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Timestamp: 2016-10-25 05:01:12+00:00

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2C_258/2010 (23.05.2011)
Mit Verf�gungen vom 10. April 2008 wurden X.________ und Y.________ von der Steuerverwaltung des Kantons Graub�nden f�r die Steuerperiode vom 1. Januar bis zum 31. Dezember 2006 f�r die direkte Bundessteuer, f�r die Kantonssteuer und f�r die Gemeindesteuer definitiv veranlagt. Die dagegen erhobenen Einsprachen wurden mit Entscheiden vom 28. September 2009 teilweise gutgeheissen und die direkte Bundessteuer und die Kantonssteuer herabgesetzt. Die Steuerpflichtigen erhoben dagegen Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graub�nden und beantragten die Reduktion der Eigenmiete der von ihnen selbstgenutzten Wohnung und des Eigenmietwertes der vor�bergehend vom Enkel der Erblasserin belegten Wohnung der Erbengemeinschaft A.________ sowie den Abzug der geltend gemachten behinderungsbedingten Kosten f�r Fahrten ans Meer.
Mit Urteil vom 2. Februar 2010 hiess das Verwaltungsgericht des Kantons Graub�nden die Beschwerde von X.________ und Y.________ betreffend Kantons- und direkte Bundessteuer teilweise gut und wies die Sache zur Neuveranlagung aufgrund eines reduzierten Eigenmietwertes f�r die von den Steuerpflichtigen selbstgenutzte Wohnung an die kantonale Steuerverwaltung zur�ck. Im �brigen wies es die Beschwerde ab. Es hielt fest, dass die Gemeindesteuer nicht Gegenstand des Beschwerdeverfahrens bildete.
Am 17. Februar 2010 reichte die Steuerverwaltung des Kantons Graub�nden beim Verwaltungsgericht ein "Revisionsgesuch" ein. Sie machte geltend, sie sei hinsichtlich Eigenmietwertbesteuerung so vorgegangen wie vom Verwaltungsgericht verlangt. Dieses habe eine aktenkundige, erhebliche Tatsache aus Versehen nicht gew�rdigt. Mit Eingabe vom 15. M�rz 2010 haben X.________ und Y.________ eine Stellungnahme zum "Revisionsgesuch der Steuerverwaltung" sowie ein eigenes "Revisionsgesuch" eingereicht, womit sie die Abweisung des Revisionsgesuches der Steuerverwaltung betreffend die Berechnung des Eigenmietwertes der selbstgenutzten Wohnung, die Reduktion des Eigenmietwertes f�r die dem Verwandten unentgeltlich zur Verf�gung gestellte Wohnung sowie die Abzugsf�higkeit der Transportkosten ans Meer beantragen.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Graub�nden leitete das Revisionsgesuch der kantonalen Steuerverwaltung (Verfahren 2C_259/ 2010) sowie die Eingabe von X.________ und Y.________ vom 15. M�rz 2010 (Verfahren 2C_258/2010) zur Behandlung an das Bundesgericht weiter. Die kantonale Steuerverwaltung erkl�rte mit Schreiben vom 1. April 2010, sie habe nicht Beschwerde an das Bundesgericht erheben wollen, weshalb die Beschwerde zur�ckgezogen werde. Das Verfahren 2C_259/2010 wurde daher zufolge R�ckzugs der Beschwerde mit Verf�gung des Bundesgerichts vom 7. April 2010 abgeschrieben.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Graub�nden beantragt, die Beschwerde von X.________ und Y.________ abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Die Steuerverwaltung des Kantons Graub�nden sowie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Die Steuerpflichtigen haben sich mit Eingabe vom 4. Oktober 2010 zu den Vernehmlassungen ge�ussert.
1.1 Gegen den angefochtenen Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Graub�nden steht gem�ss Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14), beide in der Fassung gem�ss Anhang Ziff. 57 bzw. 58 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 �ber das Bundesverwaltungsgericht (VGG; SR 173.32), grunds�tzlich die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten offen.
1.2 Gem�ss Art. 90 BGG ist die Beschwerde an das Bundesgericht zul�ssig gegen Entscheide, die das Verfahren abschliessen (sog. Endentscheide). Das Verwaltungsgericht weist mit seinem Urteil vom 2. Februar 2010 die Sache zur Ermittlung des Eigenmietwertes f�r die selbstgenutzte Wohnung und zur anschliessenden Neufestlegung des steuerbaren Einkommens an die kantonale Steuerverwaltung zur�ck. Selbst wenn R�ckweisungsentscheide das Verfahren nicht abschliessen, werden sie dennoch wie Endentscheide behandelt, falls der unteren Instanz, an welche die Sache zur�ckgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr verbleibt und die R�ckweisung nur noch der rechnerischen Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient (vgl. BGE 135 V 141 E. 1.1 S. 143; 134 II 124 E. 1.3 S. 127; Urteile 2C_256/2010 vom 6. September 2010 E. 1.4 und 2C_258/2008 vom 27. M�rz 2009, in: StE 2009 B 96.21 N. 14 E. 3.3, je mit Hinweisen). Eine solche Konstellation liegt bei einem R�ckweisungsentscheid, mit dem - wie hier - bloss noch eine Aufrechnung rechnerisch ermittelt werden muss, vor. Die Beschwerdef�hrer sind gest�tzt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert; auf das frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel ist grunds�tzlich einzutreten.
