Source: https://boletinjuridico.gtt.es/las-notificaciones-electronicas-en-materia-tributaria-garantias-juridicas-de-los-ciudadanos-y-eficiencia-administrativa/
Timestamp: 2018-04-23 07:51:43+00:00

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La motivación y la comunicación de los actos administrativos son dos elementos esenciales de cualquier Estado de Derecho. Las comunicaciones de los actos de la Administración ha sido siempre uno de los ejes esenciales a través de los cuales se establece la seguridad jurídica, ya que la notificación cumple una doble función relevante como es la de dar, por un lado, la información de una resolución al afectado, y además permite a éste adoptar las medidas que estime necesarias y eficaces para la defensa de sus intereses, que vendrá determinada como consecuencia más inmediata por la consiguiente interposición de los recursos pertinentes. Hay, por tanto, una conexión directa entre la comunicación del acto administrativo y uno de los principios constitucionales esenciales de nuestro ordenamiento, como es el de la tutela legal efectiva, recogido en el artículo 24. 2 de la Constitución Española.
Esta caracterización de la tutela judicial efectiva puede aplicarse de manera extensiva también al procedimiento administrativo, y no sólo judicialmente, como genéricamente es aceptado, en las comunicaciones procesales. Haciéndose extensible de esta manera en ámbitos de la comunicación en los que el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso, igualmente cuando se produzca la falta de la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria, también dentro del espacio de desarrollo de un procedimiento sancionador en el que no se haya emplazado al interesado y que por tanto se le causa indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente administrativo. En todo caso y sin entrar al fondo y los múltiples ámbitos de esta materia, habría que indicar que esta ausencia de tutela judicial efectiva únicamente sólo sería aplicable desde un punto de vista material.
Podemos decir que la finalidad y el objeto de la notificación administrativa, así como de las formalidades que deben acompañar a la misma para tener plena validez, es la de garantizar que el contenido del acto llegue a conocimiento del obligado, y dentro de estas obligaciones generales y formalidades se plantea en la actualidad la validez formal de la reciente normativa aprobada en materia de notificaciones electrónicas.
Sin duda las notificaciones electrónicas son una medida de avance entre las relaciones entre la Administración y el administrado, y significan una actualización y mejora de las comunicaciones entre sujetos que participan activamente del mundo de las nuevas tecnologías y del acceso a las comunicaciones no tradicionales, pero este avance y cambio de las comunicaciones de la Administración debe ser siempre respetando las formalidades legales y la propia adecuación de las comunicaciones electrónicas a las garantías de los administrados. El presente artículo pretende hacer una referencia de las cuestiones más controvertidas de la nueva regulación de las notificaciones electrónicas en el ámbito tributario y su adecuación a las garantías legales de los administrados.
II. Normativa reguladora de las notificaciones electrónicas.
La regulación relativa a las notificaciones electrónicas parte, en su normativa más reciente, de la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, en la que se establecen los servicios electrónicos como el medio preferencial para la realización de comunicaciones con los administrados. La Ley supone un paso decidido por parte del legislador para considerar los medios electrónicos como la vía preferencial de comunicación entre las distintas Administraciones Públicas y el reconocimiento de los ciudadanos para el uso de las nuevas tecnologías como vía de comunicación con la Administración. Pero es necesario resaltar que la especial importancia de la citada Ley viene determinada por el hecho de imponer el establecimiento de las comunicaciones por vía electrónica a las personas jurídicas y aquellas personas físicas que puedan relacionarse con la Administración por la vía electrónica, siendo ésta la principal novedad de la normativa y la que plantea más cuestiones conflictivas en cuanto a su desarrollo y aplicación, no tanto desde una vertiente formal sino también desde su ámbito material.
