Source: http://kraken.slv.cz/7Afs30/2009
Timestamp: 2018-07-18 13:09:07+00:00

Document:
7Afs30/2009
è. j. 7 Afs 30/2009-129
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: J. B., zastoupen Mgr. Ing. Josefem Chlubnou, advokátem se sídlem Havlíèkovo nám. 1963, Havlíèkùv Brod, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 18. 12. 2008, è. j. 31 Ca 138/2007-104,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce J. B. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 18. 12. 2008, è. j. 31 Ca 138/2007-104, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Brnì (dále také krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 18. 12. 2008, è. j. 31 Ca 138/2007-104, zamítl jako nedùvodnou ¾alobu J. B. proti rozhodnutí ¾alovaného Finanèního øeditelství v Brnì (dále té¾ finanèní øeditelství ) ze dne 17. 5. 2005, è. j. 8075/07-1102-709598, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Ledèi nad Sázavou (dále jen správce danì ) ze dne 9. 8. 2006, è. j. 22566/06/225970/8966, jím¾ mu byla dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2001 ve vý¹i 576 000 Kè. Krajský soud pøedev¹ím neshledal opodstatnìnou základní ¾alobní výtku, ¾e ¾alované správní orgány-správce danì a finanèní øeditelství nesprávnì posoudily smlouvu o pøevzetí záruky ze dne 2. 5. 2001 a ¾e stejnì tak nesprávnì vylo¾ily i obchodní zákoník. Je tomu tak proto, ¾e správní orgány svá rozhodnutí zalo¾ily na skuteènosti, ¾e ¾alobce nepøedlo¾il ¾ádné relevantní dùkazní prostøedky, které by prokázaly, ¾e jím uplatòovaný výdaj je výdajem nutným ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro rok 2001 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Pokud toti¾ ¾alobce mimo svá vlastní tvrzení nedolo¾il správnímu orgánu ¾ádné dùkazní prostøedky, které by prokazovaly dùvodnost poskytnuté záruky z roku 2001, vztahující se i na jeho práce provádìné od roku 1995-kdy¾ i sám tvrdil, ¾e záruka na nì byla dvouletá a uplynula ji¾ v roce 1997-nemohl soud dospìt k jinému závìru, ne¾ ¾e oprávnìnost uplatnìného výdaje stì¾ovatel neprokázal. Krajský soud nepøisvìdèil ani druhému ¾alobnímu bodu o nezákonnosti postupu správce danì, jen¾ mìl spoèívat v poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina ). Je tomu tak proto, ¾e tento ¾alobní bod byl zcela nekonkrétní. Podle ustanovení § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. musí ¾aloba kromì obecných nále¾itostí podání (§ 37 odst. 2, 3 s. ø. s.) obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. V pøedmìtné vìci tomu tak nebylo. Jeliko¾ v ¾alobì pod bodem VI. ¾alobce toliko obecnì konstatuje poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny v souvislosti s rozhodnutím Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 510/02, byl tento ¾alobní bod nekonkrétní, a v jeho intencích nemohlo být pøezkoumáno napadené rozhodnutí ¾alovaného finanèního øeditelství.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal ¾alobce jako stì¾ovatel (dále ji¾ jen stì¾ovatel ) vèasnou kasaèní stí¾nost, kterou explicitnì opøel o dùvod uvedený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.
Stì¾ovatel pøedev¹ím namítl, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku týkající se uplatnìného prvého ¾alobního bodu, který smìøoval do vadného posouzení smlouvy o pøevzetí záruky správcem danì, resp. ¾alovaným finanèním øeditelstvím. Má toti¾ za to, ¾e své dùkazní bøemeno unesl. Ze strany spoleènosti Karlovarské minerální vody a. s. bylo správci danì (prostøednictvím Finanèního úøadu v Karlových Varech) pøedlo¾eno celkem 118 faktur za období od roku 1998 a¾ do 30. 6. 2001, které byly jím vystaveny pro tuto spoleènost, a to na celkovou èástku 13 896 204 Kè a sdìleno, ¾e písemné smlouvy o dílo nebyly uzavírány a nebyly uplatnìny ani ¾ádné reklamace. Krajský soud nesprávnì posoudil jako neurèitý druhý bod ¾aloby-tj. namítanou vadu øízení pøed správními orgány, spoèívající v nezákonnosti provádìní opakované daòové kontroly. Je tomu tak proto, ¾e tato ¾alobní námitka byla blí¾e popsána pod bodem III. ¾aloby. Závìr tohoto soudu o neurèitosti ¾alobního bodu proto nemù¾e obstát. Posléze pak blí¾e rozvedl, která kontrola mìla zalo¾it pøeká¾ku vìci pravomocnì zahájené-kontrola danì z pøíjmù za rok 2003 a danì z pøidané hodnoty za období I. a IV. ètvrtletí tého¾ roku, nebo» byla svým zamìøením toto¾ná s pøedchozí kontrolou a nebyly jí zji¹»ovány ¾ádné dal¹í dùvody èi skuteènosti, které by nebyly správci danì známy, a na jejich¾ základì mu byla posléze napadeným rozhodnutím pravomocnì domìøena daò z pøíjmù.
