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Timestamp: 2019-09-17 23:07:23+00:00

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VwGH-Beschwerde zur Zl. 2011/17/0242 eingebracht. Mit Erk. v. 30.1.2015 wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit Erkenntnis zur Zl. RV/5100356/2015 erledigt.
RV/0918-L/09-RS1 Permalink
wie RV/0941-L/09-RS1
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der PCB, vertreten durch PTG, vom 27. April 2009 gegen die Bescheide des Finanzamtes L vom 24. März 2009 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Festsetzung der Energieabgabenvergütung und betreffend Festsetzung des Vergütungsbetrages nach dem Energieabgabenvergütungsgesetz für 2002 bis 2006 entschieden:
1) Die Berufung gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens wird als unbegründet abgewiesen.
2) Die Berufung gegen die Festsetzung des Vergütungsbetrages nach dem Energieabgabenvergütungsgesetz für 2002 bis 2006 wird als unbegründet abgewiesen.
Die Energieabgabenvergütung für 2002 wird mit 95.745,65 € (bisher 0,00 €), für 2003 mit 87.542,26 € (bisher 0,00 €), für 2004 mit 125.249,38 € (bisher 0,00 €), für 2005 mit 126.704,71 € (bisher 0,00 €) und für 2006 mit 147.524,98 € (bisher mit 0,00 €) festgesetzt.
Zufolge § 2 Abs 1 EnAbgVergG sei eine Vergütung hinsichtlich der Weiterlieferung der in § 1 Abs 3 genannten Energieträger bzw. der Lieferung von Wärme, die aus den in § 1 Abs 3 genannten Energieträgern erzeugt worden sei, ausgeschlossen. Aus den Erläuternden Bemerkungen zu § 2 Abs 1 und Abs 3 EnAbgVergG idF BGBl I Nr. 158/2002 ergebe sich, dass zur Verhinderung einer mehrfachen Inanspruchnahme für Teile von Betrieben, welche elektrische Energie oder Erdgas bzw aus diesen Energieträgern erzeugte Wärme (Warmwasser oder Dampf) lieferten, die Möglichkeit der Energieabgabenvergütung nicht zugelassen werde.
c. Daher würden sich folgende Differenzen (in €) ergeben:
ENAV 2002
229.266,16
ENAV 2003
187.926,25
ENAV 2004
338.787,62
ENAV 2005
359.300,20
ENAV 2006
377.220,22
Summe Rückforderung
1.492.500,45
2. Mit Schreiben vom 27. April 2009 wurde wie folgt Berufung gegen die aufgrund der BP ergangenen Wiederaufnahmebescheide bzw die Bescheide zur Festsetzung des Vergütungsbetrages nach dem Energieabgabenvergütungsgesetz jeweils für 2002 bis 2006 eingelegt:
a. Beantragt werde, die angeführten Bescheide ersatzlos aufzuheben, weil sowohl
- die Wiederaufnahme des abgeschlossenen Verfahrens zur Festsetzung des Vergütungsbetrages als auch
- die Nichtanerkennung der geltend gemachten Vergütung der bezahlten Energieabgaben zu Unrecht erfolgt seien.
b. Die Bw. (PC KG) betreibe ein Einkaufszentrum und habe für die Jahre 2002 bis 2006 hinsichtlich der an sie seitens der Energieversorgungsunternehmen (EVU) gelieferten Energie Anträge auf Vergütung der Energieabgabe nach dem EnAbgVergG gestellt. Die Anträge seien unter Verwendung der amtlichen Formulare und unter Beilage einer genauen Aufstellung über die Ermittlung des Nettoproduktionswertes und unter Anführung der der Bw. seitens der EVU in Rechnung gestellten Energieabgaben beim zuständigen Finanzamt eingebracht worden.
In der Folge habe das Finanzamt jeweils antragsgemäß Bescheide über die entsprechende Vergütung der Energieabgaben ausgestellt.
c. Im Rahmen der BP sei die Frage der Energieabgabenrückvergütung 2002 bis 2006 rechtlich so beurteilt worden (Pkt 26 der Niederschrift), dass zwar ein Vergütungsanspruch für die Shops hinsichtlich der auf sie entfallenden Energieabgaben entstehe, nicht aber für die Bw.
d. Nachdem die BP in der Schlussbesprechung vom 20. November 2008 gegen die dargestellte Auffassung (die auch der Rechtsmeinung des bundesweiten Fachbereiches entspreche) erhebliche Bedenken gehegt habe, sei diese Rechtsfrage unter Anführung jener Argumente, wie sie auch im Pkt 2.2. der Berufung ausgeführt seien, mit Schreiben vom 3. Dezember 2009 dem BMF zur Beurteilung vorgelegt worden. Im Antwortschreiben vom 12. Januar 2009 habe das BMF ausgeführt, dass der Bw. als Einkaufszentrum aus folgenden Gründen eine Vergütung nach dem EnAbgVergG nicht zustünde:
- Ziel der Energieabgabenvergütung sei es, nur energieintensive Letztverbraucher, welche die Energie für ihre betriebliche Tätigkeit benötigten, vor einer überhöhten Kostenbelastung iSd Art. 17 der Energiesteuerrichtlinie 2003/96/EG zu schützen.
- Die Energie, die der Energieversorger an die Betriebsgesellschaft des Einkaufszentrums liefere, sei nicht für eigene Zwecke, weil sie an die eingemieteten Betriebe weitergeliefert und dort verbraucht bzw verwendet würde. Das Einkaufszentrum habe daher keinesfalls einen Anspruch auf Energieabgabenvergütung.
Dies würde dazu führen, dass auch die eingemieteten Betriebe keinen Anspruch auf Energieabgabenvergütung für die von ihnen verwendete Energie hätten.
- Der Nettoproduktionswert der Betriebsgesellschaft des Einkaufszentrums sei keineswegs geeignet, eine Energieabgabenvergütung für die Summe der eingemieteten Betriebe in korrekter Höhe zu berechnen. Dieser Nettoproduktionswert entspreche nicht der Summe der Nettoproduktionswerte der einzelnen Betriebe. Eine Bezugnahme darauf widerspreche klar dem Gesetzeswortlaut, führe zu einem völlig falschen Ergebnis und widerspreche im übrigen auch der Energiesteuerrichtlinie.
- Hinsichtlich der gesamten an das Einkaufszentrum gelieferten Energie, die an die eingemieteten Betriebe weiterverrechnet würde (unabhängig davon, ob direkt oder hinsichtlich der allgemeinen Flächen indirekt), habe die Betriebsgesellschaft keinen Vergütungsanspruch.
Aufgrund dieser Auskunft sei das Verfahren über die Festsetzung der Vergütung mit den angeführten Bescheiden wiederaufgenommen und der Vergütungsbetrag mit Null Euro festgestellt worden.
Die belangte Behörde habe daher auch den im Verfahren geltend gemachten Anspruch auf Vergütung zumindest jener Energieabgaben, die auf die Energie für den allgemeinen Teil entfielen (zB Strom für die allgemeinen Flächen, etwa zur Klimatisierung der Shopping-Mail) und dessen Kosten den Shops im Umlageverfahren verrechnet würden, verwehrt.
e. Zur Wiederaufnahme des Verfahrens: Eine Wiederaufnahme des Verfahrens sei gemäß § 303 Abs 4 BAO unter anderem wegen neu hervorgekommener Tatsachen und Beweismittel möglich.
Maßgeblich sei nach der Rspr des VwGH, ob der Abgabenbehörde im abgeschlossenen Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen sei, dass sie bereits in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (VwGH 24.2.2004, 2000/08/0186; VwGH 23.2.2005, 2001/14/0007). Das "Neuhervorkommen" beziehe sich auf den Wissensstand der Behörde aufgrund der Abgabenerklärungen und ihrer Beilagen im jeweiligen Veranlagungsjahr.
Die Verfahrenswiederaufnahme sei dann unzulässig, wenn die Behörde aus dem Antrag auf Energieabgabenvergütung und den übermittelten Unterlagen ohne weitere Ermittlungen die Sachlage erkennen und die "richtigen" rechtlichen Konsequenzen hätte ziehen können.
Die Frage der Wiederaufnahme habe der UFS bereits in der Entscheidung vom 23.2.2006, RV/080-L/06 behandelt. Dabei sei es um die Geltendmachung der Energieabgabenvergütung für das Erlebnisbad einer Gemeinde gegangen, wobei in den Anträgen bei der Vergütungsberechnung die Gesamtumsätze und der Gesamtenergieverbrauch der Gemeinde zugrundegelegt worden seien und nicht die entsprechenden Werte für den vergütungsberechtigten Betrieb. In der Berufung gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens wurde eingewandt, die Behörde hätte bereits aus den übermittelten Unterlagen im Rahmen der Beantragung der Vergütung erkennen müssen, dass die angeführten Werte auch jene Bereiche der Gemeinde enthalten hätten, für die nach Ansicht der Behörde keine Berechtigung zur Energieabgabenvergütung bestehe. Der UFS habe die Argumente mit der Begründung verworfen, dass die Behörde aus den eingereichten Unterlagen nicht ohne weitere Ermittlungen habe erkennen können, inwieweit die angeführten Umsätze und Energieabgaben den betrieblichen (vergütungsberechtigten) Bereichen der Gemeinde und den hoheitlichen (nicht vergütungsberechtigten) Bereichen der Gemeinde zuzuordnen gewesen seien. Die Behörde habe die Unrichtigkeit der im Antrag eingetragenen Zahlen ohne ergänzende Ermittlung nicht erkennen können, da ihr der Energieverbrauch des Erlebnisbades in absoluten Zahlen nicht bekannt sein musste. Die Tatsache, dass die Behörde bei gehöriger Aufmerksamkeit habe erkennen können, dass der Antrag auch nichtvergütungsfähige Umsätze bzw Energieabgaben berücksichtige, vernichte die Wiederaufnahme nicht. Diese sei aber dann unzulässig, wenn die Sachlage für die Behörde zum Zeitpunkt der Abgabe des Energieabgabenvergütungsbetrages ohne Setzung ergänzender Ermittlungsschritte offensichtlich erkennbar und damit rechtlich beurteilbar gewesen sei.
