Source: http://www.e-podatnik.pl/artykul/doradca_podatnika/1353/Swiadczenia_na_rzecz_pracownikow_wybrane_zagadnienia.html
Timestamp: 2015-08-27 21:23:44+00:00

Document:
e-PODATNIK :: WSZYSTKIE ARTYKU�Y ZA DARMO :: Doradca Podatnika "�wiadczenia na rzecz pracownik�w - wybrane zagadnienia" zamknij to okno
Doradca Podatnika 47/2003
�wiadczenia na rzecz pracownik�w - wybrane zagadnienia
�wiadczenia na rzecz pracownik�w – wybrane zagadnienia W my�l zasady powszechno�ci opodatkowania wszelkie �wiadczenia na rzecz pracownika stanowi� jego przych�d podlegaj�cy opodatkowaniu. Ustawodawca przewiduje jednak szereg wyj�tk�w od tej zasady. Nie wszyscy pracodawcy zdaj� sobie spraw�, i� wynagrodzenie pieni�ne mo�e by� zast�pione (b�d� uzupe�nione) �wiadczeniami zwolnionymi od podatku. Takie elementy wynagrodzenia mog� przynie�� pewne oszcz�dno�ci podatkowe. Pracodawca bowiem, zamiast wyp�aca� wynagrodzenie podlegaj�ce opodatkowaniu, przez co jest ono de facto znacznie zmniejszone, mo�e zast�pi� je ekwiwalentnym �wiadczeniem. Ponadto atrakcyjny i dobrze skonstruowany pakiet �wiadcze� pozap�acowych jest doskona�ym systemem motywacyjnym pracownik�w. Poni�ej przedstawiamy wybrane mo�liwo�ci kszta�towania wynagrodzenia pracownika, kt�rych znajomo�� pozwoli je zwi�kszy� dzi�ki
oszcz�dno�ci na podatku. FIRMOWY SAMOCH�D Jednym z podstawowych element�w „pakiet�w motywacyjnych” dla pracownika jest oddanie mu do dyspozycji samochodu s�u�bowego. Samoch�d taki stanowi sk�adnik maj�tku firmy i – co za tym idzie – to pracodawc� obci��aj� koszty zwi�zane z jego eksploatacj�. Tak wi�c pracownik – ponosz�c wydatek np. na benzyn� – otrzymuje faktur� z danymi pracodawcy. Po zako�czeniu miesi�ca pracodawca zwraca pracownikowi poniesione wydatki, zaliczaj�c ich warto�� do koszt�w uzyskania przychod�w. Poniewa� celem przekazania samochodu jest wykorzystywanie go w sprawach s�u�bowych, rzadko si� zdarza, aby pracodawca uwzgl�dnia� przy rozliczeniu pracownika przych�d z tego tytu�u. Przewa�nie pracodawcy ustalaj� pewne limity wydatk�w, kt�re zwracaj� pracownikowi, natomiast nadwy�k� musi on pokrywa� z w�asnej kieszeni. Musimy jednak pami�ta�, i� organy podatkowe b�d� bacznie przygl�da� si� rozmiarom wydatk�w na eksploatacj� samochodu s�u�bowego, a przede
wszystkim temu, czy nie przekraczaj� one znacz�co wysoko�ci koszt�w wynikaj�cych z charakteru pracy i wykonywanych czynno�ci. Je�eli organy podatkowe uznaj�, i� samoch�d by� wykorzystywany na cele prywatne, mog� doliczy� wydatki zwracane przez pracodawc� do przychod�w pracownika. W praktyce jednak organom podatkowym trudno jest wyodr�bni�, kiedy samoch�d jest u�ywany do cel�w s�u�bowych, a kiedy do prywatnych. PRZYK�AD Pan Nowak prowadzi firm� handlow�. Osobie pe�ni�cej funkcj� dyrektora dzia�u marketingu udost�pni� samoch�d s�u�bowy. Samoch�d ten stanowi �rodek trwa�y firmy pana Nowaka, jest amortyzowany, a wydatki eksploatacyjne zwracane s� pracownikowi po zako�czeniu miesi�ca i zaliczane do koszt�w uzyskania przychod�w. Poniewa� samoch�d jest wykorzystywany do cel�w s�u�bowych, u pracownika nie powstaje z tego tytu�u przych�d.
