Source: http://kraken.slv.cz/9Afs151/2013
Timestamp: 2017-09-22 19:07:22+00:00

Document:
9Afs151/2013
9 Afs 151/2013-48
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Daniely Zemanové a soudcù Zdeòka Kühna a Miloslava Výborného v právní vìci ¾alobce: P. J., zast. JUDr. Milanem Jelínkem, advokátem se sídlem Resslova 1253, Hradec Králové, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové ze dne 2. 11. 2012, èj. 6699/12-1100-608497, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 14. 11. 2013, èj. 31 Af 1/2013-45,
[1] Finanèní úøad v Náchodì zahájil dle § 16 a § 21 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), dne 6. 4. 2010 u ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) daòovou kontrolu, a to na daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2008; kontrola byla ukonèena zprávou èj. 53849/12/268930601257. Dodateèným platebním výmìrem ze dne 24. 5. 2012, èj. 109017/12/268917601964, vydaným Finanèním úøadem v Trutnovì, byla stì¾ovateli domìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2008 a penále v celkové vý¹i 575 163 Kè. Stì¾ovatel podal odvolání, je¾ bylo rozhodnutím Finanèního øeditelství v Hradci Králové ze dne 2. 11. 2012,
èj. 6699/12-1100-608497, zamítnuto. ®alobu stì¾ovatele zamítl Krajský soud v Hradci Králové (dále jen krajský soud ) rozsudkem ze dne 14. 11. 2013, èj. 31 Af 1/2013-45 (dále jen napadený rozsudek ), nebo» se ztoto¾nil se závìry správních orgánù, dle kterých stì¾ovatel nedostál své dùkazní povinnosti a nemohly mu tak být uznány nìkteré jím uplatòované výdaje jako výdaje ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále jen zákon a daních z pøíjmù ).
[3] Namítl nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku pro jeho strohost, pokud jde o uvedení skuteèných dùvodù rozhodnutí , v napadeném rozsudku zcela absentují právní úvahy krajského soudu. Dle stì¾ovatele krajský soud nereagoval na v¹echny pøehlednì strukturované ¾alobní body, nýbr¾ odùvodnìní napadeného rozsudku pojal souvisle o celé ¾alobì a pouze obecnì shrnul správnost a zákonnost postupu správních orgánù; reakce krajského soudu na ¾alobní námitky obsa¾ené na sedmi stranách ¾aloby je podle stì¾ovatele nedostateènì uvedena pouze na jedné stranì napadeného rozsudku. Zvý¹eným nárokùm na zpracování správní ¾aloby do ¾alobních bodù v¹ak má dle stì¾ovatele odpovídat i povinnost krajského soudu se s námitkami konkrétnì vypoøádat; stì¾ovatel poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 8. 2013, èj. 5 Afs 83/2012-46.
[4] Stì¾ovatel nesouhlasil se závìrem krajského soudu, dle nìho¾ stì¾ovatel sice obstál v povinnosti prokázat uplatòované výdaje svými doklady, av¹ak následnì pokud dal¹ími dùkazy pøíjem zbo¾í od konkrétního dodavatele neprokázal, pak lze mít za to, ¾e soulad skuteèného stavu se stavem fomálnìprávním nenastal. Stì¾ovatel namítl, ¾e pokud unesl dùkazní bøemeno pøedlo¾ením dokladù, dùkazní bøemeno se pøeneslo na správce danì a stì¾ovatel nebyl povinen cokoliv dal¹ího prokazovat.
[5] Krajský soud navíc jen obecnì uvedl, ¾e správce danì unesl své dùkazní bøemeno, av¹ak toto tvrzení nijak neupøesnil. Nebylo zøejmé, na základì jakých konkrétních dùkazù lze usuzovat na unesení dùkazního bøemene správcem danì a pøenesení dùkazního bøemene zpìt na stì¾ovatele. Dle stì¾ovatele správce danì pouze vyjádøil své subjektivní pochybnosti, av¹ak na jejich podporu neoznaèil dùkazy a s výsledky jejich provedení stì¾ovatele neseznámil. Správcem danì byly provedeny pouze dùkazy navr¾ené stì¾ovatelem. Stì¾ovatel pøipomenul v této souvislosti rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-125, a ze dne 18. 1. 2012, èj. 1 Afs 75/2011-62, s tím, ¾e i v ¾alobì na nì odkazoval, av¹ak krajský soud namísto toho rozsáhle citoval z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 10. 2008, èj. 9 Afs 29/2008-88, ani¾ by uvedl dùvod jeho aplikace a ani¾ by vypoøádal, jaký je vztah tohoto rozsudku ke dvìma rozsudkùm uvedeným stì¾ovatelem v ¾alobì; dle stì¾ovatele je pøitom zjevná nejednotnost citované judikatury.
