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Timestamp: 2018-11-13 01:07:25+00:00

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Verhängung eines Sicherheitszuschlages bei Vorliegen schwerer materieller und formeller Mängel der Buchführung - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 12.06.2014, RV/7100739/2011
Verhängung eines Sicherheitszuschlages bei Vorliegen schwerer materieller und formeller Mängel der Buchführung
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Dr. R in der Beschwerdesache Bf, Adr, vertreten durch Stb, Steuerberater und Wirtschaftsprüfer, W, gegen die Bescheide des FA Wien 12/13/14 Purkersdorf vom 30. Juni 2009 betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 2005 bis 2007 sowie vom 26. April 2010 und vom 15. Juni 2010 betreffend Umsatzsteuer- und Einkommensteuer 2008 zu Recht erkannt:
Der Beschwerdeführer (Bf.) betrieb in den beschwerdegegenständlichen Jahren 2005 bis 2008 eine Pizzeria samt Eissalon.
Im Zuge einer beim Bf. durchgeführten Außenprüfung wurden nachstehende Feststellungen getroffen:
Tz. 1 Aufzeichnungen
Losungsermittlung:
Die laufenden Bestellungen für Speisen und Getränke erfolgen je nach Bestellung im Lokal oder für die Hauszustellung getrennt.
Für die Erfassung der Speisen und Getränke im Lokal werden normale Restaurantblöcke verwendet, eine Nummerierung oder Datumskennzeichnung erfolgt nicht.
Die Bestellungsaufnahme für die Zustellung erfolgt auf nummerierten Bons mit Durchschrift, wobei auch hier keine Datumsangabe vorhanden ist. Weiters fehlt den Bonblöcken bis auf die fortlaufende Nummerierung jegliches Unterscheidungsmerkmal, wodurch die Möglichkeit entsteht, mehrere Blöcke zu einem Block zu verkürzen. Dies ist insofern relevant, da im Zuge der Anzeige explizit darauf verwiesen wurde.
Die Erstellung des Kassabuches wird vom Steuerberater vorgenommen, ein Wareneingangsbuch wird nicht geführt, weiters gibt es keine chronologische Erfassung der Belege bis Mitte 2007, danach erfolgt dies mittels Bleistift. Der Eigenverbrauch wird nach Erfahrungswerten geschätzt.
Weiters besteht in allen Sparten ein auffallend hoher Anteil an Doppellosungen.
Die vorgelegten Bücher und Aufzeichnungen entsprechen daher nicht den Erfordernissen den §§ 131 und 132 BAO.
Aufgrund des o.a. Sachverhaltes ist die Abfgabenbehörde gemäß § 184 Abs. 3 BAO verpflichtet, die Grundlagen für die Abgabenberechnung zu schätzen, da der Abgabenpflichtige Bücher und Aufzeichnungen geführt hat, die derartige formelle Mängel aufweisen, welche geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher und Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.
Tz. 2 Anzeige
Die von Hrn. S K gegenüber der Finanzverwaltung eingebrachte Anzeige vom 4.7.2008 wurde von Seiten der Finanzverwaltung überprüft.
Der Vorwurf des Hrn. S besteht darin, dass er angibt, die Aufzeichnungen der Hauszustellungern werden so manipuliert, dass, unter Berücksichtigung der fortlaufenden Nummerierung, mehrere Blöcke verkürzt werden, wodurch nur mehr eine stark verminderte Gesamtlosung vorzufinden ist.
Weiters ergab sich im Zuge der Überprüfung neben dem sehr hohen Anteil an Doppellosungen eine starke Fluktuation der 10% und 20% Umsätze zueinander und über die einzelnen Monate des Prüfungszeitraumes verteilt.
Nach stichprobenhafter Durchsicht der Grundaufzeichnungen ist auch die Annahme unwahrscheinlich, dass bei einer täglichen Öffnungszeit von 12 Stunden pro Tag durchschnittlich nur 16 Ausfahrten getätigt werden.
Aufgrund der erwähnten Tatbestände ergibt sich ein Gesamtverhältnis, welches zugunsten des Anzeigers auszulegen ist.
Tz. 3 Schätzung gemäß § 184 Abs. 3 BAO
Aufgrund der in Tz. 1 und Tz. 2 angeführten formellen und materiellen Mängel werden seitens der Prüfung nachfolgende Sicherheitszuschläge nt. gem. § 184 Abs. 3 BAO griffweise hinzugerechnet.
