Source: https://sentenze.laleggepertutti.it/sentenza/cassazione-civile-n-17009-del-11-08-2016
Timestamp: 2020-05-26 07:17:10+00:00

Document:
Sentenza Cassazione Civile n. 17009 del 11/08/2016 – Sentenze La Legge per Tutti
Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 17009 del 11/08/2016
Cassazione civile sez. trib., 11/08/2016, (ud. 04/07/2016, dep. 11/08/2016), n.17009
sul ricorso 1439-2014 proposto da:
GROTTO SPA in persona del legale rappresentante pro tempore,
avverso la sentenza n. 173/2012 della COMM.TRIB.REG. della TOSCANA,
1. La società contribuente GROTTO SPA ha impugnato l’atto di contestazione n. (OMISSIS) per IVA emesso dell’Agenzia delle dogane in conseguenza del recupero di IVA all’importazione, scaturente, nella prospettazione dell’Ufficio, dall’omessa introduzione fisica di merce di provenienza extracomunitaria, nel deposito fiscale Iva gestito in modo virtuale dalla società Amerital Trasporti, circostanza che, per l’Ufficio, aveva reso illegittimo l’assolvimento dell’IVA mediante autofatturazione ai sensi DEL D.L. n. 331 del 1993, art. 50 bis e legittimato l’irrogazione delle sanzioni.
2. La sentenza di primo grado, favorevole alla contribuente, è stata confermata dalla Commissione Tributaria Regionale della Toscana con la sentenza n. 173/17/12, depositata il 13.11.2012 e non notificata, che ha respinto l’appello dell’Ufficio,
1. Preliminarmente va respinta la eccezione di giudicato esterno sollevata dalla controricorrente con la memoria, riferita alla sentenza n. 173/17/2012 della Commissione Tributaria Regionale della Toscana, poichè non risulta in atti la attestazione della definitività della decisione.
1.1. Con il primo motivo si deduce la nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 23, comma 3, nonchè dell’art. 115 c.p.c. in combinato disposto con il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1.
2.2. Anche questo motivo è infondato. Invero, contrariamente a quanto assume l’Agenzia, il regime dell’IVA all’importazione si configura come “speciale” e non come agevolativo. La decisione impugnata inoltre risulta immune da censure poichè, contrariamente a quanto assume la ricorrente, la Commissione, anche se con estrema sintesi, ha esaminato gli elementi indiziari sottoposti al suo vaglio dall’Amministrazione, li ha comparati con le complessive emergenze istruttorie, relative alla documentazione delle operazioni offerte dalla contribuente ed alla idoneità dei locali destinati al deposito e, solo alla conclusione, ne ha escluso la sufficienza probatoria, con l’unica eccezione per le operazioni fatturate con data antecedente alla importazione. In tal modo i canoni dell’onere probatorio, dinamicamente distribuito, risultano rispettati.
3.1. Con il terzo motivo si deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., , comma 1, n. 5, l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio rappresentato dal mancato esame degli indici presuntivi indicati nell’atto di accertamento dai quali si era tratto il convincimento che la merce non fosse transitata dal deposito.
3.2. Il terzo motivo è inammissibili, in quanto la disamina degli indizi forniti dall’Amministrazione, sia pure in modo sintetico, è stata compiuta dalla CTR e le doglianze proposte su elementi non decisivi, sostanzialmente sollecitano un riesame della decisione nel merito, inammissibile in sede di legittimità.
4.1. Con il quarto motivo si deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., , comma 1, n. 5, l’insufficiente motivazione della sentenza nella parte in cui aveva affermato che l’Ufficio non aveva dimostrato il mancato inserimento della merce nei locali, nè che i mezzi di trasporto non avrebbero potuto essere introdotti nei locali, risultando che la merce era di scarse dimensioni e gli automezzi erano costituiti da piccoli furgoni. La CTR non avrebbe adeguatamente ponderato gli elementi presuntivi indicati nell’avviso di rettifica e riportati al punto 5 del ricorso attraverso i quali sarebbe stato possibile inferire la mancata fisica introduzione della merce in deposito.
4.3. Il quarto ed il quinto motivo sono inammissibile. Siccome la sentenza d’appello è stata pubblicata dopo l’11.09.2012 (termine di decorrenza dell’applicazione della novella), il ricorso per cassazione è soggetto alla più restrittiva disposizione processuale introdotta dal c.d. Decreto Sviluppo per circoscrivere l’impugnazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, al solo “omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti”, invece espressamente denunciato nella specie col terzo motivo.
4.4. Il quinto motivo è inammissibile anche perchè la denuncia avrebbe dovuto essere articolata ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, comma 1, n. 4, come peraltro avviene con il sesto motivo, oltre che infondato perchè non vi è contraddittorietà all’interno della motivazione.
5.1. Con il sesto motivo si deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, l’error in procedendo, per disapplicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, applicabile ex art. 61 medesimo D.Lgs., e dell’art. 111 Cost., comma 6. Si denuncia la pretesa nullità della sentenza per contrasto tra motivazione e dispositivo in ordine alla distinzione tra le operazioni per le quali l’autofatturazione è stata ritenuta regolare, con conferma della decisione di primo grado, e quelle per le quali è stata riscontrata una irregolarità consistente nella emissione in data anteriore a quella della importazione della corrispondente merce, per le quali dalla motivazione si evince l’accoglimento dell’atto di appello, contrariamente a quanto appare dal dispositivo.
Premesso che su detta statuizione, contrariamente a quanto preannunciato nel controricorso, non si ravvisa alcun ricorso incidentale (fol. 17/18 del controricorso), ricorda la Corte che, per principio pacifico, sussiste un contrasto insanabile tra dispositivo e motivazione, che determina la nullità della sentenza, ai sensi dell’art. 156 c.p.c. e art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, nel caso in cui il provvedimento risulti inidoneo a consentire l’individuazione del concreto comando giudiziale, non essendo possibile ricostruire la statuizione del giudice attraverso il confronto tra motivazione e dispositivo, con valutazioni di prevalenza di una delle affermazioni contenute nella prima su altre di segno opposto presenti nel secondo (fra le varie Cass. nn. 14966/2007, 16448/2009, 15990/2014).
Nel caso in esame, la contraddittorietà tra motivazione e dispositivo risulta insanabile, atteso che la motivazione sul punto, è attuata in modo generico con una formula ad escludendum, senza tuttavia individuare le operazioni a cui il giudicante abbia inteso riferirsi, ed il netto contrasto è tale da non consentire una valutazione di prevalenza e determinare la nullità della decisione sul punto, ai sensi degli artt. 156 e 360 c.p.c., comma 1, n. 4 perchè non consente l’individuazione del concreto comando giudiziale e lascia grande incertezza sul contenuto e sulla portata della decisione.
6.1. Con il settimo motivo si prospetta la violazione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, del D.L. n. 331 del 1993, art. 50 bis, conv. in L. n. 427 del 1993 e del principio del divieto di abuso del diritto, nonchè dell’art. 2697 c.c., in quanto – nella prospettazione della ricorrente – la CTR, avendo l’Agenzia offerto molteplici elementi che avrebbero potuto dimostrare l’abuso del diritto dell’importatore rispetto alla mancata introduzione fisica della merce nel deposito, aveva trascurato di esaminare tale aspetto.
7.1. Con l’ottavo motivo si deduce la violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17, 67 – 70, in relazione al D.L. n. 331 del 1993, art. 50 bis cit., per avere errato la CTR nel ritenere la completa assimilazione dell’IVA all’importazione con l’IVA interna dovuta all’atto dell’estrazione della merce dal deposito.
