Source: https://doppelbesteuerung.eu/blog/2010/10/05/gewohnlicher-aufenthalt-einer-moderatorin-gemas-ao-und-dba-d-ch/
Timestamp: 2018-10-18 17:48:56+00:00

Document:
In den Streitjahren produzierte Frau M als Moderatorin und redaktionelle Leiterin zusammen mit der F KG (im Folgenden kurz: F) in R (Deutschland) eine wochentägliche Talkshow. Laut Ziffer 2 des „Vertrags für Mitwirkende“ (Bl. 53 ff. der FG-Akten) war sie verpflichtet, an den Proben und Produktionssitzungen zu dieser Show in R teilzunehmen. Je Produktionswoche sollten fünf Produktionen erfolgen, welche wegen der genauen Terminierung mit Frau M abzusprechen waren, so dass insgesamt 180 Folgen pro Jahr produziert wurden. Hinsichtlich der Terminabsprache war Frau M nicht weisungsgebunden. In den Monaten Juni bis August war eine zeitlich nicht genauer definierte Sommerpause vereinbart. Darüber hinaus bestand keine Anwesenheitspflicht für Frau M in R. Die Laufzeit des Vertrags war auf vier Jahre, beginnend mit dem 00.00.0000, festgelegt und konnte seitens F außerordentlich gekündigt werden. Weiterhin sollte der Vertrag enden, wenn die Produktion der Sendung durch F eingestellt werden würde (Ziffer 4.4 letzter Absatz). F übernahm die produktionsbedingten Reisekosten sowie die Hotelkosten (Ziffer 4.5 und 4.6 des Vertrags). Alternativ bestand für Frau M die Möglichkeit, ein Appartement anzumieten oder zu kaufen, zu dessen Kostenübernahme sich F für die Vertragslaufzeit bis zu … DM monatlich verpflichtete. Der Vertrag wurde letztlich vorzeitig zum 00.00.0000 beendet.
Nach der Überzeugung des erkennenden Senats (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) ist im vorliegenden Fall dem Umstand entscheidende Bedeutung beizumessen, dass sich Frau M im Inland regelmäßig für einen und demselben Zweck, nämlich der Erfüllung ihrer vertraglichen Verpflichtungen zur Produktion der Show im Inland aufgehalten hat. Daher sind die häufigen kurzen Unterbrechungen zu Wochenendheimfahrten und Urlauben für den Zusammenhang des Aufenthalts unschädlich, da diese das objektiv nach außen erkennbare, einheitliche Gesamtbild des Aufenthalts nicht stören. Dieses zeichnet sich dadurch aus, dass Frau M regelmäßig montags nach R reiste, um an redaktionellen Sitzungen teilzunehmen und teilweise mehrere Sendungen am Tag zu produzieren, um donnerstags oder freitags nach Abschluss der Arbeiten für die Produktionswoche in die Schweiz zurückzukehren. Bei den wöchentlichen Reisen handelt es sich also nicht um verschiedenartige Dienstreisen zur Erfüllung völlig unterschiedlicher Zwecke, sondern um ein einheitliches Ganzes. Ob die langen Sommerpausen von eineinhalb bis zwei Monaten zu einer schädlichen Unterbrechung der Aufenthaltsfrist führen (verneinend: Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 23.09.1975, IV 253/73, EFG 1976, 13 bei einem 2-3monatigen Heimaturlaub eines Gastarbeiters), kann der Senat offen lassen, da für die unwiderlegliche Vermutung des § 9 Satz 2 AO gerade nicht Voraussetzung ist, dass die Sechsmonatsfrist innerhalb eines Kalenderjahres überschritten sein muss (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19.08.1981, I R 51/78, BStBl II 1982, 452; Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 07.09.1990, IX K 96/88, EFG 1991, 102; Tipke/Kruse, AO/FGO, 117. EGL 10/2008, § 9 Rn. 12). Vielmehr ist ein gewöhnlicher Aufenthalt „von Beginn an“ anzunehmen, sobald die Frist überschritten wird. Demnach begann der gewöhnliche Aufenthalt von Frau M jedenfalls am 15.08.1996 und endete am 30.06.1997, um erneut nach der Sommerpause zu beginnen und sich dergestalt bis zur Vertragsbeendigung am 30.06.1999 fortzusetzen.
