Source: https://crido.pl/blog-taxes/pierwszy-krok-do-rozliczenia-cit-2019-powrot-do-przeszlosci-sprawdz-czym-moga-zaskoczyc-cie-stare-hity-cykl-bezpieczne-rozliczenia-podatkowe-2019-2020/
Timestamp: 2020-01-20 09:34:39+00:00

Document:
CRIDO | BLOG | Pierwszy krok do rozliczenia CIT 2019? Powrót do przeszłości! Sprawdź czym mogą zaskoczyć Cię „stare hity” – Cykl „Bezpieczne Rozliczenia Podatkowe 2019/2020”
Małgorzata Piłat Marcin Tadrzak
Koniec roku to jak zwykle najlepszy moment na podsumowania – dotyczy to również szerokiego grona podatników CIT, dla których nieubłaganie zbliża się termin rocznego rozliczenia podatku. Nie ulega wątpliwości, że rok 2019 upłynął pod znakiem dyskusji i zawirowań wokół nowych przepisów dotyczących podatku u źródła czy raportowania schematów podatkowych. Tymczasem, w cieniu nowych przepisów rozwijała się praktyka dotycząca „hitów” z poprzedniego okresu, do których należy zaliczyć: podział na „koszyki” przychodów, nowe przepisy dotyczące kosztów finansowania dłużnego oraz kosztów usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych. Poniżej przedstawiamy najbardziej interesujące (i niekiedy bardzo zaskakujące) konkluzje wynikające z najnowszej praktyki dotyczącej starych – nowych zmian, a także wskazujemy na jakie kwestie warto zwrócić uwagę dokonując rozliczenia CIT w 2019 r.
„Koszyki” przychodów – nie taki diabeł straszny
Przypominamy, że od 1 stycznia 2018 r. obowiązuje wyodrębnienie źródeł przychodów w CIT na odpowiednio (i) przychody z zysków kapitałowych oraz (ii) przychody z innych źródeł (tj. związanych z prowadzoną działalnością operacyjną). Analogicznie do odpowiedniego „koszyka” powinny też zostać alokowane koszty związane z danym źródłem przychodów.
Od początku obowiązywania przepisu w zakresie podziału na źródła przychodów, wątpliwości skupiały się wokół właściwej alokacji przychodu do danego „koszyka”, przy czym brzmienie przepisów pozostawiało wiele wątpliwości – dotyczyło to w szczególności przychodów z licencji generowanych w ramach podstawowej działalności podatników. Warto przypomnieć, że od 1 stycznia 2019 r. wątpliwości te zostały rozwiane, dzięki nowelizacji przepisu i wyraźnemu wskazaniu, że do koszyka „kapitałowego” nie będą zaliczane przychody ze sprzedaży licencji wytworzonych we własnym zakresie. Rozwiązanie to należy ocenić pozytywnie, zwłaszcza w odniesieniu do podatników, których przychody generowane są głównie ze sprzedaży / udostępnienia praw majątkowych (np. spółek dostarczających rozwiązania IT).
Warta odnotowania jest także kwestia alokacji przychodów / kosztów generowanych z rozliczenia instrumentów finansowych – powinny one trafić do „koszyka kapitałowego” tylko w takim zakresie, w jakim nie służyły zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych. W konsekwencji, co potwierdzają też organy podatkowe w interpretacjach, przychód z instrumentów finansowych powinien zostać zaliczony do źródła „działalność operacyjna”, w każdym przypadku, gdy instrumenty finansowe zabezpieczają podstawowe źródło przychodów podatnika (np. transakcje towarowe) lub związane są z zawieranymi kontraktami hedgingowymi dotyczącymi działalności podatnika.
Jak się wydaje w dalszym ciągu sporo wątpliwości może budzić alokacja do właściwego koszyka kosztów wspólnych, niedających przyporządkować się jednoznacznie do jednego źródła (np. koszty utrzymania biura, odpisy amortyzacyjne od składników majątku wykorzystywanych w obu rodzajach działalności itp.). Pomimo, że przepisy wskazują, że w takim wypadku do alokacji kosztów należy stosować „klucz przychodowy” (tj. rozdzielenie kosztów do odpowiedniego koszyka według proporcji w jakiej przychód wygenerowany w danym źródle pozostaje do całości przychodów), zwracamy uwagę, że organy podatkowe mogą chcieć dodatkowo weryfikować, w których konkretnych sytuacjach alokacja do wydatku do odpowiedniego „koszyka” nie była obiektywnie możliwa, a kiedy to podatnik zaniechał podjęcia działań zmierzających do ustalenia „rzeczywistego” klucza podziału poniesionego kosztu.
„Cienka kapitalizacja” po nowemu, czyli koszty finansowania dłużnego
Od początku 2018 r. obowiązują regulacje nakazujące limitowanie w kosztach podatkowych wydatków związanych z finansowaniem dłużnym (nie tylko odsetek!) w zakresie przekraczającym ustalony limit.
Warto przypomnieć, że ograniczenie to dotyczy zarówno kosztów finansowania pozyskanego od podmiotów powiązanych, jak i niezależnych instytucji finansowych (np. banków). Trzeba pamiętać, że od 1 stycznia 2019 r. nowe regulacje należy obowiązkowo stosować również w stosunku do kosztów finansowania dłużnego wygenerowanych w związku z historycznie zaciągniętym finansowaniem. Zwracamy uwagę, że jeszcze do końca 2018 r. podatnicy korzystali z przepisu przejściowego, który przewidywał, że do kwot pożyczek faktycznie wypłaconych przed 1 stycznia 2018 r. stosuje się stare przepisy dotyczące cienkiej kapitalizacji.
Na bazie obserwowanej praktyki, warto wskazać kilka kwestii, które budziły wątpliwości podatników, a które z pewnością będą wymagały rozważenia w kontekście rozliczenia CIT za 2019 r.:
sposób liczenia limitu: 3M PLN + 30% podatkowej EBITDA czy 3M PLN lub 30% podatkowej EBITDA – kwestia w dalszym ciągu jest przedmiotem rozbieżności w praktyce, przy czym sądy administracyjne przychylają się do wykładni korzystniejszej dla podatników wskazującej na możliwość ustalenia limitu na poziomie 3M PLN powiększonych o kwotę 30% podatkowej EBITDA. Warto zauważyć, że pomimo pojawiających się wątpliwości nie doszło do nowelizacji przepisu w sposób, który nie pozostawiały wątpliwości co do jego rozumienia;
część odsetkowa raty leasingowej – jak się okazuje, według organów podatkowych część odsetkowa może odnosić się nie tylko do leasingu kwalifikowanego dla celów podatkowych jako leasing finansowy, lecz również do leasingu operacyjnego (!). Podejście takie oznaczałoby, że płacąc ratę leasingową w leasingu operacyjnym podatnik sam powinien skalkulować „para – ratę odsetkową” i włączać ją do limitu kosztów finansowania dłużnego. Pomimo rozbieżności wobec stanowiska prezentowanego w tym temacie przez sądy administracyjne (przyjmujących pozytywne dla podatników podejście ograniczające limitowanie jedynie do raty odsetkowej w leasingu finansowym), warto rozważyć wypracowanie odpowiedniego podejścia w tej kwestii – dotyczy to głównie podatników działających w branży logistycznej, korzystających z floty samochodowej na podstawie zawartych umów leasingu, dla których przyjęcie podejścia prezentowanego przez organy podatkowe oznaczałoby prawdopodobnie wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków o materialnej wartości;
katalog kosztów finansowania dłużnego – pomimo wyszczególnienia w przepisach kategorii przykładowych kosztów kwalifikujących się jako „koszty finansowania dłużnego”, katalog ten jest otwarty co może stwarzać wątpliwości w zakresie kosztów niewymienionych wprost w przepisach (np. różnic kursowych związanych z płatnościami odsetek od pożyczek zaciągniętych w walucie obcej) – w takich wypadkach niezbędne będzie sięgnięcie do praktyki ukształtowanej dotychczas przez organy i sądy administracyjne.
Usługi niematerialne nabywane od podmiotów powiązanych – czy większość usług można uznać za doradztwo lub zarządzanie?
Bazując na praktyce z interpretacji podatkowych na powyższe pytanie należałoby odpowiedzieć: TAK.
