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Timestamp: 2018-08-19 18:56:53+00:00

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Bundesfinanzhof, Beschluss vom 29.03.2000 mit dem Az.: I R 76/99	/* Banner Ads */
EStG § 10d AO 1977 § 45 Abs. 1 BGB § 1922 Abs. 1 FGO § 11 Abs. 3 Satz 1
Beschluss vom 29. März 2000 - I R 76/99 -
In ihrer Körperschaftsteuererklärung für das Streitjahr machte die Klägerin u.a. die steuermindernde Berücksichtigung des für H festgestellten abzugsfähigen Verlustes geltend. Demgegenüber ließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) bei der Veranlagung der Klägerin den Verlustabzug unberücksichtigt. Der hiergegen gerichteten Klage hat das Finanzgericht (FG) im Streitpunkt stattgegeben (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2000, 150).
Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) kann der Erbe einen in der Person des Erblassers entstandenen Verlust bei seiner eigenen Besteuerung absetzen, soweit der Erblasser ihn (ohne sein Versterben) noch gemäß § 10d EStG hätte geltend machen können. In dem selben Sinne haben nicht nur der IV. (Urteil vom 15. März 1962 IV 177/60, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1963, 8), der VI. (Urteil vom 22. Juni 1962 VI 49/61 S, BFHE 75, 328, BStBl III 1962, 386) und der VIII. Senat (Urteile vom 25. Januar 1972 VIII R 235/71, BFHE 104, 435, BStBl II 1972, 345, und vom 13. November 1979 VIII R 193/77, BFHE 129, 262, BStBl II 1980, 188), sondern auch der anfragende Senat in der Vergangenheit entschieden (Urteil vom 17. Mai 1972 I R 126/70, BFHE 105, 483, BStBl II 1972, 621). Hält man hieran fest, so ist die Revision unbegründet. In diesem Fall kann nämlich die Klägerin als Erbin der H den für diese festgestellten nicht ausgeglichenen Verlust einkommensmindernd geltend machen. Das gilt ungeachtet des Umstands, dass es sich bei ihr nicht um eine natürliche Person, sondern um eine steuerbefreite Stiftung handelt. Der gegenteiligen Annahme des FA vermag der Senat nicht zu folgen.
Eine Versagung des Verlustabzugs kann im Streitfall auch nicht auf die Rechtsprechung des BFH gestützt werden, nach der die Abzugsmöglichkeit nur dann vom Erblasser auf den Erben übergeht, wenn dieser selbst den Verlust wirtschaftlich getragen hat (BFH-Urteile vom 17. Februar 1961 VI 66/59 U, BFHE 72, 630, BStBl III 1961, 230; vom 5. Mai 1999 XI R 1/97, BFHE 189, 57, BStBl II 1999, 653). Eine "wirtschaftliche Belastung" des Erben fehlt nämlich nach dieser Rechtsprechung nur dort, wo der Erbe für die Nachlassverbindlichkeiten entweder gar nicht oder nur beschränkt haftet (BFH in BFHE 72, 630, BStBl III 1961, 230: Nachlasskonkurs; BFH in BFHE 189, 57, BStBl II 1999, 653: Eintrittspflicht eines Dritten). Eine solche Konstellation liegt im Streitfall nicht vor. Im Gegenteil hat die Klägerin in diesem Zusammenhang geltend gemacht, dass sie die Buchwerte der Erblasserin fortführen müsse und dass sich deshalb aus vor dem Erbfall erfolgten degressiven Abschreibungen nunmehr für sie --die Klägerin-- ein überhöhter Gewinnausweis ergebe. Deshalb greift das Kriterium der "fehlenden Belastung", selbst wenn man es dem Grunde nach für tragfähig hält (krit. hierzu Paus, Betriebs-Berater --BB-- 1999, 2584; Strnad, Finanz-Rundschau --FR-- 1999, 1070), im Streitfall nicht durch.
1. Bei den FG und im Schrifttum ist die zitierte Rechtsprechung zum Teil auf Zustimmung (Hessisches FG, Urteil vom 12. Juni 1995 11 K 381/93, EFG 1997, 736; Borggräve in Littmann/Bitz/ Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, § 10d EStG Rz. 40 f.; Blümich/Horlemann, Einkommensteuergesetz, § 10d Rz. 32; wohl auch Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl., § 10d Rz. 4), ganz überwiegend aber auf Kritik gestoßen (z.B. Trzaskalik, Steuer und Wirtschaft --StuW-- 1979, 97, 102 ff.; Ring, Deutsche Steuer-Zeitung/Ausgabe A --DStZ/A-- 1981, 24; Gosch, Die steuerliche Betriebsprüfung --StBp-- 1994, 126; Strnad, FR 1998, 935; Raupach/Schencking in Herrmann/Heuer/ Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, 21. Aufl., § 2 EStG Anm. 553 "Erbe"; Boeker in Hübschmann/ Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 45 AO Rz. 33; von Groll in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 10d Rdnr. B 190; Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 21. September 1999 III 23/95, EFG 1999, 1221, m.w.N. zum Streitstand; zweifelnd auch Schmieszek in Bordewin/Brandt, Einkommensteuergesetz, § 10d Rz. 72). Ihr wird vor allem entgegengehalten, dass es sich bei der Möglichkeit des Verlustausgleichs nicht um eine vermögenswerte Rechtsposition, sondern um ein bloßes Besteuerungsmerkmal handele, das als solches nicht vererblich sei (Keuk, StuW 1973, 74, 84 f.; Gosch, StBp 1994, 126; Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O.). Demgemäß gehe sie auch nicht in die der Erbschaftsteuer unterliegende Bereicherung ein (Ring, DStZ/A 1981, 24, 26 f.; Schmieszek, a.a.O.; vgl. hierzu auch Hessisches FG in EFG 1997, 736). § 10d EStG diene allein der Bestimmung des zu besteuernden Einkommens, und zwar des Einkommens desjenigen, der den Verlust erlitten habe. Erblasser und Erbe seien indessen verschiedene Steuersubjekte, weshalb eine Übertragung ausgleichsfähiger Verluste von dem einen auf den anderen mit dem Gesetz schlechterdings unvereinbar sei (Schleswig-Holsteinisches FG in EFG 1999, 1221, 1223; Keuk, StuW 1973, 74, 84 f.; Ring, DStZ/A 1981, 24, 27).
Diese Bewertung wird zusätzlich gestützt durch einen Blick auf die Behandlung der Problematik im Gewerbesteuerrecht: Die Gewerbesteuer ist als Objektsteuer (BFH-Beschluss vom 3. Mai 1993 GrS 3/92, BFHE 171, 246, BStBl II 1993, 616, 620) stärker als die Einkommensteuer auf den einzelnen Betrieb bezogen, was an sich in besonderem Maße dafür sprechen würde, dass dort ein einmal entstandener Verlustabzug dem Betrieb als solchem anhaftet und also auf einen den Betrieb fortführenden Erben übergehen kann. Dennoch ist wohl einhellig anerkannt, dass wegen § 10a Satz 2 i.V.m. § 2 Abs. 5 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) der Erbe seinen Gewerbeertrag nicht um Fehlbeträge kürzen kann, die zu Lebzeiten des Erblassers entstanden sind (BFH-Urteil vom 14. Januar 1965 IV 173/64 S, BFHE 81, 318, BStBl III 1965, 115; BFH-Beschluss vom 26. Juni 1997 VIII B 70/96, BFH/NV 1997, 897; Blümich/von Twickel, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 10a GewStG Rz. 90; Glanegger/Güroff, Gewerbesteuergesetz, 4. Aufl., § 10a Rz. 12, m.w.N.). Das gilt ungeachtet dessen, dass die Verpflichtung zur Buchwertfortführung auch auf das Gewerbesteuerrecht durchschlägt (§ 7 Abs. 1 GewStG), in diesem Bereich das ersatzlose Entfallen der Verlustabzugsmöglichkeit also ebenfalls --und sogar erst recht-- zu einer effektiven Überbesteuerung führen kann. Ist aber selbst bei der "betriebsorientierten" Gewerbesteuer die Buchwertverknüpfung nicht geeignet, einen Übergang des Verlustabzugs auf den Erben zu begründen, dann muss dasselbe erst recht für die Einkommen- und die Körperschaftsteuer gelten. Anderenfalls hätte die Pflicht zur Buchwertfortführung bei der Einkommensteuer weitergehende Folgen als bei der Gewerbesteuer, obwohl sie sich bei letzterer unmittelbarer auswirkt.

References: § 10
 § 45
 § 1922
 § 11
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 § 2
 § 45
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 § 2
 § 10
 § 10