Source: http://kraken.slv.cz/6Afs9/2003
Timestamp: 2018-07-18 20:36:21+00:00

Document:
6Afs9/2003
è. j. 6 Afs 9/2003-59
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milady Tomkové a soudcù JUDr. Bohuslava Hnízdila a JUDr. Brigity Chrastilové v právní vìci ¾alobce: M. I., spol. s r. o., zastoupen JUDr. Vladimírem Bekem, advokátem, se sídlem Úzká 72, Rychnov nad Knì¾nou, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové 2, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové è. j. 31 Ca 158/2002-21 ze dne 10. 4. 2003,
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) napadá kasaèní stí¾ností rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové è. j. 31 Ca 158/2002-21 ze dne 10. 4. 2003, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného è. j. FØ/4956/110/2002-Va ze dne 4. 11. 2002, jím¾ bylo zamítnuto stì¾ovatelovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Dobru¹ce è. j. 19912/02/254970/8571 ze dne 19. 6. 2002, kterým mu byla pøedepsána k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti za zdaòovací období roku 2000 ve vý¹i 154 860 Kè.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti podané k po¹tovní pøepravì dne 27. 5. 2003 uplatòuje kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), kdy¾ tvrdí nezákonnost napadeného rozsudku z dùvodu nesprávného na øízení a rozhodnutí ¾alovaného a zákonnost jeho rozhodnutí, nebo» pøi zji¹»ování skutkové podstaty byl poru¹en zákon o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, pøitom Krajský soud v Hradci Králové, aè mìl toto rozhodnutí zru¹it, tak neuèinil. Soud se dle stì¾ovatele pøiklonil k právnímu názoru ¾alovaného a nevypoøádal se s objektivním výkladem zákona o dani z pøíjmu s pøihlédnutím k zákonu o advokacii a písemnému stanovisku Èeské advokátní komory ze dne 4. 7. 2002. Pokud zákon è. 586/1992 Sb., o dani z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon ), v § 6 odst. 1 písm. b) zahrnuje pod pøíjmy ze závislé èinnosti i práce spoleèníkù spoleènosti s ruèením omezeným, pak se jedná o práce spoleèníkù, kteøí práce vykonávají nikoli podle zvlá¹tních pøedpisù, ale obecnì bez podobného urèení. JUDr. P. v¹ak pro stì¾ovatele, jen¾ je spoleèností s ruèením omezeným, vykonávala práce podle zákona è. 85/1996 Sb., o advokacii, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o advokacii ), které nenesou znaky závislé èinnosti. Správnì mìl krajský soud pøihlédnout k § 22 odst. 1 zákona, podle nìho¾ v písm. b) jsou uvedeny pøíjmy ze závislé èinnosti (zamìstnání) a v písm. f) mimo jiné pøíjmy právníka. Zákon tak pou¾ívá slovo zamìstnání a v § 38j zákona jsou rozvedeny povinnosti plátcù danì z pøíjmù osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù, které pøedpokládají, ¾e od samého poèátku bude upraven vztah zamìstnavatele a zamìstnance smluvnì. Podle stì¾ovatele je nesprávné, kdy¾ byly jako dùkaz pou¾ity údaje z mandátní smlouvy, av¹ak byla opomenuta skuteènost, ¾e za pøíjem podle § 6 zákona se pova¾uje pouze pøíjem fakticky vyplacený. Uèinil-li krajský soud závìr, podle nìho¾ odmìny JUDr. P. splòují podmínky § 6 odst. 1 písm. b) zákona a mìly být zdanìny jako pøíjem ze závislé èinnosti podle § 38h zákona, jde o závìr nesprávný a rozhodnutí je tak nezákonným. JUDr. P. nepøijala jako zamìstnanec zdanitelnou mzdu ani jiné obdobné plnìní. Stì¾ovatel na podporu svých tvrzení pøedkládá stanovisko Èeské advokátní komory ze dne 26. 5. 2003, v nìm¾ se uvádí, ¾e pau¹ální odmìna není funkèním po¾itkem, ale je pøíjmem z výkonu advokacie za právní slu¾by, pøitom závislá èinnost je s výkonem advokacie nesluèitelná. Z uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby byl napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové zru¹en a vìc byla tomuto soudu vrácena k dal¹ímu øízení.
V podání doruèeném dne 30. 5. 2003 pak stì¾ovatel navrhl pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti a svoji kasaèní stí¾nost doplnil o tvrzení, ¾e JUDr. P. vykonávala pro stì¾ovatele pouze èinnost podle zákona o advokacii, tu také podle tohoto zákona vyúètovala, øádnì pak odvedla daò a po vydání platebního výmìru, jen¾ byl stì¾ovatelem napaden, do¹lo ke dvojímu zdanìní poplatníka JUDr. P. Dne 2. 6. 2004 byl pak u Nejvy¹¹ího správního soudu faxem podán dal¹í návrh na pøiznání odkladného úèinku, jen¾ byl následující den doplnìn písemnì.
®alovaný ve svém vyjádøení pouze odkázal na své rozhodnutí a navrhl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítnout.
Z obsahu správního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e stì¾ovatel uzavøel s JUDr. P. dne 23. 10. 1995 s úèinností od 1. 11. 1995 smlouvu o poskytnutí právní pomoci, podle ní¾ byla JUDr. P. za èinnost mimo zastupování stì¾ovatele pøed soudy a jinými státními a obdobnými orgány vyplácena mìsíèní odmìna ve vý¹i 50 000 Kè, pøitom JUDr. P. mìla podle této smlouvy ve znìní úèinném v roce 2000 nárok na u¾ívání telefonní a faxové linky stì¾ovatele a jeho slu¾ebního vozidla. Tuto odmìnu za rok 2000, kdy byla spoleèníkem stì¾ovatele, JUDr. P. stì¾ovateli vyúètovala dne 11. 12. 2000. ®alovaný ve správním øízení zohlednil skuteènosti vyplývající z uzavøené smlouvy o poskytnutí právní pomoci, dále skuteènost, ¾e JUDr. P. byla v roce 2000 spoleèníkem stì¾ovatele, pracovala výhradnì pro nìj FØ/4956/110/2002-Va, jím¾ zamítl stì¾ovatelovo odvolání proti pøedchozímu rozhodnutí Finanèního úøadu v Dobru¹ce, jím¾ byla stì¾ovateli za zdaòovací období roku 2000 pøedepsána k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù ve vý¹i 154 860 Kè, nebo» shodnì s tímto správním orgánem I. stupnì dospìl k závìru, ¾e pøíjmy JUDr. P. jako spoleèníka stì¾ovatele ze shora uvedené smlouvy mìly být posouzeny jako pøíjmy ze závislé èinnosti, je¾ mìly být takto zdanìny, tj. stì¾ovatel mìl srazit zálohu na daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù, pøitom nesrazil-li tuto daò, byla mu oprávnìnì pøedepsána k zaplacení èástka 154 860 Kè. Z obsahu soudního spisu pak Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e rozhodnutí ¾alovaného stì¾ovatel napadl ¾alobou u Krajského soudu v Hradci Králové. V ní namítl, ¾e ¾alovaný nesprávnì vylo¾il § 6 a § 7 zákona a vycházel tak z nesprávného právního názoru, ¾e z odmìn za slu¾by, které byly JUDr. P. vyplaceny, mìl stì¾ovatel odvést zálohovì daò z pøíjmù ze závislé èinnosti. V pøípadì JUDr. P. se nejednalo o pøíjem spoleèníka za vykonanou práci, ale o zdanitelný pøíjem advokáta z jeho samostatné výdìleèné èinnosti, která je upravena zvlá¹tním zákonem, stejnì jako její samotné odmìòování. Krajský soud v¹ak dospìl k závìru, ¾e v daném pøípadì skuteènì byly splnìny podmínky pro hodnocení takové èinnosti podle § 6 zákona, tj. jako závislé, a ¾alobu zamítl. Rozsudek poté stì¾ovatel napadl kasaèní stí¾ností.
