Source: https://czasopisma.beck.pl/monitor-prawniczy/drukuj/tajemnica-dotyczaca-numeru-identyfikacji-podatkowej-nip-jako-element-tajemnicy-skarbowej/podglad-wydruku/
Timestamp: 2019-12-14 02:43:47+00:00

Document:
Monitor Prawniczy | 16/2014
Moduł: prawo podatkowe, prawo karne, prawo pracy, postępowanie cywilne
Przedstawiona w niniejszym artykule tajemnica dotycząca Numeru Identyfikacji Podatkowej (NIP) jest tajemnicą skarbową obejmującą informacje zawarte w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników (CRP KEP) oraz w dokumentacji w zakresie rejestracji podatników, nie dotyczy zaś samego Numeru Identyfikacji Podatkowej. Została uregulowana w ustawie z 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników1.
W niniejszym artykule dokonano analizy regulacji prawnych stanowiących podstawę obowiązku zachowania tajemnicy dotyczącej NIP poprzez określenie wartości i katalogu informacji chronionych tajemnicą, okresu obowiązywania tajemnicy, jak również zakresu podmiotowego tajemnicy, tj. podmiotu zobowiązanego do zachowania tajemnicy oraz podmiotu chronionego w wyniku obowiązywania tajemnicy i jego uprawnień w zakresie dysponowania przedmiotem ochrony. Ponadto, określono katalog podmiotów uprawnionych do uzyskania dostępu do informacji objętych tajemnicą, techniki przetwarzania informacji objętych tajemnicą, a także sankcje za nieuprawnione ujawnienie informacji objętych tajemnicą oraz relacje z innymi tajemnicami. Jednocześnie podjęto próbę odpowiedzi na pytanie, czy konieczne jest wyodrębnienie omawianej tajemnicy dotyczącej Numeru Identyfikacji Podatkowej. Omówiony w niniejszym artykule zakres przedmiotowy oraz podmiotowy tajemnicy dotyczącej Numeru Identyfikacji Podatkowej prowadzi do wniosku, że wskazana tajemnica mieści się w zakresie tajemnicy skarbowej uregulowanej w przepisach ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa2, w związku z powyższym zbędne jest wyodrębnienie niezależnej tajemnicy dotyczącej Numeru Identyfikacji Podatkowej.
Numer Identyfikacji Podatkowej, zwany w skrócie NIP, obok numeru PESEL jest jednym z identyfikatorów podatkowych. Ustawodawca nałożył na podatników obowiązek podawania ww. identyfikatorów podatkowych na dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych oraz nieopodatkowanych należności budżetowych, do których poboru są obowiązane organy podatkowe lub celne. Od samego numeru NIP należy odróżnić dane dotyczące podmiotu, któremu został on nadany, a które są niejako do tego numeru przypisane, tworząc swoisty „wizerunek” podatnika (płatnika) dla celów podatkowych3. Przy czym NIP nie może mieć ukrytego lub jawnego charakteru znaczącego, określającego pewne cechy podatnika (płatnika)4. Wprowadzenie systemu identyfikacji podatników ma zapewnić administracji podatkowej bezbłędne rozróżnienie i rozpoznanie podmiotów, z którymi urząd skarbowy ma do czynienia, sprawniejsze funkcjonowanie mechanizmu aktualizowania posiadanych danych i dopływu nowych informacji oraz łatwy i szybki dostęp do zgromadzonych informacji. Takie zbieranie i gromadzenie informacji oraz nadawanie numerów identyfikacji podatkowej wkracza w sferę praw i obowiązków obywateli, w związku z powyższym wymaga ustawowego unormowania5.
Zakres przedmiotowy tajemnicy dotyczącej NIP – podstawa prawna, wartości chronione tajemnicą oraz katalog informacji objętych tajemnicą dotyczącą NIP
Tajemnica dotycząca Numeru Identyfikacji Podatkowej (NIP) została uregulowana w EwidPodU. Zgodnie z art. 15 ust. 1 EwidPodU, dane zgromadzone w CRP KEP oraz zawarte w dokumentacji, o której mowa w art. 13 ust. 1 EwidPodU, są objęte tajemnicą skarbową, z wyjątkiem Numeru Identyfikacji Podatkowej (NIP) oraz numeru identyfikacyjnego REGON6. Na podstawie powyższego należałoby stwierdzić, że tajemnica dotycząca NIP jest tajemnicą skarbową dotyczącą informacji zawartych w CRP KEP oraz w dokumentacji w zakresie rejestracji podatników, nie dotyczy zaś samego Numeru Identyfikacji Podatkowej. Niemniej jednak, można zastosować pewne uproszczenie poprzez określenie omawianej tajemnicy jako tajemnicy dotyczącej NIP bądź tajemnicy skarbowej. Przed określeniem zakresu przedmiotowego chronionego tajemnicą dotyczącą NIP należy wskazać, że NIP służy do identyfikacji podmiotów podlegających obowiązkowi ewidencyjnemu, tj.:
1) osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami; 2) innych podmiotów niż wymienione w pkt 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami oraz płatników podatków; 3) podmiotów będących na podstawie odrębnych ustaw płatnikami składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenia zdrowotne, zwanych płatnikami składek ubezpieczeniowych.
W celu dokładnego określenia zakresu przedmiotowego omawianej tajemnicy, niezbędne jest ustalenie, czym jest CRP KEP i jakie dane są tam gromadzone oraz o jakiej dokumentacji mowa jest w ww. art. 13 ust. 1 EwidPodU. CRP KEP, czyli Centralny Rejestr Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników został utworzony na podstawie ZmEwidPodU. Zgodnie z informacją umieszczoną na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, uruchomienie od 1.9.2011 r. CRP KEP umożliwiło zmianę trybu nadawania NIP. Dotychczas bowiem NIP był nadawany w formie decyzji (NIP-4) wydawanej w wyniku postępowania prowadzonego na podstawie OrdPodU. Powyższy tryb został zastąpiony potwierdzeniami nadania NIP, wydawanymi po dokonaniu zgłoszenia identyfikacyjnego7. Zgodnie z art. 14 ust. 2 EwidPodU, CRP KEP, prowadzony w formie elektronicznej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służy:
a) ze zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych podmiotów, b) z niektórych dokumentów związanych z obowiązkami wynikającymi z przepisów podatkowych;
Przechodząc do drugiej części art. 15 ust. 1 EwidPodU, należy wskazać, że ustawodawca obok danych w CRP KEP objął tajemnicą skarbową również dokumentację, o której mowa w art. 13 ust. 1 EwidPodU, tj. dokumentację związaną z nadaniem NIP oraz aktualizowaniem danych zawartych w zgłoszeniach identyfikacyjnych, która jest gromadzona i przechowywana w urzędach skarbowych. Powyższa dokumentacja, zgodnie z art. 13 ust. 2 EwidPodU, nie podlega przekazaniu do archiwów państwowych. Przez dokumentację związaną z nadaniem NIP należy rozumieć zgłoszenie identyfikacyjne podatników będących osobami fizycznymi/podatników niebędących osobami fizycznymi, na podstawie którego dotychczas była wydawana decyzja o nadaniu NIP przez naczelnika urzędu skarbowego, a obecnie nadanie NIP następuje przy użyciu CRP KEP. Dokonywanie zgłoszeń identyfikacyjnych, jak również zgłoszeń aktualizacyjnych, odbywa się na formularzach określonych w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 5 ust. 5 EwidPodU. Na podstawie art. 5 ust. 2 EwidPodU, zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera nazwisko, imiona, imiona rodziców, datę i miejsce urodzenia, płeć, nazwisko rodowe, obywatelstwo lub obywatelstwa, adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy, rodzaj i numer dowodu tożsamości oraz numer PESEL w przypadku osób fizycznych objętych tym rejestrem. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 4 EwidPodU, w zgłoszeniu identyfikacyjnym podatników będących osobami fizycznymi wykonujących działalność gospodarczą podaje się dane, o których mowa w art. 5 ust. 2 EwidPodU, jak również dane określające nazwę (firmę), adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, adresy dodatkowych miejsc wykonywania działalności gospodarczej, numer identyfikacyjny REGON, organ ewidencyjny, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych. W przypadku podatników niebędących osobami fizycznymi, zgłoszenie identyfikacyjne zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych. Jednocześnie należy wskazać, że powyższe regulacje dotyczące zgłoszeń identyfikacyjnych stosuje się odpowiednio do płatników podatków oraz płatników składek ubezpieczeniowych. Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej zakres przedmiotowy tajemnicy dotyczącej NIP należy stwierdzić, że wartością chronioną omawianą tajemnicą są informacje dotyczące podatnika/płatnika podatków/płatnika składek ubezpieczeniowych, tj. podmiotu niebędącego osobą fizyczną (osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej) lub osoby fizycznej, zawarte w CRP KEP oraz w dokumentacji dotyczącej nadania NIP i aktualizacji zgłoszeń identyfikacyjnych. Z uwagi na informacje, jakie znajdują się w ewidencji i rejestracji podatników zasadne jest wskazanie, że omawianą tajemnicą chronione są również dane osobowe, a tym samym prywatność jednostki. Jednocześnie ustawodawca wyraźnie podkreślił, że tajemnicą nie są objęte NIP oraz nr REGON. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 17.2.2011 r.8 stwierdził, że dane zawarte w dokumentacji związanej z nadaniem NIP, a więc także sam numer nadany decyzją wydaną przez naczelnika urzędu skarbowego, są objęte tajemnicą skarbową. Należy jednak zauważyć, że powyższy wyrok zapadł w stanie prawnym, gdzie jeszcze NIP oraz nr REGON nie były wyłączone spod tajemnicy skarbowej. Wprowadzenie jawności NIP było niezbędne ze względu na treść art. 15 ust. 2 pkt 7 EwidPodU, zgodnie z którym dane udostępnia się organom prowadzącym urzędowe rejestry, prowadzone na podstawie odrębnych przepisów, na ich wniosek zawierający dane niezbędne do identyfikacji podatników – w zakresie NIP – w związku z realizacją ich zadań ustawowych, a także w związku z art. 5a ust. 3 EwidPodU, dotyczącym obowiązku przekazywania przez naczelnika urzędu skarbowego informacji zwrotnej o NIP nadanym przedsiębiorcy rozpoczynającemu działalność gospodarczą niezwłocznie po nadaniu sądowi prowadzącemu rejestr przedsiębiorców albo organowi prowadzącemu ewidencję działalności gospodarczej. W wielu przypadkach przekazanie tej informacji wiąże się z ujawnieniem NIP w rejestrze jawnym. Wobec tego wyłączono NIP z zakresu działania „tajemnicy skarbowej”9.
Zakres podmiotowy tajemnicy dotyczącej NIP
Katalog osób zobowiązanych do zachowania tajemnicy skarbowej dotyczącej informacji zawartych w CRP KEP oraz w dokumentacji w zakresie rejestracji podatników zawiera art. 15 ust. 1a EwidPodU, zgodnie z którym należą do niego:
1) osoby wymienione w art. 294 § 1 pkt 1, 4 i 5 OrdPodU, tj. pracownicy urzędów skarbowych oraz izb skarbowych, minister właściwy do spraw finansów publicznych oraz pracownicy urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych10, osoby odbywające staż, praktykę zawodową lub studenc­ką w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych lub w innych organach podatkowych; 2) sędziowie; 3) pracownicy organów pośredniczących w składaniu zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych; 4) organy wymienione w art. 14a EwidPodU i pracownicy urzędów obsługujących te organy, wykorzystujące CRP KEP do realizacji celów i zadań ustawowych. Do organów tych zalicza się: minister właściwy do spraw finansów publicznych, dyrektorzy izb skarbowych, naczelnicy urzędów skarbowych, Szef Służby Celnej, dyrektorzy izb celnych, naczelnicy urzędów celnych, organy kontroli skarbowej oraz Generalny Inspektor Informacji Finansowej.
Należy zwrócić uwagę na treść art. 15b EwidPodU, który w zakresie nieuregulowanym w art. 15 EwidPodU odsyła do przepisów art. 294 § 2–5 oraz Działu VIII OrdPodU. Tym samym, odpowiednie zastosowanie mają przepisy dotyczące obowiązku złożenia na piśmie przyrzeczenia o przestrzeganiu tajemnicy skarbowej (art. 294 § 2 OrdPodU) oraz dotyczące obowiązku przestrzegania tajemnicy przez inne osoby, którym udostępniono informacje objęte tajemnicą skarbową, chyba że na ich ujawnienie zezwala przepis prawa (art. 294 § 4 OrdPodU)11. Przechodząc do kwestii okresu obowiązywania omawianej tajemnicy, należy w tym zakresie sięgnąć do regulacji art. 294 § 3 OrdPodU, zgodnie z treścią którego zachowanie tajemnicy obowiązuje również po ustaniu zatrudnienia, zakończeniu stażu lub praktyki. Słusznym rozwiązaniem jest brak ograniczenia w czasie w zakresie obowiązywania omawianej tajemnicy, ponieważ dodatkowo stanowi gwarancję należytej ochrony wartości objętych tajemnicą. Podmiotem chronionym tajemnicą dotyczącą NIP jest podatnik/płatnik podatków/płatnik składek ubezpieczeniowych, tj. osoba fizyczna lub podmiot niebędący osobą fizyczną (osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), ponieważ to ich dane są gromadzone i przetwarzane w CRP oraz dokumentacji dotyczącej nadania NIP. W kwestii uprawnień podmiotu chronionego do dysponowania przedmiotem ochrony należy wskazać, że brak jest regulacji w tym zakresie, nie mniej jednak, jak słusznie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 29.11.2012 r.12, instytucja tajemnicy skarbowej nie powoduje ograniczenia prawa samych zainteresowanych do swobodnego dysponowania tymi informacjami. Jednocześnie niezależnie od woli podmiotu chronionego w zakresie zrzeczenia się ochrony czy też dopuszczenia do tajemnicy innych osób, istnieje bezwzględny obowiązek zachowania tajemnicy dotyczącej NIP przez zobowiązane do tego osoby.
Podmiot uprawniony do uzyskania dostępu do informacji objętych tajemnicą oraz zakres związania tajemnicą i obowiązki podmiotu uprawnionego do uzyskania dostępu do informacji chronionych
Kolejne zabezpieczenie przed ujawnieniem danych objętych tajemnicą skarbową osobom nieuprawnionym stanowią przepisy określające krąg podmiotów, którym można udostępniać te dane13. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych wszelkie wyjątki co do podmiotów, którym można udostępniać dane objęte tajemnicą, jak i zakresu, w jakim to może nastąpić, muszą być expressis verbis określone przepisami prawa14. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 i 3 EwidPodU, dane zgromadzone w CRP KEP udostępniane są przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz naczelników urzędów skarbowych wyłącznie następującym podmiotom:
1) sądom, prokuratorom, organom podatkowym, organom celnym, przedstawicielom Najwyższej Izby Kontroli, Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Służby Kontrwywiadu Wojskowego i Żandarmerii Wojskowej – w związku z prowadzonym postępowaniem; 2) Szefowi Krajowego Centrum Informacji Kryminalnych w celu realizacji jego zadań ustawowych; 3) komornikom sądowym i organom egzekucyjnym wymienionym w odrębnych przepisach – w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym lub zabezpieczającym, w tym przypadku dane udostępniane są wyłącznie przez naczelnika urzędu skarbowego; 4) naczelnym i centralnym organom administracji rządowej – w związku z postępowaniem w sprawie udzielenia koncesji bądź zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej; 5) podatnikowi – w zakresie dotyczącym jego numeru, w tym przypadku dane udostępniane są wyłącznie przez naczelnika urzędu skarbowego; 6) służbom statystyki publicznej w zakresie i dla potrzeb wynikających z przepisów o statystyce publicznej; 7) Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych oraz Państwowemu Funduszowi Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych – do realizacji zadań i celów określonych w odrębnych ustawach; 8) organom prowadzącym urzędowe rejestry na podstawie odrębnych przepisów, na wniosek zawierający dane niezbędne do identyfikacji podmiotów, w zakresie NIP, w związku z realizacją ich zadań ustawowych.
Na podstawie art. 15 ust. 2a EwidPodU, obowiązek udostępniania danych zgromadzonych w CRP KEP nie dotyczy sytuacji, gdy podmiot, o którym mowa w art. 15 ust. 2 EwidPodU, występuje o udostępnienie wyłącznie danych, o których mowa w art. 14 ust. 4 EwidPodU, tj. danych zawartych w rejestrze PESEL, obejmujących nazwisko, imię, numer PESEL oraz informację o dacie zgonu. W zakresie obowiązków i zakresu związania tajemnicą dotyczącą NIP ww. podmiotów uprawnionych do uzyskania dostępu do informacji chronionych, należy przywołać treść regulacji art. 294 § 4 OrdPodU zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 15b EwidPodU. Na podstawie art. 294 § 4 OrdPodU, do przestrzegania tajemnicy skarbowej obowiązane są również inne osoby, którym udostępniono informacje objęte tajemnicą skarbową, chyba że na ich ujawnienie zezwala przepis prawa. Z powyższego wynika, że tajemnicą dotyczącą NIP związane są wszystkie podmioty, którym udostępniono informacje chronione omawianą tajemnicą. Jednocześnie, na podstawie art. 13 ust. 3a EwidPodU, minister właściwy do spraw finansów publicznych oraz naczelnicy urzędów skarbowych udostępniają NIP organom prowadzącym urzędowe rejestry na podstawie odrębnych przepisów, na ich wniosek zawierający dane niezbędne do identyfikacji podmiotu. Wniosek i NIP organy otrzymują za pośrednictwem elektronicznej platformy usług administracji publicznej (ePUAP), o której mowa w art. 19a ustawy z 17.2.2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne15 lub innych środków komunikacji elektronicznej. Należy również wspomnieć o treści art. 13 ust. 3 EwidPodU, zgodnie z którym naczelnik urzędu skarbowego wydaje:
1) zaświadczenie o nadaniu NIP podmiotowi, który się nim posługuje, na wniosek tego podmiotu; 2) informację o nadaniu NIP podmiotowi, na wniosek osoby trzeciej zawierający dane podmiotu, o którego NIP wystąpiono16.
Przepis art. 13 ust. 3 EwidPodU daje możliwość osobie trzeciej upewnienia się co do faktu nadania NIP podmiotowi, który się nim posługuje17. Nie ma możliwości uzyskania z urzędu skarbowego informacji o numerze NIP innego podatnika, ani nie ma możliwości otrzymania z urzędu skarbowego samego numeru NIP18. Przywołane przepisy art. 13 ust. 3 i 3a EwidPodU są wyrazem wprowadzonej przez ustawodawcę zasady jawności numeru NIP. Dodatkowo instytucja potwierdzenia nadania NIP na wniosek zainteresowanego, pozwalająca dokonać formalnej kontroli drugiego podmiotu (kontrahenta), służy wzmocnieniu obrotu gospodarczego19.
Podmiot sprawujący kontrolę nad zachowaniem tajemnicy oraz podmiot, który może zwolnić z obowiązku zachowania tajemnicy
W przepisach w zakresie tajemnicy dotyczącej NIP brak jest uregulowań wskazujących podmiot, który sprawuje kontrolę nad zachowaniem omawianej tajemnicy. W tym zakresie należy odnieść się do regulacji dotyczących funkcjonowania administracji podatkowej, tj. ustawy z 21.6.1996 r. o urzędach i izbach skarbowych20, zarządzenia nr 5 Ministra Finansów z 27.1.2014 r. w sprawie organizacji urzędów i izb skarbowych oraz nadania im statutów21, rozporządzenia Ministra Finansów z 24.11.2011 r. w sprawie kontroli w urzędach i izbach skarbowych22. Zgodnie z wewnętrznymi regulaminami organizacyjnymi danego urzędu skarbowego/izby skarbowej, kierownicy wewnętrznych komórek organizacyjnych zapewniają przestrzeganie przez podległych im pracowników przepisów o tajemnicach prawnie chronionych23. Jednocześnie na podstawie ustawy z 21.11.2008 r. o służbie cywilnej, dyrektor generalny urzędu (w tym przypadku naczelnik urzędu skarbowego/dyrektor izby skarbowej wykonujący zadania dyrektora generalnego urzędu) zapewnia przestrzeganie przepisów o tajemnicy prawnie chronionej. Ponadto, uwzględniając organizację administracji podatkowej, należy wskazać, że izby skarbowe jako organy wyższego stopnia w stosunku do urzędów skarbowych mogą przeprowadzać kontrolę w zakresie przestrzegania tajemnic prawnie chronionych przez pracowników danego urzędu24 . Dodatkowo, zgodnie z § 15 ust. 2 pkt 1 zarządzenia nr 34 Ministra Finansów z 27.7.2012 r. w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Ministerstwu Finansów25, nadzór nad organizacją i funkcjonowaniem izb i urzędów skarbowych, wykonywanie kontroli na podstawie przepisów o urzędach i izbach skarbowych realizuje Departament Administracji Podatkowej Ministerstwa Finansów. W celu realizacji ochrony obywateli przed nielegalnym przetwarzaniem ich danych osobowych zarówno przez podmioty prawa publicznego, jak i podmioty prawa prywatnego, Generalny Inspektor Ochrony Danych Osobowych wyposażony został w kompetencje władcze, umożliwiające mu kontrolę zgodności przetwarzania danych z przepisami o ochronie danych osobowych i sankcjonowanie stwierdzonych nieprawidłowości26. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego27, jeśli przepisy prawa, mające moc powszechnie obowiązującą, przewidują kompetencje organów podatkowych do przetwarzania danych osobowych w procesie stosowania materialnego i procesowego prawa podatkowego, to nie może w te kompetencje w takim samym zakresie wkraczać Generalny Inspektor Ochrony Danych Osobowych. Jednocześnie w regulacji prawnej w zakresie tajemnicy dotyczącej Numeru Identyfikacji Podatkowej nie określono podmiotu, który może zwolnić z obowiązku zachowania omawianej tajemnicy. W tej kwestii należy odnieść się do regulacji uchylenia tajemnicy zawodowej i służbowej w procesie karnym, zawartej w art. 180 § 1 KPK, zgodnie z którym osoby obowiązane do zachowania w tajemnicy informacji niejawnych o klauzuli tajności „zastrzeżone” lub „poufne” lub tajemnicy związanej z wykonywaniem zawodu lub funkcji, mogą odmówić zeznań co do okoliczności, na które rozciąga się ten obowiązek, chyba że sąd lub prokurator zwolni te osoby od obowiązku zachowania tajemnicy, jeżeli ustawy szczególne nie stanowią inaczej28. Powyższy przepis jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisów określających poszczególne rodzaje tajemnic zawodowych, tym samym umożliwia zwolnienie z obowiązku zachowania danej tajemnicy niezależnie od tego, czy przepisy określające tajemnicę przewidują tryb jej ujawnienia29. W świetle powyższego, sąd lub prokurator mogą w toczącym się postępowaniu karnym zwolnić z tajemnicy skarbowej/tajemnicy dotyczącej NIP osoby zobowiązane do jej zachowania, w zakresie w jakim treść ich zeznań nie jest objęta tajemnicą państwową30.
Techniki przetwarzania informacji objętych tajemnicą
Wśród różnych form gromadzenia i przetwarzania informacji w administracji szczególną rolę odgrywają ewidencje (służące jedynie odnotowaniu pewnych informacji) i rejestry (pełniące także inne funkcje – z uwagi na to, że wpis do rejestru pociąga za sobą zazwyczaj określone skutki prawne)31. CRP KEP jako rejestr publiczny musi spełniać minimalne wymagania określone w rozporządzeniu Rady Ministrów z 12.4.2012 r. w sprawie Krajowych Ram Interoperacyjności, minimalnych wymagań dla rejestrów publicznych i wymiany informacji w postaci elektronicznej oraz minimalnych wymagań dla systemów teleinformatycznych32. Jak już wspomniano, tajemnicą dotyczącą NIP objęte są dane zgromadzone w CRP KEP, prowadzonym w formie elektronicznej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz zawarte w dokumentacji związanej z nadaniem NIP oraz aktualizowaniem danych zawartych w zgłoszeniach identyfikacyjnych. Zgodnie z art. 10a EwidPodU, zgłoszenia identyfikacyjne oraz zgłoszenia aktualizacyjne33 mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej. W tym zakresie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 26.6.2013 r. w sprawie sposobu przesyłania zgłoszeń oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone34. Z powyższego wynika, że informacje objęte omawianą tajemnicą mogą być przetwarzane w postaci papierowej oraz elektronicznej. Jednocześnie należy zadać pytanie, czy udostępnianie informacji objętych omawianą tajemnicą może odbywać się elektronicznie. Zgodnie z InformPodPublU, udostępnianie przez podmiot prowadzący rejestr publiczny danych zgromadzonych w tym rejestrze podmiotowi publicznemu powinno odbywać się za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Na podstawie art. 13 ust. 3a EwidPodU, udostępnianie organom prowadzącym urzędowe rejestry danych z CRP KEP może odbywać się elektronicznie za pośrednictwem elektronicznej platformy usług administracji publicznej (ePUAP) lub innych środków komunikacji elektronicznej. Zgodnie z uzasadnieniem projektu ZmEwidPodU, dotychczas dane źródłowe dla KEP przekazywali naczelnicy urzędów skarbowych z bazy lokalnej prowadzonej w każdym urzędzie skarbowym w ramach modułu Rejestracja w systemie POLTAX. KEP stanowił sumę logiczną (kopię) ww. baz urzędów skarbowych w zakresie danych ewidencyjnych określonych w przepisach EwidPodU. Natomiast CRP KEP nie jest kopią rejestrów lokalnych tak jak KEP, tylko jednolitą centralną bazą danych, centralnie zasilaną, m.in. przez wprowadzanie danych w urzędach skarbowych oraz – od 1.1.2012 r. – na podstawie danych przekazywanych przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych z rejestru PESEL, w tym drogą elektroniczną35. Ponadto, należy zwrócić uwagę na delegację ustawową zawartą w art. 14b EwidPodU, zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji, po zasięgnięciu opinii Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, miał określić, w drodze rozporządzenia, minimalną funkcjonalność oraz warunki organizacyjno-techniczne funkcjonowania CRP KEP, mając na uwadze zachowanie zgodności z minimalnymi wymaganiami i sposobem stwierdzania zgodności oprogramowania, określonymi na podstawie InformPodPublU, zachowanie możliwości realizacji przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego zadań wynikających z art. 35 ustawy z 24.5.2002 r. o Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego oraz Agencji Wywiadu36 oraz zapewnienie bezpieczeństwa danych i ich ochrony przed nieuprawnionym ujawnieniem i dostępem. Do chwili oddawania niniejszego artykułu do publikacji, w oparciu o ww. delegację ustawową nie zostało wydane stosowne rozporządzenie. Należy jednak wspomnieć, że Minister Finansów przygotował projekt rozporządzenia w sprawie minimalnej funkcjonalności oraz warunków organizacyjno-technicznych funkcjonowania Centralnego Rejestru Podmiotów – Krajowej Ewidencji Podatników37, przy czym Rządowe Centrum Legislacji uznało, iż wydanie ww. rozporządzenia jest zbędne, ponieważ minimalna funkcjonalność oraz warunki organizacyjno-techniczne funkcjonowania rejestrów nie są materią aktu wykonawczego i powinny zostać określone w dokumentach przetargowych38.
Sposób wprowadzenia niedostępności informacji oraz sankcje za nieuprawnione ujawnienie informacji objętych tajemnicą
Odnosząc się do sposobu wprowadzenia niedostępności informacji należy wskazać, że tajemnica dotycząca Numeru Identyfikacji Podatkowej, określona przez ustawodawcę jako tajemnica skarbowa, jest tajemnicą nazwaną, której źródło stanowi przepis art. 15 EwidPodU. Biorąc pod uwagę regulację prawną w zakresie tajemnicy dotyczącej NIP, należy zgodzić się z M. Muchą39, że nawet gdyby przepis dotyczący omawianej tajemnicy nie został umieszczony w art. 15 EwidPodU, to tajemnica w tym względzie obowiązywałaby w związku z tajemnicą skarbową. Zgodnie z regulacją art. 15b EwidPodU, w zakresie sankcji za nieuprawnione ujawnienie informacji objętych tajemnicą celną ustawodawca wskazał, że stosuje się przepisy działu VIII OrdPodU. Zgodnie z treścią art. 306 OrdPodU, osoba, która będąc zobowiązana do zachowania tajemnicy skarbowej, ujawnia informacje objęte tą tajemnicą, podlega karze pozbawienia wolności do lat 5. Jednocześnie osoba, która będąc zobowiązana do zachowania tajemnicy skarbowej, ujawnia informacje określone w art. 182 OrdPodU, podlega karze pozbawienia wolności od 6 miesięcy do lat 5. Jeżeli osoby wymienione wcześniej działają nieumyślnie, to podlegają karze pozbawienia wolności do lat 2. Jeżeli pokrzywdzonym nie jest Skarb Państwa, ściganie następuje na wniosek pokrzywdzonego. Należy podkreślić, że z kręgu osób, które popełnić mogą opisane w art. 306 OrdPodU przestępstwo, wykluczyć należy natomiast osobę, której dotyczą dane objęte taką ochroną, z uwagi, że może ona ujawniać dane w zakresie związanym z ochroną swojej prywatności. Tajemnica skarbowa służy bowiem ochronie praw danej osoby, wyznaczanie zakresu tej ochrony uzależnione jest więc od jej woli40. Niewypełnienie obowiązku ochrony omawianej tajemnicy, jeżeli występują ustawowe znamiona przestępstwa, podlega odpowiedzialności karnej, która nie wyklucza odpowiedzialności dyscyplinarnej41. Zgodnie z SłużbaCywilU, osoby zobowiązane do zachowania tajemnicy dotyczącej NIP, będące członkami korpusu służby cywilnej, obok odpowiedzialności karnej podlegają również odpowiedzialności dyscyplinarnej. Karami dyscyplinarnymi stosowanymi wobec urzędników służby cywilnej są upomnienie, nagana, pozbawienie możliwości awansowania przez okres 2 lat na wyższy stopień służbowy, obniżenie wynagrodzenia zasadniczego, nie więcej niż o 25% – przez okres nie dłuższy niż 6 miesięcy, obniżenie stopnia służbowego służby cywilnej oraz wydalenie ze służby cywilnej, natomiast pracownik służby cywilnej może być ukarany karą upomnienia, nagany, obniżenia wynagrodzenia zasadniczego, nie więcej niż o 25% – przez okres nie dłuższy niż 6 miesięcy lub wydalenia z pracy w urzędzie.
Relacje z innymi tajemnicami – problemy związane z nakładaniem się reżimów ochronnych oraz odwołania do ustawy o ochronie informacji niejawnych42
W zakresie relacji tajemnicy dotyczącej NIP z innymi tajemnicami należy wskazać, że zawiera się ona w tajemnicy skarbowej, uregulowanej w przepisach OrdPodU. Ponadto, tajemnica dotycząca NIP powiązana jest również z tajemnicą danych osobowych z uwagi na fakt gromadzenia danych osobowych w CRP KEP oraz dokumentacji związanej z nadaniem NIP i aktualizowaniem danych zawartych w zgłoszeniach identyfikacyjnych. Jednocześnie analiza przepisów dotyczących tajemnicy NIP nie wykazuje problemów związanych z nakładaniem się reżimów ochronnych. W przepisach regulujących zagadnienie tajemnicy dotyczącej Numeru Identyfikacji Podatkowej brak jest odwołania do OchrInfU.
Biorąc pod uwagę zakres przedmiotowy oraz podmiotowy tajemnicy dotyczącej NIP należy wskazać, że omawiana tajemnica mieści się w zakresie tajemnicy skarbowej uregulowanej w przepisach OrdPodU. Istotę tajemnicy skarbowej stanowi bowiem wyłączenie jawności indywidualnych danych zawartych we wszelkich dokumentach, jakie podatnik, płatnik, inkasent składa organowi podatkowemu, a także jakie znajdują się w dokumentach tego organu lub pozyskanych przez organ informacji na temat tych danych43. W świetle powyższego, niewątpliwie dane zawarte w CRP KEP oraz w dokumentacji dotyczącej nadania NIP i aktualizacji zgłoszeń identyfikacyjnych są danymi, które są chronione jako tajemnica skarbowa na podstawie art. 293 § 2 OrdPodU. Powyższe prowadzi do wniosku, że zbędne jest wyodrębnienie niezależnej tajemnicy dotyczącej Numeru Identyfikacji Podatkowej. Summary: Confidentiality of Tax Identification Number (NIP) as an element of fiscal confidentiality The duty of confidentiality presented in this article concerning Tax Identification Number (NIP) is part of fiscal confidentiality covering information included in the Central Register of Entries in the National Register of Taxpayers (CRP KEP) and in the taxpayer registration documentation, and does not refer to a Tax Identification Number itself. It was regulated in the Act of 13 October 1995 on the Principles of Recording and Identifying Taxpayers and Remitters. This article analyses the legal regulations on which the duty of confidentiality with respect to NIP by specifying the protected values and a catalogue of privileged information, its duration, as well as its substantive scope, i.e. the parties obliged to confidentiality and the protected parties and their rights as regards the use of the object of protection. Apart from that, the article specifies a catalogue of parties authorized to access privileged information, privileged data processing techniques, as well as sanctions for unauthorized disclosure of privileged information, as well as the relation to other privileges. At the same time an attempt has been made to answer the question whether it was necessary to single out the duty of confidentiality regarding Tax Identification Number. The substantive and objective scope of the duty of confidentiality regarding Tax Identification Number discussed therein leads to a conclusion that it fits in the scope fiscal confidentiality regulated by the Taxation Act of 29 August 1997, and therefore its singling out is unnecessary.
T. jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz. 1314 ze zm.; dalej jako: EwidPodU.
Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej jako: OrdPodU.
A. Jakub, Ochrona danych w zakresie NIP, Lex/el 2014.
Zdaniem NSA, zbieżność czterech cyfr nadanego podatnikowi numeru NIP z niektórymi członami daty jego urodzin jest całkowicie przypadkowa i nie może oznaczać, że tego rodzaju numer ma charakter znaczący. Wyrok NSA z 14.3.1997 r., I SA/Łd 1203/96, niepubl.
J. Wojnowski, Numery identyfikacji podatkowej, „Monitor Prawa Celnego i Podatkowego” Nr 5/1996, s. 4.
Treść art. 15 ust. 1 w omawianym brzmieniu została nadana ustawą z 29.7.2011 r. o zmianie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. Nr 171, poz. 1016 ze zm.; dalej jako: ZmEwidPodU.
Zob. Rejestracja podatników, podstawowe zagadnienia, dostępne na: http://www.mf.gov.pl.
Wyrok WSA w Szczecinie z 17.2.2011 r., I SA/Sz 729/10, Legalis.
Uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz niektórych innych ustaw, druk nr 4159 Sejmu VI kadencji, dostępne na: http://orka.sejm.gov.pl; dalej jako: uzasadnienie projektu ZmEwidPodU.
Należy podkreślić, że dodatkowe wzmocnienie obowiązku zachowania tajemnicy dotyczącej NIP przez członków korpusu służby cywilnej (tj. m.in. pracowników urzędów skarbowych i izb skarbowych czy też pracowników urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych) zapewnia treść art. 76 ust. 1 pkt 5 ustawy z 21.11.2008 r. o służbie cywilnej (Dz.U. Nr 227, poz. 1505 ze zm.; dalej jako: SłużbaCywilU), zgodnie z którym członek korpusu służby cywilnej jest obowiązany dochować tajemnicy ustawowo chronionej. Dodatkowo, powyższy obowiązek rozwinięto w § 6 zarządzenia nr 70 Prezesa Rady Ministrów z 6.10.2011 r. w sprawie wytycznych w zakresie przestrzegania zasad służby cywilnej oraz w sprawie zasad etyki korpusu służby cywilnej, M.P. Nr 93, poz. 953.
A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Swoboda działalności gospodarczej: zmiany w podatkach: komentarz: wiążące interpretacje prawa podatkowego, nowe zasady kontroli podatkowej i skarbowej, NIP jednym numerem przedsiębiorcy, Kraków 2004, s. 98.
Wyrok WSA w Warszawie z 29.11.2012 r., II SA/Wa 1578/12, Legalis.
K. Różycki, Tajemnica skarbowa w Ordynacji podatkowej, Lex/el 2014.
Por. wyrok WSA we Wrocławiu z 27.6.2012 r., IV SA/Wr 154/12, Legalis; wyrok NSA we Wrocławiu z 6.3.2002 r., I SA/Wr 1436/00, Legalis.
Ustawa z 17.2.2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, t. jedn.: Dz.U. z 2013 r. poz. 235 ze zm.; dalej jako: InformPodPublU.
Potwierdzenie faktu nadania NIP, o którym mowa w art. 13 ust. 3 EwidPodU, następuje poprzez złożenie wniosku na formularzu NIP-5/W.
Wyrok NSA w Warszawie z 18.5.2010 r., I GSK 941/09, Legalis.
Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1.2.2008 r., Nr ILPP2/443-221/07-2/ISN.
P. Rokisz, Komentarz do ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, pod red. W. Modzelewskiego, Warszawa 2002, s. 84.
Ustawa z 21.6.1996 r. o urzędach i izbach skarbowych, t. jedn.: Dz.U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.
Dz.Urz. Min. Fin. z 28.1.2014 r., poz. 3.
Dz.U. Nr 261, poz. 1559.
Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów – z upoważnienia ministra – na zapytanie nr 1669 w sprawie wycieku dokumentów objętych klauzulą tajemnicy skarbowej, dostępna na: http://www.sejm.gov.pl . Stosowne zapisy dotyczące sprawowanego przez bezpośrednich przełożonych – kierowników komórek organizacyjnych – nadzoru w zakresie przestrzegania tajemnicy skarbowej przez pracowników znajdują się w regulaminach organizacyjnych urzędów i izb skarbowych.
Jako przykład posłużyć może informacja o kontrolach przeprowadzonych przez komórki organizacyjne Izby Skarbowej w Szczecinie w urzędach skarbowych województwa zachodniopomorskiego w okresie od 1.1.2012 r. do 30.6.2012 r., w tym kontroli poprawności przestrzegania tajemnicy skarbowej przez pracowników Urzędu Skarbowego w Gryfinie, zob. www.izba-skarbowa.szczecin.pl/files/i_polrocze_2012.doc.
Obwieszczenie Ministra Finansów z 13.2.2014 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu zarządzenia Ministra Finansów w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Ministerstwu Finansów, Dz.Urz. Min. Fin. z 21.2.2014 r., poz. 6.
Por. wyrok WSA w Warszawie z 5.11.2010 r., II SA/Wa 964/10, Legalis; wyrok WSA w Warszawie z 3.11.2010 r., II SA/Wa 1118/10, Legalis.
Wyrok NSA w Warszawie z 13.12.2011 r., I OSK 300/11, Legalis.
Na problem z interpretacją przepisu art. 180 § 1 KPK w kwestii dopuszczalności wprowadzenia odmiennego trybu zwolnienia z obowiązku zachowania tajemnicy oraz wzajemnej w tym zakresie relacji między przepisami ustaw szczególnych a przepisami Kodeksu postępowania karnego wskazała Komisja Kodyfikacyjna Prawa Karnego w dokumencie Stanowisko Komisji wobec uwag zgłoszonych w toku konsultacji resortowych, międzyresortowych i społecznych do przygotowanego przez Komisję Projektu ustawy o zmianie ustawy – Kodeks postępowania karnego i niektórych innych ustaw, zob. http://bip.ms.gov.pl/Data/Files/_public/bip/kkpk/projekty_aktow_prawnych/stanowisko-kkpk-do-uwag-dotyczacych-projektu-zmian-w-kpk-final.doc
Wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich z 27.10.2008 r. do Trybunału Konstytucyjnego o stwierdzenie niezgodności art. 180 § 1 KPK w zakresie, w jakim dotyczy zwolnienia od obowiązku zachowania tajemnicy statystycznej, z art. 47 oraz art. 51 ust. 2 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, przez to, że nie określa przesłanek owego zwolnienia, dostępny na: http://stat.gov.pl/cps/rde/xbcr/gus/POZ_Wyst__do_TK_w_sprawie_tajemnicy_stat_12251181550.pdf W wyniku wyroku TK wydanego w dniu 13.12.2011 r. (K 33/08, Dz.U. z 2011 r. Nr 279, poz. 1645), art. 180 § 1 KPK otrzymał nowe brzmienie, które wejdzie w życie od 1.7.2015 r.
Interpelacja nr 10352 w sprawie projektu zmian do ustawy o doradztwie podatkowym w powiązaniu z art. 180 § 2 Kodeksu postępowania karnego, umożliwiającym przesłuchanie doradców podatkowych w sprawach dotyczących ich klientów bez zgody właściwego sądu, dostępna na: http://orka2.sejm.gov.pl/iz6.nsf
32. P. Fajgielski, Informacja w administracji publicznej. Prawne aspekty gromadzenia, udostępniania i ochrony. Wrocław 2007, s. 43.
Rozporządzenie Rady Ministrów z 12.4.2012 r. w sprawie Krajowych Ram Interoperacyjności, minimalnych wymagań dla rejestrów publicznych i wymiany informacji w postaci elektronicznej oraz minimalnych wymagań dla systemów teleinformatycznych, Dz.U. poz. 526.
Wzory zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych zostały określone w wydanym na podstawie art. 5 ust. 5 EwidPodU rozporządzeniu Ministra Finansów z 12.3.2014 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych, Dz.U. poz. 383.
Rozporządzenie Ministra Finansów z 25.6.2013 r. w sprawie sposobu przesyłania zgłoszeń oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone, Dz.U. poz. 753.
E. Matyszewska, Jedna baza podatników uprości procedury, „Gazeta Prawna” z 18.8.2011 r.
T. jedn.: Dz.U. z 2010 r. Nr 29, poz. 154 ze zm.
Projekt z 20.9.2012 r., dostępny na: http://legislacja.rcl.gov.pl/docs//502/64990/64997/64998/dokument48722.pdf
39. Pismo Rządowego Centrum Legislacji z 2.10.2012 r. Nr RCL.DPG-542-1065/12, dostępne na: http://legislacja.rcl.gov.pl/docs//502/64990/64997/65001/dokument50867.pdf
40. M. Mucha, NIP. Zasady ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, Warszawa 2005, s. 190.
M. Jachimowicz, Odpowiedzialność karna za naruszenie ordynacji podatkowej, Prok. i Pr. Nr 9/2005, s. 90.
S. Hoc, Ochrona informacji niejawnych i innych tajemnic ustawowo chronionych. Wybrane zagadnienia, Opole 2006, s. 327–328.
Ustawa z 5.8.2010 r. o ochronie informacji niejawnych, Dz.U. Nr 182, poz. 1228 ze zm.; dalej jako: OchrInfU.
Wyrok WSA w Lublinie z 28.2.2013 r., II SA/Lu 1121/12, Legalis.

References: art. 15
 art. 13
 art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 13
 art. 13
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 15
 art. 5
 art. 15
 art. 294
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 294
 art. 294
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 14
 art. 294
 art. 15
 art. 294
 art. 13
 art. 19
 art. 13
 art. 13
 art. 13
 art. 180
 art. 10
 art. 13
 art. 14
 art. 35
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 306
 art. 182
 art. 306
 art. 293
 art. 15
 art. 76
 art. 13
 art. 180
 art. 180
 art. 47
 art. 51
 art. 31
 art. 180
 art. 180
 art. 5