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Timestamp: 2020-06-06 17:25:37+00:00

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Sentenza Cassazione Civile n. 30374 del 23/11/2018 – Sentenze La Legge per Tutti
Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30374 del 23/11/2018
Cassazione civile sez. trib., 23/11/2018, (ud. 03/07/2018, dep. 23/11/2018), n.30374
Sul ricorso iscritto al numero 22579 del ruolo generale dell’anno
Roadstar Italia s.r.l. in liquidazione, in persona del liquidatore e
legale rappresentante pro tempore C.A., rappresentato e
difeso, giusta procura speciale a margine al ricorso, dall’avv.to
Enrico Adriano Raffaelli e dall’avv.to Paolo Todaro, elettivamente
domiciliata presso il cui studio (Studio Legale Rucellai &
Raffaelli) in Roma, alla Via dei Due Macelli n. 47;
regionale della Lombardia, n. 74/44/2010, depositata in data 21
giugno 2010, non notificata.
luglio 2018 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati Viscido
di Nocera.
-con sentenza n. 74/44/2010, depositata in data 21 giugno 2010, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, rigettava l’appello proposto da Roadstar Italia s.r.l. in liquidazione, in persona del liquidatore e legale rappresentante pro tempore, nei confronti dell’Agenzia delle dogane, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 179/01/2008 della Commissione tributaria provinciale di Como che aveva rigettato il ricorso proposto dalla detta società avverso due avvisi di accertamento emessi il 23 ottobre 2003 e uno emesso il 29 gennaio 2004, e notificato il 9 febbraio 2004, con i quali la Circoscrizione Doganale di Como rettificate n. 16 bollette doganali emesse tra il 2000 e il 2001 a seguito dell’intervenuta revoca, con efficacia retroattiva, dei certificati “ATR” – aveva intimato alla società contribuente il pagamento di Euro 1.871.478,80 per dazi antidumping, oltre Iva (all’importazione) e interessi, in relazione all’importazione di televisori a colori dalla Turchia;
– in punto di fatto, il giudice di appello ha premesso che: 1) la controversia traeva origine dall’importazione dalla Turchia, ad opera della Roadstar Italia s.r.l., negli anni 2000-2001 di televisori a colori, prodotti dalla società Vestel, dichiarati originari di detto Stato, ma che, alla stregua delle normative di settore, erano risultati essere, in realtà, ivi semplicemente assemblati e incorporanti tubi catodici provenienti da Paesi Terzi, quali la Cina e la Corea del Sud; 2) a seguito di processo verbale del 17 ottobre 2003, sulla base della relazione OLAF del 2003 – contenente gli elenchi dei televisori esportati dalla Turchia con indicazione del paese di origine del tubo catodico -, la Circoscrizione doganale di Como, con tre avvisi di rettifica emessi, nel 2003-2004, aveva intimato alla società contribuente il pagamento, ai sensi del Reg. CE n. 2548 del 1998, art. 1, di dazi antidumping sul prezzo franco frontiera comunitaria pari al 44,6% per i televisori di origine cinese e pari al 15,1% per quelli di origine coreana, in luogo della esenzione doganale che sarebbe spettata nel caso fosse stato confermato lo status di libera circolazione della merce, ai sensi dell’Acc. di cooperazione doganale UE/Turchia siglato in forza della Decisione n. 1 del 1995 del Consiglio di Associazione CE/Turchia; 3) avverso i detti avvisi di rettifica di accertamento, aveva proposto ricorso la società contribuente dinanzi alla CTP di Como che lo aveva respinto; 4) avverso la sentenza di primo grado, la società aveva proposto appello deducendo la nullità degli avvisi di accertamento per carenza di motivazione nonchè l’eccesso di potere dell’Amministrazione doganale per difetto di istruttoria e travisamento dei fatti, in mancanza di una analisi oggettiva circa l’origine dei televisori; 5) aveva controdedotto l’Agenzia delle dogane, insistendo per la conferma della sentenza di primo grado;
– la CTR, in punto di diritto, per quanto di interesse, ha osservato che: 1) ai sensi della L. n. 212 del 2000, art. 7, il contribuente, se ha il diritto di conoscere il contenuto degli atti a cui l’atto impositivo fa riferimento in funzione effettivamente integrativa della motivazione, non ha diritto di conoscere quegli atti, in ipotesi a lui ignoti, cui l’atto impositivo faccia rinvio, se la motivazione denoti una sufficiente articolazione sul punto e non necessiti di essere integrata da tali atti estrinseci; 2) ai sensi del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5-bis, la motivazione dell’atto impositivo deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato, con contestuale allegazione degli atti cui faccia riferimento se non siano in possesso o nella conoscenza del contribuente, salvo che l’atto medesimo non ne riproduca il contenuto essenziale; 3) legittimamente l’avviso di rettifica può essere fondato sull’attività svolta dall’OLAF e sulle relative relazioni (aventi carattere riservato), essendo l’Amministrazione finanziaria tenuta a renderne edotto il destinatario dei relativi elementi essenziali ai fini del suo diritto di difesa, menzionandone il contenuto e le risultanze rilevanti senza dovere allegare gli atti presupposti (Cass. n. 23985/08); 4) per giurisprudenza (Cass. n. 4997/09), gli accertamenti compiuti dall’OLAF riguardo all’origine della merce hanno pieno valore probatorio nei procedimenti amministrativi e giudiziari dello Stato membro essendo suscettibili di essere posti a fondamento dell’avviso di accertamento per il recupero di dazi, spettando al contribuente fornire la prova contraria; 5) l’importatore in tutte le fasi dell’accertamento precedenti l’instaurazione della controversia e nel corso di essa (si veda ad es. nel fascicolo dell’Amministrazione, la circolare TAXUD del 17 gennaio 2005), aveva avuto modo di contraddire in ordine ai rilievi, non senza trascurare che, con riferimento al criterio della “vicinanza della prova”, per i rapporti intercorsi con la Vestel, la società contribuente avrebbe potuto agevolmente, tramite di essa, verificare l’origine della merce importata;
– avverso la sentenza della CTR, Roadstar Italia s.r.l. in liquidazione, ha proposto ricorso per cassazione affidato a sei motivi, cui ha resistito, l’Agenzia delle dogane, con controricorso;
– l’Agenzia delle dogane ha depositato memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c. insistendo per il rigetto del ricorso;
– con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione – ad una lettura costituzionalmente orientata – della L. n. 212 del 2000, art. 1, comma 1, art. 7, comma 1, D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5-bis, anche in combinato disposto con Reg. CE n. 1073 del 1999, artt. 8 e 9, D.M. n. 603 del 1996, art. 4, Reg. CE n. 515 del 1997, art. 45, per avere la CTR erroneamente, nel disattendere il relativo motivo di appello, ritenuto legittima la motivazione per relationem degli avvisi di rettifica ancorchè questi ultimi rinviassero, per le motivazioni degli stessi al p.v.c. e richiamassero genericamente la relazione OLAF sulla quale si fondavano, senza che la stessa fosse stata allegata o riportata in alcuna parte, ancorchè si trattasse di relazione non conosciuta nè conoscibile (per avere carattere “riservato”) dalla società contribuente, per cui non doveva ritenersi sufficiente la mera riproduzione del “contenuto essenziale”, ciò al fine di garantire al contribuente ed, eventualmente in sede giurisdizionale al giudice, il
raffronto tra quest’ultimo, unilateralmente riprodotto dall’Amministrazione, e l’atto richiamato vero e proprio;
-con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione – ad una lettura non costituzionalmente orientata – della L. n. 212 del 2000, art. 1, comma 1, art. 7, comma 1, D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5-bis, anche in combinato disposto con Reg. CE n. 1073 del 1999, gli artt. 8 e 9, D.M. n. 603 del 1996, art. 4, Reg. CE n. 515 del 1997, art. 45, per avere la CTR erroneamente, nel disattendere il relativo motivo di appello, ritenuto legittima la motivazione per relationem degli avvisi di rettifica, ancorchè questi ultimi rinviassero, per le motivazioni degli stessi al p.v.c. e richiamassero genericamente la relazione OLAF sulla quale si fondavano, senza che la stessa fosse stata allegata ovvero riprodotta in alcuna parte, dovendo il “contenuto essenziale” dell’atto richiamato intendersi l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto necessarie per sostenere il contenuto del provvedimento adottato e per permettere al contribuente ed, eventualmente in sede giurisdizionale al giudice, di verificarne gli elementi della motivazione;
-con il terzo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la apparente o, comunque, insufficiente ed illogica motivazione della sentenza impugnata su un fatto decisivo e controverso qual è la riproduzione, negli avvisi di rettifica, del contenuto della relazione OLAF essenziale ai fini della difesa, non avendo la CTR argomentato in ordine alla asserita legittimità della motivazione per relationem degli avvisi di rettifica, essendo, al riguardo, apodittica l’affermazione secondo cui il contribuente avrebbe avuto comunque “ampio modo” di difendersi ed inconferente il richiamo alla circolare “TAXUD del 17 gennaio 2005”, per essere gli avvisi di rettifica stati emessi nel 2003/2004;
– i primi tre motivi, da trattare congiuntamente per connessione, sono infondati;
– occorre premettere che il requisito formale della motivazione dell’atto impositivo di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 7 e, per quanto specificamente attiene agli avvisi di rettifica in materia doganale, di cui al D.Lgs. 8 novembre 1990, n. 374, art. 11, comma 5-bis (“la motivazione dell’atto deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale ai fini della difesa…”), deve ritenersi assolto anche attraverso la motivazione “per relationem” alle risultanze della indagine condotta dall’OLAF (pacifica è la giurisprudenza di questa Corte in ordine alla piena legittimità di tale forma di motivazione: ex pluribus Cass. 5 sez. 5.2.2009 n. 2749; id. 5 sez. 9.2.2010 n. 2806; id. 5 sez. 9.4.2010 n. 8504; n. 18073 del 2008; n. 407 del 2015; Cass. n. 28713 del 2017);
– è stato precisato che l’obbligo di allegazione dell’atto o documento al quale è disposta la “relatio” ha “funzione integrativa” delle ragioni che, per l’Amministrazione emittente sorreggono l’atto impositivo, con la conseguenza che non si estende a quegli atti, pur indicati nell’avviso di accertamento, che non rivestono carattere essenziale in quanto non svolgono alcuna funzione esplicativa “dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche” sui quali è fondata la determinazione dell’Ufficio tributario (cfr. Cass. 5 sez. 18.12.2009 n. 26683 “il contribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto di conoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia rinvio nell’atto impositivo e sol perchè ad essi si operi un riferimento, ove la motivazione sia già sufficiente (e il richiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore “narrativo”), oppure se, comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini della motivazione dell’atto impositivo) sia già riportato nell’atto noto. Pertanto, in caso di impugnazione dell’avviso sotto tale profilo, non basta che il contribuente dimostri l’esistenza di atti a lui sconosciuti cui l’atto impositivo faccia riferimento, occorrendo, invece, la prova che almeno una parte del contenuto di quegli atti, non riportata nell’atto impositivo, sia necessaria ad integrarne la motivazione”);
– in particolare, l’avviso di accertamento in materia doganale, che si fondi su verbali ispettivi Olaf, i quali hanno carattere riservato (Reg. CE n. 1073 del 1999, art. 8) ma possono essere utilizzati dall’Amministrazione nei procedimenti giudiziari per inosservanza della regolamentazione doganale, è legittimamente motivato ove risponda alle prescrizioni del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5 bis, ossia riporti nei tratti essenziali, ai fini dell’esercizio del diritto di difesa, il contenuto di quegli atti presupposti richiamati per relationem ancorchè non allegati (Cass. n. 23985 del 2008 Rv. 605081; Cass. n. 10118 del 2017), dovendosi, al riguardo, distinguere nettamente la questione relativa alla esistenza della motivazione dell’atto impositivo, quale “requisito formale di validità” dell’avviso di accertamento (L. n. 212 del 2000, art. 7; l’obbligo dei requisiti motivazionali richiesti a pena di nullità dell’atto impositivo è stato attuato con il D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32 che ha introdotto al D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5-bis), dalla questione attinente, invece, alla indicazione ed alla effettiva sussistenza di elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria (cfr. Corte cass. 1 sez. 17.1.1997 n. 459; id. 1 sez. 5.6.1998 n. 5544; id. 5 sez. 1.8.2000n. 10052), indicazione che non è richiesta quale elemento costitutivo della validità dell’atto impositivo, e che rimane disciplinata dalle regole processuali proprie della istruzione probatoria che trovano applicazione nello svolgimento dell’eventuale giudizio introdotto dal contribuente con il ricorso di opposizione all’atto impositivo (Cass. n. 8399 del 2013);
– pertanto, è indubitabile che tali verbali ispettivi dell’OLAF ben possano essere posti a fondamento degli atti impositivi emessi dall’autorità doganale, ancorchè non siano materialmente allegati all’atto, purchè questo – in conformità al D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5bis – richiamando il suindicato verbale per relationem, ne riporti – come nel caso di specie – i tratti essenziali, ai fini dell’esercizio del diritto di difesa (Cass. 23985/08; n. 5892 del 2013);
– nella specie, la CTR, con una motivazione congrua ed esente da vizi-logici giuridici, ha correttamente disatteso il motivo di gravame concernente la dedotta nullità degli avvisi di rettifica per difetto di motivazione, avendo rilevato come in questi ultimi fosse stato, nei tratti essenziali, riprodotto l’atto presupposto (rapporto OLAF) richiamato dal p.v.c. del 17 ottobre 2003, cui i medesimi atti impositivi rinviavano; “contenuto essenziale”, che, avuto riguardo anche alla parte in fatto della sentenza, appariva sufficiente ad individuare la causa giustificativa del recupero daziario – traente origine dall’accertamento della diversa origine (cinese e coreana) dei prodotti (televisori a colori) importati dalla Turchia – e a porre la società contribuente in grado di apprestare le proprie difese;
– con il quarto motivo, la ricorrente, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, solleva l’eccezione di incostituzionalità del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5-bis, in riferimento: 1) all’art. 76 Cost., per eccesso di delega, trattandosi di disposizione non “strettamente necessaria”, come richiesto dalla legge delega e avente natura “speciale”, contenente una deroga alle previsioni dello Statuto del contribuente, equiparando all’allegazione dell’atto richiamato la riproduzione del suo contenuto essenziale; 2) all’art. 24 Cost., sotto il profilo di irragionevoli limitazioni e difficoltà all’esercizio del diritto di difesa, specie nei casi in cui l’atto richiamato non sia neanche conoscibile dal contribuente; 3) all’art. 97 Cost, sotto il profilo dei principi di trasparenza, collaborazione e buon andamento dell’Amministrazione; nonchè l’eccezione di incostituzionalità della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, interpretato nel medesimo senso del cit. art. 11, comma 5-bis, in riferimento agli artt. 24 e 97 Cost.;
– manifestamente infondata è la sopra prospettata eccezione di incostituzionalità del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11,comma 5bis, sollevata in riferimento all’art. 76 Cost., per eccesso di delega, avendo il legislatore delegato, in forza del D.Lgs. n. 32 del 2001, art. 9, inserito nel cit. art. 11, comma, proprio in attuazione dei principi di coordinamento normativo di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 16, comma 1, al fine di garantire in tema di motivazione degli avvisi di rettifica in materia doganale la coerenza con i principi desumibili dalle disposizioni della legge delega e dunque, nello specifico, con la Statuto del contribuente, art. 7, nella accezione ampia fatta propria dalla giurisprudenza di legittimità;
– alla luce delle considerazioni di cui sopra, risultano manifestamente infondate anche le eccezioni di incostituzionalità del cit. art. 11, comma 5bis, sollevate in riferimento all’art. 24 Cost., sotto il profilo della tutela del diritto di difesa del contribuente, e all’art. 97 Cost., sotto il profilo della trasparenza, collaborazione e buon andamento dell’Amministrazione finanziaria, avuto riguardo alla prescrizione normativa della necessaria riproduzione negli avvisi di rettifica del contenuto essenziale degli atti presupposti richiamati per relationem, qualora ai suddetti non allegati;
– la manifesta infondatezza delle questioni di legittimità costituzionale sollevate con il quarto motivo con riguardo al cit. art. 11, comma 5-bis, comporta la consequenziale manifesta infondatezza delle questioni di l.c. sollevate, in riferimento all’ art. 24 e art. 97 Cost., con riguardo alla L. n. 212 del 2000, art. 7, “ove interpretato nel medesimo senso dell’art. 11, comma 5-bis”;
– con il quinto motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., in combinato con Reg. CE n. 1073 del 1999, artt. 8 e 9, D.M. n. 603 del 1996, art. 4, Reg. CE n. 515 del 1997, art. 45, per avere la CTR, a fronte del contestato difetto di prova dell’asserita origine cinese o coreana dei televisori importati dalla Turchia, ritenuto legittimi gli avvisi di rettifica, ancorchè l’Agenzia delle dogane, in violazione del criterio distributivo dell’onere della prova, non avesse prodotto in giudizio la relazione OLAF (non allegata nè riprodotta negli atti impositivi) sulla quale questi ultimi erano fondati, essendo peraltro inconferente il richiamo, nella sentenza impugnata, al criterio giurisprudenziale “di vicinanza della prova”;
– la censura è inammissibile, in quanto, dallo stralcio del ricorso introduttivo e dell’atto di appello riportato in ricorso (pag. 45), non è evincibile che la contestazione mossa dalla società contribuente, sia in primo che in grado di appello, concernesse l’assunto difetto probatorio da parte dell’Agenzia per mancata “produzione in giudizio” della relazione OLAF, ma bensì il difetto probatorio in merito alle determinazioni e conclusioni raggiunte dall’OLAF circa l’origine cinese e coreana dei televisori importati;
