Source: http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/f72f3c960ed99818802581fb005e36d5?OpenDocument
Timestamp: 2018-04-25 10:27:20+00:00

Document:
Processo: 22/14.4BECTB
Descritores: NOÇÃO DE TAXA.
A TAXA SITUA-SE APENAS NO DOMÍNIO DOS SERVIÇOS PÚBLICOS DIVISÍVEIS.
CRIAÇÃO DE TAXAS ESTÁ SUJEITA AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE.
TAXA DEVIDA PELA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO PÚBLICO DE RECOLHA E TRATAMENTO DE ÁGUAS RESIDUAIS.
ÂMBITO DAS ATRIBUIÇÕES E COMPETÊNCIAS DAS AUTARQUIAS LOCAIS.
EXISTE ESPECÍFICA NORMA LEGAL QUE HABILITA OS MUNICÍPIOS A CRIAREM AS TAXAS MUNICIPAIS.
A LEI APENAS PREVÊ A CRIAÇÃO DE UMA ÚNICA TARIFA (VARIÁVEL) PELO SERVIÇO PRESTADO DE SANEAMENTO DE ÁGUAS RESIDUAIS.
ILEGALIDADE DE NORMAS CONSTANTES DE REGULAMENTO DE ÁGUAS RESIDUAIS.
ANULABILIDADE DO ACTO DE LIQUIDAÇÃO IMPUGNADO POR PADECER DE VÍCIO DE VIOLAÇÃO DE LEI.
Sumário: 1. Actualmente, a taxa pode definir-se como uma prestação coactiva, devida a entidades públicas, com vista à compensação de prestações efectivamente provocadas ou aproveitadas pelos sujeitos passivos. Em contraste com o imposto de características unilaterais, a taxa caracteriza-se pela sua natureza comutativa ou bilateral, devendo o seu valor concreto ser fixado de acordo com o princípio da equivalência jurídica. A natureza do facto constitutivo que baseia o aparecimento da taxa pode consistir na prestação de uma actividade pública, na utilização de bens do domínio público ou na remoção de um limite jurídico à actividade dos particulares (cfr.artº.4, nºs.1 e 2, da L.G.Tributária; artºs.3 e 4, do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, aprovado pela Lei 53-E/2006, de 29/12; artº.15, nº.2, da L.F.L. aprovada pela Lei 2/2007, de 15/1).
2. A taxa situa-se apenas no domínio dos serviços públicos divisíveis. Na verdade, existem actividades públicas ditas indivisíveis, dado que o benefício para os particulares das mesmas resultante tem carácter genérico (v.g.defesa nacional; actividade legislativa; actividade diplomática). Porém, existem muitas outras actividades e serviços públicos de que os particulares podem extrair vantagens individualmente consideradas, pelo que, nesses casos, há a possibilidade de realizar a respectiva cobertura financeira, total ou parcialmente, mediante a criação de taxas (v.g.propinas da instrução pública; custas da justiça; portagens pagas nas vias de comunicação).
3. Pelo facto de ser um tributo autoritariamente fixado por uma entidade pública, a taxa obedece a princípios estritos de protecção do sujeito passivo. Assim, à semelhança dos impostos, também a criação de taxas está sujeita ao princípio da legalidade, embora não ao princípio da legalidade estrita consubstanciado na reserva de lei parlamentar, tudo em virtude da sua característica sinalagmática (cfr.artº.103, nº.2, da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.Tributária).
4. No caso dos autos, estamos perante taxa devida pela prestação de serviço público de recolha e tratamento de águas residuais, sendo que a contraprestação específica reside na utilização individualizada que o sujeito passivo retire do citado serviço público.
5. A tarifa ou preço do serviço de saneamento tem a natureza de taxa, receita tributária que está sujeita ao regime constitucional e legal previsto para as taxas locais (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.P.; artºs.3, nº.2, e 4, nº.2, da L.G.T.; artº.8, do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, aprovado pela Lei 53-E/2006, de 29/12).
6. A prestação de tais serviços integra-se no âmbito das atribuições e competências das autarquias locais, sendo que as respectivas receitas são da titularidade dos municípios, de acordo com o disposto no artº.14, al.e), da actual Lei 73/2013, de 03/09 (Lei das Finanças Locais), com remissão para os artºs.20 (taxas) e 21 (preços), do mesmo diploma, o que de modo idêntico já resultava dos artºs.10, al.c), 15 e 16 da anterior Lei 2/2007, de 15/01 (a aplicável ao caso “sub judice”).
7. A lei apenas contempla três distintas prestações de serviços no âmbito da efectivação deste serviço público, a saber (cfr.artº.16, nº.3, als.a), b) e c), da Lei 2/2007, de 15/01):
a-Abastecimento público de água;
b-Saneamento de águas residuais;
c-Recolha e tratamento de resíduos sólidos.
8. Existe específica norma legal que habilita os municípios a criarem as taxas municipais correspondentes à contrapartida remuneratória pela prestação dos referidos serviços públicos, as quais devem constar de regulamento tarifário a elaborar e aprovar em conformidade com o regime geral das taxas das autarquias locais (cfr.artºs.15 e 16, nº.4, da Lei 2/2007, de 15/01) e com as demais disposições legais que regulamentam a actividade.
9. No âmbito do sistema de saneamento de águas residuais, apenas pode ser cobrada uma única tarifa (variável) pelo serviço prestado (saneamento), que, forçosamente, englobará as fases de recolha, drenagem, elevação, tratamento e rejeição de águas residuais, não se justificando que, para efeitos de tributação, qualquer uma destas fases possa ser individualizada como uma específica prestação de serviços, da mesma forma que as diversas fases dos demais sistemas municipais (de abastecimento de água e gestão de resíduos sólidos) não são autonomizáveis.
10. As normas previstas nos artºs.33, nºs.2 e 3, 37 e 38, do Regulamento de Águas Residuais da Covilhã nº.26/2011, aprovado em 10/12/2010, ao preverem a criação de duas taxas como contrapartida remuneratória pela realização da mesma actividade de saneamento são ilegais, porquanto, desconformes com os diplomas legais enformadores da actividade em causa, nomeadamente, o artº.16, nº.3, da Lei 2/2007, de 15/01, vigente à data da elaboração do aludido regulamento, devendo, por isso, ser desaplicadas no caso em concreto (cfr.vinculação positiva do regulamento à lei que serve de base legal prévia ao exercício do poder regulamentar - artº.112, nº.7, da C.R.P.).
11. Por força da desaplicação das referidas normas regulamentares ao caso concreto, resulta a falta de norma de incidência tributária fundante do acto tributário objecto do processo, pelo que terá de se concluir pela anulabilidade do acto de liquidação impugnado (acto funda-se em norma regulamentar ilegal), por padecer de vício de violação de lei (erro sobre os pressupostos de direito), na parte em que se refere à “Tarifa Saneamento”.
“A.D.C. - ÁGUAS DA COVILHÃ, E.M.”, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. de Castelo Branco, exarada a fls.207 a 217 do presente processo, através da qual julgou totalmente procedente a impugnação deduzida pelo recorrido, “..., S.A.”, visando acto de liquidação de tarifa de saneamento emitida pela entidade recorrente e no montante total de € 4.317,68.
A entidade recorrente termina as alegações do recurso, formulando as seguintes Conclusões, após convite para sintetizar as mesmas (cfr.231 a 238 dos autos):
1-A recorrente não se conforma com a sentença do Tribunal a quo que julgou procedente a impugnação judicial;
2-Desde 2009 que as atividades de abastecimento de água às populações, de saneamento de águas residuais urbanas e de gestão de resíduos urbanos estão regulados no Decreto Lei n°194/2009 de 20 de Agosto, tendo este revogado expressamente os decretos-lei n° 379/93 e 207/94;
3-O Dec. Lei n. 194/2009 define muito bem quais os sistemas que estão em causa e os seus componentes, sendo certo que no sistema de águas residuais estão presentes os componentes de recolha, drenagem e tratamento de águas residuais;
4-Uma estrutura complexa que integra um sistema de drenagem e um sistema de tratamento ou, como explicita o Dec Lei n. 379/93, um serviço de recolha e rejeição de afluentes e um serviço de tratamento;
5-Em nenhuma lei se fixa um serviço de drenagem e tratamento;
6-Na verdade, tal não existe na realidade; a rede de drenagem é uma, fisicamente distinta, constituída por uma rede de coletores e tubagens enterrados, o sistema de tratamento é outro, também fisicamente distinto, composto por estações de tratamento (ETAR,s);
7-O legislador quis, efetivamente, referir-se a todos os serviços prestados pela entidade pública;
8-Em todos os normativos o legislador se referiu expressamente a todos os serviços prestados aos utentes, nomeadamente, os que têm que ver com a condução das águas residuais (rede de drenagem) e os que têm a ver com o tratamento das águas residuais;
9-Deste quadro legal, não pode o interprete saltar para a conclusão que tira o Tribunal a quo, a saber, de que na lei "... se contemplam três distintos serviços municipalizados de água e resíduos sólidos....";
10-Impõem os n° 2 e 3 do art.9 do Código Civil que não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, sendo que na fixação do sentido e do alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados;
11-O Regulamento de Águas Residuais quis explicitar a composição da tarifa de saneamento;
12-O sistema tem o que se pode chamar de capacidade instalada constituída por uma rede de tubagem para drenagem e uma rede de estações de tratamento, cada qual constituindo um "centro de custos";
13-E o Regulamento municipal espelha aquela realidade;
14-O que acabou por ser reconhecido pela sentença do Tribunal a quo quando admite a cobrança de duas tarifas;
15-E assim, não é apelando a um estudo económico-financeiro que se determina a legalidade das tarifas;
16-Aliás, tal estudo, como o entende o legislador não é obrigatório;
17-O preço, podendo ser entendido como uma taxa em sentido lato, não é uma taxa em sentido estrito, por ter especificidades não reconduzíveis ao regime jurídico destas;
18-Nomeadamente, os preços não são inferiores aos custos do serviço prestados;
19-À Assembleia Municipal compete fixar taxas e à Câmara Municipal compete estabelecer preços;
20-A taxa cobra-se coercivamente no processo de execução fiscal; o preço é cobrado nos meios jurisdicionais comuns;
21-Mas mais e mais importante: a fixação de preço obedece à exigência de equivalência económica reforçada, as taxas apenas têm de obedecer ao princípio da equivalência jurídica, podendo o seu valor ser inferior ao custo efetivo do serviço ou bem;
22-Assim, atento o específico regime do art. 21° do RFALEI e o regime legal das empresas locais o art.8 do Regime Geral das Taxas das Autarquias locais não se aplica aos preços, estes resultam, antes, do orçamento anual da empresa local;
23-Logo, para se procurar a âncora do preço praticado não pode procurar-se um estudo económico-financeiro estático mas um orçamento anual dinâmico;
24-De resto, a ora recorrente impugnou toda a matéria de facto alegada pela recorrida quanto à matéria da fundamentação económico-financeira da taxa não constando da matéria assente, o que constitui nulidade da sentença;
25-Da matéria de facto dada como provada consta que a tarifa de saneamento, uma tarifa de saneamento, comporta a drenagem e o tratamento;
26-E do verso da fatura consta “tarifa de saneamento”;
27-Portanto, a ora recorrente nunca cobrou duas tarifas de saneamento; cobrou a tarifa de saneamento onde estão agregados os serviços de drenagem e de tratamento;
28-·Ao decidir no sentido que o fez, a douta sentença do Tribunal a quo fez uma deficiente interpretação dos art.20 e 21 da Lei n° 73/2013, da Lei n° 50/2012, dos art. 2° n.1 al. b), n. 4 e 11-A do Decreto-lei n. 194/2009, do art.8 da Lei n° 53-E/2006, dos art. 32 e 33 do Regulamento de Águas Residuais do Concelho da Covilhã, publicado no DR, 2ª. Série de 12 de Janeiro de 2011 e violou os nºs.2 e 3 do art.9 do Código Civil;
29-TERMOS EM QUE, deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência ser revogada a douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco.
Contra-alegou o recorrido (cfr.fls.244 a 258 dos autos), o qual pugna pela confirmação do julgado, e termina estruturando o seguinte quadro Conclusivo:
1-O objeto do presente recurso reconduz-se à questão discutida na sentença recorrida, que apenas conheceu um dos vícios suscitados pela ora recorrida, que consiste em determinar se o Regulamento municipal de águas residuais padece de ilegalidade, em especial por não cumprir as exigências legais previstas no artigo 8.º, n.º 2, alínea c), da Lei n.º 53-E/2006, ou seja por não apresentar a fundamentação económico-financeira das tarifas de Saneamento nele previstas;
2-O Tribunal a quo decidiu e bem que “não se vislumbra fundamento legal que permita a criação, por via regulamentar, de mais do que uma taxa ou tarifa, como contrapartida remuneratória pela realização de uma mesma actividade, (…)”, concluindo que a falta de fundamentação económico-financeira, “invocada na presente impugnação contra os actos impugnados (…) para além de infringir directamente a lei, artigo 8.º, n.º 2, alínea c) do RGTAL, aprovado pela Lei n.º 53.º-E/2006 sempre seria capaz de votar a presente impugnação ao sucesso, pois sem ela não é possível verificar se inexiste duplicação de tributos, sendo que a aprovação de duas tarifas para o saneamento, sem que, no plano dos factos se demonstre a possibilidade de individualização dos serviços prestados – drenagem e tratamento – se terá como tendente à duplicação de obtenção de receita por um mesmo serviço”;
3-O Regulamento de águas residuais aprovado em Assembleia Municipal de 10.12.2010 criou, nos seus artigos 32.º n.º 1, 33.º n.ºs 2 e 3, 37.º e 38.º, três taxas de saneamento: uma fixa, de disponibilidade do serviço e duas taxas variáveis: uma de drenagem de esgotos e outra de tratamento de esgotos, cada uma incidindo sobre o volume de água faturado;
4-A duplicação de duas taxas variáveis de saneamento no Regulamento municipal não apresenta qualquer justificação económico-financeira, conduzindo a um esforço económico acrescido do utilizador injustificado;
5-O Decreto-Lei n.º 194/2009 considera a prestação pelas entidades gestoras responsáveis de três e apenas três serviços públicos integrados: (i) captação, tratamento e distribuição de água para consumo público; (ii) recolha, tratamento e rejeição de efluentes e (iii) recolha e tratamento de resíduos sólidos;
6-A divisão destes três serviços públicos encontra-se legalmente conformada no Decreto-Lei n.º 194/2009, não sendo possível destacar qualquer uma das oito atividades ali indicadas (captação/ tratamento/ distribuição de água para consumo público/ recolha/ tratamento/ rejeição de efluentes/recolha/tratamento de resíduos sólidos) como atos tributáveis autónomos;
7-Atualmente encontra-se esclarecido que a tarifa ou preço do serviço de saneamento tem a natureza de taxa, receita tributária;
8-Não havendo dúvidas quanto ao facto dos preços se inserirem na categoria de taxas, não pode deixar de ser exigida quanto a estes a fundamentação económico-financeira a que se refere a alínea c) do artigo 8.º da Lei n.º 53-E/2006, desde logo, porque estamos perante um princípio de suma importância previsto no regime comum das taxas, ou seja no Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais;
9-Não se ignora que em relação aos preços estão previstas algumas particularidades, desde logo, estes encontram-se subordinados ao “princípio da equivalência económica” e não apenas ao “princípio da equivalência jurídica”;
10-As especificidades previstas para o regime dos preços não implicam a não aplicação do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais;
11-Fora do âmbito das especificidades previstas para o regime dos preços, “impõem-se que a Administração Municipal, no uso dos poderes tributários que lhe são constitucionalmente e legalmente cometidos, deve atender, em segunda linha, ao «bloco normativo» que dá corpo ao Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais” (cfr. António Malheiro de Magalhães, “O Regime Jurídico dos Preços Municipais”, Almedina, Coimbra, 2012, 55);
12-Às tarifas, ou seja, à criação de uma contraprestação por um serviço público, sempre seriam aplicáveis as normas constantes da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro, não podendo ser aceitável que umas receitas municipais coativas tenham fundamentação económico-financeira publicitada e outras não, pelo que, sejam quais forem as suas especificidades, não pode ser fixada uma contraprestação por um serviço público, no respetivo ato administrativo da sua aprovação, sem a correspondente fundamentação;
13-Apenas a fundamentação económico-financeira das respetivas taxas pode justifica-las, não a “a realidades dos equipamentos instalados no Conselho da Covilhã” ou o quadro legal aplicável ou orçamento anual da empresa local que o contribuinte nem conhece;
14-A legalidade do Regulamento Municipal n.º 26/2011 depende do estudo económico-financeiro relativo ao valor das concretas taxas, designadamente os custos diretos e indiretos, os encargos financeiros, amortizações e futuros investimentos realizados ou a realizar pela autarquia local, o que é expressamente previsto no artigo 8.º, n.º 2, alínea c) da Lei n.º 53-E/2006;
15-Nos termos da alínea c), do n.º 2, do artigo 8.º da Lei n.º 53- E/2006, a justificação do valor da taxa de saneamento e se o mesmo reflete os custos dissociáveis e indissociáveis incorridos para o cabal desempenho da prestação de serviço de saneamento público, a existir, deveria encontra-se plasmada no estudo de fundamentação económico-financeira anexo ou ínsito no Regulamento n.º 26/2011, que criou as três taxas: uma fixa de disponibilidade e duas variáveis sobre o consumo de água faturado: drenagem e tratamento;
16-Não logrou a recorrente apresentar os elementos que poderiam fundamentar a taxa de saneamento cobrada, nem no Regulamento, onde deveriam estar, nem nos autos, razão bastante para permitir concluir que as tarifas impostas a todos os cidadãos do Município da Covilhã são aleatórias, injustificadas, são aquelas como poderiam ser quaisquer outras, pois desconhece-se a sua fundamentação económico-financeira e a ora recorrente também não a sabe explicar;
17-A falta de fundamentação económico-financeira, além de justificar a ilegalidade do Regulamento em causa, por este não cumprir o requisito legal constante na alínea c), n.º 2 do artigo 8.º da Lei n.º 53-E/2006, sempre fundamentará a ilegalidade das duas tarifas cobradas, por não ser demonstrado que estas podiam, eventualmente, corresponder a dois serviços prestados;
18-NESTES TERMOS,	deve	o recurso apresentado pela recorrente ser julgado improcedente, confirmando-se a sentença recorrida, com as legais consequências. Assim se decidindo será cumprido o DIREITO e feita JUSTIÇA.
Foi exarada decisão sumária a declarar a incompetência do S.T.A.-2ª.Secção para conhecer do presente recurso (cfr.fls.272 a 277 dos presentes autos), assim se fixando, definitivamente, a competência deste Tribunal para o conhecimento do mérito da apelação.
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual pugna pelo não provimento do recurso (cfr.292 a 295 dos autos).
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.208 e verso dos autos - numeração nossa):
1-Em 10 de Dezembro de 2010 foi aprovado pela Assembleia Municipal da Covilhã o regulamento do sistema de abastecimento de água e de águas residuais, tendo sido publicado em Diário da República, 2.ª Série, n.º 8, de folhas 2508 a 2522, sob o Regulamento n.º 26/2011, no dia 12/01/2011;
2-Para o ano de 2013, a título de saneamento devido por consumidores não domésticos, como é o caso da sociedade impugnante, “..., S.A.”, foi fixado o seguinte tarifário:
(cfr.documento junto a fls.51 dos presentes autos);
3-A impugnante foi notificada pela “ADC - Águas da Covilhã, E.M.” da factura nº. 0751309/21002806, no valor de € 8.714,32, relativa ao consumo do período de 02/08/2013 a 02/09/2013 (cfr.documento junto a fls.46 e 47 dos presentes autos);
4-No verso da factura mencionado no ponto anterior, encontra-se discriminado o valor liquidado a título de saneamento do seguinte modo:
Tarifa de Saneamento - 4.317,68 euros
Tarifa Disp. Saneamento - 6,11 euros
(cfr.documento junto a fls.46 e 47 dos presentes autos);
5-A factura identificada no nº.3 foi paga (cfr.acordo das partes).
A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “… Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da causa…”.
Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados…”.
Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, além do mais, em prova documental constante dos presentes autos, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa igualmente relevante para a decisão do recurso e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):
6-A “ADC - Águas da Covilhã, E.M.”, é uma empresa pública municipal, constituída em 03/03/2006 pelo Município da Covilhã, cujo objecto consiste, além do mais, na gestão e exploração dos serviços municipais de abastecimento de água, de drenagem e tratamento de águas residuais urbanas (cfr.documento junto a fls.108 a 111 dos presentes autos);
7-A impugnante, “..., S.A.”, é titular de contrato de fornecimento de água junto da “ADC - Águas da Covilhã, E.M.”, sendo cliente do tipo comercial, com o n.º 1106138 (cfr.documento junto a fls.112 dos presentes autos);
8-A impugnante apresentou junto da “ADC - Águas da Covilhã, E.M.”, reclamação graciosa contra o acto de liquidação mencionado no nº.3 (cfr.acordo das partes);
9-Em 20-01-2014, a impugnante apresentou no T.A.F. de Castelo Branco a presente acção (cfr.data de registo de entrada aposta a fls.2 dos presentes autos).
A factualidade aditada ao probatório baseou-se no teor dos documentos identificados em cada um dos números do probatório, tal como na prova por confissão fundamentadora da factualidade constante do nº.8 do probatório.
Conforme supra mencionado, a sentença recorrida julgou procedente a impugnação deduzida pela sociedade impugnante, “..., S.A.”, em consequência do que anulou o acto de liquidação objecto do processo, na parte que se refere à tarifa de saneamento, com a consequente restituição do montante indevidamente pago (€ 4.317,68), acrescido de juros indemnizatórios.
O recorrente defende, em primeiro lugar, que impugnou toda a matéria de facto alegada pela sociedade recorrida quanto à matéria da fundamentação económico-financeira da taxa, tal não constando da matéria assente, o que constitui nulidade da sentença (cfr.conclusão 24 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, segundo percebemos (com recurso ao teor das próprias alegações de recurso), consubstanciar um alegado erro de julgamento de facto da decisão recorrida, fundamento da apelação que está, manifestamente, condenado ao fracasso, desde logo, devido ao não cumprimento do ónus previsto no artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6.
O apelante aduz, igualmente e em síntese, que nunca cobrou duas tarifas de saneamento, antes cobrando a tarifa de saneamento onde estão agregados os serviços de drenagem e de tratamento. Que o Regulamento de Águas Residuais da Covilhã é válido e eficaz, não violando qualquer disposição legal ou regulamentar. Que em nenhuma lei se fixa um serviço de drenagem e tratamento único. Que a tarifa de saneamento é um preço, podendo ser entendido como uma taxa em sentido lato, não é uma taxa em sentido estrito, por ter especificidades não reconduzíveis ao regime jurídico destas. Que o artº.8, do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, não se aplica aos preços, assim não sendo exigível um estudo económico-financeiro a fundamentar a tarifa de saneamento (cfr.conclusões 1 a 23 e 25 a 28 do recurso), com base em tal alegação pretendendo concretizar, supomos, um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Antes de mais, se dirá que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G.Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.).
A taxa situa-se apenas no domínio dos serviços públicos divisíveis. Na verdade, existem actividades públicas ditas indivisíveis, dado que o benefício para os particulares das mesmas resultante tem carácter genérico (v.g.defesa nacional; actividade legislativa; actividade diplomática). Porém, existem muitas outras actividades e serviços públicos de que os particulares podem extrair vantagens individualmente consideradas, pelo que, nesses casos, há a possibilidade de realizar a respectiva cobertura financeira, total ou parcialmente, mediante a criação de taxas (v.g.propinas da instrução pública; custas da justiça; portagens pagas nas vias de comunicação).
Pelo facto de ser um tributo autoritariamente fixado por uma entidade pública, a taxa obedece a princípios estritos de protecção do sujeito passivo. Assim, à semelhança dos impostos, também as taxas estão sujeitas ao princípio da legalidade, embora não ao princípio da legalidade estrita consubstanciado na reserva de lei parlamentar, tudo em virtude da sua característica sinalagmática (cfr.artº.103, nº.2, da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.Tributária; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª. Edição, 2007, pág.30 e seg.).
Por outro lado, em consonância com as exigências acrescidas de certeza e segurança que perpassam os tributos públicos, a fixação do valor das taxas das autarquias locais obedece, igualmente, ao princípio da determinabilidade, o qual impõe, além do mais, que as taxas locais sejam previstas de forma clara, assim permitindo ao contribuinte saber qual o encargo que terá de suportar em cada caso concreto (cfr.artº.8, nº.2, als.a) e b), do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, aprovado pela Lei 53-E/2006, de 29/12).
Actualmente, a taxa pode definir-se como uma prestação coactiva, devida a entidades públicas, com vista à compensação de prestações efectivamente provocadas ou aproveitadas pelos sujeitos passivos. Em contraste com o imposto de características unilaterais, a taxa caracteriza-se pela sua natureza comutativa ou bilateral, devendo o seu valor concreto ser fixado de acordo com o princípio da equivalência jurídica. A natureza do facto constitutivo que baseia o aparecimento da taxa pode consistir na prestação de uma actividade pública, na utilização de bens do domínio público ou na remoção de um limite jurídico à actividade dos particulares (cfr.artº.4, nºs.1 e 2, da L.G.Tributária; artºs.3 e 4, do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, aprovado pela Lei 53-E/2006, de 29/12; artº.15, nº.2, da L.F.L. aprovada pela Lei 2/2007, de 15/1; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/03/2015, proc.5804/12; Sérgio Vasques, Regime das Taxas Locais, Introdução e Comentário, Cadernos do I.D.E.F.F., nº.8, 2009, pág.83 e seg.; Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.37 e seg.; José Casalta Nabais, Sobre o regime jurídico das taxas, R.L.J., Ano 145, nº.3994, pág.25 e seg.).
"In casu", entendeu o Tribunal "a quo" que a liquidação da tarifa de saneamento objecto dos presentes autos (cfr.nºs.3 e 4 do probatório), padece do vício de violação de lei, concretamente, o normativo constante do artº.8, nº.2, al.c), do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, aprovado pela Lei 53-E/2006, de 29/12, tudo em virtude da inexistência de qualquer estudo justificativo das tarifas aprovadas e cobradas.
Pelo contrário, o recorrente entende, resumidamente, que o mencionado Regulamento de Águas Residuais da Covilhã é válido e eficaz, não violando qualquer disposição legal ou regulamentar, tal como a liquidação das tarifas de saneamento impugnadas. Que o artº.8, do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, se não aplica à tarifa de saneamento impugnada, a qual se consubstancia como um verdadeiro preço, que não uma taxa.
Contrariamente ao defendido pelo recorrente, a tarifa ou preço do serviço de saneamento tem a natureza de taxa, receita tributária que está sujeita ao regime constitucional e legal previsto para as taxas locais (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.P.; artºs.3, nº.2, e 4, nº.2, da L.G.T.; artº.8, do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais, aprovado pela Lei 53-E/2006, de 29/12; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª. Edição, 2007, pág.40 e seg.; Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.14 e seg.).
Encontramo-nos perante taxa/tarifa devida pela prestação de serviço público de fornecimento de água, recolha e tratamento de águas residuais e de gestão de resíduos sólidos urbanos, sendo que a contraprestação específica reside na utilização individualizada que o sujeito passivo retire do citado serviço público (cfr.Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.43 e seg.).
A prestação de tais serviços integra-se no âmbito das atribuições e competências das autarquias locais, sendo que as respectivas receitas são da titularidade dos municípios, de acordo com o disposto no artº.14, al.e), da actual Lei 73/2013, de 03/09 (Lei das Finanças Locais), com remissão para os artºs.20 (taxas) e 21 (preços), do mesmo diploma, o que de modo idêntico já resultava dos artºs.10, al.c), 15 e 16 da anterior Lei 2/2007, de 15/01 (a aplicável ao caso “sub judice”).
Aqui chegados, importa salientar que em qualquer dos regimes jurídicos constantes dos diplomas atrás mencionados apenas se contemplam três distintas prestações de serviços no âmbito da efectivação deste serviço público, a saber:
1-Abastecimento público de água;
2-Saneamento de águas residuais;
3-Recolha e tratamento de resíduos sólidos.
Tal conclusão está em consonância com o que dispunha o artº.16, nº.3, als.a), b) e c), da Lei 2/2007, de 15/01 (cfr.artº.21, nº.3, als.a), b) e c), da actual Lei 73/2013, de 3/10).
Sendo certo que existe específica norma legal que habilita os municípios a criarem as taxas municipais correspondentes à contrapartida remuneratória pela prestação dos referidos serviços públicos, as quais devem constar de regulamento tarifário a elaborar e aprovar em conformidade com o regime geral das taxas das autarquias locais (cfr.artºs.15 e 16, nº.4, da Lei 2/2007, de 15/01) e com as demais disposições legais que regulamentam a actividade.
No caso dos autos está em causa a taxa de saneamento liquidada à sociedade impugnante/recorrida pela “ADC - Águas da Covilhã, E.M.”, enquanto empresa local em quem foi delegada a prestação dos identificados serviços públicos (cfr.artº.17, do dec.lei 194/2009, de 20/08 - cfr.nº.6 do probatório), ao abrigo do Regulamento de Águas Residuais da Covilhã nº.26/2011, aprovado, em 10/12/2010, pela Assembleia Municipal da Covilhã e publicado em Diário da República, 2.ª Série, no dia 12/01/2011 (cfr.nº.1 do probatório).
Do identificado Regulamento constam, além de outros, os seguintes normativos:
1 - A ADC estabelecerá nos termos legais as tarifas e preços correspondentes aos serviços necessários ao correcto funcionamento de todo o sistema, nomeadamente a de disponibilidade do sistema de saneamento; a da recolha de águas residuais e manutenção da rede e a do tratamento de águas residuais de forma a assegurar o equilíbrio económico e financeiro da Águas da Covilhã.
(Tarifas e preços a cobrar pela ADC)
1 - A tarifa da disponibilidade de serviço incide sobre a valia de disponibilidade de um sistema geral de águas residuais devidamente conservado em função do calibre do contador de água e da tipologia de consumo.
2 - Para fazer face aos encargos com a actividade desenvolvida no âmbito da exploração do sistema público de drenagem de águas residuais é devida a tarifa de drenagem de esgotos, em função da tipologia de consumo.
3 - Para fazer face às despesas com o tratamento de esgoto, a ADC cobrará a respectiva tarifa em função da tipologia de consumo.
(Tarifa de disponibilidade)
A tarifa de disponibilidade incide sobre a valia de disponibilidade do sistema geral de águas residuais e é calculada em função do tipo de edifício, localização, uso e compartimentação, e será constituída por um valor fixo mensal, que tomará em consideração o calibre do contador, a tipologia e se o consumidor produz águas residuais a partir de água não potável.
(Tarifa de drenagem)
A tarifa de drenagem de esgotos respeita ao valor mensal a pagar por todos os utilizadores do sistema, e é reportada ao valor do consumo de água facturado.
(Tarifa de tratamento)
1 - A tarifa de tratamento de esgoto respeita aos encargos relativos ao tratamento das águas residuais.
2 - A tarifa referida no n.º 1 deste artigo será calculada com base no valor do consumo de água facturado.
Do exame às referidas normas é líquido afirmar que o regulamento em que assenta a liquidação impugnada consagra três taxas/tarifas quanto ao serviço de saneamento, a saber:
Tarifa de disponibilidade, plasmada no artº.36, de montante fixo, com periodicidade mensal, incidente, como deriva da sua denominação, da disponibilidade do sistema geral de águas residuais;
Tarifa de drenagem de esgotos, estatuída no artº.37, de montante variável, a pagar por todos os utilizadores do sistema, em função do consumo de água facturado, relativamente aos encargos com a actividade desenvolvida no âmbito da exploração do sistema público de drenagem de águas residuais (cfr.artº.33, nº.2);
Tarifa de tratamento de esgotos, prevista no artº.38, também de montante variável, em função do consumo de água facturado, relativo ao tratamento das águas residuais (cfr.artº.33, nº.3).
No caso “sub judice”, estão em causa as tarifas de drenagem de esgotos e de tratamento de esgotos que, no entender da sociedade recorrida e do Tribunal “a quo”, correspondem a uma duplicação de taxas sem que exista estudo fundamentador justificativo das tarifas aprovadas e cobradas.
É que, efectivamente, os diplomas anteriormente mencionados (cfr.Lei 2/2007, de 15/01; Lei 73/2013, de 3/10), prevêem apenas a existência de três distintas prestações de serviços: abastecimento público de água, saneamento de águas residuais e recolha e tratamento de resíduos sólidos.
Sendo certo que no saneamento das águas residuais está abrangida a recolha, tratamento e rejeição de águas residuais, tal como sobressai do artº.2, nº.1, al.b), do dec.lei 194/2009, de 20/08 (a recolha, drenagem, elevação, tratamento e rejeição de águas residuais urbanas), diploma que consagra o actual regime jurídico dos serviços municipais de abastecimento público de água, de saneamento de águas residuais e de gestão de resíduos urbanos.
Deste modo, julgamos que, no âmbito do sistema de saneamento de águas residuais, apenas pode ser cobrada uma única tarifa (variável) pelo serviço prestado (saneamento), que, forçosamente, englobará as fases de recolha, drenagem, elevação, tratamento e rejeição de águas residuais, não se justificando que, para efeitos de tributação, qualquer uma destas fases possa ser individualizada como uma específica prestação de serviços, da mesma forma que as diversas fases dos demais sistemas municipais (de abastecimento de água e gestão de resíduos sólidos) não são autonomizáveis (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/10/2017, proc.283/12.3BECTB).
Não se vislumbra, desde logo e neste aspecto divergindo do Tribunal “a quo”, fundamento legal que permita a criação, por via regulamentar, de duas taxas/tarifas variáveis como contrapartida remuneratória pela prestação do serviço de saneamento de águas residuais (no caso, a tarifa de drenagem de esgotos e a tarifa de tratamento de esgotos - cfr.artºs.33, nºs.2 e 3, 37 e 38, do Regulamento de Águas Residuais da Covilhã nº.26/2011).
Interpretação que, de resto, está em consonância com a Recomendação nº.1/2009, de 28/8, do Instituto Regulador de Águas e Resíduos (IRAR) - actualmente Entidade Reguladora dos Serviços de Águas e Resíduos (ERSAR) - que refere no ponto 3.1.1., nº.1, que os tarifários de abastecimento, saneamento e gestão de resíduos devem compreender uma componente fixa e uma componente variável, acrescentando no nº.2, desse mesmo ponto, que para além das tarifas de abastecimento, saneamento e resíduos identificadas na recomendação, não devem ser exigidas ao utilizador final quaisquer outras taxas, tarifas, preços ou prestações com o mesmo fundamento (cfr.pontos 5, 6 e 7 da Recomendação nº.2/2010 da mesma entidade).
Do exposto decorre que as normas previstas nos artºs.33, nºs.2 e 3, 37 e 38, do Regulamento de Águas Residuais da Covilhã nº.26/2011, aprovado em 10/12/2010, ao preverem a criação de duas taxas como contrapartida remuneratória pela realização da mesma actividade de saneamento são ilegais, porquanto, desconformes com os diplomas legais enformadores da actividade em causa, nomeadamente, o artº.16, nº.3, da Lei 2/2007, de 15/01, vigente à data da elaboração do aludido regulamento, devendo, por isso, ser desaplicadas no caso em concreto (cfr.vinculação positiva do regulamento à lei que serve de base legal prévia ao exercício do poder regulamentar - artº.112, nº.7, da C.R.P.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/10/2017, proc.283/12.3BECTB).
Por força da desaplicação das referidas normas regulamentares ao caso concreto, resulta a falta de norma de incidência tributária, pelo que terá de se concluir pela anulabilidade do acto de liquidação impugnado (acto funda-se em norma regulamentar ilegal), por vício de violação de lei (erro sobre os pressupostos de direito), na parte em que se refere à “Tarifa Saneamento”, aqui se discordando, na aplicação do direito, da decisão recorrida, a qual somente descortina a ilegalidade na citada inexistência de estudo justificativo das tarifas aprovadas e cobradas.
Por último, sempre se dirá que a decisão do Tribunal “a quo” não viola o regime previsto nos artºs.20 e 21, da Lei 73/2013, de 3/10, nos artºs.2, nº.1, al.b), e nº.4, e 11-A do dec.lei 194/2009, de 20/08, e no artº.8, da Lei 53-E/2006, de 29/12.
Arrematando, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, consequentemente, mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.
Lisboa, 19 de Dezembro de 2017

References: artigo 8
 artigo 8
 artigo 8
 artigo 8
 artigo 8
 artigo 8
In casu