Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=25684&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-10-23 06:09:25+00:00

Document:
Versagung der Anrechnung ausländischer Quellensteuern - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSK vom 05.01.2007, RV/0121-K/04
Versagung der Anrechnung ausländischer Quellensteuern
RV/0121-K/04-RS1
Die Begrenzung der Anrechnung ausländischer Quellensteuern durch einen Anrechnungshöchstbetrag ist auch dann keine Diskriminierung im Sinne von Art 56 EG, wenn inländische, durch Steuerabzug einbehaltene Beträge vollständig angerechnet werden (Loukota, SWI 2006, 250; BFH 3.12.2003, I S 10/03 PKH, IStR 2004, 279, IStR 2004, 279; BFH 5.4.2004, II R 33/02, IStR 2004, 759). Denn eine unterschiedliche Behandlung von Steuerpflichtigen wegen unterschiedlichem Kapitalanlageort ist zulässig, wenn die Ungleichbehandlung sachlich begründet ist. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Doppelbesteuerungsabkommen, Mitgliedstaaten, Drittstaaten, Dividenden, ansässig, Anrechnungshöchstbetrag, Anrechnungsvortrag, Mindestkörperschaftsteuer, Anrechnung, Quellensteuern, Vorauszahlung, Kapitalverkehr, Gemeinschaftsrecht
Finanzsenat hat über die Berufung vom 19.5.2004 der ZZA-EFG-GmbH, ABC,
gegen den Bescheid des Finanzamtes ABC betreffend Körperschaftsteuer 2002
vom 10. Feber 2004 entschieden: Die Berufung
Mit der Körperschaftsteuererklärung für
2002, eingebracht am 22.1.2004 samt Beilage erklärte die Berufungswerberin
(Bw.) negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 236.226,52 €. Darin
seien auch Erträge aus ausländischen Aktien und ausländische
Einkünfte von Investmentfonds in Höhe von 14.296,55 € enthalten.
Die Bw. gab an, für diese ausländischen Einkünfte 2.618,57 €
ausländische Quellensteuern bezahlt zu haben. Die Bw. begehrte die
Anrechung dieser ausländischen Steuern. Mit dem bekämpften
Bescheid vom 10. Feber 2004, zugestellt am 14. Mai 2004, betreffend
Körperschaftsteuer 2002 wurde gegen die Bw. unter Zugrundelegung eines
Einkommens von 0 Mindestkörperschaftsteuer in Höhe von 1.750 €
festgesetzt. Auf diese Steuer wurden lediglich inländische
Kapitalertragsteuern, nicht aber die erwähnten ausländischen
Quellensteuern angerechnet. In ihrer Berufung vom 19.
Mai 2004 brachte die Bw. vor: Sie habe im Jahr 2002 Dividenden aus
ausländischen Aktien und aus verschiedenen Investmentfondsanteilen
ausländische Dividenden und Zinsen erhalten. Die Bw. begehrte die
Anrechnung dieser ausländischen Steuern auf die
Mindestkörperschaftsteuer und eine Gutschrift der nicht angerechneten
ausländischen Steuern zur Verrechnung in den Folgejahren
(Anrechnungsvortrag). Es habe eine Anrechnung der ausländischen
Quellensteuer auf die Mindestkörperschaftsteuer zu erfolgen (KStR 1517; EAS
985, 1150). Die Versagung eines Anrechnungsvortrages verstoße gegen die
Kapitalverkehrsfreiheit der EG (Art 56 EG). Eine sachliche Rechtfertigung
für die Ungleichbehandlung der grenzüberschreitenden gegenüber
der innerstaatlichen Kapitalanlage sei nicht ersichtlich. Die ausländischen
Kapitalerträge kürzten den für die nächsten Jahre zur
Verfügung stehenden Verlustvortrag. Soweit das Berufungsvorbringen. Mit
Berufungsvorentscheidung vom 25. Juni 2004 wurde die Berufung als
unbegründet abgewiesen. Der anzurechnende Betrag dürfe den Teil der
vor der Anrechnung ermittelten Steuer vom Einkommen nicht übersteigen, der
auf die Einkünfte, die im anderen Staat besteuert werden dürften,
entfalle. Es entfalle in dieser Angelegenheit keine anteilige Steuer vom
Einkommen auf die ausländischen Einkunftsquellen. In Bezug auf den von der
Bw. begehrten Anrechnungsvortrag wies das Finanzamt auf die Entscheidungen des
VwGH vom 20.4.1999, 99/14/0012 und vom 15.4.1997, 93/14/0135 hin. In ihrem Schriftsatz vom
9.7.2004 stellte die Bw. einen Vorlageantrag. Sie wies auf die
Ausführungen des EuGH in der Sache Rs C-113/99 hin. Die
Mindestkörperschaftsteuer sei eine Vorauszahlung auf die Höhe der
tatsächlichen Körperschaftsteuerschuld in einem bestimmten
Veranlagungszeitraum. Sie sei daher keine einkommensunabhängige Abgabe. Zur
Frage des Anrechnungsvortrages sei ein Verfahren vor dem VwGH
anhängig. Mit Vorhalt vom
21.8.2006 wurde die Bw. insbesondere aufgefordert, folgende Fragen zu
beantworten: - In welchen Staaten waren die Rechtssubjekte
ansässig, die der Bw. diese Kapitalerträge ermöglicht
haben? - Die Bw. wurde aufgefordert, die einzelnen strittigen
ausländischen Dividenden und Zinsen der Höhe nach den einzelnen
ausländischen Staaten zuzuordnen, in denen die Schuldner der Erträge
der Bw. ansässig gewesen seien. - Die Bw. wurde ferner gefragt, wie hoch die einzelnen
Quellensteuern gewesen seien, die jeder einzelne ausländische Staat
für diese ausländischen Einkünfte eingehoben habe. Ferner wurde die Bw. auf folgenden Umstand hingewiesen: Die
streitgegenständliche Mindestkörperschaftsteuer für 2002 sei mit
rechtskräftigem Körperschaftsteuerbescheid für 2003 von der
Körperschaftsteuer 2003 abgezogen worden. Die
Mindestkörperschaftsteuer für 2002 habe somit in voller Höhe wie
eine Vorauszahlung für die Körperschaftsteuer 2003 gewirkt
(Körperschaftsteuerbescheid 2001 vom 18.10.2002,
Körperschaftsteuerbescheid 2002 vom 10.2.2004;
Körperschaftsteuerbescheid 2003 vom 18.11.2004). Die Bw. replizierte mit
Schreiben vom 29.8.2006 wie folgt: Die gegenständlichen
ausländischen Quellensteuern betrügen lediglich 1.904,10 €. Der
Betrag der den ausländischen Quellensteuern zu Grunde liegenden
Einkünfte aus Investmentfonds könne nicht bekannt gegeben
werden. Die einzelnen Quellensteuern und Einkünfte (soweit sie
der Bw. bekannt seien) wurden von der Bw. in einer Beilage zum Schreiben vom
29.8.2006 in folgender Höhe bekannt gegeben: Aus Investmentfonds ausländische Quellensteuer (€) Dividende (€) Amerika 224,29 €
Belgien 6,39 Dänemark 1,36 Deutschland 78,33 Frankreich 153,37 Großbritannien 212,77 Italien 56,29 Kanada 4,40 Niederlande 105,97 Portugal 0,82 Schweden 5,90 Schweiz 66,57 Spanien 50,17 Summe 966,62 Aus Aktien ausländische Quellensteuer Dividende Deutschland 937,48 3.504,61 Soweit die Replik der Bw. vom 29.8.2006. Mit Schreiben ihrer steuerlichen Vertreterin vom 29.8.2006
zog die Bw. den Antrag auf Entscheidung durch den gesamten Berufungsenat und auf
mündliche Verhandlung zurück. Über
1.) ergänzende
Die Bw. ist eine in Österreich ansässige
Kapitalgesellschaft. Sie erzielte im Streitjahr 2002 einen Gesamtverlust aus in-
und ausländischen Einkünften in Höhe von -236.226,52 €.
Darin waren auch ausländische Dividenden und Zinsen aus Investmentfonds und
Dividenden aus Aktien in Höhe von insgesamt + 9.988,76 € enthalten,
die die Bw. von im Ausland ansässigen Personen erhalten hatte und die
allerdings geringer waren als die in Österreich erzielten Verluste. Das
Einkommen der Bw. betrug im Jahr 2002 0. Für die genannten
ausländischen Dividenden und Zinsen musste die Bw. im Jahr 2002
ausländische Quellensteuern entrichten. Diese ausländischen Dividenden
und Zinsen und die damit im Zusammenhang stehenden die Bw. belastenden
ausländischen Quellensteuern fielen im Streitjahr 2002 bei der Bw. in
folgender Höhe an: Aus folgenden ausländischen Investmentfonds ausländische Quellensteuer (€) im Ausland bezogene Dividenden und Zinsen aus
Investmentfonds US- amerikanischen 224,29 €
belgischen 6,39 dänischen 1,36 deutschen 78,33 französischen 153,37 britischen 212,77 italienischen 56,29 kanadischen 4,40 niederländischen 105,97 portugiesischen 0,82 schwedischen 5,90 schweizer 66,57 spanischen 50,17 Summe 966,62 Summe 6.484,15 € (Beilage zur
Körperschaft-steuererklärung 2002) Aus deutschen Aktien deutsche Quellensteuer deutsche Dividende 937,48 3.504,61 (laut Beilage zum Schreiben der Bw. vom
29.8.2006) gesamte ausländische Quellensteuer 1.904,10 €
gesamte ausländische Dividenden und Zinsen 9.988,76 €
(Schreiben der Bw. vom 29.8.2006 mit Beilage). Es ist nicht feststellbar, wie hoch die einzelnen
Dividenden und Zinsen waren, die die Bw. im Zusammenhang mit Investmentfonds aus
jedem einzelnen der genannten ausländischen Staaten durch die dort
ansässigen Personen erhalten hat (Schreiben der Bw. vom 29.8.2006;
Schreiben des UFS vom 21.8.2006). Feststellbar ist lediglich die Gesamtsumme der
Dividenden und Zinsen aus ausländischen Investmentfonds (Beilage zur
Körperschaftsteuererklärung 2002). Es wird zu Gunsten der Bw. davon ausgegangen, dass die
gegenständlichen Dividenden und Zinsen aus ausländischen
Investmentfonds jeweils mit einer
Ausnahme gleichartig waren wie die folgenden in § 93 EstG 1988
genannten Erträge aus Investmentfonds: - Erträge aus Anteilscheinen an einem
Kapitalanlagefonds i.S. von § 93 Abs 3 Z 4 EstG, oder - Erträge aus Anteilsrechten an ausländischen
Kapitalanlagefonds gem. § 93 Abs 3 Z 5 EstG i.V. m. § 42 Abs 1 InvFG,
oder - Kapitalerträge i.S. von § 42 Abs 4 InvFG 1993
i.V.m. § 93 Abs 3 Z 5 EstG. Diese Ausnahme, durch die sich die gegenständlichen
Erträge aus Investmentfonds von in § 93 EstG 1988 genannten
Erträgen aus Investmentfonds unterschieden haben, besteht darin, dass es
sich bei den gegenständlichen Erträgen aus ausländischen
Investmentfonds nicht um Kapitalerträge handelte, die im Inland bezogen
wurden. Abgesehen davon, dass der Schuldner der
Dividendenerträge der Bw. aus deutschen Aktien weder seinen Wohnsitz, noch
seine Geschäftsleitung, noch seinen Sitz in Österreich hatte und auch
nicht österreichische Zweigstelle eines Kreditinstitutes war, waren auch
die Dividenden aus deutschen Aktien gleichartig wie Dividenden aus
österreichischen Aktien. Zum Unterschied von Dividenden aus
österreichischen Aktien handelte es sich aber nicht um inländische
Kapitalerträge. Die mit dem bekämpften Bescheid vom 10. Feber 2004
festgesetzte Mindestkörperschaftsteuer 2002
von1.750 € wurde mit Bescheid vom
18.11.2004 betreffend Körperschaftsteuer 2003 in voller Höhe auf die
Körperschaftsteuerschuld der Bw. 2003 angerechnet: Der
Körperschaftsteuerbescheid 2003 lautet insoweit auszugsweise: "...Die Körperschaftsteuer vom Einkommen
beträgt... 16.042,55 €
anrechenbare Mindestkörperschaftsteuer -3.499,96 €
Körperschaftsteuer 12.542,59 €..." In diesem Körperschaftsteuerbescheid von 2003 setzt
sich die anrechenbare Mindestkörperschaftsteuer wie folgt zusammen: Mindestkörperschaftsteuer laut
Körperschaftsteuerbescheid 2002 1.750 € (§ 24 Abs 4 Z 1 KStG 1988 iVm § 6
GmbHG) Mindestkörperschaftsteuer laut
Körperschaftsteuerbescheid 2001 1.749,96 €
anrechenbare Mindestkörperschaftsteuer 3.499,96 €
Körperschaftsteuerbescheid 2003 vom 18.11.2004). Beweiswürdigung:
In der Berufung (S.4) spricht die steuerliche Vertreterin
von "tschechischen Lizenzeinkünften". Diese Behauptung steht einerseits im
Widerspruch zu Seite 1 der Berufung, wo die Vertreterin der Bw. die strittigen
Einkünfte als "Dividenden und Zinsen" bezeichnet und zur Beilage des
Schreibens der Bw. selbst vom 29.8.2006, wo die Bw. selbst auf konkretes
Befragen die ausländischen Staaten ausdrücklich erwähnt, aus
denen die strittigen Einkünfte stammen. Tschechien wird in dieser Beilage
jedoch nicht erwähnt. Die Bw. ist im vorliegenden Fall die primäre
Informationsquelle, die Informationen aus erster Hand bekannt gegeben hat. Die
Angaben der steuerlichen Vertreterin sind keine Angaben aus erster Hand.
Üblicherweise sind die Informationen aus erster Hand am
verlässlichsten. Daher werden die Angaben der steuerlichen Vertreterin
betreffend "tschechische Lizenzeinkünfte" als unrichtig angesehen. 2.) rechtliche
Nach den im gegenständlichen Fall anzuwendenden
Doppelbesteuerungsabkommen ist von folgender Rechtslage auszugehen: Bezieht eine in Österreich ansässige Person
Einkünfte aus Dividenden und/oder Zinsen und dürfen diese
Einkünfte im jeweils anderen Vertragsstaat besteuert werden, so rechnet die
Republik Österreich auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer
den Betrag an, der der im jeweils anderen Vertragsstaat gezahlten Steuer vom
Einkommen in Bezug auf diese Dividenden und/oder Zinsen entspricht. Der
anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten
österreichischen Steuer vom Einkommen nicht übersteigen, der auf die
Dividenden und/oder Zinsen, die im jeweils anderen Staat besteuert werden
dürfen, entfällt (Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und
folgenden Staaten - USA, BGBl. 6/1998 Art 22; - Belgien, BGBl 415/1973 Art 23; - Dänemark, BGBl 126/1962 idF BGBl 20/1972 Art
19; - Deutschland, BGBl. 221/1955 idF 361/1994 Art 15 Abs
2; - Frankreich, BGBl 613/1994, Art 23; - Großbritannien, BGBl 390/1970 idF BGBl 585/1978 Art
24; - Italien, BGBl 125/1985 Art 23; - Kanada, BGBl 77/1981 idF BGBl III 2/2001, Art 23; - Niederlande, BGBl 191/1971 idF BGBl 18/1991 Art 24;
- Portugal, BGBl 85/1972 Art 23; - Schweden, BGBl 39/1960 idF BGBl 341/1970 und BGBl
132/1993, Art 20; - Schweiz, BGBl 64/1975 idF BGBl 161/1995, idF BGBl III
204/2001 Art 23; - Spanien 395/1967 idF 709/1995 Art 24). Im vorliegenden Fall wurde im bekämpften Bescheid
wegen eines Einkommens der Bw. von 0 im Jahr 2002 keine Steuer vom Einkommen
festgesetzt, die auf die gegenständlichen ausländischen Dividenden und
Zinsen des Jahres 2002 entfiel. Die festgesetzte Mindestkörperschaftsteuer
2002 wurde im Körperschaftsteuerbescheid 2003 von der
Körperschaftsteuerschuld der Bw. des Jahres 2003 in voller Höhe
abgezogen. Die Mindestkörperschaftsteuer, die im bekämpften Bescheid
betreffend 2002 festgesetzt wurde, wirkte somit jedenfalls in voller Höhe
als Vorauszahlung auf die Körperschaftsteuerschuld der Bw. für 2003
(§ 24 Abs 4 Z 4 KStG 1988; EuGH vom 18.1.2001, C-113/99). Da auf die
gegenständlichen Dividenden und Zinsen im bekämpften Bescheid keine
österreichische Steuer vom Einkommen entfiel, ist eine Anrechnung
ausländischer Steuern nach den Doppelbesteuerungsabkommen nicht
zulässig. Gemäß Art 56 EG sind alle Beschränkungen
des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten und zwischen den
Mitgliedstaaten und Drittländern verboten. Art 56 EG berührt
allerdings nicht das Recht der Mitgliedstaaten, die einschlägigen
Vorschriften ihres Steuerrechtes anzuwenden, die Steuerpflichtigen mit
unterschiedlichem Kapitalanlageort unterschiedlich behandeln (Art 58 Abs 1 lit a
EG). Die in Art 58 Abs 1 genannten Maßnahmen und Verfahren dürfen
weder ein Mittel zur willkürlichen Diskriminierung noch eine verschleierte
Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellen (Art 58 Abs 3
EG). Eine unterschiedliche Behandlung von Steuerpflichtigen
wegen unterschiedlichem Kapitalanlageort ist somit zulässig, wennn diese
unterschiedliche Behandlung nicht unsachlich ist. Wären die gegenständlichen Erträge aus
ausländischen Investmentfonds im Inland bezogene Erträge, wäre
für diese Erträge in Österreich die Kapitalertragsteuerpflicht
entstanden (§ 93 Abs 3 EstG 1988). Diesfalls wäre der Schuldner der
Kapitalerträge verpflichtet gewesen, die Kapitalertragsteuer einzubehalten
(§ 95 Abs 2 und 3 EstG 1988) und an das Finanzamt abzuführen (§
96 EstG 1988). Schuldner der Kapitalertragsteuer wäre aber der
Empfänger der Kapitalerträge (§ 95 Abs 2 EstG 1988) gewesen.
Diese Kapitalertragsteuer wäre im Körperschaftsteuerverfahren des
Empfängers der Kapitalerträge anzurechnen gewesen (§ 46 EstG
1988). Wäre das Einkommen des Empfängers der im Inland bezogenen
Kapitalerträge 0 gewesen, wären die gesamten Steuerabzugsbeträge
im Körperschaftsteuerverfahren des Empfängers der Kapitalerträge
gutzuschreiben gewesen (§ 46 EstG 1988 iVm § 24 Abs 3 KStG
1988). Wären die gegenständlichen Erträge aus
deutschen Aktien inländische (i.e. österreichische)
Kapitalerträge gewesen, hätten sich dieselben Rechtsfolgen ergeben.
Im gegenständlichen Fall lagen jedoch im Ausland
bezogene Erträge aus Investmentfonds und ausländische Erträge aus
Aktien vor, für die Österreich kein Recht auf Erhalt einer Abzugsteuer
erworben hat. Es erscheint nicht unsachlich, dass die Republik Österreich
keine Quellensteuer anrechnet, weil es zuvor kein Recht erworben hat, diese
ausländische Quellensteuer zu erhalten. In den Fällen der
gegenständlichen ausländischen Kapitalerträge rechnete
Österreich lediglich eine Steuer nicht an, die es (im Unterschied zu
inländischen Kapitalerträgen) nie erhalten hat und die zu erhalten es
auch keinen Rechtsanspruch erworben hat. Daher erscheint es nicht unsachlich,
für inländische Kapitalerträge und für im Inland bezogene
Kapitalerträge i.S. des § 93 Abs 1 EStG eine Anrechnung der
Kapitalertragsteuer vorzusehen, für die verfahrensgegenständlichen
ausländischen Kapitalerträge jedoch einen Abzug der ausländischen
Quellensteuern nicht vorzusehen (Vgl. Loukota, SWI 2006, 250; BFH 3.12.2003, I S
10/03 PKH, IStR 2004, 279; BFH 5.4.2004, II R 33/02, IStR 2004, 759). Für den von der Bw. begehrten Anrechnungsvortrag fehlt
eine Rechtsgrundlage in den Doppelbesteuerungsabkommen und im
Gemeinschaftsrecht. Es kann keinen Verstoß gegen ein
Doppelbesteuerungsabkommen oder gegen Gemeinschaftsrecht darstellen, dass eine
ausländische Quellensteuer, die im Jahr 2002 für Einkünfte, die
im Jahr 2002 erzielt wurden, erhoben wurde, in Österreich in einem
späteren Wirtschaftsjahr nicht angerechnet wird. Eine Anrechnung einer
ausländischen Quellensteuer in Österreich darf nur bei der Veranlagung
zur Körperschaftsteuer desjenigen Kalenderjahres erfolgen, in welchem das
Wirtschaftsjahr endet, in dem die ausländischen Dividenden und Zinsen
steuerlich erfasst worden sind. Da die gegenständlichen ausländischen
Dividenden und Zinsen in Österreich im Jahr 2002 steuerlich erfasst worden
sind, ist eine Anrechnung der ausländischen Quellensteuern, die auf Grund
dieser Zinsen und Dividenden angefallen sind, in einem späteren
Wirtschaftsjahr ausgeschlossen (VwGH vom 21.10.2004, 2001/13/0017; VwGH vom 20.
April 1999, 99/14/0012). Daher war spruchgemäß zu entscheiden. Klagenfurt,
am 5. Jänner 2007 nach oben
RdW 2007/331
Findok-Nr: 25684.1, aufgenommen am: 24.01.2007 14:39:05, zuletzt geändert am: 30.01.2008, Dokument-ID: 85686caf-12c5-4e7f-9fdc-6975561fd16a, Segment-ID: d474f0a9-399c-4918-b96b-b907183f523a

References: EuGH 
 § 93
 § 93
 § 93
 § 42
 § 42
 § 93
 § 93
 § 6
 EuGH 
 § 24
 § 93