Source: http://kraken.slv.cz/2Aps4/2006
Timestamp: 2018-08-17 06:25:49+00:00

Document:
2Aps4/2006
è. j. 2 Aps 4/2006-77
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: MONSTA Brno, spol. s r. o, se sídlem Ka¹tanová 141b, Brno, zastoupen Mgr. Hanou Zahálkovou, advokátkou se sídlem Pøíkop 4, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní úøad Brno IV, se sídlem Rybníèek 2, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti usnesení Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 1. 2006, è. j. 31 Ca 106/2005-43,
Usnesení Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 1. 2006, è. j. 31 Ca 106/2005-43, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Brnì usnesením ze dne 10. 1. 2006, è. j. 31 Ca 106/2005-43, odmítl ¾alobu na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu podanou ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ), kterou se domáhal ochrany pøed nezákonným zásahem Finanèního úøadu Brno IV (dále jen správce danì ), který spatøoval v daòové kontrole danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období záøí 1999 a¾ prosinec 2000. V odùvodnìní usnesení uvedl, ¾e vy¹el ze zji¹tìní, ¾e u stì¾ovatele byla zahájena daòová kontrola dne 14. 10. 2002 a dne 29. 10. 2004 byla o jejím výsledku sepsána zpráva, která byla odeslána stì¾ovateli po¹tou s tím, ¾e den pøevzetí zásilky bude pova¾ován za den ukonèení daòové kontroly. Finanèní úøad stì¾ovatele opakovanì vyzýval k projednání zprávy o výsledku daòové kontroly (výzvy z 3. 11. 2004, 22. 11. 2004, 13. 12. 2004, 3. 2. 2005 a 15. 4. 2005). Podle shodného tvrzení úèastníkù je den 9. 6. 2005 skuteèným datem, kdy stì¾ovatel pøevzal zprávu o výsledku daòové kontroly a krajský soud nemá dùvody tuto skuteènost zpochybòovat. K tvrzenému nezákonnému zásahu mìlo dojít ve dnech 14. 10 2002 a¾ 29. 10. 2004, nebo» od data 29. 10. 2004 daòová kontrola neprobíhala (tímto dnem byla ukonèena, stejnì jako bylo ukonèeno dùkazní øízení, o èem¾ svìdèí protokol o ústním jednání). Pokud stì¾ovatel tvrdí, ¾e byl zkrácen na svých právech nezákonným zásahem spoèívajícím v prùbìhu daòové kontroly, je pro soud pro urèení poèátku bìhu lhùty pro podání ¾aloby podle § 84 odst. 1 s. ø. s. rozhodující datum, kdy byla daòová kontrola ukonèena, nebo» jen do tohoto dne mohlo být do jeho práv tvrzeným nezákonným zásahem zasa¾eno. Skuteènost, ¾e zpráva o výsledku daòové kontroly byla stì¾ovateli doruèena dne 9. 6. 2005, ji¾ nemù¾e na tomto závìru nic zmìnit, nebo» tvrzený nezákonný zásah mohl objektivnì trvat nejpozdìji do dne 29. 10. 2004. ®aloba byla podána k po¹tovní pøepravì dne 9. 8. 2005, tedy mimo rámec lhùty k tomuto úkonu stanovené, a proto krajský soud ¾alobu odmítl podle § 46 odst. 1 písm. b) s. ø. s.
