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Timestamp: 2020-02-18 12:36:05+00:00

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Sentencia de Constitucionalidad nº 405/97 de Corte Constitucional, 28 de Agosto de 1997 - Jurisprudencia - VLEX 43560996
Sentencia de Constitucionalidad nº 405/97 de Corte Constitucional, 28 de Agosto de 1997
Dec. 1655/91. Art. 1 parcial. Bienes que se incorporan al estatuto tributario. Exequible.
Sentencia C-405/97
LEGISLACION TRIBUTARIA-Preparaciones anticonceptivas exentas del IVA
En la legislación tributaria las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas, tuvieron la calidad de bienes exentos del impuesto sobre las ventas y que dicha calidad fue variada por el artículo 27 de la ley 49 de 1990 que los convirtió en bienes excluidos.
LEY MARCO-Modificaciones del arancel de aduanas/LEY MARCO-Exclusión de cuestiones atinentes a política fiscal
Las modificaciones que el Gobierno introduzca, con fundamento en una ley marco, sólo pueden atender a los aspectos económicos del arancel de aduanas, quedando por -Preparaciones anticonceptivas exentas del IVA
fuera del ámbito de esos decretos las cuestiones atinentes a la política fiscal.
CONGRESO DE LA REPUBLICA-Dispone exenciones del impuesto sobre las ventas
Correspondiéndole al Congreso legislar en materia tributaria, a él le atañe disponer lo relativo a las exenciones del impuesto sobre las ventas o derogar los beneficios que haya concedido y no al presidente de la República, menos aún por la vía de la modificación del arancel de aduanas.
PRESIDENTE DE LA REPUBLICA-Facultades extraordinarias
Las facultades extraordinarias se le concedieron al P. de la República para "armonizar la nomenclatura de los bienes gravados y excluidos del impuesto sobre las ventas que se encuentran clasificados bajo el arancel Nabandina, clasificándolos bajo la nomenclatura del nuevo Arancel de Aduanas Nandina".
IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Bienes gravados y excluidos/EXCESO DE FACULTADES EXTRAORDINARIAS-No modificación de bienes gravados y excluidos
No es del caso entrar a determinar si las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas son o no medicamentos, empero, considera que analizado el asunto desde la perspectiva de la razonabilidad no resulta del todo adecuado que a productos tales como las ligaduras esterilizadas para suturas quirúrgicas, los cementos y otros productos de obturación dental o los estuches y botiquines surtidos para curaciones de primera urgencia se les conceda el beneficio de la exclusión del impuesto sobre las ventas, mientras que a las preparaciones químicas a base de hormonas o espermicidas se les priva de ese beneficio. Lo razonable es que estos productos gocen del beneficio tributario comentado para que su costo no se incremente y el consumidor esté en condiciones de acceder a ellos con facilidad y de aprovechar sus bondades. Esa omisión tiene una consecuencia evidente que es la variación de la situación del bien frente al impuesto, ya que al no quedar mencionadas esas preparaciones químicas dentro del conjunto de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas es lógico inferir que se convirtieron en bienes gravados y que, por tanto, el ejecutivo excedió las facultades extraordinarias de las que fue revestido con el objetivo de armonizar la nomenclatura de los bienes gravados y excluidos, clasificándolos bajo la nomenclatura del nuevo arancel Nandina, pero con la advertencia de no poder modificar la calidad de bienes gravados y excluidos.
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Competencia de la Corte Constitucional/INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA
La Corte hace énfasis en que tiene competencia para conocer de la omisión legislativa relativa en contra de la cual el actor formula su demanda. Esa omisión es inconstitucional pues surte el efecto de convertir un bien excluido en gravado, siendo palmario que el legislador extraordinario carecía de competencia para derogar ese beneficio tributario y para gravar bienes a los que la ley tributaria que debía servir de pauta a la armonización excluía del impuesto sobre las ventas.
Referencia: Expediente D-1565
Acción pública de inconstitucio-nalidad en contra del artículo 1º del Decreto 1655 de 1991 (parcial).
Actor: Jorge E. Paniagua Lozano
S. de Bogotá, D.C., agosto veintiocho (28) de mil novecientos noventa y siete (1997).
En ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad consagrada en el artículo 241 de la Constitución Política, el ciudadano J.E.P.L. solicitó a esta Corporación la declaración de inexequibilidad del artículo 1º. del Decreto 1655 de 1991.
Por auto del 21 de febrero de 1997, el Magistrado Sustanciador decidió admitir la demanda y ordenó entonces su fijación en lista, el traslado del expediente al señor P. General de la Nación para efectos de recibir el concepto fiscal de su competencia, así mismo, enviar las comunicaciones respectivas al señor P. de la República y al señor Ministro de Hacienda y C.P..
"Decreto No. 1655 de 1991
"Por el cual se armonizan con la Nomenclatura Nandina del actual Arancel de Aduanas, los bienes gravados y excluidos del Impuesto sobre las Ventas mencionados expresamente con su clasificación arancelaria en el Estatuto Tributario bajo la Nomenclatura Nabandina.
El P. de la República de Colombia en uso de las facultades extraordinarias conferidas según el literal a) del artículo 29 de la Ley 49 de 1990, oída la Comisión de Consulta del Congreso de la República de que trata el artículo 80 de la Ley mencionada,
"Artículo 1º Los bienes excluidos de que tratan los artículos 424 y 424-1 del Estatuto Tributario se incorporan en el artículo 424 del mismo Estatuto, el cual quedará así:
"Artículo 424. Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto a las ventas. Para el efecto se utiliza la nomenclatura Arancelaria Nandina vigente:
"30.06. Otros preparados o artículos farmacéuticos; catguts y otras ligaduras esterilizadas para suturas quirúrgicas; laminarias esterilizadas; hemostáticos reabsorbibles esterilizados; preparaciones opacificantes para exámenes radiográficos, y los reactivos para diagnóstico para su empleo sobre el paciente, reactivos para la determinación de grupos, o factores sanguíneos; cementos y otros productos de obturación dental; estuches y botiquines surtidos para curaciones de primera urgencia."
