Source: http://kraken.slv.cz/7Afs163/2004
Timestamp: 2018-06-24 09:49:04+00:00

Document:
7Afs163/2004
7 Afs 163/2004-87
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Radana Malíka a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci stì¾ovatele A. V. L., a. s., zastoupeného JUDr. Milanem Novákem, advokátem se sídlem v Hradci Králové, Dukelská 15, za úèasti Finanèního úøadu v Moravské Tøebové, se sídlem v Moravské Tøebové, Nádra¾ní 8, v øízení o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 24. 9. 2004, è. j. 31 Ca 103/2003-44,
Rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 24. 9. 2004, è. j. 31 Ca 103/2003-44, byla zamítnuta ¾aloba stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Èeské Tøebové (dále jen finanèní úøad ) ze dne 27. 6. 2003, è. j. 21741/03/265970/7633, kterým bylo rozhodnuto o námitkách stì¾ovatele proti exekuènímu pøíkazu vydanému finanèním úøadem dne 13. 5. 2003, è. j. 18468/03/265970/7633 na pøikázání pohledávky na penì¾ní prostøedky dlu¾níkù na úètech vedených u bank tak, ¾e vyhovìl pouze námitce týkající se vyèíslení exekuèních nákladù a ostatním námitkám nevyhovìl. V odùvodnìní tohoto rozsudku krajský soud uvedl, ¾e z obsahu správního spisu zjistil, ¾e finanèní úøad vydal dne 13. 5. 2003 exekuèní pøíkaz è. j. 18468/03/265970/7633, kterým pøikázal penì¾nímu ústavu, aby z úètu stì¾ovatele jako ruèitele nevyplácel penì¾ní prostøedky a ani jinak s nimi nenakládal a¾ do vý¹e vyèísleného vykonatelného nedoplatku. Za vykonatelná rozhodnutí v nìm oznaèil kromì platebních výmìrù na daò z pøevodu nemovitostí i výzvy k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem podle § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Krajský soud se nejprve zabýval námitkami, které podle stì¾ovatele svìdèily o nicotnosti rozhodnutí pøedcházejících napadenému rozhodnutí, tj. pøedev¹ím platebních výmìrù na daò z pøevodu nemovitostí ze dne 10. 11. 1998, è. 980000910 a è. 980000911. Krajský soud vyjádøil souhlas s názorem stì¾ovatele, ¾e pøíjemce rozhodnutí musí být ve smyslu § 32 odst. 2 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù oznaèen pøesnì. Na obou platebních výmìrech je daòový subjekt, tj. pøíjemce rozhodnutí oznaèen jako A., a. s., pøesto, ¾e celý název mìl být správnì A. È. T., a. s. v likvidaci. Platební výmìry dále obsahovaly identifikaèní èíslo a adresu sídla daòového subjektu. Nahlédnutím do obchodního rejstøíku krajský soud zjistil, ¾e pouze dvì dal¹í A. byly akciovou spoleèností (stì¾ovatelka a S. A., a. s.) a ostatní byly spoleènostmi s ruèením omezeným, které sídlily na jiných adresách. Proto krajský soud dospìl k závìru, ¾e i pøes tento zøejmý nedostatek byl daòový subjekt dostateènì identifikován tak, aby nedo¹lo k jeho zámìnì s jiným a nebylo a není pochyb o tom, vùèi kterému subjektu platební výmìry smìøovaly. Proto soud neshledal neplatnost tìchto rozhodnutí ve smyslu § 32 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù. Ani dal¹í namítaná skuteènost, tj. dodateèné vepsání jména a adresy správce konkursní podstaty úpadce-daòového subjektu do platebních výmìrù, podle názoru krajského soudu nezpùsobila jejich neplatnost. V této souvislosti krajský soud zdùraznil, ¾e pøíjemcem platebního výmìru je ten, kdo je povinen platit daò, tj. v tomto pøípadì poplatník. Dal¹í osoby uvádìné na platebním výmìru (zástupci, správci konkursních podstat) pak mají význam pouze z pohledu doruèování jako osoby, kterým se má dle zákona písemnost doruèit. Jestli¾e byl na platební výmìry dodateènì dopsán správce konkursní podstaty, ¹lo o zásah do ji¾ jednou napsaného rozhodnutí platného v dobì ke dni jeho vydání a podpisu, tj. k datu 10. 11. 1998, a tento dodateèný zásah jej neèiní neplatným, proto¾e nemìní pùvodní text rozhodnutí. Nemohl jím být ani zpùsoben nesoulad mezi datem vyhotovení a datem podpisu platebních výmìrù. Námitka nicotnosti výzev k zaplacení daòového doplatku ruèitelem ze dne 10. 12. 2001 z dùvodu nesprávného uvedení funkce povìøeného pracovníka správce danì rovnì¾ podle názoru krajského soudu neobstojí. Na obou výzvách je u podpisu povìøeného pracovníka správce danì uvedeno jeho jméno a pøíjmení a pod tím správce danì . Zákon o správì daní a poplatkù ani jiný daòový pøedpis nedefinuje pojem funkce, a proto je pøi hledání obsahu tohoto pojmu nutno vycházet ze zákoníku práce. Pracovníci správce danì jsou tak buï pøijímáni do pracovního pomìru nebo jsou jmenováni do nìkteré z funkcí (øeditel, zástupce øeditele, vedoucí oddìlení). Z pohledu mzdových pøedpisù pro mzdové zaøazení pak pracovníci, kteøí nemìli ¾ádnou funkci, nebyli do 31. 12. 2003 oznaèováni zvlá¹tním termínem a od 1. 1. 2004 jsou oznaèeni jako referenti. Z uvedeného je zøejmé, ¾e pokud podepsaný pracovník nezastává na finanèním úøadì ¾ádnou funkci, je z pohledu § 32 odst. 2 písm. g) zákona o správì daní a poplatkù zcela postaèující, je-li uvedeno jeho jméno a pøíjmení, co¾ v tomto pøípadì bylo. Bylo-li uvedeno na pøedmìtných výzvách i správce danì , je to zcela nadbyteèné a lze souhlasit s názorem, ¾e jde o nepøesné vyjádøení pou¾ité bezpochyby právì pro pracovníka správce danì, který nevykonává ¾ádnou funkci. Krajský soud se neztoto¾nil ani s námitkou nicotnosti exekuèního pøíkazu, který podle stì¾ovatele neobsahuje oznaèení oprávnìného správce danì vzhledem k tomu, ¾e finanèní úøad nebyl oprávnìn vydat exekuèní pøíkaz vùèi stì¾ovateli jako ruèiteli, proto¾e ruèitel není daòovým dlu¾níkem. Pøi výkladu § 32 odst. 2 písm. a) citovaného zákona pøedkládaného stì¾ovatelem by toti¾ absurdnì ka¾dé nezákonné rozhodnutí, napø. nesprávné vymìøení danì, bylo vydáno neoprávnìným správcem danì. S touto námitkou souvisí i vìcná námitka týkající se pøípustnosti exekuce vùèi ruèiteli a výklad samotného pojmu daòový dlu¾ník a daò a daòový nedoplatek. Ve smyslu § 57 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù je daòovým dlu¾níkem ka¾dý, kdo je podle zvlá¹tního zákona povinen platit daò. Doruèením výzvy podle odst. 5 citovaného ustanovení se daòový ruèitel stává daòovým dlu¾níkem, jemu¾ vzniká platební povinnost. Stì¾ovatel se tak ocitl v postavení daòového dlu¾níka z titulu zákonné povinnosti ruèení pro nabyvatele nemovitostí na podkladì § 8 odst. 1 písm. a) zákona è. 357/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, poté, co poplatník daòový nedoplatek neuhradil. K tomu krajský soud poznamenal, ¾e i Ústavní soud ji¾ v nìkolika svých rozhodnutích pøipustil vydání výzvy ruèiteli k zaplacení daòového nedoplatku v náhradní lhùtì podle § 73 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, která jednoznaènì hovoøí o vymáhání daòového nedoplatku na daòovém dlu¾níku. V otázce doruèení pøedmìtných výzev byla krajskému soudu pøedlo¾ena plná moc ze dne 2. 7. 2001 udìlená daòovému poradci Ing. Z. U. k zastupování stì¾ovatele u správce danì. Za stì¾ovatele tuto plnou moc podepsal Ing. L. B. jako pøedseda pøedstavenstva stì¾ovatele. Podle zápisu v obchodním rejstøíku byl k tomuto datu za spoleènost oprávnìn podepisovat buï spoleènì pøedseda nebo místopøedseda a jeden èlen pøedstavenstva a nebo pøedstavenstvem jmenovaný øeditel, a to na základì písemného zmocnìní, pøièem¾ pøedsedou pøedstavenstva Ing. B. zapsán nebyl. Ze zápisu z jednání pøedstavenstva stì¾ovatele konaného dne 2. 6. 1997 a notáøského zápisu ze dne 20. 5. 1997 bylo zji¹tìno, ¾e do funkce pøedsedy pøedstavenstva stì¾ovatele byl zvolen Ing. L. B., který pak podle èl. 31 stanov byl oprávnìn za stì¾ovatele podepisovat. Krajský soud oznaèil za významné prohlá¹ení zástupce stì¾ovatele pøi jednání, které bylo potvrzeno i finanèním úøadem, ¾e uvedené zápisy pøedlo¾il stì¾ovatel finanènímu úøadu a¾ v roce 2004. Zápis uvedených údajù do obchodního rejstøíku má sice pouze deklaratorní úèinek, av¹ak s ohledem na § 27 obchodního zákoníku nelze proti tomu, kdo jedná v dùvìøe v zápis do obchodního rejstøíku namítat, ¾e zápis neodpovídá skuteènosti. Tyto zápisy mìl tedy stì¾ovatel doruèit finanènímu úøadu souèasnì s plnou mocí, kdy¾ skuteèný stav byl odli¹ný od stavu zapsaného v obchodním rejstøíku. Finanèní úøad proto nepochybil, pokud doruèil pøedmìtné výzvy pouze stì¾ovateli. K poslední námitce týkající se prekluze práva na zaplacení danì krajský soud uvedl, ¾e z dùvodù uvedených stì¾ovatelem k zániku práva na zaplacení danì nedo¹lo, proto¾e úkonem smìøujícím k vymìøení danì je rozhodnì i vydání platebního výmìru, tj. právì úkon, kterým správce daò stanoví. K tomu krajský soud poukázal na § 70 zákona o správì daní a poplatkù, pøièem¾ výzva ruèiteli podle § 57 odst. 5 citovaného zákona a následnì podle § 73 odst. 1 citovaného zákona, je pak ji¾ úkonem smìøujícím k vymáhání daòového nedoplatku.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost. Krajskému soudu pøedev¹ím vytýkal, ¾e nesprávnì právnì posoudil jím tvrzenou nicotnost pùvodních rozhodnutí, která byla exekuèním titulem v exekuèním øízení. Tìmito exekuèními tituly jsou platební výmìry finanèního úøadu ze dne 10. 11. 1998, è. 980000910 a è. 980000911, které byly vydány vùèi daòovému dlu¾níkovi-A. È. T., a. s. v l. V platebních výmìrech je v¹ak daòový dlu¾ník, tedy pøíjemce rozhodnutí, oznaèen pouze A. a. s. ®ádná spoleènost A. a. s. nikdy neexistovala, ale existovalo nìkolik spoleèností, jejich¾ název obsahovalo slovo armaturka . Stì¾ovatel se neztoto¾nil s názorem krajského soudu, ¾e pøes zjevnì nesprávné oznaèení byl daòový subjekt dostateènì identifikován, proto¾e je pøesvìdèen, ¾e pøedepisuje-li zákon o správì daní a poplatkù v § 32 odst. 2 písm. c) jako základní nále¾itost rozhodnutí pøesné oznaèení pøíjemce, musí být pøedev¹ím správnì uveden jeho název. Ani identifikaèní èíslo, které je na platebních výmìrech u daòového subjektu rovnì¾ uvedeno, k identifikaci pøíjemce rovnì¾ nepostaèuje. Pøednì toto èíslo je uvedeno jako èíslo poplatníka , co¾ spí¹e naznaèuje ¾e se jedná o nìjaký druh vnitøní evidence poplatníkù u správce danì a navíc bez pøístupu k pøíslu¹né statistické databázi není nikdo schopen z uvedeného èísla urèit, o jakou osobu se jedná. V této souvislosti stì¾ovatel poukázal na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 13. 4. 2004 publikovaného pod è. 314 ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 9/2004. Vedle toho vyplývá podle stì¾ovatele nicotnost uvedených platebních výmìrù i z toho, ¾e neobsahují skuteèné datum dne vydání rozhodnutí. Rozhodnutí byla toti¾ pùvodnì sepsána a zøejmì podepsána dne 10. 11. 1998. To v¹ak bylo ji¾ v dobì, kdy na majetek spoleènosti A. È. T., a. s. v l. byl prohlá¹en konkurs. Dodateènì po nìkolika mìsících (datum doruèení 6. 4. 1999), jak vyplývá z vyjádøení pracovnice správce danì podaném pøi ústním jednání u krajského soudu v souvisící vìci sp. zn. 31 Ca 53/2003, byl proto do ji¾ vyhotovených a podepsaných platebních výmìrù vepsán dal¹í údaj-jako pøíjemce rozhodnutí byl uveden správce konkursní podstaty spoleènosti A. È. T. a. s. v l. Takto vyhotovené platební výmìry byly následnì správci konkursní podstaty doruèeny. Tímto postupem byl poru¹en øádný procesní postup, kterým lze mìnit ji¾ jednou vydané rozhodnutí, èím¾ do¹lo i k poru¹ení èl. 2 odst. 2 a ve svém dùsledku i èl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Krajský soud podle názoru stì¾ovatele také nesprávnì zhodnotil jím tvrzenou nicotnost výzev vydaných dne 10. 12. 2001. Na obou výzvách je u podpisu osoby, která rozhodnutí vydala, uvedeno její jméno a pøíjmení a pod tím text správce danì . Podle § 32 odst. 2 písm. g) zákona o správì daní a poplatkù není oznaèení správce danì oznaèením funkce povìøeného pracovníka správce danì. Pojem správce danì je legální definicí uvedenou v § 1 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, oznaèující ty správní úøady, je¾ mají postupovat podle citovaného zákona. Stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas se závìrem krajského soudu, ¾e pokud pracovník správce danì nezastává ¾ádnou funkci, postaèuje uvést jeho jméno a pøíjmení a funkce být uvedena nemusí. Argumentuje-li krajský soud zákoníkem práce, pak tím spí¹e lze dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí je neplatné, nebo» je evidentní, ¾e vùbec nebylo vydáno povìøeným pracovníkem správce danì, který by vykonával nìjakou funkci. Jestli¾e zákon o správì daní a poplatkù vy¾aduje jako podstatnou nále¾itost rozhodnutí uvedení funkce povìøeného pracovníka správce danì a jestli¾e má být pojem funkce vylo¾en ve smyslu zákoníku práce, pak je zøejmé, ¾e zákon o správì daní a poplatkù k platnosti rozhodnutí po¾aduje, aby bylo vydáno a podepsáno nìkterým z tìch pracovníkù, kteøí vùbec vykonávají funkci-tedy øeditelem, jeho zástupcem nebo vedoucím oddìlení. Z tohoto hlediska trpí pøedmìtné výzvy dvìma vadami, kdy¾ nebyly vydány ¾ádným z pracovníkù, který by vykonával funkci a ¾ádná funkce na rozhodnutí ani uvedena není. Za nicotné pova¾uje stì¾ovatel výzvy i proto, ¾e opìt zcela nesprávnì oznaèují daòového dlu¾níka. Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e po¾adavek § 32 odst. 2 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù na pøesné oznaèení pøíjemce je nutno vylo¾it tak, ¾e pøesnì má být oznaèen jak ruèitel, vùèi nìmu¾ rozhodnutí smìøuje, tak i daòový dlu¾ník, jeho¾ daòový nedoplatek má být ruèitelem uhrazen. Stì¾ovatel v¹ak nikdy za daòový závazek spoleènosti A., a. s. neruèil a ¾ádná taková spoleènost ani nikdy neexistovala. Vedle toho je v¹ak nicotnost uvedených výzev zpùsobena i tím, ¾e vùbec neexistuje platné rozhodnutí, kterým by byla ulo¾ena daòová povinnost pùvodnímu daòovému dlu¾níku (A. È. T., a. s. v l.). Dále krajský soud podle stì¾ovatele nesprávnì zhodnotil i jím tvrzenou nicotnost exekuèního pøíkazu. Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e finanèní úøad není oprávnìn vést proti ruèiteli exekuci zpùsobem uvedeným v § 73 odst. 6 písm. a) zákona o správì daní a poplatkù, a to z dùvodu, ¾e tento zpùsob exekuce je mo¾ný pouze vùèi daòovým dlu¾níkùm a nikoli daòovému ruèiteli. Vzhledem k tomu, není finanèní úøad oprávnìným správcem danì a rozhodnutí postrádá oznaèení oprávnìného správce danì, který rozhodnutí vydal , zpùsobuje to neplatnost rozhodnutí podle § 32 odst. 7 citovaného zákona. Krajský soud nesprávnì zhodnotil námitku stì¾ovatele, ¾e daòového ruèitele nelze pova¾ovat za daòového dlu¾níka. Je-li podle § 57 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù daòovým dlu¾níkem ka¾dý, kdo je povinen platit daò, pak tato skuteènost neznamená, ¾e stì¾ovatel je daòovým dlu¾níkem. Stì¾ovatel toti¾ není povinen platit daò, nýbr¾ daòový nedoplatek jiné osoby, jak vyplývá z textu odst. 5 citovaného ustanovení. Tomu, ¾e stì¾ovatel není daòovým dlu¾níkem, ostatnì svìdèí i pùvodní znìní § 72 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù a rovnì¾ souèasné znìní § 73 odst. 8, 9 a 10 citovaného zákona, kde je daòový dlu¾ník i ruèitel jasnì rozli¹ován. Jestli¾e tedy § 73 odst. 6 písm. a) citovaného zákona umo¾òuje vést exekuci pøikázáním pohledávky na penì¾ní prostøedky daòových dlu¾níkù na úètech vedených u bank, odporuje zákonu, aby finanèní úøad vedl tento zpùsobe exekuce vùèi stì¾ovateli, který není daòovým dlu¾níkem, nýbr¾ daòovým ruèitelem. Podle stì¾ovatele je exekuèní pøíkaz neplatný (nicotný) i proto, ¾e vùbec neexistuje platný exekuèní titul, kdy¾ neplatností (nicotností) trpí jak platební výmìry vùèi pùvodnímu daòovému dlu¾níku, tak výzvy k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem. V¹echna tato rozhodnutí spoleènì pova¾uje stì¾ovatel za exekuèní titul. Krajský soud podle stì¾ovatele také nesprávnì zhodnotil námitku stì¾ovatele, ¾e mu dodnes nebyla výzva podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù doruèena. Mezi stì¾ovatelem a finanèním úøadem je nesporné, ¾e tato výzva byla doruèena stì¾ovateli a nikdy nebyla doruèena jeho daòovému poradci. Z dokumentù pøedlo¾ených krajskému soudu vyplývá, ¾e ji¾ od roku 1997 byl za stì¾ovatele oprávnìn jednat samostatnì pøedseda pøedstavenstva a ¾e jím byl zvolen právì Ing. L. B., tedy osoba, která plnou moc daòovému poradci udìlila. To, ¾e tato skuteènost nebyla zapsána do obchodního rejstøíku, nemù¾e na platnosti plné moci nic mìnit, nebo» zápis zpùsobu jednání za spoleènost a zápis osob, které jsou èleny pøedstavenstva, do obchodního rejstøíku je tolik deklaratorní. Stì¾ovatel odmítá názor krajského soudu, ¾e je významné, ¾e pøedlo¾il finanènímu úøadu dokumenty svìdèící o platnosti plné moci a¾ v roce 2004. Finanèní úøad toti¾ nikdy døíve stì¾ovatelem pøedlo¾enou plnou moc nezpochybnil a stì¾ovatel oprávnìnì vycházel z pøedpokladu, ¾e finanèní úøad nemá o platnosti plné moci pochybnosti. Stì¾ovatel opakovanì poukazuje na skuteènost, ¾e finanèní úøad ve v¹ech dal¹ích daòových øízeních svá rozhodnutí doruèoval jak stì¾ovateli, tak i jeho daòovému poradci, napø. exekuèní pøíkaz ze dne 13. 5. 2003 obdr¾el daòový poradce dne 21. 5. 2003 a stì¾ovatel dne 25. 11. 2003, rozhodnutí o opravì zøejmých omylù a nesprávností ze dne 9. 6. 2003 a ze dne 26. 6. 2003 a rozhodnutí o námitce ze dne 27. 6. 2003 obdr¾el pouze daòový poradce a stì¾ovatel je neobdr¾el. Za nesprávný oznaèil stì¾ovatel i odkaz krajského soudu na princip materiální publicity zápisù v obchodním rejstøíku, proto¾e podle pøesvìdèení stì¾ovatele je princip materiální publicity principem chránícím dobrou víru v soukromoprávních vztazích a jeho pou¾ití ve veøejnoprávním vztahu mezi státem a stì¾ovatelem není na místì. Navíc v okam¾iku, kdy byla finanènímu úøadu pøedlo¾ena plná moc udìlena za stì¾ovatele pouze pøedsedou pøedstavenstva, musela vzniknout u finanèního úøadu pochybnost, zda skuteènì zápis v obchodním rejstøíku odpovídá skuteènosti, a proto nemù¾e s odkazem na dobrou víru v zápis a priori vycházet z domnìnky, ¾e pøedlo¾ená plná moc je neplatná a neuèinit nic pro zji¹tìní skuteèného stavu vìci. Stì¾ovatel v této souvislosti poukázal i na skuteènost, ¾e právo na právní pomoc v (jakémkoli) øízení je jedním ze základních lidských práv a svobod (èl. 37 odst. 2 Listiny základních práv a svobod) a ¾e pøi pou¾ívání a výkladu pøíslu¹ných zákonných ustanovení toto základní právo omezujících je tøeba ¹etøit podstaty a smyslu tohoto základního práva (èl. 4 odst. 4 Listiny základních práv a svobod). Stì¾ovatel je s odkazem na citované èlánky nucen konstatovat, ¾e nepøimìøenì pøísným výkladem pøíslu¹ných zákonných ustanovení se cítí být dotèen na jednom ze svých ústavnì zaruèených práv. Podle názoru stì¾ovatele krajský soud rovnì¾ nesprávnì zhodnotil námitku týkající se prekluze práva na zaplacení daòového nedoplatku. Stì¾ovatel je názoru, ¾e vydání platebního výmìru není úkonem smìøujícím k vymìøení, ale je tímto vymìøením a s vymìøením danì zákon z hlediska plynutí lhùt nespojuje stejné následky jako s úkonem smìøujícím k vymìøení danì. Jestli¾e podle § 4 odst. 3 zákona è. 212/1992 Sb. je k pøetr¾ení prekluzivní lhùty nutný úkon k vymìøení nebo vymáhání danì, pak takový úkon uèinìn nebyl, a proto do¹lo k prekluzi práva vymáhat daòový nedoplatek a v dùsledku toho zaniklo i ruèení ulo¾ené stì¾ovateli zákonem. Vzhledem ke v¹emu uvedenému stì¾ovatel navrhl, aby rozsudek krajského soudu byl zru¹en.
Finanèní úøad ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e pøedkládá pøíkaz øeditele è. j. 210188/95 ze dne 1. 7. 1995, který øe¹í zmocnìní k podepisování písemností na Finanèním úøadu v Moravské Tøebové, z nìho¾ je zøejmé, ¾e podepsaná pracovnice finanèního úøadu byla oprávnìna podepsat písemnosti napadené stì¾ovatelem, tj. výzvy k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem. Toto vyplývá z bodu 4 èlánku Správce danì referátu majetkových daní, pokut a poplatkù . Z uvedeného pøíkazu rovnì¾ vyplývá, ¾e s výjimkou vedoucích pracovníkù finanèního úøadu jsou ostatní pracovníci oznaèováni jako správce danì. K námitce týkající se exekuèního titulu dolo¾il finanèní úøad, ¾e exekuèním titulem v pøedmìtné exekuci byly v souladu s § 73 odst. 4 písm. a) zákona o správì daní a poplatkù vykonatelné výkazy nedoplatkù. V ostatních bodech setrval finanèní úøad na svém vyjádøení k ¾alobì a ztoto¾nil se se závìry krajského soudu.
Stí¾ní bod, v nìm¾ stì¾ovatel namítal nesprávné právní posouzení jím tvrzené nicotnosti pùvodních rozhodnutí, která byla exekuèním titulem v exekuèním øízení, tj. platebních výmìrù finanèního úøadu ze dne 10. 11. 1998, è. 980000910 a è. 980000911, které byly vydány vùèi daòovému dlu¾níkovi-A. È. T., a. s. v l., Nejvy¹¹í správní soud neshledal opodstatnìným, i kdy¾ z jiného právního dùvodu ne¾ krajský soud. Exekuèním titulem v exekuèním øízení vedeném proti stì¾ovateli jako ruèiteli toti¾ není, jak tvrdí stì¾ovatel, platební výmìr vydaný vùèi daòovému subjektu, ani vykonatelný výkaz nedoplatkù, jak se mylnì domnívá finanèní úøad, ale je jím výzva ruèiteli k zaplacení splatného nedoplatku za dlu¾níka, který neuhradil ve stanovené lhùtì daò, která mu byla finanèním úøadem stanovena platebním výmìrem. V této souvislosti lze odkázat na konstantní judikaturu Ústavního soudu (nálezy ze dne 10. 7. 2001, sp. zn. IV. ÚS 445/2000 a sp. zn. IV. ÚS 448/2000, ze dne 12. 9. 2001, sp. zn. II. ÚS 445/2000 a ze dne 19. 3. 2002, sp. zn. I. ÚS 448/2000), v nich¾ je vyjádøen názor, ¾e ruèitelova povinnost splnit dluh za dlu¾níka-èemu¾ svìdèí samotná podstata institutu ruèení, se aktualizuje teprve tehdy, kdy¾ sám dlu¾ník svùj dluh vèas a øádnì nesplní, pøièem¾ a¾ výzvou urèenou ruèiteli se tento dozvídá o tom, ¾e dlu¾ník, za jeho¾ splnìní povinnosti clo zaplatit pøevzal ruèení, svùj dluh v konkrétní vý¹i nesplnil. Teprve touto výzvou je ruèiteli ukládána povinnost k zaplacení nedoplatku ve stanovené lhùtì, v konkrétní vý¹i za dlu¾níka, který jej sám v urèené lhùtì nezaplatil. Teprve tuto výzvu, a to pøes její oznaèení, je tak mo¾no pova¾ovat za rozhodnutí, vydané ve smyslu ustanovení § 32 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., která se tak stává v pomìru k ruèiteli pøi vymáhání nedoplatku exekuèním titulem, a ji¾ z tohoto dùvodu je tøeba ji hodnotit jako rozhodnutí materiální povahy . Proto¾e platební výmìr ukládající poplatníkovi povinnost zaplatit daò, v daném pøípadì z pøevodu nemovitostí, není exekuèním titulem pro daòovou exekuci vedenou proti ruèiteli, nemù¾e být v rámci soudního pøezkoumávání exekuèního pøíkazu vydaného vùèi stì¾ovateli, který je jako nabyvatel podle § 8 odst. 1 písm. a) zákona è. 357/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, ruèitelem, posuzována nicotnost takového platebního výmìru. Odkaz stì¾ovatele na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 13. 4. 2004, è. j. 5 A 99/2001-54 je jednak s ohledem na tento právní názor bezpøedmìtný a jednak nepøípadný, proto¾e se v dané vìci nejednalo o exekuèní øízení, ale o obnovu øízení ve vìci vymìøení celního dluhu ruèiteli.
Nedùvodný je podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu i dal¹í stí¾ní bod, v nìm¾ stì¾ovatel namítal nicotnost výzev ze dne 10. 12. 2001 k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem vydaných podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù z dùvodu, ¾e v rozporu s § 32 odst. 2 písm. g) zákona o správì daní a poplatkù v nich není oznaèena funkce povìøeného pracovníka správce danì a v rozporu s § 32 odst. 2 písm. c) citovaného zákona je v nich nesprávnì oznaèen dlu¾ník, pøièem¾ po¾adavek pøesného oznaèení pøíjemce je nutno vylo¾it tak, ¾e pøesnì má být oznaèen jak ruèitel, tak i daòový dlu¾ník.
Je nesporné, ¾e jednou ze základních nále¾itostí uvedených v ustanovení § 32 odst. 2 písm. g) zákona o správì daní a poplatkù je vedle vlastnoruèního podpisu s uvedením jména a pøíjmení povìøeného pracovníka správce danì i uvedení jeho funkce. V ¾ádném právním pøedpisu v¹ak není obsa¾ena úprava, o jakou funkci se má jednat. Z citovaného ustanovení ale lze nepochybnì dovodit, ¾e podepsat rozhodnutí v daòovém øízení mù¾e jen ten pracovník správce danì, který je k takovému podepisování oprávnìn podle jeho pøíslu¹ných interních pøedpisù. Stì¾ovatel nezpochybnil oprávnìnost Z. È. podepsat pøedmìtné výzvy, ale namítal, ¾e oznaèení správce danì není oznaèením funkce povìøeného pracovníka správce danì. Z pøíkazu øeditele Finanèního úøadu v Moravské Tøebové è. 2/1995 Zásady pro podepisování písemnosti , který platil od 1. 7. 1995, vyplývá, ¾e k podepisování písemností byli, s výjimkou vedoucích pracovníkù, oprávnìni pracovníci finanèního úøadu oznaèováni jako správci danì. Toto oznaèení, i kdy¾ ponìkud zavádìjící, není oznaèením správce danì ve smyslu § 1 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, ale oznaèením funkce pracovníka, který nevykonává ¾ádnou vedoucí funkci. Tak tomu bylo i v daném pøípadì, a proto je tato námitka nedùvodná.
Pokud jde o druhý dùvod, který podle stì¾ovatele zpùsobuje nicotnost pøedmìtných výzev, je nutno vyjít z § 32 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, z nìho¾ vyplývá, ¾e pøíjemcem rozhodnutí je ten subjekt, kterému jsou daòovým rozhodnutím ukládána práva nebo povinnosti. Tomuto je také rozhodnutí doruèováno, s výjimkou pøípadù, kdy je na základì plné moci zastoupen, nebo» v takových pøípadech se rozhodnutí doruèuje zástupci (§ 17 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù). Pøíjemcem výzev k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem není subjekt, který má povinnost vymìøenou daò zaplatit, tj. v daném pøípadì pøevodce, nýbr¾ ruèitel, kterému, jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, je teprve výzvou podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù ukládána povinnost k zaplacení daòového nedoplatku. Pøesné oznaèení pøíjemce patøí nespornì podle § 32 odst. 2 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù mezi základní nále¾itost rozhodnutí, ale proto¾e pøevodce nemovitostí nebyl pøíjemcem rozhodnutí vydaného v daòovém øízení podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, nelze na nìj vztáhnout po¾adavek ve smyslu § 32 odst. 2 písm. c) citovaného zákona. Vada zpùsobující nicotnost rozhodnutí musí být takového druhu a intenzity, aby navodila stav, jako by zde ¾ádné rozhodnutí vùbec neexistovalo. Podle ustálené judikatury, jako¾ i závìrù právní vìdy, nicotnost (neexistenci) správního aktu zpùsobují vady øízení spoèívající napøíklad v rozhodování absolutnì nekompetentním orgánem, rozhodování podle právního pøedpisu, který byl pøede dnem rozhodnutí bez náhrady zru¹en, v absolutním nedostatku zákonem pøedepsané formy, v naprosté neurèitosti èi nesrozumitelnosti obsahu rozhodnutí a v dùsledku toho jeho nerealizovatelnosti nebo v absolutní nemo¾nosti plnìní obsahu rozhodnutí. V daném pøípadì Nejvy¹¹í správní soud sice hodnotí oznaèení pøevodce ve výzvách jako nepøesné, nicménì tato vada zdaleka nedosahuje záva¾nosti, aby mohla uèinit tyto výzvy nicotnými. Stì¾ovatel také po obdr¾ení výzev nerozporoval, ¾e by mu nebylo známo, koho je pod oznaèením A., a. s., L. 1378, È. T. tøeba rozumìt. Za této situace proto není mo¾no výzvy z dùvodù namítaných stì¾ovatelem hodnotit jako nicotné.
Rovnì¾ tak jako nedùvodný posoudil Nejvy¹¹í správní soud dal¹í stí¾ní bod týkající se jednak nemo¾nosti vést proti ruèiteli, který podle názoru stì¾ovatele není daòovým dlu¾níkem, exekuci podle § 73 odst. 6 písm. a) zákona o správì daní a poplatkù a jednak neexistence platného exekuèního titulu. Podle § 57 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù je daòovým dlu¾níkem ka¾dý, kdo je podle zvlá¹tního zákona povinen platit daò nebo vybranou a sra¾enou daò odvádìt. Aèkoliv tato zákonná definice pøímo indikuje, ¾e daòovým dlu¾níkem je poplatník, tj. ten, kdo je povinen daò platit, a plátce, tj. ten, kdo je povinen vybranou èi sra¾enou daò odvádìt, zahrnuje jak daòové subjekty, tak i jiné osoby povinné platit daò (napø. ruèitele). Za daòového dlu¾níka lze tedy pova¾ovat ka¾dý subjekt s daòovou povinností. V této souvislosti lze odkázat na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 1. 2004, è. j. 2 Afs 28/2003-48, v nìm¾ ji¾ byl vyjádøen právní názor, ¾e doruèením výzvy podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù se ruèitel stává daòovým dlu¾níkem, jemu¾ vzniká platební povinnost. Na správnosti tohoto závìru nemù¾e nic zmìnit ani to, ¾e zákon o správì daní a poplatkù, napø. v § 73 odst. 8, 9, 10 hovoøí o daòovém dlu¾níkovi i ruèiteli, nebo» se jedná o superfluum, které zbyteènì vyvolává nejasnosti. Vzhledem k závìru, ¾e ruèitel má postavení daòového dlu¾níka, není exekuèní pøíkaz nicotný, byla-li jím naøízena vùèi stì¾ovateli exekuce podle § 73 odst. 6 písm. a) zákona o správì daní a poplatkù.
K námitce stì¾ovatele, ¾e exekuèní pøíkaz je neplatný (nicotný) i proto, ¾e vùbec neexistuje platný exekuèní titul, kdy¾ neplatností (nicotností) trpí jak platební výmìry vùèi pùvodnímu daòovému dlu¾níku, tak výzvy k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem, pøièem¾ v¹echna tato rozhodnutí spoleènì pova¾uje stì¾ovatel za exekuèní titul, odkazuje Nejvy¹¹í správní soud na vý¹e vyjádøené právní názory týkající se platebních výmìrù ze dne 10. 11. 1998 a výzev ze dne 10. 12. 2001.
Proto¾e ji¾ vý¹e byly uvedeny dùvody, pro které je v pøípadì stì¾ovatele exekuèním titulem výzva podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, je nutno zaujmout stanovisko k dal¹ímu stí¾nímu bodu, v nìm¾ stì¾ovatel dovozuje, ¾e mu nebyly pøedmìtné výzvy øádnì doruèeny. Z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e dne 2. 7. 2001 udìlil stì¾ovatel plnou moc Ing. Z. U. pro ve¹keré úkony pøed správcem danì, s výjimkou danì z nemovitostí a reklamací dle § 53 zákona è. 337/92 Sb., o správì daní a poplatkù, v platném znìní a tato plná moc byla podepsána za stì¾ovatele Ing. L. B., pøedsedou pøedstavenstva. Podle výpisu z obchodního rejstøíku vedeného Krajským soudem v Hradci Králové byl v oddíle B, vlo¾ka 1039 zapsán dne 28. 12. 1993 stì¾ovatel jako právnická osoba. Následnì dne 24. 4. 1996 byl jako èlen pøedstavenstva zapsán Ing. L. B. a výmaz tohoto zápisu byl proveden 13. 12. 2002. Doruèení výzev ze dne 10. 12. 2001 finanèním úøadem stì¾ovateli dne 14. 12. 2001 a nikoliv Ing. Z. U., není podle Nejvy¹¹ího správního soudu nezákonným postupem, kdy¾ podle zápisu v obchodním rejstøíku platného ke dni doruèení výzev byl oprávnìn za stì¾ovatele podepisovat buï spoleènì pøedseda nebo místopøedseda a jeden èlen pøedstavenstva anebo pøedstavenstvem jmenovaný øeditel spoleènosti (není-li pøedsedou nebo místopøedsedou pøedstavenstva spoleènosti), a to na základì písemného zmocnìní. Podle uvedeného výpisu nebyl Ing. L. B. ze ¾ádného titulu oprávnìn sám podepisovat a tedy ani podepsat za stì¾ovatele plnou moc opravòující Ing. Z. U. k zastupování stì¾ovatele. Tvrzení stì¾ovatele, ¾e krajský soud nesprávnì zhodnotil jeho námitku, ¾e mu dodnes nebyla výzva podle § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù doruèena, je podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu zcela nedùvodné. Je toti¾ zcela neakceptovatelné pøesvìdèení stì¾ovatele, ¾e princip materiální publicity zápisù v obchodním rejstøíku je principem chránícím dobrou víru v soukromoprávních vztazích a jeho pou¾ití ve veøejnoprávním vztahu mezi státem a stì¾ovatelem není na místì. K této otázce zaujal shodný právní názor jak Nejvy¹¹í soud, tak i Ustavní soud a Nejvy¹¹í správní soud nemá dùvod ani ve vztahu k subjektùm veøejné správy se od tìmito soudy vyslovených právních názorù odchýlit. Nejvy¹¹í soud v rozsudku ze dne 11. 3. 2002, sp. zn. 33 Odo 804/2001 uvedl s odvoláním na § 27 odst. 2 obch. zák., ¾e Negativní stránka principu materiální publicity obchodního rejstøíku upravená v tomto ustanovení je pøitom formulována zcela objektivnì, nezávisí na zavinìní a pùsobí proti v¹em. Proto není podstatné, zda pøípadnou nesprávnost zápisu v obchodním rejstøíku zpùsobila sama osoba, které se zápis týká, nebo osoba jiná (napø. zakladatel obchodní spoleènosti), anebo rejstøíkový soud. Jakýkoli jiný výklad ustanovení § 27 odst. 2 vìta druhá obch. zák. by byl v rozporu s obsahem negativní stránky principu materiální publicity, která sleduje naplnìní jedné ze zásad, kterými se øídí obchodní zákoník (§ 1 odst. 2 obch. zák.)-zásady ochrany tøetích osob-nebo» by zákonem po¾adovanou objektivní ochranu nezaji¹»oval. Stejnì i Ústavní soud v nálezu ze dne 30. 1. 1997, sp. zn. IV. ÚS 285/96 vyslovil právní názor, ¾e Ustanovení § 27 odst. 2 poskytující ochranu tomu, kdo jedná v dùvìøe v zápis do obchodního rejstøíku, vyjadøuje pak princip "materiální publicity", resp. veøejné dùvìry (víry), jen¾ spoleènì s principem "formální publicity", vyplývajícím z ustanovení § 200c o. s. ø., se vztahuje nejen na úèastníky øízení, ale i na rozhodující soudní orgán . Jednal-li v daném pøípadì finanèní úøad v dùvìøe v zápis do obchodního rejstøíku, nelze z nièeho dovozovat, ¾e u nìj mìla vzniknout pochybnost o tom, zda zápis v obchodním rejstøíku odpovídá skuteènosti. Naopak byl to stì¾ovatel, který mìl pøi pøedlo¾ení plné moci podepsané zpùsobem, který nebyl v souladu se zápisem v obchodním rejstøíku, dolo¾it skuteènosti prokazující oprávnìnost Ing. L. B. plnou moc podepsat. V ¾ádném pøípadì nelze v této souvislosti dovodit poru¹ení èl. 37 odst. 2 a èl. 4 odst. 4 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina ), jak se sna¾í dovozovat stì¾ovatel. Podle èl. 37 odst. 2 Listiny má ka¾dý právo na právní pomoc v øízení pøed soudy, jinými státními orgány èi orgány veøejné správy, a to od poèátku øízení. Hlavní význam práva na právní pomoc je v tomu odpovídající veøejnoprávní povinnosti orgánù uvedených v citovaném èlánku nebránit úèastníku øízení, aby v øízení vyu¾íval právní pomoci. Podle citovaného èlánku tak ¾ádný z uvedených orgánù nesmí bránit oprávnìnému zástupci poskytujícímu právní pomoc, aby se úèastnil øízení, aby v øízení jednal jménem zastoupeného, zejména, aby jeho jménem podával návrhy, nesmí bránit zastoupenému, aby se v prùbìhu øízení se svým zástupcem radil, atd. O ¾ádnou takovou situaci se v daném pøípadì nejednalo. Zcela nepøípadné je tvrzení stì¾ovatele o poru¹ení èl. 4 odst. 4 Listiny, nebo» tento èlánek obsahuje obecné interpretaèní pravidlo pro tvorbu právních pøedpisù i výklad a aplikaci ustanovení o mezích základních práv a svobod.
Poslední stí¾ní bod týkající se prekluze práva na zaplacení daòového nedoplatku podle § 4 odst. 3 zákona è. 212/1992 Sb. je zcela nedùvodný. Otázky, které v této souvislosti krajský soud øe¹il, tj. zda do¹lo èi nedo¹lo k zániku práva na zaplacení danì a zda úkonem smìøujícím k vymìøení danì je i úkon, kterým správce danì daò stanoví, jsou pro posouzení tohoto jak ¾alobního, tak shodného stí¾ního, bodu zcela právnì irelevantní. Navíc pøi jejich øe¹ení nebylo vùbec rozli¹ováno mezi promlèením a prekluzí jako mezi dvìma naprosto rozdílnými právními instituty. Citované ustanovení stanovilo, ¾e daò nelze vymìøit ani vymáhat po uplynutí tøí let od konce kalendáøního roku, v nìm¾ byl poplatník nebo plátce povinen podat pøiznání nebo hlá¹ení, popø. dlu¾ník srazit daò nebo zálohu na tuto daò, zatímco zákon ÈNR è. 337/1992 Sb. v § 70 odst. 1 stanovil, ¾e právo vybrat a vymáhat daòový nedoplatek se promlèuje po ¹esti letech po roce, v kterém se stal tento nedoplatek splatným. Ze srovnání textù tìchto citovaných ustanovení vyplývá, ¾e jsou v rozporu. Proto¾e se jednalo o právní pøedpisy stejné právní síly a zákon è. 212/1992 Sb. byl právním pøedpisem Èeské a Slovenské federativní republiky (dále jen ÈSFR ) a zákon è. 337/1992 Sb. právním pøedpisem Èeské republiky, bylo tøeba od 1. 1. 1993 postupovat podle èl. 2 ústavního zákona è. 4/1993 Sb., podle nìho¾ v pøípadì rozporu mezi právními pøedpisy Èeské republiky vydanými pøed zánikem ÈSFR a pøedpisy uvedenými v èl. 1 odst. 1 (tj. ústavní zákony, zákony a ostatní právní pøedpisy Èeské a Slovenské Federativní Republiky platné v den zániku Èeské a Slovenské Federativní Republiky) té¾e právní síly se postupuje podle právního pøedpisu Èeské republiky. Z tìchto dùvodù má zákon o správì daní a poplatkù pøijatý dne 5. 5. 1992 bývalou Èeskou národní radou pøednost pøed zákonem è. 212/1992 Sb., který v dùsledku toho nelze aplikovat, tak¾e otázka prekluze práva na zaplacení daòového nedoplatku ve smyslu § 4 odst. 2 zákona è. 212/1992 Sb. je zcela bezpøedmìtná.

References: soud 
 soud 
 § 57
 soud 
 soud 
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 § 32
 soud 
 § 32
 soud 
 § 32
 § 57
 § 8
 soud 
 soud 
 § 73
 soud 
 § 27
 soud 
 soud 
 § 70
 § 57
 § 73
 § 32
 soud 
 § 32
 § 1
 soud 
 § 32
 soud 
 § 73
 § 32
 soud 
 § 57
 § 72
 § 73
 § 73
 soud 
 § 57
 soud 
 § 4
 § 73
 soud 
 § 32
 § 8
 § 57
 § 32
 § 32
 § 32
 § 1
 § 32
 § 57
 § 32
 § 57
 § 32
 soud 
 soud 
 § 73
 § 57
 § 57
 § 73
 § 73
 soud 
 § 57
 § 53
 soud 
 § 57
 soud 
 soud 
 soud 
 § 27
 § 27
 soud 
 § 27
 § 200
 § 4
 soud 
 § 70
 § 4