Source: http://kraken.slv.cz/1Afs52/2008
Timestamp: 2018-06-19 03:21:39+00:00

Document:
1Afs52/2008
1 Afs 52/2008-60
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Kaniové a soudcù JUDr. Marie ®i¹kové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobce: CE WOOD, a. s., se sídlem Zlínské paseky 3662, Zlín, zastoupeného JUDr. Jiøím ®ákem, advokátem se sídlem Masarykovo nám. 3125/11, ©umperk, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 29. 3. 2007, è. j. 1249/07-1400-701942, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 28. 11. 2007, è. j. 31 Ca 98/2007-34,
III. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti èástku 2856 Kè, a to k rukám jeho advokáta do tøiceti dnù od právní moci tohoto rozsudku.
Shora oznaèeným rozhodnutím ¾alovaný zamítl ¾alobcovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu ve Zlínì ze dne 8. 11. 2006, è. j. 239334/06/303961/5412-výzvì k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem podle § 57a odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále daòový øád ). Konkrétnì se jednalo o nedoplatek na dani z pøevodu nemovitostí ve vý¹i 300 000 Kè.
®alobce ve vèasné ¾alobì namítal, ¾e daòový subjekt a ruèitel musí mít v daòovém øízení shodné postavení; i pro urèení povinností ruèiteli je tedy tøeba u¾ít lhùtu § 47 daòového øádu, respektive § 22 zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí. Zdùraznil, ¾e s ohledem na závìr vyslovený v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. dubna 2005, è. j. 2 Afs 51/2004-57, mìl ¾alovaný zohlednit jím uplatnìnou námitku promlèení.
Krajský soud v Brnì napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a k nastolené právní otázce s odkazem na rozhodovací praxi Ústavního soudu uvedl, ¾e i ruèiteli musí být zachována stejná práva jako hlavnímu dlu¾níku. Daòový øád neumo¾òuje ruèiteli být po celou dobu daòového øízení jeho úèastníkem, aèkoliv výzvou k úhradì danì za primárního dlu¾níka jsou jeho hmotná práva zasa¾ena. Stanovení daòové povinnosti primárnímu dlu¾níku a výzva k úhradì nedoplatku urèená ruèiteli zpùsobuje shodný úèinek-jsou zasa¾ena jejich hmotná práva (u¾ívání majetku). Je proto nutné zachovat do mo¾né míry i jejich shodná práva procesní a proto je nutno analogicky u¾ít lhùt pro vymìøení danì (§ 47 daòového øádu) pro oba typy daòových dlu¾níkù. Znamená to, ¾e i ruèiteli musí být oznámena jeho povinnost hradit dluh za jiného ve lhùtách, jimi¾ je ovládáno vymìøovací øízení-tedy do okam¾iku uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání.
®alovaný napadl rozsudek krajského soudu kasaèní stí¾ností, opírající se svým obsahem o dùvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Nesprávný právní názor krajského soudu spatøuje v tom, ¾e soud smì¹uje vymìøovací øízení s tou èástí daòového øízení, v nìm¾ se ji¾ jen uplatòuje po ruèiteli povinnost úhrady daòové povinnosti ji¾ døíve vymìøené primárnímu dlu¾níku. Znamená to, ¾e primárnímu dlu¾níku se daò sice vymìøí ve lhùtách upravených v § 47 daòového øádu, uplatòovat její placení pak je správce danì oprávnìn ve lhùtách podle § 70 daòového øádu. Poukázal na to, ¾e výzva není rozhodnutím, které øe¹í a ukládá povinnost platit daò, je pouze rozhodnutím, které stanoví povinnost ruèiteli platit za daòového dlu¾níka. Ruèiteli se toti¾ daò nevymìøuje, po¾aduje se po nìm pouze její úhrada v pøípadì, kdy¾ primární dlu¾ník daò neuhradí sám. Závìrem ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobce ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázal na své právní názory vyjádøené ji¾ v odvolání proti napadenému rozhodnutí, jako¾ i v ¾alobì. Zdùraznil, ¾e závìr uèinìný krajským soudem pova¾uje za správný.
Kasaèní stí¾ností je nastolena právní otázka, týkající se u¾ití lhùt pro vydání výzvy ruèiteli k úhradì daòové povinnosti za primárního dlu¾níka. Zda-li má být takové rozhodnutí-výzva k úhradì danì vydána vùèi ruèiteli v prekluzivní lhùtì dle § 47 daòového øádu a nebo, zda postaèí její vydání ve lhùtì, je¾ je upravena v § 70 daòového øádu-tedy ve lhùtì ¹estileté, je¾ platí pro povinnost platit daò; jde o promlèení práva vybrat a vymáhat daòové nedoplatky.
Svým obsahem zcela shodnou právní otázku ji¾ øe¹il roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu v usnesení ze dne 16. øíjna 2008, è. j. 9 Afs 58/2007-96. V nìm se sice zabýval otázkou týkající se lhùty pro vydání rozhodnutí vùèi ruèiteli, kterým se zakládá povinnost hradit celní nedoplatek za primárního dlu¾níka v øízení celním (nikoliv daòovém), dospìl v¹ak k výslovnému závìru, ¾e institut ruèení v obou typech øízení musí podléhat shodnému re¾imu. V èásti zmínìného usnesení, je¾ je vìcnì relevantní pro øe¹ení nyní vedeného sporu roz¹íøený senát uvedl: [15] Východiskem pro posuzování vìci roz¹íøeným senátem byl princip jednotnosti a nerozpornosti právního øádu. Ten mimo jiné vy¾aduje, aby stejný právní institut, který je vlastní více právním odvìtvím, byl pokud mo¾no koncipován a vykládán shodnì. S ohledem na institut ruèení ji¾ roz¹íøený senát uvedl, ¾e nelze pøijmout názor, podle kterého jsou ruèení ve veøejném právu a ruèení v soukromém právu nìco odli¹ného. Ruèení je obecným institutem vlastním celému právnímu øádu, pro který mohou, pokud je to racionální anebo pokud tak zákonodárce výslovnì stanoví, existovat v jednotlivých právních odvìtvích odli¹nosti. Ty ostatnì existují i v rámci samotného práva soukromého (srovnej odli¹nosti v úpravì ruèení dle obèanského zákoníku a zákoníku obchodního odùvodnìné rozdílnými po¾adavky na zaji¹tìní závazkù ve vztazích mezi obèany oproti obchodnímu ¾ivotu). Odli¹nosti v¹ak nikdy nemohou pøesáhnout do samé podstaty tak tradièního institutu, jakým ruèení bezesporu odedávna je. Je-li veøejnoprávní úprava strohá, neúplná èi rozporná, její výklad v aplikaèní praxi správních orgánù a soudù by mìl hledat shodu, nikoliv vytváøet umìlé rozpory (srov. v tomto ohledu rozsudek roz¹íøeného senátu NSS ze dne 26. 10. 2005, è. j. 1 Afs 86/2004-54, è. 792/2006 Sb. NSS; tomuto právnímu názoru výslovnì pøitakalo plénum Ústavního soudu v nálezu ze dne 29. 1. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 72/06, è. 291/2008 Sb., bod 50).
[16] Argument po¾adavkem nerozpornosti právního øádu je argumentem systematickým; s ohledem na prvek srovnání se mù¾e jednat o argument systematikou vnitro-oborovou èi mezi-oborovou. Rozdíl mezi obìma je v míøe abstrakce, tedy míøe zobecnìní posuzovaných systémových rysù, ze kterých jsou destilovány principy právní úpravy. Systematický argument plní nezastupitelnou úlohu pøi zaplòování mezer v právu. V rámci této argumentaèní èinnosti sleduje vnitøní logiku systému: od specifického a pøíbuzného k více obecnému a spoleènému. Pøi zaplòování mezery v zákonì se v prvé øadì vyu¾ije principù stejného právního pøedpisu. Není li jich, pak je na místì vyu¾ít principy pøedpisu pøíbuzného. Není-li ani tìchto, pak principù daného právního odvìtví, ¹iroce definovaného. Koneènì pokud není mo¾né nalézt odpovìï v rámci odvìtvových principù, pak je na místì zohlednit obecnou úpravu urèitého právního institutu. Ta se zpravidla nalézá v obèanském právu èi obecné teorii soukromého práva, která je základnou celého právního øádu.
