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Timestamp: 2020-06-03 11:04:38+00:00

Document:
BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-20140915
20-Section 2 : Déduction fiscale en cas d'émission d'actions
1 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 1-15/09/2014)
En application des dispositions du II de l’ article 217 quinquies du code général des impôts (CGI) , les entreprises peuvent pratiquer, sous certaines conditions, une déduction au titre de l’exercice au cours duquel elles ont émis des actions au profit de leurs salariés en application d’une attribution gratuite d’actions à émettre ou de la levée d’options de souscription d’actions ou en application d’une augmentation de capital réservée aux adhérents d’un plan d’épargne d’entreprise (PEE).
10 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 10-15/09/2014)
Peuvent bénéficier de la déduction instituée au II de l' article 217 quinquies du CGI , les entreprises qui émettent des actions au profit de leurs salariés en application de l’un des dispositifs d’actionnariat salarié suivants :
- une attribution gratuite d’actions à émettre mentionnée à l' article L. 225-197-1 du code de commerce (C. com.) , à l' article L. 225-197-2 du code de commerce et à l' article L. 225-197-3 du code de commerce ;
- un plan d’options de souscription d’actions mentionné de l' article L. 225-177 du code de commerce à l' article L. 225-184 du code de commerce ;
- une augmentation de capital réservée aux adhérents d’un PEE mentionnée à l' article L. 3332-18 du code du travail .
20 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 20-15/09/2014)
S’agissant de ce dernier dispositif d’actionnariat salarié, il est rappelé qu’un fonds commun de placement d’entreprise (FCPE) dont les parts sont acquises au sein d’un PEE peut souscrire à une augmentation de capital réservée aux adhérents du plan, ces derniers bénéficiant alors des avantages du PEE ( fiche n° 4 de la circulaire interministérielle du 14 septembre 2005 relative à l'épargne salariale ).
Dans ces conditions, il sera admis qu’une entreprise qui émet des actions au profit de ses salariés en application d’une augmentation de capital réservée aux adhérents d’un PEE mentionnée à l’ article L. 3332-18 du code du travail puisse pratiquer la déduction prévue au II de l’ article 217 quinquies du CGI , alors même que les actions émises ne sont pas souscrites directement par les salariés mais par l’intermédiaire d’un FCPE.
II. Conditions d’application de la déduction
30 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 30-15/09/2014)
Les entreprises peuvent pratiquer une déduction au titre de l’exercice au cours duquel elles émettent des actions au profit de leurs salariés dans le cadre de l’un des dispositifs d’actionnariat salarié mentionnés au I § 10 à 20 .
Ainsi, aucune déduction ne peut être pratiquée à raison des actions émises au profit de mandataires sociaux non salariés de l’entreprise (s’agissant des mandataires sociaux non salariés, cf. également les précisions apportées au II-B-1 § 80 à 130 ) ou bien encore des anciens salariés s’agissant des PEE.
40 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 40-15/09/2014)
S’agissant des actions émises au profit de salariés exerçant leurs fonctions dans une succursale située à l’étranger, il y a lieu d’appliquer les mêmes règles que celles prévues pour la déduction des charges et moins-values liées à l’attribution d’actions gratuites à ses salariés ( BOI-BIC-PTP-20-70-10 ) et, ainsi, d’affecter la déduction afférente à ces actions au bénéfice imposable à l’étranger à raison de l’activité déployée au sein de la succursale.
2. Cas particulier des plans groupe
50 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 50-15/09/2014)
Lorsque des actions sont émises par une société implantée en France au profit de salariés de sociétés liées conformément aux dispositions de l' article L. 225-180 du code de commerce et de l' article L. 225-197-2 du code de commerce , s’agissant respectivement des options de souscription d’actions et des attributions d’actions gratuites, et aux dispositions de l’ article L. 3344-2 du code du travail , s’agissant des augmentations de capital réservées aux adhérents d’un PEE au sein d’un groupe (plan d’épargne groupe - PEG ; circulaire interministérielle du 14 septembre 2005 relative à l'épargne salariale, fiche 4 ), il sera admis que chaque entreprise liée puisse pratiquer la déduction à raison des actions émises au profit de ses propres salariés, sans refacturation préalable de ladite déduction par la société émettrice toutefois, s’agissant d’une déduction purement fiscale.
60 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 60-15/09/2014)
- ces dispositions bénéficient au moins à l’ensemble des salariés des entreprises implantées en France qui participent au plan, lorsque ces entreprises sont incluses dans le périmètre de consolidation ou de combinaison des comptes, tel que défini à l’ article L. 233-16 du code de commerce (ou sont laissées en dehors de la consolidation en application de l’ article L. 233-19 du code de commerce ou sont acquises en cours d’exercice et ont vocation à entrer dans le périmètre de consolidation) ou, s'agissant des établissements de crédit, à l' article L. 511-36 du code monétaire et financier , s'agissant des entreprises régies par le code des assurances, à l' article L. 345-2 du code des assurances , s'agissant des mutuelles, par les dispositions du code de la mutualité et, s'agissant des institutions de prévoyance, à l' article L. 931-34 du code de la sécurité sociale (CSS) ;
B. Conditions particulières
70 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 70-15/09/2014)
Ces conditions ne sont pas requises lorsque l’entreprise procède à une augmentation de capital réservée aux adhérents d’un plan d’épargne d’entreprise mentionnée à l’ article L. 3332-18 du code du travail . Il est toutefois rappelé que conformément aux dispositions de l' article L. 3332-1 du code du travail et de l'article L. 3332-18 du code du travail, tous les salariés peuvent adhérer au plan d’épargne de leur entreprise et tous les adhérents d’un plan d’épargne d’entreprise peuvent souscrire à une augmentation de capital réservée aux adhérents du PEE.
1. Conditions tenant aux bénéficiaires de l'attribution des actions gratuites ou des options de souscription d'actions
80 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 80-15/09/2014)
90 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 90-15/09/2014)
De la même manière, l’attribution des actions gratuites ou les options de souscription d’actions doivent bénéficier à l’ensemble des salariés de chaque entreprise liée qui pratique la déduction autorisée, à titre de tolérance, au II-A-1 § 30 à 40 .
100 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 100-15/09/2014)
Il sera toutefois admis que le périmètre des salariés bénéficiaires de l’attribution des actions gratuites ou des options de souscription d’actions puisse être restreint par une condition d’ancienneté, comme prévue à l' article L. 3342-1 du code du travail notamment pour les PEE, c’est-à-dire n’excédant pas trois mois.
110 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 110-15/09/2014)
120 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 120-15/09/2014)
130 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 130-15/09/2014)
2. Conditions tenant aux critères de répartition des actions ou des options
140 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 140-15/09/2014)
150 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 150-15/09/2014)
Les quatre modes de répartition pouvant être retenus sont identiques à ceux prévus à l' article L. 3324-5 du code du travail pour la répartition de la réserve spéciale de participation des salariés aux résultats de l’entreprise, à l’exception toutefois des plafonds de salaires prévus à l’article précité.
Pour l’appréciation du respect de l’un de ces modes de répartition, il convient de se reporter au BOI-BIC-PTP-10-10-10 .
Les précisions suivantes sont toutefois apportées pour l’application du seul mécanisme de déduction prévu au II de l’ article 217 quinquies du CGI .
160 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 160-15/09/2014)
170 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 170-15/09/2014)
La durée de présence s'entend des périodes de travail effectif ainsi que des périodes légalement assimilées de plein droit à du travail effectif et rémunérées comme tel (congés payés, exercice de mandats de représentation de personnel, exercice de fonctions de conseiller prud'homal, etc.).
Sont également assimilées à des périodes de présence dans l'entreprise les périodes de suspension mentionnée à l' article L. 1225-4 du code du travail , à l' article L. 1225-38 du code du travail et à l' article L. 1226-7 du code du travail : congés de maternité, congés d'adoption et absence provoquée par un accident du travail ou une maladie professionnelle.
180 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 180-15/09/2014)
En cas de répartition proportionnelle aux salaires, doivent être retenus les salaires bruts, afférents à l'exercice de la décision d'attribution des actions ou options, déterminés selon les règles prévues à l' article L. 242-1 du CSS , ainsi que les indemnités de congés payés versées pour le compte de l'employeur par des caisses agréées.
Lorsque la décision d'attribution intervient en cours d'exercice, les salaires à retenir s'entendent des salaires afférents à la période courant du jour de l'ouverture de l'exercice jusqu'au jour de la décision d'attribution.
190 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 190-15/09/2014)
Exemple : En cas de combinaison des trois critères de répartition (répartitions uniforme, proportionnelle à la durée de présence et proportionnelle aux salaires), l’entreprise peut prévoir de répartir les actions gratuites ou les options de souscription d’actions à hauteur de 30 % de manière uniforme, à hauteur de 25 % de manière proportionnelle à la durée de présence des salariés dans l’entreprise et à hauteur de 45 % de manière proportionnelle aux salaires.
III. Modalités d’application de la déduction
A. Exercice au titre duquel est pratiquée la déduction
200 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 200-15/09/2014)
En pratique, la déduction peut donc être pratiquée au titre de chaque exercice au cours duquel des émissions d’actions sont opérées dans les conditions prévues au II de l' article 217 quinquies du CGI .
Soit un plan d’options de souscription d’actions mis en place au sein d’une société anonyme, sur autorisation de son assemblée générale extraordinaire en date du 12 avril N et sur décision de son conseil d’administration du 1 er décembre N. Le délai de levée d’option fixé par l’assemblée générale extraordinaire est par hypothèse de quatre ans.
B. Montant de la déduction pouvant être pratiquée
210 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 210-15/09/2014)
La déduction prévue au II de l' article 217 quinquies du CGI est égale à la différence entre la valeur des titres à la date de l’augmentation de capital et leur prix de souscription.
A cet égard, il est rappelé que pour les attributions d’actions gratuites à émettre, l’augmentation de capital correspondante est définitivement réalisée du seul fait de l’attribution définitive des actions aux bénéficiaires ( C. com., art. L. 225-197-1, I-al. 4 ).
220 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 220-15/09/2014)
S’agissant des options de souscription d’actions, l’augmentation de capital est définitivement réalisée du seul fait de la déclaration de levée d’option, accompagnée du bulletin de souscription et du paiement en numéraire ou par compensation avec des créances, de la somme correspondante ( C. com., art. L. 225-178, al. 2 ), de sorte que le capital augmente au fur et à mesure des levées d’options.
230 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 230-15/09/2014)
240 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 240-15/09/2014)
250 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 250-15/09/2014)
A cet égard, il est rappelé que, s’agissant des options de souscription d’actions, le prix de souscription des actions est fixé par le conseil d’administration ou le directoire selon les modalités déterminées par l’assemblée générale extraordinaire et dans les conditions prévues à l’ article L. 225-177 du code de commerce , lesquelles prévoient la possibilité pour l’entreprise d’accorder une décote maximale de 20 % lorsque les titres sont admis aux négociations sur un marché réglementé.
S’agissant des augmentations de capital réservées aux adhérents d’un plan d’épargne d’entreprise, l' article L. 3332-18 du code du travail autorise en principe une décote maximale de 20 %, portée à 30 % lorsque la durée d’indisponibilité prévue par le plan est supérieure ou égale à dix ans.
La déduction prévue au II de l' article 217 quinquies du CGI est opérée sous la forme d’une déduction extra-comptable portée directement par l’entreprise sur le tableau de détermination du résultat fiscal n° 2058 A (CERFA n° 10951), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, à la rubrique "Recherche de formulaires" , dans la case XG « déductions diverses ».
Exemp le :
Soit une société cotée dont l’assemblée générale extraordinaire (AGE) a autorisé le conseil d’administration à attribuer gratuitement aux salariés des actions en application des dispositions des articles L. 225-197-1 et suivants du code de commerce .
1 er février N : décision d’autorisation de l’AGE.
[2 000 (nombre d’actions) x 32 ¤ (valeur à la date de l’augmentation de capital)] - [2 000 (nombre d’actions) x 0 ¤ (par hypothèse, le prix de souscription est nul s’agissant d’une attribution d’actions gratuites)] = 64 000 ¤.
Cette somme est portée par la société sur le tableau de détermination de son résultat fiscal n° 2058 A de l’exercice N+2 dans la case XG « déductions diverses ».
260 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 260-15/09/2014)
Conformément aux dispositions de l' article 46 quater-0 YD de l’annexe III au CGI , les entreprises qui pratiquent la déduction prévue au II de l' article 217 quinquies du CGI doivent joindre à leur déclaration de résultats de l’exercice au titre duquel elles pratiquent cette déduction, un état déclaratif de la déduction pratiquée en application du II de l'article 217 quinquies du CGI, conforme au modèle établi par l’administration ( BOI-FORM-000054 ), précisant les éléments de détermination du montant de la déduction pratiquée et les modalités juridiques de l’émission d’actions à l’origine de cette déduction.
270 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 270-15/09/2014)
Bien entendu, la société liée qui pratique une déduction à raison des actions émises au profit de ses propres salariés, dans les conditions prévues au II-A-2 § 50 à 60 , est également tenue de joindre cet état à sa déclaration de résultats de l’exercice au titre duquel elle pratique la déduction, afin d’y préciser, suivant les indications obtenues le cas échéant auprès de la société émettrice des actions nouvelles, les éléments de détermination du montant de la déduction pratiquée et les modalités juridiques de l’émission d’actions à l’origine de cette déduction.
280 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 280-15/09/2014)
- le ou les mécanismes d’actionnariat salarié à l’origine de la déduction pratiquée : attribution d’actions gratuites à émettre, options de souscription d’actions et/ou augmentation de capital réservée aux adhérents d’un PEE prévue à l' article L. 3332-18 du code du travail ;
- pour chaque mécanisme d’actionnariat salarié à l’origine de la déduction, la ou les dates de décision d’AGE ayant autorisé sa mise en place ou en ayant délégué la compétence au conseil d’administration ou au directoire, de sorte d’identifier chaque plan d’attribution d’actions gratuites ou d’options de souscription ou chaque augmentation de capital réservée aux adhérents d’un PEE qui est à l’origine de la déduction pratiquée ;
- pour chaque plan d’attribution d’actions gratuites ou d’options de souscription ou chaque augmentation de capital réservée aux adhérents d’un PEE qui est à l’origine de la déduction pratiquée :
- la ou les dates de réalisation de la ou les augmentations de capital correspondantes (pour plus de précisions, cf. III-B § 210 à 250 ),
- la valeur des actions à la date de réalisation de chaque augmentation de capital (pour plus de précisions, cf. III-B § 210 à 250 ). A cet effet, la société renseigne la valeur unitaire des actions, le nombre d’actions émises et la valeur globale des actions correspondant au produit de leur valeur unitaire par le nombre d’actions concernées. S’agissant du nombre d’actions émises à renseigner, il s’agit du nombre d’actions émises éligibles à la déduction, à l’exclusion donc du nombre d’actions émises au profit de mandataires sociaux non salariés ou des anciens salariés s’agissant des PEE. La ou les sociétés liées qui pratiquent une déduction dans les conditions prévues au II-A-2 § 50 à 60 , comme la société émettrice des actions, n’indiquent par conséquent que le nombre d’actions émises au profit de leurs propres salariés,
- le prix de souscription des actions par les salariés (pour plus de précisions, cf. III-B § 250 ). A cet effet, la société renseigne le prix de souscription unitaire des actions, le nombre d’actions concernées et le prix de souscription global des actions correspondant au produit du prix unitaire de souscription des actions par le nombre d’actions concernées ;
IV. Régime au regard des taxes assises sur les salaires du gain d'acquisition en cas d'attribution d'actions gratuites.
290 (BOFiP-BIC-PTP-20-70-20-§ 290-15/09/2014)
Sur le plan social, en application de l’ article L. 242-1 du CSS , l’avantage (gain d’acquisition) est exclu de l'assiette des cotisations de sécurité sociale si les attributions d'actions gratuites sont effectuées conformément aux dispositions de l' article L. 225-197-1 du code de commerce , l' article L. 225-197-2 du code de commerce et l' article L. 225-197-3 du code de commerce , si elles sont conservées dans les conditions mentionnées au I de l’ article 80 quaterdecies du CGI et si l'employeur notifie à son organisme de recouvrement (URSSAF) l'identité de ses salariés ou mandataires sociaux auxquels des actions gratuites ont été attribuées définitivement au cours de l'année civile précédente, ainsi que le nombre et la valeur des actions attribuées à chacun d'entre eux.

References: § 10
 § 80
 § 30
 l'article 217
 § 50
 § 210
 § 210
 § 50
 § 250