in einer Rechtssache im Inland tätig. Ausübung iSd § 98 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 liegt nicht vor: ein ausländischer Wissenschafter tätigt zur Vorbereitung einer Vortragsreihe Studien im Inland, ein ausländischer Rechtsanwalt nimmt lediglich an einer eine ausländische Rechtssache betreffende Besprechung im Inland teil. Ein Aufteilungserfordernis besteht, wenn das von einem ausländischen Auftraggeber an einen freiberuflichen ausländischen Unternehmensberater gezahlte Honorar teilweise auch auf Inlandstätigkeiten zugunsten einer inländischen Niederlassung des ausländischen Auftraggebers erfolgt.
Dem Art. 14 OECD-Musterabkommen nachgebildete DBA setzen für die Zuteilung des Besteuerungsrechtes an den Tätigkeitsstaat voraus, dass für die Tätigkeit gewöhnlich eine inländische feste Einrichtung zur Verfügung steht und die Einkünfte dieser zuzurechnen sind. Der Begriff "freier Beruf" umfasst nach diesem Abkommen insbesondere die selbständig ausgeübte wissenschaftliche, literarische, künstlerische, erzieherische oder unterrichtende Tätigkeit sowie die selbständige Tätigkeit der Ärzte, Rechtsanwälte, Ingenieure, Architekten, Zahnärzte und Buchsachverständigen. In einzelnen Fällen auftauchende Auslegungsschwierigkeiten können im Verständigungsverfahren zwischen den zuständigen Behörden der Vertragsstaaten gelöst werden.
Beispiel: Die schauspielerische Mitwirkung eines als Künstler anerkannten Schauspielers an einem inländischen Werbespot, der von einer inländischen Werbeagentur im Inland produziert wird, stellt eine künstlerische Tätigkeit dar, die nach § 98 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 der beschränkten Steuerpflicht unterliegt. Ist ein DBA anzuwenden und ist es hinsichtlich der Besteuerung von Künstlern dem Art. 17 Abs. 1 OECD-Musterabkommen nachgebildet, ist bei persönlicher Ausübung keine feste Einrichtung erforderlich.
Abkommensrechtlich ist für die Zuteilung des Besteuerungsrechtes an Österreich idR eine Betriebsstätte erforderlich (Art. 7 OECD-Musterabkommen). Bei Einkünften als gewerblicher Künstler oder Sportler liegt ein österreichisches Besteuerungsrecht vor, wenn die Tätigkeit im Inland ausgeübt wird (siehe Art. 17 Abs. 1 OECD-Musterabkommen).
Veräußerungsgewinne iSd § 24 EStG 1988 unterliegen der beschränkten Steuerpflicht nach § 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988, sofern es sich um die Veräußerung oder Aufgabe eines inländischen Betriebes bzw. einer inländischen Betriebsstätte handelt. Ist das anzuwendende DBA diesbezüglich dem OECD-Musterabkommen nachgebildet, ist für die Zuteilung des Besteuerungsrechtes die Belegenheit des Betriebsvermögens maßgeblich (Art. 13 OECD-Musterabkommen). Nachträgliche positive oder negative Einkünfte nach Aufgabe der Betriebsstätte sind dem ehemaligen Betriebsstättenstaat zur steuerlichen Erfassung zu überlassen (VwGH 6.3.1984, 83/14/0107).
30.1.5.1 Betriebsstätte
Maßgeblicher Anknüpfungspunkt bei den Einkünften nach § 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 ist eine inländische Betriebsstätte. Der Betriebsstättenbegriff richtet sich nach § 29 BAO, dh. jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die der Ausübung eines Betriebes oder wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes (§ 31 BAO) dient. Als Betriebsstätten gelten insbesondere
die Stätte, an der sich die Geschäftsleitung befindet,
Zweigniederlassungen, Fabrikationsstätten, Warenlager, Ein- und Verkaufsstellen, Landungsbrücken (Anlegestellen von Schifffahrtsgesellschaften), Geschäftsstellen und sonstige Geschäftseinrichtungen, die dem Unternehmer oder seinem ständigen Vertreter zur Ausübung des Betriebes dienen,
Für die Qualifikation als Betriebsstätte genügt es, dass eine Einrichtung vorliegt, in der dauernd eine Tätigkeit ausgeübt wird, die den Zweck des Unternehmens unmittelbar zu fördern bestimmt ist. Dabei ist es nicht erforderlich, dass in der Betriebsstätte Geschäftsabschlüsse getätigt oder Inkassi vorgenommen werden (VwGH 14.12.1955, 2286/52). Die Anforderungen an den Umfang der betrieblichen Handlungen, die zur Begründung einer Betriebsstätte erforderlich sind, sind umso geringer, je mehr sich die eigentliche gewerbliche Tätigkeit außerhalb einer festen örtlichen Anlage vollzieht (VwGH 1.10.1991, 90/14/0257).
