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Timestamp: 2020-06-02 20:39:58+00:00

Document:
Sentencia nº 00793 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 9 de Julio de 2013 - Jurisprudencia - VLEX 448425902
Número de Expediente: 2012-0037
Exp. Nº 2012-0037
Mediante oficio Nº 9466 de fecha 25 de noviembre de 2011 y recibido el día 11 de enero de 2012, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente N° AP41-U-2008-000256 (de su nomenclatura) con motivo de la apelación interpuesta el 2 de noviembre de 2011 por la abogada T.G.d.C. (INPREABOGADO N° 36.199), actuando como apoderada judicial de la sociedad de comercio GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA C.A. [inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital), en fecha 09 de mayo de 2003, bajo el N° 54, Tomo 52-A-Sgdo.].
El mencionado recurso de apelación fue ejercido contra la sentencia N° 111/2011 dictada en fecha 19 de octubre de 2011 por el aludido juzgado, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado el 2 de mayo de 2008 por la referida contribuyente contra la Resolución N° 734 de fecha 16 de julio de 2007, notificada el 27 de marzo de 2008, dictada por LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO BOLIVARIANO LIBERTADOR DEL DISTRITO CAPITAL, a través de la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto el 19 de septiembre de 2005, contra la Resolución N° 3307-2005 de fecha 5 de agosto de 2005, dictada por la Superintendencia Municipal de Administración Tributaria (SUMAT) del prenombrado Municipio y las Planillas de Liquidación Nros. 5049181 y 5049182, ambas del 31 de agosto del mismo año, a través de las cuales se determinó a cargo de la mencionada contribuyente la obligación de pagar -en moneda actual- la cantidad total de ochenta y ocho mil trescientos treinta y ocho bolívares con quince céntimos (Bs. 88.338,15) por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar y multa, tal como se detalla a continuación:
Ejercicios Impuesto. Bs. Multa Bs. Total Bs.
01-01-2001 al 31-12-2004 86.574,15 1.764,00 88.338,15
En fecha 24 de noviembre de 2011 el tribunal a quo oyó en ambos efectos la apelación incoada, y remitió a esta Sala el expediente, a través del precitado oficio.
Por auto del 17 de enero de 2012 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente al Magistrado Emiro García Rosas y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
El 8 de febrero de 2012 presentó los fundamentos de la apelación la abogada T.G.d.C., ya identificada, actuando como apoderada judicial de la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A.
En fecha 22 de febrero de 2012 dio contestación a los alegatos de la apelación expuestos por la contribuyente el abogado H.A.T.B. (INPREABOGADO N° 88.775), actuando como sustituto del Síndico Procurador del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital.
Según consta de auto del 28 de febrero de 2012 venció el lapso para la contestación de la apelación; en consecuencia, la presente causa entró en estado de sentencia.
En fecha 10 de marzo de 2005 la ciudadana Yvis Coromoto GUEVARA (cédula de identidad N° 3.968.791), actuando como “Auditor IV”, adscrita a la División de Auditoría de la Superintendencia Municipal de Administración Tributaria del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital (SEMAT), según “Orden de Auditoría Fiscal N° GFA-2004-178” de fecha 2 de agosto de 2004, procedió a efectuar una investigación fiscal a la contribuyente Grupo Automotriz Multimarca C.A., a los efectos “…de determinar la realización de actividades de [su] representada en Jurisdicción del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, para los períodos que van desde el 01 de enero de 2001 al 31 de diciembre de 2004…”. (Agregado de la Sala).
La citada investigación fiscal arrojó como resultado el “Acta de Auditoría Fiscal” N° DA-032-05 de fecha 29 de abril de 2005, contentiva de los reparos formulados a la contribuyente por la cantidad total -en moneda actual- de ochenta y seis mil quinientos setenta y cuatro bolívares con quince céntimos (Bs. 86.574,15), por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, cuya deducción tuvo como fundamento una determinación sobre base presuntiva, toda vez que “…se encuentran debilidades en la contabilidad, esta debe reflejar en la cuenta de ingresos el monto total de la venta y debido a que no existe una cuenta control de los vehículos entregados en consignación y de los vehículos entregados mediante poder, que permita hacer una relación valorada de los mismos, además de que es imposible hacer una relación del valor de los vehículos antes de perfeccionarse la venta y el monto total de la venta, ya que la contribuyente no facilitó dicha información alegando que son comisionistas y los vehículos son dados en consignación…”.
En razón de lo anterior, la Administración Tributaria acordó que para determinar el cálculo de los impuestos adeudados “…se toma como Ingresos Brutos Investigados, los percibidos por la contribuyente AUTO LIMINA, C.A., que ejerce actividades de Concesionarios, al mayor y al detal de automóviles, camiones y/o autobuses (incluyen repuestos) (…), similar a la actividad de la contribuyente investigada GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA, C.A….”. En consecuencia,“…la funcionaria actuante dejó constancia de las diferencias existentes entre lo auditado y lo declarado…”. (Mayúsculas y resaltados de la fuente).
Contra la mencionada acta fiscal, en fecha 26 de mayo de 2005 la contribuyente presentó escrito de descargos.
El 5 de agosto de 2005 la Administración Tributaria Municipal dictó la Resolución N° 3307-2005, declarando “Sin Lugar el escrito de descargos”, por lo tanto, confirmó el “Acta de Auditoría Fiscal” antes identificada. Adicionalmente, impuso a la contribuyente sanción de multa por la cantidad -en moneda actual- de un mil setecientos sesenta y cuatro bolívares (Bs. 1.764,00), lo cual incrementó el monto del reparo a la suma total de ochenta y ocho mil trescientos treinta y ocho bolívares con quince céntimos (Bs. 88.338,15), y ordenó la emisión de Planillas de Liquidación.
Vista la precedente determinación administrativa, en fecha 19 de septiembre de 2005 la contribuyente incoó recurso jerárquico, el cual fue declarado sin lugar a través de la Resolución N° 734 de fecha 16 de julio de 2007, notificada el 27 de marzo de 2008.
Por disconformidad con la mencionada resolución, la representación judicial de la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A., en fecha 2 de mayo de 2008 interpuso recurso contencioso tributario, en el cual alegó lo siguiente:
- “EL VICIO DE FALSO SUPUESTO DE HECHO”. (Mayúscula de la fuente).
En relación a este punto, expuso que el referido ente exactor incurrió en el aludido vicio“…al pretender imputarle a [su] representada el ejercicio de actividades económicas en jurisdicción del Municipio, ‘DESDE EL DÍA PRIMERO (01) DE ENERO DE 2.001’, cuando de conformidad con lo constatado por el auditor fiscal actuante (…), a lo largo del procedimiento administrativo que culminó con la resolución hoy recurrida, y de los documentos y pruebas aportadas por mi representada durante todo el procedimiento administrativo, se desprende que la sociedad mercantil GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA, C.A. comenzó el ejercicio de actividades económicas en el prenombrado Municipio el día primero (01) de Enero del año 2.004, tal como puede constatarse de los asientos de actividad existentes en los libros de contabilidad de mi representada, así como de las Declaraciones de Impuesto Sobre la Renta, las cuales cursan insertas al expediente llevado por la Administración Tributaria”. (Agregado de la Sala y mayúsculas de la fuente).
Que en el presente caso, “la Administración Tributaria Municipal (…), ha incurrido en una errónea interpretación de la situación fáctica y jurídica de la empresa GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA, C.A., al pretender incluir dentro de sus ingresos brutos el monto total de las ventas de vehículos realizadas por cuenta de otros, puesto que es evidente que el ingreso que le corresponde a mi mandante es el equivalente a la comisión percibida por su gestión de intermediación, por lo que no queda más que concluir, que la conducta de la Administración afecta la validez del acto y que los actos administrativo dictados por esa entidad municipal se encuentran viciados de falso supuesto, lo que los hace nulos de nulidad absoluta…”. (Subrayados, mayúsculas y resaltados de la fuente).
-“El VICIO DE FALSO SUPUESTO DE DERECHO, LA VIOLACIÓN DEL DERECHO AL DEBIDO PROCESO, AL PRINCIPIO DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA Y DE NO CONFISCATORIEDAD Y CONSECUENTE VIOLACIÓN AL DERECHO DE PROPIEDAD DE MI REPRESENTADA EN QUE HABRÍA INCURRIDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL…”. (Mayúsculas de la fuente).
Respecto de esta denuncia, la recurrente expresó que la Administración Tributaria “…desconociendo el hecho de que [su] representada inició su ejercicio de actividades económicas el día primero (01) de enero de 2.004 y pretendiendo además el pago por concepto de Impuesto Sobre Actividades Económicas, calculadas sobre BASE PRESUNTA aduciendo ‘…que los ingresos brutos declarados para el período desde el 01 de enero de 2.004 hasta el 31 de diciembre de 2.004 están subvalorados…’ al no reflejarse, según los dichos de la Administración, en la contabilidad, el monto total de venta de vehículos que fueron dados en consignación, señalando además que mi representada ‘…no facilitó dicha información alegando que son comisionistas y los vehículos son dados en consignación…’ lo que a juicio de la Administración Tributaria Municipal constituyó motivo suficiente para proceder a la determinación sobre base presunta, de conformidad con lo previsto en la Ordenanza del Municipio Libertador…”. (Agregado de la Sala, subrayados y resaltados de la fuente).
- “VIOLACIÓN AL PRINCIPIO DE NO RETROACTIVIDAD DE LAS NORMAS EN QUE INCURRIÓ LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL”. (Mayúsculas de la fuente).
En lo atinente a este aspecto, la representación judicial de la contribuyente expuso que el aludido ente local incurrió en el citado vicio, toda vez que “…para el período comprendido entre enero y octubre del año 2.001, NO ESTABA AUN VIGENTE la Ordenanza antes mencionada, toda vez que como bien ya dejamos sentado, el Código Orgánico Tributario establece que las normas tributarias regirán desde el primer día del período que se inicie a partir de la entrada en vigencia de la ley, y siendo el caso de que el impuesto en referencia se causa y liquida mensualmente, se hace evidente que la Ordenanza en cuestión sólo aplicará para el período que inició el 01 de noviembre de 2001, de manera que, aún cuando insistimos que mi representada no ejerció actividades económicas en Jurisdicción de ese Municipio en el período comprendido entre el primer (01) de enero de 2.001 y el treinta y uno (31) de diciembre de 2003, como erróneamente pretende la Administración Tributaria del Municipio Libertador, se hace palpable la violación del Principio de Irretroactividad de la ley, al pretender el Municipio en cuestión, imponer un reparo, calcular intereses de mora e impone una sanción sobre la base de una Ordenanza que aún no se encontraba vigente para el período enero-octubre de 2001 (Gaceta Municipal N° 2172 del 04 de octubre de 2.001), y así solicito sea declarado”. (Mayúsculas de la fuente).
- “VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO CONSTITUCIONAL DE PRESUNCIÓN DE INOCENCIA”.
En razón de este punto, adujo que “…la Alza.A. declaró procedente aplicar la sanción de multa, con lo cual se estaría violentando el principio de culpabilidad. Podemos explicar que la multa fue impuesta a nuestra representada sobre la base del resultado y de manera automática, sin que la Administración constatara previamente si la conducta de la contribuyente era o no culpable”. (Resaltado de la fuente).
El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través de la sentencia N° 111/2011, dictada en fecha 19 de octubre de 2011, fundamentó su decisión en lo siguiente:
…la Administración Tributaria investigó con base a los elementos contables arribando mediante la constatación suficiente a que la recurrente omitió ingresos brutos en sus declaraciones de impuestos municipales, por lo tanto, a juicio de este Sentenciador actuó ajustada a derecho, razón por la cual, en el presente asunto no se configura el vicio denunciado por la recurrente. Se declara.
…lo cual parece evidenciar que la recurrente compra autos usados pagando una determinada cantidad a sus vendedores para luego revenderlos en el mercado, realizando un simple acto de comercio, lo cual aleja toda posibilidad de que este Juzgador considere que realiza actos de intermediación o que actúa como un comisionista…
…este Tribunal considera que la actividad que ejerce la recurrente está relacionada a la venta de vehículos pero no en calidad de un intermediario o de un comisionista mercantil, por cuanto sus ingresos no provienen exclusivamente de una comisión.
…y siendo que en el presente caso los ingresos obtenidos por la recurrente no son provenientes de la comisión que recibe por sus servicios, en consecuencia, este Tribunal declara improcedente el alegato formulado por la recurrente. Así se declara.
…este Tribunal infiere que al haber quedado demostrado precedentemente que la recurrente efectivamente ejerció actividades comerciales en el Municipio Bolivariano Libertador desde el año 2001 y al haber quedado igualmente demostrado que la recurrente no realiza actividades de comisionista en dicho Municipio mal puede la recurrente afirmar que le fue violado su debido proceso, su capacidad contributiva, su principio de no confiscatoriedad y su derecho de propiedad. Se declara.
…este Tribunal observa que la recurrente no demostró que el reparo o la sanción impuesta incidiera directamente su patrimonio, de tal manera que se evidenciara que lo exigido por el ente municipal efectivamente violaba este principio constitucional (…) lo cual no ocurrió en el caso bajo análisis, ya que la recurrente no realizó actividad probatoria sobre este particular; razón por la cual es improcedente esta denuncia. Así se declara.
…respecto a la violación del principio de no retroactividad de las normas (…).
…este Tribunal destaca, que la recurrente mal puede alegar como defensa que la Ordenanza aplicada al presente caso por el Municipio no es la correcta, debido a que no hubo variación en el clasificador de actividades y las reformas aplicables a cada uno de los ejercicios, tanto, el hecho imponible, la base imponible y la alícuota respectiva han permanecido inalterables, lo cual trae como consecuencia que el reparo formulado no varíe en las cantidades adeudadas al fisco municipal, por lo que en todo caso debe apreciarse como un error material irrelevante. Se declara.
…que la Superintendencia Municipal de Administración Tributaria no incurrió en la violación del principio constitucional de presunción de inocencia de la recurrente, por cuanto el reparo fue impuesto en base a cada uno de los elementos solicitados a la recurrente y aportados por la misma, a través de los procedimientos previstos en la Ordenanza aplicable y el Código Orgánico Tributario llegando la Administración Tributaria de este modo a comprobar que la recurrente le adeuda al referido Municipio la cantidad señalada a través de los actos impugnados. Se declara.
...declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo 734, de fecha 16 de julio de 2007 (…).
…se condena en costas a la recurrente en un 10% de lo debatido ante esta instancia judicial, por haber resultado totalmente vencida.
En fecha 8 de febrero de 2012 la abogada T.G.d.C., ya identificada, actuando como apoderada judicial de la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A., fundamentó su apelación, con base en los argumentos que de seguidas se exponen:
…la inobservancia o no valoración de los contratos suscritos por los propietarios de los vehículos dados en consignación y los representantes de la empresa. Así como también, las facturas a nombre de cada propietario donde se evidencia fehacientemente la comisión que ganó nuestra representada por la intermediación del negocio jurídico. Vale decir, que los documentos o contratos suscritos, entiéndase ‘poderes’ para que mi representado se subrogue en los derechos de los propietarios de los vehículos, para la posterior venta de los mismos, pero en nombre y por cuenta de los reales propietarios. Es decir, la propiedad de los vehículos automotores jamás la ostentaba nuestra representada, muy por el contrario se le otorgaba un poder y en base a esto, ella realizaba la venta.
…observamos que el juez de instancia no valoró ajustado a derecho las pruebas aportadas y que fue promovido por esta representación en la etapa correspondiente y según la cual estamos convencidos que de haber sido así, la decisión hubiese resultado favorable para el hoy recurrente (…). (Resaltado de la fuente).
…que mi representada, encuadra de manera directa en la figura legal del comisionista mercantil, ya que como pudo probarse en todo lo largo del proceso, en primer lugar mi representada ejercía actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente (propietario de vehículo), es decir, el comitente le otorgaba en el caso concreto un documento poder a mi representada, para que esta hiciese todo lo necesario para la venta de un vehículo propiedad del comitente, mi representada se sometía a las condiciones de venta señaladas por el comitente, una vez encontrado el comprador para el vehículo por mi representada, propiedad del comitente, este deba aviso sobre el precio pactado por la negociación (precio del vehículo), finalmente, una vez materializada la venta, mi representada exigía el pago de una comisión, la cual puede verificarse en los recibos de comisión consignados en el expediente, producto de la intermediación realizada entre el propietario del vehículo, que dicho sea de paso nunca fue mi representada, y el consumidor final.
…mi representada jamás ostentaba la propiedad del vehículo, solo se le otorgaba por parte del propietario un documento poder, para que esta vendiera el carro de su propiedad.
…los ingresos brutos deben determinarse en base al margen de comercialización que devenga la contribuyente por la operación mercantil que realiza y no por el monto total de las ventas efectuadas a los consumidores finales, toda vez que se hace evidente del proceso enunciado, que a mi representada le queda un margen como ingreso propio y que puede evidenciarse de las facturas emitidas, y que rielan desde el folio 104 al 106 del presente expediente. De ahí que al pretenderse gravar sus ingresos brutos en base al valor total del vehículo, tomándose éste como una suma total de las ventas efectuadas por el concesionario, se estaría violando flagrantemente el principio constitucional de la no confiscatoriedad del tributo, obligándola a pagar una suma que excede de su capacidad contributiva, atentando de igual manera contra este último principio, y así pido sea declarado
El 22 de febrero de 2012 el abogado H.A.T.B., antes identificado, actuando como sustituto del Síndico Procurador del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, contestó la apelación de la contribuyente, con base en lo siguiente:
…considera que la sentencia se encuentra ajustada a derecho, en virtud de que los elementos aportados por la contribuyente no desvirtúan la relación comercial que realiza la sociedad mercantil GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA, C.A., es decir, no se demuestra de manera fehaciente la condición de comisionista. (Resaltado y mayúsculas de la fuente).
…solicito se declare IMPROCEDENTE la pretensión alegada por la contribuyente, ratifique el contenido de la Sentencia N° 111/2011, emanada del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas y en el supuesto negado de que se declare con lugar, pido se exonere al Fisco Municipal de las costas procesales, por haber tenido fundadas razones para litigar…
. (Mayúsculas de la fuente).
Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado, las alegaciones expuestas en su contra por la apoderada judicial de la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. y la contestación del Fisco Municipal, observa esta Sala que la controversia queda circunscrita a decidir: 1) Respecto del supuesto vicio de inmotivación por silencio de pruebas. 2) Si la recurrente actúa como comisionista. 3) La supuesta violación de los principios constitucionales de no confiscatoriedad tributaria y de capacidad contributiva.
No obstante, previamente a emitir pronunciamiento sobre el asunto debatido, esta Sala debe declarar firme por no haber sido objeto de apelación ante esta Sala Político-Administrativa los pronunciamientos del a quo, referidos a la declaratoria de improcedencia sobre las siguientes denuncias: 1.- El vicio de falso supuesto de hecho en cuanto al inicio de actividades económicas de la contribuyente en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital. 2.- Violación del principio de irretroactividad de la Ley. 3.- Violación del principio de presunción de inocencia. Así se declara.
1.- Vicio de inmotivación por silencio de pruebas.
En cuanto al vicio de silencio de pruebas alegado por la parte apelante, ha sostenido en forma reiterada esta Sala que: “…solo podrá hablarse de silencio de pruebas, cuando el Juez en su decisión, ignore por completo, no juzgue, aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos y que quede demostrado que dicho medio probatorio pudiese, en principio, afectar el resultado del juicio. (…)”. (Vid. sentencias Nros. 04577 de fecha 30 de junio de 2005, caso: L.R.Á. contra Banco de Venezuela S.A.C.A., Banco Universal, 00170 del 24 de febrero de 2010, caso: Makro Comercializadora, S.A., 00002 del 12 de enero de 2011, caso: Rustiaco y 01282 del 18 de octubre de 2011, caso: Yokomuro Caracas C.A.).
Circunscribiendo el precedente análisis al caso de autos, pudo esta Sala observar que en la recurrida se fijó el contradictorio entre la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. y el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, con el objeto de comprobar la naturaleza jurídica de la condición en que opera esta empresa en jurisdicción del referido ente local -esto es- la de “comisionista” o “concesionaria” a los fines de establecer la base imponible para así determinar el monto del tributo municipal a pagar.
A tal efecto, esta Sala advierte que, si bien el a quo en el análisis realizado en el fallo impugnado no discriminó cada una de las documentales promovidas por la empresa Grupo Automotriz Multimarca C.A.; no obstante, de la aludida sentencia se observa que el mencionado tribunal sí hizo referencia al contenido de un extracto -de común redacción- de los poderes consignados por la contribuyente, en los cuales se le faculta para vender los vehículos, cuyo tenor es el siguiente: “El monto de la venta a efectuarse le pertenece en su totalidad a nuestro apoderado, anteriormente identificado sin que nada quede a debernos por este concepto, así mismo queda facultado nuestro apoderado para recibir cheques de gerencia o efectivo a su nombre…”.
Así, prosiguiendo en el estudio de las documentales promovidas, el juzgado de primera instancia, además constató que “…no se evidencia en su contabilidad que la recurrente haya detallado o separado en la cuenta de ventas lo relativo a los ingresos por concepto de vehículos dados en consignación, de los ingresos de vehículos dados en poder, así como tampoco la recurrente lleva una cuenta de orden de los contratos de asignación de los vehículos y de los poderes notariados de los vehículos, razón por la cual, tanto para la Administración Tributaria Municipal como para este Juzgador no fue posible conocer el movimiento y cuantía de los vehículos vendidos y la comisión cobrada por la venta de los mismos, para de este modo, ser ésta comisión la que declare en sus impuestos” (sic), y valoró luego en conjunto los medios probatorios cursantes en el expediente, para así concluir que la contribuyente no logró comprobar su carácter de “comisionista”, hecho que constituía el punto central del debate judicial.
En razón de lo anterior, estima esta Sala que el tribunal a quo expresó debidamente las razones de hecho y de derecho en que fundamentó su decisión, por lo que resulta improcedente el vicio de inmotivación que por silencio de pruebas alegara la contribuyente. Así se declara.
- Condición de comisionista.
Visto lo anterior, y como quiera que lo que se discute en el caso de autos es la naturaleza jurídica de la condición en que opera la contribuyente en la Jurisdicción del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, esta Sala considera oportuno transcribir el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyo tenor es el siguiente:
Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente
Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza
Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.
En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente (…)
Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones
Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato
Artículo 396.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidiere viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario
Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones, a saber: a) Es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las empresas automotrices y los consumidores finales, pues las comisionistas una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) Transferir a la comisionista la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios. (Vid. Sentencia N° 00946 del 01 de agosto de 2012, caso: N.M.C. C.A.).
Es por ello que en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de la comisionista, consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la empresa fabricante de los vehículos automotores. (Vid. sentencias de esta Sala Nros. 00874 y 00059 del 17 de junio de 2009 y 21 de enero de 2010, casos: Toyotáchira S.A. y Sakura Motors, C.A., respectivamente).
En tal sentido, se estima que el ingreso o remuneración percibido por el ejercicio de la actividad económica desarrollada por el concesionario, estará constituido por el margen de comercialización que resulte de la diferencia del precio del bien establecido por los poderdantes como valor de promoción al concesionario y el de venta del producto al consumidor final. (Vid. sentencias Nros. 05568, 01009, 00731 y 00989 de fechas 11 de agosto de 2005, 8 de julio de 2009, 21 de julio y 20 de octubre de 2010, casos: Rustiaco Caracas, C.A.; Distribuidora de Motores Cordillera A.C.A., Sofesa-Supermotors, C.A. y Auto Mundial S.A., respectivamente).
Vistas las precedentes consideraciones, debe esta Sala determinar la cualidad comercial con la cual actúa la sociedad mercantil en el ámbito geográfico del Municipio Bolivariano Libertador -esto es- la de “comisionista” o “concesionaria”. En tal sentido, procede a pronunciarse sobre las pruebas promovidas -en copia simple- por la contribuyente en su respectiva oportunidad procesal, las cuales se detallan a continuación:
- Documento poder otorgado por el ciudadano J.S. (cédula de identidad N° 8.295.258), al ciudadano J.C.F. (cédula de identidad N° 6.244.357), quien actúa como “Director Principal” de la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A., (Folio 95 de la pieza principal del expediente), autenticado ante la Notaría Pública de Lechería; Municipio El Morro del Estado Anzoátegui en fecha 21 de enero de 2004, anotado bajo el N° 48, Tomo 49 de los Libros de Autenticaciones respectivos“…para efectuar la venta de un vehículo de [su] propiedad con las siguientes características: CLASE: CAMIONETA, TIPO: SPORT-WAGON, MARCA: CHEVROLET, MODELO: BLAZER 4x4, AÑO: 1999, CAPACIDAD: 5 Puestos, COLOR: AZUL, SERIAL DE MOTOR: 3XV301426, SERIAL DE CARROCERÍA: 8ZNDT13W3XV301426, PLACAS: BAK-13F, y destinado a USO: Particular…” (Agregado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
1.1.- Factura “FORMA LIBRE, CONTROL N° 0018” emitida por la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. el 30 de enero de 2004, por la cantidad de “Bs. 950.000,00 a nombre del ciudadano J.S., por concepto “Comisión por Venta de vehículo Chevrolet Blazer”. (Folio 105 de la pieza principal del expediente) (Mayúsculas de la fuente).
No consta en autos el documento de la venta del aludido vehículo.
- Documento autenticado ante la Notaría Pública Décimo Octava del Distrito Metropolitano de Caracas en fecha 16 de enero de 2004, anotado bajo el N° 48, Tomo 02 de los Libros de Autenticaciones respectivos, en el que la ciudadana M.M.R.M. (cédula de identidad N° 5.564.364), da “en venta pura y simple, perfecta e irrevocable” a la ciudadana R.R.d.C. (cédula de identidad N° 3.870.618), (Folio 96 de la pieza principal del expediente), “un vehículo de [su] propiedad con las siguientes características: CLASE: AUTOMÓVIL, TIPO: SEDÁN, MARCA: TOYOTA, AÑO: 1994, COLOR: GRIS, MODELO: COROLLA SINCRON, SERIAL DE CARROCERÍA: AE1019807670, PLACA: YBO-006, SERIAL DEL MOTOR: 4AK459427, USO: Particular. El precio de esta venta es por la cantidad de (…) (Bs. 12.800.000,00)…”. (sic). (Agregado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
No se evidencia de los autos el documento poder, ni la factura por concepto de “Comisión por Venta de vehículo”.
- Documento poder otorgado por la ciudadana R.L.d.V. y el ciudadano J.R.V.Á. (cedulados con los números 8.423.850 y 4.651.745) a la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. (Folio 98 de la pieza principal del expediente), autenticado ante la Notaría Pública Décimo Octava del Distrito Metropolitano de Caracas en fecha 16 de diciembre de 2003, anotado bajo el N° 43, Tomo 104 de los Libros de Autenticaciones respectivos “…para que proceda en nuestro nombre a celebrar la venta de un vehículo de nuestra propiedad, cuyas características son las siguientes: CLASE: AUTOMÓVIL, TIPO: SEDÁN, MARCA: FORD, AÑO: 1999, COLOR: AZUL, MODELO: FESTIVA AUTO, SERIAL DE CARROCERÍA: 8YPBPO7H9X8A16673, PLACA: MBB-35W, SERIAL DEL MOTOR: 1.4 CIL., y USO: Particular. (…). El monto de la venta a efectuarse le pertenece en su totalidad a nuestro apoderado, anteriormente identificado, sin que nada quede a debernos por este concepto…”. (sic). (Subrayado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
3.1.- Factura “FORMA LIBRE, CONTROL N° 0002” emitida por la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. el 6 de enero de 2004, por la cantidad de “Bs. 400.000,00 a nombre del ciudadano J.R.V., por concepto de “Comisión por Venta de vehículo Ford Festiva”. (Folio 106 de la pieza principal del expediente) (Mayúsculas de la fuente).
No consta en autos el documento de la venta del citado vehículo.
- Documento poder otorgado por el ciudadano M.A.L.G. (cédula de identidad N° 10.718.358) a la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A., (Folio 99 de la pieza principal del expediente), autenticado ante la Notaría Pública Décimo Octava del Distrito Metropolitano de Caracas en fecha 17 de diciembre de 2003, anotado bajo el N° 14, Tomo 106 de los Libros de Autenticaciones respectivos “…para que proceda en mi nombre a celebrar la venta de un vehículo de [su] propiedad, cuyas características son las siguientes: CLASE: AUTOMÓVIL, TIPO: SEDÁN, MARCA: FORD, AÑO: 2002, COLOR: VERDE, MODELO: FIESTA 1.6, SERIAL DE CARROCERÍA: 8YPBPO1C928A26741, PLACA: ADY-82W, SERIAL DEL MOTOR: 226741, y USO: Particular. (…) El monto de la venta a efectuarse le pertenece en su totalidad a nuestro apoderado, anteriormente identificado, sin que nada quede a debernos por este concepto…”. (sic). (Agregado y subrayado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
4.1.- Factura “FORMA LIBRE, CONTROL N° 0003” emitida por la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. el 7 de enero de 2004, por la cantidad de “Bs. 750.000,00 a nombre del ciudadano M.A.L.G., por concepto de “Comisión por Venta de vehículo Fod Fiesta”. (Folio 106 de la pieza principal del expediente) (Mayúsculas de la fuente).
- Documento poder otorgado por la ciudadana L.H.G. (cédula de identidad N° 4.355.139) a la ciudadana Alidys TORREALBA (cédula de identidad N° 10.377.386) y al ciudadano J.C.F., antes identificado, quienes actúan como “Directores Principales” de la contribuyente (Folio 104 de la pieza principal del expediente), autenticado ante la Notaría Pública Décimo Octava del Distrito Metropolitano de Caracas en fecha 10 de diciembre de 2003, anotado bajo el N° 81, Tomo 102 de los Libros de Autenticaciones respectivos “…para que procedan conjunta o separadamente en mi nombre a celebrar la venta de un vehículo de [su] propiedad, cuyas características son las siguientes: CLASE: AUTOMÓVIL, TIPO: SEDÁN, MARCA: TOYOTA, AÑO: 1996, COLOR: PLATEADO, MODELO: COROLLA AUTOMÁTICO, SERIAL DE CARROCERÍA: AE1019822523, PLACA: DAA-08T, SERIAL DEL MOTOR: 4A L181710, y USO: Particular. (…) El monto de la venta a efectuarse le pertenece en su totalidad a nuestro apoderado, anteriormente identificado, sin que nada quede a debernos por este concepto…”. (sic). (Agregado y subrayado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
5.1.- Factura “FORMA LIBRE, CONTROL N° 0001” emitida por la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. el 5 de enero de 2004, por la cantidad de “Bs. 700.000,00 a nombre la ciudadana L.H.G., por concepto de “Comisión por Venta de vehículo TOYOTA”. (Folio 106 de la pieza principal del expediente) (Mayúsculas de la fuente).
- Documento poder otorgado por el ciudadano C.M.R. (cédula de identidad N° 13.673.550) a la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. (Folio 102 de la pieza principal del expediente), autenticado ante la Notaría Pública Décimo Octava del Distrito Metropolitano de Caracas en fecha 17 de diciembre de 2003, anotado bajo el N° 71, Tomo 109 de los Libros de Autenticaciones respectivos “…para que proceda en [su] nombre a celebrar la venta de un vehículo de [su] propiedad, cuyas características son las siguientes: CLASE: CAMIONETA, TIPO: SPORT-WAGON, MARCA: CHEVROLET, AÑO: 2000, COLOR: ROJO, MODELO: BLAZER 4x4, SERIAL DE CARROCERÍA: 8ZNDT13W3YV307227, PLACA: ABZ-30J, SERIAL DEL MOTOR: 3YV307227, y USO: PARTICULAR. (…) El monto de la venta a efectuarse le pertenece en su totalidad a nuestro apoderado, anteriormente identificado, sin que nada quede a debernos por este concepto…”. (Agregado y subrayado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
6.1.- Documento autenticado ante la Notaría Pública Décimo Octava del Distrito Metropolitano de Caracas en fecha 06 de enero de 2004, anotado bajo el N° 72, Tomo 109 de los Libros de Autenticaciones respectivos, en el que el ciudadano C.M.R. (cédula de identidad N° 13.673.550), da “en Opción de Compra Venta” a la ciudadana Alidys TORREALBA (cédula de identidad N° 10.377.386), (Folio 103 de la pieza principal del expediente), “un vehículo de [su] propiedad con las siguientes características: CLASE: CAMIONETA, TIPO: SPORT-WAGON, MARCA: CHEVROLET, AÑO: 2000, COLOR: ROJO, MODELO: BLAZER 4x4, SERIAL DE CARROCERÍA: 8ZNDT13W3YV307227, PLACA: ABZ-30J, SERIAL DEL MOTOR: 3YV307227, y USO: PARTICULAR. El precio convenido es por la cantidad de (…) (Bs. 27.000.000,00)…”. (Agregado de la Sala, mayúsculas y resaltados de la fuente).
6.2.- Factura “FORMA LIBRE, CONTROL N° 0005” emitida por la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. el 14 de enero de 2004, por la cantidad de “Bs. 950.000,00 a nombre del ciudadano C.M.R., por concepto de “Comisión por Venta de vehículo Chevrolet Blazer”. (Folio 106 de la pieza principal del expediente) (Mayúsculas de la fuente).
- En los documentos poderes distinguidos con los números 1 y 5, no se desprende el carácter con el que actúan la ciudadana Alidys TORREALBA y el ciudadano J.C.F., antes identificados. No obstante, de la Resolución N° 3307-2005, a través de la cual la Superintendencia Municipal de Administración Tributaria (SUMAT) declaró sin lugar el recurso jerárquico (Folio 56 de la pieza principal del expediente) se evidencia que los mismos fungen como “…Directores Principales (…), según consta de Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, bajo el número 54, Tomo 52-A-Sdo., de fecha 09 de mayo de 2003…”, de lo cual se comprueba la relación de los prenombrados sujetos con la contribuyente.
- Respecto de las otras documentales promovidas por la contribuyente en primera instancia, constituidas por copias simples de cinco (5) facturas, por concepto de “Comisión por Venta de Vehículo…” en las que coincide el nombre del cliente con el de las personas que le otorgaron poderes a la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A. -folios 104 al 106 de la pieza principal del expediente judicial- con el objeto de que sean apreciados a fin de determinar -según su decir- la base imponible del impuesto municipal por la actividad comercial que realiza; en las mismas se aprecian especificaciones relativas a: 1) Descripción de la operación “Comisión por venta de vehículo…”. 2) Precio. 3) Monto desglosado del impuesto al valor agregado (I.V.A. 16%). 4) Indicación de la marca y/o modelo de los vehículos objeto de venta.
En tal sentido, si bien pudiera derivarse de dichos instrumentos que la referida empresa fija un precio por unos servicios prestados, no es menos cierto que tales pruebas (facturas) por sí solas no demuestran que la aludida comisión esté vinculada con los contratos (documentos poderes y de venta de los vehículos), ya que de estos no se desprende elemento alguno que haga mención al porcentaje que cobraría la contribuyente por una supuesta intermediación comercial, hecho este que debe constar en un acto expreso, en el que se especifiquen las condiciones de comercialización, a los fines de comprobar el contexto en que opera esta empresa en jurisdicción del referido Municipio -esto es- la de “comisionista” o “concesionaria” y por tanto, establecer la base imponible del tributo a cancelar, lo cual representa el punto central de la presente controversia.
- En cuanto a la formalidad de las facturas, esta Sala constata que no existe una coherente relación cronológica entre sus fechas de emisión (5, 6, 7, 14 y 30 de enero de 2004), con la data en que fueron impresos dichos instrumentos por parte de la empresa “Impresos Líder S.R.L” (abril de 2004), por lo que resulta ilógico concebir que una factura se haya emitido sin que previamente se hubiere elaborado el formulario correspondiente, por lo que estas probanzas no se consideran fidedignas.
Con fundamento en los elementos probatorios cursantes en autos, esta Sala observa que la contribuyente no logró desvirtuar el principio de veracidad y legalidad que revisten las actas fiscales, dado que no se evidencia un contrato de comisión o intermediación entre la sociedad de comercio Grupo Automotriz Multimarca C.A. y los poderdantes, sino un contrato de concesión, mediante el cual la contribuyente compra los productos que le proveen estos, a los fines de venderlos de manera independiente, por su propia cuenta y riesgo, por lo que los ingresos que percibe le pertenecen.
En este orden de ideas, es conveniente reiterar que de las alegaciones formuladas por la parte apelante y de acuerdo con lo precedentemente declarado en este fallo, al no comprobar la prenombrada sociedad mercantil su condición de agente intermediario o comisionista para de esta manera desvirtuar lo determinado por la Administración Tributaria Municipal, es procedente el reparo y en consecuencia, el órgano exactor actuó ajustado a las previsiones legales que regulan la materia, por lo que se desestima en este aspecto que la recurrente actuaba como comisionista. Así se declara.
- Violación de los principios constitucionales de no confiscatoriedad tributaria y capacidad contributiva.
Esta Sala considera necesario destacar que los principios de progresividad tributaria y capacidad económica (artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), han sido concebidos como la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. (Vid. sentencia N° 00892 del 12 de julio de 2011, caso: Distribuidora de Servicios C.A.).
Respecto del principio de no confiscatoriedad de los tributos, considera necesario recalcar este M.T. que este encuentra su basamento legal en el artículo 317 constitucional, cuyo postulado establece que “Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”. (Vid. sentencia N° 00057 del 21 de enero de 2010, caso: Cosmédica C.A).
A tal efecto, la jurisprudencia de esta Sala ha sido pacífica y reiterada al manifestar que los aludidos principios encuentran su fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, siendo en consecuencia, un límite a la imposición desmedida y una garantía a la propiedad de los particulares. (Vid. sentencia N° 02142 del 27 de septiembre de 2006, caso: Cru-Mar, C.A., reiterada en sus fallos números 00552 del 6 de mayo de 2009, caso: Consolidada de Ferrys, C.A. - CONFERRY, y 00057 del 21 de enero de 2010, caso: Cosmédica, C.A.).
En tal sentido, del análisis de las actas procesales y de las argumentos expuestos por la representación judicial de la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A., a los efectos de fundamentar su denuncia sobre la supuesta violación del principio de no confiscatoriedad del tributo, pudo esta Sala advertir que dicha contribuyente se limitó a exponer a lo largo de su recurso contencioso tributario y de los fundamentos de su apelación, afirmaciones sobre la supuesta confiscatoriedad, referidas a que “…cuando la base imponible es impuesta de manera arbitraria, sin tomar en cuenta la CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DEL DESTINATARIO DEL TRIBUTO, evidentemente se produce una lesión directa al texto constitucional…” lo cual es “…calificada por la jurisprudencia como una Inconstitucionalidad flagrante…”. (Mayúsculas de la fuente).
El referido alegato, está basado en la supuesta condición de “comisionista mercantil” bajo la cual -afirma- opera su representada, no obstante, los elementos probatorios aportados a los autos -tal como lo determinó el a quo- no lograron demostrar tal circunstancia y que, por vía de consecuencia, ocasione que el impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar determinado por el ente municipal exactor le resulte confiscatorio o que atente contra el principio de capacidad contributiva. Por tanto, la contribuyente debe declarar sobre la base de los ingresos brutos obtenidos por las ventas de los vehículos efectuadas en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, en consecuencia, se desestima la denuncia antes referida y se confirma el pronunciamiento esgrimido por el tribunal a quo con relación a este punto. Así se establece.
Con fundamento en las precedentes consideraciones, debe esta Sala declarar sin lugar el recurso de apelación ejercido por la sociedad mercantil Grupo Automotriz Multimarca C.A., contra la sentencia N° 111/2011 dictada el 19 de octubre de 2011 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se confirma. Así se declara.
En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la sociedad mercantil GRUPO AUTOMOTRIZ MULTIMARCA C.A., contra la sentencia N° 111/2011 dictada el 19 de octubre de 2011 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual, se CONFIRMA.
En nueve (09) de julio del año dos mil trece, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00793.
Decisión nº 067 de Corte de Apelaciones Sala 2 de Zulia, de 9 de Marzo de 2005

References: Resolución 
 Resolución 
 artículo 92
 Resolución 
 Resolución 
 resolución 
 Resolución 

Artículo 376

Artículo 379

Artículo 385

Artículo 386

Artículo 389

Artículo 396
 Resolución 
 artículo 317

Decisión nº