Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podstawa-opodatkowania/1462-ippp1-4512-136-2017-1-bs
Timestamp: 2018-12-12 16:10:45+00:00

Document:
♦ › Podstawa opodatkowania › 1462-IPPP1.4512.136.2017.1.BS
W zakresie obniżenia podstawy opodatkowania
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania – jest prawidłowe.
W dniu 17 lutego 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania.
I. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą polegającą między innymi na dystrybucji pojazdów ciężarowych i dostawczych marki I. (dalej: Pojazdy I.) oraz części zamiennych do nich. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.
Bezpośrednimi odbiorcami sprzedawanych przez Wnioskodawcę na polskim rynku pojazdów są, co do zasady, autoryzowani dealerzy sieci I. (dalej: Dealerzy I.) współpracujący ze Spółką na podstawie umów dealerskich.
Dealerzy I., są podatnikami VAT czynnymi prowadzącymi samodzielną działalność gospodarczą na terenie Polski i w ramach tej działalności dokonują sprzedaży Pojazdów I. na rzecz ostatecznych nabywców – klientów finalnych.
W ramach podjętych przez Spółkę działań mających na celu intensyfikację sprzedaży Pojazdów I. znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy, Spółka zawarła umowę o współpracy z jednym z klientów finalnych dokonujących istotnych wartościowo zakupów Pojazdów I. u Dealerów I., tj. spółką E. S.A (dalej: E. lub firma leasingowa). E. prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski w zakresie odpłatnego udostępniania swoim klientom (dalej: leasingobiorcy) pojazdów na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze (dalej: kontrakty leasingowe). Przyszły leasingobiorca po zapoznaniu się z warunkami finansowymi oferty E. w zakresie odpłatnego udostępnienia mu określonego modelu pojazdu dystrybuowanego przez Wnioskodawcę i dostępnego u jednego z Dealerów I., zawiera z E. kontrakt leasingowy na wybrany pojazd. Jednocześnie, E. dokonuje wtedy nabycia wybranego pojazdu u tego Dealera I. w celu udostępnienia go leasingobiorcy na podstawie kontraktu leasingowego.
Zgodnie z treścią wspomnianej wyżej umowy o współpracy zawartej przez Wnioskodawcę z E., Wnioskodawca będzie partycypować finansowo w promocyjnych ofertach finansowania przez E. kontraktów leasingowych, których przedmiotem będą wybrane i określone w umowie modele Pojazdów I. nabyte przez E. u Dealerów I..
Partycypacja finansowa Wnioskodawcy przybiera formę tzw. subwencji celowej, przez którą rozumie się jednorazowe, pieniężne dofinansowanie przez Wnioskodawcę do świadczonych przez E. usług leasingowych. Kwota dofinansowania (subwencji celowej) jest z góry określona, uzależniona od modelu Pojazdu I. i jest wypłacana przez Wnioskodawcę, za każdy Pojazd I. objęty umową o współpracę zakupiony przez E. u Dealera I. w okresie obowiązywania umowy, który jednocześnie stał się przedmiotem kontraktu leasingowego zawartego przez E. z leasingobiorcą.
Zgodnie z postanowieniami umowy, kwota subwencji przekazana przez Wnioskodawcę firmie E. zostanie przeznaczona przez E. na poprawę warunków finansowych leasingu dla leasingobiorcy (klienta E.), który zawarł z E. kontrakt leasingowy na wybrany Pojazd I.. Kwota dofinansowania przekazywana jest przez Wnioskodawcę do określonego, i jednoznacznie zidentyfikowanego Pojazdu I. i ma tym samym umożliwić E. zaoferowanie, w okresie obowiązywania umowy, tego pojazdu potencjalnym leasingobiorcom na korzystniejszych warunkach finansowych (niższe raty leasingowe) w porównaniu z warunkami standardowymi (czyli takimi, które E. oferowałby leasingobiorcom bez dofinansowania otrzymanego od Wnioskodawcy). W efekcie, dofinansowanie przekazywane przez Wnioskodawcę na zasadach określonych w umowie ma przyczynić się do zwiększenia zainteresowania ofertą E. i ostatecznie wpłynąć na zwiększenie wolumenu sprzedaży pojazdów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę.
Dofinansowanie nie ma charakteru progresywnego, tzn. nie jest uzależnione od realizacji przez E. progów obrotów, czy ilości nabytych pojazdów. W efekcie, zakup i wyleasingowanie choćby jednego Pojazdu I. w ramach umowy uprawnia E. do żądania zapłaty uzgodnionej kwoty dofinansowania.
Każdy Pojazd I., którego dotyczy opisany sposób dofinansowania jest na wcześniejszym etapie obrotu przedmiotem sprzedaży dokonanej między Wnioskodawcą (jako sprzedającym) a jednym z Dealerów I. (jako kupującym). Sprzedaż ta traktowana jest przez Spółkę jako sprzedaż opodatkowana na terytorium Polski podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) i stosowanie zadeklarowana w składanych deklaracjach podatkowych VAT-7.
Strony przyjęły miesięczny okres rozliczeniowy opisanego dofinansowania. W celu udokumentowania płatności dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz E. w ramach zawartej umowy, E. wystawia notę księgową (obciążeniową) z tytułu należnej subwencji zawierającą wymagane ustawą o rachunkowości dane dotyczące m.in. oznaczenia wystawcy noty oraz podmiotu obciążanego (tj. Spółki), numeru i daty wystawienia dokumentu, przedmiotu transakcji i należnej kwoty. Do dokumentu załączone jest również zestawienie pojazdów objętych dofinansowaniem. Dokument wystawiony przez E. nie jest fakturą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Wnioskodawca nie wyklucza zawierania w przyszłości kolejnych umów z E. lub innymi niż E. klientami finalnymi dokonującymi zakupów Pojazdów I. na analogicznych warunkach.
Czy w opisanym stanie faktycznym, udzielenie przez Spółkę dofinansowania finalnym klientom takim jak E., niebędącym bezpośrednimi nabywcami towarów od Spółki, upoważniać będzie Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT o wartość udzielonego, zgodnie z zawartą umową, dofinansowania?
Czy, w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na poprzednie pytanie, prawidłowe będzie przyjęcie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT za okres rozliczeniowy, w którym doszło do faktycznego udzielenia dofinansowania klientowi finalnemu (tj. zapłaty) niezależnie od okresu otrzymania dokumentu księgowego (noty obciążeniowej) przez Spółkę?
W opinii Wnioskodawcy, dofinansowanie zakupu pojazdów dystrybuowanych przez Spółkę udzielane klientom finalnym, na warunkach jakie zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego, pozwala Spółce obniżyć podstawę opodatkowania podatkiem VAT o wartość udzielonego, zgodnie z zawartą umową, dofinansowania. Taka forma dofinansowania, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi bowiem formę rabatu (obniżki ceny) udzielonego do ceny konkretnego pojazdu (zidentyfikowanego unikalnym nr VIN) uprzednio sprzedanego przez Spółkę do sieci dealerskiej. Rabat taki, w odróżnieniu od rabatu udzielonego bezpośredniemu nabywcy, znany jest także pod nazwą rabatu pośredniego.
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT za okres rozliczeniowy, w którym doszło do faktycznego udzielenia dofinansowania (rabatu pośredniego) klientowi finalnemu tj. zapłaty lub uregulowania w inny sposób zobowiązania wynikającego z zawartej umowy.
Stanowisko Spółki w zakresie konsekwencji podatkowych udzielania tzw. rabatów pośrednich (tj. formy dofinansowania zakupu towarów udzielanego podmiotom niebędącym bezpośrednimi odbiorcami towarów dystrybuowanych przez Spółkę) znajduje uzasadnienie w podstawowych zasadach podatku VAT (wyrażonych w zasadach proporcjonalności oraz neutralności), w regulacjach prawnych obowiązujących w Unii Europejskiej (potwierdzonych orzecznictwem Trybunatu Sprawiedliwości Unii Europejskiej) a także w treści przepisów polskiej ustawy o VAT (co znalazło potwierdzenie w wydanych w podobnych sprawach interpretacjach organów podatkowych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych).
Regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa VAT), w szczególności art. 1 ust. 2 wskazują, że zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. Z kolei art. 90 tej Dyrektywy przewiduje, że m.in, w przypadku obniżenia ceny w po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. Implementację powyższych regulacji na gruncie polskich przepisów o podatku VAT stanowią art. 29a ust. 1 i ust. 10 ustawy o podatku VAT. W szczególności art. 29 ust. 10 pkt 1 tej ustawy przewiduje, że podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.
Powyższe przepisy wskazują, że konstrukcja podstawy opodatkowania oparta jest na założeniu proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. W efekcie, każda transakcja podlega podatkowi VAT obliczonemu od rzeczywistej ceny towarów lub usług według stawki, jaka ma zastosowanie do takich towarów i usług. Zasada proporcjonalności obowiązuje również w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku rabatów, opustów lub obniżek cen, w tym także w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Oznacza to, że podatek VAT należny powinien być, co do zasady, proporcjonalny do ceny faktycznej pobranej przez dany podmiot.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 2/12: „Konstrukcja podstawy opodatkowania jest wyrazem fundamentalnej zasady neutralności VAT dla podatników tego podatku. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że "Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona".”
Co istotne dla sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, mówiąc o obniżeniu ceny transakcyjnej w formie rabatu, nie można mieć na myśli wyłącznie rabatów udzielanych bezpośrednim klientom sprzedawcy towarów ale, jak wskazuje przywołany w cytowanej uchwale NSA wyrok TSUE, należy to jednakowo odnosić także do rabatów udzielonych przez sprzedawcę – dystrybutora bezpośrednio nabywcom finalnym jego towarów, którzy jednak dokonali zakupu tych towarów na kolejnych etapach łańcucha dystrybucji (tzn. nie bezpośrednio u sprzedawcy – dystrybutora, ale u pośredników – handlowców).
Zdaniem Wnioskodawcy okoliczności będące przedmiotem wniosku Spółki, są analogicznie do sytuacji będącej przedmiotem przywołanego wyroku TSUE. W efekcie, należy uznać, że dofinansowanie przez Wnioskodawcę przekazane firmie leasingowej do zidentyfikowanego pojazdu będącego przedmiotem sprzedaży Spółki na wcześniejszym etapie obrotu (tj. w momencie sprzedaży pojazdu do Dealera) stanowi formę rabatu (upustu) dającego prawo Wnioskodawcy do obniżenia podstawy opodatkowania wykazanej uprzednio z tytułu sprzedaży tego pojazdu do Dealera.
Okoliczności udzielenia rabatu pośredniego sprawiające, że Wnioskodawca nie ma w tej sytuacji możliwości wystawienia faktury korygującej dokumentującej rabat (Spółkę i firmę leasingową nie łączyła bowiem w tym przypadku bezpośrednia transakcja sprzedaży pojazdu udokumentowana fakturą pierwotną wystawioną przez tą pierwszą dla tej ostatniej, która mogłaby zostać skorygowana) nie powinien mieć, w świetle przywołanej wyżej argumentacji, wpływu na realizację tego prawa. Zdaniem Spółki, formalno-tochniczne uwarunkowania w zakresie prawa do obniżenia podatku na podstawie potwierdzonej przez nabywcę faktury korygującej (art. 29a ust. 13 ustawy o podatku VAT) nie mogą przeważać nad podstawowymi zasadami podatku VAT (w tym zasadą proporcjonalności i neutralności wyrażonymi m.in. w art. 29a ust. 1 i ust 10 ustawy o VAT).
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1653/07, zachowującym swą aktualność także na gruncie znowelizowanych przepisów ustawy, „(...) niezasadna jest taka interpretacja, która uzależnia możliwość obniżenia obrotu wyłącznie od wystawienia faktury korygującej. Oznacza to, że udokumentowanie rabatu może nastąpić nie tylko przez wystawienie faktury korygującej, ale w każdy inny dopuszczalny sposób”.
Tym samym, należy uznać, że przepisy ustawy o podatku VAT nie określają jednoznacznie dokumentu, na podstawie którego Spółka udzielająca rabatu pośredniego nabywcy finalnemu może ten fakt udokumentować. Co za tym idzie, w opinii Spółki, brak jest przeszkód do uznania, że w okolicznościach przedstawionych w stanie faktycznym, wystarczającym sposobem udokumentowania prawa do obniżenia podstawy opodatkowania przez Spółkę będzie zawarta umowa z firmą leasingową i dokonana zapłata w oparciu o wystawioną przez te firmę notę obciążeniową zawierającą odniesienie do konkretnego pojazdu dla którego udzielono dofinansowania (rabatu pośredniego) w ramach przedmiotowej umowy.
Skorzystanie przez Wnioskodawcę z prawa do obniżenia podstawy opodatkowania VAT pozwoli na pełną realizację opisanej wcześniej zasady proporcjonalności i neutralności w szczególności mając na uwadze fakt, że dla firmy leasingowej otrzymane od Spółki dofinansowanie zwiększy podstawę opodatkowania podatkiem VAT ze sprzedaży obejmującej świadczenie usług dla leasingobiorców. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Przy tej okazji, należy nadmienić, że mimo obowiązku opodatkowania przez firmę leasingową otrzymanej kwoty dofinansowania podatkiem VAT, nie wystąpią okoliczności uzasadniające wystawienie przez nią faktury dla Wnioskodawcy na otrzymaną kwotę. Zdaniem Wnioskodawcy, kwota dofinansowania wypłacana przez Spółkę nie stanowi bowiem wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie wzajemne zrealizowane dla Wnioskodawcy, a co za tym idzie, w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o podatku VAT, w opisanych okolicznościach nie ma podstawy prawnej do wystawienia faktury. Zgodnie z umową Spółka zobowiązuje się jedynie do przekazania leasingodawcy z góry określonej kwoty pieniężnej z tytułu zakupu przez tego leasingobiorcę określonego Pojazdu I. w sieci dealerskiej współpracującej z Wnioskodawcą.
Przedstawione stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prezentujące jednolity pogląd, zgodnie z którym premie pieniężne, bonusy czy też innego rodzaju dofinansowanie otrzymywane przez nabywcę towarów z tytułu dokonania przez niego nabycia określonej ilości, czy wartości towaru nie może być utożsamiane na gruncie ustawy o podatku VAT z wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a otrzymanie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Przykładowo można tu wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06; 5 grudnia 2008 r., sygn. I FSK 1527/07; 26 lutego 2009 r., sygn. I FSK 1067/08; 11 czerwca 2010 r., sygn. I FSK 972/09.
W opinii Spółki, w przypadku udzielenia firmie leasingowej dofinansowania o charakterze rabatu pośredniego, jak zostało przedstawionego w opisie stanu faktycznego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania dla potrzeb podatku VAT z momentem jego faktycznego udzielenia firmie leasingowej, tzn. w momencie faktycznego przekazania dofinansowania na podstawie otrzymanej noty księgowej. Samo wystawienie noty (data jej wystawienia) nie jest przesądzające dla uzyskania przez Spółkę prawa do obniżenia podatku VAT. Dopiero faktyczna wypłata dofinansowania (rabatu pośredniego) klientowi finalnemu pozwoli Wnioskodawcy na obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT za okres rozliczeniowy, w którym miała ona miejsce.
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zadeklarowana przez niego podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży pojazdów do Dealerów może zostać obniżona o kwoty dofinansowania otrzymywanego od Wnioskodawcy przez firmę leasingową z tytułu zakupu u wzmiankowanych Dealerów określonych umową modeli pojazdów. Spółka będzie mieć zatem prawo do obniżenia podstawy opodatkowania, a w konsekwencji kwoty podatku VAT należnego z tytułu dofinansowania udzielonego firmie leasingowej w okresie rozliczeniowym w którym faktycznie doszło do udzielenia rabatu pośredniego tj. kiedy doszło do zapłaty dofinansowania na rzecz firmy leasingowej.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych wydanych do tej pory interpretacjach organów podatkowych odnoszących się do analogicznego stanu faktycznego Jak przedstawiony w przedmiotowym wniosku Spółki.
Dla przykładu, w interpretacji z 17 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-87/14-4/DG) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „(...) W przypadku kiedy Sprzedawca, z którym Wnioskodawca uzgodnił udzielenie rabatu pośredniego, otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla Sprzedawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy hurtowni, które zapłaciły Wnioskodawcy i otrzymały od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu. U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego. W takiej sytuacji udzielany rabat finansowy staje się de facto rabatem, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy i odpowiednio w art. 29a ust 10 ustawy.”
Podobne stanowisko można znaleźć w innych interpretacjach wydanych przez ten organ, m.in. z 18 września 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-647/15-2/JL), z 16 października 2014 r. (sygn. IPPP3/4512-711/15-2/IG), z 25 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-278/14-2/MM), z 21 lutego 2014 r. (sygn. IPP3/443-1084/13-2/LK) jak również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 czerwca 2013 r. (sygn. IBPP1/443-218/13/ES) oraz Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 września 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-502/15-2/MD) lub z 21 października 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1016/11-4/BD).
Powyższe rozumienie przepisów o podatku VAT znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, w zachowującym nadal aktualność wyroku NSA z dnia 13 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 600/09, wskazano, że „Przepis art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług należy interpretować w ten sposób, że udzielenie przez podatnika rabatu cenowego, nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu, jeżeli jest on udokumentowany dowodem księgowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, np. notą księgową”.
Jednocześnie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ponieważ stroną wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji jest I. Sp. z o.o. – należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy, a nie kontrahenta –E. S.A.
1462-IPPP1.4512.136.2017.1.BS
ILPP1/443-1016/11-4/BD | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 223
 art. 1
 art. 90
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 art. 29
 art. 106
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 art. 29
 art. 14