Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przedsiebiorstwa/0114-kdip3-1-4011-382-2018-3-lz
Timestamp: 2018-12-11 00:35:32+00:00

Document:
♦ › Przedsiębiorstwa › 0114-KDIP3-1.4011.382.2018.3.LZ
Skutki podatkowe wniesienia przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki kapitałowej
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 12 września 2018 r. (data nadania 12 września 2018 r., data wpływu 20 września 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.382.2018.2.LZ, 0114-KDIP1-3.4012.404.2018.3.SM z dnia 3 września 2018 r. (data nadania 3 września 2018 r., data doręczenia 7 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.
W dniu 23 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki kapitałowej.
Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-1.4011.382.2018.2.LZ, 0114-KDIP1-3.4012.404.2018.3.SM z dnia 3 września 2018 r. (data nadania 3 września 2018 r., data doręczenia 7 września 2018 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię o uzupełnienie wniosku.
Pismem z dnia 12 września 2018 r. (data nadania 12 września 2018 r., data wpływu 20 września 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.
Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem stanowiącym salon ekspozycyjny, serwis blacharsko lakierniczy i serwis mechaniczny (dalej nieruchomość). Nieruchomość jest związana z podstawowym profilem działalności. Nieruchomość ta jest wynajmowana innemu podmiotowi - czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług. Obecnie, działając w porozumieniu z wynajmującym, Wnioskodawczyni rozważa likwidację środka trwałego w postaci budynku stanowiącego salon ekspozycyjny oraz wybudowanie przez wynajmującego na gruncie Wnioskodawczyni dwóch nowych budynków ekspozycyjnych, które mają być środkami trwałymi wynajmującego w ujęciu podatku dochodowego od osób prawnych (budynkami wybudowanych na cudzym gruncie, amortyzowanymi na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT). Równocześnie, zgodnie z art. 191 ustawy - Kodeks Cywilny (Własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową), budynki wybudowane przez wynajmującego będą stanowić własność Wnioskodawczyni. Po ukończeniu inwestycji Wnioskodawczyni i wynajmujący zawrą nową umowę najmu, uwzględniającą zmieniony przedmiot najmu i nową wartość czynszu najmu. W dalszej kolejności Wnioskodawczyni rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do zagranicznej Spółki Kapitałowej (dalej: Spółka) z siedzibą w innym kraju Unii Europejskiej, w zamian nabywając udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonego aportu. Przedsiębiorstwo, które będzie wnoszone do Spółki, będzie zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.
W skład przedsiębiorstwa będą wchodziły w szczególności:
własność nieruchomości gruntowej, wraz z własnością budynku blacharsko – lakierniczego i serwisu mechanicznego,
własność dwóch nowo wybudowanych budynków ekspozycyjnych, stanowiących środki trwałe wynajmującego,
własność ruchomości związanych z nieruchomością, służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu,
tajemnice przedsiębiorstwa (dane kontrahentów),
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz inne ewidencje, ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów.
Przedsiębiorstwo, które ma zostać przekazane Spółce, będzie zdolne do funkcjonowania na niezmienionych zasadach. Spółka z wykorzystaniem ww. składników majątkowych będzie kontynuowała działalność gospodarczą, prowadzoną przez Wnioskodawczynię. Przedmiotem aportu mają być zatem wszystkie składniki materialne i niematerialne, służące Wnioskodawczyni do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości. Wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni zostanie ustalona poprzez zsumowanie wartości poszczególnych składników majątkowych, określonych na podstawie wartości ujawnionej w prowadzonych księgach. Następnie składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni zostaną wniesione aportem do Spółki i posłużą do pokrycia kapitału zakładowego Spółki w zamian za określoną ilość udziałów w Spółce. Rozważane wniesienie przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą ww. składniki materialne i niematerialne związane jest z rodzinnym planowaniem majątkowym (w tym sukcesją).
Na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do zagranicznej spółki kapitałowej, miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni (krajem rezydencji podatkowej) będzie Polska.
Na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego spółka kapitałowa będzie mieć siedzibę na terytorium zależnym Wielkiej Brytanii - Gibraltarze.
Czy opisany powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.).
Czy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa aportem do zagranicznej spółki kapitałowej, powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa aportem do zagranicznej spółki kapitałowej, będzie ciążył na Nim obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług?
Niniejsza interpretacja dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa o PIT”). „Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego” Na gruncie ustawy o PIT ustawodawca zdecydował się na uregulowanie pojęcia przedsiębiorstwo poprzez odwołanie się do regulacji wskazanego terminu zawartej na gruncie ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (dalej „KC”). W art. 551 KC ustawodawca uregulował pojęcie przedsiębiorstwa.
