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Timestamp: 2018-09-18 14:22:57+00:00

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﻿ Sentencia 2007-00031 de octubre 14 de 2010
SENTENCIA 2007-00031 DE 14 DE OCTUBRE DE 2010
CONTENIDO:GASTOS PENSIONALES DE LAS ENTIDADES SOMETIDAS A REGULACIÓN, CONTROL Y VIGILANCIA DE LAS COMISIONES DE REGULACIÓN Y DE LAS SUPERINTENDENCIAS. SE INCLUYEN DENTRO DE LOS GASTOS DE FUNCIONAMIENTO PARA LIQUIDAR LA CONTRIBUCIÓN ESPECIAL A FAVOR DE LA SUPERINTENDENCIA DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS. SE ANULAN LAS EXPRESIONES (GRUPO 51 DEL PLAN DE CONTABILIDAD PARA ENTES PRESTADORES DE SERVICIOS PÚBLICOS)" Y "5810 "OTROS GASTOS EXTRAORDINARIOS", CONTENIDAS EL NUMERAL 1 DEL ARTÍCULO 2 Y EL NUMERAL 2 DEL ARTÍCULO 3, RESPECTIVAMENTE, DE LA RESOLUCIÓN SSPD-2005 13000 11765 DEL 17 DE JUNIO DE 2005.
TEMAS ESPECÍFICOS:SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS, CONTRIBUCIONES ESPECIALES, PASIVO PENSIONAL
Sentencia 2007-00031 de octubre 14 de 2010
Rad.: 110010327000200700031-00
Número Interno: 16650
Asunto: Acción de nulidad de los artículos 2º, numeral 3º, y 3º, numeral 2º (parcial), de la Resolución SSPD-2005-13000-11765 del 17 de junio de 2005
Demandante: Empresa de Telecomunicaciones de Bogotá - ETB
La Sala decide la acción pública de nulidad instaurada por la Empresa de Telecomunicaciones de Bogotá S.A. ESP contra los artículos 2º, numeral 1º y 3º, numeral 2º (parcial) de la Resolución SSPD-2005-13000-11765 del 17 de junio de 2005, expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios (Se destacan los fragmentos acusados en negrilla y subraya):
"Resolución SSPD-2005-13000-11765 de 2005
“Por la cual se definen de manera general las tarifas de la contribución especial prevista en el numeral 85.2 del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 para la vigencia de 2005”.
A(sic)
ART. 2º—Gastos de funcionamiento. Para efectos de la liquidación de la contribución de la vigencia de 2005, se entiende por gastos de funcionamiento los siguientes:
ART. 3º—Conceptos no incluidos en la base de liquidación de la contribución. Para efectos de determinar el valor de la base de liquidación de la contribución para la vigencia de 2005, se excluirán de los gastos de funcionamiento a diciembre 31 de 2004, los siguientes conceptos:
1. Las provisiones, agotamientos, depreciaciones y amortizaciones (Grupo 53 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos).
2. Otros gastos (Grupo 58 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos), con excepción de los códigos contables 5805 "Otros gastos financieros" y 5810 "Otros gastos extraordinarios", los cuales harán parte de la base de liquidación.
3. Los impuestos, tasas y contribuciones de que trata el código contable 5120 del Plan de Contabilidad para entes prestadores de servicios públicos.
PAR.—En caso que la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios encuentre errores o inconsistencias en los registros contables de los gastos correspondientes a la entidad prestadora de servicios públicos, podrá requerir al ente prestador para que explique dicha situación. Cuando la respuesta no sea satisfactoria, la Superintendencia, de conformidad con la normatividad existente, harán los ajustes correspondientes, única y exclusivamente para efectos de establecer la base de liquidación de la contribución”.
Corresponde a la Sala decidir sobre la pretensión de nulidad de los artículos 2º, numeral 1º y 3º, numeral 2º (parcial) de la Resolución SSPD-2005-13000-11765 del 17 de junio de 2005, expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.
Concretamente, se decidirá si las expresiones "Grupo 51 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos" del numeral primero del artículo 2º, y "5810 "Otros Gastos Extraordinarios", del numeral 2º del artículo 3º del artículo 85 del acto acusado, contrarían lo dispuesto en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, en cuanto a que en dicho grupo se incluyen los gastos de pensiones para efectos de calcular la contribución especial de los operadores de telecomunicaciones para el año 2005.
