Source: http://kraken.slv.cz/7Afs89/2012
Timestamp: 2018-09-24 00:54:00+00:00

Document:
7Afs89/2012
7 Afs 89/2012-20
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: R. È., zastoupený JUDr. Pavlem Kaèírkem, advokátem se sídlem Zenklova 230/66, Praha 8-Kobylisy, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 8. 2012, è. j. 6 Ca 119/2008 -136,
Mìstský soud v Praze zamítl rozsudkem ze dne 30. 8. 2012, è. j. 6 Ca 119/2008-136, ¾alobu, jí¾ se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhal zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 15. 2. 2008, è. j. FØ 940/08-1100-202370, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru vydanému Finanèním úøadem pro Prahu 9 (dále jen finanèní úøad ) dne 30. 8. 2006, è. j. 234324/06/009915/6226, o domìøení danì z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 2003 ve vý¹i 1.094.870 Kè.
K námitce, ¾e daòová kontrola nebyla øádnì projednána a ukonèena, mìstský soud poukázal na jednání, které dne 20. 6. 2006 probìhlo na finanèním úøadu, jeho¾ pøedmìtem bylo projednání zprávy o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob za rok 2003 (dále jen zpráva o kontrole ), pøi kterém zástupkynì stì¾ovatele pøevzala vyhotovení této zprávy o kontrole vèetnì pøíloh. Finanèní úøad tedy po provedené daòové kontrole sepsal o jejím výsledku zprávu a tuto v souladu s ust. § 16 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) projednal a vyhotovení zprávy pøedal. Citované ustanovení nestanoví právo daòového subjektu vyjádøit se k výsledku uvedenému ve zprávì, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní. Rovnì¾ neukládá správci danì povinnost zabývat se po projednání zprávy o kontrole pøípadným vyjádøením daòového subjektu. Právo daòového subjektu vyjádøit se je upraveno v ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù, ale toto právo mu pøíslu¹í pøed ukonèením daòové kontroly. V daném pøípadì finanèní úøad poprvé sepsal a projednal zprávu o kontrole dne 18. 1. 2006. Poté na základì stì¾ovatelova vyjádøení, v nìm¾ navrhl doplnìní dokazování, pokraèoval v daòové kontrole, kterou ukonèil sepsáním a projednáním zprávy dne 20. 6. 2006. Pøed tímto projednáním se stì¾ovatel opakovanì vyjadøoval k prùbìhu a výsledku kontroly. Nejprve ze dne 30. 1. 2006, kdy navrhl i doplnìní dokazování, a následnì dne 20. 3. 2006, kdy reagoval na závìry finanèního úøadu, které mu byly sdìleny pøi jednání dne 15. 3. 2006. Finanèní úøad podle mìstského soudu dostateènì respektoval právo stì¾ovatele vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku, který byl pak uveden ve zprávì, a ke zpùsobu jeho zji¹tìní. Byla-li dne 20. 6. 2006 se zástupkyní stì¾ovatele projednána zpráva o kontrole, která byla sepsána poté, kdy byl stì¾ovatel dne 15. 3. 2006 informován o závìrech finanèního úøadu a vyjádøil se ke sdìleným výsledkùm kontroly, je tøeba mít za to, ¾e daòová kontrola byla øádnì ukonèena, i kdy¾ finanèní úøad ji¾ nepromítl poslední vyjádøení stì¾ovatele ze dne 14. 8. 2006 do zprávy o kontrole. Tato skuteènost neznamená poru¹ení stì¾ovatelova práva vyjádøit se k výsledkùm kontroly. Navíc toto vyjádøení pøedstavuje ve své podstatì námitky proti posouzení zji¹tìného stavu vìci finanèním úøadem a mìstský soud v nìm neshledal návrh na doplnìní dokazování. Pokud stì¾ovatel namítal, ¾e pøílohy ke zprávì nemají øádné nále¾itosti, jedná se o hodnocení výslechu svìdkù provedené finanèním úøadem, které by mohlo být zapracováno do textu zprávy o kontrole, ale nelze pova¾ovat za nezákonné, je-li vypracováno samostatnì a pøipojeno ke zprávì o kontrole jako pøíloha. Skuteènost, ¾e zpráva o kontrole byla poprvé sepsána a projednána dne 18. 1. 2006, není pro posouzení zákonnosti postupu finanèního úøadu právnì významná, nebo» podkladem pro domìøení danì byla zpráva o kontrole ze dne 20. 6. 2006. Proto bylo finanèní øeditelství oprávnìno vycházet z podkladù shromá¾dìných v rámci daòové kontroly.
