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Timestamp: 2019-12-13 00:29:15+00:00

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Selbstanzeigenberatung | Nach Abgabe der Selbstanzeige: 14 typische Fragen und die richtigen Antworten
16.11.2012 ·Fachbeitrag ·Selbstanzeigenberatung
Nach Abgabe der Selbstanzeige: 14 typische Fragen und die richtigen Antworten
von RA Dr. Peter Talaska, FA StR, Köln und RA Dr. Martin Wulf, FA StR, Berlin
| Aufgrund der Flut von Bankenfällen durch CD-Ankäufe gehört die Abgabe von Selbstanzeigen mittlerweile zum Tagesgeschäft des steuerlichen Beraters. Die Voraussetzungen einer wirksamen Selbstanzeige wurden im Zusammenhang mit der Änderung des § 371 AO durch das Schwarzgeldbekämpfungsgesetz vom 28.4.11 (BGBl I 11, 676) erschöpfend besprochen. Doch was ist im Anschluss zu beachten? Der folgende Beitrag gibt einen Überblick über die weiteren Schritte nach Abgabe der Selbstanzeige, insbesondere einer gestuften Selbstanzeige. |
1. Gestufte Selbstanzeige
Die Nacherklärung von Einkünften aus einer ausländischen Bankverbindung erfolgt in vielen Fällen im Wege der gestuften Selbstanzeige. Da die Bankunterlagen in der Regel nicht oder nicht vollständig vorliegen, wird zunächst - auf der ersten Stufe - eine Nacherklärung an das Einkommensteuerfinanzamt mit geschätzten Zahlen gerichtet, um das Entdeckungsrisiko auszuräumen oder die Frist eines „Goldene-Brücke-Schreibens“ der Finanzverwaltung (Anfrage auf Basis von § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO) zu wahren. Die Konkretisierung der geschätzten Zahlen erfolgt sodann - auf der zweiten Stufe - zeitlich versetzt nach Auswertung der Bankunterlagen.
2. Anforderung von Bankunterlagen
Nach Abgabe der Selbstanzeige mit geschätzten Besteuerungsgrundlagen sind die für die Konkretisierung der Einkünfte erforderlichen Unterlagen anzufordern. Im Einzelnen handelt es sich um folgende Unterlagen: Erträgnisaufstellungen, Depotverzeichnisse, Transaktionslisten, Kontoauszüge und Wertschriftenbelege. Sollten Vermögensverwaltungsverträge, Lebensversicherungsverträge oder Statuten über Stiftungen oder Trusts existieren, sollten diese direkt mitangefordert werden. Grundsätzlich sollten unmittelbar die Unterlagen der letzten zehn Jahre erbeten werden, auch wenn sich die Selbstanzeige zunächst auf einen kürzeren strafbefangenen Zeitraum beschränkt, da die Finanzverwaltung aufgrund der verlängerten Festsetzungsverjährungsfrist von zehn Jahren (§ 169 Abs. 2 S. 2 AO) diese Unterlagen erfahrungsgemäß ohnehin abfragt. Eine Anonymisierung der Unterlagen ist zu diesem Zeitpunkt nicht mehr erforderlich.
PRAXISHINWEIS | Die Kooperationsbereitschaft der ausländischen Banken nimmt im Übrigen stark ab, sobald das Konto/Depot gekündigt wurde. Dem Mandanten ist daher stets zu raten, die ausländische Bankverbindung jedenfalls solange aufrechtzuerhalten, bis alle erforderlichen Unterlagen vorliegen.
3. Abschlagszahlung
Bereits zu Beginn des Selbstanzeigeverfahrens sollte die Leistung einer freiwilligen Zahlung auf die nachzuerhebende Einkommensteuer (ESt) in Betracht gezogen werden. Solange das Finanzamt (FA) keine Änderungsbescheide zur ESt erlässt, laufen die Nachzahlungszinsen i.S. des § 233a AO auf die nachzuerhebenden Steuern weiter. Die Zinsen betragen 0,5 % pro Monat (§ 238 Abs. 1 S. 1 AO) und können sich bei einer durchschnittlichen Verfahrensdauer von etwa sechs bis zwölf Monaten schnell auf einen nicht unerheblichen Betrag aufsummieren. Durch eine Abschlagszahlung kann dieser Zinslauf unterbrochen werden.
