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PARERE PRO VERITATE PROPRIO PERSONALE E UTILIZZANDO I LOCALI LORO MESSI A DISPOSIZIONE DAL PRESIDENTE DEL - PDF
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1 Roma, 3 febbraio 2011 PARERE PRO VERITATE Il sottoscritto avv. CLAUDIO BERLIRI, nato a Roma il (c.f. BRL CLD 36L18 H501J), con studio in Roma, Via Alessandro Farnese n. 7 premesso - che numerosi Ordini territoriali hanno richiesto al Consiglio Nazionale Forense delucidazioni in ordine alla disciplina da applicare ai rapporti economici legati al funzionamento degli organismi di conciliazione e mediazione di cui al D.lgs. n. 28 del 4 marzo 2010, attuativo del D.lgs. n. 69 del 19 giugno 2009; - che i chiarimenti richiesti dagli Ordini territoriali sono stati riassunti dal CNF nel seguente quesito: PREMESSO CHE IL D.LGS. 04/03/2010 N. 28 ATTUATTIVO DELL L ARTICOLO 60 DELLA LEGGE 19 GIUGNO 2009, N. 69, RECANTE DELEGA AL GOVERNO IN MATERIA DI MEDIAZIONE E DI CONCILIAZIONE DELLE CONTROVERSIE CIVILI E COMMERCIALI, PREVEDE ALL ART. 18 CHE I CONSIGLI DEGLI ORDINI DEGLI AVVOCATI POSSONO ISTITUIRE ORGANISMI PRESSO CIASCUN TRIBUNALE, AVVALENDOSI DI PROPRIO PERSONALE E UTILIZZANDO I LOCALI LORO MESSI A DISPOSIZIONE DAL PRESIDENTE DEL TRIBUNALE. GLI ORGANISMI DI CONCILIAZIONE PRESSO I TRIBUNALI SONO ISCRITTI AL REGISTRO A SEMPLICE DOMANDA, NEL RISPETTO DEI CRITERI STABILITI DAI DECRETI DI CUI ALL ARTICOLO 16 SI CHIEDE DI SAPERE: 1) QUALI SIANO LE REGOLE FISCALI E TRIBUTARIE CUI DEBBANO UNIFORMARSI GLI ORGANISMI DI CONCILIAZIONE FORENSI 2) COME DEBBA ESSERE PREVISTE NEI BILANCIO PREVENTIVO DEL CONSIGLIO DELL ORDINE LA PREVISIONE DI FINANZIAMENTI E SOSTEGNI ECONOMICI A FRONTE DEI COSTI DI ATTUAZIONE CHE GRAVERANNO SULL ORDINE. 3) QUALE SAREBBE LA SORTE DI EVENTUALI UTILI CHE DERIVASSERO DA TALI ATTIVITÀ E COME ANDREBBERO TASSATE E DESTINATE ; - che l Ufficio di Presidenza del CNF ha deliberato di affidare al sottoscritto l incarico di redigere un parere sull argomento; Tanto premesso lo scrivente si pregia esprimere il seguente
2 2 PARERE Giova premettere che l attività svolta dietro compenso dagli Ordini territoriali a mezzo degli organismi di mediazione, da questi istituiti in forza del disposto dell art. 18 del D.lgs. n. 28 del 4 marzo 2010, si sostanzia in un attività di carattere lucrativo. Invero l attività di mediazione viene remunerata, a norma dell art. 16 del regolamento del Ministero della Giustizia del 18 ottobre 2010, n Possono altresì percepire contributi ed indennità da parte del Ministero della Giustizia a copertura del costo dell attività sostenuta in favore di soggetti aventi diritto all esonero, a norma dell art. 17 del D.lgs. n. 28 del Inoltre, se costituiti in forma di enti autonomi, possono ricevere contributi o finanziamenti da parte dei Consigli dell Ordine. Ciò posto il trattamento fiscale delle attività svolte dagli Ordini territoriali a mezzo degli Organismi di mediazione dipende innanzitutto dalla forma giuridica che detti enti vengo ad assumere. Ed in particolare è diverso se trattasi di enti autonomi rispetto all Ordine stesso, ovvero di dipartimenti di questo. Nell ipotesi in cui si tratti di enti autonomi rispetto all Ordine, il trattamento fiscale agli stessi riservato sarà proprio della forma giuridica che gli Organismi verranno ad avere (società, fondazione, associazione, etc.) e gli eventuali proventi derivanti dall attività svolta da tali Organismi verranno ad essere impuntati esclusivamente agli stessi, secondo le regole proprie dei soggetti giuridici la cui specie verranno ad assumere. Conseguentemente, per quanto riguarda l imposizione diretta, se l Organismo autonomo rivestisse la forma di una società di capitali, di ente pubblico o privato diverso dalla società (persone giuridiche, associazioni non riconosciute, consorzi), avente per oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciale, l attività da questo svolta sarebbe soggetta ad IRES, ai sensi dell art. 73, comma 1, lett. a) e b) del d.p.r. n. 917 del 1986 (cd. TUIR) ed ovviamente l imponibile sarà costituito dall eventuale eccedenza dei ricavi rispetto ai costi sostenuti. Per quanto concerne l IVA, l ente autonomo sarà tenuto ad aprire una propria partiva IVA, a tenere una formale contabilità e ad emettere fattura per i diritti percepiti - siano essi a copertura di costi o eccedenti gli stessi - e potrà, peraltro, portare in detrazione tutta l IVA assolta sugli acquisti e sulle prestazioni ricevute. Nell ipotesi invece che ritengo sarà la più probabile o, quantomeno, quella a cui hanno già ricorso o ricorreranno i Consigli dell Ordine territoriali - in cui gli Organismi vengano istituiti quali dipartimenti dell Ordine di appartenenza, e non quindi quali enti autonomi rispetto a quest ultimo, potrebbero sorgere problematiche sotto diversi profili.
3 3 Innanzitutto si avrebbe un ente non commerciale, l Ordine, che, a mezzo di un suo dipartimento, svolgerebbe attività lucrativa al di là della sua funzione istituzionale. Tale situazione renderebbe necessaria la gestione contabile separata dell attività di mediazione svolta dal dipartimento Organismo di Mediazione rispetto a quella istituzionale svolta dall Ordine stesso. Del resto in capo agli enti non commerciali l obbligo della contabilità separata per l attività commerciale da questi svolta è espressamente previsto dall art. 144, comma 2 del TUIR. Ciò risponde alla necessità ed esigenza di tenere distinte e separate le attività istituzionali dell ente non commerciale - e quindi nel nostro caso dell Ordine - da quelle di carattere commerciale svolte dal proprio dipartimento. A questi effetti dalla contabilizzazione separata dell attività svolta dall Organismo istituito quale dipartimento dell Ordine, dipenderebbe anche la deducibilità dei costi sostenuti per lo svolgimento di detta attività, che altrimenti non potrebbe trovare applicazione. Da ultimo va rilevato che agli effetti dell IVA la tenuta della contabilità separata è presupposto necessario e sufficiente perché un ente non commerciale, che eserciti attività commerciale, possa detrarre l IVA assolta sugli acquisti (art. 19ter del d.p.r. n. 633 del 1972) Naturalmente ciò comporta la necessità dell apertura di una partita IVA relativa specificatamente all attività di mediazione. Sostanzialmente le conseguenze fiscali della scelta tra l istituzione di un Organismo autonomo rispetto alla creazione di un dipartimento del Consiglio dell Ordine, con contabilità separata, non dovrebbero essere rilevanti. In entrambi i casi l imponibile IRES sarebbe dato dall eventuale eccedenza dei ricavi sui costi. Agli effetti dell IVA sarebbero imponibili le indennità ed i compensi percepiti - salvo quanto osserveremo in appresso e detraibile l IVA pagata sugli acquisti e sulle prestazioni ricevute relativamente a detta attività. Il discorso potrebbe essere diverso ove si addivenisse alla creazione di un Organismo interno al Consiglio dell Ordine e senza contabilità separata. In tale ipotesi si potrebbe ritenere applicabile il disposto dell art. 143, comma 1 del TUIR, giusta il quale, per gli enti non commerciali non si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell' articolo 2195 del codice civile rese in conformità alle finalità istituzionali dell'ente senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione.
