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Timestamp: 2018-02-23 22:16:30+00:00

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La reforma tributaria y las entidades sin ánimo de lucro
Daniel Puyo Velásquez
Asociado Rodrigo Puyo Asociados SAS
La reciente, pero reiterada reforma tributaria, ha modificado de forma sustancial la concepción y definición que existían sobre las entidades sin ánimo de lucro (Esal), en especial la de las fundaciones y corporaciones. Estas dos especies de personas jurídicas de Derecho Privado tienen su origen en el artículo 633 del Código Civil y su regulación, si se quiere, era bastante escueta y amplia, lo que permitía variados emprendimientos y actividades a través de estas, además de una baja contribución tributaria, justificada en su carácter no lucrativo.
No obstante, a partir de la Ley 1819 del 2016, las Esal están llenas de requisitos, restricciones, registros, suministro de información, tributación ordinaria y fiscalización constante. Esto motivado, según el título de la misma ley, en el deseo de los legisladores y de la Rama Ejecutiva de fortalecer los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, sin olvidar las necesidades de recursos que tiene el país por aspectos como la coyuntura económica mundial y el posconflicto.
La primera modificación que altera el panorama vigente hasta el pasado 31 de diciembre para las Esal, se encuentra en el artículo 140 de la Ley 1819, que modifica el artículo 19 del Estatuto Tributario (E. T.). Según la nueva disposición, este tipo de personas jurídicas quedan equiparadas, a efectos del impuesto a la renta y complementarios, a las sociedades nacionales, con lo cual la otrora valoración por los fines no lucrativos en las actividades de los particulares ha desaparecido, de allí que se niegue el trato preferencial en materia tributaria.
Lo anterior es matizado con una excepción, que consiste en que el objeto social sea uno de los valorados positivamente por la ley y, en consecuencia, que sus actividades sean calificadas como meritorias, siempre que sus excedentes no sean objeto de distribución indirecta y cumpla con los límites establecidos en cuanto a retribución para sus administradores o directores, caso en el cual podrán acceder a un régimen tributario especial.
Además de estar legalmente constituidas, el primero de los requisitos que se les exige a las Esal para acceder al régimen tributario especial (tarifa del 20 % en impuesto a la renta, entre otros), se encuentra en el modificado numeral 1º del artículo 19, en el que se establece que el objeto social por desarrollar debe ser de interés general en una o varias de las actividades establecidas en el nuevo artículo 359 del E. T., a las cuales debe tener acceso la comunidad, asunto que se encarga de definir el parágrafo 2º de la misma disposición.
Al margen de lo meritorias o no que resulten las actividades descritas en el artículo citado, saltan a la vista tres aspectos controversiales. En primer lugar, circunscribir la posibilidad de acceder a un régimen especial tributario a partir del objeto social de una Esal discriminando entre actividades meritorias y no meritorias es algo cuasi moralista, que lleva a la segregación de otras actividades que pueden resultar igual de loables y deseables para la comunidad, pero que no clasifican en la lista de la reforma, máxime cuando el criterio para determinar lo meritorio del objeto no se encuentra consagrado en ningún artículo o norma conocida.
En segundo lugar, la necesidad de que las actividades desarrolladas por las Esal sean de acceso a la comunidad, bajo el entendido de que lo son cuando “(…) cualquier persona natural o jurídica puede acceder a las actividades que realiza la entidad sin ningún tipo de restricción, excepto aquellas que la ley contempla y las referidas a la capacidad misma de la entidad. Asimismo, se considera que la entidad sin ánimo de lucro permite el acceso a la comunidad, cuando hace oferta abierta de los servicios y actividades que realiza en desarrollo de su objeto social, permitiendo que terceros puedan beneficiarse de ellas, en las mismas condiciones que los miembros de la entidad, o sus familiares” (E. T., art. 359, par. 2º) resulta, en algunos casos, un imposible frente a la legislación vigente para algunos sectores.
Por ejemplo, en los bancos de órganos o tejidos, que por ley se deben constituir como Esal, pero, al mismo tiempo, se les prohíbe comercializar los órganos o tejidos a terceros, privando el acceso a la comunidad, en la medida en que únicamente los pueden entregar (sin que medie compraventa) a las clínicas y hospitales del país para que estos dispongan de ellos. Esto demuestra que no a todas las actividades, por meritorias que resulten, puede tener acceso la comunidad.
En tercer lugar, si se tiene en cuenta la libertad de empresa e iniciativa privada consagrada en Colombia (C. P., art. 333), y se compagina con la definición de empresa del Código de Comercio (art. 25), no es diáfano que el legislador obligue a la adopción de cierta estructura jurídica para determinados emprendimientos, so pretexto de poder acceder a un régimen tributario favorable, discriminando a quien no lo hace.
Bajo ese espíritu intervencionista y de dudosa constitucionalidad que trae la reforma, se ha pretendido crear mecanismos que permitan identificar cuándo las Esal están distribuyendo de forma indirecta sus excedentes a determinados beneficiarios y, para ello, se exige un registro y reporte de una serie de transacciones y contratos que le permitan a la DIAN identificar esta conducta.
Algunas de estas regulaciones se encuentran en el nuevo artículo 356-1 del E. T. Esta norma, de un lado, exige que los pagos a los fundadores, aportantes, donantes, representantes legales y administradores, sus cónyuges o compañeros o sus familiares parientes hasta cuarto grado de consanguinidad o afinidad o único civil o entidades jurídicas donde estas personas posean más de un 30 % de la entidad en conjunto u otras entidades donde se tenga control corresponderá a “precios comerciales promedio”, lo que, de alguna manera, desconoce la libertad de profesión y oficio y nos aproxima a una peligrosa tarifa legal para los pagos por trabajos profesionales.
Así mismo, este artículo establece un monto máximo permitido para remunerar a las personas que ejercen cargos directivos y gerenciales cuando las Esal obtengan ingresos brutos anuales superiores a 3.500 unidades de valor tributario (UVT), limitándolo al 30 % del gasto total anual de la respectiva entidad, sin justificación adicional a la sospecha de que es una forma de distribución indirecta de excedentes, y estableciendo una diferenciación entre las Esal que obtienen ingresos superiores a 3.500 UVT, y las que no logran esta cifra.
Esta misma idea da lugar a una llamativa regulación para las Esal admitidas bajo el régimen tributario especial que participen en la ejecución de obras públicas o interventoría, a quienes se les gravan los ingresos producto de estos contratos con la tarifa general del impuesto sobre la renta, con lo que se desvirtúa el régimen especial y se crea una nueva diferenciación sin justificación aparente (L. 1819/16, art. 150, inc. 3º).
Lo anterior, al margen del escarnio público al que quedan sometidas las Esal que pretendan ser calificadas en el régimen tributario especial, al exigírseles un registro en un aplicativo web para que la sociedad civil remita sus cometarios y observaciones sobre la entidad que aspira a esa calificación, violando la privacidad de particulares que, muchas veces, quieren permanecer en el anonimato y, al tiempo, promover actividades meritorias para la sociedad (L. 1819/16, art. 162).
Desde otra perspectiva y en relación con terceros que interactúan con las Esal, es sabido cómo el patrimonio de las fundaciones, principalmente, y en algunos casos el de las corporaciones, se nutre de las donaciones que particulares efectúan con el fin de promover las actividades que aquellas desarrollan por considerarlas de interés general y, en su concepto, meritorias.
Este desprendimiento de sus activos, es decir, de los bienes sobre los que ejerce su propiedad privada, reconocida constitucionalmente, se consideraba excepcional, por lo que el Estado había optado por reconocerles a estas personas un beneficio tributario consistente en la deducción de lo donado, lo que les permitía contabilizar esa cuantía como un gasto, a efectos de su depuración para el impuesto de renta (antiguo art. 125 del E. T.).
Esa posibilidad ha desaparecido para los donantes, quienes solo podrán realizar un descuento sobre el impuesto de renta y equivalente al 25 % del valor donado, siempre que la entidad receptora de la donación esté bajo el régimen tributario especial.
Por último, si la idea de fondo de la reforma era propiciar un manejo fidedigno de la información y de las operaciones en las Esal, se debió haber ideado un régimen de transición para aquellas fundaciones y corporaciones que tienen unos beneficiarios identificados, para que se pudiesen “convertir o transformar” en sociedades comerciales, que, en la práctica, era como operaban, pues el nuevo régimen legal y fiscal para muchas de estas entidades resulta excesivamente gravoso.
Así, ante la inexistencia de un régimen de transformación o conversión, les corresponderá a los abogados asesores de las Esal idearse la fórmula que les permita a estas adecuar su estructura jurídica a su realidad operativa, bien sea mediante la escisión de sus activos y operaciones o mediante la transferencia de su conocimiento a terceros.
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References: artículo 633
 artículo 140
 artículo 19
 artículo 19
 artículo 359
 artículo 356