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Timestamp: 2020-07-07 05:57:25+00:00

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Veräußerung von GAP-Zahlungsansprüchen | Rechtslupe
Ver­äu­ße­rung von GAP-Zah­lungs­an­sprü­chen
Die Ver­äu­ße­rung von Zah­lungs­an­sprü­chen (ohne Flä­che), die einem Land­wirt auf­grund der Reform der Gemein­sa­men Agrar­po­li­tik der Euro­päi­schen Uni­on (GAP-Reform) zuge­wie­sen wor­den waren, unter­liegt der Umsatz­be­steue­rung. Sie ist nicht gemäß § 24 UStG nach Durch­schnitts­sät­zen zu besteu­ern und ist auch nicht nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steu­er­frei.
Der Bun­des­fi­nanz­hof hat im Anschluss an die Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on ent­schie­den, dass § 24 UStG bei richt­li­ni­en­kon­for­mer restrik­ti­ver Aus­le­gung nur die Lie­fe­rung der in Art. 25 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern genann­ten land­wirt­schaft­li­chen Erzeug­nis­se und land­wirt­schaft­li­che Dienst­leis­tun­gen i.S. des Art. 25 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG umfasst [1].
An die Stel­le von Art. 25 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG sind am 1. Janu­ar 2007 –die mit­hin im Streit­jahr 2007 gel­ten­den– Art. 295 ff. MwSt­Sys­tRL getre­ten (vgl. Art. 413 MwSt­Sys­tRL).
"Land­wirt­schaft­li­che Erzeug­nis­se" sind nach Art. 295 Abs. 1 Nr. 4 MwSt­Sys­tRL die Gegen­stän­de, die im Rah­men der in Anhang VII MwSt­Sys­tRL auf­ge­führ­ten Tätig­kei­ten von den land‑, forst- oder fisch­wirt­schaft­li­chen Betrie­ben der ein­zel­nen Mit­glied­staa­ten erzeugt wer­den. "Land­wirt­schaft­li­che Dienst­leis­tun­gen" sind nach Art. 295 Abs. 1 Nr. 5 MwSt­Sys­tRL die Dienst­leis­tun­gen, die von einem land­wirt­schaft­li­chen Erzeu­ger mit Hil­fe sei­ner Arbeits­kräf­te oder der nor­ma­len Aus­rüs­tung sei­nes land‑, forst- oder fisch­wirt­schaft­li­chen Betriebs erbracht wer­den und die nor­ma­ler­wei­se zur land­wirt­schaft­li­chen Erzeu­gung bei­tra­gen, und zwar ins­be­son­de­re die in Anhang VIII MwSt­Sys­tRL auf­ge­führ­ten Dienst­leis­tun­gen.
Aus­ge­hend von die­sen Defi­ni­tio­nen stellt die Ver­äu­ße­rung der Zah­lungs­an­sprü­che (ohne Flä­chen) durch den Klä­ger nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 weder eine Lie­fe­rung land­wirt­schaft­li­cher Erzeug­nis­se noch eine land­wirt­schaft­li­che Dienst­leis­tung dar.
Nach der frü­he­ren Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs und der Pra­xis der Ver­wal­tung konn­ten aller­dings auch sog. Hilfs­um­sät­ze unter die Durch­schnitts­satz­be­steue­rung nach § 24 UStG fal­len [2].
Dar­an dürf­te indes ange­sichts der gebo­te­nen richt­li­ni­en­kon­for­men Aus­le­gung des § 24 UStG nicht mehr fest­zu­hal­ten sein [3].
Dies braucht der Bun­des­fi­nanz­hof im Streit­fall aber nicht zu ent­schei­den. Denn als unter § 24 UStG fal­len­de Hilfs­um­sät­ze kamen nach der frü­he­ren Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs nur sol­che Umsät­ze in Betracht, "die die übri­gen Umsät­ze im land­wirt­schaft­li­chen Betrieb unter­stüt­zen sowie abrun­den und die durch die übri­gen Umsät­ze ver­an­lasst sind" [4]. Die Ver­äu­ße­rung der Zah­lungs­an­sprü­che durch den Klä­ger erfüllt die­se Vor­aus­set­zun­gen nicht. Das ergibt sich aus fol­gen­den Grün­den:
Die vom Klä­ger ver­äu­ßer­ten Zah­lungs­an­sprü­che nach Art. 43 ff. der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 sind Bestand­teil der Betriebs­prä­mi­en­re­ge­lung nach Art. 33 ff. der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003, die in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land durch das Betriebs­prä­mi­en­durch­füh­rungs­ge­setz [5] und die zu die­sem Gesetz ergan­ge­ne Betriebs­prä­mi­en­durch­füh­rungs­ver­ord­nung [6] umge­setzt wor­den ist. Vor­aus­set­zung für die Inan­spruch­nah­me der Betriebs­prä­mi­en­re­ge­lung ist nach Art. 33 Abs. 1 Buchst. c der Ver­ord­nung (EG) 1782/​2003, dass die Betriebs­in­ha­ber einen Zah­lungs­an­spruch erhal­ten haben. Die­se Zah­lungs­an­sprü­che wur­den den Betriebs­in­ha­bern bei Ein­füh­rung der Betriebs­prä­mi­en­re­ge­lung auf der Grund­la­ge eines Kom­bi­na­ti­ons­mo­dells zuge­wie­sen. In der Fol­ge sind die Zah­lungs­an­sprü­che aber nicht an die Bewirt­schaf­tung bestimm­ter Flä­chen oder an eine kon­kre­te land­wirt­schaft­li­che Nut­zung gebun­den, viel­mehr kann der Betriebs­in­ha­ber über sie (auch ohne eine Flä­che) ver­fü­gen und die­se ent­we­der durch Akti­vie­rung auf ande­ren Flä­chen oder –wie im Streit­fall– nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 durch Ver­äu­ße­rung nut­zen [7].
Die als Betriebs­prä­mie gewähr­te Bei­hil­fe ist nach ihrem Zweck eine "Gegen­leis­tung" für ein im öffent­li­chen Inter­es­se lie­gen­des Ver­hal­ten des Betriebs­in­ha­bers. Sie wird nach Art. 3 Abs. 1 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 dafür gewährt, dass der Betriebs­in­ha­ber im öffent­li­chen Inter­es­se Grund­an­for­de­run­gen für eine Erzeu­gung (nach Art. 4 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 i.V.m. Anhang III) ein­hält oder die Flä­chen, die nicht mehr für die Erzeu­gung genutzt wer­den, nach Art. 5 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 in gutem land­wirt­schaft­li­chen und öko­lo­gi­schen Zustand erhält [8].
Die Nicht­an­wend­bar­keit des § 24 UStG im Streit­fall ent­spricht der Ansicht der Finanz­ver­wal­tung [9].
Auch ist die Ver­äu­ße­rung der Zah­lungs­an­sprü­che durch den Klä­ger nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 nicht gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steu­er­frei.
Nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG sind steu­er­frei die Umsät­ze im Geschäft mit For­de­run­gen, Schecks und ande­ren Han­dels­pa­pie­ren sowie die Ver­mitt­lung die­ser Umsät­ze, aus­ge­nom­men die Ein­zie­hung von For­de­run­gen.
Die Vor­schrift ist richt­li­ni­en­kon­form aus­zu­le­gen [10].
Sie setzt Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG –bzw. seit dem 1. Janu­ar 2007 Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwSt­Sys­tRL– um. Danach befrei­en die Mit­glied­staa­ten die Umsät­ze –ein­schließ­lich der Ver­mitt­lung– im Ein­la­gen­ge­schäft und Kon­to­kor­rent­ver­kehr, im Zah­lungs- und Über­wei­sungs­ver­kehr, im Geschäft mit For­de­run­gen, Schecks und ande­ren Han­dels­pa­pie­ren, mit Aus­nah­me der Ein­zie­hung von For­de­run­gen von der Steu­er.
Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwSt­Sys­tRL erfasst nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on zu Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG nur Finanz­ge­schäf­te, auch wenn die­se nicht not­wen­di­ger­wei­se von Ban­ken oder Finanz­in­sti­tu­ten getä­tigt wer­den müs­sen [11].
Im vor­lie­gen­den Fall stellt die Ver­äu­ße­rung der Zah­lungs­an­sprü­che (ohne Flä­chen) nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 durch den Klä­ger ihrer Art nach kein Finanz­ge­schäft im Sin­ne­des Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwSt­Sys­tRL dar und fällt dem­nach nicht in den Anwen­dungs­be­reich die­ser Bestim­mung.
Das ergibt sich aus dem Wesen der Zah­lungs­an­sprü­che nach Art. 43 ff. der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003.
Hier­zu hat die Euro­päi­sche Kom­mis­si­on u.a. aus­ge­führt, die Inha­ber­schaft von Zah­lungs­an­sprü­chen sei Vor­aus­set­zung dafür, in den Genuss der Betriebs­prä­mi­en­re­ge­lung zu gelan­gen. Hier­mit wer­de jedoch nicht auto­ma­tisch ein Anspruch auf Betriebs­prä­mie begrün­det. Die­se wer­de nur gewährt, wenn der Betriebs­in­ha­ber über bei­hil­fe­fä­hi­ge Flä­chen ver­fü­ge und somit die betref­fen­de Anzahl der Zah­lungs­an­sprü­che akti­vie­ren kön­ne. Um die im Rah­men der Betriebs­prä­mi­en­re­ge­lung vor­ge­se­he­ne Prä­mie in vol­ler Höhe zu erhal­ten, müs­se der Betriebs­in­ha­ber außer­dem eine Rei­he von Auf­la­gen erfül­len. Ansons­ten kön­ne die Betriebs­prä­mie gekürzt oder ganz gestri­chen wer­den [12].
Hier­von aus­ge­hend ver­tritt die Euro­päi­sche Kom­mis­si­on die –nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs zutref­fen­de– Auf­fas­sung, dass eine Über­tra­gung von Zah­lungs­an­sprü­chen nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 durch Ver­kauf ohne Flä­che als Dienst­leis­tung i.S. von Art. 25 Buchst. a MwSt­Sys­tRL (Abtre­tung eines nicht kör­per­li­chen Gegen­stands) behan­delt wer­den muss, die nicht als steu­er­be­frei­ter Finanz­um­satz i.S. von Art. 135 Abs. 1 Buchst. b bis g MwSt­Sys­tRL gel­ten darf [13].
Der Bera­ten­de Aus­schuss für die Mehr­wert­steu­er (Art. 398 MwSt­Sys­tRL) ist die­ser Auf­fas­sung mit gro­ßer Mehr­heit gefolgt [14].
Dass die Ver­äu­ße­rung der Zah­lungs­an­sprü­che (ohne Flä­che) nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 durch den Klä­ger nicht in den Anwen­dungs­be­reich des Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwSt­Sys­tRL fällt, wird durch den Zweck der Befrei­ung von Finanz­ge­schäf­ten bestä­tigt.
Die­ser besteht dar­in, die Schwie­rig­kei­ten, die mit der Bestim­mung der Bemes­sungs­grund­la­ge und der Höhe der abzugs­fä­hi­gen Mehr­wert­steu­er ver­bun­den sind, zu besei­ti­gen und eine Erhö­hung der Kos­ten des Ver­brau­cher­kre­dits zu ver­mei­den [15].
Da sol­che Schwie­rig­kei­ten nicht auf­tre­ten, wenn die Ver­äu­ße­rung der Zah­lungs­an­sprü­che durch den Klä­ger nach Art. 46 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 der Mehr­wert­steu­er unter­liegt und außer­dem die­ser Umsatz in kei­nem Zusam­men­hang mit den Kos­ten eines Ver­brau­cher­kre­dits steht, eig­net sich die­ses Geschäft nicht für eine Befrei­ung [16].
Der Bun­des­fi­nanz­hof sieht ange­sichts der schon vor­han­de­nen und dar­ge­leg­ten Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on zu der Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwSt­Sys­tRL ent­spre­chen­den Bestim­mung des Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG kei­nen Anlass, im Streit­fall gemäß Art. 267 Abs. 3 des Ver­tra­ges über die Arbeits­wei­se der Euro­päi­schen Uni­on eine Vor­ab­ent­schei­dung des EuGH ein­zu­ho­len.
Zwar hat der Klä­ger dar­auf hin­ge­wie­sen, die Über­tra­gung der Zah­lungs­an­sprü­che nach der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1782/​2003 wer­de in Däne­mark, den Nie­der­lan­den und Bel­gi­en als umsatz­steu­er­frei behan­delt, wie sich aus einem Schrei­ben der Euro­pean Fede­ra­ti­on of Agri­cul­tu­ral Con­sul­tancy (EFAC) an die Euro­päi­sche Kom­mis­si­on vom 26. Juni 2008 erge­be. Die in dem Schrei­ben genann­ten Ver­wal­tungs­ent­schei­dun­gen die­ser Län­der datie­ren aber sämt­lich aus dem Jahr 2006, sind also vor der Klä­rung der Rechts­la­ge durch das EuGH, Urteil –Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en– [17] und die nach­fol­gen­de Recht­spre­chung des EuGH zu Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG sowie vor den erwähn­ten Stel­lung­nah­men der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on und des Mehr­wert­steu­er­aus­schus­ses ergan­gen.
Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 30. März 2011 – XI R 19/​10
vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 22.09.2005 – V R 28/​03, BFHE 211, 566, BStBl II 2006, 280; vom 12.10.2006 – V R 36/​04, BFHE 215, 356, BStBl II 2007, 485, jeweils m.w.N.; vom 13.08.2008 – XI R 8/​08, BFHE 221, 569, BStBl II 2009, 216[↩]
vgl. BFH, Urtei­le vom 20.10.1994 – V R 24/​92, BFH/​NV 1995, 928; vom 10.11.1994 – V R 87/​93, BFHE 176, 477, BStBl II 1995, 218, unter II.B.I.01.; Abschn. 265 Abs. 3 Satz 2 UStR 2005/​2008[↩]
so z.B. Klenk in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 24 Rz 187; Lan­ge in Offerhaus/​Söhn/​Lange, § 24 UStG Rz 418 f.; Leo­nard in Bunjes/​Geist, UStG, 9. Aufl., § 24 Rz 118; Lippross, Umsatz­steu­er, 22. Aufl., S. 961[↩]
vom 21.07.2004, BGBl I 2004, 1763[↩]
vom 03.12.2004, BGBl I 2004, 3204[↩]
vgl. BGH, Urteil vom 22.01.2010 – V ZR 170/​08, NJW-RR 2010, 885, unter II.02.a[↩]
vgl. BGH, Urteil vom 24.11.2006 – LwZR 1/​06, NJW-RR 2007, 1279, unter II.02.b aa[↩]
vgl. BMF, Schrei­ben in BStBl I 2007, 271; Abschn. 24.03. Abs. 9 Satz 2 UStAE in der Fas­sung vom 27.10.2010, BStBl I 2010, 1273[↩]
vgl. BFH, Beschlüs­se vom 17.05.2001 – V R 34/​99, BFHE 194, 544; und vom 16.04.2008 – XI R 54/​06, BFHE 221, 464, BStBl II 2008, 772[↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 19.04.2007 – C‑455/​05 –Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en – , Slg. 2007, I‑3225, BFH/​NV Bei­la­ge 2007, 294, Rz 22; vom 22.10.2009 – C‑242/​08 –Swiss Re Ger­ma­ny Hol­ding – , Slg. 2009, I‑10099, BFH/​NV 2009, 2108, Rz 46; vom 28.10.2010 – C‑175/​09 –AXA UK – , UR 2011, 265, HFR 2011, 119, Rz 26[↩]
vgl. Euro­päi­sche Kom­mis­si­on, Gene­ral­di­rek­ti­on Steu­ern und Zoll­uni­on, TAXUD.d.1(2009)188306-DE vom 09.09.2009, S. 4 f.[↩]
vgl. Euro­päi­sche Kom­mis­si­on, Gene­ral­di­rek­ti­on Steu­ern und Zoll­uni­on, TAXUD.d.1(2009)188306-DE vom 09.09. 2009, S. 6 ff.[↩]
vgl. Euro­päi­sche Kom­mis­si­on, Gene­ral­di­rek­ti­on Steu­ern und Zoll­uni­on, TAXUD.c.1(2010)637456-DE vom 09.09. 2010[↩]
vgl. EuGH, Urteil in Slg. 2007, I‑3225, BFH/​NV Bei­la­ge 2007, 294, Rz 24[↩]
vgl. in die­sem Sin­ne EuGH, Urtei­le in Slg. 2007, I‑3225, BFH/​NV Bei­la­ge 2007, 294, Rz 24; und in Slg. 2009, I‑10099, BFH/​NV 2009, 2108, Rz 49[↩]
Slg. 2007, I‑3225, BFH/​NV Bei­la­ge 2007, 294[↩]
Zah­lungs­an­sprü­che nach der GAP-Reform 2003 – als abnutz­ba­re… Die durch die GAP-Reform 2003 ein­ge­führ­ten Zah­lungs­an­sprü­che sind abnutz­ba­re imma­te­ri­el­le Wirt­schafts­gü­ter. Die betriebs­ge­wöhn­li­che Nut­zungs­dau­er der Zah­lungs­an­sprü­che nach der GAP-Reform 2003 ist jeden­falls am Bilanz­stich­tag 30.06.2007…
Besteuerung nach DurchschnittssätzenLandwirtschaftLandwirtschaftliche Grundstücke

References: § 24
 § 4
 § 24
 Art. 25
 Art. 25
 Art. 25
 Art. 295
 Art. 413
 Art. 295
 Art. 295
 Art. 46
 § 24
 § 24
 § 24
 Art. 43
 Art. 33
 Art. 33
 Art. 46
 Art. 3
 Art. 4
 Art. 5
 § 24
 Art. 46
 § 4
 § 4
 Art. 13
 Art. 135

Art. 135
 Art. 13
 Art. 46
 Art. 135
 Art. 43
 Art. 46
 Art. 25
 Art. 135
 Art. 46
 Art. 135
 Art. 46
 Art. 135
 Art. 13
 Art. 267
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 13
 § 24
 § 24
 § 24