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Timestamp: 2019-09-15 22:04:15+00:00

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FG München, Urteil v. 04.06.2019 – 12 K 1944/17 - Bürgerservice
FG München, Urteil v. 04.06.2019 – 12 K 1944/17
Behinderung, Kindergeld, Arbeitnehmer, Rentenversicherung, Mehrbedarf, Bescheid, Arbeitgeber, Pflegeversicherung, Werbungskosten, Existenzminimum, Merkzeichen, Familienkasse, GdB, Sozialversicherung, Grad der Behinderung, behinderte Menschen, kein Anspruch, Lebensunterhalt, Krankenversicherung, Kind, behindertes Kind
§ 63 Abs. 1 S. 1
§ 63 Abs. 1 S. 2
§ 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 3
1. Zu den finanziellen Mitteln des behinderten volljährigen Kindes gehören seine Einkünfte und Bezüge. Mangels sachlicher Änderung von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG gilt dies auch nach Wegfall des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F., da sich der zugrunde liegende Rechtsgedanke der Anerkennung eines am Existenzminimum des behinderten Kindes orientierten Betrags unter Berücksichtigung des behinderungsbedingten Mehrbedarfs nicht geändert hat.
2. Die erforderliche Berechnung hat nach dem Monatsprinzip zu erfolgen.
3. Werden die behinderungsbedingten Mehraufwendungen nicht im Einzelnen nachgewiesen, kann der maßgebliche Behinderten-Pauschbetrag nach § 33b Abs. 1 bis 3 EStG bei behinderten Kindern, die nicht vollstationär untergebracht sind, nach als Anhalt für den Mehrbedarf dienen.
4. Neben dem maßgeblichen Behinderten-Pauschbetrag können allenfalls Fahrtkosten in angemessenem Umfang gem. § 33 Abs. 1 EstG berücksichtigt werden.
BeckRS 2019, 18958
Streitig ist der Kindergeldanspruch für ein behindertes Kind ab Januar 2016 bis Juli 2017.
Der Klägerin wurde laufend seit dem Jahr 2005 für ihr Kind […] (geboren am […] 1987) Kindergeld gewährt. ... ist von Geburt an behindert. Mit Bescheid vom 16. September 2009 wurde ein Grad der Behinderung (GdB) von 80 festgestellt. Die Voraussetzungen für die Merkzeichen G, aG, B, Bl, H, RF, 1. Kl, Gl liegen nach Art und Ausmaß der Behinderung nicht vor. ... ist seit […] 2006 beim Studentenwerk […] im Studentenbistro der Fachhochschule [… S-Stadt] beschäftigt und ist aufgrund der gesundheitlichen Einschränkungen nur in der Lage bis zu 21 Stunden pro Woche zu arbeiten.
Mit Schreiben vom 24. März 2016 forderte die Beklagte - […] (Familienkasse) - die Klägerin auf, die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld nachzuweisen. Die Klägerin teilte darauf am 11. April 2016 auf dem Vordruck über die „Erklärung zum verfügbaren Nettoeinkommen des volljährigen behinderten Kindes für das abgelaufene Kalenderjahr 2015 und das laufende Kalenderjahr 2016“ die verlangten Angaben mit. Die Familienkasse gewährte nach der Überprüfung der Angaben weiter Kindergeld für das Jahr 2016. Nach der weiteren Anforderung der Familienkasse mit Schreiben vom 18. Januar 2017 zur Überprüfung der Anspruchsvoraussetzungen für Kindergeld für das abgelaufene Kalenderjahr 2016 und das laufende Kalenderjahr 2017 teilte die Klägerin am 31. Januar 2017 die Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit für XX unter Vorlage der Gehaltsabrechnung für 2016 mit.
Nach der Überprüfung der Angaben vertrat die Familienkasse gegenüber der Klägerin mit Schreiben vom 20. Februar 2017 die Auffassung, dass für 2016 kein Anspruch auf Kindergeld bestehe, da die kindeseigenen Mittel den notwendigen Lebensbedarf übersteigen würden. Deshalb sei die Kindergeldfestsetzung ab 1. Januar 2016 aufzuheben und das überbezahlte Kindergeld in Höhe von 2.664 € zurückzufordern. Mit Schreiben vom 2. März 2017 forderte die Familienkasse erneut Angaben zum verfügbaren Nettoeinkommen von XX bei der Klägerin an. Die Klägerin ließ der Familienkasse mitteilen, dass aus der Gehaltsabrechnung für XX für 2016 ein Nettoeinkommen in Höhe von 10.505 € ersichtlich sei, das sich durch den Pauschbetrag für Behinderte, den erhöhten Kilometersatz für Behinderte, die Reinigung von Arbeitskleidung, die Aufwendungen für Arbeitsmittel und die Kontoführungsgebühren auf 6.685 € vermindere. Die Familienkasse war nach der Überprüfung der Angaben der Auffassung, dass einem verfügbaren Nettoeinkommen für 2016 in Höhe von 11.509 € ein notwendiger Lebensbedarf in Höhe von 9.712 € gegenüberstehe. XX sei deshalb nicht außerstande, sich selbst zu unterhalten.
