Source: https://www.rechtslupe.de/steuerrecht/ust/steuerabzug-von-drittlands-unternehmern-3174829
Timestamp: 2019-12-13 00:39:13+00:00

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Steuerabzug von Drittlands-Unternehmern
Eben­so gilt nach Art. 1 Nr. 1 der Richt­li­nie 86/​560/​EWG i.S. die­ser Richt­li­nie als "nicht im Gebiet der Gemein­schaft ansäs­si­ger Steu­er­pflich­ti­ger" der­je­ni­ge Steu­er­pflich­ti­ge, der im Ver­gü­tungs­zeit­raum in die­sem Gebiet weder den Sitz sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit noch eine fes­te Nie­der­las­sung, von wo aus die Umsät­ze bewirkt wor­den sind, gehabt hat, und der in dem glei­chen Zeit­raum in dem in Art. 2 der Richt­li­nie 86/​560/​EWG genann­ten Mit­glied­staat kei­ne Gegen­stän­de gelie­fert oder Dienst­leis­tun­gen erbracht hat mit Aus­nah­me (u.a.) von Dienst­leis­tun­gen, bei denen die Steu­er ledig­lich vom Emp­fän­ger geschul­det wird.
Aus­ge­hend davon hat das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg 1 zu Recht ange­nom­men, dass die Hotel­un­ter­neh­me­rin eine nicht im Gemein­schafts­ge­biet ansäs­si­ge Unter­neh­me­rin und daher an sich vom all­ge­mei­nen Besteue­rungs­ver­fah­ren aus­ge­schlos­sen ist, obwohl das natio­na­le Recht im Streit­jahr eine dem § 13b Abs. 7 Satz 3 UStG n.F. ent­spre­chen­de Vor­schrift noch nicht ent­hielt. Denn auch nach altem Recht war § 59 USt­DV richt­li­ni­en­kon­form dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass der Unter­neh­mer nur dann nicht im Aus­land ansäs­sig i.S. des § 59 USt­DV war, wenn von einer ggf. vor­han­de­nen inlän­di­schen "Zweig­nie­der­las­sung" oder "Betriebs­stät­te" aus "Umsät­ze" bewirkt wur­den 2. Da die Leis­tun­gen des Ver­bin­dungs­bü­ros an den Sitz der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit (im Sitz­land) nicht steu­er­bar sind, weil das Stamm­haus und das unselb­stän­di­ge Ver­bin­dungs­bü­ro Tei­le des­sel­ben Unter­neh­mens sind 3, ist die Hotel­un­ter­neh­me­rin unge­ach­tet ihres Ver­bin­dungs­bü­ros im Inland ‑i.S. des § 59 Nr. 1 USt­DV, § 13b Abs. 4 Satz 1 UStG- ein im Aus­land ansäs­si­ger Unter­neh­mer. Da das Sitz­land ein Dritt­land ist, ist die Hotel­un­ter­neh­me­rin nicht im Gemein­schafts­ge­biet ansäs­sig. Sie ist des­halb an sich vom all­ge­mei­nen Besteue­rungs­ver­fah­ren aus­ge­schlos­sen.
Eben­so zutref­fend hat das Finanz­ge­richt aller­dings erkannt, dass das all­ge­mei­ne Besteue­rungs­ver­fah­ren anzu­wen­den ist, falls die Hotel­un­ter­neh­me­rin Umsatz­steu­er i.S. des § 13b UStG schul­det 4. Nach § 18 Abs. 4a UStG haben u.a. eine Steu­er­erklä­rung (§ 18 Abs. 3 und 4 UStG) auch die Unter­neh­mer und juris­ti­schen Per­so­nen abzu­ge­ben, die aus­schließ­lich Steu­er für Umsät­ze nach § 13b Abs. 2 UStG (jetzt: Abs. 5) zu ent­rich­ten haben. Dies führt ggf. dazu, dass von der berech­ne­ten Steu­er die in den Besteue­rungs­zeit­raum fal­len­den, nach § 15 UStG abzieh­ba­ren Vor­steu­er­be­trä­ge abzu­set­zen sind (§ 16 Abs. 2 Satz 1 UStG). Besteue­rungs­zeit­raum wäre vor­lie­gend das Kalen­der­jahr (§ 16 Abs. 1 Satz 2 UStG).
Die Vor­schrift stellt sicher, dass die im Vor­steu­er-Ver­gü­tungs­ver­fah­ren gel­ten­den Ein­schrän­kun­gen des § 18 Abs. 9 UStG, z.B. zur Gegen­sei­tig­keit, wie bis­her auch im all­ge­mei­nen Besteue­rungs­ver­fah­ren Anwen­dung fin­den 5. Dies führt zu einer Gleich­stel­lung der Dritt­lands-Unter­neh­mer, die wegen der Ver­pflich­tung zur Abfüh­rung der nach § 13b UStG geschul­de­ten Steu­er in Deutsch­land umsatz­steu­er­recht­lich erfasst sind, mit Dritt­lands-Unter­neh­mern, die nicht in Deutsch­land erfasst sind und ihre Vor­steu­er­be­trä­ge im Ver­gü­tungs­ver­fah­ren gel­tend machen müs­sen 6. Fehlt es an der Gegen­sei­tig­keit, ist der Vor­steu­er­ab­zug für sämt­li­che Ein­gangs­leis­tun­gen aus­ge­schlos­sen 7.
Gemes­sen dar­an wäre selbst dann, wenn man zuguns­ten der Hotel­un­ter­neh­me­rin unter­stellt, dass sie Umsatz­steu­er gemäß § 13b Abs. 2 Satz 1 UStG schul­de­te, weil der Ort der bezo­ge­nen Wer­be­leis­tun­gen gemäß § 3a UStG im Inland läge, der Vor­steu­er­ab­zug für sämt­li­che Umsät­ze ‑gemäß § 16 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. § 15 Abs. 4b UStG, § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG- aus­ge­schlos­sen. Mit dem Sitz­land der Hotel­un­ter­neh­me­rin bestand und besteht kei­ne Gegen­sei­tig­keit 8.
Der BFH 9 hat zum natio­na­len Ver­fas­sungs­recht ent­schie­den, dass das Erfor­der­nis der Gegen­sei­tig­keit in § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG im Ein­klang mit dem aus dem Rechts­staats­prin­zip abge­lei­te­ten Grund­satz der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit steht. Die Benach­tei­li­gung von im Dritt­lands­ge­biet ansäs­si­gen Unter­neh­mern ist in Bezug auf Art. 3 Abs. 1 GG gerecht­fer­tigt, weil Unter­neh­mer, die dem Ver­gü­tungs­ver­fah­ren unter­lie­gen, im Inland kei­ne steu­er­pflich­ti­gen Umsät­ze erzie­len.
Der EuGH hat zum Uni­ons­recht bereits ent­schie­den, dass Art. 2 Abs. 2 der Richt­li­nie 86/​560/​EWG nicht unge­ach­tet sei­nes kla­ren und genau­en Wort­lauts in einer Wei­se aus­ge­legt wer­den kann, die auf sei­ne Berich­ti­gung abzielt 10. Art. 2 Abs. 2 der Richt­li­nie 86/​560/​EWG ist auch nicht dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass er auf Dritt­län­der beschränkt ist, die sich nicht auf die Meist­be­güns­ti­gungs­klau­sel nach Art. – II Abs. 1 des Gene­ral Agree­ment on Tra­de in Ser­vices (GATS) 11 beru­fen kön­nen 12. Der EuGH hält danach das Prin­zip der Gegen­sei­tig­keit eben­falls für uni­ons­recht­lich zuläs­sig.
Der Bun­des­fi­nanz­hof geht zuguns­ten der Hotel­un­ter­neh­me­rin davon aus, dass die EuGrdRCh im Bereich der Mehr­wert­steu­er anwend­bar sein kann 13.
Der in Art.20 EuGrdRCh zum Aus­druck kom­men­de Grund­satz der Gleich­be­hand­lung besagt, dass ver­gleich­ba­re Sach­ver­hal­te nicht unter­schied­lich und unter­schied­li­che Sach­ver­hal­te nicht gleich behan­delt wer­den dür­fen, es sei denn, dass eine sol­che Behand­lung objek­tiv gerecht­fer­tigt ist 14. Die Ver­let­zung des Gleich­heits­grund­sat­zes durch eine unter­schied­li­che Behand­lung setzt u.a. vor­aus, dass die betref­fen­den Sach­ver­hal­te im Hin­blick auf alle Merk­ma­le, die sie kenn­zeich­nen, ver­gleich­bar sind 15. Eine Ungleich­be­hand­lung ist gerecht­fer­tigt, wenn sie im Zusam­men­hang mit einem recht­lich zuläs­si­gen Ziel steht, das mit der Maß­nah­me, die zu einer sol­chen unter­schied­li­chen Behand­lung führt, ver­folgt wird, und wenn die unter­schied­li­che Behand­lung in ange­mes­se­nem Ver­hält­nis zu die­sem Ziel steht; dem Uni­ons­ge­setz­ge­ber ist in die­sem Rah­men ein wei­tes Ermes­sen zuzu­er­ken­nen, so dass sich die gericht­li­che Kon­trol­le auf offen­sicht­li­che Feh­ler beschrän­ken muss 16.
Ein etwai­ger Ver­stoß der § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG (jetzt § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG), § 15 Abs. 4b UStG gegen das GATS führt nicht zur Unan­wend­bar­keit die­ser Nor­men; denn die­ses Abkom­men gewährt dem Ein­zel­nen kei­ne sub­jek­ti­ven Rech­te. Etwai­ge Ver­stö­ße sind nur im Rah­men eines von den Mit­glied­staa­ten ein­zu­lei­ten­den Ver­fah­rens zu über­prü­fen 17.
Der Bun­des­fi­nanz­hof kann des­halb offen las­sen, ob die Hotel­un­ter­neh­me­rin Umsatz­steu­er gemäß § 13b UStG schul­det, was ent­schei­dend davon abhängt, ob ‑wie das Finanz­ge­richt ange­nom­men hat- eine fes­te Nie­der­las­sung steu­er­ba­re Umsät­ze aus­füh­ren muss 18. Eine Ver­bö­se­rung der Steu­er­fest­set­zung zu Las­ten der Hotel­un­ter­neh­me­rin ist auf­grund des Ver­bots der refor­ma­tio in pei­us im Finanz­pro­zess 19 nicht mög­lich.
FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 06.07.2017 – 5 K 5270/​15[↩]
vgl. BFH, Urteil vom 05.06.2014 – V R 50/​13, BFHE 245, 439, BSt­Bl II 2014, 813; zum Uni­ons­recht s. EuGH, Urteil Daim­ler und Widex vom 25.10.2012 – C‑318/​11 und – C‑319/​11, EU:C:2012:666, HFR 2012, 1306, Rz 32, 35, 38 ff.[↩]
vgl. EuGH, Urtei­le FCE Bank vom 23.03.2006 – C‑210/​04, EU:C:2006:196, HFR 2006, 624, Rz 35, 38; TGE Gas Engi­nee­ring vom 07.08.2018 – C‑16/​17, EU:C:2018:647, HFR 2018, 846, Rz 41[↩]
vgl. all­ge­mein BFH, Urtei­le vom 14.04.2011 – V R 14/​10, BFHE 233, 360, BSt­Bl II 2011, 834, Rz 22; vom 07.03.2013 – V R 12/​12, BFH/​NV 2013, 1133, Rz 10; vom 28.08.2013 – XI R 5/​11, BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497, Rz 19; vom 19.11.2014 – V R 41/​13, BFHE 248, 406, BFH/​NV 2015, 634, Rz 16[↩]
BT-Drs. 14/​6877, S. 37; Abschn. 13b.15 Abs. 4 Satz 2 des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses ‑UStAE-; Bir­ken­feld in Birkenfeld/​Wäger, Umsatz­steu­er-Hand­buch, § 186 Rz 4, 33 und 82; Hen­se­ler, Umsatz­steu­er- und Ver­kehr­steu­er-Recht 2006, 237, 245; Kraeu­sel in Reiß/​Kraeusel/​Langer, UStG § 15 Rz 711; Mon­fort, Umsatz­steu­er-Rund­schau ‑UR- 2002, 245, 246; Nies­kens, UR 2002, 53, 59; Oel­mai­er in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 15 Rz 945; Rauds­zus, Der Umsatz-Steu­er-Bera­ter 2002, 258, 260; Sta­die in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 15 Rz 1935 ff.; ders., UStG, 3. Aufl., § 15 Rz 506 f.; Wid­mann, Der Betrieb 2002, 166, 172[↩]
Kraeu­sel in Reiß/​Kraeusel/​Langer, a.a.O., § 15 Rz 712[↩]
vgl. Bir­ken­feld in Birkenfeld/​Wäger, a.a.O., § 186 Rz 94[↩]
vgl. BMF, Schrei­ben vom 21.07.2005 – IV A 6‑S 7359 – 108/​05, BSt­Bl I 2005, 832, Anla­ge 2; vom 17.10.2014 – IV D 3‑S 7359/​07/​10009, BSt­Bl I 2014, 1369, Anla­ge 2[↩]
vgl. BFH, Urteil vom 10.04.2003 – V R 35/​01, BFHE 202, 187, BSt­Bl II 2003, 782[↩]
vgl. EuGH, Urteil Kom­mis­si­on/​Vereinigtes König­reich vom 15.07.2010 – C‑582/​08, EU:C:2010:429, HFR 2010, 995, Rz 51[↩]
BGBl II 1994, 1643[↩]
vgl. EuGH, Urteil Rize­ni Leto­ve­ho Pro­vo­zu vom 07.06.2007 – C‑335/​05, EU:C:2007:321, BFH/​NV 2007, Bei­la­ge 4, 386[↩]
vgl. EuGH, Urtei­le Aker­berg Frans­son vom 26.05.2013 – C‑617/​10, EU:C:2013:105, HFR 2013, 464, Rz 25 ff.; Ord­re des bar­reaux fran­co­pho­nes et ger­ma­no­pho­ne u.a. vom 28.07.2016 – C‑543/​14, EU:C:2016:605, UR 2016, 634, Rz 22 ff.; RPO vom 07.03.2017 – C‑390/​15, EU:C:2017:174, DSt­RE 2017, 1183, Rz 38; im Ver­fah­ren der Erstat­tung von Mehr­wert­steu­er offen geblie­ben im EuGH, Urteil Volks­wa­gen vom 21.03.2018 – C‑533/​16, EU:C:2018:204, UR 2018, 359, Rz 32, 52[↩]
vgl. EuGH, Urtei­le RPO, EU:C:2017:174, DSt­RE 2017, 1183, Rz 41 und 42; BB con­struct vom 26.10.2017 – C‑534/​16, EU:C:2017:820, UR 2017, 980, Rz 43[↩]
vgl. EuGH, Urtei­le Arcelor Atlan­tique et Lor­rai­ne u.a. vom 16.12 2008 – C‑127/​07, EU:C:2008:728, Neue Zeit­schrift für Ver­wal­tungs­recht 2009, 382, Rz 25; Com­pass Con­tract Ser­vice vom 14.06.2017 – C‑38/​16, EU:C:2017:454, DSt­RE 2017, 1516, Rz 25[↩]
EuGH, Urteil RPO, EU:C:2017:174, DSt­RE 2017, 1183, Rz 53 und 54, m.w.N.[↩]
vgl. BFH, Urtei­le vom 08.08.2013 – V R 3/​11, BFHE 242, 535, BSt­Bl II 2014, 46, Rz 36; vom 19.11.2014 – V R 39/​13, BFHE 248, 399, BSt­Bl II 2015, 352, Rz 23, m.w.N.; FG Köln, Urteil vom 16.10.2008 – 2 K 3126/​04, Ent­schei­dun­gen der Finanz­ge­rich­te 2009, 222, Rz 28; Sta­die in Rau/​Dürrwächter, a.a.O., § 18 Rz 662 f.[↩]
vgl. zu der Pro­ble­ma­tik EuGH, Schluss­an­trä­ge der Gene­ral­an­wäl­tin Kokott vom 15.05.2014 in der Rechts­sa­che Wel­mo­ry – C‑605/​12, EU:C:2014:340, Rz 40 ff.; Abschn. 3a.2 Abs. 4 Satz 1 Halb­satz 2 und Abschn. 3a.1 Abs. 3 Satz 3 UStAE; Hal­ler, Mehr­wert­steu­er­recht 2015, 7 ff.; Hein­richs­ho­fen, Der EU-Umsatz-Steu­er-Bera­ter 2014, 70; Mon­fort, Deut­sches Steu­er­recht 2014, 2173, sowie UR 2012, 341 und 936; Scheller/​Baier/​Göcke, Die Steu­er­be­ra­tung 2014, 256, 262; Damasch­ke, Steu­er­be­ra­ter Woche 2014, 1000, 1002; Scholz, UR 2015, 500[↩]
vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 10.03.2016 – X B 198/​15, BFH/​NV 2016, 1042, Rz 8, m.w.N.[↩]
Drittlands-UnternehmerGegenseitigkeitSteuerabzugVorsteuer-Vergütung

References: Art. 1
 Art. 2
 § 13
 § 59
 § 59
 § 59
 § 13
 § 13
 § 18
 § 13
 § 15
 § 18
 § 13
 § 13
 § 3
 § 16
 § 15
 § 18
 § 18
 Art. 3
 EuGH 
 Art. 2
 Art. 2
 EuGH 
 Art.20
 § 18
 § 18
 § 15
 § 13
 § 186
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 15
 § 186
 § 18