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Timestamp: 2020-07-11 11:16:53+00:00

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Betriebsstätte ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
Betriebsstätten sind Geschäftseinrichtungen, die der Tätigkeit eines Unternehmens dienen (z.B. Zweigniederlassungen, Warenlager, Sitz der Geschäftsleitung etc.).
Betriebsstätten sind Bestandteil des gesamten Unternehmens. Umsätze aus der Betriebsstätte müssen in die Umsatzsteuer-Voranmeldung des Gesamtunternehmens aufgenommen werden.
Der Ort der Betriebsstätte bestimmt insbesondere den Besteuerungsort bei sonstigen Leistungen.
In den sog. einleitenden Vorschriften der AO ist in § 12 die steuerliche Begriffsbestimmung der Betriebsstätte enthalten. Gem. § 1 Abs. 1 Satz 1 AO gilt diese Definition für alle Steuern und Steuervergütungen, die durch Bundesrecht geregelt sind. Damit hat § 12 AO insbes. Auswirkungen auf den im KStG, EStG und GewStG verwendeten Betriebsstättenbegriff. Die Bestimmung des § 12 AO tritt nur zurück, wenn die Einzelsteuergesetze eine eigene Definition des Begriffs der Betriebsstätte enthalten. Der Betriebsstättenbegriff bestimmt sich nicht nach der Definition des jeweils einschlägigen DBA, sondern nach innerstaatlichem Recht. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH legen die DBA lediglich fest, in welchem Umfang die nach innerstaatlichem Recht bestehende Steuerpflicht entfallen soll. Die in den einzelnen DBA vorgenommene Bestimmung des Begriffs »Betriebsstätte« ist deshalb grundsätzlich nur im Rahmen der DBA anwendbar (BFH Urteil vom 20.7.2016, BStBl II 2017, 230 und s. AEAO zu § 12 Nr. 4 i.d.F. des BMF-Schreibens vom 7.8.2017, BStBl I 2017, 1257).
Hinweis 3 (Vermietungsgesellschaft):
Grundstücke oder Gebäude, die lediglich vermietet oder verpachtet sind, begründen deshalb keine Betriebsstätte des Verpächters; dies gilt selbst bei Vorliegen einer grenzüberschreitenden Betriebsaufspaltung. Auch die im Zusammenhang mit der Verpachtung stehenden allgemeinen Verwaltungstätigkeiten, wie Kontrolle der verpachteten Anlagen und Einziehung des Pachtzinses, begründen keine Betriebsstätte des Verpächters. Vielmehr muss hinzukommen, dass auf dem Grundstück eine eigene gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wird (FG Münster vom 12.4.2019, EFG 2019, 1317 unter Rn. 52).
Als Betriebsstätten sind gem. § 12 Satz 2 AO insbes. anzusehen:
die Stätte der Geschäftsleitung (dazu s. BFH Urteil vom 20.12.2017, I R 98/15, BFH/NV 2018, 497 unter Rz. 29–30; s. auch unter »Betriebsstätten bei Personengesellschaften«),
Der Ausdruck »Betriebsstätte« bedeutet eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Geschäftstätigkeit eines »Unternehmens« ganz oder teilweise »ausgeübt« wird (Art. 5 Abs. 1 OECD-MA; zu den Tatbestandsmerkmalen »feste Geschäftseinrichtung«, »Ausübung einer Tätigkeit«, »Verwertung« s. im Einzelnen: BMF vom 24.12.1999, BStBl I 1999, 1076 unter Tz. 1.2.1). Die Nutzung der Einrichtung muss weder einen größeren Umfang noch für das Unternehmen eine besondere Bedeutung haben. Auch untergeordnete Vorgänge können zum Vorliegen einer festen Einrichtung führen (z.B. auch ein Schließfach, das einem als Subunternehmer mit der Wartung von Flugzeugen befassten Ingenieur zur Aufbewahrung der dafür notwendigen Werkzeuge ausschließlich zur Verfügung steht, s. BFH vom 9.1.2019, I B 138/17, BFH/NV 2019, 681).
