Source: https://www.otrosi.net/administrativo/doctrina/2019-1780
Timestamp: 2019-04-23 21:02:20+00:00

Document:
Tribunal Económico-Administrativo Central, Resolución, 16-01-2019
· Base de deducción
· Fusión/Absorción
· Período de generación
En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada, el Tribunal Económico-Administrativo Central, reunido en Sala, ha resuelto las reclamaciones económico-administrativas que, en única instancia, ha interpuesto la entidad X INVERSIONES, SL., con NIF ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ... (Guadalajara), actuando en su nombre y representación D. Fx..., contra los siguientes acuerdos dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Castilla La Mancha:
- Acuerdo de Liquidación, núm. de referencia ..., por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010, de fecha 27 de abril de 2016, del que resulta una deuda a ingresar total por importe de 782.427,35 €.
- Acuerdo de Imposición de sanción, núm. de referencia ..., en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010, de fecha 27 de abril de 2016, por la infracción tipificada en el artículo 191 de la Ley 58/2003, del que resulta una sanción a ingresar por importe total de 302.651,11 €.
- Acuerdo de Liquidación, núm. de referencia ..., por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2011 y 2012, de fecha 27 de abril de 2016, del que no resulta deuda a ingresar.
- Acuerdo de Imposición de sanción, núm. de referencia ..., en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2011 y 2012, de fecha 27 de abril de 2016, por la infracción tipificada en el artículo 195 de la Ley 58/2003, del que resulta una sanción a ingresar por importe total de 50.009,42 €.
PRIMERO.- Con fecha 17 de septiembre de 2015 se iniciaron actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de carácter parcial de la situación tributaria de la entidad X INVERSIONES, SL, en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007 a 2012, limitadas a “la comprobación de la deducción por doble imposición interna del artículo 30 del TRLIS generada y/o aplicada por el obligado tributario en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios fiscales 2007 a 2012.”
SEGUNDO.- En los acuerdos de liquidación mencionados se recogen los hitos esenciales a considerar en el expediente:
4º.- Con fechas de 14/12/2011, 10/07/2013, 13/06/2013 y 28/02/2014 el obligado tributario interpone reclamaciones ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla La Mancha contra las liquidaciones provisionales identificadas anteriormente. Por acuerdos del mismo de fecha 14/02/2015, se acumulan los seis expedientes en el núm. 19/00021/2012.
El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla La Mancha, en fecha 30/03/2015, dicta resolución de la reclamación núm. 19/00021/2012 y acumuladas acordando “en primera instancia, ESTIMAR las reclamaciones interpuestas y anular las liquidaciones recurridas”; estableciendo en su Fundamento de Derecho 4º que:”.... Por tanto, en el ámbito de un procedimiento de comprobación limitada, no pueden examinarse los libros de contabilidad, es decir, el libro diario y el libro de inventarios y cuentas anuales.
1º) Requerido el obligado tributario para que aportase (explicase) los cálculos realizados para cuantificar la cantidad deducida por doble imposición (diligencia de constancia de hechos núm. 1 de 15/10/2015), el compareciente, en su correo electrónico recibido el 20/10/2015, después de dar las explicaciones que considera oportunas, adjunta hoja Excel con los cálculos que considera pertinentes, siendo su resumen que procede una deducción por doble imposición interna del artículo 30 LIS de 0,016600017 € por cada acción vendida.
6º) La deducción establecida en el artículo 30.5 del TRLIS, como dice el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla La Mancha en el Fundamento de Derecho 2º de su resolución de fecha 30/03/2015 de la reclamación núm. 19/00021/2012 y acumuladas, interpuestas por el obligado tributario contra las liquidaciones provisionales realizadas por la Dependencia de Gestión de la Delegación de la AEAT de Guadalajara, “.... tiene por finalidad evitar la doble imposición que se produce en las plusvalías derivadas de la transmisión de acciones o participaciones de sociedades”.
De esta manera, al considerar en el ejercicio 2006 las compensaciones de bases imponibles negativas de períodos anteriores correspondiente al resultado contable (-2.008.696,00) y no las compensaciones de bases imponibles negativas de períodos anteriores aplicadas por R Z SA (- 5.192.094,00), como hizo la Dependencia de Gestión de Guadalajara en su liquidación provisional, se está dando cumplimiento a lo establecido por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla La Mancha en el Fundamento de Derecho 5º de la resolución de fecha 30/03/2015 de la reclamación núm. 19/00021/2012 y acumuladas, interpuestas por el obligado tributario contra las liquidaciones provisionales realizadas por la Dependencia de Gestión de la Delegación de la AEAT de Guadalajara, cuando dispone que: “5º.- En cualquier caso, tras el estudio del expediente, este Tribunal considera conveniente manifestar:
CUARTO.- En fecha 27 de abril de 2016, derivado del acuerdo de liquidación A23 - ... en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010, se dictó por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Castilla- La Mancha acuerdo de imposición de sanción número A23 - ..., por la infracción tipificada en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), dando lugar a una sanción a ingresar por importe total de 302.651,11 euros y que fue notificado el día 2 de mayo de 2016.
QUINTO.- Frente a los referidos Acuerdos de liquidación e imposición de sanción se han interpuesto, el día 26 de mayo de 2016, las correspondientes reclamaciones económico-administrativas ante este Tribunal Central que son referenciadas con los números 00/3865/2016 (liquidación 2007 a 2010), 00/3866/2016 (sanción 2007 a 2010), 00/3924/2016 (liquidación 2011 y 2012) y 00/3867/2016 (sanción de 2011 y 2012).
PRIMERO.- Este Tribunal Económico - Administrativo Central es competente para conocer de las reclamaciones económico-administrativas que se examinan, que han sido interpuestas en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, Ley General Tributaria (en adelante, LGT) y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.
SEGUNDO.- La primera cuestión alegada por el obligado es la relativa a la nulidad de las nuevas liquidaciones dictadas por la Inspección, ya que el TEAR declaró nulas las liquidaciones dictadas por Gestión, sin ordenar la retroacción de actuaciones y sin que por tanto la Inspección pudiera iniciar unas nuevas actuaciones sobre el mismo objeto.
Respecto a esta cuestión (la posibilidad de practicar una nueva liquidación cuando se ha anulado otra previamente), como ya se ha anticipado, el Tribunal Supremo se ha pronunciado en las sentencias de 26 de marzo de 2012 recurso núm. 5827/2009 y de 14 de junio de 2012 recurso núm. 6386/2009, en las que se desprende la posibilidad de que la Administración, una vez anulada una liquidación, siempre que no se trate de nulidad de pleno derecho, puede llevar a cabo una nueva regularización y consiguiente liquidación, antes de que transcurra el plazo de prescripción. Asimismo, resulta importante mencionar la Sentencia de dicho Tribunal dictada en recurso de casación en interés de Ley, de fecha 19 de noviembre de 2012 (recurso núm. 1215/2011) en la que en sus Fundamento jurídicos tercero a quinto se recoge lo siguiente:
la anulación de una liquidación tributaria no lleva consigo la desaparición del efecto interruptivo de la prescripción, ya que si constituye tal acto administrativo una acción “con conocimiento formal del sujeto pasivo”" conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado, produciría la interrupción de la prescripción según el artículo 66 de la Ley General Tributaria, con independencia de que dicha acción administrativa sea sustituida por otra en el devenir del procedimiento de gestión del tributo
TERCERO.- En segundo lugar el obligado alega la nulidad de las liquidaciones dictadas en relación a los ejercicios 2009 y 2010, ya que dichos ejercicios fueron objeto de actuaciones inspectoras con carácter general con carácter previo al inicio de las actuaciones inspectoras de carácter parcial ahora recurridas.
Dicha situación producida en el presente caso no es comparable al supuesto al que se refiere la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 2014 (rec. núm. 4336/2012) citada por el obligado. En dicha sentencia, lo que el Tribunal Supremo dice es que no cabe que la Administración, en un procedimiento de Inspección, pueda volver a regularizar una cuestión que no fue regularizada en un procedimiento de comprobación limitada anterior pero que pudo haber sido regularizada dentro de dicho procedimiento de gestión (y sin embargo no lo fue sin que nada lo impidiera). En el caso analizado por el Alto Tribunal, la Dependencia de Gestión, en relación con una deducción por reinmersión de beneficios extraordinarios, por su “albur”, no analizó todos los datos que podía haber analizado, por lo que no cabe que luego la Inspección, en un posterior procedimiento de Inspección, analice los datos que Gestión “no atendió cuando debía” , vulnerándose así el efecto preclusivo del procedimiento de comprobación limitada establecido en el artículo 140.1 de la Ley 58/2003.
CUARTO.- En tercer lugar el obligado alega que en el expediente no se ha incorporado la contabilidad de R de los ejercicios objeto de revisión, incumpliendo lo señalado por el TEAR, y causando indefensión al obligado ya que tiene que hacer un acto de fe ante la imposibilidad de contrastar dicha información.
QUINTO.- Alega el obligado a continuación que existe un erróneo cálculo de los intereses de demora, en los que se debe eliminar los periodos de duración del expediente por encima de los previstos legalmente, ya que el vicio del procedimiento de gestión utilizado sólo es imputable a la Administración.
Así, en sentencia de 14 de junio de 2012 (Rec. núm. 6386/2009) analizó el siguiente supuesto de hecho: no se trataba de una nueva liquidación ordenada por un órgano económico-administrativo al estimar parcialmente una reclamación, sino de una nueva liquidación dictada con ocasión de la ejecución de una resolución que estimó por causas sustantivas una reclamación, estimación total que no condujo a una nulidad de pleno derecho, quedando abierta, por tanto, la posibilidad de que la Administración corrigiera su yerro mediante una nueva liquidación, iniciando para ello la Administración años después un nuevo procedimiento. En este caso, señala el Tribunal Supremo que por similitud con otros supuestos que ya había resuelto en sentencias anteriores (baste citar por todas la de 23 de mayo de 2011), cabría en principio aplicar lo dicho en esas sentencias y exigir intereses de demora hasta la fecha de la nueva liquidación. Ahora bien (y aquí viene el punto de inflexión de esta sentencia respecto a la doctrina anterior), advierte el Alto Tribunal que esa doctrina fue ya objeto de crítica en diversos votos particulares a dichas sentencias, los cuales sostenían que había que excluir del período de liquidación de intereses el tiempo en que el órgano administrativo de revisión se excedió del plazo previsto para la resolución de la reclamación, basándose para ello en que las consecuencias que ahora establecen los artículos 26.4 y 240.2 de la Ley 58/2003, estaban ya implícitas en la propia naturaleza de la institución de los intereses de demora, que impide exigir intereses en los casos de mora accipiendi, esto es, en aquellos supuestos en que el retraso es imputable al acreedor, en este caso, la Administración. Inspirándose en este razonamiento, concluye el Tribunal Supremo que aún en los supuestos de autoliquidación, cuando la actividad comprobadora de la Administración dé lugar a una liquidación, ahí termina el recorrido de las consecuencias en cuanto a la mora del sujeto pasivo del tributo, de modo que si esta liquidación es anulada en la vía económico-administrativa o jurisdiccional ya no será posible imputar el retraso consecuente en el pago de la deuda tributaria al contribuyente sorprendido por la ilegalidad cometida por la propia Administración, lo cual lleva a fijar como día final de cómputo de los intereses de demora la fecha de la liquidación originaria anulada, indicando que tal doctrina es aplicable también con anterioridad a la vigencia de la Ley 58/2003.
Por su parte, partiendo de un supuesto de estimación de un recurso que dio lugar posteriormente a la retroacción de las actuaciones, en sentencia de fecha 19 de noviembre de 2012 (Rec. núm. 1215/2011), el Tribunal Supremo concluye igualmente que la facultad de la Administración de dictar nueva liquidación no puede tener consecuencias en la determinación de los intereses de demora, al considerar, tratándose del sistema de autoliquidación, frente al criterio inicial de aplicar el interés de demora por todo el tiempo transcurrido desde el fin del período voluntario hasta que la Administración dicta nueva liquidación, que la Administración ha de tener en cuenta como día final de cómputo la fecha de la liquidación administrativa inicialmente anulada.
SEPTIMO.- En cuanto a la sanción, alega la entidad la existencia de caducidad, vulneración de los actos propios, reformatio in peius y falta de motivación del elemento subjetivo.

References: artículo 191
 artículo 195
 artículo 30
 resolución 
 artículo 30
 artículo 30
 resolución 
 resolución 
 artículo 191
 artículo 66
 artículo 140
 resolución 
 resolución