Source: http://kraken.slv.cz/5Afs8/2011
Timestamp: 2018-08-18 07:07:34+00:00

Document:
5Afs8/2011
è. j. 5 Afs 8/2011-151
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní vìci ¾alobce: KSK BONO s. r. o., se sídlem v Heømanicích nad Labem, zast. JUDr. Pavlem Moníkem, advokátem se sídlem Hradec Králové, Støelecká 672, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v øízení o kasaèních stí¾nostech ¾alobce i ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 11. 2010, è. j. 31 Af 41/2010-68,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 11. 2010, è. j. 31 Af 41/2010-68, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Shora oznaèeným rozsudkem krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 1. 2010, è. j. 9534/09-1200-602199. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru na dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2006. Krajský soud ve zru¹ujícím rozsudku konstatoval, ¾e povìøený správce danì ¾alobci nesdìlil dostateènì urèitì dùvody, které kontrolní orgány vedly k tomu, aby ve smyslu ust. § 10 odst. 3 zákona è. 531/1990 Sb., o územních finanèních orgánech, povìøily k provedení daòové kontroly jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad. Krajský soud uvedl, ¾e ve správním spisu postrádá hodnocení správce danì a ¾alovaného k pojmu vysoký obrat a pokud povìøený finanèní úøad takový pojem èi institut pro zahájení a provedení daòové kontroly jiným ne¾ místnì pøíslu¹ným úøadem pou¾il, mìlo být ve správním spise postaveno najisto, co lze pova¾ovat za obrat prùmìrný a kde je hranice nadprùmìrného a¾ vysokého obratu. Krajský soud postrádal pro posouzení této velièiny jednak vyjádøení správce danì a jednak i podklady ve správním spise. Rovnì¾ ani z dodateènì vy¾ádaného pokynu (èástka 5/2003), jen¾ upravuje postup pøi provádìní daòových kontrol oddìlením specializované kontroly Finanèního úøadu v Hradci Králové mimo jeho místní pøíslu¹nost, a který byl prùvodním textem k metodické pomùcce k provádìní daòové kontroly vypracované Ministerstvem financí, nelze dovodit, jaký obrat lze pova¾ovat za vysoký. Krajský soud poukázal na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, zejména na rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 1 Afs 50/2007-106, a uzavøel, ¾e je tøeba v pøípadì, kdy nebudou daòovému subjektu sdìlené dùvody pro povìøení dostateèné, urèité, srozumitelné atd., pova¾ovat takový úkon (v daném pøípadì daòovou kontrolu) za nezákonný, a napadené rozhodnutí je tøeba zru¹it pro vady øízení.
Ohlednì dal¹ích námitek stran hmotnìprávního posouzení vìci, tedy zda ¾alobce mìl právo uplatnit si splatnou daò z pøidané hodnoty související s dodáním zbo¾í do jiného èlenského státu EU a do tøetích zemí jako polo¾ku sni¾ující výnosy, krajský soud v¹ak ¾alobci nepøisvìdèil. Krajský soud se pøiklonil k názoru ¾alovaného, ¾e splatnou daò z pøidané hodnoty nelze zahrnout mezi výdaje sni¾ující základ danì ve smyslu ust. § 24 odst. 2 písm. ch) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v platném znìní. Krajský soud uvedl, ¾e ¾alobce úètoval o dani z pøidané hodnoty k jedné obchodní operaci nìkolikrát na výnosovém úètu 648.023, a to jedenkrát znaménkem plus a dvakrát znaménkem mínus, co¾ mìlo v koneèném dùsledku za následek neoprávnìné sní¾ení výnosù, a tím i hospodáøského výsledku a základu danì z pøíjmù.
V poslední øadì se krajský soud neztoto¾nil ani s námitkami ¾alobce stran nezákonnì zahájené daòové kontroly bez sdìlení konkrétních dùvodù a dále nezákonností výzvy a konstatoval, ¾e správce danì postupoval v souladu se základními zásadami zakotvenými v ust. § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, pøièem¾ ¾alobcem namítané nedostatky mu nelze vytknout.
Vý¹e uvedený zru¹ující rozsudek krajského soudu napadl kasaèní stí¾ností ¾alovaný i ¾alobce.
I. Kasaèní stí¾nost ¾alovaného
®alovaný jako dùvod kasaèní stí¾nosti uvádí nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení dle ust. § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s.). ®alovaný uvádí, ¾e podle ust. § 10 odst. 3 zákona è. 531/1990 Sb., o územních finanèních orgánech, mù¾e v obvodu své pùsobnosti v odùvodnìných pøípadech povìøit provedením nìkterých úkonù v rámci správy daní, v rámci výkonu finanèní kontroly a v rámci øízení o pøestupcích jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad. Takovým úkonem je i provedení daòové kontroly dle ust. § 16 zákona o správì daní a poplatkù. ®alovaný poukazuje dále na organizaèní øád územních finanèních orgánù vydaný dne 27. 3. 1997, è. j. 481/12 260/1997, Ministerstvem financí, zejména na èl. 2 a èl. 6a Organizaèního øádu. ®alovaný uvádí, ¾e Organizaèní øád vyjmenovává, z jakých dùvodù mù¾e být provedena daòová kontrola oddìlením specializované kontroly (dále také OSK). Tento výèet není taxativní a je zcela v pravomoci øeditele pøíslu¹ného finanèního øeditelství, jaké dùvody shledá pro uvedený postup oprávnìnými.
Jak vyplývá z protokolu è. j. 124785/08/228540/5164 ze dne 8. 4. 2008 ¾alobce se pøi zahájení daòové kontroly dotázal, z jakého dùvodu provádí daòovou kontrolu oddìlení specializované kontroly a ne místnì pøíslu¹ný správce danì. Pracovníci pøedmìtného oddìlení uvedli, ¾e na FÚ v Hradci Králové je zøízeno oddìlení specializované kontroly za úèelem provádìní kontrol u daòových subjektù s vysokým obratem. S tímto vysvìtlením se ¾alobce spokojil, provádìní daòové kontroly akceptoval po celou dobu øízení a takté¾ s tímto správcem danì po celou dobu øízení spolupracoval. ®alovaný uvádí, ¾e ze strany ¾alobce nebyl v prùbìhu øízení vznesen po¾adavek na bli¾¹í vysvìtlení, jaký obrat lze pova¾ovat za vysoký, nebo» v tom pøípadì by bylo pøedlo¾eno vysvìtlení, a to jak ze strany správce danì èi ¾alovaného. O této dal¹í povinnosti se ¾alovaný dovìdìl a¾ z pøedmìtného rozsudku krajského soudu. ®alovaný uvádí, ¾e krajský soud vycházel z nedostateènì zji¹tìné skuteènosti. Dùvod ze spisu seznatelný naopak byl, a to v ¾ádosti o provedení daòové kontroly vyhotovené správcem danì (Finanèním úøadem v Jaromìøi), ze které vyplývá dùvod k zaøazení ¾alobce do plánu kontrol provádìných oddìlením specializované kontroly, a to z dùvodu vysokého obratu a vý¹e ztráty za rok 2006. Tentý¾ dùvod byl uveden i v ¾ádosti o vystavení Povìøení k zahájení a provedení daòové kontroly v jiné místní pøíslu¹nosti . Pokud krajský soud shledal, ¾e takto formulovaný dùvod je nedostateènì pregnantní, mìl být z jeho strany vznesen po¾adavek na vysvìtlení výrazu vysoký obrat . Krajský soud si v¹ak pouze telefonicky vy¾ádal vnitøní pokyn, z kterého by mìl vyplývat postup oddìlení specializované kontroly pøi daòových kontrolách. Krajskému soudu byl pøedán pokyn èástka 5/2003 a ®ádost o provedení daòové kontroly OSK.
Ke kritériu vysoký obrat ¾alovaný uvádí, ¾e finanèní úøady se dìlí do pìti kategorií podle poètu pracovníkù. Vysoký obrat mù¾e být hodnocen z pohledu jednotlivých finanèních úøadù odli¹nì, nebo» mají ve své pùsobnosti daòové subjekty s rùznou vý¹í obratu a problematiku, kde je hranice prùmìrného, nadprùmìrného a vysokého obratu nelze zjednodu¹it, jak to uèinil krajský soud. V rámci interního sledování jsou daòové subjekty dìleny do ètyø skupin. Bì¾nou praxí je, ¾e daòové subjekty s obratem nad 300 milionù Kè jsou navrhovány místnì pøíslu¹ným správcem danì k provedení daòové kontroly oddìlení specializované kontroly. V této skuteènosti lze spatøovat výhodu a nikoliv nevýhodu, nebo» kontrola mù¾e být provedena rychleji, efektivnìji, s vìt¹ími znalostmi a pøedev¹ím s co nejmen¹ím zatí¾ením daòových subjektù. ®alovaný uvádí, ¾e ¾alobce v roce 2006 dosáhl obratu 486 milionù Kè. V daném pøípadì se nejednalo o diskriminaci, nebo» jak vyplývá ze statistik provedených kontrol, bylo OSK provedeno v roce 2007 12 kontrol u daòových subjektù s obratem v rozmezí 300 milionù a¾ 1 miliarda Kè, v roce 2008 se jednalo o 7 takto provedených kontrol a v roce 2009 o 14 kontrol. ®alovaný je toho názoru, ¾e vysoký obrat byl v tomto pøípadì dostateèným dùvodem k zahájení a provedení daòové kontroly OSK.
®alovaný uzavírá, ¾e ¾alobce ke sdìlenému dùvodu provádìní daòové kontroly OSK nevznesl námitky ani pøi jejím zahájení ani v prùbìhu, s pracovníky OSK spolupracoval; ¾alovaný pova¾uje obranu proti sdìlenému dùvodu a¾ v ¾alobì za úèelovou. Navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobce v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e kasaèní stí¾nost nesmìøuje do odùvodnìní rozsudku, nebo» pøesto¾e ¾alobce byl ve sporu úspì¹ný a krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného, napadá ¾alobce tu èást, ve které vyslovil krajský soud závazný právní názor, kterým se má ¾alovaný v dal¹ím øízení øídit. ®alobce v obsáhlé kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e zásadní otázkou v pøedmìtném sporu bylo posouzení, zda stì¾ovatel mìl odvést DPH na výstupu a jak o této dani mìl úètovat. ®alobce uvádí, ¾e v ¾alobì pøedlo¾il podrobné zdùvodnìní vèetnì odkazu na judikaturu ESD v oblasti DPH, jím¾ odùvodòoval správnost svého postupu, kdy¾ odvedl daò na výstupu, a proè o odvedené DPH na výstupu úètoval na vrub úètu 648.023. Správní orgány naopak tvrdily, ¾e o DPH úètovat ¾alobce nemìl a ¾e úèetní záznamy uvedené na interních dokladech nejsou prùkazné.
Dle ¾alobce se krajský soud vùbec nezabýval tím, zda ¾alobci vznikla èi nevznikla povinnost odvést DPH na výstupu u jednotlivých pøípadù, pøitom vyøe¹ení této otázky bylo zásadní. Ani správní orgány se touto otázkou nezabývaly; ¾alovaný pouze vyjádøil obecný názor k 54 pøípadùm, ¾e jedno plnìní bylo zachyceno jako dvì plnìní. Krajský soud obecnì konstatoval, ¾e ve vìt¹inì pøípadù je obvyklé, ¾e pøi stanovení kupní ceny je známo, zda je odbìratel plátcem DPH, jaká bude sazba a výsledná pohledávka za odbìratelem. V daném pøípadì ¾alobce výslovnì uvedl, ¾e v zùstatku úètu 648.023 bylo 54 pøípadù k datu 31. 12. 2006, ale pouze u devíti byl v roce 2007 získán dùkaz, ¾e zbo¾í bylo pøepraveno do jiného èlenského státu. Z rozsudku není patrno, zda vzal soud v potaz stì¾ovatelovy argumenty pøedestøené v ¾alobì, jak s nimi nalo¾il a jak je vyhodnotil. V rozsudku zcela absentuje vyhodnocení argumentace ¾alobce judikaturou ESD a zejména dopady rozsudku C-146/05 Albert Colée ve vztahu k ust. § 64 a § 66 zákona o DPH a vztah závìrù rozsudku na postup ¾alobce v jednotlivých pøípadech. Stejnì tak krajský soud nezaujal názor ke stanovisku ¾alovaného, ¾e ¾alobce deklaroval jedno plnìní jako dvì plnìní a poru¹il neutralitu danì.
Pøezkoumatelný není ani názor krajského soudu, podle nìho¾, zjistí-li se, ¾e faktura byla vystavena a zaúètována nesprávnì, má být úèetní zápis stornován a vystaven opravný doklad. ®alobce v ¾alobì podrobnì popsal, v jakém období mají být zohlednìny zmìny pøi kvalifikaci dodání zbo¾í uvnitø spoleèenství. ®alobce odkázal na judikaturu ESD týkající se oprav jakékoliv neodùvodnìnì vyúètované danì (C-342/87 Genius Holding, C-454/98 Schmeink & Cofreth a Strobel, C-78/02 Karageorgou a dal¹í) a konstatoval, ¾e stejná pravidla se rovnì¾ uplatní na opravu úèetnictví za tím úèelem, aby bylo dosa¾eno osvobození dodání zbo¾í uvnitø Spoleèenství od danì . ®alobce uvádí, ¾e èeský zákon o DPH nemìl odpovídající úpravu, která by stanovila pravidla opravy pùvodnì úètované DPH na výstupu u plnìní, které je posléze pøekvalifikováno jako plnìní, na které se vztahuje osvobození od danì. Závìry krajského soudu tuto úvahu postrádají, pøitom je zásadní, zda pøi vystavení opravného dokladu je nutné podat dodateèné daòové pøiznání èi zda se oprava provede v øádném daòovém pøiznání.
Krajský soud rovnì¾ nezdùvodnil, proè pova¾uje fakturaci i úètování za nestandardní a neprùkazné a pouhé konstatování, ¾e o jedné obchodní operaci bylo úètováno jedenkrát znaménkem plus a dvakrát mínus s dopadem do hospodáøského výsledku, není dle ¾alobce dostateèné, vzhledem k jeho ¾alobní argumentaci, která byla obsáhlá. ®alobce mj. poukazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 5 Afs 18/2009-67 a uvádí, ¾e rozhodnutí krajského soudu je v této èásti nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù. Krajský soud nad rámec dispozièní zásady konstatoval, ¾e z postupu ¾alobce nebylo mo¾né dovodit, jak byly dohodnuty realizaèní ceny, svùj závìr neodùvodnil a z rozsudku není patrné, proè krajský soud nevzal v potaz argumenty ¾alobce ohlednì skutkového stavu, tj. ¾e cena byla koneèná vè. pøípadné DPH a nelze ji navy¹ovat.
Krajský soud také neuvedl, proè souhlasil s vylouèením èástek za vystavené dobropisy, které nebyly doruèeny plátci DPH pøi dovozu zbo¾í, kterou ¾alobce pøiznal na výstupu (§ 23, § 108 odst. 1 písm. j) zákona o DPH, ale neuplatnil nárok na odpoèet na vstupu dle § 73 odst. 3 cit. zák., storna dodanìní z dodání zbo¾í do jiného èlenského státu a pøi vývozu zbo¾í v roce 2005 v pøípadech, kdy do¹lo v roce 2006 ke splnìní hmotnìprávních po¾adavkù (získání dùkazu o pøepravì zbo¾í do jiného èlenského státu dle § 64 odst. 5 zákona o DPH a daòového dokladu pøi vývozu, které tvoøily zùstatek úètu 648.023).
®alobce dále uvádí kasaèní námitky proti výrokùm, které se týkají meritorního posouzení ¾aloby. Pøedev¹ím ¾alobce nesouhlasí s výrokem krajského soudu, dle kterého nebylo úètováno v souladu se zákonem o úèetnictví. Krajský soud se ztoto¾nil s názorem ¾alovaného, ¾e úèetnictví nebylo vedeno správnì a prùkaznì, kdy¾ úèetní zápisy prostøednictvím interních úèetních dokladù nedolo¾il ¾alobce úèetními doklady s nále¾itostmi dle ust. § 11 zákona o úèetnictví. Krajský soud zdùraznil, ¾e k jedné obchodní operaci stì¾ovatel úètoval nìkolikrát na výnosovém úètu se znaménkem plus a dvakrát se znaménkem mínus, co¾ mìlo za následek neoprávnìné sní¾ení výnosù. ®alobce k tomu uvádí, ¾e nelze zpochybnit úètování o odvedené DPH, ani¾ by krajský soud posoudil, zda stì¾ovateli vùbec vznikla povinnost odvést DPH u jednotlivých obchodních pøípadù, o kterých úètoval na úètu 648.023. Teprve pak je mo¾né zkoumat, jak má být o této vìci úètováno. Ze struktury rozsudku v¹ak vyplývá, ¾e tì¾i¹tì úvah smìøuje do úètování a teprve následnì zkoumá problematiku DPH. ®alobce úèetními zápisy zachytil povinnost odvést DPH na výstupu z dodání zbo¾í do jiného èlenského státu, dùvodem bylo neunesení dùkazního bøemene pro uplatnìní osvobození dle § 64 a § 66 zákona o DPH, tj. existence dùkazu, ¾e zbo¾í bylo pøepraveno do jiného èlenského státu. ®alobce dále obsáhle zdùvodòuje svùj postup úètování o daòové povinnosti z titulu DPH a povahu úèetních pøípadù v pøedmìtné vìci a konstatuje, ¾e aèkoliv se krajský soud pøiklonil k názoru ¾alovaného o nesprávném a neprùkazném úètování, byla argumentace ¾alovaného primárnì postavena na tom, ¾e ¾alobci nevznikl úèetní pøípad odvodu DPH z úèetního dokladu nazvaného daòový doklad-faktura , úèetní doklady nemají nále¾itosti dle § 11 zákona o úèetnictví, úèetní zápis nevyjadøuje obsah úèetního dokladu a jiný úèetní pøípad nevznikl (str. 7 rozhodnutí ¾alovaného). Krajský soud se také dle ¾alobce s obsáhlou argumentací o otázce DPH (zda vznikla ¾alobci povinnost odvést DPH na výstupu v pøípadì, kdy nemìl dùkazní prostøedky k dispozici) vypoøádal jen v krátkém odstavci, neuvedl, zda mìl ¾alobce odvést DPH u ka¾dého z 54 pøípadù a nezabýval se argumentací judikaturou ESD (C-146/05 Albert Collée, C-409/04 Teleos a C-184/05 Twoh International). Z tìchto 54 pøípadù v roce 2007 získal ¾alobce dùkazní prostøedek o pøepravì zbo¾í a splnìní tak hmotnìprávních a formálních po¾adavkù dle § 64 zákona o DPH pouze v 9 pøípadech. ®alobce cituje judikaturu ESD ve vìci Albert Colée (cit. ji¾ vý¹e) a je pøesvìdèen, ¾e postupoval v souladu s ní, jako¾ i se Smìrnicí 77/388/EHS, pokud neuplatnil osvobození od DPH z dùvodu absence relevantních dùkazních prostøedkù. ®alobce vytýká krajskému soudu, ¾e nevytknul ¾alovanému neunesení dùkazního bøemene ohlednì skuteènosti, zda dodání zbo¾í uskuteènìná ¾alobcem splòovala hmotnìprávní po¾adavky, aby dodání zbo¾í mohlo být osvobozeno ji¾ v okam¾iku jeho dodání.
®alobce shledává také nezákonnost postupu krajského soudu v tom, ¾e soud vyslovil závazný právní názor stran postupu ¾alovaného v souladu se zásadami daòového øízení pøi vydání výzvy ze dne 20. 7. 2009. Dle názoru ¾alobce je tato výzva vydána v rozporu s tzv. negativní dùkazní teorií, podle ní¾ nelze dokazovat neexistující skuteènosti. V dané výzvì byl ¾alobce vyzván k odstranìní pochybností ohlednì tvrzení ¾alobce v odvolání. Tyto pochybnosti ulo¾il ¾alovaný odstranit pøedlo¾ením evidence pro daòové úèely dle § 100 zákona o DPH za období 12/2006, daòovými doklady ve vazbì na koneèný zùstatek úètu 648.023 a evidencí pro daòové úèely dle § 100 za v¹echna zdaòovací období roku 2007. ®alobce v¹ak v prùbìhu øízení uvedl, ¾e z 54 pøípadù získal dùkazní prostøedek pouze v 9 pøípadech. V 45 pøípadech dùkazní prostøedek neexistuje a nemohl být ani logicky pøedlo¾en. Krajský soud pova¾oval za zákonný postup ¾alovaného, který tvrdil, ¾e ¾alobce nepøedlo¾il celou záznamní povinnost a takové tvrzení nemá oporu ve spisech. ®alovaný svùj závìr odùvodnil tím, ¾e ¾alobce provádìl tzv. storno dodanìní na øádcích 210 a 215 daòového pøiznání a z uvedeného dùvodu ¾alovaný dospìl k závìru, ¾e pokud ¾alobce dolo¾il pouze øádky 410 a 430 DP, neprokázal své tvrzení. ®alobce zdùrazòuje, ¾e správce danì po celou dobu daòové kontroly, ve zprávì o kontrole a navazujících písemnostech nebyl schopen jednoznaènì odpovìdìt, proè ¾alobce nemìl odvést DPH na výstupu a proè se jednalo o osvobozené plnìní, aèkoliv byl o to po¾ádán. Jestli¾e tak uèinil a¾ ¾alovaný, bylo jeho povinností ¾alobce s tìmito novými dùvody seznámit a umo¾nit mu vyjádøit se k nim. ®alobce poukazuje v této souvislosti na poru¹ení èl. 38 odst. 2 Listiny, kdy¾ mu nebylo umo¾nìno být pøítomen projednání vìci a vyjadøovat se k provádìným dùkazùm. Krajský soud tedy postupoval v rozporu se zásadou pøimìøenosti, pokud shledal postup ¾alovaného zákonným.
®alobce také namítá, ¾e z hlediska danì z pøíjmù krajský soud chybnì pova¾uje DPH za prùbì¾nou polo¾ku neovlivòující základ danì. Èástku, kterou inkasuje plátce od odbìratele, následnì odvede do státního rozpoètu a není tedy dùvod, aby ovlivòovala základ danì. Výrok krajského soudu je dle ¾alobce ovlivnìn pøedchozím právním názorem vyjádøeným k vedení úèetnictví ¾alobce. Krajský soud se mýlí, pokud má za to, ¾e DPH mìla být úètována jako pohledávka za odbìratelem a z tohoto dùvodu nelze DPH pova¾ovat za prùbì¾nou polo¾ku, která by nemìla ovlivnit základ danì.
Koneènì ¾alobce nesouhlasí ani s výrokem krajského soudu o nákladech øízení. Krajský soud uznal 2 úkony právní slu¾by. Krajský soud v¹ak neshledal dùvodným po¾adavek na náhradu øízení v souvislosti s poradou s klientem pøesahující jednu hodinu dne 11. 5. 2010 a 4. 11. 2010; za prome¹kaný èas zástupce dne 30. 11. 2010 za úèast na jednání na soudì, dále za písemné podání oznaèené jako Konkretizace nìkterých ¾alobních bodù , nebo» dle krajského soudu podání neobsahovalo ¾ádné nové skuteènosti. Stejnì tak krajský soud odmítl pøiznat náhradu nákladù øízení za prome¹kaný èas za úèast pøi jednání na soudì dne 25. 11. 2010, aèkoliv se ¾alobce domnívá, ¾e jednání bylo odroèeno z dùvodù na stranì ¾alovaného.
®alobce ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Krajský soud, stran namítaného nezákonného Povìøení v daném pøípadì uvedl, ¾e povìøený finanèní úøad nesdìlil ¾alobci dostateènì urèitì dùvody, které kontrolní orgány vedly k tomu, aby ve smyslu ust. § 10 odst. 3 zákona è. 531/1990 Sb., o územních finanèních orgánech, povìøily k provedení daòové kontroly jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad. Tyto dùvody ostatnì nevyplynuly ani ze správního spisu. Krajský soud postrádal hodnocení správce danì i ¾alovaného dotýkající se pojmu vysoký obrat èi pojmu jiného, s ním¾ by se tato velièina mohla soumìøit. Pokud povìøený finanèní úøad takový institut pro zahájení a provedení daòové kontroly jiným ne¾ místnì pøíslu¹ným správcem danì pou¾il, mìlo být, alespoò ve správním spise, najisto postaveno, co lze pova¾ovat za obrat prùmìrný a kde je hranice nadprùmìrného a¾ vysokého obratu.
S uvedeným názorem se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje. Pøednì je tøeba na úvod uvést, ¾e dle ust. § 10 odst. 3 zákona è. 531/1990 Sb., o územních finanèních orgánech, v platném znìní (dále jen zákon o ÚFO) mù¾e finanèní øeditelství v obvodu své pùsobnosti v odùvodnìných pøípadech povìøit provedením nìkterých úkonù v rámci správy daní, v rámci výkonu finanèní kontroly a v rámci øízení o pøestupcích jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad. Zákon nevy¾aduje, aby bylo povìøení podlo¾eno dal¹ími konkrétními zvlá¹tními podmínkami. Finanèní øeditelství postupuje podle citovaného ustanovení, uzná-li to za vhodnìj¹í pro øádný prùbìh daòového øízení. Pøedmìtné povìøení je pouhým procesním opatøením urèujícím, který finanèní úøad bude ve vìci provádìt konkrétní úkony daòového øízení. Skuteènost, ¾e je u nìkterých finanèních úøadù zøízeno oddìlení specializované kontroly, které zejména provádí daòové kontroly v pøípadech, kdy je jejich provedení zvlá¹tì èasovì èi odbornì nároèné, je Nejvy¹¹ímu správnímu soudu známa z jeho rozhodovací èinnosti (viz napø. rozsudek ze dne 27. 9. 2006, è. j. 5 Afs 54/2005-96, rozsudek ze dne 7. 12. 2006, è. j. 7 Afs 169/2005-92, èi rozsudek ze dne 25. 4. 2007, è. j. 5 Ans 1/2006-74, v¹e pøístupno na www.nssoud.cz). Postavení oddìlení specializované kontroly je upraveno v organizaèním øádu územních finanèních orgánù vydaném Ministerstvem financí pod è. j. 481/12260/1997 (dále jen organizaèní øád ), na nìj¾ ¾alovaný v kasaèní stí¾nosti odkazuje. Podle èl. 2 odst. 9 organizaèního øádu: U finanèních úøadù urèených øeditelem finanèního øeditelství se kromì útvarù uvedených v odstavcích 2 a¾ 8 zøizuje oddìlení specializované kontroly . Z dikce tohoto ustanovení je zøejmé, ¾e aèkoliv jsou oddìlení specializované kontroly zøizována u tìch finanèních úøadù, které urèí øeditel jim nadøízeného finanèního øeditelství, jsou v¾dy souèástí organizaèní struktury pøíslu¹ného finanèního úøadu a spadají proto pod øeditele tohoto finanèního úøadu. Má-li v¹ak být provedena daòová kontrola èi jiný úkon v daòovém øízení oddìlením specializované kontroly u daòového subjektu, u jeho¾ místnì pøíslu¹ného správce danì není toto oddìlení zøízeno, povìøí jemu nadøízené finanèní øeditelství v rámci svého obvodu provedením tohoto úkonu jiný finanèní úøad, u kterého se toto oddìlení nachází. Na uvedenou situaci v obecné rovinì pamatuje ji¾ zmínìné ust. § 10 odst. 3 zákona o ÚFO. Jeho smyslem je toti¾ mimo jiné umo¾nit finanènímu øeditelství uèinit v pøípadì, kdy je namístì jejich provedení takovým oddìlením, které není u místnì pøíslu¹ného správce danì zøízeno, výjimku z principu místní pøíslu¹nosti. Právì skuteènost, ¾e má být daòová kontrola provedena jiným ne¾ místnì pøíslu¹ným správcem danì, je dùvodem pro vý¹e uvedený postup, nebo» k povìøení jiného ne¾ místnì pøíslu¹ného finanèního úøadu je oprávnìno pouze finanèní øeditelství, a nikoliv sám místnì pøíslu¹ný správce danì.
Podle èl. 6a odst. 2 organizaèního øádu: Úkoly pro oddìlení specializované kontroly ve vztahu ke konkrétním daòovým subjektùm ukládá finanèní øeditelství finanènímu úøadu, u nìho¾ bylo toto oddìlení zøízeno . Uvedené ustanovení se tedy vztahuje na situace, kdy se oddìlení specializované kontroly nenachází u místnì pøíslu¹ného správce danì, a kdy je tedy nutné postupovat shora popsaným zpùsobem stanoveným v § 10 odst. 3 zákona o ÚFO. Dále dle organizaèního øádu èl. 2 se podle rozsahu a objemu zabezpeèovaných èinností a tomu odpovídajícímu poètu zamìstnancù dìlí finanèní úøady do pìti skupin: a) finanèní úøady orientaènì se 101 a více zamìstnanci, b) finanèní úøady s 61 a¾ 100 zamìstnanci, c) finanèní úøady se 41 a¾ 60 zamìstnanci, d) finanèní úøady s 26 a¾ 40 zamìstnanci, e) finanèní úøady s 25 a ménì zamìstnanci. Dle èl. 6a organizaèního øádu Oddìlení specializované kontroly provádí zejména daòové kontroly v obvodu pùsobnosti stanovené øeditelem finanèního øeditelství (viz § 10 odst. 3 zákona o ÚFO) pøedev¹ím u daòových subjektù pùsobících v neobvyklých a specifických oborech podnikání, subjektù, u nich¾ je provedení daòové kontroly odbornì a èasovì extrémnì nároèné, subjektù s rozvìtvenou územní organizaèní strukturou, subjektù, u kterých je podezøení z rozsáhlých daòových únikù a neoprávnìného vylákání nadmìrných odpoètù; v tìchto pøípadech koordinuje postup finanèních úøadù v pùsobnosti finanèního øeditelství v souvisejících daòových øízeních. Jak zdej¹í soud judikoval napø. v rozsudku ze dne 30. 1. 2008, è. j. 1 Afs 50/2007-106, pøíst. na www.nssoud.cz, v pøípadì povìøení dle § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech vstupuje do vztahu mezi finanèními úøady, tedy správci danì tého¾ stupnì (místnì pøíslu¹ný orgán a povìøený orgán), nadøízené finanèní øeditelství (povìøující orgán), a to z pozice subordinaèní. Povìøit jiný ne¾ místnì pøíslu¹ný finanèní úøad podle § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech mù¾e finanèní øeditelství v odùvodnìných pøípadech , v rozsáhlé mno¾inì pøípadù, pøièem¾ smyslem povìøení dle § 10 odst. 3 zákona o územních finanèních orgánech je naplnìní po¾adavku efektivního výkonu daòové správy z perspektivy vìt¹ího územního celku, kdy spolupráce podøízených správcù danì v konkrétní vìci (tedy i proti vùli místnì pøíslu¹ného správce danì) má svùj základ v øídící pravomoci spoleènì jim nadøízeného správce danì. Tato pravomoc má svùj legitimní úèel v nutnosti specializovaného èi koordinovaného postupu ve zvlá¹tních a výjimeèných pøípadech a jako taková by mìla být jedním z pilíøù akceschopnosti daòové správy. Tìmto po¾adavkùm ostatnì odpovídá i vý¹e cit. ust. èl. 2 a èl. 6a organizaèního øádu.
V daném pøípadì Finanèní øeditelství v Hradci Králové povìøilo provedením daòové kontroly u ¾alobce místnì nepøíslu¹ný Finanèní úøad v Hradci Králové podle § 10 odst. 3 zákona o ÚFO. Uèinilo tak v obvodu své územní pùsobnosti, pøièem¾ daòovou kontrolu lze pova¾ovat za úkon v rámci správy daní. Co se týèe obsahu, z povìøení bezpochyby vyplývá oznaèení povìøujícího, místnì pøíslu¹ného i povìøeného orgánu, daòového subjektu, urèení svìøeného úkonu a vymezení konkrétního øízení, v nìm¾ má k tomuto úkonu dojít a lze konstatovat, ¾e naplòuje po¾adavek efektivního výkonu státní správy. Dùvod povìøení v¹ak, dle názoru zdej¹ího soudu, nelze pova¾ovat za nesrozumitelný, nejasný, neurèitý a ani nelze dojít k závìru, ¾e ze správního spisu nelze dùvody pro jeho vydání seznat. Naopak, jak Nejvy¹¹í správní soud ze spisu ovìøil, po¾ádal místnì pøíslu¹ný správce danì (Finanèní úøad v Jaromìøi) o provedení daòové kontroly oddìlením specializované kontroly. V písemnosti ze dne 19. 3. 2008 je místnì pøíslu¹ným správcem danì uvedeno, ¾e èistý obrat za r. 2006 èinil 486 173 517 Kè, a pøedmìtem daòové kontroly by mìla být daò z pøíjmù právnických osob a DPH za rok 2006, pøièem¾ dùvodem pro zaøazení daòového subjektu do plánu kontrol OSK je právì vysoký obrat a vý¹e ztráty za rok 2006. Dne 1. 4. 2008 pod è. j. 3286/08-1500-607686 vydal ¾alovaný Povìøení dle ust. § 10 odst. 3 zákona o ÚFO, kterým povìøuje Finanèní úøad v Hradci Králové, který není místnì pøíslu¹ným správcem danì dle ust. § 4 zákona o správì daní, provedením daòové kontroly, projednáním zprávy o daòové kontrole a stanovením základu danì a danì podle ust. § 16 zákona o správì daní a poplatkù, vèetnì dílèích úkonù procesnì souvisejících. Pøi zahájení daòové kontroly dne 8. 4. 2008 se ¾alobce poté, co mu bylo pøedmìtné povìøení pøedlo¾eno, domáhal vysvìtlení, proè kontrolu neprovádí místnì pøíslu¹ný správce danì. Jak vyplývá z protokolu o zahájení daòové kontroly, bylo Finanèním úøadem v Hradci králové ¾alobci sdìleno, ¾e na tomto FÚ je zøízeno OSK za úèelem provádìní daòových kontrol s vysokým obratem. Na rozdíl od krajského soudu se v¹ak Nejvy¹¹í správní soud nedomnívá, ¾e tyto dùvody nejsou dostateènì urèité a ¾e by bylo nutno je jakkoli dále specifikovat èi podrobit pojem vysoký obrat bli¾¹ímu zkoumání a hodnocení za situace, kdy se sám ¾alobce s podaným vysvìtlením spokojil a v prùbìhu øízení se dal¹ích vysvìtlení nebo sdìlení podrobnìj¹ích dùvodù nedomáhal. Jakkoli není pochyb o tom, ¾e principu provádìní daòového øízení místnì pøíslu¹ným správcem danì odpovídá nutnì v pøípadech zásahu do nìj i právo daòového subjektu na sdìlení dùvodù této intervence, nelze dospìt k závìru, ¾e v daném pøípadì byly dùvody nejasné, nesrozumitelné a ve zjevném nepomìru k významu dané intervenèní pravomoci. Pøedmìtné povìøení bylo vydáno na základì ji¾ existujících, reálných a objektivních dùvodù a ¾alobci byly tyto dùvody sdìleny v dobì pøimìøené provádìní svìøeného úkonu. Nenamítal-li ¾alobce v dal¹ím øízení rozsah sdìlených dùvodù a spokojil-li se s vysvìtlením zaznamenaným do vý¹e zmínìného protokolu o ústním jednání ze dne 8. 4. 2008, nelze klást tuto skuteènost nyní k tí¾i ¾alovaného. Jak je shora uvedeno, ust. § 10 odst. 3 zákona o ÚFO pøiznává ¾alovanému pravomoc vydat povìøení v odùvodnìných pøípadech a tento postup nelze pova¾ovat za úèelové zneu¾ití, pokud pøed vydáním tohoto povìøení dùvody objektivnì existovaly a byly daòovému subjektu také v pøimìøené lhùtì sdìleny. Tyto dùvody nejsou ve zjevném nepomìru se zásadou efektivního a nestranného výkonu státní správy a jsou plnì legitimní. Z uvedených dùvodù tak nelze pøisvìdèit závìru krajského soudu, ¾e provedený úkon trpí natolik záva¾nou vadou, jejím¾ dùsledkem je jeho nezákonnost a následná nepou¾itelnost v dal¹ím øízení.
Ve svìtle vý¹e uvedeného závìru pak musí Nejvy¹¹í správní soud konstatovat, ¾e kasaèní stí¾nost ¾alovaného uplatnìná v mezích dùvodù dle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. je dùvodná.
Souèasnì v¹ak Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e rozsudek krajského soudu je nepøezkoumatelný, a to k námitkám uplatnìným v kasaèní stí¾nosti jak ¾alovaným, tak i ¾alobcem.
Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu vychází z ustálené judikatury Ústavního soudu (napø. nálezy Ústavního soudu ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, a ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, oba dostupné na http://nalus.usoud.cz), podle ní¾ jedním z principù, které pøedstavují souèást práva na øádný a spravedlivý proces, jako¾ i pojem právního státu (èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, èl. 1 Ústavy), je¾ vyluèuje libovùli pøi rozhodování, je i povinnost soudù své rozsudky øádnì odùvodnit (ve správním soudnictví podle ustanovení § 54 odst. 2 s. ø. s.). Ve svém nálezu ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. I. ÚS 741/06 (dostupný na http://nalus.usoud.cz), Ústavní soud napøíklad vyslovil, ¾e (o)dùvodnìní rozhodnutí soudu jednajícího a rozhodujícího ve správním soudnictví, z nìho¾ nelze zjistit, jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování rozhodné skuteènosti, nevyhovuje zákonným po¾adavkùm kladeným na obsah odùvodnìní a v koneèném dùsledku takové rozhodnutí zasahuje do základních práv úèastníka øízení, který má nárok na to, aby jeho vìc byla spravedlivì posouzena.
Z odùvodnìní ka¾dého rozhodnutí proto musí vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé. Otázkou pøezkoumatelnosti rozhodnutí správních soudù se Nejvy¹¹í správní soud zabýval ve své judikatuøe ji¾ døíve. Bylo tomu tak napø. v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Azs 47/2003-130, pøíst. na www.nssoud.cz, v nìm¾ vylo¾il, ¾e (z)a nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. lze pova¾ovat zejména ta rozhodnutí, která postrádají základní zákonné nále¾itosti, z nich¾ nelze seznat, o jaké vìci bylo rozhodováno èi jak bylo rozhodnuto, která zkoumají správní úkon z jiných ne¾ ¾alobních dùvodù (pokud by se nejednalo o pøípad zákonem pøedpokládaného pøezkumu mimo rámec ¾alobních námitek), jejich¾ výrok je v rozporu s odùvodnìním, která neobsahují vùbec právní závìry vyplývající z rozhodných skutkových okolností nebo jejich¾ dùvody nejsou ve vztahu k výroku jednoznaèné. Nejvy¹¹í správní soud té¾ vyslovil v rozsudku ze dne 29. 7. 2004, è. j. 4 As 5/2003-52, dostupném na www.nssoud.cz, ¾e (p)okud z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu není zøejmé, jakými úvahami se soud øídil pøi naplòování zásady volného hodnocení dùkazù èi utváøení závìru o skutkovém stavu, z jakého dùvodu nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci stì¾ovatele v ¾alobì a proè subsumoval popsaný skutkový stav pod zvolené právní normy, pak je tøeba pokládat takové rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù a tím i nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. V rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 6. 2005, è. j. 2 Azs 391/2004-62, dostupný na www.nssoud.cz, pak tento soud vyslovil právní názor, ¾e nezabýval-li se krajský soud øádnì uplatnìným ¾alobním bodem a místo toho odkázal na odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného správního orgánu, které problematiku, na ni¾ ¾alobní bod dopadal, vùbec neøe¹ilo, nelze ne¾ soudní rozhodnutí zru¹it, nebo» je nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù.
Nejvy¹¹í správní soud i s pøihlédnutím ke svým døívìj¹ím judikatorním závìrùm konstatuje, ¾e má-li být soudní rozhodnutí pøezkoumatelné, musí z nìj být patrné, jaký skutkový stav vzal krajský soud za rozhodný, jak uvá¾il o pro vìc zásadních a podstatných skuteènostech, resp. jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování rozhodných skuteèností, proè pova¾uje právní závìry úèastníkù øízení za nesprávné a z jakých dùvodù pova¾uje pro vìc zásadní argumentaci úèastníkù øízení za lichou. Soud se tedy v odùvodnìní svého rozsudku musí plnì vypoøádat se v¹emi ¾alobními námitkami.
Vyslovil-li v rozsudku krajský soud mj. názor, ¾e ...samotné nesdìlení dùvodù daòovému subjektu na jeho ¾ádost èi k jeho námitce v dobì pøimìøené úkonu je vadou øízení, jejím¾ dùsledkem je nezákonnost provedeného úkonu, a tedy jeho následná nepou¾itelnost v dal¹ím øízení (a to i za pøedpokladu reálné existence tìchto dùvodù) atd. ... a zru¹il-li krajský soud dle ust. § 78 odst. 1 s. ø. s. rozhodnutí ¾alovaného pro vady øízení, nebyl dále povinen podrobit hmotnìprávnímu posouzení správnost èi zákonnost napadeného rozhodnutí. Skuteènost, ¾e se touto otázkou zabýval, nemá sice za následek jeho nezákonný postup, souèasnì je v¹ak tøeba konstatovat, ¾e není ze zru¹ujícího rozsudku seznatelný závazný právní názor, jím¾ se má ¾alovaný správní orgán v dal¹ím øízení
øídit. Ze zdùvodnìní rozsudku nevyplývá, zda má soud za to, ¾e ¾alovaný vydáním povìøení pøekroèil meze dané ust. § 10 odst. 3 zákona o ÚFO, resp. zda daòová kontrola provedená místnì nepøíslu¹ným správcem danì je nezákonná od samého poèátku, zda popø. jakým postupem mù¾e být tato vada v dal¹ím øízení odstranitelná. Krajský soud tedy dílem ¾alovanému vytkl podstatné vady øízení, dílem se v¹ak zabýval ¾alobními námitkami, které se týkaly hmotnìprávního posouzení vìci samé, tj. zda mìl ¾alobce právo uplatnit si splatnou DPH související s dodáním zbo¾í do jiného èlenského státu EU a do tøetích zemí jako polo¾ku sni¾ující výnosy; pøitom zde pøisvìdèil závìru ¾alovaného o neoprávnìném sní¾ení hospodáøského výsledku za rok 2006.
Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e dle ust. § 78 odst. 1 s. ø. s. soud zru¹í napadené rozhodnutí pro nezákonnost nebo pro vady øízení, je li ¾aloba dùvodná. Pro nezákonnost zru¹í soud napadené rozhodnutí i tehdy, zjistí-li, ¾e správní orgán pøekroèil zákonem stanovené meze správního uvá¾ení nebo jej zneu¾il. Úkolem soudu pøi pøezkumu správních rozhodnutí v¹ak není pouze abstraktní výklad práva, nýbr¾ soud musí svoji interpretaci právního pøedpisu v¾dy aplikovat na konkrétní okolnosti pøípadu. Právì tímto právním názorem (tedy aplikací právního pøedpisu na konkrétní pøípad) je pak správní orgán vázán, jak to stanoví § 78 odst. 5 s. ø. s. Nejde zde tedy o vázanost abstraktním právním názorem spoèívajícím v teoretickém výkladu práva bez vazby na konkrétní správní rozhodnutí, ale pøedev¹ím o vázanost právním názorem soudu uèinìným ve vztahu ke konkrétnímu okolnostem pøípadu.
Povinnost soudu vypoøádat se se v¹emi ¾alobními námitkami má své opodstatnìní. Jakkoli toti¾ mù¾e ji¾ jedna z nich být shledána dùvodnou a mù¾e vést sama o sobì ke zru¹ení pøezkoumávaného rozhodnutí, je nutno se vypoøádat se v¹emi ostatními, a to z hlediska jejich dùvodnosti èi naopak nedùvodnosti. Zru¹í-li toti¾ soud rozhodnutí ¾alovaného správního orgánu, je tento vázán právním názorem soudu v dal¹ím øízení Není-li v¹ak stran námitek neprojednaných (pøitom ji¾ ve správním øízení uplatnìných) ¾ádný právní názor soudem vysloven, resp. je takový názor uèinìn bez nále¾itého odùvodnìní, stì¾í mù¾e v dal¹ím øízení správní orgán této povinnosti dostát, resp. jeho nové rozhodnutí mù¾e trpìt dal¹í vadou, k ní¾ se v námitce soud ve zru¹ujícím rozsudku nevyjádøil, resp. se k ní vyjádøil nepøezkoumatelným zpùsobem. Tím spí¹e tak tomu bude v pøípadì, kdy i dal¹í námitky mohou být námitkami dùvodnými (viz napø. rozsudek NSS ze dne 2. 5. 2007, è. j. 5 As 3/2007-68).
Rozhodnutí krajského soudu je právì vzhledem k vý¹e uvedenému nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù. Z rozsudku nevyplývá, které skuteènosti ovlivní rozhodování ¾alovaného v dal¹ím øízení. Pokud byl krajský soud veden snahou aprobovat správnost hmotnìprávního posouzení ¾alovaným, napø. s ohledem na mo¾nou precedenèní povahu vysloveného právního názoru pro dal¹í øízení se ¾alobcem, mìl se také v plné míøe vypoøádat se v¹emi ¾alobními námitkami, a to tak, aby právní názor obstál z hlediska argumentaèního. Krajský soud mìl tedy pøezkoumat, pokud ji¾ pøistoupil k meritornímu posouzení vìci, ve¹keré námitky ¾alobce, a to i vèetnì jeho právní argumentace judikaturou ESD apod. Postupem, který krajský soud uplatnil, v¹ak zalo¾il èást svého rozhodnutí (tj. odùvodnìní) na právním názoru, který postrádá relevantní úvahy, a to jak stran otázky skutkové, tak i otázky právní.
Nejvy¹¹í správní soud byl proto nucen napadený rozsudek krajského soudu zru¹it a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení; v nìm bude krajský soud vázán názorem vysloveným v rozsudku zdej¹ího soudu, tj. bude se podrobnì zabývat uplatnìnými ¾alobními námitkami a své závìry odùvodní. Shledá-li na stranì ¾alovaného pochybení, uvede konkrétní nezákonnosti èi vady øízení, jich¾ se ¾alovaný dopustil, a rovnì¾ specifikuje následný postup ¾alovaného. Vada spoèívající v nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu pøitom Nejvy¹¹ímu správnímu soudu brání v tom, aby se vyjádøil k jednotlivým námitkám ¾alobce ve vztahu k hmotnìprávním otázkám. K uvedenému se musí nejdøíve vyjádøit krajský soud, nebo» v opaèném pøípadì by
Nejvy¹¹í správní soud upøel úèastníkùm øízení mo¾nost, aby proti právním závìrùm a úvahám, které by Nejvy¹¹í správní soud vyslovil a¾ v øízení o kasaèní stí¾nosti, brojili opravným prostøedkem.
Krajský soud rozhodne v novém rozhodnutí rovnì¾ o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 2
 § 103
 § 10
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 64
 § 66
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 108
 § 73
 § 64
 soud 
 § 11
 soud 
 soud 
 § 64
 § 66
 soud 
 § 11
 soud 
 § 64
 soud 
 § 100
 § 100
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 soud 
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 soud 
 § 10
 § 4
 § 16
 soud 
 § 10
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 54
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 78
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 § 78
 soud 
 soud 
 soud 
 § 78
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud