Source: https://www.gtt.es/boletinjuridico/prestaciones-patrimoniales-de-caracter-publico-no-tributarias-consulta-vinculante-v2401-19-de-12-de-septiembre-de-2019-sg-de-impuestos-sobre-el-consumo/
Timestamp: 2020-01-27 20:53:25+00:00

Document:
Prestaciones Patrimoniales de carácter Público No Tributarias (Consulta Vinculante V2401-19, de 12 de septiembre de 2019, SG de Impuestos sobre el Consumo). | GTT
El consultante es un Ayuntamiento que adjudicó la gestión indirecta de los servicios municipales relativos al ciclo integral del agua a una sociedad mercantil de capital mixto, participada en un 50,95 por ciento por el ayuntamiento y en un 49,05 por ciento por una entidad mercantil privada. Además, esta entidad presta, en nombre y por cuenta del ayuntamiento consultante, el servicio de recaudación de la tasa municipal del servicio de recogida de residuos sólidos, que es prestado por otra entidad.
Por otra parte, el ayuntamiento suscribió un convenio con una sociedad estatal para la ejecución y explotación de obras de mejora de la infraestructura del ciclo integral del agua comprometiéndose el ayuntamiento a sufragar la totalidad de la inversión realizada. Por estos servicios dicha entidad estatal facturará al ayuntamiento unas tarifas periódicas durante 25 años, mientras que el ayuntamiento, a su vez, trasladará dichos importes a los abonados a través de la correspondiente tasa derivada del ciclo integral del agua.
Tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable al servicio de recaudación de la tasa municipal del servicio de recogida de residuos sólidos. Tipo del Impuesto aplicable a los servicios prestados al Ayuntamiento relativos a mejora de las infraestructuras del ciclo integral del agua. Calificación, en su caso, como tasa de los costes que el ayuntamiento repercutirá a los abonados por las obras en las infraestructuras del ciclo integral del agua. Deducibilidad de las cuotas del Impuesto soportadas por el consultante derivadas de las operaciones señaladas.
A) En relación con los Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos se informa lo siguiente:
1.- El artículo 20 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (en adelante, TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo faculta a las Entidades Locales para el establecimiento de tasas.
Se entenderá que la actividad administrativa o servicio afecta o se refiere al sujeto pasivo cuando haya sido motivado directa o indirectamente por este en razón de que sus actuaciones u omisiones obliguen a las entidades locales a realizar de oficio actividades o a prestar servicios por razones de seguridad, salubridad, de abastecimiento de la población o de orden urbanístico, o cualesquiera otras.”.
Los apartados 3 y 4 del artículo 20 enumeran, a título enunciativo, distintos supuestos por los que las Entidades Locales pueden establecer tasas por la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local y por la prestación de servicios o realización de actividades administrativas de competencia local, respectivamente. Así las letras r), s) y t) del apartado 4 señala:
“r) Servicios de alcantarillado, así como de tratamiento y depuración de aguas residuales, incluida la vigilancia especial de alcantarillas particulares.
t) Distribución de agua, gas, electricidad y otros abastecimientos públicos incluidos los derechos de enganche de líneas y colocación y utilización de contadores e instalaciones análogas, cuando tales servicios o suministros sean prestados por entidades locales.”.
2.- La Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 201/23/UE y 201/24/UE, de 26 de febrero de 2014, introdujo en el ordenamiento tributario español el concepto de prestaciones patrimoniales de carácter público no tributarias. La disposición final duodécima de esta Ley introduce, con efectos desde el 9 de marzo de 2018, un nuevo apartado 6 al artículo 20 del TRLRHL, con la siguiente redacción:
Asimismo, la disposición adicional cuadragésima tercera de la Ley 9/2017 establece:
“Disposición adicional cuadragésima tercera Naturaleza jurídica de las contraprestaciones económicas por la explotación de obras públicas o la prestación de servicios públicos en régimen de Derecho privado
En concreto, tendrán tal consideración aquellas exigidas por la explotación de obras o la prestación de servicios, en régimen de concesión, mediante sociedades de economía mixta, entidades públicas empresariales, sociedades de capital íntegramente público y demás fórmulas de derecho privado.”.
Por el contrario, si la prestación del servicio público se realiza mediante alguna de las formas de gestión directa con personificación diferenciada (sociedad mercantil o entidad pública empresarial de capital íntegramente público) o mediante gestión indirecta (como es la concesión administrativa o la sociedad de economía mixta), la contraprestación exigida a los usuarios tendrá la condición de prestación patrimonial de carácter público no tributario.
d) En los Municipios con población superior a 50.000 habitantes, además: transporte colectivo urbano de viajeros y medio ambiente urbano.(…).”.
