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Timestamp: 2020-08-10 06:27:53+00:00

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BFH, Urteil v. 18.06.2009 - VI R 14/07 - NWB Urteile
BFH v. 18.06.2009 - VI R 14/07
BFH Urteil v. 18.06.2009 - VI R 14/07 BStBl 2010 II S. 816
Kosten für ein Erststudium nach abgeschlossener Berufsausbildung als Werbungskosten; Verfassungskonforme Auslegung des § 12 Nr. 5 EStG
Gesetze: EStG § 9 Abs. 1 Satz 1EStG § 10 Abs. 1 Nr. 7EStG § 12 Nr. 5FGO § 127
Instanzenzug: FG Niedersachsen vom 7. November 2006 8 K 353/06 BFH VI R 14/07 (Verfahrensverlauf), BFH - VI R 14/07, Verfahrensverlauf
Bis einschließlich 2004 berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) die im Zusammenhang mit dem Studium geltend gemachten Kosten der Klägerin, für 2002 nach Durchführung eines finanzgerichtlichen Klageverfahrens, als Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit.
Auch für das Streitjahr (2005) machte die Klägerin den Abzug der Aufwendungen für das Studium geltend, und zwar in Höhe von 6 424 €. Das FA sah diese Ausgaben nunmehr als Berufsausbildungskosten i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) an und ließ sie nur in Höhe von 4 000 € zum Abzug zu.
Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Einkommensteuer-Veranlagung 2005, zuletzt geändert durch Bescheid vom 27. April 2009 , dahingehend zu ändern, dass die von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen in Höhe von 6 214 € insgesamt als vorweggenommene Werbungskosten berücksichtigt werden.
Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten (§ 122 Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—).
Zu den Berufsausbildungskosten gehörten stets die Aufwendungen eines Steuerpflichtigen für ein Erststudium an einer Hochschule (Universität oder Fachhochschule), weil es dem Steuerpflichtigen eine andere (höherrangige) berufliche, gesellschaftliche und wirtschaftliche Stellung eröffne ( BFH-Urteil vom 4. Dezember 2002 VI R 120/01 , BFHE 201, 156, BStBl II 2003, 403, m.w.N.).
Der Senat hat, beginnend mit der Entscheidung in BFHE 201, 156, BStBl II 2003, 403, diese Rechtsprechung aufgegeben und von der strikten Unterscheidung zwischen Aus- und Fortbildung Abstand genommen. Nach der geänderten Rechtsprechung können auch Aufwendungen für ein erstmaliges Hochschulstudium Werbungskosten i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sein. Ob das Studium eine Basis für andere Berufsfelder schafft oder einen Berufswechsel vorbereitet, ist unerheblich (vgl. etwa BFH-Urteile vom 17. Dezember 2002 VI R 137/01 , BFHE 201, 211, BStBl II 2003, 407; vom 22. Juli 2003 VI R 50/02, BFHE 202, 563, BStBl II 2004, 889; vom 4. November 2003 VI R 96/01, BFHE 203, 500, BStBl II 2004, 891; vom 20. Juli 2006 VI R 26/05, BFHE 214, 370, BStBl II 2006, 764). Maßgeblich ist das Veranlassungsprinzip. Dieses Prinzip ist auch im Streitfall anzuwenden.
a) Nach dem Einleitungssatz des § 10 Abs. 1 i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG sind Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine eigene Berufsausbildung nur dann Sonderausgaben, „wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind”. Danach hat der Werbungskosten- bzw. Betriebsausgabenabzug Vorrang vor dem Abzug von Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung als Sonderausgaben, so dass § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG keine Sperrwirkung für erwerbsbedingte Aufwendungen entfalten kann (vgl. im Einzelnen BFH-Urteile vom 27. Mai 2003 VI R 33/01 , BFHE 202, 314, BStBl II 2004, 884; in BFHE 201, 156, BStBl II 2003, 403; in BFHE 201, 211, BStBl II 2003, 407; vom 13. Februar 2003 IV R 44/01, BFHE 201, 495, BStBl II 2003, 698).
c) Die durch das Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und weiterer Gesetze vom 21. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1753, BStBl I 2005, 343) rückwirkend in Kraft getretene (s. Art. 6 Abs. 2 des Gesetzes) Bestimmung des § 12 Nr. 5 EStG hindert die Abziehbarkeit von beruflich veranlassten Kosten für ein sog. Erststudium zumindest dann nicht, wenn diesem —wie im Streitfall— eine abgeschlossene Berufsausbildung vorausgegangen ist.
Nach § 12 Nr. 5 EStG dürfen Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung und für ein Erststudium weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Die Vorschrift bestimmt in typisierender Weise, dass Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung (und ein Erststudium) —von dem in Halbsatz 2 der Vorschrift genannten Fall abgesehen— noch nicht mit einer konkreten beruflichen Tätigkeit und hieraus fließenden Einnahmen im Zusammenhang stehen.
Nach der zitierten Rechtsprechung des Senats sind Aufwendungen für Bildungsmaßnahmen Werbungskosten i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG, wenn ein erwerbsbezogener Veranlassungszusammenhang besteht, d.h. wenn der erforderliche Veranlassungszusammenhang mit der späteren beruflichen Tätigkeit gegeben ist. Diese Rechtsprechung soll grundsätzlich auch nach der durch die Einfügung des § 12 Nr. 5 EStG beabsichtigten „Neuordnung” der Ausbildungskosten maßgebend sein (BTDrucks 15/3339, 10). Insoweit konsequent sind von der Neuregelung grundsätzlich die Steuerpflichtigen nicht betroffen, denen im Anschluss an eine erstmalige Berufsausbildung Kosten für eine weitere Berufsausbildung oder sonstige Bildungsmaßnahmen entstehen. Es soll dabei bleiben, dass jede berufliche Umschulung —d.h. auch eine berufliche Neuorientierung— zum Abzug der hierfür geleisteten Aufwendungen als Werbungskosten führen kann. Auch soweit Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden, wird der Werbungskostenabzug zugelassen. In diesen Fällen geht das Gesetz offenkundig von einem erwerbsbezogenen Veranlassungszusammenhang aus; Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung sind hingegen im Regelfall nicht ausreichend beruflich veranlasst. Insoweit fehlt es, wie beim Besuch von allgemeinbildenden Schulen, an der konkreten Berufsbezogenheit (s. dazu BFH-Urteil vom 22. Juni 2006 VI R 5/04 , BFHE 214, 250, BStBl II 2006, 717). Diese Sicht gibt die typisierende Regelung des § 12 Nr. 5 EStG wieder.
3. Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ergibt sich aus den tatsächlichen Feststellungen des FG, dass die Aufwendungen der Klägerin für das Lehramtsstudium dem Grunde nach beruflich veranlasst sind. Es besteht ein hinreichend konkreter Zusammenhang dieser Ausgaben mit späteren Einnahmen aus der angestrebten Tätigkeit als Lehrerin. Mit dem Studium wollte sie die erforderlichen Fachkenntnisse und Fähigkeiten für den angestrebten Beruf erwerben. Da das Lehramtsstudium auch konkret und berufsbezogen auf die spätere Berufstätigkeit vorbereitet, nicht „ins Blaue hinein” betrieben oder aus anderen privaten Gründen aufgenommen worden ist (vgl. BFH-Urteil vom 1. Februar 2007 VI R 62/03 , BFH/NV 2007, 1291, m.w.N.) und damit auf die Erzielung von Einnahmen gerichtet ist, sind die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen dem Grunde nach als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar.
§ 12 Nr. 5 EStG steht einem Werbungskostenabzug nicht entgegen, weil die Klägerin vor Aufnahme ihres Studiums bereits eine abgeschlossene Ausbildung als Buchhändlerin absolviert hatte. Auf die Frage, ob das im Jahr 2002 aufgenommene Studium im Hinblick auf das bereits vorher durchgeführte, aber nicht abgeschlossene Studium der Sonderpädagogik überhaupt die Voraussetzungen eines „Erststudiums” erfüllte, kommt es nicht an. Ebenso wenig sind die von den Klägern geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Wirksamkeit des § 12 Nr. 5 EStG entscheidungserheblich.
4. Die Sache ist jedoch nicht spruchreif. Da das FG —aus seiner Sicht zu Recht— zu den einzelnen von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen keine Feststellungen getroffen hat, war das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.
FG Hamburg 5.2.2015 - 3 K 201/14
BFH 22.11.2012 - III R 64/11
FG Münster 9.11.2011 - 2 K 862/09 F
FG Münster 24.2.2011 - 11 K 4489/09 F
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FG Baden-Württemberg 12.5.2010 - 7 K 81/07
FG Hamburg 13.4.2010 - 3 K 230/09
FG Hamburg 25.11.2009 - 5 K 193/08
BStBl 2010 II Seite 816
BFH/NV 2009 S. 1875 Nr. 11
BFH/PR 2009 S. 405 Nr. 11
BStBl II 2010 S. 816 Nr. 15
DB 2009 S. 2073 Nr. 39
DStR 2009 S. 1952 Nr. 38
DStRE 2009 S. 1219 Nr. 19
DStZ 2009 S. 748 Nr. 20
EStB 2009 S. 338 Nr. 10
EStB 2009 S. 410 Nr. 11
GStB 2010 S. 147 Nr. 5
HFR 2009 S. 1070 Nr. 11
NJW 2009 S. 3390 Nr. 46
NWB-Eilnachricht Nr. 10/2010 S. 733
NWB-Eilnachricht Nr. 39/2009 S. 3011
NWB-Eilnachricht Nr. 40/2009 S. 3081
SJ 2009 S. 6 Nr. 20
StC 2009 S. 7 Nr. 11
QAAAD-28296
Dinkelbach/Philippen, Steuerliche Behandlung von Studiengebühren und Studienkosten, BBK 21/2012 S. 967
Werbungskostenabzug auch für Erstausbildung und Erststudium durch § 12 Nr. 5 EStG nicht ausgeschlossen, NWBdirekt 34/2011 S. 906
Schneider, Werbungskostenabzug auch für Erstausbildung und Erststudium durch § 12 Nr. 5 EStG nicht ausgeschlossen, NWB 34/2011 S. 2840
Track 02-03 | Ausbildung: BMF reagiert auf BFH-Rechtsprechung zum Erststudium, Steuern mobil 11/2010
Seifert, Übernahme oder Tragung von Ausbildungs- oder Fortbildungskosten durch den Arbeitgeber, StuB 19/2010 S. 749
Lauscher, Anlaufhemmung auch bei Antragsveranlagungen?, NWB 29/2010 S. 2290
Steuerliche Berücksichtigung von Aufwendungen für ein sog. Erststudium – Mustereinspruch, Mustereinspruch

References: § 12
 § 9
 § 10
 § 12
 § 127
 § 10
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 § 10
 § 10
 § 10
 Art. 6
 § 12
 § 12
 § 9
 § 12
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