El desarrollo de la Ley de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos ha sido impulsado a través de dos normas fundamentales, la primera de ellas, con una regulación general en el ámbito del procedimiento administrativo, es el Real Decreto 1671/2009 , de fecha 6 de noviembre, que en materia de notificaciones electrónicas establece en su artículo 38 la notificación mediante la puesta a disposición del documento electrónico a través de dirección electrónica habilitada, siempre y cuando se produzcan una serie de requisitos tales como:
La segunda norma a la que debemos hacer referencia es el Real Decreto 1/2010, de 8 de enero, de modificación de determinadas obligaciones tributarias formales y procedimientos de aplicación de los tributos y de modificación de otras normas con contenido tributario, que como su propio nombre indica tiene un alcance mucho más preciso y concreto en materia de las notificaciones electrónicas en el ámbito fiscal, al regular la posible atribución de una dirección electrónica, a efectos de notificaciones tributarias, a entidades y personas físicas que pertenezcan a determinados colectivos. Específicamente se produce la modificación del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, a través de un nuevo artículo que se introduce, artículo 115 bis, relativo a las notificaciones electrónicas y la asignación de una dirección electrónica para la practica de las notificaciones por la Administración tributaria a determinados obligados tributarios.
III. Comunicaciones y sujetos pasivos de las notificaciones electrónicas.
La primera cuestión que debemos reseñar es que el carácter de las normas en materia de comunicaciones electrónicas tienen carácter imperativas, y por tanto de obligado cumplimiento, tanto para determinadas comunicaciones realizadas por la Administración, así como para el tipo de sujeto pasivo que vendrá obligado a recibirlas como veremos en los dos apartados siguientes.
1. Qué actos y notificaciones podrán ser objeto de comunicación por vía electrónica
La obligación de recibir comunicaciones por medios electrónicos se circunscribe a todas aquellas comunicaciones y notificaciones que efectúe la Agencia Estatal de Administración Tributaria en sus actuaciones y procedimientos tributarios, aduaneros y estadísticos, de comercio exterior, y en la gestión recaudatoria de los recursos de otros Entes y Administraciones Públicas que tiene atribuida por ley. Las citadas comunicaciones siempre se realizarán partiendo del hecho de que se ha recibido por parte del sujeto pasivo o administrado una previa recepción de la comunicación de la inclusión en el sistema de notificaciones electrónicas por parte de la AEAT.
Hay, sin embargo, una serie de supuestos establecidos por la norma en que la Administración tributaria puede optar de manera aleatoria y discrecional para determinar si una notificación no debería realizarse a través de medios electrónicos, disponiendo de la facultad de remitirla por los medios convencionales. Dichos supuestos son los que a continuación detallamos:
1. Cuando la comunicación o notificación se realice con ocasión de la comparecencia espontánea del obligado tributario o su representante en las oficinas de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y solicite la comunicación o notificación personal en ese momento.
2. Cuando la comunicación o notificación electrónica resulte incompatible con la inmediatez o celeridad que requiera la actuación administrativa para asegurar su eficacia.
3. Cuando las comunicaciones y notificaciones hubieran sido puestas a disposición del prestador del servicio de notificaciones postales para su entrega a los obligados tributarios con antelación a la fecha en que la Agencia Estatal de Administración Tributaria tenga constancia de la comunicación al obligado de su inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada.
Junto a la discrecionalidad de la Administración para la comunicación de actos por vía electrónica, la normativa establece una serie de supuestos específicos que quedan excluidos taxativamente de dicha vía de comunicación y, por tanto, entendemos que en caso de producirse una notificación de los actos que a continuación vamos a indicar se estaría produciendo una clara nulidad de la comunicación y por tanto se debería entender como no realizada la notificación. Dichos supuestos son los siguientes:
Aquéllas en las que el acto a notificar vaya acompañado de elementos que no sean susceptibles de conversión en formato electrónico.
1. Las que deban practicarse con ocasión de la participación por medios electrónicos en procedimientos de enajenación de bienes desarrollados por los órganos de recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Por último, hay que indicar que en un principio no se incluirán las notificaciones por medios electrónicos cuando se hayan iniciado por un procedimiento, a solicitud del interesado, en los que el mismo interesado o su representante hayan señalado un lugar para notificaciones distinto de la dirección electrónica habilitada de uno u otro, de manera que éstas se practicarán en el lugar señalado por el interesado o su representante.
