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Timestamp: 2020-01-28 19:55:46+00:00

Document:
BOFiP-BA-REG-10-40-20160907
Les commentaires contenus au II § 80 à 320 du présent document font l'objet d'une consultation publique du 7 septembre 2016 au 7 octobre 2016 inclus. Vous pouvez adresser vos remarques à l'adresse de messagerie bureau.b1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr . Seules les contributions signées seront examinées. Ces commentaires sont susceptibles d'être révisés à l'issue de la consultation. Ils sont néanmoins opposables dès leur publication.
1 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 1-07/09/2016)
Les groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC) sont des sociétés civiles de personnes régies par les articles 1832 et suivants du code civil et par les dispositions de l' article L. 323-1 du code rural et de la pêche maritime à l' article L. 323-16 du code rural et de la pêche maritime .
10 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 10-07/09/2016)
20 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 20-07/09/2016)
30 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 30-07/09/2016)
40 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 40-07/09/2016)
50 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 50-07/09/2016)
60 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 60-07/09/2016)
70 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 70-07/09/2016)
80 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 80-07/09/2016)
Les GAEC dont tous les associés participent effectivement et régulièrement à l'activité de la société par leur travail personnel conservent la possibilité, toutes conditions étant par ailleurs remplies, de relever du régime des micro-exploitations (régime "micro-BA"), même si leur création est intervenue à compter du 1 er janvier 1997.
Remarque : Il est rappelé que l' article 69 D du CGI exclut du régime micro-BA les autres sociétés civiles agricoles relevant de l'impôt sur le revenu créées à compter du 1 er janvier 1997 ( BOI-BA-REG-15 au III § 80 et suiv. ).
100 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 100-07/09/2016)
Sous réserve d’une option pour l’application d’un régime de bénéfice réel, le régime fiscal applicable aux GAEC est déterminé en fonction de la moyenne de leurs recettes hors taxes des trois années civiles consécutives précédentes appréciée dans les conditions prévues à l’ article 71 du CGI .
110 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 110-07/09/2016)
Cette moyenne est fixée à 60 % de la limite prévue pour les exploitants individuels multipliée par le nombre d’associés. Par exception à cette règle, elle est égale à la limite prévue pour les exploitants individuels multipliée par le nombre d'associés lorsque la moyenne des recettes du groupement est inférieure ou égale à 328 000 ¤.
Ce mode de calcul vaut pour l’appréciation du franchissement de la limite du micro-BA ou du régime réel simplifié (RSI). Selon que l'on considère le passage du micro-BA au RSI ou du RSI au réel normal (RN), les recettes à prendre en compte correspondent respectivement aux recettes encaissées ou aux créances acquises, selon les règles présentées au I § 1 et suivants du BOI-BA-REG-10-20-10 .
Lorsque la moyenne des recettes du groupement est inférieure ou égale à la limite mentionnée au 1° de l' article 71 du CGI , la limite d’application du régime micro-BA ou du RSI est déterminée en retenant celle prévue pour les exploitants individuels, multipliée par le nombre d’associés existant au cours de la période concernée.
120 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 120-07/09/2016)
2 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 2-07/09/2016)
3 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 3-07/09/2016)
4 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 4-07/09/2016)
5 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 5-07/09/2016)
6 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 6-07/09/2016)
n (>6)
Limite supérieure du micro-BA
164 400 ¤
246 600 ¤
328 800 ¤
82 200 ¤ x 60 % x n
Limite supérieure du RSI
350 000 ¤ x 60 % x n
Pour le passage du micro-BA au RSI :
- si le GAEC comprend 4 associés ou moins, la limite d’application du micro-BA est déterminée comme suit : nombre d’associés x 82 200 ¤. En effet, le montant des recettes jusqu'auquel l'abattement de 60 % ne s'applique pas correspond au seuil individuel multiplié par 4 associés ;
- si le GAEC comprend 7 associés ou plus, la limite d’application du micro-BA est déterminée comme suit : nombre d’associés x 82 200 ¤ x 60 % ;
- si le GAEC comprend 5 ou 6 associés, la combinaison des deux règles de l'article 71 conduit à fixer le seuil de passage à 328 800 ¤.
