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Timestamp: 2020-07-13 12:08:58+00:00

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2. Actuaciones y procedimientos de inspección | Fiscal Impuestos
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2. Actuaciones y procedimientos de inspección
2.1. DISPOSICIONES GENERALES. INICIACIÓN Y DESARROLLO
2.1.1.1. Funciones de la inspección de los tributos (art. 141 de la LGT)
Son órganos de inspección tributaria los de carácter administrativo que ejercen las funciones previstas en el artículo 141 de la LGT. Según este artículo, la inspección tributaria consiste en el ejercicio de determinadas funciones administrativas, entre las que cabe destacar:
Actuaciones de comprobación e investigación. Según el artículo 145 de la LGT, el objeto del procedimiento de inspección es precisamente comprobar e investigar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias, y en el mismo se procederá, en su caso, a la regularización de la situación del obligado mediante la práctica de una o varias liquidaciones. Cabe distinguir:
Comprobación: tiene por objeto comprobar la veracidad y corrección de los actos, elementos y valoraciones consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones.
Investigación: tiene por objeto descubrir la existencia, en su caso, de hechos con relevancia tributaria no declarados o declarados incorrectamente por los obligados tributarios. Son hechos no conocidos por la Administración tributaria.
La inspección de los tributos notifica al señor García el inicio de actuaciones de comprobación e investigación de su situación tributaria por el IRPF e IVA del ejercicio 2017.
La inspección comprueba que el señor García no ha declarado correctamente los incrementos de patrimonio derivados de la venta de acciones.
investigación, descubre que realiza proyectos como aparejador, sin que estas actividades hayan sido declaradas como obtención de rendimientos de actividades económicas (IRPF) ni como realización de operaciones sujetas al IVA.
En el ejemplo anterior, la inspección determinará mediante una liquidación el importe de la deuda tributaria por IRPF e IVA del señor García. En dicha liquidación se incluirán tanto las cuotas no autoliquidadas por el señor García como los intereses de demora devengados.
Actuaciones de obtención de información(arts. 93 y 94 de la LGT).
Para la obtención de información con trascendencia tributaria, la Administración tiene dos posibilidades:
La obtención por suministro. Es una norma reglamentaria la que establece una obligación, con carácter general, de comunicar a la Administración tributaria determinados datos derivados de las relaciones mantenidas con terceros, sin necesidad de que el obligado tributario sea requerido expresamente para ello. Esta obligación afecta a los obligados tributarios que realicen actividades económicas, así como a aquellos que satisfagan rentas o rendimientos sujetos a retención o ingreso a cuenta, intermedien o intervengan en operaciones económicas, profesionales o financieras.
Tres casos de información obtenida por suministro serían el «modelo 347» (declaración anual de operaciones con terceros), el «modelo 349» (declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias) o el «modelo 190» (resumen anual de retenciones). En estos casos se exige a los obligados tributarios que de forma periódica comuniquen a la Administración tributaria diferentes datos sin necesidad de que haya un requerimiento expreso en tal sentido.
La obtención por captación o requerimiento individualizado. La Administración tributaria solicita expresamente de los obligados tributarios determinadas informaciones con trascendencia tributaria con relación al cumplimiento de sus propias obligaciones o derivadas de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con terceras personas. Estas son las actuaciones de obtención de información que realiza propiamente la inspección mediante un requerimiento individualizado y específico.
En el curso de las actuaciones de comprobación e investigación de la entidad Marina, SA, la inspección tiene constancia de que esta ha realizado operaciones con la entidad Oscuro, SA que aquella no ha declarado. La inspección puede contrastar la veracidad de esa operación, para lo cual dirigirá un requerimiento de obtención de información a la entidad Oscuro, SA.
En relación con los requerimientos individualizados de obtención de información formulados a terceros, podemos destacar lo prevenido en los artículos 55 y 57 del RGGI.
Así, el artículo 55 del RGGI contempla las siguientes disposiciones generales:
«1. Los requerimientos individualizados de información que realice la Administración tributaria deberán ser notificados al obligado tributario requerido e incluirán:
a) El nombre y apellidos o razón social o denominación completa y NIF del obligado tributario que debe suministrar la información.
b) El periodo de tiempo a que se refiere la información requerida.
c) Los datos relativos a los hechos respecto de los que se requiere la información.
2. En los requerimientos de información se concederá un plazo no inferior a 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, para aportar la información solicitada.
No obstante, cuando las actuaciones de obtención de información se realicen por los órganos de inspección o de recaudación podrán iniciarse inmediatamente, incluso sin previo requerimiento escrito, en caso de que lo justifique la naturaleza de los datos a obtener o de las actuaciones a realizar y el órgano actuante se limite a examinar documentos, elementos o justificantes que deban estar a su disposición. Cuando se trate de documentos, elementos o justificantes que no deban estar a disposición de dichos órganos, se concederá a las personas o entidades requeridas un plazo no inferior a 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, para aportar la información solicitada o dar las facilidades necesarias a los órganos de inspección o de recaudación actuantes para que puedan obtenerla directamente».
Por su parte, el artículo 57 del RGGI regula el procedimiento para realizar determinados requerimientos a entidades dedicadas al tráfico bancario o crediticio. Así, cuando se trate de requerimientos de información que exijan el conocimiento de movimientos de cuentas o de operaciones a los que se refiere el artículo 93.3 de la LGT, los órganos de inspección o de recaudación podrán solicitar la información a los obligados tributarios afectados, titulares o autorizados, o requerirla directamente a las entidades bancarias o crediticias con las que operen sin que sea necesario notificar dicho requerimiento al obligado tributario al que se refiere la información requerida.
Para requerir directamente la información a que se refiere el párrafo anterior a la entidad bancaria o crediticia, será necesario obtener previamente la autorización del órgano competente o el consentimiento del obligado tributario. La solicitud de autorización deberá estar debidamente justificada y motivar en términos concretos las razones que aconsejan el requerimiento directo a la entidad, así como la procedencia, en su caso, de no notificar dicho requerimiento al obligado tributario.
La autorización habilitará para efectuar el requerimiento relativo a los movimientos de cuentas u operaciones financieras, así como los requerimientos posteriores relativos a la documentación soporte de los mismos, y al nombre y apellidos o razón social o denominación completa de las personas o entidades y la identificación de las cuentas a las que se refieran el origen o destino de los movimientos, cheques u otras órdenes de cargo o abono, aun cuando dichos cheques u órdenes hubieran sido sustituidos o tuvieran origen en otros del mismo o diferente importe.
En el ámbito de competencias del Estado, la autorización a que se refiere el apartado anterior corresponderá al director de departamento o a los delegados de la AEAT de los que dependa el órgano actuante que solicita la autorización.
El requerimiento deberá ser notificado a la entidad requerida y en él se precisarán las cuentas u operaciones objeto del requerimiento, los obligados tributarios afectados y, en su caso, el alcance en cuanto al periodo de tiempo a que se refiera.
Los datos solicitados podrán referirse a las operaciones activas o pasivas de las distintas cuentas, a la totalidad o parte de sus movimientos, durante el periodo de tiempo a que se refiera el requerimiento, y a las restantes operaciones que se hayan producido. Asimismo, las actuaciones podrán extenderse a los documentos y demás antecedentes relativos a los datos solicitados.
El requerimiento precisará también el modo en que vayan a practicarse las actuaciones, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente y podrá solicitarse la aportación de los datos en soporte informático de acuerdo con los formatos de uso generalizado.
Estas actuaciones de obtención de información podrán desarrollarse mediante requerimiento a la entidad para que aporte los datos o antecedentes objeto del mismo o mediante personación en su oficina, despacho o domicilio para examinar los documentos en los que consten.
La entidad requerida deberá aportar los datos solicitados en el plazo otorgado para ello que no podrá ser inferior a 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento. Ese mismo plazo habrá de transcurrir como mínimo entre la notificación del requerimiento y la iniciación, en su caso, de las actuaciones en las oficinas, despacho o domicilio del obligado a suministrar la información.
En los casos de cuentas indistintas o conjuntas a nombre de varias personas o entidades, en los depósitos de titularidad plural y en otros supuestos análogos, la petición de información sobre uno de los cotitulares o autorizados implicará la disponibilidad de todos los movimientos de la cuenta, depósito u operación, pero la Administración tributaria no podrá utilizar la información obtenida frente a otro titular o autorizado sin seguir previamente los trámites previstos en este artículo.
Actuaciones de comprobación de valores. La inspección de los tributos está facultada para realizar actuaciones de comprobación del valor de derechos, rentas, productos, bienes, patrimonios, empresas y demás elementos cuando sea necesaria para la determinación de las obligaciones tributarias.
2.1.1.2. Facultades de la inspección de los tributos (art. 142 de la LGT)
Las facultades de la inspección de los tributos se contemplan de forma separada del procedimiento de inspección, ya que dichas facultades pueden ejercerse en el desarrollo de las actuaciones inspectoras, aunque no se esté actuando en un procedimiento de inspección. Cabe destacar las siguientes facultades:
Examen de la documentación con trascendencia tributaria. Las actuaciones inspectoras se realizarán mediante el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con trascendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos relativos a actividades económicas, así como mediante la inspección de bienes, elementos, explotaciones y cualquier otro antecedente o información que deba facilitarse a la Administración o que sea necesario para la exigencia de las obligaciones tributarias.
Entrada y reconocimiento de fincas. Cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios que desarrollen funciones de inspección de los tributos podrán entrar en las fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes sujetos a tributación, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de las obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos.
Colaboración de los obligados tributarios. Los obligados tributarios deberán atender a la inspección y le prestarán la debida colaboración en el desarrollo de sus funciones. Excepcionalmente, y de forma motivada, la inspección podrá requerir la comparecencia personal del obligado tributario cuando la naturaleza de las actuaciones a realizar así lo exija.
Consideración como agentes de la autoridad. La inspección de los tributos en el ejercicio de sus funciones tiene la consideración de agentes de la autoridad.
Adopción de medidas cautelares. En los términos de los artículos 81 y 146 de la LGT.
2.1.2. Iniciación y desarrollo del procedimiento de inspección
2.1.2.1. El inicio del procedimiento de inspección (arts. 147 a 149 de la LGT)
El inicio de actuaciones puede realizarse de las siguientes formas:
Mediante comunicación notificada al interesado para que se persone en el lugar, día y hora que se le señale y tenga a disposición de los órganos de inspección o aporte la documentación y demás elementos que se estimen necesarios. Entre la notificación y la personación deberá mediar un plazo mínimo de 10 días.