Finalmente hay que indicar que en aquellos supuestos en los que, tras dos intentos fallidos de comunicación, no sea posible efectuar la notificación en el lugar señalado por el interesado o su representante por causas no imputables a la Administración, la Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá practicar la notificación en la dirección electrónica habilitada del representante o del interesado, si aquél no la tuviere o éste no actuase por medio de representante.
2. Sujetos obligados a recibir notificaciones mediante comunicación por vía electrónica
Se encuentran obligados a recibir notificaciones por medio electrónicos realizadas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria todas aquellas sociedades anónimas y limitadas y las entidades que se indican expresamente a continuación:
Todos aquellos contribuyentes cuyo NIF comience por las letras A, B, N, W, U, esto es, entidades que tengan la forma jurídica de:
a) Sociedad anónima.
b) Sociedad de responsabilidad limitada.
d) Los establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes en territorio español.
Así como las entidades cuyo NIF empiece por la letra V y se corresponda con uno de los siguientes tipos de sujetos:
a) Agrupación de interés económico, Agrupación de interés económico europea.
b) Fondo de Pensiones, Fondo de capital riesgo, Fondo de inversiones, Fondo de titulización de activos, Fondo de regularización del mercado hipotecario, Fondo de titulización hipotecaria o Fondo de garantía de inversiones.
2. En segundo lugar, y de manera independiente de la letra de su NIF, afectará a aquellos contribuyentes en los que se den las siguientes características o circunstancias:
a) Que estuvieran inscritas en el Registro de grandes empresas regulado por el artículo 3.5 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
b) Los que hayan optado por la tributación en el régimen de consolidación fiscal, regulado por el capítulo VII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que hayan optado por la tributación en el Régimen especial del grupo de entidades, regulado en el capítulo IX del título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
c) Las entidades que se encuentren registradas en el régimen de devolución mensual del IVA.
d) Aquellos sujetos pasivos que tengan una autorización en vigor del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria para la presentación de declaraciones aduaneras mediante el sistema de transmisión electrónica de datos (EDI).
Podemos observar cómo dentro del ámbito de aplicación de las notificaciones electrónicas de los sujetos pasivos se encuentran prácticamente la totalidad de los sujetos pasivos obligados tributarios, con personalidad jurídica o sin ella, salvo la excepción de los particulares que quedan excluidos inicialmente de la obligación de obtener notificaciones por vía electrónica. Hay por tanto una generalización y extensión de los sujetos pasivos obligados a disponer de los medios electrónicos y medios humanos o materiales para la recepción de actos administrativos de carácter tributario.
IV. Obligaciones y consecuencias derivadas de la nueva regulación de las notificaciones electrónicas.
Como ya hemos indicado anteriormente, la obligación de la recepción de la notificación electrónica se iniciará siempre por medio de una previa comunicación por parte de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y será a partir de este momento cuando tenga plena eficacia el procedimiento de notificación electrónica, para lo cual el administrado deberá tener en cuenta una serie de obligaciones que a continuación destacamos:
1. El sujeto pasivo interesado deberá haber señalado esta vía como comunicación preferente, o al menos que la haya consentido identificando una dirección electrónica. Este hecho obviamente no será de aplicación a los sujetos pasivos que vengan obligatoriamente con carácter imperativo requeridos a la recepción de las mismas.
2. El sujeto pasivo, o su representante, deberá verificar con una frecuencia de al menos diez días si ha recibido a través de la dirección electrónica alguna comunicación, ya que la notificación se entenderá practicada a todos los efectos legales desde el momento en el que se realice el acceso a su contenido en la dirección electrónica.
3. En el supuesto de que no se produjera la verificación por parte del sujeto pasivo de la notificación electrónica, ésta se considerara rechazada, rehusada, y por tanto desde ese momento desplegará el acto comunicado todos sus efectos, como si hubiera sido plenamente notificado.
4. El sujeto pasivo dispondrá de un plazo adicional de acceso a la notificación de 30 días, desde el momento de la expiración del plazo de 10 días de la notificación electrónica, en el que podrá consultar en la sede electrónica el texto integro de la notificación.
