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Timestamp: 2017-11-18 00:49:06+00:00

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Erläuterungen und Definition von Umsatzerlösen. Hat eine Änderung ... | Hausarbeiten publizieren
2 Grundlagen zum Jahresabschluss und BilRUG
2.1 Zwecke des Jahresabschlusses
2.2 BilRUG
2.2.1 Gesetzesentstehung
2.2.2 Erstanwendung
3 Geänderte Schwellenwerte für Größenklassen (§ 267 HGB)
4 Änderung der Umsatzerlösdefinition (§ 277 HGB)
4.1.1 bisherige Fassung des HGB (a. F.)
4.1.2 HGB nach BilRUG (n. F.)
4.2 Analyse der Neuregelungen
4.2.1 Ausweitung der Umsatzerlöse und neue Abgrenzung
4.2.1.1 Umsatzerlöse im Zusammenhang mit Produkten
4.2.1.2 Umsatzerlöse im Zusammenhang mit Dienstleistungen
4.2.2 Abzug von Erlösschmälerungen
4.2.3 Kürzung um Verbrauchssteuern
4.3 Folgewirkungen
4.3.1 für weitere Abschlussposten
4.3.2 Angabepflichten und weitere Abgrenzung
4.3.3 auf Kennzahlen und Verträge
4.4 Wegfall des außerordentlichen Ergebnisses
Abb. 1 - Übersicht der Änderung der Schwellenwerte gemäß § 267 HGB
Abb. 2 - bisherige und neue Umsatzabgrenzung
Abb. 3 - Ausweitung der Umsatzerlöse nach BilRUG zulasten der sonstigen betrieblichen Erträge
Abb. 4 - Wegfall der außerordentlichen Posten - Ausweis vom GKV und UKV
Um sechs Uhr klingelt der Wecker, auf dem „Made in China“ steht. Zum Frühstück wird südafrikanischer Kaffee getrunken und ein Brot mit holländischem Käse gegessen. Dazu läuft eventuell noch ein Radio, aus dem zumeist englische und amerikanische Musik ertönt. Auf dem Weg zur Arbeit sieht man deutsche, japanische, schwedische oder auch französische Automarken an einem vorbeifahren. Im Büro angekommen wird der Laptop eingeschaltet, der wahrscheinlich mit einer amerikanischen Software und chinesischer Hardware arbeitet. Nach der Arbeit geht man dann noch schnell in den Supermarkt und hat die Wahl zwischen der Palette aus heimischen und ausländischen Waren, wie z.B. zwischen dem argentinischen Rindsteak oder doch der original italienischen Pasta. Zu Hause angekommen, wird noch schnell die Waschmaschine angestellt, in welcher die Kleidung aus Bangladesch gewaschen wird. Anschließend wird auf dem schwedischen Sofa noch ein Film aus Hollywood mit französischem Wein genossen, bevor das Bett ruft.1
Fakt ist, dass der heutige Mensch mehr und mehr mit ausländischen Produkten in Berührung kommt. Damit einhergehend wird deutlich, dass der heutige Absatzmarkt eine starke weltwirtschaftliche Verflechtung benötigt.
Durch die stark steigende Globalisierung und Vernetzung des 21. Jahrhunderts wird es immer notwendiger, rechtliche Hürden zu nehmen und Auslegungsschwierigkeiten zu beseitigen. Seit mehreren Jahren beschäftigt sich die Europäische Union auf EU- Ebene daher mit der Harmonisierung des Rechtsrahmens für die Anpassung der internationalen Rechnungslegung, um u.a. Unternehmen auf internationaler Ebene besser vergleichen zu können. Daher sind die EU- Richtlinien im Nachgang zwingend von den Mitgliedsstaaten in nationales Recht umzuwandeln.
Eine große Reform war diesbezüglich das BilMoG (Bilanzierungsmodernisierungsgesetz) im deutschen Recht, welches im Jahr 2009 weitreichende Einschneidungen im Handelsbilanzrecht zur Folge hatte. Eine kleinere Änderung kam mit dem MicroBilG im Jahr 2012.2
Im Jahr 2016 folgte das Bilanzrichtlinie- Umsetzungsgesetz (BilRUG), welches sowohl Änderungen im Einzel- als auch Konzernabschluss beinhaltet. Auch wenn das BilRUG einen kleineren Umfang und geringere Auswirkungen als das BilMoG 2009 ausweist, entfallen bei dem neuen Gesetz allein auf das Handelsgesetzbuch (HGB) ca. 200 Detailänderungen an rund 80 Paragraphen3, welche bilanzierende Unternehmen und Konzerne aller Rechtsformen und Branchen, in einem bestimmten Umfang auch Institute und Versicherungsunternehmen, berühren. Zusätzlich hat das Gesetz auch Auswirkungen auf die Prüfungspflichten von Wirtschaftsprüfern.
Das BilRUG bewirkt zahlreiche, mehr oder weniger umfangreiche Änderungen in diversen Einzelgesetzen, worunter die Schwellenwerterhöhungen (§§ 267, 267a HGB), die neue Umsatzerlösdefinition (§ 277 Abs. 1 HGB) und die Anpassung der Gewinn- und Verlustrechnung (§ 275 HGB) nur einige Änderungen darstellen.
Die vorliegende Arbeit thematisiert im Folgenden nur die neue Definition der Umsatzerlöse nach § 277 Abs.1 HGB, da diese eine der wesentlichsten Änderungen durch das BilRUG ist und die Ausstrahlungswirkungen sehr vielfältig sein können.
Das Ziel dieser Projektarbeit soll sein, mithilfe der im Folgenden durchgeführten Analyse den Begriff der Umsatzerlöse zu definieren und erklären zu können, inwieweit die Änderung der Definition eine Harmonisierung innerhalb der EU und eine Erleichterung für Unternehmen bei der Jahresabschlusserstellung sein wird.
Zunächst wird in der Arbeit kurz auf die Notwendigkeit eines Jahresabschlusses eingegangen, bevor ein Überblick über die Entstehung des BilRUGs gegeben wird. Danach werden die geänderten Schwellenwerte kurz beleuchtet, da auch die Umsatzerlöse hiervon betroffen sind. Anschließend wird in Bezug auf die Umsatzerlösdefinition näher darauf eingegangen, inwiefern es Unterschiede zwischen neuer und alter Gesetzesrechtlage gibt und in welchen Bereichen sich größere Umstellungen ergeben.
Anschließend wird untersucht, welche Folgewirkungen sich für die einzelnen Posten der Bilanz und GuV ergeben, wobei ein besonderes Augenmerk auf den Wegfall des außerordentlichen Postens gelegt wird. Im Verlauf der gesamten Analyse werden praxisnahe Beispiele zur Veranschaulichung aufgegriffen.
Abschließend erfolgt eine kurze Zusammenfassung über die Arbeit. Im Fazit wird erläutert, ob die Änderung der Umsatzerlösdefinition EU-Richtlinienkonform umgesetzt wurde.
Der Jahresabschluss ist der jährliche Abschluss der im Rahmen der in der Finanzbuchhaltung gemachten Aufzeichnungen und gewonnenen Daten, erstellt wird.4 Er besteht bei Einzelunternehmen oder Personengesellschaften aus der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung (GuV).5
Zusätzlich ist bei Kapitalgesellschaften, der GmbH & Co. KG, Genossenschaften sowie bestimmten publizitätspflichtigen Nicht-Kapitalgesellschaften nach § 264 Abs.1 der allgemeine Abschluss um einen Anhang zu erweitern. Fälschlicherweise wird der sog. Lagebericht zumeist auch zum Jahresabschluss gezählt, allerdings ist dieser nur ergänzend bei mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften zum übrigen Jahresabschluss zu erstellen.6
Nach § 238 Abs.1 HGB ist jeder Kaufmann7 verpflichtet, Bücher zu führen und seine Vermögenslage kenntlich zu machen. Darüber hinausgehend wird in § 242 HGB die Buchführungspflicht und die Pflicht zur Aufstellung des Inventars und somit die Erstellung eines Jahresabschlusses in einem Unternehmen geregelt. Ausnahmen bezüglich einer Befreiungspflicht gibt es nur für Einzelkaufleute. Haben diese an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht mehr als 600.000 Euro Umsatzerlöse und 60.000 Euro Jahresüberschuss aufzuweisen (§ 241a n. F. HGB) bzw. bei Neugründung geringere Geschäftszahlen aufzuweisen, sind die Einzelkaufleute von der Buchführungspflicht und der Erstellung eines Jahresabschlusses nach § 242 Abs. 4 HGB befreit.8
Die wesentlichen Funktionen des Einzelabschlusses nach HGB sind die Gewinnermittlungs- und Ausschüttungsbemessungsfunktion, die Informations- und Rechenschaftsfunktion (Gläubigerschutz) und die Dokumentationsfunktion (Beweis- und Sicherungsfunktion).9
Adressaten des Jahresabschlusses sind neben der eigentlichen internen Geschäftsleitung u.a. Anteilseigner bzw. Investoren, die nicht an der Geschäftsleitung beteiligt sind und kein Recht über einen Einblick in das interne Rechnungswesen des Unternehmens besitzen. Des Weiteren zählen zu den externen Interessenten Gläubiger wie z.B. Banken und Lieferanten, Arbeitnehmer und die allgemeine Öffentlichkeit, deren Interessen auf die wirtschaftliche Lage und dem Erhalt des Unternehmens liegen.10
Am 28. Juli 2014 begannen die Vorbereitungen zur Umsetzung der EU-Richtlinie vom 19. Juli 2013, indem ein Referentenentwurf vom Bundesministerium der Justiz und für Verbraucherschutz entwickelt wurde. Dieser wurde anschließend von Organisationen, Verbänden und Fachspezialisten analysiert und diskutiert. Manche Stellungnahmen fanden schon im am 07. Januar 2015 im Internet veröffentlichten Regierungsentwurf Eingang. Die offizielle Version des Regierungsentwurfes ist in den folgenden zwei Quellen vorzufinden:
- BR- Druck. 23/15 vom 23. Januar 2015
- BT- Drucks. 18/4050 vom 20. Februar 2015
Am 27. Februar 2015 wurde der Regierungsentwurf vom Bundestag an den Ausschuss für Recht und Verbraucherschutz (6. Ausschuss) zur hauptsächlichen Beratung weitergeleitet. Als Hilfe wurden der Finanzausschuss, der Ausschuss für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung als auch der Ausschuss für Wirtschaft und Energie herangezogen. Durch erhöhtes Interesse fachlicher Kreise zu inhaltlichen Zusammenhängen, hat der 6. Ausschuss am 22. April 2015 zu einer öffentlichen Anhörung eingeladen. In dieser kamen einige Sachverständige wie z.B. Prof. Dr. Klaus- Peter Naumann, Sprecher des Vorstandes des Institutes der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V. (IDW) oder z.B. auch Prof. Dr. Joachim Hennrichs, Arbeitskreis Bilanzrecht, Hochschullehrer Rechtswissenschaft zu Wort.11 Diese Stellungnahmen fanden in dem am 18. Juni 2015 vom Bundestag verabschiedeten Entwurfs gemäß Beschlussempfehlung des Bundestagsausschusses für Recht und Verbraucherschutz Platz.
Das Bilanzrichtlinie - Umsetzungsgesetz wurde am 17. Juli 2015 unterzeichnet. Die Veröffentlichung im BGBI S. 1245 erfolgte am 22. Juli 2015. Am 23. Juli 2015, ist das BilRUG in Kraft getreten, welches nahezu rechtzeitig in nationales Recht umgesetzt wurde, da die EU - Richtlinie bis zum 20. Juli 2015 in nationales Recht umgesetzt werden sollte.12 Die Anwendungen gelten in erster Linie für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen. Bei Geschäftsjahren die gleich dem Kalenderjahr sind ab dem 01. Januar 2016.
Abweichend von der oben stehenden Regel gibt es eine Optionsmöglichkeit der frühzeitigen Anwendung. Es besteht die Möglichkeit, die veränderten Schwellenwerte (§§ 267, 276a Abs. 1, 293 HGB) gemeinsam mit der veränderten Umsatzerlösdefinition (§ 277 Abs.1 HGB) bereits auf die Geschäftsjahre 2014 oder 2015 anzuwenden.13
Die Ziele des BilRUG beruhen auf den in der EU - Richtlinie genannten Zielen. Diese lauten14:
- Bürokratieabbau, d.h. die Entlastung von kleineren und mittleren Unternehmen
- Harmonisierung innerhalb der EU, sprich die Umsetzung des Grundsatzes der Maximalharmoniserung
- redaktionelle Korrekturen (Klarstellung von Zweifelsfragen, Beseitigung von Fehlern insbesondere beim MicroBilG)
- Transparenz im Rohstoffsektor durch Einführung von Zahlungsbilanzen Inwiefern diese Ziele wirklich umgesetzt werden, bleibt offen. In einer Analyse der Umsatzerlösdefinition sollen nun die einzelnen Auswirkungen der Neufassung herausgefiltert werden um eine erste Vorabeinschätzung abgeben zu können.
Wie bereits oben aufgegriffen, kann man die Anwendung des BilRUGs auf die Geschäftsjahre 2014 und 2015 vorziehen. Bedingung für diese Anwendung ist die vorzeitige Anwendung der geänderten Schwellenwerte für Größenklassen, wovon u.a. die Umsatzerlöse betroffen sind.
Die Schwellenwerte in § 267 HGB werden durch das BilRUG auf die nach EU Vorgaben maximale Höhe angehoben.
Abb. 1 - Übersicht der Änderung der Schwellenwerte gemäß § 267 HGB 15.
Durch die Erhöhung ergeben sich für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften Entlastungen, da diese geringeren Berichtspflichten nachkommen müssen. Vereinzelt für die jeweiligen Gesellschaften bedeutet das folgende Änderungen16:
- Kleinstkapitalgesellschaften (& 267a HGB):
- werden im BilRUG nicht erfasst (keine Erleichterungen)
- kein Anlagengitter, keine Steuerabgrenzung (§274a HGB), weglassen zahlreicher Anhangangaben (§ 288 Abs.1 HGB)
- Mittelgroße Kapitalgesellschaften:
- Weglassen einiger Anhangangaben (§ 288 Abs.2 HGB)
- Große Kapitalgesellschaften:
- keine Erleichterungen
Des Weiteren kann durch die Erhöhung der einzelnen Schwellenwerte mit einer Befreiung der Pflichtprüfung gerechnet werden, da nun Kapitalgesellschaften mit einer Bilanzsumme über 4,8 Mi. EUR bis zu einer Höhe von 6 Mio. EUR nach § 267 n. F. HGB als kleine Kapitalgesellschaften definiert werden. Die Änderung der Umsatzerlöse sind der Abb.1 zu entnehmen.
Um eine Einstufung der jeweiligen Gesellschaft vornehmen zu können, sind die Geschäftsdaten aus zwei aufeinanderfolgenden Jahren notwendig. Nach § 267 Abs.4 HGB muss das Unternehmen mindestens zwei der oben genannten drei Merkmale überschreiten.17
Für den Schwellenwert der Umsatzerlöse ist die Legaldefinition des § 277 Abs.1 HGB maßgeblich.
Durch die Neudefinition der Umsatzerlöse mit dem Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz werden künftig vermutlich einige Sachverhalte, die bislang als außerordentliche Erträge oder vor allem als sonstige betriebliche Erträge ausgewiesen wurden, in den Posten der Umsatzerlöse fallen. Diese werden den Umfang der Umsatzerlöse zwangsläufig erhöhen, was wiederum Konsequenzen für die Größeneinteilung mit sich ziehen wird. Inwiefern sich der Ausweis der einzelnen Geschäftsfälle zugunsten der Umsatzerlöse verändert hat, zeigt die nachfolgende Analyse.
Das folgende Kapitel beschäftigt sich mit den Änderungen des Wortlauts im HGB und dessen Auswirkungen auf die einzelnen Unternehmen.
Um die Änderungen erkennbar zu machen wurde im Folgenden der § 277 HGB abgedruckt. Die entfallenen Regelungen in der alten Fassung sind hierbei zur besseren Erkennbarkeit durchgestrichen worden und die Änderungen in der neuen Fassung mithilfe von Unterstreichungen erkennbar gemacht.
(1) Als Umsatzerlöse sind die Erlöse aus dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Erzeugnissen und Waren sowie aus von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeitder Kapitalgesellschafttypischen Dienstleistungennach Abzug von Erlösschmälerungen und der Umsatzsteuer auszuweisen.
(3) Außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 Abs. 3 Satz 3und4sind jeweils gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben. […]
(4) Unter den Posten "außerordentliche Erträge" und "außerordentliche Aufwendungen" sind Erträge und Aufwendungen auszuweisen, die außerhalb der gewöhnlichen
Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft anfallen. Die Posten sind hinsichtlich ihresBetrags und ihrer Art im Anhang zu erläutern, soweit die ausgewiesenen Beträge für dieBeurteilung der Ertragslage nicht von untergeordneter Bedeutung sind. Satz 2 giltentsprechend für alle Aufwendungen und Erträge, die einem anderen Geschäftsjahrzuzurechnen sind.
(3) Außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 Absatz 3 Satz 5 und 6 sind jeweils gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben. […]
Durch das Bilanzrichtlinie- Umsetzungsgesetz wird der § 277 HGB, worin die Umsatzerlöse definiert werden, an die EU - Richtlinie angepasst. Wie man oben sehen kann, wird Absatz 1 komplett neu gefasst, worin der Fokus dieser Projektarbeit liegen wird. Der Abs. 2 wird angepasst und Abs. 4 wird nach der neuen Fassung komplett gestrichen.
Die Änderung und Neufassung des § 277 Abs.1 HGB beruht auf Art.2 Nr.5 der EU - Richtlinie.18 Durch die neue Fassung kommt es zu einer erweiterten Abgrenzung der Umsatzerlöse, welche eine der wesentlichsten Änderungen des HGB durch das BilRUG ist. Es werden nun Erzeugnisse, Waren und Dienstleistungen mit in die Umsatzerlöse einbezogen, die vorher nicht zu der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von Kapitalgesellschaften ausgewiesen wurden. Damit einhergehend verschieben sich die sonstigen betrieblichen Erträge. D.h. durch die Neuerung entfällt die Beurteilung, ob die Erzeugnisse, Waren und Dienstleistungen typisch für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit sind. Diese werden nun auch in den Umsatzerlösen ausgewiesen.19
Abb. 2 - bisherige und neue Umsatzabgrenzung 20
Entscheidend bei der neuen Umsatzerlösabgrenzung ist nun vor allem der Unterschied zwischen den Begriffen „Produkt“ und „Dienstleistung“.
Der Begriff „Produkte“ ist nach neuer Fassung als Zusammenfassung von Waren und Erzeugnissen zu verstehen.21 Durch die Verwendung des Begriffes „Produkt“ anstatt „Waren und Erzeugnisse“ soll es lt. der Begründung des RegE dennoch nicht zu einer materiellen Änderung kommen, da der Begriff wie oben bereits definiert, nur als gesammelter Oberbegriff gilt.
Dennoch können im gesamten EU- Raum die Begriffe unterschiedlich ausgelegt werden, was zu Irritationen führen kann. Spanien z.B. lässt Produkte aber keine Waren zu. Da die englische Fassung mit „products“ allerdings konform mit der deutschen Auslegung ist, die eine enge Auslegung des Begriffes „Produkte“ als absurd ansieht, steht fest, dass die Auslegung des Begriffes „Produkte“ sowohl für Produkte als auch für Waren gilt.22 Zusammenfassend bleibt zu sagen, dass durch die neue Regelung viele Sachverhalte neu eingeordnet werden und verschoben werden müssen. Es wird bei fast keinem Unternehmen so sein, dass die Umsatzerlöse in gleicher Höhe wie vor BilRUG ausgewiesen werden.
1 vgl. kritisch Kruber, K. /Mees, A./Mayer, C. (2008), S.1
2 vgl. Theile, C (2015) S. V
3 vgl. Zwirner, Chr. (2015), S.1
4 Coenenberg A.G./ Haller, A./ Schultze W. (2016), S.3
5 vgl. Coenenberg A.G./ Haller, A./ Schultze W. (2016), S.3
6 vgl. Bieg H. /Kußmaul H./Waschbusch G. (2012), S.4
7 Kaufmann ist jeder, der im Handelsregister oder Genossenschaftsregister eingetragen ist.
8 vgl. Theile, C. (2015) S.22
9 vgl. Gräfer, H./Sorgenfrei, Chr. (2004), S.2; nähere Informationen s. weiterführende Seiten
10 vgl. Coenenberg, A. G./ Haller A./ Schultze W. (2016), S.17
11 vgl. Theile, C. (2015), S. 5
12 vgl. Coenenberg, A. G./ Haller A./ Schultze W. (2016), S.15
13 Russ, W./ Janßen, Chr. / Götze, Th. (2015), Rz. 13
14 vgl. RegE, S.1f.; vgl. Osner P./ Wirtz H. (2016), S.5
15 mit Änderungen übernommen aus: Theile, C. (2015), S. 76
16 vgl. ebenda, S.75
17 vgl. Begr. REgE, BT- Drucks, zit in: Tonolini, Chr. (2015), Rz. 14
18 vgl. Baumann, H. (2015), Rz. 69
19 vgl. Wirtz, H./ Gersbacher, A. (2015) S. 712
20 enthalten in: Osner, P./Wirtz, H. (2015) S.15
21 vgl. Fink,Chr. / Heyd. R. (2015), S. 611 ff.
22 vgl. Baumann, H. (2015), Rz. 80-81
V373837
9783668511491
9783668511507
BilRUG Umsatzerlöse 277 HGB kritische Analyse Rechnungslegung Gewinn und Verlust Bilanzrichtlinie- Umsetzungsgesetz BWL
Katharina Geck, 2015, Erläuterungen und Definition von Umsatzerlösen. Hat eine Änderung der Definition Auswirkungen auf den Jahresabschluss von Unternehmen?, München, GRIN Verlag, http://www.hausarbeiten.de/faecher/vorschau/373837.html

References: § 267
 § 277
 § 264
 § 238
 § 242
 § 242
 § 267
 § 267
 § 267
 § 267
 § 277
 § 277
 § 253
 § 253
 § 277
 § 277
 Art.2