Finanèní øeditelství v Brnì se k podané kasaèní stí¾nosti vyjádøilo tak, ¾e ji pova¾uje za zcela neopodstatnìnou. Ztoto¾òuje se s právním hodnocením krajského soudu, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm v daòovém øízení vázlo. Je tomu tak proto, ¾e bylo na stì¾ovateli, aby prokázal vý¹i jím uplatnìných výdajù ve vazbì na dosa¾ení zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Toto v¹ak stì¾ovatel neuèinil. Nepøedlo¾il (kromì svých tvrzení) ¾ádné dùkazní prostøedky, které by svìdèily tomu, ¾e vykazovanou èástku 1 800 000 Kè vynalo¾il ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ostatnì, ve svém rozhodnutí se vypoøádalo se v¹emi rozhodnými skuteènostmi. Nedùvodná je i výtka o poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny, kterou krajský soud posoudil jako nekonkrétní. Je toho názoru, ¾e tuto vadu podané ¾aloby nemù¾e stì¾ovatel zhojit v kasaèní stí¾nosti, kde a¾ nyní a novì uvádí, jaká kontrola podle nìho zalo¾ila pøeká¾ku, resp. vadu opakované kontroly-tj. provádìná kontrola danì z pøíjmù a danì z pøidané hodnoty za rok 2003.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán pøi tom rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti, a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e stì¾ovateli byla na základì kontroly danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2001 platebním výmìrem ze dne 9. 8. 2006 dodateènì vymìøena daò z pøíjmù ve vý¹i 576 000 Kè. V rámci daòové kontroly se správce danì, mimo jiné, zabýval oprávnìností stì¾ovatelem uplatnìného výdaje ve vý¹i 1 800 000 Kè, který mìl být vynalo¾en za úèelem pøenesení záruky za práce stì¾ovatele provádìné od roku 1995 na spoleènost IZANET s. r. o., jejím¾ jediným spoleèníkem byl právì stì¾ovatel. Uvedený výdaj mìl být podle smlouvy ze dne 2. 5. 2001 o pøevzetí záruky (dále jen smlouva ) vynalo¾en na dosa¾ení zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù stì¾ovatele právì v roce 2001. Pøedmìtem této smlouvy mìlo být poskytování záruky (garance) za slu¾by stì¾ovatele, které uskuteènil od 1. 1. 1995 (dle pøílohy) do 30. 6. 2001, a to do vý¹e a za podmínek stanovených obchodním zákoníkem. Správci danì vznikly pochybnosti stran souladu tohoto výdaje stì¾ovatele s ustanovením § 24 zákona o daních z pøíjmù. K jeho výslovnému dotazu stì¾ovatel pøi zahájení daòové kontroly uvedl, ¾e vìt¹ina smluv byla uzavøena ústnì, záruku poskytoval podle obchodního zákoníku. Výzvou ze dne 24. 10. 2005, è. j. 23401/05/225930/9800, bylo stì¾ovateli správcem danì ulo¾eno, aby dùkazními prostøedky prokázal, ¾e výdaj, který si uplatnil v daòovém pøiznání ve vý¹i 1 800 000 Kè (dále té¾ sporný výdaj ) vynalo¾il v souladu s ustanovením § 24 a § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Zejména mìl pøedlo¾it pøílohu deklarované smlouvy, v ní¾ mìly být vymezeny zakázky od 1. 1. 1995 do 30. 6. 2001, na které se mìla poskytovaná záruka vztahovat; souèasnì mìl pøedlo¾it i specifikaci konkrétních odbìratelù. Ze zprávy o kontrole ze dne 9. 8. 2006, è. j. 17154/06/225930/9800, i z odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného pak vyplývá, ¾e správci danì vznikly pochyby o oprávnìnosti tohoto výdaje. Je tomu tak proto, ¾e se podle pøedlo¾ené smlouvy mìla záruka vztahovat i na zakázky, u kterých ji¾ odpovìdnost za vady díla na stì¾ovateli nevázla. Spoleènost IZANET s. r. o. mìla plnit svùj závazek ze smlouvy pouze tehdy, pokud k tomu byla písemnì vyzvána pøíslu¹nými odbìrateli stì¾ovatele, kteøí v¹ak podle zji¹tìní správce danì nebyli o okolnosti, ¾e má být záruka poskytována jiným subjektem vùbec obeznámeni. Navíc, stì¾ovatel podle penì¾ního deníku uplatnil ve výdajích èástku 1 800 000 Kè, aèkoliv podle pùvodnì pøedlo¾ené smlouvy mìla èástka odmìny za pøevzetí záruky èinit toliko 1 500 000 Kè. Dal¹í výzvou k dokazování ze dne 8. 2. 2006 bylo stì¾ovateli opìtovnì ulo¾eno, aby prokázal, ¾e se jedná o výdaj podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ze správního spisu nevyplývá, ¾e by stì¾ovatelem byly pøedlo¾eny k výzvám stran prokázání oprávnìnosti uplatnìného výdaje-kromì jeho vlastních vyjádøení o tom, ¾e smlouva neodporuje ustanovením obchodního zákoníku, ¾e s panem P., aèkoliv nebyl statutárním zástupcem spoleènosti Karlovarské minerální vody, a.s. byl ústnì sjednán postup pro pøípadné reklamace-materiální dùkazní prostøedky, je¾ by pøedlo¾il jako dùkazy nebo navrhl jejich provedení. Následnì pøi jednání dne 15. 3. 2006, které je zaznamenáno v protokole è. j. 8097/06/225930/9800, bylo po stì¾ovateli vy¾adováno, aby správci danì objasnil a dolo¾il dùkazní prostøedky, na jejich¾ základì do¹el k èástce 1 800 000 Kè, aèkoliv èástka podle pøedlo¾ené smlouvy mìla èinit toliko 150 000 Kè za ka¾dý rok trvání tohoto závazku (tj. èástku 1 500 000 Kè). Dne 16. 3. 2006 pak stì¾ovatel dolo¾il správci danì písemné vyhotovení smlouvy, v jeho¾ èl. VI. je uvedena èástka 180 000 Kè za ka¾dý rok trvání smlouvy, aèkoliv podle pùvodnì pøedlo¾ené smlouvy tato èástka èinila toliko 150 000 Kè. K prokázání oprávnìnosti sporného výdaje byl stì¾ovatel vyzván i v prùbìhu doplòování øízení v návaznosti na ustanovení § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, a to výzvou ze dne 23. 2. 2007, è. j. 4888/07/225930/9800. Konkrétnì bylo mimo jiné vy¾adováno napø. pøedlo¾ení pøílohy smlouvy, a vysvìtlení k jakým konkrétním zakázkám se mìla smlouva, resp. garanèní závazek vztahovat a jak konkrétnì mìly být realizovány jednotlivé práva a povinnosti vyplývající ze smlouvy (napø. informace o garanèní události). Ani k této výzvì nebyly správci danì sdìleny nové skuteènosti a pøedlo¾eny nové dùkazy. Za tohoto skutkového stavu vìci do¹lo ¾alované finanèní øeditelství k závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm vázlo. V dùsledku toho stì¾ovatel neprokázal, ¾e sporný výdaj vynalo¾il na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Krajský soud pak v dùsledku vázanosti rozsahem a dùvody podané správní ¾aloby tuto ¾alobu zamítl jako nedùvodnou. Pøedmìtem øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem v této vìci je právì kasaèní stí¾nost stì¾ovatele, je¾ smìøuje proti zamítavému rozsudku krajského soudu.
Podle ustanovení § 16 odst. 2 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce danì, povinnost pøedlo¾it dùkazní prostøedky prokazující jeho tvrzení v prùbìhu kontroly.
Podle ustanovení § 23 odst. 7 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù platilo, ¾e li¹í-li se ceny sjednané mezi ekonomicky nebo personálnì nebo jinak spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en, upraví správce danì základ danì poplatníka o zji¹tìný rozdíl; nelze-li urèit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, pou¾ije se cena zji¹tìná podle zvlá¹tního právního pøedpisu.
Podle ustanovení § 23 odst. 7 vìty tøetí zákona o daních z pøíjmù platilo, ¾e ekonomicky nebo personálnì spojenými osobami se rozumí, jestli¾e se jedna osoba podílí pøímo nebo nepøímo na vedení, kontrole nebo jmìní druhé osoby, nebo jestli¾e se shodné právnické nebo fyzické osoby pøímo nebo nepøímo podílejí na vedení, kontrole nebo jmìní obou osob anebo fyzické osoby blízké.
Podle ustanovení § 24 odst. 1 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù platí, ¾e výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy.
Rozhodnou otázkou v pøedmìtné vìci je posouzení toho, zda krajský soud do¹el ke správnému právnímu závìru o tom, ¾e stì¾ovatel v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm vázlo, jeho¾ logickým dùsledkem bylo neuznání sporného výdaje oprávnìným, nebo tomu tak nebylo.
Otázka dùkazního bøemene v daòovém øízení nezùstala stranou pozornosti Ústavního soudu. Ten napø. ve svém nálezu ze dne 1. 7. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, judikoval, ¾e Dùkazní bøemeno k prokázání urèité skuteènosti nese ten, kdo tuto skuteènost tvrdí. V daòovém øízení stíhá daòový subjekt rovnì¾ povinnost tvrzení (v podobì daòového pøiznání). Dùkazní bøemeno se vztahuje pouze k prokázání skuteèností tvrzených (uvedených) daòovým subjektem v daòovém pøiznání, resp. skuteèností, je¾ je daòový subjekt povinen uvést v daòovém pøiznání, tedy skuteèností vá¾ících se výluènì k daòové povinnosti subjektu .
K otázce dùkazního bøemene a k dùsledkùm pro daòové subjekty, které by nesplnily svou dùkazní povinnost se také opakovanì vyslovil i Nejvy¹¹í správní soud v øadì svých rozhodnutí. Napø. v rozsudku ze dne 28. 4. 2005, è. j. 5 Afs 147/2004-89, který byl publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 94/2004, judikoval, ¾e: Podle § 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, le¾í v daòovém øízení dùkazní bøemeno na daòovém subjektu; jestli¾e ten nesplnil svou zákonnou povinnost ji¾ v øízení pøed správním orgánem, nemù¾e taková skuteènost být k tí¾i správního orgánu . V rozsudku ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, který je dostupný na www.nssoud.cz, pak zaujal stanovisko, ¾e: Daòové øízení, resp. dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (§ 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù). Nebylo proto povinností správce danì tvrdit a prokázat, jaký byl úmysl úèastníkù smluvního vztahu a co sledovali uzavøením urèité smlouvy . V souvislosti s otázkou prokazování oprávnìnosti uplatnìných výdajù kasaèní soud vyslovil v rozhodnutí ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72, dostupný na www.nssoud.cz, mimo jiné právní názor, podle kterého pro posouzení, zda jsou výdaje (náklady) daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem, nelze v¹ak opomíjet i dal¹í podmínku stanovenou v § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tj. prùkaz o tom, ¾e výdaj byl skuteènì vynalo¾en. Ani doklady vystavené právnì existujícím subjektem a se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být pou¾ity jako dùkaz o uskuteènìní skuteènosti v nich deklarované, není-li prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. V rozsudku ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-73, který byl publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 264/2004, vyslovil kasaèní soud ve vztahu k ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, ¾e: Daòovým výdajem je takový výdaj, který má souvislost s by» i jen oèekávanými pøíjmy. Zmínìná souvislost znamená, ¾e bez vynalo¾ení uvedených nákladù by podnikatel oèekávané pøíjmy vùbec nezískal èi ani nemìl mo¾nost získat. Nutno je proto v¾dy vá¾it, zda faktický výdaj buï pøinese pøíjem (zisk), nebo jej do budoucna zajistí a nebo alespoò napomù¾e ji¾ dosa¾ené pøíjmy døívìj¹í èinností daòovému subjektu udr¾et. Ve¹keré tyto ekonomické aktivity odpovídají smyslu a cíli zákona o daních z pøíjmù .
Do¹el-li krajský soud k právnímu závìru, ¾e stì¾ovatel v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno které na nìm vázlo, resp. ¾e neprokázal, ¾e sporný výdaj vynalo¾il v souladu s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, rozhodl v souladu se zákonem.
Z dikce citovaných ustanovení zákona o správì daní a poplatkù a zákona o daních z pøíjmù, i s ohledem na bohatou soudní judikaturu, vyplývá, ¾e stanoví-li § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, ¾e daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván, znamená to souèasnì, ¾e správce danì je i oprávnìn toto prokázání vy¾adovat. Stì¾ovatel si v rámci pøiznání k dani z pøíjmù za rok 2001 uplatnil jako daòovì uznatelný výdaj èástku 1 800 000 Kè. Bylo potom jeho povinností, aby správním orgánùm dolo¾il dùkazní prostøedky, které by svìdèily jeho tvrzení, ¾e mu tato èástka skuteènì oprávnìnì sni¾uje základ danì, resp. je výdajem ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Skuteènost, ¾e k tomu byl povinen jednoznaènì vyplývá nejen z opakovaných výzev správce danì k prokázání rozhodných skuteèností, ale i z prùbìhu daòové kontroly zaznamenané v protokolech o ústních jednáních (srov. § 16 odst. 2 písm. c), d) e) a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù). Dùkazní povinnost k prokázání oprávnìnosti uplatnìného sporného výdaje byla ostatnì stì¾ovateli nadto ulo¾ena i v rámci odvolacího øízení. Stì¾ovatel v¹ak na tuto veøejnoprávní povinnost rezignoval a toliko setrvával na svém tvrzení, ¾e smlouva je v souladu se zákonem. Tato okolnost v¹ak nebyla správními orgány ani krajským soudem jakkoliv zpochybnìna. Stì¾ovatel v¹ak nevzal pøi daòovém øízení v úvahu v¹echny mo¾né dùsledky nesplnìní dùkazní povinnost a pouze se domníval, ¾e mu postaèí tvrzení o souladu smlouvy se zákonem. Stì¾ovatel neprokázal soulad uplatnìného sporného výdaje s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, a nic na tom nezmìní ani 118 poukazovaných faktur za období od roku 1998 a¾ do 30. 6. 2001, stì¾ovatelem vystavených pro spoleènost Karlovarské minerální vody, a. s., a v penìzi vyjádøeném rozsahu více ne¾ 13 000 000 Kè. Je tomu tak proto, ¾e bylo nejen primární povinností stì¾ovatele v daòovém øízení, ale souèasnì i jeho právem (srov. § 16 odst. 4 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù), pøedkládat a navrhovat dùkazní prostøedky, které by svìdèily jeho tvrzení, ¾e jím v roce 2001 uplatnìný sporný výdaj ve vý¹i 1 800 000 Kè slou¾í k dosa¾ení zaji¹tìní nebo udr¾ení pøíjmù. Uvedené faktury toliko osvìdèují to, ¾e mezi stì¾ovatelem a spoleèností Karlovarské minerální vody, a. s. existoval závazkový právní vztah, na jeho¾ základì do¹lo i k vystavení dotèených faktur, a v jaké vý¹i. Neosvìdèují v¹ak ji¾ ekonomicky odùvodnitelný a racionální dùvod, pro který by mìl stì¾ovatel poskytovat úplatu jinému subjektu
(navíc personálnì propojenému)-spoleènosti IZANET s. r. o. za to, ¾e pøevezme záruku , resp. odpovìdnost za vady (jakost) dìl stì¾ovatele, její¾ doba trvání nebyla správci danì prokázána. Toliko sám stì¾ovatel deklaroval v daòovém øízení, ¾e poskytoval svým odbìratelùm záruèní dobu podle zákona (obchodního zákoníku)-v délce trvání 2 let (viz protokol ze dne 15. 3. 2006, è. j. 8097/06/225930/9800). Nebylo mo¾no proto ani dovozovat, ¾e by byl smluvnì zavázán poskytovat záruku del¹í této lhùty. Ani tímto smìrem v¹ak dùkazní aktivita stì¾ovatele nesmìøovala. Nadto bylo zji¹tìno, ¾e odbìratelùm stì¾ovatele (konkrétnì spoleènosti Karlovarské minerální vody, a.s.) nebylo ani známo, ¾e by pro pøípady uplatòování vad díla byl k jejich uplatnìní a odstranìní pøíslu¹ný jiný subjekt ne¾li sám stì¾ovatel. K logickým po¾adavkùm správních orgánù, aby stì¾ovatel v souvislosti s výdajem, který se mìl uskuteènit na základì uvádìné smlouvy dolo¾il proè, jak a z jakého dùvodu mìl zpìtnì za úplatu poskytovat záruku i za zakázky z období od roku 1995 do 1999, pak nebyl sto dolo¾it ¾ádný dùkaz. Stì¾ovatel se mýlí, pokud se domnívá, ¾e jeho vyjádøení a stanoviska k po¾adavkùm správce danì, by» by i byla protokolárnì zaznamenána, mohla být v pøedmìtné vìci relevantním dùkazem. Je tomu tak proto, ¾e tato vyjádøení mají v daòovém øízení toliko statut tvrzení a nikoliv dùkazu (srov. § 16 odst. 2 písm. e/ zákona o správì daní a poplatkù). Ponechat stranou nelze ani to, ¾e vìrohodnosti závazkového vztahu deklarovaného smlouvou nepøispívá ani okolnost, ¾e správci danì byly v prùbìhu daòového øízení pøedlo¾eny 2 odli¹né exempláøe této smlouvy a ¾e se tak stalo a¾ po výslovném dotazu na nesrovnalost mezi obsahem smlouvy a deklarovanou vý¹i sporného výdaje. Pøedlo¾ená smlouva proto sama o sobì není zcela vìrohodným dùkazem, zvlá¹tì kdy¾ rozdíl mezi nimi byl ve vý¹i smluvní odmìny za pøevzetí záruky. Na tuto nesrovnalost pak nereagoval stì¾ovatel ani v kasaèní stí¾nosti, kdy¾ na jedné stranì hovoøí o odmìnì 150 000 Kè za kalendáøní rok po dobu 10 let (tj. celkem 1 500 000 Kè), av¹ak následnì na stranì druhé uvádí, ¾e jím byla uhrazena a jako výdaj uplatnìna èástka 1 800 000 Kè.
Za daného skutkového stavu vìci proto nebylo mo¾no, aby krajský soud do¹el k jinému právnímu závìru, ne¾ k jakému do¹el ¾alovaný (stì¾ovatel neprokázal, ¾e si sporný výklad uplatnil v souladu s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù).
Krajskému soudu nelze vytýkat, pokud do¹el k závìru, ¾e ¾alobní bod stì¾ovatele o nezákonnosti postupu ¾alovaného je nekonkrétní.
Podle § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. musí ¾aloba kromì obecných nále¾itostí podání (§ 37 odst. 2 a 3 s. ø. s.) obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné.
Okolnost, ¾e stì¾ovatel uvede v podané ¾alobì ¾alobní bod, jej v¹ak nezbavuje povinnosti, pokud chce být ve sporu úspì¹ný, aby k této ¾alobní výtce jednoznaènì a konkrétnì uvedl z jakých skutkových a právních okolností pova¾uje (z pohledu vytýkaného poru¹ení zákona) napadené rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. To znamená, ¾e musí vyjádøit z jakých skutkových a právních souvislostí usuzuje na nezákonnost nebo nicotnost napadeného rozhodnutí. Je tomu tak proto, ¾e øízení pøed správními soudy je ovládáno striktní dispozièní zásadou (srov. § 75 odst. 2, § 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Správnímu soudu nepøíslu¹í, by» i k øádnì a vèas uplatnìnému ¾alobnímu bodu, vyhledávat skutkovou nebo i právní argumentaci, z ní¾ by bylo mo¾no uvá¾it o dùvodnosti èi nedùvodnosti toho kterého ¾alobního bodu.
V bodu VI. ¾aloby stì¾ovatel s poukazem na citaci právní vìty nálezu Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 510/02 (Sb. n.n.ÚS, Svazek è. 30, Nález è. 64, str. 135) uvedl, ¾e ze strany správce danì do¹lo k poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny. V dal¹ím pak ji¾ stì¾ovatel popisuje, ¾e mu spoleènost IZANET s. r. o. v letech 2001-2006 vystavovala faktury za pøevzatou záruku v¾dy s pøíslu¹nou daní z pøidané hodnoty, ¾e podal dodateèná daòová pøiznání na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 2002 a 2003 a na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období za mìsíc 12/2001 a øádná daòová pøiznání k dani z pøidané hodnoty za období 4/2002, 4/2003, 4/2004 a 4/2005. K tomu v¹emu navrhl jako dùkaz øádné a dodateèné pøiznání k dani z pøidané hodnoty. Z takto formulovaného ¾alobního bodu v¹ak nelze skuteènì, a to ani s nejvy¹¹í mírou abstrakce dovodit, jak ve svém rozhodnutí naznaèil ostatnì i krajský soud, smysl uvádìných skutkových okolností týkajících se jiných daòových povinností stì¾ovatele (danì z pøíjmù za rok 2003 a daní z pøidané hodnoty), kdy¾ v úvahu pøicházející vadou ve smyslu stì¾ovatelem citovaného nálezu Ústavního soudu mù¾e být toliko døíve provádìná kontrola daòové povinnosti tého¾ druhu (danì z pøíjmù fyzických osob) a za toto¾né zdaòovací období (tj. za rok 2001). Této okolnosti nesvìdèí ani obsah správního spisu, ani stì¾ovatelem popisované okolnosti. V kontextu uvedeného nelze ani pøijmout argumentaci stì¾ovatele, který se domnívá, ¾e jeho ¾alobní bod oznaèený krajským soudem jako druhý, byl ve skuteènosti rozveden v èl. III. ¾aloby. Je tomu tak proto, ¾e tento èlánek obsahuje toliko konstatování pøedchozího øízení pøed správními orgány (popis skutkového stavu). V této souvislosti nelze ponechat stranou ani døívìj¹í rozsudek roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58, které bylo publikováno ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 835/2006, v nì¾ tento soud vyslovil právní názor, ¾e: I. Líèení skutkových okolností v ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. II. ®alobce je té¾ povinen vylíèit, jakých konkrétních nezákonných krokù, postupù, úkonù, úvah, hodnocení èi závìrù se mìl správní orgán vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadeného rozhodnutí èi pøímo rozhodnutím samotným, a rovnì¾ je povinen ozøejmit svùj právní náhled na to, proè se má jednat o nezákonnosti. III. Právní náhled na vìc se pøitom nemù¾e spokojit toliko s obecnými odkazy na urèitá ustanovení zákona bez souvislosti se skutkovými výtkami. Pokud ¾alobce odkazuje na okolnosti, je¾ jsou popsány èi jinak zachyceny ve správním èi soudním spise, nemù¾e se jednat o pouhý obecný, typový odkaz na spis èi jeho èást, nýbr¾ o odkaz na konkrétní skutkové dìje èi okolnosti ve spisu zachycené, a to tak, aby byly zøetelnì odli¹itelné od jiných skutkových dìjù èi okolností obdobné povahy a aby bylo patrné, jaké aspekty tìchto dìjù èi okolností pova¾uje ¾alobce za základ jím tvrzené nezákonnosti . V pøedmìtné vìci je proto nutno konstatovat, ¾e ¾alobní námitka obsa¾ená v bodu VI. ¾aloby neuvádí ¾ádné konkrétní okolnosti, které by svìdèily stì¾ovatelem namítanému poru¹ení procesního postupu správce danì, resp. èl. 2 odst. 2 Listiny.
Nejvy¹¹ímu správnímu soudu v tomto smìru nezbývá ne¾ konstatovat, ¾e kvalitativní úroveò podané správní ¾aloby do znaèné míry, a s ohledem na striktní dispozièní zásadu ovládající správní soudnictví, pøedurèuje obsah a rozsah rozhodnutí správního soudu. Pokud proto do¹el krajský soud k závìru, ¾e ¾alobní bod popsaný stì¾ovatelem pod bodem VI. ¾aloby je nekonkrétní, proèe¾ mu nelze vyhovìt, nelze rovnì¾ tomuto závìru nièeho vytknout.
Výrok o nákladech øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìta první s. ø. s., ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel ve vìci úspìch nemìl, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení. Finanèní øeditelství v Brnì ve vìci úspìch mìlo, v øízení o kasaèní stí¾nosti pøed soudem mu v¹ak nevznikly náklady pøevy¹ující náklady jeho bì¾né èinnosti. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 71
 § 103
 soud 
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 § 109
 § 24
 § 24
 § 23
 § 24
 § 50
 soud 
 § 16
 § 23
 § 23
 § 24
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 § 24
 soud 
 § 24
 soud 
 § 24
 § 31
 § 24
 § 16
 § 31
 § 24
 § 16
 § 16
 soud 
 § 24
 § 71
 § 75
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud