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Überführung von Waren in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Zoll (Referent) des UFSZ2L vom 19.10.2010, ZRV/0071-Z2L/07
Überführung von Waren in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung
ZRV/0097-Z2L/07
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Beschwerde der Bf. vom 10. April 2007 gegen die Berufungsvorentscheidung des Zollamtes Linz Wels vom 15. März 2007, Zl. 111, betreffend Eingangsabgaben und Nebengebühren entschieden:
Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben. Der Spruch der angefochtenen Berufungsvorentscheidung wird wie folgt abgeändert: Der Berufung wird teilweise stattgegeben. Hinsichtlich der in der Anlage 3 genannten Zollanmeldungen entfällt die Abgabenvorschreibung. Die Höhe der im angefochtenen Bescheid vom 6. Juni 2005, Zl. 222, angeführten Abgaben beträgt daher:
23.303,39
2.129,28
Bei der Beschwerdeführerin (Bf.) fand über den Zeitraum 1. Jänner 2002 bis 31. Dezember 2004 eine Nachschau nach § 24 ZollR-DG statt. Gegenstand dieser Nachschau war die Überprüfung von Anmeldungen zur Überführung von Waren in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung (Verfahrenscode 4200). Die Prüfungsorgane stellten fest, dass Differenzen zwischen den Erklärungen zu den Warenempfängern in den Anmeldungen und den Ergebnissen durchgeführter Abfragen im MIAS (MwSt-Informationsaustauschsystem) bestehen (Punkt 3.6.1. der Niederschrift vom 2. Juni 2005, Zl. 333). Im Prüfbericht für die Behörde vom 5. Juni 2005 sind die MIAS-Abfrageergebnisse dokumentiert. Beförderungs- bzw. Versendungsbelege hinsichtlich der hier gegenständlichen Lieferungen wurden von den Prüfungsorganen im Rahmen der Nachschau nicht eingesehen.
Das Zollamt nahm die Feststellungen zum Anlass und schrieb der Bf. mit Bescheid vom 6. Juni 2005, Zl. 222, für jene eingangsabgabenpflichtigen Waren, die mit insgesamt 46 Anmeldungen im Zeitraum vom 12. Juli 2002 bis 6. April 2004 in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung überführt wurden, gemäß Art. 204 Abs. 1 Buchstabe b und Abs. 3 ZK in Verbindung mit § 2 Abs. 1 und § 71a ZollR-DG Einfuhrumsatzsteuer in der Höhe von 65.638,95 Euro sowie gemäß § 108 Abs. 1 ZollR-DG eine Abgabenerhöhung von 4.995,55 Euro zur Entrichtung vor. Dies im Wesentlichen mit der Begründung, die Überprüfung der in den Überführungen in den zollrechtlich freien Verkehr angeführten UID-Nummern im MIAS habe ergeben, dass die in den Verzollungen angeführten Warenempfänger nicht zu den angeführten UID-Nummern gehörten. Die Verwendung einer falschen UID-Nummer habe den Verlust der Steuerfreiheit zur Folge. Somit sei eine grundsätzliche Voraussetzung für die anschließende steuerfreie Weiterlieferung, nämlich der Nachweis der Unternehmerschaft des Erwerbers im anderen Mitgliedstaat nicht erfüllt. Die buchmäßig nachzuweisenden Voraussetzungen müssten leicht nachprüfbar aus der Buchführung zu ersehen sein. Daraus ergebe sich, dass die erforderlichen Aufzeichnungen laufend vorgenommen werden müssten und der Buchnachweis zumindest in seinen Grundlagen unmittelbar nach Ausführung des jeweiligen Umsatzes vorliegen müsse. Einzelne Angaben innerhalb des Buchnachweises könnten berichtigt oder ergänzt werden. Berichtigungen oder Ergänzungen des Buchnachweises müssten jedenfalls aber vor einer Betriebsprüfung oder Umsatzsteuernachschau gemacht werden.
Dagegen richtet sich die Berufung vom 6. Juli 2005. Die Bf. legte Bestätigungen aus der MIAS-Datenbank über die Gültigkeit abgefragter UID-Nummern, Bestätigungen von zwei Abnehmern über die Korrektheit der verwendeten UID-Nummern sowie diverse Internetausdrucke vor und begründete ihre Berufung im Wesentlichen damit, dass unter Bezugnahme auf die Information des BMF vom 16. August 2005 für den Nachweis der Empfängeridentität die eindeutige Identifizierung des Empfängers maßgeblich und ausreichend sei. Scheine in der Zollanmeldung nicht der genaue Firmenwortlaut auf, könnten diesbezügliche Unklarheiten auch später noch ausgeräumt werden. Aufgrund der vorgelegten Unterlagen könne für die meisten Zollanmeldungen nachgewiesen werden, dass die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit von der Einfuhrumsatzsteuer vorgelegen seien, die Festsetzung von Einfuhrumsatzsteuer und Abgabenerhöhung daher zu Unrecht erfolgt sei.
Das Zollamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 15. März 2007 als unbegründet ab. Nach Anführung der gesetzlichen Bestimmungen und der Sachverhaltsannahmen zu den einzelnen Anmeldungen stellte es zusammengefasst fest, dass die Voraussetzungen an die Eigenschaften der Abnehmer und an die Steuerbarkeit bei den Abnehmern in den anderen Mitgliedstaaten nicht vorlägen, da die Abfrageergebnisse der in den betroffenen Zollanmeldungen angegebenen UID-Nummern in der MIAS-Datenbank nicht mit den in diesen Zollanmeldungen genannten Warenempfängern übereinstimmten.