Mangels betrieblich genutzter Räumlichkeiten kann in Einzelfällen auch die Wohnung des Steuerpflichtigen, von der aus er seine gewerbliche Tätigkeit entfaltet und die ihm im Rahmen dieser Tätigkeit als Kontaktadresse dient, als Betriebsstätte angesehen werden. Es genügt, dass sich in der Wohnung eine, wenn auch nur geringfügige Tätigkeit für den Gewerbebetrieb abspielt (VwGH 12.12.1995, 94/14/0060). Eine Betriebsstätte kann für ein ausländisches Unternehmen durchaus in der inländischen Wohnung eines Dienstnehmers gegeben sein; denn auch vom Dienstnehmer angemietete Räumlichkeiten begründen für den Arbeitgeber eine Betriebsstätte, wenn sie für Zwecke des Unternehmes verwendet werden. Bei einem selbständigen Fernfahrer kann - wie bei einem selbständigen Handelsvertreter (VwGH 25.2.1987, 84/13/0053, vgl. auch VwGH 12.6.1985, 83/13/0158) - eine Betriebsstätte auch durch eine Wohnung begründet sein. Es genügt, dass sich in der Wohnung eine, wenn auch nur geringfügige Tätigkeit für den Gewerbebetrieb abspielt (VwGH 1.10.1991, 90/14/0257).
Übt ein Abgabepflichtiger eine beratende Tätigkeit bzw. die Tätigkeit eines selbständigen Handelsvertreters im Inland aus und verfügt er am Ort seiner Tätigkeit über eine Wohnung, ist - wird nicht Gegenteiliges nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht - die Annahme berechtigt, dass die Wohnung in Bezug auf die im Inland ausgeübte Tätigkeit als Betriebsstätte anzusehen ist (VwGH 24.10.1990, 86/13/0032). Die Frage, bei welcher Aktivitätsstruktur bzw. ab welcher Aktivitätsintensität ein von der Wohnung aus agierender Außendienstmitarbeiter (Vertreter) ohne formelle Abschlussvollmacht für ein ausländisches Unternehmen betriebsstättenbegründend wirkt, ist primär eine Sachverhaltsfrage, die nicht in generalisierender Weise entschieden werden kann. In Fällen der gegenständlichen Art kann sowohl die berufliche Nutzung der Wohnung als auch ein mit dem wirtschaftlichen Produktverkauf verbundener standardisierter Bestellvorgang zum Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte führen.
Nach herrschender Auffassung wird im Fall der bloßen Vergabe von Heimarbeit in der Wohnung des Heimarbeiters keine Betriebstätte für den Arbeitgeber begründet. Damit ist aber auch auf der Ebene des DBA die Voraussetzung des Bestandes einer "festen Geschäftseinrichtung", nicht erfüllt, sodass korrespondierend nationales und internationales Steuerrecht keine beschränkte Steuerpflicht des ausländischen Unternehmens aufleben lassen. Ist die Tätigkeit eines PC-Arbeiters jener eines Heimarbeiters vergleichbar (wobei für "echte Heimarbeit" kennzeichnend ist, dass die Tätigkeit der Heimarbeiter auf der Beschaffungsseite, nicht aber gegenüber Kunden auf der Absatzseite des Arbeitgeber-Unternehmens erbracht werden), dann erscheint vorstellbar, dass weder nach inländischem noch nach Abkommensrecht eine inländische Betriebstätte begründet wird.
Zu den Merkmalen einer Betriebsstätte gehört auch, dass sich die feste Geschäftseinrichtung dauerhaft in der Verfügungsmacht des Unternehmers befindet. Im Allgemeinen wird eine Verfügungsdauer von sechs Monaten hiefür ausreichen. Die bloße Mitbenutzung einer Geschäftseinrichtung (zB die bloßen Mitbenutzungsrechte an einem Schreibtisch, VwGH 25.11.1992, 91/13/0144) reichen für die Annahme einer Betriebsstätte nicht aus. Wird allerdings in einem Großraumbüro ein Arbeitsplatz einem ausländischen Unternehmen dauerhaft und ausschließlich überlassen, dann begründet dieser Arbeitsplatz eine Betriebsstätte für das ausländische Unternehmen. Überlässt ein inländisches Unternehmen einem ausländischen Unternehmen einen ihrer Geschäftsräume und findet in untergeordnetem Ausmaß ein Betreten des Raumes durch Mitarbeiter des inländischen Unternehmens statt, so liegt die für die Annahme einer Betriebsstätte erforderliche Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtungen vor (VwGH 21.5.1997, 96/14/0084).
Betriebsstättenbegründend kann bei maßgebender Stellung in der Führung der betrieblichen Tätigkeit auch ein zur Verfügung gestellter Bürocontainer sein, selbst wenn auf Grund der Eigenart der Tätigkeit dieser nur für kürzerer Zeiträume in mehreren aufeinander folgenden Jahren benutzt wird und betriebliche Handlungen auch außerhalb desselben erfolgen (VwGH 18.3.2004, 2000/15/0118).
Die betriebliche Tätigkeit in Anlagen und Einrichtungen iSd § 29 BAO muss nicht durch Menschen ausgeübt werden, auch bloße Verkaufsautomaten, Bräunungsanlagen und Geldspielautomaten werden daher bereits als Betriebsstätten angesehen (soweit nicht eine bloße Vermietung der Geräte an einen Betreiber vorliegt). In diesem Sinne kann auch ein Server (Computer), über den der Unternehmer Verfügungsmacht hat und über den er seine Tätigkeit zumindest teilweise ausübt, für ihn eine Betriebsstätte darstellen; ein bloßes Mitbenutzungsrecht im Sinne des Nutzens von am Server zur Verfügung gestelltem Speicherplatz reicht hingegen als Betriebsstätte nicht aus. Ein Lastkraftwagen auf Geschäftsfahrt ist keine Betriebsstätte im Sinne der steuerlichen Vorschriften (VwGH 10.9.1962, 1948/60).
Dem Art. 5 OECD-Musterabkommen nachgebildete DBA definieren die Betriebsstätte als feste Geschäftseinrichtung, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Die Abkommensdefinition entspricht grundsätzlich der Begriffsumschreibung des § 29 BAO, sieht jedoch Ausnahmen vor (insbesondere für verschiedene Geschäftseinrichtungen mit bloß unterstützendem Hilfscharakter). Aus der Verkehrsanschauung zum Begriff der festen Geschäftseinrichtung, in welcher ganz oder teilweise die Tätigkeit eines Unternehmens ausgeübt wird, lässt sich ableiten, dass dieser Begriff bereits Einrichtungen von einer ein halbes Jahr übersteigenden Dauer erfasst (VwGH 21.5.1997, 96/14/0084). Die abweichende Abkommensauslegungen im Verhältnis zur Schweiz (12 Monate, Erlass AÖF Nr. 34/2000) ist zu beachten. Der Begriff "feste Einrichtung" ist auch iSd DBA mit Spanien im selben Sinn auszulegen, in welchem im (innerstaatlichen) gewerblichen Bereich der Begriff "Betriebsstätte" auszulegen ist (VwGH 25.11.1992, 91/13/0144). Ist das anzuwendende DBA diesbezüglich dem Art. 5 OECD-Musterabkommen nachgebildet, so ist eine Bauausführung oder Montage nur dann eine Betriebsstätte, wenn ihre Dauer zwölf Monate überschreitet.
Das Vorliegen einer Betriebsstätte ist vom zuständigen Finanzamt zu beurteilen. Dabei ist auch von Bedeutung, dass der Sachverhalt auf österreichischer und auf Seite des Ansässigkeitsstaates des beschränkt Steuerpflichtigen korrespondierend beurteilt wird. Kann daher ein Besteuerungsnachweis der ausländischen Steuerverwaltung erbracht werden, ist dies als gewichtiges Indiz dafür zu werten, dass diese keine österreichische feste Einrichtung als gegeben angenommen hat; umgekehrt legt eine fehlende steuerliche Erfassung im Ansässigkeitsstaat die Schlussfolgerung nahe, dass auf ausländischer Seite die Besteuerung deshalb unterlassen wurde, weil dem Steuerpflichtigen in Österreich eine feste Einrichtung zur Verfügung stand. Im Interesse der Sicherung des inländischen Steueraufkommens, aber auch zur Vermeidung von internationaler "Doppelnichtbesteuerung" ist der Betriebsstättenbegriff im Zweifel keiner restriktiven Auslegung zugänglich.
30.1.5.2 Ständiger Vertreter
Der beschränkten Steuerpflicht unterliegen nach § 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb, für den im Inland ein ständiger Vertreter bestellt ist. Die Anknüpfung an einen ständigen Vertreter ist gegenüber der Anknüpfung an eine Betriebsstätte subsidiär. Unter ständiger Vertreter ist ein nicht nur vorübergehend für eine bestimmte Tätigkeit bestellter Vertreter anzusehen. Der Vertreter seinerseits muss über keine Betriebsstätte im Inland verfügen. Der ständige Vertreter kann sowohl nichtselbständig als auch selbständig tätig sein (zB Angestellter, selbständiger Handelsvertreter), ebenso kann eine juristische Person ständiger Vertreter sein. Unter Umständen kann auch ein Pächter die beschränkte Steuerpflicht für den Verpächter begründen. Maßgeblich ist das Vorliegen einer Art von persönlichem Abhängigkeitsverhältnis zwischen dem beschränkt Steuerpflichtigen und seinem ständigen Vertreter im Inland. Personen, die im eigenen Namen Geschäfte abschließen, sind nicht ständiger Vertreter iSd § 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988.
Im zwischenstaatlichen Recht wird der abhängige Vertreter vielfach einer inländischen Betriebsstätte gleichgestellt, und zwar unabhängig davon, ob er selbst eine Betriebsstätte begründet. Unter abhängiger Vertreter ist dabei eine Person zu verstehen, die für ein Unternehmen tätig ist und in einem Vertragsstaat die Vollmacht besitzt, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen und die Vollmacht dort gewöhnlich ausübt (Art. 5 Abs. 5 OECD-Musterabkommen). Betriebsstättenbegründend sind dabei nur solche Personen, die auf Grund des Umfanges ihrer Vollmacht oder der Art ihrer Tätigkeit bewirken, dass das ausländische Unternehmen in besonderer Weise am inländischen Wirtschaftsverkehr teilnimmt.
Schließt der abhängige Vertreter Verträge mit rechtsverbindlicher Wirkung für das ausländische Unternehmen, liegt eine Betriebsstätte iSd Art. 5 OECD-Musterabkommen vor, auch wenn diese Verträge nicht im Namen des Unternehmens abgeschlossen werden. Ist eine Person bevollmächtigt, alle Einzelheiten eines Vertrages verbindlich für ein ausländisches Unternehmen auszuhandeln, kann davon ausgegangen werden, dass sie die Vollmacht im Inland ausübt, auch wenn der Vertrag von einer anderen Person in dem Staat unterzeichnet wird, in dem sich das ausländische Unternehmen befindet.
Beispiel 1: Der in Österreich ansässige Außendienstmitarbeiter A eines ausländischen Unternehmens ist im Inland ohne formelle Abschlussvollmacht tätig. Kann der Kunde nicht wirklich davon ausgehen, dass er mit Unterfertigung des Bestellscheines die Ware bzw. Dienstleistung bereits gekauft hat und hat der Kunde für das finale Zustandekommen des Kaufvertrages noch weitere Schritte im unmittelbaren Kontakt mit dem ausländischen Unternehmen zu setzen, dann kann keine Abschlussvollmacht unterstellt werden. Beispiel 2: Der in Österreich ansässige Außendienstmitarbeiter A eines ausländischen Unternehmens ist im Inland ohne formelle Abschlussvollmacht tätig. Die inländische Geschäftstätigkeit des Unternehmens wird über ein standardisiertes Bestellverfahren abgewickelt, bei dem der Kunde mit seiner Unterschrift auf dem Bestellschein davon ausgehen kann, dass er damit die Ware bzw. Dienstleistung erworben und er nur mehr auf die Auslieferung bzw. Leistungserbringung zu warten hat. Werden daher von einem ausländischen Unternehmen (zB Handel mit Fenstern und Türen) im Inland Vertreter eingesetzt, die auf Grund der vorgegebenen Bestellkataloge, Musterkollektionen, Produktpreislisten, Rabattstaffeln, Liefer- und Zahlungsbedingungen und der Formulare Einigung mit dem Kunden über Beschaffenheit und Preis von Ware bzw. Dienstleistung herstellen und sind die Vertragsbedingungen sonach mit dem ausländischen Unternehmen im allgemeinen nicht mehr weiter verhandelbar, dann ist vom Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte iSd dem Art. 5 OECD-Musterabkommen nachgebildeten Abkommensbestimmung auszugehen; das wirtschaftliche Schwergewicht der Tätigkeit des Außendienstmitarbeiters liegt nämlich im inländischen Verkauf der Ware bzw. Dienstleistung, die bloß formale "Annahme" des Vertrages im Ausland (bzw. die potentielle Gefahr der Nichtannahme) rechtfertigt nichts Gegenteiliges.
Ein Unternehmen wird nach zwischenstaatlichem Recht nicht schon deshalb so behandelt, als habe es eine Betriebsstätte in einem Vertragsstaat, weil es dort seine Tätigkeit durch einen Makler, Kommissionär oder einen anderen unabhängigen Vertreter ausübt, sofern diese Personen im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit handeln (Art. 5 Abs. 6 OECD-Musterabkommen). Demgemäß ist eine Person dann nicht betriebsstättenbegründend, wenn sie vom ausländischen Unternehmen sowohl rechtlich als auch wirtschaftlich unabhängig ist und bei der Tätigkeit für das ausländische Unternehmen im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit handelt.
Unterliegen die geschäftlichen Tätigkeiten für das ausländische Unternehmen eingehenden Anweisungen oder einer umfassenden Aufsicht durch dieses, kann der Vertreter nicht als vom Unternehmen unabhängig gelten. Ein weiteres wichtiges Merkmal ist, ob das Unternehmerrisiko vom Vertreter oder vom vertretenen Unternehmen zu tragen ist. Übt der Vertreter anstelle des ausländischen Unternehmens eine inländische Tätigkeit aus, die wirtschaftlich in den Tätigkeitsbereich des Unternehmens, nicht mehr aber in den des eigenen Geschäftsbetriebes fällt, kann nicht unterstellt werden, der Vertreter handle im Rahmen seiner ordentlichen Geschäftstätigkeit.
Beispiel: Der in Österreich ansässige A hat mit einem ausländischen Unternehmen einen Werkvertrag geschlossen, wonach er die Waren bzw. Dienstleistungen des Unternehmens im Inland vertreibt. Dafür erhält A vom Unternehmen ein fixes Honorar und Provisionen. Weitere Tätigkeiten, insbesondere für andere Unternehmen, entwickelt A nicht. Er trägt auch kein Unternehmerrisiko. Bestellungen erfolgen nach einem standardisierten Bestellungsverfahren durch A oder durch den Kunden selbst beim ausländischen Unternehmen. A begründet für das ausländische Unternehmen eine inländische Betriebsstätte, wenn ein entsprechendes Abhängigkeitsverhältnis des A vom Unternehmen vorliegt.

References: § 98
 § 99
 § 98
 § 98
 § 98
 § 98
 § 4
 § 98
 § 98
 § 98
 § 98
 Art. 17
 § 98
 Art. 17
 § 102
 § 98
 § 98
 § 98
 § 4
 § 98
 § 98
 § 24
 § 98
 § 98
 § 98
 Art. 14
 § 98
 Art. 17
 Art. 17
 § 24
 § 98
 § 98
 § 29
 § 29
 Art. 5
 § 29
 Art. 5
 § 98
 § 98
 Art. 5
 Art. 5