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Timestamp: 2019-11-12 06:35:31+00:00

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Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 Allgemeines zum Abzug von Zuwendungen für steuerbegünstigte Zwecke | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
§ 9 Abs 1 Nr 2 KStG ersetzt für den Bereich der KSt die ertragstl Regelungen des § 10b EStG (s Tz 3). Eine Sonderregelung für den Abzug von Zuwendungen ist wegen der Unterschiede bei der Einkommensermittlung natürlicher und jur Pers notwendig. Während abzb Zuwendungen bei der ESt-Veranlagung natürlicher Pers SA sind, die vom GdE abzuziehen sind, sind bei Kö Zuwendungen zur Förderung stbegünstigter Zwecke gem der Überschrift des § 9 KStG und dem Einleitungssatz der Vorschrift "abzb Aufwendungen"(s Urt des BFH v 21.10.1981, BStBl II 1982, 177). Die Vorschrift des § 9 KStG ist hiernach eine Gewinnermittlungsvorschrift. Da nach der BFH-Rspr Kap-Ges nur eine betriebliche Sphäre haben (s Urt des BFH v 22.07.2007, BStBl II 2007, 961) und demzufolge keine Vermögenswerte aus dem betrieblichen in einen anderen Vermögens- oder Tätigkeitsbereich überführen können, kommt eine Annahme von "Entnahmen"bei Zuwendungen einer Kö nicht in Betracht (ebenso hierzu s Urt des Hess FG v 23.11.1998, EFG 1999, 496). Hinsichtlich der Zuwendungsbeträge, die (nach der bis einschl VZ 2006 geltenden Rechtslage) die zulässigen Höchstbeträge überschritten oder die an nicht begünstigte Empfänger oder für nicht begünstigte Zwecke geleistet werden, hat § 9 Abs 1 Nr 2 KStG den Charakter eines "BA-Abzugsverbots"(s Urt des BFH v 25.11.1987, BFHE 151, 544, und s F/M, § 9 KStG Rz 24b).
Im Gegensatz zu Kap-Ges verfügen Stiftungen über eine außerbetriebliche Sphäre. Soweit das Stiftungsgeschäft bestimmt, wem oder welchem Zweck die Erträge der Stiftung zukommen sollen, handelt es sich um Einkommensverwendung, die das Einkommen nur mindert, wenn das Ges dies ausdrücklich vorsieht (s Urt des BFH v 12.10.2011, BStBl II 2014, 484; und s Tz 108a).
Der Abzug von Zuwendungen für stbegünstigte Zwecke gilt auch bei beschr StPflicht iSd § 2 Nr 1 KStG.
Die Fin-Verw vertritt – uE zutr – die Ansicht, die Zuwendungen seien nicht erst vom, sondern bereits zur Ermittlung des GdE abzuziehen (s § 8 Abs 1 KStG Tz 27; s das Einkommensermittlungsschema in R 7.1 Abs 1 KStR 2015); sowie R 9 Abs 2 KStR 2015). Insoweit ergibt sich eine materielle Abweichung zum Bereich der ESt. Dort werden die Zuwendungen – als SA – erst vom GdE abgezogen (s R 2 Abs 1 EStR 2012). Diese oa Auff der Fin-Verw hinsichtlich der Berücksichtigung des Zuwendungsabzugs steht mit dem Charakter des § 9 Abs 1 Nr 2 KStG als Gewinnermittlungsvorschrift (s Tz 91) in Einklang. AA s Wassermeyer (DB 2011, 1828); nach dessen Rechts-Auff sind Spenden bei Stpfl, die unter § 8 Abs 2 KStG fallen, sowie bei BgA bei der Ermittlung des "stlichen Gewinns", bei den übrigen kstpfl Rechtsträgern vom Gesamtbetrag der Eink abzuziehen (ebenso s R/H/N, KStG, § 9 Rz 267). Zum Abzug von Zuwendungen bei KStpfl mit Eink aus Kap-V, aus V + V oder sonstigen Eink s Blümich (KStG, § 9 Rn 103).
Ist der GdE negativ, entfällt bei natürlichen Pers ein Abzug von Zuwendungen für stbegünstigte Zwecke. Diese Zuwendungen erhöhen damit auch nicht den vor- oder rücktragsfähigen Verlust iSd § 10d EStG des Jahres, in dem die Zuwendungen geleistet wurden, da dieser sich auf die Höhe eines negativen GdE bezieht. Bei Kö sind die abzb Zuwendungen bei der Ermittlung des GdE zu berücksichtigen. Sie erhöhen daher auch den berücksichtigungsfähigen und ggf nach § 10d EStG abzb Verlust (s § 8 Abs 1 KStG Tz 27 und s R 47 Abs 2 S 3 KStR 2004). Ein vortragsfähiger Verlust kann bei einer Kö ggf sogar erst durch den Abzug von Zuwendungen iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG entstehen. Hierzu s Tz 212.
Auch hinsichtlich der Berücksichtigung eines Verlustabzugs in dem Jahr, in dem die Zuwendungen geleistet werden, besteht ein Unterschied zwischen der Behandlung bei der ESt und bei der KSt. § 10d Abs 2 EStG schreibt den Abzug nicht ausgeglichener negativer Eink "vorrangig vor Sonderausgaben" usw vor. Für ESt-Zwecke ist daher der Verlustabzug vor dem Abzug von Zuwendungen iSd § 10b EStG vorzunehmen. Nach Vornahme des Verlustabzugs wird der Abzug nach § 10b EStG im VZ der Leistung der Zuwendung in vielen Fällen nicht mehr möglich sein. Für KSt-Zwecke sind die Zuwendungen iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG jedoch vor dem Verlustabzug abzuziehen (s R 7.1 Abs 1 KStR 2015), dh dass insoweit ein geringerer Verlustabzug verbraucht wird.
Die vorstehend beschriebene Schlechterstellung hinsichtlich des estrechtl Zuwendungsabzugs wird jedoch entschärft durch die Regelung des § 10b Abs 1 S 9 EStG. Hiernach sind abzb Zuwendungen, die die Höchstbeträge nach § 10b Abs 1 S 1 EStG übersteigen oder die den um die Beträge nach § 10 Abs 3 und 4 EStG, § 10c EStG und § 10d EStG verminderten GdE übersteigen, in den folgenden VZ als SA abzuziehen (Zuwendungsvortrag). Solche Zuwendungen gehen also nicht verloren, sondern sind unbeschr vortragsfähig. Zu einer entspr Vorschrift für Kö als Leistende der Zuwendung s Tz 217 ff.

References: § 9
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 § 2
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