Die Familienkasse hob deshalb mit Bescheid vom 6. April 2017 die Kindergeldfestsetzung für XX ab Januar 2016 auf und forderte das überbezahlte Kindergeld für den Zeitraum von Januar 2016 bis Februar 2017 von 2.664 € zurück. Den dagegen gerichteten Einspruch begründete die Klägerin damit, dass das Einkommen von XX 6.099 € betrage und damit unter dem Grundfreibetrag für 2016 von 8.652 € liege. Da der Behinderungsgrad von XX mehr als 70 betrage, könne sie die erhöhte Fahrtkostenpauschale für Behinderte zwischen Wohnung und Arbeitsstätte im Sinne des § 9 Abs. 2 Satz 3 Einkommensteuergesetz in der für die Streitjahre maßgeblichen Fassung (EStG) beanspruchen; die Entfernung betrage 18 km und sei an 230 Arbeitstagen zurückgelegt worden. Außerdem könne XX den Pauschbetrag von 900 € für private Fahrten als Behinderte beanspruchen. Später berichtigte die Klägerin ihre Angaben zur Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und gab an, dass die kürzeste Entfernung von 7,4 km eine erheblich risikobehaftete Wegstrecke sei und dass eine sichere Wegstrecke von 12 km von XX täglich genutzt werde.
Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Juli 2017 wies die Familienkasse den Einspruch als unbegründet zurück. XX sei nicht außerstande, sich selbst zu unterhalten. XX habe einen Bruttoarbeitslohn in 2016 von 15.887 € bezogen. Als Werbungskosten für behinderte Arbeitnehmer könne ein Betrag von 1.656 € anerkannt werden; darin seien die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte berücksichtigt. Die weiter geltend gemachten Werbungskosten für Arbeitsmittel und Arbeitskleidung seien nicht nachgewiesen. Als notwendiger Lebensbedarf könne neben dem allgemeinen Lebensbedarf von 8.652 € für 2016 auch der Behindertenpauschbetrag von 1.060 € für einen Grad der Behinderung von 80 berücksichtigt werden. Fahrtkosten für behinderte Menschen könnten als behinderungsbedingter Mehrbedarf bei XX nicht berücksichtigt werden. Der Mehrbedarf sei nach H 33.1 - 33.4 Einkommensteuer-Hinweise (EStH) 2015 nur zu berücksichtigen, soweit die Fahrten nachgewiesen oder glaubhaft gemacht worden seien. Dies sei nicht geschehen. Im Übrigen handele es sich bei dem Betrag von 900 € um eine Obergrenze und nicht um einen Pauschbetrag. Da für 2017 von gleichbleibenden Beträgen ausgegangen werde, gelte die Berechnung für 2016 auch als Prognose für das Jahr 2017.
Dagegen richtet sich die Klage. Zur Begründung ihrer Klage lässt die Klägerin vortragen, dass der Aufhebungsbescheid vom 6. April 2017 rechtswidrig sei. Eine rückwirkende Aufhebung des Kindergeldbescheids für die Zeit von Januar 2016 bis Februar 2017 sei nicht möglich. Selbst wenn die Gewährung des Kindergeldes rechtswidrig wäre, käme eine rückwirkende Aufhebung des Bescheides nicht in Betracht. Die Familienkasse habe auch in der Begründung des Aufhebungsbescheides und in der Einspruchsentscheidung keine Korrekturvorschrift genannt. Jedoch sei die Kindergeldfestsetzung für 2016 rechtmäßig. XX habe 2016 einen Bruttoarbeitslohn von 14.210 € bezogen. XX seien Werbungskosten in Höhe von 1.782 € entstanden, die sich wie folgt zusammensetzen würden: Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte 1.656 € (bei einer einfachen Entfernung zur Arbeit von 12 km an 230 Arbeitstagen; 12 * 2 * 0,30 € * 230 = 1.656); Kontoführungspauschale 16 €; Reinigung der Arbeitskleidung 110 €. Außerdem seien die Beiträge für notwendige Versicherungen mit 3.305 € sowie die einbehaltene Lohnsteuer und der Solidaritätszuschlag von 339 € in Abzug zu bringen. XX verfüge also nur über eigene Mittel von 8.784 € im Jahr 2016 (14.210 - 1.782 - 3.305 - 339 = 8.784). Neben dem Grundfreibetrag von 8.652 € sei für XX zusätzlich ein Behindertenpauschbetrag von 1.060 € zu gewähren, außerdem seien private Fahrtkosten bis zum Höchstbetrag von 900 € in Abzug zu bringen. Der notwendige Lebensbedarf bei XX betrage also 10.612 € (8.652 + 1.060 + 900 = 10.612). Selbst wenn man die jährliche Sonderzahlung von 1.171 € berücksichtigen würde, sei XX außerstande, sich selbst zu unterhalten.
Auf die richterliche Anordnung vom 13. Dezember 2018 hat die Klägerin die monatlichen Einnahmen und den monatlichen notwendigen Lebensbedarf von XX für den Zeitraum von Januar 2016 bis Juli 2017 berechnet; u.a. wurden die folgenden Einnahmen aus dem Arbeitsverhältnis erklärt:
Zukunft (Fussnote:Spalten von links nach rechts: Zukunft = Zukunftssicherung; WZU = Weihnachtszuwendung; Entgeltum = Abzug für betriebliche Altersvorsorge)
Entgeltum
14.716,32
14.356,03
8.909,88
- 1.015,00
8.024,52
Hinsichtlich der Höhe der Beiträge zur Sozialversicherung und der Abzugsteuern hat die Klägerin auf die Lohnsteuerbescheinigungen der jeweiligen Jahre verwiesen; diese aber dem Finanzgericht (FG) nicht vorgelegt. Den notwendigen Lebensbedarf von XX hat die Klägerin für 2016 mit monatlich 891,61 € und für 2017 mit monatlich 916,44 € beziffert und u.a. nach Wohnkosten, Kfz-Kosten, Kleidung, sonstige Kosmetik, Körperpflege, Verpflegung, Sonstiges Kultur aufgegliedert. Für die Werbungskosten wegen der Reinigung der Arbeitskleidung über 110 €, weitere Arbeitsmittel über 150 € und die Kontoführungsgebühren hat die Klägerin auf die Praxis der Finanzverwaltung verwiesen. Die Notwendigkeit privater Fahrten mit dem Kfz ergebe sich aus dem Krankheitsbild von XX; sie sei mit der Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel überfordert. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Schriftsatz der Klägerin vom 29. Januar 2019 verwiesen (FG-Akte Bl 156 ff.).
den Bescheid vom 6. April 2017 über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Juli 2017 aufzuheben,
Die Familienkasse verweist zur Begründung auf ihre Einspruchsentscheidung. Ergänzend weist sie darauf hin, dass die Klägerin weiter darauf bestehe, dass Pauschalen für Kontoführungsgebühren, Reinigung von Arbeitskleidung und Fahrtkosten für private Fahrten zu berücksichtigen seien. Diese Pauschalen würden jedoch nicht im Kindergeldverfahren gelten. Nachweise für die tatsächlichen Kosten seien nicht vorgelegt worden. Weitere behinderungsbedingte Aufwendungen bei XX könnten vorliegen. Es bestehe noch die Möglichkeit, diese nachzuweisen.
Der Antrag an das FG auf Aussetzung der Vollziehung des Bescheids über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung und die Rückforderung überbezahlten Kindergeldes wurde vom Finanzgericht mit Beschluss vom 8. September 2017 als unzulässig abgelehnt, da die Zugangsvoraussetzungen aus § 69 Abs. 4 Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht erfüllt waren. Die Familienkasse hat mit Verfügung vom 26. September 2017 für die Dauer des Klageverfahrens die Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Bescheids gewährt.
Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und das Protokoll über die mündliche Verhandlung verwiesen.
1. a) Zu Recht ist zwischen den Beteiligten nicht streitig, dass bei XX eine Behinderung im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG vorliegt und dass diese Behinderung vor der Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
b) Streitig ist zwischen den Beteiligten allein, ob es XX objektiv unmöglich ist, ihren gesamten notwendigen Lebensbedarf durch eigene finanzielle Mittel zu decken.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist ein behindertes Kind dann außerstande, sich selbst zu unterhalten, wenn es seinen Lebensunterhalt nicht bestreiten kann. Dies ist der Fall, wenn die Behinderung einer Erwerbstätigkeit entgegensteht und das Kind über keine anderen Einkünfte und Bezüge verfügt (BFH-Urteile vom 12. November 1996 III R 53/95, BFH/NV 1997, 343, und vom 14. Juni 1996 III R 13/94, BFHE 181, 128, BStBl II 1997, 173). § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG stellt nicht allein darauf ab, dass ein Kind körperlich, geistig oder seelisch behindert ist; vielmehr muss es wegen seiner Behinderung außerstande sein, sich selbst zu unterhalten. Ist das Kind trotz seiner Behinderung (z.B. aufgrund hoher Einkünfte oder Bezüge) in der Lage, selbst für seinen Lebensunterhalt zu sorgen, kommt der Behinderung keine Bedeutung zu. Ein behindertes Kind ist dann imstande, sich selbst zu unterhalten, wenn es über eine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit verfügt, die zur Bestreitung seines gesamten notwendigen Lebensbedarfs ausreicht (vgl. BFH-Urteile vom 15. Oktober 1999 VI R 183/97, BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72; vom 15. Oktober 1999 VI R 40/98, BFHE 189, 449, BStBl II 2000, 75). Die Fähigkeit des Kindes zum Selbstunterhalt ist folglich anhand eines Vergleichs zweier Bezugsgrößen, nämlich des gesamten Lebensbedarfs des Kindes einerseits und seiner finanziellen Mittel andererseits, zu prüfen. Erst wenn sich daraus eine ausreichende Leistungsfähigkeit des Kindes ergibt, kann davon ausgegangen werden, dass den Eltern kein zusätzlicher Aufwand erwächst, der ihre steuerrechtliche Leistungsfähigkeit mindert (BFH-Urteile in BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72; vom 24. August 2004 VIII R 83/02, BFHE 207, 244, BStBl II 2007, 248). Die in diesem Zusammenhang anzustellende Berechnung ist nach dem Monatsprinzip vorzunehmen (BFH-Urteil vom 4. November 2003 VIII R 43/02, BFHE 204, 120, BStBl II 2010, 1046).
