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Timestamp: 2019-02-22 12:22:43+00:00

Document:
Resolución Vinculante de DGT, V5185-16, 30-11-2016 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V5185-16 de 30 de Noviembre de 2016
Núm. Resolución: V5185-16
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 10 y 11.
LIRPF Ley 35/2006 art 19.
Si es posible efectuar una declaración rectificativa del ejercicio 2013 y otra del ejercicio 2014, imputando el gasto al periodo al que realmente corresponde (y cuyas declaraciones del Impuesto sobre Sociedades resultaron a ingresar), aunque su registro contable se haya producido en un periodo posterior, es decir, en el ejercicio 2015, aunque contra reservas, por la naturaleza del gasto relativo a ejercicios anteriores, que se corresponde con las cotizaciones de los ejercicios 2013 y 2014.
Si, las repercusiones que se derivan a efectos de la tributación en el Impuesto sobre Sociedades del acuerdo adoptado por la entidad de no exigir a los trabajadores afectados la cuota obrera que se contiene en la regularización puesta de manifiesto correspondiente a los ejercicios 2013 y 2014, tiene la consideración de gasto fiscalmente deducible, o si procede practicar un ajuste positivo al resultado contable por el importe de la cuota obrera que asumen la entidad, y el ejercicio en que debe practicarse.
En cuanto a la obligación de retener, se plantea la entidad la obligación de considerar mayor rendimiento del trabajo, el importe de la cuota obrera asumida por la empresa, y mayor gasto fiscalmente deducible para el trabajador del incremento de las cotizaciones a la Seguridad Social.
Se consulta, si debe considerarse un concepto devengado en ejercicios anteriores, o del ejercicio en curso. Y sobre la obligación de retener sobre la cuota obrera asumida por la entidad que correspondería abonar a cada trabajador, y en su caso, el tipo de retención aplicable. En concreto, si le resulta de aplicación el tipo fijo del 15% (por la consideración de atrasos), o si por el contrario se aplica sobre el rendimiento el tipo de retención que proceda en el ejercicio en que se abonan.
Por último , se consulta la forma en que deben declararse en el modelo 190, la cuota obrera asumida por la empresa relativa a 2013 y 2014, y como debe constar este concepto en el certificado de retenciones de los rendimientos del trabajo que se elabore relativo al ejercicio 2015, de cada trabajador que se vea afectado por esta regularización.
La entidad consultante es una agencia pública empresarial, que nació en el año 1989 para ayudar al desarrollo de las políticas de patrimonio cultural. Se creó como servicio administrativo sin personalidad jurídica propia dependiente de la Consejería de Cultura a través de la Dirección General de Bienes Culturales, ejerciendo actuaciones en materia de protección, investigación, difusión, conservación y restauración del patrimonio histórico y sus instituciones, competencia exclusiva de la Comunidad Autónoma.
Tras 18 años de intensa actividad en el ámbito de la gestión y tutela del patrimonio cultural, razones de agilidad y eficacia administrativa han hecho aconsejable su transformación institucional mediante su configuración como órgano con personalidad jurídica independiente, y dotarse así de una organización y gestión más flexible y actual.
Por lo anterior, se creó mediante Ley la entidad consultante, como entidad de derecho público de las previstas en el artículo 6.1.b) de la Ley 5/0983, de 19 de julio, General de la Hacienda Pública de la Comunidad Autónoma de Andalucía, con el fin de tutelar el patrimonio histórico, desarrollar investigaciones relativas al mismo, así como otras funciones que en razón de sus fines le encomienden. El artículo 1 de sus Estatutos señala que, es una agencia pública empresarial de las previstas en el artículo 54.2.b) de la Ley 9/2007, de 22 de octubre, de la Administración de la Junta de Andalucía, goza de personalidad jurídica propia, plena capacidad jurídica y de obrar para el cumplimiento de sus fines, así como patrimonio y administración propios.
El patrimonio de la entidad estará integrado por los bienes y derechos que se le adscriban, por los que adquiera en el curso de su gestión y por aquellos otros que se le adscriban o cedan en el futuro por cualquier persona pública o privada y en virtud de cualquier título.
Por lo que respecta a las fuentes de financiación recibidas, la mayor parte de la actividad desarrollada por la entidad consultante viene retribuida en la actualidad, en su condición de ente instrumental de la Administración Autonómica, por lo que recibe transferencias de financiación, de explotación o capital, con cargo a aportaciones del presupuesto, y a través de encomiendas de gestión.
En ejecución de las actuaciones encomiendas, incurre en una serie de gastos que son reembolsados por la Administración competente mediante las correspondientes transferencias de fondos.
Adicionalmente, la entidad consultante presta servicios a otras Administraciones Públicas y entidades públicas y privadas por los que recibe la correspondiente contraprestación.
Finalmente, presta determinados servicios a la ciudadanía en general a título gratuito por los que no percibe ninguna contraprestación.
Entre los motivos por los que se constituye la entidad no se atienen a la obtención de beneficios lo que encarecería el coste de las actuaciones cuya gestión se le encomienda.
En fecha 7 de junio de 2013 se elevó consulta a la Dirección Provincial de la Seguridad Social, mediante la cual se solicitaba pronunciamiento sobre la base de cotización de los empleados públicos a la vista de la reducción salarial establecida para el empleado público andaluz para el ejercicio 2013, en la Ley 3/2012, de 21 de septiembre, de Medidas Fiscales, Administrativas, Laborales y en materia de Hacienda Pública para el reequilibrio económico financiero de la Junta de Andalucía en sus artículos 17 y 24. Se recibió contestación a la misma, afirmando que la reducción salarial prevista en la mencionada normativa debía tomarse en cuenta a efectos de la determinación de la base de cotización. Finalmente, en el año 2015, se recibió un escrito de la Dirección Provincial, en el que se procede a revocar la notificación anterior, de manera que considera que a efectos de cotizaciones, aunque haya reducción salarial, se debe mantener a efectos de cotizaciones la base correspondiente a 2010.
Este cambio de criterio conlleva la regularización de las cotizaciones de los ejercicios 2013 y 2014, para cuya deuda, la TGSS concede facilidades de ingreso, y exime de recargos puesto que se trata de un cambio de criterio de la Dirección Provincial.
Este nuevo criterio conlleva para la entidad la regularización de las cotizaciones de los ejercicios 2013 y 2014 de los trabajadores que cotizan por debajo de la base máxima, y cuyo coste asume en su integridad la propia entidad, es decir, que no va a repercutir el importe de la cuota obrera regularizado a los trabajadores.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88 aparatado 1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), “los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda”. Por tanto, la presente contestación no se pronunciará sobre las cuestiones planteadas en relación al modelo 190. No obstante, se sugiere la indicación a la entidad consultante de que para aclarar cualquier duda sobre la forma de cumplimentar el modelo 190 se dirijan al Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por tratarse de un asunto de su competencia.
El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece:
‘’1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.
Respecto a la posibilidad de rectificar las declaraciones de ejercicios anteriores, el artículo 122 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria (en adelante, LGT), establece:
(…)’’.
Por su parte, el apartado 3 del artículo 120 de la LGT, establece:
El artículo 11 de la LIS establece, como regla de imputación general de ingresos y gastos, el principio de devengo. No obstante, en el caso de que un gasto se impute contablemente en un período impositivo posterior a aquel en el que se produce su devengo, dicho gasto podrá deducirse fiscalmente en tal período posterior, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido de imputar el gasto al período impositivo correspondiente a su devengo, de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 11.3 de la LIS, para lo cual deberá tenerse en consideración el instituto de la prescripción.
En el caso que nos ocupa, en la medida en que la entidad consultante, de acuerdo con la NRV 22ª del PGC, contabilice un gasto en la cuenta de reservas en el ejercicio 2015, este gasto será deducible en el período impositivo de contabilización (2015), siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiese correspondido por aplicación de la regla de imputación temporal general (devengo).
