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Timestamp: 2020-03-28 18:20:20+00:00

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Sentencia nº 00712 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 12 de Julio de 2016 - Jurisprudencia - VLEX 644984293
Número de Expediente: 2015-0218
Exp. N° 2015-0218
Adjunto al Oficio N° 36/2015 de fecha 28 de enero de 2015, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 2 de marzo del mismo año, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió el expediente signado bajo el N° AP41-U-2010-000209 (de la nomenclatura del órgano jurisdiccional), contentivo del recurso de apelación ejercido el 26 de enero de 2015 por el abogado A.H.V., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 49.144, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio ALCATEL DE VENEZUELA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda), el 12 de febrero de 1957, bajo el N° 15, Tomo 5-A, empresa que absorbió por fusión a LUCENT TECHNOLOGIES VENEZUELA, S.A., según consta en Acta de Asamblea de Accionistas inscrita en la referida Oficina de Registro el 11 de abril de 2008, bajo el N° 11, Tomo 60-A-Sgdo.; representación que se desprende de documento poder que corre inserto a los folios 23 al 26 de las actas procesales; contra la sentencia definitiva N° 1673 dictada por el Juzgado remitente el 31 de octubre de 2014, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos el 22 de abril de 2010.
El recurso contencioso tributario fue incoado conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 del 5 de marzo de 2010, emitida por la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE CONTRIBUYENTES ESPECIALES DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido el 10 de octubre de 2008 por los apoderados judiciales de la contribuyente Lucent Technologies Venezuela, S.A., y, en consecuencia, confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/ INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008, dictada por la División de Recaudación de la referida Gerencia Regional, estableciendo a cargo de la referida empresa la obligación de pagar los conceptos y montos actuales siguientes:
i) Ciento Doce Mil Setecientas Cuarenta y Cuatro coma Cuarenta y Cuatro unidades tributarias (112.744,44 U.T.), equivalentes a la cantidad de Cinco Millones Ciento Ochenta y Seis Mil Doscientos Cuarenta y Cuatro Bolívares con Veinticuatro Céntimos (Bs. 5.186.244,24), derivada de la imposición de la sanción de multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, en concordancia con lo dispuesto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem, calculada tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en Cuarenta y Seis Bolívares (Bs. 46,00), según Providencia N° 0062 del 16 de enero de 2008, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.855 del día 22 del mismo mes y año.
La aludida sanción obedece al enteramiento de las retenciones correspondientes a “(…) la primera quincena de los períodos impositivos: 03/2004, 05/2004, 07/2004, 08/2004, 09/2004, 10/2004, 12/2004, 01/2005, 02/2005, 08/2005, 10/2005, 12/2005, 11/2006 y 12/2006 y segunda quincena de los períodos impositivos:02/2004; 07/2004, 08/2004, 09/2004, 10/2004, 11/2004, 12/2004, 02/2005, 06/2005, 07/2005 y 09/2005, fuera del plazo establecido en el artículo 10 de la P.A. SNAT/2002/1455 de fecha 29/11/2002, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales agentes de retención del impuesto al valor agregado, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.585 de fecha 05/12/2002, vigente para los períodos impositivos enero 2003 a marzo 2005, y artículo 15 de la P.A. SNAT/2005/0056 de fecha 27/01/2005, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.136 de fecha 28/02/2005, vigente para los períodos impositivos abril 2005 a la fecha, en concordancia con el artículo 1 de las Providencias Administrativas Nº 2.387 de fecha 11/12/2003, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.847, del 29/12/2003; Nº 0668 de fecha 20/12/2004, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.096, del 29/12/2004; Nº 0985 de fecha 30/11/2005, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.331 del 08/12/2005; las cuales establecen el calendario de sujetos pasivos especiales para los años 2004, 2005 y 2006”.
ii) Ciento Cuarenta y Nueve Mil Quinientos Siete Bolívares con Cinco Céntimos (Bs. 149.507,05), en razón de intereses moratorios, liquidados según lo establecido en el artículo 66 del mencionado Código Orgánico, por enterar en forma extemporánea las retenciones del citado tributo.
Según consta en auto del 28 de enero de 2015, el Tribunal a quo oyó la apelación en ambos efectos, ordenando remitir el expediente a esta Alzada, conforme lo describe el oficio antes identificado.
En fecha 5 de marzo de 2015 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó Ponente a la Magistrada B.G.C.S. y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
El 7 de abril de 2015, el abogado J.C.O., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 117.971, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio Alcatel de Venezuela, C.A., según se desprende del instrumento poder cursante a los folios 23 al 26 de las actas procesales, presentó escrito de fundamentación de la apelación ejercida. No hubo contestación.
Mediante auto del 21 de abril de 2015, se dejó constancia que venció el lapso para la contestación de la apelación según lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa; en consecuencia, la presente causa entró en estado de sentencia.
En fecha 28 de noviembre de 2015, el abogado A.H.V., antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la referida sociedad mercantil, solicitó se dictara sentencia en la presente causa.
Mediante la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 de fecha 5 de marzo de 2010, notificada el 12 del mismo mes y año, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido el 10 de octubre de 2008 por los apoderados judiciales de la contribuyente Lucent Technologies Venezuela, S.A., y confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008, notificada el 9 de septiembre de 2008, emanada de la División de Recaudación de la citada Gerencia Regional, estableciendo a cargo de la referida empresa la obligación de pagar los montos de Ciento Doce Mil Setecientas Cuarenta y Cuatro coma Cuarenta y Cuatro Unidades Tributarias (Bs.112.744,44 U.T.), equivalentes a la cantidad de Cinco Millones Ciento Ochenta y Seis Mil Doscientos Cuarenta y Cuatro Bolívares con Veinticuatro Céntimos (Bs. 5.186.244,24), por concepto de multa, calculada tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en Cuarenta y Seis Bolívares (Bs. 46,00); y Ciento Cuarenta y Nueve Mil Quinientos Siete Bolívares con Cinco Céntimos (Bs. 149.507,05), en razón de intereses moratorios, tal como se detalla a continuación:
“Período Liquidación N° Notificación N° Monto de la multa en U.T. Multa en Bs.F. Intereses moratorios en Bs.F.
