Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/nsa-niewyjasniony-brak-towaru-w-magazynie-moze-sugerowac-oszustwo-podatkowe_64_37007.htm?idDzialu=64&idArtykulu=37007
Timestamp: 2019-08-24 15:34:26+00:00

Document:
NSA: Niewyjaśniony brak towaru w magazynie może sugerować oszustwo podatkowe
1) Jeżeli z ewidencji podatnika, jego wyjaśnień i innych zebranych w sprawie dowodów nie wynika jakie okoliczności doprowadziły do stwierdzonego braku magazynowego towarów, organ podatkowy może domniemywać, że podatnik ten dokonał dalszej sprzedaży tych towarów osobom trzecim i określić - na podstawie art. 23 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) podstawę opodatkowania sprzedaży rzeczonych towarów dla celów VAT, w zależności od okoliczności faktycznych jakie są mu znane, według zasad określonych w art. 23 § 3 O.p., przestrzegając jednocześnie zasady proporcjonalności, zapewniającej określenie tej podstawy w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości.
2) W przypadku, gdy w okolicznościach sprawy stwierdzono określony brak towarów za okres obejmujący kilka miesięcy rozliczeniowych i brak jest jakichkolwiek informacji odnośnie tego, w których z tych miesięcy doszło do faktycznej dostawy/dostaw tychże towarów, organ podatkowy - na podstawie znanych mu wiarygodnych okoliczności - ma prawo do zastosowania proporcjonalnej metody oszacowania podstawy opodatkowania VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe, z logicznie przedstawionym uzasadnianiem dokonanego przyporządkowania sprzedaży niezaewidencjonowanej do poszczególnych okresów rozliczeniowych.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 29 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 3 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 873/15 w sprawie ze skarg M.W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie) z dnia 8 lipca 2015 r. nr [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, wrzesień 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
1.1. Wyrokiem z dnia 3 grudnia 2015 r., w sprawie I SA/Rz 873/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi M. W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 lipca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i wrzesień 2009 r.
1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie uchylił decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia 5 sierpnia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i wrzesień 2009 r. i określił ponownie M. W. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wskazane okresy rozliczeniowe, uznając ubytki w wysokości 2% masy soli będącej w obrocie.
Dyrektor Izby Skarbowej podzielił ustalenia organu pierwszej instancji co do tego, że Skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod firmą Firma Doradczo-Konsultingowa E., w 2009 r. nie wykazał sprzedaży 1.836 ton soli przemysłowej. Wartość obrotu oszacowano - w trybie art. 23 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej: O.p.) - w oparciu o średnią ważoną cen sprzedaży (bez podatku) stosowanych przez Skarżącego w 2009 r., przyporządkowując ten obrót do poszczególnych okresów rozliczeniowych, przy zastosowaniu procentowego wskaźnika udziału udokumentowanej sprzedaży soli z danego miesiąca w wartości łącznej udokumentowanej sprzedaży soli w 2009 r.
Organ odwoławczy wskazał, że rzetelność sporządzonego przez Skarżącego remanentu na koniec 2008 r. była przedmiotem kontroli Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., zakończonej protokołem kontroli z dnia 11 września 2009 r. Materiały z ww. kontroli podatkowej dopuszczono jako dowody w przedmiotowej sprawie i wynika z nich, że na koniec 2008 r. ilościowa różnica pomiędzy zakupioną a sprzedaną solą przemysłową (po uwzględnieniu różnic remanentowych) wyniosła 3.537 ton. Na okoliczność stwierdzonych rozbieżności Podatnik w piśmie z dnia 7 września 2009 r. wyjaśnił, iż na dzień 31 grudnia 2008 r. "Omyłkowo sporządzono wydruk remanentowy z nieprawidłowym stanem zakupowym soli pomniejszony o 3.537 ton.". Pomyłka ta nastąpiła prawdopodobnie na skutek awarii komputera, natomiast sól nieujęta w remanencie za 2008 r. została sprzedana w 2009 r., a uzyskany z tego tytułu przychód zaewidencjonowano w rejestrze sprzedaży. Na potwierdzenie tej tezy Skarżący złożył korektę zeznania PIT-36 za 2008 r. oraz przedłożył za 2009 r., zestawienia sprzedaży soli (w wysokości 6.364,51 ton), zakupów soli (w wysokości 1.360 ton) oraz "wykaz soli nieujętej w remanencie" (w ilości 3.537 ton).
Organ pierwszej instancji dokonując analizy dokumentów zgromadzonych podczas kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. oraz własnych ustaleń dot. ilości soli będącej w posiadaniu Skarżącego, doszedł do przekonania, iż wyjaśnienia Strony były próbą dostosowania ilości posiadanej rzekomo soli do takiego stanu, który był dla niej korzystny, tj. Strona chciała przekonać organ podatkowy, iż była w posiadaniu 6.364,51 ton soli i że ilość ta została w całości sprzedana w 2009 r.
Wobec powyższego organ stwierdził, iż na początku 2009 r. zapas soli u Skarżącego faktycznie wynosił 5.004,51 ton (1.467,51 ton soli na stanie na dzień 31 grudnia 2008 r. + 3.537 ton soli niewykazanej w remanencie z powodu awarii komputera). W związku z tym Skarżący w 2009 r. był w posiadaniu 9.900,51 ton soli (stan początkowy 5.004,51 ton + zakup w 2009 r. 4.896 ton). Skoro zatem w 2009 r. Skarżący wykazał sprzedaż 6.364,51 ton soli, to na dzień 31 grudnia 2009 r. stan posiadanej soli winien wynosić 3.536 ton. Ustalono przy tym, że brakująca na stanie magazynu sól w ilości 1.700 ton została w 2009 r. sprzedana jednemu z kontrahentów Skarżącego. Odnośnie twierdzenia Skarżącego o wystąpieniu naturalnych ubytków/strat soli organ odwoławczy wskazał, że nie można przyjąć, jakoby ubytki te (strata) dotyczyły całej brakującej ilości przedmiotowego towaru (1.863 ton).
Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że - wbrew zarzutom Skarżącego - w sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego objętego postępowaniem, skoro przeciwko Skarżącemu prowadzone jest postępowanie karne skarbowe w związku z niewykonaniem obowiązków podatkowych w podatku od towarów i usług za analizowany okres i Skarżący uzyskał wiedzę w tym zakresie przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia za badany okres. W świetle tych okoliczności bieg terminu przedawnienia zobowiązania (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc) za analizowany okres uległ zawieszeniu, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p.
2.1. W skargach do WSA Podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji w całości, zarzucając im naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p., poprzez zaniechanie zebrania kompletnego materiału dowodowego, z pominięciem wniosków dowodowych Skarżącego oraz dokonanie dowolnej oceny zgromadzonych dowodów. Ponadto wskazano na naruszenie prawa materialnego, tj. art. 7, art. 29, art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: u.p.t.u.), poprzez wadliwe zastosowanie, a także art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 121 § 2 O.p.
2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedziach na skargi wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanych decyzjach.
3.1. WSA w Rzeszowie nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skarg.
3.2. Sąd pierwszej instancji za niezasadne uznał sformułowane w skargach zarzuty naruszenia przepisów postępowania, przyjmując, że działania organów podatkowych zgodne były z obowiązującymi regulacjami proceduralnymi.
3.3. Ponadto WSA stwierdził, że w okolicznościach sprawy uznać należy, że organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń, co do faktu prowadzenia przez Skarżącego w 2009 r. niezaewidencjonowanej sprzedaży soli przemysłowej, służącej do utrzymania dróg w okresie zimowym. Przede wszystkim organy w sposób jednoznaczny ustaliły, że Skarżący w 2009 r. dysponował ilością 9.900,51 ton soli, na co składało się 5.004,51 ton soli według ostatecznej wersji remanentu za 2008 r. oraz zakupy w roku kontrolowanym w ilości 4.896 ton. Tymczasem, jak wykazały organy, Skarżący na koniec 2009 r. dysponował ilością 1.700 ton tego towaru. Przy udokumentowanej sprzedaży za 2009 r. w ilości 6.364,51 ton soli, Skarżący powinien dysponować na koniec 2009 r. ilością 3.536 ton soli, co przy uwzględnieniu ilości soli, którą posiadał na koniec tego roku oznacza niedobór w ilości 1.836 ton.
3.4. Sąd zwrócił uwagę na wyjaśnienia Skarżącego, który wskazał, że w dniu 31 grudnia 2009 r. sporządzony został wydruk remanentu za pomocą programu komputerowego, w którym omyłkowo wskazano nieprawidłowy stan magazynowy soli pomniejszony o 3.536 ton. Ta ilość soli według Skarżącego nie była fizycznie widoczna na stanie magazynowym, ponieważ została złożona na innym placu niż główny w L., skąd odebrana została przez jednego z kontrahentów, przy czym M. B. potwierdził odbiór soli już w 2010 r. i to w ilości 1.700 ton.
Mając powyższe na uwadze WSA za uprawnioną uznał ocenę organów, że brakująca ilość soli na koniec 2009 r. została sprzedana nieustalonym odbiorcom, czego Skarżący nie zaewidencjonował.
3.5. Zdaniem Sądu, dodatkową okolicznością, która potwierdza stanowisko organów w niniejszej sprawie, że w firmie Skarżącego miała miejsce nieewidencjonowana sprzedaż towaru, jest to, że jedna z faktur za ważenie soli należącej do Skarżącego wystawiona przez S. sp. z o.o. odnosi się do maja 2009 r. Skoro zatem czynności związane ze sprzedażą miały miejsce w maju, w którym to miesiącu Skarżący nie wykazał obrotu z tego tytułu, to uprawniony jest wniosek, że taka nieewidencjonowana sprzedaż miała miejsce.
3.6. W ocenie Sądu, organy skutecznie podważyły stanowisko Skarżącego, jakoby doszło do przywłaszczenia części soli należącej do niego przez R. K. wskutek przemieszania się soli należącej do tych dwóch podmiotów, składowanej na tym samym placu w L. Do akt sprawy zostały włączone dokumenty z akt postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wobec R. K. Z dokumentów tych wynika, że w rozliczeniach sprzedaży soli przez R. K. nie stwierdzono niedoborów bądź nadwyżek, a co więcej, wynika z nich, że R.K. w 2009 r. w ogóle nie handlował tym towarem.
3.7. Bezpodstawnie również - w ocenie Sądu - Skarżący powołuje się...

References: art. 23
 art. 23
 art. 23
 art. 70
 art. 122
 art. 187
 art. 188
 art. 191
 art. 7
 art. 29
 art. 19
 art. 70
 art. 121