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Timestamp: 2020-07-11 21:10:01+00:00

Document:
Übertragung von Betrieben, Teilbetrieben, Mitunternehmeranteilen oder qualifizierten Kapitalanteilen (Vermögen im Sinne des § 12 Abs. 2 UmgrStG)
auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage, dh. grundsätzlich gegen Gewährung von Anteilen an der übernehmenden Körperschaft
Für die Einbringung bestehen keine besonderen unternehmens- und gesellschaftsrechtlichen Grundlagen. Der Tatbestand der Einbringung wird somit ausschließlich durch das Steuerrecht in den §§ 12 ff UmgrStG definiert. Im Hinblick auf diese Tatsache kommt der Eintragung einer Einbringung in das Firmenbuch keine für steuerliche Zwecke maßgebende Wirkung zu, dh. auch in diesem Fall hat die Abgabenbehörde das Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen des § 12 UmgrStG eigenständig zu beurteilen.
Zivilrechtlich erfolgt der Vermögensübergang im Rahmen der Einbringung im Wege der Einzelrechtsnachfolge. Titel (Vertrag) und Modus (Übergabe) müssen dazu erfüllt sein. Bestehende zivilrechtliche Vertragsverhältnisse, die das eingebrachte Vermögen betreffen, gehen daher nur dann auf die übernehmende Körperschaft über, wenn das Vertragsverhältnis im Wege der Vertragsübernahme auf diese übertragen wird. Dies ist grundsätzlich nur mit der Zustimmung jedes einzelnen bisherigen Vertragspartners des Einbringenden möglich. § 38 Abs. 1 UGB sieht einen Übergang von unternehmensbezogenen Vertragsverhältnissen durch Vereinbarung zwischen Einbringenden und übernehmender Körperschaft vor, wobei dem Dritten ein Widerspruchsrecht zusteht.
Kommt es zu keiner Vertragsübernahme, bleibt der Einbringende seinen bisherigen Vertragspartnern verpflichtet, wobei der Erwerber in diesem Fall trotzdem gemäß § 38 Abs. 4 UGB haftet. § 39 UGB sieht eine Haftungsbegrenzung des Veräußerers im Falle des Überganges der unternehmensbezogenen Rechtsverhältnisse auf den Erwerber vor. Darüber hinaus bestehen auch Haftungen aufgrund besonderer gesetzlicher Anordnung wie zB gemäß § 1409 ABGB.
Steuerlich sieht § 18 Abs. 1 Z 4 UmgrStG vor, dass die übernehmende Körperschaft im Rahmen der Buchwerteinbringung für Zwecke der Gewinnermittlung so zu behandeln ist, als ob sie Gesamtrechtsnachfolger wäre (siehe Rz 951 ff).
Sondertatbestände mit zivilrechtlicher Gesamtrechtsnachfolge sind im § 92 BWG, § 62 VAG 2016 sowie durch die Einbringung in Form der Anwachsung in § 142 UGB verankert.
Um die Gründungsprüfung zu vermeiden, kann die Einbringung in eine durch Bargründung ins Leben gerufene Gesellschaft ohne Kapitalerhöhung vorgenommen werden. Eine Gründungsprüfung ist auch dann nicht erforderlich, wenn die übernehmende Körperschaft zum ausschließlichen Zweck der Fortführung eines seit mindestens fünf Jahren bestehenden Unternehmens errichtet wird, und Gesellschafter nur der Inhaber des Unternehmens (die Mitinhaber), dessen Ehegatte und Kinder sind (§ 6a Abs. 2 GmbHG).
Fusionsähnliche- oder Konzentrationseinbringung: Der oder die Einbringende(n) sind weder mittelbar noch unmittelbar an der übernehmenden Körperschaft beteiligt (zB Einbringung des Einzelunternehmens A in die dem B zu 100% gehörende GmbH).
Ausgliedernde- oder Konzerneinbringung: Der oder die Einbringende(n) sind an der übernehmenden Körperschaft bereits beteiligt (zB Einbringung des Betriebes des Einzelunternehmers A in die ihm zu 100% gehörende GmbH B).
Bei Konzerneinbringungen kann nach der Einbringungsrichtung zwischen down-stream- (Mutter in Tochtergesellschaft), up-stream- (Tochter in Muttergesellschaft), oder side-stream-Einbringungen (Schwester in Schwestergesellschaft) unterschieden werden. Ob bei Konzerneinbringungen gegen das gesellschaftsrechtliche Verbot der Einlagenrückgewähr verstoßen wurde (vgl. § 82 Abs. 1 GmbHG sowie § 52 AktG), weil ohne gesellschaftsrechtliche Begleitmaßnahmen (zB Gesellschafterzuschuss) keine Gegenleistung gewährt wurde (zB bei der Side-Stream-Einbringung), ändert an der steuerlichen Wirksamkeit der Einbringung nichts.
Der Begriff der "Konzerneinbringung" beschränkt sich nicht auf einbringende Körperschaften, er ist auch bei sonst maßgebend an einer Körperschaft Beteiligten (natürliche Personen, Personengesellschaften) gegeben und kann sich als down-stream Einbringung (zB der Alleingesellschafter bringt seinen Betrieb in die Gesellschaft ein) oder side-stream-Einbringung darstellen (die der A-KG zu 100% gehörende B-GmbH bringt einen Kapitalanteil in die der A-KG ebenfalls zu 100% gehörende C-GmbH ein).
Im Gesetz findet sich keine Beschränkung hinsichtlich der Person des Einbringenden. Einbringender kann jeder Rechtsträger sein, der wirtschaftlicher Eigentümer eines begünstigten Vermögens im Sinne des § 12 Abs. 2 UmgrStG ist.
Einbringende können daher insbesondere sein:
Als übernehmende Körperschaften kommen gemäß § 12 Abs. 3 UmgrStG in Betracht:
EU-Gesellschaften, das sind ausländische Gesellschaften eines Mitgliedstaates der Europäischen Union, die die Voraussetzungen des Artikels 3 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19.10.2009, ABl. Nr. L 310 vom 25.11.2009, in der jeweils geltenden Fassung (siehe Anhang zum UmgrStG) erfüllen.
Steuerrechtlich ist bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 12 UmgrStG idR die Steuerwirkung des Tauschgrundsatzes aufgehoben und damit die Buchwertfortführung zwingend. Der Einbringende kann in einer unternehmensrechtlichen Einbringungsbilanz den an sich nur für den Rechtsnachfolger maßgebenden beizulegenden Wert des Vermögens im Sinne des § 202 Abs. 1 UGB ansetzen. Durch diese Darstellung ergeben sich die Aufdeckung der stillen Reserven im Aktiv- und Passivvermögen und der Ansatz eines selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwertes. Ungeachtet dieser unternehmensrechtlich zulässigen Darstellungsvariante ist für steuerliche Zwecke nach § 16 Abs. 1 UmgrStG der für steuerliche Zwecke adaptierte Buchwert laut Jahres- oder Zwischenabschluss des Einbringenden maßgeblich und ist dieser in der steuerlichen Einbringungsbilanz gemäß § 15 UmgrStG anzugeben.
Der Eintritt der steuerlichen Wirkungen einer Einbringung bzw. das Verhindern der negativen Wirkungen einer missglückten Einbringung kann nicht durch Steuerklauseln im Einbringungsvertrag von der Erfüllung sämtlicher Anwendungsvoraussetzungen des § 12 Abs. 1 UmgrStG abhängig gemacht werden. Zulässig und damit steuerlich beachtlich ist aber
eine auf die Fristenwahrung bezogene Vertragsklausel (siehe Rz 800) und
eine aufschiebende Bedingung, deren Eintritt von der Zustimmung (Nichtuntersagung) von Dritten (zB Kartellbehörde, Grundverkehrsbehörde uÄ) abhängig ist. Bei freien Berufen ist eine Sachgründung mittels Einbringung des Betriebes unter aufschiebender Bedingung der Kammerzustimmung möglich (siehe auch Rz 751).
Eine Bilanz zum Einbringungsstichtag (siehe Rz 761 ff) (Jahres- oder Zwischenabschluss iSd § 12 Abs. 2 UmgrStG) des gesamten Betriebes (bei Einbringung von Betrieben oder Teilbetrieben) oder der Mitunternehmerschaft (bei Einbringung von Mitunternehmeranteilen), die zumindest den Erfordernissen des § 4 Abs. 1 EStG 1988 entspricht (siehe Rz 815 ff)
Sind die steuerlichen Voraussetzungen des § 12 UmgrStG für eine Einbringung erfüllt, kommt es idR zu einem Vermögensübergang zu Buchwerten. Die stillen Reserven einschließlich eines Geschäfts- oder Firmenwertes im Einbringungsvermögen bleiben daher steuerhängig. Die Einbringung bewirkt, wenn sie zu Buchwerten erfolgt, eine zweifache Steuerhängigkeit der im Einbringungsvermögen gespeicherten stillen Reserven zur Sicherung der Einfachbesteuerung der Gewinne der Körperschaft. Einerseits sind sie auf Grund des Grundsatzes der Buchwertfortführung (Wertzusammenhang) im Betriebsvermögen der übernehmenden Körperschaft enthalten (erste Hälfte der Besteuerung mit 25% Körperschaftsteuer), andererseits - in der Vermögenssphäre der Gesellschafter der übernehmenden Körperschaft - in den Anschaffungskosten (Buchwerten) der Kapitalanteile an der übernehmenden Gesellschaft (zweite Hälfte der Besteuerung). Durch diese doppelte Verstrickung der stillen Reserven ist die Vermögensweitergabe durch die übernehmende Körperschaft und die Weitergabe der Kapitalanteile an der übernehmenden Körperschaft durch die Gesellschafter den steuerlichen Wirkungen der Vermögensübertragung durch den Einbringenden letztlich gleichgestellt. Veräußert die Körperschaft übertragenes Betriebsvermögen, werden die darin enthaltenen stillen Reserven aufgedeckt und versteuert. Gleiches gilt für den Anteilsinhaber, der seine Gegenleistungsanteile weiterveräußert (ggf. Sonderverstrickung nach § 20 UmgrStG).
Bei Einbringungen mit Auslandsbezug ist hingegen darauf abzustellen, ob das Besteuerungsrecht der Republik Österreich eingeschränkt wird (siehe Rz 851 ff).
Sollte die für die Verkehrsteuern zuständige Abgabenbehörde (Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel gemäß § 19 AVOG 2010) Zweifel hinsichtlich des Vorliegens der Anwendungsvoraussetzungen des § 12 UmgrStG haben, ist die Beurteilung der für die Ertragsbesteuerung zuständigen Finanzämter des Übertragenden und der übernehmenden Körperschaft maßgeblich.
3.1.4a. Maßgeblichkeit des Unternehmensrechts
§ 39 UGB, Unternehmensgesetzbuch, dRGBl. S 219/1897
§ 62 VAG 2016, Versicherungsaufsichtsgesetz 2016, BGBl. I Nr. 34/2015
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 851 ff
§ 38 Abs. 4 UGB, Unternehmensgesetzbuch, dRGBl. S 219/1897
§ 6a Abs. 2 GmbHG, GmbH-Gesetz, RGBl. Nr. 58/1906
Findok-Nr: 19961.10, aufgenommen am: 20.03.2017 14:03:58, zuletzt geändert am: 12.02.2020, Dokument-ID: 6cce805a-4895-44db-b891-a75024796fc1, Segment-ID: 029fc672-dd99-4070-9545-e469ae52e482

References: § 12
 § 12
 § 38
 § 38
 § 39
 § 1409
 § 18
 § 92
 § 62
 § 142
 § 82
 § 52
 § 12
 § 12
 § 12
 § 202
 § 16
 § 15
 § 12
 § 12
 § 4
 § 12
 § 20
 § 19
 § 12

§ 39

§ 62

§ 38

§ 6