02/2004 Segunda quincena 111001227012311 111001238011504 8015012311 8015011504 25,20 1.159,20 22,32
03/2004 Primera quincena 111001227012290 111001238011483 8015012290 8015011483 22,81 1.049,26 20,20
05/2004 Primera quincena 111001227012310 111001238012503 8015012310 8015011503 125,14 5.756,44 115,58
07/2004 Primera quincena 111001227012301 111001238011494 8015012301 8015011494 547,09 25.166,14 486,47
07/2004 Segunda quincena 111001227012298 111001238011491 8015012298 8015011291 1.263,89 58.138,94 1.119,07
08/2004 Primera quincena 111001227012295 111001238011488 8015012295 8015011488 1.244,86 57.263,56 1.088,62
08/2004 Segunda quincena 111001227012300 111001238011493 8015012300 8015011493 1.468,70 67.560,20 1.251,63
09/2004 Primera quincena 111001227012291 111001238011484 8015012291 8015011484 14.878,10 684.392,60 12.359,06
09/2004 Segunda quincena 111001227012294 111001238011487 8015012294 8015011487 6.366,29 292.849,34 9.032,63
10/2004 Primera quincena 111001227012292 111001238011485 8015012292 8015011485 7.117,27 327.394,42 9.825,42
10/2014 Segunda quincena 111001227012308 111001238011501 8015012308 8015011501 7.888,02 362.848,92 10.614,28
11/2004 Segunda quincena 111001227012296 111001238011489 8015012296 8015011489 4.713,96 216.842,16 3.852,71
12/2004 Primera quincena 111001227012303 111001238011496 8015012303 8015011496 19.546,41 899.134,86 23.656,73
12/2004 Segunda quincena 111001227012299 111001238011492 8015012299 8015011492 22.498,53 1.034.932,38 26.494,20
01/2005 Primera quincena 111001227012302 111001238011495 8015012302 8015011495 547,09 25.166,14 20.401,17
02/2005 Primera quincena 111001227012307 111001238011500 8015012307 8015011500 14.700,95 676.243,70 18.372,76
02/2005 Segunda quincena 111001227012312 111001238011505 8015012312 8015011505 5.526,19 254.204,74 6.686,27
06/2005 Segunda quincena 111001227012304 111001238011497 8015012304 8015011497 599,02 27.554,92 576,59
07/2005 Segunda quincena 111001227012293 111001238011486 8015012293 8015011486 449,31 20.668,26 437,51
08/2005 Primera quincena 111001227012289 111001238011482 8015012289 8015011482 348,04 16.009,84 339,38
09/2005 Segunda quincena 111001227012306 111001238011499 8015012306 8015011499 1.735,56 79.835,76 1.613,51
10/2005 Primera quincena 111001227012305 111001238011498 8015012305 8015011498 297,56 13.687,76 276,83
12/2005 Primera quincena 111001227012309 111001238011502 8015012309 8015011502 185,24 8.521,04 161,42
11/2006 Primera quincena 111001227012288 111001238011481 8015012288 8015011481 393,74 18.112,04 426,29
12/2006 Primera quincena 111001227012297 111001238011490 8015012297 8015011490 255,47 11.751,62 276,40
Total: 112.744,44 5.186.244,24 149.507,05”.
Contra la aludida Resolución, en fecha 22 de abril de 2010 el apoderado judicial de la sociedad de comercio de autos ejerció recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, planteando los argumentos siguientes:
Denunció que la sanción de multa impuesta por el órgano exactor vulnera el derecho al debido proceso y a la defensa de la contribuyente de autos, así como el principio de la presunción de inocencia, consagrados en el artículo 49 Constitucional, por cuanto, a su juicio, no existió un procedimiento administrativo previo a la emisión de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios, durante el cual se le permitiera a su representada presentar sus respectivas observaciones o defensas. En consecuencia, sostuvo que “(…) la absoluta omisión del procedimiento previo a los fines de la imposición de la sanción de multa (…)” acarrea la nulidad del acto administrativo impugnado en orden a lo contemplado en el artículo 25 de la Carta Magna, en concordancia con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Asimismo alegó que la Resolución N° SNAT/ INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 del 5 de marzo de 2010 adolece del vicio de falso supuesto de derecho, toda vez que no consideró lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 “(…) en lo referido a la reducción de la sanción por concurrencia de infracciones (…)” y además aplicó erróneamente el contenido del artículo 94 del referido texto codificado, “(…) de conformidad con el criterio expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en el caso The Walt D.C. (Venezuela) S.A., de fecha 12 de noviembre de 2008, según el cual la sanción de multa debe ser calculada tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal (…)”; y por tales motivos invocó su nulidad atendiendo a lo previsto en el artículo 240, numeral 4 eiusdem.
Finalmente, solicitó la suspensión de los efectos de la resolución recurrida, a los fines de garantizar y prevenir “(…) el eventual daño grave que pudiera causarse con la ejecución inmediata (…)” de dicho acto administrativo.
En fecha 31 de octubre de 2014, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó la sentencia definitiva N° 1673, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por el apoderado judicial de la sociedad de comercio Alcatel de Venezuela, C.A., en los términos siguientes:
(…) este Órgano Jurisdiccional observa que la causa se circunscribe a verificar si la Resolución N° SNAT/ INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 de fecha cinco (05) de Marzo de 2010, se encuentra ajustada a derecho, tras haber declarado Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/243 de fecha veintiuno (21) de Agosto de 2008; resultando necesario el análisis previo de la denuncia de orden constitucional realizada por la recurrente.
En este sentido, este Tribunal estima conveniente aclarar a la recurrente (…) que no existe tal violación a la garantía constitucional consagrada en el artículo 49 del texto fundamental, pues el procedimiento al cual fue sometida la recurrente fue el de verificación y no el de fiscalización y determinación, tal y como puede observarse de Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/243 (…), en la cual se le señaló a la contribuyente lo siguiente:
‘De conformidad con lo establecido en los artículos 93, 121 numeral y 172 del Código Orgánico Tributario de fecha 13/09/2001 (…)’. (Subraya el Tribunal).
De la transcripción anterior claramente se desprende que la recurrente fue sometida al procedimiento de verificación de deberes formales de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Único de artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, por ser una imposición de sanción por incumplimiento de deberes formales, no instruyéndose de forma alguna el invocado sumario administrativo previsto en el artículo 188 ejusdem para el procedimiento de fiscalización y determinación tributaria, por tanto mal puede solicitarse la nulidad de este.
En base a la revisión de las actas procesales (…) este Tribunal observa que la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios recurrida, se levantó (…) como consecuencia de un proceso de verificación al que estuvo expuesta la recurrente, por lo tanto, lo alegado por la contribuyente en su escrito recursivo no se encuentra ajustado a derecho, pues la prenombrada Resolución, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora y determinativa de la Administración Tributaria, sino que son producto de la verificación del cumplimiento de los deberes formales a cargo de la contribuyente de autos, efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por esta, y siendo dicho proceso distinto al proceso de determinación, no generando por sí solo la apertura del sumario administrativo. Así se declara.
En cuanto a la solicitud de desaplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente realizada por la recurrente tras haber denunciado la inconstitucionalidad del ajuste de la multa realizado a través del acto administrativo sancionatorio; este Juzgado estima conveniente traer a colación criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la cual mediante sentencia Nº 1.310 de fecha seis (06) de Abril de 2005, caso: Aerovías Venezolanas, S.A. (AVENSA), señaló lo siguiente:
Siendo además necesario para este Juzgador resaltar el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia N° 01426 de fecha doce (12) de Noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V. S.A., la cual señala:
Así también, resulta conveniente señalar criterio reciente sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia Nº 01485 de fecha veintiocho (28) días del mes de Octubre de 2014, caso: Knoll Gomas Industriales C.A., la cual señala lo siguiente:
Teniendo en cuenta las actas del proceso, la normativa aplicable y los criterios jurisprudenciales anteriores, se observa que las sanciones aplicadas en Unidades Tributarias derivan del pago extemporáneo de la obligación tributaria principal, habiendo utilizado correctamente la Administración Tributaria para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria que estuvo vigente al momento en que fue realizado dicho pago extemporáneo.
Ahora bien, este Juzgado comparte el criterio sostenido por nuestro M.T., en cuanto a que el ajuste de la Unidad Tributaria en función de las correcciones monetarias a que haya lugar por efecto de la inflación no constituye en modo alguno la violación de los principios de legalidad y tipicidad de la pena. La regulación contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establece el ajuste de las multas al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de su pago, no se traduce en forma alguna en una aplicación retroactiva de la Ley (…).
Por tal motivo se debe aclarar que, una cosa es que para el cálculo de la cuantía de la sanción en Unidades Tributarias se haya utilizado el valor que estuvo vigente al momento en que fue realizado dicho pago extemporáneo, y otra muy distinta es que al momento del pago efectivo de la sanción así determinada, se deba utilizar el valor de la Unidad Tributaria que esté vigente en ese momento conforme lo previsto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, como correctamente lo estableció el ente exactor en el acto administrativo impugnado; razón por la cual resulta forzoso para este Tribunal desestimar las denuncias efectuadas por la recurrente en su escrito recursivo en cuanto a estos aspectos. Así se declara.
En cuanto a la denuncia formulada por la recurrente por la no aplicación del criterio de la concurrencia de infracciones establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en este sentido, este Tribunal considera conveniente analizar la referida norma, la cual es del siguiente tenor:
De la norma transcrita, se desprende la figura de la concurrencia de infracciones, según la cual ante la comisión de dos o más ilícitos tributarios evidenciados en un procedimiento de determinación tributaria, debe la Administración Tributaria imponer a la contribuyente infractora ‘(…) la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas (…)’ y si las sanciones son iguales ‘(…) se aplicará cualquiera de ellas aumentada con la mitad de las restantes (…)’.
Así también, resulta conveniente señalar el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00704 de fecha catorce (14) de Junio de 2012, Caso: PEGAS HÉRCULES, C.A., mediante el cual se destacó lo siguiente:
En atención al criterio jurisprudencial anterior, se evidencia del acto administrativo recurrido que la contribuyente incurrió en la misma conducta de presentar las declaraciones (Nos. 0490022547, 0490027644, 0490055982, 0490092270, 0590105051, 0590115589, 0590139115, 0590158513, 0590188659, 0590103837, 0590111227, 0590111229, 0590145803, 0590145808, 0590145866, 0590181392, 0690034691, 0690034696, 0690034697, 0690034700, 0690034701, 0690034704, 0690039510, 0690209901, 0690235781), fuera del plazo establecido en el artículo 10 de la P.A. SNAT/2002/1455 de fecha 29/11/2002 (…), vigente para los períodos impositivos enero 2003 a marzo 2005, y artículo 15 de la P.A. SNAT/2005/0056 de fecha 27/01/2005 (…) vigente para los períodos impositivos abril 2005 hasta el último período que fue objeto de verificación, sancionándosele c/u con el 50% del impuesto retenido en cada período de imposición, de conformidad con lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario; siendo necesario advertir a la Administración Tributaria que a pesar que el incumplimiento fue efectuado en contravención a una sola disposición normativa, la misma conducta fue reiterada por la recurrente en cada período impositivo, por lo que se considera como infracciones autónomas, resultando pues errado el cálculo de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/243, y ratificado en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 de fecha cinco (05) de Marzo de 2010, al no haber aplicado la disposición normativa contenida en el referido artículo 81 eiusdem. Así se declara.
Razón por la que resulta procedente el alegato de la contribuyente en este particular, referida a la aplicación del concurso de infracciones tributarias previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. De manera que la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión al momento de establecer las sanciones aplicables a cada período fiscal verificado, toda vez que aunque el artículo 113 eiusdem consagra un método sancionatorio para esta categoría de infracciones, es necesario aplicar, sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el transcrito artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave con la subsiguiente atenuación de los restantes correctivos en su valor medio. Así se declara.
Por las consideraciones antes expuestas, este Tribunal (…) declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto (…) contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 de fecha cinco (05) de Marzo de 2010 (…), la cual declaró SIN LUGAR, el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente en fecha diez (10) de Octubre de 2008, y en consecuencia se confirmó la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/243 de fecha veintiuno (21) de Agosto de 2008 y subsiguientes Planillas de Liquidación por concepto de multas e intereses moratorios, las cuales deberán ser pagadas utilizando el valor de la unidad tributaria que estuviese vigente para el momento del pago, de conformidad con lo previsto en el parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario (…).
En consecuencia se declara la nulidad del cálculo de la sanción impuesta en el acto administrativo impugnado, y se ordena a la Administración Tributaria expedir en su lugar una nueva Planilla de Liquidación en los términos señalados en el presente fallo. Vista la declaratoria anterior, no procede la condenatoria en Costas de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario (…)
En fecha 7 de abril de 2015, el abogado J.C.O., antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio Alcatel de Venezuela, C.A., presentó escrito de fundamentación de la apelación ejercida, exponiendo los argumentos siguientes:
1. Violación de principios constitucionales por la aplicación retroactiva de un criterio jurisprudencial
Denunció que la sentencia definitiva dictada por el Tribunal a quo infringió los “(…) principios constitucionales fundamentales como el derecho a la igualdad, confianza legítima, seguridad jurídica y tutela judicial efectiva”, al aplicar “(…) el criterio jurisprudencial contenido en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A. (…) y en consecuencia consideró que el valor de la unidad tributaria que se debe utilizar para el pago de las multas es el que se encuentra vigente al momento del pago y no el que se encontraba vigente al momento del pago de la obligación principal”.
Al respecto, estimó que para la fecha en que fue interpuesto el recurso contencioso tributario que dio lugar al juicio (22 de abril de 2010) “(…) el precedente jurisprudencial vinculante imperante era aquel contenido en la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso The Walt D.C.V., S.A. conforme al cual las sanciones de multa deben ser calculadas tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal”.
2. Inexistencia de procedimiento administrativo previo a los fines de imponer las sanciones
Afirmó que el fallo apelado adolece del vicio de nulidad absoluta, al “convalidar” la actuación de la Administración Tributaria que emitió la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008 con “(…) absoluta omisión del procedimiento previo a los fines de la imposición de la sanción de multa”, sin permitirle a la empresa realizar las observaciones pertinentes durante la formación del acto administrativo de primer grado.
Por dicha razón, sostuvo que la Resolución impugnada se encuentra afectada de nulidad absoluta, y además que dicho acto administrativo vulneró los derechos constitucionales a la defensa y al debido proceso de la contribuyente de autos, así como el principio de presunción de inocencia.
Finalmente, solicitó sea revocada la sentencia apelada “en todo aquello que le es desfavorable” a su representada y sea declarado con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto.
MOTIVACIONES PARA DECIDIR Corresponde a la Sala pronunciarse en esta oportunidad sobre el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Alcatel de Venezuela, C.A. contra la sentencia definitiva N° 1673 dictada el 31 de octubre de 2014 por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la prenombrada empresa.
Vistos los términos en que se dictó la decisión apelada, y examinadas las alegaciones formuladas en su contra por la representación judicial de la referida contribuyente, observa este Alto Tribunal que la controversia planteada se circunscribe a decidir sobre la: i) la presunta vulneración del “(…) derecho a la igualdad, confianza legítima, seguridad jurídica y tutela judicial efectiva” al aplicar el Tribunal de la causa al caso de autos el criterio sostenido en la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., en lo atinente al valor de la unidad tributaria; y ii) la inexistencia de procedimiento administrativo previo a la emisión de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008, que vicia de nulidad absoluta tanto al acto administrativo como al fallo apelado.
Previamente esta M.I. observa que el Juez de la causa no emitió pronunciamiento sobre la medida cautelar de suspensión de los efectos del acto impugnado, solicitada conjuntamente con el recurso contencioso tributario por la representación judicial de la contribuyente. Sin embargo, correspondiéndole a esta Sala conocer en apelación del fallo definitivo dictado por el Tribunal a quo y advirtiéndose que dicha medida es accesoria a la obligación principal, no esgrimirá consideraciones en relación a ello. Así se declara.
No obstante lo indicado, se aprecia que el fallo apelado consideró aplicable a la causa bajo análisis el concurso de infracciones tributarias contemplado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo; declaratoria esta del Tribunal de mérito que trajo como consecuencia jurídica la nulidad del cálculo de la sanción impuesta en el acto administrativo impugnado y la orden impartida a la Administración Tributaria de expedir nueva Planilla de liquidación.
Por ello, al resultar el señalado pronunciamiento desfavorable a los intereses de la República y por cuanto no fue objetado en apelación por la representación del Fisco Nacional, esta Sala procederá a determinar si procede su análisis en consulta, luego de examinar los argumentos planteados por el apoderado judicial de la contribuyente.
A tal fin, considera necesario esta Superioridad invertir el orden de las denuncias efectuadas, comenzando por la alegada inexistencia de procedimiento administrativo previo a la emisión de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 5 de marzo de 2010, en atención al efecto procesal inmediato de nulidad del acto administrativo y del fallo de instancia que este vicio generaría en caso de configurarse, y de resultar desestimado, corresponderá el análisis de la presunta vulneración del “(…) derecho a la igualdad, confianza legítima, seguridad jurídica y tutela judicial efectiva”.
Delimitada como ha quedado la litis, pasa esta M.I. a decidir sobre la base de las consideraciones siguientes:
1. Inexistencia de procedimiento administrativo previo a los fines de imponer las sanciones
Afirmó el apoderado judicial de la contribuyente de autos que el fallo dictado por el Tribunal de mérito adolece del vicio de nulidad absoluta, al “convalidar” la actuación de la Administración Tributaria que emitió la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 con “(…) absoluta omisión del procedimiento previo a los fines de la imposición de la sanción de multa”, impidiéndole con ello a su representada efectuar las observaciones pertinentes durante la formación de dicho acto administrativo, y vulnerando sus derechos a la defensa y al debido proceso así como el principio de presunción de inocencia.
Con relación al planteamiento expuesto, esta Sala Político-Administrativa efectúa las consideraciones siguientes:
Como consecuencia del principio de legalidad administrativa, en el Código Orgánico Tributario del 2001 se establecen un conjunto de procedimientos que deben ser obligatoriamente cumplidos por la Administración Tributaria según el tipo de actuación o labor que realice, a los fines de decidir sobre el asunto planteado, siendo éstos: a) el procedimiento de verificación regulado en los artículos 172 al 176 eiusdem; y b) el procedimiento de fiscalización y determinación previsto en los artículos 177 al 193 ibídem.
Tales procedimientos difieren en cuanto a los trámites y requisitos exigidos, dada la finalidad de cada uno de ellos. Así, el artículo 172 del mencionado Texto Orgánico dispone:
Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
PARÁGRAFO ÚNICO: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva (…)
En los términos de la citada disposición, el denominado “Procedimiento de verificación” tiene como fin revisar y comprobar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, en aras de constatar el correcto cálculo del tributo, y de resultar necesario, realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
Así pues, en el desarrollo del procedimiento de verificación la Administración Tributaria puede revisar el cumplimiento de los deberes formales previstos en el citado Código Orgánico Tributario y en las demás disposiciones de carácter tributario, como los deberes de los agentes de retención y percepción. Cuando se constate algún incumplimiento de sus obligaciones, la autoridad tributaria procederá a imponer las sanciones correspondientes, de acuerdo con lo previsto en el artículo 173 eiusdem, que dispone:
Artículo 173. En los casos en que se verifique el incumplimiento de deberes formales o de deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable conforme a las disposiciones de este Código
Nótese de las normas transcritas que el procedimiento de verificación de las declaraciones que presentan los contribuyentes o los responsables previsto en el referido Código Orgánico Tributario es un procedimiento simple, en el cual se otorga a la autoridad tributaria la facultad para constatar el cumplimiento de los deberes formales a los que están obligados los sujetos pasivos de la obligación tributaria con base en los datos aportados por la contribuyente e imponer las sanciones a que haya lugar, mediante Resolución, en caso de incumplimiento; por el contrario, el objeto del procedimiento de fiscalización y determinación es más amplio, pues su finalidad es la de establecer o no la existencia de la obligación tributaria y la determinación de su cuantía sobre base cierta o base presuntiva, según proceda.
En el caso de autos, las sanciones de multas impuestas a la contribuyente derivaron de un procedimiento de verificación durante el cual la autoridad fiscal constató el incumplimiento de deberes formales por parte de la recurrente y dictó la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008, notificada el 9 de septiembre de 2008, aplicando sanción de multa por Ciento Doce Mil Setecientas Cuarenta y Cuatro coma Cuarenta y Cuatro Unidades Tributarias (112.744,44 U.T.), equivalente a la fecha de emisión del acto administrativo a la cantidad total de Cinco Millones Ciento Ochenta y Seis Mil Doscientos Cuarenta y Cuatro Bolívares con Veinticuatro Céntimos (Bs. 5.186.244,24), por haber enterado tardíamente las retenciones del impuesto al valor agregado correspondientes a “(…) la primera quincena de los períodos impositivos: 03/2004, 05/2004, 07/2004, 08/2004, 09/2004, 10/2004, 12/2004, 01/2005, 02/2005, 08/2005, 10/2005, 12/2005, 11/2006 y 12/2006 y segunda quincena de los períodos impositivos:02/2004; 07/2004, 08/2004, 09/2004, 10/2004, 11/2004, 12/2004, 02/2005, 06/2005, 07/2005 y 09/2005 (…)”.
Acerca de lo indicado, es preciso referir que esta Sala reiteradamente ha sostenido que cuando el acto sancionatorio acontece como consecuencia de un procedimiento de verificación por el incumplimiento de deberes formales, no resulta necesario el levantamiento del acta fiscal que inicie algún procedimiento. (Vid., sentencias Nos. 01663 y 01867 de fechas 30 de noviembre de 2011 y 21 de noviembre de 2007, casos: Eurobuilding Internacional C.A. y Súper Panadería La Linda, C.A., respectivamente).
Asimismo, en el fallo N° 02179 del 17 de noviembre de 2004, caso: Mantenimiento Quijada, C.A., esta Alzada dejó sentado lo siguiente:
En atención a las consideraciones anteriores, es por lo que en casos específicos como el que se dilucida en el presente fallo, en los que la actuación de la Administración simplemente se contrae a imponer una sanción por incumplimiento de deberes formales, no es exigido el previo levantamiento del acta fiscal, por lo que no puede alegarse de manera alguna prescindencia del procedimiento, resultando en consecuencia, improcedente la denuncia con arreglo a la norma prevista en el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara (…)
Visto lo anterior y de las actas que conforman el expediente, esta Superioridad observa que, en el caso en concreto, se trata de una investigación realizada en la propia sede de la Administración Tributaria con base en las informaciones aportadas por el sujeto pasivo en las declaraciones de retenciones del impuesto al valor agregado para los períodos impositivos antes mencionados, tramitando para ello el procedimiento contemplado en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, esto es, el de verificación, específicamente lo relacionado al cumplimiento de los deberes de los agentes de retención. Por lo tanto, la autoridad tributaria no estaba obligada a notificar a la empresa contribuyente del referido procedimiento, sujetando su actuación a las previsiones legales dispuestas a tal fin, aunado a que el sujeto pasivo tuvo la oportunidad de ejercer el recurso jerárquico en vía administrativa y el recurso contencioso tributario en sede judicial, para impugnar los actos administrativos que le fueron notificados.
Conforme a lo anteriormente expuesto, esta Sala desestima el alegato planteado por el apoderado judicial de la recurrente atinente a la “absoluta omisión del procedimiento previo a los fines de la imposición de la sanción de multa”, así como la presunta vulneración de los derechos a la defensa y al debido proceso y al principio de presunción de inocencia, consagrados en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se declara.
Por tal razón, se confirma el pronunciamiento que sobre el particular emitió el Juzgado de instancia. Así se decide.
2. Violación de principios constitucionales por la aplicación retroactiva de un criterio jurisprudencial
Denunció el apoderado judicial de la contribuyente que el fallo apelado infringió los “(…) principios constitucionales fundamentales como el derecho a la igualdad, confianza legítima, seguridad jurídica y tutela judicial efectiva”, al aplicar el contenido de la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., y considerar que el valor de la unidad tributaria que se debe utilizar para el cálculo de las multas es el vigente al momento del pago; en lugar del criterio expuesto en la sentencia N° 01426 del 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A, según el cual corresponde tomar en cuenta el valor de dicha unidad para la oportunidad del pago de la obligación principal.
Acerca de este particular, la Sala considera necesario realizar las siguientes consideraciones:
Mediante Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/044-695 del 5 de marzo de 2010, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008.
En consecuencia, fueron confirmadas las multas impuestas a tenor de lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, visto el enteramiento tardío de las retenciones efectuadas en materia de impuesto al valor agregado, correspondientes a los períodos impositivos precedentemente señalados, aplicando sanción de multa por Ciento Doce Mil Setecientas Cuarenta y Cuatro coma Cuarenta y Cuatro unidades tributarias (112.744,44 U.T.), equivalente a la fecha de emisión del acto administrativo a la cantidad total de Cinco Millones Ciento Ochenta y Seis Mil Doscientos Cuarenta y Cuatro Bolívares con Veinticuatro Céntimos (Bs. 5.186.244,24), tomando en consideración el valor de la unidad tributaria (U.T.) en Cuarenta y Seis Bolívares (Bs. 46,00), la cual -a decir de la Administración Tributaria- deberá “(…) ser pagada utilizando el valor de la Unidad Tributaria que estuviere vigente para el momento del pago, de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario (…)”.
En este sentido, cabe destacar que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones practicadas, con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, en los términos siguientes:
Del tipo tributario transcrito se deduce la obligación del agente de retención receptor del importe de enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales. Ahora bien, en el momento cuando aquél no entera el impuesto o lo entera extemporáneamente pero en forma voluntaria, se perfecciona el ilícito tributario cuya consecuencia jurídica es la sanción de multa prevista en la norma citada, la cual se va incrementando por cada mes de retraso en su enteramiento hasta tanto se satisfaga la obligación principal.
La referida multa contenida en el artículo anteriormente transcrito, se encuentra fijada en términos porcentuales, por lo tanto, debe considerarse lo dispuesto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem, según el cual “(…) Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago”. (Negrillas de esta Alzada).
Respecto a la interpretación de la citada norma, esta Sala, mediante sentencia N° 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt D.C. (Venezuela) S.A., señaló que “(…) cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, la sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador (...)”. (Negrillas de esta Alzada).
Cabe destacar que este criterio fue ratificado mediante sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nos. 00083 y 00514 de fechas 26 de enero y 27 de abril de 2011, casos: Ganadería Monagas C.A. (GAMOCA) y Minsdhare. C.A., respectivamente.
Posteriormente, mediante sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, esta Sala Político-Administrativa se replanteó el contenido y alcance del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y consideró que la voluntad del Legislador en la norma bajo análisis fue aplicar a las sanciones tributarias una unidad de medición que permitiera convertir ciertos montos nominales a corrientes o actuales, para mantener el valor monetario de las multas impuestas por no enterar o enterar tardíamente el tributo retenido y, en este sentido, resguardar el patrimonio público.
En conexión con lo indicado, es necesario traer a colación la decisión de esta Sala en su sentencia N° 01485 publicada el 29 de octubre de 2014, caso: Knoll Gomas Industriales, C.A., en la cual expresó lo siguiente:
1.- De la violación al criterio jurisprudencial fijado por esta Sala Político-Administrativa en la sentencia Nro. 01426 de fecha 11 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. (Venezuela), S.A.
Lo antes expresado permite verificar que la decisión apelada se fundamentó en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 el cual (…) establece para el cálculo de las multas expresadas en términos porcentuales una primera conversión utilizando el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la comisión del ilícito, esto es, cuando fue realizado dicho pago extemporáneo; y luego, una segunda conversión en la oportunidad del pago efectivo de las sanciones impuestas, utilizando el valor de la unidad tributaria de ese momento, tal como lo estableció el órgano exactor en el acto administrativo impugnado.
Visto lo expuesto, se advierte que el pronunciamiento de la recurrida sobre este aspecto, resulta cónsono con el criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala mediante sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.648 de fecha 5 de agosto de 2014; por consiguiente, esta Alzada desestima la denuncia formulada por la representación judicial de la contribuyente en su escrito de fundamentación de la apelación, atinente al vicio de transgresión de la doctrina judicial fijada en el fallo Nro. 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt D.C. (Venezuela) S.A. Así se declara.
2.- Desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Así, corresponde a esta Sala Político-Administrativa determinar si la aplicación del referido artículo 94 eiusdem constituye una infracción al señalado principio de irretroactividad de la Ley, consagrado en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo tenor es el siguiente:
Como puede verse claramente de la norma transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en el caso de beneficiar al destinatario de las mismas.
En conexión con lo anterior, la doctrina ha indicado que la consagración del principio de irretroactividad de la Ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la necesidad de ofrecer seguridad jurídica a los ciudadanos y ciudadanas en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.
Asimismo, es importante traer a colación el contenido del artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual prevé:
De la norma anteriormente señalada se desprende como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo establecido en ellas; sin embargo, cuando se trata de leyes sobre tributos liquidados por ejercicios o períodos, las normas referidas a su existencia y cuantía regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquél de haberse iniciado una vez entrada en vigencia la nueva ley.
Con vista a lo antes expuesto, estima esta Sala que el mecanismo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, en modo alguno infringe los principios de legalidad e irretroactividad de la Ley, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa dirigido a permitir la adaptación progresiva de la sanción representada en términos porcentuales, al valor real y actual de la moneda.
Además tal actualización -a juicio de este Alto Tribunal- se trata de una herramienta útil al Legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción establecida como consecuencia de un ilícito tributario; es decir, no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, por cuya razón se desestima el alegato esgrimido por los apoderados judiciales de la contribuyente orientado a la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad, del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
3.- Violación al principio non reformatio in peius.
4.- Violación al principio de confianza legítima o expectativa plausible
Los apoderados judiciales de la contribuyente denuncian que la sentencia apelada violó el principio de confianza o expectativa plausible, pues -a su decir- el criterio jurisprudencial de esta Sala Político-Administrativa imperante para calcular las sanciones expresadas en términos porcentuales, es el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la comisión del ilícito tributario.
En relación a lo anterior, cabe referir que el principio de confianza legítima o expectativa plausible en el ámbito de la actividad jurisdiccional, prohíbe la aplicación de un nuevo criterio jurisprudencial a situaciones generadas en el pasado, pudiéndose emplear sólo respecto a situaciones originadas tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para la oportunidad cuando se produjeron los hechos.
De allí que, en cuanto al aludido principio, esta Sala Político-Administrativa ha sostenido lo siguiente: ‘(…) no se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente (…)’. (Vid. sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso:Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA).
Desde esa perspectiva, esta M.I. observa tal como fue indicado en líneas anteriores, que esta Sala Político-Administrativa mediante sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., replanteó el criterio sostenido en el fallo Nro. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A., únicamente en el supuesto cuando el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, estableciendo en la última de las decisiones judiciales señaladas, la aplicación del nuevo criterio a los casos planteados ante esta Alzada con posterioridad a su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela y cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
En tal sentido, en el caso concreto se advierte lo siguiente: (i) la sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A. fue publicada en Gaceta Oficial Nro. 40.648 de fecha 5 de agosto de 2014; y (ii)las circunstancias fácticas y jurídicas analizadas en el caso de autos dan lugar a la aplicación del Parágrafo Segundo artículo 94 del Código Orgánico Tributario (publicado en Gaceta Oficial Nro. 37.305 del 17 de octubre de 2001), por ser posteriores a la normativa especial reguladora de los ilícitos tributarios fiscalizados, razón por la cual estima este Alto Tribunal que a la empresa contribuyente le es aplicable el nuevo criterio jurisprudencial.
En virtud de ello, esta Alzada confirma por ser ajustado a derecho el pronunciamiento del Tribunal de mérito atinente al valor de la unidad tributaria aplicable en el caso de autos, aun cuando a la fecha de emisión del fallo de instancia (11 de marzo de 2014) la Sala no había replanteado su criterio jurisprudencial sobre este tema. Así se declara.
Asimismo, visto que la Administración Tributaria tanto en la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2011/2948 del 15 de julio de 2011 como en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/876 del 21 de agosto de 2008, declaró que las multas expresadas en términos porcentuales deben convertirse a su equivalente en unidades tributarias para el momento de la comisión del ilícito y luego actualizarse al valor de la unidad de la unidad tributaria vigente para la oportunidad del pago, esta Sala declara ajustadas a derecho dichas actuaciones. Así se establece.
Sin embargo, por cuanto no consta en el expediente el pago de las multas antes indicadas, debe advertirse que la Administración Tributaria deberá realizar el correspondiente ajuste a la fecha efectiva del pago de las sanciones. Así se declara
El comentado fallo fue objeto de una solicitud de revisión constitucional, la cual fue declarada no ha lugar por la Sala Constitucional en decisión N° 483 del 24 de abril de 2015, caso: Knoll Gomas Industriales, C.A., en los términos que se transcribe de seguidas:
El acto decisorio sometido a la revisión de esta Sala Constitucional lo constituye el pronunciamiento dictado por la Sala Político-Administrativa (…) el 29 de octubre de 2014, contenido en el fallo N° 1.485 que declaró: (i) sin lugar el recurso de apelación ejercido por la parte actora contra la sentencia N° 1.622 del 11 de marzo de 2014, proferida por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual confirmó; (ii) sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2011/2948 del 15 de julio de 2011, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que fue declarado sin lugar el recurso jerárquico incoado por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR-ACOT-RET-2008-876 del 21 de agosto de 2008, y confirmó las multas impuestas conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, en virtud del enteramiento tardío de las retenciones practicadas en materia de impuesto al valor agregado durante varios períodos fiscales; y (iii) condenó en costas procesales a la accionante.
En la solicitud de revisión se alegó que ‘(…) la sentencia objeto de revisión incurrió en la violación del principio de la confianza legítima y de expectativa plausible como manifestaciones del principio de seguridad jurídica, al aplicar retroactivamente un nuevo criterio jurisprudencial a [su] representada en abierta contradicción a la doctrina desarrollada de forma reiterada por esta Sala Constitucional (…) vulnerando el derecho al acceso a la justicia contemplado en el artículo 26 de la Constitución Nacional (sic), así como también en el artículo 22 ejusdem (sic) (…) y de igual manera existe una inobservancia del principio de irretroactividad de las sanciones más gravosas contenido en el artículo 24 del texto fundamental’. (Destacado del texto).
En este orden de ideas, adujo que ‘(…) tanto para la fecha en que [su] representada cometió las infracciones que se le imputan, como también para las fechas en las cuales fue interpuesta la apelación de la sentencia del Tribunal de Instancia ante la Sala Político Administrativa (3 de abril de 2014) y la fundamentación de dicha apelación (10 de junio de 2014), [su] representada tenía la expectativa plausible de que el m.T. al que le correspondía decidir su caso lo haría en función del mismo criterio que invariablemente venía utilizando desde el mes de noviembre de 2008, fecha esta en la que decidió el caso de The Walt D.C.V., S.A.
Ahora bien, en relación con las denuncias hechas valer por la sociedad mercantil Knoll Gomas Industriales, C.A., esta Sala Constitucional reitera, que la revisión de sentencias ha sido concebida como una vía extraordinaria tendiente a preservar la uniformidad de la interpretación de las normas y principios constitucionales y para corregir graves infracciones a sus principios o reglas, estando la Sala en la obligación de considerar todos y cada uno de los fallos que son remitidos para su revisión, pero no de concederla, por tratarse de una potestad discrecional, por lo que su negativa no puede, en caso alguno, constituir violación del derecho a la defensa y al debido proceso de las partes.
En el presente caso, esta Sala desestima la revisión solicitada al no considerar que existen circunstancias que justifiquen el ejercicio de la potestad extraordinaria, excepcional y discrecional de esta Sala Constitucional para la uniformidad de criterios constitucionales, para preservar la garantía de la supremacía y eficacia de las normas y principios constitucionales, lo cual conlleva la seguridad jurídica
-Vid. Sentencias de esta Sala Nros. 93/01, 325/05 y 260/01 casos: ‘Corpoturismo’, ‘Alcido Pedro Ferreira´’ y ‘Benítez Bolívar’, respectivamente-. Así se decide.
Por las razones que anteceden, esta Sala Constitucional (…) declara NO HA LUGAR la revisión constitucional interpuesta por la representación judicial de KNOLL GOMAS INDUSTRIALES, C.A., ya identificada, de la sentencia N° 1.485 dictada el 29 de octubre de 2014 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia
. (Negritas del fallo y subrayado de esta Sala Político-Administrativa).
