Source: http://kraken.slv.cz/8Afs67/2011
Timestamp: 2018-06-23 14:26:20+00:00

Document:
8Afs67/2011
8 Afs 67/2011-75
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jana Passera a soudcù JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobce: CENTRUM CZ, spol. s. r. o., se sídlem Slibná 196, Praha 10-©tìrboholy, zastoupeného Mgr. Tomá¹em Ferencem, advokátem se sídlem Nádra¾ní 58/110, Praha 5, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, Praha 2, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 19. 7. 2010, èj. 4099/10-1200-202167, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 27. 7. 2011, èj. 11 Af 55/2010-38,
I. 1. Finanèní úøad v Pøíbrami dodateèným platebním výmìrem ze dne 18. 1. 2010, èj. 3010/10/063912204270, domìøil ¾alobci daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2008 ve vý¹i 2 131 290 Kè a stanovil penále ve vý¹i 426 258 Kè. Odvolání ¾alobce proti tomuto dodateènému platebnímu výmìru ¾alovaný zamítl rozhodnutím ze dne 19. 7. 2010, èj. 4099/10-1200-202167.
II. 2. ®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Mìstského soudu v Praze, který ji rozsudkem ze dne 27. 7. 2011, èj. 11 Af 55/2010-38, zamítl.
3. Mìstský soud uvedl, ¾e ¾alobce nepostupoval v souladu s § 23 odst. 3 písm. a) bodem 12 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní zákona è. 261/2007 Sb. ®alobce toti¾ nezvý¹il základ danì z pøíjmù právnických osob o své neuhrazené závazky, pøesto¾e ve svém úèetnictví ke dni 31. 12. 2008 evidoval závazek odpovídající pohledávce, od její¾ splatnosti uplynulo více ne¾ tøicet ¹est mìsícù.
4. Dále mìstský soud souhlasil s ¾alovaným, ¾e se na daòovou povinnost ¾alobce vztahoval zákon o daních z pøíjmù ve znìní zákona è. 261/2007 Sb., proto¾e ¾alovaný rozhodl o daòové povinnosti ¾alobce za zdaòovací období roku 2008. Námitku, ¾e byl tento zákon aplikován v rozporu se zákazem retroaktivity, mìstský soud nepova¾oval za dùvodnou. Zákon è. 261/2007 Sb. byl zveøejnìn v èástce 85 Sbírky zákonù rozeslané dne 16. 10. 2007, daòové subjekty proto mìly dostatek èasu se s ním seznámit a vèas uèinit opatøení, aby na nì novelizovaný § 23 odst. 3 písm. a) bod 12 zákona o daních z pøíjmù nedopadl. O nepøípustnou retroaktivitu se podle mìstského soudu nejednalo ani proto, ¾e prekluzivní lhùta pro domìøení danì za zdaòovací období roku 2008 zaèala bì¾et dne 31. 12. 2008 a podle § 47 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), by marnì uplynula dne 31. 12. 2011. Správce danì zahájil u ¾alobce daòovou kontrolu v zákonné lhùtì (dne 21. 9. 2009) a rovnì¾ v rámci této lhùty pravomocnì domìøil daò z pøíjmù.
5. Závìrem mìstský soud pøisvìdèil ¾alovanému, ¾e povinnost k dodanìní neuhrazeného závazku nevznikla promlèením práva postupitele pohledávek k vymáhání závazku. Tato povinnost vznikla ¾alobci a¾ v souvislosti s pøijetím novely è. 261/2007 Sb. a poprvé se projevila s ohledem na zámìr zákonodárce, smysl a úèel této novely a¾ v daòovém pøiznání za zdaòovací období roku 2008.
III. 6. ®alobce (stì¾ovatel) brojil proti rozsudku mìstského soudu kasaèní stí¾ností z dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.
7. Stì¾ovatel namítl nezákonnost rozsudku mìstského soudu spoèívající v nesprávném výkladu § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù ve znìní úèinném pro zdaòovací období roku 2008. Výklad, který umo¾òuje dodanit neuhrazené závazky, k jejich¾ promlèení do¹lo v jakkoliv dávné dobì pøekraèující lhùty pro domìøení danì, stì¾ovatel pova¾oval za právnì a ústavnì nekonformní.
