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Timestamp: 2016-10-21 16:43:13+00:00

Document:
2A.135/2003 (03.12.2003)
Yersin, Merkli, M�ller et Meylan, juge suppl�ant.
D�partement des affaires militaires, Secteur taxe d'exemption, du canton de Fribourg,
Tribunal administratif du canton de Fribourg, Cour fiscale, rue Andr� Piller 21, 1762 Givisiez.
exon�ration de la taxe d'exemption, double-national franco-suisse,
recours de droit administratif contre la d�cision du Tribunal administratif du canton de Fribourg, Cour
fiscale, du 21 f�vrier 2003.
X.________, ressortissant fran�ais n� en 1962 et domicili� � Villars-sur-Gl�ne, a accompli ses obligations militaires en France du 1er d�cembre 1984 au 9 janvier 1985. Il a acquis la nationalit� suisse le 16 ao�t 1994. Non incorpor� dans l'arm�e, il s'est acquitt� d�s 1995 de la taxe d'exemption de l'obligation de servir au sens de la loi f�d�rale y relative, du 12 juin 1959 (LTEO; RS 661).
Le 25 janvier 2002, X.________ s'est adress� au Bureau de la taxe d'exemption du canton de Fribourg (ci-apr�s: le Bureau cantonal) pour demander le remboursement des montants pay�s depuis 1997. Il s'est pr�valu � cette fin de la Convention pass�e entre la Conf�d�ration et la R�publique fran�aise le 16 novembre 1995 au sujet du service militaire des double-nationaux, entr�e en vigueur le 1er mai 1997 (RS 0.141.134.92; ci-apr�s: la Convention).
Le 8 mars 2002, l'Etat-major g�n�ral de l'arm�e a d�cid� que X.________ ne serait pas incorpor� dans l'arm�e suisse, qu'il �tait affect� aux double-nationaux non incorpor�s et exempt� du service militaire. Cette d�cision indique qu'en application de la Convention, les double-nationaux sont dispens�s de l'obligation de payer la taxe d'exemption de l'obligation de servir.
Le 15 avril 2002, le Bureau cantonal a notifi� � X.________ deux d�cisions de taxation, l'une d�finitive pour l'ann�e 2000, et l'autre provisoire pour l'ann�e 2001, d'un montant total de 844 fr., compens� par un cr�dit ant�rieur de 850 fr.
Le 28 avril 2002, X.________ a contest� ces d�cisions. Il a demand� la r�p�tition des taxes pay�es depuis 1997, pour un montant total de 4'580,60 fr.
Le 11 juin 2002, le D�partement des affaires militaires du canton de Fribourg (ci-apr�s: le D�partement cantonal) a estim� que les d�cisions de taxation pour les ann�es allant de 1997 � 2000 �taient entr�es en force et ne pouvaient faire l'objet d'une r�vision. Il a �cart� la r�clamation pour le surplus, en tant qu'elle �tait dirig�e contre la d�cision de taxation relative � l'ann�e 2001. Il a consid�r� � ce propos qu'avant la d�cision du 8 mars 2002, X.________ n'avait pas �t� incorpor� dans une formation de l'arm�e pendant plus de six mois. Il �tait d�s lors assujetti � la taxe selon l'art. 2 al. 1 LTEO.
Par arr�t du 21 f�vrier 2003, le Tribunal administratif du canton de Fribourg a rejet� dans la mesure o� il �tait recevable le recours form� par X.________ contre la d�cision du 11 juin 2002. Il a consid�r�, en bref, que la Convention devait �tre mise en oeuvre par le double-national qui entendait s'en pr�valoir. Il incombait � celui-ci de saisir l'autorit� comp�tente pour d�cider de l'exon�ration du paiement de la taxe d'exemption. En l'occurrence, les droits que la Convention conf�rait � X.________ n'avaient �t� reconnus que le 8 mars 2002. Avant cette date, il �tait astreint � l'obligation de servir en Suisse et au paiement de la taxe, puisqu'il n'avait pas �t� incorpor� dans une formation de l'arm�e.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, subsidiairement de droit public, X.________ demande au Tribunal f�d�ral d'annuler l'arr�t du 21 f�vrier 2003 et d'ordonner au D�partement cantonal de lui restituer le montant des taxations pay�es de 1997 � 2001 inclus. Il invoque la Convention et l'art. 39 LTEO.
Le Tribunal administratif propose de rejeter le recours de droit administratif et de d�clarer irrecevable le recours de droit public. Le D�partement cantonal et l'Administration f�d�rale des contributions concluent au rejet du recours.
Le Tribunal f�d�ral examine d'office et avec une pleine cognition la recevabilit� des recours qui lui sont soumis (ATF 129 I 173 consid. 1 p. 174, 185 consid. 1 p. 188; 129 II 225 consid. 1 p. 227, et les arr�ts cit�s).
1.1 Rendue par une autorit� de derni�re instance cantonale en application de la LTEO, la d�cision attaqu�e est fond�e sur le droit public de la Conf�d�ration (art. 5 PA). La voie du recours de droit administratif est ouverte selon l'art. 97 al. 1 OJ, mis en relation avec les art. 98 al. 1 let. g OJ et 31 al. 3 LTEO. Les clauses d'exclusion des art. 99 � 101 OJ ne s'appliquent pas. Le recours est ainsi recevable en tant que recours de droit administratif. Conform�ment � la r�gle de subsidiarit� �nonc�e � l'art. 84 al. 2 OJ, il n'y a pas lieu d'examiner le recours de droit public.
1.2 A teneur de l'art. 104 OJ, le recours de droit administratif peut �tre form� pour la violation du droit f�d�ral, y compris l'exc�s et l'abus du pouvoir d'appr�ciation (let. a) et la constatation inexacte ou incompl�te des faits pertinents (let. b). Le Tribunal f�d�ral examine avec une cognition pleine le grief de violation du droit f�d�ral (ATF 123 II 295 consid. 3 p. 298, 385 consid. 3 p. 388), qui comprend la Constitution f�d�rale (ATF 123 II 385 consid. 3 p. 388). La d�cision attaqu�e �mane d'une autorit� judiciaire; partant, le Tribunal f�d�ral est li� par les faits constat�s, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont �t� �tablis au m�pris des r�gles essentielles de la proc�dure (art. 105 al. 2 OJ).
2.1 D�s sa naturalisation, le recourant �tait astreint au service militaire ou au service civil de remplacement (art. 59 al. 1 Cst.; art. 2 al. 1 de la loi f�d�rale sur l'arm�e et l'administration militaire, du 3 f�vrier 1995 - LAAM; RS 510.10). Les obligations militaires comprennent notamment le service militaire ou civil et le paiement, le cas �ch�ant, de la taxe d'exemption (art. 2 al. 2 LAAM). Celle-ci est aussi exigible des double-nationaux (art. 5 al. 2 LAAM), sous r�serve de conventions contraires (cf. art. 5 al. 3 LAAM; ATF 122 II 56). Y sont assujettis les hommes astreints au service, domicili�s en Suisse ou � l'�tranger, qui au cours de l'ann�e d'assujettissement n'ont pas �t� incorpor�s pendant plus de six mois dans une formation de l'arm�e et ne sont pas astreints au service civil (art. 2 al. 1 let. a LTEO).
Selon une mention appos�e le 23 septembre 1994 dans son livret de service, le recourant n'a pas �t� incorpor� dans l'arm�e, car il avait d�pass� l'�ge d'�tre recrut� (art. 1bis de la loi f�d�rale sur l'organisation militaire, du 12 avril 1907 - OM, en vigueur jusqu'au 31 d�cembre 1995, correspondant � l'actuel art. 8 al. 2 LAAM). D�s cette �poque, il �tait tenu de s'acquitter de la taxe d'exemption pr�vue par la LTEO (art. 26 LAAM).
2.2 La Convention pr�voit que les double-nationaux ne sont tenus d'accomplir leurs obligations militaires qu'� l'�gard d'un seul des deux Etats (art. 3 al. 1). Si, avant sa naturalisation, le double-national a fourni des prestations en vue de l'accomplissement de ses obligations militaires dans l'autre Etat, il ne reste astreint qu'� l'�gard de ce dernier (art. 4 par. 2). Celui qui est vis� par les art. 3 et 4 justifie de sa situation aupr�s de l'Etat o� il n'est pas appel� � servir, par la production d'un certificat ad hoc, d�sign� comme � mod�le C � (art. 5). Le double-national paie la taxe d'exemption dans l'Etat o� il est tenu d'accomplir ses obligations militaires (art. 7). Sous ce terme, on entend, en Suisse, le service militaire ou civil, ainsi que la taxe d'exemption (art. 2 let. b) et, en France, tout service militaire ou civil, ind�pendamment de sa dur�e, y compris les pr�parations militaires (art. 4 par. 3 let. a).
En l'occurrence, le recourant a accompli ses obligations militaires en France avant sa naturalisation. Il n'�tait astreint qu'� l'�gard de cet Etat, comme l'atteste le formulaire, �tabli selon le � mod�le C �, produit le 25 janvier 2002 par le recourant. D�s cette date, celui-ci n'�tait plus assujetti � la taxe d'exemption en Suisse, ce qu'a confirm� l'Etat-major g�n�ral de l'arm�e dans sa d�cision du 8 mars 2002.
Contrairement � ce que soutient le recourant, il n'a pas �t� lib�r� de l'obligation de payer la taxe d'exemption d�s l'entr�e en vigueur de la Convention, le 1er mai 1997. Si ce trait� a pour but d'�viter que les double-nationaux accomplissent des obligations militaires (y compris le paiement de la taxe d'exemption) dans les deux Etats, il pr�voit que la personne qui entend b�n�ficier des r�gles pos�es aux art. 3 et 4 de la Convention doit, pour justifier de sa situation, entreprendre des d�marches en vue de l'�tablissement du formulaire standard y relatif (� mod�le C �). Cela implique, pour la personne qui se pr�vaut des droits que lui conf�re la Convention, d'agir en ce sens et d'interpeller les autorit�s comp�tentes. On ne saurait pr�tendre, comme semble le faire le recourant, qu'il incomberait � l'autorit� militaire d'intervenir spontan�ment pour clarifier la situation de chaque double-national franco-helv�tique. Il appartenait au recourant d'agir en ce sens, ce qu'il n'a fait qu'en 2002.
Les d�cisions de taxation relatives aux ann�es 1997, 1998 et 1999 sont entr�es en force. Il n'y a pas lieu d'y revenir. Une r�vision est toutefois possible, selon l'art. 40 de l'ordonnance sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir, du 30 ao�t 1995 (OTEO; RS 661.1), si des faits nouveaux importants sont all�gu�s ou de nouveaux moyens de preuve produits (let. a); si l'autorit� n'a pas tenu compte de faits ou de demandes importants �tablis par pi�ces (let. b) ou si l'autorit� a viol� des principes essentiels de la proc�dure, en particulier le droit de consulter les pi�ces et celui d'�tre entendu (let. c). La r�vision est exclue lorsque le requ�rant �voque des motifs qu'il aurait pu faire valoir au cours de la proc�dure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence pouvant �tre raisonnablement exig�e de lui (art. 40 al. 2 OTEO). En l'esp�ce, faute pour le recourant d'avoir entrepris les d�marches n�cessaires en vue de faire constater qu'il �tait lib�r� de l'obligation de payer la taxe d'exemption apr�s l'entr�e en vigueur de la Convention, on ne peut reprocher aux autorit�s de taxation de n'avoir pas tenu compte de ce fait qu'elles ignoraient (cf. art. 40 al. 1 let. b OTEO). Le recourant aurait de surcro�t eu la possibilit�, dans la proc�dure de taxation, de faire �tat de ces faits nouveaux au sens de l'art. 40 al. 1 let. a OTEO. Ayant omis de le faire, il est forclos (art. 40 al. 2 OTEO; cf. arr�t 2A.275/2001 du 10 ao�t 2001, reproduit in: ASA 71 66, consid. 2a).
Pour ce qui concerne les ann�es 2000 et 2001, les autorit�s cantonales ont consid�r� que la lib�ration de l'obligation d'acquitter la taxe d'exemption n'�tait effective qu'apr�s le prononc� de la d�cision du 8 mars 2002, laquelle ne produisait en outre aucun effet r�troactif. Il n'y a rien � redire � cette solution.
La d�cision d'exon�ration de la taxe d'exemption, prise par l'Etat-major g�n�ral de l'arm�e le 8 mars 2002, en application de l'art. 4 LTEO, a une valeur constitutive et produit ses effets ex nunc (arr�t 2A.121/1997 du 21 novembre 1997, reproduit in: ASA 66 667, consid. 4b/aa; cf. ATF 108 Ib 115 consid. 3b p. 117/118). Sans doute l'autorit� de taxation prend-elle toutes les mesures n�cessaires pour d�terminer l'assujettissement et les bases de calcul de la taxe (art. 26 al. 1 LTEO), en requ�rant, au besoin, l'assistance des autorit�s f�d�rales et cantonales (art. 24 LTEO). Cela ne lui permet pas toutefois de se substituer � l'autorit� comp�tente pour d�cider de l'exon�ration de la taxe (arr�t 2A.121/1997 pr�cit�, consid. 4b/bb). Partant, on ne saurait reprocher aux autorit�s cantonales d'avoir omis de proc�der � des investigations approfondies pour �claircir la situation du recourant, notamment sous l'angle de sa double nationalit� et de la Convention entr�e en vigueur dans l'intervalle.
C'est en vain que le recourant invoque l'art. 39 LTEO, qui d�finit les cas dans lesquels la taxe d'exemption peut �tre rembours�e. En effet, cette disposition ne s'applique que dans le cas o� la personne remplace le service qu'elle aurait d� accomplir au cours de l'ann�e d'assujettissement. Or, tel n'est pas le cas du recourant.
Celui-ci all�gue avoir re�u des autorit�s militaires l'assurance que son cas serait r�gl� favorablement.
5.1 D�coulant directement de l'art. 9 Cst. et valant pour l'ensemble de l'activit� �tatique, le principe de la bonne foi prot�ge le citoyen dans la confiance l�gitime qu'il met dans les assurances re�ues des autorit�s. Il le prot�ge donc lorsqu'il a r�gl� sa conduite d'apr�s des d�cisions, des d�clarations ou un comportement d�termin� de l'administration (ATF 129 I 161 consid. 4.1 p. 170, 361 consid. 7.1 p. 381; 128 II 112 consid. 10b/aa p. 125/126, et les arr�ts cit�s). Un renseignement ou une d�cision erron�s de l'administration peut obliger celle-ci � consentir � un administr� un avantage contraire � la loi, � condition que l'autorit� soit intervenue dans une situation concr�te � l'�gard de personnes d�termin�es; qu'elle ait agi ou soit cens�e avoir agi dans les limites de sa comp�tence; que l'administr� n'ait pu se rendre compte imm�diatement de l'inexactitude du renseignement obtenu; qu'il se soit fond� sur celui-ci pour prendre des dispositions qu'il ne saurait modifier sans subir de pr�judice; que la loi n'ait pas chang� depuis le moment o� le renseignement a �t� donn� (ATF 129 II 361 consid. 7.1 p. 381; 127 I 31 consid. 3a p. 36; 124 V 215 consid. 2b/aa p. 220, et les arr�ts cit�s).
5.2 En l'occurrence, le recourant se pr�vaut de ce que les chefs des sections militaires de Marly et de Villars-sur-Gl�ne lui auraient assur� que son cas allait � s'arranger �. A supposer qu'il faille admettre qu'une telle d�claration �quivalait � une promesse de r�p�tition des montants vers�s depuis 1997 - ce qui est pour le moins douteux -, elle ne pouvait de toute mani�re lier l'autorit� de taxation. Pour ce seul motif, le moyen doit �tre �cart�.
Le recours est ainsi rejet�. Les frais en sont mis � la charge du recourant (art. 156 OJ). Il n'y a pas lieu d'allouer des d�pens (art. 159 OJ).
Un �molument de 1500 fr. est mis � la charge du recourant.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au recourant, au D�partement des affaires militaires, Secteur taxe d'exemption, du canton de Fribourg et au Tribunal administratif du canton de Fribourg, Cour fiscale, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, section taxe d'exemption de l'obligation de servir.

References: art. 98
 art. 99
 art. 2
 art. 5
 ATF 
 art. 8
 art. 3
 art. 3
 art. 40
 ATF