Source: https://tiergesundheit.bayer.de/service/rechtliche-informationen/umsatzsteuer-bei-abgabe-von-futtermitteln-und-futterzusatzstoffen/
Timestamp: 2019-07-23 05:31:07+00:00

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Tierärzte Portal von Bayer - „19 % oder 7 % Umsatzsteuer bei Abgabe von Futtermitteln und Futterzusatzstoffen?“
„19 % oder 7 % Umsatzsteuer bei Abgabe von Futtermitteln und Futterzusatzstoffen?“
Es ist relativ üblich, dass in einer Tierarztpraxis neben Tierhaltungszubehör und Pflegegegenständen auch Futtermittel und Futterzusatzstoffe zum Verkauf angeboten werden.
Die Umsätze aus der Tätigkeit als Tierarzt unterliegen grundsätzlich der Umsatzsteuer. Die Umsatzsteuer ist danach auf das tierärztliche Honorar nach der Gebührenordnung (GOT) gesondert zu berechnen (siehe § 1 Abs. 2 GOT). Der Steuersatz beträgt aktuell gemäß § 12 Abs. 1 UStG 19 %. Wie sieht es aber aus, wenn lediglich eine Abgabe, d. h. ein Verkauf von Futtermitteln oder Futterzusatzstoffen an dien Tierhalter erfolgt? Hier herrscht regelmäßig eine große Verwirrung in der Tierärzteschaft danach, ob die durch die Abgabe der Futtermittel/Futterzusatzstoffe erzielten Umsätze mit einem Steuersatz von 19 % oder aber mit einem ermäßigten Steuersatz von 7 % zu versteuern sind. Diese Frage taucht bereits im Zusammenhang mit der Erstellung der Rechnung an den Tierhalter auf.
Es kann sicherlich zunächst festgehalten werden, dass es sich hier um einen schwierigen Bereich handelt, der selbst bei Finanzbeamten und Steuerprüfern häufig zu Unsicherheiten im Hinblick auf die richtige steuerliche Einordnung führt. Es stellen sich beispielsweise folgende Fragen: Handelt es sich bei Futtermitteln und Futterzusatzstoffen um solche Gegenstände, die in der Anlage zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG aufgeführt sind? Kann die Abgabe von Futtermitteln/Futterzusatzstoffen möglicherweise sogar als gewerbliche Tätigkeit mit der Folge einer Gewerbesteuerpflicht angesehen werden? Benötigt ein Tierarzt als Voraussetzung für die Abgabe von Futtermitteln/Futterzusatzstoffen an Tierhalter eine besondere Erlaubnis/behördliche Genehmigung?
Es ist oben bereits dargestellt worden, dass die Umsätze aus der Tätigkeit als Tierarzt der Umsatzsteuer unterliegen. Eine Steuerbefreiung, wie sie etwa für den Humanmediziner gemäß § 4 Nr. 14 UStG gilt, existiert für den Veterinärmediziner nicht. Allerdings ist nicht jeder Umsatz, den ein Tierarzt in Zusammenhang mit seiner beruflichen Tätigkeit realisiert, mit dem Regelsteuersatz von 19 % gemäß § 12 Abs. 1 zu besteuern. Hier bietet § 12 Abs. 2 UStG verschiedene Ermäßigungsbestimmungen, wonach sich die Steuer bei Vorliegen der tatbestandlichen Voraussetzungen auf 7 % reduziert. Bei der Vorschrift des § 12 Abs. 2 UStG handelt es sich um eine sehr lange und unübersichtliche Vorschrift, die die Frage der Besteuerung von Umsätzen aus der Abgabe von Futtermitteln und Futterzusatzstoffen nicht unmittelbar beantwortet. Hier ist allerdings auf § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG zurückzugreifen. Danach ermäßigt sich die Steuer auf 7 % auf Umsätze aus Lieferungen „der in der Anlage 2 bezeichneten Gegenstände“. In dieser Anlage sind alle Gegenstände erschöpfend aufgeführt, die bei Lieferungen dem ermäßigten Steuersatz unterliegen. Die Anlage zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG gliedert sich nach verschiedenen Warengruppen. Unter der laufenden Nummer 37 der Anlage wird „zubereitetes Futter“ aufgeführt. Hierunter sind Futtermittel und Futterzusatzstoffe zu verstehen, so dass für Umsätze aus deren Abgabe gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit Nr. 37 der Anlage 2 der ermäßigte Steuersatz von 7 % zum Tragen kommt.
Hier ist allerdings zu berücksichtigen, dass die in Anlage 2 aufgeführte Liste nur Gegenstände enthält. Somit kommt § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG für Leistungen nicht in Betracht. Für diese sind Regelungen über die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes in § 12 Abs. 2 Nr. 2 bis 10 UStG enthalten. Dazu gehören unter anderem gemäß Nr. 4 „Leistungen, die unmittelbar der Vatertierhaltung, der Förderung der Tierzucht, der künstlichen Tierbesamung oder der Leistungs- und Qualitätsprüfung in der Tierzucht und in der Milchwirtschaft dienen“.
Bei der Abgabe von Futtermitteln und Futterzusatzstoffen wird – egal ob die Abgabe in einer Großtier- oder in einer Kleintierpraxis erfolgt – regelmäßig von einer Besteuerung nach dem ermäßigten Steuersatz von 7 % auszugehen seien.
Im Zusammenhang mit der Abgabe von Futtermitteln und Futterzusatzstoffen ergibt sich eine weitere steuerliche Besonderheit: Grundsätzlich hat der praktizierende Tierarzt mit der Gewerbesteuer kaum Berührungspunkte, da die Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit nicht der Gewerbesteuer unterliegen. Bestimmte zusätzliche Tätigkeiten, wie zum Beispiel die Abgabe von Medikamenten aus der tierärztlichen Hausapotheke oder der Verkauf von Tiernahrung/Futtermitteln oder Pflegeprodukten lösen jedoch eine gewerbliche Tätigkeit aus, für die unter Umständen Gewerbesteuer zu zahlen ist. Eine Gewerbesteuerpflicht mag für einen Freiberufler, wie es ein praktizierender Tierarzt ist, befremdlich wirken. Die Abgabe von Futtermitteln, Medikamenten, Pflegemitteln u. ä. stellt allerdings nichts anderes dar als einen Handel mit Gegenständen, was als gewerbliche Tätigkeit anzusehen ist.
Die Gefahr der Gewerbesteuerpflicht droht also immer dann, wenn neben der originären freiberuflichen Tätigkeit (einkommenssteuerpflichtige tierärztliche Leistungen) zusätzlich gewerbliche Tätigkeiten (Hausapotheke, Verkauf von Tiernahrung …) in „nicht unerheblichem Umfang“ ausgeübt werden. Zur Beantwortung der Frage, wann Umsätze aus gewerblicher Tätigkeit als „unerheblich“ anzusehen sind, sind keine starren Grenzziehungen vorzunehmen.
Bei der Berechnung der Gewerbesteuer wird sowohl bei einer Einzelpraxis wie auch bei Personengesellschaften (Gemeinschaftspraxen) ein Gewinn aus gewerblicher Tätigkeit in Höhe von 24.500,00 € als Freibetrag angesetzt (§ 11 Abs. 1 GewStG). Die wenigsten Einzelpraxen überschreiten diesen Freibetrag.
Sofern der Gewinn aus gewerblicher Tätigkeit mehr als 50.000,00 € oder der Umsatz mehr als 500.000,00 € beträgt, wird regelmäßig die Pflicht zur Bilanzierung angenommen. Dies kann – aufgrund erhöhter Umsätze im Bereich der Arzneimittelabgabe – insbesondere der Fall sein bei Einzelpraxen von Schweinepraktikern.
Bei einer Personengesellschaft, etwa einer Gemeinschaftspraxis, wird nach der aktuellen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ein „unerheblicher Umfang“ des gewerblichen Umsatzes angenommen, sofern dieser weniger als 1,25 % des Gesamtumsatzes ausmacht. Bei dem vorgenannten Wert handelt es sich nicht um eine starre Grenze, so dass in Einzelfällen auch darüber hinausgehende prozentuale Anteile noch als „unerheblicher Umfang“ angesehen werden können. Hier kommt es auf die Sichtweise der Finanzbehörden und der Finanzgerichte im Einzelfall an.
Sofern mehr als ein nur „unerheblicher Umfang“ anzunehmen ist, erfolgt eine Umqualifizierung der gesamten (also auch der freiberuflichen!) Einkünfte in gewerbliche Einkünfte mit der Folge der Gewerbesteuerpflicht für sämtliche Einkünfte (sogenannte „Infektionsgefahr“).
Eine Besonderheit gilt auch hier bei der Betrachtung von Gemeinschaftspraxen. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs gilt nämlich die Tätigkeit einer Personengesellschaft (bei den meisten Gemeinschaftspraxen handelt es sich um solche) nach § 2 Abs. 1 Satz 2 Gewerbesteuergesetz stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb, wenn eine teils gewerbliche und teils nicht gewerbliche Tätigkeit durchgeführt wird. Damit wir die Gemeinschaftspraxis nicht nur mit der Abgabe von Arzneimitteln, Futtermitteln und Futterergänzungsmitteln, sondern mit ihrer gesamten kurativen Leistung gewerbesteuerpflichtig.
Zur Vermeidung solcher ungewollter Nebeneffekte sollte daher in Fällen, in denen eine gewerbliche Tätigkeit Bestandteil der gesamten Praxistätigkeit ist, von vornherein für steuerliche Zwecke die einkommenssteuerpflichte kurative Tätigkeit und die daraus resultierenden Umsätze von der gewerbesteuerpflichtigen gewerblichen Tätigkeit getrennt werden. Durch eine strikte steuerliche Trennung der beiden Bereiche von einander kann – sofern sie richtig durchgeführt wird – die oben genannte Infizierung vermieden werden. Die meisten aktuellen EDV-Programme sehen bereits bei der Eingabe der verschiedenen Rechnungspositionen die Möglichkeit einer Trennung der Umsätze vor.
Damit die Gewerbebesteuerung der kurativen Praxis einer Gemeinschaftspraxis vermieden werden kann, müssen die gewerblichen Umsätze der Arzneimittelabgabe und der Futtermittelabgabe in eine zweite Gesellschaft ausgegliedert werden, die durchaus personenidentisch seien kann. Es muss somit für die tierärztliche Hausapotheke und die Futtermittelabgabe eine eigene Gesellschaft gegründet werden. Dabei ist eine getrennte Aufzeichnung sowie getrennte Bücher, getrennte Bank- und Kassenkonten ebenso erforderlich wie eine räumliche Trennung. Erst dann bleiben die Einkünfte aus der kurativen Tätigkeit der Gemeinschaftspraxis gewerbesteuerfrei, während die Einkünfte der zweiten Gesellschaft (Abgabe Gesellschaft) der Gewerbesteuerpflicht unterliegt.
Die Tatsache, dass die Abgabe von Futtermitteln und Futterzusatzstoffen durch den Tierarzt als gewerbliche Tätigkeit angesehen wird, wirft häufig automatisch die Frage danach auf, ob der Tierarzt diese gewerbliche Tätigkeit bei einer Behörde anmelden (Stichwort Gewerbeanmeldung oder eine Erlaubnis einholen muss). Grundsätzlich wird der Beruf des Tierarztes als Katalogberuf nach dem Einkommenssteuergesetz als freier Beruf eingeordnet, so dass der Tierarzt Freiberufler ist. Als Freiberufler betreibt der Tierarzt grundsätzlich kein Gewerbe. Erfahrene und spezialisierte Steuerberater argumentieren gegenüber den Finanz- und Steuerbehörden dahingehend, dass die gewerblichen Bereiche der Medikamentenabgabe oder des Futtermittelhandels von der Typik des freien Berufs des Tierarztes mit umfasst werden, mit der Folge, dass eine Gewerbeanmeldung nicht erforderlich ist.
Ergebnis: Die Abgabe von Futtermitteln, Futterzusatzstoffen und Medikamenten wirft in steuerrechtlicher Hinsicht mehrfache Besonderheiten auf. Zum einen kann die Abgabe nach dem ermäßigten Steuersatz von 7 % besteuert werden. Zum anderen handelt es sich hier um eine gewerbesteuerpflichtige gewerbliche Tätigkeit, für welche allerdings eine Gewerbeanmeldung regelmäßig nicht erforderlich sein dürfte. Schließlich können die gewerbesteuerpflichtigen Umsätze die einkommenssteuerpflichtigen Umsätze aus kurativer tierärztlicher Tätigkeit infizieren, was mit finanziellen Nachteilen verbunden sein kann. An dieser Stelle muss empfohlen werden, sich an einen auf die Betreuung von Tierärzten spezialisierte Steuerberater zu wenden, um in diesem Bereich keine Fehler zu begehen und somit keine finanziellen Nachteil zu erleiden.

References: § 1
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 § 4
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