Sin previa comunicación, mediante personación de la inspección en la empresa, oficinas, dependencias, instalaciones, centro de trabajo o almacenes del obligado tributario o donde exista alguna prueba de la obligación tributaria, aunque sea parcial. El inicio se documentará en diligencia.
Las actuaciones del procedimiento inspector se extenderán a una o varias obligaciones y periodos impositivos o de liquidación y podrán tener alcance general o parcial. Tendrán carácter parcial cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la obligación tributaria en el periodo objeto de la comprobación y en todos aquellos supuestos que se señalan reglamentariamente (entre otros, comprobación en la obtención de beneficios o incentivos fiscales, régimen tributario aplicable y solicitudes de devolución). En otro caso, tendrán carácter general en relación con la obligación tributaria y el periodo comprobado.
La inspección de los tributos notifica a la entidad Y el inicio del procedimiento inspector por las amortizaciones deducidas en la autoliquidación del IS del ejercicio 2018.
En este caso, la actuación inspectora tiene un carácter parcial y se ha iniciado de oficio. Sería general si afectara a la totalidad del IS del ejercicio 2018.
Si un obligado tributario está siendo objeto de una actuación de carácter parcial, podrá solicitar que la actuación tenga carácter general (de acuerdo con el art. 149 de la LGT), si bien:
La solicitud solo puede hacer referencia al tributo y periodo por el que fue citado con carácter parcial y no a otros conceptos impositivos o periodos.
La solicitud debe efectuarse en un plazo de 15 días desde que se produjo la notificación del inicio de las actuaciones inspectoras de carácter parcial.
La Administración tributaria deberá iniciar la comprobación de carácter general en el plazo de seis meses desde la solicitud, o bien ampliando el carácter de la ya iniciada, o bien dando lugar al inicio de otro procedimiento distinto de carácter general.
El señor X recibe el 12 de noviembre de 2020 la notificación de la Inspección por la que se le comunica el inicio de actuaciones de comprobación e investigación de su situación tributaria por el IRPF del ejercicio 2018. Estas actuaciones tienen carácter parcial y se centran en la comprobación de las rentas derivadas de una entidad en régimen de atribución de rentas.
El señor X podrá comunicar hasta el día 30 de noviembre de 2020 (decimoquinto día hábil desde la notificación) si quiere que la actuación pase a tener carácter general, si bien solo puede afectar al IRPF del ejercicio 2018 y no a otros tributos ni periodos diferentes del IRPF de los que recoja la comunicación inicial.
Los efectos que conlleva el inicio de las actuaciones inspectoras son los siguientes:
Interrupción del plazo legal de la prescripción del derecho de la Administración para determinar las deudas tributarias, así como la interrupción del plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización.
Si el 1 de junio de 2020 se comunica a la entidad MMM el inicio de actuaciones de comprobación e investigación del IS de 2017, se habrán interrumpido los plazos de prescripción.
La interrupción solo afecta al tributo y periodo que son objeto de las actuaciones inspectoras, no a otros tributos (ejemplo: IVA) o periodos del IS (ejemplo: 2018). No obstante, podrán iniciarse actuaciones inspectoras que afecten a varios tributos o a varios periodos de uno o varios tributos (ejemplo: IS e IVA de 2017 y 2018).
Las declaraciones o autoliquidaciones tributarias que presente el obligado tributario una vez iniciadas las actuaciones o procedimientos en relación con las obligaciones tributarias y periodos objeto de la actuación o procedimiento en ningún caso iniciarán un procedimiento de devolución ni producirán los efectos previstos en los artículos 27 y 179.3 de la LGT, sin perjuicio de que en la liquidación que, en su caso, se practique se pueda tener en cuenta la información contenida en dichas liquidaciones o autoliquidaciones.
Los ingresos efectuados por el obligado tributario con posterioridad al inicio de las actuaciones o procedimientos en relación con las obligaciones tributarias y periodos objeto del procedimiento tendrán carácter de ingresos a cuenta sobre el importe de la liquidación que, en su caso, se practique, sin que impidan la apreciación de las infracciones tributarias que, en su caso, puedan corresponder. En este caso, no se devengan intereses de demora sobre la cantidad ingresada desde el día siguiente al del ingreso.
En el ejemplo anterior, el 3 de junio de 2020 la entidad MMM presenta las siguientes autoliquidaciones con ingreso:
Ingresa 15.000 euros mediante la presentación de una autoliquidación complementaria del IS de 2017.
Ingresa 20.000 euros mediante la presentación de una autoliquidación complementaria del IS de 2018.
Respecto a 2017, nada impide a la Administración seguir actuando, quien además podrá imponer las sanciones que procedan en su momento sobre la cantidad ingresada por el ejercicio 2017, ya que el ingreso se realiza una vez iniciadas las actuaciones de comprobación e investigación.
El ejercicio 2018 no es objeto de actuaciones inspectoras, por lo que procederá aplicar lo dispuesto en el artículo 27 de la LGT: procederá la aplicación de un recargo del 20 % más los intereses de demora. En todo caso se excluye la imposición de sanciones tributarias.