7.3.2. La disciplina dei depositi IVA è affidata al D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 50 bis introdotto dalla L. 18 febbraio 1997, n. 28, che ha recepito la direttiva n. 95/7/CE, concernente semplificazioni in materia d’imposta sul valore aggiunto sui traffici internazionali, al fine di evitare un trattamento fiscale deteriore in relazione ai beni comunitari rispetto a quello riservato ai beni provenienti da Paesi terzi: ciò in quanto, a seguito dell’abbattimento delle barriere tra gli Stati membri, soltanto per le merci extraeuropee era prevista la possibilità dell’immagazzinamento nel territorio dell’Unione, senza assolvere i dazi e le imposte nazionali, come l’IVA. Scopo della norma è stato di evitare di assoggettare ad IVA tutti i singoli passaggi in caso, in particolare, di cessioni intracomunitarie e di immissione in libera pratica di beni non comunitari: l’introduzione nei depositi all’uopo istituiti comporta il differimento dell’obbligo di assolvimento dell’imposta fino al momento dell’estrazione delle merci per l’immissione in consumo e pone l’obbligo direttamente a carico dell’ultimo acquirente (il comma 6 della norma stabilisce al riguardo che…la base imponibile è costituita dal corrispettivo o valore relativo all’operazione non assoggettata all’imposta per effetto dell’introduzione ovvero, qualora successivamente i beni abbiano formato oggetto di una o più cessioni, dal corrispettivo o valore relativo all’ultima di tali cessioni, in ogni caso aumentato, se non già compreso, dell’importo relativo alle eventuali prestazioni di servizi delle quali i beni stessi abbiano formato oggetto durante la giacenza fino al momento dell’estrazione).
7.3.3. I depositi fiscali sono luoghi fisici, ubicati sul territorio italiano, adibiti alla custodia di beni non destinati alla vendita al minuto nei locali dei medesimi depositi, in cui le merci entrano e stazionano e da cui escono al momento dell’estrazione: essi si differenziano sia dal deposito doganale (contemplato dagli art. 98 e ss. del codice doganale comunitario), inteso come regime doganale, sia dal deposito fiscale per le accise, configurato come impianto, in cui avvengono la fabbricazione, la lavorazione, la trasformazione e la detenzione dei prodotti soggetti ad accisa, in regime sospensivo (D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 1, comma 2, lett. c), entrambi, peraltro, considerati depositi IVA dall’art. 50-bis. La fisicità del deposito IVA e la necessità dell’inserimento fisico in esso dei beni emergono inequivocabilmente già dalle scelte semantiche del legislatore, che ha impiegato verbi come introdurre, il quale evoca l’attività fisica dell’immettere dentro qualcosa e lemmi come custodia che suggerisce il rapporto, anch’esso fisico, con la cosa che ne è oggetto (conformi, nel senso che la materiale introduzione delle merci nel deposito è richiesta dall’art. 50-bis, anche se non esplicitamente prevista, vedi, fra varie, Cass. nn. 2697/2014, 20958/2013, 11642/2013, 12263/2010).
7.3.4. Nè valgono a smentire queste conclusioni le norme d’interpretazione autentica del D.L. n. 331 del 1993, art. 50-bis, comma 4, succedutesi nel tempo, per mezzo del D.L. n. 185 del 2008, art. 16, comma 5-bis, come convertito, successivamente modificato dal D.L. 18 ottobre 2012, n. 179, convertito con modificazioni dalla L. 17 dicembre 2012, n. 221, secondo cui, nel testo da ultimo novellato, l’introduzione s’intende realizzata anche negli spazi limitrofi al deposito IVA, senza che sia necessaria la preventiva introduzione della merce nel deposito.
8.2. Non ricorrono i presupposti per l’applicazione del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater.
– accoglie il ricorso sul sesto motivo, infondati i motivi primo, secondo ed ottavo, inammissibili i motivi terzo, quarto, quinto e settimo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Toscana in altra composizione per il riesame e la statuizione sulle spese anche del giudizio di legittimità.

References: Sentenza 
 sentenza 
 art. 50
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art. 23
 art. 1
 sentenza 
 sentenza 
 art. 36
 art. 61
 sentenza 
 art. 360
 Cass. 
 art. 50
 art. 50
 art. 50
 art. 98
 art. 1
 Cass. 
 art. 50
 art. 16
 art. 13
 sentenza