Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zbycie/ippp3-4512-761-15-2-rd
Timestamp: 2018-03-24 23:49:08+00:00

Document:
W zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży przedsiębiorstwa upadłego
IPPP3/4512-761/15-2/RDinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2015 r. (data wpływu 10 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży przedsiębiorstwa upadłego – jest prawidłowe.
W dniu 10 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży przedsiębiorstwa upadłego.
Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 12 lipca 2001 r. Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów i inwestycji budowlanych. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 12 marca 2015 r. ogłoszono upadłość Spółki obejmującą likwidację majątku dłużnika i wyznaczono syndyka. Spółka jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Spółka prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „k.c.”). Podstawową formą działalności Spółki jest realizacja projektów i inwestycji budowlanych. Spółka realizowała wszystkie elementy inwestycji budowlanej w oparciu o powszechny schemat developerski istniejący na polskim rynku. Spółka pełniła rolę developera, do którego roli należało wybór lokalizacji, na której miał być wybudowany budynek, zakup gruntów, zlecenie zaprojektowania budynków, wybór generalnego wykonawcy, a po zakończeniu budowy developer zamierzał sprzedawać mieszkania/domy klientom. Spółka developerska faktycznie nie musiała zatrudniać pracowników, bowiem wszelkie czynności były podzlecane podmiotom zewnętrznym na zasadzie podwykonawstwa. Spółka zatrudniała księgową.
Poza wszelką wątpliwość, zamiarem Spółki było wybudowanie, a następnie sprzedaż budynków (Spółka zawarła kilka umów przedwstępnych na sprzedaż lokali w zwykłej formie pisemnej i jedną umowę developerską). Na dzień ogłoszenia upadłości likwidacyjnej Spółka była w fazie realizacji inwestycji (około 90-95% zaawansowania prac), podczas gdy jej jedyny udziałowiec, a także jedyny członek zarządu zmarł. Faktycznie od tego momentu realizacja inwestycji została wstrzymana, a po pewnym czasie Sąd wyznaczył Syndyka masy upadłościowej.
Syndyk masy upadłości zobowiązany był do zakończenia umów przedwstępnych sprzedaży własności lokali znajdujących się w budynku z uwagi na fakt braku możliwości wywiązania się wobec klientów ze sprzedaży lokalu w wyznaczonym w umowie terminie.
Syndyk masy upadłościowej przejął przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi:
Własność nieruchomości gruntowej zabudowanej o numerze działki 1/11 oraz 2/4 (łączna powierzchnia 2 278 m2), dla których prowadzona jest księga wieczysta . Nieruchomość zabudowana jest budynkiem o powierzchni użytkowej 1 412,47 m2. W budynku znajduje się 16 jednopoziomowych lokali mieszkalnych. Do zakończenia inwestycji brakuje wykonania m.in. stolarki drzwiowej zewnętrznej i wewnętrznej, wykończenia powierzchni wspólnych (klatki schodowe - posadzki, poręcze), dźwigów osobowych. Koszt dokończenia budowy szacuje się na 7%. Ponadto do zakończenia inwestycji konieczne jest uzyskanie m.in. następującej dokumentacji i wykonanie następujących prac:
wykonanie projektu budowlanego zamiennego i uzyskanie decyzji na kontynuowanie robót budowlanych,
wykonanie inwentaryzacji budowlanej,
odprowadzenie wody z opadów atmosferycznych,
dokończenie wykonania sieci infrastruktury technicznej wraz z podłączeniem do sieci miejskich,
odwodnienie i uszczelnienie posadzki i ścian podziemia.
Wartość ww. prac oceniono na 8% wartości inwestycji. Nieruchomość obciążona jest służebnościami zgodnie z zapisami w dziale III Księgi Wieczystej. W dziale IV wpisane są hipoteki umowne.
Udział w 33/100 części w nieruchomości gruntowej o numerze działki 8 oraz 10 (powierzchnia 6 021 m2), dla których prowadzona jest księga wieczysta. Działki stanowią tereny rekreacyjne.
Udział w 4/10 części nieruchomości gruntowej o numerze działki 1/10 o powierzchni 2 587 m2 dla której prowadzona jest księga wieczysta. Działki stanowią drogę wewnętrzną. Nieruchomość jest obciążona służebnościami zgodnie z zapisami w dziale III Księgi Wieczystej. W dziale IV wpisane są hipoteki umowne.