Considera el demandante que la preceptiva acusada vulnera el numeral 12 del artículo 76 de la Constitución de 1886 y el numeral 10 del artículo 150 de la actual Constitución Política.
Indica el demandante que mediante el artículo 29 de la Ley 49 de 1990, el Congreso de la República otorgó al P. de la República facultades expresas para armonizar con la clasificación de los bienes y servicios de la Nomenclatura Nandina del Arancel de Aduanas, los bienes gravados y excluídos del impuesto sobre las ventas, con la advertencia de que no se podría "modificar la calidad de bienes excluidos y gravados, salvo que se encuentren en el nuevo arancel bajo una partida que cobije bienes gravados y excluidos, en cuyo caso se podrán clasificar bajo un solo concepto".
Con base en las anteriores premisas, el actor señala:
"1. La norma de la ley 49 de 1990 precisó claramente el ámbito y alcance de las facultades legislativas delegadas al P., facultándolo sólo para efectuar la armonización de la nomenclatura de los bienes gravados y excluidos del IVA con la nomenclatura NANDINA.
"Se reitera cómo la disposición referida, categóricamente prohibió cualquier modificación que implicara variar la calidad de excluidos o gravados del impuesto de bienes y/o servicios.
"2. Con la expedición del artículo 1º del Decreto extraordinario que se demanda, el P. de la República restringe el beneficio de la exclusión del impuesto a algunos de los productos incluidos en la partida 30.06 del Arancel de Aduanas, variando de consiguiente, la posición de otros frente al gravamen.
"Ejemplo de lo anterior lo constituye el caso de los artículos incorporados bajo la subpartida 30.06.60.00.00 denominados `preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas'. Tales productos carecían de una partida específica en el régimen arancelario vigente hasta el 31 de diciembre de 1990 decreto No. 895 de 1980, por lo que debían tratarse como medicamentos bajo la subpartida 30.03.02.19 que decía textualmente:
'30.03 Medicamentos empleados en medicina o en veterinaria.
'30.03.02.00 Dosificados y/o acondicionados para la venta al por menor, para uso humano:
'30.03.02.19. Otros que contengan hormonas o productos con función hormonal, pero que no contengan antibióticos o sus derivados' (El resaltado es por fuera del texto).
"Desde entonces y hasta la fecha, los medicamentos sin excepción alguna han estado eximidos de las obligaciones relativas al impuesto sobre las ventas, por lo que su venta o importación nunca ha generado el gravamen.
"Con la publicación del nuevo arancel de aduanas, Decreto 3104 de 1990, las partidas relativas a los medicamentos se discriminaron de acuerdo con la Nomenclatura Arancelaria Común de los Países Miembros del Acuerdo de Cartagena `Nandina', correspondiendo a las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas la partida 30.06.60.00.00 tal como se expuso previamente.
"Al armonizar los bienes gravados y excluidos del IVA con la nueva nomenclatura, el P. de la República omitió la inclusión dentro del artículo 1º del decreto que se demanda la partida referida, en una clara modificación de las condiciones de dichos productos frente al impuesto sobre las ventas.
"El Congreso, al revestir de facultades legislativas al P., específicamente limitó sus poderes a la simple armonización de las normas fiscales sobre IVA con la nueva nomenclatura arancelaria, prohibiendo expresamente el variar la situación de gravado o exceptuado de algún bien o servicio.
"Las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas se incluían para efectos del IVA dentro de los medicamentos, con lo que su venta o importación no causaba el impuesto sobre las ventas; al expedir el decreto legislativo 1655 de 1991 los productos referidos quedaron sometidos a la tarifa general del gravamen, pues en claro exceso de las facultades conferidas, el P. de la República excluyó de los bienes favorecidos con la no imposición del IVA, a productos que desde siempre habían gozado de tal beneficio".
El ciudadano E.G.R. "en calidad de funcionario de la División de Representación Externa -Subdirección Jurídica de la U.A.E. DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES; conforme al artículo 60, literal c) del decreto 2117 de 1992 y en desarrollo del mandato otorgado por la Delegada del señor Ministro de Hacienda y C.P., interviene para oponerse a las pretensiones de la demanda.
En primer término apunta el interviniente que la petición formulada por el actor tiene su fundamento en una simple apreciación sobre la norma acusada, de modo que la demanda contiene una "proposición inexistente" ya que para adelantar el juicio de inconstitucionalidad es indispensable que "la demanda recaiga sobre un texto legal y no simplemente deducido por el actor o implícito en ella", y lo que ocurre en el presente evento es que "el demandante pide que no se declare inexequible ninguna parte de la norma vigente sino una omisión del legislador extraordinario inferida de ella", pues la preceptiva acusada no consagra expresamente el gravamen a las "preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas y espermicidas", fuera de lo cual la "omisión legislativa que acusa el demandante no vulnera derechos constitucionales fundamentales a los destinatarios de la norma acusada", no siendo posible, sin contrariar el principio de legalidad de los tributos, "incluir en el mundo jurídico un beneficio tributario que no está consagrado como tal en la ley".
