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Timestamp: 2019-10-24 00:14:17+00:00

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Feststellungsbescheid gem. § 24 Abs. 3 ZollR-DG - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 18.10.2018, RV/7200097/2014
Feststellungsbescheid gem. § 24 Abs. 3 ZollR-DG
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R1 als Vorsitzende, den Richter R2 als Berichterstatter, Frau R3 als fachkundige Laienrichterin und Herrn R4 als fachkundigen Laienrichter in der Beschwerdesache Bf., über die Beschwerde vom 7.3.2006 gegen den Bescheid der belangten Behörde Zollamt Wien vom 7.2.2006, Zl. zzz, betreffend Feststellungsbescheid gem. § 24 Abs. 3 ZollR-DG in nichtöffentlicher Sitzung zu Recht erkannt:
Mit dem an die nunmehrige Beschwerdeführerin (Bf.), die Bf, gerichteten Bescheid vom 7.2.2006, GZ. zzz, stellte das Zollamt Wien gemäß § 24 Abs. 3 ZollR-DG fest, dass die Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 Nr. X xxx zu Unrecht ausgestellt worden sei. Bei der Prüfung dieses Präferenznachweises sei festgestellt worden, dass für sämtliche der von diesem Nachweis erfassten Artikel "das Zutreffen der Erfordernisse für die Anwendung der Zollpräferenzmaßnahmen nicht nachgewiesen" worden sei.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die Berufung (nunmehr Beschwerde) vom 7.3.2006.
Das Zollamt Wien wies diese Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 30.5.2006 als unbegründet ab.
Dagegen erhob die Bf. mit Eingabe vom 29.6.2006 den Rechtsbehelf der Beschwerde.
Diese Beschwerde wies der damalige unabhängige Finanzsenat mit Berufungsentscheidung vom 28.5.2010 als unbegründet ab.
Der Verwaltungsgerichtshof hob diesen Bescheid mit Erkenntnis vom 26.6.2014, Zl. 2010/16/0158, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes auf.
Das Bundesfinanzgericht hat daher nunmehr im fortgesetzten Verfahren über die dadurch wiederum unerledigte Beschwerde vom 7.3.2006 neuerlich zu entscheiden.
Die wichtigsten gesetzlichen Bestimmungen in der damals gültigen Fassung lauten:
Gemäß Art. 27 lit. a iVm Art. 20 Abs. 3 lit. d der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften, ABl. Nr. L 302 vom 19. Oktober 1992, S. 1 ff (Zollkodex), werden durch die Präferenzursprungsregeln die Voraussetzungen für den Erwerb des Warenursprungs im Hinblick auf die Anwendung der Zollpräferenzmaßnahmen aufgrund von Abkommen zwischen der Gemeinschaft und bestimmten Ländern oder Ländergruppen, in denen eine Zollpräferenzbehandlung vorgesehen ist, in diesen Abkommen festgelegt.
Die für den Beschwerdefall maßgeblichen Bestimmungen des Europa-Mittelmeer-Abkommens zur Gründung einer Assoziation zwischen den Europäischen Gemeinschaften und ihren Mitgliedstaaten einerseits und dem Staat Israel andererseits (Europa-Mittelmeer-Abkommen; BGBl. III Nr. 109/2000; ABl. (EG) L 147 vom 21. Juni 2000, S 3 ff) lauten in ihrer Stammfassung wie folgt:
Die Bestimmung des Begriffs 'Erzeugnisse mit Ursprung in' oder 'Ursprungserzeugnisse' und die Methoden der Zusammenarbeit der Verwaltungen in diesem Bereich sind für diesen Titel in Protokoll Nr. 4 festgelegt.
