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Timestamp: 2019-01-23 20:54:06+00:00

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1 BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS N 52 DU 15 MAI 2009 DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES 5 B INSTRUCTION DU 12 MAI 2009 IMPOT SUR LE REVENU. REDUCTION D IMPOT EN FAVEUR DE L INVESTISSEMENT LOCATIF («SCELLIER»). ARTICLE 31 DE LA LOI N DU 30 DECEMBRE 2008 DE FINANCES RECTIFICATIVE POUR 2008 III DE L ARTICLE 48 DE LA LOI N DU 25 MARS 2009 DE MOBILISATION POUR LE LOGEMENT ET LA LUTTE CONTRE L EXCLUSION. (C.G.I., art. 199 septvicies) NOR : ECE L J Bureau C2 PRESENTATION L article 31 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n du 30 décembre 2008) réforme les mécanismes d incitation fiscale à l investissement locatif. Cette réforme consiste à supprimer, à compter du 1 er janvier 2010, les dispositifs «Robien» et «Borloo» et à les remplacer par un avantage prenant la forme d une réduction d impôt sur le revenu, codifiée à l article 199 septvicies du code général des impôts (CGI) et qui reprend pour l essentiel les conditions d application de ces anciens dispositifs. Cette réduction d impôt sur le revenu s applique, à compter du 1 er janvier 2009, aux contribuables domiciliés en France qui acquièrent ou font construire des logements neufs dans certaines zones du territoire se caractérisant par un déséquilibre entre l offre et la demande de logements, qu ils s engagent à donner en location nue à usage d habitation principale pour une durée minimale de neuf ans. Au titre d une même année d imposition, un seul logement peut ouvrir droit à la nouvelle réduction d impôt. L acquisition du logement, ou le dépôt de la demande de permis de construire dans le cas d un logement que le contribuable fait construire, doit intervenir au plus tard le 31 décembre La réduction d impôt s applique également aux contribuables qui souscrivent, entre le 1 er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, des parts de sociétés civiles de placement immobilier (SCPI) réalisant ces mêmes investissements. La réduction d impôt est calculée sur le prix de revient du logement ou le montant des souscriptions, dans la limite annuelle de Son taux est fixé à 25 % pour les investissements réalisés en 2009 et 2010 et à 20 % pour ceux réalisés en 2011 et Elle est répartie sur neuf années, à raison d un neuvième de son montant chaque année. Lorsque la location est consentie dans le secteur intermédiaire, le contribuable bénéficie, en plus de la réduction d impôt, d une déduction spécifique fixée à 30 % des revenus bruts tirés de la location du logement. Lorsque le logement reste loué dans le secteur intermédiaire après la période d engagement de location, le contribuable bénéficie, par période de trois ans et dans la limite de six ans, d un complément de réduction d impôt égal à 2 % par an du prix de revient du logement. Pour les investissements réalisés en 2009, le contribuable peut choisir entre les dispositifs dits «Robien» et «Borloo» et la nouvelle réduction d impôt, sans toutefois pouvoir cumuler ces avantages au titre d un même investissement. La présente instruction commente l ensemble de ces dispositions mai P - C.P. n 817 A.D. du B.O.I. I.S.S.N X Directeur de publication : Philippe PARINI Direction générale des finances publiques Impression : S.D.N.C. 82, rue du Maréchal Lyautey BP Saint-Germain-en-Laye cedex Responsable de rédaction : Toussaint CENDRIER Rédaction : ENT-CNDT 17, Bd du Mont d'est Noisy-le-Grand cedex
2 SOMMAIRE INTRODUCTION 1 CHAPITRE 1 : CHAMP D APPLICATION DE LA REDUCTION D IMPOT Section 1 : Bénéficiaires 4 Section 2 : Investissements éligibles 7 Section 3 : Caractéristiques des immeubles 8 CHAPITRE 2 : CONDITIONS D APPLICATION DE LA REDUCTION D IMPOT Section 1 : Engagement de location 20 Section 2 : Conditions de mise en location 28 Section 3 : Engagement de conservation des parts 32 CHAPITRE 3 : MODALITES D APPLICATION DE LA REDUCTION D IMPOT Section 1 : Fait générateur 35 Section 2 : Base plafonnée 37 Section 3 : Taux 45 Section 4 : Modalités d imputation 47 Section 5 : Limitation du nombre d investissement ouvrant droit à la réduction d impôt 50 Section 6 : Règles de non-cumul 56 Section 7 : Articulation avec d autres dispositifs 58 CHAPITRE 4 : AVANTAGES FISCAUX COMPLEMENTAIRES Section 1 : Avantages complémentaires en cas de location dans le secteur intermédiaire 61 Section 2 : Avantage complémentaire dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) 64 CHAPITRE 5 : OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES ET DES SOCIETES 65 CHAPITRE 6 : REMISE EN CAUSE 66 CHAPITRE 7 : EXTINCTION DES DISPOSITIFS EXISTANTS A COMPTER DU 1 er JANVIER 2010 Section 1 : Dispositifs concernés 67 Section 2 : Situation des investissements réalisés au cours de l année Section 3 : Situation des investissements pour lesquels une promesse d achat ou une promesse synallagmatique a été conclue avant le 1 er janvier mai
3 Liste des fiches Fiche n 1 : Investissements Fiche n 2 : Logements Fiche n 3 : Affectation des logements Fiche n 4 : Plafonds de loyer Fiche n 5 : Base de la réduction d impôt Fiche n 6 : Avantages complémentaires en faveur des logements donnés en location dans le secteur intermédiaire Fiche n 7 : Avantage complémentaire en faveur des logements situés en ZRR Fiche n 8 : Obligations des contribuables et des sociétés Fiche n 9 : Remise en cause de l avantage fiscal Liste des annexes Annexe 1 : Article 31 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n du 30 décembre 2008) Annexe 2 : III de l article 48 de la loi de mobilisation pour le logement et la lutte contre l exclusion (n du 25 mars 2009) Annexe 3 : Arrêté du 30 décembre 2008 (Journal officiel du 31 décembre 2009) pris pour l application de l article 199 septvicies du CGI (zonage applicable du 1 er janvier au 3 mai 2009) Annexe 4 : Arrêté du 29 avril 2009 (Journal officiel du 3 mai 2009) relatif au classement des communes par zone applicable à certaines aides au logement (zonage applicable à compter du 4 mai 2009) Annexe 5 : Liste des communes situées dans les zones éligibles à la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI (pour les investissements réalisés à compter du 4 mai 2009) Annexe 6 : Liste des communes des zones A, B1 et B2 situées dans une zone de revitalisation rurale (ZRR) Annexe 7 : Modèle d engagement de location à produire par les propriétaires de logements Annexe 8 : Etats descriptifs du logement avant et après travaux Annexe 9 : Modèle d attestation annuelle fournie par les sociétés non passibles de l impôt sur les sociétés Annexe 10 : Modèle d engagement de conservation à produire par les porteurs de titres Annexe 11 : Modèle d attestation annuelle fournie par les sociétés civiles de placement immobilier (SCPI) Annexe 12 : Modèle d engagement de location à fournir par le conjoint survivant ou assimilé mai 2009
4 INTRODUCTION 1. L article 31 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n du 30 décembre 2008) réforme les mécanismes d incitation fiscale à l investissement locatif. Cette réforme consiste à supprimer, à compter du 1 er janvier 2010, les dispositifs «Robien» et «Borloo» et à les remplacer par un nouvel avantage prenant la forme d une réduction d impôt sur le revenu. Cette réduction d impôt, codifiée à l article 199 septvicies du code général des impôts (CGI), reprend pour l essentiel les conditions d application des dispositifs «Robien» et «Borloo». Elle s applique aux contribuables domiciliés en France qui acquièrent ou font construire des logements neufs entre le 1 er janvier 2009 (date incluse dans la période d éligibilité des investissements) et le 31 décembre 2012 (inclus) et qui s engagent à donner ces derniers en location nue à usage d habitation principale pour une durée minimale de neuf ans. Au titre d une même année d imposition, un seul logement peut ouvrir droit à la nouvelle réduction d impôt. Les logements doivent être situés dans les communes se caractérisant par un déséquilibre entre l offre et la demande de logements. Pour les investissements réalisés du 1 er janvier au 3 mai 2009, la liste de ces communes est établie par l arrêté du 30 décembre 2008 publié au Journal officiel du 31 décembre Pour les investissements réalisés à compter du 4 mai 2009, cette liste est fixée par l arrêté du 29 avril 2009 publié au Journal officiel du 03 mai Il s agit des communes classées dans les zones A, B1, B2 retenues pour l application des dispositifs «Robien» et «Borloo». Les logements situés en zone C n ouvrent donc pas droit à la réduction d impôt. Les logements doivent, par ailleurs, respecter les caractéristiques thermiques et la performance énergétique exigées par la réglementation en vigueur. Le respect cette condition doit être justifié par le contribuable selon des modalités définies par décret. L «éco-conditionnalité» ainsi définie s appliquera à compter de la publication de ce décret et au plus tard à compter du 1 er janvier La réduction d impôt s applique également aux contribuables qui souscrivent, entre le 1 er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, des parts de sociétés civiles de placement immobilier (SCPI) qui sont régies par les articles L et suivants du code monétaire et financier. Cette disposition est notamment subordonnée à la condition que 95 % de la souscription serve à financer un logement éligible à la réduction d impôt. La réduction d impôt est calculée sur le prix de revient du logement ou le montant des souscriptions, dans la limite annuelle de Son taux est fixé à 25 % pour les investissements réalisés en 2009 et 2010 et à 20 % pour ceux réalisés en 2011 et Elle est répartie sur neuf années, à raison d un neuvième de son montant chaque année. Lorsque la fraction de la réduction d'impôt imputable au titre d'une année d'imposition excède l'impôt dû par le contribuable au titre de cette même année, le solde peut être imputé sur l'impôt sur le revenu dû au titre des années suivantes, jusqu'à la sixième année inclusivement. Lorsque la location est consentie dans le secteur intermédiaire, le contribuable bénéficie, en plus de la réduction d impôt, d une déduction spécifique fixée à 30 % des revenus bruts tirés de la location du logement. Lorsque le logement reste loué dans le secteur intermédiaire après la période d engagement de location de neuf ans, le contribuable bénéficie, par période de trois ans et dans la limite de six ans, d un complément de réduction d impôt égale à 2 % par an du prix de revient du logement. Lorsque le logement est situé dans une zone de revitalisation rurale (ZRR), le contribuable bénéficie en plus de la réduction d impôt, d une déduction spécifique fixée à 26 % des revenus bruts tirés de la location de ce logement. Pour les investissements réalisés en 2009, le contribuable peut choisir entre les dispositifs dits «Robien» et «Borloo» et la nouvelle réduction d impôt, sans toutefois pouvoir cumuler ces avantages au titre d un même investissement. 2. Le III de l article 48 de la loi de mobilisation pour le logement et la lutte contre l exclusion (n du 25 mars 2009 ) précise les conditions d extinction des dispositifs «Robien» et «Borloo» pour les logements acquis en vue d être réhabilités et les locaux acquis en vue d être transformés en logement. 3. La présente instruction commente l ensemble de ces dispositions. Outre un commentaire général présentant de manière synthétique les principales caractéristiques du nouveau dispositif, par définition non exhaustif, elle comporte : - 9 fiches thématiques détaillées ayant la même valeur juridique que le commentaire général ; - 12 annexes reproduisant notamment les textes applicables. 15 mai
5 CHAPITRE 1 : CHAMP D APPLICATION DE LA REDUCTION D IMPOT Section 1 : Bénéficiaires 4. Personnes physiques. La réduction d impôt sur le revenu s applique aux contribuables personnes physiques fiscalement domiciliés en France au sens de l article 4 B du CGI. L investissement peut être réalisé directement par le contribuable. Dans ce cas, la réduction d impôt s applique au contribuable personne physique ayant réalisé l investissement. 5. Associés personnes physiques de certaines sociétés de personnes. L investissement peut également être réalisé par l intermédiaire d une société non soumise à l impôt sur les sociétés autre qu une société civile de placement immobilier. Il peut s agir notamment d une société civile immobilière de gestion, d une société immobilière de copropriété relevant de l article 1655 ter du CGI ou de toute autre société de personnes telles que les sociétés en nom collectif, les sociétés en participation. Dans ce cas, l avantage fiscal s applique à l associé personne physique de la société non soumise à l impôt sur les sociétés. 6. Domiciliation fiscale en France. Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d impôt doit, en tout état de cause, être domicilié fiscalement en France, au sens de l article 4 B du CGI. Il s agit, conformément aux dispositions de l article 4 A du CGI, des contribuables qui sont soumis en France à l impôt sur le revenu sur l ensemble de leur revenus, qu il s agisse de revenus de source française ou étrangère. Dans la généralité des cas, il s agit de personnes résidant en France métropolitaine ou dans un département d outre-mer. Les personnes qui sont fiscalement domiciliées en France au sens du 2 de l article 4 B du code précité, c est-à-dire les agents de l Etat qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l ensemble des revenus, peuvent bénéficier de la réduction d impôt. En revanche, les personnes fiscalement domiciliées hors de France qui, en application du deuxième alinéa de l'article 4 A du même code, sont passibles de l'impôt sur le revenu à raison de leurs seuls revenus de source française, ne peuvent pas bénéficier de l'avantage fiscal. Il en est notamment ainsi des contribuables qui ont leur domicile fiscal en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et en Nouvelle-Calédonie. De même, les personnes résidant à Monaco mais assujetties en France à l impôt sur le revenu en application de l article 7 de la convention fiscale franco-monégasque du 18 mai 1963 ne peuvent pas bénéficier de la réduction d impôt. Section 2 : Investissements éligibles 7. La réduction d impôt s applique, sous certaines conditions, au titre de l acquisition directe d un immeuble ainsi qu aux souscriptions de parts de sociétés civiles de placement immobilier (SCPI). Sur la notion d investissements éligibles voir fiche n 1 de la présente instruction Section 3 : Caractéristiques des immeubles A. IMMEUBLE A USAGE DE LOGEMENT 8. Principe. La réduction d impôt s applique aux immeubles à usage de logement au sens des articles R à R du code de la construction et de l habitation. Le bien doit, par conséquent, satisfaire aux conditions de volume, de surface, de confort et de sécurité définies par ces dispositions. La circonstance que le logement constitue également le domicile commercial de l entreprise du locataire n est pas de nature à faire obstacle à l application de l avantage fiscal, dès lors que ce logement est totalement affecté à usage d habitation mai 2009
6 9. Cas particuliers des locaux à usage mixte. Les locaux à usage mixte ne peuvent en principe ouvrir droit au bénéfice l avantage fiscal. Toutefois, il est admis que la partie du logement louée à usage d habitation ouvre droit à la réduction d impôt si le local est affecté à l habitation pour les trois quarts au moins de sa superficie. Pour déterminer si cette condition est remplie, il convient de prendre en considération le rapport existant entre, d une part, la superficie développée des pièces considérées comme affectées à l habitation principale et de leurs dépendances (caves, greniers, terrasses, balcons, garages, etc.), et d autre part, la superficie développée totale du bien. La ventilation de la surface fait l objet d une note annexe qui doit être jointe à l engagement de location. Le respect de cette condition est apprécié local par local. Si un contribuable ou une société souhaite donner en location un immeuble comportant plusieurs locaux mixtes, ce pourcentage doit être apprécié pour chaque local et non au niveau de l immeuble. Dans ce cas, la base de la réduction d impôt (voir n os 37. et s.) est affectée du rapport déterminé ci-dessus. Pour les travailleurs à domicile, aucune réfaction n est appliquée dès lors qu aucune pièce n est aménagée spécifiquement à l exercice de la profession. B. SITUATION DE L IMMEUBLE 10. Zonage du dispositif. Les immeubles doivent être situés dans les communes du territoire métropolitain ou de l un des quatre départements d outre mer (Guadeloupe, Guyane, Martinique ou Réunion), se caractérisant par un déséquilibre entre l offre et la demande de logements. Pour les investissements réalisés du 1 er janvier au 3 mai 2009, la liste de ces communes est établie par l arrêté du 30 décembre 2008 publié au Journal officiel du 31 décembre 2008 (voir annexe 3). Pour les investissements réalisés à compter du 4 mai 2009, cette liste est fixée par l arrêté du 29 avril 2009 publié au Journal officiel du 3 mai 2009 (voir annexe 4). Il s agit des communes classées dans les zones A, B1, B2 retenues pour l application des dispositifs «Robien» et «Borloo». Les logements situés en zone C n ouvrent donc pas droit à la réduction d impôt. La liste des communes dans lesquelles les logements peuvent être situés est reproduite : - s agissant des investissements réalisés du 1 er janvier au 3 mai 2009, à l annexe 11 de l instruction administrative du 2 novembre 2006 publiée au Bulletin officiel des impôts sous la référence 5 D-4-06 ; - s agissant des investissements réalisés à compter du 4 mai 2009, à l annexe 5 de la présente instruction. 