Source: https://www.skat.dk/SKAT.aspx?oId=2046022
Timestamp: 2019-08-24 18:25:07+00:00

Document:
Skat.dk: Fradrag for udgifter til bonusser i et sambeskattet selskab
03 May 2012 10:44
11 Nov 2011 14:58
SKM2012.250.LSR
Fradragsberettigede udgifter, skattepligtig sambeskatningsindkomst, skift af selskabs ejerkreds
Selskabet H1 A/S afholdt i 2005 udgifter til særlige bonusser til en række ansatte i anledning af, at H1 A/S skiftede ejerkreds. Beløbet blev fratrukket som lønudgifter. SKAT godkendte ikke fradrag for lønudgifterne, idet SKAT ikke fandt, at der forelå en fornøden sammenhæng med selskabets indkomstskabende aktiviteter. SKAT henviste til, at bonusserne var foranlediget af en forestående ændring af selskabets ejerkreds samt, at bonusserne alene kunne udløses, hvis en sådan begivenhed indtraf, hvorfor udgifterne i udpræget grad tog sigte på at værne om selskabets værdi i modsætning til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse, idet retten fandt, at udgifterne til bonusserne ikke havde haft en sådan tilknytning til selskabets drift, at udgifterne kunne fratrækkes efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne blev anset at for være afholdt i aktionærernes interesse.
Ligningsvejledningen 2012-2 E.A.2.1.3
Den juridiske vejledning 2013-1, afsnit C.C.2.2.1.4
Denne erstattes af SKM2012.507.LSR
SKAT har forhøjet den skattepligtige sambeskatningsindkomst med udgifter til bonusser på 36.491.258 kr.
SKAT har tilbageført bortseelsesbeløb på 11.841.388 kr.
SKAT har forhøjet den skattepligtige sambeskatningsindkomst med 11.841.388 kr.
Selskabet har CVR-nr.: X1 og ejes af selskabet G1, selskabet G2 A/S m.fl. Selskabet ejer, og er sambeskattet med, selskabet H1 A/S, CVR-nr.: X2.
Selskabet H1 A/S er en international sundheds- og medicinalvirksomhed, som i 2005 omsatte for 910,9 mio. kr. og gennemsnitlig havde 584 ansatte. Selskabet H1 A/S' produkter var i 2005 repræsenteret i mere end 70 lande, og selskabet H1 A/S havde hovedkontor i København.
Selskabet H1 A/S afholdt i 2005 udgifter til særlige bonusser til en række ansatte i anledning af, at H1 A/S skiftede ejerkreds. Beløbet, som udgjorde 36.491.258 kr., er fratrukket som lønudgifter.
Selskabets repræsentant har oplyst følgende om selskabet H1 A/S:
H1 er en international sundheds- og medicinalvirksomhed.
Selskabet G3 A/S blev hovedaktionær i selskabet H1 A/S. Efterfølgende erhvervede selskabet G3 A/S de resterende aktier i selskabet, som herefter var et helejet datterselskab af selskabet G3 A/S, indtil der blev gennemført et management buy-out, hvorved selskabet G4 A/S overtog aktiemajoriteten i selskabet H1 A/S.
Selskabet H1 A/S var herefter ejet af selskabets ledelse og selskabet G4 A/S med 70 % og selskabet G3 A/S med 30% frem til 2005, hvor selskabet G5 sammen med ledelsen i selskabet H1 A/S erhvervede aktiemajoriteten i selskabet. Selskabet G3 A/S og selskabet G4 A/S afstod i forbindelse hermed samtlige deres aktier i selskabet H1 A/S. Selskabet G4 A/S erhvervede samtidigt via selskabet G6 A/S ca. 27% at aktierne i selskabet H1 A/S.
Salget af aktiemajoriteten i selskabet H1 A/S i 2005 var resultatet af længere tids overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur, hvor det oprindeligt havde været tanken, at H1 A/S skulle børsnoteres.
I forbindelse med et sådant ejerskifte er det vigtigt for selskabet, at der på medarbejdersiden sikres stabilitet og kontinuitet således, at selskabet ikke mister væsentlige og centrale medarbejdere som følge af den uro og usikkerhed, som et ejerskifte kan medføre.
Der blev derfor hos selskabet H1 A/S i december 2003 og i maj 2004 indgået aftaler med forskellige centrale medarbejdere om udbetaling at en bonus i forbindelse med en børsnotering eller et salg af selskabet H1 A/S forudsat, at børsnotering/salg fandt sted inden udgangen af 2008, og at medarbejderen fortsat var ansat på tidspunktet for børsnotering/salg. Størstedelen af de omhandlede medarbejdere var dog omfattet af de funktionærretlige regler, hvorefter medarbejdere løbende optjener ret til en sådan bonus.
Som ovenfor oplyst blev aktiemajoriteten solgt i 2005 til selskabet G5, hvormed forpligtelsen til udbetaling af bonus blev udløst således, at selskabet H1 A/S i overensstemmelse med de indgåede aftaler i det år måtte udbetale bonus til en række medarbejdere på i alt 36.491.258 kr., som selskabet er blevet nægtet fradrag for.
Der er fremlagt kopi af 12 bonusaftaler, indgået mellem selskabet H1 A/S og CSN, JL, HA, LN, LF, BD, ST, HB, HJ, SJ, MM og LL.
Bonusaftalen med direktør SCN er et brev dateret 4. februar 2005 fra selskabet H1 A/S til SCN, der lyder således:
Kære SCN.
Jeg skal hermed bekræfte vores aftaler om dine personlige forhold i forbindelse med en transaktion med selskabet G5.
Du tildeles en kontant transaktionsbonus på DKK 12.000.000,00, som forfalder til udbetaling umiddelbart efter transaktionen er gennemført.
Du får samtidig ret til at investere i og dermed blive medejer af selskabet G2 A/S, parallelt med selskabet G4 A/S og selskabet G7 A/S, enten personligt, eller gennem et af dig etableret selskab, med en andel på 2 (to) % af aktiekapitalen. Der udarbejdes en sædvanlig aktionæroverenskomst mellem investorerne. Det er en betingelse for selskabet G5, at selskabet G4 A/S har majoritet i selskabet G6 A/S i relation til Aktieselskabslovens § 78 og 79.
Pr. 11.02. 2005 etableres en ny ansættelseskontrakt for dig som administrerende direktør i selskabet H1 A/S, eller den nuværende fortsætter endosseret af selskabet G5 med opdatering af dine forhold, herunder din løn og eventuelt bonusordning.
Samtidig indtræder du som Management Investor i selskabet H1 A/S under en Management Shareholder Agreement. Dette giver dig medejerskab af selskabet H1 A/S, og samtidig mulighed for tildeling af Warrants. De detaillerede forhold vil blive fastlagt i en særskilt aftale.
Alle tidligere aftaler er hermed bortfaldet. Dette omfatter såvel selskabet H1 A/S som selskabets aktionærer, og vi har i denne forbindelse ingen yderligere krav på hinanden.
Vi ser frem til et frugtbart samarbejde og forhåbentligt en væsentlig værdiskabelse i de kommende år til fælles bedste.
Bonusaftalen med JL og LF (Medarbejderen) er indgået henholdsvis den 5. januar 2004 og den 19. januar 2004 med selskabet H1 A/S, og lyder således:
Børsnotering af aktier i selskabet H1 A/S.
Selskabet G4 A/S' salg af selskabets aktier i selskabet H1 A/S - hvorved selskabet G4 A/S mister stemmemajoriteten - til andre end FS, dennes familie eller selskaber kontrolleret af samme.
Idet bonuserhvervelsen yderligere er betinget af, at ansættelsesforholdet ikke er ophørt på tidspunktet for begivenhedens indtræden, jfr. dog nedenfor § 5 om selskabet H1 A/S's opsigelse af Medarbejderen udenfor misligholdelses tilfælde.
Bonus beregnes som 0,3 % af stigningen i værdien at selskabet H1 A/S' aktiekapital på grundlag af følgende formel:
1. (Aktieværdien på tidspunktet for den bonusudløsende begivenheds indtræden, fastsat i overensstemmelse med nedenstående regler) X 0,3 % ( )
2. (kr. 252.527.000,00 (egenkapitalen i henhold til koncernårsregnskabet for regnskabsåret 2002) X 0,3 % ( )
I det omfang aktiekapitalen i selskabet H1 A/S udvides eller nedsættes, tillægges respektive fradrages udvidelsesbeløbet/nedsættelsesbeløbet, i begge tilfælde incl. eventuel overkurs det ovenfor under 2. nævnte beløb kr. 252.527.000,00 ved beregningen.
Nominel A-aktiekapital i selskabet H1 A/S (før eventuel emission i forbindelse med notering) multipliceret med børskursen på A-aktier med tillæg af nominel B-aktiekapital i selskabet H1 A/S (før eventuel emission i forbindelse med notering) multipliceret med børskursen på B-aktier.
Børsnoteres alene en aktieklasse i selskabet H1 A/S, er børskursen for de noterede aktier også gældende for de ikke noterede aktier ved beregningen.
SELSKABET G4 A/S' AKTIESALG
Bonus beregnes som i § 1, og således at aktieværdien, jfr. § 1, pkt. 1, fastsættes på grundlag af de(n) aktiekurs(er), der er oppebåret ved selskabet G4 A/S ‘salg at aktier i selskabet H1 A/S således:
Nominel A-aktiekapital i selskabet H1 A/S multipliceret med salgskursen for A-aktier med tillæg af nominel B-aktiekapital i selskabet H1 A/S multipliceret med salgskursen for B-aktier.
Måtte der i aftalens løbetid indtræde omstændigheder, der i væsentligt omfang forrykker bonusaftalens forudsætninger - eksempelvis ved fusion, spaltning, salg af selskabets hovedaktiviteter og lignende - vil bestyrelsens Compensation Committee med bistand fra selskabets revisor foretage korrektioner at aftalen, således at dennes intentioner bevares.
OPHØR AF ANSÆTTELSESFORHOLDET
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden at én at de i §§ 1-3 nævnte begivenheder:
a. som følge af Medarbejderens opsigelse af ansættelsesforholdet,
b. som følge af selskabet H1 A/S's opsigelse eller ophævelse at ansættelsesforholdet i tilfælde af Medarbejderens misligholdelse af dette, har Medarbejderen intet krav på bonus i tilfælde at begivenhedens eventuelle senere indtræden.
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden at én af de i §§ 1-3 nævnte begivenheder som følge af selskabet H1 A/S's opsigelse af Medarbejderen - udenfor misligholdelsestilfælde - har Medarbejderen krav på bonus, såfremt begivenheden indtræder i aftalens løbetid og inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør, men kun efter følgende regler:
a. ved begivenhedens indtræden inden 6 måneder efter ansættelsesforholdets ophør:
fuld bonus
b. ved begivenhedens indtræden efter 6 måneder men inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør:
halv (½) bonus
Ved ansættelsesforholdets ophør forstås i alle tilfælde det tidspunkt, til hvilket selskabet H1 A/S er forpligtet til at betale gage til vedkommende Medarbejder.
Nærværende aftale bortfalder i sin helhed ved udgangen af 2008 eller ved ansættelsesforløbets ophør forinden, jfr. dog § 5 om selskabet H1 A/S's opsigelse af Medarbejderen udenfor misligholdelsestilfælde, eller ved erhvervelse af bonus i henhold til §§ 1-3 forinden.
Bonusaftalen med HA er indgået den 23. december 2003 med selskabet H1 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at procenttallet i § 1 er 0,75 %, og ikke 0,3 %.
Bonusaftalen med LN er indgået den 21. december 2003 med selskabet H1 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at procenttallet i § 1 er 0,2 %, og ikke 0,3 %.
Bonusaftalen med BD er indgået den 29. december 2003 med selskabet H1 A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at procenttallet i § 1 er 0,5 %, og ikke 0,3 %.
Bonusaftalen med ST, SJ, MM og HJ (Medarbejderen) er indgået henholdsvis den 22. juni 2004, den 30. maj 2004, den 26. maj 2004 og den 23. maj 2004 med selskabet H1 A/S, og lyder således:
Bonus beregnes som et fast bruttobeløb stort kr. 250.000,- (skriver tohundrede og halvtreds tusinde), der udbetales efter fradrag af sædvanlig skat, arbejdsmarkedsbidrag m.v.
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden at én at de i §§ 1-2 nævnte begivenheder:
b. som følge af selskabet H1 A/S's opsigelse eller ophævelse at ansættelsesforholdet i tilfælde at Medarbejderens misligholdelse af dette, har Medarbejderen intet krav på bonus i tilfælde at begivenhedens eventuelle senere indtræden.
Hvis ansættelsesforholdet ophører inden indtræden at én af de i §§ 1-2 nævnte begivenheder som følge af selskabet H1 A/S's opsigelse af Medarbejderen - uden for misligholdelsestilfælde - har Medarbejderen krav på bonus, såfremt begivenheden indtræder i aftalens løbetid og inden 12 måneder efter ansættelsesforholdets ophør, men kun efter følgende regler:
Nærværende aftale bortfalder i sin helhed ved udgangen af 2008, eller ved ansættelsesforløbets ophør forinden, jfr. dog § 5 om selskabet H1 A/S's opsigelse af Medarbejderen udenfor misligholdelsestilfælde, eller ved erhvervelse af bonus i henhold til §§ 1-3 forinden.
Bonusaftalen med HB og LL er indgået henholdsvis den 23. maj 2004 og den 1. juni 2004 med selskabet H1 A/S A/S, og lyder ligesom ovenstående aftale, dog således, at beløbet i § 1 er 750.000 kr. og ikke 250.000 kr.
Ved aftale af 10. februar 2005 mellem de hidtidige ejere: Selskabet G4 A/S og selskabet G3 A/S og den fremtidige ejer (selskabet), blev selskabet H1 A/S solgt, hvorved betingelsen for udbetalingen af de særlige bonusbeløb indtrådte.
Beløbene er udbetalt således:
SCN 12.000.000 kr.
JL 3.086.521 kr.
HA 7.716.316 kr.
LN 2.507.684 kr.
LF 3.086.526 kr.
BD 5.144.210 kr.
ST 250.000 kr.
HB 750.000 kr.
HJ 250.000 kr.
SJ 250.000 kr.
MM 250.000 kr.
LL 750.000 kr.
VJ 450.000 kr.
I alt 36.491.257 kr.
Der er ikke fremlagt kopi af aftale indgået mellem selskabet H1 A/S og VJ.
Selskabet administrerende direktør SCN
Generel ledelse af H1 A/S
Deltagelse i salgsarbejde
Nøgleperson i aktionærernes bestræbelser på salg af H1 A/S til G5
Ja, for i alt kr. 8.000.000
Selskabet H1 A/S's adm. direktør siden 2001, fortsatte i selskabet efter transaktion med selskabet G5.
Havde væsentlig betydning for selskabet og sikrede den fornødne kontinuitet i og efter transaktionen.
Qua hans kompetencer og baggrund (tidl. Partner hos selskabet G8) antages det, at han relativt nemt ville kunne finde anden beskæftigelse.
Han ville være svær at erstatte på kort sigt.
2. Management gruppen (JL, HA, LN, LF og BD)
Deltog primært i beskrivelse af faktuelle forhold vedr. koncernen, herunder udarbejdelse af dataroom.
Ja for i alt kr. 1.250.000
Kom til selskabet i 2002 og fortsatte i selskabet efter transaktionen med selskabet G5.
Havde en vis betydning for selskabet gennem kendskab til faktuelle og juridiske forhold.
Må antages relativt nemt at kunne finde anden beskæftigelse, fx i advokathus e.lign.
Mulig at erstatte, men tab på kort sigt.
øverste ansvarlige for salg indenfor selskabet H1 A/S's største forretningsområde, kosttilskud
Ja, for i alt kr. 1.500.000
Kom til selskabet i 2001 og forestod sammen med SCN turn-around af selskabet.
Fortsatte i selskabet efter transaktionen med selskabet G5.
Havde stor betydning for selskabet gennem indgående markeds- og produktkendskab, samt som udvikler af diverse markedsstrategier.
Ville være stort aktiv fx for konkurrent til selskabet H1 A/S.
Må antages relativt nemt at kunne finde anden beskæftigelse, qua baggrund fra selskabet G8. Skiftede kort tid efter transaktionen til tilsvarende stilling hos selskabet G9
Ansvarlig for selskabets produktion, supply chain og logistik
Deltog i begrænset omfang med faktuel viden om selskabets produktionsforhold
Havde været i selskabet i en lang årrække med indgående kendskab til produktion og QA forhold.
Ville være svær at erstatte på kort sigt og må antages relativt nemt at kunne finde anden beskæftigelse
Blev i selskabet efter transaktionen
Deltog i væsentlig grad sammen med SCN, herunder med udarbejdelse af diverse præsentationer samt økonomiske fremskrivninger
Ja, for kr. 3.000.000
Havde været i selskabet siden 2003 og kom fra stilling hos selskabet G10 i Asien.
Kunne nemt finde ansættelse i anden virksomhed, hvilket også skete 2006 da han blev finansdirektør hos selskabet G11.
Med reference til adm. direktør overordnet ansvarlig for personaleforhold hos selskabet H1 A/S
Ja, for kr. 450.000
Kom til selskabet umiddelbart efter SCN fra selskabet G8.
Var i årene et væsentligt aktiv i turn-around af selskabet indenfor et område, som i mange år var blevet forsømt.
Forlod selskabet i 2006 for at følge familien til Tyskland.
3. Øvrige nøglemedarbejdere (ST, HB, HJ, SJ, MM, LL, og VJ)
Operativ leder af produktionen i Søborg
Operativ ansvarlig for selskabets aflæggelse af periode regnskaber og budgettering
Har været i selskabet i en lang årrække og var nok den med bedst kendskab til selskabets økonomi og struktur
Leder af selskabets udviklingsafdeling
Ja, for i alt kr. 250.000
Var med sin medicinske baggrund og generelle viden en vigtig aktør i arbejdet med dels dokumentation, dels udvikling af produkter
Leder af selskabets kontorer i Asien.
Ja, for i alt kr. 750.000
Vigtig medarbejder på selskabets nøglemarkeder i Asien. Kunne relativt let skifte til en konkurrent.
SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter på i alt 36.491.258 kr. til bonusser, der er afholdt i anledning af, at selskabet skiftede ejerkreds i 2005. SKAT har efter en samlet konkret vurdering ikke fundet, at udgifterne har en fornøden konkret sammenhæng med selskabets indkomstskabende aktiviteter, og udgifterne kan derfor ikke anses for fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller andre bestemmelser, og er derfor tillagt den skattepligtige indkomst.
Fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er betinget af, at de pågældende udgifter afholdes for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomster, herunder, at der er en konkret forbindelse mellem afholdelsen at udgiften og erhvervelse at indkomst.
Selskabets afholdelse af udgifter til de omhandlende bonusser mangler efter SKATs overbevisning en fornøden konkret forbindelse til selskabets indkomsterhvervelse, idet bonusserne ses at være foranlediget af en forestående ændring af selskabets ejerkreds samt, at bonusserne alene kunne udløses, hvis en sådan begivenhed indtraf. Udgifterne tager i udpræget grad sigte på at værne om selskabets værdi i modsætning til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst for selskabet.
SKAT er fortsat af den overbevisning, at nærværende problemstilling er sammenlignelig med afgørelsen fra Højesteret af 8. april 2009 (SKM2009.271.HR), hvor formålet med bonusserne var at fastholde medarbejdere i en salgssituation.
Til det, at bonusserne i selskabet H1 A/S kunne udløses ved såvel salg som ved børsnotering, har SKAT bemærket, at begge situationer vil resultere i en ændring af ejerkredsen, og det må i relation til nærværende problemstilling være irrelevant, om ændringen sker ved salg eller børsnotering, idet begge begivenheder omhandler ejernes forhold og ikke selskabets driftsaktiviteter.
Til det, at bonusaftalerne i selskabet H1 A/S var betinget af, at en ændring af ejerkredsen fandt sted inden udgangen af 2008, og af at et salg eller en børsnotering blevet gennemført inden 2008, har SKAT bemærket, at aftalerne derfor ikke kan anses for at være generelle fastholdelsesbonusser for at fastholde medarbejderne indtil udgangen af 2008, men derimod aftaler om særlige bonusser, der var direkte foranlediget af planerne om en forestående ændring af selskabets ejerkreds.
SKATs manglende anerkendelse af fradragsretten i nærværende sag er således ikke begrundet i, at det er fastholdelsesbonusser som sådan, men er begrundet i, at det er fastholdelsesbonusser, der direkte er betinget af et ejerskifte.
Til det, at anvendelse at bonusbeløbet til aktier i selskabet er et vilkår i SKM2009.271.HR, har SKAT bemærket, at medarbejderens anvendelse af bonusbeløbet ikke har nogen betydning for selskabets fradragsret, hvorfor SKAT ikke mener, at dette udgør en afgørende forskel mellem nærværende problemstilling og SKM2009.271.HR.
SKAT har som følge af ovenstående tillige foretaget nogle afledte ændringer. SKAT har for indkomståret 2005 henvist til, at da ovenstående regulering vil bevirke, at sambeskatningsindkomsten ikke længere er negativ for indkomståret 2005, vil der ikke være grundlag for at anvende reglerne i ligningslovens § 33 H (om bortseelse). Det selvangivne bortseelsesbeløb på 11.841.388 kr. er derfor tilbageført. For indkomståret 2006 har SKAT henvist til, at ved opgørelsen af den skattepligtige sambeskatningsindkomst for 2006 er der fratrukket underskud for indkomståret 2005 i overensstemmelse med reglerne i ligningslovens § 15. Da den skattepligtige indkomst for 2005 som følge af ovenstående ikke længere er negativ, er der ikke grundlag for at fremføre underskud til indkomståret 2006. Det selvangivne fremførte underskud fra 2005 til 2006 er derfor tilbageført.
Selskabets repræsentant har i klagen af 29. oktober 2009 henvist til, at der ikke er hjemmel til at nægte selskabet H1 A/S fradragsret for disse lønudgifter. Der er ifølge ligningsvejledningen fradragsret for alle erhvervsmæssigt betingede lønudgifter. SKAT er som udgangspunkt enig heri, men har alligevel nægtet selskabet H1 A/S fradrag for en del af selskabets lønudgifter for indkomståret 2005.
Repræsentanten har videre henvist til, at det bærende argument i SKATs begrundelse for at nægte selskabet H1 A/S fradrag for den omhandlede lønudgift er, at der efter SKATs opfattelse ikke er en konkret forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. SKAT ser i forbindelse hermed tilsyneladende helt bort fra, hvor vigtigt det er for en virksomhed, at der i forbindelse med et ejerskifte sikres kontinuitet på medarbejdersiden, således at selskabet ikke taber indkomst, fordi centrale medarbejdere måtte vælge at forlade selskabet.
Formålet med at indgå de i denne sag omhandlede bonusaftaler var således også for selskabet H1 A/S at motivere de pågældende medarbejdere til i denne situation, der for selskabets medarbejdere ofte kan være forbundet med uro og usikkerhed, at medvirke til at sikre både optimal drift og indtjening.
For så vidt angår den til direktør SCN betalte bonus, forholder det sig endvidere således, at denne bonus blev betalt som led i en aftale, hvorved selskabet H1 A/S sikrede sig SCNs fortsatte ansættelse, hvilket var af afgørende betydning for selskabet H1 A/S.
Det er således ifølge repræsentanten ikke korrekt, når SKAT helt udokumenteret antager, at der ikke er nogen forbindelse mellem udgiftens afholdelse og selskabet H1 A/S' erhvervelse af indkomst.
Hertil kommer, at der ikke kan stilles det af SKAT anførte krav om konkret forbindelse mellem udgift og indtægt for at opnå fradrag for udgiften. Dette kan illustreres med udgangspunkt i eksempelvis dommen SKM2008.641.BR, som er afsagt af byretten. Ved denne dom opnåede skatteyderen LK fradrag for en række udgifter, som han i indkomståret 2001 havde afholdt som led i en opfindervirksomhed, selvom han det pågældende år alene havde haft en omsætning på 80 kr. Når LK havde en interesse i at få fastslået, at der forelå en erhvervsmæssig virksomhed, som gav ret til fradrag for underskud, skal det ses i sammenhæng med, at LK via hans ansættelse hos selskabet G12 havde lønindkomst, som dette underskud kunne modregnes i.
Det er i en sag som eksempelvis den nævnte dom SKM2008.641.BR næppe muligt at påvise nogen forbindelse overhovedet mellem de afholdte udgifter og indkomsten som lønmodtager, men dette ændrer ikke ved, at udgifter, der er afholdt som led i en sådan erhvervsmæssig virksomhed, kan fratrækkes i eksempelvis lønindkomst uden hensyntagen til, at der ikke er nogen konkret forbindelse overhovedet mellem udgifter og indtægter.
Dommen UfR 1963.954 H viser også, at der ikke kan stilles et krav om en sådan sammenhæng mellem udgift og indtægt. Ved den dom fik kammerherre, greve K.F., anerkendt fradrag for et beløb på 125.000 kr., som han efter et salg af den til godset hørende avlsgård havde udbetalt til 4 funktionærer, fordi han syntes, at han igennem en årrække havde betalt de 4 funktionærer for lidt i løn.
Der er således ikke hjemmel til at nægte selskabet H1 A/S fradrag for udgiften med den af SKAT anførte begrundelse om manglende konkret forbindelse mellem udgiftens afholdelse og indkomstens erhvervelse.
Det er SKATs opfattelse, at problemstillingen i nærværende sag er sammenlignelig med Højesterets dom i sagen vedrørende LM Glasfiber. Repræsentanten er ikke enig med SKAT heri. SKAT har i sin begrundelse citeret en mindre del af præmisserne i højesteretsdommen. SKAT har imidlertid ikke citeret den del af præmisserne, hvor det begrundes, hvorfor Højesteret når frem til den af SKAT citerede konklusion. Det hedder i Højesterets-præmisser:
Som anført af landsretten fremgår det af aftalen om direktørbonus, at direktørernes krav på den aftalte bonus var betinget at, at der skete et endeligt salg at selskaberne, og at direktørerne hver især fortsat var ansat på salgstidspunktet, ligesom det fremgår, at størrelsen af bonussen alene afhang at salgsprisen for selskaberne.
Efter indholdet at aftalen om direktørbonus og efter de afgivne forklaringer lægger Højesteret til grund, at aftalen havde til formål at vederlægge de 2 direktører for at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelserne, og at sikre, at de forblev ansat indtil endeligt salg var aftalt, begge dele med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne. Som anført af landsretten havde den udbetalte bonus således ikke den tilknytning til selskabernes drift - dvs. til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten - der må kræves for, at udgiften kan anses som en driftsomkostning omfattet at Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Det helt afgørende for Højesterets resultat er således, at Højesteret måtte lægge til grund, at aftalen havde et toleddet formål, nemlig (i) at betale direktørerne for at udføre arbejdet, der var knyttet til salget, og (ii) at sikre, at de to direktører gjorde arbejdet færdigt og dermed forblev i selskabet, indtil salgsaftalen var på plads. Begge dele udelukkende med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne.
Det arbejde, de to direktører skulle udføre for at opnå den omhandlede bonus, havde således intet med LM Glasfibers drift at gøre, men blev alene udført i aktionærernes interesse, og i denne særlige situation kan udgiften - naturligvis - ikke afholdes med fradragsret for LM Glasfiber
De særlige omstændigheder, der forelå i sagen vedrørende LM Glasfiber, er imidlertid på ingen måde til stede i denne sag, hvor medarbejderne ikke ved de omhandlede bonusaftaler blev pålagt forpligtelser til at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelser, men hvor selskabet H1 A/S netop ønskede at sikre stabilitet og kontinuitet på medarbejdersiden - og en helhjertet arbejdsindsats - i en periode, hvor usikkerhed om den fremtidige ejerstruktur kunne risikere at medføre uro og ineffektivitet til skade for selskabets løbende indtjening.
Det kan således konstateres, at der i nærværende sag ej heller er noget grundlag for at nægte fradrag for de omhandlede lønudgifter under henvisning til Højesterets dom vedrørende LM Glasfiber.
I et supplerende indlæg af 13. januar 2011 har repræsentanten henvist til, at det må anses for uomtvisteligt, at bonusbeløb som de i denne sag omhandlede, på ganske samme måde som eksempelvis de i Coloplast-sagen (SKM 2002.571.HR) omhandlede gratis-aktier, er omfattet af begrebet lønudgifter. Repræsentanten har i denne forbindelse bemærket, at det i mange virksomheder er helt almindeligt med forskellige former for incentive programmer, som har til formål at motivere og fastholde centrale medarbejdere, og som udløser en bonus ved opnåelse af forud fastsatte "milestones". Det må endvidere anses for uomtvisteligt, at de i denne sag omhandlede udgifter i form af bonusbetalingerne må anses for erhvervsmæssigt betingede. Der er således intet grundlag for at antage, at aftalerne om betaling af bonus ikke skulle være begrundet i rent erhvervsmæssige forhold. Det klare udgangspunkt er derfor, at der - i overensstemmelse med det i Ligningsvejledningen anførte - er fradragsret for de i denne sag omhandlede bonusbeløb.
Videre har repræsentanten henvist til, at det naturligvis er en forudsætning for fradragsretten, at selskabet H1 A/S er rette bærer af udgiften. Hvis udgiften som eksempelvis i den i LM Glasfiber-sagen (SKM2009.271.HR) omhandlede situation udelukkende må anses for at dække arbejde udført for aktionærerne, kan der være grundlag for at omkvalificere udgiften, for så vidt angår det betalende selskab, således at udgiften i relation til dette selskab anses for en ikke-fradragsberettiget udbytteudlodning. Der er imidlertid efter repræsentantens vurdering ikke grundlag for en sådan omkvalifikation af udgiften i nærværende sag. De i denne sag omhandlede bonusbeløb skal således anses for selskabet H1 A/S påhvilende lønudgifter, der som udgangspunkt er fradragsberettigede driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
I denne forbindelse har repræsentanten bemærket, at det i praksis må anses for udelukket at børsnotere eller at sælge en virksomhed, uden at selskabets ledende medarbejdere bidrager til processen med blandt andet oplysninger om selskabet og dokumentation heraf. Dette må anses for en sædvanlig del af de pågældende medarbejderes almindelige arbejde. Det er i denne sammenhæng endvidere væsentligt at være opmærksom på, at den gennemgang af selskabet, som foretages i en sådan situation, også har stor værdi for selskabet selv, da den giver selskabet en øget indsigt i dens stærke og svage sider og dermed større viden om, hvor det kan være nødvendigt at foretage ændringer - eksempelvis af kontrakter - for at undgå fremtidige problemer på et givet område. Det er derfor sagligt velbegrundet, at selskabet med fuld fradragsret kan afholde lønudgifter til de medarbejdere, som på denne måde bistår med oplysninger m.v. i forbindelse med en mulig ændring af ejerstrukturen.
Der kan ikke i den almindelige teori og praksis om driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, findes støtte for at nægte selskabet H1 A/S fradrag for de af selskabet udbetalte bonusbeløb. Statsskattelovens driftsomkostningsbegreb omfatter ikke blot udgifter til at erhverve indkomsten, men tillige udgifter til at sikre og vedligeholde indkomsten. Sikring og vedligeholdelse af indkomsten vil typisk ske gennem sikring og vedligeholdelse af indkomstgrundlaget, og en sådan sikring og vedligeholdelse af det eksisterende indkomstgrundlag kan også ske med fradragsvirkning. Som anført af Thøger Nielsen i Revision & Regnskabsvæsen 1957, side 344, blev det da også allerede med Højesterets dom af 10. februar 1942 vedrørende Skandinavisk Grammofon A/S (UfR 1942.335 H) fastslået, at der ikke kan nægtes fradrag, fordi en udgift ikke knytter sig til indkomsterhvervelsen, men derimod indkomstgrundlaget. Dommen vedrørende Skandinavisk Grammofon A/S er ikke en "enlig svale." Højesteret har i senere domme bekræftet, at en virksomhed ikke kan nægtes fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fordi udgiften vedrører indkomstgrundlaget. De ledende domme er Højesterets dom af 11. juni 1980 vedrørende Det Danske Trælastkompagni A/S (UfR 1980.712 H) samt Højesterets dom af 20. maj 1987 vedrørende Carl Jacobsen & Sønner A/S (TfS 1987, 315 H). På grundlag af blandt andet disse domme har Ole Bjørn i Lærebog om Indkomstskat, 6. udgave, 1989, side 320, sammenfattet retstilstanden således:
Sammenfattende kan retsstillingen herefter antagelig formuleres derhen, at såfremt en udgift ikke tjener til at etablere, ændre, eller udvide indkomstgrundlaget, er der mulighed for at afholde denne udgift med virkning for den skattepligtige indkomst. Udtømmer udgiften sin virkning for indkomsterhvervelsen i de enkelte år, hvor den er afholdt, eller dog i en kort årrække, er den fradragsberettiget som driftsomkostning. Er dens indflydelse i tidsmæssig henseende længererækkende, kan den afskrives.
Det ligger således efter praksis fast, at driftsomkostningsfradraget efter statsskattelovens §
6, stk. 1, litra a, også omfatter udgifter, der er afholdt for at bevare indkomstgrundlaget. Der kan med andre ord ikke som betingelse for fradragsret stilles krav om, at udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten.
Grænsedragningen er derfor nu mellem på den ene side, de udgifter, der vedrører den løbende drift, og de udgifter, der er afholdt for at bevare det hidtidige indkomstgrundlag, og på den anden side de udgifter, der udelukkende eller hovedsagligt vedrører etableringen eller udvidelse af indkomstgrundlaget.
Kan en udgift rummes inden for den aktuelle virksomhedsstruktur, gives i vidt omfang fradragsret, selvom udgiften også har virkninger mange år ud i fremtiden og dermed kan siges at stå i både direkte og indirekte forbindelse med den løbende indkomsterhvervelse. Falder udgiften uden for virksomhedsmønsteret således, at selskabets aktuelle rammer sprænges, er udgiften derimod ikke fradragsberettiget.
I TDC-sagen (SKM2008.719.ØLR) blev der således anerkendt fradrag for lønninger til selskabets medarbejdere i forbindelse med arbejde, der blev anset for at vedrøre formuedispositioner, således at selskabet ikke havde fradrag for eksempelvis rejse- og opholdsudgifter til medarbejderne i forbindelse med dette arbejde. Som det blandt andet fremgår af dommen (SKM2008.719.ØLR, side 5012, venstre spalte, 2. nye afsnit) havde spørgsmålet om fradragsret for lønudgifterne også været genstand for drøftelse med skattemyndighederne. For så vidt angår den i det nævnte afsnit i dommen omtalte artikel af Ole Bjørn i SO 2001, skal det bemærkes, at det i denne artikel, side 215, blandt andet hedder:
I praksis synes det således antaget, at det almindelige driftsomkostningsfradrag for f.eks. lønudgifter slår igennem, således at der ikke kan kræves aktivering af de lønomkostninger, der er anvendt i forbindelse med formuedispositioner eller andre dispositioner, der alene eller i overvejende grad vedrører indkomstkilden.
Der foreligger ikke i denne sag sådanne særlige omstændigheder, der kan føre til, at selskabet H1 A/S nægtes fradrag for de i sagen omhandlede lønudgifter i form af bonusbetalinger.
Der er således ikke som i Skako-sagen (SKM2009.555.ØLR) tale om en situation, hvor selskabets indtægter - for hvis tilvejebringelse medarbejderne vederlægges - er skattefri for selskabet. Selskabet H1 A/S' medarbejdere vederlægges med henblik på blandt andet at sikre selskabets drift og dermed også selskabets skattepligtige indkomst og ikke med det formål at opnå skattefri indtægter. Dommen i Skako-sagen er i øvrigt anket til Højesteret, og det er således i dag uafklaret, om der selv i den i Skako-sagen omhandlede situation, kan nægtes fradrag for lønudgifter.
Det er endvidere åbenbart, at der ikke kan nægtes fradrag, fordi udgiftens afholdelse tillige resulterer i en forøgelse af værdien af aktierne i selskabet H1 A/S. I så fald ville der kunne nægtes fradrag for enhver "succesfuld" driftsomkostning, da øget indtjening alt andet lige altid kan siges i sidste ende at komme aktionærerne til gode i form af en værdistigning på aktierne.
Udgangspunktet er imidlertid helt klart, som fastslået i Coloplast-sagen (SKM2002.571.HR), at det er selskabet, der har fradragsretten, når det er selskabet, som er forpligtet over for medarbejderne, og som dermed har udgiften.
Det er i denne sag ifølge repræsentanten uomtvisteligt, at selskabet H1 A/S er det retssubjekt, der er forpligtet over for de omhandlede medarbejdere, og at udgiften dermed påhviler selskabet. Som det fremgår af den ovenfor beskrevne retspraksis og juridiske teori, kan der ikke i den i dag gældende forståelse af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, findes nogen støtte for at nægte selskabet H1 A/S fradrag for de i denne sag omhandlede bonusbetalinger. Selskabet H1 A/S kan derfor alene nægtes fradrag for den til medarbejderne udbetalte bonus, hvis der kan findes grundlag for i relation til selskabet H1 A/S at omkvalificere bonusbetalingerne, således at disse i relation til selskabet anses for en maskeret udlodning til aktionærerne.
Salget af aktiemajoriteten i selskabet H1 A/S i 2005 var resultatet af flere års overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur. Det er klart, at også aktionærerne i den situation, hvor der overvejes ændringer i ejerstrukturen, ved eksempelvis en børsnotering eller et salg, har en interesse i at motivere medarbejderne til at yde den bedst mulige indsats til gavn for selskabets indtjening, da en øget indtjening alt andet lige til glæde for også aktionærerne vil øge selskabets værdi. I en sådan situation gør der sig imidlertid det særlige gældende, at den uro og usikkerhed omkring selskabets fremtid, som overvejelser om et skifte i ejerkredsen typisk medfører, kan resultere i tab af nøglemedarbejdere til stor skade for selskabet, uanset om der faktisk finder et ejerskifte sted, eller om selskabet fortsætter med den samme ejerkreds. Repræsentanten bemærker i denne forbindelse, at det ikke blot er medarbejderne selv, der i en sådan situation kan tænkes at tage initiativ til at søge væk fra selskabet. Konkurrenter vil også være klar til at "stjæle" centrale og videntunge medarbejdere. Overvejelser om fremtidig ejerstruktur kan imidlertid meget vanskeligt holdes skjult for nøglemedarbejdere. Det var derfor af stor vigtighed for selskabet H1 A/S ikke blot at sikre sig nøglemedarbejdernes fortsatte motivation, men også deres fulde loyalitet over for selskabet, og som led heri blev de i denne sag omhandlede bonusaftaler indgået.
Selskabets administrerende direktør SCN.
Management gruppen bestående af JL, HA, LN, LF og BD.
Gruppen af øvrige nøglemedarbejdere bestående af ST, HB, HJ, SJ, MM, LL og VJ.
De pågældende medarbejderes funktion m.v. er beskrevet af selskabet H1 A/S på listen over medarbejderne, der var berettiget til bonus.
Ad 1 - selskabets administrerende direktør SCN
Det ville ikke være muligt at gennemføre en børsnotering eller et salg af selskabet H1 A/S uden en betydelig indsats fra den administrerende direktørs side. SCN var blevet hentet til selskabet H1 A/S som administrerende direktør i 2001 for at stå i spidsen for en "turn-around" af selskabet, som blev gennemført med stor succes. Med hans betydning for selskabet på daværende tidspunkt var det åbenbart, at det ikke blot var nødvendigt med en betydelig indsats fra hans side i selve processen omkring etablering af en ændret ejerstruktur, men også at hans forbliven i selskabet herefter var nødvendig.
Den til SCN udbetalte bonus på 12 mio. kr., som blev endeligt aftalt i starten af februar 2005, blev således ydet som vederlag dels for den ekstraordinære indsats, som han i selskabets interesse havde ydet med henblik på at sikre selskabet en stabil og fremadrettet ejerkreds, og dels for at sikre hans forbliven i selskabet.
Den i denne sag omhandlede bonus til SCN er ikke sammenlignelig med den i LM Glasfiber-sagen (SKM2009.271.HR) omhandlede bonus, hvor formålet alene var at sikre de to direktørers indsats under salgsprocessen. I LM Glasfiber-sagen lagde Højesteret således i præmisserne til grund, at bonusaftalen havde til formål dels at vederlægge de to direktører for at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelserne og dels at sikre, at de forblev ansat, indtil endeligt salg var aftalt, begge dele med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne. Bonusaftalen havde således efter Højesterets opfattelse ikke til formål at sikre direktørernes forbliven i selskabet efter et salg. Hertil kommer, at bonusaftalen målrettet gik på at optimere prisen og dermed alene varetagelse af aktionærernes interesse, da størrelsen af den bonus, som direktørerne fik udbetalt, afhang af salgsprisen. Den omhandlede bonus blev ikke blot beregnet som en procentsats af salgssummen, men også med en stigende procentsats i takt med, at salgssummen steg. Der forelå således i LM Glasfiber-sagen helt særlige omstædigheder, som gav grundlag for, at bonusudbetalingerne reelt kunne anses for en maskeret udlodning til aktionærerne, på hvis vegne selskabet havde afholdt denne udgift.
Der foreligger ikke sådanne særlige omstædigheder i denne sag, hvor det var helt afgørende at sikre SCNs forbliven i selskabet, hvilket også understreges af, at SCN blev givet mulighed for at investere i selskabet med henblik at sikre hans fortsatte tilknytning til selskabet bedst muligt.
SCN fortsatte således med stor succes som administrerende direktør frem til foråret 2008, hvor han valgte at fratræde som administrerende direktør, men fortsatte i selskabets ledelse som medlem af bestyrelsen. SCN er fortsat med i ledelsen af selskabet som medlem af bestyrelsen i både selskabet H1 A/S og selskabet G14 A/S.
For det tilfælde at Landskatteretten måtte være af den opfattelse, at den til SCNs udbetalte bonus helt eller delvist udgør vederlag for arbejde i en ubestemt fremtidig årrække, og at udgiften derfor ikke fuldt ud kan fratrækkes skattemæssigt i indkomståret 2005, nedlægges der subsidiært påstand om, at selskabet H1 A/S er berettiget til at aktivere og afskrive udgiften over årene 2005 - 2008.
For så vidt angår management gruppen er det karakteristisk, at denne gruppe af medarbejdere i overensstemmelse med det, der må anses for sædvanligt ved en virksomhedsoverdragelse, har bidraget med fremskaffelse af en række faktuelle oplysninger om selskabets produkter og markeder samt økonomiske og juridiske forhold, og at disse medarbejdere har medvirket i forbindelse med præsentation af sådanne oplysninger m.v. for potentielle investorer.
Som indledningsvis nævnt, vil det i praksis ikke være muligt at børsnotere eller at sælge en virksomhed uden medvirken fra ledergruppen. Det skal i denne forbindelse erindres, at bonusaftalerne med disse medarbejdere blev indgået i 2003, hvor selskabet H1 A/S stilede mod at blive børsnoteret. En børsnotering vil naturligvis alt andet lige øge de oprindelige aktionærers mulighed for på sigt at sælge deres aktier, men en børsnotering indebærer langt fra altid et salg af de oprindelige aktionærers aktier, da en børsnotering kan gennemføres ved udstedelse af nye aktier. Det er tværtimod typisk et krav, at de oprindelige aktionærer forpligter sig til i en årrække at bevare en betydelig aktiepost i selskabet.
Som det fremgår af sagen vedrørende Det Danske Trælastkompagni A/S (UfR 1980.712 H), har selskabet under alle omstændigheder en selvstændig erhvervsmæssig interesse i at være børsnoteret, og det synes således også i den nævnte sag at have været helt uomtvistet, at der var fradragsret for løn til medarbejdere for udførelse af arbejde vedrørende børsnoteringen. Dette er i fuld overensstemmelse med den ovenfor omtalte dom i TDC-sagen (SKM2008.719.ØLR) og det ovenfor citerede fra Ole Bjørns artikel i SO 2001.
De af management gruppen omfattede medarbejdere har opnået ret til et vederlag for at yde en ekstraordinær arbejdsindsats i selskabets interesse og for at stå de gener m.v., som er forbundet med en sådan proces, igennem for at mindske risikoen for, at selskabet i en i øvrigt belastende situation mister medarbejdere, der ikke umiddelbart kan erstattes, med indtægtstab m.v. for selskabet til følge.
Selskabet H1 A/S kan således heller ikke nægtes fradrag for lønudgifter i form af de i denne sag omhandlede bonusbetalinger til management gruppen.
Som det fremgår af de i denne oversigt indeholdte oplysninger, har gruppen af øvrige nøglemedarbejdere stort set ikke været involveret i arbejdet omkring salget af selskabet, og det er efter repræsentantens opfattelse helt udelukket at bestride fradragsretten for den del af de samlede lønudgifter, der udgør bonus til disse medarbejdere.
Som oplyst af repræsentanten, var salget af selskabet H1 A/S resultatet af længere tids overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur. I den forbindelse blev bonusaftalerne udarbejdet, således at selskabet H1 A/S ikke mistede væsentlige og centrale medarbejdere. Det var en forudsætning for udbetaling af en eventuel bonus, at medarbejderen fortsat var ansat på salgstidspunktet.
Det bemærkes, at der i sagen ikke er fremlagt skriftlige bonusaftaler indgået mellem selskabet H1 A/S og SCN samt VJ, idet brevet til SCN dateret 4. februar 2005 alene ses at være en bekræftelse af tidligere indgået aftale. Det lægges dog til grund, at bonusaftalerne med disse to medarbejdere også blev indgået i forbindelse med overvejelser omkring den fremtidige ejerstruktur, og at de også indeholder den forudsætning, at medarbejderen fortsat var ansat på salgstidspunktet.
Uanset om bonussen blev beregnet ud fra stigningen i værdien af selskabet H1 A/S' aktiekapital eller om bonussen var et fast bruttobeløb, er det Landsskatterettens opfattelse, at bonustallene har haft til formål at fastholde væsentlige og centrale medarbejdere i processen omkring den fremtidige ejerstruktur.
Udgifterne må således på samme måde som i Højesterets dom offentliggjort i SKM2009.271.H anses for afholdt i aktionærernes interesse med det formål at sikre den højest mulige salgspris for selskabet.
Landsskatteretten er endvidere af den opfattelse, at bonussen til SCN ikke udgør helt eller delvis vederlag for arbejde i en ubestemt fremtidig årrække, hvorfor der ikke gives medhold i den subsidiære påstand.

References: Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret 
 Højesteret