Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=108880
Timestamp: 2019-01-19 18:48:29+00:00

Document:
Sachbezug wegen verbilligter Überlassung einer Wohnung an den Dienstnehmer - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 02.12.2015, RV/5100600/2012
Sachbezug wegen verbilligter Überlassung einer Wohnung an den Dienstnehmer
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R. in den Beschwerdesachen Bf., gegen die Bescheide des Finanzamtes A. vom 14. März 2012 und 27. September 2013, betreffend Einkommensteuer 2011 und 2012 (Arbeitnehmerveranlagung) zu Recht erkannt:
Die vom Beschwerdeführer (kurz Bf.) für das Jahr 2011 elektronisch beim Finanzamt eingebrachte Arbeitnehmerveranlagung erledigte die Abgabenbehörde mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid vom 14. März 2012 und setzte mit diesem eine Abgabengutschrift in Höhe von 240,00 € fest. In seiner damaligen Berufungseingabe vom 28. März 2012 bringt der Bf. zusammengefasst sinngemäß vor, dass er die Berechnung hinsichtlich eines Sachbezuges für die von ihm angemietete Wohnung nicht zur Kenntnis nehme und folglich der angefochtene Bescheid abzuändern sei. Die Einstufung der gegenständlichen Wohnung als Dienstwohnung bzw. verbilligte Wohnung werde nicht akzeptiert. In diesem Zusammenhang sei darauf zu verweisen, dass der Bf. die Wohnung sowie alle anderen Mieter vom Hauseigentümer angemietet habe. Auch sei ihm diese Wohnung nicht zur Verfügung gestellt worden. Als Nachweis legte der Bf. dieser Berufungseingabe jeweils ein Schreiben der Gemeinde B. und C. bei.
Das Finanzamt übermittelte in weiterer Folge den Akt zur Entscheidung dem damaligen Unabhängigen Finanzsenat (UFS), ohne eine Berufungsvorentscheidung zu erlassen. In einem Ergänzungsschreiben vom 29. Mai 2012 führt der Bf. im Wesentlichen aus, dass für ihn die festgesetzte Steuerhöhe bzw. deren Berechnung kein Streitthema darstelle, sondern sein Einwand richte sich überhaupt gegen die Anwendung der Sachbezugsverordnung. Die Gemeinde habe im anhängigen Verfahren außerdem bestätigt, dass die Wohnung dem Bf. zu einem ortsüblichen Mietpreis vermietet worden sei und es sich dabei um keine Dienstwohnung bzw. zur Verfügung gestellte Wohnung handle. Trotzdem müsse die Gemeinde laut Vereinbarung mit dem Finanzamt eine Wohnraumbewertung durchführen. Gegen diese Vorgangsweise stehe dem Bf. kein Rechtsmittel offen, sodass er seine Einwendungen nur im Rahmen des Lohnsteuerausgleiches vorbringen könne. Es werde nochmals festgehalten, dass die damalige Wohnungsvergabe mit seinem Dienstverhältnis zur Gemeinde nicht in Verbindung zu bringen sei und der Mietpreis dem seinerzeitigen ortsüblichen Niveau entsprochen habe. Die damaligen Feststellungen des Finanzbediensteten im Rahmen einer Überprüfung der Gemeinde könnten daher vom Bf. nicht zur Kenntnis genommen werden. Der Bf. möge genauso behandelt werden, wie alle anderen Mieter einer Altbauwohnung mit dem jeweiligen ortsüblichen Mietpreis (Untergeschoss).
Der Verfahrensablauf für das Jahr 2012 gleicht im Wesentlichen jenem des Jahres 2011. So erging vom Finanzamt infolge der vom Bf. wiederum elektronisch beim Finanzamt eingebrachten Arbeitnehmerveranlagung der nunmehr ebenfalls angefochtene Bescheid vom 27. September 2013, mit dem die Abgabenbehörde eine Gutschrift von 293,00 € festsetzte. In seiner damaligen Berufung gegen diesen Bescheid verweist der Bf. auf seine für das Jahr 2011 bereits vorgebrachten Einwendungen. In einem ergänzenden Schriftsatz vom 19. November 2013 wiederholt der Bf. sinngemäß das Vorbringen in seinem Schreiben vom 29. Mai 2012 und führt zusätzlich aus, dass er einen Mietpreisvergleich mit einer im selben Haus liegenden Wohnung, die von einem anderen Mieter angemietet sei, zurückweise. Diesbezüglich ergebe sich bereits dadurch ein Unterschied, da die Wohnungsvergabe an den Bf. im Jahr 1979 erfolgt sei, während das Mietverhältnis für diese darüber liegende Wohnung erst im Jahr 1997 begonnen hätte. Des Weiteren verweist der Bf. in dieser Eingabe darauf, dass eine Schimmelbildung in der gegenständlichen Wohnung auch zu einer Mietpreisverringerung beitrage. Auch in diesem Fall legte das Finanzamt den Akt dem damaligen UFS zur Entscheidung vor, ohne eine Berufungsvorentscheidung zu erlassen.
Der Bf. trat im Jahr 2005 seine Pension an und war zuvor in einem Dienstverhältnis zur Gemeinde B.. Seit Beginn dieses Dienstverhältnisses im Jahr 1979 bewohnt der Bf. eine Wohnung, die im Eigentum der zuvor genannten Gemeinde steht. Wie in den Vorjahren wurde auch für die Nutzung dieser Wohnung für die hier gegenständlichen Jahre 2011 und 2012 im Lohnzettel ein Sachbezug berücksichtigt, da die dem Bf. für diese Wohnung berechnete Miete unter den ortsüblichen Mietpreisen lag. Das Finanzamt führte die Arbeitnehmerveranlagung 2011 und 2012 antragsgemäß durch, wobei zur Berechnung die mittels Lohnzettel gemeldeten Beträge herangezogen wurden. Der Sachbezugswert wurde für das Jahr 2011 mit monatlich 150,21 € und für das Jahr 2012 mit 167,32 € festgestellt.
Die hier maßgeblichen gesetzlichen Bestimmungen der §§ 15 und 25 EStG und der zu § 15 Abs. 2 leg cit ergangenen Sachbezugswerteverordnung lauten auszugsweise in der anzuwendenden Fassung wie folgt:
§ 25 EStG:
1. a) Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis ...
§ 15 EStG:
Verordnung zu § 15 Abs. 2 EStG (BGBl 468/2008) Sachbezüge:
(9) Trägt der Arbeitgeber bei einer von ihm gemieteten Wohnung die Heizkosten, ist der Sachbezugswert um die auf die Wohnung entfallenden tatsächlichen Heizkosten des Arbeitgebers zu erhöhen. Können die tatsächlichen Kosten nicht ermitteln werden, ist ganzjährig ein Heizkostenzuschlag von 0,58 Euro pro m² anzusetzen. Kostenbeiträge des Arbeitnehmers kürzen diesen Zuschlag.“
§ 2 in der Fassung der Verordnung BGBl. II Nr. 468/2008 ist erstmals für Lohnzahlungszeiträume anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2008 enden. War vom Arbeitgeber für den Lohnzahlungszeitraum Dezember 2008 ein Sachbezugswert gemäß § 2 der Verordnung in der Fassung BGBl. II Nr. 416/2001 anzusetzen und ist der Sachbezugswert gemäß § 2 der Verordnung in der Fassung BGBl. II Nr. 468/2008 höher als der Sachbezugswert für Dezember 2008, ist für die Kalenderjahre 2009, 2010 und 2011 jeweils der Differenzbetrag zwischen dem Sachbezugswert gemäß § 2 der Verordnung in der Fassung BGBl. II Nr. 468/2008 und dem Sachbezugswert gemäß § 2 der Verordnung in der Fassung BGBl. II Nr. 416/2001 zu ermitteln. Der sich gemäß § 2 Abs. 1 bis 4 ergebende Sachbezugswert vermindert sich
– für Lohnzahlungszeiträume des Jahres 2009 um 75% des Differenzbetrages,
– für Lohnzahlungszeiträume des Jahres 2010 um 50% des Differenzbetrages und
– für Lohnzahlungszeiträume des Jahres 2011 um 25% des Differenzbetrages.“
Der unter Punkt II. angeführte Sachverhalt ergibt sich unstrittig aus den jeweiligen Veranlagungsakten des Finanzamtes. Einleitend ist im anhängigen Verfahren zunächst darauf zu verweisen, dass auf Grund einer vorangegangenen Lohnsteuerprüfung bei der Gemeinde B. jene Feststellung getroffen wurde, dass dem gegenständlichen Bf. eine im Eigentum der Gemeinde stehende Wohnung vermietet wurde und der Wohnungsmieter dafür in den Jahren 1998 bis 2003 eine monatliche Miete bezahlte, die nach den damaligen Feststellungen des Prüfers nicht den ortsüblichen Mietpreisen entsprochen hat. In weiterer Folge wurde der Unterschiedsbetrag zwischen dem amtlichen Sachbezugswert pro m² und dem vom Bf. bezahlten Betrag als Vorteil aus dem Dienstverhältnis im Sinne des § 15 EStG gewertet und so für die von der damaligen Prüfung betroffenen Jahre eine zusätzliche steuerpflichtige Lohnsumme errechnet. Aus diesem Grund wurde auch die darauf entfallende Lohnsteuer entsprechend festgestellt.
Im hier relevanten Jahr 2011 fand somit als Folge der obenstehenden Feststellungen auch im Jahreslohnzettel ein Sachbezug im folgenden Ausmaß Berücksichtigung: 106 m2 Wohnfläche x 5,31 € (m2-Satz lt. BGBl II Nr. 93/2010) = 562,86 €, abzüglich 25% wegen Zahlung der Betriebskosten durch den Mieter, somit eine Verminderung in Höhe von -140,72 €, ein weiterer Abschlag von 30% für Wohnraum der den Standard der mietrechtlichen Normwohnung nicht erreicht (-168,86 €), abzüglich der vom Mieter bezahlten monatlichen Miete von 85,97 €. Dies ergibt einen vorläufigen Sachbezugswert von 167,32 €. Infolge der für das gegenständliche Jahr noch anzuwendenden Einschleifregelung nach § 8 der Sachbezugswerteverordnung vermindert sich der obgenannte Betrag um weitere 25% des Differenzbetrages, der sich aus dem für Dezember 2008 angesetzten Sachbezugswert und der aktuellen Neuberechnung ergibt (167,32 € - 98,89 € = 68,43 €, davon 25% ergibt 17,11 €). Diese Berechnung führt folglich zu einem ab 1. Jänner 2011 zu berücksichtigenden Sachbezugswert von 150,21 €. Durch Auslaufen der vorgenannten Einschleifregel mit Ablauf des Jahres 2011 erhöht sich unter Zugrundelegung der obenstehenden Berechnung der Sachbezugswert ab 1. Jänner 2012 auf 167,32 €.
Die nunmehr anhängigen Beschwerdeverfahren für die Veranlagungsjahre 2011 und 2012 gleichen im Wesentlichen dem Berufungsverfahren des Bf. für das Jahr 2008, welches der damalige UFS unter der GZ: RV/1072-L/09 mit 25. Oktober 2010 rechtskräftig entschieden hat. Bereits aus dieser Entscheidung der damaligen Abgabenbehörde II. Instanz ist zu entnehmen, dass an dem gegenständlichen Wohnobjekt, in dem sich auch die an den Bf. vermietete Wohnung befindet, mehrfach größere Sanierungsarbeiten auf Kosten der Hauseigentümerin vorgenommen wurden, ohne dass der Mietzins für den Bf. merkbar angehoben worden wäre. Vielmehr sei bis zum Jahr 1995 die zu bezahlende Miete für den Bf. unverändert geblieben und auch keine Indexanpassung vereinbart worden. Im Jahr 1995 habe der Bf. zusätzliche Räume angemietet und dadurch die Wohnung vergrößert. Erst aus diesem Anlass habe die Vermieterin die Miete angehoben. Auch sei durch Ermittlungen jene Feststellung getroffen worden, dass für die an den Bf. vermietete Wohnung im Vergleich zu einer im selben Haus an eine andere Person vermietete Wohneinheit, ein erheblich günstiger Quadratmeterpreis vorliege. Durch die laufend durchgeführten Sanierungsmaßnahmen der Hauseigentümerin über einen Zeitraum von 1978/1979 bis 1993 zusammen mit der zuletzt im Jahr 2004 erfolgten Kaminsanierung seien auch alle wesentlichen Gebäudeteile soweit erneuert und dem damaligen Standard angepasst worden, dass im Ergebnis von einer Generalsanierung ausgegangen werden könne und der Standard des Wohnobjektes keineswegs mehr dem eines im Jahr 1900 errichteten Gebäudes entspreche.
Die bereits im obigen Verfahren für das Veranlagungsjahr 2008 vom UFS getroffenen Feststellungen werden auch in den gegenständlichen anhängigen Beschwerdeverfahren vom Bf. nicht bestritten. Vielmehr beschränkt sich dieser für die hier relevanten Veranlagungsjahre 2011 und 2012 auf jene Argumentation, die er u.a. bereits im abgeschlossenen Verfahren RV/1072-L/09 ebenfalls vorgebracht hat. Sein Einwand richtet sich demnach nur dahingehend, dass es sich bei der von ihm angemieteten Wohnung um keine Dienstwohnung handle bzw. ihm diese nicht verbilligt zur Verfügung gestellt worden sei. Er habe - wie alle anderen Mieter auch - die Wohnung vom Hauseigentümer zu einem ortsüblichen Preis angemietet. Dies werde auch von der Gemeinde entsprechend bestätigt. Diesem Einwand ist zu entgegen, dass der, der gegenständlichen Vermietung zugrunde liegende Mietvertrag jenen Passus enthält, dass die Wohnung zwar nicht bei Pensionierung, jedoch bei Lösung des Dienstverhältnisses zu räumen ist (vgl. wiederum UFS vom 25. Oktober 2010, RV/1072-L/09). Auch das BFG sieht somit einen eindeutigen Zusammenhang mit der Vergabe der Wohnung und des damaligen Dienstverhältnisses des Bf. zur genannten Gemeinde als ausreichend gegeben. Bezüglich etwaiger steuerrechtlicher Folgen bei Vorliegen einer vergünstigten Überlassung von Wohnraum im Sinne der Bestimmungen des § 15 EStG in Verbindung mit der Sachbezugswerteverordnung ist es dabei auch nicht erforderlich, dass im Mietvertrag der vom Bf. angemietete Mietgegenstand ausdrücklich als "Dienstwohnung" bezeichnet werden müsste. Vielmehr stellen nach § 25 Abs. 1 Ziffer 1 lit a) EStG Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar. Voraussetzung für die Einordnung von Einkünften unter dieser Bestimmung ist dabei, dass der Bezug oder Vorteil ohne Rücksicht auf die äußere Form, in der er gekleidet ist, dem Empfänger wegen seines Dienstverhältnisses zukommt. Dazu zählen auch Sachleistungen (vgl. Lenneis in JAKOM, EStG 2015, § 25 Rz 1 unter Verweis auf UFS vom 11.1.2008, RV/3406-W/07).
Auch kann der Bf. mit der von ihm vorgelegten Bestätigung des Gemeindeamtes B. nichts für sich gewinnen, in der unter Bezugnahme auf ein Gemeinderatsprotokoll darauf hingewiesen wird, dass zwischen der Wohnungsvergabe an den Bf. und seinem Dienstverhältnis zur Gemeinde kein Zusammenhang bestanden hätte und folglich keine "Dienstwohnung" vorliege, da bereits durch das verbilligte Überlassen einer Wohnung durch den Dienstgeber an einen Arbeitnehmer in der Regel ein steuerpflichtiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis gegeben ist (vgl. z.B. VwGH vom 25.3.1999, 97/15/0089). Für die Feststellung, ob die Vergabe tatsächlich verbilligt war, ist der Wert der Zuwendung in der jeweiligen Besteuerungsperiode ausschlaggebend (vgl. auch VwGH vom 25.11.1997, 93/14/0109). Ob demnach der Mietpreis der Wohnung zu Beginn des Mietverhältnisses im Jahr 1979 ortsüblich war oder nicht, hat demnach für die Feststellung einer Besteuerungspflicht im hier jeweils relevanten Jahr keine Bedeutung. Gleiches gilt folglich auch für die vom Bf. ebenfalls vorgelegte Bestätigung der Marktgemeinde C., in der die Miethöhe einer vom Bf. vor dem Jahr 1979 angemieteten Wohnung dieser Gemeinde bescheinigt wird und demnach keinen Einfluss auf das anhängige Verfahren nehmen kann.
Im Übrigen ist festzustellen, dass der Bf. selbst in seinen Eingaben vom 29. Mai 2012 und 19. November 2013 dezidiert ausführt, dass sich seine Einwendungen nicht gegen die Höhe bzw. die vorgenommene Berechnung des Sachbezuges richten, sondern ausschließlich gegen die generelle Anwendung der Sachbezugswerteverordnung. Substantiierte Einwendungen, warum beim gegenständlichen Sachverhalt für den Bf. kein geldwerter Vorteil im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG hinsichtlich seines Mietverhältnisses vorliegen sollte und folglich keine Wohnraumbewertung nach der zuvor bereits genannten Verordnung vorzunehmen sei, bringt der Bf. jedoch in beiden anhängigen Verfahren nicht vor. Liegt folglich das zwischen Arbeitgeber und seinem Arbeitnehmer für einen Wohnraum vereinbarte Nutzungsentgelt unter den amtlichen Sachbezugswerten, so führt dies lediglich dann zu keinem geldwerten Vorteil aus dem Dienstverhältnis, wenn dieser vergünstigte Mietzins auf eine gesetzliche Mietzinsbeschränkung beruht (vgl. VwGH vom 29.4.2003, 99/14/0240). Dass die Unterschreitung des amtlichen Sachbezugswertes durch den vereinbarten Mietzins in einer solchen gesetzlichen Beschränkung begründet sei, wurde weder im Beschwerdeverfahren der damaligen Gemeinde B. (vgl. UFS vom 21. März 2007, RV/0184-L/05) noch vom Bf. bislang ins Treffen geführt.
Zu sämtlichen Vorbringen des Bf. in seiner Eingabe vom 19. November 2013, die im Zusammenhang mit einer im selben Gebäude liegenden Wohnung eines anderen Mieters getätigt werden, ist auszuführen, dass geldwerte Vorteile mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsortes anzusetzen sind. Der übliche Mittelpreis des Verbrauchsortes ist der Betrag, den der Steuerpflichtige aufwenden hätte müssen, um sich die geldwerten Güter am Verbrauchsort im freien Verkehr zu beschaffen. Dieser Betrag ist jeweils in Bezug auf die betroffene Besteuerungsperiode - unter Beachtung jeweils in Geltung stehender Sachbezugsverordnungen - anzusetzen (vgl. wiederum VwGH vom 25.11.97, 93/14/0109). Gerade dieser Vorgangsweise wurde in den gegenständlichen Fällen auch entsprochen. Wenn der Bf. ohnedies die Höhe und die Berechnung des Sachbezugswertes außer Streit stellt, ist sein Vorbringen, welches Bezug auf eine andere Wohnung im selben Gebäude nimmt, für das BFG nicht nachvollziehbar. Zu jenen Ausführungen des Bf., dass eine Schimmelbildung in der Wohnung auch zu einer Mietzinsverringerung beitragen könne, wird vom BFG darauf verwiesen, dass in beiden Jahren ohnedies anlässlich der Berechnung des Sachbezugswertes nach der Sachbezugswerteverordnung ein Abschlag von 30% erfolgte, da der gegenständlich zu beurteiltende Wohnraum nicht dem Standard einer Normwohnung entspreche.
Auf Grund der oben angeführten Gegebenheiten kann demnach in den jeweils im Jahr 2011 und 2012 erfolgten Ansätzen eines Sachbezugswertes unter Beachtung der Regelungen der Sachbezugswerteverordnung keine Rechtswidrigkeit erblickt werden. Die Beschwerden waren daher - wie im Spruch dieser Entscheidung ausgeführt - als unbegründet abzuweisen.
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die hier maßgebliche Beurteilung, ob die vergünstigte Überlassung der Wohnung an den Bf. im gegenständlichen Fall einen geldwerten Vorteil aus seinem Dienstverhältnis darstellt, war im Rahmen der freien Beweiswürdigung zu treffen. Insofern liegt keine Rechtsfrage mit grundsätzlicher Bedeutung vor. Auf Grund der vorstehenden Ausführungen war folglich die Zulässigkeit einer ordentlichen Revision zu verneinen.
A., am 2. Dezember 2015
§ 8 Sachbezugswerteverordnung, BGBl. II Nr. 416/2001
UFS, RV/0184-L/05
VwGH, 97/15/0089
VwGH, 93/14/0109
VwGH, 99/14/0240
UFS, RV/1072-L/09
ECLI:AT:BFG:2015:RV.5100600.2012
Findok-Nr: 108880.1, aufgenommen am: 16.03.2016 15:29:17, Dokument-ID: 92c2edd1-af43-464d-bb2c-1f09cc64d509, Segment-ID: 1b7c813d-7478-44cb-b20b-7b12e320ba5a

References: § 15

§ 25

§ 15
 § 15

§ 2
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 § 2
 § 15
 § 8
 § 15
 § 25
 § 25
 § 15

§ 8