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Timestamp: 2020-02-26 11:11:33+00:00

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BFH Urteil vom 10.04.1973 - VIII R 157/72 | Finance Office Professional | Finance | Haufe
BFH Urteil vom 10.04.1973 - VIII R 157/72
Zur Inanspruchnahme der erhöhten AfA nach §§ 7 b, 54 EStG berechtigendes wirtschaftliches Eigentum an einem Eigenheim kann auch vorliegen, wenn der Nutzung ein bürgerlich-rechtlich unwirksamer schriftlicher Vorvertrag zum Kaufvertrag (sog. Kaufanwärtervertrag) zugrunde liegt.
EStG §§ 7b, 54; StAnpG § 4 Abs. 3 Nr. 2; AO § 222 Abs. 1 Nr. 1; BGB §§ 125, 313
Streitig ist, ob die den Klägern und Revisionsbeklagten (Kläger) als wirtschaftlichen Eigentümern (Kaufanwärter) eines Eigenheims mit den endgültigen Einkommensteuerbescheiden 1965 bis 1967 gemäß § 54 EStG gewährte erhöhte AfA nach § 4 Abs. 3 Nr. 2 StAnpG rückwirkend versagt werden kann, weil die Kläger nicht bürgerlich-rechtliches Grundstückseigentum erworben haben.
Die Kläger sind Eheleute. Sie schlossen am 1. Juni 1965 mit einer gemeinnützigen Wohnungsbaugesellschaft (Gesellschaft) einen als Kaufanwärtervertrag bezeichneten schriftlichen Vorvertrag zum Kaufvertrag zur Übertragung eines Kaufeigenheims, für das die Gesellschaft im Rahmen der Erstellung einer größeren Zahl von Typen-Kaufeigenheimen die Baugenehmigung im Jahre 1963 beantragt hatte. Die Vertragspartner verpflichteten sich gegenseitig, den Kaufvertrag spätestens innerhalb von zwei Jahren seit Übergabe abzuschließen; der Kaufpreis sollte voraussichtlich 130 000 DM betragen. Die Kläger zogen am 15. Juli 1965 in das Haus ein. Der Beklagte und Revisionskläger (FA) gewährte ihnen die erhöhte AfA nach § 54 EStG bei der Einkommensteuerveranlagung für die Veranlagungszeiträume 1965 bis 1967. Mit Schreiben vom 5. Januar 1968 erklärten die Kläger gegenüber der Gesellschaft, sie wollten wegen Verzögerung der Auflassung durch die Gesellschaft ausziehen. Die Gesellschaft erklärte sich hiermit nur dann einverstanden, wenn die Kläger einen anderen Kaufinteressenten für das Eigenheim namhaft machten. Das geschah. Am 16. Februar 1968 schloß die Gesellschaft mit den Eheleuten J. einen Kaufanwärtervertrag ab. Die Kläger erwarben noch im Jahre 1968 ein anderes Haus für rd. 128 000 DM. Das FA erließ am 13. April 1971 unter Hinweis auf § 4 Abs. 3 Nr. 2 StAnpG und die Entscheidung des BFH vom 15. Oktober 1965 VI 192/65 U (BFHE 83, ???76, BStBl III 1965, 709) Berichtigungsbescheide, mit denen die erhöhte AfA rückgängig gemacht wurde.
Während der Einspruch erfolglos blieb, gab das FG der Klage statt. Es führte im wesentlichen aus. Die Kläger seien als wirtschaftliche Bauherren nach § 54 EStG anzusehen. Die Kläger hätten die wirtschaftliche Bauherreneigenschaft nicht rückwirkend verloren, ohne daß es entgegen der BFH-Entscheidung vom 30. September 1960 VI 240/58 U (BFHE 71, 577, BStBl III 1960, 465) auf die Gründe der Vertragsauflösung ankomme. Jedenfalls handele es sich im vorliegenden Sachverhalt nicht um eine willkürliche Vertragsauflösung.
Mit der Revision rügt das FA Verletzung des § 54 EStG. Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Der Revision muß im Ergebnis der Erfolg versagt bleiben.
Die Kläger waren zwar nicht als Bauherren, jedoch als Ersterwerber des Eigenheims gemäß § 54 EStG zur Inanspruchnahme der erhöhten AfA berechtigt und blieben dies bis zum Zeitpunkt der Aufhebung des Vertrags.
2. Die Kläger sind wirtschaftliche Ersterwerber des Eigenheims und haben ihr wirtschaftliches Eigentum durch die Vertragsaufhebung entgegen der BFH-Entscheidung VI 192/65 U nicht rückwirkend verloren, so daß § 4 Abs. 3 Nr. 2 StAnpG keine Anwendung findet.
Wie in Urteilen des erkennenden Senats vom 15. März 1973 VIII R 90/70, BStBl II 1973, 591, und VIII R 150/70, BStBl II 1973, 593 näher ausgeführt wird, ist Ersterwerber im Sinne des § 7b Abs. 3 EStG, wer als erster nach dem Bauherrn wirtschaftliches Eigentum am Eigenheim erlangt. Weder § 7b EStG noch der Begriff des wirtschaftlichen Eigentums setzen voraus, daß dem wirtschaftlichen das bürgerlich-rechtliche Eigentum nachfolgt.
Aus dem gesetzlichen Erfordernis, daß der Ersterwerber Anschaffungskosten aufgewandt haben muß, folgt entgegen der Vorentscheidung nichts anderes. Denn Anschaffungskosten trägt auch, wer den Kaufpreis noch nicht beglichen hat, sondern ganz oder teilweise schuldet. Der BFH hat diesem Gesichtspunkt bereits im Urteil VI 240/58 U keine entscheidungserhebliche Bedeutung beigemessen, weil sich jeder Verkäufer - sei er wirtschaftlicher oder bürgerlich-rechtlicher Eigentümer - in Gestalt des Kaufpreises seine Anschaffungskosten ersetzen läßt.
Tritt der wirtschaftliche Eigentümer vor Erlangung bürgerlich-rechtlichen Eigentums vom Kaufvertrag zurück, so ist dies für die vergangenen Veranlagungszeiträume regelmäßig ohne Bedeutung. Denn am damals vorhanden gewesenen wirtschaftlichen Eigentum ändert sich durch die Vertragsaufhebung nichts.
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH erlangt der Kaufanwärter wie der Käufer wirtschaftliches Eigentum an einem Eigenheim, wenn er das Grundstück aufgrund einer Vereinbarung, die auf Übertragung bürgerlichrechtlichen Eigentums gerichtet ist, "als eigenes" nutzt und die Grundstückslasten sowie die Gefahr auf ihn übergegangen sind (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 27. November 1962 VI 62/62 U, BFHE 76, 323, BStBl III 1963, 118). Diese Rechtsprechung hat offenbar zwischen Käufer und Kaufanwärter keinen Unterschied gemacht und sich auch mit der Frage, in welcher Form ein Kaufanwärtervertrag bürgerlich-rechtlich abzuschließen ist, nicht befaßt. Das trifft im Ergebnis zu. Zwar bedarf ein Veräußerungsvorvertrag wie im vorliegenden Fall bürgerlich-rechtlich notarieller Beurkundung nach § 313 BGB, weil es sich um ein mittelbar zur Eigentumsverschaffung verpflichtendes Rechtsgeschäft handelt. Ist der Vorvertrag wie hier nur schriftlich abgeschlossen, so ist er wegen Formverstoßes gemäß § 125 BGB bürgerlich-rechtlich unwirksam (ständige Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs, zuletzt Urteil vom 2. Juli 1971 V ZR 53/69, Deutsche Notarzeitschrift 1972 S. 17; weitere Nachweise bei Palandt-Heinrichs, Bürgerliches Gesetzbuch, 32. Aufl., § 313 Anm. 2a und c; Palandt-Thomas, Bürgerliches Gesetzbuch, § 675, Anm. 2 c). Doch setzt die Annahme wirtschaftlichen Eigentums nicht zwingend voraus, daß es aufgrund bürgerlich-rechtlich wirksamer Vereinbarung eingeräumt wurde. Denn nach § 5 Abs. 3 StAnpG ist die Nichtigkeit des Rechtsgeschäfts solange ohne Bedeutung, als die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis des Rechtsgeschäfts eintreten und bestehen lassen. Die Vorschrift ist, abgesehen von Verträgen unter Familienangehörigen, auch im Einkommensteuerrecht anwendbar (BFH-Urteil vom 13. Dezember 1963 VI 22/61 S, BFHE 78, 477, BStBl III 1964, 184). Soweit der Senat in der zu § 23 EStG ergangenen Entscheidung vom 19. Oktober 1971 VIII R 84/71 (BFHE 104, 513, BStBl II 1972, 452) formungültige Vereinbarungen nicht als Grundlage wirtschaftlichen Eigentums hat genügen lassen, bezieht sich dies nur auf die Frage der Verwirklichung des dort geregelten steuerbegründenden Sondertatbestands. An die Gewährung einer Steuervergünstigung wie des § 7b EStG brauchen solch strenge Anforderungen nicht gestellt zu werden.
Allerdings erfordert die Annahme wirtschaftlichen Eigentums bei bürgerlich-rechtlich formungültigen Verträgen eine genauere Prüfung, als wenn der Käufer schon aufgrund formwirksamen Rechtsgeschäfts eine rechtlich und wirtschaftlich besser gesicherte Stellung erlangt hat. Im vorliegenden Fall sind durchgreifende Bedenken gegen die Anerkennung wirtschaftlichen Eigentums zugunsten der Kläger aber nicht zu erheben. Denn die Beteiligten haben den Kaufanwärtervertrag übereinstimmend als verpflichtend angesehen und sich bis zur Vertragsauflösung entsprechend verhalten. Dies kam auch dadurch zum Ausdruck, daß der Rücktritt durch die Kläger mit der Verzögerung der Auflassung durch die Gesellschaft begründet wurde. Selbst wenn aber die Voraussetzungen wirtschaftlichen Eigentums im Streitfall nicht vorgelegen haben sollten, könnten die bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerbescheide weder nach § 4 Abs. 3 Nr. 2 StAnpG noch nach § 222 AO - mangels Feststellung neuer Tatsachen - berichtigt werden. Da sich die Vorentscheidung im Ergebnis als richtig darstellt, war die Revision zurückzuweisen (§ 126 Abs. 4 FGO).
Haufe-Index 70473
BStBl II 1973, 595

References: § 4
 § 222
 § 54
 § 4
 § 54
 § 4
 § 54
 § 54
 § 54
 § 4
 § 7
 § 7
 § 313
 § 125
 § 313
 § 675
 § 5
 § 23
 § 7
 § 4
 § 222