Die Höhe der Zuschätzung (rund 50% der erklärten Umsätze) scheint geboten, um sämtliche Unsicherheiten hinsichtlich der erklärten Besteuerungsgrundlagenn auszuräumen
Umsatzzu. lt. BP 10% 50.000 50.000 50.000
USt 10% 5.000 5.000 5.000
-Wareneinsatzzu. lt. BP 22.000 22.000 22.000
Gewinnzu. lt BP 33.000 33.000 33.000
Tz. 4 Ust-Nachschau
Aufgrund der getroffenen Feststellungen (siehe Tz. 1 und Tz. 2), die auch den Nachschauzeitraum (2008) betreffen, werden den Umsätzen nachstehende Beträge als Sicherheitszuschlag hinzugerechnet:
USt lt. UVA 87.036,27
SZ 40.000,00
USt lt. Bp 127.036,27
davon 10% 119.440,40
davon 20% 7.595,87
In der Folge erließ das Finanzamt Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2005 bis 2007, die den Prüfungsfeststellungen folgten.
In der fristgerecht eingebrachten Beschwerde (Berufung), die sich gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2005 bis 2007 sowie gegen die Umsatzsteuer 12/2008 richtet, wird vorgebracht, dass die Einweisung der Steuerergebnisse 2005 bis 2008 im wesentlichen auf einer Betriebsprüfung beruhe, die sich auf dezidierten Anzeigen einer Drittperson gründe. Diese Drittperson sei dem Bf. bekannt und werde er durch einen Rechtsanwalt gegen diese Person entsprechende Schritte einleiten.
Sämtliche für die Steuererhebung maßgebenden Unterlagen seien in das Rechenwerk eingeflossen. Sämtliche Daten, die bisher in den Steuererklärungen angegeben worden wären, entsprächen der Wahrheit. Alle Grundaufzeichnungen seien ebenfalls eindeutig der Betriebsprüfung vorgelegt worden. Da durch die Einweisung des Betriebsprüfungsergebnisses die Existenz des Bf. gefährdet erscheine, werde er gegen die Anzeiger entsprechende gerichtliche Schritte bei den Zivil- und Strafbehörden einbringen.
Mit Mängelbehebungsauftrag vom 3. November 2011 wurde der Bf. ersucht, dem Finanzamt bekanntzugen in welchen Punkten die Bescheide angefochten werden und welche Änderungen beantragt werden.
In Beantwortung dieses Mängelbehebungsauftrages gab der Bf. mit Schriftsatz vom 11. November 2011 bekannt, dass sich die Berufung "gegen die Zuschätzung von Umsatz 10% für 2005, 2006 und 2007 in Höhe von je 50.000 Euro sowie gegen den Gewinnzuschätzung 2005, 2006 und 2007 in Höhe von jeweils 33.000 Euro und gegen die Umsatzzuschätzung von 40.000 Euro für Umsatzsteuer 2008" richte.
Zur weiteren Begründung wurde ausgeführt, dass die Feststellungen der Betriebsprüfung einzig und allein auf einer Anzeige des Herrn S K beruhten, die rechtswidrig seien. Die von Herrn K angegebenen Vorhalte entsprächen nicht dem wahren wirtschftlichen Sachverhalt.
In einem Ergänzungsersuchen vom 4. Dezember 2009 führte das Finanzamt im Wesentlichen aus, dass die Anzeige zwar Grund der Prüfung, aber nicht maßgeblicher Grund der Feststellungen gewesen sei. Es hätten weitere schwere materielle und formelle Mängel, zu denen um Gegenäußerung ersucht werde, zu den Feststellungen geführt.
Im Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 9. Dezember 2009 wird vorgebracht, dass eine Schätzung den wahren wirtschaftlichen Verhältnissen angepasst sein müsse. Für diese Schätzung seien daher im Wesentlichen die Vorjahre heranzuziehen. Es sei augenscheinlich, dass für die Höhe der Zuschätzung die Angaben aus der Anzeige eine äußerst gewichtige Rolle spielten.
Außerdem sei festzuhalten, dass das Rechenwerk bei der Vorbetriebsprüfung nie beanstandet worden sei und in gleicher Art und Weise wie im Rahmen des derzeitigen Prüfungsauftrages erfolgt sei. Der Bf. habe daher darauf vertrauen können, dass er sämtliche Maßnahmen ergriffen habe, um seiner abgabenrechtlichen Offenlegungspflicht nachzukommen.
Mit Berufungsvorentscheidung vom 3. März 2010 wurde die Berufung gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2005 bis 2007 sowie Umsatzsteuer 12/2008 abgewiesen und die Abweisung mit der mangelhaften Begründung, welche in dem Nichteingehen der im Ergänzungsersuchen angesprochenen Punkte resultierte, diese jedoch aus Sicht der Prüfung kalkulatorisch determiniert seien und aus den Erfahrungswerten des täglichen Lebens hervorgingen, sowie dem Entstehen dieser Mängel im Prüfungszeitraum begründet.
Mit Eingabe vom 30. März 2010 beantragte der Bf. die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde II. Instanz zur Entscheidung.
Die Schätzung entspreche nicht den wahren wirtschaftlichen Verhältnissen und sei absolut überzogen. Dies im Wesentlichen dadurch, dass die Betriebsprüfung nur der Anzeige eines kurzfristigen Mitgesellschafters Glauben geschenkt habe.
Mit Bescheid vom 26. April 2010 setzte die Abgabenbehörde die Umsatzsteuer für das Jahr 2008 unter Hinzurechnung eines Sicherheitszuschlages iHv 40.000 Euro fest. Ebenso wurde im Zuge der Einkommensteuerveranlagung 2008 am 15. Juni 2010 ein Sicherheitszuschlag iHv 40.000 Euro verhängt.
Mit Schriftsätzen vom 3. Mai 2010 und vom 24. Juni 2010 brachte der Bf. gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2008 Beschwerden (Berufungen) ein und beantragte die Stornierung des Sicherheitszuschlages. Begründend wurde ausgeführt, dass keinerlein Schätzungsbefugnis bestehe, da der Bf. eine ordnungsgemäße Kassenführung samt aller Paragons geführt habe. Er verweise diesbezüglich auf VwGH 20.1.2010, 2007/13/0034.
In Beantwortung eines in der Folge vom Finanzamt erlassenen Ergänzungsersuchens teilte der Bf. mit, dass, wenn auch bei Restaurantblöcken unter Umständen keine Nummerierung bzw. Datumskennzeichnung direkt ersichtlich sei, auf Grund anderer Maßnahmen hinlänglich darauf hingewiesen werde, dass die Restaurantumsätze bzw. die Bons eindeutig den dargelegten Unterlagen bzw. Daten zuzuordnen seien. Die Zuordnung sei derart genau, dass hinlänglich die Umsätze mit den Tagesaufzeichnungen verschränkt seien.
Es sei daher nicht notwendig und auch im Gesetz nicht vorgeschrieben, dass für die Bons eine bestimmte Form notwendig sei, sondern eindeutig sei die 100% Zuordnung notwendig, die keinen Grund daran zu zweifeln überlasse, dass die Aufzeichnungen den entsprechenden Tagen direkt zurechenbar sind.
Außerdem werde darauf hingewiesen, dass Doppellosungen keine Bedeutung aufweisen würden, da diese im natürlichen Geschäftsverkehr immer wieder möglich seien. Hinsichtlich der starken Fluktuation der 10%- und 20%- Umsätze werde darauf hingewiesen, dass die Branche besonders witterungsabhängig sei und dadurch Fluktuationen jedenfalls eintreten müssten. Die Fluktuationen seien sogar ein Hinweis auf die Ordnungsmäßigkeit.
Auf Grund einer Anzeige des S K, der vom 1. Juni bis zum 30. Juni 2008 den gg. Betrieb gepachtet hatte, fand im Unternehmen des Bf. eine Außenprüfung gem. § 147 Abs. 1 BAO statt, im Zuge welcher nachstehende Feststellungen getroffen bzw. nachstehende schwere formelle und materielle Mängel der Bücher und Aufzeichnungen festgestellt wurden:
- eine ermittelte tägliche Arbeitszeit von 12 Stunden statt der angegebenen 8,5 Stunden
- die nach stichprobenhafter Ermittlung festgestellte geringe durchschnittliche Anzahl von 16 Ausfahrten täglich
- eine hohe Anzahl an Doppellosungen
- eine starke Fluktuation der 10%-igen und 20%-igen Umsätze zueinander
- eine starke Fluktuation der 10%-igen und 20%-igen Umsätze über die einzelnen Monate
- keine chronologische Erfassung der Belege bis Mitte 2007
- das Fehlen eines Wareneingangsbuches
- die Schätzung des Eigenverbrauches
- die im Lokal verwendeten Restaurantblöcke weisen keine Nummerierung oder Datumskennzeichnung auf
- die zur Lieferung verwendeten Bons mit Durchschriften enthalten keine Datumsangabe. Weiters fehlt jegliches Unterscheidungsmerkmal zueinander, so dass die Möglichkeit besteht, mehrere Blöcke zu einem Block zu verkürzen.
§ 184 Abs. 3 BAO bestimmt, dass die Abgabenbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen hat, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Nur Bücher oder Aufzeichnungen, die eine zuverlässige Ermittlung des tatsächlichen Umsatzes und Gewinnes ermöglichen, sind geeignet, der Abgabenerhebung zu Grunde gelegt zu werden. (vgl. VwGH 20.7.2002, 2002/14/0003; VwGH 28.11.2001, 96/13/0210).
Auf Grund der Feststellungen der Betriebsprüfung, dass bis Mitte 2007 keine chronologische Erfassung der Belege erfolgte, dass die im Lokal verwendeten Restaurantblöcke weder eine Nummerierung noch eine Datumskennzeichnung aufwiesen, dass die zur Lieferung verwendeten Bons keine Datumsangabe enthielten und die einzelnen Bons nicht voneinander zu unterscheiden waren und dass weiters eine hohe Anzahl an Doppellosungen festgestellt wurde, ist eine Verletzung der Formvorschriften des § 131 BAO als erwiesen anzunehmen.
Zudem wurde von der Betriebsprüfung das Fehlen eines Wareneingangsbuches festgestellt.
Gem. § 127 Abs. 1 BAO sind gewerbliche Unternehmer verpflichtet, für steuerliche Zwecke ein Wareneingangsbuch zu führen.
Nach Ritz, BAO, 5. Auflage, Tz 1 zu § 127, und dem dort zitierten VwGH-Erkenntnis vom 22. Jänner 1960, 502/59 dient das Wareneingangsbuch primär zur Kontrolle (Verprobung) des Betriebsergebnisses zB der Nachkalkulation durch die abgabenbehördliche Prüfung. Nach dem letztgenannten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes ist das Wareneingangsbuch - abgesehen von dem Falle, dass der Steuerpflichtige von dessen Führung befreit ist - nicht nur ein Bestandteil einer ordnungsmäßigen Buchführung, sondern es kommt ihm auch für die Beurteilung der materiellen Richtigkeit der Geschäftsaufzeichnungen eine besondere Bedeutung zu. Wurden die Aufzeichnungen im Wareneingangsbuch unvollständig geführt, dann sind die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen gegeben.
Umso mehr ist eine Schätzungsberechtigung gegeben, wenn - wie im vorliegenden Fall - ein Wareneingangsbuch überhaupt fehlt.
Schließlich wurde von der Betriebsprüfung auch noch eine starke Fluktuation der 10%-igen und 20%-igen Umsätze zueinander und über die einzelnen Monate festgestellt, sowie weiters, dass die tägliche Arbeitszeit tatsächlich 12 Stunden anstatt der angegebenen 8,5 Stunden betragen hat; auch wurde im Wege von durchgeführten Stichproben eine geringe durchschnittliche Anzahl von 16 Ausfahrten täglich ermittelt.
In Ansehung der von der Betriebsprüfung dargestellten formellen und materiellen Mängel der Bücher und Aufzeichnungen und unter Berücksichtigung des Umstandes, dass der Bf. diese Vorwürfe weder in seiner Berufung noch im Schreiben vom 9. Dezember 2009 trotz ausdrücklicher Aufforderung des Finanzamtes entkräftet hat, ist die Schätzungsberechtigung dem Grunde nach jedenfalls gegeben. Mit dem Vorbringen, dass die Steuerergebnisse der Jahre 2005 bis 2008 auf einer Anzeige beruhten und dass sämtliche in den Steuererklärungen enthaltenen Daten der Wahrheit entsprächen, gelingt es dem Bf. nicht, darzutun, dass die von der Betriebsprüfung aufgezeigten Mängel nicht vorliegen. Mag zwar der Anlass zur Durchführung der gegenständlichen Prüfung eine Anzeige gewesen sein, so wurden doch von der Betriebsprüfung solche Mängel festgestellt, dass die Aufzeichnungen eine zuverlässige Ermittlung des tatsächlichen Umsatzes und Gewinnes nicht gewährleisten.
Aus demselben Grund vermag auch das unter Hinweis auf das Erkenntnis des VwGH vom 20.1.2010, 2007/13/0034, vorgebrachte Argument des Bf., dass angesichts der Führung eines Kassabuches eine Schätzungsberechtigung der Abgabenbehörde nicht vorliege, nicht zu überzeugen.
