Source: http://taxfin.pl/przekroczenie-diety-i-limitu-noclegowego-a-koszty-uzyskania-przychodow/
Timestamp: 2019-05-24 15:31:24+00:00

Document:
Przekroczenie diety i limitu noclegowego a koszty uzyskania przychodów - Portal Taxfin
Podróże służbowe to codzienność w działalności gospodarczej większości polskich przedsiębiorców. Problematyka zasad rozliczania, zwrotu kosztów przysługujących pracownikom, sposobów wyliczenia należności z tytułu delegacji krajowej czy zagranicznej jest nadal znacznym wyzwaniem pracodawców.
Niniejsza publikacja poświęcona zostanie wątpliwością związanym z możliwością rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów tzw. nadwyżki ponad dietę i limit noclegowy, tj. sytuacji w której pracownikowi przysługuje ze strony pracodawcy kwota stanowiąca przekroczenie limitów wyżywieniowych i noclegowych.
Rozważania należy rozpocząć od art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej zwana UoCIT”), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UoCIT.
Konsekwentnie, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).
W tym miejscu należy podnieść na szerokie stanowisko interpretacyjne dyspozycji art. 15 ust 1 UoCIT realizowane przez fiskusa[1], który wskazuje rozszerzająco, iż wydatek poniesiony przez podatnika stanowi dla niego koszt uzyskania przychodu, jeżeli spełnione zostaną następujące warunki:
Mając na uwadze powyższą regulacje a także interpretacyjne stanowiska Krajowej Administracji Skarbowej należy stwierdzić, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Jednocześnie, w szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.
Tym samym, do kosztów uzyskania przychodów podatnik podatku CIT ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Wskazać należy, iż zrealizowana przez Ustawodawcę konstrukcja treści dyspozycji art. 15 ust. 1 UoCIT pozostawia podatnikowi swobodną możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 UoCIT), pod warunkiem, że dokona oceny pod kątem celowości i wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. W mojej ocenie, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 UoCIT.
Naturalnie należy zwrócić szczególnie uwagę, iż użyte w analizowanym przepisie pojęcie „w celu osiągnięcia przychodu”, oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Jak wskazuje także orzecznictwo sądów administracyjnych[2], określony wydatek można uznać za koszt uzyskania przychodu, jeżeli między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Kancelaria pragnie zwrócić także uwagę, iż poprzez użyte w regulacji sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Tym samym, wydaje się, iż możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, tj. przy uwzględnieniu czy podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.
Regulacje Rozporządzenia
Prawa i obowiązki zarówno pracownika jak i pracodawcy związane z podróżami służbowymi, czy to krajowymi czy zagranicznymi uregulowane zostały w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, dalej zwane: Rozporządzeniem).
Na gruncie powyższego, zapewnienie świadczenia na rzecz pracowników, które przekracza limity wyżywienia (tj. kwota ponad wartość 30,00 PLN dla podróży krajowej lub ponad wartość wynikająca z Załącznika nr 1 do Rozporządzenia dla podróży zagranicznych) czy limity noclegowe (pond 600,00 PLN w podróży krajowej i lub ponad wartość wynikająca z Załącznika nr 1 do Rozporządzenia dla podróży zagranicznych) rozpatrywane jest jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.
Moim zdaniem, z uwagi na dyspozycje wskazanego art. 15 ust. 1 UoCIT, całość wartości świadczenia przekazywanego przez pracodawcę, pracownikom przebywającym w podróży służbowej tytułem diety czy zwrotu kosztu noclegowego, stanowi koszt uzyskania przychodów, niezależnie od przekroczenia wartości limitów Rozporządzenia.
W tym miejscu Kancelaria pragnie podkreślić, iż nie jest możliwym zakwalifikowanie wskazywanej ,,nadwyżki” wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, które ustawodawca wymienił – w art. 16 ust. 1 pkt 28 UoCIT – tj. w kosztach reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.
Niezależnie od faktu, iż UoCIT nie definiuje terminu „reprezentacja”, to zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą[3] celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Moim zdaniem, reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu wykreowania pozytywnego wizerunku podatnika. Tym samym można stwierdzić, iż działania o charakterze reprezentacyjnym podejmowane są w stosunku do podmiotów lub ich przedstawicieli zewnętrznych zatem pojęcie reprezentacji nie obejmuje natomiast tych działań podatnika (pracodawcy), które podejmowane są w stosunku do własnych pracowników.
Nie budzi wątpliwości, iż ,,podstawowe” wydatki pracownicze zaliczane są do kosztów podatkowych, jednak pod warunkiem, iż wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, zwrot kosztów podróży służbowych, zakwaterowania, ale mogą obejmować również inne wydatki ponoszone na rzecz pracowników takie świadczenia dotyczące wydatków na wyżywienia ponad limity Rozporządzenia podczas wyjazdów służbowych krajowych oraz zagranicznych.
Podróże służbowe pracowników przedsiębiorstwa są związane z osiąganiem przychodów przez pracodawcę, podejmowane są bowiem w celu realizacji zadań służbowych, a tym z kolei można przypisać zamiar, intencję podjęcia ich w celu uzyskania przychodu. Jednocześnie zauważyć należy, iż wydatki na pokrycie kosztów zagranicznych podróży służbowych nie zostały wymienione literalnie w art. 16 ust. 1 UoCIT, będącym katalogiem wydatków niestanowiących kosztów podatkowych. Jeśli zatem pracownik odbywa podróż służbową, która jest związana z osiągnięciem przychodu pracodawcy, dokonane wypłaty za czas tych podróży mogą zostać zaliczone przez przedsiębiorcę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z powołanym art. 15 ust. 1 UoCIT.
Końcowo, należy odnieść się także do art. 16 ust. 1 pkt 57 UoCIT, który stanowi, iż nie można uważać za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepozostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności ze stosunku pracy. Konsekwentnie, wydatki pracodawcy na świadczenia dla pracownika lub należności z tytułu zwrotu poniesionych kosztów będą stanowić koszty podatkowe pod warunkiem, że zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika
Autor – Mateusz Cedro, Senior Associate, ADN Podatki Sp. z o.o.
[1] TAK: m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2018 r., znak: 0111-KDIB2-3.4010.113.2018.1.APA.
[2] TAK: m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 29 maja 2018 r., sygn. akt: I SA/Gd 329/18.
[3] TAK: m.in. wyrok 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z zdnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt: II FSK 702/11.

References: art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 FSK