Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/ilpp1-4512-1-3-15-2-aw
Timestamp: 2018-03-23 12:40:13+00:00

Document:
Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizowaną inwestycję oraz moment, w którym to prawo będzie przysługiwało.
ILPP1/4512-1-3/15-2/AWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizowaną inwestycję oraz momentu, w którym to prawo będzie przysługiwało – jest prawidłowe.
W dniu 5 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizowaną inwestycję oraz momentu, w którym to prawo będzie przysługiwało.
Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest między innymi budowa infrastruktury wodociągowej położonej na obszarze Gminy.
Gmina od roku 2010 prowadzi inwestycję polegającą na budowie ujęcia wody i ponosi wydatki z nią związane. Po zakończeniu inwestycji, ujęcie wody miało zostać oddane w bezpłatne używanie spółce komunalnej, w której Gmina posiada 100% udziałów. W związku z powyższymi założeniami Gmina nie odliczała podatku VAT naliczonego w fakturach związanych z realizacją inwestycji i nie ujmowała w ewidencji VAT podatku naliczonego z uwagi na brak związku z działalnością opodatkowaną VAT.
W listopadzie 2014 r. podjęto decyzję, że po zakończeniu inwestycji zostanie ona oddana do używania spółce na podstawie umowy odpłatnej dzierżawy. Inwestycja będąca przedmiotem wniosku, po jej zakończeniu, będzie stanowiła środek trwały, którego wartość początkowa będzie przekraczać 15.000 zł. Budowę ujęcia wody planuje się zakończyć w pierwszej połowie roku 2015.
Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizowaną inwestycją...
W którym okresie rozliczeniowym przysługiwać będzie Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową ujęcia wody...
Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach VAT dokumentujących wydatki na inwestycję będącą przedmiotem wniosku.
Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia pełnej wysokości podatku naliczonego w fakturach VAT dokumentujących budowę ujęcia wody w deklaracji za miesiąc, w którym podjęto decyzję o odpłatnej dzierżawie ujęcia wody (dotyczy wydatków poniesionych od początku trwania inwestycji do miesiąca podjęcia decyzji o odpłatnej dzierżawie), a następnie na bieżąco w miesiącach otrzymania faktur.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.
Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia istotne jest zatem ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, to jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu dzierżawy ujęcia wody, Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenie będzie wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej przez Gminę ze Spółką. Należy więc uznać, że Gmina będzie dokonywać odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, zdaniem Gminy, usługa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od VAT. Tym samym pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostanie spełniony.
Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Umowa dzierżawy stanowi umowę cywilnoprawną, a usługa nie korzysta ze zwolnienia od VAT oraz nie jest wyłączona z opodatkowania VAT. W związku z tym Gmina, działając w roli podatnika, będzie zobligowana do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu. Istniał będzie zatem bezsprzeczny związek pomiędzy wydatkami związanymi z inwestycją a wykonywaniem czynności opodatkowanych.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, należy uznać, że w przypadku odpłatnej dzierżawy ujęcia wody będzie istniał bezpośredni związek podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z jego budową a wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. odpłatną dzierżawą. Zatem drugi ze wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunków odliczenia podatku również zostanie spełniony.
Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2011 r., sygn. IPTPP1/443-643/11-3/JM, wskazał, że: „w przedmiotowej sprawie w sytuacji, gdy nabywane w ramach realizacji projektu (...) towary i usługi będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te zakupy. Natomiast, gdy w deklaracji podatkowej sporządzonej za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Miasto będzie miało prawo do wystąpienia o zwrot różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy”.
Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w innych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK, w której stwierdzono, że: „Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy – z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi – przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska. Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową lodowiska, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi – uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy – z uwzględnieniem ograniczeń wynikających w art. 88 ustawy”;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-398/11-4/JM, w której stwierdzono, że „stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe, ponieważ Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z planowaną inwestycją w części dotyczącej wybudowanej infrastruktury w zakresie sieci szerokopasmowej światłowodów oraz sieci w technologii WiFi, która zostanie wydzierżawiona odpłatnie operatorowi świadczącemu usługi dostępu do sieci Internet”;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2014 r., sygn. ITPP1/443-1032/13/KM, w której stwierdzono, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach dokumentujących wydatki związane z budową przyłącza wodociągowego, które zostaną oddane w odpłatną dzierżawę.
W związku z powyższym, Gminie przysługiwać powinno prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z budową ujęcia wody, które po zakończeniu będzie przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki.
Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.
W myśl ust. 13 omawianego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Stosownie do ust. 2 tego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości praw wieczystego użytkowania – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Natomiast jak stanowi ust. 3 tego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
Stosownie do zapisu art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towaru lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.
W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (ust. 5 omawianego artykułu).
W myśl ust. 6 tego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4 zostaną:
zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi z podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
Natomiast zgodnie z ust. 7 tego artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
Stosownie do ust. 7d tego artykułu, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystywanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
W myśl ust. 8 omawianego artykułu, korekty o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
Gmina jednoznacznie wykazała, że początkowo planowała budowane ujęcie wody oddać w bezpłatne użyczenie, a następnie postanowiła, że ujęcie wody po zakończeniu budowy będzie oddane spółce w użytkowanie na podstawie odpłatnej dzierżawy. Decyzja ta została podjęta przed oddaniem ujęcia wody do użytkowania. W konsekwencji, od momentu oddania ujęcia wody do użytkowania, Gmina od razu wykorzysta je do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Mamy tu zatem do czynienia z sytuacją, w której na miejsce zmiana przeznaczenia nabytych towarów i usług przed oddaniem do użytkowania majątku, który ma być efektem inwestycji.
Ze względu więc na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług do wytworzenia inwestycji, a tym samym ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i ust. 8 ustawy o VAT.
W związku z powyższym odnośnie zakupów dokonanych przed zmianą sposobu wykorzystania ujęcia wody, będącego przedmiotem wniosku, korekty podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Natomiast w stosunku do zakupów dokonanych po zmianie przeznaczenia sposobu wykorzystania ujęcia wody – korekty podatku naliczonego należy dokonać na bieżąco, na podstawie ogólnych zasad dotyczących odliczenia (tj. w odpowiednich miesiącach otrzymania faktur), z zastosowaniem ograniczeń, o których mowa w art. 86 ust. 13 ustawy.
Jak stanowi ust. 7 tego artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
Z treści wniosku wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest między innymi budowa infrastruktury wodociągowej położonej na obszarze Gminy.
W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizowaną inwestycję oraz momentu, w którym to prawo będzie przysługiwało.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Według uregulowania art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
W konsekwencji zaplanowana przez Gminę dzierżawa ujęcia wody stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W analizowanej sprawie ze względu na fakt, że dzierżawa infrastruktury w formie ujęcia wody nie została wymieniona w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, jako czynność podlegająca opodatkowaniu stawką obniżoną lub zwolniona od podatku, jest opodatkowana 23% stawką podatku.
Analiza przywołanych powyżej regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści wniosku – Gmina realizując przedmiotową inwestycję postanowiła, że po oddaniu do użytkowania będzie ona wykorzystywana do działalności gospodarczej (udostępniona na podstawie umowy dzierżawy), tj. wykorzystywana wyłącznie – jak wskazano powyżej – do czynności opodatkowanych, to przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług z nią związanych.
Podsumowując, z uwagi na fakt, że nowo wybudowane ujęcie wody będzie udostępnione spółce na podstawie umowy dzierżawy (czynności opodatkowanej podatkiem VAT), która zostanie zawarta po zakończeniu inwestycji, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia nieodliczonego podatku naliczonego od towarów i usług, zakupionych przed podjęciem decyzji o oddaniu ujęcia wody do używania spółce na podstawie odpłatnej dzierżawy, na zasadach wynikających z art. 91 ust. 1-7 w związku z art. 91 ust. 8 ustawy. Odliczenia tego Zainteresowany będzie mógł dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym postanowił udostępnić inwestycję na podstawie umowy dzierżawy.
Z kolei w stosunku do zakupów dokonanych po podjęciu ww. decyzji o wydzierżawieniu, odliczenia podatku naliczonego Gmina będzie mogła dokonać w miesiącu, w którym otrzymała ona faktury dokumentujące zakup towarów i usług, dla których powstał obowiązek podatkowy lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, na podstawie ogólnych zasad dotyczących odliczenia, określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy.
Jeżeli jednak Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego w okresach, o których mowa powyżej, to – stosownie do powołanego art. 86 ust. 13 ustawy – będzie ona miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, tj. za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do odliczenia.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > ILPP1/4512-1-3/15-2/AW

References: art. 14
 art. 86
 art. 15
 art. 15
 art. 5
 art. 8
 art. 86
 art. 86
 art. 87
 art. 88
 art. 91
 art. 14
 art. 14
 art. 91
 art. 91
 art. 86
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 693
 art. 8
 art. 91
 art. 91
 art. 86
 art. 86