Zgodnie z art. 551 KC: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych I materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.
Należy zauważyć, że katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551 KC nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. Użyte w powyższym artykule określenie, wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej - brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.
Zgodnie z art. 552 KC Kodeksu cywilnego - czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, zespół składników niematerialnych i materialnych, wnoszonych aportem do Spółki, a wyszczególnionych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, niezależnie od faktu, że dwa budynki Wnioskodawcy stanowić będą środki trwałe innego podmiotu - wynajmującego.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego.
Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2a ustawy o PIT przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu przeniesienia na spółkę własności przedmiotu wkładu - w przypadku gdy spółka lub podwyższenie kapitału spółki nie podlegają obowiązkowi rejestracji we właściwym rejestrze zgodnie z przepisami państwa, w którym spółka ma siedzibę lub zarząd.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.
Jak już Wnioskodawczyni wcześniej wyjaśniła, przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni spełnia warunki uznania go za przedsiębiorstwo zgodnie z art. 551 KC, Wnioskodawczyni nie będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż skorzysta z powyższego zwolnienia, a zatem nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.
W związku z powyższym, w przypadku wniesienia przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa aportem do zagranicznej spółki kapitałowej, nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 lipca 2014 r., nr IBPBII/2/415-348/14/MW: „co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania”,
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 6 pkt 1 (dalej ustawa o VAT), przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W związku z powyższym, w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa aportem do zagranicznej spółki kapitałowej, nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów usług.
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 września 2016 r. nr 1462- IPPP3.4512.651.2016.1.PC „wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego obejmującego składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także zobowiązania, powiązane ze sobą funkcjonalnie w ten sposób, że służą prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie najmu/ dzierżawy/leasingu nieruchomości, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem”
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Z przedstawionym zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni planuje wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do zagranicznej spółki kapitałowej, która będzie mieć siedzibę na terytorium zależnym Wielkiej Brytanii - Gibraltarze.
Polska nie zawarła z Gibraltarem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W takim przypadku więc dochody z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki kapitałowej podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych wyłącznie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.
Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony, dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę kapitałową) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca. Jednakże aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa.
Z kolei w myśl art. 24 ust. 19 ww. ustawy, przepisów ust. 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 20 przywołanej ustawy, jeżeli wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport przez wnoszącego wkład. Zależą one od rodzaju wnoszonego wkładu. W przypadku wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości wkładu określonego w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego, jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże, w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychód ten zwolniony jest z opodatkowania, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do zagranicznej spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium zależnym Wielkiej Brytanii - Gibraltarze. Przedsiębiorstwo, które będzie wnoszone do spółki, będzie zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. W skład przedsiębiorstwa będą wchodziły w szczególności:
Przedsiębiorstwo, które ma zostać przekazane Spółce, będzie zdolne do funkcjonowania na niezmienionych zasadach. Spółka z wykorzystaniem ww. składników majątkowych będzie kontynuowała działalność gospodarczą, prowadzoną przez Wnioskodawczynię.
Mając na uwadze powyżej powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że jeżeli opisany w zdarzeniu przyszłym przedmiot aportu Wnioskodawczyni będzie w stanie funkcjonować, jako samodzielne przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w momencie wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej po stronie Wnioskodawczyni (wnoszącej aport) wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.
Zastrzec należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawczyni tylko w zakresie objętym treścią zadanych pytań interpretacyjnych.
Końcowo Organ wskazuje, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego, a więc zbadanie, czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 24 ust. 19 i 20 ww. ustawy, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawczyni – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązana do wykazania, że wniesienie wkładu niepieniężnego zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni uznaje się za prawidłowe.
Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.
0114-KDIP3-1.4011.382.2018.3.LZ
0114-KDIP1-1.4012.548.2018.1.AO | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-3.4012.404.2018.4.SM | Interpretacja indywidualna
IBPBII/2/415-348/14/MW | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 16
 art. 191
 art. 551
 art. 5
 art. 551
 art. 551
 art. 551
 art. 552
 art. 551
 art. 551
 art. 10
 art. 17
 art. 17
 art. 21
 art. 17
 art. 551
 art. 5
 art. 6
 art. 551
 art. 6
 art. 3
 art. 5
 art. 551
 art. 24
 art. 21
 art. 24
 art. 21
 art. 17
 art. 21
 art. 24