5. Los obligados tributarios que estén incluidos en el sistema de dirección electrónica habilitada en relación con la Agencia Estatal de Administración Tributaria podrán señalar, en los términos que por Orden Ministerial se dispone, un máximo de 30 días en cada año natural, durante los cuales la Administración tributaria no podrá poner notificaciones a su disposición en la dirección electrónica habilitada.
6. El sujeto pasivo no podrá autoexcluirse y darse de baja de una dirección electrónica habilitada, por lo que deberá existir un acto expreso de la Agencia Estatal de Administración Tributaria a solicitud del obligado tributario.
Podemos observar como hay una serie de requisitos, comunicaciones y obligaciones que deben ser atentamente observadas por el sujeto pasivo, ya que una de las características esenciales de este nuevo modelo de notificaciones es el cambio de la manera de actuar de la Administración con respecto al administrado y viceversa, en donde la interacción entre ambos es prácticamente continua y en el que salvo en los períodos temporales de 30 días, asimilados a los vacacionales, la atención debe ser continua para verificar cualquier tipo de posible comunicación, acto o notificación. Podemos decir que las notificaciones electrónicas introducen una conexión continua entre ambos sujetos de la relación jurídica.
V. Situaciones controvertidas y de frontera sobre la legalidad de las notificaciones electrónicas
Las notificaciones disfrutan de la presunción de legalidad y los actos resultan válidos desde el momento en que se dictan, aunque con carácter previo, para su plena eficacia, deben ser comunicados fehacientemente o en el caso de que esta circunstancia sea imposible deberán ser publicados con carácter general. En el ámbito de la regulación de las notificaciones electrónicas las normas reguladas parecen dejar claro que su establecimiento está bien articulado, responde a las garantías legales y significan un avance objetivo tanto para el administrado como para la Agencia Estatal de Administración Tributaria, ya que su establecimiento corresponde a la realidad de una sociedad tecnológicamente asentada, que facilita las comunicaciones y posibilita, también hay que decirlo, un ahorro importante en la gestión de las comunicaciones con el pertinente uso razonable del papel. En este sentido debemos recordar que en la actualidad el Boletín Oficial del Estado únicamente se edita y publica mediante medios electrónicos, abandonándose definitivamente su edición en papel y distribución tradicional por correo.
Desde un punto de vista normativo, la aprobación legal de las notificaciones ha sido avalada y aceptada por el Consejo de Estado, que en diversos dictámenes ha tratado la materia. Así podemos citar los siguientes dictámenes que hacen referencia a esta cuestión: Dictamen del Consejo de Estado 967/2011, de fecha 10 de noviembre de 2011, por el que se regula la aprobación de la publicación de anuncios en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y el Dictamen del Consejo de Estado 1815/2010, de fecha 30 de septiembre de 2010, por el que se regulan los supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, o también el Dictamen del Consejo de Estado 1858/2009 con fecha de aprobación de 17 de diciembre de 2009, para la modificación de determinadas obligaciones tributarias formales y procedimientos de aplicación de los tributos, de adaptación de la normativa tributaria a las disposiciones comunitarias y de modificaciones de otras normas de contenido tributario.
Sin embargo, el Consejo de Estado ha dejado claro que hay que tener en cuenta aspectos muy importantes que no acaban de estar bien hilvanados en la normativa de las nuevas comunicaciones, especialmente en lo referente a la materia relativa al ámbito subjetivo de aplicación de las notificaciones electrónicas. La regulación establece obligaciones de recepción sobre sujetos pasivos con un carácter demasiado generalizado y sin atender a la realidad operativa y de estructura de muchas sociedades. Se produce una indebida extensión de determinados sujetos a la obligatoriedad de las comunicaciones; así, podemos destacar el hecho generalizado obligatorio en el que se encuentran las sociedades de responsabilidad limitada, en las que hay una gran cantidad de modalidades diferenciadas de organización, personal y estructura, en las que muchas de estas entidades no disponen ni de los suficientes recursos humanos ni informáticos para la continua atención a las notificaciones de carácter electrónico.
No debemos olvidar que dentro del ámbito de las sociedades limitadas un amplío número de ellas, en muchas ocasiones, no disponen de personal contratado, en otras ocasiones la mera actividad económica es una actividad económica residual que no requiere de personal ni de tiempo para su gestión y administración, por lo que es difícil que se le pueda exigir un nivel de dependencia en la atención a las notificaciones electrónicas, y como ya hemos indicado, en muchos supuestos por la propia tipología de la entidad societaria es difícil que se disponga de acceso a nuevas tecnologías. En este apartado creemos que la notificación por medios electrónicos dificulta el establecimiento de una plena seguridad jurídica, al no facilitarse el acceso a la información de una resolución al administrado y su posible ejercicio de defensa de sus intereses.
Entendemos que no se ha respetado la recomendación del Consejo de Estado en la que indicaba que debería completarse la regulación en el sentido de introducir algunos criterios objetivos, como por ejemplo, el volumen de negocio, número de empleados u otros similares que permitan excluir del ámbito de aplicación de la norma a aquellos sujetos que, debiendo estar inicialmente incluidos en él, carecen de la necesaria capacidad económica o técnica, dedicación profesional y de otros elementos objetivos que impidan garantizar su acceso y su disponibilidad de los medios tecnológicos precisos.
Otra de las cuestiones que conlleva dudas en el nuevo sistema de comunicaciones electrónicas es el referente a la interpretación de los conceptos que la norma refiere sobre la puesta a disposición de la notificación y el acceso al contenido del acto notificado. Es importante hacer una clarificación de ambas situaciones, ya que en el sistema de notificaciones tradicionales seguidas hasta la fecha, ambos momentos coinciden, esto es, en el momento que se produce la entrega de la notificación, éste va acompañado del acceso a su contenido, pero en las notificaciones de carácter electrónico son dos momentos diferentes e independientes. El primero de ellos, el de puesta a disposición de la notificación, se puede distinguir temporalmente del momento en el que el sujeto pasivo obtiene conocimiento del contenido del mismo, y esta diferencia temporal que puede darse entre uno y otro tiene claramente consecuencias a la hora de desplegar los efectos jurídicos del acto notificado.
Para la clarificación de ambos conceptos, y la mayor seguridad jurídica de los administrados, tanto la puesta a disposición de la notificación y el acceso al contenido del acto notificado deberán verificar el cumplimiento exacto del momento de acceso por el sujeto pasivo a la notificación y el momento que despliega todos sus efectos el acto notificado. En este ámbito será de especial trascendencia y de máxima importancia el expediente administrativo, ya que éste podrá garantizar la verificación de todo el proceso temporal de contabilidad de fechas para que el sujeto pasivo pueda responder al requerimiento administrativo, y por tanto las exigencias de control y verificación por parte de la Administración deberán ser extremadas y detalladas.
Finalmente debemos indicar que la jurisprudencia, escasa hasta la fecha, como no podía ser de otra manera, por el poco tiempo transcurrido desde la introducción normativa de las notificaciones electrónicas, en todo caso parece dejar claro que es perfectamente admisible una única notificación por vía de apremio al sujeto pasivo, sin tener la obligación de requerir la realización de dos notificaciones como así venía tradicionalmente reconociendo en la legislación administrativa relativa a las notificaciones. Así lo ha recogido el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en una reciente sentencia al indicar que:
“En la notificación de actos administrativos por vía telemática no se establece la necesidad de dos intentos de notificación, sino que se deben acreditar las fechas y horas de la recepción de la notificación y el acceso al contenido; en otro caso después de la constancia de la recepción sin acceder a su contenido y pasados diez días, se entiende rechazada la notificación, se tiene por efectuado el trámite y continúa el procedimiento y en el caso de autos en el expediente administrativo la Administración certifica se encuentra abonado al procedimiento telemático de la Agencia Tributaria denominado AEATPI20040128DISONR y que se había recibido la notificación número 0659000084224 adscrita a este procedimiento, concretamente la puesta a disposición en el buzón del abonado es de 7-02-2006, certificada por el prestador de los servicios de la Dirección Electrónica Única mediante firma electrónica de aquel, entendiéndose rechazada la notificación a los 10 días naturales de su puesta a disposición por no leerla el abonado, por lo que el trámite de notificación se tuvo por efectuado con arreglo a la normativa aplicable sin indefensión alguna”.
También la jurisprudencia ha dejado claro la garantía del sujeto pasivo para aquellos supuestos en los que haya optado claramente porque todas las comunicaciones les sean notificadas por medios electrónicos, de tal manera que la Administración no pueda disponer de una doble vía de comunicación de manera que opte por lo que más le interese en cada momento para hacer efectiva una comunicación. Por eso, si un sujeto pasivo ha dejado manifiestamente claro que desea que las comunicaciones de la Administración sean remitidas por vía electrónica, la Administración no puede decidir de manera unilateral notificar por otras vías que no sean las solicitadas por el sujeto pasivo, como así se ha indicado en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid :
“La norma obliga a la Administración a realizar las notificaciones por vía electrónica cuando los ciudadanos optan por este medio de comunicación, no estando facultada aquélla para elegir el empleo de ese sistema de notificación u otro alternativo, por lo que sólo puede emplear uno distinto cuando no es posible utilizar el medio preferente. Esa conclusión no ofrece duda alguna al vista de la forma verbal que figura en el art. 27.2 de la Ley 11/2007 (“utilizarán medios electrónicos”), pues para admitir la tesis de la Agencia Tributaria tendría que utilizar “podrán utilizar.”
En este caso, la entidad actora se dio de alta en fecha 13 de noviembre de 2007 en el servicio de Notificaciones Telemáticas de la Agencia Tributaria, medio electrónico que fue elegido por la sociedad como preferente para recibir comunicaciones, lo que obligaba a la Administración a realizar por ese medio las notificaciones en todos los procedimientos a los que aquélla se había adscrito, como pone de manifiesto la propia Administración en el documento de “confirmación de la creación de la dirección electrónica única.”
Por tanto a partir de esa fecha la Agencia Tributaria no podría elegir el medio de notificación, sino que, por aplicación de los artículos 27 y 28 de la Ley 11/2007, estaba obligada a llevar a cabo las notificaciones por vía telemática con carácter preferente, sistema que no utilizó la Administración para notificar la liquidación.
Las notificaciones electrónicas son un elemento esencial en la actual Administración, la eficacia de su rapidez, seguridad y ahorro de medios con respecto a los tradicionales sistemas de notificación de actos es una evidencia clara y objetiva. Sin embargo esta objetiva eficacia no puede en ningún caso suponer una menor garantía del obligado tributario para ser notificado de las resoluciones que le incumben sin que se produzca una indefensión como consecuencia de esta supuesta eficacia de la Administración. Se deberá por tanto ponderar la verdadera garantía jurídica de los ciudadanos frente a una administración que puede pecar en muchos casos de eficiente a toda costa. En este sentido parece que el espectro de sociedades de responsabilidad limitada que vienen obligadas a recibir notificaciones electrónicas supone una generalización demasiado amplia y que sin duda conllevará situaciones en las que no quede suficientemente garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos para la correcta recepción por vía electrónica de comunicaciones y notificaciones.
La nueva regulación de las comunicaciones electrónicas supone un nuevo modelo de relación entre el administrado y la Administración, así como entre los representantes del administrado, que hacen cambiar la tradicional relación entre dichos sujetos. El avance es evidente, notorio y positivo, pero los actores involucrados deberán amoldarse en este nuevo modelo, imparable tecnológicamente, de relaciones. En todo caso la Administración deberá ser especialmente escrupulosa y estricta en el cumplimiento de las obligaciones de certificación electrónica del expediente de recepción, ya que en ningún momento podrán quedar en entredicho las garantías que dispone el obligado tributario para que sea notificado de las resoluciones que le afectan, sin que se le produzca indefensión.
(Extracto del texto “Las notificaciones electrónicas en materia tributaria garantías jurídicas de los ciudadanos y eficiencia administrativa” de Miguel de Haro Izquierdo publicado en “Impuestos”, Nº 11-12, Editorial La Ley).
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References: resolución 
 artículo 24
 Real Decreto 
 artículo 38
 Real Decreto 
 Real Decreto 
 artículo 115
 artículo 3
 resolución