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Timestamp: 2020-07-15 00:56:48+00:00

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﻿ Sentencia 2010-00138 de octubre 24 de 2013
SENTENCIA 2010-00138 DE 24 DE OCTUBRE DE 2013
CONTENIDO:IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO PARA SOCIEDADES COMISIONISTAS DE BOLSA – OPERACIONES POR CUENTA PROPIA. LOS COMISIONISTAS DE BOLSA NO SE ENCUENTRAN INCLUIDOS EN LA CATEGORÍA DE INSTITUCIONES FINANCIERAS, POR LO CUAL DEBEN TRIBUTAR CONFORME A LAS REGLAS GENERALES DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, ES DECIR LIQUIDANDO SOBRE LOS INGRESOS NETOS PERCIBIDOS EN EL DISTRITO CAPITAL, DERIVADOS DE LA ACTIVIDAD GRAVADA.
TEMAS ESPECÍFICOS:SOCIEDAD COMISIONISTA DE BOLSA, ACTIVOS DE LA SOCIEDAD COMISIONISTA DE BOLSA, OPERACIONES POR CUENTA PROPIA, INSTITUCIÓN FINANCIERA, DISTRITO CAPITAL, IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO
Sentencia 2010-00138 de octubre 24 de 2013
Rad.: 250002327000201000138 01[19210]
Actor: Stanford S. A. Comisionista de Bolsa (NIT 800115324-8)
En el caso, se discute la legalidad de las resoluciones 1122 DDI 285580 del 18 de diciembre de 2008 y D.D.I. 000307 del 8 de enero de 2010 por las cuales la demandada determinó oficialmente el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, correspondiente a los bimestres 2° a 6° del 2006 y confirmó tal decisión, respectivamente.
En los términos del recurso de apelación, la Sala debe dilucidar cuál es la base gravable del impuesto de industria y comercio, en Bogotá, para las sociedades comisionistas de bolsa, en especial, determinar cuál es el ingreso gravable por la actividad que desarrollan cuando realizan las denominadas “operaciones por cuenta propia”.
Para resolver, la Sala observa que:
La Ley 14 de 1983(8) reguló el impuesto de industria y comercio, gravamen de carácter municipal que recae sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se realizan en los distritos especiales y en los municipios, ya sea en forma permanente o transitoria, y en establecimientos de comercio abiertos o no al público.
En Bogotá, para los periodos en cuestión, se aplicaba el Decreto 352 de 2002(9), que en el Capítulo II, regula el impuesto de industria y comercio y su complementario, el de avisos y tableros, autorizados por la Ley 97 de 1913, la Ley 14 de 1983 y el Decreto-Ley 1333 de 1986 y el Decreto Constitucional 1421 de 1993.
El Decreto 352 de 2002 define las actividades industrial, comercial y de servicios, en los artículos 33 a 35, así:
Es actividad comercial, la destinada al expendio, compraventa o distribución de bienes y mercancías, tanto al por mayor como al por menor y las demás actividades definidas como tales por el Código de Comercio, siempre y cuando no estén consideradas por la ley como actividades industriales o de servicios (subraya fuera de texto)(10).
ART. 35.—Actividad de servicio(11).
En el artículo 42 ib., fija la regla general de determinación de la base gravable, en los siguientes términos:
El impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos(12).
El mismo decreto establece el tratamiento aplicable al sector financiero y la “base gravable especial”, en los artículos 45 y 46, así:
ART. 45.—Los bancos, las corporaciones financieras, almacenes generales de depósito, compañías de seguros de vida, compañías de seguros generales, compañías reaseguradoras, compañías de financiamiento comercial, sociedades de capitalización y demás establecimientos de crédito que defina como tal la Superintendencia Bancaria e instituciones financieras reconocidas por la ley, tendrán la base gravable especial definida en el artículo siguiente.
PAR.—Las personas jurídicas sometidas al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria no definidas o reconocidas por esta o por la ley, como establecimientos de crédito o instituciones financieras, pagarán el impuesto de industria y comercio conforme a las reglas generales que regulan dicho impuesto.
ART. 46.—Base gravable especial para el sector financiero.
Para efectos del tributo, el mismo Decreto, en el artículo 37, define “percepción del ingreso”, así:
De la normativa señalada, se observa que en el Distrito Capital existe una base gravable general y una base gravable especial para los establecimientos de crédito e instituciones financieras reconocidas por la ley.
