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Timestamp: 2018-12-13 22:18:18+00:00

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Studio Bugamelli | Circolare Tributaria numero 6 del 2015
RIFORMA FISCALE (1^ parte) - Attuazione legge delega n. 23 del 2014 D.Lgs. n. 128 del 2015
Tra le novità più importanti del c.d. decreto sulla certezza del diritto si segnalano:
l&apos;art. 1, D.Lgs. n. 128 del 2015, ha introdotto l&apos;art. 10-bis, L. n. 212 del 2000, rubricato “Disciplina dell&apos;abuso del diritto o elusione fiscale” nel quale viene fornita la definizione del concetto di abuso del diritto, sostanzialmente recependo gli indirizzi maggioritari della giurisprudenza nazionale e comunitaria.
la norma prevede anche uno specifico procedimento per contestare al contribuente l&apos;abuso del diritto e un allungamento del termine di decadenza per emanare l&apos;avviso di accertamento.
viene altresì abrogato l&apos;art. 37-bis, D.P.R. n. 600 del 1973, che contemplava le disposizioni antielusive.
è previsto che “le operazioni non danno luogo a fatti punibili ai sensi delle leggi penali tributarie”.
Termini di accertamento in caso di reato tributario:
Gli articoli 43, comma 3, D.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, D.P.R. n. 633 del 1972 prevedono il raddoppio dei termini per notificare l&apos;accertamento fiscale “In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell&apos; articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74” (reati tributari).
L&apos;art. 2, D.Lgs. n. 128 del 2015, ha integrato le due norme che oggi precisano: “il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell&apos;Amministrazione finanziaria, in cui e&apos; ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui ai commi precedenti”.
E&apos; prevista anche la disciplina transitoria per gli accertamenti pregressi.
Irap avvocati:
L&apos;avvocato collaboratore esterno di un studio professionale, nonostante porti in deduzione costi piuttosto elevati (€ 37.332), non è soggetto ad Irap non ravvisandosi autonoma organizzazione (Cass. civ., sez. trib., 19/08/2015 n. 16941).
Credito di imposta mediazione assistita:
Ai sensi dell&apos;art. 21-bis, D.L. n. 83 del 2015, alle parti che corrispondono o che hanno corrisposto nell&apos;anno 2015 il compenso agli avvocati abilitati ad assisterli nel procedimento di negoziazione assistita (D.L. 132/14) ovvero il compenso agli arbitri nel procedimento di cui al medesimo decreto, e&apos; riconosciuto, in caso di successo della negoziazione ovvero di conclusione dell&apos;arbitrato con lodo, un credito di imposta commisurato al compenso fino a concorrenza di 250 euro, nel limite di spesa di 5 milioni di euro per l&apos;anno 2016.
Fiscalità e urbanistica
Detrazione per ristrutturazione due immobili unificati:
Con la circolare 121/E/1998, è stato precisato che, nell&apos;ipotesi di intervento con variazione del numero delle unità immobiliari abitative, la detrazione per spese di ristrutturazione si applica con riferimento al numero delle unità immobiliari esistenti all&apos;inizio dell&apos;intervento (nei limiti di 96.000 x n unità). Occorre però mantenere la separazione tra le spese relative a ciascuna delle unità (fatture e bonifici separati) in modo da evidenziare che all&apos;inizio dei lavori si trattava di due unità immobiliari contigue, accatastate separatamente, nonché per rispettare il limite quantitativo unitario della detrazione.
La Corte Costituzionale ha affermato la centralità del contraddittorio preventivo in tutti i procedimenti tributari; nel confermarne l&apos;inderogabilità in seno al procedimento ex art. 37-bis DPR 600/73 in tema di elusione fiscale, la Corte si sofferma sulla pregnanza generale del principio anche nelle ipotesi di contestazione dell&apos;abuso del diritto e di riqualificazione degli atti ex art. 30 Testo Unico imposta di Registro (Corte Cost. Sent. 132/15).
Accordo di separazione/divorzio ed imposta di registro:
Non sono soggetti ad imposta di registro gli accordi di negoziazione assistita, conclusi dai coniugi al fine di raggiungere una soluzione consensuale di separazione personale, di cessazione degli effetti civili o di scioglimento del matrimonio, nonché di modifica delle condizioni di separazione e divorzio (Risoluzione n. 65/E/15).
Nel processo tributario, le dichiarazioni del terzo, acquisite dalla polizia tributaria nel corso di un&apos;ispezione, hanno valore meramente indiziario, concorrendo a formare il convincimento del giudice, qualora confortate da altri elementi di prova; tuttavia, tali dichiarazioni del terzo possono, nel concorso di particolari circostanze ed in specie quando abbiano valore confessorio, integrare non un mero indizio, ma una prova presuntiva, ai sensi dell&apos;art 2729 c.c. (Cass. civ., sez. trib. 05/06/2015 n. 11630). Nel caso di specie, le dichiarazioni rese da un solo soggetto e non suffragate da ulteriori riscontri probatori, non sono state ritenute dalla Suprema Corte sufficienti a comprovare la pretesa impositiva.
Comuni e catasto:
Il Comune è legittimato ad impugnare la rendita catastale (Cass. civ., SS.UU. nn. 15201, 15202 e 15203 del 2015).
Poiché l&apos;esito del processo può incidere sulla sfera del contribuente proprietario dell&apos;immobile, lo si dovrebbe ritenere litisconsorte necessario.
Contributi socio Srl:
In antitesi con la prassi dell&apos;INPS (Circ. 102/2003), nel caso di imprenditore che svolge attività prevalente in una società, la base imponibile contributiva non va incrementata dei redditi tratti dalla partecipazione in altre società (Corte Appello Aquila Sent. 752 -774 del 25/06/2015).
L&apos;importo della caparra di ammontare estremamente elevato va considerato come acconto sul prezzo e come tale va assoggettato ad Iva (Cass. civ., sez. trib., 01/07/2015 n. 13495).
Dichiarazione fraudolenta tramite fatture false:
L&apos;amministratore che lascia l&apos;incarico prima della presentazione dell&apos;Unico non commette il reato di dichiarazione fraudolenta anche se le fatture false sono state contabilizzate sotto la sua gestione; ciò perché il reato si consuma con la presentazione della dichiarazione (Cass. pen., sez. III, 18/06/015 n. 32348).
Il pagamento della sanzione amministrativa per omesso versamento delle ritenute previdenziali non fa scattare il ne bis in idem penale (Cass. pen., sez. III, 20/07/2015 n. 31378).
Viene così ristretta la portata applicativa della sentenza della CEDU del 4/3/2014, che aveva colto nella sanzioni amministrative la valenza di punizione di stampo penale. Tra i motivi espressi dalla Corte di Cassazione - che ne possono invero arginare gli effetti limitativi - vi è la scarsa afflittività della sanzione amministrativa (5,5&percnt; dei tributi non versati), rispetto alla sanzione penale.
Continuazione e omesso versamento:
In presenza di reati di omesso versamento Iva per più periodi di imposta a causa della mancanza di liquidità, non si può applicare l&apos;istituto della continuazione ex art. 81 c.p. in quanto i delitti non derivano da una preventiva programmazione bensì da eventi non prevedibili (Cass. pen., sez. I, 03/09/2015 n. 35912).
Illegittimità della prescrizione nei reati fiscali:
La Corte di Giustizia (Sentenza 08/09/2015, C-105/14) ha da pochissimo statuito che i tempi di prescrizione eccessivamente brevi per i reati tributari, come possono essere quelli dell&apos;ordinamento italiano, entrano in contrasto con il sistema comunitario dell&apos;Iva in quanto rischiano di compromettere la tutela della riscossione del tributo.
Nel proseguo vengono riportati i passaggi salienti della decisione e, al termine, le prime reazioni della giurisprudenza nazionale italiana.
“47.Qualora il giudice nazionale dovesse concludere che dall&apos;applicazione delle disposizioni nazionali in materia di interruzione della prescrizione consegue, in un numero considerevole di casi, l&apos;impunità penale a fronte di fatti costitutivi di una frode grave, perché tali fatti risulteranno generalmente prescritti prima che la sanzione penale prevista dalla legge possa essere inflitta con decisione giudiziaria definitiva, si dovrebbe constatare che le misure previste dal diritto nazionale per combattere contro la frode e le altre attività illegali che ledono gli interessi finanziari dell&apos;Unione non possono essere considerate effettive e dissuasive.
