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Timestamp: 2019-10-18 12:51:19+00:00

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BFH, 23.05.1985 - V R 124/79 - dejure.org
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BFH, 23.05.1985 - V R 124/79 (https://dejure.org/1985,159)
BFH, Entscheidung vom 23.05.1985 - V R 124/79 (https://dejure.org/1985,159)
BFH, Entscheidung vom 23. Mai 1985 - V R 124/79 (https://dejure.org/1985,159)
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AO 1977 §§ 227 Abs. 1, 240, 258
Erlaß von Säumniszuschlägen - Ermessensentscheidung - Sachliche Unbilligkeit - Verspätete Zahlung - Stundung - Erlaß
Beim Erlaß von Säumniszuschlägen wegen sachlicher Unbilligkeit ist zu berücksichtigen, ob bei Fälligkeit verspätet gezahlter Steuerschulden eine Erlaß- oder Stundungssituation bestand
BFHE 143, 512
BB 1986, 187
BStBl II 1985, 489
Eine fehlerfreie Ermessensausübung setzt voraus, dass das FA seine Ermessensentscheidung aufgrund einer einwandfreien und erschöpfenden Ermittlung des entscheidungserheblichen Sachverhalts getroffen (…vgl. Senatsurteil vom 30.10.1990 - VII R 106/87, BFH/NV 1991, 509) und alle für die Ermessensausübung nach dem Zweck der Ermächtigungsnorm wesentlichen Gesichtspunkte tatsächlicher und rechtlicher Art spätestens zum Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung berücksichtigt hat (vgl. BFH-Urteil vom 23.05.1985 - V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489).
BFH, 16.07.1997 - XI R 32/96
Das FA ist regelmäßig nicht verpflichtet, bei Zahlungsunfähigkeit und …
Mit Urteil vom 23. Mai 1985 V R 124/79 (BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489) habe der Bundesfinanzhof (BFH) darüber hinaus einen Erlaß von Säumniszuschlägen dann für möglich gehalten, wenn bei Steuerfälligkeit eine Erlaß- oder Stundungssituation hinsichtlich der Steuerforderung bestanden habe oder wenn dem Steuerschuldner Ratenzahlungen als Maßnahme i.S. des § 258 AO 1977 eingeräumt worden seien, um auf die Grenzen seiner Leistungsfähigkeit für eine längere Zeitspanne Rücksicht zu nehmen.
Dementsprechend habe der BFH in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489 einen vollständigen Erlaß der Säumniszuschläge bei Vorliegen der Voraussetzungen einer zinslosen Stundung für möglich gehalten.
Sachlich unbillig ist die Erhebung von Säumniszuschlägen dann, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, …und vom 16. September 1992 X R 169/90, BFH/NV 1993, 510, m.w. Rechtsprechungshinweisen).
Der Erlaß der vollen Säumniszuschläge kann insbesondere aufgrund der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen dann gerechtfertigt sein, wenn die Voraussetzungen für einen Verzicht auf die Festsetzung von Stundungszinsen (§ 234 Abs. 2 AO 1977) erfüllt gewesen wären (BFH-Urteil in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489; vgl. auch BFH-Urteil vom 18. April 1996 V R 55/95, BFHE 180, 516, BStBl II 1996, 561).
Diese Beurteilung hat der BFH in jüngerer Zeit weiterentwickelt und angenommen, daß mit den Säumniszuschlägen auch ein zusätzlicher Zweck verfolgt werde, nämlich die Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung (BFH-Urteile vom 15. März 1979 IV R 174/78, BFHE 127, 311, BStBl II 1979, 429; vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, 517, BStBl II 1985, 489;… vom 26. April 1988 VII R 127/85, BFH/NV 1989, 71; vom 22. Juni 1990 III R 150/85, BFHE 161, 4).
In den genannten Vorschriften kommt zum Ausdruck, daß die Finanzbehörde von dem in den §§ 240 und 361 Abs. 1 AO 1977 niedergelegten Grundsatz, wonach festgesetzte Steuerschulden bei Fälligkeit zu zahlen sind, nicht ohne eine Gegenleistung des Zahlungspflichtigen absehen kann (BFHE 127, 311, BStBl II 1979, 429, unter II. 2. am Ende; BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, unter II. 3. b).
Der BFH hat in diesen Fällen einen Teilerlaß als ermessensgerecht angesehen, weil dadurch berücksichtigt werde, daß neben dem Zweck, Druck auszuüben, die Säumniszuschläge dem zusätzlichen Zweck der Gegenleistung dienen und dieser Zweck unabhängig von der Stundungssituation bestehen geblieben sei (Urteile in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, unter II. 3. b am Ende;… BFH/NV 1989, 71; BFHE 161, 4, unter 3.;… zum gleichen Ergebnis kommt der BFH im Urteil vom 2. Juli 1986 I R 5/83, BFH/NV 1987, 684, unter 3. b, cc, mit der Begründung, ein Teilerlaß vermeide eine ungerechtfertigte Bevorzugung des Steuerpflichtigen gegenüber anderen Steuerpflichtigen, die Stundungszinsen zahlen müßten).
Als Maßstab für den Teilerlaß hat der BFH die Stundungs- oder Aussetzungszinsen (§ 238 AO 1977) herangezogen; der säumige Schuldner solle jedenfalls in der Höhe durch Säumniszuschläge belastet bleiben, in der im Falle der Aussetzung oder Stundung Zinsen angefallen wären (BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489; BFHE 161, 4).
BFH, 07.07.1999 - X R 87/96
b) Sachlich unbillig ist die Erhebung von Säumniszuschlägen jedoch dann, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile in BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7; vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, …und vom 16. September 1992 X R 169/90, BFH/NV 1993, 510, mit weiteren Rechtsprechungshinweisen).
b) Unbillig kann die Erhebung der Säumniszuschläge sein, wenn im Zeitpunkt der Fälligkeit in bezug auf die Hauptforderung ein Erlaß oder ein Verzicht auf Stundungszinsen gerechtfertigt gewesen wäre (z.B. BFH-Urteile in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489; vom 8. März 1990 IV R 34/89, BFHE 160, 296, BStBl II 1990, 673;… weitere Rechtsprechungsnachweise bei von Groll in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, § 227 AO 1977 Rz. 61).
BVerwG, 23.08.1990 - 8 C 42.88
Die Entscheidung über den Erlaß von Säumniszuschlägen aus sachlichen Billigkeitsgründen muß berücksichtigen, ob im Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuer eine Stundung möglich und geboten war (vgl. BFH, Urteil vom 23. Mai 1985 - V R 124/79 - BStBl. 1985 II S. 489 ).
Die Einziehung von Säumniszuschlägen ist danach unangemessen, wenn eine Stundung möglich und geboten war (so BFH, Urteil vom 23. Mai 1985 - V R 124/79 - BStBl. 1985 II S. 489 ).
Das FA verweist hierfür auf die BFH-Entscheidungen vom 23. Mai 1985 V R 124/79 (BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489) und vom 20. Dezember 1988 X B 107/87 (…BFH/NV 1989, 761).
Das BFH-Urteil in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, auf das das FA seine Divergenzrüge stützt, erweitert die Möglichkeiten des Erlasses von Säumniszuschlägen über den in den vorstehend zitierten Urteilen angeführten Fall der Zahlungseinstellung wegen Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung hinaus auf andere ungünstige wirtschaftliche Verhältnisse des Steuerpflichtigen, die bei Fälligkeit der Steuerschulden eine Erlaß- oder Stundungssituation sowie die einstweilige Einstellung oder Beschränkung der Vollstreckung (§ 258 AO 1977) begründet haben.
Nur in solchen (d. h. letztgenannten) Fällen liegt es nach dem Urteil in BFHE 143, 512, 517 "unter Berücksichtigung des zusätzlichen Zwecks der Säumniszuschläge als Gegenleistung für das Hinausschieben der Fälligkeit nahe, nur einen Teilerlaß der Säumniszuschläge als sachlich ermessensgerecht anzusehen", bei dem die Höhe der Stundungs- oder Aussetzungszinsen berücksichtigt werden soll (ebenso: Schwarz, Abgabenordnung, § 240 Anm. 20a).
Gleichwohl ist aber auch nach dem Urteil in BFHE 143, 512, 517 ein darüber hinausgehender Erlaß nicht ausgeschlossen, sofern die wirtschaftliche Situation die Voraussetzungen einer zinslosen Stundung erfüllt hätte.
Das FG ist im Streitfall von einer endgültigen und nicht mehr behebbaren Überschuldung der OHG zum Zeitpunkt der Festsetzung der Umsatzsteuerschulden ausgegangen und nicht nur von Voraussetzungen für Billigkeitsmaßnahmen, wie sie im Urteil in BFHE 143, 512, 516 angesprochen worden sind und die nach den dortigen Ausführungen "das wirtschaftliche Fortbestehen des Steuerpflichtigen ermöglichen, also den Eintritt der Konkurslage verhindern sollen".
Es liegt somit wegen eines anderweitigen Sachverhalts keine Abweichung der Vorentscheidung von dem BFH-Urteil in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489 vor, wenn das FG für den Streitfall nicht nur eine teilweise, sondern eine völlige Freistellung des Haftungsschuldners von den angefallenen Säumniszuschlägen für ermessensgerecht angesehen hat.
In dem ebenfalls zur Begründung der Divergenz herangezogenen Beschluß in BFH/NV 1989, 761 ist unter Hinweis auf das Urteil in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489 zwar ausgeführt worden, als ermessensgerecht habe der BFH (wohl auch in den Fällen der Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit) "nur einen Teilerlaß der Säumniszuschläge angesehen und insoweit die Höhe der Aussetzungs- bzw. Stundungszinsen herangezogen".
BFH, 26.01.1988 - VIII R 151/84
Erlass von Säumniszuschlägen wegen Unbilligkeit - Ordnungsgemäße Ermittlung und …
Dabei müssen die Gesichtspunkte tatsächlicher und rechtlicher Art berücksichtigt werden, die nach Sinn und Zweck der Norm, die das Ermessen einräumt, maßgeblich sind (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, 513, BStBl II 1985, 489; vom 2. Juli 1986 I R 5/83, BFH / NV 1987, 684, jeweils mit weiteren Nachweisen).
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH setzt ein Erlaß von Säumniszuschlägen (§ 240 AO 1977) aus sachlichen Billigkeitsgründen voraus, daß ihre Einziehung im Einzelfall - insbesondere mit Rücksicht auf den Zweck der Säumniszuschläge - nicht mehr zu rechtfertigen ist, weil deren Erhebung - obwohl der Sachverhalt den gesetzlichen Tatbestand erfüllt - den Wertungen des Gesetzgebers zuwiderläuft; Umstände, die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des gesetzlichen Tatbestands bewußt in Kauf genommen hat, rechtfertigen dagegen nicht den Erlaß aus Billigkeitsgründen (Urteile in BFHE 143, 512, 514, BStBl II 1985, 489; BFH / NV 1987, 684; Beschluß vom 4. November 1986 VII B 108/86, BFH /NV 1987, 555; Urteile in BFH / NV 1987, 691 und 693, jeweils mit weiteren Nachweisen).
Auf die Frage des Verschuldens bei der Säumnis des Steuerpflichtigen kommt es grundsätzlich nicht an, weil der Gesetzgeber die Entstehung der Säumniszuschläge hiervon unabhängig allein an den Erfolg verspäteter Zahlung geknüpft hat (Urteile in BFHE 143, 512, 514, BStBl II 1985, 489; BFH / NV 1987, 684 und 693, jeweils mit weiteren Nachweisen).
Die Säumniszuschläge sind ein Druckmittel, um die Zahlung der festgesetzten - und kraft Gesetzes sofort zu leistenden - Steuerschuld zu erreichen (Urteile in BFHE 143, 512, 514, BStBl II 1985, 489; BFH / NV 1987, 684 und 555 sowie 693, jeweils mit weiteren Nachweisen), insoweit stellen sie eine Art Zwangsgeld dar (Beschluß in DStZ / E 1986, 101).
Sofern sich dabei nicht schon der Fall der Zahlungseinstellung wegen Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung ergibt, ist an die wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen der abgabenrechtliche Maßstab für Erlaß und Stundung anzulegen, auch wenn kein Erlaß- oder Stundungsverfahren hinsichtlich der Steuerschulden bei deren Fälligkeit durchgeführt wurde (Urteile in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489; BFH / NV 1987, 684 und 693).
Sollte sich hierbei herausstellen, daß bezüglich der Steuerschulden seinerzeit zwar keine Erlaßsituation, jedoch eine Stundungssituation gegeben war, so ist zu prüfen, ob die Säumniszuschläge insoweit teilweise - in Anlehnung an die Höhe der Stundungs- oder Aussetzungszinsen gemäß § 238 AO 1977 - oder darüber hinaus - entsprechend § 234 Abs. 2 AO 1977 - zu erlassen sind (vgl. Urteile in BFHE 143, 512, 517, BStBl II 1985, 489; BFH / NV 1987, 684).
Auch ohne das Vorliegen von Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung kann die Anforderung von Säumniszuschlägen sachlich unbillig sein, wenn dem Steuerschuldner Ratenzahlung als Maßnahme i. S. des § 258 AO 1977 eingeräumt wurde, um auf die Grenzen seiner Leistungsfähigkeit für eine längere Zeitspanne Rücksicht zu nehmen (Anschluß an BFH-Urteil vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489).
Dabei ist der abgabenrechtliche Maßstab für Erlaß und Stundung anzulegen (BFH-Urteile vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, und vom 4. Oktober 1989 V R 106/84, BFHE 158, 306, BStBl II 1990, 179).
Richten sich in diesem Falle die vereinbarten Raten nach der äußersten Grenze der Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen, so kann nach der Rechtsprechung des BFH davon ausgegangen werden, daß die Säumniszuschläge als Druckmittel hinsichtlich der Zahlung des gesamten Steuerbetrages ihren Zweck verlieren (BFH-Urteil in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489).
Unter Berücksichtigung des zusätzlichen Zwecks der Säumniszuschläge als Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung liegt es allerdings in solchen Fällen nahe, nur einen Teilerlaß der Säumniszuschläge als sachlich ermessensgerecht anzusehen (BFH-Urteil in BFHE 143, 512, 517, BStBl II 1985, 489), wenn beim Schuldner auch die Erlaßwürdigkeit zu bejahen ist.
Bei der Höhe des gebotenen Erlasses ist zu berücksichtigen, dass Säumniszuschläge zwar zum einen Druckmittel zur Durchsetzung fälliger Steuern sind und zum anderen Entgelt für eine verspätet gezahlte Steuer, denn der säumige Steuerpflichtige soll nicht besser gestellt werden, als hätte er Stundungs- oder Aussetzungszinsen (§ 238 AO) zu zahlen (BFH-Urteile in BFHE 126, 9, BStBl II 1979, 58; vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489).
BFH, 16.09.1992 - X R 169/90
Teilerlass von Säumniszuschlägen bei Überschuldung - Geltung des …
Die Begrenzung gerichtlicher Prüfungskompetenz und die Eigenständigkeit der Ermessensausübung durch die Verwaltung ist außerdem nur gewährleistet, wenn zumindest der letzten Verwaltungsentscheidung ein vollständig ermittelter Sachverhalt zugrunde liegt (BFH-Entscheidung vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, 490;… Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., Tz. 118 und 380 m. w. N.).
Vielmehr kann sie auch vorliegen, wenn der Steuerschuldner zu dem Zeitpunkt zu dem die Abgaben fällig wurden (…Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., Tz. 237 und 379 m. w. N.), zeitweilig außerstande war, seinen Zahlungspflichten pünktlich nachzukommen, weil Billigkeitsmaßnahmen der hier in Frage stehenden Art im wesentlichen darauf abzielen, das wirtschaftliche Fortbestehen des Steuerpflichtigen zu ermöglichen und den Eintritt der Konkurslage zu verhindern (vgl. BFH-Urteil vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, 514, BStBl II 1985, 489, 491f.).
Offensichtlich haben sich FA und OFD außerdem im Irrtum darüber befunden, daß der Untersuchungsgrundsatz (§ 88 AO 1977) auch im Erlaßverfahren gilt (…Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., Tz. 380 m. w. N.) und daß Erlaßentscheidungen, wie sie hier gefordert sind, eine eingehende Ermittlung und Würdigung der wirtschaftlichen Situation des Steuerpflichtigen bei Eintritt der Zahlungspflicht erfordern (BFH in BFHE 143, 512, 516, BStBl II 1985, 489, 492).
Schließlich haben FA, OFD und FG unberücksichtigt gelassen, daß Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit nicht die einzigen Gründe sind, die zu einem (Teil-)Erlaß von Säumniszuschlägen aus sachlichen Billigkeitsgründen führen können (BFH in BFHE 143, 512, 515f., BStBl II 1985, 489, 491f., und in BFHE 160, 296, 303, BStBl II 1990, 673, 676;… BFH-Urteil vom 2. Februar 1989 V R 171/83, BFH/NV 1990, 11, 13).
Sachlich unbillig kann die (vollständige) Einziehung von Säumniszuschlägen auch sein, wenn sie aus sonstigen Gründen unangemessen erscheint, etwa weil dem Steuerschuldner Vollstreckungsschutz nach § 258 AO 1977 gewährt (BFH in BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489; BFH-Urteil vom 22. Juni 1990 III R 150/85, BFHE 161, 4, BStBl II 1991, 864;… Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., Tz. 231 ff. m. w. N.) oder soweit Aussetzung der Vollziehung, obwohl an sich möglich und geboten, von der Finanzbehörde versagt worden war (BFH-Urteil vom 29. August 1991 V R 78/86, BFHE 165, 178, BStBl II 1991, 906).
BFH, 29.06.1987 - X R 22/81
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FG München, 19.03.2009 - 14 K 3886/06
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BFH, 10.11.1988 - V R 94/83
OVG Schleswig-Holstein, 30.09.1998 - 2 L 240/96

References: § 258
 § 227
 § 240
 § 238
 § 234
 § 258
 § 258
 § 227
 § 319
 § 163