Pytanie o kwalifikację usług na gruncie art. 15e ustawy o CIT było jednym z najczęściej zadawanych pytań w interpretacjach podatkowych w ostatnim okresie. Od momentu obowiązywania przepisu wydano już ponad 1000 (!) interpretacji podatkowych dotyczących limitowania kosztów usług niematerialnych / licencji nabywanych od podmiotów powiązanych, co daje nam jasny sygnał, że przepisy te budzą sporo wątpliwości podatników.
A jakie problemy daje się zauważyć najczęściej?
Na pierwszym miejscu należałoby wskazać wspomniane wątpliwości w zakresie kwalifikacji do katalogu art. 15e określonego rodzaju usług nabywanych przez podatników – wynika to z faktu, że limitowaniem objęte są nie tylko usługi wprost wymienione w artykule (m.in. doradztwo, zarządzanie, przetwarzanie danych), ale też „usługi o podobnym do nich charakterze”. Sformułowanie takie stwarza organom podatkowym duże pole do popisu, a konkretnie do szerokiej wykładni pojęć usług „doradztwa i zarządzania”. I tak w dotychczasowych interpretacjach da się zauważyć stanowiska, zgodnie z którymi usługi np. administracji sprzedaży, wsparcia zakupów, pośrednictwa w sprzedaży, a nawet obsługi reklamacji uznawane są za zbliżone do doradztwa lub zarządzania. Organy próbują się przy tym posiłkować klasyfikacją usług wg PKWiU, co również zdaje się nie znajdować podstawy w samych przepisach. Na szczęście głos rozsądku zabierają sądy administracyjne, które prezentują węższą wykładnię „doradztwa” lub „zarządzania”.
Dodatkowo, sporo problemów sprawia interpretacja przewidzianych w przepisach wyłączeń dotyczących stosowania art. 15e. Zgodnie z przepisami ograniczeniom nie podlegają wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem towarów lub świadczeniem usług. Pomimo częstego adresowania wątpliwości przez podatników i bogatej już na ten moment praktyki organów / sądów, w dalszym ciągu nie jest oczywiste jak rozumieć pojęcie „bezpośredniego związku” (inkorporowanie w wydatku w cenie towaru / usługi vs ekonomiczny związek wydatku z towarem / usługą).
Bardziej klarowna wydaje się być sytuacja dotycząca refaktur – w tym momencie daje się zauważyć zgodne stanowisko, zgodnie z którym ograniczenia z art. 15e nie będą dotyczyły podmiotu refakturującego usługę (najczęściej podmiotu, który jest obciążany kosztami usług świadczonych na rzecz różnych podmiotów z grupy kapitałowej na bazie globalnej umowy i następnie obciąża odpowiednią częścią kosztów te podmioty), natomiast znajdą zastosowanie do podmiotu nabywającego refakturowaną usługę (faktycznego beneficjenta usługi, który otrzymuje fakturę od podmiotu powiązanego).
Przypominamy, że brak obowiązku stosowania ograniczeń w zakresie limitowania dotyczy też podatników, którzy uzyskali decyzję APA. Ci spośród podatników, którzy ponosili w latach 2018-2019 wydatki podlegające limitom z art. 15e CIT i zmuszeni byli wyłączyć je z kosztów uzyskania przychodów, powinni spieszyć się ze złożeniem wniosku, jeżeli chcą „uratować” stare koszty – czas na złożenie wniosku jest tylko do końca tego roku.
Podsumowując, praktyki dotyczącej „starych hitów” jest dużo, rozbieżności niestety jeszcze więcej. Poprawne rozliczenie CIT 2019 może wymagać od podatników porządnego odrobienia pracy domowej i zapoznania się na nowo z przepisami i praktyką, a w niektórych przypadkach zważenia ryzyka wyboru określonego podejścia dla celów kalkulacji CIT. W gąszczu niejasności warto pomyśleć o audycie dotychczasowych rozliczeń / najbardziej problematycznych obszarów podatkowych i wypracowaniu racjonalnego stanowiska na przyszłość.
# CIT Odroczeni – MF publikuje projekt zmiany rozporządzenia odraczającego pobór WHT i potwierdza nowelizację przepisów Wczoraj (9 grudnia) został opublikowany projekt Rozporządzenia Ministra Finansów (Rozporządzenie) zmieniającego rozporządzenie z 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26…

References: art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 26