Korzystanie z samochodu s�u�bowego jest niew�tpliwie atrakcyjnym rozwi�zaniem dla pracownika. Nale�y jednak podkre�li�, i� w sytuacji gdy organ podatkowy b�dzie w stanie udowodni�, i� samoch�d by� tak�e wykorzystywany w sprawach prywatnych (np. pracownik pojecha� nim na dwutygodniowe wczasy), to uzna udost�pnienie samochodu za nieodp�atne �wiadczenie, kt�re powinno by� uwzgl�dnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania pracownika. Z regu�y warto�� takiego �wiadczenia b�dzie ustalana na podstawie cen rynkowych stosowanych przy �wiadczeniu tego samego rodzaju us�ug w danej miejscowo�ci. TELEFON KOM�RKOWY
Powszechn� praktyk� jest wyposa�anie pracownik�w w s�u�bowe telefony. Je�eli telefon pozostaje w�asno�ci� pracodawcy, pracownik nie osi�ga przychodu z tytu�u jego udost�pnienia. Przych�d powstanie natomiast w sytuacji, gdy pracownik b�dzie u�ywa� telefonu do cel�w prywatnych, natomiast pracodawca b�dzie pokrywa� jego rachunki. Z regu�y pracodawca decyduje si� na pokrywanie za pracownika wydatk�w na rozmowy prywatne do z g�ry okre�lonej kwoty. W tej sytuacji �wiadczenie to b�dzie stanowi�o dla pracownika przych�d ze stosunku pracy. Natomiast u pracodawcy poniesione wydatki b�d� stanowi� koszty uzyskania przychod�w. Pracodawca mo�e bowiem zaliczy� do koszt�w uzyskania przychod�w, opr�cz rozm�w s�u�bowych, r�wnie� pokrywane przez niego koszty rozm�w prywatnych pracownika, pod warunkiem jednak i� nie otrzymuje od niego zwrotu tych wydatk�w. PRZYK�AD
Pan D�browski udost�pni� przedstawicielom handlowym pracuj�cym w jego firmie telefony kom�rkowe i zobowi�za� si� do pokrywania koszt�w rozm�w w wysoko�ci 200 z� miesi�cznie. Je�eli s� to w ca�o�ci rozmowy s�u�bowe, to ich warto�� jest zwolniona od podatku dochodowego, natomiast warto�� rozm�w prywatnych powinna zosta� opodatkowana. Ca�a zap�acona kwota b�dzie stanowi� koszt uzyskania przychod�w firmy pana D�browskiego. Oczywi�cie przy rozliczaniu rozm�w telefonicznych pojawia si� problem oddzielenia rozm�w prywatnych od s�u�bowych. Najcz�ciej odbywa si� to poprzez zaznaczenie przez pracownika na billingu (wydruku rozm�w telefonicznych uzyskanym od operatora), kt�re rozmowy zosta�y przeprowadzone w celach prywatnych. Warto podkre�li�, i� billing jest niezb�dny, aby rozgraniczy� wydatki na op�acenie po��cze� telefonicznych zwi�zanych z dzia�alno�ci� od s�u��cych innym celom. Na konieczno�� dokumentowania przeprowadzonych rozm�w s�u�bowych billingiem zwr�ci�o tak�e uwag� Ministerstwo Finans�w w pi�mie z 12 lipca 1996 r. (nr PO 3/MD-722/190/96).
W praktyce pracodawca cz�sto z g�ry zak�ada, i� wszystkie rozmowy przeprowadzane przez pracownika ze s�u�bowego telefonu s� rozmowami zwi�zanymi z dzia�alno�ci�, i nie „zawraca sobie g�owy” oddzielaniem rozm�w prywatnych. Dzia�anie takie podlega� mo�e weryfikacji przez organ podatkowy. Jednak jedyn� nasuwaj�c� si� metod� „rozdzielenia” rozm�w telefonicznych by�oby sprawdzanie po kolei wszystkich numer�w wykazanych w billingu, co jest dzia�aniem bardzo czasoch�onnym i kosztownym. Mo�e si� jednak zdarzy�, i� organ podatkowy za��da od podatnika, aby to on przyporz�dkowa� numery telefon�w do kontrahent�w firmy. Dlatego te�, aby unikn�� niepotrzebnych spor�w z organami podatkowymi, warto wiarygodnie i racjonalnie okre�li� proporcje rozm�w s�u�bowych i prywatnych. Trudno bowiem uwierzy�, i� pracownik w og�le nie korzysta z telefonu do innych cel�w ni� zawodowe.
