Source: http://www.madati.cz/info/delfinheslatxt.asp?cd=218&typ=r&refresh=yes&levelid=/H/Odpis.htm
Timestamp: 2020-01-20 09:29:13+00:00

Document:
Odpis, odpisování - Účetní průvodce MáDáti
Odpis, odpisování
Hodnotu majetku dlouhodobé povahy, resp. celkové výdaje vynaložené na jeho pořízení, nelze do nákladů promítnout jednorázově. Jeho hodnota je na vrub nákladů promítána postupně, a tak i postupně snižována. Tento proces postupného snižování hodnoty dlouhodobého majetku, k němuž dochází v souvislosti s jeho používáním, fyzickým a morálním zastaráváním, je nazýván odpisováním.
Poměrně širokou oblast odpisování členíme na odpisování účetní (které je upraveno ZoÚ, Vyhláškou a ČÚS č. 013) a daňové (upraveno ZDP).
Stanovení účetních odpisů je plně v pravomoci účetní jednotky, oproti tomu odpisy daňové jsou striktně vymezeny a regulovány ZDP.
Vedle odpisů dlouhodobého majetku se v praxi setkáváme i s odpisy jiných aktiv – odpisy pohledávek. Odpis pohledávek však není náplní tohoto hesla. Související informace tak naleznete v obsahové náplni účtu 546, hesla pohledávky a opravné položky k majetku.
Dlouhodobý hmotný a dlouhodobý nehmotný majetek je opotřebováván postupně. Trvalé snížení hodnoty majetku je vyjadřováno formou odpisů, o nichž je účtováno na vrub nákladů (jsou přitom zaokrouhlovány na celé Kč nahoru). Účetní odpis představuje ve své podstatě postupné zahrnování výdajů na pořízení dlouhodobého majetku (jeho historické ceny) do nákladů účetního období tak, aby úbytek jeho hodnoty byl v účetnictví zachycen věrně, a aby byla zachována zásada věcné a časové souvislosti s výnosy dosaženými v tomtéž období. Po celou dobu užívání majetku jsou odpisy zachyceny kumulativně vzrůstajícím způsobem jako oprávky, které v účetnictví vyjadřují úbytek hodnoty dlouhodobého majetku vyvolaný zaúčtovanými odpisy a v rozvaze jsou vykazovány jako korekce k dlouhodobému majetku. Pokud oprávky odečteme od pořizovací ceny majetku, zjistíme jeho účetní zůstatkovou cenu.
Kromě trvalého snížení hodnoty majetku se můžeme setkat i s přechodným snížením jeho hodnoty, které je možné v účetnictví vyjádřit prostřednictvím opravné položky. V případě dlouhodobého majetku však její tvorba není daňově uznatelným nákladem (viz daňový, nedaňový). Oproti oprávkám se v případech, kdy pomine důvod jejich existence, opravné položky zruší výsledkově ve prospěch účtu 559-Tvorba a zúčtování ostatních opravných položek v provozní činnosti.
Stanovení účetních odpisů je plně v pravomoci účetní jednotky. Musí však být upraveno vnitřním předpisem (směrnicí) - odpisovým plánem, na jehož podkladě je účetní odpisování majetku prováděno. Tento odpisový plán účetní jednotky sestavují (podle § 28 odst. 6 ZoÚ) a aktualizují podle průběhu používání majetku a podle změn v průběhu jeho používání.
V souladu s § 56 odst. 4 Vyhlášky může účetní jednotka při konstrukci odpisového plánu s ohledem na významnost a věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situaci účetní jednotky při odpisování majetku zohlednit i jeho předpokládanou zbytkovou hodnotu, tj. zdůvodnitelnou (kladnou) odhadovanou částku, kterou by účetní jednotka mohla získat v okamžiku předpokládaného vyřazení majetku (například prodejem), po odečtení předpokládaných nákladů souvisejících s jeho vyřazením.
Při tvorbě odpisového plánu musí být účetní jednotkou respektovány tyto zásady:
• odpisovat lze maximálně do výše vstupní ceny majetku zachycené v účetnictví (do výše odpisové základny, z níž jsou odpisy počítány),
• dlouhodobý majetek se odpisuje s ohledem na opotřebení odpovídající běžným podmínkám jeho používání,
• doba účetního odpisování by neměla být výrazně odchylná od předpokládané doby upotřebitelnosti majetku; speciální úpravu pak stanoví § 56 odst. 3 Vyhlášky pro dobu odpisování goodwillu a nehmotných výsledků vývoje – nelze-li dobu jejich použitelnosti odhadnout, rozhodne účetní jednotka o době jejich odpisování, která nesmí být kratší než 60 měsíců a delší než 120 měsíců (zvolenou dobu účetní jednotka odůvodní v příloze v účetní závěrce),
• postup a metody odpisování nesmí být měněny v průběhu účetního období; pokud bude fyzické nebo morální opotřebení postupovat výrazně rychleji (příp. pomaleji) než byl předpoklad, je možné po inventarizaci zkrátit (prodloužit) dobu odpisování pro následující účetní období,
• neodpisují se pozemky, umělecká díla a sbírky, dlouhodobý finanční majetek; uvedený majetek je majetkem, který není používáním spotřebováván,
• je nutno správně vymezit okamžik uvedení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku do stavu způsobilého obvyklému užívání, tj. vymezit okamžik, kdy jsou zabezpečeny všechny technické funkce potřebné k užívání majetku a splněny všechny povinnosti stanovené právními předpisy (např. stavebními, ekologickými, požárními, bezpečnostními a hygienickými apod.).
Osoby (subjekty) oprávněné k účetnímu odpisování majetku a majetek jimi odpisovaný (§ 28 ZoÚ):
• vlastník
- majetek, ke kterému má účetní jednotka vlastnické nebo jiné právo k jeho užívání,
• oprávněný uživatel
- nehmotný majetek, k němuž účetní jednotka nabyla právo užívání od jiné osoby,
• nájemce
či pachtýř
- technické zhodnocení, které na najatém majetku uhradil nájemce nebo pachtýř, pokud pronajímatel (propachtovatel) toto technické zhodnocení neodpisuje a dal nájemci (resp. pachtýři) k odpisování písemný souhlas (§ 28 odst. 5 ZoÚ, po daňové stránce pak § 28 odst. 3 ZDP),
- propachtovaný obchodní závod na základě smlouvy o pachtu závodu dle § 2349 a násl. ObčZ, má-li pachtýř k odpisování písemný souhlas propachtovatele,
• dlužník
- vypůjčený majetek na základě smlouvy o výpůjčce, i když vlastnictví k předmětu převodem práva přešlo na věřitele v důsledku zajištění dluhu,
- nakupovaný movitý majetek, přestože vlastnické právo k majetku přechází na kupujícího až zaplacením kupní ceny (je-li tato podmínka sjednána) a do nabytí vlastnictví kupující majetek pouze užívá (daňové odpisy tohoto majetku až do zaplacení a přechodu vlastnictví kupující uplatňovat nemůže),
• spoluvlastník
- majetek ve spoluvlastnictví odpisuje každý ze svého vlastnického podílu.
Základní metody účetního odpisování:
I. Odpisy časové:
a) lineární,
b) zrychlené
• stupňovité odpisy,
• metoda sumace čísel,
• metoda zmenšujícího se základu,
• metoda s přechodem na lineární odpisování,
c) progresivní odpisy,
ad I. a) lineární odpisy; patří mezi nejjednodušší, odpisována je rovnoměrně vždy stejná neměnná částka.
Životnost dlouhodobého hmotného majetku oceněného částkou 72 000 Kč byla při jeho zařazení stanovena, životnost na 5 let (60 měsíců).
měsíční odpis (72 000 : 60) = 1 200 Kč
roční odpis: (1 200 x 12) = 14 400 Kč
ad I. b) zrychlené odpisy; v prvních letech životnosti majetku je do nákladů zahrnována vyšší částka, než v letech následujících.
