Source: http://kraken.slv.cz/5Afs90/2008
Timestamp: 2018-01-20 11:21:13+00:00

Document:
5Afs90/2008
è. j. 5 Afs 90/2008-61
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: L + D LEDO s. r. o., se sídlem Okru¾ní 2719, Èeská Lípa, zastoupený JUDr. Jarmilou Holovèákovou, advokátkou se sídlem Arbesova 400, Èeská Lípa, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká hradební 61, Ústí nad Labem, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, ze dne 17. 6. 2008, è. j. 59 Ca 159/2007-29,
Odùvodnìní: Rozhodnutím ze dne 21. 9. 2007, è. j. 12304/07-1200-505957, ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Èeské Lípì ze dne 28. 12. 2006, è. j. 83749/06/172910/5143, jím¾ správce danì ¾alobci dodateènì vymìøil daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2004 ve vý¹i 238 280 Kè.
Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce ¾alobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, pøièem¾ hlavní pochybení ¾alovaného a správce danì spatøoval v tom, ¾e mu byla daò z pøíjmù právnických osob dodateènì vymìøena za pou¾ití pomùcek, ani¾ by v¹ak pro takový postup byly splnìny podmínky dle § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). Kromì toho ¾alobce uvádìl ¹iroký okruh výhrad ke zpùsobu protokolace pøi jednáních se správcem danì, namítal nedostatky pøedvolání k jednání a dal¹í pochybení. Krajský soud v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, rozsudkem ze dne 17. 6. 2008, è. j. 59 Ca 159/2007-29, ¾alobu zamítl. Své závìry odùvodnil následujícím zpùsobem:
Krajský soud nejprve vymezil po¾adavky, které klade na protokol o ústním jednání § 12 daòového øádu. Následnì posoudil ¾alobní námitky týkající se toho, ¾e správce danì v pøedvolání ze dne 18. 7. 2005 v rozporu s § 29 daòového øádu pøedvolal právnickou osobu, a nikoli fyzickou osobu jednající za ¾alobce, a ¾e pøíslu¹ný protokol o jednání ze dne 5. 8. 2005, è. j. 49116/05/172932/6961, byl sepsán v rozporu s daòovým øádem, pøièem¾ je pochybné, zda daòová kontrola byla zahájena v souladu se zákonem. Krajský soud uvedl, ¾e z daného protokolu vyplývá, ¾e k ústnímu jednání, pøi kterém byla zahájena daòová kontrola, se dostavil jednatel ¾alobce, tedy osoba oprávnìná za ¾alobce v daòovém øízení jednat (§ 9 odst. 2 daòového øádu). Jednatel byl o zahájení daòové kontroly informován, byl vyzván k pøedlo¾ení pøíslu¹ných úèetních dokladù a byl upozornìn, ¾e práva a povinnosti kontrolovaného subjektu pøi daòové kontrole jsou upraveny v § 16 daòového øádu. Krajskému soud tak nebylo zøejmé, jak byl ¾alobce pøedvoláním po¹kozen a jak tato skuteènost mohla zpùsobit namítanou nezákonnost rozhodnutí daòových orgánù. K tvrzenému nedostateènému pouèení pøi ústním jednání krajský soud uvedl, ¾e pouèovací povinnost správce danì v rámci daòové kontroly není zákonem komplexnì upravena ani definována. Z § 2 odst. 1 daòového øádu vyplývá pouze povinnost správcù danì dbát na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù a ostatních osob zúèastnìných na daòovém øízení. Z § 16 odst. 8 daòového øádu pak vyplývá pouze povinnost kontrolovaný subjekt výslovnì pouèit o bezvýznamnosti bezdùvodného odepøení podpisu zprávy o daòové kontrole; o tento pøípad se v¹ak pøi ústním jednání dne 5. 8. 2005 nejednalo. Dále z § 12 odst. 4 daòového øádu vyplývá pouze povinnost správce danì pouèit daòový subjekt o tom, ¾e bezdùvodné odepøení podpisu protokolu o ústním jednání nemá vliv na dùkazní moc protokolu. V tomto smìru byl zástupce ¾alobce pøi ústním jednání dne 5. 8. 2005 pouèen. Krajský soud tak tyto námitky neshledal dùvodnými.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e protokoly o ústním jednání ze dne 5. 8. 2005 a 9. 12. 2005 byly sepsány v rozporu s § 12 daòového øádu, krajský soud dospìl k závìru, ¾e ani tato námitka není dùvodná. Z obou protokolù lze toti¾ seznat prùbìh ústního jednání, jako¾ i skuteènost, ¾e ¾alobce byl se znìním protokolace seznámen v souladu s § 12 odst. 5 daòového øádu, proti prùbìhu ústních jednání ani proti protokolaci nevznesl ¾ádné pøipomínky ani námitky a protokoly podepsal. ®alobce navíc neuvádí, jaké konkrétní skuteènosti nebyly dle jeho názoru v protokolech zachyceny, aè tak mìlo být uèinìno.
K dal¹í ¾alobní námitce týkající se protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961, krajský soud ze správního spisu zjistil, ¾e se jednalo o místní ¹etøení dle § 15 daòového øádu k ovìøení nejasností ve skladových kartách a inventarizaèních seznamech. Za ¾alobce byl pøítomen jednatel spoleènosti, tedy osoba oprávnìná za nìj jednat ve smyslu § 9 odst. 2 daòového øádu, a paní H. H., operátorka pøítomná v prodejnì ¾alobce, kde se místní ¹etøení konalo. Z protokolu vyplynulo, ¾e jak paní H. tak jednatel ¾alobce podávali vysvìtlení k nejasnostem zji¹tìným ze skladových karet a inventarizaèního soupisu. Z protokolu skuteènì nevyplývá, kdo z tìchto dvou osob jednajících za ¾alobce to které konkrétní vysvìtlení podal, nicménì tato skuteènost dle krajského soudu nemohla ovlivnit skutková zji¹tìní správce danì v prùbìhu daòové kontroly. Obì osoby byly v souladu s § 12 odst. 5 daòového øádu seznámeny s protokolem, nevznesly proti prùbìhu místního ¹etøení ani proti protokolaci námitky ani návrhy na opravy a doplnìní ve smyslu § 12 odst. 6 daòového øádu, protokol podepsaly bez pøipomínek. ®alobce tak na svých právech v rámci daòové kontroly nebyl provedenou protokolací zkrácen a protokolace nemìla vliv na zákonnost napadených rozhodnutí.
Ohlednì ¾alobní námitky vztahující se k protokolu o ústním jednání ze dne 14. 3. 2006, è. j. 19561/06/172931/6961, krajský soud uvedl, ¾e pøi tomto jednání správce danì seznámil ¾alobce se zji¹tìnými nesrovnalostmi týkajícími se rozdílu stavu zásob dle inventarizaèního seznamu s pøihlédnutím ke ztratnému a dle úèetního stavu. ®alobce nebyl schopen pøi jednání zji¹tìný rozdíl vysvìtlit ani vysvìtlení dolo¾it. Z ¾ádného ustanovení daòového øádu èi jiného právního pøedpisu nelze dle krajského soudu dovodit povinnost správce danì v této fázi daòové kontroly pouèit ¾alobce o mo¾nosti stanovit základ danì a daò dle pomùcek. O mo¾nosti takto stanovit daòovou povinnost pøi splnìní podmínek § 31 odst. 5 daòového øádu byl navíc ¾alobce pouèen ji¾ ve výzvì ze dne 16. 1. 2006, è. j. 1463/06/172932/6961, kterou byl v souladu s § 16 a § 31 odst. 9 daòového øádu vyzván k prokázání správnosti vykazovaných tr¾eb a obchodní mar¾e vzhledem k nesrovnalostem zji¹tìným ze skladových karet a inventarizaèního soupisu zbo¾í. Z této výzvy dle krajského soudu vyplývají povinnosti ¾alobce pøi dokazování ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu a tudí¾ ¾alobní námitka není dùvodná.
