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Actualités Patrimoniales - PDF
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Franck Fradette
1 SGA FINANCES Actualités Patrimoniales Gestion Privée 21/02/2008 Les avantages du contrat d assurance-vie au regard des nouvelles dispositions résultant de la loi Tepa 1 SOMMAIRE Chap.1- Rappel des principales mesures de la loi Tepa en matière de droits de succession et de donation Chap.2- La loi Tepa améliore de facto la fiscalité de l assurance-vie dès lors que le bénéficiaire est exonéré de droits de mutation à titre gratuit Chap.3- Le régime d exonération du contrat d assurance-vie apporte une réponse pertinente aux nombreux cas de transmission qui demeurent lourdement taxés Chap.4- L utilisation du contrat d assurance-vie permet d améliorer les droits du conjoint survivant et du partenaire pacsé, la loi Tepa n ayant pas modifié leur part successorale Chap.5- Le démembrement de la clause bénéficiaire : une nouvelle donne résultant de la loi Tepa pour optimiser la gestion successorale et fiscale de son contrat d assurance-vie ANNEXES Annexe.1- Taux de la réserve et quotité disponible Annexe.2- Détermination de l usufruit viager Annexe.3- Abattements applicables aux successions et/ou donations 1 Loi n , 21 août 2007 en faveur du travail, de l emploi et du pouvoir d achat JO 22 août 2007, P.13945
2 Chap.1 : Rappel des principales mesures de la loi Tepa en matière de droits de succession et de donation Exonération des successions entre époux ou entre partenaires d un Pacs : Il s agit, sans conteste, de la mesure phare de la loi Tepa 2. Exonération de certaines successions entre frères et sœurs : Ces successions sont également exonérées si le frère ou la sœur du défunt remplit la triple condition suivante : - être célibataire, veuf, divorcé, ou séparé de corps au moment du décès ; - toujours au moment du décès, être âgé de plus de 50 ans ou atteint d une infirmité empêchant de subvenir par son travail aux nécessités de l existence ; - avoir été constamment domicilié avec le défunt pendant les 5 ans ayant précédé son décès. Exonération de la réversion d usufruit : Avec l instauration de la loi Tepa, seules les réversions d usufruit au profit du conjoint survivant pouvaient relever du régime des droits de mutation par décès, assurant ainsi l exonération du conjoint survivant au titre de sa réversion : les réversions d usufruit au profit du pacsé survivant, des frères et sœurs, des descendants, ou d ascendants ne pouvaient donc pas bénéficier de cette exonération. Depuis, la loi de Finances pour a souhaité aligner le régime fiscal des réversions faites au profit d autres personnes que le conjoint survivant sur celui des réversions faites au profit du conjoint survivant : désormais, toutes les réversions, quel qu en soit le bénéficiaire relèvent du régime des droits de mutation par décès. De fait, les réversions au profit de personnes exonérées de droits de succession (conjoint, partenaire de pacs, frère ou sœur sous conditions) ne donneront pas lieu à taxation aux droits de mutation à titre gratuit. Les réversions au profit d autres personnes que ces derniers donneront lieu à perception des droits de mutation par décès au barème progressif en fonction de l âge de l usufruitier au jour de l ouverture de l usufruit. Suppression de l abattement global et relèvement des abattements pour les successions et les donations : L abattement global de sur l actif net successoral a été supprimé, mais les abattements sur les successions et les donations ont été largement relevés : - de à pour les successions en ligne directe (ascendants et enfants) et en faveur des handicapés ; - de à entre frères et sœurs ; - de à en faveur des neveux et nièces «directs» (enfants des frères et sœurs du testateur) sur les seules donations. Allégement des droits de donation entre pacsés : Les donations consenties entre partenaires de Pacs relèvent dorénavant du même régime que les donations entre époux, avec un abattement relevé de à Toutefois, pour éviter l utilisation abusive du Pacs, il est prévu que le bénéfice de cet abattement sera remis en cause si le pacte prend fin au cours de l année civile de sa conclusion ou de l année suivante pour un motif autre que le mariage entre les partenaires ou le décès de l un d entre eux ; 2 Malgré l exonération, si l actif brut successoral est supérieur à , l obligation de souscrire une déclaration de succession n 2075 est maintenue, sauf en cas de communauté universelle avec clause d attribution intégrale et si aucun bien n est resté propre au défunt. 3 Art.21.
3 Chap.2 : La loi Tepa améliore de facto la fiscalité de l assurance-vie dès lors que le bénéficiaire est exonéré de droits de mutation à titre gratuit Depuis la loi Tepa du 22 août 2007, les conjoints, les partenaires de pacs, et les frères ou sœurs du défunt sous condition d âge et de vie commune sont exonérés de droits de succession. De ce fait, et dès lors qu ils sont bénéficiaire d un contrat d assurance-vie : - le prélèvement de 20% (art.990 I du CGI) applicable au-delà de par bénéficiaire en cas de décès est supprimé 4 ; Art.990 I du CGI : (primes versées à compter du 13/10/1998) L abattement de par bénéficiaire porte sur les versements et intérêts ou plus-values. Le taux de prélèvement de 20% est uniforme quel que soit le degré de parenté. - l application des droits de succession calculés sur les primes versées et les contrats souscrits au-delà de (art.757 B du CGI) après les 70 ans de l assuré est supprimée ; Art.757 B du CGI : (contrats souscrits et primes versées à compter du 20/11/1991) Les intérêts des versements réalisés après 70 ans sont exonérés. Abattement unique quel que soit le nombre de contrats ou de bénéficiaires, réparti entre les bénéficiaires au prorata de leur part. Application des droits de succession sur les primes brutes versées après cet abattement suivant le lien de parenté existant entre l adhérent et les bénéficiaires désignés, et éventuellement application des abattements successoraux personnels. 4 Art.8 XIV de la loi Tepa, modifiant l art.990 I du CGI. 5 Art.757 B du CGI.
4 Chap.3 : Le régime d exonération du contrat d assurance-vie apporte une réponse pertinente aux nombreux cas de transmission qui demeurent lourdement taxés Les successibles non visés par la Loi Tepa restent redevables de droits élevés : - les parents en ligne indirecte (neveux/nièces, oncles/tantes, cousins, ) ne bénéficient que d un abattement de au-delà duquel s appliquent des droits élevés : 55% entre parents jusqu au 4 ème degré, puis 60%. - les personnes sans lien de parenté ni pacsés ne bénéficient que d un abattement de au-delà duquel s appliquent des droits de 60%. Les parents en ligne directe bénéficient d abattements certes rehaussés mais demeurent néanmoins redevables de droits de succession progressifs importants pour les tranches élevées : - l abattement dont bénéficient les enfants et les parents s élève à , mais le barème progressif reste lourdement imposé avec des tranches qui s élèvent de 5% à 40%. - entre frères et sœurs l abattement s élève à , mais au-delà les droits s élèvent à 35% pour la fraction n excédant pas , puis à 45% au-delà. Les successions transgénérationnelles restent fortement taxées : La loi du 23 juin 2006 a introduit en droit successoral la possibilité pour un héritier renonçant de se faire représenter par ses descendants. Cette disposition s est accompagnée d une modification de l article 779-IV du CGI qui permet, depuis le 1 er janvier 2007, aux représentants de se partager l abattement personnel dont aurait pu bénéficier le renonçant ou décédé. Ainsi, les petits-enfants et arrière-petits-enfants bénéficient théoriquement du nouvel abattement de s ils viennent aux droits d enfants représentés ou renonçant. Cet abattement se divise alors entre les petits enfants. Ex : 1 enfant décédé, 4 petits-enfants : l abattement de chacun ne sera que de Si un petit-enfant renonçant a lui-même 4 enfants, l abattement passe à pour chacun des arrière-petits-enfants Lorsque les petits-enfants ne viennent pas en représentation d un enfant par exemple en cas de testament sur la quotité disponible- seul l abattement de trouve à s appliquer. Dans les deux cas, le barème des droits de 5% à 40% s appliquera. Ainsi, pour toutes ces successions, le cadre fiscal du contrat d assurance-vie est plus avantageux que la fiscalité successorale en cas de transmission : - application de l article 990 I du CGI : (primes versées avant les 70 ans du souscripteur-assuré) Bénéfice d un abattement de sur les capitaux perçus puis, au-delà, une taxation au taux forfaitaire de 20% plus avantageuse que le taux marginal aux droits de succession ; - application de l article 757 B du CGI : (primes versées après les 70 ans du souscripteur-assuré) Taxation aux droits de succession des seules primes versées après déduction d un abattement global de Abattement porté à pour les neveux/nièces directs.
5 Chap.4 : L utilisation du contrat d assurance-vie permet d améliorer les droits du conjoint survivant et du partenaire pacsé, la loi Tepa n ayant pas modifié leur part successorale La loi Tepa n a pas amélioré la part successorale du conjoint survivant : l exonération ne porte que sur le montant des droits de mutation à titre gratuit en cas de décès calculés sur la part du conjoint. Or cette part successorale attribuée au conjoint est faible et la loi Tepa ne l a pas modifiée (cf : Annexe-1). Quand aux partenaires pacsés, ils n héritent pas l un de l autre et doivent donc recourir au testament ou à l assurance-vie pour transmettre un patrimoine à leur partenaire. De plus, la spectaculaire exonération de droits entre époux et partenaires pacsés ne concerne que les successions et non les donations qui demeurent imposables, au-delà de l abattement de , au barème progressif de 5% à 40%. L utilisation du contrat d assurance-vie se justifie donc d autant plus qu il améliore le sort du conjoint survivant et du partenaire pacsé, même au-delà de 70 ans : la transmission est hors succession sur le plan juridique.
6 Chap.5 : Le démembrement de la clause bénéficiaire : une nouvelle donne résultant de la loi Tepa pour optimiser la gestion successorale et fiscale de son contrat d assurance-vie Nous avons vu précédemment que le contrat d assurance-vie permettait dorénavant d optimiser le coût fiscal d une transmission grâce à l exonération des droits de succession et du non assujettissement du conjoint (et du partenaire pacsé, et du frère ou sœur sous conditions) au prélèvement de 20%. Grâce à la loi Tepa, si le contrat d assurance-vie retrouve un intérêt tout particulier, il s avérera un puissant outil de transmission d une remarquable efficacité via l utilisation qui pourra être faite du démembrement de la clause bénéficiaire d un contrat relevant du prélèvement spécifique de 20% lorsque l usufruitier est le conjoint 7 : cela permet de transmettre successivement à un conjoint, puis aux enfants, en totale exonération de droits, et ce sans aucune limitation de montant. Jusqu au 22 août dernier, le démembrement de la clause bénéficiaire au profit du conjoint en usufruit et aux enfants du souscripteur en nue-propriété était peu pratiqué car il s avérait un outil pénalisant sur le plan fiscal lorsque le contrat était passible du prélèvement spécifique de 20% : aux termes d une doctrine administrative 8, le conjoint survivant usufruitier était en effet le seul redevable de la taxe de 20% et un seul abattement de pouvait être pratiqué sur les sommes taxables 9. «L usufruitier est le seul redevable de la taxe de 20%, dès lors qu il est le bénéficiaire exclusif du capital décès. A ce titre, il bénéficie de l abattement de ». Dans le nouveau contexte issu de la loi Tepa, cette analyse s avère dorénavant avantageuse, le conjoint étant exempté du prélèvement de 20%, au même titre que la nue-propriété transmise aux nu(s)-propriétaire(s) désigné(s) aux termes de la clause bénéficiaire. Sur le plan pratique, il est conseillé de ne pas écarter le quasi-usufruit et de bien préciser dans la clause que la compagnie d assurance remettra la totalité des sommes dues à l usufruitier qui disposera sur cette créance monétaire d un quasi-usufruit, conformément aux dispositions de l article 587 du Code civil (le quasi-usufruit étant le seul visé par la réponse ministérielle). En cas de paiement par l assureur sur un compte démembré (intitulé : «usufruitier : X nu-propriétaire : Y») ou de paiement par remise d unités de compte (comme l autorise l art.l du Code des assurances), aucune précision n ayant été apportée par l administration, il existe un risque de voir celle-ci exiger un partage de l assiette taxable entre usufruitier et nu-propriétaire avec, par conséquent, application du prélèvement de 20% sur la partie des capitaux à la charge du nu-propriétaire, qui devrait en revanche bénéficier de l abattement de Quand à la seconde transmission, elle est réalisée au décès de l usufruitier au profit du nu-propriétaire en franchise de droits de succession, en application des règles de droit commun : à la fin de l usufruit, il y a réunion de l usufruit à la nue-propriété sans que le nu-propriétaire n ait à payer de droits de succession 10. Cette transmission totalement défiscalisée des capitaux jouera dans le cas classique où les enfants du défunt seront désignés nus-propriétaires des capitaux, mais également lorsque les nus-propriétaires seront d autres personnes (parents plus éloignés, voire non parents). Plus largement, cette transmission en franchise de prélèvement s appliquera toutes les fois que le contrat aura été souscrit pour l usufruit au profit d une personne qui n est pas assujettie à la taxe de 20% (conjoint ou partenaire pacsé survivant, frère ou sœur sous conditions) et pour la nue-propriété au profit d une autre personne. Exemple : la clause bénéficiaire désignant un frère ou une sœur exonéré de droits de succession et de taxe de 20% usufruitier du capital, et des neveux et nièces nus-propriétaires, permettra d éluder une transmission coûteuse taxée à 55% si elle intervenait par voie successorale. 7 Ou du partenaire pacsé, ou sous conditions, du frère ou de la sœur ; 8 Rép.min. à M.Chatel et Perruchot : JOAN Q, 09/08/2005, p Rép.min. à M.Dassault : JO Sénat Q, 25/08/2005, p.2188 ; 9 V.toutefois, une tentative de limiter la portée de cette doctrine administrative : en cas d obligation d emploi, notamment, il y aurait plusieurs bénéficiaires (J.Aulagnier) ; 10 Art.1133 du CGI : «la réunion de l usufruit à la nue-propriété ne donne ouverture à aucun impôt ou taxe lorsque cette réunion à lieu par expiration du temps fixé pour l usufruit ou par le décès de l usufruitier».
7 En cas de quasi-usufruit, la créance de restitution du nu-propriétaire est déductible de l actif successoral 11. La jurisprudence fiscale et la doctrine administrative admettent d ailleurs formellement cette déduction 12. La déduction pourra être opérée même lorsque comme ce sera fréquemment le cas en pratique, les nus-propriétaires créanciers de la dette de restitution seront les héritiers de l usufruitier. La présomption de fictivité énoncée par l article 773, 2 alinéa du CGI ne sera pas applicable. Elle concerne en effet uniquement les dettes d origine contractuelles et non la dette de restitution mise à la charge du quasi-usufruitier par l article 587 du CGI. La question se pose également de savoir si cette transmission entièrement défiscalisée pourra avoir lier lorsque le contrat d assurance-vie relève de l article 757 B du CGI : on lui apporte parfois une réponse positive en transposant dans ce contexte la doctrine administrative rendue dans la cadre de la taxe de 20%. Mais en l absence de prise de position formelle de l Administration sur cette question, il conviendra toutefois de rester réservé sur ce point. 11 Art.768 du CGI : «Pour la liquidation des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au jour de l ouverture de la succession est dûment justifiée». 12 Doc.adm. 7G-2321, 20/12/1996, 29 ; Cour Cass. Com., 04/12/1984, n 9105;
9 Annexe-1 : Taux de la réserve et quotité disponible En présence de descendants Quotité disponible ordinaire : Lorsque le gratifié est une personne autre que le conjoint. Nombre d enfants Réserve globale Quotité disponible 1 1/2 1/2 2 2/3 1/3 3 ou plus 3/4 1/4 Quotité disponible spéciale entre époux : Le conjoint survivant bénéficie d une quotité disponible élargie lorsqu il est le bénéficiaire de la libéralité. Cette QDS ne joue, depuis le 1 er janvier 2007, que lorsque le conjoint se trouve en concours avec des descendants (et non plus avec un ou plusieurs ascendants réservataires). Nombre d enfants Réserve globale Quotité disponible entre époux 1/2 en PP 1/2 en PP 1 3/4 en NP 1/4 en PP + 3/4 en US 100% en NP 100% en US 2/3 en PP 1/3 en PP 2 3/4 en NP 1/4 en PP + 3/4 en US 100% en NP 100% en US 3/4 en PP 1/4 en PP 3 ou plus 3/4 en NP 1/4 en PP + 3/4 en US 100% en NP 100% en US PP : Pleine propriété NP : Nue-propriété US : Usufruit En présence du conjoint Le taux de la réserve du conjoint est invariablement fixé au ¼ de la succession en pleine propriété. S il n a pas de descendance, le défunt aura pu valablement disposer des ¾ de ses biens en faveur d un tiers.
10 Annexe-2 : Détermination de l usufruit viager Usufruit viager L usufruit viager est celui qui ne s éteint que par la mort du ou des bénéficiaires. Les valeurs de l usufruit et de la nue-propriété sont fixées forfaitairement à une fraction de la valeur de la pleine propriété, à partir du chiffre des dizaines de l page de l usufruitier conformément au barème ciaprès (CGI art.669, I) : Age de l usufruitier Valeur de l Usufruit Valeur de la Nue-propriété Jusqu à 20 ans 90% 10% De 21 à 30 ans 80% 20% De 31 à 40 ans 70% 30% De 41 à 50 ans 60% 40% De 51 à 60 ans 50% 50% De 61 à 70 ans 40% 60% De 71 à 80 ans 30% 70% De 81 à 90 ans 20% 80% A partir de 91 ans 10% 90%
11 Annexe-3 : Abattements applicables aux successions et/ou donations
ATELIER n 1 Assurance-vie et donation intergénérationnelle Maître Alexandre THUREL, Notaire CONTRAT D'ASSURANCE-VIE, LIBERALITES GRADUELLES ET RESIDUELLES, DROITS PARTAGES SUR LE CAPITAL, DEMEMBREMENT

References: Art.21
 Art.990
 Art.757
 Art.8
 art.990
 Art.757
 Art.1133
 Art.768
 art.669