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I nuovi principi di revisione ISA Italia - PDF
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1 I nuovi principi di revisione ISA Italia Bologna 23 giugno 2015 Marco Cevolani Senior Partner Michele Dodi - Principal 2013 Grant Thornton International Ltd. All rights reserved.
2 Introduzione 2004 Riforma del diritto societario o che prevede il "controllo contabile" per tutte le SpA e sotto certe condizioni per le srl e coop o può essere affidato al collegio sindacale (sotto certe condizioni) Una controversia nella Professione sul contenuto sostanziale del controllo contabile D.Lgs. 32/07 recepisce Direttiva 2003/51 e definisce, tra l'altro, il contenuto della relazione di controllo contabile (chiudendo la controversia) Arriva il T.U della revisione D.Lgs. 39/10 (recepisce Direttiva 43/2006) I primi Regolamenti applicativi emessi dal MEF (n 5) 2
3 Introduzione Art.11-Principi di revisione o a regime di utilizzano gli ISAs (come saranno recepiti dalle UE) o facoltà di deroghe aggiuntive/omissive da parte del MEF (per ottemperare alla legge nazionale) Art. 12-Elaborazione dei principi o ordini e associazioni convenzionati con MEF o elaborazione tenendo conto degli ISAs Art. 14-Relazione di revisione e giudizio sul bilancio o obbligo di indicare i principi osservati (c.2, punto b) Art. 43-Norme transitorie o nella fase transitoria i principi emanati (disposti/raccomandati) da Consob restano in vigore 3
4 Introduzione Una controversia nella Professione sui principi di revisione in fase transitoria (da entrata in vigore D.Lgs. 39/10 a entrata in vigore ISA Italia) o CNDCEC-La norma transitoria vale solo per la revisione degli EIP. Quindi per le altre revisioni non si sono principi ufficiali. o ASSIREVI-La norma transitoria vale per tutte le revisioni legali Luglio 2011-Invito del MEF per convenzionamento ex art 12 D.Lgs. 39/10 Tavolo tecnico CNDCEC/ ASSIREVI/ INRL/ CONSOB 2014 passaggi tecnici MEF CONSOB e determina RGS ed emissione ufficiale 4
5 Introduzione Con la Determina del 23 dicembre 2014 del Ministero dell Economia e delle Finanze (Ragioneria Generale dello Stato) sono stati pubblicati i principi di revisione elaborati ai sensi dell art. 11, co.3, del D.Lgs. 39/10 I nuovi PR denominati ISA Italia entrano in vigore per le revisioni contabili dei bilanci relativi a periodi amministrativi dal 1 gennaio 2015 ad eccezione del: PR (SA Italia) n. 250/B Le verifiche della regolare tenuta della contabilità sociale PI sul controllo della qualità (ISQC1 Italia) Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, nonché altri incarichi in vigore dal 1 gennaio
6 Introduzione I Revisori legali e le società di revisione iscritti al registro applicano i principi ISA Italia agli INCARICHI di revisione disciplinati dal D.Lgs. 39/2010 Nuovi ISA Italia sono composti da: I principi di revisione internazionali (ISA Italia) rappresentano una rielaborazione degli International Standards on Auditing (ISA), nella loro versione Clarified 2009, emanati dallo International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) di IFAC (International Federation of Accountants) e già tradotti e pubblicati in lingua italiana dal Consiglio nazionale dei commercialisti nel corso del 2010, con la collaborazione di Assirevi e Consob. 6
7 Introduzione I principi di revisione predisposti al fine di adempiere a disposizioni normative e regolamentari dell ordinamento italiano: SA Italia 250B Le verifiche sulla regolare tenuta della contabilità SA Italia 720B Le responsabilità del soggetto incaricato della revisione legale relativamente all espressione del giudizio sulla coerenza È stato inoltre elaborato il PI sul controllo della qualità (ISQC Italia n 1) Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, nonché altri incarichi finalizzati a fornire un livello di attendibilità ad un informazione e servizi connessi tradotto in italiano dal PI ISQC 1 ed integrato con specifiche disposizioni normative italiane Si tratta di n. 33 principi di revisione, dal n. 200 al n italiani 7
8 Introduzione Le considerazioni specifiche introdotte a livello nazionale sono state operate tramite l inserimento di paragrafi preceduti dalla lettera I nonché da note piè pagina con numerazione 0, -bis, -ter, ecc.. Nei casi invece di presenza negli ISA Clarified di paragrafi ritenuti non applicabili in Italia gli stessi sono stati evidenziati in grigio Sono stati inoltre introdotti esempi applicativi locali in Appendici sostituendoli a quelli internazionali presenti Dopo la parte introduttiva è stata predisposto un GLOSSARIO contenete un elenco completo dei termini presenti negli ISA Italia 8
9 Introduzione Soggetto Definizioni rilevanti Revisore (persona fisica) Organo societario (Collegio Sindacale/Sindaco Unico) Società di Revisione (e relativi responsabili ) Altra entità costituita da professionisti contabili abilitati alla revisione Responsabile dell incarico Responsabile della revisione Soggetto incaricato della revisione Nell esercizio della revisione legale ai sensi del D.Lgs. 39/10 La portata degli ISA Italia è di per sé più ampia La portata dell ISQC1 Italia è di per sé ancora più ampia 9
10 Introduzione Cenni generali il contenuto degli ISA Il contenuto degli ISA Italia è impostato al fine di rendere più chiara la lettura nonché gli obiettivi e le responsabilità del revisore. I principi ISA Italia sono infatti strutturati in: Introduzione Oggetto Data di entrata in vigore Obiettivo Definizioni Regole Linee guida ed altro materiale esplicativo Appendici (eventuali) 10
