Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umowa/0111-kdib3-2-4012-180-2017-1-sr
Timestamp: 2018-04-26 21:04:44+00:00

Document:
♦ › Umowa › 0111-KDIB3-2.4012.180.2017.1.SR
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 5 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania opłat uiszczanych przez franczyzobiorców na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia przez franczyzobiorcę umowy franczyzowej oraz braku obowiązku dokumentowania ww. zdarzenia fakturą VAT – jest nieprawidłowe.
W dniu 5 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania opłat uiszczanych przez franczyzobiorców na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia przez franczyzobiorcę umowy franczyzowej oraz braku obowiązku dokumentowania ww. zdarzenia fakturą VAT.
Podatnik – zarejestrowany podatnik podatku od towarów usług – prowadzi działalność gospodarczą w branży gastronomicznej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Podatnik zawiera, nienazwane wg prawa cywilnego umowy franczyzowe, na mocy których jako franczyzodawca udostępnia franczyzobiorcom za wynagrodzeniem swoje „know-how” w formie podręcznika operacyjnego oraz informacji przekazywanych osobiście oraz upoważnia ich do korzystania ze znaku towarowego, a także świadczy usługi bieżącego wsparcia przy prowadzeniu działalności przez franczyzobiorców. Umowa normuje szereg postanowień umownych – prawa i obowiązki stron, w tym zasady bieżącej współpracy gospodarczej. W szczególności, jednym ze świadczeń uiszczanych co miesiąc przez franczyzobiorcę na rzecz Podatnika jest opłata franczyzowa – określona w umowie w kwocie stałej lub wyliczanej arytmetycznie, w sposób wskazany w umowie.
W przedmiotowych umowach franczyzowych zawieranych na czas oznaczony lub nieoznaczony znajduje się postanowienie przewidujące oznaczony w latach okres zastrzeżony. Istotą tego zastrzeżenia umownego jest to, że jeżeli franczyzobiorca wypowie umowę łączącą go z Podatnikiem w okresie zastrzeżonym zobowiązuje się on do zapłaty kwoty równej sumie comiesięcznych opłat franczyzowych za cały okres pozostały od dnia wypowiedzenia umowy do końca okresu zastrzeżonego.
Powyższy zapis, zdaniem Podatnika pełni funkcję odszkodowawczą oraz sankcyjną, a w konsekwencji stanowi karę umowną w rozumieniu art. 483 k.c. pomimo, że w samej treści umowy franczyzowej nie został on wprost nazwany karą umowną, a jedynie wskazano, że „W przypadku wypowiedzenia przez Franczyzobiorcę umowy w okresie zastrzeżonym, jak i przed jego rozpoczęciem, a po podpisaniu Umowy, Franczyzobiorca będzie zobowiązany do zapłaty Franczyzodawcy kwoty równej opłatom franczyzowym za okres pozostały do końca okresu zastrzeżonego, które Franczyzobiorca zobowiązany był ponieść gdyby umowy nie wypowiedział.”
Celem tego zapisu jest wyrównanie utraconych przez Podatnika korzyści z tytułu opłaty franczyzowej, których nie osiągnął z powodu wcześniejszego niż zaplanowano rozwiązania umowy. Opłaty te stanowią także sankcję związaną z niewykonaniem zobowiązań wynikających z umowy najmu przez franczyzobiorcę. Ponadto opłata ta wyrównuje Podatnikowi uszczerbek związany z przekazaniem franczyzobiorcy szeregu informacji o istotnym znaczeniu gospodarczym („know-how”), to jest w szczególności wypracowanych przez Podatnika na przestrzeni lat i stale aktualizowanych – wszelkich procedur, zasad, wyników badań rynkowych i zwykłych doświadczeń.
Z chwilą wypowiedzenia umowy przez franczyzobiorcę, Podatnik zaprzestaje świadczenia jakichkolwiek usług na jego rzecz.