Ani ¾alobní námitku týkající se protokolu o ústním jednání ze dne 24. 5. 2006, è. j. 41827/06/172931/6961, neshledal krajský soud dùvodnou. Z tohoto protokolu vyplývá prùbìh jednání v souladu s § 12 odst. 2 daòového øádu a ¾alobce neuvedl ¾ádné konkrétní skuteènosti týkající se prùbìhu tohoto jednání, které podle nìj nebyly v protokolu zachyceny a mohly ovlivnit stanovení jeho daòové povinnosti. Pokud se jedná o námitku, podle ní¾ byl protokol pøedem pøipraven, krajský soud uvedl, ¾e se jednalo o protokolaci rozsáhlých konkrétních zji¹tìní uèinìných na základì celé úèetní evidence ¾alobce a je zøejmé, ¾e tato zji¹tìní musel správce danì uèinit a pøipravit vzhledem k rozsahu úèetních podkladù pøedem, a nikoli a¾ v prùbìhu jednání. Z obsahu protokolu vyplývá, ¾e se zji¹tìními a obsahem protokolu byl ¾alobce seznámen v souladu s § 12 odst. 5 daòového øádu, proti obsahu protokolu ani prùbìhu ústního jednání nevznesl námitky ani pøipomínky, o doplnìní èi zmìny protokolu ne¾ádal, aèkoli o tìchto právech byl na zaèátku ústního jednání pouèen.
Dùvod pro zru¹ení napadeného rozhodnutí neshledal krajský soud ani v pøípadì námitky týkající se protokolu o ústním jednání ze dne 31. 7. 2006, è. j. 48984/06/172931/6606. Z protokolu vyplývá, ¾e zpráva o daòové kontrole byla se ¾alobcem projednána v souladu s § 16 odst. 8 daòového øádu, konkrétnì, ¾e se dne 31. 7. 2007 dostavil jednatel ¾alobce a byla s ním projednána mimo jiné i zpráva o daòové kontrole týkající se danì z pøíjmù právnických osob è. j. 48675/06/172931/6961, co¾ bylo potvrzeno jeho podpisem na protokolu. Jednatel v souladu s § 16 odst. 8 daòového øádu podepsal i zprávu o daòové kontrole, a to na v¹ech jejích stranách, k závìrùm správce danì vèetnì konstatování o stanovení daòové povinnosti podle pomùcek ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu ¾alobce nemìl ¾ádné pøipomínky, pouze uvedl, ¾e úèetnictví vedla kvalifikovaná pracovnice.
Koneènì stì¾ovatel namítal nezákonnost stanovení danì dle pomùcek. K tomu krajský soud uvedl, ¾e z § 31 odst. 5 daòového øádu vyplývá, ¾e pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek musí být splnìny kumulativnì dvì podmínky, a to za prvé nesplnìní nìkteré ze zákonných povinností pøi dokazování skuteèností uvádìných daòovým subjektem a za druhé nemo¾nost stanovení danì dokazováním v dùsledku prvnì uvádìné skuteènosti. Odvolací orgán se pøi pøezkumu stanovení danì podle pomùcek v souladu s § 50 odst. 5 daòového øádu omezuje na pøezkoumání zákonných podmínek pro stanovení danì podle pomùcek, pøièem¾ svá zji¹tìní, právní úvahy a závìry musí jasnì, srozumitelnì a pøesvìdèivì uvést v odùvodnìní svého rozhodnutí. V dùsledku takto vymezeného rozsahu pøezkumu v rámci odvolacího øízení podle § 50 odst. 5 daòového øádu je pak takto vymezen i rozsah soudního pøezkumu.
Krajský soud dodal, ¾e rozsah a kvalita soudního pøezkumu je v¹ak dána také formulací ¾alobních námitek, nebo» ve správním soudnictví platí dispozièní zásada a soud je pøi pøezkumu správního rozhodnutí vázán co do rozsahu a mezí pøezkumu ¾alobními námitkami (§ 75 odst. 2 s. ø. s.). ®alobní body pak v souladu s § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tvoøí nejen uvedení právních dùvodù, z nich¾ ¾alobce dovozuje nezákonnost èi nicotnost napadeného rozhodnutí, ale pøedev¹ím uvedení skutkových okolností, ve kterých je nezákonnost èi nicotnost spatøována.
Krajský soud zde odkázal na ustálenou judikaturu týkající se ¾alobních bodù ve smyslu § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s., konkrétnì na názor vyslovený v rozsudku roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58, publikovaném pod è. 488/2005 Sb. NSS. Krajský soud dospìl k závìru, ¾e v posuzovaném pøípadì ¾alobce neuvedl konkrétní skuteènosti, kterými by zpochybnil dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek pøi stanovení daòového základu a danì. Omezil se jen na obecné konstatování o poru¹ení § 31 odst. 5 daòového øádu, proto¾e bylo dle jeho názoru mo¾né stanovit daòovou povinnost dokazováním. Krajský soud pøipomnìl, ¾e ¾alobce neuvedl ¾ádné konkrétní skuteènosti týkající se prokázání vý¹e tr¾eb a obchodní mar¾e, vyplývající z jeho konkrétních úèetních dokladù, ze kterých svoje tvrzení o mo¾nosti stanovit daòovou povinnost dokazováním podle § 31 odst. 1 a¾ 4 daòového øádu dovozoval.
Krajský soud dále konstatoval, ¾e správce danì ve zprávì o daòové kontrole a pak i v úøedním záznamu è. j. 55984/172931/6961 a poté ¾alovaný v napadeném rozhodnutí podrobnì rozebrali, jaké povinnosti pøi dokazování podle § 31 odst. 9 daòového øádu ¾alobce nesplnil a zdùvodnili, proè v takovém pøípadì nebylo mo¾né stanovit základ danì a daò dokazováním. V tomto smìru krajský soud odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, dostupný na www.nssoud.cz, dle kterého pro øízení o pøezkoumání správního rozhodnutí soudem platí dispozièní zásada [§ 71 odst. 1 písm. d) a § 75 odst. 2 vìta prvá s. ø. s.], a proto obsah a kvalita ¾aloby v podstatì pøedurèují obsah a kvalitu rozhodnutí soudu. Neuvedla-li ¾alobkynì skuteènosti, kterými by zpochybòovala dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek pøi stanovení základu danì a danì, musel hodnotit krajský soud napadené správní rozhodnutí komplexnì a nelze mu tedy vytýkat, ¾e se k takovým skuteènostem nijak nevyjádøil. Krajský soud uvedl, ¾e v daném pøípadì z pøedlo¾ených sestav inventur byly zji¹tìny velké pøebytky a manka, ze skladových karet vyplynuly nesrovnalosti ve vykazované obchodní mar¾i. Ve skupinì maso a ve zpùsobu vedení skladové evidence nebyl ¾alobcem prokázán rozsah zpracování èásti zbo¾í a pøesuny mezi skupinami zbo¾í, nebyla z jeho strany k výzvì finanèního úøadu v prùbìhu daòové kontroly dolo¾ena kompletní evidence slev a pøecenìní. Pou¾itý zpùsob inventarizace a úprav skladové evidence není uveden v pøedlo¾ených smìrnicích ¾alobce. Dále správce danì zjistil rozdíly ve stavu zásob zbo¾í na skladì k 31. 12. 2004 dle inventarizaèního soupisu a dle stavu podle úèetní a skladové evidence ve vý¹i 432 175,57 Kè, je¾ ¾alobce nevysvìtlil ani pøípadná vysvìtlení neprokázal. Proti ¾ádnému takto uèinìnému skutkovému závìru se ¾alobce v ¾alobì nebránil. Daòové orgány pak na základì pøedlo¾ené skladové evidence, evidence slev a inventarizace zásob dovodily, ¾e nelze prokázat mno¾ství vyskladnìného zbo¾í, ceny pou¾ité pro vyskladnìní a vý¹i realizované obchodní mar¾e prodeje. Nelze tak prokázat správnost vykazované vý¹e prodaného zbo¾í a správnost tr¾eb. Rovnì¾ tyto závìry ¾alobce nebyl schopen v ¾alobì zpochybnit uvedením konkrétních skuteèností vyplývajících z jeho úèetnictví. Námitku poru¹ení § 31 odst. 5 daòového øádu tak krajský soud shledal nedùvodnou.
®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾ností, v ní¾ odkazoval na stí¾ní dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. Kasaèní stí¾nost tedy byla podána z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení a z dùvodu vady øízení pøed správním orgánem spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, resp. ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl krajský soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it. Dále stì¾ovatel tvrdil nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu spoèívající v nedostatku dùvodù, resp. jinou vadu øízení, je¾ mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti z velké èásti opakuje své ¾alobní, resp. odvolací námitky. Pøedev¹ím je toho názoru, ¾e nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì dle pomùcek. Z úøedního záznamu è. j. 79081/06/172931/6606 toti¾ vyplývá, ¾e správce danì vedl celou daòovou kontrolu dokazováním a závìrem o pou¾ití pomùcek dle § 31 odst. 5 daòového øádu si zjednodu¹il práci. Se ¾alobními námitkami se pøitom krajský soud vypoøádal nesprávnì a pouze obecným konstatováním. S názorem krajského soudu, který dal za pravdu ¾alovanému, nelze souhlasit. V tomto smìru stì¾ovatel poukázal na obsah vý¹e zmínìného úøedního záznamu a také zprávy o daòové kontrole è. j. 48675/06/172931/6961, na jejich¾ základì správce danì dospìl k závìrùm o neunesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem dle § 31 odst. 1 a¾ 4 daòového øádu, proèe¾ bylo nutno pøistoupit ke stanovení danì dle pomùcek. V souvislosti s tím stì¾ovatel uvádí, ¾e poru¹ení zákona o úèetnictví, která v citovaných dokumentech uvádìl správce danì, nezakládá právo na stanovení danì dle pomùcek. To pøedstavuje výjimeèný institut aplikovatelný pouze pøi kumulativním naplnìní tìchto podmínek: nesplnìní zákonných povinností daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností, nemo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním a pøíèinná souvislost mezi uvádìnými skuteènostmi. Povinnost na základì výzvy ze dne 16. 1. 2006, è. j. 1463/06/172932/6961, stì¾ovatel splnil a nebyla tak naplnìna první podmínka. I vzhledem k povaze institutù stanovení danì dokazováním a za pou¾ití pomùcek se stì¾ovatel domnívá, ¾e byly naplnìny podmínky pro stanovení danì dokazováním, co¾ vyplývá z úøedního záznamu è. j. 79081/06/172931/6606. Postup, který správce danì zvolil, vedl pouze ke znevýhodnìní stì¾ovatele v rámci odvolacího øízení. Nepøedlo¾ení napø. pomocné evidence slev èi inventarizaèních rozdílù nemohlo být zákonným dùvodem pro pøechod na vymìøení danì dle pomùcek, pøièem¾ reálnì správce danì vlastnì postupoval prostøednictvím dokazování, aèkoli formálnì uvedl, ¾e postupuje dle § 31 odst. 5 daòového øádu. Zde stì¾ovatel odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 5. 2004, è. j. 2 Afs 25/2003-88, www.nssoud.cz.
Správce danì poru¹il rovnì¾ § 46 odst. 3 daòového øádu, kdy¾ pøi stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek nepøihlí¾el i k okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt. Formálnì sice správce danì tyto výhody v úøedním záznamu uvádí, ani¾ by je v¹ak konkretizoval. Rozdíl mezi prùmìrnou mar¾í z podkladù stì¾ovatele ve vý¹i 23,327% a mar¾í pou¾itou v rámci postupu dle § 31 odst. 5 daòového øádu ve vý¹i 23,280% za takovou výhodu nelze pova¾ovat. Správce danì toti¾ nezohlednil 2% pøirozených úbytkù a ztratného, ani ekonomickou realitu, ve které se stì¾ovatel nachází. V tomto smìru stì¾ovatel odkázal na závìry plynoucí z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 2. 2007, è. j. 7 Afs 84/2006-92, www.nssoud.cz.
Dle pomùcek nebylo mo¾né pøi stanovení danì postupovat také proto, ¾e dosavadní daòové øízení nebylo vedeno zákonným zpùsobem. Zde stì¾ovatel opakuje vìt¹í mno¾ství námitek uplatnìných ji¾ v odvolání a zèásti v ¾alobì:
1) Protokol è. j. 49116/05/172932/6961 byl sepsán v rozporu s daòovým øádem, je tedy mo¾né se ptát, zda byla daòová kontrola øádnì zahájena. Pøed zahájením ústního jednání nebyla osoba, která se jednání zúèastnila, zákonným zpùsobem pouèena. V dùsledku absence pouèení je logické, ¾e nebyly vzneseny námitky, vyjádøení èi pøipomínky. Takový dokument nelze dle § 31 odst. 4 daòového øádu v rámci daòového øízení pou¾ít.
2) Dal¹í vadou mìlo být oznaèení výzvy správce danì ze dne 11. 11. 2005, è. j. 64417/04/17932/6606. V èísle jednacím je chyba v údaji 04 , nebo» rok vydání rozhodnutí je 2005 a od 5. 8. 2005 nebyl sepsán ¾ádný protokol. Odpovìï na tuto výzvu byla správci danì pøedána dne 7. 12. 2005 jako è. j. 68222/05.
3) Rovnì¾ protokol o ústním jednání ze dne 9. 12. 2005, è. j. 68829/05/172932/6961, byl sepsán v rozporu se zákonem. Správce danì nevylíèil souvisle prùbìh více ne¾ hodinového jednání a shrnul jej do ¹esti vìt. Do nich nezahrnul vysvìtlení podané jednatelem stì¾ovatele, pøièem¾ vyjádøení pouèené osoby je ji¾ správcem danì pøedti¹tìno jako souèást pouèení a je formulováno v mno¾ném èísle, aèkoli se jednání zúèastnila jen jedna osoba. V protokolu (pouèení) není uvedeno, ¾e je sepsán dle § 12 daòového øádu a jednatel stì¾ovatele nebyl s tímto ustanovením seznámen, tak¾e nemohl vznést relevantní námitky. Podobnì v pøípadì protokolu ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961, se jednalo o dokument poøízený v rozporu se zákonem, není zøejmé, které vyjádøení podal jednatel stì¾ovatele a které jeho zamìstnankynì, paní H.. O tøíhodinovém jednání je sepsáno pouze devìt vìt.
4) Podobná pochybení se týkají protokolu o ústním jednání ze dne 14. 3. 2006, è. j. 19516/06/172931/6961. Stì¾ovatel navíc nebyl pouèen o mo¾nosti vymìøení danì podle pomùcek, ze spisu není zøejmé, jakým zpùsobem byl stì¾ovatel o jednání vyrozumìn, stì¾ovatel patrnì nebyl seznámen s pøedmìtem jednání a nemohl se na nì pøipravit.
5) Na svých právech byl stì¾ovatel zkrácen také v pøípadì protokolu o ústním jednání ze dne 24. 5. 2006, è. j. 41827/06/172931/6961, jeliko¾ tento protokol nebyl sepsán v prùbìhu jednání, ale byl pøipraven pøedem. Stì¾ovatel se mìl mo¾nost vyjádøit k jednotlivým èástem protokolu a¾ na závìr, kdy mu byla podstatná èást protokolu pøeètena.
6) Takté¾ protokol ze dne 31. 7. 2006, è. j. 48984/06/172931/6606, byl poøízen v rozporu se zákonem. Není v nìm souvisle vylíèen prùbìh jednání, nebyl sepsán v prùbìhu ústního jednání a nedo¹lo k projednání zpráv o daòové kontrole. Tyto zprávy jsou rozsáhlé (7 a 6 stran) a jednání trvalo necelé dvì hodiny. V tomto èase nebylo mo¾né stihnout v¹echny postupy dle zákona. Stì¾ovateli bylo znemo¾nìno se ke zprávì o daòové kontrole pøed jejím ukonèením vyjádøit. Zprávu vidìl a¾ pøi jejím projednávání a nebyl mu dán èas na její prostudování. Je otázkou, proè na její projednání správce danì tolik spìchal (vyjádøení mìlo být podáno do 8. 8. 2006). S tím souvisí, ¾e výzva ve smyslu § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu byla vyhotovena dne 20. 7. 2006 jako è. j. 52371/06/172931/6961, pøièem¾ lhùta pro jednání a vyjádøení byla stanovena do 8. 8. 2006. Dodateèný platební výmìr byl v¹ak vyhotoven ji¾ 2. 8. 2006, tak¾e nebyl dodr¾en zákonný postup.
7) O manipulaci se spisem svìdèí to, ¾e protokol sepsaný dne 31. 7. 2006 má ni¾¹í èíslo ne¾ výzva vyhotovená ji¾ dne 20. 7. 2006. O dal¹í manipulaci svìdèí to, ¾e úøední záznam ze dne 18. 12. 2006, è. j. 55984/06/172931/6961, o vymìøení danì z pøíjmù právnických osob dle pomùcek má výraznì odli¹né poøadové èíslo od úøedního záznamu o vymìøení danì z pøidané hodnoty dle pomùcek ze stejného dne, è. j. 79081/06/172931/6606.
Správce danì tak nemá pro svá tvrzení uvedená ve zprávì è. j. 48676/06/172931/6961 témìø ¾ádné dùkazy, nebo» ty, které byly získány v rozporu se zákonem, nelze pou¾ít.
Stì¾ovatel opakuje, ¾e z výpoètù uvedených v úøedním záznamu è. j. 79081/06/172931/6606, vyplývá, ¾e daòová povinnost mohla být stanovena dokazováním a stì¾ovatel by tak nebyl krácen na svých právech. Postup stanovení danì dle pomùcek byl èistì formální a nedolo¾ení slev nebo zúètování inventarizaèních rozdílù apod. nemù¾e samo o sobì být dùvodem k pøechodu na pou¾ití pomùcek. Správce danì (a pozdìji ani soud) se nezabýval pøíèinou neexistence chybìjících dokladù, která zpùsobila nedostatky ve vedení úèetnictví. Správce danì se tak nezabýval tvrzením stì¾ovatele, ¾e ke ztrátì nìkterých se¹itù se slevami do¹lo vinou vedoucího zamìstnance stì¾ovatele a neprovedl na podporu tohoto tvrzení ¾ádný dùkaz. Správce danì se rovnì¾ nezabýval tvrzením, ¾e stì¾ovatel, jako¾to podnikatel vedoucí podvojné
úèetnictví, není povinen vést skladové hospodáøství, a proto v praxi docházelo pouze k zaúètování zbo¾í, které bylo odepisováno. Správce danì se rovnì¾ nevyjádøil k tvrzení, které stì¾ovatel uvedl pøi ústním jednání dne 27. 4. 2006, kdy vysvìtloval otázku sní¾ení mar¾e.
V souvislosti s odkazem na § 23 odst. 10 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v relevantním znìní a na zákon è. 563/1991 Sb., o úèetnictví stì¾ovatel uvádí, ¾e úèetnictví øádnì vedené podnikatelem a pøedlo¾ené v rámci provádìné daòové kontroly správci danì je základním pøímým dùkazem pro vymìøení danì z pøíjmù, není v¹ak dùkazem jediným. Jako dùkazních prostøedkù lze dle § 31 odst. 4 daòového øádu u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti. V souladu s pøedpoklady pro u¾ití pomùcek a povinnostmi pøi dokazování dle § 31 odst. 9 daòového øádu není stì¾ovatel povinen na základì výzvy správce danì prokazovat cokoli, ale jen to, co sám tvrdí. Na základì § 31 odst. 2 daòového øádu je i povinností správce danì, aby zji¹»oval rozhodné skuteènosti pro správné stanovení danì. Správce danì se pøitom dle stì¾ovatele nevypoøádal s návrhy dùkazù a stì¾ovateli nesdìlil, z jakých dùvodù je pova¾oval za nevìrohodné èi nepou¾itelné. Navíc èást odùvodòující pou¾ití pomùcek a nemo¾nost stanovit daò dokazováním postrádá i ¾alobou napadené rozhodnutí.
Stì¾ovatel navíc samostatnì (nikoli prostøednictvím své zástupkynì) zaslal doplnìní kasaèní stí¾nosti, které bylo krajskému soudu doruèeno dne 2. 7. 2008, v nìm¾ uvádí, ¾e se jeho právní zástupkynì v nìkterých dùkazech mýlila a v odvolání neuvedla nìkteré podstatné skuteènosti. Daòová kontrola pøitom byla zahájena na základì oznámení bývalé zamìstnankynì, se kterou je stì¾ovatel v konfliktu. Dodal, ¾e dle zákona o úèetnictví je rozhodující inventura na konci roku, a ta byla provedena dne 31. 12. 2004. Dle ní vznikl rozdíl ve vý¹i 60 000 Kè, který byl dán správnì do nákladù. Nebyly v¹ak zkontrolovány skupiny, ve kterých byly rozdíly, a tak vznikl rozdíl ve vý¹i 432 175 Kè, který mìl být správnì zaøazen do nákladù s vý¹e uvedeným rozdílem 60 000 Kè. Pøi hodnocení inventury na konci roku 2004 bylo zji¹tìno, ¾e tato èástka odpovídá 2% èástky obratu. K tomu byla zpracována smìrnice, na kterou stì¾ovatel pracovníky správce danì upozornil.