Genau diese Voraussetzungen lägen hier aber auch vor, sodass sich der Sachverhalt von dem in der dargestellten UFS-Entscheidung unterscheide. Die belangte Behörde vertrete nach Rücksprache mit dem BMF die Auffassung, dass die Bw. hinsichtlich der gesamten an sie gelieferten (und direkt oder indirekt weiterverrechneten) Energie, nicht zur Energieabgabenvergütung berechtigt sei, weil die Voraussetzungen des § 2 Abs 1 EnAbgVergG nicht erfüllt seien (..."Betriebe, soweit sie nicht Energie liefern"...). Auch die Vergütung für die "eigenen betrieblichen Zwecke" sei von der Behörde abgelehnt worden. Daraus ergebe sich aber zwingend, dass der Behörde im Zuge der Beantragung der ENAV sämtliche Unterlagen und Sachverhaltselemente für die rechtliche Beurteilung (Abweisung des Antrages) vorgelegen seien und im Rahmen der Außenprüfung keine wie immer gearteten neuen Sachverhaltselemente bekannt geworden seien, die zu einer anderen rechtlichen Beurteilung hätten führen können.
Die Behörde habe die Wiederaufnahme des Verfahrens nur aus dem Grund verlangt, um die rechtliche Beurteilung des ihr ohnedies bereits vollständig bekannten Sachverhalts revidieren zu können. Für einen solchen Zweck sei das Rechtsinstitut der Wiederaufnahme aber nicht vorgesehen.
Die Wiederaufnahme des Verfahrens im Rahmen der BP sei daher rechtswidrig.
f. Zur Nichtanerkennung der Vergütung:
(1) Die Energieabgabengesetze und das Vergütungsgesetz ließen eine klare Systematik erkennen:
(2) Die belangte Behörde gehe offensichtlich davon aus, dass das Energieabgabenrecht dem Konzept des Umsatzsteuerrechtes, nach dem auch die bloße Weiterverrechnung von Energiekosten als Lieferung gewertet werden könne, folge und es sich bei der Bw. daher um einen Betrieb bzw ein Unternehmen iSd § 2 Abs 1 EnAbgVergG handle, das die in § 1 Abs 3 EnAbgVergG genannten Energieträger liefere. Dies sei aber nicht der Fall:
- Bei der Energiebesteuerung liege anders als im Umsatzsteuerrecht keine Allphasenbesteuerung vor. Abgesehen davon, dass eine solche Regelung nicht vollziehbar wäre (die EVU müssten sich bei jeder Abrechnung informieren, wie und in welchem Ausmaß Energiekosten verrechnet würden), sei sie im Gesetz nicht vorgesehen. Die Steuerbarkeit und (gegengleiche) Nichtsteuerbarkeit von Energielieferungen würde sich nur auf ganz bestimmte Bereiche der Energiewirtschaft beziehen.
- Mit BGBl I 26/2000 sei die Ausnahme auf Lieferungen an Elektrizitäts(Erdgas)unternehmen iSd § 7 Z 8 EIWOG (§ 6 Z 13 GWG) und an sonstige Wiederverkäufer, soweit die elektrische Energie (das Erdgas) zur Weiterlieferung bestimmt sei, ausgedehnt worden. Wie aus den EB hervorgehe, stehe diese Änderung im Zusammenhang mit der auf Basis der diesbezüglichen EU-Richtlinien erfolgten Liberalisierung des Energiemarktes. Die Neuformulierung solle gewährleisten, dass nicht nur die Lieferung an ein anderes Elektrizitätsunternehmen, sondern auch die Lieferung an Elektrizitätshändler nicht der Elektrizitätsabgabe unterliegen würde, soweit diese elektrische Energie zur gewerblichen Weiterveräußerung beziehen und weiterveräußern würden. Als solche Stromhändler seien nach § 7 Z 37 ElWOG aber nur natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften einzustufen, welche die Elektrizität in Gewinnabsicht verkaufen und die Auflagen der §§ 43 ff ElWOG beachten würden.
(3) Gesetzesmaterialien und Erlässe würden fordern, dass es zu keiner mehrfachen Inanspruchnahme der Energieabgabenvergütung kommen dürfe. Dies sei im vorliegenden Fall aus rechtlicher und tatsächlicher Sicht ausgeschlossen, da die Mieter keine Empfänger steuerbarer Energielieferungen seien und ihnen die auf die verbrauchte Energiemenge entfallenden Energieabgaben nicht mitgeteilt würden.
Im Verfahren habe die Bw. der Behörde auch eine betragliche Aufteilung der den Mietern verrechneten Energiekosten in einen "allgemeinen" Teil und einen "individuellen" Teil (direkt an die einzelnen Mieter weiterverrechnete Energiekosten) wie folgt dargelegt:
Vergütung 2002
95.745,65
133.520,51
Vergütung 2003
88.606,06
99.320,19
Vergütung 2004
126.497,51
212.290,11
Vergütung 2005
159.259,86
200.040,34
Vergütung 2006
148.520,45
228.699,77
618.629,53
873.870,92
Die Behörde sei in der Folge aber auch hinsichtlich der Weiterverrechnung der Energie, die auf die oben erwähnten allgemeinen Flächen entfalle, von einer Energielieferung ausgegangen. Jene Energie, die anfalle, um Mietern und Kunden beleuchtete Gänge und Parkhäuser, fahrende Rolltreppen und Aufzüge, Klimaanlagen, Heizung etc iSd des Gesamtkonzeptes des Einkaufszentrums zur Verfügung zu stellen, werde unzweifelhaft für eigene betriebliche Zwecke der Bw. verbraucht. Sie müsse daher jedenfalls zu einem Anspruch der Bw. auf Vergütung der Energieabgaben führen (vgl auch UFS vom 11.3.2008, RV1393-L/07).
(5) Das EnAbgVergG sei geschaffen worden, um für Unternehmen mit typischerweise hohem Energieverbrauch eine Deckelung der Energieabgaben herbeizuführen. Unternehmen mit hohen steuerbaren Vorleistungen und niedrigem Nettoproduktionswert (NPW) sollten einen größeren Teil der Energieabgaben zurückerhalten, als solche mit geringen Vorleistungen. Die Bw. tätige hohe Investitionen ins Anlagevermögen, sie solle daher geringer mit Energieabgaben belastet werden. Diese Zielsetzung könne nur erreicht werden, wenn man am NPW der Bw. anknüpfe. Da den Shops Investitionen nur im Wege der Abschreibung in Rechnung gestellt würden, könnten sie die ihnen letztlich zukommenden Vorleistungen gar nicht der Zielsetzung des EnAbgVergG entsprechend geltend machen. Durch die Weitergabe der durch die Bw. geltend gemachten ENAV an die einzelnen Shops sei auch gewährleistet, dass die Vergütung letztlich ausschließlich den Shops als energieabgabenverbrauchende Unternehmen zugute komme.
(6) Im Schreiben des BMF werde behauptet, dass eine Vergütung an die Bw. gegen die Energiebesteuerungsrichtlinie verstoße. Die in den Art 11 und 17 der Richtlinie dargestellten Möglichkeiten seien in Österreich im Rahmen des EnAbgVergG umgesetzt worden, wobei eine Deckelung nach Maßgabe des in der Richtlinie beschriebenen Mehrwertes erfolge. Daraus ergebe sich in keiner Weise, dass eine Vergütung für den gewerblichen Betrieb der Bw. gegen diese Richtlinie verstoßen würde. Die von den EVU an die Bw. gelieferte Energie werde an das Dienstleistungsunternehmen Einkaufszentrum für betriebliche Zwecke geliefert und verbraucht. Da die Bw. aufgrund der hohen Investitionskosten hohe mehrwertsteuerbare Leistungen zugekauft habe, die den NPW iSd der EnAbgVergG (also den Mehrwert iSd Richtlinie) senken würden, ergebe sich regelungskonform eine entsprechende Vergütung von Energieabgaben.
g. Im Ergebnis
- verstoße einerseits die Wiederaufnahme des Verfahrens gegen § 303 Abs 4 BAO und
- die Interpretation der Behörde bzw des BMF klar gegen den Gesetzeswortlaut und gegen Sinn und Wirkungsweise der Energieabgabenvergütung. Auch der Hinweis auf die Energiebesteuerungsrichtlinie könne der angefochtenen Auffassung keine Unterstützung bieten.
3. Mit Schreiben vom 10. Juni 2009 nahm die BP zur Berufung gegen die Festsetzungsbescheide betreffend ENAV für 2002 bis 2006 Stellung:
a. Der Meinung der Bw. wonach im Rahmen der Außenprüfung keine neuen Sachverhaltselemente bekannt geworden seien, könne sich die BP nicht anschließen. Maßgebend dafür sei, ob der Behörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen sei, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (VwGH 8.3.1994, 90/14/0192).
b. Beim Finanzamt sei eingereicht worden
- ein Antrag auf Vergütung von Energieabgaben und
- eine zweiseitige Berechnung des Nettoproduktionswertes, wo auch die laut Ansicht des Unternehmens vergütungsfähigen Energieabgaben ausgewiesen würden.
Allein aus den eingereichten Unterlagen sei nach Ansicht der BP nicht ohne weitere Ermittlungen erkennbar,
- wie der tatsächliche Sachverhalt sei bzw
- wie die tatsächlichen Vertragsgestaltungen seien.
So sei zB nicht erkennbar gewesen
- ob die Shop-Betreiber eigene Verträge mit den EVU abgeschlossen hätten oder
- ob sie die Energie von der Bw. beziehen würden.
Weiters sei im Zeitpunkt der Erstbescheide auch nicht erkennbar gewesen, ob sämtliche Kosten zB für Energie an die Mieter weiterverrechnet werden könnten oder nicht.
Daher seien nach Ansicht der BP im Zuge der Außenprüfung neue Tatsachen hervorgekommen, welche im Zeitpunkt der Erstbescheide zwar existent, aber noch nicht bekannt gewesen seien (nova reperta). Dies rechtfertige eine Wiederaufnahme gemäß § 303 Abs 4 BAO.
c. Die Argumentation in der Berufung bezüglich der geltend gemachten Vergütung der Energieabgaben decke sich mit den Argumenten der schriftlichen Stellungnahme vom 3. Dezember 2008, die an das BMF übersandt wurde. Dieses führe in der Stellungnahme vom 12. Januar 2009 an, dass im gegenständlichen Fall sowohl für den "individuellen Teil" als auch für den "allgemeinen Teil" ein Vergütungsanspruch ausgeschlossen sei.
Die im Punkt 2.2.4. der Berufung dargestellte Aufteilung der Energieabgaben in einen "allgemeinen Teil" und einen "individuellen Teil" sei im Zuge der BP inhaltlich diskutiert worden. Man habe aber eine ziffernmäßige Überprüfung nicht durchgeführt, da zum damaligen Zeitpunkt die Werte noch nicht vorgelegen seien und die BP davon ausgegangen sei, dass beide Teile nicht vergütungsfähig wären.
4. Mit Schreiben vom 14. August 2009 erfolgte eine Gegenäußerung der Bw. zur Stellungnahme der BP:
a. Betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens sei entscheidend, dass nach Auffassung der BP die Energieabgabenvergütung für die Bw. zur Gänze, dh. für den allgemeinen Teil und für den individuellen Teil, zu versagen sei.
Da die BP diese Rechtsansicht vertrete, könne sie nicht gleichzeitig argumentieren, dass der Behörde bei Einreichung der entsprechenden Erklärung auf Energieabgabenvergütung nicht ohne weitere Ermittlungen erkennbar gewesen sei, wie der tatsächliche Sachverhalt bzw die tatsächlichen Vertragsgestaltungen gewesen seien. Die Frage der Vertragsgestaltungen, dh die Art und Weise, wie die Energiekosten auf die einzelnen Shops umgelegt worden seien, müsse unbeachtlich sein, wenn die BP aus rechtlicher Sicht davon ausgehe, dass die Bw. als Einkaufszentrum generell (unbeachtlich der Frage, ob und wie eine Weiterverrechnung an die Shops erfolgt sei) nicht berechtigt sei, eine Erstattung der Energieabgaben unter Berufung auf das Energieabgabenvergütungsgesetz zu erlangen. Die Notwendigkeit weiterer Ermittlungen seitens des Finanzamtes zur Beurteilung der Vergütungsfähigkeit der Bw., im Zeitpunkt der Bearbeitung des Vergütungsantrages, könne bei solch einer generellen Versagung der Vergütungsfähigkeit nicht mehr gegeben sein. Eine solche könne seitens der BP nur dann eingewendet werden, wenn die Vergütungsfähigkeit zumindest zu einem gewissen Teil zugestanden worden wäre; wobei dies freilich ausgeschlossen sei, wenn man (unrichtigerweise) unterstelle, dass jede Form der Weiterverrechnung eine "vergütungsschädliche" Energielieferung darstelle.
Die Wiederaufnahme sei rechtswidrig, weil sie nur dazu diene, den (unrichtigen) Rechtsstandpunkt durchzusetzen, wonach jede Form der Weiterverrechnung für die Bw. "vergütungsschädlich" sei und demgemäß das Einkaufszentrum generell keinen Vergütungsanspruch habe.
b. Weiters lege man dem Schreiben als Ergänzung zur Berufung vom 27. April 2009 ein Gutachten über die Frage der Berechtigung zur ENAV für gewerbliche Vermieter bei. Die Ergebnisse des Gutachtens entsprächen den Ausführungen und Argumenten in der angeführten Berufung.
5. Mit Schreiben vom 18. August 2009 wurde die Berufung betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens und Festsetzung Energieabgabenvergütung 2002 bis 2006 dem Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vorgelegt.
a. Mit Schreiben vom 28. März 2011 übermittelte das Steuerbüro der Bw. Beispiele für die Anträge auf Rückvergütung der Energieabgaben und führte dazu ergänzend aus (Auszug):
"Aus den Beilagen geht uE wohl unmissverständlich hervor, dass die Berechnung des NPW und der vergütungsfähigen Energieabgaben für die Bw. als einheitliches Gesamtunternehmen vorgenommen wurde.
Dies insbesondere deshalb, weil die Zahlen für die Berechnung des NPW direkt aus den Jahresabschlüssen der jeweiligen Jahre entnommen wurden. So decken sich zB die Umsatzerlöse als Ausgangswert der Berechnung genau mit den Umsatzerlösen laut GuV, was augenscheinlich macht, dass es sich dabei nur um die Vermietungsumsätze der gesamten Bw. handeln kann. Auch am Ende der Berechnung sind die "vergütungsfähigen Energieabgaben des Gesamtunternehmens" angeführt, was neben der ausdrücklichen Bezeichnung dieser Position schon allein aufgrund der Größenordnung verdeutlicht, dass es sich nur um die Energieabgaben des gesamten Einkaufszentrums (inklusive auch der Energieabgaben, die direkt an die einzelnen Shops weiterverrechnet wurden) handeln konnte.
Das Argument der BP, dass nicht bekannt war, ob die Bw. eventuell eigene Shops betreibe, gehe unter anderem deshalb ins Leere, weil dafür - wie der Behörde bekannt ist - gar keine Gewerbeberechtigung vorliegt. Weiters spricht auch die Höhe der beantragten ENAV wohl eklatant gegen die Annahme, dass es sich dabei nur um diejenige für selbst betriebene Shops handeln könne. ….. Der Behörde war …. aufgrund der eingereichten Anträge auf Vergütung der Energieabgaben und der angeschlossenen Beilagen schon immer bekannt, dass die Bw. für sich als Gesamtunternehmen die ENAV beansprucht.
Diese nunmehrige Rechtsmeinung der BP hätte schon bei Abgabe der Vergütungsanträge vertreten werden können, was zwingend dazu geführt hätte, dass die Anträge von vorneherein bei Antragstellung hätten zurückgewiesen werden müssen (da die vergütungsfähigen Energieabgaben für das Gesamtunternehmen dieser Ansicht nach Null betragen würden).
