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Timestamp: 2020-03-31 06:58:17+00:00

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Ejecutoria num. 2a./J. 30/2019 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala - Jurisprudencia - VLEX 779606209
Número de Resolución: 2a./J. 30/2019 (10a.)
Localizacion: Décima Época. Segunda Sala. Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 64, Marzo de 2019, Tomo II, página 1906.
CONTRADICCIÓN DE TESIS 340/2018. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS SEGUNDO DEL SEGUNDO CIRCUITO Y PRIMERO DEL DÉCIMO SEXTO CIRCUITO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA. 9 DE ENERO DE 2019. MAYORÍA DE TRES VOTOS DE LOS MINISTROS A.P.D., E.M.M.I.Y.J.F.F.G.S.. DISIDENTES: M.B. LUNA RAMOS Y J.L.P.. PONENTE: J.F.F.G.S.. SECRETARIO: J.I.R.A..
PRIMERO.—Competencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis.(1)
SEGUNDO.—Legitimación. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima en términos del artículo 227, fracción II, de la Ley de Amparo,(2) en razón de que fue formulada por el Magistrado integrante del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito, V.M.E.J..
TERCERO.—Criterios contendientes. Los criterios adoptados en las ejecutorias que participan en la presente contradicción de tesis son, en esencia, los siguientes:
El Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, al resolver el amparo directo 58/2016, en sesión de veinte de mayo de dos mil dieciséis, sostuvo, en lo que interesa, lo siguiente:
"(T. los artículos 8 y 18 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 21, 22 y 22-A del Código Fiscal Federal).
"De lo transcrito se obtiene que para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los intereses son todos aquellos ingresos que el contribuyente obtenga, en la hipótesis de que los contribuyentes presenten una solicitud de devolución de un saldo a favor, de un pago de lo indebido y la devolución se efectúe fuera del plazo establecido, las autoridades fiscales pagarán intereses que se calcularán a partir del día siguiente al del vencimiento de dicho plazo conforme a la tasa prevista en el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación y de omitir presentar solicitud de devolución de pago de lo indebido, en su caso, de hacer la devolución en cumplimiento a una sentencia, el cálculo de los intereses debe efectuarse a partir de que se presentó la demanda de nulidad.
"Por tanto, se debe considerar que la sentencia reclamada se encuentra ajustada a lo establecido en la ley, debido a que como la autoridad responsable lo determinó, el concepto de interés establecido en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se refiere a cualquiera que sea el nombre que se les asigne a los rendimientos de crédito de cualquier clase, esto, en concatenación a lo ordenado en el artículo 22-A, párrafos tercero y cuarto, del Código Fiscal de la Federación, en lo referente a que la devolución de pago de lo indebido a fin de cumplir con lo ordenado en una sentencia, la autoridad pagará intereses al contribuyente, calculados a partir de la demanda, que deben ser cubiertos juntos con la cantidad principal objeto de la devolución actualizada (pago de lo indebido actualizado).
"De esa manera, es ajustado a la ley tener por cierto, que los intereses previstos en el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación, corresponden a los establecidos en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por ser una cantidad adicional al monto del concepto de pago de lo indebido, que la autoridad tiene la obligación de entregar a la parte actora, de modo que contrario a lo afirmado por el quejoso, sí constituyan ingresos acumulables conforme al artículo 18, fracción IX, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
"Así como que los intereses establecidos en el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación, son ingresos y si los artículos 1, fracción I, y 90, primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, constituyen el imperativo legal para que las personas físicas con residencia en México, enteren el impuesto sobre la renta por todos los ingresos que obtengan, de ahí que sean acumulables los intereses obtenidos derivados de la devolución del pago de lo indebido.
"En ese orden de ideas, contrario a lo aseverado por la quejosa la responsable sí analizó debidamente los conceptos de anulación, en términos de lo dispuesto por el artículo 50 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo.
"Sin que sea óbice a lo anterior la circunstancia de que esos intereses, se derivaran de una obligación de la autoridad al tener que devolver el pago de lo indebido para cumplir con la sentencia jurisdiccional, porque en la ley de la materia no existe salvedad al respecto, sino que es genérica la obligación de enterar el impuesto sobre la renta por ‘todos los intereses’ que reciba.
"Asimismo, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito, al resolver el amparo directo 257/2018, en sesión correspondiente al trece de septiembre de dos mil dieciocho, sostuvo, en lo que aquí interesa, lo siguiente:
"Sentado lo anterior, se observa que asiste razón jurídica a la quejosa, al sostener que los intereses que derivan de una devolución de saldo a favor no deben gravarse con el impuesto sobre la renta, como se justificará a continuación.
"La devolución de una cantidad por parte del fisco al contribuyente puede derivar de la existencia de un saldo a favor o del pago de lo indebido; es decir, de una cantidad que en forma incorrecta fue pagada por el contribuyente en favor de la autoridad exactora, o bien, que cobró y recibió sin tener derecho a ella.
"Aunque el saldo a favor y el pago de lo indebido son diferentes entre sí, ambas figuras coinciden en el pago de una cantidad en forma incorrecta (ya sea por error de alguna de las partes, o bien, derivado de la mecánica del tributo), lo cual genera el derecho del particular al reintegro de esa cantidad, así como el correlativo deber de la autoridad de devolver las sumas recibidas en forma ilegal o indebida.
"(Desarrolla los dos supuestos por medio de los cuales, en términos del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, es posible realizar la devolución, por lo que se estima innecesario realizar dicha transcripción).
"Así, la devolución implica reintegrar una cantidad de dinero equivalente a la pagada en demasía; es decir, regresar las sumas de dinero indebidamente pagadas a efecto de restituir al interesado en el detrimento patrimonial sufrido a causa del pago incorrecto.
"En relación con lo anterior, existen ciertos casos en que se genera la obligación a cargo del fisco de pagar intereses, particularmente, cuando existe una solicitud de devolución y ésta no se resuelve oportunamente, lo cual está regulado en el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación, que dice:
"(T. el artículo 22-A del Código Fiscal Federal)
"Del precepto reproducido se obtienen, para lo que aquí interesa, las siguientes pautas:
"a) Si la devolución solicitada en términos del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación no se realiza en los plazos legales, las autoridades fiscales deben pagar intereses, calculados a partir del día siguiente al del vencimiento de dichos plazos sobre la devolución actualizada.
"b) Cuando el contribuyente ingrese una solicitud de devolución que sea negada y posteriormente sea concedida por la autoridad en cumplimiento de una resolución dictada en un recurso administrativo o de una sentencia emitida por un órgano jurisdiccional, el cálculo de los intereses se efectuará a partir de que se negó la autorización o de que venció el plazo para efectuar la devolución, lo que ocurra primero, si se trata de saldo a favor.
"c) Cuando el pago de lo indebido se hubiese determinado por la autoridad, los intereses se cubrirán a partir de que se pagó el crédito.
"d) Cuando no se haya presentado una solicitud de devolución de pago de lo indebido y la devolución se efectúe en cumplimiento a una resolución emitida en un recurso administrativo o a una sentencia emitida por un órgano jurisdiccional, el cálculo de los intereses se efectuará a partir de que se interpuso el recurso administrativo o, en su caso, la demanda del juicio respectivo, por los pagos efectuados con anterioridad a dichos supuestos y, por los pagos posteriores, a partir de que se efectuó el pago.
