Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=30.01.2013&Aktenzeichen=I%20R%2035/11
Timestamp: 2019-06-20 02:33:14+00:00

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BFH, 30.01.2013 - I R 35/11 - dejure.org
https://dejure.org/2013,10992
BFH, 30.01.2013 - I R 35/11 (https://dejure.org/2013,10992)
BFH, Entscheidung vom 30.01.2013 - I R 35/11 (https://dejure.org/2013,10992)
BFH, Entscheidung vom 30. Januar 2013 - I R 35/11 (https://dejure.org/2013,10992)
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Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 KStG i. d. F. des SEStEG bei unterjährigen Zugängen - Vorjahresbetrachtung - Befugnis zur Anfechtung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos
Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 KStG i.d.F. des SEStEG bei unterjährigen Zugängen; Vorjahresbetrachtung; Befugnis zur Anfechtung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos
Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 KStG i.d.F. des SEStEG bei unterjährigen Zugängen - Vorjahresbetrachtung - Befugnis zur Anfechtung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos
§ 27 Abs 1 KStG 2002 vom 07.12.2006, § 27 Abs 2 KStG 2002 vom 07.12.2006, § 27 Abs 5 S 4 KStG 2002 vom 07.12.2006, Art 3 Abs 1 GG, KStG VZ 2007
Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 KStG i.d.F. des SEStEG bei unterjährigen Zugängen – Vorjahresbetrachtung – Befugnis zur Anfechtung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos
Zur Verwendung des Einlagekontos nach § 27 KStG
Das Eigenkapital im Körperschaftsteuerrecht
Eigenkapital im »Freistellungsverfahren« (§§ 27 ff. KStG)
§ 27 KStG: Steuerliches Einlagekonto und ausschüttbarer Gewinn
Kurznachricht zu "Zur Zuordnung von Ausschüttungen nach § 27 KStG" von Prof. Dr. Theodor Siegel, original erschienen in: DStZ 2013, 739 - 744.
Kurznachricht zu "Magische Gewinnerschaffung durch § 27 KStG? - Zugleich Anm. zum BFH-Urteil vom 30.1.2013 - I R 35/11 (DB 2013 S. 1335) -" von StB Dr. Peter Bareis, original erschienen in: DB 2013, 2231 - 2235.
BFHE 240, 304
BB 2013, 1455
BB 2014, 1561
DB 2013, 1335
BStBl II 2013, 560
Gleichwohl ist sie in ihren eigenen Rechten berührt und damit nach § 40 Abs. 2 FGO klagebefugt, da, wie auch der Streitfall zeigt, eine zu hohe Feststellung des Eigenkapitalkontos die Klägerin in ihrer Eigenschaft als Schuldnerin der zu beurteilenden Leistungen (Auskehrungen) --sog. Vergütungsschuldnerin-- dem Risiko der Haftungsinanspruchnahme aussetzt (Senatsurteil vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560).
Das Konto weist deshalb ohne Bindung an das Handelsrecht die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen aus und dient im Falle der Vermögensauskehrung, d.h. der durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Leistungen i.S. von § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F., der Identifizierung der beim Gesellschafter nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG 2002 nicht steuerpflichtigen Einlagenrückgewähr sowie deren Separierung von den nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG 2002 grundsätzlich steuerpflichtigen Kapitalerträgen (…Senatsurteile vom 6. Oktober 2009 I R 24/08, BFH/NV 2010, 248; in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560).
Auch hat der Senat bereits erkannt, dass der Gesetzgeber sich mit § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. für eine steuerrechtlich eigenständige Differenzrechnung entschieden hat, nach der der auf das Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelte ausschüttbare Gewinn selbst dann als vorrangig ausgekehrt gilt, wenn die Leistung der Kapitalgesellschaft auf die Auflösung von Kapitalrücklagen nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 des Handelsgesetzbuchs zurückgeht; auch in diesem Fall kann deshalb --im Einklang mit dem unmissverständlichen Willen des Gesetzgebers (BTDrucks 16/2710, S. 32)-- ein Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto, d.h. dessen Minderung vor Auskehrung der ausschüttbaren Gewinne, nicht in Betracht kommen (Senatsurteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560;… ebenso zu § 27 Abs. 1 KStG 2002 (a.F.) Senatsurteil vom 9. Juni 2010 I R 43/09, BFH/NV 2010, 2117).
c) Soweit die Klägerin gegen die Versagung des vorrangigen Zugriffs auf das steuerliche Einlagekonto verfassungsrechtliche Bedenken geltend macht, hat der Senat diese bereits in seinem Urteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560 für den Sachverhalt der unterjährigen Mehrung des Kontos verworfen.
Als Leistungen sind dabei alle Auskehrungen an die Gesellschafter, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben, anzusehen (zuletzt Senatsurteil vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560; BMF-Schreiben vom 4. Juni 2003, BStBl I 2003, 366, Tz. 11).
Als Leistungen sind nach der Rechtsprechung des Senats alle Auskehrungen an die Gesellschafter anzusehen, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben (zuletzt Senatsurteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560; BMF-Schreiben in BStBl I 2003, 366, Tz. 11).
Als Leistungen sind dabei alle Auskehrungen an die Gesellschafter anzusehen, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben (zuletzt Senatsurteil vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560; BMF-Schreiben vom 4. Juni 2003, BStBl I 2003, 366, Tz. 11).
NV: Die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos ist ungeachtet unterjähriger Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto auf den zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten positiven Bestand des Kontos begrenzt (Bestätigung des Senatsurteils vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560).
Als ausschüttbarer Gewinn gilt gemäß § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos (zum Vorstehenden Senatsurteil vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560, m.w.N.).
Zur näheren Begründung verweist der Senat auf sein Urteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560, mit dem er die bis dahin kontrovers diskutierte Rechtsfrage entschieden hat.
Zu dieser Fassung des Gesetzes hat der Senat bereits in seinem Urteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560 entschieden, dass eine unterjährig erbrachte Einlage --im Streitfall die im Juni 2006 erfolgte Zahlung in Höhe von 154.346 EUR-- als Zugang zum Einlagekonto nicht zur Verfügung steht, um eine im gleichen Wirtschaftsjahr abgeflossene Leistung --im Streitfall die im Juli 2006 erfolgte Ausschüttung-- zu finanzieren.
Es ist deshalb nicht ersichtlich, wie durch eine im Vergleich zu § 27 KStG 2002 a.F. höhere Feststellung des Endbestands des steuerlichen Einlagekontos Grundrechte der Klägerin verletzt werden könnten (vgl. Senatsurteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560, Rz 13).
Dem lässt sich auch nicht entgegenhalten, dass der Senat der Kapitalgesellschaft mit Rücksicht auf ihre Stellung als Vergütungsschuldner und der damit verbundenen Haftungsrisiken auf der Ebene des einfachen Rechts die Klagebefugnis i.S. des § 40 Abs. 2 FGO eingeräumt hat, damit diese gegen die an sie gerichteten Feststellungsbescheide gemäß § 27 Abs. 2 KStG 2002 n.F. vorgehen kann (Senatsurteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560).
§ 27 Abs. 2 Satz 2 KStG weist dem Bescheid über die gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos die Funktion eines Grundlagenbescheids für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt zu (Senatsurteil vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560).
Der Senat verweist insoweit auf sein Urteil in BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560.
Insoweit hat der Senat bereits ausgesprochen, dass eine Beschwer auch in dem Fall, dass der Steuerpflichtige die Verminderung des festgestellten Bestandes des steuerlichen Einlagekontos begehrt, gegeben ist, weil eine zu hohe Feststellung des Eigenkapitalkontos ihn in seiner Eigenschaft als Schuldner der zu beurteilenden Leistungen (Auskehrungen) --sog. Vergütungsschuldner-- dem Risiko der Haftungsinanspruchnahme aussetzt (vgl. Senatsurteile vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl II 2013, 560; in BFHE 249, 448, BStBl II 2015, 816).
Nach der Systematik des § 27 KStG können unterjährige Einlagen nicht für eine Einlagenrückgewähr herangezogen werde, weil grundsätzlich auf den Bestand des Einlagekontos zum Ende des vorangegangenen Jahres zurückzugreifen und ein Direktzugriff auf das Einlagekonto ausgeschlossen ist (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 30.01.2013 I R 35/11, BStBl II 2013, 560).
Materiell-rechtlicher Natur wäre dagegen die Regelung, dass unterjährige sonstigen Einlagen nicht für unterjährige Ausschüttungen verwendet werden können (vgl. BMF-Schreiben vom 04.03.2003, BStBl. I 2003, 366, Rz. 10, bestätigt durch BFH-Urteil vom 30.01.2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl. II 2013, 560), was zur Folge hätte, dass auch abkommensrechtlich aus Sicht einer deutschen Gesellschafterin Dividenden vorliegen können, obwohl es an Gewinnen fehlt.
Insbesondere ist nicht entscheidungserheblich, dass die Nichtberücksichtigung unterjähriger Einlagen bei der Verwendung des Einlagekontos (vgl. BMF-Schreiben in BStBl. I 2003, 366, Tz. 10to, bestätigt durch BFH, Urteil vom 30.01.2013 I R 35/11, BFHE 240, 304, BStBl. II 2013, 560) dazu geführt hätte, dass die während des ersten Geschäftsjahrs der SICAV erfolgte Rückzahlung von sonstigen Einlagen einkommensteuerrechtlich keine Einlagerückgewähr i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG sein könnte und deshalb im Grundsatz als Dividende i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG auch abkommensrechtlich steuerfrei zu stellen wäre; ob dann, wenn die unterjährige Rückzahlung von unterjährigen(sonstigen) Einlagen geplant herbeigeführt worden wäre, entweder auf Grund einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise oder wegen eines Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten (§ 42 AO) oder, weil das Abkommen eine andere Auslegung gebietet (vgl. Art. 2 Abs. 2 am Ende DBA-Luxemburg), die Steuerfreistellung des Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-Luxemburg gleichwohl nicht auf eine derart konstruierte Dividende anzuwenden wäre.
Die Klägerin ist, obwohl sie eine Verminderung des festgestellten Bestandes des steuerlichen Einlagekontos begehrt, in ihren eigenen Rechten berührt und damit nach § 40 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) klagebefugt, da eine zu hohe Feststellung des Eigenkapitalkontos die Klägerin in ihrer Eigenschaft als Schuldnerin der zu beurteilenden Leistungen (Auskehrungen) -sog. Vergütungsschuldnerin- dem Risiko der Haftungsinanspruchnahme aussetzt (BFH-Urteil vom 30. Januar 2013 I R 35/11, BStBl II 2013, 560; vom 11. Februar 2015 I R 3/14, BStBl II 2015, 816).
FG Köln, 25.08.2015 - 2 K 141/11
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FG Köln, 08.08.2016 - 10 Ko 3506/15
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References: § 27
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 § 40
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 § 20
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 § 272
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 § 40
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 § 20
 § 20
 Art. 2
 Art. 20
 § 40
 § 29
 § 28