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Timestamp: 2019-01-19 07:14:16+00:00

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1. Rechtzeitigkeit eines Antrages auf Wiederaufnahme des Verfahrens2. Antrag auf Erlassung eines abgeleiteten Bescheides - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 03.06.2013, RV/3296-W/10
2. Antrag auf Erlassung eines abgeleiteten Bescheides
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des Bw., vom 2. Oktober 2008 und vom 4. Mai 2009 gegen die Bescheide des Finanzamtes FA, vertreten durch Amtsvertreter, vom 22. September 2008 betreffend Zurückweisung eines Antrages auf Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Einkommensteuer 1989 und vom 9. April 2009 betreffend Abweisung eines Antrages auf Erlassung eines abgeleiteten Einkommensteuerbescheides für das Jahr 1989 entschieden:
Mit Schreiben vom 5. August 2008 beantragte der Berufungswerber die Wiederaufnahme des mit (gemäß § 295 BAO geänderten) Bescheid vom 10. Februar 1999 abgeschlossenen Verfahrens betreffend Einkommensteuer 1989.
Der Berufungswerber machte geltend, mit Bescheid des Finanzamtes vom 7. Mai 2008 (eingelangt am 14. Mai 2008) sei festgestellt worden, dass der dem genannten Einkommensteuerbescheid 1989 zugrunde liegende Feststellungsbescheid vom 10. Februar 1997 mangels gültigem Bescheidadressaten der Bescheidcharakter fehle. Die Qualifizierung des Grundlagenbescheides als Nichtbescheid stelle eine neu hervorgekommene Tatsache iSd § 303 Abs 1 lit b BAO dar. Wenn selbst der bescheiderlassenden Behörde die Tatsache nicht bekannt gewesen sei, dass dem Grundlagenbescheid kein Bescheidcharakter zukomme, so könne diese Tatsache im Verhältnis zum Rechtsunterworfenen nur als "neu hervorgekommen" gelten. Die Berufungswerberin treffe kein grobes Verschulden an der Nichtgeltendmachung dieses Umstandes. Diese Rechtsansicht werde in einer (beiliegenden) Erledigung des Bundesministeriums für Finanzen vom 28. Oktober 2005 geteilt. Die Wiederaufnahme des rechtskräftigen Verfahrens führe zu einem geänderten Einkommensteuerbescheid 1989. Der ursprüngliche Grundlagenbescheid für das Jahr 1989, mit welchem ihre anteiligen Einkünfte aus Gewerbebetrieb festgestellt worden seien, datiere vom 24. Mai 1991. Im Gefolge einer Betriebsprüfung habe das Finanzamt am 10. Februar 1997 (eingegangen am 19. März 1997) einen Bescheid gemäß § 188 BAO an die XY erlassen, wobei hinsichtlich des Jahres 1989 eine vom Grundlagenbescheid vom "28.3.1991" abweichende Feststellung getroffen worden sei. Gegen diesen Bescheid vom 10. Februar 1997 sei fristgerecht Berufung erhoben und mit Berufungsentscheidung vom 28. Oktober 2002 diese Berufung als unbegründet abgewiesen worden. Gegen diese Erledigung der Finanzlandesdirektion sei am 12. Dezember 2002 Verwaltungsgerichtshofbeschwerde erhoben worden (2002/15/0225, Anm). Mit Beschluss vom 27. Februar 2008 (eingelangt am 13 März 2008) habe der Verwaltungsgerichtshof die Beschwerde gegen diese Erledigung zurückgewiesen. Mit Datum vom 7. Mai 2008 habe die Finanzverwaltung zur Steuernummer XXXX einen Zurückweisungsbescheid zur Berufung vom 17. April 1997 erlassen, weil es sich beim Grundlagenbescheid vom 10. Februar 1997 mangels gültigem Bescheidadressaten um einen Nichtbescheid gehandelt habe. Auf Grund dieses Nichtbescheides sei ihr ursprünglicher Einkommensteuerbescheid 1989 gemäß § 295 BAO durch den antragsbetroffenen Einkommensteuerbescheid ersetzt worden, wobei aus der Nichtanerkennung der Ergebniszuweisung für das Jahr 1989 eine Einkommensteuernachzahlung resultiert habe. Die vorgenommene Abänderung des Einkommensteuerbescheides 1989 gemäß § 295 BAO sei auf Basis eines Nichtbescheides erfolgt und entspreche daher nicht den gesetzlichen Bestimmungen. An einer Wiederaufnahme bestehe ein rechtliches Interesse, da eine Abänderung eines abgeleiteten Bescheides gemäß § 295 BAO nur zulässig sei, wenn der betreffende Bescheid von einem Grundlagenbescheid abzuleiten sei. Es sei nunmehr unbestritten, dass sowohl der Bescheid vom 10. Februar 1997 als auch die Berufungsentscheidung vom 28. Oktober 2002 ins Leere gegangen seien. Da der abgeleitete Einkommensteuerbescheid rechtswidrig erlassen worden sei und auch ein nachträglich rechtswirksam erlassener Grundlagenbescheid diesen Mangel nicht heilen könne, sei dem Wiederaufnahmeantrag stattzugeben. Da der Rechtszustand herzustellen sei, der ohne Abänderung gemäß § 295 BAO vorgelegen sei, sei der Einkommensteuerbescheid in der ursprünglichen Fassung zu erlassen. Die Neuerlassung sei auch dann zwingend, wenn zu diesem Zeitpunkt bereits ein rechtswirksam erlassener Grundlagenbescheid vorliege, der im Ergebnis dem abgeänderten Einkommensteuerbescheid entspreche. Verfahrensrechtlich berechtige dieser neue Grundlagenbescheid nämlich nur zur Abänderung des aufgrund der Wiederaufnahme neu erlassenen Bescheides. Die beantragte Wiederaufnahme ermögliche, die rechtswidrige Abänderung gemäß § 295 BAO zu korrigieren. Zur Verjährung weise er allgemein darauf hin, dass abgeleitete Abgabenbescheide - im Gegensatz zu Feststellungsbescheiden - der Verjährung unterlägen und damit dem Rechtsunterworfenen grundsätzlich ein Rechtsverlust drohe. Die beantragte Wiederaufnahme ermögliche dem Steuerpflichtigen seine Ansprüche innerhalb der Verjährung geltend zu machen.
Mit Bescheid vom 22. September 2008 wies das Finanzamt den Antrag auf Wiederaufnahme zurück, wobei es zur Begründung ausführt, der Wiederaufnahmeantrag sei nicht vor Ablauf von fünf Jahren nach Eintritt der Rechtskraft des Einkommensteuerbescheides eingebracht worden, da im Streitfall dieser von ihm nicht bekämpfte Bescheid am 10. Februar 1999 erlassen worden sei, der im Jahr 1999 rechtskräftig wurde. Der Wiederaufnahmeantrag sei daher verspätet.
Der Berufungswerber erhob gegen diesen Bescheid Berufung, wobei er zusammengefasst geltend machte, der streitgegenständliche Zurückweisungsbescheid führe als Begründung an, dass der Wiederaufnahmeantrag nicht rechtzeitig eingebracht worden sei, da hinsichtlich des Einkommensteuerbescheides 1989 bereits Verjährung eingetreten sei. Dies sei unrichtig. Grund für die Nichtigkeit der Bescheide des Finanzamtes und der Finanzlandesdirektion seien Fehler in der Adressierung gewesen, insbesondere seien bereits verstorbene Personen angeführt worden. Jedoch seien bereits im ursprünglichen Feststellungsbescheid vom 24. Mai 1991 (näher genannte) Personen angeführt gewesen, welche zu diesem Zeitpunkt bereits verstorben gewesen seien. Es sei daher bereits der Bescheid vom 24. Mai 1991 als Nichtbescheid zu qualifizieren. Die Feststellungserklärung vom 27. September 1990 habe somit noch zu keiner bescheidmäßigen Veranlagung geführt. Es könne somit hinsichtlich des Jahres 1989 keine Verjährung eingetreten sein, weil gemäß § 209a Abs 2 BAO seine Einkommensteuerveranlagung mittelbar von der Erledigung der abgegebenen Feststellungserklärung abhänge. Selbst wenn der Bescheid vom 24. Mai 1991 nicht als nichtig qualifiziert würde, könne hinsichtlich des Einkommensteuerbescheides 1989 keine Verjährung eintreten. Denn dann müsste die Abgabenbehörde aufgrund der Zurückweisungsbescheide gemäß § 295 BAO einen neuen abgeleiteten Bescheid erlassen, da sie den abgeleiteten Bescheid rechtswidrig aufgrund eines Nichtbescheides neu erlassen habe. Somit wären, als zwingendes Ergebnis des Rechtsmittelverfahrens gegen die nichtigen Bescheide, neue abgeleitete Bescheide zu erlassen. Sein Einkommensteuerbescheid sei damit indirekt von der Erledigung der Berufung abhängig gewesen, weshalb gemäß § 209a BAO keine Verjährung eingetreten sein könne. Jede andere Auslegung der §§ 295 bzw 209a BAO wäre denkunmöglich, denn es könne nicht sein, dass aufgrund von Fehlern, die die Finanzverwaltung zu vertreten habe (nämlich die Erlassung von Nichtbescheiden), auf die die Steuerpflichtigen im Rahmen des Berufungsverfahrens sogar aufmerksam gemacht hätten und aufgrund des langen Rechtsmittelverfahrens, Verjährung zu Lasten des Steuerpflichtigen eintrete.
Aus diesem Grund beantrage er auch ausdrücklich, einen abgeleiteten Bescheid zu erlassen, der den Rechtszustand wiederherstelle, der vor Erlassung des rechtswidrig abgeleiteten (weil von einem nichtigen Bescheid abgeleitet) Bescheides bestanden habe.
Den in der Berufungsschrift gestellten Antrag auf Erlassung eines neuen abgeleiteten Bescheides gemäß § 295 BAO wies das FA mit Bescheid vom 9. April 2009 ab.
Es könne nicht sein, dass "gemäß VwGH 24.11.1980, 93/14/0203" der von einem Nichtbescheid abgeleitete Einkommensteuerbescheid zwar rechtswidrig ergangen sei, dieser aber dann nicht gemäß § 295 BAO wieder aufzuheben sei. Diese Auslegung widerspräche dem Zweck des § 295 BAO, da bei einer Berufung gegen den damals erlassenen, abgeleiteten Einkommensteuerbescheid mit einer Abweisung der Berufung gemäß § 252 BAO zu rechnen gewesen sei. Auch aus dem Blickwinkel des Rechtsschutzes sei in verfassungskonformer Interpretation § 295 BAO derart auszulegen, dass die Bestimmung auch im streitgegenständlichen Fall anzuwenden sei.
Mit Grundlagenbescheid vom 24. Mai 1991 wurden dem Bw. Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einer atypischen stillen Beteiligung an der RR zugerechnet. Der im Rahmen dieses Bescheides erfasste Betrag ergab sich aus der erklärungsgemäßen Verarbeitung der Erklärung der einheitlichen und gesonderten Einkünfte dieser Mitunternehmerschaft gemäß § 188 BAO.
Von diesem Grundlagenbescheid abgeleitet erließ das für die Einkommensteuererhebung des Bw. zuständige FA am 10. Februar 1999 einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 1989, welcher unstrittig noch im Jahr 1999 einen Monat nach Zustellung in formelle Rechtskraft erwuchs.
In der gegen die den Grundlagenbescheid betreffenden abweisenden Berufungsentscheidung vom 28. Oktober 2002 zur Zl. 2002/13/0225 eingebrachten und mit Entscheidung vom 27. Februar 2008 als unzulässig zurückgewiesenen VwGH-Beschwerde vom 12. Dezember 2002, stellt der Bw. durch seinen ausgewiesenen Vertreter dar, dass der Feststellungsbescheid 1989 (Grundlagenbescheid) vom 10. Februar 1997 falsch adressiert gewesen sei.
Ein Wiederaufnahmeantrag hinsichtlich Einkommensteuer 1989 wurde vom Bw. vor dem streitgegenständlichen Antrag vom 5. August 2008 nicht gestellt.
1.) Betreffend Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 1989
Der Verwaltungsgerichtshof hat mit Datum vom 26. Februar 2013 bereits über einen Parallelfall zum gegenständlichen Streitfall entschieden (Zl. 2010/15/0064) und darin ausgeführt:
Bereits im Verwaltungsgerichtshofverfahren 2002/13/0225 wurde vom damaligen Vertreter ua auch des nunmehrigen Berufungswerbers vorgebracht, bei etwa fünfzig der in den Listen der Finanzlandesdirektion genannten Personen (die in der Berufung angeführte Verstorbenen entstammen diesem Personenkreis) sei es - vor allem dadurch, dass Beteiligte verstorben seien - zwischen Mai 1990 und Juni 2002 zu Rechtsnachfolgen gekommen, auf welche bei der Bezeichnung der Bescheidadressaten durch Verweisung auf diese Listen nicht Bedacht genommen worden sei. Weiter wurden in dieser Beschwerde auch Behauptungen über die mangelnde Bescheidqualität schon der erstinstanzlichen Erledigungen aufgestellt.
Die Kenntnis seines Vertreters im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof im Jahr 2002 über jene Tatsachen (Todesfälle von Beteiligten), aus denen abzuleiten war, dass der dort angefochtenen Erledigung, aber auch der jener Erledigung zugrunde liegenden erstinstanzlichen Erledigungen über die Feststellung von Einkünften für das Jahr 1989 vom 10. Februar 1997 keine Bescheidqualität zukam, muss sich der Berufungswerber zurechnen lassen. Nur auf die Kenntnis dieser Tatsachen kommt es für die Frage der Rechtzeitigkeit der Einbringung des Antrages auf Wiederaufnahme an
2.) Zum Antrag auf Erlassung eines abgeleiteten Einkommensteuerbescheides gemäß § 295 BAO bzw. zur Berufung gegen den diesen Antrag abweisenden Bescheid wird ebenfalls auf die höchstgerichtliche Entscheidung zur Zahl VwGH 2010/15/0064 hingewiesen.
Darin vertritt der Verwaltungsgerichtshof die folgende Rechtsauffassung:
Der "Feststellungsbescheid", auf den sich der abgeleitete Einkommensteuerbescheid 1989 stützte, wurde nach Erlassung des Einkommensteuerbescheides nicht abgeändert oder aufgehoben; es wurde auch kein Feststellungsbescheid (erstmals) erlassen. Es wurde vielmehr durch Zurückweisung der Berufung gegen diesen Feststellungsbescheid im Rahmen der Begründung des Zurückweisungsbescheides festgehalten, dass dieser "Feststellungsbescheid" keine Bescheidwirkungen entfaltete. Dieser Umstand führt zwar dazu, dass sich der Einkommensteuerbescheid 1989 als rechtswidrig erweist, da für die Abänderung gemäß § 295 BAO im Jahr 1998 die Tatbestandsvoraussetzung des § 295 Abs. 1 BAO, nämlich die Abänderung eines Grundlagenbescheides nicht gegeben war. Dies wäre aber in einer Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid geltend zu machen gewesen (vgl. hierzu etwa die hg. Erkenntnisse vom 6. April 1995, 93/15/0088, und vom 24. November 1998, 93/14/0203). Der Einkommensteuerbescheid 1989 erwuchs aber - unstrittig - unangefochten in Rechtskraft. Die Bestimmung des § 295 Abs. 4 BAO (idF BGBl.I Nr. 76/2011) ist im vorliegenden Fall noch nicht anzuwenden.
Im Hinblick auf diese wohl eindeutige höchstgerichtliche Rechtsprechung in dem dem Berufungsfall völlig gleichgelagerten Fall war spruchgemäß zu entscheiden.
1. Rechtzeitigkeit eines Wiederaufnahmsantrages, 2. Antrag auf Erlassung eines abgeleiteten Bescheides
Findok-Nr: 65638.1, aufgenommen am: 12.07.2013 08:09:03, Dokument-ID: f7670b87-8917-48f9-bcc7-f94e8ce6c25d, Segment-ID: 3a60ea8e-27dc-41ed-928a-45a769353422

References: § 295
 § 303
 § 188
 § 295
 § 295
 § 295
 § 295
 § 295
 § 209
 § 295
 § 209
 § 295
 § 295
 § 295
 § 252
 § 295
 § 188
 § 295
 § 295
 § 295
 § 295