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Timestamp: 2020-04-05 00:45:02+00:00

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Immaterielle Vermögensgegenstände nach dem geplanten ...
von Marcel Weis (Autor)
Diplomarbeit 2008 114 Seiten
2 Immaterielle Vermögensgegenstände im HGB alter Fassung
2.1 Definition der immateriellen Vermögensgegenstände
2.1.1 Definition des Vermögensgegenstandes
2.1.2 Abgrenzung immateriell / materiell
2.1.3 Definition des Anlagevermögens
2.1.4 Definition des nicht entgeltlichen Erwerbs
2.2 Fälle
2.2.1 Gewerbliche Schutzrechte
2.2.1.1 Patente
2.2.1.2 Marken
2.2.3 Werbefeldzug
2.2.4 Geschäfts- oder Firmenwert
3 Immaterielle Vermögenswerte in den IFRS
3.1 Definition der immateriellen Vermögenswerte
3.2 Forschungs- und Entwicklungskosten
3.3 Fälle
3.3.1 Gewerbliche Schutzrechte
3.3.1.1 Patente
3.3.1.2 Marken
3.3.3 Werbefeldzug
3.3.4 Geschäfts- oder Firmenwert
4 Immaterielle Vermögensgegenstände nach dem geplanten Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz
4.1 Abschaffung des Bilanzierungsverbots für immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens
4.2 Bilanzierungsverbot Forschungskosten – Ansatzwahlrecht Entwicklungskosten
4.3 Gläubigerschutz – Bildung einer Ausschüttungssperre
5 Probleme in der Anwendung
5.1 Trennung Forschungs- und Entwicklungsphase
5.2 Gewerbliche Schutzrechte
5.2.1 Patente
5.2.2 Marken
5.4 Werbefeldzug
5.5 Geschäfts- oder Firmenwert
Tabelle 1: Die Anspruchsgruppen, ihre Ansprüche und ihre Beiträge
Tabelle 2: Best Global Brands 2007
Tabelle 3: Werbeausgaben für die Top 10 Produkte
Tabelle 4: Bilanz der Buch- und Zeitwerte
Tabelle 5: Veränderungen in den Bilanzpositionen
Tabelle 6: Bilanzansatz von Patentrechten nach IAS 38 und IFRS 3
Tabelle 7: Bilanzansatz von Marken nach IAS 38 und IFRS 3
Tabelle 8: Bilanzansatz von Software nach IAS 38 und IFRS 3
Tabelle 9: Bilanzansatz von Werbefeldzügen nach IAS 38
Tabelle 10: Bilanzansatz von Geschäfts- oder Firmenwerten nach IAS 38 und IFRS 3
Tabelle 11: Definition des Begriffs „Vermögensgegenstand“
Tabelle 12: Grenzen beim Ansatz selbst erstellter immaterieller Vermögensgegenstände
Tabelle 13: Synopse § 255 Abs. 2a und IAS 38.8
Tabelle 14: Änderungen im HGB-E
Tabelle 15: Im Regierungsentwurf übernommene Verbesserungsvorschläge
Abbildung 1: Patentanmeldungen in der EU 2006
Abbildung 2: Trennung Forschung und Entwicklung
Abbildung 3: Bilanzansatz von Forschungs- und Entwicklungsaufwendungen
Abbildung 4: Bilanz 2006
Abbildung 5: Bilanz 2007
Abbildung 6: Einbettung von Forschung und Entwicklung in den Innovationsprozess
Abbildung 7: Bilanzansatz von immateriellen Vermögensgegenständen nach dem BilMoG
Abbildung 8: Klassifizierung von Software
Abbildung 9: Geschichte des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes
Abbildung 10: Wesentliche Einflüsse auf den BilMoG-RefE
Bedingt durch die Globalisierung ist auch die Mehrzahl der kleinen und mittelständischen Unternehmen nicht mehr nur auf dem heimischen deutschen Markt tätig, sondern sie agieren ebenfalls auf den internationalen Märkten. Innerhalb Deutschlands betrug die Anzahl Multinationaler Unternehmen (MNU)[1] zur Jahrtausendwende 8.492.[2] Um auf diesen Märkten tätig zu sein, bedarf es hoher Investitionen und folglich ist eine große Menge an Kapital erforderlich. Um die hierfür benötigen Investoren zu gewinnen, ist es unabdingbar, eine Rechnungslegung zu betreiben, die internationale Vergleichbarkeit gewährleistet und zugleich möglichst viele Informationen für die externen Bilanzadressaten, vor allem potenzielle Investoren, bietet. Damit eine Rechnungslegung nach dem Handelsgesetzbuch dies gewährleistet, wurde am 8.11.2007 das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) im Entwurf veröffentlicht. Des Weiteren dient das BilMoG auch zur Erfüllung EU-rechtlicher Vorgaben.[3]
Ein Aspekt des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes ist die Streichung des im Handelsgesetzbuch (HGB) in § 248 Abs. 2 festgelegten Bilanzierungsverbots für immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, wie zum Beispiel Patente, Marken, Software oder auch selbst geschaffene Geschäfts- oder Firmenwerte. Bereits in den siebziger Jahren des vorigen Jahrhunderts wurden die immateriellen Vermögensgegenstände durch Moxter als die Sorgenkinder der Rechnungslegung bezeichnet.[4] Die Kritik an § 248 Abs. 2 HGB riss bis heute nicht ab. Auch in aktuellen Veröffentlichungen ist das durch das Aktivierungsverbot erkennbare Vorsichtsgebot starker Kritik ausgesetzt.[5] Somit ist die Abschaffung dieses Paragrafen ein entscheidender Einschnitt in die Tradition des HGB und rechtfertigt eine eingehende Untersuchung. Man kann über die immateriellen Vermögensgegenstände des Anlagevermögens heutzutage sagen, dass sie und nicht das materielle Vermögen den Unternehmenswert maßgeblich beeinflussen.[6] Aufgrund dessen wird sich diese Arbeit mit den immateriellen Vermögensgegenständen nach dem BilMoG befassen. Das Ziel ist es, die Regelungen des BilMoG mit denen des momentan gültigen HGB und der International Financial Reporting Standards (IFRS) zu vergleichen. Des Weiteren sollen die wahrscheinlichen Probleme im Umgang mit dem BilMoG in Bezug auf die immateriellen Vermögensgegenstände dargestellt werden und zu guter Letzt ein Lösungsansatz präsentiert werden.
Es wird in den folgenden Betrachtungen ausschließlich auf die immateriellen Vermögensgegenstände des Anlagevermögens eingegangen. Die Untersuchung bezieht sich einzig auf den Ansatz in der Bilanz im Einzelabschluss.
Am 21.5.2008 wurde durch das Bundesministerium der Justiz (BMJ) der Regierungsentwurf des Bilanzrechtsreformgesetzes veröffentlicht. Da sich durch diesen gravierende Auswirkungen auf die vorliegende Diplomarbeit ergeben hätten und die Bearbeitungszeit bereits weit fortgeschritten war, konnte eine Einarbeitung dieser Änderungen nicht mehr durchgeführt werden. Um trotzdem einen aktuellen Überblick zu gewährleisten, wurde dieser Arbeit ein Exkurs angefügt. In diesem werden die Veränderungen, die durch den Regierungsentwurf implementiert werden, untersucht.
Die vorliegende Arbeit stellt im zweiten Kapitel die Ausgangsbasis des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes, die momentan gültigen Regelungen des Handelsgesetzbuches, dar. Zu Beginn des Kapitels werden wichtige Begriffsdefinitionen vermittelt, um für den weiteren Verlauf der Untersuchung eine einheitliche Grundlage zu schaffen. Weiterhin werden in diesem Gliederungspunkt die Regelungen des HGB bezüglich der immateriellen Vermögensgegenstände erläutert. Es wird hier die aktuelle Situation, unter Beachtung des beherrschenden Prinzips des Handelsgesetzbuches[7], des Vorsichtsprinzips, dargestellt. Des Weiteren werden die bereits erläuterten Regelungen anhand von Fällen praktisch dargestellt. Das dritte Kapitel bezieht sich auf diejenigen International Financial Reporting Standards, die sich mit den immateriellen Vermögensgegenständen befassen. Hierdurch soll aufgezeigt werden, was dem BilMoG als Zielvorstellung zugrunde lag, nämlich die Annäherung an die IFRS mit dem ihnen innewohnenden Prinzip der „Fair Presentation“.[8] Auch in diesem Kapitel wird zuerst eine Begriffsdefinition gegeben, um im Anschluss die Vorschriften anhand von Fällen aus der Praxis, verständlich zu machen. Die beiden abschließenden Kapitel des Hauptteils dienen der Darstellung des Referentenentwurfs des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes. Hierbei behandelt das vierte Kapitel wichtige Vorschriften mit Bezug auf die immateriellen Vermögensgegenstände, die durch das BilMoG abgeschafft, eingeführt oder geändert werden. Explizit wird in diesem Gliederungspunkt auf die Abschaffung des § 248 Abs. 2 HGB eingegangen sowie die Neufassung des § 255 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches gewürdigt. Weiterhin wird in diesem Kapitel die Ausschüttungssperre nach § 268 Abs. 8 HGB-E (Handelsgesetzbuch-Entwurf) betrachtet. Im fünften Kapitel werden die identifizierten Probleme in der Anwendung des BilMoG eingehend erläutert und analysiert. Den Abschluss der eigentlichen Diplomarbeit bildet ein Fazit, in dem eine Zusammenfassung über die zuvor behandelte Thematik gegeben wird. In diesem Kapitel wird eine kritische Würdigung der zuvor durchgeführten Untersuchung stattfinden und weiterhin ein Lösungsansatz für die in Kapitel fünf dargestellten Probleme in der Anwendung präsentiert. Hieran ist der bereits in der Einleitung angesprochene Exkurs angefügt.
Das HGB, das auch als das „Sonderprivatrecht der Kaufleute“[9] bezeichnet wird, wurde am 10.5.1897 erlassen und trat mit dem 1.1.1900 in Kraft. In diesem ersten Gang der Untersuchung soll der aktuelle Zustand der Regelungen, die sich mit den immateriellen Vermögensgegenständen befassen, dargestellt werden. Um diese Regelungen jedoch richtig einordnen zu können, ist es wichtig, die Ziele, die der Gesetzgeber mit dem Handelsgesetzbuch verfolgt, zu kennen. Eine Vielzahl an Personen, Gruppen und Organisationen hat mehr oder minder berechtigte Interessen an den Informationen, die der Jahresabschluss bietet. Diese Anspruchsgruppen werden unter dem Begriff Bilanzadressaten zusammengefasst. Geläufig ist auch die englische Entsprechung „Stakeholder“. Es gibt keine vorherrschende Literaturmeinung, wie dieser Begriff zu definieren ist.[10] Die nachfolgend aufgeführte Tabelle 1 stellt dar, welche Anspruchsgruppen unter dem Begriff „Stakeholder“ subsumiert werden können und erläutert, welche Forderungen diese gegen das Unternehmen richten sowie was sie zur Unternehmung beisteuern.
Tabelle 1: Die Anspruchsgruppen, ihre Ansprüche und ihre Beiträge[11]
Aus Tabelle 1 wird deutlich, dass die verschiedenen Anspruchsgruppen unterschiedliche Interessen haben. Der Eigenkapitalgeber ist an einer hohen Gewinnausschüttung interessiert, da ihm diese in Form der Dividende zugutekommt und in der Folge eine hohe Verzinsung seines eingesetzten Kapitals bewirkt. Im Gegensatz hierzu hat der Gläubiger ein starkes Interesse an minimalen Ausschüttungen und hohen Reserven, um sichergestellt zu wissen, dass sein Anspruch bezüglich der Rückzahlung des überlassenen Kapitals befriedigt werden kann. Wie man an den dargestellten Beispielen leicht erkennen kann, stehen sich die Ziele der unterschiedlichen Interessengruppen diametral gegenüber. Durch das HGB und dessen Regelungen hat der Gesetzgeber entscheidenden Einfluss darauf genommen, welche der Interessengruppen er in ihren Ansprüchen stärken will. Nach Leffson war der Schutz des Gläubigers das Hauptmotiv des Gesetzgebers bei der Gestaltung des Handelsrechts.[12] Im deutschen Bilanzrecht spielt also der Gedanke des Gläubigerschutzes eine äußert dominante, wenn nicht die dominierende Rolle. Eine sehr deutliche Ausprägung findet der Gläubigerschutz in dem in § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB genannten Vorsichtsprinzip.[13] Durch die Beachtung des Vorsichtsprinzips soll verhindert werden, dass die Lage eines Unternehmens besser dargestellt wird, als sie in Wirklichkeit ist. Man nimmt hierbei jedoch in Kauf, die Lage nicht der Realität entsprechend darzustellen. So soll nach dieser Vorstellung „… der Kaufmann sich im Zweifel eher ärmer rechnen.“[14] Die explizit im § 264 Abs. 2 Satz 1 HGB genannte Aufgabe des Jahresabschlusses, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu vermitteln, ordnet sich somit dem Vorsichtsprinzip und damit auch dem Gläubigerschutz faktisch unter. Aus dem Vorsichtsprinzip des HGB lassen sich vier weitere Grundprinzipien ableiten. Diese sind das Realisationsprinzip, das Imparitätsprinzip, das Niederstwertprinzip bei der Bewertung von Vermögensgegenständen und das Höchstwertprinzip bei der Bewertung von Verbindlichkeiten.[15] Die sehr weite Auslegung des Vorsichtsprinzips ist in der Fachwelt umstritten und führt aus der Sicht mancher zu einer Verfälschung des Jahresabschlusses, indem zum Beispiel durch die Unterbewertung von Vermögensgegenständen Manipulationsspielraum geschaffen wird.[16] Auch in Bezug auf die Regelungen des HGB, die sich mit den immateriellen Vermögensgegenständen befassen, wird das Vorsichtsprinzip deutlich. In der Gliederung der Bilanz werden zwar die immateriellen Vermögensgegenstände, mit den Unterpunkten erstens Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten sowie zweitens Geschäfts- oder Firmenwerte, aufgeführt[17], jedoch gilt es zu beachten, dass durch den § 248 Abs. 2 HGB ein Ansatz bestimmter immaterieller Vermögensgegenstände untersagt ist. In diesem Paragrafen heißt es: „Für immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, die nicht entgeltlich erworben wurden, darf ein Aktivposten nicht angesetzt werden.“ Nur wenn die dem HGB zugrunde liegende Zielsetzung, der Gläubigerschutz und das daraus resultierende Vorsichtsprinzip, beachtet wird, ist m. E. die Zurückhaltung des Gesetzgebers, in Bezug auf den Bilanzansatz der selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstände, nachvollziehbar.
Ein Manko des derzeit gültigen HGB-Rechts besteht in dem Nichtvorhandensein von Definitionen der grundsätzlichen bilanziellen Begriffe.[18] Der vorliegende Gliederungspunkt gibt eine Begriffsbestimmung, was unter den immateriellen Vermögensgegenständen zu verstehen ist. Des Weiteren wird erläutert, was das Anlagevermögen beinhaltet und was das HGB unter einem entgeltlichen Erwerb versteht. Die verschiedenen Bezeichnungen werden einer Untersuchung unterzogen, an deren Ende eine Erläuterung der einzelnen Begriffe steht.
Der Definition vorangestellt werden muss, dass bei nachfolgender Betrachtung nur auf das Betriebsvermögen eingegangen wird, da nur dieses Gegenstand der Bilanzierung ist. Das Privatvermögen bleibt infolgedessen unbeachtet.
Der handelsrechtliche Begriff des Vermögensgegenstandes und dessen Eigenschaften werden im Handelsgesetzbuch nicht definiert. Der Gesetzgeber zählt zwar, zum Beispiel in § 240 Abs. 1 HGB, auf, was er als Vermögensgegenstand betrachtet, nämlich unter anderem Grundstücke und Forderungen, es mangelt aber an einer genauen Definition des Begriffs. Somit handelt es sich bei dem Wort Vermögensgegenstand um einen unbestimmten Rechtsbegriff. Da vonseiten des Gesetzgebers keine Klarheit geschaffen wurde, muss die Definition zum einen über die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) und zum anderen über die Rechtsprechung erfolgen. Im Bereich der Buchführung und des Jahresabschlusses nehmen die GoB eine zentrale Stellung ein[19], aufgrund dessen werden sie zur Begriffsklärung herangezogen. Es ist gängige Meinung, dass der Begriff des Vermögensgegenstandes über den im Bürgerlichen Gesetzbuch (BGB) verwendeten Begriff der Gegenstände hinausgeht und auch Werte wie zum Beispiel Nutzungsmöglichkeiten erfasst. Dies wird dadurch belegt, dass im § 266 Abs. 2 Pos. A.I.1 HGB unter der Überschrift „Immaterielle Vermögensgegenstände“ auch „ähnliche … Werte“ enthalten sind.[20] Um das im Handelsrecht benutzte Wort Vermögensgegenstand zu bestimmen, behilft man sich der Definition des steuerrechtlichen Begriffes Wirtschaftsgut. Da für die Steuerbilanz die Handelsbilanz maßgebend ist (Maßgeblichkeitsprinzip), muss der Gewerbetreibende bei der Prüfung, ob ein Wirtschaftsgut vorliegt, die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung beachten. Somit gilt für die Bestimmung beider Begriffe dieselbe Grundlage, nämlich die GoB.[21] Es gilt festzuhalten, dass ein Wirtschaftsgut immer einen Vermögensgegenstand darstellt, da das Wirtschaftsgut gemäß Gesetzestext zum Betriebsvermögen gehören muss. Ein Vermögensgegenstand verkörpert in der Regel ebenso ein Wirtschaftsgut. Es lässt sich somit sagen, dass der Begriff des Vermögensgegenstandes den Grenzpfahl für den Wirtschaftsgutbegriff darstellt.[22] Die Rechtsprechung macht das Vorhandensein eines Wirtschaftsgutes und somit seine Bilanzierungsfähigkeit von drei Kriterien abhängig. Das erste Kriterium besteht in einem längerfristigen Nutzen, der gegeben sein muss. Dies bedeutet, dass ein wirtschaftlicher Wert für das Unternehmen vorhanden sein muss. Folglich muss der Nutzen über die Abrechnungsperiode hinausgehen.[23] Coenenberg bemerkt hierzu entsprechend, dass sich ein wirtschaftlicher Wert vor allem durch den zukünftigen Nutzen, den er dem Unternehmen verschafft, auszeichnet.[24] Als wirtschaftlicher Wert werden insbesondere Sachen und Rechte betrachtet.[25] Des Weiteren muss mindestens eine Veräußerungsmöglichkeit im Rahmen der gesamten Betriebsveräußerung gegeben sein. Als letztes Kriterium muss eine selbstständige Bewertbarkeit möglich sein. Die Einzelbewertung ist in § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB geregelt. Die vorherrschende Literaturmeinung weicht jedoch in einem Punkt, und zwar in Bezug auf die Veräußerung, von der Rechtsprechung ab. Entgegen dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) wird nicht nur verlangt, dass eine Veräußerungsmöglichkeit im Rahmen der gesamten Betriebsveräußerung möglich ist, sondern es wird weitergehend explizit die Option der Einzelveräußerung gefordert.[26] Auch Adler / Düring / Schmalz definieren den Vermögensgegenstand als individualisierbares Gut, das sich bei wirtschaftlicher Betrachtung einzeln verwerten lässt. Hieraus leiten sie ebenfalls die Einzelveräußerbarkeit sowie die Einzelbewertbarkeit ab.[27] In den folgenden Untersuchungen stellen die Kriterien Einzelveräußerbarkeit, Einzelbewertbarkeit und wirtschaftlicher Wert die Voraussetzung für das Vorhandensein eines Vermögensgegenstandes dar.
Der Begriff materiell leitet sich vom Wort Materie ab, somit handelt es sich um etwas rein Stoffliches.[28] Im Umkehrschluss handelt es sich bei etwas Immateriellem um eine Sache, die nicht fassbar oder nicht greifbar ist. Betrachtet man das Gliederungsschema des § 266 Abs. 2 HGB, ist allerdings zu beachten, dass unter dem Gliederungspunkt immaterielle Güter nicht alle nicht greifbaren, also immateriellen Güter, erfasst werden. So werden zum Beispiel grundstücksgleiche Rechte sowie geleistete Anzahlungen nicht in diesem Gliederungspunkt aufgeführt. Es ist also nicht möglich, die Abgrenzung zwischen einem immateriellen und einem materiellen Gut im Sinne des HGB ausschließlich anhand der zu Beginn gegebenen Definition zu vollziehen und allein das Kriterium der fehlenden physischen Existenz als Maßstab zu benutzen.[29] Da man nicht in der Lage ist, anhand einer Deutung der Wörter materiell beziehungsweise immateriell eine Trennung zu vollziehen, muss die Abgrenzung aufgrund der Gliederung des § 266 Abs. 2 HGB erfolgen. Dies hat zur Folge, dass bei der weiteren Betrachtung auch Güter, die nach Satz 2 dieses Gliederungspunktes immaterielle Güter wie zum Beispiel Beteiligungen darstellen, aus der Betrachtung ausgeschlossen werden.
Das Anlagevermögen beinhaltet die dauernd dem Geschäftsbetrieb dienenden Vermögenswerte[30] und ist somit der Gegenbegriff zum Umlaufvermögen. Unter der Formulierung „… dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen“ versteht man, dass der Gegenstand seinen Nutzen nicht einmalig abgibt, sondern wiederholt. Somit ist ein Gebrauch des Gegenstandes über eine gewisse Zeit möglich.[31] Entscheidend für die Zuordnung zum Anlagevermögen ist letztendlich die Zweckbestimmung.
Beispiel 1[32]:
Die Daimler AG stellt ein Fahrzeug zur eigenen Nutzung, zum Beispiel als Werksfahrzeug, her. Dieses zählt, aufgrund der Zweckbestimmung, zum Anlagevermögen. Ein weiteres Fahrzeug wird durch die Daimler AG für den Verkauf produziert, in der Folge zählt es zum Umlaufvermögen. Das ursprünglich für den Verkauf produzierte Fahrzeug wird von der Daimler AG zukünftig für den Betrieb genutzt. Aufgrund der geänderten Zweckbestimmung wechselt das Fahrzeug vom Umlaufvermögen in das Anlagevermögen über.
Aus dem Beispiel 1 wird deutlich, dass eine Veränderung dahingehend möglich ist, dass aus einem Gegenstand des Umlaufvermögens ein Gegenstand des Anlagevermögens wird. Auch der umgekehrte Fall, ein Wechsel vom Anlagevermögen in das Umlaufvermögen, ist vorstellbar.[33] Die Deutung der Zweckbestimmung ist zwar dem Kaufmann überlassen, er hat jedoch die GoB zu beachten. Die Einteilung des Anlagevermögens ist beispielsweise in materielle oder immaterielle beziehungsweise in bewegliche oder unbewegliche Wirtschaftsgüter möglich. Der § 266 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches schreibt vor, dass Anlagevermögen in immaterielle Vermögenswerte, Sachanlagen und Finanzanlagen zu unterteilen sind. Beispiele für immaterielle Vermögenswerte können Konzessionen, Lizenzen oder auch der Geschäfts- beziehungsweise Firmenwert sein. Stellvertretend für die Sachanlagen seien Grundstücke und Maschinen aufgeführt. Für die Finanzanlagen können als Beispiel Anteile an verbundenen Unternehmen oder auch Wertpapiere genannt werden.
Um zu verstehen, was einen nicht entgeltlichen Erwerb darstellt, muss definiert werden, was ein entgeltlicher Erwerb ist. Hierzu ist es nötig zu betrachten, welche Entgeltformen existieren. Man unterscheidet vier verschiedene Entgeltformen: Kaufpreis, Vergütung für Nutzungsrechte, Zuschüsse und Sachwerte.[34] Somit kann unter anderem ein Tausch einen entgeltlichen Erwerb darstellen. Zusammenfassend kann ausgesagt werden, dass ein entgeltlicher Erwerb immer dann vorliegt, wenn ein Leistungsaustausch mit Dritten gegeben ist.[35] Man geht davon aus, dass der gezahlte Betrag aufgrund einer objektiven Ermittlung am Markt zustande gekommen ist.[36] Liegt keine der angesprochenen Entgeltformen vor, so ist von einem nicht entgeltlichen Erwerb auszugehen und es greift das Ansatzverbot des § 248 Abs. 2 HGB. Sind zum Beispiel ausschließlich innerbetriebliche Aufwendungen entstanden, so stellt dies keinen entgeltlichen Erwerb dar.[37] Das folgende Beispiel 2 soll den Sachverhalt verdeutlichen.
Angenommen, es wird ausschließlich in der Forschungs- und Entwicklungsabteilung der Infineon Technologies AG in Neubiberg ein neuartiger Speicherchip entwickelt. Mit der Entwicklung sind nur Mitarbeiter befasst, die bei der Infineon Technologies AG beschäftigt sind. Somit sind in diesem Fall lediglich innerbetriebliche Aufwendungen entstanden, dies bedeutet, wie bereits ausgeführt, dass kein entgeltlicher Erwerb vorliegt.
Ebenso können bestimmte Zahlungen an einen Mitarbeiter, zum Beispiel für die Entwicklung eines immateriellen Anlagegutes, nicht aktiviert werden, dies wird explizit durch das Wort „Erwerb“ ausgesagt.[38] Das Beispiel 3 stellt einen solchen Fall dar.
Ein Mitarbeiter der ThyssenKrupp AG macht im Rahmen seiner Tätigkeit in der F & E-Abteilung eine Diensterfindung. Für diese steht ihm eine angemessene Vergütung zu[39], falls der Konzern die Erfindung nutzen will. Diese Vergütung, die der Arbeitnehmer durch seinen Arbeitgeber erhält, stellt jedoch keinen Erwerb durch das Unternehmen, im Sinne der bisherigen Ausführungen, dar.
Ein Erwerb ist gegeben, wenn „… die Verfügungsmacht über den immateriellen Vermögensgegenstand des Anlagevermögens von einem Dritten auf das bilanzierende Unternehmen aufgrund der Zahlung des Kaufpreises übergeht.“[40] Das aufgeführte Beispiel 4 soll einen nicht entgeltlichen Erwerb aufzeigen.
Würde die SAP AG eine Basisversion ihrer Software kostenlos an Unternehmen abgeben, um so an späteren Aktualisierungen beziehungsweise Erweiterungen zu verdienen, wäre diese Software bei den Unternehmen, die sie erhalten, als ein nicht entgeltlicher Erwerb einzustufen. Somit könnte eine Aktivierung in der Bilanz von den Unternehmen nicht vorgenommen werden.
Die in Gliederungspunkt 2.1 gegebenen Definitionen ermöglichen es jetzt, die immateriellen Vermögensgegenstände zu betrachten. Unter einem immateriellen Vermögensgegenstand versteht man, gemäß Gliederungspunkt 2.1, einen nichtkörperlichen Gegenstand, der dauernd dem Geschäftsbetrieb dient und alle Voraussetzungen, die mit dem Begriff Vermögensgegenstand verbunden sind, erfüllt. Es muss jedoch eingestanden werden, dass innerhalb der Fachliteratur mehrere Deutungen existieren und der Begriff einer intensiven Diskussion unterliegt.[41] Die genaue Betrachtung wird anhand diverser Fälle vollzogen, wobei immer der entgeltliche und der nicht entgeltliche Erwerb untersucht werden sollen. Ein Schwerpunkt wird bei den jeweiligen Fällen darauf liegen, zu prüfen, ob die Bilanzierungsfähigkeit gegeben ist. Dies bedeutet, dass untersucht werden muss, ob die abstrakte und konkrete Bilanzierungsfähigkeit gegeben sind.[42] Um die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit zu untersuchen, muss geprüft werden, ob ein Vermögensgegenstand vorliegt. Bei der Betrachtung der konkreten Aktivierungsfähigkeit ist zunächst gemäß dem Vollständigkeitsgebot des HGB[43] davon auszugehen, dass diese für alle immaterielle Vermögensgegenstände gegeben ist. Jedoch gilt es zu beachten, dass die konkrete Bilanzierungsfähigkeit durch das Ansatzverbot des § 248 Abs. 2 HGB eingeschränkt wird.[44]
Statt von gewerblichen Schutzrechten spricht man auch vom gewerblichen Rechtsschutz. Hierunter versteht man alle Rechtsvorschriften, die den Schutz von geistig-gewerblichen Betätigungen zum Ziel haben. Die folgenden fünf Rechtsgebiete können hierunter summiert werden: Patent-, Gebrauchsmuster-, Geschmacksmuster-, Wettbewerbs- und Markenrecht.[45] In den Gliederungspunkten 2.2.1.1 und 2.2.1.1 werden die Patente und die Marken als Vertreter der gewerblichen Schutzrechte analysiert.
Für Unternehmen, insbesondere die der Hochtechnologie, besitzen Patente eine essenzielle Bedeutung. Man kann sagen, dass selbst wenig forschungsintensive Branchen auf Innovationen angewiesen sind, um im Wettbewerb zu bestehen.[46] Besonders auch für Deutschland, als äußerst innovativen Standort, haben Patente einen enormen Stellenwert. Wie aus der Abbildung 1 deutlich wird, rangiert Deutschland, was die Zahl der Patentanmeldungen innerhalb der EU angeht, nur hinter den Vereinigten Staaten von Amerika.
Abbildung 1: Patentanmeldungen in der EU 2006[47]
Unter einem Patent versteht man, dass eine technische Erfindung durch die Einräumung von absoluten Rechten geschützt wird.[48] Um eine technische Erfindung patentieren lassen zu können, müssen drei Bedingungen kumulativ erfüllt sein: Die Erfindung muss neu, auf eine erfinderische Tätigkeit zurückzuführen und gewerblich anwendbar sein.[49]
Trotz dieser Bedeutung enthält das HGB keine expliziten Regelungen zum Umgang mit Patenten. Das Gliederungsschema des § 266 Abs. 2 HGB weißt allerdings unter den immateriellen Vermögensgegenständen als ersten Punkt, neben anderen, die gewerblichen Schutzrechte aus. Unter diese fallen auch die Patente.[50]
Als Erstes wird der entgeltliche Erwerb eines Patentes betrachtet und infolgedessen untersucht, ob bei diesem die Vermögensgegenstandseigenschaft gegeben ist, also eine abstrakte Bilanzierungsfähigkeit bejaht werden kann. In Gliederungspunkt 2.1.1 wurde dargelegt, wann von einem Vermögensgegenstand gesprochen werden kann. Als Voraussetzungen wurden genannt, dass es sich um einen wirtschaftlichen Wert handelt, der selbstständig bewertbar und selbstständig verkehrsfähig ist. Wie bereits ausgeführt, spricht man von einem wirtschaftlichen Wert, wenn ein zukünftiger Nutzen für das Unternehmen gegeben ist.[51] Analysiert man in dieser Hinsicht ein Patent, so kann man in der Regel davon ausgehen, dass mit einem Patent ein zukünftiger Nutzen, oder zumindest das Potenzial für diesen, verbunden ist, da es eine technische Erfindung vor dem unbefugten Zugriff Dritter schützt und somit ausschließlich dem Patentinhaber das Recht auf wirtschaftliche Verwertung zusteht.[52] Da ein Patent, wie zuvor ausgeführt, ein Recht darstellt, ist es auch in dieser Hinsicht als wirtschaftlicher Wert zu betrachten.[53] Die selbstständige Bewertbarkeit ist bei einem entgeltlichen Erwerb gegeben, da bei diesem die Anschaffungskosten als ein geeigneter Wertmaßstab gelten.[54] Ein Patent ist einzeln veräußerbar, wenn es möglich ist, das Patent auch außerhalb des Unternehmens zu verwerten, also in Geld umzuwandeln.[55] Dieses ist bei einem Patent grundsätzlich möglich, es kann zum Beispiel verkauft werden. Somit ist, bei einem entgeltlichen Erwerb, die Vermögensgegenstandseigenschaft eines Patents gegeben und damit auch die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit. Um konkret bilanzierungsfähig zu sein, müssen zwei Bedingungen erfüllt sein. Zum einen muss ein Erwerb erfolgt sein und zum anderen muss dieser entgeltlich gewesen sein, da andernfalls das Ansatzverbot des § 248 Abs. 2 HGB greift. Da in diesem Abschnitt der entgeltliche Erwerb betrachtet wird, also zum Beispiel der Kauf von einem Dritten, gelten diese Voraussetzungen als erfüllt.
Den Abschluss der Betrachtung soll der nicht entgeltliche Erwerb, also das selbst geschaffene Patent, bilden. Bei der Prüfung der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit unterscheidet sich der nicht entgeltliche Erwerb nur in einem Punkt von der Untersuchung des entgeltlichen Erwerbs. Dies betrifft die selbstständige Bewertbarkeit. Es wurde erläutert, dass im Rahmen des entgeltlichen Erwerbs die Anschaffungskosten zur Bewertung herangezogen werden können, bei einem nicht entgeltlichen Erwerb dienen hierzu die Herstellungskosten. Betrachtet man die konkrete Bilanzierungsfähigkeit, so gilt die Regelung des § 248 Abs. 2 HGB (da ein nicht entgeltlicher Erwerb vorliegt), was zur Folge hat, dass ein Ansatz in der Bilanz nicht möglich ist.
Es gilt folglich festzuhalten, dass nach dem derzeit gültigen HGB eine Aktivierung eines selbst erstellten Patentes nicht möglich ist, sondern nur bei entgeltlichem Erwerb.[56] Das Beispiel 5 soll die theoretischen Ausführungen anhand eines Beispiels aus der Praxis verdeutlichen.
Würde die Siemens AG, ein besonders innovatives Unternehmen mit 2319 Patentanmeldungen im Jahr 2006[57], nach HGB bilanzieren, könnte sie ein Patent, das aus einer Erfindung der eigenen Entwicklungsarbeit resultiert und zur internen Verwendung gedacht ist, nicht ansetzen. Somit wäre das bilanzielle Vermögen, aufgrund der fehlenden immateriellen Vermögensgegenstände, höchstwahrscheinlich zu niedrig ausgewiesen.
Die hier augenscheinliche Vorsicht des Gesetzgebers ist m. E. nicht nachvollziehbar und verhindert, dass Kapitalgesellschaften ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage, gemäß § 264 Abs. 2 Satz 1 HGB, vermitteln können.
Marken stellen einen nicht zu unterschätzenden Wertfaktor eines Unternehmens dar. Es liegen Ergebnisse bezüglich der Befragung von Führungskräften vor, die aussagen, dass 67 % des Unternehmenswertes auf die Marke entfallen.[58] Einen weiteren Anhaltspunkt für den Wert der Marken stellt die im Jahre 2007 zum siebten Mal erschienene Rangliste "Best Global Brands" der Unternehmensberatungsfirma Interbrand dar. Diese Rangliste, aufgeführt als Tabelle 2, verdeutlicht die Bedeutung, die Marken mittlerweile haben. Alleine der Wert der Marke Coca-Cola als Führer des Rankings wird mit 65,3 Milliarden Dollar angegeben. Mercedes stellt in dieser Rangliste mit Platz zehn und einem Wert von 23,6 Milliarden Dollar die am besten platzierte deutsche Marke dar.[59]
Tabelle 2: Best Global Brands 2007[60]
Das deutsche Markenrecht wurde durch das Markenrechtsreformgesetz vom 25.10.1994 neu geregelt.[61] Durch das Markengesetz (MarkenG) werden gewerbliche Kennzeichen geschützt. Alle zur Unterscheidung von Waren oder Dienstleistungen geeigneten Zeichen sind zur Eintragung als Marke zugelassen, zum Beispiel auch Personennamen, Abbildungen der Ware, Hörzeichen und dreidimensionale Gestaltungen.[62]
Wie in Gliederungspunkt 2.2.1.1 erläutert, weist das Schema des § 266 Abs. 2 HGB als Gliederungspunkt gewerbliche Schutzrechte aus, die auch die Marken beinhalten.[63] Ferner enthält das Handelsgesetzbuch keine expliziten Regelungen mit Bezug auf die Marken.
Wie bereits im Zuge der Untersuchung der Patente soll zu Beginn erneut der entgeltliche Erwerb geprüft werden. Gemäß den Kriterien, die für einen Vermögensgegenstand gelten, muss bei einer Marke ein wirtschaftlicher Wert erkennbar sein. Des Weiteren muss sie selbstständig bewertbar und selbstständig verkehrsfähig sein. Nur in diesem Fall ist die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit gegeben. Wie bereits ausgeführt, zeichnet sich ein wirtschaftlicher Wert durch den zukünftigen Nutzen, den er für das Unternehmen darstellt, aus.[64] Eine Marke schützt die Nutzung von Unterscheidungsmerkmalen durch Unternehmen und birgt somit einen zukünftigen Nutzen oder zumindest das Potenzial zu einem solchen, da durch sie der Zugriff Dritter eingeschränkt wird. Des Weiteren stellt eine geschützte Marke ebenso wie ein Patent ein gesetzlich durchsetzbares Recht dar und ist somit als wirtschaftlicher Wert konkretisiert.[65] In Bezug auf die selbstständige Bewertbarkeit kann erneut festgestellt werden, dass bei einem entgeltlichen Erwerb die Anschaffungskosten als Bewertungsmaßstab zu Rate gezogen werden können.[66] Als Letztes muss gewährleistet sein, dass die Marke selbstständig verkehrsfähig ist. Durch den entgeltlichen Erwerb, der in diesem Fall untersucht wird, wurde die selbstständige Verkehrsfähigkeit bereits bestätigt, da bei dieser Transaktion belegt wurde, dass der Vermögensgegenstand seiner Natur nach übertragbar ist.[67] Folglich kann die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit bestätigt werden. Die beiden Merkmale der konkreten Bilanzierungsfähigkeit, der Erwerb und die Entgeltlichkeit desselben, sind ebenso erfüllt, da es sich um die Betrachtung des entgeltlichen Erwerbs handelt. Es kann somit in solchen Fällen auch die konkrete Bilanzierungsfähigkeit bejaht werden. Das nachfolgende Beispiel 6 soll anhand eines Falls aus der Praxis verdeutlichen, was unter einem entgeltlichen Erwerb zu verstehen ist.
Am 23.8.2006 erwarb die Imperial Tobacco PLC die Markenrechte an der Zigarettenmarke Davidoff von der Tchibo Holding AG. Der Kaufpreis für die Markenrechte betrug 540 Millionen Euro. Somit liegt in diesem Fall ein entgeltlicher Erwerb vor.[68]
Analysiert man den nicht entgeltlichen Erwerb, so kann die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit, aufgrund der vorangegangenen Untersuchung, als erfüllt gelten. Es ist festzustellen, dass hier die Regelung des § 248 Abs. 2 HGB greift. In der Folge besteht für die nicht entgeltlich erworbene, also selbst geschaffene, Marke ein Bilanzierungsverbot und somit ist die konkrete Bilanzierungsfähigkeit nicht gegeben. Dies bedeutet, dass zum Beispiel die Coca Cola Company die weltweit wertvollste Marke Coca Cola[69] nach den Regelungen des HGB nicht ansetzen dürfte, da diese selbst geschaffen ist.
Zusammenfassend kann festgestellt werden, dass, einen entgeltlichen Erwerb vorausgesetzt, eine Marke alle Eigenschaften eines Vermögensgegenstandes erfüllt und kein Ansatzverbot wirkt. Somit ist sie bilanzierungsfähig. Dem entgegen werden die Kriterien bei einem nicht entgeltlichen Erwerb nicht zur Gänze erfüllt und es liegt somit kein bilanzierungsfähiger Vermögensgegenstand vor. Im Gegensatz zu den Patenten scheint m. E. in diesem Fall die durch den Gesetzgeber gewahrte Vorsicht nachvollziehbar. Im Fall einer Marke muss beachtet werden, dass, zum Beispiel durch einen Skandal, ein rapider Wertverfall möglich ist. Es sei hier nur an den Schmiergeldskandal erinnert, der noch immer den Siemens Konzern erschüttert und der Marke einen schweren Schaden zugefügt hat. Die Kosten werden bisher auf 1,5 Milliarden Euro geschätzt, der immaterielle Schaden lässt sich allerdings nicht genau beziehungsweise nur schwer beziffern.[70]
Der Computer hat[71] im heutigen Wirtschaftsleben eine zentrale Bedeutung. Aufgrund dessen hat auch die Software, ohne die kein Computer betrieben werden kann, einen enormen Stellenwert für die Unternehmen gewonnen.
Bevor auf die bilanzielle Behandlung der Software eingegangen wird, ist zum besseren Verständnis eine Begriffsdefinition angeführt. Unter Software versteht man eine Sammelbezeichnung für die für den Betrieb von Rechenanlagen benötigten Programme. Die Software an sich kann unterteilt werden in Systemsoftware und Anwendungssoftware. Ein Beispiel für eine Systemsoftware stellt ein Betriebssystem wie Linux dar. Exemplarisch für die Anwendungssoftware kann ein Textverarbeitungsprogramm, zum Beispiel Microsoft Word, genannt werden.[72]
Es gilt erneut zu prüfen, ob bei einem entgeltlichen Erwerb ein Bilanzierungsansatz möglich ist. Dies bedeutet, die Software ist zunächst auf eine abstrakte Bilanzierungsfähigkeit hin zu prüfen. Gemäß der ersten Bedingung muss mit der Software ein wirtschaftlicher Wert verbunden sein. Von einem wirtschaftlichen Wert kann gesprochen werden, wenn ein zukünftiger Nutzen gegeben ist. Es ist bei der Untersuchung der Software m. E. im Allgemeinen davon auszugehen, dass sie einen zukünftigen Nutzen generiert. Die selbstständige Bewertbarkeit kann, auch in diesem Fall, aufgrund der Anschaffungskosten belegt werden. Es bleibt als Letztes die Prüfung der selbstständigen Verkehrsfähigkeit. Da ein entgeltlicher Erwerb gegeben ist, belegt dieser die selbstständige Verkehrsfähigkeit.[73] Im Falle einer Software könnte dieser Punkt allerdings problematisch werden, wenn diese im Laufe der Zeit an das Unternehmen angepasst, also individualisiert wird. Dies könnte dazu führen, dass die Einzelveräußerbarkeit nicht mehr gegeben ist.[74] Des Weiteren veraltet Software schnell und somit könnte auch dadurch die Einzelveräußerbarkeit eingeschränkt sein. Ist dies allerdings nicht der Fall, ist die abstrakte Bilanzierungsfähigkeit gegeben. Ebenso kann die konkrete Bilanzierungsfähigkeit bejaht werden, da kein Bilanzierungsverbot vorhanden ist.
Betrachtet man den nicht entgeltlichen Erwerb, also eine selbst geschaffene Software, so ist die Untersuchung der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit entbehrlich. Denn es mangelt der selbst erstellten Software in jedem Fall an der konkreten Bilanzierungsfähigkeit, da das Ansatzverbot gemäß § 248 Abs. 2 HGB greift. Aufgrund dessen wird eine nähere Untersuchung der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit nicht durchgeführt.
Schlussfolgernd kann die Aussage getroffen werden, dass durch das Ansatzverbot für die selbst erstellte Software erneut das Vorsichtsprinzip des HGB deutlich wird. Betrachtet man, welchen Wert die Software in modernen Unternehmen hat, ist dies m. E., in Hinblick auf das Ziel des HGB, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln[75], durchaus kritisch zu betrachten. Es ist durch das Ansatzverbot nicht möglich, das gesamte dem Betrieb zur Verfügung stehende Vermögen auszuweisen.
Jedes Jahr geben Unternehmen Milliardensummen für Werbung aus. In Deutschland werden jährlich circa zwei Prozent des Bruttosozialprodukts für Werbung verwandt.[76] Die nachfolgend aufgeführte Tabelle 3 verdeutlicht, welche Summen allein für die zehn führenden Produkte Deutschlands, in Bezug auf Werbeausgaben, von Januar bis Mai im Jahr 2008 aufgewendet wurden.
Tabelle 3: Werbeausgaben für die Top 10 Produkte[77]
Dem Werbefeldzug liegt, wie der Name impliziert, die Werbung zugrunde. Werbung wird definiert als ein Instrument des Marketing, mit dessen Hilfe potenzielle Käufer in Richtung des Werbeziels beeinflusst werden sollen.[78]
Es gilt im Folgenden zu prüfen, ob ein entgeltlich erworbener Werbefeldzug abstrakt bilanzierungsfähig ist. Dies bedeutet, es muss untersucht werden, ob dieser einen Vermögensgegenstand darstellt. Für den wirtschaftlichen Wert ist der zukünftige Nutzen kennzeichnend. Im Falle eines Werbefeldzuges kann dieser bescheinigt werden, da sich ein Werbefeldzug durch die Verheißung eines zukünftigen wirtschaftlichen Vorteils auszeichnet.[79] Es ist jedoch nicht möglich, diesen Nutzen zu konkretisieren. Aufgrund des entgeltlichen Erwerbs wäre es vorstellbar, den Werbefeldzug im Rahmen der Anschaffungskosten zu bewerten. Es mangelt einem Werbefeldzug allerdings an der selbstständigen Verwertbarkeit. Es besteht keine Möglichkeit, einen Werbefeldzug, der entgeltlich erworben wurde, wieder getrennt vom Unternehmen zu veräußern, da dieser sich nicht in einem greifbaren Vermögensgegenstand widerspiegelt[80], sondern vielmehr in den originären Geschäfts- oder Firmenwert einfließt. Da das Merkmal der selbstständigen Verkehrsfähigkeit von einem Werbefeldzug nicht erfüllt wird, ist er nicht abstrakt bilanzierungsfähig. Somit entfällt die Prüfung nach der konkreten Bilanzierungsfähigkeit.
Da, wie bereits zuvor festgestellt, ein Werbefeldzug nicht abstrakt bilanzierungsfähig ist, erübrigt sich die Untersuchung eines selbst erstellten Werbefeldzuges.
Es gilt festzustellen, dass ein Werbefeldzug keinen immateriellen Vermögensgegenstand darstellt und somit nicht bilanzierungsfähig ist.[81] Die Aufwendungen für einen Werbefeldzug sind in der Folge erfolgswirksam zu erfassen. Dies ist m. E. aufgrund des schwer abschätzbaren beziehungsweise konkretisierbaren Nutzens und dem bereits angesprochenen Mangel in der Verkehrsfähigkeit sinnvoll.
[1] Unternehmen, die in mehr als drei Staaten Betriebsstätten unterhalten.
[2] Webseite der bpb, 15.6.2008.
[3] Vgl. Referentenentwurf BilMoG, 8.11.2007, S. 1.
[4] Vgl. Moxter, 1979, S. 1102.
[5] Vgl. Velte, 2008, S. 65.
[6] Vgl. Mindermann, 2008, S. 273.
[7] Vgl. Wöhe,1987, S. 395.
[8] Vgl. Hayn / Graf Waldersee, 2004, S. 58.
[9] Webseite des BMJ, 15.6.2008.
[10] Vgl. Skrzipek, 2005, S. 47.
[11] Übernommen aus Wöhe, 2000, S. 99.
[12] Vgl. Leffson, 1987, S. 42.
[13] Vgl. Schildbach, 2000, S. 123.
[14] Aus Leffson, 1987, S. 466.
[15] Vgl. Wöhe, 1987, S. 396.
[16] Vgl. Leffson, 1987, S. 465 - 466.
[17] § 266 HGB.
[18] Vgl. Hennrichs, 2008, S.539.
[19] Vgl. Ditges / Arendt, 2002, S. 45.
[20] Vgl. Federmann, 2000, S. 197.
[21] Vgl. BFH-Urteil vom 26.2.1975 I R 72/73, BStBl. II 1976, S. 13 - 16.
[22] Vgl. Gruber, 1991, S. 28 - 30.
[23] Vgl. Wöhe, 1987, S. 231 - 232.
[24] Vgl. Coenenberg, 2003, S. 78.
[25] Vgl. Federmann, 2000, S. 199.
[26] Vgl. Coenenberg, 2003, S. 1247.
[27] Vgl. Adler / Düring / Schmalz, 1996, § 246 Tz. 22 - 24.
[28] Vgl. Brockhaus Bd. 14, 1996, S. 326 - 327.
[29] Vgl. Gerling, 2007, S. 63.
[30] § 247 Abs. 2 HGB.
[31] Vgl. Federmann, 2000, S. 271 - 272.
[32] Angelehnt an Blödtner / Bilke / Weiss, 2001, S. 310.
[33] Vgl. Blödtner / Bilke / Weiss, 2001, S. 310.
[34] Vgl. Niemann, 2006, S. 67 - 71.
[35] Vgl. Ditges / Arendt, 2002, S. 82.
[36] Vgl. Gerling, 2007, S. 62.
[37] Vgl. Baetge / Kirsch / Thiele, 2001, S. 134.
[38] Vgl. Baetge / Kirsch / Thiele, 2001, S. 134.
[39] § 9 Abs.1 ArbEG.
[40] Vgl. Baetge / Kirsch / Thiele, 2001, S. 134.
[41] Vgl. Knobbe-Keuk, 1987, S. 73.
[42] Vgl. Baetge / Kirrsch / Thiele, 2001, S. 124.
[43] § 246 Abs. 1 HGB.
[44] Vgl. Gerling, 2007, S. 60.
[45] Vgl. Niemann, 2006, S. 6.
[46] Vgl. Müller / Pröger, 2008, S. 89.
[47] Webseite des EPA, 15.6.2008.
[48] Vgl. Woll, 2000, S. 576.
[49] § 1 PatG.
[50] Vgl. Gliederungspunkt 2.2.1.
[51] Vgl. Gliederungspunkt 2.1.1.
[52] Vgl. Lutz-Ingold, 2005, S. 97.
[53] Vgl. Gliederungspunkt 2.1.1.
[54] Vgl. Coenenberg, 2003, S. 78.
[55] Vgl. Gerling, 2007, S. 58 - 59.
[56] Vgl. Coenenberg, 2003, S. 141 - 142.
[57] Webseite des EPA, 15.6.2008.
[58] Vgl. Sattler / Völckner, 2007, S. 23 - 24.
[59] In der Wissenschaft existieren weitere Markenbewertungskonzepte, zum Beispiel das der Unternehmensberatungsfirma McKinsey & Company, zur Kritik am Modell der Interbrand Corporation wird auf Riesenbeck / Perrey, 2004, S. 296 - 302 verwiesen.
[60] Übernommen aus Interbrand Corporation, 7.4.2008, S. 13, zur Berechnung siehe S. 44 - 45.
[61] BGBl. 1994 I, S. 3082 - 3125.
[62] § 3 Abs. 1 MarkenG.
[63] Vgl. Gliederungspunkt 2.2.1.
[64] Vgl. Gliederungspunkt 2.1.1.
[65] Vgl. Gliederungspunkt 2.1.1.
[66] Vgl. Coenenberg, 2003, S. 78.
[67] Vgl. Knobbe-Keuk, 1987, S. 70.
[68] Webseite der Reemtsma Cigarettenfabriken GmbH, 15.6.2008, S. 1.
[69] Vgl. Tabelle 2.
[70] Webseite des Spiegel, 15.6.2008.
[71] Es war in der Vergangenheit umstritten, ob eine Software ein materielles oder immaterielles Gut darstellt. Durch die Rechtsprechung wurde inzwischen festgelegt, dass es sich um ein immaterielles Wirtschaftsgut handelt (vgl. Ditges / Arendt, 2002, S. 96).
[72] Vgl. Brockhaus Bd. 20, 1996, S. 357.
[73] Vgl. Gliederungspunkt 2.2.1.2.
[74] Vgl. Suermann, 2006, S. 45.
[75] § 264 Abs. 2 Satz 1 HGB.
[76] Vgl. Woll, 2000, S. 788.
[77] Übernommen von Nielsen Media Research, 7.4.2008.
[78] Vgl. Woll, 2000, S. 788.
[79] Vgl. Lutz-Ingold, 2005, S. 101.
[80] Vgl. Lutz-Ingold, 2005, S. 102.
[81] Es käme jedoch eine Aktivierung als Aufwendungen für Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs (§ 269 HGB) in Betracht.
9783836623766
v226404
Universität der Bundeswehr München, Neubiberg – Betriebswirtschaft, Allgemeine BWL
bilanzrecht immaterielle vermögensgegenstände ifrs bilmog firmenwert
Marcel Weis (Autor)
Das Maßgeblichkeitsprinzip nach dem Referentenentwurf des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes

References: § 255
 § 248
 § 248
 § 248
 § 255
 § 268
 § 252
 § 264
 § 248
 § 240
 § 266
 § 252
 § 266
 § 266
 § 266
 § 248
 § 248
 § 266
 § 248
 § 248
 § 264
 § 266
 § 248
 § 248
 § 266
 § 246
 § 247
 § 9
 § 246
 § 1
 § 3
 § 264