Source: http://kraken.slv.cz/2Afs5/2006
Timestamp: 2018-09-26 02:12:17+00:00

Document:
2Afs5/2006
è. j. 2 Afs 5/2006-96
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: Ing. P. Z., zastoupeného JUDr. Josefem Daniszem, advokátem se sídlem Jagellonská 1, Praha 3, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 10. 2005, è. j. 11 Ca 182/2004-59,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 10. 2005, è. j. 11 Ca 182/2004-59, s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
I. Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku mìstského soudu, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hl. m. Prahu (dále jen ¾alovaný ) ze dne 17. 5. 2004, è. j. FØ-5692/11/02, jím¾ bylo èásteènì vyhovìno jeho odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 25. 2. 2002, è. j. 82274/02/005931/0658, o dodateèném vymìøení danì z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 1994, a to tak, ¾e se èástka domìøené danì zmìnila z èástky 3 559 136 Kè na èástku 2 889 048 Kè.
II. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b), d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), a tvrdí tak, ¾e napadený rozsudek je nezákonný, ¾e se ve správním øízení vyskytovaly vady, spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu a ¾e napadený rozsudek mìstského soudu je nepøezkoumatelný.
Stì¾ovatel zejména uvádí, ¾e jediným dùvodem dodateèného vymìøení daòové povinnosti danì z pøíjmù za rok 1994 bylo neuznání daòových výdajù z titulu tvorby rezerv na opravy dvojdomku v jeho majetku podle zákona è. 593/1992 Sb., o rezervách. Argumentaci mìstského soudu stì¾ovatel pova¾uje za chybnou, a to z následujících dùvodù.
(1.) Mìstský soud vycházel z definice rezerv na opravu hmotného majetku obsa¾enou v pøedpise, který se na stì¾ovatele nevztahoval. Stì¾ovatele se toti¾ netýkalo opatøení FMF Úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele úètující v soustavì podvojného úèetnictví (è. j. V/20 100/1992), nýbr¾ opatøení è. j. V/1-31 370/1992, týkající se úètování fyzických osob provozujících podnikatelskou èinnost úètující v soustavì jednoduchého úèetnictví. Na øe¹enou otázku se nicménì nevztahuje ani toto opatøení, jeliko¾ stì¾ovatel pøedmìtné náklady neuplatòoval v rámci dílèího daòového základu u pøíjmù dle ustanovení § 7 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù z podnikání, nýbr¾ vykazoval je u dílèího daòového základu u pøíjmù dle ustanovení § 9 cit. zákona z pronájmu. Ohlednì tohoto daòového základu nebyl povinen úètovat vùbec, proto¾e podle zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, nebyl úèetní jednotkou. Tuto argumentaci finanèní úøady akceptovaly a pøedmìtné opatøení FMF aplikoval teprve mìstský soud.
(2.) Stì¾ovatel dále tvrdí, ¾e neporu¹il definici rezerv obsa¾enou v citovaném opatøení FMF. Podle tohoto opatøení toti¾ je oprava, na kterou lze tvoøit daòovì uznatelnou rezervu, definována jako èinnost, kterou se odstraòuje èásteèné fyzické opotøebení nebo po¹kození za úèelem uvedení do pøedchozího nebo provozuschopného stavu. Právì na tento úèel prý stì¾ovatel rezervu vyu¾il.
(3.) Pokud mìstský soud vylouèil tvorbu rezerv na opravu závad, které vznikly nebo se projevily v dùsledku ¹patné technologie stavby, technologické nekáznì dodavatele nebo v dùsledku vad pou¾itých materiálù u stavby nové v rámci záruèní lhùty, ¹el zcela mimo ustanovení § 7 zákona o rezervách, z nìho¾ citované vylouèení tvorby rezerv nelze dovodit.
(4.) Vytvoøením daòovì uznatelných rezerv na opravy stì¾ovatel nevylouèil povinnosti dodavatele stavby plynoucí z reklamace. V daném pøípadì toti¾ stì¾ovatel s odstraòováním zji¹tìných závad pouze zaèal, a to ve finanèním objemu statisícù korun, pøièem¾ celková potøeba provedení oprav je v øádu miliónù. Podstatná èást rezerv proto nebyla k provedení oprav pou¾ita a stì¾ovatel je následnì rozpustil do daòových pøíjmù (v roce 1998) a podrobil je zdanìní. Z daòového hlediska se tedy jednalo pouze o èasový posun, kdy sní¾ení zisku v roce 1994 bylo kompenzováno zvý¹ením zisku v roce 1998. Domìøená daò za rok 1994 v¹ak nebyla kompenzována sní¾ením danì za rok 1998. Pøesto¾e stì¾ovatel u zhotovitele øádnì reklamoval závady stavby, nebylo na nìm mo¾no vymoci ¾ádné plnìní a stì¾ovatel tvoøil rezervy na opravy tehdy, kdy¾ bylo prokazatelné, ¾e musí závady odstranit na vlastní náklady, a to bez ohledu na záruèní lhùtu.
Stì¾ovatel brojí rovnì¾ proti procesnímu postupu správce danì. Tvrdí, ¾e mu nebyl dostateènì zøejmý pøedmìt dokazování a ¾e k vedení dùkazního øízení je urèena pøedev¹ím daòová kontrola, nikoliv teprve odvolací øízení. Pokud mìl správce danì pochybnosti o oprávnìnosti tvorby rezervy na opravu hmotného majetku, mìl stì¾ovatele vyzvat a je pravidlem, ¾e v takovém pøípadì daòový subjekt pøedlo¾í standardní okruh dùkazních prostøedkù. Pokud správce danì i nadále pova¾uje toto tvrzení za neprokázané, mìl by svoje pochybnosti blí¾e specifikovat. Teprve poté je dùkazní øízení ukonèeno. Tento postup v¹ak v daném pøípadì nebyl respektován a neoprávnìným ukonèením daòové kontroly byla vìc k rozhodnutí fakticky pøesunuta a¾ do odvolacího øízení. V odvolacím øízení pak ¾alovaný konstrukcí nového odùvodnìní kontrolního nálezu a¾ ve vydaném odvolacím rozhodnutí zabránil daòovému subjektu v úèinné obranì v odvolacím øízení.
III. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. je závazné pro daòové subjekty uplatòující daòové výdaje v prokázané vý¹i nezávisle na tom, zda úètují v soustavì podvojného èi jednoduchého úèetnictví anebo zda vedou evidenci pøíjmù a výdajù. Pojem oprava v zákonì není vùbec vymezen a je nutno jej vykládat jako odstraòování èásteèného fyzického opotøebení nebo po¹kození. V daném pøípadì v¹ak stì¾ovatel uplatòoval jako daòovì uznatelný výdaj podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb. výdaje na odstranìní závad a nedodìlkù stavby, které v¹ak nejsou právním titulem pro tvorbu zákonné rezervy dle ustanovení § 7 zákona o rezervách. Proto¾e jiný pøedpis platný pro rok 1994 neuvádìl definici tohoto pojmu, odvolal se ¾alovaný na citované opatøení FMF, to v¹ak nikoliv ve smyslu povinnosti stì¾ovatele vést úèetnictví.
IV. Z obsahu pøedmìtného správního a soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud ke stí¾nostním námitkám zjistil, ¾e stì¾ovatel uzavøel dne 13. 4. 1992 smlouvu o dílo se stavební firmou H., jejím¾ pøedmìtem bylo zhotovení blí¾e specifikované novostavby rodinného dvojdomku v P. 4. Cena díla byla sjednána ve vý¹i 5,5 mil. Kès a doba plnìní byla stanovena od 21. 4. 1992 do 31. 12. 1992.
Podle zápisu o pøedání a pøevzetí stavebních prací ze dne 25. 6. 1993 do¹lo tohoto dne k pøevzetí stavby, pøièem¾ souèástí zápisu je té¾ soupis zji¹tìných vad a nedodìlkù. Celková cena stavby èinila 6 451 887 Kè. Písemnými urgencemi ze dne 17. 5., 29. 6., 31. 8. a 10. 10. 1993 stì¾ovatel firmu H. ¾ádal o provedení nápravy zji¹tìných závad na stavbì.
