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Timestamp: 2017-11-19 17:17:36+00:00

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Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti ContabiliPowerPoint Presentation
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Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili - PowerPoint PPT Presentation
Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili. CORSO AVANZATO – II LIVELLO “LA REVISIONE NEGLI ENTI LOCALI”. 1. Gli enti locali, nell'ambito della loro autonomia normativa ed organizzativa, individuano strumenti e metodologie adeguati a:
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CORSO AVANZATO – II LIVELLO“LA REVISIONE NEGLI ENTI LOCALI”
1. Gli enti locali, nell'ambito della loro autonomia normativa ed organizzativa, individuano strumenti e metodologie adeguati a:
a) garantire attraverso il controllo di regolarità amministrativa e contabile, la legittimità regolarità e correttezza dell'azione amministrativa;
2. I controlli interni sono ordinati secondo il principio della distinzione tra funzioni di indirizzo e compiti di gestione, quale risulta dagli articoli 3, comma 1, lettere b) e c), e 14 del decreto legilslativo 3 febbraio 1993, n. 29, e successive modificazioni ed integrazioni.
Tipologia dei controlli interni (art. 147 del D.Lgs 18 Agosto 2000, n. 267)
3	normativa ed organizzativa, individuano strumenti e metodologie adeguati a:L'organizzazione dei controlli interni è effettuata dagli enti locali anche in deroga agli altri principi di cui all'articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286.
2. 4	Per l'effettuazione dei controlli di cui al comma 1, più enti locali possono istituire uffici unici, mediante convenzione che ne regoli le modalità di costituzione e di funzionamento.
3. 5	Nell'ambito dei comitati provinciali per la pubblica amministrazione, d'intesa con le provincie, sono istituite apposite strutture di consulenza e supporto, delle quali possono avvalersi gli enti locali per l'esercizio dei controlli previsti dal decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 286. A tal fine, i predetti comitati possono essere integrati con esperti nelle materie di pertinenza.
La legge di riforma delle autonomie locali ( l. 142/’90) ha avviato un processo di riforma degli enti locali con numerose innovazioni, tra le quali vanno ricordate l’abrogazione dei controlli di merito, la riduzione della tipologia di atti sottoposti al controllo preventivo di legittimità e la previsione di una differente composizione dei CORECO (cioè un membro di emanazione governativa e quattro componenti scelti dal consiglio regionale).
Successivamente la l. 127/’97 (c.d. ha avviato un processo di riforma degli enti locali con numerose innovazioni, tra le quali vanno ricordate l’abrogazione dei controlli di merito, la riduzione della tipologia di atti sottoposti al controllo preventivo di legittimità e la previsione di una differente composizione dei CORECO (cioè un membro di emanazione governativa e quattro componenti scelti dal consiglio regionale).Bassanini 2) ha ridotto ulteriormente l’ambito degli atti sottoposti al controllo obbligatorio ed ha modificato la disciplina relativa al controllo eventuale, cioè a richiesta di un certo numero di consiglieri e facoltativo.
Ulteriore svolta si è avuta con la riforma delle funzioni giurisdizionali e di controllo della Corte dei Conti, operata dalla l. 20/’94, cui ha fatto seguito il d.lgs. 286/’99, di riforma dei controlli interni nella pubblica amministrazione.
Non si può non evidenziare l’incidenza che sugli enti pubblici ha avuto il progressivo affermarsi nella legislazione degli anni ’90 della distinzione tra attività di indirizzo, di pertinenza degli organi politici, ed attività di gestione, riconosciuta di competenza degli organi burocratici (dirigenza).
Le innovazioni suddette (riduzione delle tipologie di atti sottoposti a controllo preventivo di legittimità, responsabilizzazione del ceto dirigente e modifica nell’ordinamento finanziario e contabile) sono poi confluite nel d.lgs. 267/’00, Testo Unico delle Leggi sull’Ordinamento degli Enti Locali (T.U.E.L.).
Nell’ambito di una riforma che si è incentrata sul riconoscimento di una pari dignità di Comuni, Province, Città Metropolitane, Regioni e Stato - tutti elementi costitutivi della Repubblica, secondo il dettato del nuovo art. 114 della Costituzione – non potevano più trovare spazio i controlli esterni di tipo tutorio di cui si è detto. Logica conseguenza è stata la loro abolizione.
La legge 241/90 ha segnato la c.d. legittimità sugli atti degli enti locali si è avuto con la riforma del Titolo V della Parte II della Costituzione, sopravvenuta con la l. cost. 3 del 2001.procedimentalizzazione dell’attività amministrativa, inquadrata non più come insieme di singoli atti slegati, ma come un susseguirsi di atti tra loro collegati in vista del perseguimento delle finalità di pubblico interesse dell’ente.
Il processo di programmazione e controllo:
Tutto ciò ha comportato il superamento del tradizionale controllo formalistico afferente la legittimità dei singoli atti e l’avvento di forme di controllo che hanno per oggetto i risultati che scaturiscono dall’attività dell’ente.
La programmazione si sviluppa attraverso vari strumenti: pubblici a principi aziendalistici già da tempo sperimentati nel settore privato ha trovato una sua conferma, riguardo agli enti locali, nella disciplina introdotta dal d.lgs. 267/’00, dando luogo all’introduzione di procedure di programmazione e controllo dell’intera attività gestionale.
1) il Piano strategico di mandato;
2) l’annuale Piano dettagliato degli obiettivi (P.D.O.);
3)l’annuale Piano esecutivo di gestione (P.E.G.);
4) il Bilancio di previsione annuale e i relativi allegati.
Riguardo alla programmazione, va osservato che i suddetti strumenti evidenziano la sopra accennata distinzione tra attività di indirizzo e gestione.
Come già accennato, l’evoluzione dei controlli negli enti locali è stata caratterizzata negli ultimi anni dalla perdita di importanza dei controlli preventivi di legittimità sui singoli atti, a favore di forme di controllo sull’attività e sui risultati che ne scaturiscono; decisiva in tal senso è stata la disciplina dei controlli interni posta dal già citato d.lgs 267/’00.
La valutazione e il controllo strategico controlli interni:hanno la funzione di verifica del rispetto, nell’attività svolta, delle scelte fondamentali di programmazione dell’ente. Costituiscono, pertanto, un tipico strumento di controllo del consiglio nei confronti della giunta, che ha luogo valutando l’adeguatezza delle scelte operate da quest’ultima in relazione ai programmi ed ai piani deliberati dal consiglio.
1. Valutazione e controllo strategico
Il controllo: che rispondono direttamente agli organi di indirizzo politico, riferendo agli stessi con periodiche relazioni.
Il controllo di gestione rappresenta la più importante forma di controllo interno prevista dalla vigente normativa e costituisce un momento essenziale per l’applicazione agli enti locali della “cultura del risultato”.
E’ l’elemento centrale dell’apparato dei controlli interni che – abbandonata la funzione di carattere repressivo-sanzionatorio – hanno dato luogo ad un sistema-guida per gli organi istituzionali, in vista del perseguimento degli obiettivi ultimi dell’azione degli enti, predeterminati a livello di vertice politico.
Con tale valutazione, che in un processo bene impostato ha luogo “in corso d’opera”, cioè durante lo svolgimento dell’attività programmata, è possibile in caso di scostamenti rispetto ai risultati attesi la individuazione delle cause e la realizzazione delle azioni correttive ritenute opportune.
Prima della sua introduzione bisogna necessariamente: ha luogo “in corso d’opera”, cioè durante lo svolgimento dell’attività programmata, è possibile in caso di scostamenti rispetto ai risultati attesi la individuazione delle cause e la realizzazione delle azioni correttive ritenute opportune.
- Analizzare la situazione dell’ente locale in termini di assetto organizzativo, di presenza di norme e regole amministrative ad ogni livello decisionale, di limitazioni tariffarie o territoriali, di dipendenza da contribuzioni esterne o da decisioni d’altri enti, di molteplicita’ di servizi offerti e della loro forma (grado di esternalizzazione dell’ente, eventuale intervento di interlocutori privati..);
- Coinvolgere i responsabili dei servizi in particolare per quanto attiene il possibile realizzo dei programmi e interventi e la loro misurazione;
- Coinvolgere gli Amministratori che devono sentire lo strumento del controllo come uno strumento proprio;
- Realizzare scelte tecniche relative al sistema contabile.
- Analizzare il bilancio dell’ente. L’analisi di bilancio serve per fotografare la situazione dell’ente locale, ma anche per pianificare come vorremmo che il nostro ente fosse. L’analisi del bilancio, la creazione di indici parametrici, il confronto con altre realta’ simili permettono non solo di verificare lo stato di salute dell’ente locale ma di ipotizzare attraverso il “what if” come vorremmo si presentasse l’ente stesso. L’analisi del bilancio aiuta in altri termini a scegliere e progettare il futuro.
Nell’ente locale dovrebbero essere adottati e svolti tre diversi tipi di contabilita’:
La contabilita’ finanziaria su base annuale che svolge la registrazione delle spese e delle entrate. Essa rileva le spese secondo la loro natura e la loro destinazione; individua i programmi e progetti; identifica il budget a disposizione dei centri di spesa.
o tre diversi tipi di contabilita’:La contabilita’generale che registra sempre su base annuale i costi e i ricavi secondo la loro competenza economico patrimoniale; essa e’ in grado di fornire dati solamente a consuntivo; ha funzione prevalentemente informativa;
o tre diversi tipi di contabilita’:La contabilita’ analitica (controllo di gestione) che rileva i costi e i ricavi secondo natura e destinazione, facendo uso di dati stimati, che non sempre sono precisi, ma hanno il pregio di essere tempestivi. Essa tiene conto solo di consumi effettivi di risorse; consente di avere dati anche a scadenze meno che annuali; elabora i dati per centri di costo, per progetto, per prodotto, per attivita’; ha funzione informativa interna.
La contabilita’ analitica si basa su un piano dei centri di responsabilita’ consistenti in: centri finali, ove si erogano servizi e prestazioni al pubblico; centri ausiliari, che forniscono attivita’ di supporto ai centri finali; centri generali, ovvero centri di servizio interni finalizzati al mantenimento della struttura.
Gli obiettivi gestionali preventivamente definiti sono oggetto di scomposizione in azioni, da effettuarsi secondo un determinato cronoprogramma.L’adozione in fase di programmazione di tale impostazione consente la suddetta verifica, il controllo di tipo concomitante, avvalendosi di appositi indicatori di attività, indicatori di efficienza ed indicatori di efficacia.
indicatori di attività oggetto di scomposizione in azioni, da effettuarsi secondo un determinato cronoprogramma. raffrontano l’entità
dell’attività erogata con le caratteristiche della
specifica unità organizzativa;
indicatori di efficienza raffrontano i beni e
servizi prodotti con le risorse a tal fine impiegate;
indicatori di efficacia esprimono il grado di
raggiungimento degli obiettivi ottenuto.
Il T.U.E.L., nel prevedere l’obbligo degli enti locali di effettuare il controllo di gestione, lascia all’autonomia degli stessi, esercitabile attraverso il regolamento di contabilità, la scelta delle modalità concrete di tale tipo di controllo.
Il controllo di gestione prevede un'indagine ricognitiva preliminare per fornire una prima serie di informazioni circa le attività svolte dai diversi Settori ed Uffici di cui l'Ente si compone, la dotazione organica e strumentale.
(Indagine ricognitiva preliminare)
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Vengono distribuite in questa fase due schede da compilare, di cui una relativa ad aspetti organizzativi, gestionali e di pianificazione strategica, l'altra finalizzata invece alla rilevazione della dotazione di mezzi informatici a disposizione dei singoli Uffici.
La prima delle due schede consente di individuare, con riferimento ai singoli Uffici:
- i diversi servizi erogati;
- la dotazione organica prevista in pianta organica e quella effettiva, con la rilevazione, per ciascuna unità in dotazione all'Ufficio, della qualifica funzionale e del profilo professionale;
- le attività svolte, analizzate sia sotto l'aspetto quantitativo che sulla base del processo e sottoprocesso di riferimento. Per entrambi gli aspetti vengono effettuate due rilevazioni: una a consuntivo ed una previsionale;
- i progetti che interessano l'Ufficio, con l'indicazione del Responsabile di ciascun progetto, delle finalità perseguite, delle fonti di finanziamento, delle eventuali interrelazioni con altri Responsabili, dei costi specifici suddivisi per tipologia (personale, beni strumentali, costi generali);
- le esigenze di ciascun Ufficio in termini di formazione del personale, quantificandone il numero di addetti da coinvolgere, suddiviso per qualifica, ed una stima del numero di giornate di formazione pro-capite.
2. Controllo di gestione (Indagine ricognitiva preliminare)
La seconda scheda, denominata "Check list dei sistemi informatici", consente di rilevare:
- il numero di PC in dotazione all'Ufficio e le principali caratteristiche tecniche dell'hardware;
- la presenza di una rete, la sua estensione ed il numero di PC collegati;
- le esigenze dell'Ufficio in relazione al livello di informatizzazione raggiunto, con riferimento tanto all'hardware quanto al software.Questo step risulta di rilevante importanza poiché il controllo di gestione presuppone l'esistenza di un valido sistema informativo-contabile adeguato alla struttura, ai volumi e alla tipologia delle attività esercitate dall'ente.
Il controllo di gestione ha inizio dalla rilevazione trimestrale delle attività svolte dagli Uffici dell'Ente.A tal scopo, si procede a distribuire una ulteriore scheda di rilevazione che dev'essere compilata a cura dei Responsabili degli Uffici di tutti i Servizi con cadenza periodica, di solito trimestrale. Man mano che avviene la restituzione delle schede, i dati vengono inseriti in un software realizzato per l'Ente e successivamente rielaborati e sintetizzati in un report.
2. Controllo di gestione (Attività degli uffici)
La seguente scheda, come d'altronde l'intero sistema di reporting gestionale già impiantato per il Controllo di Gestione, integrato e completato dall'analisi di aspetti peculiari dell'azione dirigenziale, viene utilizzata per rilevare i dati necessari all'analisi effettuata dal Nucleo di Valutazione.
Il Nucleo di Valutazione svolge un duplice ruolo: reporting gestionale già impiantato per il Controllo di Gestione, integrato e completato dall'analisi di aspetti peculiari dell'azione dirigenziale, viene utilizzata per rilevare i dati necessari all'analisi effettuata dal Nucleo di Valutazione.
ha il compito di fornire consulenza all'Ente, per quel che riguarda gli ambiti regolamentari inerenti l'operato del Nucleo stesso, nonché per ciò che concerne i sistemi di valutazione delle posizioni e delle prestazioni dirigenziali;
svolge, di concerto con il Direttore Generale, il compito di determinare, per ogni Dirigente, il valore dei parametri che individueranno il risultato complessivo raggiunto dal Dirigente stesso.
2. Controllo di gestione (Il Nucleo di Valutazione)
Per porre in essere questo secondo compito, in particolare, il Nucleo predispone ed adotta una serie di strumenti necessari per la rilevazione dei dati relativi ai Servizi, in modo da disporre, all'atto della valutazione, di un quadro chiaro ed esaustivo dell'azione svolta da ciascun Dirigente nell'anno di riferimento.
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A latere dell'attività di raccolta informazioni e di avvio delle procedure di controllo di gestione viene attivato un progetto di formazione dei Dirigenti.Tale progetto si sviluppa attraverso degli incontri volti sia ad illustrare la metodologia del controllo di gestione che ad approfondire alcuni aspetti fondamentali, quali:
2. Controllo di gestione (Formazione dei dirigenti)
la corretta compilazione delle diverse schede di rilevazione fornite;
l'individuazione dei centri di responsabilità e di costo;
i principi base della programmazione e controllo (ciclo "plan-do-check-act");
l'elaborazione della Relazione Previsionale e Programmatica e l'individuazione di programmi e progetti nel rispetto di una corretta logica di pianificazione strategica (analisi ambientale, finanziaria, dei servizi e del grado di attuazione dei programmi precedenti) e programmazione strategica (individuazione dei programmi di medio termine dell'Ente, nel rispetto delle linee guida definite dal Piano Programma del Sindaco);
il Piano Esecutivo di Gestione come strumento cardine del controllo di gestione, analizzato nelle sue due direttrici: PEG strategico e PEG istituzionale; le fasi di costruzione del PEG: individuazione di macro-obiettivi, preparazione e compilazione e consolidamento delle schede PEG, negoziazione delle schede PEG, contestuale elaborazione ed approvazione del Bilancio di Previsione, approvazione del PEG;
fase di verifica: Bilancio Consuntivo, analisi degli scostamenti, individuazione delle cause, azioni correttive.
L'implementazione di un sistema di controllo di gestione prevede anche il monitoraggio delle opere pubbliche, con riferimento a diversi aspetti, sia tecnici che amministrativi, al fine di individuare non soltanto lo stato delle attività ma anche di evidenziare eventuali "colli di bottiglia" nell'iter seguito dai Lavori Pubblici.
(Monitoraggio delle opere pubbliche)
Gli aspetti finanziari del controllo di gestione vengono evidenziati in una serie di reports che consentiranno con relativa semplicità, alla luce delle nuove impostazioni del P.E.G., di conoscere l'evolversi dell'attività dell'Ente da un punto di vista finanziario. Tali reports avranno la stessa cadenza trimestrale delle schede di rilevazione.
(Reporting finanziario)
L’introduzione di un sistema di controllo di gestione in un comune di medie dimensioni (max 15.000 abitanti) in cui si decidesse di usare la sola contabilita’ finanziaria e di attuare un cosidetto controllo per eccezioni, cioe’ solo su alcuni servizi resi, potrebbe essere realizzato attraverso i seguenti stadi:
2. Controllo di gestione (Caso pratico)
Il controllo: in un comune di medie dimensioni (max 15.000 abitanti) in cui si decidesse di usare la sola contabilita’ finanziaria e di attuare un cosidetto controllo per eccezioni, cioe’ solo su alcuni servizi resi, potrebbe essere realizzato attraverso i seguenti stadi:
1. Individuazione del piano dei servizi;
2.	Individuazione dei centri di responsabilita’ dell’ente, cioe’ i comparti cui e’ delegata la responsabilita’ primaria nella produzione di servizi o nell’effettuazione d’attivita’ fra di loro omogenee rispetto agli obiettivi perseguiti dall’ente;
3.	Analisi dei servizi resi, da sviluppare all’interno di ciascun centro di responsabilita’, distinguendo tra gruppi omogenei di servizi e attivita’ e articolando i fattori produttivi utilizzati per realizzarli.
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4. in un comune di medie dimensioni (max 15.000 abitanti) in cui si decidesse di usare la sola contabilita’ finanziaria e di attuare un cosidetto controllo per eccezioni, cioe’ solo su alcuni servizi resi, potrebbe essere realizzato attraverso i seguenti stadi:Attribuzione a ciascun servizio della consistenza numerica dei dipendenti che hanno dedicato il proprio lavoro e di tutti gli altri costi diretti (rilevabili dal Piano Economico di Gestione e suscettibili di opportune rettifiche extracontabili), cioe’ quelli che possono essere direttamente imputati al servizio che li ha generati (es. costi per acquisto di beni di consumo, materie prime, per prestazioni di servizi ecc. ecc., che l’ente deve sopportare per lo svolgimento delle attivita’. I dati necessari sono reperibili normalmente presso gli uffici di ragioneria, d’economato, del patrimonio e in , buona parte, gli stessi centri di responsabilita’.
5.	Attribuzione a ciascun servizio dei costi indiretti. Essi potranno essere assegnati ai servizi finali con i seguenti criteri:
- I costi indiretti specifici saranno assegnati in base alla stima che il responsabile di costo individuera’;
- I rimanenti costi indiretti in base alla risorsa critica (o altro metodo) che l’Amministrazione decidera’ tempo per tempo privilegiando gli interventi che rendono rigido il bilancio comunale;
6.	Attribuzione dei ricavi a ciascun servizio. Per essi la contabilita’ finaziaria e’ articolata in modo tale che il dato attribuito puo’ e deve essere utilizzato anche per il controllo di gestione senza rettifiche extra contabili se non quelle relative ai ratei ed ai risconti attivi. Tale tipo di ricavo comprende una scrittura contabile di competenza di piu’ esercizi ed e’ quindi necessario attivare analisi aggiuntive per giungere al foglio di conciliazione (contabilita’ ordinaria) ai sensi di legge.
La suddivisione dei ricavi fra i vari centri di responsabilita’ deve seguire alcune regole:
- Il ricavo e’ del centro di responsabilita’ che lo ha generato (esempio le multe competono ai vigili);
- I ricavi non direttamente attribuibili a nessun centro debbono essere ripartiti tra tutti i centri definendo al riguardo un apposito criterio (esempio in modo paritario fra tutti i centri, risorsa critica, altri.);
- La corretta imputazione dei ricavi permettera’ la definizione del punto di pareggio per servizio o attivita’. Elemento fondamentale per verificare quali dovrebbero essere le tariffe dei vari servizi per coprire perlomeno i costi diretti.
7.	Individuazione di indicatori di attivita’ e di risultato che possano dare un’idea dell’efficenza produttiva, i primi , e dell’efficacia dell’ente locale stesso, i secondi. Un esempio di indicatore di attivita’ potrebbe essere quello di carico di lavoro. Indicatori di questo tipo non rappresentano un’attivita’ effettivamente svolta, ma misurano grandezze che implicano lo svolgimento di un’attivita’ e l’erogazione di servizi. Gli indicatori di carico di lavoro si suddividono in effettivi (es. il n. dei metri quadrati da mantenere puliti e il n. di allievi da sorvegliare per ciascun bidello delle scuole) e in potenziali (es. il n. d’anziani indigenti presenti nell’ambito territoriale amministrati dall’ente, nel settore dell’assistenza).
Gli altri indicatori, quelli di risultato, adottati nella valutazione delle gestioni pubbliche sono i piu’ difficili da utilizzare, perche’ l’obiettivo che viene posto come risultato possibile della gestione e’ sempre un dato con forti connotazioni qualitative, e’ sempre un obiettivo da conseguire al meglio, e cioe’ con il massimo grado di soddisfazione del particolare bisogno pubblico per il quale la gestione e’ stata svolta.
Le stesse connotazioni qualitative debbono quindi essere presenti nei procedimenti di valutazione del risultato finale della gestione. Ma la valutazione del soddisfacimento effettivo del bisogno pubblico non puo’ essere affidato ai soggetti che hanno operato la gestione, e tanto meno a soggetti estranei alla gestione. Deve essere pertanto affidata ai destinatari del servizio gestito, i quali sono i titolari del bisogno pubblico che con la gestione si e’ inteso soddisfare.
Una valutazione del risultato della gestione pero’, che fosse affidata agli utenti finali del servizio gestito, richiederebbe un minimo di organizzazione, e richiederebbe tecniche di rilevamento che ancora non esistono, se non in embrione.
Altro tipo di controllo interno è rappresentato dalla fosse affidata agli utenti finali del servizio gestito, richiederebbe un minimo di organizzazione, e richiederebbe tecniche di rilevamento che ancora non esistono, se non in embrione.valutazione dei dirigenti, la cui funzione è fornire un giudizio sulle doti manageriali dei soggetti valutati. L’esito di tale tipo di controllo è il presupposto per la determinazione di una componente del relativo trattamento economico: la retribuzione di risultato. Inoltre, esiti negativi possono essere di base per l’avvio di procedimenti sanzionatori per responsabilità dirigenziale.
3. Valutazione dei dirigenti
La valutazione dei dirigenti si avvale di dati desumibile dal controllo di gestione, cui si aggiungono informazioni ottenute presso gli stessi soggetti valutati ed i loro collaboratori. Il tutto ha lo scopo di evidenziare la capacità manageriale del valutato, che non si limita ad aspetti solo di carattere tecnico (preparazione professionale, esperienze passate, ecc.) ma include anche una serie di abilità personali (consapevolezza e padronanza di sé, motivazione, ecc.) e nei rapporti sociali (rapporto di empatia con i collaboratori e gli altri interlocutori, assunzione di un ruolo guida, abilità nella comunicazione, nella gestione dei conflitti, ecc.). La valutazione dei dirigenti ha luogo da parte di appositi organi, i “nuclei di valutazione”.