11. Date de réalisation de l investissement pour l appréciation du zonage. La date de réalisation de l investissement à retenir pour l appréciation du zonage est indiquée dans le tableau ci-dessous : Nature de l investissement Date de réalisation de l investissement pour l appréciation du zonage Acquisition d un logement neuf achevé Acquisition d un logement en état futur d achèvement Acquisition d un logement en vue de sa réhabilitation Acquisition d un local que le contribuable transforme en logement Date de l acquisition. La date d acquisition s entend de la signature de l acte authentique d achat Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable Construction d un logement par le contribuable Date du dépôt de la demande du permis de construire 15 mai
7 C. EXCLUSION DES IMMEUBLES HISTORIQUES ET ASSIMILES 12. La loi prévoit expressément que la réduction d impôt ne s applique pas aux immeubles classés ou inscrits au titre des monuments historiques ou ayant fait l objet d un agrément ministériel ou ayant reçu le label délivré par la Fondation du patrimoine mentionnés au 3 du I de l article 156 du CGI. Il est rappelé que les propriétaires de ces immeubles bénéficient de dispositions fiscales spécifiques. D. OPERATIONS CONCERNEES 13. La réduction d impôt s applique : - aux acquisitions de logements neufs ou en l état futur d achèvement ; - aux acquisitions, en vue de leur réhabilitation, de logements ne répondant pas aux caractéristiques de décence ; - aux acquisitions de locaux que le contribuable transforme à usage d habitation ; - aux logements que le contribuable fait construire ; - et, par mesure de tempérament, aux acquisitions de locaux inachevés en vue de leur achèvement par le contribuable. E. ECO-CONDITIONNALITE Pour plus de précisions sur les logements concernés, voir fiche n 2 de la présente instruction 14. Respect de la réglementation thermique en vigueur. Les logements doivent respecter la réglementation thermique en vigueur pour ouvrir droit à la réduction d impôt. Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d impôt doit justifier du respect de cette réglementation selon des modalités qui seront ultérieurement, et au plus tard le 1 er janvier 2010, définies par décret. 15. Logements concernés. Cette éco-conditionnalité s applique : - aux logements acquis neufs ou en l état futur d achèvement ; - ou aux logements que le contribuable fait construire - ou dont il achève la construction lorsqu ils ont été acquis inachevés - qui ont fait l objet d une demande de permis de construire déposée à compter de l entrée en vigueur du décret précité ; - ou aux locaux que le contribuable acquiert en vue de leur transformation en logement qui ont fait l objet d une demande de permis de construire déposée à compter de l entrée en vigueur du décret précité. Elle ne s applique pas aux logements acquis en vue d être réhabilités, dès lors que ceux-ci sont déjà achevés. 16. Conditions d application de cette obligation. L éco-conditionnalité s applique aux logements mentionnés au n 15. qui ont fait l objet d une demande de permis de construire à compter de la publication du décret précité. 17. Réglementation thermique en vigueur. La réglementation thermique en vigueur s entend de celle applicable à la date du dépôt de la demande de permis de construire de la construction concernée. A cet égard, il est précisé que la réglementation thermique 2000 (RT 2000) s'applique aux constructions neuves ayant fait l'objet d'une demande de permis de construire déposée entre le 2 juin 2001 et le 31 août 2006 et que la réglementation thermique 2005 (RT 2005) s'applique aux constructions neuves ayant fait l'objet d'une demande de permis de construire déposée à partir du 1 er septembre 2006 (Journal officiel du 25 mai 2006, décret n du 24 mai 2006 et arrêté du 24 mai 2006). En conséquence, les logements soumis à la RT 2000 comme ceux soumis à la RT 2005 peuvent ouvrir droit au bénéfice de la réduction d impôt, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Toutefois en pratique, les logements soumis à la RT 2000 ne seront pas soumis à l obligation de justification du respect de cette réglementation thermique, dès lors que leur permis de construire est nécessairement antérieur à la date de publication du décret relatif à l éco-conditionnalité mai 2009
8 18. Synthèse. Les conditions dans lesquelles le contribuable doit ou non justifier que le logement respecte la réglementation thermique en vigueur dépendent, selon le cas, de la date de l acquisition ou de la demande de permis de construire ainsi que de la date de publication du décret permettant au contribuable de disposer d éléments de preuve du respect de cette condition. Les différentes situations susceptibles d être rencontrés sont synthétisées dans les tableaux ci-après : Date du dépôt de la demande du permis de construire antérieure à la date de publication du décret Date du dépôt de la demande du permis de construire postérieure à la date de publication du décret Acquisition d un logement neuf achevé Acquisition d un logement en état futur d achèvement (1) Acquisition d un local que le contribuable transforme en logement Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable Construction d un logement par le contribuable (1) Pas d obligation de justifier (1). Avant la publication du décret, la réduction d impôt ne peut donc pas faire l objet d une remise en cause motivée par la seule non-justification du respect de la réglementation thermique en vigueur. Obligation de justifier. Après la publication du décret, la réduction d impôt fera faire l objet d une remise en cause en cas d absence de justification du respect de la réglementation thermique en vigueur. (1) La circonstance que l achèvement des logements (autres que les logements neufs déjà achevés) intervienne à compter de la publication de ce décret n a pas pour effet d obliger le contribuable à justifier que le logement répond aux conditions fixées par la réglementation thermique en vigueur pour bénéficier de la réduction d impôt. CHAPITRE 2 : CONDITIONS D APPLICATION DE LA REDUCTION D IMPOT 19. Lorsque l investissement porte sur l acquisition ou la construction d un logement, le bénéfice de la réduction d impôt est subordonné à l engagement du propriétaire (section 1) de louer le logement nu pendant une durée minimale de neuf ans à usage d habitation principale, en respectant certains plafonds de loyers (section 2). Lorsque l investissement porte sur la souscription de parts de SCPI, la société doit prendre l engagement de louer, dans les mêmes conditions, les logements financés par le biais de cette souscription. Par ailleurs, l associé de la SCPI qui entend bénéficier de la réduction d impôt doit s engager à conserver la totalité de ses titres jusqu au terme de l engagement de location pris par la SCPI (section 3). Section 1 : Engagement de location A. ENGAGEMENT DU PROPRIETAIRE DU LOGEMENT 1. Acquisition d un logement 20. La réduction d impôt est subordonnée à l engagement du contribuable de louer le logement nu à usage d habitation principale à une personne autre qu elle-même ou un membre de son foyer fiscal ou, si le logement appartient à une société civile non soumise à l impôt sur les sociétés autre qu une SCPI, à une personne autre qu un associé ou un membre de son foyer fiscal, pendant une durée minimale de neuf ans. 21. Acquisition du logement en indivision. Lorsque le logement est acquis en indivision, les indivisaires doivent s engager conjointement à louer l immeuble nu. Par ailleurs, la location du logement doit être consentie à une personne autre que l un des indivisaires et qui n est pas fiscalement à la charge de l un d eux. 15 mai
9 2. Souscription de parts de SCPI 22. Lorsque l investissement consiste en une souscription de parts de SCPI, cette société doit également prendre l engagement de louer le logement financé par la souscription, dans les mêmes conditions, à une personne autre qu un associé de la SCPI ou un membre de son foyer fiscal. Lorsqu une même souscription de parts de SCPI est affectée à la réalisation de plusieurs logements, chacun d entre eux doit faire l objet d un engagement de location de la part de la SCPI. 23. Souscription de parts acquises en indivision. En cas de souscription de parts acquises en indivision, les indivisaires doivent s engager conjointement à conserver leurs parts sociales jusqu à l expiration de l engagement souscrit par la société. Par ailleurs, le locataire du logement ne peut être un associé de la SCPI, l un des indivisaires ou un membre du foyer fiscal de l un des indivisaires. B. CONTENU DE L ENGAGEMENT DE LOCATION 24. L engagement de location doit comporter, en outre, une mention prévoyant que le montant du loyer ne peut pas excéder le plafond fixé par l article 2 terdecies B de l annexe III au code général des impôts (sur la notion de plafonnement de loyer, voir n o 31.). En pratique, il s agit de plafonds identiques à ceux prévus pour l application du dispositif «Robien». Pour l année 2009, les plafonds applicables au dispositif «Robien» sont fixés par l instruction administrative du 24 février 2009 publiée au Bulletin officiel des impôts sous la référence 5 D Il est précisé que le plafond de loyer applicable en fonction du zonage s apprécie, selon la nature de l opération, soit à la date d acquisition, soit à la date de dépôt de la demande de permis de construire et cela conformément aux indications du n 11.. C. CONSTATATION DE L ENGAGEMENT DE LOCATION 25. Cet engagement est constaté : - lorsque le propriétaire est une personne physique, au moment du dépôt de la déclaration des revenus de l année au titre de laquelle le fait générateur de la réduction d impôt est intervenu (voir n os 35. et s.) ; - lorsque le propriétaire est une société non soumise à l impôt sur les sociétés autre qu une SCPI, au moment du dépôt de la déclaration des résultats de l année au titre de laquelle le fait générateur de la réduction d impôt est intervenu (voir n os 35. et s.) ; - lorsque le propriétaire est une SCPI, sur l attestation annuelle (voir n 21. de la fiche n 8 de la présente instruction), au moment du dépôt de la déclaration de résultats de l année au titre de laquelle ont été réalisées les souscriptions. D. REPRISE DE L ENGAGEMENT DE LOCATION 26. En cas de décès de l un des membres d un couple soumis à imposition commune. Lorsque le transfert de la propriété du bien, des titres ou le démembrement de ce droit résulte du décès de l un des membres d un couple soumis à imposition commune, le conjoint survivant, attributaire du bien en pleine propriété ou titulaire de son usufruit, peut demander la reprise du dispositif à son profit. L engagement de location du conjoint survivant est toutefois limité à la fraction du délai de neuf ans restant à courir à la date de la transmission à titre gratuit. La réduction d impôt obtenue par le couple soumis à imposition commune n est pas remise en cause, que le conjoint survivant opte ou non pour la reprise de l engagement. La reprise du dispositif doit être formulée dans une note établie conformément à un modèle fixé par l administration (voir annexe 12 de la présente instruction) qui doit être jointe à la déclaration des revenus souscrite par le conjoint survivant au titre de l année du décès de son conjoint pour la période postérieure à cet événement. Cette note comporte l engagement de louer le logement non meublé à des personnes qui en font leur habitation principale pour la fraction de la période couverte par l engagement de location initial ou, le cas échéant, prorogé (voir n os 61. et s.) restant à courir à la date du décès mai 2009
10 27. En cas de modification du foyer fiscal. Le mariage, le divorce, la conclusion ou la rupture d un pacte civil de solidarité (PACS) ou encore la séparation modifient le foyer fiscal et entraînent création d un nouveau contribuable. Il en est de même de la sortie du foyer fiscal d une personne jusque là à charge au sens des articles 196 à 196 B du CGI et propriétaire du logement ayant ouvert droit à la réduction d impôt. Lorsqu un tel événement intervient au cours de la période de neuf ans ou de l une des périodes de prorogation de cet engagement (voir n os 61. et s.), il est admis que le nouveau contribuable (et notamment l ex-époux attributaire du bien ayant ouvert droit à la réduction d impôt, en cas de divorce, ou la personne, précédemment à charge, propriétaire du logement) puisse, toutes conditions étant par ailleurs remplies, demander la reprise à son profit du dispositif, dans les mêmes conditions que le conjoint survivant (voir n o 26.). Toutefois, s il ne demande pas cette reprise, la réduction d impôt fait l objet d une remise en cause. Section 2 : Conditions de mise en location A. DELAI DE MISE EN LOCATION 28. Le logement doit être donné en location dans certains délais qui dépendent de la nature du logement ou du local qui ouvre droit à la réduction d impôt. Ces délais sont récapitulés dans le tableau ci-après : Délai de mise en location Acquisition d un logement neuf achevé Douze mois qui suivent la date d acquisition Acquisition d un logement en vue de sa réhabilitation Douze mois qui suivent la date d achèvement des travaux Acquisition d un logement en état futur d achèvement Acquisition d un local que le contribuable transforme en logement Acquisition de locaux inachevés Douze mois qui suivent la date d achèvement du logement Construction d un logement par le contribuable B. DUREE DE LOCATION 29. La durée de location minimale exigée pour l application de la réduction d impôt est fixée à neuf ans. Cette durée est calculée de date à date, à compter de celle de la prise d effet du bail initial. Par ailleurs, lorsqu une même souscription de parts de SCPI est affectée à la réalisation de plusieurs investissements, la durée de neuf ans est calculée de date à date, à compter de celle de la prise d effet du bail, pour chacun des immeubles mis en location. C. AFFECTATION DES LOGEMENTS 30. Habitation principale du locataire. La réduction d impôt est, en principe, réservée aux locations non meublées à usage d habitation principale du locataire. Par exception à ce principe, la réduction d impôt est également accordée dans le cas où la location est consentie à un organisme public ou privé à la condition que cet organisme donne le logement en sous-location nue à usage d habitation principale et qu il ne fournisse aucune prestation hôtelière ou para-hôtelière. Sur la notion d affectation des logements, voir fiche n 3 de la présente instruction 15 mai
11 D. PLAFONNEMENT DE LOYERS 31. Le loyer mensuel par mètre carré ne doit pas être supérieur, pendant toute la période couverte par l engagement de location, à un plafond fixé par décret. En pratique, il s agit des plafonds, fixés à l article 2 terdecies B de l annexe III au code général des impôts, qui sont identiques à ceux fixés pour le bénéfice du dispositif «Robien» prévu au h du 1 du I de l article 31 du CGI. Les plafonds de loyers diffèrent selon la zone dans laquelle est situé le logement donné en location (sur la date à laquelle la situation de l immeuble doit être appréciée au regard du zonage, pour déterminer le plafond de loyer à retenir pour l application de la réduction d impôt, voir n 11.). Sur la notion de plafonnement de loyers, voir fiche n 4 de la présente instruction Section 3 : Engagement de conservation des parts A. ASSOCIES DE SOCIETES CIVILES NON SOUMISES A L IMPOT SUR LES SOCIETES AUTRE QU UNE SCPI 32. Engagement de conservation des parts jusqu au terme de l engagement de location. Chaque associé d une société autre qu une SCPI qui effectue un investissement éligible à la réduction d impôt peut bénéficier de cet avantage fiscal. Il doit alors s engager à conserver les titres jusqu à l expiration de la période couverte par l engagement de location pris par la société. L engagement de conservation porte sur la totalité des titres de la société détenus par le contribuable, quand bien même la société détiendrait également des immeubles qui n ouvrent pas droit au bénéfice de la réduction d impôt. La période d engagement de conservation des parts expire au terme de celle couverte par l engagement de location afférent au logement acquis au moyen de la souscription et ayant ouvert droit à la réduction d impôt. L engagement des porteurs de parts est constaté sur un document qui est joint à la déclaration des revenus de l année au titre de laquelle les parts ont été souscrites ou acquises ou, si elle est postérieure, de l année de l acquisition ou de l achèvement de l immeuble. Il est précisé que lorsque l associé est lui-même une société non soumise à l impôt sur les sociétés autre qu une SCPI, les associés de cette dernière qui souhaitent bénéficier de la réduction d impôt doivent également s engager à conserver leurs titres jusqu à l expiration de l engagement de location souscrit par la première société. B. ASSOCIES DE SCPI 33. Engagement de conservation des parts jusqu au terme de l engagement de location de la SCPI. L associé de la SCPI qui entend bénéficier de la réduction d impôt, doit s engager à conserver la totalité de ses titres jusqu à l expiration de l engagement de location souscrit par la SCPI. La durée de location de neuf ans exigée de la SCPI est calculée de date à date à compter de la prise d effet du bail initial (voir n o 29.). Dès lors que la réduction d impôt est accordée au titre de l année au cours de laquelle est réalisée la souscription (voir n o 35.), l associé sera tenu de conserver ses parts au-delà de la période de neuf ans au cours de laquelle il bénéficie de l avantage fiscal. Par ailleurs, lorsqu une même souscription est affectée à la réalisation de plusieurs investissements, l engagement de location doit être pris distinctement pour chaque logement. Il s ensuit que la période d engagement de conservation des parts expire au terme de celle couverte par l engagement de location afférent au dernier des logements acquis au moyen de la souscription et mis en location par la SCPI. Exemple : un contribuable réalise une souscription au capital d une SCPI le 1 er juin Cette souscription est affectée au financement de cent trente logements. Les contrats de location prennent effet au 18 novembre 2009 pour le premier de ces logements et au 1 er janvier 2010 pour le dernier. Dans ce cas, le contribuable sera tenu de conserver ses parts jusqu au 31 décembre 2018 (date d expiration de l engagement de location afférent au dernier logement mis en location).si l associé cède tout ou partie de ses parts avant l expiration de la période couverte par son engagement de conservation des titres, l avantage fiscal est remis en cause en totalité mai 2009
12 34. Cas particulier des fusions de SCPI. Pour permettre aux SCPI de se restructurer, il est admis de reconnaître un caractère intercalaire aux fusions de SCPI au regard de la réduction d impôt. Ainsi, l échange de droits sociaux résultant de la fusion de SCPI ne constitue pas un cas de rupture de l engagement de conservation des parts. Dans une telle situation, la période de conservation des parts par l associé est déterminée en tenant compte du temps écoulé entre la date de départ de la période couverte par l engagement pris par l associé de la société absorbée et celle de la cession des parts de la société issue de la fusion. CHAPITRE 3 : MODALITES D APPLICATION DE LA REDUCTION D IMPOT Section 1 : Fait générateur 35. La première année au titre de laquelle la réduction d impôt est accordée (fait générateur), qui dépend de la nature de l investissement, est indiquée dans le tableau ci-dessous : Nature de l investissement Acquisition d un logement neuf achevé Acquisition d un logement en vue de sa réhabilitation Fait générateur Année d acquisition du logement Année d achèvement des travaux de réhabilitation Acquisition d un logement en état futur d achèvement Acquisition d un local que le contribuable transforme en logement Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable Année d achèvement du logement Construction d un logement par le contribuable Souscriptions de parts de SCPI Date de réalisation de la souscription 36. Date d achèvement du logement. Pour déterminer la date d'achèvement du logement ouvrant droit à réduction d'impôt, il convient de se référer aux conditions d'application de l'exonération temporaire de taxe foncière sur les propriétés bâties pour les diverses catégories de constructions nouvelles, reconstructions et additions de construction, exposées dans la DB 6 C Selon une jurisprudence constante du Conseil d'état, un logement est considéré comme achevé lorsque l'état d'avancement des travaux en permet une utilisation effective, c'est-à-dire lorsque les locaux sont habitables. Tel est le cas, notamment, lorsque le gros œuvre, la maçonnerie, la couverture, les sols et les plâtres intérieurs sont terminés et les portes extérieures et fenêtres posées, alors même que certains aménagements d'importance secondaire et ne faisant pas obstacle à l'installation de l'occupant resteraient à effectuer (exemple : pose de papiers peints ou de moquette). Dans les immeubles collectifs, l'état d'avancement des travaux s'apprécie distinctement pour chaque appartement et non globalement à la date d'achèvement des parties communes. Section 2 : Base plafonnée A. ACQUISITION D UN LOGEMENT 37. Limitation de la base à par logement et par an. Lorsque l investissement porte sur un logement, la base de la réduction d impôt est constituée par le prix d acquisition ou de revient global du logement. La base ainsi déterminée ne peut toutefois pas excéder la somme de mai
13 38. Dépendances immédiates et nécessaires. La fraction du prix d acquisition ou de revient global du logement qui se rapporte aux dépendances immédiates et nécessaires telles que les emplacements de stationnement est également comprise, si elles font l objet d un bail commun avec le logement, dans la base de l avantage fiscal (voir toutefois n 39.). 39. Garage ou emplacement de stationnement. Lorsque le garage ou l emplacement de stationnement fait l objet d un bail distinct, dans les conditions énoncées au n 15. de la fiche n 4 de la présente instruction, la fraction du prix global d acquisition ou du prix de revient correspondant à ce garage ou à cet emplacement est exclue de la base de la réduction d impôt. De même, les frais d acquisition doivent faire l objet d une répartition entre d une part, les frais afférents à l acquisition du logement et de ses dépendances entrant dans la base de l avantage fiscal, et d autre part, les frais afférents à l acquisition du garage ou de la place de stationnement, exclus de cette base. Lorsque le garage ou l emplacement de stationnement ne peut pas faire l objet d un bail distinct, ce dernier n étant pas physiquement séparé du logement ou de ses dépendances (cas de l habitat individuel notamment), les règles de droit commun sont applicables. Ainsi, la base de la réduction d impôt ne fait l objet d aucune réfaction au titre du garage ou de l emplacement de stationnement. 40. Acquisition par une société non soumise à l impôt sur les sociétés autre qu une SCPI. Lorsque le logement est la propriété d une telle société, le contribuable bénéficie de la réduction d impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient correspondant à ses droits sur le logement concerné. Ainsi, lorsqu une société non soumise à l impôt sur les sociétés autre qu une SCPI et comportant trois associés à parts égales acquiert un logement dont le prix de revient s élève à , chaque associé bénéficie de la réduction d impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, à hauteur d un tiers du prix de revient de ce logement, retenu pour sa fraction inférieure à , soit une base de réduction d impôt égale à pour chacun des trois associés. 41. Acquisition en indivision. Lorsque le logement est détenu en indivision, chaque indivisaire bénéficie de la réduction d impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient de ce logement correspondant à ses droits dans l indivision. Ainsi, lorsqu une indivision comportant trois indivisaires à parts égales acquiert un logement dont le prix de revient s élève à , chaque indivisaire bénéficie de la réduction d impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, à hauteur d un tiers du prix de revient de ce logement, retenu pour sa fraction inférieure à , soit une base de réduction d impôt égale à pour chacun des trois indivisaires. B. SOUSCRIPTION DE PARTS DE SCPI 42. Limitation de la base à par an. Lorsque l investissement porte sur la souscription de parts de SCPI, la base de la réduction d impôt est constituée de 100 % du montant total de la souscription en numéraire effectivement versée par le contribuable au 31 décembre de l année au titre de laquelle la souscription a été effectuée. Le montant de la souscription pris en compte pour la détermination de la réduction d impôt ne peut pas excéder pour un même contribuable la somme de Lorsque la gérance est confiée à une société de gestion, la base de l avantage fiscal comprend la partie de la rémunération de cette société destinée à couvrir les frais de recherche des investissements, ainsi que la fraction de la rémunération destinée à couvrir les frais de collecte et la commission de gestion. Il s agit notamment de la rémunération annuelle de la société de gestion, destinée à couvrir les opérations de gestion administrative de la société (administration générale, information des associés, distribution des revenus) et de gestion du patrimoine (recouvrement des loyers, surveillance et entretien pour assurer le maintien en bon état des immeubles). 43. Acquisition en indivision. La souscription de parts acquises en indivision ouvre droit à la réduction d impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Dans ce cas, la réduction d impôt est calculée, pour chaque indivisaire, sur le montant de la souscription dans la limite de sa quote-part indivise, retenue pour sa fraction inférieure à mai 2009
14 C. ACQUISITION D UN LOGEMENT ET SOUSCRIPTION DE PARTS DE SCPI AU TITRE D UNE MEME ANNEE 44. Limitation de la base à par an pour l ensemble. Lorsqu au titre d une même année d imposition, un contribuable acquiert un logement et souscrit des parts de SCPI ouvrant droit à la réduction d impôt, le montant des dépenses retenu pour la détermination de l avantage fiscal ne peut pas excéder Pour plus de précisions sur la base de la réduction d impôt, voir fiche n 5 de la présente instruction Section 3 : Taux 45. Le taux de la réduction d impôt diffère selon l année de réalisation de l investissement. Le taux de la réduction est fixé à 25 % pour les investissements réalisés en 2009 et Ce taux est ramené à 20 % pour les investissements réalisés en 2011 et Evénement à retenir pour apprécier le taux applicable. La date de réalisation de l investissement à retenir pour l appréciation du taux applicable est récapitulée dans le tableau suivant : Nature de l investissement Date de réalisation de l investissement à retenir pour l appréciation du taux applicable Acquisition d un logement neuf achevé Acquisition d un logement en état futur d achèvement Acquisition d un logement en vue de sa réhabilitation Acquisition d un local en vue de sa transformation, par le contribuable, en logement Date de l acquisition. La date d acquisition s entend de la signature de l acte authentique d achat Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable Construction d un logement par le contribuable Souscriptions de parts de SCPI Date du dépôt de la demande du permis de construire Date de réalisation de la souscription La date du fait générateur de la réduction d impôt (voir n os 35. et s.), c est-à-dire celle à partir de laquelle le contribuable pourra effectivement bénéficier de la réduction d impôt, diffère, le plus souvent, de la date à retenir pour l appréciation du taux applicable, telle que mentionnée dans le tableau ci-dessus. Ces deux dates ne coïncident en effet qu en cas d acquisition d un logement neuf achevé. Ainsi, par exemple, un contribuable qui acquiert un logement en l état futur d achèvement en 2009 pourra bénéficier, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, de la réduction d impôt au taux de 25 %, y compris si l achèvement de ce logement n intervient qu en Section 4 : Modalités d imputation 47. Règle d imputation. La réduction d impôt est imputée pour la première fois sur l impôt dû au titre de l année au cours de laquelle le fait générateur est intervenu (sur la détermination du fait générateur voir n os 35. et s.). Elle est répartie sur neuf années, à raison d un neuvième de son montant chaque année. 48. Report. Lorsque la fraction de la réduction d'impôt imputable au titre d'une année d'imposition excède l'impôt dû par le contribuable au titre de cette même année, le solde peut être imputé sur l'impôt sur le revenu dû au titre des années suivantes, jusqu'à la sixième année inclusivement. Pour l application de ces dispositions, les fractions ainsi reportées s imputent en priorité, en retenant d abord les plus anciennes. 15 mai
15 49. Ordre d imputation. Conformément aux dispositions prévues au 5 du I de l article 197 du CGI qui prévoit les modalités d imputation pour les réductions d impôt mentionnées aux articles 199 quater B à 200 du CGI, la réduction d impôt en faveur de l investissement locatif prévue à l article 199 septvicies du même code s impute sur le montant de l impôt progressif sur le revenu déterminé compte tenu, s il y a lieu, du plafonnement des effets du quotient familial, après application de la décote lorsque le contribuable en bénéficie, et avant imputation, le cas échéant, des crédits d impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires. Elle ne peut pas s imputer sur les impositions à taux proportionnel. Section 5 : Limitation du nombre d investissements ouvrant droit à la réduction d impôt 50. Acquisition d un seul logement par an. Le contribuable ne peut bénéficier de la réduction d impôt, au titre d une même année d imposition, qu à raison de l acquisition d un seul logement. Pour l application de ces dispositions, le contribuable s entend du foyer fiscal qui se compose d une personne seule, veuve ou divorcée ou des conjoints ou partenaires pour les personnes mariées ou liées par un pacte civil de solidarité (PACS) et soumises à imposition commune ainsi que des personnes à charge au sens des articles 196 à 196 B du CGI. A cet égard, il est précisé que l immeuble peut être la propriété des deux membres du couple soumis à imposition commune, d un seul d entre eux ou encore des personnes à la charge du foyer fiscal. (sur ce dernier point, voir n 2. de la fiche n 1 de la présente instruction). Lorsque deux contribuables ayant chacun acquis distinctement un logement au titre d une même année d imposition sont, postérieurement à cette acquisition, soumis à imposition commune du fait d un mariage ou de la conclusion d un PACS, le nouveau foyer fiscal ainsi constitué continue de bénéficier de la réduction d impôt au titre de chacune des acquisitions antérieures 1. L acquisition d un logement éligible après le mariage ou un PACS ouvre également droit au bénéfice de l avantage. Lorsqu un même contribuable acquiert au titre de deux années distinctes, deux logements pour lesquels le fait générateur de la réduction d impôt intervient la même année, chacun de ces logements ouvrira droit à l avantage fiscal au titre de cette même année. Lorsque la transformation d un local donne lieu à la création de plusieurs logements, seul l un de ces logements peut ouvrir droit à la réduction d impôt. 51. Exemple. Un contribuable acquiert en 2010 un logement en l état futur d achèvement pour un prix de , et en 2011 un second logement également en l état futur d achèvement pour un prix de L achèvement de ces logements, qui correspond au fait générateur de la réduction d impôt, intervient au cours de l année Le montant de la réduction d impôt imputable est déterminé comme suit : Année d acquisition du logement en l état futur d achèvement Année d achèvement du logement (Fait générateur) Base Taux Montant total de la réduction d impôt Montant imputable au titre de l imposition des revenus de l année 2012 à % % Ainsi, l année d achèvement des logements (2012), le contribuable bénéficiera d une réduction d impôt dont le montant total s élèvera à Le montant total des réductions d impôt obtenues par le contribuable s élèvera ainsi à , étalé sur neuf ans 52. Situation des acquisitions effectuées par l intermédiaire d une société non soumise à l impôt sur les sociétés, autre qu une SCPI. La réduction d impôt dont peut bénéficier l associé personne physique d une société non soumise à l impôt sur les sociétés, autre qu une SCPI, ne peut également porter que sur un seul logement. 1 Les réductions d impôt dont bénéficie le nouveau foyer fiscal, restent cependant pris en compte pour la détermination du plafonnement global des avantages fiscaux prévus à l article A du CGI (sur ce dernier point, voir n 59. de la présente instruction) mai 2009
16 53. Exemple 1. Deux personnes physiques constituent à parts égales une société civile, non soumise à l impôt sur les sociétés. Cette société acquiert en 2010 un logement neuf achevé pour un prix de Au titre de cette opération, chacun des associés pourra ainsi bénéficier d une réduction d impôt d un montant de (soit ici x 25 % x 1/2), étalée sur neuf ans. Si ces deux personnes physiques forment un couple soumis à imposition commune, la réduction d impôt dont bénéficie chacun d eux s impute sur l impôt sur le revenu dû par le couple, pour un montant total de étalé sur neuf ans. 54. Exemple 2. Deux personnes physiques constituent à parts égales une société civile, non soumise à l impôt sur les sociétés. Cette société acquiert en 2010 deux logements neufs achevés pour un prix total de ( pour le premier logement et pour le second). Seule l acquisition d un de ces deux logements pourra ouvrir droit à la réduction d impôt. Au titre de cette opération, chacun des associés pourra ainsi bénéficier, si le choix porte sur le logement dont le prix est le plus élevé, d une réduction d impôt d un montant de (soit ici x 25 % x 1/2). Le montant total de la réduction d impôt obtenue par les associés s élève ainsi à , étalé sur neuf ans 55. Situation des souscriptions de parts de SCPI. La circonstance qu une souscription soit affectée à l acquisition de plusieurs logements ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d impôt. En tout état de cause, le montant de la souscription retenu pour le calcul de la réduction d impôt ne peut excéder pour une même année d imposition et un même contribuable, la somme de Par ailleurs, il est précisé que la souscription de parts de plusieurs SCPI ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d impôt pour chacune de ces souscriptions, toutes conditions étant par ailleurs remplies. En tout état de cause, le montant total des souscriptions pris en compte pour la détermination de la réduction d impôt ne peut excéder, pour un même contribuable, la somme de Section 6 : Règles de non-cumul 56. Un contribuable ne peut, pour un même logement ou une même souscription de parts, bénéficier à la fois de réduction d impôt en faveur de l investissement locatif, commentée dans la présente instruction, et de l une des réductions d impôt suivantes réalisées dans : - le secteur du tourisme (CGI, art.199 decies E à G) ; - les résidences hôtelières à vocation sociale (CGI, art. 199 decies I) ; - le secteur du logement en outre-mer (CGI, art 199 undecies A). 57. La réduction d impôt en faveur de l investissement locatif ne peut également pas être cumulée avec la réduction d impôt accordée au titre des dépenses supportées en vue de la restauration complète d'un immeuble bâti situé dans un secteur sauvegardé, dans une zone de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager ou dans un quartier ancien dégradé, prévue à l article 199 tervicies du CGI. Section 7 : Articulation avec d autres dispositifs 58. Articulation avec le crédit d impôt sur le revenu prévu à l article 200 quater du CGI. L article 109 de la loi de finances pour 2009 étend l application du crédit d impôt sur le revenu en faveur des économies d énergie et du développement durable prévu à l article 200 quater du CGI à certaines dépenses supportées par les propriétaires bailleurs dans les logements qu ils donnent en location. Cette extension est toutefois réservée aux logements achevés depuis plus de deux ans qui sont destinés à la location. Cette condition d achèvement du logement depuis plus de deux ans fait obstacle, dans la plupart des cas, au bénéfice de ce dispositif pour les contribuables qui bénéficient de la réduction d impôt commentée dans la présente instruction. Ces deux dispositifs peuvent cependant se compléter, s agissant des logements faisant l objet de travaux de réhabilitation comportant l installation d équipements éligibles au crédit d'impôt précité. Ainsi, un contribuable qui procède à la réhabilitation d'un logement destiné à la location et achevé depuis plus de deux ans dans lequel il réalise des dépenses d'équipements éligibles au crédit d'impôt peut, sous réserve de remplir les conditions d application propres à chacun des avantages fiscaux concernés, bénéficier à la fois : - du crédit d impôt «développement durable» prévu à l'article 200 quater du CGI (du fait de l'extension, sous certaines conditions, de ce crédit d'impôt aux propriétaires-bailleurs résultant de l'article 109 de la loi de finances pour 2009) ; 15 mai
17 - et de la réduction d impôt prévue à l'article 199 septvicies du CGI et commentée dans la présente instruction, sur le prix de revient du logement retenu dans la limite de Toutefois, dans ce cas, le prix de revient du logement retenu pour la détermination de la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI (sur ce point, voir section 5 de la fiche n 5 de la présente instruction) est diminué du montant du crédit d impôt au titre des dépenses éligibles au crédit d impôt prévu à l article 200 quater du CGI. Exemple : un contribuable acquiert, en 2009, un logement en vue de sa réhabilitation pour un montant de Le montant des travaux de réhabilitation s élève à , dont ouvrent droit au bénéfice du crédit d impôt prévu à l article 200 quater du CGI au taux de 25 %. Le prix de revient à retenir pour la détermination de la réduction d impôt commentée dans la présente instruction s établit comme suit : Prix de revient = (5 000 X 25 %) = En tout état de cause, il est rappelé que les dépenses qui ouvrent droit à ces avantages fiscaux ne peuvent être admises en déduction pour la détermination des revenus fonciers imposables à l impôt sur le revenu. Remarque : les conditions d application de l extension du crédit d impôt «développement durable» prévu à l'article 200 quater du CGI en faveur des propriétaires-bailleurs font l objet d un commentaire dans une instruction distincte à paraître au Bulletin officiel des impôts. 59. Articulation avec le plafonnement global des avantages fiscaux prévu à l article A du CGI. L'article A du CGI, tel qu'il résulte de l'article 91 de la loi de finances pour 2009, met en place un plafonnement global des avantages fiscaux, parmi lesquels la réduction d impôt prévue à l'article 199 septvicies du CGI et commentée dans la présente instruction. En application de ces dispositions, le total des avantages fiscaux ne peut pas procurer une réduction du montant de l impôt dû supérieure à la somme d un montant de et d un montant égal à 10 % du revenu imposable servant de base au calcul de l impôt sur le revenu. Ce dispositif fera l objet d un commentaire dans une instruction distincte à paraître. 60. Articulation avec l application du régime «micro-foncier». Le régime d imposition simplifié prévu à l article 32 du CGI s applique de plein droit lorsque le revenu brut foncier total du contribuable n excède pas au titre de l année d imposition. La circonstance que le contribuable bénéficie de la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI ne fait pas obstacle à l application de ce régime. Il est cependant rappelé que le revenu net foncier imposable est alors calculé automatiquement par l application d un abattement forfaitaire représentatif de l ensemble des charges et déductions et égal à 30 % du revenu brut. En conséquence, lorsque le revenu net foncier imposable est déterminé dans les conditions prévues à l article 32 du CGI, les déductions spécifiques mentionnées ci-après au n 63. et au n 64. ne peuvent pas s appliquer. CHAPITRE 4 : AVANTAGES FISCAUX COMPLEMENTAIRES Section 1 : Avantages complémentaires en cas de location dans le secteur intermédiaire 61. Lorsque la location du logement ouvrant droit à la réduction d impôt est consentie, pendant toute la période d engagement de location (initiale ou prorogée), dans le secteur intermédiaire, c est-à-dire à des conditions de loyers plus restrictives pour des locataires qui satisfont à certaines conditions de ressources, le contribuable bénéficie d avantages fiscaux supplémentaires. Pour le bénéfice des avantages fiscaux supplémentaires, la location doit être consentie dans le secteur intermédiaire. 62. Ces avantages prennent la forme : - d une déduction spécifique au titre des revenus fonciers de 30 %, lorsque le revenu net foncier est déterminé selon les règles propres au régime réel d imposition (voir n 60.) ; - et d un complément de réduction d impôt, lorsque la location reste consentie dans le secteur intermédiaire après la période initiale de l engagement de location. Ils ne peuvent être cumulés avec d autres avantages fiscaux. Des obligations déclaratives spécifiques sont également prévues mai 2009
18 Par ailleurs, dans ce cas, la location ne doit pas être consentie à un ascendant ou descendant du bailleur. 63. Tableau récapitulatif. Les avantages fiscaux supplémentaires dont peuvent bénéficier les contribuables lorsque la location du bien ouvrant droit à la réduction d impôt est consentie dans le secteur intermédiaire sont récapitulées dans le tableau ci-après : Période d engagement de location 9 ans 12 ans (prorogation de 3 ans) 15 ans (nouvelle prorogation de 3 ans) Montant de la réduction d impôt 25 % ou 20 % du prix de revient du logement + 2 % par année prorogée du prix de revient du logement + 2 % par année prorogée du prix de revient du logement Déduction spécifique égale à 30 % des revenus bruts tirés de la location Oui Oui Oui Lorsque la location fait l objet d une convention avec l Agence nationale de l habitat (ANAH), le bailleur peut bénéficier d une déduction spécifique dans les conditions prévues au m du 1 du I de l article 31 du CGI. Cette déduction est égale, selon le cas, à 45 % (secteur intermédiaire), 60 % (secteur social) ou 70 % (secteur social intermédié) du montant des loyers perçus. En tout état de cause, la déduction obtenue dans le cadre de ce dispositif dit «conventionnement ANAH» ne peut être cumulée avec la déduction mentionnée dans le tableau ci-dessus ou avec celle mentionnée ci-après au n 64. de la présente instruction. Pour plus de précisions sur les conditions d application de ces avantages complémentaires en cas de location dans le secteur intermédiaire, il convient de se reporter à la fiche n 6 de la présente instruction Section 2 : Avantage complémentaire dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) 64. Lorsque le logement ouvrant droit à la réduction d impôt est situé dans une zone de revitalisation rurale (ZRR), le contribuable bénéficie d un avantage fiscal supplémentaire, sous la forme d une déduction spécifique au titre des revenus fonciers égale à 26 % des revenus bruts tirés de cette location. La liste des communes situées dans une zone de revitalisation rurale est fixée, à partir du 1 er janvier 2009, par l arrêté du 9 avril 2009 (publié au Journal officiel du 11 avril 2009). Cette déduction n est applicable que lorsque le revenu net foncier est déterminé selon les règles propres au régime réel d imposition (voir n 60.) La liste des communes des zones A, B1 et B2 situées dans une zone de revitalisation rurale (ZRR) est reproduite à l annexe 6 de la présente instruction. Cette liste s applique aux investissements réalisés à compter du 1er janvier L application de cette déduction spécifique de 26 % devrait, en pratique, être marginale, dès lors que les communes situées en zone de revitalisation rurale ne sont pas classées, sous réserve des exceptions mentionnées à l annexe 6, dans l une des zones éligibles à la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI, telles que définies par l arrêté du 9 avril Pour plus de précisions sur les conditions d application de cet avantage complémentaire en faveur des zones de revitalisation rurale (ZRR), il convient de se reporter à la fiche n 7 de la présente instruction CHAPITRE 5 : OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES ET DES SOCIETES 65. Les obligations des contribuables et des sociétés qui entendent bénéficier de la réduction d impôt font l objet d une présentation détaillée dans une fiche de la présente instruction. Pour plus de précisions sur les obligations des contribuables et des sociétés, voir fiche n 8 de la présente instruction 15 mai
19 CHAPITRE 6 : REMISE EN CAUSE 66. La réduction d impôt obtenue fait notamment l objet d une remise en cause en cas de : - non-respect de l engagement de location ; - non-respect des conditions de mise en location ; - cession, pendant la période d engagement de location, des immeubles ou des parts de SCPI au titre desquels le contribuable a bénéficié de la réduction d impôt. Pour plus de précisions sur les cas de remise en cause de la réduction d impôt ainsi que sur les modalités de celle-ci, il convient de se reporter à la fiche n 9 de la présente instruction CHAPITRE 7 : EXTINCTION DES DISPOSITIFS EXISTANTS A COMPTER DU 1ER JANVIER 2010 Section 1 : Dispositifs concernés 67. Les investissements réalisés à compter du 1 er janvier 2010 ne peuvent plus ouvrir droit aux dispositifs fiscaux suivants : - «Robien-recentré» prévu au h du 1 du I de l article 31 du CGI ; - «Robien-ZRR» prévu au k du 1 du I de l article 31 du CGI ; - «Borloo-neuf» prévu au l du 1 du I de l article 31 du CGI ; - «Robien-SCPI» prévu à l article 31 bis du CGI ; - «Borloo-SCPI» prévu à l article 31 bis du CGI ; mai 2009
20 68. Les dates de réalisation des investissements prises en compte pour l application de ces dispositions varient en fonction de la nature des investissements. Elles sont récapitulées dans le tableau ci-dessous : Date de réalisation de l investissement Acquisition d un logement neuf achevé ou en l état futur d achèvement Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable Acquisition d un local que le contribuable transforme en logement Acquisition d un logement en vue de sa réhabilitation Date d acquisition. La date d acquisition s entend de celle correspondant à la date de signature de l acte authentique Date d acquisition. La date d acquisition s entend de celle correspondant à la date de signature de l acte authentique. Les travaux de transformation du local ou de réhabilitation du logement doivent avoir fait l objet d une déclaration d ouverture de chantier prévue à l article R.* du code de l urbanisme (art. R.* du même code pour les déclarations déposées avant le 1 er octobre 2007).avant le 31 décembre 2009 Construction d un logement par le contribuable Date de déclaration d ouverture de chantier prévue à l article R.* du code de l urbanisme (art. R.* du même code pour les déclarations déposées avant le 1 er octobre 2007). Souscriptions de parts de SCPI Date de réalisation de la souscription Section 2 : Situation des investissements réalisés au cours de l année Option entre les deux dispositifs en Pour les investissements réalisés entre le 1 er janvier et le 31 décembre 2009, le contribuable a la possibilité d opter soit pour l application des dispositifs d amortissement «Robien» et «Borloo» soit pour la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI. Le choix du contribuable résulte de la mention du bénéfice de l un ou de l autre de ces dispositifs sur sa déclaration de revenus. 70. Absence de cumul pour un même investissement, mais possibilité de bénéficier des deux dispositifs pour deux investissements distincts. Au titre d un même investissement, le contribuable ne peut cumuler ces avantages. En revanche, le contribuable peut, au titre de l année 2009, bénéficier à la fois d un dispositif d amortissement et de la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies, lorsqu il s agit d investissements distincts. 71. Exemple 1 : un contribuable acquiert le 16 février 2009 un logement neuf qu il destine à la location nue à usage d habitation principale du locataire. Ce logement peut ouvrir droit au bénéfice d une déduction au titre de l amortissement ou de la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI. 72. Exemple 2 : un contribuable acquiert au cours de l année 2009 trois logements neufs qu il destine à la location nue à usage d habitation principale du locataire. Le contribuable peut bénéficier pour deux de ces logements de la déduction au titre de l amortissement «Robien» ou «Borloo» et pour l autre logement de la réduction d impôt prévue à l article 199 septvicies du CGI. A cet égard, il est rappelé qu au titre d une même année d imposition, seul un logement peut ouvrir droit au bénéfice de la réduction d impôt. 15 mai

References: art. 199
 l'article 4
 art.199
 art. 199
 l'article 200
 l'article 109
 l'article 199
 l'article 200
 l'article 91
 l'article 199