Z prohlá¹ení Z. F., S. T. (bývalí zamìstnanci firmy H.) a M. P. (jednatel firmy D., spol. r. o., obchodního partnera firmy H.) plyne, ¾e ji¾ v dobì provádìní práce na stavbì stì¾ovatele firma H. svým obchodním partnerùm neplatila nìkteré pohledávky, dostala se do platební neschopnosti a nebyla schopna ani vyøizovat reklamace zákazníkù.
Z prùvodní a technické zprávy architektonické kanceláøe ing. arch. M. S. z prosince 1993 je patrno, ¾e pøi pøejímce stavby byla zji¹tìna øada záva¾ných závad, které jsou blí¾e popsány (nefunkèní tepelná izolace, po¹kozená støe¹ní krytina, nefunkèní venkovní a vnitøní dveøe, prasklé mramorové desky vnitøního schodi¹tì, chybìjící izolace proti vodì a zemní vlhkosti, absence statického zaji¹tìní základové spáry ve frontì u komunikace, praskající omítky).
Dodateèným platebním výmìrem ze dne 25. 2. 2002, è. j. 82274/02/005931/0658, Finanèní úøad pro Prahu 5 na dani z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 1994 stì¾ovateli domìøil èástku 3 559 136 Kè.
Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu èásteènì vyhovìlo odvolání stì¾ovatele proti tomuto dodateènému platebnímu výmìru a èástku domìøené danì zmìnilo na èástku 2 889 048 Kè. V odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaný pøedev¹ím konstatoval, ¾e pøedmìtná stavba byla zaevidována jako hmotný majetek a výdaje na jeho opravu, odpisy a úroky z investièního úvìru uhrazené v roce 1994 proto pøedstavovaly výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù dle ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. V letech 1993-1995 uplatnil stì¾ovatel do daòových výdajù celkem èástku 10 200 000 Kè, deklarovanou jako rezerva na opravu hmotného majetku. Z této èástky èerpal v roce 1997 a 1998 pouze 157 774 Kè, zbývající èást nebyla èerpána. ®alovaný vycházel z toho, ¾e ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb. odkazuje ohlednì vymezení rezervy na opravu hmotného majetku na zákon è. 593/1992 Sb. (§ 7). V daném pøípadì v¹ak postup stì¾ovatele naplòoval znaky ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù ( daòový øád ), proto¾e prostøedky deklarované jako tvorba rezervy na opravu hmotného majetku pøedstavují ve skuteènosti prostøedky na odstranìní závad a nedodìlkù. Zákonná úprava v¹ak neumo¾òuje uplatòovat jako daòový výdaj prostøedky urèené na úhradu nesplnìných povinností zhotovitele díla. Proto sporná èástka 5 100 000 Kè nebyla uznána jako daòový výdaj.
Mìstský soud v Praze rozsudkem, napadeným nyní projednávanou kasaèní stí¾ností, zamítl ¾alobu stì¾ovatele proti citovanému rozhodnutí ¾alovaného. Pøi výkladu pojmu oprava vycházel z èl. 7 odst. 2 písm. f) pøílohy è. 2 k opatøení FMF è. j. V/20 100/1992, podle nìho¾ se jedná o èinnost, kterou se odstraòuje èásteèné fyzické opotøebení nebo po¹kození za úèelem uvedení do pøedchozího nebo provozuschopného stavu. Rezervy tvoøené pro jiný úèel proto nejsou ve smyslu ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. daòovým výdajem a právním dùvodem pro tvorbu rezervy na opravu hmotného majetku není ani oprava závad, které vznikly nebo se projevily v dùsledku ¹patné technologie stavby, technologické nekáznì dodavatele anebo v dùsledku vad pou¾itých materiálù u stavby nové v rámci záruèní lhùty. V pøípadì stì¾ovatele se zcela nespornì jedná o odstranìní závad a nedodìlkù stavby nové, za které nese odpovìdnost firma H. Tím, ¾e stì¾ovatel tyto závady odstraòoval v záruèní lhùtì na své náklady, vylouèil, aby tuto odpovìdnost splnil zhotovitel. K procesním námitkám soud uvedl, ¾e podle ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu není odvolací orgán vázán pouze návrhy odvolatele a mù¾e napadené rozhodnutí zmìnit i v jeho neprospìch. Stì¾ovatel nebyl v rámci odvolacího øízení zbaven práva pøedkládat dùkazní prostøedky, o èem¾ svìdèí výzva ¾alovaného ze dne 26. 9. 2002.
V. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s) a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e stì¾ovatel uplatnil tøi kasaèní dùvody, a to nezákonnost, vady správního øízení a nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku mìstského soudu [§ 103 odst. 1 písm. a), b), d) s. ø. s.].
K tomu je nutno uvést, ¾e Nejvy¹¹í správní soud se musel nejprve zabývat namítanou nepøezkoumatelností napadeného rozsudku, jeliko¾ ji¾ z povahy vìci je zøejmé,
¾e pokud by tomuto stí¾nostnímu dùvodu pøisvìdèil, bylo by nutno tento rozsudek zru¹it a vìc vrátit mìstskému soudu k dal¹ímu øízení, nebo» toliko pøezkoumatelné rozhodnutí je zpùsobilé k posouzení z hlediska pøípadného naplnìní nìkterého z dal¹ích taxativnì zakotvených dùvodù kasaèní stí¾nosti. V projednávané vìci stì¾ovatel nicménì dostateènì nespecifikuje, v èem vlastnì spatøuje nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku, tzn. blí¾e nekonkretizoval, které ¾alobní námitky zùstaly mìstským soudem zcela nebo èásteènì opomenuty. Z ¾aloby stì¾ovatele ze dne 16. 7. 2004 pøi konfrontaci s obsahem tohoto rozsudku pøitom vyplývá, ¾e se mìstský soud vypoøádal se v¹emi uplatnìnými ¾alobními body, by» na rozdílné argumentaèní úrovni. Tento stí¾nostní dùvod proto nemohl Nejvy¹¹í správní soud akceptovat, jeliko¾ nepøezkoumatelnost spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí pojmovì pøedpokládá zásadní deficit takovéhoto rozhodnutí, znamenající napø. úplné opomenutí nìkterého ¾alobního bodu èi pøehlédnutí podstatných skuteèností vyplývajících ze spisu a ve svých dùsledcích zapøíèiòující zpochybnìní celkové logické konstrukce nosných dùvodù rozhodnutí (ratio decidendi). Tuto nepøezkoumatelnost v¹ak nelze fakticky zamìòovat za subjektivnì poci»ovanou nespokojenost s úrovní odùvodnìní napadeného rozsudku, resp. za nespokojenost s výsledkem øízení. Ostatnì sám stì¾ovatel znaènì smì¹uje nedostatek dùvodù rozhodnutí s jeho tvrzenou protizákonností, tzn. ve svém nesouhlasu s právními závìry mìstského soudu argumentuje jeho nedostateèným odùvodnìním. Tuto argumentaèní smí¹enost v¹ak nelze v øízení o mimoøádném opravném prostøedku, kterým je kasaèní stí¾nost, akceptovat.
Klíèovým aplikovaným zákonným ustanovením bylo v projednávané vìci ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb. v relevantním znìní, podle nìho¾ výdaji (náklady) podle odstavce 1 jsou také rezervy, jejich¾ zpùsob tvorby a vý¹i pro daòové úèely stanoví zvlá¹tní zákon. Mezi úèastníky øízení není sporu v tom, ¾e tímto zvlá¹tním zákonem je v daném pøípadì zákon è. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù. Podle ustanovení § 7 tohoto zákona v rozhodném znìní platilo: (1) Rezervu na opravy hmotného majetku, která je výdajem (nákladem) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, jeho¾ doba odpisování stanovená zákonem o daních z pøíjmù je osm a více let, mohou vytváøet poplatníci danì z pøíjmù, kteøí a) mají k hmotnému majetku právo vlastnické nebo právo hospodaøení, pokud tuto rezervu nevytváøí nájemce podle písmena b), b) jsou nájemci hmotného majetku a k opravám najatého hmotného majetku jsou smluvnì zavázáni. (2) Za opravy podle tohoto zákona se nepova¾uje technické zhodnocení podle zvlá¹tního zákona. (3) Rezerva podle odstavce 1 se nevytváøí v pøípadech hmotného majetku, a) který je urèen k likvidaci, b) u nìho¾ jde o opravy v dùsledku ¹kody èi jiné nepøedvídané nebo nahodilé události, c) u nìho¾ jde o opravy, které se pravidelnì opakují ka¾dý rok.
(4) Vý¹e rezervy na opravy hmotného majetku se stanoví podle jednotlivých vìcí hmotného majetku urèených k opravì a na základì rozpoètu nákladù na jejich opravu. (5) Je-li poplatníkovi danì z pøíjmu známa skuteènost odùvodòující zmìnu vý¹e rezervy, musí provést úpravu její tvorby ve zdaòovacím období, v nìm¾ je mu tato skuteènost známa. Podle ustanovení § 4 odst. 1, 2 stejného zákona dále platilo, ¾e výdaje (náklady), na jejich¾ úhradu se vytvoøily rezervy, se musí pøednostnì uhradit z tìchto rezerv; rezervy se zru¹í ve prospìch výnosù (pøíjmù) ve stejném zdaòovacím období, kdy pominuly dùvody, pro které byly vytvoøeny. Pøitom se v¹ak rezervy nesmìjí vytváøet na výdaje (náklady) na poøízení hmotného a nehmotného majetku.
Z uvedeného zákonného textu plyne následující. Pøedev¹ím, zákonná úprava skuteènì expressis verbis pozitivnì nedefinovala pojem oprava hmotného majetku . Zároveò v¹ak lze ze zákonné dikce vymezit pøinejmen¹ím nìkteré negativní definièní znaky: za opravu se nepova¾uje technické zhodnocení hmotného majetku, rezervu na opravy nelze vytváøet u majetku urèeného k likvidaci a nejedná se ani o opravu v dùsledku nepøedvídané èi nahodilé události èi o opravu s roèní periodicitou, rezerva se nesmí vytváøet na výdaje na poøízení hmotného majetku. Lze tak uèinit dílèí závìr, ¾e zákonná úprava dovoluje daòovému subjektu zahrnout mezi daòovì uznatelné výdaje té¾ rezervy, to v¹ak pouze v pøípadì, kdy tak zákon výslovnì stanoví. Tuto úpravu je nutno vnímat jako ústavnì konformní, jeliko¾ daòové právo svojí podstatou spadá do oblasti veøejného práva a mezi daòovým subjektem a správcem danì neexistuje vztah rovnosti, nýbr¾ jedná se o vztah svojí povahou vrchnostenský. Pøi hodnocení toho, zda v konkrétním pøípadì daòový subjekt mohl daòovì úèinnì uplatnit rezervu na opravu hmotného majetku-co¾ je rozhodná otázka v nyní projednávané vìci-je proto namístì vycházet z toho, zda na tento pøípad nedopadá nìkteré ze shora zmínìných negativních vymezení.
K tomu Nejvy¹¹í správní soud dále uvádí, ¾e stì¾ovatel se mýlí, pokud obsáhle brojí proti aplikaci pøedpisu mìstským soudem, kterým mìlo být v jeho vìci opatøení FMF è. j. V/20 100/1992. Z napadeného rozsudku mìstského soudu je toti¾ patrno, ¾e soud neaplikoval na pøípad stì¾ovatele postup pøedvídaný podle citovaného ustanovení, nýbr¾ ¾e toliko vyu¾il definici opravy zde vyjádøenou. V tomto smìru mìstskému soudu nelze apriori nic vytknout, nebo» je nesporné, ¾e za situace existující potøeby vymezení urèitých zákonných pojmù je soud oprávnìn toto vymezení provádìt a je pak ji¾ jen jeho vìcí, na základì jakých výkladových metod tak bude èinit. Odkaz na definici obsa¾enou v opatøení exekutivního orgánu (a to bez ohledu na jeho právní povahu) z tohoto intelektuálního postupu pøitom nelze vylouèit. Jinak øeèeno, stì¾ovatel se mýlí, pokud se domnívá, ¾e na jeho pøípad bylo aplikováno citované opatøení FMF, nebo» ve skuteènosti mìstský soud pou¾il pouze výklad jednoho pojmu zde obsa¾ený. Závaznost tohoto výkladu proto není dána závazností pøedmìtného opatøení, nýbr¾ teprve jeho aplikací v konkrétním rozhodnutí soudu, tzn. nejedná se o závaznost plynoucí z právního pøedpisu, nýbr¾ z individuálního právního aktu, kterým je rozhodnutí soudu. Lze tak ponìkud zjednodu¹enì shrnout, ¾e relevance této definice je principielnì srovnatelná se situací, kdy by se soud napø. ztoto¾nil s urèitou definicí vytvoøenou doktrínou.
Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ pøipomíná, ¾e stì¾ovatel nezpochybnil vymezení pojmu opravy tak, jak je uèinil shora naznaèeným zpùsobem mìstský soud, tzn. jako èinnost, kterou se odstraòuje èásteèné fyzické opotøebení nebo po¹kození za úèelem uvedení do pøedchozího nebo provozuschopného stavu. Tuto definici v zásadì pøijímá i zdej¹í soud a souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e skutková situace, k ní¾ do¹lo v projednávané vìci, je pod toto vymezení jednoznaènì podøaditelná. Jak toti¾ plyne ze shora uvedeného, v daném pøípadì je nesporné, ¾e snaha stì¾ovatele o opravy novostavby z vlastních prostøedkù není motivována úsilím o technické zhodnocení hmotného majetku, nýbr¾ ¾e ve skuteènosti jde pouze o uvedení stavby do takového stavu, který umo¾ní plnì vyu¾ívat sledovaný úèel, akceptovaný ostatnì i z hlediska daòového práva. Z okolností této vìci je dále patrno, ¾e se nejedná o pravidelnou opravu, vzniklou bì¾nou amortizací, nýbr¾ ¾e zji¹tìné závady jsou natolik intenzivní, ¾e prakticky znemo¾òují obvyklé a dlouhodobé u¾ívání. Koneènì není sporu ani o tom, ¾e-zejména s pøihlédnutím k cenì poøizované nemovitosti a k dal¹ím smluvním podmínkám-pøedmìtná rezerva nezakrývá vytváøení výdajù na samotné poøízení hmotného majetku, nýbr¾ ¾e se skuteènì jedná o rezervu na jeho pøedpokládané opravy.
Lze tak shrnout, ¾e citovaná zákonná úprava nevyluèuje, aby daòový subjekt vytváøel rezervy na opravu hmotného majetku i v pøípadì odstranìní závad zpùsobených zhotovitelem na novostavbì. Výklad, který v tomto smìru nabídl ¾alovaný i mìstský soud, je tøeba oznaèit za natolik restriktivnì pojatý, ¾e ve svých dùsledcích pøedstavuje výklad contra legem. Argumentace mìstského soudu, ¾e stì¾ovatel svým postupem vylouèil, aby svoji povinnost odstranit zji¹tìné závady splnila dodavatelská firma, zcela pøehlí¾í okolnosti tohoto pøípadu, kdy bylo prokázáno, ¾e se stì¾ovatel po této firmì marnì sna¾il oznaèené vady reklamovat a ¾e tato firma v rozhodné dobì zjevnì nebyla vùbec schopna této svojí povinnosti dostát. Postup stì¾ovatele lze proto hodnotit jako velmi racionální a úèelný. Navíc, samotná skuteènost, zda dodavatel odstraní èi nikoliv pøedmìtné závady, není z daòového hlediska rozhodná. Podle citovaného ustanovení § 4 odst. 1 zákona è. 593/1992 Sb. toti¾ platilo, ¾e výdaje (náklady), na jejich¾ úhradu se vytvoøily rezervy, se musí pøednostnì uhradit z tìchto rezerv; rezervy se zru¹í ve prospìch výnosù (pøíjmù) ve stejném zdaòovacím období, kdy pominuly dùvody, pro které byly vytvoøeny. Bylo tedy vìcí samotného stì¾ovatele, jakým zpùsobem zajistí opravu pøedmìtné nemovitosti, a pokud tak uèinil z vlastních prostøedkù, musel respektovat zmínìné omezení. Pøípadná následná satisfakce ve vztahu k dodavateli stavby je pak vìcí øízení z oblasti soukromého práva, pøièem¾ zdej¹í soud má za to, ¾e za tìchto okolností poskytnutá náhrada ¹kody od dodavatele stavby by principielnì pøedstavovala zdanitelný pøíjem.