Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=30.09.2010&Aktenzeichen=III%20R%2039/08
Timestamp: 2020-08-09 00:25:39+00:00

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BFH, 30.09.2010 - III R 39/08 - dejure.org
https://dejure.org/2010,472
BFH, 30.09.2010 - III R 39/08 (https://dejure.org/2010,472)
BFH, Entscheidung vom 30.09.2010 - III R 39/08 (https://dejure.org/2010,472)
BFH, Entscheidung vom 30. September 2010 - III R 39/08 (https://dejure.org/2010,472)
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Inhaltliche Bestimmtheit eines Vorläufigkeitsvermerks nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO - Voraussetzungen für den Erlass einer Teileinspruchsentscheidung - Verfassungsmäßiges Zustandekommen des JStG 2007 - Formelle Verfassungswidrigkeit eines Gesetzes - Beendigung der ...
Inhaltliche Bestimmtheit eines Vorläufigkeitsvermerks nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO; Voraussetzungen für den Erlass einer Teileinspruchsentscheidung; Verfassungsmäßiges Zustandekommen des JStG 2007; Formelle Verfassungswidrigkeit eines Gesetzes; Beendigung der ...
AO § 165 Abs 1 S 1, AO § ... 165 Abs 1 S 2 Nr 3, AO § 165 Abs 1 S 3, AO § 165 Abs 2 S 2, AO § 165 Abs 2 S 4, AO § 367 Abs 2 S 1, AO § 367 Abs 2a S 1, AO § 367 Abs 2a S 2, FGO § 102, GG Art 19 Abs 4, GG Art 77 Abs 1, AO § 5, JStG, BTGO § 81 Abs 1 S 2, BTGO § 78 Abs 1, AO § 363 Abs 2 S 2, GG Art 76, GG Art 78
§ 165 Abs 1 S 1 AO, § 165 Abs 1 S 2 Nr 3 AO, § 165 Abs 1 S 3 AO, § 165 Abs 2 S 2 AO, § 165 Abs 2 S 4 AO
Zur Rechtsschutzgarantie bei vorläufigen Steuerfestsetzungen
Umfang und inhaltliche Bestimmtheit eines Vorläufigkeitsvermerks mit dem Hinweis auf die Besteuerungsgrundlage; Änderung einer vorläufigen Festsetzung nach § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 Abgabenordnung ( AO ) bei verfassungskonformer Auslegung einer Norm sowie Auswirkungen auf den ...
Umfang und inhaltliche Bestimmtheit eines Vorläufigkeitsvermerks mit dem Hinweis auf die Besteuerungsgrundlage; Änderung einer vorläufigen Festsetzung nach § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 Abgabenordnung (AO) bei verfassungskonformer Auslegung einer Norm sowie Auswirkungen auf den ...
BMF: Vorläufige Steuerfestsetzung im Hinblick auf anhängige Musterverfahren (§ 165 Abs. 1 AO)
Vorläufigkeitsvermerk und Teileinspruchsentscheidung
Die Vorläufigkeit nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 und 4 AO
Vorläufige Festsetzung des Gewerbesteuer-Messbetrags
BVerfG, 01.10.2013 - 1 BvR 1359/11
BFHE 231, 7
BB 2011, 232
BStBl II 2011, 11
Vorerst ruhe das Einspruchsverfahren aber auch bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) in dem dem Urteil des Niedersächsischen FG 7 K 249/07 nachgehenden Revisionsverfahren III R 39/08 über die Frage, ob die Unwirksamkeit des Vorläufigkeitsvermerks zur Nichtigkeit oder Rechtswidrigkeit des ganzen Einkommensteuerbescheids führe.
Mit Schreiben vom 9. Oktober 2008 lehnte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) das Ruhen des Verfahrens ab, da die in dem Revisionsverfahren III R 39/08 zu klärende Rechtsfrage wegen divergierender Fassungen der Vorläufigkeitsvermerke im Einspruchsverfahren nicht erheblich sei.