[6] Stì¾ovatel byl dále pøesvìdèen, ¾e krajský soud nekonzistentnì reagoval na jeho námitku o excesivních po¾adavcích správních orgánù na jeho dùkazní povinnosti. Stì¾ovatel namítl, ¾e nemù¾e být odpovìdný za nekontaktnost jednatelù dodavatelù zbo¾í. Poukázal na to, ¾e krajský soud na jedné stranì uvedl, ¾e samotná nekontaktnost dodavatelù nesehrála v pøípadì ¾alobce zásadní roli a stì¾ovatel za ni není odpovìdný, av¹ak na druhé stranì stì¾ovateli vytkl neprokázání dodání zbo¾í tìmito dodavateli, a to za situace pøedlo¾ení formálnì bezvadných dokladù a nezpochybnìní existence zbo¾í. pokraèování
[7] Stì¾ovatel uvedl, ¾e mu není zøejmé, jakými jinými prostøedky, tj. dal¹ími doklady , mohl dodání zbo¾í od konkrétních spoleèností prokázat. Stì¾ovatel pøedlo¾il dostateèné daòové doklady, pokladní doklady a dodací listy. Správní orgány naproti tomu dle stì¾ovatele nepøedestøely jinou variantu skutkového dìje, ne¾ který popsal stì¾ovatel.
[8] Stì¾ovatel rovnì¾ namítl, ¾e je èinìn odpovìdným za poru¹ování daòových pøedpisù jinými daòovými subjekty. Krajský soud se dle stì¾ovatele k této námitce nijak konkrétnì nevyjádøil, aè stì¾ovatel poukazoval i na rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie; krajský soud jen obecnì konstatoval, ¾e správce danì postupoval v souladu s procesními pravidly a dbal o co nejúplnìj¹í zji¹tìní skuteèností rozhodných pro správné stanovení danì.
[9] Krajskému soudu dále stì¾ovatel vytkl, ¾e nijak nereagoval na ¾alobní námitku o neprovedení dùkazu dotazem u vlastníka nemovitostí (tr¾nice), kdo byl nájemcem kójí, ve kterých stì¾ovatel zbo¾í koupil. Stì¾ovatel v ¾alobì oznaèil takový postup za nezákonný a vyslovil nesouhlas s tím, ¾e správce danì pou¾il informace z jiných daòových øízení a nahrazoval jimi øádné dokazování.
[10] Stì¾ovatel vyjádøil pøesvìdèení o nesprávném stanovení danì a poukázal na to, ¾e správce danì zahrnul do základu danì pøíjem z prodeje zbo¾í, av¹ak souèasnì odmítl uznat daòový náklad vzniklý nákupem tohoto zbo¾í; nebylo v¹ak sporu, ¾e zbo¾í musel stì¾ovatel nakoupit a následný pøíjem z jeho dal¹ího prodeje zdanil. I tato námitka zùstala dle stì¾ovatele krajským soudem nevypoøádaná.
[11] ®alovaný se ve svém vyjádøení ztoto¾nil se závìry krajského soudu a oznaèil je za jediné mo¾né s ohledem na právní úpravu. Dle ¾alovaného se krajský soud zcela vypoøádal s ¾alobními námitkami a své právní závìry øádnì odùvodnil s odkazem na pøíslu¹ná zákonná ustanovení, pøièem¾ vycházel z objektivnì zji¹tìného a prokázaného skutkového stavu, který vyplývá z pøedlo¾eného správního spisu. ®alovaný odkázal na své vyjádøení k ¾alobì s tím, aby k nìmu bylo v kontextu s vyjádøením ke kasaèní stí¾nosti pøihlédnuto.
[12] K námitce nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku poukázal ¾alovaný na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, èj. 2 Ads 58/2003-75, a uvedl, ¾e podstatná je kvalita rozsudku a jeho vypovídající hodnota v projednávané vìci, nikoliv kvantita. K napadenému rozsudku je tøeba pøistupovat jako k celku a jako takový poskytuje odpovìdi na ¾alobní námitky. Dle ¾alovaného z napadeného rozsudku vyplývá, z jakých skutkových i právních dùvodù shledal krajský soud ¾alobu nedùvodnou. Krajský soud se v podstatných rysech ztoto¾nil se závìry Finanèního øeditelství v Hradci Králové, které nejdøíve podrobnì popsal v reprodukèní èásti rozsudku a poté je struènì zopakoval v rámci svých závìrù a poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 9. 2012, èj. 9 Afs 71/2011-224. Dle ¾alovaného nebyla povinnost krajského soudu vyjadøovat se ke v¹em jednotlivým argumentùm-dílèím tvrzením stì¾ovatele, pokud stanovisko k nim jednoznaènì a logicky vyplývá ze soudem uèinìných závìrù (odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 21. 12. 2004, sp. zn. II. ÚS 67/04). Tvrzení stì¾ovatele o nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku koliduje s jeho následným vyvracením závìrù krajského soudu.
[13] Podle názoru ¾alovaného krajský soud dostateènì reagoval i na námitky stì¾ovatele ohlednì unesení dùkazního bøemene správcem danì, a to výkladem hmotnìprávních a procesnìprávních ustanovení v kontextu s rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 9. 2012, èj. 9 Afs 71/2011-224. Z rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové je zøejmé, jaké konkrétní dùvodné pochybnosti správci danì vznikly, pøièem¾ tyto byly formulovány také v jeho výzvì zaslané stì¾ovateli v rámci daòové kontroly. Otázka unesení dùkazního bøemene správcem danì byla za daného stavu dle ¾alovaného irelevantní, nebo» správce danì se nedostal do situace neunesení dùkazního bøemene.
[14] ®alovaný dále citoval dvì pasá¾e z napadeného rozsudku, kterými mìlo být reagováno na ¾alobní námitku stì¾ovatele o excesivních po¾adavcích správních orgánù na dùkazní povinnosti stì¾ovatele a o nesprávném stanovení daòové povinnosti.
[15] V replice k vyjádøení ¾alovaného stì¾ovatel namítl, ¾e mu nemù¾e jít k tí¾i, pokud vedle tvrzení o nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku polemizuje se závìry krajského soudu; stì¾ovatel trval na tom, ¾e krajský soud ¾alobní námitky v napadeném rozsudku nezpochybnil a nedostál své povinnosti konkrétnì reagovat na vymezené ¾alobní body. Zopakoval, ¾e krajský soud sice zmínil nìkterou judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, av¹ak nijak nereagoval na judikaturu citovanou v ¾alobì. Stì¾ovatel dále uvedl, ¾e je tøeba rozli¹ovat mezi vyjádøením pochybností (skuteènost, ¾e pochybnosti byly stì¾ovateli sdìleny, není sporná) a unesením dùkazního bøemene správcem danì ohlednì tìchto pochybností. Závìr o dostateènosti pouhého sdìlení pochybností je pøitom v rozporu s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu. Za nelogické a tautologické oznaèil v této souvislosti tvrzení ¾alovaného, ¾e unesení dùkazního bøemene správcem danì je irelevantní za situace, kdy se správce danì do dùkazní nouze nedostal. K otázce dùkazního bøemene v daòovém øízení a prokázání výdajù uplatnìných odkázal stì¾ovatel na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 3. 2010, èj. 5 Afs 74/2009-111.
[16] Nejvy¹¹í správní soud nenalezl ¾ádné formální vady èi pøeká¾ky pro projednání kasaèní stí¾nosti, a proto pøezkoumal v záhlaví oznaèený rozsudek krajského soudu v rozsahu a v rámci kasaèní stí¾ností uplatnìných dùvodù, zkoumaje pøitom, zda napadené rozhodnutí èi øízení jeho vydání pøedcházející netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.).
IV.1 Námitka nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku
[17] Nejvy¹¹í správní soud se nejdøíve vìnoval námitce nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku, av¹ak této pøisvìdèit nemohl. Je tøeba souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e povinnosti ¾alobce uvést ¾alobní body odpovídá povinnost soudu se s nimi vypoøádat, pøièem¾ èím obecnìji je formulován ¾alobní bod, tím men¹í konkrétnost lze oèekávat ze strany soudu pøi jeho vypoøádávání. Soud v¹ak nemá povinnost odùvodnìní svého rozsudku strukturovat dle obsahu ¾aloby, by» by to mohlo být v nìkterých pøípadech pro pøehlednost pøínosné. Nemá ani povinnost, pokud jde o rozsah odùvodnìní rozsudku, následovat rozsah ¾aloby. Stì¾ejní je, aby se krajský soud zamìøil na podstatu ¾alobních námitek a na nì pøehlednì a v souladu se zákonem reagoval. Nejvy¹¹í správní soud má na rozdíl od stì¾ovatele za to, ¾e krajský soud se ¾alobními body zabýval a z napadeného rozsudku je zøejmé, jaké zaujal k ¾alobním námitkám stanovisko; ostatnì stì¾ovatel s tìmito závìry polemizuje v kasaèní stí¾nosti. V projednávané vìci nebyl shledán kasaèní dùvod ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. (k pojmu nepøezkoumatelnosti srov. dále napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, èj. 2 Azs 47/2003-130, ze dne 4. 12. 2003, èj. 2 Ads 58/2003-75, nebo ze dne 29. 7. 2004, èj. 4 As 5/2003-52). pokraèování
IV.2 Otázka unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem a správcem danì a navazující námitka nesprávnosti stanovené danì
[18] Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti tvrdil neunesení dùkazního bøemene správcem danì s tím, ¾e stì¾ovatel nemusel po pøedlo¾ení dokladù povinnost nic dal¹ího ke svým výdajùm prokazovat.
[19] Podle § 24 odst. 1 zákona o dani z pøíjmu výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy.
[20] Otázkou rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì se Nejvy¹¹í správní soud ve své judikatuøe opakovanì zabýval. Jeho judikaturu lze shrnout tak, ¾e dle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen "zákon o správì daní a poplatkù"), úèinný v dobì vedení øízení v projednávané vìci, je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy. Správce danì v¹ak mù¾e vyjádøit pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì tí¾í dùkazní bøemeno ve vztahu k prokázání dùvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù]. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. Správce danì je povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a vìrohodnost a správnost úèetnictví a jiných povinných záznamù ve vztahu k pøedmìtnému úèetnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím a evidencemi. (srov. napø. rozsudky ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, ze dne 22. 10. 2008, èj. 9 Afs 30/2008-86, nebo ze dne 18. 1. 2012, èj. 1 Afs 75/2011-62).
[21] V projednávané vìci nebylo sporu o tom, zda stì¾ovatel unesl své primární dùkazní bøemeno, nebo» pøedlo¾il formálnì øádné daòové doklady. Tím pøe¹lo dùkazní bøemeno na správce danì, na kterém tak bylo, aby popsal konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotil tyto doklady za nevìrohodné a neprùkazné, a kvalifikovanì tím zpochybnil mo¾nost uznat stì¾ovatelem uplatnìné konkrétní výdaje jako výdaje uznatelné ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmu. Unesení této dùkazní povinnosti bylo stì¾ovatelem zpochybnìno.
[22] Ze správního spisu vyplývá, ¾e pøi daòové kontrole po pro¹etøení stì¾ovatelem pøedlo¾ených evidencí a daòových dokladù Finanèní úøad v Náchodì zaslal stì¾ovateli výzvu ze dne 13. 5. 2010, ve které konstatoval formální bezvadnost stì¾ovatelových daòových dokladù vztahujících se ke konkrétním plnìním, pøi kterých mìlo dojít ke koupi zbo¾í stì¾ovatelem od spoleèností BOMARCO, spol. s r. o. (dále jen "BOMARCO"), SECURE, s. r. o. (dále jen "SECURE"), a SABICO, spol. s r. o. (dále jen "SABICO"). Souèasnì v¹ak Finanèní úøad v Náchodì stì¾ovatele vyzval k (dal¹ímu) prokázání ve smyslu § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù skuteèného pøijetí plnìní (zbo¾í) od uvedených tøí spoleèností, a dále k prokázání provedení hotovostní úhrady za tato plnìní uvedeným tøem dodavatelùm tak, jak bylo deklarováno v daòových dokladech stì¾ovatele. Specifikoval své dùvodné pochybnosti o souladu tìchto dokladù se skuteèností. Vycházel ze svých zji¹tìní, k nim¾ dospìl prostøednictvím do¾ádaného Finanèního úøadu Brno I. Ve výzvì konstatoval ke spoleènosti BOMARCO, její vstup do likvidace dne 7. 6. 2008 a uvedl, ¾e stì¾ovatel po tomto datu neèinil transakce s likvidátorem oprávnìným jednat za spoleènost. Souèasnì správce danì poukázal na nedosa¾itelnost (jediného) jednatele a spoleèníka této spoleènosti na adresách uvedených v obchodním rejstøíku a evidenci obyvatel, a dále nepøedání ze strany spoleènosti úèetnictví likvidátorovi. Ke spoleènosti SECURE, uvedl shodná zji¹tìní ke stejnému (jedinému) jednateli a spoleèníkovi, a dále poznatky, ¾e tato spoleènost nemá faktické sídlo na adrese zapsané v obchodním rejstøíku a je nekontaktní. Ke spoleènosti SABICO, uvedl nedosa¾itelnost jejího (jediného) jednatele a spoleèníka na adrese zapsané v evidenci obyvatel a rovnì¾ nedosa¾itelnost samotné spoleènosti na adrese zapsané v obchodním rejstøíku s tím, ¾e dle ¹etøení tato zde nemá své faktické sídlo a bylo dále zji¹tìno, ¾e spoleènost není (ani) známa ¾ádnému z prodejcù v tr¾nici na Olomoucké ulici v Brnì.
