Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawka/s-ilpp4-4512-1-381-15-17-s-pr
Timestamp: 2018-12-17 16:30:01+00:00

Document:
♦ › Stawka › S-ILPP4/4512-1-381/15/17-S/PR
Podatek od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania preferencyjnej stawki podatku 0% w eksporcie towarów.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Po 993/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 10 kwietnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie towarów – jest prawidłowe.
W dniu 23 listopada 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie towarów.
W dniu 10 lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPP4/4512-1-381/15-2/PR, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że dla dokonywanego przez niego eksportu towarów zostały spełnione przesłanki określone w art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług i ma on prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0%, ponieważ posiadane przez niego dokumenty potwierdzają wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej a wskazane na nich dane (numer faktury, masa, wartość towarów) pozwalają zidentyfikować jednoznacznie dostawę, której dotyczą te dokumenty i w ten sposób potwierdzić tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.
Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 10 lutego 2016 r. nr ILPP4/4512-1-381/15-2/PR wniósł pismem z dnia 24 lutego 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 24 marca 2016 r. nr ILPP4/4512-2-6/16-2/IM stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 10 lutego 2016 r. nr ILPP4/4512-1-381/15-2/PR złożył skargę z dnia 25 kwietnia 2016 r. (data wpływu 29 kwietnia 2016 r.).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Po 993/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 10 lutego 2016 r. nr ILPP4/4512-1-381/15-2/PR.
W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) – ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie towarów wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.
Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji oraz handlu profesjonalnymi kosmetykami fryzjerskimi. Odbiorcami towarów są zarówno podmioty mające siedzibę w kraju oraz na terenie innych państw członkowskich, jak i kontrahenci spoza Unii Europejskiej. Część towarów jest eksportowana, a wywozu dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju.
W przypadku, gdy ma miejsce eksport pośredni, a towary opuszczają terytorium Unii Europejskiej z terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, Wnioskodawca otrzymuje od kontrahenta potwierdzenia wywozu sporządzone według różnych wzorów. Polskie służby celne potwierdzają wywóz towarów poza terytorium kraju na dokumencie IE-599, jednakże w innych państwach członkowskich obowiązują innego rodzaju formularze.
Najczęściej Wnioskodawca otrzymuje dwa dokumenty (w formie elektronicznej):
„deklarację eksportową” (zwykle opisaną jako „Export Accompanying Document”), na której wskazana jest m.in. data zgłoszenia do odprawy, numer MRN (Movement Reference Number), numer urzędu celnego wyjścia;
„deklarację importową”, sporządzoną w kraju, do którego nastąpił wywóz towarów.
Oba ww. dokumenty można jednoznacznie przyporządkować do danej dostawy nie tylko poprzez dane sprzedawcy i nabywcy towarów, ale przede wszystkim przez numer faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, masę towarów oraz wartość towarów (wyrażoną w walucie EUR). Dane te zgodne są z danymi zawartymi w odpowiedniej fakturze.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dokumenty zawierające opisane wyżej informacje, można uznać za dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, z których to dokumentów wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu, a tym samym czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki podatku 0%.
Czy w przedstawionej w stanie faktycznym sytuacji, tj. gdy Wnioskodawca dokonuje eksportu pośredniego z terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a na zgłoszeniu celnym wywozowym oraz deklaracji potwierdzającej przywóz towarów w kraju docelowym wskazane są numer faktury, masa towarów oraz ich wartość (w EUR), można uznać, iż Wnioskodawca ma prawo do opodatkowania tej dostawy według stawki podatku 0%?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług pod pojęciem eksportu towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:
Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w eksporcie towarów, o którym mowa w przepisie art. 2 pkt 8 lit. a tej ustawy, stawka podatku wynosi 0%, przy czym stawkę tą stosuje się, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 6 tej ustawy, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Z kolei na mocy przepisu art. 41 ust. 11 tej ustawy przepis ww. ust. 4 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6 (tj. dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu).
W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca dysponuje zarówno dokumentem, z którego wynika zgłoszenie towarów będących przedmiotem eksportu do odprawy w urzędzie celnym wyjścia, jak i deklarację – zgłoszenie przywozu w kraju docelowym. Oba te dokumenty wskazują nie tylko dane dostawcy (Wnioskodawcy) i nabywcy, ale i numer faktury, masę towaru oraz ich wartość wynikającą z faktury. Dane te zgodne są z danymi wskazanymi w fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę.
Zdaniem Wnioskodawcy, opisane wyżej dokumenty potwierdzają wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Wskazane dane (numer faktury, masa, wartość towarów) pozwalają zidentyfikować jednoznacznie dostawę, której dotyczą te dokumenty, a w ten sposób potwierdzić tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Tym samym Wnioskodawca może uznać, iż przesłanki określone w przepisie art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług zostały spełnione, i ma on prawo zastosować do danej dostawy stawkę podatku 0%.
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Po 993/16.
Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający w Polsce – jako miejscu świadczenia – opodatkowaniu stawką w wysokości 0%.
W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(...) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.
Z powyższego nie wynika, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji oraz handlu profesjonalnymi kosmetykami fryzjerskimi. Odbiorcami towarów są zarówno podmioty mające siedzibę w kraju oraz na terenie innych państw członkowskich, jak i kontrahenci spoza Unii Europejskiej. Część towarów jest eksportowana, a wywozu dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju. W przypadku, gdy ma miejsce eksport pośredni, a towary opuszczają terytorium Unii Europejskiej z terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, Wnioskodawca otrzymuje od kontrahenta potwierdzenia wywozu sporządzone według różnych wzorów.
Jak wynika z powyższych informacji, część towarów Wnioskodawcy jest eksportowana, a wywozu dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju. W związku z tym w niniejszej sprawie spełniony został pierwszy z warunków, aby dokonaną dostawę towarów uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy (eksport pośredni).
Jednak aby spełniona została definicja eksportu, w myśl ww. przepisu oraz jego opodatkowanie stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie również drugiego warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez urząd celny określony w przepisach celnych.
W przypadku eksportu pośredniego – zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy – zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 0%, jeżeli spełnione zostały warunki zawarte w tym przepisie. Dokument, jakim podatnik powinien się posłużyć dla wykazania eksportu pośredniego winien tę okoliczność jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać. Podatnik powinien zatem posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie, w sytuacji gdy posiada on dwa dokumenty (w formie elektronicznej):
Jak wskazał Wnioskodawca, oba ww. dokumenty można jednoznacznie przyporządkować do danej dostawy nie tylko poprzez dane sprzedawcy i nabywcy towarów, ale przede wszystkim przez numer faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, masę towarów oraz wartość towarów (wyrażoną w walucie EUR). Dane te zgodne są z danymi zawartymi w odpowiedniej fakturze.
Odnosząc się do powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Po 993/16 wskazał, że: „Przepisy ustawy o PTU nie wskazują wprost na dokument, którego posiadanie stanowi warunek konieczny zastosowania stawki 0%. W art. 41 ust. 6a ustawy o PTU ustawodawca posługuje się sformułowaniem „w szczególności” co prowadzi do wniosku, że przewidziany w tym przepisie katalog jest otwarty, a wymienione w nim dokumenty stanowią jedynie przykłady dokumentów uznanych za dowód potwierdzający dostawę i wywóz towaru poza granice UE. Wskazany ostatnio przepis został dodany do ustawy o PTU z dniem 01 kwietnia 2013 r., na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35). W uzasadnieniu projektu do powołanej ustawy nowelizującej wskazano, że zmiana w art. 41 ust. 6a ustawy o PTU określa otwarty katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską, o których mowa w ust. 6 tego artykułu. Z uwagi na to, iż w zależności od państwa, w którym nastąpi objęcie procedurą wywozu, mogą występować różne dokumenty, zaproponowany został katalog otwarty dokumentów, które mogą potwierdzać wywóz towarów poza UE. Umożliwi to stosowanie stawki 0% również w sytuacji, gdyby w innych państwach funkcjonowały zgodnie z przepisami tam obowiązującymi inne niż wymienione w tym przepisie dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE (druk nr 805, Sejm RP VII kadencji, dostęp pod adresem: http://www.sejm.gov.pl/sejm7.nsf/druk.xsp?nr=805). (...) Jak wynika (...) z okoliczności zdarzenia przyszłego opisanego przez wnioskodawczynię, najczęściej otrzymuje ona dwa dokumenty tj. „deklarację eksportową” (zwykle opisaną jako „Export Accompanying Document”) oraz „deklarację importową”, sporządzoną w kraju, do którego nastąpił wywóz towarów. (...) dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza granice UE nie jest Wywozowy Dokument Towarzyszący (EAD), który jest generowany w związku ze zwolnieniem towaru do wywozu. Zestawienie jednak tego dokumentu z deklaracją importową nie pozostawia wątpliwości, że doszło do wywozu towaru poza granice kraju. Wskazane przez skarżącą dokumenty są dokumentami urzędowymi. Zgodnie z art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613), dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.
Niezależnie od powyższego należy zaznaczyć, że poprzez zastosowanie stawki 0% w odniesieniu do eksportu towaru dochodzi do realizacji zasady neutralności podatku od towarów i usług. Na skutek zastosowania stawki 0% realizowane jest prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z eksportem towaru. Stawka 0% ma charakter szczególny, jest instrumentem umożliwiającym podatnikom, którzy wykonują czynności niepodlegające obciążeniu podatkiem, odliczenie podatku naliczonego. Innymi słowy, jest to konstrukcja, która pozwala nie obciążać podatkiem konkretnych czynności czy towarów, przy jednoczesnym zachowaniu prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Odpowiada ona konstrukcji zwolnienia z prawem do odliczenia podatku naliczonego, przewidzianej w dyrektywie 2006/112/WE (tak: T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2016, komentarz do art. 41 ustawy o PTU). Eksport towaru skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego po stronie importera. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności wymaga, aby odliczenie podatku VAT naliczonego przysługiwało, jeżeli zostały spełnione wymogi materialne, nawet wówczas, gdy niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatników (tak: wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 28 lipca 2016 r., C-332/15, pkt 45 LEX nr 2080950 oraz powołane tam orzecznictwo). Wychodząc z powyższych założeń nie może budzić wątpliwości, że przewidziany na mocy art. 41 ust. 11 w zw. z ust. 6 i 6a ustawy o PTU obowiązek dysponowania przez podatnika dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium UE stanowi jedynie wymóg formalny zastosowania stawki 0%. Jak już wskazano – przewidziany w art. 41 ust. 6a katalog dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza granice UE jest otwarty. W orzecznictwie NSA również wskazuje się, że celem art. 41 ust. 11 ustawy o PTU jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki eksportu. Dla udowodnienia, że eksport miał miejsce, wystarczy dowolny dokument, a niekoniecznie pieczęć urzędu celnego na karcie SAD. Przyjęcie, że tylko karta SAD jest dokumentem uprawniającym do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT naruszałoby zasadę neutralności (tak: wyrok NSA z dnia 10 września 2014 r., I FSK 1304/13, dostęp pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie sądu rozpoznającego niniejszą sprawę również tezy uchwały NSA z dnia 11 października 2010 r., I FPS 1/10 (dostęp pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl) potwierdzają wniosek, że w imię zasady proporcjonalności i neutralności podatku VAT dla ustalenia, że w sprawie należy zastosować stawkę właściwą dla eksportu towarów wystarczy posiadanie przez podatnika takich dowodów, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia towarów poza obszar UE. W tym zakresie sąd podziela sformułowany w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów, a tym samym możliwość zastosowania stawki preferencyjnej należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie (tak: wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 czerwca 2016 r., I SA/Łd 437/16, orzeczenie prawomocne dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl)”.
W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy, obowiązujące przepisy prawa oraz ich wykładnię dokonaną przez WSA w wyroku zapadłym w przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, że deklaracja eksportowa (zwykle opisana jako „Export Accompanying Document”) oraz deklaracja importowa, sporządzona w kraju, do którego nastąpił wywóz towarów, na których wskazany jest numer faktury, masa towarów oraz ich wartość, stanowią dokumenty, które łącznie potwierdzają wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i wynika z nich tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Zatem zostaną spełnione warunki do uznania opisanych we wniosku dostaw towarów za eksport pośredni, opodatkowany preferencyjną stawką podatku w wysokości 0%.
S-ILPP4/4512-1-381/15/17-S/PR

References: art. 13
 art. 14
 art. 223
 art. 41
 art. 153
 art. 2
 art. 41
 art. 2
 art. 41
 art. 41
 art. 2
 art. 41
 art. 2
 art. 22
 art. 22
 art. 7
 art. 161
 art. 2
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 194
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 FSK