Source: http://kraken.slv.cz/5Afs27/2013
Timestamp: 2018-09-25 19:57:30+00:00

Document:
5Afs27/2013
5 Afs 27/2013-23
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: VIKTORIAPLAY, a. s., se sídlem Nitranská 1, Liberec, zastoupený Mgr. Karlem Volfem, advokátem se sídlem Jindøicha Plachty 28, Praha 5, proti ¾alovanému: Krajský úøad Kraje Vysoèina, se sídlem ®i¾kova 57, Jihlava, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 26. 2. 2013, è. j. 31 Af 62/2011-46,
Rozhodnutím ze dne 31. 3. 2011, è. j. KUJI 26085/2011, OE 34/2011, ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce a potvrdil rozhodnutí Mìstského úøadu Pelhøimov (dále té¾ správce poplatku ) ze dne 15. 2. 2011, è. j. OF/691/2010-9, jím¾ správce poplatku v autoremeduøe zèásti vyhovìl odvolání ¾alobce proti platebnímu výmìru è. 5/2010 Mìstského úøadu Pelhøimov ze dne 28. 12. 2010, è. j. OF/691/2010-5, tak, ¾e doplnil odùvodnìní a ve zbytku odvolání zamítl. Uvedeným platebním výmìrem správce poplatku vymìøil ¾alobci místní poplatek za provozovaný hrací pøístroj nebo jiné technické herní zaøízení povolené Ministerstvem financí v èástce 35 000 Kè, a to za 7 kusù koncových videoloterních terminálù provozovaných na území mìsta Pelhøimov v období 1. 10. 2010-31. 12. 2010. Správce poplatku uvedl, ¾e místní poplatek vymìøil dle zákona è. 565/1990 Sb., o místních poplatcích (dále jen zákon o místních poplatcích ) a obecnì závazné vyhlá¹ky mìsta Pelhøimov è. 4/2010, o místním poplatku za provozovaný výherní hrací pøístroj nebo jiné technické herní zaøízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního pøedpisu, a to v návaznosti na zákon è. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách (dále jen zákon o loteriích ). Dal¹ím rozhodnutím ze dne 31. 3. 2011, è. j. KUJI 26090/2011, OE 34/2011, ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce a potvrdil rozhodnutí Mìstského úøadu Pelhøimov ze dne 15. 2. 2011, OF/691/2010-10, jím¾ správce poplatku v autoremeduøe zèásti vyhovìl odvolání ¾alobce proti platebnímu výmìru è. 5/2010/P Mìstského úøadu Pelhøimov ze dne 28. 12. 2010, è. j. OF/691/2010-6, tak, ¾e doplnil odùvodnìní a ve zbytku odvolání zamítl. Uvedeným platebním výmìrem správce poplatku zvý¹il ¾alobci místní poplatek za provozovaný hrací pøístroj nebo jiné technické herní zaøízení povolené Ministerstvem financí, konkrétnì za 7 kusù koncových videoloterních terminálù provozovaných na území mìsta Pelhøimov v období 1. 10. 2010-31. 12. 2010, o celkovou èástku 70 000 Kè. Správce poplatku pøitom postupoval podle § 11 zákona o místních poplatcích.
Proti uvedeným rozhodnutím ¾alovaného podal ¾alobce ¾alobu u Krajského soudu v Brnì, který ji rozsudkem ze dne 26. 2. 2013, è. j. 31 Af 62/2011-46, zamítl.
Krajský soud takté¾ neshledal dùvodnou ¾alobní námitku týkající se tvrzené nicotnosti autoremedurních odvolacích rozhodnutí správce poplatku. Uvedl, ¾e institut èásteèné autoremedury dle § 113 odst. 1 písm. b) zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen daòový øád ) pøispívá k pru¾nosti daòového procesu v odvolacím øízení. Proti tomuto rozhodnutí se lze odvolat, pøièem¾ èásteèné autoremedurní rozhodnutí musí být odùvodnìno. V pøezkoumávaném pokraèování pøípadì správce danì vyu¾il mo¾nosti èásteèné autoremedury a odùvodnìní obou platebních výmìrù doplnil o konkrétní uvedení pomùcky, kterou si obstaral pro správné a spolehlivé stanovení místního poplatku. Takový postup pøipou¹tí správní teorie i judikatura správních soudù, pøièem¾ opaèný postup by byl projevem pøepjatého formalismu.
Krajský soud takté¾ dodal, ¾e dle právní nauky je za nicotný pova¾ován správní akt, který trpí vadami takové intenzity, ¾e ji¾ vùbec nelze o správním aktu hovoøit. Typicky jsou takovými vadami neexistence zákonného podkladu pro rozhodnutí, nedostatek pravomoci, nejtì¾¹í vady pøíslu¹nosti, absolutní nedostatek formy, absolutní omyl v osobì adresáta, neexistence skutkového základu zpùsobující bezobsa¾nost, po¾adavek trestného plnìní, po¾adavek plnìní fakticky nemo¾ného, neurèitost, nesmyslnost èi neexistence vùle. K problematice nicotnosti správního rozhodnutí krajský soud odkázal také na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 12. 2005, è. j. 1 Afs 9/2005-74, dostupný na www.nssoud.cz, z nìho¾ vyplývají obdobné závìry jako z právní teorie. Rozhodnutí je pøitom nicotné jen ve výjimeèných pøípadech, pøièem¾ následky nicotnosti rozhodnutí nelze svévolnì spojovat s instituty jinými (nezákonnost, neplatnost). I s ohledem na judikaturu Ústavního soudu krajský soud autoremedurní rozhodnutí správce poplatku nicotnými neshledal.
Krajský soud se koneènì neztoto¾nil ani s ¾alobní námitkou týkající se vady spoèívají v poru¹ení zásady dvojinstanènosti daòového øízení. Autoremedurní rozhodnutí správce poplatku toti¾ obsahovala øádné pouèení o odvolání, pøièem¾ následnì byla podrobena odvolacímu pøezkumu ze strany ¾alovaného. V tomto ohledu krajský soud odkázal na závìry vyplývající z usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 15/2007-75, publikovaného pod è. 1865/2009 Sb. NSS.
Stì¾ovatel dodává, ¾e teprve novelizace zákona o místních poplatcích provedená zákonem è. 300/2011 Sb. zavedla s úèinností od 1. 1. 2012 povinnost platit místní poplatek za ka¾dý jednotlivý VLT. Z toho lze dovodit, ¾e pøed uvedeným datem koncové VLT pøedmìtem místního poplatku nebyly. Zákon o místních poplatcích ve znìní úèinném do 31. 12. 2011 obcím neumo¾òoval vybírat místní poplatky za koncové VLT a správní orgány tak pøi vymìøování místního poplatku mìly postupovat dle tohoto zákona a v souladu s principy stanovenými v èl. 11 odst. 5, resp. èl. 4 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. I kdyby pøitom bylo úmyslem zákonodárce zpoplatnit jednotlivé VLT je¹tì pøed 1. 1. 2012, nebyl tento zámìr v rozhodné dobì v zákonì vyjádøen a tuto okolnost nelze klást k tí¾i stì¾ovatele.
Stì¾ovatel rovnì¾ nesouhlasí se závìry krajského soudu týkajícími se nicotnosti rozhodnutí správce poplatku è. j. OF/691/2010-9 a è. j. OF/691/2010-10. Stì¾ovatel správci poplatku vytýkal, ¾e tìmito rozhodnutími doplnil svá pùvodní rozhodnutí o odùvodnìní, které v pùvodních rozhodnutích zcela absentovalo. Tento postup správce poplatku oznaèil za èásteèné vyhovìní odvolání, s èím¾ v¹ak stì¾ovatel nesouhlasí. Správce poplatku pochybil, kdy¾ na sebe atrahoval pravomoc odvolacího orgánu a zamítl pùvodní odvolání stì¾ovatele. Tím byla poru¹ena zásada dvojinstanènosti daòového øízení. Stì¾ovatel uvádí, ¾e od poèátku správního øízení namítal nedostateènost odùvodnìní pøíslu¹ných rozhodnutí. Odùvodnìní spoèívalo v pouhém konstatování odli¹ného právního názoru.
Správce poplatku dle stì¾ovatele nesprávnì aplikoval § 113 odst. 1 písm. b) daòového øádu. To stì¾ovatel dokládá dùvodovou zprávou k návrhu daòového øádu. Ta k § 113 odst. 2 pokraèování daòového øádu uvádí, ¾e dané ustanovení umo¾òuje správci danì provést doplòující øízení k odvolání, a to tehdy, kdy¾ výsledky dosud provedeného øízení nejsou dostateèné k øádnému posouzení vìci, pøièem¾ správce danì by mìl doplnit øízení o úkony, které jsou nezbytné k posouzení rozhodnutí, které je odvoláním napadeno. Na základì uvedeného se stì¾ovatel domnívá, ¾e správce poplatku nepostupoval v souladu se zákonem, kdy¾ odvolání nepostoupil ¾alovanému. Správce poplatku toti¾ svým postupem nejen¾e neprovedl ¾ádné doplòující øízení k odvolání, ale ani nevyhovìl stì¾ovateli alespoò èásteènì, jak pøedpokládá pøedmìtné ustanovení.
Námitkou, kterou krajský soud ve svém rozsudku podle mínìní stì¾ovatele opomnìl dùslednì vypoøádat, jsou technické aspekty stì¾ovatelem provozovaných zaøízení (VLT), po jejich¾ zohlednìní není mo¾né tyto interaktivní videoloterní terminály podøadit pod pojem jiná technická herní zaøízení (JTHZ). Aèkoli na tuto námitku a pøíslu¹né dílèí argumenty krajský soud nereagoval výslovnì, je zøejmé, ¾e technické aspekty stì¾ovatelem provozovaných zaøízení zohlednil pøi úvaze o definici JTHZ; to je patrno z odstavcù [17] a¾ [20] odùvodnìní napadeného rozsudku, zejména pak z odstavce [18], v nìm¾ krajský soud popisuje princip fungování VLT s odkazem na dostupné internetové zdroje. Nejvy¹¹í správní soud tedy, na rozdíl od stì¾ovatele, nenabyl pochybnosti o tom, ¾e by technické aspekty stì¾ovatelem provozovaných VLT nevzal krajský soud pøi rozhodování v úvahu.
Stì¾ovateli nelze pøisvìdèit ani v tom, ¾e se krajský soud nezabýval ¾alobní námitkou, podle ní¾ správce poplatku nezákonnì pou¾il platby stì¾ovatele na úhradu místního poplatku. Takovou námitku toti¾ stì¾ovatel v ¾alobì èi ve lhùtì pro podání ¾aloby (§ 71 odst. 2 ve spojení s § 72 odst. 1 s. ø. s.) nevznesl. (Formulace nynìj¹í kasaèní stí¾nosti tak zøejmì vychází ze znìní jiných kasaèních stí¾ností, které stì¾ovatel podal ke zdej¹ímu soudu v obdobných vìcech, ani¾ by pøesnì reflektoval obsah pøíslu¹né ¾aloby.) Stì¾ovatel v ¾alobì v dané souvislosti namítal pouze to, ¾e si správní orgány pøi stanovení místního poplatku poèínaly svévolnì a nepøípustnì zasáhly do ústavních práv stì¾ovatele; s touto dílèí námitkou se krajský soud zcela pøezkoumatelným zpùsobem vypoøádal v odstavcích [22] a [23] odùvodnìní svého rozsudku.
Lze tedy uzavøít, ¾e krajský soud se v odùvodnìní svého rozsudku s uplatnìnými ¾alobními námitkami pøezkoumatelným zpùsobem vypoøádal. Vý¹e konstatovaný dílèí nedostatek odùvodnìní krajského soudu pak v daném pøípadì nepøedstavuje takovou vadu øízení, která by mìla vliv na zákonnost tohoto rozsudku; kasaèní dùvod ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tak naplnìn není.
Pokud jde o kasaèní dùvody opírající se o § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., stì¾ovatel nesouhlasí se zpùsobem interpretace a aplikace § 10a odst. 1 zákona o místních poplatcích v rozhodném znìní, nebo» je toho názoru, ¾e VLT nelze pova¾ovat za jiné technické herní zaøízení , nadto VLT dle nìj nejsou Ministerstvem financí povolovány. Nelze je proto podøadit pod poplatkovou povinnost dle citovaného ustanovení. pokraèování Pøed vlastním vypoøádáním tìchto klíèových námitek Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e se ji¾ uvedenými právními otázkami zabýval napø. ve svých rozsudcích ze dne 31. 5. 2013, è. j. 2 Afs 37/2013-26, ze dne 13. 6. 2013, è. j. 2 Afs 27/2013-34 a è. j. 2 Afs 28/2013-34, ze dne 14. 6. 2013, è. j. 2 Afs 26/2013-34, a ze dne 18. 7. 2013, è. j. 1 Afs 55/2013-37 (v¹echny dostupné na www.nssoud.cz). Na argumentaci uvedenou v tìchto rozhodnutích pak Nejvy¹¹í správní soud navazuje i v nyní posuzované vìci.
Vytýkal-li stì¾ovatel krajskému soudu, ¾e u¾ité výkladové metody vedly k výsledku pro stì¾ovatele nepøíznivìj¹ímu, co¾ není v oblasti veøejného práva pøípustné (poru¹ení zásady in dubio pro libertatem, resp. in dubio mitius), ani zde mu nelze pøisvìdèit. Krajský soud dospìl principiálnì ke stejným závìrùm jako zdej¹í soud, pøièem¾ ¹lo fakticky o nalezení konkrétního významu neurèitého právního pojmu pou¾itého zákonodárcem. Interpretaci pøedmìtného pojmu JTHZ podanou krajským soudem pova¾uje zdej¹í soud (z dùvodù vý¹e uvedených) za pøiléhavou. Aby vùbec mohlo dojít ke stì¾ovatelem tvrzenému pochybení, musel by tomuto výkladu být postaven rovnocenný konkurenèní výklad práva, nikoliv pouze výklad obtí¾nì obhajitelný; v takové situaci aplikace zásady in dubio mitius nepøipadá v úvahu. Právì výklad pøedestøený stì¾ovatelem vychází z formalistických a¾ technických hledisek a naprosto nezohledòuje smysl a úèel dotèených norem. Proto ho nelze pova¾ovat za rovnocenný výklad s výkladem poskytnutým krajským soudem a Nejvy¹¹í správní soud tak neshledal ani poru¹ení zásady in dubio mitius. Lze proto pøijmout dílèí závìr, ¾e interaktivní videoloterní terminál lze podøadit pod pojem jiné technické herní zaøízení, u¾itý v § 10a zákona o místních poplatcích. pokraèování Poté, co byl vylo¾en pojem jiné technické herní zaøízení, je nutné, ve shodì s námitkami kasaèní stí¾nosti, posoudit naplnìní druhé podmínky pro vznik poplatkové povinnosti dle § 10a odst. 1 zákona o místních poplatcích, a sice zda je toto JTHZ Ministerstvem financí povoleno (povolováno), resp. jaký je jeho právní re¾im z daného hlediska. Argumentace stì¾ovatele stojí na názoru, ¾e Ministerstvo financí v souèasné dobì povoluje (v re¾imu zmocòovacího ustanovení § 50 odst. 3 zákona o loteriích) pouze loterie a jiné hry, pøièem¾ touto loterií èi jinou hrou se v jeho pøípadì rozumí hra MULTIVEGAS, kterou stì¾ovatel provozuje prostøednictvím Centrálního loterijního systému tvoøeného centrální øídící jednotkou, místními kontrolními jednotkami a koncovými zaøízeními (VLT); ty ov¹em, jak vyplývá z jeho argumentace, nelze s pojmem hry jako takové ztoto¾òovat.
Pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e argumentace krajského soudu uvedená v odstavci [17] odùvodnìní rozsudku, s pomocí ní¾ dospìl krajský soud k závìru o nutnosti podøazení systému provozování sázkových her pomocí CLS s koncovými VLT pod pojem jiná technická herní zaøízení, není sice principielnì nesprávná, ale nelze ji oznaèit za zcela pøesnou èi vyèerpávající. Jak ji¾ bylo uvedeno vý¹e, pojem technická zaøízení pro provozování sázkových her pomocí terminálù ¾ádný právní pøedpis v rozhodné podobì nepou¾íval a toto sousloví se objevuje (pomìrnì nekoncepènì) jen ve zmiòovaném metodickém sdìlení Ministerstva financí ze dne 6. 8. 2010. Bylo-li tedy toto obecnì nezávazné metodické sdìlení pøedmìtem nepøímé kritiky ze strany stì¾ovatele, a to právì v souvislosti s klíèovou ¾alobní námitkou, stì¾ovatel mohl oprávnìnì vnímat argumentaci krajského soudu jako nepøíli¹ pøesvìdèivou (to se týká i ponìkud zkratkovitého názoru krajského soudu, ¾e VLT umo¾òuje realizovat celý herní proces); na závìru o zákonnosti napadeného rozsudku to v¹ak nemìní nièeho.
Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí ani s námitkou, podle ní¾ si krajský soud odporuje ve svých závìrech týkajících se závaznosti metodického sdìlení Ministerstva financí è. j. 26/86 323/2010-262. Jak je toti¾ zøejmé z odùvodnìní napadeného rozsudku, krajský soud se v projednávané vìci právní povahou a závazností tohoto interního metodického sdìlení nezabýval. Odkázal na nìj pouze v rámci výkladu, který se týkal zámìru zákonodárce a úèelu zmìny zákona o místních poplatcích provedené zákonem è. 183/2010 Sb. Ostatnì ani sám stì¾ovatel v øízení pøed krajským soudem nevznesl jakoukoliv námitku, která by se dotýkala právní povahy a závaznosti uvedeného metodického sdìlení, a v tomto smìru lze znovu zopakovat, ¾e stì¾ovatel svou kasaèní stí¾nost formuloval do jisté míry mechanicky, obdobnì jako v jiných obdobných vìcech projednávaných zdej¹ím soudem, ani¾ by se zabýval obsahem pøíslu¹ných ¾alobních tvrzení a námitek.
Stì¾ovateli lze sice zèásti pøisvìdèit v tom, ¾e metodické pokyny èi jiná sdìlení a doporuèení Ministerstva financí nejsou obecnì závaznými právními pøedpisy, nicménì podle ustálené judikatury zdej¹ího soudu metodické pokyny èi jiná sdìlení a doporuèení ústøedních orgánù státní správy dotváøejí správní praxi, a pokud nevyboèují ze zákonného rámce, je tøeba k nim pøi rozhodování správních orgánù pøihlédnout; opaèný postup by byl v rozporu se zásadou zákazu libovùle a rovného zacházení (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 8. 2010, è. j. 2 Afs 53/2010-63, dostupný na www.nssoud.cz). V daném pøípadì má Nejvy¹¹í správní soud za to, ¾e výklad vyplývající z daného metodického sdìlení nepøekraèuje meze stanovené zákonem, a ani v postupu krajského soudu neshledává nièeho nezákonného.
Za dùvodné nelze pova¾ovat ani kasaèní námitky týkající se autoremedurních rozhodnutí správce poplatku, ani námitku, v ní¾ stì¾ovatel tvrdí v dané souvislosti poru¹ení zásady dvojinstanènosti daòového øízení.
Pøesto¾e, jak uvádí stì¾ovatel, je odvolací øízení zalo¾eno na zásadì dvojinstanènosti, daòový øád umo¾òuje, aby ten orgán, který rozhodnutí napadené odvoláním, vydal v rámci urychlení øízení a v souladu se zásadnou hospodárnosti mohl napravit vlastní rozhodnutí sám (autoremedura). Institut pokraèování autoremedury v ¾ádném pøípadì neznamená oslabení funkce odvolání. Náprava vlastního rozhodnutí je pøísnì zákonem omezena na vyhovìní odvolání v plném rozsahu, resp. ani v pøípadì pouze èásteèného vyhovìní odvolatel neztrácí mo¾nost odvolání. Rozhodnutí vydané v rámci autoremedury není kromì toho rozhodnutím odvolacího orgánu, ale stále se jedná o rozhodnutí vydané v první instanci, proti kterému je mo¾no se znovu odvolat (Matyá¹ová, L., Grossová, M. E. Daòový øád s komentáøem, dùvodovou zprávou a judikaturou ve znìní technické novely zák. è. 30/2011 Sb. Praha: Leges, 2011, s. 405). Lze dodat, ¾e je výrazem procesní ekonomie (by» zároveò zakládajícím výjimku ze zásady dvojinstaènosti øízení), aby správce danì (poplatku) sám zjednal nápravu, shledá-li odvolací námitky alespoò èásteènì dùvodné a své rozhodnutí vadné (viz ®i¹ková, M. in Baxa, J. a kol. Daòový øád. Komentáø. I. díl. Praha: Wolters Kluwer, ÈR, a. s., 2011, s. 699).
Stì¾ovateli je mo¾no èásteènì pøisvìdèit, ¾e postup správce poplatku dle § 113 odst. 1 písm. b) daòového øádu by mohl ve svìtle star¹í judikatury zdej¹ího soudu budit jisté pochybnosti. V tomto smìru lze odkázat zejména na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 11. 2007, è. j. 2 Afs 82/2007-58, www.nssoud.cz, který se týkal obdobného ustanovení § 49 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní ). V tomto rozsudku Nejvy¹¹í správní soud zastával stanovisko, ¾e podle § 49 odst. 1 zákona o správì daní mù¾e správce danì, jeho¾ rozhodnutí je odvoláním napadeno, èásteènì èi úplnì vyhovìt odvolání tím, ¾e své rozhodnutí zmìní. Zmìnu rozhodnutí v¹ak v konkrétním pøípadì podle uvedeného rozsudku nepøedstavovalo, pokud správní orgán sice vyslovil, ¾e mìní výrok rozhodnutí o zaji¹tìní výrobkù, ale ve skuteènosti pouze zmìnil a doplnil dùvody zaji¹tìní a opomenutá pouèení.
Je v¹ak tøeba brát v potaz, ¾e ve své pozdìj¹í judikatuøe Nejvy¹¹í správní soud (prostøednictvím svého roz¹íøeného senátu a v souladu s uvedenými doktrinálními prameny) relativizoval jak své døívìj¹í závìry týkající se otázky autoremedurních rozhodnutí, tak s tím související otázky dvojinstanènosti daòového øízení. V tomto ohledu je tøeba uvést zejména ji¾ krajským soudem zmiòované usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 15/2007-75, publikované pod è. 1865/2009 Sb. NSS, resp. obdobné usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 76/2007-48, dostupné na www.nssoud.cz. Dle tìchto rozhodnutí je tøeba respektovat specifika daòového øízení a jeho odli¹nosti od obecného správního øízení. Èásteèné vyhovìní odvolání v rámci autoremedury tak v nìkterých pøípadech nejen nemusí mít vliv na výrok rozhodnutí (tedy na vý¹i daòové, resp. poplatkové povinnosti), ale dokonce mù¾e vést k rozhodnutí, které je v neprospìch odvolatele, tedy ke stanovení vy¹¹í daòové èi poplatkové povinnosti (srov. odstavec 30. citovaného usnesení sp. zn. 8 Afs 15/2007). Roz¹íøený senát pøitom zdùraznil, ¾e takové rozhodnutí opìt podléhá odvolacímu pøezkumu, a to ze strany nadøízeného správce danì, a pøípadné vady takového rozhodnutí lze odstranit právì v rámci dal¹ího odvolacího øízení (èím¾ nemá být øeèeno, ¾e za èásteèné vyhovìní odvolání lze pova¾ovat ka¾dou zmìnu výroku èi odùvodnìní odvoláním napadeného rozhodnutí).
Ve zmiòovaných usneseních roz¹íøený senát takté¾ uvedl, ¾e zásada dvojinstanènosti znamená, ¾e øízení probíhá ve dvou stupních (instancích), ¾e tedy øízení a rozhodnutí správního orgánu prvního stupnì podléhá kontrole odvolacího orgánu, nikoliv, ¾e ka¾dý závìr musí být v¾dy vysloven jednou instancí a v¾dy provìøen a akceptován instancí vy¹¹í. Dvojinstanènost toti¾ zaji¹»uje nejen dvojí posouzení vìci, ale je také cestou k nápravì a odstranìní vad, které se vyskytly v øízení pøed prvním stupnìm. ( ) Jestli¾e zákon umo¾òuje odvolacímu orgánu zmìnit rozhodnutí správce danì prvního stupnì, a to i v neprospìch odvolatele, je tím zásada dvojinstanènosti do urèité míry prolomena. To v¹ak plyne pøímo ze zákona. Tato zásada není absolutní a neznamená, ¾e po druhém stupni øízení nastupuje øádné opravné øízení ve stupni dal¹ím, vy¹¹ím. Nelze ani dovodit, ¾e by takovým postupem byl naru¹en po¾adavek na pøedvídatelnost odvolacího rozhodnutí. ( ) Øízení pøed odvolacím orgánem je pak øízením jen odstraòujícím vady, jich¾ se správce danì prvního stupnì dopustil (citováno dle usnesení sp. zn. 8 Afs 76/2007).
S ohledem na uvedené nelze postup správce poplatku pova¾ovat za vadu øízení, která by mìla za následek nezákonnost rozhodnutí správních orgánù o vìci samé a byla by tedy dùvodem zru¹ení ¾alobou napadených rozhodnutí ¾alovaného [§ 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s.]. Není toti¾ zøejmé, jakým zpùsobem mìl být stì¾ovatel uvedeným postupem po¹kozen na svých právech. S pøihlédnutím ke konstatovaným specifikùm daòového øízení, vèetnì pojetí zásady dvojinstanènosti, mohly být pøípadné nedostatky postupu správce poplatku napraveny ¾alovaným; autoremedurní rozhodnutí správce poplatku opìt podléhala kontrole odvolacího orgánu. Doplnit chybìjící èi nedostateèná odùvodnìní platebních výmìrù by v pøípadì, pokud by správce poplatku nevydal v odvolacím øízení autoremedurní rozhodnutí, bylo úkolem ¾alovaného. I kdy¾ autoremedurní rozhodnutí byla v posuzované vìci vydána, na základì dal¹ích odvolání stì¾ovatele ¾alovaný, jako¾to nadøízený orgán, postup správce poplatku prvního stupnì ohlednì vymìøení poplatku podle pomùcek pøezkoumal a neshledal v nìm ¾ádné pochybení. Ani zásada dvojinstanènosti tedy nebyla poru¹ena. V souladu s názorem krajského soudu je nutno následná rozhodnutí ¾alovaného pova¾ovat za zákonná. Lze jen dodat, ¾e správce poplatku v daném pøípadì nepostupoval podle § 113 odst. 2 daòového øádu, a proto argumentace stì¾ovatele tímto ustanovením, resp. dùvodovou zprávou k nìmu, není relevantní.
Koneènì je tøeba konstatovat, ¾e není pøípadné ani tvrzení stì¾ovatele o nicotnosti rozhodnutí správce poplatku. S touto otázkou se krajský soud pøezkoumatelným zpùsobem vypoøádal a na jeho závìry a krajským soudem citovanou judikaturu lze v tomto smyslu odkázat. Nejvy¹¹í správní soud tak pouze pro úplnost dodává, ¾e dle ji¾ citovaných usnesení roz¹íøeného senátu byla nicotnost rozhodnutí v¾dy chápána jako vadnost o intenzitì vyluèující právní úèinky aktu. Za paakt byla doktrínou oznaèována zejména rozhodnutí vydaná orgánem, který vùbec není orgánem veøejné moci nebo nemá pøíslu¹nou pravomoc. K tomuto závìru se klonila i judikatura. Tak napø. Vrchní soud v Praze v rozsudku ze dne 10. 3. 1995, è. j. 6 A 28/94-20 (zveøejnìno v èasopise Správní právo è. 5/96) vyslovil, ¾e pøi absolutní inkompetenci rozhodujícího orgánu se jedná o akt nulitní, který soud zru¹í z moci úøední. V tomto rozsudku vrchní soud dále ozøejmil pøípady tì¾kých vad, které pova¾uje za dùvod nulity aktu: zmiòované tì¾ké vady pùsobnosti a pøíslu¹nosti, zásadní nedostatky projevu vùle vykonavatele veøejné správy (absolutní nedostatek formy, neurèitost, nesmyslnost), po¾adavek plnìní, které je trestné, anebo absolutnì nemo¾né, ulo¾ení povinnosti nebo zalo¾ení práva k nìèemu, co v právním slova smyslu neexistuje apod. Novì je nicotnost daòových rozhodnutí definována v § 105 odst. 2 daòového øádu, a to tak, ¾e nicotné je rozhodnutí, pokud správce danì nebyl k jeho vydání vùbec vìcnì (nikoliv pøípadnì jen funkènì) pøíslu¹ný, nebo trpí vadami, je¾ je èiní zjevnì vnitønì rozporným nebo právnì èi fakticky neuskuteènitelným, nebo je vydáno na základì jiného nicotného rozhodnutí správce danì. Takto záva¾né vady ani v odvolacích rozhodnutích správce poplatku vydaných podle § 113 odst. 1 písm. b) daòového øádu seznat nelze.
Nejvy¹¹í správní soud, jak je patrno z pøedchozích pasá¾í tohoto rozsudku, shledal kasaèní stí¾nost nedùvodnou, nebo» nosné dùvody pro zamítnutí ¾aloby z hlediska zákona plnì obstojí. Upøesnìna byla jen ne zcela pøiléhavá dílèí právní argumentace napadeného rozsudku, resp. bylo doplnìno ne zcela vyèerpávající odùvodnìní rozhodnutí krajského soudu. Tato skuteènost v¹ak na ratio decidendi argumentace krajského soudu nemìla zásadní vliv (srov. Ji¾ citované usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 15/2007-75). Jak vyplývá z vý¹e uvedeného, krajský soud rozhodnutí ¾alovaného øádným zpùsobem pøezkoumal a nebyl dán ¾ádný z tvrzených kasaèních dùvodù dle § 103 odst. 1 písm. a), b) ani d) s. ø. s. pokraèování Ze v¹ech uvedených dùvodù tak Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost jako celek není dùvodná, a proto ji v souladu s § 110 odst. 1 in fine s. ø. s. zamítl.

References: soud 
 § 11
 soud 
 § 113
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 113
 § 113
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 72
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 10
 soud 
 soud 
in dubio
in dubio
 soud 
 soud 
in dubio
 soud 
in dubio
 § 10
 § 10
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 113
 § 49
 soud 
 § 49
 soud 
 § 113
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 105
 § 113
 soud 
 § 103
 soud 
 § 110
in fine