Source: https://interpretacje-podatkowe.org/jednostka-organizacyjna/0111-kdib3-2-4012-143-2018-1-md
Timestamp: 2018-05-24 18:09:14+00:00

Document:
0111-KDIB3-2.4012.143.2018.1.MD | Interpretacja indywidualna
♦ › Jednostka organizacyjna › 0111-KDIB3-2.4012.143.2018.1.MD
Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwagi na przewozy realizowane na cele służbowe pracowników
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwagi na przewozy realizowane na cele służbowe pracowników – jest nieprawidłowe.
W dniu 2 marca 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwagi na przewozy realizowane na cele służbowe pracowników.
Gmina Miejska X. (dalej zwana również „Miasto”, „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, dalej: „Ustawa o centralizacji”), od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym. Z dniem tym, zgodnie z art. 4 ustawy o centralizacji, Gmina wstąpiła we wszystkie, przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładu budżetowego.
Jedną z jednostek budżetowych Miasta jest Zarząd Infrastruktury ... w X. (dalej zwany: „ZI.”), którego podstawowym przedmiotem działalności jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie – w zakresie nie powierzonym do realizacji innym miejskim jednostkom lub podmiotom – wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w Mieście. W szczególności, do zadań ZI. należy pełnienie funkcji zarządu dróg publicznych, zarządzanie działkami drogowymi położonymi na terenach stanowiących własność i pozostających we władaniu Miasta lub Skarbu Państwa, pełnienie funkcji zarządzającego ruchem na drogach, organizowanie i zarządzanie lokalnym transportem zbiorowym oraz transportem aglomeracyjnym, a także wypełnianie funkcji inwestorskich dla zadań inwestycyjnych realizowanych przez Gminę w zakresie działania ZI..
W ramach wykonywania zadań w zakresie transportu zbiorowego, ZI. organizuje miejską komunikację zbiorową (tramwajową i autobusową). W związku z powyższym, do dnia podjęcia wspólnych rozliczeń z Miastem, ZI. był zarejestrowany jako podatnik VAT, gdyż to ZI. jako jednostka budżetowa Gminy, uzyskiwał wpływy ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej. Po dniu centralizacji VAT, tj. od 1 stycznia 2017 r., zgodnie z art. 3 i art. 4 ustawy o centralizacji, podatnikiem z tytułu świadczenia usług transportu miejskiego jest Miasto.
Miasto dokonuje zakupów towarów i usług związanych z transportem publicznym. Część powyższych zakupów towarów i usług, Miasto jest w stanie bezpośrednio, wyłącznie i w całości przyporządkować do działalności związanej z transportem publicznym. Są to, przede wszystkim, wydatki na usługi przewozowe i wspomagające, wydatki bezpośrednio związane z infrastrukturą tramwajową, takie jak budowa torowisk, budowa tramwajowej infrastruktury teletechnicznej, budowa tuneli dedykowanych wyłącznie dla tramwajów, wydatki na budowę, modernizację i utrzymanie przystanków komunikacji miejskiej, które wykorzystywane są dla potrzeb transportu zbiorowego, itp. Wnioskodawca powziął wątpliwość co do wpływu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wydatków alokowanych wyłącznie i w całości do działalności w zakresie transportu publicznego, tj. czy podatek naliczony wynikający z tych wydatków podlega odliczeniu z wykorzystaniem tzw. „prewspółczynnika VAT”.
W obrębie swojej działalności w zakresie transportu publicznego Wnioskodawca zidentyfikował kilka okoliczności, które rodzą wątpliwości Wnioskodawcy, co do wpływu na konieczność stosowania prewspółczynnika VAT. Tym niemniej, w niniejszym wniosku Wnioskodawca chciałaby zaadresować wyłącznie wątpliwość w zakresie wpływu przewozów służbowych wykonywanych na rzecz pracowników Urzędu Miasta, poszczególnych jednostek budżetowych i zakładu budżetowego Miasta (dalej łącznie jako „pracownicy”) na konieczność stosowania prewspółczynnika względem wydatków ponoszonych bezpośrednio, wyłącznie i w całości na poczet transportu publicznego.
Wnioskodawca udostępnia bowiem możliwość korzystania z przejazdów środkami transportu publicznego w celach służbowych pracownikom, dla realizacji powierzonych im zadań. W związku z centralizacją podatkową, udostępnienie możliwości korzystania z transportu publicznego pracownikom przestało mieć charakter wykonywania usług podlegających opodatkowaniu VAT. Od 1 stycznia 2017 r., przewozy te mają charakter czynności wewnętrznych i jako takie dokumentowane są jedynie notami księgowymi. Na podstawie not dokonywane są stosowne rozliczenia dla celów budżetowych pomiędzy jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym Miasta, mające na celu właściwą alokację kosztów i dochodów pomiędzy planami finansowymi poszczególnych jednostek i zakładu budżetowego.
Wnioskodawca wskazuje ponadto, że udostępnia przejazdy służbowe pracownikom wszystkich swoich jednostek budżetowych oraz zakładu budżetowego. Są to przede wszystkim jednostki oświatowe, oraz realizujące zadania Gminy w zakresie opieki społecznej. Jednostki te nie wykonują wyłącznie działalności gospodarczej, o której w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (realizują również działalność inna niż gospodarcza).
Pracownicy wskazanych jednostek korzystają z przejazdów służbowych środkami transportu publicznego w celu wykonywania zadań wyłączenie związanych z działalnością statutową placówek. Przykładowo są to wymienione poniżej zadania służbowe:
przejazd na konferencję i szkolenia,
przejazdy w sprawach służbowych do organów administracji publicznej (przykładowo do urzędów, do Kuratorium Oświaty),
dokonywanie zakupów służbowych,
przejazdy podczas wycieczek szkolnych np.: do teatrów, muzeów itp,
przejazdy dotyczące rekrutacji,
przejazdy dotyczące bieżących zakupów dla placówek,
przejazdy dotyczące nauczania indywidualnego uczniów,
przejazdy wraz z wychowankami Placówek Opiekuńczo-Wychowawczych do szkół, na zajęcia dodatkowe, do przychodni lekarskich i szpitali.
Wątpliwości Wnioskodawcy rodzi zatem, czy z uwagi na powyższą okoliczność, Wnioskodawca zobligowany jest do odliczania podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
Czy Wnioskodawca zobligowany jest do odliczania podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym, zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwagi na przewozy realizowane na cele służbowe pracowników?
Zdaniem Wnioskodawcy, podatek naliczony wynikający z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym, nie wymaga odliczenia zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwagi na przewozy realizowane na cele służbowe pracowników, ponieważ podatek ten związany jest z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.
Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi integralny element mechanizmu podatku VAT, który w zasadzie nie może być ograniczany i który jest wykonywany w odniesieniu do całości podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (zob. wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej również jako „TSUE”) z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 Soupergaz i z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in.).
Innymi słowy, system odliczeń ustanowiony przez Dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej również jako „Dyrektywa VAT”) ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego neutralność każdej działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników (zob. wyroki TSUE: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman; z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal i z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 University of Huddersfield).
Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2b, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
Artykuł 86 ust. 2a ustawy o VAT ma zastosowanie w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.
Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo faktu dokonywania przewozów własnych pracowników w celach służbowych, wszystkie wydatki Wnioskodawcy na poczet transportu zbiorowego ponoszone są przez Wnioskodawcę działającego w charakterze podatnika VAT, w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie transportu zbiorowego.
Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza”.
„Sposób ustalania proporcji” w procesie obliczenia wysokości podatku naliczonego VAT znajdzie zastosowanie gdy Wnioskodawca, realizując zadania publiczne nieobjęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, dokonuje zakupów służących w części wykonaniu zadań organu władzy publicznej i nie służące wyłącznie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jeżeli zakupione towary i usługi są przeznaczone wyłącznie do celów mieszczących się w zakresie działalności gospodarczej, to odliczenie podatku naliczonego VAT nie wymaga zastosowania sposobu ustalenia proporcji, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
Jak podkreśla Minister Finansów, np. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.800.2016.1.MPe: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Będą to również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).”
Co za tym idzie, w powyższej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem podatnika dotyczącym, między innymi, biletów komunikacji miejskiej udostępnianych na podstawie not księgowych pracownikom innych jednostek organizacyjnych podatnika, zgodnie z którym: „(...) jednostki organizacyjne Miasta powołane do świadczenia usług i dostarczania towarów na rzecz podmiotów zewnętrznych dokonując świadczeń na rzecz innych jednostek organizacyjnych Miasta lub też samego Wnioskodawcy wykonują czynności wewnętrzne – niezbędne do realizacji powierzonych zadań – a nie dla innych celów. Dokonana natomiast analiza prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do czynności będących poza podatkiem od towarów i usług możemy mieć również do czynienia z czynnościami, które mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym nie skutkują powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT.
Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji, w opinii Wnioskodawcy wartość świadczeń dokonywanych pomiędzy jednostkami organizacyjnymi Miasta na podstawie not księgowych nie powinna być uwzględniania przy obliczaniu proporcji, o której stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o VAT”.
Także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z 4 maja 2016 r., sygn. ITPP2/4512-104/16/AD, jednoznacznie potwierdzono, iż: „W przedstawionym stanie faktycznym zakład budżetowy MZK (t.j. zakład budżetowy wykonujący usługi transportu publicznego – wyjaśnienie Wnioskodawcy) nie będzie zobowiązany do stosowania prewspółczynnika w procesie ustalania podatku naliczonego VAT w związku z niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT czynnościami dokonywanymi na rzecz Gminy lub jej jednostek organizacyjnych. Cele te nie stanowią formy świadczenia usług na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą podatnika i z tych względów nie skutkują obowiązkiem stosowania sposobu ustalania proporcji – prewspółczynnika przez powołany zakład budżetowy.”
Takie stanowisko zawarto także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 listopada 2016 r., sygn. 1462-1PPP 1.4512.800.2016.1.MPe.
Z przedstawionego powyżej stanu faktycznego oraz obowiązujących przepisów prawa jednoznacznie wynika, że jednostki organizacyjne Miasta powołane do świadczenia usług i dostarczania towarów na rzecz podmiotów zewnętrznych dokonując świadczeń na rzecz innych jednostek organizacyjnych Miasta lub też samego Wnioskodawcy wykonują czynności wewnętrzne – niezbędne do realizacji powierzonych zadań – a nie dla innych celów. Dokonana natomiast analiza prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do czynności będących poza podatkiem od towarów i usług możemy mieć również do czynienia z czynnościami, które mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym nie skutkują powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT. Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji, w opinii Wnioskodawcy wartość świadczeń dokonywanych pomiędzy jednostkami organizacyjnymi Miasta na podstawie not księgowych nie powinna być uwzględniania przy obliczaniu proporcji, o której stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.” Niezależnie od powyższej argumentacji, nawet jeśliby przyjąć, że realizując przewozy na cele służbowe pracowników, Wnioskodawca nie działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w ocenie Wnioskodawcy, artykuł 86 ust. 2a ustawy o VAT, nadal nie miałby zastosowania względem działalności Wnioskodawcy w zakresie transportu publicznego.
Artykuł 86 ust. 2a ustawy o VAT ma bowiem zastosowanie w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.
Mając zatem na uwadze konstrukcję tej regulacji, należałoby przyjąć, że ustawodawca przewidział również sytuację, w której nabycie towarów i usług będzie wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, ale możliwym będzie przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej podatnika. Mogą zatem wystąpić takie nabycia towarów i usług, które służąc równocześnie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, nie będą objęte dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, o ile pomimo takiego mieszanego wykorzystania przedmiotowych nabyć, podatnik będzie w stanie przypisać je w całości do działalności gospodarczej.
Zdaniem Wnioskodawcy, do wydatków takich zaliczają się wydatki Wnioskodawcy ponoszone w całości i wyłącznie na poczet transportu zbiorowego. Przedmiotowy wniosek dotyczy bowiem takich wydatków, które ponoszone są przez Wnioskodawcę celem świadczenia usług transportu zbiorowego niezależnie od tego, czy z usług tych korzystają także pracownicy dla celów służbowych.
Zakres, skala i rodzaj ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków na cele związane wyłącznie i w całości z działalnością w zakresie transportu publicznego pozostają, co do zasady, niezmienne, niezależnie od tego, czy z przewozów środkami transportu publicznego korzystają, czy też nie korzystają pracownicy. Przewozy bowiem realizowane są według rozkładu jazdy, niezależnie od tego kto (tj. pasażer o jakim statusie) korzysta z danego przewozu. Prawdopodobieństwo, że w danym kursie środka transportu nie będą uczestniczyć pasażerowie ponoszący odpłatność za przejazd, wydaje się być nikłe. Nawet gdyby jednak okoliczność taka wystąpiła, trudno byłoby wyłączyć związek takiego kursu z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie transportu publicznego. Analogicznie, jak nieuprawnionym byłoby kwestionowanie związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, przewozów realizowanych w okolicznościach, w których akurat żaden pasażer nie korzysta z danego przejazdu (przejazd pustego taboru). W obydwu powyższych przypadkach Wnioskodawca ponosi przecież koszty na „pozostawanie w gotowości” do wykonywania odpłatnych usług transportu publicznego podlegających opodatkowaniu VAT.
Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na poczet transportu publicznego będące przedmiotem niniejszego wniosku, w całości można przypisać do działalności gospodarczej podatnika w zakresie publicznego transportu zbiorowego, niezależnie od tego, czy Wnioskodawca umożliwi przejazdy dla celów służbowych pracownikom Wnioskodawcy, czy też nie.
Ponadto, Wnioskodawca zwraca uwagę, że po centralizacji podatkowej, w wyniku której niemożliwe jest dokonywanie opodatkowanych VAT transakcji pomiędzy jednostkami budżetowymi, czy tez jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym Gminy, Wnioskodawca będąc organizatorem transportu publicznego w Mieście, nie byłby w stanie tak zorganizować swojej działalności, aby z jednej strony umożliwić korzystanie pracownikom z transportu publicznego dla celów służbowych, z drugiej zaś strony, aby korzystanie to skutkowało opodatkowaniem VAT. Miasto nie może również pozwolić sobie na to, aby uniemożliwić pracownikom korzystania ze środków publicznego transportu zbiorowego w celach służbowych nie tylko z uwagi na kwestie związane z prawidłową gospodarką i zarządzaniem finansami Miasta, ale również, a może przede wszystkim, w związku z prowadzoną przez Miasto strategią promowania publicznego transportu zbiorowego w miejsce samochodowego transportu indywidualnego
Rozpatrując kwestię poruszoną we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.
Jak stanowi art. 2 pkt 1 ww. ustawy, przez jednostkę organizacyjną rozumie się:
Zatem, od dnia dokonania centralizacji rozliczeń to jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem podatku VAT (wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi), stroną we wszystkich czynnościach i postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe. W związku z tym, wszystkie obowiązki wynikające z ustawy VAT ciążą na jednostce samorządu terytorialnego.
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.
Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.
Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Na podstawie art. 90 ust. 3 ww. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Następnie w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej i zwolnionej od podatku, których nie jest w stanie przyporządkować w całości do czynności opodatkowanych, zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Wnioskodawca dokonując przewozów służbowych wykonywanych na rzecz pracowników Wnioskodawcy (tj. pracowników Urzędu Miasta, poszczególnych jednostek budżetowych i zakładu budżetowego) jest zobowiązany do na stosowania prewspółczynnika wynikającego z art. 86 ust. 2a ustawy.
Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Producent to podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.) – gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).
Z opisu sprawy wynika, że Gmina od dnia l stycznia 2017 r. podjęła rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym. Jedną z jednostek budżetowych Miasta jest Zarząd Infrastruktury ...., którego podstawowym przedmiotem działalności jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie – w zakresie niepowierzonym do realizacji innym miejskim jednostkom lub podmiotom – wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w Mieście. W ramach wykonywania zadań w zakresie transportu zbiorowego, ZI. organizuje miejską komunikację zbiorową (tramwajową i autobusową). Wnioskodawca udostępnia możliwość korzystania z przejazdów środkami transportu publicznego w celach służbowych pracownikom, dla realizacji powierzonych im zadań. Jednostki te nie wykonują wyłącznie działalności gospodarczej, o której w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, realizują również działalność inną niż gospodarcza. Od 1 stycznia 2017 r., przewozy te mają charakter czynności wewnętrznych i jako takie dokumentowane są jedynie notami księgowymi. Na podstawie not dokonywane są stosowne rozliczenia dla celów budżetowych pomiędzy jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym Miasta, mające na celu właściwą alokację kosztów i dochodów pomiędzy planami finansowymi poszczególnych jednostek i zakładu budżetowego.
W analizowanej sprawie, w związku z wątpliwościami Wnioskodawcy w celu ustalenia, czy działalność Gminy wykonywana za pomocą Zarządu Infrastruktury ... dotyczy wyłącznie działalności gospodarczej, czy też innej działalności niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, istotnym jest, do jakich celów finalnie Gmina (również za pomocą swoich jednostek organizacyjnych) wykorzystuje usługi przejazdów środkami transportu, które świadczy ww. jednostka.
W przedmiotowej sprawie istotne jest, że Wnioskodawca udostępnia możliwość korzystania z przejazdów środkami transportu publicznego w celach służbowych pracownikom, dla realizacji powierzonych im zadań. Pracownicy jednostek korzystają z przejazdów służbowych środkami transportu publicznego w celu wykonywania zadań wyłączenie związanych z działalnością statutową placówek. Wnioskodawca wskazał, że udostępnia przejazdy służbowe pracownikom wszystkich swoich jednostek budżetowych oraz zakładu budżetowego. Jednostki te nie wykonują wyłącznie działalności gospodarczej, o której w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, realizują również działalność inną niż gospodarcza.
Zatem Wnioskodawca będzie część usług świadczył odpłatnie innym jednostkom organizacyjnym Miasta (Urzędowi Miasta, poszczególnym jednostkom budżetowym i zakładowi budżetowemu Miasta), które to jednostki będą korzystały z usług przewozu w celu realizacji zadań statutowych.
Fakt ten przesądza o tym, że Wnioskodawca wykorzystuje środki transportu publicznego zarówno w celu świadczenia odpłatnych usług transportu miejskiego, jak i dla celów własnych (wewnętrznych). W niniejszej sprawie celem własnym jest przewóz pracowników jednostek organizacyjnych Miasta, który jest związany z realizacją powierzonych im zadań służbowych (tj. przejazdy na konferencje i szkolenia, przejazdy w sprawach służbowych do organów administracji publicznej – przykładowo do urzędów, do Kuratorium Oświaty, w celu dokonywania zakupów służbowych, przejazdy podczas wycieczek szkolnych, przejazdy dotyczące rekrutacji, przejazdy dotyczące nauczania indywidualnego uczniów, przejazdy wraz z wychowankami Placówek Opiekuńczo-Wychowawczych do szkół, na zajęcia dodatkowe, do przychodni lekarskich i szpitali.)
Taki sposób wykorzystywania środków transportu publicznego oznacza, że są one wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów działalności publicznoprawnej. Wynika to z faktu, że środki transportu publicznego – przez wykorzystywanie ich na potrzeby własnych jednostek organizacyjnych – w sposób pośredni związany jest z działalnością realizowaną przez te jednostki.
Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji nabywanych towarów i usług związanych z transportem zbiorowym (czy związane są z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, czy z inną niż działalność gospodarcza), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą, a jego jednostkami. Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę będą służyć te zakupy finalnie. W związku z powyższym należy postrzegać wyłącznie sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług z czynnościami realizowanymi przez Gminę za pośrednictwem jej jednostek organizacyjnych. Tym samym udostępnianie możliwości korzystania z przejazdów środkami transportu publicznego w celach służbowych pracownikom jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy służy niewątpliwie oprócz działalności gospodarczej również realizacji zadań własnych Gminy (w zakresie ochrony zdrowia, edukacji publicznej, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, wykonania obowiązków służbowych pracowników) niepodlegających opodatkowaniu.
Zatem, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do świadczenia za pośrednictwem Zarządu Infrastruktury .... określonych usług wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, jak również poza działalnością gospodarczą (w przypadku kiedy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej), będzie on zobowiązany do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy, powołane przepisy prawa oraz dokonaną analizę stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze „sposobem określenia proporcji” wskazanym w art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Ponadto należy zaznaczyć, że w sytuacji gdy przejazdy, które udostępnia Wnioskodawca pracownikom jednostek, które mogą wykonywać, obok realizacji zadań własnych, w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, także czynności zwolnione od podatku VAT, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy. Zatem jeżeli Miasto – za pośrednictwem wskazanych we wniosku jednostek organizacyjnych – będzie wykonywało, obok czynności opodatkowanych i czynności poza działalnością gospodarczą również czynności zwolnione od podatku, obowiązane będzie do stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, jest nieprawidłowe.
Jednocześnie należy stwierdzić, że przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
0111-KDIB3-2.4012.143.2018.1.MD
0113-KDIPT1-1.4012.149.2018.2.MSU | Interpretacja indywidualna

References: art. 86
 art. 13
 art. 14
 art. 86
 art. 86
 art. 3
 art. 4
 art. 3
 art. 4
 art. 86
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 3
 art. 2
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 14