Source: https://www.sifir.eu/trust-ed-imposte-indirettesconto-sui-vincoli-di-destinazione-cassazione-n-13626-2018/
Timestamp: 2020-01-29 16:02:57+00:00

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Trust e Imposte Indirette: sconto sui vincoli di destinazione - SIFIR Fiduciaria
Atto di dotazione patrimoniale da parte del disponente o di un terzo apportatore
L’atto di dotazione patrimoniale al trust o atto dispositivo è l’atto con il quale il disponente o un terzo apportatore trasferiscono i beni assoggettandoli in trust.
Si tratta di un negozio a titolo gratuito in forza del quale i beni trasferiti sono vincolati nel trust e affidati all’amministrazione e gestione del trustee.
Tale atto dovrà necessariamente avere la forma prevista dalla legge applicabile nello stato nel quale sono presenti i beni nonché dalla legge applicabile al trust.
Così, ad esempio, nel caso di bene immobile situato in Francia e conferito in un trust italiano con legge applicabile di Jersey, l’atto di attribuzione dovrà essere fatto secondo la legge francese ed allo stesso tempo soddisfacendo i requisiti della legge di Jersey. Se il bene immobile è situato in Italia, l’atto di dotazione patrimoniale deve essere fatto per atto pubblico, così come previsto dall’art. 1350, comma 1, n. 1 del codice civile.
Sotto il profilo fiscale la situazione è alquanto complessa.
Le imposte di donazione e successione o sulla costituzione di vincoli di destinazione
L’imposta sulle successioni e donazioni è prevista dal D.Lgs. 346/1990. Tale imposta, è stata reintrodotta nel 2006 dopo essere stata soppressa anni addietro.
Con la reintroduzione avvenuta con D.L. 262/2006 convertito dalla L. 286/2006 all’art. 2 comma 47 prescrive che “è istituita l’imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione, secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 […]”.
La tematica relativa all’introduzione o meno nel nostro panorama legislativo di una neonata “imposta sui vincoli di destinazione” ha causato molteplici contrasti sia in dottrina che in giurisprudenza in merito all’applicabilità o meno al trust dell’imposta di donazione o successione.
(i) Secondo un primo orientamento l’atto di datazione patrimoniale al trust non sarebbe un atto traslativo ma solo un atto costitutivo di un vincolo di destinazione.
Secondo tale orientamento l’atto dispositivo non determina alcun “reale trasferimento imponibile” e non dovrebbe scontare alcuna imposizione indiretta sui beni conferiti in trust poiché la costituzione di un vincolo di destinazione è un atto sostanzialmente neutro che, di per sé, non implica alcun trasferimento di beni e diritti e dunque non indicatore di capacità contributiva ex art. 53 Cost. quale presupposto dell’applicazione delle imposte.
Inoltre, secondo la Cassazione, in ambito di imposta di registro il carattere “patrimoniale” di un atto tale da giustificare l’imposizione proporzionale, deve essere ricostruito avendo come elemento fondamentale quello della onerosità, e dunque, una prestazione a contenuto patrimoniale e reciproca.
In questa logica, l’elemento della patrimonialità/onerosità non sarebbe rinvenibile nell’atto di disposizione in trust con cui il disponente si spoglia della titolarità del bene per segregarlo tramite il trasferimento al trustee, con conseguente imposizione solo in termine fisso ex art. 11, Tariffa T.U.R . (cfr. Cassazioni n. 975/2018).
L’imposta verrebbe eventualmente applicata nel caso di attribuzione definitiva dei beni del trust ai beneficiari, e dunque nel momento successivo di trasferimento (con contestuale arricchimento) della dotazione patrimoniale ai beneficiari (c.d. “tassazione in uscita”).
(ii) Secondo un diverso orientamento, sostenuto per primo dalla prassi amministrativa (cfr. circolari 48/E del 2007 e 3/E del 2008) ma poi anche da parte della giurisprudenza (cfr. Cassazione n. 4482/2016), l’atto di disposizione rientra nella categoria dei vincoli di destinazione poiché l’articolo 2, comma 47, del D.L. n. 262/2006 (convertito con L. n. 286/2006), ha “reintrodotto nel nostro ordinamento l’imposta sulle successioni e donazioni, estendendo l’ambito applicativo della stessa alla “costituzione di vincoli di destinazione”.
Ne deriva che secondo l’Amministrazione Finanziaria il conferimento di beni nel trust debba ad ogni modo essere assoggettato all’imposta di successione o donazione (cfr circolare n. 48/2007).
La stessa Amministrazione Finanziaria nella circolare n. 3/2008 ha rimarcato la peculiarità del trust, precisando che esso “si differenzia dagli altri vincoli di destinazione, in quanto comporta la segregazione dei beni sia rispetto al patrimonio personale del disponente, sia rispetto a quello dell’intestatario di tali beni (trustee). (…) In sostanza, i beni del trust costituiscono un patrimonio con una specifica autonomia giuridica rispetto a quello del disponente e del trustee. Ciò che palesa una caratteristica tipica del trust, non comune alle altre ipotesi di costituzione di vincoli di destinazione” (c.d. “tassazione in entrata”).
Sentenza della Corte di Cassazione del 30 maggio 2018 n. 13626/2018
La Corte di Cassazione, Sezione Tributaria Civile, con la sentenza n. 13626/2018 statuisce l’assoggettabilità all’imposta sulle successioni e donazioni ex D.Lgs. 346/1990 – dovuta in considerazione della costituzione di un vincolo di destinazione – in caso di “reale” trasferimento in trust di un bene o di un diritto.
Dopo aver esaminato i due opposti orientamenti (“questa Corte ha manifestato nel tempo diversi orientamenti interpretativi sull’imposta di registro da applicare ad un trust con vincolo di destinazione”) la Corte avvalla l’orientamento di cui alla Cass. n. 21614/2016 statuendo che “la lettura del dato normativo fiscale, il quale deve tenere in debito conto il sistema fiscale complessivo e le ragioni di ordine costituzionale, legate alla capacità contributiva ex art. 53 Cost. fanno ritenere legittima l’applicazione dell’imposta prevista dal TU n. 346/90 qualora, come nella specie, il trasferimento a favore dell’attuatore faccia emergere la potenziale capacità economica del destinatario (immediato) del trasferimento”.
Dunque, secondo la Corte, qualsiasi trasferimento di un bene o di un diritto in trust è considerarsi fiscalmente rilevante ai fini dell’imposta sui “vincoli di destinazione” in quanto da tale trasferimento (anche se a titolo gratuito) emerge una potenziale capacità economica del trustee (destinatario del trasferimento).
Prosegue la Corte dichiarando che “coerentemente con la natura e l’oggetto del tributo, sono rilevanti i vincoli di destinazione in grado di determinare effetti traslativi in vicende non onerose, collegati al trasferimento di beni e diritti, che realizzano un incremento stabile, misurabile in moneta, di un dato patrimonio con correlato decremento di un altro.”.
In considerazione di ciò, ogni apporto di beni o diritto in trust (fatta eccezione per il trust c.d. autodichiarato in quanto non si assiste ad una separazione patrimoniale) con contestuale costituzione di un vincolo, è soggetta all’imposta di donazione e successione come riformata nel 2006.

References: art. 53
 art. 11

Sentenza 
 sentenza 
 Cass. 
 art. 53