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Timestamp: 2019-09-20 12:03:40+00:00

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Besteuerung von Telekomleistungen an drittländische Mobilfunknetzteilnehmer (Roaminggebühren) - fortgesetztes Verfahren zu RV/2101653/2014 - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 13.11.2018, RV/2101050/2018
Besteuerung von Telekomleistungen an drittländische Mobilfunknetzteilnehmer (Roaminggebühren) - fortgesetztes Verfahren zu RV/2101653/2014
VfGH-Beschwerde zur Zahl E 5126/2018 anhängig.
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter X. in der Beschwerdesache Bf., über die Beschwerde vom 08.09.2014 gegen den Bescheid des Finanzamtes Graz-Stadt vom 01.07.2014, 16.09.2014, 16.09.2014, 08.01.2015 und 20.01.2015 betreffend Vorsteuererstattung 01-12/2013, 01-03/2014, 04-06/2014, 07-09/2014 und 10-12/2014 zu Recht erkannt:
Die österreichischen Netzbetreiber (Provider) stellen der Bf. Mobiltelefonnetze zur Verfügung, damit ihre Kunden auch während ihrer Österreichaufenthalte ihre Mobiltelefone benutzen können. Für die Nutzung des österreichischen Netzes verrechnet der Netzbetreiber an die Bf. Benützungsgebühren, sogenannte Roaminggebühren, inklusive 20% österreichischer Umsatzsteuer.
Mit Rückantwort vom 22. Mai 2014 wurden durch den nunmehr einschreitenden steuerlichen Vertreter nicht näher ausgeführte Nachweise in A-Sprache mit deutscher Übersetzung angeschlossen und die Auffassung vertreten, die Bf. vertrete die Rechtsmeinung, auf Basis der dreizehnten Richtlinie zur Vorsteuerrückerstattung berechtigt zu sein.
Diesbezüglich sei anzumerken, dass in A keine der österreichischen Umsatzsteuer vergleichbare Steuer existiere.
Gemäß Art. 59b wenden die Mitgliedstaaten Art. 59a lit. b auf Telekommunikationsdienstleistungen an, die von einem Steuerpflichtigen, der den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine feste Niederlassung, von der aus die Dienstleistung erbracht wird, an Nichtsteuerpflichtige erbracht werden, die in einem Mitgliedstaat ansässig sind oder dort ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthaltsort haben.
Die VO 383/2003 gehe über Art. 59b MwStRL hinaus, der eine zwingende Leistungsortverlagerung nur für Fälle der Leistungserbringung durch einen im Drittland ansässigen Unternehmer an einen Nichtunternehmer im Gemeinschaftsgebiet normiere. Eine Deckung könne sich daher nur durch die den Mitgliedstaaten in Art. 59a MwStRL eingeräumte umfassende Möglichkeit zur Leistungsortverlagerung ergeben. Er komme jedoch nur zur Anwendung, um Doppelbesteuerung, Nichtbesteuerung oder Wettbewerbsverzerrungen zu vermeiden.
Der österreichische Netzbetreiber habe die Möglichkeit, sich hinsichtlich der von ihm erbrachten Telekommunikationsdienstleistungen an Drittlandsunternehmer sich auf das für ihn günstigere EU-Recht (Art. 56 Abs. 1 MwStRL) zu berufen. Dies sei aber nur in solchen Fällen möglich, in denen Telekommunikationsdienstleistungen an Empfänger im Drittland erbracht werden und diese Leistung im Drittland einer der inländischen Umsatzsteuer entsprechenden vergleichbaren Steuerbelastung unterliege, die entsprechend nachgewiesen werden müsse.
Ein Nachweis darüber, dass es in A zu einer vergleichbaren Umsatzbesteuerung gekommen wäre, liege nicht vor, denn es gebe dort keine Verbrauchs- oder Umsatzsteuer und deshalb werde auch keine solche auf Telekommunikationsdienstleistungen erhoben.
Mit Erkenntnis vom 28.6.2016, RV/2101653/2014 hat das Bundesfinanzgericht der Beschwerde Folge gegeben und die Vorsteuern erstattet.
Der im weiteren Rechtszug mit ordentlicher Revision der belangten Behörde angerufene VwGH hat mit Erkenntnis vom 13.9.2018, Ro 2016/15/0035 das oa. Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Hierbei führt er Folgendes aus:
„19 Nach Art. 59 MwStSystRL 2006/112/EG idF Art. 2 der RL 2008/8/EG gilt als Ort bestimmter Dienstleistungen (u.a. nach lit. i der Telekommunikationsdienstleistungen) an einen Nichtsteuerpflichtigen, der außerhalb der Gemeinschaft ansässig ist oder seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort außerhalb der Gemeinschaft hat, der Ort, an dem dieser Nichtsteuerpflichtige ansässig ist oder seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort hat.
"Art. 59a
a) den Ort einer oder aller dieser Dienstleistungen, der in ihrem Gebiet liegt, so behandeln, als läge er außerhalb der Gemeinschaft, wenn die tatsächliche Nutzung oder Auswertung
außerhalb der Gemeinschaft erfolgt;
22 Von diesem Wahlrecht hat der österreichische Verordnungsgeber mit der angeführten Verordnung BGBl. II Nr. 383/2003 idF BGBl. II Nr. 221/2009 Gebrauch gemacht. Die genannte Verordnung findet daher in Art. 59a MwStSystRL idF Art. 2 der RL 2008/8/EG ihre unionsrechtliche Deckung (vgl. Ecker in Melhardt/Tumpel, UStG2, § 3a Rz 274 f; Miladinovic, ecolex 2017/39, 75). Werden die Telekommunikationsdienste eines Drittlandunternehmens von einem nicht in der EU ansässigen Nichtunternehmer im Inland genutzt, verlagert sich der Ort der Leistung nach der Verordnung BGBl. II Nr. 383/2003 idF 221/2009 in das Inland (vgl. auch Ruppe/Achatz, UStG4, § 3a Tz 190 (Fall 3); Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur MwSt, 46. Lfg (Dezember 2015), § 3a Abs 15 u 16 Tz. 697).
In Ergänzung ihrer Beschwerde führt die Bf. aus:
„Unseres Erachtens hat der VwGH in seinem Erkenntnis wesentliche rechtliche Aspekte nicht berücksichtigt. Insbesondere hat der VwGH u.E. gegen seine Verpflichtung zur Vorlage der gegenständlichen Rechtssache an den Europäischen Gerichtshof gern. Art 267 AEUV verstoßen. Eine derartige Verpflichtung wäre gegeben gewesen, da erhebliche Zweifel an der Vereinbarkeit der österreichischen Rechtslage mit den Vorgaben der MWSt-SystemRL 2006/112/ EG bestehen und das Urteil des VwGH in direktem Widerspruch zur Rechtsprechung des EuGH steht.
Wir regen daher an, dass das Bundesfinanzgericht im Wege eines Vorabentscheidungsersuchens gem. Art 246 AEUV folgende Fragen dem Europäischen Gerichtshof vorlegt:
- Ist die Besteuerung von Umsätzen eines in einem Drittstaat ansässigen Telekommunikationsanbieters an dessen ebenfalls im Drittstaat ansässige Kunden durch einen Mitgliedstaat - insbesondere vor dem Hintergrund der Rechtsprechung des Gerichtshofes in der Rs Athesia Druck (EuGH 19.2.2009, Rs C-1/08, Athesia Druck) - mit Art 59a der RL 2006/ 1 12/ EG (idF der RL 2008/8/EG) vereinbar?
- Sollte die Antwort auf die erste Frage ja lauten, ist eine derartige Besteuerung durch den Mitgliedstaat auch dann zulässig, wenn der Drittstaat den Umsatz nach seinem nationalen Recht ebenfalls besteuert und dadurch eine Doppelbesteuerung eintritt?
In verfahrensrechtlicher Hinsicht möchten wir ergänzen, dass ein Vorabentscheidungsersuchen gem. Art 246 AEUV durch das BFG an den EuGH auch nach Ergehen einer VwGH- Entscheidung zulässig ist und auch in der Praxis derartige Vorlageanträge durch das BFG gestellt werden, wenn der VwGH trotz europarechtlicher Bedenken an der Unionsrechtskonformität der österreichischen Rechtslage selbst keinen Vorlageantrag stellt (vgl z.B. den Verfahrenslauf bei dem österreichischen Vorabentscheidungsersuchen in der Rs C-628/16, Kreuzmayr GmbH).
In inhaltlicher Hinsicht begründen wir das Erfordernis der beiden vorstehenden Vorlagefragen wie folgt:
1. Widerspruch der Telekommunikationsdienste-VO BGBl 2003 / 383 idF BGBl II
2009/221 zu Artikel 59a der MWSt-SystemRL
Die Europarechtswidrigkeit der österreichischen Telekommunikationsdienste-VO ergibt sich u.E. eindeutig aus dem Urteil des EuGH in der Rs Athesia Druck (EuGH 19.2.2009, Rs C 1/08, Athesia Druck), wobei wir im Detail auf unsere diesbezüglichen Ausführungen in unserer Ergänzung zur Revisionsbeantwortung vom 15.11.2017 verweisen. Im Ergebnis hat der EuGH dabei für als Katalogleistung anzusehende Werbeleistungen ausgesprochen, dass die Richtlinie den Mtgliedstaaten zwar das Recht zur Verlagerung des Leistungsortes in das Inland bei Erbringung derartiger Leistungen durch einen im Inland ansässigen Unternehmer an einen im Drittstaat ansässigen Leistungsempfänger einräume, die Weiterverrechnung derartiger Leistungen durch den im Drittstaat ansässigen Leistungsempfänger an dessen Kunden jedoch nicht im Inland besteuert werden dürfe.
Diese Rechtsprechung ist u.E. unmittelbar auf den gegenständlichen Fall übertragbar und verbietet eine Besteuerung des Ausgangsumsatzes des drittländischen Telekommunikationsanbieters an dessen Kunden in Österreich. Die vom VwGH in Rz. 23 seines Erkenntnisses vom 13.9.2018 abgegebene Begründung überzeugt demgegenüber nicht: Der VwGH führt darin aus, dass der Rs Athesia Druck die Ermächtigung in Art. 9 Abs. 3 der 6. MWSt-RL 77/ 388/ EWG zugrunde gelegen sei, welche den Mitgliedstaaten nur in Bezug auf Katalogleistungen iSd Art. 9 Abs. 2 lit. e der 6. MWSt-RL 77/388/EWG ein Wahlrecht zur Verlagerung des Leistungsortes eingeräumt habe, während der verfahrensgegenständliche Art. 59a der RL 2006/112/EG (idF der RL 2008/ 8/ EG) auch für Dienstleistungen, deren Leistungsort sich aufgrund anderer Leistungsortregeln im Drittland befinde, Anwendung finde. Mit dieser Argumentation zeigt der VwGH nicht auf, warum die vom EuGH in der Rs Athesia Druck vorgenommene Auslegung des Art. 9 Abs. 3 der 77/388/EWG nicht auch für die Auslegung des Art. 59a der RL 2006/112/ EG maßgeblich sein soll. Art. 59a der RL 2006/112/EG führt die Bestimmung des Art. 9 Abs. 3 der 6. MWSt-RL 77/388/ EWG - abgesehen von den Verweisen auf die maßgeblichen Leistungsortregelungen - wortgleich und unverändert fort, sodass sich an den Anwendungsvoraussetzungen für die Zulässigkeit der Leistungsortverlagerung keine Änderungen gegenüber der Rs Athesia Druck ergeben haben. Insbesondere hat auch Art. 9 Abs. 3 der 6. MWSt-RL 77/388/ EWG nach seinem Wortlaut bereits unterschiedslos für im Gemeinschaftsgebiet ansässige und in Drittstaaten ansässige Unternehmer gegolten und hat sich Art. 9 Abs. 3 der 6. MWSt-RL 77 / 388/ EWG auch bereits auf Telekommunikationsdienstleistungen bezogen, welche dezidiert als Katalogleistungen in Art. 9 Abs. 2 lit. e der RL 77/388/EWG angeführt waren. Der Umstand, dass die Verlagerung des Leistungsortes bei der Weiterverrechnung von Leistungen durch einen in einem Drittstaat ansässigen Unternehmen nicht zur Anwendung kommt, ergibt sich ausschließlich aus der Auslegung dieser Richtlinienbestimmung durch den EuGH, wobei die zur 6. MWSt-RL 77/388/EWG ergangene Auslegung in Anbetracht des unveränderten Inhaltes und Wortlautes der Bestimmung auch im Anwendungsbereich der RL 2006/112/EG Gültigkeit haben muss.
2. Maßgeblichkeit der tatsächlichen Besteuerung im Drittstaat für die Leistungsortverlagerung
Art. 59a der RL 2006/112/EG gestattet den Mitgliedstaaten, im Verhältnis zu Drittstaaten unter bestimmten Voraussetzungen eine Verlagerung des Leistungsortes vorzusehen, „um Doppelbesteuerung, Nichtbesteuerung und Wettbewerbsverzerrungen“ zu verhindern. Sollte Art 59a der RL 2006 / 112/EG auch eine Besteuerung der Weiterverrechnung von Telekommunikationsdienstleistungen durch in Drittstaaten ansässige Unternehmer gestatten (vgl. dazu Frage 1), dann hätte eine derartige Leistungsortverlagerung in die EU regelmäßig eine Doppelbesteuerung zur Folge, da auch das Umsatzsteuerrecht des Drittstaates regelmäßig eine Besteuerung derartiger Telekommunikationsdienstleistungen versieht - dies unabhängig davon ob das ausländische Recht dem Unternehmerortprinzip (diesfalls drittländischer Leistungsort aufgrund der Ansässigkeit des Telekommunikationsunternehmens) oder dem Empfängerortprinzip (dies falls drittländischer Leistungsort aufgrund der Ansässigkeit des Endkunden) folgt. Die Verlagerung des Leistungsortes in das Inland hätte daher regelmäßig eine Doppelbesteuerung zur Folge. UE ist fraglich - und von der Rechtsprechung des EuGH auch noch nicht beantwortet -, ob die Mitgliedstaaten eine Verlagerung des Leistungsortes in das Inland unabhängig von der konkreten Besteuerung des Umsatzes im Drittstaat vorsehen dürfen, oder ob nicht vielmehr die Nichtbesteuerung im Drittstaat Tatbestandsvoraussetzung für die Verlagerung des Leistungsortes in das Inland ist.“
Gemäß § 63 Abs. 1 VwGG sind die Verwaltungsgerichte und Verwaltungsbehörden verpflichtet, wenn der Verwaltungsgerichtshof einer Revision stattgegeben hat, in der betreffenden Rechtssache mit den ihnen zu Gebote stehenden rechtlichen Mitteln unverzüglich den der Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofes entsprechenden Rechtszustand herzustellen.
Die von der Bf. oa. europarechtlichen Bedenken im Hinblick auf Art. 24b MwStVO des Rates der EU wurden vom VwGH offenbar nicht geteilt, zumal der Gerichtshof die Auffassung vertritt, die Ortsverlagerung für Umsätze aus Telekommunikationsdienstleistungen sei vom Wahlrecht der Mitgliedstaaten des Art. 59a MWStSystRL idF Art. 2 der RL 2008/8/EG gedeckt. Ebenso hat sich der VwGH der von der Bf. ins Spiel gebrachten EuGH-Judikatur (EuGH 19.2.2009, C-1/08, Athesia Druck) deshalb nicht leiten lassen, weil diese noch zum Wahlrecht nach Art. 9 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG in Bezug auf auf Katalogleistungen iSd. Art. 9 Abs. 2 lit. e und bei der Vermietung von Beförderungsmitteln ergangen sei, währenddessen Art. 59a der anzuwendenden MwStSystRL 2006/112/EG idF. der RL 2008/8/EG ein Wahlrecht in Bezug auf alle Dienstleistungen einräume, deren Erbringungsort sich gemäß den Art. 44, 45, 56 und 59 bestimme und die ohne Zweifel auch in Drittstaaten ansässige Steuerpflichtige umfassen.
Eine unbesehene wörtliche Anwendung des Urteils des EuGH 19.2.2009, C-1/08, Athesia Druck, insbes. Rz. 32 auf die Bf. als Zwischenempfängerin von Telekomleistungen (steuerpflichtige Roaminggebühren inländischer Telekommunikationsanbieter nach der zit. VO BGBl II 2003/383 idF BGBl II 2009/221) hätte zur Konsequenz, dass die in Rechnung gestellten Vorsteuern zu erstatten wären, während die inländischen Umsätze der Bf. nicht erfassbar wären, was im Ergebnis einer echten Steuerbefreiung einer in Österreich konsumierten Telekommunikationsdienstleistung gleichkäme.
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision nur zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Rechtslage wurde durch das Erkenntnis des VwGH vom 13.9.2018, Ro 2016/15/0035 ausreichend klargestellt.
ECLI:AT:BFG:2018:RV.2101050.2018
Findok-Nr: 121506.1, aufgenommen am: 14.12.2018 10:02:15, zuletzt geändert am: 21.01.2019, Dokument-ID: 409440a2-c4f0-4dda-9e44-69668f16a820, Segment-ID: 3381fa6e-d507-4e8d-aa0f-73a4d4e67c77

References: Art. 59
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 Art. 2
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 § 3
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 EuGH 
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 Art. 9
 Art. 9
 Art. 59
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 Art. 9
 Art. 59
 Art. 59
 Art. 9
 Art. 9
 Art. 9
 Art. 9

Art. 59
 EuGH 
 § 63
 Art. 24
 Art. 59
 Art. 2
 Art. 9
 Art. 9
 Art. 59
 Art. 44
 EuGH