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Timestamp: 2020-08-14 12:13:52+00:00

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Implementierungsmöglichkeiten betrieblicher - GRIN
Sabine Bielka (Autor)
2.2 Das System der Altersversorgung in Deutschland
2.2.1 Vom Drei-Säulen- zum Drei-Schichten-Modell
2.2.2 Entstehungsgeschichte der betrieblichen Altersversorgung
3 Merkmale und Ausgestaltung der betrieblichen Altersversorgung
3.1 Versorgungsverhältnis
3.4 Zusagearten
4 Modelle der betrieblichen Altersversorgung und deren Sicherung
4.1 Unmittelbare Versorgungsmodelle
4.2 Mittelbare Versorgungsmodelle
4.2.1 Unterstützungskasse
4.2.2 Direktversicherung
4.2.3 Pensionskasse
4.2.4 Pensionsfonds
4.3 Allgemeine Sicherungsmodelle
4.3.1 Unverfallbarkeit
4.3.2 Portabilität
4.3.3 Gesetzlicher Insolvenzschutz
4.3.4 Rückdeckungsversicherung
5 Rechtliche Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersversorgung
5.1 Steuerrechtliche Behandlung beim Arbeitnehmer
5.1.1 Direktzusage und Unterstützungskasse
5.1.2 Direktversicherung, Pensionsfonds und Pensionskasse
5.1.3 Riester-Förderung
5.2 Steuerrechtliche Behandlung beim Arbeitgeber
5.2.2 Mittelbare Versorgungsmodelle
5.3 Sozialversicherungsrechtliche Behandlung
6 Relevanz für kleine und mittlere Unternehmen
6.1 Motiv- und Problemfelder
6.1.1 Rekrutierung, Motivation und Bindung von Personal
6.1.2 Auswirkung auf Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und Rating
6.1.3 Verwaltungsaufwand und Kosten
6.1.4 Betriebsfremde Risiken
6.1.5 Fachwissen
Abbildung 1: Die Mittelstandsdefinition des IfM Bonn
Abbildung 2: Anteile der KMU an gesamtwirtschaftlichen Größen
Abbildung 3: KMU-Definition der EU
Abbildung 4: Das ‚Drei-Säulen-Modell’
Abbildung 5: Bevölkerungspyramide zum 31.12.2050
Abbildung 6: Das ‚Drei-Schichten-Modell’
Abbildung 7: Kombination von Zusagearten und Durchführungswegen
Abbildung 8: Versorgungsbeziehungen bei der Direktzusage
Abbildung 9: Vertrags- und Leistungsbeziehungen bei der Unterstützungskasse
Abbildung 10: Vertrags- und Leistungsbeziehungen bei der Direktversicherung
Abbildung 11: Vertrags- und Leistungsbeziehungen bei der Pensionskasse
Abbildung 12: Vertrags- und Leistungsbeziehungen bei einem Pensionsfonds
Abbildung 13: Besteuerung von Direktzusage und Unterstützungskasse
Abbildung 14: Besteuerung der versicherungsförmigen Durchführungswege
Abbildung 15: Rechengrößen bei der 'Riester-Förderung'
Abbildung 16: Sozialversicherungspflicht der Durchführungswege
Abbildung 17: Ermittlung des sozialversicherungspflichtigen Einkommens
Abbildung 18: Verteilung der Deckungsmittel im Jahr 2004
Abbildung 19: Verbreitung der betrieblichen Altersversorgung in KMU
Abbildung 20: Anteil der bAV bei den Unternehmen mit bis zu 100 Mitarbeitern
Abbildung 21: Finanzierung der betrieblichen Altersversorgung in KMU
Abbildung 22: Anteil der Durchführungswege nach Beschäftigtengrößenklassen
Abbildung 23: Besteuerung und Verbeitragung der Durchführungswege
Mit Inkrafttreten des Altersvermögensgesetzes vom 26. Juni 2001 begann die Novelle der betrieblichen Altersversorgung, die mit dem Alterseinkünftegesetz vom 5. Juli 2004 fortgesetzt wurde. Ziel war die Stärkung der betrieblichen und privaten Altersversorgung, um mit dem abnehmenden Versorgungsniveau aus der gesetzlichen Rente den Lebensstandard im Alter zu sichern und eine Verbreitung der Altersarmut zu verhindern. Die für die kleinen und mittleren Unternehmen bedeutendste Änderung war die Einführung eines Rechtsanspruchs aller Arbeitnehmer auf betriebliche Altersversorgung im Rahmen der Entgeltumwandlung ab dem Jahr 2002. Bis dahin boten die meisten kleinen und mittleren Unternehmen im Gegensatz zu den großen Unternehmen noch keine betrieblichen Altersversorgungsleistungen an.
Mit der zunehmenden gesetzlichen Reglementierung und dem zunehmenden Bewusstsein der Arbeitnehmer für die Notwendigkeit einer zusätzlichen Altersversorgung wird es für die kleinen und mittleren Unternehmen zunehmend schwieriger, sich dieser Thematik zu entziehen. Vielmehr sollten diese Unternehmen sich aktiv und intensiv mit der Thematik auseinander setzen, um eine Lösung zu finden, die von den Kosten und der Administration tragbar ist und dem Unternehmen zudem noch Vorteile gewährt.
Ziel ist es daher, den kleinen und mittleren Unternehmen eine umfassende Übersicht über die Thematik und somit eine Entscheidungsgrundlage für die Implementierung betrieblicher Altersversorgung zu bieten. Dabei soll den Unternehmen aufgezeigt werden, welche verschiedenen Versorgungsmodelle zur Verfügung stehen und welche steuerlichen, sozialversicherungsrechtlichen, arbeitsrechtlichen und das Betriebsrentenrecht betreffende Vorschriften dabei beachtet werden müssen. Da primär Unternehmen behandelt werden, die bisher kein Altersversorgungsmodell anbieten, beziehen sich die Vorschriften auf die aktuelle Gesetzgebung, die für die Implementierung einer betrieblichen Altersversorgung zum jetzigen Zeitpunkt maßgeblich ist. Daher werden frühere Vorschriften nur zu Vergleichszwecken aufgeführt; eine detaillierte Behandlung der Änderungen und der entsprechenden Konsequenzen für bereits bestehende Versorgungswerke erfolgt nicht.
Als Ausgangspunkt werden zunächst die kleinen und mittleren Unternehmen anhand quantitativer und qualitativer Kriterien abgegrenzt und deren wirtschaftliche Bedeutung mit statistischen Daten belegt. Darauf folgt ein Überblick über das deutsche Altersversorgungssystem und die demografischen Probleme, mit denen die Altersversorgung konfrontiert wird. Aus diesen Problemen ergibt sich die zunehmende Bedeutung der zusätzlichen privaten und betrieblichen Altersversorgung, deren Finanzierungsmöglichkeiten erläutert werden. Es folgt ein kurzer Überblick über die geschichtliche Entwicklung der betrieblichen Versorgungswerke.
Anschließend werden die Merkmale und die Ausgestaltungsmöglichkeiten der betrieblichen Altersversorgung dargestellt. Es soll gezeigt werden, wie ein Versorgungsverhältnis zustande kommt, welche arbeits- und betriebsrentenrechtlichen Grundlagen beachtet werden sollten und auf welche Weise die Finanzierung von Versorgungszusagen erfolgen kann. Das Leistungsspektrum betrieblicher Versorgungsmodelle und die Zusagemöglichkeiten, die dem Unternehmen zur Begrenzung seiner Versorgungsverpflichtung zur Verfügung stehen, werden ebenfalls betrachtet.
Daran schließt sich die Darstellung der verschiedenen Modelle an, über die die betriebliche Altersversorgung durchgeführt werden kann. Dabei wird auf die generellen und die spezifischen Vor- und Nachteile für kleine und mittlere Unternehmen und auf bestehende Risiken eingegangen. Um diese Risiken für Arbeitgeber und Arbeitnehmer zu begrenzen, existieren eine Reihe von Sicherungsmodellen, die den kleinen und mittleren Unternehmen offen stehen oder die auf einer gesetzlichen Verpflichtung basieren. Diese Modelle werden erläutert und in Bezug auf den damit verbundenen administrativen Aufwand untersucht. Daneben wird aufgezeigt, welche Risiken sich aus diesen Sicherungsmodellen ergeben und wie die Unternehmen mit diesen Risiken umgehen sollten.
Die Implementierung betrieblicher Altersversorgungsmodelle erfordert umfangreiche Fachkenntnisse im Steuer- und Sozialversicherungsrecht, die das Unternehmen für die Abwicklung benötigt. Daher erfolgt getrennt nach den Durchführungswegen eine umfassende Darstellung der verschiedenen steuer- und sozialversicherungsrechtlichen Regelungen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer. Sie soll den Unternehmen ermöglichen, anhand der Komplexität der einzelnen Vorschriften und dem damit verbundenen Aufwand eine Selektion für oder gegen einen bestimmten Durchführungsweg zu treffen.
Die Motive für die Implementierung betrieblicher Altersversorgung sollten nicht nur in der Erfüllung eines gesetzlichen Anspruchs begründet liegen. Vielmehr sollte das Unternehmen versuchen, einen möglichst großen Nutzen daraus zu ziehen. Hierzu werden die Motiv- und Problemfelder aus personellen, wirtschaftlichen, administrativen und fachlichen Bereichen aufgezeigt und kritisch mit Hilfe statistischer Daten bewertet. Entsprechende Gestaltungsansätze werden angeboten. Zudem wird die Verbreitung der betrieblichen Altersversorgung untersucht, um zu ermitteln, in welchen Unternehmen ein Bedarf an Altersversorgung besteht. Außerdem wird gezeigt, auf welche Weise kleine und mittlere Unternehmen, die bereits betriebliche Altersversorgung anbieten, diese ausgestalten und finanzieren.
Abschließend erfolgt anhand einer Gegenüberstellung der sich für die kleinen und mittleren Unternehmen darbietenden Vor- und Nachteile eine Empfehlung für die Implementierung betrieblicher Altersversorgung unter besonderer Berücksichtigung der Belange von Unternehmen, die bisher keine Altersversorgung anbieten. Dabei handelt es sich explizit nur um eine Empfehlung, da es auf Grund der Komplexität der Thematik und der Vielzahl individueller Unternehmenskonstellation nicht nur die eine richtige Lösung geben kann.
Der in Deutschland gebräuchliche Begriff Mittelstand ist mit den kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) gleichzusetzen. Dabei wird der Begriff KMU vorwiegend im internationalen Gebrauch[1] verwendet, während der Mittelstand ein ausschließlich in Deutschland gängiger Begriff ist. Obwohl die KMU eine immense Bedeutung für die deutsche Volkswirtschaft haben, gibt es scheinbar keine allgemein gültige Begriffsdefinition. Vielmehr gibt es unterschiedliche Institutionen[2], die sich mit der quantitativen Abgrenzung der KMU sowohl untereinander als auch zu den großen Unternehmen beschäftigen und dabei verschiedene Kriterien anwenden. Neben rein quantitativen Merkmalen gibt es jedoch eine Reihe charakteristischer qualitativer Merkmale, die die Besonderheiten dieser Unternehmen hervorheben.[3]
Die quantitativen Merkmale sollen die statistische Abgrenzung der KMU ermöglichen. Anhand bestimmter betriebswirtschaftlicher Größen wie Mitarbeiteranzahl, Bilanzsumme und Jahresumsatz ist es möglich, die Anzahl der KMU in einer Volkswirtschaft zu bestimmen. Das Institut für Mittelstandsforschung in Bonn (IfM Bonn) definiert die Unternehmensgröße über die beiden Kriterien Beschäftigtenzahl und Jahresumsatz. Unterschieden werden kleine, mittlere und große Unternehmen. In Abbildung 1 wird die Mittelstandsdefinition des IfM Bonn dargestellt, nach der ein Unternehmen den KMU angehört, wenn es max. 499 Beschäftigte und einen Jahresumsatz bis unter € 50 Mio. hat. Ab 500 Beschäftigten und einem jährlichen Umsatz von € 50 Mio. handelt es sich um große Unternehmen.[4]
Abbildung 1: Die Mittelstandsdefinition des IfM Bonn [5]
Auf Grundlage der Mittelstandsdefinition erhebt das IfM Bonn in regelmäßigen Abständen eine Vielzahl weiterer statistischer Daten im Zusammenhang mit den KMU. So ermittelt das IfM Bonn z. B. die in Abbildung 2 dargestellten Anteile dieser Unternehmen an gesamtwirtschaftlichen Größen, mit denen die wirtschaftliche Bedeutung der KMU hervorgehoben wird. Demnach stellten die KMU in 2004 nach Umsatzgrößenklassen 99,7% der Unternehmen in Deutschland und vereinten in 2005 70,8% der Beschäftigten in ihren Unternehmen. Darüber hinaus waren die KMU in 2005 mit 82,9% nach Beschäftigtengrößenklassen maßgeblich an der Berufsausbildung in Deutschland beteiligt.[6]
Abbildung 2: Anteile der KMU an gesamtwirtschaftlichen Größen[7]
Die Definition der EU[8] für KMU, die Anfang 2005 aktualisiert wurde, erweitert die beiden Kriterien des IfM Bonn um die Bilanzsumme und unterteilt die kleinen Unternehmen weiter in Klein- und Mikrounternehmen. Dabei ist wie in Abbildung 3 dargestellt das Kriterium der Beschäftigtenanzahl maßgeblich; von den beiden Kriterien Jahresumsatz und Jahresbilanzsumme muss jeweils nur eines erfüllt sein.[9]
Abbildung 3: KMU-Definition der EU [10]
Demnach gehören nach EU-Definition Unternehmen mit bis zu 249 Beschäftigten, einem Jahresumsatz von bis zu € 50 Mio. bzw. einer Bilanzsumme von bis zu € 43 Mio. den KMU an. Wichtig für die Abgrenzung zu den KMU ist in der EU-Definition die Prämisse, dass das jeweilige Unternehmen nicht zu mehr als 25 % in Besitz eines Unternehmens oder einer Unternehmensgruppe steht, das die vorgenannten Kriterien nicht erfüllt. Die EU-Definition gewinnt zunehmend an Bedeutung und dient bereits als Entscheidungsgrundlage für die Vergabe von staatlichen Förderprogrammen, während die IfM-Definition vorwiegend statistischen Untersuchungszwecken dient. Dabei fällt auf, dass das IfM Bonn auf Grund der deutlich höher gewählten Beschäftigtengrenze von 499 Mitarbeitern eine weitaus höhere Anzahl von Unternehmen zu den KMU zählt als die EU mit einer Beschäftigtengrenze von 249 Mitarbeitern.[11]
Im Folgenden wird die Mittelstandsdefinition des IfM Bonn zu Grunde gelegt, wobei die Grenzen als fließend betrachtet werden sollten. Das bedeutet, dass sich die Rahmenbedingungen für die Altersversorgung beispielsweise in einem Unternehmen mit 499 Mitarbeitern und einem Jahresumsatz von € 49 Mio. nicht wesentlich von den Rahmenbedingungen in einem Unternehmen mit 500 Beschäftigten und einem Jahresumsatz von € 50 Mio. unterscheiden wird, obwohl letzteres bereits zu den großen Unternehmen gehört. Im Gegenteil sind die Unterschiede zu einem Unternehmen mit 10 Mitarbeitern und einem Jahresumsatz von € 1 Mio. in der Regel größer, obwohl es zusammen mit dem Unternehmen mit 499 Mitarbeitern zu den mittleren Unternehmen gehört.[12]
Die qualitativen Merkmale sollen eine eindeutigere Abgrenzung der KMU bzw. des Mittelstands anhand ausgewählter Wesensverschiedenheiten ermöglichen. Zusammen mit den quantitativen Faktoren ist somit eine eindeutigere Zuordnung möglich. Das herausragende qualitative Merkmal für die KMU ist das der Einheit von Eigentum und Leitung, da in diesen Unternehmen dem Eigentümer bzw. den Eigentümern oder den Familienangehörigen die Geschäftsführung obliegt oder diese Personen maßgeblichen Einfluss auf die geschäftsführenden Organe und die strategischen Entscheidungen im Unternehmen ausüben. Diese Unternehmen stehen daher im Gegensatz zu den managergeführten Unternehmen. Darüber hinaus ist das Unternehmen wirtschaftlich und rechtlich unabhängig und nicht etwa einem übergeordneten Konzerngeflecht untergeordnet. Dies ist dann der Fall, wenn der mittelständische Unternehmer bzw. die Familie mindestens 50% der Anteile an den Unternehmen halten und diesen Personen die Geschäftsführung obliegt.[13]
Dies geht soweit, dass die wirtschaftliche Existenz des Unternehmens mit der wirtschaftlichen Existenz des Unternehmers bzw. der Unternehmerfamilie gleichzusetzen ist. Eigentum und Risiko sind eng miteinander verknüpft, da der Unternehmer oftmals die Funktionsbereiche Leitung, Entscheidung, Kontrolle und Verantwortung in einer Person übernimmt. Während eine Zuordnung zu inhaber- oder managergeführten Unternehmen noch ermittelbar ist, stellt sich die Ermittlung derjenigen Unternehmer, deren wirtschaftliche Existenz eng mit der Existenz des Unternehmens verknüpft ist, als unverhältnismäßig aufwendig dar, da das Privatvermögen eines jeden Gesellschafters bestimmt werden müsste.[14]
Wolter/Hauser haben in einer Untersuchung in 1998 den Anteil der mittelständischen Unternehmen anhand des qualitativen Faktors Einheit von Eigentum und Leitung ermittelt. Da nicht jedes Unternehmen einzeln untersucht werden konnte und es so naturgemäß zu Abgrenzungsproblemen kam, handelt es sich dabei teilweise um Schätzwerte. So könnte es z. B. durchaus vorkommen, dass ein an sich eigentümergeführtes Unternehmen zusätzliche Manager zur Unterstützung einstellt, es sich aber nicht um ein managergeführtes Unternehmen handelt. Die Untersuchung ergab, dass von insgesamt 3,13 Mio. zu Grunde gelegten Unternehmen in Deutschland 2,97 Mio. bzw. 94,8% mittelständische waren. Der Großteil hiervon (65%) war in der Rechtsform eines Einzelunternehmens organisiert, gefolgt von den Rechtsformen GmbH (13,6%) und OHG/GbR (8,0%).[15]
Auch wenn die Untersuchungen von Wolter/Hauser bereits 1998 durchgeführt wurden und diejenigen vom IfM Bonn bereits in 2004, so lässt sich dennoch erkennen, dass es scheinbar eine größere Anzahl an Unternehmen gibt, die zwar der quantitativen Bestimmung nach zu den KMU gehören, jedoch eine leicht geringere Anzahl von Unternehmen, die anhand der qualitativen Bestimmung zu den KMU gehören. Es ist also durchaus denkbar, dass ein Unternehmen, welches den qualitativen Kriterien nicht genügt, rein quantitativ dennoch zum Mittelstand zählt, da es weniger als 500 Mitarbeiter und einen jährlichen Umsatz unter € 50 Mio. hat. Andersherum könnte allerdings auch ein Unternehmen mit mehr als 500 Mitarbeitern und einem Jahresumsatz über € 50 Mio. auf Grund der Erfüllung der entsprechenden Kriterien rein qualitativ noch zu den KMU gehören.[16] Im Folgenden wird ausschließlich die quantitative Definition des IfM Bonn zu Grunde gelegt, da diese für die im Folgenden aufgeführten statistischen Erhebungen verwendet wird und die qualitativen Merkmale dabei unberücksichtigt blieben.
Das Alterssicherungssystem fußt in Deutschland auf der gesetzlichen Rentenversicherung (gRV), der betrieblichen Altersversorgung (bAV) und der privaten Altersvorsorge (prAV) - die so genannten drei Säulen (vgl. Abbildung 4). Die gRV erfüllt die Grundsicherung und wird nach dem Solidaritätsprinzip im Umlageverfahren finanziert. Prinzip dieses 1957 erstmals gesetzlich festgeschriebenen ‚Generationenvertrages’ ist, dass die jeweils aktiv arbeitende Generation für die jeweiligen Rentenbezieher aufkommt. Die Beiträge werden im Regelfall[17] zur Hälfte vom Arbeitgeber und Arbeitnehmer getragen.[18]
Abbildung 4: Das ‚Drei-Säulen-Modell’ [19]
Das Umlageverfahren funktioniert allerdings nur dann, wenn genügend aktive Arbeitnehmer vorhanden sind, die mit ihren Beiträgen die Versorgungsleistungen der Rentner finanzieren. Durch die angenommene weiter steigende Lebenserwartung der Menschen steigt jedoch der Anteil der Rentenempfänger an der Bevölkerung, der von der aktiv erwerbstätigen Bevölkerung finanziert werden muss. Um das derzeitige Verhältnis der Rentner zu den Erwerbstätigen in etwa aufrechtzuerhalten, müsste statistisch jede Frau 2,1 Kinder gebären. Tatsächlich liegt die Geburtenrate seit Jahren lediglich bei 1,4 Kindern, wobei das Alter der Frauen bei der ersten Geburt seither angestiegen ist. Auf diese Weise reduziert sich die Bevölkerung mit jeder nachfolgenden Generation um ein Drittel.[20]
Während 2005 noch 100 Erwerbstätige im Alter zwischen 20 und 65 Jahren 32 Menschen über 65 Jahren gegenüberstanden, wird sich dieser Altenquotient nach Schätzungen aus der 11. koordinierten Bevölkerungsvorausberechnung des Statistischen Bundesamtes aus 2006 im Jahr 2030 auf 100 Erwerbstätige zu 50-52 Rentnern und im Jahr 2050 auf 100 zu 60-64 verschieben. Dabei würde die Gesamtbevölkerung trotz Zuwanderungen aus dem Ausland insgesamt von 82,5 Mio. Menschen im Jahr 2005 auf 74 bis ca. 69 Mio. Menschen[21] bis zum Jahr 2050 zurückgehen. Die Altersstruktur der Bevölkerung soll sich demnach ebenfalls deutlich verändern. So werden 2050 voraussichtlich über 30% der Bevölkerung 65 Jahre und älter sein (2005: 19%), während der Anteil der Menschen im Erwerbsalter zwischen 20 und 65 Jahren nur noch die Hälfte der Bevölkerung ausmachen wird (2005: 61%). Lediglich 15% der Bevölkerung sollen in 2050 auf die junge Generation unter 20 Jahre entfallen (2005: 20%).[22]
Abbildung 5 stellt die vom Statistischen Bundesamt projizierte Altersstruktur für die deutsche Bevölkerung zum 31.12.2050 getrennt nach Geschlechtern und unter Zugrundelegung einer konstanten Geburtenrate von 1,4 Kindern pro Frau grafisch dar. Dabei stellt die violette Fläche die festgelegte Untergrenze und die gelbe Fläche die Obergrenze der projizierten Entwicklung der Bevölkerung dar. Die Bevölkerungsstruktur zum 31.12.2005 wurde ebenfalls eingezeichnet, um die Veralterung der Bevölkerung zu verdeutlichen. So ist die Verschiebung der Bevölkerung zu Gunsten der älteren und zu Lasten der jüngeren Generation deutlich erkennbar. Die Idealform der Bevölkerungspyramide war zuletzt Anfang des 20. Jahrhunderts vorherrschend und entwickelt sich seither zunehmend zu einem Bevölkerungsbaum.[23]
Abbildung 5: Bevölkerungspyramide zum 31.12.2050 [24]
Um das derzeitige durchschnittliche Rentenniveau von ca. 46% (Bruttorente zu Bruttogehalt) bzw. 68% (Nettorente zu Nettogehalt) des aktiven Gehalts zu stabilisieren, müsste der Beitragssatz zur gRV auf 29% steigen. Da diese Belastung untragbar wäre, ist anzunehmen, dass das Rentenniveau weiter absinken wird. Anfang dieses Jahres wurde der Beitragssatz für die gRV von 19,5% auf 19,9% heraufgesetzt. Zum 1. Januar 2005 wurde zudem ein Nachhaltigkeitsfaktor in die Rentenberechnung integriert, der ein Ansteigen der Renten bei einer ungünstigen Entwicklung von Erwerbstätigen zu Rentnern begrenzt. Außerdem wurde am 30. März 2007 die schrittweise Anhebung des gesetzlichen Renteneintrittsalters von 65 auf 67 Jahre ab 2012 bis 2029 endgültig beschlossen. Würde auch der tatsächliche Renteneintritt bei 67 Jahren liegen, würde sich der Altenquotient von 32 Rentnern pro 100 Erwerbstätigen anstatt auf 60-64 lediglich auf 51 im Jahr 2050 erhöhen. In Wirklichkeit scheiden Arbeitnehmer jedoch schon früher aus dem Arbeitsleben aus und werden dabei paradoxerweise vom Staat z. B. im Rahmen der Altersteilzeit (‚58-er-Regelung’) unterstützt, die einen Renteneintritt ab 60 ermöglicht.[25]
Anders verhält es sich bei den betrieblichen und privaten Versorgungsmodellen der zweiten und dritten Säule, die gewöhnlich im Wege der Kapitaldeckung finanziert werden. Hierbei kommt das Versicherungsprinzip zur Anwendung. Dabei baut sich der Arbeitnehmer im Erwerbsleben mit seinen Beiträgen einen eigenen Kapitalstock auf, der inklusive der erwirtschafteten Erträge im Rentenalter durch ihn aufgebraucht wird. Während also die Rendite der umlagefinanzierten Variante folglich in erster Linie vom Bevölkerungswachstum und dem Wachstum der Löhne abhängt, ergibt sich die Rendite der kapitalgedeckten Rentenversicherung vor allem aus der Ertragskraft des Kapitalmarktes.[26]
Da das Versorgungsniveau aus der gRV aus den genannten Gründen weiter absinken wird, ist eine zusätzliche Altersversorgung unabdingbar, um den Lebensstandard im Alter abzusichern und einer bevorstehenden Altersarmut entgegen zu wirken. Bislang hat die gRV mit 85% den größten Anteil an der Altersversorgung. Durch steuer- und sozialversicherungsrechtliche Begünstigungen versucht der Staat daher, die zusätzliche Altersversorgung aus der 2. (bislang 5% der Altersversorgung) und 3. Säule (bislang 10% der Altersversorgung) zu stärken. In diesem Zusammenhang wurde das ‚Drei-Säulen-Modell’ zu einem ‚Drei-Schichten-Modell’ weiterentwickelt, das sich an der steuerrechtlichen Behandlung orientiert. Wie in Abbildung 6 dargestellt, setzen sich die Schichten aus der Basisversorgung, der Zusatzversorgung und den Kapitalanlageprodukten zusammen.[27]
Abbildung 6: Das ‚Drei-Schichten-Modell’ [28]
Die Versorgungsmodelle der ersten beiden Schichten werden steuerlich gefördert, da sie primär der Absicherung im Alter dienen. Seit Inkrafttreten des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) zum 1. Januar 2005 werden diese Schichten schrittweise auf die nachgelagerte Besteuerung umgestellt. Das bedeutet, dass die Beiträge zum Aufbau der Versorgungsleistungen in der so genannten Anwartschaftsphase (zum Teil begrenzt) steuerfrei gestellt werden, während die Versorgungsleistungen in der so genannten Leistungsphase voll der Besteuerung unterliegen. Da die meisten ehemaligen Arbeitnehmer im Ruhestand geringere Einkünfte als zu Erwerbszeiten haben, ist die Steuerprogression und folglich der individuelle Steuersatz abgemildert. Die Verlagerung der Besteuerung in den Ruhestand ist für diese Personengruppen daher vorteilhafter. Die Umstellung findet schrittweise bis zum Jahr 2040 statt und wird in den nachfolgenden Kapiteln näher erläutert. Die Anlageprodukte der dritten Schicht dienen hingegen nur sekundär der Altersversorgung und werden daher nur eingeschränkt steuerlich gefördert.[29]
Die ersten betrieblichen Versorgungswerke wurden bereits Mitte des 19. Jahrhunderts gegründet, noch bevor die gRV gegen Ende des 19. Jahrhunderts ihre Anfänge nahm. Beweggründe waren unter anderem die Bindung der Mitarbeiter an das Unternehmen sowie die Eindämmung der Streikbereitschaft[30] der Belegschaft. Diese Strategie funktionierte, da die bAV in ihren Anfängen einen großen Teil der Alterssicherung der Arbeitnehmer ausmachte. Mit Einführung der gRV relativierte sich der Stellenwert der bAV zunächst, da fortan ein Anspruch auf Leistungen der gRV unabhängig vom Bestehen eines Anspruchs auf betriebliche Altersversorgungsleistungen bestand.[31]
Die bAV erhielt erst mit dem Betriebsrentengesetz (BetrAVG) vom 19.12.1974 ihre gesetzliche Grundlage. Bis zur Gesetzesbegründung wurde sie noch über die Rechtsprechungen des Reichsarbeitsgerichts und später über die Rechtsprechungen des Bundesarbeitsgerichts geregelt. Mit dem Altersvermögensgesetz (AVmG) vom 26. Juni 2001 und dem AltEinkG vom 5. Juli 2004 wurden wichtige Änderungen und Ergänzungen vorgenommen, durch die die bAV stark an Bedeutung gewann. Die zunehmende Regulierung von bAV und prAV resultiert aus der langfristigen Absicht des Staates, die Altersversorgung trotz sinkenden Niveaus der gRV zu sichern.[32] Wichtige Neuregelungen der beiden Gesetze werden im Folgenden erläutert.
Ein Versorgungsverhältnis kommt durch einen Rechtsbegründungsakt zu Stande, der entweder in einer individualrechtlichen oder einer kollektivrechtlichen Vereinbarung bestehen kann. Zu den individualrechtlichen Vereinbarungen gehören die Einzelzusage, bei der der Arbeitgeber den Inhalt der Zusage individuell mit dem einzelnen Mitarbeiter verhandelt, sowie die Gesamtzusage und die vertragliche Einheitsregelung, bei denen der Arbeitgeber allen oder einer Gruppe von Arbeitnehmern gebündelt Versorgungszusagen erteilt. Außerdem kann eine Zusage auf betrieblicher Übung oder auf dem Grundsatz der Gleichbehandlung basieren, sofern vergleichbaren Arbeitnehmergruppen Leistungen aus der bAV zugesagt werden. Die Zusage muss aus arbeitsrechtlicher Sicht nicht schriftlich festgehalten werden, um für den Arbeitgeber rechtliche Bindung zu entfalten. Allerdings verlangen die Finanzbehörden für die steuerliche Anerkennung der entsprechenden Versorgungsaufwendungen als Betriebsausgaben schriftlich erteilte Versorgungszusagen.[33]
Zu den kollektivrechtlichen Vereinbarungen gehören Betriebsvereinbarungen nach § 77 des Betriebsverfassungsgesetzes (BetrVG), in denen Arbeitgeber und der zur Mitbestimmung berechtigte Betriebsrat die Altersversorgung für die vom Betriebsrat vertretenen Arbeitnehmer regeln. Außerdem gehören hierzu Tarifverträge, in denen zwischen einem oder mehreren Arbeitgebern und einer Gewerkschaft Regelungen zur bAV festgehalten werden können. Bei einem Kollektivvertrag gilt die Versorgungszusage ab dem Zeitpunkt als erteilt, ab dem eine Zugehörigkeit zu dem in der jeweiligen Vereinbarung definierten Personenkreis besteht. Die Schriftform ist bei den kollektiven Vereinbarungen per Gesetz vorgeschrieben. Es ist üblich, dass Kollektivverträge für nicht leitende und Individualverträge für leitende Beschäftigte vereinbart werden, die nicht vom Betriebsrat vertreten werden.[34]
Inhaltlich geregelt wird das Versorgungsverhältnis in einem Leistungsplan. Dieser umfasst die Versorgungshöhe bzw. die Leistungsformel zur Berechnung der Versorgungshöhe und die Auszahlungsform ((Teil-)Kapitalauszahlung, Auszahlungsplan oder Rente), die Finanzierungsform, die Zusageart, die Leistungsart und die Voraussetzungen für die Leistungsgewährung. Der Arbeitgeber haftet für den Inhalt; Unklarheiten werden im Zweifel zu Gunsten der Arbeitnehmer ausgelegt. Der Arbeitgeber hat außerdem dafür Sorge zu tragen, dass der Gleichbehandlungsgrundsatz eingehalten wird und kein Arbeitnehmer bzw. keine Arbeitnehmergruppe von den Begünstigungen ausgeschlossen wird oder benachteiligt wird.[35]
Die Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes überprüft - sofern vorhanden - der Betriebsrat. Ein sachlicher Grund, der eine unterschiedliche Behandlung rechtfertigt, ist z. B. die Unterscheidung - nicht jedoch der Ausschluss - von Teilzeit- und Vollzeitkräften, wobei jeweils innerhalb einer Gruppe eine Gleichbehandlung erreicht werden muss. Ein Vorbehalt von Versorgungsleistungen für leitende Angestellte ist daher ebenfalls gestattet. Persönliche Gründe wie häufige Krankheit oder eine Unterscheidung nach Geschlechtern dürfen jedoch nicht als Differenzierungsgründe angebracht werden und würden zu einem automatischen Leistungsanspruch der benachteiligten Mitarbeiter führen.[36]
Die Umsetzung des Versorgungsverhältnisses wird maßgeblich von der Wahl des Durchführungswegs bestimmt. Hierfür stehen die in Kapitel 4 behandelten Modelle Direktzusage, Unterstützungskasse, Direktversicherung, Pensionskasse und Pensionsfonds bereit. Grundsätzlich obliegt dem Arbeitgeber die Wahl des Durchführungswegs, wenn dem nicht die im Folgenden erläuterten Rechte des Arbeitnehmers entgegenstehen. Der Arbeitgeber steht jedoch stets im Rahmen der Subsidiärhaftung nach § 1 (1) Satz 3 BetrAVG für die von ihm zugesagten Leistungen ein, sofern ein etwa vorhandener externer Versorgungsträger die Leistungen nicht (vollständig) erbringen kann.[37]
Seit dem 1. Januar 2002[38] haben alle in der gRV pflichtversicherten Arbeitnehmer gemäß § 1a i. V. m. § 17 (1) BetrAVG einen Anspruch auf bAV im Wege der Entgeltumwandlung gegenüber ihrem Arbeitgeber. Das bedeutet, dass der Arbeitnehmer auf einen Teil seines noch nicht fälligen Bruttoarbeitsentgelts zu Gunsten einer bAV verzichtet. Außerdem ist es möglich, Vermögenswirksame Leistungen, Sonderzahlungen (Weihnachts- oder Urlaubsgeld, Bonuszahlungen) und Zeitguthaben auf Arbeitszeitkonten in Versorgungsansprüche umzuwandeln. In jedem Fall bedarf es einer Entgeltumwandlungsvereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer, in der der Arbeitgeber zusagt, die Beiträge aus der Entgeltumwandlung in eine wertgleiche Anwartschaft[39] auf bAV umzuwandeln. Der Arbeitgeber ist generell nicht verpflichtet, sich finanziell zu beteiligen. Er kann jedoch im Rahmen einer freiwilligen Sozialleistung Beiträge zusätzlich zum Arbeitsentgelt in die Altersversorgung einbringen.[40]
Der Anspruch des Arbeitnehmers beläuft sich der Höhe nach auf 4% der Beitragsbemessungsgrenze (BBG) in der gRV und beträgt für das Jahr 2007 € 2.520,00. Gemäß § 1a (1) BetrAVG kann der Arbeitgeber die Durchführung über eine Pensionskasse oder einen Pensionsfonds vorschreiben. Bietet er diese Durchführungsformen nicht an, hat der Arbeitnehmer das Recht auf Abschluss einer Direktversicherung. Die Auswahl des Versorgungsunternehmens obliegt dabei dem Arbeitgeber. Eine Entgeltumwandlung im Rahmen einer Direktzusage oder einer Unterstützungskasse ist ebenfalls möglich, allerdings erfolgt sie nur durch Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer; ein gesetzlicher Anspruch wie bei der Direktversicherung besteht hierbei nicht. Der Arbeitgeber sollte außerdem beachten, dass der Arbeitnehmer bei Durchführung über eine Direktzusage oder eine Unterstützungskasse weiterhin einen gesetzlichen Anspruch auf die Durchführung über einen versicherungsförmigen Durchführungsweg (Pensionskasse, Pensionsfonds oder zumindest Direktversicherung) hat, über die er die ‚Riester-Förderung’ (vgl. Kapitel 5.1.3) in Anspruch nehmen kann.[41]
Der Arbeitgeber kann nach § 1a (1) BetrAVG verlangen, dass der Arbeitnehmer mindestens ein Hundertsechzigstel der Bezugsgröße nach § 18 (1) des vierten Sozialgesetzbuches (SGB IV) pro Jahr für seine Altersversorgung aufwendet. Dies entspricht 2007 einem Mindestbeitrag von € 183,75 im Jahr. Der Arbeitgeber kann darüber hinaus verlangen, dass bei Umwandlung vom laufenden Gehalt ein monatlich gleich bleibender Beitrag für die Altersversorgung verwendet wird, um seinen Verwaltungsaufwand zu begrenzen. Laut einer Arbeitnehmerbefragung der Psychonomics AG in 2004 belaufen sich die meisten Entgeltumwandlungsvereinbarungen auf einen monatlichen Betrag bis zu 50 € (46% der Befragten), gefolgt von Beiträgen zwischen 51 € und 99 € (16% der Befragten).[42]
Erhält der Arbeitnehmer bei fortbestehendem Arbeitsverhältnis kein Entgelt mehr, ist er nach § 1a (4) BetrAVG berechtigt, die Versorgung mit eigenen Beiträgen fortzuführen, die ebenfalls unter die Versorgungszusage des Arbeitgebers und dessen Haftung fallen. Eine solche Konstellation kann sich z. B. während der Erziehungszeit, länger andauernden Krankheitsphasen oder der Ableistung von Wehr- oder Zivildienst ergeben. Der Anspruch gilt nur bei Durchführung über eine Direktversicherung, eine Pensionskasse oder einen Pensionsfonds. Bei einer arbeitgeberfinanzierten bAV sollte vertraglich mit dem Arbeitnehmer vereinbart werden, dass die Beitragszahlung vom Arbeitgeber unterbleibt, wenn das Arbeitsverhältnis ruht. Hierzu kann im Versorgungsvertrag vereinbart werden, ob die Versicherung beitragsfrei gestellt wird, während das Arbeitsverhältnis ruht oder ob der Arbeitnehmer seine Altersversorgung durch eigene Beiträge dotiert.[43]
Bei tarifgebundenen Arbeitnehmern regelt sich die Entgeltumwandlung nach § 17 (5) BetrAVG. Demnach darf Tarifentgelt, der sich als tarifvertraglich festgelegtes Mindestentgelt definiert, nur dann umgewandelt werden, sofern der Tarifvertrag dies zulässt. Es genügt hierfür eine Öffnungsklausel. Eine Entgeltumwandlung ist hingegen generell zulässig für außer- oder übertarifliche Entgeltbestandteile.[44]
Gemäß § 1 BetrAVG kommt das Betriebsrentengesetz zur Anwendung, wenn ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Leistungen der Alters,- Invaliditäts- und/oder Hinterbliebenenversorgung aus Anlass des Arbeitsverhältnisses zusagt. Dabei muss nach Auffassung des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) mindestens eines dieser biometrischen Risiken abgesichert werden, damit das BetrAVG zur Anwendung kommt. Es handelt sich hingegen nach Auffassung des BMF nicht um bAV, wenn dem nicht bei dem Arbeitgeber beschäftigten Ehegatten des Arbeitnehmers eigene Versorgungsleistungen zugesagt werden, da der Anlass in diesem Fall nicht in einem bestehenden Arbeitsverhältnis begründet ist. Arbeitnehmer im Sinne von § 17 BetrAVG sind Arbeiter, Angestellte und Auszubildende. Darüber hinaus wird der Geltungsbereich des BetrAVG auf diejenigen Nichtarbeitnehmer ausgedehnt, denen aus Anlass ihrer Tätigkeit für ein Unternehmen Versorgungsleistungen zugesagt werden, sofern es sich nicht um selbständige Unternehmer handelt[45].[46]
Bei Eintritt des der Zusage zu Grunde liegenden biometrischen Ereignisses kommt es zur Auszahlung der Versorgungsansprüche. Der Leistungsplan enthält die Voraussetzungen, unter denen Versorgungsleistungen ausgezahlt werden dürfen. Bei Altersversorgungsleistungen geschieht dies bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze, bei der der Arbeitnehmer aus dem Erwerbsleben ausscheidet. Diese Altersgrenze ist nach Auffassung des BMF frühestens mit Vollendung des 60. Lebensjahres erreicht[47]. § 6 BetrAVG räumt dem Arbeitnehmer bei vorzeitiger Altersleistung aus der gRV einen Anspruch auf vorzeitige Altersleistung aus der bAV bei Erfüllung der entsprechenden Leistungsvoraussetzungen ein.[48]
Bei der Hinterbliebenenversorgung gilt der Tod des Arbeitnehmers als biometrisches Ereignis. Die Leistungen beziehen sich auf Hinterbliebene im engeren Sinne. Dazu gehören nach Auffassung des BMF die Witwe bzw. der Witwer, die leiblichen oder adoptierten Kinder[49], die frühere Ehefrau/der frühere Ehemann bzw. die Lebensgefährtin/der Lebensgefährte[50] oder der eingetragene Lebenspartner/die eingetragene Lebenspartnerin des Arbeitnehmers/der Arbeitnehmerin. Sollte es vom Arbeitgeber ermöglicht werden, auch andere als diese Personen im Todesfall des Arbeitnehmers zu begünstigen, handelt es sich nicht um eine Hinterbliebenenversorgung im Sinne des BetrAVG, sondern um vererbliche Anwartschaften, die nicht in den Geltungsbereich des BetrAVG fallen und folglich (steuer-) rechtlich nicht wie die bAV behandelt werden.[51]
Bei dieser Leistungsart ist neben der Verrentung ebenfalls eine Kapitalleistung im Rahmen der klassischen Todesfallversicherung möglich; die Witwen-/Witwerrente wird jedoch üblicherweise als Rente ausgezahlt. Die Höhe der Witwen- und Waisenrente bemisst sich üblicherweise nach einem bestimmten Prozentsatz der Altersversorgung und beläuft sich bei der Witwenrente meist auf ca. 60% und bei Waisenrenten meist auf ca. 20%. Der Arbeitgeber sollte bei Zusage von Hinterbliebenenleistungen sein Risiko (bzw. die Beiträge zur Finanzierung dieser Risiken) begrenzen, indem er in der Versorgungszusage z. B. die Witwenversorgung ausschließt, sofern die Eheschließung nach dem 60. Lebensjahr des Arbeitnehmers geschlossen wurde (Spätehenklausel), oder indem er die Leistung von der Dauer der Ehe abhängig macht (Ehedauerklausel).[52]
Nach Auffassung des BMF ist es zumindest zulässig, ein ‚angemessenes’ Sterbegeld auch an andere Personen als die vorgenannten Hinterbliebenen auszuzahlen. Während das BMF jedoch keinen konkreten Betrag nennt, ergibt sich zumindest für Pensionskassen und Unterstützungskassen nach den §§ 2 und 3 der Körperschaftsteuer-Durchführungsverordnung (KStDV) ein maximales Sterbegeld von € 7.669, das im Zweifel auch für die anderen Durchführungswege gelten dürfte.[53]
Der Eintritt der Erwerbsminderung des Versicherten ist bei Leistungen aus der Invaliditätsversorgung maßgeblich. Die Auszahlung erfolgt bei festgestellter Erwerbsminderung als Rente, wobei sich die Höhe üblicherweise an die der Altersrente anlehnt, jedoch auch auf die bis zum Leistungszeitpunkt eingezahlten Beiträge ggf. unter Einschluss einer Mindestrente beschränkt sein kann. Dabei sollte im Leistungsplan definiert werden, welche Fälle abgedeckt werden. So kann sich die Zusage an der Definition der zweistufigen Erwerbsminderung der gRV orientieren[54], die zwischen teilweiser und voller Erwerbsminderung unterscheidet. Ist der Arbeitnehmer fähig, mindestens drei und höchstens sechs Stunden täglich zu arbeiten, so liegt eine teilweise Erwerbsminderung vor. Bei einer möglichen Arbeitsleistung von unter drei Stunden täglich liegt volle Erwerbsminderung vor. Die Leistungshöhe sollte entsprechend differenziert werden. Der Leistungsfall kann zudem von der Zahlung einer gesetzlichen Erwerbsminderungsrente abhängig gemacht werden.[55]
Während die Alterversorgung an die Erreichung einer Altersgrenze geknüpft ist, kann bei der Absicherung der biometrischen Risiken Tod und Invalidität bereits viel früher der Versorgungsfall eintreten. Da dieser Zeitpunkt vom Arbeitgeber nicht kalkuliert werden kann, sollte er für diese Leistungsfälle eine Wartezeit als Leistungsvoraussetzung in den Leistungsplan aufnehmen. Das bedeutet, dass erst dann Leistungen bei Tod bzw. Invalidität ausgezahlt werden, wenn die Versorgungszusage bei Eintritt des Versorgungsfalls z. B. bereits fünf Jahre bestanden hat. Tritt der Versorgungsfall drei Jahre nach der Zusage ein, so werden keine Versorgungsleistungen fällig - in diesem Fall auch nicht nach weiteren zwei Jahren nach Eintritt des Versorgungsfalls. Üblich sind Wartezeiten zwischen zwei und fünf Jahren. Erreicht der Versorgungsberechtigte während des Bezugs der Invaliditätsversorgung die Altersgrenze der Altersversorgung, so kann die Versorgungszusage vorsehen, dass ab diesem Zeitpunkt die Altersversorgung die Invaliditätsversorgung ablöst.[56]
Die Auszahlung der Leistungen aus der bAV kann in Form einer lebenslangen, bedingten oder zeitlich befristeten Rente, als (Teil-)Kapitalauszahlung in einer Summe oder in Raten, im Rahmen eines Auszahlungsplans sowie in Form der Gewährung von Nutzungsrechten oder Sachleistungen erfolgen, sofern nicht spezielle Bestimmungen dem entgegenstehen. Zu berücksichtigen sind jedoch die Vorschriften der steuerlichen Fördermodelle, die den Fokus eindeutig auf die lebenslange Rentenzahlung richten. So ist eine Kapitalauszahlung für den Arbeitnehmer mit steuerlichen Nachteilen verbunden, wenn sie länger als ein Jahr vor Eintritt in den Ruhestand gewählt wird.[57]
Eine Versorgungszusage kann in Form einer Leistungszusage, einer beitragsorientierten Leistungszusage oder einer Beitragszusage mit Mindestleistung erfolgen. Bei der Leistungszusage werden dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber Leistungen aus der Alters-, Hinterbliebenen- oder Invaliditätsversorgung zugesagt, deren Betrag oder deren Bemessung dieses Betrags von vornherein festgelegt sind. Z. B. kann vereinbart werden, dass ab Eintritt des Versorgungsfalls ein bestimmter Prozentsatz des zuletzt bezogenen Bruttoentgelts als monatliche Rente ausgezahlt wird. Oder der Anspruchsberechtigte erhält für jedes Jahr seiner Betriebszugehörigkeit einen fest vereinbarten Prozentsatz seines zuletzt bezogenen oder jeweiligen Gehalts bzw. seines Durchschnittseinkommens der letzten Jahre vor Eintritt der Altersgrenze. Auch kann eine Anwendung unterschiedlicher Prozentsätze zur Anwendung kommen, z. B. 0,5% des Einkommens unterhalb der BBG in der gRV und - sofern vorhanden - 1,3% der Entgeltteile, die über der BBG liegen für jedes Dienstjahr. Die aufzubringenden Beiträge zur Finanzierung dieser Leistungen werden dabei nicht festgelegt.[58]
Da die Orientierung am kaum zu kalkulierenden Endgehalt ein erhebliches Finanzierungsrisiko beinhaltet, besteht die Möglichkeit, eine beitragsorientierte Leistungszusage zu vereinbaren. Im Unterschied zur reinen Leistungszusage sagt der Arbeitgeber hierbei dem Arbeitnehmer gemäß § 1 (2) Nr. 1 BetrAVG zu, festgelegte Beiträge in eine wertgleiche Anwartschaft auf Versorgungsleistungen umzuwandeln. Z. B. wird dem Arbeitnehmer eine feste Beitragszahlung von insgesamt € 1.500,00 pro Jahr zugesagt. Es handelt sich dennoch um eine Leistungszusage, da dem Arbeitnehmer darüber hinaus vorab eine feste Verzinsung der Beiträge oder eine variable Verzinsung, die beispielsweise an die Wertentwicklung eines bestimmten Wertpapiers oder eines Fonds geknüpft ist, zugesagt werden. Dabei partizipiert der Arbeitnehmer an Erträgen, die die garantierten Erträge übersteigen, ohne dass die garantierten Werte unterschritten werden. Auch kann vereinbart werden, dass sich die Beiträge automatisch um z. B. 2% pro Jahr erhöhen (Dynamik). Für beide Arten der Leistungszusage gilt die Subsidiärhaftung nach § 1 (1) Satz 3 BetrAVG, nach der letztlich der Arbeitgeber für die von ihm zugesagten Leistungen einsteht, wenn die zugesagte Verzinsung von ihm oder einem ggf. eingeschalteten externen Versorgungsträger nicht erwirtschaftet wird; er trägt das Anlagerisiko. Für die Durchführung beider Formen der Leistungszusage kommen alle fünf Durchführungswege in Betracht, die im folgenden Kapitel 4 beschrieben werden.[59]
Die Beitragszusage mit Mindestleistung wurde mit Inkrafttreten des AVmG zum 1. Januar 2002 in § 1 (2) Nr. 2 BetrAVG geschaffen. Bei der Beitragszusage mit Mindestleistung sagt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer zu, betraglich fest definierte Beiträge zur Finanzierung von Versorgungsleistungen zu verwenden, z. B. jährlich € 1.000,00 oder 2,5% des Jahreseinkommens. Dabei kann vereinbart werden, dass die Beiträge z. B. jährlich automatisch um 2% ansteigen (Dynamik). Der Arbeitnehmer erhält dabei die Garantie vom Arbeitgeber, im Versorgungsfall zumindest die unverzinsten eingezahlten Beiträge abzüglich davon einbehaltener Beträge für den Ausgleich biometrischer Risiken[60] zu erhalten (die Mindestleistung).[61]
Die mögliche Versorgungsleistung für den Arbeitnehmer setzt sich im Idealfall aus den eingezahlten Beiträgen und den während der Laufzeit erwirtschafteten Erträgen zusammen. Diese sind naturgemäß im Vorwege unbekannt, daher trägt folglich der Arbeitnehmer hierbei im Gegensatz zur Leistungszusage das Anlagerisiko - jedoch nur für Leistungen oberhalb der Mindestleistung, für die der Arbeitgeber haftet. Eine reine Form der Beitragszusage, bei der dem Arbeitnehmer nicht die oben definierte Mindestleistung zugesagt wird, ist nach dem BetrAVG nicht zulässig.[62]
Abbildung 7: Kombination von Zusagearten und Durchführungswegen [63]
Um das Anlagerisiko des Arbeitnehmers einzugrenzen, erlaubt § 1 (2) Nr. 2 BetrAVG die Vereinbarung einer Beitragszusage mit Mindestleistung lediglich über die versicherungsförmigen Durchführungswege Direktversicherung, Pensionskasse oder Pensionsfonds, die der Aufsicht und Reglementierung der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) unterliegen. Entsprechend ist diese Zusageart bei Durchführung über eine Unterstützungskasse oder eine Direktzusage nicht möglich.[64] Abbildung 7 fasst die Kombinationsmöglichkeiten der Zusagearten mit den Durchführungswegen zusammen.
Bei der unmittelbaren Versorgungszusage sagt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer bzw. dessen Angehörigen im Sinne des § 1 (1) Satz 2 BetrAVG Leistungen aus der bAV ohne Einschaltung eines externen Versorgungsträgers zu (vgl. Abbildung 8). Man spricht daher auch von einer Direktzusage. Die Dotierung der Direktzusage ist steuerrechtlich in unbegrenzter Höhe durch Arbeitgeber und Arbeitnehmer möglich, allerdings gilt die Maßgabe, dass die Versorgungsansprüche zusammen mit etwa bestehenden Ansprüchen aus der gRV 75% des aktiven Gehalts nicht übersteigen dürfen. Die biometrischen Risiken Tod und Invalidität können über abzuschließende Risiko- oder Erwerbsminderungsversicherungen abgedeckt werden. Die Auszahlung der Versorgungsleistungen erfolgt als Kapital- oder Rentenleistung. Es besteht die Möglichkeit, die Versorgung über eine entsprechende Rückdeckung zu finanzieren (vgl. Kapitel 4.3.4). Die Versorgungsansprüche unterliegen der Insolvenzsicherungspflicht (vgl. Kapitel 4.3.3).[65]
Abbildung 8: Versorgungsbeziehungen bei der Direktzusage [66]
Die Direktzusage ist im Regelfall der einzige Durchführungsweg, für den bilanzierungspflichtige Unternehmen in der Anwartschaftsphase Pensionsrückstellungen in der Bilanz passivieren müssen, die sie in der Leistungsphase mit den auszuzahlenden Versorgungsleistungen wieder auflösen. Eine ggf. vorhandene Rückdeckungsversicherung ist hingegen zu aktivieren. Da die Rückstellungsbildung gewinnmindernd wirkt, entsteht für das Unternehmen hierdurch ein steuerrechtlich vorteilhafter Innenfinanzierungseffekt - vorausgesetzt, das Unternehmen erwirtschaftet genügend Erträge. Wesentlicher Vorteil ist dabei, dass es in der Anwartschaftsphase nicht zu einem Liquiditätsabfluss kommt und das Unternehmen weiter mit den finanziellen Mitteln arbeiten kann. So kann ein Teil der Fremdmittelaufnahme (z. B. Bankkredite) ersetzt werden. Allerdings reduziert sich dieser Effekt mit zunehmender Reife des Versorgungswerks, wenn die Zahlungen an die Rentner die Zuführungen zu den Rückstellungen für die aktiven Mitarbeiter übersteigen. Das Unternehmen ist jedoch in der Mittelverwendung völlig frei, da es aus den Anlagemöglichkeiten nach eigenem Ermessen wählen kann. Nachteilig sind hingegen die Kosten und der administrative Aufwand, der mit einer internen Durchführung der bAV verbunden ist. Daher eignet sich dieser Durchführungsweg nur bedingt für KMU und ist erst ab einer höheren Mitarbeiterzahl zu empfehlen, bei der die Kosten und der Aufwand in einem finanzierbaren Verhältnis zur Mitarbeiterzahl stehen.[67]
Die Anfänge des ältesten externen Durchführungswegs reichen in das anfängliche 19. Jahrhundert zurück. Heute gibt es ca. 5.200 Unterstützungskassen in Deutschland. Bei der Unterstützungskasse handelt es sich um eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die meist in der Rechtsform eines eingetragenen Vereins, einer GmbH oder seltener in Form einer Stiftung auftritt. Übernimmt die Unterstützungskasse die bAV für ein einzelnes Trägerunternehmen oder einen Konzern, handelt es sich um eine Firmenunterstützungskasse bzw. um eine Konzernunterstützungskasse. Sind mehrere Trägerunternehmen involviert, handelt es sich um eine Gruppenunterstützungskasse. Bei KMU ist letztere Variante vorteilhaft, da auf diese Weise der Verwaltungsaufwand reduziert werden kann. Außerdem ist die Gründung einer eigenen Unterstützungskasse auf Grund ihrer Komplexität mit großem Bedarf an Fachwissen und immensen Kosten verbunden und daher nur für große Unternehmen mit einer entsprechend hohen Mitarbeitzahl sinnvoll.[68]
Die Satzungen und Leistungspläne der Unterstützungskassen müssen einen so genannten Freiwilligkeitsvorbehalt beinhalten, um nicht der Aufsicht und den Beschränkungen der BaFin unterstellt zu sein und um nicht an die restriktiven Anlagevorschriften des Versicherungsaufsichtsgesetzes (VAG) gebunden zu sein. Das bedeutet, dass eine regelmäßige Dotierung der Unterstützungskasse nicht vorgeschrieben werden darf. Historisch bedingt resultiert der Freiwilligkeitsvorbehalt daraus, dass die Unterstützungskasse früher speziell als Versorgungsinstrument für den Mittelstand geschaffen wurde, für das die vielschichtigen Vorschriften der Versicherungsaufsicht nicht zur Anwendung kamen. Allerdings kann und darf die Unterstützungskasse daher keinen Rechtsanspruch auf die zugesagten Leistungen ggü. dem Arbeitnehmer gewähren (vgl. § 1b (4) BetrAVG). Aus Sicht des Arbeitnehmers ist dies jedoch unproblematisch, da dem Arbeitgeber die Subsidiärhaftung gemäß § 1 BetrAVG zukommt und die Versorgung gegen eine mögliche Insolvenz des Arbeitgebers gesichert wird (vgl. Kapitel 4.3.3).[69]
Die Dotierung der Unterstützungskasse erfolgt entweder durch Zuwendungen des Arbeitgebers oder im Rahmen der Entgeltumwandlung aus dem Bruttoentgelt des Arbeitnehmers. Unterstützungskassen können Leistungen der Alters-, Hinterbliebenen- oder Invaliditätsversorgung oder/und fallweise Leistungen für z. B. Zahnersatz oder Sehhilfen erbringen. Die Auszahlung der Leistungen erfolgt als Rente oder (Teil-) Kapitalleistung direkt von der Unterstützungskasse an den Versorgungsberechtigten. Es gibt zwei Arten der Unterstützungskasse - die pauschaldotierte und die rückgedeckte Unterstützungskasse. Bei der pauschaldotierten Variante sind die Zuwendungen in der Anwartschaftsphase auf ein so genanntes Reservepolster begrenzt (vgl. Kapitel 5.2). Der größte Teil wird erst mit Eintritt des Versorgungsfalls zugewendet, wobei es dann zu erheblichen Aufwendungen kommt. Die Versorgungsleistungen werden somit in der Anwartschaftsphase nicht periodengerecht ausfinanziert, weshalb diese Form auch unter Berücksichtigung der immensen Einmalzahlung bei Eintritt des Versorgungsfalls an die Kasse für KMU ungeeignet erscheint.[70]
[1] Englisch: Small and medium sized entities oder kurz SME.
[2] Wie z. B. Institut für Mittelstandsforschung Bonn, Bundesverband mittelständischer Wirtschaft und EU-Kommission. Vgl. Behringer (2004), S. 8.
[3] Vgl. Behringer (2004), S. 7 ff.; IfM Bonn (2001), S. 29; Kayser (2006), S. 37 f.; Mandler (2004), S. 13 f.; Wallau (2006), S. 12 f.; Wallau/Paffenholz (2005), S. 6; Wolter/Hauser (2001), S. 29.
[4] Vgl. Behringer (2004), S. 7; Deutsche Bundesbank (2006), S. 39; IfM Bonn (2001), S. 30; IfM Bonn (2006); Kayser (2006), S. 37 f.; Wallau (2006), S. 12 f.; Wallau/Paffenholz (2005), S. 6 f.
[5] Quelle: In Anlehnung an IfM Bonn (2006).
[7] Quelle: Ebd.
[8] Empfehlung 2003/361/EG.
[9] Vgl. EU-Kommission (2007); IfM Bonn (2006); Kayser (2006), S. 38 f.
[10] Quelle: In Anlehnung an EU-Kommission (2007); IfM Bonn (2006).
[11] Vgl. Deutsche Bundesbank (2006), S. 39; EU-Kommission (2007); IfM Bonn (2006); Kayser (2006), S. 38 f.; Wallau/Paffenholz (2005), S. 6 f.
[12] Vgl. Ackermann/Blumenstock (1993), S. 8 f.; Kayser (2006), S. 38 f.
[13] Vgl. Ackermann/Blumenstock (1993), S. 9; Behringer (2004), S. 6 f.; Braehmer (2005), S. 4; Wallau (2006), S. 13 f.; Wolter/Hauser (2001), S. 30 ff.
[14] Vgl. Ackermann/Blumenstock (1993), S. 9; Wolter/Hauser (2001), S. 30 ff.
[15] Vgl. Wolter/Hauser (2001), S. 32, S. 49 f. und S. 71.
[16] Vgl. Ackermann/Blumenstock (1993), S. 8 f.
[17] Den größten Teil der in der gRV Versicherten bilden die abhängig Beschäftigten mit ca. 75%. Vgl. Hubrich/Tivig (2006), S. 13.
[18] Vgl. Birk (2002), S. 2 und S. 5; Börsch-Supan/Wilke (2006), S. 42; Friess/Huber (2005), S. 66; Hubrich/Tivig (2006), S. 12 und S. 76; Jungblut (1999), S. 14; Perreng/Kerschbaumer (2002), S. 12; Seier (2006), S. 1; Weis (2004), S. 1.
[19] Quelle: In Anlehnung an ABA (2005), S. 8; BMF (2007b); Hubrich/Tivig (2006), S. 6; Kerschbaumer/Perreng (2002), S. 14; Melchiors/Escher (1997), S. 13; Perreng/Kerschbaumer (2002), S. 13.
[20] Vgl. ABA (2005), S. 8; Arbeitsgemeinschaft Mittelstand (2006), S. 43 f.; Handelsblatt (2006), S. 1; Statistisches Bundesamt (2006), S. 7, S. 14 und S. 25 ff.; Thelen (2006), S. 5.
[21] Die Spannbreite ist auf die unterschiedlichen Annahmen des Zuwanderungssaldos, also der positiven Differenz aus Zuwanderung abzüglich Auswanderung zurückzuführen. Die Bevölkerung sinkt bei einem Zuwanderungssaldo von 100.000 Menschen auf 69 Mio. und bei einem Saldo von 200.000 Menschen auf 74 Mio. Vgl. Statistisches Bundesamt (2006), S. 13 ff.
[22] Vgl. ebd., S. 5 f.
[23] Vgl. ebd., S. 13 und S. 16 f.
[24] Quelle: Statistisches Bundesamt (2006), S. 16.
[25] Vgl. Arbeitsgemeinschaft Mittelstand (2006), S. 23, S. 42, S. 45 und S. 47; BMAS (2007); Börsch-Supan/Wilke (2006), S. 76 f.; Deutsche Rentenversicherung (2007b), S. 12 f.; Deutsche Rentenversicherung (2007c); DIA (2007), S. 1 und S. 3; Dierker (2006), S. 12 f.; Handelsblatt (2007); Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 7 f.; Statistisches Bundesamt (2006), S. 23 ff.
[26] Vgl. Birk (2002), S. 6; Börsch-Supan/Essig/Wilke (2005), S. 6; Börsch-Supan/Wilke (2006), S. 42; Hubrich/Tivig (2006), S. 25 und S. 83 ff.; Perreng/Kerschbaumer (2002), S. 12; Seier (2006), S. 1.
[27] Vgl. ABA (2005), S. 8 f.; Börsch-Supan/Essig/Wilke (2005), S. 5; Förster (2005), S. 12; Hubrich/Tivig (2006), S. 6 f.; Wagner (2006), S. 13 f.
[28] Quelle: In Anlehnung an BMF (2007b); Dierker (2006), S. 29 f.; Förster (2005), S. 6 f.; Hubrich/Tivig (2006), S. 7; Sachverständigenkommission (2003), S. 16 ff.; Wagner (2006), S. 13 f.
[29] Vgl. ABA (2005), S. 9; Dierker (2006), S. 25 f.; Hubrich/Tivig (2006), S. 6 ff.; Hühn (2004), S. 25 ff.
[30] Beispielsweise wurde bei der Pensionskasse von Siemens & Halske im 19. Jahrhundert bei jeder Betriebsunterbrechung die Anzahl der erdienten Dienstjahre, die für die Bemessung der Versorgung maßgeblich waren, wieder auf null gesetzt. Vgl. Hubrich/Tivig (2006), S. 112 f.
[31] Vgl. Bode/Engbroks (2005), S. 8; Hubrich/Tivig (2006), S. 1 und S. 49; Meier/Recktenwald (2006), S. 1.
[32] Vgl. ABA (2005), S. 12 f.; Bode/Engbroks (2005), S. 7 f.; Bode/Obenberger (2005), S. 31; Hubrich/Tivig (2006), S. 1, S. 26 und S. 63; Meier/Recktenwald (2006), S. 1 f. und S. 48; Seier (2006), S. 1 f.
[33] Vgl. Bode/Engbroks (2005), S. 12 f.; Bode/Obenberger (2005), S. 31 ff.; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 196; Hubrich/Tivig (2006), S. 30; Kisters-Kölkes (2005), S. 62 f.; Müntinga-Dahl et al. (1998), S. 75.
[34] Vgl. Bode/Engbroks (2005), S. 12 f.; Bode/Obenberger (2005), S. 32 ff.; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 199 ff.; Hubrich/Tivig (2006), S. 30; Kisters-Kölkes (2005), S. 62 f.
[35] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 45 f. und S. 52 ff.; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 198 f.; Hubrich/Tivig (2006), S. 30; Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 12 f.
[36] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 36 und S. 52 ff.; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 198 f.; Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 12 f.
[37] Vgl. Hubrich/Tivig (2006), S. 31.
[38] Vgl. Artikel 9 Nr. 4 i. V. m. Artikel 35 (1) AVmG.