Der Einwand in der Beantwortung des Ergänzungsersuchens, dass die Restaurantumsätze bzw. die Bons trotz der Tatsache, dass die im Lokal verwendeten Restaurantblöcke weder eine Nummerierung noch eine Datumskennzeichnung aufwiesen, "aufgrund anderer Maßnahmen" "eindeutig den dargelegten Unterlagen bzw. Daten zuzuordnen" sein sollen, kann nicht nachvollzogen werden, zumal der Bf. nicht ausgeführt hat, um welche "andere Maßnahmen" es sich dabei handelt.
Ebenso nicht nachvollzogen werden kann die Behauptung, dass gerade die von der Betriebsprüfung festgestellte starke Fluktuation der 10%-igen und 20%-igen Umsätze zueinander ein Hinweis auf die Ordnungsmäßigkeit der Bücher sein soll; mag es auch zutreffen, dass das Eisgeschäft auf Grund der besonderen Witterungsabhängigkeit großen Schwankungen unterworfen ist, so kann daraus nicht zwingend auf die Richtigkeit der Bücher und Aufzeichnungen geschlossen werden.
Auch die Tatsache, dass das Rechenwerk des Bf. im Rahmen der Vorbetriebsprüfung nicht beanstandet wurde, vermag nicht aufzuzeigen, dass die Ergebnisse der gegenständlichen Betriebsprüfung nicht richtig sind.
Was die Verhängung eines Sicherheitszuschlages betrifft, so ist dem Einwand des Bf., dass eine Schätzung in Anlehnung an die Vorjahre zu erfogen habe, entgegenzuhalten, dass die Wahl der Schätzungsmethode der Abgabenbehörde grundsätzlich freisteht (vgl. Ritz, a.a.O, § 184 Tz 12 mwN; Doralt, EStG7, § 4 Tz 19). Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages (Gefährdungs- oder Risikozuschlages) gehört zu den Elementen einer Schätzung.
Was die Höhe des Sicherheitszuschlages anbelangt, so hat die BP angesichts der schweren materiellen und formellen Aufzeichnungsmängel eine Zuschätzung zu den erklärten Umsätzen der Jahre 2005 bis 2007 iHv 50.000 Euro (rund 50% der erklärten Umsätze) und eine Hinzurechnung zum erklärten Gewinn iHv 33.00 Euro und iHv 40.000 Euro für 2008 als angemessen angesehen, wozu sich der Bf. lediglich dahingehend geäußert hat, dass die Schätzung den wahren wirtschaftlichen Verhältnissen nicht entspräche und absolut überzogen sei. Die Betriebsprüfung habe nur der Anzeige des S K Glauben geschenkt.
Aus welchen Gründen gerade die Zuschätzung in dem von der Betriebsprüfung vorgenommenen Ausmaß zu einem rechtswidrigen Ergebnis geführt hätte, wird weder in der Beschwerde (Berufung) noch im Vorlageantrag näher ausgeführt. Der Einwand, die Betriebsprüfung habe nur der Anzeige "Glauben geschenkt ", ist insofern nicht gerechtfertigt, als - wie bereits ausgeführt wurde - zwar die Außenprüfung auf Grund der Anzeige erfolgte, die griffweise Zuschätzung jedoch in Anbetracht der dargestellten Mängel vorgenommen wurde. Das Bundesfinanzgericht kann bei der gegebenen Sachlage auch nicht finden, dass diese Zuschätzung eine sachlich nicht gerechtfertigte "Überschätzung" bewirkt hätte bzw. dass ein Sicherheitszuschlag in der vorliegenden Größenordnung im gegenständlichen Fall unsachlich wäre und der von der Abgabenbehörde gewählte Hundertsatz zu einem rechtswidrigen Ergebnis geführt hätte (vgl. VwGH 4.5.1982, 81/14/128; VwGH 11.12.1990, 89/14/0109; VwGH 16.5.2002, 98/13/0195).
Die Revision ist mangels einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung nicht zulässig. Nach der Rechtsprechung des VwGH sind nur Bücher oder Aufzeichnungen, die eine zuverlässige Ermittlung des tatsächlichen Umsatzes und Gewinnes ermöglichen, geeignet, der Abgabenerhebung zu Grunde gelegt zu werden. (vgl. VwGH 20.7.2002, 2002/14/0003; VwGH 28.11.2001, 96/13/0210).
ECLI:AT:BFG:2014:RV.7100739.2011
Sicherheitszuschlag, Schätzungsberechtigung, Wareneingangsbuch, materielle und formelle Mängel
Findok-Nr: 100691.1, aufgenommen am: 14.07.2014 09:23:17, Dokument-ID: 9d49a0cb-439b-4e98-bf46-0eda7fc68511, Segment-ID: 38b5e99a-becb-4ae3-a028-e3b891656a97

References: § 184
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