Source: https://interpretacje-podatkowe.org/konsorcjum/ibpp2-4512-785-15-bw
Timestamp: 2017-10-24 07:58:24+00:00

Document:
Czy Spółka postępuje prawidłowo stosując stawkę VAT 23% przy fakturowaniu kosztów dodatkowych (po kosztach poniesionych) między innymi gwarancji i ubezpieczeń na członka konsorcjum?
IBPP2/4512-785/15/BWinterpretacja indywidualna
Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 września 2015r. (data wpływu 4 września 2015r.), uzupełnionym pismem z 13 listopada 2015r. (data wpływu 16 listopada 2015r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości zastosowania stawki podatku VAT 23% przy fakturowaniu kosztów dodatkowych (ubezpieczeń i gwarancji) na rzecz członka konsorcjum – jest nieprawidłowe.
W dniu 4 września 2015r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości zastosowania stawki podatku VAT 23% przy fakturowaniu kosztów dodatkowych (ubezpieczeń i gwarancji) na rzecz członków konsorcjum.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 listopada 2015r. (data wpływu 16 listopada 2015r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 3 listopada 2015 r. znak: IBPP2/4512-785/15/BW.
Wnioskodawca (Spółka), podatnik krajowy, podatnik VAT czynny, świadczy usługi budowlano-montażowe. W ramach swojej działalności zawiera umowy konsorcjum na wykonywanie robót budowlano-montażowych, w których to umowach jest liderem lub członkiem konsorcjum. W przypadku występowania jako lider, za całość wykonywanych i odebranych robót budowlano-montażowych wystawia faktury VAT na Inwestora ze stawką 23%. Członek konsorcjum (partner) wystawia faktury VAT w części wykonywanych przez niego robót lub dostaw, na lidera konsorcjum, ze stawką 23%. W umowach konsorcjum występuje zapis, że kosztami dodatkowymi takimi jak prowizje, koszty opakowań, transportu, ubezpieczeń, gwarancji, wadium ponoszą lider i członek konsorcjum w proporcji do udziału własnego wykonywanych robót budowlano-montażowych. Faktury zakupowe na w/w koszty (prowizje, koszty opakowań, transportu, ubezpieczeń, gwarancji, wadium) wystawiane są na lidera konsorcjum, a lider konsorcjum obciąża członka konsorcjum w proporcji do udziału własnego wykonywanych robót. Lider konsorcjum wystawia faktury za koszty dodatkowe j.w. na członka konsorcjum ze stawką 23% na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 2 Ustawy o VAT. W przypadku niektórych usług dodatkowych np. kosztów gwarancji i ubezpieczeń wystawcy tychże gwarancji i ubezpieczeń stosują zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 39. Lider obciążając członka konsorcjum wystawia fakturę VAT ze stawką 23%, która jest stawką podstawową dla robót budowlano-montażowych, gdyż koszty dodatkowe wiążą się nierozerwalnie z wykonaniem usługi głównej.
Natomiast w piśmie z 13 listopada 2015r. znak: ... Wnioskodawca wskazał:
Nabyte usługi dotyczą dodatkowych kosztów - tj. kosztów ubezpieczenia OC, koszty ubezpieczenia mienia w transporcie, gwarancji ubezpieczenia należytego wykonania umowy oraz gwarancji usunięcia wad i usterek w okresie gwarancji.
Koszty dodatkowe tj. ubezpieczenie OC, ubezpieczenie mienia w transporcie, gwarancji ubezpieczenia należytego wykonania umowy oraz gwarancji usunięcia wad i usterek Wnioskodawca kupuje w imieniu własnym, ale na rzecz swoją i członka konsorcjum na podstawie udzielonego pełnomocnictwa.
W umowie konsorcjum znajdują się zapisy, że zarówno Lider jak i Członek konsorcjum odpowiadają solidarnie względem zamawiającego (inwestora) za wykonanie robót montażowo-budowlanych i wniesienia zabezpieczenia należytego wykonania umowy.
Udzielona gwarancja ubezpieczenia należytego wykonania umowy, gwarancja usunięcia wad i usterek oraz ubezpieczenie OC, ubezpieczenia mienia w transporcie wystawiane są na Lidera jak i na członka konsorcjum.
Lider wobec pozostałych Członków konsorcjum występuje jako podmiot zawierający umowy ubezpieczenia i gwarancji w imieniu Konsorcjum (strona Ubezpieczająca, a nie Ubezpieczyciel).
Wysokość kosztów uzyskania gwarancji i ubezpieczeń wymaganych umową Wnioskodawca ustala, dzieląc te koszty proporcjonalnie do udziału własnego określonego w umowie do wartości całego zadania bez naliczania marży.
Czy Spółka postępuje prawidłowo stosując stawkę VAT 23% przy fakturowaniu kosztów dodatkowych (po kosztach poniesionych) między innymi gwarancji i ubezpieczeń na członka konsorcjum...
Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z 13 listopada 2015r.), koszty dodatkowe (ubezpieczeń i gwarancji) są czynnościami powiązanymi z usługą główną (roboty budowlano-montażowe), w związku z powyższym powinien mieć zastosowanie przepis art. 29a ust. 6 pkt 2 Ustawy o VAT, czyli fakturowanie tych kosztów winno występować ze stawką VAT 23%.
Ponadto, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, podatnik VAT czynny, świadczy usługi budowlano-montażowe. W ramach swojej działalności zawiera umowy konsorcjum na wykonywanie robót budowlano-montażowych, w których to umowach jest liderem lub członkiem konsorcjum. W przypadku występowania jako lider, za całość wykonywanych i odebranych robót budowlano-montażowych wystawia faktury VAT na Inwestora ze stawką 23%. Członek konsorcjum (partner) wystawia faktury VAT w części wykonywanych przez niego robót lub dostaw, na lidera konsorcjum, ze stawką 23%.
W umowach konsorcjum występuje zapis, że kosztami dodatkowymi takimi jak prowizje, koszty opakowań, transportu, ubezpieczeń, gwarancji, wadium ponoszą lider i członek konsorcjum w proporcji do udziału własnego wykonywanych robót budowlano-montażowych. Faktury zakupowe na w/w koszty (prowizje, koszty opakowań, transportu, ubezpieczeń, gwarancji, wadium) wystawiane są na lidera konsorcjum, a lider konsorcjum obciąża członka konsorcjum w proporcji do udziału własnego wykonywanych robót.
W przypadku niektórych usług dodatkowych np. kosztów gwarancji i ubezpieczeń wystawcy tychże gwarancji i ubezpieczeń stosują zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 37 i pkt 39. Lider obciążając członka konsorcjum wystawia fakturę VAT ze stawką 23%, która jest stawką podstawową dla robót budowlano-montażowych, gdyż koszty dodatkowe wiążą się nierozerwalnie z wykonaniem usługi głównej.
Wnioskodawca (leader konsorcjum) ma wątpliwości czy postępuje prawidłowo stosując przy fakturowaniu kosztów dodatkowych (w szczególności kosztów ubezpieczeń i gwarancji) na członków konsorcjum stawkę VAT 23%.
Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie zauważyć, że jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, strony, tj. Wnioskodawca (lider konsorcjum) i członek konsorcjum (partner) uzgodniły zakres obowiązków i sposób dokonywania rozliczeń pomiędzy nimi w ramach konsorcjum.
Okoliczność powyższa ma istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej oceny sprawy. Należy bowiem zwrócić uwagę, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.
W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować według swego uznania, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.
Należy zauważyć, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, bowiem nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu regulacji zawartej w art. 8 ustawy o VAT jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.
Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że na tle przedstawionego stanu faktycznego rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą jako leaderem konsorcjum, a partnerem konsorcjum, wynikają w istocie z wzajemnego świadczenia usług pomiędzy partnerami konsorcjum.
Należy ponownie wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot nabywający usługę we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem potraktowane inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem w sytuacji, w której koszty niektórych usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez świadczącego usługę, są w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę, to podmiot biorący udział w świadczeniu usług, będący podatnikiem VAT czynnym, dokumentuje te czynności poprzez wystawienie faktury VAT. Należy zatem przyjąć, że w przypadku odsprzedaży usług przez jeden podmiot innemu podmiotowi, której celem jest przeniesienie kosztów przez podmiot będący pierwotnym nabywcą usługi (zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny) na podmiot, który z danych usług faktycznie korzysta, to podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi dokumentuje te czynności wystawioną przez siebie fakturą VAT. W rezultacie więc, ostateczne obciążenie spoczywa nie na pierwotnym nabywcy usługi, lecz na jej rzeczywistym użytkowniku.
Należy w tym miejscu wskazać, że celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym między właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi.
Reasumując, uwzględniając charakter wzajemnych powiązań umownych opisanych we wniosku oraz zasadę wyrażoną w art. 8 ust. 2a ustawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca, jako jeden z Partnerów Konsorcjum (Lider), nabywa towary lub usługi związane z realizacją wspólnego przedsięwzięcia, to w części dotyczącej kosztów służących działalności gospodarczej odrębnego podmiotu (tj. drugiego Partnera), Wnioskodawca działa w imieniu własnym, lecz na rachunek tego podmiotu. W tej sytuacji, Wnioskodawca, jako dokonujący odsprzedaży usług/towarów na rzecz współkonsorcjanta, wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ustawy. Tym samym, zobowiązany jest czynność taką udokumentować poprzez wystawienie faktury VAT zgodnie z cyt. wyżej przepisami ustawy.
Należy w tym miejscu wskazać, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że usługi, których dotyczą wymienione we wniosku koszty dodatkowe są powiązane z usługą główną (tj. wykonaniem robót budowalno-montażowych na rzecz inwestora), jednakże należy zauważyć, że usługi te nie są niezbędne do wykonania tego świadczenia głównego.
Zauważyć także należy, że usługi których dotyczą wymienione we wniosku i będące przedmiotem pytania koszty dodatkowe są wykonywane na rzecz członków konsorcjum, podczas gdy świadczenie główne (prace budowlano-montażowe) wykonywane jest przez członków konsorcjum na rzecz inwestora.
Zatem, w przypadku przedmiotowych usług, których dotyczą koszty dodatkowe należy mówić o odrębnych świadczeniach, które mogą być wykonywane niezależnie od wykonania usługi głównej realizowanej w ramach konsorcjum tj. usługi budowlano-montażowej wykonywanej na rzecz inwestora.
Wobec powyższego nie można – jak uczynił to Wnioskodawca – wywodzić, że przy przenoszeniu na członków konsorcjum kosztów dodatkowych poniesionych w ramach realizacji zadania w ramach konsorcjum (w szczególności kosztów ubezpieczeń i gwarancji) winien mieć zastosowanie art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, a tym samym fakturowanie tych kosztów winno występować (jako powiązane z usługa główną, tj. robotami budowlano-montażowymi) ze stawką 23%.
Zauważa się, że przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuacje, w których koszty niektórych usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez świadczącego usługę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę, poprzez wystawianie tzw. „refaktur”.
Należy przyjąć, że refakturowanie polega na zafakturowaniu przez jeden podmiot innemu podmiotowi, odsprzedaży usług, a celem jest przeniesienie kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzysta. „Refaktura” jest więc zwykłą fakturą VAT, tyle że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. W rezultacie więc ostateczne obciążenie spoczywa nie na pierwotnym nabywcy usługi, lecz na jej rzeczywistym użytkowniku.
Z wniosku wynika, że w umowie konsorcjum jest zapis dotyczący kosztów dodatkowych (w tym będących przedmiotem pytania kosztów ubezpieczeń i gwarancji). Koszty te ponoszą lider i członek konsorcjum w proporcji do udziału własnego wykonywanych robót budowlano-montażowych. Z wniosku wynika także, że udzielona gwarancja ubezpieczenia należytego wykonania umowy, gwarancja usunięcia wad i usterek oraz ubezpieczenie OC, ubezpieczenia mienia w transporcie wystawiane są na Lidera jak i na członka konsorcjum. Lider wobec pozostałych członków konsorcjum występuje jako podmiot zawierający umowy ubezpieczenia i gwarancji w imieniu Konsorcjum (strona Ubezpieczająca, a nie Ubezpieczyciel). Wysokość kosztów uzyskania gwarancji i ubezpieczeń wymaganych umową Wnioskodawca ustala dzieląc te koszty proporcjonalnie do udziału własnego określonego w umowie do wartości całego zdania bez naliczania marży.
Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz wyżej powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że koszty dodatkowe (np. ubezpieczeń i gwarancji) nie stanowią świadczeń pobocznych do działań Wnioskodawcy jako lidera konsorcjum i nie podlegają opodatkowaniu VAT jak świadczenie złożone. Odsprzedawane przez Wnioskodawcę koszty dodatkowe (dotyczące np. usług ubezpieczeń, i gwarancji) winny być opodatkowane stawką właściwą dla tych usług.
Reasumując, przedstawione we wniosku, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Konsorcjum > IBPP2/4512-785/15/BW

References: art. 29
 art. 43
 art. 29
 art. 8
 art. 43
 art. 3531
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 5
 art. 29