Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=2201&fassungsNr=1
Timestamp: 2020-01-28 18:55:07+00:00

Document:
Änderung der EStR 2000 und der LStR 2002 auf Grund des Bundesgesetzes über die betriebliche Mitarbeitervorsorge BGBl. I Nr. 100/2002 (BMVG) idF BGBl. I Nr. 155/2002 und der diesbezüglichen gesetzlichen Maßnahmen im EStG 1988 - Findok Internet
Erlass des BMF vom 28.11.2002, 07 0104/3-IV/7/02 gültig von 28.11.2002 bis 31.12.2005
Änderung der EStR 2000 und der LStR 2002 auf Grund des Bundesgesetzes über die betriebliche Mitarbeitervorsorge BGBl. I Nr. 100/2002 (BMVG) idF BGBl. I Nr. 155/2002 und der diesbezüglichen gesetzlichen Maßnahmen im EStG 1988
Auf Grund des Bundesgesetzes über die betriebliche Mitarbeitervorsorge BGBl. I Nr. 100/2002 (BMVG) idF BGBl. I Nr. 155/2002 und den diesbezüglichen gesetzlichen Maßnahmen im EStG 1988 werden sowohl die Einkommensteuerrichtlinien 2000 als auch die Lohnsteuerrichtlinien 2002 geändert. Die Änderungen sind durch Fettdruck hervorgehoben. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus diesem Erlass nicht abgeleitet werden.
1. Änderungen der Einkommensteuerrichtlinien 2000
1.1 Rz 3330 - Ergänzung
Die Bildung einer Abfertigungsrückstellung ist nach § 14 Abs. 1 EStG 1988 nur für gesetzliche oder kollektivvertragliche Abfertigungsansprüche sowie für Abfertigungsansprüche vorgesehen, die den gesetzlichen (kollektivvertraglichen) Abfertigungsansprüchen dem Ausmaß nach entsprechen, die aber ganz oder zum Teil auf einer freiwilligen Anrechnung von Vordienstzeiten durch den Arbeitgeber beruhen.
Für alle Arbeitsverträge, die laut Arbeitsvertrag nach dem 31.12.2002 beginnen, besteht grundsätzlich kein Direktanspruch des Arbeitnehmers auf Abfertigung gegenüber dem Arbeitgeber. Abfertigungsrückstellungen können nur insoweit gebildet werden, als sich auf Grund des § 48 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die betriebliche Mitarbeitervorsorge BGBl. I Nr. 100/2002 (BMVG) idF BGBl. I Nr. 155/2002 bei derartigen Dienstverhältnissen weiterhin Direktansprüche gegenüber dem Arbeitgeber ergeben.
1.2 Rz 3337 - Ergänzung
Im ersten Jahr der Bildung der Rückstellung wird das prozentuelle Ausmaß der Rückstellungsbildung festgelegt. Das maximale steuerliche Ausmaß beträgt (bis 2001) grundsätzlich 50 %, für ältere Arbeitnehmer (auch ab 2002) 60 % (siehe Rz 3342 ff). Das bei der erstmaligen Bildung festgelegte Ausmaß ist beizubehalten (§ 14 Abs 3 EStG 1988). Entstehen in späteren Wirtschaftsjahren für einzelne Arbeitnehmer oder Gruppen von Arbeitnehmern Abfertigungsansprüche, so sind diese in die Rückstellung mit jenem prozentuellen Ausmaß aufzunehmen, welches für die bereits vorher anspruchsberechtigten Arbeitnehmer maßgebend ist. Eine Verteilung des Aufstockungsbetrages auf mehrere Jahre ist sohin unzulässig.
für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2001 enden, im Ausmaß bis zu 47,5%, und
steuerlich geltend gemacht werden. Für ältere (über 50jährige) Arbeitnehmer bleibt das Ausmaß von 60% aufrecht. Von der Zurücknahme des Ausmaßes steuerlich wirksam gebildeter Abfertigungsrückstellungen sind auch jene betroffen, die bereits am 31.12.2001 bzw. zum Bilanzstichtages des folgenden Wirtschaftsjahres bestanden haben. Zur steuerlichen Erfassung von Auflösungsgewinnen aus der Absenkung des Rückstellungsausmaßes siehe Rz 3351b.
1.3 Rz 3340 - Ergänzung
Wird in einem Betrieb die Abfertigungsrückstellung steuerfrei aufgelöst (Rz 3351a) oder "eingefroren" (Rz 3351c) und in anderem Betrieb die Abfertigungsrückstellung weitergeführt (Rz 3351b), ist nach Zusammenführung der Betriebe hinsichtlich der Abfertigungsvorsorge jeweils getrennt vorzugehen .
1.4 Rz 3341 - Ergänzung
Beispiel: a) Ein Steuerpflichtiger entschließt sich im Jahr 1997 zur Rückstellungsbildung im Ausmaß von 50%. Die Abfertigungsansprüche und die jeweilige Rückstellung betragen zu den Bilanzstichtagen (umgerechnet für alle Jahre in €):
Nach Ablauf des Aufstockungszeitraumes können die neuen oder erhöhten Abfertigungsverpflichtungen sofort in voller Höhe im gewählten Prozentsatz bzw. unter Berücksichtigung des gesetzlichen Ausmaßes gemäß § 14 Abs. 1 EStG (siehe Rz 3337) rückgestellt werden.
b) Ein Steuerpflichtiger entschließt sich im Jahr 1999 zur Rückstellungsbildung im Ausmaß von 50%. Die Abfertigungsansprüche und die jeweilige Rückstellung betragen unter Berücksichtigung der Reduzierung des Ausmaßes ab 2002 zu den Bilanzstichtagen (umgerechnet für alle Jahre in €):
davon 38 %
1.5 Rz 3343 - Anpassung
1.6 Rz 3344 - Anpassung
1.7 Rz 3345 - Ergänzung
Gehen die Abfertigungsverpflichtungen im Falle einer entgeltlichen Betriebsübertragung auf den Erwerber über, ist für Zwecke der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes nur der Betrag der Rückstellung als Passivposten zu behandeln (vgl. VwGH 2.4.1965, 2126/64). Der Erwerber hat die Rückstellung gem § 14 Abs 4 EStG 1988 weiterzuführen (mit dem vom Vorgänger gewählten Prozentsatz).
Werden die Abfertigungsverpflichtungen in der Kaufvereinbarung mit einem höheren Wert angesetzt als dem Betrag der Rückstellung entspricht, kürzt dies beim Veräußerer den Veräußerungsgewinn. Der Erwerber hat in der ersten Eröffnungsbilanz für den Unterschiedsbetrag zwischen dem Rückstellungsbetrag und dem in der Kaufvereinbarung angesetzten Wert einen Passivposten einzustellen. In den Folgejahren ist eine Aufstockung der Rückstellung jeweils (gewinnneutral) gegen den Passivposten zu verrechnen. In Wirtschaftsjahren, in denen die Abfertigungsrückstellung sinkt, ist der Passivposten unverändert weiterzuführen. Fallen die Abfertigungsverpflichtungen hingegen zur Gänze weg, ist der Passivposten gemeinsam mit der Rückstellung gewinnerhöhend aufzulösen. Auch im Fall einer steuerfreien Auflösung der Rückstellung (Rz 3351a) ist der Passivposten im Wirtschaftsjahr der Rückstellungsauflösung zur Gänze gewinnerhöhend aufzulösen.
1.8 Einfügen der Rz 3351a bis Rz 3351d
Rz 3351a
Abfertigungs-anspruch
Abfertigungs-rückstellung
Nach steuerfreier Auflösung der Abfertigungsrückstellung besteht ein steuerliches Verbot der Neubildung von Abfertigungsrückstellungen. Dies gilt sowohl für Abfertigungsansprüche aus der aufgelösten Rückstellung als auch für Abfertigungsansprüche von Arbeitnehmern, deren Arbeitsverhältnis gemäß Arbeitsvertrag vor dem 1.1.2003 begonnen hat, für die aber erst nach steuerlicher Auflösung der Abfertigungsrückstellung erstmals eine Abfertigungsrückstellung zu bilden wäre, weiters für Abfertigungsansprüche, die nach § 48 Abs. 2 BMVG für ein nach dem 31.12.2002 abgeschlossenes Dienstverhältnis entstehen.
Rz 3351b
Eine Weiterführung der Abfertigungsrückstellung und deren weiterer Aufbau gemäß den steuerrechtlichen Bestimmungen ist für jene Arbeitnehmer möglich, deren Arbeitsverhältnis laut Arbeitsvertrag vor dem 1.1.2003 begonnen hat und deren Ansprüche nicht an eine betriebliche Mitarbeitervorsorgekasse oder ein Versicherungsunternehmen (Rz 3369a) übertragen wurden. Wird die Abfertigungsrückstellung weitergeführt, sind die entstehenden Abfertigungsansprüche weiterhin sofort steuerlich absetzbar. Auflösungsgewinne, die sich aus der erstmaligen Anwendung des § 14 Abs. 1 EStG 1988 ergeben sind, soweit der Satz 47,5% beträgt, im Wirtschaftsjahr 2002 anzusetzen. Soweit der Satz 45% beträgt, sind sie im Wirtschaftsjahr 2003 anzusetzen. Dies gilt auch dann, wenn im Kalenderjahr 2002 zwei Wirtschaftsjahre enden und daher der Satz von 45% für das "zweitendende" Wirtschaftsjahr zur Anwendung kommt.
Auflösungsbetrag zweites (Rumpf-)Wirtschaftsjahr 2002
Rz 3351c
Entscheiden sich der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer in einer schriftlichen Vereinbarung gemäß § 47 Abs.1 BMVG ab einem bestimmten Stichtag für die weitere Dauer des Arbeitsverhältnisses zur Anwendung des BMVG, verbleibt die Abfertigungsverpflichtung für Zeiträume bis zum vereinbarten Stichtag beim Arbeitgeber, während für Zeiträume nach dem vereinbarten Stichtag Beitragsleistungen an die Mitarbeitervorsorgekasse erfolgen. In diesem Fall ist die Abfertigungsrückstellung hinsichtlich der beim Arbeitgeber verbleibenden Abfertigungsverpflichtung ab dem Stichtag "einzufrieren". Ab diesem Zeitpunkt kann es nicht mehr zu einer Erhöhung der Abfertigungsansprüche aus dem Titel "Dauer des Dienstverhältnisses" kommen. Die Rückstellung kann nur mehr insoweit anwachsen, als es bei den davon umfassten Mitarbeitern zu Gehaltssteigerungen bzw. wegen Vollendung des 50. Lebensjahres zu einer Erhöhung des Ausmaßes kommt (60% statt 47,5% / 45%).
