Source: http://www.vox.cz/dalsi-sluzby/danove-spory-on-line/poucovaci-povinnosti-spravce.html
Timestamp: 2018-01-23 12:19:38+00:00

Document:
Spory ohledně poučovací povinnosti správce daně | 1. VOX a.s. – školení, kurzy, semináře
Spory ohledně posečkání daně
§ 156 (1) Na žádost daňového subjektu nebo z moci úřední může správce daně povolit posečkání úhrady daně, popřípadě rozložení její úhrady na splátky (dále jen „posečkání“),
Od data účinnosti daňového řádu výrazně vzrostl význam institutu posečkání s platbou daně. Jak z citované dikce § 156 vyplývá, pod pojen posečkání je totiž zahrnuto i splácení daně a dále vzhledem k právní úpravě prominutí daně v § 259 a 260 daňového řádu, podle kterého se v zásadě individuálně promíjet nedá, zůstalo posečkání daně de facto jediným instrumentem pro alespoň částečné prominutí, byť pouze úroku z prodlení.
Instrument posečkání se proto stal velmi vyhledávaným a někteří správci daně na to reagovali po svém Negativistickým přístupem k žádostem daňových subjektů. Jenže narazili hned na dvě překážky. První je skutečnost, že proti rozhodnutí o posečkání je (na rozdíl od ZSDP) zcela jednoznačně připuštěno odvolání. Druhou je takový výklad posečkání Nejvyšším správním soudem, podle kterého platí, že pokud je některá z podmínek podle tohoto zákonného ustanovení naplněna, potom platí, že je správce daně povinen žádosti o posečkání vyhovět. Je sice pravdou, že si daňový subjekt nemůže diktovat, pokud jde o splátkový kalendář, ale na druhou stranu správce daně musí své rozhodnutí o výši splátek odůvodnit a takovéto odůvodnění má své logické mantinely.
*Rozhodnutí o povolení splátek daně podle § 60 daňového řádu je prima facie vydáváno ve sféře diskrečního oprávnění správce daně. To vyplývá z výrazu „může“ v její dispozici. Hypotéza této právní normy je nadto neurčitá, respektive v ní obsažené skutkové předpoklady (vážná újma a jiné důvody neumožňující vybrat celý daňový nedoplatek najednou) jsou neurčitými právními pojmy, jejichž obsah je vždy nutno nalézt v kontextu konkrétní věci. Nabízí se přitom dvojí výklad výrazu „může“; tedy zda při zjištění skutečností obsažených v hypotéze právní normy dává posuzované ustanovení správnímu orgánu ještě možnost se ve své úvaze rozhodnout, zda vydá kladné rozhodnutí (splátky povolí), anebo zda toto ustanovení správní orgán již bez dalšího zavazuje takové rozhodnutí vydat, tj. zda při naplnění skutkové podstaty z posuzovaného ustanovení plyne subjektivní právo a nárok na vydání rozhodnutí určitého obsahu. Je proto třeba zaměřit se na výklad výrazu „může“ v dispozici normy § 60 daňového řádu, k objasnění jeho skutečně zamýšleného významu.
K výkladu výrazu „může“, v rámci institutu prominutí daňového nedoplatku podle § 65 daňového řádu, se Nejvyšší správní soud vyslovil v rozsudku ze dne 24. 5. 2006, č. j. 1 Afs 85/2005 – 45, tak, že „[v]ýznam slova „může“ prominout je (…) nutno vnímat tak, že nastanou-li zákonem předvídané podmínky pro prominutí (odst. 1), správce daně prominout musí, v žádném případě není na libovůli správního orgánu, zda k prominutí přikročí, nebo nikoliv.“
K výkladu výrazu „může“ v rámci institutu prominutí daně podle § 55a daňového řádu se Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 21. 7. 2009, č. j. 8 Afs 85/2007 – 54, vyslovil v tom smyslu, že „[p]okud (…) jde o smysl institutu prominutí daně a jejího příslušenství, vychází soud z toho, že promíjení daňových dluhů bylo vždy vnímáno jako milost, jako výjimečné osvobození konkrétního případu z všeobecné daňové povinnosti. Je to ostatně pozůstatek královských milostí a pardonů, kdy se stát vzdává daňové pohledávky, na kterou má dle zákona nárok. Tento charakter si přitom promíjení daní dochovalo i do dnešní doby, a lze uzavřít, že rozhodnutí o prominutí daně podle § 55a d. ř. je rozhodnutím vydávaným ve sféře volného uvážení, přičemž správní orgán i při naplnění zákonných předpokladů daň prominout může, ale také nemusí.“
Z uvedeného je zřejmé, že judikatura nazírá na výraz „může“ u každého z těchto institutů rozdílně. To je do jisté míry dáno právě jejich odlišným smyslem a účelem, jak bylo vyloženo shora. Vzhledem k tomu, že Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že nyní posuzovaný institut povolení splátek daně lze připodobnit spíše k institutu prominutí daňového nedoplatku, přiklání se k výkladu výrazu „může“, podanému v rozsudku ze dne 24. 5. 2006, č. j. 1 Afs 85/2005 – 45, a tedy konstatuje, že nastanou-li zákonem předvídané podmínky pro povolení splátek daně, musí je správce daně povolit. Správce daně tedy především hodnotí důvody, o které žadatel svou žádost o povolení splátek daně opřel, a dospěje-li přitom k závěru, že podmínky uvedené v § 60 odst. 1 daňového řádu (bylo-li by neprodlené zaplacení spojeno pro dlužníka s vážnou újmou nebo není-li z jiných důvodů možné vybrat celý daňový nedoplatek od daňového dlužníka najednou) jsou naplněny, pak samotné povolení splátek daně nezáleží na jeho úvaze, ale rozložení daně do splátek musí být povoleno.
Jestliže má tedy správce daně po podání žádosti o povolení splátek daně za osvědčené, že žadateli by byla například neprodleným zaplacením daňového dluhu způsobena vážná újma, je povinen za těchto podmínek jeho žádosti vyhovět a placení daně ve splátkách povolit. Při této úvaze je povinen vycházet především ze žadatelem navrhované výše splátky a poměřovat ji se všemi dalšími relevantními okolnostmi. Přitom však není a ani nemůže být vázán žadatelem navrhovanou výší splátky, neboť to by vedlo k nelogickým a absurdním důsledkům.
Stanovení konkrétní výše splátky a splátkového kalendáře tedy spadá (na rozdíl od rozhodování, zda splátku povolit či nikoliv) do sféry správního uvážení správce daně, které samozřejmě nesmí být libovolné a nesmí překračovat zákonné meze. Limitován je především § 60 odst. 5 daňového řádu, podle kterého nesmí být placení daně ve splátkách povoleno na dobu delší, než je lhůta, v níž se promlčuje vybrání daně. Zároveň je správce daně povinen dbát na fiskální zájmy státu v tom ohledu, aby bylo umožněno vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy státu (§ 2 odst. 2 daňového řádu). Správní úvahu je pak správce daně povinen odůvodnit v souladu s § 32 odst. 3 daňového řádu. Jedině takový přístup je logický a v praxi umožňuje reagovat správci daně právě na situace, kdy žadatel splňuje podmínky pro povolení splátek daně, avšak navrhuje například jejich výši nepřiměřeně nízkou. Správce daně je proto sám oprávněn uvážit o přiměřené a všem okolnostem případu odpovídající výši splátek, kterou promítne do splátkového kalendáře. Tvrzení, že je správce daně vázán návrhem splátek, je proto mylné. Jak správně uvedl krajský soud, to, že se jedná o návrhové řízení, neznamená, že nelze stanovit splátky vyšší, než navrhuje daňový dlužník.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 2 Afs 88/2010-70 ze dne 22. 4. 20911, www.nssoud.cz
*[16]Podle § 156 odst. 1) daňového řádu může na žádost daňového subjektu nebo z moci úřední správce daně povolit posečkání úhrady daně, popřípadě rozložení její úhrady na splátky (dále jen „posečkání“), pokud by neprodlená úhrada znamenala pro daňový subjekt vážnou újmu, pokud by byla ohrožena výživa daňového subjektu nebo osob na jeho výživu odkázaných, pokud by neprodlená úhrada vedla k zániku podnikání daňového subjektu, přičemž výnos z ukončení podnikání by byl pravděpodobně nižší než jím vytvořená daň v příštím zdaňovacím období, není-li možné vybrat daň od daňového subjektu najednou, nebopři důvodném očekávání částečného nebo úplného zániku povinnosti uhradit daň.
[17] Již ze samotného obsahu a smyslu zkoumaného ustanovení je zřejmé, že v případě, kdy daňový subjekt není schopen z různých důvodů ekonomické nedostatečnosti uhradit svoji daňovou povinnost ve lhůtách, které příslušné zákony určují, může správce daně eliminovat dopady vážné újmy daňového subjektu či osob na něho ekonomicky odkázaných „posunutím“ lhůty pro platbu daně v konkrétním případě a nebo platbu daně rozložit na několik dílčích plateb tak, aby neblahé fiskální důsledky byly co nejmenší.
[18] Ustanovení § 156 daňového řádu tak normuje, že taxativně stanovené podmínky, pouze při jejichž splnění může správce daně posečkat s úhradou daně, jsou navázány na nemožnost splnění platební povinnosti včas, tedy ve lhůtě splatnosti té které daně. Jinými slovy, jen tehdy, nastane-li některá z taxativně uvedených podmínek, pro kterou nemůže daňový subjekt daň uhradit, smí správce daně zmírnit důsledky nevčasné úhrady tím, že rozhodne o posečkání s platbou daně. V takových (sociálně-ekonomických) případech také zákon přímo stanoví, že po dobu povoleného posečkání nevzniká povinnému subjektu povinnost uhradit úrok z prodlení (§ 157 daňového řádu), neboť se rozhodnutím o „posunutí“ lhůty pro úhradu daně subjekt v prodlení neocitá. Rovněž tak je na takto „posunutou“ lhůtu pro úhradu daně navázán odlišný režim pro výpočet úroku z posečkané částky.
[19] Z uvedeného tak plyne jediný možný závěr, a to, že posečkat s úhradou daně lze z důvodů (jak již bylo zdůrazněno) taxativně stanovených jen tehdy, nemůže-li být úhrada daně provedena. Pokud však správce daně v době podané žádosti neevidoval na konkretizovaných daních žádné nedoplatky, neboť tyto daně byly již zcela uhrazeny, pozbývá významu vést řízení o žádosti, která se domáhá posečkání s úhradou daně.
[20] Jak již soud zdůraznil, užité ustanovení umožňuje výjimku z pravidla, že daň je splatná v zákonem stanovených lhůtách a při jejich nedodržení následuje finanční sankce, jejíž výše plyne přímo ze zákona. Takovou výjimku lze však učinit pouze z důvodů, které zákon stanoví. V žádném případě však § 156 daňového řádu neslouží k obcházení pravidel v daňovém řádu stanovených pro placení daně či k jinému mírnění důsledků, jež vzešly z doměření daně. Měl-li tedy daňový subjekt finanční prostředky k úhradě daně a daň také uhradil, nenastaly-li tedy u něho důvody, pro které by daň uhradit nemohl, pak řízení o posečkání s úhradou daně se skutečně stává bezpředmětným; daň je již uhrazena a není s čím tedy posečkávat. V takovém případě se řízení zastaví, jak ostatně správce daně rovněž učinil.
[21] Nejvyšší správní soud jen pro pořádek připomíná, že situace předvídaná v § 156 může nastat i po splatnosti daně; není tedy důvodu pro vyloučení užití nástroje posečkání s úhradou daně v situaci, kdy daň již dávno splatnou je, daňový subjekt ji neuhradil a poté požádal o posečkání. Byly-li by správcem daně zjištěn (a daňovým subjektem) prokázán některý z důvodů, pro který může správce daně s úhradou daně posečkat, ve své podstatě takové žádosti vyhovět musí. Pravomoc správce daně povolit posečkání s úhradou daně zpětně (§ 156 odst. 4 daňového řádu) tedy znamená, že žádost je podána daňovým subjektem sice již po splatnosti daně, jejíž posečkání je žádáno, avšak daň dosud nebyla uhrazena. Není tedy správný názor krajského soudu, že je-li žádost o posečkání s úhradou daně podána daňovým subjektem po lhůtě splatnosti této daně, řízení se automaticky zastaví, tak tomu není (jak je vyloženo shora).
[22] Nesprávný dílčí závěr krajského soudu, spočívající v tom, že zkoumaný institut nelze použít poté, co daň se stala splatnou, není takového rozsahu, pro který by musel Nejvyšší správní soud rozsudek krajského soudu zrušit. Po dílčí korekci odůvodnění napadeného rozsudku obstojí.
[23] Vzhledem k výše uvedenému se Nejvyšší správní soud ztotožnil se závěry odůvodnění napadeného rozsudku krajského soudu, že správce daně v dané situaci správně řízení o žádosti o posečkání s úhradou již zaplacené daně zastavil podle § 106 odst. 1 písm. f) daňového řádu.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 15/2013 – 34 ze dne 3. 7. 2013, www.nssoud.cz
Určitou berličku si správci daně našli ve skutečnosti, že není jejich povinností vyzývat žadatele o posečkání ohledně doplnění žádosti o důkazní prostředky k prokázání v žádosti uvedených skutečností. Tuto povinnost mají správci daně pouze pokud jde o daňové řízení ve věci stanovení daně. Pokud tedy daňový subjekt požádá o posečkání s platbou daně, správce daně jej nevyzve k doplnění žádosti o dostatečné důkazní prostředky (přičemž v takovýchto případech vyžadují opravdu přehršel předem neupřesněných důkazních prostředků) a žádost rovnou zamítají. Podle mého názoru není problém, aby žadatel podal odvolání proti tomuto rozhodnutí a v průběhu odvolacího řízení předmětné důkazní prostředky doplnil, neboť ani zde neplatí zásada koncentrační. Nejvyšší správní soud navíc zmiňuje i možnost žádost opakovat.
*Při posouzení věci pak Nejvyšší správní soud především zdůrazňuje, že institut posečkání úhrady daně, popřípadě rozložení její úhrady na splátky (§ 156 daňového řádu) je beneficiem ze strany státu, které je poskytováno v případě splnění stanovených podmínek. Správce daně je při rozhodování o žádosti o posečkání vázán návrhem daňového subjektu. Ten je tedy povinen tvrdit ve své žádosti relevantní důvody pro posečkání a současně ke svým tvrzením předložit důkazní prostředky. Důkazní povinnost zde leží na žadateli, který se beneficia při úhradě daně domáhá. Správce daně je povinen vycházet při posouzení žádosti z náležitě zjištěného skutkového stavu. Vychází přitom především z tvrzení a důkazních prostředků obsažených v žádosti a nepochybně může vzít v úvahu i skutečnosti zřejmé z daňového spisu žadatele. Jestliže má však správce daně i po zohlednění obsahu spisu pochybnosti o údajích, které mu žadatel poskytl či má za to, že důvody žádosti nebyly prokazatelně doloženy, není povinen žadateli sdělit, že neunesl důkazní břemeno, příp. jej vyrozumět o tom, jaké důkazní prostředky by měl ke své žádosti předložit. Využití možnosti požádat o beneficium při úhradě daně je výhradně v dispozici daňového subjektu a je tudíž plně na něm, aby svoji žádost komplexně zdůvodnil a předložil k uvedeným důvodům nezbytné důkazní prostředky. Daňový subjekt tak nese riziko, že pokud nedoloží svá tvrzení uvedená v žádosti, bude správce daně nucen žádost zamítnout. Daňovému subjektu však nic nebrání v tom, aby následně o posečkání úhrady daně opětovně požádal a nezbytné důkazní prostředky s touto žádostí již předložil. Stěžovateli tak lze přisvědčit v tom, že § 92 odst. 3 daňového řádu, podle něhož je daňový subjekt povinen prokazovat všechna tvrzení uvedená ve svém podání, se vztahuje i na řízení o žádosti o posečkání úhrady daně. Ustanovení § 92 odst. 4 daňového řádu však správci daně ukládá povinnost vyzvat žadatele k tomu, aby svoje tvrzení prokázal důkazními prostředky, pouze v souvislosti s nalézacím řízením (stanovením daně).
Nejvyšší správní soud v nyní projednávané věci zjistil, že správce daně v prvoinstančním rozhodnutí žalobci vytkl, že důvody své žádosti nedoložil žádným důkazním materiálem. Tuto skutečnost žalobce nezpochybnil, nesplnění důkazní povinnosti konstatoval i krajský soud. K námitce žalobce, že správce daně měl přihlédnout k důkazním prostředkům obsaženým v daňovém spise, pak žalovaný uvedl, že předložený spisový materiál žádné relevantní důkazní prostředky neobsahuje. Rovněž Nejvyšší správní soud žádné podklady vypovídající o aktuální hospodářské situaci žalobce v předloženém daňovém spise neshledal, neboť spis obsahuje pouze dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty za období prosinec 2006 a rok 2007. Nejvyšší správní soud uzavřel, že krajský soud pochybil, jestliže svůj rozsudek opřel o názor, že pokud žadatel svá tvrzení uplatněná ve své žádosti nepodložil žádnými důkazní prostředky a tyto důkazní prostředky neobsahoval ani daňový spis, bylo na správci daně, aby žalobce k doložení tvrzení obsažených v žádosti důkazními prostředky vyzval. Rozsudek Nejvyššího správního soudu 3 Afs 74/2014 – 29 ze dne 4. února 2015, www.nssoud.cz

References: § 156
 § 156
 § 259
 § 60
 § 60
 § 65
 soud 
 § 55
 soud 
 soud 
 § 55
 soud 
 § 60
 § 60
 § 32
 § 156
 § 156
 soud 
 § 156
 soud 
 § 156
 soud 
 soud 
 § 106
 soud 
 soud 
 § 92
 § 92
 soud 
 soud 
 soud 
 soud