Source: https://iudictum.cz/25799/7-afs-131-2014-35
Timestamp: 2019-12-07 08:43:59+00:00

Document:
7 Afs 131/2014 - 35 — Nejvyšší správní soud — Iudictum.cz
7 Afs 131/2014 - 35
1 Afs 139/2006 - 108
2 Afs 4/2014 - 84
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové a soudců JUDr. Tomáše Foltase a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci žalobce: J. P., zastoupeného JUDr. Ing. Tomášem Matouškem, advokátem se sídlem Dukelská 15, Hradec Králové, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 12. 6. 2014, č. j. 31 Af 38/2013 - 62,
Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 12. 6. 2014, č. j. 31 Af 38/2013 - 62, zamítl žalobu podanou žalobcem (dále jen „stěžovatel“) proti rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství v Brně ze dne 3. 12. 2012, č.j. 18156/12-1102-709598, kterým bylo změněno rozhodnutí Finančního úřadu v Chotěboři (dále jen „správce daně“) ze dne 13. 4. 2012, č.j. 33446/12/224970705748, o doměření daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2009 ve výši 619.500 Kč a sděleno penále ve výši 123.900 Kč tak, že daň byla snížena na částku 404.670 Kč a penále na částku 80.934 Kč). V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl, že z ust. § 4 odst. 1 písm. u) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), lze dovodit úmysl zákonodárce osvobodit poplatníka od daně z příjmů v případě prodeje nemovitosti při splnění stanovených podmínek. V dané věci však nebyly zákonné podmínky pro osvobození splněny, protože stěžovatel, který koupil budovu č. p. 628 a pozemky p. č. 150 a 151, nechal tuto budovu odstranit a poté prodal pouze pozemky. Stěžovatel tak nesplnil pro osvobození od daně z příjmů základní podmínku, tj. příjem neobdržel z prodeje rodinného domu. Stěžovatel navíc nesplnil ani druhou podmínku, jelikož z toho, že budova byla odstraněna, vyplývá, že stěžovatel nemohl mít bydliště v objektu, který již neexistoval.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodu uvedeného v ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Podle stěžovatele je ze všech okolností případu zřejmé, že předmětné nemovitosti sloužily k uspokojování jeho bytových potřeb, přičemž jen nešťastnou shodou okolností se v okamžiku jejich prodeje na nich stavba rodinného domu nenacházela. Zároveň je ale nepochybné, že pozemky neměly podle vůle stěžovatele nikdy sloužit k účelům jiným, než být souvisejícími pozemky ve smyslu ust. § 4 odst. 1 písm. u) zákona o daních z příjmů, které jsou užívány společně s objektem bydlení a které doplňují funkci bydlení. O tom, že nejednal spekulačně, svědčí dokumentace založená na stavebním úřadu, ze které vyplývá, že na dotčených pozemcích hodlal realizovat novou stavbu. Proto byl smysl citovaného ustanovení naplněn. Stěžovatel poukázal i na důvody, které ho vedly k prodeji nemovitostí, zejména na onemocnění své manželky. Podle stěžovatele krajský soud aplikoval citované ustanovení příliš formalisticky a v této souvislosti odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 17. 12. 2007, sp. zn. Pl. ÚS 33/97. Stěžovatel dále namítal, že správce daně pochybil, pokud příjem z prodeje nemovitosti považoval za příjem podle ust. § 10 zákona o daních z příjmů, jelikož takový postup je v rozporu se smyslem dané úpravy. K tomu poukázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 1. 2006, čj. 2 Afs 42/2005 - 136, a ze dne 28. 2. 2008, čj. 5 Afs 68/2007 - 121. Prodejem nemovitostí podle stěžovatele vůbec nedošlo k rozmnožení jeho majetku. Z výše uvedených důvodů navrhl, aby Nejvyšší správní soud zrušil napadený rozsudek.
