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Timestamp: 2016-10-27 09:11:29+00:00

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2C_350/2011 (17.10.2011)
2C_350/2011
Mehrwertsteuer (1. Quartal 1997 bis 2. Quartal 2002); R�ckerstattung der Steuer; Verzugszinsen,
Beschwerde gegen die Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 18. August 2008 und 18. M�rz 2011.
Die X.________ SA (nachfolgend Steuerpflichtige) ist seit 1996 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Sie bezweckt namentlich die F�hrung von Kantinenbetrieben in der Schweiz. Zwischen ihr und der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung bestand Uneinigkeit dar�ber, ob die von ihr erbrachten Leistungen zum normalen Mehrwertsteuersatz oder zum reduzierten Steuersatz des Gastgewerbes zu versteuern seien. Im Einspracheverfahren kam die Eidgen�ssische Steuerverwaltung zwar zum Schluss, dass die Leistungen der Steuerpflichtigen lediglich zum Sondersatz steuerbar seien, wies die Einsprache jedoch mit der Begr�ndung ab, die Voraussetzungen f�r eine Steuerr�ckerstattung seien nicht gegeben. Das Bundesverwaltungsgericht hiess die dagegen gerichtete Beschwerde der Steuerpflichtigen mit Urteil vom 18. August 2008 gut und wies die Sache zur Festsetzung des zur�ckzuerstattenden Betrags im Sinne seiner Erw�gungen (grunds�tzliche R�ckerstattung des geltend gemachten Betrages) an die Eidgen�ssische Steuerverwaltung zur�ck.
Auf eine gegen die Entsch�digungsfolgen (Parteientsch�digung) dieses Urteils gerichtete Beschwerde der Steuerpflichtigen trat das Bundesgericht mit Urteil vom 6. M�rz 2009 (Urteil 2C_759/2008) nicht ein.
Mit neuem Einspracheentscheid vom 27. Mai 2009 hiess die Eidgen�ssische Steuerverwaltung die Einsprache der Steuerpflichtigen gut und stellte fest, der der Steuerpflichtigen anzurechnende Betrag aufgrund zu viel bezahlter Mehrwertsteuern f�r das 1. Quartal 1997 bis 2. Quartal 2002 betrage Fr. 351'495.-; die Steuerpflichtige schulde jedoch f�r das 1. Quartal 1997 bis 2. Quartal 2002 Fr. 50'797.88 Verzugszins. Die von der Steuerpflichtigen gegen die Verzugszinsforderung gerichtete Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht am 18. M�rz 2011 ab.
Mit Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die Steuerpflichtige dem Bundesgericht, das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 18. M�rz 2011 und Dispositiv Ziff. 3 (recte Ziff. 4) des Urteils desselben vom 18. August 2008 aufzuheben; die Eidgen�ssische Steuerverwaltung habe ihr f�r das 1. Quartal 1997 bis 2. Quartal 2002 Fr. 9'795.46 Verg�tungszins gutzuschreiben sowie f�r das R�ckweisungsverfahren eine angemessene Parteientsch�digung auszurichten.
1.1 Auf den 1. Januar 2010 ist das neue Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 �ber die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Im vorliegenden Fall gelangen indessen noch das Mehrwertsteuergesetz vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300) f�r die Abrechnungsperioden 1. Quartal 2001 bis 2. Quartal 2002 sowie die Verordnung �ber die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (aMWSTV, AS 1994 1464) f�r die Abrechnungsperioden 1. Quartal 1997 bis 4. Quartal 2000 zur Anwendung (Art. 112 Abs. 1 und 2 MWSTG, Art. 93 Abs. 1 und 2 aMWSTG).
1.2 Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens bilden einzig die von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung geltend gemachte Verzugszinsforderung sowie die im R�ckweisungsentscheid der Vorinstanz vom 18. August 2008 verweigerte Parteientsch�digung.
2.1 Die Beschwerdef�hrerin r�gt eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben (Art. 9 BV). Diese erblickt sie darin, dass die Eidgen�ssische Steuerverwaltung Verzugszinsen berechnet habe, ohne der von ihr ge�usserten gegenteiligen Meinung widersprochen zu haben. Denn mit diesem Schweigen habe sie die Auffassung der Beschwerdef�hrerin stillschweigend anerkannt, worauf sie habe vertrauen d�rfen.
2.2 Nach dem f�r die Mehrwertsteuer zur Anwendung gelangenden Prinzip der Selbstveranlagung (Art. 46 aMWSTG) liegt die Pflicht zur richtigen und vollst�ndigen Versteuerung seiner Ums�tze beim Steuerpflichtigen. Dieser hat sich unaufgefordert innert 30 Tagen nach Beginn der Steuerpflicht bei der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung zu melden (Art. 56 aMWSTG) und ist f�r die Abrechnung und Entrichtung der Steuer verantwortlich (Art. 46 und Art. 47 aMWSTG). Er hat auch selber zu pr�fen, ob bei ihm die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht gegeben sind (Urteil 2C_552/2010 vom 10. Mai 2011 E. 3). Die Steuerverwaltung trifft somit keine allgemeine Informations-, Aufkl�rungs- oder gar Beratungspflicht gegen�ber dem Steuerpflichtigen. Dies anerkennt auch die Beschwerdef�hrerin.
Bei versp�teter Entrichtung der Mehrwertsteuer ist ohne Mahnung und unabh�ngig von einem Verschulden ein Verzugszins zu bezahlen (Art. 38 Abs. 2 aMWSTV, Art. 47 Abs. 2 aMWSTG; Kommentar des Eidgen�ssischen Finanzdepartements zur Verordnung �ber die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994, S. 38; THOMAS P. WENK, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer, Basel 2000, N 4 zu Art. 47 Abs. 1 und 2 aMWSTG). Dieser ist auch geschuldet, wenn die Mehrwertsteuerforderung noch nicht rechtskr�ftig festgesetzt ist (ALOIS CAMENZIND UND ANDERE, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 1601). Der Verzugszinssatz betrug gem�ss den entsprechenden Verordnungen des Eidgen�ssischen Finanzdepartements f�r die massgebende Zeit unbestrittenermassen 5%.
2.3 Steuerverwaltung und Steuerpflichtiger k�nnen sich ausnahmsweise an Stelle einer amtlichen Untersuchung �ber Teile des steuerlich relevanten Sachverhalts einigen, wenn �ber massgebende Tatsachen Unsicherheiten bestehen, die sich nur schwer oder mit unverh�ltnism�ssigem Aufwand beseitigen lassen. Die Einigung kann sich dabei aber nur auf unsichere Sachverhaltsfeststellungen beziehen; Auslegungsfragen sind davon ausgeschlossen. Eine solche Einigung darf zudem nicht im Widerspruch zum materiellen Recht stehen (Urteil 2C_296/2009 vom 11. Februar 2010 E. 3.1, publ. in: StR 2010 S. 453 ff.).
Von solchen Verst�ndigungen �ber den Steuersachverhalt im Veranlagungsverfahren zu unterscheiden sind Vereinbarungen betreffend Zahlungserleichterungen im Steuerbezugsverfahren (vgl. Art. 90 MWSTG). Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung konnte bereits bisher mit dem Steuerpflichtigen bestimmte Zahlungserleichterungen (Zahlungspl�ne) vereinbaren. Materiellrechtlich handelt es sich dabei um eine individuelle und befristete Zusage der Steuerverwaltung an den s�umigen Steuerschuldner, die Forderung auf dem Betreibungsweg f�r die Dauer der Zusage bei Einhaltung gewisser Bedingungen nicht geltend zu machen. Solche Zahlungserleichterungen sind keine Stundung der Steuerforderungen und bewirken insbesondere keinen Aufschub der F�lligkeit der Forderung; denn die F�lligkeit der Forderung und die Verzinsungspflicht sind gesetzlich bestimmt, womit sie der Verf�gung durch die Steuerverwaltung entzogen sind (Urteil 2A.344/ 2002 vom 23. Dezember 2002 E. 2.3 und 3.1).
2.4 Der in Art. 9 BV verankerte Grundsatz von Treu und Glauben - dem indessen im Steuerrecht nur untergeordnete Bedeutung zukommt - sieht das Verbot widerspr�chlichen Verhaltens vor und verleiht einer Person Anspruch auf Schutz des berechtigten Vertrauens in beh�rdliche Zusicherungen oder sonstiges, bestimmte Erwartungen begr�ndendes Verhalten der Beh�rden; vorausgesetzt ist, dass die Person, die sich auf den Vertrauensschutz beruft, berechtigterweise auf diese Grundlage vertrauen durfte und gest�tzt darauf Dispositionen getroffen hat, die sie nicht mehr r�ckg�ngig machen kann (BGE 131 II 627 E. 6.1 S. 636 f. mit Hinweisen). �usserungen im Verkehr zwischen Beh�rden und Privaten sind so zu interpretieren, wie die jeweils andere Seite sie nach Treu und Glauben verstehen durfte (BGE 126 II 97 E. 4b). Als Vertrauensgrundlage f�llt auch das Verhalten der Verwaltung in Betracht. Die Unt�tigkeit einer Beh�rde vermag jedoch in aller Regel keinen Vertrauenstatbestand zu schaffen (BGE 132 II 21 E. 8.1, mit Hinweisen). Ob die Beh�rde infolge Unt�tigkeit ausnahmsweise dennoch einen solchen geschaffen hat, bestimmt sich grunds�tzlich danach, ob ihr Stillschweigen bei objektiver Betrachtungsweise geeignet war, beim Beschwerdef�hrer eine entsprechende Erwartung zu wecken (BGE 132 II 21 E. 2.2).
2.5 Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung liess der Beschwerdef�hrerin am 12. April 2000 eine "Letzte Mahnung" zukommen. Darin wurde die Beschwerdef�hrerin aufgefordert, innert 20 Tagen f�r das 3. Quartal 1999 den Betrag von Fr. 95'564.20 zu bezahlen, ansonsten gegen sie Betreibung eingeleitet werde. Daraufhin setzte sich die Beschwerdef�hrerin mit der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung in Verbindung und bat darum, dass gegen sie keine Betreibung eingeleitet werde, solange das h�ngige Verfahren nicht abgeschlossen sei (Faxschreiben vom 27. April 2000). Nach den unbestritten gebliebenen Ausf�hrungen der Beschwerdef�hrerin f�hrten die Parteien am n�chsten Tag ein Telefongespr�ch, in welchem die Eidgen�ssische Steuerverwaltung der Beschwerdef�hrerin best�tigt hat, bis zum Abschluss des h�ngigen Verfahrens keine Mahnungen und Betreibungen gegen die Beschwerdef�hrerin zu erheben. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung best�tigte mit Schreiben vom 28. April 2000 Folgendes: "... Die abgemahnte Steuerforderung von Fr. 95'564.20 f�r das 3. Quartal 1999 haben wir sistiert und entschuldigen uns f�r die versehentliche Zustellung des Mahnungsschreibens. Zur Vermeidung eines anwachsenden Verzugszinses empfehlen wir Ihrer Mandantin, den Teil der Steuerforderung, den sie als unbestritten und geschuldet erachtet, an die Eidg. Steuerverwaltung zu bezahlen." Die Beschwerdef�hrerin machte daraufhin mit Schreiben vom 4. Mai 2000 geltend, dass "die Berechnung des anerkannten Teils der Steuerforderung" aufgrund der Komplexit�t der streitigen Sache einen "unzumutbaren Zeit- und Arbeitsaufwand verursachen w�rde". Sie warte seit Monaten auf einen Entscheid der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung, der eine praktikable L�sung der sich stellenden Steuerfragen erm�gliche. Unter diesen Umst�nden k�nne sie "die Berechnung von Verzugszinsen nicht akzeptieren." Dieses Schreiben blieb ohne Antwort von Seiten der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung.
2.6 Mit der Vorinstanz ist davon auszugehen, dass die Eidgen�ssische Steuerverwaltung mit Schreiben vom 28. April 2000 sowie ihrer telefonischen Auskunft der Beschwerdef�hrerin lediglich bekannt gab, sie werde f�r die weitere Dauer des Verfahrens keine vollstreckungsrechtlichen Schritte gegen sie einleiten. Eine Stundung im Sinne eines Aufschubes der F�lligkeit bzw. ein Erlass der Verzugszinsen kann darin offensichtlich nicht erblickt werden.
Auch das Ausbleiben einer Reaktion der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung auf das Schreiben der Beschwerdef�hrerin vom 4. Mai 2000 kann nicht als Abschluss einer "Stundungsvereinbarung" ausgelegt werden. Namentlich war die Verwaltung angesichts ihres klaren Hinweises betreffend Vermeidung von Verzugszinsen zu keiner diesbez�glichen Reaktion bzw. zum Widerspruch verpflichtet. Mangels der Befugnis, die gesetzlich geschuldeten Verzugszinsen zu erlassen (vgl. Urteil 2A.344/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 3.1), musste die Eidgen�ssische Steuerverwaltung nicht davon ausgehen, dass die Beschwerdef�hrerin im Unterlassen eines Widerspruchs auf das Schreiben vom 4. Mai 2000 einen Erlass der Verzugszinsen bzw. den Abschluss einer entsprechenden Vereinbarung zwischen den Parteien erblicken k�nnte. Die Unt�tigkeit der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung kann unter den gegebenen Umst�nden nicht in guten Treuen als Einverst�ndnis und damit als Erlass der Verzugszinsen ausgelegt werden. Die Vorinstanz durfte daher ohne Verletzung von Bundesrecht erkennen, es fehle unter den gegebenen Umst�nden bereits an einer Vertrauensgrundlage, weshalb sich die Pr�fung der weiteren Voraussetzungen des Vertrauensschutzes er�brige. Im �brigen h�tte die Beschwerdef�hrerin allf�llige Verzugszinsen ohne weiteres durch (vorl�ufige) Bezahlung des streitigen Steuerbetrages unter Vorbehalt vermeiden k�nnen.
2.7 Die Beschwerdef�hrerin bringt vor, es sei im vorliegenden Fall die Rechtsprechung zum kaufm�nnischen Best�tigungsschreiben analog heranzuziehen; aufgrund der f�r das kaufm�nnische Best�tigungsschreiben entwickelten Doktrin h�tte die Eidgen�ssische Steuerverwaltung der Reaktion der Beschwerdef�hrerin widersprechen m�ssen, wenn sie mit deren Klarstellung nicht einverstanden gewesen sei.
Der Einwand ist unbegr�ndet. Die Vorinstanz verweist zu Recht darauf, dass zwischen den Parteien kein kaufm�nnischer Verkehr vorliegt und die Eidgen�ssische Steuerverwaltung nicht als Privatrechtssubjekt, sondern hoheitlich auftritt. Zudem kann die gesetzlich zwingend vorgeschriebene Verzugszinspflicht nicht durch Vereinbarung aufgehoben werden. Im �brigen hat die eidgen�ssische Steuerverwaltung die Beschwerdef�hrerin umfassend �ber die Rechtslage betreffend Verzugszinsen aufgekl�rt, indem sie ausdr�cklich auf die M�glichkeit hinwies, diese durch Bezahlung des nicht bestrittenen und als geschuldet erachteten Teils der Steuerforderung vermeiden zu k�nnen, wozu sie nach eigener Darstellung auch in der Lage gewesen w�re; weitere Aufkl�rungen er�brigten sich namentlich schon aufgrund des f�r die Mehrwertsteuer geltenden Selbstveranlagungsprinzips.
2.8 Die Beschwerdef�hrerin r�gt sodann eine offensichtlich unrichtige bzw. unvollst�ndige Feststellung des Sachverhalts (Art. 97 Abs. 1 BGG). Die Frage, wann und aus welchen Gr�nden sie ihre Zahlungen eingestellt hat, bildete nicht Entscheidungsgrundlage f�r den angefochtenen Entscheid, sondern wurde lediglich "am Rande" angef�gt. Die Beschwerdef�hrerin legt denn auch nicht dar, inwiefern ihre abweichende Darstellung f�r den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein sollte.
2.9 Auch wenn die Eidgen�ssische Steuerverwaltung der Beschwerdef�hrerin auf entsprechende Anfragen hin offenbar mehrmals mitgeteilt hat, sie werde versuchen, den Fall baldm�glichst zu erledigen, kann darin keineswegs ein Verhalten erblickt werden, das die Beschwerdef�hrerin von der Bezahlung der Verzugszinsen abgehalten h�tte.
2.10 Ein Verstoss gegen den Grundsatz von Treu und Glauben kann der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung nicht vorgeworfen werden. Es kann im �brigen auf den angefochtenen Entscheid (E. 4) verwiesen werden, dem nichts weiter beizuf�gen ist.
3.1 Die Beschwerdef�hrerin r�gt sodann die Verweigerung einer Parteikostenentsch�digung im Urteil der Vorinstanz vom 18. August 2008.
3.2 In jenem R�ckweisungsentscheid hat die Vorinstanz erkannt, der Beschwerdef�hrerin sei gem�ss Art. 9 Abs. 2 des Reglements vom 21. Februar 2008 �ber die Kosten und Entsch�digungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) keine Parteientsch�digung zuzusprechen, weil ihr Rechtsvertreter als Rechtskonsulent zu ihr in einem Arbeitsverh�ltnis stehe. Die von der Praxis in bestimmten Konstellationen gew�hrten Ausnahmen tr�fen im Falle der Beschwerdef�hrerin nicht zu und w�rden von ihr auch nicht geltend gemacht oder belegt.
3.3 Die Beschwerdef�hrerin r�umt ein, dass ihr Rechtsvertreter zu ihr in einem Arbeitsverh�ltnis stehe und sie keine der erw�hnten Ausnahmekonstellationen geltend gemacht habe. Sie bringt vor, es habe sich in ihrem Fall um ein komplexes Verfahren mit einem grossen Streitwert (Fr. 361'776.--) gehandelt, das seitens ihres einzigen juristisch gebildeten Mitarbeiters einen hohen Aufwand erfordert habe; jedenfalls �berschreite dies den Rahmen dessen, was der Einzelne �blicher- und zumutbarerweise nebenbei zur Besorgung der pers�nlichen Angelegenheiten auf sich zu nehmen habe.
3.4 Der Beschwerdef�hrerin ist darin beizupflichten, als die Rechtsprechung zu Art. 68 Abs. 2 BGG analog auf das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht Anwendung finden kann, f�r welches gem�ss Art. 37 VGG u.a. Art. 64 VwVG (SR 172.021) gilt; der Anspruch umfasst jedoch nicht die nach den �blichen Honorarans�tzen f�r mandatierte externe Rechtsvertreter bemessene Entsch�digung, sondern beschr�nkt sich auf die unter dem Titel der weiteren durch den Rechtsstreit verursachten Kosten (vgl. Urteil 2C_807/2008 vom 19. Juni 2009 E. 4.3.). Da die Beschwerdef�hrerin indessen in der vorliegenden Beschwerde nicht konkret darlegt, in welchem Umfang ihr ein ausserordentlicher Aufwand entstanden ist - allein auf Grund des Streitwertes und eines doppelten Schriftenwechsels ist dieser noch nicht zumindest glaubhaft gemacht - musste ihr auch unter diesem Titel keine Entsch�digung zugesprochen werden. Die Vorinstanz durfte daher ohne Verletzung von Bundesrecht eine Parteientsch�digung verweigern.
Die Beschwerde ist aus diesen Gr�nden abzuweisen. Entsprechend diesem Ausgang hat die Beschwerdef�hrerin die Kosten des Verfahrens vor Bundesgericht zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG).

References: Art. 93
 Art. 47
 Art. 47
 Art. 47
 Art. 90
 Art. 9
 Art. 9
 Art. 68
 Art. 37
 Art. 64