"Al respecto, es pertinente destacar que ha sido criterio reiterado de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que el pago de intereses a que se refieren los artículos 22 y 22-A del Código Fiscal de la Federación, tiene la naturaleza del pago de una indemnización por parte de la autoridad ante la dilación para resolver sobre una devolución de saldo a favor o pago de lo indebido.
"En efecto, al resolver el amparo en revisión 193/2008, la Segunda Sala del Alto Tribunal explicó que los intereses no constituyen propiamente la devolución de la cantidad adeudada, cuya devolución íntegra y debidamente actualizada está prevista en el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, sino que ‘... constituyen una sanción a la autoridad por la omisión de devolver aquella, que se traduce en la obligación de reparar el perjuicio ocasionado con su conducta; por tanto, resulta válido que el legislador contemple que se generen únicamente cuando el perjuicio sufrido por el particular derive de la negligencia, dolo o mala fe de la autoridad, y no cuando se produce por un error cometido por el propio particular’.
"Agregó que dichos intereses tienen, entonces, la calidad de moratorios, los cuales definió como ‘los que se pagan como sanción a título de reparación (indemnización) a los daños y perjuicios causados por el retraso en el cumplimiento ...’; ello, en virtud de que el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación establece a cargo de la autoridad la obligación de pago de intereses a una tasa igual a la prevista para los recargos por mora, cuando no efectúe en tiempo la devolución del saldo a favor o pago de lo indebido que se le solicite.
"Dichas consideraciones, entre otras, dieron lugar a la integración de la tesis 2a. CXXXIV/2008, publicada en la página 272 del Tomo XXVIII de la Novena Época del S.J. de la Federación y su Gaceta, de rubro y texto:
"[T. la tesis de rubro: ‘INTERESES POR PAGO DE LO INDEBIDO. EL ARTÍCULO 22-A, FRACCIÓN I, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL ESTABLECER QUE TRATÁNDOSE DE UN CRÉDITO AUTODETERMINADO, SE CALCULEN A PARTIR DE QUE SE NEGÓ LA DEVOLUCIÓN O DE QUE VENCIÓ EL PLAZO PARA EFECTUARLO NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 2004)].’
"Conforme a esas premisas y a partir de la naturaleza indemnizatoria de los intereses previstos en el numeral 22-A del Código Fiscal de la Federación, este Tribunal Colegiado determina que éstos no pueden homologarse o equipararse a los intereses previstos en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, atento a que su naturaleza jurídica es distinta.
"(Menciona los intereses a que alude la Ley del Impuesto sobre la Renta, explicando que, el origen de los mismos son las actividades lucrativas o especulativas ejercidas deliberadamente por los contribuyentes para la obtención de aquéllos).
"Esa diferencia pone de manifiesto que no puede darse a los intereses previstos en el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación, el mismo tratamiento que a los intereses señalados en la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues mientras los primeros participan de una naturaleza indemnizatoria, los segundos derivan de una ganancia que intencionalmente insta el contribuyente.
"Dicha indemnización, como se dijo, se traduce en una medida resarcitoria por los daños ocasionados por el retraso en la resolución de la solicitud de devolución; por lo cual no debe entenderse como una ganancia para el contribuyente afectado, sino que se trata de una mera compensación concedida por el propio legislador por el daño a su patrimonio.
"Cierto, el daño causado es el que determina la naturaleza y el monto de la indemnización –en este caso, en forma de intereses, por la demora de la autoridad en resolver la solicitud de devolución–, de tal suerte que la reparación no puede entenderse como un enriquecimiento para el contribuyente, en los términos conceptualizados en la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues el objeto de ésta como se dijo, es gravar una manifestación de riqueza.
"A mayor abundamiento, debe decirse que, desde siempre, se ha reconocido en los ordenamientos civiles y mercantiles que en el país han estado vigentes, el incumplimiento en la devolución de un bien, en este caso, un numerario, genera un daño que debe ser reparado bajo la denominación de ‘interés moratorio’, cuyo monto puede ser materia de decisión judicial.
"Al respecto, se destaca que la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, desde la Séptima Época, consideró que la percepción de intereses moratorios no causaba el entonces denominado impuesto sobre productos de capitales, en virtud de que dichos intereses tienen su origen en el atraso en el pago de rentas, derivado de un contrato de arrendamiento, según se observa de la tesis publicada en la página 75 del Volumen (sic) 103-108, Tercera Parte, del S.J. de la Federación, del siguiente contenido:
"(T. la tesis de rubro: ‘IMPUESTO SOBRE PRODUCTOS DE CAPITALES. LA PERCEPCIÓN DE INTERESES MORATORIOS POR ATRASO EN EL PAGO DE RENTAS NO CAUSA EL.’)
"Ese criterio robustece la conclusión previamente alcanzada en cuanto a que la naturaleza de los intereses moratorios es distinta a la de los intereses simples o capitalizables que se pactan, por ejemplo, en un contrato de mutuo o de préstamo, en el que las partes saben, de antemano, que el acreedor o mutuante obtendrá dichos intereses a manera de ganancia adicional, por haber transferido una determinada cantidad de dinero hacia el deudor o mutuatario, atento a que la finalidad de esa clase de contratos es netamente lucrativa.
"Entonces, recapitulando, cuando el contribuyente o el fisco incurren en mora, están obligados al pago de recargos (intereses en el caso del fisco), cuyo monto se resuelve con la determinación de una tasa fijada en el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación, lo que tiene una connotación indemnizatoria, pues incluso así lo prevé el aludido precepto al señalar que: ‘... deberán pagarse recargos por concepto de indemnización al fisco federal por la falta de pago oportuno ...’.
"De esta manera, es evidente que los intereses que paga la autoridad en aquellos casos en que se determina procedente la devolución de un saldo a favor, no pueden ser gravados con el impuesto sobre la renta, puesto que tienen una naturaleza indemnizatoria y, por tanto, tienden a reparar los daños que la demora en la resolución ocasionó en el contribuyente, de tal suerte que no deben entenderse como un incremento en su patrimonio. ..."
CUARTO.—Existencia de la contradicción de tesis. Procede ahora dilucidar si en el caso existe o no la contradicción de tesis denunciada.
Lo anterior, con el propósito de determinar si dichos órganos, al resolver los asuntos materia de la denuncia:
1. Examinaron hipótesis jurídicas esencialmente iguales; y,
2. Llegaron a conclusiones encontradas respecto a la solución de la controversia planteada.
En ese sentido se ha pronunciado el Pleno de este Alto Tribunal, en la tesis de jurisprudencia P./J. 72/2010,(3) cuyo tenor es el siguiente:
De la lectura de los criterios contendientes se advierte que ambos órganos atendieron la misma cuestión jurídica relativa a determinar si los intereses que como indemnización son pagados por la autoridad fiscal a los contribuyentes, con motivo de una devolución de saldo a favor o de pago de lo indebido, pueden considerarse como ingresos acumulables para efectos del impuesto sobre la renta.
En efecto, el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, al resolverel amparo directo 58/2016, sostuvo, en lo que aquí interesa, que los intereses previstos en el artículo 22-A del Código Fiscal Federal, corresponden a los establecidos en el numeral 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en concatenación con la fracción IX del precepto 18 de esa misma ley, esto es, que sí constituyen ingresos acumulables para efectos del impuesto relativo.
Por su parte, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito, al resolver el amparo directo 257/2018, sostuvo, en lo que aquí interesa, que los intereses que derivan de una devolución de contribuciones no deben gravarse con el impuesto sobre la renta, ya que poseen una naturaleza indemnizatoria por constituir una sanción a cago de la autoridad fiscal, en el supuesto de que no efectúe en tiempo la devolución del saldo a favor o pago de lo indebido que se le solicite, por tanto, no pueden homologarse o equipararse a los intereses previstos en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, atento a que su naturaleza jurídica es distinta, máxime que no pueden entenderse como un enriquecimiento para el contribuyente, ya que tienden a reparar los daños que la demora en la resolución le ocasionó, mientras que los intereses gravados por la Ley del Impuesto sobre la Renta derivan de una ganancia generada por actividades lucrativas o especulativas ejercidas deliberadamente por el contribuyente para su obtención.
En ese sentido, se concluye que existe la contradicción de tesis denunciada, cuyo punto de controversia consiste en dilucidar si los intereses previstos en el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación, que son pagados por la autoridad fiscal a los contribuyentes, con motivo de una devolución de saldo a favor o de pago de lo indebido, pueden considerarse como ingresos acumulables para efectos del impuesto sobre la renta.
QUINTO.—Estudio. Para poder establecer el criterio que debe prevalecer con carácter de jurisprudencia, esta Segunda Sala considera pertinente destacar cuáles son los montos que, generalmente, integran la devolución de un saldo a favor o de un pago de lo indebido en la que procede el pago de intereses.
Para ello, debe tomarse en consideración lo que prevén los artículos 22 y 22-A del Código Fiscal de la Federación:
"Cuando se solicite la devolución, ésta deberá efectuarse dentro del plazo de cuarenta días siguientes a la fecha en que se presentó la solicitud ante la autoridad fiscal competente con todos los datos, incluyendo para el caso de depósito en cuenta, los datos de la institución integrante del sistema financiero y el número de cuenta para transferencias electrónicas del contribuyente en dicha institución financiera debidamente integrado de conformidad con las disposiciones del Banco de México, así como los demás informes y documentos que señale el reglamento de este código. Las autoridades fiscales, para verificar la procedencia de la devolución, podrán requerir al contribuyente, en un plazo no mayor de veinte días posteriores a la presentación de la solicitud de devolución, los datos, informes o documentos adicionales que considere necesarios y que estén relacionados con la misma. Para tal efecto, las autoridades fiscales requerirán al promovente a fin de que en un plazo máximo de veinte días cumpla con lo solicitado, apercibido que de no hacerlo dentro de dicho plazo, se le tendrá por desistido de la solicitud de devolución correspondiente. Las autoridades fiscales sólo podrán efectuar un nuevo requerimiento, dentro de los diez días siguientes a la fecha en la que se haya cumplido el primer requerimiento, cuando se refiera a datos, informes o documentos que hayan sido aportados por el contribuyente al atender dicho requerimiento. Para el cumplimiento del segundo requerimiento, el contribuyente contará con un plazo de diez días, contado a partir del día siguiente al que surta efectos la notificación de dicho requerimiento, y le será aplicable el apercibimiento a que se refiere este párrafo. Cuando la autoridad requiera al contribuyente los datos, informes o documentos, antes señalados, el periodo transcurrido entre la fecha en que se hubiera notificado el requerimiento de los mismos y la fecha en que éstos sean proporcionados en su totalidad por el contribuyente, no se computará en la determinación de los plazos para la devolución antes mencionados.
"Cuando en la solicitud de devolución únicamente existan errores aritméticos en la determinación de la cantidad solicitada, las autoridades fiscales devolverán las cantidades que correspondan, sin que sea necesario presentar una declaración complementaria. Las autoridades fiscales podrán devolver una cantidad menor a la solicitada por los contribuyentes con motivo de la revisión efectuada a la documentación aportada. En este caso, la solicitud se considerará negada por la parte que no sea devuelta, salvo que se trate de errores aritméticos o de forma. En el caso de que las autoridades fiscales devuelvan la solicitud de devolución a los contribuyentes, se considerará que ésta fue negada en su totalidad. Para tales efectos, las autoridades fiscales deberán fundar y motivar las causas que sustentan la negativa parcial o total de la devolución respectiva.
(Reformado, D.O.F. 18 de noviembre de 2015)
"Cuando con motivo de la solicitud de devolución la autoridad fiscal inicie facultades de comprobación con el objeto de comprobar la procedencia de la misma, los plazos a que hace referencia el párrafo sexto del presente artículo se suspenderán hasta que se emita la resolución en la que se resuelva la procedencia o no de la solicitud de devolución. El citado ejercicio de las facultades de comprobación se sujetará al procedimiento establecido en el artículo 22-D de este código.
(Derogado décimo párrafo, D.O.F. 18 de noviembre de 2015)
"Cuando en el acto administrativo que autorice la devolución se determinen correctamente la actualización y los intereses que en su caso procedan, calculados a la fecha en la que se emita dicho acto sobre la cantidad que legalmente proceda, se entenderá que dicha devolución está debidamente efectuada siempre que entre la fecha de emisión de la autorización y la fecha en la que la devolución esté a disposición del contribuyente no haya trascurrido más de un mes. En el supuesto de que durante el mes citado se dé a conocer un nuevo índice nacional de precios al consumidor, el contribuyente tendrá derecho a solicitar la devolución de la actualización correspondiente que se determinará aplicando a la cantidad total cuya devolución se autorizó, el factor que se obtenga conforme a lo previsto en el artículo 17-A de este código, restando la unidad a dicho factor. El factor se calculará considerando el periodo comprendido desde el mes en que se emitió la autorización y el mes en que se puso a disposición del contribuyente la devolución.
"El Servicio de Administración Tributaria, mediante disposiciones de carácter general, podrá establecer los casos en los que no obstante que se ordene el ejercicio de las facultades de comprobación a que hace referencia el párrafo noveno del presente artículo, regirán los plazos establecidos por el párrafo sexto del mismo, para efectuar la devolución.
"Los requerimientos a que se refiere este artículo se formularán por la autoridad fiscal en documento digital que se notificará al contribuyente a través del buzón tributario, el cual deberá atenderse por los contribuyentes mediante este medio de comunicación."
"Artículo 22-A. Cuando los contribuyentes presenten una solicitud de devolución de un saldo a favor o de un pago de lo indebido, y la devolución se efectúe fuera del plazo establecido en el artículo anterior, las autoridades fiscales pagarán intereses que se calcularán a partir del día siguiente al del vencimiento de dicho plazo conforme a la tasa prevista en los términos del artículo 21 de este código que se aplicará sobre la devolución actualizada.
"Cuando el contribuyente presente una solicitud de devolución que sea negada y posteriormente sea concedida por la autoridad en cumplimiento de una resolución dictada en un recurso administrativo o de una sentencia emitida por un órgano jurisdiccional, el cálculo de los intereses se efectuará a partir de:
"I.T. de saldos a favor o cuando el pago de lo indebido se hubiese determinado por el propio contribuyente, a partir de que se negó la autorización o de que venció el plazo de cuarenta o veinticinco días, según sea el caso, para efectuar la devolución, lo que ocurra primero.
"II. Cuando el pago de lo indebido se hubiese determinado por la autoridad, a partir de que se pagó dicho crédito.
"Cuando no se haya presentado una solicitud de devolución de pago de lo indebido y la devolución se efectúe en cumplimiento a una resolución emitida en un recurso administrativo o a una sentencia emitida por un órgano jurisdiccional, el cálculo de los intereses se efectuará a partir de que se interpuso el recurso administrativo o, en su caso, la demanda del juicio respectivo, por los pagos efectuados con anterioridad a dichos supuestos. Por los pagos posteriores, a partir de que se efectuó el pago.
"Cuando el fisco federal deba pagar intereses a los contribuyentes sobre las cantidades actualizadas que les deba devolver, pagará dichos intereses conjuntamente con la cantidad principal objeto de la devolución actualizada. En el caso de que las autoridades fiscales no paguen los intereses a que se refiere este artículo, o los paguen en cantidad menor, se considerará negado el derecho al pago de los mismos, en su totalidad o por la parte no pagada, según corresponda.
"En ningún caso los intereses a cargo del fisco federal excederán de los que se causen en los últimos cinco años.
"La devolución se aplicará primero a intereses y, posteriormente, a las cantidades pagadas indebidamente."
De la transcripción que antecede, se aprecia que las autoridades fiscales deben devolver las cantidades que se hubieren pagado indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales, es decir, las que deriven de la propia mecánica de cálculo de la contribución, esto es, los saldos a favor.
De tal forma, serán motivo de devolución las contribuciones que se hubieren enterado en demasía a causa de un error aritmético, de cálculo o de apreciación de los elementos que constituyen la obligación tributaria a su cargo, así como aquellas que derivan de un saldo a favor el cual no tiene como origen un error, sino de la aplicación de la mecánica establecida en la ley fiscal que regula el cálculo de la contribución.
Asimismo, se advierte que el monto de las contribuciones que se pagaron en exceso o que derivaron de un saldo a favor, deberán devolverse actualizadas conforme a lo previsto en el artículo 17-A del propio Código Fiscal de la Federación.
Por otra parte, cuando se excedan los plazos legales para efectuar la devolución o se actualicen los supuestos previstos en el artículo 22-A del Código Fiscal de la Federación, procederá el pago de intereses conjuntamente con la cantidad principal objeto de la devolución actualizada.
En consecuencia, tratándose de una devolución en la que proceda el pago de intereses, los montos que deben entregarse al contribuyente son los siguientes: a) la contribución pagada en exceso o la obtenida por la mecánica de cálculo respectiva, la cual es comúnmente conocida como monto principal o monto histórico de la contribución; b) la actualización de ese monto principal; y, c) los intereses correspondientes.
Establecido lo anterior, es necesario determinar cuál es la naturaleza de tales conceptos:
Las contribuciones o tributos(4) son las prestaciones de carácter patrimonial –ya sea en dinero o en especie– que el Estado impone con la finalidad de sufragar el gasto público, las cuales tienen sustento y deben cumplir con las características previstas por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Por tanto, el pago en exceso o el saldo a favor corresponden al monto principal o histórico de la contribución a devolver, de conformidad con lo establecido por las leyes fiscales que regulan el tributo correspondiente.
Ahora, en cuanto a la naturaleza de la actualización y de los intereses, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver la contradicción de tesis 52/2000, en sesión de veinticinco de octubre de dos mil,(5) sostuvo, entre otras, las siguientes consideraciones:
"En esencia, los intereses son las ganancias o utilidades que se obtienen en forma accesoria al cumplimiento de una obligación. Existen diversas clases, entre otros, los moratorios, que son los destinados a reparar el perjuicio resultante del cumplimiento inoportuno o extemporáneo de una obligación.
"Los intereses que se establecen en el Código Fiscal de la Federación, concretamente en su artículo 22, corresponden a los previstos como moratorios en la legislación civil, pues constituyen una indemnización al contribuyente por parte del fisco federal por la devolución inoportuna del pago de las contribuciones enteradas indebidamente o en exceso.
"En cambio, la actualización es una figura establecida en el Código Fiscal de la Federación atendiendo a la erosión que sufre la moneda por el transcurso del tiempo y que tiene por objeto que ese fenómeno no incida sobre las contribuciones que el erario federal deja de percibir por falta de pago oportuno, lo cual se hizo extensivo, en observancia a principios de equidad y justicia, a los casos en que las autoridades hacendarias nodevuelvan en el plazo establecido por la ley, las cantidades que los contribuyentes pagan indebidamente y las que procedan conforme a la ley.
"Debe precisarse que la naturaleza jurídica de los intereses y de la actualización del monto del pago de lo indebido es diversa, pues aun cuando ambas figuras operan en los casos en que la autoridad fiscal no devuelva oportunamente aquél, los intereses son accesorios de la contribución pagada de manera incorrecta y tienen por objeto indemnizar al contribuyente por la devolución inoportuna de ese pago, mientras que la actualización opera por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país a fin de darle el valor real al monto de la cantidad enterada indebidamente en el momento del pago, para que el contribuyente reciba una suma equivalente a la que cubrió inicialmente, mas con ello no se le resarcen los perjuicios ocasionados por la falta de pago oportuno.
"De lo expuesto, deriva que la actualización no es accesoria a las contribuciones, sino que participa de la misma naturaleza de éstas, conclusión que encuentra apoyo en lo establecido por el artículo 17-A del Código Fiscal de la Federación, toda vez que, en lo relativo, dispone: ‘Las cantidades actualizadas conservan la misma naturaleza jurídica que tenían antes de la actualización’."
De la transcripción que precede se aprecia que la actualización consiste únicamente en traer a valor presente el monto de la contribución, el cual se erosiona con motivo de los cambios de precios en el país, con la finalidad de que el contribuyente reciba una suma equivalente a la que cubrió inicialmente.
Asimismo, de conformidad con el artículo 17-A del Código Fiscal de la Federación, las cantidades actualizadas conservan la misma naturaleza que tenían antes de ser traídas a valor presente, por lo cual, la actualización de una contribución mantiene la naturaleza de contribución.
Por su parte, los intereses son –genéricamente– las ganancias o utilidades que se obtienen en forma accesoria al cumplimiento de una obligación.
Existen diversas clases, entre otros, los moratorios, que son los destinados a reparar el perjuicio resultante del cumplimiento inoportuno o extemporáneo de una obligación.
Los intereses previstos por los artículos 22 y 22-A del Código Fiscal de la Federación corresponden a los que la legislación civil denomina intereses moratorios, pues constituyen una indemnización al contribuyente por parte del fisco federal por la devolución inoportuna del pago de las contribuciones enteradas indebidamente o en exceso.
En otras palabras, los intereses que establece el Código Fiscal de la Federación, al identificarse con los intereses moratorios, tienen una naturaleza indemnizatoria, pues reparan el perjuicio que sufre el contribuyente con motivo de no haber tenido a su disposición los montos correspondientes a la devolución y, con ello, la imposibilidad fáctica de disponer de ellos para obtener una ganancia o rendimiento.
