Source: http://kraken.slv.cz/2Afs194/2004
Timestamp: 2018-09-21 06:55:14+00:00

Document:
2Afs194/2004
2 Afs 194/2004-51
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Pøíhody a soudcù Mgr. Jana Passera a JUDr. Jana Rutsche, v právní vìci ¾alobce J. K., zastoupeného JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem v Praze 1, U Bulhara 3, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Praze, se sídlem v Praze 2, ®itná 12, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 13. 7. 2004, èj. 11 Ca 116/2003-23,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 13. 7. 2004, èj. 11 Ca 116/2003-23 se zru¹uje a vìc se vrací tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Finanèní úøad v Kladnì dodateèným platebním výmìrem ze dne 31. 5. 2002, èj. 87379/02/030915, domìøil ¾alobci daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1996 ve vý¹i 29 256 Kè. Finanèní øeditelství v Praze rozhodnutím ze dne 28. 2. 2003, èj. 1911/03-130, ¾alobcovo odvolání proti tomuto dodateènému platebnímu výmìru zamítlo. Stejnì tak Mìstský soud v Praze shora oznaèeným rozsudkem zamítl ¾alobcovu ¾alobu, kterou rozhodnutí ¾alovaného napadl. Vèas podanou kasaèní stí¾ností se proto ¾alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) domáhal jeho pøezkoumání.
Z obsahu odùvodnìní napadeného rozsudku je patrné, ¾e soud se neztoto¾nil s podstatou ¾alobních námitek, která spoèívala v názoru ¾alobce, ¾e v daném pøípadì nebyly splnìny zákonné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek, jak uèinily daòové orgány. Podle soudu ¾alobce nedostál své povinnosti zakotvené v § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), aby prokázal v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování, nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Konkrétnì nepøedlo¾il finanèním úøadem po¾adované doklady o poètu zvíøat, která ¾alobce v rozhodném období dr¾el, prodal a porazil na jatkách, kolik jich zùstalo ¾alobci na konci rozhodného období a jaké byly ve¹keré pøíjmy z prodeje pora¾eného dobytka. Inventurní soupisy zvíøat pøedlo¾ené ¾alobcem byly vnitønì rozporné a nesouhlasily ani s podklady získanými od Okresní veterinární správy a od jiného daòového subjektu K K.. Dle soudu tak bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobce nezahrnul do pøíjmù z podnikání ve¹keré pøíjmy z prodeje pora¾eného dobytka a ¾e øádnì neprovedl vyúètování v souvislosti s ukonèením èinnosti sdru¾ení, ve kterém pùsobil do 30. 9. 1996. Evidence pøedlo¾ená ¾alobcem navíc neodpovídala po¾adavkùm na vedení úèetnictví dle zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, pøièem¾ urèité pochybení pøi vedení úèetnictví pøipustil i ¾alobce. Právì údaje z ¾alobcova úèetnictví mohly prokazovat, zda údaje uvádìné v daòovém pøiznání odpovídají skuteènosti, èi nikoliv. Pøedkládal-li potvrzení tøetích osob o tom, ¾e v jejich prospìch a vlastním jménem nechával porá¾et jejich zvíøata, nevedl o tìchto èinnostech úèetní evidenci a nelze se zøetelem k ostatním zji¹tìním uèinìným v daòovém øízení dospìt k závìru, ¾e by tím bezpeènì prokázal skuteènosti uvedené v daòovém pøiznání. Soud proto uzavøel, ¾e ¾alobci se nepodaøilo rozdílné údaje v pøedlo¾ených listinách vysvìtlit, a správci danì proto nezbylo, ne¾ stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, proto¾e z dùkazù pøedlo¾ených ¾alobcem nebylo lze stanovit daò dokazováním. Jaké pomùcky byly pou¾ity, zpùsob jejich pou¾ití a zpùsob výpoètu daòové povinnosti ji¾ ¾alovaný pøezkoumávat nemù¾e. ®alovaný nepochybil ani tím, ¾e o podaném odvolání rozhodl bez naøízení ústního jednání ve vìci, proto¾e si v jeho prùbìhu neobstarával nové dùkazy èi skuteènosti, se kterými by ¾alobce nebyl v prùbìhu daòového øízení seznámen.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatnil dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Podle jeho názoru nebyla splnìna ani jedna z podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek obsa¾ených v ustanovení § 31 odst. 5 daòového øádu. Pokud jde o nesplnìní povinnosti pøi dokazování, poskytl ohlednì rozdílù mezi jednotlivými inventurními soupisy daòovým orgánùm dostateèná vysvìtlení, ale nebyla brána v potaz. Pouze poslední z pøedlo¾ených soupisù pøedstavuje fyzickou inventuru zvíøat na konci zdaòovacího období, proto¾e pøedchozí dvì inventury byly inventurami úèetními, ve kterých se z úèetních dokladù mìsíènì sepisovaly úbytky zvíøat. Údaje v poslední inventuøe s údaji z úèetnictví na konci zdaòovacího období souhlasily. Pan K. K. nemìl povìdomost o tom, kdo byl vlastníkem zvíøat, které nechal stì¾ovatel porá¾et pod svým jménem èi jménem spoleèníka a jím poskytnuté informace jsou tedy bezcenné. Naopak správce danì nevyslechl svìdky, kteøí ¾alobci zvíøata k porá¾ce pøedávali, pøesto¾e jsou zøejmé rozpory mezi prohlá¹eními tìchto osob a tvrzením správce danì, ¾e v¹echna pora¾ená zvíøata byla ve vlastnictví stì¾ovatele a jeho spoleèníka. O tìchto skuteènostech pochopitelnì neúètoval, proto¾e nebyly pøedmìtem jeho podnikatelské èinnosti, ale tyto skuteènosti bylo mo¾no prokázat právì výslechem navr¾ených svìdkù, tedy dokazováním. Své dùkazní povinnosti v tomto ohledu tedy dostál.
Splnìna nebyla dle stì¾ovatele ani druhá z podmínek pro stanovení danì pomocí pomùcek, tedy ¾e prokázané nesplnìní zákonné povinnosti pøi dokazování mìlo za následek nemo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním. Splnìní této podmínky ¾alovaný øádným zpùsobem neodùvodnil. Tento svùj závìr neopøel o ¾ádný argument, který by ¾alobci i soudu umo¾nil pøezkoumání dùvodnosti jeho postupu dle § 31 odst. 5 daòového øádu. To je v hrubém rozporu s dikcí § 50 odst. 5 daòového øádu a èiní rozhodnutí ¾alovaného v tomto smìru nepøezkoumatelným. Podmínky pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek jsou stanoveny pøísnì a èiní z této metody postup, který lze pou¾ít jen v krajním pøípadì. Pokud jde o chyby v úèetnictví, které stì¾ovatel pøipustil, nemìly podle nìj vliv na mo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním.
®alovaný správní orgán ani soud se také dle ¾alobcova názoru vùbec nezabývaly pøimìøeností pomùcek, pøitom tato podmínka vyplývá z § 46 odst. 3 a § 31 odst. 7 daòového øádu. Z listin pøedlo¾ených ¾alovaným, nazvaných výpoèet pomùcek, plyne, ¾e správce danì zahrnul pøi svém výpoètu daòového základu i vìt¹í mno¾ství dobytka jiných osob, které ¾alobce a jeho tehdej¹í spoleèník nechával porá¾et na svá jména pouze formálnì, co¾ bylo nebo mohlo být (navrhovaným výslechem svìdkù) dokázáno. Správce danì tedy nepøihlédl ke v¹emu, co bylo v øízení zji¹tìno a svìdèilo v ¾alobcùv prospìch. Navrhl proto, aby napadený rozsudek mìstského soudu byl zru¹en.
Ke kasaèní stí¾nosti podal ¾alovaný vyjádøení. Uvedl, ¾e v daném pøípadì nemo¾nost stanovení danì v dùkazním øízení byla dána nevìrohodností úèetnictví stì¾ovatele, respektive sdru¾ení, a zji¹tìním, ¾e v úèetnictví nejsou zahrnuty ve¹keré hospodáøské operace. ®alobcovo úèetnictví nebylo vedeno v souladu s pøíslu¹nými právními pøedpisy, a proto nemohlo být pou¾ito jako dùkaz v dùkazním øízení. Finanèní úøad tak v prùbìhu daòového øízení prokázal existenci skuteèností vyvracejících úplnost, prùkaznost a správnost úèetnictví ¾alobce, jak pøedpokládá § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu. ®alovaný poukázal na nesrovnalosti v jednotlivých inventurních soupisech a na rozpory v poètu pora¾ených zvíøat mezi údaji uvádìnými ¾alobcem a údaji poskytnutými majitelem jatek panem K.. Tvrzení ¾alobce, ¾e zaji¹»oval porá¾ku pro jiné osoby v¹ak z pøedlo¾ených úèetních evidencí prokázáno nebylo, ¾alobce neúètoval o ustájení cizích zvíøat, ani neprovedl pøeúètování nákladù na dopravu a porá¾ku. Dal¹í neprùkaznost evidence byla zji¹tìna u provozovny maloobchodu, nebo» pro absenci evidence o pøíjmu zbo¾í do prodeje nebylo mo¾no v dùkazním øízení zjistit, kolik kusù pora¾ených zvíøat a v jaké hmotnosti bylo na prodejnu skuteènì pøevedeno, pøièem¾ tr¾bám uvedeným v úèetnictví neodpovídala hodnota zbo¾í dodaného na prodejnu. Z tìchto skuteèností ¾alovaný dovodil, ¾e úèetnictví ¾alobce nebylo vedeno øádnì a nezobrazovalo skuteèný stav jeho hospodaøení a nebylo tak mo¾né stanovit daò v dùkazním øízení. Z vymìøovacího spisu je pak zøejmé, ¾e k výhodám vyplývajícím pro nìj z ustanovení § 46 odst. 3 daòového øádu bylo pøihlédnuto. Proto ¾alovaný navrhl zamítnutí ¾aloby.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze v rozsahu dùvodù podaných kasaèních stí¾ností uplatnìných dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. Vycházel pøi tom z následujících skuteèností, úvah a závìrù.
Zákonné meze, v nich¾ se mù¾e pohybovat odvolací orgán za situace, kdy odvolání daòového subjektu smìøuje do rozhodnutí o dani stanovené podle pomùcek, jsou vytýèeny ustanovením § 50 odst. 5 daòového øádu. V takovém pøípadì toti¾ odvolací orgán zkoumá pouze dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì. Soud se tak musel nejprve zabývat otázkou obsahu pojmu zákonné podmínky pro pou¾ití tohoto zpùsobu , ve vztahu k rozsahu pøezkoumání rozhodnutí odvolacím orgánem.
Konstrukce zpùsobu stanovení daòové povinnosti je podle § 31 daòového øádu zalo¾ena na jisté hierarchii postupù správce danì. Prioritu má stanovení danì dokazováním. A¾ v pøípadì, ¾e nastane taková absence dùkazních prostøedkù, ¾e daò ji¾ za pomoci dùkazù stanovit nelze, nastupuje v poøadí druhý zpùsob stanovení danì, a to pomocí pomùcek. Nastane-li dokonce nemo¾nost stanovení danì pomocí pomùcek, daò se sjedná.
Dospìje-li tedy správce danì k závìru, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno a daò nelze dokazováním stanovit, je jeho povinností stanovit daò zpùsobem v poøadí dal¹ím, tedy za pou¾ití pomùcek (§ 31 odst. 5 daòového øádu). V takovém pøípadì je pak pøi vymìøení danì vázán § 46 odst. 3 daòového øádu a je povinen stanovit jak základ danì, tak i daò podle pomùcek, které má k dispozici nebo které si opatøil a pøihlédnout také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny. Zkoumání podmínek pro tento zpùsob stanovení danì má dvì meze. Jedna je vyjádøena v § 31 odst. 5 daòového øádu, druhá pak v § 31 odst. 7 daòového øádu. Znamená to, ¾e je povinen rovnì¾ zkoumat, zda daò byla pomocí pomùcek stanovena dostateènì spolehlivì. Kdyby dospìl k závìru, ¾e nikoli, byl by toti¾ nucen pøistoupit ke zpùsobu stanovení danì posledním zpùsobem a daò sjednat.
Onìmi zákonnými podmínkami je tak nutno rozumìt nejen podmínky uvedené v § 31 odst. 5 daòového øádu, ale i zji¹tìní, zda daò tímto zpùsobem je stanovena dostateènì spolehlivì (§ 31 odst. 7 daòového øádu), jak je uvedeno vý¹e. Tím je také urèen rozsah pøezkumu dodr¾ení zákonných podmínek odvolacím orgánem pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì podle § 50 odst. 5 daòového øádu. To v¹e s pøihlédnutím k základním zásadám daòového øízení. V¾dy» podle § 2 odst. 1 a 2 daòového øádu jednají správci danì pøi správì danì v øízení o daních v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy, chrání zájmy státu a dbají pøitom na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù a ostatních osob zúèastnìných na daòovém øízení. Volí jen takové prostøedky, které je¹tì umo¾òují dosáhnout cíle øízení, tj. stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy.
Tìmto svým povinnostem zùstaly v pøezkoumávané vìci daòové orgány hodnì dlu¾ny. Zda v dané vìci jsou skuteènì naplnìny shora uvedené zákonné podmínky pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek, toti¾ zjistily zcela nedostateèným zpùsobem. Své závìry o nutnosti pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì navíc odùvodnily zpùsobem, který èiní napadené rozhodnutí nepøezkoumatelným pro nedostatek dùvodù.
Pøednì nebylo vùbec postaveno najisto, ¾e v dané vìci nelze stanovit daòovou povinnost dokazováním. Správce danì prvého stupnì toti¾ nezjistil co nejúplnìji skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti, jak mu ukládá § 31 odst. 2 daòového øádu. Ohlednì zji¹»ování, zda zvíøata dopravená ¾alobcem na porá¾ku, byla v¹echna v jeho vlastnictví, ¾alobce pøedlo¾il prohlá¹ení øady osob, která podporovala tvrzení ¾alobce, ¾e na jatka dopravoval i zvíøata jiných obèanù. Pøitom ¾alobce výslechy tìchto svìdkù navrhl a chtìl být u nich také pøítomen. Správce danì tyto výslechy neprovedl, ani z rozhodnutí ¾alovaného v¹ak není patrno proè. Nevìrohodnost ¾alobcova tvrzení opøel pouze o konstatování, ¾e o tìchto skuteènostech nebylo úètováno a ¾e nevyplývají z ¾ádných evidencí. Proè v souvislosti s tím nepova¾oval provedení uvedených výslechù svìdkù za dùle¾ité pro zji¹tìní skutkového stavu vìci, ji¾ ale neuvedl. Nejvy¹¹í správní soud pouze podotýká, ¾e rozhoduje-li správní orgán v neprospìch daòového subjektu, proto¾e daòový subjekt neprokázal svá tvrzení z dùvodu neunesení dùkazního bøemene podle § 31 odst. 9 daòového øádu, pak takový závìr pøedpokládá, ¾e správní orgán øádnì a úplnì provedl navr¾ené dùkazy. Dùkaz, který daòový subjekt k prokázání svého tvrzení oznaèil, není tøeba provést pouze tehdy, jestli¾e jeho prostøednictvím nepochybnì nemohou být rozhodné skuteènosti prokázány. Správní orgán ale nemù¾e provedení dùkazu odmítnout s tím, ¾e od nìho nelze oèekávat spolehlivé potvrzení tìch èi onìch skuteèností, nebo» správní orgán nemù¾e pøedem hodnotit pravdivost a vìrohodnost dùkazù, ani¾ by je vùbec provedl.
®alobci je dále nutno pøisvìdèit v tom, ¾e ¾alovaný své závìry, ¾e v daném pøípadì nelze stanovit daò dokazováním, øádnì neodùvodnil. Omezil se toliko na velice obecné formulace typu: Zpráva o kontrole èj. 39204/01/031930/1417 obsahuje dokladování stavu o poru¹ení Va¹ich zákonných povinností v takovém rozsahu , nebo: Rovnì¾ je z vymìøovacího spisu zøejmé, ¾e pøi stanovení danì podle pomùcek bylo pøihlédnuto také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ pro Vás vyplývají výhody Chybí tedy zcela jasné a logické vysvìtlení ¾alovaného, z jakých konkrétních dùvodù nebylo mo¾no v daném pøípadì stanovit daò dokazováním. To je nahrazeno pouhými neurèitými odkazy na jednotlivé èásti daòového spisu.
Podmínkou, zda je daò tímto zpùsobem stanovena dostateènì spolehlivì, se pak ¾alovaný nezabýval vùbec.
Tato pochybení daòových orgánù tak èiní pøezkoumávané rozhodnutí nepøezkoumatelným pro nedostatek dùvodù ve smyslu ustanovení § 76 odst. 1 písm. a) s. ø. s. a pro tuto vadu øízení mìl mìstský soud toto rozhodnutí zru¹it. Pokud tak neuèinil, zatí¾il øízení pøed soudem vadou, která mìla za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Nejvy¹¹í správní soud proto napadený rozsudek mìstského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení, v nìm¾ je právním názorem vysloveným v tomto rozsudku vázán (odst. 3 tého¾ ustanovení).
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne mìstský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.)

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 Soud 
 § 103
 § 31
 § 31
 § 50
 soud 
 § 46
 § 31
 § 31
 § 46
 soud 
 § 103
 § 50
 Soud 
 § 31
 § 46
 § 31
 § 31
 § 31
 § 50
 § 2
 § 31
 soud 
 § 31
 § 76
 soud 
 soud 
 § 110
 soud