Proti tomuto usnesení podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost, nebo» je pova¾uje za nezákonné, nebo» jím mu bylo upøeno právo domáhat se práva pøezkoumání zákonnosti postupu správního orgánu u soudu. Krajský soud uplynutí lhùty poèítal od 29. 10. 2004, nebo» toto datum oznaèil jako poslední den probíhající daòové kontroly, a to na základì protokolu, kterým bylo projednáno údajné ukonèení dùkazního øízení. Podle judikatury je daòová kontrola zahájena sepisem protokolu o jejím zahájení a ukonèena projednáním a podpisem zprávy o daòové kontrole, eventuálnì doruèením takové zprávy po¹tou. V daném pøípadì v¹ak podle názoru stì¾ovatele nebyla daòová kontrola ukonèena jeho seznámením s výsledky dokazování dne 29. 10. 2004, nebo» daòová kontrola mù¾e pokraèovat i po ukonèení dùkazního øízení. Krajský soud nepostupoval v souladu se zákonem, kdy¾ pova¾oval uvedený úkon finanèního úøadu za ukonèení daòové kontroly. Stì¾ovatel se dále obecnì zabýval právními instituty daòového øádu týkajícími se daòové kontroly a uvedl, ¾e podle jeho názoru je samostatným problémem vzájemný pomìr mezi správou danì a daòovým øízením. U daòové kontroly podle nìho není jasné, co pøedstavuje, pøièem¾ na její povahu jsou rùzné názory. V této souvislosti poukázal na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 5 Afs 223/2004 a sp. zn. 2 Afs 144/2004. Podle názoru stì¾ovatele z rozhodovací èinnosti Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e daòová kontrola je procesním postupem, který probíhá v rámci daòového øízení. V daném pøípadì bylo relevantním daòovým øízením øízení vymìøovací, které je nutné odli¹it od daòové kontroly. Dokazování nemá, na rozdíl od daòové kontroly, formalizovaný zaèátek a konec. Krajský soud svým postupem ignoroval úkony, které byly èinìny obìma úèastníky øízení po 29. 10. 2004 a které mají podle stì¾ovatele znaky probíhající daòové kontroly. Daòová kontrola podle názoru stì¾ovatele skonèila dne 9. 6. 2005 v den doruèení zásilky obsahující zprávu o daòové kontrole. A¾ tímto datem se zmìnila procesní pozice stì¾ovatele. Pøedmìtem ¾aloby pak byla i otázka postupu pøi ukonèení daòové kontroly. Pravidelným dùsledkem daòové kontroly je vymìøovací øízení, pøièem¾ mo¾nost vyu¾ít opravné prostøedky proti dodateèným platebním výmìrùm není na pøeká¾ku názoru, ¾e dodateèný platební výmìr je ve své podstatì dùsledkem daòové kontroly. Podle stì¾ovatele by byl absurdní závìr, ¾e soudnímu pøezkumu podle § 82 s. ø. s. nepodléhá daòová kontrola, která je nezákonná z dùvodu zpùsobu ukonèení, a to právì proto, ¾e ji¾ skonèila. V daném pøípadì navíc stì¾ovatel v prùbìhu kontroly neúspì¹nì uplatnil námitky, které je¹tì pøed jejím ukonèením smìøovaly právì k obavám ze zpùsobu jejího ukonèení, a podal i námitky po jejím ukonèení, jejich¾ pøedmìtem byl zpùsob ukonèení. Skuteèností toti¾ je, ¾e daòová kontrola byla ukonèena doruèením zprávy o daòové kontrole po¹tou, tedy postupem správce danì podle § 16 odst. 8 poslední vìta zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Daný postup lze v¹ak aplikovat pouze za splnìní zákonem daných podmínek (odmítne-li daòový subjekt zprávu pøevzít nebo se jejímu pøevzetí a projednání vyhýbá.) V daném pøípadì nebyly tyto podmínky splnìny a dùvody stì¾ovatel uvedl jako souèást ¾alobní argumentace. Ukonèení daòové kontroly, které je spojeno se seznámením daòového subjektu s kontrolním výsledkem, s jeho pøípadným doplnìním a projednáním a s podpisem koneèné zprávy o daòové kontrole, je klíèovým okam¾ikem celé daòové kontroly. Pøi nedodr¾ení zákonem stanoveného postupu z obou stran dochází obvykle buï ke znaènému zásahu do práv kontrolovaného subjektu (pøi pochybení správce danì) nebo k nenahraditelným ztrátám práv vlastním zavinìním (pøi pochybení kontrolovaného subjektu). Stì¾ovatel odkázal na usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, publikovaném ve Sb. NSS pod è. 735/2006. Dále uvedl, ¾e ¾aloba proti nezákonnému zásahu spoèívajícímu v nezákonné kontrole je pøípustná a¾ poté, kdy ¾alobce bezvýslednì vyèerpal právní prostøedek stanovený zákonem k jeho ochranì, tedy námitky podle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù. Od vìdomosti o výsledku jejich vyøízení se pak odvíjí lhùta k podání ¾aloby. V neposlední øadì stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas s tím, ¾e se krajský soud nezabýval jeho návrhem na vydání pøedbì¾ného opatøení, resp. se jím nezabýval vèas. S ohledem na v¹echny uvedené skuteènosti navrhl, aby napadené usnesení krajského soudu bylo zru¹eno a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Finanèní úøad ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e po seznámení s jejím obsahem se domnívá, ¾e jeho zásadního vyjádøení je zapotøebí k bodu, v nìm¾ je zpochybòována zákonnost ukonèení daòové kontroly zpùsobem, kdy tato byla ukonèena doruèením zprávy o daòové kontrole ve smyslu ustanovení § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Proto¾e k této problematice ji¾ uvedl své stanovisko ve vyjádøení k ¾alobì, odkázal na nì.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadené usnesení, vázán rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.), kdy¾ neshledal skuteènosti, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (zmateènost øízení pøed soudem, zatí¾ení øízení pøed soudem vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, nepøezkoumatelnost napadeného rozhodnutí-§ 109 odst. 3 s. ø. s.).