Para resolver el cargo de violación invocado por la accionante, la Sala hará un breve análisis sobre la contribución a que alude el artículo 85 de la Ley 142 de 1994; luego establecerá si los gastos pensionales se incluyen dentro de los gastos de funcionamiento para efectos de calcular la contribución especial del artículo 85 ibídem y, por último, establecerá si dentro de la base gravable, para el cálculo de la contribución, debe tenerse en cuenta la totalidad de los gastos que hacen parte de las cuentas de la Clase 5 - Gastos del Plan de Contabilidad para entes prestadores de servicios públicos domiciliarios.
A) Contribuciones especiales. Artículo 85 de la Ley 142 de 1994.
La Ley 142 de 1992 "Ley de servicios públicos domiciliarios" estableció en su artículo 85 dos contribuciones especiales a cargo de las entidades sometidas a regulación, control y vigilancia de las Comisiones de Regulación y de las Superintendencias: una a favor de las Comisiones de Regulación, con el fin de recuperar los costos del servicio de regulación que prestan, y otra a favor de las Superintendencias, para recuperar los costos de control y vigilancia en que incurren.
Al efecto, el artículo 85 ibídem dispone:
"ART. 85.—Contribuciones especiales. Con el fin de recuperar los costos del servicio de regulación que preste cada comisión, y los de control y vigilancia que preste el Superintendente, las entidades sometidas a su regulación, control y vigilancia, estarán sujetas a dos contribuciones, que se liquidarán y pagarán cada año conforme a las siguientes reglas:
La tarifa máxima de cada contribución no podrá ser superior al uno por ciento (1%) del valor de los gastos de funcionamiento, asociados al servicio sometido a regulación, de la entidad contribuyente en el año anterior a aquel en el que se haga el cobro, de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la Superintendencia y de las comisiones, cada una de las cuales e independientemente y con base en su estudio fijarán la tarifa correspondiente".
Conforme al anterior artículo, la base gravable de las contribuciones especiales está constituida por los "gastos de funcionamiento", asociados al servicio de regulación de la entidad contribuyente, obtenidos en el año anterior al que se hace el cobro. En cuanto a la tarifa, el precepto mencionado dispone que tendrá como límite máximo el 1% del valor establecido para cada ente vigilado como base gravable del tributo.
B) De si los gastos pensionales de las entidades sometidas a regulación, control y vigilancia de las comisiones de regulación y de las superintendencias se consideran gastos de funcionamiento, para efectos de calcular la contribución especial del artículo 85 de la Ley 142 de 1994.
El artículo 85 de la Ley 142 de 1994 ibídem establece que la base gravable de las contribuciones especiales, a cargo de los entes sujetos a ellas, está conformada por los gastos de funcionamiento de las entidades sometidas a regulación de las comisiones de Regulación y al control y vigilancia de las superintendencias (entre estas la de Servicios Públicos).
En relación con el alcance del concepto "gastos de funcionamiento", esta Sección, en reiteradas oportunidades, ha concluido que se refiere a "la salida de recursos que de manera directa o indirecta se utilizan para ejecutar o cumplir las funciones propias de la actividad, que son equivalentes a los gastos operacionales u ordinarios, es decir los normalmente ejecutados dentro del objeto social principal del ente económico o, lo que es lo mismo, los gastos asociados al servicio sometido a regulación, de manera que deberán excluirse aquellas erogaciones que no estén relacionadas con la prestación del servicio público domiciliario"(1).
Ahora bien, en relación con los gastos pensionales, la Sección ha concluido que estos sí hacen parte de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación de la entidad de servicios públicos domiciliarios y, por tanto, hacen parte de la base para liquidar la contribución del artículo 85 de la Ley 142 ibídem. En la sentencia del 17 de abril de 2008, expediente 15771, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, consideró:
"Cuando el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 señala que la base para liquidar la contribución es el valor de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación, no se refiere solamente a aquellos gastos que están directamente dirigidos al desarrollo de la operación básica o principal de la entidad, pues estos son los gastos de operación definidos así, por el sistema nacional de contabilidad pública(2), sino a los gastos que aunque no estén directamente relacionados con la prestación del servicio u operación básica, si le son concernientes.