11 Introduzione Cenni generali il contenuto degli ISA Le Regole Definiscono cosa il revisore DEVE fare ISA Italia n. 200 par. 20 e 22: il revisore non deve dichiarare, nella relazione di revisione, la conformità ai principi di revisione se non si è attenuto alle regole del presente principio e di tutti gli altri principi pertinenti ai fini della revisione contabile il revisore deve conformarsi a ciascuna regola contenuta in un principio di revisione, a meno che, nelle circostanze della revisione: a) l intero principio non sia pertinente, ovvero b) la regola non sia pertinente in quanto subordinata a una condizione che non sussiste Analoga indicazione è contenuta negli ISQC Italia, par
12 Introduzione Cenni generali il contenuto degli ISA Le Linee guida ed altro materiale esplicativo Contengono spiegazioni delle Regole, esempi e altri aspetti ISA Italia n. 200 par. 19 e A.59: Il revisore deve comprendere il testo del principio nella sua interezza, inclusa la sezione Linee guida ed altro materiale esplicativo Anche se tali linee guida non costituiscono di per sé regole, esse sono rilevanti ai fini di una corretta applicazione delle regole del principio di revisione Includono Considerazioni specifiche per le imprese di dimensioni minori Analoga indicazione è contenuta negli ISQC Italia, par. 8 12
13 Principi generali e responsabilità 200, 210, 220, 230, 240, 250, 250B, 260, La valutazione dei rischi e le risposte ai rischi identificati e valutati 300, 315, 320, 330, 402, Elementi probativi 500, 501, 505, 510, 520, 530, 540, 550, 560, 570, L utilizzo del lavoro di altri soggetti 600, 610, Le conclusioni e la relazione di revisione sul bilancio 700, 705, 706, 710, 720, 720 B 13
14 Introduzione ISA Preliminary activities Risk Assessment & Planning Respond to risks Evaluate & Conclude Report & Communicate a 220 a a a a 230 a a a a a 240 a a a a 250 a a a a 260 a 265 a 14
15 Introduzione ISA Preliminary activities Risk Assessment & Planning Respond to risks Evaluate & Conclude Report & Communicate 300 a a 315 a 320 a a 330 a a 402 a a a 450 a a 15
16 Introduzione ISA Preliminary activities Risk Assessment & Planning Respond to risks Evaluate & Conclude Report & Communicate 500 a a a 501 a a 505 a a 510 a a 520 a a a 530 a a 540 a a a 550 a a a a 560 a a a 570 a a a a 580 a a 16
17 Introduzione ISA Preliminary activities Risk Assessment & Planning Respond to risks Evaluate & Conclude Report & Communicate 600 a a a a a 610 a a a 620 a a a 17
18 Introduzione ISA Preliminary activities Risk Assessment & Planning Respond to risks Evaluate & Conclude Report & Communicate 700 a 705 a 706 a 710 a 720 a a a 18
19 ISQC Italia n. 1 Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, Il principio tratta delle RESPONSABILITA del soggetto abilitato alla revisione (revisore legale o società di revisione) in merito al PROPRIO SISTEMA DI CONTROLLO DELLA QUALITA degli incarichi di revisione Il sistema di controllo della qualità previsto nel ISQC Italia n. 1 è OBBLIGATORIO per gli incarichi di revisione contabile conferiti ai sensi del D.Lgs. 39/10. Il principio in sostanza identifica l OBIETTIVO del soggetto abilitato di istituire un sistema di controllo della qualità per conseguire una ragionevole sicurezza che il soggetto abilitato e il suo personale rispettino i principi professionali e le disposizione di legge e che le relazioni emesse siano appropriate nelle circostanze 19
20 ISQC Italia n. 1 Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, Il principio si applica a TUTTI i soggetti abilitati tuttavia la NATURA e l ESTENSIONE delle DIRETTIVE e PROCEDURE dipendono dalla dimensione e dalle caratteristiche operative del soggetto abilitato Il soggetto abilitato deve stabilire direttive e procedure per conseguire una ragionevole sicurezza che siano RISPETTATI i principi ETICI applicabili e i principi di INDIPENDENZA Il soggetto abilitato deve stabilire direttive e procedure finalizzate all ACCETTAZIONE o al MANTENIMENTO degli incarichi per lo svolgimento dei quali possegga adeguate COMPETENZE e sia in grado di rispettare i principi etici, valutando l integrità del cliente 20
21 ISQC Italia n. 1 Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, Con riferimento alle risorse umane il soggetto abilitato deve stabilire direttive e procedure al fine di avere sufficiente personale con ADEGUATE capacità e competenze, compresa procedura di ASSEGNAZIONE degli incarichi Con riferimento allo SVOLGIMENTO dell incarico il soggetto abilitato deve stabilire direttive e procedure per conseguire una ragionevole sicurezza: gli incarichi siano svolti in conformità ai principi profess.li e disp. di legge; i membri più esperti del team rivedano il lavoro svolto dai membri meno esperti; siano fatte consultazioni appropriate in presenza di aspetti complessi e che siano documentate. 21
22 ISQC Italia n. 1 Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, Per gli incarichi in società quotate è obbligatorio il QUALITY REVIEW PARTNER (riesame del lavoro svolto e condivisione conclusioni in relazione) Il soggetto abilitato deve stabilire direttive e procedure relative alla corretta CONSERVAZIONE della documentazione dell incarico (c.d. carte di lavoro): riservatezza, custodia, integrità, accessibilità e recuperabilità Il principio prevede un attività di MONITORAGGIO delle direttive e delle procedure di controllo della qualità sugli incarichi svolti: Processo di monitoraggio, rilevazione carenze, comunicazione carenze e azioni correttive da intraprendere 22
23 ISQC Italia n. 1 Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, L ISQC n. 1 riprende i concetti del controllo di qualità contenuti nel precedente PR n. 220 previste per le società di revisione. Il nuovo ISA n. 220 tratta ora il controllo di qualità del singolo incarico di revisione. Appendice che contiene considerazioni utili nell applicazione di questo principio a soggetti abilitati di ridotte dimensioni che non svolgano incarichi in EIP. 23
24 ISQC Italia n. 1 Controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, Definizione di soggetti abilitati di ridotte dimensioni : clientela per lo più imprese di piccola dimensione; numero limitato di incarichi; numero limitato di personale professionale; utilizzo di risorse esterne Caratteristiche: Utilizzo di risorse esterne qualificate No riesame della qualità dell incarico Monitoraggio svolto dallo stesso soggetto abilitato o da risorse esterne qualificate 24
25 SA Italia n. 250B La verifica della regolare tenuta della contabilità sociale Principio redatto dai soggetti convenzionati e dalla CONSOB per il quale non esiste il relativo principio internazionale, in quanto adempie a disposizioni normative nazionali (art. 14, co. 1, lett. b) D.Lgs 39/2010) Stabilisce le regole e le linee guida per la pianificazione delle verifiche periodiche, valutazione dei risultati e documentazione attestante il loro svolgimento Il principio entra in vigore per le verifiche periodiche svolte dal 1 gennaio
26 SA Italia n. 250B La verifica della regolare tenuta della contabilità sociale FREQUENZA delle verifiche: devono essere pianificate in funzione della dimensione e complessità dell azienda, numerosità delle operazioni, presenza in precedenti verifiche di carenze procedurali nella tenuta della contabilità, di non conformità o di errori Nel caso di primo incarico di revisione, il periodo della prima verifica periodica deve avere inizio dalla data di conferimento di incarico (normalmente coincide con data assemblea che ha conferito incarico). L ultima verifica periodica deve essere svolta ad una data prossima a quella dell assemblea che conferisce il nuovo incarico 26
27 SA Italia n. 250B La verifica della regolare tenuta della contabilità sociale il revisore nell ambito di ciascuna verifica periodica debba svolgere procedure finalizzate a: acquisire o aggiornare le informazioni sulle procedure adottate dall impresa per: individuare i libri obbligatori richiesti dalla normativa civilistica, fiscale, previdenziale e da eventuali leggi speciali, nonché per individuare nuovi libri obbligatori da introdurre; assicurare la tempestiva e regolare vidimazione e bollatura dei libri obbligatori, qualora richiesta; assicurare l osservanza degli adempimenti fiscali e previdenziali; verificare su base campionaria: l esistenza dei libri obbligatori; la regolare tenuta e il tempestivo aggiornamento dei libri obbligatori; l esecuzione degli adempimenti fiscali e previdenziali, attraverso l esame della documentazione pertinente e delle relative registrazioni; verificare la sistemazione da parte della direzione di: carenze nelle procedure per la regolare tenuta della contabilità sociale e non conformità nell esecuzione degli adempimenti richiesti dalla normativa; errori nelle scritture contabili; riscontrati nel corso dello svolgimento della verifica periodica precedente 27
28 SA Italia n. 250B La verifica della regolare tenuta della contabilità sociale TIPOLOGIE DI VERIFICA: a) Indagini presso la direzione o presso altri soggetti dell impresa; b) Analisi comparative (analitical review) c) Ispezioni con esame di registrazioni e documenti Nel caso di primo incarico di revisione, l esame della documentazione relativa all ultima verifica predisposta dal revisore precedente 28
29 SA Italia n. 250B La verifica della regolare tenuta della contabilità sociale Il revisore deve valutare i risultati emersi da ciascuna verifica periodica considerando anche i possibili effetti sulla revisione al bilancio e sul giudizio delle stesso Il revisore deve documentare: -la frequenza pianificata delle verifiche; -le procedure svolte in ciascuna verifica; - i risultati di ciascuna verifica periodica, con le relative considerazioni e valutazioni La documentazione relativa alle verifiche periodiche deve essere distintamente individuabile rispetto a quella relativa all attività di revisione contabile 29
30 SA Italia n. 250B La verifica della regolare tenuta della contabilità sociale CONFRONTO DEL NUOVO SA ITALIA N. 250B CON PR PRECEDENTI Nuovo principio In precedenza si faceva riferimento a: -Comunicazione CONSOB n. DAC/ del 29/03/1999 per le società quotate e tutti gli altri EIP; -DDR Assirevi n. 160 Verifiche periodiche della regolare tenuta della contabilità sociale del gennaio
31 ISA Italia n. 265 Comunicazione delle carenze nel controllo interno ai responsabili delle attività di governance ed alla direzione Il principio tratta delle responsabilità del revisore di comunicare in modo appropriato ai responsabili delle attività di governance e alla direzione le carenze nel controllo interno che ha identificato nel corso della revisione Una carenza del sistema di controllo interno esiste quando un controllo è configurato, messo in atto o opera in modo tale da non prevenire, individuare o correggere, in maniera tempestiva, errori in bilancio Vanno portate all attenzione dei responsabili attività di governance le carenze SIGNIFICATIVE. 31
32 ISA Italia n. 265 Comunicazione delle carenze nel controllo interno ai responsabili delle attività di governance ed alla direzione Devono essere comunicate TEPESTIVAMENTE e per ISCRITTO CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 265 CON PR PRECEDENTI Principio nuovo Riferimenti alla comunicazione delle carenze nel controllo interno prima contenuto nel PR n. 260 Con il nuovo ISA Italia n. 265 viene disciplinata in modo più preciso e puntuale la responsabilità del revisore di comunicare in modo appropriato le carenze 32
33 ISA Italia n. 260 Comunicazione con i responsabili delle attività di governance Il principio identifica i responsabili delle attività di governance: - persona o persone responsabili della supervisione della direzione strategica dell impresa (compresa supervisione del processo di predisposizione dell informazione finanziaria) Il principio afferma che il revisore deve: a) comunicare con chiarezza ai responsabili delle attività di governance le proprie responsabilità in relazione alla revisione contabile; b) comunicare la portata e la tempistica pianificata per la revisione; c) ottenere da tali soggetti le informazioni rilevanti ai fini della revisione; d) fornire loro tempestivamente le osservazioni emerse dalla revisione che sono significative 33
34 ISA Italia n. 260 Comunicazione con i responsabili delle attività di governance Il revisore deve promuovere anche una efficace comunicazione reciproca tra sé e i responsabili delle attività di governance. CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 260 CON PR PRECEDENTI No differenze sostanziali 34
35 ISA Italia n. 240 La responsabilità del revisore relativamente alle frodi nella revisione contabile di bilancio Obiettivi del revisore sono: a) Identificare e valutare i rischi di errori significativi nel bilancio dovuti a frodi; b) acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati riguardanti i rischi identificati e valutati di errori significativi dovuti a frodi; c) fronteggiare adeguatamente frodi o sospette frodi individuate durante la revisione OGGETTO: solo le frodi che determinano la presenza di errori significativi in bilancio 35
36 ISA Italia n. 240 La responsabilità del revisore relativamente alle frodi nella revisione contabile di bilancio In caso di identificazione di una frode o possibile presenza di frode il revisore deve informare tempestivamente la direzione Nel caso in cui sia coinvolta la direzione il revisore deve rivolgersi ai responsabili dell attività di governance Nel caso in cui a causa di un errore derivante da frode il revisore si trovi di fronte a situazioni che mettano in dubbio la possibilità di continuare a svolgere l incarico di revisione, il revisore può arrivare a considerare di recedere dall incarico 36
37 ISA Italia n. 250 La considerazione di leggi e regolamenti nella revisione contabile di bilancio Il principio tratta della responsabilità del revisore nel considerare leggi e regolamenti durante lo svolgimento dell attività di revisione Il principio aiuta il revisore nell identificazione degli errori significativi dovuti alla non conformità a leggi e regolamenti Leggi e regolamenti che costituiscono il quadro normativo e regolamentare cui è soggetta una impresa possono avere effetti variabili anche considerevoli sul bilancio (direttamente o in caso di non conformità tramite sanzioni o controversie legali) 37
38 ISA Italia n. 250 La considerazione di leggi e regolamenti nella revisione contabile di bilancio Il revisore deve acquisire una comprensione generale del quadro normativo e regolamentare applicabile all impresa e al settore in cui opera e delle modalità con cui le adotta Il revisore deve acquisire elementi probativi sufficienti circa la conformità dell aziende alle norme di legge e regolamenti individuate Il revisore deve svolgere le seguenti procedure di revisione volte a favorire l identificazione dei casi di non conformità: a) Indagini presso la direzione o responsabili attività di governance per verificare se l impresa è conforme; b) Effettuare un esame dell eventuale corrispondenza intercorsa con le autorità preposte per concessione autorizzazioni o vigilanza 38
39 ISA Italia n. 300 Pianificazione della revisione contabile del bilancio Il principio fornisce le regole e le linee guida in merito alle attività preliminari dell incarico, alle attività di pianificazione, al coinvolgimento dei membri del team di revisione, nonché alla documentazione che deve essere predisposta Attività preliminari importanti: a) Procedura di mantenimento del cliente e di indipendenza (ISA Italia n. 220); b) Procedura di accettazione in caso di nuovo incarico; c) La comprensione dei termini di incarico (ISA Italia n. 210) 39
40 ISA Italia n. 300 Pianificazione della revisione contabile del bilancio Dopo le attività preliminari il revisore deve definire una STRATEGIA GENERALE DI REVISIONE che stabilisca la portata, la tempistica e la direzione della revisione e coinvolgimento del team sulla base delle caratteristiche dell incarico Definita la strategia il revisore deve elaborare un PIANO DI REVSIONE che comprenda: a) La natura, la tempistica e l estensione delle procedure di valutazione del rischio (ISA Italia n. 315); b) La natura, la tempistica e l estensione delle procedure di revisione in risposta ai rischi identificati (ISA Italia n. 330); c) Altre procedure pianificate 40
41 ISA Italia n. 300 Pianificazione della revisione contabile del bilancio In appendice al principio sono forniti esempi concreti degli aspetti che il revisore può prendere in considerazione nella definizione della strategia di revisione e del piano dettagliato di revisione CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 300 CON PR PRECEDENTI No differenze sostanziali 41
42 ISA Italia n. 315 L identificazione e la valutazione dei rischi di errori significativi mediante la comprensione dell impresa e del contesto in cui opera Il principio stabilisce che le procedure da porre in essere per identificare e valutare i rischi di errori significativi devono includere: a) Indagini presso la direzione e altri soggetti dell impresa; b) Procedure di analisi comparativa; c) Osservazioni ed ispezioni. Aspetti fondamentali su cui il revisore deve ottenere la necessaria comprensione: l impresa, il contesto in cui opera e il controllo interno. 42
43 ISA Italia n. 315 L identificazione e la valutazione dei rischi di errori significativi mediante la comprensione dell impresa e del contesto in cui opera Per quanto riguarda la natura e il contesto in cui l azienda opera il revisore deve acquisire una comprensione su: a) Settore di attività e quadro normativo di riferimento; b) Natura dell impresa: attività operative, l assetto proprietario e la struttura di governance, tipologie degli investimenti in essere e pianificati, il modo in cui l impresa è strutturata e finanziata; c) La scelta e l applicazione dei principi contabili da parte dell azienda; d) Obiettivi e strategie dell impresa ed i rischi connessi all attività svolta; e) La misurazione e l esame delle performance aziendali 43
44 ISA Italia n. 315 L identificazione e la valutazione dei rischi di errori significativi mediante la comprensione dell impresa e del contesto in cui opera Per quanto riguarda il controllo interno, il revisore deve acquisire comprensione su questi componenti: a) l ambiente del controllo (cultura aziendale ispirata al valore dell onesta e a comportamenti corretti); b) Processo adottato dall impresa per la valutazione del rischio (esiste un processo finalizzato a identificare i rischi connessi all attività?) c) Sistema informativo d) Attività di controllo rilevanti per la revisione; e) Il monitoraggio dei controlli (esiste l internal auditing?) 44
45 ISA Italia n. 315 L identificazione e la valutazione dei rischi di errori significativi mediante la comprensione dell impresa e del contesto in cui opera Il revisore deve ora identificare e valutare i rischi di errori significativi: a) Identificare i rischi significativi; b) Valutare i rischi identificati; c) Considerare la probabilità di errore Nel corso di questo processo il revisore deve stabilire quali rischi identificati costituiscano un rischio significativo. Per questi il revisore deve acquisire una comprensione dei controlli dell impresa rilevanti per tale rischio. 45
46 ISA Italia n. 320 Significatività nella pianificazione e nello svolgimento della revisione contabile Il principio illustra: a) Il concetto di significatività nel contesto della revisione contabile; b) Introduce la nuova definizione di SIGNIFICATIVITA OPERATIVA; c) Fornisce regole per la loro determinazione In fase di definizione della STRATEGIA GENERALE DI REVISONE il revisore deve determinare la SIGNIFICATIVITA del bilancio nel suo complesso. Vengono forniti esempi e indicazioni di come calcolare la significatività. 46
47 ISA Italia n. 320 Significatività nella pianificazione e nello svolgimento della revisione contabile Normalmente è un percentuale di una grandezza quale: a) ricavi; b) utile ante imposte; c) totale attivo; d) patrimonio netto. La scelta dipende dalle caratteristiche dell impresa. 47
48 ISA Italia n. 320 Significatività nella pianificazione e nello svolgimento della revisione contabile Il revisore può applicare in taluni casi livelli di significatività più bassi per talune classi di operazioni o saldi contabili per le quali ci si attende che errori di importo inferiore possono influenzare le decisioni economiche di chi utilizza il bilancio (operazioni con parti correlate, la remunerazione della direzione e dei responsabili delle attività di governance, costi di ricerca e sviluppo per una impresa farmaceutica, una recente e significativa acquisizione) 48
49 ISA Italia n. 320 Significatività nella pianificazione e nello svolgimento della revisione contabile SIGNIFICATIVITA OPERATIVA: Importo o importi stabiliti dal revisore in misura INFERIORE alla significatività per il bilancio nel suo complesso al fine di RIDURRE la probabilità che un INSIEME di ERRORI non corretti o non individuati SUPERI la significatività per il bilancio CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 320 CON PR PRECEDENTI Il precedente PR n. 320 è stato sostituito dall ISA Italia n. 320 e dall ISA Italia n. 450 Introduzione del nuovo concetto di significatività operativa, anche se nella prassi veniva già utilizzata 49
50 ISA Italia n. 330 Le risposte del revisore ai rischi identificati e valutati Il principio tratta della responsabilità del revisore nel definire e mettere in atto risposte per fronteggiare i rischi di errori significativi identificati e valutati (ISA Italia n. 315) Una volta che i rischi sono stati identificati, il revisore deve acquisire ELEMENTI PROBATIVI SUFFICIENTI al fine di raggiungere la ragionevole certezza che il bilancio nel suo complesso non contenga ERRORI SIGNIFICATIVI. Lo fa definendo una STRATEGIA DI REVISIONE per ogni area di bilancio ed asserzione, che può prevedere PROCEDURE DI CONFORMITA (tests of control) e PROCEDURE DI VALIDITA (substantive procedure) 50
51 ISA Italia n. 330 Le risposte del revisore ai rischi identificati e valutati In base alla tipologia le procedure di validità si possono classificare: ispezione, osservazione, indagine, conferma esterna, ricalcolo, riesecuzione o procedura di analisi comparativa. CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 330 CON PR PRECEDENTI No differenze sostanziali 51
52 ISA Italia n. 500 Elementi probativi Fornisce una descrizione ed un analisi di ciò che costituisce un elemento probativo nella revisione contabile del bilancio Gli elementi probativi sono rappresentati dalle INFORMAZIONI di natura sia quantitativa (parametro della sufficienza) che qualitativa (parametro della appropriatezza) utilizzate dal revisore per trarre conclusioni ragionevoli su cui basare il proprio giudizio Questo principio si applica a tutti gli elementi probativi acquisiti che includono sia informazioni contenute nelle scritture contabili che altre informazioni 52
53 ISA Italia n. 500 Elementi probativi La sufficienza di un elemento probativo dipende dalla valutazione dei rischi di errori significativi e dalla qualità degli elementi probativi stessi: più è elevato il rischio maggiore sarà la quantità di elementi probativi da raccogliere. Di contro, maggiore è la qualità degli elementi probativi raccolti e minore sarà la quantità necessaria degli stessi. L appropriatezza si riferisce alla pertinenza ed attendibilità degli elementi probativi. La pertinenza deve essere considerata rispetto al rischio individuato (voce di bilancio e asserzione). Esempio; incassi successivi 53
54 ISA Italia n. 500 Elementi probativi L attendibilità è influenzata dalla loro fonte, dalla loro natura e dalle circostanze in cui sono ottenuti. Principi generali in merito all attendibilità: hanno maggiore attendibilità: a) Elementi probativi ottenuti da fonti esterne indipendenti; b) Elementi probativi ottenuti da fonti interne in presenza di efficaci controlli adottati dall impresa; c) Elementi probativi ottenuti direttamente dal revisore; d) Elementi probativi acquisiti in forma documentale (documenti originali) 54
55 ISA Italia n. 500 Elementi probativi Principi generali in merito all attendibilità: hanno minore attendibilità: a) Elementi probativi ottenuti all interno dell azienda; b) Elementi probativi ottenuti da fonti interne in presenza di controlli adottati dall impresa inesistenti o inefficaci c) Elementi probativi acquisiti verbalmente; d) Elementi probativi costituiti da documenti non originali (fax, fotocopie) Gli elementi probativi vengono acquisiti dal revisore mediante lo svolgimento di procedure di valutazione del rischio, procedure di conformità e procedure di validità 55
56 ISA Italia n. 500 Elementi probativi Le procedure previste sono: a) Ispezione: il revisore esamina registrazioni contabili, documenti o effettua una verifica fisica; b) Osservazione: il revisore assiste ad un processo o procedura svolta da altri; c) Conferma esterna: risposta diretta da soggetto circolarizzato; d) Ricalcolo: il revisore verifica l accuratezza aritmetica di documenti o registrazioni; e) Riesecuzione: il revisore esegue in maniera indipendente una procedura o un controllo previsti dal sistema di controllo interno; f) Analisi comparativa: il revisore valuta l informazione finanziaria attraverso l analisi delle relazioni con altri dati; g) Indagine: il revisore cerca informazioni presso soggetti interni o esterni 56
57 ISA Italia n. 500 Elementi probativi CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 500 CON PR PRECEDENTI Non ci sono differenze rilevanti con il precedente PR 57
58 ISA Italia n. 501 Elementi probativi considerazioni specifiche su determinate voci Il principio tratta delle considerazioni specifiche che il revisore deve svolgere in merito all acquisizione di elementi probativi sufficienti e appropriati con riferimento a particolari aspetti riguardanti: a) l esistenza e le condizioni delle rimanenze; b) la completezza dei contenzioni e delle contestazioni che coinvolgono l impresa; c) la presentazione e l informativa di bilancio in merito ai settori di attività dell impresa Rimanenze: il principio definisce regole e linee guida in merito alla presenza del revisore alla conta fisica (o presenza di rimanenze significative detenute da terzi) 58
59 ISA Italia n. 501 Elementi probativi considerazioni specifiche su determinate voci Contenziosi e contestazioni: il principio definisce le procedure che il revisore deve svolgere per identificare i contenziosi/contestazioni in capo all impresa e che possono dare origine ad un rischio di errore significativo Viene richiesta la necessità di ottenere attestazioni scritte in merito ad aver portato a conoscenza dei revisori tutti i contenziosi, contabilizzati e data adeguata informativa Informazione per settori: richiesta dai principi contabili internazionali, il revisore deve acquisire la comprensione dei metodi utilizzati dalla direzione per determinare tale informativa e svolga procedure appropriate 59
60 ISA Italia n. 501 Elementi probativi considerazioni specifiche su determinate voci CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 501 CON PR PRECEDENTI Il nuovo ISA Italia n. 501 non prevede più alcune sezioni contenute nel PR n. 501: a) Sezione C: valutazioni e informativa sugli investimenti in immobilizzazioni finanziarie; b) Sezione D: verifica dell esistenza delle partecipazioni; c) Sezione E: verifica dell esistenza degli strumenti finanziari anche derivati Tali sezioni prevedevano alcune procedure obbligatorie (esempio: analisi dei bilanci delle società partecipate). 60
61 ISA Italia n. 501 Elementi probativi considerazioni specifiche su determinate voci CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 501 CON PR PRECEDENTI L ISA Italia n. 501 la prevede solo se le rimanenze sono considerate significative e in combinazione o in alternativa con altre procedure, quali la conta fisica Anche per la sezione dei contenziosi il PR n. 501 prevedeva sempre la richiesta di conferma esterna ai consulenti legali. L ISA Italia n. 501 la prevede solo se il revisore valuta un rischio significativo in relazione a tali contenziosi 61
62 ISA Italia n. 505 Conferme esterne Procedura di richiesta di conferma esterna al fine di acquisire elementi probativi idonei sulla base delle risposte ai rischi Il principio disciplina i passaggi procedurali ai quali il revisore deve attenersi nello svolgimento di questa procedura: a) determinazione delle informazioni da confermare (saldi contabili, impegni, ecc ); b) selezione del soggetto circolarizzato; c) Definizione delle richieste; d) Procedura di spedizione e di sollecito 62
63 ISA Italia n. 505 Conferme esterne Il principio prevede la possibilità che la direzione possa richiedere al revisore di non procedere con l invio di una richiesta di conferma. Il revisore deve svolgere indagini sulla motivazione e se non la ritiene ragionevole e tale procedura non può essere sostituita da altre altrettanto efficaci, il revisore deve comunicare tale circostanza e stabilire l impatto sulla revisione e sul suo giudizio. 63
64 ISA Italia n. 505 Conferme esterne CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 505 CON PR PRECEDENTI Principali differenze fra l ISA Italia n. 505 e il PR n. 505: a) Utilizzo del formato elettronico: pari dignità per la risposta ricevuta e possibilità di utilizzarlo anche per invio delle conferme (vedere anche il DDR Assirevi n. 187 novembre 2014 sull utilizzo della PEC); b) Invio di una seconda richiesta prevista dal PR n. 505, l ISA Italia n. 505 non lo prevede, parla solo di solleciti. 64
65 ISA Italia n. 530 Campionamento di revisione Si applica nelle procedure di revisione nelle quali il revisore applica il campionamento, sia procedure di conformità che di validità Lo scopo del campionamento è fornire elementi ragionevoli al revisore in base al quale trarre conclusioni sull intera popolazione dalla quale il campione viene selezionato. Pertanto il campione deve essere RAPPRESENTATIVO Metodi statistici e non statistici 65
66 ISA Italia n. 530 Campionamento di revisione La dimensione del campione sarà più elevata maggiori sono i rischi individuati La dimensione del campione è più bassa quanto maggiore è l errore accettabile CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 530 CON PR PRECEDENTI Non ci sono differenze rilevanti con il precedente PR 66
67 ISA Italia n. 230 La documentazione della revisione contabile Tratta della responsabilità del revisore nel predisporre la documentazione (c.d. carte di lavoro) della revisione contabile La documentazione DEVE essere predisposta in modo che un revisore esperto, che non conosca l incarico di revisione, possa comprendere: la natura, la tempistica e l estensione delle procedure di revisione svolte, gli elementi probativi acquisiti, gli aspetti significativi emersi e le conclusioni raggiunte e formulate nella relazione La documentazione può essere formalizzata su supporto cartaceo, elettronico e deve contenere: evidenza di chi ha svolto il lavoro e la data di esecuzione, nonché chi ha rivisto il lavoro e la data del riesame 67
68 ISA Italia n. 230 La documentazione della revisione contabile La documentazione della revisione può essere completata, nella versione definitiva, entro normalmente un periodo non superiore a 60 giorni dalla data di emissione della relazione In questo lasso di tempo posso essere fatte modifiche alla carte di lavoro purché siano solo formali Dopo deve essere archiviata e conservata, in Italia, per un periodo di 10 anni dalla data di emissione della relazione CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 230 CON PR PRECEDENTI No differenze sostanziali 68
69 ISA Italia n. 450 Valutazione degli errori identificati nel corso della revisione contabile L obiettivo del revisore è di valutare: a) l effetto degli errori identificati nello svolgimento della revisione contabile; b) L effetto degli errori non corretti sul bilancio Il revisore deve CUMULARE gli errori identificati e sulla base delle loro natura e caratteristica sia necessario rivedere la strategia e il piano di revisione (indicano possibile esistenza di altri errori che insieme ai precedenti possano essere significativi, sono già vicini alla significatività ) 69
70 ISA Italia n. 450 Valutazione degli errori identificati nel corso della revisione contabile Il revisore deve COMUNICARE tempestivamente alla direzione gli errori identificati e chiedere alla stessa che siano corretti, informando la stessa degli effetti sulla revisione se gli stessi non venissero corretti In presenza di errori non corretti il revisore deve PRIMA valutare nuovamente la significatività e poi di valutare l effetto degli stessi Il revisore deve comunicare alla direzione l effetto degli errori non corretti sul giudizio nella relazione di revisione Il riepilogo degli errori non corretti deve essere allegato nell attestazione della direzione 70
71 ISA Italia n. 700 Formazione del giudizio e relazione sul bilancio Tratta del giudizio del revisore sul bilancio e della forma e del contenuto della relazione di revisione Tipologie di giudizio: a) Giudizio senza modifica: il bilancio è conforme al quadro normativo di riferimento; b) Giudizio con modifica: 1) il bilancio contiene errori significativi 2) non è in grado di stabilire se il bilancio contiene errori significativi Tre tipologie di Giudizio con modifica: con rilievi, negativo e la dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio 71
72 ISA Italia n. 700 Formazione del giudizio e relazione sul bilancio Il principio illustra la struttura e il contenuto della relazione di revisione in presenza dei diversi giudizi In appendice sono presenti alcuni modelli di relazione CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 700 CON PR PRECEDENTI Novità. Gli elementi della relazione di revisione presentati nell ISA Italia n. 700 (recepimento normative internazionali) sono in linea con il contenuto dell art. 14, co. 2, del D.Lgs. 39/10 ma presentano difformità con le relazioni emesse in passato. Le relazioni future conterranno delle differenze (esempio: paragrafo richiamo relazione sui dati esercizio precedente, ora sempre presente, dopo solo in alcuni casi specifici) 72
73 ISA Italia n. 705 Modifiche al giudizio nella relazione del revisore indipendente Il principio è collegato all ISA Italia n. 700 Tratta i casi di giudizio con modifica: a) Giudizio con rilievi; b) Giudizio negativo; c) Dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio. Bilancio è significativamente errato: a) Significativo ma non pervasivo: giudizio con rilievi; b) Significativo e pervasivo: giudizio negativo 73
74 ISA Italia n. 705 Modifiche al giudizio nella relazione del revisore indipendente Impossibilità di acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati: a) Significativo ma non pervasivo: giudizio con rilievi; b) Significativo e pervasivo: dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 705 CON PR PRECEDENTI Novità. 74
75 ISA Italia n. 706 Richiami di informativa e paragrafi relativi ad altri aspetti nella relazione del revisore indipendente Il principio è collegato all ISA Italia n. 700 Tratta delle ulteriori comunicazioni che il revisore può veicolare sulla propria relazione qualora lo ritenga necessario Il principio illustra quali possono essere le circostanze meritevoli di un richiamo d informativa: a) Presenza di una incertezza relativo all esito futuro di contenziosi; b) Applicazione anticipata di un nuovo principio contabile rispetto all entrata in vigore che abbia un effetto sul bilancio; c) Una grave catastrofe che abbia avuto e continui avere effetti sul bilancio 75
76 ISA Italia n. 706 Richiami di informativa e paragrafi relativi ad altri aspetti nella relazione del revisore indipendente Viene precisato che un utilizzo ampio di richiami di informativa riduce l impatto e l efficacia della comunicazione del revisore Solo richiamo d informativa utili Il richiamo d informativa può contenere solo aspetti presentati nell informativa in bilancio CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 706 CON PR PRECEDENTI Novità. 76
77 ISA Italia n. 710 Informazioni comparative Dati corrispondenti e bilancio comparativo Il revisore deve stabilire se il bilancio include le informazioni comparative richieste e se esse sono in linea con informazioni periodo precedente Nei casi in cui la relazione di revisione relativa all esercizio precedente conteneva un giudizio con modifica e l aspetto che aveva originato la modifica del giudizio non è risolto, il revisore deve esprimere un giudizio con modifica sul bilancio in esame Nei casi in cui l aspetto che aveva originato la modifica è stato risolto e correttamente rappresentato in bilancio non è necessario nella relazione di revisione dell esercizio in esame fare riferimento alla modifica nella relazione all esercizio precedente 77
78 ISA Italia n. 710 Informazioni comparative Dati corrispondenti e bilancio comparativo Se nel bilancio dell esercizio precedente era stato emesso un giudizio senza modifica e il revisore acquisisce elementi probativi che tale bilancio conteneva errori significativi e i dati corrispondenti non sono stati correttamente rideterminati o non viene fornita adeguata informativa in bilancio il revisore deve esprimere un giudizio con modifica con riferimento ai dati comparativi Se il bilancio dell esercizio precedente era stato revisionato da altro revisore il revisore ne deve dare informativa nel paragrafo sui dati comparati (così come nel caso non sia stato revisionato) CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 710 CON PR PRECEDENTI Novità. 78
79 ISA Italia n. 720 La responsabilità del revisore relativamente alle altre informazioni presenti in documenti che contengono il bilancio oggetto di revisione In assenza di apposite regole, quali ad esempio la revisione legale (giudizio di coerenza della relazione di revisione) il giudizio del revisore non riguarda le altre informazioni Il revisore deve leggere con senso critico tali informazioni al fine di verificare che le informazioni contenute nel bilancio siano corrette CONFRONTO DEL NUOVO ISA ITALIA N. 720 CON PR PRECEDENTI Novità. 79
80 SA Italia n. 720B La responsabilità del soggetto incaricato della revisione legale relativamente all espressione del giudizio sulla coerenza Principio esclusivamente italiano e risponde a quanto richiesto dall art. 14, co. 2, lett. e) del D.Lgs. 39/10 (giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione) Tale giudizio va assolto in una sezione separata della relazione di revisione che deve riportare il sottotitolo Relazione su altre disposizioni di legge e regolamenti contenente un paragrafo dal titolo Giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio d esercizio Sottolinea che non si tratta di un giudizio di conformità ne di rappresentazione veritiera e corretta della relazione sulla gestione (anche perché contiene informazioni non finanziarie sulle quali il revisore non può esprimere un giudizio) 80
81 SA Italia n. 720B La responsabilità del soggetto incaricato della revisione legale relativamente all espressione del giudizio sulla coerenza Al fine della verifica della coerenza il principio richiede che il revisore, con riferimento alle sole informazioni finanziarie, effettui un riscontro con il bilancio, con i dettagli dello stesso, con le scritture contabili Incoerenti sono quelle informazioni che contraddicono le informazioni finanziarie contenute nel bilancio Qualora il revisore riscontri una incoerenza deve valutare se la stessa sia significativa o meno. Se significativa deve valutare se si debba portare delle modifiche al bilancio o alla relazione sulla gestione. 81
82 SA Italia n. 720B La responsabilità del soggetto incaricato della revisione legale relativamente all espressione del giudizio sulla coerenza Nel caso sia necessario apportare delle modifiche al bilancio e la direzione si rifiuti di farlo il revisore dovrà emettere un giudizio con modifica Nel caso sia necessario apportare delle modifiche alla relazione sulla gestione, ma ciò non sia fatto, il revisore dovrà esprimere un giudizio sulla coerenza con rilievi specificando nell apposito paragrafo Se la relazione sulla gestione non viene resa disponibile al revisore in tempo utile per consentirgli lo svolgimento delle procedure previste, il revisore valuta se esprimere un giudizio sulla coerenza con rilievi per limitazioni alle procedure di revisione Relazione tra opinion su bilancio e giudizio di coerenza. 82
83 Grant Thornton refers to the brand under which the Grant Thornton member firms provide assurance, tax and advisory services to their clients and/or refers to one or more member firms, as the context requires. Ria Grant Thornton spa is a member firm of Grant Thornton International Ltd (GTIL). GTIL and the member firms are not a worldwide partnership. GTIL and each member firm is a separate legal entity. Services are delivered by the member firms. GTIL does not provide services to clients. GTIL and its member firms are not agents of, and do not obligate, one another and are not liable for one another s acts or omissions. 83

References: Art.11
 Art. 12
 Art. 14
 Art. 43
 art. 11
 art. 14
 art. 14