Source: http://kraken.slv.cz/1Afs7/2012
Timestamp: 2018-06-24 20:53:38+00:00

Document:
1Afs7/2012
1 Afs 7/2012-22
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobce: Ing. F. M., zastoupen Mgr. Pavlem Jakimem, advokátem se sídlem Velké námìstí 119, Písek, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Mánesova 3a, Èeské Budìjovice, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 21. 4. 2011, èj. 1843/11-1100, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 19. 10. 2011, èj. 10 Af 46/2011-29,
I. Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 19. 10. 2011, èj. 10 Af 46/2011-29, s e z r u ¹ u j e .
II. Rozhodnutí Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích ze dne 21. 4. 2011, èj. 1843/11-1100, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
IV. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení èástku ve vý¹i 19 000 Kè do patnácti dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám jeho zástupce.
[1] ®alobce, zastoupen daòovým poradcem Ing. Èejkou, podal dne 27. 9. 2010 daòové pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2009. Daòové pøiznání neobsahuje v kolonce vyhrazené pro podpis daòového subjektu ¾ádný podpis. Rovnì¾ èást vyhrazená ¾ádosti o vrácení pøeplatku na dani neobsahuje podpis. Pøes polovinu poslední strany formuláøe daòového pøiznání prochází shluk vertikálních èar.
[2] Finanèní úøad v Písku (dále jen správce danì ) vyzval dne 22. 10. 2010 ¾alobce k odstranìní vad podání, tj. doplnìní vlastnoruèního podpisu, a pouèil jej, ¾e pokud nebude podání ve stanovené lhùtì opraveno, hledí se na nìj, jako by nebylo vùbec podáno. Výzva byla doruèena zástupci ¾alobce (daòovému poradci Ing. Èejkovi). ®alobce na výzvu nereagoval, a proto ho správce danì dne 23. 11. 2010 vyzval k podání daòového pøiznání. Ve výzvì jej pouèil, ¾e pokud nebude ve stanovené lhùtì podáno daòové pøiznání, je správce danì oprávnìn zjistit základ danì a stanovit daò podle pomùcek. Rovnì¾ tato výzva byla doruèena zástupci ¾alobce.
[3] Jeliko¾ ¾alobce na výzvu k pøedlo¾ení daòového pøiznání nereagoval, vydal správce danì dne 23. 12. 2010 platební výmìr, jím¾ ¾alobci vymìøil daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2009 podle pomùcek. Pomùckou se v daném pøípadì stalo daòové pøiznání podané ¾alobcem, jeho¾ vada nebyla odstranìna, a proto se na nìj hledí jako na nepodané. Jinými slovy øeèeno, správce danì stanovil základ danì a daò ve stejné vý¹i, kterou ¾alobce sám deklaroval.
[4] ®alobce podal proti platebnímu výmìru správce danì odvolání, které ¾alovaný v záhlaví oznaèeným rozhodnutím zamítl. Zcela se ztoto¾nil s postupem správce danì. Plnou moc udìlenou ¾alobcem dne 9. 11. 2004 daòovému poradci Ing. Èejkovi posoudil jako plnou moc neomezenou, a proto byly výzvy správnì doruèovány jen zástupci ¾alobce.
[5] Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce ¾alobou u krajského soudu. Soud ¾alobu zamítl, nebo» v¹echny ¾alobní body posoudil jako nedùvodné. Soud uvedl, ¾e podáním daòového pøiznání se zahajuje daòové øízení, z èeho¾ je nutno dovodit, ¾e se jedná o podání ve smyslu § 21 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù. Souèástí daòového pøiznání je i prohlá¹ení o pravdivosti a úplnosti údajù uvedených v daòovém pøiznání, které je potøeba potvrdit vlastnoruèním podpisem, èím¾ je splnìn po¾adavek tiskopisu daòového pøiznání. Postup správce danì spoèívající ve výzvì uèinìné vùèi ¾alobci, aby odstranil nedostatky daòového pøiznání, není v rozporu se zákonem. Nejedná se o pøíkaz, který nemá zákonnou oporu. Doplnìní podpisu není formalistickým po¾adavkem neúmìrnì zatì¾ujícím ¾alobce. Pokud jde o charakter plné moci, krajský soud, vycházeje z právního názoru roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu vyjádøeného v usnesením èj. 1 Afs 39/2006-79, uvedl, ¾e se jedná o plnou moc neomezenou, nebo» její rozsah v ní není vymezen, resp. není vymezen pøesnì. V øízení pøed správcem danì byl ¾alobce zastoupen neomezenì, a proto byly výzvy správce danì správnì doruèovány pouze zástupci ¾alobce.
