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Timestamp: 2016-10-22 19:51:50+00:00

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87 I 34256. Auszug aus dem Urteil vom 4. Oktober 1961 i.S. Erben X. gegen Solothurn, Kanton und Regierungsrat.
Droit de mutation cantonal; arbitraire, in�galit� de traitement. Immeubles en propri�t� commune. Calcul du droit de mutation en cas de changement parmi les propri�taires (ici: sortie d'une soci�t� en nom collectif). La pr�somption irr�fragable, selon laquelle tous les propri�taires en main commune ont un droit de propri�t� � parts �gales, ne saurait �tre maintenue lorsque, d'apr�s la loi, l'imp�t doit �tre pay� sur la valeur r�elle de l'immeuble vendu. Faits � partir de page 342
BGE 87 I 342 S. 342
A.- Das solothurn. Gesetz betreffend den Bezug von Hand�nderungsgeb�hren beim Eigentums�bergang an Liegenschaften vom 23. Februar 1919 (HGG) bestimmt in � 1 Abs. 1:
"Wenn Grundst�cke auf einen neuen Eigentumer �bergehen, so ist vom wahren Wert des ver�usserten Grundst�cks eine Hand�nderungsgeb�hr zu bezahlen. .."
Der Eigentums�bergang infolge Erbgangs ist - im Hinblick auf die gem�ss Gesetz vom 13. Dezember 1848 BGE 87 I 342 S. 343erhobene Erbschaftssteuer - von der Hand�nderungsabgabe befreit (� 2 lit. a).
Am 27. Dezember 1926 erliess der Regierungsrat eine Weisung, die sich eingehend mit den Hand�nderungsgeb�hren bei Gesamthandsverh�ltnissen befasst (Gesetzessammlung Bd. 70 S. 351). Darin wird u.a. bestimmt, dass der Mitgliederwechsel in einer Gesamthand inbezug auf die Gesamthandsliegenschaften einen geb�hrenpflichtigen Eigentumswechsel zur Folge habe (Ziff. III) und ein Gesamth�nder, der bei der Aufl�sung der Gesamthand eine Liegenschaft derselben zu Alleineigentum �bernehme, insoweit geb�hrenpflichtig sei, als er Anteile von Mitgenossen erwerbe (Ziff. IV). Ferner bestimmt Ziff. II:
"Beim Gesamteigentum ist die Hand�nderungsgeb�hr nach Kopfteilen zu berechnen, d.h. Gesamteigent�mer gelten zu gleichen Teilen eigentumsberechtigt, auch wenn das dem Gesamteigentum zugrunde liegende innere Gesamthandverh�ltnis eine andere Anteilsberechtigung am Gemeinschaftsgut vorsieht."
B.- Im Jahre 1920 schlossen sich die Geschwister A., B. und C. X. zur Kollektivgesellschaft X. & Cie zusammen. Diese Gesellschaft, welche Erwerb, Verwaltung und Verkauf von Liegenschaften bezweckte und an der die drei Teilhaber zu je einem Drittel beteiligt waren, �bernahm die Liegenschaften, welche die Geschwister X. von ihrem kurz vorher verstorbenen Vater geerbt hatten.
Am 18. April 1959 starb B. X. Einzige Erben waren seine beiden Geschwister. Das am 3. Dezember 1959 abgeschlossene Inventar mit Teilung ergab ein reines Nachlassverm�gen von Fr. 1'236,317.90, darunter als Aktivum den auf Fr. 626'003.-- gesch�tzten Anteil an der Kollektivgesellschaft X. & Cie. Durch den Teilungsvertrag trat C. X. seinen Erbteil an seinen Bruder A. X. ab, womit dieser am Verm�gen der Kollektivgesellschaft zu 2/3 anteilsberechtigt wurde. Bei diesem Erbgang erhob der Kanton Solothurn eine Erbschaftssteuer von 6% des genannten Reinverm�gens = Fr. 74'179.20.
