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Timestamp: 2020-08-10 05:40:48+00:00

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Umsatzsteuerfreiheit von Umsätzen eines Pflegedienstes: Einhalten der 40 %-Grenze bereits im vorangegangenen Kalenderjahr - Rechtsportal
V R 54/06
UStG (1999) § 4 Nr. 16 lit. e
Richtlinie 77/388/EWG Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. g, Abs. 2 lit. a
BFHE 220, 391
BFH, Urteil vom 24.01.2008 - Aktenzeichen V R 54/06
DRsp Nr. 2008/5454
»§ 4 Nr. 16 Buchst. e UStG 1999 ist weder verfassungsrechtlich noch gemeinschaftsrechtlich zu beanstanden, soweit diese Vorschrift für die Steuerfreiheit der dort genannten Umsätze voraussetzt, dass im vorangegangenen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind.«
UStG (1999) § 4 Nr. 16 lit. e ; Richtlinie 77/388/EWG Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. g, Abs. 2 lit. a ;
Mit Wirkung vom 1. Oktober 2001 schlossen der Kläger und die Landesverbände der für ihn zuständigen Pflegekassen des Bundeslandes X gemäß § 132a Abs. 2 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch ( SGB V ), § 72 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch ( SGB IX ) einen Versorgungsvertrag ab, der den Kläger zur direkten Abrechnung seiner ambulanten Pflegeleistungen --nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) der Grundpflege und hauswirtschaftlichen Versorgung-- auf Grundlage der Vergütungsregelung nach § 89 des Elften Buches Sozialgesetzbuch ( SGB XI ) mit der zuständigen Pflegekasse berechtigte.
Ab 1. Oktober 2001 reichte der Kläger für die folgenden Voranmeldungszeiträume bei dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) Umsatzsteuer-Voranmeldungen ein, die keine steuerpflichtigen Umsätze mehr auswiesen, weil der Kläger der Auffassung war, seine Umsätze seien ab diesem Zeitpunkt gemäß § 4 Nr. 16 Buchst. e des Umsatzsteuergesetzes 1999 ( UStG ) umsatzsteuerfrei.
Das FA versagte im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung im Umsatzsteuerbescheid für 2002 vom 15. Oktober 2004 die vom Kläger geltend gemachte Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG für das Jahr 2002 (Streitjahr). Der Prüfer war zu der Auffassung gelangt, die Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG , wonach im vorangegangenen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sein müssen, seien nicht erfüllt, da die Unternehmereigenschaft des Klägers das ganze Vorjahr (2001) über vorgelegen habe. Feststellungen dazu, ob und ggf. in welchem Umfang die Pflegekosten ab dem 1. Oktober 2001 und im Streitjahr 2002 von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe getragen worden sind, enthält der Prüfungsbericht nicht.
Ferner verstoße die Forderung in § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG , die sog. 40 %-Grenze müsse bereits im vorangegangenen Kalenderjahr eingehalten sein, nicht gegen Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG).
Zwar sei nach Abschn. 99a Abs. 7 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien ( UStR ) auf die voraussichtlichen Verhältnisse des laufenden Jahres abzustellen, wenn der Unternehmer seine Tätigkeit im Laufe eines Kalenderjahres neu aufnehme. Für diese Regelung fehle es aber an einer gesetzlichen Grundlage, so dass es dem Gericht verwehrt sei, den Anwendungsbereich dieser Regelung entgegen der Intention der Finanzverwaltung dahingehend auszuweiten, dass auch für die Unternehmer eines bereits bestehenden Betriebs eine Schätzung der Verhältnisse für die Zukunft vorzunehmen sei.
Mit der Revision macht der Kläger im Wesentlichen geltend, § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG verstoße in der vorliegenden Form gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes ( GG ). Er werde mit seinem Unternehmen gegenüber anderen "neuen Unternehmen", d.h. mit Unternehmen, die im Laufe eines Jahres eröffneten und bei denen in diesem Jahr die Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle von den Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen würden, steuerlich nachteilig, mithin ungleich behandelt, obwohl diese Unternehmen die gleichen Leistungen der ambulanten Pflege erbrächten wie er. Für diese Ungleichbehandlung liege kein sachlicher Grund vor.
Er müsse für das Jahr 2002, wie sich aus dem angefochtenen Umsatzsteuerbescheid ergebe, ... EUR an Umsatzsteuer zahlen, obwohl bei ihm im Jahr 2002 die Pflegekosten in mindestens 40 % der Fälle von den Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden seien. Diese Umsatzsteuer werde von den Pflegekassen und sonstigen Sozialträgern nicht zusätzlich gezahlt, sie sei in den Vergütungen gemäß § 89 SGB XI enthalten.
Schließlich habe das FG gegen die gerichtliche Aufklärungspflicht gemäß § 76 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung ( FGO ) verstoßen, weil es nicht aufgeklärt habe, ob er, der Kläger, mit seinem Unternehmen nicht nur Dienstleistungen der Grundpflege und hauswirtschaftlichen Versorgung, sondern auch der Behandlungspflege erbracht habe; dafür komme die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 UStG in Betracht. Insoweit liege auch ein Verstoß des FG gegen seine Hinweispflicht nach § 76 Abs. 2 FGO vor.
II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO ).
c) Die 40 %-Grenze in § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG , die sich --jedenfalls sinngemäß-- auch in § 4 Nr. 16 Buchst. b, c und d UStG findet, mit der der Gesetzgeber anstrebt, dass die betreffende Einrichtung in erheblichem Umfang zur Kostenentlastung der Sozialversicherungsträger beiträgt (vgl. Bundesverfassungsgericht --BVerfG--, Beschluss vom 31. Mai 2007 1 BvR 1316/04, BFH/NV Beilage 2007, 449 , Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 1028, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2007, 737, unter IV.3.), ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.
Davon ist der Senat bislang stillschweigend ausgegangen (vgl. zu § 4 Nr. 16 Buchst. b UStG : Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25. November 1993 V R 64/89, BFHE 173, 242, BStBl II 1994, 212; siehe dazu auch BVerfG-Beschluss in BFH/NV Beilage 2007, 449 , HFR 2007, 1028, UR 2007, 737, unter IV.3.; zu § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG : BFH-Urteil vom 5. Februar 2004 V R 2/03, BFHE 204, 496 , BStBl II 2004, 669; zu § 4 Nr. 16 Buchst. c UStG : BFH-Urteil vom 15. März 2007 V R 55/03, BFHE 217, 48, BStBl II 2008, 31, unter II. 3.).
Mit dieser Regelung hat der Gesetzgeber den ihm hier verfassungsrechtlich zustehenden Gestaltungs- und Typisierungsspielraum (vgl. BVerfG-Beschluss in BFH/NV Beilage 2007, 449 , HFR 2007, 1028, UR 2007, 737, unter IV.3.) nicht überschritten. Denn für diese Regelung ist ein sachlicher Grund --nämlich der Gesichtspunkt der Praktikabilität-- maßgebend, wie sich aus der Entstehungsgeschichte der Vorschrift und den Gesetzesmaterialien ergibt.
aa) § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG wurde durch das Steueränderungsgesetz 1992 (StÄndG 1992) vom 25. Februar 1992 (BGBl I 1992, 297, 317) mit Wirkung vom 1. Januar 1992 in § 4 Nr. 16 UStG 1991 aufgenommen (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 204, 496 , BStBl II 2004, 669, unter II.3.b aa). Durch diese Vorschrift sollte der Kreis der von § 4 Nr. 16 UStG erfassten Einrichtungen erweitert werden.
In der Gesetzesbegründung zu dieser Vorschrift (BTDrucks 12/1506, 178) findet sich kein Hinweis darauf, warum auf die Verhältnisse des vorangegangenen Kalenderjahres abgestellt wird, wohl aber in der Gesetzesbegründung zu § 4 Nr. 16 Buchst. b und c UStG in der Neufassung der Vorschrift mit Wirkung vom 1. Januar 1977 durch das Einführungsgesetz zur Abgabenordnung (EGAO 1977) vom 14. Dezember 1976 (BGBl I 1976, 3341, BStBl I 1976, 694). Dort heißt es (vgl. BTDrucks 7/5458, 13): "Die Umsatzsteuerbefreiung für Krankenhäuser und Altenheime (§ 4 Nr. 16 UStG ) wurde neu gefasst. Durch die Neufassung werden die bisherigen Verweisungen auf Vorschriften der Gemeinnützigkeitsverordnung durch Verweisungen auf die entsprechenden Vorschriften der neuen Abgabenordnung ersetzt. Gleichzeitig wird der Wortlaut der Befreiungsvorschrift soweit wie möglich den entsprechenden Befreiungsvorschriften bei der Gewerbesteuer, Grundsteuer und Bewertung angepasst. Aus Vereinfachungsgründen sind künftig für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung die Verhältnisse des Vorjahres maßgebend. ..."
bb) Dieses Abstellen auf die Verhältnisse des Vorjahres hat der Senat bereits für die ähnliche Regelung in § 19 Abs. 1 UStG als sachgerecht anerkannt (vgl. BFH-Urteil vom 19. Februar 1976 V R 23/73, BFHE 118, 483 , BStBl II 1976, 400 ; BFH-Beschluss vom 18. Oktober 2007 V B 164/06, BFH/NV 2008, 325 ).
e) Zwar hält die Finanzverwaltung bei einem Unternehmer, der seine Tätigkeit im Laufe eines Kalenderjahres neu aufnimmt, für die "40 %-Grenze" nicht die Verhältnisse des Vorjahres für maßgebend, sondern die voraussichtlichen Verhältnisse des laufenden Jahres (vgl. Abschn. 99a Abs. 7 Satz 2 UStR ).
Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz, vom 14.09.2006 - Vorinstanzaktenzeichen 6 K 1948/04
Zitieren: BFH - Urteil vom 24.01.2008 (V R 54/06) - DRsp Nr. 2008/5454

References: § 4
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 § 4
 Art. 13
 § 132
 § 72
 § 89
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 Art. 13
 § 4
 Art. 3
 § 89
 § 76
 § 4
 § 76
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 § 19