Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/nsa-elektroniczne-potwierdzenie-wywozu-ie-599-jest-wystarczajace-dla-zastosowania-stawki-0_28_35576.htm?idDzialu=28&idArtykulu=35576
Timestamp: 2019-06-26 09:48:30+00:00

Document:
NSA: Elektroniczne potwierdzenie wywozu IE-599 jest wystarczające dla zastosowania stawki 0%
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia WSA del. Barbara Dziełak, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 27 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 30 września 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 310/15 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 23 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od lutego do października 2009 r. oraz za grudzień 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 23 stycznia 2015 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku na rzecz J. S. kwotę 23 262 (dwadzieścia trzy tysiące dwieście sześćdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.
1.1. Wyrokiem z dnia 30 września 2015 r. w sprawie I SA/Bk 310/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 23 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do października i grudzień 2009 r.
1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 14 października 2014 r. nr [...], którą rozliczono Skarżącemu podatek od towarów i usług za ww. miesiące w sposób odmienny od zadeklarowanego. Organ odwoławczy uznał, że Skarżący niezasadnie zadeklarował eksport towarów w odniesieniu do dostaw odzieży dziecięcej i niemowlęcej oraz wózków dziecięcych na rzecz firm O., K. INC., L. LTD, L., W. i A. LLC. Z dokumentów wywozowych wynika, że Skarżący dokonał sprzedaży towarów na rzecz tych podmiotów na warunkach EXW i FCA C., co oznacza, że nabywca zapewniał transport i ponosił ryzyko za towar od momentu wydania towaru przez sprzedawcę w jego zakładzie (w przypadku EXW) lub dostarczenia do przewoźnika w C. (w przypadku FCA). Krajem przeznaczenia wszystkich ww. dostaw była Rosja, za wyjątkiem dostawy Nr 98, gdzie jako kraj przeznaczenia wskazano Stany Zjednoczone.
Z przedłożonych przez Podatnika dokumentów CMR wynikało, że odbiorcami towarów były podmioty wskazane na zakwestionowanych fakturach jako nabywcy. Miejscem przeznaczenia towarów było Wilno lub Kowno na Litwie. W przypadku transakcji oznaczonych przez Podatnika jako eksport Nr 34, 47, 78 i 98 określono, że miejsce przeznaczenia towarów znajduje się w Moskwie.
Jak ustalono, należności za sprzedane towary zostały uregulowane przez bliżej niezidentyfikowane podmioty, inne niż wskazane na fakturach eksportowych. Wywóz towarów na wystawionych przez Podatnika fakturach został potwierdzony komunikatem "Potwierdzenie wywozu" (IE 599), o którym mowa w art. 796e Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/63 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92, ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L. 1993.253.1 ze zm.). Z komunikatów tych wynika, że urzędami celnymi, które nadzorowały fizyczne wyprowadzenie towarów poza granice UE, były urzędy celne w Wilnie oraz - w przypadku eksportu Nr 78 - w Kownie. Dokumenty przesłane przez litewską administrację wskazują, że towary objęte dokonanymi przez Podatnika zgłoszeniami celnymi faktycznie opuściły terytorium UE, ale zostały wywiezione przez inne podmioty, niż wskazane na fakturach eksportowych oraz dokumentach wywozowych zgłoszonych w polskich urzędach celnych.
W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że opisanych transakcji nie można uznać za eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm., dalej: u.p.t.u.), skoro wywóz towarów poza terytorium UE nie został dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz lub przez nabywcę lub na jego rzecz, a zatem Skarżącemu nie przysługiwało prawo zastosowania do przedmiotowych transakcji stawki podatku VAT 0%.
Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie trudno jest przy tym przypisać Podatnikowi cechę sumiennego przedsiębiorcy. Okoliczności zawierania kwestionowanych transakcji - zdaniem organu - wskazują, że Skarżący przy dochowaniu należytej staranności mógł przypuszczać, że towary widniejące na wystawionych przez niego fakturach zmienią właściciela przed opuszczeniem terytorium Wspólnoty.
2.1. W skardze do WSA w Białymstoku Podatnik wniósł o uchylenie kwestionowanej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w całości, zarzucając organowi:
- niezastosowanie art. 22 ust. 2 i 3 u.p.t.u., oraz art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. L 347/1 ze zm., dalej: dyrektywa 2006/112/WE), mimo że mają on istotne znaczenie dla sprawy;
- naruszenie art. 2 ust. 8 u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię pojęcia eksport towarów i dokonanie wykładni wspomnianej regulacji bez powiązania go z art. 22 ust. 2 i 3 tej ustawy;
- naruszenie art. 2 ust. 8 i art. 41 ust. 4, 6-9 u.p.t.u. oraz art. 146 ust. 1 lit. a i b dyrektywy 2006/112/WE, poprzez błędną interpretację warunków uprawniających do zastosowania stawki 0%;
- naruszenie art. 2 i art. 217 Konstytucji RP, poprzez zastosowanie rozszerzającej wykładni przepisów prawa, polegającej na nakładaniu na podatnika dodatkowych wymagań, nie przewidzianych w przepisach prawa i niemożliwych do spełnienia oraz uzależnianiu od ich spełnienia możliwości zastosowania stawki 0%;
- naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej: O.p.), poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego;
- naruszenie art. 187 § 1 O.p. przez niewyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności;
- naruszenie art. 121 i 122 O.p., poprzez oparcie decyzji nie o zgromadzony materiał dowodowy, ale o domniemania kontrolujących, w szczególności w zakresie rzekomej dalszej odsprzedaży towarów przez podmiot, który nabył towar od kontrolowanego;
- naruszenie zasady pewności prawa i zasady terytorialności wynikających z art. 1 i 2 dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE"), w szczególności, poprzez pozbawienie Podatnika prawa do stawki 0%, w sytuacji gdy posiadał wszystkie niezbędne dokumenty wymagane przez Państwo członkowskie uprawniające go do zastosowania tej stawki;
- naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 O.p., w szczególności poprzez kwestionowanie prawidłowości rozliczania transakcji, w sytuacji gdy podczas wcześniejszych kontroli te same transakcje i te same okoliczności im towarzyszące nie budziły wątpliwości organów podatkowych.
3.1. WSA w Gliwicach nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.
3.2. Za trafne Sąd pierwszej instancji uznał stanowisko organów podatkowych, że transakcje deklarowane przez Skarżącego jako eksport towarów, nie spełniały warunków do uznania ich za taką czynność w rozumieniu u.p.t.u. Towar będący przedmiotem spornych transakcji sprzedaży został niewątpliwie wywieziony poza Wspólnotę, czego potwierdzeniem jest elektroniczny komunikat IE-599. Organy zresztą tego nie kwestionowały, uznały natomiast, że wywóz ten nie odbył się w warunkach dostaw realizowanych między Skarżącym a podanymi firmami.
Z akt sprawy wynika, że towary widniejące na wystawionych przez Podatnika fakturach opuszczały terytorium Wspólnoty na podstawie dwóch następujących po sobie transportów. Pierwszy z nich dokonywany był przez kontrahentów Podatnika na odcinku z Polski na Litwę, co potwierdzają przedłożone przez Skarżącego dokumenty CMR. Kolejny transport na odcinku Litwa - Rosja organizowany był przez podmioty, które nabyły towary od kontrahentów Podatnika na terytorium Litwy, co wynika z przesłanych przez litewską administrację celną dokumentów CMR. Wywóz towarów z terytorium Litwy do nabywców w Rosji następował natomiast w wykonaniu trzeciej z kolei dostawy.
Dokonując takich ustaleń organy - zdaniem Sądu - podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w wyczerpujący sposób. Ustalenia te oparto na dokumentach CMR dostarczonych przez Skarżącego, dokumentach wywozowych dostarczonych przez litewską administrację celną wraz z dołączonymi do nich fakturami i dokumentami CMR. Z dokumentów nadesłanych przez litewską administrację celną wynika, że towary widniejące na kwestionowanych fakturach kontrahenci Skarżącego odsprzedali na terytorium Litwy kolejnym podmiotom. Taki stan rzeczy potwierdzają bezsprzecznie nie tylko 3 faktury, potwierdzające odsprzedaż przez kontrahentów Podatnika nabytych od niego towarów, ale również pozostałe dowody. Wśród nich istotne znaczenie należy przypisać fakturom wystawionym przez firmy, które nabyły przedmiotowy towar od bezpośrednich kontrahentów Skarżącego (faktury te dokumentują dalszą odsprzedaż tych towarów na rzecz ostatecznych nabywców w Rosji), jak też dokumentom wywozowym, na których firmy te figurują jako sprzedawcy/eksporterzy. Organy - zdaniem Sądu - logicznie wywiodły, że gdyby bezpośredni kontrahenci Podatnika nie dokonali na Litwie sprzedaży przedmiotowych towarów na rzecz kolejnych firm, to firmy te nie mogłyby dokonać ich dalszej odsprzedaży na rzecz ostatecznych odbiorców z Rosji.
W świetle tak zgromadzonego materiału dowodowego organy miały pełne prawo uznać, że towary widniejące na zakwestionowanych fakturach zmieniły właściciela na terytorium Litwy i zostały wywiezione poza granice Wspólnoty przez podmioty niebędące kontrahentami Podatnika. Sąd stwierdził, że oceny tej nie może zmienić okoliczność, że w przypadku sześciu z kwestionowanych transakcji daty widniejące na fakturach dokumentujących dalszą odsprzedaż są wcześniejsze niż daty wskazane na fakturach wystawionych przez Skarżącego.
W konsekwencji organy - zdaniem Sądu - miały podstawy do stwierdzenia, że kwestionowane dostawy nie spełniają warunków do uznania ich za eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 u.p.t.u. uprawniający do zastosowania stawki VAT 0%.
3.3. W kontekście powyższego za niezasadny Sąd uznał sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 2 pkt 8 i art. 41 ust. 4, 6-9 u.p.t.u. oraz art. 146 ust. 1 lit. a i b dyrektywy 2006/112/WE. W ocenie Sądu - wbrew twierdzeniom skargi - dokonana przez organy wykładnia art. 2 pkt 8 u.p.t.u. nie jest rozszerzająca i nie nakłada na podatnika dodatkowych wymagań, nieprzewidzianych w przepisach prawa i niemożliwych do spełnienia. Ustawa wprost określa warunki uznania wywozu za eksport towarów i zastosowania do tej czynności preferencyjnej stawki podatku. Brak należytej staranności przedsiębiorcy w rozeznaniu okoliczności przeprowadzanej transakcji nie może prowadzić do preferencyjnego rozliczenia podatku z tego tytułu. Tym samym niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 2 i art. 217 Konstytucji RP.
Sąd podniósł, że organy wskazały na okoliczności, które świadczyły o tym, że Skarżący co najmniej mógł wiedzieć, że bierze udział w transakcji będącej nadużyciem, a ponadto nie wykazał się należytą starannością w przeprowadzeniu transakcji i mógł przypuszczać, że towary widniejące na wystawionych przez niego fakturach VAT zmienią właściciela przed opuszczeniem terytorium Wspólnoty. Trafnie organ stwierdził, że w okazanych przez Podatnika dokumentach CMR jako miejsce przeznaczenia towarów wskazywano Wilno lub Kowno na Litwie, co mogło nasuwać wątpliwości odnośnie tego, czy towary zostaną wywiezione poza terytorium Wspólnoty w ramach jednej transakcji. Ponadto, płatności za sprzedane przez Podatnika towary dokonywane były przez niezidentyfikowane podmioty, niewskazane na fakturach sprzedaży. Skarżący nie przedłożył przy tym żadnych porozumień lub umów cesji, z których wynikałoby, dlaczego zobowiązania za nabyte towary zostały uregulowane przez inne podmioty, tłumacząc, że wszystko odbywało się na zasadzie telefonicznych uzgodnień. Skarżący nie zawarł również z kontrahentami pisemnych umów, które regulowałyby zasady współpracy w zakresie organizacji dostaw, transportu i wywozu towarów poza granice Wspólnoty. Takiej oceny nie zmieniają dołączone dopiero na etapie skargi do Sądu porozumienia w zakresie płatności, zawarte przez Skarżącego z O. i W. w dniu 20 listopada 2009 r., a zatem po wystawieniu przez Skarżącego faktur na rzecz tych podmiotów.
W ocenie Sądu, dokumenty te nie podważają ustaleń organów, że przedmiotowe płatności dokonywane były przez podmioty niewskazane na spornych fakturach. Ponadto, ewentualne porozumienia w zakresie zapłaty za towar - zdaniem Sądu - nie zwalniały Podatnika z zachowania należytej staranności i sprawdzenia, czy towar, który zbył, nie został odsprzedany przez jego kontrahentów na terytorium Litwy na rzecz innych podmiotów. Opuszczenie przez towar terenu UE w okolicznościach wskazujących, że nie odbywało się to w warunkach dostaw realizowanych między Skarżącym a firmami widniejącymi na wystawionych przez niego fakturach jest bowiem kluczowe dla oceny, czy wywóz spełniał warunki do uznania za eksport towarów, a w konsekwencji uprawniał do zastosowania preferencji podatkowej. Okoliczności towarzyszące przeprowadzonym transakcjom organy słusznie zatem rozpoznały jako wskazujące na niezachowanie przez Skarżącego należytej staranności kupieckiej.
3.4. Zdaniem Sądu, w sprawie nie naruszono zasady zaufania podatnika do organów podatkowych. Naruszenia tej zasady Skarżący upatruje przede wszystkim w tym, że wcześniejsza kontrola tych samych transakcji nie wzbudziła wątpliwości organów. Sąd podkreślił, że w kontroli tej – poza przypadkiem firmy O.– oceniane były transakcje z innymi podmiotami niż kwestionowane w niniejszej sprawie. Poza tym kontrolujący badali transakcje wyłącznie pod kątem tego, że Skarżący przed upływem terminu złożenia deklaracji za kontrolowany miesiąc, otrzymał komunikaty IE 599. W trakcie tej kontroli nie badano, tego kto dokonał płatności za towary widniejące na fakturach wystawionych przez Po...

References: art. 796
 art. 2
 art. 22
 art. 32
 art. 2
 art. 22
 art. 2
 art. 41
 art. 146
 art. 2
 art. 217
 art. 122
 art. 187
 art. 121
 art. 1
 art. 121
 art. 2
 art. 2
 art. 41
 art. 146
 art. 2
 art. 2
 art. 217