Source: http://kraken.slv.cz/5Afs38/2009
Timestamp: 2018-03-19 12:28:33+00:00

Document:
5Afs38/2009
è. j. 5 Afs 38/2009-120
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: Stavební stroje-servis a opravy, s. r. o., se sídlem ul. ©kolní 266, Tluèná, zastoupeného JUDr. Milanem Zámi¹kou, advokátem se sídlem Purkyòova 43, Plzeò, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeò, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 1. 2009, è. j. 57 Ca 52/2008-79,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 1. 2009, è. j. 57 Ca 52/2008-79, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
V posuzované vìci ¾alovaný rozhodnutím ze dne 18. 10. 2002, è. j. 3650/130/2002, zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu Plzeò-sever ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69806/01/145910, jím¾ byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí roku 1998 ve vý¹i 70 559 Kè. Rozhodnutím ze dne 18. 10. 2002, è. j. 3652/130/2002, ¾alovaný zmìnil k odvolání ¾alobce dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu Plzeò-sever ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69809/01/145910, tak, ¾e ¾alobci dodateènì vymìøenou daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1998 ve vý¹i 185 256 Kè zvý¹il na èástku 243 190 Kè.
®alobce napadl shora uvedená rozhodnutí ¾alovaného u Krajského soudu v Plzni ¾alobami, které krajský soud zamítl rozsudkem ze dne 16. 11. 2005, è. j. 30 Ca 311/2002-84. ®alobce podal proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾nost, ji¾ shledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou a rozsudkem ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, rozsudek krajského soudu zru¹il. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu do¹lo k poru¹ení subjektivního práva ¾alobce klást svìdkovi otázky, nebo» jím navr¾ený výslech svìdka S. byl proveden bez vyrozumìní ¾alobce. V dùsledku toho byla ¾alobci omezena mo¾nost prokázat v pøípadì sporných dodávek spoleènosti H.G.H.-ROYAL, spol. s r.o. splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty podle § 19 odst. 1 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ), a unést dùkazní bøemeno, je¾ mu ukládá § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ).
Jsa vázán právním názorem vysloveným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu, krajský soud zru¹il rozsudkem ze dne 29. 10. 2007, è. j. 57 Ca 85/2007-165, shora uvedená rozhodnutí ¾alovaného a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
V dal¹ím øízení ¾alovaný rozhodnutím ze dne 11. 4. 2008, è. j. 3155/08-1300-401568, zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru správce danì ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69806/01/145910 a rozhodnutím ze dne 11. 4. 2008, è. j. 3158/08/1300-401568, zmìnil dodateèný platební výmìr správce danì ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69809/01/145910, tak, ¾e ¾alobci zvý¹il domìøenou daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1998 na èástku 243 190 Kè. V odùvodnìní obou rozhodnutí ¾alovaný v podstatì zopakoval své døívìj¹í argumenty a uvedl dùvody, proè se nepodaøilo po zru¹ení pøedchozích rozhodnutí ¾alovaného provést výslech svìdka S. Dále dospìl k závìru, ¾e nedo¹lo pøed vydáním obou rozhodnutí k uplynutí prekluzivních lhùt k domìøení pøedmìtných daní podle § 47 daòového øádu.
®alobce napadl obì shora uvedená rozhodnutí ¾alovaného dne 13.6. 2008 ¾alobou u krajského soudu. Namítl zejména to, ¾e se ¾alovaný neøídil závazným právním názorem vysloveným krajským soudem, nebo» neprovedl výslech svìdka S. ®alovanému vytýkal, ¾e by» k provedení výslechu mìl dostateèný èasový prostor a daòový øád mu k provedení výslechu skýtal dostateèné prostøedky, nepodaøilo se mu úèast svìdka pøi ústním jednání zajistit. ®alobce tak byl dle svého názoru zkrácen na svých subjektivních právech, a to zejména na právu na spravedlivý proces a na právu pøedkládat a navrhovat dùkazní prostøedky podle § 16 odst. 4 písm. c) a e) daòového øádu.
®alobce dále namítal, ¾e ¾alovaný nesprávnì posoudil otázku uplynutí tøíleté lhùty pro vymìøení danì podle § 47 odst. 1 daòového øádu. Dle jeho názoru v posuzované vìci ji¾ v dobì rozhodování ¾alovaného bylo právo domìøit daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. a 3. ètvrtletí roku 1998 prekludováno. ®alobce poukázal i na to, ¾e by se krajský soud mìl zabývat otázkou, zda v souzené vìci neuplynula té¾ desetiletá prekluzivní lhùta k vymìøení danì dle § 47 odst. 2 daòového øádu.
