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Aussetzung der Einhebung, Berufung gegen Feststellungsbescheid, Abgabenanspruch bereits verjährt - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 03.11.2011, RV/2904-W/11
Aussetzung der Einhebung, Berufung gegen Feststellungsbescheid, Abgabenanspruch bereits verjährt
RV/2904-W/11-RS1 Permalink
Wird eine Berufung gegen einen Grundlagenbescheid vor Eintritt der Verjährung der abgeleiteten Bescheide eingebracht, steht der Umstand, dass sie erst nach Verjährungseintritt meritorisch erledigt wird, der Anpassung abgeleiteter Abgabenbescheide nicht entgegen (vgl. Ritz, BAO, 4. Auflage, § 209a TZ 6).
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Steuerberatung, vom 7. April 2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes Hollabrunn Korneuburg Tulln vom 3. März 2011 betreffend Abweisung eines Aussetzungsantrages gemäß § 212a BAO entschieden:
Mit Eingabe vom 1. März 2011 beantragte die Berufungswerberin (Bw.) die Aussetzung der Einhebung der Einkommensteuer 1997 in Höhe von € 9.785,39, der Einkommensteuer 2000 in Höhe vom € 38.382,15, der Anspruchszinsen 2000 in Höhe von € 2.736,93 und der Aussetzungszinsen 2011 in Höhe von € 13.245,28 .
Diese Beträge würden aus den geänderten Feststellungsbescheiden aus der Beteiligung der Bw. an derYY-GmbH, StNr. 111/1111 beim Finanzamt Salzburg, resultieren.
Gegen diese geänderten Feststellungsbescheide sei vom steuerlichen Vertreter der Gesellschaft zwischenzeitlich Berufung eingebracht worden, wobei es sowohl um verfahrensrechtliche als auch sachliche Berufungsgründe gehe. Die Berufung sei nach Information des steuerlichen Vertreters durchaus erfolgversprechend.
Da sich bei positiver Berufungserledigung die angeführten Einkommensteuerrückstände sowie Anspruchs- und Aussetzungszinsen auf Null reduzieren würden, werde die Aussetzung der Einhebung bis zur Berufungserledigung beantragt.
Mit Bescheid vom 3. März 2011 wies das Finanzamt den Antrag mit der Begründung ab, dass das laufende Berufungsverfahren zum Feststellungsverfahren keinen Einfluss mehr auf das Einkommensteuerverfahren habe, da betreffend der Einkommensteuer bereits Verjährung eingetreten sei.
In der dagegen form- und fristgerecht eingebrachten Berufung führte der steuerliche Vertreter der Bw. aus, dass die Abgabenrückstände aus den geänderten Feststellungsbescheiden aus der Beteiligung der Bw. an der YY-GmbH , StNr. 111/1111 beim Finanzamt Salzburg resultieren würden.
Gegen die den gemäß § 295 BAO geänderten Einkommensteuerbescheiden zugrunde liegenden Feststellungsbescheide aus dem Jahr 2003 sei vom steuerlichen Vertreter der Gesellschaft das Rechtsmittel der Berufung eingebracht worden, das in zweiter Instanz vom Unabhängigen Finanzsenat mit Entscheidung vom 20. Oktober 2009 durch Zurückweisung der Berufung mangels Bescheidqualität erledigt worden sei. Um die Folgen dieser als "Nicht-Bescheide" eingestuften Feststellungsbescheide für die Beteiligten zu korrigieren, seien etliche Anträge (Wiederaufnahme, Änderung gemäß § 295 BAO und letztlich Devolutionsanträge) eingebracht worden, die überwiegend abgewiesen wurden bzw. laufe das Verfahren noch.
Um die nichtigen Feststellungsbescheide aus dem Jahr 2003 zu korrigieren, habe des Finanzamt Salzburg mit Datum 26. Februar 2010 die Feststellungsbescheide 1997, 1999 und 2000 sowie den Betriebsprüfungsbericht vom 28. März 2003 an alle Beteiligten neu ausgeschickt.
Gegen diese Feststellungsbescheide sei vom Steuerberater der ehemaligen Gesellschaft im Namen aller Gesellschafter das Rechtsmittel der Berufung eingebracht worden. Unter Bezugnahme auf diese Berufung sei die Aussetzung der Einhebung der angeführten Steuerrückstände beantragt worden.
Durch die nichtige Bescheidausstellung durch das Finanzamt Salzburg im Jahr 2003 sei bisher noch keine meritorische Entscheidung durch Berufungsbehörden gefallen. Wenn dies nun im Rahmen des Berufungsverfahrens geschehe, so würden die im Rahmen der Berufungserledigung ergehenden Feststellungsbescheide zu Änderungen gemäß § 295 BAO der Beteiligten führen. § 209a BAO bestimme, dass Abgabenfestsetzungen, die in einer Berufungsentscheidung zu erfolgen hätten, der Eintritt der Verjährung nicht entgegenstehe. Auf den Erlass des BMF zur Auslegung des § 209 a BAO vom 10. Juni 2005 (Punkt 15/44) wurde verwiesen.
Die Begründung des Abweisungsbescheides vom 3. März 2011, dass das Berufungsverfahren bedingt durch Verjährung keine Auswirkung auf das Einkommensteuerverfahren habe, treffe daher nicht zu.
Mit Berufungsvorentscheidung vom 27. Juli 2011 wies das Finanzamt die Berufung als unbegründet ab und verwies auf die Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 31.5.2011, GZ. RD/0012-W/11.
In dieser Entscheidung ist ausgeführt:
"Die Antragstellerin war Mitgesellschafterin einer unter der St. Nr. 111/1111 beim Finanzamt Salzburg-Stadt erfassten Mitunternehmerschaft (YY-GmbH und Mitgesellschafter), deren Einkünfte gemäß § 188 BAO einheitlich und gesondert festgestellt wurden. Im Anschluss an eine bei der vorerwähnten Gesellschaft im Jahr 2003 durchgeführte Betriebsprüfung ergingen - nach gemäß § 303 Abs. 4 BAO durchgeführter Wiederaufnahme der Verfahren - am 4. April 2003 neue Feststellungsbescheide für die Jahre 1997, 1999 und 2000. Am 16. April 2003 erließ das Wohnsitzfinanzamt der Bw. gemäß § 295 Abs. 1 BAO geänderte Einkommensteuerbescheide für die vorangeführten Zeiträume, welche unangefochten in Rechtskraft erwachsen sind.
Mit Schriftsatz vom 27. Jänner 2011 langte bei der Außenstelle Wien des UFS ein "Devolutionsantrag betreffend einer Verpflichtung der Behörde erster Instanz zur Aufhebung gemäß § 295 BAO " ein, in welchem von der Antragstellerin u.a. Folgendes vorgebracht wird:
"...Die Frist des § 311 Abs. 2 BAO beginnt also ab dem Zeitpunkt der UFS Entscheidung RV/0777-S/07 über das Vorliegen eines Nichtbescheids (20.10.2009) zu laufen.
Die Behörde hätte nämlich rechtmäßigerweise aufgrund der zitierten UFS Entscheidung die vom Nichtbescheid abgeleiteten Einkommensteuerbescheide (vom April 2003) gemäß § 295 BAO aufheben müssen. Da sie dieser Verpflichtung nicht innerhalb von 6 Monaten nachgekommen ist, stellen wir gemäß § 311 Abs. 2 BAO den Antrag auf Übergang der Zuständigkeit zur Aufhebung der Einkommensteuerbescheide vom April 2003 gemäß § 295 BAO auf die zweite Instanz.
Im gegenständlichen Verfahren erließ das Wohnsitzfinanzamt noch folgende Zurückweisungsbescheide:
- unter Bezugnahme auf den vorerwähnten Abweisungsbescheid vom 4. März 2010 wies das Wohnsitzfinanzamt am 2. Februar 2011 einen ergänzten Wiederaufnahmeantrag vom 27. Jänner 2011 mit der Begründung, es liege bereits entschiedene Sache vor, als unzulässig zurück;
- am 1. April 2011 wurde der in eventu gestellte Antrag auf Aufhebung gemäß § 295 Abs. 1 BAO als unzulässig zurückgewiesen.
Nach dem Gesetzeswortlaut handelt es sich bei einer Änderung oder Aufhebung gemäß § 295 BAO um eine amtswegige Maßnahme. § 295 BAO sieht - anders als etwa § 299 BAO - kein Antragsrecht zusätzlich zur Vorgangsweise von Amts wegen vor. Ein solches Antragsrecht ist auch entbehrlich, weil § 295 BAO keinen Ermessensspielraum lässt und folglich von Amts wegen zwingend zu beachten ist (VwGH 28.3.1996, 94/16/0254 ).
Dies steht auch mit der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in Einklang. Werden nämlich Feststellungsbescheide der Einkommensbesteuerung zu Grunde gelegt, obwohl die Grundlagenbescheide nicht wirksam geworden sind, so sind davon dennoch abgeleitete Einkommensteuerbescheide inhaltlich rechtswidrig und mit Aussicht auf Erfolg bekämpfbar (vgl. VwGH vom 16. Dezember 2009, 2007/15/0294 : "Es ist unbestritten, dass die "Feststellungsbescheide" ins Leere gegangen sind. Damit haben für den abgeleiteten Bescheid taugliche Feststellungsbescheide gefehlt. Der auf § 295 Abs. 1 BAO gestützte Bescheid wäre, worauf die belangte Behörde zutreffend hinweist, aus dem Grunde des Fehlens eines Feststellungsbescheides anfechtbar gewesen und hätte in einem allfälligen Rechtsmittelverfahren aufgehoben werden müssen (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 24. November 1998, 93/14/0203). Da der auf § 295 Abs. 1 BAO gestützte Bescheid aber rechtswirksam und unangefochten in Rechtskraft erwachsen ist,... ).
Mangels Bescheidqualität wurden die vom UFS unter der GZ RV/0777-S/07 beurteilten Erledigungen ("Feststellungsbescheide" gemäß § 188 BAO ) jedoch nicht abgeändert oder aufgehoben, sondern es wurde die Berufung als unzulässig zurückgewiesen. Voraussetzung für die Erlassung eines abgeleiteten Bescheides ist jedoch die Abänderung, Aufhebung oder Erlassung eines Feststellungsbescheides. Ein diesbezüglicher Sachverhalt liegt im gegenständlichen Fall nicht vor. Die Zurückweisung einer Berufung gegen einen Feststellungsbescheid wegen dessen Unwirksamkeit ist der Abänderung, Aufhebung oder Erlassung eines Feststellungsbescheides nicht gleichzuhalten. Die tatbestandsmäßigen Voraussetzungen für die Erlassung eines abgeleiteten Bescheides liegen daher im vorliegenden Fall nicht vor.
Da somit für das Finanzamt die von der Antragstellerin eingeforderte Verpflichtung zur amtswegigen Erlassung gemäß § 295 Abs. 1 BAO geänderter Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1997, 1999 und 2000 nicht bestand, war der gegenständliche Antrag mangels Bestehens einer Entscheidungspflicht zurückzuweisen (vgl. Ritz, a.a.O., § 311, Tz 41)."
Dagegen beantragte die Bw. die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz und führte ergänzend aus, dass in der Berufung angeführt worden sei, dass der Antrag auf Aussetzung der Einhebung gemäß § 212a BAO nicht auf Grund der Devolutionsanträge eingebracht worden sei, sondern auf Grund der gegen die neuerlich zugestellten Feststellungsbescheide eingebrachten Berufungen.
Dies habe das Finanzamt verkannt, so dass die Abweisung der Berufung mit dem Hinweis auf den vom Finanzamt abgewiesenen Devolutionsantrag am Argument der Berufung vorbeigehe.
Nach § 212a Abs. 1 BAO ist die Einhebung einer Abgabe, deren Höhe unmittelbar oder mittelbar von der Erledigung einer Berufung abhängt, auf Antrag des Abgabepflichtigen insoweit auszusetzen, als eine Nachforderung unmittelbar oder mittelbar auf einem Bescheid, der von einem Anbringen abweicht, oder auf einen Bescheid, dem kein Anbringen zu Grunde liegt, zurückzuführen ist, höchstens jedoch im Ausmaß der sich bei einer dem Begehren des Abgabepflichtigen Rechnung tragenden Berufungserledigung ergebenden Herabsetzung der Abgabenschuld.
Daher ist die Einhebung einer Abgabe nach § 212a BAO nur aussetzbar, wenn ihre Höhe unmittelbar oder mittelbar von der Erledigung einer Berufung abhängt (vgl. Ritz, BAO, Tz 6 zu § 212a).
Dem vorliegenden Fall liegt folgender Sachverhalt zu Grunde:
Die bereits festgesetzte Einkommensteuer der Jahre 1997 und 2000 wurde auf Grund von nachfolgend am 4. April 2003 ergangenen Feststellungsbescheiden mit Bescheiden vom 16. April 2003 gemäß § 295 Abs. 1 BAO abgeändert.
Die gegen die im Anschluss an die Betriebsprüfung ergangenen Feststellungsbescheide erhobene Berufung wurde mit Bescheid des UFS (Außenstelle Salzburg) vom 20.10.2009, GZ RV/0777-S/07, als unzulässig zurückgewiesen ("...Da die Erledigungen nicht dem Erfordernis der gesetzmäßigen Adressatenbezeichnung entsprechen, haben sie keine Bescheidqualität erlangt....").
Neuerliche Bescheide gemäß § 295 BAO wurden nicht erlassen.
Die Bw. brachte den vorliegenden Aussetzungsantrag auf Grund der neuerlich zugestellten Feststellungsbescheide ein und bezieht sich auf die §§ 209a sowie 295 BAO.
Es ist daher zu prüfen, ob die Höhe der Einkommensteuern 1997 und 2000 mittelbar von der Erledigung der Berufungen gegen die Feststellungsbescheide abhängt:
Gemäß § 295 Abs. 1 BAO ist ein Bescheid, der von einem Feststellungsbescheid abzuleiten ist, ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, im Fall der nachträglichen Änderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides vom Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen. Mit der Änderung oder Aufhebung des abgeleiteten Bescheides kann gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des Feststellungsbescheides oder der nachträglich erlassene Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden ist.
Eine Abgabenfestsetzung hängt von einer Erledigung einer Berufung im Sinne des § 209a Abs. 2 BAO ab, wenn wie im vorliegenden Fall eine Berufung gegen einen Feststellungsbescheid gerichtet ist. Der Umstand, dass die Berufung erst nach Verjährungseintritt meritorisch erledigt wird, steht der Anpassung "abgeleiteter" Abgabenbescheide jedoch nur unter der Voraussetzung nicht entgegen, dass sie vor Eintritt der Verjährung der abgeleiteten Abgabe eingebracht wird (vgl. Ritz, BAO, 4. Auflage, § 209a Tz. 6).
Das Recht, eine Abgabe festzusetzen, unterliegt nach § 207 Abs. 1 BAO der Verjährung. Die Verjährungsfrist beträgt bei der Einkommensteuer fünf Jahre. Die Verjährung beginnt nach § 208 lit. a BAO mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist. Eine Verlängerung der Verjährungsfrist ist nach Maßgabe des § 209 Abs. 1 leg. cit. möglich. Demnach verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr, wenn innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen unternommen werden.
Im gegenständlichen Fall wurde die Berufung gegen die neuerlichen Feststellungsbescheide im Jahr 2010 eingebracht.
Zu diesem Zeitpunkt war jedoch hinsichtlich der Einkommensteuern 1997 und 2000 nach § 207 Abs. 2 BAO Bemessungsverjahrung und überdies für 1997 bereits absolute Verjährung eingetreten. Dies wird auch von der Bw. in ihrer Eingabe vom 27. Jänner 2011 betreffend Devolutionsantrag im Zusammenhang mit Bescheidaufhebung gemäß § 295 BAO selbst zugestanden. In diesem Schreiben führt die Bw. aus:
"Aufgrund der Feststellungsbescheide vom 26.2.2010 hätte die Behörde neue Bescheide gemäß § 295 BAO erlassen müssen. Dieser Verpflichtung ist die Behörde ebenfalls nicht nachgekommen (Anmerkung: die Vorgangsweise der Behörde erscheint uns mit Kalkül gewählt, da die eben beschriebene rechtmäßige Vorgangsweise - Aufhebung der Bescheide vom April 2003 und neuerliche Bescheiderlassung auf Grundlage der Feststellungsbescheide vom 26.2.2010 - dazu führen würde, dass die ursprünglichen ersten Einkommensteuerbescheide [ohne Ergebnisse einer Betriebsprüfung 2003!] wieder in Rechtskraft erwüchsen, da eine neuerliche Einkommensteuerbescheiderlassung wegen eingetretener Bemessungsverjährung der Einkommensteuerbescheide 1997, 1999, 2000 nicht mehr möglich ist)."
Da die Berufung gegen die neuerlichen Feststellungsbescheide erst nach Eintritt der Verjährung der abgeleiteten Bescheide eingebracht wurde, liegen die Voraussetzungen des § 209a Abs. 1 BAO nicht vor. Daraus folgt, dass die Höhe der Einkommensteuern 1997 und 2000 und in der Folge die Anspruchszinsen und Aussetzungszinsen nicht mittelbar von der Erledigung der Berufung gegen den (die) Feststellungsbescheid(e) abhängt, weshalb eine Aussetzung der Einhebung mangels gesetzlicher Voraussetzungen nicht möglich ist.
UFS, RD/0012-W/11
Findok-Nr: 56075.1, aufgenommen am: 27.01.2012 09:45:11, Dokument-ID: fd540fe7-2e71-4838-a96e-8d32ca011f77, Segment-ID: 00404b7b-a120-4f64-8581-e7d0f840e230

References: § 209
 § 212
 § 295
 § 295
 § 295
 § 209
 § 209
 § 188
 § 303
 § 295
 § 295
 § 311
 § 295
 § 311
 § 295
 § 295
 § 295
 § 295
 § 299
 § 295
 § 295
 § 295
 § 188
 § 295
 § 311
 § 212
 § 212
 § 212
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 § 295
 § 295
 § 295
 § 209
 § 209
 § 207
 § 208
 § 209
 § 207
 § 295
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 § 209