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Timestamp: 2018-12-14 04:03:30+00:00

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Umwandlungssteuerrecht – Teil 13 – Rechtsfolgen bei Zwischenwertansatz
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4.4 Rechtsfolgen bei Zwischenwertansatz
Bei dem Ansatz von Zwischenwerten sind die in den Wirtschaftsgütern, Schulden und steuerfreien Rücklagen ruhenden stillen Reserven um einen einheitlichen Prozentsatz aufzulösen. Es ist damit nicht möglich, die stillen Reserven einzelnen Wirtschaftsgütern überproportional zuzuweisen.
Zu diesem Zweck muss zunächst festgestellt werden, in welchen Wirtschaftsgütern stille Reserven enthalten sind (einschließlich nach § 6b EStG) und wie viel sie insgesamt betragen. Diese stillen Reserven sind dann gleichmäßig um den Prozentsatz aufzulösen, der dem Verhältnis des aufzustockenden Betrags zum Gesamtbetrag der vorhandenen stillen Reserven des eingebrachten Betriebsvermögens entspricht.
Nach §§ 12 Abs. 3, 23 Abs. 3 UmwStG ist die weitere AfA nach der Einbringung nach der bisherigen Abschreibungsmethode vorzunehmen. Bemessungsgrundlage sind die um den Aufstockungsbetrag erhöhten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten. Für die Frage der Abschreibung kommt es nicht darauf an, ob die Einbringung im Wege der Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge erfolgt.
Bei einem Zwischenwertansatz ergibt sich für den Einbringenden ein laufender Gewinn, da § 16 GewStG nur im Falle des Ansatzes der gemeinen Werte anwendbar ist.
Ein Einzelunternehmen soll in eine GmbH & Co. KG umgewandelt werden, wobei der bisherige Einzelunternehmer neben der Komplementär-GmbH einziger Gesellschafter werden soll. Die Bilanz des Einzelunternehmers sieht zum Umwandlungsstichtag wie folgt aus:
Grundstück 100.000 EUR
Gebäude 300.000 EUR
Kapital 400.000 EUR.
Der gemeine Wert des Grundstücks beträgt 300.000 EUR, der des Gebäudes 600.000 EUR. Der Firmenwert beläuft sich auf 500.000 EUR. Die Anschaffungskosten des Gebäudes betrugen 400.000 EUR, die bisher mir 3 % p.a. abgeschrieben wurden.
Die aufnehmende GmbH & Co. KG wählt den Zwischenwertansatz. Es sollen 20 % der stillen Reserven aufgedeckt werden.
Handelsrechtlich fällt der Vorgang nicht unter das UmwG, da ein Einzelunternehmen kein verschmelzungsfähiger Rechtsträger nach § 3 UmwG ist. Handelsrechtlich ist daher nur die Einzelrechtsnachfolge möglich.
Steuerrechtlich fällt die Umwandlung in den Anwendungsbereich des § 24 UmwStG, da ein vollständiger Betrieb in die Personengesellschaft eingebracht wird. Die aufnehmende Personengesellschaft kann die Wirtschaftsgüter des Einzelunternehmens nach § 24 UmwStG mit einem zwischen dem Buchwert und dem gemeinen Wert liegenden Wert ansetzen (Zwischenwert). Die stillen Reserven des Firmenwerts sind erst aufzudecken, wenn die stillen Reserven in den übrigen Wirtschaftsgütern vollständig aufgedeckt sind. Damit sieht die Eröffnungsbilanz der GmbH & Co. KG unter Berücksichtigung einer Aktivierung von 20 % der stillen Reserven wie folgt aus:
Grundstück 140.000 EUR
Gebäude 360.000 EUR
Firmenwert 100.000 EUR
Kapital Mitunternehmer E 600.000 EUR
Da der Einzelunternehmer E in der Schlussbilanz seines Einzelunternehmens 20 % der stillen Reserven aufdecken muss, erzielt er einen laufenden Veräußerungsgewinn i.H.v. 200.000 EUR (600.000 ./. 400.000).
Die GmbH & Co. KG schreibt das Gebäude nach § 23 Abs. 3 UmwStG aus einer Bemessungsgrundlage i.H.v. 440.000 EUR (400.000 + 40.000) nach § 7 Abs. 4 Nr. 1 EStG mit 3 % p.a. ab. Die AfA beträgt danach 13.200 EUR.
Normen: § 12 Abs. 3 UmwStG, § 23 Abs. 3 UmwStG, § 6b EStG, § 16 GewStG

References: § 6
 § 16
 § 3
 § 24
 § 24
 § 23
 § 7
 § 12
 § 23
 § 6
 § 16