Dùvodnou mìstský soud neshledal ani námitku nesprávného hodnocení obsahu svìdeckých výpovìdí. Stì¾ovatel sice pøedlo¾il doklady, na základì kterých uplatòoval výdaje na zaplacení sporných faktur jako daòové výdaje, ale ani na výzvy finanèního úøadu nepøedlo¾il takové dùkazy, které by prokázaly správnost podaného daòového pøiznání. Z výpovìdí stì¾ovatelem navr¾ených svìdkù nelze dovodit, ¾e materiál dodávala spoleènost M.P.ELEKTA. Jestli¾e pan F. mìl jednat jménem této spoleènosti, bylo na stì¾ovateli, aby toto tvrzení prokázal, nebo» dùkazní bøemeno podle ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù je na daòovém subjektu. Stì¾ovatel do 15. 3. 2006 existenci tohoto zástupce vùbec nezmínil, by» byl vyzván k prokázání, ¾e pøedmìtné faktury byly oprávnìnì zahrnuty do daòových výdajù. Pokud jde o výpovìdi statutárních zástupcù spoleènosti M.P.ELEKTA a M. M., mìstský soud se neztoto¾nil s tvrzením stì¾ovatele, ¾e z nich finanèní øeditelství vyvodilo nesprávné závìry. Svìdkové jednoznaènì uvedli, ¾e pøedlo¾ené faktury nebyly vystaveny spoleèností M.P.ELEKTA a jejich výpovìdi ani nepotvrzují, ¾e uvedená spoleènost poskytovala stì¾ovateli plnìní, které vykázal jako daòový výdaj. Proto má závìr finanèního øeditelství oporu v provedeném dokazování. To, ¾e osoby jednající po smrti A. V. G. za spoleènost M.P.ELEKTA se stì¾ovatelem nespolupracovaly, spolu s tím, ¾e adresa dodavatele, razítko a podpisy na fakturách neodpovídají skuteènosti, je dostateèným podkladem pro závìr, ¾e stì¾ovatel zaplacení finanèních èástek na základì pøedmìtných faktur spoleènosti M.P.ELEKTA neprokázal. Skuteènost, ¾e spoleènost M.P.ELEKTA je i nadále zapsána v obchodním rejstøíku nijak nezpochybòuje výpovìdi svìdkù, ¾e èinnost tohoto subjektu byla po smrti A. V. G. utlumena. Skuteènost, ¾e subjekt je zapsán v obchodním rejstøíku, neznamená, ¾e je ekonomicky aktivní. Utlumení èinnosti spoleènosti M.P.ELEKTA bylo potvrzeno i tím, ¾e u této spoleènosti byla provedena daòová kontrola, pøi ní¾ byl skuteèný rozsah její ekonomické èinnosti zji¹tìn.
Dovolává-li se stì¾ovatel toho, ¾e se mohl stát obìtí protiprávní èinnosti tøetí osoby, pøípadnì, ¾e osoba dová¾ející materiál za spoleènost M.P.ELEKTA mohla takto jednat pokraèování na základì plné moci vystavené touto spoleèností, nese ohlednì takových tvrzení dùkazní bøemeno. Se stì¾ovatelem lze souhlasit, ¾e nebyl jednoznaènì prokázán ani opak. To v¹ak nic nemìní na závìru finanèních orgánù, nebo» to byl stì¾ovatel, kdo ohlednì tohoto tvrzení nese dùkazní bøemeno. Pokud jde o stì¾ovatelem tvrzenou plnou moc, kterou mìl disponovat pan F., zmínil se o ní pouze svìdek Z., který uvedl, ¾e mu tato byla pøedlo¾ena, ale její kopii si nepoøídil, nebo» si ji urèitì poøídil pan È. . Stì¾ovatelem v¹ak ¾ádná plná moc pøedlo¾ena nebyla. Tento svìdek také uvedl, ¾e ve funkci nákupèího se støídali celkem tøi, a pøesto se ¾ádný z nich ve své svìdecké výpovìdi o této plné moci nezmínil. S ohledem na to pova¾oval mìstský soud závìr správce danì, ¾e existence této plné moci nebyla hodnovìrnì prokázána, za dostateènì podlo¾ený.
Namítal-li stì¾ovatel, ¾e materiál uvedený na sporných fakturách dále zpracoval a prodal, a proto nelze vytvoøit fikci, ¾e by s jeho poøízením nemìl ¾ádné výdaje, mìstský soud k tomu uvedl, ¾e pokud mìl stì¾ovatel s poøízením pøedmìtného materiálu nìjaké náklady, bylo na nìm, aby jejich existenci a jejich vý¹i prokázal. Tvrdil-li, ¾e suroviny dodané spoleèností M.P.ELEKTA dále zpracoval a prodal a tyto pøíjmy zahrnul do daòového pøiznání, jde o tvrzení ponìkud nepøesné. Z nièeho toti¾ nevyplývá, ¾e by byl zpracován a dále prodán právì ten materiál, který mìl být dodán spoleèností M.P.ELEKTA, a nikoli materiál od ostatních dodavatelù. Poukázal-li stì¾ovatel na konkrétní podíly nákladù a výnosù u jednotlivých surovin, finanèní úøad i na toto tvrzení adekvátnì reagoval a pøesvìdèivì je vyvrátil.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e daòová kontrola nebyla øádnì ukonèena, kdy¾ finanèní úøad na jeho vyjádøení ze dne 14. 8. 2006 reagoval pouze sdìlením, ¾e vzhledem k tomu, ¾e nenavrhuje ¾ádné nové dùkazy, pova¾uje daòovou kontrolu za ukonèenou. Neukonèení daòové kontroly, respektive její ukonèení kontumaèním zpùsobem , pova¾uje stì¾ovatel za zásadní. Neprojednaná zpráva o kontrole byla jednak základním právním titulem pro vymìøení danì s výrazným dopadem do majetkové sféry stì¾ovatele a jednak nepravdivé tvrzení o jejím projednání bylo klíèovým argumentem pro sdìlení dùvodù vymìøení ve smyslu ust. § 32 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Mìstský soud se s touto klíèovou námitkou vypoøádal nedostateènì, pokud bez dal¹ího vyhodnotil vyjádøení ke zprávì o kontrole ze dne 14. 8. 2006 jako nedùvodné. Teprve nezákonným zpùsobem projednaná zpráva o kontrole poprvé formulovala urèité zásadní souvislosti správních úvah navazujících na úkony provedené od posledního vyjádøení stì¾ovatele do pøedání zprávy. Mìstský soud se v napadeném rozsudku jednoznaènì nevyjádøil ani v tom smyslu, ke kterému datu pova¾uje kontrolu za øádnì ukonèenou a víceménì formuloval, ¾e není a¾ tak dùle¾ité, kdy byla kontrola ukonèena, je-li zøejmé, ¾e ukonèena byla. Opomenul v¹ak, ¾e stì¾ovatel se vyjadøoval pouze k nìèemu, co nemìlo charakter definitivního výstupu z kontroly, a odòal mu tedy právo vyjádøit se k definitivní verzi zprávy o kontrole, èím¾ rozhodl v rozporu s èl. 36 Listiny základních práv a svobod. V této souvislosti stì¾ovatel namítal také nesrozumitelnost napadeného rozsudku, nebo» zcela zásadní otázku, k jakému dni mìla být kontrola ukonèena, mìstský soud nevyøe¹il.
Stì¾ovatel rovnì¾ namítal zcela vadný výklad ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù a setrval na tom, ¾e pro øádné uplatnìní svého zákonného práva musí znát definitivní verzi zprávy o kontrole. Pokud finanèní úøad akceptoval návrh stì¾ovatele, ¾e se ke zprávì o kontrole vyjádøí v urèité lhùtì, pak nemù¾e jeho vyjádøení odmítnout s tím, ¾e v nìm nebyly navr¾eny ¾ádné nové dùkazy. Opøel-li mìstský soud svùj závìr o jakýsi pøedpoklad, ¾e stì¾ovatel byl seznámen s výsledky kontroly ji¾ v pøedchozích etapách daòového øízení a jeho vyjádøení ze dne 14. 8. 2006 nepøiznal ¾ádný význam, fakticky popøel jeho práva na zákonný daòový proces. Za zcela vadný stì¾ovatel oznaèil závìr mìstského soudu, ¾e ve vyjádøení ze dne 14. 8. 2006 nenalezl ¾ádný návrh na doplnìní dokazování. V této souvislosti citoval èást pøedmìtného vyjádøení s tím, ¾e finanèní úøad nemìl právo jeho návrh odmítnout pouhým konstatováním, ¾e dùkazní øízení není tøeba doplnit . Nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku spoèívá podle stì¾ovatele v absenci úvahy mìstského soudu k namítanému kontumaènímu zpùsobu ukonèení kontroly, kdy zákon o správì daní a poplatkù takový zpùsob ukonèení kontroly vùbec nezná. Finanèní øeditelství se s touto námitkou nevypoøádalo a nevypoøádal se s ní ani mìstský soud. Odepøení práva na spravedlivý proces pak stì¾ovatel spatøuje v tom, ¾e mìstský soud vùbec nevzal na vìdomí jeho vyjádøení ze dne 14. 8. 2006. Kdyby finanèní úøad vycházel z toho, ¾e stì¾ovateli byla v prùbìhu daòového øízení poskytnuta práva podle ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù, nemìl se stì¾ovatelem sjednávat pøedlo¾ení vyjádøení ke zprávì o kontrole se lhùtou dodání do 15. 8. 2006. Pokud mu ale toto právo poskytl a navíc ve sdìlení ze dne 21. 8. 2006 potvrdil, ¾e kontrolu pova¾uje za ukonèenou dnem 14. 8. 2006, tak potvrdil, ¾e naplnìní tohoto práva spojuje právì s podáním tohoto vyjádøení. V tom pøípadì se jím mìl kvalifikovanì zabývat. Stì¾ovatel rovnì¾ polemizoval s hodnocením svìdeckých výpovìdí mìstským soudem. Statutární orgány deklarovaného dodavatele, jako¾ i zmocnìná zástupkynì a úèetní, vypovìdìly, ¾e pro spoleènost nikdy ¾ádné odborné ani jednatelské oprávnìní nevykonávaly. V¹e mìl na starost výluènì zesnulý A. V. G.. Jejich výpovìdi tak nemají ¾ádnou relevanci, nebo» se týkají skuteèností, o kterých nemají ¾ádné povìdomí. Hodnocení mìstského soudu proto oznaèil stì¾ovatel za nedostateèné. Dále poukázal na to, ¾e spoleènost M.P.ELEKTA je personálnì propojena se spoleèností AXLA, s. r. o. Jako srovnávací kriterium pro hodnocení faktur pøedlo¾ených stì¾ovatelem pøitom byly pou¾ity výluènì faktury z údajného obchodního styku mezi tìmito spoleènostmi, které byly zcela náhodou vystaveny pøed smrtí A. V. G., pøièem¾ se jedná o jediné faktury, které spoleènost M.P.ELEKTA v prùbìhu roku 2002 vystavila a poté utlumila èinnost. Tyto skuteènosti stì¾ovatel ve vyjádøení ze dne 14. 8. 2006 namítal. Ze v¹ech uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozsudku a vrácení vìci mìstskému soudu k dal¹ímu øízení.
Odvolací finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedlo, ¾e mìstský soud se dostateèným zpùsobem vypoøádal s jednotlivými ¾alobními námitkami v návaznosti na zji¹tìný skutkový stav tak, jak vyplývá z pøedlo¾eného spisového materiálu. Závìry mìstského soudu jsou zcela v souladu s úpravou daòové procesní a hmotnìprávní úpravy. Stì¾ovatel si od základu danì nemohl odeèíst jakékoliv výdaje, ale pouze ty, které splòují zákonem stanovené podmínky. V prvé øadì se musí jednat o výdaj, který slou¾í k dosa¾ení, zaji¹tìní nebo udr¾ení pøíjmù, a jeho vynalo¾ení musí být poplatníkem nepochybnì prokázáno. Byl to stì¾ovatel, který neunesl dùkazní bøemeno a neprokázal daòovou úèinnost nákladù na základì faktur vydaných údajnì spoleèností M.P.ELEKTA-organizaèní slo¾ka. Tuto skuteènost úèelovì zamìòuje za tvrzení o poru¹ení zákona v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost rozhodnutí, k nìmu¾ soud nepøihlédl, dále za tvrzení o nesprávném posouzení právní otázky ukonèení daòové kontroly soudem a v neposlední øadì poukazuje rovnì¾ i na nedostateèné vypoøádání se s ¾alobní námitkou o poru¹ení práva stì¾ovatele podle ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù a hodnocení obsahu svìdeckých výpovìdí provedených dne 26. 9. 2005 do¾ádaným správcem danì. Dále uvedlo, ¾e z prùbìhu daòového øízení a stavu dokazování je zøejmá správnost právního názoru mìstského soudu, ¾e správce danì respektoval právo vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k jejímu výsledku, jako¾ i ke zpùsobu jeho zji¹tìní, popø. navrhnout jeho doplnìní. Stì¾ovateli bylo toto právo zachováno, a to opakovanì. Stì¾ovatel nejprve své právo vyjádøit se k výsledkùm uvedeným ve zprávì o kontrole uplatnil ve vyjádøení ze dne 30. 1. 2006 a následnì ze dne 20. 3. 2006. Zpráva o kontrole pak byla se stì¾ovatelem projednána dne 20. 6. 2006, kdy mu také byla pøedána. Skuteènost, ¾e správce danì do projednané zprávy nepromítl dal¹í vyjádøení stì¾ovatele ze dne 14. 8. 2006, na tomto závìru nemù¾e nic zmìnit. Toto vyjádøení pøedstavuje ve své podstatì námitky proti posouzení zji¹tìného stavu vìci správcem danì. Podle mìstského soudu je rozhodující, ¾e stì¾ovatel mìl právo vyjádøit se k výsledkùm kontroly, zpráva pokraèování o kontrole s ním byla projednána a zpráva mu byla pøedána. Mìstský soud tedy srozumitelnì uvedl, na základì jakého dùvodu k takovému závìru dospìl, pokud zdùraznil, ¾e právo podle ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù pøíslu¹í stì¾ovateli pøed ukonèením kontroly a bylo mu opakovanì zachováno, kdy¾ mu byl opakovanì poskytnut èas pro vyjádøení a navrhování pøípadných dal¹ích dùkazù. Odvolací finanèní øeditelství oznaèilo za podstatné, ¾e ve¹keré skuteènosti rozhodné pro stanovení danì byly stì¾ovateli známy ji¾ 18. 1. 2006, kromì navr¾ených svìdeckých výpovìdí, které správce danì provedl a vyhodnotil, pøièem¾ stì¾ovatel ¾ádné nové dùkazy ve svých vyjádøeních nenavrhl. Správce danì na jeho vyjádøení vyèkal a po seznámení s jeho obsahem stì¾ovateli srozumitelným zpùsobem sdìlil, z jakého dùvodu ji¾ ¾ádné doplnìní dokazování nebude provádìt. Takovým postupem nemohl být stì¾ovatel zkrácen na svých procesních právech. Daòová kontrola tak byla fakticky ukonèena øádným projednáním zprávy o kontrole dne 20. 6. 2006. Mìstský soud se dostateèným zpùsobem vypoøádal jak s ¾alobní námitkou poru¹ení práva stì¾ovatele podle ust. § 16 odst 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù, tak s obsahem jeho vyjádøení ze dne 14. 8. 2006. Ze svìdeckých výpovìdí jednoznaènì vyplynulo, ¾e po smrti A. G., (28. 9. 2002) byla èinnost spoleènosti M.P.ELEKTA utlumena. Pravdivost tìchto tvrzení byla ovìøena místnì pøíslu¹ným správcem danì tvrzeného dodavatele. ®ádná z tìchto výpovìdí nebyla zpùsobilá prokázat, ¾e materiál deklarovaný na sporných fakturách dodala v rozhodném období stì¾ovateli spoleènost M.P.ELEKTA a ¾e tomuto tvrzenému dodavateli stì¾ovatel za tento materiál zaplatil. Mìstský soud se ¾alobní námitkou hodnocení obsahu výpovìdí tìchto svìdkù zabýval v dostateèném rozsahu. Na základì shora uvedených skuteèností odvolací finanèní øeditelství navrhlo, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval námitkou nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Pouze v pøípadì nedùvodnosti této námitky by jej toti¾ bylo mo¾né pøezkoumat i v rozsahu dal¹ích stí¾ních námitek. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti na nìkolika místech uvedl, ¾e se mìstský soud urèitou ¾alobní námitkou nezabýval nebo se s ní dostateènì nevypoøádal, popø. ¾e urèitý závìr mìstského soudu je nesrozumitelný. V¹echny tyto skuteènosti by zakládaly nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Má-li být rozhodnutí soudu pøezkoumatelné, musí z nìj být patrné, jaký skutkový stav vzal soud za rozhodný, jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování rozhodných skuteèností, proè pova¾uje právní závìry úèastníkù øízení za nesprávné a z jakých dùvodù pova¾uje pro vìc zásadní argumentaci úèastníkù øízení za neopodstatnìnou. Soud se v odùvodnìní svého rozsudku musí vypoøádat i se v¹emi ¾alobními námitkami. Této povinnosti se mù¾e zprostit pouze v pøípadì, ¾e by to bylo vzhledem k výsledku øízení nadbyteèné (srov. napø. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 2. 2008, è. j. 7 Afs 212/2006-74, publikované pod è. 1566/2008 Sb. NSS).
Uvedeným po¾adavkùm napadený rozsudek vyhovuje. Mìstský soud se vyjádøil k jednotlivým ¾alobním námitkám, uvedl, proè je pokládá za neopodstatnìné, ¾ádnou z nich neopomenul a jeho úvahy jsou dostateèné zdùvodnìny.
K nepøezkoumatelnosti stì¾ovatel dále konkrétnì namítal, ¾e mìstský soud se dostateènì nevypoøádal s jeho ¾alobní námitkou týkající se poru¹ení práva formulovaného v ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù. Tato námitka není dùvodná, nebo» mìstský soud popsal prùbìh daòové kontroly a zji¹tìný skutkový stav zhodnotil tak, ¾e nedo¹lo k poru¹ení stì¾ovatelova práva vyjádøit se k výsledku uvedenému ve zprávì o kontrole, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní, a tohoto práva stì¾ovatel také vyu¾il.
Stì¾ovatel dále namítal nesrozumitelnost závìru mìstského soudu, ¾e daòová kontrola byla ukonèena spí¹e ke dni 20. 6. 2006, tj. ke dni pøedání zprávy o kontrole stì¾ovateli. Ani v tomto pøípadì neshledal Nejvy¹¹í správní soud úvahy mìstského soudu nesrozumitelnými, rozpornými nebo jinak nepøezkoumatelnými. Mìstský soud toti¾ jednoznaènì uvedl, ¾e finanèní úøad daòovou kontrolu ukonèil sepsáním a projednáním zprávy o kontrole dne 20. 6. 2006. Rozhodující pøitom podle mìstského soudu bylo, ¾e stì¾ovateli bylo zachováno právo vyjádøit se k výsledkùm kontroly, zpráva o kontrole s ním byla projednána a její vyhotovení mu bylo pøedáno. Podle mìstského soudu tedy ne¹lo o otázku, která by mohla mít vliv na zákonnost napadeného správního rozhodnutí. S tímto závìrem se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje. Podstatné je, ¾e daòová kontrola byla v souladu se zákonem ukonèena pøed vydáním platebního výmìru, a skuteènost, zda k tomu do¹lo dne 20. 6. 2006 nebo a¾ dne 14. 8. 2006, je marginální bez reálného významu pro posouzení zákonnosti postupu finanèních orgánù.
K námitce, ¾e mìstský soud vùbec neøe¹il ¾alobní námitky vztahující se k nezákonnosti a zmateènosti finanèním úøadem pou¾itého kontumaèního zpùsobu ukonèení kontroly, je postaèující uvést, ¾e mìstský soud se pøezkoumatelným zpùsobem vyjádøil k otázce, zda byl stì¾ovatel v dùsledku postupu finanèního úøadu v rámci daòové kontroly zkrácen na svých právech, zda byla zpráva o kontrole øádnì projednána a pøedána, a zda tedy byla daòová kontrola øádnì ukonèena. Také tato stí¾ní námitka je proto neopodstatnìná.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e mìstský soud se zcela nedostateènì zabýval ¾alobní námitkou týkající se hodnocení obsahu výpovìdí svìdkù L. T. G., V. V. H. a M. M. Tato argumentace je v rozporu s obsahem napadeného rozsudku. Mìstský soud toti¾ tyto svìdecké výpovìdi hodnotil a dospìl k závìru, ¾e svìdci jednoznaènì uvedli, ¾e pøedlo¾ené faktury nebyly vystaveny spoleèností M.P.ELEKTA. Jejich výpovìdi ani nepotvrzují, ¾e uvedená spoleènost poskytovala stì¾ovateli jakékoli plnìní. Podle mìstského soudu hodnocení provedené v pøílohách 1. a 2. ke zprávì o kontrole odpovídá obsahu svìdeckých výpovìdí a stì¾ovatel naopak ¾ádné dùkazní prostøedky, které by potvrzovaly správnost údajù uvedených ve fakturách, nepøedlo¾il. Mìstský soud se tedy otázkou hodnocení pøedmìtných svìdeckých výpovìdí øádnì zabýval. Ani poslední konkrétní námitka smìøující k nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku tedy není dùvodná.
Stì¾ovatel rovnì¾ namítal, ¾e daòová kontrola nebyla øádnì ukonèena a ¾e jeho právo stanovené v zákonì o správì daní a poplatkù bylo poru¹eno.
Podle ust. v § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce danì právo vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì o kontrole, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní.
Podle ust. § 16 odst. 8 citovaného zákona sepí¹e pracovník správce danì o výsledku zji¹tìní zprávu o daòové kontrole. Po projednání této zprávy ji spolupodepisuje kontrolovaný daòový subjekt a pracovník správce danì. Bezdùvodné odepøení podpisu kontrolovaným daòovým subjektem je pro platnost ve zprávì uvedených zji¹tìní bezvýznamné a o tomto musí pokraèování být ve zprávì kontrolovaný daòový subjekt výslovnì pouèen. Jedno vyhotovení kontrolní zprávy obdr¾í kontrolovaný daòový subjekt. Den podpisu zprávy je té¾ dnem jejího doruèení. Je-li výsledkem kontrolního zji¹tìní skuteènost, odùvodòující dodateèné stanovení danì, mù¾e být souèástí zprávy o daòové kontrole i dodateèný platební výmìr. Pøi dodateèném stanovení danì správce danì pøihlédne ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Odmítne-li daòový subjekt zprávu pøevzít nebo se jejímu pøevzetí a projednání vyhýbá, ode¹le se mu v po¹tovní zásilce s doruèenkou.
K otázce øádného ukonèení daòové kontroly a respektování práva vyjádøit se k výsledku uvedenému ve zprávì o kontrole, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní, se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil napø. v rozsudku ze dne 21. 7. 2010, è. j. 1 Afs 96/2009-87 (publikováno pod è. 2149/2010 Sb. NSS), ve kterém mimo jiné uvedl, ¾e pro øádné ukonèení daòové kontroly je tøeba, aby byla s daòovým subjektem projednána zpráva o této kontrole. Projednání pøitom musí zahrnovat jak vyjádøení daòového subjektu ke kontrolním zji¹tìním, tak reakci správce danì na toto vyjádøení. Dodateèný platební výmìr pak logicky mù¾e být vydán a¾ po projednání zprávy o daòové kontrole s daòovým subjektem. Umo¾òuje-li v¹ak daòový øád, aby byl dodateèný platební výmìr souèástí ji¾ samotné zprávy o daòové kontrole, je nutno dovodit, ¾e zásadním momentem pro vydání takového výmìru je vyjádøení daòového subjektu ke zprávì o daòové kontrole: od nìj se toti¾ odvíjí dal¹í aktivita správce danì, a to ve dvou smìrech. Za prvé, pokud vyjádøení daòového subjektu obsahuje relevantní skuteènosti, dùkazní prostøedky èi návrhy na provedení dal¹ích dùkazù, které mohou zpochybnit, zmìnit nebo doplnit kontrolní zji¹tìní, je správce danì povinen se takovým vyjádøením dále zabývat-zohlednit jej ve zprávì o kontrole, èi provést navr¾ené dùkazy a pøípadnì doplnit zprávu o kontrole. Vydá-li správce danì dodateèný platební výmìr pøed tím, ne¾ daòový subjekt pøedestøe správci danì takové vyjádøení, nebo pøed tím, ¾e ne¾ správce danì provede navr¾ené dùkazy a nezbytná doplnìní èi zmìny zprávy o kontrole, kterou s daòovým subjektem opìtovnì projedná, bude se zpravidla jednat o podstatné poru¹ení ustanovení o øízení, které mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé [§ 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s.]. Za druhé, je-li obsahem vyjádøení daòového subjektu jen nesouhlas s kontrolními zji¹tìními bez uvedení nových skuteèností èi dùkazních prostøedkù, resp. pouhá polemika se závìry správce danì, je sice tøeba pova¾ovat vydání dodateèného platebního výmìru pøed doruèením takového vyjádøení daòového subjektu správci danì za poru¹ení ustanovení o øízení, av¹ak vliv takového postupu na zákonnost dodateèného platebního výmìru je nutno zkoumat v závislosti na konkrétních okolnostech pøípadu. I v pøípadì takového (pouhého) nesouhlasného vyjádøení daòového subjektu je správce danì pochopitelnì povinen reagovat na argumentaci daòového subjektu. Daòový øád v¹ak v této situaci umo¾òuje, aby správce danì spoleènì se svým stanoviskem k vyjádøení daòového subjektu pøedal èi zaslal daòovému subjektu i dodateèný platební výmìr. V takovém pøípadì jsou toti¾ dodr¾ena ve¹kerá práva daòového subjektu stipulovaná daòovým øádem a jsou naplnìny v¹echny zákonné podmínky pro vydání dodateèného platebního výmìru. Vázat za tohoto stavu okam¾ik vydání dodateèného platebního výmìru a¾ na doruèení stanoviska správce danì daòovému subjektu by bylo pøepjatým formalismem, jak pøipomíná ¾alovaný. Nejvy¹¹ímu správnímu soudu není zøejmé, jak by uvedený postup správce danì mohl zasáhnout do právní sféry daòového subjektu, resp. v èem by bylo pro daòový subjekt výhodnìj¹í, aby správce danì vyèkal s vydáním dodateèných platebních výmìrù a¾ do doby doruèení stanoviska (samozøejmì kromì prodlu¾ování øízení, které by mohlo vyústit k prekluzi pravomoci správce danì daò domìøit). Navíc je tøeba zdùraznit, ¾e v tìchto pøípadech stanovisko správce danì zpravidla neznamená pro daòový subjekt nic nového, neobsahuje nové informace a plnì se opírá o zji¹tìní uvedená ve zprávì o daòové kontrole, s nimi¾ byl daòový subjekt seznámen. Není proto dùvodné pøedpokládat a oèekávat, ¾e by se daòový subjekt opìtovnì vyjadøoval ke stanovisku správce danì, resp. ¾e by takové opakované vyjádøení daòového subjektu zvrátilo dosavadní výsledky ¹etøení správce danì.
Ze správního spisu vyplývá, ¾e dne 18. 1. 2006 byl se stì¾ovatelem a jeho zástupkyní sepsán protokol o jednání, pøi kterém byly projednány výsledky kontroly danì z pøíjmù, a stì¾ovateli byl pøedán text zprávy o kontrole. Stì¾ovatel do protokolu o jednání uvedl, ¾e se ke zprávì vyjádøí písemnì, co¾ uèinil podáním ze dne 30. 1. 2006, ve kterém uvedl dùvody, pro které nesouhlasí se závìry daòové kontroly, a navrhl doplnìní dokazování. Finanèní úøad na toto podání reagoval tím, ¾e vyslechl navr¾ené svìdky za úèasti zástupkynì stì¾ovatele dne 15. 3. 2006. Tého¾ dne probìhlo jednání, jeho¾ pøedmìtem byla reakce finanèního úøadu na vyjádøení stì¾ovatele ze dne 30. 1. 2006 a na výslechy svìdkù provedené dne 15. 3. 2006. Tato reakce byla zaznamenána v protokolu o jednání a stì¾ovatel se k ní následnì vyjádøil podáním ze dne 20. 3. 2006. Dne 20. 6. 2006 se uskuteènilo dal¹í ústní jednání, jeho¾ pøedmìtem bylo projednání zprávy o kontrole, v ní¾ finanèní úøad popsal prùbìh daòové kontroly, reagoval na vyjádøení stì¾ovatele ze dne 30. 1. 2006 a 20. 3. 2006 a uvedl dùvody, které jej vedly k závìru, ¾e stì¾ovatel neprokázal pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti M.P.ELEKTA v rozsahu uvedeném na pøedlo¾ených fakturách. Ke zprávì o kontrole se stì¾ovatel vyjádøil ve lhùtì stanovené finanèním úøadem podáním ze dne 14. 8. 2006, ve kterém opìt polemizoval se závìry finanèního úøadu, vyjádøil své stanovisko a provedl vlastní hodnocení provedených zji¹tìní. Finanèní úøad na toto podání reagoval pøípisem ze dne 21. 8. 2006, v nìm¾ stì¾ovateli sdìlil, ¾e jeho vyjádøení bere na vìdomí a vzhledem k tomu, ¾e nebyly navr¾eny ¾ádné dal¹í dùkazní prostøedky, pova¾uje kontrolu danì z pøidané hodnoty za projednanou a ukonèenou dnem 14. 8. 2006.
Z uvedeného je zøejmé, ¾e stì¾ovatel vyu¾il svého práva vyjádøit se k výsledku uvedenému ve zprávì o kontrole, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní, a to podáními ze dne 30. 1. 2006 a 20. 3. 2006. Po doplnìní dokazování výslechem svìdkù, finanèní úøad u jednání dne 15. 3. 2006 vìcnì reagoval jak na vyjádøení ze dne 30. 1. 2006, tak na provedené výslechy svìdkù. Pøedmìtem tohoto jednání tedy byly ve¹keré skuteènosti zji¹tìné v prùbìhu daòové kontroly, jejich hodnocení finanèním úøadem a vypoøádání se s námitkami vznesenými stì¾ovatelem. Na následné podání stì¾ovatele ze dne 20. 3. 2006 finanèní úøad reagoval doplnìním zprávy o kontrole a jejím projednáním se stì¾ovatelem dne 20. 6. 2006. Skutková zji¹tìní se ode dne 15. 3. 2006 nijak nezmìnila, stì¾ovatel se k nim vyjádøil ji¾ v podání ze dne 20. 3. 2006 a reakce finanèního úøadu byla uvedena ve zprávì o kontrole. Za této situace ji¾ nebylo tøeba opìtovnì vìcnì reagovat na vyjádøení stì¾ovatele ze dne 14. 8. 2006, které obsahovalo pouze polemiku se závìry finanèního úøadu. Proto finanèní úøad nijak nepochybil, kdy¾ reagoval na toto vyjádøení pouze sdìlením, ¾e je bere na vìdomí a pova¾uje daòovou kontrolu za ukonèenou. Jeho postup zcela odpovídá po¾adavkùm vysloveným v citovaném rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu. Pøi prvním projednání zprávy o kontrole dne 18. 1. 2006 (vèetnì reakce stì¾ovatele ze dne 30. 1. 2006) stì¾ovatel navrhl provedení nových dùkazù. Finanèní úøad dne 15. 3. 2006 vyslechl navr¾ené svìdky a doplnil zprávu o kontrole. Tého¾ dne pøi jednání vìcnì reagoval na námitky stì¾ovatele a následnì po jeho dal¹ím vyjádøení doplnil zprávu o kontrole. Tímto postupem byly zcela naplnìny po¾adavky ust. § 16 odst. 4 písm. f) a § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovateli bylo stanovisko finanèního úøadu k jeho námitkám známo, a proto nemohl oèekávat, ¾e bude pokraèovat v polemice, kterou se znovu sna¾il vyvolat svým podáním ze dne 14. 8. 2006.
Právu stì¾ovatele vyplývajícímu z ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù odpovídá povinnost finanèního úøadu na jeho vyjádøení reagovat, nicménì smyslem tohoto ustanovení není umo¾nit nikdy nekonèící cyklus vyjádøení daòového subjektu a reakcí správce danì. Pokud se daòový subjekt vyjádøil k výsledku daòové kontroly, který je následnì uveden v poslední verzi zprávy o kontrole, a zpùsobu jeho zji¹tìní a správce danì na toto vyjádøení reaguje v poslední verzi zprávy o kontrole, postaèuje následnì ji¾ jen samotné její projednání, jím¾ je daòová kontrola ukonèena. Dal¹í vyjádøení daòového subjektu jde v tomto pøípadì nad rámec práva zakotveného v ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù. Nicménì daòovému subjektu nic nebrání takové vyjádøení podat, a to bez ohledu na to, zda byla se správcem danì sjednána lhùta pro jeho pøedlo¾ení. Takové vyjádøení, ani sjednání lhùty pro jeho podání nemají ¾ádný vliv na okam¾ik projednání zprávy o kontrole. V daném pøípadì proto byla daòová kontrola øádnì ukonèena dne 20. 6. 2006, nebo» byly pokraèování naplnìny ve¹keré po¾adavky kladené na projednání zprávy o kontrole a pøed jejím ukonèením bylo plnì respektováno stì¾ovatelovo právo zakotvené v ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù. Proto také následné sdìlení finanèního úøadu ze dne 14. 8. 2006 nemohlo pøedstavovat ¾ádné kontumaèní ukonèení daòové kontroly, jak tvrdí stì¾ovatel, nebo» k jejímu ukonèení do¹lo ji¾ dne 20. 6. 2006. Skuteènost, ¾e v tomto sdìlení finanèní úøad nesprávnì oznaèil datum ukonèení daòové kontroly, nemohla mít vliv na zákonnost vydaného platebního výmìru.
Závìr mìstského soudu, ¾e stì¾ovatel byl seznámen s výsledky kontroly ji¾ v pøedchozích etapách daòového øízení, není popøením práva stì¾ovatele na zákonný proces. Nejvy¹¹í správní soud v tomto smìru dospìl ke stejnému závìru jako mìstský soud. Stì¾ovatel mìl k dispozici jak nìkolik reakcí finanèního úøadu na jeho vyjádøení k výsledkùm kontroly, tak i zprávu o kontrole. Navíc mu nic nebránilo v tom, aby po¾ádal o sdìlení dùvodu rozdílu mezi stanoveným daòovým základem a daní, je¾ byla pøiznána, podle ust. § 32 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, co¾ také uèinil. Následné sdìlení finanèního úøadu pøedstavuje ve spojení se zprávou o kontrole zcela dostaèující podklad pro uplatnìní zákonných prostøedku obrany proti postupu finanèního úøadu.
Neopodstatnìné je rovnì¾ tvrzení stì¾ovatele, ¾e nelze pova¾ovat za projednanou zprávu o kontrole, která obsahuje závìry zcela rozporné se závìry obsa¾enými v legitimnì podaném vyjádøení k ní. Pokud by tomu tak mìlo být, ve vìt¹inì pøípadù by nebylo nikdy mo¾né dospìt do stádia, kdy by byla zpráva o kontrole projednána, nebo» daòový subjekt logicky ve svém vyjádøení uvádí závìry, které jsou v rozporu se závìry správce danì. Tento rozpor by bylo mo¾né odstranit pouze tak, ¾e by správce danì pøevzal závìry daòového subjektu, co¾ ve svém dùsledku znamená úplnou rezignaci na výbìr daní. Takový dùsledek je nejen absurdní, ale také v rozporu s povinností správce danì chránit zájmy státu podle ust. § 1 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. ®ádné ustanovení zákona o správì daní a poplatkù [tedy ani ust. § 16 odst. 4 písm. f), ani § 16 odst. 8] nemù¾e být vykládáno tak, ¾e k vymìøení danì je fakticky potøeba souhlas daòového subjektu.
Stì¾ovatel dále namítal nesprávné hodnocení obsahu svìdeckých výpovìdí svìdkù L. T. G., V. V. H. a M. M. K této stí¾ní námitce lze uvést, ¾e tvrzení stì¾ovatele, ¾e tito svìdci nemìli o èinnosti spoleènosti M.P.ELEKTA ¾ádné povìdomí, je v rozporu s obsahem jejich výpovìdí. Svìdkové toti¾ uvedli, ¾e za spoleènost M.P.ELEKTA jednal v roce 2002 A. V. G., který také vystavoval faktury, a po jeho smrti v tomto roce èinnost spoleènosti ustala a v roce 2003 ji¾ ¾ádnou èinnost nevykazovala. Ov¹em z jejich výpovìdí je také zøejmé, ¾e vìdìli, jakou èinnost spoleènost vyvíjela, kdy ji provádìla, jaký byl její vnitøní chod, kdo vystavoval a podepisoval faktury apod. Mìstský soud proto nepochybil, kdy¾ pova¾oval výpovìdi tìchto svìdkù za relevantní.
Pokud stì¾ovatel v souvislosti s kontrolou úèetnictví spoleènosti M.P.ELEKTA upozornil na personální propojení této spoleènosti se spoleèností AXLA, s. r. o., jedná o spekulativní tvrzení, z nìho¾ není zøejmé, co konkrétnì napadenému rozsudku vytýká. Poukázal-li v této souvislosti opakovanì na to, ¾e finanèní úøad nezohlednil jeho návrhy na doplnìní dokazování obsa¾ené ve vyjádøení ze dne 14. 8. 2006, je nutno uvést, ¾e v tomto vyjádøení není ¾ádná zmínka ani o spoleènosti AXLA, s. r. o., ani o jejím vztahu ke spoleènosti M.P.ELEKTA.
S ohledem na vý¹e uvedené dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je nedùvodná, a proto ji podle ust. § 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s. zamítl. Ve vìci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 2 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, nebo» neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Nejvy¹¹í správní soud ¾ádnému z úèastníkù náhradu nákladù nepøiznal, proto¾e stì¾ovatel v øízení úspìch nemìl a odvolacímu finanènímu øeditelství ¾ádné náklady s tímto øízením nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 § 16
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 32
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 § 16
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 16
 § 16
 soud 
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 § 16
 soud 
 § 32
 § 1
 § 16
 § 16
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 § 60
 § 120
 soud