2. In Anwendung der vorstehenden Grundsätze ist der Senat nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens der Auffassung, dass der Klägerin kein Anspruch auf Kindergeld für XX in der Zeit von Januar 2016 bis Juli 2017 zusteht. Denn XX war für diesen Zeitraum zum Selbstunterhalt im Stande, weil sie über ausreichende Mittel verfügte, um ihren gesamten existentiellen Lebensbedarf zu decken.
a) Der Senat geht für die einzelnen Monate von den, in den folgenden beiden Tabellen dargestellten Zuflüssen aus. Dabei wurde eine Weihnachtszuwendung - nach Maßgabe der BFH-Rechtsprechung (BFH-Urteil in BFHE 207, 244, BStBl II 2007, 248) ab dem Monat des Zuflusses - in 2015 in Höhe von 1.065,99 € zeitanteilig (1/12 = 88,83 €) in den Monaten Januar 2016 bis Oktober 2016 und eine Weihnachtszuwendung (lt. Klägerin eine Jahressonderzahlung nach § 20 TV-L; FG-Akte Bl 115) im November 2016 in Höhe von 1.171,35 € zeitanteilig (1/12 = 97,61 €) in den Monaten November 2016 bis Juli 2017 berücksichtigt.
Jahr 2016 (Fussnote:Abkürzungen in Spalten von links nach rechts: vgl. Seite 6)
15.799,84
9.593,15
bb) Nicht als Einkünfte anzusetzen sind diejenigen Beträge, die - wie die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge - von Gesetzes wegen dem Einkünfte erzielenden Kind oder dessen Eltern nicht zur Verfügung stünden und deshalb die Eltern finanziell nicht entlasten könnten (BFH-Urteil vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738). Von den Bruttobezügen sind deshalb nach Auffassung des Senats die Sozialversicherungsbeiträge in Abzug zu bringen. Denn diese Beträge haben XX zur Bestreitung des Lebensunterhalts nicht zur Verfügung gestanden.
Da die Klägerin diese monatlichen Abzugsbeträge nicht angegeben hat und nur auf die Gehaltsabrechnungen verwiesen hat, ohne diese dem Gericht vorzulegen, ist der Senat berechtigt und verpflichtet insoweit diese Abzugsbeträge durch eine Schätzung (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 AO) zu ermitteln. Der Senat bedient sich für diese Schätzung der Zahlen, die in der Kindergeldakte durch die Gehaltsabrechnungen für das ganze Jahr 2016 (KG-Akte Bl 194), sowie für die Monate Januar, Februar, März und Dezember 2016 (KG-Akte Bl 169, 167 und 173) sowie für das Jahr 2015 (KG-Akte Bl 171) nachgewiesen sind. Aus den Gehaltsabrechnungen ergeben sich die folgenden Abzugsbeträge für die einzelnen monatlichen Lohnzahlungen sowie die Sonderzahlungen und die Gesamtbeträge im Jahr 2016:
Jahr 2016 (Fussnote:Spalten von links nach rechts: Abzugsbeträge zur Kranken-, Renten-, Arbeitslosen-, Pflegeversicherung, Zusatzversorgung-Beitrag)
ZV-Beitrag
WZU 2016 (Fussnote:WZU: vgl. Seite 6)
WZU 2015
Die verfügbaren finanziellen Mittel von XX sind nicht um deren freiwilligen Beitrag in die zusätzliche betriebliche Altersvorsorge (in der Gehaltsabrechnung: Entgeltumwandlung 1.740,00 €) zu kürzen. Denn nach der BFH-Rechtsprechung sind freiwillige Beiträge eines Kindes zu einer Lebensversicherung und zu einer privaten Rentenversicherung bei der Grenzbetragsprüfung für die Gewährung von Kindergeld nicht von den Einkünften und Bezügen des Kindes abzuziehen sind, wenn das Kind gesetzlich rentenversichert ist (BFH-Urteile vom 19. September 2012 XI R 36/11, BFH/NV 2013, 365; vom 21. Oktober 2010 III R 18/10, BFH/NV 2011, 251). Ebenso wären an sich auch die Abzüge vom Gehalt der XX für die ZV-Beiträge nicht zu berücksichtigen, da der ZV-Beitrag auf tarifvertraglichen Vorschriften beruht. Denn es ist nicht entscheidend, ob die fraglichen Beträge vom Arbeitgeber einzubehalten sind (BFH-Urteile vom 16. November 2006 III R 74/05, BFHE 216, 69, BStBl II 2007, 527; vom 17. Juni 2010 III R 59/09, BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121), sondern ob der Abschluss der Versicherung und damit auch die Entrichtung der Beiträge auf einer gesetzlichen Verpflichtung beruht. Der Senat berücksichtigt aber dennoch die Abzüge vom Gehalt von XX für die ZV-Beiträge. Der Senat verwendet diesen Beitrag nämlich als Sicherheitszuschlag bei den Abzugsbeträgen im Rahmen der Schätzung der finanziellen Mittel von XX zu deren Gunsten.
Außerdem ergeben sich aus diesen Gehaltsabrechnungen in der Kindergeldakte die folgenden Steuerabzugsbeträge. Wie aus diesen Angaben ersichtlich ist, hat XX entgegen dem Vortrag der Klägerin doch Steuererstattungen, und zwar durch den Lohnsteuerjahresausgleich des Arbeitgebers, erhalten.
