Source: https://www.steuerverein.at/10-steuerliche-behandlung-eines-profibetriebes-bei-gemeinnuetzigen-sportvereinen-im-mannschaftsspielsport/
Timestamp: 2020-01-28 13:10:23+00:00

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Es ist daher davon auszugehen, dass ein „Profibetrieb“ als Gewerbebetrieb oder zumindest als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb im Sinne des § 45 Abs. 3 BAO zu qualifizieren und daher für die Gemeinnützigkeit des Gesamtvereins schädlich ist.
Setzt ein Verband bzw. Dachverband Mannschaftsspielsportler in einer Auswahl (zB Nationalmannschaft) ein, ist zu prüfen, wie viele Auswahlspieler aus Sicht des Verbands bzw. Dachverbands als Profisportler iSd Rz 879 anzusehen sind und ob demnach für den Verband bzw. Dachverband in sinngemäßer Anwendung von Rz 882 – aufgrund des Vorliegens einer Profi-Nationalmannschaft – eine Ausgliederungsnotwendigkeit für seinen eigenen Profibetrieb „Nationalmannschaft“ besteht. Es sind nur jene Vergütungen oder andere Vorteile heranzuziehen, die der Sportausübende für seine sportliche Tätigkeit für den Verband bzw. Dachverband von diesem oder einem Dritten erhält; Vergütungen, die der Spieler für die sportliche Tätigkeit für seinen Verein vom Sportverein oder einem Dritten erhält, sind daher irrelevant.
Der Profibetrieb wird vom Verein in eine bestehende oder neu gegründete nicht gemeinnützige Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft (nachfolgend als Profi-Körperschaft bezeichnet) ausgegliedert. Die Ausgliederung des Profibetriebes kann aus steuerlicher Sicht als Sacheinlage unter Anwendung des Art. III UmgrStG steuerneutral (siehe hierzu Rz 884a sowie UmgrStR 2002 Rz 712 und 713) oder unter Anwendung des allgemeinen Ertragsteuerrechts gemäß § 6 Z 14 EStG 1988 (siehe hierzu Rz 884b) oder als Teilbetriebsveräußerung (siehe hierzu Rz 884c) erfolgen. Zu den umsatzsteuerlichen Konsequenzen siehe Rz 884e.
Aufgrund der Übertragung aus der steuerbefreiten Vereinssphäre in die steuerpflichtige Sphäre der Körperschaft ist § 18 Abs. 2 KStG 1988 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der steuerneutrale Übergang auf den gemeinen Wert des Betriebsvermögens mit dem auf den Einbringungsstichtag folgenden Tag bei der aufnehmenden Körperschaft zu erfolgen hat (vgl. UmgrStR 2002 Rz 713). Die übernommenen Wirtschaftsgüter sind daher aus steuerlicher Sicht in der Eröffnungsbilanz der Körperschaft mit deren gemeinen Werten, somit den erzielbaren Einzelveräußerungspreisen anzusetzen. Eine Versteuerung der bis zum Einbringungsstichtag entstandenen stillen Reserven erfolgt somit nicht.
Erfolgt die Ausgliederung des Profibetriebes vom Verein in die Profi-Körperschaft in Form einer Sacheinlage dieses Teilbetriebes iSd § 24 EStG 1988, kommt auf die Sacheinlage des Profibetriebes das allgemeine Steuerrecht mit folgenden Konsequenzen zur Anwendung:
Auf Seiten der Profi-Körperschaft, die die Einlage erhält, liegt eine Anschaffung in Form eines Tausches vor. Die durch die Einlage eintretende Erhöhung des Vermögens der Profi-Körperschaft wird steuerlich nicht erfasst (§ 8 Abs. 1 KStG 1988). Die im Wege der Einlage zugegangenen Wirtschaftsgüter einschließlich eines Firmenwerts oder sonstiges Vermögen gelten als angeschafft. Als Anschaffungskosten sind die gemeinen Werte der eingelegten Wirtschaftsgüter anzusetzen (vgl. KStR 2013 Rz 498).
Erfolgt die Ausgliederung des Profibetriebes vom Verein in die Profi-Körperschaft in Form einer Veräußerung dieses Teilbetriebes iSd § 24 EStG 1988, kommt auf die Veräußerung des Profibetriebes das allgemeine Steuerrecht mit folgenden Konsequenzen zur Anwendung:
Liegen die Voraussetzungen für eine Ausgliederung eines Profibetriebes in eine Profi-Körperschaft nach Ablauf einer Spielsaison – etwa im Fall eines Abstieges – nicht mehr vor, kann diese Ausgliederungsvariante durch Rückübertragung des Profibetriebes auf den Verein wieder beendet werden. Durch die Rückübertragung des Betriebes bzw. durch die Rückführung dessen Vermögens auf den Verein geht die Gemeinnützigkeit des Vereins nicht verloren, sofern im Falle des Fortbestands eines Profibetriebes iSd Rz 882 die Maßnahmen gemäß Rz 884 Variante 1 gesetzt werden.
