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Timestamp: 2020-08-08 17:41:52+00:00

Document:
Bundesfinanzhof: VI R 54/17 vom 28. 04. 2020 | 6. Senat
VI R 54/17
Bundesfinanzhof: VI R 54/17 vom 28.04.2020
(Keine Steuerermäßigungen nach § 35a EStG bei Anwendung des gesonderten Steuertarifs für Einkünfte aus Kapitalvermögen)
Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des FG Hamburg vom 23.11.2017 - 6 K 106/16 aufgehoben und die Klage abgewiesen.
II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision mit der Maßgabe für unbegründet, dass das Urteil des FG Hamburg vom 23.11.2017 - 6 K 106/16 aufgehoben und die Klage abgewiesen wird; eine mündliche Verhandlung wird nicht für erforderlich gehalten. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.
1. Das angefochtene Urteil ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, da sich während des Revisionsverfahrens der Verfahrensgegenstand, über dessen Rechtmäßigkeit das FG zu entscheiden hatte, geändert hat (§ 127 FGO). Das FG hat über den Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 29.04.2016 entschieden. An dessen Stelle ist während des Revisionsverfahrens der Änderungsbescheid vom 06.04.2018 getreten, der nach § 121 Satz 1 i.V.m. § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden ist. Damit liegt dem FG-Urteil ein nicht mehr existierender Bescheid zugrunde. Das angefochtene Urteil ist daher gegenstandslos geworden und aufzuheben (s. Senatsurteil vom 22.02.2018 - VI R 17/16, BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496, Rz 17, m.w.N.). Da sich durch die Bescheidänderung hinsichtlich des streitigen Punkts keine Änderungen ergeben haben und die Klägerin auch keinen weiter gehenden Antrag gestellt hat, bedarf es allein insoweit keiner Zurückverweisung der Sache an das FG gemäß § 127 FGO. Das finanzgerichtliche Verfahren leidet nicht an einem Verfahrensmangel, so dass die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen durch die Aufhebung des Urteils nicht weggefallen sind; sie bilden nach wie vor die Grundlage für die Entscheidung des Senats in der Sache (s. Senatsurteil in BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496).
bb) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist die gemäß § 32d Abs. 3 und 4 EStG "veranlagte" und dem gesonderten Tarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 32d Abs. 1 EStG unterliegende Einkommensteuer nicht (Bestand-)Teil der tariflichen Einkommensteuer. Vielmehr ist diese um die Einkommensteuer auf Kapitalerträge gemäß § 32d EStG zu erhöhen (§ 32d Abs. 3 Satz 2 EStG). Dem entspricht die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer in § 2 Abs. 6 EStG. Danach ist die tarifliche Einkommensteuer u.a. um Steuerermäßigungen zu vermindern und um die Steuer nach § 32d Abs. 3 und 4 EStG zu vermehren. Daraus wird deutlich, dass die auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen entfallende, gesondert zu ermittelnde Steuer nicht der tariflichen Einkommensteuer zugehört, sondern lediglich eine Maßgröße für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer ist. In die Besteuerung nach dem allgemeinen Tarif und damit in die tarifliche Einkommensteuer gehen Einkünfte aus Kapitalvermögen nur im Rahmen der sogenannten Günstigerprüfung ein (§ 32d Abs. 6 EStG).
cc) Zudem übersieht die Klägerin, dass in § 2 Abs. 6 Satz 1 EStG die Reihenfolge der erforderlichen Rechenschritte, um von der tariflichen Einkommensteuer zu der festzusetzenden Einkommensteuer zu gelangen, festgeschrieben ist. Danach ist die tarifliche Einkommensteuer zunächst u.a. um Steuerermäßigungen zu vermindern und erst dann um die Steuer nach § 32d Abs. 3 und 4 EStG zu erhöhen. Daher kommt keine Steuerermäßigung in Betracht, wenn die tarifliche Einkommensteuer 0 € beträgt (Senatsurteil vom 29.01.2009 - VI R 44/08, BFHE 224, 261, BStBl II 2009, 411, Rz 12). Sie kann deshalb auch nicht als negative Rechengröße in die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer eingehen (im Ergebnis auch: Weiss in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 32d Rz 55; Bodden in Korn, § 2 EStG Rz 234.1.1, 245.1; Blümich/Erhard, § 35a EStG Rz 52; Frantzmann, EFG 2018, 374; Bundesministerium der Finanzen vom 18.01.2016 - IV C 1-S 2252/08/10004:017, BStBl I 2016, 85, Rz 132). Dies gilt auch dann, wenn sich --wie im Streitfall-- durch die Vermehrung dieses (negativen) Betrags durch die "veranlagte" Einkommensteuer auf Kapitalerträge (§ 32d Abs. 3 und 4 EStG) oder andere Hinzurechnungsgrößen eine positive festzusetzende Einkommensteuer ergibt. Denn negative Rechengrößen kennt das Einkommensteuerrecht im Rahmen der Ermittlung der Steuer anders als bei der Ermittlung der Einkünfte (§ 10d EStG) nicht.
vorgehend FG Hamburg, 23. November 2017, Az: 6 K 106/16, Urteil
§ 2 Abs 5 EStG 2009, § 2 Abs 5b EStG 2009, § 2 Abs 6 EStG 2009, § 32a EStG 2009, § 32d Abs 1 EStG 2009, § 35a EStG 2009, § 43 Abs 5 EStG 2009, § 32d Abs 3 EStG 2009, § 32d Abs 4 EStG 2009, EStG VZ 2014
6 K 106/16 (------)
VIII R 11/14 (BFH)
VI R 61/10 (BFH)
VIII R 5/15 (BFH)
VIII R 35/13 (BFH)

References: § 35
 § 126
 § 121
 § 68
 § 127
 § 32
 § 32
 § 32
 § 2
 § 32
 § 2
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 § 32
 § 2
 § 35

§ 2
 § 2
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 § 32
 § 35
 § 43
 § 32
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