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Timestamp: 2020-04-01 14:18:47+00:00

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Teilweise Steuerfreiheit von Zahlungen in schweizerische Pensionskasse - Ebner Stolz
Teilweise Steuerfreiheit von Zahlungen in schweizerische Pensionskasse
Eine Spezialeinlage in eine schweizerische Pensionskasse zur Erleichterung des vorzeitigen Ruhestandes seines Arbeitnehmers und zum Ausgleich der damit verbundenen Rentenminderungen kann gem. § 3 Nr. 28 EStG zur Hälfte steuerfrei sein., wenn die Zahlung in das Obligatorium der Pensionskasse geleistet wird.
Der Klä­ger arbei­tete bis zum Zeit­punkt sei­ner vor­zei­ti­gen Pen­sio­nie­rung als Grenz­gän­ger für in der Schweiz ansäs­sige pri­vat­recht­li­che Arbeit­ge­ber. Seit Beginn sei­ner Tätig­keit in der Schweiz war er bei der Schwei­ze­ri­schen Alters- und Hin­ter­las­se­nen­ver­si­che­rung (AHV) ver­si­chert. Zudem ist er Mit­g­lied einer Pen­si­ons­kasse, die nicht nur die obli­ga­to­ri­schen Min­dest­leis­tun­gen nach dem Bun­des­ge­setz über die beruf­li­che Alters-, Hin­ter­las­se­nen- und Inva­li­den­vor­sorge vom 16.4. 1984 (BVG), son­dern dar­über hin­aus auch über­ob­li­ga­to­ri­sche Leis­tun­gen gewährt.
Sein letz­tes Arbeits­ver­hält­nis endete am 30.4. des Streit­jah­res 2010. Der an den Steu­erpf­lich­ti­gen bis dahin gezahlte Brut­to­lohn betrug 34.660 CHF. Im Übri­gen erhielt er noch einen Bonus i.H.v. 6.490 CHF und ein Abschieds­ge­schenk i.H.v. 15.200 CHF.
Im Rah­men eines Sozial­plans erhielt der Klä­ger ab 1.5.2010 monat­lich fol­gende Zah­lun­gen:
Lebens­lange Alters­rente: 3.820 CHF
Alters-Zusatz­rente (befris­tet bis zum 31.3. 2015): 1.500 CHF
Über­brü­ckungs­rente (befris­tet bis zum 31.3. 2015): 780 CHF
Der Anspruch des Steu­erpf­lich­ti­gen auf die Alters­rente beruht auf Art. 11 Zif­fer 1 des Reg­le­ments der Pen­si­ons­kasse. Dabei wurde die Höhe der Alters­rente so berech­net, dass die Ren­ten­min­de­run­gen infolge der vor­zei­ti­gen - bereits nach Vol­l­en­dung des 60. Lebens­jah­res erfolg­ten - Pen­sio­nie­rung des Steu­erpf­lich­ti­gen teil­weise aus­ge­g­li­chen wur­den. Nach den Berech­nun­gen des FG beträgt die monat­li­che Alters­rente aus dem Obli­ga­to­rium, die dem Steu­erpf­lich­ti­gen ab dem 1.5. des Streit­jah­res zuge­stan­den hätte, 1.127 CHF. Zur Finan­zie­rung einer um 767 CHF pro Monat erhöh­ten Alters­rente zahlte der Arbeit­ge­ber am 30.4. 2010 eine Spe­zia­l­ein­lage i.H.v. 155.750 CHF in die Pen­si­ons­kasse ein.
Da der Klä­ger eine Alters­rente der AHV erst mit Vol­l­en­dung des 65. Lebens­jah­res im März 2015 bean­spru­chen konnte, wurde - um diese Zeit zu über­brü­cken - von der Pen­si­ons­kasse eine Alters-Zusatz­rente gezahlt. Diese Leis­tung beruht auf Zif­fer 9 des Sozial­plans. Um die Erhöh­ung der Alters-Zusatz­rente um 1.213 CHF auf 1.500 CHF pro Monat zu finan­zie­ren, erbrachte der Arbeit­ge­ber eine wei­tere Ein­lage in Höhe von 71.575 CHF. Der Anspruch des Klä­gers auf die Über­brü­ckungs­rente beruht auf Arti­kel 11 Zif­fer4 des Reg­le­ments der Pen­si­ons­kasse. Da diese durch Kür­zung der (lebens­läng­li­chen) Alters­rente um 209 CHF finan­ziert wurde, bedurfte es kei­ner zusätz­li­chen Ein­lage durch den Arbeit­ge­ber.
Auf die AHV-pflich­ti­gen Spe­zia­l­ein­la­gen in die Pen­si­ons­kasse in Höhe von ins­ge­s­amt 227.325 CHF zahl­ten der Arbeit­ge­ber und der Steu­erpf­lich­tige als Arbeit­neh­mer jeweils Bei­träge in Höhe von 8.716,55 CHF, so dass von ihnen - zusam­men mit den AHV-Bei­trä­gen für den lau­fen­den Lohn - ins­ge­s­amt jeweils 11.985 CHF an die AHV entrich­tet wur­den. Der Klä­ger ging in sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für 2010 davon aus, dass die Alters­rente, die Alters-Zusatz­rente und die Über­brü­ckungs­rente in Höhe von ins­ge­s­amt 48.800 CHF als Lei­b­ren­ten nach Anwen­dung der Öff­nungs­klau­sel (38,60 %) steu­erpf­lich­tig seien. Die Spe­zia­l­ein­la­gen des Arbeit­ge­bers in die Pen­si­ons­kasse setzte er dage­gen nicht an.
Dem­ge­gen­über ver­t­rat das Finanz­amt die Auf­fas­sung, die Spe­zia­l­ein­la­gen i.H.v. 227.325 CHF seien steu­erpf­lich­tige Lohn­zu­wen­dun­gen, für die die Steuer­er­mä­ß­i­gung nach § 34 EStG zu gewäh­ren sei und die dem Grunde nach im Rah­men der gesetz­li­chen Höchst­be­träge als Son­der­aus­ga­ben (Alters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen) abzieh­bar seien. Des Wei­te­ren behan­delte die Behörde die Alters­rente i.H.v. 30.560 CHF als Lei­b­rente i.S.v. § 22 Nr. 1 S. 3a, aa EStG. Unter Berück­sich­ti­gung der nach dem Antrag des Steu­erpf­lich­ti­gen anzu­wen­den­den Öff­nungs­klau­sel wurde diese zu 38,60 % mit dem Ertrag­s­an­teil von 22 % als steu­erpf­lich­tig ange­se­hen, wäh­rend der ver­b­lei­bende Betrag mit dem Besteue­rung­s­an­teil von 60 % der Besteue­rung unter­wor­fen wurde.
Die Alters-Zusatz­rente und die Über­brü­ckungs­rente i.H.v. ins­ge­s­amt 18.240 CHF besteu­erte das Finanz­amt eben­falls als Lei­b­rente i.S.v. § 22 Nr. 1 S. 3a, aa EStG. Auf­grund der Öff­nungs­klau­sel wur­den 38,60 % der Ren­ten­zah­lun­gen wegen ihrer Lauf­zeit von weni­ger als fünf Jah­ren nur mit dem Ertrag­s­an­teil von 4 % und die ver­b­lei­ben­den Beträge mit dem Besteue­rung­s­an­teil von 60 % der Besteue­rung unter­wor­fen.