Tanto el servicio de abastecimiento domiciliario de agua potable y de evacuación y tratamiento de aguas residuales, como el servicio de recogida de residuos sólidos urbanos, de acuerdo con el artículo 25 de la Ley 7/1985, son servicios de competencia municipal, y son de prestación obligatoria para todos los municipios, de acuerdo con el artículo 26 del mismo texto legal.
- Que el servicio no sea prestado o realizado por el sector privado, esté o no establecida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente; es decir, que no exista un monopolio de hecho o de derecho a favor de los Entes Públicos. Este requisito también hay que valorarlo en cada caso concreto, para determinar si existe o no concurrencia efectiva con el sector privado. Así, si en un municipio, un determinado servicio solo se presta por el Ayuntamiento, la prestación patrimonial que se establezca habrá de configurarse como una tasa, por el contrario, si ese mismo servicio además de ser prestado por el Ayuntamiento, también se presta por el sector privado, en ese caso, la prestación patrimonial se configurará como un precio público.
3.- Trasladando lo anterior al caso planteado, de la prestación del servicio público del ciclo integral de agua (abastecimiento de agua potable, saneamiento y alcantarillado) y del servicio de recogida de residuos sólidos urbanos, resulta que:
1º Si la prestación de estos servicios como competencia del Ayuntamiento es de carácter coactivo para los ciudadanos, es decir, cumple los requisitos del artículo 20, apartados 1 y 2 del TRLRHL (no es de solicitud o recepción voluntaria para los administrados o dicho servicio no se presta por el sector privado), la prestación patrimonial que se establezca deberá configurarse como:
-Tasa: si se presta directamente por el propio Ayuntamiento por sus propios medios, sin personificación diferenciada.
-Prestación patrimonial de carácter público no tributario: si se presta mediante alguna de las formas de gestión directa con personificación diferenciada (como es la sociedad mercantil local o la entidad pública empresarial) o mediante gestión indirecta a través de las distintas formas previstas para el contrato de gestión de servicios públicos (como es la concesión administrativa).
2º Si la prestación de los servicios no cumple ninguno de los requisitos establecidos en los apartados 1 y 2 del artículo 20 del TRLRHL para su configuración como tasa (el servicio tiene carácter voluntario y se presta también por el sector privado), en este caso, la prestación patrimonial que se establezca se configurará como:
-Precio público: si se presta directamente por el Ayuntamiento
-Precio privado: si se presta mediante alguna de las formas de gestión directa con personificación diferenciada o mediante gestión indirecta.
En consecuencia, y dado que según se manifiesta, en el municipio de la consulta, el servicio público municipal del ciclo integral del agua y el servicio de recogida de residuos sólidos urbanos se prestan por sociedades mercantiles, se debe concluir que, si bien en las prestaciones económicas objeto de análisis concurren las condiciones que les hacen acreedoras de la condición de prestación patrimonial de carácter público, dichas prestaciones no pueden ser calificadas como tributarias, por cuanto las prestaciones se satisfacen a las sociedades que gestionan los respectivos servicios, por lo que la contraprestación que abonan los usuarios de ambos servicios tendrá la consideración de prestación patrimonial de carácter público no tributario.
B) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:
4.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los ayuntamientos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando efectúen la urbanización de terrenos u ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
5.- En relación con el tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a los servicios de recaudación de la tasa municipal del servicio de recogida de residuos sólidos que le van ser prestados al Ayuntamiento por la sociedad mercantil de capital mixto, el artículo 90 de la Ley del Impuesto dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno, número 2, ordinal 5º, de la Ley establece la aplicación del tipo impositivo reducido del 10 por ciento, a “los servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorización o eliminación de residuos, limpieza de alcantarillados públicos y desratización de los mismos y la recogida o tratamiento de las aguas residuales.
Se incluyen también en este número los servicios de recogida o tratamiento de vertidos en aguas interiores o marítimas”.
Del escrito de consulta se deduce que la prestación de servicios de recogida de residuos sólidos urbanos es realizada por una entidad mercantil distinta del propio ayuntamiento consultante y de la sociedad mercantil de capital mixto que, únicamente, se encarga de la recaudación de los servicios de recaudación de la tasa de recogida de residuos sólidos en nombre y por cuenta del ayuntamiento.
Este servicio de recaudación de la contraprestación que deben satisfacer los vecinos por la recogida de residuos sólidos, que presta la entidad mercantil de capital mixto a favor del Ayuntamiento, constituye una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que tributará al tipo impositivo general del 21 por ciento, no siendo de aplicación ninguno de los supuestos de no sujeción contenidos en el artículo 7.8º de la Ley 27/1992.
6.- Con independencia de lo anterior, en relación con la repercusión que realiza el Ayuntamiento del coste de las obras realizadas en las infraestructuras hidráulicas, deberá diferenciarse si, estas son repercutidas directamente por las sociedad mixta que realiza el suministro del agua, en cuyo caso formará parte de la base imponible de dicho suministro, de conformidad con lo señalado en el artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992.
Por otra parte, como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en su contestación vinculante de 14 de mayo de 2010, número V1012-10, la actividad de distribución de agua sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido incluye, además del propio suministro y distribución de agua en sentido estricto, todas las operaciones relacionadas con el denominado ciclo integral del agua (fases de captación, suministro, potabilización, distribución de agua potable, alcantarillado y depuración de aguas residuales), de tal forma que cuando un Ayuntamiento o una sociedad mercantil realiza la distribución y suministro del agua incluyendo en la contraprestación de sus operaciones, además de la tasa, o contraprestación de naturaleza no tributaria, del suministro del agua, la correspondiente al saneamiento y alcantarillado, estas también deberán formar parte de la base imponible del suministro y distribución de aguas sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido que dicha Administración Pública o sociedad efectúa.
Asimismo, tal y como ha manifestado este Centro directivo en la consulta V2708-18, las obras de renovación de determinadas infraestructuras hidráulicas en cuanto que obras relacionadas con dicho suministro y distribución deben ser consideradas también como operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido dentro de las operaciones compresivas del ciclo integral del agua.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno, número 1, ordinal 4º, de la Ley del Impuesto establece que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento a las entregas de aguas aptas para la alimentación humana o animal o para el riego, incluso en estado sólido.
En consecuencia, sobre la base imponible de los referidos servicios, la Administración Pública o sociedad que preste los servicios relativos al ciclo integral del agua aplicará el tipo impositivo reducido del 10 por ciento a los destinarios del servicio.
No obstante, lo anterior, según parece deducirse del escrito de consulta es el Ayuntamiento consultante quien repercute directamente en nombre propio, a los usuarios el coste de las obras de renovación de las infraestructuras, mientras que el suministro y, en su caso, el resto de servicios relativos al ciclo integral del agua los presta la sociedad mixta, también en nombre propio.
En estas circunstancias, a las obras de mejora de las infraestructuras para el desarrollo del ciclo integral del agua que va a recibir el Ayuntamiento consultante y que éste va a prestar a los usuarios, de forma separada al resto de servicios relativos al ciclo integral del agua, que van a ser prestado por otra entidad, no les resultará de aplicación el tipo reducido previsto en el artículo 91, apartado uno, número 1, ordinal 4º, de la Ley del Impuesto, sino que le resultará de aplicación el tipo impositivo general del 21 por ciento.
7.- Por otra parte, en relación con la deducibilidad de las cuotas del Impuesto soportadas por el consultante, debe señalarse que el ejercicio del derecho a la deducción podrá efectuarse siempre que se cumplan la totalidad de requisitos y limitaciones previstos por el capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
En este sentido, según el artículo 93 de la Ley del Impuesto, “podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.”.
El apartado cinco de este mismo artículo recoge una norma específica para este tipo de entidades, señalando que:
A estos efectos, los criterios que deben seguirse para la determinación del régimen de deducciones efectuado por aquellas entidades que pudieran tener carácter dual, esto es, que en el ejercicio de su actividad realizan operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a los preceptos señalados, han sido señalados por este Centro directivo entre otras, en las contestaciones vinculantes, de 28 de octubre de 2010, número V2353-10, y de 26 de febrero de 2015, número V0681-15, todas ellas vinculantes.
Las operaciones como la gestión directa del servicio de suministro de agua, en la medida en que está sujeta y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, es una operación cuya realización origina el derecho a la deducción del Impuesto, de conformidad con lo previsto en el artículo 94 de la Ley del Impuesto. Igualmente, la repercusión directa por parte del Ayuntamiento a los usuarios del coste de las obras de renovación de las infraestructuras hidráulicas constituye una operación sujeta al Impuesto que original el derecho a la deducción.
En efecto, el artículo 94.Uno de la Ley 37/1992 señala que “Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
En consecuencia, el Ayuntamiento consultante podrá deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes y servicios, como las obras de renovación de la red de suministro, para la realización de las mismas, siempre que se cumplan el resto de los requisitos recogidos en Título VIII de la Ley 37/1992.

References: artículo 20
 Real Decreto 
 artículo 20
 artículo 20
 artículo 25
 artículo 26
 artículo 20
 artículo 20
 artículo 4
 artículo 90
 artículo 91
 artículo 7
 artículo 78
 artículo 91
 artículo 91
 artículo 93
 artículo 5
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 92