Source: https://sbirka.nssoud.cz/cz/danove-rizeni-a-dukazni-bremeno.p641.html
Timestamp: 2020-05-31 00:26:49+00:00

Document:
Ej 192/2005
k § 31 odst. 9 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též „daňový řád“)
Žalobci nelze vytýkat, že v daňovém řízení neunesl důkazní břemeno ve smyslu § 31 odst. 9 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ohledně skutečností týkajících se daňové povinnosti jiného daňového subjektu.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 3. 2005, čj. 5 Afs 131/2004)
srov. nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95 (Sb. ÚS sv. 5, nález č. 33, str. 271), č. 94/2004 Sb. NSS.
Společnost s ručením omezeným L. v H. proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z příjmů, o kasační stížnosti žalovaného.
Finanční úřad v Rožnově pod Radhoštěm doměřil žalobci platebním výměrem ze dne 17. 1. 2001 za zdaňovací období roku 1998 daň z příjmů právnických osob ve výši 1 270 850 Kč. Vyšel přitom ze závěrů daňové kontroly, v rámci níž zjistil, že žalobce v průběhu roku 1998 na vrub daňových nákladů zúčtovaných na účtu 501 zahrnul spotřebu kulatiny a dřevní hmoty ve výši 3 631 197 Kč; částka byla zaúčtována na základě faktur vystavených panem Štefanem L. Žalobce však uskutečnění předmětných dodávek neprokázal.
Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím ze dne 10. 1. 2002 odvolání zamítlo. Žalobce neprokázal od koho, za jakou skutečnou pořizovací cenu a jakým způsobem dřevní hmotu nabyl. Faktury vystavené panem Štefanem L. (dodavatelem) neosvědčil žalovaný jako důkaz o tom, že výše jmenovaný mohl být skutečným dodavatelem; bylo nepochybně zjištěno, že dodavatel ve svém tvrzení lhal, když uvedl, že dřevo nakupoval výhradně od pana Marka V. Ten se dřevem nikdy neobchodoval; ve výpovědi mimo jiné uvedl, že mu byl odcizen občanský průkaz, a rovněž bylo prokázáno, že na jeho jméno byl upraven živnostenský list i osvědčení o registraci, původně vystavené na jinou osobu, a to na pana Milana Ž., který nyní nepobývá v České republice. Dodávky dřeva tedy neproběhly tak, jak byly formálně deklarovány na fakturách; tyto faktury a veškeré související účetní doklady založené v účetnictví žalobce neprokazují skutečný průběh předmětných dodávek. Pokud žalobce na základě takových dokladů účtoval, nelze na takové účetnictví pohlížet jako na správné a průkazné, a proto nelze uznat ani deklarovaný výdaj jako výdaj daňově uznatelný. Na základě svědecké výpovědi pana Marka V. a dále s odkazem na nepravdivou výpověď pana Štefana L. o původu dřeva učinil žalovaný závěr, že ve smyslu § 31 odst. 8 daňového řádu prokázal existenci skutečností vyvracejících žalobcem předložené důkazy; naopak žalobce dle § 31 odst. 9 cit. zákona důkazní břemeno neunesl.
Krajský soud v Brně rozhodnutí finančního ředitelství zrušil rozsudkem ze dne 13. 4. 2004 a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Krajský soud nepovažoval závěr žalovaného učiněný ohledně provedeného dokazování za dostatečně odůvodněný; v této souvislosti uvedl, že svědek, z jehož výpovědi odvolací orgán vycházel, se mohl vyjádřit jen ke vztahu mezi ním a panem Štefanem L.; v žádném případě nemohl potvrdit, zda byla dřevní hmota žalobci dodána. Označená svědecká výpověď proto nemohla být skutečností vyvracející věrohodnost důkazních prostředků. Soud konstatoval, že za těchto okolností není zřejmé, že žalobce neunesl důkazní břemeno, a proto rozhodnutí pro vady řízení spočívající v nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů dle § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. zrušil.
Žalovaný (stěžovatel) napadl rozhodnutí krajského soudu kasační stížností, v níž poukazoval na to, že soud zpochybnil závěr správce daně, že žalobce neprokázal od koho, za jakou skutečnou pořizovací cenu a jakým způsobem surovinu nabyl, tím, že předložené důkazy označil za neprůkazné. Závěr, který stěžovatel učinil – že pan Štefan L. nebyl dodavatelem dřevní hmoty – se podle soudu opírá pouze o výpověď pana Marka V., který popřel dodání dřeva jak pro pana Štefana L., tak přímo pro žalobce. Takový závěr dle soudu není dostatečně odůvodněn, neboť pan Marek V. se mohl vyjádřit pouze ke vztahu mezi ním a panem Štefanem L., nemohl však potvrdit, zda pan Štefan L. dřevo žalobci předal či nikoliv; svědecká výpověď pana Marka V. tedy nemůže být onou skutečností vyvracející věrohodnost důkazních prostředků. Stěžovatel namítal, že soud vyčlenil z odůvodnění jeho rozhodnutí pouze část; pominul další stěžovatelem uvedené důkazy, z nichž vyplývá, že pan Štefan L. lhal, když do protokolu ze dne 26. 7. 2000 uvedl, že dřevní hmotu získal od pana Marka V.; nebyl přitom schopen vysvětlit, od koho jiného dřevo nabyl. Důkazní prostředky vztahující se k osobě pana Štefana L. byly v důkazním řízení vedeném v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů a principy obecné logiky zpochybněny, a nebylo je proto možno osvědčit jako důkaz prokazující oprávněnost využití § 24 zákona o daních z příjmů. V žalobou napadeném rozhodnutí stěžovatel odůvodnil dostatečně svůj postup tím, že prokázal, že pan Štefan L. dřevní hmotu prokazatelně nevlastnil, nezprostředkovával její prodej, a tudíž ji nemohl žádným způsobem dodat. Žalobce neprokázal od koho, za jakou cenu a jakým způsobem zboží legálně nabyl s tím, že zaúčtování předmětného nákladu bylo provedeno na základě neprůkazných dokladů, které neosvědčovaly pravdivost toho, co na nich bylo uvedeno. Stěžovatel považuje za jednoznačné, že skutková zjištění doložená a vyhodnocená z provedených důkazů byla v daném případě zcela dostačující, a stejně tak byla dostačujícím způsobem v napadeném rozhodnutí vyjádřena. Z rozhodnutí je zcela zřejmé, že žalobce neunesl důkazní břemeno.
Žalobce v písemném vyjádření ke kasační stížnosti nesouhlasil s námitkami stěžovatele, neboť svědecká výpověď pana Marka V. nemůže v žádném případě vyvracet dodávky dřevní hmoty od pana Štefana L. Pan Marek V. nemůže prokazovat, že výše jmenovaný nebyl dodavatelem dřevní hmoty pro žalobce, neboť nebyl účastníkem tohoto právního vztahu; taktéž neuvádí, že byl přítomen při jakýchkoli jednáních mezi žalobcem a panem Štefanem L. Nelze souhlasit s tvrzením stěžovatele, že pan Štefan L. nevlastnil a nezprostředkoval dodávky dřeva, neboť skutečnost jeho dodání žalobce prokázal předložením řádných účetních dokladů; naopak stěžovatel žádným relevantním důkazem neprokázal, že pan Štefan L. nemohl dodat dřevní hmotu; dle žalobce se jedná pouze o subjektivní názor stěžovatele, který se zcela vymyká zásadě volného hodnocení důkazů, neboť stěžovatel nehodnotil všechny důkazy samostatně a ve vzájemných souvislostech.
V projednávané věci není sporu o to, zda žalobce nakoupil dřevní hmotu, ani o to, že dřevo dodával pan Štefan L., jemuž Finanční úřad v Havlíčkově Brodě vydal dne 20. 11. 1996 osvědčení o registraci (tedy osoba existující). V rámci kontroly daně z příjmů, provedené tímto finančním úřadem, byla panu Štefanu L. z dosažených příjmů z prodeje dřeva za předmětné období doměřena daň z příjmů fyzických osob. Ze skutečnosti, že dodavatel žalobce uváděl nepravdivé informace o původu zboží, když označil osobu, od které výhradně nakupoval, přičemž tomu tak nebylo, nelze dovodit, že žalobce nenakoupil dřevo za deklarovanou cenu, tudíž že neunesl důkazní břemeno. Důkazní břemeno stíhá daňový subjekt pouze ohledně skutečností, které tvrdí a uvádí ve svém účetnictví. V daném případě tvrzení, tj. uskutečnění dodávky, resp. vynaložení nákladu ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, prokázal daňový subjekt existencí dodavatele i existencí zboží a o těchto skutečnostech také účtoval na základě řádných dokladů.
Má-li správce daně pochybnosti o důkazní hodnotě prostředků, jimiž daňový subjekt prokazuje ve smyslu § 31 odst. 9 daňového řádu svá tvrzení, přenáší se důkazní břemeno z daňového subjektu na správce daně. Jeho povinností dle § 31 odst. 8 cit. zákona je pak prokázat existenci takových skutečností, které věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví, evidence či jiných záznamů zcela vyvracejí. Důkazní břemeno nelze pojímat extenzivně a rozšiřovat je na prokazování všech, resp. jakýchkoli, skutečností, tedy i těch, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt. Stěžovatel ostatně sám nepopírá, že k plnění došlo, pouze uvádí, že k němu nedošlo tak, jak bylo popisováno. Nepochybně v řízení vyšlo najevo, že pan Štefan L. disponoval upraveným živnostenským oprávněním a osvědčením o daňové registraci na jméno osoby, která dřevo nedodávala. Za této situace se stran prokazatelně uskutečněných výdajů za nákup dřeva ocitá v důkazní nouzi pan Štefan L. Stěžovatel neprokázal, že by žalobce fakturované částky nezaúčtoval a neuhradil, tedy že by nedošlo k uskutečnění daňově uznatelného nákladu.
Nejvyšší správní soud se neztotožňuje s tvrzením stěžovatele, který dovozuje prokázané vyvrácení žalobcem tvrzených skutečností z výpovědi osoby, která s žalobcem neobchodovala a vůči které nebylo uskutečnění nákladu účtováno. Nepochybně by žalobce důkazní břemeno neunesl v případě, pokud by deklaroval účetní případ doklady, jimž by se po stránce formální nedalo ničeho vytknout, avšak osoba, která je údajně vystavila, by neexistovala. Tak tomu ale v daném případě nebylo. Není pochyb o existenci dodavatele – pana Štefana L.; zpochybněno bylo pouze to, od koho, jakým způsobem a za jakou cenu tento dodavatel zboží nabyl. Důkazní břemeno ohledně těchto skutečností, tj. prokázání vynaložených výdajů na nákup zboží, stíhá proto pouze jeho, nikoli však žalobce. Tvrdil-li jmenovaný, že nakoupil zboží od konkrétní osoby, ačkoli bylo toto tvrzení spolehlivě vyvráceno, má takové zjištění význam pouze pro stanovení jeho vlastní daňové povinnosti. Stěžovatel nevyhodnotil veškeré důkazní prostředky v souladu s § 2 odst. 3 daňového řádu; není zřejmé, proč jako důkaz neosvědčil výpovědi ostatních svědků. Přitom tvrzení v nich obsažená nebyla a ani nemohla být vyvrácena výpovědí pana Marka V., neboť ta osvědčovala skutečnosti jiné.
Krajský soud tak posoudil spornou právní otázku, vztahující se k prokázání skutečností stěžovatelem ve smyslu § 31 odst. 8 daňového řádu, v souladu se zákonem. Žalobci nelze vytýkat, že neunesl důkazní břemeno ohledně skutečností týkajících se daňové povinnosti jiného daňového subjektu; důkazní břemeno ohledně jím tvrzených skutečností naopak neunesl stěžovatel. Svůj závěr o nesplnění důkazního břemene žalobcem nepodložil dostatečnými důvody, a proto je jeho rozhodnutí nepřezkoumatelné.

References: § 31
 § 31
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 Soud 
 § 76
 soud 
 soud 
 § 24
 § 24
 § 31
 § 31
 soud 
 § 2
 soud 
 § 31