Source: https://msp.money.pl/akty_prawne/interpretacje-podatkowe/podatek;od;towarow;i;uslug,1170,23605.html
Timestamp: 2020-07-03 10:52:29+00:00

Document:
Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego, aport, Izba Skarbowa w Krakowie, interpretacje podatkowe
sygnatura: PP-3/4407-25/07
słowa kluczowe: aport, czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, środek trwały
Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, po rozpoznaniu Pana zażalenia z dnia 29.03.2007 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik z dnia 13.03.2007 r., nr PP/443-116/06 w sprawie udzielenia interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.) odmawia zmiany przedmiotowego postanowienia uznając, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
Działając na podstawie art. 14a § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa wnioskiem z dnia 14.12.2006 r. (wpływ do Urzędu Skarbowego - w dniu 18.12.2006 r.) zwrócił się Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie interpretacji w sprawie obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego przy zakupie składników majątku firmy, które zostaną wniesione aportem do spółki prawa handlowego.
Stan faktyczny opisany we wniosku jest następujący: zamierza Pan wnieść aportem do spółki jawnej środki trwałe i wyposażenie wykorzystywane do działalności gospodarczej podatkiem opodatkowanej VAT. Podatek naliczony przy zakupie tych składników majątkowych został przez Pana odliczony w pełnej wysokości. Środki trwałe w postaci lokalu użytkowego i chłodni zostały zakupione przed 30.04.2004 r., natomiast pozostałe środki trwałe oraz wyposażenie w postaci adaptacji lokalu o wartości 135 110,53 zł, wyposażenie zespołu chłodni o wartości 66 551,59, system alarmowy o wartości 4 287,50 zł, klimatyzator o wartości 9 258,33 zł zostały nabyte po 30.04.2004 r.
Pana zdaniem nie ma konieczności dokonywania korekty odliczonego podatku związanego ze składnikami majątku wnoszonymi aportem, jeżeli istnieje związek wnoszonego aportem składnika majątku ze sprzedażą opodatkowaną i miało miejsce choćby krótkotrwałe jego używanie do czynności opodatkowanych. Na poparcie Swojego stanowiska powoduje Pan wyrok NSA (sygn. akt FSK 87/04) oraz orzeczenie ETS zapadłe w sprawie C­137/02.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w odpowiedzi na w/w wniosek wydał postanowienie z dnia 13.03.2007 r., w którym odniósł się do wniesienia aportem środków trwałych, o których mowa we wniosku. Stwierdził, iż w świetle postanowień art. 91 ust. 7 ustawy o VAT ma Pan obowiązek dokonania korekty podatku odliczonego przy nabyciu środków trwałych, które są wnoszone aportem do spółki jawnej, w miesiącu dokonania ich aportu. Przy czym - jak wyjaśnił Naczelnik Urzędu Skarbowego - obowiązek dokonania korekty dotyczy wyłącznie środków trwałych nabytych po 30.04.2004 r., a korekta winna być dokonana zgodnie regulacjami zawartymi w art. 91 ust. 1 - 5 ustawy o VAT.
Na powyższe postanowienie wniósł Pan zażalenie, w którym uznaje interpretację udzieloną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w zaskarżonym postanowieniu za nieprawidłową, zarzucają jej pominięcie zasady neutralności podatku VAT i błędną wykładnię przepisów stanowiących podstawę prawną podjętego rozstrzygnięcia. Podtrzymując Swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie odwołuje się Pan do zasady potrącalności podatku VAT, wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, która ma zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej. W świetle tej zasady Pana zdaniem bez znaczenia jest fakt, że nabyte towary zostaną później wniesione aportem do spółki prawa handlowego, ponieważ będą one wykorzystywane w tej spółce do wykonywania czynności opodatkowanych. Na poparcie Swojego stanowiska powołuje się Pan na wyrok z dnia 07.12.2006 r. (I SA/OI 528/06), w którym Sąd stwierdził, że przepisy dotyczące korekty VAT naliczonego przy zakupie środków trwałych (art. 91 ust. 2 i 4-6 ustawy o VAT) nie funkcjonują jako regulacje samodzielne, jak to przyjęto w postanowieniu wyprowadzając wniosek, że nieopodatkowana sprzedaż środka trwałego w okresie 5 lat od dnia nabycia spowoduje obowiązek korekty bez względu na sposób jego wykorzystania przed sprzedażą. Zdaniem Sądu przepisy te odnoszą się przede wszystkim do takich środków trwałych, które po nabyciu służyły zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej od podatku, a podatek naliczony przy ich zakupie odliczany jest według struktury sprzedaży. Z kolei art. 91 ust. 7 nakazujący odpowiednie stosowanie art. 91 ust. 1-5 do sytuacji gdy podatnik miał prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru i z niego nie skorzystał, a następnie zmieniło sie to prawo, dotyczy sytuacji gdy podatnik prowadząc działalność opodatkowaną i zwolnioną zakupione towary początkowo wykorzystywał wyłącznie do działalności opodatkowanej, a następnie zaczął wykorzystywać do działalności zwolnionej (lub odwrotnie). Dostawy środka trwałego, który służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, a w szczególności wniesienia go aportem do spółki prawa handlowego, która to czynność jest zwolniona od podatku, nie można uznać za rozpoczęcie wykorzystywania tego środka trwałego w działalności podatnika do sprzedaży nieopodatkowanej.
W związku z powyższym wnosi Pan o zmianę postanowienia, mając na uwadze powyższe wyjaśnienia.
Interpretacja udzielona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w zaskarżonym postanowieniu zgodnie z którą ma Pan obowiązek dokonania korekty podatku odliczonego przy nabyciu środków trwałych, wnoszonych aportem do spółki prawa handlowego - jest prawidłowa.
W przedstawionym stanie faktycznym obowiązek dokonania korekty podatku odliczonego przy nabyciu środków trwałych wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, które następnie stały się przedmiotem dostawy zwolnionej od podatku (aport rzeczowy) wynika z postanowień art. 91 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.). Przepis ten reguluje sytuację, w której podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się to prawo do odliczenia całej kwotę podatku naliczonego. W takim przypadku podatnik jest zobowiązany do dokonania korekty odliczonego w całości podatku naliczonego. Należy przy tym podkreślić, iż za błędny należy uznać Pana odczyt art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym regulacja przedmiotowego przepisu ma zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy środek trwały wykorzystywany dotychczas do działalności opodatkowanej zaczyna być wykorzystywany do działalności zwolnionej (nieopodatkowanej). W hipotezie tego przepisu mieści się również sytuacja, w której środek trwały, w związku z nabyciem którego dokonano pełnego odliczenia podatku VAT staje się w okresie korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT - przedmiotem jednorazowej czynności zwolnionej od podatku. Istota podatku od towarów i usług opiera się bowiem m.in. na zasadzie, zgodnie z którą odliczenie podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów lub usług przysługuje podatnikowi, jeżeli towar ten lub usługa zostaną wykorzystane do realizacji czynności opodatkowanych tym podatkiem. W przypadku natomiast gdy nabyte towary wykorzystane były zarówno do działalności opodatkowanej jak i do dokonania czynności zwolnionej (np. wniesienie aportu), to według postanowień art. 90 ust. 2 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym. Wynikającą z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT korektę podatku naliczonego należy dokonać stosując odpowiednio postanowienia art. 91 ust. 1-5 ustawy o VAT. Przy czym korekta podatku odliczonego przy nabyciu środków trwałych powinna być dokonana z zastosowaniem odpowiednio przepisu art. 91 ust. 4 i 5.
Z postanowień art. 91 ust. 4 wynika, iż w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Jednocześnie z treści ust. 6 pkt 2 tego artykułu wynika, iż w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4 zostaną zwolnione z opodatkowania to do obliczenia korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi.
Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4 art. 91 powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.
Jeśli zatem wniesienie aportem środków trwałych nabytych po dniu 30.04.2004 r. nastąpi w okresie 5 letniej korekty przewidzianej dla środków trwałych, których wartość początkowa przekracza kwotę 15 000 zł (nabytych po dniu 31.05.2005 r.) lub kwotę 3 500 zł (nabytych od dnia 01.05.2004 r. do dnia 31.05.2005 r.) bądź w okresie 10 letniej korekty przewidzianej dla nieruchomości zaliczonych do środków trwałych, to jest Pan zobowiązany do dokonania odpowiedniej korekty podatku naliczonego, odliczonego w całości przy ich nabyciu, stosownie do postanowień art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT. W przypadku gdy przedmiotem aportu dokonanego w 2007 r. będzie środek trwały np. w postaci chłodni o wartości 66.551, 59 zł oddany do używania w 2005 r. to korektą ?in minus" należy objąć 3/5 kwoty odliczonego podatku. Równocześnie organ odwoławczy informuje, iż obowiązek korekty odliczonego podatku naliczonego nie dotyczy wniesionego aportem w 2007 r. systemu alarmowego o wartości 4.287,50 zł, nabytego we wrześniu 2005 r.

References: art. 14
 art. 14
 FSK 
 art. 91
 art. 91
 art. 86
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 90
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91