Respecto a las cotizaciones a la Seguridad Social, procede transcribir aquí el contenido de lo establecido en el artículo 22 del Reglamento General sobre Cotización y Liquidación de otros derechos de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre (BOE del 25 de enero de 1996), donde se dispone lo siguiente:
Por lo tanto, conforme a lo establecido en el párrafo tercero del artículo 22.4 del Reglamento General sobre Cotización y Liquidación de otros derechos de la Seguridad Social respecto a la aportación de los trabajadores no descontada en su momento, da lugar a que esa parte de las cotizaciones resulte también a cargo del empresario, por lo que tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible para la consultante siempre que se cumplan el resto de requisitos para su deducción.
En lo que al Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas se refiere se plantea, respecto a la obligación de retener, si debe considerarse un mayor rendimiento del trabajo el importe de la cuota obrera asumida por la empresa, y mayor gasto fiscalmente deducible para el trabajador del incremento de las cotizaciones a la Seguridad Social.
Dicho lo anterior procede señalar al respecto que el artículo 19.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), determina que “tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 300 euros anuales”.
Evidentemente, la consideración de gasto deducible de las cotizaciones a la Seguridad Social solo puede predicarse respecto a la aportación de los trabajadores (que se descuenta de sus retribuciones al hacerlas efectivas) y nunca respecto a la de los empresarios, en cuanto esta aportación no comporta gasto alguno para los trabajadores al no ser a su cargo.
Pues bien, desde esa misma perspectiva, la operatividad de lo establecido en el párrafo tercero del artículo 22.4 del Reglamento General sobre Cotización y Liquidación de otros derechos de la Seguridad Social respecto a la aportación de los trabajadores no descontada en su momento —si no efectuase el descuento en dicho momento no podrá realizarlo con posterioridad, quedando obligado a ingresar la totalidad de las cuotas a su exclusivo cargo—, en cuanto también comporta que no se produce un gasto por parte del trabajador, da lugar a que esa parte de las cotizaciones también a cargo del empresario no tenga la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del trabajo.
Por último, debe igualmente señalarse que el coste que conlleva la regularización de las cotizaciones de los ejercicios 2013 y 2014, que es asumido en su integridad por la propia entidad, no constituye un mayor rendimiento del trabajo para los trabajadores afectados.
Ley 3/2012 de 21 de Sep C.A. Andalucía (Medidas Fiscales, Administrativas, Laborales y en materia de Hacienda Pública para el reequilibrio económico-financiero) VIGENTE
Boletín: Boletín Oficial de la Junta de Andalucía Número: 192 Fecha de Publicación: 01/10/2012 Fecha de entrada en vigor: 02/10/2012 Órgano Emisor: Presidencia
D.F. 3ª. Desarrollo y ejecución.
D.F. 2ª. Adjuntos del Defensor del Pueblo.
D.F. 1ª. Modificación de la Ley 4/1986, de 5 de mayo, del Patrimonio de la Comunidad Autónoma de Andalucía.
Órgano: Sg De Impuestos Sobre La Renta De Las Personas Físicas Fecha: 25/02/2016 Núm. Resolución: V0770-16
Resolución Vinculante de DGT, V1896-15, 16-06-2015
Órgano: Sg De Impuestos Sobre Las Personas Jurídicas Fecha: 16/06/2015 Núm. Resolución: V1896-15
Resolución Vinculante de DGT, V2983-17, 20-11-2017
Órgano: Sg De Impuestos Sobre La Renta De Las Personas Físicas Fecha: 20/11/2017 Núm. Resolución: V2983-17

References: Resolución 
 artículo 6
 artículo 1
 artículo 54
 artículo 88
 artículo 10
 artículo 122
 artículo 120
 artículo 11
 artículo 11
 artículo 22
 Real Decreto 
 artículo 22
 artículo 19
 artículo 22

Resolución 

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