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L a gouvernance des mutuelles est originale, car démocratique. Elle est - PDF
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1 GOUVERNANCE ET CONTRÔLE INTERNE À L AUNE DE SOLVABILITÉ II : LES NOUVELLES RESPONSABILITÉS DES ADMINISTRATEURS DE MUTUELLES FRANÇAISES par Olivier Boned* * Chargé des relations institutionnelles et internationales, Confédération nationale du Crédit mutuel ; docteur en science de gestion. Mél.: Trait commun partagé par toute l économie sociale, la gouvernance des mutuelles se caractérise par la participation des adhérents à la désignation des administrateurs selon le principe «Une personne, une voix». Les administrateurs élus au sein des mutuelles actives dans le domaine de la santé témoignent ainsi de la pertinence de ce modèle et de son ancrage dans la société française. La gouvernance mutualiste se trouve aujourd hui face à un mouvement de fond initié par le projet de directive européenne Solvabilité II. Cette vague contraint les mutuelles à se pencher sur leurs pratiques de gouvernance et à interroger leur modèle dans toute son originalité. Trois textes servent ici de base à une réflexion projective sur la gouvernance des mutuelles. Solvabilité II est sans conteste l épicentre de cette dynamique initiée en juillet 2007 ; un rapport de l Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles réalisé en octobre 2007 et le décret du Conseil d Etat de mai 2008 se présentent comme une suite logique agrégeant une refonte de pratiques. Loin de dévaloriser la gouvernance démocratique des mutuelles, ce mouvement de réforme tendrait à redonner aux administrateurs une place importante dans le processus de contrôle de l organisation, notamment via la création de comités d audit. L a gouvernance des mutuelles est originale, car démocratique. Elle est en effet basée sur la participation des adhérents au processus de désignation des administrateurs. Elle se caractérise par son approche démocratique où chacun s exprime de manière égalitaire selon le principe «Une personne, une voix». Tous les adhérents prennent ou peuvent prendre part directement ou indirectement à l élection de leurs dirigeants. Fruit de l histoire, les mutuelles se sont créées par l association d individus souhaitant bénéficier de biens et de services qui ne leur étaient pas accessibles, pour des questions d offre, mais aussi de coût. Le choix d une gouvernance démocratique s imposait naturellement comme seul système de 552 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II gestion garantissant les intérêts de tous de manière égalitaire. La gestion est collective pour un produit réalisé collectivement. Les mutuelles sont administrées par des bénévoles qui exercent par ailleurs une activité professionnelle. Ces derniers représentent les adhérents, avant tout, avant même d être des assureurs. Les mutuelles actives dans le domaine de la santé comptent aujourd hui administrateurs. La directive Solvabilité II est annoncée depuis plusieurs mois, voire plusieurs années, comme un vaste mouvement de contraintes normatives européennes qui viendrait faire perdre aux mutuelles leur originalité en termes de gouvernance. Nous tâcherons de démontrer que, loin de faire perdre du pouvoir aux administrateurs, comme nombre d entre eux sont tentés de le penser, cette réforme pourrait leur conférer une nouvelle place en renforçant leur rôle. «Mieux protéger, mieux contrôler» serait le contenu simplifié de Solvabilité II. Le contrôle des activités et de certaines règles devrait, dans cette logique, permettre de mieux protéger le système économique global et les particuliers. Pour cela, des exigences plus poussées en matière de solvabilité de l organisation sont édictées, mais pas seulement. La gouvernance des entreprises, l information et la communication donc la transparence ainsi que le contrôle mené en interne sont largement abordés en tant que facteurs de garantie de la pérennité de l organisation. Le projet de directive européenne Solvabilité II vise à garantir la solidité du secteur de l assurance: celui-ci doit être et rester solvable dans le temps. Pour cela, la Commission européenne souhaite que les pratiques des différents assureurs européens tendent vers une homogénéisation, abandonnant ainsi le patchwork européen en vigueur. Le deuxième objectif, plus micro-économique, vise à garantir à tout assuré le versement effectif de sa prestation. Cette directive n est, à ce stade, qu un projet qui aurait dû être adopté en Cependant, l essentiel de la partie concernant la gouvernance sera appliqué bien avant que cette directive ne soit transposée. En effet, les principaux rédacteurs du projet de directive Solvabilité II sont les représentants des différentes autorités de contrôle des assurances et des mutuelles en Europe, regroupés dans le Comité européen des contrôleurs d assurance et des pensions professionnelles (Ceiops). Les rédacteurs du projet ne sont donc pas les experts de la Commission européenne, mais bien les régulateurs nationaux, ouvrant la voie à un autre type de normalisation. Dès octobre 2007, trois mois après le projet de directive, l Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles (Acam) publie un rapport sur la gouvernance des mutuelles et des assurances présentant des recommandations issues directement du contenu de Solvabilité II. Il ne peut échapper aux mutualistes que l Acam a, d après le Code de la mutualité, tout pouvoir pour exiger l application d une bonne gouvernance de la part des mutuelles. Ces recommandations peuvent ainsi avoir une valeur bien supérieure. Avec ce texte, l Acam commence à ériger des standards de bonne pratique. La notion de contrôle interne fait son apparition. En juin 2008, un décret 563 du Conseil d Etat sort et impose aux mutuelles la réalisation d un rapport de contrôle interne, se faisant ainsi l écho des recommandations de l Acam. La législation européenne n aura pas besoin d attendre une transposition de Solvabilité II. Nous nous appuierons sur trois textes: le projet de directive Solvabilité II de juillet 2007, le rapport publié par l Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles en octobre 2007 et le décret du Conseil d Etat de mai 2008, pour tenter d appréhender les grandes orientations que les mutuelles devront suivre en termes de gouvernance. Nous passerons en revue l ensemble des grands changements qui attendent les mutuelles en termes de gouvernance, en première partie, puis à l égard du contrôle interne, en seconde partie. Cette travail se veut projectif au regard de l ensemble de nouvelles pratiques énoncées, sans que celles-ci revêtent un caractère obligatoire. Les principes de gouvernance en devenir La gouvernance se définit par la façon dont sont agencés le pouvoir et les responsabilités dans une organisation. Dans une structure capitalistique, le pouvoir est détenu par les détenteurs de capitaux, c est-à-dire les actionnaires. Dans une organisation mutualiste, qui est une société de personnes, le pouvoir est détenu par la totalité des adhérents, qui collectivement et démocratiquement participent à l élection de leurs représentants. Les exigences en termes de gouvernance sont les mêmes au regard de Solvabilité II ; cependant, en renforçant le pouvoir des administrateurs, cela va leur conférer un pouvoir supérieur à celui qu ils peuvent exercer aujourd hui. Les exigences générales en matière de gouvernance Solvabilité II énonce quelques grands principes en termes de gouvernance. Celle-ci doit être efficace, saine et prudente, proportionnée, formalisée et sous contrôle. Une «gouvernance efficace, saine et prudente» Sans aller jusqu à donner une définition précise, le projet de directive fixe un principe général en termes de gouvernance : celle-ci doit être «saine, efficace et prudente». Ce principe est également accompagné de la nécessité de se doter d une structure organisationnelle transparente. La répartition et la séparation des responsabilités doivent être clairement formalisées. Le principe est de bien définir ce qui est de la responsabilité de chacun afin d éviter que des oublis n apparaissent. De la même manière, le principe de la répartition permet de donner un rôle de contrôle à plusieurs personnes dans l organisation, l objectif étant d éviter que quelqu un ne soit à la fois juge et partie. Enfin, les informations doivent pouvoir être transmises sans rétention, car la circulation de l information permet d avoir une visibilité la plus juste sur la réalité de la situation 574 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II de l organisation. Des éléments ne doivent pas être omis: on ne peut pas bien gouverner si l on ne dispose pas de toutes les informations nécessaires. Les mutuelles vont ainsi être amenées à réaliser une cartographie précise des responsabilités attribuées à chacun au sein de l organisation et à identifier si l information circule correctement. Une gouvernance proportionnée La gouvernance doit être «proportionnée», c est-à-dire qu elle doit rester cohérente au regard de la taille ou de la diversité des activités économiques menées par l organisation. Une petite mutuelle ne sera donc pas obligée de suivre les mêmes règles qu une grande mutuelle. De la même manière, une mutuelle qui a une gouvernance démocratique, globale, ne possède pas la même gouvernance qu une grande société d assurance sous statut de société anonyme. La garantie au regard des spécificités statutaires semble garantie. Les mutuelles vont devoir entrer dans un exercice de formalisation interne de leurs modes de gouvernance. L exercice de cartographie reste néanmoins un préalable intéressant. Une gouvernance à formaliser par écrit Corollaire d une meilleure répartition des fonctions, Solvabilité II va demander aux mutuelles d entrer dans une dynamique de formalisation par écrit des fonctions de chacun. Les mutuelles disposent de plusieurs outils qui les ont déjà aidées à formaliser les rôles de chacun, à travers le Code de la mutualité, leurs statuts et leur règlement intérieur. Cette formalisation se fera donc très certainement sans heurts. Cependant, la nouveauté se situe dans l identification des responsabilités afférentes à chaque fonction, ce qui n est pas totalement connu aujourd hui dans le monde mutualiste. Des études seront donc à mener pour bien cerner la responsabilité de chacun. Cela amènera les mutuelles à vérifier les modes de délégation. Si le pouvoir est délégué au directeur général, la responsabilité sera toujours celle des administrateurs. Lister les délégations et les responsabilités correspondantes sera alors nécessaire. Une gouvernance sous contrôle Une mauvaise gouvernance entraîne un risque sur la viabilité de l organisation à terme. Ainsi, la gouvernance des organisations mutualistes sera «sous contrôle» de l Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles. Cette dernière devrait avoir un pouvoir suffisamment large pour intervenir sur la gestion présente et les risques futurs auxquels s expose la mutuelle. Si le degré d intervention n est pas précisé, il pourrait néanmoins être élevé. Un «droit d ingérence» est ainsi dessiné avec soit une intervention directe, soit des préconisations d amélioration de pratiques existantes. Le conseil renforcé dans sa responsabilité La responsabilité du conseil d administration est certainement l élément central de la réforme que va engendrer l application de Solvabilité II. 585 (1) Rapport de l Acam, 2007, 1.1. (2) Rapport de l Acam, 2007, (3) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 1. Les administrateurs sont centraux dans l organisation de la gouvernance. L Acam rappelle ainsi la nécessité de «réaffirmer le rôle central du conseil d administration dans la conduite de l organisme d assurance, quelle qu en soit la forme juridique (1)». La responsabilité du conseil Solvabilité II inscrit pleinement l administrateur comme l acteur majeur de la gouvernance de l organisation. Cela a pour conséquence de rappeler que l exercice et la responsabilité du pouvoir reviennent aux administrateurs élus et non aux dirigeants salariés. Une pratique a pu laisser planer certaines confusions que la norme européenne est en train d éclaircir. L Europe est donc en train de réaffirmer le fonctionnement mutualiste en repositionnant l administrateur comme l élément clé de la gouvernance. L administrateur sera également considéré comme le «responsable» de la gouvernance et de l organisation au sens large (2). La responsabilité a deux versants: le pouvoir décisionnel, mais aussi la responsabilité en cas de difficultés. Nous sommes ainsi dans un contexte de clarification des responsabilités de chacun: si une défaillance apparaissait, un responsable serait identifié. Cela entraîne que les administrateurs vont devoir identifier précisément les risques qu ils encourent dans le cadre de leur fonction. Ces risques devront être évalués et assurés par la mutuelle pour protéger financièrement les administrateurs, qui sont bénévoles. Les administrateurs endossent la «responsabilité ultime du respect des dispositions de la directive». Elément nouveau et intéressant, la responsabilité de l application de la directive est clairement identifiée. Dernier élément de taille, il va être nécessaire de bien informer les candidats au poste d administrateur, mais aussi ceux qui sont déjà en poste des responsabilités auxquelles ils s exposent. Il faudra alors réaliser à l intention des administrateurs un document énonçant leurs responsabilités. Cela s inscrit dans la logique de la formalisation par écrit, que l on retrouve tout au long de la directive, afin d être toujours en mesure de prouver que l information a été transmise. La composition et la compétence du conseil Pour exercer leurs fonctions, les administrateurs doivent être reconnus comme étant honorables et compétents. L honorabilité est une notion précise et vérifiable. Le Code des assurances ou encore celui de la Sécurité sociale la définissent par l absence de condamnations liées à un acte de nature délictuelle. Un casier judiciaire vierge atteste donc de l honorabilité de l administrateur. En revanche, la compétence est plus difficilement mesurable, d autant qu elle n est précisée ni par Solvabilité II ni par l Acam. Concernant la composition du conseil, l Acam précise que, si un conseil comprend plus de douze administrateurs, il est alors nécessaire de créer un bureau qui, s il ne se substitue pas au conseil, en facilitera le travail (3). Autre changement: pour gagner en transparence, les candidats au conseil 596 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II (4) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 3. (5) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 1. (6) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 5. d administration devront justifier de leurs compétences, du temps qu ils pourront consacrer à leur fonction et de leur connaissance du milieu et des fonctions qu ils exercent et ont exercées dans le passé. Cette information sera réalisée auprès de l assemblée générale. Une tendance se dessine orientée vers plus de transparence dans le mode de sélection et d élection des candidats, qui devront «motiver» leur candidature. Il est précisé que les administrateurs devront être formés afin de pouvoir faire face à la complexité croissante de l activité assurantielle. Les mutuelles ont déjà une pratique régulière de la formation de leurs administrateurs, cela s inscrit donc dans une pratique connue. «L offre de formation mériterait donc d être renforcée et proposée tout au long de leur mandat (4).» En revanche, élément nouveau, une charte des administrateurs présentant leurs droits, leurs obligations et leurs responsabilités sera réalisée. Ce document sera à la fois synthétique et complet afin de bien englober l ensemble de ces points. Tout changement sera ensuite à préciser à l Acam, qui se positionne en institution veillant à ce que ces règles soient effectivement appliquées. Le fonctionnement du conseil Le fonctionnement du conseil devra se structurer autour d un règlement intérieur (5). Cette disposition est à destination d organisations n ayant pas encore formalisé leur mode d organisation interne. Sur ce point, les mutuelles ont déjà une solide expérience des statuts et des règlements intérieurs qui précisent la gouvernance mutualiste. Solvabilité II devrait les amener à mentionner dans leurs statuts ou leur règlement intérieur la fréquence minimale des réunions du conseil, mais également la liste des sujets qui devront faire l objet d une délibération annuelle (6). De nouveaux points devront ainsi être abordés par les conseils (lire l encadré). Sujets qui devront faire l objet d une délibération annuelle en conseil Décisions stratégiques et leur suivi (notamment lancement de contrats d assurance à très long terme). Analyse des principaux risques d assurance (engagement maximum, risque de tarification, fixation des principes de réassurance, garanties à long terme, règles de provisionnement). Politique de placement et gestion actif-passif. Identification des risques généraux. Suivi des résultats techniques. Définition et application des règles de contrôle interne. Dans le cas où il y a une société de tête de groupe, suivi des filiales, de leur valorisation et de la situation consolidée. Source: rapport de l Acam, 2007, , recommandation 7. 607 (7) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 6. (8) «Coopératives et mutuelles: un gouvernement d entreprise original», rapport IFA d un groupe de travail présidé par Etienne Pflimlin, janvier 2006, recommandation 17. (9) Rapport de l Acam, 2007, (10) Rapport de l Acam, 2007, (11) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 13. (12) Rapport de l Acam, 2007, 1.2. (13) Rapport de l Acam, 2007, 1.3. Renforcer la qualité d information pour les administrateurs est une garantie de bon fonctionnement du conseil. Cela implique, tout d abord, de vérifier les délais d envoi des documents. Les statuts et le règlement intérieur des mutuelles le précisent généralement: il sera alors demandé de vérifier que ces délais sont effectivement respectés. Disposer d une information suffisante implique également que des notes puissent être diffusées afin d éclairer les dossiers. L objectif est de rendre une situation la plus intelligible possible pour les administrateurs. Il faut veiller ensuite à ce qu une information trop abondante, avec des dossiers composés d un grand nombre de pièces, ne vienne pas gêner la bonne perception de la réalité par les administrateurs. Enfin, hors du champ des exigences de Solvabilité II, une recommandation rattachée à un rapport de l IFA (8) serait de prendre le temps de réunir deux conseils pour statuer sur des problématiques importantes afin d éviter une prise de décision trop hâtive. Le conseil et le directeur général Il est tout d abord préconisé d engager une réflexion sur les délégations octroyées au directeur général, pour éviter la trop forte concentration de pouvoirs entre les mains d une seule personne. Le directeur général peut effectivement exercer «une influence prépondérante sur les délibérations du conseil (9)» qui se serait insuffisamment penché sur les décisions stratégiques de l entreprise (10). Dès lors, pour se prémunir de toute dérive, il est proposé de réaliser une liste de décisions que le conseil d administration ne devrait pas déléguer, ainsi que les modalités de formalisation et de révision de cette liste (11). L établissement de telles listes sera à définir par les mutuelles. Les administrateurs et le directeur général doivent présenter une double qualité qui est celle de la compétence et de l honorabilité. A cela, s ajoute pour les administrateurs la responsabilité civile et pénale qui ne pèse pas sur le directeur général. L équilibre des pouvoirs entre le conseil d administration et le directeur général est fondamental dans la bonne gestion d une entreprise. Cet équilibre passe par le rappel des responsabilités des administrateurs, qui ne peuvent pas déléguer les choix stratégiques au directeur général (12). Le rôle de l assemblée générale Dans la logique du renforcement de la place des administrateurs dans la gouvernance globale de l organisation, le rôle des représentants des adhérents aux assemblées générales est renforcé. Les représentants aux assemblées générales doivent être en mesure d exercer leurs attributions, à savoir l approbation des comptes, la nomination des administrateurs ou le vote sur les évolutions majeures de l organisation (13). Renforcer la place des représentants aux assemblées passe par différents modes d action : une meilleure information en amont de l assemblée, une information plus continue tout au long de l année et une meilleure communication sur les fonctions de chacun. 618 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II (14) Rapport de l Acam, 2007, 1.3.1, recommandation 16. (15) Rapport de l Acam, 2007, 1.3.2, recommandation 18. (16) Rapport de l Acam, 2007, 1.3.2, recommandation 19. L information des adhérents Il est recommandé d informer tous les sociétaires avant l assemblée afin de favoriser leur participation. Il est ainsi préconisé d envoyer à tous les adhérents, avant l assemblée, une lettre qui présenterait de manière synthétique les résultats, la situation et les perspectives de l organisation. De même, cette lettre expliquerait aux adhérents les enjeux de l assemblée générale à laquelle ils sont invités afin qu ils puissent bien les apprécier (14). A cette lettre il est recommandé d ajouter la réalisation d un site Internet afin de mieux diffuser les informations. Ce site comprendra les éléments synthétiques présentés dans la lettre envoyée aux adhérents avant l assemblée générale. Le statut des délégués La réforme appréhende également les mécanismes d autocontrôle des mutuelles. Ces dernières sont suspectées de créer des degrés de représentation des adhérents, niveau généralement imposé par la taille de la structure, qui les empêchent d avoir le plein exercice de leur droit. La logique combattue est celle où les délégués seraient proposés par l organisme lui-même auprès des adhérents, créant un écran dans la gestion démocratique. Devront ainsi être précisés les conditions de candidature et d élection des délégués, le nombre de mandats successifs ou la durée d exercice, la formation auprès des administrateurs. La rédaction d un compte rendu de leur action aux sociétaires, de même que les modalités d encadrement des indemnités ou encore les éventuelles incompatibilités avec le statut de salarié ou de prestataire de services (15) devront également être précisées. Si toutes ces mesures sont à ce jour largement appliquées par les mutuelles, celles-ci devront néanmoins vérifier que leurs statuts y font bien formellement référence. Les pouvoirs de l assemblée générale Enfin, des pouvoirs ne peuvent pas être délégués à d autres acteurs que l assemblée générale de la mutuelle. Certaines décisions ne peuvent pas, aujourd hui, échapper à l assemblée, comme le transfert de portefeuille ou le vote des cotisations. Demain, l assemblée devra se prononcer systématiquement sur des sujets revêtant une importance exceptionnelle (16). Les nouveaux risques, les décisions qui vont toucher aux évolutions de la structure, aux équilibres, en somme tous les éléments concernant la solvabilité et donc la pérennité de l organisation devront être abordés. A terme, le pouvoir de l assemblée devrait croître proportionnellement au pouvoir que prennent les administrateurs dans la structure. La transparence, règle fondamentale La transparence est indissociable de la gouvernance. Une information suffisante va renforcer le caractère responsable des acteurs. L information, si elle diffusée, représente un facteur de modération de la part des dirigeants. Si le public et l autorité de contrôle sont bien informés, une pression va s exercer naturellement sur les dirigeants. 629 (17) Articles R du Code des assurances et R du Code de la Sécurité sociale. (18) Rapport de l Acam, 2007, (19) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 30. (20) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 30. (21) Rapport de l Acam, 2007, (22) Rapport de l Acam, 2007, , recommandation 33. Vis-à-vis du public Les mutuelles sont obligées de communiquer à toute personne qui le demande les comptes sociaux (17) ou de déposer en préfecture des documents comptables, mais l obligation de communiquer ne s étend pas audelà. Ainsi, les mutuelles seront amenées à rendre accessibles à tous leur rapport annuel ainsi qu une plaquette synthétique. Cette dernière devra comprendre la «liste des membres du conseil et de la direction, les mandats et fonctions exercés hors de l entreprise par les administrateurs, ou qu ils ont exercés les dernières années avant leur retraite, le rapport de gestion du conseil à l assemblée générale, les comptes (bilan, compte de résultat et annexe), les rapports des commissaires aux comptes et les projets de résolutions à l assemblée générale (18)». L information est ainsi généralisée, mais aussi préparée, calibrée pour être accessible à chacun. Il est également préconisé de se doter d un site Internet qui reprendrait la plaquette standardisée, mais aussi de nombreuses informations sur le groupe (19). Vis-à-vis de l autorité de contrôle A l égard de l autorité de contrôle, les mutuelles vont devoir enrichir l information qu elles transmettent aujourd hui, notamment sur les conditions de provisionnement technique, et donc le rapport de solvabilité. Ensuite, plusieurs rapports permettraient d éclairer diverses thématiques: pourraient ainsi apparaître, en plus des rapports de solvabilité, de politique de placement et de réassurance, des rapports sur le fonctionnement du conseil et le contrôle interne (20), ce dernier étant rendu obligatoire par le décret du Conseil d Etat. Il apparaît finalement important aux yeux de l autorité de contrôle que le conseil d administration se lance dans une réflexion sur ces sujets (21), la dynamique de réflexion devenant porteuse d amélioration des pratiques. Enfin, l autorité de contrôle attache une importance particulière à la formation et à la compétence des administrateurs. Il sera ainsi important de communiquer sur les efforts de formation réalisés et les compétences acquises (22). Le contrôle interne : le conseil, le comité d audit et l audit interne Le principe majeur de la révolution engagée par Solvabilité II vise à mettre l administrateur au centre. Il est responsable de la gestion de l entreprise. Cette responsabilité suppose qu il soit réellement en mesure d obtenir les informations nécessaires pour assurer cette gestion. Nous appréhenderons les principes généraux du contrôle interne, puis de sa mise en place effective, concrète au sein des mutuelles à travers l audit interne et le comité d audit. La définition générale des principes de contrôle interne Gouvernance et contrôle interne dans la logique actuelle sont indissociables. Le contrôle vérifie la bonne gouvernance, la transparence favorise le contrôle. 6310 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II Le contrôle entendu dans une acception de «self-control» se concentre sur la maîtrise de l activité plus que sur une notion de contrôle prise dans une acception négative. L objectif du contrôle est alors de mesurer et de gérer les risques de l organisation. (23) Rapport de l Acam, 2007, Les définitions générales de contrôle interne Le contrôle interne n a pas de définition légale et s appuie sur les propositions d associations comptables, mais aussi sur les autorités de régulation pour édicter une définition. Ont ainsi fait jurisprudence des définitions issues, en France, d un congrès du conseil de l ordre des experts-comptables en 1977 et, plus récemment, des principes d un comité américain dont l acronyme est Coso. Cette référence a été reprise en 2007 dans un document réalisé par l Autorité des marchés financiers (AMF). Les comptables sont largement à l origine du contrôle interne pour la simple raison qu ils ont cherché à élaborer des règles leur permettant de disposer d une information fiable afin de remplir au mieux leur fonction. Les principes de ces institutions, reconnus internationalement, vont largement influencer les propositions actuelles en France. De plus, l autorité de contrôle précise que ses recommandations sont complémentaires de préconisations plus générales en matière de contrôle interne (23). Le contrôle interne se définit, selon l approche Coso, comme: Un ensemble de processus qui se répand dans toutes les activités de l entreprise. Il est donc à tous les niveaux de l entreprise et concerne tous les acteurs. Un moyen d arriver à ses fins et non une fin en soi. Le contrôle interne ne vise qu à améliorer la gouvernance, à mieux maîtriser la direction et les risques de l entreprise. Ce n est qu un outil, l outil ne devant pas prendre le pas sur la finalité. Particulièrement efficace lorsqu il est en adéquation avec la culture de l entreprise. Le contrôle interne ne s applique donc pas aveuglément de la même manière à toutes les entreprises, il est indispensable qu il trouve une application en adéquation avec l organisation. Mis en œuvre par des personnes. Il reste l application de propositions d hommes et de femmes, l approche qualitative est donc importante. L affaire de tous, du conseil d administration, des dirigeants, des salariés, et ce à tous les niveaux. Une «assurance raisonnable» pour atteindre les objectifs. Le risque zéro n existant pas, le fait de mettre en place un système de contrôle interne protège contre des aléas qui peuvent s avérer financièrement plus coûteux que l investissement dans un système de contrôle interne. De manière complète, le contrôle interne d une entreprise est l ensemble des systèmes de contrôle établis par les dirigeants pour conduire l activité de l entreprise d une manière ordonnée, pour assurer le maintien et l intégrité des actifs, respecter les lois et fiabiliser autant que possible les flux d information. Le concept de contrôle interne comprend les matières comptables et financières ainsi que la sauvegarde des actifs de l entreprise,11 mais il inclut également les contrôles destinés à améliorer l efficience opérationnelle et à renforcer l adhésion à la politique stratégique de l entreprise. Enfin, le contrôle interne vise trois objectifs majeurs : vérifier que les décisions prises sont correctement appliquées, s assurer de la qualité du produit et du service rendu et déceler les principales anomalies de fonctionnement. Le contrôle interne est donc bien un outil de suivi pour que le conseil puisse adopter des orientations stratégiques en disposant de la meilleure connaissance de la situation économique de l organisation. (24) Rapport de l Acam, 2007, 2.1. La définition proposée par l autorité de contrôle Le rapport de l Acam propose dans le cadre de sa réflexion sur la gouvernance une définition du contrôle interne. Son approche est large et va être en mesure de s appliquer indistinctement à des entreprises d assurance sous statut de société anonyme ou de mutuelle, tout en se reposant sur une définition classique et donc non limitée au monde de l assurance. La définition par l Acam du contrôle interne s en tient à une approche axée sur le contrôle des «règles de sécurité du fonctionnement des services, associées à des procédures de contrôle de leur application et de leur efficacité (24)». Nous sommes donc dans une approche fonctionnelle de contrôle du fonctionnement interne. A cela va s ajouter un complément à la dimension plus politique, puisque le contrôle interne va permettre de vérifier si les décisions stratégiques prises par le conseil d administration seront bien suivies d effets. Cette dimension permet de redonner au conseil un pouvoir important de regard et de suivi sur les décisions prises et leur application effective par la structure salariée de l organisation. Le contrôle interne permettra également de vérifier que l organisation est toujours en situation de conformité à l égard des normes et des lois en vigueur, mais aussi au regard des normes professionnelles et déontologiques. Enfin, naturellement, le contrôle interne permettra de vérifier la qualité de l information comptable et financière. Il est nécessaire de disposer d une information la plus juste, la plus précise possible afin d être en mesure de prendre les décisions dans les meilleures dispositions. Dernier point, le contrôle interne aborde la surveillance et l évaluation des risques relatifs aux applications plus comptables liées à Solvabilité II et aux diverses normes de respect capitalistiques. Deux acteurs majeurs vont demain structurer le processus de contrôle interne au sein des mutuelles. Le premier est composé des acteurs de l audit interne et le second du comité d audit. Le premier aura tendance à impliquer plutôt des salariés de l organisation, alors que le second impliquera plus fortement les administrateurs de l organisation. L audit interne L audit interne comprend plusieurs caractéristiques. Tout d abord, une fonction d audit interne dans une mutuelle nécessite que l auditeur soit suffisamment indépendant, libre pour assurer sa fonction. Le deuxième point tient à la conformité des éléments retranscrits par l auditeur. 6512 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II (25) Rapport de l Acam, 2007, L indépendance à l égard du conseil et son rôle La fonction d audit interne est un instrument essentiel de la gouvernance d entreprise. Elle vise à vérifier l application des procédures de l entreprise dans tous les domaines d activité et à relever les manquements éventuels (25). L audit interne vérifiera que le suivi et la mise en application des décisions du conseil d administration sont effectifs. Ce contrôle devrait renforcer fortement le conseil en ouvrant la voie à une vérification continue de ses décisions. Une autre mission de l audit interne sera de se prononcer sur les décisions du conseil afin de préciser si elles ne viennent pas elles-mêmes créer un risque et exposer la mutuelle. Son rôle est donc relativement élargi, puisqu il lui permettra d interpeller le conseil. Le contrôle interne réalisé par l audit interne sera permanent. Il se réalisera donc tout au long de l année sans qu apparaissent de ruptures. Ceci est un élément important, puisque l audit interne est l organe qui permettra d avoir un regard permanent sur les suivis du contrôle. Le rôle du conseil n est pas moindre à l égard de l audit interne. Le conseil est l instance qui va évaluer l efficacité du dispositif de contrôle permanent et donc se placer en responsable général du contrôle interne. Il va proposer le cas échéant des évolutions nécessaires et appréciera les conséquences, notamment en termes de risque, des choix stratégiques de l entreprise. Enfin, il va arrêter le programme annuel des missions de l audit interne sur proposition du directeur général. Ainsi, le conseil a un rôle d encadrement et de suivi général du contrôle interne en ayant un regard direct sur l audit. L audit interne peut prendre plusieurs profils. Cette personne devra posséder des compétences dans divers secteurs afin d être en mesure de réaliser un audit le plus efficace possible. Elle ne doit pas, en revanche, devenir le pendant de la direction, voire une opposition marquée à la stratégie de l entreprise ou de ses dirigeants. La fonction ne doit pas être parasitée par des intérêts sous-jacents. L auditeur doit être «libre» au sens large et à la fois diplomate. Il devra réussir à déceler les anomalies de fonctionnement, les freins au sein de l organisation. Un certain nombre d éléments cachés sont alors à identifier, à condition que les salariés acceptent de communiquer avec l auditeur. Ainsi, cette personne devra être acceptée par les salariés, capable de comprendre les problématiques culturelles mutualistes. Elle devra également être capable de disposer de suffisamment de conviction pour souligner objectivement aux administrateurs des dysfonctionnements que certains n oseraient pas leur avouer. Une attitude à adopter, un profil à créer pour l auditeur sera à trouver. L alternative pourrait être de composer l audit interne de plusieurs personnes possédant des fonctions différentes dans l entreprise. Le contrôle interne est toujours jugé bien plus par les résultats obtenus que par les moyens mis en place. Ce qui compte, c est donc de trouver un mécanisme qui convienne à la façon de fonctionner des mutuelles.13 (26) Rapport de l Acam, 2007, Les rapports écrits Il est précisé que l audit devra disposer d un outil de recommandations qui sera très certainement incarné par un rapport de la part de l audit interne. Les missions de l audit interne seront ainsi matérialisées dans des rapports écrits et ceux-ci comprendront essentiellement trois volets (26). Il s agira tout d abord de relever les observations relatives au fonctionnement général du contrôle. Le rapport précise ensuite les éléments de dysfonctionnement et qualifie la gravité de ces anomalies. Enfin, des recommandations seront proposées pour améliorer le fonctionnement. La fonction de conformité Une fonction de surveillance des conformités est nécessaire et sera permanente. Cette fonction va suivre l ensemble des normes, lois, règlements et codes de bonne conduite et faire en sorte de les intégrer en interne au fonctionnement de la mutuelle. Cette fonction devra également faire en sorte d informer les collaborateurs, les administrateurs sur les changements intervenus ou à venir. (27) Rapport de l Acam, 2007, Le comité d audit Le rôle du comité d audit est fondamental au sein du contrôle interne des mutuelles. La responsabilité réaffirmée du conseil d administration impose que les administrateurs aient un regard sur l ensemble du contrôle de leur mutuelle. Le suivi continu du contrôle est alors délégué à une partie des administrateurs, qui seront les «yeux» du conseil et composeront le comité d audit. Le comité d audit est absent de Solvabilité II, qui mentionne seulement : «Toute conclusion et recommandation de l audit interne est communiquée à l organe d administration.» L Acam introduit un niveau et souligne que «l existence d un comité d audit est indispensable (27)». La composition du comité d audit Le comité doit se composer de trois administrateurs au minimum. Ni le président ni le directeur général ne peuvent en être membres, mais le comité d audit peut naturellement décider de les auditionner. Les mutuelles qui disposaient d une commission de contrôle des comptes peuvent envisager avec profit d intégrer ces délégués au comité d audit, dans la mesure où certaines missions sont similaires. Cependant, la commission de contrôle des comptes, qui existe depuis de nombreuses années dans le monde mutualiste, est composée de délégués de l assemblée générale, ce qui nécessiterait de les nommer au conseil d administration. Le rôle général du comité d audit Le comité d audit a un rôle d éclairage du conseil d administration. A cela s ajoute un rôle de préparation des décisions importantes du conseil, 6714 Gouvernance et contrôle interne à l aune de Solvabilité II mais sans pour autant que le comité dispose d un pouvoir décisionnel, qui reste toujours du ressort du conseil. Afin de mener au mieux sa mission, il peut demander toute assistance d expertise, extérieure si besoin, interne si souhaité. L obligation reste celle du résultat et non des moyens. (28) Rapport de l Acam, 2007, (29) Rapport de l Acam, 2007, (30) Rapport de l Acam, 2007, (31) Décret n du 19 mai 2008 relatif au contrôle interne des institutions de prévoyance, des mutuelles et de leurs unions. (32) Nouvel article R du Code de la mutualité, à la suite du décret n (33) Ibidem. 68 La mission du comité d audit dans le contrôle interne Sa première mission est d ordre comptable et financier. Il va examiner les comptes avant leur soumission au conseil et participer au processus de désignation des commissaires aux comptes. La sélection de ces derniers sera ensuite proposée au vote lors de l assemblée générale ou du conseil d administration. Le comité d audit devra suivre le travail de l audit interne (28), qui assure le suivi du contrôle interne au quotidien. L audit interne étant mené par une personne salariée de la mutuelle, le comité d audit se présente comme le représentant «politique» de la démarche de contrôle interne. «Le comité d audit devrait être destinataire des rapports établis sous la responsabilité de l auditeur (29)» et donc veiller à relayer les recommandations réalisées dans ces rapports. Permanence du contrôle, le conseil d administration devra effectuer une revue périodique des résultats et de l efficacité d ensemble du dispositif de contrôle interne (30) et donc porter des préconisations d amélioration. L obligation de disposer d un rapport de contrôle interne En mai 2008, dans la droite ligne de la directive Solvabilité II et du rapport de l Acam, un décret du Conseil d Etat vient modifier le Code de la mutualité et imposer un dispositif permanent de contrôle interne (31). Ce dispositif s illustre par l obligation de réaliser un rapport de contrôle interne transmis à l Acam dans les six mois suivant la publication du décret ou dans les douze mois si lors d un des trois derniers exercices le montant des cotisations est supérieur à 45 millions d euros ou le montant des prestations supérieur à 36 millions d euros ou encore si la mutuelle est substituée. Ce rapport annuel, au minimum, est approuvé par le conseil d administration et transmis à l Autorité de contrôle des assurances et des mutuelles (32). Une première partie détaille les conditions de préparation et d organisation des travaux du conseil d administration et les pouvoirs délégués aux dirigeants salariés (33). Ensuite, le rapport détaille les objectifs, la méthodologie du contrôle interne et les mesures pour en assurer l efficacité. Il comprend en outre une partie explicitant les procédures vérifiant que «les activités de la mutuelle sont conduites selon les politiques et stratégies établies par les organes dirigeants». Le rapport annuel explicitera de plus les règles de conformité à l égard des dispositions législatives et réglementaires. Cette partie doit enfin présenter une approche financière soulignant les méthodes utilisées pour assurer la mesure, l évaluation et le contrôle des placements, en particulier en ce qui concerne l évaluation de la qualité des actifs et de la gestion actif-passif, mais aussi le contrôle des risques liés aux engagements de la mutuelle.15 Conclusion Il est parfois difficile de comprendre qu une nouvelle contrainte européenne, relayée par une autorité de contrôle et enfin entérinée par une institution ayant la capacité de modifier le Code de la mutualité puisse être une réelle opportunité pour le monde mutualiste. Les nouvelles règles de gouvernance imposent une plus grande transparence en direction des administrateurs, des délégués aux assemblées générales et des adhérents. Les mutuelles vont devoir obéir à une règle simple: la transparence. La transparence impose la communication; celle-ci, alors, pousse à la pédagogie. Les mutuelles devront expliquer leur fonctionnement, souligner le caractère collectif et démocratique de leur gestion, autant d éléments forts qui, aujourd hui, font sens pour nombre de citoyens. Les nouvelles règles de contrôle interne imposent la mise en place de mécanismes de suivi des décisions prises par le conseil d administration, elles impliquent les administrateurs dans la gestion et dans la résolution des problèmes de fonctionnement. Le contrôle interne est, selon sa terminologie anglo-saxonne, orienté sur le «self-control», donc axé sur la dimension de la maîtrise de la mutuelle et de ses orientations stratégiques. L Acam souhaite recentrer la gestion et la responsabilité sur les administrateurs, le contrôle interne fait de l administrateur la pièce maîtresse du contrôle. Le contrôle interne devient alors l opportunité pour les administrateurs de mutuelle de redevenir ce qu ils n auraient jamais du cesser d être: des acteurs fondamentaux des sociétés de personnes, des représentants responsables et engagés des adhérents dont ils assurent la promotion des intérêts. Bibliographie Abonneau Ch., 2006, «Solvabilité II: évolutions récentes», Revue Banque, n 684, octobre. Acam, 2007, Rapport sur la gouvernance des organismes d assurance, octobre. Azéma J., 2006, «Les mutuelles d assurance et leur gouvernance», Revue d économie financière, n 80. Gema, La démocratie, principe de gouvernement des mutuelles du Gema, Gema, Jurgensen Ph., 2006, «Les perspectives du contrôle prudentiel», Revue d économie financière, n 80. Pflimlin E. (dir.), 2006, «Coopératives et mutuelles : un gouvernement d entreprise original», rapport dans le cadre de l Institut français des administrateurs (IFA), janvier. Trainar Ph., 2007, «Les régulations avec le régulateur: les assurances», Revue d économie financière, n Montrer encore
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