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Timestamp: 2019-05-24 03:05:14+00:00

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Bescheidbeschwerde – Einzel – Beschluss des BFG vom 22.06.2015, RV/6100498/2009
Revision eingebracht (Amtsrevision). Beim VwGH anhängig zur Zl. Ra 2015/15/0063. Mit Erk. v. 26. 1. 2017 wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben.
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Josef Zwilling in der Beschwerdesache Bf , Adresse1, vertreten durch Vertreter, Adresse2 , gegen die Haftungsbescheide des Finanzamtes Salzburg-Stadt, betreffend Kapitalertragssteuer 2005 bis 2007 beschlossen:
Die angefochtenen Haftungsbescheide vom 26. März 2009 betreffend Kapitalertragssteuer 2005 bis 2007 werden gemäß § 278 Abs. 1 BAO idgF aufgehoben und die Sache zur Durchführung weiterer Ermittlungen (§ 115 BAO) an die Abgabenbehörde zurückverwiesen.
Dementsprechend normiert § 323 Abs. 38 BAO, dass die am 31. Dezember 2013 beim UFS als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom BFG als Beschwerden im Sinne des Art 130 Abs 1 B-VG zu erledigen sind.
Die Beschwerdeführerin ist eine mit Stiftungsurkunde vom Datum (ergänzt durch die Stiftungszusatzurkunde vom selben Tag) gegründete Privatstiftung mit Sitz in der Stadt Salzburg.
Mit Prüfungsauftrag vom 05.03.2009 führte die belangte Behörde eine Außenprüfung betreffend Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer und Kapitalertragsteuer für die Jahre 2005 bis 2007 durch.
Zur Begründung der angefochtenen Bescheide wird von der Prüferin im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 26.03.2009 ausgeführt:
„In der Bilanz der Bf ist eine Forderung an die A GesmbH in Höhe von € 500.000,00 ausgewiesen. Dieses Darlehen wurde im Jahr 2006 für den Erwerb von Wertpapieren gewährt. Es wurde weder eine Verzinsung noch eine Rückzahlungsmodalität vereinbart. Der Geschäftszweck der A GesmbH ist nicht der Wertpapierhandel. Herr B , der gleichzeitig Begünstigter der Bf ist, ist zu 100% Eigentümer der A GesmbH. Die Gewährung des Darlehens wurde vom Vorstand der Stiftung beschlossen.
Der Stiftungsvorstand der Bf setzt sich wie folgt zusammen:
C (Mutter d. Begünstigten), D (Schwester d. Begünstigten) und E (Ehegattin des Begünstigten).
Gemäß § 16 Privatstiftungsgesetz darf im Vorstand weder der Begünstigte noch ein naher Angehöriger tätig sein. Die Gewährung des Darlehens erfolgte aufgrund der Nahebeziehung zwischen dem Vorstand und Herrn B als Geschäftsführer und der GesmbH. Einen Fremdvergleich hält dieser Tatbestand nicht stand. Ein fremder Dritter hätte dieses Darlehen nicht gewährt, da die Firma A GesmbH schwer verschuldet ist. Daraus ergibt sich eine verdeckte Zuwendung in Höhe von € 500.000,00.
Für den gesamten Prüfungszeitraum wurden Kunstgegenstände, im Jahr 2005 Bilder und Holzskulpturen in den Jahren 2006 und 2007 Schmuckgegenstände, erworben. Die Schmuckgegenstände (Wert 2006: € 15.510,-, Wert 2007: € 20.000,-) werden im Safe des Hauses der Gattin E aufbewahrt. Eine Nutzung durch die Stiftung ist nicht möglich. Es liegt die Vermutung nahe, dass der Schmuckgegenstand von Frau E genutzt wird. Die Anlagengegenstände können aus oben angeführten Gründen nicht der Bf zugeordnet werden. Daher handelt es sich um eine verdeckte Zuwendung der Stiftung.
Hinsichtlich dem Portrait der Familie F (Öl auf Leinwand 140x200cm) und den beiden Holzskulpturen aus dem Jahr 2005 in Höhe von gesamt € 15.800,00, welche sich im Haus des Begünstigen bzw. Stiftungsvorstandes befinden ist auch eine verdeckte Zuwendung der Stiftung an den Begünstigten zu unterstellen“.
Mit Berufungsschreiben vom 14.02.2011 wendet sich die Beschwerdeführerin durch ihren steuerlichen Vertreter (auch) gegen die Haftungsbescheide betreffend Kapitalertragssteuer 2005 bis 2007 und beantragt deren Aufhebung.
Die belangte Behörde legte die Berufung dem unabhängigen Finanzsenat ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung zur Entscheidung vor.
Kapitalertragssteuer 2005 - 2007
Soweit das BFG im Erkenntnis vom 3. 10. 2014, RV/5100083/2013, aus § 95 Abs. 5 Z 1 EStG 1988 (nun: § 95 Abs. 4 Z 1 EStG 1988) weiter schließt, dass zunächst der Empfänger zwingend und die ausschüttende Körperschaft allenfalls nachrangig (im Haftungswege) in Anspruch zu nehmen ist, so ist dies – als allgemeines Bekenntnis zur systematischen Vorrangigkeit dieser Bestimmung gegenüber § 95 Abs. 1 EStG 1988 gemeint – zu bejahen. Dabei ist jedoch zu beachten, dass damit noch keine Aussage über die Zulässigkeit der (in der Praxis üblichen) Heranziehung des Abzugsverpflichteten zur Haftung für Kapitalertragsteuer getroffen wird.
Auch wenn im Fall der Sachverhaltskonstellation gemäß der Pflichtausnahmebestimmung des § 95 Abs. 4 Z 1 EStG eine „ausnahmsweise“ Vorschreibung der Kapitalertragsteuer an den Empfänger der Kapitalerträge gesetzlich normiert ist, kann eine Heranziehung des Abzugsverpflichteten zur Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 1 EStG 1988 neben oder ohne vorangegangene Vorschreibung der Kapitalertragsteuer an den Empfänger der Kapitalerträge zulässig (gewesen) sein. Denn die Geltendmachung einer abgabenrechtlichen Haftung setzt nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH zwar das Bestehen einer Abgabenschuld voraus, nicht jedoch, dass diese Schuld dem Abgabenschuldner gegenüber geltend gemacht wurde; abgabenrechtliche Haftungen haben nämlich keinen bescheidakzessorischen Charakter. Dementsprechend hat der VwGH mit Erkenntnis vom 26. 3. 1985, 82/14/0166, zu § 95 Abs. 2 EStG 1972 entschieden, dass die Geltendmachung einer Haftung für Kapitalertragsteuer unabhängig davon zu erfolgen hat, ob beim Gläubiger der Kapitalerträge in vorangegangenen Abgabenbescheiden (verdeckte) Gewinnausschüttungen bescheidmäßig „festgestellt“ worden sind oder nicht.
Voraussetzungen für die Haftungsinanspruchnahme des Abzugsverpflichteten sind daher nur das Vorliegen der gesetzlichen Tatbestandsvoraussetzungen für eine Heranziehung zur Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 1 EStG 1988 (das ist die objektive Pflichtverletzung) und – Haftungsinanspruchnahme ist Ermessensentscheidung – die Zweckmäßigkeit und Billigkeit dieser bescheidmäßigen Maßnahme. Dabei kommt der (zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung von der Abgabenbehörde zu treffenden) Ermessensentscheidung besondere Bedeutung zu. Insbesondere in Fällen, in denen die Einbringung der Kapitalertragsteuer beim Empfänger der Kapitalerträge nach der Lage des Falls wenig erfolgversprechend scheint oder das Verhalten des Empfängers der Kapitalerträge auf eine Gefährdung der Einbringlichkeit der Kapitalertragsteuer gerichtet ist, wird die Heranziehung der Gesellschaft zur Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 1 EStG 1988 neben oder ohne vorangegangene Vorschreibung der Kapitalertragsteuer an den Empfänger der Kapitalerträge zulässig sein. Aber auch das Verschulden des Abzugsverpflichteten an der nicht vorschriftsmäßigen Kürzung der Kapitalertragsteuer ist bei der Ermessensentscheidung zu berücksichtigen. Bei der verdeckten Ausschüttung ist ein solches Verschulden immanent.
Wie auch das Bundesministerium für Finanzen in ihrem Informationsschreiben vom 30. März 2015 (BMF-010200/0015-VI/1/2015) feststellt, haftet für die Einbehaltung und Abfuhr der KESt dem Bund gemäß § 95 Abs. 1 EStG 1988 der Abzugsverpflichtete; Abzugsverpflichteter ist in Fällen von verdeckten Ausschüttungen die ausschüttende Körperschaft. § 95 Abs. 4 EStG 1988 sieht darüber hinaus ua. vor:
„Dem Empfänger der Kapitalerträge ist die Kapitalertragsteuer ausnahmsweise vorzuschreiben, wenn
1. der Abzugsverpflichtete die Kapitalerträge nicht vorschriftsmäßig gekürzt hat [...]“
Nach dem Erkenntnis des VwGH vom 29.3.2012, 2008/15/0170, sind verdeckte Ausschüttungen „[…] ein klassischer Anwendungsfall dieser Gesetzesbestimmung, besteht das Wesen verdeckter Ausschüttungen doch gerade darin, die Zuwendung von Vorteilen an die Gesellschafter nicht nach außen in Erscheinung treten zu lassen und auch keine vorschriftsmäßige Kürzung der Kapitalerträge vorzunehmen."
Aus dem oben Ausgeführten ergibt sich somit - auch nach Meinung des BMF - folgende Vorgehensweise:
Ob (dennoch) unterlassene Ermittlungen vom Verwaltungsgericht selbst durchgeführt werden, ob dieses der Abgabenbehörde Ermittlungsaufträge gem. § 269 Abs. 2 erteilt oder nach § 278 Abs. 1 die Bescheidbeschwerde kassatorisch erledigt, liegt grundsätzlich im gerichtlichen Ermessen (vgl. Ritz, § 278 Tz 4).
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichthofes kommt eine Zurückverweisung der Sache an die Verwaltungsbehörde zur Durchführung notwendiger Ermittlungen dann in Betracht, wenn die Verwaltungsbehörde jegliche erforderliche Ermittlungstätigkeit unterlassen hat, wenn sie zur Ermittlung des maßgebenden Sachverhalts lediglich völlig ungeeignete Ermittlungsschritte gesetzt oder bloß ansatzweise ermittelt hat (VwGH 26.6.2014, Ro 2014/03/0063, zu § 28 VwGVG).
Im Erkenntnis vom 21.11.2002, 2002/20/0315 hat der VwGH darauf hingewiesen, dass die Anordnungen des Gesetzgebers (über ein zweitinstanzliches Verfahren) unterlaufen würde, wenn es wegen des Unterbleibens eines Ermittlungsverfahrens in erster Instanz zu einer Verlagerung nahezu des gesamten Verfahrens vor die Rechtsmittelbehörde käme und die Einrichtung von zwei Entscheidungsinstanzen damit zur bloßen Formsache würde. Es sei nicht im Sinn des Gesetzes, wenn die Rechtsmittelbehörde, statt ihre (umfassende) Kontrollbefugnis wahrnehmen zu können, jene Behörde ist, die erstmals den entscheidungswesentlichen Sachverhalt ermittelt und einer Beurteilung unterzieht (vgl. auch Ritz, § 278 Tz 5).
Im anhängigen Verfahren hat es die Abgabenbehörde unterlassen, Ermittlungen vorzunehmen, die dokumentieren, warum die ausschüttende Körperschaft zur Haftung für die KESt (per Haftungsbescheid) heranzuziehen ist. Das Heranziehen der ausschüttenden Körperschaft zur Haftung für die KESt ist darüber hinaus eine zu begründende Ermessensentscheidung. Als Bescheidbegründung der Haftungsbescheide betreffend Kapitalertragssteuer 2005 – 2007 verwies das Finanzamt lediglich auf den Betriebsprüfungsbericht. Eine Begründung der Ermessensentscheidung fehlt somit gänzlich.
Dabei kommt der (zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung von der Abgabenbehörde zu treffenden) Ermessensentscheidung besondere Bedeutung zu. Insbesondere in Fällen, in denen die Einbringung der Kapitalertragsteuer beim Empfänger der Kapitalerträge nach der Lage des Falls wenig erfolgversprechend scheint oder das Verhalten des Empfängers der Kapitalerträge auf eine Gefährdung der Einbringlichkeit der Kapitalertragsteuer gerichtet ist, wird die Heranziehung der Gesellschaft zur Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 1 EStG 1988 neben oder ohne vorangegangene Vorschreibung der Kapitalertragsteuer an den Empfänger der Kapitalerträge zulässig sein. Weder wird auf diese Punkte in der Bescheidbegründung eingegangen, noch befinden sich in den vorgelegten Akten diesbezügliche Unterlagen, Nachweise oder Beweismittel.
Die aufgezeigten Umstände machen evident, dass damit die für eine ordnungsgemäße Sachverhaltsfeststellung erforderlichen Ermittlungen unterblieben sind. Es bedarf keiner näheren Erörterung, dass im gegenständlichen Fall die Begründung der angefochtenen Bescheide allein mit dem Verweis auf einen Prüfbericht den beschriebenen Anforderungen an eine Bescheidbegründung nicht standhält. Den Bescheiden sind keine konkreten Feststellungen hinsichtlich der Ermessensübung zu entnehmen.
Der Einzelrichter kann gemäß § 274 Abs. 3 BAO trotz rechtzeitigen Antrages eine mündliche Verhandlung unterlassen, wenn eine Beschwerdeerledigung durch Aufhebung unter Zurückverweisung der Sache an dioe Abgabenbehörde nach § 278 Abs. 1 BAO erfolgt.
ECLI:AT:BFG:2015:RV.6100498.2009
Findok-Nr: 113630.1, aufgenommen am: 16.03.2017 11:30:44, zuletzt geändert am: 02.05.2017, Dokument-ID: 321a5433-dd73-4b2a-8dae-f30daa8ce227, Segment-ID: 9bb35abe-0afb-4515-a5de-8aeff0dae3e8

References: § 278
 § 323
 § 16
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 95
 § 269
 § 278
 § 278
 § 28
 § 278
 § 95
 § 274
 § 278