8. K domìøení danì do¹lo podle stì¾ovatele v rozporu se zásadou retroaktivity a zásadou daòového øízení, podle ní¾ daòový nedoplatek lze vymìøit nebo domìøit jen v urèité zákonem stanovené lhùtì. Rozhodným okam¾ikem pro poèítání této lhùty byl podle stì¾ovatele den 15. 1. 1999, kdy do¹lo k promlèení závazku ze smlouvy o postoupení pohledávky a kdy zároveò uplynulo tøicet ¹est mìsícù od jeho splatnosti (závazek se stal splatným dne 15. 1. 1996). V souladu se lhùtou podle § 47 daòového øádu právo vymìøit nebo domìøit daò zaniklo nejpozdìji dne 31. 12. 2003. Správce danì mìl k zániku tohoto práva pøihlédnout z úøední povinnosti.
9. Stì¾ovatel dále poukázal na pøechodná ustanovení zákona è. 261/2007 Sb., podle nich¾ pro daòové povinnosti za léta 1993 a¾ 2007 a zdaòovací období, které zapoèalo v roce 2007, platí dosavadní pøedpisy, nestanoví-li tento zákon jinak. Ve vztahu k § 23 odst. 3 zákona o daních z pøíjmù zákon è. 261/2007 Sb. jinou úpravu nestanoví.
10. Ke vzniku daòové povinnosti je podle stì¾ovatele tøeba splnìní dvou podmínek: (1) existence pøíslu¹ného zákona zakotvujícího daòovou povinnost a (2) existence nebo vznik takových právních èi jiných významných skuteèností, se kterými zákon daòovou povinnost spojuje. V posuzované vìci druhá podmínka není splnìna. Øadu let pøed tím, ne¾ byla zmínìná novelizace pøijata, nenastala jakákoliv skuteènost, která by byla z daòového hlediska významná. Poslední významná skuteènost nastala dne 15. 1. 1999 (promlèení závazku a uplynutí tøiceti ¹esti mìsícù od splatnosti), pøípadnì dne 31. 12. 2003 (uplynutí lhùty pro vymìøení danì). Z tohoto dùvodu nelze retroaktivnì domìøit daò jen na základì pøijaté novely daòových pøedpisù.
11. Stì¾ovatel zdùraznil, ¾e nezpochybòuje mo¾nost správce danì dodanit promlèené závazky od roku 2008. Pokud k poslední významné skuteènosti do¹lo v mezích lhùt pro domìøení danì, dodanìní promlèených závazkù je v souladu se zákonem. Stì¾ovatel v¹ak zpochybnil, ¾e bylo zákonné èi ústavní dodanit zpìtnì pøípady, kdy poslední významná skuteènost nastala v dobì pøed pøijetím novely a zároveò v dobì, která pøesahuje v¹echny lhùty pro domìøení danì. Opaèný výklad by znamenal, ¾e by zákonodárce mohl podobným zpùsobem (za pomoci retroaktivity) dodanit témìø jakékoliv daòové pøípady, které v minulosti nepodléhaly zdanìní.
12. Závìrem stì¾ovatel dodal, ¾e v souladu se zásadou právní jistoty by mìl mít ka¾dý subjekt jistotu, ¾e nemù¾e nastat situace, kdy jen na základì zmìny zákona vznikne daòová povinnost, pøesto¾e po urèitou dobu (napø. 3 roky èi 10 let) byl stav urèité skuteènosti nemìnný.
IV. 13. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázal na své pøedchozí rozhodnutí a rozsudek mìstského soudu.
V. 14. Nejvy¹¹í správní soud posoudil dùvodnost kasaèní stí¾nosti v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
15. Kasaèní stí¾nost není dùvodná.
16. V posuzované vìci je sporným výklad § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù ve znìní zákona è. 261/2007 Sb. Uvedená novela stanovila povinnost daòového subjektu zvý¹it základ danì o èástku neuhrazeného závazku zachyceného v úèetnictví daòového subjektu (dlu¾níka) a odpovídajícího pohledávce, od její¾ splatnosti uplynulo tøicet ¹est mìsícù nebo která se promlèela (s výjimkami blí¾e uvedenými v tomto ustanovení, které v¹ak nejsou v posuzovaném pøípadì podstatné ani sporné).
17. Stì¾ovatel nezpochybnil zákonnost èi ústavnost samotného § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù. Tvrdil v¹ak rozpor se zákazem retroaktivity pøi aplikaci tohoto ustanovení na závazek, k jeho¾ promlèení do¹lo ji¾ v roce 1999, tedy je¹tì pøed nabytím úèinnosti zákona è. 261/2007 Sb. Je proto tøeba zodpovìdìt otázku, zda správce danì aplikoval uvedené ustanovení zákona o daních z pøíjmù na situaci stì¾ovatele retroaktivnì, a pokud ano, zda se jednalo o retroaktivitu pravou nebo nepravou.
18. Úèinky pravé retroaktivity by nová právní úprava vyvolávala pouze tehdy, pokud by mìnila samotný vznik urèitého právního vztahu nebo následky právního vztahu, které nastaly pøede dnem její úèinnosti (blí¾e viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu 26. 4. 2007, èj. 2 Afs 145/2006-38; nálezy Ústavního soudu ze dne 28. 2. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 9/95, è. 107/1996 Sb., èi ze dne 19. 4. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 53/10, è. 119/2011 Sb.).
19. Naopak v pøípadì nepravé retroaktivity nová právní úprava nezakládá právní následky pro minulost. Skuteènosti, které nastaly v minulosti, v¹ak právnì kvalifikuje jako podmínku budoucího právního následku nebo pro budoucnost mìní èi ru¹í právní následky zalo¾ené podle døívìj¹ích pøedpisù. Nová právní úprava tak zasahuje do pøedchozích skuteèností i do nabytých práv (blí¾e viz napø. nálezy Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 53/10, èi ze dne 4. 2. 1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96, è. 63/1997 Sb.; rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 6. 2011, èj. 7 As 95/2010-55; èi Procházka, A. Retroaktivita zákonù. In: Slovník veøejného práva. Sv. III. Brno, 1934, s. 800). V pøípadech èasového støetu staré a nové právní úpravy obecnì platí, ¾e od úèinnosti nové právní normy se i právní vztahy vzniklé podle pøedchozí právní úpravy øídí novou právní normou. Oproti tomu vznik právních vztahù existujících pøed nabytím úèinnosti nové právní normy, právní nároky, které z tìchto vztahù vznikly, i vykonané právní úkony se øídí zru¹enou právní normou (blí¾e viz napø. nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 21/96, usnesení ze dne 8. 7. 1999, sp. zn. Pl. ÚS 11/99, è. 44/1999 Sb. ÚS, èi rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 7. 2007, èj. 9 Afs 25/2007-95, è. 2037/2010 Sb. NSS).
20. V posuzované vìci stì¾ovatel spatøoval nepøípustnou retroaktivitu v dodateèném zdanìní neuhrazeného závazku, který se promlèel dne 15. 1. 1999. Ze zprávy o daòové kontrole ze dne 18. 1. 2010 vyplývá, ¾e stì¾ovatel ke dni 31. 12. 2008 vykázal na úètu 325 004-ostatní závazky, èástku ve vý¹i 300 000 000 Kè. Jednalo se o závazek, který vznikl na základì smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 15. 1. 1996. Touto smlouvou M. P. postoupil svou pohledávku ve vý¹i 300 000 000 Kè za spoleèností CENTRUM a. s. stì¾ovateli, a to za protiplnìní opìt ve vý¹i 300 000 000 Kè, které bylo splatné v hotovosti pøi podpisu smlouvy. K uhrazení tohoto závazku (protiplnìní) ov¹em nedo¹lo. Na postoupenou pohledávku byla vytvoøena daòová opravná polo¾ka k pohledávkám ve vý¹i 10 000 000 Kè. Èásteèný odpis pohledávky byl proveden v roce 2001 na úètu 546 0315 ve vý¹i 10 000 000 Kè a zru¹ení opravné polo¾ky bylo provedeno ve vý¹i 10 000 000 Kè na úètu 658 001. Odpis zbytku pohledávky byl proveden v roce 2001 ve vý¹i 290 000 000 Kè na úètu 546 9999 jako nedaòový odpis pohledávky a pøipoèten na pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001 na ø. 40 daòového pøiznání. Správce danì dospìl k závìru, ¾e se jednalo o závazek, kde vznikl daòovì úèinný náklad ve vý¹i 10 000 000 Kè, a proto podle § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù zvý¹il výsledek hospodaøení stì¾ovatele za zdaòovací období roku 2008 o èástku neuhrazeného závazku ve vý¹i 10 000 000 Kè a platebním výmìrem ze dne 18. 1. 2010 domìøil pøíslu¹nou daò.
21. Nejvy¹¹í správní soud neshledal, ¾e by se v posuzované vìci jednalo o pravou retroaktivitu. Aplikace § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù ve znìní zákona è. 261/2007 Sb. nijak nezmìnila samotný závazek stì¾ovatele ze smlouvy o postoupení pohledávky, tøebas promlèený, a nedo¹lo ani ke zpìtnému pøehodnocení døíve vzniklých právních vztahù. Nepøípustnou pravou retroaktivitou by také napø. bylo, pokud by správce danì domìøil stì¾ovateli daò zpìtnì za zdaòovací období let 1999 a¾ 2007 (tedy od promlèení pøedmìtného závazku do nabytí úèinnosti novely è. 261/2007 Sb.). Daòová povinnost stì¾ovatele v¹ak vznikla teprve za zdaòovací období roku 2008, tedy po nabytí úèinnosti zákona è. 261/2007 Sb., proto¾e stì¾ovatel ke dni 31. 12. 2008 v úèetnictví stále evidoval vý¹e uvedený neuhrazený závazek.
22. Zdej¹í soud tak dospìl k závìru, ¾e aplikace § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù na pøípad stì¾ovatele má úèinky nepravé retroaktivity. Novelizace provedená zákonem è. 261/2007 Sb. zavedla povinnost zdanit neuhrazené závazky, pøièem¾ nestanovila pro tuto situaci ¾ádná pøechodná ustanovení. Povinnost zvý¹it základ danì se proto vztahovala na jakkoli staré neuhrazené závazky za pøedpokladu, ¾e je daòový subjekt v roce 2008 evidoval v úèetnictví a ¾e se nejednalo o nìkterou z výjimek stanovených citovaným ustanovením. Povinnost zdanit neuhrazené závazky daòovým subjektùm vznikla za zdaòovací období roku 2008 a projevila se v daòovém pøiznání za toto zdaòovací období. Aplikace posuzovaného ustanovení na pøípad stì¾ovatele proto vyvolává úèinky nepravé retroaktivity-právní pøedpis byl aplikován na následky vyplývající ze situace vzniklé v dobì úèinnosti pøedchozí právní úpravy.
Právní skuteènost (promlèení závazku èi uplynutí tøiceti ¹esti mìsícù od doby splatnosti závazku), která zalo¾ila povinnost stì¾ovatele podle § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù, nastala sice pøed úèinností zákona è. 261/2007 Sb., pøedmìtné ustanovení ov¹em stanoví svou úèinnost do budoucna. Povinnost zdanit neuhrazený závazek vznikla stì¾ovateli a¾ za zdaòovací období roku 2008 a byla podmínìna tím, ¾e pøedmìtný závazek byl evidován v jeho úèetnictví ke konci roku 2008.
23. Vzhledem k vý¹e uvedenému závìru o nepravé retroaktivitì se Nejvy¹¹í správní soud musel vypoøádat s otázkou její pøípustnosti. Zatímco u pravé retroaktivity obecnì platí zásada její nepøípustnosti, ze které existují striktnì omezené výjimky (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 4. 2009, èj. 1 As 26/2009-69, v nìm¾ byla pravá retroaktivita shledána ústavní, navíc pøedstavovala významný argument soudu ve prospìch argumentace jdoucí proti liteøe zákona), u retroaktivity nepravé platí naopak zásada obecné pøípustnosti, ze které existují výjimky její nepøípustnosti (blí¾e viz napø. nálezy Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 21/96 èi ze dne 12. 7. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 9/08, è. 236/2011 Sb.). Aèkoliv je tedy nepravá retroaktivita zásadnì pøípustná, nelze a priori vylouèit, ¾e zájem jednotlivce na aplikaci pøedchozí právní úpravy v konkrétním pøípadì pøevá¾í nad veøejným zájmem na její zmìnì s ohledem na zásadu právní jistoty a ochrany dùvìry v právo (blí¾e viz napø. nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 53/10). Pro oblast daní Ústavní soud upøesnil podmínky nepravé retroaktivity v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 9/08: Nepravá retroaktivita je v oblasti daòového zákonodárství s ohledem na jeho poslání pøípustná tehdy, je-li to potøebné k dosa¾ení zákonem sledovaného cíle a lze-li dospìt k závìru, ¾e pøi celkovém pomìøování zklamané dùvìry v právo a významu a naléhavosti dùvodù právní zmìny byla zachována hranice únosnosti. O nepøípustnosti tohoto druhu retroaktivity pøitom mù¾e svìdèit jeho nedostateèné odùvodnìní v rámci vadného legislativního procesu, popø. jeho dùsledky, v jejich¾ rámci je poru¹en napø. princip rovnosti adresátù práva. Otázku legislativního øe¹ení èasového støetu právních úprav je proto tøeba posuzovat hlediskem zásady proporcionality (blí¾e viz nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 21/96).
24. S ohledem na vý¹e uvedené závìry Nejvy¹¹í správní soud musel posoudit, zda je na stranì stì¾ovatele dán takový zájem na pou¾ití právní úpravy úèinné pøed novelizací zákona o daních z pøíjmù zákonem è. 261/2007 Sb., který by pøi vzájemném pomìøování pøevá¾il nad veøejným zájmem na dodanìní neuhrazených závazkù ve smyslu § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù. Zdej¹í soud takový zájem na stranì stì¾ovatele neshledal, a naopak dospìl k závìru o dostateèném odùvodnìní veøejného zájmu na zmìnì právní úpravy.
25. Zavedení povinnosti dodanit neuhrazené závazky bylo motivováno nevyrovnaností daòových povinností dlu¾níka a vìøitele v pøípadì, ¾e závazek nebyl dlu¾níkem uhrazen. Povinnost stanovená v § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù se vá¾e pouze k závazkùm, které dlu¾ník pøi vzniku závazku uplatnil jako náklad na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù (viz tøetí vìta uvedeného ustanovení), zároveò v¹ak nedo¹lo k adekvátnímu sní¾ení majetku dlu¾níka. Neuspokojený vìøitel naopak musel jednorázovì zdanit celý výnos, ani¾ do¹lo ke zvý¹ení jeho majetku, pøièem¾ mohl pouze tvoøit zákonné opravné polo¾ky, které postupnì sni¾ovaly jeho základ danì. Smyslem a úèelem pøedmìtné novelizace proto mìlo být posílení pozice vìøitelù, nebo» neuhrazený závazek, nebude-li daòovì vypoøádán, se pro dlu¾níka kromì bøemena ekonomického stane i bøemenem daòovým, ale zejména eliminuje mo¾nost dlu¾níkù získávat nezdanìný prospìch a pøitom pøená¹et na veøejné rozpoèty dùsledky neplnìní svých závazkù. Dlu¾ník neuhrazením závazku zpùsobuje nejen obecnou ekonomickou újmu, ale získává i nezdanìný prospìch vzniklý pøijetím neuhrazeného plnìní od vìøitele (dùvodová zpráva k zákonu è. 261/2007 Sb., dostupná v digitálním repozitáøi Poslanecké snìmovny, www.psp.cz). Podle dùvodové zprávy zmìna právní úpravy nebyla zamý¹lena jako sankce, ale kromì vypoøádání nezdanìného prospìchu dlu¾níka mìla zajistit i jeho spoluúèast pøi øe¹ení dopadù ve vztahu k veøejným rozpoètùm, které vznikly v souvislosti s tvorbou daòovì uznatelných opravných polo¾ek k neuhrazeným pohledávkám u vìøitelù. Zvý¹ení základu danì dlu¾níka nebylo navíc zamý¹leno jako koneèné. Pokud dlu¾ník svùj závazek uhradí, dojde u nìj ke sní¾ení základu danì o hodnotu splnìného závazku, o kterou ji¾ byl zvý¹en rozdíl mezi pøíjmy a výdaji [viz § 23 odst. 3 písm. c) bod 6 zákona o daních z pøíjmù ve znìní zákona è. 261/2007 Sb.].
26. Nejvy¹¹í správní soud neshledal toto odùvodnìní veøejného zájmu na zmìnì právní úpravy nedostateèným, a tedy zpùsobilým vynutit výjimku z obecné pøípustnosti nepravé retroaktivity. Vzhledem ke smyslu a úèelu této novelizace zdej¹í soud nepova¾oval za nepøípustné èi nepøimìøené, ¾e zákonodárce neomezil èasovou pùsobnost novelizovaného ustanovení pouze na závazky vzniklé po 1. 1. 2008 èi na závazky, které se promlèely a¾ po nabytí úèinnosti zákona è. 261/2007 Sb. nebo u nich¾ uplynulo tøicet ¹est mìsícù od splatnosti a¾ po 1. 1. 2008. Veøejný zájem na zdanìní neuhrazených závazkù byl v dùvodové zprávì zøetelnì vyjádøen a Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvody, které by svìdèily pro pøeva¾ující zájem stì¾ovatele, aby jeho neuhrazený závazek zdanìn nebyl. Pøi posouzení této otázky Nejvy¹¹í správní soud vzal v úvahu pøedev¹ím skuteènost, ¾e stì¾ovatel ke dni 31. 12. 2008 v úèetnictví stále evidoval neuhrazený závazek, by» se tento závazek promlèel v roce 1999. Rozhodným okam¾ikem pro urèení, zda je posuzovaný závazek pøedmìtem dodanìní, je toti¾ konec pøíslu¹ného zdaòovacího období nebo období, za které je daòové pøiznání podáváno.
27. Zdej¹í soud pøihlédl rovnì¾ k tomu, ¾e stì¾ovatel mìl v prùbìhu roku 2008 mo¾nost uèinit opatøení, aby na nìj novì stanovená povinnost nedopadla. Pøedmìtná novela zákona o daních z pøíjmù toti¾ vstoupila v úèinnost dne 1. 1. 2008 a rozhodným okam¾ikem pro povinnost zvý¹it základ danì o neuhrazený závazek zachycený v úèetnictví stì¾ovatele (dlu¾níka) byl a¾ den 31. 12. 2008 (srov. nález sp. zn. Pl. ÚS 9/08, v nìm¾ Ústavní soud pøezkoumával ústavnost pøechodného ustanovení zákona è. 260/2002 Sb., podle nìho¾ mìlo dojít k aplikaci novely zákona o daních z pøíjmù ji¾ pro zdaòovací období roku 2002, aèkoliv novela nabyla úèinnosti a¾ dne 1. 9. 2002; pøi posuzování ústavnosti nepravé retroaktivity Ústavní soud pøisoudil zásadní význam skuteènosti, ¾e ve zdaòovacím období roku 2002 nemìla úèetní jednotka úètující v soustavì jednoduchého úèetnictví mo¾nost reagovat na neèekanou zmìnu zákona o daních z pøíjmù, proto¾e pøechod mezi zjednodu¹eným a plným rozsahem úèetnictví byl právnì mo¾ný pouze k prvnímu dni úèetního období; poplatník danì z pøíjmù tak nemìl mo¾nost pøizpùsobit své úèetnictví dodateènì nastaveným podmínkám v prùbìhu roku 2002).
28. Stì¾ovatel se dále dovolával pøechodných ustanovení k zákonu è. 261/2007 Sb. a tvrdil, ¾e se tato pøechodná ustanovení uplatní i pro novelizovaný § 23 odst. 3 písm. a) bod 12 zákona o daních z pøíjmù. Èlánek II bod 1 zákona è. 261/2007 Sb. stanoví, ¾e [p]ro daòové povinnosti za léta 1993 a¾ 2007 a zdaòovací období, které zapoèalo v roce 2007, platí dosavadní právní pøedpisy, nestanoví-li tento zákon dále jinak . Námitka stì¾ovatele je nedùvodná, proto¾e § 23 odst. 3 písm. a) bod 12 zákona o daních z pøíjmù se nedotýká daòových povinností za léta 1993 a¾ 2007. Jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud vý¹e nìkolikrát zdùraznil, povinnost zdanit neuhrazené závazky vznikla a¾ ve vztahu ke zdaòovacímu období za rok 2008. Zákon è. 261/2007 Sb. nestanoví ¾ádná pøechodná ustanovení pro povinnost zalo¾enou § 23 odst. 3 písm. a) bodem 12 zákona o daních z pøíjmù a Nejvy¹¹í správní soud tuto skuteènost neshledal nepøípustnou ani nepøimìøenou s ohledem na veøejný zájem, který pøedmìtná novelizace sleduje (viz vý¹e bod 26).
29. Ve vztahu k posouzení namítané retroaktivity proto Nejvy¹¹í správní soud uzavøel, ¾e v posuzované vìci neexistují okolnosti, které by vy¾adovaly uèinit výjimku z obecné pøípustnosti nepravé retroaktivity, kterou vyvolává aplikace § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z pøíjmù na pøípad stì¾ovatele. Mìstský soud tedy dospìl ke správnému závìru, ¾e námitka rozporu se zákazem retroaktivity není dùvodná, tøeba¾e jeho posouzení této otázky mohlo být podrobnìj¹í.
30. Stì¾ovatel dále namítal rozpor se zásadou daòového øízení, podle ní¾ lze daò vymìøit nebo domìøit pouze v zákonem stanovené lhùtì. V této souvislosti poukázal na § 47 daòového øádu a tvrdil, ¾e lhùta pro domìøení danì uplynula nejpozdìji dne 31. 12. 2003. Ani této námitce Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil. Stì¾ovatel mylnì spojoval svou daòovou povinnost s rokem 1999, kdy do¹lo k promlèení neuhrazeného závazku a zároveò uplynulo tøicet ¹est mìsícù od jeho splatnosti. Zákon o daních z pøíjmù ve znìní pro rok 1999 takovou povinnost neobsahoval. Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti opakuje, ¾e daòová povinnost stì¾ovatele ve vztahu k neuhrazenému závazku, z nìho¾ mu byla domìøena daò, vznikla teprve v roce 2008 nabytím úèinnosti zákona è. 261/2007 Sb. Lhùta pro vymìøení èi domìøení danì za zdaòovací období roku 2008 zaèala bì¾et dne 31. 12. 2008 (ve vztahu ke stanovení poèátku této lhùty Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 12. 1. 2011, èj. 5 Afs 15/2009-122, è. 2229/2011 Sb. NSS, a nález Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, è. 211/2008 Sb. ÚS), daò byla proto pravomocnì domìøena ve lhùtì stanovené § 47 daòového øádu (platební výmìr nabyl právní moci dne 25. 1. 2010). Tuto námitku mìstský soud vypoøádal správnì.
31. Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek mìstského soudu nezákonným, proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
32. O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ný, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, nebo» mu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 23
 § 47
 soud 
 § 103
 § 23
 § 47
 § 23
 soud 
 § 23
 § 23
 § 23
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 § 23
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 § 47
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud