Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ibpbi-2-423-1467-14-kp
Timestamp: 2017-10-22 12:12:08+00:00

Document:
W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od budynków wzniesionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym
IBPBI/2/423-1467/14/KPinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 września 2014 r. (data złożenia do tut. Biura 4 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z 5 grudnia 2014 r. (data złożenia do tut. Biura 5 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od budynków wzniesionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym:
w okresie od oddania środka trwałego do używania do 31 grudnia 2012 r. – jest prawidłowe,
od 1 stycznia 2013 r. – jest nieprawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 - stan faktyczny).
W dniu 4 września 2014 r. do tut. Biura został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od budynków wniesionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Wniosek został uzupełniony pismem z 5 grudnia 2014 r. (data złożenia do tut. Biura 5 grudnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 25 listopada 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-1081/14/KP.
Spółdzielnia od 1984 r. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a w roku 1987 r. zawarła z osobą fizyczną umowę dzierżawy terenu z przeznaczeniem na realizację inwestycji -budowy kiosku handlowego. Spółdzielnia przekazała dokumentację techniczną (projekt budowlany), wykonaną na jej zlecenie, a dzierżawca poniósł umówione nakłady na nieruchomość. W maju 1990 r. dzierżawca zawarł - bez udziału spółdzielni - umowę sprzedaży wybudowanego „zespołu kiosków” z osobą trzecią (osobą fizyczną). Strona sprzedająca stwierdziła przy tym, że jest jedynym właścicielem zespołu kiosków. Po okresie bezumownego korzystania z gruntu przez osoby, które nabyły prawa do nakładów, Spółdzielnia w 1992 r. zawarła z nimi umowę dzierżawy gruntu na czas nieokreślony, w związku z czym stali się oni kolejnymi dzierżawcami gruntu, zabudowanego kioskiem trwale związanym z gruntem.
W 2007 r. Spółdzielnia wypowiedziała powyższą umowę dzierżawy i wniosła do Sądu pozew o nakazanie doprowadzenia do stanu pierwotnego przez rozbiórkę murowanego budynku i wydanie dzierżawionego gruntu. Z uwagi na brak dobrowolnego wydania nieruchomości, Spółdzielnia wniosła pozew i Sąd Rejonowy w ..............w 2008 r. nakazał byłym dzierżawcom opuścić i wydać Spółdzielni nieruchomość dzierżawy, natomiast oddalił powództwo w zakresie żądania nakazania rozbiórki budynku, stwierdzając, że Spółdzielnia nie wykazała, że to dzierżawcy ponieśli nakłady w postaci budynku, a zatem nie mogą być oni zobowiązani do ich usunięcia. Na podstawie prawomocnego wyroku zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne o wydanie nieruchomości. W toku egzekucji byli dzierżawcy ostatecznie wydali dobrowolnie nieruchomość i lokal w lutym 2012 r., co potwierdził protokół zdawczo-odbiorczy, spisany ze Spółdzielnią. W związku z fizycznym przejęciem nakładów w postaci budynku (kiosku handlowego), trwale związanego z gruntem, w lutym 2012 r., Spółdzielnia powołała rzeczoznawcę majątkowego, w celu ustalenia wartości godziwej dla tego budynku i wprowadzenia go do środków trwałych. Na podstawie uzyskanej opinii rzeczoznawcy (operatu szacunkowego) w zakresie wartości godziwej budynku i zgodnie z protokołem odbioru, Spółdzielnia przyjęła na stan środków trwałych budynek wg wartości 123 000 zł. Drugostronnie kwota ta została zaksięgowana na zobowiązaniach. Byli dzierżawcy wnieśli pozew przeciwko Spółdzielni o zapłatę kwoty 229 000 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 4 lutego 2012 r., tytułem zwrotu nakładów. W toku postępowania została wydana opinia biegłego rzeczoznawcy majątkowego, który określił wartość nakładów w postaci budynku wraz z infrastrukturą na czerwiec 2013 r. na 154 700 zł. Po opinii dzierżawcy ograniczyli powództwo z kwoty 229 000 zł do kwoty 154 700 zł. Sąd Okręgowy zasądził od Spółdzielni na rzecz byłych dzierżawców kwotę 154 700 zł wraz z odsetkami i kosztami postępowania. Spółdzielnia wniosła apelację od wyroku Sądu Okręgowego do Sądu Apelacyjnego, który w czerwcu 2014 r. wydał wyrok oddalający powództwo w całości i obciążający byłych dzierżawców kosztami postępowania - z uwagi na przedawnienie roszczenia o zwrot nakładów.
Czy amortyzacja tego środka trwałego w postaci budynku (kiosku handlowego) trwale związanego z gruntem będzie dla Spółdzielni kosztem uzyskania przychodu, w przypadku opodatkowania tego przychodu... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Na gruncie ustawy o pdop nie jest istotne źródło przychodów, które w tym przypadku jest trudne do ustalenia, ale sam fakt osiągnięcia dochodu w tym przypadku - brak konieczności zapłaty przedawnionego zobowiązania do zwrotu wartości nakładów za środek trwały w postaci kiosku handlowego, trwale związanego z gruntem, co zaktualizowało się na skutek wyroku Sądu Apelacyjnego, wydanego w czerwcu 2014 r. Z uwagi na powyższe, Spółdzielnia jednorazowo, w sprawozdaniu podatkowym za 2014 r. obciąży przychód w kwocie 123 000 zł podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Równocześnie, jak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Środek ten będzie zatem amortyzowany w wys. 2,5% rocznie od wartości 123 000 zł, a odpisy te będą stanowić koszty uzyskania przychodów w całym okresie amortyzacji. Oznacza to, że kosztem będzie amortyzacja środka trwałego w postaci kiosku handlowego, trwale związanego z gruntem, ponieważ jego nabycie z możliwością uchylenia się od zapłaty na skutek przedawnienia stanowi przychód dla spółdzielni w dacie prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego.
Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z zadanym we wniosku pytaniem wyznaczającym jej zakres, jest wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych. Tut. Organ nie odniósł się zatem do ustalenia wartości początkowej środka trwałego i stawki amortyzacyjnej.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpie-czenia źródła przychodów,
Z treści art. 16a ust. 1 pkt 1 updop wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Stosownie do art. 16f ust. 1 updop, podatnicy z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.
Z dniem 1 stycznia 2013 r. mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342) ustawodawca wprowadził do updop regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b updop). Stosownie do tego unormowania, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.
Natomiast zgodnie z art. 15b ust. 2 updop, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.
Zgodnie z art. 15b ust. 4 updop, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.
Przepisy te (art. 15b ust. 1-5) stosuje się odpowiednio w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów (art. 15b ust. 6 updop).
Stosownie do ust. 7 tego artykułu, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.
Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółdzielnia zaewidencjonowała środek trwały w momencie przejęcia go od osób, które wcześniej nim dysponowały. Przyjęcie na środki trwałe odbyło się w dacie protokołu zdawczo-odbiorczego
w kwocie 123 000 zł w lutym 2013 r. (winno być w lutym 2012 r.), w oparciu o wycenę wartości godziwej, dokonaną przez rzeczoznawcę majątkowego, powołanego przez Spółdzielnię. Spółdzielnia potraktowała tę operację, jako nabycie środka trwałego, za który nastąpi zapłata. Podstawą do przyjęcia rzeczonego środka trwałego był sporządzony na tę okoliczność operat szacunkowy, przy czym w pkt 2 operatu widnieje zapis w kwestii „Określenie celu wyceny”- przy czym jako ten cel zostało wskazane „wycena w celu wprowadzenia do ewidencji środków trwałych” oraz uwaga o sporządzeniu wyceny wg wartości godziwej. Zgodnie z art. 28 ustawy o rachunkowości, za wartość godziwą przyjmuje się kwotę, za jaką dany składnik aktywów mógłby zostać wymieniony, a zobowiązanie uregulowane na warunkach transakcji rynkowej, pomiędzy zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi, niepowiązanymi ze sobą stronami. Za datę tej transakcji powinna być przyjęta w opisanym stanie faktycznym data faktycznego objęcia przez Spółdzielnię w posiadanie budynku - kiosku handlowego trwale związanego z gruntem - czyli luty 2012 r. Wobec powyższego zasadne jest uwzględnienie wartości 123 000 zł jako wartości godziwej środka trwałego, adekwatnej dla czasu jego objęcia przez Spółdzielnię. Kwota 154 700 zł, stanowiąca kwotę wyceny nakładów na potrzeby sprawy sądowej o zwrot wartości nakładów na czerwiec 2013 r., nie może tu zostać zastosowana uwagi na brak powiązania czasowego z objęciem środka trwałego przez Spółdzielnię.
Od kwietnia 2012 r. Spółdzielnia prowadziła odpisy amortyzacyjne i kwalifikowała je jako koszt uzyskania przychodu, ponieważ lokale znajdujące się w budynku kiosku były wynajmowane, a przychody z tytułu najmu były opodatkowane. Wyrok Sądu Apelacyjnego z czerwca 2014 r., oddalający powództwo o zapłatę na podstawie uwzględnienia zarzutu przedawnienia roszczenia o zwrot nakładów, spowodował, zdaniem Spółdzielni, zmianę statusu pozyskania środka trwałego z odpłatnego nabycia na nabycie nieodpłatne z uwagi na przedawnienie zobowiązania zapłaty. W związku z tym Spółdzielnia, na podstawie art. 12 ust.1 pkt 3 lit. a updop uznała nabycie środka trwałego w postaci kiosku handlowego, trwale związanego z gruntem, za operację podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - jako, że za przychód w myśl updop uznaje się wartość przedawnionych zobowiązań.
Na gruncie updop nie jest istotne źródło przychodów, które w tym przypadku jest trudne do ustalenia, ale sam fakt osiągnięcia dochodu w tym przypadku - brak konieczności zapłaty przedawnionego zobowiązania do zwrotu wartości nakładów za środek trwały w postaci kiosku handlowego, trwale związanego z gruntem, co zaktualizowało się na skutek wyroku Sądu Apelacyjnego, wydanego w czerwcu 2014 r. Z uwagi na powyższe, Spółdzielnia jednorazowo, w sprawozdaniu podatkowym za 2014 r. obciąży przychód w kwocie 123 000 zł podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Równocześnie, jak wynika z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Środek ten będzie zatem amortyzowany w wys. 2,5% rocznie od wartości 123 000 zł, a odpisy te będą stanowić koszty uzyskania przychodów w całym okresie amortyzacji. Oznacza to, że kosztem będzie amortyzacja środka trwałego w postaci kiosku handlowego, trwale związanego z gruntem, ponieważ jego nabycie z możliwością uchylenia się od zapłaty na skutek przedawnienia stanowi przychód dla spółdzielni w dacie prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Spółdzielnia przejmując od byłych dzierżawców budynek (kiosk handlowy), wybudowany na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, była zobowiązana do zapłaty na ich rzecz kwoty wynikającej z roszczenia o zwrot nakładów poniesionych na tę inwestycję. Roszczenie to jednak uległo przedawnieniu i nie zostało uregulowane. Niniejszy budynek jest wykorzystywany jako środek trwały przez Spółdzielnię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Zatem co do zasady Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przejętego odpłatnie środka trwałego (kiosku handlowego) wykorzystywanego w działalności gospodarczej.
Jednak z uwagi na cyt. powyżej przepisy dotyczące tzw. zatorów płatniczych odpisy amortyzacyjne dokonywane do 31 grudnia 2012 r. mogą stanowić koszty uzyskania przychodów natomiast odpisy amortyzacyjne dokonywane od 1 stycznia 2013 r. nie mogą zwiększać kosztów uzyskania przychodu, do momentu ewentualnego uregulowania zobowiązania.
Należy w tym miejscu wskazać, że przedawnienie zobowiązanie powoduje, że nie jest możliwe jego dochodzenie przez wierzyciela na drodze prawnej, nie oznacza to jednak, że zostało ono uregulowane i nie jest prawnie dopuszczalne jego dobrowolne uregulowanie przez dłużnika.
W niniejszej sprawie nie mamy przy tym do czynienia z nieodpłatnym nabyciem składnika majątku trwałego. W wyniku przedawnienia zobowiązania nie dochodzi bowiem do zmiany sposobu nabycia, które w niniejszej sprawie bez wątpienia ma charakter odpłatny.
Należy bowiem zauważyć, że byli dzierżawcy nie działali w celu dokonania nieopłatnego przysporzenia majątkowego na korzyść Wnioskodawcy, a wręcz odwrotnie dochodzili swoich praw na drodze sądowej. Zatem ich zamiarem nie było dokonanie nieodpłatnego świadczenia na rzecz Spółdzielni. Ponadto Wnioskodawca - w związku z przejęciem nakładów - miał obowiązek świadczenia wzajemnego na rzecz byłych dzierżawców, co zostało potwierdzone zarówno w wyroku sądu I instancji, który orzekł o wysokości należnego byłym dzierżawcom roszczenia o zwrot nakładów, jak i sądu apelacyjnego, który oddalił skargę z uwagi na przedawnienie roszczenia (ergo – zobowiązanie musiało istnieć, skoro się przedawniło). Zatem nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółdzielni, że kiosk handlowy został przejęty w drodze nieodpłatnego nabycia.
W związku z powyższym przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, że odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu:
w okresie od oddania środka trwałego do używania do 31 grudnia 2012 r. – jest prawi-dłowe,
od 1 stycznia 2013 r. – jest nieprawidłowe.
Ponadto informuje się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 oraz niniejszego pytania, w części dotyczącej zdarzenia przyszłego, wydano odrębne rozstrzygnięcie.
IBPBI/2/423-1751/13/PC | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IBPBI/2/423-1467/14/KP

References: art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 4
 art. 15
 art. 15
 art. 28
 art. 12
 art. 15
 art. 16
 art. 16