[17] Pokud aplikujeme vý¹e uvedené na zde vykládaný institut ruèení v celním zákonì, pak nejbli¾¹í paralelou mimo samotný právní pøedpis bude institut ruèení v daòovém øádu, který je pøíbuzným pøedpisem odvìtvovým. Pøíbuznost je zde dána obdobnou podstatou a smyslem existence obou veøejnoprávních povinností, tedy platit danì a cla a tomu odpovídající zájem na zaji¹tìní splnìní tìchto povinností jinou osobou namísto toho, koho jinak primárnì taková povinnost stíhá. Obì specifické úpravy pak mají svùj pøedobraz v institutu ruèení v obèanském právu, tedy § 546 a n. zákona è. 40/1964 Sb., obèanský zákoník, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen O. Z. ) a v teorii obèanského práva.
[21] Platební výmìr podle § 260l odst. 1 celního zákona (v projednávané vìci celním orgánem nadepsán rozhodnutí o povinnosti ruèitele k plnìní za dlu¾níka ) je v materiálním smyslu rozhodnutím, kterým se stanoví vý¹e cla pro ruèitele. Pro tento náhled na rozhodnutí vydávaná podle § 260l celního zákona se jednoznaènì vyslovil Ústavní soud, nejnovìji ve svém nálezu ze dne 14. 5. 2008, sp. zn. ÚS 2345/07, pøístupný na http://nalus.usoud.cz, ze star¹í judikatury také nálezy pod sp. zn. I. ÚS 445/2000; I. ÚS 446/2000; I. ÚS 447/2000 a I. ÚS 448/2000). V tomto nejèerstvìj¹ím nálezu Ústavní soud jednak odkázal na své dosavadní (materiální) vnímání výzvy ruèiteli coby rozhodnutí ve smyslu § 32 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, kterou se adresátovi zakládají práva a povinnosti. Dále konstatoval, ¾e práva a povinnosti lze jak v daòovém, tak v celním øízení ukládat pouze na základì rozhodnutí. Samotné prohlá¹ení ruèitele v záruèní listinì tuto povahu nemá, stejnì jako ji s úèinky pro ruèitele nemá vymìøení daòového èi celního dluhu vùèi dlu¾níkovi. Ústavní soud tedy odmítl konstrukci, ¾e povinnost ruèitele k uhrazení dluhu by vznikala ze zákona ve spojení s právní skuteèností, ¾e dlu¾ník i pøes výzvu neplní. Naopak zdùraznil, ¾e na výzvu podle § 260l celního zákona je nezbytné pohlí¾et jako na rozhodnutí, kterým byla vymìøena daò a kterým bylo zároveò aplikováno hmotné právo (bod 22 citovaného nálezu).
[23] Nad rámec vý¹e uvedených argumentù ústavních, které se týkají pøedev¹ím po¾adavku odpovídající ochrany práv ruèitele, lze také podotknout, ¾e jedinì za podmínky samostatného stanovení povinnosti ruèitele uhradit dlu¾né clo lze vùèi ruèiteli dostát po¾adavku právní jistoty a pøedvídatelnosti. Pøednì je patrné, ¾e ruèitel nemusí být v¾dy povolán k plnìní dluhu za dlu¾níka v plné vý¹i; dlu¾ník mohl èást dluhu splatit, èást dluhu mohlo zaniknout èi mohlo v mezidobí dojít k opravì nesprávnì stanovené èástky cla. Za v¹ech tìchto okolností je nezbytné, aby ruèitel obdr¾el øádný a samostatný platební výmìr, který se mù¾e li¹it od èástky stanovené døíve dlu¾níkovi. Z po¾adavku pøedvídatelnosti a právní jistoty koneènì plyne dále nutnost pevnì stanovené lhùty pro vymìøení právní povinnosti, která zvy¹uje jistotu subjektù právní regulace a umo¾òuje jim racionálnì plánovat. Pochopitelnì se mù¾e nabízet námitka nemo¾nosti vymìøení cla ruèiteli, kdy¾ bylo ji¾ pøedtím vymìøeno dlu¾níkovi, tedy jakási pøeká¾ka vìci rozhodnuté. Podle názoru roz¹íøeného senátu tomu v¹ak tak není. Pøi stanovení povinnosti k úhradì cla je podstatné komu, na základì jakého skutkového stavu a z jakého právního dùvodu je tato povinnost stanovena. Je nesporné, ¾e situace dlu¾níka a ruèitele bude s ohledem na podstatu ruèení (zejména akcesoritu a subsidiaritu) rozdílná. Právì proto je tøeba trvat na samostatném právním prostoru pro ka¾dého z nich, vèetnì èasového rámce ohranièeného pøíslu¹nými prekluzivními lhùtami pro ulo¾ení povinnosti platit clo adresovanou ruèiteli, a navazujícími lhùtami promlèecími pro jeho vymáhání. Jinými slovy, jestli¾e marnì uplynula prekluzivní lhùta, ani¾ do¹lo vùèi ruèiteli k ulo¾ení povinnosti platit clo, nemù¾e se tak stát ve vymáhací promlèecí lhùtì, sice je¹tì bì¾ící, ale vùèi dlu¾níkovi. Ke stanovení povinnosti platit clo mù¾e dojít toliko v øízení vymìøovacím, odtud tedy vymìøení jako pojem, který v sobì obsahuje výsledek procesu zahrnujícího zji¹tìní existence povinnosti úhrady celního dluhu dlu¾níkem, ruèitelského závazku v podobì individuální celní záruky a jeho pøedchozí akceptace celním orgánem, (èásteèné èi úplné) nesplnìní povinnosti dlu¾níkem a kroky celního orgánu vùèi nìmu, atd. Je-li formálním výsledkem tohoto procesu individuální správní akt nazvaný výzva k zaplacení , platební výmìr èi rozhodnutí o povinnosti ruèitele k plnìní za dlu¾níka , není tolik podstatné. Rozhodující je naopak, ¾e celní orgán tak nemù¾e uèinit v jiném ne¾ vymìøovacím øízení ohranièeném èasovì na jedné stranì vznikem celního dluhu a marným uplynutím prekluzivní lhùty pro jeho vymìøení na stranì druhé (nebyl-li ov¹em pøed jejím uplynutím uèinìn úkon smìøující k vymìøení èástky cla èi jejímu dodateènému vymìøení-srovnej § 268 odst. 3 celního zákona). V takto stanoveném prostoru mù¾e ruèitel v závislosti na okolnostech pøípadu uplatnit své výhrady (zánik práva, nesprávnì stanovená vý¹e cla, èásteèná úhrada dlu¾níkem, apod.).
[31] Na základì vý¹e uvedeného roz¹íøený senát uzavøel, ¾e platební výmìr (rozhodnutí) o vymìøení cla, vydaný podle § 260l odst. 1 celního zákona, je rozhodnutím, které má stejnou povahu a úèinky jako rozhodnutí vydané ve vymìøovacím øízení vùèi celnímu dlu¾níkovi. Proto rozhodnutí adresované ruèiteli mu musí být doruèeno v propadné lhùtì tøí let od konce roku, v nìm¾ celní dluh vznikl (§ 268 odst. 2 celního zákona).
Jak tedy uvedl roz¹íøený senát, musí být respektovány stejné principy pro náhled na postavení ruèitele jak v celním, tak i daòovém øízení. Ruèitelova povinnost splnit dluh za dlu¾níka-èemu¾ svìdèí samotná podstata institutu ruèení, se aktualizuje teprve tehdy, kdy¾ sám dlu¾ník svùj dluh vèas a øádnì nesplní, pøitom a¾ výzvou urèenou ruèiteli se tento dozvídá o tom, ¾e dlu¾ník, za jeho¾ splnìní povinnosti zaplatit daò ruèí, svùj dluh v konkrétní vý¹i nesplnil. Teprve touto výzvou je tak ruèiteli ukládána povinnost k zaplacení nedoplatku ve stanovené lhùtì, v konkrétní vý¹i za dlu¾níka, který jej sám v urèené lhùtì nezaplatil. Teprve tuto výzvu, a to pøes její oznaèení, je tak mo¾no pova¾ovat za rozhodnutí, vydané ve smyslu ustanovení § 32 odst. 1 daòového øádu, které zakládá ruèiteli povinnost hradit daò za primárního dlu¾níka (a v pomìru k ruèiteli pøi vymáhání nedoplatku se stává exekuèním titulem); ji¾ z tohoto dùvodu je tøeba tuto výzvu hodnotit jako rozhodnutí materiální povahy.
Nejvy¹¹í správní soud tak odmítá pro nesprávnost stì¾ovatelovu námitku, ¾e celý vztah správce danì a ruèitele je ovládán pouze pravidlem uvedeným v § 70 daòového øádu.
Promlèecí lhùta dle § 70 daòového øádu se u daòového ruèitele uplatní teprve po doruèení výzvy k zaplacení daòového nedoplatku, nebo» teprve tímto okam¾ikem je ve vztahu k daòovému ruèiteli daòový nedoplatek zalo¾en ( vymìøen ve smyslu § 47 daòového øádu, popø. § 22 zákona è. 357/1992 Sb., jde-li o daò z pøevodu nemovitostí) a souèasnì po uplynutí lhùty splatnosti daòového nedoplatku ve výzvì uvedené.
Znamená to tedy, ¾e výzva, kterou správce danì ve smyslu § 57a daòového øádu vyzývá ruèitele k úhradì daòového nedoplatku za primárního dlu¾níka, musí být ruèiteli doruèena a nabýt právní moci rovnì¾ v propadné lhùtì tøí let od konce roku, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání (§ 22 zákona 357/1992 Sb., resp. § 47 daòového øádu). K tomuto závìru ostatnì správnì dospìl i krajský soud.
Na závìr Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e krajský soud ve svém odùvodnìní sice nesprávnì argumentoval i zákonem è. 212/1992 Sb., o soustavì daní, nebo» ten byl ke dni 31. 12. 2003 zru¹en zákonem è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, a od 1. 1. 2004, tedy i v dobì vydání výzvy ruèiteli (v roce 2006), ji¾ nebyl souèástí právního øádu Èeské republiky. Argumentace tímto právním pøedpisem v¹ak nebyla stì¾ejní, ale pouze okrajovou zmínkou a nemohla tak mít vliv na zákonnost rozsudku jako celku.
Ze v¹ech shora uvedených dùvodù a vzhledem k tomu, ¾e v øízení nevy¹ly najevo ani ¾ádné vady, k nim¾ musí kasaèní soud pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.), zamítl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou (§ 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s.).
O náhradì nákladù øízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 za pou¾ití § 120 s. ø. s. ®alobce dosáhl v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného plného úspìchu, a proto má dle § 60 odst. 1 s. ø. s. právo na náhradu nákladù øízení vùèi ¾alovanému. Náklady øízení byly stanoveny podle vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, v tomto pøípadì za jeden úkon právní slu¾by spoèívající v písemném podání týkajícím se vìci samé ze dne 5. 2. 2008, a náhrady hotových výdajù, tedy ve vý¹i 1 x 2100 Kè a 1 x 300 Kè [§ 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. d), § 13 odst. 3 citované vyhlá¹ky], celkem 2400 Kè. Proto¾e ¾alobcùv advokát je plátcem danì z pøidané hodnoty, zvy¹ují se náklady øízení o èástku 456 Kè, odpovídající dani, kterou je advokát povinen z odmìny za zastupování a z náhrad hotových výdajù odvést podle zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (§ 57 odst. 2 s. ø. s.). ®alobci se tedy vùèi ¾alovanému pøiznává náhrada nákladù v celkové vý¹i 2856 Kè.

References: soud 
 § 57
 § 47
 § 22
 soud 
 § 103
 soud 
 § 47
 § 70
 soud 
 § 47
 § 70
 § 546
 § 260
 § 260
 soud 
 § 32
 soud 
 § 260
 § 268
 § 260
 § 32
 soud 
 § 70
 § 70
 § 47
 § 22
 § 57
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 § 60
 § 9
 § 11
 § 13