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Timestamp: 2020-07-14 09:27:29+00:00

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Garantieleistungen in der Kfz-Wirtschaft ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
Garantieleistungen in der Kfz-Wirtschaft
2 Garantieverhältnisse ohne zusätzliches Entgelt
2.2 Träger der Gewährleistungspflicht
2.2.2 Herstellergarantie
2.2.3 Händlergarantie
3 Garantiezusagen des Händlers gegen zusätzliches Entgelt
3.1 Grundsätzliches zur Car-Garantie
3.2 Car-Garantie als selbstständige Leistung
3.3 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Car-Garantie
3.3.1 Die Behandlung der Garantiezusage im Überblick
3.3.2 Behandlung des Kombinationsmodells
3.3.3 Schadensbegleichung ausschließlich und unmittelbar durch die Versicherungsgesellschaft
3.3.4 Garantiezusage ausschließlich auf Leistung eines Geldbetrages
3.4 Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Garantieleistungen
3.4.1 Schadensbeseitigung bei unmittelbarer Inanspruchnahme des Versicherers
3.4.2 Schadensbeseitigung beim Kombinationsmodell
4.1 Unterscheidung nach den Garantiezusagen
4.2 Aufteilung des Kaufpreises
4.3 Folgen für die Rechnungsstellung bei Unternehmenskunden
4.4 Folgen für die Rechnungsstellung bei Privatkunden
4.5 Fallstudien und Musterrechnungen
5 Garantiezusagen eines vom Autoverkäufer unabhängigen Wirtschaftsteilnehmers
Hinsichtlich der Übernahme der Garantieleistungen in der Kfz-Wirtschaft und deren vertraglichen Gestaltungen ist zu unterscheiden, ob die Garantieleistungen in Zusammenhang mit der Werksgarantie beim Kauf eines Neuwagens stehen oder mit dem Abschluss einer (zusätzlichen) Garantievereinbarung zwischen dem Händler und dem Kunden beim Kauf eines Neu- oder Gebrauchtfahrzeugs.
Wegen der Einzelheiten bei der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung von Garantieleistungen und Freiinspektionen in der Kraftfahrzeugwirtschaft bei Neufahrzeugen vgl. BMF-Schreiben vom 3.12.1975 (BStBl I 1975, 1132: s.a. Abschn. 1.3 Abs. 2 UStAE).
Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Garantiezusage eines Kfz-Händlers insbes. auch nach dem CG-Car-Garantie-Modell s. das BMF-Schreiben vom 15.12.2010 (BStBl I 2010, 1502).
2. Garantieverhältnisse ohne zusätzliches Entgelt
Bei dem Verkauf von Kraftfahrzeugen ist es üblich, innerhalb einer bestimmten Frist und/oder Fahrleistung für eine Fehlerfreiheit des Kraftfahrzeugs Gewähr zu leisten, die dem jeweiligen Stand der Technik entspricht. Die Schäden werden regelmäßig nicht von den Herstellern der Kraftfahrzeuge, sondern von Vertriebsfirmen beseitigt, die als Lieferer oder Vermittler in die Absatzkette eingeschaltet waren. Zur Durchführung der Reparaturen sind die Vertriebsfirmen allgemein nach einem mit dem Hersteller abgeschlossenen sog. Händlervertrag verpflichtet. Die Verpflichtung schließt auch Reparaturen an solchen Fahrzeugen ein, die von anderen Vertriebsfirmen abgesetzt worden sind.
Die Geschäftsabwicklung bei den erforderlichen Reparaturen ist nicht einheitlich. Im Regelfall baut die Vertriebsfirma das schadhafte Teil aus und ersetzt es durch ein fabrikneues Ersatzteil. Das schadhafte Teil wird dem Hersteller zugesandt, der es daraufhin untersucht, ob ein Gewährleistungsfall vorliegt. Wird ein solcher Fall anerkannt, so ersetzt der Hersteller der Vertriebsfirma die aufgewendeten Lohn- und Materialkosten nach festgelegten Sätzen. Manche Vertriebsfirmen erhalten an Stelle der Materialgutschrift ein entsprechendes neues Ersatzteil.
2.2. Träger der Gewährleistungspflicht
Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung hängt wesentlich davon ab, ob die Vertriebsfirma mit der Reparatur eine Leistung an das Herstellerwerk oder an den Fahrzeugkäufer bewirkt (s. BFH Urteil vom 16.7.1964, V 23/60, BStBl III 1964, 516).
2.2.2. Herstellergarantie
Ist der Hersteller dem Fahrzeugkäufer zur Gewährleistung verpflichtet, so stellt die Durchführung der Reparatur eine Leistung des Herstellers an den Fahrzeugkäufer dar. Diese Leistung ist nicht umsatzsteuerbar, weil ihr kein Entgelt gegenübersteht. Der Hersteller bedient sich bei der Reparatur der Vertriebsfirma als seines Erfüllungsgehilfen. Die Vertriebsfirma bewirkt eine Leistung an den Hersteller. Soweit hierfür ein Entgelt gezahlt wird, unterliegt diese Leistung der Umsatzsteuer (BMF vom 3.12.1975, BStBl I 1975, 1132 unter B.II.). Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung zeigt die folgende Übersicht.
2.2.3. Händlergarantie
Ist die Vertriebsfirma dem Fahrzeugkäufer zur Gewährleistung verpflichtet, so stellt die Durchführung der Reparatur in der Regel eine Leistung der Vertriebsfirma an den Fahrzeugkäufer dar. Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung hängt davon ab, ob dieser Leistung eine Gegenleistung gegenübersteht (BMF vom 3.12.1975, BStBl I 1975, 1132 unter B.III.). Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung zeigt die folgende Übersicht.
Gewährt der Hersteller der Vertriebsfirma nur eine Gutschrift über die Lohnkosten und überlässt der Vertriebsfirma kostenlos ein entsprechendes Ersatzteil, so gilt die oben dargestellte Rechtslage entsprechend.
3. Garantiezusagen des Händlers gegen zusätzliches Entgelt
3.1. Grundsätzliches zur Car-Garantie
Beim Verkauf von Gebraucht- und Neuwagen bieten viele Händler eine Händlergarantie an. Das sich hieraus für den Händler ergebende Risiko kann durch die von der CG angebotenen Versicherungsverträge rückversichert werden. Dazu schließt der Händler mit der CG eine Garantieversicherung ab. Im Garantiefall kann sich der Käufer entweder an den Händler wenden oder eine Drittwerkstatt mit der Beseitigung eines Schadens beauftragen (Informationen unter www.cargarantie.com).
3.2. Car-Garantie als selbstständige Leistung
Die Garantiezusage eines Autoverkäufers, die beim Verkauf eines Kfz gegen gesondert vereinbartes und berechnetes Entgelt angeboten wird, stellt keine unselbstständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung, sondern eine selbstständige Leistung des Händlers dar.
3.3. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Car-Garantie
3.3.1. Die Behandlung der Garantiezusage im Überblick
Die umsatzsteuerliche Behandlung der Garantiegewährung hängt maßgeblich von der Ausgestaltung der Garantiebedingungen ab. Die als selbstständige Leistungen zu wertende Garantiezusage kann steuerfrei oder steuerpflichtig sein. Zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Garantiezusage eines Autoverkäufers s. das BMF-Schreiben vom 15.12.2010 (BStBl I 2010, 1502).
3.3.2. Behandlung des Kombinationsmodells
Mit Urteil vom 10.2.2010 (XI R 49/07, BStBl II 2010, 1109) hat der BFH entschieden, dass die Garantiezusage eines Autoverkäufers, durch die der Käufer gegen Entgelt nach seiner Wahl (Kombinationsmodell)
erhält, steuerpflichtig ist (vgl. auch Abschn. 4.8.12 Abs. 1 Satz 4 UStAE). Mit dem Urteil hat der seine bisherige Rechtsprechung (BFH vom 16.1.2003, V R 16/02, BStBl II 2003, 445) ausdrücklich aufgegeben.
Nach der bisherigen Rechtsprechung (BFH Urteil vom 16.1.2003, V R 16/02, BStBl II 2003, 445) des BFH bestand das Kombinationsmodell aus zwei getrennten Leistungen. Eine Leistung bestand in der Garantiezusage, den Schaden selbst zu beseitigen (Reparaturanspruch des Kunden). Diese Leistung war bisher nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerfrei. Der EUGH hat mit Urteil vom 19.4.2007 (C-455/05, UR 2007, 379, LEXinform 5210474), zu der § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG zugrunde liegenden Richtlinienbestimmung des Art. 135 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL entschieden, dass der gemeinschaftsrechtliche Begriff der »Übernahme von Verbindlichkeiten« dahin auszulegen sei, dass er andere als Geldverbindlichkeiten, wie die Verpflichtung, eine Immobilie zu renovieren, vom Anwendungsbereich der Bestimmung ausschließe. Entsprechendes gilt somit hinsichtlich der Verpflichtung eines Autoverkäufers zur Durchführung der Reparatur (s.a. Abschn. 4.8.12 Abs. 2 UStAE).
Die andere Leistung bestand in einem Anspruch des Kunden gegen die Versicherung auf Reparaturkostenersatz und war nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfrei. Nach dem BFH-Urteil vom 10.2.2010 (XI R 49/07, BStBl II 2010, 1109) handelt es sich bei der danach vorliegenden einheitlichen Leistung um eine sonstige Leistung eigener Art i.S.d. § 3 Abs. 9 UStG, die aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers nicht durch die – gem. § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfreie – Verschaffung von Versicherungsschutz, sondern durch das Versprechen der Einstandspflicht des Händlers (Garantie) geprägt ist. Zwar kommt bei dem »Kombinationsmodell« der Verschaffung von Versicherungsschutz neben der Händlergarantie eigenständiges Gewicht zu. Das bedeutet aber nicht, dass nunmehr die Gesamtleistung insgesamt als »Verschaffung von Versicherungsschutz« i.S.v. § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG anzusehen ist (s.a. Urteil FG Baden-Württemberg vom 21.12.2015, LEXinform 5020458, rkr.).
3.3.3. Schadensbegleichung ausschließlich und unmittelbar durch die Versicherungsgesellschaft
Der Autohändler erbringt eine nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfreie Leistung, die darin besteht, dass er dem Käufer Versicherungsschutz verschafft. Davon ist auszugehen, wenn die Garantiebedingungen dem Käufer einen Anspruch auf Zahlung der Reparaturkosten ausschließlich durch den Versicherer einräumen (vgl. BFH Urteile vom 9.10.2002, V R 67/01, BStBl II 2003, 378 und vom 16.1.2003, V R 16/02, BStBl II 2003, 445; s.a. Abschn. 4.10.2 Abs. 1 UStAE). Handelt es sich bei der Garantiezusage um ein Leistungsbündel (Kombinationsmodell) kommt die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG und auch die des § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG nicht zur Anwendung.
3.3.4. Garantiezusage ausschließlich auf Leistung eines Geldbetrages
Handelt es sich bei der selbstständigen Garantiezusage lediglich um das Versprechen der Kostenübernahme im Garantiefall, liegt kein Leistungsbündel vor, das durch das Versprechen der Einstandspflicht des Händlers geprägt ist (BFH Urteil vom 14.11.2018, XI R 16/17, BFH/NV 2019, 356, LEXinform 0951355, Rz. 22).
Die Besonderheit im Urteilsfall XI R 16/17 war, dass der Garantienehmer aufgrund der Garantiezusage wählen konnte, ob er die Reparatur durch seinen Händler ausführen lässt oder ob er den durch den Händler darüber hinaus verschafften Versicherungsschutz in Anspruch nimmt und die Reparatur durch eine andere Werkstatt vornehmen lässt. Diese Vertragsgestaltung spricht zunächst für das Kombinationsmodell.
Inhalt der Garantiebedingungen war aber ausschließlich die Leistung von Kostenersatz durch den Garantiegeber. Im Garantiefall war der Schaden unverzüglich, jedenfalls aber vor Beginn der Reparaturarbeiten beim Händler oder bei der Versicherung zu melden. Die Reparatur wird durch den Garantiegeber oder eine anderen Kfz-Meisterbetrieb durchgeführt, vorrangig durch einen geeigneten Reparaturbetrieb aus dem Versicherungsnetzwerk. Im Garantiefall wird Ersatz für die erforderlichen Kosten einer Reparatur geleistet.
Mit einer Garantiezusage, durch die der Kfz-Verkäufer als Garantiegeber im Garantiefall eine Geldleistung verspricht, liegt eine Leistung aufgrund eines Versicherungsverhältnisses i.S.d. VersStG vor, die nach § 4 Nr. 10 Buchst. a UStG steuerfrei ist.
Der Urteilsfall XI R 16/17 vom 14.11.2018 unterscheidet sich wesentlich vom Urteilsfall des BFH vom 10.2.2010 (XI R 49/07, BStBl II 2010, 1109). Dort hatte der Garantienehmer im Garantiefall ein Wahlrecht zwischen Sachleistung/Reparatur durch den Händler oder Geldleistung direkt gegenüber der Versicherung.
Besteht ein Wahlrecht zwischen Sachleistung/Reparatur (ohne Kostenersatz) durch den Händler oder Geldleistung direkt gegenüber der Versicherung, handelt es sich um ein typisches Kombinationsmodell. Die einheitliche sonstige Leistung ist steuerpflichtig.
Wird die Reparatur entweder vom Garantiegeber oder durch eine andere Kfz-Werkstatt durchgeführt, wird dabei aber ausschließlich ein Kostenersatz durch den Garantiegeber gewährt, handelt es sich nicht um ein Kombinationsmodell. Die Garantiezusage ist nach § 4 Nr. 10 Buchst. a UStG steuerfrei. (BFH Urteil vom 10.2.2010 (XI R 49/07, BStBl II 2010, 1109, Rz. 32).
3.4. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Garantieleistungen
3.4.1. Schadensbeseitigung bei unmittelbarer Inanspruchnahme des Versicherers
Bei der Schadensbeseitigung, einer im Zusammenhang mit § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfreien Verschaffung von Versicherungsschutz durch den Händler selbst, erbringt der Händler mit der Beseitigung eines Schadens eine steuerpflichtige Leistung an den Käufer des Kfz (BMF vom 15.12.2010, BStBl I 2010, 1502).
3.4.2. Schadensbeseitigung beim Kombinationsmodell
Sofern der Händler den Schaden an dem Kfz selbst beseitigt, kommt er mit der Reparatur seiner Garantieverpflichtung gegenüber dem Käufer des Kfz nach (Reparaturanspruch). Eine weitere Leistung gegenüber dem Käufer (Garantienehmer) liegt hier nicht vor. Der Vorsteuerabzug aus den Eingangsumsätzen, die für derartige Reparaturen verwendet werden (Gemeinkosten, Ersatzteile), ist hierbei nach § 15 Abs. 1 UStG beim Händler nicht ausgeschlossen.
Bei garantiebedingter Reparatur durch eine Drittwerkstatt liegt ein steuerpflichtiger Leistungsaustausch zwischen dieser Werkstatt und dem Käufer vor (Reparaturkostenersatzanspruch). Dies gilt auch bei unmittelbarer Zahlung durch die Versicherung an die Werkstatt im abgekürzten Zahlungsweg.
4.1. Unterscheidung nach den Garantiezusagen
Bei der Rechnungsstellung sind folgende Fallgestaltungen zu unterscheiden:
Garantiezusage als reine Reparaturkostenversicherung (Variante 2): Dagegen hat der Kunde bei der reinen Reparaturkostenversicherung einen Anspruch auf Erstattung der Reparaturkosten ausschließlich gegenüber der Garantieversicherung. Hier unterliegt die dafür gesondert in Rechnung gestellte Prämie nicht der Umsatzsteuer, ist also umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 10 Buchst. a UStG.
4.2. Aufteilung des Kaufpreises
Bei einem – wenn auch (etwa aus Unwissenheit) versehentlichen – Verzicht auf die Aufteilung droht ein insoweit unrichtiger – nämlich zu hoher – Umsatzsteuerausweis (§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG). Das heißt: Das FA verlangt die USt aus dem »überhöhten« – weil ohne Berücksichtigung der Garantie berechneten – Entgelt für den Gebrauchtwagenverkauf und darüber hinaus die USt auf die Garantiezusage. Die Folge wäre eine doppelte Besteuerung der Garantiezusage.
4.3. Folgen für die Rechnungsstellung bei Unternehmenskunden
Regelbesteuert angekaufte Fahrzeuge: Die Entgelte für Fahrzeug und Garantiezusage müssen gesondert (netto) ausgewiesen werden. Gleiches gilt für die USt auf beide Posten.
Differenzbesteuert angekaufte Fahrzeuge: Das Entgelt für das Fahrzeug muss ausgewiesen werden, ferner das Entgelt für die Garantiezusage (netto) und die darauf entfallende USt. Nur für diesen Teil kann der Käufer dann die Vorsteuer ziehen.
4.4. Folgen für die Rechnungsstellung bei Privatkunden
Gegenüber Privatkunden muss die USt – egal, wie der Ankauf erfolgte – weder für das Fahrzeug noch für die Garantiezusage ausgewiesen werden. Hier reicht es, wenn beide Leistungen in einem Bruttobetrag zusammengefasst werden.
4.5. Fallstudien und Musterrechnungen
Kfz-Händler K hat ein Fahrzeug von einem Privatkunden für 10 000 € angekauft und für denselben Preis auch weiterverkauft. Für die Garantiezusage (Kombinationsmodell) hat K sich bei einer Versicherungsgesellschaft für 200 € rückversichert.
Lieferung des Fahrzeugs im Rahmen einer Differenzbesteuerung (§ 25a UStG),
steuerpflichtige sonstige Leistung in Form der Garantiezusage.
Auf das Fahrzeug entfallen 9 804 € (10 000 € × [10 000 € : 10 200 €]).
Auf die Garantiezusage entfallen 196 € (10 000 € × [200 € : 10 200 €]).
Es ergeben sich die folgenden umsatzsteuerlichen Konsequenzen:
Auf das Fahrzeug entfällt eine Gegenleistung von 9 902 € (10 100 € × [10 000 € : 10 200 €]).
Auf die Garantiezusage entfällt eine Gegenleistung von 198 € (10 100 € × [200 € : 10 200 €]).
Auf das Fahrzeug entfällt eine Gegenleistung von 10 784 € (11 000 € × [10 000 € : 10 200 €]).
Auf die Garantiezusage entfällt eine Gegenleistung von 216 € (11 000 € × [200 € : 10 200 €]).
Gegenüber Privatkunden muss in der Rechnung weder für das Fahrzeug noch für die Garantiezusage die USt auswiesen werden. In der Regel weist aber die Software bei nicht differenzbesteuerten Fahrzeugen automatisch die USt für den Fahrzeugverkauf auf der Rechnung aus. Dann ist auch folgende Abrechnung möglich:
5. Garantiezusagen eines vom Autoverkäufer unabhängigen Wirtschaftsteilnehmers
Mit Urteil vom 16.7.2015 (C-584/13, UR 2015, 714, LEXinform 0589492) hat der EuGH über einen Fall entschieden, in dem ein vom Verkäufer eines Gebrauchtwagens unabhängiger Wirtschaftsteilnehmer mechanische Ausfälle bestimmter Teile eines Gebrauchtwagens gegen Zahlung eines Pauschalbetrags versichert. Diese Dienstleistung stellt nach Ansicht des EuGH einen steuerbefreiten Versicherungsumsatz i.S.d. Art. 135 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL dar.
Mit BMF-Schreiben vom 30.11.2017 (BStBl I 2017, 1599) wird in Abschn. 4.10.1 ein Abs. 4a UStAE angefügt. Danach stellt die Dienstleistung eines von einem Kraftfahrzeughändler unabhängigen Wirtschaftsteilnehmers, die darin besteht, gegen Zahlung eines Pauschalbetrags mechanische Ausfälle bestimmter Teile eines Gebrauchtfahrzeugs zu versichern, einen nach § 4 Nr. 10 Buchst. a UStG steuerfreien Versicherungsumsatz dar.
Schneider, ABC-Führer Umsatzsteuer, Loseblatt; Holze/Keese, Garantiegewährung als eigenständige Leistung beim Verkauf von gebrauchten Waren/Wird die Sicht des Durchschnittsverbrauches noch zeitgemäß interpretiert?, UR 2011, 774; Janzen, Umsatzsteuerpflicht der Garantieprämie – Antworten auf wichtige Praxisfragen, ASR 4/2011, 9 und ASR 6/2011.

References: § 4
 EUGH 
 § 4
 Art. 135
 § 4
 § 3
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 15
 § 4
 EuGH 
 EuGH 
 Art. 135
 § 4