Der Arbeitgeber beschäftigt vier Arbeitnehmer, die noch nicht das 50. Lebensjahr vollendet haben, deren Arbeitsverhältnis gemäß Arbeitsvertrag vor dem 1.1.2003 begonnen hat und für die bereits eine Abfertigungsrückstellung dotiert worden ist. Für zwei Arbeitnehmer werden im Jahr 2003 die Ansprüche (400) zur Gänze an eine betriebliche Mitarbeitervorsorgekasse (MVK) übertragen. Für die beiden verbleibenden Arbeitnehmer werden die Abfertigungsansprüche zum 1.1.2003 "eingefroren". Beide haben im Jahr 2003 eine Gehaltserhöhung von 10% erhalten und das 25. volle Dienstjahr erreicht. Damit würden sie nach alter Rechtslage jeweils einen Abfertigungsanspruch von 12 Monatsentgelten haben .
Rz 3351d
1.9 Rz 3352 - Ergänzung
Wird eine Abfertigungsrückstellung gebildet, müssen spätestens am Schluss jedes Wirtschaftsjahres Wertpapiere gemäß § 14 Abs 5 Z 4 EStG 1988 im Nennbetrag von mindestens 50 Prozent des am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres in der Bilanz ausgewiesenen Rückstellungsbetrages im Betriebsvermögen vorhanden sein. Wertpapiere zur Deckung von Abfertigungs- und Pensionsrückstellungen gehören zum notwendigen Betriebsvermögen.
Bei Fortführung der Abfertigungsrückstellung kann ab dem Wirtschaftsjahr 2003 eine Reduzierung der Wertpapierdeckung auf fünf Jahre verteilt erfolgen. Im Wirtschaftsjahr 2003 ist daher lediglich eine Wertpapierdeckung von 40% erforderlich, 2004 von 30%, 2005 von 20% und 2006 von 10%. Der Wertpapierstand kann jeweils am Beginn des betreffenden Wirtschaftsjahres reduziert werden (also zB der 50%ige Wertpapierstand zum 31.12.2002 bereits am Beginn des Wirtschaftsjahres 2003 auf 40% abgestockt werden). Ab dem Wirtschaftsjahr 2007 (bei Rumpfwirtschaftsjahren entsprechend früher) ist keine Wertpapierdeckung erforderlich.
Es bestehen keine Bedenken, eine an sich erforderliche Aufstockung des Wertpapierbestandes insoweit nicht vorzunehmen, als die Möglichkeit besteht, am ersten Tag des folgenden Wirtschaftsjahres den Wertpapierbestand gänzlich (steuerfreie Auflösung) oder teilweise (§ 124b Z 69 EStG 1988) abzustocken.
1.10 Rz 3369a - Änderung
Werden Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtungen für sämtliche oder einzelne Mitarbeiter zur Gänze (siehe Punkt 2) an eine Versicherung übertragen (Ausgliederung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtungen), gilt für bilanzierende Steuerpflichtige und Einnahmen-Ausgaben-Rechner, Folgendes:
1.	Die den arbeitsrechtlichen Bestimmungen entsprechenden Abfertigungsansprüche sowie Jubiläumsgeldansprüche von Mitarbeitern können an eine Versicherung übertragen werden (Direktversicherung mit Bezugsrecht des Mitarbeiters). Diese Übertragung bewirkt den Entfall der Aktivierung eines Anspruches gegenüber der Versicherung, den Entfall der fortgesetzten Bildung einer (steuerwirksamen) Rückstellung für Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen hinsichtlich der betroffenen Mitarbeiter sowie den Entfall einer Wertpapierdeckungspflicht, wenn
von jenen bilanzierenden Steuerpflichtigen und bei Abfertigungsvorsorge Einnahmen-Ausgaben-Rechnern, die eine Vorsorge für Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtungen (§ 14 EStG 1988) bisher vorgenommen haben, für Vertragsabschlüsse nach dem 31.12.2002 ein Erstbeitrag tatsächlich geleistet wird, deren Höhe der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung (dem steuerfreiem Betrag) gemäß § 14 EStG 1988 laut letzter Bilanz (Einnahmen-Ausgaben-Rechnung) entspricht, bzw.
von jenen bilanzierenden Steuerpflichtigen und Einnahmen-Ausgaben-Rechnern, die eine Vorsorge für Abfertigungsverpflichtungen (§ 14 EStG 1988) bisher nicht vorgenommen haben für Vertragsabschlüsse nach dem 31.12.2002 die Beitragsleistung in den ersten fünf Jahren den Zuführungsbeträgen zur Rückstellung (zum steuerfreien Betrag) im "Aufbauzeitraum" des § 14 Abs. 3 EStG 1988 mindestens entspricht.
Eine derartige "unwiderrufliche Zweckwidmung" liegt vor, wenn vertraglich sichergestellt ist, dass die Versicherungsleistung durch die Versicherung ausschließlich zur Erfüllung von gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen gegenüber Mitarbeitern des Versicherungsnehmers zu verwenden ist. Dem Prämien leistenden Steuerpflichtigen darf als Versicherungsnehmer somit - abgesehen vom Fall des ersatzlosen Entfalles einer Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtung - keine (anderweitige) Verfügungsmöglichkeit über die Versicherungsleistung verbleiben. Nur für den Fall des ersatzlosen Entfalles der Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtung gegenüber dem betreffenden Mitarbeiter kann eine Verfügung über den (insoweit frei werdenden) Anspruch vorbehalten werden. Gleiches gilt für den Fall, dass die Versicherungsleistung die Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtung übersteigt.