– con il sesto motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la apparente o comunque insufficiente ed illogica motivazione della sentenza impugnata su un fatto decisivo e controverso qual è il luogo di origine cinese o coreana dei televisori importati dalla società contribuente, non avendo la CTR esplicitato le ragioni e le prove per le quali doveva ritenersi che i televisori importati dalla Turchia da parte del contribuente non avessero origine turca ma cinese o coreana, essendo, al riguardo, apodittica l’affermazione secondo cui il contribuente avrebbe avuto comunque “ampio modo” di difendersi ed inconferente sia il richiamo alla circolare “TAXUD del 17 gennaio 2005”, che quello al criterio giurisprudenziale “di vicinanza della prova”;
– in tema di tributi doganali, gli accertamenti compiuti dagli organi esecutivi dell’OLAF (Commissione per la lotta antifrode), ai sensi del Reg. n. 1073 del 1999, quando vi sia motivo di dubitare dell’autenticità della documentazione relativa all’origine (luogo dove la merce è stata realizzata) e/o alla provenienza (luogo dal quale essa giunge, o dove è stata oggetto di lavorazione o trasformazione) della merce importata, per la loro formazione e per il valore di atti pubblici ad essi attribuibile (artt. 2699 – 2700 c.c.) hanno piena valenza probatoria nei procedimenti amministrativi e giudiziari; ne discende che gli stessi (allegati o richiamati) ben possono essere posti, anche da soli, a fondamento – come è accaduto nel caso di specie – degli avvisi di accertamento per il recupero dei dazi sui quali siano state riconosciute esenzioni o riduzioni, spettando al contribuente che ne contesti il fondamento – contrariamente a quanto statuito, nel caso concreto, dal giudice di appello – fornire la prova contraria in ordine alla sussistenza delle condizioni di applicabilità del regime agevolativo (Cass. 4997/09, 23985/08; n. 5892/2013; Cass. n. 4997/2009; da ultimo, n. 13770/2016; Cass. n. 10118/2017, n. 11441/18);va considerato, infatti, che, non solo dal Reg. CE n. 1073 del 1999, art. 9, comma 1, riconosce efficacia probatoria privilegiata ai fatti accaduti in presenza degli ispettori, e l’art. 9, comma 2, stabilisce l’equipollenza della relazione redatta al termine delle indagini a quella redatta dagli ispettori amministrativi dello Stato membro, ma l’art. 9, comma 3 e l’art. 10, comma 1, prevedendo la trasmissione alle autorità degli Stati membri interessati, rispettivamente, di “ogni documento utile” acquisito e la comunicazione di “qualsiasi informazione” ottenuta nel corso delle indagini, inducono a ritenere l’utilizzabilità anche di altre fonti di prova emergenti dalle indagini svolte dall’organismo antifrode, e quindi anche dei verbali delle operazioni di missione (cfr. Cass. 13496/12, 5400/12, 4022/12);
– alla stregua di tali rilievi, dunque, non può neppure ritenersi necessario, ai fini del rifiuto, da parte della Dogana competente, del beneficio dell’esenzione daziaria o dell’applicazione di tariffe preferenziali, che venga annullato il certificato di origine da parte delle autorità del Paese emittente, atteso che l’adozione delle misure recuperatorie, ai sensi dell’art. 78 c.d.c. e D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, è legittimata, ed anzi imposta, dalle risultanze delle indagini effettuate dagli organi ispettivi comunitari (Cass. 5400/12);
– nella specie, la CTR si è attenuta ai suddetti principi, avendo, con una motivazione sufficiente e scevra da vizi logici-giuridici, ritenuto correttamente espletato l’accertamento dell’Agenzia delle dogane fondato, in assenza di prova contraria, sul rapporto dell’OLAF;
– in conclusione il ricorso va rigettato; le spese del giudizio di cassazione seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.
rigetta il ricorso; condanna Roadstar Italia s.r.l. in liquidazione in persona del liquidatore e legale rappresentante pro tempore, al pagamento in favore dell’Agenzia delle dogane, in persona del Direttore pro tempore, delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in Euro 7.800,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

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 art. 1
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 art. 7
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 art. 380
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 art. 9
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