Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/rozliczenie-faktury-korygujacej-przy-oczywistej-omylce_14_35732.htm?idDzialu=14&idArtykulu=35732
Timestamp: 2019-04-23 00:18:55+00:00

Document:
Rozliczenie faktury korygującej przy oczywistej omyłce
Tak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.95.2017.1.AG.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 12 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
ustalenia dnia poniesienia kosztu w związku z rozpoznaniem kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami – jest nieprawidłowe;
momentu ujęcia korekty kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.
W dniu 12 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dnia poniesienia kosztu w związku z rozpoznaniem kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami oraz momentu ujęcia korekty kosztów uzyskania przychodów.
Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podatnikiem VAT czynnym. Spółka ma zawarte umowy z kontrahentami na dostawy towarów. Jednocześnie umowy o współpracy handlowej z kontrahentami przewidują, że kontrahenci będą na rzecz Spółki świadczyli usługi. Po wykonaniu tych usług kontrahenci wystawiają na Spółkę faktury VAT. Zdarzają się sytuacje, że Spółka otrzymuje faktury z błędnie określoną kwotą należnego wynagrodzenia za usługi (kwoty są wyższe niż określone w umowie). W takiej sytuacji Spółka niezwłocznie informuje kontrahenta o niezgodności kwoty uwidocznionej na fakturze ze zobowiązaniem, które zgodnie z umową Spółka jest zobowiązana zapłacić kontrahentowi. Spółka wzywa także kontrahenta do niezwłocznego skorygowania błędnej (zawyżonej) kwoty zobowiązania. Spółka otrzymuje korekty faktur, jednak zdarza się, że nawet kilka miesięcy po zakomunikowaniu kontrahentowi o błędnie naliczonym zobowiązaniu. Spółka nie uiszcza zobowiązania wynikającego z faktury pierwotnie otrzymanej do dnia otrzymania korekty od kontrahenta. Spółka dokonuje odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych dopiero w momencie otrzymania faktury korygującej, tj. w księgach ujmowany jest koszt wynikający z faktury korygującej. Do tego czasu faktury kosztowe nie są ujmowane w księgach Spółki na jakimkolwiek koncie, w tym również niekosztowym. Faktury ujmowane są w księgach w miesiącu otrzymania faktury korygującej z uwagi na fakt, że miesiąc, w którym została otrzymana faktura pierwotna jest już do tego czasu zamknięty. Wydatki wynikające z tych faktur stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.
W którym momencie Spółka powinna ująć wydatek z faktury pierwotnej (skorygowanej fakturą korygującą) w kosztach uzyskania przychodów?
W ocenie Spółki za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień wpisania do ksiąg na podstawie otrzymanej faktury korygującej niezależnie od tego, w którym miesiącu powinien być rozpoznany jako koszt na potrzeby ustawy o rachunkowości. Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki wynikające z umów o współpracy handlowej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów, a więc stosownie do art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Jak słusznie zauważa A. Mariański w glosie do wyroku z dnia 9 grudnia 2011 r., II FSK 1091/10 (publ. Monitor podatkowy z 2012 r. nr 6 str. 47):
„Ustawodawca nie definiuje jak rozumieć pojęcie księgowania. Ten zwrot nie jest znany również ustawie o rachunkowości. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy przepis art. 15 ust. 4e Ustawy CIT należy interpretować zgodnie z jego literalnym brzmieniem. Przepis ten stanowi bowiem o dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), a nie o dniu: w którym uznano wydatek za koszt w księgach bądź zaksięgowano jako koszt w księgach. Wykładnia literalna nie pozwala zatem na uzależnienie momentu ujęcia kosztu podatkowo od zasad ich rozliczania dla celów rachunkowości”. Ponadto podkreślenia wymaga, że przepisy ustawy o rachunkowości nie mają prawnopodatkowego charakteru.
W konsekwencji, jeżeli ustawodawca dążyłby do zbliżenia prawa podatkowego do prawa bilansowego, to uczyniłby to w sposób bezpośredni, nakazujący ustalenie rozliczenia kosztów w rachunkowości jako warunku rozliczenia kosztu podatkowego. Tym samym, ustawodawca zamierzał jedynie precyzyjnie uregulować dzień poniesienia kosztu jako faktyczne jego ujęcie w księgach. Nie uzależniał rozliczenia podatkowego poniesionego kosztu od uznania go jako kosztu poniesionego w rozumieniu przepisów o rachunkowości.
NSA w wyroku z dnia 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10 obszernie wyjaśnił jak należy rozumieć treść art. 15 ust. 4e Ustawy CIT:
„W art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. ustawodawca, definiując pojęcie poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby czynić to w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Wniosku takiego nie uzasadnia użycie tego pojęcia w zwrocie „dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury”. Przede wszystkim zauważyć należy, że przepis ten (art. 15) odnosi się – jako całość – do kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e odnosi się do zdefiniowania pojęcia poniesieniu kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Używając słowa „koszt” w tym przepisie ustawodawca winien nim zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli koszt w znaczeniu ustawy podatkowej. Ponadto należy zauważyć, że zamieszczając w nawiasie po słowach „ujęto koszt w księgach rachunkowych” słowo „zaksięgowano” ustawodawca definiuje pojęcie ujęcia w księgach rachunkowych. Poprzez zamieszczenie słowa w nawiasie zgodnie z regułami interpunkcji wyjaśnia się (uzupełnia) tekst główny poprzez użycie alternatywnego sformułowania (synonimu) wyrażenia wyrażonego wcześniej. Ustawa o rachunkowości nie posługuje się pojęciem księgowania. W potocznym rozumieniu księgować znaczy wpisać wydatki lub wpływy do księgi rachunkowej. Za dzień poniesienia kosztu należy zatem uznać dzień wpisania do ksiąg rachunkowych wydatku na podstawie faktury. Skoro w księgach rachunkowych winny być wpisane chronologicznie wszystkie zdarzenia, które nastąpiły w okresie sprawozdawczym (art. 20 ust. 1 u.r.), to dzień wpisania faktury (dzień wpisania wydatku) jest dniem poniesienia kosztu. Ustawodawca przyjął bowiem w tym przypadku metodę memoriałową, a nie kasową. Brak jest w związku z tym podstaw do uznania za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu dnia, w którym obciążono tym wydatkiem wynik finansowy spółki”.
Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10, 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 188/13, 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12, 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12 oraz z dnia 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 717/13.
Przedstawione powyżej stanowisko znajduje także akceptację w doktrynie. Należy w tym miejscu wskazać na dwie glosy do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego. Pierwsza z nich A. Mariańskiego dotyczy wyroku z dnia 9 grudnia 2011 r., II FSK 1091/10 (publ. Monitor podatkowy z 2012 r. nr 6 str. 47), a druga jest autorstwa H. Litwińczuk do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2012 r., II FSK 253/11 (publ. Monitor podatkowy z 2014 r. nr 6 str. 47).
Należy uznać, że Spółka powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu w dniu wpisania do ksiąg rachunkowych wydatku na podstawie otrzymanej faktury korygującej. W konsekwencji moment uznania wydatku za koszt podatkowy nie jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszt...

References: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 15