Das Protokoll Nr. 4 lautet (auszugsweise):
"PROTOKOLL Nr. 4
über die Bestimmung des Begriffs 'Erzeugnisse mit Ursprung in'
oder 'Ursprungserzeugnisse' und über die Methoden der Zusammenarbeit der Verwaltungen
Die in Titel II genannten Bedingungen für den Erwerb der Ursprungseigenschaft müssen ohne Unterbrechung in der Gemeinschaft oder in Israel erfüllt werden. Daher gilt der Erwerb der Ursprungseigenschaft mit Ausnahme der Artikel 12 und 13 als abgebrochen, wenn in der betreffenden Vertragspartei be- oder verarbeitete Waren das Gebiet dieser Vertragspartei verlassen haben.
b) in den in Artikel 22 Absatz 1 genannten Fällen vom Ausführer eine Erklärung mit dem in Anhang IV angegebenen Wortlaut auf einer Rechnung, einem Lieferschein oder einem anderen Handelspapier abgegeben wird, in der die Erzeugnisse so genau bezeichnet sind, dass die Feststellung der Nämlichkeit möglich ist (im folgenden 'Erklärung auf der Rechnung' genannt).
(2) Der Ausführer oder sein bevollmächtigter Vertreter füllt das Formblatt der Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 und des Antrags nach den Mustern in Anhang III aus. Die Formblätter sind nach den Rechtsvorschriften des Ausfuhrlands in einer der Sprachen auszufüllen, in denen das Abkommen abgefasst ist. Werden sie handschriftlich ausgefüllt, so muss dies mit Tinte in Druckschrift erfolgen. Die Warenbezeichnung ist in dem dafür vorgesehenen Feld ohne Zeilenzwischenraum einzutragen. Ist das Feld nicht vollständig ausgefüllt, so ist unter der letzten Zeile der Warenbezeichnung ein waagerechter Strich zu ziehen und der nicht ausgefüllte Teil des Feldes durchzustreichen.
(3) Der Ausführer, der die Ausstellung der Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 beantragt, hat auf Verlangen der Zollbehörden des Ausfuhrlands, in dem die Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 ausgestellt wird, jederzeit alle zweckdienlichen Unterlagen zum Nachweis der Ursprungseigenschaft der betreffenden Erzeugnisse sowie der Erfüllung der übrigen Bedingungen dieses Protokolls vorzulegen.
(6) Die ausstellenden Zollbehörden treffen die erforderlichen Maßnahmen, um die Ursprungseigenschaft der Erzeugnisse und die Erfüllung der übrigen Bedingungen dieses Protokolls zu überprüfen. Zu diesem Zweck sind sie berechtigt, alle Beweismittel zu verlangen und jede Art von Überprüfung der Buchführung des Ausführers oder sonstige von ihnen für zweckdienlich erachtete Kontrollen vorzunehmen. Die ausstellenden Zollbehörden achten ferner darauf, dass die in Absatz 2 genannten Formblätter ordnungsgemäß ausgefüllt sind. Sie prüfen insbesondere, ob das Feld mit der Warenbezeichnung so ausgefüllt ist, dass jede Möglichkeit eines missbräuchlichen Zusatzes ausgeschlossen ist.
(7) In dem von den Zollbehörden auszufüllenden Teil der Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 ist das Ausstellungsdatum anzugeben.
Warenverkehrsbescheinigungen EUR.1 und Erklärungen auf der Rechnung sind den Zollbehörden des Einfuhrlands nach den dort geltenden Verfahrensvorschriften vorzulegen. Diese Behörden können eine Übersetzung der Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 verlangen. Sie können außerdem verlangen, dass die Einfuhrzollanmeldung durch eine Erklärung des Einführers ergänzt wird, aus der hervorgeht, dass die Erzeugnisse die Bedingungen für die Anwendung des Abkommens erfüllen.
(1) Nachträgliche Prüfungen der Warenverkehrsbescheinigungen EUR.1 oder der Erklärungen auf der Rechnung erfolgen stichprobenweise oder immer dann, wenn die Zollbehörden des Einfuhrlands begründete Zweifel an der Echtheit des Papiers, der Ursprungseigenschaft der betreffenden Erzeugnisse oder der Erfüllung der übrigen Bedingungen dieses Protokolls haben.
Gemäß § 24 Abs. 3 Zollrechts-Durchführungsgesetz (ZollR-DG), BGBl. Nr. 659/1994, idF BGBl. I Nr. 26/2004, gilt ein Präferenznachweis oder eine Lieferantenerklärung als zu Unrecht ausgestellt, wenn der Ausführer oder Lieferant der betroffenen Waren den Zollbehörden bei einer Nachschau zur Prüfung von Präferenznachweisen oder Lieferantenerklärungen das Zutreffen der Erfordernisse für die Anwendung der Zollpräferenzmaßnahmen nicht nachweisen kann, was mit Bescheid festzustellen ist.
Die in Titel III des Protokolls Nr. 4 zum Europa-Mittelmeer-Abkommen normierten Voraussetzungen der Ursprungseigenschaft und der unmittelbaren Beförderung müssen kumulativ vorliegen, um eine Zollpräferenzbehandlung nach dem Abkommen zu ermöglichen. Im Beschwerdefall oblag es den israelischen Zollbehörden, das Vorliegen dieser Voraussetzungen unter Zugrundelegung der von den österreichischen Zollbehörden ausgestellten Warenverkehrsbescheinigung zu beurteilen und gegebenenfalls die Präferenzzollbehandlung der nach Israel eingeführten Parfümeriewaren zu gewähren (VwGH 26.06.2014, 2010/16/0158).
Im Februar 2005 führte die Bf. eine Sendung von 6 Paletten Parfümerieerzeugnissen nach Israel aus. In der dazugehörigen Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 Nr. X xxx scheint die Bf. als Ausführerin auf. In Feld 14 dieses Dokumentes erklärt die Bf., dass die vorgenannten Waren die Voraussetzungen erfüllen, um diese Bescheinigung zu erhalten.
Mit Schreiben vom 9.6.2005 ersuchte die israelische Zollbehörde die zuständige Zollbehörde Österreichs um nachträgliche Überprüfung dieser Warenverkehrsbescheinigung gem. Art. 32 des o.a. Protokolls Nr. 4.
Im Zuge dieser Überprüfung gab die Bf. (allerdings ohne Vorlage entsprechender Nachweise) bekannt, dass die verfahrensgegenständlichen Waren zunächst von der EU in die Schweiz ausgeführt worden seien. Anschließend seien die Wirtschaftsgüter in Österreich in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden. Dabei sei auf Grund einer in der Schweiz ausgestellten Warenverkehrsbescheinigung EUR. 1 vom 24.2.2005 für diese Waren die Präferenzbegünstigung gewährt worden. Danach habe die Bf. die Handelswaren nach Israel ausgeführt (siehe Faktura Nr. 2005/1 vom 17.2.2005).
Das Zollamt Wien kam im Zuge dieser Überprüfung zum Schluss, die angeführte Warenverkehrsbescheinigung sei mangels Vorlage folgender Unterlagen zu Unrecht ausgestellt worden:
ein durchgehendes Frachtpapier (aus einem EU-Staat durch die Schweiz, nach Österreich bis Israel),
sonstige geeignete Unterlagen zum Beweis für die direkte Beförderung durch die Schweiz
eine von der Schweizer Zollbehörde ausgestellte Bescheinigung über die Einhaltung der oben genannten Voraussetzungen („Nicht-Manipulationsbestätigung“)
In der Folge erließ das Zollamt den nunmehr angefochtenen Feststellungsbescheid vom 7.2.2006. In diesem Bescheid wird mit der sehr allgemein gehaltenen Begründung, „dass für sämtliche vom Nachweis erfassten Artikeln das Zutreffen der Erfordernisse für die Anwendung der Zollpräferenzmaßnahmen nicht nachgewiesen werden konnte“, festgestellt, dass die genannte Warenverkehrsbescheinigung zu Unrecht ausgestellt worden ist.
Der damalige unabhängige Finanzsenat forderte die Bf. mit Vorhalt vom 25.2.2010 auf, 26 konkrete Fragen zum Ablauf des Geschehens zu beantworten und die entsprechenden Unterlagen vorzulegen. Diese Fragen beziehen sich u.a. auf den Zeitpunkt der Ausfuhr der Waren von der EU in die Schweiz, auf die Vorlage von Rechnungen und Lieferscheinen für alle bezughabenden Warenbewegungen und auf die Identität der verfahrensgegenständlichen Waren mit den zuvor aus der EU in die Schweiz ausgeführten Waren.
Die Bf. beantwortete diese Fragen mit ihrer Stellungnahme vom 29.3.2010 nur sehr vage und legte keinerlei konkrete Nachweise vor.
Im durchgeführten Abgabenverfahren vertritt die Abgabenbehörde die Ansicht, der Bf. sei es nicht gelungen, die unmittelbare Beförderung vom Ursprungsland nach Israel nachzuweisen. In der mündlichen Berufungsverhandlung vom 28. Mai 2010 bekräftigte die Vertreterin des Zollamtes Wien diesen Standpunkt und meinte, dass die Voraussetzungen der Direktbeförderung nach Art. 14 des Abkommens (gemeint zweifellos: Art. 14 des Protokolls Nr. 4) nicht erfüllt seien.
Dabei übersieht das Zollamt jedoch, dass die Beurteilung der Ursprungseigenschaft der Waren ausschließlich aufgrund der Bestimmungen in den Artikeln 11 bis 13 des Protokolls Nr. 4 zu erfolgen hat. Art. 14 des Protokolls Nr. 4 bezieht sich hingegen ausschließlich auf die Voraussetzung der unmittelbaren Beförderung der Waren vom Gebiet der Gemeinschaft in das Gebiet Israels (oder umgekehrt). Das Vorliegen dieser letztgenannten Voraussetzung ist im Beschwerdefall gem. Art. 14 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4 von den israelischen Zollbehörden, nicht aber von den österreichischen Zollbehörden zu beurteilen. Im Zusammenhang mit der Ausstellung der Warenverkehrsbescheinigung kommt der unmittelbaren Beförderung gemäß Art. 14 des Protokolls Nr. 4 nicht die vom Zollamt angenommene Bedeutung zu (VwGH 26.06.2014, 2010/16/0158).
Es bleibt daher zu prüfen, ob den Bestimmungen des Art. 13 des Protokolls Nr. 4 entsprochen worden ist. In der zitierten Norm wird die Wiedereinfuhr von Waren geregelt.
Demnach werden Waren, die aus der Gemeinschaft oder aus Israel in ein Drittland ausgeführt und anschließend wiedereingeführt worden sind, so behandelt, als hätten sie die betreffende Vertragspartei nicht verlassen, sofern den Zollbehörden glaubhaft dargelegt werden kann, dass
Diese Bestimmungen stellen somit eine Ausnahme des in Art. 11 des Protokolls Nr. 4 festgelegten Territorialitätsprinzips dar.
Zur Inanspruchnahme dieser Begünstigung ist es zunächst erforderlich, dass es dem Beteiligten gelingt, die Identität der wiedereigeführten mit der ausgeführten Ware „glaubhaft darzulegen“. In welcher Form dies zu erfolgen hat, wird nicht geregelt. Dennoch hält es das Bundesfinanzgericht für unerlässlich, dass der Beteiligte entsprechende Nachweise vorlegt. Dies ist jedoch nicht geschehen. Die Bf. hat sich vielmehr auf die bloße Behauptung der Identität beschränkt. Trotz einer entsprechenden Aufforderung durch den damaligen Unabhängigen Finanzsenat (siehe Vorhalt vom 25.2.2010) hat die Bf. weder Zollpapiere noch Handelsdokumente (wie etwa Lieferscheine oder Fakturen) über die Ausfuhr der gegenständlichen Waren von Frankreich in die Schweiz vorgelegt.
In einem Telefonat vom 23.8.2018 mit dem Bundesfinanzgericht bestätigte ein Vertreter der Bf., dass zur verfahrensgegenständlichen Angelegenheit keinerlei Belege mehr vorliegen.
Ob die in Rede stehenden Wirtschaftsgüter tatsächlich von der Europäischen Union in die Schweiz ausgeführt worden sind, scheint selbst für die Bf. nicht zweifellos gesichert zu sein. Dies lässt sich aus ihrer Formulierung in ihrer Stellungnahme vom 26.3.2010 zum eben erwähnten Vorhalt erkennen, die sie mit folgenden Worten einleitet: „Es ist davon auszugehen, dass die verfahrensgegenständlichen Waren grundsätzlich von dritter Seite, entweder der gemeinsamen Muttergesellschaft oder einem in der Europäischen Union ansässigen Depot – erstmals in Europa in Verkehr gebracht wurden und in weiterer Folge als EU Waren in die Schweiz exportiert wurden.“
Ergänzend gibt sie bekannt, dass ein Zollverfahren für den Transport aus der Europäischen Union in die Schweiz nicht anhängig gemacht worden sei. Es stellt sich daher die Frage, wie sonst die Waren in die Schweiz verbracht worden sein sollen. Denn die Verbringung von Gemeinschaftswaren (nunmehr Unionswaren) aus dem Zollgebiet der EU (nunmehr Union) hatte nach den damals gültigen Bestimmungen (Art. 161 ZK) zwingend im Ausfuhrverfahren, einem Zollverfahren nach Art. 4 Nr. 8 ZK, zu erfolgen.
Auch zur Frage, ob es zu den behaupteten Warenbewegungen von Frankreich in die Schweiz entsprechende Handelsdokumente gibt, legt sich die Bf. nicht fest. Sie erklärt dazu bloß, dass „auf Grund der Konzernstruktur und der entsprechenden Bilanzierungsvorschriften die notwendigen Rechnungen/Lieferscheine vorhanden sind bzw. sei müssten.“
Sie meint, es sei grundsätzlich davon auszugehen, dass sämtliche Belege vorhanden seien, legt aber – wie oben ausgeführt – kein einziges Dokument vor.
Angesichts all dieser Umstände ist festzustellen, dass die Bf. insgesamt in ihrer Argumentation sehr vage geblieben ist und dass sich die geforderte Nachweisführung in bloßen Behauptungen erschöpft, deren Richtigkeit sie nicht unter Beweis stellen konnte.
Damit steht fest, dass die Bf. der in Art. 13 des Protokolls Nr. 4 Buchstabe a normierten Verpflichtung nicht entsprochen hat, die Nämlichkeit der (aus der Schweiz) wiedereingeführten mit den (zuvor angeblich aus der EU) ausgeführten Waren glaubhaft darzulegen. Sie hat auch keinerlei Umstände geltend gemacht, die sie allenfalls daran gehindert hätten, die angeforderten Dokumente, die laut ihren eigenen Angaben „grundsätzlich vorhanden sein müssten“, wie verlangt vorzulegen. Der angefochtene Bescheid ist alleine schon deshalb zu Recht ergangen.
In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass sich die Unterlassung der Nachweisführung auch nicht mit der von der Bf. in ihrer Stellungnahme vom 29.3.2010 ins Spiel gebrachten „Behaltefrist der EU-Zollvorschriften“ von „höchstens drei Jahren“ erklären lässt. Die von der Bf. offensichtlich angesprochene damals gültige Bestimmung des Art. 16 Zollkodex lautete: „Zum Zwecke der Zollkontrollen haben die Beteiligten die in Art. 14 genannten Unterlagen auf beliebigem Träger innerhalb der nach dem geltenden Recht festgelegten Frist, mindestens aber drei Kalenderjahre lang aufzubewahren …“.
Die in dieser Bestimmung normierte Frist von drei Jahren ist entgegen der Argumentation der Bf. nicht als Höchstfrist sondern als Mindestfrist ausgestaltet. Dies ergibt sich unmissverständlich aus dem Gesetzeswortlaut selbst, der ausdrücklich von „mindestens“ drei Kalenderjahren spricht. Dazu kommt, dass die zitierte Norm längere, nach dem geltenden einzelstaatlichen Recht bestehende Aufbewahrungspflichten unberührt lässt. Dementsprechend sind in Österreich gem. § 132 Abs. 1 BAO Bücher und Aufzeichnungen sieben Jahre aufzubewahren. In der Schweiz gilt übrigens eine 10 jährige Aufbewahrungspflicht. Wenn also die Waren – wie von der Bf. behauptet – spätestens Ende 2004 aus dem EU-Raum in die Schweiz importiert worden sind, war im Jahr 2010 (Vorhalt des Unabhängigen Finanzsenates vom 25.2.2010) die nationale Aufbewahrungspflicht noch nicht erloschen.
Mangels Vorlage entsprechender Unterlagen ist darüber hinaus nicht erwiesen, dass die verfahrensgegenständlichen Waren während ihres Verbleibs in der Schweiz oder während des Transports keine Behandlung erfahren haben, die über das zur Erhaltung ihres Zustands erforderliche Maß hinausgeht. Die Bf. behauptet zwar, „die Einzelware“ sei nicht einmal umgepackt worden, legt aber auch dazu keinerlei Nachweise vor. Da nicht bekannt ist, in welchen Einheiten die Handelswaren von der EU in die Schweiz ausgeführt worden sein sollen, kann nicht ausgeschlossen werden, dass dort ein Bearbeitungsvorgang vorgenommen wurde, um die Ware für den Verkauf in Israel herzurichten (z.B. Zusammenstellung von „Einzelwaren“ zu Aufmachungen für den Endverbrauch). Derartige (über die zulässige Erhaltung des Zustands der Waren hinausgehende) Behandlungen sind aber jedenfalls ursprungsschädlich (siehe Art. 13 des Protokolls Nr. 4 Buchstabe b).
Mit ihrer (wiederum beweislos vorgebrachten) Aussage, bei den gegenständlichen Waren handle es sich um Handelswaren, die während ihres Verbleibs in der Schweiz typischerweise keine Behandlung erfahren haben, die über das zur Erhaltung ihres Zustandes erforderliche Maß hinausgegangen wäre, scheint sich die Bf. auch zu diesem Komplex nicht festlegen zu wollen.
Dem Zollamt kann daher auch aus diesem Grund nicht mit Erfolg entgegen getreten werden, wenn es im angefochtenen Bescheid zum Schluss kommt, dass die Bf. hinsichtlich der verfahrensgegenständlichen Waren das Zutreffen der Erfordernisse für die Anwendung der Zollpräferenzmaßnahmen nicht nachgewiesen hat.
Wenn die Bf. meint, die Identität der in Rede stehenden Wirtschaftsgüter mit den angeblich zuvor aus der EU in die Schweiz ausgeführten Waren sei auf Grund der Warenverkehrsbescheinigung der Schweiz vom 24.2.2005 erwiesen, kann ihr aus folgenden Überlegungen nicht gefolgt werden. Zunächst fällt auf, dass diese Warenverkehrsbescheinigung erst nach der verfahrensgegenständlichen EUR. 1 vom 17.2.2005 ausgestellt worden ist, sodass schon an Hand der zeitlichen Abfolge Zweifel an der Identität bestehen. Darüber hinaus ist jeder Präferenznachweis nur sehr eingeschränkt dazu geeignet, eine entsprechende Indizwirkung zu entfalten. Zwar ist im Warenverkehr mit der Schweiz bei wiedereingeführten Waren im Präferenznachweis der (erhalten gebliebene) Ursprung EU eingetragen, wenn die in die Schweiz ausgeführte Ursprungsware der EU dort nicht mehr als minimal behandelt worden ist und wieder in die EU eingeführt wird. Jedoch ist es denkbar, dass die Ware zwar nur minimal, aber mehr als zustandserhaltend behandelt worden ist, was die Anwendung des Art. 13 des Protokolls Nr. 4 ausschließt (Bachmann, Territorialitätsprinzip in den präferenziellen Ursprungsregeln, in Wolffgang (Hrsg) Management mit Zollpräferenzen, 89).
Der Beschwerde war daher auch aus diesem Grund der Erfolg zu versagen.
Die gegenständliche Entscheidung folgt einerseits der Rechtsprechung des VwGH (VwGH 26.06.2014, 2010/16/0158). Daher fehlt es an einer ungeklärten Rechtsfrage. Andererseits sind Tatfragen einer Revision nicht zugänglich. Es musste daher der Revisionsausschluss zum Tragen kommen.
VwGH 26.06.2014, 2010/16/0158
ECLI:AT:BFG:2018:RV.7200097.2014
Findok-Nr: 121338.1, aufgenommen am: 28.11.2018 10:38:34, Dokument-ID: 52a89a69-f9ea-47a7-9c72-690c9c8fbf1f, Segment-ID: 823ebb56-6c22-419f-abcb-33e799c57c6c

References: § 24
 § 24
 § 24
 § 24
 Art. 27
 Art. 20
 § 24
 Art. 32
 Art. 14
 Art. 14
 Art. 14
 Art. 14
 Art. 14
 Art. 13
 Art. 11
 Art. 4
 Art. 13
 Art. 16
 Art. 14
 § 132
 Art. 13
 Art. 13