Source: http://www.elnotario.es/opinion/9165-el-impuesto-de-actos-juridicos-documentados-en-los-prestamos-hipotecarios-estado-de-la-cuestion
Timestamp: 2020-05-29 15:36:50+00:00

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Hace unos años nadie podía pensar que el Impuesto de Actos jurídicos Documentados (en adelante AJD) de los préstamos hipotecarios pudiera convertirse en tema de portada, causar una grave crisis del Tribunal Supremo y provocar un Decreto Ley precedido de rueda de prensa del Presidente del Gobierno. Pero el vértigo en el que ha caído el crédito hipotecario tras la crisis tiene estas cosas.
Aunque lo que pretende este artículo es explicar cómo estamos ahora tras importantes cambios, es necesario saber cómo hemos llegado aquí.
Repaso al “culebrón” del AJD
El artículo 29 de la Ley ITPAJD decía: “Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”. El artículo 68.2 de Reglamento del Impuesto establecía que el sujeto pasivo en los préstamos hipotecarios era el deudor. La Sala 3ª del Tribunal Supremo tenía una jurisprudencia consolidada declarando que de acuerdo con la Ley el sujeto pasivo era el deudor, y que por tanto el artículo 68.2 no era ilegal. El Tribunal Constitucional había declarado que eso mismo no era contrario al principio de capacidad contributiva de la Constitución.
El problema empezó cuando la STS 23 de diciembre de 2015 (Sala 1ª), tras anular por abusiva la cláusula que trasladaba los gastos e impuestos al deudor, dio a entender que el sujeto pasivo era la entidad prestamista. Esto dio lugar a miles de reclamaciones, aunque las resoluciones de tribunales no siempre favorecían a los deudores. Todo pareció volver a su cauce cuando la misma Sala 1ª, en STS 15 de marzo de 2018, dijo que se había malinterpretado la sentencia y adecuó su doctrina a la de la Sala 3ª. Pero en esto llegó la sorprendente STS de la Sala 3ª de 16 de octubre de 2018 que, rectificando su criterio anterior, declaró que debía pagar el prestamista y que el artículo 68.2 era nulo.
"La anulación del Reglamento se proyectaba no solo hacia el futuro sino hacia el pasado, abriendo la posibilidad de reclamaciones a las Haciendas Autonómicas, a los Bancos o incluso al Estado"
Los efectos de esta sentencia eran difíciles de prever: aunque el artículo 73 LJCA prevé que la anulación de un reglamento no afecta a “actos administrativos firmes” se dudaba si podían considerarse firmes las autoliquidaciones no recurridas o si los deudores podían reclamar por ingresos indebidos las de los últimos cuatro años. También era dudoso si las Haciendas autonómicas podrían después reclamar a los Bancos, o si -como anunciaban los anuncios de conocidos despachos- los deudores podrían reclamar directamente ellos. El perjuicio para las Haciendas Autonómicas era inmediato y grave y la incertidumbre para los bancos, enorme.
La argumentación de la sentencia era discutible (1) y no parecía tener en cuenta el principio de seguridad jurídica -artículo 9.3 de la Constitución- al modificar una doctrina reiterada que había confirmado la legalidad del precepto reglamentario. Menos aún cuando después de la avalancha de reclamaciones judiciales, la Sala 1ª parecía haber puesto fin al problema al alinearse con la Sala 3ª. Y mucho menos aún cuando la anulación del Reglamento se proyectaba no solo hacia el futuro sino hacia el pasado, abriendo la posibilidad de reclamaciones a las Haciendas Autonómicas, a los Bancos o incluso al Estado. Además, no parecía que con esa doctrina se contribuyera a la justicia. El Tribunal Supremo partía de que la hipoteca se establece a favor del banco y que por tanto el impuesto lo debe pagar él. Pero la realidad es que -como dijo después el pleno- el préstamo hipotecario es una unidad y beneficia también al deudor al permitirle obtener un crédito a largo plazo y a interés menor (hoy 2,18% frente al 8,74% de los préstamos personales). Además, la doctrina de la Sentencia no solo se aplicaba a consumidores (el reclamante en ese caso era un promotor). Finalmente ignoraba que desde el punto de vista económico, la atribución del impuesto en realidad es neutra para el prestatario. Si los Bancos pagan el impuesto, subirán el coste del préstamo a través de la comisión de apertura o el interés. La protección al consumidor no la da que el Banco pague el impuesto sino que exista competencia entre entidades financieras y que las ofertas sean sencillas y transparentes, de manera que sea fácil para el prestatario compararlas. No parece justo que los Tribunales cambien su criterio, alterando el reparto de costes que las partes tuvieron en cuenta en el momento de contratar. Mucho menos si el resultado más probable era que los contribuyentes termináramos soportando la devolución a miles de prestatarios (en buena parte promotores inmobiliarios) de un impuesto que sabían perfectamente que tenían que pagar cuando contrataron.
"Desde el punto de vista económico, la atribución del impuesto en realidad es neutra para el prestatario"
El pleno de la Sala 3ª del Tribunal Supremo, en una polémica y apretada votación y revocó la nueva doctrina (STS 27-11-2018) y volvió a decir a que el sujeto pasivo es el deudor. De manera casi inmediata se aprobó el Real Decreto-ley 17/2018 (en adelante RDL) que añadió al citado artículo 29 la siguiente línea: “Cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo al prestamista”. La pregunta es, ¿qué sucede ahora con los préstamos firmados antes y después de la reforma?
Préstamos firmados antes del 10 de noviembre
La STS 27 de noviembre de 2018 básicamente reitera los argumentos de la jurisprudencia anterior: el préstamo hipotecario se ha considerado siempre como un hecho imponible único, el negocio principal es el préstamo, y el adquirente en el préstamo es el deudor. Además, al existir un único negocio complejo, no cabe hablar de dos adquirentes ni acudir al criterio subsidiario del interesado, y hay que hacer una interpretación sistemática con los artículos 8 y 15 de la Ley -que para la modalidad de Transmisiones Patrimoniales expresamente prevén que el sujeto pasivo en los préstamos hipotecaros es el prestamista-.
Por tanto, como lo que hace el tribunal es interpretar la Ley, la nulidad del artículo 68.2 del Reglamento es irrelevante: tras la STS 27 de noviembre de 2018 se mantiene la doctrina del Tribunal Supremo de que el adquirente del artículo 29 de la Ley es el deudor, y por tanto el obligado al pago.
"Tras la STS 27 de noviembre de 2018 se mantiene la doctrina del TS de que el adquirente del artículo 29 de la Ley es el deudor, y por tanto el obligado al pago"
Una Sentencia de un Juzgado de Málaga posterior a la decisión del pleno pero anterior a la publicación de la sentencia se ha pronunciado en sentido contrario. Su principal argumento es que el Real Decreto es una interpretación auténtica de la norma anterior y por tanto debe aplicarse con carácter retroactivo. A pesar de la extensa argumentación en este sentido, la literalidad indica lo contrario pues su artículo único especifica que se aplicará “a los hechos imponibles devengados a partir de la entrada en vigor de este real decreto-ley.” Por si hubiera cualquier duda, en la justificación del Real Decreto se dice que “Se modifica el artículo 29 para determinar que el sujeto pasivo, cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, será el prestamista, estableciendo así una excepción a la regla general establecida en el párrafo primero del propio artículo 29”. Esto sí que puede considerarse una interpretación auténtica, pero justamente en el sentido contrario al pretendido: se dice que la atribución del carácter de sujeto pasivo al prestamista es una excepción, confirmando que como regla general el adquirente es el prestatario. La sentencia también apela al principio de favor debitoris, a la protección del consumidor y a los efectos de la nulidad de la cláusula de gastos que se considera abusiva por ser omnicomprensiva (en este sentido también la Sentencia del Juzgado de Instrucción nº 1 de Segovia de 26 de diciembre de 2018). Pero esta cuestión ya había sido resuelta por la STS 148/2018 de 15 de marzo y ha sido confirmado por las STS 23 de enero de 2018: la consecuencia de la desaparición por nulidad de la cláusula es la aplicación de las reglas vigentes en el momento de la contratación. Por tanto, una vez que el Tribunal Supremo ha vuelto a la doctrina tradicional, el pago de AJD en la cuota variable corresponde al deudor para todos los préstamos firmados antes del día 10 de noviembre de 2018.
"Plantea dudas también el efecto de la reforma sobre las reducciones que algunas Comunidades Autónomas establecían"
Quizás la excepción pudieran ser los préstamos firmados entre 16 de octubre y 10 de noviembre a los que se aplicará la fugaz doctrina contraria, pues la sentencia con la nueva doctrina no se había publicado en ese periodo.
Préstamos firmados a partir del 10 de noviembre de 2018
Con arreglo a la nueva redacción del artículo 29 LITPAJD, para estos préstamos el sujeto pasivo será el prestamista. El artículo 1.2 del Real Decreto-ley establece que seguirán exentas las hipotecas en las que el prestatario sea alguna de las personas o entidades incluidas en la letra A del artículo 45 (Estado, Iglesia, Cruz Roja….). Ignacio Gomá (2) se preguntaba por qué mantener esta exención cuando ahora beneficia al Banco y no a la entidad sin ánimo de lucro. Quizás la razón sea que a pesar de las manifestaciones grandilocuentes del Presidente (“nunca más los prestatarios volverán a pagar el impuesto”…) el Gobierno sí sabe que se va a repercutir el impuesto y por tanto que el no aplicarlo a determinadas personas permitirá a estas obtener condiciones más favorables. No hay que olvidar que entre las entidades exentas están también “Los partidos políticos con representación parlamentaria” (art. 45.I.A.f).
La norma también ha planteado el problema de que la Ley 20/1990 sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas exime a las cooperativas de crédito del pago de AJD -salvo el timbre- por “La constitución y cancelación de préstamos, incluso los representados por obligaciones”. Algunos piensan que la exención solo es aplicable a los préstamos recibidos por estas entidades pero se ha hablado de rectificar la norma para garantizar un mismo régimen para todas las entidades financieras.
Otra cuestión discutida es la modificación que se introduce en el Impuesto de Sociedades que impide a los Bancos deducirse el pago de ese impuesto como gasto. La finalidad es evitar que la modificación reduzca la recaudación, pero supone una actuación contraria a los principios generales del Impuesto que puede plantear dudas de constitucionalidad y hará que el Banco repercuta el gasto total al consumidor, como veremos.
"Es evidente que el impuesto se va a repercutir a los consumidores: lo dicen los economistas y lo sabe también el Gobierno"
Plantea dudas también el efecto de la reforma sobre las reducciones que algunas Comunidades Autónomas establecían para algunos préstamos, teniendo en cuenta circunstancias de los prestatarios y de la operación. Por ejemplo en Madrid, el tipo en los préstamos para adquisición de vivienda por persona física “será del 0,4 por 100 cuando el valor real del derecho que se constituya sea igual o inferior a 120.000 euros” y del 0,5 hasta 180.000 euros, en lugar del 0,75% ordinario. Como vemos, el beneficio no está condicionado a que el prestatario sea el sujeto pasivo, por lo que parece que debería aplicarse ese tipo bonificado. Entiendo que no cabrá alegar por la administración que la norma pretendía solo beneficiar al sujeto pasivo porque como hemos visto el Real Decreto-ley conserva las exenciones subjetivas aún después del cambio sujeto pasivo, y lo hace porque lo normal es que esto permita a estas personas obtener mejores condiciones del Banco.
La situación es distinta en otras autonomías. En Andalucía se prevé un tipo del 0,3% para “préstamos hipotecarios efectuados por contribuyentes menores de 35 años” para adquisición de vivienda habitual de valor inferior a 130.000 euros. Al hablar de “contribuyente” parece que se está refiriendo al sujeto pasivo, o así por lo menos lo interpreta la web de la Comunidad Autónoma. Ese es también el caso de Cataluña, en cuya web puede verse que el tipo reducido del 0,5% para “Préstamo hipotecario para la adquisición de la vivienda habitual de una persona de 32 años o menos” o de personas con discapacidad es solo para “hechos imponibles devengados hasta el 10 de noviembre de 2018”.
Como vemos, a pesar de los anuncios del Gobierno de que el Real Decreto Ley garantizaba la seguridad, se plantean bastantes incertidumbres. A estas habría que sumar la posibilidad de que la norma sea declarada inconstitucional por la inadecuada utilización del instrumento del Real Decreto, pues se podría poner en duda tanto la urgente necesidad como la posibilidad de regular a través de este la determinación del sujeto pasivo en un impuesto. También cabe la posibilidad de que los Bancos impugnen la norma ante el TJUE por colocar a los Bancos españoles en desventaja competitiva con los del resto de estados miembros.
"La reforma no mejora, ni mucho menos, la situación del consumidor. Si eso era lo que se pretendía, se debía haber eliminado el impuesto"
Sin embargo, a mi juicio, el mayor problema que plantea la regulación no es jurídico sino económico. Es evidente que el impuesto se va a repercutir a los consumidores: lo dicen los economistas (3) y lo sabe también el Gobierno, como he dicho antes. En consecuencia la situación de los deudores no mejoraría, pero la realidad es que va a empeorar. En primer lugar, porque como hemos visto en algunas comunidades autónomas se van a dejar de aplicar las reducciones. Aunque se mantuvieran, es probable que los Bancos establezcan ofertas uniformes para todos los prestatarios sin distinguir entre los colectivos beneficiados y los demás, en perjuicio de aquellos. En segundo lugar, porque la repercusión indirecta hará todo menos transparente. Las absurdas “amenazas” del Gobierno de vigilar que el impuesto no se traslade al deudor harán que los Bancos sean reticentes a repercutirlo en la comisión de apertura y se traducirá en subidas del tipo de interés. Por otra parte, al ser el impuesto menos visible el impuesto para el votante, será menos costoso políticamente subir el tipo o quitar las reducciones.
Es cierto que la intervención del legislador era necesaria para aclarar una norma mal redactada y que había provocado los vaivenes jurisprudenciales. Pero la reforma no mejora, ni mucho menos, la situación del consumidor. Si eso era lo que se pretendía, se debía haber eliminado el impuesto; si eso no era viable, se debía haber aclarado que el sujeto pasivo era el deudor y establecido una exención o un tipo reducido para los préstamos para adquisición de vivienda habitual, al menos por debajo de un determinado importe. Pero es evidente que es más fácil apuntarse tantos con un buen eslogan (“pagan los Bancos”) y echar la culpa al Tribunal Supremo que decir la verdad y reducir la presión fiscal.
(1) Ver por ejemplo, este post: https://hayderecho.expansion.com/2018/10/22/debe-el-ts-volver-a-su-doctrina-anterior-sobre-quien-paga-el-ajd/
(2) Blog Hay Derecho https://hayderecho.expansion.com/2018/11/12/impuesto-de-las-hipotecas-el-partido-se-prorroga/
(3) Vean esta explicación el blog Nada es Gratis: http://nadaesgratis.es/admin/la-sentencia-o-no-del-supremo-sobre-el-impuesto-en-las-hipotecas-y-la-ley-de-dalton
Palabras clave: Préstamo hipotecario, AJD, Sujeto pasivo.
Keywords: Mortgage loan, Stamp duties, Taxable person.
La deficiente redacción legal había planteado dudas sobre quién era el sujeto pasivo del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados en los préstamos hipotecarios. La Sala 3ª del Tribunal Supremo parecía haber clarificado la cuestión señalando que era el deudor. Sin embargo, una STS de la Sala 1ª de 2015 había renovado la discusión y la STS de 16 de octubre de 2018 cambió la doctrina de la Sala 3ª, creando una gran incertidumbre sobre los efectos retroactivos de la misma. Unas semanas después el pleno de la Sala 3ª volvió a la doctrina anterior, y de inmediato el Gobierno cambió la Ley atribuyendo la obligación al prestamista para los préstamos posteriores. Examinamos como queda finalmente la cuestión y las dudas que subsisten para concluir que no parece que los deudores estén en una situación mejor.
Flawed legal wording had raised some doubts about who was the taxable person liable for Stamp Duties on mortgage loans. The Third Chamber of the Supreme Court appeared to have clarified the issue by ruling that it was the debtor. However, a ruling by the First Chamber of the Supreme Court in 2015 had led to a resumption of the debate, and the Supreme Court's ruling of 16 October 2018 changed the Third Chamber's doctrine, creating a great deal of uncertainty regarding its retroactive effects. A few weeks later, the plenary session of the Third Chamber returned to the previous doctrine, and the Government immediately changed the law, making the lender the taxable person liable for subsequent loans. This article examines how the issue was finally resolved and the doubts that persist, and concludes that debtors do not appear to be in a better position.

References: artículo 29
 artículo 68
 artículo 68
 artículo 68
 artículo 73
 artículo 29
 artículo 68
 artículo 29
 artículo 29
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 artículo 29
 artículo 29
 artículo 29
 artículo 1
 artículo 45
 Real Decreto