Il controllo di regolarità amministrativa e contabile dal controllo di gestione, cui si aggiungono informazioni ottenute presso gli stessi soggetti valutati ed i loro collaboratori. Il tutto ha lo scopo di evidenziare la capacità manageriale del valutato, che non si limita ad aspetti solo di carattere tecnico (preparazione professionale, esperienze passate, ecc.) ma include anche una serie di abilità personali (consapevolezza e padronanza di sé, motivazione, ecc.) e nei rapporti sociali (rapporto di empatia con i collaboratori e gli altri interlocutori, assunzione di un ruolo guida, abilità nella comunicazione, nella gestione dei conflitti, ecc.). La valutazione dei dirigenti ha luogo da parte di appositi organi, i “nuclei di valutazione”.è finalizzato ad assicurare la legittimità, regolarità e correttezza dell’azione amministrativa.
4. Controllo di regolarità amministrativa e contabile
Il T.U.E.L. lascia ampio spazio alle fonti normative dell’ente locale (statuto e regolamenti) circa la disciplina della coerente modalità di effettuazione dei suddetti controlli. E proprio in esercizio del potere di autoorganizzazione gli enti locali possono integrare le suddette tipologie di controllo di regolarità amministrativa e contabile con ulteriori procedure.
Può, ad esempio, essere previsto in sede di regolamento di disciplina delle funzioni della dirigenza che il direttore generale (o il segretario generale negli enti privi di direttore) ove ravvisi vizi nei singoli atti amministrativi solleciti il dirigente che li ha emessi ad effettuare interventi correttivi entro un termine perentorio, decorso il quale potrà essere designato un dirigente sostituto “ad acta”. Oppure può essere previsto un controllo periodico a campione degli atti emessi dai singoli dirigenti dell’ente per una verifica della conformità legale degli stessi.
Il controllo sulla gestione completa con i controlli che sono svolti in funzione del rispetto da parte degli enti pubblici degli equilibri di bilancio in relazione ai vincoli derivanti dall’appartenenza all’Unione Europea (c.d. patto di stabilità). è svolto rispetto agli enti locali dalle sezioni regionali della Corte territorialmente competenti. Si tratta di un tipo di controllo successivo che riguarda sia gli aspetti di legittimità e regolarità delle attività svolte che i profili di efficienza, efficacia ed economicità della stessa.
Il controllo di regolarità contabile e finanziaria rapporti tra controlli interni e controlli esterni sulla gestione. I primi sono svolti da organi che promanano dal vertice dell’ente locale e perseguono le finalità illustrate nei paragrafi precedenti. Il controllo esterno sulla gestione è svolto, per le finalità appena ricordate, dalla Corte dei Conti, che agisce in posizione di assoluta neutralità, di equidistanza tra gli enti locali e le altre componenti della Repubblica, in perfetta aderenza con la sua collocazione costituzionale tra gli organi ausiliari della stessa., introdotto dalla legge finanziaria 2006 trova il suo fondamento nell’esigenza – espressa nell’art. 119 della Costituzione – di coordinamento della finanza pubblica. In particolare, gli organi interni di revisione economico-finanziaria degli enti locali sono tenuti a trasmettere alle sezioni regionali di controllo apposite relazioni sul bilancio di previsione e sul rendiconto, redatte in conformità a linee guida previamente deliberate dalle articolazioni territoriali della Corte.
I servizi pubblici locali: equilibri di bilancio, in relazione alla verifica del rispetto del patto di stabilità interno e dei vincoli derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione Europea, segnatamente riguardo all’osservanza delle regole stabilite annualmente in occasione della legge finanziaria.
(art. 112 D. Lgs 267/2000)
La definizione di "servizi pubblici locali" è contenuta nell’art. 112 del D. Lgs 267/2000: sono tali, infatti,
“i servizi pubblici che abbiano per oggetto produzione di beni ed attività rivolte a realizzare fini sociali e a promuovere lo sviluppo economico e civile delle comunità locali”
Attualmente, i servizi pubblici locali si distinguono in:
“servizi pubblici di rilevanza economica”
“servizi pubblici privi di rilevanza economica”
I servizi pubblici locali di rilevanza economica: equilibri di bilancio, in relazione alla verifica del rispetto del patto di stabilità interno e dei vincoli derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione Europea, segnatamente riguardo all’osservanza delle regole stabilite annualmente in occasione della legge finanziaria.
(modalità di erogazione art. 113 D. Lgs 267/2000)
Ai sensi del comma 5 dell’art. 113 del d.lgs 267/00, le modalità di erogazione dei servizi pubblici locali di rilevanza economica sono le seguenti:
b) affidamento a società a capitale misto pubblico privato in cui il socio privato sia scelto mediante procedure ad evidenza pubblica;
c) affidamento a società a capitale interamente pubblico a condizione che gli enti titolari del capitale sociale esercitino sulla società un controllo analogo a quello sui propri servizi e che la società realizzi la parte più importante dell'attività con gli enti che la controllano (c.d. in house).
Nessun problema pone il caso disciplinato dalla lett. a del comma 5) nel senso che l’evidenza pubblica è la regola a cui deve sottostare la P.A. ogni qual volta voglia garantire il rispetto della normativa posta a tutela della concorrenza e quindi procedere in modo del tutto obiettivo alla scelta del gestore ritenuto più idoneo.
Differente l’ipotesi contemplata alla lettera b) del comma 5 dell’art. 113 d. lgs 267/00: si tratta, infatti, delle c.d. società miste, nelle quali il socio privato deve necessariamente essere scelto attraverso la procedura dell’evidenza pubblica.
E’ opportuno sottolineare le differenti correnti interpretative concernenti la questione sulla scelta del socio e l’affidamento del servizio. Infatti:
- vi è chi ritiene che la gara per la scelta del socio non assorbe la gara per l’affidamento del servizio: si tratta del c.d. in house spurio (che necessiterebbe pertanto di due gare che hanno presupposti differenti);
- i sostenitori della tesi opposta, invece, ritengono che la gara per la scelta del socio renda non necessaria la gara per l’affidamento del servizio.
Modalità del tutto singolare, invece, quella prevista dalla lettera c) del comma 5 dell’art. 113 TUEL: si tratta, infatti, del c.d. modello in house providing, nel senso che la P.A. per produrre beni e servizi non si rivolge all’esterno, ma si avvale di società all’uopo costituite.
Il mancato ricorso al mercato può realizzarsi solo qualora, come previsto dalla lettera c) del comma 5 dell’art 113 TUEL, l’ente pubblico:
- detenga integralmente il capitale della società;
- eserciti sulla società un controllo analogo a quello esercitato sui propri servizi;
- e che la società realizzi la parte più importante dell'attività con l’ente o gli enti che la controllano.
I servizi pubblici locali privi di rilevanza economica:
(modalità di erogazione art. 113bis D. Lgs 267/2000)
Ai sensi del comma 1 dell’art. 113 bis del d.lgs 267/00, le modalità di erogazione dei servizi pubblici locali privi di rilevanza economica avvengono attraverso:
a) istituzioni;	b) aziende speciali, anche consortili;	c) società a capitale interamente pubblico a condizione che gli enti pubblici titolari del capitale sociale esercitino sulla società un controllo analogo a quello esercitato sui propri servizi e che la società realizzi la parte più importante della propria attività con l'ente o gli enti pubblici che la controllano.
Limiti a costituzione e partecipazione in società economica:
Il decreto Bersani, all’art. 13 prevede che, con esclusione dei servizi pubblici locali, le società a capitale interamente pubblico o misto aventi per oggetto:
- la produzione di beni e servizi strumentali alla attivita’ degli enti e funzionali agli stessi
- lo svolgimento esternalizzato di funzioni amministrative di competenza degli enti locali consentite dalla legge
Limiti a costituzione e partecipazione in società degli Enti Locali
- operare esclusivamente con gli enti costituenti o partecipanti o affidanti
- svolgere prestazioni a favore di altri soggetti pubblici o privati, ne’ in affidamento diretto ne’ con gara
- partecipare ad altre societa’ o enti
Lo stesso articolo prevede che l’Organo di Revisione dell’Ente Locale debba procedere:
- alla ricognizione delle societa’ partecipate dall’ente locale e loro qualificazione;
- alla verifica delle condizioni di ammissibilita’ delle attivita’ svolte;
- alla segnalazione delle societa’ o attivita’ da dismettere.
La Finanziaria 2007 ai comma da 725 a 735 prevede:
- la riduzione del numero degli amministratori delle partecipate dagli enti locali
- il tetto massimo ai compensi degli amministratori delle societa’ pubbliche
- societa’ a totale partecipazione pubblica
- societa’ a partecipazione mista
Di conseguenza, l’Organo di Revisione dell’Ente Locale deve procedere alla verifica:
- dell’avvenuta riduzione del n.ro degli amministratori della societa’ nei nuovi limiti massimi;
- dell’applicazione del divieto di erogazione dei compensi agli amministratori pubblici che rivestono cariche nelle societa’ partecipate;
- dell’ effettiva riduzione dei compensi agli amministratori nominati dagli enti locali nei limiti disposti dai commi da 725 a 728.
La Finanziaria 2008 all’art. 3 comma da 27
- la costituzione e il mantenimento di partecipazioni in societa’ aventi per oggetto produzione di beni e servizi “non strettamente” necessari per il perseguimento delle proprie finalita’ istituzionali;
- societa’ che producono servizi di interesse generale
Limiti a costituzione e partecipazione in società degli Enti Locali: Finanziaria 2008 art. 3 comma 29
PROCEDURA DI DISMISSIONE DELLE
- cessioni di partecipazioni;
- cessione di ramo aziendale ( per scorporo delle attività non ammesse)
Le procedure di dismissione devono essere :
non discriminatorie;
finalizzate alla diffusione dell’azionariato.
Limiti a costituzione e partecipazione in società degli Enti Locali: Finanziaria 2008 art. 3 comma 30 e 31
INTRODUCONO I PROCESSI DI :
- DECENTRAMENTO;
- ESTERNALIZZAZIONE.
Tali processi vengono attuati tramite la costituzione o assunzione di partecipazione in società totalmente pubbliche o miste.
L’Ente è obbligato a trasferire:
In misura adeguata alle funzioni esternalizzate provvedendo alla riduzione della propria dotazione organica.
VERIFICA degli Enti Locali: Finanziaria 2008 art. 3 comma 30 e 31
Limiti a costituzione e partecipazione in società degli Enti Locali: Finanziaria 2008
SINTESI DEI CONTROLLI ED ADEMPIMENTI DEI REVISORI
se le previsioni di business plan sono conciliabili con le previsioni annuali e pluriennali dell’Ente
nel contratto di servizio il corretto e puntuale inquadramento dei rapporti finanziari e fiscali tra le parti
l’adeguatezza delle risorse umane da trasferire sulla base del piano di fattibilità economico-finanziario allegato ai documenti di costituzione del nuovo organismo o di acquisto di partecipazione in organismo esistente
l’adeguatezza e compatibilità di bilancio delle risorse finanziarie e strumentali da trasferire sulla base del piano di fattibilità economico-finanziario allegato ai documenti di costituzione del nuovo organismo o di acquisto di partecipazione in organismo esistente
l’effettivo trasferimento del personale all’organismo partecipato
la corretta provvisoria rideterminazione della dotazione organica sulla base del personale trasferito
la rideterminazione definitiva della dotazione organica
il trasferimento delle risorse finanziarie in misura non superiore a quelle individuate nell’atto di costituzione del nuovo organismo o di acquisto della partecipazione
SEGNALA degli Enti Locali: Finanziaria 2008 art. 3 comma 30 e 31
eventuali inadempimenti alle norme esaminate alla competente sezione regionale della Corte dei Conti
L'art. 194 del Tuel disciplina l'ambito e le procedure di riconoscibilità dei debiti fuori bilancio, ossia delle obbligazioni maturate senza che sia stato adottato il dovuto adempimento per l’assunzione dell’impegno di spesa previsto dall’art.191, commi 1-3, del D.Lgs.267/2000.
I DEBITI FUORI BILANCIO:
La nozione di debito fuori bilancio attiene alla patologia delle fasi del perfezionamento del procedimento di spesa degli enti locali, potendo essere riferito sia ad obbligazioni sorte nell'esercizio in corso sia a rapporti giuridici risalenti ad esercizi precedenti. Il Ministero dell’Interno, con Circolare 20 settembre 1993 n. F.L. 21/1993 ha definito il debito fuori bilancio come “un’obbligazione verso terzi per il pagamento di una determinata somma di danaro che grava sull’ente (…..) assunta in violazione delle norme giuscontabili che regolano i procedimenti di spesa degli Enti Locali”.
Con riferimento ai requisiti generali che il debito deve avere ai fini del riconoscimento, il Ministero dell’Interno ha indicato questi caratteri:
- certezza, cioè effettiva esistenza dell’obbligazione di dare;
- liquidità, nel senso che deve essere individuato il soggetto creditore, il debito sia definito nel suo ammontare e l’importo sia determinato o determinabile mediante una semplice operazione di calcolo aritmetico;
- esigibilità, nel senso che il pagamento non sia dilazionato da termine o subordinato a condizione.
Già la Corte dei Conti, con deliberazione n. 30 del 24/11/1986 aveva disegnato un primo profilo concettuale della materia, rilevando, innanzitutto che alla determinazione dell’effettivo avanzo di amministrazione devono concorrere non solo i residui passivi risultanti dalle scritture contabili, ma
anche gli altri eventuali residui passivi (definibili “di fatto”) ricollegati in nesso causale con il mancato rispetto in passato delle regole giuscontabili proprie della gestione degli enti locali.
Il debito fuori bilancio viene così definito dal giudice contabile come un’obbligazione assunta al di là degli stanziamenti del bilancio di previsione, ovvero che si sarebbe potuta assumere a termini di autorizzazione del bilancio preventivo, e che tuttavia non è stata assunta ritualmente sotto il profilo del diritto amministrativo e dell’ordinamento giuscontabile in particolare. In altri termini è l’ipotesi delle obbligazioni assunte o comunque sorte senza far luogo a regolare impegno e senza tramutarsi successivamente in residuo passivo.
La citata deliberazione della Corte si conclude con l’indicazione della necessità che “la bozza di conto consuntivo sia portata all’esame del consiglio comunale accompagnata da un elenco dei debiti fuori bilancio, a firma del sindaco e del segretario”. L’elencazione deve inoltre contenere la certificazione che non esistono altri debiti fuori bilancio. Stante la evidente difficoltà per sindaci e segretari di rilasciare una certificazione di tale genere, si rende quindi necessario che il testo della certificazione sia tale da ricomprendere “oltre che lo stato degli atti di ufficio e la conoscenza personale dei fatti di gestione, anche l’acquisita dichiarazione di tutti coloro i quali possano o debbano essere a conoscenza di debiti fuori bilancio”.
Il debito fuori bilancio, dunque, è un debito perfezionatosi giuridicamente ma non contabilmente: ne consegue che l'atto di riconoscimento della legittimità del debito fuori bilancio da parte del consiglio dell'ente fa coincidere i due aspetti giuridico e contabile in capo al soggetto che l'ha riconosciuto; cosicchè il mancato riconoscimento da parte del consiglio non soltanto non consente a quel debito di entrare nella sfera patrimoniale dell'ente, ma sposta l'obbligazione giuridicamente perfezionatasi in capo all'autore dell'indebitamento.
L'attribuzione al consiglio dell'ente di riconoscerne la legittimità risponde alla duplice esigenza di dotare tale organo della piena conoscenza, conferendogli l'assoluta responsabilità della decisione, ma anche di permettere al medesimo la valutazione sul fine pubblico conseguito (utilitas) e sulla condotta dell'amministratore che quel debito ha originato con un atto, un provvedimento, un fatto, un comportamento, anche omissivo.
I requisiti di riconoscibilità dei debiti fuori bilancio individuati nelle circolari Ministero interni n. F.L. 22/89 e F.L. 21/93 consistono nel fine pubblico conseguito, nella regolarità della fornitura e nella congruità dei prezzi. Il debito assunto a carico del bilancio andrebbe, quindi, formalizzato e verrebbe posto in pagamento anche ratealmente, nel qual caso gli interessi di dilazione, se richiesti dal creditore, andrebbero opportunamente riconosciuti.
La delibera di riconoscimento deve essere adottata ogni qualvolta si rendesse necessario e con la periodicità stabilita dal regolamento di contabilità dell'ente locale. Ove l'indagine conoscitiva desse esiti negativi, perché ad esempio non si fosse realizzata alcuna utilità pubblica dalla condotta amministrativa che diede origine alla sentenza, il consiglio potrebbe dichiararsi estraneo a quel debito.