• Při stupňovitém odpisování se doba životnosti majetku rozdělí na několik částí, přičemž v každé z nich je možné odpisovat jinou odpisovou sazbou.
• Při metodě sumace čísel klesá částka odpisů v jednotlivých letech aritmetickou řadou. Výpočet vychází ze vzorce:
Odpis = PC (n + 1 - i)
PC = pořizovací cena
n = počet let životnosti
i = počet let, po které je předmět odpisován
• Při další z metod zrychlených odpisů, metodě zmenšujícího se základu, je v každém roce odpisována stejná procentní část ze zůstatkové ceny. Obvykle je používána dvojnásobná až trojnásobná sazba oproti sazbě lineární.
• Další z teoreticky popsanou metodou spadající do kategorie zrychleného odpisování je metoda s přechodem na lineární odpisování v okamžiku, kdy se částka odpisů vypočtená lineární a zrychlenou metodou zhruba rovná, nebo v tom roce, kdy je tento rozdíl nejmenší.
ad I. c) progresivní odpisy; při aplikaci této metody je užito složeného úrokování. Odpisy v jednotlivých letech se skládají z pevné částky vypočtené pro 1. rok a z úroku z této částky za dobu odpisování.
a = pořizovací cena – zbytková cena
kde: a = pevný vklad
r = 1 + p
p = použitá úroková sazba
částka odpisů v i-tém roce se vypočte: a.ri-1
II. Odpisy výkonové:
a) podle počtu výkonových hodin,
b) podle množství produkce,
ad II. a) metoda odpisování podle počtu výkonových hodin; základním východiskem této metody je předpoklad opotřebení majetku podle jeho provozního vytížení, životnost majetku je dána počtem hodin předpokládaného využití.
Životnost dlouhodobého hmotného majetku, v ocenění 50 000 Kč, byla stanovena na 5 000 provozních hodin.
50 000 : 5 000 = 10 Kč na 1 provozní hodinu
1. rok 2 000 provozních hodin x 10 odpisy 20 000 Kč
2. rok 1 700 provozních hodin x 10 odpisy 17 000 Kč
ad II. b) Metoda odpisování podle množství vyrobené produkce; její použití je vhodné v případech, kdy morální opotřebení majetku není tak důležité a kde lze předem stanovit celkový výkon zařízení (v jednotkách produkce) po dobu jeho užívání.
Životnost dlouhodobého hmotného majetku, v ocenění 50 000 Kč,byla stanovena (podle množství produkce) na maximálně 10 000 ks vyrobených kusů.
50 000 : 10 000 = 5 Kč odpisu na 1 ks
1. rok 1 000 ks (1 000 ks x 5 Kč) odpisy 5 000 Kč
2. rok 1 500 ks (1 500 ks x 5 Kč) odpisy 7 500 Kč
III. Jiný způsob odpisování
Tyto odpisy jsou aplikovány např. při odpisování dospělých zvířat a jejich skupin, u nichž je i v účetnictví postupováno jako při odpisech daňových; odpisy jsou vyjadřovány jako podíl pořizovací ceny snížené o předpokládanou tržbu při brakaci (čitatel) a předpokládaného počtu let v chovu (jmenovatel). Tažná zvířata, dostihoví a plemenní koně se odpisují individuálně, ostatní zvířata lze odpisovat skupinově.
Jiný způsob odpisování v účetnictví stanoví § 6 odst. 3 písm. c) Vyhlášky pro goodwill, který je nutno odpisovat rovnoměrně nejpozději do 60 měsíců (s výjimkou uvedenou výše, stanovenou § 56 odst. 3 Vyhlášky) od nabytí obchodního závodu nebo od rozhodného dne přeměny, a to do nákladů nebo do výnosů (dle své povahy).
Obdobným způsobem je stanovena i technika odpisování oceňovacího rozdílu k nabytému majetku (§ 7 odst. 10 Vyhlášky); aplikován rovnoměrný odpis po dobu 180 měsíců od nabytí obchodního závodu nebo od rozhodného dne přeměny, a to do nákladů nebo do výnosů (opět dle povahy). Pokud však součástí nabytého majetku, ke kterému je tvořen oceňovací rozdíl, nejsou aktiva s dobou použitelnosti delší než 15 let, může účetní jednotka rozhodnout i o době odpisování aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu kratší než 180 měsíců; tuto skutečnost však musí opět odůvodnit v příloze v účetní závěrce.
Sazbou na jednotku těženého množství (Kč/t, Kč/m3) je odpisováno ložisko těžené podle horních předpisů. Odpisová sazba na jednotku těženého množství je podílem pořizovací ceny ložiska na jednotlivém pozemku a zásob nevyhrazeného nerostu (t, m3) prokázaných geologickým průzkumem na tomto pozemku.
Při výpočtu účetních odpisů lze aplikovat i metodu komponentního odpisování majetku (viz § 56a Vyhlášky). Tato metoda používaná v IAS/IFRS umožňuje, aby u vybraných složek majetku (staveb, bytů, hmotných movitých věcí a jejich souborů) ty části majetku (jeho „komponenty“), které se svou dobou použitelnosti významně liší od jeho ostatních složek a hodnotově tvoří jeho významnou část, byly odpisovány samostatně. Cílem této techniky je dosáhnout rovnoměrnějšího rozložení nákladů při výměně hlavních dílů majetku. Použité hlavní „náhradní“ díly (komponenty) tak při jejich výměně nezatíží výsledek hospodaření jednorázově, nýbrž postupně cestou jejich odpisů.
Vzhledem k technice této metody účetního odpisování, spočívající, zjednodušeně řečeno, v „rozdělení“ majetku na jeho jednotlivé významné části (komponenty) odpisované samostatně dle délky doby jejich životnosti, která se principiálně liší od vnímání odpisů z hlediska daňového, je namístě zdůraznit vymezení vzájemného vztahu ZDP a předmětného § 56a Vyhlášky.
Z úpravy obsažené v § 23 odst. 2 písm. a) ZDP je jednoznačně patrno, že účetní metoda komponentního odpisování není pro účely stanovení základu daně z příjmů akceptována a poplatník je povinen při její aplikaci upravit výsledek hospodaření o veškeré vlivy této účetní metody (vyloučit účetní odpisy komponent, jakož i zůstatkové ceny jednotlivých vyřazovaných komponent).
Správná aplikace odpisů pro daňové účely je podmíněna správnou kategorizací majetku, který lze pro daný účel rozčlenit do 3 základních skupin:
a) dlouhodobý majetek, který není ZDP považován za majetek hmotný či nehmotný,
b) hmotný majetek,
c) nehmotný majetek.
Odpisování dlouhodobého majetku, který není ZDP považován za majetek hmotný či nehmotný - účetní odpisy aplikovatelné i pro výpočet základu daně z příjmů
V případech vymezených § 24 odst. 2 písm. v) umožňuje ZDP přímé uplatnění účetních odpisů i pro výpočet daňové povinnosti. Účetní odpisy tak lze přímo do základu daně zahrnout pouze v případech:
• hmotného majetku, který není pro účely ZDP vymezen jako majetek hmotný ve smyslu § 26 ZDP (za tento majetek, který není majetkem hmotným podle ZDP, lze považovat movité věci a soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením se vstupní cenou nepřevyšující 40 000 Kč),
• nehmotného majetku, s výjimkou:
- majetku, který byl definován jako nehmotný majetek v ZDP ve znění platném do 31. 12. 2000, pokud byl zaevidován před tímto datem, a
- nehmotného majetku definovaného § 32a ZDP ve znění platném od 1. 1. 2004, který byl zaevidován počínaje zdaňovacím obdobím započatým v roce 2004.
Úprava daňových odpisů hmotného majetku vymezeného § 26 ZDP je konkretizována § 27 až 32 ZDP.
Osoby oprávněné k odpisování hmotného majetku (§ 28 ZDP)
Odpisy majetku může uplatnit pouze ten poplatník daně z příjmů, kterého ZDP považuje za odpisovatele, tj. poplatník, který:
má k hmotnému majetku vlastnické právo,
je organizační složkou státu příslušnou hospodařit s majetkem státu,
je státní příspěvkovou organizací příslušnou hospodařit s majetkem státu, je státním podnikem, nebo jinou státní organizací s právem hospodařit s majetkem státu,
je příspěvkovou organizací zřízenou územním samosprávným celkem u hmotného majetku předaného zřizovatelem k hospodaření,
je dobrovolným svazkem obcí u hmotného majetku vloženého členskou obcí,
je podílovým fondem, jehož součástí je hmotný majetek,
je svěřenským fondem, jehož součástí je hmotný majetek,
• je nástupnickou obchodní korporací zanikající či rozdělované obchodní korporace při přeměně (odpisován je hmotný či nehmotný majetek ve vlastnictví zanikající či rozdělované obchodní korporace k rozhodnému dni přeměny a převáděný na nástupnickou obchodní korporaci, jakož i hmotný majetek nabytý zanikající nebo rozdělovanou obchodní korporací od rozhodného dne přeměny do dne zápisu přeměny do obchodního rejstříku, který je převáděný na nástupnickou obchodní korporaci).
Je-li mezi řádnými odpisovateli majetku ihned na prvním místě zmíněn jeho vlastník, je v této souvislosti vhodné upozornit na možný chybný přístup k dnovému odpisování movitého majetku, při jehož pořízení byla sjednána výhrada vlastnického práva; vyhradí-li si prodávající k věci vlastnické právo, má se za to, že se kupující stane vlastníkem teprve úplným zaplacením kupní ceny (§ 2132 až 2134 ObčZ). V souladu s uvedenou právní úpravou se při sjednání výhrady vlastnického práva stává majetek vlastnictvím kupujícího až v okamžiku, který následuje (dříve či později) po jeho převzetí. Zatímco však i takovýto převzatý majetek je na straně kupujícího účetně odpisován v souladu s § 28 odst. 1 ZoÚ od jeho uvedení do stavu způsobilého k užívání (bez ohledu na to, že vlastnické právo dosud na jeho uživatele nepřešlo), k odpisování daňovému lze přistoupit až v okamžiku, kdy se kupující stane skutečným právním vlastníkem věci.
Hmotný majetek však může být odpisován i jinou osobou, než odpisovatelem. Odpisy tak může uplatnit např. i poplatník, který:
je zavázán k provedení rekultivace za předpokladu, že tato je na pozemku prováděna jinou osobou než odpisovatelem,
je nájemcem majetku nebo uživatelem majetku pořizovaného formou finančního leasingu; odpisovat však může pouze jeho technické zhodnocení a jiný majetek podle § 26 odst. 3 písm. c) ZDP, a to za podmínky, že jsou tímto nájemcem (či uživatelem) hrazeny, uplatnění odpisů nájemcem (resp. uživatelem) je upraveno v písemné smlouvě a o vynaložené částky není vstupní cena zvýšena odpisovatelem hmotného majetku,
je původním odpisovatelem majetku v případech, kdy došlo k převodu vlastnictví hmotného movitého majetku na věřitele v důsledku zajištění dluhu převodem práva (nutnou podmínkou pro možné uplatnění odpisu je uzavření smlouvy o výpůjčce předmětného majetku na dobu zajištění dluhu převodem práva),
je pachtýřem obchodního závodu a má k odpisování písemný souhlas propachtovatele,
eviduje stavby či pěstitelské celky trvalých porostů [hmotný majetek podle § 26 odst. 2 písm. c) a d) ZDP], které jsou dokončeny na cizím pozemku, není-li jejich hodnota součástí ocenění tohoto pozemku u odpisovatele.

References: § 28
 § 56
 § 56
 § 28
 § 2349
 § 6
 § 56
 § 56
 § 56
 § 23
 § 24
 § 26
 § 32
 § 26
 § 27
 § 28
 § 26
 § 26