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23.03.2016 · IWW-Abrufnummer 184744
Bundesfinanzhof: Urteil vom 02.12.2015 – V R 15/15
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist seit 2003 Insolvenzverwalterin über das Vermögen der K-GmbH & Co. KG (K-KG). Die K-KG war Besitzunternehmen für eine Unternehmensgruppe. Sie vermietete Grundstücke an die MK-GmbH, der weitere Gesellschaften nachgeordnet waren, gemäß § 9 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) unter Verzicht auf die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG . Die MK-GmbH vermietete diese Grundstücke ihrerseits weiter. Der Anteil der steuerfreien Umsätze der K-KG am Gesamtumsatz belief sich in 1992 auf 0,13 %, in 1993 auf 1,35 %, in 1994 auf 0,46 % und in 1995 auf 0,24 %. Ab 1996 f ührte sie ausschließlich steuerpflichtige Umsätze aus. Die K-KG hatte im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ihre Geschäftstätigkeit bereits längere Zeit eingestellt. Die wesentlichen Vermögenswerte waren bereits 2002 verwertet worden. Dabei erfolgte die Lieferung von Grundstücken gemäß § 9 UStG unter Verzicht auf Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG .
Hiergegen wendet sich das FA mit seiner Revision, mit der es Verletzung materiellen Rechts geltend macht. Der Anspruch auf Vorsteuerabzug bestehe nur teilweise. In Bezug auf die Leistung des Insolvenzverwalters liege der für den Vorsteuerabzug erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen Ein- und Ausgangsleistung nur zu den Leistungen vor, die die K-KG im Insolvenzverfahren erbracht habe und damit nur zu den Verwertungsumsätzen. Nach Maßgabe dieser Verwertungsumsätze bestehe ein nur anteiliges Recht auf Vorsteuerabzug. Das FG habe daher zu Unrecht auf die Ausgangsumsätze der KG vor Insolvenzeröffnung abgestellt. Es komme auch nicht auf die festgestellten Insolvenzforderungen an. Unerheblich sei, dass der Insolvenzverwalter seine Verg ütung für die Durchführung des gesamten Verfahrens erhalte. Die Ziele nach § 1 InsO hätten außer Betracht zu bleiben. Der Vorsteuerabzug setze zudem voraus, dass die Eingangsleistung bezogen werde, bevor der Unternehmer die Ausgangsleistung erbringe. Die vom FG zum Vorsteuerabzug bei der Geschäftsveräußerung gezogene Parallele sei unzutreffend. Im Streitfall liege keine Geschäftsveräußerung vor.
Die Revision des FA ist aus anderen als den geltend gemachten Gründen begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen ( § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO ). Wie das FG zutreffend entschieden hat, erbringt der Insolvenzverwalter an den Schuldner im Insolvenzverfahren eine einheitliche Leistung. Für den Vorsteuerabzug aus dieser Leistung kommt es im Insolvenzverfahren eines Unternehmers, der seinen Geschäftsbetrieb bereits eingestellt hatte, auf seine frühere unternehmerische Tätigkeit, nicht aber auf die einzelnen Verwertungsumsätze im Insolvenzverfahren an. Die Vorentscheidung ist gleichwohl aufzuheben, denn sie verletzt § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 UStG . Im Hinblick auf das Vorliegen einer noch nicht vollständig ausgeführten Leistung kommt ein Vorsteuerabzug nur nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 UStG in Betracht. Die hierfür erforderlichen Feststellungen sind im zweiten Rechtsgang nachzuholen.
aa) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer als Vorsteuer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen abziehen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt wurden. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet. Dies beruht unionsrechtlich auf Art. 168 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Danach ist der Steuerpflichtige, der "Gegenstände und Dienstleistungen für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet", zum Vorsteuerabzug berechtigt. Hierfür muss ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsleistung bestehen. Bei richtlinienkonformer Auslegung setzt § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG somit voraus, dass der Unternehmer Leistungen für sein Unternehmen ( § 2 Abs. 1 UStG , Art. 9 MwStSystRL) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen ( § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG , Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und c MwStSystRL) zu verwenden beabsichtigt. Die Ausgangsleistungen des Unternehmers müssen zudem steuerpflichtig oder in § 15 Abs. 3 UStG (Art. 169 MwStSystRL) benannt sein (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. Februar 2012 V R 40/10 , BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, [BFH 09.02.2012 - V R 40/10] Rz 19 f., m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung).
b) Wie der erkennende Senat im Urteil vom 15. April 2015 V R 44/14 (BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679 [BFH 15.04.2015 - V R 44/14] ) entschieden hat, erbringt der Insolvenzverwalter eine einheitliche Leistung, die mittels Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse des Gemeinschuldners (vgl. § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO ) der Befriedigung der Insolvenzgläubiger als Hauptziel des Insolvenzverfahrens (vgl. § 1 InsO ) dient. Der für den Vorsteuerabzug maßgebliche direkte und unmittelbare Zusammenhang besteht dabei zwischen der einheitlichen Leistung des Insolvenzverwalters und den im Insolvenzverfahren angemeldeten Forderungen der Insolvenzgläubiger. Auf die einzelnen Verwertungshandlungen des Insolvenzverwalters kommt es nicht an.
c) Im Streitfall ist die Klägerin als Insolvenzverwalterin der K-KG zum vollen Vorsteuerabzug aus ihrer Leistung als Insolvenzverwalterin berechtigt. Die gegen die K-KG geltend gemachten Insolvenzforderungen sind nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG ( § 118 Abs. 2 FGO ) ausschließlich aufgrund der Unternehmenstätigkeit der K-KG entstanden. Nicht zu entscheiden ist, ob es auf die im Verfahren angemeldeten Forderungen auch dann ankommt, wenn der Insolvenzverwalter —anders als im Streitfall— das Unternehmen fortführt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679, [BFH 15.04.2015 - V R 44/14] unter II.2.c).
aa) Soweit das FA geltend macht, dass der Unternehmer die Eingangsleistung vor der Erbringung der Ausgangsleistung bezogen haben müsse, berücksichtigt es nicht hinreichend die Differenzierung zwischen dem direkten und unmittelbaren Zusammenhang von Eingangsleistungen zu bestimmten Ausgangsumsätzen des Unternehmers einerseits und zur Gesamttätigkeit des Unternehmers andererseits (s. dazu EuGH-Urteile Midland Bank vom 8. Juni 2000 C-98/98 , EU:C:2000:300, Rz 30 ff.; Becker vom 21. Februar 2013 C-104/12 , EU:C:2013:99, Rz 19 f., und Fini H vom 3. März 2005 C-32/03 , EU:C:2005:128, Rz 30). Der Vorsteuerabzug richtet sich dann ebenfalls nach der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit. Dem hat sich der erkennende Senat angeschlossen ( BFH-Urteil vom 13. Januar 2010 V R 24/07 , BFHE 229, 378, BStBl II 2011, 241, [BFH 13.01.2010 - V R 24/07] unter II.2.b cc (3)).
Nach der Rechtsprechung des BFH wird damit auf die Angabe des Leistungszeitpunkts für die Voraus- und Anzahlungsrechnungen gemäß § 14 Abs. 5 Satz 1 UStG verzichtet, da dem leistenden Unternehmer die Angabe eines Leistungszeitpunkts regelmäßig nicht möglich ist ( BFH-Urteil vom 17. Dezember 2008 XI R 62/07 , BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432, [BFH 17.12.2008 - XI R 62/07] unter II.1.b cc).
Vorschriften§ 9 des Umsatzsteuergesetzes (UStG), § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG, § 9 UStG, § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG, § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO), § 1 der Insolvenzordnung (InsO), § 1 InsO, § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 UStG, § 15 UStG, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG, Art. 168 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG, § 2 Abs. 1 UStG, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, § 15 Abs. 3 UStG, § 15 Abs. 4 Satz 1 bis 3 UStG, § 15 Abs. 4 UStG, § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO, § 118 Abs. 2 FGO, § 200 Abs. 1 InsO, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG, § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG, § 14 Abs. 5 Satz 1 UStG, § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 Satz 2 UStG, § 200 InsO, § 143 Abs. 2 FGO

References: § 9
 § 4
 § 9
 § 4
 § 1
 § 126
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 Art. 168
 § 15
 § 2
 Art. 9
 § 1
 Art. 2
 § 15
 § 55
 § 1
 § 118
 § 14
 § 4
 § 9
 § 4
 § 68
 § 1
 § 1
 § 126
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 Art. 168
 § 2
 § 1
 § 15
 § 15
 § 15
 § 55
 § 118
 § 200
 § 15
 § 14
 § 14
 § 14
 § 200
 § 143