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Timestamp: 2018-12-18 21:47:55+00:00

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﻿ Sentencia 2007-00500 de octubre 16 de 2014
SENTENCIA 2007-00500 DE 16 DE OCTUBRE DE 2014
CONTENIDO:INGRESOS BRUTOS -IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. EL DESCUENTO A PIE DE FACTURA NO ES UN INGRESO Y NO REPRESENTA UN FLUJO DE ENTRADA DE RECURSOS NI INCREMENTOS AL PATRIMONIO DE QUIEN LO CONCEDE, PUES NO HACE PARTE DEL PRECIO DEL BIEN VENDIDO. POR TANTO, EL DESCUENTO COMERCIAL NO PUEDE CLASIFICARSE DENTRO DE LOS INGRESOS BRUTOS DEL SUJETO PASIVO DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, PUES NO HACE PARTE DEL PRECIO COBRADO AL COMPRADOR. POR TANTO, EL INGRESO BRUTO CUANDO HAY DESCUENTOS A PIE DE FACTURA EN MATERIA DEL ICA ES EL VALOR DE VENTA DEL BIEN O SERVICIO QUE NO INCORPORA DICHO DESCUENTO, INGRESO BRUTO QUE FINALMENTE SERÁ EL VALOR NETO COBRADO EN LA FACTURA.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD, INGRESO BRUTO, FACTURA COMERCIAL, INGRESO, SUJETOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, CONTRIBUYENTE DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, ELEMENTOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, CAUSACIÓN DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO
Sentencia 2007-00500 de octubre 16 de 2014
Rad.: 76001-23-31-000-2007-00500-01 [18781]
Impuesto de Industria y Comercio - año gravable 2003
Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración privada del impuesto de industria y comercio del año gravable 2003, presentada por Colombina S.A. en el municipio de Santiago de Cali.
Previo al estudio de los argumentos del recurso de apelación, la Sección considera necesario concretar en este punto, la materia objeto de debate en el presente proceso, para lo cual se hará referencia al fundamento de los actos administrativos demandados, con el fin de contextualizar la discusión en los términos en que fue planteada por la administración.
En la liquidación oficial de revisión, la administración municipal indicó:
“En relación con los descuentos a pie de factura, estos no son deducibles de la base gravable para el impuesto de industria y comercio, las normas descritas anteriormente(1) establecen claramente cuáles son las exclusiones a la base gravable para la liquidación del impuesto de industria y comercio, y dentro de ellas no contempló que los descuentos a pie de factura son deducibles de la base gravable, por tanto tal descuento no procede.
“Por otra parte, el día 26 de diciembre del año 2005, fueron recibidas en nuestras dependencias pruebas aportadas por el contribuyente, (...), así como muestras de facturas impresas por computador correspondientes al año 2002 (sic) donde aparecen descuentos, los cuales no se tienen en cuenta por lo descrito en las normas citadas anteriormente”(2). (negrillas fuera de texto)
Como se advierte, el fundamento principal de la liquidación oficial de revisión para incluir como ingresos los descuentos a pie de factura, fue el hecho de que la administración consideró que el legislador no los incluyó dentro de las exclusiones de la base gravable del impuesto de industria y comercio, prevista en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, norma que fue reproducida en los acuerdos municipales que regulan el tributo en la jurisdicción de Cali(3).
Además, se observa que si bien el contribuyente aportó las facturas para demostrar los descuentos comerciales efectuados(4), la administración no las tuvo en cuenta porque, de acuerdo con lo afirmado en la liquidación oficial, lo cuestionado no era que se hubieran o no realizado los descuentos, sino que estos debían incluirse en la base gravable del impuesto declarado.
En efecto, al resolver el recurso de reconsideración, la administración insistió en su argumento, luego de referirse a lo dispuesto por el Legislador en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, así:
“Al no incluir [se refiere a la Ley 14/83] los descuentos dentro de los conceptos que se restan de los ingresos brutos para determinar la base gravable del Impuesto de Industria y Comercio y su complementario de Avisos y Tableros, tales ingresos hacen parte de ella y por tanto, los sujetos pasivos que realicen el hecho generador de la obligación tributaria tienen la obligación de incluirlos pues la norma no hizo distinción alguna que le permita al contribuyente descontarse otros valores. (...)”(5). (negrillas fuera de texto)
La Sala observa que la demandada, en el recurso de reconsideración, mantuvo su criterio en el sentido de entender que los descuentos a pie de factura deben hacer parte de los ingresos que conforman la base gravable del impuesto de industria y comercio, porque el legislador no indicó expresamente que podían ser descontados de la base gravable del impuesto. En esta oportunidad, la administración si se refirió a las pruebas de los descuentos comerciales concedidos por la demandante en los siguientes términos:
“Que de acuerdo a las facultades de investigación y fiscalización, tendientes asegurar (sic) el efectivo cumplimiento de las normas básicas de los gravámenes por parte de los contribuyentes. (...) Por lo anterior, la subdirección realizó la revisión contable a los libros de contabilidad de Colombina S.A., entre ellos el libro mayor, teniendo en cuenta que en las promociones y descuentos se están tomando saldos donde ya esta restado el total de los descuentos, de acuerdo a la contabilidad que se maneja por esta sociedad, es decir que los ingresos registrados ya está restado el valor de los descuentos en la cuenta 417504.
Que la contabilidad llevada por cualquier empresa debe tener soportes contables, con los cuales se demuestra efectivamente que lo plasmado en los libros de contabilidad es cierto. El Decreto Reglamentario 2649 de 1993 Título Tercero, reza:
(...) [transcribió los artículos 123 y 124]
Que las facturas cambiarias de compraventa del año 2003 (sic), aportadas por el contribuyente el 22 de diciembre de 2005, no son copias de las facturas originales expedidas inicialmente al vendedor por tanto no son el medio idóneo para determinar si efectivamente se hicieron descuentos a pie de factura, debido a que no cumple con los requisitos exigidos en el Código de Comercio, artículo 774”(6). (negrillas de la Sala)
De acuerdo con lo expuesto, la discusión en sede administrativa y ante esta jurisdicción, en cuanto al recurso de apelación que se estudia, se ha referido a dos puntos en concreto: (i) si los descuentos comerciales o a pie de factura hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio y (ii) la prueba que aportó la demandante en relación con dichos descuentos.
ART. 33.—El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios”(7). (negrillas de la Sala)
En los descuentos condicionados, el valor total de la factura se contabiliza en el ingreso de quien concede el descuento, al momento en que ésta se expide. Y, cuando se cumple la condición, se registra el descuento como un gasto financiero en la cuenta 530535 – “descuentos comerciales condicionados”(15). Lo anterior concuerda con el artículo 103 del Decreto 2649 de 1993, conforme con el cual “Las devoluciones, rebajas y descuentos condicionados, se deben reconocer por separado de los ingresos brutos”.
Dado que la base gravable del impuesto de industria y comercio se integra por los ingresos brutos del contribuyente y que los descuentos no constituyen ingresos, por definición los descuentos no deben formar parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio. Por lo tanto, para determinar la base gravable, el contribuyente debe restar los descuentos de los ingresos brutos, independientemente de que estén previstos o no como “deducciones””. (negrillas fuera de texto).
En primer término, precisa la Sala que en el recurso de apelación la demandada se limitó a afirmar, de manera general, lo siguiente:
“Respecto al tema en discusión la parte actora nunca probó a la administración los descuentos “pie de factura” por lo tanto mal haría la administración en reconocerlos cuando no existe certeza de ella y, la carga de la prueba recae sobre la parte accionante”(16). (negrillas fuera de texto).
Como se advirtió en el punto anterior, al hacer referencia a los argumentos contenidos en los actos acusados respecto de la glosa que es objeto de análisis, la administración en la liquidación oficial de revisión no cuestionó el aspecto probatorio de los descuentos comerciales, pues su argumento se enfocó en indicar que hacían parte de la base gravable del tributo, es decir, que partió del supuesto de que estos se habían efectuado pero no se habían incluido como ingresos.
En efecto, contrario a lo afirmado por la demandada, la actora aportó las facturas para demostrar los descuentos pero, en la liquidación oficial de revisión, la administración expresamente le indicó que “los [descuentos] no se tienen en cuenta por lo descrito en las normas citadas anteriormente”, refiriéndose a que los descuentos comerciales hacían parte de la base gravable del ICA.
Ahora bien, con ocasión del recurso de reconsideración la administración municipal, cambió el argumento relacionado con las pruebas, para indicar que las facturas no son el medio idóneo para determinar si efectivamente se hicieron los descuentos a pie de factura, debido a que no cumple con los requisitos exigidos en los artículos 774 y 621 del Código de Comercio, porque “no corresponden al original” expedido inicialmente al vendedor y para lo cual transcribe estas normas. Además subraya el numeral 2º del artículo 621 Código de Comercio, en cuanto indica “la firma de quien lo crea”.
Al respecto, la Sala advierte que no puede aplicarse para efectos tributarios los requisitos de la legislación comercial para los títulos valores, pues la normativa tributaria prima para efectos fiscales y los requisitos exigidos a la factura son los contenidos en el artículo 617, estatuto tributario(17), razón por la cual los argumentos aducidos por la administración para rechazar las facturas no son de recibo, como lo alegó la actora en su demanda. En todo caso, ni la firma ni el original de la factura, están contemplados en la normativa tributaria como requisito de la factura.
De otra parte, haciendo extensivos a la apelación los argumentos expuestos en los actos acusados en cuanto al tema probatorio, pues este punto no fue debidamente sustentado ni siquiera en la contestación de la demanda, también se advierte que la administración verificó la contabilidad de la demandante y afirmó que “teniendo en cuenta que en las promociones y descuentos se están tomando saldos donde ya esta restado el total de los descuentos, de acuerdo a la contabilidad que se maneja por esta sociedad, es decir que los ingresos registrados ya está restado el valor de los descuentos en la cuenta 417504”.
Lo anterior, evidencia que la administración municipal al analizar la prueba contable lo hizo con fundamento en su criterio de que los descuentos a pie de factura debían hacer parte de la base gravable del impuesto. Lo anterior se evidencia porque lo cuestionado por la demandada consistió en que la actora restó de los ingresos los descuentos, aspecto que quedó dilucidado por la Sala en el punto anterior, en el sentido de indicar que los descuentos a pie de factura no hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio.
“(...), el contribuyente debe aportar las facturas expedidas como soporte de las operaciones o, en su defecto, presentar un certificado de revisor fiscal en el que conste que los descuentos aparecen en las facturas correspondientes y que el ingreso neto, o sea, incluido el descuento, fue el que se utilizó para afectar las cuentas contables necesarias, con el fin de acreditar que el contribuyente no usó el descuento doble vez.
Ese certificado, debe cumplir, además, los requisitos para que sea considerado como prueba contable, tal como lo ha dicho la Sala. En consecuencia, debe indicar que: (i) la contabilidad se lleva de acuerdo con las prescripciones legales; (ii) los libros se encuentran registrados en la Cámara de Comercio; (iii) las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos; (iv) los libros reflejan la situación financiera del ente económico. Adicionalmente, el certificado debe contener algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos que registran los hechos que se pretenden demostrar(18)”(19).
Si bien en los actos acusados la administración reconoció que la demandante aportó en sede administrativa “muestras de las facturas impresas por computador”(20), estas no fueron aportadas ante esta jurisdicción, a pesar de que el despacho ponente requirió en varias oportunidades a la Secretaría de Hacienda de la Alcaldía de Santiago de Cali(21) para que allegara los antecedentes administrativos completos, sin embargo, no fue posible obtenerlos, toda vez que la demandada informó que “no se encontraron los documentos requeridos por su despacho. Que ante la imposibilidad de aportar la documentación requerida, ruego señor magistrado tener en cuenta otros medios probatorios con el fin de establecer los hechos sustentados en la demanda”(22).
La Sala advierte que la demandante aportó con la demanda certificado de revisor fiscal(23), que no fue controvertido por el ente demandado, y que de acuerdo con la jurisprudencia transcrita cumple con los requisitos para tener como realizados los descuentos a pie de factura, amén de que, se insiste, la demandante nunca discutió ni alegó que los descuentos no constaran en la factura, pues como se advirtió la discusión en materia probatoria de parte de la administración municipal estuvo enfocada desde el punto de vista de que los descuentos a pie de factura debían hacer parte de la base gravable del tributo, por no estar legalmente excluidos de su cálculo.
En efecto, el certificado de revisor fiscal además de cumplir con los requisitos generales en cuanto a: (i) que la contabilidad se lleva de acuerdo con las normas contables y fiscales vigentes, (ii) que los libros están debidamente registrados ante la Cámara de Comercio de Tuluá, (iii) que las operaciones están respaldadas con los comprobantes internos y externos y (iv) que las operaciones reflejan la situación financiera de la empresa, la Sala advierte que del certificado también se puede establecer la realidad de los descuentos, toda vez que precisa lo siguiente:
7. Que durante el año gravable 2003, Colombina S.A. tiene registrado en su contabilidad por concepto de ingresos operacionales y no operacionales, ingreso por corrección monetaria, devoluciones en ventas y descuentos en ventas a pie de factura, en desarrollo de su actividad industrial y comercial, los siguientes valores:
Ventas brutas $378.371.265.187
Devoluciones en ventas 3.764.127.889
Descuentos en ventas a pie de factura 31.412.535.677
Ingresos no operacionales 19.600.466.869
Corrección monetaria 1.992.254.319
7. (sic) Que el valor de los descuentos aparece registrado en la contabilidad en los códigos de cuentas del Plan Único de Cuentas 417504 a 417507 únicamente a título de control informativo financiero de la Compañía, toda vez, que estos corresponden a descuentos a pie de factura, ingreso, que jamás recibió Colombina S.A. dado que no penden de ninguna condición.
9. Que los valores correspondientes a ingresos operacionales y no operacionales, descuentos en ventas a pié de factura y devoluciones en ventas, fueron debidamente registrados en los libros de contabilidad de Colombina S.A. en el año gravable 2003 en los códigos de cuentas contables del Plan Único de Cuentas No. 4120, 4135, 4175 y 42, respectivamente, los cuales se encuentran debidamente soportados con comprobantes internos y externos. Dichos valores están contabilizados en los folios de los libros de contabilidad indicados en el numeral tercero del presente certificado.
10. Que el valor llevado al Renglón 14 del formulario del Impuesto de Industria y Comercio corresponde a:
(-) Descuentos en ventas a pié de factura 31.412.535.677
Total ingresos 346.958.729.510
La anterior información coincide con lo consignado en el Renglón 14 del formulario del impuesto de industria y comercio presentado en el municipio de Cali por el año gravable 2003, en el que se anotó como total de ingresos ordinarios y extraordinarios del año la suma de $346.958.730.000 y se restaron: devoluciones por valor de $3.764.128.000 y total ingresos fuera del municipio por $342.400.558.000 para un total de ingresos netos gravables de $794.044.000.
Así pues, la Sala advierte que la demandante soportó debidamente la realidad de los descuentos comerciales, razón por la cual, no prospera el recurso de apelación y, por lo tanto, la Sala confirmará la sentencia apelada que anuló los actos demandados.
Finalmente, se advierte que si bien para la decisión del presente asunto se había designado conjuez(24), por existir empate entre los magistrados que integraban la Sala al momento de su discusión, la nueva conformación de la Sección Cuarta permite decidir sin necesidad de la intervención del Dr. Mauricio Plazas Vega, por lo que, procede su desplazamiento, de conformidad con el artículo 17 del Decreto 1265 de 1970(25).
CONFÍRMASE la sentencia apelada del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca proferida el 28 de mayo de 2010.
(1) Las normas a que hizo referencia la Administración fueron los artículos 33 Ley 14 de 1983, 1º del Acuerdo 88 de 2001 y 21 del Acuerdo 35 de 1985, todos referidos a la base gravable del tributo. El artículo 1º del Acuerdo 88 de 2001 era el vigente para la época de los hechos por cuanto modificó el Acuerdo 35 de 1985.
(3) Artículos 1º del Acuerdo 88 de 2001 y 21 del Acuerdo 35 de 1985.
(4) Con el expediente no se adjuntaron las facturas a que se hace mención en los actos acusados.
(5) Folio 170.
(6) Folios 171 y 172.
(7) Este artículo fue reproducido por el artículo 1º del Acuerdo Municipal de Cali 88 de 2001, que dispone: “ART. 1º—Periodo de la base gravable y liquidación. El impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenida por las personas y sociedades de hecho indicadas en los artículos anteriores con exclusión de:
D. Percepción de subsidios
E. El valor de impuesto nacional a las ventas” (...).
(8) Briceño de Valencia, Martha Teresa y Hoyos de Ordóñez, Martha Esperanza. Diccionario Técnico Contable. Bogotá: Legis S.A., pág. 369.
(9) Actor: Telefónica Móviles Movistar, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(10) Legis Editores S.A., Reglamento General de la Contabilidad. Bogotá D.C 2010 pág. 72.
(11) Sentencia de 17 de noviembre de 2011, expediente 16875, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(13) De acuerdo con el Plan Único de Cuentas para Comerciantes (D. 2650/93, publicado en el Diario Oficial 41156 año CXXIX de dic. 29/93), las devoluciones, rebajas y descuentos comerciales asociados a los ingresos operacionales se registran en la cuenta 4175 - “Devoluciones, rebajas y descuentos en ventas (DB)”. La descripción de la cuenta es la siguiente: “Registra el valor de las devoluciones, rebajas y descuentos originados en ventas realizadas por el ente económico”. Y, la dinámica es la siguiente: “Débitos. a) Por el valor de las devoluciones, rebajas y descuentos”. (...) Créditos. a) Por la cancelación de saldos al cierre del ejercicio”.
(14) Legis Editores S.A. Reglamento General de la Contabilidad. Bogotá D.C., 2010. 443 pág. ISBN: 978-958-653-810-7.
(16) Folio 444.
(17) ART. 617.—Requisitos de la factura de venta. Para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma, con el lleno de los siguientes requisitos:
(18) Entre otras, ver sentencia de 12 de mayo de 2010, expediente 17081, que reitera los fallos de 14 de junio de 2002, expediente 12840, C.P. Ligia López Díaz; 11 de septiembre de 2006, expediente 14754, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; 25 de noviembre de 2004, expediente 14155, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y de 30 de noviembre de 2006, expediente 14846, C.P. Héctor Romero Díaz.
(19) Sentencia del 24 de octubre de 2013, expediente 19314, Actor: Telefónica Móviles Movistar, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(20) Folio 115 en la Liquidación Oficial de Revisión demandada.
(21) Autos del 19 de julio de 2013 (fl. 494) y del 7 de octubre de 2013 (fl. 499).
(22) Folio 501.
(23) Folio 177 a 178.
(24) Folio 489.
(25) ART. 17.—Los conjueces que entren a conocer de un asunto deberán actuar hasta que termine completamente la instancia o recurso, aunque concluya el periodo para el cual fueron elegidos, pero si se modifica el personal de la Sala, los nuevos magistrados desplazarán a los conjueces.

References: artículo 33
 artículo 33
 artículo 774
 artículo 103
 artículo 621
 artículo 617
 artículo 17
 artículo 1
 artículo 1
 artículo 615