Udział w 2/10 części nieruchomości gruntowej zabudowanej o numerze działki 1/17 o powierzchni 607 m2, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Działka stanowi drogę wewnętrzną i plac parkingowy. Działka jest częściowo zabudowana budynkiem portierni ze stacją trafo. Nieruchomość jest obciążona służebnościami zgodnie z zapisami w dziale III Księgi Wieczystej. W dziale IV wpisane są hipoteki umowne.
Udział w nieruchomości wspólnej w 20/5200 części stanowiącego miejsce garażowe, dla której prowadzona jest księga wieczysta, tj. prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nr 242.
Ogół praw i obowiązków Spółki w Z. sp.k. w upadłości likwidacyjnej.
W najbliższym czasie syndyk zamierza ogłosić przetarg na sprzedaż przedsiębiorstwa z wyłączeniem środków pieniężnych zgromadzonych w masie upadłości i zobowiązań wg obowiązujących przepisów prawa oraz z wyłączeniem praw i roszczeń mogących przysługiwać Spółce z tytułu bezskuteczności czynności prawnych dokonanych przez Spółkę przed ogłoszeniem upadłości i uzyskane z tego tytułu środki pieniężne lub prawa, a także z wyłączeniem wszelkich wierzytelności mogących przysługiwać Spółce względem podmiotów trzecich.
Biorąc pod uwagę stopień zaawansowania prac budowlanych (około 90-95%), nabywca przedsiębiorstwa, przy wykorzystaniu nabytych składników, będzie miał możliwość kontynuacji takiej samej działalności gospodarczej i w tym samym zakresie co Spółka. W zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej.
Czy w opisanym stanie faktycznym dojdzie do zbycia przez syndyka przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., a w konsekwencji czy sprzedaż ta będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT...
Planowana sprzedaż stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 551 k.c. i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W Ustawie o VAT ustawodawca zawarł jedynie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie definiując jednocześnie pojęcia przedsiębiorstwa. Chcąc przedstawić pojęcie przedsiębiorstwa, należy na gruncie wykładni systemowej zewnętrznej odwołać się odpowiednio do przepisów k.c. Zgodnie z art. 551 k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Wyżej przedstawiony pogląd, mówiący o prawidłowości posłużenia się wykładnią systemową, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1767/10. Sąd zauważył, że Definicji przedsiębiorstwa w ustawie o podatku od towarów i usług nie ma. Jest tylko definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skoro brak jest definicji przedsiębiorstwa w ustawie o VAT to wyjaśnienia pojęcia „przedsiębiorstwo” w ramach wykładni systemowej należało poszukać na gruncie kodeksu cywilnego, ze wskazaniem na art: 551 kc.
Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
W powyższym przepisie ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie (por. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lipca 2015 r. nr IBPP3/4512-361/15/JP).
W literaturze i w orzecznictwie podkreśla się, iż przywołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła służyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2013 r. nr IPPP3/443-757/13-4/KB.
Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10, w którym wskazano, że „Wymienione w art. 551 kc. składniki przedsiębiorstwa zostały wskazane w sposób przykładowy a nie enumeratywny; czego dowodzi użyty w przepisie zwrot „w szczególności”. Z przywołanej definicji wynika istotna cecha wskazanego zespołu składników - muszą one stanowić zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia określonej działalności”.
W rozumieniu samego pojęcia przedsiębiorstwo, zdefiniowanego w art. 551 k.c., z pełną stanowczością należy zgodzić się ze stanowiskiem Sądu Najwyższego zaprezentowanym w wyroku z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II CSK 215/09, w którym Sąd stwierdził, że „Przepis art. 551 kc. definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi on zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład - stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści. Powyższa konstatacja prowadzi zatem do wniosku, że możliwe jest nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w następstwie nabycia tylko praw. (...) Podkreślenia wymaga również fakt, że czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 k.c.) jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji - jak słusznie podkreśla się - pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości jaką jest przedsiębiorstwo. ”
W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.
W przedstawionych okolicznościach sprawy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 23 lutego 2008 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: „u.p.u.n”).
Z treści art. 306 u.p.u.n. wynika, że po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie jednego miesiąca od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny powinien określać proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.
Zgodnie zaś z art. 308 i art. 311 ust. 1 u.p.u.n., po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego, albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego, syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie.
Spółka jest zdania, że do jej zobowiązań powstałych przed datą ogłoszenia upadłości zastosowanie będą miały przepisy u.p.u.n. i zobowiązania te nie wejdą w skład przedsiębiorstwa. Wyłączenie zaś ze sprzedaży środków pieniężnych, wyłączeniem praw i roszczeń mogących przysługiwać Spółce z tytułu bezskuteczności czynności prawnych dokonanych przez Spółkę przed ogłoszeniem upadłości i uzyskane z tego tytułu środki pieniężne lub prawa, a także z wyłączeniem wszelkich wierzytelności mogących przysługiwać Spółce względem podmiotów trzecich uzasadnione jest istotą prowadzenia likwidacji majątku w toku postępowania upadłościowego.
Spółka pragnie wskazać, że stosownie do treści art. 317 ust. 2 zdanie drugie ww. ustawy, nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego, a wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4. Natomiast zgodnie z art. 313 ust. 1 tej ustawy, sprzedaż dokonywana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania upadłego, w tym za zobowiązania z tytułu podatków, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.
W ocenie Spółki, nie może budzić wątpliwości, że wskazany w stanie faktycznym zespół składników przeznaczony i służący Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie realizacji projektów i inwestycji budowlanych, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. Dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służył. W zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
W przypadku zatem zbycia przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń - może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 551 i art. 552 k.c., a co za tym idzie także art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 03 marca 2014 r. nr ITPP2/443-22/14/EK,
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 sierpnia 2014 r., nr IBPP4/443-212/14/BP,
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 sierpnia 2014 r., nr IBPP4/443-211/14/EK,
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r., nr IPPP2/443-1242/12-4/DG,
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 05 grudnia 2013 r., nr IPPP3/443-825/13-2/IG.
W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości, co niewątpliwie ma miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym. Decydujące znaczenie ma bowiem nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 Iipca 2015 r., nr IBPP3/4512-395/15/EJ.
Ponadto stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również orzecznictwo. Zgodnie z tezą wyroku NSA z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (...) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług.”
Z kolei NSA w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1662/10 uznał, że „Dla uznania, że przedmiotem sprzedaży jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kc. sprzedaż taka nie musi obejmować wszelkich składników przedsiębiorstwa. Wystarczające jest aby obejmowała ona minimum istotnych składników majątkowych, a więc takich, bez których kontynuacja dotychczasowej działalności byłaby niemożliwa. ” (podobnie NSA w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1039/11).
Ponadto, z orzecznictwa wynika, że nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11). Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza, to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Sądy administracyjne podkreślają bowiem, że art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT w kontekście art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „dyrektywa VAT”) należy „rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”. (NSA w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1001/11; podobnie: NSA w wyroku z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11). Ze względu natomiast na fakt, że dyrektywa VAT i orzecznictwo TSUE wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, „kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.” (NSA w wyroku z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11).
Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Niewątpliwie z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku zbycia przedsiębiorstwa opisanego w przedmiotowym stanie faktycznym.
Spółka pragnie wskazać, że przepis art. 6 Ustawy o VAT stanowi implementację art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (dalej: „VI Dyrektywa”) (aktualnie: art. 19 dyrektywy VAT), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, ze dostawa towarów nie miała miejsca i ze w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.
Interpretacja ww. przepisu legła u podstaw wyroku ETS z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl. Trybunał stwierdził, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy, uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.
Z orzeczenia tego wynika ponadto, że na podstawie przekazanych składników majątku nabywca powinien nadal prowadzić działalność gospodarczą, przy czym przepisy unijne nie zawierają żadnych wymogów, jeżeli chodzi o sposób użytkowania przez nabywcę całości nabytych aktywów. Nabywca całości lub części majątku podatnika musi mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie tylko niezwłocznie zlikwidować daną działalność oraz sprzedać ewentualne zapasy (J. Martini, Komentarz VAT 2014, wyd. 1, Legalis).
Wykładnia art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT była niejednokrotnie przedmiotem wypowiedzi NSA. W orzecznictwie konsekwentnie prezentowany jest pogląd, że wyłączenie, o którym mowa w ww. unormowaniu, dotyczy tylko takiej transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku której następca prawny (nabywca) będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (NSA w wyroku z dnia 04 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 113/14, NSA w wyroku z dnia 06 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1668/13, NSA w wyroku z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1028/13).
Jak wynika z opisu stanu faktycznego nabywca przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu nabytych składników będzie kontynuował taką samą działalność gospodarczą i w tym samym zakresie co Spółka. W zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej.
Podsumowując, dla oceny, czy Spółka dokonywać będzie sprzedaży swojego przedsiębiorstwa, istotną kwestią jest ocena, czy majątek podlegający zbyciu jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przy pomocy których konkretne przedsiębiorstwo może realizować swoje zadania gospodarcze.
W przypadku Spółki w zakres sprzedawanego przedsiębiorstwa będzie wchodzić w pełni zorganizowany, kompletny i działający zespół składników przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie realizacji projektów i inwestycji budowlanych, obejmujący w szczególności składniki wynikające z opisu zdarzenia przyszłego i zawarte w przykładowym katalogu wskazanym w art. 551 k.c. Nie może zatem budzić wątpliwości, że Spółka sprzeda przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., stanowiące zespół składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyłączenie ze zbycia przedsiębiorstwa wierzytelności i zobowiązań nie przekreśla istoty przedmiotu zbycia.
Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro warunki wynikające z przepisu art. 551 i art. 552 k.c. zostaną spełnione, a nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą, i przedmiotem planowanej czynności będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. ustawy, to zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcja zbycia przedmiotowego przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów i inwestycji budowlanych. Postanowieniem Sądu Rejonowego ogłoszono upadłość Spółki obejmującą likwidację majątku dłużnika i wyznaczono syndyka. Spółka jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „k.c.”). Podstawową formą działalności Spółki jest realizacja projektów i inwestycji budowlanych. Spółka realizowała wszystkie elementy inwestycji budowlanej w oparciu o powszechny schemat developerski istniejący na polskim rynku. Spółka pełniła rolę developera, do którego roli należało wybór lokalizacji na której miał być wybudowany budynek, zakup gruntów, zlecenie zaprojektowania budynków, wybór generalnego wykonawcy, a po zakończeniu budowy developer zamierzał sprzedawać mieszkania/domy klientom. Spółka developerska faktycznie nie musiała zatrudniać pracowników, bowiem wszelkie czynności były podzlecane podmiotom zewnętrznym na zasadzie podwykonawstwa. Spółka zatrudniała księgową. Poza wszelką wątpliwość, zamiarem Spółki było wybudowanie, a następnie sprzedaż budynków (Spółka zawarła kilka umów przedwstępnych na sprzedaż lokali w zwykłej formie pisemnej i jedną umowę developerską). Na dzień ogłoszenia upadłości likwidacyjnej spółka była w fazie realizacji inwestycji (około 90-95% zaawansowania prac) podczas gdy jej jedyny udziałowiec, a także jedyny członek zarządu zmarł. Faktycznie od tego momentu realizacja inwestycji została wstrzymana, a po pewnym czasie Sąd wyznaczył Syndyka masy upadłościowej. Syndyk masy upadłości zobowiązany był do zakończenia umów przedwstępnych sprzedaży własności lokali z uwagi na fakt braku możliwości wywiązania się wobec klientów ze sprzedaży lokalu w wyznaczonym w umowie terminie. Syndyk masy upadłościowej przejął przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi m.in.: własność nieruchomości gruntowej zabudowanej o numerze działki 1/11 oraz 2/4 przy ul. R. (łączna powierzchnia 2 278 m2), dla których prowadzona jest księga wieczysta. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem o powierzchni użytkowej 1 412,47 m.2 W budynku znajduje się 16 jednopoziomowych lokali mieszkalnych. Do zakończenia inwestycji brakuje wykonania m.in. stolarki drzwiowej zewnętrznej i wewnętrznej, wykończenia powierzchni wspólnych (klatki schodowe - posadzki, poręcze), dźwigów osobowych. Koszt dokończenia budowy szacuje się na 7%. W skład przedsiębiorstwa wchodzi również udział w 33/100 części w nieruchomości gruntowej o numerze działki 8 oraz 10 (powierzchnia 6 021 m2) przy ul. R., dla których prowadzona jest księga wieczysta. Działki stanowią tereny rekreacyjne, udział w 4/10 części nieruchomości gruntowej o numerze działki 1/10 o powierzchni 2 587 m2 dla której prowadzona jest księga wieczysta. Działki stanowią drogę wewnętrzną. Nieruchomość jest obciążona służebnościami zgodnie z zapisami w dziale III Księgi Wieczystej. W dziale IV wpisane są hipoteki umowne, udział w 2/10 części nieruchomości gruntowej zabudowanej o numerze działki 1/17 o powierzchni 607 m2 przy ul. R., dla której prowadzona jest księga wieczysta. Działa stanowi drogę wewnętrzną i plac parkingowy. Działka jest częściowo zabudowana budynkiem portierni ze stacją trafo. Nieruchomość jest obciążona służebnościami zgodnie z zapisami w dziale III Księgi Wieczystej. W dziale IV wpisane są hipoteki umowne, udział w nieruchomości wspólnej w 20/5200 części stanowiącego miejsce garażowe nr 242, dla której prowadzona jest księga wieczysta, tj. prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nr 242, ogół praw i obowiązków Spółki w Z. sp.k. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W.. W najbliższym czasie syndyk zamierza ogłosić przetarg na sprzedaż przedsiębiorstwa z wyłączeniem środków pieniężnych zgromadzonych w masie upadłości i zobowiązań wg obowiązujących przepisów prawa oraz z wyłączeniem praw i roszczeń mogących przysługiwać Spółce z tytułu bezskuteczności czynności prawnych dokonanych przez Spółkę przed ogłoszeniem upadłości i uzyskane z tego tytułu środki pieniężne lub prawa, a także z wyłączeniem wszelkich wierzytelności mogących przysługiwać Spółce względem podmiotów trzecich. Nabywca przedsiębiorstwa, przy wykorzystaniu nabytych składników, będzie miał możliwość kontynuacji takiej samej działalności gospodarczej i w tym samym zakresie co Spółka. W zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w przedstawionej sytuacji dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa i czy jego zbycie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.
Należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.
Ponieważ w przedstawionych okolicznościach sprawy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112, z późn. zm.).
Z kolei stosownie do art. 313 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.
Należy również wskazać, że zgodnie z regulacjami art. 317 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4.
W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z czynności zbycia przedsiębiorstwa wyłączone zostaną środki pieniężne zgromadzone w masie upadłości i zobowiązania wg obowiązujących przepisów prawa oraz z wyłączeniem praw i roszczeń mogących przysługiwać Spółce z tytułu bezskuteczności czynności prawnych dokonanych przez Spółkę przed ogłoszeniem upadłości i uzyskane z tego tytułu środki pieniężne lub prawa, a także z wyłączeniem wszelkich wierzytelności mogących przysługiwać Spółce względem podmiotów trzecich.
Wyłączenie ze sprzedaży ww. środków pieniężnych i zobowiązań nie ma jednak żadnego negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę w zakresie, w jakim prowadził ją dotychczasowy Wnioskodawca. Jak wynika z wniosku, nabywca przy wykorzystaniu nabytych składników może prowadzić taką samą działalność i w takim samym zakresie jak dotychczas Spółka. Wyłączenie ww. elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Wnioskodawcy po ogłoszeniu upadłości. Przeniesienie wierzytelności i zobowiązań w przypadku przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej nie decyduje o możliwości bądź jego braku opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji.
Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz cytowane przepisy należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych, z wyłączeniem środków pieniężnych i zobowiązań według obowiązujących przepisów prawa oraz z wyłączeniem praw i roszczeń z tytułu bezskuteczności czynności prawnych dokonanych przez Spółkę przed ogłoszeniem upadłości, a także z wyłączeniem wszelkich wierzytelności mogących przysługiwać Spółce względem podmiotów trzecich stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Dany zespół aktywów tworzących przedsiębiorstwo, które jest przedmiotem zbycia pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służył w zakresie realizacji projektów i inwestycji budowlanych. Tym samym skoro przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego to taka transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
IBPP3/4512-361/15/JP | Interpretacja indywidualna
IBPP3/4512-395/15/EJ | Interpretacja indywidualna
IBPP4/443-211/14/EK | Interpretacja indywidualna
IBPP4/443-212/14/BP | Interpretacja indywidualna
IPPP2/443-1242/12-4/DG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Zbycie > IPPP3/4512-761/15-2/RD

References: art. 14
 art. 551
 art. 551
 art. 6
 art. 551
 art. 551
 FSK 
 art. 551
 art. 551
 art. 551
 art. 552
 art. 306
 art. 308
 art. 311
 art. 317
 art. 313
 art. 313
 art. 551
 art. 551
 art. 552
 art. 6
 FSK 
 FSK 
 art. 551
 FSK 
 FSK 
 art. 6
 art. 19
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 6
 art. 5
 art. 19
 art. 5
 art. 6
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 551
 art. 551
 art. 551
 art. 552
 art. 6
 art. 551
 art. 313
 art. 317
 art. 313
 art. 551
 art. 6