In einem weiteren Änderungsbescheid vom 2. März 2012 wurde die Steuerfestsetzung wiederum hinsichtlich verschiedener Punkte nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO für vorläufig erklärt, dies mit dem Zusatz, dass die Vorläufigkeitserklärung sowohl die Frage erfasse, ob die angeführten gesetzlichen Vorschriften mit höherrangigem Recht vereinbar seien, als auch (unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 30. September 2010 III R 39/08, BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11) den Fall, dass das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) oder der BFH die streitige verfassungsrechtliche Frage durch verfassungskonforme Auslegung der angeführten gesetzlichen Vorschriften entscheide.
Die Kläger vertraten die Auffassung, die Entscheidung des BFH in dem Verfahren III R 39/08 sei vorliegend nicht maßgebend und möglicherweise auch nicht mehr richtig.
Der BFH hat diese Konzeption mit seinem Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 bestätigt.
Verfahrensrechtliche Bedeutung hätte die Fortsetzungsmitteilung nur dann haben können, wenn das Revisionsverfahren III R 39/08 für den vorliegenden Streit die Qualität eines Musterverfahrens hatte und die Berufung auf dieses Verfahren zunächst die sog. Zwangsruhe des Einspruchsverfahrens hat eintreten lassen.
Das FA hatte dies mit der Überlegung verneint, die Fassung des streitigen Vorläufigkeitsvermerk sei mit der in dem Verfahren III R 39/08 zu behandelnden Fassung nicht identisch.
Das FG hat die Frage des Mustercharakters des Verfahrens III R 39/08 ausdrücklich offengelassen.
Nachdem der BFH in dem Verfahren III R 39/08 entschieden hatte, haben die Kläger im Laufe des vorliegenden Streits selbst in den Schriftsätzen vom 13. Oktober 2011 und vom 29. November 2011 die Auffassung vertreten, diese Entscheidung sei im vorliegenden Verfahren nicht erheblich, weil der streitige Vorläufigkeitsvermerk anders gestaltet gewesen sei.
Die Frage der Ermessensfehlerhaftigkeit der Fortsetzungsmitteilung kann im Revisionsverfahren nur klärbar sein, wenn durch die Berufung auf das Verfahren III R 39/08 im Einspruchsverfahren tatsächlich die sog. Zwangsruhe eingetreten, dieses Verfahren mithin Musterverfahren für den Streitfall war (s.o. unter II.1.a bb).
Sämtliche Einwände, die die Kläger im Streitfall gegen die Rechtmäßigkeit des Vorläufigkeitsvermerks vorbringen, hat entweder der BFH in seinem Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 bereits berücksichtigt oder sie sind offensichtlich im Sinne des FG-Urteils zu beantworten.
aa) Mit dem Aspekt "Umfang und Grund der Vorläufigkeit" bringen die Kläger Überlegungen vor, die sie auf die Neufassung des Vorläufigkeitsvermerks (nach Aufnahme von § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 AO in das Gesetz und nach Erlass des Urteils in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11) stützen und mit denen sich der BFH in seiner vorgenannten Entscheidung noch nicht befasst hat, die jedoch offensichtlich nicht zu einer abweichenden Beurteilung führen können.
Das Urteil des BFH in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 ist in dem Vorläufigkeitsvermerk nicht als Rechtsgrundlage, sondern als Erläuterung zur Reichweite erwähnt, dass nämlich auch die verfassungskonforme Auslegung der Vorläufigkeit nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO unterfalle.
Der III. Senat des BFH hat in seinem Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 zu Recht erkannt, dass die verfassungskonforme Auslegung keine einfachgesetzliche Auslegung eines Steuergesetzes ist, sondern das Ergebnis einer Prüfung, ob das betreffende Steuergesetz mit höherrangigem Recht vereinbar ist (unter B.II.2.a).
Das gilt schon wegen der Bezugnahme auf das Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11, das die verfassungskonforme Auslegung seinerseits unmissverständlich als Teil der Vereinbarkeit mit höherrangigem Recht versteht.
aaa) Mit diesem Punkt hat sich das Urteil des BFH in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 (unter B.II.1.b) dem Grunde nach bereits auseinandergesetzt.
Diesen Aspekt hat der BFH in seinem Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 (unter B.II.2.d) ausdrücklich behandelt und geklärt.
Damit hat sich der BFH in seinem Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 (unter B.II.2.c) ebenfalls bereits befasst.
Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein Vorläufigkeitsvermerk, der sich nicht ausdrücklich auf bestimmte im Einzelnen genannte Verfahren bezieht, "nicht beschränkt auf die zum Zeitpunkt der vorläufigen Festsetzung anhängigen Verfahren" (Urteil vom 30. September 2010 III R 39/08, BStBl. II 2011, 11).
Auch muss die die Teil-Einspruchsentscheidung sich nicht zwingend auf einen bestimmten (Teil-)Steuerbetrag beziehen, sondern sie kann eine Entscheidung nur hinsichtlich einzelner Besteuerungsgrundlagen treffen, mit der Folge einer sachverhalts- bzw. rechtsfragenbezogenen Bindungswirkung (BFH-Urteil vom 30.09.2010 III R 39/08, BStBl II 2011, 11;… Brockmeyer in Klein, AO, 12. Aufl., § 367 Rz. 21;… a.A. Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 367 AO Rz. 66 m.w.N.).
(1) Ob eine Teil-Einspruchsentscheidung sachdienlich ist, kann vom Finanzgericht (FG) grundsätzlich in vollem Umfang selbst geprüft werden (BFH-Urteile vom 30.09.2010 III R 39/08, BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11;… vom 14.03.2012 X R 50/09, BFHE 237, 14, BStBl II 2012, 536 Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 367 Rz. 61).
Ist eine Teileinspruchsentscheidung sachdienlich, entspricht ihr Erlass regelmäßig billigem Ermessen mit der Folge, dass eine weitere Begründung der Ermessensentscheidung nicht erforderlich ist (BFH-Urteil vom 30.09.2010 III R 39/08, BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11).
Hat die Teil-Einspruchsentscheidung die verfassungsrechtlichen Fragen ausdrücklich von der Entscheidung ausgenommen, ist im Klageverfahren nicht über die Verfassungsmäßigkeit der Norm zu entscheiden und ebenso nicht über die Frage einer verfassungskonformen Auslegung (vgl. zu § 165 AO: BFH-Urteil vom 30.09.2010 III R 39/08, BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11).
Dies spielt im Streitfall jedoch keine Rolle, da die von den Klägern für geboten erachtete verfassungskonforme Auslegung eine Frage der Vereinbarkeit mit höherrangigem Recht ist (so BFH-Urteil vom 30. September 2010 III R 39/08, BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11, unter B.II.2.a).
Der Senat nimmt zur weiteren Begründung Bezug auf das BFH-Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 (unter B.II.1.b) und schließt sich den dortigen Ausführungen einschließlich der Abgrenzung zu dem Senatsurteil vom 31. Mai 2006 X R 9/05 (BFHE 213, 199, BStBl II 2006, 858) an.
Endet ein Bezugsverfahren nicht im Sinne des Steuerpflichtigen oder ohne Sachentscheidung, so dass die Vorläufigkeit ins Leere geht, so kann er anschließend den Streit in der Sache selbst fortsetzen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11, unter B.II.2.d, m.w.N.).
Sollte nämlich das BVerfG in der Verfassungsbeschwerde 1 BvR 1359/11 zum Ergebnis kommen, der BFH habe in seinem Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 mit § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO eine verfassungswidrige Vorschrift angewandt bzw. sie sei von ihm nicht verfassungskonform ausgelegt worden, wäre dies auch im Streitfall zu berücksichtigen.
c) Hinzu kommt ein weiterer Aspekt, der gegen die Aussetzung des Verfahrens spricht: Das mit der Verfassungsbeschwerde angegriffene BFH-Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11 bezieht sich vor allem auf die Verfassungsmäßigkeit eines Vorläufigkeitsvermerks nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO.
49 Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein Vorläufigkeitsvermerk, der sich nicht ausdrücklich auf bestimmte im Einzelnen genannte Verfahren bezieht, "nicht beschränkt auf die zum Zeitpunkt der vorläufigen Festsetzung anhängigen Verfahren" (Urteil vom 30. September 2010 III R 39/08, BStBl II 2011, 11).
Wegen der daraus folgenden möglichen Nichtigkeit der Einkommensteuerbescheide sei im Hinblick auf das beim Bundesfinanzhof (BFH) anhängige Revisionsverfahren unter dem Aktenzeichen III R 39/08 das Einspruchsverfahren daher ruhend zu stellen.
Das Revisionsverfahren III R 39/08 sei für die vorliegenden Einsprüche nicht entscheidungserheblich, da sich der Vorläufigkeitsvermerk nicht mehr auf einzelne Verfahren beziehe und gegenüber der Formulierung, über die der BFH zu entscheiden habe, eine verfahrensrechtliche Besserstellung beinhalte.
Denn aufgrund des vor dem BFH anhängigen Verfahrens III R 39/08 seien die Voraussetzungen der gesetzlichen Zwangsruhe erfüllt.
Der Beklagte beantragt sinngemäß, das Verfahren bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs über die unter dem Az. III R 39/08 anhängige Revision auszusetzen.
Nunmehr sei es aber geboten, das Klageverfahren bis zur Entscheidung des BFH in der Sache III R 39/08 gemäß § 74 Finanzgerichtsordnung (FGO) auszusetzen, da der BFH auch über die Frage der Zulässigkeit von Teileinspruchsentscheidungen zu befinden habe.
Diese Voraussetzungen sind für das vor dem BFH anhängige Revisionsverfahren III R 39/08, auf welches sich die Kläger bereits im Einspruchsverfahren beriefen, erfüllt.
Die Vorschrift unterscheidet zwischen der Sachdienlichkeit als Tatbestandsvoraussetzung und der mittels der Formulierung "kann" in das Ermessen der Finanzbehörde gestellten Rechtsfolge (so bereits BFH-Urteil vom 30. September 2010 III R 39/08, BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11, unter B.II.3.b aa, m.w.N., Verfassungsbeschwerde eingelegt, Az. 1 BvR 1359/11).
Das Ermessen ist insoweit vorgeprägt, so dass es keiner weiteren Begründung bedarf (vgl. BFH-Urteil in BFHE 231, 7, BStBl II 2011, 11, unter B.II.3.c).
Denn weder beim BFH noch beim BVerfG oder Europäischen Gerichtshof sind derzeit Musterverfahren anhängig, die sämtliche substantiierten Einwendungen materieller-rechtlicher bzw. verfassungsrechtlicher Art des Klägers gegen die Art der Ermittlung des Existenzminimums und dessen Höhe klären könnten (BFH-Urteil III R 39/08, BStBl II 2011, 11).
Dabei könne eine vorläufige Festsetzung auch dann geändert werden, wenn der BFH oder das BVerfG eine Norm verfassungskonform auslegt (vgl. BFH-Urteil vom 30. September 2010, III R 39/08, BStBI II 2011, 11).
Etwas anderes kann ausnahmsweise aber dann gelten, wenn besondere Gründe materiell-rechtlicher oder verfahrensrechtlicher Art substantiiert geltend gemacht werden (vgl. BFH-Urteile in BStBl II 2011, 11; …und vom 16. Februar 2005 VI R 37/01, BFH/NV 2005, 1323, BFH-Beschlüsse vom 22. März 1996 III B 173/95, BStBl II 1996, 506, und vom 7. Februar 1992 III B 24, 25/92, BStBl II 1992, 408).
Zur Vermeidung von Wiederholungen wird insoweit auf die Begründung im Urteil des BFH (in BStBl II 2011, 11) Bezug genommen.
Eine nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO vorläufige Festsetzung kann auch dann geändert werden, wenn der BFH oder das BVerfG eine Norm verfassungskonform auslegt (vgl. BFH in BStBl II 2011, 11).
FG Niedersachsen, 20.06.2011 - 2 KO 3/11
Erinnerung gegen Kostenfestsetzung: Kein Mindestgegenstandswert im …
FG München, 30.07.2013 - 8 K 2584/10

References: § 165
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 § 367
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 § 367
 § 102
 § 5
 § 81
 § 78
 § 363

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 § 74
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