[6] Jako obiter dictum krajský soud dodal, ¾e ¾alobce spatøuje nezákonnost platebního výmìru pouze v procesním postupu správce danì, nikoliv v nesprávné vý¹i vymìøené danì. Správce danì toti¾ stanovil základ danì a vymìøil daò ve vý¹i uvedené samotným ¾alobcem. Pokud by se správce danì skuteènì dopustil procesního pochybení, které v¹ak nemá za následek nezákonnost rozhodnutí ve vìci samé, tedy poru¹ení práva hmotného, pak není dán dùvod pro zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného.
[7] ®alobce (dále jen stì¾ovatel ) podal proti rozsudku krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾nost. Uvedl, ¾e pro správné posouzení vìci je podstatné, zda uvedené podání bylo øádnì podepsáno. Pokud by skuteènì podepsáno nebylo, byl by postup správce danì v souladu se zákonem. Dle stì¾ovatele bylo podání podepsáno zmocnìncem, následný postup správce danì proto nemá oporu v zákonì. ®alobce navrhl soudu k prokázání tohoto tvrzení provést dùkaz výslechem svého zástupce a ovìøenou fotokopií poslední strany daòového pøiznání za zdaòovací období roku 2010, které bylo podepsáno stejným zpùsobem a které bylo správcem danì pova¾ováno za øádné. Krajský soud tím, ¾e odepøel provést výslech zástupce ¾alobce, odepøel stì¾ovateli právo na spravedlivý proces, nebo» vadu podání pøedjímá jako fakt.
[8] K charakteru plné moci udìlené stì¾ovatelem Ing. Èejkovi se vyjádøil Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku èj. 1 Afs 61/2006-55. Závìry v nìm obsa¾ené plnì dopadají i na tento pøípad. Není pravdou, ¾e nezále¾í na tom, zda byla daò vymìøena konkludentnì, èi dle pomùcek, je-li vymìøena ve stejné vý¹i. Konkludentní vymìøení danì by mìlo mít pøednost pøed stanovením danì dle pomùcek, které nadto pøedstavuje významný zásah do budoucích práv a povinností stì¾ovatele.
[10] ®alovaný ve svém vyjádøení ze dne 3. 1. 2012 odkázal na vyjádøení k ¾alobì, nebo» kasaèní námitky se shodují s ¾alobními body. Názor stì¾ovatele, ¾e daòové pøiznání bylo opatøeno podpisem, je mylný. Podstatná èást zadní strany tiskopisu je toti¾ popsána neidentifikovatelnými èárami. Daòová pøiznání za pøedchozí zdaòovací období byla opatøena podpisy ¾alobce a jeho zástupce, které jsou diametrálnì odli¹né od neidentifikovatelných èar na daòovém pøiznání za zdaòovací období roku 2009. Správci danì tak vznikly dùvodné pochybnosti o tom, kým bylo podání uèinìno, a tudí¾ oprávnìnì vyzval stì¾ovatele k odstranìní vad podání. K posouzení charakteru plné moci odkazuje ¾alovaný na nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 433/01 a rozsudek NSS èj. 1 Afs 39/2006-79.
[12] Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval námitkou, ¾e daòové pøiznání za zdaòovací období roku 2009 bylo øádnì podepsáno [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., IV.A.]. Poté se vypoøádal s námitkou, zda plná moc udìlená stì¾ovatelem daòovému poradci Ing. Èejkovi má povahu plné moci omezené èi neomezené, a tedy zda byly výzvy správnì doruèeny toliko zástupci stì¾ovatele [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., IV.B.].
IV.A. Absence podpisu na daòovém pøiznání
[13] Nejvy¹¹í správní soud se shoduje se stì¾ovatelem, ¾e klíèové pro posouzení celé vìci je, zda daòové pøiznání stì¾ovatele za zdaòovací období roku 2009 bylo podepsáno. V rozsudku ze dne 20. 1. 2011, èj. 2 Afs 71/2010-43, Nejvy¹¹í správní soud uvedl: Daòové pøiznání je podle § 40 odst. 1 daòového øádu povinen podat ka¾dý, komu vzniká v souladu s tímto zákonem nebo zvlá¹tním pøedpisem tato povinnost, nebo ten, koho k tomu správce danì vyzve. Podle odst. 2 tého¾ ustanovení lze daòové pøiznání nebo hlá¹ení úèinnì podat jen na tiskopise vydaném ministerstvem a stì¾ovatel také tímto zpùsobem postupoval. Jiné zákonem pøedpokládané zpùsoby podání jsou pro daný pøípad nerozhodné. V daòovém pøiznání je daòový subjekt povinen daò sám vypoèítat a uvést té¾ pøípadné výjimky, osvobození, zvýhodnìní, slevy, odpoèty a vyèíslit jejich vý¹i. Podrobnìj¹í nále¾itosti daòového pøiznání zákon nestanoví. Jedná se v¹ak o podání, jím¾ se zahajuje daòové øízení ve smyslu § 21 odst. 1 daòového øádu. Jeli stanoveno, ¾e je lze podat pouze na pøedepsaném tiskopise, jsou nále¾itosti podání splnìny jen tehdy, jsou-li vyplnìny jím pøedpokládané údaje. Pokud je souèástí daòového pøiznání prohlá¹ení o pravdivosti a úplnosti údajù v pøiznání uvedených s tím, ¾e se stvrzuje svým vlastnoruèním podpisem, je tøeba, aby k bezvadnosti podání byl tento podpis uveden. Vadnost podání by jistì nezakládalo, pokud by podpis byl umístìn mimo stanovenou kolonku, nicménì musí být umístìn tak, aby bylo zøejmé, ¾e se jím stvrzuje právì toto prohlá¹ení. (zvýraznìní doplnìno). Lze doplnit, ¾e dle § 21 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù musí být z podání zøejmé, kdo jej èiní. K tomu je tøeba uvést nejen identifikaèní údaje daòového subjektu (viz 1. oddíl formuláøe pøiznání k dani z pøíjmù), ale té¾ pøipojit podpis, jeho¾ prostøednictvím lze verifikovat, ¾e podání uèinila vskutku osoba, její¾ identifikaèní údaje jsou na podání uvedeny, resp. její zástupce.
[14] Lze shrnout, ¾e podpis poplatníka èi jeho zástupce je nezbytnou nále¾itostí daòového pøiznání. Nedostatek podpisu je vadou, která brání projednání ¾ádosti (tj. daòového pøiznání) a o její¾ odstranìní se správce danì musí pokusit postupem dle § 21 odst. 8 zákona o správì daní poplatkù.
[15] Nejvy¹¹í správní soud nepochybuje o tom, ¾e shluk cca 15 vertikálnì vedených èar, jejich¾ vý¹ka èiní mìøeno od nejvy¹¹ího k nejni¾¹ímu bodu cca 15,5 cm a které ani vzdálenì nepøipomínají ¾ádné z písmen latinské abecedy, nelze pova¾ovat za podpis zástupce stì¾ovatele Ing. Èejky. Kolonka pro umístìní vlastnoruèního podpisu daòového poplatníka (èi osoby oprávnìné k podpisu) ohranièená souvislou èárou ve tvaru obdélníku mìøí na vý¹ku cca 1,1 cm. Údajný podpis Ing. Èejky pøekraèuje její rozmìr ètrnáctkrát, zasahuje té¾ do èásti vyhrazené pro záznam správce danì, a znemo¾òuje tak odpovìdnému pracovníkovi správce danì podepsat se do kolonky vztahující se k záznamu o vymìøení danì. Ve správním spisu je pomocí kopií pøiznání k dani z pøíjmù za zdaòovací období roku 2006, 2007 a 2008 dolo¾eno, ¾e stì¾ovatel i jeho zástupce konstantnì pou¾ívají jiný podpis, který se naprosto zásadnì li¹í od shluku vertikálních èar uvedeného na daòovém pøiznání za rok 2009. V tìchto podpisech jsou obsa¾ena písmena vyskytující se ve jménu a pøíjmení stì¾ovatele a jeho zástupce, podpis zástupce je v¾dy doplnìn o otisk razítka daòového poradce.
[16] Nejvy¹¹í správní soud si je vìdom toho, ¾e fyzické osoby nejsou povinny pou¾ívat v úøedním styku stále stejný, nemìnný, univerzální podpis. Zde v¹ak jde o podpisy naprosto odli¹né, z nich¾ jeden tvoøí vertikálnì vedené èáry o vý¹ce pøes 15 cm. Shluk vertikálních èar, které ani vzdálenì nepøipomínají písmena latinské abecedy, nelze pova¾ovat za podpis, nejde-li o podpis osoby negramotné. Trvat na uvedení podpisu na daòovém pøiznání není pøepjatým formalismem, nebo» podpis je jednak souèástí identifikace podatele, jednak stvrzuje pravdivost a úplnost informací uvedených v daòovém pøiznání. Toto prohlá¹ení je nezbytnou nále¾itostí daòového pøiznání, bez jeho stvrzení by se nejednalo o úplné daòové pøiznání.
[17] Nejvy¹¹í správní soud tedy uzavírá, ¾e daòové pøiznání stì¾ovatele nebylo podepsané, a proto ho správce danì zcela po právu vyzval na základì § 21 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù k odstranìní vady podání.
[18] Pro posílení pøesvìdèivosti závìru soudu je vhodné doplnit, ¾e i kdyby bylo mo¾né dát za pravdu stì¾ovateli a dospìt k závìru, ¾e daòové pøiznání bylo opatøeno podpisem, pøesto správce danì nepochybil, postupoval-li dle § 21 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. O pravosti takového podpisu by toti¾ existovaly záva¾né pochybnosti, které správce danì dolo¾il porovnáním podpisù stì¾ovatele a jeho zástupce uvedených na daòových pøiznáních z pøedchozích zdaòovacích období. Pochybnost o pravosti podpisu a tedy i pravosti podání jako takového je dùvodem pro postup dle § 21 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù (viz rozsudek NSS ze dne 10. 4. 2008, èj. 5 Afs 59/2007-72, publ. pod è. 1596/2008 Sb. NSS). Takový postup správce danì jde ve prospìch samotného daòového subjektu, nebo» ho chrání pøed tím, aby jeho jménem podala daòové pøiznání tøetí osoba, která není oprávnìna jednat za daòový subjekt. Je-li výzva dle § 21 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù èinìna z dùvodu pochybností o pravosti podpisu, nelze ji pova¾ovat za excesivní nástroj. Vadu lze toti¾ snadno odstranit tím, ¾e daòový subjekt ve stanovené lhùtì prohlásí do protokolu, ¾e se jedná o jeho vlastnoruèní podpis, popø. znovu pøedlo¾í podání s podpisem, o jeho¾ pravosti nebude pochyb. Tento postup nevede k neúmìrnému zatì¾ování daòových subjektù a nepùsobí jim ¾ádnou újmu, nebo» úèinky daòového podání zùstávají zachovány.
[19] Stì¾ovatel v této souvislosti namítá, ¾e krajský soud zatí¾il své øízení vadou, nebo» odmítl provést dùkaz výslechem zástupce stì¾ovatele Ing. Èejky. Krajský soud k tomuto dùkaznímu návrhu uvedl, ¾e provedení dùkazu by nemohlo pøispìt k posouzení zákonnosti postupu ¾alovaného pøi vydání ¾alobou napadeného rozhodnutí.
[20] Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na to, ¾e návrh na provedení dùkazu výslechem svìdka Ing. Èejky byl vznesen poprvé a¾ v øízení pøed krajským soudem. Z konstantní judikatury plyne, ¾e pøi pøezkumu daòového rozhodnutí správním soudem je tøeba v ka¾dém pøípadì nalézat rozumnou rovnováhu, zohledòující jednak zásadu plné jurisdikce rozhodování správního soudu na stranì jedné, a zamezující zjevným obstrukcím daòového subjektu na stranì druhé. Na provedení dùkazù novì navr¾ených teprve v øízení pøed krajským soudem je proto tøeba trvat tehdy, pokud 1) soud pøesvìdèivì neodùvodní nadbyteènost jejich provedení a 2) tyto dùkazy nemohly být navr¾eny ji¾ v øízení odvolacím (viz rozsudek NSS ze dne 22. 5. 2009, èj. 2 Afs 35/2009-91 ve vìci KCK Cyklosport-Mode, spol. s r. o., publ. pod è. 1906/2009 Sb. NSS, nebo rozsudek ze dne 3. 2. 2010, èj. 1 Afs 103/2009-232 ve vìci NJK UNICOS, spol. s r. o.).
[21] Aby mìlo prohlá¹ení zástupce stì¾ovatele o tom, ¾e shluk èar na daòovém pøiznání je jeho vlastnoruèním podpisem, úèinky, muselo by být provedeno ve lhùtì stanovené správcem danì ve výzvì k odstranìní vad podání. Pokud by Ing. Èejka uèinil do protokolu prohlá¹ení tohoto obsahu, byly odstranìny vady podání a na daòové pøiznání by se pohlí¾elo jako na bezvadné. Jeliko¾ tak ov¹em neuèinil, byl stì¾ovatel správcem danì vyzván k pøedlo¾ení daòového pøiznání, èím¾ bylo zahájeno nové øízení (stì¾ovatelem podané daòové pøiznání nevyvolalo s ohledem na § 21 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù úèinky zahájení daòového øízení), které vyústilo ve stanovení danì dle pomùcek. Pøedmìtem soudního pøezkumu je rozhodnutí o stanovení danì dle pomùcek. V rámci tohoto øízení zahájeného z moci úøední mohl Ing. Èejka do protokolu prohlásit, ¾e ji¾ nìkolikrát vzpomínaný shluk vertikálních èar je jeho neobvyklým podpisem. Tím by bylo vyhovìno výzvì správce danì k pøedlo¾ení daòového pøiznání.
