Source: http://www.psp.eu/artikel/160/abrechnung-von-mietnebenkosten/
Timestamp: 2018-01-18 16:09:42+00:00

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Dieser Praxistipp befasst sich mit den von der Rechtsprechung bereits häufig untersuchten Mietnebenkosten. Die umsatzsteuerliche Komplexität dieser Thematik wurde durch eine Entscheidung des EuGH nochmals erhöht. Dabei geht es um die Frage, ob die abgerechneten Mietnebenkosten als unselbständige Nebenleistung der Mietleistung deren umsatzsteuerliches Schicksal teilen, oder ob es sich vielmehr um eigenständige, umsatzsteuerpflichtige Leistungen handelt. Dieser Artikel erläutert die wesentlichen Grundsätze und Neuerungen auf diesem Rechtsgebiet und gibt Handlungsempfehlungen für den praktischen Umgang mit der Abrechnung von Mietnebenkosten.
Wie die Vielzahl an Rechtsprechung zeigt, stellt die richtige Abrechnung der Mietnebenkosten den Vermieter und seine Berater sowohl mietrechtlich als auch umsatzsteuerrechtlich vor einige schwierige Fragen und erweist sich in manchen Fällen gar als hohe Kunst. Der EuGH hat nun durch eine Entscheidung vom 16.04.2015 (Rs. C-42/14) die umsatzsteuerliche Komplexität nochmals erhöht. Wirtschaftlich dürfte die Entscheidung für den Vermieter zu einer Entlastung führen. Inhaltlich geht es um die Abrechnung von Versorgungsleistungen in Gestalt von Elektrizität, Wärme und Wasser sowie Abfallentsorgung.
Umsatzsteuerrechtlich geht es um die Beantwortung der Frage, ob die abgerechneten Mietnebenkosten als unselbständige Nebenleistung der Mietleistung deren umsatzsteuerliches Schicksal teilen (d. h. wenn die Mietleistung steuerfrei erfolgt, wären auch sämtliche Nebenleistungen steuerfrei; erfolgt die Mietleistung steuerpflichtig zum Regelsteuersatz, so sind auch sämtliche Nebenleistungen dem Regelsteuersatz zu unterwerfen) oder ob es sich vielmehr um eigenständige Leistungen handelt, die umsatzsteuerpflichtig sind. Die zur Abgrenzung der in der Rechtsprechung gebildeten abstrakten Rechtsgrundsätze sind dabei wenig griffig – weil stark interpretierbar – und somit für die Praxis nicht wirklich hilfreich. Die Finanzverwaltung hat in Abschn. 4.12.2 Abs. 5 UStAE aus der früheren Rechtsprechung u. a. folgende Würdigungen gezogen:
Als unselbständige Nebenleistungen seien in der Regel die Lieferung von Wärme, die Versorgung mit Wasser, auch mit Warmwasser, die Überlassung von Waschmaschinen, die Flur- und Treppenreinigung, die Treppenbeleuchtung sowie die Lieferung von Strom durch den Vermieter anzusehen. Entsprechendes gelte für die vom Vermieter vertraglich übernommene Balkonbepflanzung.
Keine Nebenleistungen seien danach hingegen die Lieferungen von Heizgas und Heizöl, die folglich zwingend als steuerpflichtige Lieferungen abzurechnen sind.
Der EuGH vertritt in dem o. g. Urteil hingegen die Auffassung, dass die Vermietung einer Immobilie und die Lieferung von Wasser, Elektrizität und Wärme sowie die Abfallentsorgung, die diese Vermietung begleiten, grundsätzlich als mehrere unterschiedliche und unabhängige Leistungen anzusehen sind. Etwas anderes gelte dann, wenn gewisse Bestandteile des Umsatzes, einschließlich derer, die die wirtschaftliche Grundlage des Vertragsabschlusses bilden, so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Im Nachgang kommt der EuGH zu dem Ergebnis, dass in derartigen Fällen danach differenziert werden müsse, ob derartige im Zusammenhang mit der Vermietung erbrachte Leistungen vom Vermieter gesondert abgerechnet werden. Ist dies – wie in der Praxis der Regelfall – zu bejahen, so soll regelmäßig eine eigenständige (steuerpflichtige) Leistung vorliegen.
Welche konkreten Konsequenzen ergeben sich nun aus dieser Entscheidung des EuGH für die Mietvertragsparteien?
Auch wenn eine konkrete Aussage nur für den jeweiligen Einzelfall erfolgen kann, sollten jedoch folgende Grundsätze gelten:
Für umsatzsteuerpflichtige Vermietungen führt die Entscheidung zu keiner wesentlichen Änderung, außer dass eigenständige Lieferungen von Wasser dem ermäßigten Steuersatz zu unterwerfen sind und dass eigenständige Lieferungen von Strom und Gas in Ausnahmefällen dem Reverse-Charge-Verfahren unterliegen können (sofern die Parteien Wiederverkäufer sind).
Bei steuerfreien Vermietungen werden zumindest die o. g. Versorgungsleistungen steuerpflichtig. Aufgrund der bisherigen Regelungen im Umsatzsteueranwendungserlass bedarf es jedoch keines vorauseilenden Gehorsams. Wir rechnen damit, dass die Finanzverwaltung, wenn sie sich der Sache annimmt und zu einer geänderten Sichtweise kommen sollte, eine Übergangsregelung erlassen wird, sodass es nicht rückwirkend zu einer Änderung kommen wird. Trotz etwaiger Steuerpflicht der Nebenleistungen kommt es zu keinem Steuerausweis, wenn der Vermieter insbesondere aus administrativen Gründen von der sog. „Kleinunternehmerregelung im Sinne von § 19 UStG“ Gebrauch macht (sofern der Gesamtumsatz ohne die steuerfreien Vermietungsumsätze im vorangegangenen Kalenderjahr den Betrag von EUR 17.500 nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr den Betrag von EUR 50.000 voraussichtlich nicht übersteigen wird). Kommt es bei ihm aber zu hohen Vorsteuerbeträgen im Zusammenhang mit den steuerpflichtigen Nebenleistungen (bspw. beim Austausch, der Erneuerung von Wasserrohren, Waschbecken, Duschen, Heizkesseln, Brennern, Pumpen, Radiatoren etc.), führt ein Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung zu einer umsatzsteuerlichen Entlastung für den Vermieter.
Deutlich komplexer stellt sich die Abrechnungslage für Eigentümergemeinschaften dar. Sind die Vermieter nämlich Mitglied einer Wohnungseigentümergemeinschaft, erhalten sie bspw. ihre Vorleistungen für die Wasser- und Wärmelieferungen an die Mieter nicht von den jeweiligen Versorgungsunternehmen, sondern von der jeweiligen Wohnungseigentümergemeinschaft, da der Hausanschluss regelmäßig Gemeinschaftseigentum ist und das Gas oder andere Brennstoffe für die zentrale Heizungsanlage sowie der erforderliche Strom allein von ihr beschafft werden. Die diesbezüglichen Leistungen der Wohnungseigentümergemeinschaft sind gem. § 4 Nr. 13 UStG umsatzsteuerfrei. Sie muss insoweit entscheiden, ob sie auf die Steuerfreiheit gegenüber einzelnen Vermietern verzichtet. Bejahendenfalls führt dies zu einem nicht unbeträchtlichen administrativen Mehraufwand, der regelmäßig den Vermieter treffen wird.
Es ist derzeit noch nicht absehbar, ob und bejahendenfalls wann und wie, die Finanzverwaltung auf die Rechtsprechung des EuGH reagieren wird.
Insbesondere bei hohen Vorsteuerbeträgen aus Investitionen im Zusammenhang mit bislang steuerfrei abgerechneten Versorgungsleistungen sollten Sie Steuerveranlagungen nicht bestandskräftig werden lassen.
Zivilrechtlich bedarf es einer Prüfung, ob die abgeschlossenen Mietverträge geändert werden dürfen. Insbesondere der administrative Mehraufwand, der sich u. a. aus der zutreffenden Aufteilung der Vorsteuerbeträge zu den verschiedenen Leistungen ergibt, sollte bestimmt und gegebenenfalls auf den Mieter umgelegt werden.
Neu abzuschließende Mietverträge sollten auf die Rechtsprechung des EuGH abgestimmt und zumindest mit entsprechenden „Escapeklauseln“ ausgestattet werden. Dasselbe gilt bei vorzunehmenden Änderungen bzw. Verlängerungen bestehender Mietverträge.
Verwalter sollten die Thematik in der nächsten Eigentümerversammlung proaktiv ansprechen und sich im Vorfeld über die Anforderungen an eine geänderte Abrechnung und deren Umsetzung informieren.

References: EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 § 19
 § 4
 EuGH 
 EuGH