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Timestamp: 2017-11-22 14:46:07+00:00

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Fragen der Grunderwerbsteuer bei Veränderungen im Gesellschafterbestand einer Personengesellschaft
Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 27. April 2005 (II R 61/03) über Fragen der §§ 1 Abs. 2a, 6 Abs. 3 GrEStG über Änderungen des Gesellschafterbestandes einer Personengesellschaft entschieden. Dem Urteil lag nachfolgender Sachverhalt zugrunde:
An einer Personengesellschaft in der Rechtsform einer GbR war eine natürliche Person (im Folgenden P genannt) unmittelbar zu 50 % beteiligt. Innerhalb von 5 Jahren kam es in mehreren Teilschritten zu einem unmittelbaren Anteilseignerwechsel von mehr als 95 % an der Personengesellschaft. Im Zuge dieser Wechsel der Anteilseigner veräußerte P zunächst seine unmittelbare Beteiligung an der Personengesellschaft und erwarb später über eine neu eingetretene Personengesellschaft eine mittelbare Beteiligung von 75 %. Zwischen P und dem Finanzamt war im Zuge des finanzgerichtlichen Verfahrens streitig, ob ein fingierter Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG vorlag und ob für den Gesellschaftsanteil des P die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG einschlägig ist.
Der BFH hat zunächst entschieden, dass die in mehreren Teilschritten vorgenommenen Anteilseigner im Wechsel den Regelbereich des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG betreffen. Die Änderungen des Gesellschafterbestandes nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG können dabei in einem einzelnen Rechtsvorgang oder in Teilakten über einen Zeitraum von längstens 5 Jahren erfolgen. Dies ist unstreitig. Vorliegend wechselten die Beteiligten der Personengesellschaft. Ob P hieran mittelbar wiederum identisch beteiligt war, spielt für die Anwendbarkeit des § 1 Abs. 2a GrEStG grundsätzlich keine Rolle. Jedoch ist § 6 Abs. 3 GrEStG bei fingierten Erwerbsvorgängen nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG jedenfalls bei einer unmittelbaren Änderung des Gesellschafterbestandes entsprechend anwendbar. Beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand (Personengesellschaft) wird gem. § 6 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG die Steuer nicht erhoben, soweit Anteile der Gesellschafter am Vermögen der erwerbenden Gesamthand den jeweiligen Anteilen dieser Gesellschafter am Vermögen der übertragenden Gesamthand entsprechen. Bei doppelstöckigen Gesamthandgemeinschaften, bei denen eine Gesamthand unmittelbar in einer Anderen beteiligt ist, soll, so der BFH, nach Sinn und Zweck des § 6 Abs. 3 GrEStG nicht die Gesamthand als solche als Zurechnungssubjekt anzusehen sein, vielmehr sei ein Rückgriff auf die am Vermögen der Gesamthand Beteiligten geboten. Für die Anwendung des § 6 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG auf fingierte Grundstücksübereignungen nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG soll jeweils der Gesellschafterbestand der Personengesellschaft maßgebend sein, der vor Beginn und der nach Beendigung des tatbestandsmäßigen Übergangs bestanden habe. Für die Anwendung des § 6 Abs. 3 GrEStG komme den einzelnen Teilakten, die erst in ihrer Summe die durch § 1 Abs. 2a GrEStG fingierte Grundstücksübereignung auslösen, keine Bedeutung zu. Die Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 3 GrEStG sei daher auch dann zu gewähren, wenn im Rahmen eines sich über mehrere Teilschritte erstreckenden Anteilsübergangs von mindestens 95 von 100 ein Gesellschafter zunächst aus der Personengesellschaft ausscheide und vor oder mit Erreichen der Grenze von 95 von 100 entweder wieder einen Anteil an der Gesellschaft erwerbe oder - wie im hier entschiedenen Fall - als Gesellschafter an einer Personengesellschaft beteiligt sei, die ihrerseits einen solchen Anteil erwerbe.
Die Verlängerung der Beteiligungskette (bei Holdinggesellschaften) wirkt sich daher nach Ansicht des BFH nicht schädlich aus. Bislang war unklar, ob auch mittelbare Beteiligungen, über eine andere Personengesellschaft bei der Ermittlung der Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 GrEStG berücksichtigt werden. Bei doppelstöckigen Personengesellschaften ist nach der Rechtsprechung des BFH ein Rückgriff auf die mittelbar Beteiligten zu nehmen.
Weiterhin unklar ist die Frage, wie sich dieses Urteil auf § 6 Abs. 3 GrEStG auswirkt. Noch nicht entschieden ist, ob sich der Wechsel einer unmittelbaren in eine mittelbare Beteiligung (über eine Personengesellschaft) in der Betrachtungsweise des § 6 GrEStG als eine Verringerung des Mitunternehmeranteils darstellt. Sollte hier eine Gestaltung vorgenommen werden, so sollte die verbindliche Auskunft eingeholt werden. Zweifelsfragen sind hier noch nicht beseitigt.
Dr. Kensbock
Handels- und Gesellschaftsrecht - 01.12.2005

References: § 1
 § 6
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