Source: http://kraken.slv.cz/1Afs2/2010
Timestamp: 2018-09-19 23:46:55+00:00

Document:
1Afs2/2010
1 Afs 2/2010-103
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobcù: a) N. M., a b) M. M. (právní nástupci pùvodní ¾alobkynì A. M.), oba zastoupeni JUDr. Janem Ku¾elem, advokátem se sídlem Nad ©utkou 1811/12, 182 00 Praha 8-Kobylisy, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, 110 00 Praha 1, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 4. 1. 2006, è. j. FØ-14354/11/05, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobcù proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 10. 2008, è. j. 9 Ca 36/2006-55,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 10. 2008, è. j. 9 Ca 36/2006-55, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 4. 1. 2006, è. j. FØ-14354/11/05, zamítl ¾alovaný odvolání A. M. (pùvodní ¾alobkynì) proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 8 (dále té¾ správce danì ) ze dne 5. 4. 2005, è. j. 98111/05/008912/8050, jím¾ byla pùvodní ¾alobkyni dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1999 ve vý¹i 266 625 Kè. Správce danì zahájil dne 19. 11. 2003 u pùvodní ¾alobkynì daòovou kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1999. Na základì kontroly úèetnictví sdru¾ení, v nìm¾ pùvodní ¾alobkynì podnikala spolu se svojí dcerou N. M. s podílem 50 %, neuznal správce danì do výdajù sni¾ujících základ danì dokládané úhrady tøí faktur od slovenské spoleènosti DAM-TRADE, s. r. o. v celkové vý¹i 1 700 400 Kè a podle ustanovení § 46 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ daòový øád ), dodateènì stanovil pùvodní ¾alobkyni základ danì ve vý¹i 850 200 Kè a dodateènì jí vymìøil daò.
Vý¹e uvedené rozhodnutí ¾alovaného napadla pùvodní ¾alobkynì ¾alobou, jí¾ se domáhala jeho zru¹ení. Mìstský soud v Praze rozsudkem ze dne 31. 10. 2008, 9 Ca 36/2006-55, ¾alobu zamítl. V odùvodnìní uvedl, ¾e v prùbìhu daòového øízení nedo¹lo k poru¹ení ustanovení § 47 odst. 1 daòového øádu, nebo» daòová kontrola byla zahájena dnem, kdy pùvodní ¾alobkynì v zastoupení N. M. byla vyrozumìna o prvním úkonu, který vùèi ní správce danì uèinil, tj. nejpozdìji dne 28. 11. 2003. Tohoto dne zástupkynì pùvodní ¾alobkynì pøedlo¾ila správci danì písemnosti po¾adované po pùvodní ¾alobkyni výzvou ze dne 12. 11. 2003, pøevzatou její zástupkyní dne 19. 11. 2003 v její provozovnì. Mìstský soud dále odmítl ¾alobní námitky stran nedostatkù hmotnì právního posouzení a ztoto¾nil se se závìry ¾alovaného ohlednì posouzení vìci samé. Pùvodní ¾alobkynì zemøela 28. 11. 2008 a jejími dìdici se stali v záhlaví uvedení ¾alobci (dìti zemøelé). V souladu s ustanovením § 107 odst. 2 zákona è. 99/1963 Sb., obèanský soudní øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, tak v pøedmìtném øízení nastoupili na místo pùvodní ¾alobkynì její dìdici.
®alobci (dále té¾ stì¾ovatelé ) napadli rozsudek mìstského soudu vèas podanou kasaèní stí¾ností, v ní¾ uplatnili dùvody podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ s. ø. s. ), tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky osudem a vadu øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán vycházel nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu.
Nesprávné právní posouzení spatøují stì¾ovatelé v hodnocení otázky prekluze práva daò vymìøit mìstským soudem. Po vydání napadeného rozsudku Ústavní soud svým nálezem ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/2007, stanovil, ¾e správce danì je oprávnìn zahájit daòovou kontrolu a vymìøit daò pouze do tøí let od konce období, za nì¾ se daòové pøiznání k dani z pøíjmù podává. V souladu s uvedeným právním názorem Ústavního soudu tak lhùta pro domìøení danì v posuzovaném pøípadì skonèila 31. 12. 2002. Správce danì uèinil první úkon k vymìøení danì a¾ v listopadu 2003, kdy zahájil u pùvodní ¾alobkynì daòovou kontrolu. Ji¾ v okam¾iku zahájení daòové kontroly tak bylo prekludováno oprávnìní správce danì daò domìøit. Skuteènost, ¾e výklad Ústavního soudu byl uèinìn a¾ po vydání rozsudku mìstského soudu nemù¾e nic zmìnit na tom, ¾e jedinì výklad provedený Ústavním soudem je ústavnì konformní a je tøeba z nìj nadále vycházet bez ohledu na to, ¾e do vydání vý¹e citovaného nálezu vycházely orgány daòové správy ale i soudy ve správním soudnictví z výkladu zcela opaèného.
Stì¾ovatelé namítají, ¾e skutková zji¹tìní správce danì, s nimi¾ se mìstský soud ztoto¾nil, nemají oporu ve spisovém materiálu. Správce danì postupoval v pøíkrém rozporu se základními principy daòového øízení, jeliko¾ v posuzovaném pøípadì neaplikoval ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu. Pokud by mandátní smlouva uzavøená se spoleèností DAM-TRADE, s. r. o. byla neplatná, bylo plnìno podle ústní èi konkludentnì uzavøené smlouvy a plnìní poskytnuto bylo. Odkaz na neplatnost smlouvy a tedy nedùvodnost plnìní je nepou¾itelný. Z vý¹e uvedeného plyne, ¾e závìr mìstského soudu, ¾e spoleènost DAM-TRADE, s. r. o. nemohla fakturovat pùvodní ¾alobkyni plnìní z mandátní smlouvy, jeliko¾ uvedená smlouva nebyla platnì uzavøená, je chybný. Bylo fakturováno plnìní, které spoleènost DAM-TRADE, s. r. o. poskytla, a toto plnìní bylo fakturováno bez ohledu na existenci èi neexistenci písemné mandátní smlouvy z 26. 1. 1999. Výstupy z prùzkumu provedeného spoleèností DAM-TRADE, s. r. o. v roce 1999 pou¾ila druhá úèastnice sdru¾ení N. M. pro svoje podnikání v roce 2003, proto platba za prùzkum trhu slou¾ila k zaji¹tìní, dosa¾ení a udr¾ení jejích pøíjmù.
Z tìchto dùvodù stì¾ovatelé navrhli, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti k otázce aplikovatelnosti ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu podotkl, ¾e se stì¾ovatelé nepøípustnì do¾adují aplikace tohoto ustanovení s cílem nahradit dùkazy o plnìní ze strany spoleènosti DAM-TRADE, s. r. o. pouhou teoretickou spekulací. Správce danì i ¾alovaný v daòovém øízení vyjádøili pochybnosti, zda citovaná spoleènost plnìní poskytla. To se pùvodní ¾alobkynì sna¾ila prokázat pøedlo¾enými dùkazními prostøedky, mimo jiné mandátní smlouvou ze dne 26. 1. 1999. Zpochybnìní platnosti mandátní smlouvy v¹ak není o tom, jakou jinou formu a datum mìl právní akt, na jeho¾ základì bylo spoleèností DAM-TRADE, s. r. o. plnìno, ale zda bylo vùbec plnìno. Rovnì¾ vystavené faktury spoleèností DAM-TRADE, s. r. o. nemohou být dùkazem, ¾e plnìní podle § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ zákon o daních z pøíjmù ), opravdu probìhlo, kdy¾ fakturované plnìní je definováno odkazem na neplatnou písemnou mandátní smlouvu.
K námitce poru¹ení ustanovení § 47 daòového øádu ¾alovaný uvedl, ¾e ve vztahu k stì¾ovateli citovanému nálezu Ústavního soudu se postupuje v souladu s usneseními Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 10. 2008, sp. zn. 8 As 47/2005 a sp. zn. 6 As 7/2005, podle èásti VIII. nazvané K temporálním úèinkùm rozhodnutí roz¹íøeného senátu . Zmìna ustálené judikatury nepøedstavuje dostateèný dùvod pro vyu¾ití mimoøádných opravných prostøedkù ve vìcech týkajících se stejného právního problému, které v¹ak byly pøed vydáním zmìny judikatury pravomocnì skonèeny ve správním øízení. Za takové situace by posouzení pravomocného rozhodnutí jako protiprávního z dùvodu pou¾ití dosavadní judikatury pøed její zmìnou ze strany soudu znamenalo poru¹ení rovnosti daòových subjektù pøed zákonem. Daòové subjekty, které po¾adují takové rozhodnutí pøezkoumat v rámci vèas uplatnìných mimoøádných opravných prostøedkù by byly v nevýhodì oproti tìm, kteøí za stejných podmínek volili cestu ¾aloby.
®alovaný z vý¹e uvedených dùvodù navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud zamítl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou.
Nejprve se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkou prekluze práva správce danì daò vymìøit. Podle ustanovení § 47 daòového øádu platí, ¾e pokud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit, èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost, nebo do tøí let od vzniku daòové povinnosti u tìch daní, které nemají zdaòovací období (odstavec 1). Byl-li pøed uplynutím této lhùty uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven. Vymìøit a domìøit daò v¹ak lze nejpozdìji do deseti let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení, nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde byla souèasnì povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat (odstavec 2).
Ve stì¾ovateli citovaném nálezu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, dostupného na http://nalus.usoud.cz, Ústavní soud uvedl, ¾e lhùtu k vymìøení danì nelze prodlu¾ovat bez racionálního vysvìtlení dùvodù, proè nebyla vìc vyøízena v základní tøíleté lhùtì. Úèelem tøíleté propadné lhùty je nastolení právní jistoty o tom, kolik má být na dani zaplaceno. Na tomto konstatování nic nemìní ani skuteènost, ¾e má jít o výklad ustálený (a odborníky zastávaný) a v tomto úzkém pojetí tedy pøedvídatelný. Ve vztahu k prekluzi danì Ústavní soud uvedl, ¾e ustanovení § 47 daòového øádu je nutno interpretovat ve svìtle principu in dubio pro libertate, tzn. v pøípadì pochybností se pøiklonit k takovému výkladu citované normy, který nejménì zasahuje do ústavnì garantovaných práv jednotlivce. Uvedeným nálezem Ústavní soud de facto popøel dosavadní model poèítání lhùt oznaèovaný také 1 + 3 , pøièem¾ za správný pova¾oval model, je¾ by bylo mo¾né oznaèit 0 + 3 . Podle nìj k daòové prekluzi dochází po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost, nikoliv od konce roku, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání. Za absurdní tedy pova¾oval výklad § 47 daòového øádu podaný Nejvy¹¹ím správním soudem, proto¾e slo¾itým výkladem prodlu¾uje jasnì stanovenou tøíletou lhùtu na lhùtu ètyøletou. Výsledkem je prodlou¾ení nejistoty daòového subjektu ( ). Dle Ústavního soudu tak Nejvy¹¹í správní soud v daném pøípadì zaujal výklad, který potvrdil jako správný postup správce danì, který otevøel lhùtu k vymìøení danì (její¾ maximální délka byla vylo¾ena extenzivnì), v samém jejím konci, po pøedchozí neèinnosti. Ústavnímu soudu není zøejmé, na základì jakých faktù Nejvy¹¹í správní soud pova¾oval postup správce danì za postup neporu¹ující zákaz libovùle. (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 2. 2009, è. j. 1 Afs 139/2006-108; v¹echna citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu dostupná na www.nssoud.cz).
Uvedenou judikaturou Ústavního soudu byl pøekonán právní názor zastávaný Nejvy¹¹ím správním soudem, ¾e tøíletá prekluzivní lhùta pro vymìøení nebo domìøení danì, zakotvená v ustanovení § 47 daòového øádu, poèíná bì¾et od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost daò odvést, nikoliv od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání. Pøedchozí ustálená judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu pøitom spojovala poèátek bìhu lhùty právì s uplynutím zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 5. 2007, è. j. 2 Aps 5/2006-98, publikovaného pod è. 1304/2007 Sb. NSS, rozsudek ze dne 19. 9. 2007, è. j. 7 Afs 187/2006-85, nebo usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 23. 10. 2007, è. j. 9 Afs 86/2007-161, publikované pod è. 1542/2008 Sb. NSS).
V posuzované vìci se jedná o domìøení danì z pøíjmù fyzických osob ve vztahu k pùvodní ¾alobkyni za zdaòovací období roku 1999. Ze spisového materiálu lze dovodit, ¾e daòová kontrola, na jejím¾ základì byla daò za pøedmìtné zdaòovací období domìøena, byla zahájena podle ¾alovaného 19. 11. 2003, resp. podle názoru mìstského soudu nejpozdìji dne 28. 11. 2003. Tøíletá prekluzivní lhùta pro domìøení danì podle § 47 odst. 1 daòového øádu, poèítaná v souladu s vý¹e uvedeným právním názorem Ústavního soudu, sp. zn. I. ÚS 1611/07, pøevzatým následnì v rozhodnutích Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 2. 2009, è. j. 1 Afs 139/2006-108, nebo ze dne 25. 2. 2009, è. j. 8 Afs 3/2009-101, uplynula v posuzovaném pøípadì k 31. 12. 2002. Jestli¾e správce danì uèinil v listopadu 2003 úkon smìøující k vymìøení danì, pak na této skuteènosti nemohl nic zmìnit a k vydání platebního výmìru v roce 2005 do¹lo neoprávnìnì.
Nutno podotknout, ¾e aèkoliv mìstský soud vycházeje v rozhodování o ¾alobì z právního názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nepochybil, kasaèní stí¾nost je dùvodná v èásti namítající prekluzi práva daò domìøit. S ohledem na zásadní zmìnu judikatury týkající se výkladu poèítání lhùt podle § 47 odst. 1 daòového øádu, byl Nejvy¹¹í správní soud povinen odpovídající stí¾ní námitku zohlednit (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 2. 2009, è. j. 8 Afs 3/2009-101). Argument ¾alovaného, ¾e zohlednìní právního názoru Ústavního soudu také v posuzovaném pøípadì by znamenalo poru¹ení rovnosti daòových subjektù pøed zákonem, je nepøípadný. Právní názor Ústavního soudu je pro rozhodování obecných soudù precedenènì závazný. Zásadnì tedy platí, ¾e obecné soudy musí respektovat ústavnìprávní výklady Ústavního soudu, tj. jím vylo¾ené a aplikované nosné právní pravidlo (rozhodovací dùvod), o nì¾ se výrok pøedmìtného nálezu opíral , jednodu¹e øeèeno, následovat precedenty. Nesplnìní tìchto po¾adavkù pøedstavuje poru¹ení è. l. 89 odst. 2 Ústavy ve spojení s è. l. 1 odst. 1 Ústavy a pøedstavuje té¾ poru¹ení subjektivního základního práva dotyèné osoby podle è. l. 36 odst. 1 Listiny, toti¾ práva domáhat se stanoveným postupem svého práva u nezávislého a nestranného soudu . Pouze v naprosto výjimeèných pøípadech se mohou obecné soudy odchýlit od pøedchozího právního názoru Ústavního soudu, a to dojde-li k následnému shledání dostateèných relevantních dùvodù podlo¾ených racionálními a pøesvìdèivìj¹ími argumenty, ve svém souhrnu více konformnìj¹ími s právním øádem jako významovým celkem a svìdèícími tak pro zmìnu judikatury , a za situace, kdy obecný soud pøednese ústavnìprávní argumentaci pøesvìdèivì pøinejmen¹ím konkurující obecnì platným tezím vylo¾eným v nálezu (srov. nález Ústavního soudu ze dne 13. 11. 2007, sp. zn. IV. ÚS 301/05, body 59-72).
Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil stì¾ovatelùm v tom, ¾e není rozhodné, ¾e nález Ústavního soudu, sp. zn. I. ÚS 1611/2007, byl vydán a¾ po rozhodnutí mìstského soudu o podané ¾alobì. Zdej¹í soud je povinen za vý¹e uvedených okolností respektovat právní názor vyjádøený Ústavním soudem a vykládat ustanovení § 47 odst. 1 daòového øádu ústavnì konformnì. ®alovaný se tedy mýlí, pokud uvádí, ¾e respektování právního názoru Ústavního soudu v nyní posuzované vìci by zpùsobilo nerovnost daòových subjektù pøed zákonem. Po vydání pøedmìtného nálezu Ústavního soudu zabývajícího se výkladem ustanovení § 47 daòového øádu jsou jak obecné soudy tak správní orgány povinny respektovat tento právní názor a zohlednit ho do budoucna ve své rozhodovací èinnosti; jedinì taková interpretace je ústavnì konformní.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti upozornil na závìry roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu obsa¾ené v usnesení ze dne 21. 10. 2008, è. j. 8 As 47/2005-86, týkající se temporálních úèinkù zmìny v rozhodovací praxi. Vý¹e provedená interpretace je plnì v souladu se závìry uvedenými v citovaném usnesení. Zmìna judikatury není dostateèným dùvodem pro vyu¾ití mimoøádných opravných prostøedkù ve vìcech týkajících se stejného právního problému, které v¹ak byly pøed vydáním nálezu Ústavního soudu pravomocnì skonèeny ve správním øízení a proti kterým nebyla v odpovídající lhùtì podána správní ¾aloba. V posuzovaném pøípadì ov¹em správní ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného podána byla. Pokud v prùbìhu soudního øízení o ¾alobì do¹lo ke zmìnì judikatury v dùsledku nálezu Ústavního soudu, je povinností soudù takovou zmìnu akceptovat a postupovat podle právního názoru Ústavního soudu ve v¹ech probíhajících a v budoucnu zahájených øízeních.
Druhou stí¾ní námitkou, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech, se Nejvy¹¹í správní soud nezabýval. Øe¹ení této námitky se stalo bezpøedmìtné v situaci, kdy kasaèní soud dospìl k závìru, ¾e právo správce danì daò vymìøit ve vztahu ke stì¾ovatelùm zaniklo.
S ohledem na vý¹e uvedené závìry Nejvy¹¹í správní soud zru¹il napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze, a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení, v nìm¾ bude mìstský soud vázán názorem vysloveným v rozsudku zdej¹ího soudu. V novém øízení rozhodne mìstský soud i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 § 46
 soud 
 § 47
 soud 
 § 107
 § 103
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 § 2
 § 24
 § 47
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 § 47
in dubio
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 § 47
 § 47
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 47
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud