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Timestamp: 2016-10-21 09:22:08+00:00

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84 I 178
84 I 17825. Urteil vom 26. September 1958 i.S. A. gegen Eidg. Steuerverwaltung.
Imp�t anticip�, remboursement par la Conf�d�ration. 1. L'administration f�d�rale des contributions peut liquider provisoirement la demande de remboursement et y revenir par la suite. 2. Imposition de coupons d'actions qui, dans le march� � terme et conform�ment aux usages boursiers, sont encaiss�s par le vendeur pour le compte de l'acheteur. Rejet de la demande de remboursement du vendeur, parce qu'il n'avait pas la jouissance des titres � l'�ch�ance des coupons (art. 7 al. 1 AIA). Faits � partir de page 179
BGE 84 I 178 S. 179
A.- Am 26. M�rz 1953 kaufte die Bank A., eine schweizerische Aktiengesellschaft, an der Basler B�rse von der Bank B. 200 Aktien der Basler Handelsbank "per comptant" zum Preise von Fr. 111'600.--; gleichzeitig verkaufte sie der Bank B. die gleiche Anzahl Handelsbank-Aktien auf Ende April 1953 zum Preise von Fr. 112'000.--. Die Bank B. hatte die von ihr ver�usserten Titel durch ein ebenfalls am 26. M�rz 1953 zu den gleichen Bedingungen abgeschlossenes Gesch�ft von einer Bank X. erworben. Diese soll dabei f�r Rechnung von f�nf Kunden, deren Identit�t nicht bekanntgegeben worden ist, gehandelt haben.
Die Generalversammlung der Basler Handelsbank vom 22. April 1953 beschloss die Aussch�ttung einer Dividende von 100% (Fr. 100.-- je Aktie). Die Leistung wurde am folgenden Tage f�llig. Die Bank A. bezog f�r die 200 Aktien, die sie besass, die Nettodividende von Fr. 14'000.-- (Fr. 20'000.-- brutto, abz�glich 5% Couponabgabe und 25% Verrechnungssteuer). Bei der Liquidation des mit der Bank B. abgeschlossenen Gesch�ftes, Ende April 1953, schrieb sie dieser einen Dividendenbetrag von Fr. 19'000.-- (Bruttoertrag abz�glich Couponabgabe) gut. Dieselbe Gutschrift erteilte die Firma B. der Bank X. Die Verrechnungssteuer im Betrage von Fr. 5000.-- wurde der Bank A. auf Antrag von der eidg. Steuerverwaltung am 14. April 1954 zur�ckerstattet.
BGE 84 I 178 S. 180
Nach n�herer Pr�fung des Sachverhaltes verpflichtete indessen die eidg. Steuerverwaltung die Bank A. durch Entscheid, den Verrechnungssteuerbetrag zur�ckzuzahlen. Sie best�tigte den Entscheid auf Einsprache der Bank hin am 23. Januar 1958. Sie nahm an, die bewilligte Steuerr�ckerstattung sei nach Art. 7 Abs. 2 VStB unzul�ssig und m�sse daher r�ckg�ngig gemacht werden, weil sie zu einer Steuerumgehung seitens der f�nf Kunden der Bank X. f�hren w�rde oder k�nnte.
B.- Die Bank A. erhebt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, den Einspracheentscheid aufzuheben. Zur Begr�ndung wird geltend gemacht, die eidg. Steuerverwaltung habe dem R�ckerstattungsgesuch der Beschwerdef�hrerin im Jahre 1954 stattgegeben und k�nne nun auf die Angelegenheit nicht mehr zur�ckkommen, da ihr damaliger Entscheid materielle Rechtskraft erlangt habe. Zudem sei dieser Entscheid auch sachlich richtig. Die Beschwerdef�hrerin habe am 26. M�rz 1953 mit dem Bankhaus B. gutgl�ubig ein normales Reportgesch�ft abgeschlossen, so dass Art. 7 Abs. 2 VStB ihr nicht entgegengehalten werden k�nne. Auch die in Abs. 1 ebenda umschriebenen Voraussetzungen der R�ckerstattung seien erf�llt. Der Beschwerdef�hrerin habe im Zeitpunkt der F�lligkeit der Dividende der Basler Handelsbank das Recht zur Nutzung des den Ertrag abwerfenden Verm�genswertes zugestanden, und sie habe die steuerbare Leistung als Gesch�ftseinnahme verbucht.
C.- Die eidg. Steuerverwaltung beantragt die Abweisung der Beschwerde.
1. Wer nach Art. 7 VStB vom Bunde die R�ckerstattung der Verrechnungssteuer verlangen will, hat den Anspruch unter Verwendung eines besonderen Formulars bei der eidg. Steuerverwaltung geltend zu machen und auf deren Begehren die f�r die Entscheidung wesentlichen erg�nzenden Angaben zu erstatten und zu belegen (Art. 7 BGE 84 I 178 S. 181bis Abs. 1 und 2 VStB). Das Gesetz bestimmt, dass die Entscheide der eidg. Steuerverwaltung durch eingeschriebenen Brief, welcher eine Begr�ndung und eine Rechtsmittelbelehrung enthalten soll, zu er�ffnen sind und zun�chst durch Einsprache, sodann durch Verwaltungsgerichtsbeschwerde angefochten werden k�nnen (Art. 2 Abs. 3 VStB und Art. 8 Abs. 3-5 StG). F�rmliche Entscheide, welche die Steuerverwaltung gem�ss dieser Ordnung nach umfassender Pr�fung der Verh�ltnisse �ber die R�ckerstattung der Verrechnungssteuer durch den Bund trifft, werden nach Eintritt der formellen Rechtskraft, d.h. wenn sie nicht oder ohne Erfolg durch Einsprache und Beschwerde angefochten worden sind, f�r den Antragsteller und den Bund verbindlich und k�nnen nur noch ausnahmsweise, unter besonderen Voraussetzungen, revidiert werden (BGE 81 I 7;BGE 75 I 63).
Indessen hat die eidg. Steuerverwaltung nicht unter allen Umst�nden einen einsprachef�higen Entscheid �ber die R�ckerstattung zu erlassen. Da der zur�ckzuerstattende Betrag nicht verzinst wird (Art. 7 Abs. 3 VStB), m�ssen die Antr�ge rasch erledigt werden. Eine vorherige gr�ndliche Untersuchung ist nicht immer m�glich, �brigens in vielen F�llen auch nicht gerechtfertigt. Die Steuerverwaltung darf und muss sich in der Regel zun�chst mit einer summarischen Pr�fung begn�gen. Erscheint danach der R�ckerstattungsanspruch als begr�ndet, so ist dem Antrag stattzugeben. Da in diesem Falle eine Einsprache von vornherein nicht in Betracht kommt, er�brigt es sich, den Bescheid durch eingeschriebenen Brief mit Begr�ndung und Rechtsmittelbelehrung zu er�ffnen. Immerhin kann eine solche auf beschr�nkter Pr�fung beruhende Erledigung nicht in gleicher Weise wie ein einsprachef�higer Entscheid verbindlich werden; eine sp�tere eingehende Untersuchung muss vorbehalten bleiben. Die Verwaltung kann auf den vorl�ufigen Bescheid noch w�hrend f�nf Jahren (vgl. Art. 6 bis Abs. 2 VStB) zur�ckkommen, auch wenn kein Revisionsgrund im technischen Sinne vorliegt.
BGE 84 I 178 S. 182Findet sie nach einl�sslicher �berpr�fung, dass die R�ckerstattung nicht begr�ndet ist, so trifft sie, wenn ihre Auffassung auf den Widerstand des Antragstellers st�sst, einen. entsprechenden f�rmlichen Entscheid, welcher der Einsprache und Beschwerde unterliegt (Urteil vom 5. April 1957 in Sachen C., nicht amtlich publiziert).
Hier wurde die R�ckerstattung am 14. April 1954 bloss vorl�ufig bewilligt. Die Verwaltung konnte die Angelegenheit wieder aufgreifen und in einem f�rmlichen Entscheidverfahren neu beurteilen. Sie hat es rechtzeitig getan.
2. Inl�ndische Aktiengesellschaften k�nnen nach Art. 7 VStB vom Bunde die R�ckerstattung der Verrechnungssteuer verlangen, wenn ihnen im Zeitpunkt der F�lligkeit der steuerbaren Leistung das Recht zur Nutzung des den steuerbaren Ertrag abwerfenden Verm�genswertes zustand (Ingress des Abs. 1), wenn sie die steuerbare Leistung als Gesch�ftseinnahme verbucht haben (Abs. 1 lit. b) und wenn der R�ckerstattung nicht Abs. 2 entgegensteht, wonach sie in allen F�llen unzul�ssig ist, in denen sie zu einer Steuerumgehung f�hren w�rde.
Im vorliegenden Fall kann offen gelassen werden, ob die beiden letztgenannten Voraussetzungen erf�llt sind. Die Beschwerdef�hrerin hat schon deshalb nicht Anspruch auf R�ckerstattung des streitigen Verrechnungssteuerbetrages, weil sie im massgebenden Zeitpunkt nicht nutzungsberechtigt war.
Sie hat die am 23. April 1953 f�llig gewordene Dividende der Basler Handelsbank Ende dieses Monats in dem um die Couponabgabe gek�rzten Betrage der Bank B. gutgeschrieben. Sie hat dies getan, weil sie dazu kraft des am 26. M�rz 1953 mit B. abgeschlossenen Termingesch�ftes verpflichtet war. In der Tat bestimmen die Usanzen f�r den Wertpapierhandel an der Basler Effektenb�rse vom 11. Dezember 1944 in � 2 Abs. 2 am Ende f�r diese Gesch�ftsart: "Werden zwischen dem Abschlusstage und dem Tage der usanzgem�ssen Lieferung Coupons f�llig, so hat der Verk�ufer, wenn er dieselben nicht mitliefert, BGE 84 I 178 S. 183dem K�ufer den Gegenwert derselben zu verg�ten." Eine entsprechende Ordnung ist in � 17 ebenda f�r das Bezugsrecht vorgesehen. Die Beschwerdef�hrerin hat denn auch in der Beschwerdeschrift selbst erkl�rt, sie habe jene Gutschrift gem�ss den B�rsenusanzen (und den - darauf beruhenden - Bestimmungen des von der Schweizerischen Bankiervereinigung am 20. September 1944 erlassenen Kreisschreibens Nr. 1121) erteilt, welche als "erg�nzender Parteiwille" zu gelten h�tten. Ein anderer Grund f�r die Gutschrift als eine im Zeitpunkt der Couponf�lligkeit bestehende vertragliche Verpflichtung ist nicht ersichtlich. Da die Beschwerdef�hrerin demnach den zwischen dem Abschluss des Vertrages mit B. und dem Lieferungstermin bezogenen Aktienertrag nicht f�r sich behalten durfte, sondern auf Grund dieses Vertrages dem Gegenkontrahenten abzugeben hatte, so hat ihr im Zeitpunkt der F�lligkeit der Dividendenaussch�ttung (23. April 1953) das Recht zur Nutzung des diesen Ertrag abwerfenden Verm�genswertes nicht zugestanden. Wer dieses Recht damals hatte, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu er�rtern.
Ist somit der streitige Verrechnungssteuerbetrag der Beschwerdef�hrerin zu Unrecht zur�ckerstattet worden, so hat sie ihn der eidg. Steuerverwaltung zur�ckzuzahlen.
3. Demgegen�ber macht die Beschwerdef�hrerin geltend, die von ihr zu liefernden Aktien seien nur der Gattung nach bestimmt gewesen, so dass Nutzen und Gefahr nicht auf den Erwerber h�tten �bergehen k�nnen, bevor die Titel ausgeschieden und zur Versendung abgegeben worden seien (Art. 185 Abs. 2 OR). Sie sei Eigent�merin der von ihr in Report genommenen Titel und der damit verbundenen Coupons geworden und habe nach Gutd�nken dar�ber verf�gen k�nnen. Sie habe der Bank B. den Dividendenanspruch nicht abgetreten, sondern die Aktientitel "ex Coupon" geliefert. Diese Firma habe nur Anspruch auf Verg�tung des Gegenwertes der Coupons gehabt, die zudem erst bei der Liquidation des Reportgesch�ftes BGE 84 I 178 S. 184zu leisten gewesen sei. H�tte sie ihre Zahlungspflicht nicht erf�llt, so w�re ihr auch nichts gutzuschreiben gewesen. Die Gutschrift sei lediglich deshalb erteilt worden, weil es der Billigkeit entspreche, dass der Termink�ufer einen Preisrabatt im Umfange der durch die Dividendenaussch�ttung bewirkten Kurseinbusse erhalte. Sie sei eine blosse Fiktion, wie sich aus der Natur des Reportgesch�ftes ergebe; w�re sie doch auch dann zu erteilen gewesen, wenn die Beschwerdef�hrerin die Aktien sofort nach dem Abschluss des Reportgesch�ftes, in Aus�bung ihres Eigentumsrechtes, "per comptant" weiterverkauft und dann sich durch einen Kauf "ex Coupon" wieder eingedeckt, die Dividende also nicht selber einkassiert h�tte. "Nutzen" im Sinne des Art. 7 VStB sei nicht ein wirtschaftlicher Begriff, sondern die Auslegung sei im Einkommenssteuerrecht zu suchen, das seinerseits an das Zivilrecht ankn�pfe.
Diese �berlegungen helfen der Beschwerdef�hrerin nicht.
a) Wenn es sich um einen Gattungskauf handelt, so �ndert dies nichts daran, dass die Beschwerdef�hrerin im Zeitpunkt der F�lligkeit der Dividende das Recht zur Nutzung der Aktien nicht besass, sondern schon damals vertraglich verpflichtet war, den bis zum vereinbarten Lieferungstermin f�llig werdenden Ertrag abzuliefern, sei es durch Aush�ndigung der Coupons, sei es durch Verg�tung des Gegenwertes. Wohl bestimmt Art. 185 Abs. 2 OR, dass beim Gattungskauf der Nutzen nicht auf den Erwerber �bergeht, solange die Sache nicht ausgeschieden und zur Versendung abgegeben ist. Aber diese Ordnung ist nicht zwingend, wie sich aus ihrem Zusammenhang mit Abs. 1 daselbst ergibt, welcher besondere Vereinbarungen vorbeh�lt.
b) Die Beschwerdef�hrerin beruft sich zu Unrecht darauf, dass sie als Eigent�merin der Aktientitel frei dar�ber habe verf�gen k�nnen. Gewiss war sie berechtigt, der Bank B. "ex Coupon" zu liefern; aber f�r diesen Fall BGE 84 I 178 S. 185war sie verpflichtet, ihr den Gegenwert der Coupons zu verg�ten. Art. 7 VStB fordert nicht, dass das Nutzungsrecht dinglich sein muss; es kann auch bloss obligatorisch sein, wie dies bei der Pacht der Fall ist.
c) Es mag zutreffen, dass die Bank B. die Gutschrift des Dividendenbetrages nicht schon bei der F�lligkeit, sondern erst Ende April 1953, am vereinbarten Termin, fordern konnte. Ferner wird richtig sein, dass die Gutschrift eine Kurseinbusse ausgleichen sollte. Aber all das �ndert nichts daran, dass die Beschwerdef�hrerin bereits im Zeitpunkt der F�lligkeit der Coupons vertraglich verpflichtet war, den Ertrag der Aktien in der einen oder der anderen Form abzuliefern. So verhielte es sich auch dann, wenn die Firma B. ihre Zahlungspflicht nicht erf�llt h�tte.
d) Die der Bank B. erteilte Dividendengutschrift war keine Fiktion, sondern die Erf�llung einer vertraglichen Obliegenheit. Anders w�re es auch dann nicht, wenn die Beschwerdef�hrerin die Aktien vor der F�lligkeit der Coupons "per comptant" verkauft und sich nachher durch einen Kauf "ex Coupon" wieder eingedeckt h�tte; �brigens h�tte sie offenbar auch in diesem Falle die Dividende "einkassiert", n�mlich beim Comptantgesch�ft in Form des im Kaufpreis eingerechneten Gegenwertes der Coupons.
e) Ob ein eigentliches Reportgesch�ft (�bertragung einer im Terminhandel eingegangenen Hausse- oder Baisseposition auf einen sp�teren Zeitpunkt, vgl. Handbuch des Bank-, Geld- und B�rsenwesens der Schweiz, S. 455, und � 31 der Basler B�rsenusanzen) oder ein gew�hnliches Termingesch�ft vorliege, ist gleichg�ltig. Auf jeden Fall war die Beschwerdef�hrerin im massgebenden Zeitpunkt verpflichtet, den Aktienertrag abzuliefern. Die in � 2 Abs. 2 und � 17 der Basler B�rsenusanzen f�r das Termingesch�ft im allgemeinen getroffene Ordnung gilt auch beim Reportgesch�ft, nicht nur hinsichtlich des Bezugsrechtes, das in � 31 Abs. 2 eigens erw�hnt ist, sondern auch bez�glich der Dividende.
BGE 84 I 178 S. 186
f) Freilich kn�pft der Ingress von Art. 7 Abs. 1 VStB an das Zivilrecht an, indem er vom "Recht zur Nutzung" spricht. Aber eben dieses Recht hat der Beschwerdef�hrerin im Zeitpunkt der Couponf�lligkeit gefehlt.
g) Die Beschwerdef�hrerin hat die Dividende nicht f�r eigene, sondern f�r fremde Rechnung einkassiert, so dass nicht gesagt werden kann, der bezogene Betrag sei ihr als Einkommen oder Ertrag im Sinne des Steuerrechtes zugeflossen.
4. Die eidg. Steuerverwaltung ist ebenfalls der Auffassung, dass die Beschwerdef�hrerin im Zeitpunkt der F�lligkeit der steuerbaren Leistung nicht nutzungsberechtigt war; doch glaubt sie, auf eine von Art. 7 Abs. 1 VStB abweichende "Sonderordnung" abstellen zu m�ssen, welche im Kreisschreiben Nr. 1121 der Schweizerischen Bankiervereinigung festgehalten ist. Danach wird bei Termingesch�ften der Anspruch auf R�ckerstattung demjenigen zuerkannt, der im Zeitpunkt des Couponverfalls Besitzer des Titels war. Im vorliegenden Fall war dies offenbar die Beschwerdef�hrerin, so dass doch noch zu pr�fen w�re, ob die R�ckerstattung nicht zu einer Steuerumgehung f�hren w�rde. Die Steuerverwaltung f�hrt aus, die "Sonderordnung" solle die Gefahr mehrfacher R�ckerstattung beseitigen; sie habe sich bew�hrt und werde anstandslos befolgt, weshalb bisher unterlassen worden sei, sie gem�ss Art. 22 lit. d oder c VStB in einer Verf�gung des eidg. Finanz- und Zolldepartements zu kodifizieren; sie stehe dem Gewohnheitsrecht zumindest nahe. Indessen muss der Gerichtshof sich an die Regelung im Gesetz halten; eine mit ihr nicht im Einklang stehende "Sonderordnung" kann f�r ihn nicht massgebend sein.
81 I 7
Art. 185 Abs. 2 OR,
Art. 8 Abs. 3-5 StG

References: BGE 

BGE 
 Art. 7
 Art. 7
 Art. 7
 BGE 
 Art. 8
 Art. 6

BGE 
 Art. 7
 BGE 
 BGE 
 Art. 7
 Art. 185
 BGE 
 Art. 7

BGE 
 Art. 7
 Art. 7
 Art. 22

Art. 185

Art. 8