Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo/ilpb4-4510-1-524-15-2-mc
Timestamp: 2018-03-20 21:43:42+00:00

Document:
Podateu dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, na zasadach ogólnych, określenia momentu opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej oraz możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, w wysokości kosztów, które zostałyby rozpoznane w przypadku zbycia udziałów spółki kapitałowej.
ILPB4/4510-1-524/15-2/MCinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, na zasadach ogólnych – jest prawidłowe,
określenia momentu opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej – jest prawidłowe,
możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, w wysokości kosztów, które zostałyby rozpoznane w przypadku zbycia udziałów spółki kapitałowej – jest prawidłowe.
opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, na zasadach ogólnych,
określenia momentu opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej,
możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, w wysokości kosztów, które zostałyby rozpoznane w przypadku zbycia udziałów spółki kapitałowej,
możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, wartości niewypłaconego przez spółkę osobową zysku przypadającego na wspólnika.
Wnioskodawca jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Wnioskodawca jest udziałowcem w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Spółka zależna”).
Czy wcześniejsze/późniejsze otrzymanie zapłaty pozostanie bez wpływu na moment rozpoznania przychodu ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej...
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po przekształceniu Spółki zależnej w Spółkę osobową, przy zbyciu przez Spółkę ogółu praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej, Spółka obliczając wynik podatkowy na takiej transakcji powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kosztom uzyskania przychodów, do rozpoznania których Spółka byłaby uprawniona w przypadku zbycia udziałów w Spółce zależnej...
Czy w momencie sprzedaży przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej, które będą mu przysługiwały jako wspólnikowi Spółki osobowej, powstałej w wyniku przekształcenia Spółki zależnej do Spółki osobowej, Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania za koszty uzyskania przychodów także wartości niewypłaconego ze Spółki osobowej zysku przypadającego na Wnioskodawcę...
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 1, 2 i 3. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 4 został rozpatrzony odrębną interpretacją z 8 grudnia 2015 r. nr ILPB4/4510-1-524/15-3/MC.
Zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej należy rozpoznać jako przychód zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy PDOP, do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania, już w momencie zawarcia umowy sprzedaży ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej.
Przepisy ustawy o PDOP, w tym w szczególności art. 12, nie zawierają szczegółowych regulacji dotyczących kwestii odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej. Jednak zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz praktyką organów podatkowych prawa i obowiązki z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej należy kwalifikować do praw majątkowych. Stanowisko takie zaprezentował w szczególności Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 30 marca 2009 r. (sygn. II FPS 5/08) uznał m.in., że „udział w spółce jawnej należy kwalifikować do praw majątkowych, z którymi związany jest stosunek członkostwa w tej spółce”.
Jednocześnie przepisy ustawy o PDOP nie zawierają zamkniętego katalogu przychodów. W art. 12 ust. 1 tej ustawy wymienione zostały jedynie przykładowe kategorie źródeł przychodów podatkowych. Jednocześnie w art. 2 ustawy o PDOP wskazano przychody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wśród wskazanych w tym przepisie przychodów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie znajduje się przychód uzyskany ze zbycia praw majątkowych (a zatem w szczególności ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej).
Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, co do zasady, stanowi dochód stanowiący nadwyżkę sumy przychodów (dochodów) nad kosztami ich uzyskania, osiągnięty roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.
W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, należy uznać, że przychód ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej – jako przychód ze zbycia praw majątkowych należy uznać za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP, do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania.
WSA w Gliwicach, w wyroku z 28 stycznia 2014 r. (sygn. I SA/Gl 1712/13) stwierdził, że „zbycie udziału kapitałowego wyłącznie z pozostałymi przysługującymi wspólnikowi prawami (do prowadzenia spraw, reprezentacji, udziału w zyskach) i obowiązkami (prowadzenia spraw, udziału w stratach, powstrzymania się od działalności konkurencyjnej) uwarunkowany jest charakterem spółki jawnej, gdzie substratem są osoby, a nie kapitał. Zatem ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, stanowiący konglomerat uprawnień i obowiązków o charakterze majątkowo-korporacyjnym, składa się na jego udział w spółce. Wprawdzie nie jest to udział tożsamy z udziałem w spółce kapitałowej, ale na gruncie obrotu cywilnego stanowi prawo majątkowe (...) W sytuacji zbycia udziałów, dotychczasowy wspólnik nie uzyskuje zwrotu majątku spółki przypadającego mu z tytułu udziałów, lecz zapłatę od osoby trzeciej za zbycie praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej (udziałów). Następuje zatem przysporzenie do majątku byłego wspólnika, które stanowi jego przychód”,
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z 10 czerwca 2013 r., nr ITPB1/415-312b/13/HD) stwierdził, że „należności otrzymane lub postawione dyspozycji Wnioskodawczyni z tytułu zbycia części ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ze sprzedaży części udziału w spółce jawnej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych. Dochód z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym zostały otrzymane lub postawione do dyspozycji”,
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji podatkowej z 14 lipca 2010 r. (nr ILPB2/415-507/10-4/JK) uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „przychód uzyskany ze sprzedaży przez osobę fizyczną, wspólnika spółki komandytowej osobom trzecim praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa spółce należy zaliczyć do przychodów z praw majątkowych”.
Zdaniem Wnioskodawcy Spółka będzie zobowiązana rozpoznać wskazany przychód w momencie zbycia, tj. zawarcia umowy sprzedaży, w wysokości uzyskanej ceny odpowiadającej wartości rynkowej zbywanego ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej.
Jednocześnie art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP stanowi, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
W odniesieniu do momentu rozpoznania przychodu z analizowanej transakcji, mając na uwadze, że zbycie ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej należy traktować, jak wskazano powyżej, jako zbycie praw majątkowych, w odniesieniu do przychodu z tytułu przedmiotowego zbycia ogółu praw i obowiązków zastosowanie znajdzie metoda memoriałowa, nakazująca rozpoznanie dla potrzeb opodatkowania PDOP przychodu należnego wynikającego z zawartej umowy, choćby nie doszło jeszcze do faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tego tytułu. W konsekwencji, stosownie do przywołanego powyżej art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, momentem rozpoznania przychodu powinien być moment zbycia ogółu praw i obowiązków (to jest – w omawianym przypadku – moment zawarcia umowy sprzedaży ogółu praw i obowiązków, bowiem to właśnie z tą chwilą ogół praw i obowiązków przejdzie na nabywcę), nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.
Podsumowując, z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania, w wysokości uzyskanej ceny za przedmiotowy ogół praw i obowiązków (równej wartości rynkowej) zgodnie z zasadą memoriałową, tj. w momencie zawarcia umowy sprzedaży ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej, czyli w chwili, w której dojdzie do zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej (nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności).
Zdaniem Wnioskodawcy wcześniejsze otrzymanie zapłaty z tytułu zbyciu ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej (tj. przed przejściem na nabywcę ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej) będzie skutkowała obowiązkiem rozpoznania przychodu przez Wnioskodawcę w momencie otrzymania zapłaty. Z kolei późniejsze otrzymanie zapłaty pozostanie bez wpływu na moment rozpoznania przychodu ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej (tj. Wnioskodawca nadal będzie miał obowiązek rozpoznać przychód w momencie zbycia ogółu praw i obowiązków, a zatem w momencie przejścia tych praw i obowiązków na nabywcę).
Mając na uwadze powyższe, skoro przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej należy uznać za przychód z tytułu zbycia praw majątkowych, przychód ten powstanie dla celów podatkowych w dniu dokonania zbycia tych praw i obowiązków, jednakże nie później niż w dniu uregulowania należności (co wynika z przywołanego powyżej art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP). Jeżeli zatem przed zbyciem ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej dojdzie do zapłaty ceny za przedmiotowe prawa majątkowe, to Wnioskodawca będzie zobowiązany do wcześniejszego rozpoznania przychodu z tego tytułu, tj. w momencie otrzymania przedmiotowej zapłaty.
Zdaniem Wnioskodawcy przy zbyciu przez Spółkę ogółu praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej Spółka, obliczając wynik podatkowy na takiej transakcji, powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kosztom uzyskania przychodów, które Spółka miałaby prawo rozpoznać w przypadku zbycia udziałów w Spółce zależnej (wtedy, kiedy Spółka zależna była jeszcze spółką kapitałową).
Przepisy ustawy o PDOP nie zawierają uregulowań odnoszących się bezpośrednio do tego, w jaki sposób należy ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, która powstała z przekształcenia spółki kapitałowej. Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez Spółkę ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej (powstałej w wyniku przekształcenia Spółki zależnej) powinny zostać ustalone w tej samej wysokości jak w sytuacji, gdyby zbywane były udziały w Spółce zależnej.
Zdaniem Wnioskodawcy możliwe przekształcenie Spółki zależnej w Spółkę osobową oraz fakt, iż udziały Spółki zależnej zostaną przekształcone w ogół praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej, nie powinny wpłynąć na sposób określenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem przez Spółkę ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej.
Zachowana zostanie bowiem de facto tożsamość przedmiotu transakcji, gdyż wszelkie prawa i obowiązki wynikające z nabytych przez Spółkę udziałów w Spółce zależnej będą odpowiadać prawom i obowiązkom z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej, zmianie ulegnie zaś jedynie forma przedmiotu transakcji (przekształcenie udziałów w spółce mającej osobowość prawną w prawa i obowiązki w spółce osobowej). Wnioskodawca nie poniesie żadnych dodatkowych wydatków związanych z nabyciem ogółu praw i obowiązków w Spółce osobowej, bowiem ogół praw i obowiązków powstanie w wyniku przekształcenia ze spółki kapitałowej – a zatem, aby uzyskać ogół praw i obowiązków w Spółce osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, Wnioskodawca będzie zmuszony ponieść koszty na nabycie udziałów w spółce kapitałowej, powstałej w wyniku przekształcenia. Koszty te – tj. koszty nabycia udziałów w spółce kapitałowej określone zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o PDOP, tj. art. 15 ust. 1k, ust. 1m, art. 16 ust. 1 pkt 8, ust. 8c, ust. 8d, ust. 8e ustawy o PDOP – powinny zatem być kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków.
W tym miejscu Wnioskodawca pragnie jednakże zaznaczyć, iż przedmiotem zapytania Wnioskodawcy nie jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie na podstawie jakich konkretnie przepisów oraz w jakiej wysokości analizowane koszty powinny zostać ustalone, a jedynie potwierdzenie, że Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów w tej samej wysokości, w jakiej koszty ustalone byłyby w przypadku, gdyby przedmiotem zbycia były udziały w Spółce zależnej (która zgodnie z planami zostanie przekształcona w Spółkę osobową).
Reasumując, zdaniem Spółki, przy zbyciu przez Spółkę ogółu praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wartości odpowiadającej kosztom uzyskania przychodów, do rozpoznania których Spółka byłaby uprawniona w przypadku zbycia udziałów w Spółce zależnej (wtedy, kiedy Spółka zależna była jeszcze Spółką kapitałową).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, na zasadach ogólnych jest prawidłowe.
Jednocześnie należy dodać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia momentu opodatkowania przychodu z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej jest prawidłowe.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, w wysokości kosztów, które zostałyby rozpoznane w przypadku zbycia udziałów spółki kapitałowej jest prawidłowe.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo > ILPB4/4510-1-524/15-2/MC

References: art. 14
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 2
 art. 7
 art. 12
 art. 18
 art. 27
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 15
 art. 16