Source: http://estudioagml.com.ar/index.php/opinion/1099-las-principales-ensenanzas-de-los-distintos-fallos-en-materia-de-precios-de-transferencia-en-la-argentina
Timestamp: 2019-07-18 13:51:22+00:00

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Los procesos contenciosos en Argentina son muy extensos. No obstante, en materia de precios de transferencia situaciones similares se presentan en otros países cuando los contribuyentes y la administración fiscal no logran cerrar los procesos en sede administrativa. En este sentido, el último fallo del Tribunal Fiscal de la Nación sobre precios de transferencia (Akapol SACIFIA), de abril de este año 2013, corresponde a los ejercicios fiscales 2001 y 2002; es decir que debieron transcurrir algo más de diez años desde la finalización del ejercicio 2002 hasta la fecha de la sentencia del Tribunal Fiscal en una disputa en materia de precios de transferencia (1)
Tal extensión en los plazos de discusión tiene diferentes causas. Entre ellas, que la resolución de determinación de oficio por parte de los equipos de fiscalización muchas veces se notifica sobre el filo del plazo de prescripción, el cual en la práctica es de aproximadamente seis años desde el cierre del ejercicio fiscal, aunque luego puede extenderse como consecuencia de, por ejemplo, las disposiciones de leyes como la reciente Ley de Exteriorización Voluntaria de Tenencia de Moneda Extranjera o la Ley de Regularización Impositiva sancionada por el Congreso Nacional en el año 2008.
Adicionalmente debe tenerse en cuenta que la mayoría de los fallos del Tribunal Fiscal son apelados, por la AFIP, por el contribuyente o por ambos, ante la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo, por lo que el proceso contencioso se extiende luego más allá del período mencionado, al que luego deberá sumarse, de corresponder, el plazo que transcurra hasta tanto se expida la Corte Suprema de Justicia de la Nación.
Cabe señalar que la mayoría de los fallos del Tribunal Fiscal en materia de precios de transferencia que se han conocido a la fecha no cuenta aún con sentencia firme. No obstante, algunos de ellos han sido ratificados por la Cámara. Este es el caso de Aventis Pharma SA (período 2000), Volkswagen Argentina SA (períodos 1998 y 1999) y Toyota Argentina SA (período 1999). Asimismo, la Cámara revocó parcialmente la resolución del Tribunal Fiscal en la causa Toepfer Internacional SA (período 1999).
No obstante lo expuesto, el objetivo del presente es realizar un repaso de las diferentes sentencias del Tribunal Fiscal de la Nación y de la Cámara Nacional de Apelaciones en litigios que involucren cuestionamientos vinculados con precios de transferencia, a los efectos de intentar identificar las pautas o criterios seguidos por los jueces a los efectos de resolver diferentes aspectos técnicos controvertidos, así como las principales enseñanzas que pueden extraerse de los mismos.
I. Criterios técnicos, principales enseñanzas
I.1. Incertidumbre - Subjetividad
Si bien a través de una deseable revisión -y posterior modificación- de las normas argentinas de precios de transferencia entendemos que podría lograrse disminuir el elevado nivel de litigiosidad que existe actualmente en esta materia (2) o, al menos, dotar en algunos casos de pautas más precisas con respecto a la aplicación de dichas normas tanto a los contribuyentes como a la AFIP, cabe reconocer también que se trata de una materia que por sus características nunca quedará exenta de cierto grado de subjetividad en su aplicación y, probablemente, en su resolución en los tribunales.
En este sentido se destacan dos fallos, publicados ambos en los últimos meses de 2009 (DaimlerChrysler Argentina SA y Volkswagen Argentina SA, ambos correspondientes al período fiscal 1998), los cuales, a pesar de corresponder a causas muy similares entre sí, merecieron sentencias opuestas por parte de dos salas diferentes del Tribunal Fiscal de la Nación. Mientras Volkswagen Argentina SA obtuvo una sentencia favorable (ratificada posteriormente por la Cámara), otra sala del Tribunal Fiscal le dio la razón al Fisco en un litigio de características realmente muy similares -en el cual el tema de fondo era esencialmente el mismo- con DaimlerChrysler Argentina SA.
Si bien la cantidad y calidad de la prueba producida por ambos contribuyentes pudo haber sido un elemento central en el destino final de ambos casos -a este punto, la importancia de la prueba, nos referiremos a continuación-, la subjetividad y la incertidumbre son también aspectos que probablemente no resulten ajenos a las disputas en materia de precios de transferencia en Argentina.
I.2. Calidad, importancia y carga de la prueba
La calidad de la prueba aportada en el marco de los procesos contenciosos en materia de precios de transferencia ha jugado hasta el momento un rol preponderante.
Este aspecto puede observarse tanto en los primeros fallos que se conocieron en la materia, tales como Laboratorios Bago SA (períodos 1997-1998, a favor del contribuyente) y los citados DaimlerChrysler Argentina SA y Volkswagen Argentina SA (ambos de 1998), así como en la mayoría de los fallos del Tribunal Fiscal que se conocieron posteriormente, tales como Volkswagen Argentina SA (1999, a favor del contribuyente, ratificado por la Cámara), Aventis Pharma SA (2000, a favor del contribuyente, ratificado por la Cámara), Nobleza Piccardo SACyF (1999 y 2000, a favor del contribuyente, con voto minoritario en disidencia) y Toyota Argentina SA (1999, a favor del contribuyente, ratificado por la Cámara), así como en los fallos de causas relacionadas con operaciones de exportación de granos, como Oleaginosa Moreno Hermanos SACIFIA (1999, en líneas generales, a favor del contribuyente), entre otros.
Es así que, por ejemplo, en la sentencia del fallo Laboratorios Bago SA (1998) se indica que "la prueba producida por el responsable ha cuestionado con razonable precisión y fuerza convictiva las conclusiones" de la AFIP. Prácticamente la misma afirmación realiza el tribunal en la causa de Volkswagen Argentina SA (1998) con respecto a los precios de venta locales que el Fisco había utilizado como comparables, los cuales, de acuerdo con la sentencia, fueron cuestionados por el contribuyente con fuerza convictiva, validando dicho cuestionamiento a través de pericias económica y de comercio internacional.
Asimismo, tanto en Volkswagen Argentina SA (1999) como en Aventis Pharma SA (2000), diferentes salas del tribunal coinciden en señalar que el Fisco no había probado sus afirmaciones, las cuales consistían básicamente en descalificar los ajustes de comparabilidad realizados por el contribuyente en su informe de precios de transferencia. Por otra parte, en el caso de Toyota Argentina SA (1999), si bien la pretensión fiscal se desestima por aspectos de derecho (el esquema legal aplicable para el período fiscal 1999 no preveía el concepto de rango intercuartil aplicado por el Fisco para realizar la determinación), el tribunal deja en evidencia la escasa consistencia de la determinación practicada por la fiscalización.
Adicionalmente y como surge de lo expuesto, cabe destacar que las diferentes salas del Tribunal Fiscal en general han coincidido en señalar que tanto al contribuyente como a la AFIP les corresponde probar la validez de sus afirmaciones. En este punto en particular se destaca la sentencia de la causa Boehringer Ingelheim SA (1999), en la que se indica que, en opinión del tribunal, la carga de la prueba en materia de precios de transferencia es compartida. En este sentido, si bien el contribuyente está obligado a establecer e identificar las operaciones sujetas a precios de transferencia, preparar el estudio correspondiente -para lo cual podrá seleccionar algún método entre los que las normas ofrecen y demostrar mediante su aplicación si el valor de las contraprestaciones fijadas en sus operaciones se condice con el que hubiesen fijado partes independientes-, contar con los respaldos documentales y presentar las declaraciones juradas al respecto, lo cierto es que la AFIP solo podrá impugnar los precios de transferencia cuando encuentre razones fácticas justificadas y debidamente acreditadas así como los argumentos normativos para cuestionar alguno de los precios del contribuyente. Para ello, la administración fiscal debe reproducir razonamientos y decisiones de negocios tales como las que se toman entre partes independientes.
I.3. Razonabilidad de las conclusiones
Otro tema interesante que se desprende de una de las sentencias del Tribunal Fiscal de la Nación tiene que ver con la razonabilidad de las conclusiones, en particular, respecto de la pretensión fiscal en el marco de una determinación en materia de precios de transferencia. Es el caso de la causa Nobleza Piccardo SACyF (períodos 1999 y 2000) en la cual el contribuyente pudo demostrar que, de haber prosperado el ajuste propuesto por el equipo de fiscalización, dicho valor se hubiera correspondido con un nivel de rentabilidad teórico para el contribuyente -en la transacción fiscalizada- que hubiera resultado exorbitante, muy por encima de los niveles de rentabilidad de las empresas argentinas en los períodos en cuestión. De esta forma, pudo demostrar la irrazonabilidad del ajuste propuesto por el Fisco, aspecto que fue tenido en cuenta por la sala B del Tribunal Fiscal en su decisión.
I.4. Vinculación económica
Al momento de revisar la resolución de la causa de Volkswagen Argentina SA (1998) parecía claro que el enfoque del Tribunal Fiscal a los efectos de determinar la existencia de vinculación entre dos sujetos no se limitaría a evaluar este concepto desde una perspectiva meramente formal, que siguiera solamente la relación patrimonial directa entre las partes involucradas en una transacción. Por el contrario, ya en aquella resolución, el concepto de realidad económica de la transacción fue el factor principal para definir la existencia de vinculación entre las partes en cuestión a pesar de que no existía vinculación de tipo patrimonial o accionaria entre ellas. En función de ello, se entendía a partir de dicha sentencia que no resultaría válido para los contribuyentes ampararse en cuestiones de forma para pretender evitar que una transacción fuera encuadrada como realizada entre partes vinculadas cuando la realidad económica así lo indicara.
El análisis sobre el alcance del concepto vinculación económica sumó este año un nuevo capítulo con el fallo correspondiente a la causa Akapol SACIFIA (2001 y 2002), correspondiente a períodos a los cuales les resultarían aplicables las disposiciones de la Resolución General 1122/01 (RG1122) de la AFIP. Dicha resolución se había extendido sobre el concepto legal de vinculación que indica que la misma se configura cuando existe "poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de las mencionadas sociedades, establecimientos u otro tipo de entidades", de acuerdo con lo que establece el artículo agregado a continuación del 15 de la Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG). Dicha resolución de la AFIP, en su Anexo III, detalla una serie de situaciones o supuestos en función de los las cuales la propia AFIP considera configurada la existencia de vinculación económica en los términos del mencionado artículo de la LIG. Dichos supuestos incluyen la existencia de acuerdos de distribución exclusiva, "que un sujeto se haga cargo de los gastos o pérdidas de otro" o "que un sujeto provea a otro la propiedad tecnológica o conocimiento técnico que constituya la base de sus actividades sobre las cuales este último conduce su negocio", entre otros. En efecto, en la causa mencionada el Fisco había pretendido caracterizar a Akapol SACIFIA y a un distribuidor exclusivo del exterior como partes vinculadas económicamente utilizando los supuestos establecidos en el Anexo III de la RG 1122.
En relación a lo expuesto, el citado fallo del Tribunal Fiscal determinó que la aplicación del concepto de vinculación para precios de transferencia no puede basarse simplemente en los supuestos enumerados en el Anexo III de la RG 1122, sino que, siguiendo estos indicios, se debería evaluar la efectiva capacidad de control de uno de los sujetos sobre las actividades del otro sujeto presuntamente vinculado.
I.5. Exportaciones de granos: ¿fecha de concertación o fecha de embarque?
Aún basadas en diferentes normas (dadas las modificaciones que se realizaran en la LIG a partir de la publicación de la Ley 25.784 en el año 2003), las discusiones en materia de precios de transferencia relacionadas con las exportaciones de granos a sujetos vinculados se han focalizado principalmente en la discusión sobre si la transacción a los efectos fiscales debe ser evaluada considerando la fecha en la cual se concertó la operación, o bien considerando la fecha de salida de los bienes del país (es decir, el momento en el cual se perfecciona la exportación o "fecha de embarque"). En este sentido, en las causas conocidas a la fecha, los contribuyentes y el Fisco parecieran haber acordado que los precios a considerar como referencia de mercado son los precios oficiales para los granos (y derivados), publicados por la ex Secretaría de Agricultura, Ganadería, Pesca y Alimentos (SAGPyA), equivalentes a los que en la actualidad publica el Ministerio de Agricultura. Por ende, la discusión pareciera focalizarse principalmente en la fecha a considerar, aspecto obviamente no menor teniendo en cuenta la alta volatilidad de precios -incluso dentro de un mismo día- que es característica de este tipo de bienes (por lo que considerar una u otra fecha puede implicar ajustes de base imponible muy significativos) y que el Fisco no acepta el cómputo de las diferencias cuando el precio facturado por el contribuyente es superior al precio oficial del bien exportado a la fecha de embarque (es decir, no acepta las diferencias a favor del contribuyente).
Los fallos del Tribunal Fiscal cidos a la fecha son tres (todos anteriores a la modificación a la ley mencionada previamente, por lo que no nos ocuparemos de los efectos de dicha modificación en el presente): Toepfer Internacional SA, período 1999 (revocado parcialmente por la Cámara), Nidera SA 1999 y 2000 y Oleaginosa Moreno Hermanos SACIFIA 1999.
En estos casos se discuten, a nuestro entender, dos temas principales relacionados con la fecha a la cual debe evaluarse la operación de exportación: la necesidad o no de "fecha cierta" (con respecto a la fecha en la cual efectivamente se pactó la transacción) y la existencia o no de transacciones comparables con terceros en las cuales la fecha de concertación sería, a diferencia de las exportaciones con vinculadas, cercana a la fecha de embarque.
Con respecto a la necesidad o no de "fecha cierta", cabe señalar que en el caso de Nidera SA el Tribunal Fiscal falló a favor de la AFIP al considerar que el contribuyente no había logrado acreditar la fecha cierta de concertación de las operaciones de exportación a entidades vinculadas y, por ende, admitió que el Fisco utilice los precios oficiales a la fecha de embarque a los efectos de determinar un ajuste. En el mismo sentido había fallado el Tribunal Fiscal en el caso de Toepfer Internacional SA al aceptar los ajustes propuestos por el Fisco, aunque solo para aquellas operaciones para las cuales el contribuyente no había logrado acreditar precisamente la "fecha cierta" de concertación.
Sin embargo, en este último caso la Cámara consideró que la acreditación o no de la "fecha cierta" carecía de importancia dado que el Fisco habría logrado acreditar que cuando el contribuyente realizaba exportaciones a clientes independientes sus precios de venta eran en general superiores a los precios oficiales vigentes a la fecha del embarque (supuestos "comparables internos", aunque se reconoce que en dichas ventas la operación se pactaba en fechas mucho más cercanas al embarque que en los casos de operaciones con vinculadas, lo que en efecto arroja dudas sobre la comparabilidad entre unas y otras) y, por ende, dicha "exigencia" podía extenderse entonces a las exportaciones realizadas a compañías vinculadas, por lo que ratificó el ajuste propuesto por la AFIP para estas operaciones. Por su parte, en el caso Oleaginosa Moreno Hermanos SACIFIA, que aparentemente presentaba una situación similar en cuanto a la existencia de exportaciones a terceros cuyos precios resultaban superiores a los precios oficiales vigentes a la fecha del embarque, el contribuyente habría logrado acreditar a través de pruebas periciales que dichas exportaciones a terceros no resultaban comparables a las exportaciones a vinculadas. En función de ello es que el Tribunal Fiscal habría admitido en este caso la comparación con los precios oficiales a la fecha de concertación y no a la fecha de embarque como pretendía el Fisco y, por ende, desestimó en lo que a este aspecto refiere la determinación practicada por aquel.
Más allá de que cada caso puede tener características particulares a ser consideradas que no siempre surgen con claridad de la lectura de las sentencias, cabe aclarar que desde un punto de vista técnico en el marco de la aplicación del método de precios comparables entre partes independientes las condiciones de una transacción deberían ser evaluadas en la fecha en la cual dicha transacción fue efectivamente pactada.
I.6. Préstamos: realidad económica sobre los aspectos formales
En lo que operaciones financieras respecta, el único fallo que se ha conocido a la fecha es el de la causa Compañía Ericsson SACI (1996 y 1997), correspondiente a la sala "C" del Tribunal Fiscal de la Nación. En este caso las autoridades fiscales argentinas cuestionaron la deducibilidad de los intereses de un préstamo tomado por el contribuyente local de una entidad vinculada del exterior, alegando que dicho préstamo no reunía las condiciones para ser considerado como realizado entre partes independientes.
Dichas condiciones, según la fiscalización, eran las siguientes: i) instrumentación deficiente (ausencia de contrato), ii) monto del préstamo desproporcionado con respecto al capital del contribuyente local y iii) ausencia de garantías y avales a pesar del considerable monto del préstamo.
A pesar de lo expuesto, el Tribunal Fiscal falló a favor del contribuyente, entre otras cuestiones, debido principalmente a que éste logró demostrar que durante los períodos bajo análisis había recibido préstamos bajo condiciones similares (es decir, por montos similares y sin garantías ni avales) de bancos independientes. En particular, el préstamo intercompañía cuestionado por la fiscalización había sido reemplazado por un préstamo de condiciones similares otorgado por un banco independiente.
En función de lo expuesto, puede observarse que en la resolución del tribunal prevalecieron las cuestiones de fondo sobre los aspectos de forma, tales como la supuestamente deficiente instrumentación formal de la operación.
I.7. Empresas comparables con pérdidas e información financiera de varios años del contribuyente
Una práctica que se ha presentado con cierta frecuencia en los procesos de fiscalización que se llevan a cabo en materia de precios de transferencia, consiste en que la AFIP termine aceptando la mayoría de los criterios empleados por el contribuyente en su informe o estudio de precios de transferencia, así como los métodos y transacciones o empresas comparables identificadas por éste, y que se limite a discrepar o rechazar sólo algunos de ellos. Esta práctica ha sido observada en reiteradas oportunidades, especialmente en casos en los cuales la metodología utilizada por el contribuyente consiste en comparar el nivel de rentabilidad obtenido por la propia contribuyente en determinada transacción o segmento de negocios con los niveles de rentabilidad obtenidos por empresas independientes que llevan a cabo actividades similares de negocios (método de Margen Neto de la Transacción), demostrando que el nivel de rentabilidad obtenido por la propia contribuyente no se encuentra por debajo de los niveles de rentabilidad obtenidos por aquellas empresas y, por ende, infiriendo que los precios de sus transacciones intercompañía fueron pactados respetando los precios y condiciones que hubieran sido pactados entre partes independientes (principio de valor de mercado).
Es así que en este tipo de casos en ocasiones la fiscalización focaliza su análisis en las empresas independientes comparables identificadas por el contribuyente, especialmente aquellas de niveles de rentabilidad más bajos o que directamente presenten pérdidas operativas, de forma tal de impugnarlas y modificar de esta forma el rango de rentabilidades de mercado "hacia arriba", tornándolo más exigente y, eventualmente, cambiando las conclusiones a las que había arribado originalmente el contribuyente. En este sentido y luego de modificar el rango de rentabilidades de mercado determinado por el contribuyente, el nivel de rentabilidad obtenido por éste puede situarse por debajo de dicho rango, lo que da lugar a que la fiscalización determine un ajuste de precios de transferencia.
En el caso en particular de situaciones de compañías comparables con pérdidas, vale rescatar el antecedente de la causa Aventis Pharma SA (período 2000) en la cual el tribunal desestimó la pretensión de la AFIP de impugnar la utilización una de las compañías comparables identificadas por el contribuyente que había incurrido en pérdidas operativas recurrentes. En este sentido, la sala D consideró que "la pretensión fiscal expuesta en la resolución apelada para impugnar a la firma elegida para la comparación, está basada en discrepar con el informe de precios de transferencia presentado por la recurrente sin que se agreguen resultados producto de una tarea sistemática de investigación, de modo de fundar la descalificación en conclusiones serias, distintas a una mera contradicción retórica. Ello así, porque el criterio aplicado por la Administración Tributaria, consiste en pretender desbaratar lo que se afirma en el citado informe, empleando para ello nada más que la dialéctica"3.
En este sentido, si bien puede considerarse un antecedente favorable en relación a la utilización de empresas comparables con pérdidas operativas en la aplicación del Método de Margen Neto de la Transacción, de la lectura del fallo surge que, a criterio del tribunal, la objeción del Fisco respecto de la utilización de dicha empresa con pérdidas no se encontró adecuadamente fundada, lo que indicaría que se trata de un fallo más en el cual la prueba (o la falta de ella) jugó un papel preponderante en la resolución y no tanto de un antecedente -en cuanto al criterio técnico seguido por el contribuyente y objetado por el Fisco- que pueda ser fácilmente aplicable o trasladable a otros casos similares.
Finalmente y con respecto a la utilización de información financiera promedio de varios años de la propia contribuyente en análisis que comparan niveles de rentabilidades, el fallo Boehringer Ingelheim SA (1999) presenta, a nuestro entender, un antecedente auspicioso. En este sentido, en este caso el tribunal entendió que en nuestro país no existen normas que traten en forma específica este aspecto (precisamente, la utilización de información financiera promedio de varios ejercicios para el contribuyente en la aplicación de métodos que comparen rentabilidades) y que, por otra parte, la fiscalización no había puesto reparos a que se computaran los resultados de empresas comparables promediando los resultados de los tres últimos años para establecer el rango de rentabilidades "de mercado". Por este motivo, entendió el tribunal que no resultó razonable el criterio del Fisco que pretendía impugnar esta metodología respecto a la información financiera del contribuyente cuando la había aceptado sin realizar reparos respecto de las empresas comparables, así como tampoco había presentado argumentos técnicos para sustentar esta posición.
I.8 Utilización de los lineamientos de la OCDE como referencia técnica
La Argentina no es un país miembro de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE)4. Sin embargo, las normas argentinas, con algunas excepciones, son en líneas generales consistentes con los Lineamientos en Materia de Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones Fiscales de dicha organización. En este sentido, las normas argentinas adhieren al principio de valores de mercado al igual que la OCDE, no obstante que los lineamientos de esta organización van mucho más allá de lo que indican las escuetas normas locales y, por ello, tanto la AFIP como los contribuyentes muchas veces utilizan dichos lineamientos para definir, avalar, argumentar o realizar objeciones en relación a los criterios utilizados para pactar o justificar los precios de transferencia.
El fallo de la causa Aventis Pharma SA (2000) pareciera validar la posibilidad de que los lineamientos de la OCDE sean considerados en cuestiones locales relacionadas con precios de transferencia en la medida de que no exista contradicción entre las normas impositivas argentinas y dichos lineamientos. Según la sentencia de la causa mencionada, estos últimos resultan de utilidad para interpretar aspectos sobre los cuales la normativa argentina no tiene posición asumida.
Como se comentó en la Introducción, la Argentina empieza a caracterizarse por ser uno de los países que mayor número de sentencias comienza a generar en materia de precios de transferencia. Este tipo de litigios constituyen un verdadero desafío para los tribunales argentinos, dado que no necesariamente las personas encargadas de definir estos pleitos son especialistas en esta temática tan particular.
Si bien en algunos casos se ha observado cierta reticencia a involucrarse en profundidad en los aspectos técnicos que se debaten en los expedientes o a dar definiciones sobre los criterios controvertidos en los mismos y, en este sentido, muchas veces los fallos se limitan a tomar una definición amparados en aspectos de puro derecho, también es cierto que con el transcurrir del tiempo y las nuevas sentencias que se han ido conociendo es posible comenzar a contar con algunas precisiones sobre determinados criterios y aspectos técnicos o enseñanzas a tener en cuenta en el futuro en litigios de esta naturaleza, algunos de los cuales han sido resumidos en el presente.
(1) La sentencia del fallo en cuestión se expide también sobre otros aspectos cuestionados oportunamente por la fiscalización en relación a la determinación del Impuesto a las Ganancias de los períodos referidos.
(2) Por ejemplo, a través de la inclusión de la posibilidad de celebrar Acuerdos Anticipados de Precios entre la AFIP y los contribuyentes.
(3) Si bien no se trata en el presente, cabe señalar que en el citado fallo el tribunal también desestimó la pretensión de la fiscalización de impugnar uno de los ajustes de comparabilidad realizado por el contribuyente a su propia información financiera, el cual se encontraba relacionado con descuentos realizados a favor del Instituto Nacional de Servicios Sociales para Jubilados y Pensionados (PAMI).
(4)La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) es un organismo constituido por países con economías normalmente desarrolladas que cuenta entre sus objetivos con el de establecer lineamientos generales para facilitar el comercio internacional.

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