Die Bf. brachte dagegen mit Schriftsätzen vom 10. April 2007 und 29. Mai 2007 fristgerecht den Rechtsbehelf der Beschwerde ein. Soweit für das gegenständliche Verfahren von Relevanz wird darin im Wesentlichen Folgendes vorgebracht: Alle im Bescheid zitierten Zollanmeldungen seien durch das Zollamt formell angenommen worden. Nach Prüfung der Waren seien diese der Bf. überlassen worden. Der Status der Waren habe sich geändert, die nunmehr als Gemeinschaftswaren im Wirtschaftskreislauf zirkulierenden Einfuhrgegenstände seien Zug um Zug, also im Anschluss an die Überführung in den freien Verkehr an die Abnehmer in der Gemeinschaft zum Versand gebracht worden. Die in den Zollanmeldungen gelisteten Empfänger hätten die Waren auch empfangen.
Das Zollamt habe also nach Prüfung der Voraussetzungen die Zollanmeldungen angenommen, die Zollschuld buchmäßig erfasst und die Steuerfreiheit gemäß Artikel 6 Abs. 3 UStG 1994 bei Kenntnis der geltenden Rechtslage gewährt. Es sei eine Frage der Auslegung, ob es in erster Linie auf die UID-Nummer des Abnehmers im anderen Mitgliedstaat und erst in weiterer Folge auf den Firmenwortlaut ankomme. Wesentlich sei letztlich doch, ob jene Person, deren UID-Nummer Gegenstand der Einfuhr war, die Ware empfangen habe oder nicht.
Gemäß Artikel 201 Abs. 1 Zollkodex entstehe eine Einfuhrzollschuld wenn eine einfuhrabgabenpflichtige Ware in den zollrechtlich freien Verkehr übergeführt werde oder wenn eine einfuhrabgabenpflichtige Ware in das Verfahren der vorübergehenden Verwendung unter teilweiser Befreiung der Einfuhrabgaben übergeführt werde. Die Zollschuld entstehe in dem Zeitpunkt, in dem die betreffende Zollanmeldung angenommen werde. Auch wenn § 71a ZollR-DG dieser These widerspreche, könne nach Ansicht der Bf. bei Entstehen einer Zollschuld nach Artikel 201 Zollkodex diese Schuld kein zweites, drittes oder weiteres Mal entstehen. In Rz 17 zu Artikel 201 (Witte in Witte) heiße es: Artikel 204 und Artikel 201 schlössen einander regelmäßig aus. Zwar seien auch nach Annahme der Zollanmeldung Verfehlungen denkbar, etwa die unzulässige Veränderung der Ware während der vorübergehenden Verwahrung zwischen Annahme der Zollanmeldung und Überlassen der Ware, jedoch selten. Folge man dem EuGH (Rz 2c,) sei zu unterscheiden: "Komme es aufgrund der Verfehlung nicht mehr zu einer Überlassung, sei allein eine Zollschuld nach Artikel 204 entstanden. Könne dagegen die Ware trotz Pflichtverletzung überlassen werden, entstehe die Zollschuld nach Artikel 201". Demgegenüber könne es ausnahmsweise beim freien Verkehr zur besonderen Verwendung zunächst zur Zollschuldentstehung gemäß Artikel 201 Abs. 1 Buchstabe a mit einem ermäßigten Abgabensatz kommen. Komme der Begünstigte den sich aus der Verwendung ergebenden Pflichten nicht zeitgerecht nach, entstehe wegen Pflichtverletzung eine weitere Zollschuld gemäß Artikel 204 Abs. 1 mit der Höhenbegrenzung gemäß Artikel 208. Grundsätzlich könnte - der nationale Gesetzgeber sei vermutlich der These einer Pflichtverletzung gefolgt, um im ZollR-DG die Bestimmungen des § 71a zu schaffen - der österreichischen Theorie ja gefolgt werden, stünde dieser die Verwehrung von Heilungstatbeständen des Artikels 859 DVO nicht entgegen. Der Gemeinschaftsgesetzgeber sehe für eine Zollschuldentstehung des Artikels 204 in Artikel 859 DVO Heilungstatbestände vor, nationale Rechtsvorschriften des österreichischen ZollR-DG fänden darin natürlich keinen Niederschlag. Daraus sei abzuleiten, dass eine Zollschuldentstehung in diesem Sinne auch nicht gegeben sein könne.
Dem Vorbringen, dass der Nachweis der Empfängeridentität als eindeutige Identifizierung das Maß aller Dinge sei, sei auf Grund der dargelegten Umstände zu entsprechen, sei es doch wesentlich, dass die Inhaberin der in der Zollanmeldung genannten UID-Nummer auch Empfängerin der Ware sei. Auch gelte es anzumerken, dass es nicht auf den Empfangs- sondern auf den Versendungsbeleg ankomme.
Nach Erörterung der Sach- und Rechtslage gemäß § 279 Abs. 3 BAO legte die Bf. im weiteren Verlauf des zweitinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahrens mit 16. September 2009 datierte Spediteurbescheinigungen der X-GmbH, L., nach folgendem Muster vor.
"X-GmbHAnschrift
Oben angeführte Sendung wurde von uns am ... zum Versand in H. übernommen und wurde am ... gemäß Ihrem Auftrag an die oben angeführte ausländische Firma in das umsatzsteuerliche Ausland ausgeführt.
Mit Eingabe vom 9. September 2010 wurden darüber hinaus zu den strittigen Fällen weitere Beweisunterlagen, wie Ladeaufträge, Frachtrechnungen, Abholscheine und Frachtbriefe vorgelegt.
Mit Schriftsatz vom 7. Juli 2010 nahm die Bf. hinsichtlich der Zollanmeldungen laut Anlage 1 ihr Beschwerdevorbringen zurück. Gleichzeitig ergänzte und präzisierte sie ihre Beschwerdeanträge dahingehend, dass der (mit dem zuletzt angeführten Schreiben eingeschränkten) Beschwerde vom 10. April 2007 vollinhaltlich stattgegeben und die angefochtene Berufungsvorentscheidung dahingehend geändert wird, dass die Abgabenvorschreibung (Einfuhrumsatzsteuer und Abgabenerhöhung) betreffend die Zollanmeldungen laut Anlage 2 zur Gänze unterbleibt. Die Bf. zog ihre Anträge auf Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat sowie Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung zurück.
Der Unabhängige Finanzsenat brachte die vorgelegten Spediteurbescheinigungen und Beweisunterlagen sowie die eigenen Beweiserhebungen dem Zollamt zur Kenntnis. Die Amtspartei nahm dazu sinngemäß wie folgt Stellung (Schreiben vom 8. Oktober 2010): Es sei keine Begründung angeführt worden, warum für ca. ein Drittel der Fälle die Beschwerde zurückgezogen worden sei. Für 12 Fälle seien Spediteurbescheinigungen vorgelegt worden, wobei z.B. für die Anmeldung WE-Nr. 25 die Spediteurbescheinigung auf "D., Frankreich" ausgestellt worden sei, obwohl die Anmeldung auf "K., Frankreich" laute und gleichartige Lieferungen zurückgezogen worden seien. Dadurch seien Zweifel am Vorhandensein von ordnungsgemäßen Nachweisen für die Ausstellung der Spediteurbescheinigungen in den restlichen 31 Fällen entstanden. Zusätzlich seien auch hier die Empfänger nicht ordnungsgemäß bezeichnet worden. Es wären daher die Nachweise für die berechtigte Ausstellung der Spediteurbescheinigungen nachzuprüfen und von der Bf. die zur Ausstellung der Spediteurbescheinigungen führenden Belege anzufordern. Unter Bezugnahme auf die in der Anlage 2 angeführten Fälle rügt die Zollbehörde im Wesentlichen, dass keine Nachweise für das physische Verlassen des Liefermitgliedstaates vorlägen.
Nach Einschränkung der Beschwerde durch die Bf. bleibt im Beschwerdeverfahren strittig, ob hinsichtlich der Zollanmeldungen laut Anlage 2 die Vorschreibung der Einfuhrumsatzsteuer sowie der Abgabenerhöhung zu Recht erfolgte.
Die Bf. meldete mit den hier noch streitgegenständlichen 31 Anmeldungen im Zeitraum 16. Juli 2002 bis 6. April 2004 bei der Zollbehörde verschiedene Waren zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung an. Sie trat unter Verwendung der ihr erteilten Sonder-UID als indirekte Vertreterin der in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Abnehmer auf und beantragte die Befreiung der Waren von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994. Die Zollstelle fertigte die Waren antragsgemäß ab und setzte die Einfuhrumsatzsteuer jeweils mit "null" fest. Folgende Empfänger und UID-Nummern sind in den Feldern 8 der hier relevanten Zollanmeldungen angeführt:
Empf01, Adr01
Empf02., Adr02
Empf03, Adr03
Empf04, Adr04
Empf05, Adr05
Empf06., Adr06
Empf07, Adr07
Empf08, Adr08 bzw. Adr08a
Empf09, Adr09
Empf10., Adr10
Diese Angaben wurden von der Bf. aus den zu den Abfertigungen vorgelegten Handelsrechnungen in die Zollanmeldungen übernommen. Anlässlich einer bei der Bf. über den Zeitraum 1. Jänner 2002 bis 31. Dezember 2004 vorgenommenen Nachschau gemäß § 24 ZollR-DG stellten die Prüfungsorgane fest, dass zwischen den Angaben zu den Warenempfängern in den Anmeldungen und den Ergebnissen durchgeführter Abfragen der UID-Nummern im MIAS Differenzen bestehen. In den Zollanmeldungen wurde die Unternehmensbezeichnung, die Anschrift oder die UID-Nr. der in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Abnehmer unvollständig oder unrichtig angeführt. In einem Fall (Zollanmeldung WE-Nr. 023) konnte bis zum Prüfungsabschluss auch kein Nachweis über die innergemeinschaftliche Weiterlieferung vorgelegt werden, in den übrigen hier relevanten Fällen wurden Beförderungs- oder Versendungsnachweise von den Prüfungsorganen nicht eingesehen (Punkt 3.6.1. und 3.6.2. der Niederschrift vom 2. Juni 2005, Zl. 333).
Mit Ausnahme von vier Fällen (Zollanmeldungen WE-Nrn. 003, 024, 028 und 002) beauftragte die Bf. die X-GmbH, X-Adr., L., mit dem Versand der in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr überführten Sendungen in das übrige Gemeinschaftsgebiet. Die Waren wurden nach der Zollabfertigung vom zuletzt angeführten Unternehmen übernommen und in der Folge in andere Mitgliedstaaten verbracht.
Zu den Zollanmeldungen WE-Nrn. 003 und 028 legte die Bf. CMR-Frachtbriefe, zur Anmeldung WE-Nr. 002 einen Luftfrachtbrief als Versendungsbelege vor.
Im Fall der Anmeldung WE-Nr. 024 konnten keine Versendungs- oder Beförderungsnachweise beigebracht werden.
