Source: https://www.eius.it/giurisprudenza/2019/685
Timestamp: 2020-08-05 13:50:00+00:00

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EIUS - Corte costituzionale, sentenza 29 novembre 2019, n. 245
Sentenza 29 novembre 2019, n. 245
[...] nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 7, comma 1, terzo periodo, della legge 27 gennaio 2012, n. 3 (Disposizioni in materia di usura e di estorsione, nonché di composizione delle crisi da sovraindebitamento), promosso dal Tribunale ordinario di Udine, in composizione monocratica, nel procedimento a carico di D. K., con ordinanza del 14 maggio 2018, iscritta al n. 171 del registro ordinanze 2018 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 48, prima serie speciale, dell'anno 2018.
udito l'avvocato Pierpaolo Curri per D. K.
4.- In ordine agli ulteriori presupposti legittimanti il ricorso oggetto del giudizio principale, il giudice a quo evidenzia che: a) il ricorrente è soggetto sovraindebitato, non avendo la possibilità di adempiere regolarmente le proprie obbligazioni alla luce della complessiva situazione che lo riguarda, considerati i debiti scaduti, i beni patrimoniali suscettibili di liquidazione e i flussi finanziari positivi prospettabili, con cadenza annua, nel quinquennio a venire, coincidente con il periodo di tempo compreso nel piano proposto ai creditori; b) che il piano prevede il pagamento integrale dei creditori prededucibili e in quota parte dei crediti concorsuali, tutti collocati al chirografo, compresi i privilegiati, attesa l'incapienza totale dei beni gravati; c) che al ricorso sono allegati tutti i documenti prescritti dall'art. 9, comma 2, della legge n. 3 del 2012 e che il ricorrente non ha mai fatto ricorso in precedenza alle procedure previste da detta legge, né risulta aver compiuto atti in frode ai creditori nel quinquennio pregresso; d) che il professionista designato per svolgere le funzioni di organismo di composizione della crisi, ai sensi dell'art. 15, comma 9, della legge n. 3 del 2012, ha attestato la fattibilità del piano elaborato nonché la veridicità dei dati contenuti nel ricorso e nei documenti allegati, avuto riguardo, in particolare, al profilo della incapienza dei beni sui quali i creditori privilegiati potrebbero far valere la loro collocazione preferenziale in caso di liquidazione forzata, beni caratterizzati da un valore di molto inferiore alla misura della soddisfazione che potrebbe risultare garantita dalla relativa liquidazione.
La CGUE ha quindi concluso ritenendo che «l'ammissione di un pagamento parziale di un credito IVA, da parte di un imprenditore in stato di insolvenza, nell'ambito di una procedura di concordato preventivo [...] non costituisce una rinuncia generale e indiscriminata alla riscossione dell'IVA, non è contraria all'obbligo degli Stati membri di garantire il prelievo integrale dell'IVA nel loro territorio, nonché la riscossione effettiva delle risorse proprie dell'Unione» (paragrafo 28).
Con la sentenza Degano Trasporti sas, la Corte di Lussemburgo non ha affermato l'incompatibilità con il diritto dell'Unione in ambito IVA dell'allora vigente art. 182-ter della legge fallimentare, nella parte in cui imponeva il divieto di falcidia dell'IVA; piuttosto, ha ritenuto la compatibilità con tale diritto di una disposizione interna (l'art. 160, comma 2, della legge fallimentare), che tale falcidia finiva per consentire (nella lettura che ebbe a darne il giudice che sollevò la questione pregiudiziale).
Da tali decisioni, piuttosto, emerge che non sono incompatibili con l'esigenza di garantire una riscossione effettiva dell'IVA norme interne che, al verificarsi di determinati presupposti procedurali, consentano una parziale riscossione del dovuto, così da garantire una maggiore soddisfazione degli interessi dell'Unione europea rispetto alla alternativa liquidatoria.
Tanto porta a ritenere compatibile con il diritto dell'Unione l'attuale disposizione dettata in materia di concordato preventivo, come ora formulata in esito alla novella apportata nel 2016, senza che ciò determini, al contempo, l'incompatibilità della scelta, di segno opposto, assunta dal legislatore nazionale nella procedura di sovraindebitamento: quest'ultima, infatti, ben potrebbe costituire una delle vie attraverso il quale lo Stato membro intende perseguire l'obiettivo della piena riscossione del tributo imposto dal diritto dell'Unione europea.
9.3.- Il giudice a quo ha anche escluso di poter accedere ad una interpretazione orientata del dato censurato conforme al diritto dell'Unione, in ragione della chiara ed univoca lettera dell'art. 7, comma 1, terzo periodo, della legge n. 3 del 2012, che non permetterebbe una simile lettura.
9.3.1.- Anche questa valutazione deve ritenersi condivisibile nel merito.
Sul piano letterale, l'uso della locuzione «in ogni caso» non consente all'interprete alcun margine di manovra, precludendo la via dell'interpretazione conforme della disposizione interna ai principi e agli obiettivi espressi nella direttiva di riferimento, non praticabile senza stravolgerne il significato letterale. Ciò in linea, del resto, con la giurisprudenza della CGUE, in forza della quale «l'obbligo per il giudice nazionale di fare riferimento al contenuto di una direttiva nell'interpretazione e nell'applicazione delle norme pertinenti del diritto nazionale trova un limite nei principi generali del diritto e non può servire a fondare un'interpretazione contra legem del diritto nazionale» (Corte di Giustizia dell'Unione europea, 24 gennaio 2012, Grande Sezione, in causa C-282/10, Maribel Dominguez).
9.4.- Non diversamente, il tenore letterale della norma censurata, nel suo radicale rigore, preclude a monte, la possibilità sia di accedere a soluzioni interpretative costituzionalmente orientate; sia a letture alternative del complessivo quadro normativo di riferimento che, in una ottica di sistema, consentano di estendere, alle procedure di definizione preventiva del sovraindebitamento del debitore non fallibile, la specifica disciplina attualmente prevista per il concordato preventivo.
10.- Nel merito, le questioni sollevate dal Tribunale ordinario di Udine devono ritenersi fondate in riferimento all'art. 3 Cost.
10.1.- Si è più volte ribadito il parallelismo che corre tra l'accordo di composizione della crisi da indebitamento, previsto dalla normativa censurata e il concordato preventivo disciplinato dalla legge fallimentare.
Il primo riproduce i tratti sostanziali della seconda procedura, ma soprattutto ne ribadisce la filosofia di fondo. Pur a fronte di una chiara disomogeneità di interessi, quanto ai soggetti che possono accedervi, in entrambe le procedure viene consentita l'esdebitazione di chi è gravemente indebitato, evitando l'azione liquidatoria, frazionata o complessiva, del relativo patrimonio e favorendo, al contempo, una immediata ricollocazione del debitore all'interno del circuito economico e sociale, senza il peso delle esposizioni pregresse.
11.- In questo quadro di chiara assonanza, assumono importanza primaria le previsioni che attengono al regime previsto per i crediti privilegiati e tra questi, per quelli di matrice tributaria.
La regola che domina le due procedure è quella della falcidiabilità di tali poste creditorie: la pretesa alla soddisfazione integrale del credito munito di prelazione, anche di natura tributaria, può recedere sull'altare della minor convenienza della alternativa liquidatoria del relativo patrimonio di riferimento.
Infatti, gli artt. 160, comma 2, e 182-ter, comma 1, della legge fallimentare, per un verso, e l'art. 7, comma 1, della legge n. 3 del 2012, per altro verso, riproducono pedissequamente lo stesso schema: si deroga al principio di cui all'art. 2741 cod. civ. e si determina il conseguenziale sacrificio della posizione del creditore solo perché, nel realizzare la finalità esdebitatoria, viene dato comunque rilievo imprescindibile alle prospettive di effettiva soddisfazione del credito munito di prelazione, che devono essere maggiori rispetto a quella potenzialmente derivante dalla liquidazione dei beni coperti dalla prelazione.
Il tutto all'interno di percorsi procedurali comunque rimessi alla scelta deliberativa e decisiva dei creditori, subordinati a valutazioni estimative di assoluta serietà quanto alla incapienza dei beni da liquidare a garanzia del dovuto; soggetti al controllo giurisdizionale, utile a verificare la fattibilità della proposta e a definire anche i possibili conflitti concernenti la convenienza della stessa.
11.1.- La falcidia delle posizioni garantite da prelazione, del resto, costituisce un passaggio essenziale sul versante della funzionalità delle procedure preventive che mirano alla esdebitazione: il pagamento integrale dei crediti privilegiati, compresi quelli tributari, finirebbe infatti per vanificare il vantaggio legato alla definizione preventiva della crisi per quelle situazioni che, come ordinariamente accade, non risultano garantite da una capienza patrimoniale che consenta un integrale ripianamento delle esposizioni favorite dalla prelazione.
11.2.- Trasferendo le precedenti argomentazioni allo specifico settore delle pretese tributarie, non può non rimarcarsi, inoltre, che, in questo ambito, la possibilità di operare la falcidia, compensata dalla maggiore soddisfazione garantita rispetto alla alternativa liquidatoria, costituisce diretta espressione dei canoni di economicità ed efficienza ai quali deve conformarsi, ai sensi dell'art. 97 Cost., l'azione di esazione della PA.
La possibilità di prospettare un pagamento anche parziale dell'obbligazione tributaria, pur se assistita da prelazione, a fronte della grave situazione debitoria del proponente, non adeguatamente supportata da un patrimonio tale da assicurare l'effettività della riscossione anche coattiva della relativa pretesa, garantisce il male minore, sia per il privato debitore, sia per l'amministrazione finanziaria: il primo, attraverso tale decurtazione, può evitare azioni liquidatorie complessive, se del caso anche protraendo l'attività economica sino a quel momento svolta, acquisendo anche il diritto alla esdebitazione; la seconda realizza il miglior risultato possibile alla luce della condizioni patrimoniali e finanziarie del contribuente, evitando di far ricadere sulla comunità l'onere delle conseguenze finanziarie correlate ad una escussione fortemente posta in dubbio quanto alle effettive possibilità di recuperare il credito in termini più favorevoli rispetto al quantum proposto dal debitore.
12.- Rispetto alla generale falcidiabilità dei crediti privilegiati e tra questi anche dei crediti di natura tributaria, il trattamento dell'IVA, per quel che qui direttamente interessa, crea un immediato ed ingiustificato disallineamento tra le procedure in discorso, come rimarcato dal giudice rimettente.
12.1.- Vale ribadire, peraltro, che in origine le disposizioni di riferimento coincidevano. Anzi, proprio il parallelismo tra le due procedure era stata la ragione fondante della disposizione censurata: ricostruite in chiave concordataria, le procedure preventive di definizione della crisi e dell'insolvenza del debitore civile non potevano che riprodurre il divieto di falcidia dell'IVA, alla stessa stregua dell'allora vigente ed identica norma dettata dall'art. 182-ter, comma 1, della legge fallimentare, per il concordato preventivo.
12.2.- La ratio della deroga, rispetto alla regola generale della falcidiabilità delle poste di credito privilegiate, contenuta nella disposizione censurata, può dunque essere ricostruita solo guardando alla norma che ne ha ispirato il contenuto: anche per la norma censurata, dunque, assumono valenza dirimente gli effetti attribuiti alla qualificazione dell'IVA come risorsa propria dell'Unione europea.
Secondo una prima impostazione, asseverata anche da questa Corte (con la citata sentenza n. 225 del 2014) in relazione al tenore originario dell'art. 182-ter della legge fallimentare, il legislatore interno, tenuto al prelievo integrale di detta risorsa tributaria, non avrebbe potuto introdurre disposizioni destinate ad incidere su tale obiettivo.
La falcidiabilità, dunque, doveva ritenersi consentita, nelle procedure concorsuali con finalità esdebitatorie, in via generale per tutti i tributi di esclusiva rilevanza interna; ciò non valeva, invece, per i tributi costituenti risorse dell'Unione (come previsto nell'originaria formulazione dell'art. 182-ter della legge fallimentare), e tra questi, per l'IVA (come precisato successivamente con la novella apportata dal d.l. n. 185 del 2008), rispetto alla quale era consentita la sola dilazione del relativo adempimento, per scelta imposta da obblighi sovrannazionali, non derogabili dal legislatore italiano.
Il tutto alla luce di una interpretazione del diritto dell'Unione europea in forza della quale anche la falcidia concorsuale del credito IVA altro non avrebbe rappresentato se non una indebita rinuncia integrale al prelievo di una risorsa propria dell'Unione europea, così da replicare i vizi che, sotto tale profilo, avevano portato l'Italia a patire il giudizio di incompatibilità rispetto alle indicazioni derivanti dal diritto dell'Unione europea, con riferimento ad altre disposizioni di legge sempre incidenti sull'IVA (valga, a tal fine, il riferimento a Corte di Giustizia dell'Unione europea, 17 luglio 2008, in causa C-132/06, Commissione della comunità europea contro Repubblica italiana, relativa al condono "tombale" previsto dalla legge 27 dicembre 2002, n. 289 recante «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato», resa a ridosso della modifica normativa apportata nel 2008 all'art. 182-ter della legge fallimentare)
12.3.- Con la citata sentenza Degano Trasporti sas, la Corte di Lussemburgo ha mutato, però, tale presupposto interpretativo di riferimento, ritenendo compatibile una norma interna (l'art. 160, comma 2, della legge fallimentare) che, inserita in un percorso sottoposto al sindacato giurisdizionale, consenta un pagamento parziale del credito IVA qualora sia accertato giudizialmente che tale soddisfazione garantisca comunque una acquisizione di risorse maggiore rispetto alla alternativa liquidatoria e venga consentito all'amministrazione interessata di esprimere parere contrario alla proposta del debitore oltre che di opporsi giudizialmente alla stessa, contestandone la convenienza.
12.4.- Tale decisione, come già evidenziato, ha costituito la ratio ispiratrice della novella apportata dalla legge n. 232 del 2016 alla disciplina del trattamento dell'IVA nel concordato preventivo, in forza della quale oggi la falcidiabilità delle pretese tributarie, anche garantite da prelazione, non vede più deroghe espresse.
Per altro verso, assume rilievo anche in relazione all'odierno scrutinio di legittimità costituzionale, perché, a posteriori, ha tolto ragionevolezza alla scelta adottata dal legislatore con la norma censurata nel definire l'IVA intangibile all'interno delle procedure alternative alla liquidazione prevista dalla legge n. 3 del 2012.
13.- La differenza di disciplina che oggi caratterizza il concordato preventivo e l'accordo di composizione dei crediti del debitore civile non fallibile dà luogo ad una ingiustificata e irragionevole disparità di trattamento tale da concretare l'addotta violazione dell'art. 3 Cost.
In particolare, le modifiche da ultimo citate, innovando solo in relazione alla disciplina del concordato preventivo, hanno determinato quella discrasia di sistema che in origine il legislatore aveva inteso evitare ricostruendo il contenuto della norma dettata per il sovraindebitamento del debitore non fallibile in termini sostanzialmente riproduttivi della disciplina all'epoca vigente dettata dall'art. 182-ter della legge fallimentare.
13.1.- Disparità, questa, che tocca in primo luogo i debitori interessati dalle procedure in questione, giacché non v'è motivo per trattare diversamente, sotto questo profilo, i debitori legittimati ad avvalersi della procedura di concordato preventivo in quanto assoggettabili a fallimento: la ragione di fondo che giustifica la falcidia dell'IVA, al pari di quella di tutte le altre poste di credito privilegiate e tributarie, non può porsi in termini differenziati per tutte le categorie di debitori legittimati ad avvalersi di una procedura concorsuale esdebitatoria. E ciò a prescindere dal tipo di attività esercitata, imprenditoriale o no, nonché dalle dimensioni di tale attività ed all'incidenza economica che ad esse si correla, trattandosi di elementi indifferenti rispetto all'obiettivo perseguito dalle relative procedure di definizione della crisi.
Semmai, sotto quest'ultimo versante, l'ordinamento dovrebbe dare il giusto rilievo al fatto che l'intera normativa dettata in tema di sovraindebitamento è stata costruita in termini di beneficio riconosciuto a tale vasta categoria di debitori, che non raramente maturano la relativa esposizione in una posizione di debolezza o comunque di asimmetria negoziale con i titolari delle relative poste creditorie.
13.2.- Del resto, la differenza di trattamento sottolineata dal rimettente, trova conferma inequivoca nella normativa prevista per gli imprenditori agricoli gravemente indebitati.
Questi ultimi, in ragione di quanto previsto dall'art. 23, comma 43, del decreto legge 6 luglio 2011, n. 98 (Disposizioni urgenti per la stabilizzazione finanziaria), convertito con modificazioni nella legge 15 luglio 2011, n. 111, sono legittimati ad avvalersi degli accordi di ristrutturazione dei debiti previsti dall'art. 182-bis della legge fallimentare, ai quali risulta estesa l'applicabilità del successivo art. 182-ter della legge fallimentare, con conseguente possibile falcidiabilità dei debiti tributari, compresa l'IVA.
Al contempo gli stessi soggetti possono attivare anche l'accordo di composizione della crisi oggetto della odierna censura (art. 7, comma 2-bis, della legge n. 3 del 2012), rispetto al quale, tuttavia, la norma censurata impone il divieto di falcidia dell'IVA.
A fronte dunque di una situazione oggettiva sostanzialmente simile (perché il sovraindebitamento non si distanzia in termini decisivi dai concetti di crisi e insolvenza che legittimano lo strumento di cui all'art. 182-bis della legge fallimentare), gli stessi soggetti possono o no avvalersi della falcidia IVA a seconda della procedura che scelgono di attivare.
13.3.- Piuttosto, la ragionevole sostenibilità della differenza di trattamento in questione va misurata guardando alla ratio sottesa al divieto di falcidia dell'IVA; ratio, come più volte ribadito, ascritta alla ritenuta indisponibilità del relativo gettito da parte del legislatore interno, siccome assertivamente imposta dal diritto dell'Unione europea.
Siffatto assunto di partenza, tuttavia, è stato decisamente posto in discussione dalla più volte richiamata sentenza Degano Trasporti sas con considerazioni che, seppur rivolte alla disciplina del concordato preventivo (nel suo assetto antecedente alla riforma apportata dalla legge n. 232 del 2016), possono trasporsi in direzione della norma censurata, considerate le più volte rimarcate affinità che connotano le due procedure di riferimento: una volta chiarito che la normativa euro unitaria non impone sempre e comunque l'integrale riscossione della risorsa, anche nell'accordo di composizione della crisi previsto dalla legge n. 3 del 2012 perde coerenza quel giudizio di intangibilità del credito IVA che, in origine, ha rappresentato la ratio del divieto di falcidia della relativa pretesa tributaria.
Di qui l'attuale ingiustificata dissonanza di disciplina che sussiste, in parte qua, tra le due procedure, non essendovi motivi che, secondo il canore della ragionevolezza, legittimino il trattamento differenziato cui risultano assoggettati i debitori non fallibili rispetto a quelli che possono accedere al concordato preventivo.
13.4.- L'attuale assetto normativo, inoltre, crea diseguaglianze ingiustificate a caduta anche con riferimento agli stessi creditori che partecipano all'accordo di composizione della crisi del debitore non fallibile.
Se per un verso - come evidenziato anche da questa Corte con la sentenza n. 225 del 2014 - prima di tale assetto, era l'indisponibilità dell'IVA, determinata dalla riconducibilità del tributo alle risorse proprie dell'Unione europea, che finiva per porre questa imposta in una posizione di assoluta intangibilità rispetto a tutte le altre voci di credito privilegiate (le quali, anche se di rango poziore, finivano per risultare posposte a siffatta pretesa tributaria); per altro verso, oggi, a seguito del richiamato orientamento della CGUE, tale situazione di preferenza non ha più ragion d'essere.
13.5.- Né pare che la violazione dell'art. 3 Cost. possa ritenersi esclusa muovendo dall'assunto in forza del quale la regola della falcidiabilità dell'IVA, ora ricavabile dall'art. 182-ter della legge fallimentare, costituirebbe un beneficio accordato ai debitori fallibili in deroga al principio generale dell'indisponibilità della obbligazione tributaria. Ciò al fine di richiamare, in ragione di tale condizione presupposta, la giurisprudenza di questa Corte in forza della quale un trattamento diverso di situazioni analoghe non è di per sé illegittimo allorquando quello più favorevole, evocato quale momento di comparazione nell'ottica della denunziata disparita di trattamento, assuma i caratteri della eccezionalità (ex plurimis, da ultimo, sentenze n. 177 e n. 153 del 2017 e n. 111 del 2016).
13.5.1.- Tale assunto non è condivisibile.
Non convince l'affermazione di principio che assegna natura eccezionale alla regola della falcidiabilità dell'IVA, attualmente prevista dall'art. 182-ter della legge fallimentare, anche in sede di concordato preventivo (sul punto, le sentenze della Corte di cassazione, sezioni unite, n. 760 del 2017 e n. 26988 del 2016).
A ben vedere tale ultima disposizione non prevede letteralmente la possibilità di procedere ad una soddisfazione parziale dell'IVA; piuttosto, non replica più l'originale divieto di falcidia previsto, tra gli altri, per tale tributo, in un quadro di generale falcidiabilità dei crediti tributari, chirografari e privilegiati.
L'art. 182-ter della legge fallimentare non detta, dunque, una specifica regola che possa, in via di eccezione, derogare ad un principio generale. Costituisce, per contro, diretta espressione di una indicazione generale, altro non rappresentando che una diretta declinazione, in relazione alle pretese tributarie, della regola della falcidiabilità dei crediti privilegiati, prevista dall'art. 160, comma 2, della stessa legge in tema di concordato preventivo. Principio, quest'ultimo, che, come già rimarcato, deve ritenersi espressione tipica delle procedure concorsuali, maggiori o minori, con finalità esdebitatoria, tanto da risultare replicato anche per gli strumenti di definizione anticipata delle situazioni di sovraindebitamento prevista dalla legge n. 3 del 2012.
14.- Di qui la fondatezza della questione posta in riferimento all'art. 3 Cost. Resta assorbita la censura riferita all'art. 97 Cost.
15.- L'accoglimento della questione porta, in coerenza, all'ablazione delle parole «all'imposta sul valore aggiunto» dal terzo periodo del comma 1 dell'art. 7 della legge n. 3 del 2012.
dichiara l'illegittimità costituzionale dell'art. 7, comma 1, terzo periodo, della legge 27 gennaio 2012, n. 3 (Disposizioni in materia di usura e di estorsione, nonché di composizione delle crisi da sovraindebitamento), limitatamente alle parole: «all'imposta sul valore aggiunto».

References: sentenza 

Sentenza 
 CGUE 
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 art. 182
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e contrario
 art. 182
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