Source: http://serviciostelematicos.minhap.gob.es/DYCteac/criterio.aspx?id=00/04932/2014/00/0/1&q=s%3D1%26rn%3D%26ra%3D%26fd%3D01%2F12%2F2016%26fh%3D21%2F03%2F2018%26u%3D%26n%3D%26p%3D%26c1%3D%26c2%3D%26c3%3D%26tc%3D1%26tr%3D%26tp%3D%26tf%3D%26c%3D0%26pg%3D
Timestamp: 2018-07-16 19:57:46+00:00

Document:
Criterio 1 de 1 de la resolución: 04932/2014/00/00
Maquinaria cedida por mayorista (de cafés, cervezas...) a minoristas/detallistas (hosteleros) por la cesión que el primero hace al segundo de determinados elementos (cafeteras, barriles de cerveza...): Es cierto que el mayorista no ejerce la actividad de hostelería pero las cafeteras/barriles... cuyo uso cede se usan en hostelería por lo que resulta lógico aplicar a las mismas el porcentaje de amortización que se prevé en las tablas para la actividad de hostelería (15%) y no el incrementado (20%) aplicado por el mayorista.
11.1.a)
Factor/coeficiente
En la Villa de Madrid, a la fecha indicada, el Tribunal Económico-Administrativo Central, reunido en Sala, ha visto la reclamación económico-administrativa interpuesta por la entidad XF...SA., con CIF: ..., y en su nombre y representación D. Ax..., con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el Acuerdo de liquidación dictado con fecha 21-07-2014 por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes, relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008 y 2009.
Con fecha 21-07-2014 el Jefe Adjunto de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes dictó Acuerdo de liquidación respecto del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008 y 2009, derivado del acta de disconformidad número A02-... incoada en el seno del procedimiento iniciado respecto a la entidad XF...SA., notificándose dicho Acuerdo al obligado tributario el día 25-07-2014 y habiéndose iniciado las actuaciones de comprobación e investigación con fecha 20-02-2013.
La entidad XF...SA presentó declaración por los periodos impositivos objeto de comprobación por los siguientes importes:
22.567.187,60
822.237,32
30.018.217,17
3.052.078,71
1.179.671,13
357.433,81
89.064,67
446.498,48
3.778.217,22
726.138,51
144.730,35
870.868,86
En cuanto a la actividad efectiva desarrollada por la entidad XF...SA., la misma se encontraba clasificada en el epígrafe 427 “FABRICACIÓN DE CERVEZA Y MALTA DE CERVEZA” del IAE.
· La entidad XF...SA es la dominante del Grupo Consolidado a/05.
· En las declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009 consignó el obligado tributario unos gastos por amortizaciones que, a juicio de la Inspección, debían modificarse al no haber aplicado el contribuyente los porcentajes de amortización correspondientes.
· En las declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009 aplicó el obligado tributario unas deducciones por los conceptos: “Alicante 2008, vuelta al mundo a vela” y “Año Jubilar Guadalupense 2007”, procediendo la Inspección a regularizar los importes dotados por el contribuyente al considerar que determinados gastos no cumplían los requisitos exigidos para la aplicación de la deducción regulada en el artículo 27.3 de la Ley 49/2002.
· Asimismo, aplicó el interesado unas deducciones por los conceptos “IV Centenario del Quijote”, “Año Lebaniego 2006” y “Año Jubilar Guadalupense 2007”, acreditadas por la entidad dominante en ejercicios previos a los alcanzados por las actuaciones, considerando la Inspección nuevamente la improcedencia de las mismas al considerar que determinados gastos no cumplían los requisitos exigidos para la aplicación de la deducción regulada en el artículo 27.3 de la Ley 49/2002.
· Por su parte la entidad dependiente YZ SA consignó en sus declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009 unas deducciones por Activos Fijos Nuevos en Canarias acreditadas en 2004, considerando la Inspección la improcedencia de las mismas por no haber mantenido la citada entidad determinados activos durante un plazo de 5 años.
· Asimismo, consignó la entidad YZ SA en sus declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009 unas deducciones por Activos Fijos Nuevos en Canarias acreditadas en 2005, considerando la Inspección la improcedencia de las mismas por no haber acreditado debidamente la citada entidad las referidas deducciones en su totalidad.
Disconforme el interesado con el Acuerdo de liquidación, notificado el 25-07-2014, interpuso con fecha 20-08-2014, ante este TEAC la reclamación económico administrativa nº 4932/14 que nos ocupa, solicitando la anulación del mismo formulando las alegaciones siguientes:
Primera.- Procedencia de las amortizaciones dotadas por el obligado tributario en los ejercicios 2008 y 2009.
Segunda.- Procedencia de las deducciones aplicadas por el contribuyente respecto de los acontecimientos: “Alicante 2008, vuelta al mundo a vela”, “Año Jubilar Guadalupense 2007” y “Centenario de la Costa Brava”.
Tercera.- Procedencia de las deducciones aplicadas por el obligado tributario respecto de los acontecimientos: “IV Centenario del Quijote”, “Año Lebaniego 2006” y “Año Jubilar Guadalupense 2007”.
Cuarta.- Quiebra de los principios de confianza legítima y seguridad jurídica.
Con fecha 25-04-2016 presentó el interesado ante este Tribunal escrito aportando sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 10-03-2016 (rec. nº .../14) en apoyo a sus alegaciones relativas a las deducciones aplicadas.
Alega en primer lugar el interesado la procedencia de las amortizaciones dotadas por el obligado tributario en los ejercicios 2008 y 2009.
En relación con la amortización, dispone el artículo 11.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, TRLIS, lo siguiente:
a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas. (…).
b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización. (…)
c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos. (…)
Reglamentariamente se aprobarán las tablas de amortización y el procedimiento para la resolución del plan a que se refiere el párrafo d). (…)”
Por su parte, a nivel reglamentario, disponen los artículos 1 y 2 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), respecto a lo que aquí interesa, lo siguiente:
“1. Se considerará que la depreciación de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias es efectiva cuando sea el resultado de aplicar alguno de los métodos previstos en el apartado 1 del artículo 11 de la Ley del Impuesto.
2. Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual. (...)
4. …Los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias deberán amortizarse dentro de su vida útil, entendiéndose por tal el período en que, según el método de amortización adoptado, debe quedar totalmente cubierto su valor, excluido el valor residual, excepto que dicho período exceda del período concesional, caso de activos sometidos a reversión, donde el límite anual máximo se calculará atendiendo a este último período. Los costes relacionados con grandes reparaciones se amortizarán durante el período que medie hasta la gran reparación.”
“1. Cuando el sujeto pasivo opte por el método de amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas, la depreciación se entenderá efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio de adquisición o coste de producción del elemento patrimonial del inmovilizado alguno de los siguientes coeficientes:
2. En el método de amortización, según tablas de amortización oficialmente aprobadas, la vida útil no podrá exceder del período máximo de amortización establecido en las mismas.”
Las amortizaciones constituyen una de las partidas de gasto en la determinación del resultado contable. Se considera amortización la cantidad destinada a compensar la depreciación efectiva sufrida por los bienes del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de la entidad, por razón de su funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. Esta amortización sólo puede excepcionarse cuando el activo no está sometido a desgaste por su funcionamiento, uso, obsolescencia o disfrute (ICAC Resol 1-3-13 norma Segunda 3.2).
Desde el punto de vista contable la amortización es un gasto del ejercicio que debe establecerse de forma sistemática en función de la vida útil de los elementos y su valor residual, atendiendo a la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio también de la obsolescencia que pudiera afectarles.
No obstante, si el elemento se deprecia en el ejercicio en un importe superior al derivado de la amortización, debe realizarse la correspondiente corrección de valor de dicho elemento hasta que alcance el valor inferior de mercado minorado en los costes de venta o, de ser mayor, el valor en uso del elemento, dotando la correspondiente pérdida por deterioro cuando la depreciación sea reversible, o bien reduciendo directamente el valor del elemento si la depreciación es irreversible.
En lo que respecta a la base de la amortización, es el valor amortizable, esto es, el valor por el que están contabilizados los activos inmovilizados depreciables de acuerdo con los criterios del PGC, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre.
La base de amortización se reduce en el importe del valor residual del elemento, considerándose como tal el valor en el momento actual que se espera recuperar por la venta del inmovilizado una vez esté fuera de servicio por alcanzar la vida útil, descontados los costes necesarios para realizar la venta. Si dicho valor no es significativo en términos cuantitativos, de acuerdo con el principio de importancia relativa, no se tiene en cuenta en la base de cálculo sobre la que se efectúa la amortización. Si el valor residual es negativo (gastos de transmisión superiores al valor actual del activo), no se tiene en consideración el valor residual.
Por su parte, podemos definir la vida útil del elemento como el período de tiempo durante el cual se espera utilizar el activo amortizable o el número de unidades de producción que se espera obtener del mismo. Se trata de un período estimado según criterios racionales teniendo en cuenta factores como uso y desgaste físico esperado, obsolescencia y límites legales u otros que afecten a la utilización del activo.
La vida útil no coincide necesariamente con la vida económica, que sería el período de tiempo en que el elemento es utilizado por distintos usuarios hasta su completa pérdida.
A efectos del Impuesto sobre Sociedades la duración de la amortización debe coincidir con la vida útil de los elementos del inmovilizado material. Una vez completada la amortización es posible acreditar el fin de la vida útil del elemento en cuestión, sin que esto suponga su eliminación del balance, donde figurará por un importe igual a su valor residual.
En lo que respecta a los métodos de amortización, es preciso señalar que se utilizan aquellos métodos de amortización que, según un criterio técnico-económico, distribuyan los costes de la amortización a lo largo de su vida útil, con independencia de consideraciones fiscales o de condiciones de rentabilidad en que se desenvuelve la empresa.
Tanto la norma contable como la fiscal consideran la amortización como la expresión cuantitativa de la depreciación efectiva sufrida por el elemento en el período impositivo. No obstante, la norma fiscal establece de forma expresa los casos en los que se considera que la depreciación es efectiva:
a) Cuando sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la tabla de amortización oficialmente aprobada.
b) Cuando sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.
c) Cuando sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.
d) Cuando se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
e) Cuando el contribuyente justifique su importe.
El importe que resulte de la aplicación de cualquiera de los citados métodos de amortización (a/b/c/d) se entiende que se corresponde con la depreciación efectiva y, por tanto, el contribuyente no tiene que probar su efectividad ante una comprobación de la Administración tributaria. En todos estos supuestos el importe de dicha amortización debe estar contabilizado al objeto de que sea deducible.
Por el contrario, si el contribuyente no utiliza cualquiera de dichos métodos (a/b/c/d), la deducibilidad de las amortizaciones requerirá la justificación de que su importe responde a la depreciación efectiva del elemento patrimonial, siempre que el gasto contable exceda del que correspondiese por aplicación método fiscal utilizado.
La tabla de coeficientes de amortización, método empleado en el caso que nos ocupa, se caracteriza porque los elementos se clasifican en función de su naturaleza.
La tabla fija un coeficiente lineal máximo de amortización y otro mínimo en función del período máximo de amortización establecido en la misma, con la particularidad de que la utilización de cualquier coeficiente comprendido entre ambos responde a la depreciación efectiva del elemento a efectos fiscales siendo, por tanto, deducible el importe de dicha amortización sin necesidad de que el contribuyente pruebe la efectividad de la depreciación del elemento.
Por tanto, la depreciación es efectiva cuando sea el resultado de aplicar cualquiera de los siguientes coeficientes:
– El coeficiente de amortización lineal máximo establecido en la tabla.
– El coeficiente de amortización lineal que se deriva del período máximo de amortización establecido en la tabla.
Dado que la amortización responde a la depreciación del inmovilizado producida, entre otras cosas, por su uso, es posible que el mismo sea diferente a lo largo de la vida útil y determine diferentes coeficientes de amortización. La contabilidad sólo debe registrar la depreciación efectiva, siendo el gasto contable deducible siempre que no supere el resultado de aplicar el coeficiente máximo fiscal de amortización, pues, de superarlo, el contribuyente debe probar la efectividad del exceso.
Finalmente indicar que la amortización de los elementos del inmovilizado de acuerdo con el método de tablas (que es el utilizado por el ahora reclamante respecto de las columnas metálicas para la venta de cerveza de barril y las instalaciones refrigeradas para la venta de cerveza embotellada), está sujeta a las siguientes reglas:
a) Es deducible el importe de la amortización contabilizada siempre que resulte de aplicar cualquier coeficiente de amortización comprendido entre el máximo de tabla y el mínimo que resulte del período máximo de amortización de tabla.
b) De estar contabilizado un importe de amortización resultante de aplicar un coeficiente que está comprendido dentro de los límites anteriores, no es admisible a efectos fiscales integrar en la base imponible del contribuyente un importe superior al contabilizado mediante un ajuste al resultado contable por la diferencia, ya que la misma debe corresponder con la depreciación efectiva del activo y, por tanto, dicha depreciación es la que debe deducirse a efectos fiscales.
c) Aunque sea deducible cualquier amortización que resulte de aplicar un coeficiente dentro de los límites citados, si dicho coeficiente fuese inferior al máximo, no sería deducible en este ejercicio el exceso de la amortización contabilizada en otro ejercicio posterior.
d) Si la vida útil se modifica, estaríamos en presencia de una nueva estimación contable, por lo que el valor del activo pendiente de amortizar se amortizaría a la largo de la nueva vida útil restante. El gasto resultante sería deducible siempre que el nuevo porcentaje aplicable esté situado entre el máximo y mínimo de tabla.
Partiendo de lo anterior, pasaremos a continuación a exponer los hechos acaecidos en el caso que nos ocupa:
· Durante los ejercicios 2008 y 2009 amortizó el obligado tributario determinados elementos de su propiedad, cuyo uso había cedido a diversos establecimientos de hostelería y restauración, como sigue:
- Los registrados en las cuentas 2150.00, 2150.20, 2150.30 y 2150.40 (básicamente, columnas metálicas para la venta de cerveza de barril e instalaciones refrigeradas para la venta de cerveza en botella) aplicando desde su puesta en marcha un coeficiente del 20% anual (22% para el caso de la amortización acelerada prevista en el R.D. Ley 2/2003), según lo dispuesto en el número 7: “Arcones frigoríficos móviles, máquinas expendedoras y otros equipos móviles de venta” del Grupo 412: “Industrias de bebidas” de las tablas de amortización anexas al Reglamento del Impuesto.
- Y los registrados en las cuentas 2160.10 y 2160.20 (básicamente, mesas y sillas de terraza, de material plástico o de aluminio, con diferentes logotipos impresos) que amortizó en función de su depreciación efectiva basada en el plazo máximo de vida útil estimado, aplicando un porcentaje anual del 50% -2 años- (para las de materiales plásticos) y del 33% -3 años- (para las de aluminio).
· Considera la Inspección que las columnas metálicas para la venta de cerveza de barril y las instalaciones refrigeradas para la venta de cerveza en botella no deben amortizarse según los coeficientes recogidos en el Grupo 412.7 referido a las “Industrias de productos alimenticios y bebidas” sino que deben amortizarse de acuerdo con los coeficientes recogidos en el Grupo 62: “Hostelería, restaurantes y cafés” al ser elementos utilizados en establecimientos de hostelería, en general, bien en cafeterías, bares, restaurantes u hoteles, manifestando al respecto en el Acuerdo de liquidación impugnado, lo siguiente:
“Debe tenerse en cuenta que si fuera el propio establecimiento de hostelería el que adquiere el grifo o las vitrinas, frigoríficos, o grifos no sería objeto de controversia el coeficiente de amortización que le resulta de aplicación. Por lo tanto, el criterio del obligado carece de sentido, sería incongruente que el mismo bien, usado exactamente en el mismo negocio, tuviera distintos coeficientes de amortización, por ser titular directamente el bar o por ser cedido por el fabricante de la bebida. Como se ha insistido anteriormente las tablas se aplican teniendo en cuenta la actividad que usa o disfruta el elemento en cuestión, lo que justifica precisamente su existencia. Y el uso efectivo de los bienes no es discutido por el obligado, se realiza en los correspondientes establecimientos, que venden al consumidor final.
Si como señala el obligado, esas instalaciones se retiran del establecimiento, la amortización dependerá del uso que se dé a las mismas, por el fabricante, o por un establecimiento distinto.
Por tanto, y por lo que se refiere a los grifos, neveras, vitrinas, etc cedidas por el obligado a establecimientos de hostelería, esta Oficina Técnica debe confirmar el ajuste propuesto por la Inspección. Aún cuando exista una tarifa concreta en la industria de bebidas referida a estos bienes, cuando su uso está cedido a los establecimientos de hostelería que lo usan en sus relaciones con sus clientes, han de ser las tarifas de estos establecimientos reglamentariamente aprobadas las que resultan de aplicación.”
Por su parte, respecto de las mesas y sillas de terraza, de material plástico o de aluminio, con diferentes logotipos impresos, considera la Inspección la procedencia de amortizar los mismos de acuerdo con el coeficiente del 10% previsto en el Grupo relativo a los “Elementos comunes” (hotelería), manifestando al respecto lo siguiente:
“Éstos, X los amortizó con el método más genuino, el que dota la amortización en función de su “depreciación efectiva”, cuya deducibilidad, como ya hemos dicho antes, el Impuesto la ha admitido siempre (arts: 13.f de la 61/1978, 11.1 de la Ley 43/1995 y también 11.1 del actual T.R.); pero, eso sí, siempre que esa “depreciación efectiva” se pruebe; y como tal prueba supone generar un derecho (a minorar la base imponible porque la amortización se deduce); la carga de la prueba corresponde -ex. art. 105.1 de la Ley 58/2003- al obligado tributario que sigue ese camino, y, en este caso, a X.
...La entidad, que corre con la carga de la prueba de la “depreciación efectiva” de esos elementos en unos plazos de 2 y 3 años, se aferra a esos dos documentos que aportó en fase de instrucción, pues nada más ha traído con su escrito de alegaciones tras el acta (Presupuesto de Hecho 6º).
Pues bien, la valoración que este Órgano de resolución hace de los elementos probatorios aportados por la entidad es que los mismos no prueban de manera bastante lo que la entidad pretende; y repárese en que estamos ante una regularización que supone aumentar la base imponible de cada ejercicio en más de un millón de euros.
...Lo que nos lleva a confirmar la propuesta del actuario, que como amortización fiscal de los elementos que nos ocupan propone admitir sólo la resultante de aplicar a su importe un porcentaje del 10 por 100; porcentaje que no es sólo el aplicable en la División 6 <Comercio, hostelería y restaurante. Reparaciones>, Agrupación 62 <Hostelería, Restaurantes y Cafés>, al elemento 5 “Mobiliario de habitaciones, salones, salas, despachos, comedores y otras dependencias”; sino también al sub-elemento 4.a) “Mobiliario, enseres y demás equipos de oficina (excluidos los de tratamiento informático por ordenador)” del elemento 4 ”Mobiliario y enseres” de los “Elementos comunes” de las tablas de amortización.
En las tablas, la máxima amortización fiscal admitida para el mobiliario es siempre -repárese en ello- del 10 por 100. Y las tablas no distinguen entre que ese mobiliario sea de interior o de exterior. La entidad pretende que resolvamos como si no fuera así, pero, como parece innecesario tener que explicarlo, la Inspección no pude suplantar al legislador.”
Pues bien, en primer lugar, en lo que respecta a las columnas metálicas para la venta de cerveza de barril y a las instalaciones refrigeradas para la venta de cerveza en botella, consiste la presente controversia en determinar si procede su amortización de acuerdo con los coeficientes recogidos en el Grupo 412: “Industrias de bebidas”, tal y como considera el interesado, o en el Grupo 62: “Hostelería, restaurantes y cafés” tal y como considera la Inspección, siendo preciso para ello traer a colación la resolución de este Tribunal de 12-01-2017 en la que dispusimos, respecto de un supuesto asimilable al que ahora nos ocupa:
“QUINTO.- Procede a continuación entrar a analizar la cuestiones de fondo planteada relativa al ajuste practicado por la Inspección al considerar fiscalmente no deducible la amortización contabilizada por la Entidad correspondiente a Cafeteras de hostelería cedidas en uso a clientes en el importe correspondiente al exceso derivado de la admisión por la Inspección de un porcentaje según Tablas del 15% frente al 20% aplicado por la Entidad.
...De acuerdo con lo expuesto, y dado que el elemento amortizable (cafeteras de hostelería) no tiene fijado específicamente un coeficiente lineal de amortización en la División 4, Agrupación 41, Grupo 411 "Industrias de productos Alimenticios" tal y como señala la Entidad, ni tampoco puede ser calificado entre los comunes, es obligado para la Entidad que opta fiscalmente por la aplicación de las Tablas, aplicar el coeficiente lineal del elemento que figure en las mismas y que más se asimile a aquel elemento, y de no existir tal elemento similar la Entidad aplicará el coeficiente lineal máximo de amortización del 10 por 100 y el período máximo de veinte años.
La polémica entre la Inspección y la Entidad se centra en determinar que elemento de las tablas cumple el citado requisito (“mas se asimile”).
Entiende aquélla que “dado que las cafeteras las adquiere con una finalidad clara, e indiscutida <siguiendo las prácticas habituales del sector y como estrategia dentro de su modelo de negocio> -y son sus palabras-, para cederlas en uso a clientes que son empresarios de Hostelería, Restaurantes y Cafés, para que éstos las usen en esos negocios suyos de: Hostelería, Restaurantes y Cafés”,...“el “coeficiente lineal máximo” de amortización, que releva de la carga de probar la “depreciación efectiva” que tienen las cafeteras usadas en la División 6 <Comercio, Hostelería y Restaurantes, Reparaciones>, Agrupación 62 <Hostelería, Restaurantes y Cafés>, como elemento 4 <Instalaciones de vitrinas y estanterías, mostradores, cafeteras, asadores, freidoras y demás electrodomésticos de habitaciones> es del 15%.”
Mientras que la Entidad considera que tal requisito de mayor asimilación concurre en el elemento 6. Arcones frigoríficos móviles, máquinas expendedoras y otros equipos móviles de venta que figura en la División 4, Agrupación 41, Grupo 411 "Industrias de productos Alimenticios".
Comparte este Tribunal lo razonado por la Inspección, desestimando las alegaciones de la Entidad.
Resulta acreditado que la adquisición de tales Cafeteras, que como señala la Entidad no figuran entre los elementos de su Agrupación, son adquiridas por aquélla con la única finalidad de cederlas a sus clientes adquirentes de sus productos, realizando con ello una operación de “arrendamiento operativo” en los términos expuestos, el cual no tiene en los contratos aportados plazo de duración.
De ahí que, como señala la Inspección, no se cuestione la consideración de gasto fiscalmente deducible de la correspondiente amortización por razón de la afectación de tales bienes en los términos expuestos, esto es, su cesión.
Pero precisamente por ello, estos bienes cedidos no son utilizados por la Entidad sino por sus destinatarios, los clientes de ésta, adquirentes de sus productos (café), en el ejercicio de sus propias actividades (preparación de cafés), de tal modo que en contra de lo argumentado no son para aquella “equipos móviles de venta”, pues se ceden, según contratos aportados por la Entidad (Diligencia 5) con las 2 condiciones ya citadas.
De ahí que, como señala la Inspección y confirma este Tribunal, el requisito de mayor asimilación del elemento que figure en las tablas concurre nítida y claramente en el elemento 4 “Instalaciones de vitrinas y estanterías, mostradores, cafeteras, asadores, freidoras y demás electrodomésticos de habitaciones” de la División 6 <Comercio, Hostelería y Restaurantes, Reparaciones>, Agrupación 62 <Hostelería, Restaurantes y Cafés>, de tal modo que el coeficiente de amortización lineal máximo establecido en las tablas de amortización oficialmente aprobadas, que dispensa de acreditar la depreciación para considerar esta efectiva en los términos del articulo artículo 11.1 a) del TRLIS y artículo 2 del RIS es del 15%.
Sin que la Entidad haya acreditado, como ya se ha expuesto, que la depreciación efectiva de estos bienes sea superior a la establecida en Tablas fiscales, supuesto este en que esa mayor depreciación debidamente justificada seria fiscalmente deducible conforme a lo señalado en el articulo 11.1.e) del TRLIS[1]
En conclusión que se desestiman las alegaciones de la Entidad.”
Así las cosas, de acuerdo con lo anterior, podemos concluir que, en el presente caso, estando cedidas tanto las columnas metálicas para la venta de cerveza de barril como las instalaciones refrigeradas para la venta de cerveza en botella a los establecimientos de hostelería que las usan en sus relaciones con sus clientes, han de ser las tarifas de estos establecimientos reglamentariamente aprobadas las que resulten de aplicación, (Grupo 62: “Hostelería, restaurantes y cafés”) debiéndose por tanto desestimar las pretensiones actoras en este punto.
En lo que respecta a la alegación del interesado relativa a que tales elementos se utilizan también en otros establecimientos distintos de los de hostelería, tales como comedores de empresa, aeropuertos o estaciones de servicio de carretera, únicamente procede señalar que los mismos se usarán dentro de las instalaciones hosteleras de que tales establecimientos dispongan al efecto.
En segundo lugar, en lo que respecta a la amortización de las mesas y sillas de terraza, de material plástico o de aluminio, con diferentes logotipos impresos, aporta el interesado como medio de prueba de la depreciación efectiva de tales elementos los documentos siguientes:
· Escrito de fecha 17-03-2014 emitido por D. Lx..., Director Comercial ... de W... SL., entidad fabricante de esos elementos, con el siguiente contenido:
“El mobiliario que sirve de soporte para sus Marcas: H, X, B o R, se fabrica, en sus diferentes versiones: plástico, aluminio y madera, con los materiales más adecuados para su uso en terrazas públicas, sujetas a la normativa UNE 581/1-2.
Este mobiliario tiene una garantía de fabricación de 2 años, período a partir del cual no podemos garantizar que a nivel estructural y debido a su prolongada exposición a la intemperie, puedan seguir manteniendo las características originales y puedan producirse elementos de deterioro o puntos críticos en dicha estructura.
Las técnicas utilizadas en la impresión o marcaje de sus logomarcas en los respaldos de las sillas o en los tableros de las mesas, así como las tintas utilizadas, de acuerdo a la normativa mencionada anteriormente, exentas de cadmio, permiten garantizar una resistencia a los rayos UV, a los cambios de temperatura, a la lluvia, a su mantenimiento o limpieza, es decir, a condiciones de intemperie y de uso público, de 12 meses. A partir de transcurrido este tiempo, los colores aplicados van perdiendo su tonalidad (pantone) original, el brillo y la definición.
El mobiliario es reciclable, por lo que sus plásticos, metales, aluminios o maderas, utilizados en su fabricación, convenientemente recogidos y entregados en los diferentes puntos habilitados para su destrucción y transformación, se convierten al final del ciclo en nuevas materias primas, para las próximas producciones de diferentes productos como: paletas para transporte, materiales de construcción, mobiliario urbano, etc.”
· Escrito de fecha 15-03-2014 emitido por D. Jx... (DNI: ...) en calidad de Presidente de la Federación Española de Hostelería, en el que se indicó:
“A solicitud de la empresa GRUPO H-X, el abajo firmante Jx... con DNI ... en calidad de Presidente de la FEDERACION ESPAÑOLA DE HOSTELERIA (FEHR).
Que el mobiliario de terrazas, compuesto por sillas, mesas y sus respectivos accesorios propiedad de las marcas de dicho Grupo, y que se emplean para el consumo en la hostelería, terrazas de bares, cafeterías, chiringuitos playeros, etc. suelen tener una duración útil comprendida entre los 24 y 36 meses aproximadamente. Transcurrido dicho plazo, las mismas suelen estar inservibles por motivos diversos, por lo que el fabricante hacer una renovación de las mismas.”
· Escrito de fecha 24-02-2015, emitido por la entidad AIMPLAS, Instituto Tecnológico del Plástico, en el que se dispuso:
“AIMPLAS está llevando a cabo los ensayos de envejecimiento artificial acelerado de las muestras de PLV grande (sillas y mesas) del grupo H X dentro del asesoramiento técnico ... que se está realizando a CERVECEROS DE ESPAÑA.
Los ensayos consisten en una simulación de una exposición natural de aproximadamente dos años. La simulación se realiza en cámara de envejecimiento artificial acelerado de arco de xenón bajo la norma UNE EN ISO 4892-2 (ciclo 1). En estas condiciones se ha estimado una duración del ensayo de 1500 horas con una valoración intermedia (visual) a las 750 horas.
Las muestras se recibieron en AIMPLAS el 19/01/15 y los ensayos se iniciaron en 21/01/15.
La fecha de finalización de ensayos y emisión del informe final se estima el 10/04/15.
Y para que conste a los efectos oportunos, se emite el presente documento en ... a 24 de Febrero de 2015.”
En primer lugar, en lo que respecta a la carga de la prueba es preciso señalar que, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 105 de la LGT, si el obligado tributario pretende hacer valer su derecho en un procedimiento de aplicación de los tributos, en este caso en lo que respecta a la deducibilidad de una amortización en el Impuesto sobre Sociedades, debe ser el propio sujeto pasivo quien pruebe los hechos constitutivos de dicho derecho.
Resulta así que la carga de la prueba recae sobre la Administración en cuanto atañe a los hechos que sirven de fundamento al derecho que se reclama, correspondiendo al recurrente la de los hechos obstativos y extintivos de tal derecho, de tal manera que, si bien la Administración debe probar la concurrencia del hecho imponible que fundamenta la liquidación impugnada (por ejemplo, un aumento sobre los ingresos declarados), es el interesado quien debe probar el cumplimiento de los requisitos exigidos a efectos de poder deducir gastos. En este sentido son reiterados los pronunciamientos judiciales que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica (en su vertiente de ingresos) son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, o requisitos de deducibilidad de gastos, por tanto, si no se acredita la realidad de los hechos que permitan su aplicación, no podrá entenderse que ha nacido el derecho a deducir.
En el caso que nos ocupa, a la vista de los documentos aportados, no podemos sino confirmar lo dispuesto por la Inspección en el Acuerdo de liquidación impugnado en cuanto que dichos documentos son informes de parte no técnicos (nos referimos a los dos primeros emitidos por Director comercial y Presidente de la Federación de Hostelería) que no pueden condicionar la actuación este Tribunal, la cual no puede quedar limitada por un documento privado, no siendo en ningún caso dichos informes vinculantes, siendo preciso asimismo señalar que, si bien en el tercer documento aportado, emitido por la entidad AIMPLAS, Instituto Tecnológico del Plástico con fecha 24-02-2015, se hizo constar que: “La fecha de finalización de ensayos y emisión del informe final se estima el 10/04/15”, no tiene constancia este Tribunal, a fecha de hoy, de la aportación por el interesado de dicho informe final, debiéndose por tanto amortizar los elementos que nos ocupan aplicando un porcentaje del 10%, desestimándose las pretensiones actoras también en este punto.
Se refiere la siguiente alegación planteada por el interesado a la procedencia de las deducciones aplicadas por el contribuyente respecto de los acontecimientos: “Alicante 2008, vuelta al mundo a vela”, “Año Jubilar Guadalupense 2007” y “Centenario de la Costa Brava”, manifestando al respecto lo siguiente:
“Entre los gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual relacionado con la promoción de estos eventos, se encuentran los denominados "gastos en soportes publicidad y packaging (latas y packs)". Estos gastos comprenden el importe de los envases y latas sobre los que se ha incorporado el logo o logos relativos a cada uno estos acontecimientos. El importe total del gasto es lo que X toma como base para aplicar la deducción de la cuota del Impuesto sobre Sociedades establecida para cada uno de los eventos señalados.
...Negar al Consorcio la capacidad legal para establecer los criterios para el desarrollo de estos programas, y negar su capacidad para expedir certificaciones en las que se dice que estos gastos se han ajustado a los objetivos establecidos para la consecución de aquellos, y negar que carecen de competencia para decir que se han cumplido los requisitos establecidos en cada evento, es negar la existencia de la propia Ley vulnerando el principio de Seguridad Jurídica.
...La inspección no puede, en actuaciones posteriores, rectificar el criterio derivado de actuaciones inspectoras precedentes en las que se realizaron manifestaciones de voluntad concluyentes.”
A su vez, el Real Decreto 1270/2003, de 10 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento para la aplicación del Régimen Fiscal de las Entidades Sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo (redacción vigente a partir de 2007) determina:
Asimismo, alega el reclamante que entre los gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual relacionados con la promoción de estos eventos, se encuentran los denominados “gastos en soportes publicidad y packaging (latas y packs)”, que comprenden el importe de los envases y latas sobre los que se ha incorporado el logo o logos relativos a cada uno estos acontecimientos, siendo el importe total del gasto lo que X toma como base para aplicar la deducción de la cuota del Impuesto sobre Sociedades establecida para cada uno de los eventos señalados.
Pues bien, como se ha señalado, el Tribunal Supremo en la citada sentencia de 13-07-2017 se ha pronunciado en un caso similar a éste. Esta sentencia resuelve un recurso de casación presentado frente a la sentencia de la Audiencia Nacional de 10-03-2016 (recurso nº .../2014), aportada por el interesado en el escrito presentado ante este TEAC con fecha 25-04-2016 al que nos hemos referido en el Antecedente de Hecho CUARTO, confirmando, tras un exhaustivo análisis, la resolución de este Tribunal Central de 05-03-2014 (recaída en la reclamación nº 6794/11 que había sido anulada por la Audiencia Nacional), avalando así la actuación de la Inspección.
Finalmente, en lo que respecta a la contabilización de los costes controvertidos, procede señalar que aquellos costes que encajasen perfectamente en el concepto de gastos relacionados directamente con la concreta acción publicitaria no tendrían necesariamente que ser contabilizados como tales, habiendo admitido este Tribunal Central en anteriores resoluciones, entre otras de 08-01-2015 y, más recientemente, de 08-02-2018, que lo relevante es la efectiva acreditación de la existencia de gastos que puedan ser calificados, no como coste del envase o embalaje, sino como coste de publicidad y propaganda, con independencia de la fórmula utilizada para su contabilización (como gasto de publicidad y propaganda o formando parte del coste de envases y embalajes).
Continúa alegando el interesado la procedencia de las deducciones aplicadas por el obligado tributario en relación a los acontecimientos: “IV Centenario del Quijote”, “Año Lebaniego 2006” y “Año Jubilar Guadalupense 2007”, manifestando al respecto lo mismo que alegó respecto de los acontecimientos analizados en los Fundamentos de Derecho SEXTO y SÉPTIMO anteriores, a los que nos remitimos a efectos de atender la presente alegación que igualmente debe ser desestimada.
Finalmente, alega el interesado la quiebra de los principios de confianza legítima y seguridad jurídica.
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, reunido en Sala en el día de la fecha, en la reclamación económico-administrativa nº 4932/14 interpuesta por la entidad XF...SA., ACUERDA: DESESTIMARLA, confirmando la liquidación objeto de la misma.
[1] DGT: Consulta vinculante núm. V0033-07 de 10 enero 2007: “Los elementos patrimoniales a los que se refiere la consulta no tienen asignados coeficientes de amortización, tampoco figuran entre los elementos comunes ni se encuentran elementos similares a ellos, sin que puedan tener esta consideración las centrales eólicas. Por tanto, las centrales fotovoltaicas de producción de energía eléctrica, definidas en el escrito de consulta como "instalaciones tendentes a la generación de energía eléctrica mediante paneles solares fotovoltaicos", podrán amortizarse aplicando un coeficiente lineal máximo del 10 por 100, con un periodo máximo de amortización de 20 años. Si la depreciación efectiva fuese superior a la resultante de aplicar dichos coeficientes, el sujeto pasivo podrá deducir el exceso de amortización, siempre que justifique la efectividad de la depreciación.”

References: artículo 27
 artículo 27
 artículo 11
 Real Decreto 
 resolución 
 Real Decreto 
 artículo 11
 Real Decreto 
 resolución 
 resolución 
 artículo 11
 artículo 2
 artículo 105
 Real Decreto 
in Fine
 resolución