Nach Auffassung des BFH und herrschender Meinung im Schrifttum fällt ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft nicht unter den Begriff des Unternehmens i.S.d. Art. 5 Abs. 1 OECD-MA und kann demzufolge auch keine Betriebsstätte begründen (s. BFH vom 27.10.2011, I R 26/11, BStBl II 2012, 457; dazu auch Engel/Hilbert, IWB 2012, 316).
Nach Art. 5 Abs. 2 OECD-MA umfasst der Ausdruck »Betriebsstätte« insbes. (nicht abschließende Positivliste)
Zur Begründung einer Betriebsstätte durch Einschalten von Subunternehmern unter Beachtung der Regelungen im OECD-MK Update 2017 s. Gerlach, Der Konzern 2018, 195.
Der Begriff der Betriebsstätte dient bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen ohne Geschäftsleitung oder Sitz im Inland der Begründung einer beschränkten Körperschaftsteuerpflicht und zugleich deren sachlichen Umfangs. Eine Körperschaft ist danach mit ihren inländischen Einkünften beschränkt steuerpflichtig (§ 2 KStG). Zur Bestimmung der Einkünfte ist gem. § 8 Abs. 1 KStG auf § 49 EStG zurückzugreifen. Hiernach liegen beschränkt steuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor, wenn und soweit im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird (§ 49 Abs. 1 Nr. 2a EStG). Der Begriff der Betriebsstätte bestimmt sich nach § 12 AO (BFH Urteil vom 3.2.1993, BStBl II 1993, 462). Gleiches gilt für den Begriff der Betriebsstätte in § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 2a EStG (Schmidt, EStG, 38. A., Rn. 12 zu § 2a; H 2a &lsqb;Betriebsstätte&rsqb; EStH 2017). Keine Betriebsstätte i.S.d. § 2a EStG begründet der sog. ständige Vertreter.
Für Zwecke der Bestimmung, wo im Inland ein Lohnkonto (§ 4 LStDV) zu führen ist und an welches örtlich zuständige Finanzamt die Lohnsteuer abzuführen ist, bestimmt § 41 Abs. 2 EStG einen eigenständigen – von § 12 AO abweichenden – Betriebsstättenbegriff. Die lohnsteuerliche Betriebsstätte ist der im Inland gelegene Betrieb oder Betriebsteil des Arbeitgebers, in dem die einzelnen Lohnbestandteile zusammengestellt und zu dem für die Durchführung des Lohnsteuerabzugs maßgebenden Arbeitslohn zusammengefasst oder, wo bei maschineller Lohnabrechnung die für den Lohnsteuerabzug maßgebenden Eingabewerte festgestellt werden (s. auch R 41.3 LStR 2015). Der besondere lohnsteuerliche Betriebsstättenbegriff ist auch maßgebend für die Zuständigkeit der Finanzbehörde für eine Lohnsteuer-Außenprüfung. Diese Außenprüfung hat – abweichend von den Grundsätzen für eine Betriebsprüfung des Unternehmens/Arbeitgebers in Bezug auf die Ertragsteuern – durch das (Lohnsteuer-)Betriebsstättenfinanzamt zu erfolgen (§ 42f EStG).
§§ 43b und 50g EStG regeln die Freistellung vom Quellensteuerabzug auf Ausschüttungen einer inländischen Kapitalgesellschaft an eine ausländische EU-Kapitalgesellschaft sowie in bestimmten Fällen konzerninterne Zins- und Lizenzzahlungen in der EU. Zu diesem Zweck enthalten §§ 43b Abs. 2a und 50g Abs. 3 Nr. 5c EStG eigene Definitionen des Begriffs der Betriebsstätte bezogen auf den Regelungsbereich der Rechtsnormen, welche die Umsetzung der sog. Mutter-Tochter-Richtlinie in der geänderten Fassung (§ 43b EStG) bzw. der sog. Zins- und Lizenzrichtlinie (§ 50g EStG) in nationales Recht darstellen. Die Betriebsstättendefinitionen enthalten im Gegensatz zu § 12 AO und Art. 5 OECD-MA weder einen positiven noch negativen Katalog von Regelbeispielen. Sie entsprechen den jeweiligen Vorgaben der EU-Richtlinien, sodass die Bestimmung des Begriffs im Fall der Auslegung nach der Zielrichtung der EU-Richtlinie zu erfolgen hat.
Der Begriff der Betriebsstätte ist im Gewerbesteuerrecht von grundlegender Bedeutung. Der → Gewerbesteuer unterliegen nämlich nur die Ergebnisse eines gewerblichen Unternehmens, soweit im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird (§§ 2 Abs. 1 und 9 Nr. 3 GewStG, Abschn. 62 GewStR 1998). Der Betriebsstättenbegriff, der im GewStG nicht eigenständig definiert wird, ergibt sich aus § 12 AO (R 2.9 Abs. 1 Satz 1 GewStR 2009; ständige Rspr., zuletzt BFH Urteile vom 5.11.2014, IV R 30/11, BStBl II 2015, 601 unter Rz. 26 und vom 20.12.2017, I R 98/15, BFH/NV 2018, 497 unter Rn. 28). Auch für Zwecke der Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG (Teil des Gewerbeertrags, der auf eine ausländische Betriebsstätte entfällt) ist nicht auf den Betriebsstättenartikel des jeweils einschlägigen DBA, sondern auf § 12 AO abzustellen (BFH vom 20.7.2016, I R 50/15, BStBl II 2017, 230).
Bei ausländischen Vermietungsgesellschaften führt das Vorliegen der Voraussetzungen des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG für sich genommen nicht zur Annahme einer Betriebsstätte i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 3 GewStG. Eine Gewerbesteuerpflicht dieser Einkünfte besteht daher nicht (OFD NRW vom 5.9.2017, DB 2017, 2384 unter I.5.).
Nach Auffassung des FG Köln (Urteil vom 14.3.2017, 2 K 920/14, MwStR 2017, 889, rkr.) müssen die Kriterien der personellen und der technischen Ausstattung nicht stets im gleichen Maße erfüllt sein. Auch eine gering ausgeprägte oder gar fehlende personelle Ausstattung einer ortsfesten Einrichtung könne zur Betriebsstätte führen, wenn sie durch eine überdurchschnittlich ausgeprägte sachliche Ausstattung kompensiert werde. Daher begründe der Betrieb von Windrädern eine Betriebsstätte.
Diese v.g. (Unternehmens-)Betriebsstätte(n) der Personengesellschaft gilt (gelten) zugleich als Betriebsstätte der beteiligten Mitunternehmer; sie wird (werden) einkommensteuerrechtlich jedem Gesellschafter/Mitunternehmer als Betriebsstätte seines Unternehmens zugerechnet (BFH Urteil vom 7.8.2002, BStBl II 2002, 848 unter II. 2, b). Bei Beteiligung eines Steuerausländers an einer inländischen Mitunternehmerschaft sind die Betriebsstätten der Mitunternehmerschaft abkommensrechtlich deren Gesellschaftern als eigene zuzurechnen (BFH Urteile vom 17.10.2007, BStBl II 2009, 356 unter II.1.b)cc)aaa); vom 11.12.2013, BStBl II 2014, 791 unter Rn. 18). Dies gilt nicht nur bei einer gewerblich tätigen, sondern auch einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, Auch eine nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägte (inländische) KG vermittelt ihren (ausländischen) Gesellschaftern eine Betriebsstätte i.S.v. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (BFH Urteil vom 29.11.2017, I R 58/15, BFH/NV 2018, 684 im Nicht-DBA-Fall). Diese Zuordnungsgrundsätze sind auch bei doppelstöckigen Personengesellschaften anzuwenden. Dies führt dazu, dass die Betriebsstätten der Untergesellschaft abkommensrechtlich Betriebsstätten der Gesellschafter der Obergesellschaft sind (BFH vom 12.10.2016, I R 92/12, BFH/NV 2017, 685 unter Rn. 39). Ist eine im Ausland ansässige Person als atypisch stiller Gesellschafter an einem inländischen Unternehmen beteiligt (z.B. GmbH & atypisch Still) oder ist eine im Inland ansässige Person als atypisch stiller Gesellschafter an einem ausländischen Unternehmen beteiligt, ist eine Betriebsstätte des Unternehmens als (anteilige) Betriebsstätte des Beteiligten anzusehen (BMF vom 26.9.2014, BStBl I 2014, 1258 zur Anwendung der DBA auf Personengesellschaften, unter Tz. 2.2.3).
Neben der durch die Mitunternehmerschaft vermittelten »anteiligen« Betriebsstätte (s.o.) kann der Mitunternehmer auch eine eigene durch sein → Sonderbetriebsvermögen begründete sog. Mitunternehmerbetriebsstätte haben (BFH vom 10.12.2013, BStBl II 2014, 791 unter Rn. 24). Häufig wird aber z.B. durch die Gewährung und Verwaltung eines Darlehens oder der bloßen Überlassung eines Wirtschaftsguts an die Mitunternehmerschaft keine für eine Betriebsstätte notwendige unternehmerische Tätigkeit i.S.d. Art. 5 Abs. 1 OECD-MA unterhalten (BFH vom 12.6.2013, BStBl II 2014, 770), sodass eine Mitunternehmerbetriebsstätte nur in Ausnahmefällen in Betracht kommt (dazu s. auch Kahlenberg/Hagemann, BB 2014, 215 und Richter/John, FR 2015, 146).
Die Rspr. versteht unter dem (nationalen) Teilbetriebsbegriff einen organisch geschlossenen, mit einer gewissen Selbstständigkeit ausgestatteten Teil eines Gesamtbetriebs, der – für sich betrachtet – alle Merkmale eines Betriebs i.S.d. EStG aufweist und als solcher lebensfähig ist (ständige Rspr.: z.B. BFH Urteil vom 13.2.1996, BStBl II 1996, 409; BFH Urteil vom 18.10.1999, BStBl II 2000, 123 unter V. 2. a). Mit dieser Definition verfolgt der Teilbetrieb eine andere Richtung als der Betriebsstättenbegriff. Der Teilbetrieb verlangt – im Gegensatz zur Betriebsstätte – eine »gewisse Selbstständigkeit« gegenüber dem Restbetrieb, sodass die Existenz eines Teilbetriebs zwingend das Vorhandensein eines weiteren Teilbetriebs voraussetzt. Eine Betriebsstätte ist somit nicht zugleich auch ein Teilbetrieb, wenn ihr auf Grund der organisatorischen Abläufe im Unternehmen die gewisse Selbstständigkeit fehlt. Bei Handelsunternehmen ist für die Annahme eines Teilbetriebs zu fordern, dass die Betriebsstätte mit eigenem Personal beim Wareneinkauf und der Preisgestaltung mitwirken kann. Bei einem Produktionsunternehmen ist das Vorhandensein eigener Produktionsmittel und eigenen (Fach-)Personals maßgebend. Bei Dienstleistungsunternehmen kommt es auf den eigenen Kundenkreis der Betriebsstätte und eigener individueller Werbung und Vertragsgestaltungen an (Einzelheiten s. Dötsch u.a., KSt, Rn. 77 ff. zu § 20 UmwStG). Nach diesen Grundsätzen kann eine Betriebsstätte auch mehrere Teilbetriebe beinhalten.
Der ständige Vertreter ist eine von einem Unternehmen weisungsabhängige Person, die nachhaltig Geschäfte des Unternehmens besorgt, z.B. Verträge abschließt und vermittelt, Aufträge einholt, einen Bestand von Waren unterhält oder Auslieferungen vornimmt (§ 13 AO, Näheres s. BMF vom 24.12.1999, BStBl I 1999, 1076 unter Tz. 1.1.2; R 2.9 Abs. 4 GewStR 2009 und H 2.9. (4) GewStH 2009). § 13 AO erfordert keine Verfügungsmacht an inländischen Räumlichkeiten. Ständiger Vertreter eines Unternehmens kann auch eine Kapitalgesellschaft sein. Im Fall der Tätigkeit des Organs einer juristischen Person fehlt es nicht an der Personenverschiedenheit von Unternehmer und ständigem Vertreter i.S.d. § 13 Satz 1 AO. Daher kann der Geschäftsführer einer KapGes ständiger Vertreter sein (BFH vom 23.10.2018, I R 54/16, BStBl II 2019, 365). Für Zwecke der beschränkten Steuerpflicht ist ein Makler oder Kommissionär, der im Rahmen seiner ordentlichen Geschäftstätigkeit derartige Besorgungen für ein ausländisches Unternehmen vornimmt, kein ständiger Vertreter, wenn die Besteuerung des ausländischen Unternehmens nicht durch ein DBA geregelt ist (R 49.1 Abs. 1 EStR 2008/2012). Auch für Handelsvertreter macht die Finanzverwaltung Ausnahmen bei der Bestimmung eines ständigen Vertreters i.S.d. § 13 AO (dazu R 49.1 Abs. 1 Satz 3 EStR 2008/2012). Das inländische Recht stellt den ständigen Vertreter (§ 13 AO) neben die Betriebsstätte (§ 12 AO) eines Unternehmens.
die Person besitzt (rechtsgeschäftliche, gesetzliche oder satzungsmäßige) Vollmacht, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen, und
Der Begriff der Vertreterbetriebsstätte ist im Rahmen des BEPS-Projekts zur Verhinderung der künstlichen Vermeidung von Betriebsstätten ausgeweitet worden (s. Art. 5 Abs. 5 und 6 OECD-MA und OECD-MK i.d.F. des Updates 2017). Vertriebsaktivitäten ohne feste Geschäftseinrichtung werden danach eher als Betriebsstätte angesehen werden, als das nach bisheriger Rechtslage der Fall ist (dazu s. Schoppe/Reichel, BB 2016, 1245 und Bendlinger, IStR 2016, 914); dies führt auch zu einer Verlagerung des Steuersubstrats vom Ansässigkeitsstaat in den Quellenstaat (s. Kahle/Braun/Burger, FR 2018, 717).
Bei ausländischen Betriebsstätten von Steuerinländern ist auf besondere Anzeige- (§ 138 Abs. 2 Nr. 1 und 2 AO, AEAO zu § 138 Nr. 2; BMF vom 16.4.2010, BStBl I 2010, 354 unter Tz. 6.2), Mitwirkungs- (§ 90 Abs. 2 AO), Buchführungspflichten und Aufzeichnungs- und Vorlagepflichten im Zusammenhang mit Verrechnungspreisen (§ 90 Abs. 3 AO, GAufzV, BMF vom 12.4.2005, BStBl I 2005, 570 unter Tz. 3.4.5.1) hinzuweisen (im Einzelnen s. BMF vom 24.12.1999, BStBl I 1999, 1076 unter Tz. 1.1.4.2. und Tz. 5). Die Mitteilungen über die Gründung und den Erwerb von Betriebsstätten im Ausland sowie die Beteiligung an ausländischen Personengesellschaften oder deren Aufgabe oder Änderung nach § 138 Abs. 2 AO sind innerhalb von fünf Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres zu erstatten, in dem das meldepflichtige Ereignis eingetreten ist (s. § 138 Abs. 3 Satz 2 AO i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011). Ordnungswidrig handelt gem. § 379 Abs. 2 Nr. 1 AO, wer vorsätzlich oder leichtfertig der Mitteilungspflicht nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig nachkommt (Näheres zur Anzeigepflicht ab 1.1.2018 regelt das BMF-Schreiben vom 5.2.2018, BStBl I 2018, 289; ebenso s. Dürr, BB 2016, 2140).
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References: § 12
 § 1
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 § 12
 § 12
 § 12
 Art. 5
 Art. 5
 § 8
 § 49
 § 12
 § 8
 § 2
 § 2
 § 2
 § 41
 § 12
 § 12
 Art. 5
 § 12
 § 9
 § 12
 § 49
 § 2
 § 15
 § 49
 Art. 5
 § 20
 § 13
 § 13
 § 13
 Art. 5
 § 138
 § 138
 § 138
 § 379
 § 43
 § 50
 Art. 3
 § 12
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 7
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 § 9
 § 3
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