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Timestamp: 2020-06-03 04:31:04+00:00

Document:
BOFiP-RSA-ES-20-20-20-20170724
10 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 10-24/07/2017)
Le régime exposé ci-après est applicable aux seules actions gratuites attribuées, par des sociétés dont le siège social est situé en France ou à l'étranger, dans les conditions définies de l' article L. 225-197-1 du code de commerce à l' article L. 225-197-6 du code de commerce telles qu'elles sont précisées au BOI-RSA-ES-20-20-10 .
A défaut, les avantages qui résultent pour les salariés ou les mandataires sociaux concernés de l'attribution d'actions gratuites constituent un complément de salaire imposable dans les conditions de droit commun ( BOI-RSA-ES-20-10-20-50 ; RM Baeumler n° 50871, JO AN du 14 mai 2001, p. 2810 ). Ce gain est imposé au titre de l'année au cours de laquelle les actions sont définitivement acquises par le bénéficiaire.
Les règles de droit commun des traitements et salaires sont également applicables en cas de cession d’actions gratuites attribuées dans les conditions prévues de l'article L. 225-197-1 du code de commerce à l'article L. 225-197-6 du code de commerce pendant la période de conservation prévue par le plan, y compris lorsque cette période est supérieure à la durée minimale légale.
20 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 20-24/07/2017)
Le régime fiscal et social du gain d'acquisition varie selon la date d'attribution des actions et la date de décision de l'Assemblée générale extraordinaire (AGE) autorisant ces attributions ( BOI-RSA-ES-20-20 ).
30 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 30-24/07/2017)
L'avantage (« gain d'acquisition »), qui est égal à la valeur, nette le cas échéant de la participation symbolique exigée des bénéficiaires dans les conditions prévues au BOI-RSA-ES-20-20-10-20 au II-A § 390 , des actions à leur date d'attribution définitive, c'est-à-dire au terme de la période d'acquisition, constitue pour le bénéficiaire un complément de rémunération.
a° Actions gratuites attribuées du 1 er janvier 2005 au 27 septembre 2012
35 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 35-24/07/2017)
Dans cette situation, le gain d'acquisition est imposé de plein droit au taux forfaitaire de 30 %, sauf option pour l'imposition de cet avantage selon les règles applicables aux traitements et salaires.
L'option s'effectue lors du dépôt de la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10 330) souscrite au titre de l'année d'imposition de l'avantage et disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr .
b° Actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012 dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'AGE antérieure au 8 août 2015
40 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 40-24/07/2017)
Dans cette situation, le gain d'acquisition est imposable de plein droit selon les règles applicables aux traitements et salaires (barème progressif de l'impôt sur le revenu).
c° Actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'AGE prise entre le 8 août 2015 et le 30 décembre 2016
43 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 43-24/07/2017)
Conformément aux dispositions du 3 de l' article 200 A du CGI , dans sa rédaction issue de l' article 135 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques , l'assiette du gain d'acquisition est diminuée des abattements pour durée de détention applicables aux plus-values mobilières prévus au 1 de l' article 150-0 D du CGI et à l' article 150-0 D ter du CGI ( BOI-RPPM-PVBMI-20-20 , BOI-RPPM-PVBMI-20-30 et BOI-RPPM-20-30-30-10 ). Pour autant, ce gain conserve sa nature salariale et reste soumis au barème progressif de l'impôt sur le revenu.
Pour l'application de ces dispositions, la durée de détention est décomptée à partir de la date de l'acquisition définitive des gains, conformément aux dispositions du 7° du 1 quinquies de l'article 150-0 D du CGI ( BOI-RSA-ES-20-20-10-20 au I-A-3-a-2°-b° § 54 ).
Lorsque l'AGE autorise de manière anticipée l'attribution définitive des actions dans certains cas d'invalidité, la durée de détention est décomptée à partir de cette date d'acquisition anticipée ( BOI-RSA-ES-20-20-10-20 au I-A-3-a-3° § 70 ).
Dans l'hypothèse où, en cas de décès du bénéficiaire, les héritiers demandent l'attribution des actions dans un délai de six mois à compter du décès, la durée de détention est décomptée à partir de la date de cette demande, laquelle correspond à la date ou l'attribution devient définitive ( BOI-RSA-ES-20-20-10-20 au I-A-3-a-3° § 60 ).
La date qui constitue le terme de la durée de détention est identique à celle prévue au I-B § 20 du BOI-RPPM-PVBMI-20-20-20-20 .
Remarque : Dans cette situation, la déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels ne s'applique pas au gain d'acquisition. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut, par ailleurs, être pratiquée sur ce gain.
d° Actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'AGE postérieure au 30 décembre 2016
44 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 44-24/07/2017)
Conformément aux dispositions du I de l' article 80 quaterdecies du CGI dans sa rédaction issue de l' article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 , la fraction du gain d'acquisition n'excédant pas la limite annuelle de 300 000 ¤ est imposée selon les mêmes modalités que celles exposées au I-A-1-a-1°-c° § 43 . La fraction du gain d'acquisition qui excède cette limite annuelle de 300 000 ¤ est imposée selon les règles de droit commun des traitements et salaires.
Remarque 1 : Dans l’hypothèse où des actions gratuites, issues de plusieurs plans d'attribution et dont la décision d'attribution de l'AGE est intervenue à compter du 31 décembre 2016, sont cédées au titre d'une même année d'imposition, la limite annuelle de 300 000 ¤ s'apprécie en faisant masse des gains d'acquisition correspondant à chacune de ces actions.
Remarque 2 : La limite de 300 000 ¤ constitue une limite annuelle non reportable sur une année suivante.
45 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 45-24/07/2017)
Dans cette situation, le gain d'acquisition, quel que soit son mode d'imposition à l'impôt sur le revenu, est soumis aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine sans possibilité de déduire de l'assiette de l'impôt sur le revenu la CSG correspondante.
Remarque : Pour ces actions, s'y ajoute, depuis le 16 octobre 2007, la contribution salariale prévue à l' article L. 137-14 du code de la sécurité sociale (CSS) ( BOI-RSA-ES-20-30 ).
47 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 47-24/07/2017)
Dans cette situation, le gain d'acquisition est soumis aux prélèvements sociaux sur les revenus d'activité (CSG 7,5%, CRDS 0,5%). Le recouvrement en est assuré par voie de rôle, par les services de la DGFIP ( CSS, art. L. 136-5, II bis ).
Remarque : Pour ces actions, s'y ajoute la contribution salariale prévue à l' article L. 137-14 du CSS ( BOI-RSA-ES-20-30 ).
48 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 48-24/07/2017)
Conformément aux dispositions du e du I de l' article L. 136-6 du CSS dans sa rédaction issue de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques , le gain d'acquisition est, dans cette situation, soumis aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine, la CSG étant partiellement déductible ( BOI-IR-BASE-20-20 ). Les abattements mentionnés au 1 de l' article 150-0 D du CGI et à l' article 150-0 D ter du CGI ne sont pas pris en compte pour la détermination de ces prélèvements.
Remarque : Pour ces actions, la contribution salariale prévue à l' article L. 137-14 du CSS est supprimée ( BOI-RSA-ES-20-30 ).
49 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 49-24/07/2017)
Conformément aux dispositions combinées du I de l' article 80 quaterdecies du CGI et du e du I de l' article L. 136-6 du CSS dans leur rédaction issue de l' article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 , la fraction du gain d'acquisition n'excédant pas la limite annuelle de 300 000 ¤ est soumise aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine selon les mêmes modalités que celles exposées au I-A-1-a-2°-c° § 48 .
Conformément aux dispositions combinées du I de l' article 80 quaterdecies du CGI et du 6° du II de l' article L. 136-2 du CSS dans leur rédaction issue de l' article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 , la fraction du gain d'acquisition qui excède cette limite annuelle de 300 000 ¤ est soumise aux prélèvements sociaux applicables aux revenus d'activité selon les mêmes modalités que celles exposées au I-A-1-a-2°-b° § 47 .
Remarque : La fraction du gain d'acquisition qui excède la limite annuelle de 300 000 ¤ est soumise à la contribution salariale prévue à l' article L. 137-14 du CSS ( BOI-RSA-ES-20-30 ).
50 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 50-24/07/2017)
60 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 60-24/07/2017)
Ainsi, sous réserve que la convention n’en dispose autrement, les gains d’acquisition d’actions gratuites constituent, au regard du droit interne et des principes de l’OCDE, des revenus d’emploi au sens du paragraphe 1 de l'article 15 du Modèle de convention OCDE, qui vise « les salaires, traitements, et autres rémunérations similaires qu’un résident d’un État contractant reçoit au titre d’un emploi salarié ».
70 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 70-24/07/2017)
Pour déterminer la part de ce gain imposable dans chaque État, il convient d’appliquer les règles exposées au BOI-RSA-ES-20-10-20-60 , sous réserve des précisions figurant au I-A-1-b-2° § 80 et 90 .
80 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 80-24/07/2017)
Ainsi, lorsqu’aucune condition suspensive n’est prévue pour l’acquisition de ce droit, les périodes d’acquisition et, le cas échéant, de conservation des titres prévues par l’ article L. 225-197-1 du code de commerce sont sans incidence sur la période de référence, qui correspond au jour de l’attribution des actions gratuites.
90 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 90-24/07/2017)
- lorsque les attributions ont été effectuées dans les conditions prévues de l' article L. 225-197-1 du code de commerce à l' article L. 225-197-6 du code de commerce , ou, pour celles effectuées par les sociétés dont le siège est situé à l’étranger et qui sont mères ou filiales de l’entreprise dans laquelle le bénéficiaire exerce son activité, dans des conditions identiques : le jour de la cession ;
100 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 100-24/07/2017)
Exemple 1 : Le 1 er janvier N, un salarié bénéficie d’attributions d’actions gratuites soumises à un période d’acquisition de trois ans. L’attribution de ces actions est soumise à une condition de présence dans l’entreprise à la date d’acquisition, soit au 1 er janvier N + 3. Une période de conservation des titres de deux ans est également prévue.