2.	Eine gänzliche Ausgliederung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtung liegt vor, wenn vertraglich vereinbart ist, dass die aus dem Vertrag zur Auszahlung gelangende Versicherungsleistung jenem Betrag entspricht, der zur Erfüllung des gesamten künftigen gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldanspruches des jeweiligen Mitarbeiters erforderlich sein wird. Dieser Betrag bestimmt das versicherungsvertragliche Deckungserfordernis. Einer nachträglich eintretenden Unter- oder Überdeckung während der Vertragslaufzeit ist durch eine Prämienanpassung zu begegnen.
3.	Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen insoweit Betriebsausgaben dar, als sie insgesamt nicht höher sind, als die jährlichen auf den Mitarbeiter entfallenden Aufwendungen im Zusammenhang mit der sonst erfolgenden Bildung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung gemäß § 14 EStG 1988 in der jeweils geltenden Fassung sowie allfälliger sonst erfolgender, die Rückstellungsauflösung übersteigender Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldzahlungen. Prämienzahlungen, die über dieses Ausmaß hinausgehen, sind einem Aktivposten zuzuführen, der - sofern nicht Punkt 4 zur Anwendung kommt - grundsätzlich im Zeitpunkt der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlung durch die Versicherung aufwandswirksam aufzulösen ist. Der Aktivposten ist für jeden Mitarbeiter individuell zu führen. Im Zusammenhang mit dem BMVG können hinsichtlich der Abfertigungsverpflichtungen folgende Sachverhalte bzw. Rechtsfolgen auftreten:
Die Abfertigungsverpflichtungen wurden bereits für einige (nicht für sämtliche) Mitarbeiter in eine Versicherung ausgelagert, wobei die Abfertigungsrückstellung hinsichtlich der ausgelagerten Ansprüche steuerwirksam aufgelöst wurde: Wird hinsichtlich der verbleibenden Abfertigungsverpflichtungen in einem späteren Wirtschaftsjahr eine steuerfreie Auflösung der diesbezüglichen Abfertigungsrückstellung vorgenommen, sind sämtliche im selben Wirtschaftsjahr und danach geleisteten Prämienzahlungen zur Gänze einem Aktivposten zuzuführen. Die im vorangegangenen Wirtschaftsjahren geleisteten Prämienzahlungen sind, soweit sie Betriebsausgaben waren, steuerneutral dem Aktivposten zuzuführen. Der Aktivposten ist im Leistungsfall in analoger Anwendung des § 124b Z 68 lit. c EStG 1988 auf fünf Jahre verteilt abzusetzen.
4.	Übersteigt das Ausmaß der sonst erfolgenden Zuführung zur Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung die Prämienzahlungen eines Wirtschaftsjahres, können insoweit die auf die betreffenden Mitarbeiter entfallenden Aktivposten gewinnmindernd aufgelöst werden. Sollte ein Aktivposten nicht bestehen, ist die Bildung eines Passivpostens in Höhe der die Prämienzahlung übersteigenden gedachten Rückstellungszuführung ausgeschlossen.
5.	Abweichend von Punkt 3 gilt für das Wirtschaftsjahr der gewinnerhöhenden Auflösung einer bestehenden Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldrückstellung Folgendes:
a.	Im Fall der Ausgliederung von Abfertigungsverpflichtungen können im Jahr der gewinnerhöhenden Auflösung der bestehenden Abfertigungsrückstellung Prämien bis zu jenem Höchstausmaß als Betriebsausgabe abgesetzt werden, das insgesamt dem Betrag der aufzulösenden Abfertigungsrückstellung entspricht. Dies gilt dementsprechend für eingefrorene Abfertigungsrückstellungen (Siehe Rz 3351c). Für über dieses Ausmaß hinausgehende Prämienleistungen gilt Punkt 3 entsprechend. Wurde die Abfertigungsrückstellung im Jahr 2002 oder 2003 steuerfrei aufgelöst und werden danach die Abfertigungsverpflichtungen ausgegliedert, sind die Prämien zur Gänze einem Aktivposten zuzuführen.
b.	Im Fall der Ausgliederung von Jubiläumsgeldverpflichtungen können im Jahr der gewinnerhöhenden Auflösung der bestehenden Jubiläumsgeldrückstellung Prämien bis zu jenem Höchstausmaß als Betriebsausgabe abgesetzt werden, das insgesamt dem Betrag der aufzulösenden Jubiläumsgeldrückstellung zuzüglich der noch aushaftenden Fünfzehntelbeträge gemäß Rz 3440 EStR 2000 entspricht. Für über dieses Ausmaß hinausgehende Prämienleistungen gilt Punkt 3 entsprechend. Eine Verteilung von Fünfzehntelbeträgen gemäß Rz 3440 EStR 2000 kommt nach Ausgliederung der Jubiläumsgeldverpflichtung nicht mehr in Betracht.
c.	Im Fall des Bestehens einer Abfertigungsrückdeckungsversicherung gelten die Ausführungen der lit. a und b mit der Maßgabe, dass die Abschreibung des aktivierten Anspruches aus der Abfertigungsrückdeckungsversicherung bis zur Höhe der aufgelösten Rückstellung steuerwirksam ist und ein darüber hinausgehender Betrag dem in Punkt 3 genannten Aktivposten zuzuführen ist.
6.	Bei Ausgliederung von Abfertigungsverpflichtungen hat der Deckungsstock der Versicherung hinsichtlich der Veranlagungsvorschriften den Erfordernissen des § 14 EStG 1988 zu entsprechen und zwar im Ausmaß der nach den gesetzlichen Vorschriften (§ 124b Z 69 EStG 1988) für eine entsprechende Abfertigungsrückstellung erforderlichen Wertpapierdeckung. In jenen Fällen, in denen Prämienzahlungen in vollem Umfang einem Aktivposten zuzuführen sind, entfällt die Wertpapierdeckungspflicht zur Gänze.
7.	Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen im Hinblick auf das Fehlen eines individuell gesicherten Anspruches beim Mitarbeiter keinen geldwerten Vorteil dar. Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlungen durch die Versicherung an die Mitarbeiter sind bei Arbeitnehmern in die Lohnverrechnung des Arbeitgebers aufzunehmen. Die Auszahlung der Abfertigung durch die Versicherung unmittelbar an den berechtigten Arbeitnehmer stellt eine Abkürzungszahlung dar, die keinen Einfluss auf die Haftung des Arbeitgebers bzw. dessen Pflichten zum Lohnsteuerabzug hat (siehe Rz 1078a LStR 2002). Der Arbeitgeber haftet daher auch für die auf die Abfertigung entfallende Lohnsteuer.
8.	Eine Abfertigungsbesteuerung gemäß § 67 Abs. 3 EStG 1988 im Sinne des Punktes 7 hat auch dann zu erfolgen, wenn an Stelle einer Barauszahlung der Abfertigung der Abfertigungsanspruch als Einmalprämie für eine Rentenversicherung behandelt wird.
9.	Zu jedem Bilanzstichtag sind für jeden Mitarbeiter folgende Daten aufzuzeichnen und evident zu halten:
2. Änderung der Lohnsteuerrichtlinien 2002
In Rz 81 wird im ersten Absatz ergänzt, dass Zahlungen des Arbeitgebers an eine Mitarbeitervorsorgekasse keine Zuwendungen für die Zukunftsicherung darstellen.
Unter Zukunftsicherung sind Ausgaben des Arbeitgebers für Versicherungs- oder Versorgungseinrichtungen zu verstehen, die dazu dienen, Arbeitnehmer (§ 47 Abs. 1 EStG 1988) oder diesen nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, der Invalidität, des Alters oder des Todes des Arbeitnehmers abzusichern (VwGH 26.11.1971, 2003/70). Das gilt auch für andere freiwillige soziale Zuwendungen, die der Arbeitgeber für alle Arbeitnehmer oder bestimmte Gruppen zur Zukunftsicherung seiner Arbeitnehmer aufwendet. Der Anwendung der Befreiungsvorschrift steht auch nicht der Umstand entgegen, dass der begünstigte Arbeitnehmer der einzige Arbeitnehmer des Unternehmens ist. Die Übertragung von Wertpapieren, auch wenn diese mit einer bestimmten Sperrfrist behaftet sind, stellt im Hinblick auf das Erkenntnis VwGH 2.7.1991, 89/08/0111, als vermögensbildende Maßnahme keine Zukunftsicherung dar. Überzahlungen (nicht unter § 26 Z 7 EStG 1988 fallende Zahlungen) des Arbeitgebers an eine Mitarbeitervorsorgekasse stellen keine Zukunftsicherungsmaßnahme im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 dar.
Rz 680 wird hinsichtlich der Besteuerung von Pensionskassenleistungen, die aus Mitarbeitervorsorgekasse-Guthaben resultieren, ergänzt. Gleichzeitig werden unter Rz 680a Aussagen zur Steuerfreiheit von Pensionskassenleistungen und unter Rz 680b zur Besteuerung von Pensionsabfindungen aufgenommen.
Bezüge und Vorteile aus Pensionskassen sind grundsätzlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 25 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988). Soweit diese Bezüge und Vorteile nicht zur Gänze steuerbefreit sind - siehe Rz 680a - ist zur unterscheiden, ob Leistungen aus Arbeitgeberbeiträgen oder Leistungen aus Arbeitnehmerbeiträgen vorliegen. Soweit die Leistungen der Pensionskasse auf Arbeitgeberbeiträge entfallen (§ 26 Z 7 EStG 1988), liegt zur Gänze steuerpflichtiger Arbeitslohn vor. Jener Teil der Leistungen, der aus den Arbeitnehmerbeiträgen resultiert, ist nur mit 25 % steuerlich zu erfassen, die restlichen 75 % bleiben steuerfrei. Dies gilt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang die Beiträge als Sonderausgaben berücksichtigt wurden.
Rz 680a
Laufende Bezüge von Pensionskassen (nicht Pensionsabfindungen - dazu siehe Rz 680b), die auf Beträge entfallen,
die aus Mitarbeitervorsorgekassen an eine Pensionskasse übertragen wurden (§ 67 Abs. 3 EStG 1988, Rz 1079a) oder
für die vor der Übertragung an eine Pensionskasse eine Prämie nach § 108g EStG 1988 gewährt wurde,
Rz 680b
Abfindungen von Pensionskassenleistungen, die auf Arbeitgeberbeiträge entfallen, sind voll zu erfassen. Abfindungen, die auf Arbeitnehmerbeiträge entfallen, sind im Ausmaß von 25% zu erfassen.
Der steuerlich zu erfassende Teil von Pensionsabfindungen ist mit dem Steuersatz des § 67 Abs. 8 lit. e EStG 1988 zu versteuern, wenn der Barwert der gesamten Abfindung den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 des Pensionskassengesetzes nicht übersteigt (siehe hiezu auch Rz 1109 ff).
Der steuerlich zu erfassende Teil von Pensionsabfindungen, deren Barwert den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 des Pensionskassengesetzes übersteigt, ist gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 im Kalendermonat der Zahlung zu erfassen. Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen (zB Abfindungen ausländischer Pensionskassen an Hinterbliebene, Abfindungen an Grenzgänger von ausländischen Pensionskassen - vgl. Rz 682) sind nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen (§ 124b Z 53 EStG 1988).
Abfindungen, die auf Beträge entfallen, die aus Mitarbeitervorsorgekassen an die Pensionskasse übertragen wurden, sind mit 6% zu versteuern (§ 67 Abs. 3 letzter Satz EStG 1988, siehe Rz 1079a).
Rz 683 wird dahingehend erweitert, dass auch Bezüge und Vorteile aus Mitarbeitervorsorgekassen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit darstellen.
9.4.4 Bezüge aus Arbeitnehmerstiftungen, Unterstützungskassen und Mitarbeitervorsorgekassen
Rz 683
Zuwendungen von Privatstiftungen im Sinne des § 4 Abs. 11 Z 1 lit. b EStG 1988 ("Arbeitnehmerförderungsstiftungen") und § 4 Abs. 11 Z 1 lit. c EStG 1988 ("Belegschaftsbeteiligungsstiftungen" Rz 159 StiftR 2001), soweit sie als Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis anzusehen sind (siehe auch § 26 Z 8 EStG 1988), sowie Bezüge und Vorteile aus Unterstützungs - und Mitarbeitervorsorgekassen stellen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar.
In Rz 756 wird klar gestellt, dass Beiträge, die der Arbeitgeber für seine Arbeitnehmer an Mitarbeitervorsorgekassen im Sinne der §§ 6 und 7 BMVG, BGBl. I Nr. 100/2002, leistet, nicht steuerbar sind.
Rz 756
Folgende Beiträge im Sinne des § 26 Z 7 und Z 8 EStG 1988 gelten als nicht steuerbarer Arbeitslohn:
-	an Pensionskassen im Sinne des Pensionskassengesetzes,
-	an ausländische Pensionskassen auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung,
-	an Unterstützungskassen
-	an Privatstiftungen im Sinne des § 4 Abs. 11 Z 1 lit. b EStG 1988 (Arbeitnehmerförderungsstiftungen)
-	an Privatstiftungen im Sinne des § 4 Abs. 11 Z 1 lit. c EStG 1988 (Belegschaftsbeteiligungsstiftung) oder
-	an Mitarbeitervorsorgekassen im Sinne der §§ 6 und 7 BMVG, BGBl. I Nr. 100/2002,
Beträge, die der Arbeitgeber als Kostenersatz für Pensionsverpflichtungen eines früheren Arbeitgebers oder als Vergütung gemäß § 14 Abs. 9 EStG 1988 leistet.
Die neuen Rz 766b bis g regeln die Nichtsteuerpflicht bzw. Steuerpflicht von Beiträgen an betriebliche Mitarbeitervorsorgekassen.
Rz 766b
Beiträge des Arbeitgebers an Mitarbeitervorsorgekassen im Sinne des BMVG, BGBl. I Nr. 100/2002, stellen keinen steuerpflichtigen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar, soweit die Leistungen höchstens 1,53% des monatlichen Entgeltes im Sinne arbeitsrechtlicher Bestimmungen (inkl. allfälliger Sonderzahlungen) bzw. höchstens 1,53% der Bemessungsgrundlage für entgeltfreie Zeiträume betragen. Bezahlt der Arbeitgeber mehr als 1,53% des monatlichen Entgeltes, liegt insoweit steuerpflichtiger (laufender) Arbeitslohn vor. Die Beitragspflicht nach dem BMVG ist nicht Voraussetzung für die Steuerfreiheit. Freiwillige Beiträge des Arbeitgebers im Ausmaß von höchstens 1,53% vom Entgelt für den ersten Monat des Arbeitsverhältnisses (gemäß § 6 Abs. 1 BMVG, BGBl. I Nr. 100/2002, besteht keine Beitragspflicht) oder für die diesbezüglichen Sonderzahlungen fallen daher ebenfalls nicht unter die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.
Rz 766c
Die Bestimmungen des § 26 Z 7 lit. d EStG 1988 (Rz 766b) kommen nur dann zum Tragen, wenn die Bezüge sowohl
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als auch
monatliche Entgelte im arbeitsrechtlichen Sinn
Nicht darunter fallen daher monatliche Entgelte im Sinne arbeitsrechtlicher Bestimmungen, die steuerlich Einkünfte aus selbständiger Arbeit oder aus Gewerbebetrieb darstellen (zB Einkünfte von freien Dienstnehmern oder Einkünfte von Kommanditisten, die arbeitsrechtlich Arbeitnehmer sind). Leistet daher der Arbeitgeber für derartige Dienstnehmer im arbeitsrechtlichen Sinn Beiträge an eine Mitarbeitervorsorgekasse, stellen diese Beiträge steuerpflichtige Einkünfte dar.
Vorstände von Aktiengesellschaften oder Geschäftsführer von GmbHs mit Sperrminorität und einer Beteiligung von nicht mehr als 25 % (§ 25 Abs. 1 Z 1 lit. b EStG 1988, Rz 670) beziehen zwar Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, auf Grund arbeitsrechtlicher Bestimmungen ist es aber nicht zulässig, für diese Personen Beträge an eine Mitarbeitervorsorgekasse zu zahlen; § 26 Z 7 lit. d EStG 1988 ist nicht anwendbar.
Rz 766d
§ 26 Z 7 lit. d EStG 1988 ist anzuwenden, wenn zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer die Übertragung von Altabfertigungsanwartschaften (§ 47 Abs. 3 BMVG) vereinbart wird und der Arbeitgeber dafür Beiträge in eine Mitarbeitervorsorgekasse leistet. Ist kollektivvertraglich die Anrechnung von Vordienstzeiten vorgesehen, können diese auch übertragen oder eingefroren werden. Die Übertragung von Altabfertigungsanwartschaften kann den gesamten Anspruchszeitraum (Vollübertragung, Rz 766e) betreffen oder einen Teil des bisherigen Anspruchszeitraumes (Teilübertragung, Rz 766f).
Rz 766e
Einmalbeträge, die aus Anlass der vollen Übertragung bestehender Anwartschaften an eine Mitarbeitervorsorgekasse geleistet werden, scheiden nur in dem in § 124b Z 66 EStG 1988 umschriebenen Ausmaß (maßgeblich sind, die gesetzlichen Abfertigungsansprüche oder jene auf Grund eines Kollektivvertrages, der bereits am 1.1.2002 bestanden hat) aus dem steuerpflichtigen Arbeitslohn bzw. den sonstigen Steuer- und Beitragspflichten aus. Die Steuerfreiheit für übertragene Altanwartschaften des fiktiven Abfertigungsanspruches zum Zeitpunkt der Übertragung besteht nur bis zur Höhe des fiktiven Anspruches. Übersteigt der Einmalbetrag das sich aus dem gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungsanspruch ergebende Ausmaß, liegt insoweit steuerpflichtiger Arbeitslohn (sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988) vor. Übertragungsbeträge für freiwillige Abfertigungen (auch für angerechnete Vordienstzeiten) sind steuerpflichtig, ausgenommen sie finden Deckung im gesetzlichen Abfertigungsanspruch oder jenem auf Grund eines Kollektivvertrages, der bereits am 1.1.2002 bestanden hat.
Wird zur vollen Übertragung bestehender Anwartschaften an eine Mitarbeitervorsorgekasse nicht der gesamte zum Zeitpunkt der Übertragung bestehende (fiktive) kollektivvertragliche oder gesetzliche Abfertigungsanspruch übertragen, gehören Beträge, die vom Arbeitgeber unter bestimmten Voraussetzungen "nachzuschießen" sind, insoweit nicht zu den Einkünften, als sie den Abfertigungsanspruch zum Zeitpunkt der Übertragung abzüglich des bereits übertragenen Betrages sowie die Verzugszinsen für den nachgeschossenen Betrag nicht übersteigen.
Der Abfertigungsanspruch des Arbeitnehmers zum Zeitpunkt der Übertragung beträgt 4 Monatsentgelte (die bisherige Dauer des Dienstverhältnisses beträgt 11 Jahre). Übertragen werden 60% dieses fiktiven Anspruches. Der Arbeitgeber ist verpflichtet 40% dieses fiktiven Anspruches sowie die hierauf entfallenden Verzugszinsen zusätzlich in die Mitarbeitervorsorgekasse einzuzahlen, wenn der Arbeitnehmer innerhalb von 7 Jahren nach der Übertragung gekündigt wird. Kommt es zu einer "Nachschusspflicht" des Arbeitgebers im Sinne dieser Vereinbarung, dann führt der nachzuschießende Betrag sowie die darauf entfallenden Zinsen nicht zu Einkünften des Arbeitnehmers. Wird insgesamt ein höherer Betrag (mehr als 40% zuzüglich der darauf entfallenden Verzugszinsen) an die Mitarbeitervorsorgekasse geleistet, dann führt der übersteigende Betrag zu steuerpflichtigen Einkünften.
Rz 766f
Rz 766g
als Überweisung der Abfertigung an ein Kreditinstitut zum ausschließlichen Erwerb von Anteilen an einem prämienbegünstigten Pensionsinvestmentfonds gemäß § 108b EStG 1988 oder
Die neue Rz 1079a behandelt die Besteuerung von Abfertigungsbeträgen, die von Mitarbeitervorsorgekassen ausgezahlt werden.
Rz 1079a
In Rz 1079b wird ausgeführt, dass für Zeiträume, für die ein gesetzlicher Abfertigungsanspruch nach dem neuen System gegenüber einer Mitarbeitervorsorgekasse besteht, kein weiterer gesetzlicher oder an dessen Stelle tretender kollektivvertraglicher Abfertigungsanspruch im Sinne des § 67 Abs. 3 EStG 1988 (altes System) bestehen kann.
Eine kollektivvertragliche Abfertigungszahlung, die (zusätzlich) für Zeiträume gezahlt wird, für die ein Anspruch an eine Mitarbeitervorsorgekasse nach dem BMVG, BGBl. I Nr. 100/2002, besteht, ist daher nicht gemäß § 67 Abs. 3 EStG 1988, sondern gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 zu versteuern.
In Rz 1079c wird die Besteuerung von Abfertigungsansprüchen geregelt, die nicht oder nicht zur Gänze an Mitarbeitervorsorgekassen übertragen werden.
Rz 1079c
Anwartschaften für einen Teil des Anspruchszeitraumes vor dem Übertritt in das neue System "eingefroren werden" und damit insoweit im alten System verbleiben(Teilübertragung).
Unter Rz 1087a bis Rz 1087g wird die Besteuerung von freiwilligen Abfertigungen im Zusammenhang mit Beitragszahlungen oder Übertragungen von Anwartschaften an eine Mitarbeitervorsorgekasse geregelt.
Rz 1087a
Gemäß dem letzten Satz des § 67 Abs. 6 EStG 1988 gelten die Bestimmungen des § 67 Abs. 6 EStG 1988 nur für jene Zeiträume, für die keine Anwartschaften gegenüber einer Mitarbeitervorsorgekasse bestehen. Die Begünstigung des § 67 Abs. 6 EStG 1988 kommt nicht zum Tragen, wenn für neue Dienstverhältnisse ab 1.1.2003 laufende Beiträge nach dem neuen System in eine Mitarbeitervorsorgekasse gezahlt werden (dies bezieht sich auch auf die Bestimmung des § 67 Abs. 6 EStG 1988 im Zusammenhang mit einem Sozialplan).
Wird bei Dienstverhältnissen, die vor dem 1.1.2003 begonnen wurden, eine freiwillige Abfertigung ausbezahlt, steht die Begünstigung des § 67 Abs. 6 erster Satz EStG 1988 (ein Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate) jedenfalls zu (siehe Rz 1087d). Inwieweit die Begünstigung des § 67 Abs. 6 zweiter Satz EStG 1988 anzuwenden ist, hängt davon ab, ob, wann und in welchem Ausmaß Altabfertigungsanwartschaften übertragen werden. Dabei sind folgende Fälle zu unterscheiden:
Rz 1087b
Rz 1087c
Rz 1087d
begünst. Ausmaß § 67 (6) EStG 1988
§ 67 (6) EStG 1988 erster Satz (3 Monatsbezüge)
§ 67 (6) EStG 1988 zweiter Satz (anrechenb. Vordienstzeiten)
begünstigtes Ausmaß § 67 (6) EStG 1988 zweiter Satz
gesamtes Ausmaß § 67 (6) EStG 1988
Rz 1087e
Rz 1087f
Rz 1087g
Unter Rz 1087h wird ausgeführt, dass die Bestimmungen des § 67 Abs. 6 EStG 1988 für alle nach dem 31.12.2002 beginnenden Dienstverhältnisse nicht mehr angewendet werden können.
Rz 1087h
Unter Rz 1087i wird geregelt, welche Bezüge für die Berechnung des Viertels nach § 67 Abs. 6 EStG 1988 heranzuziehen sind.
Rz 1087i
Unter Rz 1087j wird klargestellt, dass für Arbeitnehmer, für die mangels arbeitsrechtlicher Voraussetzungen das BMVG nicht anzuwenden ist, die Bestimmungen des § 67 Abs. 6 EStG 1988 weiterhin zur Anwendung kommen.
Rz 1087j
Rz 1102b regelt die im § 67 Abs. 8 lit. a EStG 1988 neu hinzugefügte begünstigte Besteuerung von Vergleichszahlungen für Zeiträume, die unter "Abfertigung neu" fallen.
Rz 1102b
c) Arbeitnehmer ist zum 1.1.2003 in das neue System übergetreten, die alten Ansprüche wurden in das neue System übertragen (Vollübertragung): 7.500 Euro können mit 6% versteuert werden:
Vergleichssumme	17.000 Euro
hievon § 26 EStG (Reisekosten)	1.000 Euro
darauf entfallende SV	2.000 Euro
hievon zu 6 %	7.500 Euro
hievon ein Fünftel steuerfrei	1.300 Euro
steuerpflichtig zum Tarif	5.200 Euro
28. November 2002 Für den Bundesminister: Mag. Treer
§ 14 Abs. 3 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988
Änderung, Mitarbeitervorsorge
Findok-Nr: 2201.1, aufgenommen am: 22.01.2003 11:43:54, zuletzt geändert am: 18.08.2009, Dokument-ID: 66f01596-8f98-4c76-8011-590327414ca2, Segment-ID: 92d827de-65ad-4225-aaba-c7305064e43e

References: § 14
 § 48
 § 14
 § 14
 § 48
 § 14
 § 47
 § 14
 § 14
 § 14
 § 14
 § 124
 § 14
 § 67
 § 26
 § 3
 § 108
 § 67
 § 1
 § 1
 § 67
 § 4
 § 4
 § 26
 § 26
 § 4
 § 4
 § 14
 § 6
 § 26
 § 26

§ 26
 § 124
 § 67
 § 108
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67

§ 67

§ 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 67
 § 26

§ 14