Durch Vertrag vom 23. Dezember 1959 trat C. X. auch seinen 1/3-Anteil an der Kollektivgesellsc haft an seinen BGE 87 I 342 S. 344Bruder A. X. ab, wodurch das ganze Gesellschaftsverm�gen auf diesen �berging und die Gesellschaft aufgel�st wurde. Die Amtsschreiberei sch�tzte den Verkehrswert der Liegenschaften der Kollektivgesellschaft auf Fr. 2'007,950.--, nahm gem�ss der regierungsr�tlichen Weisung von 1926 an, dass die Hand�nderungsgeb�hr von 2,2% auf der H�lfte dieses Betrages zu erheben sei, und auferlegte demgem�ss A. X. eine Geb�hr von Fr. 22'087.45.
Hiegegen rekurrierte A. X. an den Regierungsrat. Dieser wies den Rekurs mit Entscheid vom 10. Februar 1961 ab, indem er ausf�hrte: Vor der am 23. Dezember 1959 erfolgten Abtretung des Anteils an der Gesellschaft habe diese nur noch aus zwei Teilhabern bestanden. Nach der Weisung von 1926 und der seitherigen Praxis sei die Hand�nderungsgeb�hr im Falle des �bergangs von Gesamthandsanteilen nicht nach Massgabe der Kapitalbeteiligung (hier: 2: 1), sondern nach Kopfteilen (hier: 1: 1) zu berechnen. Diese Regelung beruhe auf der Erw�gung, dass sich das interne Anteilsverh�ltnis nicht ohne grosse Schwierigkeiten feststellen lasse und die Annahme der Gleichberechtigung der Gesamteigent�mer f�r die Abgabeerhebung dem Wesen des Gesamteigentums und der Verkehrssteuer am besten entspreche. W�rde man auf die effektiven Beteiligungen oder auf Parteiabreden abstellen, so w�rde man unlauteren Machenschaften T�r und Tor �ffnen, da die Beteiligten die Quotenverh�ltnisse jederzeit durch Vereinbarung so gestalten k�nnten, dass die Hand�nderungsgeb�hr vermindert w�rde.
C.- Gegen diesen Rekursentscheid haben die Erben des inzwischen verstorbenen A. X. staatsrechtliche Beschwerde wegen Verletzung des Art. 4 BV erhoben.
Beim Gesamteigentum steht dem einzelnen Gesamteigent�mer kein ideeller Bruchteil an den einzelnen BGE 87 I 342 S. 345gemeinschaftlichen Sachen zu, sondern es "geht das Recht eines jeden auf die ganze Sache" (Art. 652 ZGB); soweit von einem Anteil des Gesamth�nders gesprochen werden kann, ist damit die Gesamtheit der verm�gensrechtlichen Anspr�che des Gesamth�nders am Gemeinschaftsverm�gen gemeint (HAAB N. 21 zu Art. 652/54 ZGB, MEIER-HAYOZ N. 1 b zu Art. 652 und N. 9 zu Art. 653 ZGB). Die Annahme von Bruchteilen an einzelnen Sachen auch beim Gesamteigentum ist jedoch nicht zu umgehen, wenn man die �nderungen im Bestand der Gesamth�nder (wie Ein- und Austritt in die Gemeinschaft sowie die Abtretung von Anteilen) abgaberechtlich als Hand�nderungen behandelt (vgl. WIELAND N. 2, LEEMANN N. 6 und MEIER-HAYOZ N. 63-68 zu Art. 652 ZGB;BGE 51 I 433ff.). Auch der Regierungsrat ist denn auch in st�ndiger Praxis bei der Berechnung der Hand�nderungsgeb�hr in derartigen F�llen von Anteilen an der Sache ausgegangen und hat eine geb�hrenpflichtige Hand�nderung nur insoweit angenommen, als solche Anteile �bergehen. Dabei hat er jedoch die Gesamteigent�mer stets als zu gleichen Teilen eigentumsberechtigt behandelt. Die Beschwerdef�hrer sind demgegen�ber der Auffassung, dass auf die tats�chliche Anteilsberechtigung nach dem innern Gesamthandsverh�ltnis (Erbquoten bei der Erbengemeinschaft, Quoten nach Gesellschaftsvertrag bei der Kollektivgesellschaft usw.) abzustellen sei und die Betrachtungsweise des Regierungsrates vor Art. 4 BV nicht standhalte; da vorliegend A. X. an der Kollektivgesellschaft bereits zu 2/3 anteilsberechtigt gewesen sei, als er am 23. Dezember 1959 den 1/3-Anteil des C. X. erworben habe, gehe es nicht an, dabei die Hand�nderungsgeb�hr auf der H�lfte des Verkehrswertes der Liegenschaften der Gesellschaft zu erheben.
Diese Besteuerung ist in der Tat unhaltbar. Nach � 1 HGG ist die Hand�nderungsgeb�hr "vom wahren Werte" des ver�usserten Grundst�cks zu bezahlen. Dem widerspricht es offensichtlich, wenn bei der Abtretung eines Anteils am Verm�gen einer Kollektivgesellschaft die BGE 87 I 342 S. 346Geb�hr nicht auf Grund der wirklichen Beteiligungsquote des Gesellschafters, sondern auf einem Kopfteil berechnet wird. Diese Berechnungsweise stellt �berdies eine rechtsungleiche Behandlung dar. Wenn der Fiskus beim Gesamteigentum abweichend vom Zivilrecht Anteile an den einzelnen gemeinschaftlichen Sachen annimmt, das Gesamteigentum also wie Miteigentum behandelt, darf er nicht von fiktiven Kopfquoten ausgehen, sondern muss jedenfalls grunds�tzlich auf die wirklichen Anteile am Gemeinschaftsverm�gen abstellen, ansonst die Gesamteigent�mer schlechter behandelt werden als die Miteigent�mer, bei denen die Abgabe auf dem wahren Wert ihres Anteils berechnet wird.
Was der Regierungsrat f�r seinen Standpunkt und gegen denjenigen der Beschwerdef�hrer vorbringt, h�lt einer n�heren �berpr�fung nicht stand und vermag die Schlechterbehandlung der Gesamteigent�mer im Verh�ltnis zu andern Abgabepflichtigen nicht zu rechtfertigen. Die Berechnung der Hand�nderungsgeb�hr nach Kopfteilen ist zweifellos einfacher als auf Grund der wirklichen Anteilsberechtigung. Indessen m�ssen, wie die Beschwerdef�hrer ausf�hren und der Regierungsrat nicht bestreitet, auch die Steuerbeh�rden, welche die Einsch�tzung zur Einkommens- und Verm�genssteuer vornehmen, dabei jedes Jahr die Anteilsberechtigungen bei Erbengemeinschaften sowie Kollektiv- und Kommanditgesellschaften feststellen, sodass nicht einzusehen ist, weshalb diese Feststellung nicht auch bei der Berechnung der Hand�nderungssteuer m�glich sein sollte. Die Berechnung derselben nach Kopfteilen mag dann ausnahmsweise zul�ssig sein, wenn die Feststellung der wirklichen Anteilsberechtigung wegen des Verhaltens der Steuerpflichtigen oder aus andern Gr�nden unm�glich oder sehr schwierig ist. Davon ist jedoch im vorliegenden Falle nicht die Rede, da die drei Geschwister X. an der Kollektivgesellschaft w�hrend Jahrzehnten zu gleichen Teilen, also zu je 1/3 beteiligt waren, A. X. durch den Erwerb des Anteils des BGE 87 I 342 S. 347verstorbenen B. X. zu 2/3 anteilsberechtigt wurde und hierauf den 1/3-Anteil des C. X. vertraglich erworben hat. Angesichts dieser klaren und eindeutigen Verh�ltnisse verf�ngt auch der Einwand nicht, dass das Abstellen auf die wirklichen Beteiligungen zu Missbr�uchen und Steuerumgehungen f�hren k�nnte. Solche Missbr�uche m�gen vorkommen und bei der Berechnung nach Kopfteilen ausgeschlossen sein. Das vermag jedoch ein Abweichen von der gesetzlichen Berechnungsart nicht zu rechtfertigen in einem Falle, wo, wie hier, von irgendwelchen Machenschaften der Beteiligten offensichtlich nicht die Rede sein kann. Richtig mag auch sein, dass die Berechnung der Hand�nderungsgeb�hr nach Kopfteilen f�r den Fiskus nicht nur vorteilhaft, sondern unter Umst�nden auch nachteilig ist. Damit kann sich der Fiskus abfinden, weil die Vor- und Nachteile, auf lange Sicht betrachtet, sich ungef�hr die Waage halten d�rften. Beim einzelnen Steuerpflichtigen findet jedoch kein solcher Ausgleich statt, weshalb er sich die gesetzwidrige und rechtsungleiche Besteuerung nicht gefallen zu lassen braucht. Dass die Berechnung nach Kopfteilen zu stossenden Ergebnissen f�hren kann, zeigt gerade der vorliegende Fall, wo bei fast gleichzeitigem �bergang je eines 1/3-Anteils zun�chst durch Erbgang und Teilung und dann durch Abtretungsvertrag zuerst die Erbschaftssteuer auf einem 1/3-Anteil und dann die Hand�nderungsgeb�hr auf einem 1/2-Anteil erhoben worden ist. Unbegr�ndet ist auch der Einwand des Regierungsrates, das Abstellen auf die Kapitalbeteiligung bei der Kollektivgesellschaft werde der Stellung des Gesellschafters nicht gerecht, weil dabei ausser acht gelassen werde, dass jeder Gesellschafter mit seinem Privatverm�gen f�r die Verbindlichkeiten der Gesellschaft hafte (Art. 568 OR). Es ist nicht einzusehen, welcher Zusammenhang zwischen den Haftungsverh�ltnissen und dem Umfang der Beteiligung der Gesellschafter am Gesellschaftsverm�gen und an den einzelnen Aktiven besteht und inwiefern die Haftungsverh�ltnisse f�r die Berechnung der BGE 87 I 342 S. 348Hand�nderungsgeb�hr beim Wechsel im Bestand der Gesellschafter von Bedeutung sein sollen. Schliesslich ist auch der Hinweis des Regierungsrates auf die bei REINHARDT Die solothurn. Liegenschaften-Hand�nderungssteuer N. 26 erw�hnte Ordnung in andern Kantonen unbehelflich. Das basel-st�dt. HGG vom 11. Dezember 1882 schreibt f�r �nderungen im Bestand einer Kollektiv- oder Kommanditgesellschaft die Berechnung der Hand�nderungssteuer nach Kopfteilen ausdr�cklich vor (� 9), w�hrend das soloth. HGG keine derartige Bestimmung enth�lt, sondern vielmehr die Berechnung nach dem "wahren Werte" anordnet. Das neue st. gall. StG vom 17. April 1944 aber stellt die Vermutung der gleichen Anteilsberechtigung aller Gesamth�nder nur f�r den Fall auf, dass nichts anderes nachgewiesen ist (Art. 137). Im Kanton Z�rich endlich hat das Obergericht seine fr�here Praxis in einem eingehend begr�ndeten Entscheid ge�ndert und festgestellt, dass f�r die �nderungen im Gesellschafterbestand einer Kollektiv- oder Kommanditgesellschaft �berhaupt keine Hand�nderungsgeb�hr geschuldet sei (ZBGR 1955 S. 140/60), w�hrend f�r die Hand�nderungssteuer sich auf Grund des StG vom 8. Juli 1951 noch keine Praxis gebildet zu haben scheint.
Der angefochtene Entscheid h�lt nach dem Gesagten vor Art. 4 BV nicht stand und ist daher aufzuheben.
Art. 568 OR

References: BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 4
 BGE 
 Art. 652
 Art. 652
 Art. 653
 Art. 652
 Art. 4
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 4

Art. 568