Na potrzeb� udowodnienia zasadno�ci ponoszonych wydatk�w zwr�ci� uwag� Naczelny S�d Administracyjny w wyroku z 29 pa�dziernika 1998 r. (sygn. akt I SA/Ka 280/97), stwierdzaj�c, i� „nie mo�na uzna� za koszty uzyskania przychodu wydatk�w na u�ywanie prywatnych telefon�w, gdy nie zosta�o to w nale�yty spos�b udokumentowane (…) Nie mo�na nak�ada� na organy podatkowe nieograniczonego obowi�zku poszukiwania fakt�w potwierdzaj�cych zwi�zek przyczynowy pomi�dzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, je�eli argument�w nie dostarczy� sam podatnik”. Warto te� wspomnie�, i� w przypadku gdy telefon zosta� zakupiony przez pracodawc� na w�asno�� pracownika, to jego warto�� stanowi przych�d ze stosunku pracy. Warto�� takiego zakupu stanowi dla firmy koszt uzyskania przychod�w. Ponadto cz�st� praktyk� jest korzystanie przez pracownik�w do cel�w s�u�bowych z w�asnego telefonu kom�rkowego (b�d� telefonu stacjonarnego). Je�eli pracodawca zwr�ci pracownikowi koszty przeprowadzonych rozm�w, wydatki z tytu�u rozm�w s�u�bowych b�d� dla niego kosztem, nie b�d� natomiast przychodem dla pracownika.
BONY TOWAROWE I PACZKI �WI�TECZNE
Bony towarowe oraz paczki s� w wielu firmach swego rodzaju tradycj� �wi�teczn�. Jest to bardzo wygodna i ciesz�ca si� popularno�ci� forma premii dla pracownika. Aby jednak po��czy� j� ze zwolnieniem podatkowym, musimy zapozna� si� z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych. Zgodnie z jego brzmieniem wolna od podatku jest warto�� rzeczowych �wiadcze� otrzymanych przez pracownika, sfinansowanych w ca�o�ci ze �rodk�w zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych lub funduszy zwi�zk�w zawodowych – do wysoko�ci nieprzekraczaj�cej w roku podatkowym kwoty 380 z�. Tak wi�c jedynie nadwy�ka ponad ten limit zwi�ksza podstaw� opodatkowania pracownika. Nale�y przy tym pami�ta�, i� limit zwolnienia obejmuje wszystkie rzeczowe �wiadczenia, kt�re pracownik otrzyma� w danym roku od pracodawcy. PRZYK�AD
Z okazji �wi�t Bo�ego Narodzenia w�a�ciciel firmy ufundowa� dla dzieci jednego ze swoich pracownik�w znajduj�cego si� w trudnej sytuacji materialnej paczk� ze s�odyczami o warto�ci 300 z�. Paczka ta zosta�a sfinansowana z zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych. Poniewa� jednak przed �wi�tami Wielkanocnymi przekaza� mu bon towarowy (tak�e z funduszu) o warto�ci 150 z�, kwot� 70 z� (450 z� – 380 z�) musi doliczy� do jego przychod�w. Jak stanowi art. 21 ust. pkt 67 ustawy, rzeczowymi �wiadczeniami s� w szczeg�lno�ci bony towarowe, paczki �wi�teczne dla dzieci, bilety na imprezy sportowe lub kulturalne. U�ycie zwrotu „w szczeg�lno�ci” wskazuje na to, i� ustawodawca jedynie przyk�adowo wskazuje rodzaje �wiadcze�. Warto zwr�ci� uwag�, �e – zgodnie z pismem Ministerstwa Finans�w z 3 listopada 1995 r. (nr PO 5/6-7404-01658/95) – do rzeczowych �wiadcze� zalicza si� bony towarowe uprawniaj�ce do zakupu w sklepach artyku��w spo�ywczych i przemys�owych, pod warunkiem �e nie podlegaj� wymianie na pieni�dze. Je�eli pracownik zrealizuje bony w formie pieni�nej, pracodawca musi – jako p�atnik – pobra� od ich warto�ci zaliczk� na podatek dochodowy. Jak wi�c wida�, zwolnione od podatku s� wy��cznie �wiadczenia sfinansowane z zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych oraz z funduszy zwi�zk�w zawodowych. �wiadczenia sfinansowane z innych �r�de� b�d� opodatkowane1. Warto r�wnie� przypomnie�, i� do ko�ca 2002 r. art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy m�wi� o zwolnieniu �wiadcze� „okoliczno�ciowych”. Wykre�lenie od 1 stycznia 2003 r. tego poj�cia oznacza, i� wolne od podatku dochodowego s� obecnie wszelkiego rodzaju rzeczowe �wiadczenia realizowane przez pracodawc� ze �rodk�w funduszu, a nie tylko te, kt�re s� zwi�zane z okre�lonymi okoliczno�ciami, np. �wi�tami.
ZWROT WYDATK�W ZA U�YWANY SPRZ�T Kolejn�, rzadziej wykorzystywan� przez pracodawc�w mo�liwo�ci� zmniejszenia obci��e� podatkowych jest przyznanie pracownikowi ekwiwalentu za u�ywany przez niego sprz�t. Zastosowanie b�dzie mia� tutaj art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych, kt�ry zwalnia od podatku ekwiwalenty pieni�ne za u�ywane przez pracownik�w przy wykonywaniu pracy narz�dzia, materia�y lub sprz�t, stanowi�ce ich w�asno��. Pracodawcy zainteresowani tak� form� wynagradzania musz� jednak pami�ta�, i� kwota ekwiwalentu nie mo�e by� dowolna. Ekwiwalent bowiem to „rzecz zast�puj�ca inn� rzecz o r�wnej warto�ci, odpowiednik, r�wnowa�nik”2. Tak wi�c z ekwiwalentem b�dziemy mieli do czynienia wtedy, gdy wyp�acona kwota b�dzie odpowiada� warto�ci „zu�ycia” danej rzeczy wykorzystywanej przez pracownika do cel�w s�u�bowych. Wprawdzie przepisy ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych nie ograniczaj� wysoko�ci takiego ekwiwalentu, nie mo�e on by� jednak zbyt wysoki w stosunku do warto�ci u�ywanych przez pracownika rzeczy. Organy podatkowe mog� bowiem uzna�, i� ekwiwalent stanowi ukryt� form� wynagrodzenia niepodlegaj�cego opodatkowaniu.
Poniewa� art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy nie odwo�uje si� do jakiegokolwiek wykazu, zwolnienie obejmuje wszystkie narz�dzia, materia�y lub sprz�t, u�ywane przy wykonywaniu pracy. Musz� one jednak stanowi� w�asno�� pracownika. Tak wi�c pracodawca mo�e pracownikowi wyp�aci� ekwiwalent pieni�ny np. za u�ywany przez niego do cel�w s�u�bowych telefon czy te� komputer. Warto, aby przyznanie ekwiwalentu by�o uregulowane jakimkolwiek dokumentem wystawionym przez pracodawc�. Mo�e to te� by� ustalone w samej umowie o prac�. Pracodawca powinien tak�e by� w stanie udowodni�, i� pracownicy otrzymuj�cy ekwiwalent rzeczywi�cie u�ywaj� okre�lonego sprz�tu na potrzeby pracodawcy. Jak stwierdzi� Naczelny S�d Administracyjny w wyroku z 3 lutego 1999 r. (sygn. akt SA/Sz 370/98): „P�atnik zobowi�zany jest do w�a�ciwej oceny przes�anek ustalenia wysoko�ci podatku (zaliczki na podatek), tzn. musi dysponowa� odpowiednimi dowodami pozwalaj�cymi stwierdzi�, i� dane �wiadczenie jest wolne od podatku, a wi�c spe�nione s� przes�anki wymienione w przepisie reguluj�cym to zwolnienie; w tym przypadku dowodami, �e zachodz� przes�anki z art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych,
a zatem �e pracownicy otrzymuj�cy ekwiwalent rzeczywi�cie u�ywaj� do wykonywania pracy narz�dzi, materia�u lub sprz�tu, stanowi�cych ich w�asno��. W �adnym razie okoliczno�� ta nie mo�e by� ustalona przez organ podatkowy po�rednio, w oparciu o analiz� zapotrzebowania, kt�r� do tego powinien wykona� organ podatkowy przy pomocy powo�anego rzeczoznawcy”. PRZYK�AD
Pan Wojciechowski pracuj�cy w agencji reklamowej u�ywa na potrzeby pracodawcy sprz�tu audiowizualnego s�u��cego do nagrywania film�w reklamowych. W zwi�zku z tym pracodawca przyzna� mu miesi�czny ekwiwalent w wysoko�ci 500 z�. Wynagrodzenie zasadnicze pana Wojciechowskiego wynosi 3000 z�. Poni�ej przedstawiamy por�wnanie wysoko�ci zarobk�w pana Wojciechowskiego w przypadku przyznania ekwiwalentu oraz w przypadku zwi�kszenia wynagrodzenia o 500 z�:
I wariant (wynagrodzenie 3000 z� + ekwiwalent 500 z�) Sk�adki na ubezpieczenia spo�eczne 3000 z� x 18,71 proc. = 561,30 z�
Podstawa opodatkowania 3000 z� – 561,30 z� – 99,96 z� = 2339 z�
Podatek dochodowy 2339 z� x 19 proc. – 44,17 z� = 400,24 z�
Sk�adka na ubezpieczenie zdrowotne (3000 z� – 561,30 z�) x 8 proc. = 195,10 z�
Sk�adka na ubezpieczenie zdrowotne podlegaj�ca odliczeniu (3000 z� – 561,30 z�) x 7,75 proc. = 189 z�
Podatek do wp�aty do urz�du 400,24 z� – 189 z� = 211,20 z� (po zaokr�gleniu)
Kwota do wyp�aty pracownikowi (3000 z� – 561,30 z� – 195,10 z� – 211,20 z�) = 2032,40 z�
II wariant (wynagrodzenie 3500 z�)
Sk�adki na ubezpieczenia spo�eczne 3500 z� x 18,71 proc.= 654,85 z�
Podstawa opodatkowania 3500 z� – 654,85 z� – 99,96 z� = 2745 z� (po zaokr�gleniu)
Podatek dochodowy 2745 z� x 19 proc. – 44,17 z� = 477,38 z�
Sk�adka na ubezpieczenie zdrowotne (3500 z� – 654,85 z�) x 8 proc. = 227,61 z�
Sk�adka na ubezpieczenie zdrowotne podlegaj�ca odliczeniu (3500 z� – 654,85 z�) x 7,75 proc. = 220,50 z�
Podatek do wp�aty do urz�du 477,38 z� – 220,50 z� = 256,90 z� (po zaokr�gleniu) Kwota do wyp�aty pracownikowi (3500 z� – 654,85 – 227,61 – 256,90 z�) = 2360,64 z�
Z powy�szego wyliczenia wynika, i� przy zwi�kszeniu wynagrodzenia o 500 z� pan Wojciechowski otrzymuje tylko o 328,24 z� wi�cej. Je�eli natomiast zostanie mu przyznany ekwiwalent, otrzyma o 500 z� wi�cej. R�nica b�dzie wi�c wynosi�a 171,76 z�. Ponadto zwi�kszenie wynagrodzenia pracownika to dla pracodawcy tak�e zwi�kszenie obci��e� z tytu�u sk�adek ZUS. Przy wynagrodzeniu 3000 z� wynios� one 545,70 z� (3000 z� x 18,19 proc.), natomiast przy wynagrodzeniu 3500 z� wynios� 636,65 z� (3500 z� x 18,19 proc.). Wyp�acany pracownikowi ekwiwalent stanowi dla pracodawcy koszt uzyskania przychod�w. ZAJ�CIA SPORTOWE
Pracodawcy cz�sto finansuj� pracownikom koszty uczestnictwa w zaj�ciach sportowych. Generalna zasada jest taka: je�li danego �wiadczenia nie da si� przypisa� konkretnemu pracownikowi, nie ma konieczno�ci ustalania przychodu i odprowadzania zaliczki. Inaczej natomiast b�dzie, gdy �wiadczenie dotyczy konkretnej osoby.
Potwierdzi�o to Ministerstwo Finans�w w pi�mie z 30 sierpnia 1995 r. (nr PO 5/1-3157/0650/95): „Wydatki na dofinansowanie imprez turystycznych, sportowych i kulturalnych organizowanych przez zak�ad pracy, je�eli nie s� imiennie adresowane do podatnika, nie stanowi� przychodu w rozumieniu art. 10 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych. W zwi�zku z tym w takim przypadku nie zachodzi potrzeba dzielenia kwoty wydatkowanej na liczb� uczestnik�w i doliczenia do wynagrodzenia pracownika”.
Firma ABC zarezerwowa�a dla swoich pracownik�w hal� sportow�. Hala jest do dyspozycji w okre�lonych godzinach w wybranych dniach tygodnia. Mog� z niej korzysta� wszyscy ch�tni, bez imiennego kierowania. Tak wi�c praktycznie nie ma mo�liwo�ci ustalenia, jaka dok�adnie kwota przychodu przypada na konkretnego pracownika. W zwi�zku z tym firma nie dolicza warto�ci tych �wiadcze� do przychod�w pracownik�w. �wiadczenia rzeczowe z tego tytu�u mog� by� r�wnie� zwolnione od podatku w ramach art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy, jednak pod warunkiem spe�nienia wymog�w w nim okre�lonych. Pracodawca musi przy tym pami�ta�, i� powinny to by� �wiadczenia rzeczowe, a nie dop�aty, przyk�adowo, karnet na si�owni�, a nie wyp�acona kwota pieni�na na ten cel. Wydatki z tytu�u finansowania zaj�� rekreacyjnych pracownik�w mog� zosta� zaliczone do koszt�w uzyskania przychod�w firmy. Potwierdza to pismo Ministerstwa Finans�w z 29 marca 1995 r. (nr PO 6-722-134/WK/95). Jedynie w przypadku gdy �wiadczenia te zosta�y sfinansowane z zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych, nie b�d� mog�y by� zaliczone do koszt�w uzyskania przychod�w, poniewa� stanowi� je tylko odpisy na ten fundusz. PODNOSZENIE KWALIFIKACJI PRACOWNIKA
Zgodnie z art. 17 kodeksu pracy pracodawca ma obowi�zek u�atwia� pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Zasada ta znajduje cz�sto odzwierciedlenie w praktyce, gdy� pracodawcy ch�tnie finansuj� pracownikom koszty udzia�u w szkoleniach, konferencjach czy te� nauk� na studiach. Ustawa o podatku dochodowym od os�b fizycznych przewiduje mo�liwo�� zwolnienia od podatku uzyskanych z tego tytu�u �wiadcze�. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy wolna od podatku dochodowego jest warto�� �wiadcze� przyznanych zgodnie z odr�bnymi przepisami przez pracodawc� na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykszta�cenia og�lnego pracownika. Zwolnienie to nie obejmuje wynagrodze� otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnie� z cz�ci dnia pracy, przys�uguj�cych pracownikom podejmuj�cym nauk� w szko�ach lub podnosz�cym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Kwestie podnoszenia kwalifikacji pracownik�w na koszt pracodawcy zosta�y uregulowane w rozporz�dzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 12 pa�dziernika 1993 r. w sprawie zasad i warunk�w podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykszta�cenia og�lnego doros�ych (Dz.U. Nr 103, poz. 472 ze zm.). Jak stanowi � 2 ust. 1 tego rozporz�dzenia, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykszta�cenia og�lnego doros�ych rozumie si� kszta�cenie w szko�ach dla doros�ych i szko�ach wy�szych oraz kszta�cenie, dokszta�canie, a tak�e doskonalenie w formach pozaszkolnych. Zgodnie natomiast z � 8 rozporz�dzenia kszta�ceniem, dokszta�caniem, a tak�e doskonaleniem w formach pozaszkolnych s� studia podyplomowe, kursy, seminaria, sta�e zawodowe i specjalizacyjne, praktyki zawodowe, samokszta�cenie kierowane itp. Pracodawca mo�e przyzna� pracownikowi kszta�c�cemu si� w formach szkolnych (szkole ponadpodstawowej i szko�ach wy�szych), poza urlopem szkoleniowym i zwolnieniem z cz�ci dnia pracy, takie �wiadczenia, jak:
– zwrot koszt�w przejazdu, zakwaterowania i wy�ywienia na zasadach obowi�zuj�cych przy podr�ach s�u�bowych na obszarze kraju, je�eli nauka odbywa si� w innej miejscowo�ci ni� miejsce zamieszkania i miejsce pracy pracownika,
– pokrycie koszt�w zakupu podr�cznik�w i innych materia��w szkoleniowych, – pokrycie pobieranych przez szko�� op�at za nauk�.
�wiadczenia te mog� by� przyznane bez wzgl�du na to, czy pracodawca skierowa� pracownika do szko�y, czy te� podj�� on nauk� bez takiego skierowania. Inaczej jest natomiast w przypadku kszta�cenia w formach pozaszkolnych. Pracownikowi skierowanemu na takie kszta�cenie przys�uguje:
– zwrot koszt�w uczestnictwa, w tym zakwaterowania, wy�ywienia i przejazdu,
– urlop szkoleniowy i zwolnienie z cz�ci dnia pracy, p�atne jak za urlop wypoczynkowy.
Pracownikowi podejmuj�cemu nauk� w formach pozaszkolnych bez skierowania mo�e by� udzielony urlop bezp�atny i zwolnienie z cz�ci dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia. Przepisy rozporz�dzenia nie przewiduj� w tym przypadku pokrycia koszt�w kszta�cenia, dokszta�cania i doskonalenia si� pracownika przez pracodawc�. Tak wi�c, ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych mo�e skorzysta� pracownik, kt�ry:
– podejmuje kszta�cenie w formach szkolnych, bez wzgl�du na to, czy posiada skierowanie pracodawcy,
– podejmuje kszta�cenie w formach pozaszkolnych – jedynie wtedy, gdy posiada skierowanie od pracodawcy.
Warto pami�ta�, i� omawiane zwolnienie stosuje si� wtedy, gdy pracownik przed otrzymaniem �wiadczenia z�o�y p�atnikowi o�wiadczenie, �e nie zaliczy go do wydatk�w z tytu�u odp�atnego dokszta�cania i doskonalenia zawodowego oraz z tytu�u odp�atnego kszta�cenia w szko�ach wy�szych, podlegaj�cych odliczeniu od podatku.
Pan Nawrocki, prowadz�cy firm� konsultingow�, skierowa� jednego ze swoich pracownik�w na podyplomowe studia z zakresu zarz�dzania zasobami ludzkimi. Pokry� mu z tego tytu�u czesne oraz koszty przejazdu i noclegu (uczelnia znajdowa�a si� w innym mie�cie). �wiadczenia te s� zwolnione od podatku dochodowego i stanowi� korzystn� form� wynagrodzenia i motywowania pracownika.
Wy�ej wymienione wydatki, jako koszty poniesione na rzecz pracownik�w, mog� stanowi� koszty uzyskania przychod�w firmy. Potwierdzi� to Naczelny S�d Administracyjny w wyroku z 13 maja 1998 r. (sygn. akt SA/Sz 1354/97), w kt�rym czytamy: „Podnoszenie kwalifikacji pracowniczych ma wp�yw na osi�ganie przez firm� przychod�w i powinno by� zakwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu, cho� taki wydatek trudno wi�za� z konkretnym przychodem. Jest to koszt og�lny dzia�alno�ci firmy, podobnie jak p�ace pracownik�w i inne tego typu koszty funkcjonowania przedsi�biorstwa”. Warto te� jednak zwr�ci� uwag�, i� w wyroku z 29 stycznia 1999 r. (sygn. akt I SA/Gd 632/97) Naczelny S�d Administracyjny podkre�li�, �e takie okoliczno�ci sprawy, jak brak konkretnej tematyki przeprowadzonych szkole�, brak jakichkolwiek materia��w zwi�zanych z poruszanymi w trakcie tych szkole� zagadnieniami oraz fakt, �e ich uczestnicy nie mogli poda� ani ich miejsca, ani daty, dawa�y organom podatkowym w pe�ni uzasadnion� podstaw� do przyj�cia, �e mi�dzy wydatkami a uzyskanym przychodem brak jest zwi�zku przyczynowego. PO�YCZKA NA PREFERENCYJNYCH ZASADACH
Popularnym w praktyce bonusem dla pracownika jest udzielenie mu po�yczki na preferencyjnych warunkach – nieoprocentowanej b�d� z niewielkimi odsetkami. Mimo i� po�yczka jest �wiadczeniem zwrotnym i jako taka jest neutralna podatkowo, jej przyznanie na preferencyjnych warunkach wywiera okre�lone skutki podatkowe. Mianowicie pracownik, kt�ry otrzyma nieoprocentowan� b�d� nisko oprocentowan� po�yczk�, osi�ga z tego tytu�u przych�d, kt�ry nale�y zaliczy� do przychod�w ze stosunku pracy. Warto�� tego przychodu ustala si�: – je�eli udzielanie po�yczek jest przedmiotem dzia�alno�ci gospodarczej pracodawcy – wed�ug wysoko�ci oprocentowania stosowanego wobec innych odbiorc�w,
– je�eli udzielanie po�yczek nie wchodzi w zakres dzia�alno�ci pracodawcy – na podstawie wysoko�ci oprocentowania komercyjnych po�yczek b�d� kredyt�w udzielanych w danej miejscowo�ci w dacie otrzymania �wiadczenia.
W powy�szej kwestii zgodne jest zar�wno orzecznictwo s�dowe, jak i ministerialne interpretacje. Przyk�adowo w wyroku Naczelnego S�du Administracyjnego z 17 czerwca 1994 r. (sygn. akt III SA 1469/93) czytamy: „Udzielone na korzystniejszych warunkach kredyty s� przychodem ze stosunku pracy przewidzianym przez art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych. Poniewa� dochodem podlegaj�cym opodatkowaniu jest nadwy�ka sumy przychod�w nad kosztami ich uzyskania, wi�c r�nica pomi�dzy kwot� odsetek, jakie bank by uzyska� od udzielonego kredytu wed�ug stawek og�lnie stosowanych dla tego rodzaju um�w, a kwot�, kt�r� zap�aci podatnik-kredytobiorca – podlega podatkowi dochodowemu”.
Podobne stanowisko zosta�o przedstawione w pi�mie Ministerstwa Finans�w z 18 marca 1994 r. (nr PO 5/3-804-0514/94).
Z powy�szego wynika, i� pracodawca udzielaj�cy pracownikowi po�yczki na preferencyjnych warunkach musi liczy� si� z konieczno�ci� ustalenia przychodu z tego tytu�u oraz obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy. Wydaje si�, i� tak rygorystyczne stanowisko k��ci si� z zasad� racjonalno�ci opodatkowania, jednak w �wietle niekorzystnego dla podatnik�w orzecznictwa s�dowego i ministerialnych interpretacji trudno liczy� na pob�a�liwo�� urz�d�w skarbowych. Za tak� form� wynagrodzenia przemawia� jednak b�dzie mo�liwo�� uzyskania po�yczki z pomini�ciem ca�ej procedury bankowej. Istotna jest jeszcze kwestia okre�lenia momentu powstania przychodu u pracownika otrzymuj�cego preferencyjn� po�yczk�. Jak stwierdzi�o Ministerstwo Finans�w w pi�mie z 23 wrze�nia 1993 r. (nr PO 5/6-823/531/93): „przych�d powstaje w momencie sp�aty raty po�yczki. Kredyt postawiony do dyspozycji lub wyp�acony nie jest przychodem, jest bowiem �wiadczeniem zwrotnym. Przychodem s� korzy�ci wynikaj�ce z tego nieodp�atnego �wiadczenia w momencie jego realizacji, tj. sp�acania ni�szych rat”.
FINANSOWANIE WYPOCZYNKU DZIECI PRACOWNIK�W
Warto�� �wiadcze�, jakie otrzymuje pracownik w celu zapewnienia mu wypoczynku, jest, co do zasady, obci��ona podatkiem dochodowym. Pewne odst�pstwa od tej regu�y przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego s� dop�aty do wypoczynku zorganizowanego przez podmioty prowadz�ce dzia�alno�� w tym zakresie, w formie wczas�w, kolonii, oboz�w i zimowisk, w tym r�wnie� po��czonego z nauk�, pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w plac�wkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych i leczniczo-opieku�czych, oraz przejazd�w zwi�zanych z tym wypoczynkiem i pobytem na leczeniu – dzieci i m�odzie�y do lat 18:
– z funduszu socjalnego, zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych oraz zgodnie z odr�bnymi przepisami wydanymi przez w�a�ciwego ministra – niezale�nie od ich wysoko�ci,
– z innych �r�de� – do wysoko�ci nieprzekraczaj�cej w roku podatkowym najni�szego wynagrodzenia za prac�, og�aszanego na podstawie odr�bnych przepis�w, za grudzie� roku poprzedzaj�cego rok podatkowy (w 2003 r. – 760 z�).
Zatem dop�aty do wypoczynku os�b pe�noletnich (pracownik�w b�d� ich rodzin) b�d� podlega�y opodatkowaniu. PRZYK�AD
Pan Zaj�czkowski pokry� po�ow� koszt�w (700 z�) obozu snowboardowego, na kt�ry wyjecha� 12-letni syn jednego z jego pracownik�w. Poniewa� zosta�y spe�nione warunki z art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych, kwota dop�aty korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Przedstawione rozwi�zania nie wyczerpuj� oczywi�cie wszystkich mo�liwo�ci kszta�towania wynagrodzenia pracownika. Poniewa� jednak cz�� z nich by�a ju� omawiana szczeg�owo w ostatnim czasie na naszych �amach, poni�ej ograniczymy si� tylko do wymienienia �wiadcze� najcz�ciej stosowanych w praktyce: •
zwrot koszt�w u�ywania samochodu prywatnego (P. Wojtasik, Rozliczenie podatkowe jazd lokalnych odbywanych przez pracownik�w, DP nr 18/19/2003, s. 2),
zapewnienie pracownikom posi�k�w (M. Skwieci�ski, Opodatkowanie posi�k�w wydawanych pracownikom – w�tpliwo�ci interpretacyjne, DP nr 32, zeszyt PDOF, s. 11),
�wiadczenia medyczne (M. Banasik, Bezp�atna opieka zdrowotna dla pracownika, DP nr 26/2003, zeszyt PDOP, s. 8; P. Wojtasik, Badania lekarskie op�acone przez pracodawc� jako przych�d pracownika, DP nr 24/2003, zeszyt PDOF, s. 5),
wynaj�cie mieszkania (J. Rak, Skutki podatkowe wynaj�cia mieszkania dla pracownik�w, DP nr 18/19/2003, s. 5; E. Tucholska, Mieszkanie dla prezesa sp�ki, DP nr 6/2003, zeszyt PDOP, s. 2). Przemys�aw Wojtasik
1 Wi�cej na temat finansowania �wiadcze� dla pracownik�w z zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych oraz mo�liwo�ci zaliczenia ich do koszt�w uzyskania przychod�w: P. Wojtasik, Korzy�ci z utworzenia zak�adowego funduszu �wiadcze� socjalnych, „Doradca Podatnika” nr 46, zeszyt PDOF.
2 S�ownik wsp�czesnego j�zyka polskiego, Wydawnictwo Wilga 1996, s. 233.

References: art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 21
 art. 17
 art. 21
 art. 21
 art. 12
 art. 21
 art. 21