Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=472373-2019-06-03-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0115-kdit2-1-4011-115-2019-2-dw
Timestamp: 2020-01-28 00:03:18+00:00

Document:
Home - Interpretacje podatkowe - 2019.06.03 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0115-KDIT2-1.4011.115.2019.2.DW
0115-KDIT2-1.4011.115.2019.2.DW
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2019 r. (data wpływu 14 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.
W dniu 14 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której na wykonanie określonych usług zawiera umowy współpracy w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego z osobami fizycznymi – obywatelami Ukrainy.
W warunkach umowy zawarte jest postanowienie, że usługi będą świadczone na terytorium Polski w lokalizacji wskazanej przez zleceniodawcę i jeżeli współpraca jest podejmowana z obywatelami Ukrainy, którzy nie są zameldowani na terenie Polski, zleceniodawca zobowiązuje się do wyznaczenia miejsca zakwaterowania wykonawcy oraz całkowitego pokrycia kosztów z nim związanych podczas obowiązującej umowy.
Wykonawcy (zleceniobiorcy) nie mają żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzaniu przedmiotowym świadczeniem, gdyż wykorzystują je tylko w jednym konkretnym celu: wykonania obowiązków związanych z pracą. Nie mają wpływu ani na wybór miejsca zakwaterowania, ani na dobór współlokatorów i nie mogą się zrzec oferowanego miejsca na rzecz osób trzecich.
Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że zleceniobiorcy, których zatrudnia dzielą się na tych, którzy przebywają powyżej 183 dni na terenie Polski i na tych, którzy w roku podatkowym przebywają krócej niż 183 dni z powodu ciągłego naboru nowych kandydatów. Zleceniobiorcy nie posiadają certyfikatu rezydencji, gdyż Wnioskodawczyni nie wymaga takiego dokumentu. Każda z zatrudnionych osób oświadcza w momencie zatrudnienia, że w Polsce jest ich centrum interesów życiowych. Zleceniobiorcy nie prowadzą na terytorium Polski działalności gospodarczej. Pracownicy wykonują prace na stanowisku pracownik fizyczny oraz pomocnik montera instalacji elektrycznych i teletechnicznych powyżej 3 miesięcy. Miejsce wykonywania pracy po jego przydzieleniu docelowo jest stałe, natomiast istnieją przypadki, że pracownicy nie nadają się do wyznaczonej pracy i miejsce ich pracy zostaje zmienione, docelowo również na stałe. Miejsce pracy może zmienić się po zakończonej współpracy z racji wykonania całego zlecenia.
Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń na rzecz wykonawców z Ukrainy w postaci zapewnienia im nieodpłatnego zakwaterowania?
Zdaniem Wnioskodawczyni, nie jest ona zobowiązana do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu zapewnienia wykonawcom z Ukrainy nieodpłatnego zakwaterowania, bowiem świadczenie to jest ponoszone w interesie zleceniodawcy (zapewnienie sobie wykonawców dla świadczonych usług), a nie w interesie wykonawców. Skoro bez zakwaterowania wykonawców praca w firmie Wnioskodawczyni nie może być świadczona to należy uznać, że wydatki na zapewnienie noclegów stanowią świadczenia ponoszone w interesie Wnioskodawczyni, które przynosi jej konkretną i wymierną korzyść. W rezultacie zapewnienie noclegów stanowi zabezpieczenie źródła przychodów. Zatem na Wnioskodawczyni nie spoczywa obowiązek przewidziany w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).
W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów i zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodu jest działalność wykonywana osobiście.
Stosownie natomiast do art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że przychodem zleceniobiorcy jest zatem nie tylko wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy zlecenia, ale także inne świadczenia pieniężne, świadczenia nieodpłatne oraz świadczenia częściowo odpłatne otrzymywane w związku z ww. umową.
Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.
Powyższe prowadzi do wniosku, że w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako w połowie drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.
