Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pozyczka/0115-kdit2-3-4010-379-2017-1-jg
Timestamp: 2018-04-19 09:37:24+00:00

Document:
♦ › Pożyczka › 0115-KDIT2-3.4010.379.2017.1.JG
Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla zawartych w 2017 r. umów pożyczek.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 1 grudnia 2017 r. (data wpływu 7 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dla zawartych w 2017 r. umów pożyczek – jest nieprawidłowe.
W dniu 7 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dla zawartych w 2017 r. umów pożyczek.
Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 we wniosku. W zakresie pytań o numerach 1 i 3 zostaną Wnioskodawcy wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego łączna wartość odsetek od pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę podmiotom powiązanym w 2017 roku, stanowiąca wartość transakcji w rozumieniu art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie przekracza limitu wskazanego w powołanym przepisie, to tym samym na Spółce nie ciąży obowiązek sporządzenia dla tych pożyczek dokumentacji cen transferowych za 2017 rok. Bez znaczenia pozostaje wartość kapitału i przepływ z tego tytułu środków pieniężnych dokonany w 2017 roku w związku z udzieloną w tym roku pożyczką.
W myśl art. 9a ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.
Stosownie do art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:
2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5 000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
Zgodnie z art. 9a ust. 1e ustawy o podatku od osób prawnych, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się również zawartą w roku podatkowym:
Zgodnie z art. 9a ust. 2b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokumentacja podatkowa obejmuje opis transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1, w tym umów zarządzania płynnością, umów o podziale kosztów, dokonywanych pomiędzy podatnikiem, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółką niebędącą osobą prawną, i podmiotami z nimi powiązanymi, zawierający:
Ponadto zgodnie z brzmieniem następnych punktów art. 9a ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
W myśl art. 9a ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, analiza danych porównawczych powinna zawierać dane porównywalne o podmiotach mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli dane są dla podatnika dostępne. W przypadku braku danych do przeprowadzenia analizy danych porównawczych, podatnik załącza do dokumentacji podatkowej opis zgodności warunków transakcji oraz innych zdarzeń, ustalonych z podmiotami powiązanymi, z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty.
Z powyższych przepisów wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji konieczne jest ziszczenie się następujących warunków. Po pierwsze musimy mieć do czynienia z transakcją lub innym zdarzeniem jednego rodzaju, po drugie – taka transakcja lub inne zdarzenie musi mieć miejsce między podmiotami powiązanymi. Dana transakcja lub inne zdarzenie jednego rodzaju musi mieć istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, czyli przekraczać w roku podatkowym limit minimalny wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których łączna wartość transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju przekracza 50 000 euro. W ww. przepisach ustawodawca posługuje się pojęciem transakcja. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Z tej przyczyny definiując to pojęcie zasadnym jest odwołanie się do jego potocznego rozumienia. Internetowy słownik języka polskiego (https://sjp.pl). Słowo „transakcja” definiuje m.in. jako umowę handlową. Podobnie pojęcie transakcji zostało zawarte w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 684), zgodnie z którym transakcja handlowa to umowa, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi (...).
Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z poźn. zm.; dalej: Kodeks cywilny), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
Podkreślić przy tym należy, że przedmiotem transakcji pożyczki pieniężnej jest przeniesienie własności określonej ilości pieniędzy na rzecz biorącego pożyczkę, z jednoczesnym obowiązkiem zwrotu takiej kwoty pożyczkodawcy za określonym wynagrodzeniem przeważnie w postaci odsetek.
W związku z powyższym przez transakcję należy rozumieć czynność prawną (umowę) zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą w wykonaniu której dokonana jest co najmniej jedna płatność (należność) – w tym również przekazanie wartości kapitałowej pożyczki. Za transakcje uznaje się również umowy wymienione w cyt. wyżej art. 9a ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Odnosząc powyższe do treści powołanego wcześniej art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że przy ustalaniu limitu, którego przekroczenie będzie skutkować obowiązkiem sporządzenia dokumentacji podatkowej o jakiej mowa w tym przepisie należy brać pod uwagę wysokość osiągniętych przez podatnika przychodów w roku poprzedzającym i tak ustalony limit porównać z wartością umowy (transakcji) zawartej z podmiotem powiązanym. Oprócz skonkretyzowanej usługi w umowie pożyczki winien być określony konkretny podmiot powiązany z którym Wnioskodawca realizuje tę transakcję.
Podkreślić przy tym należy, że limit transakcji danego rodzaju wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustalany jest indywidualnie i zależy od wysokości uzyskanych przez Wnioskodawcę w poprzednim roku podatkowym przychodów. Podmiot ma obowiązek sporządzania dokumentacji dla tych transakcji, których wartość łączna z podmiotami powiązanym przekroczy ten indywidualnie ustalony dla niego limit.
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Spółka zawarła w 2017 r. umowy pożyczki z podmiotami powiązanymi, których suma wartości pożyczek i należnych od kwoty tych pożyczek odsetek przekroczyła 90 000 euro (tj. wartość określoną w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Spółka realizując z podmiotem powiązanym transakcje (umowy pożyczek), których wartość pożyczanego kapitału i należnych od tego kapitału odsetek w sumie przekracza limit wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zobowiązana jest do sporządzania dokumentacji podatkowej zawartych w 2017 r umów pożyczek. Podkreślić przy tym należy, że nie ma znaczenia tutaj fakt czy są to transakcje istotne, o dużej wartości, będące wynikiem podstawowej działalności Spółki, czy też transakcje nieistotne, (o niewielkich kwotach). Ważny jest rodzaj transakcji podlegających zsumowaniu, bowiem na limit transakcji mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika składa się suma transakcji tego samego rodzaju w przedstawionym stanie faktycznym suma udzielonych pożyczek (tj. kapitału i odsetek od pożyczonego kapitału) z podmiotem powiązanym.
Dokumentacja podatkowa dokonywanych przez podmioty powiązane transakcji przedstawiać ma warunki dokonywanych transakcji w celu ich porównania z warunkami stosowanymi przez podmioty niezależne w porównywalnych okolicznościach. Postępowanie to wynika z zasady ceny rynkowej (arms length principle), zgodnie z którą podmioty powiązane powinny, we wzajemnych relacjach, ustalać warunki, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
Treść przepisów art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakłada więc na podatnika ciężar dowodu w sensie materialnym, rozumiany jako powinność wskazania określonych informacji świadczących, że transakcje zawierane przez podatnika z podmiotami powiązanymi, w wyniku których następuje zapłata na rzecz tych podmiotów, mają rynkowy charakter. Dokumentacja podatkowa, której elementy określone są we wspomnianym art. 9a jest, z woli ustawodawcy, podstawowym źródłem dowodowym zawierającym informacje umożliwiające przeprowadzenie analizy istoty działań gospodarczych oraz dokonanie ich oceny wskazującej, czy wynagrodzenie (w tym przypadku wartość odsetek, prowizji i innych opłat, stanowiących zapłatę za udostępnienie kapitału o określonej wartości) w transakcji zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostało ustalone na poziomie rynkowym, czyli nie różniącym się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty.
Należy ponadto wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 10 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1319/10) „przepis art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, a także art. 11 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych”.
Zatem, obowiązek sporządzenia dokumentacji transakcji (w tym przypadku pożyczki) nie może dotyczyć jedynie odsetek. Dokumentacja powinna bowiem umożliwiać analizę pod kątem warunków rynkowych również elementów określających warunki tej transakcji takich jak np. kwota, waluta, zasady i termin spłaty, wysokość oprocentowania, sposób zabezpieczenia spłaty, wysokość prowizji, inne opłaty, gwarancje spłaty, kalkulacje ryzyka, etc. Dopiero tak uzyskany pełny obraz ekonomicznej istoty danej transakcji umożliwia organom podatkowym prawidłowe określenie, czy dana transakcja została zawarta na warunkach rynkowych bądź nierynkowych. Stosownie bowiem do art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, organy podatkowe badają zgodność ustalonych lub narzuconych przez podmioty powiązane warunków z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w tym w szczególności zasadność dokonania danej transakcji przez podmioty powiązane (w porównaniu z zachowaniem podmiotów niezależnych).
Wobec tego, że dokumentacja podatkowa zawiera nie tylko kwotę transakcji wyrażoną w cenie, ale również inne elementy określone w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie można uznać, że kwotą transakcji jest jedynie wynagrodzenie wyrażone w odsetkach, z wyłączeniem kwoty, od której wynagrodzenie jest obliczane (część kapitałowa transakcji). Badaniu przez właściwe organy podlegają wszystkie warunki transakcji, a cena jest tylko jednym z nich.
Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej jest nieprawidłowe.
Reasumując ustalając wystąpienie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dotyczącej umowy pożyczki, dla określenia limitu transakcji, o którym mowa w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wziąć pod uwagę zarówno kwotę pożyczonego kapitału jak i należnych od tego kapitału odsetek. Dlatego też w przedstawionym stanie faktycznym, gdy suma wartości pożyczek i należnych od kwoty tych pożyczek odsetek z podmiotem powiązanym przekroczyła 90 000 euro (tj. wartość określoną w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), czyli realizowane z podmiotami powiązanymi transakcje przekraczają ustawowe progi Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla tych transakcji.
0115-KDIT2-3.4010.379.2017.1.JG

References: art. 13
 art. 14
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 4
 art. 720
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 FSK 
 art. 9
 art. 11
 art. 11
 art. 11
 art. 9
 art. 9
 art. 9