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Timestamp: 2016-10-26 02:28:04+00:00

Document:
2C_463/2015 (20.04.2016)
2C_463/2015 {T�0/2} � � Arr�t du 20 avril 2016
repr�sent�e par Thierry De Mitri,
Intendance des imp�ts du canton de Berne (ICI).
Gain immobilier 2010,
recours contre l'arr�t du Tribunal administratif du canton de Berne, Cour des affaires de langue fran�aise, du 20 avril 2015.
X.________ SA est sise � A.________, dans le canton de Vaud, et a pour but statutaire d'effectuer des op�rations immobili�res. Le 2 octobre 2008, elle a acquis un immeuble, situ� � Bienne, pour un montant de Fr. 4'550'000 fr. Elle a revendu ce bien en date du 20 d�cembre 2010 pour le prix de Fr. 6'300'000 fr.
Par d�cision de taxation par appr�ciation du 10 octobre 2011, le contribuable n'ayant pas remis sa d�claration d'imp�t, l'Intendance des imp�ts du canton de Berne (ci-apr�s: l'Intendance des imp�ts) a fix� le gain immobilier imposable � 1'750'000 fr. et l'imp�t sur le gain immobilier � 906'201 fr. 65, y compris une majoration de 35% pour une dur�e de possession inf�rieure � trois ans. Admettant partiellement la r�clamation de X.________ SA, le 7 juin 2012, l'autorit� de taxation a r�duit le gain immobilier imposable � 1'157'300 fr. et a fix� l'imp�t sur le gain immobilier � 593'359 fr. 05, tout en confirmant la majoration de 35%. La Commission des recours en mati�re fiscale du canton de Berne a confirm� cette d�cision sur r�clamation en date du 23 septembre 2014.
Par arr�t du 20 avril 2015, le Tribunal administratif du canton de Berne (ci-apr�s: le Tribunal administratif) a rejet� le recours de X.________ SA. Il a conclu que l'art. 147 de la loi bernoise du 21 mai 2000 sur les imp�ts (LI; RS/BE 661.11) n'avait pas �t� viol�, la soci�t� n'ayant pas prouv� une absence d'intention sp�culative, m�me accessoire, au moment de l'acquisition de l'immeuble, condition n�cessaire pour renoncer � la majoration de l'imp�t de 35%.
Agissant par la voie du recours en mati�re de droit public, X.________ SA demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, principalement, d'admettre que l'application de l'art. 147 LI par le Tribunal administratif viole l'art. 12 al. 5 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID ou la loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14), ainsi que le droit f�d�ral, subsidiairement, de retenir que l'arr�t du 20 avril 2015 du Tribunal administratif est arbitraire selon l'art. 9 Cst. et d'annuler ledit arr�t.
L'Intendance des imp�ts conclut au rejet du recours sous suite de frais. Le Tribunal administratif fait de m�me implicitement. L'Administration f�d�rale des contributions a indiqu� qu'elle ne se pronon�ait pas sur les questions relevant uniquement du droit cantonal, � l'instar de l'imp�t sur les gains immobiliers.
X.________ SA a fait savoir, par �criture du 28 septembre 2015, qu'elle n'avait pas d'observations suppl�mentaires � d�poser.
1.1.�Le recours est dirig� contre une d�cision finale (art. 90 LTF), rendue en derni�re instance cantonale par un tribunal sup�rieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions pr�vues � l'art. 83 LTF. La voie du recours en mati�re de droit public est partant ouverte, conform�ment � l'art. 73 al. 1 LHID, d�s lors qu'il porte sur l'imp�t sur les gains immobiliers, � savoir une mati�re harmonis�e (art. 12 LHID). Le recours a en outre �t� d�pos� en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 LTF) par la contribuable qui est particuli�rement atteinte par la d�cision attaqu�e et qui a un int�r�t digne de protection � son annulation ou � sa modification. (art. 89 al. 1 LTF), de sorte qu'il convient d'entrer en mati�re.
1.2.�Cependant, selon un principe g�n�ral de proc�dure, les conclusions en constatation de droit ne sont recevables que lorsque des conclusions condamnatoires ou formatrices sont exclues. Sauf situations particuli�res, les conclusions constatatoires ont donc un caract�re subsidiaire (cf. ATF 141 II 113 consid. 1.7 p. 123; 135 I 119 consid. 4 p. 122 et les arr�ts cit�s). Dans la mesure o� la recourante conclut, parall�lement � l'annulation de l'arr�t du 20 avril 2015 du Tribunal administratif (cette conclusion en annulation est recevable, les revendications de la recourante ressortant clairement des motifs [ATF 133 II 409 consid. 1.4 p. 414 s.]), � ce qu'il soit constat� que l'application de l'art. 147 LI viole l'art. 12 al. 5 LHID, ainsi que l'interdiction de l'arbitraire, elle formule une conclusion constatatoire qui est irrecevable.
D'apr�s l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal f�d�ral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit f�d�ral, ainsi que la conformit� du droit cantonal harmonis� et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale.
Cependant, lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interpr�tation du droit cantonal est limit� � l'arbitraire (ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209); les griefs doivent alors �tre motiv�s conform�ment aux exigences accrues de l'art. 106 al. 2 LTF. Cette disposition reprend le principe d'all�gation (R�geprinzip), selon lequel l'acte de recours doit, sous peine d'irrecevabilit�, contenir un expos� succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques viol�s et pr�ciser en quoi consiste la violation (ATF 141 I 36 consid. 1.3 p. 41; 139 I 229 consid. 2.2 p. 232).
3.1.�Aux termes de l'art. 12 al. 1 LHID, l'imp�t sur les gains immobiliers a notamment pour objet les gains r�alis�s lors de l'ali�nation de tout ou partie d'un immeuble appartenant � la fortune priv�e du contribuable, � condition que le produit de l'ali�nation soit sup�rieur aux d�penses d'investissement. Selon l'art. 12 al. 5 LHID, les cantons veillent � ce que les b�n�fices r�alis�s � court terme soient impos�s plus lourdement.
L'art. 12 LHID impose ainsi aux cantons la perception d'un imp�t sur les gains immobiliers. Sous r�serve d'exceptions (imposition diff�r�e, prix d'acquisition, prix de prix de vente, etc.; ATF 131 II 722 consid. 2.1 p. 723 s.), cette disposition demeure vague sur l'am�nagement de cet imp�t (ATF 134 II 124 consid. 3.2 p. 132). Les cantons sont ainsi notamment libres quant au bar�me dudit imp�t (art. 1 al. 3 LHID) mais doivent imposer plus lourdement les b�n�fices r�alis�s � court terme (art. 12 al. 5 LHID). L'art. 12 al. 5 LHID a pour but de lutter contre la sp�culation (BERNHARD ZWAHLEN, in: Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/1, Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2� �d., n� 77 ad art. 12 LHID). Il laisse une marge de manoeuvre aux cantons dans la mise en place de cette imposition plus lourde, notamment quant � la dur�e de possession, ainsi qu'� la hauteur et au mode de l'imposition. Alors que beaucoup de cantons ont instaur� des bar�mes d�gressifs en fonction de la dur�e de possession du bien (cf. p.ex. art. 72 al. 3 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les imp�ts directs cantonaux [LI;RS/VD 642.11]; art. 84 de la loi genevoise du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques [LCP; RS/GE D 3 05]), le canton de Berne a choisi de majorer l'imp�t de base lorsque la dur�e de possession est inf�rieure � cinq ans (si cette dur�e est au moins de cinq ans, le gain est alors r�duit de 2% par ann�e enti�re � compter de l'acquisition [art. 144 al. 1 LI]). Sont en outre ici en cause les conditions auxquelles l'art. 147 al. 2 LI permet d'exon�rer le contribuable de la majoration pour possession de courte dur�e (la disposition cantonale pr�voit trois cas d'exon�ration); or, la loi sur l'harmonisation ne pr�voit rien de tel. La disposition adopt�e rel�ve donc du droit cantonal autonome dont le Tribunal f�d�ral ne peut examiner l'interpr�tation et l'application que sous l'angle de l'arbitraire.
3.2.�L'art. 147 LI pr�voit une majoration de l'imp�t en fonction des ann�es de possession si celle-ci est inf�rieure � cinq ans; lorsque la dur�e de possession est de deux ans ou plus mais inf�rieure � trois ans, l'imp�t est major� de 35 pour cent (al. 1 let. c); cette majoration n'est pas per�ue lorsque la personne qui vend l'immeuble peut prouver qu'il existe des circonstances excluant toute intention de sp�culation (al. 2 let. c).
Bien que la recourante indique, au d�but de son m�moire, mettre en cause la conformit� de l'art. 147 al. 2 let. c LI � l'art. 12 al. 5 LHID, elle examine par la suite uniquement l'interpr�tation et l'application de la disposition de droit cantonal. C'est donc sous cet angle que sera examin� le pr�sent recours.
4.1.�Le Tribunal administratif a retenu que l'art. 147 LI posait la pr�somption d'une intention sp�culative en cas d'ali�nation d'un immeuble apr�s une possession de courte dur�e. Cette pr�somption �tait cependant r�fragable: le contribuable devait d�montrer qu'au moment de l'acquisition il avait l'intention de conserver le bien plus de cinq ans mais que des circonstances ext�rieures, qui n'�taient pas d'embl�e pr�visibles et qui �taient soustraites � l'influence directe de l'int�ress�, ont contrecarr� cette intention; la pr�visibilit� de ces circonstances servait de crit�re pour appr�cier dans quelle mesure celles-ci avaient influenc� l'ali�nation et compromis l'intention initiale de longue possession. L'absence d'intention de sp�culation devait �tre objectivable, �vidente et raisonnable; une certaine intention m�me accessoire suffisait � emp�cher l'application de l'art. 147 al. 2 let. c LI.
Sur cette base, les juges pr�c�dents ont jug� que le seul but social (op�rations immobili�res) de la recourante ne permettait pas � lui seul d'exclure l'�ventualit� de l'achat d'un immeuble sans intention sp�culative; � l'inverse, la politique g�n�rale de placement sur le long terme de la soci�t� ne d�montrait pas, quant � elle, une absence totale d'intention sp�culative. Les travaux importants (�coulement d'eaux, canalisations, etc.) � r�aliser dans l'immeuble acquis par la recourante ne constituaient pas une circonstance propre � l'obliger � vendre ce bien; d'une part, si la recourante n'�tait pas � m�me de les r�aliser elle-m�me (ce qui �tait douteux), elle aurait pu confier ceux-ci � une entreprise sp�cialis�e; d'autre part, il s'agissait de travaux auxquels l'acheteur pouvait s'attendre lors de l'achat �tant donn� que le b�timent en cause datait de plusieurs ann�es. En outre, le fait que la recourante ne se soit rendue compte qu'apr�s l'acquisition du bien immobilier que le g�rant de la discoth�que situ�e dans le b�timent, lieu notoire de prostitution, mettait des appartements de l'immeuble � disposition des prostitu�es, ne justifiait pas non plus la vente: l'impr�visibilit� de cette circonstance, lors de l'acquisition, n'�tait pas d�montr�e et les baux � loyer auraient pu �tre r�sili�s.
4.2.�La recourante estime que c'est � tort que le Tribunal administratif a retenu l'absence de circonstances propres � l'obliger de vendre l'immeuble en cause. Elle met en avant sa politique d'investissement sur le long terme, ce qui d�montrerait qu'elle avait l'intention de conserver le b�timent en cause de longues ann�es. La n�cessit� de l'assainissement de l'immeuble serait apparue apr�s l'achat du bien, et aurait conduit la recourante � c�der l'immeuble; celle-ci aurait �t� dans l'incapacit� de pr�voir les travaux � effectuer: un contr�le des autorit�s communales comp�tentes aurait montr� l'�tat des conduites gr�ce � des moyens techniques que la recourante ne poss�dait pas. La recourante rel�ve encore, bien qu'elle juge ce point comme n'�tant pas pertinent pour l'application de l'art. 147 al. 2 let. c LI, qu'elle n'�tait pas � m�me de conduire elle-m�me les travaux, �tant active dans la promotion immobili�re et non dans la r�novation.
La recourante souligne encore que ce n'est qu'apr�s enqu�te qu'elle aurait d�couvert que le tenancier de la discoth�que louait des appartements qu'il mettait � disposition de prostitu�es. Compte tenu de l'ampleur de ses affaires immobili�re, elle ne pourrait pas contr�ler toutes les activit�s d�ploy�es dans ses biens; la prostitution contreviendrait � sa politique d'investissement, dans la mesure o� la recourante souhaite � terme c�der son parc immobilier � des investisseurs institutionnels; en outre, la r�siliation des baux aurait constitu� une voie longue et p�rilleuse et elle y aurait pr�f�r� la vente.
4.3.�Il est douteux qu'une telle argumentation remplisse les exigences de motivation accrue d�coulant de l'art. 106 al. 2 LTF (cf. consid. 2). En effet, la recourante ne fait qu'opposer son point de vue � celui des juges pr�c�dents. La question de la recevabilit� peut n�anmoins rester ouverte, le recours devant de toute fa�on �tre rejet�.
Les arguments de la recourante mentionn�s ci-dessus sont concevables. Toutefois, ce caract�re concevable ne suffit pas � d�montrer l'arbitraire, qui ne consiste pas � se demander si une autre interpr�tation serait aussi possible, voire m�me pr�f�rable, mais qui suppose que l'interpr�tation donn�e soit insoutenable (cf. ATF 141 I 49 consid. 3.4 p. 53; 140 I 201 consid. 6.1 p. 205 et les arr�ts cit�s). Or, les consid�rations de l'arr�t attaqu� ne sont pas insoutenables. Ceci �tant, on rel�vera tout de m�me que, lorsqu'une personne acquiert un immeuble datant de plusieurs ann�es, elle doit s'attendre � devoir entreprendre des travaux lourds et des travaux autres que ceux qui sont visibles; ceci est d'autant plus vrai dans le cas de la recourante qui est une professionnelle de l'immobilier. Quant au fait que l'immeuble abritait des prostitu�es, la recourante elle-m�me mentionne dans son �criture qu'il �tait notoire, ce qui s'oppose au caract�re impr�visible (condition d'application de l'art. 147 al. 2 let. c LI) de cet �l�ment. C'est en outre � tort que la recourante pr�tend que le Tribunal administratif a retenu que l'apport de la preuve lib�ratoire n'�tait pas possible en raison du but de la soci�t� (op�rations immobili�res) et de son activit� effective; ledit tribunal a, en effet, retenu le contraire, � savoir que le seul but social de la recourante ne permettait pas � lui seul d'exclure l'�ventualit� de l'achat d'un immeuble sans intention sp�culative (d�but du consid. 3.1.2 p. 7). De plus, contrairement � ce que soutient la recourante, ledit tribunal a examin� les circonstances r�elles de la vente du bien cens�es prouver l'absence de volont� de sp�culation; elle n'y a cependant pas donn� le poids souhait� par celle-ci. Finalement, les remarques sur le syst�me d'imposition bernois ne saurait permettre de qualifier l'arr�t attaqu� d'arbitraire. Partant, en jugeant que la recourante n'avait pas prouv� l'existence de circonstances ext�rieures impr�visibles, n�cessaires � d�montrer l'absence d'intention sp�culative de l'art. 147 al. 2 let. c LI, les juges pr�c�dents ne sont pas tomb�s dans l'arbitraire.
Compte tenu des consid�rants qui pr�c�dent, le recours est rejet� dans la mesure o� il est recevable.
Le pr�sent arr�t est communiqu� au repr�sentant de la recourante, � l'Intendance des imp�ts et au Tribunal administratif du canton de Berne, Cour des affaires de langue fran�aise, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions.

References: ATF 
 ATF 
 art. 12
 art. 72
 art. 84
 ATF