Neue Tatsachen sind seitdem nicht hervorgetreten. ……"
b. Mit Mail vom 11. April 2011 übermittelte die Betriebsprüfung eine Aufstellung der Energieabgaben getrennt in "allgemeine" und "individuelle" Kostenbereiche. Dabei ergab sich folgende Aufteilung:
Energieabgabe für allg. Strom
96.108,65
111.211,33
131.273,29
165.165,37
154.055,64
Energieabgabe für Shops
180.637,00
232.595,50
238.133,68
a. Stellungnahme des BMF vom 12. Januar 2009 (Auszug).
d. Gutachten vom 14. August 2009 zum Anspruch auf ENAV für Bestandgeber und den Voraussetzungen der Wiederaufnahme des Abgabenverfahrens für die Bw. (Auszug bzw Zusammenfassung):
Nach Ansicht der BP - gestützt auf eine Auskunft des BMF - habe das EKZ bezüglich sämtlicher Energieabgaben (Vergütung für den allgemeinen und den individuellen Teil) keinen Anspruch. Für den allgemeinen (eigenen) Teil nicht, weil dieser an die Shops verrechnet und für den individuellen Teil nicht, weil diese Energie nicht für eigene betriebliche Zwecke verwendet worden sei.
Verfassungsrechtlich sei als Lieferung nach § 2 Abs 1 EnAbgVergG nur ein Vorgang zu verstehen, bei dem gesetzlich ein offener Ausweis der weiterverrechneten Energieabgaben vorgesehen sei. Bei der Weiterverrechnung durch den Bestandgeber sei kein offener Ausweis vorgesehen. Der tatsächliche Verbraucher würde mangels Kenntnis der Abgabenbelastung in aller Regel nicht in der Lage sein, seinen Vergütungsanspruch durchzusetzen.
(4) Das EKZ sei kein Wiederverkäufer, weil es Energie nicht mit Gewinnabsicht verkaufe. Bei der Auslegung des Begriffes "Sonstiger Wiederverkäufer", der im Gesetz nicht definiert sei, müsse auf die Gesetzesmaterialien zurückgegriffen werden. Unter diesem Begriff seien nur gewerbliche Stromhändler zu verstehen, nämlich solche die Elektrizität in Gewinnabsicht verkaufen würden. Davon gebe es in Österreich derzeit nur sieben.
a. Nach Ansicht der Bw. ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens nicht möglich, weil keine neuen Sachverhaltselemente bekannt geworden seien und die Behörde nur ihre ursprüngliche rechtliche Beurteilung habe revidieren wollen. Im Schreiben vom 28. März 2011 gibt die Bw. an, die Berechnung des NPW sei den Jahresabschlüssen entnommen worden und es sei augenscheinlich, dass es sich bei den Umsatzerlösen nur um die Vermietungsumsätze der gesamten Bw. handeln könne. Auch die Größenordnung der Position verdeutliche, dass die Energieabgaben des gesamten EKZ erfasst seien. Die nunmehrige Rechtsansicht der Finanzverwaltung hätte schon von Anfang an zur Zurückweisung des Antrages führen müssen.
Die Finanzbehörde führt aus, sie habe den tatsächlichen Sachverhalt und die tatsächlichen Vertragsgestaltungen erst anlässlich der BP erforscht. So sei nicht erkennbar gewesen, ob die Shop-Betreiber eigene Verträge mit den EVU hätten und ob sämtliche Kosten (zB für Energie) an die Mieter weiterverrechnet worden seien.
b. Gem. § 303(4) BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.
Es genügen für eine amtswegige Wiederaufnahme schon relativ geringfügige Ergänzungen des Sachverhaltes, weil der Sachverhalt des Erstverfahrens dann eben nicht vollständig ist. Selbst die Tatsache einer dreissigjährigen Gebäudenutzung mit Verlusten hindert eine Wiederaufnahme wegen Liebhaberei nicht, wenn erst im Zuge der Betriebsprüfung die näheren Umstände der Nutzung hervorkommen (VwGH vom 24.9.1986, Zl. 84/13/0039).
c. Maßgebend ist, ob der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, daß sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (VwGH 8.3.1994, 90/14/0192; 21.7.1998, 93/14/0187; 24.2.2004, 2000/14/0186; 29.9.2004, 2001/13/0135). Diese Aussage geht davon aus, dass sich die Sach- und Rechtslage seit Erlassung des abschließenden Bescheides nicht geändert hat. Im Falle einer Änderung dagegen wäre ausschlaggebend, ob im Zeitpunkt des wiederaufzunehmenden (abgeschlossenen) Verfahrens bei Kenntnis der Tatsachen eine anders lautende Entscheidung erfolgt wäre, wobei auf die damalige Rechtslage (nicht auf die Verwaltungsübung oder Rechtsmeinung des Organwalters) abzustellen wäre (Ritz, BAO, § 303, Rz 10).
d. Die Finanzverwaltung kommt im wiederaufgenommenen Bescheid zum Ergebnis, dass für den Energieanteil, der an die Shops "geliefert" wurde (siehe dazu in den Folgeabschnitten der Entscheidung) keine Vergütung zusteht (richtige rechtliche Subsumption) und für die auf den allgemeinen Flächen verbrauchten Stromanteile infolge der Weiterverrechnung ebenfalls keine Vergütung zusteht (falsche rechtliche Subsumption).
