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Timestamp: 2016-02-06 11:44:39+00:00

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As isenções tributárias e o ITCMD paulista - Jus Navigandi
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As isenções tributárias e o ITCMD paulistaAs isenções tributárias e o ITCMD paulista
Direito TributárioITCMD - Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e Doações
As isenções fiscais ora em vigor, relacionadas com o
Imposto sobre Transmissão causa mortis e Doações – ITCMD, foram
introduzidas pela Lei n.10.992, de 21 de dezembro de 2001, que deu nova
redação às disposições do art. 6º. da Lei n°. 10.705, de 28 de dezembro
de 2000, instituidora do imposto no Estado de São Paulo.
A nova lei trouxe alterações importantes quanto às
isenções concedidas aos contribuintes do imposto, tanto nas transmissões causa
mortis como nas doações.
Foram criadas diferentes hipóteses de isenção, que
deixaram de ser limitadas exclusivamente a valores, passando a vincular-se,
também, a condições específicas dos contribuintes, fato que veio a exigir um
exame acurado do texto da lei, com a finalidade de identificar e delimitar seu
exato alcance.
I - As isenções do ITCMD nas transmissões causa mortis
Os casos de isenção do ITCMD nas transmissões causa
mortis foram os que apresentaram maiores inovações.
1 - As isenções na lei anterior – imperfeições da norma
Na curta vigência da Lei 10.705/2000, na sua versão
original, o critério de isenção do ITCMD, adotado para as transmissões causa
mortis, era o do valor do patrimônio total do espólio; concedia-se a
isenção em caráter geral e incondicionado, desde que aquele valor não
ultrapassasse 7.500 UFESPs. Esse limite de isenção prevalecia mesmo quando o
valor total do patrimônio do espólio fosse superior, hipótese em que o ITCMD
incidia somente sobre o excesso, conforme estabeleciam o Art. 6º,
inciso I, alínea a, e o Parágrafo Único do mesmo artigo, na redação
Artigo 6º - Fica isenta do
I - a transmissão causa
a) do patrimônio total do
espólio, cujo valor não ultrapassar 7.500 (sete mil e quinhentas) UFESPs
Parágrafo único - Nas
hipóteses previstas na alínea "a" do inciso I e na alínea
"a" do inciso II, se os valores excederem os limites ali fixados, o
imposto será calculado apenas sobre a parte excedente.
Bastaria considerar o fato de que, nas transmissões causa
mortis, o fato gerador do ITCMD corresponde ao recebimento, pelos
contribuintes do imposto - herdeiros ou legatários, da parcela do espólio que
lhes cabe na partilha (nota 1), para se identificar a
imperfeição técnica da norma isentiva que concedia o benefício fiscal com
base no valor total do espólio, sem indagar da eventual existência de cônjuge
ou companheiro com direito a meação, cujo valor não configuraria transmissão
causa mortis e estaria fora do campo de incidência do ITCMD, e sem
indagar, também, de quantos contribuintes – herdeiros e legatários - havia
e, conseqüentemente, quantas transmissões causa mortis - fatos
geradores do imposto - ocorreriam na divisão do espólio em questão (nota
Além de não ser coerente com a sistemática de incidência
do ITCMD, o critério então adotado para concessão do favor fiscal, por não
levar em conta a situação pessoal de cada contribuinte e nem considerar sua
capacidade contributiva, tornava-o essencialmente injusto.
Diante desse quadro, impunha-se ao legislador introduzir
alterações na lei, de tal forma que, ao levar em conta as características de
incidência do imposto, permitissem realizar a justiça tributária.
2 - As isenções do ITCMD na legislação vigente
A alteração efetuada através da Lei n°.10.992/2001
representou um aperfeiçoamento, ao escoimar, do texto antigo, aquele
dispositivo que atentava contra a justiça tributária de forma tão evidente.
Quando da edição das novas normas, o legislador mostrou-se
sensível àquela imperfeição já mencionada e, na nova redação dada ao
artigo 6º. da lei que instituira o imposto, revogou o critério que,
nas transmissões causa mortis, vinculava a isenção ao valor total do
patrimônio do espólio, criando novas hipóteses de isenção, agora
condicionadas a critérios relativos à pessoa dos contribuintes.