Denn der „gewöhnliche“ Aufenthalt setzt in zeitlicher Hinsicht eine tatsächliche, nicht jedoch eine ständige Anwesenheit voraus, so dass der Aufenthalt auch unterbrochen werden kann (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs vom 27.07.1962, VI 165/59 U, BStBl III 1962, 429; vom 30.08.1989, I R 215/85, BStBl II 1989, 956 unter II.4.). Ausreichend ist, wenn der Steuerpflichtige sich regelmäßig an einem bestimmten Ort aufhält und nach einer vorübergehenden Abwesenheit jeweils wieder dorthin zurückkehrt (vgl. Buciek in: Beermann/Gosch, AO/FGO, 42. EGL 08/2003, § 9 Rn. 23). Solche Unterbrechungen des Aufenthalts schaden nicht, soweit es für den Steuerpflichtigen vor der Unterbrechung feststeht, dass die inländische Tätigkeit noch nicht beendet ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 04.06.1975, I R 250/73, BStBl II 1975, 708 unter 2.). Eine Mindestverweildauer ist im Gegensatz zu Satz 2 der Vorschrift nicht vorgesehen. In der Regel wird aber der Zeitraum von sechs Monaten ein gewichtiges Indiz für die Begründung eines gewöhnlichen Aufenthalts im Inland sein.
cc. Soweit der Kläger einwendet, dass seine Ehefrau ihre familiären und gesellschaftlichen Bindungen während der Streitjahre allein in der Schweiz gehabt habe und sich in R lediglich zu Erwerbszwecken aufgehalten habe, steht dies der Begründung eines gewöhnlichen Aufenthalts gemäß § 9 Satz 1 AO nicht entgegen. Damit bezweifelt der Senat nicht, dass Frau M in den Streitjahren ihre privaten Bindungen weit überwiegend in der Schweiz unterhalten und gepflegt und dazu dort ihren Wohnsitz beibehalten hat. Denn die Frage, ob Frau M einen etwaigen gewöhnlichen Aufenthalt in der Schweiz beendet hat, stellt sich im Rahmen des § 9 AO nicht. Sobald die Voraussetzungen für die Begründung eines gewöhnlichen Aufenthalts im Sinne des § 9 Satz 1 oder 2 AO gegeben sind, ist ein solcher Inlandsaufenthalt unabhängig von der Frage anzunehmen, ob ein weiterer Aufenthalt besteht. Ein sog. Schwerpunktaufenthalt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 09.02.1966, I 244/63, BStBl III 1966, 522 zu einer Art „Grenzgänger“, der zum Betrieb seiner Drogerie nach Berlin (West) fuhr, um regelmäßig zum Übernachten in seine Familienwohnung nach Berlin (Ost) zurückzukehren) ist aus dem WoFaut des § 9 AO nicht ableitbar. Die zitierte Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 9. Februar 1966 ist vielmehr dahingehend zu verstehen, dass lediglich der Aufenthalt im Inland zu Erwerbszwecken, ohne eine inländische Übernachtungsmöglichkeit regelmäßig zu nutzen, unzureichend ist, um überhaupt einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland zu begründen. Auf einen Schwerpunktaufenthalt kommt es mithin nicht an.
Der Bundesfinanzhof hat bisher lediglich für den umgekehrten Fall des Auslandsaufenthalts eines bis dato unbeschränkt Einkommensteuerpflichtigen – einem deutschen Seemann – entschieden, dass es für diesen Fall gerade an einer § 9 Satz 2 AO entsprechenden Regelung fehle, so dass er zu weitergehenden Überlegungen veranlasst war. Daher könne, so der Bundesfinanzhof, ein längerer Auslandsaufenthalt noch nicht zwingend bedeuten, dass der bisherige gewöhnliche Aufenthalt im Inland beendet sei (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 27.07.1962, VI 156/59 U, BStBl III 1962, 429 zu § 14 StAnpG). Denn der gewöhnliche Aufenthalt stelle ein Zustandsverhältnis dar, welches auch bei längerer Abwesenheit nicht ohne weiteres beendet werde, wenn es an einem entsprechenden Willen fehle. Je länger ein Aufenthalt im Ausland jedoch dauere, desto weniger Bedeutung sei dem Willen zuzumessen. Bei einer Abwesenheitszeit von sechs Monaten spreche eine Vermutung dafür, dass kein gewöhnlicher Aufenthalt mehr im Inland bestehe, es sei denn, dass besondere Umstände des Einzelfalls, darauf schließen lassen, dass die Beziehung zum Inland fortbestehe, etwa wenn der Steuerpflichtige in verhältnismäßig kurzen Abständen immer wieder ins Inland zurückkehre, weil er sich hier „zu Hause“ fühle und seine persönlichen Bindungen im Inland beibehalten habe (dieser Rechtsprechung folgend: Urteil des Bundesfinanzhofs vom 27.04.2005, I R 112/04, BFH/NV 2005, 1756 unter II.4.b.). Teile in der Literatur übertragen diesen Rechtsprechungsansatz auch auf die Begründung eines gewöhnlichen Aufenthalts im Inland gemäß § 9 Satz 1 AO (so: Buciek in: Beermann/Gosch, AO/FGO, 42. EGL 08/2003, § 9 Rn. 35; Birk in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO; 193. EGL 03/2007, § 9 Rn. 22 und 26).
a. Der Begriff „gewöhnlicher Aufenthalt“ ist nicht mit den Voraussetzungen des § 9 AO gleichzusetzen, sondern unabhängig davon aus dem Doppelbesteuerungsabkommen selbst nach dessen Wortlaut, Systematik und Sinn und Zweck auszulegen (Wassermeyer in: Debatin/Wassermeyer, DBA, 83. EGL 03/2001, Art. 4 OECD-MA Rn. 74; Lehner in: Vogel/Lehner, DBA, 5. Aufl. 2008, Art. 4 OECD-MA Rn. 203; Kruse in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 117. EGL 10/2008, § 9 AO Rn. 19; vgl. auch Urteil des Finanzgerichts Berlin vom 18.06.2002, 5 K 5386/00, IStR 2002, 845 zum Begriff der „ständigen Wohnstätte“). Die Unabhängigkeit des Begriffs vom innerstaatlichen Recht zeigt sich bereits daran, dass eine Person im Gegensatz zu § 9 AO nach Art. 4 Abs. 2 lit. c. DBA CH in beiden Vertragsstaaten einen gewöhnlichen Aufenthalt innehaben kann.
aa. Danach wird der Aufenthalt einer Person erst dann zu einem „gewöhnlichen“, wenn er eine gewisse zeitliche Dauer überschreitet. Diese Anforderung gibt Art. 4 Abs. 3 Satz 1 DBA CH mit einer Aufenthaltsdauer von mindestens sechs Monaten im Kalenderjahr vor. Wird der Aufenthalt – wie im Streitfall – durch Aufenthalte im anderen Vertragsstaat regelmäßig unterbrochen, ist es erforderlich, dass zwischen den einzelnen Aufenthalten in dem Vertragsstaat ein Sachzusammenhang besteht (Wassermeyer in: Debatin/Wassermeyer, DBA, 83. EGL 03/2001, Art. 4 OECD-MA Rn. 76; Kaminski in: Strunk/Kaminski/Köhler, AStG und DBA, Art. 4 OECD-MA Rn. 52; Lehner in: Vogel/Lehner, DBA, 5. Aufl. 2008, Art. 4 OECD-MA Rn. 206). Jedenfalls wenn die Person von vorne herein die Absicht hat, in den Vertragsstaat zurückzukehren, um beispielsweise ihre wirtschaftliche Verrichtung fortzusetzen, kann von einem einheitlichen und damit gewöhnlichem Aufenthalt gesprochen werden.
b. Für das Streitjahr 1999 fehlt es zudem an einer „ständigen Wohnstätte“ von Frau M in der Bundesrepublik Deutschland.
aa. Auch der Begriff der „ständigen Wohnstätte“ ist spezifisch abkommensrechtlich auszulegen, da er dazu dient, bei mehrfacher Ansässigkeit i.S. des Art. 4 Abs. 1 DBA CH vorrangig dem einen oder anderen Vertragsstaat die Wahrnehmung seines Besteuerungsrechtes zu belassen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 16.12.1998, I R 40/97, BStBl II 1999, 207 unter II.A.3. m.w.N.) und es im innerstaatlichen Recht weder den Begriff der „Wohnstätte“ noch der „ständigen Wohnstätte“ gibt (vgl. Urteil des Finanzgerichts Berlin vom 18.06.2002, 5 K 5386/00, IStR 2002, 845). Bei der Auslegung ist zu berücksichtigen, dass die „ständige Wohnstätte“ qualitativ etwas anderes ist als der „gewöhnliche Aufenthalt“, der einen Zustand beschreibend auf ein tatsächliches Zeitmoment abstellt, während die „ständige Wohnstätte“ nicht auf bloße Anwesenheitszeiten reduziert werden darf. Es reicht für die Annahme einer „ständigen Wohnstätte“ nicht aus, wiederholt an einem Ort zu sein, sondern dieser Ort muss für die Person nach dessen Willen auch fortwährend zum Bewohnen verfügbar sein.
bb. Wohnstätten sind nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs alle Räumlichkeiten, die nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet sind. Die Hotelzimmer, die Frau M bewohnte, erfüllen diese Anforderungen, so dass es darauf ankommt, ob diese Wohnstätte eine „ständige“ i.S.d. Art. 4 Abs. 3 DBA CH ist.
VI. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen, da insbesondere die Auslegung des Begriffs des „gewöhnlichen Aufenthalts“ im Sinne des Abkommensrechts bislang höchstrichterlich noch nicht entschieden ist.

References: § 9
 § 9
 § 9
 § 9
 § 9
 § 9
 § 9
 § 9
 § 14
 § 9
 § 9
 § 9
 § 9
 Art. 4
 Art. 4
 § 9
 § 9
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 § 115