Los gastos de funcionamiento son aquellas erogaciones que tienen por objeto atender las necesidades de las entidades para cumplir a cabalidad con las funciones asignadas en la Constitución Política y en la ley(3); y una de esas necesidades es cumplir con la carga pensional de sus trabajadores, pues los gastos de personal son las erogaciones que debe hacer el Estado como contraprestación de los servicios que recibe, ya sea por una relación laboral o a través de contrato(4), lo cual incluye, tal como reconoce el actor, garantizar el amparo contra las contingencias derivadas de la vejez, la invalidez y la muerte, mediante el reconocimiento de las pensiones y prestaciones que determina la Ley 100 de 1993. De manera que si la empresa tiene esta carga pensional es fundamentalmente con el factor humano, entre otros, que una empresa prestadora de servicios funciona.
Como lo señaló la Sala en sentencia de 9 de noviembre de 2001(5):
"La expresión "funcionamiento" significa: Acción y efecto de funcionar. Funcionar. Ejecutar una persona, máquina, etcétera. Las funciones que le son propias. De donde se deduce que los gastos de funcionamiento son aquellos flujos de salida de recursos que generan disminuciones del patrimonio realizados para ejecutar o cumplir las funciones propias de su actividad, lo que en términos técnico contables simbolizan los gastos operacionales u Ordinarios, es decir los normalmente ejecutados dentro del objeto social principal del ente económico”.
En el Plan General de Contabilidad Pública, el concepto de gastos es explicado así:
"Gastos:
El reconocimiento de los gastos debe hacerse con sujeción a los principios de devengo o causación y medición, de modo que refleje sistemáticamente la situación de la entidad contable pública en el período contable.
286. Los gastos de operación se originan en el desarrollo de la operación básica o principal de la entidad contable pública, siempre que no deban registrar costos de producción y ventas, o gasto público social, de conformidad con las normas respectivas". (Resaltado fuera de texto)
Dentro de las dinámicas de las cuentas del PGCP, los gastos de administración, dentro de los cuales se encuentran los gastos de pensiones, se indica, que "son cuentas representativas de los valores causados para el funcionamiento en desarrollo de actividades que sin tener relación directa con el cometido estatal del ente público, sirven de apoyo para el cumplimiento de la misión".
De acuerdo con lo anterior, aunque el gasto de pensiones no tenga una relación directa con el cometido estatal de prestación del servicio público, sí sirve de apoyo para el cumplimiento de la misión y por tal razón es un gasto de funcionamiento.
Esta descripción no solo responde al principio de clasificación, conforme al cual los hechos económicos deben ser apropiadamente clasificados según su naturaleza, de manera que se registren en las cuentas adecuadas (D. 2649/93, art. 53), sino al principio de asociación del sistema nacional de contabilidad pública, en virtud del cual, el reconocimiento de ingresos debe estar asociado con los gastos necesarios para la ejecución de las funciones de cometido estatal y con los costos y/o gastos relacionados con el consumo de recursos necesarios para producir tales ingresos.
En consecuencia, al ser la carga pensional una obligación ineludible para la entidad prestataria de los servicios públicos domiciliarios, está asociada al giro ordinario de los negocios de la empresa, esto es, al servicio sometido a regulación de la entidad.
Dentro del PUC para comerciantes (D. 2650/93) la Cuenta 5 "Gastos" comprende los gastos "Operacionales de administración" (Cuenta 51), dentro de los cuales la 5105 corresponde a Gastos de Personal y dentro de ellos, entre otros, los salarios, sueldos, jornales, cesantías, 510557 Cuotas partes pensiones de jubilación, 510558 Amortización cálculo actuarial pensiones de jubilación y 510559 Pensiones de jubilación.
Y describe que en los gastos de personal se registran los ocasionados por concepto de la relación laboral existente de conformidad con las disposiciones legales vigentes, el reglamento interno del ente económico, pacto laboral o laudo.
De manera que los gastos de pensiones en cualquier actividad son considerados como gastos de funcionamiento porque se incurre en ellos dentro del giro normal de la actividad de un ejercicio económico determinado y están directamente relacionados con la gestión administrativa de la entidad. La Sala de Consulta y Servicio Civil también ha considerado que el pago de pasivos pensionales constituye en realidad, un gasto de funcionamiento y no puede considerarse como gasto de inversión(6)".
C) De si los gastos incluidos en las cuentas de la clase 5 - Gastos del plan de contabilidad para entes prestadores de servicios públicos domiciliarios hacen parte de la base gravable de las contribuciones especiales del artículo 85 de la Ley 142 de 1994.
Esta Sala, recientemente(7), con ocasión del estudio de legalidad de la Resolución 20051300033635 del 28 de diciembre de 2005. expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, específicamente del inciso 6º de la Descripción 5 Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, concluyó que "la intención del legislador, en relación con el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, fue la de limitar la base gravable de la contribución especial a los gastos de funcionamiento, lo que excluye la posibilidad de entender que se refería a todo lo que involucra el concepto general de "gastos" del Plan de Contabilidad, pues, de lo contrario, como lo afirma el demandante, no tendría ningún sentido que el legislador hiciera esa precisión”.
Las consideraciones que esgrimió la Sala en esa oportunidad, y que se acogen para resolver el presente caso, fueron:
"Al analizar el contenido del Grupo 75 del Plan de Contabilidad para entes prestadores de servicios públicos, se encuentra que al igual que la Clase 5 - Gastos, el catálogo contiene cuentas que no corresponden a la definición jurisprudencial de gastos de funcionamiento, criterio previsto por el legislador como base gravable de la contribución a cargo de los entes prestadores de servicios públicos y comisiones de regulación, ya que algunos de estos rubros no representan erogaciones efectivas de recursos, que es el parámetro adoptado para determinar la base gravable del tributo previsto en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994.
La noción de gastos de funcionamiento debe incluir las erogaciones causadas(8) o pagadas durante el período contable que estén relacionadas con la prestación de los servicios públicos de cada ente prestador, lo que implica que no hagan parte de tales gastos los recursos que el ente destine para otros efectos, tales como, servicios de la deuda e inversión.
De la lectura del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, antes trascrito, es claro que la intención del Legislador fue la de limitar la base gravable de la contribución especial a los gastos de funcionamiento, lo que excluye la posibilidad de entender que se refería a todo lo que involucra el concepto general de "gastos" del Plan de Contabilidad, pues, de lo contrario, como lo afirma el demandante, no tendría ningún sentido que el legislador hiciera esa precisión”.
Lo anterior permite inferir que, para determinar la base gravable de la contribución especial a que alude el artículo 85 ibídem, necesariamente habrá que analizarse qué gastos de los comprendidos en las cuentas de la Clase 5 - Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, hacen parte de los gastos de funcionamiento de las entidades obligadas a su pago, toda vez que no todas las cuentas de gastos que allí se prevén encajan dentro del concepto de "gastos de funcionamiento" que la jurisprudencia ha precisado.
D) Asunto objeto de examen.
En el caso in examine, la Empresa de Telecomunicaciones de Bogotá S.A. ESP considera que el acto demandado viola el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 "Ley de Servicios Públicos Domiciliarios", porque para determinar la contribución que allí se consagra, solamente se puede incluir en la base gravable los gastos relacionados directamente con la prestación del servicio sometido a regulación del año inmediatamente anterior. A su juicio, los gastos de pensiones no están asociados a la prestación del servicio regulado por el ente de control, de manera que la Superintendencia no puede incluirlos como gastos de funcionamiento para efectos de liquidar la contribución.
La Sala declarará la nulidad de las expresiones acusadas por las siguientes razones:
La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios expidió la Resolución SSPD-2005 13000 11765 del 17 de junio de 2005, por medio de la cual estableció la tarifa de la contribución especial a las entidades prestadoras de servicios públicos domiciliarios, correspondiente al año 2005, así como el procedimiento para su liquidación y recaudo. En el artículo 1º dispuso que la tarifa sería del 0.98% de los gastos de funcionamiento de la entidad contribuyente, causados en el año 2004, de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la Superintendencia.
En los artículos 2º y 3º de la misma resolución, la Superintendencia incluyó dentro del concepto "gastos de funcionamiento", para efectos de liquidar la contribución del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, para la vigencia 2005, la totalidad de los gastos de administración incluidos dentro del Grupo 51 del plan de contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos y los gastos de la cuenta 5810 "Otros Gastos Extraordinarios" del mismo plan.
Sin embargo, como se dijo anteriormente, las superintendencias (incluida la de Servicios Públicos Domiciliarios) no pueden incluir, dentro de la base gravable de la contribución especial del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, todos los gastos que comprenden las cuentas de la Clase 5 - Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, toda vez que, como se explicó anteriormente, no todas las cuentas de gastos allí previstas encuadran dentro del concepto "gastos de funcionamiento" desarrollado por esta corporación.
La descripción de las cuentas de Clase 5 - Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, señala:
"La constituyen las cuentas representativas de los recursos utilizados por el ente prestador de servicios públicos domiciliarios en la adquisición de bienes o servicios necesarios para su operación y funcionamiento"(9). Dentro de esta clase se clasifican los siguientes grupos y sus respectivas cuentas, así:
"Clase 5. Gastos. Grupo 51. Administración. Cuentas representativas de los valores causados para el funcionamiento y desarrollo de las actividades de apoyo (procesos estratégicos y de soporte) que sin tener relación directa con el objeto social del ente prestador de servicios públicos domiciliarios, sirven para lograr el cumplimiento de la misión.
"Clase 5. Gastos. Grupo 53. Provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones. Bajo esta denominación se agrupan las cuentas representativas de los gastos estimados de carácter económico en que incurre el ente prestador de servicios públicos, obligaciones de cuantía indeterminada y reflejan el valor causado por el uso, consumo o pérdida de capacidad operacional de los bienes.
"Clase 5. Gastos. Grupo 58. Otros gastos. Cuentas representativas de los gastos en que incurre el ente prestador de servicios públicos domiciliarios, que por su naturaleza no son susceptibles de clasificarse en algunas de las cuentas definidas anteriormente.
"Clase 5. Gastos. Grupo 59. Cierre de ingresos, gastos y costos. Agrupan las cuentas de ingresos, gastos y costos al cierre del ejercicio económico, con el fin de establecer la utilidad o pérdida del ente prestador de servicios públicos domiciliarios. Su saldo podrá ser débito o crédito según el resultado obtenido.
En ese orden de ideas, como las cuentas de Clase 5 - Gastos incluyen las cuentas del Grupo 51. Administración y del Grupo 58. Otros gastos, que a su vez incluye la Cuenta 5810 - Otros gastos extraordinarios, para la Sala los apartes demandados de la Resolución SSPD-2005 13000 11765 de 2005 vulneran lo dispuesto en el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, porque incluyeron dentro de la base gravable de las contribuciones a favor de la Superintendencia de servicios públicos y de las comisiones de regulación, todas las cuentas de la Clase 5 - Gastos, así como la Cuenta 5810 - Otros gastos extraordinarios; pues, como se explicó, no todas las cuentas de gastos allí previstos encuadran dentro del concepto "gastos de funcionamiento" que expresamente señaló el legislador.
ANÚLANSE las expresiones "(Grupo 51 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos)" y "5810 "Otros Gastos Extraordinarios", contenidas en el numeral 1º del artículo 2º y el numeral 2º del artículo 3º, respectivamente, de la Resolución SSPD-2005 13000 11765 del 17 de junio de 2005, expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.
(1)Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 23 de septiembre de 2010. Expediente 16874. M.P. Martha Teresa
(2) Pagina Web de la Contaduría General de la Nación:
http://www.contaduria.gov.co/dmdocuments/RegimenContabilidadPublica/plangcp/plan_general.pdf
(3) Diccionario de Términos de Contabilidad Pública, Contaduría General de la Nación. Edición 1998.
(5) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Expediente 11790, C.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.
(6) Consejo de Estado, Sala de Consulta y Servicio Civil, César Hoyos Salazar, 8 de febrero 2001, Expediente 1323.
(7) Sentencia del 23 de septiembre de 2010, Expediente 16874, C.P. Martha Teresa Briceilo de Valencia.
(8) El numeral 4.2.7.2 de la Resolución 20051300033635 de 2005 de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios contenido dentro de las Normas Técnicas Generales establece la "contabilidad de causación o por acumulación" según el cual "los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios deben reconocer en el período en el cual se realizan los hechos financieros y económicos, y no cuando se pague o se reciba el efectivo o su equivalencia".
(9) FI. 310 visto.

References: ARTÍCULO 2
 ARTÍCULO 3
 RESOLUCIÓN 
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