Source: http://kraken.slv.cz/5Afs184/2016
Timestamp: 2018-09-25 02:26:18+00:00

Document:
5Afs184/2016
5 Afs 184/2016-20
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: EKOL spol. s r. o., se sídlem Brno, Køenová 65, zastoupeného JUDr. Ludvíkem ©evèíkem ml., advokátem se sídlem Brno, Kobli¾ná 19, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Brno, Masarykova 31, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 21. 7. 2016, è. j. 62 Af 99/2014-137.
Odùvodnìní: [1] Kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 9. 2014, è. j. 24655/14/5000-14202-701175, ve vìci domìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2007; stì¾ovateli byla domìøena daò ve vý¹i ve vý¹i 1 933 200 Kè; souèasnì mu vznikla povinnost uhradit penále ve vý¹i 20 % z èástky dodateènì vymìøené danì, tj. 386 640 Kè.
[2] ®alovaný byl pøi svém rozhodování vázán pøedchozím zru¹ujícím rozsudkem krajského soudu ze dne 27. 1. 2014, è. j. 62 Af 20/2012-43, v nìm¾ soud ¾alovanému ulo¾il, aby se vypoøádal se v¹emi tvrzeními stì¾ovatele stran pøedlo¾ení po¾adovaných dokladù, konkrétnì, aby se vyslovil k dokladùm pøedlo¾eným dne 11. 6. 2010 v rozsahu 387 listù, a aby se øádnì vypoøádal se v¹emi dùkazními návrhy, které stì¾ovatel v rámci odvolacího øízení vznesl.
[3] ®alovaný odvolání opìtovnì zamítl; konstatoval, ¾e pøesto¾e byl stì¾ovatel opakovanì bìhem odvolacího øízení vyzýván k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, neuèinil tak a svoje tvrzení o tom, ¾e èástky týkající se zakázek Bangkok a Teplárna Tábor byly nákladem vynalo¾eným na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, neprokázal.
[4] Krajský soud ¾alobu proti v poøadí druhému rozhodnutí ¾alovaného zamítl. Konstatoval, ¾e ¾alovaný se v napadeném rozhodnutí k pøedlo¾eným dokladùm vyjádøil a odùvodnìnì dospìl k závìru, ¾e pøedlo¾ením tìchto dokladù nebyla prokázána oprávnìnost uplatnìní pøedmìtných dodávek materiálu na zakázku è. 300154 Bangkok v hodnotì 1 878 726 Kè do daòovì úèinných nákladù v roce 2007; obdobnì tomu bylo i co se týèe zakázky è. 300172 Teplárna Tábor v hodnotì 6 000 000 Kè (na str. 15 napadeného rozhodnutí). Krajský soud se ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a jeho rozhodnutí shledal v souladu se zákonem.
[5] Proti rozsudku krajského soudu podal stì¾ovatel kasaèní stí¾nost. V ní namítá dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále s. ø. s. ).
[6] Stì¾ovatel tvrdí, ¾e napadený rozsudek krajského soudu je nezákonný z dùvodu nesprávného posouzení právní otázky; vady øízení spatøuje v tom, ¾e skutková podstata, ze které krajský soud vycházel, nemá oporu ve spise. Krajský soud se dle stì¾ovatele nevypoøádal s ¾alobní námitkou, ¾e do polo¾ky nedokonèená výroba nepatøí tzv. dílèí (èásteèné) plnìní. Stì¾ovatel opakovanì (jako v ¾alobì) poukazuje na to, ¾e èásteèné plnìní je obecnì v obchodních vztazích pøípustné. Právì zakázka è. 300154-Bangkok byla rozdìlena do nìkolika samostatných etap, pøièem¾ první etapa byla ukonèena v roce 2006. V roce 2007 ji¾ jen probíhaly servisní práce a dodávky náhradních dílù a souèasnì probíhala i druhá etapa díla. Správce danì neuznal dvì faktury jako náklady spojené s dodávkou náhradních dílù a servisních prací a zahrnul uvedené èástky do hodnoty nedokonèené výroby za druhou etapu zakázky. Na ¾ádném místì v¹ak neuvedl, z jakého dùvodu odmítl akceptovat tyto dodávky; ve zprávì o kontrole neopírá správce danì zji¹tìný stav o ¾ádný dùkaz, poru¹il tak zásadu materiální pravdy dle § 2 odst. 7 daòového øádu.
[7] Stì¾ovatel nesouhlasí ani s tvrzením krajského soudu, ¾e se ¾alovaný zabýval pøedlo¾enými listinami; ¾alovaný se nevypoøádal s tvrzením, ¾e stì¾ovatel ji¾ po¾adované listiny pøedlo¾il správci danì. Nelze krajskému soudu pøisvìdèit ani v tom, ¾e se ¾alovaný dostateènì vyslovil k dokladùm pøedlo¾eným dne 11. 6. 2010 v rozsahu 387 listin, kdy uvedl, ¾e pøedlo¾ením tìchto dokladù stì¾ovatel neprokázal oprávnìnost uplatnìní pøedmìtných dodávek materiálu na zakázku è. 3001545-Bangkok v hodnotì 1 878 726 Kè do daòovì úèinných nákladù v roce 2007. Stì¾ovatel poukazuje na to, ¾e v daòovém spise jsou ulo¾eny èásti smlouvy o dílo uzavøené s odbìratelem, ze kterých jednoznaènì plyne, ¾e dílo bylo pøedáváno postupnì; ¾alovaný i nadále tyto dùkazní prostøedky ignoroval, i kdy¾ z ucelených listin je zøejmé, ¾e dílo bylo pøedáváno po tzv. milnících, na které byly navázány platby za dílo, co¾ bylo ovìøeno i správcem danì, který byl s touto skuteèností srozumìn.
[8] Dle stì¾ovatele byla výzva ¾alovaného, který opìtovnì po¾adoval pøedlo¾it dùkazní prostøedky, které mìl k dispozici, na hranici zákonnosti, nebo» po¾adované materiály a vysvìtlení stì¾ovatel opakovanì dokládal bìhem daòové kontroly správci danì. Stì¾ovatel nesouhlasí s hodnocením zákonnosti výzev krajským soudem. Pokud krajský soud odkazuje na § 115 odst. 1 daòového øádu, který umo¾òuje odvolacímu orgánu provádìt dokazování k doplnìní podkladù pro rozhodnutí nebo k odstranìní vad øízení, je tøeba uvést, ¾e na vìc nedopadá. Stì¾ovatel byl vyzýván k pøedlo¾ení dùkazù, které ji¾ jednou pøedlo¾eny byly a ¾alovaný je mìl k dispozici ve správním spise; nebyl tedy ¾ádný dùvod dle uvedeného ustanovení postupovat.
[9] Stì¾ovatel konstatuje, ¾e argumentace ¾alovaného se nezakládá na pravdì. ®alovaný uvedl, ¾e v ¾ádném z dokladù pøedlo¾ených na výzvu správce danì po¾adovaná smlouva o dílo nebyla, o èem¾ má svìdèit i fakt, ¾e v ¾ádné z pøedlo¾ených listin a ani ve zprávì o kontrole není uvedena bli¾¹í specifikace této smlouvy, tzn. datum sepsání smlouvy, smluvní strany, pøedmìt zakázky a obsah jednotlivých smluvních ujednání, která by blí¾e specifikovala zpùsob provedení zakázky, napø. formou dílèích plnìní. Dle ¾alovaného mu správce danì pøedlo¾il pouze pokraèování platební kalendáø díla s tím, ¾e vlastní smlouva o dílo byla pøedlo¾ena k nahlédnutí pøi kontrole v sídle spoleènosti, ale nebyla poøízena její fotokopie. Na základì tvrzení ¾alovaného lze dovodit závìr, ¾e to, co je uvedené ve zprávì, je pravdivé a naopak to, co ve zprávì uvedeno není, neexistuje. K tvrzení ¾alovaného, ¾e neprokázal oprávnìnost uplatnìných nákladù na zakázku è. 300154 Bangkok, stì¾ovatel uvádí, ¾e po celou dobu daòového øízení opakovanì dokládal, ¾e materiál je souèástí uvedené zakázky a ¾e jej byl povinen dodat zákazníkovi.
[10] Dle stì¾ovatele krajský soud pochybil, pokud dospìl k závìru, ¾e výzvy, které ¾alovaný v prùbìhu odvolacího øízení vydal a kterými po¾adoval pøedlo¾it konkrétní doklady, byly v souladu se zákonem. Dle sdìlení kontrolních pracovníkù stì¾ovatel pøedlo¾il celou øadu dokladù ve vztahu k dílèím plnìním, ale správce danì si nepoøídil z nich kopie, resp. tak uèinil pouze v nìkolika pøípadech. V této souvislosti stì¾ovatel odkazuje na doplnìní podkladu ke kontrole ze dne 22. 8. 2010 s pøílohou v rozsahu 109 listù, resp. dokumentace v rozsahu 387 stran. Po prostudování této pøílohy odvolací orgán konstatoval, ¾e se jednalo zejména o doklady ve vztahu k subdodavatelùm stì¾ovatele na této zakázce, nikoli ve vztahu k odbìrateli -spoleènosti ÈKD PRAHA DIZ, a. s. Z uvedeného je zøejmá jednostranná argumentace ¾alovaného; v podaném odvolání ani v ¾alobì stì¾ovatel netvrdil, ¾e onìch 109 listù dokumentù pøedstavuje po¾adovanou smlouvu se zákazníkem; uvedl zmínìné pøílohy pro ilustraci, ¾e správci danì pøedkládal mno¾ství dokumentù v kopiích, které musí být souèástí daòového spisu. Je pravdou, ¾e si stì¾ovatel nepoøizoval soupis dokumentù pøedaných správci danì pøi osobních jednáních a tìch, které byly správci danì pøedlo¾eny v kopiích pro jeho potøebu. Jedná se i o dokumenty po¾adované výzvami ¾alovaného.
[11] Stì¾ovatel stran navrhovaného výslechu svìdkù (pracovníkù odbìratele) uvádí, ¾e pokud mìl ¾alovaný pochybnosti o obsahu smlouvy uzavøené mezi ním a odbìratelem, bylo na místì provést výslech navrhovaných svìdkù. Názor ¾alovaného na výsledek pøípadného výslechu ( nelze pøedpokládat, ¾e by pracovník odpovìdný za uvedenou zakázku mohl mít povìdomost o tom, jakým zpùsobem bylo úètováno o nedokonèené výrobì, resp. o jednotlivých dodávkách materiálu ) je pouhou domnìnkou, kterou mìl ¾alovaný prokázat. Pokud stì¾ovatel navrhl konkrétního pracovníka, aby dolo¾il a vysvìtlil správci danì po¾adované skuteènosti a ¾alovaný navr¾ený dùkaz odmítl, ani¾ by mìl jiné relevantní argumenty pro svùj závìr, poru¹il základní zásady daòového øízení. Stì¾ovatel s odkazem na judikaturu Ústavního soudu má za to, ¾e správní orgány nejsou oprávnìny dle své potøeby provádìt selekci dùkazù dle svých kritérií a preferovat ty, které potvrzují verzi správního orgánu. Ke stì¾ovatelem navrhovanému výslechu svìdka ¾alovaný sdìlil, ¾e tento není schopen potvrdit dílèí plnìní, proto¾e úètoval tzv. rozvahovým zpùsobem v úètové skupinì 0-Dlouhodobý majetek, resp. na úètu 042-Poøízení investic. Tento argument ¾alovaného není schopen obstát. Navrhovaným dùkazním prostøedkem mìlo být prokázáno, ¾e odbìratel figuroval v uvedené dodávce jako generální dodavatel pøedmìtné technologie koneènému zákazníkovi. Nebyl tedy v pozici investora, který úètuje uvedeným zpùsobem, ale byl v pozici zhotovitele díla. Stejnì jako klient, i on úètoval o zakázce, rozpracované výrobì, apod. Je zvykem v odvìtví, ve kterém stì¾ovatel podniká, ¾e smlouvy mezi subdodavatelem a generálním dodavatelem kopírují smlouvy uzavøené mezi generálním odbìratelem a investorem (co se týká obchodních, dodacích, technických podmínek), proto navrhl stì¾ovatel opakovanì uvedený výslech svìdkù; na jeho základì by bylo prokázáno, ¾e stì¾ovatel dodával dílo tak, jak opakovanì správci danì tvrdil.
[12] Stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[13] ®alovaný k výzvì soudu ze dne 9. 8. 2016 pøedlo¾il osobnì dle 2. 9. 2016 správní spis; písemné vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti nepodal.
[14] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu a z dùvodù stì¾ovatelem uplatnìných (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.) a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[15] Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nutné pøedeslat, ¾e stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti opakovanì vzná¹í tyté¾ námitky, které uplatnil v odvolání a poté v ¾alobì. V øízení o kasaèní stí¾nosti nepøíslu¹í Nejvy¹¹ímu správnímu soudu opakovanì pøezkoumávat námitky, s nimi¾ se ji¾ správní orgán, a poté krajský soud vypoøádal. V kasaèním øízení je pøezkumu podrobeno nikoli rozhodnutí ¾alovaného, ale rozsudek krajského soudu. Jinými slovy, zdej¹í soud je povolán k tomu, aby pøezkoumal, zda rozsudek krajského soudu je v souladu se zákonem, resp. zda øízení pøed krajským soudem nebylo zatí¾eno vadami, které by mìly za následek nezákonnosti nebo nepøezkoumatelnost rozsudku a zda se krajský soud øádnì vypoøádal se v¹emi vznesenými ¾alobními námitkami. Pokud ve¹keré námitky, které stì¾ovatel v ¾alobì vznesl, krajský soud pøezkoumal, je nyní na Nejvy¹¹ím správním soudu, aby zjistil, zda tak krajský soud uèinil dostateènì a v souladu se zákonem. Z uvedeného dùvodu zcela logicky nelze v kasaèní stí¾nosti, která je mimoøádným opravným prostøedkem ve správním soudnictví a smìøuje proti rozsudku krajského soudu, uplatòovat tyté¾ ¾alobní námitky míøící k postupu ¾alovaného.
[16] Nejvy¹¹í správní soud proto podrobil pøezkumu námitky stì¾ovatele, které se týkaly napadeného rozsudku. Stì¾ovatel krajskému soudu vytýká, ¾e nevypoøádal jeho námitku stran pøedmìtu nedokonèené výroby, dále tvrdí, ¾e krajský soud nesprávnì vyhodnotil (ne)zákonnost opakovaných výzev, nesouhlasí s tím, jak krajský soud posoudil (ne)unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem a dále tvrdí, ¾e ¾alovaný nepostupoval v intencích názoru krajského soudu vyjádøeného v pøedchozím zru¹ovacím rozsudku ohlednì provedení výslechu svìdka a zhodnocení listin.
[17] Stì¾ovatel vytkl správci danì, ¾e na ¾ádném místì ve zprávì o kontrole neuvedl, proè odmítl akceptovat dodávky, které souvisí se servisními pracemi a dodávky náhradních dílù u zakázky Bangkok. Namítl, ¾e postup správce danì nebyl v souladu se skuteèným stavem zakázky. Obdobnì u zakázky Teplárna setrval na tom, ¾e v prùbìhu realizace zakázky docházelo podle pøedlo¾ené smlouvy o dílo vèetnì platebního kalendáøe k samostatným plnìním, ke kterým v souladu se zákonem o úèetnictví a zákonem o daních z pøíjmù byly úètovány skuteènì související náklady. Poukázal na to, ¾e o dílèím plnìní výslovnì hovoøí smlouva o dílo pøedlo¾ená správci danì, její¾ souèástí je i platební kalendáø; potvrzuje skuteènost, ¾e docházelo k pøedávání tìchto dílèích plnìní vèetnì jejich akceptace ze strany zákazníka. Poukázal na to, ¾e svým postupem nikterak neovlivnil hospodáøský výsledek pøíslu¹ného zdaòovacího období. Namítl, ¾e beze zbytku splnil v¹echny výzvy správce danì, pøedlo¾ené doklady jednoznaènì prokazují, které náklady pøíslu¹í jednotlivým dílèím plnìním. Správce danì zpochybnil existenci dílèích plnìní a tedy i nákladù, které se k nim pojí. Zakázka byla koncipována jako dodávka díla, které je dodáváno prostøednictvím dílèích plnìní, a takto byla realizována; to mohl ovìøit správce danì na stranì zákazníka.
[18] Krajský soud stì¾ovateli v jeho námitkách nepøisvìdèil; dùvody, na základì kterých tak uèinil, pøitom v odùvodnìní napadeného rozsudku zcela jasnì uvedl. Krajský soud se vypoøádal se v¹emi námitkami stì¾ovatele, které byly pro posouzení vìci rozhodné. Je pravdou, ¾e krajský soud se výslovnì nevyjádøil k námitce, ¾e dodávky dílèích plnìní nepatøí do nedokonèené výroby; nicménì to v dané vìci, za situace, kdy stì¾ovateli byla daò domìøena z dùvodu neprokázání daòových výdajù, je zcela nepodstatné. Je tøeba uvést, ¾e správce danì nikde netvrdí, ¾e do nedokonèené výroby pøedmìtné dodávky patøí; byl to právì stì¾ovatel, který pùvodnì v nedokonèené výrobì tyto dodávky mìl zahrnuty, poté je odúètoval, pokraèování resp. vylouèil, ale neprokázal, proè, resp. neprokázal, o jaký výdaj se jedná. Právì k posouzení oprávnìnosti vykázaného zùstatku nedokonèené výroby po¾adoval správce danì, resp. ¾alovaný prokázat, ¾e se konkrétní výdaje vztahovaly právì k zakázce (Bangkok), resp. k jaké zakázce se vztahovaly (viz výzvy k doplnìní dokazování v odvolacím øízení). Teprve poté mohl správce danì dospìt k závìru, zda do nedokonèené výroby patøí èi nikoli.
[19] Stì¾ovatel v¹ak výdaje ve vý¹i konkrétních po¾adovaných fakturovaných èástek na základì faktury è. 0710000733 ze dne 26. 9. 2007 a faktury è. 27412576 ze dne 5. 10. 2007 neprokázal. Stì¾ovatel byl zcela jednoznaènì vyzván v rámci doplnìní odvolání dne 22. 2. 2011 a dne 3. 5. 2011 k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù u konkrétnì specifikovaných faktur (dodávka nosièe lopatek I 2/2 a III 2/2 ve vý¹i 497 226 Kè od dodavatele Královopolská slévárna s. r. o., dodávka výkovku rotoru ve vý¹i 1 381 500 Kè od dodavatele Vítkovice Heavy Maschinery a.s.), v pøípadì, ¾e dodávky materiálu nebyly souèástí nedokonèené výroby na zakázku è. 300154, mìl dolo¾it, k jaké zakázce se dodávky materiálu vztahovaly. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel na výzvu sice reagoval, nicménì konkrétnì po¾adované skuteènosti neprokázal, ¾alovaný potvrdil zvý¹ení základu danì provedené správcem danì z toho dùvodu, ¾e stì¾ovatel neprokázal, ¾e tyto dodávky materiálu jsou nákladem ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Obdobnì v pøípadì zakázky Teplárna k tvrzení ohlednì dílèích plnìní byl vyzván k pøedlo¾ení konkrétních dokladù-fotokopie smlouvy o dílo na provedení zakázky vèetnì v¹ech existujících dodatkù, popø. dal¹ích materiálù vztahujících se k této smlouvì opatøené podpisy statutárního zástupce spoleènosti, k pøedlo¾ení dokladù prokazujících realizaci dílèích plnìní, a to písemné protokoly o pøedání a pøevzetí samostatnì ukonèených èástí zakázky, prùbì¾ných fakturací; na tuto výzvu stì¾ovatel reagoval pøedlo¾ením stovky rùzných dokladù bez bli¾¹ích souvislostí. Vzhledem k tomu, ¾e do¹lo ke sní¾ení zùstatku nedokonèené výroby, která v¹ak nebyla podlo¾ena dílèí fakturací, a do¹lo z tohoto titulu ke sní¾ení základu danì o tyto náklady, zcela obstojí závìr ¾alovaného, pota¾mo krajského soudu, ¾e stì¾ovatel neprokázal oprávnìnost uplatnìní daòových výdajù dle § 24 zákona o daních z pøíjmù, resp. neprokázal správnost koneèného zùstatku nedokonèené výroby.
[20] Pokud krajský soud akceptoval postup ¾alovaného, který dospìl k závìru, ¾e za náklady daòovì uznatelné lze uznat pouze náklady, u nich¾ byla prokázána jejich vý¹e a souvislost jejich vynalo¾ení s dosa¾ením, zaji¹tìním a udr¾ením zdanitelných pøíjmù, a ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, kdy¾ nepøedlo¾il dùkazní prostøedky k prokázání oprávnìnosti vý¹e nákladù, které byly uplatnìny v souvislosti s nedokonèenými zakázkami do nákladù za zdaòovací období 2007 pøi respektování vìcné a èasové souvislosti v souladu s § 23 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù ve vazbì na tzv. dílèí plnìní, resp. prùbì¾né fakturace, nelze mu nièeho vytknout. Samotná skuteènost, ¾e stì¾ovatel pøedkládal znaèné mno¾ství rùzných dokladù, je¹tì neznamená, ¾e daòové výdaje prokázal. Jak správnì poukázal krajský soud, kvantita dokladù je¹tì nenahrazuje jejich kvalitu. Je tøeba konstatovat, ¾e správce danì, resp. ¾alovaný zcela jednoznaènì po¾adované doklady jako¾ i skuteènosti, které jimi mají být prokázány, specifikoval. Krajský soud postup ¾alovaného vyhodnotil správnì a skuteènost, ¾e se výslovnì k námitce nedokonèené výroby nevyjádøil, nezpùsobuje, s ohledem na vý¹e uvedené, nepøezkoumatelnost ani nezákonnost napadeného rozsudku. Odpovìï na otázku, zda plnìní patøí èi nepatøí do nedokonèené výroby, závisela právì na prokázání povahy specifikovaných výdajù, resp. dílèích plnìní.
[21] Nelze ani shledat dùvodnou námitku, ¾e se ¾alovaný neøídil závazným právním názorem krajského soudu a ¾e se nedostateènì vypoøádal s výtkami, které byly obsahem zru¹ujícího rozsudku. Z napadeného rozhodnutí ¾alovaného jasnì vyplývá, ¾e zhodnotil doklady pøedlo¾ené dne 11. 6. 2010. Konstatoval, ¾e správci danì byly doruèeny tøi slo¾ky dokladù; dvì se týkaly zakázky è. 300172, z toho jedna se týkala roku 2006, jedna slo¾ka se vztahovala k roku 2007 a tøetí slo¾ka dokladù se týkala zakázky è. 300154. Pøezkoumáním dokladù týkajících se zakázky è. 300154 (Bangkok) ¾alovaný zjistil, ¾e se jedná pøevá¾nì o listiny v anglickém jazyce, a to zejména materiály související s dodávkami uskuteènìnými pro stì¾ovatele od zahranièního dodavatele a dále faktury pøijaté od tuzemských dodavatelù za dodávky materiálu; souèástí slo¾ky jsou i úèetní sestavy vztahující se k pøedmìtné zakázce, obratová pøedvaha; jedná se o prvotní doklady, na jejich¾ základì uplatòoval stì¾ovatel nìkteré konkrétní náklady související se zakázkou; pouhým pøedlo¾ením prvotních dokladù stì¾ovatel v¹ak neprokázal oprávnìnost uplatnìní dodávek materiálu ve vý¹i 1 878 726 do daòových nákladù roku 2007. ®alovaný setrval proto na svém závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno dle § 92 odst. 3 a 4 daòového øádu, nepøedlo¾il dùkazní prostøedky, kterými by vyvrátil pochybnosti o oprávnìnosti uplatnìní dodávek materiálu vydaného ze skladu v øíjnu 2007 v celkové vý¹i 1 878 726 Kè, a to VV/07/03079 na èástku 497 226 Kè-materiál poøízený od Královopolské slévárny, s.r.o. dokladem FD/07/3649 ze dne 26. 9. 2007-nosièe lopatek a VV/07/03497 na èástku 1 381 500 Kè-materiál poøízený od Vítkovice Heavy Machinery, a.s. dokladem FD/07/3893 ze dne 5. 10. 2007-výkovek rotoru. Co se týèe zakázky Teplárna , pøezkoumáním jednotlivých dokladù, které byly stì¾ovatelem pøedlo¾eny, ¾alovaný orgán zjistil, ¾e souèástí dokladù byly zejména obratové pøedvahy v èlenìní podle jednotlivých úètù, resp. dle dal¹ích hledisek, napø. obchodních partnerù dodavatelù; pøevá¾nou èást dokladù rovnì¾ tvoøily doklady ve vztahu k subdodavatelùm, a to zejména faktury pøijaté od tuzemských a zahranièních dodavatelù., dále faktury, kupní smlouva a dodací listy u dodavatele ®ïas, a.s., smlouva o dílo u dodavatele ARITEX spol. s. r. o. a øada dal¹ích faktur a dokladù, u nich¾ nebylo zøejmé, ke které zakázce se vùbec vztahují. ®alovaný konstatoval, ¾e se jednalo o doklady deklarující uplatnìní daòových nákladù stì¾ovatele, tedy tìch, které vynalo¾il prostøednictvím svých subdodavatelù na provedení díla pro koneèného zákazníka.
[22] Krajský soud dle Nejvy¹¹ího správního soudu zhodnotil dodateènì provedené dùkazy ¾alovaným vyèerpávajícím zpùsobem, z odùvodnìní napadeného rozsudku je zøejmé, na základì jakých úvah dospìl soud k závìru, ¾e stì¾ovateli se ani po dodateèném zhodnocení navr¾ených dùkazù nepodaøilo dùkazní bøemeno unést. Stì¾ovatel, jak správnì krajský soud konstatuje, neoznaèil, které z mno¾ství pøedlo¾ených listin mají jeho tvrzení o dílèím plnìní poskytovaném podle smlouvy o dílo prokazovat.
[23] Stì¾ovateli nelze pøisvìdèit ani v námitce stran nezákonnosti výzvy ¾alovaného, kterou po¾adoval opìtovné pøedlo¾ení smlouvy o dílo, resp. dal¹ích dokladù, které ji¾ stì¾ovatel dle svého tvrzení poskytl správci danì. Krajský soud dle Nejvy¹¹ího správního soudu nepochybil, pokud nepøisvìdèil námitce stì¾ovatele, ¾e by výzvy, které ¾alovaný vydal, byly vydány v rozporu se zákonem nebo byly na hranici zákonnosti daòového øízení. Zcela pøiléhavì krajský soud odkázal na § 115 odst. 1 daòového øádu, který umo¾òuje odvolacímu orgánu v rámci odvolacího øízení provádìt dokazování k doplnìní podkladù pro rozhodnutí nebo k odstranìní vad øízení. Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e pøisvìdèit tvrzení stì¾ovatele, ¾e uvedené ustanovení na nìj nedopadá, nebo» byl vyzýván k pøedlo¾ení dùkazù, které ji¾ jednou pøedlo¾eny byly a ¾alovaný je mìl k dispozici ve správním spise, a nebyl tedy ¾ádný dùvod dle uvedeného ustanovení postupovat. Jak vyplývá se správního spisu, právì otázka smluvního ujednání byla ve vìci sporná pro posouzení, zda se jedná èi nejedná o dílèí plnìní, resp. zda a jak je ovlivnìna oprávnìnost vykázaného zùstatku nedokonèené výroby. Pokud tuto odvolací námitku stì¾ovatel uplatnil, bylo zcela legitimním a logickým postupem, ¾e ¾alovaný k jejímu posouzení smlouvu o dílo, která nebyla ve správním spise k dispozici (a to z jakéhokoli dùvodu), po¾adoval.
[24] Nejvy¹¹í správní soud shodnì s krajským soudem neseznal ¾ádný rozumný dùvod, proè stì¾ovatel, tvrdí-li, ¾e smlouva o dílo existuje, resp. ¾e ji správci danì poskytl k nahlédnutí pøi kontrole (co¾ nezpochybòuje ani správce danì), tuto ¾alovanému, by» tøeba i opìtovnì, nepøedlo¾il. Samotné tvrzení, ¾e u¾ ji jednou správci danì pøedlo¾il, je z hlediska prokázání pokraèování oprávnìnosti daòového výdaje bezpøedmìtné. Stì¾ovatel na ¾ádném místì neuvádí ¾ádný relevantní dùvod, proè objektivnì není mo¾no smlouvu pøedlo¾it (napø. z dùvodu znièení, její ztráty, apod.), pouze setrvává na argumentaci, ¾e ¾alovaný nemìl právo ji (popø. ostatní doklady) opìtovnì vy¾adovat. Lze v obecné rovinì se stì¾ovatelem sice souhlasit, ¾e správce danì je povinen v øízení postupovat v souladu se zásadami zdr¾enlivosti a pøimìøenosti (§ 5 daòového øádu) a má-li k dispozici ji¾ jednou poskytnuté doklady, je na nìm, aby s nimi v intencích tìchto zásad nakládal. Nicménì poskytnutí po¾adované smlouvy ¾alovanému bylo výhradnì v zájmu samotného stì¾ovatele, který se výslovnì uvedené smlouvy dovolával. Není pochyb o tom, ¾e dùkazní bøemeno stran prokázání výdajù dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù podle § 92 odst. 3 daòového øádu nese stì¾ovatel. Bylo proto na nìm, aby i pøes vý¹e uvedené poskytl správci danì, resp. ¾alovanému dùkazy, jimi¾ by svá tvrzení prokázal, tedy pøedlo¾il, a to by» i opìtovnì po¾adovanou smlouvu o dílo a dal¹í doklady, jimi¾ by dílèí plnìní, tak jak je popsal ve svých vyjádøeních k výzvám v prùbìhu daòové kontroly a v následném odvolacím øízení, prokázal. Lze v tomto smìru akceptovat rovnì¾ vyjádøení ¾alovaného, ¾e nebylo jeho povinností obstarat smlouvu od druhého ze smluvních partnerù stì¾ovatele. Není zøejmé, proè tak nemohl uèinit stì¾ovatel sám; to ostatnì stì¾ovatel, krom opakované námitky, ¾e ji¾ jednou smlouvu pøedlo¾il, neuvádí ani v ¾alobì.
[25] Dùkazní bøemeno stì¾ovatel nemù¾e unést bez dal¹ího tím, ¾e správci danì pøedlo¾í mno¾ství rùzných listin, z pøevá¾né èásti nesouvisejících s po¾adavkem správce danì. Stì¾ovatel poukazuje na to, ¾e netvrdil, ¾e onìch 109 listù dokumentù pøedstavuje po¾adovanou smlouvu se zákazníkem; uvedl zmínìné pøílohy pro ilustraci, ¾e správci danì pøedkládal mno¾ství dokumentù v kopiích, které musí být souèástí daòového spisu. Tímto svým poèínáním, tedy mno¾stvím pøedlo¾ených dokladù, av¹ak bez vìcné relevance k po¾adavku správce danì, nemohl k unesení dùkazního bøemene ohlednì prokázání svých tvrzení pøispìt. Jinými slovy jejich kvantita nemohla nahradit jejich kvalitu. Stejnì tak lze nahlí¾et na mno¾ství pøedlo¾ených dokladù ze dne 11. 6. 2010, jimi¾ se ¾alovaný zabýval a dostateènì je zhodnotil, a to v intencích zru¹ujícího rozsudku krajského soudu, jak bylo vý¹e uvedeno.
[26] Krajský soud rovnì¾ pøiléhavì vyhodnotil postup ¾alovaného, co se týèe (ne)provedení výslechu navrhovaného svìdka. By» krajský soud správnì pøisvìdèil stì¾ovateli, ¾e zdùvodnìní odmítnutí provedení výslechu zpùsobem úètování odbìratele, jak tvrdí ¾alovaný, není pøiléhavé, pøisvìdèil ¾alovanému v jeho závìru, ¾e ani výslech svìdka nemù¾e nahradit po¾adovanou listinu. Nejvy¹¹í správní soud se s takovým závìrem zcela ztoto¾nil, nebo» svìdecká výpovìï pracovníka, který mìl zakázku na starosti, mù¾e potvrdit, a to ostatnì i stì¾ovatel naznaèuje, jakým zpùsobem bylo plnìno, nicménì nemù¾e nahradit èi potvrdit obsah smluvního ujednání, které je pro posouzení vìci zásadní (jak bylo vskutku plnìní sjednáno, resp. v jakých objemech a kdy mìlo být plnìno), tedy obsah po¾adované listiny. Nejvy¹¹í správní soud napø. v rozsudku è. j. 8 Afs 81/2007-42, ze dne 28. 8. 2008, mimo jiné konstatoval: Správce danì neporu¹í zákon, pokud neprovede dùkaz, jeho¾ se daòový subjekt dovolává, jestli¾e ze v¹ech okolností pøípadu je zøejmé, ¾e navr¾ený dùkazní prostøedek nemù¾e pøispìt ke zji¹tìní stavu. Mù¾e odmítnout dùkaz, pokud by tento nepøinesl ¾ádnou novou skuteènost nebo by byl proveden nadbyteènì, proto¾e jiné provedené dùkazy jsou zcela jednoznaèné. Pro posouzení vìci ¾alovaným bylo podstatné, jaké celky a v jaké hodnotì mají být fakturovány. Vzhledem k tomu, ¾e dílèí fakturace má pøímý dopad na vykazovaný zùstatek nedokonèené výroby, byl správce danì oprávnìn po¾adovat prokázání obsahu dílèí fakturace. Po¾adovaná smlouva o dílo tak byla základem pro vyèíslení koneèného zùstatku nedokonèené výroby. Tyto údaje nemohly být nahrazeny ¾ádnou svìdeckou výpovìdí. Ani samotné ujednání o platebních podmínkách (platební kalendáø, na který stì¾ovatel odkazuje) neøíká nic o obsahu fakturace, resp. o tom, která dílèí fakturace sni¾uje objem hodnoty nedokonèené výroby, pøitom tuto skuteènost musí mít správce danì najisto podstavenu. Platební kalendáø øíká pouze to, do kdy a jaká èástka má být zaplacena.
[27] Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e kasaèní stí¾nost stì¾ovatele neshledal dùvodnou. Krajský soud se pøezkoumatelným zpùsobem a øádnì vypoøádal se v¹emi námitkami stì¾ovatele, jeho závìry z hlediska zákona zcela obstojí. Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
[28] O nákladech øízení rozhodl soud v souladu s § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému náklady pøesahující jeho bì¾nou správní èinnost nevznikly, proto mu soud náhradu nákladù øízení nepøiznal.

References: soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 § 115
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 soud 
 § 23
 soud 
 § 92
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 115
 soud 
 soud 
 § 24
 § 92
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 60
 § 120
 soud