O exame das hipóteses de isenção introduzidas pela lei
10.992 e atualmente em vigor permite verificar que as modificações efetuadas
foram hábeis a torná-las coerentes com as características de incidência do
imposto, além de propiciar aos contribuintes um tratamento eqüitativo:
- a nova alínea "a" do inciso I do artigo 6º.
prevê a isenção do ITCMD na transmissão causa mortis de imóvel de
residência, desde que os contribuintes sejam familiares do de cujus,
residam no imóvel e não tenham outro imóvel;
- a alínea "b", instituída quando da alteração,
concede isenção ao contribuinte, familiar ou não, na transmissão causa
mortis de imóvel cujo valor não ultrapassar 2.500 (duas mil e quinhentas)
UFESPs, desde que seja o único transmitido (nota 3);
- a alínea "d", por fim, determinou a isenção,
nas transmissões causa mortis, de depósitos bancários e aplicações
financeiras, cujo valor total não ultrapassar 1.000 (mil) UFESPs:
"Artigo 6º - Fica
isenta do imposto:
a) de imóvel de
residência, urbano ou rural, cujo valor não ultrapassar 5.000 (cinco mil)
Unidades Fiscais do Estado de São Paulo - UFESPs e os familiares beneficiados
nele residam e não tenham outro imóvel;
b) de imóvel cujo valor
não ultrapassar 2.500 (duas mil e quinhentas) UFESPs, desde que seja o único
c) de ferramenta e
equipamento agrícola de uso manual, roupas, aparelho de uso doméstico e demais
bens móveis de pequeno valor que guarneçam os imóveis referidos nas alíneas
anteriores, cujo valor total não ultrapassar 1.500 (mil e quinhentas) UFESPs;
d) de depósitos bancários
e aplicações financeiras, cujo valor total não ultrapassar 1.000 (mil) UFESPs;
Restou evidente, da formulação das novas regras, que houve
a preocupação de vincular a concessão de isenções às condições pessoais
e à capacidade contributiva demonstrada pelos contribuintes, proporcional à
herança havida.
Ainda que os novos critérios possam significar, na maioria
dos casos, uma redução das isenções anteriormente concedidas, porque já
não se aplica aquela isenção incondicional até o limite de 7.500 UFESPs,
foram por eles beneficiados, especificamente, os contribuintes que dispõem de
pouco ou nenhum recurso pessoal, como aqueles que não são proprietários de
imóveis, ou cujos quinhões apresentam expressão econômica mínima, como o
que inclua um único imóvel de valor limitado ou uma quantia de moeda pouco
expressiva; resta assegurado, em qualquer caso, um tratamento igualitário.
A justiça tributária estabelecida com as novas normas de
isenção iria se concretizar de fato pela simples aplicação da lei, se esta
tivesse sido homenageada pela Fazenda Pública Paulista, por meio de uma
interpretação e aplicação que se subordinassem aos comandos específicos do
Código Tributário Nacional (art. 111, II, e art. 110) que determinam,
- que as leis que instituem isenção sejam interpretadas
"Artigo 111.
... . . ................
II – outorga de isenção
- e que sejam respeitados, na lei tributária, a definição,
o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas do direito privado,
utilizados pelas normas que regulam a instituição dos tributos, como é o caso
do instituto da "transmissão causa mortis", inteiramente
regulamentado pelo Código Civil:
Art. 110 – A lei
tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance dos
institutos, conceitos e formas do direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados,
ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou
limitar competências tributárias.
3 - Interpretação Oficial – 0s equívocos da Fazenda
Debalde o empenho do legislador em aperfeiçoar a lei, veio a
Fazenda Pública Paulista a adotar, para as novas hipóteses de isenção, uma
interpretação que contraria a norma escrita, porque calcada integralmente
naquele critério revogado, que tomava como limite o "patrimônio total do
espólio".
Assim é que, conforme vêm sendo orientados os contribuintes
que procuram as repartições fiscais, é o seguinte o entendimento oficial:
- o dispositivo de lei que estabelece a isenção "de
imóvel de residência, urbano ou rural, cujo valor não ultrapassar 5.000
UFESPs e os familiares beneficiados nele residam e não tenham outro
imóvel" deve ser lido e entendido como "do imóvel de
residência, urbano ou rural, que seja o único do patrimônio total do
espólio, cujo valor não ultrapassar... ";
- o que determina a isenção "de imóvel cujo valor
não ultrapassar 2.500 UFESPs, desde que seja o único transmitido" deve
ser lido e entendido como "do imóvel que seja o único
do patrimônio total do espólio, cujo valor não ultrapassar... ";
- a isenção "de depósitos bancários e aplicações
financeiras, cujo valor total não ultrapassar 1.000 UFESPs" deve ser lida
e entendida como "dos depósitos e aplicações financeiras
cujo valor total, existente no patrimônio total do espólio, não
ultrapassar l.000 UFESPs".
4 - Interpretação Oficial – contrariedade à lei e a
Além de não atender ao comando legal que delimita a
atividade interpretativa das leis que instituem isenções fiscais, vinculando-a
à interpretação literal, comando que se aplica, obviamente, tanto aos
contribuintes como às entidades tributantes, o entendimento adotado pela
Fazenda Pública cria situações de flagrante injustiça, com prejuízo
concreto para determinados contribuintes.
O resultado prático da interpretação adotada pela Fazenda
Pública, que se caracteriza pela lesão à ordem jurídica e a imposição
ilegal de carga tributária a contribuintes que deveriam ser beneficiados pela
lei, evidencia-se claramente na apreciação de dois casos, tomados como
- primeiro, o caso de haver um único herdeiro, que receba
como herança todos os bens e direitos do espólio, cujo patrimônio total
inclui apenas um imóvel, no valor de 2.500 UFESPs, mais depósitos bancários
no montante de 1.000 UFESPs. Neste caso, havendo um só herdeiro, como
contribuinte do ITCMD, haverá também, conforme determina a lei, um só fato
gerador, cuja base de cálculo corresponde a 3.500 UFESPs.
- segundo, o caso de haver dois herdeiros, que dividirão
entre si os bens de um espólio cujo patrimônio total inclui apenas dois
imóveis de valor unitário equivalente a 2.500 UFESPs, mais depósitos
bancários no montante de 2.000 UFESPs. Neste segundo caso, a cada herdeiro
caberá um imóvel no valor de 2.500 UFESPs, mais depósitos bancários no
montante de 1.000 UFESPs e o valor total do seu quinhão será de 3.500 UFESPs,
tal como o herdeiro único do primeiro caso. Ainda, em decorrência da lei, como
são dois os herdeiros, haverá também dois fatos geradores, um para cada
herdeiro, e a base de cálculo de cada um desses fatos geradores corresponderá,
também, a 3.500 UFESPs.
Entretanto, não obstante a absoluta igualdade que se observa
entre o herdeiro – contribuinte do primeiro caso e os herdeiros –
contribuintes do segundo, tanto em termos pessoais como de capacidade
contributiva, a interpretação adotada pela Fazenda Pública implica que o
contribuinte do primeiro caso receberá sua herança livre de qualquer
imposição tributária, enquanto os contribuintes do segundo, mesmo recebendo,
cada um, heranças exatamente iguais à do primeiro, terão o valor recebido
tributado integralmente pelo ITCMD, pelo simples motivo de suas heranças
provirem de um espólio onde havia, em vez de um, dois imóveis, e em vez de
1.000 UFESPs, o dobro desse valor.
É como se, ao contrário do que diz a lei, contribuinte do
ITCMD fosse o próprio defunto, que teria se tornado devedor do imposto pelo
fato de sua morte; o fato gerador do imposto fosse a sua própria morte e a base
de cálculo do imposto fosse o valor do patrimônio total do espólio, que, no
caso, se constituiria no parâmetro para aferir a capacidade contributiva do
Comprova-se, pela apreciação dos dois casos, que a
interpretação dos dispositivos de isenção do ITCMD adotada pela Fazenda
Pública, além de ilegal, conduz a tratamentos diversos para contribuintes que
se encontram em situações rigorosamente idênticas, em atentado a princípios
que a Constituição Federal impõe sejam adotados na instituição de tributos,
tanto na incidência como nas isenções tributárias (nota 4),
- O princípio da igualdade ou da isonomia, insculpido no
artigo 150, II, da Constituição Federal, que veda "instituir tratamento
desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente"; e
- o princípio da capacidade contributiva, estabelecido no
artigo 145, §1º., primeira parte, da Magna Carta, que impõe que
"sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte".
