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Timestamp: 2018-05-26 19:55:30+00:00

Document:
Resolución de TEAC, 00/1476/2003, 18-05-2006 | Iberley
Núm. Resolución: 00/1476/2003
No se aprecia culpabilidad en el caso concreto en que se ha producido un diferimiento del Impuesto, a la vista de la complitud y veracidad de las declaraciones y que se ha apoyado en criterios interpretativos razonables, por lo que procede anular la sanción.
En la Villa de Madrid, a 18 de mayo de 2006 en el recurso de alzada interpuesto ante este Tribunal Económico-Administrativo Central por D. ... en nombre y representación de la entidad ...SA con NIF ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... relativa a acuerdos sancionadores ... y ... de fecha 15 de enero de 2001 derivados de Actas números A01 ... (1996), y A01 ... (1997 y 1998) relativas al concepto Impuesto sobre Sociedades, y unas cuantías de 4.140,75 € (1996) y 167.783,23 € (1997 y 1998).
PRIMERO: Con fecha 27-12-99 se iniciaron actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia de Inspección de la Administración de la AEAT de ... a la entidad ... SA instruyéndose como resultado de las mismas con fecha de 12 de Diciembre de 2000 actas de conformidad A01 ... (1996) y A01 ... (1997 y 1998), por el impuesto y períodos de referencia. Como resultado de la regularización fueron incrementadas las bases imponibles declaradas en 3.028.445 ptas (1996), 64.341.061 ptas (1997), y 87.587.002 ptas (1998) respectivamente. Los citados importes corresponden a ingresos por ventas no imputados en los citados ejercicios por no corresponder al criterio legalmente establecido de devengo, sin que el sujeto pasivo solicitara expresamente un criterio de imputación temporal diferente. De todo ello resultaron respectivamente unas cuotas a ingresar de 1.059.942 ptas (1996) y 53.174.822 ptas. (1997 y 1998). Las Actas fueron firmadas de conformidad por la representación de la empresa.
Con fecha 6 de Noviembre de 2.000 la Jefatura de Inspección concedió autorización para la iniciación del correspondiente procedimiento sancionador, y con fecha de 12 de Diciembre de 2.000 se procedió a la incoación de expediente sancionador notificándose con misma fecha y tramitándose el mismo por el procedimiento previsto en el artículo 34 del Real Decreto 1930/1998, considerándose la conducta constitutiva de una infracción tributaria grave tipificada en el artículo 79.a), de la Ley General (redacción dada por la Ley 25/1995), proponiéndose la imposición de sanción proporcional por el porcentaje (50%) previsto en el art. 87,1 LGT, incrementado en los porcentajes de 15% (1996), y 25% (1997 y 1998) al concurrir el agravante de ocultación previsto en el art 82,1 d) de la LGT.
Una vez realizadas las correspondientes alegaciones por parte del interesado se dicta acuerdo sancionador con fecha de 15 de enero de 2001 por el que se confirma la propuesta instructora.
SEGUNDO.- Contra dicho acuerdo, notificado el 23 de enero de 2001, se interpuso ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... reclamación económico-administrativa n° ... mediante escrito presentado el día 30 de enero de 2001, solicitando la anulación del acto impugnado, y alegando, en el momento procedimental correspondiente, la ausencia de elemento subjetivo de la culpabilidad, al no existir ocultación, pues todos los ingresos se declararon en el Impuesto sobre Sociedades y en el modelo 347, el cual ha sido el origen de las actas incoadas; y que la sociedad empleó la cuenta "clientes por obras certificadas por anticipado" para reflejar dichas operaciones, las cuales si bien contablemente se reflejaban en ese ejercicio, fiscalmente se devengaban en el ejercicio en el que efectivamente se realizaba el trabajo, y no en el momento de la emisión del documento o certificación anticipada.
Con fecha de 29 de Noviembre de 2002, se dicta resolución en primera instancia por el que se estima parcialmente la reclamación al anular la graduación por el concepto de ocultación de datos y anular por tanto los porcentajes del 15% y 25% sobre la base de la sanción, confirmándose la sanción por el resto. La resolución es notificada con fecha de 3 de Marzo de 2003.
TERCERO.- Con fecha de 10 de Marzo de 2003 se interpone ante este Tribunal Recurso de alzada ordinario, en la que se reiteran las alegaciones ya expuestas en primera instancia.
PRIMERO.- Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto, para conocer el presente Recurso de alzada, en el que se plantea la procedencia de la sanción impuesta como consecuencia de la regularización practicada en Acta de Conformidad relativa a modificación de criterio de imputación temporal.
SEGUNDO.- En lo referente a la cuestión planteada relativa a la procedencia o no de la calificación del expediente como infracción grave, hay que señalar que, el artículo 77 de la Ley General Tributaria, en su redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, establece en su apartado 1. "Son infracciones tributarias, las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las Leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia". Redacción que se mantiene tras la modificación de la Ley General Tributaria efectuada por la Ley 25/1995, de 20 de julio. No obstante, y aún habiendo desaparecido en la redacción del precepto toda alusión al elemento de la voluntariedad, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a la Ley 10/85, tal omisión no puede considerarse como la introducción en el ámbito del derecho tributario sancionador de un principio o criterio de responsabilidad objetiva. La intencionalidad y el grado o la intensidad en que esta se produce en cada caso ha de ser tenida en cuenta como elemento determinante en la aplicación de las normas que conforman el derecho administrativo sancionador. En efecto, tanto la doctrina del Tribunal Constitucional como la jurisprudencia del Tribunal Supremo y, por reflejo la doctrina y jurisprudencia administrativas, han venido desechando de forma reiterada, la implantación de este principio de responsabilidad objetiva en el ámbito tributario en el sentido de que "cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones puesto que para ellos se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios" (SSTS de 5.7.91 y 8.5.97, entre otras muchas).
El TS ha establecido también el criterio (Ss., entre otras, de 28.2.96 y 6.7.95) de estimar que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón a algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error, que no puede ser sancionable. Resulta, por lo tanto, que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad, en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza.
TERCERO.- El principio de culpabilidad constituye, por tanto, un elemento básico a la hora de calificar una conducta como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar tanto los hechos en los que se basa la regularización inspectora, como las razones expuestas por la entidad recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterios de interpretación absolutamente insostenibles.
Respecto a este punto debemos remitirnos al Acta en la que se expone los hechos en los que se basa la regularización tributaria:
"Se incrementan los ingresos por ventas en 154.956.508 pts. por ventas del ejercicio 98 contabilizadas en el 99, y se reducen en 67.369.506 pts. por facturas del ejercicio 1997 contabilizadas en el ejercicio 98.
En el ejercicio 1999, respecto de las facturas que contabilizó en el 1998 como Clientes por obra certificada anticipadamente las carga con abono a la 7000000 Obra ejecutada y certificada, en las fechas de cobro. Respecto de las emitidas a ..., que no habían sido contabilizadas en el ejercicio 1998, lo hace en el 1999 con cargo al cliente y abono a la 7000000.
En ambos casos las facturas se llevan a resultados del ejercicio 1999 habiendo sido emitidas en el 98, sin que en el desarrollo de las actuaciones inspectoras haya sido aportada prueba alguna que desvirtúe que el devengo del impuesto pueda producirse en momento alguno distinal de la emisión de las facturas".
Asimismo respecto al ejercicio 1996: "La base imponible comprobada se ha fijado en estimación directa. Procede modificar el resultado contable (antes del impuesto sobre Sociedades) por estos conceptos:
-Ingresos íntegros de 3.028.445 ptas: importe de la factura emitida el 31.12.96 y contabilizada en la fecha de su cobro en Mayo del 97".
El interesado al respecto alegó: "Que en las facturas que se recogen en diligencia de fecha 7 de noviembre en la que se manifiesta por parte del actuario que fueron contabilizadas y declaradas en ejercicios distintos al de su emisión, tenemos que manifestar que dichas facturas se contabilizaron en la cuenta como CLIENTES POR OBRAS CERTIFICADAS POR ANTICIPADO, por lo que entendía mi representada que el devengo por el impuesto sobre sociedades de dichas facturas, se producía en el ejercicio en el que efectivamente se realizaba el trabajo, y no por la emisión del documento".
CUARTO.- Del examen de lo anterior puede inferirse que la conducta de la entidad no ha producido una elusión definitiva de la deuda tributaria, sino un diferimiento de la misma como se reconoce en el propio acuerdo liquidatorio cuando se hace constar que la deuda no ingresada en los ejercicios 1996, 1997 y 1998 es declarada respectivamente en cada uno de los ejercicios siguientes 1997, 98 y 99, siendo correcto el resto de componentes de la base imponible. A su vez, consta en el Acta con expresión de cada una de los componentes regularizados, que las mencionadas facturas (emitidas a determinados Organismos Públicos: ...) son cobradas en el ejercicio siguiente, por lo que el mencionado diferimiento se ha basado tanto en la imputación temporal del total coste del servicio al momento del ingreso, (por aplicación del principio de prudencia, no se refleja el ingreso hasta la total finalización del servicio), como en la utilización del criterio de devengo fiscal al momento del cobro, constando asimismo en Acta que las facturas emitidas en los ejercicios habían sido debidamente anotadas en contabilidad, permitiendo a la Inspección practicar la correspondiente regularización de datos suministrados por la propia entidad inspeccionada, sin que se observe en la conducta de ésta ánimo de ocultar hechos imponibles a la Hacienda Pública. Eliminado, pues, el ánimo defraudador a la vista de la complitud y veracidad de las declaraciones presentadas por la recurrente, la cual se ha apoyado en criterios interpretativos razonables en relación con la imputación temporal de ingresos, han de llevar a este Tribunal a entender que no ha existido elemento intencional o voluntad de defraudar a la Hacienda Pública, por lo que la conducta del sujeto pasivo no debe dar lugar a responsabilidad por infracción tributaria, tal y como se prevé en el artículo 77.4 LGT, apartado d ("Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma"), procediendo, en consecuencia, calificar el expediente de rectificación sin sanción.
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada interpuesto por ... SA contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... relativa a acuerdos sancionadores ... y ... de fecha 15 de enero de 2001 por el concepto Impuesto sobre Sociedades, y unas cuantías de 688.962 (1996) y 27.916.781 euros (1997 y 1998). ACUERDA: 1º Estimar el recurso de alzada. 2º Revocar la resolución impugnada y anular las sanciones recurridas.
Sentencia Administrativo AN, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 409/2009, 05-07-2012
Orden: Administrativo Fecha: 05/07/2012 Tribunal: Audiencia Nacional Ponente: Cudero Blas, Jesus Num. Recurso: 409/2009
Sentencia Administrativo Nº 1348/2007, TSJ Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sec. 1, Rec 34/2004, 28-12-2007
Orden: Administrativo Fecha: 28/12/2007 Tribunal: Tsj Cataluña Ponente: Gomis Masque, Ramon Num. Sentencia: 1348/2007 Num. Recurso: 34/2004
Sentencia Administrativo AN, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 87/2004, 11-10-2006
Orden: Administrativo Fecha: 11/10/2006 Tribunal: Audiencia Nacional Ponente: Cordoba Castroverde, Maria De La Esperanza Num. Recurso: 87/2004

References: Resolución 
 artículo 34
 Real Decreto 
 artículo 79
 resolución 
 resolución 
 artículo 77
 artículo 77
 Resolución 
 resolución