Source: https://www.comptavoo.com/informations-lois-3-1-2-4-saisie-comptable-piece-comptable-tracabilite,500.html
Timestamp: 2020-03-31 13:23:31+00:00

Document:
BOFIP - bulletin officiel - 3-1-2-4
Le cadre juridique du contrôle des comptabilités informatisées est défini par l'article L. 13 du livre des procédures fiscales (LPF), l'article L. 47 A du LPF, l'article L. 57 du LPF, l'article L. 74 du LPF et l'article L. 102 B du LPF.
Conformément aux dispositions du Plan Comptable Général révisé de 1999, qui adapte les règles de la comptabilité manuelle à l’environnement informatique, et en application des dispositions de l’article 38 quater de l’annexe III au code général des impôts (CGI), qui imposent aux redevables le respect des obligations édictées par le PCG, sous réserve de leur compatibilité avec les textes établissant l’assiette de l’impôt, la présente sous-section commente :
- les obligations comptables de la tenue d’une comptabilité informatisée sincère, régulière et probante conformément au plan comptable général ou à tout autre règlement comptable établi par l’Autorité des normes comptables (accueil sur le site www.anc.gouv.fr) ;
Elle précise également le périmètre de contrôle d’une comptabilité informatisée ainsi que les obligations de présentation et de conservation des données concourant directement ou indirectement à la détermination du résultat fiscal et des déclarations, prévues par l'article L. 102 B du LPF et l'article 54 du CGI.
L’article R. 123-173 du code de commerce, relatif aux obligations comptables des commerçants et de certaines sociétés, impose de tenir : « obligatoirement un livre-journal, un grand livre et un livre d’inventaire ».
L’article R. 123-174 du code de commerce précise que :
L’article R. 123-175 du code de commerce indique que :
Enfin, l’article R. 123-177 du code de commerce énonce que :
S’il s’agit de documents informatiques, les documents doivent être « identifiés, numérotés et datés dès leur établissement par des moyens offrant toute garantie en matière de preuve » conformément à l’article R. 123-173 du code de commerce.
Aux termes de l’article R. 123-174 du code de commerce, tout enregistrement comptable doit préciser l’origine, le contenu et l’imputation de chaque donnée ainsi que les références de la pièce justificative qui l’appuie.
L’alinéa 3 de l'article L. 123-12 du code de commerce énonce que toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant « doit établir des comptes annuels à la clôture de l'exercice au vu des enregistrements comptables et de l'inventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat et une annexe, qui forment un tout indissociable ».
« Une procédure de clôture destinée à figer la chronologie et à garantir l'intangibilité des enregistrements est mise en œuvre au plus tard avant l'expiration de la période suivante.
On définit la période comme un intervalle de temps durant lequel des écritures sont enregistrées de manière chronologique, conformément à l’article 420-4 du plan comptable général et à l’article L. 123-12 du code de commerce, 2ème alinéa, en vue de leur centralisation (mois ou trimestre par exemple) afin d’établir des situations intermédiaires en cours d’exercice comptable.
Le logiciel comptable pourra utilement proposer une fonctionnalité d’exportation du fichier des écritures comptables au bénéfice de tiers, dans un format aisément exploitable indépendamment du logiciel de comptabilité, ou de l'administration fiscale, conformément aux normes prévues à l'article A. 47 A-1 du LPF.
L’article L. 10 du LPF précise que « l'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. À cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. »
L’article 54 du CGI pose comme principe que les contribuables « sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. »
L’alinéa 2 de l’article L. 13 du LPF énonce : « Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. »
Le périmètre de contrôle défini par l'article L. 13 du LPF, couvre les trois principales composantes d’un système informatisé :
En revanche, les données relatives au fonctionnement de l’entreprise, sans lien direct ou indirect avec la comptabilité ou les déclarations obligatoires, n’entrent pas dans le champ d’application du 2ème alinéa de l’article L. 13 du LPF.
La reconstitution du chemin de révision implique qu’il soit possible de comprendre le fonctionnement et les conséquences des traitements mis en œuvre. Selon les nécessités du contrôle, il peut s’avérer nécessaire d’accéder aux versions archivées des programmes, afin de réaliser les tests nécessaires à la validation ou à la compréhension des résultats produits ou de la documentation présentée.
Les dispositions de l’article L. 13 du LPF étendent l’obligation pour les entreprises d’établir, de conserver et de présenter une documentation relative à l’ensemble des systèmes d’information visés au 2ème alinéa de l'article L. 13 du LPF.
La documentation doit permettre à l’auditeur de connaître et de comprendre le système d'information mis en œuvre au cours de la période soumise au contrôle, y compris l'ensemble des évolutions significatives. Elle inclut toujours la description générale de l’ensemble du système d’information, l’inventaire et la description des matériels et logiciels utilisés, le plan d’archivage et des durées de détention, la description des données et de leur structure.
La documentation doit décrire de façon suffisamment précise et explicite, les règles de gestion des données et des fichiers mises en œuvre dans les programmes informatiques, qui ont des incidences directes ou indirectes sur la formation des résultats comptables et fiscaux et des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts.
La documentation doit être tenue en français conformément à l’article 2 de la loi n° 94- 665 du 4 août 1994.
L’article L. 102 B du LPF définit les obligations de conservation des documents sur lesquels l’administration peut exercer son contrôle :
« Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu à l'article L. 169 du LPF. Les pièces justificatives d'origine relatives à des opérations ouvrant droit à une déduction en matière de taxes sur le chiffre d'affaires sont conservées pendant le délai prévu au premier alinéa. »
L’article 54 du CGI prévoit quant à lui les obligations de présentation : les contribuables « sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. »
Cette double obligation vise à permettre l’exercice du droit de contrôle prévu par l’article L. 13 du LPF.
Il résulte des dispositions de l’article L. 102 B du LPF que les délais de conservation diffèrent selon la nature des pièces visées, et selon le support utilisé lors de leur création.
Il s’applique également, pour ces documents et ceux mentionnés par l'article L. 83 du LPF à l'article L. 96 B du LPF, dans le cadre de l’exercice du droit de communication prévu à l’article 81 du LPF.
Cependant, lors qu’ils sont établis ou reçus sur support informatique, le deuxième alinéa de l’article L. 102 B du LPF indique que ces documents doivent être conservés sur support informatique pendant une durée d’au moins 3 ans, délai prévu à l’article L. 169 du LPF.
Il en est ainsi des pièces justificatives en matière de TVA déductible, dont l’exonération n’est admise que par la mise en œuvre d’une solution de dématérialisation conforme aux dispositions des V à VII de l'article 289 du CGI.
Ainsi, lorsqu'un déficit constaté en période prescrite est imputé sur un exercice non prescrit au sens de l'article L. 169 du LPF, la jurisprudence autorise l'administration à procéder au contrôle de cet exercice déficitaire prescrit, dès lors que ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice d'imputation.
Pour satisfaire aux obligations de conservation sur support informatique définies ci-dessus, les contribuables doivent conserver, d’une part les documents visés à l’article 54 du CGI, et d’autre part, les données élémentaires, les traitements et la documentation.
Or, conformément à l’article L. 102 B du LPF, si le document comptable obligatoire a été établi de façon dématérialisée, il doit être conservé sur un support informatique. Dès lors la seule impression papier ne permet pas de considérer que l’obligation de conservation est satisfaite.
Les pièces justificatives établies sur support informatique doivent répondre aux obligations de conservation énoncées par les dispositions de l’article L. 102 B du LPF décrites auII-A-1 § 370.
Les entreprises qui émettent ou reçoivent des factures électroniques selon les modalités prévues au VII de l'article 289 du CGI ont une obligation de conservation des factures dans leur forme, format et contenu originels (BOI-CF-COM-10-10-30-10).
Par ailleurs, pour la conservation du double original des factures de vente créées sous forme informatique et transmises sur support papier, les entreprises ont deux possibilités (BOI-CF-COM-10-10-30-20) :
- l’exercice du droit de contrôle énoncé par les dispositions de l’article L. 13 du LPF ;
En effet, une conservation de données réduite à des échantillons sélectionnés de données ou uniquement de données agrégées, ne répondrait pas aux obligations légales qui s'imposent aux contribuables. En outre, si les données conservées se révélaient insuffisantes, il serait impossible, par exemple, de valoriser une erreur d’interprétation d’un texte fiscal et de justifier l’abandon d’un rehaussement suite à la mise en œuvre de l’article L. 80 A du LPF (garantie du contribuable contre les changements d’interprétation formelle des textes fiscaux par l’administration).
Qu’il s’agisse du domaine comptable ou du domaine de gestion, toute entreprise pourra satisfaire à l’obligation de conservation de l’article L. 102 B du LPF en conservant des copies de fichiers sur support informatique répondant aux normes fixées par l’article A. 47 A-2 du LPF.
A contrario, l’archivage des fichiers de données en format propriétaire placera l’entreprise dans l’obligation de convertir ces informations, si elle demande à l’administration de réaliser des traitements dans le cadre de la mise en œuvre du c du II de l’article L. 47 A du LPF (BOI-CF-IOR-60-40-30).
L’obligation de conservation de la documentation relative à l’organisation du système comptable et des applications de gestion résulte de l'application combinée de l’article 410-2 du plan comptable général, concernant la présentation d’un document, et de l'article 13 du LPF.
Il existe des procédures dont la mise en œuvre est de nature à permettre aux entreprises de satisfaire à leur obligation de conservation : l’archivage, la traçabilité des modifications et la sécurisation du dispositif.
En effet, la sauvegarde intègre le plus souvent l’environnement informatique complet propre au système et selon un format qui peut être propriétaire. De la sorte, une sauvegarde ne permettra pas toujours de satisfaire aux obligations de conservation définies à l'article L. 13 du LPF et à l'article L. 102 B du LPF.
L'archivage peut également porter sur le fichier des écritures comptables répondant aux normes fixées par l'article A. 47 A-1 du LPF qui doit être remis à l'administration fiscale, en application du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales (LPF), dans sa rédaction issue de l'article 14 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, en cas de vérification de comptabilité (BOI-CF-IOR-60-40-10 et BOI-CF-IOR-60-40-20).
Par exemple, l’archivage des enregistrements de factures lorsqu’il est mis en œuvre, devra comprendre l’intégralité des informations contenues dans le fichier source lisible par le logiciel qui l’a créé, de manière à reconstituer, en tant que besoin, les pièces justificatives présentées à l’appui des déclarations fiscales (déclarations de TVA, liasse fiscale, etc.) et/ou à permettre la réalisation des traitements souhaités.
Enfin, s’agissant des formats de fichier « archives » acceptés par l’administration, et sous réserve de l’existence de tous les éléments soumis à l’obligation de conservation, l’entreprise satisfait au principe de conservation édicté par l’article L. 102 B du LPF en produisant les copies du fichier « archives », sur support informatique répondant aux normes fixées par l’article A. 47 A-2 du LPF.
A contrario, l’archivage en format propriétaire placerait l’entreprise dans l’obligation de convertir ses informations, lorsque l’entreprise entend se placer dans le c du II de l'article L. 47 A du LPF.
S'agissant du format du fichier des écritures comptables qui doit être remis à l'administration fiscale, en application du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales (LPF), dans sa rédaction issue de l'article 14 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, en cas de vérification de comptabilité, il convient de se reporter au BOI-CF-IOR-60-40-20.
En effet, un arrêt de la Cour de Cassation (Cass. crim., 8 décembre 1999, pourvoi n° 98-84752) a sanctionné pénalement la suppression et la modification d’écritures comptables d’une comptabilité informatisée.
Le régime de droit commun énoncé à l’article R. 123-173 du code de commerce applicable pour la comptabilité tenue en mode manuel prévoit que le livre journal et le livre d’inventaire peuvent être cotés et paraphés, dans la forme ordinaire et sans frais, à la demande du commerçant, par le greffier du tribunal dans le ressort duquel le commerçant est immatriculé.
L’article 1316-4 du code civil précise en effet que la charge de la preuve peut être inversée, en cas de contestation, sous certaines conditions définies par décret :
L’article 2 du décret n° 2001-272 du 30 mars 2001 décrit les conditions selon lesquelles le procédé de signature électronique est considéré comme fiable :
Pour qu’un dispositif de création de signature soit reconnu comme sécurisé, il doit répondre aux exigences définies par l’article 3 du décret n° 2001-272.
L’administration fiscale dispose d’un droit d’accès, qui se traduit, pour les entreprises, par une obligation de présentation des documents visés par l’article 54 du CGI et des données correspondantes.
Par application combinée des dispositions de l'article L. 102 B du LPF et de l'article 54 du CGI, si l'original de chaque document obligatoire (livre comptable, inventaire ou pièce de recettes et de dépenses, par exemple) a été établi par un procédé informatique, ces documents informatiques immatériels doivent être conservés et présentés sur un support informatique.
La conservation des documents immatériels sous un format image, à des fins de présentation, n’exonère pas l’entreprise de l’obligation de conservation des informations, données et traitements, nécessaires à la mise en œuvre des dispositions de l’article L. 47 A du LPF.
S'agissant de la remise du fichier des écritures comptables à l'administration fiscale, en application du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales (LPF), dans sa rédaction issue de l'article 14 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, en cas de vérification de comptabilité, il convient de se reporter au BOI-CF-IOR-60-40-10.
A cet égard, la jurisprudence a précisé que la remise à l’administration de copies de fichiers informatiques ne constitue pas un emport de documents originaux, susceptible de vicier la procédure (CAA Lyon du 29 avril 1998, n° 95-1221 et CE du 5 mai 1999, n° 197379 « SA ARDEX »)
A cet égard, pour le cas particulier des factures, les contribuables qui transmettent leurs factures par voie électronique selon les modalités prévues au VII de l'article 289 du CGI, doivent permettre à l'administration d'accéder librement et dans les meilleurs délais à ces documents sous forme immatérielle, à des fins de consultation et de recherche.
S'agissant des éléments constitutifs des contrôles établissant une piste d'audit fiable visés au 1° du VII de l'article 289 du CGI, il convient de se reporter au BOI-CF-COM-10-10-30-10.

References: l'article 54
 l'article 289
 § 370
 l'article 289
 l'article 13
 l'article 14
 l'article 14
 l'article 54
 l'article 14
 l'article 289
 l'article 289