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Timestamp: 2016-10-22 03:34:57+00:00

Document:
vertreten durch F�rsprecherin Sirkka Messerli,
Nachsteuer f�r die Steuerperiode 1995/1996
X.________ f�hrte in Biel ein Ingenieur- und Planungsb�ro im Rahmen einer Einzelfirma. Mit Veranlagungsverf�gung vom 23. M�rz 1998 veranlagte die Steuerverwaltung X.________ f�r die direkte Bundessteuer 1995/1996 mit einen steuerbaren Einkommen von Fr. 25'565.--.
Am 23. Juli 2002 fanden bei der X.________ AG, X.________ und bei weiteren Personen Hausdurchsuchungen statt, die vom Untersuchungsrichter I in Biel wegen Verdachts auf Pf�ndungsbetrug, Gl�ubigersch�digung durch Verm�gensverminderung, ungetreue Gesch�ftsbesorgung und Steuerbetrug angeordnet worden waren.
Mit Schreiben vom 15. November 2004 leitete die Steuerverwaltung des Kantons Bern, welcher die beschlagnahmten Akten �bergeben worden waren, zwecks Pr�fung, ob allenfalls Steuerdelikte begangen worden waren, ein Nachsteuer- und Steuerhinterziehungsverfahren u.a. gegen X.________ ein. Am 9. Januar 2009 erliess die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Erbschafts-, Schenkungs- und Nachsteuern, eine Nachsteuerverf�gung u.a. f�r die direkte Bundessteuer 1995/96 mit einer Nachsteuer im Betrag von Fr. 176'891.-- und Verzugszins von Fr. 88'180.10. Eine Einsprache von X.________ wies sie mit Verf�gung vom 24. M�rz 2009 vollumf�nglich, das heisst auch f�r die direkten Bundessteuern, ab.
X.________ f�hrte Rekurs und Beschwerde bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern. Diese erkannte mit Entscheid vom 14. Dezember 2010 f�r die hier fragliche Steuerperiode 1995/96 der direkten Bundessteuer wie folgt:
4. Der Rekurs und die Beschwerde betreffend die Geb�hr von Fr. 20'000.-- f�r das Nachsteuerverfahren werden abgewiesen.
5. Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pauschalgeb�hr von Fr. 6'000.--, werden dem Rekurrenten anteilm�ssig im Betrag von Fr. 870.-- zur Bezahlung auferlegt."
Mit Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 4. Februar 2011 beantragt X.________ dem Bundesgericht:
Die Ziffern 3 und 4 sowie, soweit darin dem Beschwerdef�hrer anteilm�ssige Verfahrenskosten im Betrag von Fr. 870.-- auferlegt wurden, die Ziffer 5 des Entscheids der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. Dezember 2010 seien aufzuheben und die Einspracheverf�gung der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom 24. M�rz 2009 sei, soweit die direkte Bundessteuer betreffend, ersatzlos aufzuheben."
Die Steuerverwaltung und die Steuerrekurskommission des Kantons Bern schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung �usserte sich nach Fristablauf.
Mit Eingabe vom 9. Januar 2012 teilte der Beschwerdef�hrer dem Bundesgericht mit, dass per Ende 2011 die absolute Verj�hrung eingetreten sei, was von Amtes wegen zu ber�cksichtigen sei.
1.1 Angefochten ist der Entscheid einer kantonalen Steuerrekurskommission in einer Angelegenheit des �ffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gem�ss Art. 83 BGG f�llt und daher mit Beschwerde an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a BGG; vgl. auch Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]).
1.2 Streitig ist die direkte Bundessteuer f�r die Steuerperiode 1995/96. Die Steuerrekurskommission des Kantons Bern beurteilt bis zum Steuerjahr 2000 Beschwerden nach Art. 140 ff. DBG als einzige kantonale Instanz (vgl. Art. 9 Abs. 2 der bernischen Verordnung vom 18. Oktober 2000 �ber den Vollzug der direkten Bundessteuer [BstV; BSG 668.11] in der Fassung vom 4. August 2004). Der angefochtene Entscheid ist mithin kantonal letztinstanzlich im Sinne von Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG.
Die sich nach der Rechtsprechung aus der Steuerharmonisierung ergebende Verpflichtung der Kantone, f�r Beschwerden betreffend die direkte Bundessteuer eine zweite kantonale Gerichtsinstanz vorzusehen (vgl. Art. 145 DBG), wenn, wie im Kanton Bern, f�r die direkten kantonalen Steuern ein zweifacher kantonaler Instanzenzug besteht (BGE 130 II 65 ff.), kommt vorliegend noch nicht zur Anwendung. Die den Kantonen einger�umte Frist zur Anpassung ihrer Gesetzgebungen an die harmonisierten Gesetze war in dieser Periode noch nicht abgelaufen (vgl. Art. 72 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Art. 146 DBG bildet die nach Art. 86 Abs. 2 BGG erforderliche spezialgesetzliche Grundlage, um w�hrend der �bergangsfrist die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ausnahmsweise gegen den Entscheid einer unteren richterlichen Beh�rde zuzulassen (Urteil 2C_686/2008 vom 5. August 2009 E. 1.1; 2C_685/2008 vom 27. Mai 2009 E. 1.1; s.a. Esther Tophinke, in: Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2. Aufl. 2011, N. 15 zu Art. 86 BGG mit Hinweis auf die Botschaft vom 28. Februar 2001 in: BBl 2001 S. 4326 f. ad Art. 80 Abs. 2).
F�r die kantonalen Steuern f�hrt der Rechtsweg �ber das kantonale Verwaltungsgericht.
1.3 Auf die im �brigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen das angefochtene Urteil der Steuerrekurskommission des Kantons Bern ist grunds�tzlich einzutreten. Nicht einzutreten ist auf das Rechtsmittel, soweit damit auch die Aufhebung der Einspracheverf�gung der kantonalen Steuerverwaltung verlangt wird, da die Beschwerde nur gegen letztinstanzliche kantonale Akte zul�ssig ist (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG).
Der Beschwerdef�hrer macht u.a. geltend, die Steuern der Jahre 1995 und 1996 seien verj�hrt. Nach seiner Ansicht trat die Verj�hrung im bundesgerichtlichen Verfahren ein. Die Verj�hrungseinrede ist vorab zu pr�fen.
2.1 Nach Art. 152 Abs. 3 DBG erlischt das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht. Es handelt sich um die absolute Veranlagungsverj�hrung, wie sie nach Art. 120 Abs. 4 DBG auch f�r die Veranlagung der Steuer im ordentlichen Verfahren gilt. In gleicher Weise regelt auch das Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG; SR 642.14) die absolute Veranlagungsverj�hrung f�r die kantonalen Steuern und Nachsteuern vom Einkommen und Verm�gen (Art.47 Abs. 1, Art. 53 Abs. 3 StHG).
2.2 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist die Frage der Verj�hrung materiell-rechtlicher Natur (BGE 126 II 1 E. 2b S. 3; 123 III 213 E. 5c S. 219; Urteil 2C_724/2010 vom 27. Juli 2011 E. 6, in: StR 66/2011 S. 871; 2C_227/2010 vom 5. August 2010 E. 2.5). Im Zivilrecht darf der Richter die Verj�hrung nach ausdr�cklicher Vorschrift nicht von Amtes wegen ber�cksichtigen (Art. 142 OR; BGE 129 V 237 E. 4 S. 241). Nur wenn die Einrede fristgerecht erhoben worden ist, greift der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen ein und ist sie unter allen rechtlichen Aspekten zu pr�fen (Urteil 4A_56/2008 vom 8. Oktober 2009 E. 9; Urteil des Bundesgerichts vom 1. Juli 1986 E. 3e, in: SJ 1987 S. 33 ff., S. 42).
Demgegen�ber ist im �ffentlichen Recht die Frage der Verj�hrung von Amtes wegen zu ber�cksichtigen, sofern das Gemeinwesen Gl�ubiger der Forderung ist (vgl. BGE 133 II 366 E. 3.3 S. 368; 106 Ib 357 E. 3a S. 364; 101 Ib 348; Urteil 2C_724/2010 vom 27. Juli 2011 E. 6, in StR 66/2011 S. 871).
Grunds�tzlich l�uft eine Verj�hrungsfrist auch w�hrend eines gerichtlichen Verfahrens. Anders verh�lt es sich nur, wenn das Gesetz ausdr�cklich anordnet, dass die Verj�hrung ruht (BGE 123 III 213 E. 3 S. 216), was aber f�r die absolute Verj�hrung nach Art. 120 Abs. 4 und 152 Abs. 3 DBG nicht der Fall ist. Fraglich ist, ob die Verj�hrung auch dann zu ber�cksichtigen ist, wenn sie nicht im kantonalen Verfahren, sondern erst w�hrend des bundesgerichtlichen Verfahrens eintritt.
3.1 Im Zivilrecht, wo die Verj�hrung nur auf Einrede hin zu ber�cksichtigen ist, ist deren rechtzeitige Abgabe eine Sachverhaltsfrage (Urteil 5A_586/2008 vom 22. Oktober 2008, E. 5). Eine erst im bundesgerichtlichen Verfahren erhobene Einrede der Verj�hrung ist, ob als neue Tatsache (Art. 99 Abs. 1 BGG) oder als neues Rechtsbegehren (Art. 99 Abs. 2 BGG), nicht zul�ssig (BGE 134 V 223 E. 2.2.1 und 2.2.2; Urteil 9C_614/2007 vom 19. Juni 2008 E. 5). Trotzdem kann auch dort die Verj�hrung vor Bundesgericht geltend gemacht werden, wenn sie erst nach dem angefochtenen Entscheid eingetreten ist (BGE 134 V 223 E. 2.2.2 S. 227; 123 III 213 E. 5b S. 218; Urteil 9C_566/2007 vom 3. Januar 2008 E. 3.1; 4A_56/2008 vom 8. Oktober 2009 E. 9.4).
3.2 Das muss erst recht im �ffentlichen Recht gelten, wo die Verj�hrung von Amtes wegen zu beachten ist. Dass der Sachverhalt f�r das Bundesgericht durch den vorinstanzlichen Entscheid grunds�tzlich bindend festgelegt ist (Art. 105 Abs. 1 BGG) und das Novenverbot sowohl f�r neue Tatsachen wie auch Rechtsbegehren gilt, steht dem nicht entgegen. Es bedarf hier keiner Einrede. Es gibt folglich auch keine Sachverhaltsfeststellung dar�ber, ob eine solche vorliegt. Der Zeitablauf selbst bedarf als allgemein bekannte Tatsache keines besonderen Beweises. Weitere Tatfragen sind im Zusammenhang mit Art. 152 Abs. 3 und Art. 120 Abs. 4 DBG nicht zu beantworten: F�r jede Steuerperiode kann abstrakt, ohne jegliche Sachverhaltsfeststellungen, beurteilt werden, wann die absolute Verj�hrung eintritt. Das ist eine reine Rechtsfrage. Neue Rechtsvorbringen sind vor Bundesgericht m�glich, wenn die letzte kantonale Instanz volle Rechtskognition hatte und das Recht von Amtes wegen anzuwenden war (Art. 110 BGG; Meyer/Dormann in: Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2. Aufl. 2011, N. 23 zu Art. 99 BGG; Urteil 6B_1099/2010 vom 28. M�rz 2011 E. 2.1 mit Hinweis auf BGE 131 I 31 E. 2.1.1 S. 33). Das trifft hier zu.
3.3 Der Eintritt der Veranlagungsverj�hrung ist zu ber�cksichtigen, bis die Steuer im Sinne von Art. 120 Abs. 4 und Art. 152 Abs. 3 DBG veranlagt oder festgesetzt ist. Die Steuer oder Nachsteuer ist dann veranlagt bzw. festgesetzt, wenn der letztinstanzliche Entscheid in Rechtskraft erwachsen ist. Die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht ist ein ordentliches, devolutives und grunds�tzlich reformatorisches (Art. 107 Abs. 2 BGG) Rechtsmittel (Urteil 8C_741/2009 vom 11. Mai 2010 E. 4.2.1). Die Rechtskraft tritt daher erst mit dem bundesgerichtlichen Urteil ein. Anders verhielt es sich noch bei der staatsrechtlichen Beschwerde als einem ausserordentlichen und prinzipiell kassatorischen Rechtsmittel, das dem Eintritt der Rechtskraft des kantonalen Entscheides nicht entgegenstand und bei welcher folglich die Veranlagungsverj�hrung nicht weiter lief (Urteil 2P.296/2006 vom 28. M�rz 2007 E. 2, in: StR 62/2007 S. 472; 2P.3/1995 vom 21. M�rz 1995 E. 4b, in: StR 52/1997 S. 41).
Der Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kommt zwar in der Regel keine aufschiebende Wirkung zu (Art. 103 Abs. 1 BGG). Doch wirkt diese nur der sofortigen Vollstreckbarkeit des angefochtenen Entscheids entgegen. Auf den Eintritt der Rechtskraft hat eine Verf�gung �ber die aufschiebende Wirkung grunds�tzlich keinen Einfluss, ausser es ist ausdr�cklich angeordnet worden oder ergibt sich aus der Natur der Sache (Meyer/Dormann, in: Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2. Aufl. 2011, N. 5 und 6 zu Art. 103 BGG; BGE 106 Ia 155 E. 4 f. S. 158 f.; s. auch Urteil 5A_3/2009 vom 13. Februar 2009 E. 2.3; 6B_440/2008 vom 11. November 2008 E. 3.3; 5A_613/2007 vom 29. November 2007 E. 3).
3.4 Tritt die Verj�hrung erst w�hrend des bundesgerichtlichen Verfahrens ein, ist sie daher auch ohne diesbez�gliche Einrede zu ber�cksichtigen. In diesem Sinn hat das Bundesgericht bereits entschieden (Urteil 2C_88/2011 vom 3. Oktober 2011 E. 2.3.1; 2C_724/2010 vom 27. Juli 2011 E. 6.1, in: StR 66/2011 S. 871). Anders verh�lt es sich, wenn sich die Verj�hrung ausschliesslich auf kantonales Recht st�tzt (Urteil 2C_790/2008 vom 18. November 2009 E. 7), was hier nicht zutrifft.
3.5 Anzumerken bleibt, dass in Steuerhinterziehungsverfahren - anders als im Nachsteuerverfahren - aufgrund der Revision des Allgemeinen Teils des Strafgesetzbuches (StGB) eine Verfolgungsverj�hrung nicht mehr eintritt, wenn vor Ablauf der Verj�hrungsfrist ein erstinstanzliches Urteil ergangen ist (Botschaft des Bundesrats vom 2. M�rz 2012 zum Bundesgesetz �ber eine Anpassung des DBG und des StHG an die Allgemeinen Bestimmungen des StGB, BBl 2012 2869 Ziff. 1.2.2 und S. 2884 ad Art. 189 Abs. 2 DBG und Art. 60 Abs. 2 StHG).
Der vorliegend angefochtene Entscheid betrifft die Nachsteuer f�r die direkte Bundessteuer der Periode 1995/96. Die Frist gem�ss Art. 152 Abs. 3 DBG von 15 Jahren ist somit am 31. Dezember 2011 abgelaufen. Das angefochtene Urteil datiert vom 14. Dezember 2010 und wurde dem Beschwerdef�hrer am 5. Januar 2011 zugestellt. Am 4. Februar 2011 erhob der Beschwerdef�hrer Beschwerde an das Bundesgericht. Die absolute Verj�hrung trat somit nach dem Urteil der Steuerrekurskommission des Kantons Bern und vor der Rechtsh�ngigkeit des Verfahrens beim Bundesgericht ein. Sie ist im vorliegenden Verfahren zu ber�cksichtigen.
Die Beschwerde ist folglich gutzuheissen, und es ist festzustellen, dass das Recht zur Festsetzung der Nachsteuer f�r die direkte Bundessteuer 1995/96 verj�hrt ist.
5.1 Da die Verj�hrung durch das Bundesgericht verschuldet worden ist, sind keine Kosten zu erheben und ist dem Beschwerdef�hrer eine Parteientsch�digung aus der Bundesgerichtskasse zu bezahlen.
5.2 Was die Kosten des Verfahrens vor der kantonalen Rekurskommission betrifft, so war zu diesem Zeitpunkt die Veranlagungsverj�hrung noch nicht eingetreten. Wie eine summarische Pr�fung der Beschwerde in �ffentlichrechtlichen Angelegenheiten ergibt, h�tte diese bei materieller Beurteilung der streitigen Punkte nicht gutgeheissen werden k�nnen: Die R�ge, dem Beschwerdef�hrer sei der Bericht des Sachverst�ndigen der Rekurskommission vorg�ngig nicht zur Stellungnahme unterbreitet worden (R�ge der Verletzung des rechtlichen Geh�rs), hat sich bereits im Parallelverfahren betreffend die Aktiengesellschaft als unbegr�ndet erwiesen. Es kann auf die entsprechenden Ausf�hrungen im Urteil 2C_136/2011 vom 30. April 2012 E. 2 verwiesen werden. F�r die vom Beschwerdef�hrer freiwillig eingereichten Jahresabschl�sse gelten die gleichen Vorbehalte, wie sie auch im Urteil 2C_136/2011 E. 3 gegen�ber der Buchhaltung der Gesellschaft vorgebracht wurden, was eine Einsch�tzung der massgebenden Faktoren nach pflichtgem�ssem Ermessen notwendig machte (Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 130 Abs 2 DBG). Hinsichtlich der ermessensweise festgelegten Faktoren ergeben sich im vorliegenden Verfahren keine Gesichtspunkte, die nicht bereits im Verfahren 2C_136/2011 behandelt worden und in die Beurteilung eingeflossen w�ren (Urteil, a.a.O. E. 5). Die Kostenauflage f�r das Nachsteuerverfahren wird ausschliesslich damit angefochten, dass die Nachsteuer zu Unrecht erhoben worden ist, was nach dem Gesagten gerade nicht zutrifft. Das rechtfertigt die Auflage der Kosten des kantonalen Verfahrens an den Beschwerdef�hrer. Insoweit erweisen sich die Dispositivziffern 4 und 5 des angefochtenen Entscheids - soweit die direkte Bundessteuer betreffend - als rechtsbest�ndig.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. Dezember 2010 in der Dispositivziffer 3 aufgehoben, und es wird festgestellt, dass das Recht zur Veranlagung der Nachsteuer f�r die direkte Bundessteuer 1995/1996 verj�hrt ist. Im �brigen wird die Beschwerde abgewiesen.
Dem Beschwerdef�hrer wird f�r das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientsch�digung von Fr. 5'000.-- aus der Bundesgerichtskasse bezahlt.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdef�hrer, der Steuerverwaltung des Kantons Bern, der Steuerrekurskommission des Kantons Bern und der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

References: Art. 83
 Art. 146
 Art. 140
 Art. 9
 Art. 86
 Art. 145
 Art. 72
 Art. 146
 Art. 86
 Art. 86
 Art. 80
 Art. 152
 Art. 120
 Art. 53
 BGE 
 BGE 
 Art. 120
 Art. 152
 Art. 120
 Art. 99
 BGE 
 Art. 120
 Art. 152
 Art. 103
 BGE 
 Art. 189
 Art. 60
 Art. 152
 Art. 130