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Timestamp: 2017-10-19 14:25:41+00:00

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DFR - BVerfGE 72, 200 - Einkommensteuerrecht
1. Bereits wenige Jahre nach dem Inkrafttreten des Grundgesetzes ...
2. Die Problematik der "Steuerflucht" ins Ausland im allgemeinen ...
3. a) Am 11. August 1971 unterzeichneten die Bundesrepublik Deuts ...
4. Bereits einige Monate zuvor, am 2. Dezember 1971, hatte die Bu ...
5. a) Der Finanzausschuß des Bundestages beschloß nac ...
6. a) Der Bundestag nahm das Zustimmungsgesetz zum Doppelbesteuer ...
7. a) Das Zustimmungsgesetz zum Doppelbesteuerungsabkommen mit de ...
1. Der Kläger des Ausgangsverfahrens ist deutscher Staatsang ...
2. Die gegen den Steuerbescheid gerichtete Klage wies das Finanzg ...
3. Mit seiner Revision rügte der Kläger neben der seine ...
4. Der Bundesfinanzhof hat mit Beschluß vom 3. November 198 ...
1. a) Der Bundesminister der Finanzen hält die Vorlage f ...
2. Der Kläger des Ausgangsverfahrens hält seine Unterwe ...
1. a) Für die Entscheidungen im Ausgangsverfahren kommt es a ...
2. Die gegenständliche Umgrenzung des Vorlagebeschlusses beg ...
1. a) Nach der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zum deu ...
2. § 2 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 2 AStG wirft keine Fragen der ...
3. Wohl aber enthält § 2 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 2 AStG ...
4. Diese tatbestandliche Rückanknüpfung der erweiterten ...
1. Steuerpflichtig sind danach schon solche Einkünfte, die z ...
2. a) Nach § 2 Abs. 1 EStG 1971 (§ 2 Abs. 7 Satz 2 EStG ...
3. a) Anders dagegen liegt es, soweit § 20 Abs. 1 Buchst. a ...
4. a) Tatbestandliche Rückanknüpfung und rückwirke ...
1. Das deutsche Zustimmungsgesetz zu dem Doppelbesteuerungsabkomm ...
2. Nach Art. 32 des Doppelbesteuerungsabkommens 1971 erlangte das ...
des Zweiten Senats vom 14. Mai 1986
-- 2 BvL 2/83 --
in dem Verfahren zur Prüfung, ob a) § 20 Abs. 1 Buchst. a des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz) vom 8. 1972 (BGBl. I S. 1713) insoweit mit dem Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland vereinbar ist, als er die Anwendung des § 2 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 2 des Außensteuergesetzes für den Zeitraum vom 1. Januar 1972 bis zum 22. Juni 1972 anordnet, und b) Art. 1 Satz 1 des Gesetzes vom 5. September 1972 zum Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppeöbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl. 1972 II S. 1021) insoweit mit dem Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland vereinbar ist, als er sich auf Art. 30 Abs. 1 und 32 Abs. 2 des Abkommens bezieht und dadurch den von Art. 4 Abs. 6 Buchst. a des Abkommens erfaßten Personen für den zeitraum vom 1. Januar 1972 bis zum 14. Juni 1972 den Schutz des Abkommens zwischen dem Deutschen Reiche und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der direkten Steuern und der Erbschaftssteuern vom 15. Juli 1931 in der Fassung des Zusatzprotokolls vom 20. März 1959 (RGBl. 1934 II S. 38; BGBl. 1959 II S. 1253) entzieht - Aussetzungs- und Vorlagebeschluß des Bundesfinanzhofs vom 3. November 1982 (I R 3/79) -.
1. a) § 20 Absatz 1 Buchst. a des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz) vom 8. September 1972 (Bundesgesetzbl. I S. 1713) ist insoweit mit dem Rechtsstaatsprinzip (Artikel 20 Absatz 3 des Grundgesetzes) unvereinbar und daher nichtig, als die Bestimmung die Anwendung des 3 2 Absatz 1 und Absatz 5 Satz 2 Außensteuergesetz auf die vom 1. Januar 1972 bis zum 21. Juni 1972 (einschließlich) zugeflossenen Einkünfte solcher Personen anordnet, bei denen nach der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage entweder in dieser Zeit nur die beschränkte Einkommensteuerpflicht des § 1 Absatz 2 Einkommensteuergesetz 1971 bestanden hat und diese Pflicht vor dem 22. Juni 1972 jedenfalls für das Kalenderjahr 1972 ersatzlos geendet hat oder in dieser Zeit überhaupt eine Einkommensteuerpflicht nicht bestanden hat und eine solche Pflicht auch nicht im restlichen Kalenderjahr 1972 noch entstanden wäre.
b) Weiterhin ist die auf § 2 Absatz 1 und Absatz 5 Satz 2 Außensteuergesetz bezogene Anordnung des § 20 Absatz 1 Buchst. a Außensteuergesetz insoweit mit dem Rechtsstaatsprinzip (Artikel 20 Absatz 3 des Grundgesetzes) unvereinbar und daher nichtig, als sie sich auf solche Einkünft erstreckt, die dem Steuerpflichtigen vom 1. Januar 1972 bis zum 21. Juni 1972 (einschließlich) zugeflossen sind und nach der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage einem Steuerabzug mit Abgeltungswirkung unterworfen waren.
2. a) Artikel 1 Satz 1 des Gesetzes vom 5. September 1972 zu dem Abkommen vom 11. August 1971 zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (Bundesgesetzbl. 1972 II S. 1021) verstößt insoweit gegen das Rechtsstaatsprinzip (Artikel 20 Absatz 3 des Grundgesetzes), als er über die Billigung der Artikel 30 Absatz 1 und 32 Absatz 2 des Abkommens die innerstaatliche Anwendung des Artikels 4 Absatz 6 Buchst. a des Abkommens durch die Bundesrepublik Deutschland für die deutsche Einkommenbesteuerung der vom 1. januar 1972 bis zum 13. Juni 1972 (einschließlich) zugeflossenen Einkünfte solcher Personen anordnet, nach denen bei der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage, wäre insoweit die deutsche Einkommenbesteuerung zulässig gewesen, entweder in dieser Zeit nur die beschränkte Einkommensteuerpflicht des § 1 Absatz 2 Einkommensteuergesetz 1971 bestanden hätte und diese Pflicht vor dem 14. Juni 1972 jedenfalls für das Kalenderjahr 1972 ersatzlos geendet hätte oder in dieser Zeit eine deutsche Einkommensteuerpflicht nicht bestanden hätte und eine solche Pflicht auch nicht im restlichen Kalenderjahr 1972 noch entstanden wäre.
c) In dem zu a) und b) genennten Umfang ist Artikel 1 Satz 1 des Gesetzes vom 5. September 1972 nichtig; die innerstaatliche Anwendung der Artikel 30 Absatz 1 und 32 Absatz 2 in Verbindung mit Artikel 4 Absatz 6 Buchst. a des Abkommens vom 11. August 1971 durch die Bundesrepublik Deutschland ist insoweit von Verfassungs wegen gehindert.
In Verbindung hiermit bestimmt § 50 Abs. 2 EStG 1971 allerdings, daß für beschränkt Einkommensteuerpflichtige - anders als für unbeschränkt Einkommensteuerpflichtige (vgl. dazu § 2 Abs. 2 EStG 1971) - "bei Einkünften, die dem Steuerabzug unterliegen, und bei Einkünften im Sinne des § 20 Abs. 1 Ziff. 3 und 4 ... ein Ausgleich (§ 2 Abs. 2) mit Verlusten aus anderen Einkunftsarten nicht zulässig" ist. Dieser Ausschluß eines die Einkunftsarten übergreifenden Verlustausgleichs ist für die betreffenden Steuerpflichtigen grundsätzlich von Nachteil; auch per sönliche Verhältnisse werden nur in beschränktem Umfang berücksichtigt (§ 50 Abs. 1 Satz 5 EStG 1971).
2. wesentliche wirtschaftliche Interessen im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat, ist mit allen Einkünften, die nach den Abgrenzungen des deutschen Rechts keine ausländischen Einkünfte sind, beschränkt steuerpflichtig. Die danach steuerpflichtigen Einkünfte sind mit dem Steuersatz zu versteuern, der sich nach sämtlichen Einkünften des Steuerpflichtigen richtet. Eine Abgeltung der Steuer durch Abzugsteuern scheidet aus; die Steuer darf jedoch die Abzugsteuer nicht unterschreiten. Hat der Steuerpflichtige nach seinem Wegzug in Deutschland fünf Jahre keine wesentlichen wirtschaftlichen Interessen mehr unterhal ten, so bleibt er auch bei späterer Neubegründung solcher Interessen von der erweiterten beschränkten Steuerpflicht freigestellt. Kleinere Einkommen sind aus der Sonderregelung auszuklammern. Die Regelung soll nur auf Personen angewendet werden, die nach dem Wiederbeginn des deutschen Wirtschaftsaufbaus ausgewandert sind.
b) Mit Bundestagsdrucksache VI/3233 vom 6. März 1972 legte die Bundesregierung dem Bundestag den Entwurf eines Zustimmungsgesetzes zum Doppelbesteuerungsabkommen 1971 vor. In ihrer Denkschrift zu dem Abkommen wies die Bundesregierung zunächst darauf hin, daß die Schweiz bei "steuerflüchtigen" Zuwanderern die schweizerischen Steuern bislang häufig nicht zum normalen Betrag, sondern "nur zu einem ungewöhnlich niedrigen Pauschbetrag" erhoben habe (a.a.O., S. 15). Ziel des Abkommens sei es, "unter Berücksichtigung der neueren internationalen Vertragspraxis" die deutsche Besteuerung nur noch in solchen Fällen zurücktreten zu lassen, "in denen eine Vertiefung der Gefällewirkung nicht zu befürchten ist und eine Entlastung von der deutschen Steuer sachlich vertreten werden kann" (a.a.O., S. 16). Diesem Ziel diene in bezug auf die "Auswanderer" Art. 4 Abs. 6 Buchst. a des Abkommens. Soweit der genannte Personenkreis in der Schweiz eine Vorzugsbesteuerung genieße, werde künftig die Anwendung des Abkommens zeitlich unbeschränkt ausgeschlossen (a.a.O., S. 16 und 19). Zum zeitlichen Anwendungsbereich des neuen Abkommens bemerkte die Denkschrift: "Das Abkommen soll erstmalig für das Jahr 1972 angewendet werden. Eine frühere Anwendung war der Schweiz aus verfas sungsrechtlichen und steuertechnischen Gründen nicht möglich" (a.a.O., S. 24).
2. wesentliche wirtschaftliche Interessen im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat, ist bis zum Ablauf von zehn Jahren nach Ende des Jahres, in dem ihre unbeschränkte Steuerpflicht geendet hat, über § 1 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes hinaus beschränkt einkommensteuerpflichtig mit allen Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes, die bei unbeschränkter Einkommensteuerpflicht nicht ausländische Einkünfte im Sinne des § 34 c Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes sind. Satz 1 findet nur Anwendung für Veranlagungs zeiträume, in denen die hiernach insgesamt beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte mehr als 32 000 Deutsche Mark betragen.
3. zu Beginn des Veranlagungszeitraums ihr Vermögen, dessen Erträge bei unbeschränkter Einkommensteuerpflicht nicht ausländische Einkünfte im Sinne des § 34 c Abs. 1 des Einkommensteuer gesetzes wären, mehr als 30 vom Hundert ihres Gesamtvermögens beträgt oder 300 000 Deutsche Mark übersteigt.
b) Zur Beratung des Entwurfs des Außensteuergesetzes setzte der Finanzausschuß einen Unterausschuß ein. Diesem Unterausschuß legte das Bundesministerium für Wirtschaft und Finanzen einige Neuformulierungsvorschläge vom 8. Juni 1972 vor. § 2 Abs. 1 AStG sollte danach die später Gesetz gewordene Fassung erhalten (Deutscher Bundestag, 6. Wp., Finanzausschuß - Unter ausschuß "Außensteuergesetz", Anlage 1 zum Protokoll Nr. 1, S. 3), ebenso § 20 Abs. 1 und 2 AStG. Zur Begründung dieser Änderungsvorschläge führte der Vertreter des Bundesministeriums vor dem Unterausschuß aus, die eine Änderung bedeute eine Einschränkung der erweiterten beschränkten Steuerpflicht; Zeiten einer vor mehr als zehn Jahren zurückliegenden unbeschränkten Steuerpflicht sollten nicht mehr mitgerechnet werden, um Fälle auszuschalten, bei denen eine Nachwirkung weit zurückliegender Bindungen zum Besteuerungsgebiet nicht mehr gerechtfertigt erscheine. Durch die andere Änderung sollten vagabundierende Personen erfaßt werden, sei es, daß sie kurzfristig von Land zu Land zögen, sei es, daß sie sich auf hoher See aufhielten (a.a.O., S. 6). Der Unterausschuß erhob gegen diese Änderungsvorschläge keine Bedenken und beschloß die entsprechende Neufassung der §§ 2 Abs. 1, 20 Abs. 1 und 2 des Außensteuergesetzes (Deutscher Bundestag, 6. Wp., Finanzausschuß - Unterausschuß "Außensteuergesetz", Protokoll Nr. 2, S. 5 und 9). Der Finanzausschuß übernahm die Neufassung (Deutscher Bundestag, 6. Wp., Finanzausschuß, Protokoll Nr. 63, S. 8, 15 und 17).
7. a) Das Zustimmungsgesetz zum Doppelbesteuerungsabkommen mit der Schweiz wurde im Bundesgesetzblatt vom 9. Sep tember 1972 verkündet (BGBl. II S. 1021). Das Abkommen wurde mit Austausch der Ratifikationsurkunden am 29. Dezember 1972 völkerrechtlich verbindlich (vgl. Art. 32 Abs. 2 DBA); dies wurde durch Bekanntmachung vom 19. Januar 1973, veröffentlicht im Bundesgesetzblatt vom 9. Februar 1973 (BGBl. II S. 74), bekanntgegeben.
1. die Belastung durch die in dem ausländischen Gebiet erhobene Einkommensteuer - nach dem Tarif unter Einbeziehung von tariflichen Freibeträgen - bei einer in diesem Gebiet ansässigen unverheirateten natürlichen Person, die ein steuerpflichtiges Einkom men von 150 000 Deutsche Mark bezieht, um mehr als ein Drittel geringer ist als die Belastung einer im Geltungsbereich dieses Gesetzes ansässigen natürlichen Person durch die deutsche Einkommensteuer unter sonst gleichen Bedingungen, es sei denn die Person weist nach, daß die von ihrem Einkommen insgesamt zu entrichtenden Steuern mindestens zwei Drittel der Einkommensteuer betragen, die sie bei unbeschränkter Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes zu entrichten hätte, oder
(5) Ist Absatz 1 anzuwenden, so kommt der Steuersatz zur An wendung, der sich für sämtliche Einkünfte der Person ergibt. Auf Einkünfte, die dem Steuerabzug vom Kapitalertrag oder dem Steuerabzug auf Grund des § 50 a des Einkommensteuergesetzes unterliegen, ist § 50 Abs. 4 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden. § 50 Abs. 3 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes gilt mit der Maßgabe, daß die Einkommensteuer die Steuerabzugsbeträge nicht unterschreiten darf.
b) Auch hinsichtlich der übrigen vorgelegten Bestimmungen sei die Rechtmäßigkeit ihrer Rückwirkung auf die Zeit vor ihrer endgültigen Annahme durch den Bundestag für die Entscheidung im Ausgangsverfahren erheblich: Sei diese Rückwirkung verfassungsrechtlich unbedenklich, so sei die Revision im wesentlichen unbegründet. Das Finanzamt habe dann zu Recht die Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG) sowie aus Gewerbebetrieb der Einkommensteuer unterworfen. Sei dagegen die Rückwirkungsvorschrift des § 20 Abs. 1 Buchst. a AStG verfassungswidrig und deshalb nichtig, so fehle es an einer Rechtsgrundlage für die Besteuerung der dem Kläger zwischen dem 1. Januar und dem 22. Juni 1972 zugeflossenen Darlehens zinsen und Einnahmen aus gewerblicher Tätigkeit. Falle die Rückwirkung des Art. 4 Abs. 6 Buchst. a DBA 1971 auf die Zeit vor dem 14. Juni 1972 fort, so gelte für diese Zeit noch das (alte) Doppelbesteuerungsabkommen 1931/59. Folglich könnten dann - unabhängig von der Rechtmäßigkeit der Rückwirkung des Außensteuergesetzes auf die Zeit vor dem 22. Juni 1972 - die bis zum 14. Juni 1972 vom Kläger bezogenen inländischen Einkünfte nicht zur deutschen Einkommensteuer herangezogen werden, soweit das Doppelbesteuerungsabkommen 1931/59 für sie das Besteuerungsrecht der Schweiz zuweise. Dies habe gegebenenfalls Auswirkungen auch über den Kreis der vom Außensteuergesetz erfaßten Einkünfte des Klägers hinaus. Denn die Regelungen des Doppelbesteuerungsabkommens 1931/59 erstreckten sich auch auf solche Einkünfte, die bereits nach der Vorschrift des § 49 EStG der "gewöhnlichen" beschränkten deutschen Einkommensteuerpflicht unterworfen seien. Im Ausgangsverfahren treffe dies insbesondere für die vom Kläger bezogenen Hypothekenzinsen zu, für die nach Art. 6 DBA 1931/59 das Besteuerungsrecht der Schweiz zustehe.
c) Die vorgelegten Bestimmungen seien insoweit verfassungswidrig, als sie für solche Einkünfte die erweiterte beschränkte Steuerpflicht begründeten oder den Schutz des Doppelbesteuerungsabkommen 1931/59 beseitigten, welche der Kläger im Jahre 1972 bereits vor der endgültigen Annahme der Gesetze durch den Bundestag erzielt habe. Denn sie ließen die steuerlichen Belastungen bereits mit Wirkung ab einem vor der Verkündung liegenden Zeitpunkt entstehen. Damit griffen die Bestimmungen nachträglich in abgeschlossene, der Vergangenheit angehörende Tatbestände ein und änderten die an diese Tatbestände geknüpf ten Rechtsfolgen zum Nachteil des Bürgers. Zulässig sei diese Regelung auch nicht deshalb, weil die Einkommensteuer gemäß § 2 Abs. 1 EStG eine Jahressteuer sei, die entsprechend § 3 Abs. 5 Nr. 1 Buchst. c Steueranpassungsgesetz/§ 36 Abs. 1 EStG 1975 erst mit Ablauf des Veranlagungszeitraums entstehe. Denn insoweit handle es sich lediglich um die steuertechnische Seite. Erst nach Ablauf des das gesamte Kalenderjahr umfassenden Veranlagungszeitraums lasse sich der genaue Betrag der geschuldeten Steuer errechnen. Vor diesem Zeitpunkt könne folglich die Festsetzung und Erhebung der Steuern nicht erfolgen; auch der Lauf der Verjährung sei nur bei Anknüpfung an den Ablauf des Jahres in allen Fällen eindeutig zu bestimmen. Dem Grunde nach werde die Steuerpflicht demgegenüber bereits während des Jahreslaufs in dem Zeitpunkt ausgelöst, in dem die einzelnen Einkünfte dem Steuerpflichtigen jeweils zuflössen. Besonders deutlich zeige sich dies in den Fällen, in denen die Steuerpflicht durch bestimmte Handlungen des Steuerpflichtigen - wie etwa durch Veräußerung eines Geschäftsanteils (§ 17 EStG) - ausgelöst werde. Bereits im Zeitpunkt der Vornahme dieser Handlung sei die Steuerpflicht dem Grunde nach endgültig entstanden. Daß die Höhe der aus der Handlung o. ä. geschuldeten Steuer noch nicht feststehe, da diese von den im vollständigen Veranlagungszeitraum erzielten Gesamteinkünften des Steuerpflichtigen abhänge, könne hieran nichts ändern. Nur bei dieser Betrachtungsweise werde dem rechtsstaatlichen Gebot des Vertrauensschutzes Genüge getan. Denn der Bürger müsse bei seinen Dispositionen davon ausgehen können, daß das ordnungsgemäß gesetzte Recht in seinem zeitlichen Geltungsbereich die normierten Rechtsfolgen auslöse. Bei Steuertatbeständen, die an Handlungen anknüpften, müsse deshalb die Rechtsfolge bereits im Augenblick des Handelns gesetzlich vorgesehen sein. Für Steuertatbestände, die nicht an Handlungen sondern an andere Vorgänge anknüpften, könne - bezogen auf den Zeitpunkt der Vollendung dieser Vorgänge - grundsätzlich nichts anderes gelten. Bei der "veranlagten" (also nicht durch Steuerabzug erhobenen) Einkommensteuer entstehe die Steuerschuld in einem fortlaufenden Prozeß während des Veranlagungszeitraums.
Für die im Ausgangsverfahren zu beurteilenden Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen (Darlehenszinsen) und aus Gewerbebetrieb sei der Steuertatbestand (§ 20 Abs. 1 Nr. 4; §§ 15 i. V. m. 4 Abs. 3 EStG) mit dem Zufluß der Zinsen und Provisionsbeträge verwirklicht gewesen. Entsprechendes gelte auch für die Einkünfte des Klägers im Sinne des § 50 a Abs. 4 Buchst. b EStG, soweit diese Einkünfte vor der Verkündung der Neuregelungen zugeflossen seien. Diese Einkünfte seien zur Zeit des Zuflusses allein dem gemäß § 50 Abs. 4 Satz 1 EStG mit Abgeltungswirkung ausgestatteten Steuerabzug unterworfen gewesen. Mit der Einbehaltung und Abführung dieser Steuer an das Finanzamt sei insoweit die Einkommensteuerpflicht erloschen gewesen. Da die Steuer nach § 50 Abs. 4 EStG nur 25 vom Hundert der Einnahmen betrage, der Steuersatz im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung aber regelmäßig - wie auch beim Kläger des Ausgangsverfahrens - höher liege, wirke sich die nachträgliche Beseitigung der Abgeltungswirkung und Einbeziehung der Einkünfte in die Ermittlung der veranlagten Einkommen steuer regelmäßig zum Nachteil des betroffenen Steuerpflichtigen aus.
Verfassungsrechtlich unbedenklich sei die Rückwirkung der vorgelegten Bestimmungen nur für den Zeitraum nach der endgültigen Beschlußfassung des Bundestages. Insoweit verdiene ein denkbares Vertrauen des Steuerpflichtigen keinen Schutz mehr, da dieser von dem sicheren Kommen der Neuregelung und deren Rückanwendung gewußt habe oder in zumutbarer Weise habe Kenntnis nehmen können. Dagegen sei die über diesen Zeitpunkt - den 14. und den 22. Juni 1972 - zurückreichende Wirkung der Gesetze vor der Verfassung nicht zu rechtfertigen. In diesem Zeitraum habe der Steuerpflichtige nicht damit rechnen müssen, daß der Gesetzgeber bereits zugeflossene Einkünfte nachträglich der bislang für sie nicht geltenden beschränkten Einkommenbesteuerung (durch Neuregelung des Doppelbesteuerungsabkommens) oder einer erweiterten beschränkten Einkommensteuerpflicht (durch Schaffung des Außensteuergesetzes) unterwerfen werde. Die von der Bundesregierung unter dem 17. Dezember 1970 beschlossenen und sodann veröffentlichten "Leitsätze ..." änderten hieran nichts. Zwar sei darin schon vorgesehen gewesen, die beschränkte Einkommensteuerpflicht zu erweitern; ihre Aus gestaltung habe im wesentlichen mit dem Inhalt des späteren § 2 AStG übereingestimmt. Einen Verlust des Vertrauensschutzes habe dieser Vorgang aber ebensowenig zu bewirken vermocht wie das Einbringen der Gesetzentwürfe durch die Bundesregierung im Dezember 1971 (AStG) und im März 1972 (DBA 1971). Bundesgesetze würden gemäß Art. 77 Abs. 1 GG vom Bundestag beschlossen. Die verfassungsgerichtliche Rechtsprechung habe hieraus hergeleitet, daß das Vertrauen des Bürgers in den Bestand des geltenden Rechts erst ab dem Zeitpunkt nicht mehr schutzwürdig sei, in dem der Bundestag ein rückwirkendes Gesetz beschlossen habe; dies gelte auch für Gesetze, durch die einem völkerrechtlichen Vertrag zugestimmt werde.
Die rückwirkende belastende Änderung der Steuerrechtslage sei auch nicht durch zwingende Gründe des gemeinen Wohls, welche dem Gebot der Rechtssicherheit übergeordnet seien, gerechtfertigt. Die hierzu von der Bundesregierung in Textziffer 129 der Entwurfsbegründung zum Außensteuergesetz (BTDrucks. VI/2883, S. 31) angestellten Erwägungen könnten jedenfalls hinsichtlich des § 2 AStG nicht überzeugen. Es sei nicht zu erkennen, inwieweit das ausschließliche Ziel der Neuregelung, "zur Verwirklichung des sozialen Rechtsstaats auf dem Gebiet der Besteuerung beizutragen" (Textziffer 14 der Begründung, a.a.O., S. 16), verfehlt würde, wenn auf die hier beanstandete rückwirkende Anwendung des § 2 AStG verzichtet würde. Hierdurch entstünde zwar ein geringfügiger Steuerausfall; angesichts der Ausgestaltung des Steuertatbestandes nach § 2 AStG hätten die Steuerpflichtigen aber keine Möglichkeit gehabt, für die Zeit nach dem Beschluß des Bundestages über das Außensteuergesetz der dort vorgesehenen Besteuerung zu entgehen, es sei denn durch die - ihnen aber auch noch nach Inkrafttreten des Außensteuergesetzes uneingeschränkt mögliche - Veräußerung ihrer inländischen Einkunftsquellen. Die gesetzgeberischen Absichten seien daher auch bei einem Verzicht auf eine Rückwirkung über den Bundestagsbeschluß hinaus im wesentlichen ungebrochen zu verwirklichen gewesen. Der bloße Wunsch nach möglichst baldiger Wie derherstellung der nach Ansicht des Gesetzgebers gestörten Gleichmäßigkeit der Besteuerung berechtige nicht zu einem Eingriff in abgeschlossene Tatbestände. Der Grundsatz der Rechtssicherheit habe keinen geringeren Rang als derjenige der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Anderes könnte nur dann gelten, wenn die Ungleichbehandlung der nunmehr gemäß § 2 AStG erweitert beschränkt Steuerpflichtigen und der unbeschränkt Steuerpflichtigen durch das alte Recht willkürlich und damit verfassungswidrig gewesen wäre. Davon könne jedoch keine Rede sein. Vielmehr ließen sich durchaus sachliche Gründe dafür finden, daß beschränkt steuerpflichtige Personen - auch wenn sie wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland hätten und längere Zeit als Deutsche unbeschränkt steuerpflichtig gewesen seien - anders behandelt würden als unbeschränkt Steuerpflichtige.
b) Allerdings würde die Verfassungswidrigkeit und Nichtigkeit von Bestimmungen des Zustimmungsgesetzes zum Doppelbesteuerungsabkommen 1971 entgegen der Rechtsansicht des vorlegenden Gerichts nicht zu einem "Fortgelten" der sachlich einschlägigen Bestimmungen des Doppelbesteuerungsabkommens 1931/59 führen. Das Doppelbesteuerungsabkommen 1971 hat im Umfang seines sachlichen Anwendungsbereichs vom Beginn seines völkerrechtlichen zeitlichen Anwendungsbereichs an, d. h. im vor liegenden Zusammenhang ab dem 1. Januar 1972 (vgl. Art. 30 Abs. 1, 32 Abs. 2 DBA 1971), das Doppelbesteuerungsabkommen 1931/59 völkerrechtlich außer Kraft gesetzt. Gegen die völkerrechtliche Zulässigkeit der Wahl dieses Zeitpunktes, welcher früher als derjenige des Austausches der Ratifikationsurkunden lag, sind Bedenken nicht ersichtlich. Ab dem genannten Zeitpunkt sind daher die zu dem früheren Abkommen ergangenen deutschen Zustimmungen fortan gegenstandslos geworden. An dieser Veränderung der völkerrechtlichen Vertragslage würde auch die Nichtigerklärung von Regelungen des neuen Zustimmungsgesetzes nichts ändern. Denn eine derartige Entscheidung würde die völkerrechtliche Verbindlichkeit des neuen Abkommens, dem durch das Zustimmungsgesetz innerstaatlich zugestimmt worden ist, nicht entfallen lassen und nicht zu einem "Wiederaufleben" der völkerrechtlich wirksam außer Kraft gesetzten Bestimmungen des alten Doppelbesteuerungsabkommens führen. Der deutsche Gesetzgeber hat auch keine entsprechende innerstaatliche Anordnung getroffen, welche innerstaatlichen Anwendungsvorrang vor der völkerrechtlichen Lage haben könnte.
b) Dagegen trifft für diejenigen ursprünglich im Jahre 1972 nur beschränkt Einkommensteuerpflichtigen, deren beschränkte Steuerpflicht vor dem 12. September 1972 jedenfalls für das Kalenderjahr 1972 ersatzlos geendet hatte, mit der tatbestandlichen Rückanknüpfung zugleich eine (nachteilige) Änderung der ursprünglichen Rechtsfolgenlage zusammen. Durch das Außensteuergesetz wird der Kreis ihrer steuerpflichtigen Einkünfte nachträglich erweitert und die entsprechende Neuberechnung ihrer Steuerschuld angeordnet. Für diese Steuerpflichtigen war, wie sich aus § 25 Abs. 2 Satz 2 EStG 1971 ergibt, der Veranlagungszeitraum zur beschränkten Einkommensteuer (§ 1 Abs. 2 EStG 1971) spätestens mit dem 11. September 1972 beendet. Ihre Steuerpflicht war zu dieser Zeit - nur in dem durch die ursprüngliche Rechtslage angeordneten Umfang - bereits entstanden (unten 3. a). Verfassungsrechtlicher Maßstab ist hier - wegen des Schwergewichts der Gesamtregelung auf der Seite der nachträglichen Änderung der Rechtsfolgen - vorrangig das Rechtsstaats prinzip (oben I. 1. c) aa). Gegen diesen Verfassungsgrundsatz verstößt die auf § 2 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 2 AStG bezogene Anordnung des § 20 Abs. 1 Buchst. a AStG hinsichtlich der erwähnten Gruppe von Steuerpflichtigen insoweit, als deren beschränkte Einkommensteuerpflicht vor dem 22. Juni 1972 ersatzlos geendet hat. Nur für die Einkünfte der noch nach dem 21. Juni 1972 nach der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage beschränkt einkommensteuerpflichtig gewesenen Personen ist die in Rede stehende Anordnung des § 20 Abs. 1 Buchst. a AStG verfassungsrechtlich unbedenklich. Die verfassungsrechtliche Beanstandung erstreckt sich auch auf die vom 1. Januar 1972 bis zum 21. Juni 1972 (einschließlich) zugeflossenen Einkünfte solcher Personen, bei denen nach der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage in dieser Zeit überhaupt keine Einkommensteuerpflicht bestand und eine solche Pflicht auch nicht im restlichen Kalenderjahr 1972 noch entstanden wäre (unten 3. b).
Indem § 20 Abs. 1 Buchst. a AStG die Anwendung des § 2 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 2 AStG auch auf die in dem genannten Zeitraum zugeflossenen Einkünfte dieser beiden Gruppen von Betroffenen anordnet, knüpft er nicht nur (wie in den übrigen Fällen) an Tatbestandsmerkmale an, die der Vergangenheit an gehören, sondern ändert rückwirkend (und typischerweise nachteilig) auch die steuerlichen Rechtsfolgen des vergangenen tatbestandlichen Handelns.
(5) Allerdings entfiel für die von der Neuregelung Betroffenen vom Tag des Gesetzesbeschlusses des Bundestages über das Außensteuergesetz an das bis dahin gegebene schutzwürdige Vertrauen in den Fortbestand der ursprünglichen Rechtslage. Ab diesem Tage mußten die Betroffenen mit der Verkündung und dem Inkrafttreten der Neuregelung rechnen. Es war ihnen daher zuzumuten, ihr Verhalten seither auf deren Inhalt einzurichten. Unter diesen Umständen durfte der Gesetzgeber den zeitlichen Anwendungsbereich der in Rede stehenden Regelung auch auf den Zeitraum vom Gesetzesbeschluß bis zur Verkün dung - nicht jedoch für die Zeit vor dem Gesetzesbeschluß - erstrecken.
In diesem Spannungsfeld ist es der verhältnismäßig beste Ausgleich, auf den Zeitpunkt des - vorbehaltlich neuerlicher Be schlußfassung gemäß Art. 77 Abs. 2 bis 4 GG - endgültigen Gesetzesbeschlusses des Bundestages abzustellen. Er setzt keines der beiden gegenläufigen Interessen über Gebühr hintan und läuft nicht ihren jeweiligen verfassungsrechtlichen Verankerungen zuwider.
Für die Fallgruppen, die den beim Außensteuergesetz beanstandeten Fallgruppen gleichkommen (oben II. 3. und 4.), ist auch die rückwirkende Änderung der innerstaatlichen deutschen Rechtsfolgenlage durch das Zustimmungsgesetz zu dem neuen Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 11. August 1971 verfassungsrechtlich nicht hinnehmbar. Insoweit ist Art. 1 Satz 1 des deutschen Zustimmungsgesetzes zu diesem Abkommen wegen Verstoßes gegen das Rechtsstaatsprinzip ver fassungswidrig und nichtig; die innerstaatliche Anwendung der Art. 30 Abs. 1 und 32 Abs. 2 i. V. m. Art. 4 Abs. 6 Buchst. a dieses Doppelbesteuerungsabkommens durch die Bundesrepublik Deutschland ist insoweit von Verfassungs wegen gehindert. Dagegen hat die auf Art. 4 Abs. 6 Buchst. a und - hierauf bezogen - auf Art. 30 Abs. 1 und 32 Abs. 2 DBA 1971 gerichtete innerstaatliche Geltungsanordnung des Art. 1 Satz 1 des genannten Zustimmungsgesetzes im übrigen vor dem Grundgesetz Bestand.
2. Nach Art. 32 des Doppelbesteuerungsabkommens 1971 erlangte das Abkommen mit dem Austausch der Ratifikationsurkunden völkerrechtliche Verbindlichkeit. Zugleich legt diese Vertragsbestimmung die (erstmalige) Anwendung des Abkommens sowohl auf die im Abzugswege (an der Quelle) erhobenen Steuern von den nach dem 31. Dezember 1971 zugeflossenen Einkünften als auch auf die sonstigen für das Jahr 1972 und die folgenden Jahre erhobenen Steuern fest. Gemäß Art. 30 Abs. 1 des neuen Abkommens tritt mit dessen Inkrafttreten das alte Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz von 1931/ 59 außer Kraft, soweit es sich nach seinem Abschnitt I auf die direkten Steuern bezieht; seine diesbezüglichen Bestimmungen finden personell, sachlich und zeitlich nicht mehr Anwendung für Steuern, für die das neue Abkommen nach seinem Art. 32 anzuwenden ist. In bezug auf die in Art. 32 Abs. 2 DBA 1971 umschriebenen Einkünfte erlischt damit für den nunmehr unter Art. 4 Abs. 6 Buchst. a DBA 1971 fallenden Personenkreis der aus dem alten Doppelbesteuerungsabkommen fließende Doppelbesteuerungsschutz; dies gilt auch, soweit einschlägige Einkünfte im Jahre 1972 zugeflossen sind. Die deutsche Einkommenbesteuerung dieser Einkünfte, soweit sie nach dem maßgeblichen deutschen Einkommensteuerrecht - einschließlich des § 2 AStG, in seinem verfassungsgemäßen Umfang - erfolgt, ist daher nicht mehr von Vertrags wegen untersagt.
aa) Das Abkommen ist gemäß seinem Art. 32 Abs. 1, 1. Halbsatz mit dem Austausch der Ratifikationsurkunden völkerrechtlich zustandegekommen; dieser Austausch erfolgte am 29. Dezember 1972 und wurde durch Bekanntmachung vom 19. Januar 1973, veröffentlicht im Bundesgesetzblatt vom 9. Februar 1973 (BGBl. II S. 74), innerstaatlich bekanntgegeben. Indem das Abkommen seinen sachlichen Anwendungsbereich für das Einkommensteuerrecht zeitlich auch auf die im Jahre 1972 zugeflossenen Einkünfte erstreckt (Art. 32 Abs. 2, 2. Halbsatz DBA 1971), legt es sich Rückwirkung auf der völkerrechtlichen Ebene für die Zeit vom 1. Januar 1972 bis zum 28. Dezember 1972 (einschließlich) bei. Diese Rückerstreckung besteht zum einen in einer tatbestandlichen Rückanknüpfung, indem die innerstaatliche Besteuerbarkeit auch solcher Einkünfte geregelt wird, die bereits vor dem völkerrechtlichen Verbindlichwerden des Abkommens dem nach innerstaatlichem Einkommensteuerrecht Steuerpflichtigen zugeflossen waren. Zum anderen geht mit dieser tatbestandlichen Rückanknüpfung in Teilbereichen auch eine rückwirkende verschlechternde Änderung der Rechtsfolgenlage einher. Betroffen hiervon sind diejenigen Personen, deren innerstaatliche Steuerschuld - sieht man von dem erst durch das neue Doppelbesteuerungsabkommen behobenen völkerrechtlichen Besteuerungshindernis ab - bereits vor dem Tag, zu dem das neue Abkommen völkerrechtlich verbindlich wurde, entstanden gewesen wäre oder endgültig nicht entstanden gewesen wäre. Soweit diese Personen durch das alte Doppelbesteuerungsabkommen - beim Kläger des Ausgangsverfahrens: durch dessen Art. 6 Abs. 1 - vor deutscher Besteuerung geschützt waren und dieser Schutz nunmehr ent fällt, handelt es sich - da die alte Vertragsnorm auch dem privaten Einzelnen eine subjektive Rechtsstellung verlieh, also Rechte und Pflichten nicht lediglich im völkerrechtlichen Verhältnis der Vertragsstaaten begründete - um eine nachteilige Änderung der Rechtsfolgen des unter tatbestandlicher Rückanknüpfung zum Regelungsgegenstand gemachten Verhaltens.
Ebensowenig läßt sich eine Vorverlegung des Endes des Vertrauensschutzes auf den an sich zutreffenden Gesichtspunkt stützen, daß die gesetzgebenden Körperschaften, also auch der Bundestag, ein Zustimmungsgesetz zu einem völkerrechtlichen Vertrag nur als Ganzes annehmen oder verwerfen, nicht jedoch textliche Änderungen jedenfalls am Vertragswerk selbst herbeiführen können (dazu BVerfGE 68, 1 [85 f.]). Denn dieser Umstand ändert nicht die bis zum endgültigen Gesetzesbeschluß fortbe stehende rechtliche Ungewißheit, ob der Bundestag den Gesetzentwurf und damit den Vertrag billigen werde.
(2) Daß seine innerstaatliche Bekanntgabe später liegt als der völkerrechtliche Vertragsschluß (hier 9. Februar 1973 gegenüber 29. Dezember 1972), folgt unvermeidlich aus der Natur des Abschlußverfahrens bei ratifikationsbedürftigen völkerrechtlichen Verträgen (vgl. schon BVerfGE 63, 343 [354]). Da diese Bekanntgabe im vorliegenden Fall binnen angemessener Frist erfolgte, bestehen insoweit keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Zu solchen Bedenken führt es insbesondere nicht, daß zwischenzeitlich das Einkommensteuer-Veranlagungsjahr 1972 abgelaufen war (vgl. § 25 Abs. 1 EStG 1971), wodurch auch die Einkommensteuerschuld der für das gesamte Jahr 1972 zur Einkommensteuer zu veranlagenden Personen mittlerweile - zum Ablauf des 31. Dezember 1972 - endgültig nur in bestimmter Höhe entstanden oder endgültig überhaupt nicht entstanden war. Zwar liegt in der nachträglichen belastenden Änderung der Steuerschuld aus den im Veranlagungszeitraum 1972 zugeflossenen Einkünften eine tatbestandlich rückanknüpfende Änderung der ursprünglichen Rechtsfolgenlage, wie sie sich aus dem alten Doppelbesteuerungsabkommen (für den Kläger des Ausgangsverfahrens: aus dessen Art. 6 Abs. 1) ergab. Denn die nunmehr von Art. 4 Abs. 6 Buchst. a DBA 1971 erfaßten Personen werden nachträglich für den Veranlagungszeitraum 1972 dem - für sie belastenden - Zugriff der deutschen Einkommenbesteuerung ausgesetzt, soweit dieser Zugriff nach den deutschen Steuergesetzen stattfindet. Jedoch ist diese rückwirkend-verschlechternde Änderung verfassungsrechtlich unbedenklich; das gleiche gilt für solche Personen, deren deutsche Einkommensteuerpflicht - bei Annahme der Zulässigkeit der deutschen Einkommenbesteuerung - nach der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage zwar gemäß § 25 Abs. 2 EStG 1971 bereits vor dem Ende des Kalenderjahres 1972 weg gefallen wäre, denen aber (auch noch oder erstmals) zwischen dem Gesetzesbeschluß des Bundestages und dem Jahresende, also in der Zeit vom 14. Juni 1972 bis zum 31. Dezember 1972, einkommensteuerlich zu veranlagende Einkünfte zugeflossen sind; nichts anderes gilt schließlich für die seit dem Gesetzesbeschluß einem Steuerpflichtigen zugeflossenen Einkünfte, die nach der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage und bei Annahme der Zulässigkeit der deutschen Einkommenbesteuerung einem Steuerabzug mit Abgeltungswirkung unterworfen gewesen wären. Denn in allen diesen Fällen fehlte es bereits seit dem Gesetzesbeschluß und damit auch schon im Zeitpunkt des endgültigen Entstehens (oder Nichtentstehens) der von der ursprünglich maßgeblichen Rechtslage bestimmten Steuerschuld am Fortbestehen eines schutzwürdigen Vertrauens in die bisherige Rechtsfolgenlage.
Es mag sein, daß ein Vertrauen der von den in Rede stehenden Gesetzen typischerweise Betroffenen auf eine bestehende steuerrechtliche Lage nicht sonderlich schutzwürdig ist. Die Aussagen des Senats gehen indes weit über den Kreis der "Steuerflüchtigen" hinaus; sie sind allgemein gehalten und betreffen jeden in der Bundesrepublik Deutschland Einkommensteuerpflichtigen. Er soll nicht darauf vertrauen dürfen, daß Einkünfte, die er während eines Veranlagungszeitraumes erzielt, nach Maßgabe jener Rechtslage in die Veranlagung und die Berechnung seiner Jahres steuerschuld eingehen, wie sie zur Zeit des Zuflusses dieser Einkünfte galt; er soll vor einer rückwirkenden Änderung dieser Rechtslage mit Wirkung für den noch laufenden Veranlagungszeitraum nicht geschützt sein. Dies ist ein Schlag gegen die Verläßlichkeit der Rechtsordnung auf einem Gebiet, das heutzutage die Lebensverhältnisse des Einzelnen wie der Volkswirtschaft im Ganzen wesentlich betrifft. Ihre Verläßlichkeit ist einer Rechtsordnung, die eine freiheitliche Ordnung gewährleisten will, wesensnotwendig (vgl. BVerfGE 48, 1 [24], abw. Meinung). Die Berechenbarkeit steuerlicher Rahmenbedingungen zumindest für einen laufenden Veranlagungszeitraum ist daneben nicht die Geringste der Voraussetzungen, unter denen eine moderne Volkswirtschaft, verletzlich wie sie ist, gedeihen kann. Das Einkommensteuerrecht ist kein Feld, auf dem Wettläufe zwischen Bürger und Steuergesetzgeber wie zwischen Hase und Igel ausgetragen werden sollten.

References: § 2
 § 2
 § 2
 § 20
 Art. 32
 § 20
 § 2
 Art. 1
 Art. 30
 Art. 4
 § 20
 § 1
 § 2
 § 20
 § 1
 § 50
 § 2
 § 20
 Art. 4
 § 1
 § 2
 § 34
 § 34
 § 2
 § 20
 Art. 32
 § 1
 § 50
 § 50
 § 50
 § 20
 Art. 4
 § 49
 Art. 6
 § 2
 § 3
 § 50
 § 50
 § 50
 § 2
 Art. 77
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 Art. 30
 § 25
 § 2
 § 20
 § 20
 § 20
 § 2
 Art. 77
 Art. 1
 Art. 30
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 30
 Art. 1
 Art. 32
 Art. 30
 Art. 32
 Art. 32
 Art. 4
 § 2
 Art. 32
 Art. 6
 § 25
 Art. 6
 Art. 4
 § 25