Im Kla­ge­ver­fah­ren machte der Klä­ger gel­tend, die Spe­zia­l­ein­lage sei keine steu­erpf­lich­tige Ein­nahme aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit. Zudem seien die Alters-Zusatz­rente und die Über­brü­ckungs­rente als abge­kürzte Lei­b­ren­ten anzu­se­hen; auch sei der über­ob­li­ga­to­ri­sche Teil der Alters­rente mit dem Ertrag­s­an­teil des § 22 Nr. 1 S. 3a, bb EStG zu besteu­ern. Das FG gab der Klage teil­weise statt. Der BFH hob die Ent­schei­dung auf und ver­wies den Streit­fall zur wei­te­ren Sach­auf­klär­ung und erneu­ten Ent­schei­dung an die Vor­in­stanz zurück.
Das Besteue­rungs­recht steht für die Arbeit­neh­me­r­ein­künfte, für die bei­den Spe­zia­l­ein­la­gen an die Pen­si­ons­kasse sowie für die Ren­ten­zah­lun­gen aus der Pen­si­ons­kasse Deut­sch­land zu. Auch die Spe­zia­l­ein­la­gen sind als steu­er­ba­rer Arbeits­lohn gem. § 19 EStG ange­se­hen.
Die Anwen­dung der Steu­er­be­f­rei­ung nach § 3 Nr. 28 EStG für die bei­den Spe­zia­l­ein­la­gen ist jedoch nur inso­weit zu beja­hen, als die Spe­zia­l­ein­la­gen in das Obli­ga­to­rium der Pen­si­ons­kasse geleis­tet wur­den, wozu das FG noch Fest­stel­lun­gen tref­fen muss. Die nicht gem. § 3 Nr. 28 EStG steu­er­f­reien Spe­zia­l­ein­la­gen kön­nen gem. § 34 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1a EStG ermä­ß­igt besteu­ert wer­den.
Es ist auch nicht zu erken­nen, in wel­cher Höhe die von vom Arbeit­ge­ber geleis­te­ten Bei­träge in die AHV und die Pen­si­ons­kasse gem. § 3 Nr. 62 EStG steu­er­f­rei sind. Eine Steu­er­f­rei­heit der Bei­träge an die Pen­si­ons­kasse gem. § 3 Nr. 56 EStG u. § 3 Nr. 63 EStG schei­det auf jeden Fall aus. Der Klä­ger kann seine in die AHV und in das Obli­ga­to­rium der Pen­si­ons­kasse geleis­te­ten Bei­träge sowie den nicht steu­er­f­reien Teil der vom Arbeit­ge­ber in das Obli­ga­to­rium geleis­te­ten Spe­zia­l­ein­la­gen als Son­der­aus­ga­ben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2a EStG gel­tend machen, jedoch nur in den Gren­zen des § 10 Abs. 3 EStG. Eine steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung der vom Steu­erpf­lich­ti­gen in das Über­ob­li­ga­to­rium sei­ner Pen­si­ons­kas­sen gezahl­ten Bei­träge sowie der vom Arbeit­ge­ber in das Über­ob­li­ga­to­rium geleis­te­ten Spe­zia­l­ein­la­gen als Son­der­aus­ga­ben schei­det dage­gen aus.
Die Ren­ten­ein­künfte des Klä­gers sind, soweit sie aus dem Obli­ga­to­rium der Pen­si­ons­kasse stam­men, gem. § 22 Nr. 1 S. 3a, aa EStG zu besteu­ern. Offen bleibt, wie hoch diese Ein­künfte sind und ob die Vor­aus­set­zun­gen für die Anwen­dung der Öff­nungs­klau­sel gem. § 22 Nr. 1 S. 3a, bb S. 2 EStG im Streit­fall gege­ben sind. Die aus dem Über­ob­li­ga­to­rium stam­men­den Ren­ten­leis­tun­gen unter­lie­gen der Besteue­rung gem. § 22 Nr. 1 S. 3a, bb S. 4 u. 5 EStG i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV.

References: § 3
 Art. 11
 § 34
 § 22
 § 22
 § 22
 § 19
 § 3
 § 3
 § 34
 § 24
 § 3
 § 3
 § 3
 § 10
 § 10
 § 22
 § 22
 § 22
 § 55