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Timestamp: 2020-06-04 11:17:00+00:00

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BFH, Urteil v. 03.06.2009 - XI R 34/08 - NWB Urteile
BFH v. 03.06.2009 - XI R 34/08
BFH Urteil v. 03.06.2009 - XI R 34/08 BStBl 2010 II S. 857
Der Zwischenhandel mit Eintrittskarten ist eine sonstige Leistung, die am Sitzort des Leistenden zu besteuern ist; Abgrenzung einer Lieferung von einer sonstigen Leistung
Gesetze: UStG 1993 § 3 Abs. 1UStG 1993 § 3 Abs. 9UStG 1993 § 3a Abs. 1UStG 1993 § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a
Instanzenzug: Niedersächsisches FG vom 6. März 2008 5 K 684/02 (EFG 2009, 217) BFH XI R 34/08 (Verfahrensverlauf), BFH - XI R 34/08, Verfahrensverlauf , BFH - XI R 34/08, Verfahrensverlauf
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) stellte im Streitjahr 1996 für Reiseveranstalter Paketreisen zusammen. Diese enthielten auch Umsätze aus der Veräußerung von Eintrittskarten für ausländische Veranstaltungen. Im Wesentlichen handelt es sich dabei um Autorennen in Monza, Imola und Monte Carlo. Der Ein- und Verkauf der Karten erfolgte im eigenen Namen und für eigene Rechnung. Das wirtschaftliche Risiko aus dem Kartenhandel lag ausschließlich bei der Klägerin. Die Einnahmen aus dem Kartenverkauf erfasste die Klägerin nicht in ihrer Umsatzsteuererklärung 1996.
Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) im Anschluss an eine Außenprüfung bei der Klägerin nicht. Er ging vielmehr davon aus, dass die streitbefangenen Leistungen nach § 3a Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG) im Inland steuerbar seien. Die abweichende Regelung in § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG sei hier nicht einschlägig. Die Klägerin sei nicht als Veranstalter anzusehen, weil sie nicht selbst Ort und Zeit der Darbietung bestimmen könne. Sie übertrage mit dem Kartenverkauf lediglich das Recht auf Teilnahme an der Veranstaltung. Der Einspruch der Klägerin blieb ohne Erfolg.
Da das FG noch keine tatsächlichen Feststellungen dahingehend getroffen habe, wo die Eintrittskarten tatsächlich ausgehändigt worden seien —nämlich überwiegend am Veranstaltungsort—, müsse die Sache ggf. zur Bestimmung des Orts der Lieferung nach § 3 Abs. 6 UStG bzw. § 3 Abs. 7 UStG an das FG zurückverwiesen werden.
b) Entscheidend für die Abgrenzung einer Lieferung von einer sonstigen Leistung ist der Charakter des Umsatzes aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers. Maßgebend ist dabei, welche Elemente überwiegen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 9. Juni 2005 V R 50/02 , BFHE 210, 182, BStBl II 2006, 98, m.w.N.). Es kommt darauf an, welche Bestandteile der Leistung unter Berücksichtigung des Willens der Vertragsparteien den wirtschaftlichen Gehalt der Leistung bedingen (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 1976 V R 71/72 , BFHE 120, 568, BStBl II 1977, 270).
Mit einer Fahrkarte oder einer Eintrittskarte, die zivil-rechtlich als sog. kleine Inhaberpapiere i.S. von § 807 des Bürgerlichen Gesetzbuchs gelten (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 11. September 2008 I ZR 74/06 , BGHZ 178, 63, unter III.), erwirbt der Inhaber das Recht, eine bestimmte Leistung des Verpflichteten in Empfang zu nehmen. Der wesentliche Inhalt des Geschäfts ist der mit dem Erwerb der Eintrittskarte verbundene Anspruch auf eine Dienstleistung. Der wirtschaftliche Gehalt der Leistung ist auf den Besuch einer Veranstaltung gerichtet. Der Verkauf einer Eintrittskarte stellt daher keine Lieferung, sondern eine sonstige Leistung dar. Dies entspricht auch der ganz überwiegend in der Literatur und finanzgerichtlichen Rechtsprechung vertretenen Auffassung (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Beschluss vom 5. Februar 2002 4 V 1751/00 , EFG 2002, 720; Hessisches FG, Beschluss vom 2. März 2007 6 V 3503/06 , juris; Möhlenkamp, Deutsches Steuerrecht 2006, 981; Grambeck, Umsatzsteuer-Rundschau —UR— 2009, 220; Martin in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 3 Rz 58; Kossack in Offerhaus/Söhn/Lange, § 3a UStG Rz 18; Michl in Offerhaus/ Söhn/Lange, § 3 UStG Rz 22).
Durch Art. 3 der Richtlinie 2008/8/EG des Rates vom 12. Februar 2008 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG bezüglich des Ortes der Dienstleistung (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 44/11) sind deren Art. 53 und 54 mit Wirkung vom 1. Januar 2011 neu gefasst worden. In dieser Fassung des Art. 53 wird ausdrücklich der „Ort einer Dienstleistung an einen Steuerpflichtigen betreffend die Eintrittsberechtigung” genannt. Daraus ergibt sich unmissverständlich, dass die Eintrittsberechtigung gemeinschaftsrechtlich als Dienstleistung und nicht etwa als Lieferung angesehen wird.
Dem steht auch nicht entgegen, dass die Überlassung eines Lotterieloses nach der Rechtsprechung des BFH als Lieferung gilt (Urteil vom 10. Dezember 1959 V 317/57 U, BFHE 70, 209, BStBl III 1960, 77). Denn der BFH stellt in dieser Entscheidung maßgeblich darauf ab, dass ein Lotterielos nach seiner verkehrssteuerrechtlich geprägten Auffassung keine Inhaberschuldverschreibung und damit auch kein Wertpapier ist. Der Senat kann offenlassen, ob er sich dieser Meinung anschließen könnte. Jedenfalls für den Fall einer Eintrittskarte folgt der Senat —wie aufgezeigt— der zivilrechtlichen Betrachtungsweise, wonach diese ein Wertpapier darstellt, das den die Leistung prägenden Anspruch auf den Besuch einer Veranstaltung verbrieft. Schon darin liegt ein entscheidungserheblicher Unterschied zu dem genannten Urteil des BFH zur umsatzsteuerrechtlichen Einordnung der Überlassung eines Lotterieloses.
a) Insbesondere greift nicht die in § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG enthaltene Spezialregelung ein. Nach dieser Vorschrift gilt „für künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende und ähnliche Leistungen einschließlich der Leistungen der jeweiligen Veranstalter” der Tätigkeitsort als Leistungsort. Veranstalter ist derjenige, der die bezeichneten Tätigkeiten im eigenen Namen und für eigene Rechnung einem größeren Publikum zugänglich macht (vgl. Martin in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 3a Rz 88, m.w.N.). Der Veranstalter trifft die organisatorischen Maßnahmen dafür, dass die Veranstaltung stattfinden kann und bestimmt dabei die Umstände, den Ort und die Zeit seiner Darbietungen selbst (vgl. BFH-Urteil vom 26. April 1995 XI R 20/94 , BFHE 177, 548, BStBl II 1995, 519, m.w.N.).
bb) Aus diesem Grund ist der Verkauf von Eintrittskarten im Streitfall auch keine Nebenleistung zur Hauptleistung des jeweiligen Veranstalters. Denn dies würde voraussetzen, dass es sich um Tätigkeiten desselben Unternehmers handelt. Entgeltliche Leistungen verschiedener Unternehmer sind auch dann jeweils für sich zu beurteilen, wenn sie gegenüber demselben Leistungsempfänger erbracht werden und die weiteren Voraussetzungen für das Vorliegen einer einheitlichen Leistung erfüllt sind (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29. Oktober 2008 XI R 74/07 , BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256, m.w.N.).
Dieser Auslegung steht auch nicht Art. 9 Abs. 2 Buchst. c erster Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern entgegen. Nach dieser Bestimmung gilt „als Ort der folgenden Dienstleistungen der Ort, an dem diese Dienstleistungen tatsächlich bewirkt werden:
- Tätigkeiten auf dem Gebiet der Kultur, der Künste, des Sports, der Wissenschaften, des Unterrichts, der Unterhaltung oder ähnliche Tätigkeiten, einschließlich derjenigen der Veranstalter solcher Tätigkeiten sowie gegebenenfalls der damit zusammenhängenden Tätigkeiten, ...”
Der Wortlaut dieser Bestimmung ist zwar weiter gefasst als § 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften sind aber nur „alle jene Leistungen als mit einer Tätigkeit insbesondere auf dem Gebiet der Künste oder der Unterhaltung zusammenhängende Dienstleistungen anzusehen, die zwar selbst keine solche Tätigkeit darstellen, aber für ihre Ausübung unerlässlich sind” (vgl. Urteil vom 26. September 1996 Rs. C-327/94 —Dudda—, Slg. 1996, I-4595, Randnr. 27). Der Zwischenhandel mit Eintrittskarten stellt keine Tätigkeit dar, die für die Ausübung der künstlerischen oder unterhaltenden Tätigkeit unerlässlich ist.
Läge eine einheitliche Leistung in der Form von Haupt- und Nebenleistungen vor, gäbe im Streitfall aus Sicht der Veranstaltungsteilnehmer der Besuch der konkreten Veranstaltung als sog. „Spitzenereignis” dem Leistungspaket das Gepräge. In diesem Fall wäre der Verkauf der Eintrittskarten jedenfalls keine Nebenleistung zur Unterbringung der Veranstaltungsteilnehmer im Hotel, da es sich insoweit —anders als bei einer Verpflegungsleistung— nicht um eine übliche Nebenleistung handelt. Als Leistungsort käme daher auch nicht der Belegenheitsort der jeweiligen Hotels nach § 3a Abs. 2 Nr. 1 UStG in Betracht (vgl. dazu BFH-Urteil vom 15. Januar 2009 V R 9/06 , BFHE 224, 166). Vielmehr bliebe es für diesen Fall hinsichtlich des Zwischenhandels mit den Eintrittskarten bei der Leistungsortbestimmung des § 3a Abs. 1 UStG.
Handelte es sich aus Sicht des Durchschnittsbetrachters um eine einheitliche Leistung unter dem Gesichtspunkt, dass eine Aufspaltung derselben wirklichkeitsfremd wäre, wäre der Leistungsort ebenfalls nach der Auffangregel des § 3a Abs. 1 UStG zu bestimmen (vgl. Martin in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 3a Rz 42, m.w.N.). Denn diese einheitliche Leistung bestünde aus mehreren Dienstleistungselementen, die jeweils für sich betrachtet —wie im Streitfall— unter verschiedene Leistungsortregelungen fielen. In einem solchen Fall wäre gleichermaßen § 3a Abs. 1 UStG für die Bestimmung des Leistungsorts anwendbar.
BMF 4.2.2011 - S 7117
BFH 25.4.2018 - XI R 16/16
FG Baden-Württemberg 2.3.2018 - 5 K 2508/17
BFH 1.3.2018 - V R 25/17
FG Münster 7.7.2016 - 5 K 2111/12 U
FG Berlin 13.11.2013 - 7 K 7070/11
BFH 3.11.2011 - V R 16/09
BFH 1.12.2010 - XI R 27/09
FG Düsseldorf 6.10.2010 - 5 K 1818/08 U
BFH 19.5.2010 - XI R 6/09
FG Sachsen 9.4.2010 - 4 K 584/06
BStBl 2010 II Seite 857
BB 2009 S. 2451 Nr. 46
BFH/NV 2009 S. 2062 Nr. 12
BFH/PR 2010 S. 15 Nr. 1
BStBl II 2010 S. 857 Nr. 16
DB 2009 S. 2584 Nr. 48
DStR 2009 S. 2369 Nr. 46
DStRE 2009 S. 1472 Nr. 23
HFR 2010 S. 151 Nr. 2
KÖSDI 2009 S. 16758 Nr. 12
NWB-Eilnachricht Nr. 46/2009 S. 3556
StB 2009 S. 419 Nr. 12
StuB-Bilanzreport Nr. 1/2010 S. 36
UR 2009 S. 843 Nr. 23
UStB 2010 S. 5 Nr. 1
UVR 2010 S. 4 Nr. 1
RAAAD-31277
Abschn. 3a.6 Abs. 13 UStAE
BMF 3.12.2001 (S 7100) - § 1 UStG Umsatzsteuerliche Behandlung der Leistungen im Zusammenhang mit sog. Startpaketen und Guthabenkarten im Mobilfunkbereich

References: § 3
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 § 3
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 § 807
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 Art. 3
 Art. 53
 Art. 53
 § 3
 § 3
 Art. 9
 § 3
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 § 3
 § 3
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 § 3
 § 1