Source: http://www.ateneoweb.com/taxelex-documento/risoluzione-agenzia-entrate-n-35-del-13022003.html
Timestamp: 2016-12-06 14:18:02+00:00

Document:
Risoluzione Agenzia Entrate n. 35 del 13.02.2003
Istanza di interpello - Articolo 11, legge 27 luglio 2000,
n. 212. XZ S.p.A.
Ammortamento degli investimenti effettuati in opere
cinematografiche. Art.
68, comma 1 del TUIR approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 9
Quesito La XZ S.p.A. ha presentato un'istanza
d'interpello al fine di
ottenere chiarimenti sulla disciplina fiscale
dell'ammortamento degli
investimenti effettuati in opere cinematografiche.
La società, nello svolgimento della propria attività, produce
direttamente le opere cinematografiche, acquisendo i
relativi diritti di
sfruttamento a titolo originario ovvero acquisisce i diritti
stessi a titolo
derivativo dal produttore originario o da successivi aventi
causa. In tale seconda ipotesi, i diritti di sfruttamento
sono oggetto di un
contratto di licenza in perpetuo o per un limitato periodo di
In sede di determinazione del reddito
imponibile, l'istante
ammortizza i beni posseduti in proprietà applicando
dell'articolo 68, comma 1, del TUIR, ossia stanziando quote
non superiori ad
un terzo del costo. I film detenuti in forza di contratti
di licenza sono
invece ammortizzati ai sensi del comma 2 dello stesso
articolo 68 del TUIR,
che prevede una deducibilità rapportata alla durata
prevista dal contratto
o dalla legge.
L'applicazione di tale metodo (fiscale) di
dell'ammortamento determina ingenti variazioni in aumento in
sede di calcolo
del reddito imponibile a causa della differente metodologia
(civilistica) di
determinazione delle quote di deprezzamento dei diritti
La società istante chiede se sia corretto
modificare, come intende
fare, il criterio di ammortamento attualmente
adottato, uniformandosi
all'interpretazione fornita dall'Amministrazione
finanziaria con la
risoluzione n. 9/1081 del 9 luglio 1977.
In forza di quest'ultima, i film potevano essere
ammortizzati, quali
costi ad utilizzazione pluriennale, ai sensi del vigente
articolo 71, comma
3, del d.P.R. n. 597 del 1973 (ora articolo 74 del TUIR),
ossia nei limiti
della quota di costo che - in ciascun esercizio - si
contrappone ai
corrispondenti ricavi.
Considerato che la durata economica media dei film
non è superiore a
tre anni, la risoluzione consentiva l'ammortamento
con coefficienti
decrescenti.
L'istante ritiene tuttora applicabile la
risoluzione n. 9/1081, pur
se emanata in vigenza dell'articolo 69 del d.P.R. n. 597 del
1973, che aveva
contenuto in massima parte equivalente all'attuale
articolo 68 del TUIR
approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.
Inoltre, benchè la stessa risoluzione facesse
riferimento solamente
a film prodotti o acquistati a titolo di proprietà,
l'istante ritiene che
essa sia applicabile anche ai film posseduti in licenza
d'uso per i quali,
invece, l'articolo 68, comma 2, dell'attuale testo unico
delle imposte sui
redditi, stabilisce regole sicuramente più rigide.
A seguito di richiesta d'integrazione documentale,
la XZ S.p.A. ha
prodotto copia di alcuni contratti di concessione e,
contestualmente, ha
proposto un'ulteriore soluzione - alternativa alla prima -
tesa ad ottenere
l'applicazione della norma contenuta nell'articolo 68,
comma 1, del TUIR,
sia ai diritti detenuti a titolo di proprietà che a
quelli detenuti in
forza di concessione o licenza pluriennale.
La disposizione invocata consente l'ammortamento in
d'importo non superiore ad un terzo del costo dei diritti
di utilizzazione
delle opere dell'ingegno, dei brevetti e del know-how.
Parere dell'Agenzia delle Entrate In via preliminare, si precisa che la risoluzione 9
luglio 1977, n.
9/1081 non è applicabile alla fattispecie prospettata.
La stessa, infatti, faceva riferimento ai film intesi
come beni "tangibili". Ciò si evince dal tenore
della nota che
puntualizzava, nel merito, come "tali film non possono
tuttavia essere
considerati come semplici beni materiali da ammortizzare in
ragione del loro
degrado fisico (deperimento e consumo), essendo la durata
delle pellicole
superiore di gran lunga ai tempi di sfruttamento
economico...".
In riferimento a tali beni, si riteneva ancora
possibile stabilire -
in via amministrativa - specifici coefficienti di
ammortamento secondo il
previgente sistema del testo unico del 1958, n. 645.
A tal fine, in accoglimento dell'istanza, il
aveva riclassificato fiscalmente i beni in esame
tra i costi ad
utilizzazione pluriennale, ai sensi dell'allora vigente
3, del d.P.R. n. 597 del 1973.
Tale possibilità è attualmente preclusa dalla
La norma contenuta nell'articolo 68 del TUIR prevede,
al comma 1, che
le quote di ammortamento del costo dei diritti di
utilizzazione delle opere
dell'ingegno sono deducibili in misura non superiore ad un
terzo del costo.
Il comma 2 prevede, invece, che le quote di
ammortamento del costo dei
diritti di concessione e degli altri diritti iscritti
nell'attivo sono
deducibili "in misura corrispondente alla durata
dell'utilizzazione prevista
dal contratto o dalla legge". La "rigidità" del sistema attuale non
consente, pertanto, di
stabilire delle quote di ammortamento in via amministrativa, né consente di
"riqualificare", ai soli fini della deducibilità delle
quote di costo, i
beni immateriali rappresentati dalle opere
cinematografiche tra i costi ad
utilizzazione pluriennale.
D'altra parte, una risoluzione successiva a
quella invocata
dall'istante (la n. 9/995 del 14 maggio 1984), ammettendo la possibilità di
rivalutare i beni rappresentati dai film, aveva già
rimarcato che gli
stessi non sono considerati oneri pluriennali, bensì beni
immateriali. Il costo relativo all'acquisto del diritto d'autore
considerato un onere pluriennale, poiché il costo è collegato
all'acquisizione di uno specifico diritto giuridicamente
tutelato dalla
legge n. 633 del 1941, ai sensi della quale sono
protette le opere
dell'ingegno "di carattere creativo che appartengono alla
letteratura, alla
musica, alle arti figurative, all'architettura, al
teatro ed alla
cinematografia, qualunque ne sia il modo o la forma
d'espressione". Secondo corretti principi contabili di redazione
del bilancio tale
costo è relativo ad un bene immateriale, il cui
ammortamento ai fini
fiscali è disciplinato dettagliatamente dalla norma
contenuta nell'articolo 68
del TUIR. Non è pertanto sostenibile la prima tesi sostenuta
Tuttavia, ai fini di un corretto inquadramento della
fattispecie, si
ritiene utile effettuare alcune precisazioni.
Dal punto di vista civilistico, il bene immateriale
- rappresentato
dalla titolarità di un diritto - è iscrivibile
nell'attivo patrimoniale
tra le immobilizzazioni qualora abbia un costo di
acquisizione certo e
consenta la recuperabilità negli esercizi successivi
di quest'ultimo,
attraverso lo sfruttamento del diritto stesso.
Di conseguenza, l'iscrizione tra le immobilizzazioni
immateriali del
costo d'acquisto dei diritti o delle licenze d'uso di opere
cinematografiche è ammessa a condizione che sussistano almeno i requisiti
sopra richiamati. Le regole di redazione del bilancio (principio
contabile n. 24), per ciò che riguarda i diritti d'utilizzazione delle opere
dell'ingegno, non
distinguono tra diritti di proprietà veri e propri e
sugli stessi. Questi ultimi, infatti, sono da indicare nella
medesima classe
che accoglie il diritto principale, ossia alla voce B.I.3)
dello schema di
bilancio previsto dall'articolo 2424 del codice civile.
L'ammortamento civilistico dei beni immateriali
rappresentati dai
diritti in esame, acquisiti in licenza o a titolo di proprietà, segue una
regola comune in base alla quale la vita utile è
determinata con
riferimento alla residua possibilità di utilizzazione
(coincidente con la
durata economica del diritto).
La corretta interpretazione di tale regola
civilistica indica la
durata economica (e non quella giuridica) come elemento
rilevante per la
determinazione delle quote di costo da imputare ai
singoli esercizi. Ne consegue che il concetto di durata economica è il
medesimo sia per i
diritti di sfruttamento delle opere dell'ingegno detenuti
in proprietà sia
per quelli acquisiti con contratto di licenza sugli stessi.
Secondo corretti principi contabili (cfr. principio
contabile n. 24
ed anche, a livello internazionale, IAS n. 38), la durata
dell'ammortamento sarà rapportata alla durata della tutela legalmente
prevista o, in caso di
licenza d'uso, alla durata dell'utilizzazione prevista dal
contratto, solo
nel caso in cui ci si aspetta di ottenere benefici economici
apprezzabili in
tutto tale periodo. Al contrario, quando le aspettative di utilità futura
interessano un arco temporale più limitato, si ridurrà
la vita utile del bene e il relativo periodo di ammortamento.
Come detto, tale regola vale sia per i beni detenuti
in proprietà (a
titolo originario o derivativo) sia per quelli iscritti
in bilancio a
seguito di un contratto di licenza a tempo determinato o
Da un punto di vista fiscale, l'articolo 68
TUIR, prevede una
disciplina per l'ammortamento del costo dei diritti di
utilizzazione delle
opere dell'ingegno (per quote - anche non costanti - non
superiori ad un
terzo del costo) e una disciplina per le categorie delle
"concessioni" e
degli "altri diritti" ammortizzabili in relazione
alla durata di
utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge.
Tale distinzione è (con la sola eccezione
rappresentata dai marchi
deducibili in misura non superiore ad un decimo del
costo) la medesima di
quella contenuta nell'articolo 2424 del codice civile, che
classifica alla
voce B.I.3) i diritti di brevetto e quelli di
dell'ingegno ed alla voce B.I.4) le concessioni, le
licenze, i diritti
simili ed i marchi. A parere della scrivente, l'opera cinematografica è ammortizzabile
seguendo le regole del comma 1 dell'articolo 68
TUIR, non solo se
detenuta in proprietà, ma anche quando lo sia in virtù di
Ciò, in considerazione della sostanziale
equivalenza del periodo di
utilizzazione economica del diritto immateriale
detenuto a titolo di proprietà e di quello derivante da un contratto di
licenza sul diritto
stesso, ed a condizione che sussistano i requisiti per
iscrivere il diritto
stesso tra le immobilizzazioni.
Pertanto se il bene immateriale esaurisce la sua utilità in un lasso
di tempo più breve della tutela giuridica del diritto o
della durata del
contratto di licenza, lo stesso potrà essere ammortizzato
tale - inferiore - durata, seppur nel limite di un terzo
del costo dettato
dall'articolo 68, comma 1, del TUIR.
La risposta di cui alla presente risoluzione,
sollecitata con istanza
scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo
periodo del D.M. 26
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 Art.
68

articolo 68

articolo 71
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articolo 68