Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/ippb3-423-1117-14-2-kk
Timestamp: 2017-09-25 20:49:12+00:00

Document:
W zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz pośrednika
IPPB3/423-1117/14-2/KKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2014r. (data wpływu 13 października 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz pośrednika - jest nieprawidłowe.
W dniu 13 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Wydawnictwo B. sp. z o.o. (dalej jako "Spółka" bądź "Wnioskodawczyni") w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wynajmuje lokal biurowy na podstawie zawartej umowy najmu. Spółka w celu renegocjacji umowy najmu w szczególności dotyczącej uzyskania korzystniejszych warunków finansowych oraz wynajęcia odpowiadającego wymogom Spółki (mniejszego) lokalu biurowego zawarła umowę pośrednictwa z pośrednikiem obrotu nieruchomościami w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 1997 Nr 115, poz. 741, z późn. zm.).
W związku z wykonaniem umowy pośrednictwa Spółka uzyskała korzystniejsze warunki najmu i zawarła nową umowę najmu dotyczącą wynajęcia pomieszczenia biurowego. Nowa umowa najmu została zawarta na okres 63 miesięcy.
Wysokość wynagrodzenia dla pośrednika została określona w umowie jako procentowa prowizja od oszczędności jakie uzyska Spółka w wyniku renegocjacji umowy najmu. Zgodnie z umową oszczędności te zostały naliczone jako różnica miesięcznych zobowiązań wynikających z warunków najmu określonych w umowie najmu i dotyczą:
czynszu za całkowitą powierzchnie biurową,
czynszu za powierzchnie dodatkowe,
czynszy za miejsca parkingowe,
wartości okresu wolnego od czynszu,
wartości kontrybucji finansowej,
wartości innych zachęt finansowych, wpływających na obniżenie całkowitej wartości przepływów pieniężnych.
Wypłata wynagrodzenia dla pośrednika nastąpiła jednorazowo odpowiednio po podpisaniu nowej umowy najmu.
Dla celów bilansowych kwotę wynagrodzenia wypłaconego na rzecz pośrednika Spółka zamierza zaksięgować jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów i rozliczyć w koszty przez okres obowiązywania nowej umowy najmu. Natomiast dla celów podatkowych koszty poniesione na wypłatę wynagrodzenia na rzecz pośrednika Spółka uznała za koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami i zamierza rozliczyć je w momencie ich poniesienia tj. w dniu w którym ujęte zostaną w księgach rachunkowych na podstawie faktury wystawionej przez pośrednika.
Czy na tle przedstawionego stanu faktycznego wydatek Spółki poniesiony na rzecz pośrednika z tytułu wynagrodzenia wynikającego z umowy pośrednictwa powinien być zaliczony do kosztów podatkowych Spółki jednorazowo tj. w dacie poniesienia czy rozliczany w kolejnych latach podatkowych, proporcjonalnie do okresu trwania umowy najmu...
Zdaniem Wnioskodawcy, poniesiony przez Spółkę wydatek na wynagrodzenie pośrednika z tytułu umowy pośrednictwa w zawarciu umowy najmu, stanowi inne niż bezpośrednio związane z przychodami koszty uzyskania przychodów i podlegają rozpoznaniu dla celów podatkowych w momencie ich poniesienia, tj. w dniu w którym nastąpiło ujęcie w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 Nr 21, poz. 86, z poźn. zm.) dalej jako "ustawy o CIT " kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Natomiast zasady potrącalności tych kosztów zostały uregulowane w art. 15 ust. 4 do ust 4d.
Przepisy dotyczące potrącalności kosztów w szczególności przepis art. 15 ust. 4d ustawy o CIT wskazuje iż, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie przepis art. 15 ust. 4e ustawy o CIT precyzuje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Z powyższego wynika, po pierwsze, że koszty pośrednie powinny być rozpoznawane w dacie ich poniesienia przy czym gdy dany koszt odnosi się do okresu dłuższego niż rok, a jednocześnie nie jest możliwe określenie, jaka jego część dotyczy danego roku, koszt powinien być rozpoznawalny proporcjonalnie do okresu, którego dotyczy. Po drugie koszty uzyskania przychodów są ponoszone na moment ujęcia ich w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dokumentu. Przy czym jedynym wyjątkiem od tej zasady jest ujęcie kosztów jako rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, które są kosztem uzyskania przychodów z chwilą księgowego ich rozliczenia (co nastąpi w momencie powstania zobowiązania), czyli zasadniczo z chwilą otrzymania dowodu lub innego dokumentu, z których koszt ten wynika.
W ocenie Spółki nie powinno mieć zastosowania zd. drugie powyżej wskazanego przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, o rozliczeniu w czasie kosztów, które dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy. W przypadku Spółki, wydatki poniesione na rzecz pośrednika związane są z momentem zawarcia umowy najmu, a nie okresem jej obowiązywania, który przekracza rok podatkowy. Zdaniem Spółki niewłaściwe byłoby twierdzenie, że wydatki poniesione na wynagrodzenie pośrednika dotyczą okresu, na jaki została zawarta umowa najmu. W opinii Spółki, sposób rozliczenia kosztów pośrednich w czasie ma zastosowanie do wydatków dotyczących usług (świadczeń) ciągłych wykonywanych w kilku okresach i gdy me można ustalić, w jakiej części wydatki dotyczą danego roku. Zasada ta nie dotyczy wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi albo odnoszącymi skutek przez dłuższy czas, które powinny być rozliczane jako koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.
Fakt, ten został potwierdzony między innymi w wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2009 r. (sygn. I SA/Gd 269/09). W wyroku tym Sąd stwierdził, iż zwrot: „kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy” należy rozumieć w ten sposób „że dotyczy on wydatków dotyczących usług (świadczeń) wykonywanych w kilku okresach. Nie dotyczy zaś wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy czas”. Z kolei w wyroku z 15 grudnia 2010 r. (sygn. II FSK 1294/09) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż jeżeli dany koszt jest „kosztem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy (...) oraz wydaniem jej przedmiotu, również w sensie czasowym nie można uznać, że dotyczy całego okresu, na jaki została zawarta umowa”. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, rozliczanie kosztu podatkowego w czasie jest uzasadnione jedynie w przypadku gdy dana opłata „pobierana jest na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania”. Podobnie uznano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2007 r., sygn. 1401/PP-l/4210-3/07/Ich.
Z kolei mając na uwadze, iż koszty wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Pośrednika nie stanowią rezerw ani biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów czyli nie stanowią wyjątku o którym mowa w art. 15 ust 4e, to zdaniem Spółki powinny być ujęte jako koszt uzyskania przychodów w momencie ich zaksięgowania na podstawie faktury wystawionej przez Pośrednika.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz pośrednika - jest nieprawidłowe
Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy, że poniesione wydatki na rzecz pośrednika nie dotyczą okresu, na jaki została zawarta umowa najmu, nie będzie miał zatem zastosowania przepis art. 15 ust 4d zd. drugie nakazujący rozliczanie kosztów proporcjonalne do długości okresu, którego dotyczą. Przedmiotowy koszt powinien zostać rozpoznany w dacie poniesienia, tj. zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. pierwsze. Zatem istotą dalszej analizy przepisów jest interpretacja sformułowania „w dacie ich poniesienia”.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dla celów bilansowych kwotę wynagrodzenia wypłaconego na rzecz pośrednika Spółka zamierza zaksięgować jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów i rozliczyć w koszty przez okres obowiązywania nowej umowy najmu. Natomiast dla celów podatkowych koszty poniesione na wypłatę wynagrodzenia na rzecz pośrednika Spółka uznała za koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami i zamierza rozliczyć je w momencie ich poniesienia tj. w dniu w którym ujęte zostaną w księgach rachunkowych na podstawie faktury wystawionej przez pośrednika.
Podsumowując, jeżeli zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie o rachunkowości, poniesione wydatki w postaci wynagrodzenia pośrednika Spółka ujmuje w rachunku bilansowym jednorazowo, to analogicznie - również podatkowo - należy przedmiotowe koszty rozpoznawać jednorazowo. Jeżeli zaś Wnioskodawca zdecyduje że wartość wydatku dla celów bilansowych powinna zostać rozliczona w czasie, to w tym samym czasie Wnioskodawca powinien zaliczyć ją do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych.
Dodatkowo, potwierdzeniem stanowiska zaprezentowanego przez organ są m.in.:
wyrok z dnia 10 października 2013r., sygn. akt III SA/Wa 1324/13, w którym Sąd wskazał m.in. iż: „Prawo podatkowe cechuje się dużą autonomią. W rozpoznawanej sprawie inny akt prawny (ustawa o rachunkowości) nie przesądza jednak, jak podniesiono m.in. w skardze o jednym z najistotniejszych elementów konstrukcyjnych podatku dochodowego. Nie ulega bowiem wątpliwości, że art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. nie kwalifikuje wydatku do kosztów uzyskania przychodów, czyni to ustawa podatkowa w szczególności art. 15 ust. 1 oraz art. 16 u.p.d.o.p. Przepis art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. jedynie określa moment zakwalifikowania wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Przepisy ustawy o rachunkowości nie mogą być bowiem traktowane jako przepisy szczególne (lex specialis) wobec przepisów prawa podatkowego (lex generalis). Chyba, że znajdują zastosowanie na podstawie stosownego odesłania normatywnego. Czyli tak jak w przypadku art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., który to przepis przyznaje prymat zasadzie memoriałowej nad kasową przy określaniu momentu poniesienia kosztu podatkowego. Prawidłowa wykładnia art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że w istocie przepis ten dotyczy nie wszystkich ksiąg rachunkowych, ale zapisów na koncie kosztowym. Świadczy o tym sformułowanie „ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)” na podstawie stosownego dowodu księgowego. Powyższe nie narusza, wbrew twierdzeniu autora skargi autonomii prawa podatkowego. Sama ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera odesłanie do innych przepisów. W art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje się, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszt > IPPB3/423-1117/14-2/KK

References: art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 9
 art. 16