Jahr 2016 (Fussnote:Spalten von links nach rechts: Abzugsbeträge zur Lohnsteuer, Solidaritätszuschlag hierzu, Kirchensteuer, Erstattungsbeträge zu diesen Abzugsbeträgen im Jahresausgleich durch den Arbeitgeber)
WZU 2016
Da es seit dem BFH-Urteil in BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738 ständiger BFH-Rechtsprechung entspricht, dass die vom Arbeitslohn einbehaltene Lohnsteuer nicht von den Einkünften i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abzusetzen ist (vgl. auch z.B. BFH-Urteile vom 25. September 2008 III R 29/07, BFH/NV 2009, 372; vom 20. November 2008 III R 75/07, BFH/NV 2009, 567; BFH-Beschluss vom 9. September 2013 XI B 103/12, BFH/NV 2013, 1932), berücksichtigt der Senat diese Steuerabzugsbeträge auch nicht bei der Ermittlung der finanziellen Mittel von XX.
Für die Schätzung der monatlichen Abzugsbeträge aus den Sozialversicherungen geht der Senat zum einen davon aus, dass die Abzugsbeträge in den Monaten April bis Dezember 2016 soweit sie auf den normalen Arbeitslohn entfallen, den Abzugsbeträgen des Monats März 2016 entsprechen. Weiter berücksichtigt der Senat - ebenso wie bei den Zuflüssen - die Abzugsbeträge auf die jährlichen Sonderzuwendungen ebenfalls zeitanteilig und bringt diese Beträge zusätzlich in Abzug (d.h. z.B. Krankenversicherung Januar 2016: 93,69 + 87,41/12 = 100,97). Da der Beitrag zur Zusatzversorgung, soweit er auf den Sonderzahlungen beruht, nicht ersichtlich ist, geht der Senat davon aus, dass er 27,41 € im Jahr 2016 betragen hat (und dem Betrag entspricht, der die Differenz zwischen der Summe der Monatszahlungen 236,92 € und dem ausgewiesenen Jahresbetrag 264,33 € entspricht). Mangels verfügbarer Angaben in den Akten für das Jahr 2015 schätzt der Senat diesen Betrag für 2015 in der gleichen Höhe wie 2016.
Damit ergeben sich in den einzelnen Monaten die folgenden Abzugsbeträge für 2016:
Jahr 2016 (Fussnote:Spalten von links nach rechts: Abzugsbeträge zur Kranken-, Renten-, Arbeitslosen-, Pflegeversicherung; Zusatzversorgungs-Beitrag)
Wie sich aus dem Vergleich dieser geschätzten Werte mit den Jahreswerten aus der Gehaltsabrechnung für 2016 ergibt, sind die vom Senat geschätzten Werte niedriger als die in der Gehaltsabrechnung für 2016 mitgeteilten Jahreswerte (vgl. Seite 10). Dies spricht jedoch nicht gegen die sachliche Richtigkeit der Schätzung. Die geringen Differenzen erklären sich nach Auffassung des Senats nämlich daraus, dass in den geschätzten Werten für 2016 bis zum Monat Oktober die geringeren Sozialleistungen auf die Sonderzuwendung 2015 - in Übereinstimmung mit der BFH-Rechtsprechung (BFH-Urteil in BFHE 207, 244, BStBl II 2007, 248) - zu verteilen waren.
cc) Da die Klägerin für die streitigen Monate im Jahr 2017 keine Abzugsbeträge - trotz richterlicher Anordnung - beziffert und nachgewiesen hat, geht der Senat davon aus, dass sich die Abzugsbeträge moderat erhöht haben. Die Klägerin hat dem FG gegenüber Dezember 2016 für die Monate ab Januar 2017 eine Erhöhung des Bruttoarbeitslohnes aus der Entgeltsstufe 2 Stufe 5 um ca. 3,3% von 1.233,00 € auf 1.272,84 € mitgeteilt. Der Senat geht deshalb bei seiner Schätzung der monatlichen Abzugsbeträge davon aus, dass sich diese von monatlich 275,72 € auf 286,75 € erhöht haben (275,72 * 1,04 = 286,75).
dd) Der Senat geht deshalb in den einzelnen Monaten des streitigen Zeitraums von den folgenden Nettobezügen aus:
Abzüge Summe
Netto-Bezüge
ee) Der Begriff der Einkünfte i.S. von § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 17. Juni 2010 III R 59/09, BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121; vom 16. Januar 2013 VI R 14/12, BFHE 240, 125, BStBl II 2013, 449).
Von den Netto-Bezügen bringt der Senat deshalb noch die folgenden von der Klägerin nachgewiesenen Werbungskosten von XX in Abzug:
(1) Abziehbar sind die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG. Im Falle von XX sind dies die Fahrtkosten zwischen der Wohnung in [… L-Dorf], [… M-Straße 11] und der Arbeitsstelle in […] S-Stadt, [… H-Straße 1] (der Mensa in der Fachhochschule S-Stadt; KG-Akte Bl 98). Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 € anzusetzen. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 4 EStG ist dabei für die Bestimmung der Entfernung die kürzeste Straßenverbindung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte maßgebend; eine andere als die kürzeste Straßenverbindung kann zugrunde gelegt werden, wenn diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist und vom Arbeitnehmer regelmäßig für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte benutzt wird. Behinderte Menschen - wie XX - deren Grad der Behinderung mindestens 70 beträgt, können gemäß § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG anstelle der Entfernungspauschalen die tatsächlichen Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und für Familienheimfahrten ansetzen. Diese „tatsächlichen Aufwendungen“ können nachgewiesen oder aber in Anlehnung an die Regelungen für Dienstreisen (mit 0,30 €/Fahrt-km) pauschal geltend gemacht werden (Oertel in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 9 EStG Rz. 75).