[23] Nejvy¹¹í správní soud má shodnì s krajským soudem za to, ¾e správce danì své dùkazní bøemeno unesl. V jeho výzvì byly vyjádøeny relevantní pochybnosti, ze kterých jasnì vyplynulo, ¾e u daných tøí spoleèností nebylo mo¾no plnìní uskuteènìné se stì¾ovatelem ovìøit a potvrdit pro nedostupnost jejich úèetnictví a evidencí, jednatelé a spoleèníci tìchto spoleèností byli na dostupných adresách nedosa¾itelní a adresy sídel spoleèností byly fiktivní. Tyto pochybnosti správce danì dále konkretizoval a doplnil pøi jednání se stì¾ovatelem dne 31. 8. 2010 (èl. 29 správního spisu) konstatováním, ¾e spoleènost BOMARCO, vstoupila do likvidace dne 7. 6. 2008, av¹ak daòové doklady obsahovaly (tj. i po tomto datu) oznaèení spoleènosti bez dovìtku o likvidaci. Dle opakovaných prohlá¹ení likvidátora této spoleènosti tento ¾ádné údaje o plnìních realizovaných se stì¾ovatelem nemá, aè byly potøebné pro vedení úèetnictví a podání daòového pøiznání likvidátorem. Správce danì také konstatoval, ¾e ani na dodacích listech pøedlo¾ených stì¾ovatelem nejsou uvedeny ¾ádné konkrétní údaje-adresa skladu èi provozovny, kde k pøedání zbo¾í do¹lo, oznaèení osoby, která zbo¾í stì¾ovateli pøedala a pøípadnì pøevzala finanèní hotovost (tyto údaje by prokazovaly faktické uskuteènìní plnìní tak, jak bylo deklarováno). Pro uvedené je i Nejvy¹¹í správní soud názoru, ¾e následnì pøe¹lo dùkazní bøemeno zpìt na stì¾ovatele, nebo» soulad stì¾ovatelových dokladù se skuteèností byl kvalifikovanì zpochybnìn.
[24] Dle Nejvy¹¹ího správního soudu byl stì¾ovateli poté poskytnut dostateèný prostor k dal¹ímu prokázání jeho pùvodních tvrzení. Správce danì srozumitelnì vyjadøoval dùvody svých pochybností a prùbì¾nì hodnotil i dal¹í dùkazní návrhy stì¾ovatele (viz protokoly na èl. 29, 37, 48 a 51 správního spisu). Stì¾ovatel na podporu svých tvrzení navrhoval k dùkazu objednávky, dodací listy, záznamy ze dvou knih jízd k prokázání pøepravy zbo¾í, a dále výslech svìdkù M. J. aj. H.. Za dùkaz k prokázání oprávnìnosti výdajù oznaèil i samotnou existenci zbo¾í a jeho následný prodej jiným obchodním subjektùm s tím, ¾e pøíjem za následný prodej zbo¾í zdanil. Po zhodnocení tìchto dùkazù správcem danì navrhl stì¾ovatel dùkaz výpovìdí svìdkynì J. T.. Po té, kdy byla stì¾ovateli poskytnuta zpráva o daòové kontrole, stì¾ovatel dodateènì pøedlo¾il k dùkazu kopie dvou stránek z diáøe uvedené svìdkynì, a dále 5 fotografií a mapku adresy tr¾nice na Olomoucké ulici v Brnì s tím, ¾e navrhl provìøit od vlastníka-pronajímatele tr¾nice, kdo byl nájemcem kójí (zachycených na mapce a fotografiích) v dobì nákupu zbo¾í stì¾ovatelem; stì¾ovatel v této fázi poprvé v daòovém øízení uvedl, ¾e k nákupu do¹lo na tr¾nici v Brnì, Olomoucká 61a.
[25] Pøesto¾e stì¾ovatel nevznesl konkrétní námitky proti hodnocení jednotlivých dùkazù ¾alovaným a krajským soudem, Nejvy¹¹í správní soud zde pro úplnost alespoò ve zkratce uvádí, ¾e objednávky stì¾ovatel v daòovém øízení ¾ádné nepøedlo¾il a pokud jde o existenci zbo¾í pokraèování a jeho èásteèný dal¹í prodej jiným podnikatelùm (za úèelem následného prodeje spotøebitelùm), správní orgány ani krajský soud toto tvrzení stì¾ovatele nezpochybòovaly. V této souvislosti odkazuje Nejvy¹¹í správní soud na svou judikaturu (srov. napø. rozsudek ze dne 21. 9. 2011, èj. 9 Afs 4/2011-96), dle které správce danì pøíjmy daòového subjektu z prodeje zbo¾í mù¾e pova¾ovat za daòovì uznatelné, zatímco jím deklarované (av¹ak neprokázané) výdaje z poøízení tohoto zbo¾í nikoliv. Dále Nejvy¹¹í správní soud ve shodì s ¾alovaným i krajským soudem konstatuje, ¾e výpovìdi dvou svìdkù (na èl. 35 a 36 správního spisu), jejich¾ knihy jízd byly souèasnì pøedlo¾eny, byly obecné a neprokázaly pøijetí zbo¾í od uvedených tøí spoleèností ani v hotovosti provedené (v dokladech stì¾ovatelem uvádìné) platby tìmto dodavatelùm. Nejvy¹¹í správní soud má také za to, ¾e ¾alovaným byla podrobnì a pøehlednì vypoøádána nevìrohodnost, neprùkaznost a úèelovost výpovìdi svìdkynì, je¾ mìla být údajnì pøítomna ve tøech pøípadech u výbìru a placení zbo¾í na tr¾nici. S tìmito závìry se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nil, nebo» dùkazy byly správnì hodnoceny jak jednotlivì, tak ve vzájemné souvislosti. Logické a správné bylo v tomto kontextu rovnì¾ negativní hodnocení (dodateènì pøedlo¾eného) dùkazu-dvou listù z diáøe této svìdkynì.
IV.3 Námitky excesivního výkladu dùkazního bøemene a pøesunu odpovìdnosti jiných subjektù na stì¾ovatele
[26] Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil tvrzení stì¾ovatele, dle nìho¾ po nìm bylo po¾adováno dokazování nad rámec zákona. Shodnì s krajským soudem je tøeba uvést, ¾e stì¾ovatel nebyl èinìn odpovìdným za nedosa¾itelnost uvedených tøí spoleèností a jejich jednatelù a spoleèníkù (dosa¾itelný byl dle spisu pouze likvidátor spoleènosti BOMARCO). Nekontaktnost dodavatelù nebyla stì¾ovateli kladena k tí¾i pøi hodnocení toho, zda jsou stì¾ovatelem pøedlo¾ené dùkazní prostøedky dostateèné k unesení jeho dùkazního bøemene. Tato skuteènost se v¹ak projevila v dal¹ím postupu správce danì a mìla vliv na to, jakými zpùsoby mohlo být provìøeno a prokázáno faktické uskuteènìní výdajù stì¾ovatelem deklarovaných v daòových dokladech. Nekontaktnost dodavatelù se mù¾e stát podkladem pochybností, které vedou správce danì k vydání výzvy (srov. odst. [48] rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 9. 2014, èj. 9 Afs 57/2013-37). Ostatnì stì¾ovatel zji¹tìní správních orgánù o fiktivních sídlech spoleèností a nepobývání jednatelù a spoleèníkù na dostupných adresách nijak nevyvracel ani neuvedl ¾ádnou jinou mo¾nost (adresa, telefon, e-mail), jak uvedené tøi dodavatele èi jejich jednatele a spoleèníky kontaktovat; uplatnìní svých výdajù v tomto smìru opíral jen o obecné tvrzení o existenci spoleèností a jejich jednatelù, resp. o jejich zapsání do obchodního rejstøíku a evidence obyvatel. Je tøeba navíc zopakovat, ¾e v projednávané vìci nedosa¾itelnost spoleèností a jejich jednatelù nebyla jedinou skuteèností zakládající pochybnosti správce danì.
[27] Ke stì¾ovatelovì otázce, jakými jinými dùkazními prostøedky ne¾ jím pøedlo¾enými dokumenty by mìl svá tvrzení prokazovat, nutno pøipomenout, ¾e mù¾e jít o jakékoliv dùkazní prostøedky (za splnìní podmínky jejich získání v souladu se zákonem). Nemusí se jednat jen o písemné dokumenty; ostatnì toho si byl stì¾ovatel vìdom, nebo» o tom byl pouèen a sám navrhoval i jiné typy dùkazù.
[28] Pokud stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítl, ¾e správní orgány nepøedestøely jinou variantu skutkového dìje, ne¾ který popsal stì¾ovatel, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e ze zákona nevyplývá povinnost správních orgánù domý¹let a sdìlovat stì¾ovateli jiné mo¾né skutkové dìje oproti prùbìhu transakcí, jen¾ byl popsán daòovým subjektem. V projednávané vìci navíc nelze hovoøit ani o tom, ¾e by sám stì¾ovatel pøedestøel nìjaký ucelený a podrobný skutkový prùbìh provedených a deklarovaných plnìní. Obecnì pouze tvrdil nákup zbo¾í u uvedených tøí spoleèností v Brnì a odvoz zbo¾í automobily dvou svìdkù. Poprvé po sdìlení zprávy o daòové kontrole dodateènì uvedl pouze adresu tr¾nice, kde mìl zbo¾í nakoupit.
IV.4 Námitka opomenutého dùkazu
[29] Ke stì¾ovatelovì námitce o neprovedení dùkazu dotazem u vlastníka objektu tr¾nice v Brnì na Olomoucké ulici, zda uvedené tøi spoleènosti mìly v dobì nákupu zbo¾í stì¾ovatelem pronajaty kóje vyobrazené na mapce a fotografiích, se krajský soud sice výslovnì nevyjádøil, av¹ak tato skuteènost nemá vliv na zákonnost napadeného rozsudku. Z kontextu napadeného rozsudku, zejména z hodnocení provedených dùkazù (svìdeckých výpovìdí, fotografií, zji¹tìní správních orgánù o nedosa¾itelnosti spoleèností), lze dovodit nadbyteènost tohoto dùkazu. Nejvy¹¹í správní soud ze správního spisu ovìøil, ¾e k dùkaznímu návrhu se podrobnì vyjádøil Finanèní úøad v Trutnovì i ¾alovaný; správní orgány jeho provedení nevyhovìly z dùvodu neprùkaznosti skuteèností stì¾ovatelem tvrzených a v dokladech deklarovaných. Dle Nejvy¹¹ího správního soudu správnì vyhodnotily, ¾e internetová mapa vyobrazuje toliko adresu celého objektu tr¾nice a fotografie nemají pro neurèitost místa poøízení dùkazní hodnotu. Konkrétní kóje nebyly stì¾ovatelem oznaèeny, pøièem¾ i kdyby bylo dotazem zji¹tìno, ¾e uvedení dodavatelé mìli pronajaty v roce 2008 nìjaké kóje v tr¾nici, nedokládalo by to uskuteènìní transakcí tak, jak byly v pøedlo¾ených dokladech deklarovány. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu se tak v projednávané vìci nejedná o opomenutý dùkaz ve smyslu judikatury Ústavního soudu a na ni navazující judikatury soudù rozhodujících ve správním soudnictví. Je tøeba v této souvislosti také pøipomenout, ¾e správce danì není povinen provést ka¾dý z navr¾ených dùkazù, nýbr¾ jeho povinností je zabývat se v¹emi dùkazními návrhy a tyto hodnotit dle § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù.
IV.5 K nezákonnému u¾ití dùkazu provedeného v jiném daòovém øízení
[30] Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítl opomenutí jeho námitky, ¾e správní orgány nezákonnì pou¾ily informace z jiných daòových øízení. Z obsahu ¾aloby bylo v¹ak ovìøeno, ¾e ¾alobní námitku tohoto obsahu stì¾ovatel ve lhùtì pro podání ¾aloby nevznesl. Stì¾ovatel ve své ¾alobì v rámci ¾alobního bodu o neprovedení jím navr¾eného dùkazu (dotazem na vlastníka tr¾nice) zmínil správcem danì v jiném daòovém øízení provedené místní ¹etøení za úèelem provìøení spoleènosti SABICO, na tr¾nici s tím, ¾e jde o zji¹tìní nekonkrétní. Nenamítal v¹ak nezákonnost u¾ití takových zji¹tìní z jiného øízení, nýbr¾ do¾adoval se pouze provedení dùkazu jím navr¾eného. Dále stì¾ovatel namítl nezákonné ulo¾ení povinnosti zajistit úèast zástupcù dodavatelù, èím¾ pouze zpochybnil konkrétnost zji¹tìní z jiného daòového øízení o tom, ¾e tuto spoleènost prodejci v tr¾nici neznali. Nezpochybnil v¹ak u¾ití tohoto zji¹tìní jako jednoho z podkladù v jeho daòovém øízení. Námitku (resp. ¾alobní bod) tohoto charakteru vyslovil a¾ pøi ústním jednání pøed krajským soudem dne 7. 11. 2013, tedy opo¾dìnì v rozporu se zásadou koncentrace (§ 71 odst. 2 s. ø. s.).
IV.6 Otázka vzájemného rozporu nìkterých judikátù Nejvy¹¹ího správního soudu a námitka rozporu napadeného rozsudku s nìkterými z nich
[31] Krajský soud v napadeném rozsudku odkázal, pokud jde o podrobnìj¹í výklad o rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení mezi daòový subjekt a správce danì, na rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 10. 2008, èj. 9 Afs 29/2008-88, a ze dne 27. 9. 2012, èj. 9 Afs 71/2011-224. Po takto zrekapitulovaných obecných východiscích o dùkazním bøemeni krajský soud uèinil své konkrétní úvahy a závìry ve stì¾ovatelovì vìci. Krajský soud nepova¾oval okolnosti v jím citovaných dvou rozsudcích srovnatelné se skutkovým stavem vìci pokraèování stì¾ovatele. Shodnì je vysvìtleno rozlo¾ení dùkazního bøemene i v rozsudcích ze dne 18. 1. 2012, èj. 1 Afs 75/2011-62, a ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, na které poukázal stì¾ovatel. Uvedené ètyøi rozsudky nejsou tedy ohlednì pojetí rozlo¾ení dùkazního bøemene v rozporu (ve skutkových okolnostech je ka¾dý z tìchto rozsudkù zcela specifický a odli¹ný od vìci stì¾ovatele). Pokud stì¾ovatel v ¾alobì zmínil poslednì citované dva rozsudky v rámci své argumentace, podle ní¾ unesl své primární dùkazní bøemeno pøedlo¾ením øádných úèetních dokladù (v ¾alobì uvedl, ¾e jeho úèetní doklady jsou legitimním dùkazním prostøedkem , který nelze pominout na základì prostých, obecných a blí¾e nespecifikovaných subjektivních pochybností správce danì), zatímco správce danì své následné dùkazní bøemeno neunesl, nelze z tìchto dvou rozsudkù dovodit dùvodnost stì¾ovatelových námitek. Správcem danì konkretizované skuteènosti zpochybòující vìrohodnost stì¾ovatelových daòových dokladù nebyly jen obecnými tvrzeními nebo argumenty iracionálními, jako tomu bylo ve vìci èj. 1 Afs 75/2011-66 (srov. tam odst. [22] a [24]), které nemohly vìrohodnost úèetnictví ¾alobce zpochybnit. Krajský soud (ani ¾alovaný) také ve stì¾ovatelovì vìci netvrdil, ¾e by daòové doklady nebyly legitimním dùkazním prostøedkem (ostatnì unesení primárního dùkazního bøemene stì¾ovatelem nebylo zpochybnìno), správnì v¹ak pøipomenul, ¾e formálnì øádné úèetnictví samo o sobì nevypovídá o faktickém uskuteènìní plnìní, je-li správcem danì kvalifikovanì zpochybnìno.
IV.7 Argumentace stì¾ovatele o rozporu napadeného rozsudku s právem EU
[32] Krajský soud podle stì¾ovatele opomenul jeho námitku, ¾e mìl nést odpovìdnost za poru¹ování daòových pøedpisù jinými subjekty, a té¾ nereagoval na jím poukazovaná rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak této námitce nepøisvìdèil. Stì¾ovatel v ¾alobì odkazoval na rozsudek ze dne 12. 1. 2006 ve spojené vìci Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excise (C-354/03, C-355/03, C-484/04), a na rozsudek ze dne 21. 6. 2012 ve spojené vìci Mahagében Kft proti Nemzeti Adó-és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Fõigazgatósága a Péter Dávid proti Nemzeti Adó-és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Fõigazgatósága (C-80/11, C-142/11). Argumentace tìmito rozsudky se v¹ak míjí s podstatou stì¾ovatelovy vìci. Dle tìchto rozsudkù není daòový subjekt povinen nést dùsledky podvodného jednání svého obchodního partnera a správce danì není oprávnìn tyto dùsledky na daòový subjekt pøenést. Stì¾ovatel v¹ak vùbec neprokázal, ¾e jeho obchodním partnerem (dodavatelem) pøi nákupu zbo¾í byly uvedené tøi spoleènosti, proto není na místì jeho argumentace o neoprávnìném pøenesení tí¾ivých dùsledkù (pøípadného) podvodného jednání tìchto tøí spoleèností na nìj. Krajský soud na námitku stì¾ovatele reagoval v napadeném rozsudku dostateènì a pøiléhavì tím, ¾e jednak konstatoval nemo¾nost èinit stì¾ovatele odpovìdným za nedosa¾itelnost jeho dodavatelù a neplnìní jejich povinností vùèi správci danì, a dále (a to pøedev¹ím) konstatoval neunesení dùkazního bøemene samotným stì¾ovatelem o faktickém uskuteènìní plnìní tak, jak bylo ve vztahu ke zpochybnìným dodavatelùm deklarováno. (srov. napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 7. 12. 2011, èj. 1 Afs 51/2011-105, nebo ze dne 25. 9. 2014, èj. 9 Afs 57/2013-37).
[33] Z uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost dle § 110 odst. 1, vìta druhá, s. ø. s. jako nedùvodnou zamítl. O vìci pøitom rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 2 s. ø. s.
[34] Stì¾ovatel, který nemìl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení (§ 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s.) a ¾alovanému náklady øízení nevznikly. Proto Nejvy¹¹í správní soud rozhodl, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.

References: soud 
 § 16
 § 21
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 24
 soud 
 § 31
 § 24
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 § 120
 soud