Source: http://kraken.slv.cz/8Afs40/2007
Timestamp: 2018-08-14 21:50:08+00:00

Document:
8Afs40/2007
8 Afs 40/2007-49
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Petra Pøíhody a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce M. F., proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, 500 02 Hradec Králové, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 5. 2005, èj. 6749/140/2004-PK-OJ-29/Pa, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 22. 12. 2006, èj. 31 Ca 169/2005-19,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 22. 12. 2006, èj. 31 Ca 169/2005-19, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Finanèní úøad v Hradci Králové ulo¾il rozhodnutím ze dne 9. 7. 2004, èj. 139212/04/228931/4213, ¾alobci pokutu ve vý¹i 200 000 Kè splatnou do 15 dnù od doruèení tohoto rozhodnutí, a to pro poru¹ení povinnosti nepenì¾ité povahy dle § 37 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád nebo d. ø. ). ®alovaný odvolání ¾alobce zamítl.
Dùvodem ulo¾ení pokuty bylo dle finanèního úøadu (¾alovaný se s jeho zdùvodnìním ztoto¾nil) poru¹ení povinnosti pøedlo¾it pøi probíhající daòové kontrole na výzvu správce danì po¾adované dùkazní prostøedky a podat vysvìtlení k úèetním a jiným dokladùm, které prokazovaly úèetní a hospodáøské operace ¾alobce, u nich¾ mìl správce danì pochybnosti o jejich správnosti, úplnosti a pravdivosti. K ulo¾ení pokuty pøistoupil správce danì opakovanì poté, co ¾alobce nesplnil tyto povinnosti ani po ulo¾ení pokuty ve vý¹i 5000 Kè (rozhodnutím ze dne 30. 1. 2004, è. 10/04). Vý¹i pokuty stanovil správce danì zejména s pøihlédnutím k záva¾nosti a následkùm ¾alobcova protiprávního chování. Ty spatøoval v tom, ¾e pøi vý¹i obratu ¾alobce v kontrolovaném období (57 milionù Kè) mù¾e vést nedostatek souèinnosti ¾alobce pøi zji¹»ování daòového základu ke krácení danì ve velkém rozsahu (v øádu milionù korun). Takovýto postoj ¾alobce navíc vedl k enormnímu nárùstu nákladù daòového øízení (správci danì nezbylo ne¾ opatøovat si podklady pro spolehlivé stanovení základu danì a danì), stejnì jako k neúmìrnému prodlu¾ování øízení.
Krajský soud k podané ¾alobì obì rozhodnutí zru¹il a vrátil vìc ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Za nedùvodné oznaèil námitky ¾alobce ohlednì nedostatku místní pøíslu¹nosti správce danì (neplatnost rozhodnutí Ministerstva financí o delegaci místní pøíslu¹nosti dle § 5 odst. 3 d. ø.) a ukonèení registrace ¾alobce k dani z pøidané hodnoty. Soud v¹ak dal ¾alobci za pravdu v tom, ¾e i na øízení o ulo¾ení pokuty dle § 37 d. ø. dopadá § 21 d. ø., který v odstavci 1 stanoví, ¾e: øízení je zahájeno dnem, kdy podání daòového subjektu nebo jiné osoby zúèastnìné na øízení do¹lo pøíslu¹nému správci danì nebo dnem, kdy byl daòový subjekt nebo jiná osoba zúèastnìná na øízení vyrozumìn o prvním úkonu, který vùèi nìmu v daòovém øízení správce danì nebo jiné osoby, o nich¾ to zákon stanoví, uèinili. . Správní spis v¹ak neobsahoval sdìlení ani jinou písemnost prokazující, ¾e ¾alobce byl v souladu s citovaným ustanovením vyrozumìn o zahájení øízení o ulo¾ení pokuty. Podle krajského soudu nelze za takový úkon pova¾ovat upozornìní ve výzvì (§ 16 d. ø.) na mo¾nost ulo¾ení pokuty.
Soud uzavøel, ¾e ¾alobce byl postupem správce danì zkrácen na svých procesních právech, konkrétnì mu bylo odepøeno právo pøed vydáním rozhodnutí o pokutì sdìlit svoje stanovisko, podat vysvìtlení ke svému chování a navrhnout dùkazy, které by mohly výsledek øízení ovlivnit. V dal¹ím øízení se budou muset podle krajského soudu správní orgány vypoøádat také se skuteèností, ¾e povinnosti ulo¾ené daòovému subjektu v § 31 odst. 9 d. ø. jsou pøedev¹ím vyjádøením rozsahu dùkazního bøemene, které v daòovém øízení tí¾í daòový subjekt (¾alobce). Jeho neunesení, pokraèoval krajský soud, má pro daòový subjekt za následek modifikaci základu danì a danì ve smyslu § 31 odst. 1 a¾ 4 d. ø., pøípadnì stanovení danì dle § 31 odst. 5 d. ø. Je proto tøeba zdùvodnit, zda nesplnìní povinností dle § 31 odst. 9 d. ø. splòuje znaky skutkové podstaty deliktu dle § 37 d. ø.
Proti rozsudku krajského soudu podal ¾alovaný vèasnou kasaèní stí¾nost, kterou opírá o dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Krajský soud se podle nìho dopustil nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky, zda je nutno zahájit zvlá¹tním sdìlením samostatné daòové øízení ohlednì ulo¾ení pokuty dle § 37 d. ø.
®alovaný (stì¾ovatel) poukázal na smysl pokuty, jím¾ je pøimìt daòový subjekt zde ¾alobce) plnit jeho povinnosti v probíhajícím daòovém øízení. Jde o poøádkové opatøení obdobnì jako stanoví § 44 s. ø. s. èi § 53 o. s. ø., resp. § 62 správního øádu; v ¾ádném z uvedených pøípadù není zahajováno dal¹í (paralelní) øízení o ulo¾ení pokuty. Pokuta ulo¾ená dle § 37 d. ø. je také podobnì jako napø. penále pøíslu¹enstvím danì (§ 58 d. ø.). Také v pøípadì penále je správce danì pouze sdìluje bez toho, ¾e by zahajoval samostatné øízení postupem dle § 21 odst. 1 d. ø. Názor krajského soudu by v praxi znamenal neúmìrnou komplikaci a prodlu¾ování daòové kontroly, nebo» by vedle sebe probíhala dvì daòová øízení. Ustanovení § 99 d. ø. vyluèuje pou¾ití správního øádu, proto nelze pou¾ít ani analogii s § 46 správního øádu (zákona è. 500/2004 Sb.). Navrhl proto rozsudek krajského soudu zru¹it a vrátit mu vìc k dal¹ímu øízení.
®alobce se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti plnì ztoto¾nil se závìry krajského soudu a zdùraznil, ¾e není-li øízení o ulo¾ení pokuty zahájeno v souladu s § 21 odst. 1 d. ø., nemá daòový subjekt mo¾nost jakékoli obrany proti ulo¾ení sankce pøed vydáním rozhodnutí. Zcela tím ztrácí práva úèastníka øízení, nemù¾e se tedy k vìci vyjádøit, navrhovat dùkazy atd. Stì¾ovatel také podle nìho úèelovì pomíjí § 37 odst. 5 d. ø.
Krajský soud zru¹il napadená správní rozhodnutí proto, ¾e dle jeho právního posouzení byl správní orgán povinen zahájit øízení o ulo¾ení pokuty zpùsobem dle § 21 odst. 1 d. ø. Tento názor není správný.
Ustanovení § 37 odst. 1 d. ø. poskytuje správci danì mo¾nost opakovanì ulo¾it pokutu a¾ do celkové vý¹e 2 000 000 Kè tomu, kdo nesplní ve stanovené lhùtì povinnost nepenì¾ité povahy vyplývající z tohoto nebo zvlá¹tního daòového zákona nebo ulo¾enou rozhodnutím podle tohoto zákona .
Teorie správního práva (srov. napø. HENDRYCH, D.: Správní právo. Obecná èást. 5. vydání, C. H. Beck, Praha 2003, str. 205 a násl.) rozli¹uje nìkolik skupin správních deliktù (pøestupky, jiné správní delikty fyzických osob postihované na základì zavinìní, správní delikty právnických nebo fyzických osob postihované bez ohledu na zavinìní, delikty disciplinární a delikty poøádkové). Posléze uvedené se od ostatních skupin výraznì odli¹ují povahou zájmu, který je chránìn sankcí.
Objektem deliktu posuzovaného v této vìci je zájem na øádném, rychlém a ekonomickém prùbìhu øízení ve vìci jiné, zde tedy øízení ve vìci daòové, v ní¾ je cílem øízení øádné stanovení danì. Pokutou se trestá poru¹ování povinností vyplývajících z práva formálního, procesního. Nejde tu o postih za poru¹ování práva hmotného, ale o sankci za neplnìní povinnosti stanovené k zaji¹tìní prùbìhu a úèelu øízení pøed správním orgánem. Pro úplnost je tøeba pøipomenout známou skuteènost, ¾e podobný institut pokuty (èasto naukou nebo i pozitivním právem oznaèované jako poøádková ) znají procesní pøedpisy také v jiných právních odvìtvích. V obèanském soudním øízení lze ulo¾it poøádkovou pokutu podle ustanovení § 53 o. s. ø., a ve zvlá¹tních pøípadech napø. dle § 175f odst. 8, § 200de atd. Také soudy ve správním soudnictví mohou ulo¾it poøádkovou pokutu a to dle § 44 s. ø. s. Trestní øád obsahuje úpravu poøádkové pokuty v § 66. Obecným pøedpisem správního procesu je zákon è. 500/2004 Sb., správní øád, který poskytuje správním orgánùm mo¾nost ulo¾it poøádkovou pokutu ustanovením § 62.
Poznamenat tøeba i to, ¾e ulo¾ení pokuty za poøádkový delikt je pro správní orgán v souladu se zásadou oportunity mo¾ností, oprávnìním, nikoli povinností. Je tedy na nìm, aby uvá¾il, zda pøípadný postih ulo¾í. Hlavním smyslem v¹ech poøádkových opatøení (mezi nì¾ vedle pokuty patøí i vykázání z místa jednání èi konání úkonu, pøedvolání èi pøedvedení osob) je zajistit øádný a co mo¾ná hladký prùbìh øízení.
To je právì znak, který nejvýraznìji odli¹uje pokuty ukládané za poru¹ení procesních povinností od pokut ukládaných za poru¹ení práva hmotného; sem pak patøí pøevá¾ná vìt¹ina deliktù v ostatních kategoriích správních deliktù podle èlenìní shora naznaèeného. Øízení o ulo¾ení pokuty za poøádkový delikt nevyhledává vlastní smysl v tom ukládat pokutu, ulo¾ení pokuty tu není cílem, ale prostøedkem; míøí k tomu, aby jiné-vlastní øízení (jím¾, zejména v obecné správì, mù¾e být tøeba právì ulo¾ení pokuty za poru¹ení hmotného práva)-mohlo øádnì probìhnout a dojít ke konci.
Ukládání pokuty za poøádkové delikty je proto charakterizováno i tím, ¾e se dìje uvnitø jiného, hlavního øízení a také vedle jiných poøádkových opatøení, nebo pøi jejich neúèinnosti namísto nich. Není samo sobì úèelem: ulo¾ením poøádkové pokuty øízení ve vìci samé nekonèí, právì naopak, ulo¾ení poøádkové pokuty umo¾òuje, aby probìhlo, aby byla nepøímým donucením odstranìno úèastníkovo odmítání plnit procesní povinnosti, jeho nesouèinnost nebo neteènost.
Z této charakteristiky je pak také zøejmé, ¾e ukládání poøádkových pokut se nedìje a nemù¾e dít v nìjakém vlastním pseudosamostatném øízení (a» virtuálním nebo skuteèném), které by muselo být zahajováno a které by pokraèovalo ve stejných procesních formách jako øízení ve vìci hlavní. Není k tomu ani dùvod. To by toti¾ bylo zcela proti smyslu jeho úèelu: donucovat úèastníka k tomu, aby mohlo øízení ve vìci samé rychle a øádnì probìhnout. Proto je konstrukce jakéhosi øízení v øízení , na kterou ve¹el krajský soud, mylná; nelze tu pøestat na izolovaném mechanickém jazykovém výkladu ustanovení § 37 odst. 5 d. ø.
Nejvy¹¹í správní soud ov¹em pøipomíná i to, ¾e výklad, který pøedsevzal krajský soud, je do znaèné míry zapøíèinìn koncepèní neujasnìností a legislativní ledabylostí vykládaného ustanovení. Ustanovení odstavce 5 v § 37 sice ukládá, ¾e v øízení o ulo¾ení pokuty se postupuje podle tohoto zákona , ale nelogicky mísí rùzné druhy deliktù, které z hlediska procesního re¾imu nelze zamìòovat, ale je nutno je rozli¹ovat.
Pøedev¹ím jsou v § 37 odst. 5 d. ø. zahrnuty pokuty za poøádkový delikt ( ulo¾ené podle odstavce 1 ); zde-jak ukázáno-je nutno u¾ít nejen jazykový, ale také teleologický a systematický výklad s pou¾itím základních zásad daòového øízení. Izolovaný výklad jazykový se dostává do rozporu s nejvlastnìj¹ím úèelem celého zákona.
Nejvy¹¹í správní soud nepøehlí¾í, ¾e v tém¾e odstavci 5 jsou stejnému re¾imu podrobeny také pokuty ulo¾ené podle § 25 (za poru¹ení povinnosti mlèenlivosti); tu jde sice o povinnost stanovenou procesním pøedpisem (§ 24 d. ø.), nicménì øízení o takovéto pokutì nemá pøímou souvislost s øízením, jím¾ se stanovuje daò, a jen v nìkterých pøípadech mù¾e být souvislost s øízením o stanovení danì zprostøedkovaná, nepøímá. Kasaèní soud nepochybuje tom, ¾e v tomto pøípadì musí být øízení o ulo¾ení pokuty spoèívající v poru¹ení povinnosti mlèenlivosti øádnì zahájeno, proto¾e tu jde o jiný správní delikt, nikoli delikt poøádkový. To zcela zøejmì bude platit i pro tøetí skupinu pokut, zmínìných v § 37 odst. 5, toti¾ pokut ukládaných podle jiných daòových zákonù . Zde mìl zákonodárce na mysli nejspí¹e pokuty ukládané za pøestupky a jiné správní delikty, napøíklad podle § 135 a násl. zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, èi ustanovení o správních deliktech v èástech ètyøicáté ¹esté, ètyøicáté sedmé a ètyøicáté osmé zákona è. 261/2007 Sb., o stabilizaci veøejných rozpoètù. Ostatnì výslovným odkazem v dal¹ích zákonech se u¾ije daòového øádu i pro øízení o sankci za jiné správní delikty podle jiných ne¾ daòových pøedpisù z oboru finanèního práva (srov. napø. § 37 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví).
Lze tedy shrnout, ¾e Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾nil s námitkou stì¾ovatele, ¾e krajský soud pochybil, zru¹il-li rozhodnutí s odùvodnìním, ¾e nebyl dodr¾en postup dle § 21 odst. 1 d. ø. Proto také Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení; v nìm bude krajský soud vázán právním názorem o tom, ¾e o deliktech svou povahou poøádkových, tedy daných k øádnému vedení øízení, se samostatné øízení nezahajuje. Po úplnost se poznamenává, ¾e k úvahám naznaèeným v závìru pøedposledního odstavce odùvodnìní krajského soudu (a míøícím zøejmì k právním názorùm vysloveným v rozhodnutí publikovaném pod è. 1081/2007 Sb. NSS) se Nejvy¹¹í správní soud vyjadøovat nemohl, proto¾e nebyly uplatnìny ani kasaèní stí¾ností, ale ani ¾alobou.
O náhradì nákladù kasaèní stí¾nosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí.

References: soud 
 § 37
 soud 
 § 5
 Soud 
 § 37
 § 21

Soud 
 § 31
 § 31
 § 31
 § 31
 § 37
 § 103
 soud 
 § 37
 § 44
 § 53
 § 62
 § 37
 § 21
 § 99
 § 46
 § 21
 § 37
 soud 
 § 21
 § 37
 § 53
 § 175
 § 200
 § 44
 § 66
 § 62
 § 37
 soud 
 § 37
 § 37
 soud 
 § 25
 soud 
 § 37
 § 135
 § 37
 soud 
 soud 
 § 21
 soud 
 soud 
 soud 
 soud