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Timestamp: 2020-02-23 03:57:42+00:00

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Suspensión cautelar de deudas tributarias avaladas en vía administrativa - El Derecho
Suspensión cautelar de deudas tributarias avaladas en vía administrativa
Foro 21-02-2019 Coordinador: Diego Córdoba Castroverde
Prestado un aval en vía administrativa por el contribuyente por el importe total de la deuda tributaria y aceptado ese aval como suficiente por la Administración, se plantea el problema de la suficiencia del mismo cuando se solicita la suspensión cautelar en sede contencioso-administrativa.
A tal efecto surge la duda en torno a si los criterios del 130 de la LJ -EDL 1998/44323- se aplican sin tener en cuenta que la suficiencia del aval fue declarada en vía administrativa o procede la suspensión judicial dada la suficiencia de la garantía admitida por la Administración.
Este foro ha sido publicado en la "Revista de Jurisprudencia", el 15 de enero de 2019.
Dimitri Berberoff Berberoff Ayuda
En sentido coloquial puede afirmarse que quien presta un aval en garant...
En sentido coloquial puede afirmarse que quien presta un aval en garantía de una deuda tributaria está, en realidad, asumiendo la propia deuda, dado que el aval constituye una forma de garantía solidaria.
Si a esta premisa inicial añadimos -siguiendo el planteamiento que la Administración admite la suficiencia del aval en vía administrativa, desde un punto de vista práctico la respuesta al interrogante que se analiza no debería suscitar abundantes dudas pues, si el propio acreedor prestó su conformidad a dicha garantía no tendría mucho sentido que en vía jurisdiccional negase la virtualidad de la misma.
Ahora bien, ello no significa que el juez deba asumir de manera automática y sin margen de maniobra alguno el aval prestado como garantía para adoptar una medida cautelar al amparo del art.130 LJCA -EDL 1998/44323-, pues dicho precepto le obliga a realizar una previa valoración circunstanciada de todos los intereses en conflicto, de manera que podrá acordarse únicamente cuando la ejecución del acto o la aplicación de la disposición pudieran hacer perder su finalidad legítima al recurso, sin perjuicio de su denegación, cuando pudiera seguirse perturbación grave de los intereses generales o de tercero.
Consecuentemente, no cabe identificar el régimen jurídico de las medidas cautelares en vía judicial y el establecido en vía administrativa o económico administrativa.
La Ley General Tributaria -EDL 2003/149899 no introduce ninguna especialidad que debiera considerarse a la hora de adoptar medidas cautelares en sede judicial, limitándose su lacónico art.249 a reconocer que las resoluciones que pongan fin a la vía económico-administrativa serán susceptibles de recurso contencioso-administrativo ante el órgano jurisdiccional competente.
En cualquier caso, las dudas que pudiera haber quedan disipadas con la lectura del art.224 LGT -EDL 2003/149899 -suspensión de la ejecución del acto recurrido en reposición y del 233 LGT -suspensión de la ejecución del acto en vía económico administrativa-, recogiendo ambos preceptos la suspensión automática si se garantiza el importe del acto, los intereses de demora que genere la suspensión y los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía, considerándose una garantía adecuada para dicha suspensión automática el aval o la fianza de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
Incluso se atisban diferencias entre el ámbito administrativo y el procedimiento económico administrativo cuando el art.233 LGT en su apartado 8 -EDL 2003/149899 expresa que la suspensión producida en el recurso de reposición se podrá mantener en la vía económico-administrativa en las condiciones que se determinen reglamentariamente. De entrada, resulta ya bastante ilustrativa la expresión se podrá mantener lo que puede determinar, precisamente, que no ocurra así.
Y es, finalmente, la apartado 9 del referido precepto -EDL 2003/149899-, el que abona a las claras la tesis de la diferenciación entre la suspensión adoptada en vía administrativa y en vía judicial toda vez que el legislador obliga a la Administración a mantener la suspensión producida en vía administrativa cuando el interesado comunique a la Administración tributaria en el plazo de interposición del recurso contencioso-administrativo que ha interpuesto dicho recurso y ha solicitado la suspensión en el mismo, suspensión que continuará, siempre que la garantía que se hubiese aportado en vía administrativa conserve su vigencia y eficacia, hasta que el órgano judicial adopte la decisión que corresponda con relación con la suspensión solicitada. Es decir, en este caso implícitamente el precepto está poniendo de manifiesto la posibilidad de que el juez no adopte la suspensión pese a una garantía -un aval, por ejemplo vigente y eficaz.