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nutné vyjádøit se rovnì¾ k poukazu ¾alovaného na ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu, který pova¾uje v projednávané vìci za zcela nepøípadný. Podle tohoto ustanovení by se toti¾ mohlo postupovat pouze tehdy, jestli¾e by daòovým subjektem prezentovaný úkon ve skuteènosti pøedstavoval úkon zcela jiný; pak by bylo namístì brát v úvahu jeho skuteèný obsah. V projednávané vìci nicménì stì¾ovatel nikdy neprezentoval vytvoøení rezervy na opravu hmotného majetku jako jiný právní úkon a celá podstata vìci spoèívala toliko v tom, zda bude tento postup stì¾ovatele akceptován èi nikoliv. Takto ¹iroce pojatý výklad ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu zjevnì odporuje logice vìci, nebo» by ve svých dùsledcích nutnì vedl k závìru, ¾e uplatòování jakékoliv daòovì uznatelné polo¾ky by mohlo být chápáno jako pokus o zastøený právní úkon. Zcela otevøenì øeèeno, za zastøený právní úkon by mohl být oznaèen ka¾dý pøípad, kdy by se právní názor daòového subjektu nepøekrýval s právním názorem správce danì. Takový výklad je v¹ak zjevnì neudr¾itelný (k výkladu ustanovení § 2 odst. 7 viz napø. rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 8. 7. 2005, sp. zn. 8 Afs 2/2005, in: www.nssoud.cz).
Za tìchto okolností ji¾ není nutné samostatnì se zabývat pøípadným naplnìním kasaèního dùvodu obsa¾eného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Øeèi¹tì stì¾ovatelovy argumentace toti¾ smìøuje proti tomu, ¾e teprve odvolací orgán vytvoøil relevantní právní názor, na který nebylo mo¾no odpovídajícím zpùsobem procesnì reagovat. Jak v¹ak bylo dostateènì vylo¾eno vý¹e, podstata projednávané vìci nespoèívá ve skutkových okolnostech, které by se mohly posunout do jiné roviny pøedlo¾ením dal¹ích dùkazních tvrzení, nýbr¾ v její právní podstatì, u ní¾ Nejvy¹¹í správní soud stì¾ovateli v zásadních rysech pøisvìdèil, a to bez nutnosti jakéhokoliv dal¹ího objasòování skutkových okolností vìci, co¾ by se v tomto svìtle ostatnì jevilo jako zcela neúèelné.
Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e v souzené vìci se mìstský soud dopustil nezákonnosti spoèívající v nesprávném výkladu dotèených ustanovení zákona è. 586/1992 Sb. ve vztahu k zákonu è. 593/1992 Sb. a proto pro naplnìní kasaèního dùvodu zakotveného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. napadený rozsudek zru¹il. Mìstský soud v Praze je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
Nad tento rámec Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e se Mìstský soud v Praze zcela identickou právní otázkou v øízení o ¾alobì podané stejným stì¾ovatelem zabýval rovnì¾ v rozsudku ze dne 31. 1. 2006, sp. zn. 8 Ca 153/2004, kdy v¹ak dospìl ke zcela opaènému závìru, jeliko¾ napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹il s odùvodnìním, ¾e ¾ádné ustanovení zákona o daních z pøíjmù ani jiného právního pøedpisu nebrání tomu, aby si daòový subjekt vytvoøil rezervy na opravu hmotného majetku, spoèívající v odstranìní závad zpùsobených zhotovitelem na novostavbì. Skuteènost, ¾e ¾alobce mohl (èi naopak nemohl) po¾adovat odstranìní tìchto závad na zhotoviteli, tu podle názoru soudu není relevantní-podstatné je pouze to, ¾e pøedmìtná rezerva bude vytvoøena a pou¾ita právì na opravu stavby.

References: soud 
 § 103
 soud 
 § 7
 § 9
 soud 
 § 7
 § 24
 § 24
 § 7
 soud 
 § 24
 § 24
 § 2
 soud 
 § 24
 soud 
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 § 7
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 § 2
 § 2
 § 2
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud