Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2011-11-16/x-r-18_09
Timestamp: 2017-09-21 06:51:45+00:00

Document:
BFH, 16.11.2011 - X R 18/09 - § 60 Abs. 4 EStDV als wirksame Rechtsgrundlage für die Pflicht zur Abgabe der Anlage EÜR; Aufforderung zur Einreichung der Anlage EÜR als anfechtbarer Verwaltungsakt | anwalt24.de
Urt. v. 16.11.2011, Az.: X R 18/09
Referenz: JurionRS 2011, 30698
Aktenzeichen: X R 18/09
FG Düsseldorf - 17.12.2008 - AZ: 6 K 2187/08
§ 60 Abs. 4 EStDV
Art. 80 Abs. 1 S. 3 GG
BFHE 235, 452 - 469
AO-StB 2012, 15
BB 2012, 21 (Pressemitteilung)
BBK 2012, 104
BFH/NV 2012, 327-333
BFH/PR 2012, 76
BStBl II 2012, 129-136 (Volltext mit amtl. LS)
DB 2011, 2889-2890
DStR 2011, 2447-2454
DStRE 2012, 124-125
DStZ 2012, 53
EStB 2012, 5-6
FR 2012, 226-232
GStB 2012, 9
HFR 2012, 153-158
KÖSDI 2012, 17725
NWB 2011, 4378
NWB direkt 2011, 1416
StB 2012, 1
StBW 2012, 63
StBW 2012, 1
SteuerStud 2012, 69
StuB 2012, 39
StX 2012, 5-6
wistra 2012, 4-5
ZKF 2012, 113-115
§ 60 Abs. 4 EStDV stellt eine wirksame Rechtsgrundlage für die Pflicht zur Abgabe der Anlage EÜR dar.
Wird eine Rechtsverordnung durch den Parlamentsgesetzgeber geändert, braucht das Zitiergebot des Art. 80 Abs. 1 Satz 3 GG nicht befolgt zu werden.
Die Aufforderung zur Einreichung der Anlage EÜR ist ein anfechtbarer Verwaltungsakt.
Weder durch § 60 Abs. 4 EStDV noch durch die Anlage EÜR wird eine neue Form der Gewinnermittlung eingeführt.
Die in § 60 Abs. 4 EStDV enthaltene Pflicht zur Beifügung einer Gewinnermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck ist verhältnismäßig; sie ist insbesondere zur Erreichung der verfolgten Zwecke (Gleichmäßigkeit der Besteuerung, Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens) geeignet.
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt eine Schmiede als gewerbliches Einzelunternehmen. Er ermittelt seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung. In seiner Erklärung zur gesonderten Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Streitjahr 2006 wies er ausdrücklich darauf hin, dass er die Anlage EÜR nicht beigefügt habe, weil nach seiner Auffassung keine wirksame gesetzliche Grundlage für die Verpflichtung zur Einreichung dieses Vordrucks existiere. Stattdessen reichte er eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung ein, die er unter Anwendung der DATEV-Software erstellt hatte.
Mit Bescheid vom 15. Februar 2008 stellte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) den Gewinn aus Gewerbebetrieb erklärungsgemäß auf 27.303 € fest. Die Feststellung erging nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. In einer Anlage zum Bescheid bat das FA um Nachreichung der Anlage EÜR innerhalb von vier Wochen nach Erhalt des Bescheids. In der Rechtsmittelbelehrung ist lediglich von der Möglichkeit eines Einspruchs gegen den Gewinnfeststellungsbescheid die Rede. Mit Schreiben vom 18. März 2008 erinnerte das FA den Kläger an die Abgabe der Anlage EÜR.
Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung stellt indes auch eine gesetzeskonkretisierende Aufforderung zur Einreichung von Unterlagen, die der Steuererklärung beizufügen sind, einen Verwaltungsakt dar (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22. Dezember 1993 I B 59/93, nicht veröffentlicht, [...], unter 3.a, betr. Beifügung der Bilanz i.S. des § 60 Abs. 1 EStDV). Denn das für die Unterscheidung zwischen einem Verwaltungsakt und einer bloßen Vorbereitungshandlung entscheidende Kriterium ist im Steuerrecht die Erzwingbarkeit der Maßnahme nach den Vorschriften der §§ 328 ff. AO (BFH-Urteil vom 10. November 1998 VIII R 3/98, BFHE 187, 386, BStBl II 1999, 199, [BFH 10.11.1998 - VIII R 3/98] unter 1.a; kritisch Söhn in HHSp, § 118 AO Rz 179 ff.). Erzwingbar sind gemäß §§ 328 ff. AO aber allein Verwaltungsakte. Die abstrakte Pflicht zur Abgabe von Steuererklärungen oder zur Beifügung bestimmter Unterlagen kann daher nicht bereits als solche mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden; sie bedarf vielmehr einer Konkretisierung und Individualisierung durch einen Verwaltungsakt, der erst die Grundlage für den Einsatz von Zwangsmitteln darstellen kann.
Die vom BVerfG (in BVerfGE 114, 196, unter C.II.2.c) genannten einschränkenden Voraussetzungen sind vorliegend gegeben: So darf der Parlamentsgesetzgeber eine Verordnung nur ändern, wenn es sich um eine Anpassung handelt, die im Rahmen der --anderweitigen-- Änderung eines Sachbereichs durch den Gesetzgeber liegt. Dies ist hier der Fall, da mit dem Kleinunternehmerförderungsgesetz (im Folgenden: KleinUntFördG) vom 31. Juli 2003 (BGBl I 2003, 1550) an mehreren Stellen im formellen Gesetz (EStG, UStG, AO) Änderungen in Bezug auf Kleinunternehmer, insbesondere Erleichterungen bei den Buchführungspflichten, vorgenommen worden sind. Das Verfahren nach Art. 76 ff. GG ist eingehalten worden. Zwar ist auch der parlamentarische Gesetzgeber, der selbst eine Verordnung ändert, an die Grenzen der Ermächtigungsgrundlage gebunden (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 114, 196, [BVerfG 13.09.2005 - 2 BvF 2/03] unter C.II.2.c cc). Diese Grenzen sind aber beachtet worden (unten c aa).
Nach Auffassung des Senats kann dann allein der vom BVerfG ergänzend genannte Gesichtspunkt der verbesserten Möglichkeit einer Kontrolle durch die Adressaten ein formales Festhalten am Zitiergebot bei Verordnungen, die wie ein Parlamentsgesetz erlassen werden, nicht rechtfertigen. Entsprechend hat das BVerfG zur --parallelen-- Frage der Notwendigkeit einer Zustimmung des Bundesrates zu Rechtsverordnungen entschieden, dass eine Zustimmungsbedürftigkeit nicht schon dann besteht, wenn die Rechtsverordnung aufgrund eines Bundesgesetzes erlassen wird, das seinerseits der Zustimmung des Bundesrates bedarf (so Art. 80 Abs. 2 Alternative 4 GG), sondern sich dies allein nach den Regeln für die Zustimmungsbedürftigkeit förmlicher Gesetze beurteilt (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 114, 196, [BVerfG 13.09.2005 - 2 BvF 2/03] unter C.I.3.c, C.II.2.c dd).
Der Senat sieht sich in seiner Auffassung dadurch bestärkt, dass das BVerfG die Anfügung von § 6 Abs. 1 Satz 4 Nr. 6 der Bundespflegesatzverordnung (BPflV) durch das Beitragssatzsicherungsgesetz vom 23. Dezember 2002 (BGBl I 2002, 4637) trotz einer intensiven Prüfung der formellen Verfassungsmäßigkeit dieser Verordnung nicht beanstandet hat, obwohl in dem genannten Änderungsgesetz die formell-gesetzliche Ermächtigungsgrundlage für die Ergänzung der BPflV --ebenso wie bei der Anfügung des § 60 Abs. 4 EStDV durch das KleinUntFördG-- nicht angegeben worden ist (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 114, 196, [BVerfG 13.09.2005 - 2 BvF 2/03] insbesondere die detaillierten Vorgaben zu dem vom Parlamentsgesetzgeber bei Änderungen von Rechtsverordnungen einzuhaltenden Verfahren unter C.II.2.c aa-ee der genannten Entscheidung, in denen von der Notwendigkeit einer Beachtung des Zitiergebots nicht die Rede ist; ebenso im Ergebnis Seiler, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff --KSM--, EStG, § 51 Rz B 152; siehe auch Bauer in Dreier, Grundgesetz-Kommentar, 2. Aufl., Art. 80 Rz 50). Im Sondervotum zweier Richter zu der genannten Entscheidung (BVerfGE 114, 196, 250 [BVerfG 13.09.2005 - 2 BvF 2/03], unter 3.b am Ende) wird die fehlende Anwendung des Zitiergebots als "inkonsequent" gerügt, was im Umkehrschluss zeigt, dass die Entscheidung der Senatsmehrheit des BVerfG auf einer bewussten Nichtanwendung des Zitiergebots auf Rechtsverordnungen, die im parlamentarischen Verfahren erlassen werden, beruht.
Dass der Gesetzgeber die Umstellung auf maschinell unterstützte Formen der Veranlagung nicht bei allen Einkunfts- und Gewinnermittlungsarten gleichzeitig durchführt, erweist sich bei einer am Gleichheitssatz orientierten Betrachtung --die auch die Vielgestaltigkeit der hinter der Einkunfts- und Gewinnermittlung stehenden Lebenssachverhalte einbeziehen muss-- als sachgerecht. Bei Arbeitnehmern lassen sich die Werbungskosten einer relativ geringen Zahl von Fallgruppen (Kennziffern) zuordnen. Zudem ist die Zahl der zu veranlagenden Arbeitnehmer erheblich höher als diejenige der Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften, so dass das Bedürfnis nach maschineller Unterstützung im Veranlagungsverfahren hier wesentlich dringender war. Dass der Gesetzgeber als nächsten Schritt der Rationalisierung der Veranlagungsarbeiten noch nicht bei der Standardisierung der Bilanzen --der "Königsdisziplin" der Gewinnermittlung-- angesetzt hat, sondern bei der wesentlich einfacher strukturierten Einnahmen-Überschuss-Rechnung, erweist sich nicht nur als zulässig, sondern geradezu als geboten: Während die Anlage EÜR des Streitjahrs 2006 aus lediglich 56 Zeilen besteht --und damit den Umfang der Anlage N nicht wesentlich überschreitet--, enthält das für § 5b EStG vorgesehene Datenschema der Taxonomie bereits im Stammdaten-Modul 56 Felder und im Jahresabschluss-Modul zusätzlich 458 Zeilen mit maximal 550 Feldern (vgl. DATEV-Lexinform-Dokument 5228358). Die in Form einer Excel-Tabelle veröffentlichte Taxonomie (www.esteuer.de/ schnittstellen) umfasst nahezu 600 Druckseiten. Vor diesem Hintergrund ist es sachgerecht, dass der Gesetzgeber zunächst die Erfahrungen abgewartet hat, die die Finanzverwaltung, die Steuerpflichtigen und ihre Berater mit dem --wesentlich einfacheren-- Vordruck der Anlage EÜR sammeln, bevor er das erheblich komplexere Vorhaben einer Standardisierung und "Verkennzifferung" der Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen in Angriff nimmt.
(1) Der im Rechtsstaatsprinzip und im Demokratiegebot wurzelnde Parlamentsvorbehalt gebietet es, in grundlegenden normativen Bereichen, zumal im Bereich der Grundrechtsausübung, soweit diese staatlicher Regelung zugänglich ist, alle wesentlichen Entscheidungen dem Gesetzgeber zu überlassen. Die Normierungspflicht betrifft sowohl die Frage, ob ein bestimmter Gegenstand überhaupt gesetzlich geregelt werden muss, als auch, wie weit diese Regelungen im Einzelnen zu gehen haben (BVerfG-Urteil in BVerfGE 101, 1, [BVerfG 06.07.1999 - 2 BvF 3/90] unter C.II.1.c vor aa, mit zahlreichen weiteren Nachweisen; zur "Wesentlichkeitstheorie" siehe auch KSM/Seiler, a.a.O., § 51 Rz B 4 ff., Stand November 2000, mit zahlreichen Nachweisen).
Konten lt. DATEV-Gliederung Kläger Zeile der Anlage EÜR
"Erlöse 16% USt" (Konto 4400) Zeile 5
"Erlöse Sachanlageverkäufe 16% USt" (Konto 4845) Zeile 9
"Verwendung von Gegenständen 16% USt" (Konto 4640) Zeile 10 oder 11
"Umsatzsteuer 16%" (Konto 3805) Zeile 7
"Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, bezogene Waren" (Konten 5100-5800) Zeile 16
"Löhne und Gehälter soziale Aufwendungen" (Konten 6010-6120) Zeile 18
"Miete, Gas, Instandhaltung" (Konten 6310, 6325, 6335) Zeile 30
"Arbeitszimmer" (Konto 6311) Zeile 29
"Steuern, Versicherungen und Beiträge" (Konten 6400-6430) Zeile 42
"Kfz-Steuer, -Versicherung, -Kosten" (Konten 7685, 6522-6574) Zeile 25
"Geschenke abzugsfähig" (Konto 6610) Zeile 34
"Reisekosten AN" (Konto 6660) Zeile 36
"Reparatur / Instandhaltung" (Konto 6470) Zeile 42
"Werkzeuge und Kleingeräte" (Konto 6845) Zeile 23
"Abschreibungen auf Anlagevermögen" (Konten 6220-6222) Zeile 21
"Sofortabschreibung GWG" (Konto 6260) Zeile 23
"Sonstige betriebliche Aufwend." (Konto 6300) Zeile 42
"Porto, Telefon, Bürobedarf" (Konten 6800-6815) Zeile 39
"Zeitschriften, Bücher" (Konto 6820) Zeile 40
"Rechts- und Beratungskosten, Buchführungskosten" (Konten 6825-6830) Zeile 41
"Sonstiger Betriebsbedarf, Nebenkosten Geldverkehr" (Konten 6850-6855) Zeile 42
"Abziehbare Vorsteuer" (Konten 1401-1405) Zeile 43
"Umsatzsteuer-Zahlungen" (Konten 3820-3845) Zeile 44
"Zinsen und ähnliche Aufwendungen" (Konten 7300-7642) Zeile 32, 33
Die von der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 10. Februar 2005, BStBl I 2005, 320) angenommene Nichtbeanstandungsgrenze (Einnahmen bis 17.500 €) ist im Streitfall überschritten.

References: § 60

§ 60

Art. 80

§ 60
 Art. 80
 § 60
 § 60
 § 60
 § 118
 Art. 76
 Art. 80
 § 6
 § 60
 § 51
 Art. 80
 § 5
 § 51