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/ LUNED&Igrave;, 26 GENNAIO 2015
Con la revocatoria
dei pagamenti, debito
Nel nuovo regime agevolato,
beni strumentali al netto dell’IVA
Nell’ambito delle procedure concorsuali accade spesso che gli atti compiuti dal debitore insolvente nel periodo antecedente
alla data della dichiarazione di fallimento, che incidono sul suo patrimonio a danno della par condicio creditorum, siano revocati mediante la cosiddetta azione revocatoria. Gli effetti di tale strumento sono stati largamente analizzati in relazione alle problematiche
di natura giuridica, ma risultano
scarsamente affrontati in dottrina
in relazione ai profili contabili.
In questo contesto si vogliono qui
analizzare, in particolare, gli effetti della revoca dei pagamenti,
disciplinata dall’art. 67 comma 1
n. 2 e comma 2 L. fall. La citata
disposizione stabilisce che sono
revocati, tra gli altri:
- gli atti estintivi di debiti pecuniari scaduti ed esigibili non effettuati con danaro [...]
Nuovo regime fiscale agevolato per autonomi
sotto la lente dell’Amministrazione finanziaria:
l’Agenzia delle Entrate, infatti, ha fornito indicazioni al riguardo, con particolare riferimento ai
criteri di computo del limite per i beni strumentali, in risposta ai quesiti del Videoforum
organizzato da Italia Oggi il 22 gennaio 2015.
- i ricavi/compensi relativi all’anno precedente
non devono eccedere determinati limiti (da
15.000 a 40.000 euro);
- le spese per lavoro dipendente sostenute
nell’anno precedente non devono superare i
- il costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, per beni mobili strumentali alla chiusura
dell’anno precedente, non deve superare
- i redditi d’impresa o di lavoro autonomo devono essere prevalenti rispetto a quelli di lavoro
dipendente o assimilato eventualmente percepiti.
Con riferimento al limite per i beni strumentali,
la Relazione illustrativa del Ddl. di stabilit&agrave; 2015
faceva riferimento al termine “stock”, il che aveva fatto intendere la partecipazione al limite predetto solo dei beni strumentali effettivamente
Nel computo del limite sono esclusi i beni immateriali e l’IVA pagata
“Rinascita” delle societ&agrave; cancellate estesa alle societ&agrave;
La Svizzera potrebbe uscire presto dalla “black list” del
DM 23 gennaio 2002
Prima casa con IVA al 4% anche se il compromesso &egrave;
per l’immobile di lusso
Modulo RW con esonero sopra i 15.000 euro
Criticit&agrave; per le schermature solari tra gli interventi al
presenti al 31 dicembre dell’anno precedente.
Questo aspetto risulta confermato: ai fini
dell’accesso/permanenza nel regime, occorre
verificare se i soggetti, “alla data di chiusura
dell’esercizio precedente, sono in possesso di
beni strumentali di costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, non superiore a
20.000 euro”.
Tale limite, quindi, &egrave; valorizzato in maniera
diversa rispetto al precedente regime di vantaggio in cui concorrevano, nell’arco del triennio precedente, tutti gli acquisti di beni strumentali, con irrilevanza delle eventuali alienazioni o dismissioni intervenute nello stesso
- i beni in locazione e noleggio, che rilevano
per il valore normale dei medesimi determinato ai sensi dell’art. 9 del TUIR (non vengono,
quindi, pi&ugrave; computati i singoli canoni, come
accade nel regime di vantaggio);
- i beni in comodato, che rilevano per il valore normale dei medesimi determinato ai sensi
dell’art. 9 del TUIR (nel regime di [...]
Esclusione dalla
garanzia anche per i
“vecchi” rimborsi IVA
L’Agenzia delle Entrate, in risposta ai quesiti
del Videoforum organizzato da Italia Oggi il
22 gennaio, ha fornito chiarimenti sull’applicabilit&agrave; delle nuove regole per l’esecuzione
dei rimborsi IVA con riferimento alle istanze presentate prima del 13 dicembre 2014.
La stessa Agenzia delle Entrate, nella circ. n.
31/2014, aveva infatti specificato che la disciplina di cui al novellato art. 38-bis del DPR
633/72 si applica anche ai rimborsi in corso
di esecuzione alla data di entrata [...]
Con la revocatoria dei pagamenti, debito
verso la procedura fallimentare
Il relativo credito pu&ograve; essere rilevato in bilancio soltanto dopo l’ammissione al passivo
Nell’ambito delle procedure concorsuali accade spesso che
gli atti compiuti dal debitore insolvente nel periodo antecedente alla data della dichiarazione di fallimento, che incidono sul suo patrimonio a danno della par condicio creditorum, siano revocati mediante la cosiddetta azione revocatoria. Gli effetti di tale strumento sono stati largamente analizzati in relazione alle problematiche di natura giuridica, ma
risultano scarsamente affrontati in dottrina in relazione ai
In questo contesto si vogliono qui analizzare, in particolare,
gli effetti della revoca dei pagamenti, disciplinata dall’art.
67 comma 1 n. 2 e comma 2 L. fall. La citata disposizione
stabilisce che sono revocati, tra gli altri:
- gli atti estintivi di debiti pecuniari scaduti ed esigibili non
effettuati con danaro o con altri mezzi normali di pagamento,
se compiuti nell’anno anteriore alla dichiarazione di fallimento;
- i pagamenti di debiti liquidi ed esigibili, se compiuti entro sei mesi anteriori alla dichiarazione di fallimento.
Per effetto della revoca dei pagamenti, il soggetto terzo &egrave; tenuto a restituire alla curatela quanto ricevuto.
Si ritiene, quindi, che tale soggetto debba rilevare, al momento della sentenza di revoca del pagamento, un debito
verso la procedura fallimentare e, in contropartita, una sopravvenienza passiva.
Il documento OIC 19 stabilisce, infatti, che:
- “i debiti sono passivit&agrave; di natura determinata ed esistenza
certa, che rappresentano obbligazioni a pagare ammontari
determinati di solito ad una data stabilita”;
- “i debiti sorti per ragioni diverse dall’acquisizione di beni
e servizi sono rilevati quando esiste l’obbligazione
dell’impresa verso la controparte”.
