Source: https://interpretacje-podatkowe.org/odsetki/ibpbi-2-4510-70-15-jd
Timestamp: 2017-10-21 06:53:06+00:00

Document:
Czy wartość kapitału zakładowego opłaconego w drodze potrąceń wzajemnych wierzytelności będzie w pełni uwzględniana przy wyliczeniu poziomu zadłużenia Wnioskodawcy wobec wspólników, od którego płacone odsetki stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, uwzględniając właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
IBPBI/2/4510-70/15/JDinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2015 r. (wpływ do tut. BKIP 20 stycznia 2015 r.), uzupełnionym 14 i 17 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość kapitału zakładowego opłaconego w drodze potrąceń wzajemnych wierzytelności będzie w pełni uwzględniana przy wyliczeniu poziomu zadłużenia Wnioskodawcy wobec wspólników, od którego płacone odsetki stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, uwzględniając właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest prawidłowe.
W dniu 24 grudnia 2014 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość kapitału zakładowego opłaconego w drodze potrąceń wzajemnych wierzytelności będzie w pełni uwzględniana przy wyliczeniu poziomu zadłużenia Wnioskodawcy wobec wspólników, od którego płacone odsetki stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, uwzględniając właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 kwietnia 2015 r. Znak: IBPBI/2/4510-69/15/JD, IBPBI/2/4510-70/15/JD, IBPBI/2/4510-71/15/JD, IBPBI/2/4510-72/15/JD, IBPBI/2/ 4510-73/15/JD, IBPBI/2/4510-74/15/ JD, IBPBI/2/4510-75/15/JD, IBPBI/2/4510-76/15/JD, IBPBI/2/4510-77/15/JD, IBPBI/2/4510-78/15/JD, IBPBII/1/4515-21/15/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 14 i 17 kwietnia 2015 r.
Czy wartość kapitału zakładowego opłaconego w drodze potrąceń wzajemnych wierzytelności będzie w pełni uwzględniana przy wyliczeniu poziomu zadłużenia Wnioskodawcy wobec wspólników, od którego płacone odsetki stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, uwzględniając właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Zdaniem Spółki, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przy ustalaniu wysokości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”), należy uwzględnić całość kapitału zakładowego, odpowiadającą wartości nominalnej akcji, a więc także tę część kapitału zakładowego Wnioskodawcy, która zostanie pokryta wkładem pieniężnym rozliczonym w drodze kompensaty wzajemnych wierzytelności Wnioskodawcy oraz jego Akcjonariusza.
Zdaniem Wnioskodawcy, kwota kapitału zakładowego pokryta wkładem pieniężnym poprzez kompensatę wzajemnych wierzytelności nie powinna zostać uznana za „pokrytą wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów)”.
Zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy o CIT, wartość, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, funduszu udziałowego w spółdzielni lub kapitału zakładowego spółki określa się bez uwzględnienia tej części tego funduszu lub kapitału, jaka nie została na ten fundusz lub kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów), przysługującymi członkom wobec tej spółdzielni lub wspólnikom wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.
Regulacja art. 16 ust. 7 ustawy o CIT obowiązuje jedynie do dnia 31 grudnia 2014 r. i nie przewiduje się w jej przypadku, że - w przeciwieństwie do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy o CIT - będzie ona nadal obowiązywać w przypadku odsetek od pożyczek, w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki została podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie bowiem z art. 7 tej ustawy, do odsetek od pożyczek, w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki została podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie tej ustawy (ustawa ta wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2015 r.), stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.
Z dniem 1 stycznia 2015 r. regulacja art. 16 ust. 7 ustawy o CIT zostanie uchylona. Można jednocześnie uznać, że zastąpi ją nowy art. 16 ust. 7h ustawy o CIT, zgodnie z którym wartość kapitału własnego, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki lub funduszu udziałowego w spółdzielni, jaka nie została na ten kapitał lub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki lub członkom wobec tej spółdzielni, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.
W takiej sytuacji, w przypadku odsetek od pożyczek faktycznie otrzymanych przed dniem 1 stycznia 2015 r., do których nadal zastosowanie będą miały regulacje art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2015 r. dla celów określenia wartości kapitału zakładowego zastosowanie znajdzie regulacja dotycząca tego kapitału z art. 16 ust. 7h ustawy o CIT, zgodnie z którą do wartości kapitału zakładowego nie będzie się wliczać wartości kapitału zakładowego spółki, jaka nie została na ten kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.
W omawianym zakresie regulacja ta jest zatem zbieżna z regulacją z art. 16 ust. 7 ustawy o CIT w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2015 r.
Tym samym, dla określenia wartości kapitału zakładowego uwzględnianego dla potrzeb zastosowania regulacji art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2015 r., zachowa aktualność orzecznictwo wydane na gruncie przepisów w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem (oparte głównie na brzmieniu art. 16 ust. 7 ustawy o CIT). Zgodnie z regulacją zawartą w art. 14 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako „KSH”), akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego. Tym samym KSH dopuszcza umowne potrącenie wierzytelności akcjonariusza wobec spółki akcyjnej z wierzytelnością tej spółki względem akcjonariusza z tytułu należnej wpłaty na poczet akcji.
Powołany przepis wprowadza zatem zasadę, że zakazane jest dokonywanie jednostronnych potrąceń przez wspólników w trybie art. 498 Kodeksu cywilnego, przy jednoczesnej dopuszczalności potrącenia umownego. Literalna wykładnia przywołanego przepisu prowadzi do wniosku, że gdy Spółce przysługuje wierzytelność wobec wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet akcji (a więc wierzytelność pieniężna o dokonanie wpłat na akcje), to może być ona potrącona z wzajemną wierzytelnością wspólnika wobec Spółki, pod warunkiem, że jest taka możliwość oraz potrącenie następuje w drodze umowy zawartej pomiędzy Spółką a wspólnikiem.
