Source: http://gregorio-labatut.blogspot.com.es/2017/02/analisis-critico-de-la-consulta-1-sobre.html
Timestamp: 2017-05-22 23:17:27+00:00

Document:
“2. Pasivos:
obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya
extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios
o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se entienden incluidas
las provisiones”.
En mi opinión, la pregunta es: Esta reversión forzada de una
pérdida por deterioro que fue deducible en su día, y que ahora se anula dicha deducibilidad
(con independencia de que se trate de una diferencia permanente o temporaria),
obligando a la empresa a incorporarla por quintas partes en su base imponible
con independencia del criterio contable ¿cumple las condiciones de pasivo del
Vds. Mismos deciden, si la respuesta es que sí, surge un
pasivo, si la respuesta es que no (tal y como parece entender el ICAC), pues no
surge un pasivo.
Yo sigo pensando que los imperativos recaudatorios de tipo fiscal,
no deberían trastocar el fondo contable de las operaciones. Esto es, en mi
modesta opinión, y disculpen el atrevimiento, porque seguramente estaré equivocado,
“no reconocer un pasivo en el balance, para no perjudicar la situación
patrimonial de ciertas grandes compañías”, es lo mismo que hacer lo del avestruz,
“no lo veo, pues no existe”.
Disculpen el atrevimiento, porque seguramente estaré
equivocado en mis apreciaciones, y por eso pido disculpas anticipadas.
No obstante, sí se deberá informar en la Memoria de estos
Ya que en el momento inicial no surge un pasivo, veamos cómo
trata el ICAC esta situación. “Además, en ausencia
de una diferencia temporaria, de acuerdo con lo dispuesto en la norma de
registro y valoración (NRV) 13ª. “Impuestos sobre beneficios” del Plan General
de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de
noviembre, al cierre del ejercicio 2016 la reversión automática del deterioro a
integrar en la base imponible en los próximos cuatro ejercicios no desencadena
el registro de un pasivo por impuesto diferido”.
Esto es, si no surge el pasivo al cierre de 2016, tampoco
surgirá en momentos posteriores. Bien, con esto no puedo más que estar de
acuerdo. Si no surge al principio, pues tampoco a lo largo de los años siguientes.
¿y cómo tratamos esto, esta diferencia de criterio contable
y fiscal, es una diferencia temporaria o permanente?
Pues lo cierto es que yo no acabo de comprenderlo, disculpen
Vds, pero el ICAC en principio dice que es permanente, sin embargo, después,
parece decir que es temporaria, y deber ser reconocido el activo por impuestos
diferidos, si revierte en los próximos 10 años.
Para responder a esto, tenemos que irnos al final de la
consulta, cundo se dice:
“b) Pérdidas por
deterioro no deducibles (art. 15.k)
vigor de la reforma introducida por el real decreto-ley, las pérdidas por
deterioro sobre las que versa este apartado (reconocidas con posterioridad al
1-1-2013) eran deducibles en el período impositivo en que los valores se
transmitiesen o se dieran de baja. Hasta ese momento, tanto el gasto como la
reversión de la corrección valorativa no se integraba en la base imponible,
pero en la medida que la norma fiscal sí que las consideraba en un futuro
(cuando se produjese la transmisión o baja del activo del balance), cabía
concluir que la diferencia descrita entre valor en libros y la base fiscal era
modificación operada en este punto por el real decreto-ley, que califica dichas
pérdidas como gastos no deducibles, elimina esta expectativa de derecho e
impone recalificar la diferencia como permanente.
efecto contable al cierre del ejercicio 2016 será la baja de los activos por
impuestos diferidos que se hubieran contabilizado previo cumplimiento de los
requisitos establecidos en la Resolución de 9 de febrero de 2016, salvo que la
empresa espere que la diferencia revierta por causa de la extinción de la
sociedad participada, en cuyo caso, de acuerdo con lo previsto en el artículo
21.8 de la LIS, la pérdida fiscal sería deducible”
El tema está ya más claro, puesto que desde
el punto de vista fiscal esta incorporación del deterioro reconocido en la base
imponible de los próximos 10 años, solamente será deducible en caso de
extinción de la sociedad, porque desde el punto de vista fiscal los deterioros
de años siguientes no serán deducibles.
Por lo tanto, si la sociedad se va a extinguir en los próximos
10 años se tratará de una diferencia temporaria, mientras que en caso contraria
COMENTARIO: Yo ante
estas afirmaciones también tengo que disentir del ICAC, pues en mi opinión se
trata siempre de una diferencia temporaria, ya que si bien es cierto que no
revierte porque fiscalmente no será deducible el deterioro contabilizado nunca,
también es cierto que puede revertir por la reversión contable del deterioro
por recuperación del valor de la inversión (incremento económico del valor de
mi opinión, cumple la definición de diferencia temporaria dada en la NRV 16 ª
del PGC y en la Resolución del ICAC de 9 de febrero de 2016 del Impuesto sobre
beneficios, porque se trata de una diferencia contable y fiscal en la
valoración de un activo, y revierte en el futuro, de dos formas distintas:
reversión contable del deterioro.
Ejemplo: Supongamos
un deterioro contable de 1.000 que fiscalmente no es deducible, pero supongamos
que años después desaparece el deterioro contable, porque la inversión recupera
su valor anterior, mi pregunta es ¿no produce eso una reversión de la
diferencia temporaria?, ¿acaso el ingreso contable registrado por la reversión,
no produce la reversión de la diferencia temporaria?, yo creo que sí, porque se
tratará de un ingreso contable que fiscalmente no será imputable.
No parece ir en esta línea el ICAC. Pero no obstante, también indica: “En definitiva y como conclusión, en lo que
respecta al impacto en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias de las
cuentas anuales correspondientes al cierre del ejercicio 2016, el adecuado
tratamiento contable de la reforma fiscal será considerar la quinta parte del
deterioro fiscal a revertir como un ajuste positivo en la base imponible del
citado periodo impositivo, circunstancia que tendrá su correspondiente efecto
en la imposición corriente”.
Si tiene su efecto en el impuesto corriente, ¿se tratará de
una diferencia temporaria?
El ICAC sigue comentando: “No obstante, en la memoria de las cuentas anuales se debería incluir
toda la información significativa sobre los hechos que se han descrito para que
aquellas, en su conjunto, expresen la imagen fiel del patrimonio, de la
situación financiera y de los resultados de la empresa. En particular, si la
empresa no espera transmitir su inversión antes de que transcurra el plazo de
reversión automática de las pérdidas por deterioro, deberá informar de esta
circunstancia y del efecto de esta situación en la carga fiscal futura a raíz
de la modificación introducida en la DT 16ª de la LIS”.
A continuación el ICAC indica: “Por último, deberían tenerse en cuenta dos circunstancias adicionales
que podrían concurrir: de un lado, que la empresa hubiera deducido el deterioro
fiscal sin inscripción contable (de acuerdo con la normativa contable sobre el
particular), en cuyo caso, en el balance debería figurar reconocido un pasivo
por impuesto diferido antes de aprobarse la reforma tributaria, que se reducirá
en los ejercicios siguientes a medida que se produzca la reversión automática y
lineal del deterioro fiscal”.
afirmación lo complica un poco, pues está tratando el caso de que no se haya
registrado el deterioro contable, pero fiscalmente hubiera sido deducible, ¿eso
es posible? Esto sería posible en el caso de haberse aplicado ajuste negativo
al resultado contable por la disminución de los fondos propios de la
participada. En ese caso surgió en su día pasivos por impuestos diferidos, que
ahora revertirán.
Siguiendo con el ICAC, “Por
otro lado, que la empresa espere recuperar el valor en libros de la inversión
por medio de la extinción de la sociedad participada, en cuyo caso es preciso
tener en cuenta que de acuerdo con lo previsto en el artículo 21.8 de la LIS,
la pérdida fiscal (en los términos regulados en el citado artículo) sería
deducible y la base fiscal de la inversión iría aumentando a medida que se
produzca la reversión del deterioro fiscal, lo que desde la perspectiva de la
imposición diferida justificaría el reconocimiento de un activo por impuesto
diferido si se cumplen los requisitos establecidos en la NRV 13ª del PGC y, en
su desarrollo, en la Resolución de 9 de febrero de 2016 del Instituto de
contabilización del impuesto sobre beneficios”.
Este último supuesto, lo voy entendiendo más, pues se cumple
lo que hemos enunciado anteriormente:
- Si la sociedad deteriorada se va a extinguir en
los próximos 10 años, se trata de una diferencia temporaria. Diferencia en la
valoración contable y fiscal de ciertos activos.
- Pero si no es así, este deterioro no será
deducible ni ahora ni nunca, porque la norma fiscal indica que ningún deterior
(salvo las excepciones de existencias y deterioro de créditos), no serán
deducibles nunca. Veamos un caso práctico:
En el ejercicio 2012 la empresa A tiene 1.000 acciones de la
sociedad B por un importe de 500.000 euros. Estos títulos sufrieron un
deterioro de 300.000 euros que se registró en 2012 y fue deducible en dicho
Registrar lo que corresponda en 2016 y años siguientes, en
1: En el ejercicio 2016 todavía no había revertido dicho deterioro, pero
revertirá en los próximos 10 años (pues la empresa afectada se va a extinguir)
2: En el ejercicio 2016 había revertido dicho deterioro en 200.000 euros y el
resto revertirá en los próximo 10 años. (pues la empresa afectada se va a
extinguir)
3: La empresa deteriorada no se vaaextinguir.
SOLUCIÓN: •Caso 1: En el ejercicio 2016 todavía no
había revertido dicho deterioro.
Reversión fiscal del deterioro:
300.000/5 = 60.000 euros.
Supondrá un ajuste fiscal positivo.
Diferencia temporaria positiva.
(4740) Activos por diferencias temporarias
•Caso 2: En el ejercicio 2016 había
revertido dicho deterioro en 200.000 euros.
En el ejercicio 2016 revierten 200.000
euros. Supondrá un ingreso contable y fiscal en ese año.
A partir de 2017 y siguientes: 100.000/4
= 25.000 euros.
I.LL.M1 de marzo de 2017, 4:01Buenos días Prof. Labatut,No estoy conforme con el registro contable de los ejemplos, creo que lo que el ICAC está diciendo es que ("...como un ajuste positivo en la base imponible del citado periodo impositivo, circunstancia que tendrá su correspondiente efecto en la imposición corriente") por la 1/5 parte que se revierta en 2016, el asiento sería: (D) 630 a (H) 4752.Un saludo,ILLMResponderEliminarGregorio Labatut Serer.1 de marzo de 2017, 9:05ILLM:El registro contable de los ejemplos están bien. Si te fijas, el ICAC dice ".... como un ajuste positivo en la base imponible del citado periodo.......", y eso significa que existe un ajuste positivo al resultado contable para llegar a la base imponible. También dice el ICAC que ese ajuste positivo es una diferencia, y está diferencia es una diferencia temporaria en el caso de que la empresa de la que se tiene la inversión se vaya a disolver porque en ese caso revierte la diferencia ya que será deducible entonces, o permanente en caso contrario porque no va a revertir.Te voy a poner un ejemplo. Supongamos un deterioro de antes de 2013 de 5.000 euros. En 2016 el resultado contable antes de impuestos es por 9.000.¿Cómo se realiza la liquidación del impuesto?Resultado contable ……… 9.000Ajuste positivo …………….. 1.000Base imponible 10.000Tipo impositivo 25 %Impuesto corriente 2.500Supongamos que la empresa sobre la que se tiene la inversión va a disolverse.Los asientos serán:2.500 (6300) Impuesto corriente a (4752) H.P. acreedor IS. 2.500Y si la empresa va a disolverse, el ICAC dice que se trata de una diferencia temporaria, porque va a revertir con la disolución de la sociedad, por lo tanto, a continuación:250 (4740) Activo diferencia temporaria deducible a (6301) Impuesto diferido 250De este modo el impuesto devengado será 2.500 – 250 = 2.250, que es justamente el 25 % sobre 9.000¿de acuerdo?Que tengas un buen día.GregorioResponderEliminarJose M Arrizabalaga Dominguez2 de marzo de 2017, 12:02Gregorio buenas noches, entiendo que cuando dices: "pues en mi opinión se trata siempre de una diferencia permanente" quieres decir "diferencia temporaria".Es correcto?.Un abrazo.ResponderEliminarGregorio Labatut Serer.3 de marzo de 2017, 1:25Justo José M. Lo modifico. Gracias. GregorioResponderEliminarI.LL.M10 de marzo de 2017, 5:46Sí, mi planteamiento se refería al Caso nº 3 (la empresa NO va a disolverse) y coincide con el tuyo (630 a 4752) pero en tu artículo NO me quedaba claro ya que sólo indicabas que: "Caso 3: Se trata de una diferencia permanente." sin proponer asiento tipo, cuando lo que dice la Consulta del ICAC es que es, como bien apuntabas, que representa "un ajuste positivo en la base imponible del citado periodo..".Un abrazoILLMResponderEliminarAñadir comentarioCargar más...

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 Resolución 
 artículo
21
 Resolución 
 artículo 21
 Resolución