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Timestamp: 2019-03-24 18:23:34+00:00

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SENTENCIA 2007-01546 DE 21 DE MAYO DE 2015
CONTENIDO:DESCUENTO DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS A BIENES CORPORALES. SE INDICA QUE SEGÚN EL ARTÍCULO 485 LITERAL A) DEL ESTATUTO TRIBUTARIO DISPONE QUE ES DESCONTABLE EL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS FACTURADO AL RESPONSABLE POR LA ADQUISICIÓN DE BIENES CORPORALES MUEBLES Y SERVICIOS, HASTA EL LÍMITE QUE RESULTE DE APLICAR AL VALOR DE LA OPERACIÓN QUE CONSTE EN LAS RESPECTIVAS FACTURAS O DOCUMENTOS EQUIVALENTES, LA TARIFA DEL IMPUESTO A LA QUE ESTUVIERAN SUJETAS LAS OPERACIONES CORRESPONDIENTES.
TEMAS ESPECÍFICOS:BIEN CORPORAL, DIAN, IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, RECURSO DE APELACIÓN, DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR
Sentencia 2007-01546/20371 de mayo 21 de 2015
Rad.: 050012331000200701546 01 (20371)
Actor: Moldes Medellín Limitada (NIT 811018252-0)
Impuesto sobre las Ventas – bimestre 6º de 2004
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la actora, la Sala establece si esta, en su calidad de exportadora, tiene derecho a la compensación del saldo a favor registrado en la declaración de IVA por el 6º bimestre del 2004, derivado de los impuestos descontables tanto del mismo período, como de períodos anteriores.
De conformidad con el artículo 420 del Estatuto Tributario, todas las ventas de bienes corporales muebles, prestación de servicios en el territorio nacional e importaciones de bienes corporales muebles se encuentran gravadas con el impuesto sobre las ventas, salvo que la ley expresamente las considere excluidas.
Además de los bienes gravados y excluidos del IVA, existen los bienes exentos que son aquellos sobre los cuales se causa el impuesto y se encuentran gravados a la tarifa de 0 (cero).
El artículo 481 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 20 de la Ley 223 de 1995, dispone que, para efectos del impuesto sobre las ventas, tienen la calidad de bienes exentos con derecho a devolución de impuestos, entre otros los bienes corporales muebles que se exporten.
Los productores de bienes exentos responsables del IVA, pueden descontar el IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios incorporados o vinculados a los bienes exentos, que constituyan costo o gasto para producirlos o exportarlos, y tienen derecho a la devolución o compensación de saldos a favor.
Además, el artículo 479 del Estatuto Tributario dispone lo siguiente:
“ART. 479.—Los bienes que se exporten son exentos. También se encuentran exentos del impuesto, los bienes corporales muebles que se exporten y la venta en el país de bienes de exportación a sociedades de comercialización internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados” (Subraya la Sala).
Así, la calidad de bienes exentos del IVA con derecho a la devolución de impuestos depende de que tales bienes se exporten realmente.
Por su parte, el artículo 485 literal a) del Estatuto Tributario dispone que es descontable el impuesto sobre las ventas facturado al responsable por la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, hasta el límite que resulte de aplicar al valor de la operación que conste en las respectivas facturas o documentos equivalentes, la tarifa del impuesto a la que estuvieren sujetas las operaciones correspondientes.
En cuanto a la devolución de saldos a favor, el artículo 850 (parágrafo 1) del Estatuto Tributario, prevé lo siguiente:
PAR. 1º—Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la devolución de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481 de este Estatuto, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención. (…)” (Subraya la Sala).
En idéntico sentido, el artículo 815 (parágrafo) del Estatuto Tributario dispone que “[c]uando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la compensación de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481 de este Estatuto, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 de este Estatuto, por los responsables de los bienes y servicios de que tratan los artículos 468-1 y 468-3 de este Estatuto y por aquellos que hayan sido objeto de retención”.
En consecuencia, los responsables del impuesto sobre las ventas solo pueden pedir la devolución o compensación de saldos a favor originados en las declaraciones del IVA si son responsables de bienes y servicios exentos, productores de bienes exentos del artículo 477 ibídem y han sido objeto de retenciones.
b) Quienes vendan en el país bienes corporales muebles para exportación a Sociedades de Comercialización Internacional legalmente constituidas, siempre que sean efectivamente exportados directamente o una vez transformados(12);
d) Quienes presten servicios en el país que se utilicen exclusivamente en el exterior, de acuerdo con lo previsto en el artículo 23 del Decreto 380 de 1996” (Subraya la Sala).
En consecuencia, entre otros responsables del IVA, los exportadores tienen derecho a la devolución de los saldos a favor de las declaraciones de IVA respecto de los bienes corporales muebles que se exporten, no de los que no se hayan exportado efectivamente. Además, no es la calidad de exportador la que da al responsable de IVA el derecho a la devolución de saldos a favor.
Sin embargo, los saldos a favor originados en impuestos descontables pagados por operaciones gravadas que, en el caso de exportadores, sería respecto de los bienes no exportados efectivamente, son objeto de imputación en el período gravable siguiente, según lo prevé el artículo 815 literal a) del Estatuto Tributario(13).
El 24 de noviembre de 2005, la actora presentó la declaración de IVA por el 6 bimestre del año gravable 2004, en la que liquidó un saldo a favor de $ 406.329.000(14).
Previa solicitud de compensación de 25 de diciembre de 2005(15), por Resolución 1.435 de 8 de febrero de 2006, la DIAN ordenó compensar $ 209.427.000 y rechazó la compensación de $ 196.902.000. Ello, porque determinó que del total del saldo a favor $ 406.329.000, no es procedente devolver $ 196.902.000, toda vez que este valor corresponde a los impuestos descontables relacionados en el inventario de materias primas, productos en proceso y productos terminados que al último día del 6º bimestre de 2004 se encontraban en los inventarios, esto es, a bienes que no fueron efectivamente exportados en dicho bimestre(16).
Para adoptar la decisión, la Administración tuvo en cuenta el informe de visita de verificación, según Auto de Verificación o Cruce 4 2006/01/23. En dicho informe, la DIAN sostuvo lo siguiente(17):
Verificación del Saldo a Favor con Derecho a Devolución:
Se procedió a solicitarle (al representante legal de la demandante) el balance de prueba a diciembre 31 de 2004 en donde se detalla el valor de los inventarios de materias primas, productos en procesos, productos terminados procediendo a aplicar la tarifa del 16% a los productos y materias primas gravadas de los anteriores inventarios determinándose el valor de los impuestos descontables sin derecho a devolución por $ 196.902.000 y el valor de $ 209.427.000 con derecho a devolución. (…)”.
Y en el “rechazo parcial Auto 004 de enero 26 de 2006”, el mismo funcionario que se comisionó para hacer la visita sostuvo lo siguiente(18):
“Con ocasión de la verificación realizada al contribuyente y escrito firmado por el Representante Legal y la Contadora se determinó que del total del saldo a favor peticionado por $ 406.329.000 no es procedente devolverle el valor de $ 196.902.000 ya que este valor corresponde a los impuestos descontables relacionados en el inventario de materias primas, productos en proceso y productos terminados que al último día del sexto bimestre de 2004 se encontraban en los inventarios”.
Igualmente, en la diligencia de verificación previa, el citado funcionario señaló lo siguiente(19):
“Realizada la verificación correspondiente a la solicitud de devolución presentada por el contribuyente Moldes Medellín Ltda, NIT 811.018.252 por el saldo a favor acumulado determinado en la declaración de ventas del 6º bimestre de 2004 se pudo observar que en el Renglón 32 de las declaraciones presentadas desde el 6º bimestre de 2003 declara ingresos brutos por operaciones gravadas. No obstante declarar como exportador en tales períodos gravables, no dando cumplimiento al literal a) del artículo 481 del E.T. el cual expresa que únicamente conservan la calidad de bienes exentos de impuesto sobre las ventas con derecho a devolver los bienes corporales muebles que se exporten.
Por lo anterior se concluye que sólo el contribuyente tiene derecho a los descontables incurridos en los bienes exportados y no lo de las ventas gravadas en tales períodos gravables.
Por lo anterior se observó que el saldo a favor solicitado no está correctamente determinado al incluir impuestos descontables de ventas gravadas sin derecho a devolución. Es de anotar que en la documentación aportada no se incluyen razones de proporcionalidad ni promedio de impuestos descontables aplicados en ventas privadas y exentas”.
Es de anotar que para dirimir el IVA “No devolutivo” a 31 de diciembre de 2004, la DIAN tomó el saldo final de las cuentas de inventarios (cuenta 14)(20) “14.05 materias primas; 1410 inventario productos en proceso, 1430 inventario productos terminados, 1435 mercancías no fabricadas; 1465 inventarios en tránsito”(21) y determinó como total gravado la suma de $ 1.230.640.280, a la cual le aplicó la tarifa del 16%, para un total de “IVA no devolutivo” de $ 196.902.444,87.
A su vez, en la Resolución 005 de 9 de febrero de 2007, que decidió el recurso de reconsideración, la DIAN precisó el procedimiento que empleó para calcular el saldo a favor que daba derecho a devolución y el saldo a favor que daba derecho al arrastre o imputación(22):
“(…) el saldo a favor de ventas 6º de 2004 surge del saldo a favor del período fiscal por valor de $ 79.153.000 originado por el impuesto descontable y el saldo a favor que viene de los períodos anteriores por valor de $ 327.176.000, saldo que se viene arrastrando desde el bimestre 6º de 2003, al hacer el análisis de las declaraciones de ventas de los bimestre 6º de 2003 a 6º de 2004, en relación a (sic) los ingresos, al impuesto descontable y a los saldos a favor tenemos lo siguiente”.
La Administración analizó las declaraciones de IVA de los bimestres 6º de 2003 a 6º de 2004 y tuvo en cuenta los ingresos por operaciones exentas y los ingresos por operaciones gravadas de cada período. Sobre estos aplicó la proporcionalidad de los impuestos descontables prevista en el artículo 490 del Estatuto Tributario(23) y con base en los porcentajes fijados para operaciones exentas y gravadas, sobre el total saldo a favor de cada periodo, determinó el saldo a favor con derecho a devolución y el saldo con derecho a arrastre(24).
Y concluyó que del “saldo a favor peticionado puede ser objeto de devolución la parte que corresponde al IVA descontable efectivamente exportado y que tenga relación con la exportación, ya que los $ 196.902.000 corresponden exclusivamente a los impuestos descontables que se tenían en el inventario de productos en proceso, o terminado o estaban relacionados con los ingresos de operaciones gravadas en el territorio nacional sin posibilidad de solicitud de devolución y/o compensación por mandato legal y que solo podía ser utilizado con imputación al bimestre siguiente”(25)(Subraya la Sala).
Adicionalmente, por oficio de 26 de enero de 2006, dirigido a la DIAN, el representante legal y la contadora de la demandante aceptaron lo siguiente(26):
“Con ocasión de la verificación realizada por el funcionario comisionado por ustedes Sr. Gustavo Alfonso López I., y como conclusión del análisis de los inventarios finales de materia prima, productos en proceso y productos terminados, a Diciembre 31 de 2004, se determinó que el valor solicitado a compensar de $ 406.329.000, se tiene derecho a compensar el valor de $ 209.427.000 y trasladar al primer bimestre de 2005 como saldo a favor sin derecho a devolución en este período 6º de 2004, el valor de $ 196.902.000, correspondiente a los impuestos descontables relacionados con dichos inventarios finales.
Lo anterior para que se siga el trámite de compensación” (Se destaca).
Es decir, la demandante reconoció que no tenía derecho a la compensación de $ 196.902.000, porque correspondían a bienes que no se exportaron en el bimestre en discusión, como lo precisó la DIAN en los actos demandados y en las diligencias previas que sirvieron de sustento a tal decisión.
Es de anotar que el procedimiento que empleó la DIAN para calcular el saldo a favor objeto de devolución, y el que debe imputarse a períodos gravables siguientes, se encuentra fundamentado en el artículo 490 del Estatuto Tributario, que prevé la imputación proporcional de impuestos descontables en las operaciones gravadas, excluidas y exentas, pues solo es posible la devolución del saldo a favor proveniente de los impuestos descontables imputables a operaciones exentas, no a todas las operaciones, como lo considera la actora.
Además, en los actos demandados, la DIAN precisó que la actora podía arrastrar el saldo no devuelto o compensado a los periodos gravables siguientes, con fundamento en el artículo 815 literal a) del Estatuto Tributario, pues concluyó que los $ 196.902.000 que no pueden ser devueltos o compensados por mandato legal “solo podía[n] ser utilizado[s] con imputación al bimestre siguiente”(27).
Sin embargo, con fundamento en el artículo 481 literal a) en concordancia con los artículos 815 (parágrafo) y 850 (parágrafo) del Estatuto Tributario, si bien los $ 196.902.000 no podían ser devueltos o compensados en el período en discusión, porque corresponden a impuestos descontables frente a bienes que no fueron exportados en el sexto bimestre de 2004, la actora podría pedir la devolución o compensación de esa suma, ya arrastrada, en el período en el cual exporte dichos bienes.
RECONÓCESE personería a Maritza Alexandra Díaz Granados como apoderada de la DIAN en los términos del poder que está en el folio 248 del cuaderno principal.
12 La Sala mediante sentencia de 26 de noviembre de 2009, Exp. 16524, negó la nulidad del artículo 2º (b) del Decreto 1000 de 1997, en el entendido de que los artículos 507 y 857 (3) del Estatuto Tributario no les resultan aplicables a quienes vendan bienes corporales muebles en el país para exportación, a sociedades de comercialización internacional legalmente constituidas, siempre que los bienes sean efectivamente exportados directamente o una vez transformados.
14 Folio 128.
16 Folios 13 y 14.
18 Folio 143.
19 Folios 138 y 139.
20 Folio 144 “14.05 materias primas; 1410 inventario productos en proceso, 1430 inventario productos terminados, 1435 mercancías no fabricadas; 1465 inventarios en tránsito”, entre otras subcuentas.
21 Folio 144.
22 Folios 22 a 28.
23 “ART. 490.—Los impuestos descontables en las operaciones gravadas, excluidas y exentas se imputaran proporcionalmente. Cuando los bienes y servicios que otorgan derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas, o excluidas del impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales operaciones del período fiscal correspondiente. La inexistencia de operaciones determinará la postergación del cómputo al período fiscal siguiente en el que se verifique alguna de ellas”.
26 Folio 59.

References: ARTÍCULO 485
 artículo 420
 artículo 481
 artículo 20
 artículo 479
 artículo 485
 artículo 850
 artículo 481
 artículo 477
 artículo 815
 artículo 481
 artículo 477
 artículo 477
 artículo 23
 artículo 815
 Resolución 
 artículo 481
 Resolución 
 artículo 490
 artículo 490
 artículo 815
 artículo 481
 artículo 2