Wird im Zuge der Umwandlung der Profibetrieb auf den Verein übertragen und bleiben die stillen Reserven im übertragenen Vermögen auch nach der Umwandlung beim Verein steuerhängig, können dabei für diese Umwandlung die steuerlichen Begünstigungen des Art. II UmgrStG in Anspruch genommen werden. Dies setzt allerdings voraus, dass beim Verein auch in der – der Rückübertragung – folgenden Spielsaison weiterhin ein Profibetrieb iSd Rz 882 vorliegt, da der Verein diesfalls mit dem Profibetrieb auch weiterhin der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt.
Liegt beim Verein hingegen nach der Rückübertragung kein Profibetrieb vor, so fällt eine verschmelzende Umwandlung der Kapitalgesellschaft auf den Verein nicht unter Art. II UmgrStG. Gemäß § 20 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 führt eine solche Umwandlung – wie auch eine Liquidation der Kapitalgesellschaft unter Auskehrung des Vermögens an den Verein – zur Liquidationsbesteuerung im Sinne des § 19 KStG 1988.
Andernfalls sind Sacheinlagen umsatzsteuerbar (vgl. UStR 2000 Rz 37).
Bei den in der Bundesliga (dh in der höchsten Spielklasse) engagierten Vereinen, denen eine Bundesligalizenz erteilt wurde, ist davon auszugehen, dass die Vereinstätigkeit eindeutig vom Profibetrieb dominiert wird. Es ist daher die Ausgliederungsvariante 2 zu wählen, da ansonsten die Gemeinnützigkeit des Restvereins verloren geht.
Ablösezahlungen für Spielertransfers durch Profibetriebe sind ertragsteuerpflichtig und grundsätzlich auch umsatzsteuerpflichtig. Ist die aufnehmende (leistungsempfangende) Körperschaft ein Unternehmer im Sinne des § 3a Abs. 5 Z 1 und 2 UStG 1994 (Unternehmer oder nicht unternehmerisch tätige juristische Person mit UID), sind die Ablösezahlungen gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort umsatzsteuerbar. Ist die aufnehmende Körperschaft ein Nichtunternehmer im Sinne des § 3a Abs. 5 Z 3 UStG 1994, unterliegen die Ablösezahlungen der österreichischen Umsatzsteuer (§ 3a Abs. 7 UStG 1994).
Beispiel 4: Inlandstransfer vom „Amateurverein“ zum Profibetrieb
Erträge aus (inter)nationalen Bewerben
Leistungsbeziehung zwischen Verein und ausgegliederter „Profikörperschaft“
Erbringen Vereinsspieler, Vereinsmitarbeiter (zB außerhalb ihrer Dienstzeit) oder Vereinsmitglieder unentgeltlich Dienstleistungen für die „Profikörperschaft“, und entstehen dem Verein dadurch tatsächlich keine Kosten, ist eine entsprechende Verrechnung dieser Leistungen aus gemeinnützigkeitsrechtlicher Sicht nicht erforderlich. Ertragsteuerlich ist von einer unbeachtlichen Nutzungseinlage auszugehen; dh. es liegen keine fiktiven Betriebsausgaben auf Ebene der „Profikörperschaft“ vor. Die unentgeltliche Erbringung solcher Leistungen begründet außerdem keinen begünstigungsschädlichen Geschäftsbetrieb.
Entstehen dem Verein hingegen durch die Erbringung der Dienstleistungen an die „Profikörperschaft“ tatsächlich Kosten (insbesondere Personalkosten), ist die Weiterverrechnung dieser Kosten erforderlich, weil ansonsten Vereinsmittel für nicht begünstigte Zwecke verwendet werden. Die kostendeckende Weiterverrechnung von Kosten für Leistungen eines gemeinnützigen Vereins an die nicht gemeinnützige „Profikörperschaft“ stellt allerdings grundsätzlich einen begünstigungsschädlichen Geschäftsbetrieb für den gemeinnützigen Verein dar (siehe Rz 120g). Dies gilt für sämtliche Dienstleistungen des Vereins an die „Profikörperschaft“ (zB Erbringung von Verwaltungsleistungen wie Buchhaltung, Lohnverrechnung, Rasenpflege, Ordnerdienste usw.). Zur Aufrechterhaltung der Gemeinnützigkeit ist eine Ausnahmegenehmigung gemäß den Bestimmungen nach § 44 Abs. 2 und § 45a BAO erforderlich, die in der Regel zu erteilen sein wird.