Auch bei einer nacherklärten Erbschaft oder Schenkung kommt eine Abschlagszahlung in Betracht. Zwar gilt bei der ErbSt/SchenkSt die Verzinsung nach § 233a AO nicht. Allerdings ist insoweit § 235 AO einschlägig.
PRAXISHINWEIS | Der Berater sollte im Falle der Leistung einer Abschlagszahlung eine Tilgungsbestimmung i.S. des § 225 Abs. 1 AO an das FA richten und die Abschlagszahlung in jedem Fall zunächst auf die Hauptforderungen verbuchen lassen. Ansonsten läuft man Gefahr, dass die Erhebungsstelle die Zahlung nach Erlass der Bescheide auch auf steuerliche Nebenleistungen verbucht und der Zinsspareffekt nicht voll zum Tragen kommt. Da die AO Zinseszinsen nicht kennt, können die zu entrichtenden Nachzahlungszinsen bei Bemessung der Vorauszahlung insgesamt unberücksichtigt bleiben.
Zu beachten ist, dass bei Überzahlung im Rahmen einer Abschlagszahlung keine Erstattungszinsen entstehen. Erstattungszinsen sind nur bei überhöhter Zahlung aufgrund einer konkreten Festsetzung denkbar. Für die Abschlagszahlung kann selbstverständlich das ausländische Depotvermögen verwendet werden.
4. Einleitung von Steuerstrafverfahren
Die Abgabe der Selbstanzeige erfolgt in jedem Fall an das zuständige Festsetzungsfinanzamt. Die Festsetzungsfinanzämter reichen die Selbstanzeige in der Regel zunächst an das zuständige Strafsachenfinanzamt weiter. Die Straf- und Bußgeldsachstelle (StraBuSt) leitet sodann ein strafrechtliches Ermittlungsverfahren zur Überprüfung der Wirksamkeit der Selbstanzeige ein. In diesem Zusammenhang werden die relevanten Bankunterlagen angefordert und auf die verlängerte steuerliche Festsetzungsverjährungsfrist des § 169 Abs. 2 S. 2 AO hingewiesen.
In der Vergangenheit ist es trotz der Alleinzuständigkeit der StraBuSt gemäß § 386 Abs. 2 Nr. 1 AO in bestimmten Fällen zu einer Abgabe des Verfahrens an die StA gekommen. Die LGT-Verfahren im Jahr 2008 wurden beispielsweise bei der StA Bochum, die Credit Suisse-Verfahren im Jahr 2010 wurden bei der StA Düsseldorf geführt. Meist steht dies im Zusammenhang mit dem Ankauf von Daten-CDs.
Die Einleitungsverfügungen werden grundsätzlich an die Betroffenen zugestellt. Hierauf ist der Mandant vorzubereiten. Möchte man dies verhindern, kann der Berater dem Selbstanzeigeschreiben unmittelbar eine auf sich lautende Strafprozessvollmacht beifügen und um Übersendung der Einleitungsverfügung ausschließlich an ihn bitten. Manche StraBuSt halten sich hieran.
5. Erhalt der Bankunterlagen
Der Bearbeitungszeitlauf der Banken zur Erstellung und Übersendung der erbetenen Unterlagen ist sehr unterschiedlich. Dies ist meist davon abhängig, ob der Mandant und/oder die Bank im Vorfeld schon Vorbereitungsmaßnahmen ergriffen haben. Depotverzeichnisse und Einzelbelege sind in der Regel schnell verfügbar. Die Übersendung von Erträgnisaufstellungen - soweit sie überhaupt zur Verfügung gestellt werden können - nimmt ein bis zwei Monate in Anspruch. Dies sollte auch bei der Bemessung der gegenüber dem FA erbetenen Konkretisierungsfrist berücksichtigt werden.
6. Auswertung der Bankunterlagen
Die von den Banken zur Verfügung gestellten Erträgnisaufstellungen sollten in jedem Fall überprüft werden. Insbesondere die Ermittlung von Fondserträgen (ausschüttungsgleiche Erträge, Erträge aus intransparenten Fonds, Zwischengewinne) entspricht häufig nicht den Anforderungen des deutschen Steuerrechts. Dies muss gegebenenfalls anhand der Einzelbelege nachgearbeitet werden, was einigen Zeitaufwand verursachen kann.
