Source: https://interpretacje-podatkowe.org/produkty/ippb5-423-1234-12-2-mw
Timestamp: 2018-03-20 17:46:13+00:00

Document:
IPPB5/423-1234/12-2/MW | Interpretacja indywidualna
Czy ponoszone przez Spółkę, w trakcie całego procesu inwestycyjnego, koszty reklamy i promocji sprzedawanych produktów będą stanowiły w przypadku Spółki koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami)? 2. Czy koszty finansowania procesu deweloperskiego pochodzącego ze źródeł zewnętrznych ponoszone przez Spółkę będą stanowiły w przypadku Spółki koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami)?
IPPB5/423-1234/12-2/MWinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 28 lutego 2013 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków poniesionych przez Spółkę na:
reklamę i promocję budowanych produktów przeznaczonych do sprzedaży (lokali mieszkalnych, lokali użytkowych i powierzchni garażowych) – jest prawidłowe,
finansowanie projektu deweloperskiego – jest prawidłowe.
W dniu 17.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków poniesionych przez Spółkę na reklamę i promocję budowanych produktów przeznaczonych do sprzedaży (lokali mieszkalnych, lokali użytkowych i powierzchni garażowych) oraz na finansowanie projektu deweloperskiego.
Sp. z o.o. jest deweloperską spółką celową powołaną do wykonania jednego zadania polegającego na budowie zespołu wielorodzinnych budynków mieszkalnych z lokalami usługowymi w parterach, z garażami podziemnymi oraz infrastrukturą techniczną. W celu płynnej realizacji inwestycji możliwe jest jej etapowanie. Wybudowana przez Spółkę nieruchomość zostanie sprzedana nabywcom w postaci mieszkań, miejsc postojowych i powierzchni usługowych.
Realizowana przez Spółkę inwestycja nigdy nie będzie spełniała wymogów środka trwałego w rozumieniu ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami) i w związku z tym nie zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki.
Spółka traktuje budowę nieruchomości jak produkcję w toku, która po zakończeniu, podczas etapu sprzedaży gotowych powierzchni mieszkalnych, garażowych i usługowych będzie generowała dla niej przychód.
Okres uzyskiwania przychodu ze sprzedaży wybudowanych lokali jest ściśle ograniczony momentem zbycia pierwszego i ostatniego lokalu lub powierzchni.
Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie usługi kupuje od podmiotów trzecich. Nie generuje, więc typowych kosztów ogólnoadministracyjnych. Nie prowadzi i nie planuje prowadzenia innej działalności niż opisana wyżej działalność deweloperska.
Podczas całego procesu realizacji swojego zadania Spółka ponosi koszty promocji i reklamy budowanych produktów przeznaczonych do sprzedaży.
Inwestycja finansowana jest w części z kapitałów własnych Spółki, a w części ze źródeł zewnętrznych. Spółka ponosi, więc koszty takiego obcego finansowania w postaci odsetek i prowizji od zaciągniętych pożyczek i kredytów.
Czy ponoszone przez Spółkę, w trakcie całego procesu inwestycyjnego, koszty reklamy i promocji sprzedawanych produktów będą stanowiły w przypadku Spółki koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami)...
Czy koszty finansowania procesu deweloperskiego pochodzącego ze źródeł zewnętrznych ponoszone przez Spółkę będą stanowiły w przypadku Spółki koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami)...
Zgodnie z art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, które w myśl art. 16 tej ustawy co do zasady nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.
Ustawa dzieli koszty na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Podział ten ma zasadnicze znaczenie przy określaniu momentu odliczenia kosztów dla celów podatkowych. Potrącalność kosztów bezpośrednich określają odpowiednio przepisy art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy, zaś kosztów innych niż bezpośrednie przepisy art. 15 ust. 4d i 4e. Mimo dokonania rozróżnienia kosztów na bezpośrednie i inne niż bezpośrednie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji tych kategorii kosztów.
Dlatego też definiując koszty bezpośrednie i koszty inne niż bezpośrednie należy odwołać się do słownikowego znaczenia słowa „bezpośredni”.
Według definicji Słownika Języka Polskiego „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”. Zgodnie z powyższą definicją koszt bezpośrednio związany z przychodami to koszt dotyczący wprost konkretnych przychodów, koszt bez którego nie byłoby możliwe uzyskanie danych przychodów, koszt zapewniający również odpowiednią wysokość przychodów.
W związku z powyższym dla każdego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podział ponoszonych kosztów na bezpośrednie i inne niż bezpośrednie jest ściśle uzależniony od charakteru działalności, rodzaju ponoszonych kosztów i celu, w jakim koszty te są ponoszone.
W przypadku spółki deweloperskiej jaką jest Sp. z o.o. ponoszone koszty promocji i reklamy wytwarzanych przez nią produktów (lokali mieszkalnych, lokali użytkowych i powierzchni garażowych) będą wydatkami bez poniesienia których do sprzedaży tych produktów mogłoby nie dojść lub dojść w znacznie mniejszym stopniu z uwagi na brak na rynku odpowiedniej informacji o możliwych do kupienia produktach Spółki, co bezpośrednio może przełożyć się na wielkość uzyskanego przez Spółkę przychodu. Dlatego też koszty reklamy i promocji winny być w Spółce odnoszone w ciężar kosztów podatkowych w momentach ustawowo przewidzianych w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla kosztów bezpośrednich.
Zdaniem Spółki kryteria podziału na koszty bezpośrednie i inne niż bezpośrednie mają zastosowanie do wszystkich kosztów podatkowych, nie wyłączając kosztów, o których mowa w art. 16 ustawy. Przepisy zawarte w tym artykule określają jedynie jakie koszty lub w jakich przypadkach dane koszty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, nie określają jednak odrębnych zasad potrącalności ich w czasie. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (...) naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów)”. Wynika z tego, a contario, że kosztem uzyskania są zapłacone odsetki od zobowiązań, oczywiście o ile spełniają wymogi art. 15 ust. 1 ustawy. Z przepisu tego nie wynika, zaś kiedy zapłacone odsetki są kosztem podatkowym. Czy w momentach wskazanych w ustawie dla kosztów bezpośrednich czy dla kosztów innych niż bezpośrednie. Moment odliczenia kosztów zależał będzie, więc od tego, czy zapłacone odsetki będą stanowiły w konkretnym przypadku koszt bezpośredni czy inny niż bezpośredni. Według Spółki koszty związane z finansowaniem projektu inwestycyjnego ze źródeł zewnętrznych będą stanowiły dla niej koszty bezpośrednie ponieważ finansowanie to będzie finansowaniem celowym, przeznaczonym wyłącznie na realizację inwestycji ze sprzedaży produktów, z której Spółka spodziewa się uzyskać przychody. Spółka nie będzie korzystała z tych źródeł finansowania, jeśli nie podejmie się realizacji przedmiotowej inwestycji. Tak więc koszty te również winny być odnoszone w ciężar kosztów podatkowych w momentach ustawowo przewidzianych w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla kosztów bezpośrednich.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków poniesionych przez Spółkę na:
reklamę i promocję budowanych produktów przeznaczonych do sprzedaży (lokali mieszkalnych, lokali użytkowych i powierzchni garażowych) – za prawidłowe,
finansowanie projektu deweloperskiego – za prawidłowe.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu "bezpośredniego" oraz kosztu "pośredniego" - brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Należy także podkreślić, że w konkretnym, sprecyzowanym stanie faktycznym, o charakterze omawianych kosztów decyduje przyjęta przez Jednostkę polityka w zakresie rachunkowości, będąca odzwierciedleniem rodzaju działalności wykonywanej przez podatnika.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest deweloperską spółką celową powołaną do wykonania jednego zadania polegającego na budowie zespołu wielorodzinnych budynków mieszkalnych z lokalami usługowymi w parterach, z garażami podziemnymi oraz infrastrukturą techniczną. W celu płynnej realizacji inwestycji możliwe jest jej etapowanie.
Wybudowana przez Spółkę nieruchomość zostanie sprzedana nabywcom w postaci mieszkań, miejsc postojowych i powierzchni usługowych.
Jak wskazuje Wnioskodawca, realizowana przez Spółkę inwestycja nigdy nie będzie spełniała wymogów środka trwałego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym nie zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady wydatki, które Spółka poniesie na reklamę i promocję wytwarzanych przez nią produktów, zostaną poniesione w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wobec tego – o ile ww. wydatki zostaną właściwie udokumentowane – będą spełniały kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez co będzie można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.
Biorąc pod uwagę charakter działalności Spółki i okoliczności, w jakich ponosić będzie koszty reklamy i promocji swoich produktów należy stwierdzić, iż wydatki te nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona inwestycja zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży ww. lokali mieszkalnych, miejsc postojowych i powierzchni usługowych. Zatem, powyższe argumenty przemawiają jednocześnie za uznaniem, że przedmiotowe wydatki należy zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Poniesienie tychże wydatków spowoduje bowiem, że zrealizowany będzie cel gospodarczy Spółki, t.j. uzyska przychód w postaci ceny zbywanych produktów. Koszty te nie powstałyby samoistnie, w oderwaniu od realizowanej inwestycji. Umożliwi to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami, które Spółka osiągnie ze sprzedaży poszczególnych lokali czy miejsc postojowych.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że z punktu widzenia ekonomicznego realizowanego przedsięwzięcia koszty, które Spółka poniesie w związku z reklamą i promocją wytwarzanych przez nią produktów (lokali mieszkalnych, miejsc postojowych i powierzchni usługowych), będą pozostawały w bezpośrednim związku z prowadzeniem konkretnej inwestycji, z której Spółka uzyska przychód. W związku z powyższym ww. koszty w przypadku Spółki będą stanowiły koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Odnosząc się natomiast do kosztów finansowania procesu deweloperskiego, należy stwierdzić, iż nie ulega wątpliwości, że – co do zasady – wydatki, które Spółka poniesie na finansowanie procesu deweloperskiego w postaci odsetek i prowizji od zaciągniętych pożyczek i kredytów są ponoszone w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wobec tego - o ile zostaną właściwie udokumentowane – będą spełniały kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy, przez co można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.
Biorąc pod uwagę charakter działalności Spółki i okoliczności, w jakich będzie ponosić koszty finansowania należy stwierdzić, iż wydatki te nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona inwestycja zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży ww. produktów. Poniesienie tychże wydatków spowoduje bowiem, że zrealizowany będzie cel gospodarczy Spółki, t. j. uzyska ona przychód w postaci ceny zbywanych lokali mieszkalnych, miejsc postojowych i powierzchni usługowych. Koszty te nie powstałyby samoistnie, w oderwaniu od realizowanej inwestycji. Umożliwia to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami osiąganymi ze sprzedaży poszczególnych produktów.
Zatem, zdaniem tut. Organu, powyższe argumenty przemawiają za uznaniem, że przedmiotowe wydatki należy zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Według tut. Organu koszt odsetek i prowizji od kredytów/pożyczek zaciągniętych na wytworzenie we własnym zakresie danej inwestycji, zapłaconych do dnia zakończenia procesu budowlanego, tj. do dnia uzyskania pozwoleń na użytkowanie przedmiotowych lokali czy miejsc postojowych, należy zakwalifikować do kosztów bezpośrednich związanych z wytworzeniem przedmiotowych inwestycji.
W tym miejscu należy podkreślić, iż wydatki w postaci kosztów finansowych (w tym odsetki i prowizje od zaciągniętych pożyczek i kredytów) będą dla Spółki stanowiły koszty uzyskania przychodów po spełnieniu wymogów wynikających z art. 15 ust. 4-4c i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a albo pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Odnosząc poszczególne wydatki w koszty podatkowe, Spółka jest zobligowana do uwzględnienia norm ustanowionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc się bowiem do poruszonej kwestii należy mieć na uwadze, że w stosunku do odsetek (nie tylko do odsetek od kredytów) w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, określony został szczególny tryb zaliczenia w koszty uzyskania przychodów.
A contrario kosztami uzyskania przychodów będą zatem skapitalizowane oraz naliczone i zapłacone odsetki od pożyczek czy kredytów.
Zatem, spłata kredytu (pożyczki) zaciągniętego na prowadzoną działalność gospodarczą nie stanowi dla podatnika kosztu uzyskania przychodu; kosztem są skapitalizowane oraz naliczone i zapłacone odsetki. Nie będą więc mogły być uznane za koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego odsetki niezapłacone albo odsetki nieskapitalizowane, niepodlegające potrąceniu w roku następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie oraz w latach następnych.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że koszty finansowania procesu deweloperskiego pochodzące ze źródeł zewnętrznych w postaci odsetek i prowizji od zaciągniętych pożyczek i kredytów, finansujących konkretne zadanie inwestycyjne, będą stanowiły koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami – o których mowa w art. 15 ust 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – i powinny być uznane za koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do przychodów uzyskiwanych przez Spółkę ze sprzedaży lokali mieszkalnych, miejsc postojowych i powierzchni usługowych nie wcześniej jednak niż z chwilą zapłaty/kapitalizacji odsetek od pożyczek/kredytów.
Powyższe ma zastosowanie przy założeniu, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w cytowanym wyżej art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749). Dokonując interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
IPPP3/443-240/13-2/JK | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-109/13-2/AG | Interpretacja indywidualna
IBPP3/443-319/13/EJ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Produkty > IPPB5/423-1234/12-2/MW

References: art. 15
 art. 15
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 14