Im Rahmen seiner Beweiserhebungen veranlasste der Unabhängige Finanzsenat Abfragen der UID-Nummern in der MIAS-Datenbank zum jeweiligen Datum der Annahme der Zollanmeldungen, führte Recherchen im Internet durch und holte KSV-Auskünfte der KSV-1870 Information GmbH zu einzelnen Abnehmern ein. Diese Beweiserhebungen ergaben zu den einzelnen Abnehmern folgende Ergebnisse: a) Empf05 (KSV-Nr.: 5555) Rechtsform des Unternehmens ist eine "SAS" ("société par actions simplifiée"). Die Adresse Adr05, ist die ehemalige Sitzanschrift. Seit Juni 2009 befindet sich der Unternehmenssitz in Adr05a. Das Unternehmen betreibt die Herstellung von Baubedarfsartikeln aus Kunststoffen. Der Betrieb weist die französische Steuernummer (SIRET-Nummer) 05Siret auf.
b) Empf04 (KSV-Nr.: 4444) Rechtsform des Unternehmens ist eine "SAS" ("société par actions simplifiée"). Der Unternehmenssitz befindet sich in Adr04a. Das Unternehmen betreibt die Herstellung von Baubedarfsartikeln aus Kunststoffen. Der Betrieb weist die französische Steuernummer (SIRET-Nummer) 04Siret auf.
Die durchgeführten historischen Abfragen der UID-Nummern in der MIAS-Datenbank zum jeweiligen Datum der Annahme der Zollanmeldungen brachten folgendes Ergebnis:
Empf05a, Adr05b
Empf04a, Adr04b
Die genannten Unternehmen "Empf04" und "Empf05" wurden in den Zollanmeldungen ohne deren Rechtsform "SAS" bezeichnet. Die Abkürzung "SAS" ("société par actions simplifiée") bezeichnet eine im französischen Handelsgesetzbuch (Code de Commerce) normierte Rechtsform für Aktiengesellschaften in Frankreich.
In dem an die Zollbehörde gerichteten Vorhalt vom 13. Juli 2010 wurde hinsichtlich der Abnehmer Empf05a sowie Empf04a auf die dem Zollamt bereits zur Kenntnis gebrachten Sachverhaltsannahmen und Beweiserhebungen im rechtskräftig abgeschlossenen Verfahren vor dem UFS zu GZ. ZRV/0069-Z2L/07 hingewiesen und die diesbezüglichen Ausführungen zum Inhalt auch dieses Verfahrens erhoben.
c) Empf08, Adr08 bzw. Empf08, Adr08a Die durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 31. Oktober 2002 ergab:
Empf08a, Adr08b
Die KSV-Auskunft Nr. 8888 bestätigt die Geschäftsadresse "Adr08c". Dass in den Zollanmeldungen lediglich die Rechtsform "Ldt." fehlt, brachte die Bf. bereits im erstinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren vor.
d) Empf06., Adr06 Dievom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 24. Februar 2003 ergab:
Empf06a, Adr06a
Nach der KSV-Auskunft Nr. 6666 besteht an der in den Zollanmeldungen angeführten Anschrift eine Niederlassung des Unternehmens. Als Rechtsform ist "SAS" angegeben. Die berichtigte UID-Nr. FR06a wurde im erstinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren gegenüber der Zollbehörde erklärt. Das genannte Unternehmen wurde in den Zollanmeldungen ohne dessen Rechtsform "SAS" bezeichnet
e) Empf10., Adr10 Eine vom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 22. Juli 2002 bestätigte die Angaben in der streitgegenständlichen Zollanmeldung:
Empf10., Adr10a
f) Empf02., Adr02 Dievom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 25. November 2002 ergab:
Empf02a, Adr02a
Wie aus einem der Zollbehörde zur Kenntnis gebrachten Internet-Ausdruck einer "A.-Broschüre" unzweifelhaft hervorgeht, besteht eine Niederlassung des Unternehmens an der in der Zollanmeldung genannten Anschrift. Bei der Angabe "Empf02a" handelt es sich offensichtlich um einen fehlerhafte Schreibweise in der MIAS-Datenbank.
g) Empf03, Adr03 Dievom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 10. Juli 2003 ergab:
Empf03a, Adr03a
Wie aus einem der Zollbehörde zur Kenntnis gebrachten EDV-Ausdruck der Internet-Homepage "www.xyz.com" unzweifelhaft hervorgeht, tritt das Unternehmen Empf03a unter der in der Zollanmeldung verwendeten Bezeichnung "xyz" nach außen gegenüber seinen Geschäftspartnern auf. Die Bf. erklärte bereits im erstinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren, dass "xyz" nur der kommerzielle Name sei, der tatsächliche Firmenwortlaut jedoch "Empf03a" sei. In diesem Zusammenhang wird auf den Erlass des BMF vom 7. Oktober 2010, GZ. BMF-010219/0247-VI/4/2010 (Umsatzsteuerprotokoll 2010) hingewiesen. Bezogen auf Einzelunternehmen heißt es darin: "Soweit ein Einzelunternehmer aber auch mit einem so genannten "Aliasnamen" im Firmenbuch erfasst ist, soll die Möglichkeit geschaffen werden, als Ergänzung und zusätzlich zum Namen des Unternehmers auch den "Aliasnamen" in das Datensystem und somit auch in die MIAS-Daten aufzunehmen."
h) Empf01, Adr01 Dievom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 14. November 2003 ergab:
Empf01a, Adr01a
Der Zollbehörde wurde als Ergebnis einer Internet-Recherche der EDV-Ausdruck "Empf01 by Empf01a" übermittelt, aus dem hervorgeht, dass der Einzelhandelskaufmann Empf01a unter der (in der Zollanmeldung angeführten) Firmenbezeichnung "Empf01" nach außen auftritt. Wie zu Punkt g) wird in diesem Zusammenhang auf den Erlass des BMF vom 7. Oktober 2010, GZ. BMF-010219/0247-VI/4/2010 (Umsatzsteuerprotokoll 2010) hingewiesen. Bezogen auf Einzelunternehmen heißt es darin: "Soweit ein Einzelunternehmer aber auch mit einem so genannten "Aliasnamen" im Firmenbuch erfasst ist, soll die Möglichkeit geschaffen werden, als Ergänzung und zusätzlich zum Namen des Unternehmers auch den "Aliasnamen" in das Datensystem und somit auch in die MIAS-Daten aufzunehmen."
i) Empf09, Adr09 Bereits im erstinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren gab die Bf. an, dass in der Zollanmeldung irrtümlich eine unzutreffende UID-Nr. angegeben wurde und die richtige UID-Nr. IE09a lautet. Sie legte dazu entsprechende Bestätigungen der beteiligten Unternehmen vor. Eine vom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 9. Jänner 2004 bestätigte die Unternehmensbezeichnung sowie die Anschrift in den streitgegenständlichen Zollanmeldungen:
IE09a
Empf09a, Adr09a
j) Empf07, Adr07 Dievom UFS durchgeführte MIAS-Abfrage zum Stichtag 19. März 2004 ergab:
Empf07a, Adr07a
Auch hier gilt das zu den Punkten g) und h) Gesagte. In der Zollanmeldung wurde zwar die zutreffende UID-Nr. und die zutreffende Anschrift angegeben, nicht aber die vollständige Unternehmensbezeichnung, sondern jene Bezeichnung, unter der das Unternehmen nach außen auftritt.
2.) Dieser Sachverhalt ergibt sich zum einen aus den Angaben und Vorbringen der Bf. sowie aus den von ihr vorgelegten Unterlagen, zum anderen aus den vom Zollamt vorgelegten Verwaltungsakten. Zudem wurden im Zuge des vor dem UFS anhängigen Rechtsbehelfsverfahrens die bereits erwähnten ergänzenden Erhebungen durchgeführt und weiteren Beweise aufgenommen.
3.) In rechtlicher Hinsicht ist Folgendes auszuführen:
Das Zollamt stützte seine Abgabenvorschreibung (Bescheid vom 6. Juni 2005) auf die Bestimmungen des Art. 204 Abs. 1 Buchstabe b und Abs. 3 ZK sowie auf die §§ 2 Abs. 1 und 71a ZollR-DG.
Für die hier maßgeblichen Zollanmeldungen hat die Bf. als Anmelderin gemäß Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 die Voraussetzungen des Art. 7 UStG 1994 buchmäßig nachzuweisen. Die Nachweisführung wird gemäß Art. 7 Abs. 3 UStG 1994 durch die oben angeführte Verordnung des Bundesministers für Finanzen bestimmt.
Der EuGH hat im Urteil vom 27. September 2007, C-146/05, Albert Collee, Rn 29 bis 31 zur Frage eines buchmäßigen Nachweises der materiellen Voraussetzungen der Steuerbefreiung ausgeführt: "29 Zur ersten Frage, ob die Finanzverwaltung die Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von der Mehrwertsteuer allein mit der Begründung versagen darf, dass der Buchnachweis für diese Lieferung verspätet vorgelegt worden sei, ist festzustellen, dass eine nationale Maßnahme, die das Recht auf Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung im Wesentlichen von der Einhaltung formeller Pflichten abhängig macht, ohne die materiellen Anforderungen zu berücksichtigen und insbesondere ohne in Betracht zu ziehen, ob diese erfüllt sind, über das hinausgeht, was erforderlich ist, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen.
Auch nach der ständigen Rechtsprechung des BFH unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des EuGH sind Buch- und Belegnachweis keine materiellen Voraussetzungen für die Befreiung als innergemeinschaftliche Lieferung, sondern bestimmen lediglich, dass und wie der Unternehmer die Nachweise zu erbringen hat. Kommt der Unternehmer seinen Nachweispflichten nicht nach, ist zwar grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt aber ausnahmsweise dann, wenn trotz der Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten aufgrund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 dt. UStG (entspricht Art. 7 Abs. 1 UStG 1994) vorliegen. Dann ist die Steuerbefreiung zu gewähren, auch wenn der Unternehmer die erforderlichen Nachweise nicht entsprechend der in Deutschland maßgeblichen UStDV (entspricht der VO BGBl. Nr. 401/1996) erbrachte (vgl. bspw. BFH 6.12.2007, V R 59/03; 29.7.2009, XI B 24/09).
Die Zollbehörde führte in der Begründung des erstinstanzlichen Abgabenbescheides aus, dass zum einen die in den Anmeldungen genannten Empfänger nicht zu den angeführten UID-Nummern gehörten und zum anderen die Verwendung einer falschen UID-Nummer den Verlust der Steuerfreiheit zur Folge habe, wodurch eine weitere Voraussetzung für die anschließende steuerfreie Weiterlieferung, nämlich der Nachweis über die Unternehmereigenschaft des Erwerbers im anderen Mitgliedsaat nicht erfüllt sei. In der angefochtenen Berufungsvorentscheidung führt sie im Wesentlichen ins Treffen, dass die Voraussetzungen an die Eigenschaften der Abnehmer und an die Steuerbarkeit bei den Abnehmern nicht vorlägen, die Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer sohin zu Unrecht gewährt worden sei, da in den betroffenen Zollanmeldungen nicht zu den Erwerbern gehörige UID-Nummern angegeben worden seien.
Hinsichtlich der hier gegenständlichen Anmeldungen bleibt aufgrund der nunmehr vorliegenden Beweislage aus folgenden Gründen kein Raum mehr für diese Annahmen der Zollbehörde:
Nach der Rechtsprechung des VwGH (vgl. zum Beispiel das Erkenntnis vom 2. September 2009, 2005/15/0031, unter Bezugnahme auf das Urteil des EuGH vom 27. September 2007, C-146/05) ist nicht auf bloß formelle Belange, insbesondere auf den Zeitpunkt der Nachweiserbringung abzustellen und daher auch eine spätere Nachweiserbringung im Abgabenverfahren ausreichend.
