Source: https://lagen.nu/dom/ra/1998:6
Timestamp: 2019-07-17 18:57:56+00:00

Document:
RÅ 1998:6 | lagen.nu
RÅ 1998:6
Bestämmelserna om koncernbidrag i lagen om statlig inkomstskatt - Administrationsbolaget och bilbolaget stod i sådant förhållande till varandra att de omfattades av reglerna om koncernbidrag i 2 § 3 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL. Enligt detta lagrum skall koncernbidrag som ett moderbolag lämnar till ett helägt dotterbolag eller tvärtom anses som avdragsgill omkostnad för givaren och som skattepliktig intäkt för mottagaren, även om bidraget inte för givaren utgör omkostnad för intäkternas förvärvande eller bibehållande. Med helägt dotterbolag avses i detta sammanhang bolag i vilka moderbolaget äger minst 90 procent av aktierna. - Som ytterligare förutsättning för avdrag respektive skatteplikt gäller, såvitt nu är av intresse, 1) att varken givare eller mottagare var bostadsföretag, investmentföretag eller förvaltningsföretag enligt vissa särskilt angivna lagrum i SIL, 2) att såväl givare som mottagare redovisar bidraget till samma års taxering öppet i självdeklarationen eller i bilaga till denna, 3) att dotterbolaget varit helägt under hela beskattningsåret för både givare och mottagare samt 4) att, om bidrag lämnas från dotterbolag till moderbolag, moderbolaget var frikallat från skattskyldighet för utdelning från dotterbolaget. - Bestämmelsen i SIL tar inte uttryckligen ställning till frågan om den bokföringsmässiga behandlingen av koncernbidrag och därmed inte heller till frågan om avdragsrätten respektive skatteplikten kan påverkas av det sätt på vilket bidraget behandlats i givarens respektive mottagarens räkenskaper. - Prop. 1965:126 - Bestämmelserna om koncernbidrag var ursprungligen placerade i 43 § 3 mom. kommunalskattelagen (1928:370), KL, och infördes genom lagstiftning år 1965 (SOU 1964:29 och prop. 1965:126). Syftet med regleringen var att skapa en möjlighet till vinstutjämning mellan företag som står i sådant förhållande till varandra att de framstår som ett enda företag. Beträffande exempelvis moderbolag och helägda dotterbolag ansågs det naturligt att i viss utsträckning betrakta dem som en och samma skattskyldig. - Av specialmotiveringen till 43 § 3 mom. KL (a prop. s. 65) framgår att koncernbidraget inte behöver framgå direkt av räkenskapshandlingarna men om det redovisas där och handlingarna bifogas deklarationen är kravet på öppen redovisning i deklarationen uppfyllt (jfr 2 § 3 mom. första stycket b SIL). Uttalandet ger intryck av att den bokföringsmässiga behandlingen av bidraget skulle ha ansetts sakna betydelse för den skattemässiga behandlingen. Uttalandet är hämtat från den utredning som låg till grund för propositionen. Såvitt framgår av departementschefens anförande i specialmotiveringen förefaller han emellertid ha ställt sig bakom uttalandet. I övrigt behandlar inte förarbetena frågan om den bokföringsmässiga behandlingen av koncernbidrag. - Den bokföringsmässiga behandlingen av koncernbidrag - Det är i praxis vanligt att koncernbidrag redovisas som en bokslutsdisposition i resultaträkningen. Ett koncernbidrag skiljer sig emellertid från övriga dispositioner på så sätt att det innefattar en faktisk förmögenhetsöverföring mellan två företag medan t.ex. en avsättning till periodiseringsfond endast innefattar en bokföringsåtgärd i ett enskilt företag. Starka skäl talar därmed mot att betrakta koncernbidrag som en form av bokslutsdisposition. Det förekommer också att koncernbidrag redovisas som en extraordinär post i resultaträkningen. För att vara redovisningsmässigt korrekt torde en sådan redovisning, såvitt nu är av intresse, förutsätta att bidraget i fråga utgör en kostnad respektive intäkt i bokföringsmässig mening för de inblandade företagen. Detta kan ifrågasättas eftersom koncernbidrag normalt lämnas vederlagsfritt och således inte motsvaras av någon motprestation från mottagarens sida. - Begreppet "koncernbidrag" förekommer enbart i skattelagstiftningen. Inom associatonsrätten saknas således regler om sådana bidrag. Detta innebär dock inte att företeelsen som sådan skulle sakna motsvarighet inom associationsrätten. De regler som där är aktuella är bestämmelserna om vinstutdelning i t.ex. 12 kap.aktiebolagslagen (1975:1385) ABL. - Bestämmelserna i 12 kap. ABL omfattar även det fall då medel överförs i form av ett (skattemässigt) koncernbidrag från ett dotterbolag till dess moderbolag. En sådan överföring betraktas därmed som vinstutdelning och måste således rymmas inom utdelningsbara medel. En klassificering av ett koncernbidrag som vinstutdelning borde redovisningsmässigt medföra att fritt eget kapital i dotterbolaget minskas med det ianspråktagna beloppet medan däremot årets resultat i resultaträkningen lämnas opåverkat. En strikt tillämpning av ABL:s regler medför alltså att koncernbidraget först skall räknas in i dotterbolagets nettovinst för året och därefter delas ut till moderbolaget efter beslut av ordinarie bolagsstämma. Hos mottagaren torde bidraget normalt redovisas som en vinstutdelning under finansiella poster i resultaträkningen. - I det fall ett koncernbidrag lämnas i form av ett aktieägartillskott från ett moderbolag till ett dotterbolag är det oklart om det måste rymmas inom utdelningsbara medel. Det kan nämligen hävdas att bidraget inte utgör en vederlagsfri utbetalning till mottagaren eftersom värdet på aktierna i dotterbolaget kan förväntas öka i motsvarande mån. I sådant fall skulle det associationsrättsligt vara tillåtet att lämna koncernbidrag även om det inte ryms inom fritt eget kapital. Enligt FAR:s uttalande nr 10, Vissa problem i samband med villkorligt aktieägartillskott och villkorade skulder, skall ett aktieägartillskott i normalfallet, då det avser förlusttäckning i ett dotterbolag, omedelbart kostnadsföras. I det mottagande bolaget redovisas bidraget som en intäkt. Kostnadsföringen kan sägas motsvara den nedskrivning av värdet på aktierna i dotterbolaget som i annat fall varit nödvändig som en följd av dotterbolagets förluster. Om tillskottet inte utgått för förlusttäckning kan moderbolaget enligt uttalandet ta upp tillskottet som en investering i aktier i dotterbolag på samma sätt som om det varit fråga om en nyemission. I detta fall ökar moderbolaget sitt anskaffningsvärde för aktierna i dotterbolaget. Ett sådant tillskott redovisas således inte i resultaträkningen. Det mottagande bolaget redovisar i detta fall bidraget som en ökning av (fritt) eget kapital. - Som framgår av det anförda torde det mer sällan vara redovisningsmässigt korrekt att redovisa koncernbidrag över resultaträkningen. Förutom det fallet att ett koncernbidrag utgör en driftkostnad - vilket inte behandlas i denna framställning - synes de situationer där sådan redovisning kan komma i fråga vara i huvudsak begränsade till dels moderbolags redovisning av erhållna koncernbidrag och utgivna koncernbidrag som avser förlusttäckning i dotterbolag, dels dotterbolags redovisning av sistnämnda typ av koncernbidrag. Frågan är om och i så fall på vilket sätt den bokföringsmässiga behandlingen av ett koncernbidrag har betydelse för den skattemässiga avdragsrätten respektive skattskyldigheten. - Som framgår av redogörelsen för förarbetena till bestämmelserna om koncernbidrag i SIL förefaller det som om den bokföringsmässiga behandlingen skulle sakna betydelse för frågan om avdragsrätt respektive skatteplikt. Ett koncernbidrag som i enlighet med bokföringsmässiga principer redovisas som t.ex. en vinstdisposition skulle därmed vara avdragsgillt förutsatt naturligtvis att de villkor som ställs upp i 2 § 3 mom. SIL är uppfyllda, bl.a. kravet på att bidraget skall redovisas öppet i deklarationen (eller i bilaga). Sett mot bakgrund av syftet med bestämmelserna förefaller detta vara en rimlig slutsats. Att en sådan begränsad "frikoppling" mellan redovisning och beskattning skulle kunna medföra någon risk från kontrollsynpunkt är svårt att se. - Det har emellertid framkommit att Riksskatteverket möjligen har en annan uppfattning vad gäller sambandet mellan redovisning och beskattning i detta fall. Vid kontakter med företrädare för verket har det nämligen framkommit att det är oklart om avdrag för koncernbidrag kan medges i andra fall än då bidraget har redovisats i resultaträkningen, dvs. kostnadsförts i det givande bolaget och intäktsförts i det mottagande. Mot denna bakgrund hemställer sökandebolagen om svar på nedan angivna frågor. Det får därvid anses vara av vikt för en enhetlig lagtolkning och rättstillämpning att frågorna prövas. Därtill kommer att en prövning är av synnerlig vikt för bolagen. Nämnden har vid besvarandet av frågorna att utgå från att redovisningen sker i enlighet med god redovisningssed samt att de villkor som anges i 2 § 3 mom. första stycket a-f SIL är uppfyllda. - Fråga 1 - Förutsättningar - Bilbolaget har för avsikt att för räkenskapsåret 1997 lämna koncernbidrag till administrationsbolaget. Bidraget behandlas som en vinstdisposition och redovisas som en minskning av fritt eget kapital. Administrationsbolaget redovisar bidraget som en finansiell intäkt i resultaträkningen. - a) Utgör koncernbidraget en avdragsgill kostnad för bilbolaget? b) Om svaret på fråga a) är nekande, utgör i så fall bidraget en skattepliktig intäkt för administrationsbolaget? - Fråga 2 - Förutsättningar - Administrationsbolaget har för avsikt att för räkenskapsåret 1997 lämna koncernbidrag till bilbolaget. Bidraget redovisas som en ökning av aktiernas värde. Bilbolaget redovisar bidraget som en ökning av eget kapital. a) Utgör koncernbidraget en avdragsgill kostnad för administrationsbolaget? b) Utgör koncernbidraget en skattepliktig intäkt för bilbolaget? c) Om svaret på fråga a) är nekande, utgör i så fall bidraget en skattepliktig intäkt för bilbolaget? - Fråga 3 - Förutsättningar - Administrationsbolaget har för avsikt att för räkenskapsåret 1997 lämna koncernbidrag till bilbolaget. Bidraget är avsett för förlusttäckning och redovisas som en kostnad i resultaträkningen. Bilbolaget redovisar bidraget som en intäkt i resultaträkningen. - a) Utgör koncernbidraget en avdragsgill kostnad för administrationsbolaget? b) Om svaret på fråga a) är nekande, utgör i så fall bidraget en skattepliktig intäkt för bilbolaget? c) Om bilbolaget i stället redovisar koncernbidraget som en ökning av eget kapital, utgör i så fall bidraget en skattepliktig intäkt för bolaget?
Prop. 1999/2000:23: Redovisning och aktiekapital i euro9.2.7

References: § 3
 § 3
 § 3
 § 3
 § 3
 § 3