W odniesieniu do świadczeń w postaci zapewnienia noclegu zleceniobiorcom, zauważyć należy, że zasadnicza część rozważań zawartych w powołanym powyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego jest oparta na art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który definiuje pojęcie „przychodu” nie tylko z tytułu stosunku pracy, lecz także z innych tytułów prawnych. Uznać zatem należy, że uwagi zawarte w wyroku Trybunału mają zastosowanie także w stosunku do dochodów uzyskanych z tytułu umowy zlecenia.
Co prawda, z treści art. 742 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) wynika, że dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym. Niemniej ustawodawca ogranicza obowiązek zwrotu poniesionych przez przyjmującego zlecenie wydatków do wydatków służących należytemu wykonaniu zlecenia. Pomimo, że w art. 742 Kodeksu cywilnego brak jest wyraźnego określenia charakteru tych wydatków, należy przyjąć, że chodzi o zwrot wydatków koniecznych i użytecznych. Decydujące znaczenie ma więc celowy charakter tych wydatków. Muszą one być uzasadnione dążeniem do należytego wykonania umowy. Natomiast wydatki o innym charakterze będą podlegały zwrotowi, jeżeli w zawartej między stronami umowie zostaną przewidziane, nie oznacza to jednak, że te pozostałe wydatki również należy kwalifikować do wydatków wymienionych w art. 742 Kodeksu cywilnego.
W świetle powyższego w przypadku finansowania zleceniobiorcy noclegu w pobliżu miejsca wykonywania pracy nie sposób uznać, że są to wydatki, o których mowa w art. 742 Kodeksu cywilnego.
Świadczenia w postaci zapewnienia zleceniobiorcy zakwaterowania są świadczeniami, które mają charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostały poniesione. Skoro bowiem przez okres wykonywania umowy zlecenia zleceniobiorca będzie zamieszkiwał w miejscu zakwaterowania zapewnionym przez Wnioskodawcę, to stwierdzić należy, że będzie on wykorzystywał to miejsce przede wszystkim dla celów osobistych (prywatnych). Ww. kwatera nie będzie bowiem służyła zleceniobiorcy jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy) lecz będzie służyła osobistym celom zleceniobiorcy. Dzięki temu, że Wnioskodawca zapewni zleceniobiorcy miejsce zakwaterowania w pobliżu miejsca realizacji zlecenia, po stronie zleceniobiorcy powstanie nieodpłatne świadczenie w postaci uniknięcia wydatków jakie musiałby ponieść w związku z wykonywaniem zlecenia w miejscu oddalonym od miejsca zamieszkania. Niewątpliwie zatem także w przypadku zleceniobiorców, świadczenia - w postaci zapewnienia przez Wnioskodawcę noclegów - będą spełnione za zgodą zleceniobiorcy, bowiem będą związane z wykonaniem umowy zlecenia w miejscu uzgodnionym z Wnioskodawcą, będą spełnione w interesie zleceniobiorcy – bowiem pozwolą mu uniknąć wydatku, który niewątpliwie musiałby ponieść aby wywiązać się z umowy zlecenia wykonywanego w miejscu oddalonym od miejsca zamieszkania, jak również korzyść ta jest wymierna i możliwa do przypisania konkretnemu zleceniobiorcy.
Mając na uwadze powyższe, wartość zapewnionego przez Wnioskodawczynię zleceniobiorcom z Ukrainy zakwaterowania stanowi dla nich przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego Wnioskodawczyni jako płatnik podatku dochodowego ma obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

References: art. 13
 art. 14
 art. 41
 art. 9
 art. 21
 art. 12
 art. 10
 art. 10
 art. 13
 art. 10
 art. 41
 art. 13
 art. 18
 art. 3
 art. 22
 art. 26
 art. 27
 art. 11
 art. 742
 art. 742
 art. 742
 art. 742
 art. 11
 art. 41