Pour la détermination de la limite de passage du RSI au RN, l'abattement de 60 % s'applique systématiquement puisque la présence de 2 associés suffit à dépasser le seuil de 328 800 ¤.
130 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 130-07/09/2016)
Il n'y a pas lieu de tenir compte des recettes réalisées par les associés antérieurement à la création du GAEC pour déterminer le régime d'imposition du groupement. Ce dernier sera soumis au micro-BA dans les conditions présentées au I-B-1 § 20 du BOI-BA-REG-10-10 .
140 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 140-07/09/2016)
Le GAEC est soumis aux obligations déclaratives et comptables propres au régime d'imposition qui lui est applicable en fonction du montant de ses recettes (micro-BA, réel simplifié ou normal), présentées au BOI-BA-DECLA . Il ne peut se limiter à une simple communication à ses associés des renseignements nécessaires à leur déclaration personnelle de revenus.
Remarque : Si le GAEC est au micro-BA, il doit néanmoins donner les éléments permettant de calculer le montant de la quote-part de résultat revenant aux associés qui sont soumis à un régime réel d'imposition ( BOI-BA-DECLA-10 au I-A § 20 à 30 ).
150 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 150-07/09/2016)
160 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 160-07/09/2016)
Dans la mesure où le régime d'imposition applicable s'apprécie au niveau du GAEC et s'applique ensuite à la quote-part de résultat de chacun des associés indépendamment de leur taux de participation dans le groupement, un associé peut, dans certaines situations, bénéficier du régime micro-BA alors même que la quote-part de recettes lui revenant excède le seuil de recettes retenu pour l'application du régime micro-BA prévu au I de l' article 69 du CGI pour une exploitation individuelle.
Exemple : Un GAEC comprend trois associés A, B et C détenant respectivement 80 %, 10 % et 10 % des droits. Ce GAEC réalise en N-3, N-2, N-1 et N des recettes de 240 000 ¤. La moyenne triennale de ses recettes sur la période de référence étant inférieure à 246 600 ¤, le GAEC est soumis de droit au régime micro-BA en N. L'associé A est imposé à l'impôt sur le revenu selon ce régime à raison de sa quote-part dans les bénéfices du GAEC alors même que la quote-part de la moyenne triennale des recettes lui revenant, soit 240 000 x 80 % = 192 000 ¤ excède le seuil du micro-BA.
En outre, lorsqu'un associé du GAEC exerce simultanément une activité agricole individuelle, le régime d'imposition de l'exploitation individuelle est déterminé, conformément à l'article 69 du CGI et l' article 70 du CGI , en faisant masse des recettes réalisées à titre individuel et de la quote-part des recettes qui lui revient à proportion de ses droits dans les bénéfices comptables du GAEC ( BOI-BA-REG-10-30 au II-C § 200 ).
170 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 170-07/09/2016)
180 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 180-07/09/2016)
Exemple : Un exploitant individuel assujetti au bénéfice réel à titre obligatoire apporte son exploitation à un GAEC le 1 er janvier 1983. Le groupement est soumis au régime réel normal à partir de 1990.
Cet agriculteur quitte le GAEC au 1 er janvier 2016 et reprend une exploitation individuelle.
Si la moyenne triennale de sa quote-part de recettes du GAEC en 2013, 2014 et 2015 est inférieure à 82 200 ¤, il relèvera du régime micro-BA au titre de ses revenus perçus en 2016, sauf option pour un régime réel d'imposition.
Le régime d'imposition applicable aux recettes perçues en 2017 sera déterminé en fonction de la moyenne triennale formée de sa quote-part de recettes du GAEC en 2014 et 2015 et de ses recettes individuelles en 2016.
190 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 190-07/09/2016)
C'est à cette limite que doit être comparé le chiffre d'affaires moyen du GAEC réalisé au cours des trois années civiles précédentes, même si le nombre d'associés dans le GAEC au cours de la période de référence était différent de celui de l'année d'imposition.
200 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 200-07/09/2016)
210 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 210-07/09/2016)
Par symétrie, et pour éviter des changements de régime fréquents qui ne seraient pas justifiés par une variation réelle des recettes du groupement, il convient de défalquer des recettes de référence la part de l'associé sorti.
220 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 220-07/09/2016)
- N-3 : 175 000 ¤ ;
- N-1 : 185 000 ¤ ;
Seuil de passage du micro-BA au RSI spécifique au groupement
Moyenne des recettes des trois années précédentes
82 200 ¤ x 3 = 246 600 ¤
N-3/N-2/N-1
(175 000 ¤ + 170 000 ¤ + 185 000 ¤) / 3 = 176 667 ¤
82 200 ¤ x 2 = 164 400 ¤
N-2/N-1/N
[(170 000 ¤ + 185 000 ¤ + 140 000 ¤) / 3] x 70 % =
115 500 ¤
N-1/N/N+1
[(185 000 ¤ x 70 % + 140 000 ¤ x 70 %) + 120 000 ¤] / 3 = 115 833 ¤
230 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 230-07/09/2016)
240 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 240-07/09/2016)
250 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 250-07/09/2016)
La condition d’âge de l’associé est appréciée au premier jour de l’exercice. Pour les GAEC relevant du régime du micro-BA, le premier jour de l’exercice s’entend du 1 er janvier de l’année d’imposition.
260 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 260-07/09/2016)
Lorsque l'âge de l'associé d'un GAEC excède, au premier jour de l'exercice, celui auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite, cet associé n’est plus pris en compte pour l’appréciation des limites du micro-BA et du régime simplifié d’imposition.
270 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 270-07/09/2016)
Exemple : Soit un GAEC comprenant trois associés. Au 1 er janvier N, l'âge de l'un d'eux excède celui auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite. L'exercice correspond à l’année civile.
- N-3 : 173 000 ¤ ;
Les limites des régimes applicables sont déterminées comme si le GAEC comprenait deux associés, mais la moyenne triennale est calculée normalement. De ce fait, le régime d’imposition du GAEC sera le suivant :
(au lieu de 82 200 ¤ x 3 = 246 600 ¤)
(173 000 ¤ + 150 000 ¤ + 175 000 ¤) / 3 =
166 000 ¤
RSI en N
(au lieu de 246 600 ¤)
(150 000 ¤ + 175 000 ¤ + 120 000 ¤) / 3 =
148 333 ¤
Micro-BA en N+1
280 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 280-07/09/2016)
Les règles de détermination du régime d’imposition applicable aux GAEC sont sans incidence sur le montant de la déduction pour investissement et la déduction pour aléas susceptibles d’être pratiquées par le GAEC ( BOI-BA-BASE-30-40 au IV-C § 170 à 180 ) et sur la possibilité pour les associés, quel que soit leur âge, de bénéficier de l’exonération des plus-values prévue à l’ article 151 septies du CGI lorsque leur quote-part dans les recettes du GAEC soumis au régime réel d'imposition (augmentée, s'il y a lieu, de leurs recettes personnelles), calculée sur la moyenne de la période biennale de référence, n’excède pas le montant de recettes annuelles rappelé au I-B § 30 à 60 du BOI-BA-BASE-20-20-30-20 et qu’ils exercent leur activité depuis plus de 5 ans.
290 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 290-07/09/2016)
300 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 300-07/09/2016)
Lorsqu'au sein d’un GAEC, un associé dépasse l’âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite au cours d’un exercice, le nombre d’associés à prendre en compte pour la détermination du régime d’imposition du groupement n’est pas modifié par rapport à celui qui prévalait lors de l’exercice précédent si cet associé se retire au cours de cet exercice et est remplacé par un nouvel associé dont l'âge n'excède pas, au premier jour de l'exercice, celui auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite.
310 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 310-07/09/2016)
Si cet associé n’est pas remplacé et qu’il accompagne son retrait de la reprise de ses apports en nature, il est admis que la diminution du nombre des associés soit prise en compte pour l’appréciation du régime d’imposition applicable au GAEC l’année du départ de cet associé. Dans ce cas, en effet, la part de l’associé sortant dans le chiffre d’affaires du groupement peut être exclue des recettes de référence.
320 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 320-07/09/2016)
N-3 : 145 000 ¤ ;
N-2 : 150 000 ¤ ;
N-1 : 165 000 ¤ ;
N : 185 000 ¤ ;
Les limites des régimes applicables sont déterminées normalement, mais la moyenne triennale est calculée sous déduction de la quote-part de l'associé sortant pour les années de référence à compter de l'année N.
de ce fait, le régime d’imposition du GAEC sera le suivant :
Limites du micro-BA
[(145 000 ¤ + 150 000 + 165 000 ¤) x 70%] / 3 = 107 333 ¤
[(150 000 ¤ + 165 000 ¤ + 185 000 ¤) x 70 %] / 3 = 116 667 ¤
[(165 000 ¤ x 70 % + 185 000 ¤ x 70 %) + 120 000 ¤] / 3 = 121 666 ¤
330 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 330-07/09/2016)
340 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 340-07/09/2016)
350 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 350-07/09/2016)
360 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 360-07/09/2016)
Conformément aux dispositions de l’ article 69 du CGI , le régime fiscal applicable au titre d’un exercice est déterminé en tenant compte des recettes réalisées au cours des trois années civiles consécutives précédentes.
En outre, les dispositions de l' article 69 D du CGI qui excluent du régime micro-BA les sociétés civiles agricoles, autres que les GAEC, créées à compter du 1 er janvier 1997, peuvent avoir une incidence sur le régime d'imposition applicable à la société issue de la transformation.
370 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 370-07/09/2016)
Ainsi, lorsque le GAEC relevait du régime micro-BA ou du régime réel simplifié, la transformation peut entraîner l’assujettissement de plein droit de la société à un régime réel simplifié ou normal. Ce régime s’applique à l’ensemble de l’exercice au cours duquel intervient la transformation.
Bien entendu, en cas de passage du micro-BA à un régime réel, la société peut modifier sa date de clôture dans les conditions de droit commun ( BOI-BA-BASE-20-10-10 au I-A § 1 à 40 ).
380 (BOFiP-BA-REG-10-40-§ 380-07/09/2016)
Dans la mesure où les GAEC bénéficient de règles particulières pour déterminer leur régime d'imposition, la transformation d'une société civile agricole en GAEC peut entraîner un changement de régime d'imposition.
Si la société civile était initialement soumise à un régime réel, en fonction de ses recettes ou par impossibilité d'appliquer le régime micro-BA en cas de création, postérieure au 1 er janvier 1997, sa transformation en GAEC peut lui permettre de relever du micro-BA sous réserve de respecter les conditions de recettes prévues au I de l' article 69 du CGI et à l' article 71 du CGI .
- si la société civile clôturait ses exercices le 31 décembre, le régime micro-BA est susceptible de s'appliquer au GAEC issu de la transformation au titre de l'année de transformation, sous réserve qu'au 31 décembre les conditions de recettes appréciées en application de l'article 69 du CGI et de l'article 71 du CGI soient respectées ;
- si la société civile clôturait ses exercices à une date différente du 31 décembre, le régime réel s'applique nécessairement jusqu'au 31 décembre de l'année de transformation, le régime micro-BA n'étant susceptible de s'appliquer (si toutes les conditions requises sont remplies) que l'année suivante. En effet, le régime micro-BA n'est susceptible de s'appliquer qu'à une année civile complète. Dans ce cas, il convient de faire application des règles prévues en cas de passage du régime réel au régime micro-BA : le bénéfice imposable de l'année de transformation est calculé en tenant compte, d'une part, du résultat accusé par le bilan clos au cours de cette année et, d'autre part, du résultat constaté entre la date de clôture de l'exercice et le 31 décembre ( BOI-BA-REG-40-20 au I § 1) .

References: § 80
 § 80
 § 1
 l'article 71
 § 20
 § 20
 l'article 69
 § 200
 § 170
 § 30
 § 1
 l'article 69
 l'article 71
 § 1