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Timestamp: 2016-10-28 23:30:30+00:00

Document:
Risoluzione Agenzia Entrate n. 177 del 23.07.2007
Istanza di interpello - Detraibilità ai fini
dell'IVA dei costi sostenuti relativamente ad aeromobili - articolo 19-bis1,
comma 1, lettera a) - ALFA S.r.l.
... ha trasmesso un'istanza di interpello presentata ai sensi dell'articolo 11
dalla ALFA S.r.l., concernente l'esatta applicazione dell'art. 19-bis1, comma 1, lettera a), del
La ALFA S.r.l. (di seguito, in breve, la
"Società"), dichiara di svolgere l'attività di rappresentante di
Più precisamente, per conto della Società Francese
BETA s.a., l'istante promuove la conclusione di contratti di vendita di
aeromobili nei confronti di clienti con sede in Italia.
Per lo svolgimento della propria attività, la Società
intende acquistare un aeromobile che sarà utilizzato, quale bene strumentale,
dai dirigenti e da altri dipendenti della stessa sia per recarsi agevolmente
presso i propri clienti (attuali o potenziali), sia per svolgere le mansioni
attinenti all'esercizio della propria attività di impresa.
sensi dell'articolo 19-bis1, comma
1, lettera a) del D.P.R. n. 633 del 1972, il corretto trattamento tributario in
ordine alla detraibilità dell'IVA assolta sull'acquisto dell'aeromobile in
esame, nonché in relazione alle prestazioni di servizi di cui al terzo comma
dell'articolo 16, a quelle di
impiego, custodia, manutenzione e riparazione relative al predetto cespite,
oltre ai costi sostenuti per l'acquisto di carburanti e lubrificanti destinati
allo stesso bene.
La lettera a), comma 1, dell'articolo 19-bis1 del citato D.P.R. Iva,
stabilisce che "l'imposta relativa all'acquisto o alla importazione di
aeromobili e di autoveicoli di cui alla lettera e) dell'allegata tabella B,
quale ne sia la cilindrata, e dei relativi componenti e ricambi, nonché alle
prestazioni di servizi di cui al terzo comma dell'articolo 16 ed a quelle di impiego, custodia,
manutenzione e riparazione relative ai beni stessi, è ammessa in detrazione se
i beni formano oggetto dell'attività propria dell'impresa o sono destinati ad
essere esclusivamente utilizzati come strumentali nell'attività propria
dell'impresa ed in ogni caso esclusa per gli esercenti arti e professioni".
In considerazione della menzionata previsione normativa
(nonché delle indicazioni fornite in materia dalla prassi ufficiale), l'istante
fa presente che, in linea di principio, non potrebbe esercitare il diritto alla
detrazione dell'Iva relativa all'acquisto dell'aeromobile in esame, in quanto
- né forma oggetto dell'attività propria
dell'impresa (oggetto dell'attività d'impresa, infatti, è non l'acquisto e la
rivendita di aeromobili, bensì l'intermediazione commerciale di macchinari ed
impianti e l'elicottero da acquistare non sarebbe destinato alla rivendita,
costituendo un bene strumentale);
- né risulta utilizzato esclusivamente
come bene strumentale nell'attività propria dell'impresa stessa.
Al riguardo l'istante ricorda l'interpretazione fornita
nelle circolari n. 37 del 13 febbraio 1997 e n. 48 del 10 febbraio 1998 secondo
cui si considerano "utilizzati esclusivamente come beni strumentali
nell'attività propria dell'impresa" i veicoli senza i quali l'attività
stessa non può essere esercitata (rientrano, ad esempio, nella fattispecie in
esame le autovetture per le imprese che effettuano attività di noleggio delle
stesse, gli aeromobili da turismo e le imbarcazioni da diporto utilizzati dalle
scuole per l'addestramento al volo e alla navigazione), Applicando tale linea
interpretativa alla fattispecie de qua, l'elicottero in esame non si può
qualificare quale bene utilizzato in modo strumentale all'attività di impresa
(in senso conforme alla nozione di "strumentalità" esplicitata nelle
predette pronunce), atteso che l'attività della Società può essere svolta
anche in assenza dello stesso bene.
Ciò posto, l'istante è dell'avviso che la norma
limitativa di cui all'articolo 19-bis1,
comma 1, lettera a) del D.P.R. n. 633 del 1972, possa essere disapplicata a
seguito della recente sentenza del 14 settembre 2006, della Corte di Giustizia
dell'Unione Europea (C-228/05), nella quale, nel precisare che la detraibilità
dell'Iva deve essere ammessa nella misura in cui i beni e i servizi sono stati
impiegati ai fini di operazioni soggette ad imposta, avrebbe esplicitato un
principio generale valido per tutti i beni strumentali all'attività, fra cui
rientrano anche gli aeromobili utilizzati nell'esercizio di impresa.
In ottemperanza ai principi evidenziati dalla Corte di
Giustizia, l'istante ritiene di poter detrarre l'Iva relativa agli aeromobili,
nonché alle prestazioni di servizi di cui al terzo comma dell'articolo 16 del D.P.R. Iva ed a quelle di
impiego, custodia, manutenzione e riparazione relative ai beni stessi, oltre ai
costi relativi ai carburanti e lubrificanti, nella misura in cui tali beni siano
impiegati ai fini del compimento di operazioni soggette ad imposta.
La norma relativa agli aeromobili, infatti, benché non
sottoposta specificatamente all'esame della Corte nel corso del menzionato
giudizio (essendo la relativa controversia incentrata sull'incompatibilità
comunitaria della normativa italiana sul divieto di detrazione dell'IVA sulle
autovetture), sarebbe ad avviso dell'istante, ugualmente contraria al diritto
comunitario, dovendo, pertanto, essere disapplicata al pari di quella relativa
agli autoveicoli (oggetto del giudizio di condanna dell'Alta Corte Europea).
Ai fini della individuazione della percentuale di
effettivo utilizzo dell'aeromobile nell'attività di impresa la Società fa
presente che tale riscontro risulterebbe particolarmente agevole relativamente
al cespite in esame, atteso che i voli sono sottoposti al controllo delle
autorità aeronautiche e che risultano dai registri di volo specificamente
previsti dal codice della navigazione aerea.
In proposito l'istante provvede a precisare che qualora
l'aeromobile dovesse essere utilizzato per viaggi o trasporti non attinenti
l'attività d'impresa, la detrazione dell'Iva assolta sul relativo acquisto
sarebbe rettificata in misura proporzionale.
In via preliminare si osserva che con la sentenza
della Corte di Giustizia europea del 14 settembre 2006 (causa C-228/05), è
stata sancita l'incompatibilità con il diritto comunitario della disciplina
nazionale in materia di IVA, nella parte in cui (articolo 19-bis1, comma 1, lettera c), D.P.R.
26 ottobre 1972, n. 633) preclude il diritto alla detrazione dell'IVA relativa
all'acquisto o alla importazione di ciclomotori, di motocicli e di autovetture
ed autoveicoli indicati nell'articolo 54, lettere a) e c), del decreto
legislativo 30 aprile 1992, n. 258, non compresi nell'allegata tabella B e non
adibiti ad uso pubblico, che non formano oggetto dell'attività propria
A seguito della menzionata pronuncia, è stato emanato
il decreto legge 15 settembre 2006, n. 258 che all'articolo 1, comma 2-bis, ha
previsto la disapplicazione della disciplina di cui all'articolo 19-bis1, comma 1, lettera c), del
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nella parte in cui stabiliva per i veicoli a
motore ivi contemplati "che non formano oggetto dell'attività propria
dell'impresa" il divieto di detrazione dell'imposta assolta sull'acquisto e
sulla gestione dei medesimi.
Tale (illegittima) restrizione contenuta nella
previgente norma, non trovava, tuttavia, applicazione nella specifica ipotesi di
acquisto di tali beni da parte degli agenti di commercio per i quali anche nel
novellato comma 1, lettera c), dell'articolo 19-bis1, continua ad essere
previsto il principio di detrazione totale del tributo dagli stessi assolto
sull'acquisto degli autoveicoli ivi contemplati.
La ratio del peculiare regime di detraibilità
riservato agli agenti ed ai rappresentanti di commercio (da ultimo, ribadita
nella risoluzione del 13 febbraio 2003, n. 34/E) risiede nella presunzione di
"strumentalità" naturalmente sussistente rispetto a tali mezzi di
trasporto a motore, quando essi vengono impiegati dagli agenti (e
rappresentanti) di commercio nello svolgimento delle proprie attività
caratteristiche di agenzia o rappresentanza di commercio.
Al riguardo, giova ricordare come nella menzionata
pronuncia sia stato ulteriormente chiarito che tale considerazione è valida
anche nella particolare ipotesi in cui le attività in questione sono svolte in
forma collettiva.
Ciò posto, in conseguenza della citata sentenza della
Corte di Giustizia dell'Unione Europea, il legislatore nazionale ha provveduto a
modificare esclusivamente la norma interna oggetto di condanna (articolo 19-bis1, comma 1, lettera c), D.P.R.
n. 633 del 1972, concernente il regime di detrazione dell'Iva assolta sugli
autoveicoli) e non anche la disposizione di cui alla precedente lettera a), del
comma 1 della medesima disposizione, concernente il regime di detrazione
dell'Iva assolta sugli aeromobili.
Ne consegue che nelle ipotesi di acquisto di un
aeromobile, ai fini della detrazione dell'Iva, valgono le regole contenute al
comma 1, lettera a), dell'articolo 19-bis1,
in applicazione delle quali la detrazione dell'imposta assolta sull'acquisto non
è ammessa, tranne che nella particolare ipotesi in cui lo stesso bene:
- formi oggetto dell'attività propria
- sia destinato ad essere esclusivamente
utilizzato come strumentale nell'attività propria di impresa.
La disposizione da ultimo menzionata stabilisce, in
ogni caso, la preclusione del diritto di esercitare la detrazione a carico degli
In considerazione del fatto che l'istante dichiara di
svolgere l'attività di agente di commercio, è necessario, peraltro, formulare
le seguenti osservazioni.
La menzionata lettera a), comma 1, dell'articolo 19-bis1, del D.P.R. n. 633 del 1972,
diversamente dalla lettera c), comma 1, della medesima disposizione (anche nelle
versioni precedenti alla ricordata novella legislativa), non contempla alcuna
specifica previsione agevolativa a favore degli agenti e dei rappresentanti di
commercio (che, nel presupposto di un naturale "utilizzo strumentale"
degli autoveicoli dagli stessi impiegati nell'esercizio delle rispettive
imprese, permetta la detrazione integrale dell'Iva assolta sull'acquisto degli
Con specifico riferimento alla detraibilità dell'IVA
assolta in relazione agli acquisti di aeromobili, pertanto, non assume alcuna
rilevanza la circostanza per cui l'acquirente sia un agente o un rappresentante
di commercio: ne consegue che i menzionati soggetti subiranno la limitazione
alla detraibilità dell'IVA assolta sulle spese sostenute per gli aeromobili
secondo la generale previsione di cui alla menzionata lettera a) del comma 1
dell'articolo 19-bis1.
La citata disposizione, come ricordato, consente
l'esercizio del diritto alla detrazione dell'Iva sull'acquisto di un aeromobile
soltanto se lo stesso forma oggetto dell'attività propria dell'impresa o
risulta strumentale alla stessa (rectius, è destinato ad essere esclusivamente
utilizzato come strumentale nell'attività propria dell'impresa). La valenza di
tale ultima considerazione trova conferma nell'interpretazione fornita nelle
circolari n. 37 del 13 febbraio 1997 e n. 48 del 10 febbraio 1998, in base alla
quale, si considerano "utilizzati esclusivamente come beni strumentali
nell'attività propria dell'impresa" quei veicoli senza i quali l'attività
stessa non può essere esercitata (quali, ad esempio, gli aeromobili da
Alla luce delle considerazioni suesposte, e tenendo
conto della circostanza secondo cui l'aeromobile in questione, come peraltro
dichiarato dall'istante, non forma né oggetto dell'attività propria
dell'impresa (che opera quale mero intermediario per la promozione di contratti
di vendita), né tanto meno può qualificarsi tra i cespiti
"strumentali" alla attività propria di impresa (secondo la nozione di
"strumentalità" affermata nelle circolari n. 37 del 1997, n. 48 del
1998 e, da ultimo, n. 1 del 2007), si
ritiene che la Società non possa detrarre l'Iva assolta a monte sull'acquisto
dell'aeromobile, né quella relativa alle prestazioni di servizi di cui al terzo
comma dell'articolo 16 del D.P.R.
Iva ed a quelle di impiego, custodia, manutenzione e riparazione relative al
Inoltre, per effetto della previsione contenuta nella
successiva lettera d) del comma 1 dello stesso articolo 19-bis1, secondo cui "l'imposta
relativa all'acquisto o alla importazione di carburanti e lubrificanti destinati
ad (...) aeromobili, (...) è ammessa in detrazione se è ammessa in detrazione
l'imposta relativa all'acquisto, alla importazione o alla acquisizione mediante
contratti di locazione finanziaria, di noleggio e simili di detti (...)
aeromobili", nella fattispecie in esame, essendo indetraibile l'Iva assolta
sull'acquisto dell'aeromobile, risulterà conseguentemente indetraibile anche
l'imposta assolta sulle spese di acquisto dei carburanti e lubrificanti
destinati allo stesso bene.
Da ultimo, si osserva come a sostegno della soluzione
prospettata dall'istante non possano, in ogni caso, essere richiamate le
conclusioni raggiunte nella menzionata sentenza della Corte di Giustizia europea
che ha sancito l'incompatibilità con l'ordinamento comunitario della normativa
interna disponente limitazioni all'esercizio del diritto alla detrazione
dell'IVA assolta sugli acquisiti degli autoveicoli aziendali.
Il principio enunciato nella ricordata sentenza
esplica, infatti, efficacia con esclusivo riferimento alla normativa nazionale
oggetto di controversia e non può valere anche per la diversa fattispecie di
acquisto di aeromobili.
Al riguardo si osserva ulteriormente che le
limitazioni, previste dall'ordinamento interno, alla detraibilità dell'IVA
assolta sugli acquisiti di aeromobili e di autovetture traevano origine da
distinte deroghe specificamente ammesse dalla sesta direttiva comunitaria in
materia di IVA e, più precisamente:
- relativamente alle limitazioni alla
detraibilità dell'IVA relativa agli aeromobili, dalla deroga prevista dall'ex
articolo 17, paragrafo 6, della VI Direttiva n. 77/388/CEE (ora articolo 176
della Direttiva n. 112/2006/CE del 28 dicembre 2006), trattandosi di un regime
limitativo già esistente alla data del 1 gennaio 1979;
detraibilità dell'IVA relativa agli autoveicoli, dalla deroga prevista dall'ex
articolo 17, paragrafo 7, della VI Direttiva n. 77/388/CEE (ora articolo 177
della Direttiva n. 112/2006/CE del 28 dicembre 2006), trattandosi di regime
limitativo instaurato successivamente alla data del 1 gennaio 1979 per motivi
Pertanto, la scrivente non condivide la soluzione
avanzata dall'istante in merito alla possibilità che la norma di cui
all'articolo 19-bis1, comma 1,
lettera a) del D.P.R. Iva, possa essere disapplicata a seguito della sentenza
della Corte di giustizia europea del 14 settembre 2006 (causa C-228/05), atteso
che quest'ultima si riferisce specificamente ed esclusivamente ad un regime di
indetraibilità instaurato, per motivi congiunturali, ai sensi dell'ex articolo
17, paragrafo 7 della VI Direttiva n. 77/388/CEE (articolo 177 della Direttiva
n. 112/2006/CE del 28 dicembre 2006).
istanza d'interpello presentata alla Direzione regionale ..., è resa dalla
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. per rettifica di verbale precedente assemblea recante un errore materiale (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. per la ratifica dell’operato dell’organo amministrativo (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. per deliberare la revoca dell’amministratore unico (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. per la revoca dei sindaci incorsi in gravi irregolarità art. 2400, comma 2, del Codice Civile (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. per attribuzione cariche e conferimento poteri agli amministratori (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. per la sostituzione di un sindaco decaduto (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione per la convocazione di Assemblea dei Soci (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione le dimissioni di amministratori con decadenza del CdA (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione per la richiesta di finanziamento agevolato (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione per il conferimento di poteri per svolgere operazioni con istituti bancari (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione per la sostituzione del Presidente del CdA (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione per il rinvio della convocazione dell’assemblea dei soci per l’approvazione del bilancio (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale di assemblea di S.r.l. irregolarmente costituita per mancanza del numero legale (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	Verbale del Consiglio di Amministrazione di S.R.L. per la nomina di un direttore (modello personalizzabile)
- Quarrata, 9 ore fa	RATING DI AUTOVALUTAZIONE PMI 2016 (analisi bilanci 2014/2015)
- Noventa Padovana, 15 ore fa	AteneoWeb s.r.l.

References: articolo 19
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