Nel caso di specie, la sentenza di revoca del pagamento &egrave;
elemento sufficiente a determinare l’esistenza dell’obbligazione dell’impresa verso la procedura concorsuale.
Peraltro, l’ammontare del debito &egrave; gi&agrave; determinato e
l’esistenza del debito &egrave; certa anche qualora la sentenza di
primo grado sia appellata.
Sotto questo profilo, la fattispecie sembra differenziarsi rispetto ai debiti soggetti a condizione sospensiva, che, secondo quanto previsto dal documento OIC 19, si caratterizzano per il fatto di non essere ancora certi fino all’avverarsi
della condizione e devono essere iscritti tra i fondi rischi
/ EUTEKNEINFO / LUNED&Igrave;, 26 GENNAIO 2015
(definiti dal documento OIC 31 come “passivit&agrave; di natura
determinata ed esistenza probabile, i cui valori sono stimati”
e, quindi, “passivit&agrave; potenziali connesse a situazioni gi&agrave; esistenti alla data di bilancio, ma caratterizzate da uno stato
d’incertezza il cui esito dipende dal verificarsi o meno di
uno o pi&ugrave; eventi in futuro”) se ricorrono le condizioni per la
loro rilevazione, fornendo adeguata informativa in Nota
L’art. 70 comma 2 L. fall. stabilisce, poi, che colui che, per
effetto dell’azione revocatoria, ha restituito quanto aveva ricevuto &egrave; ammesso al passivo fallimentare per il suo eventuale credito.
Peraltro, l’ammissione al passivo pu&ograve; avvenire soltanto previa insinuazione del legittimato.
Per quanto detto, si ritiene che la societ&agrave; creditrice possa rilevare il credito verso la procedura fallimentare soltanto a
seguito dell’insinuazione al passivo. In contropartita, occorrer&agrave;, in questo caso, rilevare una sopravvenienza attiva.
In ordine ai profili valutativi, il credito in esame dovr&agrave; essere iscritto secondo il valore presumibile di realizzazione,
secondo le regole ordinarie previste dall’art. 2426 comma 1
n. 8 c.c. Il valore nominale del credito dovr&agrave;, quindi, essere
rettificato tramite un fondo svalutazione per tenere conto
della possibilit&agrave; che il debitore non adempia integralmente ai
propri impegni contrattuali (documento OIC 15).
Il relativo componente di reddito dovr&agrave; essere rilevato nella
voce B.10.d del Conto economico, stante la sua natura valutativa.
Soltanto a seguito del riconoscimento giudiziale inferiore
al valore del credito (conseguente alla chiusura della procedura fallimentare), quest’ultimo potr&agrave; essere stornato
contabilmente, con la rilevazione di una perdita realizzata su
crediti (da rilevare nella voce B.14 del Conto economico),
previo utilizzo dell’eventuale fondo svalutazione crediti.
Infine, come gi&agrave; evidenziato su Eutekne.info (si veda “In
presenza di crediti verso il fallito, valore da verificare” del 3
aprile 2013), la quantificazione del componente di reddito
in esame non dovrebbe essere influenzata da ragioni di carattere fiscale, che inducono a svalutare integralmente il
credito verso un soggetto fallito gi&agrave; nell’esercizio di apertura del fallimento, ma dovrebbe invece essere guidata dall’osservanza dei principi civilistici, improntati al presumibile
valore di realizzo.
Nel nuovo regime agevolato, beni
strumentali al netto dell’IVA
Nel computo del limite sono esclusi i beni immateriali e l’IVA pagata all’atto
Nuovo regime fiscale agevolato per autonomi sotto la lente dell’Amministrazione finanziaria: l’Agenzia delle Entrate,
infatti, ha fornito indicazioni al riguardo, con particolare riferimento ai criteri di computo del limite per i beni strumentali, in risposta ai quesiti del Videoforum organizzato da
Italia Oggi il 22 gennaio 2015.
- i ricavi/compensi relativi all’anno precedente non devono
eccedere determinati limiti (da 15.000 a 40.000 euro);
- il costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, per
beni mobili strumentali alla chiusura dell’anno precedente,
non deve superare 20.000 euro;
- i redditi d’impresa o di lavoro autonomo devono essere
prevalenti rispetto a quelli di lavoro dipendente o assimilato
eventualmente percepiti.
Con riferimento al limite per i beni strumentali, la Relazione
illustrativa del Ddl. di stabilit&agrave; 2015 faceva riferimento al
termine “stock”, il che aveva fatto intendere la partecipazione al limite predetto solo dei beni strumentali effettivamente presenti al 31 dicembre dell’anno precedente.
Questo aspetto risulta confermato: ai fini dell’accesso/permanenza nel regime, occorre verificare se i soggetti, “alla
data di chiusura dell’esercizio precedente, sono in possesso
di beni strumentali di costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, non superiore a 20.000 euro”.
Tale limite, quindi, &egrave; valorizzato in maniera diversa rispetto
al precedente regime di vantaggio in cui concorrevano,
nell’arco del triennio precedente, tutti gli acquisti di beni
strumentali, con irrilevanza delle eventuali alienazioni o
dismissioni intervenute nello stesso periodo.
- i beni in leasing, che rilevano per il costo sostenuto dal
- i beni in locazione e noleggio, che rilevano per il valore
normale dei medesimi determinato ai sensi dell’art. 9 del
TUIR (non vengono, quindi, pi&ugrave; computati i singoli canoni,
come accade nel regime di vantaggio);
- i beni in comodato, che rilevano per il valore normale dei
medesimi determinato ai sensi dell’art. 9 del TUIR (nel regime di vantaggio, invece, tali beni sono irrilevanti);
- il 50% dei beni, detenuti in regime d’impresa, di arte o
professione, utilizzati promiscuamente per l’esercizio
dell’impresa, dell’arte o della professione e per l’uso personale o familiare del contribuente (la Relazione illustrativa ha
indicato che tale previsione riguarda anche i beni a deducibilit&agrave; limitata, come mezzi di trasporto e telefonia).
- gli immobili, comunque acquisiti, utilizzati nell’esercizio
dell’impresa, arte o professione.
