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Timestamp: 2019-05-25 01:12:40+00:00

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CONTEGGI.IT - Circolare agenzia delle entrate sui BENEFIT
Circolare agenzia delle entrate sui BENEFIT
Il testo della circolare n. 5/E/2018
Agenzia delle entrate, circolare, 29 marzo 2018, n. 5/E (estratto)
2.2 Conversione del premio di risultato con contributi alle forme pensionistiche complementari
La legge di Bilancio 2017, oltre a disciplinare la fungibilità tra erogazioni monetarie dei premi di risultato ed erogazioni degli stessi sotto forma dei benefit di cui al comma 4 dell’art. 51 del TUIR, ha introdotto misure di particolare favore nelle ipotesi in cui il premio di risultato sia erogato, su scelta del dipendente, sotto forma di contribuzione alla previdenza complementare o a casse aventi esclusivamente fini assistenziali o sotto forma di assegnazione di azioni, prevedendo che tali erogazioni in natura non concorrono alla determinazione del reddito di lavoro dipendente anche se effettuate in misura superiore e, in caso di assegnazione di azioni, senza rispettare le condizioni stabilite dalle rispettive norme di esenzione.
In particolare, per quanto concerne la sostituzione dei premi di risultato agevolabili con il versamento di contributi a fondi di previdenza complementare, la lett. c) del comma 160 dell’art. 1 della legge di Bilancio 2017, inserendo il comma 184-bis nell’articolo 1 della legge di Stabilità 2016, dispone che “Ai fini dell’applicazione del comma 184, non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente, né sono soggetti all’imposta sostitutiva disciplinata dai commi da 182 a 191:
i contributi alle forme pensionistiche complementari di cui al decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, versati, per scelta del lavoratore, in sostituzione, in tutto o in parte, delle somme di cui al comma 182 del presente articolo, anche se eccedenti i limiti indicati all’articolo 8, commi 4 e 6, del medesimo decreto legislativo n. 252 del 2005. Tali contributi non concorrono a formare la parte imponibile delle prestazioni pensionistiche complementari ai fini dell’applicazione delle previsioni di cui all’articolo 11, comma 6, del medesimo decreto legislativo n. 252 del 2005; (...)”. La sostituzione, in esenzione d’imposta, del premio di risultato con contributi alla previdenza complementare come chiarito con la circolare 28 del 2016, era già possibile in base alle ordinarie regole di determinazione del reddito di lavoro dipendente, dal momento che tali contributi trattenuti dal datore di lavoro rientrano nella previsione di cui all’articolo 51, comma 2, lettera h), Tuir.
I contributi alla previdenza complementare costituiscono, infatti, oneri deducibili ai sensi dell’articolo 10, lettera e-bis), Tuir, e come tali non concorrono alla formazione del reddito imponibile. Con la disposizione in commento, il Legislatore del 2017 ha espressamente menzionato la sostituzione del premio di risultato con i contributi alle forme pensionistiche complementari ed ha disposto che il premio di risultato erogato sotto forma di contribuzione non è assoggettato a tassazione anche se detti contributi superano il limite di deducibilità dal reddito di euro 5.164,57 previsto dall’ articolo 8, commi 4 e 6, D.Lgs. 252/2005 (limite incrementato, limitatamente ai primi cinque anni di contribuzione, di un importo non superiore ad euro 2.582,29 per i lavoratori di prima occupazione). I contributi alla previdenza complementare se versati in sostituzione del premio di risultato possono, pertanto, essere esclusi dalla formazione del reddito complessivo del lavoratore per un importo di euro 8.164,57 potendo aggiungersi al limite di deducibilità di euro 5.164,57 (incrementato come sopra detto per i lavoratori di prima occupazione).
Quale ulteriore misura di favore, è previsto che l’esclusione dal reddito dei contributi versati alla previdenza complementare in sostituzione dei premi di risultato non ha effetti sulla tassazione della prestazione pensionistica.
La Legge di Bilancio 2017, disponendo una deroga all’articolo 11, comma 6, D.Lgs. 252/2005, che prevede l’imponibilità di tali prestazioni per il loro ammontare complessivo al netto dei contributi non dedotti, prevede, infatti, che i contributi in esame siano comunque dedotti dalla base imponibile.
Ne consegue che entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello in cui i contributi sono stati versati, alla forma previdenziale complementare, il contribuente è tenuto a comunicare a quest’ultima sia l’eventuale ammontare di contributi non dedotti, che l’importo dei contributi sostitutivi del premio di risultato che, seppur non assoggettati ad imposizione, non dovranno concorrere alla formazione della base imponibile della prestazione previdenziale.
Considerata la ratio della disposizione in esame, si è dell’avviso che l’equiparazione dei contributi sostitutivi del premio di risultato a quelli non dedotti dal reddito, operi non solo in caso di erogazione della prestazione pensionistica ma anche nell’ipotesi di erogazione di anticipazioni o di riscatto della prestazione stessa, dovendo intendersi che il riferimento all’articolo 11, comma 6, D.Lgs. 252/2005 (disciplinante il regime della prestazione), operato dalla lettera c) del comma 160, preveda un criterio generale di determinazione della base imponibile della erogazione generata dai contributi versati in sostituzione dei premi di risultato.
In base alla legge di Stabilità 2016, il premio di risultato può essere sostituito da contributi sanitari alle casse aventi esclusivamente fine assistenziale, che ai sensi della lettera a) dell’articolo 51 del TUIR sono esclusi dalla determinazione del reddito di lavoro dipendente nel limite complessivo di euro 3.615,20.
Con la circolare n. 28/2016 è stato precisato che se ai sensi della citata lettera a) sono versati alla cassa contributi per euro 3.000, il premio agevolato può essere convertito in contributi esenti per un ammontare non eccedente euro 615, 20.
La lettera b) del comma 184-bis dell’articolo 1 della L. 208/2015 dispone che “Ai fini dell’applicazione del comma 184, non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente, né sono soggetti all’imposta sostitutiva disciplinata dai commi da 182 a 191:...
b) i contributi di assistenza sanitaria di cui all’articolo 51, comma 2, lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, versati per scelta del lavoratore in sostituzione, in tutto o in parte, delle somme di cui al comma 182 del presente articolo, anche se eccedenti i limiti indicati nel medesimo articolo 51, comma 2, lettera a);”.
Dal periodo d’imposta 2017, pertanto, i contributi versati ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in sostituzione di premi di risultato non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente anche se aggiuntivi a contributi già versati dal datore di lavoro o dal lavoratore per un importo di euro 3.615,20. A tale importo potrà infatti aggiungersi l’ulteriore importo di contributi esclusi dal reddito nel limite massimo di euro 3.000 (elevato ad euro 4.000 in caso di premi erogati da aziende che abbiano adottato forme di coinvolgimento paritetico dei lavoratori nella organizzazione del lavoro sulla base di contratti stipulati entro il 24 aprile 2017).
Diversamente da quanto disposto per i contributi alla previdenza complementare, tuttavia, la legge di Bilancio 2017 non ha dettato disposizioni per disciplinare gli effetti della detassazione dei contributi in esame sulla prestazione sanitaria resa dalla cassa sanitaria ed in particolare sulla deducibilità o detraibilità delle spese sanitarie rimborsate dalla cassa.
In assenza di specifiche disposizioni tornano quindi applicabili i principi generali in base ai quali la deduzione o detrazione degli oneri è possibile nella misura in cui la relativa spesa sia rimasta a carico del contribuente, condizione che non sussiste qualora la spesa sia sostenuta o rimborsata a seguito di contributi dedotti dal reddito o che non hanno concorso alla formazione del reddito, come nel caso di contributi versati in sostituzione di premi di risultato agevolabili.
Per quanto concerne il rispetto dei principi di mutualità che devono orientare l’attività delle casse aventi esclusivamente fine assistenziale si rinvia al successivo paragrafo 4.10. (...)
3.2 Benefit erogati in base a contratto nazionale - articolo 51, comma 2, lettera f), Tuir
L’articolo 1, comma 162, Legge di Bilancio 2017 reca una norma volta a chiarire la portata dell’articolo 51, comma 2, lettera f), Tuir, nei casi in cui l’erogazione dei benefit sia stata oggetto di contrattazione.
È statuito che “le disposizioni di cui all’articolo 51, comma 2, lettera f), del TUIR...si interpretano nel senso che le stesse si applicano anche alle opere e servizi riconosciuti dal datore di lavoro, del settore privato o pubblico, in conformità a disposizioni di contratto collettivo nazionale di lavoro, di accordo interconfederale o di contratto collettivo territoriale”.
La disposizione definisce il ruolo della contrattazione collettiva nell’erogazione dei benefit (non quali surrogati del premio di risultato), specificando che gli stessi possono essere oggetto di contrattazione sia a livello nazionale (primo livello), che decentrata (secondo livello), ossia territoriale e aziendale. Tale previsione conferma il favor già espresso dal legislatore del 2016 per il coinvolgimento delle parti sociali nella definizione dei piani di welfare e per la loro negoziazione bilaterale. La norma di natura interpretativa, quindi con effetto retroattivo, si ritiene che operi non solo relativamente alle opere e servizi disciplinati dalla lettera f), ma anche per “le somme e i valori” disciplinati dalle successive lettere f-bis), f- ter) e nella nuova lettera f-quater).
Si ritiene, infatti, che queste ultime costituiscano una specificazione degli oneri di utilità sociale indicati nella lettera f) e, in quanto tali, da disciplinare unitariamente. La disposizione interpretativa, naturalmente, non fa venir meno la possibilità che i benefit di cui alle richiamate lettere f), f-bis), f-ter) ed f-quater) siano erogati volontariamente, ovvero con regolamento aziendale che configuri l’adempimento di un obbligo negoziale, così come precisato con circolare n. 28/E/2016, § 2.1.
Tale considerazione si riflette, invero, in relazione alla disciplina fiscale dei costi sostenuti dall’azienda per tali finalità, dal momento che l’art. 100 del TUIR prevede che “Le spese relative ad opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto, sono deducibili per un ammontare complessivo non superiore al 5 per mille dell’ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi.”. Nella diversa ipotesi in cui le predette spese siano sostenute in base a contrattazione collettiva di primo o secondo livello, l’articolo 95, Tuir, consente l’integrale deducibilità.
3.3 Somme erogate o rimborsate ai dipendenti per l’acquisto degli abbonamenti per il trasporto pubblico locale, regionale e interregionale - articolo 51, comma 2, lettera d-bis), Tuir
L’articolo 1, comma 28, lettera b), Legge di Bilancio 2018, ha introdotto all’articolo 51, comma 2, Tuir, la lettera d-bis), con la quale è previsto che non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente “le somme erogate o rimborsate alla generalità o a categorie di dipendenti dal datore di lavoro o le spese da quest’ultimo direttamente sostenute, volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento aziendale, per l’acquisto degli abbonamenti per il trasporto pubblico locale, regionale e interregionale del dipendente e dei familiari indicati nell’articolo 12 che si trovano nelle condizioni previste nel comma 2 del medesimo articolo 12;”.
Con la disposizione citata l’esclusione dal reddito, prevista per il servizio di “trasporto collettivo” di cui alla precedente lettera d), articolo 51, comma 2, Tuir, è stata estesa anche all’ipotesi di concessione da parte del datore di lavoro di abbonamenti per il trasporto pubblico locale, regionale e interregionale o di somme erogate per l’acquisto di tali abbonamenti o a titolo di rimborso della relative spesa.
Il regime fiscale di favore è riconosciuto sia nell’ipotesi in cui il benefit sia erogato dal datore di lavoro volontariamente sia nell’ipotesi in cui sia erogato in esecuzione di diposizioni di contratto, accordo o di regolamento aziendale; inoltre, la non concorrenza al reddito di lavoro dipendente trova applicazione anche qualora l’abbonamento per il trasporto pubblico sia destinato ad un familiare del dipendente a condizione che risulti fiscalmente a carico di quest’ultimo.
Ai fini dell’esclusione dal reddito di lavoro dipendente, è necessario che l’abbonamento al trasporto pubblico sia offerto alla generalità dei lavoratori dipendenti o a categorie di dipendenti, dal momento che qualora fosse messo a disposizione solo di taluni lavoratori dipendenti, si configurerebbe un fringe benefit rilevante ai fini della formazione del reddito di lavoro dipendente.
L’esclusione si rende applicabile sempreché il datore di lavoro acquisisca e conservi la documentazione comprovante l’utilizzo delle somme da parte del dipendente coerentemente con la finalità per le quali sono state corrisposte; è irrilevante, invece, la circostanza che le somme erogate coprano o meno l’intero costo dell’abbonamento.
Per la individuazione degli abbonamenti agevolabili, si richiama quanto chiarito dalla circolare n. 19/E/2008, con la quale in merito alla detrazione, introdotta dall’articolo 1, comma 309, L. 244/2007 (Legge Finanziaria 2008), è stato precisato che per abbonamento ai mezzi di trasporto pubblico si intende un titolo di trasporto che consenta al titolare autorizzato di poter effettuare un numero illimitato di viaggi, per più giorni, su un determinato percorso o sull’intera rete, in un periodo di tempo specificato, quindi, sono ricompresi nell’ambito di operatività della norma in esame solo le spese/costi per gli abbonamenti che implicano un utilizzo non episodico del mezzo di trasporto pubblico.
Si ritiene, quindi, che non possano beneficiare dell’agevolazione i titoli di viaggio che abbiano una durata oraria, anche se superiore a quella giornaliera, quali ad esempio i biglietti a tempo che durano 72 ore, né le cosiddette carte di trasporto integrate che includono anche servizi ulteriori rispetto a quelli di trasporto quali ad esempio le carte turistiche che oltre all’utilizzo dei mezzi di trasporto pubblici consentono l’ingresso a musei o spettacoli.
Atteso l’ampio riferimento all’ambito “locale, regionale e interregionale” contenuto nella norma, il beneficio può riguardare gli abbonamenti relativi a trasporti pubblici che si svolgono tanto all’interno di una regione, quanto mediante attraversamento di più regioni.

References: articolo 8
 articolo 51
 articolo 51
 § 2
 articolo 51
 articolo 12
 articolo 51