Základním dùvodem, pro který krajský soud odmítl ¾alobu stì¾ovatele, bylo uplynutí zákonné lhùty pro její podání podle § 84 odst. 1 s. ø. s.
K otázce posouzení poèátku bìhu lhùty pro podání ¾aloby na ochranu pøed nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu se vyslovil Nejvy¹¹í správní soud v usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, zveøejnìném pod è. 735/2006 Sb. NSS, tak, ¾e zahájení i provádìní daòové kontroly mù¾e být nezákonným zásahem a ¾aloba je pøípustná pouze poté, co ¾alobce bezvýslednì vyèerpal námitky podle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù, pøièem¾ lhùta pro podání takové ¾aloby poèíná bì¾et od okam¾iku, kdy se daòový subjekt dozvìdìl o vyøízení námitek (§ 16 odst. 6 citovaného zákona), popøípadì od okam¾iku marného uplynutí lhùty pro vyøízení námitek. Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozhodnutí dále uvedl, ¾e daòová kontrola je dílèím procesním postupem odehrávajícím se v rámci daòového øízení, jejím¾ úèelem je zjistit nebo provìøit základ danì èi jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì. Je zpravidla zahájena sepsáním protokolu o zahájení daòové kontroly a ukonèena sepsáním a podepsáním zprávy o daòové kontrole, tedy souboru relevantních poznatkù z daòové kontroly vyplynuv¹ích. Takovou zprávu nelze pokládat za rozhodnutí, nebo» na jejím základì nejsou daòovému subjektu ukládány povinnosti nebo pøiznáváno právo.
V daném pøípadì z obsahu správního spisu vyplynulo, ¾e dne 29. 10. 2004 probìhlo u správce danì ústní jednání za pøítomnosti zástupce stì¾ovatele. Jeho pøedmìtem bylo projednání ukonèení dùkazního øízení ve vìci daòové kontroly, pøièem¾ správce danì v protokole o tomto jednání uvedl, ¾e pova¾uje dùkazní øízení ve vìci provádìné daòové kontroly za ukonèené a navrhl, ¾e projednání zprávy o daòové kontrole se uskuteèní dne 12. 11. 2004. Zástupce stì¾ovatele do protokolu uvedl, ¾e trvá na provedení jím navrhovaných dùkazù. Zpráva o výsledku daòové kontroly, která obsahuje souhrn informací, je¾ z daòové kontroly vyplynuly, tedy nebyla dne 29. 10. 2004 projednána. Poté podal stì¾ovatel dne 15. 11. 2004 proti postupu správce danì první námitku, o které rozhodl správce danì dne 21. 11. 2004 tak, ¾e je podle ustanovení § 16 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù neoprávnìná. Následnì podával stì¾ovatel dal¹í námitky, o kterých správnì danì rozhodl stejnì. Poslední námitka proti postupu správce danì je ze dne 9. 6. 2005, které také správce danì rozhodnutím ze dne 30. 6. 2005 nevyhovìl. Zástupci stì¾ovatele bylo toto rozhodnutí doruèeno dne 27. 7. 2005. Zpráva o výsledku daòové kontroly byla daòovému subjektu doruèena dne 9. 6. 2005.
Podle obsahu soudního spisu byla ¾aloba podána k po¹tovní pøepravì dne 9. 8. 2005 a doruèena krajskému soudu následující den, tj. dne 10. 8. 2005.
Pøi poèítání bìhu lhùty pro podání této ¾aloby je subjektivní lhùtu vztahovat k vìdomosti o vyøízení námitek, pøièem¾ ¾alobní legitimace je dána jen za situace, kdy u¾ití námitek nevedlo k ochranì èi nápravì. Okam¾ikem doruèení rozhodnutí o vyøízení námitek podle § 16 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù se daòový subjekt dozví o tom, ¾e mu ochrana poskytnuta nebyla, a tento okam¾ik je skuteèností urèující poèátek lhùty.
Takto krajský soud pøi poèítání lhùty nepostupoval, nebo» poèátek lhùty vázal na datum, od nìho¾ správce danì neprovádìl dokazování (29. 10. 2004), tedy kdy správce danì provádìl daòovou kontrolu, ani¾ by v¹ak byla zákonným zpùsobem podle ustanovení § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù ukonèena. Takový závìr v¹ak s ohledem na publikované rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu nelze pøijmout, nebo» lhùtu pro podání ¾aloby je nutné vázat na rozhodnutí o vyøízení námitek podle § 16 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù, která je patrná ze správního spisu.
Poèátek bìhu lhùty, jak jej pojal krajský soud, podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nezohlední situaci, kdy daòový subjekt nesouhlasí se zpùsobem ukonèení daòové kontroly, zejména pak v pøípadì, kdy nesouhlasí s projednáním zprávy o daòové kontrole. V takovém pøípadì by tak daòový subjekt s úspìchem nemohl takové ukonèení daòové kontroly napadnout, nebo» tato kontrola prozatím nebyla ukonèena, ale lhùta pro podání ¾aloby by u¾ bì¾ela (byla stanovena k datu, od nìho¾ správce danì neprovádìl dokazování). Vzhledem ke skuteènosti, ¾e Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje prùbìh daòové kontroly za mo¾ný nezákonný zásah, musí mít daòový subjekt mo¾nost po celou dobu kontroly, tedy a¾ do doby projednání zprávy o výsledku daòové kontroly, tento postup napadnout.
Podle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 9. 2007, è. j. 8 Aps 4/2007-47, sice samotné ukonèení daòové kontroly, by» i nezákonnì provádìné, zpravidla nebude nezákonným zásahem, o ten by se ov¹em mohlo jednat zejména tehdy, pokud by úèinky nezákonného zásahu v podobì daòové kontroly stále trvaly, napø. kdyby správce danì nevrátil kontrolovanému subjektu úèetní doklady, které pøi kontrole pøevzal, apod.
Pokud krajský soud dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel spojuje nezákonný zásah pouze se zahájením a prùbìhem daòové kontroly, a ¾e tedy po datu 29. 10. 2004 ji¾ taková kontrola nemohla probíhat, Nejvy¹¹í správní soud k tomu uvádí, ¾e otázku poèátku bìhu lhùty, v daném pøípadì subjektivní podle § 84 odst. 1 s. ø. s., není mo¾né spojovat s èinností správce danì, ale s vyu¾itím právních prostøedkù v podobì námitek proti postupu v rámci této daòové kontroly. V dané vìci stì¾ovatel napadl prùbìh daòové kontroly jako celek, a proto do doby jejího øádného ukonèení, jím¾ je projednání zprávy o výsledku daòové kontroly, nelze dovozovat, ¾e by tento zásah vùèi stì¾ovateli ji¾ nesmìøoval.
Stí¾ní námitka, v ní¾ stì¾ovatel brojí proti postupu krajského soudu týkajícího se jeho návrhu na vydání pøedbì¾ného opatøení, není opodstatnìná. Lze souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e podle § 56 s. ø. s. musí soud o návrhu na pøedbì¾né opatøení rozhodnout pøednostnì. Ji¾ z povahy tohoto institutu toti¾ vyplývá, ¾e èas zde hraje zásadní roli, nebo» je tøeba zatímnì upravit pomìry úèastníkù pro hrozící vá¾nou újmu. Soud proto musí o takovém návrhu rozhodnout pøednostnì, tj. mimo poøadí vìcí, v jakém napadly. V daném pøípadì v¹ak krajský soud rozhodl pøednostnì ve vìci samé, a proto nebyl dùvod rozhodovat samostatnì o tomto návrhu. Pokud soud rozhodne pøednostnì ve vìci samé, lze konstatovat, ¾e úèel pøedbì¾ného opatøení byl naplnìn.
Z dùvodu vý¹e uvedeného Nejvy¹¹í správní soud napadené usnesení podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a podle odst. 2 citovaného ustanovení vyslovil, ¾e se vìc vrací krajskému soudu k dal¹ímu øízení.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 84
 soud 
 § 46
 soud 
 soud 
 soud 
 § 82
 § 16
 § 16
 soud 
 § 16
 soud 
 soud 
 § 84
 soud 
 § 16
 soud 
 § 16
 § 16
 soud 
 § 16
 § 16
 soud 
 soud 
 soud 
 § 84
 § 56
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110