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Timestamp: 2019-08-25 21:01:08+00:00

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El TS tiene declarado que resulta improcedente la sanción cuando las resoluciones se limitan a realizar formulaciones genéricas y abstractas sobre el elemento intencional de las infracciones tributarias, sin llevar a cabo, como es necesario, un análisis de esas ideas con referencia a los específicos hechos enjuiciados, que es lo que pone de relieve la concurrencia del elemento culpabilístico de la infracción enjuiciada. No es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia.
Sentencia de 29 de enero de 2013
RECURSO DE CASACIÓN Núm: 3195/2012
En el recurso de casación para la unificación de doctrina n.º 3195/2012, interpuesto por la Entidad ASFALTOS DEL ORIENTE, S.L., representada por el Procurador don José Ignacio de Noriega Arquer y asistida de letrado, contra la sentencia n.º 30/2012 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias en fecha 30 de enero de 2012, recaída en el recurso n.º 311/2010, sobre Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; habiendo comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, dirigida y asistida por el Abogado del Estado, y el PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado y asistido del Letrado de sus Servicios Jurídicos.
PRIMERO.- En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Asturias dictó sentencia desestimando el recurso interpuesto por la Entidad ASFALTOS DEL ORIENTE, S.L., contra resolución del TEAR de Asturias, de fecha 30 de diciembre de 2009, que desestimó las reclamaciones económico administrativas interpuestas contra los acuerdos del Área de Inspección de los Servicios Tributarios del Principado de Asturias, el primero de fecha 15 de junio de 2009, acordó la práctica de liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, ejercicio 2006, resultando una deuda tributaria de 68.292,81 euros, y el segundo, de fecha 4 de agosto de 2009, acordó la imposición de sanción por la comisión de infracción tributaria tipificada en el art. 191 de la LGT de 2003, por importe de 44.174,39 euros.
SEGUNDO.- Notificada dicha sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación para la unificación de doctrina, habiendo sido elevados los autos para su tramitación y posterior resolución a este Tribunal Supremo en fecha 9 de mayo de 2012.
TERCERO.- Por la recurrente (ASFALTOS DEL ORIENTE, S.L.) se presentó escrito de interposición en fecha 8 de marzo de 2012, en el cual, tras exponer la doctrina infringida por la sentencia recurrida, terminó por suplicar dicte resolución por la que estimando el recurso, case y anule la sentencia recurrida en los extremos a los hemos hecho referencia, los que serán resueltos de conformidad a la doctrina jurisprudencial invocada como antagónica a la de la recurrida.
CUARTO.- Por diligencia de la Sala de instancia, de fecha 20 de marzo de 2012, se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a las partes comparecidas como recurridas (PRINCIPADO DE ASTURIAS y ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hizo el PRINCIPADO DE ASTURIAS mediante escrito de fecha 2 de mayo de 2012, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos, y suplicó a la Sala se dicte resolución por la que se inadmita el presente recurso de casación o, subsidiariamente, lo desestime y confirme íntegramente la sentencia de instancia, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
El Abogado del Estado no formula oposición al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la Entidad recurrente.
QUINTO.- Por providencia de fecha 7 de noviembre de 2012, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación para unificación de doctrina el día 23 de enero de 2013, en que tuvo lugar.
PRIMERO.- Es objeto de la presente casación para la unificación de doctrina la sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por la entidad ASFALTOS DEL ORIENTE S.L. contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, desestimatoria de las reclamaciones formuladas frente a los Acuerdos de Inspección de los Servicios Tributarios del Principado de Asturias, relativos a la liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, ejercicio 2006, por importe de 68.292,81 euros, e imposición de sanción por importe de 44.174,39 euros.
Las cuestiones debatidas en el proceso son las dos siguientes:
a) Si la adquisición de la planta modelo PDM-636 C de la marca ASTEC/BARBER GREENE, útil para la fabricación de aglomerado asfáltico, supone o no la adquisición de una rama de actividad, a los efectos de determinar si se encuentra no sujeta al IVA ( art. 7.1.b) de la Ley 37/1992, o al ITP ( art. 7.5 del Texto Refundido de la Ley del ITPyAJD 1/1993, de 24 de septiembre ).
b) Si la sanción ha sido impuesta sin acreditar la culpabilidad del recurrente, con contradicción del principio de presunción de inocencia, y sin motivación.
En relación con la primera cuestión el Tribunal de instancia razonó que:
““"Planteada en los términos reseñados la cuestión controvertida al mantener contradictoriamente las partes litigantes que la transmisión de la planta de aglomerado asfáltico está o no sujeta a uno u otro impuesto.
En defensa de la legalidad del acto las defensas de las Administraciones demandadas se remiten a la motivación fáctica y jurídica del expediente y la resolución recurrida, añadiendo el Letrado del Servicio Jurídico del Principado de Asturias que la instalación para la fabricación de aglomerados asfálticos transmitida en pleno funcionamiento, incluyendo controles y electricidad, tanques, conjunto de tuberías, instalación de alta tensión y transformador eléctrico, una báscula puente extra plana, separadores de acopios y el fondo de comercio correspondiente a la rama de actividad, es capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, lo que supone que la actividad no esté sujeta al IVA y deba tributar por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. En segundo lugar es indudable la naturaleza inmueble de la instalación transmitida de conformidad con el artículo 3 Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, debido al carácter permanente de la instalación.
Para resolver esta problemática hay que partir de las condiciones del contrato y de regulación legal de los supuestos gravados en uno y otro tributo.
Con relación al primer elemento, el contenido del contrato privado de compraventa suscrito el 26 de octubre de 2006 es claro sobre que el objeto de la transmisión es la instalación para la fabricación de aglomerados asfálticos con todos sus elementos integrantes y accesorios, y en pleno funcionamiento. Es decir una industria, junto con los elementos del activo tangible se transmite también el fondo de comercio, por lo que la denominación que dan los contratantes es la que corresponde a la verdadera naturaleza del contrato como acertadamente razona la Administración Tributaria y el TEARA en los actos y resoluciones recurridas, con argumentos basados en la interpretación del contrato y en la interpretación jurisprudencial del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de las operaciones no sujetas al IVA. Criterio que no ha desvirtuado la parte recurrente, pues obvia que al margen de la subrogación en el contrato de arrendamiento y en la cesión de las autorizaciones administrativas concedidas a otra empresa para desarrollar la actividad por ser autónomas del contrato de compraventa, que lo que se transmite es una parte autónoma de una empresa (una planta) capaz de desarrollar una actividad económica, y ello con independencia que la empresa transmitente desarrolle la misma actividad en otras plantas y esté dada de alta en los correspondientes epígrafes del IAE por fabricación de productos asfálticos, transporte de mercancías por carretera y construcción de obras de todas las clases.
Por lo expuesto, no estamos ante la transmisión de un elemento patrimonial, sino de un conjunto de elementos patrimoniales susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica.
[...] Respecto a la naturaleza de la cosa transmitida, la descripción de los elementos que comprende la instalación revelan la naturaleza inmueble de la misma frente al criterio de la recurrente que hace una interpretación parcial e interesada, destacando que la planta se encuentra ubicada en una finca arrendada y que es desmontable, cuando el conjunto de la industria revela su carácter permanente y que no es movible por más que fuera transportable parte de la construcción".”“
En relación con la segunda cuestión en la sentencia se dijo que:
““"Resta por examinar la impugnación de la sanción por ausencia del elemento subjetivo de la infracción al estar ante una interpretación razonable de la norma.
Entre los antecedentes del expediente destaca que las actuaciones inspectoras se inician mediante requerimiento efectuado al obligado tributario con fecha 15 de diciembre de 2008 que tiene por objeto la comprobación del ITP y AJD con relación al otorgamiento del mencionado contrato de compraventa. Por esta operación se repercute el IVA correspondiente, que deduce la parte recurrente. Una vez realizadas las comprobaciones por la Agencia Estatal de Administración Tributaria se determina que la operación no está sujeta al IVA en virtud de lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley 3771992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. El expediente sancionador se incoa por considerar que los hechos pueden ser constitutivos de la infracción tipificada en el artículo 1991 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, al haber dejado de ingresar dentro del plazo establecido la totalidad o parte de la deuda tributaria, calificándola de grave al no presentar declaración alguna ante la Administración competente (la operación no se instrumenta en documento público), y con esta actuación el obligado se beneficia de la deducibilidad de las cuotas del IVA soportado.
Los actos del sujeto pasivo no se corresponden con la ausencia de culpabilidad ni con la interpretación razonable de las normas que avalen su conducta, pues ello sería así si hubiera documentado en escritura pública y registrada la compraventa, comunicando a las Administraciones competentes la no sujeción de la operación, en lugar de esperar al requerimiento de comprobación.
En definitiva, la conducta del sujeto pasivo cabe calificarse de voluntaria y culpable como se razona en la resolución recurrida, al no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios".”“
SEGUNDO.- El artículo 96.1 de la Ley Jurisdiccional exige, para la viabilidad del recurso de casación para la unificación de doctrina que entre la sentencia impugnada y las de contraste, se de identidad de los sujetos intervinientes o de otros en idéntica situación, y que en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos.
Pues bien en relación con la primera de las cuestiones plateadas, relativa a la sujeción o no al IVA en el supuestos de transmisión de una rama de actividad, además de no cumplirse el requisito exigido por el art. 97 de dicha Ley de que debe expresarse "relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada", no se dan las referidas identidades.
En el caso presente se trataba de la transmisión de una planta para la fabricación de aglomerado asfáltico, mientras que en el caso de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 6 de mayo de 2010, que se presenta como de contraste, el objeto de la transmisión es la parte de su patrimonio integrada por sus bienes inmuebles. Basta reproducir la doctrina recogida en la sentencia de contraste para darse cuenta fácilmente que la cuestión en ella tratada difiere substancialmente de la que es objeto de este proceso. En efecto, se dice en ella que:
““"Desde la perspectiva de la sociedad transmitente, esto es, de CAPRABO, sus inmuebles no constituían una rama de actividad con anterioridad a la transmisión, pues el negocio de CAPRABO es el comercio al por menor de productos alimenticios, y no el arrendamiento de inmuebles.
Es más, sin perjuicio de que CAPRABO destinase sus inmuebles a sede social y plantas de venta, también tenía cedidos a terceros mediante contraprestación espacios en sus plantas de venta y dicha actividad continuó siendo desarrollada por la recurrente tras la operación que comentamos, lo que abunda en la idea de que no hubo transmisión de rama de actividad. En efecto, en la diligencia de inspección n.º 46, de 9 de junio de 2005 (folios 704 a 711 del expediente), CAPRABO reconoció a la inspección que desarrollaba una actividad de arrendamiento antes de la operación de escisión, y que después de la escisión de los inmuebles continuó tal actividad y realizó nuevos contratos, si bien los arrendamientos ya no los realizó a título de arrendador sino de subarrendador.
Por otro lado, si consideramos con la STS citada una rama de actividad como "... un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios...", la transmisión de los bienes inmuebles debe incluir los medios personales y materiales para su gestión. En este caso, de acuerdo con la diligencia n.º 46 antes citada, la recurrente tenía abiertos, en los ejercicios objeto de inspección, un total de 287 centros, con una superficie total de venta de 162.996 m2 y 7410 trabajadores, si bien, como consecuencia de la escisión no se traspasó ningún trabajador de CAPRABO SA a CABOEL, S.A., para la gestión, administración y explotación del patrimonio inmobiliario transmitido, de acuerdo con las manifestaciones de la recurrente recogidas en la indicada diligencia. Así las cosas, parece difícil sostener que los bienes inmuebles de la recurrente transmitidos constituyan un conjunto patrimonial que pueda funcionar de forma autónoma o por sus propios medios, cuando la transmisión no incluye ningún elemento personal.
