Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2005-00728-de-febrero-9-de-2012?documento=jurcol&contexto=jurcol_bd986865fc080126e0430a0101510126&vista=STD-PC
Timestamp: 2018-11-16 20:55:05+00:00

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﻿ Sentencia 2005-00728 de febrero 9 de 2012
SENTENCIA 2005-00728 DE 09 DE FEBRERO DE 2012
CONTENIDO:RETENCIÓN EN LA FUENTE. LOS CONTRIBUYENTES BENEFICIARIOS DEL INGRESO QUE LLEVEN LA CONTABILIDAD POR CAUSACIÓN, LA RETENCIÓN EN LA FUENTE SE DEDUCIRÁ SOBRE LOS INGRESOS CAUSADOS O REALIZADOS EN EL MISMO PERIODO, Y QUE EL IMPUESTO SE CAUSE EN LA MISMA VIGENCIA FISCAL.
TEMAS ESPECÍFICOS:RETENCIÓN EN LA FUENTE, PERÍODO FISCAL DEL IMPUESTO, CLASES DE RETENCIÓN EN LA FUENTE, CONTABILIDAD POR EL SISTEMA DE CAUSACIÓN
Sentencia 2005-00728 de febrero 9 de 2012
Rad. 47001-23-31-000-2005-00728-01(18249)
Actor: Nefrologia Ltda.
Corresponde a la Sala determinar si es procedente el rechazo de costos y deducciones por la suma total de $9.073.608, y de la retención en la fuente por la suma de $71.865.000. De igual manera, se debe esclarecer si hay lugar a la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados.
I. Costos y deducciones ($9.074.608)
Afirma la parte actora que los actos administrativos demandados están viciados de nulidad por falsa e indebida motivación, porque la administración omitió señalar expresamente las circunstancias por las cuales consideraba que los documentos que sirven de sustento a los costos y deducciones objeto de rechazo no cumplen con los requisitos previstos en los literales b) y d) del artículo 617 del estatuto tributario. Además, la demandada tampoco indicó en forma concreta cuáles eran los documentos que no reunían los mencionados presupuestos.
El tribunal, en el fallo apelado, no analizó los planteamientos expuestos por la parte actora en relación con esta glosa, por lo que, en cumplimiento del artículo 311 del Código de Procedimiento Civil(11), previa verificación de los presupuestos previstos en el inciso segundo de la norma en comento, procede la Sala a complementar la sentencia de primera instancia, en el sentido de resolver si es procedente el rechazo de la suma de $9.074.608 por concepto de costos y deducciones.
Pues bien, en primer término, se observa que en la liquidación oficial de revisión, la DIAN afirmó que “la funcionaria investigadora de la división de liquidación solicita copia auténtica de las facturas relacionadas en la hoja de trabajo 5 (fl. 588), siendo entregadas copia de las facturas, en donde se observa que efectivamente las facturas no cumplen con los requisitos exigidos en el artículo 617 literales b) y d), (...)”(12) (se resalta) y, a continuación, presentó un cuadro en el que relacionó un total de 29 facturas, en el que especifica el número de comprobante, la fecha y el total, para finalmente, concluir:
“— Para un total de factura de la cuenta 51207004 de $6.857.529(13). (sic).
— En la cuenta 85449910 del cliente Distribuciones Aldía, se registra un valor de $1.909.348, cuyas facturas tampoco cumplen requisitos (no fueron soportadas)
— La factura 26804 correspondiente al comprobante de egreso 01 CE-01633 por valor de $306.731, tampoco cumple con requisitos” (fl. 156, c.a. 1).
De lo anterior se infiere que, de manera general, para la administración, las facturas con las que el contribuyente pretende soportar la suma de $9.074.608, por concepto de costos y deducciones, no cumplen con los requisitos exigidos en los literales b) y d) del artículo 617 del estatuto tributario, por lo que, contrario a lo alegado por la parte actora, la demandada en la liquidación oficial de revisión precisó no solo las facturas que fueron objeto de la glosa sino los requisitos legales que, a su juicio, no cumplían.
El artículo 771-2 del estatuto tributario establece como requisito para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta y de los impuestos descontables, presentar las facturas con el cumplimiento de los requisitos que allí se indican, para cada caso, del artículo 617 y 618 estatuto tributario(14).
En esas condiciones, se advierte que en el caso concreto, los requisitos que aduce la demandada fueron omitidos en las facturas rechazadas como soportes de los costos, hacen referencia a:
Revisadas las facturas cuestionadas por la administración se observa que cumplieron, salvo en un solo caso, con los requisitos legales que fueron señalados como omitidos por la administración, como pasa a explicarse.
Cuenta 51207004 ($6.858.529)
Según se desprende de la hoja de trabajo 5 de la inspección tributaria de 2 de abril de 2003(15), como del anexo explicativo de la liquidación oficial demandada(16), la suma a rechazar asciende a $6.858.529, conforme a la discriminación presentada en el cuadro inserto en cada una de estas actuaciones, así:
Orden Nº Factura Nº Total factura $ Fecha año 2000 mes/día Identificación del vendedor o prestador del servicio NIT Folio c.a. 1 Total $ rechazo DIAN (fls. 155-156 c.a. 1)
1. 0159 301.800 01/04 Distribuciones Aldía 85.449.910 179 301.800
2. 0165 30.000 01/15 Distribuciones Aldía 85.449.910 183 30.000
3. 0167 65.000 01/15 Distribuciones Aldía 85.449.910 181 65.000
4. 0180 449.150 02/08 Distribuciones Aldía 85.449.910 187 449.150
5. 0185 24.200 02/16 Distribuciones Aldía 85.449.910 189 24.200
6. 0196 95.400 02/28 Distribuciones Aldía 85.449.910 185 95.400
7. 0197 49.900 03/01 Distribuciones Aldía 85.449.910 191 49.900
8. 0199 378.900 03/08 Distribuciones Aldía 85.449.910 197 378.900
9. 0207 270.800 03/08 Distribuciones Aldía 85.449.910 193 270.800
10. 0232 625.400 04/10 Distribuciones Aldía 85.449.910 195 625.400
11. 0233 111.600 04/10 Distribuciones Aldía 85.449.910 199 111.600
12. 0242 553.200 05/02 Distribuciones Aldía 85.449.910 203 553.200
13. 0243 40.800 05/02 Distribuciones Aldía 85.449.910 201 40.800
14. 0307 342.709 05/15 Distribuciones Aldía 85.449.910 205 342.709
15. 0325 97.200 06/02 Distribuciones Aldía 85.449.910 207 13.200
16. 0327 706.200 06/19 Distribuciones Aldía 85.449.910 211 522.200
17. 0328(17) 64.100 06/19 Distribuciones Aldía 85.449.910 209
18. 0341 170.800 07/05 Distribuciones Aldía 85.449.910 213 74.800
19. 0346 (según la DIAN) 06/19 (según la DIAN) No se aporta al expediente 64.100 (según la DIAN)
20. 0348 148.600 07/12 Distribuciones Aldía 85.449.910 215 56.600
21. 0408 95.200 08/08 Distribuciones Aldía 85.449.910 217 96.200
22. 0411 832.400 08/08 Distribuciones Aldía 85.449.910 219 520.400
23. 0014 738.856 09/15 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 221 418.613
24. 0034 923.121 10/11 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 223 572.769
25. 0038 48.597 10/18 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 225 20.997
26. 0046 619.097 11/08 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 227 368.327
27. 0049 12.880 11/08 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 229 12.880
28. 0064 154.100 12/06 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 231 154.100
29. 0062 744.666 12/06 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 233 598.485
30. 0070 55.399 12/29 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 235 25.999
Total 8.685.975 6.858.529
Así pues, verificadas por la Sala cada una de las facturas relacionadas por la demandada se advierte que las facturas de venta cumplen con el requisito señalado en el literal b) del artículo 617 del estatuto tributario, dado que, en cada una de estas, contrario a lo sostenido por la DIAN, se individualiza a Distribuciones Aldía con NIT. 85-449-910-5, como la vendedora o prestadora del servicio.
En lo que tiene que ver con el otro requisito de la factura de venta que echó de menos la Administración, vale decir, que la factura lleve un número que corresponda a un sistema de numeración consecutivo, encuentra la Sala que las facturas a las que se ha hecho referencia, traen preimpreso un número consecutivo.
De manera que, en este punto, se impone aceptar la suma de $6.858.529 (registrada en la cuenta 51207004).
Cuenta 85449910 ($1.909.348)
La DIAN rechaza la suma de $1.909.348 porque las facturas que la soportan, “tampoco cumplen requisitos (no fueron soportadas)” (fl. 156, c.a. 1).
En primer término, encuentra la Sala que, si bien es cierto, en los actos administrativos demandados no se discriminan las facturas que le sirven de soporte a la suma en discusión, también lo es, que en los mismos, se identifica la cuenta 85449910 como aquella en la que se registró en su totalidad la suma debatida, la cual, además de ser de conocimiento del contribuyente, está discriminada en detalle, factura por factura, por lo que, no se configura la alegada falsa o indebida motivación.
Aunado a lo anterior, se advierte que en el recurso de reconsideración la sociedad allegó como prueba el “Anexo de la cuenta 85449910 del cliente Distribuciones Aldía por valor de $1.909.348”(18), que permite identificar el detalle del rechazo, motivo por el cual, no se configura la violación al debido proceso.
Ahora bien, contrario a lo establecido por la DIAN en los actos demandados, las facturas que soportan la suma en discusión, también cumplen con los requisitos previstos en los literales b) y d) del artículo 617 del estatuto tributario, para lo cual, y con ayuda del reporte del sistema integrado de contabilidad - transacción de la sociedad Nefrología Ltda., del período enero a diciembre de 2000(19), en el que se presenta en detalle la cuenta 85449910(20), se identifican las facturas que se señalan a continuación:
Orden Nº Cruce/Destino Fecha año 2000 mes/día Factura Nº Total factura $ Identificación del vendedor o prestador del servicio NIT Total rechazo DIAN $
1. CA-010301
FP-41340 06/02 325 (fl. 207 c.a.) 97.200 Distribuciones Aldía 85.449.910 84.000
2. CA-010301
FP-41347 06/19 327 (fl. 211 c.a.) 706.200 Distribuciones Aldía 85.449.910 184.000
3. CA-010301
FP-41383 07/05 341 (fl. 213 c.a.) 170.800 Distribuciones Aldía 85.449.910 96.000
4. CA-010301
FP-41435 07/12 348 (fl. 215 c.a.) 148.600 Distribuciones Aldía 85.449.910 92.000
5. CA-010301
FP-41461 08/08 411 (fl. 219 c.a.) 832.000 Distribuciones Aldía 85.449.910 100.800
6. CA-010301
FP-41461 08/08 411 (fl. 219 c.a.) 832.000 Distribuciones Aldía 85.449.910 211.200
7. CA-010301
FP-41545 09/15 014 (fl. 221 c.a.) 738.856 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 320.243
8. CA-010301
FP-41595 10/11 034 (fl. 223 c.a.) 923.121 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 350.352
9. CA-010301
FP-41600 10/18 038 (fl. 225 c.a.) 48.597 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 27.600
10. CA-010301
FP-41604 10/22 040 No se allega al expediente 16.802
11. CA-010301
FP-41692 11/08 046 (fl. 226 c.a.) 619.097 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 250.770
12. CA-010301
FP-41777 12/06 062 (fl. 233 c.a.) 744.666 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 146.181
13. CA-010301
FP-41809 12/29 070 (fl. 235 c.a.) 55.399 Distribuciones Aldía 85.449.910-5 29.400
Total 1.909.348
Conforme a lo anterior se verifica que 12 de las 13 facturas que soportan la suma en desacuerdo, fueron aportadas al expediente, y en todas ellas se identifica plenamente al vendedor y tienen impreso el número consecutivo, situación que no puede ser verificada frente a la que no fue aportada al proceso, pero que en todo caso la demandante estaba en la obligación de probar(21).
Por consiguiente, respecto de esta cuenta, la Sala aceptará la suma de $1.892.346.
Factura 26804 ($306.731)
La DIAN procedió al rechazo de la suma de $306.731, porque “La factura 26804 correspondiente al comprobante de egreso 01-CE-01633 por valor de $306.731, tampoco cumple con requisitos”(22).
Revisadas las pruebas aportadas en sede administrativa, se observa el comprobante de egreso 01-CE-01633 por la suma de $306.731(23) y la factura de venta 4-1626804 de 19 de marzo de 2000(24) (fl. 116, c.a. 1), esta última, expedida por Makro de Colombia S.A. a nombre de “Pass Day”, por la suma total de $352.395; la cual cumple con todos los requisitos previstos en las normas a que se ha hecho referencia.
En conclusión, revisadas todas las facturas, se observa que en el sub júdice no había lugar a rechazar el total de los costos y deducciones solicitados por el contribuyente con fundamento en la falta de requisitos, por lo que la Sala concluye que procede la aceptación de la suma de $9.057.606 rechazada por la DIAN.
II. Retención en la fuente ($71.865.000)
En la liquidación oficial de revisión, la administración rechazó las retenciones en la fuente con fundamento en el siguiente argumento:
“En el caso que nos ocupa, ocurre que siendo investigado un contribuyente que lleva contabilidad de causación descuentan las retenciones que van a ser practicadas por una entidad cuya contabilidad es por el sistema de caja, lo cual aparentemente resulta una contradicción, por cuanto para uno, se causa en un período gravable mientras que para el otro todavía no se ha causado, practicado, declarado ni consignado dichas retenciones en la fuente, y no está respaldando (sic) con el certificado que tiene que ser expedido por el agente retenedor y que realmente comprueba que fue consignado ante la administración, (...)”(25).
