Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1055-PGP.html?identifiant=BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10-20120912
Timestamp: 2019-07-19 10:10:30+00:00

Document:
IR – Situations particulières liées au domicile – Application du droit interne en l'absence de conventions fiscales internationales – Modalités d'imposition - Retenues à la source sur les traitements, salaires, pensions et rentes viagères
1055-PGPIR – Situations particulières liées au domicile – Application du droit interne en l'absence de conventions fiscales internationales – Modalités d'imposition - Retenues à la source sur les traitements, salaires, pensions et rentes viagères1
BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10-20120912
2012-09-12T06:00:00.000+02:002013-06-18T14:55:18.000+02:00
Aux termes de l'article 182 A du CGI, sont soumises à la retenue les sommes versées à des personnes domiciliées hors de France (au sens de l'article 4 B du CGI) au titre des salaires, pensions et rentes viagères de source française.
- des revenus tirés d'une activité professionnelle salariée exercée en France, quelle que soit la durée d'exercice de cette activité. Toutefois, les salaires payés à compter du 1er janvier 1990 et correspondant à des prestations artistiques ou sportives fournies ou utilisées en France sont assujetties à la retenue à la source visée à l'article 182 B du CGI ( BOI-IR-DOMIC-10-20-20-50).
La retenue est, en principe, applicable même si le débiteur est domicilié ou établi à l'étranger. En pratique, elle sera exigée dans le cas où le débiteur peut, aux termes de l'article 164 D du CGI, être invité à désigner un représentant en France, ce qui est généralement le cas ( BOI-IR-DOMIC-10-20-30) ;
Les avantages sont à estimer, en principe, à leur valeur intrinsèque et réelle. Cette règle s'applique aux avantages consistant en nourriture ou en logement (toutefois BOI-RSA-BASE-20-20) lorsque le montant des sommes effectivement perçues en espèces par le bénéficiaire est supérieur au chiffre limite fixé pour le calcul des cotisations de sécurité sociale. En revanche, lorsque le montant des sommes versées en espèces est inférieur à ce chiffre limite, il y a lieu de retenir les évaluations prévues en matière de sécurité sociale. Le plafond varie suivant la périodicité de la paie (trimestre, mois, quinzaine, semaine ou jour).
Ce plafond est fixé chaque année par décret ( BOI-RSA-BASE-20-20). Il convient donc de s'y référer pour apprécier si les avantages en nature à inclure dans la base de la retenue à la source doivent être retenus pour leur montant réel ou pour le montant forfaitaire correspondant aux évaluations de la sécurité sociale.
Il est rappelé que les allocations spéciales pour frais doivent figurer sur la déclaration annuelle des salaires en application de l'article 39 de l'annexe III au CGI. En l'absence de toute justification, l’administration est en droit de regarder les allocations comme constituant un supplément de salaire passible de la retenue. Il en est de même si les autres conditions ne se trouvent pas remplies ( BOI-RSA-CHAMP-20-50-10).
- du plafond applicable à la déduction forfaitaire de 10 % (CGI, art. 83-3°, al. 2) ;
- du minimum de déduction pour frais professionnels prévu au cinquième alinéa du 3° de l'article 83 du CGI.
Cependant, eu égard au caractère définitif de la retenue à la source portant sur la fraction annuelle des salaires imposables qui est inférieure à la limite d'application du taux de 20 % (ou de 14,4 % dans les DOM ; cf. § 180), les contribuables non domiciliés ayant travaillé en France pendant une courte période peuvent se trouver pénalisés en raison de la non-application du minimum de déduction pour frais professionnels (cf. § 80).
Ceux d'entre eux qui, de ce fait, auraient supporté une retenue supérieure à la somme effectivement due, peuvent obtenir, par voie de réclamation dans le délai prévu à l'article R 196-1 du livre des procédures fiscales (LPF), la restitution des droits supportés en trop.
S'agissant des pensions de toute nature (retraite, invalidité, alimentaire) et des rentes viagères à titre gratuit, la base de la retenue à la source correspond au montant des sommes versées après application de l'abattement de 10 % prévu au second alinéa du a du 5 de l'article 158 du CGI (cf. § 320).
- du minimum de déduction prévu en faveur des contribuables titulaires de pensions ou de retraites (CGI, art. 158-5-a, al. 3) ;
En ce qui concerne les rentes viagères à titre onéreux, la base de la retenue ne peut excéder la fraction de ces rentes qui est considérée comme un revenu imposable pour l'établissement de l'impôt sur le revenu. Par suite, pour l'application de la retenue, il y a lieu de faire application des pourcentages applicables en fonction de l'âge du crédirentier prévue au 6 de l'article 158 du CGI.
Remarque : En pratique, la retenue à la source n'est pas exigible sur les pensions versées aux résidents de Nouvelle-Calédonie (cf. BOI-INT-CVB-NCL).
Montant de la pension pour un trimestre : 4 500 €
Réfaction de 40 % : - 1 800 €
Montant de la pension après réfaction = 2 700 € (4 500 € - 1 800 €)
Abattement de 10 % : 270 €
Un arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances fixe chaque année les limites de chaque tranche du tarif de la retenue à la source (CGI, art. 182 A IV, ann. II, art. 91 B, et ann. IV, art. 18).
Tarif de la retenue à la source prévue à l'article 182 A du CGI
- il ne perçoit pas d'autres revenus passibles de la retenue à la source et impliquant une régularisation par voie de rôle (cf. § 260 et 270).
Soit une pension d'un montant brut de 3 000 € versée en avril 2011 pour la période allant du 14 février 2011 (date du départ à la retraite) au 31 mars 2011 (date de l'échéance trimestrielle).
3 000 € x 90 % = 2 700 €
1 187 € + (274 € x 3) = 2 009 €
3 444 €+ (795 € x 3) = 5 829 €
(2 700 € - 2 009 €) x 12 % = 82,92 € arrondis à 83 €
Des régularisations doivent être effectuées en cas de pluralité de débiteurs de la retenue à la source prévue à l'article 182 A du CGI. Mais elles n'incombent pas à ces débiteurs (cf. § 260 et 270).
La retenue à la source doit être opérée par le débiteur des sommes versées et remise au service des impôts du lieu de son domicile ou du siège de l'établissement au plus tard le 15 du mois suivant celui du paiement (CGI, art. 1671 A , al. 1).
Cependant, dans le souci d'alléger au maximum les obligations des employeurs du secteur agricole, il est prévu que les exploitants, qui emploient des travailleurs saisonniers domiciliés à l'étranger, peuvent, comme en matière de cotisation de sécurité sociale, ne verser la retenue à la source que tous les trimestres. Plus précisément, les intéressés sont autorisés à verser les retenues afférentes aux paiements effectués au cours du trimestre au plus tard le 10 du second mois du trimestre suivant. Cette modalité de versement de la retenue demeure sans incidence sur l'application de la franchise de 8 € prévue au second alinéa de l'article 1671 A du CGI.
La franchise instituée par ce texte a pour objet de supprimer tout prélèvement sur le salaire ou la pension lorsque les paiements effectués dans le mois au profit d'une même personne engendrent une retenue qui n'excède pas 8 €.
- cette franchise ne dispense pas le débiteur de faire figurer les rémunérations et pensions payées sur la déclaration annuelle des salaires (DADS 1 ou imprimé n° 2460) ou des pensions et rentes viagères (déclaration n° 2466) qu'il est tenu de produire en application des dispositions de l'article 87 du CGI et de l'article 88 du CGI ;
- en ce qui concerne les exploitants agricoles employant des travailleurs salariés domiciliés à l'étranger, qui sont autorisés à ne verser que tous les trimestres la retenue à la source opérée lors du paiement des salaires (cf. § 230), il convient, comme pour les autres débiteurs, de prendre en considération le salaire payé dans le mois pour apprécier si la retenue normalement due excède ou non la limite de 8 €. En d'autres termes, l'appréciation ne doit pas se faire sur le trimestre mais mois par mois. Si la franchise trouve à s'appliquer aux paiements du mois, la retenue n'a donc pas à être opérée ni à être versée. En revanche, le prélèvement doit être effectué chaque fois que la rémunération payée dans le mois justifie une retenue supérieure à 8 €. Le total des retenues effectuées au cours du trimestre doit être versé selon les règles définies ci-dessus (cf. § 220).
Exemples de calcul de la franchise de 8 € :
Exemple 1 : Soit un salarié ayant perçu 550 € pour dix jours de travail au cours du mois de février 2011.
- calcul de la retenue : [[49,5 € - 46 € (limite de la tranche au taux 0)] x 10] x 12 % = 4,2 € arrondis à 5 €.
Dans ce cas, l'employeur n'effectue pas la retenue et verse 550 € à son salarié. Aucun paiement ne doit être effectué au service de la Direction générale des finances publiques à la date du 15 mars 2011 et la déclaration n° 2494 n'a pas à être produite. En revanche, la somme de 550 € doit figurer sur l'état DADS 1 récapitulant les salaires versés en 2011.
Exemple 2 : Soit un salarié rémunéré à la semaine 350 € qui a travaillé pendant deux semaines au cours du mois de février 2011.
- base de la retenue : 350 x 90 % = 315 € ;
- calcul de la retenue : [315 € - 274 € (limite de la tranche au taux 0)] x 12 % = 4,92 € arrondis à 5 €.
- le montant de la retenue sur la rémunération de la seconde semaine s'élève également à 5 €. Cependant la retenue applicable à l'ensemble des versements effectués au cours du mois de février, soit 10 € étant supérieure à la limite de la franchise, l'employeur devra imputer cette somme sur le salaire de la seconde semaine.
Exemple 3 : Soit un pensionné ayant perçu en avril 2011 des arrérages de pension concernant les mois de janvier, février et mars 2011 d'un montant imposable de 3 700 €.
- Calcul de la retenue : [3 700 € - 3 561 € (limite de la tranche au taux 0)] x 12 % = 16,68 € arrondis à 17 €.
- les personnes qui perçoivent des revenus de nature différente relevant les uns et les autres de la retenue à la source prévue à l'article 182 A du CGI (par exemple, des salaires et une pension ou une rente viagère) ;
Pension A : 15 000 € et Pension B : 1 800 €
- Base : 15 000 € x 90 % = 13 500 €
0 € de 0 à 3 561 € (limite de la tranche au taux à 0 %) : 0 €
[10 332 € (limite de la tranche à 12 %) - 3 561 €] x 12 % = 812,52 € arrondis à 813 €
(13 500 € – 10 332 €) x 20 % = 633,6 € arrondis à 634 €
Total = 1 447 € (813 € + 634 €)
- Base : 1 800 € x 90 % = 1 620 €
- Retenue : 1 620 € < 3 561 € : retenue = 0
( 13 500 € x 4) + (1 620 € x 4) = 60 480 €.
de 0 à 14 245 € : 0 €
(41 327 € – 14 245 €) x 12 % = 3 249,84 € arrondis à 3 250 €
(60 480 € - 41 327 €) x 20 % = 3 830,60 € arrondis à 3 831 €
Total = 7 081 € (3 250 € + 3 831 €)
Pension A : (1 447 € x 4) : 5 788 € et Pension B : 0 € soit un total de 5 788 €
soit une Imposition complémentaire à établir par voie de rôle :7 081 € - 5 788 € = 1 293 €.
Les salaires de source française perçus par les personnes domiciliées hors de France donnent lieu à l'application de la retenue à la source prévue à l'article 182 A du CGI. Cette retenue est opérée sur le salaire net selon un barème à 3 tranches (cf. § 180 et s.).
Toutefois, l'article 197 A permet aussi au contribuable de justifier que le taux moyen de l'impôt résultant de l'application du barème progressif à l'ensemble de ses revenus de source française et étrangère serait inférieur au taux minimum de 20 % (ou 14,4 %). Ce taux inférieur est alors appliqué à ses seuls revenus de source française ( BOI-IR-DOMIC-10-20-10 au III).
- en ce qui concerne les pensions et rentes viagères à titre gratuit, d'apprécier par rapport au total des revenus de cette nature perçus par les membres du foyer fiscal, la limite du plafonnement de l'abattement de 10 % prévu au second alinéa du a du 5 de l'article 158 du CGI.
Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues à l'article 197 A du CGI, l'abattement de 10 % peut éventuellement trouver à s'appliquer sur la fraction des pensions qui a été soumise à la retenue à la source au taux de 20 % (14,4 % dans les DOM) lorsque l'abattement maximum autorisé par foyer correspond à un montant de revenus supérieur à la fraction brute des pensions qui est soumise à la retenue à la source aux taux de 0 et 12 % (8 % dans les DOM).
Les déclarations des revenus déposées par les contribuables non-résidents font l'objet d'une imposition avec, s'il y a lieu, application du taux minimum d'imposition prévu à l'article 197 A du CGI ou du taux moyen résultant de l’application du barème progressif à l’ensemble de leurs revenus de sources française et étrangère ( BOI-IR-DOMIC-10-20-10 au III). Le cas échéant, ces contribuables peuvent demander le remboursement de l’excédent de retenue à la source par le dépôt d'une réclamation contentieuse.
- et d'autre part, le montant de l'impôt afférent au montant total de ces salaires, pensions et rentes (y compris la fraction de ces revenus ayant supporté la retenue au taux de droit commun de 0 % et 12 % ou de % et 8 % dans les DOM) calculé dans les conditions prévues au a de l'article 197 A du CGI.
Exemples de revenus de 2011 - salaires nets après abattements de 10 % - taux de retenue de 20 % appliqué au-delà de 41 327 € de salaire net.
Contribuable domicilié fiscalement hors de France, marié, 3 parts, ayant pour seul revenu un salaire de source française d'un montant net de 50 000 €.
3 250 € (taux de 12 %) + 1 735 € (taux de 20 %) = 4 985 €
Le contribuable est imposé au barème de l'impôt sur le revenu avec un taux minimum de 20 % (CGI, art. 197 A et 197 B) soit :
(50 000 – 41 327) x 20 % = 1 735 € sur lesquels s'impute la retenue à la source à 20 % de même montant.
Revenu imposable : 50 000 €
Impôt barème sans minimum de 20 % : 2 983 €
Retenue à la source remboursable : 2 002 € (4 985 € - 2 983 €).
Contribuable domicilié fiscalement hors de France, marié, 2 parts, disposant en 2011 d'un salaire net de 45 000 € et d'un déficit BIC de 3 500 € de sources françaises, aucun revenu de source étrangère.
3 250 € (taux de 12 %) + 735 € (taux de 20 %) = 3 985 €
[(45 000 – 41 327) – 3 500] x 20 % = 35 € sur lesquels s'impute la retenue à la source à 20 %. Aucun impôt n'est dû.
Revenu imposable : 45 000 € - 3 500 € = 41 500 €
Impôt barème sans minimum de 20 % : 3 132 €
Retenue à la source remboursable : 853 € (3 985 € - 3 132 €).
Contribuable domicilié fiscalement hors de France, marié, 3 parts, ayant disposé en 2011 de revenus de source française constitués par un salaire net de 42 000 € et un revenu foncier de 4 000 €.
3 250 € (taux de 12 %) + 135 € (taux de 20 %) = 3 385 €.
(42 000 – 41 327) + 4 000 = 4 673 €
Droits dus : 935 €
Imputation de la retenue à la source au taux de 20 % : -135 €
Impôt exigible : 800 € (935 € - 135 €)
* Le contribuable démontre l'existence d'un déficit BIC de source étrangère de 12 000 €. L'application du barème à l'ensemble de ses revenus de sources française et étrangère (42 000 + 4 000 – 12 000) aboutit à un taux moyen inférieur à celui de l'imposition établie.
Droits sur un revenu mondial de 34 000 € = 886 € (taux moyen : 2,61 %).
4 673 € x 2,61 % = 122 €
Droits mis en recouvrement : 800 €
Dégrèvement : 800 €
Revenu imposable : 46 000 €
Impôt au taux de 2,61 % = 1 201 € (46 000 € x 2,61 %)
Retenue à la source remboursable : 3 385 € - 1 201 € = 2 184 €.
Les dispositions de cet article confèrent donc au Trésor une action en paiement contre le débiteur des revenus, à charge pour celui-ci d'effectuer le prélèvement visé à l'alinéa précédent ou d'exercer un recours contre le bénéficiaire si le prélèvement n'a pas été effectué (rap. jurisprudence concernant les retenues à la source relatives aux revenus de capitaux mobiliers : en particulier CE, arrêts des 13 juillet 1966 n° 64435, BOCD 1966-II-3498 et 18 juin 1980, n° 20094).
En cas de défaut ou d'insuffisance de versement, le comptable de la Direction générale des finances publiques notifie donc au débiteur de la retenue un avis de mise en recouvrement, conformément aux dispositions de l'article L. 256 du LPF. Le privilège prévu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires est applicable (CGI, art. 1926).
Le débiteur qui n'a pas opéré la retenue à la source sur les sommes qu'il a versées, qui a sciemment opéré une retenue insuffisante ou qui a effectué la retenue à la source, mais ne l'a pas reversée au service des impôts des entreprises est passible des pénalités fiscales prévues par les articles 1727 et suivants du CGI ( BOI-CF-INF).
Le débiteur qui a effectué la retenue à la source, mais qui ne l'a pas reversée au service des impôts des entreprises demeure redevable de la retenue à la source, sans préjudice de l'application éventuelle des pénalités fiscales et de sanctions pénales (CGI. art. 1771 ; BOI-CF-INF).
L'application de ces majorations s'effectue sans préjudice des sanctions pénales prévues à l'article 1771 du CGI, qui prévoit que toute personne, association ou organisme qui n'a pas effectué dans les délais prescrits le versement des retenues opérées au titre de l'impôt sur le revenu (CGI, art. 1671 A et CGI, art. 1671 B) ou n'a effectué que des versements insuffisants est passible, si le retard excède un mois, d'une amende pénale de 9 000 € et d'un emprisonnement de cinq ans ( BOI-CF-INF).
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References: l'article 182
 l'article 4
 l'article 182
 l'article 164
 l'article 39
 art. 83
 l'article 83
 § 180
 § 80
 l'article 158
 § 320
 art. 158
 l'article 158
 art. 182
 art. 91
 art. 18
 l'article 182
 § 260
 l'article 182
 § 260
 art. 1671
 l'article 1671
 l'article 87
 l'article 88
 § 230
 § 220
 l'article 182
 l'article 182
 § 180
 l'article 197
 l'article 158
 l'article 197
 l'article 197
 l'article 197
 art. 197
 art. 1926
 art. 1771
 l'article 1771
 art. 1671
 art. 1671