II - As isenções do ITCMD na doações
As isenções tributárias aplicáveis às doações de bens
e direitos não sofreram grandes alterações.
A isenção concedida às transmissões por doação cujo
valor não ultrapassar 2.500 UFESPs, prevista no artigo 6º., inciso II, da Lei
10.705/2000, foi preservada pela Lei 10.992/2001.
Duas restrições, porém, foram acrescentadas:
- Primeiro, com a revogação do antigo parágrafo único do
artigo 6º. Da lei 10.705, deixou de prevalecer, nas doações de valor superior
a 2.500 UFESPs, o critério de calcular o imposto apenas sobre a parte
Depois, com a acréscimo do § 3º. ao artigo 9º. da lei
10.705, ficou determinado que, na hipótese de sucessivas doações entre os
mesmos doador e donatário, serão consideradas todas as transmissões
realizadas a esse título, dentro de cada ano civil, devendo o imposto ser
recalculado a cada nova doação, adicionando-se à base de cálculo os valores
dos bens anteriormente transmitidos e deduzindo-se os valores dos impostos já
recolhidos. O efeito prático deste dispositivo foi o de impedir que, com o
fracionamento de doações, em valores iguais ou inferiores a 2.500 UFESPs, os
contribuintes pudessem obter o benefício da isenção, furtando-se ao pagamento
Cabe observar que, com a revogação do antigo parágrafo
único do artigo 6º. Da lei 10.705, criou-se uma situação injusta para os
contribuintes que receberem doações de valores pouco acima de 2500 UFESPs. O
donatário que receber, na vigência da lei atual, uma doação no valor de 2510
UFESPs, estará obrigado ao pagamento de ITCMD à alíquota de 4%, e verá sua
doação reduzida ao valor líquido de 2.409,6 UFESPs, enquanto que, se a
doação fosse no valor de 2.500 UFESPs, não haveria pagamento de imposto.
A situação mencionada configura, novamente, um atentado ao
princípio constitucional da capacidade contributiva, e sem dúvida, merece
reparos. Mas, desta feita, o princípio da interpretação literal das leis de
isenção trabalha contra o contribuinte, que não poderá pleitear,
judicialmente, a extensão do benefício em seu favor (nota 5).
Com referência à isenção do ITCMD sobre doações, merece
consideração especial o tratamento legal que vincula o valor da doação à
pessoa do donatário, sem indagar do patrimônio total do doador, de onde se
originou a doação ou mesmo de quantas doações o doador fez a donatários
Verifica-se, no caso, uma demonstração objetiva do enfoque
do legislador, que, diante de uma transmissão de bens ou direitos de caráter
não oneroso, como é o caso, também, das transmissões causa mortis,
despreza a fonte dos bens – o patrimônio do doador - para vincular o limite
de isenção exclusivamente ao valor do fato gerador ocorrido – a doação
recebida pelo donatário. O contrário do que pretende a Fazenda Pública na sua
interpretação das isenções nas transmissões causa mortis, que leva
em conta exclusivamente a fonte dos bens – patrimônio total do espólio, e
despreza os valores dos fatos geradores ocorridos.
Os diferentes ângulos sob os quais se analisaram a
evolução das normas de isenção tributária do ITCMD no Estado de São Paulo
e as disposições atualmente em vigor permitem concluir que:
- as alterações introduzidas pela lei 10.992/2001
resultaram, na maioria dos casos, na redução dos benefícios auferidos pelos
contribuintes a título de isenção, em virtude da revogação do antigo
Parágrafo único do artigo 6º. da Lei 10.705, que determinava a
aplicação do limite inicial de isenção a quaisquer transmissões causa
mortis e doações, quaisquer que fossem seus valores.
- embora a extinção do limite inicial de isenção, antes
aplicado a todos os casos de doações ou transmissão causa mortis,
independentemente dos valores totais dos fatos geradores respectivos, possa
resultar em tratamento desigual e injusto entre diferentes contribuintes, não
é possível qualquer questionamento judicial que os beneficie, uma vez que não
se permite, para as normas de isenção, qualquer interpretação que seja
contrária ou além da lei.
-ainda assim, houve um avanço quanto às hipóteses de
isenção do ITCMD previstas para a transmissão causa mortis, que agora
estão subordinadas a critérios que se ajustam perfeitamente a determinadas
condições pessoais dos herdeiros ou ao valor e composição dos quinhões e
legados por eles recebidos;
- o reconhecimento ao direito de isenção, com a
atribuição de seus benefícios conforme se apresentem as condições pessoais
de cada um dos herdeiros e a composição e valor do fato gerador que o vincula,
ou seja, do quinhão por ele recebido, além de atender a lei e ser coerente com
a sistemática do ITCMD, resulta em tratamento eqüitativo para todos os
- de outro lado, a interpretação das normas de isenção
adotada pela Fazenda Pública Estadual, nos casos de transmissão causa
mortis, não atende ao requisito de se ater à interpretação literal,
infringindo a lei complementar que a regula, além de estar fundada em um
critério – o valor total do patrimônio do espólio –que, embora constasse
da lei anterior, foi revogado quando das alterações introduzidas pela lei
10992/2001, descartando-se, totalmente, a possibilidade de sua utilização pela
Administração Pública, em relação aos fatos geradores ocorridos sob a
égide da lei vigente.
- o confronto entre a opção do legislador, explicitada nos
limites que impôs para a isenção sobre doações, no sentido de desprezar a
fonte dos bens – o patrimônio do doador - para vincular o limite de isenção
exclusivamente ao valor do fato gerador ocorrido – a doação recebida pelo
donatário, e a interpretação adotada pela Fazenda Pública, relativamente às
isenções nas transmissões causa mortis, que leva em conta
exclusivamente a fonte dos bens – patrimônio total do espólio, e despreza os
valores dos fatos geradores ocorridos, demonstra que a escolha desta última
contraria, também, o próprio espírito da lei, uma vez que, nos dois casos,
tratam-se de aquisições de bens e direitos a título gratuito.
- além de estar fundada em critério revogado e desatender a
letra da lei vigente, a interpretação da Fazenda Pública resulta em
tratamento desigual a contribuintes que se apresentam em situações idênticas,
ofendendo os princípios constitucionais da igualdade e da capacidade
contributiva e criando situações de flagrante injustiça.
- em razão dos desvios apontados, os contribuintes devem
considerar a possibilidade de questionar a interpretação oficial, sempre que
esta resultar em prejuízo de seus interesses, para que prevaleça,
integralmente, a justiça fiscal garantida pela Constituição da República.
Assuntos relacionadosITCMD - Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e DoaçõesDireito Tributário
JARDIM FILHO, Manoel Ferreira. As isenções tributárias e o ITCMD paulista. Revista Jus Navigandi, Teresina, ano 8, n. 65, 1 maio 2003. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/4024>. Acesso em: 5 fev. 2016.
22/08/2015 06:02
Separei em 2009, não vamos dividir nada, e querem me cobrar esse bendito imposto, que meu advogado nem me falou nisto, tá gerando uma guerra entre casais separados,tem que isentar essa dívida do pessoal que não sabe nada disto e estão, perdendo seus bens por falta de esclarecimento, deixando dívidas para os filhos, para pagar dívidas do estado. Loucura.
PERGUNTA:Para doações acima de 2500 UFESPs temos que pagar o ITCMD.A dúvida é, se o valor total ultrapassa 2500 UFESPs, mas são doadores distintos o ITCMD ainda é devido ?Ex. Determinada pessoa recebeu 2700 UFESPs, sendo, 2000 UFESPs de um CPF e 700 UFESPs de outro CPF.
Excelente. Fala-se dos bens imoveis, quanto as isenções. Gostaria saber se há dispositivo legal para isenção no que tange a bens moveis.Ex. Único herdeiro. bem herdado um veiculo, que na data da abertura da sucessão tem valor equivalente a R$ 19.000,00. Inclusive é o único bem a partilhar. Há isenção neste caso? Quais as normas e seus artigos que tratam deste tipo de bem e se for o caso sua isenção no caso do ITCMD?
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