Odvolací finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti vyslovilo souhlas se závěry krajského soudu. Krajský soud nepochybil a interpretoval daný předpis jediným možným způsobem. Rozsudky Nejvyššího správního soudu, na které stěžovatel v kasační stížnosti odkázal, nelze na daný případ aplikovat, protože skutkový stav v projednávané věci je naprosto odlišný. Stěžovatel reálně navýšil svůj majetek, a tudíž bylo na místě aplikovat ust. § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. Jeho argument, že reálné navýšení majetku neměl v úmyslu, odvolací finanční ředitelství nepovažovalo za adekvátní, jelikož správce daně nemůže již z principu posuzovat úmysl daňových subjektů, ale musí vycházet z reálného skutkového stavu. Odvolací finanční ředitelství proto navrhlo, aby kasační stížnost byla zamítnuta jako nedůvodná.
Podle obsahu správního spisu manželé J. a M. P. nabyli na základě kupní smlouvy za pořizovací cenu 4.500 000 Kč budovu č. p. 628 včetně pozemků p. č. 150 a p. č. 151 v k. ú. Chodov. Právní účinky vkladu do katastru nemovitostí vznikly dnem 10. 9. 2007. V roce 2008 byla budova č. p. 628 zbourána. Následně manželé P. prodali pozemky p. č. 150 a p. č. 151 za cenu 7.650 000 Kč s právními účinky vkladu do katastru nemovitostí ke dni 2. 6. 2009. Příjmy z prodeje předmětných pozemků nebyly zahrnuty v přiznání k dani z příjmů za zdaňovací období roku 2009. U stěžovatele byla dne 10. 11. 2010 zahájena daňová kontrola, během níž správce daně stěžovatele vyzval, aby prokázal, že v případě příjmu z prodeje předmětných pozemků se jednalo o příjmy, které byly osvobozeny od daně z příjmů podle ust. § 4 zákona o daních z příjmů. V odpovědi na tuto výzvu vyslovil stěžovatel přesvědčení, že příjem z prodeje předmětných nemovitostí je osvobozen od daně z příjmů podle ust. § 4 odst. 1 písm. u) citovaného zákona, protože celý příjem z prodeje použil k uspokojení svých bytových potřeb, tj. ke koupi domu č. p. 1055 včetně souvisejících pozemků v k.ú. Břevnov. Správce daně zjistil, že stěžovatel na základě kupní smlouvy uzavřené v roce 2009 měl příjmy pouze z prodeje pozemků, a proto ho znovu vyzval, aby doložil, že v jeho případě byly splněny podmínky pro osvobození od daně z příjmů. Stěžovatel reagoval na výzvu sdělením, že vzhledem k nevyhovujícímu stavu budovy č. p. 628 v k. ú. Chodov se rozhodl tuto nemovitost zbourat a nahradit novým domem k bydlení. Stěžovatel doložil ohlášení ve věci odstranění stavby, povolení odboru výstavby k demolici předmětné stavby a osvědčení odboru výstavby, že předmětná stavba byla fyzicky odstraněna. Jelikož stavební spořitelny, se kterými jednal o možnostech financování výstavby nového domu, shodně kladly podmínku splacení úvěru do jeho 70 let, tj. v průběhu přibližně pěti let, a jeho manželka vážně onemocněla, změnil stěžovatel své úmysly a místo výstavby nového domu, se rozhodl pozemky prodat a koupit si obyvatelný dům v Břevnově. Stěžovatel vyslovil přesvědčení, že úmyslem zákonodárce bylo osvobodit fyzické osoby od daně z příjmů v případě z prodeje nemovitostí, pokud budou prostředky získané z prodeje použity k uspokojení bytové potřeby těchto osob, což se podle jeho názoru stalo. Správce daně však dospěl k závěru, že se na příjmy z prodeje předmětných nemovitostí se nevztahuje osvobození od daně z příjmů podle ust. § 4 odst. 1 zákona o daních z příjmů.
Podle ust. § 4 odst. 1 písm. u) zákona o daních z příjmů je od daně z příjmu fyzických osob osvobozen příjem získaný formou nabytí vlastnictví k bytu jako náhrady za uvolnění bytu, a dále náhrada (odstupné) za uvolnění bytu, vyplacená uživateli bytu za podmínky, že náhradu (odstupné) použil nebo použije na uspokojení bytové potřeby nejpozději do jednoho roku následujícího po roce, v němž náhradu (odstupné) přijal. Tento příjem je osvobozen i v případě, že částku odpovídající náhradě (odstupnému) vynaložil na obstarání bytové potřeby v době jednoho roku před jejím obdržením. Přijetí náhrady (odstupného) oznámí poplatník správci daně do konce zdaňovacího období, ve kterém k jejímu přijetí došlo. Obdobně se postupuje i u příjmů z úplatného převodu práv a povinností spojených s členstvím v družstvu, pokud v souvislosti s tímto převodem bude zrušena nájemní smlouva k bytu, použije-li poplatník získané prostředky na uspokojení bytové potřeby; obdobně se postupuje také u příjmů z prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem podobu kratší dvou let a použije-li získané prostředky na uspokojení bytové potřeby.
Podle citovaného ustanovení tak může být poplatník osvobozen od daně z příjmů fyzických osob, jedná-li se o příjem z prodeje rodinného domu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem podobu kratší dvou let a použije-li získané prostředky na uspokojení bytové potřeby. Nejvyšší správní soud se plně shoduje se závěry krajského soudu, že ust. § 4 odst. 1 písm. u) zákona o daních z příjmů nelze ve stěžovatelově případě aplikovat, protože nebyly splněny zákonné podmínky. První podmínkou je, aby nemovitost, která poplatníkovi sloužila k bydlení, byla „vyměněna“ za nemovitost rovněž sloužící k bydlení. Druhou podmínkou, která musí být splněna, je, že poplatník měl v prodávané nemovitosti bezprostředně před prodejem bydliště. Jak vyplývá z obsahu správního spisu, stěžovatel neprodával rodinný dům, nýbrž pouze pozemky, čímž nesplnil první z uvedených podmínek. S ohledem na skutečnost, že rodinný dům byl z prodávaných pozemků odstraněn, nemohl stěžovatele splnit ani druhou podmínku, tedy že měl v rodinném domě bezprostředně před prodejem bydliště.
Pokud stěžovatel poukazoval na nutnost jiného výkladu citovaného ustanovení, odkazuje Nejvyšší správní soud na rozsudek ze dne 22. 5. 2014, čj. 2 Afs 4/2014 - 84, ve kterém se zabýval výkladem ust. § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, v němž je obdobně jako v ust. § 4 odst. 1 písm. u) citovaného zákona stanoveno, že od daně jsou osvobozeny příjmy z prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště nejméně podobu dvou let bezprostředně před prodejem; obdobně se postupuje také u příjmů z prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem podobu kratší dvou let a použije-li získané prostředky na uspokojení bytové potřeby. Nejvyšší správní soud v uvedeném rozsudku dospěl k závěru, že osvobození od daně z příjmu při prodeji souvisejícího pozemku je osvobozením sekundárním, akcesorickým, a váže se na příjem (osvobození od daně z příjmu) z prodeje rodinného domu, s nímž tento pozemek souvisí. Podle Nejvyššího správního soudu již ze znění ust. § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů plyne, že se osvobození vztahuje na příjem z prodeje rodinného domu „včetně souvisejícího pozemku“, tedy je-li spolu s rodinným domem prodáván také související pozemek, vztahuje se toto osvobození rovněž na příjem z prodeje takového pozemku. Zásadní je právě výraz „včetně “, jenž vypovídá o tom, že má-li být uplatněno osvobození na příjem z prodeje souvisejícího pozemku, musí být prodáván spolu s rodinným domem. Nejvyšší správní soud dospěl v citovaném rozsudku k závěru, že jiný výklad tohoto ustanovení není možný, a to též s ohledem na dovětek první věty tohoto ustanovení, jenž zní „pokud v něm prodávající měl bydliště nejméně podobu 2 let bezprostředně před prodejem“, protože z tohoto dovětku je patrno, že se vztahuje k rodinnému domu a nikoliv k souvisejícímu pozemku, neboť trvalý pobyt (ani bydliště) k pozemku vázat nelze.
Výše uvedený výklad respektuje podle názoru Nejvyššího správního soudu i účel právní úpravy [§ 4 odst. 1 písm. a), resp. písm. u) zákona o daních z příjmů], kterým je nezatěžovat daní z příjmů ty příjmy z prodeje rodinného domu, které budou po uplynutí časového testu použity na koupi jiného bydlení. Nezatížení daňovou povinností příjmů z prodeje rodinného domu či jiného typu bydlení (včetně pozemku s ním souvisejícího) dává daňovým subjektům možnost plynulé investice nabytého příjmu do nového bydlení bez ztráty za vynaloženou daň z příjmů. Zákonodárce však toto osvobození nevztáhl v uvedených ustanoveních na prodej samotného pozemku. Podle Nejvyššího správního soudu proto krajský soud nepochybil, pokud dospěl k závěru, že stěžovatel nesplnil podmínky pro aplikaci osvobozujícího ustanovení.
Nejvyšší správní soud se dále zabýval stížní námitkou, v níž stěžovatel tvrdil, že příjem nabytý z prodeje nemovitosti nelze považovat za příjem podle ust. § 10 zákona o daních z příjmů. Stěžovatel poukázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 1. 2006, čj. 2 Afs 42/2005 - 136, a ze dne 28. 2. 2008, čj. 5 Afs 68/2007 - 121 s tím, že prodejem nemovitostí vůbec nedošlo k rozmnožení jeho majetku, jelikož nemovitosti v hodnotě 7,65 milionu Kč v podstatě pouze směnil za jiné nemovitosti v hodnotě 7,5 milionu Kč. Podle Nejvyššího správního soudu je odkaz na citované rozsudky nepřípadný, protože skutkové okolnosti jednotlivých případů se liší. Podle Nejvyššího správního soudu k reálnému zvýšení majetku stěžovatele jednoznačně došlo, jelikož spolu s manželkou nabyl v roce 2007 nemovitosti za pořizovací cenu 4.500 000 Kč, přičemž následně je v roce 2009 prodal za částku 7.650 000 Kč. Navýšení majetku je nutno zkoumat k okamžiku prodeje daných nemovitostí v Chodově, nikoliv k okamžiku nabytí jiných nemovitostí v k. ú. Břevnov. Porovnává-li stěžovatel částku, kterou získal prodejem dotčených nemovitostí, s částkou, za kterou zakoupil nemovitosti v k.ú. Břevnov, je tato skutečnost pro účely daňového řízení zcela irelevantní. Z výše uvedených důvodů nelze souhlasit se stěžovatelem ani v tom, že vyměření daně z příjmů představovalo nezákonný zásah do jeho vlastnického práva, jak tvrdil v kasační stížnosti.
Z výše uvedených důvodů není kasační stížnost důvodná, a proto ji Nejvyšší správní soud podle § 110 odst. 1 poslední věta s. ř. s. zamítl. O kasační stížnosti rozhodl bez jednání, protože mu takový postup umožňuje § 109 odst. 2 s. ř. s.
V Brně 4. prosince 2014
Zdroj: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 12. 2014, sp. zn. 7 Afs 131/2014 - 35, dostupné na www.nssoud.cz. Jedná se o neautentické znění, které bylo soudem poskytnuto bezplatně.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 4
 zákona č. 586
 § 103
 § 4
 soud 
 § 10
 soud 
 soud 
 § 10
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 soud 
 § 4
 soud 
 § 4
 § 4
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 § 10
 soud 
 § 110
 § 109