4 4 Agli effetti dell IVA potrebbe invocarsi l art. 4, comma 4 del d.p.r. n. 633 del 1972, giusta il quale, per gli enti non commerciali che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali si considerano effettuate nell'esercizio di imprese soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell'esercizio di attività commerciali o agricole. Peraltro tale scelta potrebbe essere rischiosa, in quanto, da un lato, l Agenzia delle Entrate potrebbe ritenere sussistente un attività commerciale autonoma e, quindi, considerare i proventi tassabili sia agli effetti dell IRES che dell IVA, senza possibilità di detrazione, non sussistendo costi distintamente imputati a tale attività. Né basta, che, qualora i proventi dell attività di mediazione - ritenuti dall Amministrazione finanziaria proventi commerciali - superassero quelli di natura istituzionale, rappresentati dalle entrate contributive degli iscritti, potrebbe essere contestata la natura non commerciale dell Ordine e questo rischierebbe di perdere la qualifica di ente non commerciale e vedersi attribuire quella di ente commerciale. Con la conseguenza che tutta l attività svolta, sia quella propriamente commerciale, che quella istituzionale, verrebbe ad essere considerata come attività di impresa e le entrate considerate indifferentemente ricavi, che al netto dei costi, costituirebbero reddito tassabile ai fini IRES. Entrando più nel dettaglio, appare opportuno precisare che diversi sarebbero gli effetti fiscali se il provento per la mediazione fosse versato all Organismo, ma destinato al mediatore professionista iscritto all Organismo di mediazione, ovvero allo stesso Organismo di mediazione. Se, infatti, l indennità in parola venisse destinata direttamente al mediatore, sarebbe questi a dover registrare l incasso e a contabilizzare il provento, emettendo la fattura nei confronti dell utente-cliente, ovviamente per la sola parte dell importo relativa agli onorari. Da tale operazione commerciale l Organismo resterebbe, quindi, del tutto escluso. Se fosse l Organismo stesso ad incassare dette somme la situazione non muterebbe se le incassasse per conto del mediatore e provvedesse semplicemente a stornarle a quest ultimo, che sarebbe tenuto a contabilizzarle e ad emettere la fattura nei confronti dell utente-cliente. Diverso sarebbe, invece, il caso in cui l onorario del mediatore venisse incassato dall Organismo e il mediatore emettesse la fattura in favore dell Organismo stesso o del COA di appartenente per la prestazione resa nell ambito dell Organismo stesso. In tal caso l Organismo dovrebbe emettere fattura all utente per l intero importo incassato e portare in detrazione l IVA addebitata dal mediatore sulla fattura da questi emessa nei confronti dell Organismo. In tale ipotesi l Organismo in proprio o l Ordine sarebbe tenuto ad effettuare la ritenuta d acconto da versare direttamente all Erario.
5 5 Quanto poi alla contabilizzazione e al trattamento fiscale dei finanziamenti e sostegni economici percepiti dagli Organismi di mediazione, mentre per gli enti autonomi aventi, come visto, natura commerciale, sarebbero sicuramente imponibili, quali contributi in conto esercizio, per gli Organismi costituititi quali Dipartimenti dei COA il discorso potrebbe essere diverso. Innanzitutto non sarebbero certo imponibili i contributi e i finanziamenti erogati dagli stessi COA, in quanto operazioni interne allo stesso soggetto. Inoltre i contributi eventualmente erogati dal Ministero della Giustizia potrebbero essere non imponibili ai sensi dell art. 143, coma 3 del TUIR, secondo cui Non concorrono in ogni caso alla formazione del reddito degli enti non commerciali di cui alla lettera c) del comma 1 dell'articolo 73: - omissis - b) i contributi corrisposti da Amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di cui all'articolo 8, comma 7, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502, come sostituito dall'articolo 9, comma 1, lettera g), del decreto legislativo 7 dicembre 1993, n. 517, di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi. Da ultimo, in relazione al punto n. 2 del quesito, a proposito della contabilizzazione per il Consiglio dell Ordine erogante il contributo in favore dell Organismo di mediazione, abbiamo già rilevato che se l Organismo è interno al Consiglio dell Ordine trattasi di movimenti interni fiscalmente irrilevanti. Ove, invece, l Organismo fosse costituito in forma autonoma, i contributi del Consiglio dell Ordine sarebbero fiscalmente rilevati per l Organismo percipiente, ma irrilevanti per il Consiglio dell Ordine, trattandosi di erogazioni comunque non deducibili per quest ultimo. Fermo tutto quanto precede, stante la novità della questione, sarebbe opportuno prendere in considerazione la possibilità di presentare alla Direzione Regionale del Lazio dell Agenzia delle Entrate un istanza di interpello ex art. 11, legge n. 212 del 2000 (Statuto del Contribuente), onde sapere come trattare le indennità e i contributi sia agli effetti delle imposte dirette che agli effetti dell IVA. La risposta dell Amministrazione finanziaria dovrà pervenire entro 120 giorni e sarà per questa vincolante, nel senso che la stessa non potrà discostarsi nei confronti del soggetto istante da quanto espresso nella propria risoluzione. Nel restare a disposizione per ogni ulteriore chiarimento, Vi porgo i miei migliori saluti Avv. Claudio Berliri
CONSIGLIO NAZIONALE DEL NOTARIATO Studio n. 11/1999/T Organizzazioni di congressi e convegni: problematiche tributarie Approvato dal Consiglio Nazionale del Notariato il 12 novembre 1999 Il quesito posto

References: ARTICOLO 60
 ART. 18
 ARTICOLO 16
 art. 18
 art. 16
 art. 17
 art. 73
 art. 144
 art. 143
 articolo 2195
 art. 4
 art. 143
 art. 11