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Timestamp: 2019-06-26 17:15:59+00:00

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BFH, 14.10.2003 - VIII R 32/01 - dejure.org
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BFH, 14.10.2003 - VIII R 32/01 (https://dejure.org/2003,936)
BFH, Entscheidung vom 14.10.2003 - VIII R 32/01 (https://dejure.org/2003,936)
BFH, Entscheidung vom 14. Januar 2003 - VIII R 32/01 (https://dejure.org/2003,936)
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AO 1977 § 360 Abs. 3; FGO § 44; EStG § 15a Abs. 1, 2, 4
Ausgleichsfähigkeit von Einlagebeträgen des Kommanditisten bis zur Höhe des nicht verbrauchten Korrekturpostens aus Vorjahren auch bei Entstehung eines negativen Kapitalkontos
Zulässigkeit der Klage eines Kommanditisten gegen den an die Kommanditgesellschaft gerichteten Feststellungsbescheid; Ansatz eines ausserbilanziellen Korrekturpostens für Einlagebetrag, soweit dieser nicht durch im Wirtschaftsjahr der Einlage zugerechnete ausgleichsfähige Verluste verbraucht wurde; Auflösung des ausserbilanziellen Korrekturpostens mit zugerechneten Verlustanteilen in den folgenden Wirtschaftsjahren
Bildung eines Korrekturpostens
Zusammenfassung von "'Vorgezogene Einlagen' und § 15a EStG" von BFH-Richter Dr. Roland Wacker, original erschienen in: DB 2004, 11 - 16.
Zusammenfassung von "Einlagen und § 15a EStG - Zur Notwendigkeit eines außerbilanziellen Korrekturpostens" von Jörn Claudy und Michael Steger, original erschienen in: DStR 2004, 1504 - 1509.
FG Köln, 27.06.2001 - 5 K 6631/00
BFH, 01.03.2002 - VIII R 32/01
BFHE 203, 462
BB 2004, 1830
BB 2004, 92
DB 2004, 45
BStBl II 2004, 359
Nach der geänderten Rechtsprechung des BFH (BFH-Beschluss vom 30. Dezember 2003 IV B 21/01, BFHE 204, 44, BStBl II 2004, 239; BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01, BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359, m.w.N.) sind notwendig Hinzuzuziehende klagebefugt, auch wenn das Einspruchsverfahren mangels Hinzuziehung ihnen gegenüber keine Wirkung entfaltet und es an sich für eine von ihnen erhobene Klage an der Sachentscheidungsvoraussetzung eines zumindest teilweise erfolglos gebliebenen Vorverfahrens (§ 44 Abs. 1 FGO) fehlt.
Dem auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01 (BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359) gestützten Begehren des Klägers, den auf den 31. Dezember 1996 festzustellenden verrechenbaren Verlust um den für die Jahre 1994 und 1995 sich ergebenden Überhang der Einlagen über die Entnahmen und Verluste --im Folgenden: Korrekturposten-- zu kürzen, entsprach das FA nicht.
Das Finanzgericht (FG) folgte dem BFH-Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359.
Das BMF hat zwar keinen Antrag gestellt und --ebenso wie die übrigen Beteiligten-- auf mündliche Verhandlung verzichtet, zugleich aber für den Fall, dass der erkennende Senat an den Grundsätzen des BFH-Urteils in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359 festhalten sollte, angeregt, die Rechtsfrage wegen ihrer grundsätzlichen Bedeutung dem Großen Senat vorzulegen.
a) Nach dem BFH-Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359 führen Einlagen, die zum Ausgleich eines negativen Kapitalkontos geleistet und im Wirtschaftsjahr der Einlage nicht durch ausgleichsfähige Verluste verbraucht werden, zum Ansatz eines Korrekturpostens mit der weiteren Folge, dass --abweichend vom Wortlaut des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG-- Verluste späterer Wirtschaftsjahre bis zum Verbrauch dieses Postens auch dann als ausgleichsfähig zu qualifizieren sind, wenn hierdurch (erneut) ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht.
Hinzu kommt nicht nur, dass Sinn und Zweck der Grundregel (§ 15a Abs. 1 Satz 1 EStG: Verlustausgleich entsprechend am Bilanzstichtag geleisteter Einlagen) für eine Gleichbehandlung des Sachverhalts der "vorgezogenen Einlage" (z.B. Einlage im Wirtschaftsjahr 01; Verlust im Wirtschaftsjahr 02) mit demjenigen der zeitkongruenten Einlage (z.B. Einlage und ausgleichsfähiger Verlust im Wirtschaftsjahr 02) sprechen, sondern vor allem auch, dass nur durch die Anerkennung der Vorhaltewirkung der zum Ausgleich eines negativen Kapitalkontos geleisteten Einlagen das "in jeder Hinsicht sinnwidrige Ergebnis" (so BFH-Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359, unter II.3.b bb der Gründe) vermieden wird, nachdem zwar die im Wirtschaftsjahr 01 in das Handelsregister eingetragene Haftsummenerhöhung dem Kommanditisten auch in den nachfolgenden Perioden (z.B. Wirtschaftsjahr 02) ausgleichsfähige Verluste vermittelt, diese zukunftsgerichtete Wirkung --auf der Grundlage der Verwaltungsauffassung-- jedoch mangels einer überschießenden Außenhaftung gemäß § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG dann entfiele, wenn der Kommanditist den Erfordernissen beider Tatbestände (§ 15a Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG) dadurch genügt, dass er im Wirtschaftsjahr 01 sowohl die Haftsumme erhöht als auch in nämlicher Höhe eine Einlage in das Gesamthandsvermögen leistet.
Nur der Vollständigkeit halber sei deshalb angemerkt, dass auch die Finanzverwaltung von einer solchen Regelungslücke ausgeht und --in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung-- sowohl bei Liquidation der KG als auch im Falle der Veräußerung des Kommanditanteils --abweichend vom Wortlaut der §§ 16, 15a Abs. 2 EStG-- den im Rahmen des Aufgabe- oder Veräußerungsgewinns/-verlusts nicht verrechneten Teilbetrag der Einlagen des Kommanditisten als ausgleichsfähigen Verlust ansetzt (R 15a Abs. 4 der Einkommensteuer-Richtlinien; BFH-Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359, unter II.4.a der Gründe, m.w.N.; Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 14. Juli 2006 2 BvR 375/00, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 274).
Zu berücksichtigen ist vor allem, dass --wie bereits im BFH-Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359 ausgeführt (dort unter II.4.b der Gründe)-- auch der Verlustausgleich aufgrund überschießender Außenhaftung (§ 15a Abs. 1 Satz 2 EStG) eine Nebenrechnung erfordert, in der --gleichfalls außerhalb des Feststellungsverfahrens nach § 15a Abs. 4 EStG-- die Höhe des die Einlagen übersteigenden Haftungsumfangs festzuhalten und dieser Ausgangsbetrag sowohl im Hinblick auf die angefallenen Verlustanteile als auch mit Rücksicht auf die in den nachfolgenden Wirtschaftsjahren geleisteten Einlagen fortzuschreiben ist.
Dieser Mangel wird geheilt, wenn - wie im Streitfall - der zum Einspruchsverfahren nicht Hinzugezogene gegen diese Einspruchsentscheidung selbst form- und fristgerecht Klage erhebt (BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01, BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359, m. w. N.;… BFH-Beschluss vom 23. März 2000 IV B 91/99, BFH/NV 2000, 1217).
Das --auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01 (BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359) gestützte-- weitergehende Begehren, aufgrund der zum Ausgleich des negativen Kapitalkontos im Jahr 2001 geleisteten Einlagen den gesamten Verlustanteil des Jahres 2002 als ausgleichsfähig anzuerkennen und deshalb den verrechenbaren Verlust auf den 31. Dezember 2002 --wie zum Ende der Vorperiode-- in Höhe von lediglich 38 026 EUR festzustellen, lehnte das FA mit Einspruchsentscheidung vom 9. Februar 2006 unter Bezugnahme auf das Nichtanwendungsschreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 14. April 2004 IV A 6 -S 2241a- 10/04 (BStBl I 2004, 463) ab.
Das Finanzgericht (FG) schloss sich hierbei den Erwägungen des BFH-Urteils in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359 an, nach denen Einlagen unter bestimmten Voraussetzungen für Zwecke der Prüfung des § 15a EStG einen sog. Korrekturposten vermitteln.
a) Der erkennende Senat hat sich mit Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 28/06 (…BFH/NV 2007, 1982) der Rechtsprechung des VIII. Senats des BFH (Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359) angeschlossen, nach der Einlagen, die zum Ausgleich eines negativen Kapitalkontos geleistet und im Wirtschaftsjahr der Einlage nicht durch ausgleichsfähige Verluste verbraucht werden, (grundsätzlich) zum Ansatz eines Korrekturpostens mit der weiteren Folge führen, dass --abweichend vom Wortlaut des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG-- Verluste späterer Wirtschaftsjahre bis zum Verbrauch dieses Postens auch dann als ausgleichsfähig zu qualifizieren sind, wenn hierdurch (erneut) ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht.
Zwar hat der erkennende Senat (…Urteil in BFH/NV 2007, 1982) --ebenso wie zuvor der VIII. Senat (Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359)-- die Rechtfertigung für die Bildung des Korrekturpostens in systematischer Hinsicht auch darin gesehen, dass eine im Jahr 01 in das Handelsregister eingetragene Haftsummenerhöhung dem Kommanditisten auch in den nachfolgenden Perioden (z.B. im Wirtschaftsjahr 02) ausgleichsfähige Verluste gemäß § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG vermittele und deshalb für den Sachverhalt der vorgezogenen Einlage im Rahmen der Grundregel des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG nichts anderes gelten könne.
FG Hamburg, 22.01.2007 - 7 K 84/06
Einkommensteuer: Feststellung des verrechenbaren Verlustes bei "vorgezogener" …
Eine Anwendung des BFH-Urteils vom 14.10.2003 (VIII R 32/01) komme nicht in Betracht, weil dieses Urteil über den Einzelfall hinaus gemäß Schreiben des BMF 2000-04-14IV A 6-S 2241 a-10/04 nicht anzuwenden sei.
Auf das Urteil des BFH vom 14.10.2003 (VIII R 32/01) und die dortige Argumentation werde Bezug genommen.
Dennoch ist auf der Grundlage der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 14.10.2003 - VIII R 32/01, BStBl II 2004, 359) der Verlust des Beigeladenen in dieser Höhe ausgleichsfähig.
Die Vorschrift des § 15a Abs. 1 S. 1 EStG ist deshalb für diese Fallkonstellation teleologisch zu reduzieren und die dadurch entstehende (verdeckte) Regelungslücke im Wege eines Analogieschlusses entsprechend dem Regelungsplan und der Entstehungsgeschichte des § 15a EStG zu schließen (BFH, Urteil vom 14.10.2003 - VIII R 32/01, BStBl II 2004, 359).
Bei seinen Erwägungen berücksichtigt er, dass der Gesetzgeber bei der Umsetzung dieses Anliegens bewusst davon abgesehen hat, sämtliche Haftungstatbestände in die Regelung des § 15a EStG einzubeziehen und die Vorschrift auf einer verfassungsrechtlich unbedenklichen Typisierung beruht, nach der sowohl zur Vermeidung unerwünschter Gestaltungsmöglichkeiten als auch im Interesse einer möglichst einfachen Handhabung der Vorschrift aufgrund des Kapitalkontenvergleichs die Zurechnung ausgleichsfähiger Verluste grundsätzlich auf den Betrag der geleisteten Einlage beschränkt werde (BFH, Urteil vom 14.10.2003 - VIII R 32/01, a.a.O.).
BFH, 27.05.2004 - IV R 48/02
Klagebefugnis bei Gewinnfeststellungsbescheiden
In diesem Sinn hat auch der VIII. Senat des BFH in seinem Urteil vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01 (BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359) entschieden.
Der Kommanditist, der eine Einlage tatsächlich in einem Zeitraum vor Verlustentstehung leistet --insoweit "verfrüht"--, soll nicht schlechter gestellt werden als der Kommanditist, der diese Verluste lediglich wegen erweiterter Außenhaftung nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG ausgleichen darf, alleine weil er im Jahr vor Entstehung des Verlustes seine Haftsumme als Kommanditist aufgestockt hat (vgl. § 171, § 172 des Handelsgesetzbuchs; BFH-Urteil in BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359; Lüdemann in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15a EStG Rz 130a; Schmidt/Wacker, EStG, 35. Aufl., § 15a Rz 183).
FG Bremen, 18.06.2014 - 1 K 76/12
Durch Einbringung eines Mitunternehmeranteils geleistete Kommanditeinlage …
Ein Kommanditist müsse unter Geltung des § 15a EStG erlittene Verluste zumindest einmal in Höhe seiner tatsächlich geleisteten (und nicht durch Entnahmen geminderten) Einlagen ausgleichen und verrechnen können (BFH-Urteile vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01, BFHE 203, 462, BStBl 2004 II 359; vom 26. Juni 2007 IV R 28/06, BFHE 218, 285 , BStBl 2007 II 934; vom 20. September 2007 IV R 10/07, BFHE 219, 92 , BStBl 2008 II 118).
Dies lasse - mangels gegenteiliger Anhaltspunkte in den Gesetzesmaterialien - nur den Schluss zu, dass mit Rücksicht auf die Behandlung von Fall 2 (vorgezogene Einlage) die Regelung des § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG lückenhaft sei (vgl. Urteil vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01 a.a.O.).
Der BFH habe mit seiner Leitentscheidung vom 14. Oktober 2003 ( VIII R 32/01, a.a.O.) klargestellt, dass Sonderbetriebseinnahmen mit Verlustanteilen eines beschränkt haftenden Gesellschafters nur saldiert werden dürften, soweit der Verlust ausgleichsfähig und nicht nur verrechenbar sei.
Mit Urteil vom 14. Oktober 2003 (VIIIR 32/01, BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 395) hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass es dem Gesetzesplan erkennbar widerstreiten würde, wenn man dem Kommanditisten zwar dann einen ausgleichsfähigen Verlust zurechnen würde, wenn er erst im Wirtschaftsjahr der Verlustentstehung eine Einlage leistet, ihm dies aber allein aufgrund des Umstandes verwehren würde, dass er den nämlichen Betrag am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres eingelegt und damit sein Kapitalkonto ausgeglichen habe.
Die für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr festgestellten verrechenbaren Verluste können deshalb weder aufgrund von Einlagen, die nach dem Bilanzstichtag geleistet werden, noch aufgrund von nach diesem Zeitpunkt im Handelregister verzeichneten Haftsummeneinträgen in ausgleichsfähige Verluste umqualifiziert werden (BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003 VIII R 32/01, BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359).
Im Übrigen genügt für den nach § 155 BewG klagebefugten Beteiligten der gesonderten Feststellung das von der vollen Umfangs rechtsbehelfs- und klagebefugten Gesellschaft durchgeführte Einspruchsverfahren (vgl. zu einheitlichen Feststellungen i. S. d. § 48 FGO: Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 16.01.2007 2 K 1228/04, EFG 2007, 937, DStRE 2007, 1552; BFH vom 14.10.2003 VIII R 32/01, BFHE 203, 462, BStBl II 2004, 359).
FG Düsseldorf, 15.12.2010 - 15 K 2784/09
Ergänzungsbilanz: Passiver Ausgleichsposten aus dem Erwerb eines …
FG Münster, 03.07.2007 - 1 K 1731/06
Ausgleich eines dem einem Kommanditisten zuzurechnenden Anteils am Verlust der …
BFH, 18.01.2007 - IV B 133/06
BFH, 13.09.2007 - IV B 63/07
§ 15a EStG : Ausgleichsfähigkeit vorgezogener Einlagen
BFH, 05.04.2005 - VIII B 185/04
Verrechenbare Verluste nach § 15 a EStG , Einspruch für vollbeendete PersG
FG Rheinland-Pfalz, 23.06.2009 - 3 K 2633/07
Rechtskraftdurchbrechung aufgrund widerstreitender rechtskräftiger Urteile
FG Köln, 14.11.2013 - 6 K 2133/10
Einheitlichkeit des Mitunternehmeranteils, Einlagen
FG Münster, 16.01.2003 - 8 K 7131/01
Keine Erhöhung des ausgleichsfähigen Verlusts eines Kommanditisten bei …
OLG Hamm, 10.02.2005 - 27 U 166/04
Ausgestaltung der Zurechenbarkeit einer Steuerberaterhaftung wegen Vermittlung …

References: § 360
 § 44
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 171
 § 172
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 155
 § 48

§ 15
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