Source: http://kraken.slv.cz/2Afs38/2009
Timestamp: 2018-04-19 13:34:18+00:00

Document:
2Afs38/2009
2 Afs 38/2009-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce: J. V., zastoupeného JUDr. Petrem Procházkou, advokátem se sídlem nám. Svobody 12, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 6. 11. 2007, è. j. 17877/07-1300-703305, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 26. 8. 2008, è. j. 30 Ca 5/2008-25, ve znìní opravného usnesení ze dne 15. 1. 2009, sp. zn. 30 Ca 5/2008,
®alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) vèasnou kasaèní stí¾ností napadl shora uvedený rozsudek krajského soudu, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 6. 11. 2007, è. j. 17877/07-1300-703305, jím¾ bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru vydanému Finanèním úøadem Brno IV dne 26. 3. 2001 pod è. j. 48024/01/291911/8571. Tímto platebním výmìrem byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøidané hodnoty za I. ètvrtletí roku 1999 ve vý¹i 196 123 Kè. Dùvodem domìøení danì bylo neprokázání zdanitelného plnìní dokladovaného fakturami è. 00013/99, 20009/99 a 300021/99 vystavenými firmou UNIVERZAL, v. d., Prostìjov, z ledna r. 1999 na dodávky materiálu pro signalizaèní zaøízení. ®alovaný rozhodoval o odvolání opakovanì, pøièem¾ jeho první rozhodnutí bylo zru¹eno rozsudkem Krajského soudu v Brnì ze dne 26. 6. 2007, è. j. 30 Ca 96/2007-22, v dùsledku vázanosti právním názorem vysloveným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 3. 2007, è. j. 1 Afs 45/2006-55. ®alovanému bylo krajským soudem ulo¾eno vyslechnout v dal¹ím øízení svìdka J. B. ®alovaný bezvýslednì vyzval zástupce daòového subjektu ke sdìlení svìdkovy adresy a poté se pokusil o její zji¹tìní sám v centrální evidenci. Svìdka se v¹ak nepodaøilo zjistit a tudí¾ ani vyslechnout. ®alovaný tak uzavøel, ¾e nebyly odstranìny pochybnosti o uskuteènìní zdanitelného plnìní, poukázal na dùkazní povinnost daòového subjektu a nakonec i na skuteènost, ¾e oznaèený svìdek mìl být pouhým zprostøedkovatelem obchodu a nebyl pøítomen pøi jeho uskuteènìní.
Krajský soud v napadeném rozsudku dospìl k závìru, ¾e neúspìch pøi prokazování existence zdanitelného plnìní nelze pøièítat k tí¾i ¾alovanému, stejnì tak ani skuteènost, ¾e se nepodaøilo vyslechnout svìdka B. ®alobce poru¹il svou povinnost vyplývající z § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ) a v dùsledku toho nebylo prokázáno splnìní zákonných podmínek pro uplatnìní daòového odpoètu podle § 19 odst. 1 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o DPH ).
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti opøené o ust. § 103 odst. 1, písm. a), b) s. ø. s. namítá, ¾e nemo¾nost provedení výslechu svìdka J. B. byla zpùsobena tím, ¾e se ¾alovaný odhodlal k provedení tohoto dùkazu a¾ po dlouhém èasovém odstupu, co¾ bylo pøíèinou nezji¹tìní jeho stávající adresy. Èasové prodlení musí jít k tí¾i ¾alovaného a nikoliv stì¾ovatele, který nezavinil nedostupnost tohoto dùkazu. Právní závìr krajského soudu proto pova¾uje za nesprávný a rozhodnutí ¾alovaného za vydané na základì nedostateènì zji¹tìného skuteèného stavu vìci. Proto navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il napadený rozsudek Krajského soudu v Brnì a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e po zru¹ení svého prvního rozhodnutí krajským soudem ulo¾il správci danì doplnìní øízení. Správce danì vyzval zástupce stì¾ovatele ke sdìlení adresy svìdka J. B.; ten na výzvu nereagoval, nerespektoval tedy zásadu souèinnosti. Správci danì nelze vytýkat, jestli¾e v øízení nehledìl na skuteènosti jemu neznámé, zjistitelné právì jen od daòového subjektu. Pøedpokladem výslechu svìdka je jeho pøedvolání, které je nemo¾né bez znalosti jeho adresy. Jedinou identifikaci svìdka, kterou stì¾ovatel v øízení oznaèil, bylo místo jeho pobytu-mìsto Hodonín. Z evidence obyvatel vyplynulo, ¾e osoba tohoto jména není hlá¹ena k pobytu v ¾ádné obci nesoucí tento název. ®alovaný se tedy sám pokusil získat adresu nezbytnou pro pøedvolání svìdka, ov¹em bez úspìchu. ®alovaný pøipomíná, ¾e daòové øízení stojí na povinnosti daòového subjektu prokázat svá tvrzení, tedy i prokázat existenci svých obchodních partnerù a oznaèených svìdkù. K námitce èasového odstupu, který mìl být dùvodem neúspìchu pøi zji¹»ování adresy svìdka, ¾alovaný poukazuje na skuteènost, ¾e ani v pùvodním øízení stì¾ovatel svìdka neoznaèil tak, aby mohl být pøedvolán. Navíc ¾alovaný poukazuje na skuteènost, ¾e z výpovìdi stì¾ovatele v daòovém øízení nebylo zøejmé, jak by tato osoba mohla dosvìdèit uskuteènìní zdanitelného plnìní u daòových dokladù vystavených dodavatelem UNIVERZAL, v. d., Prostìjov, nebo» se mìlo jednat o zprostøedkovatele, který uskuteènìní plnìní nebyl pøítomen. ®alovaný poukazuje na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 169/2000 a sp. zn. II. ÚS 339/2000, podle nich¾ se v daòovém øízení uplatòuje zásada volného hodnocení dùkazù podle § 2 odst. 3 daòového øádu a souèasnì i zásada projednací spoèívající v tom, ¾e správní orgán není povinen vyhledávat dùkazní prostøedky svìdèící ve prospìch úèastníka øízení. V dané vìci stì¾ovatel neprokázal uskuteènìní zdanitelných plnìní a neunesl tak své zákonné dùkazní bøemeno. Proto navrhuje zamítnutí kasaèní stí¾nosti.
Dùvodnost kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Kasaèní stí¾ností jsou výslovnì uplatnìny dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) s. ø. s., a to výhradnì ve vztahu k hodnocení neprovedení výslechu svìdka J. B. v daòovém øízení.
Ze správního spisu vyplývá, ¾e u stì¾ovatele byla provedena kontrola danì z pøidané hodnoty, pøi ní¾ bylo zji¹tìno, ¾e za zdaòovací období 1. ètvrtletí r. 1999 u faktur è. 00013/99, 20009/99 a 300021/99 vystavených UNIVERZAL, v. d., Prostìjov, nebylo prokázáno uskuteènìní zdanitelného plnìní. Spis obsahuje výzvu správce danì ze dne 2. 11. 2000 vydanou podle § 31 odst. 9 daòového øádu, kterou jej mimo jiné vyzval k prokázání nároku na odpoèet danì za pøijatá plnìní od spoleènosti UNIVERZAL, v. d., Prostìjov. Do protokolu o ústním jednání konaném dne 24. 1. 2001 stì¾ovatel uvedl, ¾e oznaèené obchody zprostøedkoval J. B., bytem Hodonín a uvedl na nìho telefonní kontakty. Zbo¾í mìlo být pøevá¾eno rùznými pøepravci zaji¹tìnými dodavatelem, jim¾ také pøímo za zbo¾í platil. Pøi projednání zprávy o kontrole stì¾ovatel ¾ádný konkrétní návrh na doplnìní dokazování neuèinil a neuèinil tak ani v podaném odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru; tam pouze obecnì tvrdil poru¹ení procesních pøedpisù, a ¾e plnìní je prokázáno øádnými doklady, pøièem¾ mu nelze pøièítat k tí¾i skuteènosti stojící na stranì dodavatele. Spis byl po vrácení vìci krajským soudem k dal¹ímu øízení doplnìn o výzvu daòovému subjektu ke sdìlení adresy svìdka J. B., na ní¾ po stanovené lhùtì stì¾ovatel reagoval pøípisem, v nìm¾ uvedl, ¾e výslech tohoto svìdka navrhoval ji¾ v odvolání, tedy v roce 2001 a nelze oèekávat, ¾e by o nìm pøi takovém èasovém odstupu mìl nyní nìjaké informace. Správci danì pak doporuèil, aby za této situace vyu¾il efektivnìj¹ích nástrojù státního orgánu ke zji¹tìní adresy uvedené osoby. Ani touto cestou v¹ak adresa zji¹tìna nebyla.
Pøi posouzení dùvodnosti kasaèních námitek je tøeba vycházet z pøedchozích soudních rozhodnutí vydaných v této vìci. Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 21. 3. 2007, è. j. 1 Afs 45/2006-55, vyslovil, ¾e správce danì mìl, bez ohledu na nedostatek dùkazního návrhu, sám dbát na zji¹tìní rozhodných skuteèností a bylo-li mu známo, ¾e existuje osoba, která by mohla existenci zdanitelných plnìní potvrdit, mìl ji vyslechnout. Nejvy¹¹í správní soud sice zdùraznil dùkazní povinnost daòového subjektu podle § 31 odst. 9 daòového øádu, ale souèasnì upozornil, ¾e nelze pomíjet povinnosti správce danì plynoucí z § 31 odst. 2 daòového øádu. Pokud výslech svìdka opomnìl správce danì, mìl být proveden ¾alovaným v rámci postupu podle § 50 odst. 3 daòového øádu, nebo» mu existence svìdka byla v odvolacím øízení zøejmá. Pokud takový postup krajský soud akceptoval proto, ¾e nebyl daòovým subjektem výslovnì podán návrh na výslech tohoto svìdka, oznaèil Nejvy¹¹í správní soud jeho názor za nezákonný. Navíc shledal, ¾e krajský soud se nevyjádøil k nìkterým ¾alobním námitkám a tím uèinil svùj rozsudek nepøezkoumatelným. Ze v¹ech tìchto dùvodù byl zkoumaný rozsudek krajského soudu zru¹en. Názor vyslovený v tomto rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu byl podle § 110 odst. 3 s. ø. s. pro dal¹í rozhodování krajského soudu závazný.
Krajský soud jej také v rozsudku ze dne 26. 6. 2007, è. j. 30 Ca 96/2007-20 plnì pøevzal, pøièem¾ dále uvedl, ¾e pokud by ¾alovaný nemohl dùkaz výslechem svìdka B. provést, èi pokud by jej vyhodnotil jako nerozhodný ve vztahu ke stávajícím zji¹tìním, je tøeba, aby to ve svém rozhodnutí øádnì zdùvodnil. Takové doplnìní nelze pova¾ovat za vyboèení ze závazného právního názoru vysloveného Nejvy¹¹ím správním soudem, nebo» jím krajský soud pouze reflektoval mo¾né situace v dal¹ím daòovém øízení. Tento právní názor pak byl závazným pro ¾alovaného podle § 78 odst. 5 s. ø. s.
®alovaný rovnì¾ uèinil v¹e, aby tomuto závaznému právnímu názoru dostál. Vyzval stì¾ovatele ke sdìlení adresy tvrzeného svìdka, nebo» jediné co k jeho osobì mìl k dispozici, byla vìdomost o tom, ¾e s ním byl stì¾ovatel v minulosti v kontaktu a dále sdìlení o obci, v ní¾ mìl ¾ít. Ani tato výzva ani vlastní ¹etøení správce danì v¹ak svìdka neuèinilo dostupným a tudí¾ jeho výslech nemohl být proveden. ®alovaný za této situace provedl nové hodnocení skutkového stavu.