2.1.2.2. Plazo de las actuaciones (arts. 150.1 y 2 de la LGT)
Cuando se realicen actuaciones inspectoras con diversas personas o entidades vinculadas de acuerdo con lo establecido en el artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del IS, la concurrencia de las circunstancias anteriores en cualquiera de ellos determinará la aplicación de este plazo a los procedimientos de inspección seguidos con todos ellos.
En el caso de que las circunstancias a las que se refiere la letra b) anterior se aprecien durante el desarrollo de las actuaciones inspectoras el plazo será de 27 meses, contados desde la notificación de la comunicación de inicio, lo que se pondrá en conocimiento del obligado tributario.
El 20 de octubre de 2019 se notifica la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras con relación al IRPF de un contribuyente. Como resultado de las mismas, el 1 de diciembre de 2020 se firma acta de disconformidad, presentando el obligado tributario alegaciones. El 20 de marzo de 2021 se dicta liquidación que se intenta notificar el 25 de septiembre, resultando ausente de su domicilio el obligado tributario. Con fecha 25 de abril de 2021 se notifica al obligado tributario en un segundo intento.
Se ha cumplido la obligación de notificar dentro del plazo de 18 meses ya que se ha realizado un intento de notificación dentro de dicho plazo.
2.1.2.3. Supuestos de suspensión (art. 150.3 y 4 de la LGT)
El cómputo del plazo del procedimiento inspector se suspenderá desde el momento en que concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a)	La remisión del expediente al Ministerio Fiscal.
b)	La recepción de una comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la suspensión o paralización de un procedimiento inspector en curso.
c)	El planteamiento por la Administración tributaria que esté desarrollando el procedimiento de inspección de un conflicto ante las juntas arbitrales.
d)	La notificación al interesado de la remisión del expediente de conflicto en la aplicación de la norma tributaria a la comisión consultiva.
e)	El intento de notificación al obligado tributario de la propuesta de resolución o de liquidación o del acuerdo por el que se ordena completar actuaciones.
f)	La concurrencia de una causa de fuerza mayor que obligue a suspender las actuaciones.
Salvo que concurra la circunstancia prevista en la letra e), la inspección no podrá realizar ninguna actuación en relación con el procedimiento suspendido por las causas anteriores, sin perjuicio de que las solicitudes previamente efectuadas al obligado tributario o a terceros deban ser contestadas.
No obstante, si la Administración tributaria aprecia que algún periodo, obligación tributaria o elemento de esta no se encuentran afectados por la causas de suspensión, continuará el procedimiento inspector respecto de los mismos, pudiendo, en su caso, practicarse por ellos la correspondiente liquidación. A los solos efectos del cómputo del periodo máximo de duración, en estos casos, desde el momento en el que concurre la circunstancia de la suspensión, se desagregarán los plazos distinguiendo entre la parte del procedimiento que continúa y la que queda suspendida. A partir de dicha desagregación, cada parte del procedimiento se regirá por sus propios motivos de suspensión y extensión del plazo.
La suspensión del cómputo del plazo tendrá efectos desde que concurran las circunstancias señaladas, lo que se comunicará al obligado tributario a efectos informativos, salvo que con esta comunicación pudiera perjudicarse la realización de investigaciones judiciales, circunstancia que deberá quedar suficientemente motivada en el expediente. En esta comunicación, se detallarán los periodos, obligaciones tributarias o elementos de estas que se encuentran suspendidos y aquellos otros respecto de los que se continúa el procedimiento por no verse afectados por dichas causas de suspensión.
La suspensión finalizará cuando tenga entrada en el registro de la correspondiente Administración tributaria el documento del que se derive que ha cesado la causa de suspensión, se consiga efectuar la notificación o se constate la desaparición de las circunstancias determinantes de la fuerza mayor. No obstante, en el caso contemplado en la letra d), el plazo de suspensión no podrá exceder de tres meses.
Asimismo, el obligado tributario podrá solicitar antes de la apertura del trámite de audiencia uno o varios periodos en los que la inspección no podrá efectuar actuaciones con el obligado tributario y quedará suspendido el plazo para atender los requerimientos efectuados al mismo. Dichos periodos no podrán exceder en su conjunto de 60 días naturales para todo el procedimiento y supondrán una extensión del plazo máximo de duración del mismo.
El órgano de inspección podrá denegar la solicitud si no se encuentra suficientemente justificada o si se aprecia que puede perjudicar el desarrollo de las actuaciones. La denegación no podrá ser objeto de recurso o reclamación económico-administrativa.
2.1.2.4. Extensión del plazo de duración (art. 150.5 de la LGT)
Cuando durante el desarrollo del procedimiento inspector el obligado tributario manifieste que no tiene o no va a aportar la información o documentación solicitada o no la aporta íntegramente en el plazo concedido en el tercer requerimiento, su aportación posterior determinará la extensión del plazo máximo de duración del procedimiento inspector por un periodo de tres meses, siempre que dicha aportación se produzca una vez transcurrido al menos 9 meses desde su inicio. No obstante, la extensión será de 6 meses cuando la aportación se efectúe tras la formalización del acta y determine que el órgano competente para liquidar acuerde la práctica de actuaciones complementarias.
Asimismo, el plazo máximo de duración del procedimiento inspector se extenderá por un periodo de 6 meses cuando tras dejar constancia de la apreciación de las circunstancias determinantes de la aplicación del método de estimación indirecta, se aporten datos, documentos o pruebas relacionados con dichas circunstancias.
2.1.2.5. Efectos de la interrupción injustificada o del incumplimiento del plazo de duración (art. 150.6 y 7 de la LGT)
No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas. Se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo de duración.
Los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la reanudación de las actuaciones que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y periodo objeto de las actuaciones inspectoras tendrán el carácter de espontáneos a los efectos del artículo 27 de la LGT. También serán espontáneos los realizados desde el inicio hasta la primera actuación practicada con posterioridad al incumplimiento del plazo de duración del procedimiento.
Supongamos que se vienen desarrollando actuaciones de comprobación e investigación de la situación tributaria de la entidad Marina, SA por el IS de 2014 y 2015, iniciadas el día 20 de octubre de 2018 (plazo de 18 meses), no realizándose actuación alguna adicional hasta el 28 de abril de 2020, en que se persona en el domicilio del obligado tributario extendiéndose la oportuna diligencia. El día 1 de febrero de 2020, la entidad Marina presentó autoliquidación complementaria por el IS de 2014.
La extensión de las actuaciones por más de 18 meses conlleva que se entienda como no interrumpida la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria por las actuaciones anteriores. La interrupción de la prescripción se produce al reanudar actuaciones con conocimiento formal del interesado tras los 18 meses: el 28 de abril de 2020. En esa fecha habría prescrito el derecho a liquidar el ejercicio 2014 (prescrito el día 26 de julio de 2019, al desaparecer la virtualidad interruptiva de la prescripción las actuaciones anteriores al 28 de abril de 2020).
Además, el ingreso que realiza la entidad el día 1 de febrero por el IS 2015 implicará la exigencia de los recargos a que se refiere el artículo 27 de la LGT, es decir, será considerado como un ingreso sin requerimiento previo de la Administración sin que puedan imponerse sanciones.
El incumplimiento del plazo de duración del procedimiento determinará que no se exijan intereses de demora desde el incumplimiento del plazo hasta la finalización del procedimiento.
2.1.2.6. Lugar de las actuaciones (art. 151 de la LGT)
Los órganos de inspección determinan el lugar en que se realizan las actuaciones inspectoras, que podrán desarrollarse indistintamente en cualquiera de los lugares siguientes:
En cuanto al análisis de libros y demás documentación de actividades económicas, la regla general establece que deberán examinarse en el domicilio, local, despacho u oficina del obligado tributario, en presencia del mismo o de la persona que designe, salvo que el obligado tributario consienta su examen en las oficinas públicas. Esta regla contiene las siguientes excepciones:
La inspección podrá analizar en sus oficinas las copias en cualquier soporte de la citada documentación.
Podrá exigirse la presentación en las oficinas de la inspección de los registros y documentos establecidos por normas de carácter tributario o de los justificantes exigidos por estas.
Si las actuaciones no tienen relación con el desarrollo de una actividad económica, se podrá requerir la presentación en las oficinas públicas de los justificantes y documentos necesarios para probar lo consignado en las declaraciones.
Los libros contables de una entidad deberán examinarse en el establecimiento de la entidad, salvo que esta acceda a presentarlos en las oficinas de la inspección o que se realicen copias de los mismos, que sí podrán examinarse en las oficinas de la inspección.
La inspección podrá requerir la presentación en sus oficinas de los libros registro de facturas recibidas y emitidas establecidos en la normativa del IVA.
En el caso de un trabajador por cuenta ajena del IRPF, la Administración le podrá requerir la presentación en las oficinas públicas de los justificantes de sus deducciones en cuota, como las inversiones en la adquisición de la vivienda habitual.
2.1.2.7. Horario de las actuaciones (art. 152 de la LGT)
La inspección, en el ejercicio de sus funciones, deberá respetar los días inhábiles tanto en el ámbito local como nacional. En cuanto a los horarios a los que debe ceñir su actuación:
Si se actúa en oficinas públicas, debe atenerse al horario oficial de apertura al público.
Si la actuación se desarrolla en las dependencias o locales del interesado, deberá ceñirse a la jornada de trabajo que rija en los mismos, si bien es posible actuar en otro horario diferente cuando así se acuerde con el obligado tributario (por ejemplo, imaginemos una actuación de la inspección en un bar de copas que solo abre en horario nocturno) o cuando se considere necesario con autorización del órgano competente..
2.2. TERMINACIÓN DE LAS ACTUACIONES INSPECTORAS
La forma más habitual de finalización de las actuaciones inspectoras es mediante la liquidación del órgano competente tras la formalización del acta.
2.2.1. Trámite de audiencia previo
Cuando el órgano de inspección considere que se han obtenido los datos y las pruebas necesarios para fundamentar la propuesta de regularización o para considerar correcta la situación tributaria del obligado, se notificará el inicio del trámite de audiencia previo a la formalización de las actas de conformidad o disconformidad.
2.2.2. Formalización de las actas
Según el artículo 143.2 de la LGT, las actas son los documentos públicos que extiende la inspección de los tributos con el fin de recoger el resultado de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, proponiendo la regularización que estime procedente de la situación tributaria del obligado o declarando correcta la misma.
El procedimiento de inspección no se termina propiamente con el acta de inspección que contiene una propuesta de liquidación, sino con la notificación del acto de liquidación. Por ello las actas no pueden ser objeto de recurso o reclamación económico-administrativos, sin perjuicio del que proceda contra las liquidaciones tributarias resultantes de las mismas.
Con fecha 1 de mayo, el obligado tributario firma acta de conformidad del IRPF del ejercicio 2016, interponiendo recurso de reposición el día 15 de mayo.
Dicho recurso debe ser inadmitido, ya que la liquidación derivada del acta no se entiende notificada hasta que no transcurre el plazo de 1 mes a contar desde el día siguiente a la firma (en este caso se entiende notificada el día 1 de junio). Dicha liquidación podrá ser objeto de recurso o reclamación una vez notificada en el plazo que finaliza el día 1 de julio.
No se puede revocar la conformidad dada en el acta, sin perjuicio de los recursos o reclamaciones contra la liquidación que deriven de la misma.
2.2.2. Contenido de las actas (art. 153 de la LGT)
Trámites del procedimiento posteriores al acta. En las actas con acuerdo o de conformidad los recursos contra el acto de liquidación que se deriven del acta con órgano y plazo (recurso de reposición o reclamación económico-administrativa).
2.2.2.1. Clases de actas
Las actas se clasifican en actas con acuerdo, de conformidad y de disconformidad, siendo diferente su tramitación.
A) Actas con acuerdo (art. 155 de la LGT)
La inspección podrá firmas actas con acuerdo en tres supuestos:
La constitución de un depósito, aval de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución de cuantía suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que puedan derivarse del acta.
Se entenderá producida y notificada la liquidación y, en su caso, impuesta y notificada la sanción, en los términos de las propuestas formuladas, si transcurridos 10 días, contados desde el siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar rectificando los errores materiales que pudiera contener el acta con acuerdo.
El contenido del acta con acuerdo se entenderá íntegramente aceptado por el obligado y por la Administración tributaria. La liquidación y la sanción derivadas del acuerdo solo podrán ser objeto de impugnación o revisión en vía administrativa por el procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho previsto en el artículo 217 de la LGT, y sin perjuicio del recurso que pueda proceder en vía contencioso-administrativa por la existencia de vicios en el consentimiento.
B) Actas de conformidad (art. 156 de la LGT)
Son las actas que la inspección extiende cuando el obligado tributario o su representante manifiesta su conformidad con la propuesta de regularización que formula la inspección de los tributos. Esta circunstancia se hace constar en el acta. Los hechos aceptados por los obligados tributarios en las actas se presumen ciertos y solo podrán rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho.
En cuanto a la tramitación de las actas de conformidad se pueden distinguir las siguientes fases:
Firma del acta de inspección, donde el obligado o su representante manifiesta su conformidad con el contenido. Con carácter previo se concede trámite de audiencia.
Plazo de un mes a contar desde el día siguiente a la fecha del acta. Durante este plazo el órgano competente para liquidar podrá notificar al interesado un acuerdo con alguno de los siguientes contenidos:
Orden de completar el expediente realizando las actuaciones que procedan.
Confirmación de la liquidación propuesta en el acta.
Estimación de que en la propuesta de liquidación ha existido error al apreciar hechos o indebida aplicación de normas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se practique.
Liquidación tributaria. Si en el plazo anterior no se ha notificado ningún acuerdo al interesado, se entenderá producida y notificada la liquidación de acuerdo con la propuesta formulada en el acta. En este caso no se requiere de ninguna notificación expresa, sino que esta se entiende tácitamente al finalizar el plazo anterior.
Sanciones tributarias. En el caso de que se impongan sanciones a consecuencia de esta liquidación, será aplicable una reducción del 30 %.
Con fecha 15 de noviembre de 2019 se firma acta de conformidad del IS del ejercicio 2017.
Al no existir ninguna notificación expresa tras la firma del acta, la liquidación se entiende producida y notificada de acuerdo con la propuesta del acta en el plazo de 1 mes a contar desde el día siguiente a la firma: esto es, el 15 de diciembre de 2019, sin necesidad de que exista ninguna notificación expresa en tal sentido. Esta fecha es relevante en dos aspectos:
El periodo voluntario de pago de la liquidación será desde la fecha de notificación hasta el 20 de enero de 2020 (art. 62.2 de la LGT).
A partir de dicha fecha comenzará a computar el plazo para interponer el recurso de reposición o la reclamación económico-administrativa: por tanto, el plazo será hasta el día 15 de enero de 2020, aunque este sea sábado (art. 235 de la LGT).
En el caso anterior, con fecha 30 de noviembre de 2020 el órgano competente para liquidar notifica el acuerdo rectificando un error material en la propuesta de liquidación que determina una menor deuda tributaria.
En este caso, la liquidación del órgano competente se ha notificado expresamente el 30 de noviembre, por lo que a partir de dicha fecha comenzarán a computarse los plazos de pago en periodo voluntario, así como para interponer recurso o reclamación.
El artículo 187.2 del RGGI contempla el caso de un obligado tributario que preste su conformidad parcial a los hechos y a las propuestas de regularización y liquidación formuladas. En tal supuesto, se procederá de la siguiente forma:
Un acta de disconformidad que incluirá la totalidad de los elementos regularizados de la obligación tributaria. La cuota tributaria incluida en la propuesta de liquidación contenida en el acta de conformidad minorará la contenida en el acta de disconformidad.
Si de la propuesta derivada de los hechos a los que el obligado tributario presta su conformidad resultara una cantidad a devolver, se formalizará una única acta de disconformidad en la que se harán constar los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario presta su conformidad a efectos de la aplicación de la reducción de la sanción prevista en el artículo 188.1 de la LGT.
Por último subrayar que según los apartados 4 y 5 del mismo precepto reglamentario, el obligado tributario no podrá revocar la conformidad manifestada en el acta, sin perjuicio de su derecho a recurrir contra la liquidación resultante de esta y a presentar alegaciones. Si resultase una deuda a ingresar, se entregará junto con el acta el documento de ingreso. Para el inicio de los plazos de pago previstos en el artículo 62.2 de la LGT, se tendrá en cuenta la fecha en que se entienda dictada y notificada la liquidación, salvo que se dicte expresamente liquidación, en cuyo caso se estará a la fecha de su notificación.
C) Actas de disconformidad (art. 157 de la LGT)
Estas actas se extienden por la inspección cuando el obligado tributario o su representante no suscribe el acta, no comparece en la fecha señalada para firmar el acta o manifiesta su disconformidad con la propuesta de regularización.
En cuanto a la tramitación de las actas de disconformidad se pueden distinguir las siguientes fases:
Firma del acta. El obligado o su representante no la suscriben o manifiestan su disconformidad, lo que se hace constar en el acta. El actuario deberá acompañar un informe acreditando los fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularización. Con carácter previo a la firma se concede un trámite de audiencia al interesado.
Plazo de alegaciones. El obligado tendrá un plazo de 15 días para formular alegaciones desde la fecha del acta o la fecha de notificación (por ejemplo, el obligado no ha comparecido a la firma del acta).
Liquidación del órgano competente. Una vez recibidas las alegaciones o concluido el plazo para su presentación, se dicta la liquidación que proceda, que debe ser notificada expresamente al interesado.
Con fecha 14 de noviembre de 2019 se firma acta en la que el obligado tributario manifiesta su disconformidad. A la vista de las alegaciones presentadas, el órgano competente dicta liquidación, que se notifica el 28 de diciembre de 2019.
A diferencia de las actas de conformidad, en este caso no se entiende notificada ninguna liquidación por el transcurso del plazo, sino que deberá realizarse una notificación al interesado en tal sentido. Esta notificación se realiza el 28 de diciembre de 2019, por lo que el plazo de pago en periodo voluntario será hasta el 5 de febrero de 2020.
La liquidación se dicta por el órgano competente, pudiendo tener un carácter provisional o definitivo según si las actuaciones de inspección han tenido alcance parcial o general, respectivamente. No obstante, aun cuando las actuaciones hayan tenido alcance general, existen supuestos en que la liquidación será provisional (por ejemplo, si algún elemento se refiere a otras obligaciones tributarias no comprobadas o cuya comprobación no ha sido posible).
La sociedad Hermo, SA está siendo objeto de actuaciones inspectoras con el siguiente alcance:
IVA 2016 a 2018.
IS 2015 a 2018.
Retenciones a cuenta rendimientos del trabajo personal 2016 a 2018.
El resultado de las actuaciones fue el siguiente:
El obligado tributario manifestó su conformidad con la propuesta de liquidación, de la que resultó una cuota a ingresar por importe de 20.000 euros.
Las actas por dicho concepto se formalizaron el 25 de julio del año 2019.
Respecto del IS del ejercicio 2015, el obligado había ingresado 1.000.000 de euros. De la regularización resulta una cuota a devolver de 1.200.000. El obligado tributario manifestó su conformidad.
Respecto del IS del ejercicio 2016, el obligado tributario había ingresado 500.000 euros; prestó conformidad a una parte de la regularización de la que resultaba una cuota a devolver de 200.000 euros; y disconformidad con el resto de la regularización de la que resulta una cuota a ingresar de 1.300.000 euros. El acuerdo de liquidación se dictó el 30 de octubre del año 2019, notificado el 4 de noviembre del mismo año.
Respecto del IS del ejercicio 2017, el obligado había solicitado devolución por importe de 50.000 euros. De la regularización resulta una cuota a ingresar de 100.000 euros. El obligado prestó su conformidad.
Respecto del IS del ejercicio 2018, el obligado ingresó 200.000 euros; manifestó su conformidad respecto a parte de la regularización de la que resultaba una cuota a ingresar de 150.000 euros, y disconformidad con el resto de la propuesta de la que resultaba una cuota a ingresar de 2.600.000 euros.
Con relación a las retenciones del trabajo personal, el obligado tributario manifestó su disconformidad con la propuesta de liquidación, dé la que resultó una cuota a ingresar por 150.000 euros. Las actas por dicho concepto se formalizaron el 25 de julio del año 2019.
Clases de actas que deben formalizarse por cada concepto y carácter de las liquidaciones.
Con carácter general, en relación con las cuestiones planteadas en este apartado del enunciado, podemos reseñar que el artículo 176.3 del RGGI prevé que «En relación con cada obligación tributaria podrá extenderse una única acta respecto de todo el ámbito temporal objeto de la comprobación a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos periodos comprobados».
Actas de conformidad (art. 156 de la LGT) de las que derivan liquidaciones definitivas (puesto que la actuación tiene alcance general, según establece el art. 101 de la misma ley).
Impuesto sobre sociedades 2015 y 2017
Hermo, SA prestó conformidad a una parte de la regularización, de la que resultaba una cuota a devolver, y disconformidad con el resto, de la que resulta una cuota a ingresar. En tal caso, según el artículo 187.2 b) del RGGI, se formalizará una única acta de disconformidad, en la que se harán constar los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario presta su conformidad a efectos de la posible aplicación de reducciones de las sanciones por conformidad con la propuesta de liquidación.
De la única acta deriva una liquidación definitiva..
Se trata también de un supuesto de conformidad parcial a los hechos y a las propuestas de regularización y liquidación formuladas, pero en el que no resulta cantidad alguna a devolver. En esta hipótesis, se procederá a formalizar simultáneamente dos actas relacionadas entre sí en los siguientes términos:
Un acta de conformidad que contendrá los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario haya prestado su conformidad. De esta deriva una liquidación provisional.
Un acta de disconformidad que incluirá la totalidad de los elementos regularizados de la obligación tributaria. La cuota tributaria incluida en la propuesta de liquidación contenida en el acta de conformidad minorará la contenida en el acta de disconformidad. De esta acta resulta una liquidación definitiva..
Actas de disconformidad (art. 157 de la LGT) de las que derivan liquidaciones definitivas (puesto que la actuación tiene alcance general, según establece el art. 101 de la misma ley), que deberán ser dictadas y notificadas expresamente (arts. 109 a 112 de la LGT).
Las actas irán acompañadas del informe preceptivo al que se refiere el antedicho artículo 157 de la LGT. Tras la firma de las actas, se abre un periodo de alegaciones de 15 días ante el órgano competente para liquidar.
Las consideraciones anteriores encuentran su justificación en el artículo 187.2 a) del RGGI.
2.2.3. Documentación de las actuaciones inspectoras
Las actuaciones inspectoras se documentan en cuatro tipos de documentos: comunicaciones, diligencias, informes y actas.
Los tres primeros documentos pueden usarse en otros procedimientos de aplicación de los tributos, mientras que las actas solo se utilizan en el procedimiento inspector. Respecto a las actas, su régimen ya ha sido comentado en el apartado anterior.
2.2.3.1. Comunicaciones
Son los documentos a través de los cuales la Administración notifica al obligado tributario el inicio del procedimiento u otros hechos o circunstancias relativos al mismo o efectúa los requerimientos que sean necesarios a cualquier persona o entidad. Las comunicaciones podrán incorporarse al contenido de las diligencias que se extiendan.
Son ejemplos de comunicaciones:
La comunicación del inicio de actuaciones inspectoras a un obligado tributario.
El requerimiento de información a un obligado tributario.
2.2.3.2. Informes
La inspección de los tributos emitirá, de oficio o a petición de terceros, los siguientes:
Los que sean preceptivos conforme al ordenamiento jurídico.
Son ejemplos el informe que debe completar las actas de disconformidad que se incoen por la inspección de los tributos (art. 157) o el informe que acompaña las actas cuando resulte aplicable el método de estimación indirecta (art. 158).
Los que le soliciten otros órganos y servicios de las Administraciones públicas o los poderes legislativo o judicial. Entre otros, el informe que debe realizarse cuando la inspección remita el expediente al órgano jurisdiccional competente o al Ministerio Fiscal por haberse apreciado indicios de delito contra la Hacienda pública.
Los que resulten necesarios para la aplicación de los tributos. Es un ejemplo el informe que describe los bienes o derechos del sujeto pasivo, retenedor o responsable para facilitar la recaudación de las deudas tributarias liquidadas.
2.2.3.3. Diligencias
Son los documentos públicos que se extienden para hacer constar hechos, así como las manifestaciones del obligado tributario o persona con la que se entiendan las actuaciones. Las diligencias no podrán contener propuestas de liquidaciones tributarias.
Sobre el valor probatorio de las diligencias, el artículo 107 de la LGT establece dos reglas:
Naturaleza. Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.
Presunción de certeza. Los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifestaciones, se presumen ciertos y solo podrán rectificarse por estos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho. Por ello, en la diligencia deberá hacerse constar la conformidad o no del obligado tributario con los hechos y circunstancias que se hacen constar.
Se podrá realizar una diligencia detallando las mercancías o la maquinaria existente en el local donde desarrolla la actividad el obligado tributario. Si este presta su conformidad, no podrá oponerse a la diligencia salvo que pruebe error de hecho.
También se podrán incorporar en diligencia los resultados obtenidos en actuaciones inspectoras de obtención de información o las dilaciones imputables al contribuyente que afectan al plazo de duración de las actuaciones inspectoras.
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References: artículo 141
 artículo 145
 artículo 55
 artículo 57
 artículo 93
 artículo 27
 artículo 18
 resolución 
 artículo 27
 artículo 27
 artículo 143
 artículo 217
 artículo 187
 artículo 188
 artículo 62
 artículo 176
 artículo 187
 artículo 157
 artículo 187
 artículo 107