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Timestamp: 2017-06-23 01:53:53+00:00

Document:
1.) Amtshandlungen im Feststellungsverfahren als Unterbrechungshandlungen für den abgeleiteten Abgabenbescheid2.) Übergangsbestimmungen im Zusammenhang mit der Neufassung der Bemessungsverjährung
RV/0668-W/03-RS1
Die Erlassung von Feststellungsbescheiden gemäß § 188 BAO bzw. die auf die Feststellung gerichteten Amtshandlungen (hier: abgabenbehördliche Prüfung) stellen auch für die Einkommensteuerfestsetzung eines Beteiligten eine nach § 209 Abs. 1 BAO wirksame Unterbrechungshandlung dar. Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/0668-W/03-RS2
Durch die Übergangsbestimmung des § 323 Abs. 18 vierter Satz BAO idF des AbgÄG 2004, BGBl. 180/2004 ist klargestellt, dass eine Bemessungsverjährung nach den mit dem AbgÄG 2004, BGBl. 180/2004 und dem StRefG 2005, BGBl. 57/2005 neugefassten Bestimmungen der BAO nicht eintreten kann, solange sie nach den bisher geltenden Bestimmungen nicht eingetreten wäre. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., Deutschland, vertreten durch XY,
Steuerberater, Wien, vom 6. Juli 2001 gegen die Bescheide des Finanzamtes
für den 23. Bezirk vom 31. Mai 2001 betreffend Körperschaftsteuer
1991 bis 1994 nach der - in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7
Die Bw. (in der Folge: Bw.) mit Sitz in BRD ist an der
vormaligen A-KG mit Sitz in Wien (Änderung des Firmenwortlautes im Jahr
2000 in B-KG) - neben zahlreichen weiteren Kommanditisten - mit einem
Kommanditanteil von S 500.000,00 beteiligt. Sie ist in Österreich mit
ihren anteiligen Einkünften aus dieser Beteiligung beschränkt
steuerpflichtig. Strittig ist, ob die Veranlagung der Bw. zur
Körperschaftsteuer 1991 bis 1994 innerhalb der
Bemessungsverjährungsfrist erfolgte. Mit Bescheiden vom 31. Mai 2001 wurde die Bw. entsprechend
den Bescheiden vom 5. Februar 1999, in welchen die in den Kalenderjahren
1991 bis 1993 durch die A-KG erzielten Einkünfte gemäß
188 BAO einheitlich und gesondert festgestellt wurden, sowie entsprechend den
geänderten Mitteilungen über die gesonderte Feststellung der auf die
Bw. entfallenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb vom gleichen Tag, zur
Körperschaftsteuer 1991 bis 1993 veranlagt. Weiters wurde die Bw. mit
Bescheid vom 31. Mai 2001 entsprechend dem an die A-KG gerichteten, im
wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Feststellungsbescheid gemäß
§ 188 BAO und der geänderten Mitteilung über die gesonderte
Feststellung der auf die Bw. entfallenden Einkünfte vom 18. April 2000 zur
Körperschaftsteuer 1994 veranlagt. Die Bw. beantragte in ihrer Berufung die ersatzlose
Aufhebung der vorgenannten Bescheide, da die fünfjährige
Festsetzungsverjährung bereits eingetreten sei. Sie führte aus, dass
keine Erklärungskopien der Österreich-Einkünfte im Nachlass des
zwischenzeitig verstorbenen geschäftsführenden Gesellschafters der
Bw., C auffindbar seien. Nach Auskunft des nachfolgenden und zwischenzeitig
ebenfalls aus der Geschäftsführung ausgeschiedenen Gesellschafters D
(Sohn des Vorgenannten) sei es zur Verkettung folgender Umstände gekommen:
Familieninterner Rechtsstreit zwischen Vater, Sohn und Tochter über die
Unternehmensführung betreffend die Bw. Weiters habe die Bw. offensichtlich
seitens der österreichischen Finanzbehörden weder
Steuererklärungsformulare noch Bescheide oder sonstige Zuschriften
bekommen. Das Finanzamt wies die Berufung mit
Berufungsvorentscheidung vom 6. März 2003 aus folgenden Erwägungen als
unbegründet ab: Die Bw. habe in Kenntnis ihrer jährlichen
Einkünfte aus ihrer Beteiligung an der A-KG weder ihre steuerliche
Erfassung noch die Abgabe entsprechender Jahressteuererklärungen veranlasst
und es somit pflichtwidrig unterlassen, dem zuständigen Finanzamt alle
Umstände anzuzeigen, die die persönliche Abgabepflicht begründen.
Es sei somit vom Vorliegen einer zumindest bedingt vorsätzlichen
Handlungsweise auszugehen. Die Vorfrage, ob eine Abgabe gemäß
§ 33 FinStrG hinterzogen
wurde, sei somit für die in Rede stehenden Abgabenbescheide zu bejahen, und
die Verjährungsfrist des § 207 Abs. 2 BAO von zehn Jahren für die
Beurteilung maßgeblich. Die Bw. beantragte am 10. April 2003 die Vorlage der
Berufung an den Unabhängigen Finanzsenat und die Abhaltung einer
mündlichen Berufungsverhandlung. Der Begründung der
Berufungsvorentscheidung hielt die Bw. entgegen, das Tatbild des § 33 Abs.
3 lit. a FinStrG sei nicht erfüllt. Beginnend mit den
Firmenbucheintragungen (gemeint: der A-KG ) seien alle die
Einkommensverhältnisse betreffenden Daten offengelegt worden.
Unerklärlich sei, wieso keinerlei Anfragen oder Aufforderungen (gemeint:
des zuständigen Finanzamtes) an die Bw. auffindbar sind. Der Unabhängige Finanzsenat nahm in die
Veranlagungsakten der A-KG Einsicht. Daraus ist ersichtlich: - Bei dieser Gesellschaft wurde aufgrund des
Prüfungsauftrages vom 13. Februar 1995 ab 17. Februar 1995 eine unter
anderem die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung für die Jahre
1991 bis 1993 umfassende Betriebsprüfung durchgeführt. Die
Schlussbesprechung fand am 19. April 1995 statt. Der
Betriebsprüfungsbericht datiert vom 26. Mai 1995. - Mit Bescheiden vom 5. Februar 1999 stellte das für
die Veranlagung der A-KG zuständige Finanzamt die Einkünfte aus
Gewerbebetrieb dieser Gesellschaft für die Jahre 1991 bis 1993 entsprechend
den Feststellungen der Betriebsprüfung gemäß
einheitlich und gesondert fest. - Mit Bescheid vom 2. Juni 1999 wurden die Einkünfte
aus Gewerbebetrieb der A-KG für das Jahr 1994 gemäß
BAO einheitlich und gesondert festgestellt. Betreffend 1994 erging nach
amtswegiger Wiederaufnahme des Verfahrens mit Datum vom 18. April 2000 an die
A-KG ein Feststellungsbescheid gemäß
§ 188 BAO und an das
für die Veranlagung der Bw. zuständige Finanzamt eine gleichlautende
Mitteilung über die gesonderte Feststellung des Anteils an den
Einkünften aus Gewerbebetrieb der A-KG . In einer am 23. Mai 2007 abgehaltenen Besprechung vor dem
Unabhängigen Finanzsenat brachte der steuerliche Vertreter der Bw. vor,
dass seitens der Bw. die Einreichung von Steuererklärungen nicht
vorsätzlich zwecks Abgabenhinterziehung unterlassen wurde. Vielmehr sei,
wie bereits in der Berufung und im Vorlageantrag dargelegt wurde, angenommen
worden, dass aufgrund des Feststellungsverfahrens bei der A-KG das für die
Veranlagung der Bw. zuständige Finanzamt von Amts wegen von der
Steuerpflicht der Bw. Kenntnis erlangen würde. Das diesbezügliche
Unterlassen der Bw. sei auch auf familieninterne Streitigkeiten zwischen den
damaligen Gesellschaftern der Bw. zurückzuführen. Über
Strittig ist, ob die angefochtenen
Körperschaftsteuerbescheide 1991 bis 1994 innerhalb der für die
Bemessungsverjährung geltenden Fristen erlassen wurden. Die betreffenden gesetzlichen Bestimmungen wurden nach
Vorlage der Berufung an den Unabhängigen Finanzsenat durch das
SteuerreformG 2005, BGBl. 57/2004 und das AbgÄG 2004, BGBl. 180/2004
abgeändert. 1.
Bemessungsverjährung - bisherige Fassung:
Infolge der Regelung des § 207 Abs. 1 iVm Abs. 2 BAO
beträgt die Bemessungs-(Festsetzungs)verjährung "bei allen
übrigen Abgaben" - dazu zählt auch die Körperschaftsteuer -
fünf Jahre. Bei hinterzogenen Abgaben beträgt die
Verjährungsfrist zehn Jahre. Die Verjährung beginnt gemäß
Abs. 1 lit. a BAO in den Fällen des § 207 Abs. 2 mit dem Ablauf des
Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist. Gemäß
§ 209 Abs. 1 BAO wird die
Verjährung durch jede zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur
Feststellung des Abgabepflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde
unternommene, nach außen erkennbare Amtshandlung unterbrochen. Mit Ablauf
des Jahres, in welchem die Unterbrechung eingetreten ist, beginnt die
Verjährung neu zu laufen. Gemäß
§ 209 Abs. 3 erster Satz BAO
verjährt das Recht auf Festsetzung einer Abgabe spätestens
fünfzehn Jahre nach Entstehung des Abgabenanspruches (§ 4). Seit dem Erkenntnis des VwGH vom 28.2.1995, 95/14/0021 gilt
in nunmehr ständiger Rechtsprechung, dass Grundlagenbescheide
§ 188 BAO, die eindeutig auf die Geltendmachung von
bestimmten Abgabenansprüchen gerichtet sind, die Verjährung dieser
Abgaben auch dann unterbrechen, wenn sie nicht von dem für die
Abgabenerhebung örtlich zuständigen Finanzamt erlassen wurden. Dies
gilt auch für auf die Erlassung solcher Feststellungsbescheide gerichtete
Amtshandlungen, wie zB abgabenbehördliche Prüfungen (vgl. Ritz,
Bundesabgabenordnung, 2. Auflage 1999, § 209 Anm. 9). Die Unterbrechungshandlung muss weder gegen den
Abgabenschuldner selbst gerichtet sein noch müssen die behördlichen
Schritte der schließlich als Abgabenschuldner in Anspruch genommenen
Person zur Kenntnis gelangt sein, damit ihnen Unterbrechungswirkung zukommt
(Ritz, aao, § 209 Anm. 4). 2.)
Bemessungsverjährung - neue Fassung:
Infolge § 207 Abs. 2 BAO (StRefG 2005, BGBl. 57/2004)
beträgt die Verjährungsfrist (Bemessungsverjährung) "bei allen
übrigen Abgaben", also auch bei der Körperschaftsteuer, fünf
Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, beträgt die
Verjährungsfrist sieben Jahre. Gemäß
(unverändert) beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207
Abs. 2 mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist,
soweit nicht in Abs. 2 ein anderer Zeitpunkt bestimmt wird. Gemäß
§ 209 Abs. 1 BAO (AbgÄG 2004,
BGBl. 180/2004) verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr, wenn
innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) nach außen erkennbare
Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung
des Abgabepflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde unternommen
werden. Die Verjährungsfrist verlängert sich um ein weiteres Jahr,
wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen
Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Gemäß
§ 209 Abs. 3 BAO (StRefG 2005, BGBl.
57/2004) verjährt das Recht auf Festsetzung einer Abgabe spätestens
zehn Jahre nach Entstehung des Abgabenanspruches (§ 4). Die bisherige Judikatur zu Unterbrechungshandlungen
(Verjährungsbestimmungen alte Fassung) ist auf die Definition der für
die zur Verlängerung der Verjährungsfrist relevanten Amtshandlungen
anwendbar (vgl. Ritz, BAO, 3. Aufl. 2005, § 209 Anm. 2). Gemäß der Übergangsbestimmung des §
323 Abs. 18 erster Satz BAO (AbgÄG 2004, BGBl. 180/2004) ist
§ 209 Abs. 1 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. 180/2004 ab 1.
Jänner 2005 anzuwenden. § 323 Abs. 18 vierter Satz BAO (AbgÄG 2004, BGBl.
180/2004) lautet: § 209a Abs. 1 und 2 gilt für den Fall der
Verkürzung von Verjährungsfristen durch die Neufassungen des §
207 Abs. 2 zweiter Satz durch BGBl. Nr. 57/2004, des § 209 Abs. 1 durch
BGBl. Nr. 180/2004, des § 209 Abs. 3 durch BGBl. Nr. 57/2004 sowie des
§ 304 durch BGBl. Nr. 57/2004 sinngemäß. Gemäß
§ 209a Abs. 1 BAO (BGBl. 1980/151)
steht einer Abgabenfestsetzung, die in einer Berufungsentscheidung zu erfolgen
hat, der Eintritt der Verjährung nicht entgegen. Gemäß
§ 209a Abs. 2 BAO (AbgÄG 2004,
BGBl. 180/2004) enthält die Aussage: Hängt eine Abgabenfestsetzung
unmittelbar oder mittelbar von der Erledigung einer Berufung .... ab, so steht
Berufung ... vor diesem Zeitpunkt ... eingebracht wurde. Durch die Übergangsbestimmung des § 323 Abs. 18
vierter Satz BAO wird somit klargestellt, dass § 209a Abs. 1 und 2
sinngemäß für den Fall gilt, dass es durch die Neufassung der
Verjährungsbestimmungen zu einer Verkürzung von
Verjährungsfristen kommt. MaW. kann eine Bemessungsverjährung nach den
nunmehr geltenden gesetzlichen Bestimmungen nicht eintreten, solange sie nach
den bisher geltenden Bestimmungen nicht eingetreten wäre. Für den Berufungsfall bedeutet dies: Betreffend die Veranlagung der Bw. zur
Körperschaftsteuer 1991 bis 1993 stellen die an die A-KG gerichteten
Amtshandlungen, das sind der Prüfungsauftrag vom 13. Februar 1995,
sämtliche Amtshandlungen im Verlauf dieser Betriebsprüfung, der
Betriebsprüfungsbericht vom 26. Mai 1995 sowie die Bescheide vom 5. Februar
1999 über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte
der Jahre 1991 bis 1993 Unterbrechungshandlungen bzw. Amtshandlungen, welche die
Verjährung verlängern, dar. Betreffend Körperschaftsteuer 1994 stellen die an die
A-KG gerichteten Bescheide vom 2. Juni 1999 und vom 18. April 2000 über die
einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte des Kalenderjahres
1994 für die Bw. wirksame Unterbrechungshandlungen dar. Daraus ergibt sich folgende Verlängerung der
fünfjährigen Bemessungsverjährung: Verjährung neu: Verjährung Betriebsprüfung
1995 Feststellungsbescheid
5.2.1999 Köst-Bescheid
31.5.2001 K 1991 1.1.1997 1.1.1998 --------- verspätet
K 1992 1.1.1998 1.1.1999 -------- verspätet
K 1993 1.1.1999 1.1.2000 1.1.2001 verspätet
der verlängerten Verjährung) Verjährung Feststellungsbescheid
2.6.1999 Feststellungsbescheid
18.4.2000 Köst-Bescheid
31.5.2001 K 1994 1.1.2000 1.1.2001 1.1.2002 rechtzeitig
Verjährung alt: Verjährung Betriebsprüfung
5.2.99 Köst-Bescheid
31.5.2001 K 1991 1.1.1997 1.1.2001 1.1.2005 rechtzeitig K 1992 1.1.1998 1.1.2001 1.1.2005 rechtzeitig K 1993 1.1.1999 1.1.2001 1.1.2005 rechtzeitig Im Ergebnis ist somit auf die Veranlagung der Bw. zur
Körperschaftsteuer 1991 bis 1993 die "alte" Verjährungsfrist, welche
bei Anwendung der "neuen" Verjährungsbestimmungen verkürzt würde,
anzuwenden. Für die Veranlagung der Bw. zur Körperschaftsteuer 1994
gelten die "neuen" Verjährungsbestimmungen. Somit sind die angefochtenen Bescheide betreffend
Körperschaftsteuer 1991 bis 1994 innerhalb der - durch
Unterbrechungshandlungen bzw. die Verjährungsfrist verlängernden
Amtshandlungen - verlängerten fünfjährigen
Bemessungsverjährung und auch innerhalb der absoluten
(fünf)zehnjährigen Bemessungsverjährungsfrist ergangen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zur Frage der Anwendbarkeit der sieben- bzw.
zehnjährigen Bemessungsverjährungsfrist für hinterzogene Abgaben
§ 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO wird ergänzend
ausgeführt: Da die gegenständlichen Bescheide vor Ablauf der -
verlängerten - fünfjährigen Verjährungsfrist erlassen
wurden, ist es grundsätzlich für die Rechtswirksamkeit der
angefochtenen Bescheide nicht relevant, ob, wie das Finanzamt meinte, auch die
für hinterzogene Abgaben maßgebende zehn- bzw. siebenjährige
Verjährungsfrist anwendbar ist. Jedoch ist einerseits anzumerken, dass die
Einwendungen der Bw., die Abgabe der Steuererklärungen sei in der Annahme,
dies sei anbetracht des Feststellungsverfahrens bei der A-KG nicht notwendig,
nicht zutreffen. Denn Abgabenerklärungen über die Einkünfte an
einer Personengesellschaft sind ungeachtet des bei der Personengesellschaft
§ 188 BAO durchzuführenden
Feststellungsverfahrens und der damit verbundenen amtswegigen Mitteilungen an
das für die Veranlagung der Beteiligten zuständige Finanzamt vom
Beteiligten abzugeben; die Unterlasssung der Einreichung der
Abgabenerklärung stellt eine Verletzung der den Abgabepflichtigen
§ 120 BAO treffenden Verpflichtung, dem
zuständigen Finanzamt alle Umstände anzuzeigen, die hinsichtlich einer
Abgabe vom Einkommen, (Vermögen, Ertrag oder Umsatz) die persönliche
Abgabepflicht begründen, verändern oder beendigen, dar. Andererseits erachtet der Unabhängige Finanzsenat aber
die oben dargestellte Aussage der Bw. als glaubwürdig, dass im konkreten
Fall die Einreichung der Steuererklärungen nicht im Sinne eines auf eine
Abgabenhinterziehung gerichteten, wenn auch nur bedingten Vorsatzes unterlassen
wurde, sondern dass dies auf tiefgehende familiäre Zerwürfnisse
zwischen den an der Bw. beteiligten Personen und die damit verbundenen internen
Kompetenzkonflikte zurückzuführen ist. Wien, am 2. August

References: § 188
 § 209
 § 323

§ 188

§ 33
 § 207
 § 33

§ 188
 § 207
 § 207

§ 209

§ 209

§ 188
 § 209
 § 209
 § 207
 § 207

§ 209

§ 209
 § 209
 §
323

§ 209
 § 323
 § 209
 §
207
 § 209
 § 209

§ 304

§ 209

§ 209
 § 323
 § 209

§ 207

§ 188

§ 120