Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-1996-00568-21867-de-noviembre-22-de-2012?documento=jurcol&contexto=jurcol_d309131c4f730140e0430a0101510140&vista=STD-PC
Timestamp: 2018-12-17 01:04:40+00:00

Document:
﻿ Sentencia 1996-05680 de noviembre 22 de 2012
SENTENCIA 1996-00568 DE 22 DE NOVIEMBRE DE 2012
CONTENIDO:ESTADO NO PUEDE DESCONTAR A CONTRATISTA UN IMPUESTO DEROGADO. LA DEROGATORIA DE IMPUESTO SURTE EFECTOS INMEDIATOS SIN QUE EXISTAN SITUACIONES CONSOLIDADAS EN LAS QUE SE PUEDA SEGUIR COBRANDO. CUANDO LA ADMINISTRACIÓN REALICE ESE TIPO DE DESCUENTOS INDEBIDOS, ESPECIALMENTE SI ACTÚA COMO AGENTE RETENEDOR, EL CONTRIBUYENTE TIENE DERECHO A SU DEVOLUCIÓN, LA NORMA TRIBUTARIA ES EL ÚNICO TÍTULO DEL ESTADO PARA COBRAR LAS OBLIGACIONES FISCALES. POR TANTO SI LA NORMA NO EXISTE, SE CONFIGURA EL PAGO DE LO NO DEBIDO.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, DEROGACIÓN EXPRESA, CONTRATACIÓN ADMINISTRATIVA, CONTROVERSIAS CONTRACTUALES, SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO, PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA, DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO, DEROGACIÓN DEL IMPUESTO
Sentencia 1996-05680 de noviembre 22 de 2012
Rad.: 050012324000-1996-05680-1 (21867)
Actor: Consorcio Sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A.
La Sección Tercera, Subsección B, del Consejo de Estado, procede a resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de 29 de junio de 2001, proferida por la Sala de Descongestión del Tribunal Administrativo de Antioquia, en la que se accedió a las pretensiones de la demanda.
Empresas Públicas de Medellín-EPM celebró un contrato de obra pública y en desarrollo de su ejecución el contratista formuló un derecho de petición para que se le devolvieran unas sumas descontadas por concepto de un impuesto derogado. Al no responder, aquel protocolizó el respectivo silencio administrativo positivo, decisión ficta que fue a su vez revocada directamente por la entidad accionada.
1. El 2 de abril de 1996, por intermedio de apoderado judicial, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho (art. 85 del CCA, modificado por el art. 15 del Decreto 2304 de 1989) los integrantes del Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A.(1) formularon demanda contra las Empresas Públicas de Medellín-EPM, con el fin de que se hicieran las siguientes declaraciones y condenas:
3.1.1. Que declare la nulidad de las resoluciones números 44396 del 14 de septiembre de 1995 y 48008 del 29 de noviembre de 1995, dictadas por el señor Gerente de las Empresas Públicas de Medellín.
3.1.2. Que se declare que conserva su validez la escritura 1216 del 22 de junio de 1995 de la Notaría Dieciséis del Círculo de Medellín, por medio de la cual se solemnizó el silencio administrativo positivo contra las Empresas Públicas de Medellín y a favor del Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. y también a favor de estas dos sociedades, y esta decisión se comunique al señor Notario Dieciséis del Círculo de Medellín y al señor Gerente de EPM.
3.1.3. Que se decrete la cancelación de la escritura pública por medio de la cual se hubiere cancelado la escritura número 1216 del 22 de junio de 1995 de la Notaría Dieciséis del Círculo de Medellín y se comunique esta decisión al señor Notario.
3.1.4. En consecuencia, se declare que las Empresas Públicas de Medellín establecimiento público con domicilio en esta ciudad, están obligadas a pagar al Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A., o a estas dos sociedades, la cantidad de $15.633,646 que les descontaron de las respectivas actas de obra ejecutada y de las actas de reajuste, en la ejecución del contrato de obra pública número 9-DJ/777/86, por concepto del impuesto de previsión social derogado.
3.1.5. Que se ordene la actualización de dicha cantidad, desde el 9 de marzo de 1995, fecha en la cual se solicitó su pago a EPM hasta cuando éste se realice, la cual debe hacerse tomando en cuenta el índice de precios al consumidor, conforme al artículo 178 del CCA.
3.1.6. Que se ordene el pago de los intereses comerciales moratorios de la suma identificada en el numeral 3.4 (sic) que deben liquidarse por la demandada, con base en la certificación de la Superintendencia Bancaria para el período comprendido entre el 11 de julio de 1995, fecha en la cual se pidió al Gerente de EPM el pago correspondiente con fundamento en el silencio administrativo positivo, y la fecha en que éste se efectúe, conforme al artículo 884 del C. de Co.
3.2.1. En subsidio de la pretensión especificada en los numerales anteriores, ruego al H. Tribunal condenar a las Empresas Públicas de Medellín a pagar a favor de mis mandantes en la fecha en que se encuentre ejecutoriada la respectiva sentencia, a título de reparación del daño causado y con fundamento en el inciso segundo del artículo 74 del CCA, el cual se estima en la cantidad de quince millones seiscientos sesenta y tres mil seiscientos cuarenta y seis pesos ($15.663.646). Pido que se ordene la actualización de esta suma con base en el artículo 178 del CCA. desde el 9 de marzo de 1995 hasta cuando el pago se efectúe, y también se ordene el pago de los intereses comerciales moratorios que deben liquidarse por la demandada con base en la certificación de la Superintendencia Bancaria desde el 11 de julio de 1995 hasta cuando el pago se realice, conforme al artículo 884 del C. de Co.
Asimismo, el valor de los gastos en que incurrieron los demandantes con ocasión de la solemnización del silencio administrativo positivo, según pruebas que se aportarán.
Segunda pretensión subsidiaria.
3.3.1. En subsidio de las pretensiones anteriores, solicito al H. Tribunal Administrativo que ordene a las Empresas Públicas de Medellín reembolsar al Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. o a estas sociedades, la cantidad de quince millones seiscientos treinta y tres mil seiscientos cuarenta y seis pesos ($15.633.646) por ser consecuencia de un enriquecimiento ilícito. Asimismo disponer que esta cantidad se actualice desde el 9 de marzo de 1995 hasta cuando el pago se realice con base en el índice de precios al consumidor según el artículo 178 del CCA. Igualmente que ordene el pago de los intereses comerciales moratorios que debe liquidar la demandada con base en la certificación de la Superintendencia Bancaria, desde el 11 de julio de 1995 hasta cuando el pago se efectúe, conforme al artículo 884 del C. de Co.
2. En apoyo de sus pretensiones, la parte actora expuso los siguientes hechos constitutivos de su causa petendi:
2.1. Entre Empresas Públicas de Medellín y el Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. se celebró el contrato de obra 9-DJ/777/86 de 5 de noviembre de 1993.
2.2. En desarrollo del contrato y al presentarse para el pago las actas de obra ejecutada y las actas de reajuste, EPM dedujo del valor de cada una de ellas, la cantidad equivalente al uno por ciento (1%) del denominado impuesto de previsión social. Dicha deducción se hizo a pesar de que el mencionado impuesto había sido derogado en forma expresa por el artículo 289 de la Ley 100 de 1993.
2.3. El 9 de marzo de 1995 el consorcio solicitó la devolución de las sumas descontadas por el impuesto. Habiendo transcurrido los tres (3) meses establecidos en el numeral 16 del artículo 25 de la Ley 80 de 1993, sin respuesta de ninguna naturaleza se configuró el silencio administrativo positivo previsto en esa norma, el cual fue protocolizado.
2.4. Por memorial dirigido al gerente de EPM el 11 de julio de 1995 se solicitó el pago de la suma correspondiente, con la actualización de la misma y los intereses comerciales moratorios. Esa solicitud de devolución fue resuelta por la entidad contratante ilegalmente por Resolución 44396 del 14 de septiembre de 1995 que, sin cumplir lo ordenado por el artículo 28 del CCA, revocó “el acto administrativo positivo presunto”. Al resolverse el recurso interpuesto, mediante resolución n.° 48008 de 29 de noviembre de 1995, la entidad accionada decidió confirmar la decisión adoptada.
3. El actor consideró que la actuación de la entidad transgredió los artículos 58 y 83 de la Constitución; 1, 3, 5, 28, 41, 42, 69, 73 y 74 del CCA; 25.16 de la Ley 80 de 1993 y 289 de la Ley 100 de 1993. Las resoluciones impugnadas violan igualmente los artículos 23 y 237 de la CP, el artículos 38 y 40 de la Ley 153 de 1887, y además de las disposiciones ya citadas del CCA, los artículos 2º, 6º, 7º, 9º, 31 y 35. Del mismo modo infringen los artículos 45, 46, 47 y 48 del Decreto Ley 960 de 1970, los artículos 131 y 237 de la Constitución y 82 y 83 del CCA.
3.1. Alegó que el silencio administrativo así tipificado puede identificarse como una sanción contra la entidad contratante que no dio respuesta oportuna a la petición del consorcio contratista. Subrayó que EPM no podía descontar “el impuesto de previsión social derogado” en las actas de obra ejecutada y de reajuste porque las normas que lo establecieron fueron derogadas, máxime cuando lo hizo “a sabiendas” como consta en dichas actas.
3.2. Expuso que la revocación del silencio administrativo positivo, sin la aceptación escrita y expresa del peticionario, está limitada a los supuestos previstos por el artículo 69 del CCA, esto es, a que sea manifiesta su oposición a la Constitución o a la ley y en los actos acusados no se cita norma alguna de la Constitución violada y por este aspecto “carecen de motivación”.
3.3. Adujo que la actuación de EPM al exigir y recaudar el impuesto, conducta ratificada por la resoluciones que se acusan, infringe los artículos 150 numerales 1º y 12 y 338 de la Constitución, por cuanto EPM se arrogó funciones exclusivas del legislador, que por el artículo 289 de la Ley 100 de 1993, derogó el impuesto de previsión social. Al conservar en su patrimonio una cantidad de dinero que no les corresponde, incurre EPM en enriquecimiento sin causa (arts. 831 del C. de Co., 2313, 2315, 2316 y 2318 del C.C.).
3.4. Las resoluciones que se impugnan violan los artículos 45, 47 y 48 del Decreto Ley 960 de 1970, por cuanto EPM ha pretendido sustituir la voluntad de quienes actuaron como otorgantes de la Escritura 1216 de 22 de junio de 1995 de la Notaría dieciséis del círculo de Medellín, desplazando así la función notarial de su legítima actividad. Y al revocar ilegalmente un acto administrativo presunto sin audiencia de la parte interesada, se arrogó funciones propias de jurisdicción administrativa.
4. En auto de 18 de julio de 1996 el Tribunal a quo admitió la demanda, no decretó la suspensión provisional solicitada y ordenó las notificaciones personales al agente del Ministerio Público y al demandado.
5. Una vez notificada personalmente la demanda el 17 de marzo de 1997, la entidad pública demandada presentó escrito en el que se opuso a las pretensiones, aceptó unos hechos y negó otros.
5.1. Manifestó que es cierto que se hicieron la deducciones, “pero por concepto de compensación por impuesto de previsión social derogado”. Adujo que había lugar a la revocación del acto presunto positivo sin el consentimiento del consorcio contratista, pues se configuró de manera manifiesta en oposición a la ley, por no estar referido el silencio administrativo positivo en alguna norma del estatuto de contratación por el cual se regía el contrato.
5.2. Expuso que “como a la fecha de presentación de la propuesta y del cierre de la licitación no estaba vigente la Ley 100, el contratista de acuerdo con lo establecido en la cláusula novena párrafo cuarto de la parte dos del pliego de condiciones y que se refiere a la minuta del contrato, elaboró su cotización o propuesta incluyendo todas las erogaciones necesarias para el cumplimiento del mismo y para el pago de los impuestos y derechos a que hubiere lugar para la legalización de éste. Una vez derogado el impuesto entonces, la entidad continuó haciendo la deducción en los respectivos pagos, no por concepto de un impuesto sino a manera de una compensación por impuesto de previsión social derogado, siguiendo las instrucciones de la Circular 806 de abril 4 de 1994 [cuya copia auténtica aportó con el escrito de contestación]”.
6. Mediante providencia de 13 de marzo de 2001, se corrió traslado a las partes para alegar de conclusión. Etapa durante la cual el demandado expuso argumentos similares a los que adujo al contestar la demanda. Por su parte, el demandante reiteró que no era factible cobrar un impuesto derogado y al efecto invocó doctrina y jurisprudencia.
7. El Tribunal a quo en la sentencia impugnada concluyó que si las cuentas de cobro que se originaban en la firma y ejecución del contrato Nº 9/DJ/777/86 constituían el hecho imponible para el cobro del impuesto de seguridad social, derogado éste, no existía causa para su cobro. Tampoco se podía dar validez a las instrucciones de la Circular 806 de abril 4 de 1994, desatendiendo el texto de la consulta que sobre el tema había dado la DIAN. En consecuencia, accedió a las pretensiones.
8. La parte demandada presentó el 31 de julio de 2001 recurso de apelación contra la sentencia del a quocon el fin de que fuera revocada y en su lugar denegadas las súplicas de la demanda. En su escrito indicó que no se configuró silencio administrativo positivo y por ello es legal la revocatoria del acto presunto. Frente a la deducción reiteró lo expuesto en el proceso e insistió en que ello se hizo al amparo de la Circular 806 de 1994 y que “el motivo de seguir descontando los dineros que equivalían a dicho impuesto, era por el hecho de que el contratista ya había incluido dentro del valor del contrato el valor del impuesto”.
9. El recurso fue admitido por esta Corporación en auto de 1º de febrero de 2002. Mediante proveído de 4 de marzo del mismo año se dio traslado a las partes para alegar y al Ministerio Público para que rindiera concepto, etapa durante la cual éste guardó silencio. El actor y el accionado se contrajeron a resumir lo expuesto a lo largo del proceso.
10. La Sala es competente para conocer de la apelación dentro de este proceso suscitado por la interposición de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho (CCA, art. 85), aunque —como se explicará adelante— se trate en realidad de verdad de una acción de controversias contractuales. Competencia que tiene su fuente en el artículo 129 del Código Contencioso Administrativo y en el artículo 13 del Reglamento del Consejo de Estado (Ac. 58/99 modificado por el Ac. 55/2003, art. 1º), que distribuyó los negocios por Secciones.
11. Adicionalmente, le corresponde resolver el recurso de apelación en consideración a que la providencia apelada fue proferida en proceso de doble instancia, toda vez que la pretensión mayor(2) asciende a la suma de $ 15.633.646 y la mayor cuantía para la fecha de presentación de la demanda —2 de abril de 1996— era en tratándose de pretensiones relativas a controversias contractuales de $ 13.460.000 (D. 597/88) lo cual comportaba que el proceso se tramitara en primera instancia ante los tribunales administrativos y en segunda instancia ante el Consejo de Estado.
12. Estudiadas en conjunto las pruebas susceptibles de valoración que obran en el expediente, se tienen acreditados los siguientes hechos relevantes para resolver el problema jurídico que con posterioridad se plantea:
12.1. Ingenieros Constructores Gayco S.A. se constituyó como sociedad comercial de responsabilidad limitada y luego se transformó en anónima por escritura pública 160565 de noviembre 3 de 1980, cuyo objeto social es el ejercicio de la ingeniería en todos sus ramos, según da cuenta el certificado de existencia y representación legal de la Cámara de Comercio de Bogotá (original fls. 3-7, cdno. 1). A su vez, Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. es también una sociedad que se constituyó como de responsabilidad limitada y luego se transformó en sociedad anónima por escritura pública 174018 de 26 de julio de 1985, dedicada a la contratación y ejecución de obras, trabajos o labores relacionadas con las profesiones de arquitectura e ingeniería civil, según da cuenta el certificado de la Cámara de Comercio de Bogotá (original fls. 8-12, cdno. 1).
12.2. El 5 de noviembre de 1993 Empresas Públicas de Medellín y el Consorcio Ingenieros Constructores Gayco S.A y Murillo, Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. celebraron el contrato de obra pública 9/DJ-777/86 cuyo objeto fue la adecuación y pavimentación de las carreteras entre Porcesito y Las Violetas y Las Violetas y La Draga y todos los demás trabajos complementarios que sean necesarios para su completa, cabal y adecuada realización, Grupos I y II. Del clausulado, la Sala destaca el siguiente aspecto relevante para resolver el problema jurídico:
Cláusula sexta: Aplicación del pliego de condiciones y del estatuto contractual. Todas las cláusulas de la minuta del pliego de condiciones y de las demás estipulaciones del mismo, sus adendos y la propuesta, se entienden incorporados a este contrato, al igual que la normas del estatuto contractual de las empresas, en cuanto sean aplicables en un caso determinado (fls. 39-43, cdno. 1).
12.3. EPM incluyó, dentro de las deducciones hechas al consorcio con ocasión de la ejecución del contrato 9/DJ-777/86, una por concepto de “compensación por impuesto de previsión social derogado (1% de 1)”. Así dan cuenta las múltiples actas de reajuste y de obra ejecutada que obran en el plenario (fls. 44-113, cdno. 1).
12.4. De acuerdo con las citadas actas de reajuste y de obra ejecutada está acreditado en el plenario que la suma descontada asciende al valor de quince millones seiscientos treinta y dos mil seiscientos cuarenta y seis pesos ($ 15.632.646). En efecto, a partir la documentación referida, la Sala elaboró el siguiente cuadro donde se relacionan las actas de reajuste y de obra ejecutada que obran en el plenario y en las que aparecen los valores acreditados que fueron objeto de la deducción correspondiente:
Actas (concepto y fecha) Valor del acta Deducción:
“Compensación impuesto de previsión social derogado
(1% de 1)”
De obra ejecutada Nº 1
02-feb-94 $ 6.324.093 $ 63.241 (fl. 44, cdno. 1)
De reajuste Nº 01-01RD
29-ago-94 $ 195.712 $ 1.957
(fl. 45, cdno. 1)
De reajuste Nº 01-01RP
02-feb-94 $ 578.313 $ 5.783
(fl. 46, cdno. 1)
02-feb-94 $ 2.157.282 $ 21.573
(fl. 47, cdno. 1)
29-ago-94 $ 198.495 $ 1.985 (fl. 48, cdno. 1)
2-feb-94 $ 71.005 $ 710 (fl. 49, cdno. 1)
De reajuste Nº 02-01RD
29-ago-94 $ 1.744.720 $ 17.447 (fl. 50, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 2
01-mar-94 $ 69.348.903 $ 693.489 (fl. 51, cdno. 1)
29-ago-94 $ 7.087.736 $ 70.877 (fl. 52, cdno. 1)
De reajuste Nº 02-01RP
01-mar-94 $ 2.649.197 $ 26.492 (fl. 53, cdno. 1)
01-mar-94 $ 17.202.578 $ 172.026 (fl. 54, cdno. 1)
01-mar-94 $ 693.281 $ 6.933 (fl. 55, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 3
31-mar-94 $ 27.483.794 $ 274.838 (fl. 56, cdno. 1)
De reajuste Nº 03-01RD
29-ago-94 $ 3.520.400 $ 35.204 (fl. 57, cdno. 1)
De reajuste Nº 03-01RP
29-ago-94 $ 2.946.840 $ 29.468 (fl. 58, cdno. 1)
31-mar-94 $ 1.049.908 $ 10.499 (fl. 59, cdno. 1)
31-mar-94 $ 33.034.920 $ 330.349 (fl. 60, cdno. 1)
31-mar-94 $ 1.331.340 $ 13.313 (fl. 61, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 4
02-may-94 $ 67.362.230 $ 673.622 (fl. 62, cdno. 1)
De reajuste Nº 04-01RD
29-ago-94 $ 1.961.184 $ 19.612 (fl. 63, cdno. 1)
De reajuste Nº 04-01RP
02-may-94 $ 8.244.665 $ 82.447 (fl. 64, cdno. 1)
02-may-94 $ 50.281.162 $ 502.812 (fl. 65, cdno. 1)
29-ago-94 $ 1.398.721 $ 13.987 (fl. 66, cdno. 1)
02-may-94 $ 6.281.173 $ 62.812 (fl. 67, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 5
02-jun-94 $ 96.460.904 $ 964.609 (fl. 68, cdno. 1)
De reajuste Nº 05-01RD
29-ago-94 $ 1.036.473 $ 10.365 (fl. 69, cdno. 1)
29-ago-94 $ 1.709.191 $ 17.092 (fl. 70, cdno. 1)
De reajuste Nº 05-01RP
02-jun-94 $ 13.543.593 $ 135.436 (fl. 71, cdno. 1)
02-jun-94 $ 58.196.175 $ 581.962 (fl. 72, cdno. 1)
02-jun-94 $ 8.247.737 $ 82.477 (fl. 73, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 6
01-jul-94 $ 60.540.971 $ 605.410 (fl. 74, cdno. 1)
De reajuste Nº 06-01RP
01-jul-94 $ 8.803.989 $ 88.040 (fl. 75, cdno. 1)
De reajuste Nº 06-01RD
29-ago-94 $ 1.609.119 $ 16.091 (fl. 76, cdno. 1)
29-ago-94 $ 1.121.135 $ 11.211 (fl. 77, cdno. 1)
01-sep-94 $ 12.661.525 $ 126.615 (fl. 78, cdno. 1)
01-jul-94 $ 41.640.728 $ 416.407 (fl. 79, cdno. 1)
01-jul-94 $ 6.115.649 $ 61.156 (fl. 80, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 7
01-ago-94 $ 56.302.484 $ 563.025 (fl. 81, cdno. 1)
De reajuste Nº 07-01RP
01-ago-94 $ 8.902.774 $ 89.028 (fl. 82, cdno. 1)
01-ago-94 $ 28.522.141 $ 285.221 (fl. 83, cdno. 1)
01-ago-94 $ 4.550.223 $ 45.502 (fl. 84, cdno. 1)
De reajuste Nº 07-01RD
10-oct-94 $ 940.927 $ 9.409 (fl. 85, cdno. 1)
10-oct-94 $ 491.008 $ 4.910 (fl. 86, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 8
01-sep-94 $ 73.613.067 $ 736.131 (fl. 87, cdno. 1)
01-sep-94 $ 70.048.236 $ 700.482 (fl. 88, cdno. 1)
01-sep-94 $ 12.173.753 $ 121.738 (fl. 89, cdno. 1)
De reajuste Nº 08-01RD
11-nov-94 $ 618.791oo $ 6.188 (fl. 90, cdno. 1)
11-nov-94 $ 602.555 $ 6.026 (fl. 91, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 9
03-oct-94 $ 49.833.325 $ 498.333 (fl. 92, cdno. 1)
De reajuste Nº 09-01RD
06-dic-94 $ 534.960 $ 5.350 (fl. 93, cdno. 1)
06-dic-94 $ 572.924 $ 5.729 (fl. 94, cdno. 1)
De reajuste Nº 09-01RP
03-oct-94 $ 8.571.382 $ 85.714 (fl. 95, cdno. 1)
03-oct-94 $ 52.624.617 $ 526.246 (fl. 96, cdno. 1)
03-oct-94 $ 9.145.685 $ 91.457 (fl. 97, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 10
04-nov-94 $ 47.777.034 $ 477.770 (fl. 98, cdno. 1)
De reajuste Nº 10-01RP
04-nov-94 $ 8.353.146 $ 83.531 (fl. 99, cdno. 1)
04-nov-94 $ 58.907.074 $ 589.071 (fl. 100, cdno. 1)
04-nov-94 $ 10.411.708 $ 104.117 (fl. 101, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 11
01-dic-94 $ 45.393.386 $ 453.934 (fl. 102, cdno. 1)
De reajuste Nº 11-01RP
01-dic-94 $ 13.350.727 $ 133.507 (fl. 103, cdno. 1)
01-dic-94 $ 8.189.285 $ 81.893 (fl. 104, cdno. 1)
01-dic-94 $ 73.197.584 $ 731.976 (fl. 105, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 12
28-dic-94 $ 34.965.343 $ 349.653 (fl. 106, cdno. 1)
De reajuste Nº 12-01RP
28-dic-94 $ 6.389.427 $ 63.894 (fl. 107, cdno. 1)
28-dic-94 $ 65.330.498 $ 653.305 (fl. 108, cdno. 1)
28-dic-94 $ 12.065.106 $ 120.651 (fl. 109, cdno. 1)
De obra ejecutada Nº 13
01-feb-95 $ 44.359.137 $ 443.591 (fl. 110, cdno. 1)
De reajuste Nº 13-01RP
01-feb-95 $ 8.793.977 $ 87.940 (fl. 111, cdno. 1)
01-feb-95 $ 102.432.837 $ 1. 024.328 (fl. 112, cdno. 1)
01-feb-95 $ 20.464.852 $ 204.649 (fl. 113, cdno. 1)
Total descontado $ 15.632.646
12.5. Por Circular 806 de abril 4 de 1994 suscrita por el secretario general de EPM, luego de informar a diversos funcionarios de la empresa(3) que el artículo 289 de la Ley 100 de 1993 derogó el artículo 5º de la Ley 33 de 1985 que preveía el impuesto de previsión social “por lo cual puede considerarse que dicho impuesto ya no está vigente”, instruyó “que no se debe volver a efectuar ninguna deducción, por este concepto, de los pagos que hagan las empresas”. Sin embargo, a continuación indicó que “en los pagos que se efectúen por contratos celebrados con base en pliegos de condiciones o solicitudes de cotización en donde se haya hecho la advertencia de que se deduciría dicho impuesto, se deberá seguir haciendo la deducción, denominándola en la siguiente forma: ‘Compensación por impuesto de previsión social derogado’. Lo anterior porque hay que suponer que en tales contratos, al elaborar la cotización o propuesta, el contratista incluyó entre sus costos el valor de dicho impuesto, por lo cual éste no podrá alegar que su valor le pertenece” (copia auténtica, fl. 172, cdno. 1).
12.6. El consorcio contratista, mediante comunicación del 6 de marzo de 1995, radicada en las Empresas Públicas de Medellín con el Nº 542158 del 9 del mismo mes y año, solicitó a esa entidad la devolución de las cantidades que como deducción del impuesto de previsión social, equivalente al uno por ciento (1%), hizo aquella al valor de las actas de obra ejecutada y al de las actas de reajuste, canceladas en desarrollo del contrato 9/DJ-777/86, según da cuenta la comunicación correspondiente (copia fls. 13-17, cdno. 1), la escritura 1216 de 22 de junio de 1995 (copia auténtica fls. 19-20), la comunicación con fecha julio 7 de 1995 en la que el consorcio contratista informa a EPM la protocolización del silencio administrativo positivo (copia, fl. 18, cdno. 1), la Resolución 44396 de 14 de septiembre de 1995 (copia auténtica fl. 21-24), lo mismo que el recurso de reposición formulado por el hoy demandante al primero de los actos administrativos citados (copia al carbón f. 26-31, cdno. 1).
12.7. El consorcio procedió a protocolizar el silencio administrativo positivo a la petición formulada al accionado con fecha 9 de marzo de 1995 (según memorial radicado con el Nº 542158) en el sentido de devolver las cantidades que como deducción del impuesto de previsión social, equivalente al uno por ciento (1%) se había hecho al valor de las actas de obra ejecutada y al de las actas de reajuste correspondiente al proyecto hidroeléctrico Porce II, en desarrollo del contrato 9/DJ-777/86, según da cuenta la escritura pública 1216 del 22 de junio de 1995 de la Notaría Dieciséis del Círculo de Medellín (copia auténtica, fls. 19-20, cdno. 1).
12.8. Mediante comunicación de 7 de julio de 1995, el apoderado del consorcio contratista solicitó a EPM nuevamente el pago de las cantidades que con ocasión del contrato se han descontado por concepto del impuesto de previsión social y al hacerlo manifestó que han transcurrido más de tres meses desde la fecha de la petición sin que haya sido dado respuesta alguna y por ello le informó a la entidad contratante que hizo la declaración notarial de acuerdo con las normas pertinentes (fl. 18, cdno. 1).
12.9. EPM revocó el acto administrativo presunto por medio del cual se obliga a dicha empresa a devolver al consorcio “las sumas que con ocasión del contrato 9/DJ-777/86 se le han descontado por concepto del impuesto de previsión social” mediante Resolución 44396 de 14 de septiembre de 1995. Al efecto fundamentó su decisión en que el contrato 9/DJ-777/86 no se rige por las normas de la Ley 80 de 1993, sino por las normas del estatuto contractual de la empresa, expedido de conformidad con el Decreto 222 de 1983 y por el artículo 273 del Decreto-Ley 1333 de 1986, según da cuenta copia auténtica de dicho acto administrativo (fls. 21 a 24, cdno. 1). Decisión que fue confirmada al desatar el recurso de reposición propuesto (fl. 26 a 31, cdno. 1), mediante la Resolución 48008 de 29 de noviembre de 1995, por la cual no se repuso el primero de los actos administrativos citados (copia auténtica fls. 32 a 37).
13. Teniendo en cuenta los hechos probados y las razones de inconformidad de la parte apelante con el fallo de primera instancia, el problema jurídico por resolver consiste en establecer si la decisión de revocatoria del silencio administrativo positivo que protocolizó el consorcio contratista se ajustó al ordenamiento jurídico superior, definición que supone el estudio de dos aspectos jurídicos a su vez: (i) Si se configuró el silencio administrativo positivo alegado por el consorcio y (ii) si una entidad estatal puede descontar unas sumas al contratista por concepto de un impuesto que ha sido expresamente derogado por el legislador.
Idoneidad de la acción incoada
14. Como ya se indicó, los actores afirmaron en la demanda que ejercían la acción de nulidad y restablecimiento del derecho prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, cuando lo que demanda son unos actos administrativos proferidos con ocasión de la ejecución de un contrato, para cuyos efectos está prevista la acción de controversias contractuales (CCA, art. 87).
15. La Sala reitera que cuando se invoca una denominación equivocada de la acción, el juez está autorizado para interpretar la demanda y ordenar al actor en sede de su admisión que la corrija en relación con el cauce legal adecuado (CCA, art. 143)(4), o si aparecen en la demanda nítidos los supuestos que se enmarcan en determinada acción darle el curso o trámite legal que le corresponda, siempre que la misma se haya interpuesto en término oportuno.
16. En este sentido, aun cuando la demanda se presentó en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, los actores pretenden, de una parte, la declaratoria de nulidad de unos actos expedidos con ocasión de la ejecución del contrato (revocatoria de un silencio administrativo positivo), y de otra parte, como consecuencia de dicha declaración, que se condene a la entidad demandada a la devolución de la sumas deducidas por concepto de “compensación por impuesto derogado” debidamente actualizada y con los respectivos intereses comerciales moratorios, es decir, que las súplicas giran en torno al contrato celebrado y a su ejecución, como que él se constituye en el eje y común denominador de la causa que las sustenta.
17. Es claro que la acción instaurada es la consagrada en el artículo 87 ibídem(5), es decir, la de controversias contractuales, medio de control idóneo para cuando se interpuso la demanda el 2 de abril de 1996, según ya lo había indicado la jurisprudencia y lo reafirmó el artículo 77 de la Ley 80 de 1993(6), con el fin de estudiar la legalidad de unos actos administrativos producidos con ocasión de la ejecución del contrato. En efecto, de conformidad con lo señalado por la Sección en anteriores oportunidades la acción de controversias contractuales es la procedente cuando se pretenda dirimir un litigio derivado del contrato celebrado por una entidad estatal:
[S]i el daño alegado tiene como causa un acto administrativo, la acción no podrá ser sino de nulidad y restablecimiento; como no podrá ser sino de reparación directa cuando la lesión devenga de un hecho, de una omisión o de una operación administrativa; y como no podrá ser sino contractual cuando el perjuicio tenga como causa el contrato mismo, los hechos de ejecución o cumplimiento de su objeto contractual o los actos administrativos dictados por la entidad pública contratante con motivo u ocasión de la actividad contractual(7).
18. De lo anterior se deduce que, aun cuando se invocó una denominación equivocada de la acción, en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 228 de la Constitución Política y a fin de garantizar la prevalencia del derecho sustancial, el juez estaba autorizado para interpretar la demanda y darle el cauce adecuado para decidir en torno a ella, teniendo en cuenta, además, que la acción de nulidad y restablecimiento del derecho como la acción contractual dan lugar al seguimiento del mismo trámite procesal, esto es, el procedimiento ordinario, previsto en los artículos 206 y siguientes del Código Contencioso Administrativo(8).
19. En consecuencia, pese al defectuoso planteamiento de las pretensiones, no hay duda de que la acción instaurada por el demandante —en relación con las mismas— es la de controversias contractuales (CCA, art. 87) y no de nulidad y restablecimiento del derecho, como lo señalaron los actores. No obstante esa equivocación formal no impide conocer de fondo, toda vez que según se infiere de las pretensiones y los hechos de la demanda la misma se subsume en el contenido del artículo 87 del Código Contencioso Administrativo que contempla aquélla, sin que exista obstáculo procesal o de oportunidad para entenderla como relativa a controversias contractuales.
El régimen jurídico del contrato es el vigente al momento de su celebración: Improcedencia del silencio administrativo positivo
20. El numeral 16 del artículo 25 de la Ley 80 de 1993(9), en el marco de la regulación del principio de economía, dispuso que en las solicitudes que se presenten en el curso de la ejecución del contrato, si la entidad estatal no se pronuncia dentro del término de tres (3) meses siguientes, se entenderá que la decisión es favorable a las pretensiones del solicitante en virtud del silencio administrativo(10) positivo y que el funcionario o funcionarios competentes para dar respuesta serán responsables en los términos de esta ley.
21. Son, pues, cuatro los presupuestos para que se estructure el silencio administrativo positivo en materia de contratación estatal, esto es, para que la petición se entienda resuelta favorablemente al contratista: (i) la solicitud debe presentarla el contratista (presupuesto subjetivo), (ii) versar sobre aspectos que se presenten en el curso de la ejecución del contrato (presupuesto material), (iii) aducirse durante el período de ejecución del contrato (presupuesto temporal) y (iv) el no pronunciamiento de la entidad dentro de los tres (3) meses siguientes a la presentación de la solicitud (presupuesto de omisión).
22. Importa destacar, para los efectos del asunto que se debate, que es preciso que la petición se presente durante la ejecución del contrato (presupuesto temporal), lo que entraña que, como ha señalado la Sala(11), se excluye la configuración de esta modalidad de silencio frente a las solicitudes presentadas durante las etapas pre-contractual, de perfeccionamiento del contrato y de liquidación, esto es, por fuera de la ejecución contractual, en cuyo caso se aplicarán las reglas generales del silencio administrativo negativo (D. 1/84, art. 40 y hoy prevista en la L. 1437/2011, art. 83).
23. En el sub examine, sin embargo muestra el acervo probatorio que el 5 de noviembre de 1993 EPM y el consorcio Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo, Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. Henao Díaz Ltda. y Elkin Darío Rendón celebraron el contrato de obra pública Nº 9/DJ-777/86 (fls. 39-43, cdno. 1). En tal virtud, aunque se suscribió con posterioridad a la promulgación de la Ley 80 de 1993 (la cual tuvo lugar el 28 de octubre de ese año(12)), el régimen jurídico sustancial aplicable al contrato fuente del litigio es anterior al previsto en el estatuto contractual de la administración actualmente vigente(13).
23.1. En efecto, para la fecha de su suscripción, no se encontraba vigente el numeral 16 de artículo 25 de la Ley 80 al tenor de lo prescrito por el inciso 3º del artículo 81 ibídem. Según lo imperado por este precepto, las disposiciones distintas a las citadas en el inciso 2º (y dentro de ellas no aparece enlistado el art. 25, num. 16) entraban a regir a partir del 1º de enero de 1994 con excepción de las normas sobre registro, clasificación y calificación de proponentes, cuya vigencia quedaba pospuesta un año después de la promulgación de esta ley.
23.2. Es de notar que con apoyo en lo dispuesto por el artículo 78 de la Ley 80 los contratos, los procedimientos de selección y los procesos judiciales en curso a la fecha en que entre a regir dicha ley, continuaban sujetos a las normas vigentes al momento de su celebración o iniciación. En conformidad con dicho mandato todo lo relativo a la ejecución de los contratos celebrados antes de su entrada en vigencia se gobierna por la norma vigente en el momento de su celebración. Así, el artículo 27 del Decreto 679 de 1994(14) —al ocuparse de la legislación aplicable a los contratos en curso— dispuso en forma también clara que aquellos celebrados con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 80 de 1993 “se continuarán rigiendo por las normas vigentes en la fecha de su celebración”.
23.3. Estos mandatos aplicables a la contratación estatal resultan armónicos con lo establecido por vía general para todo tipo de negocio jurídico por el artículo 38 de la Ley 153 de 1887(15), por cuya inteligencia en todo contrato se entienden incorporadas las leyes vigentes al tiempo de su celebración. Norma que hace suyo el viejo principio según el cual a los contratos perfeccionados debe aplicárseles la ley vigente en el momento de su celebración y las leyes nuevas no pueden alterar las relaciones contractuales en curso, o lo que es igual, “la ley aplicable es la que regía en el momento en que se celebró la convención”(16). A este propósito la Sala acoge sin reservas el autorizado planteamiento de Fiore cuando dice:
Constituyendo las obligaciones un vínculo jurídico que crea una relación entre dos personas, en virtud de la cual una de ellas (que es la que viene a ser acreedora) la prestación objeto de la misma, y no pudiendo nacer este vínculo jurídico más que en el momento en que tiene lugar el concierto de ambas voluntades, parece desde luego que todo debe depender en esta materia de la ley bajo cuyo imperio se hubiere llevado a cabo dicho concierto, y por tanto, no puede existir duda racional alguna de que sobre tal relación jurídica no debe tener autoridad la ley posterior.
Parece, pues, fuera de toda controversia la regla de que las obligaciones y cuanto concierne a su existencia, su validez y sus efectos, deben quedar bajo el imperio de la ley que estuviese en vigor en el momento en que la obligación tuvo su origen, y que no puede aplicarse la ley nueva a las obligaciones nacidas antes de ella, sin dar a la misma una injusta irretroactividad(17).
23.4. Síguese de todo lo anterior que en materia de tránsito de legislación para los contratos, el derecho colombiano instituye básicamente el principio con arreglo al cual si bien las disposiciones de una ley nueva tienen efecto inmediato, no pueden afectar los negocios jurídicos que fueron celebrados con anterioridad a la vigencia de la nueva ley y se estén ejecutando cuando ésta comienza a regir, pues éstos se gobiernan por la normatividad vigente al tiempo de su suscripción.
23.5. No comparte la Sala la apreciación de la parte actora en el sentido que la norma atinente al silencio administrativo positivo es una disposición de naturaleza administrativa, aunque esté incluida en el estatuto contractual, porque está íntimamente ligada al Libro Primero del Código Contencioso Administrativo y por lo tanto no está sujeta a lo previsto por el artículo 38 de la Ley 153 de 1887. Al respecto, conviene recordar que el contrato estatal constituye expresión nítida de la función administrativa(18) que tiene por objeto el cumplimiento de los fines estatales (L. 80, art. 3º) sometida a unas reglas particulares previstas en un estatuto especial y no a las generales de la codificación administrativa. Razón por la cual no puede afirmarse que el precepto sea ajeno a la materia contractual, cuando ésta —en el ámbito estatal— es claramente una manifestación de la función administrativa y su regulación es justamente el objeto de la legislación correspondiente.
23.6. En definitiva, si bien es cierto el numeral 16 del artículo 25 consagra el silencio administrativo positivo para aquellas peticiones que se formulen en el curso de la ejecución del contrato, no lo es menos que dicha preceptiva no era aplicable a la relación contractual sub examine y por tanto no había lugar a su configuración. De consiguiente, el cargo por este motivo no tiene vocación de prosperidad.
23.7. Ahora, según las reglas generales del entonces vigente Código Contencioso Administrativo (D. 1/84, art. 40), la regla general es el silencio administrativo negativo, pues el positivo debe ser expresamente consagrado por el legislador. Por manera que en este caso, al no haberse configurado el silencio administrativo positivo, sino tan sólo uno de naturaleza “negativa” (la regla general) —en tanto pasados tres (3) meses desde la presentación de la petición sin que la administración se hubiere pronunciado se entiende negada para todos los efectos— resultaba inane la decisión de revocar lo que no había existido. Razón por la cual no hay lugar a declarar la nulidad de los actos impugnados, cuyo contenido material resultaba fútil en tanto suponían la “revocación directa” de algo que nunca se configuró. Con todo, corresponde estudiar el fondo de la litis (procedencia de los descuentos hechos por concepto de un impuesto derogado), con fundamento en la devolución de lo indebidamente pagado, por las razones que pasan a exponerse.
Lo que se pretende: La devolución de las sumas descontadas por concepto de un impuesto derogado.
24. Pasa la Sala a estudiar la base misma de la controversia planteada, esto es, determinar si EPM estaba autorizada o no a hacer los descuentos en las actas de entrega y de ajuste de un impuesto que había sido derogado por el legislador.
25. Y se aborda el estudio de fondo de la litis, no obstante que no había lugar a la configuración del silencio positivo, porque corresponde al juzgador con base en los hechos formulados (causa petendi), en lo solicitado (petitum) y en lo acreditado en el plenario, solucionar la controversia que le ha sido planteada en ejercicio del deber de jurisdicción (secundum allegata et probata). Con dicho proceder en manera alguna está sorprendiendo al accionado, pues éste es justamente el asunto objeto de conflicto.
25.1. En efecto, tanto en la pretensión principal(19), como en la primera pretensión subsidiaria(20), lo mismo que en la segunda pretensión subsidiaria(21) se tiene que lo que se pide es la devolución de unos dineros que se retuvieron por parte de la entidad contratante a título de “compensación” por un impuesto que había sido derogado. Del mismo modo en la narración de los argumentos jurídicos del mismo escrito de demanda —párrafo 3.3 de esta providencia— se advierte claramente la oposición de los hoy accionantes a la conducta de descontar un impuesto derogado, proceder que a su juicio entraña un “enriquecimiento sin causa” para EPM. A su turno, la entidad pública accionada admitió que hizo dicha deducción pero “por concepto de compensación por impuesto de previsión social derogado” siguiendo las instrucciones de la Circular 806 de 1994 —párrafos 5.1 y 5.2 de este fallo—. Tan claro es que este es el thema decidendum que la ratio decidendi de la sentencia impugnada así lo expuso al acceder a las pretensiones al estimar que no existía causa para el cobro de un impuesto derogado —párrafo 8 de esta sentencia— y por ello el recurso objeto de estudio insistió —párrafo 9 de este proveído— en que el “motivo de seguir descontando los dineros que equivalían a dicho impuesto, era por el hecho de que el contratista ya había incluido dentro del valor del contrato el valor del impuesto”.
25.2. Es importante advertir que con arreglo al artículo 170 del Código Contencioso Administrativo (hoy retomado por la L. 1437/2011, art. 187) la sentencia debe analizar los hechos en que se funda la controversia, las pruebas y las normas jurídicas pertinentes y los argumentos de las partes. En una palabra, el derecho fundamental de acceso a la administración de justicia impone una decisión motivada que resuelva el fondo de la litis planteada.
25.3. El derecho fundamental de acceso a la administración de justicia (C.N., arts. 29 y 229 y LEAJ, art. 2º y Convención Americana sobre Derechos Humanos “Pacto de San José de Costa Rica” —L. 16/72, art. 25)(22), debe interpretarse en el sentido de permitir efectivamente la oportunidad de acudir a las instancias judiciales que les asiste a las personas (sean naturales o jurídicas), para solicitar de los jueces competentes la protección o el restablecimiento de sus derechos, sobre la base de que la controversia planteada sea efectivamente resuelta de fondo.
25.4. Si la solicitud de devolución que planteó el hoy demandante versa sobre unos dineros que descontó la entidad accionada (como está acreditado en el plenario que efectivamente sucedió, según quedó establecido en el apartado de los hechos probados) y si —además— es el fondo de esta controversia, es apenas natural y obvio que el fallador debe entrar a estudiar si se aviene o no al ordenamiento jurídico superior, descontar a título de “compensación” un tributo que ya ha sido derogado previamente por el legislador y, por consiguiente, establecer si hay lugar a la devolución de lo que se alega indebidamente pagado, conforme a la segunda pretensión subsidiaria.
25.5. De lo anterior se colige que si bien no había lugar a invocar el silencio administrativo positivo en este caso —y ello inhibiría en apariencia al juzgador para ir más allá pues habría que resignarse a encontrar que la decisión adoptada por la entidad accionada se ajustó a derecho—, ello no impide estudiar el fondo del asunto, esto es, la procedencia de descontar o no unas sumas por concepto de un impuesto derogado. Contrario sensu, un proceder diferente violentaría el núcleo esencial del derecho fundamental citado, en tanto por esta vía la magistratura obviaría el estudio del caso puesto a su consideración, vale decir, si la deducción que se hizo en las actas de obra ejecutada y en las actas de reajuste (lo cual está plenamente acreditado en el plenario), a pesar de haber sido derogado expresamente un impuesto que las motivaba, se ajusta o no al orden superior.
Decisión política derogatoria y principio de legalidad tributaria
26. No ofrece discusión para las partes como tampoco para el juzgador de instancia que el denominado “impuesto de previsión social”, de que trataba el artículo 5º de la Ley 33 de 1985, y cuya devolución fue solicitada por el consorcio contratista, perdió vigencia por virtud de lo prescrito por el artículo 289 de la Ley 100 de 1993. En efecto, según lo imperado por la citada disposición:
"ART. 289.—Vigencia y derogatorias. La presente ley rige a partir de la fecha de su publicación, salvaguarda los derechos adquiridos y deroga todas las disposiciones que le sean contrarias, en especial el artículo 2º de la Ley 4ª de 1966, el artículo 5º de la Ley 33 de 1985, el parágrafo del artículo 7º de la Ley 71 de 1988, los artículos 260, 268, 269, 270, 271 y 272 del Código de Sustantivo del Trabajo y demás normas que los modifiquen o adicionen(23).
26.1. Como es sabido la derogación es un atributo connatural e inherente a la función legislativa (C.P., art. 150, num. 1º), desarrollo del principio democrático y de la soberanía popular (preámbulo, arts. 1º y 3º eiusdem) que tiene por objeto dejar sin efecto el deber ser de otra norma, expulsándola del ordenamiento(24), o lo que es igual, cesar la vigencia de la disposición antigua como efecto de un precepto ulterior. Decisión que hace parte de la libertad de configuración normativa de que es titular el órgano de representación popular y por ello, como ha señalado la jurisprudencia, es un acto de voluntad política que sólo corresponde adoptar al legislador —quien con amplio margen de discrecionalidad y dentro de la órbita de sus atribuciones— “evalúa, conforme a criterios de conveniencia, cuándo es oportuno derogar una determinada disposición”(25) según las necesidades de la sociedad.
26.2. De lo anterior resulta que si el legislador suprime o cambia una ley preexistente, los destinatarios de los preceptos (autoridades y ciudadanos) deben estarse a la decisión adoptada. Hacer caso omiso del fenómeno derogatorio supondría la anulación del principio democrático, “en virtud del cual las mayorías pueden modificar y contradecir las regulaciones legales precedentes, con el fin de adaptarlas a las nuevas realidades históricas, con base en el juicio político de conveniencia que estas nuevas mayorías efectúen”(26).
26.3. De otra parte, la derogatoria de un impuesto surte efectos inmediatos y se aplica a las situaciones a las que se predicaba, sin que pueda alegarse que su cobro pueda persistir, como si se tratare de “situaciones consolidadas” bajo el imperio de la legislación anterior.
26.4. Nótese que por virtud de lo prescrito por el artículo 71 del Código Civil y el artículo 3º de la Ley 153 de 1887, operada una derogatoria (por demás expresa del legislador) los destinatarios de las normas, no pueden desconocer esta decisión.
26.5. En el sub lite, de manera clara y diáfana el artículo 289 de la Ley 100 de 1993, derogó el artículo 5º de la Ley 33 de 1985, con arreglo al cual el valor del impuesto de que trata el artículo 1º de la Ley 4ª de 1966, era del cinco por mil si se trata de nóminas de personal, y del diez por mil en los demás casos, con las excepciones allí establecidas. Y si bien el impuesto como tal no fue derogado, sí lo fue su tarifa, y al desaparecer este elemento estructurante del mismo, no hay lugar a su cobro. Así lo interpretó por vía de doctrina la DIAN al concluir que:
(…) el artículo 5º de la Ley 33 de 1985 derogó la tarifa del impuesto destinado a las cajas de previsión señalado en el artículo 1º de la Ley 4ª de 1966; en estas condiciones, al haber sido derogado expresamente el artículo 5º de la Ley 33 de 1985, por el artículo 289 de la Ley 100 de 1993, automáticamente desaparece la tarifa asignada a las cuentas de cobro indicadas en el artículo 1º de la Ley 4ª de 1966, por consiguiente aunque expresamente no se derogó el impuesto con destino a las cajas de previsión, al derogarse la tarifa se hace inaplicable el impuesto creado en la Ley 4ª de 1966.
Lo anterior en razón a que la derogatoria hecha por el legislador no revive las normas anteriores, por cuanto la ley derogada desaparece para la normación futura y solamente puede ser revivida con la reproducción completa de ella (L. 153/887, art. 14)(27).
26.7. No debe perderse de vista que los conceptos emitidos por la subdirección jurídica de esa entidad sobre interpretación y alcance de la legislación tributaria constituyen interpretación oficial (obligatoria para sus funcionarios) y guía para los particulares. Así lo previó por primera vez el artículo 66 del Decreto-Ley 2503 de 1987, disposición que fue retomada por el artículo 58 literal b) del Decreto 2117 de 1992, por el artículo 264 de la Ley 223 de 1995(28), por el parágrafo del artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, por la Circular DIAN 175 de 2001 y por el parágrafo del artículo 20 del Decreto 4048 de 2008.
27. Exigir y recaudar un impuesto derogado, como lo indicó la demanda y lo reconoció el fallo impugnado, entraña la usurpación del poder de imposición atribuido por la Constitución al Congreso de la República, en el orden nacional.
27.1. Es un principio universalmente admitido que el poder de imposición sólo corresponde a las corporaciones públicas (arts. 150.11, 150.12, 338, 300.4 y 313.4 constitucionales)(29). Sobre la base del principio de legalidad tributaria(30) (nullum tributum sine lege) no sólo hay una larga construcción histórica que hunde sus raíces en las bases del constitucionalismo moderno(31), sino también una sólida base democrática (suele denominarse igualmente “principio de representación popular en materia tributaria”) que busca garantizar el derecho de propiedad del contribuyente (art. 58 superior). Y ello es así, porque las normas tributarias determinan “la cantidad con que cada uno de sus miembros [de la comunidad] ha de sostener los gastos de la colectividad”(32).
27.2. Si el tributo es una prestación de carácter personal y pecuniaria a favor del Estado y a cargo del contribuyente —y por ello para dotarlo de legitimidad, es definido por el órgano de representación popular— y si éste decide, dentro del amplio margen de configuración normativa propio de la democracia constitucional, derogarlo, no puede ser cobrado sin grave desconocimiento del marco constitucional y legal superior. Expresado en otras palabras, los impuestos son obligaciones de derecho público, como anota Schindel, “consistentes en prestaciones pecuniarias que el Estado (…) establece coercitivamente en virtud de lo que disponga la ley”(33), derivadas de su poder de imperio. En tanto obligación ex lege (de ahí que un elemento primordial sea la coerción por parte del Estado(34)), el tributo no exterioriza la voluntad del sufragante, como sucede con el precio y por lo mismo no puede confundirse con éste.
27.3. Si su finalidad es fundamentalmente fiscal (sin desconocer que puede tener otros propósitos posibles como desestimular ciertas actividades), esto es, contribuir al financiamiento de los gastos que demanda el cumplimiento de los fines del Estado, la entidad estatal contratante no puede, una vez derogado un tributo, arrogarse la titularidad de la potestad impositiva para exigir una prestación económica —también de manera unilateral— so pretexto de que está protegiendo “recursos públicos”, cuando el único autorizado para imponerla ya decidió que no se cobrara en lo sucesivo.
27.4. La Sala destaca que en este caso EPM sólo obraba como “agente retenedor”, esto es, practicando un deber de colaboración en la gestión tributaria(35), en tanto sustituye al fisco como recaudador de impuestos(36). Y por lo mismo, sólo estuvo autorizada legalmente a efectuar la retención del tributo, durante el tiempo en que estuvo vigente la ley que lo creó. Si no hay norma que atribuya la función de practicar la percepción del impuesto, la entidad contratante no puede —a ningún título— descontar de los pagos suma alguna por dicho concepto.
27.5. Ahora, el contribuyente está autorizado a reclamar las sumas que le fueron descontadas por el agente retenedor, habida cuenta que si pagó un impuesto, como en efecto sucedió, al cual no estaba obligado tiene derecho a su devolución, esto es, a que se les restituyan los recursos indebidamente sufragados, puesto que la norma tributaria es el único título del que se puede servir el Estado para efectuar el cobro de las obligaciones fiscales (C.P., arts. 338 y 95-9). Si se configura la ausencia de causa legal previa para descontar unas sumas por concepto de impuestos, se está delante de un pago de lo no debido. La administración (y menos cuando obra como un simple agente retenedor) no puede lograr un provecho patrimonial a expensas de un contratista, sin que exista una causa jurídica para descontar de los pagos respectivos un impuesto que ya ha sido derogado.
27.6. La jurisprudencia de la Sección Cuarta de esta corporación ha sido uniforme en señalar que cuando el contribuyente ha efectuado un pago sin que exista una norma que soporte la existencia de la obligación de pagar, o cuando dicha obligación ha existido pero desapareció del mundo jurídico [como sucede en este caso justamente], la administración tributaria —y mucho menos un simple agente retenedor— no puede retener dicho dinero(37).
27.7. En la misma línea, la Corte Constitucional ha puesto de relieve que la administración no posee legitimidad alguna para adelantar las acciones recaudatorias pertinentes sin la respectiva habilitación normativa y por ello si se hace un cobro sin autorización legal se “atenta contra la seguridad jurídica de los contribuyentes, cercenando el derecho de propiedad de los coasociados (C.P., art. 58), pues, un tributo sin fundamento, constituye un acto confiscatorio del poder público, expresamente prohibido por el Estatuto Fundamental (C.P., art. 34); luego, lo cobrado y recibido por el Estado, (…) habilita a los afectados a solicitar la devolución de lo pagado injustamente”(38).
27.8. En estos casos, no se trata, como alegó la accionada, de un pretendido enriquecimiento sin causa a favor del contratista, pues si no había causa legal para cobrar un tributo, sencillamente el contribuyente no tenía a su cargo obligación impositiva alguna. El hecho de que no haya lugar a pagarlo hace parte de ese “álea normal”, que la jurisprudencia ha reconocido que no da lugar a reclamación alguna por las partes como constitutivo de desequilibrio económico del contrato.
27.9. De manera que cuando en la cláusula novena de la minuta del contrato (fl. 179 copia auténtica) se indicó que las erogaciones incluían los “precios unitarios consignados en la lista de cantidades y precios de la propuesta” y al hacerlo precisó que comprendía lo necesario “para pagar los impuestos y derechos a que haya lugar para la legalización y ejecución del contrato”, se estaba previendo —como en efecto se hizo— que el contratista asumía con su oferta todos los impuestos existentes y si alguno de ellos desaparecía del mundo jurídico, lo que dejase de pagar por éste, es una circunstancia relacionada con las obligaciones que como contribuyente tiene con un tercero ajeno a la relación contractual: el fisco. Y desde el viejo derecho romano, es claro que desaparecida la causa [en este caso la ley tributaria] desaparece el efecto [pago del impuesto]: “Sublata causa tolittur effectus”. No había, pues, deber legal de pagar tributo alguno y el cobrarlo dio lugar a la configuración, por el contrario, de un “pago de lo no debido”, conocida fuente de las obligaciones también desde Roma.
27.9.(sic) Si bien la causa del contrato del Estado, esto es el motivo que da lugar a su celebración, es la satisfacción de las necesidades colectivas y de interés general a cuyo logro deben colaborar quienes contratan con la administración, ello no puede suponer que unilateralmente la administración contratante decida —por sí y ante sí— que sigue cobrando un impuesto que ya desapareció del mundo jurídico, so pretexto que lo hace en procura del interés público y bajo el argumento de que se está simplemente haciendo una “compensación” (eufemismo para calificar un impuesto derogado y veladamente cobrado).
27.10. La finalidad pública propia del contrato estatal no puede ser un argumento comodín (passe-partout), susceptible de aplicarse en cualquier caso y que termina siendo una suerte de “cheque en blanco” que auto habilita a un simple agente retenedor para descontar dineros respecto de una obligación tributaria cuya causa ha sido derogada por el legislador, o lo que es igual, para el ejercicio arbitrario de competencias que no se ostenta.
28. Es obligada inferencia de lo que se viene considerando, que no son de recibo los razonamientos expuestos a lo largo del proceso por la entidad accionada en el sentido que el valor correspondiente al impuesto derogado no le pertenecía al contratista y por ello al abaratarse los costos del contrato, lo procedente era deducir —como en efecto lo hizo— un menor valor en un 1% del mismo, “en pro del interés general, pues se trata de los dineros públicos”. Dicho cobro supone, como lo alegó el actor a lo largo del proceso, un pago de lo no debido pues se efectuaron unos cobros sin que existiese causa legal para hacer exigible su cumplimiento.
Aplicación constitucional y legal preferente frente a un acto administrativo no acusado.
29. EPM reprochó en su recurso que el juez de instancia no le reconociera a la Circular 806 de abril 4 de 1994 el carácter de acto administrativo “con fuerza vinculante, creador de efectos jurídicos [que] (…) goza de presunción de legalidad (…) que aclaró y decidió que por concepto [de compensación] se seguía haciendo el valor de estas retenciones motivo del impuesto derogado”.
30. Encuentra la Sala que esta circular —que aportó en copia auténtica con su escrito de contestación de la demanda (fl. 172, cdno. 1) y que esgrimió como soporte jurídico para la “deducción” por “compensación de impuesto derogado” que se debate en el proceso— está en franca oposición no sólo con la Constitución sino también con la ley.
31. La circular es abiertamente incompatible con la Constitución, pues una simple lectura(39) de su texto basta para advertir la oposición flagrante al mandato constitucional contenido en varios preceptos superiores, por lo que el juzgador cuando se enfrenta a este precepto debe optar por inaplicarlo, con arreglo a lo prescrito por el artículo 4º superior(40).
31.1. La circular desconoce la decisión legislativa, exteriorización del principio democrático y de la soberanía popular (preámbulo, artículo 1º y 3º constitucionales) que derogó expresamente la norma legal que había creado el impuesto que luego se siguió cobrando bajo el ropaje inconstitucional de una “compensación por impuesto derogado”, con lo cual desatendió también el acto de voluntad política que decidió suprimir una decisión legislativa preexistente, con lo cual es clara su mutua contradicción con el numeral 1º del artículo 150 superior, que otorga al Congreso —y sólo a él— la decisión sobre la vigencia del orden jurídico(41).
31.2. La circular también usurpa el poder de imposición a cargo del Congreso, pues al “revivir” la norma —bajo el sofisticado esguince de la “compensación por impuesto derogado”— terminó por arrogarse las competencias de definición de las obligaciones tributarias que secularmente han estado asignadas a las corporaciones públicas de elección popular y que se encuentra reconocida en el orden nacional en Colombia al Congreso de la República, por los artículos 150, numerales 11 y 12 y 338, Constitución Política, razón por la cual la circular en cita no puede aplicarse al mismo tiempo con estos mandatos.
31.3. Este acto administrativo también repugna con la cláusula de facultad impositiva que igualmente exterioriza el numeral 9º del artículo 95 Constitucional al enlistar dentro de los deberes ciudadanos el de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad. De paso, media igualmente una oposición grave de la misma con el derecho constitucional a la propiedad del contribuyente (art. 58 eiusdem) y se erige en una genuina autorización para confiscar expresamente prohibida por el ordenamiento fundamental (art. 34 ibíd.), por cuanto mientras la ley derogó una obligación en materia tributaria, en la circular que se analiza reimplanta solo que bajo una denominación distinta.
31.4. Para el intérprete es manifiesto también el antagonismo de la circular con el principio constitucional de legalidad, conforme al cual a los servidores públicos les está vedado ejercer funciones que no les han sido asignadas (preámbulo, arts. 6º, 121, 122 y 123 constitucionales), normas de distribución de competencia, que por lo mismo revisten el carácter de orden público y que cuando son inobservadas acarrean que se desvanezca la presunción de constitucionalidad y de legalidad que ampara los actos administrativos expedidos con desconocimiento de las mismas.
31.5. En tal virtud, la ruptura entre la circular que esgrime la entidad accionada como base de su proceder —como una y otra vez lo expuso en el proceso— y el preámbulo y los artículos 1º, 3º, 6º, 34, 58, 95.9, 121, 122, 123, 150.1, 150.11, 150.12 y 338, Constitución Política es, a juicio de la Sala, patente, por lo que no se tiene camino distinto que optar por las disposiciones constitucionales citadas, en acato a la regla prevista en el artículo 4º de la Constitución Política, el cual ordena la aplicación constitucional preferente aún frente a disposiciones imperativas, como en el caso sometido a estudio de la Sala, cuando quiera que éstas resulten incompatibles con la Carta. En consecuencia, para la Sala en este caso habrá de inaplicarse la circular para, en su lugar, dar aplicación a la Constitución Nacional.
32. La evidente infracción de la Carta, releva a la Sala de hacer otro tipo de consideraciones sobre la también protuberante infracción del artículo 287 de la Ley 100 de 1993, que significó la derogatoria del impuesto ahora cobrado, violación que daría lugar a dar aplicación a la denominada “excepción de ilegalidad” prevista en la Ley 153 de 1887 en su artículo 12(42).
33. Ante la prosperidad de la demanda, la Sala para restablecer el derecho particular ordenará a las Empresas Públicas de Medellín la devolución de la sumas que descontaron al consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. en las respectivas actas de obra ejecutada y de las actas de reajuste, con ocasión de la ejecución del contrato de obra pública número 9-DJ/777/86, por concepto del impuesto de previsión social derogado y el reconocimiento de los intereses comerciales moratorios de la suma correspondiente, desde el 9 de marzo de 1995, fecha en la cual se solicitó su pago a EPM (fl. 13-20, cdno. 1).
Lo que debe restituir la entidad accionada
34. Se ordenará a la entidad demandada restituir las sumas que se le descontaron de las respectivas actas de obra ejecutada y de las actas de reajuste en la ejecución del contrato de obra pública 9-DJ/777/86, por concepto del impuesto de previsión social derogado, esto es, quince millones seiscientos treinta y dos mil seiscientos cuarenta y seis pesos ($ 15.632.646 ver aparato 13.4 del capítulo de hechos probados(43)), junto con los intereses comerciales moratorios a que haya lugar desde la fecha en que se presentó la solicitud de devolución, 9 de marzo de 1995.
35. La Sala no proferirá condena en costas, toda vez que la actuación de la parte vencida, Empresas Públicas de Medellín, no evidencia temeridad, conducta ésta que sí acarrea tal sanción por constituir un agravio para los intereses de la parte contraria, a más de entorpecer el normal funcionamiento del aparato de justicia, aspecto que no aparece acreditado en el expediente.
1. INAPLÍCASE por inconstitucional la Circular 806 de abril 4 de 1994, expedida por el secretario general de Empresas Públicas de Medellín.
2. ÓRDENASE a la entidad accionada la devolución de las sumas deducidas inconstitucional e ilegalmente por concepto de “compensación de impuesto derogado”.
3. Como consecuencia de la declaración anterior, CONDÉNASE a Empresas Públicas de Medellín a devolver al demandante la suma de quince millones seiscientos treinta y dos mil seiscientos cuarenta y seis pesos ($ 15.632.646) que corresponde al valor descontado por concepto del impuesto de previsión social derogado, junto con los intereses comerciales moratorios a que haya lugar desde el 9 de marzo de 1995.
6. Empresas Públicas de Medellín dará cumplimiento a lo dispuesto en este fallo, dentro de los términos indicados en los artículos 176 y 177 del Código Contencioso Administrativo.
8. Todas las comunicaciones que se ordena hacer en esta sentencia serán libradas por el a quo.
9. DEVUÉLVASE el expediente al tribunal de origen, una vez ejecutoriada esta providencia.
(1) El representante legal de Ingenieros Constructores Gayco S.A. otorgó poder a un abogado para actuar en este proceso y también el representante legal del otro integrante del consorcio (Murillo, Lobo-Guerrero Ingenieros S.A.) otorgó poder al mismo abogado para los mismos efectos (fls. 1 y 2 cdno. 1).
(2) Numeral 3.1.4 de las pretensiones de la demanda.
(3) Gerentes auxiliares, directores, jefes de división, coordinadores de unidad, jefes de departamento y jefes de sección.
(4) Vid. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, auto de 22 de mayo de 2008, expediente 33.471 y sentencia de 29 de marzo de 2012, radicación 20001-23-31-000-1999-00229-01 (19269), C.P. Ruth Stella Correa Palacio.
(5) Norma modificada con posterioridad por el artículo 32 de la Ley 446 de 1998, a cuyo tenor: “ART. 87.—De las controversias contractuales. Cualquiera de las partes de un contrato estatal podrá pedir que se declare su existencia o su nulidad y que se hagan las declaraciones, condenas o restituciones consecuenciales, que se ordene su revisión, que se declare su incumplimiento y que se condene al responsable a indemnizar los perjuicios y que se hagan otras declaraciones y condenas (…) El Ministerio Público o cualquier tercero que acredite un interés directo podrá pedir que se declare su nulidad absoluta. El juez administrativo queda facultado para declararla de oficio cuando esté plenamente demostrada en el proceso. En todo caso, dicha declaración sólo podrá hacerse siempre que en él intervengan las partes contratantes o sus causahabientes (…)”.
(6) La jurisprudencia había señalado que no era viable que un acto que haya sido expedido luego del perfeccionamiento del contrato y antes de su liquidación final, se impugne mediante otro tipo de acción. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, sentencia de 6 de diciembre de 1990, C.P. Carlos Gustavo Arrieta Padilla; auto de 28 de septiembre de 1990, expediente 5905, C.P. Gustavo de Greiff Restrepo; sentencia de 16 de abril de 1991, expediente 6112 y sentencia de 16 de diciembre de 1994, expediente 9154, C.P. Carlos Betancur Jaramillo. Posteriormente, la Ley 80 de 1993, Estatuto General de la Contratación de la Administración Pública, vigente desde el 1º de enero de 1994 en su artículo 77 —norma de estirpe procesal y por lo tanto de aplicación inmediata según el artículo 40 de la Ley 153 de 1887—, todos los actos que se produjeran con motivo u ocasión de la actividad contractual posteriores al contrato, únicamente podían ser demandados mediante la acción de controversias contractuales. Vid. sobre estos aspectos en época más reciente sentencia de 7 de junio de 2007, expediente 16.020, C.P. Ruth Stella Correa Palacio.
(7) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, auto de 12 de diciembre de 1996, expediente 12456, C.P. Carlos Betancur Jaramillo.
(8) Cfr. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, auto de 2 de noviembre de 2000, expediente 11562, C.P. Alier Hernández Enríquez; Sentencia de 27 de noviembre de 2003, expediente 1441, C.P. María Elena Giraldo Gómez.
(9) Reglamentado por el artículo 15 del Decreto 679 de 1994, a cuyas voces las solicitudes que presente el contratista en relación con aspectos derivados de la ejecución del contrato y durante el período de la misma, se entenderán resueltas favorablemente a sus pretensiones si la entidad estatal contratante no se pronuncia durante los tres (3) meses a la fecha de presentación de la respectiva solicitud.
(10) No se olvide que, de acuerdo con la jurisprudencia constitucional, “el silencio administrativo opera simplemente como resultado de la abstención de resolver una petición formulada, lo que quiere decir que su ocurrencia es muestra palmaria e incontrovertible de la conculcación del derecho” (C. Const., Sent. T-365/98).
(11) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, sentencia de febrero 21 de 2011, expediente 17.555, C.P. Enrique Gil Botero. En el mismo sentido sentencia 16 de febrero de 2001, expediente 18.063; auto de diciembre 13 de 2001, expediente 19.818 y sentencia de 7 de octubre de 1999, expediente 16.165.
(12) Diario Oficial 41.094.
(13) Esto es, la Ley 80 de 1993 y su reforma prevista en la Ley 1150 de 2007.
(14) Derogado por el artículo 9.2, Decreto Nacional 734 de 2012.
(15) Conviene anotar que con arreglo al artículo 2036 del Código de Comercio, los contratos mercantiles celebrados bajo el imperio de la legislación que se deroga conservarán la validez y los efectos reconocidos en dicha legislación, con arreglo a lo establecido en los artículo 38 a 42 de la Ley 153 de 1887.
(16) Corte Suprema de Justicia, Sala Plena, sentencia de mayo 9 de 1938, XLVI, 488.
(17) Fiore, Pascual, De la irretroactividad e interpretación de las leyes, 3ª ed. Trad. Enrique Aguilera de Paz, Madrid, Reus, 1927.
(18) Cfr. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, sentencia de 25 de noviembre de 2004, rad. 11001-03-26-000-2003-0055-01(25560), C.P. Germán Rodríguez Villamizar.
(19) “En consecuencia, se declare que las Empresas Públicas de Medellín establecimiento público con domicilio en esta ciudad, están obligadas a pagar al Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A., o a estas dos sociedades, la cantidad de $ 15.633,646 que les descontaron de las respectivas actas de obra ejecutada y de las actas de reajuste, en la ejecución del contrato de obra pública número 9-DJ/777/86, por concepto del impuesto de previsión social derogado” (núms. 3.1.1 a 3.1.6 de la demanda).
(20) “En subsidio de la pretensión especificada en los numerales anteriores, ruego al honorable tribunal condenar a las Empresas Públicas de Medellín a pagar a favor de mis mandantes en la fecha en que se encuentre ejecutoriada la respectiva sentencia, a título de reparación del daño causado y con fundamento en el inciso segundo del artículo 74 del Código Contencioso Administrativo, el cual se estima en la cantidad de quince millones seiscientos sesenta y tres mil seiscientos cuarenta y seis pesos (…)” (apartado 3.2.1 de la demanda).
(21) “En subsidio de las pretensiones anteriores, solicito al H. Tribunal Administrativo que ordena a las Empresas Públicas de Medellín reembolsar al Consorcio integrado por las sociedades Ingenieros Constructores Gayco S.A. y Murillo Lobo-Guerrero Ingenieros S.A. o a estas sociedades, la cantidad de quince millones seiscientos treinta y tres mil seiscientos cuarenta y seis pesos ($ 15.633.646) por ser consecuencia de un enriquecimiento ilícito” (acápite 3.3.1 de la demanda).
(22) Cfr. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, sentencia de 3 de febrero de 2010, radicación 1100-10-326-000-20010-0015-01 (19.526), C.P. Ruth Stella Correa Palacio.
(23) Declarado exequible Corte Constitucional, Sentencia C-529 de 1994.
(24) Kelsen, Hans et al., Normas jurídicas y análisis lógico, Madrid, Centro de Estudios Constitucionales, 1988, pág. 71.
(25) Corte Constitucional, Sentencia C-055 de 1996.
(26) Corte Constitucional, Sentencia C-443 de 1997.
(27) Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN, Concepto 47316 de agosto 2 de 1994 (fls. 215-217, cdno. 1).
(28) Declarada exequible por la Corte Constitucional, Sentencia C-487 de 1996, al razonar que: “La norma acusada, es una forma de autorregulación o autodisposición de la administración tributaria, que en lugar de censura más bien merece el reconocimiento de la Corte, porque materializa el deber que se postula frente a quien formula su opinión o interpretación oficial con respecto a la ley, de limitarse en el ejercicio del poder administrativo, en el sentido de ser el primer obligado a acatarla o a respetarla. Con este alcance debe entenderse el aparte normativo acusado, cuando advierte que durante el tiempo en que los referidos conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo, no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias (…)”.
(29) Vid. Corte Constitucional, Sentencia C-583 de 1996.
(30) Una de las más significativas manifestaciones del principio de legalidad, por cuya virtud “la autoridad administrativa, en tanto ejecutora de la ley, sólo puede ejercer las facultades que ésta le haya encomendado, toda vez que la ley es la más importante garantía de los derechos frente a la tentativa de abuso del gobernante. Principio de legalidad que busca la limitación del papel del ejecutivo (De Laubadère), en tanto éste se encarga de traducir la ley en la realidad y por lo mismo ella constituye a la vez fundamento y límite a su accionar (Rivero). De modo que la Administración actúa secundum legem en tanto actividad estatal sub-legal (Marienhoff)”: “La acción de cumplimiento en Colombia: ¿Un medio de control judicial de la administración que no produjo los efectos que se esperaban?” en AAVV El derecho público en Iberoamérica, Libro homenaje al profesor Jaime Vidal Perdomo, Tomo II, Bogotá, Universidad de Medellín y Editorial Temis, 2010, págs. 481 y ss.
(31) Baste citar la cláusula XII de la Carta Magna Libertatum de 1215 y el artículo 14 de la Declaración de los Derechos del Hombre y del Ciudadano.
(32) Ferreiro Lapatza, José Juan, Curso de derecho financiero español, Madrid, Marcial Pons, 2000, pág. 47.
(33) Citado por Restrepo, Juan Camilo, Hacienda Pública, Bogotá, Universidad Externado de Colombia, 2012, pág. 208.
(34) Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, Buenos Aires, Depalma, 2001, págs. 316 y 317.
(35) Cfr. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 8 de marzo de 2002, radicación 25000-23-27-000-2000-0939-01(12478), C.P. Ligia López Díaz.
(36) Vid. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 19 de enero de 2012, radicación 25000-23-27-000-2008-00171-(17972), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(37) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 23 de septiembre de 2010, radicación 25000-23-27-000-2007-00060-01(17669), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(38) Corte Constitucional, Sentencia C-369 de 2000, M.P. Fabio Morón Díaz.
(39) La Circular 806 de abril 4 de 1994 suscrita por el Secretario General de EPM, no obstante admitir que el artículo 289 de la Ley 100 de 1993 derogó el artículo 5º de la Ley 33 de 1985 que preveía el impuesto de previsión social, indicó que “en los pagos que se efectúen por contratos celebrados con base en pliegos de condiciones o solicitudes de cotización en donde se haya hecho la advertencia de que se deduciría dicho impuesto, se deberá seguir haciendo la deducción, denominándola en la siguiente forma: ‘Compensación por impuesto de previsión social derogado’. Lo anterior porque hay que suponer que en tales contratos, al elaborar la cotización o propuesta, el contratista incluyó entre sus costos el valor de dicho impuesto, por lo cual éste no podrá alegar que su valor le pertenece” (copia auténtica, fl. 172, cdno. 1).
(40) Según la jurisprudencia constitucional “Para que la aplicación de la ley y demás disposiciones integrantes del ordenamiento jurídico no quede librada a la voluntad, el deseo o la conveniencia del funcionario a quien compete hacerlo, debe preservarse el principio que establece una presunción de constitucionalidad. Esta, desde luego, es desvirtuable por vía general mediante el ejercicio de las aludidas competencias de control constitucional y, en el caso concreto, merced a lo dispuesto en el artículo 4º de la Constitución, haciendo prevalecer los preceptos fundamentales mediante la inaplicación de las normas inferiores que con ellos resultan incompatibles. De lo cual se concluye que, en tales casos, si no hay una oposición flagrante con los mandatos de la Carta, habrá de estarse a lo que resuelva con efectos ‘erga omnes’ el juez de constitucionalidad según las reglas expuestas. Fluye de lo anterior con toda claridad que una cosa es la norma —para cuyo anonadamiento es imprescindible el ejercicio de la acción pública y el proceso correspondiente— y otra bien distinta su aplicación a un caso concreto, la cual puede dejar de producirse —apenas en ese asunto— si existe la aludida incompatibilidad entre el precepto de que se trata y los mandatos constitucionales (C.N., art. 4º)”: Corte Constitucional, Sentencia T-614 de 1992, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.
(41) Las decisiones del juez constitucional se mueven en el terreno de la eficacia o no de la norma legal y por ello están en el ámbito de la exequibilidad o no de las mismas.
(42) “Las órdenes y demás actos ejecutivos del gobierno expedidos en ejercicio de la potestad reglamentaria, tienen fuerza obligatoria, y serán aplicados mientras no sean contrarios a la Constitución, a la leyes ni a la doctrina legal más probable”.
(43) Y no $ 15.633,646, como se indicó en la demanda en el apartado 3.1.5, pues la cifra que se indica es la que apareció debidamente acreditada en el proceso.

References: artículo 178
 artículo 884
 artículo 74
 artículo 178
 artículo 884
 artículo 178
 artículo 884
 artículo 289
 artículo 25
 Resolución 
 artículo 28
 resolución 
 artículo 69
 artículo 289
 artículo 129
 artículo 13
 artículo 289
 artículo 5
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 273
 Resolución 
 artículo 85
 artículo 87
 artículo 77
 artículo 228
 artículo 87
 artículo 25
 artículo 25
 artículo 81
 artículo 78
 artículo 27
 artículo 38
 artículo 38
 artículo 25
 artículo 170
 artículo 5
 artículo 289
 artículo 2
 artículo 5
 artículo 7
 artículo 71
 artículo 3
 artículo 289
 artículo 5
 artículo 1
 artículo 5
 artículo 1
 artículo 5
 artículo 289
 artículo 1
 artículo 66
 artículo 58
 artículo 264
 artículo 11
 artículo 20
 artículo 4
 artículo 1
 artículo 150
 artículo 95
 artículo 4
 artículo 287
 artículo 12
 artículo 32
 artículo 77
 artículo 40
 artículo 15
 artículo 9
 artículo 2036
 artículo 38
 artículo 74
 artículo 14
 artículo 289
 artículo 5
 artículo 4