Tra le voci escluse dal limite di 20.000 euro vanno anche annoverati – analogamente al regime di vantaggio – “i costi riferibili ad attivit&agrave; immateriali, come quello sostenuto per
l’avviamento o altri elementi immateriali comunque
riferibili all’attivit&agrave;, che non si caratterizzano per il loro
concreto utilizzo nell’ambito dell’attivit&agrave; d’impresa o di
lavoro autonomo”.
Ulteriore conferma riguarda l’esclusione dal limite suddetto dell’IVA addebitata sull’acquisto del bene: sia in fase di
accesso al regime forfetario che durante la sua applicazione,
il rispetto del limite degli acquisti di beni strumentali va verificato con riferimento al costo sostenuto al netto
dell’IVA, anche se non &egrave; stato esercitato il diritto di detrazione. Rileva, quindi, il solo corrispettivo dell’operazione.
Esclusione dalla garanzia anche per i
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che &egrave; possibile apporre il visto di conformit&agrave; anche
oltre 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione
L’Agenzia delle Entrate, in risposta ai quesiti del Videoforum organizzato da Italia Oggi il 22 gennaio, ha fornito
chiarimenti sull’applicabilit&agrave; delle nuove regole per l’esecuzione dei rimborsi IVA con riferimento alle istanze presentate prima del 13 dicembre 2014.
La stessa Agenzia delle Entrate, nella circ. n. 31/2014, aveva infatti specificato che la disciplina di cui al novellato art.
38-bis del DPR 633/72 si applica anche ai rimborsi in corso di esecuzione alla data di entrata in vigore del DLgs.
175/2014 (vale a dire, appunto, il 13 dicembre 2014), fatti
salvi i casi in cui la procedura di erogazione del rimborso si
sia conclusa. Per le istanze di rimborso di importo inferiore a 15.000 euro, gi&agrave; presentate alla data del 13 dicembre
2014, non &egrave; pi&ugrave; necessaria alcuna formalit&agrave; specifica. Per
cui, il contribuente che non avesse provveduto a prestare la
garanzia, non &egrave; tenuto ad alcun adempimento ai fini
dell’esecuzione del rimborso.
I dubbi degli operatori si sono concentrati sui rimborsi di importo superiore a 15.000 euro. Infatti, per la loro esecuzione, in seguito alle novit&agrave; di cui al DLgs. 175/2014, in alternativa alla garanzia, viene richiesta l’apposizione del visto
di conformit&agrave; sull’istanza oppure la sottoscrizione alternativa da parte dei revisori contabili, accompagnate dalla dichiarazione sostitutiva dell’atto di notoriet&agrave; attestante che il
contribuente non rientra nelle situazioni “a rischio” (per le
quali resta obbligatoria la prestazione della garanzia).
Potendosi “sostituire” la garanzia patrimoniale con il visto di
conformit&agrave; o con la sottoscrizione alternativa, per l’esecuzione dei rimborsi annuali di importo superiore ai 15.000 euro, si &egrave; posto l’interrogativo sul termine di presentazione
della dichiarazione integrativa che consenta di rettificare
una precedente richiesta di rimborso IVA. Al riguardo, la
circolare Agenzia delle Entrate n. 25/2012 ha chiarito che il
contribuente pu&ograve; rettificare l’istanza di rimborso del credito IVA, per utilizzare tale credito in detrazione o compensazione. presentando dichiarazione integrativa entro il termine di cui all’art. 2 comma 8-bis del DPR 322/98 ossia il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo
di imposta successivo.
Nella circolare n. 31/2014, invece, l’Agenzia ha affermato
che il contribuente pu&ograve; modificare la scelta effettuata in dichiarazione circa l’utilizzo del credito IVA chiesto a rimborso presentando una dichiarazione integrativa:
- entro 90 giorni dalla scadenza del termine, laddove la necessit&agrave; dell’apposizione del visto di conformit&agrave; (o della sot/ EUTEKNEINFO / LUNED&Igrave;, 26 GENNAIO 2015
toscrizione alternativa) discenda dal superamento del limite di 15.000 euro;
- anche oltre 90 giorni dalla scadenza del termine, laddove
la correzione riguardi esclusivamente la mancata o non regolare apposizione del visto di conformit&agrave; (o della
sottoscrizione alternativa).
Secondo quanto chiarito dall’Agenzia nelle risposte ai quesiti in commento, le fattispecie trattate nelle due circolari sono diverse giacch&eacute; nel primo caso (circ. n. 25/2012) il contribuente richiederebbe la revoca dell’istanza di rimborso
presentata al fine di utilizzare il credito in compensazione,
mentre nel secondo caso (circ. n. 31/2014) il contribuente intende chiedere a rimborso un ammontare pi&ugrave; alto rispetto a
quello originariamente chiesto in dichiarazione.
Per cui l’Agenzia, nel corso del Videoforum, ha chiarificato
le diverse possibilit&agrave;, giungendo al seguente esito:
- nel caso in cui il contribuente intenda chiedere un rimborso pi&ugrave; alto rispetto a quello chiesto originariamente, potr&agrave;
essere presentata una dichiarazione integrativa, eventualmente munita di visto di conformit&agrave;, entro i 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione;
- nel caso in cui il contribuente intenda revocare la precedente richiesta di rimborso, potr&agrave; essere rettificata la dichiarazione presentando, entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, una dichiarazione integrativa;
- nel caso in cui il contribuente intenda apporre il visto assente nella dichiarazione originaria, potr&agrave; essere presentata
la dichiarazione integrativa anche oltre il termine di 90
giorni dalla presentazione della prima dichiarazione.
L’Agenzia delle Entrate, inoltre, fornisce un ulteriore chiarimento di interesse per i contribuenti che abbiano presentato
istanza di rimborso prima del 13 dicembre 2014 e intendano fruire dell’esonero dalla garanzia (“sostituendola” con il
visto di conformit&agrave;, se l’importo del rimborso supera i
15.000 euro). Diversamente dal contenuto della circolare n.
32/2014, l’Agenzia delle Entrate afferma chiaramente che,
per i rimborsi non ancora erogati alla data del 13 dicembre
2014, il contribuente pu&ograve; richiedere la restituzione del documento di garanzia gi&agrave; presentato, in presenza dei presupposti di cui al novellato art. 38-bis del DPR 633/72.
Resta fermo che le garanzie prestate in corso di validit&agrave; non
possano essere restituite nell’ipotesi in cui i rimborsi siano
gi&agrave; stati erogati (o, comunque, la procedura di erogazione si
sia conclusa) alla data del 13 dicembre 2014.
“Rinascita” delle societ&agrave; cancellate estesa
alle societ&agrave; di persone
L’Agenzia delle Entrate conferma che il liquidatore, nel soddisfare i creditori, deve
riferirsi all’art. 2777 del codice civile
Nel corso del Videoforum organizzato da Italia Oggi il 22
gennaio 2015, l’Agenzia delle Entrate si &egrave; pronunciata su alcune questioni disciplinate dal DLgs. 175/2014, relative
all’effetto, ai fini fiscali e contributivi, della cancellazione
delle societ&agrave; dal Registro delle imprese, nonch&eacute; alla responsabilit&agrave; dei liquidatori di soggetti IRES, prevista dall’art.
36 del DPR 602/73.
Si ricorda che, per effetto dell’art. 28 comma 4 del DLgs.
175/2014, gli effetti dell’art. 2495 c.c. ai fini degli atti di liquidazione, accertamento, riscossione e del contenzioso relativi a tributi e contributi, sono sospesi per un periodo di
cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro imprese. Per questa ragione, sono validi ad esempio gli atti impositivi intestati e notificati al soggetto estinto, cos&igrave; come
gli appelli da questi proposti o ricevuti.
Viene ribadita la presa di posizione della circolare n.
31/2014, contenuta nel paragrafo 19.2, ove era stato chiarito
che ci&ograve;, avendo natura procedimentale, &egrave; applicabile retroattivamente, ferma restando la preclusione derivante da
eventuali decadenze nel frattempo intervenute.
Con grande sorpresa, l’art. 28 richiamato si ritiene possa essere esteso al caso delle societ&agrave; di persone, sebbene tale
norma faccia espresso riferimento al solo art. 2495, e non
pure all’art. 2312 c.c., concernente il caso delle societ&agrave; di
Vero &egrave; che le Sezioni Unite (sentenze nn. 4060/2010 e
6070/2013) hanno affermato che l’effetto estintivo derivante dalla cancellazione opera anche in merito alle societ&agrave;
personali, ma &egrave; indubbio che l’art. 28 in oggetto sia espressione di una norma a carattere eccezionale, e, in quanto tale,
non pu&ograve; essere interpretata analogicamente.
Ad ogni modo, la sostenuta retroattivit&agrave;, in varie ipotesi, non
cambia di molto la situazione, visto che i soci di societ&agrave; personali sono, in linea generale, responsabili illimitatamente
e solidalmente per le obbligazioni sociali, quindi, se ad
esempio la societ&agrave; &egrave; cancellata dal Registro imprese, &egrave; legittima l’emissione per l’intero debito di un atto impositivo
motivato nei confronti del socio, cos&igrave; come questi ha sempre l’interesse a riassumere il processo quando l’estinzione
&egrave; avvenuta a contenzioso instaurato.
&Egrave; palese che, forte di questa opinione, il difensore che, prima del DLgs. 175/2014, abbia presentato appello per conto
di una societ&agrave; di persone ormai estinta, possa validamente
confutare un’eventuale eccezione di inammissibilit&agrave; del
medesimo, per cui non sempre questa interpretazione va a
favore del Fisco.
Ribadita la retroattivit&agrave; della norma
Detto tanto, gli altri chiarimenti riguardano l’art. 36 del DPR
602/73, anch’esso modificato dal DLgs. 175/2014.
Per prima cosa, rammentiamo che la responsabilit&agrave; dei liquidatori di soggetti IRES opera adesso per tutti i tributi,
e che spetta al liquidatore dimostrare, in caso di accertamento, di aver gestito la fase liquidatoria senza aver onorato creditori di ordine inferiore all’ente impositore e di non aver assegnato beni ai soci in presenza di debiti tributari.
Nel corso del Videoforum, l’Agenzia delle Entrate ha affermato che il liquidatore, per non incorrere nella responsabilit&agrave; ex art. 36 del DPR 602/73, deve osservare, nel soddisfacimento dei creditori, la graduazione stabilita dal codice civile, quindi c’&egrave; un implicito riferimento, principalmente,
all’art. 2777 c.c. Trattasi di un chiarimento importante,
anche se potrebbe apparire scontato.
Infine, si evidenzia che i soci di societ&agrave; di capitali rispondono ai sensi dell’art. 36 del DPR 602/73 se, nel corso della fase di liquidazione o nei due anni antecedenti la medesima,
hanno ricevuto in assegnazione beni sociali, e tra questi deve essere ricompreso pure il denaro.
La Svizzera potrebbe uscire presto dalla
“black list” del DM 23 gennaio 2002
La road map tracciata dal MEF prevede l’esclusione per gli Stati che hanno con l’Italia
un accordo per lo scambio di informazioni
Nella road map che &egrave; stata profilata dal Ministero dell’Economia con il comunicato stampa del 16 gennaio 2015, che ha
annunciato l’accordo per lo scambio di informazioni con la
Svizzera, il Ministero stesso ha rivelato che una delle misure ulteriori che verranno prese una volta che l’accordo risulter&agrave; pienamente operativo sar&agrave; l’esclusione della Confederazione Elvetica dalle black list dell’ordinamento nazionale
che contemplano, quale unico parametro, la sussistenza o
meno dello scambio di dati ai fini fiscali.
Cos&igrave; stando le cose, &egrave; plausibile che la Svizzera possa essere a breve tolta dalla black list di cui al DM 23 gennaio
2002, la quale individua gli Stati o territori rilevanti ai fini
della disciplina dell’art. 110 comma 10 del TUIR. La norma
impone agli operatori nazionali di segnalare nel modello
UNICO, attraverso apposite variazioni in aumento e in diminuzione, i costi derivanti da operazioni effettuate con imprese e professionisti residenti o localizzati in tali Stati; mentre
la variazione in aumento &egrave; sempre obbligatoria, la variazione in diminuzione deve essere operata nel momento in cui
l’impresa &egrave; in grado di dimostrare la sussistenza di almeno
una delle esimenti previste dall’art. 110 comma 11
(svolgimento, da parte della controparte estera, di una
effettiva attivit&agrave; industriale o commerciale, ovvero effettivo
interesse economico e concreta esecuzione dell’operazione).
Allo stato attuale, la Svizzera risulta presente nel DM 23
gennaio 2002 limitatamente alle societ&agrave; non soggette alle
imposte municipali e cantonali. Si tratta di un’impostazione coerente con quelli che erano i parametri all’epoca utilizzati per configurare la lista (basso livello fiscale ed assenza
di uno scambio di informazioni), e che tuttora impone oneri
maggiormente estesi alle imprese italiane quando la controparte &egrave; un’impresa svizzera.
Se, infatti, non si intende segnalare in modo separato nel modello UNICO i costi derivanti dalle operazioni con un’impresa svizzera, occorre richiedere alla stessa apposita documentazione che attesti la soggezione alle imposte locali,
fatto che non rappresenta la norma nell’ambito delle ordinarie relazioni commerciali (tale richiesta, infatti, ha una sua
piena logica per la disapplicazione della disciplina CFC,
nella quale l’impresa italiana e quella svizzera sono legate da
un rapporto di controllo, mentre nella disciplina prevista
dall’art. 110 comma 10 del TUIR tale rapporto non sussiste).
Si assiste, quindi, in molti casi all’indicazione separata dei
costi nel modello UNICO anche se la controparte &egrave; pienamente soggetta alle imposte locali, in quanto si preferisce
non avere “imbarazzi” nelle relazioni commerciali che potrebbero derivare dalla richiesta di dati quale l’effettiva fiscalit&agrave; della societ&agrave; estera.
Esclusione coerente con le novit&agrave; della L. 190/2014
Va ricordato che, con le modifiche della L. 190/2014 (legge
di stabilit&agrave; 2015), &egrave; stata prevista una revisione della black
list di cui al DM 23 gennaio 2002 avendo riguardo al solo
parametro della sussistenza o meno dello scambio di informazioni: questo significa che nella nuova lista non saranno
pi&ugrave; considerati “paradisi fiscali” – a questi specifici fini –
Stati anche con un basso livello di fiscalit&agrave;, se per&ograve; le relative Amministrazioni hanno un accordo per lo scambio di
informazioni (sotto forma di TIEA o di clausola
convenzionale conforme all’art. 26 del modello OCSE) con
Sotto questo profilo, quindi, le anticipazioni del Ministero risultano coerenti con la novit&agrave; legislativa in commento:
avendo nel prossimo futuro la Svizzera un accordo per lo
scambio di informazioni firmato e ratificato con tutte le formalit&agrave; di rito, non si giustificherebbe pi&ugrave; la presenza della
Confederazione Elvetica nella black list, neanche con riferimento alle imprese che godono di regimi fiscali agevolati.
Va sul punto ricordato che il comunicato del Ministero afferma espressamente quanto segue: “quando gli attuali regimi
fiscali privilegiati svizzeri saranno aboliti o resi conformi
con gli standard internazionali, saranno rimossi dalle liste
italiane”; trattasi di un riferimento che, ad una prima lettura,
dovrebbe per&ograve; riguardare la black list CFC (la quale, anche
a seguito delle modifiche della legge di stabilit&agrave; 2015, penalizzer&agrave; i regimi fiscali privilegiati), e non la black list
“costi”, per la quale l’esclusione dovrebbe essere incondizionata.
Tracciata la rotta, rimane solo l’incognita dei tempi: l’attuale assetto delle black list risale ad un periodo di tempo compreso tra la fine degli anni ’90 e l’inizio degli anni 2000, e si
pu&ograve; dire che in questo quindicennio le modifiche sono sempre state caratterizzate da tempi piuttosto lunghi, in special
modo per le giurisdizioni caratterizzate da rapporti “altalenanti” con l’Italia (un caso per tutti, San Marino). L’impressione che, per&ograve;, trapela &egrave; quella per cui nel caso della Svizzera si voglia marciare con altro passo, arrivando in tempi
brevi ad una “normalizzazione” completa dei rapporti, che
l’esclusione dalle black list faciliterebbe oltremodo.
Prima casa con IVA al 4% anche se il
compromesso &egrave; per l’immobile di lusso
Per effetto della modifica introdotta dal DLgs. 175/2014, &egrave; possibile rettificare le
relative fatture mediante variazione in diminuzione
Con l’art. 33 del DLgs. 175/2014, il legislatore ha finalmente posto rimedio al disallineamento tra la disciplina IVA e
quella del Registro ai fini dell’applicazione dell’agevolazione “prima casa”, venutasi a creare a seguito dell’entrata in
vigore, a decorrere dal 1&deg; gennaio 2014, delle disposizioni di
cui al DLgs. 23/2011, che hanno riformato la tassazione sui
In particolare, l’art. 10 del DLgs. 23/2011, intervenendo sul
primo comma dell’art. 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata
al DPR 131/1986, ha previsto l’applicazione, dal 1&deg; gennaio 2014, dell’imposta di Registro nella misura del 2% per
gli atti di trasferimento di “case di abitazione, ad eccezione
di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le
condizioni di cui alla nota II-bis)”, laddove la formulazione
previgente si riferiva, invece, alle “case di abitazione non di
lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro dei
lavori pubblici 2 agosto 1969, ... ove ricorrano le condizioni
di cui alla nota II-bis)”.
Il legislatore, per&ograve;, non &egrave; contestualmente intervenuto sul
decreto IVA, al fine di rimuovere anche in esso il riferimento alle case “non di lusso”, sostituendolo con quello relativo
alle case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria
catastale A1, A8 e A9. Pertanto, al punto 21) della Tabella
A, Parte II, allegata al DPR 633/1972, era rimasta la previsione dell’IVA agevolata al 4% per i trasferimenti di “case
di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto
del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969 ... ancorch&eacute;
non ultimate, purch&eacute; permanga l’originaria destinazione, in
presenza delle condizioni di cui alla nota II-bis)”.
Solo con l’art. 33 del DLgs. 175/2014 &egrave; stata modificata la
formulazione del predetto punto 21), espungendo il riferimento alle case non di lusso e al DM del 1969, inserendo
invece quello alle case di abitazione, ad eccezione di quelle
di categoria catastale A1, A8 e A9.
Quest’ultima modifica normativa &egrave; entrata in vigore il 13 dicembre scorso. L’Agenzia delle Entrate, con la circolare
31/2014 (&sect; 24.1), ha chiarito che, pertanto, a decorrere dalla
predetta data, in sede di stipula dell’atto di trasferimento o
di costituzione del diritto reale sull’abitazione per il quale si
intende fruire dell’aliquota IVA del 4%, deve essere dichiarata la classificazione o la classificabilit&agrave; catastale dell’immobile nelle categorie che possono beneficiare del regime di
favore, oltre all’attestazione della sussistenza delle ulteriori condizioni prescritte per usufruire dell’agevolazione.
Stante il disallineamento perdurato fino al 12 dicembre
2014 tra le due discipline – IVA e Registro – della medesima fattispecie agevolativa, si pone il problema di coloro che,
in sede di stipula del contratto preliminare di acquisto avvenuto entro quest’ultima data, abbiano considerato l’immobile di lusso, sussistendo i requisiti previsti dal DM 2 agosto
1969 e, pertanto, il venditore abbia emesso la fattura per
l’acconto ad un’aliquota superiore rispetto a quella agevolata del 4% prevista per la prima casa, pur in presenza di tutti gli altri requisiti previsti e soprattutto in presenza di una
delle categorie catastali agevolabili, ai fini della nuova normativa: abitazioni di tipo civile (cat. A/2), abitazioni di tipo
economico (cat. A/3), abitazioni di tipo popolare (cat. A/4),
abitazioni di tipo ultrapopolare (cat. A/5), abitazioni di tipo
rurale (cat. A/6), abitazioni in villini (cat. A/7), abitazioni ed
alloggi tipici dei luoghi (cat. A/11).
L’Agenzia delle Entrate, sempre con il predetto documento
di prassi, ha chiarito che, qualora in sede di stipula di contratto preliminare di vendita sia stata effettuata la classificazione dell’abitazione come immobile “di lusso” ai sensi
del decreto del 2 agosto 1969, con la conseguente applicazione dell’imposta agli acconti sul prezzo di compravendita
con un’aliquota superiore al 4%, &egrave; possibile rettificare le
relative fatture mediante variazione in diminuzione, ai sensi dell’art. 26 del DPR 633/1972, al fine di applicare l’aliquota IVA del 4% sull’intero corrispettivo dovuto (cfr. ris. n.
187/2000).
Non c’&egrave; rimedio se &egrave; stato stipulato anche l’atto notarile
Naturalmente, invece, se, oltre al compromesso, anche l’atto notarile &egrave; gi&agrave; stato stipulato (dopo le modifiche del
DLgs. 175/2014, ovvero dal 13 dicembre scorso) e in tale sede non &egrave; stata richiesta l’agevolazione “prima casa”,
nell’errato convincimento di non averne diritto in quanto
l’immobile possedeva le caratteristiche di lusso ex DM 2
agosto 1969, pur rientrando nelle categorie catastali agevolabili secondo la nuova disciplina, non &egrave; comunque pi&ugrave; esperibile alcun rimedio, atteso che la predetta nota II-bis) richiede, ai fini dell’accesso agevolazione, che il contribuente
renda in atto le dichiarazioni ivi previste se intende, appunto, fruire di tale beneficio fiscale (trasferimento della
residenza nel Comune di ubicazione dell’immobile;
impossidenza di altro immobile nello stesso comune;
impossidenza di altro immobile acquistato con la medesima
agevolazione).
Il limite si applica a depositi e conti correnti esteri che complessivamente non
superano tale ammontare nel corso del periodo d’imposta
Con l’art. 2 della L. 186/2014, &egrave; stato incrementato il limite quantitativo che consente di beneficiare dell’esonero dalla compilazione del modulo RW per i conti correnti e i depositi bancari esteri.
In particolare, attraverso l’integrazione dell’art. 4 del DL
167/90, &egrave; stato previsto che vengono meno gli obblighi di
monitoraggio fiscale per i depositi e conti correnti bancari
costituiti all’estero il cui valore massimo complessivo raggiunto nel corso del periodo di imposta non sia superiore a
15.000 euro. Fino al 31 dicembre 2014, invece, il limite era
Per ragioni di semplificazione, si &egrave; auspicato da pi&ugrave; parti che
fosse introdotta una soglia di 15.000 euro identica a quella
prevista dalla disciplina sull’antiriciclaggio.
Ad ogni modo, resta ferma l’assenza di una soglia per le attivit&agrave; estere diverse dai depositi e dai conti correnti.
Per gli immobili e le altre attivit&agrave; finanziarie estere, dovranno essere indicate tutte le consistenze possedute direttamente o indirettamente a prescindere dal loro ammontare.
- le partecipazioni al capitale o al patrimonio di soggetti
non residenti (ad esempio, societ&agrave; estere, entit&agrave; giuridiche
quali fondazioni estere e trust esteri);
- le obbligazioni estere e i titoli similari, i titoli pubblici
italiani e i titoli equiparati emessi all’estero, i titoli non rappresentativi di merce e certificati di massa emessi da non residenti (comprese le quote di OICR esteri);
- i contratti di natura finanziaria stipulati con controparti
non residenti, tra cui finanziamenti, riporti, pronti contro
termine e prestito titoli, nonch&eacute; polizze di assicurazione sulla
vita e di capitalizzazione stipulate con compagnie di
assicurazione estere.
Si ricorda che la compilazione del modulo RW non &egrave; richiesta in caso di attivit&agrave; finanziarie e patrimoniali affidate in
gestione o in amministrazione agli intermediari residenti e
per i contratti comunque conclusi attraverso il loro intervento, a condizione che i flussi finanziari e redditi derivanti da
tali attivit&agrave; siano stati assoggettati a ritenuta o imposta sostitutiva dagli intermediari stessi.
Passando all’analisi della “nuova” soglia di 15.000 euro relativa ai depositi e ai conti correnti bancari, essa sembrerebbe
applicarsi all’ammontare complessivo dei conti detenuti
all’estero. Di conseguenza, laddove si detenessero due conti
correnti, per ipotesi, il primo negli Stati Uniti e il secondo
in Brasile, rispettivamente con depositi pari a 9.000 e 7.000
euro, essi dovrebbero essere indicati entrambi nel modulo
Potrebbe accadere, tuttavia, che le semplificazioni in argomento vengano vanificate dalle disposizioni in materia di
Quest’ultima imposta, infatti, deve essere liquidata all’interno del modulo RW per i conti correnti con giacenza fissa superiore a 5.000 euro; si verrebbe a creare, quindi, un complesso coordinamento tra la disciplina sul monitoraggio fiscale e quella dell’IVAFE.
L’IVAFE &egrave; indipendente dal monitoraggio fiscale
- 7 conti correnti aventi ciascuno giacenza media di 3.000
euro: essi non scontano l’IVAFE, ma dovrebbero essere indicati nel modulo RW in applicazione della disciplina sul
monitoraggio fiscale;
- oppure un conto corrente con giacenza media di 9.000 euro che non supera mai i 15.000 euro nel corso del periodo di
imposta: esso deve essere indicato nel modulo RW per liquidare l’IVAFE pari a 34 euro, ma sarebbe esonerato dagli
adempimenti in materia di monitoraggio fiscale.
Per questo motivo, considerato che nel mese di gennaio viene approvato il modello UNICO 2015, potrebbe essere opportuno introdurre nuovamente un quadro apposito (o una
sezione apposita del modulo RW) per liquidare l’IVIE e
Un tema importante sull’introduzione della nuova soglia di
15.000 euro &egrave; poi quello della decorrenza. L’incremento
della soglia entra in vigore nel 2015, per cui non &egrave; chiaro se
possa essere gi&agrave; applicabile (come si auspica) in sede di presentazione di UNICO 2015 oppure occorre attendere UNICO 2016.
In merito, si segnala che attualmente le bozze del modello
UNICO 2015 ENC riportano ancora la “vecchia” soglia di
Criticit&agrave; per le schermature solari tra gli
Le solleva l’UNICMI in riferimento alla novit&agrave; introdotta dalla legge di stabilit&agrave; 2015
Gli interventi per i quali &egrave; possibile beneficiare della detrazione IRPEF/IRES sono quelli definiti perlopi&ugrave; dall’art. 1,
commi 344-347 della L. n. 296/2006.
In aggiunta, l’art. 1, comma 47, lett. a) della L. n. 190/2014
(legge di stabilit&agrave; 2015) ha esteso l’agevolazione, nella misura del 65%, alle spese documentate e rimaste a carico del
- per l’acquisto e la posa in opera delle schermature solari
di cui all’Allegato M al DLgs. 29 dicembre 2006 n. 311;
- sostenute dal 1&deg; gennaio 2015 al 31 dicembre 2015;
- fino a un valore massimo della detrazione di 60.000 euro.
Tale fattispecie agevolabile &egrave; del tutto nuova. In base alla
definizione contenuta nella L. 311/206 la schermatura solare
&egrave; un sistema che “applicato all’esterno di una superficie vetrata trasparente permette una modulazione variabile e controllata dei parametrici energetici e ottico luminosi in risposta alle sollecitazioni solari”.
Come previsto dal citato Allegato M, inoltre, rientrano tra
le schermature solari quelle rispondenti alle normative UNI
e CEN:
- “UNI EN 13561 Tende esterne requisiti prestazionali compresa la sicurezza (in obbligatoriet&agrave; della marcatura (CE)“
(in altre parole si tratta delle tende esterne da sole con marchiatura obbligatoria CE e certificate UNI EN 13561. Si veda “Detrazione del 65% per schermature solari e impianti a
biomasse” del 14 gennaio 2015);.
- “UNI EN 13659 Chiusure oscuranti requisiti prestazionali compresa la sicurezza (in obbligatoriet&agrave; della marcatura
(CE)“;
- “UNI EN 14501 Benessere termico e visivo caratteristiche”;
- “UNI EN 13363.01 Dispositivi di protezione solare in
combinazione con vetrate; calcolo della trasmittanza totale e
luminosa, metodo di calcolo semplificato”;
- “UNI EN 13363.02 Dispositivi di protezione solare in combinazione con vetrate; calcolo della trasmittanza totale e luminosa, metodo di calcolo dettagliato”.
In altre parole, sono detraibili le spese sostenute dal 1&deg; gennaio 2015 al 31 dicembre 2015 per “tende esterne, chiusure
oscuranti, dispositivi di protezione solare in combinazione
con vetrate, e in generale le schermature” (in tal senso la
Guida ENEA di gennaio 2015 “Efficienza energetica: da
ENEA novit&agrave; su ecobonus e scadenze per imprese e PA”).
Sulla questione, l’Unione Nazionale delle Industrie delle Co-
struzioni Metalliche dell’Involucro e dei serramenti (UNICMI), con una lettera inviata il 14 gennaio 2015 al Ministro
delle Infrastrutture e trasporti, al Viceministro dell’Economia e finanze, al Viceministro dello Sviluppo economico, al
direttore dell’Agenzia delle Entrate e al responsabile della
riqualificazione energetica degli edifici di ENEA ha evidenziato che la detrazione del 65% per le schermature solari &egrave; “puramente teorica poich&eacute; ancora non sono note la
procedura operativa da seguire ed eventuali condizioni
tecnico-fiscali all’accesso al beneficio fiscale”.
L’UNICMI chiede, in particolare, che siano chiariti due
aspetti della novit&agrave; introdotta dalla L. n. 190/2014:
- la tipologia di intervento in cui si configura l’installazione delle schermature solari: dalla lettura dell’art. 1, comma
47 della citata legge (testualmente, il citato comma 47 n. 2)
stabilisce che la detrazione si applica “per l’acquisto e la posa in opera delle schermature solari (…)”) sembrerebbe che
sia detraibile anche l’installazione ex novo delle schermature solari e non solamente la sostituzione di quelle esistenti,
cos&igrave; come gi&agrave; previsto per i pannelli solari;
- quali prodotti assimilabili come chiusure oscuranti, ovvero persiane/tapparelle/scuri, regolamentati dalla norma
tecnica europea UNI EN 13569, possono beneficiare della
detrazione del 65%. Prima dell’intervento ad opera della L.
n. 190/2014, infatti, detti interventi potevano fruire della detrazione fiscale in questione soltanto se sostituiti unitamente ai serramenti (finestre/portefinestre/porte). Si tratta di
quelle schermature solari che assolvono una duplice funzione: di protezione dall’irraggiamento solare e di isolamento
termico dei serramenti. Il richiamo all’allegato M del DLgs.
29 dicembre 2006 n. 311 farebbe presupporre che anche
questi prodotti possano ora rientrate fra gli interventi agevolati al 65% indipendentemente dalla sostituzione dei
Sempre l’UNICMI, sul proprio sito internet, si pone alcune
domande: se ci saranno dei limiti prestazionali che le schermature solari dovranno rispettare al fine di beneficiare delle detrazioni e se per ottenerle sar&agrave; possibile adottare una
procedura semplificata (come per esempio per le finestre
su singola unit&agrave; immobiliare, i pannelli solari e le caldaie).
Alla luce delle criticit&agrave; sopra esposte si auspica che siano
forniti al pi&ugrave; presto chiarimenti ufficiali al fine di rendere
operativa l’agevolazione in commento.
Per l’invio del prospetto informativo disabili
c’&egrave; tempo fino al 31 gennaio
L’adempimento riguarda i datori di lavoro con pi&ugrave; di 15 dipendenti costituenti base di
computo per le quote di riserva
Il prossimo 31 gennaio scadr&agrave; il termine entro il quale i datori di lavoro pubblici e privati con pi&ugrave; di 15 dipendenti
costituenti “base di computo” ex L. 68/99 – ossia rientranti
nella base occupazionale rilevante ai fini del calcolo della
quota di assunzioni da riservare ai lavoratori con disabilit&agrave;
– dovranno inviare, al Servizio competente per territorio, il
Prospetto Informativo disabili riferito al 2014.
Con tale adempimento, previsto dal comma 6 dell’art. 9 della L. 68/99 e disciplinato dal DM 2 novembre 2010, il datore di lavoro rende nota la propria situazione occupazionale al
31 dicembre 2014, rispetto agli obblighi di assunzione di
personale disabile e/o appartenente alle altre categorie protette. In particolare, nella comunicazione si deve indicare il
numero complessivo dei lavoratori dipendenti, il numero e i
nominativi dei lavoratori computabili nella quota di riserva destinata ai soggetti disabili ai sensi dell’art. 3 della L.
68/99, nonch&eacute; i posti di lavoro e le mansioni loro disponibili.
Sul punto, &egrave; bene ricordare che l’adempimento in questione
non deve necessariamente essere effettuato tutti gli anni ma
solo qualora, rispetto all’ultimo invio, vi siano stati cambiamenti nella situazione occupazionale tali da modificare
l’obbligo o da incidere sul computo della quota di riserva.
Le modalit&agrave; di invio previste sono esclusivamente telematiche, cos&igrave; come previsto dall’art. 40, comma 4 del DL
112/2008, pertanto l’eventuale presentazione con modalit&agrave; o
strumenti diversi sar&agrave; considerato come mancato adempimento. In generale, si ricorda che, in caso di inadempimento, l’art. 15, comma 1 della L. 68/99 prevede l’applicazione
di una sanzione pecuniaria di importo pari a 635,11 euro,
maggiorata di 30,76 euro per ogni giorno di ritardo.
Modalit&agrave; di invio esclusivamente telematiche
Per poter effettuare l’invio on line del prospetto informativo
– tramite il portale www.cliclavoro.gov.it – &egrave; necessario accreditarsi con le modalit&agrave; indicate da ciascuna Regione e
Provincia Autonoma di riferimento. Possono provvedere
all’invio direttamente i datori di lavoro privati o pubblici
(anche a mezzo di propri dipendenti), oppure una serie di in-
termediari abilitati, quali: i consulenti del lavoro; i dottori
commercialisti; i ragionieri e periti commerciali; gli
avvocati e procuratori legali; i servizi istituiti dalle
associazioni di categoria delle imprese artigiane e agricole,
nonch&eacute; delle piccole imprese, anche in forma cooperativa; le
altre associazioni di categoria dei datori di lavoro; le agenzie
per il lavoro; i consorzi e gruppi di imprese.
Con riferimento ai datori di lavoro che adempiono all’obbligo direttamente, si precisa che quelli aventi la sede legale e
le unit&agrave; produttive ubicate in un’unica Regione o Provincia autonoma devono utilizzare il servizio informatico da
questa messo a disposizione. Invece, in caso di unit&agrave; produttive ubicate diverse Regioni (o Province Autonome), l’invio
andr&agrave; fatto presso il servizio informatico ove &egrave; ubicata la sede legale dell’azienda.
Nel caso di un gruppo di imprese, la regola di invio segue
quella dell’azienda capogruppo.
Infine, se l’invio avviene tramite un intermediario, si deve
far riferimento al servizio informatico dove &egrave; ubicata la sede
legale dell’intermediario.
Una volta avvenuto l’accreditamento, si potr&agrave; effettuare l’invio compilando il modulo on line, mediante l’applicazione
messa a disposizione dai servizi informatici presso cui
l’utente &egrave; abilitato ad operare.
In seguito, verr&agrave; rilasciata una ricevuta di avvenuta trasmissione, indicante la data e l’ora di ricezione. In relazione a
ci&ograve;, si precisa che la ricevuta fa fede, salvo prova di falso,
per documentare l’adempimento di legge. Infatti, ogni prospetto inviato viene contrassegnato con un codice univoco a
livello nazionale che ne consente la puntuale identificazione.
Si ricorda, infine, che una volta effettuato l’invio &egrave; possibile
annullare o rettificare il documento inviato. In pratica,
l’annullamento &egrave; possibile, per qualsiasi motivo, prima
della scadenza del termine stabilito per l’invio dello stesso,
mentre l’invio di rettifiche &egrave; consentito entro 5 giorni
dall’ultimo invio, limitatamente ai dati che non incidono sul
riconoscimento del dichiarante, dei lavoratori in forza ai
sensi della L. 68/99 e ai dati che non influenzano il calcolo
delle “scoperture”.

References: art. 38
 sentenza 
 sentenza 
 sentenza 
 art.
38
 art. 38
 art. 2495
 art. 36