Krajský soud ¾alobu zamítl rozsudkem ze dne 30.1. 2009, è. j. 57 Ca 52/2008-79. V odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e ¾alovaný pou¾il ve¹kerých procesních prostøedkù k tomu, aby procesnì bezvadným zpùsobem vyslechl svìdka za úèasti ¾alobce a vytvoøil mu tak pøedpoklad unést dùkazní bøemeno ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu. Pøitom poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, www.nssoud.cz, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil právní závìr, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji . V posuzované vìci ¾alobce neposkytl správci danì dostateènou souèinnost k dohledání navr¾eného svìdka, aè byl seznámen se skuteèností, ¾e svìdek je nekontaktní. Naopak správce danì provedl nad rámec povinností stanovených daòovým øádem øadu krokù ke zji¹tìní místa pobytu svìdka, leè bezvýslednì. ®alobní námitku uplynutí tøíleté a desetileté lhùty k vymìøení danì dle § 47 odst. 1, resp. odst. 2 daòového øádu shledal krajský soud nedùvodnou.
®alobce (stì¾ovatel) napadl dne 19. 3. 2009 rozsudek krajského soudu kasaèní stí¾ností, v ní¾ uvedl, ¾e ji opírá o kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s., tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení a vadu øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ ¾alovaný v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl krajský soud napadená rozhodnutí ¾alovaného zru¹it.
Stì¾ovatel namítal, ¾e ¾alovaný vydal napadená rozhodnutí, ani¾ provedl øádnì výslech svìdka S. Tím podle názoru stì¾ovatele nebyl respektován závazný právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu vyjádøený v rozsudku ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, podle nìho¾ byly finanèní orgány povinny provést výslech svìdka a poskytnout stì¾ovateli mo¾nost, aby unesl své dùkazní bøemeno. To, ¾e se ¾alovanému nepodaøilo úèast svìdka zajistit, nemù¾e jít k tí¾i stì¾ovatele. ®alovaný neodùvodnil pøesvìdèivì své závìry o nekontaktnosti svìdka a tyto závìry nelze dle stì¾ovatele pøezkoumat. V odùvodnìní napadeného rozhodnutí neuvedl, jaká konkrétní opatøení èi úkony provedl ke zji¹tìní pobytu svìdka. Z toho dùvodu nelze osvìdèit, zda ¾alovaný zjistil, ¾e je svìdek zapsán napø. jako jediný spoleèník obchodní spoleènosti Vuidero s. r. o. a zda se jej pokusil na této adrese kontaktovat. Stì¾ovatel byl tedy dle svého názoru zkrácen na svých právech, zejména na právu na spravedlivý proces a v dùsledku neprovedení navr¾eného dùkazu i na právu pøedkládat a navrhovat dùkazní prostøedky podle § 16 odst. 4 písm. c) a e) daòového øádu.
Za nepøípadnou pova¾uje stì¾ovatel argumentaci judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu týkající se rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení. Nepøípadná je dle stì¾ovatele i argumentace krajského soudu právním názorem vyjádøeným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 10. 2008, è. j. 2 As 12/2008-63, www.nssoud.cz, podle nìho¾ správnímu soudu (s výjimkou zjevných excesù pøi dokazování) zásadnì nepøíslu¹í zavazovat správní orgán v tom, jaký konkrétní dùkaz má být v dal¹ím øízení proveden; vysloví-li se i v tomto smìru, mù¾e jít zpravidla o doporuèení a proká¾e-li správní orgán rozsudkem po¾adované skuteènosti i jiným zpùsobem, ne¾ pøedpokládal soud, jde o postup plnì akceptovatelný . V posuzované vìci toti¾ do¹lo pøi výslechu svìdka S. bez úèasti stì¾ovatele k procesnímu pochybení, které Nejvy¹¹í správní soud kvalifikoval jako podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, a tato vada nebyla dosud zákonným zpùsobem zhojena, nebo» výslech svìdka nebyl zákonným zpùsobem proveden.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e ¾alovaný poru¹il zásadu dvojinstanènosti øízení, nebo» rozhodnutím ze dne 11. 4. 2008, è. j. 3158/08/1300-401568, zmìnil dodateèný platební výmìr správce danì a zvý¹il stì¾ovateli domìøenou daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1998. Stì¾ovateli tak byla upøena mo¾nost podat proti tomuto rozhodnutí odvolání. Krajský soud v¹ak k této ¾alobní námitce nepøihlédl.
Stì¾ovatel závìrem vytkl krajskému soudu nesprávnost právního posouzení otázky plynutí prekluzivních lhùt k domìøení danì podle § 47 daòového øádu. Podle stì¾ovatele krajský soud nesprávnì interpretoval § 47 daòového øádu a nepøihlédl k § 130 odst. 1 s. ø. s. V souladu s tímto ustanovením v posuzované vìci krajský soud postupoval v øízení o ¾alobách stì¾ovatele proti pùvodním rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 10. 2002 podle § 65 a násl. s. ø. s. Jeliko¾ daòová kontrola byla u stì¾ovatele zahájena dne 30.6. 2000 a napadená rozhodnutí ¾alovaného byla stì¾ovateli doruèena a¾ dne 16. 4. 2008, do¹lo ji¾ dle stì¾ovatele minimálnì k uplynutí tøíleté prekluzivní lhùty k domìøení danì.
V doplnìní kasaèní stí¾nosti doruèeném Nejvy¹¹ímu správnímu soudu dne 12. 10. 2009 stì¾ovatel poukázal na obsah nálezu Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp.zn. I. ÚS 1611/07, http://nalus.usoud.cz, v nìm¾ se Ústavní soud vyslovil k otázce poèátku plynutí prekluzivních lhùt podle § 47 daòového øádu. Tento nález dle stì¾ovatele potvrzuje jeho názor, ¾e v souzené vìci do¹lo k prekluzi práva pøedmìtnou daò domìøit.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.), a je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s.ø.s.).
Pøednì je nutno konstatovat, ¾e kasaèní námitku poru¹ení zásady dvojinstanènosti øízení Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e vìcnì posuzovat. Jak správnì uvedl krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku, stì¾ovatel namítl tento ¾alobní dùvod opo¾dìnì, nebo» pøíslu¹nou ¾alobní námitku uplatnil a¾ v replice doruèené krajskému soudu dne 24. 9. 2008, pøièem¾ lhùta k roz¹íøení ¾aloby podle § 71 odst. 2 vìty tøetí s.ø.s. uplynula ji¾ dne 16. 6. 2008. Krajský soud se proto tímto ¾alobním bodem vìcnì nezabýval. V øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumává napadený rozsudek krajského soudu, a to, a¾ na taxativnì stanovené výjimky, v rozsahu a v mezích dùvodù kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.). Pokud tedy stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá vady øízení pøed správním orgánem, je podmínkou pøípustnosti takové námitky, jak vyplývá z § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., ¾e stì¾ovatel tuto vadu øádnì uplatnil ji¾ v øízení pøed krajským soudem, aby mìl Nejvy¹¹í správní soud mo¾nost v øízení o kasaèní stí¾nosti pøezkoumat závìry, které krajský soud pøijal k této námitce. V daném pøípadì se tak ov¹em nestalo, pøedmìtnou námitku tedy není mo¾no pova¾ovat za dùvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., ani za ¾ádný z ostatních pøípustných dùvodù kasaèní stí¾nosti taxativnì vymezených v § 103 odst. 1 s. ø. s., nýbr¾ za jiný dùvod dle § 104 odst. 4 s. ø. s., který je podle tohoto ustanovení nepøípustný, nebo» ho stì¾ovatel øádnì neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl.
Pokud jde o stì¾ejní okruh kasaèních námitek stì¾ovatele, je¾ se týkaly neprovedení stì¾ovatelem navr¾eného dùkazu výslechem svìdka S., poukazuje Nejvy¹¹í správní soud na odùvodnìní shora ji¾ citovaného rozsudku ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, v nìm¾ uvedl:
( ) Nejvy¹¹í správní soud se tedy plnì ztoto¾òuje s hodnocením krajského soudu, s ním¾ ostatnì v tomto ohledu souhlasí nejen stì¾ovatel, ale i ¾alovaný, ¾e provedením stì¾ovatelem navrhovaného dùkazu bez jeho vyrozumìní byla poru¹ena stì¾ovatelova procesní práva, a to právo daòového subjektu být pøítomen výslechu svìdka a klást svìdkovi otázky. Toto právo je sice explicitnì zakotveno pouze v ust. § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu, jak v¹ak vyplývá z ustálené judikatury Ústavního soudu (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 13. 8. 2001, sp. zn. I. ÚS 159/99) i soudù správních (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 11. 2004, èj. 5 Afs 14/2004-60, publikovaný pod è. 1021/2007 Sb. NSS) musí být daòovému subjektu pøiznáno i v pøípadì, ¾e dokazování probíhá mimo rámec daòové kontroly, tedy rovnì¾ v rámci odvolacího øízení. Právo úèastníka øízení být pøítomen projednávání vìci a vyjadøovat se k provádìným dùkazùm má toti¾ svùj základ ji¾ v èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Je tedy nepochybné, ¾e stì¾ovatel byl na tomto svém právu zkrácen, pøièem¾ lze souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e tuto vadu øízení pøed správním org ánem nebylo mo¾né zhojit tím, ¾e bylo stì¾ovateli provedení tohoto výslechu následnì oznámeno, nýbr¾ jedinì tím, ¾e by byl tento výslech opakován a stì¾ovatel tudí¾ dostal mo¾nost se ho úèastnit. (dùraz doplnìn)
( ) V pøípadì dodávek spoleènosti H.G.H.-ROYAL, spol. s r. o. v¹ak nelze zcela vylouèit mo¾nost, ¾e mìl jmenovaný svìdek jako¾to dodavatel stì¾ovatele povìdomost o tom, k jakému úèelu stì¾ovatel tyto náhradní díly poøizoval, tedy jakým zpùsobem mìlo být zbo¾í uvedené na sporných daòových dokladech stì¾ovatelem následnì vyu¾ito. Nelze tedy vylouèit, ¾e v pøípadì øádného vyrozumìní stì¾ovatele o provádìném výslechu by byl svìdek stì¾ovatelem dotazován nejen na skuteènosti týkající se dodání pøedmìtného zbo¾í, ale i jeho pøípadného následného vyu¾ití a ¾e by tedy v takovém pøípadì výpovìï svìdka mohla poslou¾it jako relevantní dùkaz jak v otázce poskytnutí sporných plnìní, tak i v otázce jejich pøípadného dal¹ího pou¾ití na dosa¾ení vlastních zdanitelných plnìní stì¾ovatele. V tomto ohledu je tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, ¾e skuteènì nelze pøedjímat, o èem by svìdek vypovídal, pokud by byl výslech proveden v souladu se zákonem a stì¾ovateli by bylo umo¾nìno klást svìdkovi dotazy.
Jiná vìc je hodnocení vìrohodnosti takové svìdecké výpovìdi; hodnocení dùkazù ve smyslu ust. 2 odst. 3 daòového øádu je v¹ak mo¾né a¾ v situaci, kdy byly tyto dùkazy øádnì provedeny. Jestli¾e ¾alovaný vycházel ze závìru, ¾e stì¾ovatel v pøípadì sporných dodávek spoleènosti H.G.H.-ROYAL, spol. s r. o. neprokázal splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty ve smyslu ust. § 19 odst. 1 zákona o DPH, ¾e tedy stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, je¾ mu ukládá ust. § 31 odst. 9 daòového øádu, mìla být stì¾ovateli v prùbìhu daòového øízení nejprve poskytnuta mo¾nost, aby toto dùkazní bøemeno unesl. Tuto povinnost by ¾alovaný a správce danì splnili pouze v pøípadì, pokud by dùkaz, který stì¾ovatel za tímto úèelem navrhl a o nìm¾ nelze øíci, ¾e by byl zcela zjevnì nezpùsobilý k prokázání rozhodných skuteèností, v daòovém øízení øádnì a úplnì provedli. V pøedmìtné vìci se tak nestalo. (dùraz doplnìn)
Na základì uvedených skuteèností dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e uvedené pochybení správního orgánu pøi výslechu jmenovaného svìdka je tøeba pova¾ovat za podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, které mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného (...).
Podle stì¾ovatele se krajský soud neøídil shora uvedeným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu. Podle § 110 odst. 3 s. ø. s. platí, ¾e zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí. Lze øíci, ¾e se krajský soud po zru¹ení rozsudku ze dne 16. 11. 2005, è. j. 30 Ca 311/2002-84, shora uvedeným právním názorem øídil pøi vydání rozsudku ze dne 29. 10. 2007, è. j. 57 Ca 85/2007-165, kdy¾ tento názor v odùvodnìní rozsudku nejen zopakoval, ale v souladu s ním i zru¹il pùvodní rozhodnutí ¾alovaného a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V následném øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 11. 4. 2008 se ov¹em jedná o pøezkum zákonnosti rozhodnutí, která ¾alovaný vydal v dal¹ím øízení a¾ poté, co krajský soud zru¹il pùvodní rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18.10. 2002. V tomto øízení se tak jednalo o novou vìc, v ní¾ krajský soud pøezkoumával odli¹ná rozhodnutí ¾alovaného a rozhodoval na základì nových skuteèností. Za této situace krajský soud striktnì vzato nebyl ve smyslu § 110 odst. 3 s. ø. s. vázán právním názorem vyjádøeným v citovaném rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu. Nicménì s ohledem na skuteènost, ¾e krajský soud sám pøevzal do odùvodnìní svého zru¹ovacího rozsudku shora citovaný právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu, zavázal v souladu s § 78 odst. 5 s. ø. s. tímto právním názorem i ¾alovaného, jen¾ mìl v souladu s ním postupovat poté, co mu byla vìc vrácena krajským soudem k dal¹ímu øízení.
Jak ji¾ uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve shora citovaném rozsudku, správce danì v rozporu s § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu, které se dle ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu analogicky pou¾ije rovnì¾ pøi provádìní dokazování v rámci odvolacího øízení, neumo¾nil stì¾ovateli, aby se zúèastnil výslechu svìdka a kladl mu otázky v prùbìhu ústního jednání dne 15. 4. 2002 (viz protokol správce danì ze dne 15. 4. 2002, è. j. 14767/02/145930). Na tomto závìru nemù¾e nic zmìnit ani skuteènost, ¾e se svìdek ke správci danì dostavil neplánovanì, jak uvedl správce danì v protokolu o ústním jednání ze dne 20. 9. 2002, è. j. 56706/02/145930. Správce danì mìl jistì mo¾nost, pokud se rozhodl provést výslech svìdka, uèinit pøimìøená opatøení, aby oznámil stì¾ovateli napø. telefonicky konání výslechu. Pokud by se stì¾ovatel nemohl k výslechu dostavit, mìl se správce danì svìdka dotázat na místo jeho pobytu, aby bylo mo¾no jej následnì pøedvolat k øádnému výslechu, o nìm¾ by byl stì¾ovatel vèas zpraven. Nic takového v¹ak z pøedmìtných protokolù nevyplývá. Je tedy zøejmé, ¾e správce danì neuèinil dostateèné kroky k tomu, aby stì¾ovateli umo¾nil uplatnìní jeho procesních práv v pøípadì výslechu svìdka S., jeho¾ výpovìï, jak ji¾ shora uvedl Nejvy¹¹í správní soud, by mohla být relevantní pøi dokazování skuteèností, ohlednì nich¾ stì¾ovatele tí¾ilo dùkazní bøemeno. Správce danì tedy nese svùj podíl viny na tom, ¾e bylo øádné provedení výslechu svìdka zmaøeno. Nejde tak jen o to, ¾e provedený výslech svìdka je dùkazním prostøedkem provedeným v rozporu se zákonem, a jako takový jej nelze pou¾ít pro hodnocení skutkové stránky vìci v neprospìch stì¾ovatele (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26.3. 2009, è. j. 5 Afs 51/2008-95, www.nssoud.cz), ale zároveò je tøeba trvat i na závìru vyjádøeném ji¾ v pøedcházejícím rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e uvedenou procesní vadou byla omezena mo¾nost stì¾ovatele unést své dùkazní bøemeno.
Bylo na ¾alovaném, aby vázán právní názorem krajského soudu, pota¾mo Nejvy¹¹ího správního soudu, provedl sám, pøípadnì na základì § 50 odst. 3 daòového øádu v souèinnosti se správcem danì, potøebné procesní úkony a odstranil pøedmìtnou procesní vadu øádným provedením výslechu svìdka S. Z obsahu správního spisu plyne, ¾e správce danì provedl z povìøení ¾alovaného mno¾ství úkonù, je¾ smìøovaly k zaji¹tìní pøítomnosti svìdka pøi výslechu, pøedev¹ím jej opakovanì pøedvolával k ústnímu jednání za úèelem podání svìdecké výpovìdi, po¾ádal o jeho pøedvedení Policii Èeské republiky a provedl té¾ místní ¹etøení v místì bydli¹tì svìdka a jeho otce, jeho¾ se dotazoval na místo pobytu svìdka. K øádnému provedení výslechu svìdka i pøes ve¹keré popsané procesní úkony z dùvodu nekontaktnosti svìdka S. nedo¹lo. Lze proto souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e se v dal¹ím øízení finanèním orgánùm nepodaøilo odstranit vadu øízení, pro ni¾ krajský soud v souladu s právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu zru¹il pùvodní rozhodnutí ¾alovaného.
Za této situace ov¹em nelze klást k tí¾i stì¾ovatele, ¾e jím navrhovaný výslech svìdka S. nemohl být proveden. V posuzovaném pøípadì se jedná o zcela odli¹nou situaci, ne¾ v pøípadì rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, o jeho¾ závìry se krajský soud v napadeném rozsudku opøel. Na rozdíl od tohoto pøípadu byl toti¾ v nyní posuzované vìci proveden výslech svìdka, a to nezákonným zpùsobem, nebo» stì¾ovateli nebyla dána mo¾nost zúèastnit se výslechu a klást svìdkovi otázky. Tím do¹lo k záva¾nému zásahu do subjektivních práv stì¾ovatele garantovaných v èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Pokud by k poru¹ení procesních práv stì¾ovatele nedo¹lo, mohl být tento dùkaz øádnì proveden. Jinak by tomu samozøejmì bylo, pokud by byl svìdek od poèátku zcela nekontaktní nebo pokud by stì¾ovateli byla dána mo¾nost úèastnit se pøedmìtného výslechu svìdka a stì¾ovatel této mo¾nosti nevyu¾il. Za takových okolností by zde nebylo mo¾né hovoøit o procesním pochybení správce danì ani o povinnosti finanèních orgánù takové pochybení napravit. Naopak by bylo na stì¾ovateli, aby svìdka dodateènì identifikoval, pøípadnì navrhl provedení jiných dùkazù k prokázání svých tvrzení.
Jak ji¾ bylo øeèeno, ¾alovaný setrval na svém pùvodním závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl v pøedmìtném daòovém øízení dùkazní bøemeno, ani¾ by ov¹em odstranil podstatnou vadu øízení spoèívající v tom, ¾e stì¾ovatelem navr¾ený dùkaz výslechem svìdka nebyl øádnì proveden.
V rozporu s § 78 odst. 5 s. ø. s. se tedy neøídil závazným právním názorem krajského soudu, který vyjádøil ji¾ Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku. Vzhledem k tomu, ¾e pøedmìtná procesní vada vytýkaná krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem, nebyla ¾alovaným odstranìna, bylo zasa¾eno i do subjektivního práva stì¾ovatele být pøítomen výslechu svìdka a klást mu otázky, èím¾ byla té¾ ztí¾ena jeho pozice, pokud jde o splnìní jeho povinnosti dle § 31 odst. 9 daòového øádu unést v daòovém øízení dùkazní bøemeno. Jeliko¾ nelze vylouèit, ¾e by svìdek mohl potvrdit splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty, je nutno pova¾ovat toto pochybení za podstatné poru¹ení ustanovení o daòovém øízení, je¾ mohlo mít vliv na zákonnost napadených rozhodnutí. Jinak by tomu samozøejmì bylo v situaci, kdyby se finanèním orgánùm podaøilo jiným zpùsobem a na základì jiných dùkazù zcela vyvrátit tvrzení stì¾ovatele, ¾e pøijal pøedmìtná zdanitelná plnìní od deklarovaného plátce èi ¾e je následnì nepou¾il k dosa¾ení obratu za vlastní zdanitelná plnìní. Pak by bylo mo¾né konstatovat, ¾e uvedená procesní pochybení nemohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí finanèních orgánù o vìci samé, takto v¹ak závìry finanèních orgánù prozatím nestojí.
Nejvy¹¹í správní soud tedy dospìl k závìru, ¾e v øízení pøed finanèními orgány byl poru¹en zákon takovým podstatným zpùsobem, ¾e to mohlo mít vliv na zákonnost jejich rozhodnutí, tuto procesní vadu se nepodaøilo v dal¹ím prùbìhu øízení odstranit a pro tuto vadu mìl tedy krajský soud ¾alobou napadená rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. Kasaèní námitku týkající se poru¹ení ustanovení o daòovém øízení tedy shledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou.
Pokud jde o kasaèní námitku, podle ní¾ ¾alovaný neodùvodnil svùj závìr o nekontaktnosti svìdka a jeho neznámém pobytu, poukazuje Nejvy¹¹í správní soud na odùvodnìní obou napadených rozhodnutí ¾alovaného, z nich¾ je zøejmé, ¾e ¾alovaný detailnì popsal úkony, je¾ bezvýslednì provedl správce danì k zaji¹tìní pøítomnosti svìdka pøi výslechu. Pokud jde o adresu sídla obchodní spoleènosti Vuidero s. r. o., je nutno konstatovat, ¾e ji stì¾ovatel uvedl a¾ v ¾alobì. Námitku, ¾e ¾alovaný neodùvodnil svùj závìr o nekontaktnosti svìdka, shledal tudí¾ Nejvy¹¹í správní soud nedùvodnou.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval kasaèní námitkou nesprávného posouzení otázky plynutí prekluzivních lhùt k domìøení danì. Stì¾ovatel pøednì uvedl, ¾e krajský soud v dané vìci neaplikoval § 130 odst. 1 s. ø. s. Tato výtka stì¾ovatele smìøovala zjevnì proti závìru krajského soudu a ¾alovaného, podle nich¾ v souladu s § 41 s. ø. s. nebì¾ely po dobu pøedchozího øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem lhùty k domìøení danì podle § 47 daòového øádu. Z obsahu spisu vyplývá, ¾e v posuzované vìci byly ¾aloby stì¾ovatele proti dvìma pozdìji zru¹eným rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 10. 2002, è. j. 3650/130/2002 a è. j. 3652/130/2002, podány ji¾ dne 23. 12. 2002, tedy pøede dnem vstupu soudního øádu správního v úèinnost. V souladu s § 130 odst. 1 s. ø. s. bylo tedy øízení o tìchto ¾alobách dokonèeno podle ustanovení èásti tøetí hlavy druhé dílu prvního s. ø. s. Stì¾ovatel k tomu uvedl, ¾e podle § 130 odst. 1 s. ø. s. mìl krajský soud postupovat v øízení výluènì podle § 65 a násl. s. ø. s. Takový restriktivní výklad v¹ak zcela ignoruje vnitøní systematické èlenìní soudního øádu správního a je v rozporu s úèelem intertemporálních pravidel obsa¾ených v § 130 s. ø. s., nebo» by paradoxnì nebylo po vstupu soudního øádu správního v úèinnost mo¾no pou¾ít pøevá¾nou èást ustanovení o øízení pøed správními soudy, je¾ tento zákon obsahuje, a to i napø. obecná ustanovení o øízení v § 32 a¾ § 64 s. ø. s. èi ustanovení o opravných prostøedcích v § 102 a¾ § 120 s. ø. s. Takový výklad by byl tedy zjevnì zcela absurdní. Z toho plyne, ¾e prekluzivní lhùty dle § 47 daòového øádu pro domìøení pøedmìtných daní vzhledem k § 41 s.ø.s. skuteènì nebì¾ely ode dne úèinnosti soudního øádu správního, tj. od 1.1. 2003, po dobu øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem.
Stì¾ovatel dále svùj závìr o uplynutí tøíletých prekluzivních lhùt k domìøení pøedmìtných daní odvozoval od nálezu Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, ani v tomto ohledu s ním ov¹em Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e souhlasit. Daòová kontrola byla zahájena dne 30. 6. 2000 (viz protokol správce danì o ústním jednání è. j. 34668/2000/145930). Podle § 47 odst. 2 vìty první daòového øádu platí, ¾e byl-li pøed uplynutím tøíleté lhùty k domìøení danì podle § 47 odst. 1 daòového øádu, uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven. V souladu s ustálenou judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu je za úkon zpùsobilý pøeru¹it bìh prekluzivní lhùty k vymìøení èi domìøení danì pova¾ováno také zahájení daòové kontroly (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2005, è. j. 2 Afs 69/2004-52, publikovaný pod è. 634/2005 Sb.NSS). V posuzované vìci byla daòová kontrola zahájena je¹tì pøed uplynutím tøíletých prekluzivních lhùt, v souladu s § 47 odst. 2 vìty první daòového øádu tak do¹lo k jejich pøeru¹ení. Tøíleté lhùty k domìøení pøedmìtných daní tedy bì¾í znovu od 31.12. 2000. To platí i za pøedpokladu, ¾e by tyto lhùty plynuly, v souladu s názorem vyjádøeným ve shora citovaném nálezu Ústavního soudu, od konce pøedmìtných zdaòovacích období, v nich¾ vznikla stì¾ovateli daòová povinnost, tj. od 31. 3. 1998, resp. 30. 9. 1998, a k jejich uplynutí by tedy do¹lo a¾ dne 31. 3. 2001, resp. dne 30. 9. 2001.
Obì ¾alobou napadená rozhodnutí ¾alovaného, na jejich¾ základì byla stì¾ovateli pravomocnì domìøena daò za pøedmìtná zdaòovací období, nabyla právní moci dne 16. 4. 2008. Jak ji¾ v¹ak bylo shora uvedeno, tøíleté lhùty k domìøení pøedmìtných daní nebì¾ely podle § 41 s. ø. s. v dobì od 1. 1. 2003, tj. ode dne úèinnosti s. ø. s., po dobu trvání øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem. Ode dne 1. 1. 2003 do dne 20. 12. 2005, tj. do dne nabytí právní moci pozdìji zru¹eného rozsudku krajského soudu ze dne 16. 11. 2005, è. j. 30 Ca 311/2002-84, uplynuly 2 roky a 354 dnù. Ode dne podání kasaèní stí¾nosti dne 5. 1. 2006 do dne 9. 11. 2007, tj. do dne právní moci rozsudku krajského soudu ze dne 29. 10. 2007, è. j. 57 Ca 85/2007-165, uplynul 1 rok a 309 dnù. Celkem tedy øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem trvalo 4 roky a 298 dnù, bìhem nich¾ tøíleté lhùty k domìøení daní nebì¾ely. Po odeètení této doby ubìhly ode dne nového poèátku lhùt k domìøení pøedmìtných daní, tj. od 31. 12. 2000, do dne právní moci ¾alobou napadených rozhodnutí ¾alovaného, tj. do dne 16.4. 2008, celkem 2 roky a 175 dnù. V tomto smìru je tedy nutno korigovat závìr ¾alovaného, na nìj¾ odkázal i krajský soud, o tom, ¾e celková doba, po kterou lhùty nebì¾ely, èiní 4 roky a 253 dnù. Rozdíl je dán tím, ¾e ¾alovaný chybnì pova¾oval za konec doby, po kterou nebì¾ela lhùta k domìøení daní, den vydání pøíslu¹ných rozsudkù krajského soudu, nikoliv den, kdy tyto rozsudky nabyly právní moci. Tato nepøesnost nicménì nemù¾e zmìnit nic na správnosti závìru, ¾e daò z pøidané hodnoty za obì zdaòovací období byla stì¾ovateli pravomocnì domìøena je¹tì pøed uplynutím tøíletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 1 daòového øádu.
Namítá-li stì¾ovatel uplynutí desetiletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 2 vìty druhé daòového øádu, poukazuje Nejvy¹¹í správní soud opìt na skuteènost, ¾e stì¾ovateli byla pravomocnì domìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. a 3. ètvrtletí roku 1998. dne 16. 4. 2008, kdy nabyla právní moci obì napadená rozhodnutí ¾alovaného. Jak správnì uvedl krajský soud, je nutné pravidlo o stavìní lhùty po dobu øízení pøed soudem podle § 41 s. ø. s. aplikovat i na desetiletou prekluzivní lhùtu k domìøení danì (viz napø. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 2. 2010, è. j. 7 Afs 20/2007-73, bod 21, www.nssoud.cz). Doba o celkové délce 4 rokù a 298 dnù, po kterou trvalo pøedcházející øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem, se nezapoèítává do desetileté lhùty pro domìøení danì. Je tak zøejmé, ¾e k domìøení danì do¹lo je¹tì pøed uplynutím desetiletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 2 vìty druhé daòového øádu. Tento závìr platí i pro pøípad,
¾e by podle právního názoru vyjádøeného Ústavním soudem ve shora citovaném nálezu desetileté lhùty v posuzovaném pøípadì poèaly plynout ji¾ ode dne 31. 3. 1998, resp. 30. 9. 1998.
Nejvy¹¹í správní soud tudí¾ neshledal ze shora uvedených dùvodù námitku uplynutí tøíleté a desetileté prekluzivní lhùty k domìøení danì podle § 47 daòového øádu dùvodnou. V dal¹ím daòovém øízení bude ¾alovaný limitován èástí tìchto lhùt, která bude zbývat v okam¾iku, kdy pravomocnì skonèí øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 13.6. 2008, pøièem¾ bude opìt tøeba vycházet z toho, ¾e po dobu tohoto øízení pøed krajským soudem, stejnì jako po dobu vlo¾eného øízení o nyní projednávané kasaèní stí¾nosti, tyto lhùty vzhledem k § 41 s. ø. s. nebì¾ely.
Nejvy¹¹í správní soud tedy shledal kasaèní stí¾nost v daném rozsahu dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Krajský soud v Plzni vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 19
 § 31
 soud 
 § 47
 § 16
 § 47
 soud 
 § 47
 soud 
 § 31
 soud 
 § 47
 soud 
 § 103
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 § 47
 § 130
 soud 
 § 65
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 104
 soud 
 soud 
 § 16
 § 19
 § 31
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 78
 soud 
 § 16
 § 50
 soud 
 soud 
 § 78
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 130
 § 41
 § 47
 § 130
 § 130
 soud 
 § 65
 § 130
 § 32
 § 64
 § 102
 § 120
 § 47
 § 41
 soud 
 § 47
 § 47
 § 47
 § 41
 § 47
 § 47
 soud 
 § 41
 § 47
 soud 
 § 47
 § 41
 soud 
 § 110
 soud