Je tøeba mu pøisvìdèit v tom, ¾e podle § 19 odst. 1 zákona o DPH má nárok na odpoèet danì plátce, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní uskuteènìná jiným plátcem pou¾ije k dosa¾ení obratu za svá zdanitelná plnìní, pøièem¾ podle odst. 2 tého¾ ustanovení plátce prokazuje nárok na odpoèet daòovými doklady, jejich¾ vystavování a nále¾itosti jsou upraveny v § 12 tého¾ zákona.
V daném pøípadì stì¾ovatel takový nárok uplatnil, ov¹em v prùbìhu daòové kontroly vznikla odùvodnìná pochybnost, zda plnìní deklarované zaúètovanými doklady bylo fakticky uskuteènìno.
Jak setrvale judikuje Nejvy¹¹í správní soud, dùkazní bøemeno k prokázání tvrzených skuteèností nese podle § 31 odst. 9 daòového øádu stì¾ovatel, který byl povinen prokázat souèasné splnìní dvou podmínek: 1) pøijetí tvrzeného zdanitelného plnìní, 2) vyu¾ití pøijatého zdanitelného plnìní k dosa¾ení pøíjmù nebo výnosù za plnìní, která nejsou zdanitelná (srovnej napø. rozsudek ze dne 15. 5. 2007, è. j. 2 Afs 177/2006-61, dostupný na www.nssoud.cz).
Nelze proto bez dal¹ího a priori pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e zcela splnil své dùkazní povinnosti tím, ¾e dolo¾il daòové doklady. Daò èi nárok na odpoèet danì nemají základ ve formálním dokladu, ale v existenci zdanitelného plnìní (§ 1 zákona o DPH). Zákon tedy nestojí na formálním vykázání zdanitelného plnìní, ale na stavu faktickém. Jiný závìr by popíral smysl a úèel zákona. Ostatnì nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 402/99 vyslovil, ¾e dùkaz daòovým dokladem je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnìprávní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu. Daòový doklad, který jen simuluje uskuteènìní zdanitelného plnìní, není relevantním dùkazem a jeho pøedlo¾ení mù¾e vést k formulaci po¾adavku smìøujícího k dokázání hmotnìprávního úkonu, tj. k dùkazu existence zdanitelného plnìní. Proto nemù¾e být jen samotné dolo¾ení po formální stránce bezvadného daòového dokladu dostateèným podkladem pro uznání nároku na odpoèet danì, v¾dy musí být v prvé øadì fakticky podlo¾en existujícím zdanitelným plnìním. Stejnì tak není dostateèným dolo¾ením existence zdanitelného plnìní uzavøená smlouva, a to ani za pøedpokladu, ¾e by o ní nebyla ¾ádná pochybnost. Ke zpochybnìní daòového dokladu pak mù¾e dojít rùzným zpùsobem, napøíklad mù¾e být zpochybnìn i tím, ¾e vystavitel za dané období zdanitelné plnìní nevykázal, na co¾ lze soudit z toho, ¾e nepodal daòové pøiznání k dani z pøidané hodnoty. Pokud pak u vystavitele daòového dokladu není o nìm úètováno, pøípadnì to nelze ovìøit proto, ¾e je vystavitel nekontaktní a jeho úèetnictví tak vùbec není k dispozici, pochybnost je dokonána. I za této situace lze v¹ak pochybnost vyvrátit, a to tím, ¾e je existence zdanitelného plnìní prokázána jinak.
Nárok na odpoèet tedy nestojí a ani nemù¾e stát pouze na formálnì perfektních dokladech,v¾dy musí být nepochybné i to, ¾e k plnìní skuteènì do¹lo.
Daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (§ 31 odst. 9 daòového øádu). Pøesto, ¾e je povinností správce danì dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji, a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù, není daòové øízení zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (k tomu srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, publikovaný pod è. 1022/2007 Sb. NSS).
Zaúètováním tìchto dokladù a uplatnìním nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty za rozhodné zdaòovací období stì¾ovatel uplatnil urèité tvrzení, které byl podle § 31 odst. 9 daòového øádu také povinen prokázat. V prùbìhu celého øízení, vèetnì doplnìní odvolacího
øízení, tak ov¹em neuèinil. Existenci plnìní pøitom lze dolo¾it napø. existencí zbo¾í, které bylo jeho pøedmìtem, dal¹í dispozicí s tímto zbo¾ím, svìdeckými výpovìïmi dokládajícími pøevzetí zdanitelného plnìní, pokud jsou tyto dùkazní prostøedky nepochybné. Nejvy¹¹í správní soud v této vìci respektuje názor jím døíve vyslovený v rozsudku ze dne 21. 3. 2007, è. j. 1 Afs 45/2006-55, tedy, ¾e správce danì pøi vìdomosti o existenci svìdka, mìl tohoto vyslechnout, nebo» by jeho výslech pøípadnì mohl vést k prokázání uskuteènìní pøedmìtného plnìní.
Kasaèní stí¾nost stojí na jediném argumentu, a to, ¾e výslech tohoto svìdka byl zmaøen samotným správcem danì a jen v dùsledku èasového odstupu je svìdek v souèasné dobì nedostupný. Tomu nelze pøisvìdèit; z nièeho neplyne, ¾e výslech svìdka skuteènì mohl být proveden døíve, nebo» stì¾ovatel ani v dobì, kdy na jeho existenci poukázal, k nìmu neuvedl dostateèné identifikaèní údaje, které by umo¾nily jeho pøedvolání k výslechu. Pøitom to byl stì¾ovatel, který s ním byl údajnì v kontaktu a na nìho¾ dopadal dùsledek toho, ¾e o obchodním vztahu jednal s nìkým, koho nebyl schopen plnì ztoto¾nit. I pøi respektování názoru, ¾e správce danì mìl provést výslech svìdka stì¾ovatelem nenavr¾eného a nedostateènì identifikovaného, nelze dospìt k závìru, ¾e se z jeho strany za daného stavu jednalo o vadu, jejím¾ dùsledkem bylo neprokázání uskuteènìní zdanitelného plnìní. Výslech svìdka byl objektivnì nemo¾ný a skuteènost, ¾e nebyl vyslechnut, resp., ¾e správce danì nevyvinul snahu k jeho zji¹tìní a vyslechnutí døíve, nelze klást pouze k jeho tí¾i. Stejnì tak je spekulací, jaký by byl obsah jeho výpovìdi. ®alovaný po doplnìní øízení v intencích závazného právního názoru provedl nové hodnocení skutkových okolností a vypoøádal se i s dùsledky neprovedení výslechu. Neprokázání uskuteènìní tvrzených zdanitelných plnìní nelze klást do pøíèinné souvislosti s èinností správce danì. Závìr o nesplnìní podmínek pro odpoèet tak i za stávající situace byl dostateènì podlo¾en a Nejvy¹¹í správní soud proto neshledal dùvodnou kasaèní námitku podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., nebo» rozhodnutí ¾alovaného má oporu ve spise a nelze je oznaèit za nezákonné. Krajský soud tedy nemìl z tohoto dùvodu rozhodnutí ¾alovaného zru¹it.
Stejnì tak Nejvy¹¹í správní soud neshledal naplnìnou kasaèní námitku podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Posouzení právní otázky, tedy v daném pøípadì, zda byly splnìny podmínky pro nadmìrný odpoèet a zda stì¾ovateli mìla být domìøena daò z pøidané hodnoty za rozhodné období, byla posouzena v souladu se zákonem.
Na jiných dùvodech, ne¾, ¾e mìlo být ve prospìch stì¾ovatele hodnoceno èasové prodlení ve snaze zajistit výslech oznaèeného svìdka, kasaèní stí¾nost nestojí a krajskému soudu nic jiného nevytýká.
V Brnì dne 22. záøí 2009 : JUDr. Milu¹e Do¹ková pøedsedkynì senátu

References: soud 
 soud 
 § 31
 § 19
 § 103
 soud 
 § 2
 soud 
 § 103
 § 31
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 50
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 soud 
 § 78
 § 19
 § 12
 § 31
 § 31
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 103