Nach der Darstellung der Klägerin im Schriftsatz vom 29. Januar 2019 haben die tatsächlichen Kfz-Kosten von XX im Jahr 2016 1.963,72 € und im Jahr 2017 1.319,05 € bei insgesamt gefahrenen Wegstrecken von 9.271 km in 2016 und 5.408 km in 2017 betragen. Demgemäß ergeben sich durchschnittliche Kosten von 0,2118 €/km in 2016 bzw. 0,2439 €/km in 2017. Bei diesem Ergebnis ist die Anwendung des Pauschsatzes (mit 0,30 €/Fahrt-km) für die Klägerin daher offensichtlich günstiger.
Da nach dem Routenplaner in Google Maps die kürzeste Straßenverbindung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstrecke 7,5 km bei einer Fahrzeit von 17 Minuten beträgt, legt der Senat diese Entfernung für die Berechnung der Aufwendungen auch zugrunde. Zwar hat § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG auch die Möglichkeit eröffnet, eine längere Straßenverbindung zugrunde zu legen. Voraussetzung ist, dass diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist (Oertel in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 9 EStG Rz. 66). Dass die von der Klägerin vorgetragene Wegstrecke mit der einfachen Entfernung von 12 km diese Voraussetzung erfüllt, hat die Klägerin weder vorgetragen noch nachgewiesen. Nach dieser Maßgabe schätzt der Senat die täglichen Aufwendungen zwischen Wohnung und Arbeitsstätte unter Anwendung des Pauschsatzes (mit 0,30 €/Fahrt-km) mit 4,50 € (7,5 * 2 * 0,30 = 4,50). Bei durchschnittlich 20 Arbeitstagen pro Monat (mangels anderweitiger Angaben der Klägerin, trotz richterlicher Aufforderung) geht der Senat deshalb von monatlichen Aufwendungen für Fahrtkosten von 90,00 € aus.
(2) Außerdem berücksichtigt der Senat (wie in der Rechtsprechung üblich; vgl. nur BFH-Urteil vom 24. Juni 2009 X R 57/06, BFHE 225, 421, BStBl II 2009, 1000; FG Münster, Urteil vom 6. Juni 2014 - 4 K 3546/11 E, n.v. juris; Sächsisches FG, Urteil vom 25. Juli 2012 - 8 K 2495/07, n.v. juris) jährliche Werbungskosten von 16,00 € für die Kontoführungsgebühren für das Girokonto von XX, auf die ihr Arbeitgeber den Arbeitslohn überweist (damit monatlich 16/12 = 1,33). Die weiter von der Klägerin geltend gemachten jährlichen Werbungskosten gem. § 9 Abs. 2 Satz 3 Nr. 6 EStG von pauschal 110,00 € für die Reinigung der Arbeitskleidung (FG-Akte Bl 6) und pauschal weiteren 150,00 € für Arbeitsmittel (FG-Akte Bl 159) werden vom Senat mangels Nachweises nicht anerkannt. Zwar sind Aufwendungen eines Arbeitnehmers für die Reinigung der typischen Dienstkleidung als Werbungskosten abziehbar (BFH-Urteil vom 29. Juni 1993 VI R 77/91, BFHE 171, 525, BStBl II 1993, 837); jedoch hat die Klägerin weder die Höhe der geltend gemachten Aufwendungen noch die berufliche Veranlassung der Kosten bei XX nachgewiesen. Eine Pauschale für Arbeitsmittel und Arbeitskleidung ist aber im Kindergeldrecht nicht zu berücksichtigen (FG München, Urteil vom 21. Februar 2002 - 10 K 2251/01, EFG 2002, 294 m.w.N., Rn. 21 juris). Diesen innerdienstlichen Nichtbeanstandungsgrenzen kommt nicht die Qualität eines Pauschbetrags zu, mit der Folge, dass auf deren Beachtung auch kein Rechtsanspruch besteht (Kreft in Herrmann/Heuer/ Raupach, EStG/KStG, § 9 EStG Rz. 54 [Aug. 2018]; Prinz in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 9a EStG Rz. 7 [Sept. 2016]).
ff) Dies zugrunde gelegt, ergeben sich für XX in den einzelnen Monaten die folgenden finanziellen Mittel:
Netto Bezüge
WK-Fahrtkosten
WK-Kontoführung
b) Diesen finanziellen Mitteln steht ein geringerer gesamter existentieller Lebensbedarf von XX in jedem der streitigen Monate gegenüber. Der Senat ist der Auffassung, dass der existentielle Lebensbedarf maximal in 2016 monatlich 885,00 € und in 2017 monatlich 899,00 € betragen hat.
aa) Der existenzielle Lebensbedarf des behinderten Kindes ergibt sich typischerweise aus dem allgemeinen Lebensbedarf (Grundbedarf), der sich an dem maßgeblichen Jahresgrenzbetrag nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG (bzw. ab dem Jahr 2012 dem Grundfreibetrag nach § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG) orientiert, sowie aus dem individuellen behinderungsbedingten Mehrbedarf (BFH-Urteile vom 22. Oktober 2009 III R 50/07, BFHE 228, 17, BStBl II 2011, 38; vom 9. Februar 2009 III R 37/07, BFHE 224, 290, BStBl II 2009, 928; vom 19. November 2008 III R 105/07, BFHE 223, 365, BStBl II 2010, 1057; vom 12. Dezember 2012 VI R 101/10, BFHE 240, 50, BStBl II 2015, 651; vom 13. April 2016 III R 28/15, BFHE 253, 249, BStBl II 2016, 648). Zum behinderungsbedingten Mehrbedarf gehören alle mit einer Behinderung unmittelbar und typischerweise zusammenhängenden außergewöhnliche Belastungen, z.B. Wäsche, Hilfeleistungen, Erholung (Seiler in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 32 EStG Rz. 21). Werden die behinderungsbedingten Mehraufwendungen nicht im Einzelnen nachgewiesen, kann der maßgebliche Behinderten-Pauschbetrag nach § 33b Abs. 1 bis 3 EStG bei behinderten Kindern, die nicht vollstationär untergebracht sind, nach als Anhalt für den Mehrbedarf dienen (BFH-Urteil vom 22. Oktober 2009 III R 50/07, BFHE 228, 17, BStBl II 2011, 38; Seiler in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 32 EStG Rz. 21). Neben dem maßgeblichen Behinderten-Pauschbetrag können allenfalls Fahrtkosten in angemessenem Umfang berücksichtigt werden (Seiler in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl. 2019, § 32 EStG Rz. 21; BFH-Urteile vom 24. August 2004 VIII R 50/03, BFH/NV 2004, 1719; vom 14. Dezember 2004 VIII R 59/02, BFH/NV 2005, 1090; vom 21. Februar 2008 III R 105/06, BFH/NV 2008, 1141 m.w.N.).
bb) Nach diesen Grundsätzen sind in dem streitigen Zeitraum in 2016 ein jährlicher Grundfreibetrag gem. § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG von 8.652,00 € und in 2017 von 8.820,00 €, d.h. monatlich von 721,00 € bzw. 735,00 € in Ansatz zu bringen. Außerdem sind für behinderungsbedingte Mehraufwendungen von XX in 2016 und 2017 noch jährlich 1.060,00 € gem. § 33b Abs. 3 Satz 2 EStG, d.h. mit einem monatlichen Betrag von 88,33 € zu berücksichtigen.
Der existenzielle Lebensbedarf von XX beträgt somit - noch ohne Berücksichtigung angemessener Fahrtkosten - in 2016 monatlich 810,00 € (721 + 89 = 810) und in 2017 monatlich 824,00 € (735 + 89 = 824).
Soweit die Klägerin in ihrem Schriftsatz vom 29. Januar 2019 den notwendigen Lebensbedarf von XX (inklusive Kfz-Kosten) in 2016 mit monatlich 891,64 € und in 2017 mit monatlich 916,44 € beziffert hat (Anlage K 22 zum Schriftsatz vom 29. Januar 2019, FG-Akte Bl 161), sind diese Angaben unbehelflich. Denn die Klägerin geht offensichtlich von anderen Rechtsgrundsätzen aus, als denen, die in der o.g. ständigen BFH-Rechtsprechung zur Anwendung gelangen.
cc) Außerdem können als behinderungsbedingter Mehrbedarf von XX zusätzlich gem. § 33 Abs. 1 EStG Kraftfahrzeugkosten in angemessenem Umfang berücksichtigt werden. Nach der Verwaltungsrichtlinie EStH 2016 H 33.1-33.4 Stichwort: Fahrtkosten behinderter Menschen (ebenso Mellinghoff in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 33 EStG Rz. 54 Stichwort: Fahrtkosten) sind bei geh- und stehbehinderten Steuerpflichtigen mit einem GdB von mindestens 80 oder einem GdB von mindestens 70 und Merkzeichen G Aufwendungen für durch die Behinderung veranlasste unvermeidbare Fahrten als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen, soweit sie nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden und angemessen sind. Aus Vereinfachungsgründen kann im Allgemeinen ein Aufwand für Fahrten bis zu 3.000 km im Jahr als angemessen angesehen werden. Demgemäß können für diesen Personenkreis Aufwendungen in Höhe von jährlich 900,00 € (monatlich 75,00 €) als angemessen berücksichtigt werden.
XX erfüllt auch die Voraussetzung dieser Verwaltungsvorschrift, da für sie ein GdB von 80 festgestellt ist. Außerdem ergibt sich nach dem Vortrag der Klägerin, dass XX tatsächlich jährlich mehr als 3.000 km auf privaten Fahrten zurückgelegt hat. Nach den Angaben der Klägerin hat XX mit ihrem Auto im Jahr 2016 insgesamt 9.271 km und in 2017 bis Ende Juli insgesamt 5.408 km zurückgelegt. Nach Abzug der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als Werbungskosten verbleiben somit für private Fahrten im Jahr 2016 noch 5.671 km und für die sieben Monate in 2017 noch 3.308 km. Der Senat ist jedoch - unter Berücksichtigung der BFH-Rechtsprechung (BFH-Urteile vom 22. Oktober 1996 III R 203/94, BFHE 182, 44, BStBl II 1997, 384; vom 18. Dezember 2003 III R 31/03, BFHE 205, 74, BStBl II 2004, 453; vom 21. November 2018 VI R 28/16, BFH/NV 2019, 265) - der Auffassung, dass die Verwaltungsrichtlinie in EStH 2016 H 33.1-33.4 Stichwort: Fahrtkosten behinderter Menschen zutreffend zum Ausdruck bringt, dass bei dem Grad der Behinderung von XX nur eine jährliche Fahrleistung von 3.000 km als angemessen i.S. des § 33 Abs. 1 EStG beurteilt werden kann und abzugsfähig ist.
Nach Auffassung des Senats hat die Klägerin - trotz richterlicher Anordnung - aber nicht nachgewiesen, dass im streitigen Zeitraum für XX tatsächlich solche unvermeidbaren Fahrten angefallen sind. Soweit die Klägerin vorträgt, dass XX ohne Auto den Kontakt zur Umwelt und den wenigen Bekannten und Freunden verlieren würde und nur noch zu Hause sitzen würde und zum Fortkommen auf ihre Mutter angewiesen wäre, werden gerade keine Gründe für eine Unvermeidbarkeit der Kfz-Nutzung vorgetragen. Der weitere Vortrag, dass XX bei der Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel und der Bezahlung der Tickets überfordert ist und deshalb auf das Kfz angewiesen ist, erschließt sich dem Senat nicht, da das Führen eines Kfz (und Betanken) sicher komplizierter ist, als die Nutzung des öffentlichen Nahverkehrs. Aus dem Gutachten des Dr. […] vom 12. Dezember 2004, Seite 3 (FG-Akte Bl 80) ergibt sich im Übrigen, dass XX selbständig Busfahrkarten kaufen kann. Außerdem steht aufgrund des Vorbringens der Klägerin auch gar nicht fest, wieviel km XX in jedem einzelnen Monat an unvermeidbaren Fahrten unternommen haben will. Insoweit kann der Senat nur annehmen, dass von jährlich maximal berücksichtigungsfähigen 3.000 km auf jeden Monat ein Anteil von 1/12 entfallen würde.
Letztlich würde aber auch eine Berücksichtigung dieser zusätzlichen Aufwendungen von 75,00 € für private Fahrten mit dem Kfz in keinem Monat zu einem Erfolg führen. Denn der existenzielle Lebensbedarf von XX beträgt dann - unter Berücksichtigung angemessener Fahrtkosten - in 2016 monatlich 885,00 € (810 + 75 = 885) und in 2017 monatlich 899,00 € (824 + 75 = 899).
c) Im Übrigen hat der Senat auch keine Zweifel daran, dass im Streitfall die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung - die für 2016 und 2017 auf einer Prognose beruhte - gem. § 70 Abs. 2 EStG zulässig ist (BFH-Urteil vom 11. April 2013 III R 35/11, BFHE 241, 499, BStBl II 2013, 1037; Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 70 EStG Rz. 18 [März 2015] m.w.N.).
Da das Kindergeld für XX seit 2005 laufend ausgezahlt wurde - und zwischenzeitlich auch kein weiterer Kindergeldbescheid ergangen ist - konnte verfahrensrechtlich gem. § 70 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG in der bis 31. Dezember 2006 gültigen Fassung (BGBl I 2002, 4210, 4320) auch von einem schriftlichen Kindergeldbescheid abgesehen werden (Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 10. Juni 2009 - 2 K 1807/08, EFG 2009, 1573; FG Münster, Urteil vom 05. November 2009 - 11 K 4246/08 Kg, EFG 2010, 489, mit Anm. Siegers). Die Kindergeldfestsetzung ist damit im Streitfall zulässig formlos erfolgt. Und gemäß § 70 Abs. 2 Satz 2 EStG bedarf es - auch derzeit noch - keines schriftlichen Änderungsbescheids bei der Erhöhung des in § 66 Abs. 1 EStG genannten Kindergeldbetrags. Zwar wurde § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG a.F. zwischenzeitlich aufgehoben, weil erst die Bescheiderteilung das Handeln der Familienkasse für den Kindergeldberechtigten transparent macht (Avvento in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 70 EStG Rz. 1; vgl. auch BT-Drucks. 16/1368, Seite 10). Verfassungsrechtliche Zweifel an dieser Regelung wurden aber nicht geltend gemacht.
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO).

References: § 63

§ 63

§ 32
 § 32
 § 32
 § 33
 § 33
 § 9
 § 69
 § 32
 § 32
 § 20
 § 162
 § 32
 § 32
 § 2
 § 9
 § 9
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 § 9
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 § 32
 § 32
 § 32
 § 33
 § 32
 § 32
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 § 33
 § 33
 § 33
 § 33
 § 70
 § 70
 § 70
 § 70
 § 66
 § 70
 § 70
 § 135