Se detiene luego el interviniente en un "análisis de los aspectos técnicos de la norma acusada frente a la ley de facultades" e indica que "existen actualmente anticonceptivos orales o inyectables que presentan únicamente la acción anticonceptiva y otros que además de ésta presentan adicionalmente acciones terapéuticas o profilácticas"; señala, además, que "el sistema armonizado" distinguió expresamente las "preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas (30.06) de los medicamentos que contengan hormonas (30.03 y 30.04) y que de acuerdo con sus reglas "Cuando un producto presenta simultáneamente las propiedades anticonceptivas y las terapéuticas y profilácticas (...) se clasifica de todas formas por la partida 30.06" y como quiera que las preparaciones a las que se refiere la norma acusada poseen los dos efectos "deben clasificarse por la subpartida 30.06.60.00.00, considerando que el carácter esencial de las mismas radica en su acción anticonceptiva".
Con base en los criterios reseñados, estima el interviniente que el significado de los términos medicamento, espermicida y anticonceptivo, es diferente y no da lugar a confusiones; de ahí que "el Decreto 1655 de 1991, en ningún momento desconoció los términos de las facultades extraordinarias contenidas en el artículo 29 de la Ley 49 de 1990, toda vez que como bien lo anota el demandante, no varió la exención de los medicamentos de las obligaciones relativas al impuesto sobre las ventas y, en consecuencia su venta o importación no genera el gravamen al incluirse en el listado de bienes excluídos del IVA" lo que significa que "al no estar comprendidas bajo el sistema armonizado las `preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas' como medicamentos, el Gobierno Nacional no podía entrar a relacionar estos productos como excluidos del impuesto sobre las ventas, pues la misma ley de facultades se lo prohibía en forma expresa".
Puntualiza el interviniente que el nuevo Arancel Nandina "fue adoptado inicialmente mediante el decreto 3104 de 1990 con el fin de incorporar las modificaciones del sistema armonizado aprobado por la Organización Mundial de Aduanas, modificado por los Decretos 2314 de 1995 y 1161 de 1996", entre otros, y que "de acuerdo con la nueva clasificación, los medicamentos están ubicados en las partidas arancelarias 30.03 y 30.04, razón por la cual los bienes incorporados en la partida 30.06, no son considerados con ese carácter así puedan ser auxiliares de la medicina o tengan utilización en tratamientos para la salud. Los bienes ubicados en la partida 30.06 del arancel de aduanas, por efectos legales, casi en su totalidad se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, beneficio que no cubre a las preparaciones químicas anticonceptivas, pues no fueron incluidos en la disposición exceptiva, por el Legislador", situación que no fue variada por la Ley 49 de 1990, ni por la Ley 223 de 1995.
Finalmente, manifiesta el interviniente que el Arancel colombiano está subordinado a un Arancel internacional procedente de la Subregión Andina, que, a su turno, está basado en una Nomenclatura Internacional denominada Nomenclatura del Sistema Armonizado, cuya denominación no implica la sujeción a una nomenclatura única sino que denota su utilidad para varios objetivos y aplicaciones, una de las cuales es la elaboración de los Aranceles de Aduanas de los países, siendo un sistema armonizado "porque integra diversas clasificaciones".
Así las cosas, la nomenclatura del sistema armonizado es una nomenclatura internacional, por cuya virtud las mercancías están designadas de una manera uniforme para todos los países del mundo y por lo tanto, constituye un marco de conducta que el P. de la República estaba llamado a seguir, en ejercicio de las facultades extraordinarias, sin que pudiera restringir o desconocer "claros preceptos sobre bienes gravados o exentos que el legislador quería preservar".
El señor P. General de la Nación rindió en término el concepto de su competencia y en él pide a la Corte declarar la constitucionalidad del artículo 1º. del decreto 1655 de 1991, "pero en el entendido que ella debe ser interpretada incluyendo la subpartida 30.06.60.00.00 relativa a `las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas y espermicidas', respetando así la nomenclatura NANDINA que adoptó nuestro país en su calidad de miembro del Acuerdo de Cartagena".
Estima el señor P. que la inconstitucionalidad solicitada por el actor "no proviene de la materialidad de la norma acusada, sino que se formula en contra de una omisión legislativa relativa" y que, la Corte Constitucional es competente para conocer de este tipo de demandas.
Considera el Jefe del Ministerio Público que respecto de la facultad impositiva del P. en ejercicio de facultades extraordinarias "no existe mérito para fundar cargo de inconstitucionalidad, por cuanto bajo la vigencia de la Carta anterior no existían las limitaciones que hoy se imponen al P. para ejercer tales potestades y que se encuentran previstas en el último inciso del numeral 10 del artículo 150 de la Constitución de 1991".
Luego de consignar algunas reflexiones acerca de la nomenclatura a la que se refiere la ley habilitante, el señor P. afirma que la norma demandada la respetó en su totalidad pero que fueron excluidos del beneficio consistente en la exención del impuesto a las ventas "las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas, las cuales tradicionalmente estaban eximidas de impuestos antes de la expedición del Decreto 1655 de 1991".
En desarrollo de los supuestos precedentes, el Jefe del Ministerio Público apuntó:
"Lo anterior permite considerar que el legislador extraordinario, al excluir productos que se consideran medicamentos, porque tienen efectos anovulatorios y son indispensables en los tratamientos profilácticos y terapéuticos de pacientes que sufren de alteraciones hormonales, incurrió en una omisión cuya consecuencia es el desconocimiento de lo establecido por la Constitución Política.
"En el antiguo régimen de Aduanas (Decreto 895 de 1980), estos productos carecían de una partida específica y se trataban como medicamentos bajo la subpartida 30.03.02.19, así:
'30.03.02.19. Otros, que contengan hormonas o productos con función hormonal, pero que no contengan antibióticos o sus derivados'.
"Es lógico que tales productos se encuentren dentro de tal clasificación, toda vez que en los vademécum más utilizados por los profesionales de la ciencia médica, las preparaciones médicas anticonceptivas a base de hormonas se encuentran clasificadas como reguladores hormonales que se emplean además en tratamientos de patologías que comprometen el metabolismo de alguna de las hormonas.