[39] Bei einer Anwartschaft handelt es sich um einen Anspruch auf künftige Versorgungsleistungen, der mit zunehmender Dotierung ansteigt. Vgl. Dierker (2006), S. 56.
[40] Vgl. BMF (2004), Rz. 161-167; Bode/Obenberger (2005), S. 191 ff. und S. 196; Bozenhartd/Deucher (2005), S. 73 und S. 206 f.; Kerschbaumer/Perreng (2002), S. 20 f.; Meier/Recktenwald (2006), S. 51 f.; Preißer/Sieben (2005), S. 49 f. und S. 95; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 180 f. und S. 183 ff.
[41] Vgl. BMAS (2007); Bode/Obenberger (2005), S. 196 f.; Bozenhartd/Deucher (2005), S. 73, S. 85, S. 90 und S. 207; Fickel (2003), S. 88; Hayen et al. (2002), S. 66 f.; Kerschbaumer/Perreng (2002), S. 21; Meier/Recktenwald (2006), S. 51 f.; Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 17 f.; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 186 ff.; Weis (2004), S. 6 f.
[42] Vgl. BMAS (2007); Bozenhartd/Deucher (2005), S. 207 f.; Hayen et al. (2002), S. 66 f.; Kisters-Kölkes (2005), S. 88; Müller/Müller-Peters (2005), S. 53 f.; Preißer/Sieben (2005), S. 95; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 185 ff.
[43] Vgl. de Backere/Klemme (2005), S. 651; Bozenhartd/Deucher (2005), S. 207 f.; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 185.
[44] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 198 f.; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 208; Kemper/Kisters-Kölkes (2001), S. 61 f.; Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 17; Preißer/Sieben (2005), S. 96 f.; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 184; Zukunft (2006), S. 36.
[45] Eine detaillierte Auslegung des Arbeitnehmerbegriffs und des Nichtarbeitnehmerbegriffs findet sich in Ahrend et al. (2005), S. 274 ff., auf die nicht näher eingegangen wird.
[46] Vgl. Ahrend et al. (2005), S. 274 f.; BMF (2004), Rz. 154 f.; Harder-Buschner (2005), S. 129 f.; Meier/Recktenwald (2006), S. 2; Mühlberger/Schwinger (2006), S. 159 f.; Preißer/Sieben (2005), S. 46 f.
[47] Dabei handelt es sich um den Regelfall. In begründeten Ausnahmen kann die Altersgrenze niedriger liegen, wie es bei einigen Berufsgruppen üblich ist (z. B. bei Piloten), und das BetrAVG dennoch Anwendung finden. Vgl. BMF (2004), Rz. 156. Die in Kapitel 2.2.1 beschriebene Anhebung des gesetzlichen Renteneintrittsalters von 65 auf 67 Jahre wird sich ebenfalls auf die bAV auswirken. Ein konkreter Zeitpunkt für die entsprechenden Gesetzesänderungen ist bislang nicht aufzufinden. Auch ist bis dato nicht bekannt, auf welche Altersgrenze sich das BMF für die bAV festlegen wird. Daher basieren alle im Nachfolgenden genannten Altersgrenzen auf der bisherigen Gesetzgebung, auf die vorab analog zur Änderung in der gRV 2 Jahre hinzuaddiert werden können. Vgl. DIA (2007), S. 1.
[48] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 52; Bönsch (2005), S. 277; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 218; Harder-Buschner (2005), S. 129 ff.; Mühlberger/Schwinger (2006), S. 160 f.
[49] Dabei gilt ein Kind in der Definition des § 32 (3) und § 32 (4) Satz 1, Nr. 1-3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) als solches bis zum 18. Lebensjahr bzw. bis zum 21. Lebensjahr bei Arbeitslosigkeit oder bis zum 25. Lebensjahr, sofern es sich noch in Ausbildung befindet. Vgl. BMF (2004), Rz. 157.
[50] Allerdings besteht der Anspruch der Lebensgefährtin/des Lebensgefährten nur bei namentlicher Nennung des Partners/der Partnerin und entsprechendem schriftlichen Nachweis einer gemeinsamen Haushaltsführung gegenüber dem Arbeitgeber. Vgl. BMF (2004), Rz. 157; Bode/Obenberger (2005), S. 64.
[51] Vgl. Beck (2005), S. 524; BMF (2004), Rz. 157 f.; Bode/Obenberger (2005), S. 48 ff.; Harder-Buschner (2005), S. 129 ff.
[52] Vgl. Beck (2005), S. 524; BMF (2004), Rz. 157 f.; Bode/Obenberger (2005), S. 50; Bönsch (2005), S. 277; Harder-Buschner (2005), S. 129 ff.
[53] Vgl. BMF (2004), Rz. 158; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 24.
[54] Vor dem 1. Januar 2001 unterschied der Gesetzgeber zwischen Berufsunfähigkeit und Erwerbsunfähigkeit. Dabei bezog sich die Berufsunfähigkeit darauf, dass ein Arbeitnehmer seinen bisherigen oder einen ähnlichen Beruf aus gesundheitlichen Gründen nicht mehr ausüben konnte, jedoch durchaus fähig war, in einem anderen Beruf tätig zu sein. Die Erwerbsunfähigkeit bezog sich hingegen auf die Unfähigkeit, jeglicher beruflicher Tätigkeit nachzugehen. Für Fälle ab dem 1. Januar 2001 gilt laut Gesetzgeber nur noch die zweistufige Erwerbsminderung. Im Folgenden ist der Begriff Invalidität gleichbedeutend mit der zweistufigen Erwerbsminderung. Vgl. Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 115 f. und S. 193 f.
[55] Vgl. Beck (2005), S. 524; Bode/Obenberger (2005), S. 48; Bönsch (2005), S. 277; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 278 f.
[56] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 46; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 278.
[57] Vgl. BMF (2004), Rz. 177; Bode/Engbroks (2005), S. 14; Mühlberger/ Schwinger (2006), S. 159 ff.
[58] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 38 f.; Bönsch (2005), S. 278; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 205; Kisters-Kölkes (2005), S. 71; Mühlberger/Schwinger (2006), S. 162; Riedlbauer/Kovar (2005), S. 295.
[59] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 39 ff.; Bönsch (2005), S. 278; Kisters-Kölkes (2005), S. 71 f.; Melchiors (2005), S. 698; Mühlberger/Schwinger (2006), S. 162.
[60] Sofern die biometrischen Risiken Tod und Invalidität mit abgesichert werden, die zu vorzeitigen Leistungen führen können, müssen hierfür entsprechende Risikoprämien geleistet werden, die die Mindestleistung reduzieren dürfen. Verwaltungs- und Abschlusskosten hingegen fallen unter die zugesagte Mindestleistung und sollten im Idealfall über die während der Anwartschaftsphase erwirtschafteten Erträge eingebracht werden; ansonsten müsste der Arbeitgeber im Rahmen der ihm obliegenden Subsidiärhaftung nach § 1 (1) BetrAVG dafür aufkommen. Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 44; Bönsch (2005), S. 278; Melchiors (2005), S. 697.
[61] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 44 f.; Bönsch (2005), S. 278; Drols (2005c), S. 265; Kisters-Kölkes (2005), S. 71 f.; Meier (2005), S. 235 f.; Mühlberger/Schwinger (2006), S. 161.
[62] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 44; Bönsch (2005), S. 278; Kisters-Kölkes (2005), S. 71 f.; Mühlberger/Schwinger (2006), S. 161 f.
[63] Quelle: Meier (2005), S. 236.
[64] Vgl. Bode/Obenberger (2005), S. 44; Bönsch (2005), S. 278; Kisters-Kölkes (2005), S. 71.
[65] Vgl. Beck (2005), S. 523 und S. 571; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 27 ff.; Melchiors/Escher (1997), S. 40 f., S. 57 und S. 62; Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 18 f.; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 397 f.
[66] Quelle: In Anlehnung an Bode/Obenberger (2005), S. 56; Bozenhardt/Deucher (2005), S. 30 f.; Paffenholz/Schröer/Wallau (2005), S. 19.
[67] Vgl. Folgner (2005), S. 17; Melchiors/Escher (1997), S. 31 ff. und S. 64; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 397 f.; Zukunft (2006), S. 11.
[68] Vgl. Bozenhardt/Deucher (2005), S. 42 f., S. 157 und S. 159 f.; Kisters-Kölkes (2005), S. 65 f.; Kreutz (2005), S. 585 ff. und S. 603; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 403 ff.; Stubben (2005), S. 613; Zukunft (2006), S. 12.
[69] Vgl. Bode/Engbroks (2005), S. 8 f.; Bode/Obenberger (2005), S. 56 f.; Hubrich/Tivig (2006), S. 36 f.; Kemper/Kisters-Kölkes (2001), S. 9 f.; Kisters-Kölkes (2005), S. 65 f.; Kreutz (2005), S. 588 und S. 593; Meier (2005), S. 238; Schaub/Matthießen/Polster (2006), S. 403 f. und S. 406 f.
[70] Vgl. Bozenhardt/Deucher (2005), S. 160; Kreutz (2005), S. 588 ff. und S. 594; Melchiors/Escher (1997), S. 29, S. 38 und S. 50.
V76861
9783638808750
9783656222651
Implementierungsmöglichkeiten, Altersversorgungsmodelle, Unternehmen, Unternehmensführung, Mittelstand
Sabine Bielka (Autor), 2007, Implementierungsmöglichkeiten betrieblicher Altersversorgungsmodelle in kleinen und mittleren Unternehmen, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/76861

References: § 77
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 § 6
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