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LA VOLUNTARY DISCLOSURE: COME, QUANDO E PERCHÉ REGOLARIZZARE GLI INVESTIMENTI ESTERI - PDF
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1 Progettazione e organizzazione di attività formative in partnership con l Ordine di Campobasso LA VOLUNTARY DISCLOSURE: COME, QUANDO E PERCHÉ REGOLARIZZARE GLI INVESTIMENTI ESTERI 20 LUGLIO 2015
2 CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD A cura di Andrea Bonino!! Scambio automatico come forma di cooperazione internazionale: "! in data 29 ottobre 2014, a Berlino, in occasione del Global Forum OCSE, 51 Paesi, tra cui l Italia, hanno sottoscritto l accordo per l implementazione dello scambio automatico di informazioni (Common Reporting Standard, elaborato dall OCSE) a partire dal 2017; "! l accordo si estenderà a 92 Paesi nel corso del 2018.!! Direttiva 2011/16/UE sulla cooperazione amministrativa: "! scambio automatico di informazioni, tra gli altri, su dividendi, plusvalenze, conti correnti.!! La voluntary disclosure si inserisce, pertanto, in un contesto internazionale all interno del quale, sempre maggiore rilevanza assumeranno gli scambi automatici delle informazioni.!! I recenti accordi con paesi black list: effetti sulla disclosure!! Di recente Svizzera (in data 23 febbraio 2015), Liechtenstein (in data 26 febbraio 2015) ed il Principato di Monaco (2 marzo 2015) hanno sottoscritto con l Italia l accordo che, prevedendo lo scambio di informazioni su richiesta, ai fini fiscali, secondo lo standard OCSE, pone fine al segreto bancario.!! Con la firma, tali Paesi sono considerati, ai fini della procedura di collaborazione in esame, non black list: ne deriva che i cittadini italiani che detengono in questi Paesi investimenti e attività finanziarie, possono accedere alla procedura di regolarizzazione alle condizioni più favorevoli previste dalla legge. 2
3 CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD!! I recenti accordi con paesi black list : effetti operativi!! Il previsto scambio di informazioni su richiesta avverrà a seguito di specifiche domande avanzate delle rispettive Agenzie delle Entrate, con riferimento a fatti e circostanze esistenti, o realizzati, a partire dal giorno di firma degli accordi stessi.!! Con riferimento all Italia, la richiesta dovrà: "! essere indirizzata dall Autorità italiana, all Autorità straniera; "! contenere gli anni fiscali sotto indagine; "! fare riferimento espresso alla norma convenzionale per lo scambio di informazioni; "! riferirsi ad un contribuente in particolare, oppure ad una pluralità di contribuenti specificatamente individuati (cd. richiesta di gruppo, ad es. relativa a contribuenti che non hanno rilasciato agli intermediari esteri la dichiarazione di regolarità fiscale, o che hanno effettuato movimentazioni di capitali verso altri paradisi fiscali!).!! L accordo con la Svizzera: criticità!! Da un punto di vista tecnico, l accordo dello scorso febbraio rappresenta un Protocollo che modifica la Convenzione contro le doppie imposizioni tra l Italia e la Svizzera (ratificata nel 1978), adeguando, nella sostanza, le disposizioni in materia di scambio di informazioni, ai più recenti standard internazionali.!! Il nuovo Protocollo aggiuntivo in argomento, inserito nell art. 27 della predetta Convenzione, risulta, di fatto, conforme alla struttura dell art. 26 del modello OCSE, per cui: "! lo scambio di informazioni non può essere limitato dall assenza di un interesse specifico dello Stato destinatario delle richieste a fornire le stesse; "! lo Stato destinatario delle richieste non può rifiutarsi di dare corso alle stesse in quanto i dati sono detenuti da una banca, o da una istituzione finanziaria. 3
4 CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD!! Sempre relativamente alla Svizzera, si rileva che la svolta verso la trasparenza fiscale della Confederazione Elvetica, anche nei rapporti con l'italia, in realtà era già arrivata con la firma da parte della Svizzera stessa, della Convenzione multilaterale sulla mutua assistenza amministrativa (cd. Convenzione MAAT ).!! Tale sottoscrizione è avvenuta in data 15 ottobre 2013, a seguito di specifica determinazione assunta dal Consiglio Federale Elvetico.!! Il testo convenzionale, che entrerà in vigore in Svizzera completate le formalità di notifica delle ratifiche interne, prevede espressamente un effetto retroattivo nel caso di illeciti fiscali rilevanti dal punto di vista penale, imponendo, in questo caso, allo Stato firmatario di fornire assistenza amministrativa almeno per i tre anni precedenti l'entrata in vigore della Convenzione stessa.!! Voluntary disclosure!! Riferimenti normativi ed interpretativi:!! legge n. 186 del 2014: istituzione della VD;!! provvedimento Direttore AE. 30 gennaio 2015: modulistica per la VD;!! circolare n. 10/E/2015 e circolare n. 6/E/
5 CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD!! La richiesta di accesso alla procedura di collaborazione volontaria!! I contribuenti che intendono accedere alla collaborazione volontaria devono presentare, esclusivamente per via telematica, entro il 30 settembre 2015, apposita richiesta di accesso alla procedura, utilizzando il modello ministeriale;!! l accesso alla procedura di collaborazione internazionale viene richiesto barrando l apposita casella, denominata Internazionale (comma 1), posta all interno del modello di richiesta voluntary.!! La richiesta di accesso alla collaborazione volontaria può essere integrata nell arco di trenta giorni dall invio della stessa. A tal fine il contribuente deve compilare una nuova richiesta, completa in tutte le sue parti, barrando la casella istanza integrativa ; nel caso di una molteplicità di istanze pervenute nell arco dei trenta giorni rileverà l ultima richiesta inviata entro tale termine.!! Le istruzioni al modello precisano che, nel caso in cui si intenda attivare la procedura di collaborazione volontaria internazionale, e siano state commesse anche violazioni non connesse con le attività costituite e detenute all estero, si dovrà barrare la sola casella Internazionale (comma 1), tenuto conto che l attivazione della relativa procedura presuppone anche la definizione delle violazioni dichiarative non connesse con le attività estere.!! La disclosure internazionale assorbe quella nazionale.!! DRE Piemonte sui delegati: l assorbimento non si verifica in caso di semplice delegato.!! Di seguito, opzione e integrazione del modello. 5
6 CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD Voluntary internazionale Integrazione del modello!! DRE Lombardia su RLD!! Una persona fisica, fiscalmente residente in Italia, nel periodo d imposta 2013 ha prodotto solo redditi di lavoro dipendente in un altro Stato membro UE, senza presentare in Italia Unico 2014.!! Il contribuente, nel corso del solo anno 2013, ha depositato le somme relative al RLD, su un conto corrente estero senza compilare il quadro RW.!! Si chiede se sia possibile presentare l istanza di VD nazionale al fine di dichiarare RLD prodotto all estero nel 2013, e l istanza di VD internazionale al fine di regolarizzare la mancata compilazione del quadro RW.!! Si chiede, inoltre, qualora non vi sia stata violazione degli obblighi di compilazione del quadro RW, non essendosi depositate somme all estero nel 2013, se sia possibile comunque presentare l istanza di VD nazionale per la omessa dichiarazione dei RLD esteri. 6
7 CONTESTO INTERNAZIONALE E ACCESSO ALLA VD!! Risposta DRE Lombardia!! Qualora nel 2013 il contribuente non abbia detenuto all estero alcuna disponibilità, potrà accedere alla sola VD nazionale.!! Qualora invece disponesse all estero di investimenti o attività finanziarie, nel caso prospettato si fa riferimento ad un conto corrente estero, dovrà presentare istanza di VD internazionale per regolarizzare sia le violazioni in materia di monitoraggio fiscale, con esposizione in SEZ II del valore al 31/12/2013 della disponibilità estera, sia il profilo reddituale, evidenziando tra i maggiori imponibili l importo del reddito da lavoro dipendente non dichiarato e i rendimenti del conto corrente.!! In questo secondo caso l attivazione della VD internazionale comprende necessariamente i redditi non dichiarati connessi alle disponibilità estere e comporta quindi necessariamente l estensione all ambito nazionale. 7
8 AMBITO SOGGETTIVO AMBITO SOGGETTIVO A cura di Andrea Bonino!! Residenza fiscale in Italia!! Possono accedere alla procedura di collaborazione volontaria internazionale: "! le persone fisiche, "! gli enti non commerciali, "! le società semplici e le associazioni equiparate,!! fiscalmente residenti nel territorio dello Stato, che abbiano violato gli obblighi dichiarativi relativi al cd. monitoraggio fiscale (quadro RW della dichiarazione dei redditi).!! Art. 2 TUIR: requisiti alternativi e non concorrenti!! Si considerano residenti, le persone fisiche che, per la maggior parte del periodo di imposta: 1.! sono iscritte nelle Anagrafi della popolazione residente (presunzione assoluta senza prova contraria); 2.! hanno nel territorio dello Stato il domicilio ai sensi del codice civile (art. 43, c. 1. Il domicilio è nel luogo in cui una persona ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi); 3.! hanno in Italia la residenza ai sensi del codice civile (art. 43, c. 2. Luogo in cui la persona ha la dimora abituale: contenuto soggettivo = volontà di dimorarvi. Fatti univoci che lo dimostrano). 8
9 AMBITO SOGGETTIVO!!Cm. n. 10/E/2015: per aderire alla procedura non è necessario che il soggetto interessato sia fiscalmente residente nel territorio dello Stato al momento della presentazione della richiesta di accesso alla procedura.!!e sufficiente che il contribuente fosse fiscalmente residente in Italia in almeno uno dei periodi d imposta per i quali è attivabile la procedura.!! Titolari effettivi per il 2013!! L obbligo dichiarativo riguarda anche il caso in cui le attività estere, pur essendo formalmente intestate a società, siano riconducibili a persone fisiche in qualità di titolari effettivi delle attività, secondo quanto previsto dalla normativa antiriciclaggio.!! Titolare effettivo = persona fisica che detenga una partecipazione (diretta + indiretta) al capitale sociale di una società estera maggiore del 25%.!! Soggetti che hanno investimenti esteri, attraverso schermi societari o interposizioni: possibile accesso, sia all interponente, che all interposto. 9
10 AMBITO SOGGETTIVO!!SCI francese!!fattispecie: immobile tenuto a disposizione dei soci.!!dubbio: in RW, quota di partecipazione?!!caratteristiche della Sci: la normativa tributaria francese non considera la Sci come autonomo soggetto di imposta.!!i redditi di locazione, infatti, non sono assoggettati a tassazione in capo alla Sci, ma vengono imputati pro-quota ai soci e da questi dichiarati.!!se l immobile è invece tenuto a disposizione dei soci, non solo non vi è alcuna tassazione ai fini delle imposte sui redditi, ma non vi è neppure l obbligo per la Sci e per i suoi soci di presentare la dichiarazione dei redditi in Francia.!!Parte della dottrina: SCI = schermo formale = in RW quota di costo, corrispondente alla quota di partecipazione, sostenuto per l acquisto dell immobile da parte della SCI.!!Cm. 49/E/2009 = attività finanziaria.!!quote Società Civile Immobiliare (SCI)!!D.: Viene chiesto se è possibile regolarizzare/rimpatriare quote di una Società Civile Immobiliare (SCI) monegasca.!!r.: È possibile rimpatriare le quote non solo attraverso la loro intestazione ad una società fiduciaria, ma anche mediante il conferimento a quest ultima di un mandato all amministrazione delle quote stesse.!!l amministrazione dovrà avere ad oggetto l attuazione di un mandato, cioè il compimento di singoli atti giuridici di amministrazione del bene (atti di acquisto, di esercizio dei diritti di voto e altri diritti patrimoniali, alienazione ecc.).!!tale schema operativo può essere utilizzato anche ai fini del rimpatrio giuridico di immobili e diritti reali immobiliari. 10
11 AMBITO SOGGETTIVO!! DRE Lombardia su SCI!! La SCI francese è una forma di associazione, concepita per costruire, gestire, affittare un patrimonio immobiliare tra diversi soggetti, per esempio una residenza familiare, una residenza secondaria, un locale professionale o un patrimonio immobiliare in locazione.!! È l equivalente italiano di una società semplice (art e ss del cc), perché essa non ha per oggetto l esercizio di una attività commerciale.!! Al fine di evitare che la SCI sia da considerare fittizia, è necessario tenere una contabilità, riunire l assemblea generale per approvare il bilancio, decidere la destinazione del risultato e tenere un registro delle delibere assembleari.!! Laddove non vengano dimostrate queste circostanze, deve concludersi che la valorizzazione da eseguire in sede di VD deve riguardare il valore dei beni immobili sottostanti e non dell apparente partecipazione detenuta.!! In questo senso, anche la DRE Piemonte.!! DRE Lombardia su S.A.!! Fattispecie in esame: un contribuente possiede, da prima degli anni duemila, due partecipazioni in Svizzera, mai indicate in RW:!! una totalitaria in una società anonima (S.A.) proprietaria di immobili locati;!! una partecipazione di minoranza (10%) in una società anonima (S.A.), proprietaria di immobili locati.!! Le due società non hanno mai distribuito dividendi, né erogato compensi.!! Risposta DRE Lombardia!! Nel caso in cui il contribuente sia in grado di dimostrare l effettiva operatività delle 2 società partecipate potrà regolarizzare le violazioni da quadro RW per entrambe le partecipate.!! Se il contribuente ha presentato il modello Unico per gli anni dal 2009 al 2013 omettendo il quadro RW, potrà avvalersi del ravvedimento operoso per regolarizzarne le violazioni. 11
12 AMBITO SOGGETTIVO!! Nel caso in cui le due società svizzere partecipate siano in realtà solo due soggetti fittiziamente interposti, il contribuente, in sede di VD, ai fini della regolarizzazione delle violazioni al quadro RW, in luogo del valore delle partecipazioni deve indicare il valore dei beni immobili detenuti attraverso il fittizio schermo societario, e nella relazione illustrativa la partecipazione nelle società in termini di percentuale.!! Ai fini reddituali, il contribuente dovrà regolarizzare i redditi ritratti dagli immobili detenuti attraverso il fittizio schermo societario.!! Eredi: accedono anche loro alla VD.!! DRE Lombardia su eredi!! Fattispecie in esame: genitore (residente estero) muore ed il conto, munito di delega per figlio residente, cade in successione.!! Risposta DRE Lombardia!! Per l'attribuzione del reddito e delle relative sanzioni deve aversi riguardo al solo titolare del conto che, nel caso prospettato, qualora la residenza estera non fosse fittizia, non era tenuto ad alcun adempimento dichiarativo.!! L erede dovrà quindi accedere alla VD per regolarizzare le violazioni da monitoraggio fiscale per il periodo , e quelle reddituali dalla data della successione.!! Si dovrà inoltre, verificare la debenza dell eventuale imposta sulle successioni e donazioni, imposte non coperte dai benefici sanzionatori dalla VD e per le quali può trovare applicazione l ordinaria riduzione in caso di adesione all invito, o in caso di definizione in sede di accertamento con adesione. 12
13 AMBITO SOGGETTIVO!! Cointestazione o deleghe!! C.m. n. 45/E/2010: in caso di conto corrente estero intestato ad un soggetto residente, sul quale vi è la delega di firma di un altro soggetto residente, anche il delegato è tenuto alla compilazione del modulo RW, qualora si tratti di una delega al prelievo, e non soltanto di una mera delega ad operare per conto dell intestatario.!! In tal caso, l istanza deve essere presentata in maniera autonoma e distinta, da ciascuno dei soggetti interessati, per la quota parte di propria competenza e produrrà effetti, al perfezionarsi della procedura, solo nei confronti dei singoli richiedenti.!! A titolo esemplificativo: "! attività finanziaria cointestata tra A e B; "! A presenta richiesta di accesso alla procedura di collaborazione volontaria per una violazione commessa in relazione a tale attività finanziaria; "! A deve indicare in colonna 1, il codice fiscale di B. 13
14 AMBITO SOGGETTIVO!! Cm. 10/E/ DRE Piemonte sui collegati!! I soggetti collegati si identificano in coloro che hanno una posizione rilevante ai fini del monitoraggio fiscale rispetto alle attività finanziarie e patrimoniali oggetto di emersione o che presentino un collegamento con il reddito sottratto ad imposizione evidenziato.!! Esempio: attività finanziaria estera acquistata da Y in tutto od in parte coi proventi derivanti da redditi non dichiarati dalla società italiana X di cui Y è socio. Y deve indicare nella apposita sezione del modello, in colonna 2, il codice fiscale della società X.!! DRE Lombardia sui collegati!! Fattispecie in esame:!! soci di una SRL a ristretta base societaria;!! società partecipata, che svolge l attività di costruzione, la ristrutturazione, l acquisto, la vendita, la permuta, la locazione e la gestione dei beni immobili;!! in uno degli anni che saranno oggetto della procedura di VD è stato costituito un c/c in un Paese Black-list, con accordo, intestato a tutti i soci della società;!! in quell'anno, tale c/c è stato alimentato con denaro sottratto alla tassazione in Italia. 14
15 AMBITO SOGGETTIVO!! Risposta DRE Lombardia!! Posizione dei soci: ai fini Irpef, le somme percepite dai soci saranno riprese a tassazione in qualità di dividendi, al netto dell Ires applicata sulla società;!! saranno, altresì, tassati gli eventuali redditi di capitale e redditi diversi maturati sulle somme detenute all estero;!! ai fini del monitoraggio fiscale, i soci sono tenuti a presentare la VD per le somme detenute all estero dal 2009 al 2013.!! Posizione della società: ai fini Ires, la società sarà tassata sugli imponibili sottratti a tassazione in Italia;!! per quanto concerne la corretta applicazione dell aliquota IVA, la società dovrà analiticamente descrivere gli imponibili in nero, distinti per aliquota.!! Le sanzioni da RW non si moltiplicano!! L art. 5-quinquies, co. 9, del d.l. n. 167/1990 prevede che, ai soli fini della procedura di collaborazione volontaria, la disponibilità delle attività estere oggetto di emersione si consideri, salva prova contraria, ripartita, per ciascun periodo d imposta, in quote eguali tra tutti coloro che, al termine degli stessi, ne avevano la disponibilità.!! Ad esempio, un patrimonio di 1 milione di euro riferibile a due cointestatari, ed a due soggetti che potevano avere la disponibilità di quelle somme (delegati), comporta la possibilità di sanare: "! 250 mila euro per singolo contribuente.!! In caso si voglia procedere ad una divisione differente, si deve fornire apposita documentazione, evidenziando in particolare, nel caso di deleghe o procure, il sostanziale utilizzo. 15
16 AMBITO SOGGETTIVO!! DRE Piemonte sull onere probatorio!! L effettivo assolvimento dell onere della prova deve essere valutato in relazione al singolo caso, in base alle concrete circostanze.!! In caso di prova ritenuta insufficiente, i soggetti che non hanno presentato istanza di VD: ordinarie sanzioni e presunzioni.!! Effetti: è opportuno presentare istanza VD.!! Fattispecie particolare 1: delega utilizzabile solo in caso di morte del titolare: no violazione di RW, no VD.!! Fattispecie particolare 2: titolare IT e delegato residente all estero. Ripartizione RW, in sede di VD, al 50%; il delegato non paga nulla, il titolare sul 50%.!! DRE Lombardia su imposte e sanzioni!! per la regolarizzazione:!! le questioni attinenti alle maggiori imposte sono esclusivamente di competenza del titolare del conto o dei cointestatari;!! le questioni attinenti al monitoraggio fiscale possono beneficiare della divisione pro-quota del carico sanzionatorio complessivo.!! Contribuenti esonerati da RW!! Art. 38, c. 13, dl. 78/ ! persone fisiche che prestano lavoro all estero per lo Stato italiano, per una sua suddivisione politica o amministrativa o per un suo ente locale e le persone fisiche che lavorano all estero presso organizzazioni internazionali cui aderisce l Italia (ad esempio, ONU, NATO, Unione Europea, OCSE), la cui residenza fiscale in IT sia determinata, in deroga ai criteri del TUIR, in base ad accordi internazionali ratificati.!! Cm. 45/ / /2013: esonero da RW, non soltanto per il conto corrente di appoggio dello stipendio ma anche relativamente a tutte le attività finanziarie e patrimoniali detenute all estero. 16
17 AMBITO SOGGETTIVO 2.! contribuenti residenti in Italia che prestano la propria attività lavorativa in via continuativa all estero in zone di frontiera ed in altri Paesi limitrofi con riferimento agli investimenti e alle attività estere di natura finanziaria detenute nel Paese in cui svolgono la propria attività lavorativa.!! Cm 45/2010: l esonero si applica limitatamente alle attività di natura finanziaria e patrimoniale detenute nel Paese in cui viene svolta l attività lavorativa.!! Parte della dottrina: fattispecie che non riguarda solo i frontalieri, ma tutti i residenti italiani che svolgono attività continuativa di lavoro all estero.!! Dubbio: attività lavorativa = anche RLA???!! Condizioni per l esonero dei punti 1 e 2!! L esonero viene riconosciuto solo qualora l attività lavorativa all estero sia stata svolta in via continuativa per la maggior parte del periodo di imposta e a condizione che entro sei mesi dall interruzione del rapporto di lavoro all estero, il lavoratore non detenga più le attività all estero.!! Cm. 38/2013: in sostanza, occorre verificare che la condizione di lavoratore all estero sia stata realizzata per un numero complessivo di giorni maggiore a 183 nell arco dell anno, anche se non continuativi. Qualora il lavoratore rientri in Italia dopo aver prestato la propria attività lavorativa all estero per la maggior parte del periodo d imposta, può usufruire del predetto esonero sempreché, entro sei mesi dall interruzione del rapporto di lavoro all estero, non detenga più le attività all estero.!! Diversamente, se il contribuente entro tale data non ha riportato le attività in Italia o dismesso le stesse, è tenuto ad indicare tutte le attività detenute all estero durante l intero periodo d imposta. 17
18 AMBITO SOGGETTIVO!! Esempio n. 1: frontaliero in Svizzera!! Ezio ha lavorato per tutto il 2014 come frontaliero in Svizzera.!! E fiscalmente residente in Italia.!! E titolare dei seguenti beni: 1.! conto corrente in Svizzera; 2.! casa in Svizzera; 3.! titoli in Svizzera; 4.! conto corrente in Austria.!! RW: solo per il conto corrente in Austria.!! Però: RW anche per IVIE e IVAFE per gli investimenti svizzeri.!! Esempio n. 2: frontaliero in Svizzera!! Ezio ha lavorato fino al 30 novembre 2014 come frontaliero in Svizzera.!! E fiscalmente residente in Italia.!! E titolare dei seguenti beni: 1.! conto corrente in Svizzera; 2.! casa in Svizzera; 3.! titoli in Svizzera; 4.! conto corrente in Austria.!! Ezio risulta per la maggior parte del periodo 2014 come frontaliero.!! Per essere esonerato da RW deve però rimpatriare gli investimenti svizzeri entro 6 mesi dal 30 novembre 2014.!! Supponendo che rimanga in Svizzera solo la casa, questa andrà segnalata per l intero anno 2014.!! Deve essere segnalato il conto in Austria. 18
19 AMBITO OGGETTIVO AMBITO OGGETTIVO A cura di Andrea Bonino!! Ambito oggettivo!! L oggetto della disclosure internazionale è individuato, per tutti i periodi d imposta accertabili, in: A.! gli investimenti e le attività finanziarie detenuti all estero, in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale (quadro RW); B.! i redditi connessi, ovvero i redditi che servirono per costituire o acquistare tali attività estere, nonché quelli derivanti dalla loro utilizzazione a qualunque titolo, o dismissione (rendimenti, capital gain,!); C.! i maggiori imponibili non connessi con le attività estere, agli effetti delle imposte sui redditi, dell Irap, dei contributi previdenziali, dell Iva (voluntary nazionale).!! Analizziamo di seguito i punti A, B e C precedenti!! Punto A: investimenti e attività finanziarie!! Investimenti patrimoniali regolarizzabili:!! immobili situati all estero, diritti reali immobiliari (ad esempio, usufrutto o nuda proprietà) o quote di essi (ad esempio, comproprietà o multiproprietà);!! oggetti preziosi e opere d arte, compresi quelli in cassette di sicurezza;!! imbarcazioni o altri beni mobili detenuti all estero.!! Investimenti anche con reddito potenziale!! RW esteso a tutti gli investimenti detenuti all estero per i quali! sussista una capacità produttiva di reddito meramente potenziale e quindi eventuale e lontana nel tempo derivante dall alienazione, dall utilizzo nonché dallo sfruttamento del bene!. 19
20 AMBITO OGGETTIVO!! DRE Lombardia su cassette sicurezza!! In caso di possesso di cassetta di sicurezza presso una nazione estera (Svizzera) quali sono le formalità da eseguire concretamente per la rilevazione del contenuto e la sua valorizzazione (es. quadri, preziosi, contanti)?!! Risposta DRE Lombardia!! L apertura delle cassette di sicurezza deve essere effettuata alla presenza di un pubblico ufficiale, al fine di attestarne il contenuto.!! Affinché possa esservi una riconosciuta correlazione tra i prelievi esteri e le immissioni domestiche, trattandosi di beni fungibili, sarà necessario documentare e comprovare in modo temporalmente e rigidamente consequenziale che lo sviluppo delle operazioni abbia seguito tale ordine di sequenze.!! Sarà allo stesso tempo atto dovuto verificare che il trasporto a seguito di valute non configuri una violazione valutaria soggetta alla disciplina dell art. 3, del d.lgs. 198/2008, le cui sanzioni possono andare dal 30 al 50% dell importo trasferito se vi è stato un passaggio doganale superiore ad euro !! Nel caso in cui la prova della correlazione tra i prelievi e le immissioni in cassetta di sicurezza non venga fornita dal contribuente, allora giocoforza le disponibilità dei beni esteri ed italiani dovranno essere valutate in via separata ed autonoma. 20
21 AMBITO OGGETTIVO!! DRE Lombardia su immobili!! Fattispecie: alcuni soggetti sono proprietari di un immobile sito in uno Stato estero (non black list).!! L immobile è utilizzato direttamente dai proprietari e dai loro familiari e non è mai stato locato e, secondo la legislazione dello Stato estero, non produce reddito tassabile.!! Risposta DRE Lombardia!! Ai fini del monitoraggio fiscale a decorrere dall'anno d'imposta 2009 gli immobili esteri devono essere dichiarati anche qualora non abbiano prodotto reddito imponibile in Italia.!! Nel caso in esame il contribuente nell istanza di VD regolarizzerà le sole violazioni relative al monitoraggio fiscale senza esporre alcun reddito ai fini dell imposizione diretta.!! Attività estere di natura finanziaria!! Sono quelle da cui derivano redditi di capitale o redditi diversi di natura finanziaria di fonte estera.!! Si tratta, ad esempio, di: "!partecipazioni al capitale di società estere; "!obbligazioni estere e titoli similari; "!titoli pubblici italiani e titoli equiparati emessi all estero; "!valute estere, depositi e conti correnti bancari costituiti all estero; "!polizze vita e capitalizzazione, stipulate con compagnie di assicurazione estere. 21
22 AMBITO OGGETTIVO!! La valorizzazione di investimenti e attività finanziarie!! Bisogna fare riferimento alle regole vigenti per il periodo d imposta nel corso del quale è stata commessa la violazione.!! Localizzazione dell attività!! Principio generale: luogo in cui è ubicata l attività.!! Se è stato utilizzato un veicolo interposto per occultare l attività: rileva la sede del veicolo, per determinare il luogo di esistenza dell attività.!! Sulla localizzazione:!! fino al periodo d imposta 2012 rileva la detenzione al termine di ciascun periodo d imposta;!! dal 2013 la detenzione nel corso del periodo d imposta.!! Cm. 10/E/2015.!! Il principio generale valorizza la localizzazione dell attività ove è ubicata la stessa.!! Qualora, però, venga utilizzato un veicolo per garantire l occultamento della reale disponibilità, è la sede di quest ultimo che determina il paese di detenzione dell attività.!! Un immobile ubicato in Francia (wl.) o addirittura in Italia, la cui effettiva disponibilità in capo ad un contribuente italiano è stata schermata attraverso la fittizia intestazione ad una società panamense, si considera detenuto in Panama. 22
23 AMBITO OGGETTIVO!! continua la cm. 10:!! le attività finanziarie illecitamente detenute da un contribuente italiano presso un istituto di credito con sede in Svizzera, si considerano detenute nella Confederazione elvetica a prescindere dal fatto che la relazione bancaria sia stata fittiziamente intestata ad una società localizzata in un paese black list.!! Infatti, in tale caso, la semplice allocazione delle attività finanziarie in Svizzera era, grazie al segreto bancario ivi vigente, già di per sé in grado di garantire sufficientemente l occultamento al fisco italiano della disponibilità delle stesse in capo al contribuente nazionale.!! E l immobile ubicato in Svizzera, ma schermato con la panamense? Punto B) I redditi connessi con le attività estere La disclosure deve riguardare anche tutti i redditi connessi con le attività estere, ovvero quei redditi che: servirono per costituirle o acquistarle; derivano dalla loro utilizzazione; maturano dalla loro dismissione. Punto 1: i redditi evasi che servirono per acquistare o costituire le attività estere, possono essere, sia di fonte nazionale, che estera, ed appartenere a qualsiasi categoria di reddito. Rilevanza fondamentale dei nuovi apporti, in virtù della presunzione dell art. 12 del d.l. 78/2009 per i black list. 23
24 AMBITO OGGETTIVO!! La presunzione di redditività: art. 12 del dl 78/2009 per black list!! Si presume che gli investimenti detenuti in stati black list derivino da redditi non tassati in Italia.!! Investimenti all estero da tanti anni!! Per gli investimenti e le attività detenute all estero senza soluzione di continuità già a partire da periodi di imposta per i quali è decaduta la possibilità di accertamento, il contribuente: "! non dovrà puntualmente spiegarne l origine, ma "! sarà sufficiente fornire documentazione attestante la precedente esistenza.!! DRE Lombardia su investimenti all estero da tanti anni!! Il contribuente non è tenuto a presentare tutta la documentazione probatoria attestante l origine delle disponibilità.!! Sarà però necessario fornire in relazione alcune indicazioni che permettano di valutare la coerenza e la completezza dell istanza.!! In particolare:!! per le disponibilità detenute in Paesi white list e black con accordo, che quindi partono dal 2009, si dovrà precisare che queste non siano la continuazione di un rapporto chiusosi, ad esempio, nel 2007, e detenuto in un Paese black list;!! rappresentare sommariamente il fatto generatore delle disponibilità estere. Ad esempio, si tratta di disponibilità ereditate negli anni 90 a seguito del decesso del genitore. 24
25 AMBITO OGGETTIVO!! DRE Lombardia su investimenti all estero in anni accertabili!! Una persona fisica residente in Italia ha alimentato un c/c estero detenuto in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale, con delle somme che hanno regolarmente scontato le imposte in Italia, essendo tali somme derivanti da RLD.!! Se tale soggetto desidera aderire alla VD dovendo regolarizzare solo il monitoraggio fiscale, quali mezzi di prova è tenuto a fornire circa il fatto di aver già corrisposto le imposte italiane sulle somme che hanno alimentato il c/c, differenti dai frutti che questo ha generato?!! Risposta DRE Lombardia!! Si ritiene che la certificazione dei redditi italiana, unitamente ad un prospetto di riconciliazione dei prelievi da banca italiana costituisca un mezzo di prova adeguato a dimostrare quanto sostenuto nel quesito.!! Punti 2 e 3: i redditi evasi derivanti dalla utilizzazione o dismissione delle attività estere, sono costituiti, per ciò che concerne: "! gli investimenti, da canoni di locazione e da redditi diversi; "! le attività finanziarie, da redditi di capitale e redditi diversi.!! Gli imponibili, con riferimento a ciascuna attività: "! devono essere determinati analiticamente, secondo le regole in vigore nel periodo d imposta al quale si fa riferimento; "! nei soli casi in cui si configuri in maniera evidente l impossibilità per il contribuente di produrre il corredo documentale ed informativo necessari, possono essere determinati dall Amministrazione finanziaria, con la presunzione legale relativa di redditività, prevista dall articolo 6, del d.l. n. 167/1990 (tasso ufficiale di riferimento vigente in Italia nel relativo periodo di imposta). 25
26 AMBITO OGGETTIVO!! Punto C) Gli imponibili non connessi con le attività estere!! La voluntary internazionale ha anche un ambito oggettivo derivato nazionale, che comprende gli imponibili non connessi con le attività estere;!! la voluntary disclosure non può che riguardare l intera posizione fiscale del contribuente che la richiede (c.m. 10/E/2015);!! VD internazionale assorbe VD nazionale, con riguardo ai soli periodi d imposta che coinvolgono quello proprio della procedura internazionale, in relazione ai redditi non dichiarati connessi alle attività estere.!! Gli imponibili non dichiarati devono essere esposti, per ciascun periodo di imposta, all interno della sezione V, suddivisi in base alla rilevanza, tra le diverse tipologie di imposte. 26
27 AMBITO OGGETTIVO!! DRE Lombardia sui prelievi!! I prelevamenti non giustificati possono ritenersi utilizzati per sostenere spese correnti in ragione dell importo, del periodo in cui vengono effettuati e della frequenza.!! Deve, quindi, rivelarsi plausibile, in considerazione del concorrere di questi aspetti diversi, l uso personale delle somme prelevate.!! E' fatta salva la specifica disciplina probatoria prevista per i soggetti che esercitano attività d'impresa.!! La relazione illustrativa assume un ruolo centrale nel chiarimento delle formazione e gestione delle disponibilità estere detenute e mai dichiarate dal contribuente.!! Di quelle somme prelevate deve essere fornita la tracciabilità (versamento in pari data o in tempi molto ravvicinati su altro conto dichiarato in sede di VD, acquisto di beni mobili o servizi.).!! Si evidenzia che giustificazioni inverosimili da parte del contribuente espongono il contribuente al delitto di cui all art. 5 septies del d.l. n. 167/1990.!! DRE Lombardia sui prelievi!! I prelevamenti (soprattutto quelli di entità rilevante) devono essere giustificati.!! Diversamente, i prelevamenti costituiscono per l Amministrazione finanziaria dei meri indizi, di cui l ufficio è tenuto a fornire la prova, anche in via presuntiva, della rilevanza fiscale dell operazione economica sottostante. 27
28 AMBITO OGGETTIVO!! DRE Lombardia sulle liberalità indirette!! Nel caso in cui, in occasione della VD, emergano atti di liberalità indirette effettuati negli anni oggetto del provvedimento, qual è il comportamento suggerito al contribuente? Attendere l iniziativa dell Agenzia delle Entrate con la richiesta delle imposte dovute (e relative sanzioni), ovvero provvedere autonomamente, ad esempio col ravvedimento operoso?!! Risposta DRE Lombardia!! Il nuovo istituto del ravvedimento operoso consente l utilizzo anche per i tributi indiretti.!! Pertanto il contribuente sceglierà la soluzione a lui più conveniente in termini di sanzioni. 28
29 CAUSE DI INAMMISSIBILITÀ CAUSE DI INAMMISSIBILITÀ A cura di Andrea Bonino!! Fattispecie che non impediscono l attivazione della voluntary!! Indagini finanziarie rivolte agli intermediari finanziari, ai sensi dell articolo 32, co. 1, numero 7), del d.p.r. n 600;!! comunicazione derivante dalla liquidazione e controllo formale delle dichiarazioni, effettuata dall Amministrazione finanziaria, ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter, del d.p.r. n 600.!! Cause di inammissibilità per attività istruttorie!! La collaborazione volontaria è impedita, qualora l autore della violazione abbia avuto la formale conoscenza: "!dell inizio di accessi, ispezioni o verifiche; "!dell inizio di altre attività amministrative di accertamento (notifica di atti, quali inviti, richieste e questionari ); "!della propria condizione di indagato o di imputato in procedimenti penali per violazione di norme tributarie.!! Formale conoscenza delle cause!! La conoscenza delle cause di inammissibilità va riferita, non solo all autore della violazione, ma anche: "! ai soggetti solidalmente obbligati in via tributaria o "! a soggetti concorrenti nel reato.!! Il contribuente non potrà accedere alla procedura se altro soggetto (obbligato in solido) abbia avuto formale conoscenza dell inizio di una attività istruttoria amministrativa o penale nei suoi confronti.!! Si rileva l estrema delicatezza della questione: potrebbe, infatti, capitare che l aderente non sappia che il coobbligato solidale abbia avuto formale conoscenza della causa di inammissibilità rilevante. 29
30 CAUSE DI INAMMISSIBILITÀ!! Preclusione per singola annualità!! L effetto preclusivo riguarda soltanto le annualità interessate dall avvio delle attività di accertamento amministrativo.!! Le altre annualità, pertanto, potranno essere oggetto della disclosure, anche se riguardano la medesima fattispecie oggetto di controllo.!! Preclusione per singolo tributo!! L effetto preclusivo non si realizza neanche nell ipotesi in cui l attività istruttoria sia relativa ad un tributo diverso da quello oggetto della disclosure.!! Preclusione per singola procedura!! La preclusione rileva con riguardo alla singola procedura interessata.!! Nel caso in cui il contribuente abbia intenzione di attivare la disclosure internazionale, ma sia interessato dall avvio di accertamenti relativi ad imponibili non connessi alle attività estere, sarà preclusa la procedura con riferimento al solo ambito derivato nazionale della stessa, ferma restando la possibilità di accedere con riguardo all ambito oggettivo proprio (attività estere, e relativi redditi connessi).!! Potrebbe essere il caso del contribuente che voglia aderire alla disclosure internazionale, in presenza di verifiche domestiche su redditometro, o IVA. 30
31 CAUSE DI INAMMISSIBILITÀ!! Cause di inammissibilità per p.v.c. o accertamenti notificati!! Consegna di un processo verbale di constatazione con esito positivo,!! notifica di un avviso di accertamento, ai fini IRPEF, IVA o IRAP,!! notifica di un invito al contraddittorio, limitatamente all annualità, al tributo e alla procedura interessata dai suddetti atti, in relazione all ambito oggettivo di applicazione.!! Rimozione delle cause ostative!! Le cause ostative possono essere rimosse, mediante l accesso, preliminare all istanza, a tutti gli istituti deflattivi previsti dall ordinamento.!! Ad esempio, un PVC relativo all anno 2011, può essere definito o ravveduto, consentendo l accesso alle diverse forme di VD.!! Di seguito, il nuovo ravvedimento (art. 13, d.lgs. n. 472/1997). 31
32 LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO A cura di Andrea Bonino!! Relazione di accompagnamento con documentazione!! Trasmissione con PEC.!! I contribuenti che accedono alla disclosure devono unire, alla richiesta di accesso, una relazione di accompagnamento per: "! rappresentare analiticamente, per ciascuna annualità, i dati schematicamente riportati nella richiesta; "! fornire informazioni in ordine ai soggetti che presentano un collegamento con le attività estere, ovvero coloro che hanno una posizione rilevante ai fini del monitoraggio fiscale rispetto alle attività oggetto di emersione, o che presentano un collegamento con il reddito sottratto ad imposizione evidenziato.!! In merito al collegamento, si pensi a: "! attività finanziaria estera acquistata da Y in tutto od in parte con i proventi derivanti da redditi non dichiarati dalla società italiana X, di cui Y è socio. "! Y deve indicare nella apposita sezione del modello, il codice fiscale della società X. 32
33 LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO!! Al fine, poi, di comprendere l evoluzione delle attività estere oggetto di disclosure, il contribuente dovrà dettagliare: "! gli incrementi, "! i decrementi, del valore patrimoniale di tali attività, evidenziandone: "! la rilevanza o "! Irrilevanza, ai fini della normativa tributaria o del monitoraggio fiscale.!! Anche per IVIE, IVAFE dal 2012.!! DRE Piemonte!! Non si possono sanare IVIE e IVAFE.!! Le Direzioni provinciali utilizzeranno i dati VD per determinare IVIE e IVAFE.!! Possibile il ravvedimento operoso.!! Documentazione da allegare alla relazione utile: "! alla ricostruzione delle attività estere, "! alla determinazione dei maggiori imponibili.!! Occorrerà recuperare i documenti (rogiti, certificati di acquisto,!) che dimostrino: "! per gli acquisti più risalenti, l esistenza delle attività da periodi di imposta non più accertabili; "! per i patrimoni recenti, le modalità con le quali sono stati costituiti (trasferimenti di denaro, successioni, ecc.).!! Per documentare il valore dei beni, saranno utili: "! le visure catastali e i rogiti, per gli immobili; "! le visure aggiornate, per le società estere; "! gli estratti conto e le situazioni patrimoniali, per le attività finanziarie. 33
34 LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO!! L integrazione in fase di contradditorio!! In fase di contraddittorio con gli uffici potrà essere presentata nuova e diversa documentazione, sempre che la stessa: "! abbia carattere esplicativo di quanto già presentato, e quindi funzionale a puntualizzare la corretta pretesa; "! non abbia natura integrativa, cioè finalizzata a far emergere attività o imponibili ulteriori, rispetto a quelli evidenziati in fase di richiesta di accesso alla procedura.!! Format relazione: punti di maggiore rilevanza!! INTRODUZIONE: quadro generale di tutte le violazioni, delle modalità con cui le stesse sono state realizzate, e degli anni interessati.!! SOGGETTI COLLEGATI: informazioni dettagliate rispetto ai soggetti collegati, indicati nella Sezione I dell istanza.!! ATTIVITA ESTERE: informazioni delle attività estere indicate nella sezione II dell istanza, predisponendo una distinta delle stesse. 34
35 LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO DRE Lombardia sui cambi Ai fini del monitoraggio fiscale: - fino al 2012, i conti i valuta estera devono essere ripresi in euro con l applicazione del tasso medio annuale; - dal 2013, deve utilizzarsi il tasso medio mensile, relativo all ultimo mese di detenzione dell investimento.!! ATTIVITA ESTERE ALLA DATA DI EMERSIONE: informazioni necessarie per poter beneficiare della riduzione delle sanzioni per violazione del monitoraggio fiscale: "! dettagliando i valori indicati alla sezione IV dell istanza; "! elencando i documenti allegati. 35
36 LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO!! Sulle attività alla data di emersione:!! DRE Piemonte!! Data di emersione = data di presentazione dell istanza.!! Se difficoltà: si utilizzano le informazioni certe disponibili in relazione alla data più prossima a quella di presentazione.!! Fornire indicazioni nella relazione di accompagnamento.!! Il contribuente deve informare l ufficio dell avvenuto rimpatrio delle attività, prima dell emissione degli atti da parte dell ufficio.!! DRE Lombardia: si utilizza l ultimo dato utile a disposizione, che non sia anteriore al mese precedente la presentazione dell istanza. Il cambio medio di riferimento deve essere quello più prossimo alla data di presentazione dell istanza.!! DRE Lombardia: al fine di poter beneficiare del regime premiale, il waiver sottoscritto dall intermediario estero deve essere prodotto all ufficio in tempo utile per l emissione dell invito.!! I contribuenti già dalla data successiva alla presentazione dell istanza di VD possono far rientrare i fondi dall estero. Nella sezione IV del modello indicheranno nel campo 2 e 3 l importo rimpatriato.!! MAGGIORI IMPONIBILI: va illustrata, per ciascuna annualità d imposta, la composizione dei valori indicati nella sezione V dell istanza, relativi ai maggiori redditi rilevanti ai fini IRPEF e IVA.!! Sono, inoltre, elencati tutti i documenti di supporto allegati. 36
37 LA RELAZIONE DI ACCOMPAGNAMENTO!!ODCEC Milano su coordinamento con RW!!RW - coordinamento della VD con il quadro RW 2015!!Soluzione proposta: per il monitoraggio fiscale, la compilazione della relazione di accompagnamento che identifica le attività oggetto di emersione alla data di presentazione dell istanza potrebbe sostituire RW 2015.!!Problemi IVIE e IVAFE.!!DRE Piemonte!!Rapporti tra VD e scudo fiscale!!nell ambito della VD occorre indicare le dichiarazioni riservate che si considerano correlate alle poste patrimoniali e ai redditi oggetto della VD. 37
38 TERMINI E SANZIONI PER RW E IMPOSTE TERMINI E SANZIONI PER RW E IMPOSTE A cura di Andrea Bonino!! Quadro RW white list: anni da regolarizzare!! Il termine ordinario di decadenza per la notificazione dell atto di contestazione delle violazioni in materia di monitoraggio fiscale è fissato al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione.!! Circolare n. 10/E/2015: rientrano nella disclosure internazionale, le violazioni commesse con riguardo al modello UNICO 2010, presentato per gli investimenti detenuti all estero alla data del 31 dicembre 2009, fino a quelle contenute nel modello UNICO 2014, con riferimento alle attività detenute all estero nel corso del 2013.!! = 5 anni.!! Quadro RW black list: anni da regolarizzare raddoppiati!! Con riferimento agli investimenti ed alle attività finanziarie detenute in paesi black list, i termini per la contestazione delle violazioni del quadro RW sono raddoppiati.!! Pertanto, rientrano nella procedura in esame le violazioni dichiarative relative ad attività detenute illecitamente nei paesi black list dal 31 dicembre 2004 (UNICO 2005), al 31 dicembre 2013 (UNICO 2014).!! = 10 anni. 38
39 TERMINI E SANZIONI PER RW E IMPOSTE!! Quadro RW black list con accordo: anni da regolarizzare come white list!! Ai soli fini della disclosure, non si applica, con riferimento ai paesi black list, il raddoppio dei termini di decadenza, qualora il paese presso il quale erano o sono detenute le attività estere abbia stipulato con l Italia, entro il 2 marzo 2015, un accordo che consente un effettivo scambio di informazioni conforme all articolo 26 del Modello OCSE, anche con riferimento al periodo tra la data della stipula, e quella dell entrata in vigore dell accordo.!! Waiver se le attività non vengono rimpatriate.!! Copia di tale autorizzazione, controfirmata dall intermediario estero, deve essere allegata alla richiesta di voluntary.!! = 5 anni.!! DRE Lombardia su anni accertabili!! Due soggetti (fiscalmente residenti in Italia) e due delegati (anch essi residenti in Italia) hanno aperto un c/c in un Paese estero nel 2000.!! Tale conto è stato estinto in data antecedente al !! Nessuno dei soggetti interessati ha mai adempiuto agli obblighi di monitoraggio fiscale (né i titolari hanno mai dichiarato i redditi derivanti dai frutti dell attività finanziaria estera).!! Paese black-list con accordo.!! Risposta DRE Lombardia!! VD a saldo zero.!! I soggetti coinvolti hanno interesse ad accedere alla VD, in quanto, in assenza di presentazione della domanda, il periodo di accertamento delle violazioni da omessa compilazione del quadro RW per il c/c estero si estenderebbe al
40 TERMINI E SANZIONI PER RW E IMPOSTE!! Termini di decadenza per l accertamento white list!! Dovranno essere ricomprese nella procedura tutte quelle infedeltà dichiarative commesse nei periodi d imposta dal 2010 al 2013, mentre, in caso di omessa dichiarazione, dovranno essere oggetto di emersione anche le violazioni commesse a partire dal periodo d imposta 2009.!! Termini raddoppiati per accertamento black list!! Con riguardo ai redditi connessi con le attività detenute nei paesi black list, è previsto il raddoppio dei termini ordinari per l accertamento.!! Saranno, pertanto, interessati dalla procedura, i redditi non dichiarati nei periodi d imposta dal 2006 al 2013 nel caso in cui sia stata presentata la dichiarazione, mentre, nel caso di omessa dichiarazione, dovranno essere oggetto della procedura i periodi d imposta a decorrere dal 2004.!! Termini non raddoppiati per accertamento black list con accordo!! Ai soli fini della procedura di collaborazione volontaria, non si applica il raddoppio dei termini, qualora il paese black list presso il quale erano o sono detenuti gli investimenti e le attività estere abbia stipulato con l Italia, entro il 2 marzo 2015, un accordo che consente un effettivo scambio di informazioni.!! Waiver se le attività non vengono rimpatriate.!! Copia di tale autorizzazione, controfirmata dall intermediario estero, deve essere allegata alla richiesta di voluntary.!! : dichiarazione infedele;!! : dichiarazione omessa. 40
41 TERMINI E SANZIONI PER RW E IMPOSTE!! Il raddoppio dei termini rimane per le violazioni penalmente rilevanti!! Circolare n. 10/E/2015: con riguardo alla disclosure, rimane sempre operativo il raddoppio dei termini di decadenza della potestà di accertamento, per le infedeltà o omissioni dichiarative che comportano l obbligo di denuncia, ai sensi dell articolo 331 del codice di procedura penale, per uno dei reati tributari previsti dal decreto legislativo n. 74 del 2000.!! A prescindere dal fatto che il perfezionarsi della procedura comporti la non punibilità del reato stesso.!! Sanzioni minime per RW: white list e black list!! A regime, le sanzioni minime sono previste nella misura:!! in via generale, del 3%, dell ammontare degli importi non dichiarati;!! del 6% degli importi non dichiarati (o nella diversa misura del 5 per cento, applicabile per le violazioni commesse fino al 4 agosto 2009) con riferimento alle attività in paesi black list.!! Sanzioni minime per RW: black list con accordo!! Ai soli fini della voluntary, la misura della sanzione minima è fissata al 3% se le attività erano o sono detenute in Stati che hanno stipulato con l Italia, entro il 2 marzo 2015, accordi che consentano un effettivo scambio di informazioni, anche su elementi riconducibili al periodo intercorrente tra la data della stipulazione e quella di entrata in vigore dell accordo. 41

References: art. 27
 art. 26
 Art. 2
 art. 5
 Art. 38
 art. 3
 art. 12
 art. 12
 articolo 6
 art. 5
 articolo 32
 articolo 26
 articolo 331