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Timestamp: 2016-10-25 15:42:50+00:00

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103 Ib 19733. Auszug aus dem Urteil vom 30. September 1977 i.S. X. gegen Kantonale Rekurskommission Bern
Imp�t pour la d�fense nationale; d�limitation entre les frais d'entretien d'immeubles d�ductibles en vertu de l'art. 22 al. 1 let. e AIN et les d�penses non d�ductibles au sens de l'art. 23 AIN. 1. Frais de r�novation d'un immeuble peu apr�s son acquisition, consid�r�s comme d�penses non d�ductibles au sens de l'art. 23 AIN (consid. 2; confirmation de la jurisprudence). 2. Application de ce principe aux d�penses faites en vue de rem�dier aux d�fauts d�couverts apr�s l'acquisition de l'immeuble (consid. 3). 3. Dispositions prises par un propri�taire qui croit pouvoir d�duire les frais d'entretien. Principe de la bonne foi (consid. 4). Faits � partir de page 198
X. kaufte ein Altstadthaus und erwarb im folgenden Jahr auch noch das Nachbarhaus. Der Kaufpreis f�r beide H�user zusammen betrug Fr. 785'000.--. Die Kosten des Ausbaus und der Instandstellung, die auf Fr. 1'455'000.-- veranschlagt worden waren, beliefen sich schliesslich auf Fr. 2'100'000.--. Die Renovationsarbeiten wurden nach dem Erwerb der zweiten Liegenschaft im Laufe des Jahres 1971 begonnen und im Herbst 1972 beendigt. In seiner Selbstschatzung f�r die Steuerjahre 1973/74 beanspruchte X., dass von den gesamten Instandstellungskosten ein Betrag von Fr. 439'454.-- als Unterhaltskosten gem�ss Art. 22 Abs. 1 lit. e WStB bei der Berechnung des steuerbaren Einkommens abgezogen werde. Die Veranlagungsbeh�rde liess nur den Pauschalabzug von Fr. 2'755.-- f�r 1971 und Fr. 3'035.-- f�r 1972 zu. Die kantonale Rekurskommission best�tigte diesen Entscheid unter Berufung auf BGE 99 Ib 362, X. erhebt Verwaltungsgerichtsbeschwerde und beantragt, der Rekursentscheid sei aufzuheben und es seien die Auslagen f�r die Instandstellung der Liegenschaft im Umfang von Fr. 439'454.-- gem�ss Selbstschatzung als Unterhaltskosten vom rohen Einkommen in der Veranlagung zur Wehrsteuer 17. Periode 1973/74 in Abzug zu bringen. Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab.
2. In BGE 99 Ib 362 hat das Bundesgericht seine fr�here Praxis betreffend den Abzug der Kosten einer unmittelbar nach dem Kauf einer Liegenschaft vom neuen Eigent�mer durchgef�hrten Renovation �berpr�ft. Unter Ber�cksichtigung der in der Steuerrechtswissenschaft an einem fr�heren Urteil (ASA 30 S. 375) ge�bten Kritik (vgl. K�NZIG, Wehrsteuer N. 102 zu Art. 22 Abs. 1 lit. e vor allem auch N. 102 im Erg�nzungsband 2. Auflage) hat das Bundesgericht die technische Umschreibung des Begriffs der abzugsf�higen Unterhaltsarbeiten aufgegeben und die Unterhaltskosten wirtschaftlich definiert. Nur Ausgaben, die dazu dienen, den vom Steuerpflichtigen urspr�nglich erworbenen Verm�genswert zu erhalten oder wiederherzustellen, sind abzugsf�hige Unterhaltskosten. Soweit aber durch Instandstellungsarbeiten der urspr�ngliche Zustand der Liegenschaft verbessert und ein Mehrwert geschaffen wird, kommt Art. 23 WStB zur Anwendung. Abzugsf�hig sind also nur jene Kosten, welche eine seit dem Erwerb eingetretene Wertverminderung aufheben. Bei der Instandstellung eines renovationsbed�rftigen Hauses unmittelbar nach dem Kauf sind in der Regel die gesamten Aufwendungen wertvermehrend und daher nicht abzugsf�hig; denn seit dem Erwerb ist meistens keine Wertverminderung eingetreten, die jetzt auszugleichen w�re. Die Instandstellung dient in solchen F�llen der Erh�hung des Wertes der entsprechend dem damaligen Zustand zu einem niedrigeren Preis erworbenen Liegenschaft, nicht der Wiederherstellung oder Erhaltung eines im Eigentum des Steuerpflichtigen bereits vorhandenen Wertes.
An dieser Rechtsprechung ist festzuhalten. Sie wird auch in der Beschwerdeschrift nicht prinzipiell in Frage gestellt. Der Beschwerdef�hrer macht jedoch f�r den Abzug von Fr. 439'454.-- zwei besondere Gr�nde geltend: die Notwendigkeit von sogenannten Notreparaturen wegen verborgener, vor dem Kauf nicht erkennbarer Defekte (unten Erw�gung 3) und die Nichtanwendbarkeit der ge�nderten Praxis auf die vorher im Vertrauen auf die Abzugsf�higkeit der Unterhaltskosten getroffenen Dispositionen (unten Erw�gung 4).
3. Im praktischen Ergebnis vertritt der Beschwerdef�hrer die Auffassung, als Unterhaltskosten seien nicht nur jene BGE 103 Ib 197 S. 200Instandstellungskosten abzuziehen, welche der Wiederherstellung des Geb�udewertes dienten, wie er zur Zeit des Kaufes war, sondern auch alle Aufwendungen, die wegen verborgener, nachtr�glich entdeckter M�ngel notwendig seien und eigentlich dem �bernommenen Geb�ude nur den Wert geben, den es nach der Ansicht des K�ufers im Zeitpunkt des Erwerbs haben sollte, aber wegen der verborgenen Defekte objektiv nicht hatte.
a) Dass im konkreten Fall zwischen dem bezahlten Kaufpreis von Fr. 785'000.-- und dem objektiven Wert der beiden Liegenschaften wegen verborgener Defekte eine Differenz von Fr. 440'000.-- bestand, ist in keiner Weise belegt. Die projektierten und nachher ausgef�hrten Ausbau- und Instandstellungsarbeiten kommen finanziell einem Neubau gleich. Der urspr�ngliche Kaufpreis d�rfte ungef�hr dem Bodenwert entsprechen (in diesem Sinne auch Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 8. November 1976 betreffend Staatssteuern S. 9). Dass mit den Fr. 785'000.-- noch ein wesentlicher Geb�udewert abgegolten wurde, ist nach den gesamten Umst�nden unwahrscheinlich. W�re die Argumentation des Beschwerdef�hrers richtig, so h�tte er f�r die beiden Liegenschaften gesamthaft bei objektiver Bewertung unter Ber�cksichtigung der nachtr�glich entdeckten M�ngel nur Fr. 345'000.-- bezahlen m�ssen. Obschon ihm bereits im kantonalen Verfahren mit analogen �berlegungen entgegengehalten wurde, der bezahlte Kaufpreis beziehe sich im wesentlichen auf den Bodenwert, hat er das nicht zu widerlegen vermocht. Wer eine Altstadtliegenschaft erwirbt, um sie vollst�ndig um- und auszubauen, nimmt das Risiko verdeckter Sch�den und zus�tzlicher, nicht von vornherein erkennbarer Kosten in Kauf. Bei der Festlegung des Preises wird regelm�ssig dieses schwer absch�tzbare Risiko ber�cksichtigt; entscheidend sind Gr�sse, Lage und allenfalls der �sthetische Wert der Objekte. Dass im vorliegenden Fall ein erheblicher Teil - ja sogar mehr als die H�lfte - des Kaufpreises von der Verwendbarkeit der vorhandenen Bauten bestimmt gewesen sein soll, ist nicht nachgewiesen und nach der allgemeinen Lebenserfahrung nicht anzunehmen.
b) Selbst wenn der bezahlte Preis wegen verborgener M�ngel objektiv zu hoch gewesen w�re, dann k�nnten trotzdem die Aufwendungen, welche durch erst nachtr�glich feststellbare BGE 103 Ib 197 S. 201Defekte veranlasst wurden, nicht als abzugsf�hige Unterhaltskosten qualifiziert werden. Es geht bei den sogenannten "Notreparaturen" nicht um Wiederherstellung eines vorher im Besitz des Steuerpflichtigen bereits vorhandenen Wertes, sondern um - vielleicht unerwartete, aber im Gesamtrisiko inbegriffene - Mehrkosten der einem Neubau gleichkommenden Renovation. Wer bei einem Neubau wegen unerwarteter Schwierigkeiten des Baugel�ndes (z.B. Fels verteuert den Aushub, Wasserader erfordert zus�tzlich bauliche Massnahmen) Mehrkosten hat, kann diese bei der Veranlagung der Einkommenssteuer nicht in Abzug bringen. Wird ein bestehendes Altstadtgeb�ude f�r die Realisierung eines Bauvorhabens gew�hlt, so dienen die gesamten Kosten des Aus- und Umbaus der Verbesserung des erworbenen Verm�gensgegenstandes (Altstadtliegenschaft) und fallen unter Art. 23 WStB. Liegenschaftspreis und Baukosten bilden im Grunde die Aufwendungen f�r die Anschaffung der "neuen", vollst�ndig renovierten Liegenschaft. Auch der Beschwerdef�hrer rechnet in dieser Weise. Die Ausscheidung von abzugsf�higen Unterhaltskosten l�sst sich bei der Realisierung eines solchen Projektes nicht auf Art. 22 Abs. 1 lit. e st�tzen. Zudem w�re eine befriedigende praktische Ausscheidung der Kosten angeblicher "Notreparaturen" kaum m�glich. Die Vorstellungen des Bauherrn und seiner Berater �ber die Verwendbarkeit vorhandener baulicher Elemente und �ber die mutmasslichen Kosten des Umbaus bilden keine brauchbare Grundlage f�r eine steuerrechtliche Abgrenzung zwischen rein konservierendem Unterhalt und wertvermehrender Erneuerung. Es entspricht der wirtschaftlichen Situation, dass in konsequenter Anwendung der in BGE 99 Ib 362 aufgestellten Entscheidungsnorm, dem Beschwerdef�hrer kein den Pauschalabzug �bersteigender Abzug von Geb�udeunterhaltskosten gew�hrt werden kann.
Die steuerrechtliche Gleichstellung desjenigen, der eine Altstadtliegenschaft umbaut und erneuert, mit dem K�ufer einer bereits renovierten Liegenschaft oder dem Ersteller einer Neubaute ist zumindest dann gerechtfertigt, wenn die Renovation umfangm�ssig einem Neubau gleichkommt.
4. Eine auf sachlichen Gr�nden beruhende Praxis�nderung ist stets zul�ssig (BGE 102 Ib 46 f; BGE 100 Ib 71; BGE 96 I 376, BGE 94 I 16, BGE 93 I 259 E. 2b). Bei Verfahrensfragen verdient BGE 103 Ib 197 S. 202allerdings das Vertrauen in eine kantonale Auslegung insofern Schutz, als demjenigen der etwa eine Frist- oder Formvorschrift nach der bisherigen Rechtsprechung beachtet hat, aus einer ohne Vorwarnung erfolgten Praxis�nderung kein Nachteil erwachsen soll (BGE 49 I 302, BGE 56 I 442). In BGE 99 Ib 362 hat das Bundesgericht nicht die Interpretation einer Verfahrensvorschrift ge�ndert, sondern die Auslegung des materiellen Wehrsteuerrechts. W�hrend vorher Aufwendungen f�r Unterhaltsarbeiten im technischen Sinn, die der Erhaltung eines Geb�udes im bisherigen Zustand und der Sicherung der Ben�tzungsm�glichkeit dienen, auch bei Erwerb und nachfolgender Instandstellung eines Renovationsobjektes als abzugsf�hige Unterhaltskosten betrachtet wurden, wird nach der neuen Rechtsprechung der Begriff des Unterhalts auf die Besitzesdauer des Steuerpflichtigen bezogen und wirtschaftlich verstanden.
Der Beschwerdef�hrer beruft sich auf sein Vertrauen in die ihm bekannte fr�here Praxis. Gegen �nderungen der materiellrechtlichen Praxis gibt es keinen allgemeinen Vertrauensschutz. Es bedarf zus�tzlich einer beh�rdlichen Zusicherung oder eines sonstigen, bestimmte Erwartungen begr�ndenden Verhaltens der Beh�rden gegen�ber dem betroffenen B�rger, damit er aus dem Grundsatz von Treu und Glauben einen Anspruch ableiten kann (Urteil vom 4. November 1970 E. 3a, ASA 41, 332 ff.; vgl. auch BGE 91 I 136; SAMELI, Treu und Glauben im �ffentlichen Recht, ZSR 96/1977 II S. 356, 358 f.). Dem Beschwerdef�hrer wurden keine bestimmten Ausk�nfte oder Zusicherungen �ber die Abzugsf�higkeit eines Teils der Instandstellungskosten erteilt. Seine Situation l�sst sich auch nicht mit derjenigen eines Versicherten im Sozialversicherungsrecht vergleichen, welcher im Vertrauen auf die bisherige Leistungszusprache bereits neue Dispositionen getroffen hat (BGE 99 V 151 E. 2; EGLI, Treu und Glauben im Sozialversicherungsrecht, ZBJV 113/1977, S. 392). Es ist im �brigen auch nicht glaubhaft, dass bei einem Bauvorhaben in der Gr�ssenordnung von �ber 2 Millionen Franken (ohne Bodenerwerb) die Vollendung des begonnenen Werks bzw. der Verzicht auf einzelne Arbeiten nach der Entdeckung gewisser nicht erwarteter Defekte davon abh�ngig gewesen sei, ob allenfalls ein Betrag von rund Fr. 440'000.-- im Rahmen der Einkommenssteuerveranlagung abgezogen werden k�nne.BGE 103 Ib 197 S. 203
W�re dieser erhoffte steuerliche Vorteil f�r seine Dispositionen tats�chlich von entscheidender Bedeutung gewesen, dann h�tte der Beschwerdef�hrer sich durch eine Erkundigung bei den zust�ndigen Beh�rden Gewissheit verschafft. Der Nachweis, dass er nur im Vertrauen auf die fr�here Praxis das Bauvorhaben ohne Reduktion ausf�hren liess und in Kenntnis der fehlenden Abzugsm�glichkeit anders disponiert h�tte, ist keineswegs erbracht, weshalb auch aus diesem Grund die Berufung auf den Grundsatz von Treu und Glauben ausscheidet.
96 I 376 suite... ,
99 V 151
art. 22 al. 1 let

References: Art. 22
 BGE 
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 Art. 22
 Art. 23
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 Art. 22
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art. 22