Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2850-PGP.html
Timestamp: 2019-03-25 07:49:59+00:00

Document:
2850-PGPTVA - Régimes d'imposition et obligations déclaratives et comptables - Obligations et formalités déclaratives - Obligations et formalités particulières - Assujettis établis hors de l'Union européenne : la représentation fiscale1
BOI-TVA-DECLA-20-30-40-10-20120912
Conformément à l'article 289 A-I du code général des impôts (CGI), lorsqu'une personne établie hors de l'Union européenne est redevable de la TVA ou doit accomplir des obligations déclaratives, elle est tenue de faire accréditer un représentant assujetti établi en France qui s'engage à remplir les formalités incombant à cette personne et, en cas d'opérations imposables, à acquitter la taxe à sa place.
Les cas de désignation d'un représentant fiscal sont prévus par l'article 289 A du code général des impôts (CGI).
L'article 289 A du CGI exige la désignation d'un représentant fiscal lorsque l'entreprise non établie dans l'Union européenne est redevable de la TVA ou doit remplir en France des obligations déclaratives, sans y être redevable de la taxe.
Les assujettis non établis dans l'Union européenne qui réalisent des opérations entrant dans le champ d'application de la TVA en France sans y être établis doivent désigner un représentant, en application de l'article 289 A-I du CGI. Il est rappelé qu'un assujetti non établi dans l'Union européenne n'est pas établi en France dès lors qu'il n'y a ni le siège de son activité, ni un établissement stable.
L'assujetti qui n'est pas établi en France doit désigner un représentant lorsqu'il réalise des opérations imposées (livraison d'un bien avec montage ou installation, livraisons visées à l'article 258 B du CGI, revente d'un bien acquis en France, prestations mentionnées à l'article 259 C du CGI, etc.), ou exonérées (acquisition intracommunautaire visée à l'article 262 ter-II du CGI, livraison intracommunautaire visée à l'article 262 ter-I du CGI, etc.).
S'agissant de l'exonération en France de l'article 291-III-4° du CGI, elle concerne les importations de biens dont le lieu d'arrivée de l'expédition ou du transport est situé dans un autre État membre et qui font l'objet par l'importateur d'une livraison intracommunautaire exonérée en vertu du I de l'article 262 ter du CGI.
Par dérogation, les assujettis non établis dans l'Union européenne sont dispensés de désigner un représentant lorsqu'ils réalisent uniquement des opérations mentionnées à l'article 277 A-I du CGI en suspension du paiement de la TVA.
Les entreprises étrangères non établies dans l'Union européenne sont dispensées de désigner un représentant fiscal en France lorsqu'elles ne réalisent que des livraisons de gaz naturel, d'électricité, de chaleur ou de froid pour lesquelles la taxe est due par l'acquéreur (cf. BOI-TVA-DECLA-10-10-20-II-C-1)
En application de l'article 289 A-II du CGI, l'assujetti non établi dans l'Union européenne qui réalise des prestations mentionnées au 1° de l'article 259 du CGI est tenu de désigner un représentant lorsque la TVA, due en principe par le preneur, n'est pas acquittée par ce dernier.
L'assujetti non établi en France ne peut désigner qu'un seul représentant pour l'ensemble des opérations qu'il réalise en France. Mais, cet assujetti peut, lorsqu'il réalise des importations, charger un commissionnaire ou un transitaire d'accomplir les formalités de dédouanement, sans que la responsabilité de ce dernier puisse être engagée au regard de l'article 289 A-I du CGI.
Il est rappelé que le représentant est établi en France lorsqu'il y a le siège de son activité ou un établissement stable (cf. BOI-TVA-CHAMP-20-50-10-II).
La désignation du représentant est effectuée par écrit par une personne ayant qualité pour engager l'entreprise. Elle doit mentionner les nom (ou raison sociale) et adresse (ou lieu du siège social) de l'assujetti établi hors de l'Union européenne et du représentant, la date d'effet, la désignation par l'assujetti établi hors de l'Union européenne du représentant conformément à l'article 289 A-I du CGI et l'acceptation par le représentant de sa désignation ainsi que son engagement d'accomplir les formalités incombant à l'assujetti établi hors de l'Union européenne et d'acquitter la TVA exigible (cf. modèle figurant au BOI-LETTRE-000082).
- le représentant fiscal, qui ne souhaite plus effectuer les opérations pour le compte de l'entreprise établie hors de l'Union européenne, peut dénoncer le contrat de représentation fiscale. Dans ce cas, il en informe par écrit, à la fois l'assujetti établi hors de l'Union européenne et le service des impôts des entreprises compétent (cf. modèle au BOI-LETTRE-000083).
À défaut de désignation d'un représentant fiscal par l'entreprise établie hors de l'Union européenne, la TVA et, le cas échéant, les pénalités qui s'y rapportent sont dues par le destinataire de l'opération imposable (CGI, art. 289 A).
Arrêt du Conseil d’État n° 276 602 du 5 avril 2006, Société Editions Magellan (8e et 3e s.-s., Sté Editions Magellan.
Arrêt du Conseil d’État :
« […] Considérant qu’aux termes de l’article 289 A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « I. Lorsqu’un redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est établi ou domicilié hors de France, il est tenu de faire accréditer auprès de l’administration chargée du recouvrement un représentant domicilié en France qui s’engage à remplir les formalités incombant à ce redevable et à acquitter la taxe à sa place. A défaut, la taxe sur la valeur ajoutée et, le cas échéant, les pénalités qui s’y rapportent, sont dues par le destinataire de l’opération imposable ; que si ces dispositions rendent, sous certaines conditions, le client français d’une entreprise étrangère débiteur du montant de la taxe sur la valeur ajoutée due par celle-ci, elles n’ont pas pour effet de conférer à ce client la qualité de contribuable au regard de cette taxe ; que, dès lors, en déduisant de la circonstance que la société Crémille n’avait pas fait accréditer auprès du service des impôts un représentant assujetti établi en France, que l’administration pouvait régulièrement s’abstenir de lui adresser une notification de redressements, la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit ; qu’il convient par suite d’annuler l’arrêt attaqué […] ; ».
Remarque : Cette décision qui censure l’arrêt de la cour administrative d’appel (C.A.A. Versailles, 9 novembre 2004, 02VE00679, 3ème ch., S.A.R.L. Editions Magellan) pour erreur de droit, confirme la solution déjà adoptée par le Conseil d’État (C.E. 26 juillet 1985 n° 42888, Plén., Blum et Rochat) pour l’application de l’ancien article 25 de l’annexe I au CGI.
Aux termes de l'article 289 A-I du CGI, le représentant assujetti établi en France doit être accrédité par le service des impôts des entreprises dont il relève.
Les opérations réalisées en France par l'assujetti établi hors de l'Union européenne doivent faire l'objet de factures émises dans les conditions fixées aux articles 289 du CGI, 242 nonies de l'annexe II au CGI, et comportant les mentions obligatoires prévues à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI.
Les factures peuvent être établies par l'assujetti établi hors de l'Union européenne, mais elles doivent toujours préciser le nom (ou la raison sociale) et l'adresse (ou le lieu du siège social) du représentant pour permettre au client assujetti d'opérer la déduction de la taxe dans les conditions de droit commun (cf. BOI-TVA-DED-40-10-30-III-A).
Même si l'entreprise établie hors de l'Union européenne n'a pas réalisé d'opération imposable, le représentant fiscal doit déposer les déclarations « néant ». Par ailleurs, lorsqu'ils sont redevables de la TVA en France, les assujettis établis hors de l'Union européenne non établis en France, et, par suite, les représentants fiscaux qu'ils désignent sont soumis, en matière de fait générateur et d'exigibilité, à la même réglementation que celle applicable aux entreprises françaises, telle qu'elle est définie à l'article 269 du CGI.
Toute personne physique ou morale qui a désigné en France un représentant, conformément à l'article 289 A du CGI, est tenue de souscrire la déclaration d'échanges de biens prévue à l'article 289 C du CGI (CGI, ann. III, art. 96 J).
Pour obtenir l'immatriculation en France, l'entreprise établie hors de l'Union européenne se procure auprès du service des impôts des entreprises dont relève le représentant fiscal, un imprimé M0 s'il s'agit d'une personne morale, P0 s'il s'agit d'une personne physique. Elle doit renvoyer ce document dûment rempli, accompagné de la lettre de désignation et peut donner mandat exprès à son représentant pour effectuer cette formalité (cf. BOI-LETTRE-000082).
En application de l'article 289 A-III du CGI, les personnes non établies dans l'Union européenne qui réalisent exclusivement des opérations pour lesquelles elles sont dispensées du paiement de la TVA en application de l'article 277 A-II-4 du CGI ou des opérations exonérées en vertu de l'article 291-III-4° du CGI peuvent charger un assujetti établi en France, accrédité par le service des impôts des entreprises étrangères de la Direction des résidents étrangers et des services généraux (DRESG), d'accomplir les obligations déclaratives afférentes à l'opération en cause.
Ce mécanisme déroge au régime de droit commun exposé au II.
La désignation d'un représentant ponctuel ne prive pas l'assujetti qui n'est pas établi en France de la possibilité d'utiliser la mesure de simplification des opérations triangulaires prévue à l'article 258 D-I du CGI. En effet, pour l'application de ce texte, l'assujetti ne doit pas avoir désigné de représentant en application de l'article 289 A-I du CGI, c'est-à-dire selon le régime de droit commun. Cette mesure de simplification est décrite au BOI-TVA-CHAMP-20-40-II-A.
L'assujetti établi hors de l'Union européenne peut désigner un représentant ponctuel uniquement lorsqu'il réalise les opérations visées à l'article 289 A-III du CGI pour lesquelles aucune taxe n'est, en principe, exigible :
- sortie des biens d'un régime douanier communautaire ou d'un régime suspensif ou d'entrepôt fiscal pour laquelle le paiement de la TVA n'est pas exigé, lorsque les biens font l'objet d'une exportation ou d'une livraison intracommunautaire (CGI, art. 277 A-II-4) (cf. BOI-TVA-CHAMP-40-10-30- IV et BOI-TVA-CHAMP-40-20-50 IV § 170) ;
- importation de biens exonérée, lorsque les biens font l'objet d'une livraison intracommunautaire (CGI, art. 291-III-4°).
L'article 291-III-4° du CGI exonère de la TVA cette importation lorsque les biens font l'objet par l'importateur d'une livraison exonérée en vertu du I de l'article 262 ter du CGI. En conséquence, cette exonération ne peut pas concerner d'une manière générale les personnes bénéficiant du régime dérogatoire (PBRD) et en particulier les personnes morales non assujetties.
En outre, il doit justifier par tout moyen que les conditions de l'exonération de l'article 262 ter-I du CGI applicable à la livraison des biens importés sont réunies au moment de l'importation.
L'assujetti établi hors de l'Union européenne ne peut désigner un représentant ponctuel que lorsqu'il réalise exclusivement des opérations mentionnées au III-A-1. Dès lors, l'assujetti qui effectue d'autres opérations imposables à la TVA en France (imposées ou exonérées) doit désigner un représentant dans les conditions de droit commun, responsable de l'ensemble des opérations réalisées.
Si après avoir effectué des opérations mentionnées à l'article 289 A-III du CGI, un assujetti établi hors de l'Union européenne réalise d'autres opérations imposables en France, il devra faire accréditer, dans les conditions de droit commun, un représentant responsable de l'ensemble des opérations réalisées ultérieurement.
Le représentant ponctuel est choisi par l'assujetti établi hors de l'Union européenne dans les mêmes conditions que le représentant de droit commun (cf. II-A-1).
Aux termes de l'article 289 A-III du CGI, le représentant ponctuel doit être accrédité. Cette accréditation est donnée par le service des impôts des entreprises étrangères (SIEE) de la Direction des résidents étrangers et des services généraux (DRESG).
La moralité fiscale du représentant ponctuel est appréciée dans les mêmes conditions que celle du représentant de droit commun (cf. II-B-1-b).
Le représentant ponctuel est, en vertu de l'article 289 A-III du CGI, responsable uniquement des opérations pour lesquelles il doit accomplir les obligations déclaratives.
Le représentant ponctuel est tenu aux obligations incombant au représentant de droit commun (cf. II-C) à l'exception de la tenue de la comptabilité et de la souscription des déclarations de chiffres d'affaires.
La déclaration d'échanges de biens, prévue à l'article 289 C du CGI doit être souscrite pas le représentant fiscal ponctuel.
Pour l'application de l'article 287 du CGI, les représentants désignés en vertu de l'article 289 A-III du CGI doivent souscrire auprès du service des impôts des entreprises un état trimestriel (CGI, ann. III, art. 95 A).
Cet état ne se substitue pas à la déclaration d'échange de biens prévue à l'article 289 C du CGI.
L'état trimestriel est souscrit par le représentant pour l'ensemble des opérations pour lesquelles il a été désigné, dans les conditions et le délai fixé au II de l'article 95 A de l'annexe III au CGI.
Un numéro spécifique est attribué au représentant ponctuel qui l'utilisera, pour l'ensemble des opérations effectuées par les entreprises représentées, dans le cadre du dispositif de l'article 289 A III du CGI.
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References: l'article 289
 l'article 289

L'article 289
 l'article 289
 l'article 258
 l'article 259
 l'article 262
 l'article 262
 l'article 291
 l'article 262
 l'article 277
 l'article 289
 l'article 259
 l'article 289
 l'article 289
 art. 289
 l'article 289
 l'article 242
 l'article 269
 l'article 289
 l'article 289
 art. 96
 l'article 289
 l'article 277
 l'article 291
 l'article 258
 l'article 289
 l'article 289
 art. 277
 § 170
 art. 291

L'article 291
 l'article 262
 l'article 262
 l'article 289
 l'article 289
 l'article 289
 l'article 289
 l'article 287
 l'article 289
 art. 95
 l'article 289
 l'article 95
 l'article 289