Source: http://www.sagit.cz/info/ke-zvlastnimu-rezimu-jednoho-spravniho-mista-mini-one-stop-shop-podle-zakona-o-dph
Timestamp: 2017-01-18 06:01:57+00:00

Document:
Ke zvláštnímu režimu jednoho správního místa (“Mini One Stop Shop“) podle zákona o DPH - Nakladatelství Sagit, a.s.
Ke zvláštnímu režimu jednoho správního místa (“Mini One Stop Shop“) podle zákona o DPH15. 12. 2014Novela zákona o dani z přidané hodnoty (ZDPH) č. 196/2014 Sb. reaguje na směrnici Rady 2006/112/ES, o společném systému DPH, která byla již 12. 2. 2008 novelizována směrnicí Rady 2008/8/ES ve věci stanovení místa poskytnutí služby. Tento článek seznamuje se základními principy nové úpravy a dále se podrobněji zaměřuje na některé dílčí problémy jejího uplatnění u elektronicky poskytovaných služeb. Základní principy nové úpravy Od 1. 1. 2015 platí tato nová pravidla:
u elektronicky poskytovaných služeb, u telekomunikačních služeb, služeb rozhlasového a televizního vysílání osobám nepovinným k dani je místo plnění v členském státě příjemce, i když tyto služby poskytuje osoba usazená v EU (§ 10i ZDPH), pokud český dodavatel elektronicky poskytuje např. antivirový program osobám z Německa, Slovenska atd., tak při poskytování těchto služeb osobám povinným k dani nedochází ke změně (i v roce 2015 se uplatní reverse charge). Je-li služba poskytována osobám nepovinným k dani, tak dosud byla poskytována s českou DPH, od roku 2015 bude poskytována s daní německou, slovenskou atd., daň jiného členského státu u služeb s místem plnění podle § 10i ZDPH („vybrané služby“) bude možné přiznávat formou zjednodušeného jednoho správního místa v režimu EU (mini one stop shop, zkráceně MOSS), osobu povinnou k dani, která je v tuzemsku registrovaná k dani ve zvláštním režimu jednoho správního místa ZDPH nazývá jako „uživatele“ a prohlašuje jej za daňový subjekt [§ 110b odst. 1 písm. e) ZDPH], v jednom čtvrtletním „EU přiznání“ (§ 110q a násl. ZDPH) podávaném do 20 dnů po skončení čtvrtletí bude přiznána DPH německá, slovenská atd. vztahující se ke službám uvedeným v § 10i ZDPH (služby telekomunikační, služby rozhlasového a televizního vysílání, elektronicky poskytované služby, je-li příjemcem osoba nepovinná k dani) poskytnutých do všech jiných členských států (kromě států, kde má uživatel provozovnu), v režimu zjednodušeného správního místa není nárok na odpočet daně v „EU přiznání“ , ale zůstává nárok na vracení daně (čl. 369j směrnice Rady 2006/112/ES, který se uplatní od 1. 1. 2015). Pokud je však dodavatel služeb uvedených v § 10i ZDPH v příslušném členském státě plátcem, nebude žádat o vrácení daně, ale o odpočet daně v daňovém přiznání příslušného členského státu (analogicky platí v ČR § 82a odst. 13 ZDPH), přihlášku osoby povinné k dani k registraci k dani ve zvláštním režimu jednoho správního místa v tuzemsku lze podávat již od 1. 10. 2014, daň jednotlivých členských států je hrazena ve státě registrace do systému MOSS a jednotlivé členské státy si ji následně přerozdělují (v prvých dvou letech fungování si stát registrace ponechá 30 % výnosu, v dalších dvou letech 15 % výnosu), zvláštní režim jednoho správního místa upravuje § 110a a násl. ZDPH, podmínky pro použití režimu jednoho správního místa obsahuje § 110h a 110i ZDPH, použití MOSS komplikují provozovny v jiných členských státech. Např. český plátce se sídlem v ČR a provozovnou na Slovensku (k dani je tedy registrován i na Slovensku) se může do systému MOSS registrovat pouze v ČR a do režimu MOSS nebude uvádět poskytnutí vybraných služeb osobám nepovinným k dani s místem plnění v ČR a na Slovensku (ty uvede v českém a slovenském přiznání k DPH). V režimu MOSS bude uvádět vybrané služby poskytované osobám nepovinným k dani českou i slovenskou provozovnou např. do Německa, Rakouska atd. Obecná definice elektronicky poskytované služby ZDPH elektronicky poskytovanou službu definuje v § 10i odst. 2 písm. c) takto:služba poskytovaná prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě, s výjimkou pouze samotné komunikace prostřednictvím elektronické adresy.
Podle důvodové zprávy se jedná o povinnou transpozici čl. 58 směrnice Rady 2006/112/ES (tato však obecnou definici neobsahuje, pouze na uvedeném místě uvádí, že pokud poskytovatel služby a příjemce komunikují prostřednictvím elektronické pošty, neznamená to samo o sobě, že poskytnutá služba je elektronicky poskytovanou službou). Obecnou definici elektronicky poskytovaných služeb však obsahuje prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011, a to v článku 7, odst. 1:„Elektronicky poskytované služby“ uvedené ve směrnici 2006/112/ES zahrnují služby, které jsou poskytovány přes internet nebo elektronickou síť a z jejichž povahy vyplývá, že jejich poskytování je v podstatě automatizované a vyžaduje minimální lidský zásah, a nejsou uskutečnitelné bez informačních technologií.
V odst. 2 článku 7 nařízení Rady (EU) č. 282/2011uvádí, že elektronicky poskytovanou službou je zejména:a) poskytování digitalizovaných produktů obecně, včetně programového vybavení a jeho změn nebo aktualizací;b) služby poskytování nebo podpory obchodní nebo osobní prezentace na elektronické síti, jako je například internetová stránka;c) služby automaticky generované z počítače přes internet nebo elektronickou síť v reakci na zadání konkrétních dat příjemcem;d) úplatný převod práva dát do prodeje zboží nebo službu na internetové stránce fungující jako trh online, kde potenciální kupující podávají nabídky automatizovaným postupem a kde jsou strany informovány o uskutečnění prodeje elektronickou poštou automaticky generovanou počítačem;e) internetové balíčky služeb, v nichž tvoří telekomunikační složka doplňkovou a podřízenou část (tj. balíčky, které jdou nad rámec pouhého přístupu k internetu a které zahrnují jiné složky, jako například obsahové stránky umožňující přístup k aktualitám, zprávám o počasí, turistickým informacím, prostor pro hry, web-site hosting, přístup k diskusím online atd.);f) služby uvedené v příloze I (pozn. autora: příloha I je uvedena níže u blizšího rozvedení jednotlivých bodů § 10i odst. 2 ZDPH, resp. přílohy II směrnice Rady 2006/112/ES).
V odst. 3 článku 7 nařízení Rady (EU) č. 282/2011 uvádí, že elektronicky poskytovanou službou nejsou:a) služby rozhlasového a televizního vysílání;b) telekomunikační služby;c) zboží, je-li objednávka a její zpracování provedeno elektronicky;d) disky CD-ROM, diskety a podobné hmotné nosiče;e) tiskoviny, jako jsou knihy, informační zpravodaje, noviny nebo časopisy;f) CD a audiokazety;g) videokazety a DVD;h) hry na discích CD-ROM;i) služby odborníků, jako jsou právníci a finanční poradci, kteří radí svým klientům elektronickou poštou;j) vzdělávací služby, je-li obsah kurzů dodáván učitelem přes internet nebo elektronickou síť, tj. přes dálkové spojení;k) offline služby spočívající ve fyzické opravě počítačového vybavení;l) offline služby uchovávání dat;m) reklamní služby, zejména v novinách, na plakátech nebo v televizi;n) služby telefonní podpory;o) vzdělávací služby zahrnující výhradně korespondenční kurzy, jako jsou poštovní kurzy;p) klasické aukční služby závisející na přímém lidském zásahu bez ohledu na to, jakým způsobem jsou podávány nabídky;q) vstupenky na kulturní, umělecké, sportovní, vědecké, vzdělávací, zábavní nebo podobné akce rezervované online;r) ubytování, pronájem vozidel, restaurační služby, přeprava cestujících nebo podobné služby rezervované online.
Obecná definice elektronicky poskytované služby v § 10i odst. 2 ZDPH je v porovnání s nařízením Rady méně podrobná – není zde uvedena podmínka, že z povahy služeb vyplývá, že jejich poskytování je v podstatě automatizované a vyžaduje minimální lidský zásah a nejsou uskutečnitelné bez informačních technologií.
V určitém ohledu může být neúplnost definice v ZDPH (v porovnání s nařízením Rady) pro praxi přínosem. Pokud bychom totiž trvali na požadavku „automatizovaného poskytování“, znamenalo by to např., že dodání antivirového programu prostřednictvím internetu by:
bylo elektronicky poskytnutou službou, pokud by se objednávka vyřizovala „automaticky“, nebylo elektronicky poskytnutou službou, pokud by se objednávka vyřizovala „ručně“.
Výše uvedený závěr by však správný nebyl – o elektronickém poskytnutí služby nemůže být pochyb. Ze směrnice Rady 2006/112/ES se obecná podmínka automatizovaného zpracování dovodit nedá a nařízení Rady výslovně uvádí „poskytování digitalizovaných produktů obecně“ jako typickou elektronicky poskytovanou službu.
Automatizované zpracování tedy nelze chápat jako nutnou podmínku toho, aby se o elektronicky poskytnutou službu jednalo. Spíše je nutné na věc hledět opačně – je-li služba poskytnuta „automaticky“, je to silný příznak toho, že o elektronicky poskytnutou službu skutečně jde.
Zásadním znakem elektronicky poskytovaných služeb není to, že předmět dodávky je elektronický (např. CD s nahrávkou hudby či slova, CD obsahující instalační program software – v těchto případech se o elektronicky poskytnutou službu nejedná), ale že elektronické je vlastní poskytnutí. Příklady elektronicky poskytovaných služeb Informativní seznam elektronicky poskytovaných služeb obsahuje § 10i odst. 2 písm. c) ZDPH, resp. příloha č. II směrnice Rady 2006/112/ES, jedná se o pět typů elektronicky poskytovaných služeb (hostitelství internetových stránek atd.).
Elektronicky poskytovanou službu definuje ZDPH od 1. 1. 2015 v § 10i odst. 2 písm. c) v návaznosti na čl. 58 a 59 a přílohu II směrnice Rady 2006/112/ES následovně:
Pro účely daně z přidané hodnoty se rozumí ... elektronicky poskytovanou službou služba poskytovaná prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě, s výjimkou pouze samotné komunikace prostřednictvím elektronické adresy, a to zejména1. hostitelství internetových stránek,2. poskytnutí programového vybavení a jeho aktualizace,3. poskytnutí obrázků, textů nebo informací anebo zpřístupňování databází,4. poskytnutí hudby, filmů nebo her, poskytnutí politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých nebo zábavních pořadů nebo událostí, s výjimkou programů, které jsou službou rozhlasového a televizního vysílání, nebo5. poskytnutí služby výuky na dálku.
Informativní seznam elektronicky poskytovaných služeb v příloze II směrnice Rady 2006/112/ES převzatý od 1. 1. 2015 do § 10i ZDPH je poměrně stručný a podrobnější výklad obsahuje prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011, s účinností od 1. 1. 2015 novelizovaného prováděcím nařízením Rady (EU) č. 1042/2013, které jednotlivé typy elektronicky poskytovaných služeb v příloze I rozvádí. Následující přehled uvádí jednotlivé druhy služeb podle § 10i ZDPH, resp. podle přílohy II směrnice Rady 2006/112/ES (text je mírně odlišný), a jejich příklady podle přílohy I nařízení Rady (EU) č. 282/2011 (následuje text podle ZDPH, resp. podle směrnice Rady):
1. hostitelství internetových stránek,resp.hostitelství internetových stránek (web-site hosting a web-page hosting), dálková údržba programů a zařízení,text dále rozvádí nařízení Rady takto:a) web-site hosting a web-page hosting;b) automatizovaná online dálková údržba programů;c) správa vzdálených systémů;d) online uchovávání dat, kdy jsou konkrétní data ukládána a vyhledávána elektronicky;e) online poskytování prostoru na disku na žádost.
2. poskytnutí programového vybavení a jeho aktualizace,resp.dodání programového vybavení a jeho aktualizace,text dále rozvádí nařízení Rady takto:a) přístup k programovému vybavení nebo jeho stahování včetně zprostředkovacích/účetních programů a antivirového programového vybavení včetně aktualizací;b) programové vybavení blokující bannerové reklamy, též známé pod označením „bannerblockers“;c) ovladače ke stažení, jako je programové vybavení, které umožňuje počítačům pracovat s periferním zařízením, například tiskárnami;d) online automatizovaná instalace filtrů na internetových stránkách;e) online automatizovaná instalace bezpečnostních bran (firewalls).
3. poskytnutí obrázků, textů nebo informací anebo zpřístupňování databází,resp.dodání obrázků, textů a informací a zpřístupňování databází,text dále rozvádí nařízení Rady takto:a) přístup k variantám pracovní plochy nebo jejich stahování;b) přístup k fotografiím nebo obrázkům či spořičům obrazovky a jejich stahování;c) digitalizovaný obsah knih a jiných elektronických publikací;d) odebírání online novin a časopisů;e) statistické údaje ohledně přihlašování a odhlašování a návštěvnosti internetových stránek;f) online aktuality, dopravní informace a zprávy o počasí;g) online informace generované automaticky programovým vybavením z konkrétních údajů zadávaných příjemcem, jako jsou právní či finanční údaje, zejména takové údaje, jakými jsou průběžně aktualizované údaje týkající se akciových trhů;h) poskytování prostoru pro reklamu včetně bannerových reklam na internetových stránkách;i) používání vyhledávačů a internetových adresářů.
4. poskytnutí hudby, filmů nebo her, poskytnutí politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých nebo zábavních pořadů nebo událostí, s výjimkou programů, které jsou službou rozhlasového a televizního vysílání,resp.dodání hudby, filmů a her, včetně hazardních her a loterií, a dodání politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých a zábavních pořadů a událostí,text dále rozvádí nařízení Rady takto:a) přístup k hudbě nebo její stahování do počítačů nebo mobilních telefonů;b) přístup ke znělkám, úryvkům, vyzváněcím melodiím a jiným zvukům nebo jejich stahování;c) přístup k filmům nebo jejich stahování;d) stahování her do počítačů nebo mobilních telefonů;e) přístup k automatizovaným online hrám, které jsou závislé na internetu nebo jiných podobných elektronických sítích, kdy jsou hráči od sebe vzdáleni;f) příjem rozhlasových nebo televizních pořadů distribuovaných prostřednictvím rozhlasové nebo televizní sítě, internetu nebo podobné elektronické sítě k poslechu nebo sledování pořadů v okamžiku, který si uživatel zvolil, a na jeho individuální žádost na základě katalogu pořadů sestaveného poskytovatelem mediálních služeb, například televize nebo video na požádání;g) příjem rozhlasových nebo televizních pořadů šířených prostřednictvím internetu nebo podobné elektronické sítě (IP streaming), pokud nejsou přenášeny simultánně s jejich vysíláním nebo přenosem rozhlasovou nebo televizní sítí;h) poskytnutí zvukového a audiovizuálního obsahu prostřednictvím komunikačních sítí, který neposkytuje a za který není redakčně odpovědný poskytovatel mediálních služeb;i) následná poskytnutí zvukového a audiovizuálního výstupu poskytovatele mediálních služeb prostřednictvím komunikačních sítí jiné osoby než poskytovatele mediálních služeb.
5. poskytnutí služby výuky na dálku,resp.poskytnutí služby výuky na dálku,text dále rozvádí nařízení Rady takto:a) automatizovaná výuka na dálku, která je pro svůj provoz závislá na internetu nebo podobné elektronické síti a jejíž poskytování vyžaduje omezený lidský zásah nebo nevyžaduje žádný lidský zásah včetně virtuálních tříd, s výjimkou případů, kdy je internet nebo podobná elektronická síť používána jako nástroj pouze pro komunikaci mezi učitelem a studentem;b) pracovní sešity vyplněné žáky online a ohodnocené automaticky bez lidského zásahu. Kdo službu poskytuje Ke značným nedorozuměním v praxi dochází při hledání odpovědi na zásadní otázku, zda má být upřednostněn právní či ekonomický princip. V situacích typu – držitel autorských práv k fotografii/provozovatel serveru nabízející užití fotografie/konečný spotřebitel – je nutno řešit otázku, zda autor fotografií poskytuje službu provozovateli serveru a ten poskytuje službu konečnému uživateli, anebo zda poskytuje službu autor přímo konečnému uživateli. Odpověď je pochopitelně důležitá nejen vůči konečnému spotřebiteli, ale i pro posouzení vztahu vůči osobě povinné k dani. V naznačené situaci tedy jde o to, zda provozovatel serveru poskytuje autorovi službu zprostředkování a autor poskytuje práva konečnému spotřebiteli (tedy právní přístup), anebo zda poskytuje autor práva (službu) provozovateli serveru (tedy ekonomický přístup).
Na uvedenou otázku nedává odpověď ZDPH, ale je nutné ji hledat v nařízení Rady (EU) č. 282/2011, které v čl. 9a odst. 1 prvního pododstavce stanoví vyvratitelnou domněnku, že osoba povinná k dani, která se podílí na poskytnutí elektronických nebo internetových telefonních služeb, jedná svým vlastním jménem, ale na účet poskytovatele těchto služeb. Toto ustanovení odráží právní situaci danou článkem 28 směrnice Rady v případě, kdy jsou splněny tyto tři požadavky:
podíl osoby povinné k dani na poskytnutí služeb, jednání vlastním jménem, ale na účet jiné osoby.
Tato domněnka znamená, že se u každého plnění v dodavatelském řetězci mezi poskytovatelem elektronických služeb a konečným spotřebitelem má za to, že každý zprostředkovatel (např. provozovatel fotobanky) elektronickou službu sám přijal a pak ji dále poskytuje. Autor fotografií tedy v uvedeném modelu poskytuje fotografie fotobance a tato je dále poskytuje konečným spotřebitelům. Vztah autora fotografií a fotobanky je tedy vztahem mezi osobami povinnými k dani a uplatňuje se standardní režim přenesení daňové povinnosti (v roce 2015 stejně jako v roce 2016). Uvedený závěr nemusí platit ve všech případech – pokud by fotobanka skutečně jen zprostředkovávala vztah autora fotografií a konečného uživatele, např. by nevybírala platby (konečný uživatel by platil přímo autorům fotografií), autor by vystavoval doklady konečným uživatelům atd., jednalo by se již o poskytnutí služby konečným uživatelům. Kde je usazen odběratel Dalším problémem je prokázání místa odběratele. Protože je u vybraných služeb místo konečné spotřeby často obtížně prokazatelné (o internetu, televizním či telefonním signálu sice nelze prohlásit, že nezná hranic – viz např. nemožnost sledovat internetové vysílání ČT, s výjimkou ČT 24, mimo hranice ČR – ale na druhou stranu se nejedná o hranice obdobné fyzickým hranicím z dob železné opony), uvádí nařízení Rady (EU) č. 282/2011 po novelizaci nařízením Rady (EU) č. 1042/2013 pravidla domněnek o místě příjemce.
Článek 24b nařízení Rady stanovuje, že za jiných než uvedených okolností (služba se nevztahuje k jednomu konkrétnímu místu, k jednomu konkrétnímu IP přístupovému bodu apod.) se má se za to, že příjemce je usazen, má bydliště nebo se obvykle zdržuje v místě, které je jako takové označeno s použitím dvou důkazů, které si neprotiřečí, podle článku 24f nařízení Rady uvádějící tyto domněnky o místě příjemce:a) fakturační adresa příjemce;b) adresa internetového protokolu (IP) zařízení, které používá příjemce, nebo jakýkoli způsob geolokalizace;c) bankovní údaje, například místo, kde je veden bankovní účet používaný k placení, nebo kontaktní adresa příjemce, kterou má uvedená banka k dispozici;d) mezinárodní směrový kód země (MCC) mezinárodní identifikace mobilního účastníka (IMSI) uložený na SIM kartě, kterou příjemce používá;e) místo pevné linky příjemce, jejímž prostřednictvím je mu služba poskytována;f) jiné informace důležité z obchodního hlediska.
Poskytovatel elektronicky poskytovaných služeb tedy musí pomocí nejméně dvou výše uvedených důkazů (vzájemně si neodporujících – např. bylo za službu zaplaceno ze slovenského účtu a potvrzovací kód byl doručen na SIM kartu se slovenským předčíslím) být schopen prokázat zemi usazení příjemce. Závěr
Vymezení elektronicky poskytovaných služeb, jejich pestrost a některé zvláštnosti (mnohé jsou založené na poskytování služby značnému okruhu příjemců za poměrně nízkou cenu účtovanou jednotlivým příjemcům) nepochybně přinese řadu problémů. Tento článek dává odpověď jen na některé. Komplexně se můžete seznámit se změnami daňové a účetní legislativy na přednáškách autora tohoto článku pořádaných v Praze, Brně, Plzni a Zlíně – bližší informace na http://www.behounek.eu/katalog/.

References: § 10
 § 10
 § 10
 § 82
 § 110
 § 110
 § 10
 čl. 58
 § 10
 § 10
 § 10
 § 10
 čl. 58
 § 10
 § 10
 čl. 9