I debiti fuori bilancio di cui il consiglio è competente a riconoscerne la legittimità sono quelli elencati dalla legge e rispondono ad una delle seguenti fattispecie:
a) le sentenze passate in giudicato o immediatamente esecutive. Per sentenze passate in giudicato si intendono quelle nei cui confronti non è più ammesso alcun mezzo di impugnazione e pertanto divengono esecutive nei loro effetti. Le sentenze immediatamente esecutive sono quelle per le quali il giudice, in pendenza dell'ulteriore grado di giudizio, dichiara la provvisoria esecutorietà tra le parti.
b) La copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni. La legge autorizza il riconoscimento dei debiti fuori bilancio relativi a disavanzi degli enti strumentali a cui è affidata la gestione di specifici servizi.Il disavanzo è ripianabile secondo quanto previsto dagli statuti, convenzioni o atti costitutivi dei predetti enti strumentali a condizione che il loro bilancio sia stato deliberato in pareggio e che il disavanzo sia derivato esclusivamente da fatti di gestione, ossia da minori accertamenti di entrate, o da maggiori spese impreviste o straordinarie.
c) La ricapitalizzazione di società di capitali costituite per l'esercizio di servizi pubblici locali.
Il richiamo è alla sola ricapitalizzazione che costituisce l'unica forma, specificamente disciplinata dalle norme civilistiche, di ripiano delle perdite delle società miste strumentali per l'esercizio di servizi dell'ente.
d) Le procedure espropriative o occupazioni di urgenza. per l'esercizio di servizi pubblici locali.
Le procedure espropriative per opere di pubblica utilità hanno un iter procedimentale abbastanza complesso sia per quanto riguarda la definizione del provvedimento ablatorio sia per quanto riguarda la determinazione dell'indennità di esproprio e di occupazione. All'atto dell'emissione del decreto di esproprio viene altresì fissata l'indennità da corrispondere all'espropriato che, se l'accetta, si limiterà a sottoscrivere l'atto di cessione volontaria.
Se, però, non dovesse accettare l'indennità determinata dall'ente espropriante, quest'ultimo è tenuto ad effettuarne il deposito presso la Cassa depositi e prestiti in attesa dell'esito del giudizio che l'espropriato solitamente instaura in caso di mancata accettazione. Nei casi in cui la misura della indennità determinata dalla sentenza o dall'accordo stragiudiziale dovesse risultare maggiore dell'indennità prevista al momento del provvedimento di espropriazione o di occupazione, la parte della indennità eccedente la somma a suo tempo impegnata costituirà un debito fuori bilancio in quanto non prevista e non impegnata nel bilancio dell'anno finanziario in cui sono stati adottati i predetti provvedimenti.
e) L'acquisizione di beni e servizi in violazione delle regole sull'impegno.
Questa possibilità è ammessa per le sole spese disposte nell'espletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza dell'ente, a condizione che siano accertati e dimostrati:
a) l'utilità pubblica;
b) l'arricchimento senza giusta causa.
L'elemento che caratterizza l'utilità pubblica è l'individuazione
dell'apprezzamento del requisito della vantaggiosità pubblica, apprezzamento effettuato in via generale dal legislatore. In ogni caso si deve ammettere che sono da qualificarsi di per sé utili e vantaggiose le spese specificatamente previste per legge, nonché quelle strettamente connesse a funzioni pubbliche obbligatorie per legge da attuarsi secondo scelte discrezionali dell'amministrazione locale.
L'arricchimento corrisponde alla diminuzione patrimoniale sofferta senza giusta causa dal soggetto che ha fornito beni e servizi, da indennizzare nei limiti dell'arricchimento ottenuto dall'ente. Ciò comporta che il quantum del debito riconoscibile da parte dell'ente dovrà essere pari alla minor somma tra l'arricchimento dell'ente e la diminuzione patrimoniale subita dal terzo. L'arricchimento coincide con il prezzo di mercato nel caso di beni e servizi, o con quanto previsto dalle tariffe dei vari ordini nel caso di prestazioni professionali.
I DEBITI FUORI BILANCIO: Riconoscimento
Nel caso di incarichi professionali, la diminuzione patrimoniale coincide con il mancato guadagno, da determinarsi eventualmente anche ex art. 1226 c.c..La parte residua di debito che rimane al di fuori del riconoscimento operato dall'ente va posta a carico del funzionario che ha concorso alla formazione del debito fuori bilancio e solo a quest'ultimo il terzo potrà rivolgersi per la completa soddisfazione del proprio credito.
Spetta al regolamento di contabilità stabilire la periodicità delle sedute consiliari convocate al fine di procedere al riconoscimento della legittimità dei debiti fuori bilancio ed alla loro copertura, ma la legge impone, comunque, che una sessione debba tenersi almeno una volta entro il 30 settembre di ciascun anno. In presenza di disavanzo di amministrazione o di debiti fuori bilancio emergenti dall'ultimo rendiconto deliberato è fatto divieto, fino all'adozione dei provvedimenti di riequilibrio, di assumere impegni o pagare spese per servizi non espressamente previsti per legge.
Il riconoscimento di un debito promanante da una sentenza, è atto obbligatoriamente assumibile entro e non oltre l'esercizio nel quale quella sentenza è divenuta nota all'ente. La presenza di debiti fuori bilancio ai quali non sia stato fatto fronte validamente con i mezzi di copertura previsti dalla legge obbliga il consiglio dell'ente a dichiarare lo stato di dissesto, pena lo scioglimento del consiglio.
Con la delibera di riconoscimento dei debiti fuori bilancio si deve provvedere ad indicare i mezzi finanziari destinati alla loro copertura, completandosi in questo modo il procedimento che ha per fine quello di far rientrare nella corretta gestione di bilancio quelle spese che ne erano del tutto fuori.La legge disciplina le modalità di pagamento ed il reperimento dei mezzi finanziari a copertura dei debiti fuori bilancio.
È consentito di farvi fronte con ogni mezzo finanziario a disposizione dell'ente, ad eccezione delle entrate provenienti dall'assunzione di prestiti e di quelle aventi specifica destinazione per legge, nonché con i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili. Inoltre, l'ente locale può convenire con i creditori un piano di rateizzazione del pagamento del debito di durata non superiore a tre anni, compreso quello in corso.
E’ ammesso anche il ricorso a mutui, ai sensi degli artt. 202 e seg. del T.U., salvo quanto disposto dal comma 4 dell’art. 41 della legge finanziaria per il 2002.
Quest’ultimo aspetto merita particolare attenzione. A seguito della legge costituzionale n. 3/2001, che ha consentito agli enti locali di indebitarsi esclusivamente per le spese di investimento (art. 119 Cost.), l’art. 41, comma 4, legge n. 448/2001 ha chiarito che il ricorso ai mutui per la copertura dei debiti fuori bilancio è ammesso solo per quei debiti maturati anteriormente alla data di entrata in vigore della legge costituzionale n. 3/2001. Fa eccezione a tale principio la disciplina prevista per il risanamento degli enti locali dissestati.
In particolare, si fa presente che il comma 15 dell’art. 31 della legge 289/2002 (legge finanziaria per il 2003), nell’abrogare le disposizioni del T.U.E.L. relative al risanamento degli stessi, fa salva l’applicazione delle medesime disposizioni a favore di quegli enti che hanno adottato la deliberazione di dissesto prima dell’entrata in vigore della legge cost. n. 3/2001.
Pertanto, gli enti dissestati, rientrando nelle fattispecie previste dalla citata disposizione, possono assumere mutui per il ripiano dell’intero indebitamento pregresso, compreso quello di parte corrente.
Il riconoscimento dei debiti fuori bilancio spetta all'organo consiliare, che deve non solo e non tanto sanare una o più spese assunte senza impegno, quanto verificare che ciò non pregiudichi gli equilibri di bilancio.
E' stata avanzata in dottrina l'ipotesi che tale compito, qualora non comporti variazioni di bilancio, spetti all'organo gestionale (responsabile di servizio o settore) in conformità al normale regime delle competenze di spesa.
In realtà, anche in tal caso l'insorgenza di debiti si riflette in qualche modo sui programmi approvati a inizio esercizio (sul Peg, se non addirittura sulla relazione previsionale). Occorre pertanto un provvedimento di natura programmatica e quindi politica: si potrebbe procedere mediante delibera di giunta, se lo stanziamento è capiente, o di consiglio, se occorre modificare il bilancio.
L’esclusiva competenza all’organo consiliare si giustifica agevolmente tenuto conto della eccezionalità della procedura di riconoscimento dei debiti fuori bilancio (che importa la sostanziale modifica delle decisioni di bilancio precedentemente adottate e comunque una valutazione di alcuni episodi profondamente disfunzionali per l’organizzazione amministrativa) e della necessità di escludere possibili conflitti di interessi nelle decisioni in materia di riconoscimento.
E’ controversa la natura della deliberazione da adottare da parte del consiglio per il riconoscimento del debito fuori bilancio. Che l’atto di riconoscimento del consiglio sia un atto dovuto e vincolato è indicato da una recente pronuncia della Cassazione (Cass. Civ., Sez. I, 16/6/2000 n. 8223).
La deliberazione consiliare di riconoscimento del debito fuori bilancio va allegata in copia al rendiconto della gestione in corso ai sensi dell’articolo 193, comma 2, del D.Lgs.267/2000.
L’art. 23, comma 5, della legge 289/2002 (legge finanziaria 2003) ha infine disposto che i provvedimenti di riconoscimento di debito posti in essere dalle amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165, sono trasmessi agli organi di controllo ed alla competente procura della Corte dei conti. L’organo di revisione deve verificare che i provvedimenti di riconoscimento di debiti gli siano trasmessi nonché inviati alla competente procura della Corte dei Conti.
Il rendiconto è deliberato dall'organo consiliare dell'ente entro il 30 Aprile dell'anno successivo, tenuto motivatamente conto della relazione dell'organo di revisione. La proposta è messa a disposizione dei componenti dell'organo consiliare prima dell'inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento.
RENDICONTO DELLA GESTIONE: ART. 227 Tuel
Sono allegati al rendiconto: il rendiconto, il quale comprende il conto del bilancio, il conto economico ed il conto del patrimonio.
b) la relazione dei revisori dei conti di cui all'articolo 239, comma 1, lettera d);	c) l'elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza.
2. Per ciascuna risorsa dell'entrata e per ciascun intervento della spesa, nonché per ciascun capitolo dei servizi per conto di terzi, il conto del bilancio comprende, distintamente per residui e competenza:
a) per l'entrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da riscuotere;b) per la spesa le somme impegnate, con distinzione della parte pagata e di quella ancora da pagare.
IL CONTO DEL BILANCIO: ART. 228 Tuel
4. Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazione del risultato contabile di gestione e con quello contabile di amministrazione, in termini di avanzo, pareggio o disavanzo.
5. Al conto del bilancio sono annesse la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale e la tabella dei parametri gestionali con andamento triennale. Le tabelle sono altresì allegate al certificato del rendiconto.
Definizione e finalità indicazioni uniformi possono essere individuati dal regolamento di contabilità dell'ente locale.
“Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dell’attività dell’ente secondo criteri di competenza economica. Comprende gli accertamenti e gli impegni del Conto del bilancio, rettificati al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza, le insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non rilevati nel Conto del patrimonio”.
CONTO ECONOMICO: ART. 229 Tuel
b) I componenti reddituali positivi: indicazioni uniformi possono essere individuati dal regolamento di contabilità dell'ente locale.
DA TRASFERIMENTI
b) I componenti reddituali negativi: indicazioni uniformi possono essere individuati dal regolamento di contabilità dell'ente locale.
VARIAZIONI DI RIMANENZE
c) Aspetti formali indicazioni uniformi possono essere individuati dal regolamento di contabilità dell'ente locale.
Il Conto economico è redatto secondo uno schema a forma scalare in base al modello n. 17 del D.P.R. 194 del 1996
In tale schema le voci sono classificate secondo la loro natura e con la qualificazione dei risultati parziali e del risultato economico finale
La forma scalare è sicuramente più espressiva e più “leggibile” di quella a sezioni divise e consente di ottenere la rilevazione dei risultati parziali sicuramente più utili ai fini di un’analisi della situazione economica dell’ente oltre che, la comparabilità dei conti economici di diverse amministrazioni o dello stesso ente nel tempo
d) Contabilità economica e prospetto di conciliazione indicazioni uniformi possono essere individuati dal regolamento di contabilità dell'ente locale.
“Gli enti locali, ai fini della predisposizione del rendiconto della gestione, adottano il sistema di contabilità che più ritengono idoneo per le proprie esigenze”
“Al conto economico è accluso un prospetto di conciliazione che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio”
Strumento per trasformare i valori finanziari in valori economico-patrimoniali
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------Corso Avanzato - II Livello “LA REVISIONE NEGLI ENTI LOCA
Al Conto Economico è accluso un prospetto di conciliazione che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.
PROSPETTO DI CONCILIAZIONE : art. 229 Tuel comma 9
PROSPETTO DI CONCILIAZIONE: ART. 229 Tuel che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.
d) Integrazioni e rettifiche
INTEGRAZIONI E RETTIFICHE ALLE ENTRATE E SPESE CORRENTI
Dagli accertamenti di competenza vengono aggiunti i:
Ratei attivi finali
Risconti passivi iniziali
Dagli accertamenti di competenza vengono sottratti i:
Ratei attivi iniziali
Risconti passivi finali
Dagli impegni di competenza vengono aggiunti i:
Ratei passivi finali
Risconti attivi iniziali
Dagli impegni di competenza vengono sottratti i:
Ratei passivi iniziali
Risconti attivi finali
INTEGRAZIONI E RETTIFICHE ALLE ENTRATE E SPESE NON CORRENTI
Gli impegni di competenza vengono rettificati dalle:
Insussistenze dell’attivo
Quote di ammortamento d’esercizio
Variazione delle rimanenze di materie prime e/o beni di consumo
Gli accertamenti di competenza vengono rettificati dalle:
Variazione delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione
PROSPETTO CONTO ECONOMICO che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.
1) Proventi tributari
2) Proventi da trasferimenti
3) Proventi da servizi pubblici
4) Proventi da gestione patrimoniale
5) Proventi diversi
6) Proventi da concessioni da edificare
7) Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni
8) Variazioni nelle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione ecc. (+/-) -
Totale proventi della gestione (A)
B) COSTI DELLA GESTIONE
10) Acquisto materie prime e/o beni di consumo
11) Variazioni nelle rimanenze di mat 1^ e/o beni di consumo (+/-) -
12) Prestazioni di servizi
13) Utilizzo beni di terzi
14) Trasferimenti
15) Imposte e tasse
16) Quote di ammortamento d'esercizio
Totale costi di gestione (B)
C) PROVENTI E ONERI DA AZIENDE SPECIALI PARTECIPATE
17) Utili
18) Interessi su capitale di dotazione
19) Trasferimenti ad aziende speciali e partecipate
Totale (C) (17+18-19)
D) PROVENTI ED ONERI FINANZIARI
20) Interessi attivi
- su mutui e prestiti
- su anticipazioni
- per altre cause
Totale (D) (20-21)
22) Insussistenze del passivo
23) Sopravvenienze attive
24) Plusvalenze patrimoniali
Totale proventi (e.1) (22+23+24)
25) Insussistenze dell'attivo
26) Minusvalenze patrimoniali
27) Accantonamento per svalutazione crediti
28) Oneri straordinari
Totale proventi (e.2) (25+26+27+28)
Totale (E) (e.1 - e.2)
CONTO DEL PATRIMONIO: ART. 230 che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.Tuel
a) definizione e finalità
“Il Conto del patrimonio rileva i risultati della gestione patrimoniale e riassume la consistenza del patrimonio al termine dell’esercizio, evidenziando le variazioni intervenute nel corso dello stesso, rispetto alla consistenza iniziale”
La sua redazione è generalmente prevista anche dalle norme di contabilità pubblica. Tuttavia:
il conto del patrimonio previsto dalle norme di contabilità si
basa su rilevazioni inventariali extracontabili;
le modifiche normative intervenute negli anni, inoltre, ne
hanno completamente sottovalutato il ruolo e l’importanza;
le singole aziende pubbliche, di conseguenza, gli hanno
attribuito una rilevanza sempre minore
b) Aspetti formali: analogie con lo schema civilistico
Lo schema per gli enti locali presenta forti analogie con lo schema civilistico di stato patrimoniale, tra cui:
• la struttura a sezioni contrapposte;
• l’articolazione di attività e passività in macroclassi (lettere alfabetiche maiuscole), classi (numeri romani), voci (numeri arabi) e sottovoci (lettere alfabetiche maiuscole)
• il criterio generale di classificazione delle attività per «destinazione» o «funzione economica», anzichè per liquidità
• il criterio generale di classificazione delle passività per natura, anzichè per esigibilità
• il criterio dell’esposizione di valori netti, in base al quale i fondi rettificativi dell’attivo (tipicamente fondi ammortamento e fondi svalutazione) vanno portati a deduzione delle poste attive cui fanno riferimento
b) Aspetti formali: differenze con lo schema civilistico
ATTIVITA’: a livello di macroclassi e classi, l’unica differenza è l’assenza della macroclasse «crediti verso soci per versamenti ancora dovuti», che non avrebbe alcun significato per gli Enti Locali
ATTIVITA’: Tra le “immobilizzazioni immateriali” è prevista solo la voce «costi pluriennali capitalizzati». In tale voce può confluire:
- il software acquistato o sviluppato internamente;
- i costi di manutenzione straordinaria su beni di terzi.
Le “immobilizzazioni materiali” sono classificate secondo due criteri: per natura, come nello schema civilistico, ma anche per destinazione giuridica. Quest’ultima è quella prevalente e distingue tra:
N.B.: Questa distinzione è sostanzialmente coerente con l’impostazione economico-aziendale, che sottolinea le difficoltà di valutazione delle immobilizzazioni «non alienabili» e ne suggerisce una «distinta classificazione».
Sono soltanto quelli tassativamente indicati dagli artt. 822 e 824 del Codice civile e da leggi speciali. Il Cod. Civ. fa riferimento al demanio dello Stato, ma la stessa tipologia di beni, se proprietà di Province o Comuni, individua il demanio provinciale e comunale.
sono inalienabili e imprescrittibili: non possono cioè ne essere venduti, né essere acquistati in proprietà da altre persone attraverso l’usucapione, né formare oggetto di diritti a favore di terzi. In tale categoria vanno evidenziati anche i diritti demaniali su beni altrui. Sono raggruppati in un’unica voce.
Il codice civile chiaramente afferma che sono sottoposti al regime del demanio pubblico, se appartengono agli enti locali, oltre a strade, autostrade, strade ferrate, aerodromi, acquedotti, cimiteri e mercati comunali, beni quali: immobili riconosciuti di interesse storico, archeologico ed artistico, la raccolte dei musei, delle pinacoteche, degli archivi e delle biblioteche (combinato disposto degli articoli 824 e 823 cod. civ.), in pratica della più ampia porzione dei beni che compongono il patrimonio culturale.
Stando alla lettura dell’art. 230 del TUEL, affinché un bene e/o
un rapporto giuridico possano annoverarsi fra gli elementi attivi
e passivi patrimoniali occorre che si verifichino,
contemporaneamente, due condizioni.
Tali elementi devono essere:
a) «di pertinenza» dell’Ente Locale
b) «Suscettibili di valutazione»
Taluni beni demaniali, pur essendo «di pertinenza» dell’ente
locale, rischiano di non essere compresi nel suo Rendiconto
patrimoniale in quanto non «suscettibili di valutazione»
Il TUEL impone l’ammortamento dei beni demaniali ed individua i seguenti coefficienti fissi:
a) edifici, anche demaniali, ivi compresa la manutenzione straordinaria 3%;
b) Strade, ponti ed altri beni demaniali al 2%.
Il criterio di ammortamento individuato è regolare, a quote costanti, nell’evidente ipotesi che tali beni cedano le proprie utilità nella stessa misura in ogni esercizio.
I beni patrimoniali sono definiti dall’art. 826 del Cod. Civ. in modo
residuale, ossia come i beni non demaniali degli Enti Pubblici.
Si distinguono in beni del patrimonio indisponibile e disponibile.
I beni del patrimonio indisponibile, in particolare:
(i) sono elencati nell’art. 826/2 e 826/3 del C.C.. Ad essi si aggiungono i beni di interesse storico, artistico, scientifico, tecnologico e archivistico, bibliografico, naturalistico e di valore culturale che devono essere tutelati, valorizzati e recuperati come previsto da specifiche norme;
(ii) differiscono dai beni del patrimonio disponibile solo perchè sono destinati a pubblico servizio e non possono essere distratti dall’uso pubblico loro assegnato se non per volontà dell’amministrazione e nelle forme stabilite dalla legge.
Per i beni patrimoniali, invece, è prevista una classificazione per natura più analitica di quella civilistica, con:
• voci distinte (da 2 a 5) per terreni e fabbricati;
• voci distinte per attrezzature e sistemi informatici (7), automezzi e motomezzi (8), mobili e macchine d’ufficio (9);
• voci specifiche (10 e 11) per l’universalità dei beni, intesa come “la pluralità di cose che appartengono alla stessa persona e hanno destinazione unitaria” (art. 816 C.C.). Rientra in questa voce l’insieme dei valori relativi a quadri, sculture, opere d’arte, collezioni di proprietà dell’Ente Locale (non però le pinacoteche e le biblioteche, che costituiscono beni demaniali);
• una voce specifica (12) per i diritti reali su beni di terzi, ossia i diritti di superficie, enfiteusi, uso e abitazione, servitù
CONTO DEL PATRIMONIO: ART. 230 Tuel che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.
Il Tuel prevede un doppio sistema di criteri di valutazione:
- uno per la costruzione dello S.P. iniziale;
- uno da utilizzare a regime.
(*) che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio. Tutti i beni demaniali a cui non corrispondono debiti residui avranno valore “zero”;
(**) In fase di prima applicazione, i beni mobili non registrati acquisiti dall’Ente Locale da oltre un quinquennio possono essere considerati, con modalità definite dal Regolamento di contabilità, interamente ammortizzati;
(***) Il Regolamento di Contabilità definisce le categorie di beni mobili non inventariali in ragione della natura di beni di facile consumo o del modico valore (art. 230/8 del Tuel).
Le motivazioni della semplificazione
I criteri per la costruzione dello S.P. iniziale sono volutamente ed opportunamente semplificati per facilitare l’avvio della CO.GE.
In molti casi, infatti:
la determinazione del costo originario delle immobilizzazioni sarebbe impossibile e/o poco significativa;
la piena valorizzazione delle immob. avrebbe accresciuto il valore
dell’Attivo, con il conseguente calcolo di un’elevata quota di ammortamento;
la mancata valorizzazione, in presenza di notevoli debiti per mutui passivi, avrebbe potuto invece comportare un deficit patrimoniale
Le difficoltà di redazione dello S.P. iniziale
gli inventari contengono spesso dati imprecisi e antiquati
la maggior parte dei fabbricati non è ancora stata accatastata
la provenienza e i meccanismi di acquisizione di molti immobili sono legati a provvedimenti legislativi di difficile interpretazione e applicazione (es.: espropri, retrocessioni,ecc.)
non sempre è agevole ricostruire il collegamento tra beni e mutui residui
Le difficoltà di valutazione a regime
Questi sono sostanzialmente coerenti con le disposizioni civilistiche. Appare utile far riferimenti nelle norme del C.C. e ai principi contabili del CNDC. Naturalmente restano difficoltà di valutazione, connesse alle peculiarità degli Enti Locali. Ad esempio:
- l’acquisizione gratuita di strade, parcheggi, verde attrezzato in seguito a convenzionamenti urbanistici;
- aree cedute in diritto di superficie;
- i diritti reali diversi da censi, livelli ed enfiteusi, quali le servitù.
PROSPETTO che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.DI CONCILIAZIONE
Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico. I valori della gestione non corrente vanno riferiti al patrimonio.e degli Esperti Contabili
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References: art. 114
 art. 113
 art. 113
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 sentenza 
 art. 1226
 sentenza 
 ART. 227
 ART. 228
 ART. 229
 art. 229
 ART. 229
 ART. 230
 ART. 230
 art.2
 art.4
 art.34
 art.36
 art.1