Dwa spośród podmiotów, z którymi Podatnik związany był umowami franczyzowymi wypowiedziały Podatnikowi umowy franczyzowe w trakcie okresu zastrzeżonego, w związku z czym Podatnik poinformował je, że obciąża je karą umowną stanowiącą równowartość miesięcznych opłat franczyzowych należnych za cały okres zastrzeżony i wezwał je do zapłaty, a wobec braku zapłaty planuje w najbliższym czasie skierować wobec obu podmiotów powództwa o zapłatę.
Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowe jest traktowanie opłat uiszczanych przez franczyzobiorców na rzecz Podatnika z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia przez franczyzobiorcę umowy franczyzowej, jako kar umownych tj. świadczenia pieniężnego niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za świadczenie usług?
Czy prawidłowe jest dokumentowanie przez Podatnika otrzymanych odszkodowań i kar umownych poprzez wystawienie noty księgowej?
Zdaniem Podatnika, opisane w stanie faktycznym opłaty stanowią kary umowne z tytułu przedwczesnego rozwiązania umowy franczyzowej i należy je uznawać jako świadczenie pieniężne niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż odszkodowania i kary umowne nie stanowią wynagrodzenia za wykonanie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535) z późn. zm.).
Zdaniem Podatnika opłaty te nie są powiązane wprost z żadną wykonywaną usługą i pełnią jedynie funkcję odszkodowawczą oraz sankcyjną na wypadek przedwczesnego rozwiązania umowy.
Powyższe powoduje w konsekwencji brak obowiązku udokumentowania ww. zdarzeń fakturą VAT, wystarczające jest posłużenie się notą księgową (art. 20 i 21 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz.U. Nr 121, poz. 591 z późń. zm.).
Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług – prowadzi działalność w branży gastronomicznej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawiera, nienazwane wg prawa cywilnego umowy franczyzowe. W przedmiotowych umowach franczyzowych zawieranych na czas oznaczony lub nieoznaczony znajduje się postanowienie przewidujące oznaczony w latach okres zastrzeżony. Istotą tego zastrzeżenia umownego jest to, że jeżeli franczyzobiorca wypowie umowę łączącą go z Wnioskodawcą w okresie zastrzeżonym, zobowiązuje się on do zapłaty kwoty równej sumie comiesięcznych opłat franczyzowych za cały okres pozostały od dnia wypowiedzenia umowy do końca okresu zastrzeżonego.
Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy prawidłowe jest traktowanie opłat uiszczanych przez franczyzobiorców na rzecz Podatnika z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia przez franczyzobiorcę umowy franczyzowej, jako kar umownych tj. świadczenia pieniężnego niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.
W tym miejscu należy wskazać, że termin „kary umownej” czy „odszkodowania” nie został zdefiniowany w ustawie o podatku od towarów i usług. W związku z tym, należy posiłkować się regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 933 z póżn. zm.).
Zagadnienie kar umownych reguluje przepis art. 483 § 1 k.c., zgodnie z którym można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).
Z postanowień art. 361 § 1 k.c. wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 k.c.).
Na podstawie ww. przepisu odszkodowanie uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
Ustalanie statusu wypłacanego wynagrodzenia, jako podlegającego bądź niepodlegającego opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony kontrahenta, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
Należy jednocześnie wskazać, że nazwanie – przez jedną ze stron umowy – należnego wynagrodzenia z tytułu odstąpienia od umowy „karą umowną” czy „odszkodowaniem” nie ma przesądzającego znaczenia dla określenia konsekwencji podatkowych tego zdarzenia. Nie jest istotna nazwa lecz rzeczywisty charakter świadczenia.
Ponadto należy wskazać na orzeczenie NSA z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 1664/12, w którym to wyroku Sąd powołał się na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 18 lipca 2012 r. sygn. akt III CZP 39/12, cytując: „kara umowna jest związana z odpowiedzialnością odszkodowawczą za szkodę spowodowaną niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania niepieniężnego (poszczególnymi przejawami nienależytego wykonania zobowiązania). Odstąpienie od umowy nie jest ani nienależytym wykonaniem zobowiązania, ani niewykonaniem zobowiązania, lecz wykonaniem przez jedną ze stron stosunku obligacyjnego uprawnienia prawnokształtującego, realizowanego na podstawie postanowienia zawartego w umowie wzajemnej (art. 395 § 1 i art. 492 k.c.), albo wynikającego z przepisów ustawy”.
Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie świadczenie pieniężne należne Wnioskodawcy, na podstawie zawartej umowy, z tytułu przedterminowego rozwiązania (wypowiedzenia) umowy franczyzy stanowi płatność wynikającą z łączącego strony umowy stosunku. Pomiędzy Wnioskodawcą a drugą stroną umowy – Franczyzobiorcą – istnieje stosunek zobowiązaniowy, na podstawie którego za zgodę na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy, Franczyzodawcy należna jest określona kwota. Tym samym uznać należy, że świadczenie pieniężne należne Wnioskodawcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania (wypowiedzenia) umowy franczyzy jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi wynikającej z łączących strony więzów przewidzianych wprost w postanowieniach umowy franczyzy.
Należy podkreślić, że fakt, że strony w zawartej umowie postanowiły o zobowiązaniu franczyzobiorcy do zapłaty kwoty równej sumie comiesięcznych opłat franczyzowych za cały okres pozostały do końca okresu zastrzeżonego, w przypadku wypowiedzenia umowy przez franczyzobiorcę, nie oznacza, że automatycznie dochodzi do powstania szkody, która wymaga wypłacenia odszkodowania.
Wobec powyższego w analizowanej sprawie, kiedy to dochodzi do wcześniejszego rozwiązania (wypowiedzenia) umowy franczyzy, w związku z którym Wnioskodawcy należna jest określona kwota pieniężna, nie można uznać, że kwota ta stanowi karę umowną czy odszkodowanie niepodlegające regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.
Przedmiotowego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy nie można również uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści, stanowi ono bowiem formę wynagrodzenia za jego działanie – tj. zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy), za którą Wnioskodawca otrzymuje określoną kwotę pieniężną. W konsekwencji działanie to należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy należną opłatą, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego.
Podsumowując, czynność Wnioskodawcy w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy franczyzowej stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a należnym wynagrodzeniem – kwota ustalona na mocy zawartej umowy, w zamian za określone zachowanie się Wnioskodawcy, stanowi wynagrodzenie za te usługi i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W celu potwierdzenia takiego rozstrzygnięcia warto jeszcze raz odwołać się do rozważań zawartych w powołanej wyżej uchwale Sądu Najwyższego sygn. akt III CZP 39/12. Na uwagę zasługują wywody natury ogólnej dotyczące możliwości powstania szkody w wyniku samego rozwiązania umowy. Kwintesencja stanowiska Sądu sprowadza się do tego, że kara umowna, stanowiąca surogat odszkodowania za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, musi wiązać się z powstałą szkodą, a samo odstąpienie od umowy obowiązku zapłaty odszkodowania nie rodzi.
Odpowiadając zatem na zadane we wniosku pytanie nr 1, należy stwierdzić, że uiszczane przez Franczyzobiorców na rzecz Wnioskodawcy opłaty z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia przez Franczyzobiorcę umowy franczyzowej, nie posiada cech odszkodowania czy kary za poniesioną szkodę, lecz stanowi wynagrodzenie za usługę i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania opisanej we wniosku czynności należy wskazać, że zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.
Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Zatem ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT.
A zatem, w związku z uznaniem, że środki pieniężne należne Wnioskodawcy od Franczyzobiorców z tytułu wcześniejszego rozwiązania (wypowiedzenia) umowy franczyzowej stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca – w przypadku, gdy Franczyzobiorcą jest podatnik podatku VAT – jest obowiązany do udokumentowania fakturą VAT należnych kwot zgodnie z przepisami art. 106a-106q ust. 1 ustawy o VAT.
Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0111-KDIB3-2.4012.180.2017.1.SR

References: art. 13
 art. 14
 art. 483
 art. 5
 art. 5
 art. 483
 art. 361
 art. 5
 FSK 
 art. 492
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 106
 art. 8
 art. 106
 art. 14
 art. 3