Inoltre, il giudice nazionale dovrà verificare se le disposizioni nazionali di cui trattasi si applichino ai casi di frode in materia di IVA allo stesso modo che ai casi di frode lesivi dei soli interessi finanziari della Repubblica italiana, come richiesto dall&apos;articolo 325, paragrafo 2, TFUE. Ciò non avverrebbe, in particolare, se l&apos;articolo 161, secondo comma, del codice penale stabilisse termini di prescrizione più lunghi per fatti, di natura e gravità comparabili, che ledano gli interessi finanziari della Repubblica italiana. Orbene, come osservato dalla Commissione europea nell&apos;udienza dinanzi alla Corte, e con riserva di verifica da parte del giudice nazionale, il diritto nazionale non prevede, in particolare, alcun termine assoluto di prescrizione per quel che riguarda il reato di associazione allo scopo di commettere delitti in materia di accise sui prodotti del tabacco.
49 Qualora il giudice nazionale giungesse alla conclusione che le disposizioni nazionali di cui trattasi non soddisfano gli obblighi del diritto dell&apos;Unione relativi al carattere effettivo e dissuasivo delle misure di lotta contro le frodi all&apos;IVA, detto giudice sarebbe tenuto a garantire la piena efficacia del diritto dell&apos;Unione disapplicando, all&apos;occorrenza, tali disposizioni e neutralizzando quindi la conseguenza rilevata al punto 46 della presente sentenza, senza che debba chiedere o attendere la previa rimozione di dette disposizioni in via legislativa o mediante qualsiasi altro procedimento costituzionale (v., in tal senso, sentenze Berlusconi e a., C-387/02, C-391/02 e C-403/02, EU:C:2005:270, punto 72 e giurisprudenza ivi citata, nonché Kücükdeveci, C-555/07, EU:C:2010:21, punto 51 e giurisprudenza ivi citata). A tale riguardo, &grave; necessario sottolineare che l&apos;obbligo degli Stati membri di lottare contro le attività illecite lesive degli interessi finanziari dell&apos;Unione con misure dissuasive ed effettive nonché il loro obbligo di adottare, per combattere la frode lesiva degli interessi finanziari dell&apos;Unione, le stesse misure che adottano per combattere la frode lesiva dei loro interessi finanziari sono obblighi imposti, in particolare, dal diritto primario dell&apos;Unione, ossia dall&apos;articolo 325, paragrafi 1 e 2, TFUE.
51 Tali disposizioni del diritto primario dell&apos;Unione pongono a carico degli Stati membri un obbligo di risultato preciso e non accompagnato da alcuna condizione quanto all&apos;applicazione della regola in esse enunciata, ricordata al punto precedente.
52 In forza del principio del primato del diritto dell&apos;Unione, le disposizioni dell&apos;articolo 325, paragrafi 1 e 2, TFUE hanno l&apos;effetto, nei loro rapporti con il diritto interno degli Stati membri, di rendere ipso iure inapplicabile, per il fatto stesso della loro entrata in vigore, qualsiasi disposizione contrastante della legislazione nazionale esistente (v. in tal senso, in particolare, sentenza ANAFE, C-606/10, EU:C:2012:348, punto 73 e giurisprudenza ivi citata). Occorre aggiungere che se il giudice nazionale dovesse decidere di disapplicare le disposizioni nazionali di cui trattasi, egli dovrà allo stesso tempo assicurarsi che i diritti fondamentali degli interessati siano rispettati. Questi ultimi, infatti, potrebbero vedersi infliggere sanzioni alle quali, con ogni probabilità, sarebbero sfuggiti in caso di applicazione delle suddette disposizioni di diritto nazionale.
54 A tale riguardo, diversi interessati che hanno presentato osservazioni alla Corte hanno fatto riferimento all&apos;articolo 49 della Carta dei diritti fondamentali dell&apos;Unione europea (in prosieguo: la &Lt;Carta&Gt;), che sancisce i principi di legalità e di proporzionalità dei reati e delle pene, in base ai quali, in particolare, nessuno può essere condannato per un&apos;azione o un&apos;omissione che, al momento in cui è stata commessa, non costituiva reato secondo il diritto interno o il diritto internazionale.
55 Tuttavia, con riserva di verifica da parte del giudice nazionale, la disapplicazione delle disposizioni nazionali di cui trattasi avrebbe soltanto per effetto di non abbreviare il termine di prescrizione generale nell&apos;ambito di un procedimento penale pendente, di consentire un effettivo perseguimento dei fatti incriminati nonché di assicurare, all&apos;occorrenza, la parità di trattamento tra le sanzioni volte a tutelare, rispettivamente, gli interessi finanziari dell&apos;Unione e quelli della Repubblica italiana. Una disapplicazione del diritto nazionale siffatta non violerebbe i diritti degli imputati, quali garantiti dall&apos;articolo 49 della Carta.
56 Infatti, non ne deriverebbe affatto una condanna degli imputati per un&apos;azione o un&apos;omissione che, al momento in cui è stata commessa, non costituiva un reato punito dal diritto nazionale (v., per analogia, sentenza Niselli, C-457/02, EU:C:2004:707, punto 30), né l&apos;applicazione di una sanzione che, allo stesso momento, non era prevista da tale diritto. Al contrario, i fatti contestati agli imputati nel procedimento principale integravano, alla data della loro commissione, gli stessi reati ed erano passibili delle stesse sanzioni penali attualmente previste.
57 La giurisprudenza della Corte europea dei diritti dell&apos;uomo relativa all&apos;articolo 7 della Convenzione europea per la salvaguardia dei diritti dell&apos;uomo e delle libertà fondamentali, firmata a Roma il 4 novembre 1950, che sancisce diritti corrispondenti a quelli garantiti dall&apos;articolo 49 della Carta, avvalora tale conclusione. Secondo tale giurisprudenza, infatti, la proroga del termine di prescrizione e la sua immediata applicazione non comportano una lesione dei diritti garantiti dall&apos;articolo 7 della suddetta Convenzione, dato che tale disposizione non può essere interpretata nel senso che osta a un allungamento dei termini di prescrizione quando i fatti addebitati non si siano ancora prescritti [v., in tal senso, Corte eur D.U., sentenze Coëme e a. c. Belgio, nn. 32492/96, 32547/96, 32548/96, 33209/96 e 33210/96, § 149, CEDU 2000-VII; Scoppola c. Italia (n. 2) del 17 settembre 2009, n. 10249/03, § 110 e giurisprudenza ivi citata, e OAO Neftyanaya Kompaniya Yukos c. Russia del 20 settembre 2011, n. 14902/04, §§ 563, 564 e 570 e giurisprudenza ivi citata].
Una normativa nazionale in materia di prescrizione del reato come quella stabilita dal combinato disposto dell&apos;articolo 160, ultimo comma, del codice penale, come modificato dalla legge 5 dicembre 2005, n. 251, e dell&apos;articolo 161 di tale codice - normativa che prevedeva, all&apos;epoca dei fatti di cui al procedimento principale, che l&apos;atto interruttivo verificatosi nell&apos;ambito di procedimenti penali riguardanti frodi gravi in materia di imposta sul valore aggiunto comportasse il prolungamento del termine di prescrizione di solo un quarto della sua durata iniziale - è idonea a pregiudicare gli obblighi imposti agli Stati membri dall&apos;articolo 325, paragrafi 1 e 2, TFUE nell&apos;ipotesi in cui detta normativa nazionale impedisca di infliggere sanzioni effettive e dissuasive in un numero considerevole di casi di frode grave che ledono gli interessi finanziari dell&apos;Unione europea, o in cui preveda, per i casi di frode che ledono gli interessi finanziari dello Stato membro interessato, termini di prescrizione più lunghi di quelli previsti per i casi di frode che ledono gli interessi finanziari dell&apos;Unione europea, circostanze che spetta al giudice nazionale verificare. Il giudice nazionale è tenuto a dare piena efficacia all&apos;articolo 325, paragrafi 1 e 2, TFUE disapplicando, all&apos;occorrenza, le disposizioni nazionali che abbiano per effetto di impedire allo Stato membro interessato di rispettare gli obblighi impostigli dall&apos;articolo 325, paragrafi 1 e 2, TFUE.”
La successiva giurisprudenza nazionale stretta di fronte all&apos;alternativa tra la statuizione della Corte di Giustizia, che sembra spingere verso la disapplicazione della prescrizione, e la tutela dei diritti dell&apos;imputato, si è sinora espressa in due direzioni:
la Corte di Appello di Milano ha rimesso gli atti alla Corte Costituzionale (ord. 18/09/2015) sollevando la questione di legittimità dell&apos;art. 2, L. n. 130 del 2008, che ha ratificato il Trattato sul funzionamento dell&apos;Unione Europea laddove esso condurrebbe alla disapplicazione della normativa nazionale sulla prescrizione;
la Corte di Cassazione (III^ sez.) sembra invece avere statuito la disapplicazione della prescrizione (la sentenza è in corso di pubblicazione).

References: articolo 331
 art. 37
 art. 30
 sentenza 
 art. 81
 sentenza 
 sentenza 
 § 149
 § 110
 sentenza