V tém¾e podání stì¾ovatel dodává, ¾e na zmínìné skupiny zbo¾í se správce danì informoval u paní H., která nebyla zamìstnankyní stì¾ovatele. Paní H. byla zamìstnankyní pouze v minulosti a v dobì jednání v prodejnì stì¾ovatele pouze nakupovala. Paní H. nemohla podepsat protokol, a pokud tak uèinila, nic o tom neví jednatel stì¾ovatele. Stì¾ovatel také poukazuje na onemocnìní svého jednatele v dobì kontroly, èím¾ vysvìtluje svou absenci pøi jednom z jednání. V prosinci roku 2006 sice mìla kontrola ji¾ skonèit, av¹ak stì¾ovatel se dozvìdìl, ¾e pokraèuje. Stì¾ovatel rovnì¾ nebyl informován, ¾e byl vyzván k prokázání nìkterých rozhodných skuteèností, a ¾e by mìl pøedlo¾it napø. inventarizaci majetku. V dobì kontroly v¹ak byly tyto po¾adavky v¾dy splnìny. Stì¾ovatel si rovnì¾ nebyl vìdom toho, ¾e dne 17. 6. 2008 probìhlo øízení pøed krajským soudem, to se dozvìdìl a¾ pøi pøeètení rozsudku, stejnì tak jako to, ¾e byl vysloven souhlas obou stran .
O kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud uvá¾il, jsa vázán rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti, takto:
Námitky stì¾ovatele lze rozdìlit do dvou základních okruhù-první pøedstavuje tvrzení o tom, ¾e nebyly splnìny zákonné podmínky pro pøechod na pomùcky, druhý se pak týká vìt¹ího poètu tvrzených parciálních pochybení, kterých se správce danì mìl dopustit pøi jednotlivých
úkonech v daòovém øízení v rámci daòové kontroly. Na tomto místì lze také uvést, ¾e námitky stì¾ovatele èasto smìøují proti rozhodnutí krajského soudu, které je v prvé øadì pøedmìtem pøezkumu v øízení o kasaèní stí¾nosti, toliko formálnì, kdy¾ se v nich pouze opakují námitky a formulace ji¾ døíve pou¾ité v odvolacím øízení, popø. v ¾alobì, ani¾ by bylo zøejmé, proè stì¾ovatel pova¾uje argumentaci krajského soudu k tìmto námitkám za nesprávnou.
Nejvy¹¹í správní soud se na prvním místì vìnoval námitkám týkajícím se jednotlivých úkonù správce danì v daòovém øízení, pøièem¾ v dùsledku pojetí celé kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹ímu správnímu soudu zaèasto nezbývá, ne¾ zopakovat závìry, k nim¾ dospìl ji¾ krajský soud.
První námitka stì¾ovatele se vztahuje k protokolu o ústním jednání ze dne 5. 8. 2005, è. j. 49116/05/172932/6961, k jeho tvrzené nezákonnosti v dùsledku absence pouèení úèastníka daòového øízení, pøièem¾ stì¾ovatel pochybuje o tom, zda byla daòová kontrola vùbec zahájena. O zahájení daòové kontroly pøitom dle Nejvy¹¹ího správního soudu nemù¾e být pochyb. Jak uvádìl v napadeném rozhodnutí ji¾ ¾alovaný, byla tato kontrola zahájena faktickým úkonem správce danì, pøièem¾ v rubrice pøedmìt jednání správce danì v pøedmìtném protokolu jasnì specifikoval, ¾e se jednalo o zahájení daòové kontroly dle § 16 zák. ÈNR è. 337/92 Sb. . Rovnì¾ ní¾e je v tomto protokolu tato skuteènost zopakována a je uvedeno, ¾e se tato kontrola týká mj. danì z pøíjmù právnických osob za rok 2004 a danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období leden a¾ prosinec roku 2004. Jednání byl pøítomen jednatel stì¾ovatele, pan Vasil Legeza, který protokol bez pøipomínek podepsal, pøièem¾ byl upozornìn na to, ¾e bezdùvodné odepøení podpisu nemá ve smyslu § 12 odst. 4 daòového øádu vliv na dùkazní sílu protokolu. Rovnì¾ pøedmìtný protokol obsahuje formulaci, ¾e po hlasitém pøeèetní byl protokol schválen ( ) podpisem v¹ech zúèastnìných osob ; v tomto smìru daný protokol vyhovìl výslovnému po¾adavku § 12 odst. 4 daòového øádu.
V obecné rovinì pak Nejvy¹¹í správní soud k otázce protokolù o ústním jednání dodává (obdobnì jako krajský soud), ¾e daòový øád na jejich podobu a rozsah pouèení neklade takové nároky, jaké dovozuje stì¾ovatel. Jak ji¾ uvedl krajský soud, podle § 12 odst. 2 daòového øádu musí být z protokolu zejména patrno, kdo, kde a kdy daòové øízení provádìl, které osoby se zúèastnily, oznaèení hlavního pøedmìtu jednání, souvislé vylíèení jeho prùbìhu, oznaèení dokladù a jiných listin odevzdaných pøi jednání nebo podstatný obsah listin pøedlo¾ených k nahlédnutí, udìlená pouèení, vyjádøení pouèených osob, jejich návrhy nebo námitky smìøující proti obsahu protokolu, rozhodnutí o tìchto návrzích nebo námitkách apod. Tyto skuteènosti lze z daného protokolu zjistit, pøièem¾ rozsah pouèení, která mají být udìlena, není zákonem, a¾ na výjimky, blí¾e definován. Takovou výjimku do urèité míry pøedstavuje upozornìní na neúèinnost bezdùvodného odepøení podpisu protokolu dle § 12 odst. 4 daòového øádu. K tomu Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e v kasaèní stí¾nosti ani døíve stì¾ovatel nespecifikoval, z jakého ustanovení daòového øádu dovozuje jím tvrzenou ¹íøi pouèovací povinnosti správce danì, konkrétní podobu této pouèovací povinnosti a nìkteré dal¹í skuteènosti. Je sice ¾ádoucí, aby pouèení v rámci protokolù o ústním jednání byla ¹ir¹í, ne¾ jak to v konkrétním pøípadì správce danì uèinil, tato skuteènost v¹ak nemù¾e vzbudit pochybnosti o zahájení daòové kontroly a v daném pøípadì ani ovlivnit zákonnost rozhodnutí správce danì o vìci samé, tj. o stanovení daòové povinnosti. Námitku stì¾ovatele je tøeba v tomto smìru hodnotit jako nedùvodnou a zde uvedené konstatování je mo¾né vztáhnout i na nìkteré dal¹í námitky vztahující se k jiným protokolùm.
Druhá námitka týkající se jednotlivých úkonù v rámci daòového øízení se týkala chyby v oznaèení výzvy správce danì ze dne 11. 11. 2005, è. j. 64417/04/17932/6606. Jednak v tomto ohledu není Nejvy¹¹ímu správnímu soudu zøejmé, jak tato chyba mohla stì¾ovatele zkrátit na jeho právech èi ho jakkoli po¹kodit, co¾ nakonec stì¾ovatel ani konkrétnì neuvádí, a jednak stì¾ovatel tuto námitku nevznesl v ¾alobì, tak¾e je tøeba ji hodnotit nejen jako zjevnì bezúspì¹nou, ale i jako nepøípustnou. K otázce nepøípustnosti nìkterých námitek uplatnìných v kasaèní stí¾nosti, které budou je¹tì zmínìny, Nejvy¹¹í správní soud obecnì odkazuje na svùj rozsudek ze dne 22. 9. 2004, è. j. 1 Azs 34/2004-49, publikovaný pod è. 419/2004 Sb. NSS, z nìho¾ vyplývá, ¾e ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. in fine brání tomu, aby stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòoval jiné dùvody, ne¾ které uplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáváno, aè tak uèinit mohl; takové námitky jsou nepøípustné. Obdobnì ve svém rozsudku ze dne 3. 12. 2007, è. j. 8 Afs 107/2006-63, dostupném na www.nssoud.cz, Nejvy¹¹í správní soud k novì uplatnìnému kasaènímu dùvodu, který nebyl uplatnìn v ¾alobì uvedl, ¾e takový dùvod kasaèní stí¾nosti je nepøípustný (§ 104 odst. 4 s. ø. s.). Na tomto místì se slu¹í uvést, ¾e logika citovaného ustanovení vychází z charakteru kasaèní stí¾nosti jako mimoøádného opravného prostøedku (§ 102 s. ø. s.) proti pravomocnému rozhodnutí krajského soudu. Tento mimoøádný pøezkum by byl prakticky negován, pokud by úèastník mohl v rámci kasaèní stí¾nosti-¾ádosti o pøezkum rozhodnutí krajského soudu, uplatòovat skuteènosti a tvrdit dùvody, ke kterým se krajský soud nemohl vyjádøit .