Por tales razones, coincidimos con la liquidación tributaria y Resolución del TEAC impugnada en la consideración de que el patrimonio inmobiliario escindido de la recurrente no es una rama de actividad, lo que supone que no sea de aplicación del supuesto de no sujeción del artículo 7 LIVA examinado y que, por tanto, la operación quede sujeta al IVA".”“
Pero es que además, no se da el presupuesto que se fija en el referido art. 96.1 de que se llegue a pronunciamientos contradictorios entre ambas sentencias, pues la de contraste, al igual que la aquí recurrida, es desestimatoria de las pretensiones del recurrente.
TERCERO.- En relación con la segunda cuestión referente a la nulidad de la sanción, si se produce la identidad exigida por el art. 96.1 de la Ley Jurisdiccional, pues tanto la sentencia impugnada, como la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 6 de junio de 2008 que se presenta como de contraste, están partiendo de una motivación que se limita a recoger cuales son los preceptos legales infringidos.
Pues bien, hay que considerar que la doctrina correcta en estos supuestos es la contenida en la sentencia de contraste, ya que la motivación del acto sancionador aquí enjuiciado se limita a señalar que:
"Se aprecia en la actuación del obligado tributario la existencia de una conducta tipificada contraria a una norma jurídico- tributaria al tratarse de una acción u omisión dolosa o culposa con independencia del grado de negligencia concurrente".
En relación con este extremo la mencionada sentencia de esta Sala señaló que:
““"la Sentencia de la Audiencia Nacional de 4 de diciembre de 2003 ignora la obligación de motivar que deriva de la Ley y la Constitución porque, como ya hemos recalcado antes, no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o, como en el caso enjuiciado, en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005, al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando ““se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse”“, y que ““no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere”“ (FD 6). Y la misma doctrina vino a sentar la Sección Segunda de este Tribunal cuando en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 216/2002 ), señaló: ““Es patente, de lo transcrito, que no se ha producido ni en la vía administrativa, ni en la jurisdiccional, la valoración de los específicos hechos que configuran la infracción tributaria sancionada. Tanto en una como en otra resolución se limitan a realizar formulaciones genéricas y abstractas sobre el elemento intencional de las infracciones tributarias, pero no llevan a cabo, como es necesario, un análisis de esas ideas con referencia a los específicos hechos enjuiciados que es lo que pone de relieve la concurrencia del elemento culpabilístico de la infracción enjuiciada.- Al no haberse hecho así se ha infringido la doctrina sentada en las sentencias de contraste, por lo que se está en el caso de estimar el recurso, anulando la sanción impuesta”“ (FD Cuarto).
En tercer lugar, la resolución judicial recurrida desconoce las garantías del art. 24.2 CE porque es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, ““la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia”“ [ STC 76/1990, de 26 de abril, FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3; 129/2003, de 30 de junio, FJ 8], de manera que ““no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia”“ [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, como señalamos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ), ““en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad”“, de manera que ““no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es "claramente" rechazable”“ (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el art. 77.4.d) LGT (““cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma”“), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 (““cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma”“)."““
Debe, en consecuencia, estimarse el recurso de casación, estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo, anulando el acto recurrido en cuanto a la sanción impuesta.
CUARTO.- Sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.
Que declaramos haber lugar y, por lo tanto, ESTIMAMOS el presente recurso de casación para la unificación de doctrina n.º 3195/2012, interpuesto por la Entidad ASFALTOS DEL ORIENTE, S.L. contra la sentencia n.º 30/2012 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias en fecha 30 de enero de 2012, y debemos ESTIMAR EN PARTE el recurso contencioso administrativo n.º 311/2010, anulando por contrario a derecho el acto sancionador impugnado; sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.

References: resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 resolución 
 artículo 3
 Real Decreto 
 artículo 7
 artículo 1991
 resolución 
 artículo 96
 Resolución 
 artículo 7
 resolución 
 resolución 
 resolución