Nur der fallweise Einsatz von Vereinsspielern für den Profibetrieb (etwa aufgrund des verletzungsbedingten Ausfalls von Profispielern) stellt für den Verein ein Mittel zur Erreichung der begünstigten Zwecke dar und begründet – abweichend von sämtlichen anderen Dienstleistungen des Vereins an die „Profikörperschaft“- lediglich einen entbehrlichen Hilfsbetrieb (vgl. Rz 173).
Auf Ebene der „Profikörperschaft“ stellen die weiterverrechneten Kosten steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben dar.
Die empfangende Gesellschaft hat diesen echten Zuschuss/Subvention als Einnahme zu erfassen (KStR 2013 Rz 1315); diese Einnahme kann unter den Voraussetzungen des § 3 EStG 1988 steuerfrei sein.
Rechteüberlassungen
Verbleiben beim Verein bestimmte – insbesondere aus verbandsrechtlichen Gründen nicht ausgliederungsfähige – Rechte (zB das Recht auf Verwendung des Vereinsnamens und Vereinswappens/-logos) und überlässt der Verein diese Rechte der ausgegliederten Profi-Körperschaft zur Nutzung, ist diese Rechteüberlassung der Vermögensverwaltung des Vereins zuzuordnen und damit nicht gemeinnützigkeitsschädlich (siehe aber Rz 217). Die Einnahmen unterliegen somit beim Verein nicht der Körperschaftsteuer.
Bei der ausgegliederten Profi-Körperschaft liegt eine steuerwirksame Betriebsausgabe vor, sofern die Vereinbarung fremdüblich ist und auf die Zahlung nicht das Abzugsverbot gemäß § 12 Abs. 1 Z 10 KStG 1988 für Zins- oder Lizenzzahlungen zur Anwendung kommt (siehe dazu KStR 2013 Rz 1266ai ff). Folglich sind Zahlungen für die Nutzung von Marken- und Lizenzrechten des Vereins bei der ausgegliederten Profi-Körperschaft ertragsteuerlich idR nicht abzugsfähig.
Zahlungen für die Überlassung des Rechts auf Durchführung von Veranstaltungen stellen keine Lizenzzahlungen gemäß § 99a Abs. 1 zweiter Satz EStG 1988 dar und fallen daher nicht unter das Abzugsverbot, weil es keine Urheberrechte an „sportlichen Werken“ gibt.
Die in § 20 Abs. 1 Z 7 und 8 EStG 1988vorgesehenen Abzugsverbote iZm Entgelten über 500.000 Euro und Entgelten, die beim Empfänger sonstige – nicht dem Steuersatz von 6% unterliegende – Bezüge nach § 67 Abs. 6 EStG 1988 darstellen (siehe dazu EStR 2000 Rz 4852a), kommen auf Ebene des ausgegliederten Profibetriebes zur Anwendung.
Zur steuerlichen Behandlung im Zuge der Ausgliederung des Profibetriebes unter Anwendung von Art. III UmgrStG siehe Rz 884a. Der gemeine Wert „des Spielers“ ist dabei anhand geeigneter Unterlagen (zB Angebote anderer Vereine) glaubhaft zu machen. Aus Vereinfachungsgründen kann jedoch vor dem Hintergrund der Bewertungsschwierigkeiten der gemeine Wert in Höhe des steuerlichen Buchwertes angesetzt werden.
Transfererlösbeteiligung
Bei der Übertragung von ablösefreien (Eigenbau-)Spielern kann von der Profi-Körperschaft an den Verein lediglich eine Vergütung in Höhe der – auch im Falle der Übertragung an einen anderen Klub zustehenden – Ausbildungsentschädigung geleistet werden bzw. bei einer entgeltlichen Übertragung als Spielerwert bei der Profi-Körperschaft aktiviert werden (siehe dazu Rz 899). Spätere Transfererlösbeteiligungen (iSv Nachbesserungsklauseln) für ablösefreie (Eigenbau-)Spieler entsprechen nicht dem Fremdüblichkeitsprinzip, weil auch fremde Dritte für ablösefreie Spieler nicht bereit wären, eine Nachbesserungsklausel im Falle eines späteren Spielerverkaufs zu vereinbaren. Eine über die – durch allfällige Regulatorien vorgegebene – Ausbildungsentschädigung hinausgehende spätere Zahlung der Profi-Körperschaft an den Verein kann daher aus steuerlicher Sicht nicht als Betriebsausgabe anerkannt werden, sondern stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung an den Verein dar.
Die Vereinbarung einer Transfererlösbeteiligung für Spieler(werte), die im Zuge der erstmaligen Ausgliederung in die Profi-Körperschaft übertragen wurden, steht allerdings als unerlaubte Gegenleistung der Anwendung von Art. III UmgrStG entgegen (siehe zum vergleichbaren Fall einer Earn-Out-Klausel UmgrStR 2002 Rz 1012).
Werbeleistungen für den Profibetrieb und den begünstigten Verein
Die Einkünfte aus den Werbeleistungen sind ertragsteuerlich jenem Steuersubjekt zuzurechnen, das zur Erbringung der vereinbarten Werbeleistung verpflichtet ist und diese Werbeleistung auch tatsächlich erbringt. Werbeeinnahmen des Vereins für Werbeleistungen der Amateurmannschaften zählen zu den Einnahmen seines nichtunternehmerischen oder steuerbefreiten unentbehrlichen Hilfsbetriebes (siehe Rz 157); Werbeeinnahmen der ausgegliederten „Profikapitalgesellschaft“ zu den Betriebseinnahmen ihres steuerpflichtigen Profibetriebes.
Bei Leistungen iZm Sponsorverträgen (zB Trikotwerbung, Nennung des Sponsornamens im Vereinsnamen) wird für die Leistungserbringung regelmäßig ein Zusammenwirken des gemeinnützigen Vereins und der ausgegliederten „Profikapitalgesellschaft“ erforderlich sein. Sollten etwa aufgrund einer Sponsorvereinbarung sowohl der gemeinnützige Verein als auch die „Profikapitalgesellschaft“ unter einem geänderten Namen auftreten, ist es diesfalls denkbar, dass sich der gemeinnützige Verein der ausgegliederten „Profikapitalgesellschaft“ – oder umgekehrt – bedient, um die vereinbarte Werbeleistung zu erbringen. Diesfalls liegen umsatzsteuerlich zwei zu beurteilende Sachverhalte vor – im Regelfall wird es sich um eine Besorgungsleistung (§ 3a Abs. 4 UStG 1994) und eine besorgte Leistung (Werbeleistung) handeln. In diesem Fall wird auch ertragsteuerlich eine Aufteilung zwischen den Einkünften des Vereins und der „Profikapitalgesellschaft“ aus der jeweils erbrachten Leistung zu erfolgen haben. Die Leistungsbeziehung zwischen dem gemeinnützigen Verein und der „Profikapitalgesellschaft“ ist dabei sowohl aus umsatz- als auch aus ertragsteuerlicher Sicht fremdüblich auszugestalten (idR angelehnt an den jeweiligen Werbewert).
Für die Werbeleistung gegenüber Unternehmer X verlangt Verein A 100.000 Euro, für die Werbeleistung gegenüber Unternehmer Y 300.000 Euro. Diese Werbeleistungen können direkt den jeweiligen Bereichen zugeordnet werden. Da die Zuordnung der Werbeleistung für Unternehmer Z (Entgelt 200.000 Euro) nicht direkt möglich ist (wenn der Werbewert des Amateur- und Nachwuchsbereiches und des Profibetriebes nicht bekannt ist, ua. weil die Werbeleistungen an Unternehmer X und Y nicht vergleichbar sind), hat eine Aufteilung – analog den Eingangsleistungen hinsichtlich des Vorsteuerabzuges – nach einem geeigneten Schlüssel (zB Umsatzverhältnis) zu erfolgen.
Gleiches gilt sinngemäß für Entgelte aus Fußballabonnements. Diese sind korrespondierend mit dem jeweiligen tatsächlichen Umsatz zu besteuern. Hinsichtlich der Konsequenzen aus der Änderung des Steuersatzes bei Anzahlungen (Vorauszahlungen) siehe UStR 2000 Rz 1476. UStR 2000 Rz 2619 kann als bloße Vereinfachungsmaßnahme keine Auswirkungen auf die Steuerbelastung entfalten und ist somit im Falle der Ausgliederung und der daraus resultierenden (teilweisen) Steuerpflicht der Leistungen nicht in Betracht zu ziehen.

References: § 45
 § 6
 § 18
 § 24
 § 24
 § 20
 § 19
 § 3
 § 3
 § 3
 § 44
 § 45
 § 3
 § 12
 § 99
 § 20
 § 67