1.3 Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erw�gungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begr�ndung abweisen.
1.4 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die Feststellung des Sachverhalts kann nur ger�gt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig, d.h. willk�rlich (vgl. BGE 133 III 393 E. 7.1 S. 398) ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht und wenn die Behebung des Mangels f�r den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Neue Tatsachen und Beweismittel d�rfen nur soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG).
Nachdem die kantonale Steuerverwaltung ihre Beschwerde zur�ckgezogen hat, ist der Eigenmietwert f�r die selbstgenutzte Wohnung nicht mehr strittig. Die diesbez�glichen Ausf�hrungen der Beschwerdef�hrer sind daher gegenstandslos und insoweit ist auf die Eingabe nicht einzutreten. Zu pr�fen ist somit nur noch die Mietwertaufrechnung f�r die unentgeltlich einem Verwandten zur Verf�gung gestellte Wohnung sowie der verweigerte Abzug der Kosten f�r die Fahrten ans Meer.
3.1 Steuerbar sind nach Art. 21 Abs. 1 DBG die Ertr�ge aus unbeweglichem Verm�gen; dazu geh�rt der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts f�r den Eigengebrauch zur Verf�gung stehen (Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG).
3.2 Nach grunds�tzlich verbindlicher Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz stand die 6-Zimmer-Wohnung der Erbengemeinschaft, woran der Beschwerdef�hrer zur H�lfte beteiligt ist, in der fraglichen Steuerperiode dem Enkel der Erblasserin, B.________, und damit einem Verwandten zum unentgeltlichen Gebrauch zur Verf�gung.
Gem�ss der Wohnsitzbescheinigung der Gemeinde Haldenstein war B.________ vom 24. September 2005 bis zum 6. Juni 2008 in Haldenstein wohnhaft. Dass er ab dem 19. Oktober 2006 in St. Gallen als Wochenaufenthalter angemeldet war und w�hrend dieser Zeit die fragliche Wohnung - wie von den Beschwerdef�hrern geltend gemacht - nicht tats�chlich belegte und sich ausserdem teilweise in den USA oder andernorts aufhielt, erachtete die Vorinstanz zu Recht als unerheblich. Auch die Frage, ob und wann f�r die fragliche Wohnung ein Festnetzanschluss bestand, ist nicht von Belang. Was die Beschwerdef�hrer vorbringen, vermag die vorinstanzliche Feststellung, dass B.________ in der vorliegend relevanten Zeitspanne in der Gemeinde Haldenstein angemeldet war und ihm die Wohnung zur unentgeltlichen Benutzung zur Verf�gung stand, nicht als offensichtlich unrichtig erscheinen lassen.
3.3 Weiter hielt die Vorinstanz fest, der Eigenmietwert dieser Wohnung betrage nach nicht angefochtener und somit massgebender Sch�tzung vom 23. Juni 2004 Fr. 11'760.--. Die Beschwerdef�hrer reichten zwar Fotos ein, die beweisen sollten, dass die Wohnung nicht bewohnbar und somit nicht vermietbar war. Die Vorinstanz stellte diesbez�glich fest, die Fotos belegten lediglich die ordentliche Abn�tzung und keine ausserordentlichen Zwischenf�lle. Die Beschwerdef�hrer weisen nicht nach, dass diese Feststellung offensichtlich unrichtig w�re. Insbesondere belegen sie nicht, dass seit der im Juni 2004 vorgenommenen Sch�tzung durch ausserordentliche Umst�nde eine derartige Wertabnahme bzw. Beeintr�chtigung der Wohnung eingetreten w�re, dass von einer Unbewohnbarkeit oder von einem klar tieferen Mietwert auszugehen w�re. Dass die Vorinstanz den Eigenmietwert gem�ss der obgenannten amtlichen Sch�tzung f�r die Ermittlung des vorliegend aufzurechnenden Betrages als massgebend betrachtet, ist daher nicht zu beanstanden.
3.4 Die rechtlichen Grundlagen f�r die vorgenommene Aufrechnung des Mietwertes werden von den Beschwerdef�hrern zu Recht nicht bestritten. Unter diesen Umst�nden kann diesbez�glich auf die Ausf�hrungen der Vorinstanz verwiesen werden.
4.1 Gem�ss Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG k�nnen die Krankheits- und Unfallkosten von den Eink�nften abgezogen werden, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber tr�gt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen verminderten steuerbaren Eink�nfte �bersteigen. Steuerpflichtige mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 (BehiG; SR 151.3) k�nnen zudem behinderungsbedingte Kosten gem�ss Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG vollumf�nglich (ohne Selbstbehalt) von den Eink�nften abziehen, soweit sie die Kosten selber tragen. Als Personen mit Behinderung gelten nach Art. 2 Abs. 1 BehiG diejenigen, denen eine voraussichtlich dauernde k�rperliche, geistige oder psychische Beeintr�chtigung erschwert oder verunm�glicht, allt�gliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fortzubilden oder eine Erwerbst�tigkeit auszu�ben.
4.2 Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung (ESTV) hat zur Bestimmung von Art. 33 Abs. 1 lit. h und hbis DBG das Kreisschreiben Nr. 11 vom 31. August 2005 �ber den Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten erlassen (publ. in: StR 60/2005 S. 795 ff. sowie www.estv.admin.ch; nachfolgend Kreisschreiben Nr. 11).
Als Verwaltungsweisung richtet sich das Kreisschreiben vorab an die Vollzugsorgane und ist f�r das Gericht nicht verbindlich. Dieses ber�cksichtigt Direktiven in Kreisschreiben aber bei seiner Entscheidung, sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Das Gericht weicht also nicht ohne triftigen Grund von Verwaltungsweisungen ab, wenn diese eine �berzeugende Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben darstellen. Insofern wird dem Bestreben der Verwaltung, durch interne Weisungen eine rechtsgleiche Gesetzesanwendung zu gew�hrleisten, Rechnung getragen (BGE 133 V 346 E. 5.4.2 S. 352 mit Hinweisen).
4.3 Als behinderungsbedingte Kosten im Sinne von Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG gelten jene Kosten, die als Folge einer Behinderung entstehen und weder Lebenshaltungs- noch Luxusausgaben darstellen (Ziff. 4.2 des Kreisschreibens Nr 11). Unter Ziffer 4.3.6 (Transport- und Fahrzeugkosten) h�lt das Kreisschreiben Nr. 11 fest:
"Durch die Behinderung verursachte Kosten f�r den Transport zum Arzt, zu Therapien, zu Tagesst�tten etc. k�nnen abgezogen werden. Zum Abzug zugelassen sind dabei die Kosten des �ffentlichen Verkehrsmittels oder eines Behindertenfahrdienstes. Ist deren Ben�tzung nicht m�glich oder zumutbar, k�nnen die Kosten eines privaten Motorfahrzeugs (Kilometerentsch�digung) abgezogen werden.
Kosten f�r �brige Transporte (insbesondere Freizeitfahrten) sind in der Regel nicht als behinderungsbedingte Kosten abzugsf�hig. (...)"
Transportkosten sind somit zum Abzug zuzulassen, wenn der Kausalzusammenhang zwischen Behinderung und Kosten rechtsgen�glich feststeht. Dies wird immer dann angenommen, wenn sich eine behinderte Person wegen ihrer Behinderung zum Arzt, zu einer Therapie usw. begeben muss (vgl. Rainer Zigerlig/Guido Jud, in: Martin Zweifel/ Peter Athanas (Hersg.), Komm. zum Schweiz. Steuerrecht I/2a, 2. Auflage, Art. 33 DBG N 32w). Davon gehen vorliegend auch die kantonale Steuerverwaltung, die Vorinstanz sowie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung aus.
4.4 Die Beschwerdef�hrer verlangen den Abzug von Transportkosten (urspr�nglich) mit der Begr�ndung, dem Ehemann sei wegen seiner Behinderung der Aufenthalt am Meer �rztlich verordnet worden. In ihrer Eingabe vom 15. M�rz 2010 bezeichnen sie die fraglichen Transportkosten zwar als krankheitsbedingt, aber dann in ihrer Stellungnahme vom 4. Oktober 2010 wiederum als behinderungsbedingt.
4.4.1 Der Beschwerdef�hrer bezieht eine volle IV-Rente und ist damit grunds�tzlich zum Abzug behinderungsbedingter Kosten gem�ss Art. 33 Abs. 1 hbis DBG berechtigt. Wie oben dargelegt, sind die Transportkosten zu einer wegen einer Behinderung �rztlich verordneten Therapie vollumf�nglich abzugsf�hig. Fraglich ist jedoch, ob es sich bei den vorliegend geltend gemachten Fahrten ans Meer um den Transport zu einer solchen therapeutischen Massnahme handelte.
4.4.2 Am 5. September 2000 hatte der behandelnde Arzt bescheinigt, dass der Beschwerdef�hrer an chronischem Asthma leide und dass w�hrend des Aufenthaltes am Meer weniger Beschwerden auftr�ten. Aus diesem Grund schrieb er den Beschwerdef�hrer damals f�r drei bis vier Monate zu 100 % arbeitsunf�hig. Am 20. Mai 2008 wurde vom selben Arzt best�tigt, der Beschwerdef�hrer leide an chronischem Asthma und solle sich deswegen m�glichst oft am Meer aufhalten. Gleichen Inhalts ist auch das Arztzeugnis eines weiteren Arztes vom 25. November 2009.
Zwar k�nnen Kuraufenthalte als Massnahme zur Wiederherstellung der k�rperlichen oder psychischen Gesundheit durchaus in Betracht kommen. Erforderlich ist jedoch, dass der Kuraufenthalt konkret �rztlich verordnet ist (vgl. 3.2.2 Kreisschreiben Nr. 11). Abgesehen davon, dass keine �rztliche Bescheinigung vorliegt, die sich ausdr�cklich auf die fragliche Steuerperiode bezieht, kann eine allgemeine, zeitlich unbeschr�nkte Empfehlung, sich m�glichst oft am Meer aufzuhalten, nicht als �rztliche Verordnung einer Heilmassnahme qualifiziert werden. Stellt der blosse Aufenthalt am Meer keine �rztlich verordnete Therapie im Zusammenhang mit der Behinderung dar, sind die Kosten f�r die Fahrten dorthin nicht behinderungsbedingte Kosten im Sinne von Art. 33 Abs. 1 lit. hbis DBG und folglich nicht abzugsf�hig. Soweit die Beschwerdef�hrer geltend machen die Transportkosten seien als Krankheitskosten abzuziehen, verkennen sie, dass Transportkosten zu Therapien/Kuraufenthalten wegen Krankheit ohnehin nicht abzugsf�hig sind (vgl. Kreisschreiben Nr. 11 Ziff. 3.1, 3.2.3 und 3.2.9; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Z�rich 2009, N. 149 ff. zu Art. 33).
Nach dem Ausgef�hrten ist das angefochtene Urteil betreffend die direkte Bundessteuer nicht zu beanstanden.
Art. 22 Abs. 1 lit. b des Steuergesetzes f�r den Kanton Graub�nden vom 8. Juni 1986 (StG/GR) kennt betreffend Ertr�ge aus unbeweglichem Verm�gen eine mit Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG identische Regelung und bestimmt zudem ausdr�cklich, dass der Mietwert gem�ss Absatz 1 lit. b auch dann steuerbar ist, wenn das Grundst�ck zu einem erheblich vom Marktmietwert abweichenden Mietzins an eine nahestehende Person vermietet oder verpachtet wird (Art. 22 Abs. 3 StG/GR). Betreffend Abzug von krankheits- und behinderungsbedingten Kosten stimmt Art.36 lit. g und gbis StG/GR mit Art. 33 Abs. 1 lit. h und hbis DBG �berein und entspricht zugleich den Vorgaben von Art. 9 Abs. 2 lit. h und hbis StHG. Daraus folgt, dass die zum DBG ergangene Rechtsprechung und Doktrin ebenfalls f�r die kantonalen Steuern massgebend sind (Urteil 2C_103/2009 vom 10. Juli 2009 E. 5, in: StR 64/2009 S. 906 sowie StE 2009 B 27.5 Nr. 15). Dies f�hrt f�r die kantonale Steuer zum gleichen Ergebnis wie bei der direkten Bundessteuer.
Aufgrund des Gesagten erweist sich die Beschwerde sowohl betreffend die direkte Bundessteuer als auch betreffend die kantonale Steuer als unbegr�ndet und ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Beschwerdef�hrer kostenpflichtig (Art. 65 und Art. 66 Abs. 5 BGG). Es ist keine Parteientsch�digung geschuldet (Art. 68 BGG).
Die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die kantonale Steuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
Dieses Urteil wird den Beschwerdef�hrern, der Kantonalen Steuerverwaltung Graub�nden, dem Verwaltungsgericht des Kantons Graub�nden, 4. Kammer, und der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

References: Art. 82
 Art. 146
 Art. 73
 Art. 90
 BGE 
 Art. 89
 Art. 95
 BGE 
 Art. 95
 Art. 21
 Art. 33
 Art. 33
 Art. 2
 Art. 33
 Art. 33
 Art. 33
 Art. 33
 Art. 33
 Art. 33

Art. 22
 Art. 21
 Art.36
 Art. 33
 Art. 9
 Art. 66