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Timestamp: 2020-02-21 11:37:33+00:00

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Verzicht auf Steuerfreiheit: Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot - Ebner Stolz
Verzicht auf Steuerfreiheit: Insolvenzrechtliches Aufrechnungsverbot
Über das Ver­mö­gen der A-GmbH war im Juni 2009 das Insol­venz­ver­fah­ren eröff­net wor­den. Der Klä­ger wurde zum Insol­venz­ver­wal­ter bes­tellt. Die GmbH war auf dem Gebiet des Fahr­zeug­baus tätig gewe­sen. Die not­wen­di­gen Betriebs­an­la­gen (Grund­stü­cke, Gebäude, Maschi­nen und Ein­rich­tungs­ge­gen­stände) waren ihr im Rah­men einer Betriebs­auf­spal­tung von der KG gegen Zah­lung eines pro­zen­tua­len Anteils des Roh­er­trags über­las­sen wor­den. Umsatz­steu­er­lich war man vom Vor­lie­gen einer Org­an­schaft i.S.d. § 2 Abs. 2 UStG aus­ge­gan­gen.
Im März 2009 hatte die KG gegen­über dem Finanz­amt gel­tend gemacht, dass ent­ge­gen der bis­he­ri­gen Annahme die Vor­aus­set­zun­gen für eine umsatz­steu­er­li­che Org­an­schaft nicht vor­ge­le­gen hät­ten. Die Behörde war die­ser Auf­fas­sung letzt­lich gefolgt. Im Juli 2011 stellte die KG dem Klä­ger eine Rech­nung aus, mit der sie erst­mals über die von ihr gegen­über der GmbH erbrach­ten Pacht­leis­tun­gen für den Zei­traum Januar 2006 bis Februar 2009 abrech­nete. Die Rech­nung wies Umsatz­steuer aus und wurde dem Klä­ger im August 2011 über­ge­ben.
Die dar­auf­hin vom Finanz­amt im Dezem­ber 2012 geän­derte Fest­set­zung der Umsatz­steuer-Vor­aus­zah­lung für August 2011 wies zuguns­ten des Klä­gers einen Über­schuss aus. Die­ses Gut­ha­ben ver­rech­nete das Finanz­amt am sel­ben Tag mit offe­nen Steu­er­for­de­run­gen gegen die GmbH aus Umsatz­steuer für die Jahre 2006 bis 2008. Ein Ver­gü­tungs­be­trag ergab sich des­we­gen nicht mehr. Der Klä­ger bean­tragte den­noch im Dezem­ber 2014 unter Beru­fung auf § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO die Aus­zah­lung des Gut­ha­bens, was das Finanz­amt ablehnte. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.
Das FG ist rechts­feh­ler­haft zu dem Ergeb­nis gelangt, § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO stehe der Auf­rech­nung ent­ge­gen.
Nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Auf­rech­nung unzu­läs­sig, wenn ein Insol­venz­gläu­bi­ger erst nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens etwas zur Insol­venz­masse schul­dig gewor­den ist. Ob ein Insol­venz­gläu­bi­ger bereits vor Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens etwas zur Insol­venz­masse schul­dig gewor­den ist, bestimmt sich danach, ob der Tat­be­stand, der den betref­fen­den Anspruch begrün­det, nach den steu­er­recht­li­chen Vor­schrif­ten bereits vor oder erst nach Insol­ven­zer­öff­nung voll­stän­dig ver­wir­k­licht und damit abge­sch­los­sen ist. Ent­schei­dend ist, ob sämt­li­che mate­ri­ell-recht­li­chen Tat­be­stands­vor­aus­set­zun­gen für die Ent­ste­hung eines Erstat­tungs­an­spruchs im Zeit­punkt der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens bereits erfüllt waren.
Das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug ent­steht mate­ri­ell-recht­lich, wenn die betref­fende Lie­fe­rung von Gegen­stän­den bewirkt oder die Dienst­leis­tung erbracht wird. Auf den Besitz der Rech­nung kommt es für die insol­venz­recht­li­che Begrün­dung des Erstat­tungs­an­spruchs nicht an. Denn das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug ent­steht mate­ri­ell-recht­lich bereits dann, wenn der Anspruch auf die abzieh­bare Steuer ent­steht. Dies ist der Zeit­punkt, zu dem die Lie­fe­rung von Gegen­stän­den bewirkt oder die Dienst­leis­tung erbracht wird. Der Rech­nungs­be­sitz ist dem­zu­folge eine nur for­melle, nicht aber eine mate­ri­elle Bedin­gung für die Ent­ste­hung des Rechts auf Vor­steu­er­ab­zug. Der Umstand, dass der Besitz der Rech­nung eine mate­ri­elle Anspruchs­vor­aus­set­zung für die Aus­übung des Rechts auf Vor­steu­er­ab­zug dar­s­tellt, ist daher für die Frage nach dem Zeit­punkt der mate­ri­ell-recht­li­chen Ent­ste­hung die­ses Anspruchs uner­heb­lich.
Auf den Zeit­punkt der dem Vor­steu­er­ab­zug zugrunde lie­gen­den Lie­fe­rung von Gegen­stän­den oder Erbrin­gung von Dienst­leis­tun­gen ist auch dann abzu­s­tel­len, wenn der Anspruch auf Vor­steu­er­ab­zug auf einem Ver­zicht auf die Steu­er­f­rei­heit nach § 9 UStG beruht; denn der Ver­zicht wirkt hin­sicht­lich der Ent­ste­hung des Anspruchs auf den Ver­an­la­gungs­zei­traum zurück, in dem der Umsatz aus­ge­führt wurde. In die­sem Punkt unter­schei­det sich der Ver­zicht auf Steu­er­f­rei­heit nach § 9 UStG von einer Berich­ti­gung des Steu­er­be­trags nach § 14c Abs. 1 S. 2 oder Abs. 2 S. 3 UStG; denn die Berich­ti­gung wirkt nicht auf den Zeit­punkt der Aus­stel­lung der Rech­nung zurück.
Im vor­lie­gen­den Fall hat der Klä­ger erst im August 2011 eine Rech­nung mit Umsatz­steu­er­aus­weis über die von der KG bis ein­sch­ließ­lich Februar 2009 erbrach­ten Pacht­leis­tun­gen erhal­ten. Mit die­ser Rech­nung hatte die KG die Pacht­leis­tun­gen als steu­erpf­lich­tige Umsätze behan­delt und dem­zu­folge auf die Steu­er­f­rei­heit der Pacht­leis­tun­gen ver­zich­tet. Der Ver­zicht auf die Steu­er­f­rei­heit bewirkte rück­wir­kend, dass der Umsatz steu­erpf­lich­tig ist. Auch wenn der Klä­ger sei­nen Anspruch erst mit dem Erhalt der Rech­nung gel­tend machen konnte, änderte dies nichts an dem Umstand, dass das Recht auf den Vor­steu­er­ab­zug mate­ri­ell-recht­lich bereits zum Zeit­punkt der jewei­li­gen Pacht­leis­tung ent­stan­den war, im Streit­fall also i.S.d. § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO vor Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens, so dass die vom Finanz­amt vor­ge­nom­mene Auf­rech­nung des Vor­steu­er­ver­gü­tungs­an­spruchs mit andere Steu­er­schul­den recht­mä­ßig war.

References: § 2
 § 96
 § 96
 § 96
 § 9
 § 9
 § 14
 § 96