[22] Výslech svìdka provedený a¾ v soudním øízení správním není dùkazním prostøedkem, který by byl zpùsobilý objasnit, zda daòové pøiznání podepsáno bylo èi nebylo. Jeho prohlá¹ení mohlo mít význam pouze do okam¾iku, ne¾ marnì uplynula lhùta k pøedlo¾ení daòového pøiznání stanovená ve výzvì správce danì, v takovém pøípadì by se pro stanovení základu danì a vymìøení danì nepostupovalo dle pomùcek. Nejvy¹¹í správní soud se tedy ztoto¾òuje s krajským soudem, ¾e provedení výslechu Ing. Èejky v soudním øízení správním by nemohlo nic zmìnit na hodnocení zákonnosti postupu správce danì, který logicky mohl vycházet pouze z úkonù uèinìných pøed ním v daòovém øízení.
[23] Stì¾ovatel dále na podporu svého tvrzení, ¾e shluk vertikálních èar na daòovém pøiznání za rok 2009 je podpisem Ing. Èejky, pøedlo¾il pøi jednání krajského soudu poslední stranu formuláøe daòového pøiznání za zdaòovací období roku 2010. Poukázal na to, ¾e na tomto formuláøi je obdobný podpis a správce danì jej tentokrát akceptoval. K tomu lze poznamenat, ¾e daòové pøiznání za zdaòovací období roku 2010 bylo pøedlo¾eno a¾ dne 30. 6. 2011, tedy poté, co se správce danì v rámci nyní pøezkoumávaného rozhodnutí (resp. øízení, které pøedcházelo jeho vydání) seznámil se stanoviskem stì¾ovatele, dle nìho¾ je toto grafické vyjádøení (shluk vertikálních èar) podpisem Ing. Èejky. Na tomto postupu správce danì není nic pøekvapivého, èi snad dokonce svévolného. Postup správce danì ve vztahu k daòovému pøiznání za zdaòovací období roku 2010 pouze stvrzuje, ¾e správce danì akceptoval na základì informací, které se mu dostaly ve vymìøovacím øízení danì z pøíjmù za zdaòovací období roku 2009, volní projev Ing. Èejky vyjádøený shlukem vertikálních èar jako jeho podpis. Pokud by toto vysvìtlení stì¾ovatel poskytl ji¾ k výzvì správce danì k odstranìní vad pøiznání za zdaòovací období roku 2009, nepochybnì by i tehdy správce danì pova¾oval vadu za odstranìnou a tento soudní spor by vùbec nevznikl. Kopie daòového pøiznání za rok 2010 pro nyní posuzovanou vìc vskutku ¾ádný dùkazní význam nemá, jak ostatnì uvedl ji¾ krajský soud ve svém rozsudku.
[24] Závìr ¾alovaného, ¾e daòové pøiznání stì¾ovatele za zdaòovací období roku 2009 nebylo podepsáno, má oporu ve spise a v této otázce vycházel ¾alovaný z dostateènì zji¹tìného skutkového stavu. Krajský soud nezatí¾il své øízení vadou tím, ¾e neprovedl výslech Ing. Èejky.
IV.B. Charakter plné moci udìlené stì¾ovatelem daòovému poradci
[25] Správce danì, ¾alovaný i krajský soud dospìli k shodnému závìru, ¾e plná moc ze dne 9. 11. 2004 je plnou mocí neomezenou. Vy¹li pøitom z judikatury Ústavního soudu a roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu.
[26] Podle § 10 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù se daòový subjekt mù¾e dát zastupovat zástupcem, jeho¾ si zvolí. V té¾e vìci mù¾e mít souèasnì jen jednoho zástupce. Zástupce jedná v rozsahu plné moci udìlené písemnì nebo ústnì do protokolu; není-li rozsah zmocnìní vymezen nebo není-li vymezen pøesnì, je tato plná moc pro daòové øízení neomezená. Od posouzení charakteru plné moci se odvíjí, komu mají být v daòovém øízení doruèovány písemnosti urèené daòovému poplatníkovi. Má-li pøíjemce zástupce s neomezenou plnou mocí pro celé daòové øízení, doruèuje se písemnost pouze tomuto zástupci. Pokud má zástupce pøíjemce plnou moc omezenou na urèité úkony, doruèuje se písemnost vztahující se k takovým úkonùm pøíjemci i jeho zástupci. Má-li pøíjemce osobnì v daòovém øízení nìco vykonat, doruèuje se písemnost jemu i jeho zástupci (§ 17 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù).
[27] V nynìj¹í vìci posuzovaná plná moc byla formulována následovnì: Zmocòuji Ing. Karla Èejku, zapsaného v seznamu Komory daòových poradcù ÈR pod ev. è. 3036, k jednání pøed FÚ. Výkladem této konkrétní plné moci se Nejvy¹¹í správní soud ji¾ zabýval v rozsudku ze dne 14. 3. 2007, èj. 1 Afs 61/2006-55: Z dikce plné moci tedy vyplývá, ¾e zmocnìnec je oprávnìn uèinit za zmocnitele jakýkoliv právní úkon, co¾ by nasvìdèovalo domnìnce, ¾e se jedná o plnou moc neomezenou. Takový závìr by v¹ak byl pøedèasný. Zkratka FÚ nepochybnì znamená finanèní úøad , o èem¾ není mezi stranami sporu.
Je-li zástupce zmocnìn pouze k jednání pøed FÚ, lze z toho vyvodit, ¾e jeho zmocnìní je omezeno vìcnì (tj. mù¾e jednat pouze v zále¾itostech, které spadají do pùsobnosti FÚ). Dále je zástupce omezen i instanènì, nebo» nemù¾e ji¾ jednat vùèi nadøízeným orgánùm FÚ; to implikuje i omezenost èasovou. Pochybnosti by mohlo pùsobit omezení místní, nebo» plná moc nestanoví, pøed kterým FÚ je zástupce oprávnìn jednat, av¹ak z jednání zástupce, ¾alobce i správce danì jednoznaènì vyplývá, ¾e plná moc byla urèena pro Finanèní úøad v Písku; to podporuje i adresát plné moci, kterým je právì tento FÚ. Aèkoliv nejsou v pøedmìtné plné moci pøesnì vyjmenovány právní úkony, ke kterým by byl zástupce zmocnìn, lze dospìt k závìru, ¾e rozsah tìchto právních úkonù zástupce je pøesnì vymezen oblastí, v ní¾ mù¾e zástupce jednat; daòový øád navíc nevy¾aduje pøesnou definici jednotlivých úkonù, ale pøesné vymezení rozsahu. V tomto smyslu je nutné posoudit plnou moc udìlenou ¾alobcem jako omezenou. Jiný postup by zøejmì odporoval logice vìci: pokud by byla tato plná moc posouzena jako moc neomezená, znamenalo by to, ¾e zástupce má právo za zmocnitele jednat v celém daòovém øízení, které v sobì nepochybnì zahrnuje i øízení odvolací (pøed finanèními øeditelstvími). Nejvy¹¹í správní soud tedy v citovaném rozsudku pøedmìtnou plnou moc posoudil jako omezenou.
[28] Následnì v¹ak roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu v usnesení èj. 1 Afs 39/2006-79 uvedl, ¾e pro posouzení omezenosti plné moci v daòovém øízení je v prvé øadì urèující skuteènost, zda je nìjakým zpùsobem vymezen její rozsah. Respektive zda jsou dány urèité smìrnice , kterými by se mìl zástupce øídit. V plných mocích, na jejich¾ podkladì roz¹íøený senát rozhodoval, byly úkony, k nim¾ byl zmocnìnec oprávnìn, vymezeny jen ve velmi obecné rovinì a navíc prostøednictvím demonstrativního výètu. Takové plné moci proto roz¹íøený senát oznaèil za neomezené. K tomu, aby byla plná moc v daòovém øízení omezená, musí v ní být uvedeny pokyny od zmocnitele, jak má být taková plná moc vykonávána, a musí být pøesnì vymezen její rozsah.
[29] Rozsudek NSS èj. 1 Afs 61/2006-55 vycházel z právního názoru, který byl citovaným usnesením roz¹íøeného senátu pøekonán. Z rozhodnutí roz¹íøeného senátu plyne, ¾e plná moc, její¾ jediné omezení spoèívá v tom, ¾e je udìlena k jednání pøed finanèním úøadem , je sice platná toliko v øízení pøed finanèním úøadem, av¹ak v této fázi daòového øízení je nutno ji pova¾ovat za neomezenou, nebo» nijak blí¾e nevymezuje rozsah, v nìm¾ je zmocnìnec oprávnìn zastupovat zmocnitele.
[30] Pøesto má Nejvy¹¹í správní soud za to, ¾e v tomto konkrétním pøípadì bylo s ohledem na jeho specifika povinností správce danì doruèit výzvu k odstranìní vad daòového pøiznání, výzvu k pøedlo¾ení daòového pøiznání i platební výmìr, jím¾ byla stanovena daò dle pomùcek, nejen zástupci stì¾ovatele Ing. Èejkovi, ale té¾ stì¾ovateli (shodnì rozsudek NSS ze dne 8. 2. 2012, sp. zn. 1 Afs 12/2012).
[31] Za podstatné zdej¹í soud pova¾uje, ¾e toto¾nou plnou moc ji¾ v minulosti jednou posoudil jako plnou moc omezenou. Stalo se tak v situaci, kdy právní úprava zastupování a doruèování obsa¾ená v zákonì o správì daní a poplatkù nebyla legislativnì-technicky pøíli¹ vydaøená a vyvolávala èetné nejasnosti ohlednì toho, jakým zpùsobem má být vykládána (o èem¾ svìdèila i existence rozdílných názorù jednotlivých senátù NSS ohlednì jejího správného výkladu, která vedla v øízení vedeném pod sp. zn. 1 Afs 39/2006 k pøedlo¾ení vìci roz¹íøenému senátu). V dùsledku toho, ¾e Nejvy¹¹í správní soud vylo¾il pøedmìtnou plnou moc jako omezenou, mohl stì¾ovatel legitimnì oèekávat, ¾e tato plná moc bude obdobnì posuzována i v dal¹ích daòových øízeních a ¾e ve¹keré písemnosti budou v tìchto øízeních doruèovány správcem danì i jemu, nejen jeho zmocnìnci. Ze správního spisu není nikterak patrné, ¾e by si stì¾ovatel byl vìdom toho, ¾e se náhled správce danì na jeho plnou moc zmìnil.
[32] Správce danì je v daòovém øízení povinen, kromì jiného, postupovat tak, aby nepøimìøeným zpùsobem nezasáhl do legitimního oèekávání daòového subjektu, které je pova¾ováno za souèást souboru principù oznaèovaných pojmem dobrá správa. K reflexi uvedeného principu v judikatuøe Ústavního soudu lze odkázat napø. na nález ze dne 11. 11. 2003, sp. zn. IV. ÚS 525/02 (N 131/31 SbNU 173).
[33] Jeliko¾ tedy správce danì doruèil výzvu k odstranìní vad daòového pøiznání pouze zástupci stì¾ovatele, aèkoliv ji mìl doruèit rovnì¾ stì¾ovateli, zatí¾il daòové øízení vadou. Tuto vadu pak správce danì zopakoval i ve vztahu k doruèení výzvy k pøedlo¾ení daòového pøiznání a platebního výmìru, jím¾ byla stì¾ovateli stanovena daò na základì pomùcek. V¹echny tøi úkony správce danì pøitom významnì zasahují do práv stì¾ovatele, nebo» jsou s nimi spojeny nepøíznivé následky. S nevyhovìním výzvì k odstranìní vad daòového pøiznání se pojí nepøíznivý následek v té podobì, ¾e daòové pøiznání se pova¾uje za nepodané. Dùsledkem nevyhovìní výzvì k podání daòového pøiznání je vznik práva správce danì stanovit daò dle pomùcek. Dùsledkem doruèení platebního výmìru je vymìøení danì.
[34] Krajský soud ve svém rozsudku uvedl, ¾e i kdyby bylo daòové øízení sti¾eno vadami, nemìlo by to vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného, nebo» stì¾ovatel nenapadá vý¹i vymìøené danì, ale pouze zpùsob jejího stanovení. S tímto názorem se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje. V prvé øadì je tøeba pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e z hlediska pøípadných negativních následkù je podstatné, zda daò byla vymìøena na základì vèas podaného daòového pøiznání, nebo zda byla vymìøena na základì pomùcek z dùvodu, ¾e stì¾ovatel nesplnil svoji zákonnou povinnost podat daòové pøiznání. Aèkoliv se vý¹e vymìøené danì neli¹í, nelze pominout, ¾e s nesplnìním povinnosti podat vèas daòové pøiznání spojuje zákon o správì daní a poplatkù nepøíznivé následky (napø. pokuta dle § 37 odst. 1).
[35] Pøedev¹ím v¹ak krajský soud nevzal do úvahy, ¾e za shora (v bodì [33]) uvedených okolností je toti¾ tøeba dojít k názoru, ¾e zde existuje vèas a øádnì podané daòové pøiznání (by» vadné), jím¾ bylo zahájeno daòové øízení a které nepozbylo úèinkù v dùsledku postupu správce danì dle § 21 odst. 8 a 9 zákona o správì daní a poplatkù. Výzva k odstranìní jeho vad toti¾ nebyla øádnì doruèena stì¾ovateli, a proto nemohl v dùsledku marného uplynutí lhùty k odstranìní vad nastoupit následek pøedvídaný v § 21 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Za tìchto okolností tedy nemohl správce danì vydat výzvu k pøedlo¾ení daòového pøiznání, nebo» daòové pøiznání bylo stì¾ovatelem pøedlo¾eno a nepozbylo svých úèinkù. Z toho dùvodu nebyly splnìny pøedpoklady pro stanovení danì na základì pomùcek dle § 44 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, nebo» daòové pøiznání pøedlo¾eno bylo a výzva k odstranìní jeho vad nebyla øádnì doruèena stì¾ovateli. Ostatnì ani výzva správce danì k pøedlo¾ení daòového pøiznání nebyla stì¾ovateli øádnì doruèena, a proto nemohla vyvolat zákonem pøedvídané úèinky.
[36] Vady v doruèení úkonù správce danì stì¾ovateli mají tedy za následek, ¾e nebyly splnìny pøedpoklady pro zji¹tìní základu danì a stanovení danì na základì pomùcek. Rozhodnutí ¾alovaného je proto v dùsledku tìchto vad nezákonné.
[37] Kasaèní námitka je dùvodná.
[38] S ohledem na vý¹e uvedené dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a proto zru¹il rozsudek krajského soudu (§ 110 odst. 1 vìta první pøed støedníkem s. ø. s.). Ji¾ krajský soud mìl v øízení o ¾alobì zru¹it rozhodnutí ¾alovaného pro vady
øízení, které mohly mít vliv na zákonnost rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud proto na základì § 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. zru¹il i rozhodnutí ¾alovaného a vìc vrátil k dal¹ímu øízení ¾alovanému.
[39] Pokud Nejvy¹¹í správní soud zru¹í rozhodnutí krajského soudu a souèasnì i rozhodnutí ¾alovaného, rozhodne i o nákladech øízení, které pøedcházelo zru¹enému rozhodnutí krajského soudu (§ 110 odst. 3 vìta druhá s. ø. s.). Náklady øízení o ¾alobì a náklady øízení o kasaèní stí¾nosti tvoøí v tomto pøípadì jeden celek a Nejvy¹¹í správní soud rozhodne o jejich náhradì jediným výrokem vycházejícím z § 60 s. ø. s. (srov. rozsudek NSS ze dne 19. 11. 2008, èj. 1 As 61/2008-98).
[40] O náhradì nákladù øízení bylo rozhodnuto v souladu s § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s. Øízení o ¾alobì skonèilo neúspìchem ¾alovaného, který tak nemá právo na náhradu nákladù øízení. Naopak úspì¹ný stì¾ovatel právo na náhradu nákladù øízení má. Náklady øízení v tomto pøípadì tvoøí soudní poplatky, odmìna zástupce a jeho hotové výdaje (§ 57 odst. 1 s. ø. s.).
[41] V øízení pøed krajským soudem byl stì¾ovatel zastoupen daòovým poradcem, jeho¾ odmìna se poèítá na základì § 35 odst. 2 s. ø. s. dle vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb (advokátní tarif, dále té¾ jen AT ). Sazba za jeden úkon právní slu¾by èiní dle § 7 ve spojení s § 9 odst. 3 písm. f) advokátního tarifu 2100 Kè a náhrada hotových výdajù èiní dle § 13 odst. 3 advokátního tarifu 300 Kè za jeden úkon právní slu¾by. Stì¾ovateli vznikly v øízení pøed krajským soudem tyto náklady:
Soudní poplatek 2000 Kè Pøevzetí a pøíprava zastoupení 2100 Kè + 300 Kè [§ 11 odst. 1 písm. a) AT] Sepis ¾aloby 2100 Kè + 300 Kè [§ 11 odst. 1 písm. d) AT] Úèast na jednání 2100 Kè + 300 Kè [§ 11 odst. 1 písm. g) AT] Celkem 9200 Kè
[42] V øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem, v nìm¾ musel být stì¾ovatel zastoupen advokátem, mu vznikly tyto náklady øízení:
Soudní poplatek 5000 Kè
Pøevzetí a pøíprava zastoupení 2100 Kè + 300 Kè [§ 11 odst. 1 písm. a) AT] Sepis kasaèní stí¾nosti 2100 Kè + 300 Kè [§ 11 odst. 1 písm. d) AT] Celkem 9800 Kè
[43] Celková vý¹e nákladù øízení stì¾ovatele tak èiní 19 000 Kè. Tuto èástku je ¾alovaný povinen uhradit stì¾ovateli do 15 dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám jeho zástupce Mgr. Jakima, advokáta.

References: soud 
 Soud 
 Soud 
 § 21
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 40
 § 21
 § 21
 § 21
 soud 
 soud 
 soud 
 § 21
 § 21
 § 21
 § 21
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 21
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 SbNU 173
 soud 
 soud 
 § 37
 soud 
 § 21
 § 21
 § 44
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 § 60
 § 60
 § 120
 § 35
 § 7
 § 9
 § 13