Dès lors que l’attribution de l’action est soumise à une condition de présence dans l’entreprise à la date d’acquisition, le bénéficiaire n’est titulaire du droit d’attribution qu’à la date d’acquisition de l’action. La période de référence court du 1 er janvier N au 1 er janvier N+3.
Exemple 2 : Le 1 er janvier N, des actions gratuites sont attribuées à un salarié. L’acquisition des actions est subordonnée au respect d’une période d’acquisition de deux ans au terme de laquelle le salarié sera propriétaire des titres, mais il n’est pas exigé que le salarié soit présent dans l’entreprise à la fin de cette période. Une période de conservation des titres de deux années est également prévue.
Exemple 3 : Le 1 er janvier N, une société attribue des actions gratuites à son salarié. Les actions seront acquises le 1 er janvier N + 2 si le chiffre d’affaires de la société atteint un montant X au plus tard à cette date et si le salarié est présent dans l’entreprise à la date à laquelle le chiffre d’affaires sera atteint. Par ailleurs la société a fixé une période de conservation de deux ans.
Dans cet exemple, les actions seront considérées comme acquises le jour où l’objectif de chiffre d’affaires aura été atteint, si ce jour est antérieur au 1 er janvier N + 2, quand bien même la période d’acquisition n’est pas terminée. Si le chiffre d’affaire atteint X le 1 er janvier N + 1, la période de référence court du 1 er janvier N au 1 er janvier N + 1, mais le salarié doit attendre le 1 er janvier N + 2 pour devenir effectivement propriétaire de ses actions.
110 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 110-24/07/2017)
120 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 120-24/07/2017)
130 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 130-24/07/2017)
140 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 140-24/07/2017)
150 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 150-24/07/2017)
En outre, le gain d'acquisition est imposable dès le premier euro de cession.
2. Exception en cas d'opérations intercalaires
160 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 160-24/07/2017)
170 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 170-24/07/2017)
La plus-value résultant de la cession d'actions gratuites, égale à la différence entre leur prix de cession et leur valeur à la date d'acquisition, est imposée selon le régime de droit commun des plus-values de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux prévu à l ' article 150-0 A du CGI ( BOI-RPPM-PVBMI-10-10-10 ).
180 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 180-24/07/2017)
Cette plus-value de cession est susceptible de bénéficier des abattements pour durée de détention prévus par l' article 150-0 D du CGI et par l' article 150-0 D ter du CGI .
190 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 190-24/07/2017)
Remarque 1 : La moins-value réalisée en cas de cession d'actions gratuites s'impute sur le montant total du gain d'acquisition correspondant (et dans la limite de ce montant) avant application de l'abattement pour durée de détention (cas des actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire prise entre le 8 août 2015 et le 30 décembre 2016) : seul le solde résultant de cette imputation ouvre en effet droit aux modalités d'assiette prévues au 3 de l' article 200 A du CGI (application de l'abattement pour durée de détention). Pour les actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'AGE postérieure au 30 décembre 2016, la limite annuelle de 300 000 ¤ ouvrant droit au bénéfice des dispositions du 3 de l'article 200 A du CGI s’apprécie après imputation de la moins-value sur le montant total du gain d’acquisition correspondant (et dans la limite de ce montant), avant application de l'abattement pour durée de détention.
Remarque 2 : Les moins-values résultant de la cession d’autres valeurs mobilières ou droits sociaux ne sont jamais imputables sur le gain d'acquisition.
200 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 200-24/07/2017)
Remarque : En cas de donation, le « gain d'acquisition », égal à la valeur des actions au jour de l'attribution définitive, est imposable au nom de l'attributaire au titre de l'année de la donation des actions gratuites en pleine ou en nue-propriété selon les modalités exposées au I-A-1-a § 30 et suivants. En cas de cession à titre onéreux par le donataire des actions gratuites, la plus-value, déterminée à partir de la valeur des actions retenue pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit, sera imposable pour le donataire au titre de l'année de la cession selon les règles de droit commun des plus-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux prévues à l ' article 150-0 A du CGI .
210 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 210-24/07/2017)
220 (BOFiP-RSA-ES-20-20-20-§ 220-24/07/2017)
Le Conseil d’État a confirmé que l'indemnité perçue par un salarié en contrepartie de sa renonciation à la levée des options sur actions qui lui ont été attribuées constitue un revenu imposable dans la catégorie des traitements et salaires alors même qu'à la date où l’indemnité intervient le contrat de travail peut avoir pris fin et que l'auteur du versement peut ne pas être l'employeur du salarié concerné ( CE, arrêt du 23 juillet 2010, n° 313 445 ).

References: § 390
 l'article 150
 § 54
 § 70
 § 60
 § 20
 § 43
 § 48
 § 47
 l'article 15
 § 80
 l'article 200
 § 30