Weitere Besonderheiten gelten bei der Berücksichtigung von Vermögensverwaltungsgebühren als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen. Diese Kosten sind aufzuteilen und können in vielen Fällen nicht in vollem Umfang steuermindernd berücksichtigt werden (im Einzelnen BFH 24.11.09, VIII R 11/07, BFH/NV 10, 1417; BFH 24.11.09, VIII R 30/07, HFR 10, 1033; OFD Rheinland 9.11.10, S 2210-1001-St 223, nv. (juris); Talaska, Stbg 11, 167).
PRAXISHINWEIS | Nicht selten offenbaren sich erst bei Überprüfung der Unterlagen Schenkungen, die bisher vom Mandanten - trotz Nachfrage - nicht erwähnt wurden. Gegebenenfalls ist zu prüfen, ob diese zusätzlich nacherklärt werden müssen. Bezog sich die Nacherklärung bislang nur auf die ESt, so ist - auch nach neuem Recht - eine Selbstanzeige zur ErbSt/SchenkSt nicht gesperrt, da es sich um eine andere Steuerart handelt und die zusätzlich zu erklärende Tat folglich nicht Bestandteil des bereits anhängigen „Berichtigungsverbunds“ ist.
7. Sachverhalt kann nicht vollständig aufgeklärt werden
Regelmäßig können beispielsweise Bankunterlagen für ältere Zeiträume oder vorhergehende Kontoverbindungen nicht mehr vorgelegt werden. Betrifft dies Veranlagungszeiträume, für die die Strafverfolgungsfrist aus § 78c StGB (fünf Jahre) bzw. § 376 Abs. 2 AO (zehn Jahre) abgelaufen ist, ist der Mandant zur Mitwirkung an einer sachgerechten Schätzung nicht gezwungen, um eine wirksame Selbstanzeige herbeizuführen. Steuerlich handelt es sich regelmäßig um Zeiträume, die nur nach Maßgabe der verlängerten Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 S. 2 AO noch veranlagt werden können.
PRAXISHINWEIS | Greift das FA zum Mittel der Schätzung, sind die in der Rechtsprechung des BFH anerkannten Beweisgrundsätze zu beachten: Das FA trägt die Feststellungslast. Eine Schätzung kann nicht unter Ausnutzung der Schätzungsbandbreite zum Nachteil des Steuerpflichtigen erfolgen, sondern hat sich auf die zur vollen Überzeugung eines möglichen Richters feststellbaren Besteuerungsgrundlagen zu beschränken (nur BFH 20.12.00, I B 93/99, BFH/NV 01, 639; Kamps/Wulf, DStR 03, 2045).
8. Geänderte Anlagen KAP/SO/AUS
Gelegentlich stellen sich die Finanzbehörden auf den Standpunkt, man sei auch bei Abgabe einer Selbstanzeige verpflichtet, korrigierte Steuererklärungsformulare KAP/SO/AUS einzureichen. Ein solcher Anspruch des FA besteht im Rahmen des § 371 AO nicht. Die Selbstanzeige ist keine Steuererklärung i.S. des § 150 Abs. 1 S. 1 AO. Sie ist unabhängig von der Einreichung der förmlichen Anlagen zur Einkommensteuererklärung wirksam.
PRAXISHINWEIS | Im Einzelfall kann es dennoch sinnvoll sein, Erklärungsvordrucke mit korrigierten Zahlen einzureichen, da so oftmals das Verfahren beschleunigt wird.
9. Zuständigkeit für die Überprüfung der Bankunterlagen
Die weiteren Zuständigkeiten der Finanzverwaltung nach Abgabe der Selbstanzeige werden von den Finanzämtern höchst unterschiedlich gehandhabt: Teilweise weist die StraBuSt bereits in der Einleitungsverfügung darauf hin, dass die weitere Bearbeitung vom Festsetzungsfinanzamt oder der Betriebsprüfungsstelle vorgenommen wird.
Teilweise wird die Überprüfung der Selbstanzeige der Steuerfahndungsstelle zugewiesen. In beiden Fällen treten die entsprechenden Stellen meist noch einmal mit einem gesonderten Anforderungsschreiben an den Berater heran. Gelegentlich übernimmt der Sachbearbeiter der StraBuSt selbst die Überprüfung der Selbstanzeige.
10. Herkunft der Vermögens
Die Finanzämter erkundigen sich im Selbstanzeigeverfahren wegen ausländischer Kapitalerträge vielfach nach der Herkunft des angelegten Vermögens. Die Frage zielt in erster Linie auf die Ermittlung von noch zu besteuernden Schwarzeinkünften bzw. von Erbschaften und Schenkungen ab.
Wurde das Vermögen außerhalb der steuerlichen zehnjährigen Verjährungsfrist erlangt, genügt in der Regel eben jener Hinweis auf die Erlangung des Vermögens in rechtsverjährter Zeit. Bei „alten“ Schenkungen sollte allerdings § 170 Abs. 5 Nr. 2 AO nicht übersehen werden. Danach beginnt die Festsetzungsfrist für Schenkungen nicht vor Ablauf des Jahres zu laufen, in dem der Schenker gestorben ist oder die Finanzbehörde von der vollzogenen Schenkung Kenntnis erlangt. Damit kann auch eine Schenkung, die weit außerhalb der Zehn-Jahres-Frist vorgenommen wurde, steuerlich nach wie vor relevant sein. Allerdings trägt das FA die Beweislast, wenn es von einem derartigen Sachverhalt ausgehen will.
11. Änderungsbescheide
Nach Überprüfung der nacherklärten Besteuerungsgrundlagen erlässt das Festsetzungsfinanzamt entsprechende Änderungsbescheide. Teilweise wird insoweit auf den Bericht der eingeschalteten Betriebsprüfungsstelle bzw. Steuerfahndungsstelle Bezug genommen.
PRAXISHINWEIS | Es bestehen grundsätzlich keine Bedenken, die Änderungsbescheide bei Fehlern in den Festsetzungen mit dem Einspruch anzufechten. Die Straffreiheit nach § 371 AO wird hiervon nicht berührt. Allerdings sollte von einem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) Abstand genommen werden. Denn die Zahlung der hinterzogenen Steuern ist Voraussetzung für die Erlangung der Straffreiheit (§ 371 Abs. 4 AO). Der Antrag auf AdV wäre zwar für sich genommen unschädlich, es muss dann aber parallel dafür Sorge getragen werden, dass eine wirksam gesetzte strafrechtliche Nachzahlungsfrist nicht verletzt wird.
Problematisch kann dies werden, wenn das FA auf der Grundlage der meist weit überhöhten Schätzzahlen Bescheide erlässt. Selbstverständlich ist Einspruch einzulegen. Die fällig gestellten Forderungen können den Mandanten mitunter jedoch in Liquiditätsschwierigkeiten bringen. Auch in diesen Fällen sollte der Mandant - wenn möglich - bezahlen, um die Wirksamkeit der Selbstanzeige nicht zu gefährden. Vorteil: Für die überhöht festgesetzten Steuern fallen Erstattungszinsen von 0,5 % pro Monat an. Dies kann eine durchaus lukrative Geldanlage darstellen. Steht entsprechende Liquidität nicht zur Verfügung, muss die Auswertung der Unterlagen beschleunigt und innerhalb der Fälligkeitsfrist unter Vorlage der Bankunterlagen ein Aussetzungsantrag gestellt werden. In Extremfällen sollte telefonisch Kontakt zum FA aufgenommen und eine Zwischenlösung, etwa Teilzahlung und Teilaussetzung ohne weitere Begründung des Einspruchs, gefunden werden.
Ist seit Abgabe der Selbstanzeige mehr als ein Jahr vergangen, lohnt sich stets die Prüfung der Festsetzungsverjährung des ältesten nacherklärten Veranlagungsjahres. Denn in diesem Fall greift die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 9 AO jedenfalls nicht mehr ein. Den Finanzämtern hilft dann oftmals nur die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 4 oder Abs. 5 AO. Hier ist zu beachten, dassallein der Hinweis der StraBu auf die verlängerte Festsetzungsverjährungsfrist des § 169 Abs. 2 S. 2 AO nicht ausreichend ist, die Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist auszulösen (BFH 8.7.09, VIII R 5/07, BStBl II 10, 583).
12. Antrag auf Erlass von Nachzahlungszinsen
Wurde eine Abschlagszahlung geleistet, bleibt dies in den Änderungsbescheiden in der Regel sowohl im Abrechnungsteil des Bescheids als auch im Rahmen der Zinsfestsetzung zunächst unberücksichtigt. In solchen Fällen sind Umbuchungsmitteilungen beim FA anzufordern und entsprechend Tz. 70.1.2. AEAO zu § 233a der Erlass der zu viel festgesetzten Zinsen zu beantragen. In diesem Zusammenhang sei auf das Urteil des FG Köln vom 25.3.11 (9 K 2386/10, nv. (juris); Rev. eingelegt, Az. BFH X R 23/11) verwiesen. Danach erfolgt der Erlass nur hinsichtlich voller Monate der Überzahlung. Es wird also zum Nachteil des Mandanten nicht auf den Tag der freiwilligen Zahlung abgestellt, sondern vom Fälligkeitszeitpunkt in den Bescheiden in vollen Monaten zurückgerechnet.
13. Antrag auf Einstellung des Strafverfahrens
Nach Umbuchung der Abschlagszahlung auf die nacherhobenen Steuern bzw. nach Zahlung der festgesetzten Steuern innerhalb der vom FA in den Bescheiden festgesetzten Fälligkeitsfrist sind die Voraussetzungen für die Strafbefreiung nach § 371 AO i.V. mit § 170 Abs. 2 StPO erfüllt. Auch wenn eine Einstellung von Amts wegen zu erfolgen hat, sollte ein entsprechender Einstellungsantrag bei der StraBu oder der StA gestellt werden.
14. Hinterziehungszinsbescheid
In vielen Fällen ergeht nach Einstellung des Strafverfahrens und Bestandskraft der Änderungsbescheide ein Bescheid über die Festsetzung von Hinterziehungszinsen gemäß § 235 AO. Hierauf sollte der Mandant unbedingt vorbereitet werden, da diese zusätzliche Forderung wie keine andere geeignet ist, die Zufriedenheit des Mandanten über den erfolgreichen Abschluss des Selbstanzeigeverfahrens einzutrüben. Gerade bei Selbstanzeigen zur ErbSt/SchenkSt mit teilweise langen Zinsläufen werden in jenem Bescheid mitunter erhebliche Beträge festgesetzt, die der Mandant in seine Liquiditätsplanung einbezogen haben sollte.
Bei Einkommensteuerselbstanzeigen werden mit dem Hinterziehungszinsbescheid die Differenzen zwischen dem Zinslauf nach § 233a Abs. 2 AO und jenem nach § 235 Abs. 2 AO erfasst. Hier können sich nennenswerte Nachzahlungen insbesondere dann ergeben, wenn der Mandant in der Vergangenheit sehr zeitig seine Steuererklärungen abgegeben hat, sodass seine Veranlagungen deutlich vor Ablauf der 15-monatigen Karenzfrist erfolgten, die für den Beginn der regulären Nachzahlungszinsen nach § 233a AO gilt. Weiterhin wird der SolZ nicht von § 233a AO erfasst, auch insoweit können sich nennenswerte Nachzahlungen noch aus dem Hinterziehungszinsbescheid ergeben.
PRAXISHINWEIS | Der Hinterziehungszinsbescheid ist aufgrund der Anrechnung von Zinsen nach § 233a AO (§ 235 Abs. 4 AO) sehr fehleranfällig und sollte daher stets eingehend geprüft werden. Die Festsetzungsfrist für Hinterziehungszinsen beträgt im Übrigen ein Jahr (§ 239 Abs. 1 S. 1 AO). Auch insoweit lohnt sich bei langer Verfahrensdauer eine Prüfung, ob Verjährung eingetreten ist.
Quelle: Ausgabe 12 / 2012 | Seite 297 | ID 36604100
18.06.2014 · Checkliste
Update zur Selbstanzeige
nach dem Schwarzgeldbekämpfungsgesetz

References: § 371
 § 208
 § 233
 § 233
 § 235
 § 225
 § 169
 § 386
 § 78
 § 376
 § 169
 § 371
 § 150
 § 170
 § 371
 § 171
 § 171
 § 169
 § 233
 § 371
 § 170
 § 235
 § 233
 § 235
 § 233
 § 233
 § 233