Die "Lieferung" der Energie vom EKZ an die Shops war damit der Behörde offenkundig im ursprünglichen Verfahren (bei der Erstellung des Erstbescheides) nicht bekannt. Sie musste ihr auch nicht bekannt sein, weil in Österreich beide Varianten verwirklicht sind. Einerseits drängt die Aufsicht (Energie-Control Österreichische Gesellschaft für die Regulierung in der Elektrizitäts- und Erdgaswirtschaft mbH) zur Liberalisierung der Strommärkte, mit der Folge, dass sich die Kunden (in diesem Fall die Shops) den Energielieferanten selbst suchen sollen. Es gibt daher auch EKZ, in denen die Shops selbst Lieferverträge mit den EVU haben. Bei einem Teil der Einkaufszentren wird der Strom aber immer noch über das EKZ geliefert. Erst die Vorlage der Verträge des EKZ konnte diesen Sachverhalt tatsächlich aufklären. Daran ändert die von der Bw. angeführte NPW-Umsatzparität mit der Bilanz nichts, weil durch die Geltendmachung bestimmter Umsätze (abgesehen davon, dass dies im Rahmen der Erstbescheiderstellung nicht hinterfragt wurde) die wahren Vertragsverhältnisse noch nicht offengelegt sind. Die ebenfalls erst im Zuge der BP bekanntgewordene Weiterverrechnung der Stromkosten an die Shops (für den von ihnen verbrauchten Strom) untermauert diesen Umstand. Erst diese Fakten zusammengenommen haben es der Finanzverwaltung ermöglicht, dem EKZ die Vergütungsberechtigung für den auf die Shops entfallenden Strom abzuerkennen.
e. Wenn die Bw. dazu anführt, da die Finanzbehörde auch die für eigene Zwecke des EKZ anfallende Energieabgabe nicht vergüte (also grundsätzlich keine Energieabgabe zulasse), hätte sie dieses Ergebnis auch schon im Erstverfahren erzielen können, sodass es schon grundsätzlich keiner Wiederaufnahme bedurft hätte, verkennt sie die Rechtslage. Entscheidend ist nämlich, die "richtige rechtliche Subsumption" des Sachverhaltes (und nicht etwa die Rechtsmeinung der Behörde). Erweist sich aber - wie im weiteren noch auszuführen ist - die Nichtanerkennung der Vergütung für den Stromanteil der Shops als gesetzmäßig, so ist die Wiederaufnahme als solche gerechtfertigt, auch wenn ein Teil des Bescheides (nämlich die Nichtanerkennung in Bezug auf den allgemeinen Stromanteil) auf einem Rechtsirrtum der Behörde beruht.
Die Wiederaufnahme des Verfahrens beruht damit auf neu hervorgekommenen Tatsachen, die bei richtiger rechtlicher Subsumption zur Nichtanerkennung der weiterverrechneten Stromlieferungen hätten führen müssen. Die Wiederaufnahme ist damit nach der Rechtsansicht des Unabhängigen Finanzsenates gesetzlich gedeckt.
2. In der Sache ist strittig, ob die Bw. Anspruch auf die Rückvergütung von Energieabgaben hat, die ihr in ihrer Funktion als EKZ von den EVU vorgeschrieben werden.
Während die Bw. die Rechtsansicht vertritt, ihr stünden nicht nur Vergütungen jener Energieabgaben zu, die das EKZ selbst (den allgemeinen Teil) betreffen, sondern auch jener Abgaben, die für den von den Shops verbrauchten Strom anfallen, gingen die BP im Prüfungsverfahren und die Finanzverwaltung in der Folge davon aus, dass dem EKZ überhaupt keine Vergütung zustehe.
3. Die Vergütung der Energieabgaben ist in § 2 Energieabgabenvergütungsgesetz geregelt:
4. Die Vergütung der auf den allgemeinen Teil entfallenden Energieabgabe wird von der Finanzverwaltung mit dem Argument abgelehnt, die Bw. habe infolge der Weiterverrechnung der Kosten an die Shops ihren Anspruch verloren.
Das EKZ kann für den allgemeinen Teil im Ausmaß der Energieabgabe iHv 96.108,65 € für das Jahr 2002, iHv 111.211,33 € für 2003, iHv 131.273,29 € für 2004, iHv 165.165,37 € für 2005 und iHv 154.055,64 € für 2006 einen Vergütungsantrag stellen.
5. Damit verbleibt eine Untersuchung der Vergütung des auf die Shops entfallenden Vergütungsanteils:
c. Zunächst ergibt die Gegenüberstellung jener Bestimmungen, die von der Bw. als Einheit gesehen werden, nämlich von § 1 Abs 1 Z 1 ElAbgG und § 2 Abs 1 EnAbgVergG, dass diese sich schon sprachlich unterscheiden. Während nach § 1 Abs 1 Z 1 ElAbgG die Lieferung elektrischer Energie besteuert wird, ausgenommen an Elektrizitätsunternehmen im Sinne des § 7 Z 8 ElWOG und an sonstige Wiederverkäufer, soweit die elektrische Energie zur Weiterlieferung bestimmt ist, besteht nach § 2 Abs 1 EnAbgVergG ein Anspruch auf Vergütung für alle Betriebe, soweit sie nicht die in § 1 Abs 3 genannten Energieträger liefern oder Wärme (Dampf oder Warmwasser) liefern, die aus den in § 1 Abs 3 genannten Energieträgern erzeugt wurde.
Das von der Bw. vorgelegte Gutachten stammt vom 14. August 2009. Zu diesem Zeitpunkt ging der Großteil der Lehre noch vom ertragsteuerlichen Betriebsbegriff in § 2 EnAbgVergG aus. Nach VwGH 11.12.2009, 2006/17/0118 ist jedoch der umsatzsteuerliche Betriebsbegriff zugrundezulegen. Gemäß dieser Entscheidung bedient sich das EnAbgVergG im Wesentlichen der Terminologie des UStG. Die Entscheidung verweist beispielsweise auf § 1 Abs 1 und § 1 Abs 3 EnAbgVergG. Aus diesem Grund obliegt auch nach § 2 Abs 4 EnAbgVergG die Vergütung dem für die Erhebung der Umsatzsteuer zuständigen Finanzamt. Verwiesen wird weiters auf § 2 Abs 1 EnAbgVergG und den dort verwendeten Begriff des "Betriebes", der dem UStG keineswegs fremd sei. In der Zusammenfassung des VwGH-Erkenntnisses heißt es, dass "weder nach dem EnAbgVergG, das auf den umsatzsteuerlichen Betriebsbegriff abstellt, noch den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen auf das Ergebnis der Tätigkeit des Vergütungsberechtigten abzustellen ist". Für den Unabhängigen Finanzsenat hat der VwGH damit aber klargestellt, dass das gesamte EnAbgVergG auf umsatzsteuerrechtlichen Begriffen aufgebaut ist. Einer weiteren Differenzierung dergestalt, dass in derselben Bestimmung (§ 2 Abs 1) neben der umsatzsteuerrechtlichen Begrifflichkeit gleichzeitig eine "energieabgabenrechtliche Auslegung" vorgenommen werden müsste, bedarf es nicht.
6. Aus den vorangehend geschilderten Umständen ergibt sich, dass die Vergütung beim EKZ nur den allgemeinen Teil erfassen kann, also jenen Stromanteil, der auf den Betrieb des EKZ selbst entfällt. Der Unabhängige Finanzsenat folgt weder der Rechtsansicht, wonach das EKZ als "fiktiver Verbraucher" anzusehen ist, noch jener, wonach als "Lieferanten" nach dem EnAbgVergG lediglich Elektrizitätsunternehmen oder Wiederverkäufer in Frage kommen. Die Vergütungsberechtigung der Shops (für ihren Stromanteil) ergibt sich aus der Lieferung einerseits und der Verrechnung andererseits. Denn eine genaue Verrechnung der Energieabgabe erfolgt seitens des EKZ an die Shops, sodass die Ausführungen des Gutachtens diesbezüglich völlig ins Leere gehen. Der Unterschied zur Verrechnung des allgemeinen Stromanteils besteht darin, dass bei Letzterem keine Stromlieferung an die Shops erfolgt und nur eine Kostenverrechnung stattfindet, die - entgegen der Darstellung des BMF - die Vergütungsberechtigung des EKZ nicht beeinträchtigen kann.
7. Die Vergütung ist im gegenständlichen Fall wie folgt zu berechnen:
Vergütung 2002:
Energieabgabe für den allgemeinen Teil 96.108,65 €, abzüglich NPW 0,00 € und Selbstbehalt 363,00 € = Vergütung 95.745,65 €.
Energieabgabe für den allgemeinen Teil 111.211,33 €, abzüglich 23.306,07 € (jeweils 49,50% vom Verbrauch Strom (14.977.881,33) mit 7.414.051,25 x 0,0003 und Erdgas (246.484) mit 122.009,58 x 0,00872) und Selbstbehalt 363,00 € = Vergütung 87.542,26 €.
Energieabgabe für den allgemeinen Teil 131.273,29 €, abzüglich 5.623,91 € (jeweils 46,50% vom Verbrauch Strom (18.818.324,67) mit 8.750.520,97 x 0,0005 und Erdgas (449.045) mit 208.805,92 x 0,00598) und Selbstbehalt 400,00 € = Vergütung 125.249,38 €.
Energieabgabe für den allgemeinen Teil 165.165,37 €, abzüglich NPW 38.060,66 € und Selbstbehalt 400,00 € = Vergütung 126.704,71 €.
Energieabgabe für den allgemeinen Teil 154.055,64 €, abzüglich 6.130,66 € (jeweils 42,08% vom Verbrauch Strom (24.404.474,67) mit 10.269.402,94 x 0,0005 und Erdgas (395.791) mit 166.548,85 x 0,00598) und Selbstbehalt 400,00 € = Vergütung 147.524,98 €.
Die Berufung war aus den bezeichneten Gründen abzuweisen, die Vergütungsbeträge waren abzuändern.
DIESE TEXTVARIABLE BITTE AUF KEINEN FALL VERÄNDERN UND NICHT LÖSCHEN!! Linz, am 4. August 2011

References: § 303
 § 2
 § 1
 § 1
 § 2
 Art. 17
 § 303
 § 2
 § 2
 § 1
 § 7
 § 7
 § 303
 § 303
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