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Timestamp: 2019-04-26 10:44:54+00:00

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Canje de tiquets por facturas. Facturas recapitulativas. DGT V1050-14 - Manresa Asesores
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1.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”.
Por otra parte, el artículo 13 del citado Reglamento, que regula las facturas recapitulativas, establece lo siguiente:
El artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, relativo a las facturas rectificativas, establece en su apartado 6 que “únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2.
Finalmente, la disposición transitoria segunda del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que se ocupa de regular la sustitución o canje de documentos sustitutivos por facturas, establece lo siguiente:
De acuerdo con lo expuesto, la entidad titular de la actividad de estacionamiento a que se refiere la consulta, en los supuestos previstos en el artículo 2, apartado 2, letra a) del anterior Reglamento que regulaba las obligaciones de facturación, aprobado por el derogado Real Decreto 1496/2003, deberá proceder a expedir una factura, canjeando el tique previamente expedido. Este canje de los antiguos tiques por facturas, regulado en el citado reglamento, sólo podrá efectuarse dentro del plazo de los cuatro años siguientes a la fecha de devengo de las operaciones documentadas en los mismos, según dispone la disposición transitoria segunda del vigente reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, anteriormente transcrito.
En este sentido, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 13 en correlación con el artículo 15.6 del nuevo reglamento de facturación, anteriormente transcritos, la entidad consultante podrá solicitar la expedición de una factura recapitulativa por los servicios de aparcamiento recibidos en un mes natural y documentados mediante tiques, con anterioridad al 1 de enero de 2013 o mediante facturas simplificadas, con posterioridad a esa fecha.
Si el prestador de los servicios a que se refiere el escrito de consulta se negare a expedir la correspondiente factura, el consultante podrá interponer reclamación económica administrativa a los efectos de que el prestador cumpla con su obligación de facturar.
2.- Sobre el canje de tiques por facturas y bajo la vigencia del derogado reglamento de facturación a que se ha hecho referencia, ya se ha pronunciado este Centro Directivo, en sus contestaciones vinculantes de fecha 19 de diciembre de 2006 (V2543-06), 4 de septiembre de 2009 (V1942-09) y en la de 28 de diciembre de 2009 (V2832-09), entre otras.
En particular, en la última citada se estableció lo siguiente:
“De acuerdo con lo expuesto, en el supuesto en el que, de forma sistemática o no, se solicite con posterioridad a la realización de la operaciones por las que se soportan cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, al momento de la expedición del tique que documenta la operación, que dicho tique o, en su caso, tiques, se canjeen por una factura comprensiva de las operaciones documentadas en aquellos, hay que señalar que la actual normativa de facturación no se opone a dicha práctica. Dicha posibilidad está regulada en el artículo 13, apartado 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, si bien hay que señalar que dichas facturas, expedidas en sustitución de tiques expedidos con anterioridad conforme a derecho, no tienen, en ningún caso, la consideración de facturas rectificativas, las cuales se regulan en el precepto citado.
En el supuesto de que lo que suceda es que se solicite la expedición de una factura compresiva de varias operaciones efectuadas con anterioridad y previamente documentadas mediante los correspondientes tiques, los plazos para la expedición de dichas facturas son los regulados en el artículo 11 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, puesto que, en definitiva, la naturaleza de dichas facturas se corresponde, esencialmente, con la finalidad de las facturas recapitulativas, reguladas en dicho precepto.
Este tipo de facturas, muy extendidas entre los operadores económicos, cumplen con el objetivo de agilizar y simplificar los procesos de facturación respetando los elementos básicos del Impuesto (devengo, etc.) y, en la práctica, la facturación limitada al período del mes natural, se sustenta en la emisión de otros documentos (albaranes, etc.) y también, en su caso, tiques, expedidos, generalmente, cuando el cobro de las operaciones se efectúa al contado.
Distinto es el caso que se plantea cuando, realizada una determinada operación, bien por error o porque no se demanda en ese momento la expedición de la correspondiente factura, con posterioridad a la expedición del correspondiente tique conforme a derecho, se solicita la expedición de una factura que reúna los requisitos contenidos en el artículo 6.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
En estos casos no se está ante el supuesto de expedición de una factura recapitulativa, puesto que en la factura cuya se expedición se demanda no se comprenden varias operaciones realizadas en un determinado período y, por tanto, los plazos para la expedición de estas facturas no son los regulados en el artículo 11 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. Tampoco se trata de facturas rectificativas, pues dicho supuesto de obligación de expedición no se encuentra contenido entre los enunciados en el artículo 13 del mencionado Reglamento que dan origen a dicho tipo de facturas y, además, como ya se ha señalado, así se contempla expresamente en el apartado 6 de dicho precepto.
En el supuesto citado, con la expedición de la correspondiente factura se trata de dar cumplimiento a la obligación de expedir factura, cuyos casos se enuncian en el artículo 2, apartado 2 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. El plazo para la expedición de este tipo de facturas, expedidas en lugar de los tiques expedidos con anterioridad, no se regula expresamente en el mencionado Reglamento.
El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de 19 de junio de 2002 (RG: 1890/1999) tiene declarado que ante la falta de un plazo específico para instar del sujeto pasivo la expedición de la correspondiente factura, que es distinto de los plazos que tiene para su remisión, el plazo para reclamar la misma debe ponerse en correspondencia, en función de la finalidad que se pretende, con la posesión de las facturas, es decir, ejercitar el derecho a la deducción, y puesto que el plazo de deducción es de 5 años (actualmente 4), ese será el plazo para instar la expedición de la referida factura, no expedida o que, expedida, no llegó a su destinatario.
3. En relación con la cuestión relativa al destinatario de las prestaciones de servicios objeto de consulta, es decir, quién es el sujeto que ha de soportar la repercusión del Impuesto con ocasión de la prestación de los servicios de estacionamiento de automóviles, el apartado 2 del artículo 38 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre de 2003 (BOE de 18) establece lo siguiente:
“Artículo 38. Obligados en las obligaciones entre particulares resultantes del tributo.
2. Es obligado a soportar la repercusión la persona o entidad a quien, según la ley, se deba repercutir la cuota tributaria, y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidirá con el destinatario de las operaciones gravadas. El repercutido no está obligado al pago frente a la Administración tributaria pero debe satisfacer al sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida.”.
En este sentido, el apartado uno del artículo 88 de la Ley 37/1992 establece que “los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.”.
Según reiterada doctrina de este Centro Directivo, se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.
Asimismo, según la señalada doctrina, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a Derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE dl 31 de enero de 1987).
De acuerdo con la información aportada en el texto de la consulta, parece deducirse, a falta de otros elementos de prueba, que es la entidad consultante la destinataria de los servicios de aparcamiento en tanto que gestiona en nombre propio la entrega, recogida y aparcamiento de los vehículos de alquiler.
4.- Finalmente, el artículo 97 de la Ley del Impuesto sobre el Valor añadido establece que “sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho” y aclara que el documento justificativo del derecho a la deducción es, entre otros, “la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (…) siempre que, en cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establecen reglamentariamente.”.
En este sentido, los artículos 6 y 7 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, disponen lo que sigue:
“Artículo 6. Contenido de la factura.
Los acuerdos a que se refiere este apartado deberán ser objeto de la debida publicidad por parte de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.”
En consecuencia, para ejercitar el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido, la consultante deberá estar en posesión de la factura completa que contenga las menciones y requisitos del artículo 6 o de la simplificada que incluya los datos a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 7, anteriormente transcritos.

References: artículo 164
 artículo 13
 artículo 15
 artículo 2
 Real Decreto 
 artículo 13
 artículo 15
 artículo 13
 artículo 11
 artículo 6
 artículo 11
 artículo 13
 artículo 2
 Resolución 
 artículo 38
 artículo 88
 artículo 97
 artículo 6
 artículo 7