Im Beschwerdefall lag die als materielle Voraussetzung für die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferungen anzusehende Steuerbarkeit der innergemeinschaftlichen Erwerbe im Zeitpunkt der innergemeinschaftlichen Lieferungen vor. Eine Nachweisführung ist nicht auf die Angabe der UID-Nummer in der Anmeldung beschränkt, auch eine spätere Nachweisführung ist möglich (VwGH 18.10.2007, 2006/16/0108). Aus diesem Grund waren Korrekturen oder Berichtigungen der UID-Nummern auch im Rechtsbehelfsverfahren möglich und konnten daher nicht zu einer Versagung der Steuerfreiheit führen.
In den hier strittigen, unter Punkt 1.) dargestellten Einzelfällen wurden in den Feldern 8 der Zollanmeldungen teilweise die Anschrift, teilweise die Unternehmensbezeichnung der in den anderen Mitgliedstaaten ansässigen Abnehmer unvollständig oder unrichtig angeführt. Diese formalen Fehlbezeichnungen allein rechtfertigen aber nicht die Annahme, dass es sich um andere Personen handelt.
Aufgrund der oben zu Punkt 1.) näher dargestellten und auch der Amtspartei zur Kenntnis gebrachten Beweise konnte die Identität der Abnehmer zweifelsfrei ermittelt werden. Der Unabhängige Finanzsenat sieht es daher in Abwägung der vorhandenen Beweismittel als erwiesen an, dass Empfänger der angemeldeten Waren die in den Zollanmeldungen angeführten Unternehmen waren, die Abnehmer also im Zeitpunkt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr feststanden. Der Amtspartei wurden die durchgeführten Erhebungen sowie die Ergebnisse der Beweisaufnahme zur Kenntnis gebracht. Das Zollamt beschränkte sich im bisherigen Verfahren damit, aufgrund von Formalfehlern im Feld 8 der jeweiligen Zollanmeldungen, wie zum Beispiel einer fehlenden Angabe der Rechtsform eines Unternehmens, die Identität der Abnehmer in Frage zu stellen, ohne jedoch begründete Zweifel an deren Identität so überzeugend und konkret darzulegen, dass zusätzlich zu den bereits durchgeführten Beweiserhebungen weitere Ermittlungen erforderlich und zweckmäßig erscheinen. Dass die in den Zollanmeldungen genannten Empfänger nicht Abnehmer im Sinne des Art. 7 Abs. 1 Z.2 UStG 1994 wären, wird auch von der Zollbehörde nicht ausdrücklich behauptet. Zudem finden sich in den vorgelegten Aktenunterlagen keine Hinweise oder Verdachtsmomente auf mögliche Unregelmäßigkeiten.
Die fehlende Angabe der Rechtsform des Unternehmens, eine unvollständige Unternehmensbezeichnung oder eine fehlerhafte Angabe der Anschrift mögen formale Mängel darstellen. Da aber aufgrund der vorliegenden Sach- und Beweislage keine Zweifel an der Identität der Abnehmer bestehen, sind diese Formmängel nicht geeignet, das Vorliegen der materiellen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit in Frage zu stellen. Auch unterlässt es die Zollbehörde, konkrete Hinweise über das Fehlen der materiellen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit zu formulieren. Es würde daher dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität widersprechen, die Steuerfreiheit lediglich aus diesen formellen Gründen zu versagen.
Die Bf. legte im Verlauf des zweitinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahrens mit 16. September 2009 datierte Spediteurbescheinigungen der X-GmbH, L. vor.
Der EuGH hat im Urteil vom 27. September 2007, C-409/04, Teleos u.a., zur Frage der Auslegung des Begriffs "versendet/versandt" ausgeführt (1. Leitsatz): "Die Art. 28a Abs. 3 Unterabs. 1 und 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage in der durch die Richtlinie 2000/65/EG des Rates vom 17. Oktober 2000 geänderten Fassung sind im Hinblick auf den in diesen beiden Bestimmungen enthaltenen Begriff "versendet"/"versandt" dahin auszulegen, dass der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstands erst dann bewirkt ist und die Befreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung erst dann anwendbar wird, wenn das Recht, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übertragen worden ist und der Lieferant nachweist, dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und aufgrund dieses Versands oder dieser Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat."
Vor dem Hintergrund dieser Rechtslage sind somit die im zweitinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren vorgelegten Spediteurbescheinigungen der X-GmbH taugliche Versendungsbelege. Sie erfüllen auch die in den UStR vorgesehenen formellen Voraussetzungen.
Beförderungs- und Versendungsbelege unterliegen der Nachprüfung. Sind die Belegangaben unzutreffend oder bestehen an der Richtigkeit der Angaben begründete Zweifel, die nicht nach allgemeinen Beweisgrundsätzen ausräumt werden können, ist die Lieferung steuerpflichtig, sofern nicht die Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 4 UStG 1994 vorliegen (vgl. BFH 12.5.2009, V R 65/06).
Hinsichtlich ihrer inhaltlichen Richtigkeit unterliegen Privaturkunden der freien Beweiswürdigung (Walter/Mayer, Verwaltungsverfahrensrecht, 8. Auflage, Tz 345).
Vorweg ist festzustellen, dass es zunächst Sache des Zollamtes ist, den Sachverhalt durch geeignet erscheinende Ermittlungen umfassend zu klären. Die Zollbehörde erachtete es trotz ihrer Zweifel an der Identität der Abnehmer weder anlässlich der Nachschau nach § 24 ZollR-DG noch im erstinstanzlichen Abgaben- oder in der Folge im erstinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren für erforderlich, Versendungs- oder Beförderungsbelege einzusehen. In den im Verfahren vor dem Unabhängigen Finanzsenat vorgelegten Spediteurbescheinigungen versichert der Aussteller, dass die Angaben auf Grund von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind. Die Versendungsbelege wurden der Amtspartei im zweitinstanzlichen Rechtsbehelfsverfahren zur Kenntnis gebracht und ihr ausreichend Gelegenheit gegeben, dazu Stellung zu nehmen. Es wäre daher an der Zollbehörde gelegen, Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Bescheinigungen substanziiert darzulegen und zu begründen bzw. eine behauptete Unrichtigkeit durch entsprechende Beweismittel zu untermauern.
Die Amtspartei konnte allerdings in ihrer Eingabe vom 8. Oktober 2010 solche Zweifel nicht schlüssig darlegen. So ist nicht erkennbar, weshalb eine Einschränkung der Beschwerde vor dem Unabhängigen Finanzsenat durch die Beschwerdeführerin Zweifel an der ordnungsgemäßen Ausstellung von Spediteurbescheinigungen begründen soll. Auch der Einwand in dieser Eingabe, in zwei Spediteurbescheinigungen (zu Anmeldungen WE-Nrn. 25 und 026) sei eine vom Abnehmer abweichende Lieferanschrift (im selben Mitgliedstaat) angegeben, vermag keine solchen Zweifel darzulegen. Die vom Abnehmer abweichende, jedoch im selben Mitgliedstaat befindliche Lieferadresse ist bereits in der der Zollanmeldung beigefügten Handelsrechnung angegeben. Dass der Abnehmer nicht die Verfügungsmacht über die Gegenstände erlangt hätte oder in diesen Fällen die Voraussetzungen des Art. 7 UStG 1994 nicht erfüllt wären, behauptet die Amtspartei nicht. Der Abnehmer der innergemeinschaftlichen Lieferung stand bereits im Zeitpunkt der Einfuhr fest und die körperliche Verbringung der Waren in den Abnehmer-Mitgliedstaat erfolgte ohne unnötigen Aufschub, sodass auch die Voraussetzung der "unmittelbaren" Verwendung zur Ausführung einer innergemeinschaftlichen Lieferung im Sinne des Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 vorliegt.
Das Vorbringen des Zollamtes, es lägen insgesamt keine Nachweise vor, dass die Waren Österreich physisch verlassen haben, entspricht nicht der Aktenlage, stehen doch diesem Vorbringen die von der Bf. im bisherigen Verfahren beigebrachten, als Versendungsbelege zu qualifizierenden Spediteurbescheinigungen und die dazu ergänzend vorgelegten weiteren Beweisunterlagen, wie Ladeaufträge, Frachtrechnungen, Abholscheine und Frachtbriefe gegenüber. Im Zusammenhang mit den vorgelegten Spediteurbescheinigungen beschränkte sich das Zollamt im bisherigen Verfahren darauf, die darin enthaltenen Angaben in Frage zu stellen, ohne jedoch begründete Zweifel so überzeugend und konkret darzulegen, dass zusätzlich zu den bereits durchgeführten Beweiserhebungen weitere Ermittlungen erforderlich und zweckmäßig erscheinen.
Auch in den Fällen, in denen die Bf. CMR-Frachtbriefe (WE-Nrn. 003 und 028) bzw. einen Luftfrachtbrief (WE-Nr. 002) als Versendungsbelege vorlegte, sieht es der Unabhängige Finanzsenat aufgrund der vorliegenden Beweislage als erwiesen an, dass die betreffenden Waren Österreich physisch verlassen haben. Diese Dokumente gelten als Frachtverträge und müssen bestimmte Mindestangaben enthalten (z.B. Art. 6 des Übereinkommens über den Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr).
Das Zollamt rügt, dass der zur Anmeldung WE-Nr. 003 (Empfänger: Empf10, Adr10) vorgelegte CMR-Frachtbrief an ein in Italien ansässiges Speditionsunternehmen gerichtet sei, die Weiterlieferung an den Abnehmer und dessen Übernahme nicht nachgewiesen worden sei und das Bruttogewicht im Frachtbrief nicht mit den ebenfalls vorgelegten "Bordereaus" übereinstimme (Gewichtsdifferenz: 10,00 kg). Hinsichtlich des die Anmeldung 028 (Empfänger: Empf01, Empf01a, Adr01a) beigebrachten CMR-Frachtbriefes, wendet das Zollamt ein, dass die Sendung an "Empf01c" geliefert worden sei und der Empfang von "S-Transport..." bestätigt worden sei. Damit sei keine Identität mit dem Abnehmer feststellbar und somit die zugrunde liegende innergemeinschaftliche Lieferung nicht nachgewiesen worden.
Nach der Rechtsprechung des EuGH ist der Steuerpflichtige im Rahmen der Anwendungsbedingungen nicht verpflichtet, einen "schlüssigen" oder überzeugenden Nachweis der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu erbringen (EuGH vom 27.9.2007, Rs. C-409/04 Teleos u.a.). Insoweit berücksichtigt der EuGH die seit der Abschaffung der Kontrollen zwischen den Mitgliedstaaten bestehenden Schwierigkeiten, sich über die physischen Warenbewegungen zwischen den Mitgliedstaaten zu vergewissern. Daher hat der Steuerpflichtige zwar dem Grunde nach nachzuweisen, "dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und aufgrund dieses Versands oder dieser Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat" (EuGH-Urteil Teleos u.a., erster Leitsatz). Hierbei handelt es sich aber weder um einen objektiven noch um einen "schlüssigen" Nachweis des Grenzübertritts selbst (siehe auch BFH 12.5.2009, V R 65/06)
Ein nach dem Übereinkommen über den Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr (CMR), BGBl.Nr. 138/1961 idgF., ausgestellter Frachtbrief (CMR-Frachtbrief) ist ebenso wie ein Luftfrachtbrief als Frachtbrief im Sinne von § 3 Abs 1 Z. 2 der VO BGBl. 401/1996 anzusehen.
CMR-Frachtbriefe sind auch dann Versendungsbelege im Sinne der Verordnung BGBl. 401/1996, wenn sie keine Bestätigung über den Warenempfang am Bestimmungsort enthalten (vgl. BFH, aaO). Somit steht einer Anerkennung als taugliche Versendungsbelege im Sinne der zitierten Verordnung auch nicht entgegen, dass im Feld 24 der CMR-Frachtbriefe ein im gleichen Mitgliedstaat wie der Abnehmer ansässiges Speditions-, Transport- bzw. Logistikunternehmen den Warenempfang (gegebenenfalls im Auftrag des Abnehmers) bestätigte. Die vom Abnehmer abweichende und mit dem CMR-Frachtbrief übereinstimmende Lieferadresse im selben Mitgliedstaat ist im Fall der Zollanmeldung WE-Nr. 028 bereits in der zur Abfertigung vorgelegten Handelsrechnung angegeben. In den strittigen drei Fällen (WE-Nrn. 003, 028 und 002) liegt auch jeweils die Voraussetzung der "unmittelbaren" Verwendung zur Ausführung einer innergemeinschaftlichen Lieferung im Sinne des Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 vor: Der Abnehmer der innergemeinschaftlichen Lieferung stand bereits im Zeitpunkt der Einfuhr fest und die körperliche Verbringung der Waren in den Abnehmer-Mitgliedstaat erfolgte ohne unnötigen Aufschub.
Aus den vorgelegten CMR-Frachtbriefen und aus dem vorgelegten Luftfrachtbrief geht hervor, dass die Waren in das übrige Gemeinschaftsgebiet versandt wurden. Die Angaben in den Frachtbriefen haben sich nach den bisherigen Ermittlungen weder als unzutreffend erwiesen, noch hat die Zollbehörde solche begründeten Zweifel an der Richtigkeit dieser Angaben vorgebracht, dass der Versand der Waren in das übrige Gemeinschaftsgebiet als zweifelhaft erscheinen würde. Im Übrigen hat die Bf. zu den genannten Frachtdokumenten weitere Beweisunterlagen, wie "Bordereaus" und Schriftverkehre zwischen den am Transportvorgang beteiligten Personen beigebracht. Diese Unterlagen waren geeignet, die Angaben in den vorgelegten Frachtbriefen zu überprüfen und nachzuvollziehen, sodass auch aufgrund dieser zusätzlich vorgelegten Beweisunterlagen davon auszugehen ist, dass die betreffenden Waren an ihre Bestimmungsorte im übrigen Gemeinschaftsgebiet versandt worden sind.
Vor dem Hintergrund der dargestellten Beweislage ist es somit als erwiesen anzusehen, dass die betreffenden Waren in einen anderen Mitgliedstaat versandt und aufgrund dieses Versands Österreich physisch verlassen haben.
Der Unabhängige Finanzsenat sieht damit die anstehenden Fragen als ausreichend geklärt und gelangt ausgehend von den Ermittlungsergebnissen zu der Ansicht, dass in Bezug auf die hier strittigen Zollanmeldungen die materiellen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit vorliegen. Es liegen keine derart begründeten Zweifel vor, die durch weitere Ermittlungen zu verfolgen wären, zumal auch das Zollamt bislang keine solchen begründeten Zweifel so überzeugend darlegte, dass weitere Erhebungen erforderlich und zweckmäßig erscheinen.
Dies gilt allerdings nicht für jenen Fall (Zollanmeldung WE-Nr. 024, Abnehmer: Empf02.), in dem die Bf. keine Beförderungs- oder Versendungsbelege im Sinn der Verordnung BGBl. 401/1996 vorlegen konnte und auch sonst keine Nachweise für eine Beförderung oder eine Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet beibringen konnte. In diesem Punkt konnte daher der Beschwerde nicht Folge gegeben werden.
Die vorliegende Beschwerde lässt die Berechnung der Einfuhrumsatzsteuer und der Abgabenerhöhung unbeeinsprucht. In Bezug auf die von einer Abgabenvorschreibung betroffenen Zollanmeldungen wird daher hinsichtlich der Bemessungsgrundlagen und der Abgabenberechnung auf die dem angefochtenen erstinstanzlichen Bescheid vom 6. Juni 2005 angeschlossenen Berechnungsblätter verwiesen.
Beilagen: 3 Anlagen, 1 Berechnungsblatt
innergemeinschaftliche Lieferung, Buchnachweis, Versendungsnachweis, Spediteurbescheinigung, CMR-Frachtbrief, Luftfrachtbrief, Abnehmer, Unternehmensbezeichnung, Rechtsform, Formmangel
Findok-Nr: 49854.1, aufgenommen am: 05.11.2010 07:10:38, Dokument-ID: e90bedb4-da21-455b-8e60-864f93bae43b, Segment-ID: c2bc521c-bc27-46de-a682-3116480baa5d

References: § 24
 Art. 204
 § 2
 § 71
 § 108
 § 71
 EuGH 
 § 71
 § 279
 Art. 6
 § 24
 Art. 204
 Art. 6
 Art. 7
 Art. 7
 EuGH 
 EuGH 
 § 6
 Art. 7
 EuGH 
 Art. 7
 EuGH 
 Art. 28
 Art. 7
 § 24
 Art. 7
 Art. 6
 Art. 6
 EuGH 
 EuGH 
 § 3
 Art. 6