Al respecto, cabe destacar lo que prevén los artículos 2104, primer párrafo, 2107, 2108 y 2109 del Código Civil Federal:(6)
"Consecuencias del incumplimiento de las obligaciones
"Artículo 2104. El que estuviere obligado a prestar un hecho y dejare de prestarlo o no lo prestare conforme a lo convenido, será responsable de los daños y perjuicios en los términos siguientes:"
"Artículo 2107. La responsabilidad de que se trata en este título, además de importar la devolución de la cosa o su precio, o la de entrambos, en su caso, importará la reparación de los daños y la indemnización de los perjuicios."
"Artículo 2108. Se entiende por daño la pérdida o menoscabo sufrido en el patrimonio por la falta de cumplimiento de una obligación."
"Artículo 2109. Se reputa perjuicio la privación de cualquiera ganancia lícita, que debiera haberse obtenido con el cumplimiento de la obligación."
Por tanto, el daño es el menoscabo patrimonial que una persona sufre ante el incumplimiento de las obligaciones de otra, mientras que el perjuicio es la privación de la obtención de ganancias que podrían haberse obtenido si se hubiera cumplido con la obligación respectiva.
Pues bien, de las consideraciones que anteceden puede apreciarse que el monto del pago indebido o del saldo a favor, así como su respectiva actualización, corresponden a la cantidad a devolver traída a valor presente, por lo cual representan la pérdida o menoscabo patrimonial sufrido por el contribuyente, con lo que se identifican con la reparación de los daños causados.
Asimismo, los intereses regulados –entre otros– por los artículos 22 y 22-A del Código Fiscal de la Federación, se identifican con la reparación del perjuicio causado al contribuyente, pues se le privó de la obtención de ganancias que se hubieran logrado de haber tenido oportunamente a su disposición los montos correspondientes a la devolución del pago de lo indebido o del saldo a favor.
Precisamente por ello, gozan de una naturaleza indemnizatoria, pues reparan los perjuicios que sufrió el contribuyente, consistentes en haber perdido la posibilidad de generar ganancias con las cantidades correspondientes a la devolución, por el tiempo que no los tuvo a su disposición.
Una vez establecida la naturaleza de los conceptos que integran una devolución de pago de lo indebido o de saldo a favor, en la que procede el pago de intereses, cabe destacar que, en el caso del impuesto sobre la renta, el objeto del tributo se constituye por la totalidad de los ingresos percibidos por las personas físicas y morales; mientras que la base gravable consiste en la utilidad obtenida de restar a los ingresos gravables las aminoraciones fiscales autorizadas por la propia ley –exenciones, reducciones, deducciones, acreditamientos, etcétera–.
Por su parte, el hecho imponible es la situación de facto que actualiza el supuesto jurídico previsto en la norma y que, con ello, da origen a la obligación jurídico tributaria; en otras palabras, es el acto –ya sea de hecho o jurídico– que ocurre o que lleva a cabo un sujeto que se adecua a la hipótesis legal establecida por el legislador para causar el gravamen respectivo.
Tales aseveraciones se corroboran con la jurisprudencia P./J. 52/96 y la tesis aislada 1a. CCVI/2005 del Pleno y Primera Sala de este Alto Tribunal, respectivamente, cuyos rubros y textos se transcriben:
"RENTA. SOCIEDADES MERCANTILES. OBJETO Y MOMENTO EN QUE SE GENERA EL IMPUESTO.—De conformidad con el artículo 1o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el objeto de este impuesto está constituido por los ingresos y no por las utilidades que tengan los sujetos pasivos del mismo. La obligación tributaria a cargo de éstos nace en el momento mismo en que se obtienen los ingresos, bien sea en efectivo, en bienes, en servicios o en crédito, como lo establece el artículo 15 del mismo ordenamiento, y no hasta que al término del ejercicio fiscal se determina que hubo utilidades. No es óbice para esta conclusión el hecho de que sean las utilidades las que constituyen la base a la que habrá de aplicarse la tarifa de acuerdo con la cual se determinará el impuesto, así como tampoco la circunstancia de que aun cuando haya ingresos, si no hay utilidades, no se cubrirá impuesto alguno, pues en este caso debe entenderse que esos ingresos que, sujetos a las deducciones establecidas por la ley, no produjeron utilidades, están desgravados, y lo que es más, que esa pérdida fiscal sufrida en un ejercicio fiscal, será motivo de compensación en ejercicio posterior. No es cierto pues, que el impuesto sobre la renta se causa anualmente, ya que, como se dijo, éste se va causando operación tras operación en la medida en que se vayan obteniendo los ingresos; por ende, no es cierto tampoco, que al realizar pagos provisionales a cuenta del impuesto, se esté enterando un tributo no causado y que ni siquiera se sabe si se va a causar. El impuesto se ha generado, se va causando operación tras operación, ingreso tras ingreso, y el hecho de que, de conformidad con el artículo 10 de la ley en comento, sea hasta el fin del ejercicio fiscal cuando se haga el cómputo de los ingresos acumulables, y se resten a éstos las deducciones permitidas por la ley, para determinar una utilidad fiscal que va a constituir la base (no el objeto), a la que se habrá de aplicar la tarifa que la misma ley señala, para obtener así el impuesto definitivo a pagar, no implica que dicha utilidad sea el objeto del impuesto y que éste no se hubiese generado con anterioridad."(7)
"RENTA. LA REGLA APLICABLE EN EL RÉGIMEN GENERAL DEL TÍTULO II DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, CONSISTENTE EN QUE EL IMPUESTO SE CAUSA AL OBTENER INGRESOS, INCLUYE LOS PERCIBIDOS EN CRÉDITO, SALVO LAS EXCEPCIONES QUE EL PROPIO ORDENAMIENTO ESTABLEZCA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 1999).—El Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido en la tesis P./J. 52/96, de rubro ‘RENTA. SOCIEDADES MERCANTILES. OBJETO Y MOMENTO EN QUE SE GENERA EL IMPUESTO.’, que el objeto del impuesto sobre la renta lo constituyen los ingresos, independientemente de que sean las utilidades las que conforman la base a la que habrá de aplicarse la tarifa de acuerdo con la cual se determinará el impuesto, debiendo puntualizarse que para el caso de las personas morales, no se hace distinción alguna en relación a las entradas en efectivo. Al analizar los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 1999, se desprende que el régimen general del título II considera relevante no la entrada en efectivo, sino la obtención del ingreso e, inclusive, de un ingreso en crédito, entendido éste como afectación positiva a la esfera jurídica del causante. Al obtenerse ingresos en crédito, la persona no percibe necesariamente efectivo ni otros bienes, pero sí ingresa en su haber patrimonial un derecho de crédito que le permitirá obligar a su deudor a que cumpla la contraprestación a su cargo, aun en contra de su voluntad, contraprestación que puede consistir en la entrega de efectivo o bienes o en la prestación de un servicio. En consecuencia, el ingreso en crédito constituye el ingreso por excelencia, toda vez que es producido, entre otras circunstancias, por las contraprestaciones a que dan lugar los actos jurídicos onerosos al momento mismo en que se perfeccionan; por las contraprestaciones que se van produciendo de manera paulatina si el acto jurídico de que se trate da lugar a la obtención de contraprestaciones periódicas; por los bienes que ingresan al patrimonio de manera gratuita, porque no se paga ninguna contraprestación por adquirirlos; así como por las obligaciones que salen del patrimonio sin que el deudor satisfaga la prestación a que estaba obligado. Por lo anterior, puede concluirse que lo que la Ley del Impuesto sobre la Renta considera gravable es el ingreso que obtiene el sujeto o contribuyente, no así la entrada de efectivo."(8)
En ese orden de ideas, no debe confundirse el objeto del impuesto sobre la renta –la obtención de ingresos– con la base del propio tributo –la utilidad que sobre la que se calcula el gravamen– ni con el hecho imponible –la situación de hecho que actualiza la hipótesis de causación que establece la norma tributaria–.
En la especie, los Tribunales Colegiados analizaron lo que establecen los artículos 1, 8, 18, fracción IX y 133 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuyos textos son los siguientes:
"Artículo 1. Las personas físicas y las morales están obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:
"I. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos, cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
"Artículo 8. Para los efectos de esta ley, se consideran intereses, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase. Se entiende que, entre otros, son intereses: los rendimientos de la deuda pública, de los bonos u obligaciones, incluyendo descuentos, primas y premios; los premios de reportos o de préstamos de valores; el monto de las comisiones que correspondan con motivo de apertura o garantía de créditos; el monto de las contraprestaciones correspondientes a la aceptación de un aval, del otorgamiento de una garantía o de la responsabilidad de cualquier clase, excepto cuando dichas contraprestaciones deban hacerse a instituciones de seguros o fianzas; la ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, siempre que sean de los que se colocan entre el gran público inversionista, conforme a las reglas generales que al efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.
"En las operaciones de factoraje financiero, se considerará interés la ganancia derivada de los derechos de crédito adquiridos por empresas de factoraje financiero y sociedades financieras de objeto múltiple.
"En los contratos de arrendamiento financiero, se considera interés la diferencia entre el total de pagos y el monto original de la inversión.
"La cesión de derechos sobre los ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles, se considerará como una operación de financiamiento; la cantidad que se obtenga por la cesión se tratará como préstamo, debiendo acumularse las rentas devengadas conforme al contrato, aun cuando éstas se cobren por el adquirente de los derechos. La contraprestación pagada por la cesión se tratará como crédito o deuda, según sea el caso, y la diferencia con las rentas tendrá el tratamiento de interés. El importe del crédito o deuda generará el ajuste anual por inflación en los términos del capítulo III del título II de esta ley, el que será acumulable o deducible, según sea el caso, considerando para su cuantificación, la tasa de descuento que se haya tomado para la cesión del derecho, el total de las rentas que abarca la cesión, el valor que se pague por dichas rentas y el plazo que se hubiera determinado en el contrato, en los términos que establezca el reglamento de esta ley.
"Cuando los créditos, deudas, operaciones o el importe de los pagos de los contratos de arrendamiento financiero, se ajusten mediante la aplicación de índices, factores o de cualquier otra forma, inclusive mediante el uso de unidades de inversión, se considerará el ajuste como parte del interés.
"Se dará el tratamiento que esta ley establece para los intereses, a las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo. La pérdida cambiaria no podrá exceder de la que resultaría de considerar el tipo de cambio para solventar obligaciones denominadas en moneda extranjera pagaderas en la República Mexicana establecido por el Banco de México, que al efecto se publique en el Diario Oficial de la Federación, correspondiente al día en que se sufra la pérdida.
"Se dará el tratamiento establecido en esta ley para los intereses, a la ganancia proveniente de la enajenación de las acciones de los fondos de inversión en instrumentos de deuda a que se refiere la Ley de Fondos de Inversión."
"Artículo 18. Para los efectos de este título, se consideran ingresos acumulables, además de los señalados en otros artículos de esta ley, los siguientes:
"I. Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades fiscales, en los casos en que proceda conforme a las leyes fiscales.
"II. La ganancia derivada de la transmisión de propiedad de bienes por pago en especie. En este caso, para determinar la ganancia se considerará como ingreso el valor que conforme al avalúo practicado por persona autorizada por las autoridades fiscales tenga el bien de que se trata en la fecha en la que se transfiera su propiedad por pago en especie, pudiendo disminuir de dicho ingreso las deducciones que para el caso de enajenación permite esta ley, siempre que se cumplan con los requisitos que para ello se establecen en la misma y en las demás disposiciones fiscales. Tratándose de mercancías, así como de materias primas, productos semiterminados o terminados, se acumulará el total del ingreso y el valor del costo de lo vendido se determinará conforme a lo dispuesto en la sección III, del capítulo II del título II de esta ley.
"III. Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en bienes inmuebles, que de conformidad con los contratos por los que se otorgó su uso o goce queden a beneficio del propietario. Para estos efectos, el ingreso se considera obtenido al término del contrato y en el monto que a esa fecha tengan las inversiones conforme al avalúo que practique persona autorizada por las autoridades fiscales.
"IV. La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor, acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial emitidos por sociedades nacionales de crédito, así como la ganancia realizada que derive de la fusión o escisión de sociedades y la proveniente de reducción de capital o de liquidación de sociedades mercantiles residentes en el extranjero, en las que el contribuyente sea socio o accionista.
"En los casos de reducción de capital o de liquidación, de sociedades mercantiles residentes en el extranjero, la ganancia se determinará conforme a lo dispuesto en la fracción V del artículo 142 de esta ley.
"En los casos de fusión o escisión de sociedades, no se considerará ingreso acumulable la ganancia derivada de dichos actos, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación.
"V. Los pagos que se perciban por recuperación de un crédito deducido por incobrable.
"VI. La cantidad que se recupere por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros, tratándose de pérdidas de bienes del contribuyente.
"VII. Las cantidades que el contribuyente obtenga como indemnización para resarcirlo de la disminución que en su productividad haya causado la muerte, accidente o enfermedad de técnicos o dirigentes.
"VIII. Las cantidades que se perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo que dichos gastos sean respaldados con comprobantes fiscales a nombre de aquél por cuenta de quien se efectúa el gasto.
"IX. Los intereses devengados a favor en el ejercicio, sin ajuste alguno. En el caso de intereses moratorios, a partir del cuarto mes se acumularán únicamente los efectivamente cobrados. Para estos efectos, se considera que los ingresos por intereses moratorios que se perciban con posterioridad al tercer mes siguiente a aquel en el que el deudor incurrió en mora cubren, en primer término, los intereses moratorios devengados en los tres meses siguientes a aquel en el que el deudor incurrió en mora, hasta que el monto percibido exceda al monto de los intereses moratorios devengados acumulados correspondientes al último periodo citado.
"Para los efectos del párrafo anterior, los intereses moratorios que se cobren se acumularán hasta el momento en el que los efectivamente cobrados excedan al monto de los moratorios acumulados en los primeros tres meses y hasta por el monto en que excedan.
"X. El ajuste anual por inflación que resulte acumulable en los términos del artículo 44 de esta ley.
"XI. Las cantidades recibidas en efectivo, en moneda nacional o extranjera, por concepto de préstamos, aportaciones para futuros aumentos de capital o aumentos de capital mayores a $600,000.00, cuando no se cumpla con lo previsto en el artículo 76, fracciónXVI de esta ley.
"Tratándose de intereses devengados por residentes en México o residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país a favor de residentes en el extranjero, cuyos derechos sean transmitidos a un residente en México o a un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país, se considerarán ingresos acumulables cuando éstos reciban dichos derechos, excepto en el caso en que se demuestre que los residentes en el extranjero pagaron el impuesto a que se refiere el artículo 166 de esta ley."
"De los ingresos por intereses
"Artículo 133. Se consideran ingresos por intereses para los efectos de este capítulo, los establecidos en el artículo 8 de esta ley y los demás que conforme a la misma tengan el tratamiento de interés.
"Se dará el tratamiento de interés a los pagos efectuados por las instituciones de seguros a los asegurados o a sus beneficiarios, por los retiros parciales o totales que realicen dichas personas de las primas pagadas, o de los rendimientos de éstas, antes de que ocurra el riesgo o el evento amparado en la póliza, así como a los pagos que efectúen a los asegurados o a sus beneficiarios en el caso de seguros cuyo riesgo amparado sea la supervivencia del asegurado cuando en este último caso no se cumplan los requisitos de la fracción XXI del artículo 93 de esta ley y siempre que la prima haya sido pagada directamente por el asegurado. En estos casos para determinar el impuesto se estará a lo siguiente:
"De la prima pagada se disminuirá la parte que corresponda a la cobertura del seguro de riesgo de fallecimiento y a otros accesorios que no generen valor de rescate y el resultado se considerará como aportación de inversión. De la suma del valor de rescate y de los dividendos a que tenga derecho el asegurado o sus beneficiarios se disminuirá la suma de las aportaciones de inversión actualizadas y la diferencia será el interés real acumulable. Las aportaciones de inversión se actualizarán por el periodo comprendido desde el mes en el que se pagó la prima de que se trate o desde el mes en el que se efectuó el último retiro parcial a que se refiere el quinto párrafo de este artículo, según se trate, y hasta el mes en el que se efectúe el retiro que corresponda.
"La cobertura del seguro de fallecimiento será el resultado de multiplicar la diferencia que resulte de restar a la cantidad asegurada por fallecimiento la reserva matemática de riesgos en curso de la póliza, por la probabilidad de muerte del asegurado en la fecha de aniversario de la póliza en el ejercicio de que se trate. La probabilidad de muerte será la que establezca la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas para determinar la referida reserva.
"Cuando se paguen retiros parciales antes de la cancelación de la póliza, se considerará que el monto que se retira incluye aportaciones de inversión e intereses reales. Para estos efectos se estará a lo siguiente:
"I. El retiro parcial se dividirá entre la suma del valor de rescate y de los dividendos a que tenga derecho el asegurado a la fecha del retiro.
"II. El interés real se determinará multiplicando el resultado obtenido conforme a la fracción I de este artículo, por el monto de los intereses reales determinados a esa misma fecha conforme al tercer párrafo de este artículo.
"III. Para determinar el monto de la aportación de inversión que se retira, se multiplicará el resultado obtenido conforme a la fracción I, por la suma de las aportaciones de inversión actualizadas determinadas a la fecha del retiro, conforme al tercer párrafo de este artículo. El monto de las aportaciones de inversión actualizadas que se retiren conforme a este párrafo se disminuirá del monto de la suma de las aportaciones de inversión actualizadas que se determine conforme al tercer párrafo de este artículo.
"El contribuyente deberá pagar el impuesto sobre el interés real aplicando la tasa de impuesto promedio que le correspondió al mismo en los ejercicios inmediatos anteriores en los que haya pagado este impuesto a aquel en el que se efectúe el cálculo, sin que estos excedan de cinco. Para determinar la tasa de impuesto promedio a que se refiere este párrafo, se sumarán los resultados expresados en por ciento que se obtengan de dividir el impuesto determinado en cada ejercicio entre el ingreso gravable del mismo ejercicio, de los ejercicios anteriores de que se trate en los que se haya pagado el impuesto y el resultado se dividirá entre el mismo número de ejercicios considerados, sin que excedan de cinco. El impuesto que resulte conforme a este párrafo se sumará al impuesto que corresponda al ejercicio que se trate y se pagará conjuntamente con este último.
"Se considerarán intereses para los efectos de este capítulo, los rendimientos de las aportaciones voluntarias, depositadas en la subcuenta de aportaciones voluntarias de la cuenta individual abierta en los términos de la Ley de los Sistemas de Ahorro para el Retiro o en la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro en los términos de la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado, así como los de las aportaciones complementarias depositadas en la cuenta de aportaciones complementarias en los términos de la Ley de los Sistemas de Ahorro para el Retiro.
"Para los efectos del párrafo anterior, se determinará el interés real acumulable disminuyendo del ingreso obtenido por el retiro efectuado el monto actualizado de la aportación. La aportación a que se refiere este párrafo se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó dicha aportación y hasta el mes en el que se efectúe el retiro de que se trate."
"Artículo 134. Las personas físicas deberán acumular a sus demás ingresos los intereses reales percibidos en el ejercicio.
"Tratándose de intereses pagados por sociedades que no se consideren integrantes del sistema financiero en los términos de esta ley y que deriven de títulos valor que no sean colocados entre el gran público inversionista a través de bolsas de valores autorizadas o mercados de amplia bursatilidad, los mismos se acumularán en el ejercicio en que se devenguen.
"Se considera interés real, el monto en el que los intereses excedan al ajuste por inflación. Para estos efectos, el ajuste por inflación se determinará multiplicando el saldo promedio diario de la inversión que genere los intereses, por el factor que se obtenga de restar la unidad del cociente que resulte de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del periodo de la inversión, entre el citado índice correspondiente al primer mes del periodo. Cuando el cálculo a que se refiere este párrafo se realice por un periodo inferior a un mes o abarque fracciones de mes, el incremento porcentual del citado índice para dicho periodo o fracción de mes se considerará en proporción al número de días por el que se efectúa el cálculo.
"El saldo promedio de la inversión será el saldo que se obtenga de dividir la suma de los saldos diarios de la inversión entre el número de días de la inversión, sin considerar los intereses devengados no pagados.
"Cuando el ajuste por inflación a que se refiere este precepto sea mayor que los intereses obtenidos, el resultado se considerará como pérdida. La pérdida se podrá disminuir de los demás ingresos obtenidos en el ejercicio, excepto de aquellos a que se refieren los capítulos I y II de este título. La parte de la pérdida que no se hubiese podido disminuir en el ejercicio, se podrá aplicar, en los cinco ejercicios siguientes hasta agotarla, actualizada desde el último mes del ejercicio en el que ocurrió y hasta el último mes del ejercicio en el que aplique o desde que se actualizó por última vez y hasta el último mes del ejercicio en el que se aplique, según corresponda.
"Cuando los intereses devengados se reinviertan, éstos se considerarán percibidos, para los efectos de este capítulo, en el momento en el que se reinviertan o cuando se encuentren a disposición del contribuyente, lo que suceda primero."
De tales preceptos se advierte –en lo que al caso interesa– que las personas físicas y las morales, residentes en México, están obligadas al pago del impuesto sobre la renta respecto de la totalidad de sus ingresos.
Asimismo, se consideran intereses, independientemente del nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase, a cualquiera de los enunciados por el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como a cualquier otro ingreso que, conforme al propio ordenamiento, deba dársele el tratamiento de interés.
Aunado a ello, expresamente se establece que se considerarán ingresos acumulables, los intereses moratorios.
En ese orden de ideas, conforme a las consideraciones que preceden los intereses que establece el Código Fiscal de la Federación tienen una naturaleza indemnizatoria y se identifican con los intereses moratorios, porque reparan el perjuicio que sufre el contribuyente por la imposibilidad fáctica de disponer de los montos correspondientes a la devolución y, con ello, estar en posibilidad de obtener una ganancia o rendimiento.
Aunado a ello, conforme a los artículos 1, fracción I, 8, 18, fracción IX y 133 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las personas físicas y las morales, residentes en México, están obligadas al pago del impuesto sobre la renta respecto de la totalidad de sus ingresos y se considerarán ingresos acumulables los intereses moratorios, los rendimientos de créditos de cualquier clase, así como cualquier otro ingreso que, conforme al propio ordenamiento, deba dársele el tratamiento de interés.
Por tanto, los intereses moratorios que regulan –entre otros– los artículos 22 y 22-A del Código Fiscal de la Federación, que son pagados por la autoridad fiscal a los contribuyentes, con motivo de una devolución de saldo a favor o de pago de lo indebido, pueden considerarse como ingresos acumulables para efectos del impuesto sobre la renta, ya que actualizan el hecho imponible que genera la causación del tributo –consistente en la obtención de un ingreso que modifica el haber patrimonial– pues reparan el perjuicio causado al entregar las ganancias que se hubieran obtenido de haberse puesto oportunamente a su disposición los montos respectivos.
No es óbice para tal conclusión la consideración de uno de los órganos jurisdiccionales contendientes, en el sentido de que los intereses que grava la Ley del Impuesto sobre la Renta únicamente se refieren a los supuestos en que el contribuyente busca en forma intencional la obtención de la ganancia.
Lo anterior, porque en los artículos 1, fracción I, 8, 18, fracción IX y 133 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no se establece la referida limitante respecto a la intencionalidad de la obtención del ingreso, sino que, por el contrario, conforme a tales preceptos serán objeto del tributo todos los ingresos que perciban las personas morales y físicas residentes en México.
RENTA. LOS INTERESES PAGADOS EN TÉRMINOS DE LOS ARTÍCULOS 22 Y 22-A DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, PUEDEN CONSIDERARSE INGRESOS ACUMULABLES PARA EFECTOS DEL IMPUESTO RELATIVO. Los intereses que establece el Código Fiscal de la Federación tienen una naturaleza indemnizatoria y se identifican con los intereses moratorios, porque reparan el perjuicio sufrido por el contribuyente ante la imposibilidad fáctica de disponer de los montos correspondientes a la devolución y con ello obtener una ganancia o rendimiento. Por su parte, los artículos 1, fracción I, 8, 18, fracción IX y 133 de la Ley del Impuesto sobre la Renta prevén que las personas físicas y morales residentes en México están obligadas a pagar la contribución referida respecto de la totalidad de sus ingresos, así como que se considerarán ingresos acumulables los intereses moratorios, los rendimientos de toda clase y cualquier otro ingreso que, conforme al propio ordenamiento, deba dársele el tratamiento de interés. Por tanto, los intereses moratorios pagados por la autoridad fiscal a los contribuyentes, con motivo de una devolución de saldo a favor o de pago de lo indebido, pueden considerarse ingresos acumulables para efectos del impuesto sobre la renta, ya que actualizan el hecho imponible que genera la causación del tributo –consistente en la obtención de un ingreso que modifica el haber patrimonial– pues reparan el perjuicio causado al entregar las ganancias que se hubieran obtenido de haberse puesto oportunamente a su disposición los montos respectivos.
N.; remítanse testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados referidos y la tesis de jurisprudencia que se establece en este fallo a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis, así como de la parte considerativa correspondiente para su publicación en el S.J. de la Federación y en su Gaceta, y hágase del conocimiento del Pleno y de la Primera Sala de esta Suprema Corte de Justicia y de los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, en cumplimiento a lo previsto en el artículo 219 de la Ley de Amparo. En su oportunidad archívese el expediente.
Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por mayoría de tres votos de los Ministros A.P.D., E.M.M.I. y J.F.F.G.S. (ponente). Los Ministros M.B.L.R. y presidente J.L.P. emiten su voto en contra y formulará voto particular el mencionado en segundo término.
1. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 226, fracción II, de la Ley de Amparo publicada en el Diario Oficial de la Federación el dos de abril de dos mil trece, en vigor al día siguiente de su publicación, en los términos del artículo primero transitorio de dicha ley y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, reformada el dos de abril de dos mil trece, en relación con los puntos primero y tercero del Acuerdo General Número 5/2013 del Pleno de este Alto Tribunal, ya que el presente asunto versa sobre la posible contradicción de tesis sustentadas por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, al resolver el amparo directo 58/2016, en sesión de veinte de mayo de dos mil dieciséis y el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito, al resolver el amparo directo 257/2018, en sesión de trece de septiembre de dos mil dieciocho, órganos jurisdiccionales que resolvieron amparos en materia administrativa, que es de la especialidad de esta Sala.
3. Novena Época. Número de registro IUS: 164120. Instancia: Pleno. Tipo de tesis: jurisprudencia. Fuente: S.J. de la Federación y su Gaceta, T.X., agosto de 2010, materia común, tesis P./J. 72/2010, página 7.
4. En el sistema jurídico mexicano se utilizan indistintamente estos vocablos.
5. Por unanimidad de cuatro votos de los Ministros D.R., A.G., A.A. y O.M.. Ausente el M.A.A..
6. Aplicable supletoriamente conforme al artículo 5 del Código Fiscal de la Federación.
7. Novena Época, S.J. de la Federación y su Gaceta, Tomo IV, octubre de 1996, página 101, registro: 200034.
8. Novena Época, S.J. de la Federación y su Gaceta, T.X., enero de 2006, página 741, registro: 176146.
Esta ejecutoria se publicó el viernes 15 de marzo de 2019 a las 10:18 horas en el S.J. de la Federación.

References: artículo 227
 artículo 21
 artículo 8
 artículo 22
 artículo 22
 artículo 8
e contrario
 artículo 18
 artículo 22
 artículo 50
 artículo 22
 artículo 22
 artículo 22
 artículo 22
 resolución 
 resolución 
 artículo 22
 artículo 22
 ARTÍCULO 22
 artículo 8
 artículo 22
 resolución 
 artículo 21
 resolución 
 artículo 22
 artículo 8
 resolución 
 artículo 22
 resolución 
 artículo 22
 artículo 17
 artículo 21
 resolución 
 resolución 
 artículo 17
 artículo 22
 artículo 31
 artículo 22
 artículo 17
 artículo 17
 artículo 1
 artículo 15
 artículo 10
 artículo 142
 artículo 14
 artículo 44
 artículo 76
 artículo 166
 artículo 8
 artículo 93
 artículo 8
 resolución 
 artículo 219
 artículo 5