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CHIARIMENTI IN MATERIA DI COMPENSAZIONE DEI CREDITI IVA - PDF
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1 Dottori commercialisti revisori contabili dott. Roberto Bozzo dott. Giovanni Beniscelli In collaborazione con: dott. Giovanni Battista Raggi dott. Luca Leone Avvocati In collaborazione con: avv. Dante Mirenghi avv. Raffaella Femia avv. Sara Minuto avv. Andreina Gastaldo Genova, 2 marzo 2010 CIRCOLARE N 5/2010: Novità' del mese di febbraio 2010 Fiscale circ. Agenzia Entrate n. 1 Soggetti IVA Compensazione dei crediti IVA CHIARIMENTI IN MATERIA DI COMPENSAZIONE DEI CREDITI IVA L Agenzia delle Entrate, con la circ n. 1, ha chiarito alcuni aspetti inerenti le novità introdotte dall art. 10 del DL 78/2009 in tema di compensazioni "orizzontali" dei crediti IVA. Di seguito si segnalano i principali chiarimenti. Per approfondimenti sull argomento si veda l apposita Informativa dell Istituto di ricerca dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, servizio per la clientela. Modalità di computo della soglia di ,00 euro Il "tetto" di ,00 euro è riferito all anno di maturazione del credito e non all anno solare di utilizzo in compensazione ed è calcolato distintamente per ciascuna tipologia di credito IVA (annuale o infrannuale). Ambito temporale Le nuove disposizioni si applicano dal credito IVA annuale relativo all anno 2009 (che emerge dalla dichiarazione Modello IVA 2010) e dai crediti IVA trimestrali relativi all anno 2010 (che emergono dalle istanze Modello IVA TR presentate nel corso del 2010). Di conseguenza il credito IVA annuale del 2008 (che è emerso dal Modello IVA 2009), nonché i crediti trimestrali relativi all anno 2009 (che sono emersi dalle istanze Modello IVA TR presentate nel corso del 2009), possono continuare ad essere utilizzati in compensazione anche nel corso dell anno 2010, senza sottostare alla nuova disciplina, ma occorre prestare attenzione ai codici tributo. Crediti di importo non superiore a ,00 euro All ammontare di ,00 euro il credito IVA può essere utilizzato in compensazione orizzontale senza attendere la presentazione della dichiarazione (raggiunto il limite, invece, ogni ulteriore compensazione può avvenire dal sedicesimo giorno del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale IVA 2010). Compensazioni libere Non è sanzionabile l F24 con credito IVA fino a ,00 euro inviato tramite home banking, anche nel caso in cui, dopo la presentazione della dichiarazione, si superi l importo con altre compensazioni. A tal proposito, l Agenzia segnala l opportunità (non si tratta di un obbligo) di usare subito i canali telematici Entratel o Fisconline anche per le compensazioni libere, qualora si abbia intenzione di effettuare successivi utilizzi oltre il limite. Fiscale circ. Agenzia Entrate n. 58 NOVITÀ INTRODOTTE DALLE DIRETTIVE N. 2008/8/CE, N. 2008/9/CE E N. 2008/117/CE IN TEMA DI TASSAZIONE DEI SERVIZI INTERNAZIONALI, APPLICABILI DALL L Agenzia delle Entrate, nelle more dell approvazione definitiva del DLgs. di recepimento della Direttiva 2008/8/CE, che modifica i criteri di individuazione del luogo di effettuazione delle prestazioni di servizi, ha fornito i primi chiarimenti relativi alla nuova disciplina territoriale, applicabile dall GENOVA - Via Roma 1/10 - Tel r.a. - Fax SAVONA - Corso Italia 24/6 - Tel Fax ALESSANDRIA - Via Legnano 27 - Tel Fax cellulare C.F.: BZZRRT41M04D969Y - P. IVA:
5 IN EVIDENZA PER GLI STUDI PROFESSIONALI Fiscale Dal Soggetti IVA Presentazione dei Modelli INTRASTAT PRESENTAZIONE DEI MODELLI INTRASTAT Ai sensi dell art. 3 del DM , come da ultimo modificato dal DM , gli elenchi riepilogativi delle cessioni intracomunitarie (c.d. modelli INTRASTAT) si riferiscono: a periodi mensili, per i soggetti che hanno realizzato nell'anno precedente o, in caso di inizio dell'attività di scambi intracomunitari, presumono di realizzare nell'anno in corso, cessioni intracomunitarie per un ammontare complessivo superiore a ,00 euro; a periodi trimestrali, per i soggetti con ammontare di cessioni intracomunitarie superiore a ,00 euro; in caso di superamento della soglia di ,00 euro nel corso dell'anno, il soggetto obbligato è tenuto a presentare gli elenchi con cadenza mensile a decorrere dal mese successivo al trimestre nel corso del quale la soglia è stata superata; a periodi annuali, per i restanti soggetti. Nel caso in cui nel corso dell'anno siano superate le soglie di ,00 euro o di ,00 euro, il soggetto obbligato è tenuto a presentare gli elenchi con cadenza, rispettivamente, trimestrale o mensile a decorrere dal periodo successivo al trimestre nel corso del quale la soglia è stata superata. Si ricorda che, in tal caso, il soggetto obbligato deve presentare, contestualmente al primo elenco presentato con la nuova cadenza, un elenco contenente le cessioni effettuate nei mesi precedenti. Per quanto concerne gli acquisti intracomunitari, gli elenchi riepilogativi (c.d. modelli INTRASTAT) si 5
7 Diritto Revisori contabili Versamento del contributo dovuto per il 2010 VERSAMENTO DEL CONTRIBUTO ANNUALE 2010 PER L ISCRIZIONE AL REGISTRO REVISORI I soggetti iscritti nel Registro dei revisori contabili sono tenuti a versare, entro l , il contributo annuo obbligatorio di 26,84 euro dovuto per il Modalità di effettuazione del versamento Il versamento va effettuato tramite il bollettino di conto corrente postale numero , intestato al Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili indicando la causale Contributo 2010 ex L. n. 132/97. Mancata ricezione del bollettino precompilato In caso di mancata ricezione del bollettino precompilato, il versamento di 26,84 euro può essere effettuato utilizzando un bollettino in bianco, specificando nella causale del versamento in numero di iscrizione al Registro e il codice fiscale. Anche in questo caso: l importo dovuto deve essere versato sul conto corrente postale numero , intestato al Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili; non è necessario inviare tramite raccomandata la relativa attestazione di pagamento. PROCEDURE PRATICHE RIMBORSO IVA ANNUALE I soggetti passivi IVA possono richiedere il rimborso dell eccedenza detraibile d imposta, al ricorrere delle condizioni previste dall art. 30 del DPR 633/72: risultante dalla dichiarazione IVA (art. 38-bis co. 1), ovvero relativa a ciascuno dei primi tre trimestri solari. Il credito del quarto trimestre può essere chiesto a rimborso solo in sede di dichiarazione annuale (art. 38-bis co. 2). Il credito IVA risultante dalla dichiarazione annuale può essere chiesto a rimborso, in tutto o in parte, al ricorrere di determinate condizioni, presentando il modello VR presso gli sportelli dell Agente della riscossione: territorialmente competente; dal 1 febbraio di ciascun anno fino al termine di presentazione della dichiarazione IVA. 7
8 Soggetti che possono chiedere il rimborso annuale L eccedenza detraibile d imposta risultante dalla dichiarazione annuale può essere chiesta a rimborso: in caso di cessazione dell attività (art. 30 co. 2 del DPR 633/72); ovvero, al ricorrere delle ipotesi previste dall art. 30 co. 3 del DPR 633/72, ossia in caso di: differenza tra aliquota media su vendite e acquisti (art. 30 co. 3 lett. a); prevalenza di operazioni non imponibili (art. 30 co. 3 lett. b); acquisto di beni ammortizzabili (art. 30 co. 3 lett. c); prevalenza di operazioni non territoriali (art. 30 co. 3 lett. d); credito IVA vantato da soggetto non residente (art. 30 co. 3 lett. e); ovvero, in presenza di eccedenze detraibili per 3 anni consecutivi (art. 30 co. 4 del DPR 633/72); ovvero, dai produttori agricoli che applicano il regime speciale IVA (di cui all art. 34 del DPR 633/72) sulle cessioni all esportazione e sulle cessioni intracomunitarie di prodotti agricoli (art. 34 co. 9 del DPR 633/72). La causale del rimborso deve essere evidenziata barrando la casella corrispondente del rigo VR5 del modello VR. Cessazione dell attività Il contribuente che abbia rilevato un credito IVA nell anno precedente ha diritto a richiederne il rimborso (art. 30 co. 2 del DPR 633/72): nel caso in cui abbia cessato l attività; a prescindere dall importo del credito vantato. Fattispecie di cui all art. 30 co. 3 del DPR 633/72 L eccedenza detraibile risultante dalla dichiarazione IVA annuale può essere chiesta a rimborso, in tutto o in parte, purché il credito sia d importo superiore a 2.582,28 euro, quando (art. 30 co. 3 del DPR 633/72): il contribuente esercita, esclusivamente o prevalentemente, attività che comportano l effettuazione di operazioni soggette ad IVA con aliquote inferiori rispetto a quelle relative agli acquisti e alle importazioni (art. 30 co. 3 lett. a). Nel caso si verifichi tale fattispecie si fa presente che: il requisito in oggetto risulta soddisfatto quando l aliquota media sulle operazioni attive, aumentata del 10%, è inferiore rispetto all aliquota media sulle operazioni passive (art. 3 co. 6 del DL 250/95, conv. L. 349/95); nel calcolo dell aliquota media, dato dal rapporto tra imponibile e imposta, vanno prese in considerazione solo le operazioni (attive e passive) riferite alle attività prevalenti, ossia a quelle d importo maggiore, complessivamente pari ad almeno il 51% del totale (C.M n. 210/E); nel calcolo dell aliquota media si deve tenere conto anche delle operazioni attive ad aliquota zero (soggette al meccanismo del reverse charge ex art. 74 co. 7 del DPR 33/72, come ad esempio le cessioni di oro da investimento e cessioni di oro industriale e di argento; soggette a reverse charge ex art. 17 co. 5 del DPR 633/72; le prestazioni di servizi rese, nel settore edile, dai subappaltatori edili, soggette a reverse charge ex art. 17 co. 6 lett. a) del DPR 633/72; le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricati strumentali per natura, imponibili IVA soggette a reverse charge ex art. 17 co. 6 lett. a-bis) del DPR 633/72), mentre non vanno considerate le operazioni per le quali è previsto un autonomo presupposto per l accesso al rimborso (es. cessioni e acquisti di beni ammortizzabili, operazioni non imponibili, operazioni territorialmente non rilevanti, secondo la R.M n. 17/E) (si vedano gli esempi n. 1 e 2); il contribuente effettua operazioni non imponibili (di cui agli artt. 8, 8-bis e 9 del DPR 633/72) per un ammontare superiore al 25% dell ammontare complessivo di tutte le operazioni effettuate (art. 30 co. 3 lett. b) (si veda esempio n. 3); l IVA chiesta a rimborso sia relativa all acquisto o all importazione di beni ammortizzabili, nonché di beni e servizi per studi e ricerche (art. 30 co. 3 lett. c); il contribuente effettua prevalentemente operazioni non soggette ad IVA per mancanza del requisito della territorialità, ai sensi degli artt. 7 e ss. del DPR 633/72 (art. 30 co. 3 lett. d) (si veda esempio n. 4); l eccedenza richiesta a rimborso deriva da operazioni effettuate da soggetti non residenti che (art. 30 co. 3 lett. e): hanno nominato un rappresentante fiscale in Italia (ai sensi dell art. 17 del DPR 633/72); ovvero, che si sono ivi identificati direttamente (ai sensi dell art. 35-ter del DPR 633/72) (si veda esempio n. 5). Esempio n. 1 Aliquota media sulle operazioni passive: 17,50% Aliquota media sulle operazioni attive: 15,00% Aliquota media sulle operazioni attive aumentata del 10%: 16,50% 17,50% > 16,50% Ý È possibile richiedere il rimborso del credito IVA. 8
9 Esempio n. 2 Aliquota media sulle operazioni passive: 15,00% Aliquota media sulle operazioni attive: 17,00% Aliquota media sulle operazioni attive aumentata del 10%: 18,70% 15,00% < 18,70% Ý Non è possibile richiedere il rimborso del credito IVA. Esempio n. 3 Il rimborso può essere chiesto nel caso in cui il contribuente effettui operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% dell ammontare complessivo di tutte le operazioni effettuate; in tal caso la percentuale deve essere arrotondata all unità superiore (art. 30 co. 3 lett. b) del DPR 633/72). In tal caso: Operazioni non imponibili ,00 euro ,00 euro Altre operazioni ,00 euro ,00 euro Volume d affari ,00 euro ,00 euro % operazioni non imponibili 27% 21% Diritto al rimborso Sì No Esempio n. 4 Il riferimento normativo va inteso come comprensivo, più in generale, di tutte le operazioni considerate extra-territoriali riferite alle: operazioni non imponibili di cui agli artt. 8, 8-bis e 9 del DPR 633/72; operazioni intracomunitarie, comprese le triangolazioni ex art. 58 co. 1 del DL 331/93. Si ricorda che i crediti maturati dalle stabili organizzazioni estere di soggetti residenti non possono essere chiesti a rimborso. Esempio n. 5 In caso di identificazione diretta, il modello VR deve essere presentato al Centro operativo di Pescara, al quale il provv. Agenzia delle Entrate ha attribuito, con decorrenza , la generale competenza in materia di rapporti con i soggetti non residenti. Eccedenze detraibili per 3 anni consecutivi È possibile chiedere il rimborso dell eccedenza detraibile, risultante dalla dichiarazione annuale, qualora, dalle dichiarazioni relative ai 2 anni precedenti, risultino eccedenze detraibili (art. 30 co. 4 del DPR 633/72). Il rimborso spetta per un ammontare non superiore al minore degli importi delle eccedenze a credito dei 3 anni considerati, relativamente alla parte che non sia già stata richiesta a rimborso, anche se d importo inferiore a 2.582,28 euro (R.M n. 132/E). Esempio n. 6 Anno d imposta Eccedenza d imposta detraibile Importo rimborsabile ( ) Eccedenza riportata nell anno successivo , , , , , , ,00 Produttori agricoli Il rimborso del credito IVA emergente dalla dichiarazione annuale, superiore a 2.582,28 euro, può essere chiesto dai produttori agricoli che applicano il regime speciale sulle cessioni all esportazione e sulle cessioni intracomunitarie di prodotti agricoli compresi nella Tabella A, Parte prima, allegata al DPR 633/72 (art. 34 co. 9 del DPR 633/72). L IVA che può essere chiesta a rimborso è quella teoricamente dovuta sulle: cessioni all esportazione (di cui all art. 8 del DPR 633/72); cessioni a viaggiatori extra-comunitari (di cui all art. 38-quater del DPR 633/72); cessioni a favore di organismi internazionali (di cui all art. 72 del DPR 633/72); cessioni intracomunitarie di beni. In pratica, è rimborsabile l IVA teorica, ossia quella che sarebbe dovuta se le citate operazioni fossero effettuate nel territorio italiano. L importo rimborsabile deve essere calcolato mediante l applicazione delle percentuali di compensazione vigenti nel periodo di competenza (C.M n. 145/E). Garanzia Ai fini dell esecuzione del rimborso, il contribuente deve prestare un apposita garanzia, così come previsto dall art. 38-bis del DPR 633/72. 9
10 633/72, la garanzia prestata può avere, al massimo, una durata: di 3 anni decorrenti dall esecuzione del rimborso; ovvero, una durata anche inferiore, qualora il termine per l esercizio del potere di accertamento da parte dell Amministrazione finanziaria scada prima di 3 anni dalla predetta data (fatta salva la sospensione del termine decadenziale di cui al secondo periodo del co. 1 dell art. 57 del DPR 633/72, in caso di inottemperanza del soggetto passivo all invito istruttorio dell Ufficio). Principali casi di esonero dall obbligo di prestazione della garanzia Ai fini dell erogazione del rimborso IVA, tramite procedura semplificata (dall Agente della riscossione), ovvero per mezzo della procedura ordinaria (da parte dell Ufficio locale dell Agenzia delle Entrate), l obbligo di prestare la garanzia è escluso quando: l importo chiesto a rimborso sia uguale o inferiore a 5.164,57 euro. Il limite in oggetto si riferisce all intero periodo d imposta, per cui deve essere prestata apposita garanzia qualora, in caso di richiesta di più rimborsi (annuali o infrannuali) relativi alla stessa annualità, sia stato superato il suddetto limite; se il credito IVA è superiore a 5.164,57 euro può essere chiesto il rimborso, senza l obbligo di garanzia, entro tale limite, utilizzando in compensazione l eccedenza; il rimborso, limitatamente alle ipotesi di cui alle lett. a), b) e d) del co. 3 dell art. 30 del DPR 633/72, è chiesto dai c.d. contribuenti virtuosi, ovvero quei contribuenti strutturalmente a credito che soddisfano determinate condizioni di solvibilità e affidabilità stabilite dall art. 38-bis co. 7 del DPR 633/72 (C.M n. 54/E); l importo chiesto a rimborso non è superiore al 10% del totale dei versamenti (tributari e contributivi) effettuati sul conto fiscale nei 2 anni precedenti, con esclusione dei versamenti conseguenti ad iscrizioni a ruolo e al netto dei rimborsi già erogati (nel totale dei versamenti vanno considerati anche i versamenti eseguiti mediante compensazione ris. Agenzia delle Entrate n. 38 mentre non rilevano i rimborsi effettuati entro il limite di 5.164,57 euro - C.M n. 146/E); il rimborso, nei limiti di ,45 euro, spetta a imprese fallite o assoggettate alla procedura di liquidazione coatta amministrativa; il rimborso è chiesto dai soggetti indicati nell art. 8 del DL n. 351 conv. L n. 410, recante disposizioni di privatizzazione e valorizzazione del patrimonio immobiliare pubblico e di sviluppo dei fondi comuni di investimento immobiliare. Schema di fideiussione (o di polizza fideiussoria) per il rimborso dell IVA A seguito della riduzione del periodo massimo di validità della garanzia che il contribuente è obbligato a prestare, salvi i casi di esonero, per ottenere il rimborso dell eccedenza d imposta detraibile, l Agenzia delle Entrate, con l ABI e l ANIA, ha definito lo schema di fideiussione o di polizza fideiussoria. Lo schema è stato approvato con provv. Agenzia delle Entrate , in sostituzione di quello precedente. Tipologie di rimborso Ai fini della compilazione dello schema di polizza, occorre distinguere a seconda della tipologia di rimborso: rimborso annuale non superiore a ,90 euro. In tal caso, la garanzia deve essere prestata per l importo corrispondente alla somma: dell imposta chiesta a rimborso, al netto del 10% dell ammontare complessivo dei versamenti effettuati sul conto fiscale nel biennio precedente la data di richiesta; degli interessi che maturano per il periodo compreso tra la data di erogazione del rimborso e la fine del triennio, ovvero se inferiore per il periodo intercorrente tra la data di erogazione del rimborso e il termine di decadenza dell accertamento; rimborso annuale superiore a ,90 euro (garanzia fino a ,90 euro). In tal caso, la garanzia deve essere prestata per l importo corrispondente alla somma: dell imposta chiesta a rimborso, al netto del 10% dell ammontare complessivo dei versamenti effettuati sul conto fiscale nel biennio precedente la data di richiesta; degli interessi che maturano per il periodo compreso tra la data di erogazione del rimborso e la fine del triennio, ovvero se inferiore per il periodo intercorrente tra la data di erogazione del rimborso e il termine di decadenza dell accertamento; rimborso annuale superiore a ,90 euro (garanzia dell eccedenza di credito rispetto a ,90 euro). In tal caso, la garanzia deve essere prestata per l importo corrispondente alla somma: dell imposta chiesta a rimborso, al netto della somma di ,90 euro, il cui rimborso è effettuato dal Concessionario della riscossione con la procedura del conto fiscale; degli interessi maturati dal novantesimo giorno successivo alla data di presentazione della richiesta del rimborso fino alla presunta data di effettuazione del rimborso (120 giorni dalla stipula della polizza), per il periodo compreso tra la data di erogazione del rimborso e la fine del triennio, ovvero se inferiore per il periodo intercorrente tra la data di erogazione del rimborso e il termine di decadenza dell accertamento; rimborso infrannuale. In tal caso, la garanzia deve essere prestata per l importo corrispondente alla somma: dell imposta chiesta a rimborso; 10
11 effettuazione del rimborso (120 giorni dalla stipula della polizza), per il periodo compreso tra la data di erogazione del rimborso e la fine del triennio, ovvero se inferiore per il periodo intercorrente tra la data di erogazione del rimborso e il termine di decadenza dell accertamento. Istanza di rimborso Il rimborso dell IVA a credito risultante dalla dichiarazione annuale deve essere richiesto attraverso la presentazione, in duplice copia, del modello VR: all Agente della riscossione territorialmente competente; a partire dal 1 febbraio dell anno successivo a quello di riferimento della dichiarazione e fino al termine previsto per la presentazione della stessa, anche in forma unificata. Le istruzioni alla compilazione del modello VR precisano che, limitatamente ai dati in esso indicati, il medesimo vale come dichiarazione annuale. Di conseguenza, sono considerati validi i modelli presentati entro 90 giorni dalla scadenza dei termini previsti per la dichiarazione annuale IVA separata, ovvero di quella unificata. Esecuzione del rimborso I rimborsi sono eseguiti entro 90 giorni dalla data di presentazione del modello VR (art. 38-bis co. 1 del DPR 633/72); a partire dal novantesimo giorno decorrono gli interessi di mora: computati al tasso di interesse del 2,00% annuo (tasso così stabilito dall , ai sensi dell art. 1 co. 2 del DM ); con esclusione del periodo intercorrente tra la data di richiesta dei documenti da parte dell Ufficio e la data della loro consegna, purché detto periodo sia superiore a 15 giorni. Cessione parziale del credito IVA chiesto a rimborso Può essere ceduta unitariamente a terzi l eccedenza di credito che deve rimborsare l Ufficio dopo il rimborso della quota di competenza del Concessionario (ris. Agenzia delle Entrate n. 103). 11
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References: art. 10
 art. 3
 art. 30
 art. 30
 art. 34
 art. 30
 art. 74
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 35
 art. 58
 art. 8
 art. 38
 art. 72
 art. 38
 art. 57
 art. 30
 art. 38
 art. 8
 art. 1