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Timestamp: 2020-07-05 20:31:06+00:00

Document:
Newsletter diritto tributario_maggio 2018
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RESPONSABILITÀ DEI LIQUIDATORI E DEI SOCI PER IMPOSTE DELLA SOCIETÀ
Cass. Sez. V, sent. 19 aprile 2018,n. 9672.
Con la sentenza in commento, i Supremi Giudici tornano a delineare i tratti della disciplina della responsabilità dei liquidatori e dei soci per pretese riferibili alla società estinta.
Al riguardo, si rammenta che l'azione di responsabilità nei confronti del liquidatore verso i creditori ex art. 2495 c.c. si fonda sulla inosservanza degli obblighi suoi propri attinenti alla fase della liquidazione (ad esempio, rispettando i gradi di privilegio), mentre quella ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 è riconducibile agli artt. 1176 e 1218 c.c. ed integra una ipotesi di responsabilità propria ex lege in funzione del prioritario soddisfacimento dei crediti tributari. Difatti la responsabilità ex art. 36 cit. è esercitabile solo se i ruoli in cui siano iscritti i tributi della società possano essere posti in riscossione e se sia acquisita legale certezza che i medesimi non siano stati soddisfatti con le attività della liquidazione.
Sicché, estinta la società contribuente, non si realizza alcuna forma di successione nei confronti del liquidatore, ma sorgono ipotesi di responsabilità nuove e fondate su differenti presupposti, ancorché implichino l’esistenza della obbligazione tributaria.
Pertanto il ricorso verso i liquidatori è inammissibile per difetto di legittimazione passiva, se l’Agenzia ha direttamente dedotto l’obbligazione tributaria accertata nei confronti della società, senza far valere la responsabilità del liquidatore ex art. 2495 c.c., né ex art. 36, d.P.R. n. 602 del 1973 (nel testo vigente fino al d.lgs. n. 175/2014per le imposte sui redditi).
Quanto alla legittimazione passiva dei soci, invece, non è sufficiente la produzione della visura camerale e del bilancio finale di liquidazione, attestante che nessuna somma è stata ripartita per mancanza di attivo (verbale dell'Assemblea ordinaria dei soci). Tale circostanza è irrilevante poiché non configura una condizione da cui dipende la possibilità di proseguire, nei confronti dei soci, l’azione originariamente intrapresa dal creditore sociale verso la società.
E difatti, la ratio dell’art. 2495 c.c. è rinvenibile nell'intento d'impedire che la società debitrice possa, con un proprio comportamento unilaterale, che sfugge al controllo del creditore, espropriare quest'ultimo del suo diritto.Tale risultato si realizza appieno solo se si riconosce che i debiti non liquidati della società estinta si trasferiscono in capo ai soci, salvo i limiti di responsabilità nella medesima norma indicati.
Il debito del quale, in situazioni di tal genere, possono essere chiamati a rispondere i soci della società cancellata dal registro non si configura come un debito nuovo, quasi traesse la propria origine dalla liquidazione sociale, ma s’identifica col medesimo debito che faceva capo alla società, conservando intatta la propria causa e la propria originaria natura giuridica.
Il successore che risponde solo intra vires dei debiti trasmessigli non cessa, per questo, di essere un successore. E se il surricordato limite di responsabilità dovesse rendere evidente l’inutilità per il creditore di far valere le proprie ragioni nei confronti del socio, ciò si rifletterebbe sul requisito dell’interesse ad agire (ma si tenga presente che il creditore potrebbe avere comunque interesse all’accertamento del proprio diritto, ad esempio in funzione dell’escussione di garanzie) ma non sulla legittimazione passiva del socio medesimo.
In tal senso si è espressa la Cassazione, Sezioni Unite con sentenze, 12 marzo 2013, n. 6070 e n. 6072.
Tuttavia a questa linea esegetica si è contrapposto un altro orientamento secondo cui, per un verso, (1) gli ex soci possono ritenersi subentrati dal lato passivo nel rapporto d’imposta solo se e nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione e, per altro verso, (2) l’accertamento di tali circostanze costituisce presupposto della assunzione, in capo al socio, della qualità di successore e, correlativamente, della legittimazione ad causam ai fini della prosecuzione del processo (Cass., 23 novembre 2016, n. 23916; Cass., 26 giugno 2015, n. 13259; da ultimo Cass. 31 gennaio 2017, n. 2444).
Tuttavia la Corte di cassazione con la sentenza dello scorso 18 maggio ha ritenuto di dover confermare la linea espressa dalle Sezioni Unite.
La circostanza che i soci abbiano goduto o meno di un qualche riparto, non è dirimente neppure ai fini dell’interesse ad agire del Fisco creditore.
Le Sezioni Unite, invero, hanno riconosciuto che la circostanza si potrebbe riflettere sul requisito dell'interesse ad agire, ma hanno ammonito che il creditore potrebbe avere comunque interesse all’accertamento del proprio diritto. Si può porre il caso, che le stesse Sezioni Unite hanno esaminato, di diritti e beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta, i quali pur sempre si trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con la sola esclusione delle mere pretese, ancorché azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un’attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (v. Cass. 19 ottobre 2016, n. 21105, che ha riconosciuto l’interesse ad agire del creditore che abbia esperito azione revocatoria ove la società debitrice alienante si sia estinta per cancellazione dal registro delle imprese).
La possibilità di sopravvenienze attive o anche semplicemente la possibile esistenza di beni e diritti non contemplati nel bilancio non consentono, dunque, di escludere l'interesse dell’Agenzia a procurarsi un titolo nei confronti dei soci, in considerazione della natura dinamica dell'interesse ad agire, che rifugge da considerazioni statiche allo stato degli atti.
E l’esistenza di questi beni o crediti comporta, come pure rilevato dalle Sezioni Unite, che tra i soci medesimi s’instauri «un regime di contitolarità o di comunione indivisa».
Attese le peculiarità della materia tributaria, si può dubitare che la stessa eccezione di “difetto di responsabilità” (in una qualunque delle sue accezioni) per mancato ricevimento di somme in sede di distribuzione possa essere introdotta nel giudizio relativo alla pretesa erariale nei confronti della società quale fatto impeditivo della pretesa avanzabile nei confronti del socio.
Da un lato, infatti, va tenuto conto delle caratteristiche formali ed amministrative dell'atto impositivo, che presuppone in ogni caso una iscrizione a ruolo nei confronti del socio, succeduto nel corso del processo, per le somme accertate nei confronti della società, e ciò sia che debba essere attivata la speciale procedura prevista dall’art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 (attesa l’espressa previsione di cui al quinto comma: «La responsabilità di cui ai commi precedenti è accertata dall’ufficio delle imposte con atto motivato da notificare ai sensi dell'art. 60 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600»), sia, per evidenti ragioni di omogeneità e di compiutezza dell'accertamento tributario, che venga attivato il modulo di responsabilità ex art. 2495, secondo comma, c.c..
Dall'altro, il principio di impugnabilità degli atti tributari per vizi propri ex art. 19, comma 3, d.lgs. n. 546 del 1992 e il divieto di ampliamento dell'oggetto del giudizio (salvo i limitati casi dei motivi aggiunti ex art. 24, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992) paiono ostare alla possibilità di sollevare una tale eccezione nel corso del giudizio.
La questione, pertanto, appare estranea al giudizio e presuppone un ampliamento del thema decidendum ulteriore rispetto alla verifica della fondatezza della pretesa tributaria (e, specificamente, inteso a valutare la concreta responsabilità del socio), oltre che accertamenti in fatto caratterizzati da assoluta novità.
Per quanto concerne le sanzioni, invece, la soluzione è diametralmente opposta.
L'estinzione della società, infatti, ha determinato l’intrasmissibilità della sanzione ex art. 8, d.lgs. n. 472 del 1997 e ciò, a maggior ragione, a fonte del principio della riferibilità esclusiva alla persona giuridica delle sanzioni amministrative tributarie introdotto dall'art. 7, comma 1, d.l. n. 269 del 2003, conv. nella L. n. 326 del 2003.

References: Cass. Sez. 
 sentenza 
 art. 2495
 art. 36
 art. 36
 art. 2495
 art. 36
 Cass. 
 sentenza 
 Cass. 
 art. 2495
 art. 19
 art. 24
 art. 8