Tøetí námitka se týkala nedostatkù protokolù o ústním jednání ze dne 9. 12. 2005, è. j. 68829/05/172932/6961, a ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961. Pokud stì¾ovatel tvrdí, ¾e více ne¾ hodinové jednání bylo shrnuto pouze do ¹esti vìt, tak¾e nebyl souvisle vylíèen prùbìh tohoto jednání, je tøeba poznamenat, ¾e z pøedmìtného protokolu je zøejmý, i pøes struènost jeho záznamu, prùbìh jednání. Jednatel stì¾ovatele mìl mo¾nost se k protokolu vyjádøit, byla mu výslovnì dána mo¾nost vznést námitky proti protokolu a navrhnout jeho doplnìní, pøièem¾ jednatel stì¾ovatele tuto mo¾nost nevyu¾il a protokol následnì podepsal. Irelevantní je námitka, ¾e pøedti¹tìné pouèení na první stranì protokolu je formulováno v mno¾ném èísle. Není vùbec zøejmé, jak tato forma pouèení, kterou zástupce stì¾ovatele podepsal, mohla po¹kodit stì¾ovatele na jeho právech. I dal¹í námitky týkající se tohoto protokolu je tøeba odmítnout jako zcela irelevantní, napø. to, ¾e v pouèení není uvedeno, ¾e daný protokol je sepsán dle § 12 daòového øádu, a ¾e jednatel stì¾ovatele, jako¾to osoba neznalá daòového øízení, nemohl cokoli namítat proti obsahu protokolu, jeliko¾ netu¹il, co má protokol obsahovat. V záhlaví tohoto protokolu je toti¾ zcela jasnì napsáno, ¾e je sepsán dle pøedmìtného ustanovení daòového øádu a, jak ji¾ bylo øeèeno, stì¾ovatel mìl mo¾nost se k obsahu protokolu vyjádøit. Stì¾ovatel navíc nyní protokolu vytýká nedostatek nále¾itostí, ov¹em sám je nikde nedefinuje a nedává tak najevo, v èem se daný protokol pøíèí po¾adavkùm daòového øádu.
V podstatì toté¾, co je uvedeno v pøedchozím odstavci, lze øíci k námitkám stì¾ovatele týkajícím se protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961. Navíc je v¹ak tøeba se vypoøádat s tvrzením, ¾e není zøejmé, které vyjádøení poskytl jednatel stì¾ovatele a které paní H.. Ve svém doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 2. 7. 2008 pak navíc stì¾ovatel tvrdí, ¾e paní H. v dobì sepsání protokolu ji¾ nebyla jeho zamìstnankyní a v prodejnì stì¾ovatele v dané dobì pouze nakupovala. K tomu lze uvést, ¾e skuteènì není zøejmé, která osoba podala které konkrétní vysvìtlení, co¾ nelze pova¾ovat za ¾ádoucí. Zároveò v¹ak tato skuteènost sama o sobì nemohla zpùsobit nezákonnost rozhodnutí o vìci samé, nebo» jak paní H., tak jednatel stì¾ovatele pan Legeza byli s protokolem seznámeni, proti protokolaci nebyly vneseny námitky ani návrhy na opravy èi doplnìní ve smyslu § 12 odst. 6 daòového øádu, obì tyto osoby podepsaly protokol bez pøipomínek. Kromì toho tvrzení, ¾e paní H. v rozhodnou dobu nebyla zamìstnankyní stì¾ovatele, stì¾ovatel v pøedcházejícím daòovém ani soudním øízení nikde nezmínil a k tomuto novému tvrzení nepøedlo¾il ani ¾ádný dùkaz. Naopak i v samotné kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel konstantnì hovoøí o paní H. jako o zamìstnankyni.
Za ètvrté, stì¾ovatel obdobné výtky, jako byly uvedeny ji¾ vý¹e, vzná¹í vùèi protokolu o ústním jednání ze dne 14. 3. 2006, è. j. 19516/06/172931/6961, kdy údajnì nebyl pouèen o mo¾nosti vymìøení danì podle pomùcek a ze správního spisu není zøejmé, jakým zpùsobem byl stì¾ovatel o jednání vyrozumìn; stì¾ovatel tak patrnì nebyl seznámen s pøedmìtem jednání a nemohl se na nì pøipravit. K této otázce krajský soud správnì uvedl (a jeho argumentaci lze zopakovat), ¾e z ¾ádného ustanovení daòového øádu èi jiného právního pøedpisu nelze dovodit povinnost správce danì v této fázi daòové kontroly pouèovat stì¾ovatele o mo¾nosti stanovit základ danì a daò podle pomùcek. Navíc o mo¾nosti stanovit daòovou povinnost na základì pomùcek pøi splnìní podmínek § 31 odst. 5 daòového øádu byl stì¾ovatel pouèen ji¾ ve výzvì ze dne 16. 1. 2006, è. j. 1463/06/172932/6961, kterou byl v souladu s § 16 a § 31 odst. 9 daòového øádu vyzván k prokázání správnosti vykazovaných tr¾eb a obchodní mar¾e vzhledem k nesrovnalostem zji¹tìným ze skladových karet a inventarizaèního soupisu zbo¾í. V dal¹ím se opìt jedná o námitky v øízení pøed krajským soudem nevznesené. Pouze obecnì pak Nejvy¹¹í správní soud doplòuje, ¾e jen ze samotné absence dokladu o vyrozumìní stì¾ovatele o jednání, na nìm¾ byl jednatel stì¾ovatele v ka¾dém pøípadì pøítomen, nelze dovozovat nezákonnost rozhodnutí správce danì o vìci samé. Kromì toho je opìt zøejmé, ¾e stì¾ovatel mìl mo¾nost v rámci ústního jednání vznést námitky, popø. se proti postupu správce danì jinak ohradit, co¾ neuèinil.
Za páté, stì¾ovatel tvrdí, ¾e byl na svých právech zkrácen takté¾ v pøípadì protokolu o ústním jednání ze dne 24. 5. 2006, è. j. 41827/06/172931/6961-ten údajnì nebyl sepsán v prùbìhu jednání, ale byl pøipraven pøedem a stì¾ovatel nemìl mo¾nost se vyjádøit k jednotlivým èástem protokolu, ale a¾ na závìr, kdy mu byla podstatná èást protokolu pøeètena. Ani v tomto pøípadì nelze shledat námitku oprávnìnou. ®alovaný v ¾alobou napadeném rozhodnutí uznal, ¾e koncept daného protokolu byl zèásti pøedem pøipravený, nebo» odkazoval na nìkterá pøede¹lá jednání. Krajský soud k tomu pøitom uvedl, ¾e se jednalo o protokolaci rozsáhlých konkrétních zji¹tìní uèinìných na základì celé úèetní evidence stì¾ovatele, a je tedy zøejmé, ¾e tato zji¹tìní musel finanèní úøad vzhledem k rozsahu úèetních podkladù uèinit a pøipravit pøedem, a nikoli a¾ v prùbìhu jednání. Tento závìr pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za logický a akceptovatelný, zejména za situace, kdy mìl stì¾ovatel opìt mo¾nost se k celému protokolu pøi jednání vyjádøit a vznést návrhy, pøipomínky èi námitky, co¾ uèinil jen ve zcela minimální míøe, kdy uvedl, ¾e i nadále trvá na tom, ¾e vedl skladové hospodáøství ve skupinì B.
Dal¹í námitky, které Nejvy¹¹í správní soud popsal vý¹e, se týkaly protokolu o ústním jednání ze dne 31. 7. 2006, è. j. 48984/06/172931/6606. K nim Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e nelze pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e nemìl mo¾nost se vyjádøit ke zprávám o daòové kontrole, které byly pøi pøedmìtném ústním jednání projednány. Pokud mìl stì¾ovatel dojem, ¾e se nemohl s pøedmìtnými zprávami seznámit dùkladnì (pozn.-v této vìci je ov¹em z projednaných zpráv relevantní pouze zpráva o kontrole danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2004), mìl tuto pøipomínku vznést v prùbìhu ústního jednání, k èemu¾ mu mo¾nost byla dána. V tomto smìru pouze uvedl, ¾e úèetnictví vedla plnì kvalifikovaná pracovní síla. K tomuto bodu stì¾ovatel dodává, ¾e výzva ve smyslu § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu byla vyhotovena dne 20. 7. 2006, jako è. j. 52371/06/172931/6961, pøièem¾ projednání mj. zprávy o daòové kontrole danì z pøíjmù právnických osob za rok 2004 a danì z pøidané hodnoty za jednotlivá zdaòovací období leden-prosinec 2004 bylo stanoveno na 8. 8. 2006 a dodateèný platební výmìr byl vyhotoven dne 2. 8. 2006, z èeho¾ plyne, ¾e nebyl dodr¾en zákonný postup. Nejvy¹¹í správní soud k tomuto tvrzení uvádí, ¾e tato námitka nebyla uplatnìna v øízení pøed krajským soudem a je tudí¾ nepøípustná. Nejvy¹¹í správní soud tedy v tomto ohledu pouze odkazuje na rozhodnutí ¾alovaného, ze kterého plyne, ¾e termín jednání na den 31. 7. 2006 si sjednal sám stì¾ovatel. Pøi tomto jednání mìl mo¾nost se k projednávaným skuteènostem vyjádøit a nebyl tudí¾ zkrácen na svých procesních právech.
Jako nepøípustnou je tøeba hodnotit i námitku týkající se manipulace se spisem. Tu toti¾ stì¾ovatel pøed krajským soudem vùbec nevznesl. Uèinil tak pouze v odvolání proti rozhodnutí správce danì, pøièem¾ systém, na jeho¾ základì se konkrétní èíslo jednací pøiøazuje k jednotlivým písemnostem, ¾alovaný vìrohodnì popsal ve svém rozhodnutí.
Koneènì tedy Nejvy¹¹ímu správnímu soudu zbývá zhodnotit, zda byly dány dùvody pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, nebo zda jsou v tomto ohledu oprávnìné námitky stì¾ovatele. Úvodem k této otázce Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e v samotné ¾alobì tyto výhrady stì¾ovatel vznesl velmi obecnì a krajský soud se s nimi v souladu s jím uvádìnou judikaturou øádnì vypoøádal, pøièem¾ uvedl dùvody, které ho vedly k tomu, ¾e nepøisvìdèil pøedmìtnému ¾alobního bodu. Krajský soud tedy zcela pøípadnì odkázal na rozsudek roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58, publikovaný pod è. 488/2005 Sb. NSS, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e líèení skutkových okolností nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. Právní náhled na vìc se nemù¾e spokojit toliko s obecnými odkazy na urèitá ustanovení zákona a na práva èi povinnosti v nich stanovené, nýbr¾ musí aplikovatelné právní normy subsumovat na vylíèená skutková tvrzení a obsahovat konkrétní o tyto skutkové dìje èi okolnosti se opírající právní výtky (tvrzení o poru¹ení práva). Pokud ¾alobce odkazuje na okolnosti, je¾ jsou popsány èi jinak zachyceny ve správním èi soudním spise, nemù¾e se jednat o pouhý obecný, typový odkaz na spis èi jeho èást, nýbr¾ o odkaz na konkrétní skutkové dìje èi okolnosti ve spisu zachycené, a to tak, aby byly zøetelnì odli¹itelné od jiných skutkových dìjù èi okolností obdobné povahy a aby bylo patrné, jaké aspekty tìchto dìjù èi okolností pova¾uje ¾alobce za základ jím tvrzené nezákonnosti . Stejnì tak oprávnìný byl odkaz na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, www.nssoud.cz (viz vý¹e).
K námitkám stì¾ovatele týkajícím se stanovení danì podle pomùcek Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující:
Dle § 31 odst. 5 daòového øádu je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek v pøípadì, ¾e a) daòový subjekt nesplní pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností a zároveò b) není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle § 35 odst. 1 a¾ 4 daòového øádu.
Pokud stì¾ovatel odkazuje na obsah úøedního záznamu è. j. 79081/06/172931/6606, není to odkaz pøípadný, nebo» tento úøední záznam se vztahuje ke stanovení daòové povinnosti u danì z pøidané hodnoty. Nicménì rovnì¾ z pøíslu¹ného úøedního záznamu ze dne 18. 12. 2006, è. j. 55984/06/172931/6961, vyplývá, ¾e úèetnictví stì¾ovatele nebylo vedeno øádnì. Postup správce danì, který shromá¾dil dùkazy smìøující k závìru, ¾e úèetnictví stì¾ovatele není prùkazné a neumo¾òuje stanovit daòovou povinnost dokazováním, a z tohoto dùvodu stanovil základ danì a daò za pomoci pomùcek, konkrétnì stanovil pøíjmy stì¾ovatele za pou¾ití obchodní mar¾e srovnatelného daòového subjektu, pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za zcela správný a odpovídající citovaným ustanovením daòového øádu. O tom, ¾e pou¾ití obchodní mar¾e srovnatelného podnikatelského subjektu, je pomùckou, a nikoliv dùkazem, není ¾ádných pochyb, nemù¾e tedy obstát námitka stì¾ovatele, ¾e správce danì fakticky stanovil daò dokazováním.
Tvrzení stì¾ovatele o splnìní povinnosti na základì výzvy ze dne 16. 1. 2006, è. j. 1463/06/172932/6961, na vý¹e uvedeném nemù¾e nic zmìnit. V souladu se závìry finanèních orgánù i krajského soudu Nejvy¹¹í správní soud potvrzuje, ¾e stì¾ovatel neprokázal správnost analytické evidence zásob, která byla pøi zvoleném zpùsobu úètování zásob základem pro úètování zásob v úèetnictví, nevysvìtlil zji¹tìný rozdíl ve vý¹i 432 175 Kè v hodnotì prodaných zásob, jak vyplynula na jedné stranì z inventarizaèního soupisu s pøihlédnutím ke ztratnému a na druhé stranì ze stavu podle úèetní a skladové evidence, ani svá pøípadná vysvìtlení tohoto rozdílu nedolo¾il. Obdobnì stì¾ovatel vìrohodnì nevysvìtlil zji¹tìný rozdíl ve vykazované vý¹i mar¾e dle úèetnictví 18,38%, dle skladové evidence 21,77% a dle mìsíèních výkazù zisku v prùmìru 23,33%. Vzhledem k neprùkaznému vedení skladové evidence a zpùsobu evidence prodeje nemohl správce danì vìrohodnì zjistit, jak k uvedeným rozdílùm do¹lo, za jaké ceny bylo zbo¾í prodáno a jaká byla skuteèná vý¹e pøíjmù stì¾ovatele. Ve¹keré tyto nesrovnalosti ve vedení úèetnictví jsou podrobnì popsány ve zprávì o daòové kontrole. Za dané situace tedy správci danì nezbylo ne¾ konstatovat, ¾e vlivem nesplnìní povinnosti stì¾ovatele prokázat vý¹i pøíjmù uvedenou v daòovém pøiznání nebylo v daném pøípadì mo¾né stanovit daò dokazováním a správce danì byl tak nucen pou¾ít pro stanovení daòového základu a danì pomùcek, konkrétnì obchodní mar¾e srovnatelného podnikatelského subjektu.
Rovnì¾ tyto závìry stì¾ovatel nebyl schopen zpochybnit uvedením konkrétních skuteèností vyplývajících z jeho úèetnictví, kdy¾ pouze obecnì uvádí, ¾e nedolo¾ení nìkterých dokumentù není dostateèným dùvodem pro pøechod na pomùcky. Za irelevantní je pak tøeba oznaèit obranu stì¾ovatele zalo¾enou na tvrzení, ¾e slevové se¹ity byly ztraceny vinou nìkterých vedoucích pracovníkù. To toti¾ stì¾ovatele nezbavuje povinnosti prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v daòovém pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (viz § 31 odst. 9 daòového øádu). Daòový subjekt je tak odpovìdný za to, ¾e jím pøedlo¾ené dùkazní prostøedky budou konkrétní a budou prokazovat jeho tvrzení.
Správce danì tak nepostupoval v rozporu s právními závìry vyplývajícími z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 5. 2004, è. j. 2 Afs 25/2003-88, www.nssoud.cz, v nìm¾ soud konstatoval, ¾e správce danì pøi stanovení daòové povinnosti zji¹»uje rozhodné skuteènosti buï zcela dokazováním, nebo zcela podle pomùcek, pøièem¾ není pøípustné, aby základ danì byl zji¹tìn kombinací obou metod. Naopak lze øíci, ¾e správce danì postupoval v souladu s citovaným rozsudkem.
Stì¾ovatel takté¾ uvádí, ¾e se správce danì nevypoøádal s návrhy dùkazù a nesdìlil mu, z jakých dùvodù k nim nebude pøihlí¾et-v tomto ohledu stì¾ovatel nekonkretizoval, jaké dùkazy mìl na mysli.
Je tøeba také uvést, ¾e námitku poru¹ení § 46 odst. 3 daòového øádu (nepøihlédnutí ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt), stì¾ovatel v ¾alobì nezmiòoval a jedná se o námitku z tohoto hlediska nepøípustnou. Nejvy¹¹í správní soud tak toliko pro úplnost doplòuje, ¾e pøedmìtnou otázkou se správce danì, resp. ¾alovaný, zabýval, jak vyplývá napø. z úøedního záznamu ze dne 18. 12. 2006, è. j. 55984/06/172931/6961.
Koneènì námitka, podle ní¾ byla daòová kontrola zahájena na základì podnìtu bývalé zamìstnankynì, se kterou je stì¾ovatel v konfliktu, není pro vìc relevantní, podstatné je, ¾e daòová kontrola byla zahájena v souladu s pøíslu¹nými ustanovením daòového øádu.
Dùvodnou nelze uznat ani námitku, podle ní¾ si stì¾ovatel nebyl vìdom toho, ¾e soud ve vìci rozhodne bez jednání. Krajský soud zaslal stì¾ovateli v souladu s § 51 odst. 1 s. ø. s. výzvu ze dne 19. 3. 2008, è. j. 59 Ca 159/2007-24, v ní¾ stì¾ovatele vyzval, aby se vyjádøil, zda souhlasí s projednáním a rozhodnutím vìci bez naøízení jednání. Tuto výzvu krajský soud v souladu s § 42 odst. 2 s. ø. s. doruèil pouze právní zástupkyni stì¾ovatele, která byla oprávnìna na základì plné moci stì¾ovatele zastupovat. Stì¾ovatel se prostøednictvím své právní zástupkynì v odpovìdi doruèené krajskému soudu dne 28. 3. 2008 vyjádøil v tom smyslu, ¾e s projednáním a rozhodnutím vìci bez naøízení jednání souhlasí. Vzhledem k tomu, ¾e s tímto postupem souhlasil rovnì¾ ¾alovaný, jednání ve vìci v souladu s § 51 odst. 1 s. ø. s. neprobìhlo a rozsudek byl vydán bez jednání. Otázka komunikace (èi pøípadnì nekomunikace) mezi stì¾ovatelem a jeho právní zástupkyní nemù¾e uvedený zákonný postup krajského soudu jakkoli zpochybnit.
Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledal oprávnìným ¾ádný z uplatnìných kasaèních dùvodù. Co se týká tvrzené nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu pro nedostatek dùvodù, konstatuje Nejvy¹¹í správní soud, ¾e k tomuto bodu stì¾ovatel neuvedl v podstatì ¾ádné konkrétní tvrzení, pouze se odvolal na § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Lze tedy pouze obecnì odkázat na usnesení Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 11. 2004, è. j. 1 Afs 47/2004-74, www.nssoud.cz, dle nìho¾ není dùvodem kasaèní stí¾nosti ve smyslu § 103 odst. 1 s. ø. s., cituje-li stì¾ovatel toliko zákonný text tohoto ustanovení nebo jeho èást, ani¾ by jej v konkrétní vìci specifikoval, a nekonkretizuje-li vady v øízení èi vady v právním úsudku, jich¾ se soud podle stì¾ovatele dopustil.
Nejvy¹¹í správní soud tak dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
O nákladech øízení Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. ®alovaný mìl ve vìci úspìch, nále¾elo by mu tedy právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti, které mu v¹ak nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 12
 § 29
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 § 2
 § 16
 § 12
 soud 
 § 12
 soud 
 § 12
 soud 
 § 15
 § 9
 § 12
 § 12
 soud 
 § 31
 § 16
 § 31
 § 31
 soud 
 § 12
 soud 
 § 12
 soud 
 § 16
 § 16
 § 31
 soud 
 § 31
 § 50
 § 50
 soud 
 soud 
 § 71
 soud 
 § 71
 soud 
 § 31
 soud 
 § 31
 soud 
 § 31
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 103
 § 31
 soud 
 § 31
 § 31
 § 46
 § 31
 § 31
 § 12
 § 16
 § 23
 § 31
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 16
 § 12
 § 12
 soud 
 § 12
 § 12
 soud 
 soud 
 § 104
in fine
 soud 
 soud 
 § 12
 § 12
 soud 
 § 31
 § 16
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 35
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 46
 soud 
 soud 
 soud 
 § 51
 soud 
 § 42
 § 51
 soud 
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 60
 § 120