Bajo ese criterio, la demandada determinó diferencias entre los valores descontados por la actora y los certificados por los agentes retenedores, así:
Agente retenedor Valor de retención practicada según la relación del contribuyente año 2000 Valor retención certificado por las entidades en cruces de información año 2000 Diferencia Folio
Unimec 3.425.678 1.825.540 1.600.138 409
IFI Concesión Aalinas 561.268 273.708 287.560 430
Caprecom 3.310.598 955.455 2.355.143 443
Secretaría de Salud Distrital del Magdalena 57.876 0 57.876 238
Policía Nacional 1.427.230 1.218.690 208.540 418
Crear Salud 12.868 32.170 (19.302) 431
Comcaja 721.160 202.272 518.888 313
Saludcoop 3.957.310 2.343.914 1.613.396 437
ISS 101.557.190 38.001.026 63.556.164 415
Cajamag 4.424.156 3.353.352 1.070.804 421
Banco de Occidente 615.928 0 615.928 278
Total 120.071.262 48.206.127 71.865.135
La actora afirma que los certificados expedidos por los agentes retenedores no reflejan las retenciones efectivamente practicadas en el año 2000; circunstancia que no puede afectar el derecho que le asiste a quien se le efectuó la retención.
La Sala advierte que la retención en la fuente tiene por objeto “conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause” (E.T., art. 367) (negrillas fuera de texto).
En el impuesto de renta, de acuerdo con el artículo 26 ibídem, la renta líquida gravable se determina de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable.
En materia de ingresos, por regla general, se entiende que estos se realizan cuando “se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones. Por consiguiente, los ingresos recibidos por anticipado, que correspondan a rentas no causadas, solo se gravan en el año o período gravable en que se causen” (E.T., art. 27).
No obstante, existen excepciones a la norma anterior, y una de ellas, se encuentra en el literal a) del citado artículo 27, que dispone: “Los ingresos obtenidos por los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación. Estos contribuyentes deben denunciar los ingresos causados en el año o período gravable, salvo lo establecido en este estatuto para el caso de negocios con sistemas regulares de ventas a plazos o por instalamentos”. Ingreso que se entiende causado “cuando nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya hecho efectivo el cobro” (E.T., art. 28)(26).
En consecuencia, para un contribuyente que lleva contabilidad por causación, los ingresos sometidos a tributación corresponden a los causados en el año gravable, es decir, aquellos en los que nace el derecho a exigir su pago, aun cuando no se haya hecho efectivo el cobro, contrario a lo que ocurre para quienes manejan el sistema de caja en donde la realización del ingreso está condicionada al pago del mismo(27).
El hecho de que los artículos en mención dispongan que las retenciones se practican sobre los pagos o abonos en cuenta, no significa que el contribuyente elija una u otra opción, pues, las retenciones tienen que ver con los ingresos tributarios, y estos se realizan al momento del pago o cuando se cause el ingreso.
En esas condiciones, la Sala ha precisado que “armonizadas las disposiciones relativas a la causación de los ingresos con las acabadas de mencionar respecto de la retención en la fuente, se concluye que para quienes llevan contabilidad por el sistema de causación, el derecho a deducir en un período las retenciones del impuesto, se encuentra sujeto a que el ingreso que las genere se realice o cause en el mismo período, y correlativamente se cause el impuesto en la misma vigencia fiscal”(28).
Entonces, teniendo en cuenta que la sociedad Nefrología Ltda. es una persona jurídica obligada a llevar contabilidad por el sistema de causación, el derecho a deducir en un período las retenciones del impuesto, está sujeto a que el ingreso que las genere se realice o cause en el mismo período y, correlativamente, se cause el impuesto en la misma vigencia fiscal.
En esas condiciones, para la Sala no es procedente el argumento planteado en los actos acusados, en el sentido de exigir que la contribuyente aplique las retenciones en la fuente según sean causadas, practicadas, declaradas y pagadas por entidades sometidas al sistema de caja, pues como se explicó, las retenciones en la fuente deben estar asociadas a los ingresos y solo es procedente su descuento en el mismo período en que estos se causen.
Además, advierte la Sala, que para el año gravable discutido, no podía ser aplicado lo dispuesto en el artículo 76 de la Ley 633 de 2000(29), norma a la que hizo referencia la DIAN en los actos demandados, pues dicha disposición solo tuvo aplicación a partir del año gravable 2001(30).
Ahora bien, la demandante allega al proceso los registros contables, facturas y certificación del revisor fiscal(31), para demostrar las retenciones practicadas y respecto de las cuales alega que no se expidió certificado por los retenedores o los que se expidieron fueron parciales.
Al respecto, la Sala advierte que el artículo 381 del estatuto tributario, en los apartes pertinentes, dispone:
ART. 381.—Certificados por otros conceptos. Cuando se trate de conceptos de retención diferentes de los originados en la relación laboral, o legal y reglamentaria, los agentes retenedores deberán expedir anualmente un certificado de retenciones que contendrá:
De acuerdo con lo anterior, si bien el certificado de retención en la fuente es la prueba especial para el reconocimiento de las retenciones, no es la única prueba, pues como lo ha señalado la Sala, “el legislador ha previsto su sustitución con otros documentos, pero respecto de los cuales, se cumplan ciertos requisitos mínimos, como la constancia del pago y la identificación de conceptos tales como el año gravable, el nombre o razón social y NIT del retenedor, su dirección, el nombre o razón social y NIT de la persona a quien se le practicó la retención, el monto total y concepto del pago sujeto a retención, la cuantía de la retención, entre otros requisitos”(32).
Pues bien, se advierte que de las facturas y recibos de caja, no es posible establecer el total del valor retenido que aduce la demandante para efectos de comparar con el total certificado por los agentes retenedores y así llegar a la diferencia obtenida en los actos acusados que es la que pretende justificar la parte actora. Si bien en muy pocos casos el recibo de caja y/o comprobante de ingreso discrimina el valor de la retención, en esas condiciones, no podría la Sala precisar si esas retenciones ya fueron incluidas en las certificaciones expedidas por los agentes retenedores y cuyo valor no hace parte de la discusión.
En efecto, al tomar como parámetro la relación anexa al certificado de revisor fiscal y confrontarla con cada uno de los soportes para determinar si existe un mayor valor en retenciones no certificadas, se observa frente a cada caso, lo siguiente:
Tercero Pruebas
Cajamag El certificado de revisor fiscal relaciona 16 facturas y comprobantes para sustentar un total de retenciones de $4.424.156. Sin embargo solo se aportaron recibos de caja en los que se registraron retenciones en la fuente de 5 facturas(33).
Unimec De los 19 recibos de caja solo obran en el expediente 11(34) y en algunos casos no coincide o no se determina el mismo valor de retención certificado.
IFI Concesión Salinas Obran dos recibos de caja para soportar los valores certificados por el revisor fiscal, pero no coinciden las cuantías(35).
Caprecom Se aportan únicamente como soportes contables 2 notas débitos respecto de algunos servicios prestados(36).
Secretaría de Salud de Magdalena Se relaciona una factura en el certificado de revisor fiscal pero no está soportada en el expediente.
Policía Nacional Sólo se aportan 4 soportes de los 12 relacionados por el revisor fiscal como servicios prestados sujetos a retención(37).
Crear Salud No existen soportes respecto de las retenciones que se afirma fueron practicadas.
Comcaja No existen soportes que permitan establecer las retenciones practicadas.
Saludcoop Se aportan solo 6 soportes de las retenciones certificadas(38), de un total de 21.
ISS Se aportan soportes parciales de todas las retenciones que afirma fueron practicadas.
La carga de la prueba para desvirtuar los certificados de retención en la fuente exigía de la parte demandante precisión y coincidencia en los soportes con los que se pretendía demostrar las retenciones que no fueron certificadas por los agentes retenedores. En esas condiciones es evidente que las pruebas no son suficientes ni ofrecen certeza del hecho que se alega.
En un asunto similar, la Sala precisó que “el valor de las retenciones en las fuentes denunciadas en la respectiva declaración debe corresponder al valor que aparece certificado, sin perjuicio que los certificados puedan ser sustituidos por las facturas o documentos como se dijo anteriormente; luego las diferencias que puedan presentarse en los valores registrados en la contabilidad del retenido, deben estar plenamente justificadas y evidenciar que existe algún error en la certificación expedida por el retenedor de forma tal que quede desvirtuada la certeza que en principio arroja este documento,(...)”(39) (resaltado fuera de texto).
Por lo tanto, si bien la demandante aporta algunas pruebas contables y facturas así como el certificado del revisor fiscal, estas en su conjunto no ofrecen el pleno convencimiento para demostrar y explicar concretamente los conceptos y fechas que originan las diferencias con los valores certificados y que permitan reconocer los valores alegados por la demandante.
La Sala precisa que con el rechazo de las pruebas no se desconoce la idoneidad de la prueba contable, como lo prevén los artículos 774 y 777 del estatuto tributario, pero en este caso, resulta ineficaz porque no ofrecen la certeza requerida para justificar el reconocimiento de un valor superior al que aparece plenamente probado por parte de la administración y de que tratan los actos acusados(40).
Las anteriores consideraciones resultan aplicables a los certificados de retención en la fuente expedidos por Unimec, Caprecom, IFI Concesión Salinas, Secretaría de Salud Distrital del Magdalena, Policía Nacional, Crear Salud, Comcaja, Saludcoop y Cajamag y, por tanto, se mantiene el rechazo en la suma de $7.693.043.
No obstante, merecen especial mención las retenciones practicadas por:
— Instituto de Seguros Sociales: Se evidencia que la retención que le fue practicada a la sociedad Nefrología Ltda., por el año 2000, ascendió a la suma de $38.111.678, sobre una base de $952.791.952 (fl. 171 c.a. 1), por lo que, la diferencia entre lo declarado por el contribuyente y lo determinado por la administración, remonta a la suma de $63.445.512 y no de $63.556.164 como lo determinó la DIAN en su actuación, razón por la cual, se mantiene el rechazo, pero por $63.445.512.
— Banco de Occidente: Se observa que en el folio 278 del cuaderno de antecedentes 1, se aporta el certificado de retención en la fuente por rendimientos financieros, en el que consta que ese Banco, durante el año 2000, le practicó retención a la sociedad Nefrología Ltda., por la suma total de $615.928, sobre una base de $8.802.909, retención que fue consignada en la ciudad de Cali (fl. 278, c.a. 1); prueba que como se expuso con anterioridad resulta ser la idónea, razón más que suficiente para reconocer esta suma.
En conclusión, se mantiene el rechazo en la suma de $71.138.420 y se acepta la suma de $726.580, por lo que la sentencia de primera instancia debe ser revocada.
III. Sanción por inexactitud
Recientemente la Sala, en sentencia de 24 de marzo de 2011(41), hizo las siguientes precisiones respecto del artículo 647 estatuto tributario:
Así mismo, reitera que el adjetivo inexistente debe entenderse en sus dos acepciones: como adjetivo relativo a aquello que carece de existencia; y como adjetivo relativo a aquello que, si bien existe, se considera totalmente nulo, porque es “Falto de valor y fuerza para obligar o tener efecto, por ser contrario a las leyes, o por carecer de las solemnidades que se requieren en la sustancia o en el modo.
De acuerdo con lo anterior, la Sala advierte que en el caso concreto no existe una diferencia de criterio(42) entre el contribuyente y la administración. Por el contrario, lo que se advierte es que la parte actora no cumplió con la carga de la prueba que le corresponde al pretender hacer valer en su favor un derecho, razón más que suficiente para confirmar la sanción por inexactitud, pero solo en relación con la suma respecto de la cual se mantiene el rechazo.
En consecuencia, esta corporación revocará la sentencia de primera instancia y, en su lugar, declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, con lo que se impone liquidar el impuesto a cargo de la sociedad Nefrología Ltda., así:
Servicios, honorarios y comisiones IS 2.174.406.000 2.174.406.000 2.174.406.000
Intereses y rendimientos financieros IC 9.776.000 9.776.000 9.776.000
Otros ingresos distintos de los anteriores IE 10.571.000,00 10.571.000 10.571.000
Total ingresos brutos IV 2.194.753.000 2.194.753.000 2.194.753.000
Menos: devoluciones, descuentos y rebajas IR 14.906.000 14.906.000 14.906.000
Otros ingresos no constitutivos de Rta. Ni gananc. ocasional LV 141.000 141.000 141.000
Total ingresos netos IG 2.179.706.000 2.179.706.000 2.179.706.000
Costos de venta (para sistema permanente) CV 1.512.475.000 1.510.566.000 1.512.458.000
Total costos CT 1.512.475.000 1.510.566.000 1.512.458.000
Mas: comisiones, honorarios y servicios CE 32.958.000 32.958.000 32.958.000
Salarios y prestaciones y otros pagos laborales (incluidos apor. parafisc.) DC 75.608.000 75.608.000 75.608.000
Intereses y demás gastos financieros nacionales DF 20.848.000 20.848.000 20.848.000
Depreciación, amortización, agotamiento DP 23.368.000 23.368.000 23.368.000
Otras deducciones (servicios, arrend., etc.) CX 317.197.000 310.033.000 317.197.000
Total deducciones DT 469.979.000 462.815.000 469.979.000
Renta líquida del ejercicio GJ 197.252.000 206.325.000 197.269.000
Renta líquida RA 197.252.000 206.325.000 197.269.000
Renta presuntiva RC 35.626.000 35.626.000 35.626.000
Renta líquida gravable RE 197.252.000 206.325.000 197.269.000
Ingresos suceptibles de constituir ganancia ocasional GA - - -
Impuesto sobre renta gravable LA 69.038.000 72.214.000 69.044.000
Impuesto neto de renta LC 69.038.000 72.214.000 69.044.000
Total impuesto neto de renta LN 69.038.000 72.214.000 69.044.000
Impuesto de ganancias ocasionales LD - - -
Total imp. a cargo/imp. generado por operaciones grav. FU 69.038.000 72.214.000 69.044.000
Rendimientos financieros MC 616.000 616.000 616.000
Honorarios, comisiones y servicios MY 126.279.000 54.414.000 55.141.000
Total retenciones año gravable GR 126.895.000 55.030.000 55.757.000
Menos: saldo fvr. sin sol. dev. o comp./saldo fvr. pers. fis. ant. GN - - -
Menos: anticipo por el año gravable GX 15.889.000 15.889.000 15.889.000
Mas: anticipo por el año gravable siguiente FX - - -
Mas: sanciones VS - 120.066.000 113.830.000
Total saldo a pagar HA - 121.361.000 111.228.000
O total saldo a favor HB 73.746.000 - -
Renglón CV: Costo de ventas (sistema permanente) 1.512.458.000
Valor aceptado por la DIAN 1.510.566.000
Más: valor costos aceptados por el Consejo de Estado (fl. 21-22 sentencia) 1.892.000
Renglón CT: Total costos 1.512.458.000
Más: valor costos aceptados por el Consejo de Estado 1.892.000
Renglón CX: Otras deducciones 317.197.000
Valor aceptado por la DIAN 310.033.000
Más: valor deducciones aceptadas por el Consejo de Estado (fls. 18-19 sentencia) 6.859.000
Y (fl. 22 sentencia) 307.000
Renglón DT: Total deducciones 469.979.000
Valor aceptado por la DIAN 462.815.000
Más: valor deducciones aceptadas por el Consejo de Estado 7.166.000
Renglón GJ: Renta liquida del ejercicio 197.269.000
Renglón IG: Total ingresos netos 2.179.706.000
Menos: renglones CT total costos y DT total deducciones 1.982.437.000
Renglones RA y RE: Renta liquida y renta liquida gravable 197.269.000
Renglón LA: Impuesto sobre renta gravable 69.044.000
Renglón RE: Renta líquida gravable 197.269.000
Renglones LC, LN y FU: Imp. neto renta, total imp. neto renta y t. imp. a cargo 69.044.000
Renglón MY: Retefuente por honorarios, comisiones y servicios 55.141.000
Valor aceptado por la DIAN 54.414.000
Más: valor aceptado por el Consejo de Estado: Bco. Occidente y Seguro Social 727.000
Renglón GR: Total retenciones año gravable 55.757.000
Valor aceptado por la DIAN 55.030.000
Más: valor aceptado por el Consejo de Estado 727.000
Total renglón VS: Sanciones 113.830.000
Total impuesto a cargo presente liquidación sin sanción 13.287.000
Más: total saldo a favor liquidación privada sin sanción 57.857.000
Diferencia que constituye base para la sanción 71.144.000
Por tarifa sanción por inexactitud (E.T., art. 647) 160%
Renglón HA: Total saldo a pagar 111.228.000
Renglón FU: Total impuesto a cargo 69.044.000
Menos: Renglón GR: Total retenciones año gravable 55.757.000
Menos: Renglón GX: Anticipo por el año gravable 15.889.000
Más: Renglón VS: Sanciones 113.830.000
1. REVÓCASE la sentencia de 24 de febrero de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo del Magdalena. En su lugar, se dispone:
2. ANÚLANSE parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión 190642004000002 de 5 de febrero de 2004 y la Resolución 900002 de 24 de enero de 2005, por medio de las cuales la Administración Local de Impuestos Nacionales de Santa Marta determinó el impuesto sobre la renta a cargo de la sociedad Nefrología Ltda., por el año gravable 2000.
3. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE como saldo a pagar por el impuesto de renta del año gravable 2000 a cargo de la sociedad Nefrología Ltda., la suma de ciento once millones doscientos veintiocho mil pesos m/cte. ($ 111.228.000), conforme con la liquidación inserta en la parte motiva de esta providencia.
Reconócese personería a los doctores Jacqueline Prada Ascencio como apoderada de la DIAN y Pedro Enrique Sarmiento Pérez como apoderado de la parte demandante, en los términos y para los efectos de los poderes conferidos a folios 212 y 225 del expediente, respectivamente.
(11) “ART. 311.—Adición. Cuando la sentencia omita la resolución de cualquiera de los extremos de la litis, o de cualquier otro punto que de conformidad con la ley debía ser objeto de pronunciamiento, deberá adicionarse por medio de sentencia complementaria, dentro del término de ejecutoria, de oficio o a solicitud de parte presentada dentro del mismo término.
(12) Fl. 155, c.a. 1.
(13) La sumatoria del total de las facturas a las que se hace referencia en el cuadro insertado en el anexo explicativo de la liquidación oficial de revisión, corresponde a $ 6.858.529.
(14) Respecto de este punto, la magistrada ponente ha precisado en aclaraciones de voto que es esencial entender —como lo precisa la Corte en la Sentencia C-733 de 2003— que el cumplimiento de los requisitos de la factura es una obligación propia de quien la expide, sin que pueda trasladarse esa responsabilidad al adquirente del bien o del servicio para desconocerle el derecho al costo, deducción o impuesto descontable solicitado.
(15) Fl. 408, c.a. 1.
(16) Fls. 155 a 156, c.a. 1.
(17) Esta factura no aparece relacionada en los actos administrativos demandados; sin embargo, encuentra la Sala que la información reportada en la factura 0346, así como la fecha de su expedición y el total consignado, coincide con la identificada con la Nº 0328, siendo coherente con la numeración consecutiva, puesto que la Nº 0346 debería ser del mes de julio y no de junio como aparece en la liquidación oficial de revisión.
(18) Fls. 83 y 117, c.a. 1.
(19) Aportado con el recurso de reconsideración (fl. 117, c.a. 1).
(20) El total de la cuenta 85449910 “Distribuciones Aldía” asciende a la suma de $1.909.348, por lo que se deduce que todo lo contabilizado en esta cuenta es objeto de rechazo por la DIAN.
(21) E.T., ART. 745.—Las dudas provenientes de vacíos probatorios existentes en el momento de practicar las liquidaciones o de fallar los recursos, deben resolverse, si no hay modo de eliminarlas, a favor del contribuyente cuando este no se encuentre obligado a probar determinados hechos de acuerdo con las normas del capítulo de este título.
(22) Fl. 156, c.a. 1.
(23) Fls. 114 a 115, c.a. 1.
(24) Fl. 116, c.a. 1.
(25) Fl. 152, c.a. 1.
(26) Las disposiciones mencionadas están en concordancia con el artículo 48 del Decreto 2649 de 1993, de acuerdo con el cual, en la contabilidad de causación o por acumulación, los hechos económicos deben ser reconocidos en el período en el cual se realicen y no solamente cuando sea recibido o pagado el efectivo o su equivalente.
(27) Cfr. entre otras, sentencias de 30 de junio de 1995 (Exp. 7043) y 15 de marzo de 1996 (Exp. 7585), ambas C.P. Julio Enrique Correa Restrepo y de 7 de septiembre de 2001 (Exp. 12179/1998 0673 01) y 12 de diciembre de 2007 (Exp. 15856/2003 00020 01), ambas C.P. María Inés Ortiz Barbosa.
(28) Sentencia del 24 de julio de 2008, Exp. 15652.
(29) ART. 76.—Sistema para pago de retenciones de entidades ejecutoras del presupuesto general de la Nación. Las entidades ejecutoras del presupuesto general de la Nación operarán bajo el sistema de caja para efectos del pago de las retenciones en la fuente de impuestos nacionales.
(30) La Ley 633 fue publicada el 29 de diciembre de 2000 en el D.O. 44275.
(31) Ver los folios 94 a 99.
(32) Sentencia de 6 de marzo de 2003, Exp. 13027, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.
(33) Fls. 554, 567,596, 595 y 619, a folio 654 se aporta una que no hace parte de la relación del revisor fiscal, ni su valor coincide con alguna de las que hacen parte de la certificación.
(34) Fls. 589, 663, 664, 665, 666, 642, 572, 562, 627, 628 y 629, respecto de estos 3 últimos no coinciden los valores certificados.
(35) Fls. 557 y 669.
(36) Fls. 638 y 639.
(37) Fls. 571, 588, 601 y 609.
(38) Fls. 569, 570, 582, 587, 600 y 618.
(39) Sentencia de 6 de marzo de 2003, Exp. 13027.
(40) En igual sentido sentencia del 6 de marzo de 2003, antes citada.
(41) Sentencia 17152, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
(42) En la sentencia de 12 de marzo de 2009, Expediente 25000-23-27-000-2005-00098-01 (16575), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, se expuso:
De conformidad con la norma citada, la diferencia de criterios debe versar sobre el derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras declarados sean veraces y completos. Existe una diferencia de criterio entre la autoridad tributaria y el contribuyente, cuando la discrepancia debe basarse en una argumentación sólida que, aunque equivocada, permita concluir que su interpretación en cuanto al derecho aplicable llevó al convencimiento que su actuación estaba amparada legalmente, pero no ocurre lo mismo, cuando a pesar de su apariencia jurídica, no tiene fundamento objetivo y razonable”.

References: artículo 617
 artículo 311
 artículo 617
 artículo 617
 artículo 771
 artículo 617
 artículo 617
 artículo 617
 artículo 26
 artículo 27
 artículo 76
 artículo 381
 artículo 647
 Resolución 
 resolución 
 artículo 48