Kasaèní stí¾nost byla podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.), a je pøípustná, nebo» je jí uplatnìn kasaèní dùvod podávaný z § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud tak napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové v rozsahu kasaèní stí¾nosti pøezkoumal a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Namítá-li stì¾ovatel nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení (§ 103 odst. 1 písm. a/ s. ø. s.), pak Nejvy¹¹í správní soud pøedesílá, ¾e nesprávným posouzením právní otázky mù¾e být omyl soudu pøi aplikaci právní normy na zji¹tìný skutkový stav, pøitom o mylnou aplikaci právní normy jde tehdy, pokud soud na zji¹tìný skutkový stav pou¾il jiný právní pøedpis, ne¾ který mìl správnì pou¾ít, nebo jinou právní normu (jiné konkrétní pravidlo) jinak správnì pou¾itého právní pøedpisu, ne¾ kterou mìl za daného skutkového stavu správnì pou¾ít, anebo aplikoval správný právní pøedpis (správnou právní normu), ale dopustil se nesprávnosti pøi výkladu. Právní otázkou, je¾ mìla být dle stì¾ovatele v øízení pøed Krajským soudem v Hradci Králové posouzena nesprávnì, je otázka charakteru pøíjmù JUDr. P., je¾ jí pramenily ze smlouvy o poskytnutí právní pomoci, kterou uzavøela se stì¾ovatelem, z pohledu § 6 a § 7 zákona, tj. zda jde o pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona èi o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona.
Podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona ve znìní úèinném v dobì rozhodování ¾alovaného jsou pøíjmy ze závislé èinnosti pøíjmy za práci èlenù dru¾stev, spoleèníkù a jednatelù spoleèností s ruèením omezeným a komanditistù komanditních spoleèností, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce pro dru¾stvo nebo spoleènost dbát pøíkazù jiné osoby. Podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona ve znìní úèinném v dobì rozhodování ¾alovaného jsou pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti mimo jiné pøíjmy z jiného podnikání podle zvlá¹tních pøedpisù. Takovým zvlá¹tním pøedpisem je v daném pøípadì zákon o advokacii. pøípadì stì¾ovatel, èinnost na základì zvlá¹tního oprávnìní k jejímu výkonu, jí¾ je v daném pøípadì poskytování právních slu¾eb advokátem, pak mù¾e dojít ke zdánlivému støetu obou zmiòovaných ustanovení. Èinnost takového spoleèníka lze toti¾ z obecného pohledu pokrýt obìma ustanoveními. Zákon tu nestanoví, které z obou ustanovení má pøednost (obdobnì jako napøíklad u § 10 zákona, podle nìho¾ jde o pøíjem podle § 10 zákona tehdy, pokud jej nelze podøadit pod ¾ádný z pøíjmù podle § 6 a¾ § 9 zákona), pøitom ani soudy tuto otázku neøe¹ily v minulosti zcela konstantnì. Tento zdánlivý støet v¹ak není neøe¹itelným a obì uvedená ustanovení tu dokonce obstojí vedle sebe. Interpretuje-li toti¾ Nejvy¹¹í správní soud soubìh obou ustanovení zpùsobem, jen¾ ¹etøí jejich podstaty a smyslu, pak ani¾ by polemizoval s tvrzeními stì¾ovatele, podle nich¾ obecnì pøíjmy z výkonu advokacie jsou pøíjmy z podnikání a z jiné samostatnì výdìleèné èinnosti a s výkonem èinnosti advokáta není sluèitelný výkon èinnosti závislé, dospívá k závìru, ¾e taková èinnost, je¾ je èinností charakteru samostatnì výdìleèného a je¾ by za absence zvlá¹tní okolnosti (jí¾ je právì ta skuteènost, ¾e jde o èinnost vykonávanou osobou, je¾ je spoleèníkem ve spoleènosti s ruèením omezeným, pro tuto spoleènost) byla posuzována jako èinnost, na ni¾ dopadá § 7 odst. 1 písm. c) zákona, splòuje za podmínky výkonu práce osoby pro spoleènost, v ní¾ je taková osoba spoleèníkem, podmínky podávané z § 6 odst. 1 písm. b) zákona. Pøíjem z èinnosti uskuteèòované spoleèníkem pro spoleènost je tedy pøíjmem, ohlednì nìho¾ je pro úèely daòové ustanovením § 6 odst. 1 písm. b) zákona vystavìna legální fikce, podle ní¾ se na takový pøíjem hledí jako na pøíjem ze závislé èinnosti, by» by ¹lo obecnì za jiných skutkových okolností o pøíjem z èinnosti, je¾ není závislou. Za absence právì té podmínky, ¾e je posuzován pøíjem z práce spoleèníka pro spoleènost, by se toti¾ jednalo o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona.
V daném pøípadì tedy není mezi úèastníky øízení sporu o tom, ¾e JUDr. P. byla spoleèníkem ve spoleènosti, je¾ je stì¾ovatelem. Není tu mezi tými¾ úèastníky ani sporu o tom, ¾e jako spoleèník vykonávala pro tuto spoleènost práci. Tyto skuteènosti jsou pro posouzení charakteru pøíjmù JUDr. P. z pohledu øádného splnìní daòové povinnosti ¾alobcem rozhodující, nebo» ¾ádná jiná kritéria ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona nestanoví. Není tu tedy rozhodné, na základì jakého oprávnìní tuto èinnost vykonávala, ani jakého právního titulu bylo pro spolupráci obou stran vyu¾ito, ani na základì jakého oprávnìní byla tato èinnost provozována a na základì jakého právního pøedpisu byla následnì úètována. Upøesòuje-li § 6 odst. 1 písm. b) zákona in fine, ¾e se tento zpùsob zdanìní vztahuje na pøíjmy spoleèníkù z práce pro spoleènost ... i kdy¾ nejsou povinni ... dbát pøíkazù jiné osoby , pak se zcela shodnì vztahuje i na pøípad opaèný, tj. i kdy¾ jsou povinni dbát pøíkazù jiné osoby . Není tak ani rozhodné, jakým zpùsobem byla práce vykonávána, tj. zda pøipomínala èinnost závislou èi nikoli, zejména zda byla vykonávána podle pokynù spoleènosti èi zcela samostatnì. Tuto otázku tedy ¾alovaný zkoumal ve vztahu k pou¾ití § 6 odst. 1 písm. b) zákona nadbyteènì. Shora popsanou fikcí pøíjmu ze závislé èinnosti, která se uplatní pro úèely daòové, nejsou ani nijak dotèeny jiné právní pøedpisy, na základì nich¾ je smluvní vztah mezi spoleèníkem a spoleèností z pohledu práva obligaèního zalo¾en. Ani argument stì¾ovatele podepøený stanoviskem Èeské advokátní komory, podle nìho¾ pau¹ální odmìna není funkèním po¾itkem, ale je pøíjmem z výkonu advokacie za právní slu¾by, pøitom závislá èinnost je s výkonem advokacie nesluèitelná, jen¾ je sám o sobì argumentem správným, na shora uvedeném závìru soudu nièeho nemìní. Pau¹ální odmìna je jistì obecnì pøíjmem z výkonu advokacie, vykonává-li ji v¹ak advokát pro spoleènost, v ní¾ je spoleèníkem, a sice za podmínek shora popsaných, posuzuje se taková èinnost pro úèely daòové (jiných úèelù se takové posouzení ani zèásti nedotýká) jako èinnost spadající pod § 6 odst. 1 písm. b) zákona. Stejnì tak platí, ¾e závislá èinnost je s výkonem advokacie spoleènosti, v ní¾ je advokát spoleèníkem, pro daòové úèely tøeba pova¾ovat za pøíjem ze závislé èinnosti, jak pøedvídá § 6 odst. 1 písm. b) zákona. Výkon advokacie, by» je upraven zvlá¹tním zákonem, jím¾ je zákon o advokacii, toti¾ není pro úèely daòové z èinnosti, jak je podána v § 6 odst. 1 písm. b) zákona, ani zèásti vyòat. Koneènì mìl-li být pøíjem z èinnosti JUDr. P. zdanìn jako pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona, nemìl ji¾ být zdanìn jako pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona. Neobstojí tu tedy ani stì¾ovatelovo tvrzení o dvojím zdanìní. Nejvy¹¹í správní soud plnì respektuje zásadu zákazu dvojího zdanìní, a to i pøi posuzování tohoto pøípadu. Nad rámec dùvodù tohoto rozhodnutí soud dodává, ¾e èeský právní øád zná instituty, jich¾ je mo¾no v pøípadì, kdy osoba zdanila pøíjem, který zdanìní touto osobou nepodléhal, úèinnì vyu¾ít.
Ze shora uvedeného tedy vyplývá, ¾e pøi øe¹ení otázky charakteru pøíjmù JUDr. P., je¾ jí pramenily ze smlouvy o poskytnutí právní pomoci, kterou uzavøela se stì¾ovatelem, z pohledu § 6 a § 7 zákona, tj. pøi øe¹ení otázky, zda jde toliko pro úèely stanovení veøejnoprávní daòové povinnosti o pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona èi o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona, se Krajský soud v Hradci Králové nedopustil omylu pøi aplikaci právní normy na zji¹tìný skutkový stav, nebo» tento soud na zji¹tìný skutkový stav, ohlednì nìho¾ ostatnì nebylo mezi stì¾ovatelem a ¾alovaným ani dílèího sporu, pou¾il správný právní pøedpis a v rámci tohoto právního pøedpisu správnou právní normu, pøitom se nedopustil ani nesprávnosti pøi výkladu.
Pokud jde o námitku vad øízení pøed ¾alovaným, pro nì¾ by Krajský soud v Hradci Králové mìl rozhodnutí ¾alovaného zru¹it (§ 103 odst. 1 písm. b/ s. ø. s.), ani ta tedy není s ohledem na shora uvedené námitkou dùvodnou. Vytýkal-li stì¾ovatel v øízení pøed krajským soudem ¾alovanému, ¾e nesprávnì vylo¾il § 6 a § 7 zákona, a ztoto¾òuje-li se Nejvy¹¹í správní soud ve svém právním hodnocení se závìrem krajského soudu, jen¾ vychází ze stejného právního názoru, k jakému dospìl ve správním øízení i ¾alovaný, nebylo dùvodu, aby Krajský soud v Hradci Králové rozhodnutí ¾alovaného ze stì¾ovatelem uplatnìných ¾alobních dùvodù ru¹il.
Ze v¹ech shora uvedených dùvodù tedy Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. Za této procesní situace se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud nezabýval stì¾ovatelovým návrhem na pøiznání odkladného úèinku jím podané kasaèní stí¾nosti.
O nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, proto mu právo na náhradu nákladù nenále¾í. Proto¾e Nejvy¹¹í správní soud nezjistil ¾ádné náklady, je¾ by v souvislosti s øízením o kasaèní stí¾nosti vznikly ¾alovanému a je¾ by pøekroèily náklady jeho bì¾né administrativní èinnosti, rozhodl tak, ¾e ¾alovanému, pøesto¾e mìl ve vìci plný úspìch, se náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává.

References: soud 
 § 103
 soud 
 Soud 
 § 6
 soud 
 § 22
 § 38
 § 6
 soud 
 § 6
 § 38
 soud 
 soud 
 § 6
 § 7
 soud 
 § 6
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 § 10
 § 10
 § 6
 § 9
 soud 
 § 7
 § 6
 § 6
 § 7
 § 6
 § 6
in fine
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 7
 soud 
 soud 
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 soud 
 soud 
 soud 
 § 6
 § 7
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud