Source: https://epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=376623-2016-06-13-dyrektor-izby-skarbowej-w-katowicach-ibpb-2-1-4515-65-16-ad
Timestamp: 2020-05-25 11:23:44+00:00

Document:
Home - Interpretacje podatkowe - 2016.06.13 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach - IBPB-2-1/4515-65/16/AD
art. 14 ustawy o podatku od spadków i darowizn
IBPB-2-1/4515-65/16/AD
z 13 czerwca 2016 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura – 26 lutego 2016 r.), uzupełnionym 6 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej – jest nieprawidłowe.
W dniu 26 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej.
Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 7 kwietnia 2016 r. znak: IBPB-2-1/4515-65/16/AD wezwano do jego uzupełnienia.
Wniosek uzupełniono 5 maja 2016 r.
Zainteresowani (G. Z. i J. Z.) nabyli spadek po D. P. (urodzonej 24 lutego 1927 r. w K., zmarłej 22 lutego 2013 r.) na podstawie testamentów z 25 sierpnia 1998 r. i z 12 czerwca 2000 r. Głównym majątkiem wyróżnionym w testamentach jest własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkaniowego o powierzchni 44 m2 położonego w K.
Obaj Zainteresowani są najbliższymi krewnymi zmarłej – synami kuzynki (D. P. nie miała rodzeństwa, męża ani dzieci). Zainteresowani nie zaliczają się jednak do I lub II grupy podatkowej zgodnie art. 14 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Zainteresowani posiadali w chwili nabycia i nadal posiadają obywatelstwo polskie.
D. P. orzeczeniem Obwodowej Specjalistycznej Komisji Lekarskiej do Spraw Inwalidztwa i Zatrudnienia z 6 grudnia 1989 r. została zaliczona do pierwszej grupy inwalidzkiej; z ogólnego stanu zdrowia uznano, że inwalidztwo istnieje od sierpnia 1989 r. i jest trwale. W uzasadnieniu orzeczenia napisano: „Badana niezdolna do samodzielnej egzystencji zaliczona do pierwszej grupy inwalidów na stałe”.
Dzięki stałej, kilkunastoletniej opiece Zainteresowanych, aż do swojej śmierci D. P. mieszkała w swoim mieszkaniu w K. Opieka nad D. P. obejmowała zarówno pomoc w codziennych sprawach (zakupy, gotowanie, spacery), jak też wizyty u lekarzy oraz spędzanie wspólnie wszystkich świąt i uroczystości. Spadkodawczyni nigdy nie była zmuszona do korzystania z pomocy MOPS-u czy pielęgniarki środowiskowej.
W odręcznym testamencie z 25 sierpnia 1998 r. obaj Zainteresowani zobowiązali się do opieki nad D. P. co potwierdza odpowiedni fragment testamentu:
„Ja niżej podpisana D. P. (...) przekazuję w wypadku mojej śmierci mieszkanie w którym mieszkam – moim najbliższym krewnym G. Z. ur. 30 VIII 1974 r. synowi P. i A. i J. Z. ur. 30 IX 1981 r. synowi P. i A. W zamian zobowiązuję ich do opieki nade mną w chorobie i niedołęstwie oraz by nie umieszczali mnie w domu opieki.”
Testament notarialny z 12 czerwca 2000 r. potwierdzał ustalenia wcześniejszego testamentu co do woli D. P., jednak w nieco skróconej formie. Sąd powołany do sprawy spadkowej w trakcie
odczytywania wyroku wskazał na praktycznie identyczne brzmienie obu testamentów.
W dniu 3 października 2002 r. na wniosek D. P. Zainteresowani podpisali umowę będącą uzupełnieniem testamentu notarialnego z dnia 12 czerwca 2000 r., w której zobowiązali się do pomocy i opieki nad D. P. w zamian za posiadany przez nią majątek, w tym mieszkanie. Umowa ta miała być uzupełnieniem treści testamentu notarialnego 12 czerwca 2000 r. o tezy z testamentu odręcznego z 25 sierpnia 1998 r.
Umowa ta o tytule: Uzupełnienie mojego testamentu notarialnego z dnia 12.06.2000 Repetytorium nr x miała następującą treść:
„Pragnę uzupełnić swój testament z 12 czerwca 2000 r. o zdanie, które zawarte było w testamencie napisanym odręcznie z dnia 25 sierpnia 1998 r. o treści następującej: „w zamian zobowiązuję ich do opieki nade mną w chorobie i niedołęstwie oraz mam prośbę by nie umieszczali mnie w domu opieki.” Powyższe uzupełnienie oznacza, że moją intencją jest umowa o opiekę nade mną, a w zamian przekazuję w spadku swój majątek G. i J. Z. Jako osoba niedołężna, inwalidka pierwszej grupy potrzebuję i będę potrzebowała, tak jak do tej pory, opieki i pomocy z ich strony przy codziennych czynnościach (takiej opieki jaką udzielali mi do tej pory). Niniejszym traktuję to uzupełnienie jako umowę pomiędzy mną a G. i J. Z., mówiącej o pomocy i opiece nade mną w zamian za mój majątek w tym mieszkanie.
Dodatkowym elementem majątku jest moje prawo do dysponowania dwoma grobami (...).”
Zainteresowani wskazali (zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn), że:
nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość,
nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym,
nie są najemcami lokalu lub budynku,
będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat.
W piśmie z 30 kwietnia 2016 r. (data wpływu do Biura – 6 maja 2016 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowani wskazali, że uzupełnienie testamentu notarialnego z 3 października 2002 r. będące umową o tytule: Uzupełnienie mojego testamentu notarialnego z dnia 12.06.2000 Repetytorium nr x zobowiązującą Zainteresowanych do opieki nad D. P. i złożone na nim podpisy nie zostały potwierdzone notarialnie.
Zainteresowani wskazali, że do tej zwięzłej informacji trzeba dodać kontekst, gdyż tego wymaga rzetelność.
D. P. zawsze starała się być osobą samodzielną i niezależną, w miarę możliwości sama załatwiała swoje sprawy. Przedstawione przez Zainteresowanych testamenty i umowa uzupełniająca testament to inicjatywa ich cioci (D. P.) sformułowana i przeprowadzona przez nią. Zainteresowani jedynie przyjęli je do wiadomości i zaakceptowali. D.P. zapewne nie miała obaw, że Zainteresowani mogliby się nią nie opiekować, gdyż była świadkiem jak rodzina Zainteresowanych zajmowała się ich babcią – matką ich ojca – która umarła w 1987 r. w domu Zainteresowanych, będąc od wielu lat w ciężkim stanie spowodowanym chorobą Alzheimera. A w tym czasie opieka nad tak chorą osobą wymagała prawdziwego heroizmu.
W opinii Zainteresowanych, intencją D. P., poprzez spisanie omawianych dokumentów (testamentów), było przekazanie w rewanżu za opiekę swojej najbliższej rodzinie, tzn. Zainteresowanym, swojego majątku po swojej ewentualnej śmierci. Zainteresowani wskazali, że ich ciocia wykazała dużo starań i dużo staranności, aby przeprowadzić swój zamysł, ale nie była prawniczką a notariusz, u którego spisała drugi testament nie wskazał jej zgodnej z prawem drogi postępowania, która umożliwiłaby korzystanie z ulgi mieszkaniowej zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn. Istnieje więc w tej jasnej sytuacji niedopatrzenie formalne. Zainteresowani podkreślili, że intencja ich cioci i duch artykułu 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn są de facto tożsame.
Opieka Zainteresowanych nad D. P. trwała ponad dwa lata od dnia podpisania umowy stanowiącej uzupełnienie testamentu. Zainteresowani wskazali, że faktyczna opieka nad ciocią (niepełnosprawną, z pierwszą grupą inwalidztwa) trwała od kilkunastu lat, jeszcze przed spisaniem umowy, a nawet testamentu odręcznego (1998 r.).
Zainteresowani całe życie byli w bliskich stosunkach z D. P., wynikało to z tego, że ich mama od swojego 4 roku życia, z powodu śmierci ojca (dziadka Zainteresowanych), była „na wychowaniu” u swojej cioci M. P. i jej córki D. P. Mieszkała też z nimi aż do zamążpójścia, a potem utrzymywała wraz z Zainteresowanymi bardzo bliskie kontakty. Te dobre stosunki, przekształcały się w coraz większą opiekę ze strony Zainteresowanych, szczególnie po śmierci M. P. w 1986 r. W końcu zmieniło się to w stałą opiekę, gdyż ostatnie lata życia D. P. nie była już w stanie egzystować samodzielnie. Zainteresowani wskazali, że opieka ta może być poświadczona przez rodzinę, znajomych i sąsiadów D. P.
W razie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej Zainteresowani zobowiązują się, że będą zamieszkiwać w odziedziczonym lokalu i będą w nim zameldowani na pobyt stały. Jeden z Zainteresowanych, tj. G. Z. mieszka już w tym lokalu od roku, ma zamiar tam mieszkać dalej i nie zamierza sprzedawać podmiotowego mieszkania przez okres 5 lat od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały. Zainteresowani zgodnie z ustawą zamierzają się zameldować w ww. lokalu w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego.
Zainteresowani przedstawili całą sprawę Urzędowi Skarbowemu, gdzie polecono im złożenie wniosku do Izby Skarbowej, aby wyjaśnić wszystkie zawiłości związane z interpretacją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tak więc Zainteresowani nie złożyli zeznania SD-3 we właściwym im Urzędzie Skarbowym, jak również nie wykazali w Urzędzie Skarbowym prawa do ulgi mieszkaniowej, o której mowa we wniosku.
Czy w związku ze sprawowaniem faktycznej, stałej, kilkunastoletniej opieki nad D. P. poświadczonej umową o opiekę i zapisami zawartymi w testamentach, Zainteresowanym przysługuje prawo do ulgi mieszkaniowej w podatku od spadków i darowizn?
Zainteresowani wskazali, że podstawowym celem i istotą ulgi mieszkaniowej jest zwolnienie z obciążenia podatkiem od spadków i darowizn oraz zapewnienie członkom najbliższej rodziny zbywcy możliwości posiadania samodzielnego mieszkania (domu mieszkalnego). Rozwiązanie to jest także przykładem realizacji polityki sprzyjającej zaspokajaniu przez władze publiczne potrzeb mieszkaniowych obywateli zgodnie z art. 75 Konstytucji (Stefan Babiarz, Komentarz do art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn).
Zainteresowani podkreślili, że intencją D. P. w związku z jej stanem zdrowia uniemożliwiającym samodzielną egzystencję było zobowiązanie do opieki nad nią członków najbliższej rodziny – Zainteresowanych. W zamian za opiekę przekazała obu opiekunom swój majątek, którego najistotniejszą częścią było własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkaniowego. Przekazanie to miało formę testamentu odręcznego z 25 sierpnia 1998 r. i testamentu notarialnego z 12 czerwca 2000 r., uzupełnionego o umowę o opiekę z 3 października 2002 r.
Zdaniem Zainteresowanych, istnieją przesłanki do skorzystania z ulgi zgodnie z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdyż de facto zostały spełnione wymagania dotyczące spadkobrania. Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali treść art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Zainteresowani podkreślili, że spadkodawczyni D. P., wykazała staranność chcąc, aby jej wola, wyrażona w testamencie pisanym odręcznie miała formę aktu notarialnego. Być może zachodzi tu zaniedbanie ze strony notariusza, który mając tekst testamentu odręcznego nie wskazał właściwej formy, w której spadkodawczyni mogłaby zawrzeć i przeprowadzić swoją wolę. Spisane w 2002 r. uzupełnienie testamentu (faktyczna umowa), wyraźnie wskazuje, że wola spadkodawczyni i intencja ustawodawcy są tożsame.
Zainteresowani wskazali, że spełnione są również przesłanki wynikające z art. 16 ust. 2 ww. ustawy.
W związku z powyższym w opinii Zainteresowanych, możliwe jest zastosowanie podatkowej ulgi mieszkaniowej zgodnie z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Faktyczna opieka na ciocią Zainteresowanych (niepełnosprawną, z pierwszą grupą inwalidztwa) trwała od kilkunastu lat, jeszcze przed spisaniem umowy, a nawet testamentu odręcznego. Opieka nad D. P. obejmowała zarówno codzienne sprawy jak robienie zakupów, gotowanie, sprzątanie, wizyty u lekarzy czy opłaty rachunków. Opieka ta może być poświadczona, przez rodzinę, znajomych i sąsiadów D. P. Dzięki takiej opiece spadkodawczyni, określona przez Komisję Lekarską jako osoba niezdolna do samodzielnej egzystencji, nigdy nie była zmuszona do korzystania z pomocy MOPS-u czy nawet pielęgniarki środowiskowej. Zainteresowani nie są osobami zamożnymi, nie posiadają własnych mieszkań i faktycznie mieszkającymi u rodziców. W związku z tym Zainteresowani są zdania, że duch prawa i intencje ustawodawcy, że „podstawowym celem i istotą ulgi mieszkaniowej jest zwolnienie z obciążenia podatkiem od spadków i darowizn oraz zapewnienie członkom najbliższej rodziny zbywcy możliwości posiadania samodzielnego mieszkania (domu mieszkalnego)” umożliwiają zastosowanie, w tym przypadku, podatkowej ulgi mieszkaniowej.
Z uwagi na fakt nabycia spadku w lutym 2013 r. w niniejszej interpretacji powołano przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., Nr 96, poz. 768, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.
Stosownie do art. 5 tej ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
Natomiast zgodnie z dyspozycją wyrażoną w art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku. Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.
Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy do III grupy podatkowej zalicza się innych nabywców.
Celem norm zawartych w treści ww. art. 16 jest nieobciążanie spadkobierców, skutkami podatkowymi z tytułu przyrostu majątkowego w postaci nieruchomości bądź lokalu, gdy nie dysponują budynkiem lub lokalem mieszkalnym i zamierzają zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat. Ulga ta przysługuje wyłącznie osobom, które łącznie spełnią wszystkie warunki wymienione w omawianym przepisie. Naruszenie chociaż jednego z nich powoduje utratę prawa do ulgi, co skutkuje ustaleniem przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego podatku od spadków i darowizn.
W stanie faktycznym sprawy Zainteresowani wskazali, że zaliczają się w stosunku do spadkodawczyni do III grupy podatkowej. W celu skorzystania z omawianej ulgi podatkowej powinni więc legitymować się umową o sprawowanie opieki nad spadkodawczynią wymagającą takiej opieki, sporządzoną w odpowiedniej formie – w tym wypadku z podpisami notarialnie poświadczonymi.
W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku wskazano, że Zainteresowani nabyli spadek po D. P. na podstawie testamentów z 25 sierpnia 1998 r. i z 12 czerwca 2000 r (ten drugi sporządzony w formie notarialnej). W odręcznym testamencie z 25 sierpnia 1998 r. obaj Zainteresowani zobowiązali się do opieki nad D. P.
Testament notarialny z 12 czerwca 2000 r. potwierdzał ustalenia wcześniejszego testamentu co do woli D. P. w skróconej formie.
Umowa o tytule: Uzupełnienie mojego testamentu notarialnego z dnia 12.06.2000 Repetytorium nr x zobowiązującą Zainteresowanych do opieki nad D. P. i złożone na nim podpisy nie zostały potwierdzone notarialnie.
Z tego też względu stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Zainteresowani nie zawarli ze spadkodawczynią umowy o opiekę w przewidzianej prawem formie (tj. z podpisami notarialnie poświadczonymi), brak jest podstaw do zastosowania przy określaniu podstawy opodatkowania preferencji podatkowej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dla powyższego bez znaczenia pozostaje fakt sprawowania opieki nad spadkodawczynią.
Do powyższego wniosku skłania również fakt, że wszelkie przepisy dotyczące ulg podatkowych i zwolnień z opodatkowania, jako wprowadzające wyłom od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania uregulowanej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej, powinny być interpretowane zgodnie z ich literalnym brzmieniem. W takiej sytuacji nie ma więc znaczenia, że intencja spadkodawcy i spadkobierców jest tożsama z intencją ustawodawcy. Istotnym jest, aby warunki do uzyskania ulgi zostały spełnione. Jak wynika z opisanego stanu faktycznego warunki te nie zostały spełnione. Brak jest bowiem notarialnego poświadczenia podpisów na umowie o sprawowanie opieki.
Z tego też względu bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie spełnienia pozostałych przesłanek uprawniających do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Stronie postępowania oraz Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

References: art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 75
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 1
 art. 5
 art. 6
 art. 6
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 84
 art. 16
 art. 47