El objeto social principal de la demandante es “el desarrollo del contrato de comisión para la compra y venta de valores inscritos en Bolsa de Valores y no inscritos en Bolsa pero sí inscritos en el Registro Nacional de Valores, en los términos, con las modalidades y limitaciones que la Ley establece para las Comisionistas de Bolsa y previa autorización de la Superintendencia de Valores(13).
En desarrollo del objeto social, la actora puede “Realizar operaciones por cuenta propia con el fin de dar mayor estabilidad a los precios del mercado, reducir los márgenes entre el precio de demanda y oferta de los mismos y, en general, dar liquidez al mercado”(14).
El Decreto 1172 de 1980(15) definió que son comisionistas de bolsa quienes estando inscritos en el Registro Nacional de Intermediarios han sido aceptados por una bolsa de valores (art. 1º). La Ley 45 de 1990(16) señaló que las sociedades comisionistas de bolsa deberán constituirse como sociedades anónimas y tendrán como objeto exclusivo el desarrollo del contrato de comisión(17) para la compra y venta de valores (art. 7º). Así, estas sociedades adquieren y enajenan valores, en nombre propio, pero por cuenta de los comitentes.
b) Realizar operaciones por cuenta propia con el fin de dar mayor estabilidad a los precios del mercado, reducir los márgenes entre el precio de demanda y oferta de los mismos y, en general, dar liquidez al mercado”;
En cuanto a las operaciones por cuenta propia, la Sala General de la Superintendencia de Valores(18), mediante la Resolución 400 de 1995(19), en la parte segunda —De las entidades vigiladas, en el Título Segundo - Sociedades Comisionistas de Bolsa, Capítulo Tercero— Operaciones por cuenta propia, artículos 2.2.3.1 a 2.2.3.17, señaló las transacciones que podían realizar estas sociedades por su propia cuenta. Dispuso que en el mercado primario podían adquirir temporalmente valores directamente del emisor con el fin de facilitar la distribución y colocación de los títulos(20) y, que en el mercado secundario, podían adquirir y enajenar valores inscritos en bolsa con otros inversionistas con el fin de imprimirle liquidez y estabilidad al mercado(21). Señaló que en estas operaciones, no pueden utilizar recursos provenientes de sus clientes(22), sino de su propio patrimonio o mediante endeudamiento, además, señaló: el objeto, límites, principios, forma de realizar las operaciones, obligaciones y condiciones generales, tiempo de permanencia de las inversiones, prohibiciones, entre otras disposiciones.
Por medio de la Resolución 1200 de 1995(23), la misma superintendencia estableció obligaciones a cargo de tales sociedades, entre las cuales están las “reglas de conducta” que debían adoptar en relación con dichas operaciones. Así, en el artículo 1.1.3.2, dispuso:
a) Observar en todas las operaciones que efectúen por cuenta propia los principios generales, obligaciones y demás disposiciones que establece el capítulo 3º del título 2º de la Parte Segunda de la Resolución 400 de 1995 de la Sala General.
b.1 Realizar operaciones por cuenta propia de títulos emitidos, avalados, aceptados o cuya emisión sea administrada por la matriz, por sus filiales o subsidiarias de esta o de la sociedad comisionista de bolsa”.
En la misma resolución, en la parte tercera - De las entidades que participan dentro del mercado público de valores, Título Sexto —Sociedades Comisionistas de Bolsa— contempló las actividades autorizadas en el artículo 7º de la Ley 45 de 1990. Así dispuso, en el Capítulo Primero:
“ART. 3.6.1.1.—Régimen de autorización general. De conformidad con el artículo 7° de la Ley 45 de 1990 se autoriza de manera general a las sociedades comisionistas de bolsa para adelantar las actividades que a continuación se enumeran, siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos en el artículo siguiente(24).
De lo anterior, se observa que la actividad desarrollada por las Sociedades Comisionistas de Bolsa es reglada, toda vez que la normativa citada la define y regula. Así, determina expresamente qué transacciones puede realizar, entre las que están, las denominadas operaciones por cuenta propia. Esta clasificación comprende la adquisición y enajenación de valores en su nombre, por su propia cuenta y con sus recursos, con el fin de dar liquidez al mercado, no por cuenta de sus clientes o comitentes como lo hacen en desarrollo del contrato comercial de comisión.
En cuanto al marco jurídico de las actividades: financiera, aseguradora y del mercado de valores, la Superintendencia Financiera se pronunció en el Concepto 2011008889-003 del 4 de abril de 2011, en los siguientes términos:
Se advierte, entonces, que en los precisos términos de la normatividad que rige al sector financiero, el Legislador no incluyó a las comisionistas de bolsa en la categoría de instituciones financieras, como tampoco lo hizo al dictar las normas que en particular se refieren a la ejecución de sus operaciones, ni con ocasión de la expedición de la Ley del Mercado de Valores o cuando en la reciente reforma introducida por la Ley 1328 de 2009, se ocupó de actualizar lo referente a la estructura del Sistema Financiero (Tít. III, arts. 25 a 35 ibídem).
Por lo anterior, de conformidad con el parágrafo del artículo 45 del Decreto 352 de 2002, en el 2006, las personas jurídicas sometidas al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria no definidas o reconocidas por esta o por la ley, como establecimientos de crédito o instituciones financieras, pagarán el impuesto de industria y comercio conforme a las reglas generales que regulan dicho impuesto.
Por tal razón, en su condición de comisionista de bolsa, la demandante no estaba incluida en la categoría de institución financiera, por lo que debía tributar de acuerdo con las reglas generales del impuesto de industria y comercio, es decir, liquidarlo sobre los ingresos netos percibidos en el Distrito Capital, derivados de la actividad gravada, obtenidos durante el periodo, según el artículo 42 ib, pues solo con la expedición de la Ley 1430 de 2010, el legislador dispuso que los comisionistas de bolsa liquidarían el tributo sobre la base gravable establecida para los bancos, en los rubros pertinentes(25).
En el presente asunto, la controversia gira en torno a los ingresos derivados de las operaciones por cuenta propia. Para la demandante, en estas operaciones, el verdadero ingreso es el resultado de la dinámica de la cuenta 4113 del PUC, toda vez que la utilidad en la venta se lleva al crédito y la pérdida al débito, además, si la cuenta arroja un saldo “negativo o pérdida de resultado” este se contabiliza como crédito en la cuenta 5113.
Es preciso señalar que, en el caso, el tema central objeto de la controversia, en sede administrativa y judicial, es el ingreso gravable derivado de las operaciones por cuenta propia.
En el punto, la Sala debe dilucidar cuál es el ingreso que hace parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, en este tipo de operaciones, esto es, si es el saldo crédito resultante de los movimientos débito y crédito de la cuenta 4113 como lo sostiene la demandante o, la sumatoria de los movimientos créditos de la misma cuenta, como lo estima el demandado.
La regla aplicable, prevista en el artículo 42 del Decreto 352 de 2002, establece que el impuesto correspondiente a cada bimestre, se liquidará sobre los “ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el periodo”.
En el Distrito Capital, el periodo gravable es bimestral(26). Por tratarse de un impuesto de periodo, el hecho generador se realiza durante ese espacio de tiempo, pero la obligación tributaria surge al final del bimestre correspondiente.
De otra parte, el mencionado precepto establece la manera de depurar los ingresos, así dispone que “para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios (…)”.
Ni la norma territorial ni la que regula el tributo a nivel nacional definen el concepto “ingresos”. No obstante, como uno de los objetivos de la información contable es fundamentar la determinación de las cargas tributarias, se acudirá a la definición contenida en el artículo 38 del Decreto 2649 de 1993(27), cuyo texto dice:
Como quedó dicho, la actividad bursátil es reglada, asimismo los estados financieros y demás información de carácter contable de quienes intervienen en el mercado de valores; entre éstos, las sociedades comisionistas de bolsa están sujetas al Plan Único de Cuentas, PUC, conforme a lo dispuesto en la Resolución 497 de 2003 de la Superintendencia de Valores, el cual está integrado por el catálogo de cuentas y por la descripción y dinámica de las mismas.
Tratándose de la cuenta 4113, conforme al PUC, es una cuenta de la Clase 4 correspondiente a Ingresos(28) [4.], del Grupo operacionales(29) [41.], denominada “Utilidad en venta de inversiones – cuenta propia y recursos propios”. En esta cuenta se registran, entre otros, la variación por aumento o por disminución del valor de las inversiones y derivados tanto valores o títulos de deuda o valores o títulos participativos, adquiridas por cuenta propia por las sociedades comisionistas de bolsa de valores.
Según el PUC, la dinámica de esta cuenta(30) es la siguiente:
b. Por la variación en el valor o precio justo de intercambio de las inversiones negociables, inversiones disponibles para la venta e inversiones para mantener hasta el vencimiento, según las normas aplicables a cada una, adquiridas por las sociedades comisionistas de bolsa de valores o sociedades comisionistas de las bolsas de bienes y productos agropecuarios y agroindustriales en desarrollo de las denominadas operaciones por cuenta propia o por excedentes en órdenes de compra, que originan una utilidad con cargo a las cuentas de inversiones y derivados según corresponda b. Por la variación en los valores o precios justos de intercambio de las inversiones negociables, inversiones disponibles para la venta, inversiones para mantener hasta el vencimiento según las normas aplicables a cada una, adquiridas por las sociedades comisionistas de bolsa en desarrollo de las denominadas operaciones por cuenta propia o por excedentes en órdenes de compra, que originan una pérdida, con abono a las cuentas de inversiones y derivados según corresponda.
De la información anterior se tiene que, por las operaciones por cuenta propia, las comisionistas de bolsa contabilizan en el crédito de la cuenta 4113 el valor correspondiente al beneficio o utilidad obtenida en la adquisición o en la venta de las inversiones y en el débito el valor correspondiente a la pérdida en tales operaciones, cuando estas se presenten.
En consecuencia, si al finalizar el periodo gravable el movimiento de la cuenta 4113, por las transacciones realizadas en el bimestre, por cuenta propia, arroja como resultado un saldo crédito, esto indica que obtuvo una ganancia o beneficio por dichas operaciones, evento en el que ese valor hace parte de la totalidad de los ingresos que serán objeto de depuración para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio, el cual, se repite, se liquida sobre los ingresos netos obtenidos por la actividad comercial que da origen a la obligación tributaria, pues dicho saldo crédito corresponde a la cuantificación del hecho generador y responde a la definición de ingreso en la medida en que podría generar un incremento en el patrimonio.
Pero, si, por el contrario, en la fecha en que finaliza el periodo gravable, el saldo de la cuenta 4113 es débito, esto indica, que en las operaciones por cuenta propia no obtuvo beneficio o ganancia, por tanto, ese saldo débito no se tendrá en cuenta al totalizar los ingresos del periodo. No basta la realización de la actividad gravada sino que del resultado de las operaciones en el periodo se genere un ingreso.
Tomar solamente los movimientos créditos contabilizados en la cuenta 4113 durante el bimestre correspondiente, como lo propone el demandado, sería desconocer los principios de equidad y justicia tributaria, puesto que si en las transacciones realizadas por cuenta propia el contribuyente no obtiene ganancia o beneficio sino pérdida, contablemente se llevaría al débito, por lo que el saldo de las operaciones registradas en el periodo es el que indica si obtuvo o no ingreso por dicha actividad comercial en el bimestre por el que debe tributar.
De lo expuesto, la Sala concluye que las sociedades comisionistas de bolsa no han sido definidas o reconocidas por el legislador como instituciones financieras. Que, conforme al parágrafo del artículo 45 del Decreto 352 de 2002, para el 2006, tales sociedades debían determinar el impuesto de industria y comercio sobre la base gravable general establecida en el artículo 42 del mismo Decreto, esto es, liquidar el gravamen sobre los ingresos netos obtenidos en el periodo correspondiente.
Para determinar la base gravable, hacían parte de la totalidad de los ingresos del bimestre correspondiente, el saldo crédito de la cuenta 4113 del PUC financiero, esto es, el valor resultante del movimiento de dicha cuenta, en la que se registra el valor de la utilidad o pérdida obtenida en las transacciones efectuadas en posición propia, que es el que refleja el ingreso real por las operaciones de tal naturaleza realizadas en el periodo.
Dado que el cuestionamiento de la administración solo se concretó a los débitos de la cuenta 4113, no hay lugar a pronunciamiento adicional.
Por las razones expuestas, no se dará prosperidad al recurso y, en consecuencia, la Sala confirmará la sentencia apelada.
(9) “Por el cual se compila y actualiza la normativa sustantiva tributaria vigente, incluyendo las modificaciones generadas por la aplicación de nuevas normas nacionales que se deban aplicar a los tributos del Distrito Capital, y las generadas por acuerdos del orden distrital”.
(10) La expresión “y las demás definidas como tales por el Código de Comercio”, contenida en el artículo 35 de la Ley 14 de 1983, compilado como artículo 198 del Decreto 1333 de 1986 (Código de Régimen Municipal) fue declarada exequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-121 de 2006.
(11) La Ley 14 de 1983, en el artículo 36, subrogado por el artículo 199 del Decreto 1333 de 1986 define las actividades de servicio, en los siguientes términos: “Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compra - venta y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánica, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contengan audio y vídeo, negocios de montepios y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho”.
(12) En los artículos 43 y 44 se señalan las condiciones exigidas para la procedencia de las exclusiones de la base gravable.
(13) Fl. 33 v c.p.
(15) “Por el cual se regula la actividad de los comisionistas de bolsa”, en uso de las facultades que le confiere el numeral 5° del artículo 16 de la Ley 32 de 1979.
(16) “Por la cual se expiden normas en materia de intermediación financiera, se regula la actividad aseguradora, se conceden unas facultades y se dictan otras disposiciones”.
(17) Código de Comercio, art. 1287, “La comisión es una especie de mandato por el cual se encomienda a una persona que se dedica profesionalmente a ello, la ejecución de uno o varios negocios, en nombre propio, pero por cuenta ajena”.
(18) El Decreto 4327 de 2005 (art. 1º) fusionó la Superintendencia Bancaria de Colombia en la Superintendencia de Valores, de esta fusión surgió la Superintendencia Financiera de Colombia.
(19) “Por la cual se actualizan y unifican las normas expedidas por la Sala General de la Superintendencia de Valores y se integran por vía de referencia otras”.
(20) “ART. 2.2.3.1.—Definiciones. Las operaciones por cuenta propia realizadas por sociedades comisionistas de bolsa en el mercado primario de valores serán las siguientes:
(21) “ART. 2.2.3.4.—Definiciones. Son operaciones por cuenta propia en el mercado secundario de valores aquellas adquisiciones de valores inscritos en bolsa que son realizadas por las sociedades comisionistas de bolsa con el objeto de imprimirle liquidez y estabilidad al mercado, atendiendo ofertas o estimulando y abasteciendo demandas, o con el propósito de reducir los márgenes entre el precio de demanda y oferta, dentro de las condiciones que aquí se establecen. La enajenación de los valores así adquiridos, se considerará también como operación por cuenta propia.
(22) ART. 2.2.3.15.—Origen de los recursos. En desarrollo de las operaciones por cuenta propia que realicen las sociedades comisionistas de bolsa no podrán utilizarse recursos provenientes de sus clientes.
(23) “Por la cual se actualizan y unifican las normas expedidas por el Superintendente de Valores”.
(24) “ART. 3.6.1.2.—Requisitos. Para hacer uso del Régimen de autorización general de que trata el artículo anterior, deberá darse cumplimiento a las condiciones generales establecidas en cada caso por la Sala General de la Superintendencia de Valores, y siempre y cuando cumplan con los siguientes requisitos: (…)”.
(25) El artículo 52 de la Ley 1430 de 2010 adicionó un parágrafo al artículo 42 de la Ley 14 de 1983, cuyo texto dice: “Dentro de la base gravable contemplada para el sector financiero, aquí prevista, formaran parte los ingresos varios. Para los comisionistas de bolsa la base impositiva será la establecida para los bancos de este artículo en los rubros pertinentes”. Se destaca.
(26) D. 352/2002, art. 36 Período gravable. Por periodo gravable se entiende el tiempo dentro del cual se causa la obligación tributaria del impuesto de industria y comercio y es bimestral”.
(27) “Por el cual se reglamenta la Contabilidad en General y se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia”
(28) “Agrupa las cuentas que representan los beneficios operativos y financieros que percibe el ente económico en el desarrollo del giro normal de su actividad en un ejercicio determinado”.
(29) “Comprende los valores recibidos y/o causados como resultado de las actividades desarrolladas en cumplimiento de su objeto social mediante la entrega de bienes o servicios, así como los demás ingresos que se identifiquen con el objeto social principal del ente económico.
(30) Esta dinámica también se aplica para las cuentas 4105, 4110, 4112, 4115, 4116, 4125, 4129, 4140, 4145 y 4150.

References: artículo 42
 artículo 37
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 1
 Resolución 
 artículo 7
 artículo 7
 artículo 45
 artículo 42
 artículo 42
 artículo 38
 Resolución 
 artículo 45
 artículo 42
 artículo 35
 artículo 198
 artículo 36
 artículo 199
 artículo 16
 artículo 52
 artículo 42