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Timestamp: 2019-05-21 22:51:34+00:00

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Berufungsentscheidung - Zoll (Referent) des UFSZ2L vom 05.12.2011, ZRV/0130-Z2L/10
ZRV/0136-Z2L/10
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2012/16/0009 eingebracht. Mit Erkenntnis vom 28.3.2014 hinsichtlich der Einfuhrumsatzsteuer als unbegründet abgewiesen, hinsichtlich der Abgabenerhöhung wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit Erkenntnis zur Zl. RV/5200036/2014 erledigt.
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Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Beschwerde der Bf., vertreten durch Dr. Bertram Grass - Mag. Christoph Dorner, Rechtsanwälte in 6900 Bregenz, Bahnhofstraße 21, und LeitnerLeitner GmbH, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater, 4040 Linz, Ottensheimer Str. 3 vom 2. November 2010 gegen die Berufungsvorentscheidung des Zollamtes Z. vom 5. Oktober 2010, Zl. 111, betreffend die Vorschreibung von Einfuhrumsatzsteuer und Abgabenerhöhung entschieden:
Der angefochtene Bescheid (Berufungsvorentscheidung) wird dahingehend abgeändert, dass der von der Berufungsvorentscheidung übernommene Spruch des Abgabenbescheides des Zollamtes Z. vom 19. August 2010, Zl. 000, dahingehend ergänzt wird, dass eine gemäß Art. 201 Abs. 1 Buchstabe a und Abs. 3 Zollkodex (ZK) in Verbindung mit § 2 Abs. 1 Zollrechts-Durchführungsgesetz (ZollR-DG) für die Beschwerdeführerin entstandene und gem. Art. 220 Abs. 1 ZK nachträglich buchmäßig erfasste Einfuhrumsatzsteuerschuld nach Art. 221 Abs. 1 ZK mitgeteilt und eine Abgabenerhöhung gemäß § 108 Abs. 1 ZollR-DG festgesetzt wird.
Die Höhe der in diesem Bescheid angeführten Abgaben beträgt:
06AT1
166.336,36
16.341,16
06AT2
66.910,52
6.573,40
06AT3
65.543,31
Das Zollamt teilte der Beschwerdeführerin (Bf.) mit Bescheid vom 19. August 2010 für jene eingangsabgabenpflichtigen Waren, die mit insgesamt drei Anmeldungen im Zeitraum vom 28. September 2006 bis 3. Oktober 2006 in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung überführt wurden, gemäß Art. 221 Abs. 1 Zollkodex (ZK) die nachträgliche buchmäßige Erfassung von Einfuhrumsatzsteuer und Abgabenerhöhung mit, da in diesen Fällen jeweils die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 nicht gegeben seien.
Der gegenständliche Fall sei Teil eines umfangreicheren Vorgangs, bei dem sich der Betrugsverdacht erhärtet habe und zu dem bereits näher zitierte Abgabenbescheide ergangen seien.
Die um Auskunft ersuchten portugiesischen Behörden hätten in diesem Zusammenhang mitgeteilt, dass es sich bei dem in den Anmeldungen angeführten Empfänger um eine "conduit company" handle. Zur Funktion einer "conduit company" werde auf die Schlussanträge des Generalanwaltes in den verb. Rs. C-439/04 und 440/04 verwiesen. Teilhaber des Unternehmens seien zwei Investment Holdings mit Sitz auf den Virgin Islands, Geschäftsführerin eine in Spanien wohnhafte britische Staatsangehörige gewesen. Das Unternehmen sei seit April 2007 nicht mehr aktiv und habe am 16. Dezember 2009 die Auflösung erklärt. Es verrechnete die Sendungen an ein in Spanien ansässiges Unternehmen sowie an ein Unternehmen in Luxemburg. Das spanische Unternehmen habe einer Einzelperson gehört, die zugleich Geschäftsführer gewesen sei. Dieses Unternehmen habe keine innergemeinschaftlichen Erwerbe erklärt, obwohl laut MIAS umfangreiche Erwerbe verzeichnet worden seien. Die Mitteilung der portugiesischen Behörden schließe mit dem Hinweis, dass nur die Spediteure in Großbritannien wissen könnten, wohin die Waren in Großbritannien gegangen seien.
Die Antwort der um Auskunft ersuchten britischen Behörde sei der Bf. unter Hinweis auf die näher zitierten Abgabenbescheide bekannt.
Die Bf. erhob gegen diesen erstinstanzlichen Abgabenbescheid mit Schriftsatz vom 6. September 2010 fristgerecht Berufung. Darin wird im Wesentlichen vorgebracht:
a) Physische Warenbewegung in ein anderes EU-Mitgliedsland.
Wie für eine innergemeinschaftliche Lieferung bzw. gleichgestellte Verbringung erforderlich, sei der Liefergegenstand im gegenständlichen Fall von Österreich in einen anderen Mitgliedstaat versendet worden (Art. 7 Abs. 1 Z 1 UStG). Zwar gehe die belangte Behörde davon aus, dass die Waren nicht - wie jedoch von U. an die Bf. mitgeteilt und sowohl vom Frachtführer in der Verpflichtungserklärung als auch von E. bestätigt - von Österreich nach Portugal, sondern schlussendlich nach Großbritannien gelangt seien. Es stehe jedoch unzweifelhaft fest dass die Waren von Österreich jedenfalls in das übrige Gemeinschaftsgebiet transportiert worden und nicht etwa in Österreich verblieben seien.
b) Unternehmerschaft des Abnehmers
Im Zeitpunkt der innergemeinschaftlichen Verbringung sei E. jedenfalls - wie gemäß Art. 7 Abs. 1 Z. 2 lit. a UStG erforderlich - als Unternehmer zu qualifizieren. Dies gehe eindeutig aus der von der Bf. am 12. September 2006 beim Bundesministerium für Finanzen durchgeführten UID-Nr. Abfrage der Stufe 2 hervor, in welcher die Unternehmereigenschaft von E. bestätigt worden sei und decke sich auch mit den Ausführungen des Zollamtes im angefochtenen Bescheid, wonach E. bis April 2007 - und daher zum Zeitpunkt der gegenständlichen Lieferungen - als wirtschaftlich aktive Gesellschaft zu qualifizieren gewesen sei, welche in zeitlicher Hinsicht erst viel später (im Dezember 2009) aufgelöst worden sei. Im Zeitpunkt der UID-Abfrage bzw. der kurz danach erfolgten Lieferungen und Anmeldungen zur Verzollung hätten sich für die Bf. keine Anhaltspunkte ergeben, wonach es sich um ein nicht existierendes Unternehmen oder Geschäfte mit dem Ziel der Verschleierung und des Steuerbetrugs handeln könnte.
c) Steuerbarkeit des innergemeinschaftlichen Erwerbs in einem anderen EU-Mitgliedstaat
Gem. Art. 7 Abs. 1 Z. 3 UStG sei Voraussetzung für das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung die grundsätzliche Steuerbarkeit des Erwerbs beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat. Ob dieser ig. Erwerb tatsächlich besteuert werde, sei nicht maßgebend (Ruppe, UStG³, Art. 7 Tz 18; VwGH 18.10.2007, 2006/16/0108 sowie die dazu ergangene Nachfolgeentscheidung des UFS vom 22. November 2007, ZRV/0320-Z3K/07).
Sollten die Waren im Anschluss an die Einfuhr - wie vom Zollamt vertreten - tatsächlich nach Großbritannien transportiert worden sein - verwirkliche E. jedenfalls einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Großbritannien, da sich hier die Waren am Ende des Transports befänden (Art. 3 Abs. 8 erster Satz UStG). Konsequenz der Verwendung der portugiesischen UID-Nr. sei in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung und der herrschenden Lehre aber, dass E. zusätzlich einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Portugal tätige und zwar bis zu jenem Zeitpunkt, in dem sie nachweise, dass der innergemeinschaftliche Erwerb in Großbritannien besteuert worden sei (Art. 3 Abs. 8 zweiter Satz UStG).
Gehe man von dem vom Zollamt unterstellten Sachverhalt aus, sei daher im Ergebnis die Steuerbarkeit des ig. Erwerbs sowohl in Großbritannien als auch in Portugal (bis zum Nachweis der Besteuerung in Großbritannien) gegeben und daher die dritte materielle Voraussetzung des Art. 7 Abs. 1 Z. 3 UStG jedenfalls erfüllt.
Hinzuweisen sei in diesem Zusammenhang auch darauf, dass der Lieferant (bzw. die Bf. als der die Sonder-UID verwendende Spediteur) insbesondere auch nicht verpflichtet gewesen sei, sich von der tatsächlichen Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs durch den Abnehmer zu überzeugen, um die Befreiung für die innergemeinschaftliche Lieferung anzuwenden (Ruppe, UStG 3 , Art 7 Tz 18; Tumpel, Mehrwertsteuer im innergemeinschaftlichen Warenverkehr, 355). Der Umstand, dass die dem Grunde nach steuerbaren innergemeinschaftlichen Erwerbe von E. - wie vom Zollamt dargestellt worden und der Bf. aber niemals bekannt gewesen sei - weder in Portugal noch in Großbritannien erklärt bzw. versteuert worden seien, ändere daher im Ergebnis nichts am Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung in Österreich.
Ergänzend sei in diesem Zusammenhang auch auf die jüngst ergangenen Schlussanträge des Generalanwalts in der Rs. "R" hinzuweisen (Schlussanträge GA Villalon vom 29. Juni 2010, Rs. C-285/09). Nach den Ausführungen des Generalanwalts sei es für die Anwendbarkeit der Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung allein entscheidend, ob die materiellen Voraussetzungen (Übertragung der Verfügungsmacht, physische Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat, Eigenschaft des Erwerbers als Steuerpflichtiger) erfüllt seien. Die Steuerbefreiung sei selbst dann anwendbar, wenn aufgrund objektiver Umstände feststehe, dass der Verkäufer der Ware gewusst habe, dass er sich mit der Lieferung an einem Warenumsatz beteilige, der darauf angelegt sei, Mehrwertsteuer zu hinterziehen. Gleiches gelte auch dann, wenn der Verkäufer selbst Handlungen vorgenommen habe, um die Person des wahren Erwerbers zu verschleiern, um diesem oder einem Dritten eine Hinterziehung von Mehrwertsteuer zu ermöglichen. Selbst wenn man im gegenständlichen Fall ein betrügerisches Verhalten des Lieferanten oder des Empfängers unterstelle, wäre daher auf Basis der Ausführungen des Generalanwalts die Steuerbefreiung für die innergemeinschaftliche Lieferung jedenfalls anwendbar, da allein entscheidend sei, dass - wie auch im gegenständlichen Fall - die materiellen Voraussetzungen für eine innergemeinschaftliche Lieferung vorliegen würden. Dies müsse umso mehr gelten, wenn die Bf. ohne ihr Wissen und ohne dies erkennen zu können vom Lieferanten oder Empfänger zu einem möglicherweise betrügerischen Verhalten missbraucht worden sei.
a) Vorliegen der nach der VO 1996/401 erforderlichen Nachweise
Die im Rahmen einer innergemeinschaftlichen Lieferung zu beachtenden Formalpflichten würden sich aus der VO BGBI 1996/401 (in der Folge VO) ergeben. Hierbei müsse der Unternehmer einerseits nachweisen, dass der Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt sei (innergemeinschaftlicher Beförderungs- bzw. Versendungsnachweis), andererseits müssten verschiedene Angaben vom die Steuerfreiheit in Anspruch nehmenden Unternehmer dokumentiert werden (Buchnachweis). Hinsichtlich des zu erbringenden Buchnachweises sei zu beachten, dass aus rechtlicher Sicht zwar eigentlich eine von E. verwirklichte innergemeinschaftliche Verbringung vorliege und E. als umsatzsteuerlich Verfügungsberechtigter den Buchnachweis zu erbringen hätte. Erfolge die Abwicklung allerdings mittels Sonder-UID Nummer, müsse hiervon abweichend nicht E., sondern die Bf. als Anmelderin den Nachweis erbringen. Der die Sonder UID-Nr. verwendende Spediteur werde also technisch so behandelt, wie wenn er selbst im Anschluss an die Einfuhr die innergemeinschaftliche Lieferung von Österreich an E. in das übrige Gemeinschaftsgebiet durchführen würde.
Ebenso ergäben sich aus den im Zuge der jeweiligen Lieferung erstellten Dokumenten eindeutig die gem. § 7 der VO aufzuzeichnenden Angaben. Neben der handelsüblichen Bezeichnung und Menge der Waren ergebe sich aus der Verpflichtungserklärung bzw. der Empfangsbestätigung von E. der Tag des innergemeinschaftlichen Verbringens sowie aus der Zollanmeldung die Bemessungsgrundlage für die Verbringung. Aus der Verpflichtungserklärung bzw. der Empfangsbestätigung ergebe sich zudem eindeutig die Anschrift von E. in Portugal, d.h. wohin die Waren schlussendlich nach den an die Bf. übermittelten Informationen in das Bestimmungsland Portugal transportiert werden sollten. Wie nach § 5 der VO erforderlich, sei von der Bf. auch die portugiesische UID-Nr. von E. aufgezeichnet worden. Zur Aufzeichnung der UID-Nr. sei insbesondere auch auf die Feststellungen des VwGH vom 18. Oktober 2007, 2006/16/0108 in einem vergleichbaren Fall hinzuweisen. Demnach sei es für den Buchnachweis allein relevant, dass der Empfänger im Zeitpunkt der Lieferung/Verbringung über irgendeine gültige UID-Nr. verfüge und diese vom Lieferer aufgezeichnet werde. Hingegen sei es nach ausdrücklicher Feststellung des Gerichtshofs nicht wesentlich, welche UID-Nr. vom Abnehmer irrtümlich oder vorsätzlich in Vorbereitung der Nichterwerbsbesteuerung im anderen Mitgliedstaat bekannt gegeben werde. Darüber hinaus sei zu bedenken, dass es entsprechend obigen Ausführungen für die Steuerfreiheit der ig. Lieferung aus materieller Sicht ausreichend sei, dass E. mit irgendeiner, von einem anderen Mitgliedstaat erteilten, UID-Nr. auftrete. Daraus folge weiters, dass es auch für Zwecke des Buchnachweises jedenfalls ausreichend sein müsse, wenn - wie erfolgt - die Bf. die von E. verwendete (gültige) portugiesische UID-Nr. im Rahmen des Buchnachweises aufzeichne.
Neben der VO BGBl. 1996/401 sei in diesem Zusammenhang auch auf die Information des BMF zur Sonder-UID Nummer für Spediteure vorn 16. August 2005 hinzuweisen (vgl. auch UStRL Rz 3958). Beantrage demnach - wie im gegenständlichen Fall - ein Spediteur in der Zollanmeldung als indirekter Vertreter mit seiner Sonder-UID Nummer die steuerfreie Einfuhr von Waren, die anschließend innergemeinschaftlich geliefert werden, reiche es grundsätzlich für Zwecke des Buchnachweises, wenn der Spediteur eine Abfrage dem UID-Nr. des Empfängers nach Stufe 2 durchführe. Eine derartige Prüfung sei im gegenständlichen Fall von der Bf. vorgenommen und im Zuge dieser Prüfung die UID-Nr. von E. auch als richtig bestätigt worden. Unter Berufung auf die Ausführungen in der Information des BMF könne daher bereits aus diesem Grund von der Erfüllung des Buchnachweises durch die Bf. ausgegangen werden.
b) Keine materiell-rechtliche Wirkung der Formalpflichten nach der VO 1996/401
In Übereinstimmung mit den vorstehenden Ausführungen könne festgehalten werden, dass von der Bf. sämtliche im Zusammenhang mit der innergemeinschaftlichen Lieferung vorgesehenen Formalpflichten (innergemeinschaftlicher Beförderungs- bzw. Versendungsnachweis sowie Buchnachweis) erfüllt worden seien.
Selbst wenn man entgegen den vorstehenden Ausführungen davon ausgehe, dass von der Bf. ein buchmäßiger Nachweis nicht habe erbracht werden können, sei in diesem Fall die einschlägige Rechtsprechung des EuGH zu Formalpflichten bei innergemeinschaftlichen Lieferungen zu beachten (EuGH 27. September 2007, Rs C-146/05, ColIée; vgl zu Ausfuhrlieferungen bereits VfGH 12. Dezember 2003, B 916/02). Demnach dürfe die Steuerfreiheit einer - wie im gegenständlichen Fall unstreitig getätigten - innergemeinschaftlichen Lieferung von der Finanzverwaltung nicht allein deshalb versagt werden, weil der zugrunde liegende Buchnachweis nicht erbracht worden sei. In diesem Sinn habe auch der VwGH erst jüngst festgestellt (2005/15/0031 vom 2. September 2009), dass im Bereich der Nachweisführung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen nicht auf bloß formelle Belange abzustellen sei, sondern es allein entscheidend sei, dass dem liefernden Unternehmer der Nachweis gelinge, dass die materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit zweifelsfrei vorliegen würden.
Als Zwischenergebnis bleibe festzuhalten, dass die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung sowohl in materieller als auch formeller Hinsicht erfüllt seien. Voraussetzung der Steuerfreiheit der Einfuhr gem. Art. 6 Abs. 3 UStG sei das unmittelbare Anschließen einer innergemeinschaftlichen Lieferung an die Einfuhr. Eine solche liege unzweifelhaft vor, unabhängig von der Frage, ob die Waren letztlich nach Portugal oder Großbritannien gelangt seien. Der Umstand, dass der Abnehmer eine Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland nicht vornehme, ändere sowohl an der Steuerbefreiung der Einfuhr in Österreich als auch an der Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung in Österreich nichts, da lediglich die Steuerbarkeit des Erwerbs im Bestimmungsmitgliedstaat maßgeblich sei.
Selbst wenn man davon ausgehe, dass die von der Bf. für Zwecke des Transport- und Buchnachweises angefertigten Dokumente im Detail nicht den Vorgaben der VO 1996/401 entsprächen, wäre zu beachten, dass im gegenständlichen Fall die materiellen Voraussetzungen eindeutig erfüllt seien und daher im Anschluss an die Einfuhr von einer innergemeinschaftlichen Lieferung in Österreich für die Bf. als indirekte Vertreterin und Anmelderin auszugehen sei. Im Hinblick auf die angeführte Rechtsprechung des EuGH, VfGH und VwGH müsse der Bf. bereits auf Grund des Vorliegens der materiellen Voraussetzungen die Steuerbefreiung gewährt werden.
In diesem Zusammenhang sei auch darauf hinzuweisen, dass der Umstand, dass die Bf. in der Zollanmeldung die portugiesische UID-Nr. von E. sowie Portugal als Bestimmungsland angegeben habe (obwohl die Waren nach Ansicht des Zollamts nach Großbritannien transportiert worden seien und daher die britische UID-Nummer anzugeben gewesen sei) jedenfalls noch nicht dazu führe, dass die Steuerbefreiung des Art. 6 Abs. 3 UStG nicht anwendbar sei und daher gem. Art. 204 Abs. 1 lit. a oder b ZK eine Einfuhrumsatzsteuerschuld entstehe.
In diesem Zusammenhang sei nämlich zu beachten, dass es sich bei Art. 204 ZK um eine Norm des Zoll- und nicht des Umsatzsteuerrechts handle. Zwar bestimme § 26 UStG, dass für die Einfuhrumsatzsteuer die Rechtsvorschriften für Zölle sinngemäß gelten, dies jedoch nur insoweit als im Umsatzsteuergesetz selbst nichts anderes bestimmt ist. Sondervorschriften des Umsatzsteuergesetzes, wie etwa die spezielle Befreiung des Art. 6 Abs. 3 UStG würden somit zollrechtlichen Vorschriften vorgehen (vgl. Bürgler in Berger/Bürgler, Kommentar zum UStG, § 26 Tz 2 sowie Ruppe, UStG 3 , § 26 Tz 9). Da die Steuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG nicht auf eine formal korrekte zollrechtliche Abwicklung verweise oder diese voraussetze, sei die Einfuhr bei Erfüllung der sonstigen Voraussetzungen der speziellen Bestimmung des Art. 6 Abs. 3 UStG selbst dann von der Einfuhrumsatzsteuer zu befreien, wenn zollrechtliche (Form)Vorschriften nicht vollständig erfüllt seien. In diesem Sinne sei auch § 71a ZollR-DG zu verstehen. Demnach könne der Anmelder nach dieser Bestimmung nur dann Einfuhrumsatzsteuer schulden, wenn von der Befreiung des Art. 6 Abs. 3 UStG Gebrauch gemacht worden sei, obwohl dem Grunde nach die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nach den Bestimmungen des UStG (und nicht nach Zollrecht) nicht erfüllt seien. Mit anderen Worten könnten bloße (im gegenständlichen Fall jedoch ohnehin nicht gegebene) Formmängel bei Ausfüllen einer Zollanmeldung nicht zu einer EUSt-Schuld führen, wenn materiell-rechtlich nach den Bestimmungen des UStG keine Einfuhrumsatzsteuer anfalle, weil die Voraussetzungen für die EUst-Befreiung nach dem UStG erfüllt seien. Das Erfüllen der zollrechtlichen Voraussetzungen sei demnach keine Anwendungsvoraussetzung für die Befreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG. In diesem Sinn habe auch der UFS (30. September 2009, ZRV/0154-Z2L/07) bereits entschieden, dass die Steuerbefreiung bei Vorliegen der in Art. 6 Abs. 3 UStG normierten Voraussetzungen selbst dann zu gewähren sei, wenn es im Zuge der zollrechtlichen Anmeldung zu einem Verstoß gegen die Zollanmeldungs-Verordnung komme bzw. letzterer Umstand nicht als eine zu einer Abgabenschuld führende Pflichtverletzung Im Sinne von Art. 204 ZK qualifiziert werden könne.
Zunächst sei darauf hinzuweisen, dass sich aus der Rechtsprechung des VwGH (VwGH 18.12.2006, 2006/16/0070) und des UFS (UFS 5.9.2008, ZRV/0123-Z1W/04 und 10.4.2006, ZRV/0004-Z3K/04) ergebe, dass dem anmeldenden Spediteur in den Fällen der Einfuhr mit anschließender innergemeinschaftlicher Lieferung ein Vertrauensschutz nach der Regelung des Art. 7 Abs. 4 UStG zustehen könne bzw. diese Vorschrift anwendbar sei. Im Fall der Gutgläubigkeit des anmeldenden Spediteurs verschiebe sich nach der Rechtsprechung des UFS die Abgabenschuldnerschaft ausschließlich zum Empfänger der Waren.
Der Umstand, dass die Waren entgegen den an die Bf. übermittelten Informationen möglicherweise - wie das Zollamt nunmehr argumentiert - überhaupt nie nach Portugal, sondern vielmehr nach Großbritannien transportiert und dort von Q. im Auftrag eines Angestellten einer anderen Spedition für dessen eigene Geschäftsaktivitäten in Empfang genommen worden seien, sei für die Bf. aus den nachstehend angeführten Gründen trotz Anwendung kaufmännischer Sorgfalt nicht ersichtlich gewesen:
Die Bf. habe aufgrund der von U. übermittelten Informationen bzw. der vom Frachtführer abgegebenen Verpflichtungserklärung davon ausgehen dürfen, dass die Waren bestimmungsgemäß nach Portugal transportiert würden. Der Umstand, dass in dem von U. ausgestellten Frachtbrief die britische Spedition Q. als Empfänger der Waren angeführt sei bzw. diese den Erhalt der Waren in Großbritannien bestätigt habe hat, stehe dem nicht entgegen. Dies deshalb, weil es sich einerseits bei Q. selbst wiederum um eine Spedition handle, welche naturgemäß nicht mit derartigen Waren (im gegenständlichen Fall "Apple Ipods") handle und schon deshalb nicht als Abnehmer der Waren zu qualifizieren gewesen sei. Andererseits habe E. den tatsächlichen Erhalt der Waren in Portugal gegenüber U. ausdrücklich schriftlich bestätigt und habe daher die Bf. auch im Nachhinein davon ausgehen können, dass die Waren zunächst vom Frachtführer nach Großbritannien zur Spedition und im Anschluss von dort aus nach Portugal zu E. transportiert worden seien.
Im Ergebnis habe somit die Bf. auch vor dem Hintergrund der gegenständlichen Frachtbriefe davon ausgehen können, dass es sich bei Q. nicht um den Abnehmer der Waren, sondern um einen weiteren Spediteur in der Transportkette handle, welcher - nachdem U. bereits den Transport von China nach Österreich über die Schweiz und weiter nach Großbritannien besorgt habe - die Waren im Anschluss von Großbritannien nach Portugal transportiere.
Für die Bf. sei trotz Anwendung kaufmännischer Sorgfalt nicht erkennbar gewesen, dass von E. im Hinblick auf die Erklärung und Versteuerung der innergemeinschaftlichen Erwerbe möglicherweise falsche Angaben gemacht worden seien bzw. E. die diesbezüglichen Aufzeichnungs- und Erklärungspflichten nicht ordnungsgemäß erfüllt habe. Dies insbesondere vor dem Hintergrund, dass E. nach den Auskünften der portugiesischen Behörden bis April 2007 - und daher zum Zeitpunkt der gegenständlichen Lieferungen im September/Oktober 2006 - als wirtschaftlich aktive Gesellschaft zu qualifizieren gewesen sei, welche in zeitlicher Hinsicht erst viel später (im Dezember 2009) aufgelöst worden sei. In gleicher Weise sei für die Bf. auch nicht ersichtlich gewesen, dass vielleicht eine andere Person als E. als Empfänger der Waren anzusehen sei bzw. dass die UID-Nr. von E. missbräuchlich verwendet worden sei.
Abschließend sei in diesem Zusammenhang darauf hingewiesen, dass die Bf. im vorliegenden Fall ausschließlich mit der Übernahme der zoll- bzw. umsatzsteuerrechtlichen Abwicklung der Einfuhr in Österreich beauftragt gewesen sei. Weitere Nachforschungen, etwa ob der Transport der Waren im Anschluss an die Einfuhr in Österreich tatsächlich von U. selbst durchgeführt worden sei oder U. hierfür wiederum einen anderen Unternehmer beauftragt habe, seien daher von der Bf. nicht anzustellen gewesen. Angesichts des Umstands. dass das im Frachtbrief angegebene Kfz-Kennzeichen des abholenden LKW mit dem in der Verpflichtungserklärung (welche vom abholenden Fahrer unterfertigt worden sei) angegebenen Kennzeichen übereingestimmt habe, hätten sich für die Bf. auch keine diesbezüglichen Anhaltspunkte und Zweifel ergeben.
Trotz Anwendung kaufmännischer Sorgfalt hätten somit für die Bf. im Zeitpunkt der zollrechtlichen Abfertigung der gegenständlichen Lieferungen keinerlei Anhaltspunkte bestanden, dass die beteiligten Firmen die Lieferungen möglicherweise in betrügerischer Absicht bzw. mit dem Ziel der Steuerhinterziehung durchgeführt hätten. Letzterer Verdacht habe sich entsprechend der Mitteilung des Zollamtes erst im Zuge nachträglicher Ermittlungen auf Basis grenzüberschreitender Amtshilfeersuchen ergeben, ändere jedoch nichts daran, dass der Bf. die Steuerbefreiung des Art. 6 Abs. 3 UStG insbesondere auch unter Vertrauensschutzaspekten zu gewähren sei.
Das Zollamt wies die Berufung mit seiner Berufungsvorentscheidung vom 5. Oktober 2010 als unbegründet ab. In der Begründung heißt es (auszugsweise):
Die von der Bf. ins Treffen geführten Schlussanträge vom 29. Juni 2010 in der Rs. C-285/09 würden offensichtlich nicht das Urteil des dt. BGH vom 18. August 1998, Az. 5 StR 550/97 berühren, wonach die Voraussetzungen für die EUSt-freie Abfertigung von Waren nach §§ 5, 6a (d)UStG nicht vorliegen würden, wenn die Warenbewegungen nur zum Schein vorgenommen würden, diesen also keine echten Handelsgeschäfte zugrunde liegen würden. In diesen Fällen würden die Lieferanten und Empfänger nur als Strohmänner für die Hinterleute handeln, die diese Geschäfte organisierten und beherrschten. Sie seien keine Unternehmer im Sinne der vorbezeichneten Umsatzsteuervorschriften. Im Anschluss an die Einfuhrabfertigungen würden somit auch nicht die vorgeschriebenen innergemeinschaftlichen Lieferungen ausgeführt.
In den vorliegenden Fällen spreche Folgendes dafür, dass keine echten Handelsgeschäfte vorliegen würden:
- Der Transport per Flugzeug von außerhalb von Europa in die Schweiz, um die Waren anschließend auf dem Landweg nach Großbritannien zu befördern, erscheine wirtschaftlich nicht sinnvoll.
- Markenwaren, die auch schon zu Karussellbetrug verwendet worden seien, außerhalb des offiziellen Vertriebssystems.
- Der Empfänger in Portugal sei eine conduit company, als Gesellschafter würden zwei Holding- Gesellschaften auf den Virgin Islands aufscheinen.
- Der Empfänger in Portugal fakturiere die Waren an eine Firma in Spanien weiter, die als "missing trader" zu qualifizieren sei und deren Geschäftsführer zugleich einziger Gesellschafter sei.
- Internationale, fragwürdige Bankverbindungen, einschließlich der berühmt-berüchtigten B..
Im Fall der Anmeldung CRN 06AT1 sei sowohl im Bordereau als auch im CMR-Frachtbrief als Empfänger eine Spedition in Großbritannien angeben, ebenso im Fall der Anmeldung CRN 06AT2 . Im Fall CRN 06AT3 habe die Bf. keinen Frachtnachweis vorgelegt.
Die Behauptung, die Bf. habe davon ausgehen können, die Waren würden nach Portugal befördert, entbehre jeglichen Nachweises.
Nach dem Ermittlungsergebnis und im Einklang mit dem zitierten Urteil des BGH sei als erwiesen anzunehmen, dass die Voraussetzungen des Art. 6 Abs. 3 UStG iVm Art. 7 Abs. 1 Z 2 lit. a UStG nicht erfüllt seien. Daher sei die Steuerschuld gem. Art. 204 Abs. 1 ZK entstanden (vgl VwGH 18.12.2006, 2006/16/0070).
Die Vertrauensschutzbestimmung des Art. 7 Abs. 4 UStG greife nicht, da auf Grund der Erklärung der Bf. in den Anmeldungen, den Empfänger indirekt zu vertreten, von einem innergemeinschaftlichen Verbringen auszugehen sei, "Lieferer" und "Abnehmer" ident seien und dieser betrügerisch sei. Auch könne die Bf. als Anmelderin und Vertreterin nach dem klaren Wortlaut der Bestimmung sich selbst nicht auf die Vertrauensschutzbestimmung berufen. Selbst wenn sie es könnte, habe sie nicht einmal ansatzweise dargelegt, welche Nachforschungen sie hinsichtlich der von ihr vertretenen Personen angestellt habe. Die Prüfung des Vorhandenseins einer UID-Nummer befreie nicht von der notwendigen Sorgfalt im Geschäftsverkehr (UFS 13.07.2007, RV/2014-W/04). Zur Zweifelhaftigkeit der von der Bf. diesbezüglich angeführten Belegstellen werde auf die Berufungsvorentscheidung vom 13. Jänner 2010, ZI. 123, verwiesen.
Dagegen richtet sich die vorliegende Beschwerde vom 2. November 2010, deren Ausführungen im Wesentlichen mit jenen der Berufung übereinstimmen. Über das Berufungsvorbringen hinausgehend wird in der Beschwerdebegründung Folgendes vorgebracht:
Innergemeinschaftliche Lieferung im unmittelbaren Anschluss
Physische Warenbewegung in ein anderes EU-Mitgliedsland
Soweit vom Zollamt in der Berufungsvorentscheidung nunmehr argumentiert werde, dass die Warenlieferungen zwar physisch durchgeführt, aber nur zum Schein vorgenommen worden seien und daher keine "echten" Handelsgeschäfte vorlägen, sei dem entgegenzuhalten, das die vom Zollamt wiedergegebene Sichtweise des BGH aus dem Jahr 1998 durch die in der Zwischenzeit ergangene Rechtsprechung des EuGH überholt sei und nicht mehr aufrecht erhalten werden könne. Dies vor dem Hintergrund, dass der EuGH mittlerweile bereits mehrfach festgestellt habe, dass Umsätze selbst dann als wirtschaftliche Tätigkeit zu qualifizieren seien bzw. als Lieferungen oder Dienstleistungen der Umsatzsteuer unterliegen würden, wenn sie ausschließlich in der Absicht getätigt werden, einen Steuervorteil zu erlangen und sonst damit kein wirtschaftlicher Zweck verfolgt werde (EuGH 12.1.2006, C-354/03, Optigen Ltd; 21.2.2006, C-255/02, Halifax; EuGH 21.2.2006, C-223/03, University of Huddersfield). Entscheidend sei nach Ansicht des EuGH allein, dass die objektiven Kriterien einer Lieferung oder Dienstleistung erfüllt seien, dh wie in den gegenständlichen Fällen eine Lieferung tatsächlich durchgeführt werde. Ergänzend sei auch auf die jüngst ergangenen Schlussanträge des Generalanwalts in der Rs. "R" hinzuweisen (Schlussanträge GA Villalon vom 29.6.2010, Rs. C-285/09). Nach den Ausführungen des Generalanwalts sei es für die Anwendbarkeit der Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung allein entscheidend, ob die materiellen Voraussetzungen (Übertragung der Verfügungsmacht, physische Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat, Eigenschaft des Erwerbers als Steuerpflichtiger) erfüllt seien. Die Steuerbefreiung sei selbst dann anwendbar, wenn aufgrund objektiver Umstände feststehe, dass der Verkäufer der Ware gewusst habe, dass er sich mit der Lieferung an einem Warenumsatz beteilige, der darauf angelegt sei, Mehrwertsteuer zu hinterziehen. Gleiches gelte auch dann, wenn der Verkäufer selbst Handlungen vorgenommen habe, um die Person des wahren Erwerbers zu verschleiern, um diesem oder einem Dritten eine Hinterziehung von Mehrwertsteuer zu ermöglichen. Aus den Schlussanträgen folge im Ergebnis, dass - im Gegensatz zu der vom Zollamt vertretenen Sichtweise bzw. der älteren Rechtsprechung des BGH - die im gegenständlichen Fall tatsächlich durchgeführten Liefertransaktionen auch dann als umsatzsteuerbare und unter den allgemeinen Voraussetzungen befreite Lieferungen gelten würden, wenn sie von E. - wie sich nun möglicherweise nachträglich herausstellt, aber für die Bf. nicht erkennbar gewesen sei - mit dem Zweck der Steuerhinterziehung getätigt worden seien.
Unternehmereigenschaft des Abnehmers
Soweit das Zollamt in der Berufungsvorentscheidung nunmehr ausführe, dass E. als "bloßer Strohmann" fungiert habe, welchem keine Unternehmereigenschaft zukomme, widerspreche es seinen eigenen Ausführungen in der Mitteilung vom 19. August 2010, Zl. 000, wonach E. bis April 2007 - und daher zum Zeitpunkt der gegenständlichen Lieferungen im September/Oktober 2006 - als wirtschaftlich aktive Gesellschaft zu qualifizieren gewesen sei, welche in zeitlicher Hinsicht erst viel später (im Dezember 2009) aufgelöst worden sei.
In der am 16. November 2011 zum Beschwerdefall GZ. ZRV/0032-Z2L/10, dessen Sachverhalt mit jenem des vorliegenden Falles im Wesentlichen übereinstimmt, abgehaltenen Berufungsverhandlung legte die Bf. zum Beweis dafür, dass sie im Allgemeinen in zollrechtlichen Belangen sorgfältig handle, ein ihr erteiltes AEO-Zertifikat, "Zugelassener Wirtschaftsbeteiligter-Zollrechtliche Vereinfachungen (AEOC)" sowie eine statistische Auswertung über die von ihr beantragten Überführungen in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit anschließenden innergemeinschaftlichen Lieferungen ("Verfahren 4200") vor. Aus dieser Statistik geht u.a. hervor, dass die Bf. im Jahr 2006 über 17.000 derartige Einfuhren abwickelte. Zudem wurde in der Verhandlung ergänzend vorgebracht, dass im Zeitpunkt der Einfuhr der Waren die Bf. mit den damals ihr zur Verfügung stehenden Informationen korrekt gehandelt habe und auch nicht anders hätte handeln können. Dass es sich bei E. um eine "conduit company" gehandelt habe, habe die Bf. zum damaligen Zeitpunkt nicht wissen können. E. sei eine eingetragene Firma gewesen, irgendwelche Verdachtsmomente seien daher damals nicht erkennbar gewesen. Der Umstand allein, dass der Transport per LKW auf dem Landweg nach London durchgeführt wurde und nicht im Flugverkehr, reiche nicht aus, dass die Bf. hätte Verdacht schöpfen müssen. Von Seiten der Zollverwaltung, die von Betrügereien in der Regel früher Kenntnis erlange als Spediteure, sei auch nicht in warnender Weise auf solche betrügerischen Vorgänge hingewiesen worden.
Die Beschwerdeführerin (Bf.), ein Speditionsunternehmen, beantragte mit den hier gegenständlichen drei Anmeldungen im Zeitraum 28. September 2006 bis 12. Oktober 2006 beim Zollamt die Überführung verschiedener Waren in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr und die Befreiung der Waren von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 (Binnenmarktregelung-BMR), indem im Feld 37 der Anmeldungen der Verfahrenscode "4200" eingetragen wurde.
In den Anmeldungen war als "Versender/Ausführer" "J. Ltd, Hongkong" (im Folgenden: J.) erklärt. Als Empfänger wurde "E. LDA, Portugal"(im Folgenden: E.) mit der UID-Nr. PT0, als Versendungsland-/Ausfuhrland-Code in Feld 15 "CH" und als Bestimmungsland-Code in Feld 17 "PT" angegeben.
Die Waren wurden im Auftrag von E. am Flughafen Zürich von der dort ansässigen Schweizer Spedition U. SA (in der Folge U. ) übernommen und in der Folge der Transport nach Österreich sowie der anschließende Weitertransport von Österreich in das übrige Gemeinschaftsgebiet für E. veranlasst. Die Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit anschließender innergemeinschaftlichen Lieferung beantragte die Bf. als indirekte Vertreterin des Empfängers E. unter Verwendung der ihr erteilten Sonder-UID, wobei die Beauftragung nicht direkt über E. selbst erfolgte, sondern über den, den Transport besorgenden Spediteur U., mit dem einzelne Niederlassungen der Bf. bereits in mehrjähriger Geschäftsbeziehung standen.
U. teilte der Bf. im Zuge der Beauftragung mit, dass die Waren im Anschluss an die zoll- bzw. steuerrechtliche Abfertigung in Österreich von einem von U. beauftragten Frachtführer abgeholt werden, um im Anschluss nach Portugal zu E. transportiert zu werden. Zu den Sendungen wurden von U. CMR-Frachtbriefe sowie "Bordereaus" (Warenbegleitpapiere) erstellt. In den CMR-Frachtbriefen ist als Frachtführer die P.-AG in CH-Adr, und als Absender E. angegeben. Als Empfänger ist in diesen Frachtdokumenten ein in Großbritannien ansässiges (Speditons-)Unternehmen und als Auslieferungsort "GB-F."angegeben. Nach den bereits im Einfuhrzeitpunkt vorhandenen Bordereaus wären die betreffenden Gegenstände vom Frachtführer nicht an E. , sondern an einen in Spanien ansässigen Empfänger mit der Bezeichnung "B-SLU" in "ES-Adr" auszuliefern gewesen.
Zur Sendung, die Anmeldung CRN 06AT3 vom 3. Oktober 2006 betreffend, konnten keine Frachtdokumente vorgelegt werden.
Die Bf. ließ die mit den Transporten beauftragten LKW-Fahrer "Verpflichtungserklärungen" unterfertigen, in denen diese erklärten, die Waren in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern. Die Verpflichtungserklärung, die Anmeldung CRN. 06AT1 vom 28. September 2006 betreffend, konnte von der Bf. im Beschwerdeverfahren nicht beigebracht werden.
E. verrechnete die Sendungen an ein in Spanien ansässiges Unternehmen sowie an ein Unternehmen in Luxemburg. Die um Auskunft ersuchte Behörde in Luxemburg bestätigte den Betrugsverdacht und teilte mit, dass 2006/2 und 2006/3 gemäß dem Mehrwertsteuer-Informationsaustauschsystem innergemeinschaftliche Lieferungen in Höhe von ca. 1,9 Mio. Euro und 1,7 Mio. Euro von E. an das in Luxemburg ansässige Unternehmen gemeldet wurden, die Erwerbe aber nicht bestätigt werden können. Das luxemburgische Unternehmen wurde am 28. September 2006 aufgelöst und reichte für das zweite und dritte Trimester 2006 keine Voranmeldungen mehr ein. Die Mehrwertsteuerakte wurde zum 7. Dezember 2006 geschlossen.
2.) Der Sachverhalt gleicht im Wesentlichen jenem, welcher auch der Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom heutigen Tag zu GZ. ZRV/0032-Z2L/10 zugrunde lag. Die Sachverhaltsannahmen ergeben sich aus den Angaben und Vorbringen der Bf. sowie aus dem Inhalt der vom Zollamt vorgelegten Akten.
In den zu den Anmeldungen vorgelegten Rechnungen des Versenders in Hongkong an E. ist als Lieferbedingung "FOB Zürich" angegeben. Der Transport der Waren von der Schweiz nach Österreich und der anschließende Transport in das übrige Gemeinschaftsgebiet wurde von der am Flughafen Zürich ansässigen Schweizer Spedition U. für E. besorgt, sodass ein Versenden im Sinne des § 3 Abs. 8 UStG 1994 vorliegt. Mit der Übernahme am Flughafen Zürich durch den von E. beauftragten Spediteur gelangten die Waren in die Verfügung von E. , sodass E. bereits in der Schweiz die Verfügungsmacht über die Waren mit Beginn der Versendung Sinne des § 3 Abs. 8 UStG 1994 übertragen erhielt.
Die genannten Voraussetzungen sind beispielsweise dann erfüllt, wenn der Gegenstand, der von einem im Inland gelegenen Unternehmensteil aus dem Drittlandsgebiet eingeführt wurde, zur eigenen Verfügung in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versendet wird und anschließend von dem dort gelegenen Unternehmensteil auf Dauer verwendet oder verbraucht wird. Das ist z.B. der Fall, wenn die Gegenstände in dem anderen Mitgliedstaat in das Anlagevermögen übernommen werden oder in das Umlaufvermögen, um anschließend weitergeliefert zu werden bzw. als Roh-, Hilfs- oder Betriebsstoffe bei der Fertigung oder im Verwaltungs- oder Vertriebsbereich eingesetzt zu werden (Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer - UStG 1994, Art. 3 Abs. 1 Anm. 8, 10 und 11).
Die um Amtshilfe ersuchten britischen Steuerbehörden teilten mit, dass ein britischer Speditionsangestellter die Lieferungen als Teil seiner persönlichen Geschäftsaktivitäten in Großbritannien übernommen hat. Mit der Übernahme durch den britischen Speditionsangestellten als Teil seiner eigenen Geschäftstätigkeit waren die Gegenstände jedenfalls nicht mehr dem in den Zollanmeldungen als Abnehmer angeführten Unternehmen E. zuzuordnen, sodass von einem Verbringen "zur eigenen Verfügung" iSd Art. 3 Abs. 1 Z. 1 UStG 1994 durch E. nicht gesprochen werden kann. Vor dem Hintergrund, dass E. von den portugiesischen Behörden als "conduit company" bezeichnet wurde, also als Zwischengesellschaft in einem "in Lieferketten" organisierten Mehrwertsteuerbetrug, kommt auch den als Telefaxnachrichten vorliegenden Empfangsbestätigungen von E. kein Beweiswert zu, zumal auch die Faxnummer des Sendegeräts unkenntlich gemacht wurde und sowohl der Weitertransport der Waren von Großbritannien nach Portugal als auch deren tatsächlicher Verbleib bislang nicht nachgewiesen wurde.
Dazu kommt, dass U. zu einzelnen Transportvorgängen so genannte "Bordereaus" erstellte. Nach diesen bereits im Einfuhrzeitpunkt vorhandenen Warenbegleitpapieren wären die betreffenden Gegenstände vom Frachtführer nicht an E. , sondern an einen in Spanien ansässigen Empfänger mit der Bezeichnung "B-SLU" in "ES-Adr" auszuliefern gewesen. Den Auskünften der portugiesischen Behörden zufolge wurden die Sendungen von E. an "B-SLU" ohne Ausweis der Umsatzsteuer und mit dem Hinweis auf das Vorliegen von Dreiecksgeschäften auch weiterverrechnet. "B-SLU" erklärte allerdings keine innergemeinschaftlichen Erwerbe.
Dazu kommt, dass die gleichzeitig als Lieferer und Abnehmer auftretende E. als "conduit company" im Rahmen eines "in Lieferketten" organisierten Mehrwertsteuerbetrugs oder Karussellbetrugs handelte, also an Warenumsätzen beteiligt war, welche darauf angelegt waren, Mehrwertsteuer zu hinterziehen, bzw. E. als "conduit company" Handlungen vornahm, die darauf abzielten, die wahren Erwerber zu verschleiern, um diesen oder Dritten zu ermöglichen, Mehrwertsteuer zu hinterziehen. In diesen Fällen kann nach dem Urteil des EuGH vom 7. Dezember 2010, Rs. C-285/09, der Ausgangsmitgliedstaat einer innergemeinschaftlichen Lieferung die Steuerbefreiung versagen, wenn der Lieferer bei der Lieferung die Identität des wahren Erwerbers verschleiert hat, um diesem zu ermöglichen, die Mehrwertsteuer zu hinterziehen. In diesem Urteil führt der EuGH aus, dass die Vorlage von Scheinrechnungen oder die Übermittlung unrichtiger Angaben sowie sonstige Manipulationen die genaue Erhebung der Steuer verhindern und demzufolge das ordnungsgemäße Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems in Frage stellen können und derartige Handlungen umso schwerer wiegen, wenn sie im Rahmen der Übergangsregelung für die Besteuerung innergemeinschaftlicher Umsätze begangen werden, die auf Beweisen beruht, die von den Steuerpflichtigen zu erbringen sind (Randnr. 48). Bestehen ernsthafte Gründe zu der Annahme, dass der mit der fraglichen Lieferung zusammenhängende innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsland - trotz gegenseitiger Amtshilfe und Zusammenarbeit zwischen den Finanzbehörden der betroffenen Mitgliedstaaten - der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könnte, muss der Ausgangsmitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Befreiung verweigern und ihn verpflichten, die Steuer nachzuentrichten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Besteuerung entgeht (Randnr. 52).
Im Übrigen setzt die Regelung des Art. 28c Teil D der 6. MWSt-RL (Art. 143 Abs. 1 Buchstabe d MwSt-SystRL) voraus, dass die eingeführten Gegenstände im Rahmen eines einheitlichen Transportvorgangs aus dem Drittland in einen Mitgliedstaat gelangen. Im Zeitpunkt der Einfuhr in die Gemeinschaft muss daher der Ort, an welchem der Transport der Gegenstände endet, bereits bekannt sein. Ändert sich der endgültige Bestimmungsort erst nach der Einfuhr, so beginnt die Versendung oder Beförderung des Gegenstandes im Einfuhrstaat. Die Gegenstände werden in diesem Fall nicht von einem Drittland aus versendet oder befördert, weshalb die Befreiung gem. Art. 28c Teil D der 6. MWSt-RL nicht anwendbar ist (Tumpel, Mehrwertsteuer im innergemeinschaftlichen Warenverkehr, 539).
Die Anwendung zollrechtlicher Vorschriften auf die Einfuhrumsatzsteuer auch im Bereich des Vertrauensschutzes ist aus folgenden Gründen sachlich gerechtfertigt:
Die Bf. kann sich zur Vermeidung der Steuerplicht auch nicht auf § 26 Abs. 5 lit. e UStG 1994 stützen. In diesem Fall wird der Anmelder bei der indirekten Vertretung nicht Steuerschuldner, wenn er über einen schriftlichen Auftrag des Vertretenen zur Anwendung der Regelung nach § 26 Abs. 3 Z 2 UStG 1994 verfügt und obendrein weder wusste noch vernünftigerweise hätte wissen müssen, dass die Angaben in der Zollanmeldung unrichtig sind. Dieser Schutz des Anmelders greift allerdings nur dann ein, wenn für die Einhebung und zwangsweise Einbringung der Einfuhrumsatzsteuer nach § 26 Abs. 3 Z 2 UStG 1994 die Finanzämter zuständig sind. Dies setzt nach der zuletzt angeführten Bestimmung u.a. voraus, dass es sich um keine nachträgliche Berichtigung handelt und der Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ein Unternehmer ist, der im Inland zur Umsatzsteuer erfasst ist und die Gegenstände für sein Unternehmen einführt.
Dem Unabhängigen Finanzsenat ist es zwar ganz allgemein untersagt, in Abänderung des Spruches der Berufungsvorentscheidung erstmals ein anderes sachverhaltsmäßiges Verhalten einer Person anzunehmen und es einem anderen Tatbestand zu unterstellen (vgl. VwGH 15.9.1983, 83/16/0072); ein solcher Fall liegt hier allerdings nicht vor, da der Unabhängige Finanzsenat keinen anderen Sachverhalt bzw. kein anderes sachverhaltsmäßiges Verhalten der Bf. seiner Entscheidung zugrunde legt und lediglich zu einer abweichenden rechtlichen Subsumtion des auch dem erstinstanzlichen Berufungsverfahren zugrundeliegenden Sachverhaltes (nunmehr unter dem Tatbestand des Art. 201 ZK) gelangt. Die angefochtene Berufungsvorentscheidung wurde daher wie im Spruch angeführt abgeändert.
Im Beschwerdefall ist losgelöst vom jeweiligen bzw. bisherigen Vorbringen der Parteien die Rechtsfrage zu klären, ob zum relevanten Zeitpunkt der Mitteilung der buchmäßigen Erfassung der beschwerdegegenständlichen Eingangsabgabenschulden am 25. August 2010 hinsichtlich derselben bereits Verjährung eingetreten ist.
Diese Mitteilung durch das Zollamt erfolgte jedenfalls nach Ablauf der Frist von drei Jahren nach dem Zeitpunkt des Entstehens der Abgabenschuld (mit der Annahme der jeweiligen Anmeldungen am 28. September 2006, 29. September 2006 und 3. Oktober 2006) und wäre verjährt, falls im Beschwerdefall nicht die die zehnjährige Verjährungsfrist gem. Art. 221 Abs. 4 ZK in Verbindung mit § 74 Abs. 2 ZollR-DG anzuwenden ist.
§ 74 Abs. 2 ZollR-DG in der geltenden Fassung knüpft die zehnjährige Verjährungsfrist an das Vorliegen hinterzogener Eingangs- oder Ausgangsabgaben. "Hinterzogen" bedeutet hier, dass es sich um ein vorsätzliches Finanzvergehen handeln muss, welches im Zusammenhang mit den Abgabenansprüchen verfolgt wird. Ob eine Abgabe als hinterzogen anzusehen ist, ist eine Vorfrage, für deren Beantwortung ein rechtskräftiger Schuldausspruch im Finanzstrafverfahren nicht erforderlich ist. "Hinterzogen" bedeutet hier, dass es sich um ein vorsätzliches Finanzvergehen handeln muss, welches im Zusammenhang mit den Abgabenansprüchen verfolgt wird. Die Verjährung ist eine den Abgaben und nicht eine differenziert den einzelnen beteiligten Personen anhaftende Eigenschaft (UFS 03.02.2009, ZRV/0039-Z3K/08). Es kann bei Vorliegen eines Gesamtschuldverhältnisses ein beteiligter Gesamtschuldner die Abgaben hinterzogen haben und der andere nicht, dennoch betrifft die durch die Hinterziehung hervorgerufene längere Verjährungsfrist beide Personen (VwGH 16.12.2004, 2004/16/0146).
Finanzvergehen sind die in den §§ 33 bis 52 FinStrG mit Strafe bedrohten Taten (Handlungen oder Unterlassungen) natürlicher Personen oder Verbände.
Nach den in den Sachverhaltsannahmen dargestellten und der Bf. zur Kenntnis gebrachten Auskünften der Behörden in Portugal, Spanien, Luxemburg und Großbritannien im Rahmen von Amtshilfeersuchen stehen die verfahrensgegenständlichen Einfuhren in Zusammenhang mit einem "in Ketten" organisierten Mehrwertsteuerbetrug oder Karussellbetrug, in dem auch der von der Bf. indirekt vertretene Warenempfänger als "conduit company" beteiligt war. Dieser Beteiligte oder diesem zurechenbare natürliche Personen stellten der Bf. jene Angaben zur Verfügung, die dazu führten, dass die gesetzlich geschuldeten Einfuhrumsatzsteuerbeträge nicht erhoben wurden, sodass die in § 35 Abs. 2 FinStrG normierten objektiven Tatbestandsmerkmale offensichtlich erfüllt sind. Vorsätzliches Handeln bzw. dessen Nachweis ergibt sich ganz allgemein aus der Größenordnung und der äußeren Erscheinungsform der Tat (dolus ex re). Auch die in § 53 FinStrG für eine Gerichtszuständigkeit festgelegten Wertbeträge sind überschritten. Da es sich gegenständlich somit um hinterzogene Eingangsabgaben im Sinne des § 74 Abs. 2 ZollR-DG handelt, ist die zehnjährige Verjährungsfrist anzuwenden. Im Beschwerdefall sind daher die mit der Annahme der Zollanmeldungen entstandenen Einfuhrumsatzsteuerschulden durch die Erlassung des Nachforderungsbescheides vom 19. August 2010 (zugestellt am 25. August 2010) rechtzeitig vor Ablauf der zehnjährigen Verjährungsfrist buchmäßig erfasst worden.
Art. 21 6. Mehrwertsteuer-Richtlinie, RL 77/388/EWG, ABl. Nr. L 145 vom 13.06.1977 S. 1
Findok-Nr: 56600.1, aufgenommen am: 02.01.2012 10:50:54, zuletzt geändert am: 23.06.2015, Dokument-ID: d9304dff-6903-4094-a0ac-79e7cbd214e2, Segment-ID: 759238db-fef0-4712-9703-85ea62cee7dd

References: Art. 201
 § 2
 Art. 220
 Art. 221
 § 108
 Art. 221
 Art. 6
 Art. 7
 Art. 7
 Art. 7
 Art. 7
 § 7
 § 5
 EuGH 
 Art. 6
 Art. 6
 Art. 204
 Art. 204
 § 26
 Art. 6
 § 26
 § 26
 Art. 6
 Art. 6
 § 71
 Art. 6
 Art. 6
 Art. 6
 Art. 204
 Art. 7
 Art. 6
 BGH 
 BGH 
 Art. 6
 Art. 7
 Art. 204
 Art. 7
 BGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 EuGH 
 BGH 
 Art. 6
 § 3
 § 3
 Art. 3
 Art. 3
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 28
 Art. 28
 § 26
 § 26
 § 26
 Art. 201
 Art. 221
 § 74

§ 74
 § 35
 § 53
 § 74

Art. 21