Source: https://interpretacje-podatkowe.org/oplata-administracyjna/ippp1-443-1075-14-2-kc
Timestamp: 2017-10-21 14:13:02+00:00

Document:
IPPP1/443-1075/14-2/KCinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
braku obowiązku opodatkowania zwrotu opłat administracyjnych z tytułu przerejestrowania pojazdu, wydania wtórnika lub wymianę tablic rejestracyjnych przez leasingobiorców/najemców – jest nieprawidłowe,
braku obowiązku opodatkowania zwrotu kosztów mandatów karnych przez leasingobiorców/najemców – jest prawidłowe.
W dniu 17 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia obowiązku opodatkowania zwrotu opłat administracyjnych przez leasingobiorców/najemców na rzecz Wnioskodawcy.
usługi leasingu, tj. Spółka jako finansujący - nabywa pojazdy samochodowe od oznaczonych zbywców i oddaje je korzystającym do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający płacą Spółce wynagrodzenie z tego tytułu w postaci rat leasingowych (zawierane przez Spółkę umowy leasingu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych kwalifikowane są jako tzw. umowy leasingu operacyjnego) oraz
usługi najmu krótko i długoterminowego pojazdów samochodowych, w ramach których Spółka - jako wynajmujący - oddaje najemcom pojazdy samochodowe do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemcy wypłacają Spółce wynagrodzenie z tego tytułu w postaci czynszu.
Z uwagi na fakt, że przedmiotem zawieranych przez Spółkę umów leasingu i najmu są pojazdu samochodowe, zdarza się, że Wnioskodawca w określonych sytuacjach zmuszony jest do uiszczenia stosownych opłat na rzecz organów władzy publicznej (dalej: „Opłaty administracyjne”) w tym m.in.:
opłaty za przerejestrowanie pojazdu, wydanie wtórnika lub wymianę uszkodzonych tablic rejestracyjnych,
koszt mandatów karnych, które przyszły na adres Spółki, lecz dotyczą wykroczeń, których sprawcami są użytkownicy leasingowanych bądź najmowanych pojazdów (np. mandaty za złe parkowanie czy też przekroczenie prędkości).
W przypadku konieczności przerejestrowania leasingowanego/ najmowanego pojazdu, wydania wtórnika lub wymiany tablicy rejestracyjnych (np. na skutek ich zgubienia/zniszczenia) to Spółka - na wniosek leasingobiorcy/ najemcy - dokonuje tych czynności, ponosząc jednocześnie koszty Opłaty administracyjnej pobieranej przez właściwy organ władzy publicznej.
Analogicznie, w sytuacji gdy do Wnioskodawcy trafiają mandaty karne wystawione za złamanie przepisów o ruchu drogowym przez użytkowników leasingowanych/ najmowanych pojazdów (w tym m.in. za złe parkowanie czy też przekroczenie dozwolonej prędkości), to Spółka ponosi ich koszt uiszczając wartość mandatu do właściwego organu władzy publicznej.
Jednocześnie, zgodnie z treścią zawieranych umów leasingu bądź najmu, to korzystający/ najemcy zobowiązani są do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z pojazdami, w tym do ponoszenia kosztów Opłat administracyjnych związanych z przerejestrowaniem pojazdów, wydaniem wtórnika lub wymianą tablic rejestracyjnych, a także kosztów mandatów karnych dotyczących wykroczeń, których są sprawcami. Tym samym, Wnioskodawca przenosi na korzystających/najemców koszt ponoszonych Opłat administracyjnych w dokładnej kwocie poniesienia bez doliczania jakiejkolwiek marży z tego tytułu.
Czy zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów opłat administracyjnych od korzystających/ najemców powinien podlegać opodatkowaniu VAT...
Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów Opłat administracyjnych od korzystających/ najemców nie powinien podlegać opodatkowaniu VAT i w konsekwencji, powinien być dokumentowany notami obciążeniowymi.
Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowość powyższego stanowiska wynika z charakteru pobieranych Opłat administracyjnych.
Charakter Opłat administracyjnych
Aspekt podmiotowy - organ władzy publicznej jako podatnik VAT
Przed przystąpieniem do analizy przedmiotowego charakteru Opłat administracyjnych tj. możliwości potraktowania ich jako wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na gruncie VAT, zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy się zastanowić nad ich aspektem podmiotowym.
Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Ustawa o VAT nie zawiera definicji organów władzy publicznej. Jak się jednak wskazuje w doktrynie, pojęcie to należy rozumieć szeroko obejmując nim organy władzy ustawodawczej, sądowniczej i wykonawczej, w tym organy administracji publicznej, rządowej i samorządowej, powołane w Konstytucji RP, ustawach lub na ich podstawie, których wykonywane w określonych formach czynności uważane są za działania państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.
W wyniku powyższego, organy władzy publicznej pobierając Opłaty administracyjne za przerejestrowanie pojazdu, wydanie wtórnika lub wymianę uszkodzonych tablic rejestracyjnych na nowe, bądź też wystawiając mandaty karne realizują zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i w konsekwencji - zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy - w tym zakresie nie działają jako podatnicy VAT.
Mając powyższe na uwadze, przeniesienie na inny podmiot kosztu Opłat administracyjnych poniesionych pierwotnie przez Wnioskodawcę, które zostały pobrane przez organ władzy publicznej z tytułu zadań nałożonych na ten organ przez ustawy gdzie w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, organ ten nie działa jako podatnik VAT nie powinno powodować zmiany charakteru takiej opłaty.
W przypadku bowiem przenoszenia takich Opłat, Wnioskodawca nie czyni tego w ramach sprowadzonej przez niego działalności gospodarczej i świadczonych przez niego usług, lecz przenosi jedynie poniesiony przez niego koszt opłat (ciężar ekonomiczny), które pobierane są przez organy władzy publicznej za realizację zadań nałożonych na nie przez ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, sama zmiana podmiotowa w przypadku przenoszenia takiego kosztu (tj. że jest przenoszony przez Wnioskodawcę a już nie przez Organ) nie powoduje zmiany charakteru tej opłaty jako nieopodatkowanej VAT.
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy aspekt podmiotowy ponoszenia kosztu Opłat administracyjnych wskazuje, że zwrot poniesionego kosztu również nie powinien podlegać opodatkowaniu VAT.
Aspekt przedmiotowy - dostawa towarów i świadczenie usług na gruncie VAT
Kolejnym argumentem za twierdzeniem, iż zwrot kosztu Opłat administracyjnych nie powinien podlegać opodatkowaniu jest aspekt przedmiotowy tych Opłat.
Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy). Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
Jeżeli zatem płatność nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony wierzyciela (świadczeniodawcy), wówczas otrzymana kwota pieniędzy nie będzie mogła być uznana za wynagrodzenie z tytułu jednej z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
Mając na uwadze powyżej wskazane elementy konstrukcyjne usługi na gruncie VAT należy przeanalizować, czy w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym mamy w istocie do czynienia z usługą na gruncie VAT czy też ze świadczeniem, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
W tym miejscu trzeba zwrócić uwagę przede wszystkim na kwestię występowania świadczenia przynoszącego drugiej stronie (beneficjentowi) korzyść. Opłaty administracyjne pobierane za przerejestrowanie pojazdu, wydanie wtórnika, czy wymianę uszkodzonych tablic to świadczenia pieniężne pobierane przez organy władzy publicznej za wykonanie określonych zadań, które zostały nałożone na te organy przez ustawy. Tym samym, należy uznać, iż nie stanowią one wynagrodzenia za świadczenia przynoszące ponoszącemu je podmiotowi jakiekolwiek korzyści. Takie opłaty wynikają z przepisów prawa i pobierane są z tytułu wykonywania zdań administracyjnych przez organy władzy publicznej. Podobnie jest z mandatami karnymi, gdzie podmiot popełniający wykroczenie otrzymuje taki mandat, lecz nie otrzymuje w zamian żadnego świadczenia, które przynosiłoby mu korzyść. Przeciwnie, mandat jest rodzajem kary za popełnione wykroczenie (tj. nie zastosowanie się do obowiązujących przepisów prawa).
Tym samym, z uwagi na brak korzyści po stronie podmiotu uiszczającego opłatę administracyjną (beneficjenta) - zdaniem Wnioskodawcy - w takim wypadku nie dochodzi do świadczenia usług na gruncie VAT.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2011 r. sygn. IBPP1/443-1334/11/MS wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który stwierdził, że „Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż pobór mandatów nie stanowi ani dostawy towarów ani też świadczenia usług, gdyż czynności te nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jak również nie występuje bezpośredni odbiorca - beneficjent danej czynności. Osoba obciążona mandatem nie uzyskuje w zamian żadnych korzyści, jest to rodzaj kary za naruszenie prawa. Dlatego też pobrany przez Wnioskodawcę mandat nie może zostać uznany za należność z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług, i jako nie objęty hipotezami norm zawartych w art. 7 i art. 8 ustawy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.”
Na marginesie warto też zauważyć, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do tzw. refakturowania usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W świetle powyższego, podmiot refakturujący daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest dla celów VAT najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.
Jak wynika z powyższego, aby doszło do refakturowania w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, przedmiotem takiej transakcji musiałaby być usługa, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro jednak w analizowanym stanie faktycznym, Wnioskodawca nie nabywa od organu władzy publicznej usługi, lecz dokonuje płatności za czynność, która należy do zadań organu nałożonych na niego przez ustawy, to w konsekwencji, Wnioskodawca nie może też refakturować tego kosztu zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, lecz przenosi jego ekonomiczny ciężar.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie pierwotnie poniesionego kosztu Opłat administracyjnych na korzystających/najemców, które zostały pobrane przez organ władzy publicznej nie działający jako podatnik VAT, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, bowiem pomiędzy Wnioskodawcą a korzystającymi/najemcami, nie dochodzi do świadczenia, lecz jedynie do zwrotu poniesionych kosztów.
Sposób dokumentowania przenoszonych kosztów
Z uwagi na fakt, że zwrot kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę Opłat administracyjnych nie powinien być włączany do podstawy opodatkowania, w ocenie Wnioskodawcy, może on być dokumentowany notą obciążeniową.
Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Niemniej jednak, zwrotu kosztów nie można identyfikować ze sprzedażą, o której mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT (tj. przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), stąd Wnioskodawca nie ma obowiązku dokumentowania zwrotu wydatków fakturą. Prawidłowym sposobem dokumentowania zwrotu poniesionych kosztów będzie wystawianie not obciążeniowych.
Mając powyższe na uwadze - zdaniem Wnioskodawcy - zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów Opłat administracyjnych od korzystających/ najemców nie powinien podlegać opodatkowaniu VAT i w konsekwencji, powinien być dokumentowany notami obciążeniowymi.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku opodatkowania zwrotu opłat administracyjnych z tytułu przerejestrowania pojazdu, wydania wtórnika lub wymianę tablic rejestracyjnych przez leasingobiorców/najemców, natomiast prawidłowe w zakresie braku obowiązku opodatkowania zwrotu kosztów mandatów karnych przez leasingobiorców/najemców.
Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług – stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:
Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy, wskazać należy, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU.
Zatem odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług powinno być opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne, natomiast świadczenia nie oparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlegają opodatkowaniu VAT.
Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy m.in. usługi leasingu oraz usługi najmu krótko i długoterminowego pojazdów samochodowych, w ramach których - jako wynajmujący - oddaje najemcom pojazdy samochodowe do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, za wynagrodzeniem.
Z uwagi na fakt, że przedmiotem umów leasingu i najmu są pojazdu samochodowe, zdarza się, że Wnioskodawca w określonych sytuacjach zmuszony jest do uiszczenia stosownych opłat na rzecz organów władzy publicznej w tym m.in. opłaty za przerejestrowanie pojazdu, wydanie wtórnika lub wymianę uszkodzonych tablic rejestracyjnych oraz koszt mandatów karnych, które dotyczą wykroczeń użytkowników leasingowanych bądź najmowanych pojazdów.
Zgodnie z treścią zawieranych umów leasingu bądź najmu, to korzystający/najemcy zobowiązani są do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z pojazdami, w tym do ponoszenia kosztów opłat administracyjnych związanych z przerejestrowaniem pojazdów, wydaniem wtórnika lub wymianą tablic rejestracyjnych, a także kosztów mandatów karnych dotyczących wykroczeń, których są sprawcami. Tym samym, Wnioskodawca przenosi na korzystających/ najemców koszt ponoszonych opłat administracyjnych w dokładnej kwocie poniesienia bez doliczania jakiejkolwiek marży z tego tytułu.
Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do wskazania, czy zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów opłat administracyjnych od korzystających/najemców powinien podlegać opodatkowaniu VAT.
Wnioskodawca wskazał, że ze względu na przedmiot umowy leasingu czy najmu, tj, samochody osobowe, zmuszony jest do uiszczania opłat za przerejestrowanie pojazdu, wydanie wtórnika lub wymianę tablic rejestracyjnych. Opłaty te ponoszone są w związku z zawartą umową leasingu lub najmu. W takiej sytuacji, kwota tych opłat dodatkowych stanowi element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu usługi leasingu czy najmu, co oznacza, że Wnioskodawca jest zobowiązany uwzględnić w podstawie opodatkowania świadczonych usług koszty opłat administracyjnych, takich jak opłaty za przerejestrowanie pojazdu, wydanie wtórnika lub wymianę tablic rejestracyjnych.
Dokonywane przez Wnioskodawcę opłaty związane z przerejestrowaniem pojazdu, wydanie wtórnika czy wymianę tablic rejestracyjnych stanowią integralną część umowy leasingu tych pojazdów samochodowych. Wnioskodawca ponosi te opłaty w związku ze świadczeniem właśnie umów leasingu czy najmu. Ponoszenie takich opłat nie może być samodzielnym przedmiotem dostawy dla klienta. Z ekonomicznego punktu widzenia usługa leasingu czy najmu pojazdów samochodowych wraz z tymi dodatkowymi i obowiązkowymi opłatami jest obiektywnie jedną transakcją, jaką niewątpliwie jest świadczenie usługi. Opłaty te są ściśle związane z użytkowaniem przez leasingobiorców/najemców przedmiotu leasingu/najmu na podstawie zawartych umów. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania usługi leasingu czy najmu należy wliczyć pobierane opłaty administracyjne, wynikające z przerejestrowania pojazdu, wydanie wtórnika lub wymianę tablic rejestracyjnych.
Jednocześnie, tut. Organ zauważa, że organy władzy publicznej pobierające te opłaty administracyjne realizują zadania nałożone odrębnymi przepisami, i tak jak słusznie zauważa Wnioskodawca, nie działają w tym zakresie jako podatnicy VAT. Jednak ich sytuację prawnopodatkową należy odróżnić od sytuacji Wnioskodawcy, który przenosi wskazane opłaty w związku ze świadczeniem usług leasingu czy najmu.
W konsekwencji, zwrot opłat administracyjnych przez podmioty korzystające z pojazdów leasingowanych czy wynajmowanych na rzecz Wnioskodawcy, ponoszonych w związku z zawartą umową leasingu lub najmu należy uznać za element wynagrodzenia otrzymanego w zamian za wyświadczoną przez Wnioskodawcę usługę leasingu czy najmu. Świadczenie to powinno zostać udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę na rzecz tych podmiotów w oparciu o przepisy art. 106b ust. 1 ustawy.
W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.
Wnioskodawca wskazał również, że oprócz opłat wymienionych powyżej, zmuszony jest do uiszczania kwot mandatów karnych, dotyczących wykroczeń podmiotów korzystających z aut.
Wymienione przez Wnioskodawcę tego rodzaju opłaty mają charakter publicznoprawny, wynikający z odrębnych przepisów prawa, są bezzwrotne i przymusowe. Takie opłaty jak mandaty karne pobierane są z tytułu popełnienia wykroczenia zagrożonego karą w postaci mandatu, określonego w odpowiednich przepisach – mają one zatem charakter sankcyjny. Podmiot popełniający wykroczenie otrzymuje taki mandat, lecz nie otrzymuje w zamian żadnego świadczenia, które przynosiłoby mu korzyść. Wnioskodawca, w sytuacji przeniesienia ciężaru należności publicznoprawnej na podmiot, który faktycznie powinien ją ponieść, nie będzie świadczyć żadnej usługi na rzecz leasingobiorcy/najemcy związanej w sposób bezpośredni z zawartą umową leasingu czy najmu. Tym samym, w omawianej sprawie nie zachodzi żaden związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy świadczoną usługą leasingu czy najmu a zwrotem kosztów mandatów karnych.
Skoro przenoszone przez Wnioskodawcę na leasingobiorców/najemców kwoty mandatów karnych nie spełniają żadnej z dyspozycji z art. 7 czy art. 8 ustawy, nie stanowią czynności opodatkowanej VAT i w konsekwencji pozostają poza zakresem opodatkowania tym podatkiem.
W rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwrotu mandatów karnych na rzecz leasingobiorców/najemców i dokumentowania ich fakturą VAT, bowiem zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę jedynie do dokumentowania transakcji objętych przepisami ustawy. Tym samym może udokumentować zwrot wskazanych kwot innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.
W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.
IBPP1/443-1334/11/MS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Opłata administracyjna > IPPP1/443-1075/14-2/KC

References: art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 106
 art. 106
 art. 2
 art. 7
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 106
 art. 7
 art. 8
 art. 106