"En opinión del Despacho, la exclusión que expresamente se hace en el artículo 1º. acusado de dichos productos dentro de aquellos que gozan del beneficio de exención del impuesto a las ventas, puede considerarse como una extralimitación de funciones por parte del Ejecutivo, teniendo en cuenta que la ley de facultades le prohibió expresamente `modificar la calidad de los bienes excluidos o gravados'
"La imposición de una obligación tributaria sobre productos químicos de esta naturaleza, no sólo desconoce la norma superior referida a las facultades extraordinarias del P., sino que contraviene las numerosas disposiciones constitucionales que propugnan por el acceso de todos los habitantes del territorio colombiano a los servicios de salud, cuya atención a cargo del Estado.
"Este servicio público debe gozar de una especial protección por parte del Estado y ello implica el otorgamiento de una serie de prerrogativas especiales en relación con el mismo, pues él incluye la atención médica y hospitalaria, actividad que requiere el suministro de elementos y equipos que conforman un universo de bienes que deben ser objeto de especiales beneficios para que la población pueda acceder a ellos fácilmente.
"Estos beneficios se traducen en exenciones de tipo fiscal, sin las cuales se encarecerían dichos bienes a tal punto que sería imposible su adquisición debido a sus elevados costos.
"Siendo los productos químicos anticonceptivos elementos indispensables en el tratamiento terapéutico y profiláctico de muchas patologías hormonales, además de sus funciones primordiales de planificación familiar que impiden la fecundación, es razonable que los mismos sean susceptibles de las exenciones tributarias a las cuales están sometidos otros medicamentos de igual o menor importancia".
CONCEPTO DEL INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
El Instituto Colombiano de Derecho Tributario rindió, en relación con la presente demanda, un concepto en el que realiza una pormenorizada explicación acerca de los antecedentes de la preceptiva acusada, con especial referencia a los anticonceptivos químicos.
Sostiene el Instituto que "De establecerse en el curso del proceso que en efecto esas preparaciones químicas de la posición 30.06.60.00.00 de la clasificación Nandina corresponden a los otros medicamentos de la posición 30.03 de la clasificación Nabandina, es opinión de este Consejo Directivo del Instituto que el Ejecutivo excedió las facultades extraordinarias del artículo 29 de la Ley 49 de 1990, pues sin autorización legal suficiente cambió la naturaleza de esos productos, de bienes excluidos del impuesto a las ventas a bienes gravados, dado que su omisión en el listado del nuevo artículo 424 del Estatuto Tributario puede acarrear la consecuencia casi obligada de que tributen conforme a la tarifa general del 16%, prevista tanto para la importación como para la venta de bienes muebles corporales, según los dictados de los artículos 420 y 468 del Estatuto Tributario vigente.
VI I. CONSIDERACIONES DE LA CORTE
De conformidad con lo dispuesto en el numeral 5º. del artículo 241 de la Constitución Nacional, la Corte Constitucional es competente para conocer de la presente demanda por dirigirse en contra de una norma que hace parte de un decreto con fuerza de ley, expedido por el P. de la República en desarrollo de las facultades extraordinarias conferidas por la Ley 49 de 1990.
La preceptiva acusada hace parte del Decreto l655 de 1991, "Por el cual se armonizan con la nomenclatura Nandina del actual Arancel de Aduanas, los bienes gravados y excluidos del Impuesto sobre las Ventas mencionados expresamente con su clasificación arancelaria en el Estatuto Tributario bajo la Nomenclatura Nabandina".
El referido decreto fue expedido en ejercicio de las facultades extraordinarias que, bajo el imperio de la Carta Política de 1886, fueron otorgadas al P. de la República, en virtud de la Ley 49 de 1990, "por la cual se reglamenta la repatriación de capitales, se estimula el mercado accionario, se expiden normas en materia tributaria, aduanera y se dictan otras disposiciones", cuyo artículo 29 es del siguiente tenor literal:
"ARTICULO 29. Facultades para armonizar la clasificación de los bienes y sobre exportación de servicios. De conformidad con el numeral 12 del artículo 76 de la Constitución Política, revístese al P. de la República de facultades extraordinarias, desde la fecha de promulgación de la presente ley y hasta por seis meses después, para adoptar las siguientes medidas:
"a) Armonizar la nomenclatura de los bienes gravados y excluidos del impuesto sobre las ventas, que se encuentran clasificados bajo el arancel Nabandina, clasificándolos bajo la nomenclatura del nuevo Arancel de Aduanas Nandina; en uso de esas facultades, no se podrá modificar la calidad de bienes excluidos o gravados, salvo que se encuentren en el nuevo arancel bajo una partida que cobije bienes gravados y excluidos, en cuyo caso se podrán clasificar bajo un solo concepto.
"b) Establecer dentro de los servicio gravados, aquellos que puedan incluirse en la categoría de servicios exportables, con calidad de exentos y derecho a devolución del impuesto sobre las ventas y definir los impuestos descontables a que tenían derecho estos responsables". (Negrillas fuera de texto)
La Ley 49 de 1990 fue publicada en el Diario Oficial No. 39.615 del 31 de diciembre de ese año y el Decreto 1655 aparece en el Diario Oficial No. 39.881, del 27 de junio de 1991, es decir, que su expedición tuvo ocurrencia dentro del término de las facultades extraordinarias, por lo que, en relación con este aspecto formal, no hay lugar a ningún reparo de constitucionalidad.
Tercera. Los límites materiales
El actor considera que el P. de la República excedió el límite fijado por la norma habilitante, por cuanto al efectuar la armonización de los bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, con fundamento en el nuevo arancel de aduanas Nandina, omitió incluir en la partida 30.06 los artículos que figuran en la subpartida 30.06.60.00.00, denominados "Preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas", que, a juicio del demandante, en el régimen anterior eran tratados como medicamentos, y por ello "estaban eximidos de las obligaciones relativas al impuesto sobre las ventas", situación que fue variada, ya que al dejarlos por fuera del listado de los bienes que por estar excluidos no causan el impuesto, el P. de la República los convirtió en gravados, careciendo de autorización para hacerlo.
A. Los antecedentes de la preceptiva acusada
Al respecto conviene recordar que a propósito del impuesto sobre las ventas, el legislador ha distinguido entre bienes excluidos y bienes exentos, siendo del caso anotar que, en líneas generales, la distinción radica en que los primeros no causan el impuesto y su venta no confiere la calidad de responsable a quien la realiza, mientras que en el segundo evento el gravamen se causa en las ventas efectuadas por los productores que adquieren la calidad de responsables, pero con tarifa cero (0) y con derecho a obtener devoluciones.
En el artículo 424 del Estatuto Tributario, expedido mediante el decreto 0624 del 30 de marzo de 1989, fueron incorporados de acuerdo con la nomenclatura del arancel Nabandina, por entonces vigente, los "bienes que no causan el impuesto", al paso que en el artículo 477 y conforme a esa misma nomenclatura se clasificaron los "bienes que se encuentran exentos del impuesto".
Dentro de los bienes exentos del impuesto aparecían en la posición arancelaria 30.03 los "medicamentos empleados en medicina o veterinaria" y al revisar la nomenclatura del arancel de aduanas Nabandina, adoptada por el hoy derogado decreto 895 de 1980, se observa que la posición 30.03.02.00. agrupaba los "Dosificados y/o acondicionados para la venta al pormenor, para uso humano", entre los que se encontraban en la subpartida 30.03.02.19, "otros que contengan hormonas o productos con función hormonal, pero que no contengan antibióticos o sus derivados".
Los bienes clasificados en el actual arancel de aduanas en la posición 30.06.60.00.00 corresponden a la clasificación que de ellos se hacía en el antiguo arancel de aduanas en la subpartida 30.03.02.19, pues como apunta el señor P. General de la Nación, "en los vademécum más utilizados por los profesionales de la ciencia médica, las preparaciones médicas anticonceptivas a base de hormonas se encuentran clasificadas como reguladores hormonales que se emplean además en tratamientos de patologías que comprometen el metabolismo de alguna de las hormonas".
Importa precisar que mediante el decreto 1803 de agosto 6 de 1990 se derogó el decreto 895 de 1980, salvo en sus artículos 13 y 14, y se modificó el arancel de aduanas, luego de considerar, entre otros aspectos, "Que la Decisión 249 del Acuerdo de Cartagena, aprobó la Nomenclatura Arancelaria común de los Países Miembros del Acuerdo de Cartagena -NANDINA- basada en el Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías" y, además, "Que en virtud de la Decisión ya mencionada la NANDINA deberá aplicarse a la universalidad de los productos y a la totalidad del comercio de cada uno de los Países Miembros....".
Por cuanto la Decisión 267 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena prorrogó, "hasta el 31 de diciembre de 1990, el plazo para poner en vigencia la Nandina", se dispuso que el decreto 1803 de 1990 regiría a partir del 1º de enero de 1991 y mientras tanto, los decretos 2183 de septiembre 17 y 2755 de noviembre 14 de 1990 introdujeron algunas modificaciones al arancel de aduanas.
Por motivos a los que más adelante se aludirá, es de mérito resaltar que en el capítulo 30 del nuevo arancel Nandina aparecen los productos farmacéuticos y que en la posición 30.03 fueron clasificados los "Medicamentos (con exclusión de los productos de las partidas 30.02, 30.05 o 30.06) constituidos por productos mezclados entre sí preparados para usos terapéuticos o profilácticos, sin dosificar ni acondicionar para la venta al por menor", en tanto que en la posición 30.04 se agruparon los "medicamentos (con exclusión de los productos de las partidas 30.02, 30.05 y 30.06) constituidos por productos mezclados o sin mezclar, preparados para usos terapéuticos o profilácticos, dosificados o acondicionados para la venta al por menor".
Adicionalmente, interesa poner de presente que en la posición 30.06 se clasificaron algunos artículos farmacéuticos y preparaciones, entre ellas, bajo la subpartida 30.06.60.00.00, "las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas y de espermicidas", que comparten la partida 30.06 con productos tales como catgus y otras ligaduras esterilizadas para suturas quirúrgicas, laminarias esterilizadas, hemostáticos reabsorbibles, preparaciones opacificificantes para exámenes radiológicos, reactivos de diagnóstico y para la determinación de grupos o factores sanguíneos, cementos y demás productos de obturación dental y estuches y cajas de farmacia equipados para curaciones de urgencia, que en el anterior arancel de aduanas, Nabandina, se hallaban clasificados en la partida 30.05 y eran objeto de exención del impuesto sobre las ventas, según el artículo 477 del Estatuto Tributario.
Ahora bien, la ley 49 de diciembre 28 de 1990 previó, en su artículo 27, que a partir del 1º de enero de 1991, los bienes contemplados en los artículos 477 y 479 del Estatuto Tributario tendrían la calidad de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, con excepción de algunos pocos allí señalados, que conservarían la calidad de exentos. Así mismo, de acuerdo con lo anotado más arriba, en su artículo 29, se concedieron las facultades extraordinarias al señor P. de la República, orientadas a armonizar la nomenclatura de los bienes excluidos y gravados, clasificándolos conforme a la nomenclatura del arancel de aduanas Nandina, con la advertencia de que no se podría modificar la calidad de bienes excluidos y gravados.
B. El arancel de aduanas y la ley tributaria
Sin embargo, el apoderado del señor Ministro de Hacienda y C.P., quien también actúa "en calidad de funcionario de la División de Representación Externa - Subdirección Jurídica de la U.A.E., Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -", sostiene que los bienes actualmente clasificados en la posición arancelaria 30.06.60.00.00 carecían de la calidad de excluidos al expedirse el decreto 1655 de 1991 y que, por lo mismo, el P. de la República no sobrepasó el lindero trazado por la ley de facultades, pues lo que le correspondía era mantener, en relación con esos bienes, el carácter de gravados con el impuesto sobre las ventas, ya que no podía modificar la mencionada calidad.
El interviniente estima que para demostrar la condición de bienes gravados que tenían las "preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas", basta reparar en las reglas interpretativas contempladas en el decreto 3104 de 1990, que, se repite, contiene el nuevo arancel de Aduanas; reglas de las cuales surge que el sistema armonizado diferenció los medicamentos que contienen hormonas, incluidos en las partidas 30.03 y 30.04, de las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas, contempladas en la posición arancelaria 30.06, cuyo carácter esencial radica en su acción anticonceptiva y que por no haber sido tratadas en el nuevo arancel de aduanas como medicamentos, al ejercerse las facultades extraordinarias tampoco se encontraban favorecidas por la exclusión del impuesto sobre las ventas, dispuesta únicamente en favor de los medicamentos.
En otras palabras, de la argumentación presentada por el apoderado del señor Ministro de Hacienda y C.P. se deduce, sin mayor esfuerzo, que el nuevo arancel de aduanas Nandina contenido en el decreto 3104 de 1990, al modificar el antiguo arancel Nabandina, surtió, por sí solo, el efecto de variar la ley tributaria en lo relativo a la indicación de los bienes excluídos y exentos del impuesto sobre las ventas, dado que la legislación tributaria se vale de la nomenclatura arancelaria cuando se trata de clasificar los bienes gravados y excluidos del referido impuesto.
) El arancel de aduanas comporta una prestación pecuniaria que, sin contraprestación alguna el Estado exige a los particulares, recae sobre las importaciones y las exportaciones y se le conoce con el nombre de impuesto de aduanas por reunir los caracteres que identifican a los impuestos.
) El arancel de aduanas "incorpora, de acuerdo con una específica y completa clasificación un conjunto de mercancías que se distribuyen en diferentes posiciones arancelarias las que a su turno determinan el régimen y la tarifa aplicables", es específico "si su tarifa se establece de conformidad con el peso, capacidad, volumen, número de mercancías y otras características del bien sobre el cual recae el gravamen" y es ad valorem "si la tarifa se determina de acuerdo con el precio o valor de las respectivas mercancías". Cf. Corte Constitucional. S.P.. Sentencia No. C-510 de 1992. M.P.D.E.C.M..
) Al lado de la finalidad fiscal que tiene el arancel se advierte un propósito económico, en virtud del cual "no se utiliza como fuente de exacción fiscal sino como instrumento de políticas orientadas a favorecer la producción nacional (gracias a su capacidad para discriminar mediante la manipulación de la tarifa y el régimen entre la producción nacional y la extranjera) y promover la estabilidad económica (el aumento o disminución de los aranceles, la contracción o ampliación de las importaciones, pueden afectar el nivel general de precios y los movimientos de la oferta y la demanda)". I..
) Según el artículo 150-19-c de la Constitución Política, la modificación de los aranceles debe obedecer a "razones de política comercial" y puede efectuarse por el Gobierno Nacional, pero de conformidad con los dictados de una ley marco en la que el Congreso plasme las normas generales e indique los objetivos y los criterios a los que debe sujetarse el Gobierno para esos efectos.
) La Constitución Política de 1991, haciendo eco de una tradición estrechamente ligada a los orígenes del parlamento, confirió al Congreso la competencia impositiva general, que autoriza al órgano de representación, entre otras cosas, para crear tributos y establecer exenciones.
) Por cuanto una de las finalidades del arancel es de naturaleza fiscal el Constituyente supeditó a razones de política comercial las modificaciones que el Gobierno puede introducir en los aranceles, siguiendo las pautas trazadas en la respectiva ley marco.
) Significa lo anterior que las modificaciones que el Gobierno introduzca, con fundamento en una ley marco, sólo pueden atender a los aspectos económicos del arancel de aduanas, quedando por fuera del ámbito de esos decretos las cuestiones atinentes a la política fiscal. Así surge de la Carta y así lo ha interpretado la Corte Constitucional:
"La naturaleza excepcional de las leyes marco -según la regla general en las materias de competencia del Congreso la extensión o densidad normativas, son asuntos librados a su soberana discreción-, unidos a una atenta consideración del nuevo texto del artículo 150-19-c, explicados a la luz de los debates y ponencias que condicionaron la competencia del Gobierno a la existencia de razones de política comercial, obligan definitivamente a excluir la posibilidad de que a través de los decretos que desarrollen la ley marco respectiva se puedan alcanzar finalidades de orden fiscal reivindicadas en favor del Congreso en virtud de la mencionada restricción. Si a través del arancel de aduanas, ya se trate de su establecimiento o modificación, se busca de manera primera y principal un objetivo fiscal o de recaudo de ingresos para el Estado, ello sólo se podrá hacer por ley y en ejercicio de la competencia tributaria del Congreso (CP art.150-12). La ley marco en esta materia debe necesariamente circunscribirse a dictar las normas generales, y señalar en ellas los objetivos y criterios a los cuales deba sujetarse el Gobierno para modificar -no regular originariamente dado que el presupuesto de la facultad de `modificación' es su previo establecimiento legal- por razones de política comercial los aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas. Correlativamente, el ámbito del decreto se mueve en el marco del régimen de aduanas -de origen legal- para cuya modificación queda habilitado el Gobierno siempre que sea necesario hacerlo por razones de política comercial". I.
) Tanto el decreto 1803 como el decreto 2304 de 1990 fueron expedidos teniendo en cuenta lo previsto en la ley 6ª de 1971 que establece las normas generales a las cuales debe someterse el Gobierno al modificar el arancel de aduanas y preceptúa que estas modificaciones consistirán en actualización de la nomenclatura, reglas de interpretación, notas legales y explicativas, reestructuración de los desdoblamientos de las posiciones y variación de la tarifa para atender obligaciones contempladas en tratados y convenios internacionales y especialmente las relativas a los programas de integración económica latinoamericana.
) Ni los propósitos ni la naturaleza del arancel de aduanas pueden ser confundidos con las finalidades que el legislador persiguió al establecer el impuesto sobre las ventas que guarda significativas diferencias con el impuesto de aduanas.
) Si bien es cierto que el legislador utiliza la nomenclatura arancelaria para designar los bienes excluidos y exentos del impuesto sobre las ventas, tal circunstancia no implica que las modificaciones que se introduzcan en el arancel de aduanas tengan el alcance suficiente para variar la regulación legislativa del impuesto sobre las ventas y en particular lo relativo a las exclusiones y exenciones, ya que se trata de dos ámbitos de regulación que se proyectan sobre diversos objetos.
) La aseveración que se acaba de hacer resulta confirmada al examinar las facultades que fueron invocadas para realizar las modificaciones al arancel de aduanas, mediante los decretos 1803 y 2304 de 1990, facultades que no son otras que las otorgadas al P. de la República por los artículos 120-22 y 205 de la Constitución de 1886, en materia de modificación de aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas, no susceptibles de ser extendidas a la regulación del impuesto sobre las ventas.
) Aceptar que la modificación del arancel de aduanas, operada mediante el decreto 2304 de 1990, implicó en relación con las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas una variación automática de la calidad de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, convirtiéndolos en gravados, además de conducir a una indebida extensión de las facultades conforme a las cuales fue expedido ese decreto, comportaría un palmario desconocimiento de la competencia del legislador, tratándose del establecimiento de tributos y de las exenciones a los mismos.
) Quedó demostrado que la reivindicación de la competencia impositiva general para el Congreso ha conducido a que ni las leyes marco ni los decretos que con base en ellas expida el Gobierno puedan utilizar el establecimiento o las modificaciones al arancel de aduanas con un propósito primario y principal de orden fiscal o de recaudo de ingresos para el Estado; si esto es así no se ve cuál es la razón que sirve de sustento para afirmar que las modificaciones introducidas al arancel tienen el alcance para variar, en forma inmediata, la calidad de los bienes frente al impuesto sobre las ventas, tornando, por ejemplo, los bienes excluidos en gravados.
) Como lo ha indicado la Corte, "si un principio jurídico universal consiste en que las cosas se deshacen como se hacen, debe preservarse en el orden tributario el de que quien crea los gravámenes es el llamado a introducir los cambios y adaptaciones que requiera el sistema tributario". Cf. Corte Constitucional. S.P.. Sentencia No. C-222 de 1995. M.P.D.J.G.H.G.. Así las cosas, correspondiéndole al Congreso legislar en materia tributaria, a él le atañe disponer lo relativo a las exenciones del impuesto sobre las ventas o derogar los beneficios que haya concedido y no al presidente de la República, menos aún por la vía de la modificación del arancel de aduanas.
) Fuera de que lo atinente a los tributos debe ser establecido por el Congreso, lo relativo a las exenciones ha de venir fijado con absoluta claridad en la ley, de modo que la existencia o la inexistencia de un beneficio de este tipo no sea el resultado de inferencias o de interpretaciones similares a las que presenta el apoderado del señor Ministro de Hacienda y C.P., quien se esfuerza en demostrar que las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas no se encuentran clasificadas en las posiciones arancelarias que en el decreto 2304 de 1990 se dedican a los medicamentos y que no siendo medicamentos carecían de la calidad de excluidas del impuesto sobre las ventas al momento de ejercerse las facultades extraordinarias.
Las exenciones son materia de ley y de acuerdo con lo enseñado por la Corte, "la técnica legislativa en materia de exenciones impone al legislador mencionar expresamente los casos que exceptúa de la regla general, habida cuenta de que las excepciones son de carácter restrictivo, por lo cual no es posible formularlas en términos generales o vagos, sino que es aconsejable que se establezcan en forma clara y precisa de forma tal que no haya necesidad de hacer interpretaciones, sino que del texto legal emanen las consecuencias jurídicas en forma sencilla". Cf. Corte Constitucional. S.P.. Sentencia No. C-158 de 1997. M.P.D.V.N.M..
) Así pues, de la manera como quedó el arancel de aduanas luego de las modificaciones que, de acuerdo con la nomenclatura Nandina, fueron hechas por el decreto 2304 de 1990, no se siguen las consecuencias que quien intervino en nombre del señor Ministro de Hacienda y C.P. extrae, pudiéndose colegir, entonces, que pese a las variaciones que, merced al mencionado decreto se introdujeron en el arancel, los bienes excluidos y exentos del impuesto sobre las ventas continuaron clasificados en el Estatuto Tributario, según las posiciones y la nomenclatura del anterior arancel Nabandina.
Tanto es cierto lo anterior que las facultades extraordinarias se le concedieron al P. de la República para "armonizar la nomenclatura de los bienes gravados y excluidos del impuesto sobre las ventas que se encuentran clasificados bajo el arancel Nabandina, clasificándolos bajo la nomenclatura del nuevo Arancel de Aduanas Nandina..." y que en el encabezamiento del decreto 1655, expedido con base en las aludidas facultades, se lee que se armonizan con la nomenclatura Nandina los bienes gravados y excluidos del impuesto sobre las ventas, "mencionados expresamente en el estatuto Tributario bajo la nomenclatura Nabandina".
C. El ejercicio de las facultades extraordinarias
Así se desprende del artículo 27 de la ley 49 de 1990 y del artículo 477 del Estatuto Tributario que utilizaba la nomenclatura arancelaria Nabandina en la designación de los bienes exentos del impuesto y que ubicaba dentro de los bienes que tenían esa calidad a los medicamentos empleados en medicina y veterinaria, de los que hacían parte, según el arancel de aduanas Nabandina, otros productos "que contengan hormonas o productos con función hormonal pero que no contengan antibióticos o sus derivados".
Sentados los criterios que se dejan expuestos, observa la Corte que al proceder a clasificar los bienes gravados y excluidos del impuesto sobre las ventas bajo la nomenclatura del nuevo arancel de aduanas Nandina y en ejercicio de las facultades extraordinarias que con tal fin le fueron otorgadas, el P. de la República recogió en el artículo 1º del decreto 1655 de 1991, concretamente en la partida 30.06 "otros preparados o artículos farmacéuticos; catgus y otras ligaduras esterilizadas para suturas quirúrgicas; laminarias esterilizadas, hemostáticos, reabsorbibles esterilizados; preparaciones opacificantes para exámenes radiográficos, y los reactivos para diagnóstico para su empleo sobre el paciente, reactivos para la determinación de grupos o factores sanguíneos; cementos y otros productos de obturación dental; estuches y botiquines surtidos para curaciones de primera urgencia".
Los productos a los que se acaba de hacer referencia tenían tratamiento de exentos del impuesto sobre las ventas en el régimen tributario anterior y corresponden a los clasificados en el decreto 3104 de 1990 en diversas subpartidas de la posición 30.06 del nuevo arancel de aduanas, posición de la que también hace parte la subpartida 30.06.60.00.00 que agrupa "las preparaciones químicas a base de hormonas o de espermicidas" que, de acuerdo con lo visto, también eran tratadas en el Estatuto Tributario como bienes exentos y que, sin embargo, no aparecen relacionadas en el artículo 1º del decreto 1655, en la posición 30.06, en la calidad de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas.
Esa omisión tiene una consecuencia evidente que es la variación de la situación del bien frente al impuesto, ya que al no quedar mencionadas esas preparaciones químicas dentro del conjunto de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas es lógico inferir que se convirtieron en bienes gravados y que, por tanto, el ejecutivo excedió las facultades extraordinarias de las que fue revestido con el objetivo de armonizar la nomenclatura de los bienes gravados y excluidos, clasificándolos bajo la nomenclatura del nuevo arancel Nandina, pero con la advertencia de no poder modificar la calidad de bienes gravados y excluidos.
La Corte estima que no es del caso entrar a determinar si las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o de espermicidas son o no medicamentos, empero, considera que analizado el asunto desde la perspectiva de la razonabilidad no resulta del todo adecuado que a productos tales como las ligaduras esterilizadas para suturas quirúrgicas, los cementos y otros productos de obturación dental o los estuches y botiquines surtidos para curaciones de primera urgencia se les conceda el beneficio de la exclusión del impuesto sobre las ventas, mientras que a los artículos incorporados bajo la subpartida 30.06.60.00.00 se les priva de ese beneficio pese a contribuir al "tratamiento terapéutico y profiláctico de muchas patologías hormonales, además de sus funciones primordiales de planificación familiar que impiden la fecundación", como lo pone de presente el señor P. General de la Nación.
D. Omisión Legislativa relativa y sentencia integradora
Ahora bien, el apoderado del señor ministro de Hacienda y C.P. considera que no es posible declarar la inexequibilidad de la omisión del legislador extraordinario por cuanto "la demanda carece de objeto" por aludir "a una disposición no consagrada por el legislador". A su juicio, es menester que haya una proposición suministrada por el legislador y señala que tal requisito no se cumple, pues el artículo que consagra los bienes excluidos del impuesto sobre las ventas "no ha introducido distinciones en torno a los bienes denominados `preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o espermicidas' ni ha plasmado una categoría específica para que queden exceptuados del impuesto a las ventas...".
Para la Corte esa omisión es inconstitucional pues, como más arriba se indicó, surte el efecto de convertir un bien excluido en gravado, siendo palmario que el legislador extraordinario carecía de competencia para derogar ese beneficio tributario y para gravar bienes a los que la ley tributaria que debía servir de pauta a la armonización excluía del impuesto sobre las ventas.
Se impone, entonces, subsanar la inconstitucionalidad derivada de la omisión en que incurrió el legislador extraordinario, declarando la constitucionalidad de la posición arancelaria 30.06 del artículo 1º del decreto 1655 de 1991, pero entendiendo que incluye "las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o espermicidas" que aparecen clasificadas en el nuevo arancel de aduanas Nandina en la subpartida 30.06.60.00.00.
Declarar EXEQUIBLE el artículo 1º del Decreto 1655 de 1991, en la posición arancelaria 30.06., bajo el entendimiento de que ella incluye "las preparaciones químicas anticonceptivas a base de hormonas o espermicidas", que aparecen clasificadas en el arancel de aduanas NANDINA en la subpartida 30.06.60.00.00.
Sentencia nº 2005 - 9149 de Tribunal Administrativo de Cundinamarca - Sección segunda, de 22 de Junio de 2007
Sentencia de Corte Suprema de Justicia - Sala de Casación Laboral nº 27752 de 9 de Marzo de 2006

References: artículo 27
 artículo 1
 artículo 241
 artículo 1
 artículo 29
 artículo 80
 artículo 424
 artículo 76
 artículo 150
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 artículo 477
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