Puede resultar de interés la STS 15-1-13 -EDJ 2013/1726 en materia garantías para obtener la suspensión judicial de una sanción tributaria, previamente suspendida en vía administrativa -el art.212.3.a LGT -EDL 2003/149899 prevé que la ejecución de las sanciones quedará automáticamente suspendida en periodo voluntario sin necesidad de aportar garantías hasta que sean firmes en vía administrativa-, partiendo del análisis del art.133 LJCA -EDL 1998/44323 «Cuando de la medida cautelar pudieran derivarse perjuicios de cualquier naturaleza, podrán acordarse las medidas que sean adecuadas para evitar o paliar dichos perjuicios. Igualmente podrá exigirse la presentación de caución o garantía suficiente para responder de aquéllos».
Entiende el TS que no es acertado exigir caución sobre la base exclusiva de la falta de acreditación por parte de la recurrente de la imposibilidad de obtener garantía suficiente para responder de los perjuicios que la adopción de la suspensión pudiera ocasionar pues ello supondría que en los supuestos de suspensión de sanción pecuniaria, siempre habría que exigirse caución o garantía. Ante la elevada cuantía de la sanción, entiende que correspondía al Abogado del Estado, el que debió invocar y probar que la suspensión ya acordada produciría perjuicios a los intereses generales. De este modo, sólo si esos intereses generales se perturban gravemente con la suspensión cabría exigir caución.
En conclusión, desde un punto de vista normativo y jurisprudencial no cabe apreciar una identidad en cuanto al régimen jurídico de las medidas cautelares y, más específicamente, por lo que respecta a los criterios de su adopción en vía administrativa y jurisdiccional.
Ahora bien, decía al principio de estas líneas que no tiene mucho sentido considerar en vía administrativa que un aval es suficiente para adoptar la suspensión de la deuda tributaria y, en cambio, pensar que en el ámbito jurisdiccional puede no llegar a serlo.
Por eso, más allá del caso planteado, quizás convenga reflexionar sobre la necesidad de acometer regulaciones homogéneas y transversales que -como ocurre en algunos países de nuestro entorno permitan superar visiones obsoletas que no garantizan la seguridad jurídica al establecer regímenes jurídicos diferentes con relación a finalidades e intereses idénticos como ilustran, sin ir más lejos, el ámbito tributario o la contratación pública, con textos en los que aparecen como si de dos mundos diferentes se tratara, las medidas provisionales en el ámbito administrativo frente a las del ámbito jurisdiccional.
Prestado un aval en vía administrativa por el contribuyente por el imp...
A tal efecto surge la duda en torno a si los criterios del 130 de la LJ -EDL 1998/44323 se aplican sin tener en cuenta que la suficiencia del aval fue declarada en vía administrativa o procede la suspensión judicial dada la suficiencia de la garantía admitida por la Administración.
Es muy conocida la doctrina de la Sala Tercera del Tribunal Supremo según la cual el automatismo con el que opera la suspensión -de la ejecución de los actos de naturaleza tributaria en vía administrativa previa no puede extenderse al orden jurisdiccional contencioso–administrativo, pues en éste el procedimiento correspondiente se rige por los art.129 s LJCA -EDL 1998/44323 que contemplan -por lo que aquí interesa determinados criterios de valoración para acordar o no la medida cautelar de que se trate.
Pero existen también numerosas decisiones de los tribunales que sostienen que puede ser una circunstancia que pueda tenerse en cuenta -a los efectos de la «valoración circunstanciada» a la que se refiere el art.130 de nuestra ley procesal, EDL 1998/44323 la decisión que, en sede cautelar, haya podida adoptar la Administración en vía de gestión o de inspección, o en sede económico-administrativa.
Y este es, desde mi punto de vista, el criterio que debe naturalmente presidir la decisión del juez en relación con la procedencia -o no de adoptar la medida cautelar que se solicita pues si la Administración -en cualesquiera de aquellas vías ha considerado suficientemente garantizada la deuda tributaria y, por tanto, ha accedido a la suspensión de su ejecución, parece razonable que ese mismo criterio presida la decisión del órgano judicial.
En otras palabras, aunque no pueda hablarse en absoluto de vinculación directa del juez a la decisión que haya podido adoptar la Administración en sede cautelar, no parece razonable exigir al contribuyente -salvo que concurra alguna circunstancia nueva un mayor grado de aseguramiento o afianzamiento que aquel que ha sido considerado suficiente por el sujeto que es el mayor interesado a que se ejecuten sus resoluciones si su abono no está suficientemente garantizado.
Con tal proceder no considero que se traslade a la vía jurisdiccional un criterio no previsto en la ley procesal ni siquiera que se prescinda de la necesaria valoración circunstanciada de los intereses en conflicto. Simplemente, se toma en consideración un dato esencial que la Administración autora del acto recurrido ha tenido en cuenta para adoptar -precisamente una medida de idéntica naturaleza a la que se interesa en sede judicial -la suspensión con garantía de la liquidación tributaria-. Otra cosa será -como ya se apuntó que se alegue y acredita por el representante de la Administración en el proceso la insuficiencia o la inadecuación de la garantía -no obstante la decisión adoptada al respecto en vía administrativa-, en cuyo caso será necesario un pronunciamiento al respecto que tome en consideración el extremo aducido.
Relacionado con lo anterior, está también el criterio jurisprudencia sobre la improcedencia de trasladar al incidente cautelar el automatismo que, en relación con las sanciones tributarias, rige en sede administrativa o económico-administrativa.
Y es que desde la sentencia de la Sala 3ª, sec 2ª, 7-3-05 -rec casación núm. 715/99 -EDJ 2005/16358-, el Tribunal Supremo viene considerando que la suspensión de la ejecución de las sanciones tributarias decretadas en la vía administrativa se prorroga en el proceso contencioso–administrativo, «pero solo hasta el momento en que el Juez o Tribunal resuelve el incidente de medidas cautelares», de suerte que el órgano judicial es libre para decidir si suspende o no las sanciones tributarias, y en su caso si la suspensión habría de ser con garantía o sin ella a tenor de las reglas establecidas en los art.129 s LJCA -EDL 1998/44323-.
Señala al respecto el Tribunal Supremo que cuando la Ley General Tributaria -EDL 2003/149899 exige la firmeza en vía administrativa de la sanción tributaria, para que se alce la suspensión automática de ésta y pueda ser ejecutada, «esa firmeza es sólo la que el propio precepto legal indica, es decir, la firmeza en vía administrativa, sin que esta pueda confundirse con la firmeza en sentido estricto».
Es pacífica y consolidada doctrina jurisprudencial, desde la STS adopt...
Es pacífica y consolidada doctrina jurisprudencial, desde la STS adoptada en Pleno de 7-3-05 -EDJ 2005/16358-, que la decisión judicial motivada a adoptar en sede de medidas cautelares en materia tributaria debe estar presidida, necesariamente, por los criterios contenidos en los art.129 s LJCA -EDL 1998/44323-, pues aquellos otros que fundamentaron la decisión en vía económico-administrativa -art.233 L 58/2003 General Tributaria -EDL 2003/149899--, se rigen por su propia normativa, no vinculando a los tribunales. Por tanto, debe negarse el automatismo en la adopción de las medidas cautelares -por todas, TS 24-2-14, rec 2947/13 -EDJ 2014/25730--, incluso en los supuestos de hecho aquí contemplados en los que la deuda tributaria haya sido suspendida en vía administrativa por considerarse que el aval era suficiente a estos efectos.
No está de más, pues, recordar siquiera sintéticamente el régimen legal de las medidas cautelares, resumiendo la jurisprudencia que se expone de forma detallada en el reciente TS auto 2-10-18 -rec 340/18 -EDJ 2018/598019 en relación con las notas que lo caracterizan: 1º. El primer presupuesto claro y evidente es la existencia de un periculum in mora -art.130.1 LJCA -EDL 1998/44323- al indicar que «la medida cautelar podrá acordarse únicamente cuando la ejecución del acto o la aplicación de la disposición pudieran hacer perder su finalidad legítima al recurso». 2º. Como contrapeso del anterior, la detallada valoración o ponderación del interés general o de tercero, al indicar el art.130.2 que «la medida cautelar podrá denegarse cuando de ésta pudiera seguirse perturbación grave de los intereses generales o de tercero». Y ya como aportaciones jurisprudenciales, la imposibilidad de prejuzgar el fondo del asunto y la doctrina del fumus boni iuris muy matizada en su aplicación a determinados supuestos.
Pues bien, precisamente porque la pérdida de la finalidad legítima del recurso es el primer criterio en el que se debe fundamentar la decisión sobre la medida cautelar -TS 16-12-15, rec 1337/15 -EDJ 2015/237727-, incluso cuando la Administración haya accedido a la suspensión de la deuda tributaria por considerar suficiente el aval presentado, no desaparece la carga del recurrente de probar de forma adecuada y suficiente los daños y perjuicios que le ocasiona la ejecución del acto, así como su alcance y entidad, pues no basta una simple mención genérica a aquéllos para poder acceder a su pretensión de suspensión cautelar. Operar ignorando dicho criterio legal supondría un incumplimiento del art.130 LJCA -EDL 1998/44323-.
Aunque es cierto que hallándose ya suspendida la deuda tributaria en vía administrativa por haberse prestado una garantía suficiente a juicio de la Administración, en la aplicación del segundo de los criterios legales antes mencionados, esto es, en el análisis de la ponderación de los intereses en conflicto, el interés general derivado de la ejecución del acto aparece mucho más debilitado, resultando por ello más tenue la exigencia de dicha ejecución frente a los intereses particulares. Así viene a afirmarse en la STS 12-1-00 -rec 6596/95 -EDJ 2000/15170-: «Pero no cabe duda alguna que si la Administración en vía de gestión o en vía económico administrativa ha adoptado la suspensión por haber quedado suficientemente garantizada la deuda tributaria en virtud de los preceptos acabados de citar, el mantenimiento de los mismos criterios para conservarla en la vía jurisdiccional, si la garantía apareciera extendida a esta última, será de total lógica y coherencia, lo mismo que, en aquellos casos en que, con arreglo a la normativa mencionada, la Administración hubiera accedido a la suspensión sin garantías, podrá también la jurisdicción mantenerla en las mismas condiciones -previa valoración circunstanciada de los intereses en conflicto -art. 130 -EDL 1998/44323 o denegarla si existe la posibilidad de que la suspensión ocasione perturbación grave de los intereses generales o de tercero, posibilidad a ponderar por el Juez o Tribunal Contencioso-Administrativo -en forma circunstanciada -art. 130.2-. Del propio modo, y aun cuando la Administración hubiera podido otorgar la suspensión de la ejecución sin exigencia de caución alguna, la jurisdicción, cuando de la medida cautelar -de la suspensión, en el caso de autos-, -pudieran derivarse perjuicios de cualquier naturaleza-, podrá acordar las medidas adecuadas para evitar o paliar dichos perjuicios y, entre ellas, -la presentación de caución o garantía suficiente para responder de aquellos -art. 133.1, -en cualquiera de las formas admitidas en Derecho -art. 133.2-.
Con este excurso, la Sala ha querido poner de relieve el distinto régimen jurídico que preside la suspensión de la ejecución de los actos tributarios en vías de gestión y económico-administrativa y en vía jurisdiccional -...-».
Por tanto, aun resultando lógico y coherente que en vía jurisdiccional se tenga en cuenta que si la Administración consideró suficiente la garantía prestada para acceder a la suspensión, no se opondrá a la suspensión en vía jurisdiccional, el órgano judicial está vinculado en su decisión a aplicar los criterios legales del art.130 LJCA -EDL 1998/44323-, siendo presupuesto necesario que se aprecie la pérdida de la finalidad legítima del recurso -AN, sec 6ª, auto 20-9-18, rec 377/18 -EDJ 2018/605333--, más atemperada en su debida acreditación por la concurrencia de las mencionadas circunstancias.
En esta materia, con carácter general, se advierte una clara evolució...
En esta materia, con carácter general, se advierte una clara evolución en la jurisprudencia del Tribunal Supremo.
De entre las diversas soluciones posibles, la sentencia del Pleno de la Sala Tercera de 6-10-98 -rec casación nº 6416/97 -EDJ 1998/25696 se pronunció a favor de la vinculación judicial a lo actuado en sede administrativa, concluyendo que «procede la suspensión exclusivamente del acto administrativo de gestión o ejecución tributaria recurrido, en el caso concreto de que el recurrente, habiendo obtenido la suspensión en la vía administrativa y alegando que se le producirían perjuicios de la ejecución durante la vía jurisdiccional, garantice el pago de la deuda tributaria con la amplitud que señala el art. 58 de la Ley General homónima -EDL 2003/149899-, y en los términos establecidos por el art.124 de la Ley de 27 de diciembre de 1956 -EDL 1956/42-».
Para justificar esta solución, la sentencia invocaba el criterio tradicional seguido por el Tribunal Supremo, afirmando al respecto que: «Ya la antigua Sala 3ª de este Tribunal Supremo, en auto de 27 de enero de 1986, dijo -Que el hecho de haberse acordado por la propia Administración la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado durante la tramitación de la vía administrativa, es extraordinariamente significativo de los perjuicios graves e inmediatos que su ejecución puede significar y causa suficiente para justificar la adopción de una resolución de idéntico sentido en la vía jurisdiccional-, sin que exista motivo para considerar que tales perjuicios, graves e inmediatos, desaparezcan al acudir a la vía jurisdiccional».
No obstante, no se trataba de una cuestión interpretativa pacífica, como demuestra el voto particular que acompaña a la sentencia, en el que se defiende la tesis contraria, argumentando lo siguiente: «La existencia de una regulación administrativa de rango legal que ordena a los órganos administrativos competentes acordar la suspensión de las deudas tributarias cuando se asegura su pago en determinadas condiciones debe, sin duda, constituir un valioso elemento para la ponderación de los perjuicios que puede acarrear el pago y del menoscabo que a su vez puede sufrir el interés público si la ejecución de la obligación tributaria se suspende, pero no puede llevar al extremo de condicionar de modo absoluto la decisión judicial privando al juzgador de sus facultades de conocimiento, reducidas a la comprobación burocrática de haberse prestado en condiciones adecuadas el aval exigido por las leyes administrativas. Entendemos, por el contrario, que el tribunal, tras realizar la debida ponderación de intereses que ordena implícitamente la Ley de la Jurisdicción -EDL 1998/44323-, puede y debe, si el resultado de la ponderación efectuada así lo aconseja, por apreciarse la existencia de perjuicios irreparables, acordar la suspensión o bien acordar que no procede la suspensión, dejando sin efecto la acordada en vía administrativa, cuando se revele la inexistencia de perjuicios irreparables o de difícil reparación o cuando aparezca que la suspensión acarrea considerables perjuicios a los intereses generales».
El criterio mayoritario fue confirmado en posteriores sentencias, entre las que cabe citar, a título de ejemplo, la de 11-11-04 -rec casación nº 4144/99 -EDJ 2004/192498-, en la que se afirmaba: «en principio, en el campo de las liquidaciones tributarias estatales y locales, la suspensión de su ejecutividad no causa perjuicio al interés público si su pago queda suficientemente garantizado como ha ofrecido, aquí, la recurrente en los términos previstos para la vía económico administrativa en el artículo 81 del RD 1999/1981 -EDL 1981/3210 y para la vía administrativa en el artículo 14.4 de la Ley 39/1988 -EDL 1988/14026-, por lo que, en la vía jurisdiccional, lejos de las rigideces interpretativas del artículo 122 de la LJCA -EDL 1998/44323-, también debe accederse a la suspensión instada si se garantiza el pago de las liquidaciones recurridas y de los intereses de demora -de modo que, de no entenderse así, procede dar lugar al recurso de casación-».
El debate se mantuvo vivo hasta el punto de que, con posterioridad, la línea mayoritaria cambió de sentido.
Cabe señalar, a este respecto, que la vinculación del incidente cautelar a lo actuado previamente en vía administrativa era una cuestión general, que trascendía de la específica materia tributaria.
Y así, en dicho ámbito general se había asentado la tesis partidaria de la plena autonomía de la decisión judicial sobre las medidas cautelares. Así, por ejemplo, la sentencia 13-4-05 -rec casación nº 5726/02 -EDJ 2005/55209-, afirmaba: «en ningún caso, se puede entender que dicho órgano judicial resulte vinculado por la suspensión producida durante la sustanciación del recurso administrativo como consecuencia de las previsiones del reiterado precepto de la LRJ-PAC -EDL 1992/17271-. Por el contrario, al pronunciarse los Tribunales sobre las medidas cautelares han de tener en cuenta la esencia de la institución que es el periculum in mora y el régimen que resulta del artículo 130 LJCA -EDL 1998/44323-, en el que se establece que previa valoración circunstanciada de todos los intereses en conflicto, la medida cautelar puede acordarse únicamente cuando la ejecución del acto o la aplicación de la disposición general pueden hacer perder la finalidad legítima del recurso».
Esta misma postura se consolidó en el ámbito del derecho sancionador tributario con ocasión de la sentencia del Pleno de la Sala Tercera, de fecha 7-3-05 -rec casación 715/99 -EDJ 2005/16358-, que también cuenta con diversos votos particulares, y en la que dicho criterio mayoritario se expresa así: «ese potencial mantenimiento de la suspensión acordada en la vía administrativa o económico administrativa en la posterior vía contencioso administrativa incoada -si se dan los dos condicionantes del artículo 233.8 de la citada LGT 58/2003 -EDL 2003/149899 conservará su vigencia y eficacia, solamente, hasta que el órgano judicial adopte, en el ejercicio de su propia potestad cautelar, la decisión que corresponda en relación con la suspensión solicitada -en el mismo recurso contencioso administrativo-, sin que pueda determinar e influir directamente en la decisión que, conforme a los criterios establecidos en la LJCA tanto de 1956 -EDL 1956/42 como en la 29/1998 -EDL 1998/44323-, adopte, dentro de su competencia, el Tribunal Jurisdiccional».
Doctrina que se ha seguido manteniendo después, como recuerda la STS 24-2-14 -rec casación nº 2947/13 -EDJ 2014/25730-: «Conforme a dicha jurisprudencia, y desde la sentencia del Pleno de esta Sala de 7 de marzo de 2005 -casación 715/1999 -EDJ 2005/16358-, el automatismo que en materia de suspensión de sanciones opera en la vía administrativa, ya en la de gestión ya en la de revisión, no es trasladable a la sede jurisdiccional, en la que el órgano judicial debe resolver sobre la procedencia o no de la suspensión, con o sin garantía, con arreglo a los criterios previstos en los artículos 129 y siguientes de la Ley reguladora de esta jurisdicción -EDL 1998/44323-. Esto es, ponderando los intereses en conflicto y, en su caso, condicionando la adopción de la medida cautelar a la prestación de garantías o de caución cuando pudiese causar perjuicios de cualquier naturaleza -artículo 133 de la mencionada Ley-. Este criterio constituye hoy una doctrina jurisprudencial bien asentada, de las que son exponentes, entre las más recientes, las sentencias de 14 de diciembre de 2011 -casación 6675/10 -EDJ 2011/298274-, 15 de diciembre de 2011 -casación 1273/11 -EDJ 2011/306628-, 10 de mayo de 2012 -casación 2428/11 -EDJ 2012/97480-, 19 de julio de 2012 -casación 5791/11 -EDJ 2012/161195-, 10 de diciembre de 2012 -casación 732/12 -EDJ 2012/277623, 27 de febrero de 2013 -casación 5082/11 -EDJ 2013/18782 y 4 de marzo de 2013 -casación 595/12 -EDJ 2013/27164-.».
En resumen, como se deduce de la STS 2-2-12 -rec casación nº 2845/11 -EDJ 2012/12152-: «lo procedente es en sede judicial aplicar los criterios que ofrece los arts 129 y ss. de la LJ -EDL 1998/44323-, que posibilita -la potestad judicial de atemperar las medidas cautelares que el órgano jurisdiccional pueda o deba adoptar, en el marco de los recursos contencioso administrativos, a las peculiares circunstancias que se deriven de la necesaria ponderación de los intereses públicos y privados puestos en juego -...-. Por todo ello, la Sala de instancia debió ponderar las peculiares circunstancias del caso, justificándola suficientemente a efectos de acordar la suspensión, esto es, decidir si se suspende o no la sanción conforme a lo dispuesto en los arts. 129 y ss. Lo que no hace. Y una vez acordada la suspensión en el legítimo uso de la autorización al Tribunal de la instancia que posibilita el artº 133 de la LJ, bajo su privativa apreciación, valorar si de la suspensión acordada puede derivarse perjuicios de cualquier naturaleza, y exigir o no caución o garantía suficiente para responder de los perjuicios que pudiera acarrear la medida cautelar».
Trasladando estas consideraciones de orden general a la concreta cuestión que se nos plantea, entiendo que la decisión que se adopte por el órgano judicial sobre la suficiencia de la garantía prestada por el contribuyente, en el contexto del incidente cautelar y de las respectivas posiciones de las partes, no queda en modo alguno condicionada por el criterio administrativo previo. O, en palabras del Tribunal Supremo, el Juez o Tribunal deben decidir «bajo su privativa apreciación».
La vinculación, finalmente, no opera ex ante pero tampoco ex post.
En relación a este último aspecto cabe citar la STS 9-12-11 -recurso de casación nº 5779/09 -EDJ 2011/320944-, en la que se censura el criterio judicial de condicionar la efectividad de la medida cautelar en sede contencioso-administrativa al juicio que sobre la suficiencia de la garantía se realice por la Administración, declarando: «En nuestro supuesto los Autos de la Audiencia Nacional han comportado, en la práctica, un desplazamiento hacia la Administración Tributaria de la decisión sobre la concesión o denegación de la medida cautelar. La Audiencia Nacional condicionó la medida cautelar a la aceptación de la suficiencia de la garantía por parte de la Administración Tributaria. Por lo tanto, la aceptación de la garantía por parte de la Hacienda Pública habría comportado la concesión de la medida cautelar. Y, en el mismo sentido, la denegación de la garantía por parte de la Administración Tributaria, como de hecho ha acontecido en nuestro supuesto, ha comportado una denegación automática de la medida cautelar por parte de la Audiencia Nacional. La Audiencia Nacional acaba dejando en manos de la Hacienda Pública -en la práctica, una de las partes en el proceso la concesión o denegación de la medida cautelar, en una actuación que escapa a la garantía constitucional consistente en la tutela judicial efectiva».
La cuestión que se nos plantea, muy frecuente en la práctica, es qué...
La cuestión que se nos plantea, muy frecuente en la práctica, es qué hacer en aquellos casos en que, impugnada en vía jurisdiccional una liquidación o sanción tributaria, se solicita la adopción de la medida cautelar de suspensión alegando que la deuda ha sido ya suspendida en vía administrativa. Es decir, si en estos casos la actuación del Tribunal debería limitarse a verificar la suficiencia del aval prestado o, por el contrario, es necesario examinar previamente la concurrencia de los presupuestos exigidos en los art.129 s LJCA -EDL 1998/44323-.
En vía administrativa -y económico-administrativa-, las reglas a tener en cuenta aparecen recogidas en los art.224 y 233 LGT -EDL 2003/149899-:
Si lo impugnado es una sanción, procede la suspensión automática sin necesidad de prestar garantía alguna.
Si lo impugnado es una liquidación, la suspensión es automática con la simple prestación de un aval.
El aval debe garantizar el importe de la deuda, los intereses de demora y los recargos que procedan en caso de ejecución de la garantía.
La garantía puede prestarse como i depósito de dinero o valores públicos, ii aval o fianza de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución, iii fianza personal y solidaria de otros contribuyentes de reconocida solvencia, iv prestación de otras garantías.
En cambio, en sede judicial los presupuestos exigidos en los art.129 s LJCA -EDL 1998/44323 para la adopción de medidas cautelares son:
Perdida de la finalidad legítima del recurso -periculum in mora-.
Apariencia de buen derecho -fumus boni iuris-.
La famosa sentencia del Pleno del TS 7-3-05, rec 715/99 -EDJ 2005/16358-, marca el inicio de una nueva doctrina del Alto Tribunal en materia de medidas cautelares que podría sintetizarse del siguiente modo:
1 El automatismo que en materia de suspensión de sanciones opera en la vía administrativa, sea en procedimientos de gestión o de revisión, no es trasladable a la sede jurisdiccional.
2 En vía judicial, el órgano judicial debe resolver sobre la procedencia o no de la suspensión de acuerdo con los criterios de los art.129 s LJCA -EDL 1998/44323-.
3 El periculum in mora constituye el primer criterio a considerar para la adopción de la medida cautelar, aunque no es el único, ya que debe examinarse ponderando las circunstancias del caso y los diferentes intereses en juego.
Esta doctrina ha sido ratificada por la Sala III en muchas sentencias posteriores -14-12-11, rec 6675/10 -EDJ 2011/298274-, 15-12-11, rec 1273/11 -EDJ 2011/306628-, 10-5-12, rec 2428/11 -EDJ 2012/97480-, 19-7-12, rec 5791/11 -EDJ 2012/161195-, 10-12-12, rec 732/12 -EDJ 2012/277623-, de 27-2-13, rec 5082/11 -EDJ 2013/18782-, 4-3-13, rec 595/12 -EDJ 2013/27164-, 24-2-14, rec 2947/13 -EDJ 2014/25730-, 16-11-16, rec 1337/15 -EDJ 2015/237727-, 24-3-17, rec 1296/16 -EDJ 2017/27096--.
Por tanto, los presupuestos a tener en cuenta en uno y otro caso son distintos, pues distintos son los destinatarios de las normas. La petición cautelar en sede judicial viene regulada por la LJCA -EDL 1998/44323 y son las reglas contenidas en ésta, interpretadas por el Tribunal Supremo en la forma expuesta, las que deben servir de pauta al órgano judicial a la hora de resolver el incidente cautelar.
Es decir, el órgano judicial, a la hora de decidir sobre la petición cautelar, no puede verse condicionado por lo acordado en vía administrativa, sino que debe examinar el asunto desde la perspectiva que le marca la LJCA -EDL 1998/44323-. Su función no puede verse encorsetada a la mera comprobación de la suspensión administrativa y a que la garantía prestada es suficiente para cubrir los perjuicios que puedan derivarse.
Por el contrario, el solicitante de la medida cautelar debe acreditar la concurrencia de estos presupuestos, especialmente los daños que la no adopción de la medida le podría ocasionar y la ponderación de éstos con los intereses generales representados por la ejecución del acto.
Como expresamente dice el Tribunal Supremo en las sentencias citadas, «no basta con alegar los perjuicios de difícil o imposible reparación que resultarían de la ejecución del acto, en concreto de la liquidación practicada o el acto de ejecución dictado, sino que es necesario acreditar, aunque sea indiciariamente, la realidad de aquellos».
Esta conclusión se refuerza analizando el caso de suspensión de sanciones tributarias. Mientras en vía administrativa la suspensión es automática, en sede judicial una consolidada doctrina ha dicho lo contrario, comenzando por la STS 7-12-05 antes citada -«si ello es así tratándose de sanciones, se impone idéntica solución en cuanto a las liquidaciones tributarias, por lo que no basta con alegar y asegurar el cumplimiento de la obligación tributaria, debiendo estarse a los criterios que señala el art. 130 de la Ley de la Jurisdicción -EDL 1998/44323-»-. El hecho de no haberse exigido fianza en vía administrativa no condiciona la exigencia establecida para la vía jurisdiccional con carácter general, conforme a lo dispuesto en los art.129 s LJCA -TS 16-1-12, rec 2303/11 -EDJ 2012/1998--.
Igualmente, que la Administración deniegue la suspensión en vía administrativa no impide al órgano judicial adoptarla después, lo cual puede hacer incluso sin exigencia de caución, pues el art.133.1 LJCA -EDL 1998/44323 permite un amplio margen de apreciación en la exigencia y concreción de la garantía, ponderando todos los intereses enfrentados que considere dignos de protección.
Todo lo anterior no quiere decir, evidentemente, que el aval prestado en vía administrativa no sirva para garantizar el pago de la deuda en vía judicial. Simplemente, volvemos a insistir, este análisis no puede configurarse como el primero y único que debe ser realizado, sino que previamente habrá de acreditarse la concurrencia de los exigidos en la LJCA -EDL 1998/44323 -existencia de daños y ponderación de los intereses en conflicto-.
A partir de ahí, en el examen de la suficiencia del aval prestado en vía administrativa, cobra especial importancia las condiciones en que el aval o la garantía se hayan prestado -importe cubierto, extensión de sus efectos a la vía contencioso-administrativa y, por supuesto, las alegaciones que al respecto realice el representante de la Administración.

References: resolución 
 artículo 81
 artículo 14
 artículo 122
 artículo 130
 artículo 233