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Timestamp: 2018-03-20 19:24:13+00:00

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Processo: 117/14.4BELLE
COEFICIENTE DE QUALIDADE E CONFORTO E DE LOCALIZAÇÃO
Sumário: I.	Na determinação do valor patrimonial tributário (VPT) dos terrenos para construção não tem aplicação o coeficiente de qualidade e conforto (Cq) previsto no art. 43.º do CIMI, devendo a avaliação ser efectuada nos estritos termos do art. 45.º do mesmo código que dispõe sobre o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção;
II.	Também não tem aplicação no cálculo do VPT dos terrenos para construção a aplicação do coeficiente de localização (Cl), na medida em que esse factor de localização do terreno já está contemplado na percentagem prevista no n.º 3 do art. 45.º do CIMI.
A Fazenda Pública vem apresentar recurso no âmbito da impugnação judicial apresentada por M..., no Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé impugnação judicial contra o acto de fixação do valor patrimonial do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo 3682 da união das freguesias de ... (anterior 3917 da extinta freguesia de ...), concelho de ..., resultante de 2ª avaliação, nos termos do art. 99º e seguintes do CPPT.
A Fazenda Pública recorreu para este Tribunal Central, através da alegação de fls. 134 a 137 dos autos, tendo formulado as seguintes conclusões:
A - A douta sentença recorrida ofendeu o preceito do artigo 45.º do CIMI, que dispõe no seu n.º 1, que o valor patrimonial dos terrenos para construção é o somatório do valor da área de implantação do edifício a construir, que é a situada dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo, medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente;
B - Veja-se o n.º 4 deste artigo, que remete para o n.º 4 do art.º 40.º do mesmo diploma, e que por sua vez nos remete logo para a afectação, ou seja, a afectação é considerada, critério técnico, indispensável à avaliação deste tipo de prédio, o terreno para construção.
C - A Administração não se limitou a emitir juízos conclusivos para suportar a quantificação da avaliação, mas sim em critérios técnico científicos determinados legalmente;
D - Até porque, caso se verifique que os terrenos para construção tenham diferentes afectações, mas cada área esteja descriminada, estas devem ser consideradas no cálculo do valor patrimonial tributário, sendo que este irá corresponder à soma dos valores tributáveis das diferentes afectações.
E - Assim se conclui pelo erro de julgamento, de facto e de direito, tendo a douta sentença violado as normas legais aqui invocadas.»
A questão invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir consiste em aferir se a sentença enferma de erro de julgamento de facto e de direito [conclusão E)], por se ter violado o disposto no art. 45.º do CIMI, uma vez que, no cálculo do valor patrimonial tributário devem ser considerados todos os coeficientes previstos no art. 38.º do CIMI (art. 9.º das alegações de recurso que complementam as conclusões).
Para conhecimento dos fundamentos do recurso importa ter presente que a decisão recorrida fixou a seguinte matéria de facto:
A decisão recorrida efectuou o seguinte julgamento de facto:
III-1- Factualidade provada:
Dos documentos e elementos constantes dos autos, com interesse para a decisão da causa, atentas as soluções plausíveis de direito, julgo provada a seguinte factualidade:
A)	A Impugnante é proprietária do prédio urbano inscrito na matriz sob o artigo nº 3682 da união das freguesias de ... (anterior 3917 da extinta freguesia de ...) (cfr. fls. 19 do p.a.);
B)	Em 03/11/2012 no âmbito da avaliação Geral, foi submetida declaração Mod. 1 do IMI (por acordo);
C)	Após avaliação, em 24/11/2012 foi fixado o valor patrimonial de €63.430 (cfr. fls. 24 do p.a.);
D)	Em 28/12/2012 foi recepcionado pedido de 2ª avaliação do imóvel referido na alínea A) (cfr. fls. 27 do p.a.);
E)	Em 09/01/2014 foi feita 2ª avaliação por perito independente, no valor de €63.430 com fundamento na seguinte fórmula:
(cfr. fls. 32 do p.a.);
F)	O	perito	que	procedeu	à	2ª	avaliação,	referiu	que
(cfr. fls. 31 do p.a);
G)	Em 24/01/2014 foi enviado ofício ao Impugnante a informar do termo de avaliação (cfr. fls. 36 do p.a.);
H)	O prédio consubstancia-se num lote de terreno sem qualquer edificação, sem acesso à via pública, mas tão só a caminhos da própria urbanização onde está inserido, encontrando-se rodeado de moradias, com fim residencial, sem rede de esgotos, gás, proximidade de serviços públicos ou comércio (cfr. depoimento das testemunhas).
Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados, no processo administrativo junto aos autos, cuja veracidade não foi posta em causa, bem como, do depoimento das testemunhas que foi importante para a caracterização do prédio.
Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.»
Com base na matéria de facto supra transcrita a Meritíssima Juíza do TAF de Loulé julgou procedente a impugnação, entendendo, em síntese que o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção, como o que está em causa nos autos não pode ser determinado considerando o coeficiente de afectação ou o de qualidade e conforto nos termos do art. 41.º do CIMI.
A Recorrente Fazenda Pública não se conforma com este entendimento invocando erro de julgamento de facto e de direito [conclusão E)], por se ter violado o disposto no art. 45.º do CIMI, uma vez que, no cálculo do valor patrimonial tributário devem ser considerados todos os coeficientes previstos no art. 38.º do CIMI (art. 9.º das alegações de recurso que complementam as conclusões).
Conforme resulta dos factos provados está em causa o apuramento do valor patrimonial tributário (VPT) de um prédio urbano, mais concretamente terreno para construção, sendo que no cálculo foram considerados o coeficiente de localização (Cl), o coeficiente (CA) e o coeficiente de conforto (Cq) [cfr. ponto E) da matéria de facto].
Sucede que a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou sobre a aplicação do coeficiente de qualidade e conforto (cq), no sentido de que na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção há que observar o disposto no artigo 45.º do Código do IMI, norma específica que regula a determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção, não havendo lugar à consideração do coeficiente de qualidade e conforto (cq) – cfr. acórdão do Pleno do STA de 17/05/2017, proc. n.º 0902/16, e de 21/09/2016, proc. n.º 01083/13.
Com efeito, escreveu-se o seguinte naquele acórdão, cujo entendimento adoptado também aqui sufragamos:
“O terreno em causa nos autos integra uma das espécies de prédios urbanos na categoria de terreno para construção. E, tratando-se de uma das espécies de prédio urbano o valor patrimonial deverá ser determinado por avaliação directa (nº 2 do artigo 15 do CIMI) devendo ser avaliado de acordo com o disposto no artigo 45º do mesmo compêndio normativo pois que a fórmula prevista no nº 1 do artigo 38 do CIMI (Vt= Vc x A x CA x CL x Cq x Cv) apenas tem aplicação aos prédios urbanos aí discriminados ou seja àqueles que já edificados estão para habitação, comércio, indústria e serviços (assim se decidiu no ac. deste STA de 20/04/2016 tirado no recurso 0824/15 disponível no site da DGSI - Jurisprudência do STA) onde se expendeu: (…) Todavia o legislador não incluiu aí os terrenos para construção que também classifica de prédios urbanos no artigo 6º do CIMI.
Para a determinação do valor patrimonial tributário dos mesmos há a norma do artigo 45 já referida onde apenas é relevada a área de implantação do edifício a construir e o terreno adjacente e as características do nº 3 do artigo 42. Os restantes coeficientes não estão aí incluídos porquanto apenas podem respeitar aos edifícios, como tal.
O coeficiente de afectação só pode relevar face à comprovada utilização do prédio edificado e bem assim o de conforto e qualidade. Tais coeficientes multiplicadores do valor patrimonial tributário apenas respeitam ao edificado mas não têm base real de sustentação na potencialidade que o terreno para construção oferece. A aplicação destes factores valorizadores na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos de construção só poderia ser levada a cabo por analogia com o disposto no artigo 38 do CIMI.
Mas porque a aplicação desses factores tem influência na base tributável tal analogia está proibida por força do disposto no nº 4 do artigo 11 da LGT por se reflectir na norma de incidência na medida em que é susceptível de alterar o valor patrimonial tributário.
A aplicação desses coeficientes na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção seria violadora do princípio da legalidade e da reserva de lei consagrado no artigo 103 nº 2 da CRP.
A própria remissão para os artigos 42 e 40 do CIMI constante do artigo 45 e mesmo a redacção dada ao artigo 46 relativo ao valor patrimonial tributário dos prédios da espécie “outros” em que expressamente se refere que “o valor patrimonial tributário é determinado nos termos do artigo 38 com as necessárias adaptações “é demonstrativo de que na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não entram outros factores que não sejam o valor da área da implantação do edifício a construir e o valor do terreno adjacente à implantação.
É que mesmo a remissão feita para os artigos 42 e 40 do CIMI não consagra a aplicação dos coeficientes aí referidos mas apenas acolhe, respectivamente as características que hão-de determinar o valor do coeficiente a utilizar e o modo de cálculo. O que se compreende face à definição de terrenos para construção do nº 3 do artigo 6 do C.I.M.I.(…)
Concordando e não olvidando a doutrina expressa por José Maria Fernandes Pires in Lições de Impostos Sobre o Património e do Selo 2012, 2ª edição pp104 de que “o valor de um terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio ou prédios com determinadas características e com determinado valor,” e que para a avaliação de terrenos para construção a lei manda separar duas partes do terreno (uma primeira parte a do terreno onde vai ser implantado o edifício a construir) e uma segunda parte a restante constituída pelo terreno que fica livre no lote de terreno para construção expressando que para alcançar o valor da primeira parte é necessário proceder à avaliação do edifício a construir como se ele já estivesse construído.
Com o devido respeito, não se acolhe integralmente esta doutrina pelas dúvidas e imprecisões que pode acarretar e que em matéria fiscal devem ser evitadas. Desde logo a lei, no artº 6º nº 3 do CIMI classifica de terrenos para construção realidades que não têm aprovado qualquer projecto de construção pelo que a sua inexistência determina por si só a inviabilidade de efectuar o cálculo da chamada área de implantação do edifício porque inexistente mesmo em projecto e por outro lado, nos casos em que existe esse projecto (parece ser o caso dos autos uma vez que no processo administrativo apenso se faz referência a uma moradia unifamiliar (vide fls.48 a 56)) cumpre salientar que a qualidade e o conforto têm de ser efectivos o que se compreende porque o direito tributário se preocupa com realidades e verdades materiais não podendo a expectativa ou potencial construção de um edifício com anunciados/programados índices de qualidade e conforto integrar um conceito que objectivamente, só é palpável e medível se efectivada a construção e se, realizada sem desvios ao constante da comummente conhecida “memória descritiva” que acompanha cada projecto de construção. Também é certo que a valorização imediata do prédio por efeito da atribuição do alvará de terreno para construção não deixará de ser levada em conta para efeitos de tributação, em caso de alienação, com a tributação noutra sede tributária.
Como se expressou no acórdão deste STA a que supra fizemos referência
(…) Efectivamente o coeficiente de afectação tem a ver com o tipo de utilização do prédio já edificado e o mesmo se diga do coeficiente de qualidade e conforto.
Nos terrenos em construção as edificações aprovadas são meramente potenciais e é o valor dessa capacidade construtiva, geradora de acréscimo de valor patrimonial ou riqueza para o seu proprietário que se procura taxar. E não factores ainda não materializados (…).
Tendo em conta a realidade o legislador consagrou para a determinação do valor patrimonial tributário desta espécie de prédios a regra específica constante do supra referido artigo 45 do CIMI e não outra, onde reitera-se se tem em conta o valor da área de implantação do edifício a construir e o valor do terreno adjacente à implantação bem como as características de acessibilidade, proximidade, serviços e localização descritas no nº 3 do artigo 42, tendo em conta o projecto de construção aprovado, quando exista, e o disposto no nº 2 do artigo 45 do C.I.M.I, mas não outras características ou coeficientes.
Isto só pode significar que na determinação do seu valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não tem aplicação integral a fórmula matemática consagrada no artigo 38º do CIMI onde expressamente se prevê, entre outros o coeficiente, aqui discutido, de qualidade e conforto relacionado com o prédio a construir. O que, faz todo o sentido e dá coerência ao sistema de tributação do IMI uma vez que os coeficientes previstos nesta fórmula só podem ter a ver com o que já está edificado, o que não é o caso dos terrenos para construção alvo de tributação específica, sim, mas na qual não podem ser considerados para efeitos de avaliação patrimonial factores ainda não materializados. E, sendo verdade que para calcular o valor da área de implantação do edifício a construir a lei prevê que se pondere o valor das edificações autorizadas ou previstas (artº 45º nº 2 do CIMI) para tal desiderato, salvo melhor opinião não necessitamos/devemos entrar em linha de conta, necessariamente, com o coeficiente de qualidade e conforto pois que não estando materializado não é medível/quantificável, sendo consabido da experiência comum que um projecto de edificação contemplando possibilidades modernas de inserção acessória de equipamentos vulgarmente associados ao conceito de conforto tais como ar condicionado, videovigilância robótica doméstica, luzes inteligentes etc, se edificado/realizado com defeitos pode não se traduzir em qualquer comodidade ou bem estar, antes pelo contrário ser fonte de problemas/insatisfações e dispêndios financeiros.”
Assim sendo, resulta da jurisprudência supra citada que na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não tem aplicação o coeficiente de qualidade e conforto (Cq) previsto no art. 43.º do CIMI, devendo a avaliação ser efectuada nos estritos termos do art. 45.º do mesmo código que dispõe sobre o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção.
In casu, tendo sido considerado no cálculo do VPT do terreno para construção, o coeficiente de conforto (Cq) [cfr. ponto E) da matéria de facto], verifica-se um erro sobre os pressupostos de direito, que de per se já conduz à anulação do acto impugnado.
De todo modo, cumpre ainda referir que, também quanto ao coeficiente de localização e a sua consideração no VPT dos terrenos para construção, já se pronunciou recentemente, em idêntico sentido, o STA no acórdão de 05/04/2017, proc. n.º 01107/16 que aqui acolhemos:
“ (…) Da conjugação dos transcritos normativos resulta, assim, que a determinação do valor patrimonial tributário dos prédios urbanos para habitação, comércio, indústria e serviços é operada nos termos do n° 1 do art. 38° do CIMI e a dos terrenos para construção é operada nos termos do nº 1 do art. 45º do CIMI (o respectivo valor patrimonial resulta da soma de dois outros valores: do valor da área de implantação do edifício a construir e do valor do terreno adjacente à implantação). E cada um destes valores é assim encontrado:
- O valor da área de implantação (sendo que a área de implantação do edifício a construir é a que se situa dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo) varia entre 15% e 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas, tendo-se em conta, na fixação dessa percentagem, as características referidas no nº 3 do art. 42º do CIMI, ou seja, as características atendíveis para a fixação do coeficiente de localização aplicável na determinação do valor patrimonial tributário dos prédios urbanos destinados a habitação, comércio, indústria e serviços, nomeadamente acessibilidades, proximidade de equipamentos sociais, serviços de transportes públicos e localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário (arts. 42º, n.ºs 2 e 3 e 45º, nº 3, do CIMI).
- O valor do terreno adjacente à área de construção é calculado nos termos do nº 4 do art. 40º do CIMI (cfr. nº 4 do art. 45º do CIMI).
É em relação ao coeficiente de localização, previsto naquele citado art. 42º do CIMI, que a sentença recorrida conclui ter ocorrido ilegal aplicação do critério, na medida em que se utilizou o coeficiente individualmente.
4.2. O coeficiente de localização interliga-se com o zonamento (cfr. os n.ºs 2 e 4 do art. 42º do CIMI) estabelecendo-se neste nº 2 que os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea do município podem variar conforme se trate de edifícios destinados à habitação, comércio, indústria ou serviços, aqui relevando, certamente, a consideração de que uma zona onde o valor do mercado imobiliário habitacional é elevado, não é necessariamente uma zona de elevado valor de mercado comercial, industrial ou de serviços. E daí que também na própria lei se refiram vários tipos de zonamento, em conformidade com as tipologias de afectação dos imóveis.
Ora, como salienta Fernandes Pires, (Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2010, pp. 53 e 103 e ss.) considerando-se um zonamento por cada uma dessas afectações relativas aos imóveis urbanos (O que significa que existem, relativamente aos imóveis urbanos, quatro tipos de zonamento.) e mais dois relativamente a outros tipos de prédios (relativamente a moradias unifamiliares o coeficiente qualidade e conforto varia consoante a localização do imóvel e essa variação está associada ao tipo de zonamento e também na determinação do valor de avaliação dos terrenos para construção, um dos factores importantes é o valor da área de implantação, e esse depende também sempre da localização do terreno), então, no caso dos terrenos para construção, mandando o nº 3 do art. 45º do CIMI utilizar esses mesmos critérios para determinar as percentagens de apuramento do valor da área de implantação, teríamos uma aplicação duplicada daqueles quatro factores que estão na base do coeficiente de localização, pois que estas características são também as mesmas que determinam a construção do coeficiente de localização: tais características determinam, primeiro, a construção do coeficiente de localização e em seguida, também a construção da percentagem do apuramento do valor da área de implantação, pelo que «dada a coincidência de serem os mesmos factores que estão na base da construção do coeficiente de localização e das percentagens, parece também ser defensável a ideia de que não seria aplicável na fórmula de avaliação dos terrenos para construção o coeficiente de localização».(Autor e ob. cit.) Sob pena de termos a mesma realidade a influenciar duplamente o respectivo VPT.
Como bem alegou a impugnante/recorrida, a lei manda ter em consideração, na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação, as mesmas características que se têm em consideração na fixação do coeficiente de localização, mas não o manda aplicar de novo à fórmula daí resultante: caso se aplicasse, resultaria que o mesmo foi considerado duas vezes (na obtenção da percentagem prevista no nº 2 e na fórmula final). Ou, como pondera a decisão recorrida, atendendo às regras próprias de determinação do VPT dos terrenos para construção, constantes do art. 45º do CIMI, considerar individualmente o coeficiente de localização é atender a um elemento estranho ao cálculo, tal como fixado naquele normativo legal.
Aliás, já no acórdão do Pleno desta Secção, de 21/9/2016, proc. nº 01083/13, se acentuou (embora a propósito de um outro factor: o coeficiente de qualidade e conforto) que a regra específica constante do art. 45º do CIMI, onde «se tem em conta o valor da área de implantação do edifício a construir e o valor do terreno adjacente à implantação bem como as características de acessibilidade, proximidade, serviços e localização descritas no nº 3 do artigo 42, tendo em conta o projecto de construção aprovado, quando exista, e o disposto no nº 2 do artigo 45 do C.I.M.I, mas não outras características ou coeficientes», só pode significar «que na determinação do seu valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não tem aplicação integral a fórmula matemática consagrada no artigo 38º do CIMI ...»
Em suma, na fórmula final de cálculo do VPT dos terrenos para construção é de afastar a aplicação do coeficiente de localização, na medida em que esse factor de localização do terreno já está contemplado na percentagem prevista no nº 3 do art. 45º do CIMI.”
Portanto, no cálculo do VPT dos terrenos para construção é de afastar a aplicação do coeficiente de localização, na medida em que esse factor de localização do terreno já está contemplado na percentagem prevista no n.º 3 do art. 45.º do CIMI.
In casu, tendo sido considerado no cálculo do VPT do terreno para construção, o coeficiente de localização (Cl) [cfr. ponto E) da matéria de facto], verifica-se um erro sobre os pressupostos de direito, que também conduz à anulação do acto impugnado.
Em suma, não assiste razão à Recorrente quando defende que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito e de facto, uma vez que no cálculo do VPT do prédio em causa nos autos foram utilizados indevidamente coeficientes não são aplicáveis aos terrenos para construção o que constitui fundamento suficiente para a anulação do acto impugnado, tal como se decidiu em 1.ª instância, pelo que o recurso improcede in totum.
I.	Na determinação do valor patrimonial tributário (VPT) dos terrenos para construção não tem aplicação o coeficiente de qualidade e conforto (Cq) previsto no art. 43.º do CIMI, devendo a avaliação ser efectuada nos estritos termos do art. 45.º do mesmo código que dispõe sobre o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção;

References: artigo 3682
 artigo 45
 artigo 45
 artigo 15
 artigo 45
 artigo 38
 artigo 6
 artigo 45
 artigo 42
 artigo 38
 artigo 11
 artigo 103
 artigo 45
 artigo 46
 artigo 38
 artigo 6
 artigo 45
 artigo 42
 artigo 45
 artigo 38
In casu
 artigo 42
 artigo 45
 artigo 38
In casu