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Timestamp: 2019-09-16 10:45:42+00:00

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1 Persönliche Steuerpflicht (§§ 1 bis 4 KStG 1988) – Teil 1
1.1 Körperschaftsteuersubjekte (§ 1 KStG 1988)
Körperschaftsteuerpflichtig sind gemäß § 1 Abs. 1 KStG 1988 nur Körperschaften. Das Gesetz bezieht auch Betriebe gewerblicher Art (Rz 64 bis 88) und die nichtrechtsfähigen Gebilde gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 in Verbindung mit § 3 KStG 1988 (Rz 103 und 104) in den Sammelbegriff „Körperschaften“ ein. Daher besteht keine Identität mit dem zivilrechtlichen Begriff Körperschaften.
In § 1 Abs. 2 KStG 1988 werden die Körperschaften, die der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, erschöpfend aufgezählt. Die 1. Gruppe bilden alle juristischen Personen des privaten Rechts (Rz 7 bis 34). Die 2. Gruppe umfasst die Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften öffentlichen Rechts (Rz 64 bis 88) und die 3. Gruppe die nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen, Anstalten, Stiftungen und die anderen Zweckvermögen (Rz 103 bis 119). Die Aufzählung des § 1 Abs. 2 KStG 1988 ist erschöpfend. Eine Erweiterung durch Auslegung oder Analogie ist nicht zulässig.
Die in § 1 Abs. 2 KStG 1988 aufgezählten Körperschaften sind unbeschränkt steuerpflichtig, wenn und so lange sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben oder solange sie nicht gemäß § 5 KStG 1988 oder anderen Gesetzen von der unbeschränkten Steuerpflicht befreit werden.
Inland im Sinne des § 1 Abs. 2 KStG 1988 ist das österreichische Bundesgebiet einschließlich der Zollausschlussgebiete.
Geschäftsleitung oder Sitz
§ 1 Abs. 2 KStG 1988 verweist hinsichtlich der Begriffe „Geschäftsleitung“ und „Sitz“ auf § 27 BAO. Die Begriffe Geschäftsleitung und Sitz stehen alternativ und gleichwertig nebeneinander und die Erfüllung eines der beiden Tatbestände führt zur unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht in Österreich.
Verfahrensrechtlich geht der Ort der Geschäftsleitung dem Sitz vor. So ist etwa für den Fall, dass eine steuerpflichtige Körperschaft Geschäftsleitung und Sitz im Bereich verschiedener inländischer Finanzämter hat, für die Erhebung der Abgaben jenes Finanzamt als „Betriebsfinanzamt“ zuständig, in dessen Bereich sich der Ort der Geschäftsleitung befindet (§ 21 Abs. 1 AVOG 2010).
Liegt eines der Anknüpfungsmerkmale einer Körperschaft im Inland, das andere aber im Ausland, (Sitz in Österreich, Geschäftsleitung in einem anderem Staat oder umgekehrt), kann Doppelansässigkeit eintreten. Ist in solchen Fällen eine Kapitalgesellschaft in zwei Staaten ansässig und besteht zwischen diesen Staaten ein Doppelbesteuerungsabkommen mit einer dem Art. 4 Abs. 3 OECD-Musterabkommen nachgebildeten Bestimmung, dann kommt dem Ort der Geschäftsleitung der Vorrang zu.
Liegt der Ort der Geschäftsleitung einer Körperschaft in Österreich, so gilt sie als in Österreich ansässig und ist mit dem Welteinkommen in Österreich steuerpflichtig. Sollten die ausländischen Einkünfte, für die eine Ansässigkeitsbescheinigung ausgestellt werden soll (siehe Punkt II des Formulars ZS-A, Angaben über die von der Besteuerung zu entlastenden ausländischen Einkünfte), dem österreichischen Steuerpflichtigen nach österreichischem nationalen Recht nicht zuzurechnen sein, zB im Fall einer funktionslosen Briefkastengesellschaft (vgl. zB VwGH 10.12.1997, 93/13/0185), so kann eine Ansässigkeitsbescheinigung für diese Einkünfte nicht erteilt werden (vgl. Salzburger Steuerdialog 2010, Erlass des BMF vom 18.10.2010, BMF-010221/2575-IV/4/2010, Ausstellung von Ansässigkeitsbescheinigungen).
Liegt der Ort der Geschäftsleitung jedoch im DBA-Partnerstaat, führt dies zum Verlust der Ansässigkeit in Österreich. Kapitalgesellschaften, die zwar nach nationalem Recht aufgrund des Sitzes in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig sind, aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens allerdings nicht der Welteinkommensbesteuerung unterliegen, weil sie aufgrund der „tie-breaker“-Regelungen des Abkommens als in einem anderen Vertragsstaat ansässig gelten, verlieren die Abkommensberechtigung in Bezug auf die von Österreich mit Drittstaaten abgeschlossenen Abkommen (vgl. die durch das OECD-Update 2008 neu in den Kommentar zum Musterabkommen eingefügte Rz 8.2 zu Art. 4.; Salzburger Steuerdialog 2010, Erlass des BMF vom 18.10.2010, BMF-010221/2575-IV/4/2010, Ausstellung von Ansässigkeitsbescheinigungen). Dies gilt auch für Briefkastenfirmen. Eine Briefkastenfirma ist ein Unternehmen, das keinen geschäftlichen Betrieb hat und deswegen keine Leistungen erbringen kann (VwGH 22.3.1995, 93/13/0076). Einer doppelansässigen Gesellschaft, deren Ansässigkeit nach den Feststellungen der österreichischen Abgabenbehörde aufgrund eines DBAs im Ausland gelegen ist, wäre daher die Ausstellung einer Ansässigkeitsbescheinigung zu versagen. Erforderlichenfalls wäre über die Versagung durch Bescheid abzusprechen.
Gemäß § 27 Abs. 1 BAO haben Körperschaften, Personenvereinigungen sowie Vermögensmassen ihren Sitz im Sinne der Abgabenvorschriften an dem Ort, der durch Gesetz, Vertrag, Satzung, Stiftungsbrief und dergleichen bestimmt ist. Fehlt es an einer solchen Bestimmung, gilt als Sitz der Ort der Geschäftsleitung.
Der Sitz einer Körperschaft ist rechtsgeschäftlichen Gestaltungen und Bestimmungen zugänglich und damit formal festzustellen. So ist etwa gemäß § 5 AktG als Sitz der AG der Ort, wo die Gesellschaft einen Betrieb hat oder der Ort zu bestimmen, wo sich die Geschäftsleitung befindet oder die Verwaltung geführt wird. Für die GmbH ist im Gesellschaftsvertrag ein Ort im Inland als Sitz zu bestimmen (§§ 4 und 5 GmbHG). Gemäß § 5 GenG muss der Genossenschaftsvertrag den Sitz der Genossenschaft enthalten. Bei Vereinen im Sinne des Vereinsgesetzes 2002 muss der Sitz in den Statuten aufscheinen, das ist der Ort, an dem der Verein seine tatsächliche Hauptverwaltung hat. Die Privatstiftung muss einen Sitz im Inland haben (§ 1 Abs. 1 PSG). Ein fingierter Sitz tritt gegenüber dem tatsächlichen zurück und ist gemäß § 23 BAO abgabenrechtlich ohne Bedeutung (VfGH 22.06.1967, B 25/67, VfSlg 5513).
Als Ort der Geschäftsleitung ist gemäß § 27 Abs. 2 BAO der Ort anzunehmen, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet. Der Ort der Geschäftsleitung muss mit dem Sitz der Körperschaft nicht übereinstimmen. Im Gegensatz zum Sitz der Körperschaft ist der Ort der Geschäftsleitung keinen rechtsgeschäftlichen Gestaltungen und Bestimmungen zugänglich. Der Ort der Geschäftsleitung ist dort, wo der für die Geschäftsführung maßgebende Wille gebildet wird, wo also die für die Führung des Unternehmens notwendigen und wichtigen Maßnahmen angeordnet werden, wo die unternehmenslenkenden Dispositionen getroffen werden. Welche Maßnahmen für die Führung des Unternehmens notwendig und wichtig sind, muss im Einzelfall gewichtet und abgewogen werden. Wo die unternehmenslenkenden Dispositionen vollzogen und wirksam werden, ist für die Frage nach dem Ort der Geschäftsleitung nicht wesentlich.
Da § 27 BAO den Mittelpunkt der Geschäftsleitung als bestimmend festlegt, kann eine Körperschaft nur eine Geschäftsleitung haben. Wenn die Geschäftsleitung dezentralisiert ist, ist der Ort der Geschäftsleitung dort, wo sich in organisatorischer Hinsicht die bedeutungsvollste Stelle der Lenkung und Leitung befindet. Wenn sich die kaufmännische und die technische Leitung an verschiedenen Orten befinden, kommt es auf den Ort der kaufmännischen (Ober-) Leitung an.
Als Grundsatz gilt, dass die Geschäftsleitung von den dazu berufenen Organen ausgeübt wird, dh. im Regelfall sind die zur Geschäftsführung berufenen Organe auch die maßgeblichen Entscheidungsträger. Es besteht aber keine Vermutung dafür, dass sie das stets sind. Entscheidend ist, wer die geschäftliche Oberleitung faktisch ausübt.
Ergibt sich aus den besonderen Umständen des Einzelfalles eindeutig, dass die Gesellschafter einer Gesellschaft die tatsächliche Geschäftsleitung völlig an sich ziehen, diese nicht nur beobachten, kontrollieren und fallweise beeinflussen, sondern kontinuierlich in entscheidenden Fragen in die Geschäftsleitung eingreifen und fortlaufend im Geschäftsverkehr die laufenden Beschlüsse von einigem Gewicht selbst fassen und damit de facto Geschäftsführungshandlungen selbst ausführen, kommt es dadurch zur Annahme der geschäftlichen Oberleitung durch die Gesellschafter.
Wird die Geschäftsleitung vom dafür zuständigen Organ vertraglich an eine andere Person übertragen und hat diese die übertragenen Aufgaben grundsätzlich in Abstimmung mit dem Auftraggeber zu erledigen, ist für die Feststellung des Ortes der Geschäftsleitung von der Person des Auftraggebers auszugehen.
Der Ort der Geschäftsleitung wird sich für gewöhnlich dort befinden, wo sich die Büros des oder der leitenden Geschäftsführer befinden. Fehlen Büroräume, kann der Wohnsitz des leitenden Geschäftsführers als Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung angesehen werden. Wird die Geschäftsleitung von den beherrschenden Gesellschaftern ausgeübt, wird sich der Ort der Geschäftsleitung dort befinden, wo die Gesellschafter die meisten und die gewichtigsten Entscheidungen treffen.
Die Societas Europaea (SE) ist eine auf Grundlage des Gesetzes über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SEG, BGBl. I Nr. 67/2004 idF des BGBl. I Nr. 53/2011) gegründete, oder durch eine „formwechselnde Umwandlung“ aus einer anderen Rechtsform entstandene, der Aktiengesellschaft weitgehend entsprechende Rechtsform. Das SEG dient der Übernahme der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE), Amtsblatt Nr. L 294 vom 10. November 2001, S 1 bis 21.
1.2.1.1.2 Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften (Gen)
1.2.1.1.2.1 Allgemeines
Genossenschaften sind Vereine von nicht geschlossener Mitgliederzahl, die im Wesentlichen der Förderung des Erwerbes oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder dienen (§ 1 GenG). Die Genossenschaft ist eine Körperschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit. Die Tätigkeit der Genossenschaft muss in erster Linie auf die Abgabe der von ihr erbrachten Leistungen an ihre Mitglieder zu Selbstkosten gerichtet sein. Die Verfolgung von ideellen oder politischen Zwecken kann grundsätzlich nicht Gegenstand einer Genossenschaft sein.
Erzielt eine Genossenschaft einen Gewinn, kann dieser nach Maßgabe des Genossenschaftsvertrages dem für die Selbstfinanzierung gebildeten Reservefonds zugeführt oder an die Mitglieder verteilt werden. Die Verteilung des Gewinnes in Form von Vergütungen oder Nachzahlungen ist möglich.
Genossenschaften können sich an Kapitalgesellschaften, anderen Genossenschaften, Vereinen, Personengesellschaften und Gesellschaften bürgerlichen Rechts beteiligen. Die Beteiligung muss der Erfüllung des satzungsmäßigen Zweckes dienen und darf nicht überwiegend zur Erzielung von Erträgen eingegangen werden.
Mitglieder einer Genossenschaft können alle natürlichen und juristischen Personen des öffentlichen und privaten Rechts, somit auch andere Genossenschaften sein. Stille Gesellschaften und bürgerlich rechtliche Gesellschaften können nicht Mitglied einer Genossenschaft sein.
Die Genossenschaft wird durch schriftlichen Vertrag (Statut) von mindestens zwei Personen gegründet und entsteht mit der Eintragung im Firmenbuch. Zwischen der Gründung und der Eintragung liegt eine Vorgesellschaft vor (zum Beginn der Steuerpflicht und zur Vorgesellschaft Rz 141 bis 152). Die Auflösung der Genossenschaft ist in den §§ 36 und 40 ff GenG geregelt. Nach der Auflösung wird die Genossenschaft liquidiert (§§ 41 bis 51 GenG).
Die Genossenschaft wird durch ihre Organe tätig, das sind der Vorstand und die Generalversammlung. Ein Aufsichtsrat ist verpflichtend vorgesehen, wenn die Genossenschaft dauernd mindestens 40 Arbeitnehmer beschäftigt (§ 24 Abs. 1 GenG). Alle Organe der Genossenschaft sind durch Genossenschafter zu besetzen.
Gemäß § 22 GenG ist der Vorstand verpflichtet, dafür zu sorgen, dass die erforderlichen Bücher geführt werden. Die Grundsätze der Bilanzerstellung, Gewinnberechnung, Bilanzprüfung und der Gewinn- bzw. Verlustverteilung sind gemäß § 5 Z 6 GenG statutarisch festzulegen. Das dritte Buch des Unternehmensgesetzbuches (§§ 189 bis 216 UGB) enthält keine konkreten Regelungen betreffend Genossenschaften. Genossenschaften unterliegen der Rechnungslegungspflicht nach dem UGB nur dann, wenn die Umsatzerlöse ihres Betriebes 700.000 Euro pro Geschäftsjahr übersteigen (§ 189 Abs. 1 Z 2 UGB).
1.2.1.1.2.2 Arten von Genossenschaften
Das KStG 1988 spricht von Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und bezieht sich damit ausschließlich auf privatrechtlich organisierte Genossenschaften im Sinne des GenG. Öffentlich-rechtliche Genossenschaften, wie zB Siedlungswassergenossenschaften sind davon nicht umfasst.
Es gibt unterschiedliche Arten von privatrechtlich organisierten Genossenschaften. Unterschieden wird:
Nach Wirtschaftszweigen:
Konsumgenossenschaften (Verbrauchergenossenschaften)
Nach der wirtschaftlichen Tätigkeit:
In § 1 GenG werden beispielsweise aufgezählt die Kredit-, Einkaufs-, Verkaufs-, Konsum-, Verwertungs-, Nutzungs-, Bau-, Wohnungs- und Siedlungsgenossenschaften
Nach der rechtlichen Organisation:
Genossenschaften mit unbeschränkter Haftung
Genossenschaften mit beschränkter Haftung
Genossenschaften mit Geschäftsanteilshaftung
Genossenschaften, die der Gewerbeordnung 1994, BGBl. Nr. 194/1994 unterliegen; andere Genossenschaften
1.2.1.1.2.3 Geschäftsbetrieb
Der wesentliche Zweck einer Genossenschaft ist die Förderung ihrer Mitglieder. Ausgehend davon werden die Geschäfte der Genossenschaften unterschieden in:
Zweckgeschäfte (Hauptgeschäfte)
Das sind Geschäfte, die dem satzungsmäßigen Zweck der Genossenschaft entsprechen wie zB die Überlassung einer Dreschmaschine bei einer landwirtschaftlichen Nutzungsgenossenschaft oder der Ankauf von Milch bei einer Molkereigenossenschaft. Zweckgeschäfte können mit Mitgliedern und mit Nichtmitgliedern der Genossenschaft geschlossen werden. Geschäfte mit Nichtmitgliedern können entweder freiwillig abgeschlossen werden oder sind auf Grund von Gesetzen, Verordnungen usw. verpflichtend abzuschließen (zwangsweise Nichtmitgliedergeschäfte).
Das sind jene Geschäfte, die zur Durchführung der Zweckgeschäfte erforderlich sind, zB der Ankauf einer Dreschmaschine durch eine landwirtschaftliche Nutzungsgenossenschaft oder der Verkauf von Milch und Molkereiprodukten durch eine Molkereigenossenschaft. Die Gegengeschäfte werden in der Regel mit Nichtmitgliedern geschlossen.
Diese fördern oder ermöglichen die Durchführung der Zweckgeschäfte oder Gegengeschäfte und stehen mit diesen in unmittelbarem Zusammenhang. Hilfsgeschäfte wie zB der An- und Verkauf von Inventar oder sonstigen Anlagegütern, der Ankauf von Büromaterial usw. ergeben sich aus dem normalen Geschäftsbetrieb. Auch Zukäufe von Nichtmitgliedern können Hilfsgeschäfte sein, wenn die Genossenschaft den Betrieb nur mit diesen Zukäufen aufrechterhalten kann. Geringwertige Zukäufe, die zur Herstellung von Endprodukten erforderlich sind, stellen ebenfalls Hilfsgeschäfte dar.
Diese stehen mit den Zweckgeschäften in keinem Zusammenhang und entsprechen damit nicht dem Satzungszweck (zB der Ankauf von Eiern und Geflügel durch eine Molkereigenossenschaft). Solche Nebengeschäfte sind nur nach Maßgabe der gesetzlichen Bestimmungen zulässig.
Die rechtliche Grundlage der Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit ist das am 1. Jänner 2016 in Kraft getretene Versicherungsaufsichtsgesetz 2016 (VAG 2016, BGBl. I Nr. 34/2015; zuvor das VAG, BGBl. Nr. 569/1978). Unternehmen mit Sitz im Inland, die den Betrieb der Vertragsversicherung zum Gegenstand haben, dürfen nur in Form einer AG, einer SE oder eines Versicherungsvereines auf Gegenseitigkeit betrieben werden (§ 8 Abs. 1 VAG 2016). Drittlands-Unternehmen, welche die Vertragsversicherung im Inland betreiben, müssen eine in das Firmenbuch eingetragene Zweigniederlassung mit einer eigenen Geschäftsleitung haben (§ 13 Abs. 1 VAG 2016).
Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit sind Vereine, die die Versicherung ihrer Mitglieder nach dem Grundsatz der Gegenseitigkeit betreiben; sie bedürfen einer Konzession gemäß § 6 Abs. 1 VAG 2016 (§ 40 VAG 2016). Der bei den einzelnen Mitgliedern entstandene Schaden wird gemeinsam getragen. Die Versicherten sind gleichzeitig die Versicherer. Die Versicherten müssen Beiträge leisten, aus denen die zu erbringenden Versicherungsleistungen und der Betriebsaufwand abgedeckt werden sollen (§ 44 VAG 2016). Aus den Beiträgen ist ein satzungsmäßig bestimmter Teil einer Rücklage zur Deckung von Verlusten aus dem Geschäftsbetrieb (Sicherheitsrücklage) zuzuführen (§ 45 VAG 2016). Weiters ist eine Risikorücklage zu bilden, die ebenfalls zur Deckung von Verlusten dient (§ 143 VAG 2016).
Reichen andere Mittel zur Deckung von Verlusten nicht aus, können die Mitglieder – im Unterschied zu den Versicherungen gegen Prämien – zu Nachschüssen verhalten werden oder es müssen die Mitglieder die Herabsetzung der Versicherungsleistung in Kauf nehmen (§ 44 Abs. 2 VAG 2016).
Das VAG 2016 unterscheidet zwischen großen Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit (§ 35 ff VAG 2016) und kleinen Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit (§ 68 ff VAG 2016). Die Rechtsgrundlagen für die großen Vereine sind jenen der AG weitgehend angeglichen. Große Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit entstehen durch die Eintragung im Firmenbuch und sind nach den Bestimmungen des Unternehmensrechts für große AGs rechnungslegungspflichtig. Kleine Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit haben einen örtlich, sachlich und nach der Zahl der Mitglieder eingeschränkten Wirkungsbereich. Kleine Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit entstehen mit Erteilung der Konzession (§ 69 Abs. 2 VAG 2016); sie können sich freiwillig ins Firmenbuch eintragen lassen. Zu welcher Kategorie ein Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit gehört, wird ausschließlich von der FMA entschieden (§ 69 Abs. 4 VAG 2016).
Die Organe eines großen Versicherungsvereines auf Gegenseitigkeit sind der Vorstand, der Aufsichtsrat und als oberstes Organ die Mitgliederversammlung (Mitgliedervertretung;§ 48 Abs. 1 VAG 2016). Für kleine Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit bedarf es grundsätzlich keines Aufsichtsrates, die Satzung kann aber die Bestellung eines Aufsichtsrats vorsehen; bei kleinen Versicherungsvereinen mit mehr als 2.000 Mitgliedern ist jedoch ein Aufsichtsrat vorgesehen (§ 75 Abs. 2 VAG 2016).
Unter Beachtung des § 127 VAG 2016 kann sich ein Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit an Kapitalgesellschaften, anderen Gesellschaften oder an Einzelunternehmen beteiligen. Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit dürfen mit Zustimmung des obersten Organs nachrangige Verbindlichkeiten gemäß § 170 Abs. 1 Z 2 VAG 2016eingehen und darüber Wertpapiere ausgegeben (§ 46 VAG 2016). Das VAG 2016 sieht die Begebung von Partizipationskapital nicht mehr vor; zur steuerlichen Behandlung von bereits begebenem Partizipationskapital siehe näher Rz 558.
Darüber hinaus sind mehrere Verordnungen zu beachten, so insbesondere die Verordnung der FMA über die Rechnungslegung von Versicherungs- und Rückversicherungsunternehmen (VU-RLV) vom 21.10.2015, BGBl. II Nr. 316/2015; die VO der FMA über die Bildung einer Schwankungsrückstellung in der Schaden- und Unfallversicherung von Versicherungsunternehmen (Schwankungsrückstellungs-Verordnung 2016 –VU-SWRV 2016) vom 21.10.2015, BGBl. II Nr. 315/2015; die Versicherungsunternehmen-Höchstzinssatzverordnung der FMA vom 6.10.2015, BGBl. II Nr. 299/2015; die Verordnung über die Führung von Verzeichnissen für die zur Bedeckung der versicherungstechnischen Rückstellungen herangezogenen Vermögenswerte durch Unternehmen der Vertragsversicherung, BGBl. II Nr. 505/2002.
Der Zweck des ideellen Vereines ist ohne Gewinnabsicht zu erfüllen. Die Erfüllung dieser Aufgaben wird primär aus Mitgliedsbeiträgen, Spenden und Subventionen finanziert. In der Regel wird damit nicht das Auslangen gefunden, weshalb ideelle Vereine oft eine wirtschaftliche (Neben-) Tätigkeit entfalten. Dadurch wird oft eine vereins- und abgabenrechtliche Abgrenzung zum Typus „wirtschaftlicher Verein“ erforderlich.
1.2.1.1.5 Stiftungen, Fonds, Anstalten und andere rechtsfähige Zweckvermögen
Es wird zwischen Zweckvermögen mit und ohne Rechtspersönlichkeit und zwischen solchen des öffentlichen und des privaten Rechts unterschieden. Zweckvermögen, die Rechtspersönlichkeit besitzen, sind juristische Personen in Form von Vermögensmassen (Sachgesamtheiten). Sie haben keine Mitglieder, sondern nur Nutznießer (Destinatäre). Bezüglich der Zweckvermögen des öffentlichen Rechts und der nichtrechtsfähigen Zweckvermögen siehe Rz 49 bzw. 114.
1.2.1.1.5.1 Stiftungen, Fonds, Stiftungsarten
Das Stiftungs- und Fondswesen ist in Gesetzgebung und Vollziehung Bundessache, wenn der Zweck einer Stiftung oder eines Fonds über den Interessenbereich eines Landes hinausgeht. Sonst ist Landeszuständigkeit gegeben.
Es gibt mehrere Arten von Stiftungen. Für die steuerliche Behandlung wird zwischen öffentlich-rechtlichen oder privatrechtlichen Stiftungen, rechtsfähigen oder nicht rechtsfähigen Stiftungen, gemeinnützigen oder eigennützigen Stiftungen und inländischen oder ausländischen Stiftungen unterschieden. Hinsichtlich der Rechtsquellen ist zu unterscheiden zwischen Stiftungen nach dem Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz, landesgesetzlichen Stiftungen und Stiftungen nach dem Privatstiftungsgesetz sowie Stiftungen auf Grund von Sondergesetzen.
Stiftungen nach dem Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz
Das Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz, BGBl. Nr. 11/1975, ist nur auf Stiftungen und Fonds anzuwenden, deren Vermögen durch privatrechtlichen Widmungsakt zur Erfüllung gemeinnütziger oder mildtätiger Aufgaben bestimmt ist, sofern sie nach ihrem Zweck über den Interessenbereich eines Landes hinausgehen. Als Stifter können der Staat, Privatpersonen und Unternehmen auftreten. Nicht unter das Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz fallen
Stiftungen, die durch ein Bundes- oder Landesgesetz errichtet werden
Stiftungen, die Hoheitsaufgaben zu verrichten haben
Stiftungen, die für Zwecke einer gesetzlich anerkannten Kirche oder Religionsgemeinschaft errichtet werden, soweit nicht nach § 1 Abs. 2 Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz ausdrücklich die Zuständigkeit dieses Gesetzes gegeben ist.
Gemäß § 2 Abs. 1 Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz sind Stiftungen durch eine Anordnung des Stifters dauernd gewidmete Vermögen mit Rechtspersönlichkeit, deren Erträgnisse der Erfüllung gemeinnütziger oder mildtätiger Zwecke dienen. Fonds sind gemäß § 22 Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz durch eine Anordnung des Fondsgründers nicht auf Dauer gewidmete Vermögen mit Rechtspersönlichkeit, die der Erfüllung gemeinnütziger Zwecke dienen. Der Fonds unterscheidet sich von der Stiftung somit durch seine zeitliche Begrenzung. Der Gemeinnützigkeitsbegriff des Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetzes deckt sich nicht zur Gänze mit dem der BAO.
Stiftungen und Fonds im Sinne des Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetzes erlangen durch die Entscheidung über ihre Zulässigkeit Rechtspersönlichkeit (§§ 6 Abs. 4 und 26 Abs. 4 Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz). Das BMI hat über diese Rechtspersonen ein Register zu führen über dessen Inhalt Auskunftspflicht besteht (§ 40 Bundes-Stiftungs- und Fondsgesetz).
Landesgesetzliche Stiftungen
Landesgesetzliche Regelungen betreffend Stiftungen und Fonds gibt es in allen neun Bundesländern in Form der Landes-Stiftungs- und Fondsgesetze und zwar nach dem
Burgenländischen Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 37/1995;
Kärntner Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 27/1984;
Niederösterreichischen Landes-Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 92/1976;
Oberösterreichischen Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 31/1988;
Salzburger Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 70/1976;
Steiermärkischen Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 69/1988;
Tiroler Stiftungs- und Fondsgesetz 2008, LGBl. Nr. 26/2008;
Vorarlberger Gesetz über Stiftungen und Fonds, LGBl. Nr. 17/2003;
Wiener Landes-Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl. Nr. 14/1988.
Rechtsgrundlage für Privatstiftungen ist das Privatstiftungsgesetz, BGBl. Nr. 694/1993 (PSG). Die Privatstiftung ist Rechtsperson, der vom Stifter ein Vermögen gewidmet ist, um durch dessen Nutzung, Verwaltung und Verwertung der Erfüllung eines erlaubten, vom Stifter bestimmten Zwecks zu dienen. Sie muss einen inländischen Sitz haben. Sie wird durch die Stiftungserklärung errichtet und entsteht mit der Eintragung im Firmenbuch. Das Vermögen kann in beweglichen, unbeweglichen, körperlichen, unkörperlichen Sachen, Sachgesamtheiten, aber auch in Dienstleistungen bestehen und muss bereits vor der Errichtung gewidmet sein. Stifter, Begünstigter und Letztbegünstigter können natürliche oder juristische Personen sein. Wenn das Mindestvermögen (70.000 Euro) nicht in bar aufgebracht wird (§ 4 PSG), ist eine Gründungsprüfung vorzunehmen.
Organe der Privatstiftung sind der Stiftungsvorstand, der Stiftungsprüfer und gegebenenfalls der Aufsichtsrat. Für die Rechnungslegung ist der Stiftungsvorstand verantwortlich. Die Privatstiftung ist kein Unternehmer im Sinne des UGB kraft Rechtsform, sie ist aber zur unternehmensrechtlichen Buchführung verpflichtet (§ 18 PSG).
Die §§ 34 bis 38 PSG regeln den Widerruf, die Auflösung, Abwicklung, Löschung und Umwandlung der Privatstiftung.
Zur Besteuerung siehe die StiftR 2009 Teil 1.
1.2.1.1.5.2 Anstalten
Nach der Rechtsprechung des Verfassungs- und des Verwaltungsgerichtshofes ist für eine Anstalt ein Bestand an Mitteln persönlicher und sachlicher Art wesentlich, der für Dauer bestimmt ist, dem durch Einsatz der Mittel verfolgten Zweck der öffentlichen Verwaltung zu dienen (VfGH 18.12.1957, KR-1/57, VfSlg 3296; VwGH 1.7.1975, 0445/75). Wesentlich ist auch die Widmung des Sachkomplexes für einen mehr oder weniger unbestimmten, vom Rechtsträger des Sachkomplexes verschiedenen Personenkreis.
Eine Anstalt kann – je nach Ausgestaltung – eine Körperschaft des öffentlichen Rechts oder einen juristische Person des privaten Rechts sein.
1.2.1.1.5.3 Sammelvermögen
Dem Sammelvermögen fehlt im Unterschied zur Stiftung die dauernde Widmung. Unter Sammelvermögen wird Vermögen verstanden, das durch Sammlung für bestimmte Zwecke aufgebracht wird (zB zur Errichtung eines Denkmals, Unterstützung von Flüchtlingen oder politisch Verfolgten ua.). Überwiegend wird die eigene Rechtspersönlichkeit des Sammelvermögens abgelehnt und herrenloses Vermögen angenommen, das noch in niemandes Eigentum steht. Ein körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 in Verbindung mit § 3 KStG 1988 kann dann vorliegen, wenn das Sammelvermögen in treuhändischer Verwaltung der Sammler Einkünfte abwirft.
1.2.1.1.9 Europäischer Verbund für territoriale Zusammenarbeit (EVTZ)
Der Europäische Verbund für territoriale Zusammenarbeit (EVTZ) kann im Gemeinschaftsgebiet auf Grundlage der VO (EG) Nr. 1082/2006 und den Änderungen durch die Verordnung (EU) Nr. 1302/2013 gegründet werden (EVTZ-VO (EG) Nr. 1082/2006).
Zweck des EVTZ ist die Stärkung des wirtschaftlichen und sozialen Zusammenhalts. Er wurde zur Erleichterung der grenzüberschreitenden Zusammenarbeit auf gemeinschaftlicher Ebene eingeführt. Der EVTZ ist mit keinen hoheitlichen Befugnissen ausgestattet und erfüllt keine Aufgaben der öffentlichen Verwaltung.
Der EVTZ ist durch die EU-VO als Körperschaft mit eigenständiger Rechtspersönlichkeit ausgestaltet und verfügt in jedem Mitgliedstaat über die weitestgehende Rechts-und Geschäftsfähigkeit, die im innerstaatlichen Recht juristischen Personen zuerkannt wird. Der EVTZ muss seinen Sitz in einem Mitgliedstaat haben. Er wird als Körperschaft jenes Mitgliedstaates behandelt, in dem er seinen Sitz hat.
Der EVTZ ist körperschaftsteuerlich eine juristische Person des privaten Rechts.

References: § 1
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 § 5
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 § 27
 Art. 4
 Art. 4
 § 27
 § 5
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 § 27
 § 27
 § 22
 § 5
 § 1
 § 6
 § 127
 § 170
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