Source: http://kraken.slv.cz/10Afs51/2016
Timestamp: 2018-06-24 12:42:15+00:00

Document:
10Afs51/2016
10 Afs 51/2016-43
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Daniely Zemanové, soudce Zdeòka Kühna a soudkynì Michaely Bejèkové v právní vìci ¾alobce: J. K., a. s., se sídlem Kubánské námìstí 1391/11, Praha 10-Vr¹ovice, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 17. 3. 2014, èj. 6823/14/5000-14306-702189, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì-poboèka v Olomouci ze dne 27. 1. 2016, èj. 65 Af 8/2014-41,
[1] ®alobce podal daòová pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období èerven, øíjen a listopad 2009 a leden 2010; v ka¾dém z tìchto pøiznání vykázal nadmìrný odpoèet. Finanèní úøad pro Olomoucký kraj (dále jen správce danì ) zahájil vytýkací øízení dne 3. 8. 2009, 7. 12. 2009, 7. 1. 2010 a 18. 3. 2010, na jejich¾ konci vydal dne 2. 5. 2012 platební výmìry (za zdaòovací období øíjen 2009, listopad 2009 a leden 2010), kterými ¾alobci vymìøil DPH. [2] Dne 21. 1. 2013 ¾alobce po¾ádal o pøiznání úroku z vratitelných pøeplatkù za dobu od zahájení vytýkacích øízení do doby, ne¾ byly vymìøené pøeplatky odepsány z úètu správce danì. [3] Správce danì dne 6. 3. 2013 ¾alobci oznámil, ¾e tøicetidenní lhùta pro vrácení pøeplatku (podle § 155 odst. 5 daòového øádu) zaèala bì¾et dnem vydání platebních výmìrù a uplynula dne 10. 4. 2012 (zdaòovací období èerven 2009), resp. 5. 6. 2012 (zdaòovací období øíjen 2009, listopad 2009 a leden 2010), v ní¾ byly pøeplatky ¾alobci vráceny. Správce danì dospìl k závìru,
¾e vratitelné pøeplatky vrátil v zákonné lhùtì, a proto ¾alobci úrok dle § 155 odst. 5 daòového øádu nenále¾í. [4] Odvolání ¾alobce proti tomuto sdìlení správce danì posoudil jako námitky, které rozhodnutím ze dne 31. 5. 2013 zamítl pro nepøípustnost a øízení zastavil. ®alobce se následnì odvolal k ¾alovanému, který rozhodnutím ze dne 17. 3. 2014 oznaèeným v záhlaví rozhodnutí správce danì ze dne 31. 5. 2013 zru¹il, jeho závìry potvrdil a øízení zastavil. [5] ®alobce podal proti rozhodnutí ¾alovaného ¾alobu ke krajskému soudu. Krajský soud poukázal na rozsudek NSS ze dne 25. 9. 2014, èj. 7 Aps 3/2013-34, ve znìní opravného usnesení ze dne 5. 11. 2014, èj. 7 Aps 3/2013-47 (dále jen rozsudek Kordárna ) a dospìl k závìru, ¾e ¾alobci nále¾í za vý¹e uvedená zdaòovací období od poèátku ètvrtého mìsíce po skonèení jednotlivých zdaòovacích období, za které ¾alobce daòová pøiznání podal, do dne uhrazení nadmìrného odpoètu úrok z vratitelného pøeplatku. Krajský soud proto zru¹il napadené rozhodnutí ¾alovaného a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení.
[6] Proti rozsudku mìstského soudu podal ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost z dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). [7] V úvodu rekapituluje prùbìh dosavadního øízení. Namítá, ¾e sdìlení o nepøiznání úroku z vratitelného pøeplatku není rozhodnutím, které by bylo mo¾né napadnout odvoláním. Stì¾ovatel mìl namísto toho podat námitky, to v¹ak neuèinil. Stì¾ovatel je dále pøesvìdèen, ¾e dùvodnost kasaèní stí¾nosti zakládá u¾ jen skuteènost, ¾e krajský soud v posuzované vìci bez dal¹ího pøejal závìry z rozsudku Kordárna. Krajský soud z tohoto rozsudku obsáhle cituje a zcela chybí jeho jakákoliv vlastní argumentace; napadený rozsudek proto pova¾uje za nepøezkoumatelný. Soud uèinil nepøípustný závìr o absolutní délce zadr¾ování nadmìrného odpoètu a okam¾iku vzniku nároku daòového subjektu na úroky za toto zadr¾ování. Stì¾ovatel odkazuje na judikaturu Soudního dvora Evropské unie a poukazuje na desinterpretaci tìchto závìrù uèinìných v tìchto rozhodnutích ze strany NSS. Nelze z nich toti¾ dovodit nárok na úroky z vratitelného pøeplatku ve lhùtì 3 mìsícù od skonèení pøíslu¹ného zdaòovacího období. [8] Ze strany NSS se jedná o nepøípustné dotváøení práva, nebo» tento po¾adavek nemá oporu ani ve vnitrostátním právu, ani v unijním právu. Stì¾ovatel také upozornil na to, ¾e usnesením NSS ze dne 24. 6. 2015, èj. 1 Afs 235/2014-43, postoupil 1. senát otázku smìøující proti závìrùm rozsudku ve vìci Kordárna k posouzení roz¹íøenému senátu. Krajský soud nerozli¹il mezi øízeními vymìøovacími a øízeními pøi placení daní. Stì¾ovatel dále poukazuje na poru¹ení principu proporcionality. Namítá, ¾e NSS vytvoøil novou kategorii úroku, který v podstatì pøedstavuje sankci. Správce danì pøitom nejedná nezákonnì, pokud postup pøi odstranìní pochybností probíhá déle ne¾ tøi mìsíce. Vý¹e úroku je nepøimìøená, nebo» je zvý¹ena o 14 procentních bodù stejnì jako v pøípadì poru¹ení povinnosti správce danì ve smyslu § 254 daòového øádu. Souèasnì stì¾ovatel upozoròuje, ¾e délka postupu k odstranìní pochybností nezále¾í pouze na správci danì, ale zejména na daòovém subjektu a jeho ochotì spolupracovat. V závìru stì¾ovatel poukazuje na novou právní úpravu daòového øádu úèinnou od 1. 1. 2015. [9] Stì¾ovatel pova¾uje s ohledem na své argumenty závìry krajského soudu za nesprávné, v rozporu se zásadami daòového øízení v Èeské republice, vèetnì principù a úèelu postupu k odstranìní pochybností a principu proporcionality. pokraèování
[10] ®alobce ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e souhlasí se závìry krajského soudu a je pøesvìdèen, ¾e mu vznikl nárok na po¾adovaný úrok. Souèasnì poukazuje na zneu¾ívání postupu k odstranìní pochybností správními orgány, které èasto trvá dva a¾ tøi roky. Rozsudek Kordárna dle ¾alobce odpovídá úèelu postupu k odstranìní pochybností a odkazuje na dùvodovou zprávu k § 89 a § 90 daòového øádu.
[11] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas a za stì¾ovatele jedná zamìstnanec s vysoko¹kolským právnickým vzdìláním ve smyslu § 105 odst. 2 s. ø. s. [12] Na základì kasaèní stí¾nosti NSS pøezkoumal napadené rozhodnutí mìstského soudu v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti. [13] V dal¹ím kroku se soud zabýval nepøezkoumatelností napadeného rozsudku. Námitka nepøezkoumatelnosti se týká nedostateèné argumentace krajského soudu. Nejvy¹¹í správní soud z odùvodnìní napadeného rozsudku ovìøil, ¾e krajský soud nejprve pøehlednì shrnul skutkový stav, v návaznosti na nìj citoval relevantní pasá¾ z rozsudku Kordárna (který je aplikovatelný na nyní projednávanou vìc) a závìry z tohoto rozsudku pou¾il i v nyní projednávané vìci. Vzhledem k tomu, ¾e meritem tohoto sporu je (jako ostatnì ji¾ mnohokrát) primárnì skuteènost, ¾e stì¾ovatel odmítá respektovat závìry uèinìné v rozsudku Kordárna a navazující judikatuøe NSS (k tomu se ostatnì krajský soud vyjádøil), nepova¾uje NSS za nutné, aby se krajský soud podrobnì vypoøádával s ka¾dou dílèí námitkou uvedenou ¾alobcem v jeho ¾alobì. Jedná se o srozumitelné, by» velmi struèné rozhodnutí a souèasnì je z nìj zøejmé, z jakých dùvodù krajský soud rozhodl. Napadený rozsudek tedy nelze pova¾ovat za nepøezkoumatelný, a to i s pøihlédnutím k okolnosti, ¾e argumentace stì¾ovatele v kasaèní stí¾nosti je mnohem obsáhlej¹í a vìcnì smìøuje i proti obsahu rozsudku. [14] NSS pøednì uvádí, ¾e správce danì byl povinen podání ¾alobce vyhodnotit podle jeho skuteèného obsahu, nikoliv pouze podle oznaèení (k tomu viz § 70 odst. 2 daòového øádu; a dále té¾ Baxa J. a kol. Daòový øád. Komentáø. I. díl. Praha: Wolters Kluwer, a. s., 2011, s. 374-375). Správce danì se s námitkami v odùvodnìní rozhodnutí vypoøádal, pøesto¾e výrokem podání zamítl pro nepøípustnost a øízení zastavil z dùvodu, ¾e ¾alobce nevyu¾il institut námitek. Obdobnì postupoval i stì¾ovatel v následném øízení o odvolání. Stì¾ovatel se vyjádøil v tom smyslu, ¾e ustálenou judikaturu NSS, která potvrzuje rozsudek Kordárna, nebude respektovat, by» okolnosti projednávané vìci jeho pou¾ití odùvodòovaly (viz dále). Stì¾ovatel napadené rozhodnutí zru¹il, pøesto¾e jeho závìry potvrdil, a øízení zastavil s tím, ¾e daòovému subjektu ¾ádný nárok na úrok ve smyslu § 155 odst. 5 daòového øádu nevznikl. Námitka stì¾ovatele, ¾e v daném øízení se jednalo o pouze procesní otázku, a ¾e krajský soud nebyl oprávnìn posuzovat meritum vìci, není dùvodná. [15] Stì¾ovatel primárnì nesouhlasí se závìry soudu ohlednì aplikace rozsudku Kordárna v dané vìci (i obecnì) a umìlého vytvoøení lhùty, po jejím¾ uplynutí nále¾í daòovému subjektu nárok na úrok z vratitelného pøeplatku podle § 155 odst. 5 daòového øádu. [16] NSS v rozsudku Kordárna dospìl k závìru, ¾e oddálení výplaty nadmìrného odpoètu mù¾e mít pro daòové subjekty velmi zásadní zásah do toku penìz v jejich hospodaøení a vyvolat významné dodateèné náklady, které by nevznikly, pokud by jim byl nadmìrný odpoèet vyplacen krátce po podání daòového tvrzení. Na druhé stranì uznal, ¾e nadmìrný odpoèet DPH je v øadì pøípadù terèem pokusù o daòové podvody. Ve zmínìném rozsudku uvedl: Z tohoto úhlu pohledu se jeví jako nejvhodnìj¹í takový výklad vnitrostátního práva, který zákonodárcem sice zøejmì zamý¹lenou, nicménì ústavnì nepøijatelnou mezeru v procesní úpravì vyplácení nadmìrného odpoètu vyplní tak, ¾e stát nebude omezen ve svém právu i del¹í dobu provìøovat oprávnìnost plátcem uplatnìného nároku na odpoèet, vèetnì odpoètu nadmìrného, av¹ak zároveò bude plátce povinen takové provìøování sná¹et bezplatnì jen po urèitou pøimìøenou dobu. Nad rámec této doby pak musí od státu obdr¾et kompenzaci pøimìøenou délce zadr¾ování nadmìrného odpoètu a vý¹i oprávnìného nároku na nadmìrný odpoèet, který byl zadr¾ován. Úèelem takové kompenzace je nahradit plátci pau¹alizovaným zpùsobem majetkovou újmu spoèívající v tom, ¾e plátce nemohl po danou dobu disponovat prostøedky v hodnotì nadmìrného odpoètu. [17] Soud dále uvedl: Vnitrostátní právo neobsahuje ¾ádné ustanovení o lhùtì, které by mohlo být podkladem pro jeho analogické u¾ití a zaplnìní mezery spoèívající v tom, ¾e toto právo nestanoví èasovou mez, jejím¾ pøekroèením vzniká plátci nárok na úrok z vratitelného pøeplatku podle ust. § 155 odst. 5 daòového øádu. Takové ustanovení neobsahují ani pøedpisy práva Evropské unie. Z citované judikatury Soudního dvora je nicménì zøejmé, ¾e uvedená lhùta má své nepochybné horní limity. V rozhodnutí ve vìci C-25/07 v bodì 27 Soudní dvùr oznaèil za nepøijatelnì dlouhou lhùtu pro vrácení nadmìrného odpoètu, a to dokonce pro specifickou skupinu novì registrovaných plátcù, u nich¾ lze za legitimní pova¾ovat vy¹¹í apriorní podezøení z nebezpeèí podvodného jednání ne¾ u plátcù ji¾ del¹í dobu registrovaných k dani, lhùtu 180 dnù. Zároveò v rozhodnutí ve vìci C-107/10 v bodì 49 aproboval takovou vnitrostátní úpravu, která umo¾nila pøevod nadmìrného odpoètu na a¾ tøi následující zdaòovací období tehdy, jednalo-li se o období mìsíèní. Z uvedeného lze tedy usuzovat, ¾e lhùta tøí mìsícù, poèítaná od uplynutí zdaòovacího období, za které je nárok na nadmìrný odpoèet uplatòován, vyhovuje po¾adavkùm plynoucím z judikatury Soudního dvora, a pøitom jde v podmínkách vnitrostátní procesní úpravy v Èeské republice o lhùtu, která dává správci danì pøimìøený prostor k základnímu provìøení uplatnìného nároku na nadmìrný odpoèet, a zároveò jde o takový èasový úsek, po který lze je¹tì po plátci spravedlivì po¾adovat, aby v pomìrech vcelku èastých pøípadù podvodných jednání v souvislosti s nadmìrným odpoètem, jim¾ je tøeba úèinnì èelit, unesl zadr¾ování nadmìrného odpoètu správcem danì bez toho, aby byl tento odpoèet úroèen. [18] Správnost citovaných závìrù Nejvy¹¹ího správního soudu byla potvrzena rozhodnutím Soudního dvora ze dne 21. 10. 2015 ve vìci Kovozber (C-120/15). Èl. 183 Smìrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty Soudní dvùr vylo¾il tak, ¾e za opo¾dìnì vrácený øádnì uplatnìný nadmìrný odpoèet nále¾í daòovému subjektu úrok. Pokud jde o úroky související s provìøováním uplatnìného odpoètu, jejich¾ úprava ve vnitrostátním právu v rozhodném období chybìla, NSS dovodil, ¾e èlenské státy jsou podle judikatury Soudního dvora povinny pou¾ít úpravu, která je té chybìjící svou povahou nejbli¾¹í. Za nejbli¾¹í právní úpravu NSS pova¾oval § 155 odst. 5 daòového øádu. Pokud jde o okam¾ik, od kterého musí být poskytnut úrok, jde podle shora citovaných rozhodnutí Soudního dvora o den, kdy mìl být nadmìrný odpoèet DPH v souladu se smìrnicí obvykle vrácen. Jeliko¾ èeská vnitrostátní právní úprava byla v posuzované otázce nedokonalá, musel NSS vyjít z práva EU a vytvoøit pravidla, která budou souèasnì eurokonformní. V èeském právním prostøedí urèil NSS lhùtu 3 mìsícù. [19] Závìry z rozsudku Kordárna NSS aplikoval i v dal¹ích svých rozhodnutích (viz napø. rozsudek ze dne 29. 1. 2015, èj. 8 Afs 68/2013-46, rozsudek ze dne 9. 12. 2015, èj. 10 Afs 151/2015-27). Ani v nyní projednávané vìci nemá NSS dùvod se od ustálené judikatury, která ji¾ mnohokrát rozsudek Kordárna potvrdila, odchýlit. NSS proto pova¾uje za správné i závìry pøijaté krajským soudem, který z ustálené praxe Nejvy¹¹ího správního soudu vycházel. [20] Stì¾ovatel pova¾oval za nesprávné, ¾e krajský soud pøevzal závìry rozsudku Kordárna Soud v¹ak v tomto ohledu neshledává kasaèní stí¾nosti dùvodnou. Závìry krajského soudu dopadají na posuzovanou vìc, nejedná se o situaci, kdy by krajský soud pøejal závìry NSS bez jakékoli návaznosti na souzenou vìc (viz rozsudek NSS ze dne 17. 1. 2008, èj. 5 As 29/2007-64). Pøejal pouze právní argumentaci k toto¾né otázce, kterou pøedtím NSS pokraèování ji¾ vyøe¹il; v takovém postupu nelze spatøovat pochybení. Pøesto¾e by mo¾ná bylo vhodnìj¹í zvolit alespoò jiné slovní formulace a podrobnìj¹í odùvodnìní, nic to nemìní na tom, ¾e v pøevzetí závìrù k otázce, na ni¾ pøevzaté závìry dopadají, a se kterými se krajský soud ztoto¾nil, nelze pova¾ovat za vadu rozsudku, pro kterou by bylo tøeba jej ru¹it. [21] Jak plyne i z vý¹e citované evropské judikatury, je nutno vý¹e uvedené závìry vztáhnout na v¹echny provìøovací postupy pøípustné v rámci daòového øízení, tedy vèetnì postupu k odstranìní pochybností, ale i daòové kontroly podle èeského práva. Bylo by toti¾ bez jakéhokoli smyslu, pokud by soudy vztáhly onu tøímìsíèní lhùtu pro kontrolní postupy a vùbec v¹echny s tím související okolnosti (nutnost placení úrokù a dal¹í-viz vý¹e) pouze na postup k odstranìní pochybností. V zájmu spravedlivého pøístupu ke v¹em daòovým subjektùm je tedy nutné uvedený postup aplikovat v rámci jakéhokoli provìøovacího postupu za úèelem zji¹tìní oprávnìnosti uplatnìného nadmìrného odpoètu. Ostatnì tyto závìry lze vyèíst i z rozhodnutí Kovozber, ve kterém byla posuzována daòová kontrola. [22] K námitce stì¾ovatele, ¾e 1. senát NSS postoupil roz¹íøenému senátu otázku smìøující proti závìrùm rozsudku Kordárna, soud konstatuje, ¾e ve vìci ji¾ bylo rozhodnuto, a to usnesením ze dne 25. 5. 2016, èj. 1 Afs 235/2014-50. Roz¹íøený senát dovodil, ¾e: [s]kutkový i právní stav vìci projednávané sedmým senátem byl zjevnì zcela odli¹ný od vìci, v ní¾ rozhoduje první senát [ ]. S ohledem na tuto skuteènost tedy není nutné se výsledkem øízení pøed 1. senátem dále zabývat. [23] K povaze, pøimìøenosti zvolené délky lhùty, pou¾ití § 155 odst. 5 daòového øádu jako¾to právní úpravy svou povahou nejbli¾¹í; k tomu, ¾e úrok není sankcí , významu rozli¹ení jednotlivých dílèích daòových øízení; k nesouhlasu stì¾ovatele s aplikací evropské judikatury; a dále k námitce, ¾e postup k odstranìní pochybností závisí na øadì okolností (spolupráce daòového subjektu atd.), odkazuje Nejvy¹¹í správní soud na závìry v rozsudku NSS ze dne 6. 10. 2016, èj. 9 Afs 225/2015-72. V nyní projednávané vìci není nezbytné se s námitkami stì¾ovatele tohoto charakteru blí¾e zabývat-nijak se nevztahují ke specifickým okolnostem nyní projednávané vìci, nýbr¾ souvisí obecnì s neochotou stì¾ovatele aplikovat pravidla dovozená rozsudkem Kordárna. Námitky tohoto typu byly pøitom stì¾ovatelem uplatnìny ji¾ v jiných øízeních pøed NSS a velmi podrobnì byly vypoøádány právì v cit. rozsudku 9. senátu. Nejvy¹¹í správní soud proto pova¾uje za dostaèující na tento rozsudek odkázat. [24] Pro doplnìní NSS pouze uvádí, ¾e pøezkoumává pravomocná rozhodnutí krajských soudù, a to v rozsahu a z dùvodù, které oznaèí stì¾ovatel. Pokud kasaèní námitky (dùvody) nenapadají obsah rozhodnutí krajského soudu, pak nemá kasaèní soud co pøezkoumat. Vzta¾eno na posuzovanou vìc, pokud se námitky netýkají souzeného pøípadu, ale popisují situace, které mohou teoreticky nastat, pak není pøedmìtem kasaèního øízení tyto námitky hodnotit. [25] Závìrem Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e krajský soud zcela správnì a v souladu se svou pøedchozí judikaturou uvedl, ¾e úrok z vratitelného pøeplatku nále¾í daòovému subjektu od poèátku ètvrtého mìsíce po skonèení vý¹e uvedených zdaòovacích období, za které ¾alobce daòová pøiznání podal, do dne uhrazení nadmìrného odpoètu úrok z vratitelného pøeplatku.
[26] S ohledem na vý¹e uvedené dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. O vìci pøi tom rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 2 s. ø. s., dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje soud zpravidla bez jednání.
[27] O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení úspì¹ný; ¾alobci v prùbìhu øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nevznikly, nebo» nebyl zastoupen advokátem.

References: soud 
 § 155
 § 155
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 § 254
 § 89
 § 90
 soud 
 § 105
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 70
 § 155
 soud 
 § 155
 Soud 
 § 155
 § 155
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 155
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120