W ocenie Wnioskodawcy, taką formę pokrycia należnej wpłaty na akcje uznaje się za wniesienie wkładu pieniężnego, w takiej sytuacji podwyższenie kapitału ma charakter gotówkowy.
Instytucja potrącenia umownego stanowi jedną z form wykonania zobowiązania i zaliczana jest do kategorii zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania. Forma ta w sensie ekonomicznym niczym nie różni się od fizycznej wpłaty gotówki, a jedyną różnicą pomiędzy tymi dwoma sposobami wykonania zobowiązania jest uproszczenie zaistniałej sytuacji poprzez ograniczenie zbędnych przepływów środków pieniężnych.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazano także, że Wnioskodawca będzie mógł spłacić pożyczki o wartości 6 mln. PLN na konto Akcjonariusza (pożyczkodawcy), z kolei ten może w tym samym lub w najbliższych dniach dokonać wpłaty kapitału na konto Wnioskodawcy. W takiej jednak sytuacji Strony mogą uprościć sposób rozliczenia, gdyż niepotrzebny obrót znaczną kwotą środków pieniężnych spowoduje jedynie niepotrzebne koszty związane z operacjami bankowymi. Zatem działanie, w postaci umownego potrącenia wzajemnych wierzytelność jest ekonomicznie uzasadnione i nie powinno także z tego powodu rodzić negatywnych skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy. Podwyższenie kapitału dokonane w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności Wnioskodawcy i Akcjonariusza, stanowi podwyższenie gotówkowe i tym samym nie może być uznane za aport wierzytelności, który obejmuje wniesienie wkładu niepieniężnego. Podział bowiem na wkłady pieniężne i niepieniężne ma charakter dychotomiczny, a zatem ze swej istoty jest podziałem zupełnym i wyczerpującym.
W ocenie Wnioskodawcy, podwyższony kapitał zakładowy nie byłby uznawany za wskazany w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w sytuacji w jakiej dochodziłoby do wniesienia wierzytelności w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki. Wynika to z wykładni językowej tego przepisu, który jednoznacznie odnosi się do „pokrycia kapitału zakładowego wierzytelnościami (...)” zaś w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, taka sytuacja nie będzie miała miejsca. Czym innym jest bowiem aport wierzytelności do spółki, polegający na wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności przysługującej wspólnikowi wobec spółki. Jednocześnie o tym, czy konwersja wierzytelności przysługującej wspólnikowi wobec spółki przybierze postać wkładu pieniężnego lub wkładu niepieniężnego rozstrzyga treść uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego. W tym miejscu Wnioskodawca powołuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 14 grudnia 2004 r. sygn. FSK 2055/04. W sytuacji, gdy z treści uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego wynika, że akcje mają być objęte za wkład pieniężny (wówczas tylko spółce przysługuje wierzytelność wobec wspólnika o dokonanie wpłat na poczet udziału), a wspólnikowi przysługuje wobec spółki wierzytelność pieniężna i na podstawie umowy spółka i wspólnik dokonują potrącenia wzajemnych wierzytelności, którego skutkiem jest ich wygaśnięcie - akcje są objęte w zamian za wkład pieniężny, a wpłaty następują przez potrącenie, a nie bezpośrednio na rachunek lub do kasy spółki. W takiej sytuacji, wierzytelność wspólnika wobec spółki nie jest przedmiotem aportu, lecz służy jedynie do realizacji wierzytelności spółki wobec wspólnika o dokonanie należnych wpłat na poczet udziałów - bez rozliczania wierzytelności jako wkładu. Ponadto podwyższony kapitał zakładowy nie byłby uznawany za wskazany w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, gdyby dana część kapitału zakładowego nie została do Wnioskodawcy faktycznie przekazana, tj. kapitał nie zostałby pokryty lub zostałby pokryty wierzytelnościami niemającymi żadnej wartości lub o wartości niższej od wartości nominalnej akcji. Wniesienie wierzytelności w drodze aportu do Spółki oraz potrącenie należności na wpłaty na kapitał zakładowy z wierzytelnością przysługującą akcjonariuszowi względem Spółki stanowią dwie odrębne niezależne od siebie kategorie. Bowiem w drodze czynności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego dojdzie do wniesienia wkładu pieniężnego, co wynikać będzie z planowanej treści uchwały walnego zgromadzenia Spółki.
Tym samym, świadczenie Akcjonariusza (wkład) pozostanie - co do zasady - wkładem pieniężnym, zaś jedynie jego realizacja (wpłata) będzie miała postać potrącenia umownego. Zdaniem Wnioskodawcy, regulacja art. 16 ust. 7 ustawy o CIT, nie znalazłaby - w opisanym zakresie - zastosowania. Tak samo nie znajdzie w tym przypadku zastosowania regulacja z art. 16 ust. 7h ustawy o CIT.
Takie stanowisko potwierdzają także interpretacje podatkowe wydane na gruncie art. 16 ust. 7 ustawy o CIT (por.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 1 października 2013 r., Znak: IPTPB3/423-260/13-3/MF, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 maja 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-201/13/SD).
W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 oraz 4-11 wydano odrębne rozstrzygnięcia.
IBPBII/2/415-847/14/AK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-201/13/SD | Interpretacja indywidualna
IPTPB3/423-260/13-3/MF | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Odsetki > IBPBI/2/4510-70/15/JD

References: art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 7
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 14
 art. 498
 art. 16
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16