Conforme a la doctrina judicial indicada en líneas anteriores, esta Alzada observa que las circunstancias fácticas y jurídicas del caso concreto dan lugar a la aplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Además advierte que para el momento en que el Tribunal de instancia emitió el fallo impugnado N° 1673 del 31 de octubre de 2014, la Sala ya había replanteado su criterio en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., siendo aplicable la mencionada doctrina judicial desde su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela (el 5 de agosto de 2014) a los casos de incumplimientos verificados bajo la vigencia de la norma contenida en el aludido artículo 94 eiusdem [vid, decisión N° 00183 del 24 de febrero de 2016, caso: Distribuidora Mar, C.A. (DIMARCA)], por ende, resulta aplicable a la causa bajo análisis. Así se declara.
En ese orden de ideas, constata esta Alzada que la actuación fiscal estuvo ajustada a derecho cuando liquidó la sanción impuesta a la contribuyente conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, pues atendiendo a lo establecido en el artículo 94 eiusdem convirtió correctamente las multas expresadas en términos porcentuales a su equivalente en unidades tributarias para el momento de la comisión del ilícito, indicando que las mismas debían ser pagadas “utilizando el valor de la Unidad Tributaria que estuviere vigente para el momento del pago”. Así se decide.
Sin embargo, por cuanto no consta en el expediente el pago de las multas antes indicadas, debe advertirse que en el supuesto que éste no se haya efectuado, la Administración Tributaria deberá realizar el correspondiente ajuste a la fecha efectiva del pago de las sanciones. Así se declara.
Por consiguiente, esta Sala estima improcedente la denuncia planteada por el apoderado judicial de la contribuyente señalando que el fallo apelado, al aplicar el criterio contenido en la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A. vulneró los “(…) principios constitucionales fundamentales como el derecho a la igualdad, confianza legítima, seguridad jurídica y tutela judicial efectiva”; y confirma el pronunciamiento del Tribunal a quo según el cual las sanciones de multa deben ser pagadas utilizando el valor de la unidad tributaria vigente para el momento efectivo de dicho pago, de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.
Con base en los razonamientos expuestos, esta M.I. juzga sin lugar el recurso de apelación incoado por el representante judicial de la sociedad de comercio Alcatel de Venezuela, C.A. contra la sentencia definitiva N° 1673 dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 31 de octubre de 2014, la cual se confirma. Así se declara.
Sentado lo anterior, esta Alzada advierte que el Fisco Nacional no ejerció el recurso de apelación respecto del pronunciamiento de la sentencia definitiva N° 1673 dictada el 31 de octubre de 2012, desfavorable a la República Bolivariana de Venezuela, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido el 22 de abril de 2010 por la mencionada empresa.
De allí que corresponde a este M.T. pronunciarse en consulta de acuerdo a lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016, sobre la conformidad a derecho del aludido fallo dictado por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
En orden a lo antes indicado, esta Alzada debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Nos. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo N° 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta M.I. contenido en la sentencia N° 01658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado en la decisión judicial N° 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de C.F.d.M..
Vinculado a lo expuesto, el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República, no será condicionado a una cuantía mínima, por lo que en la causa bajo estudio los requisitos a considerar para la procedencia del aludido privilegio procesal son los indicados a continuación:
Será procedente la consulta en los casos siguientes: (i) cuando el fallo se aparta del orden público; (ii) cuando violenta normas de rango constitucional o interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal; (iii) cuando se hayan quebrantado formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales; o (iv) hubo en la decisión una incorrecta ponderación del interés general (ver decisión de la referida Sala Constitucional N° 1071 del 10 de agosto de 2015, caso: M.d.R.H.T.).
Circunscribiendo las exigencias señaladas en el referido criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, esta Sala Político-Administrativa constata lo siguiente: a) se trata de una sentencia definitiva; b) dicho fallo resultó parcialmente contrario a las pretensiones de la República; y c) se trata de un asunto de naturaleza tributaria donde se encuentra involucrado el orden público (ver sentencia de esta Sala N° 1747 del 18 de diciembre de 2014, caso: Importaciones Producciones Enológicas, C.A.), así como también el interés general, habida cuenta que “subyace un eventual menoscabo económico para [el] patrimonio” de la República (ver el mencionado fallo de la Sala Constitucional N° 1071 del 10 de agosto de 2015), lo cual pudiera perjudicar el correcto funcionamiento del Estado, razones estas que a juicio de este Alto Tribunal hacen procedente la consulta. Así se declara. (Agregado de esta Alzada).
Determinada la procedencia del aludido privilegio procesal, esta M.I. pasa al estudio del pronunciamiento desfavorable a los intereses del Fisco Nacional, habida cuenta que el Tribunal de mérito advirtió que la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión cuando dictó el acto administrativo impugnado, al establecer la sanción aplicable a cada período impositivo impuesto con fundamento en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, apreciando que debió aplicar sobre los resultados obtenidos, las reglas de la concurrencia prevista en el artículo 81 eiusdem.
Bajo esta apreciación, la referida declaratoria del Tribunal de mérito trajo como consecuencia jurídica la nulidad del cálculo de la sanción impuesta en el acto administrativo impugnado y la orden impartida a la Administración Tributaria de expedir nueva Planilla de liquidación.
Ante lo decidido, esta Superioridad estima que conviene trae a colación el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual dispone lo siguiente:
La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de ilícitos tributarios, entendida como la comisión de dos (2) o más infracciones de la misma o diferente índole, verificadas en un mismo procedimiento fiscalizador. (Vid., sentencia de esta Sala N° 00196 del 12 de febrero de 2014, caso: V.S.S., C.A.).
En orden a lo indicado, este Alzada observa del contenido de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008, confirmada por la Resolución N° SNAT/ INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 del 5 de marzo de 2010, que en el caso concreto la Administración Tributaria advirtió en un único procedimiento de verificación el incumplimiento por parte del agente de retención de enterar oportunamente el impuesto al valor agregado retenido relativo a “(…) la primera quincena de los períodos impositivos: 03/2004, 05/2004, 07/2004, 08/2004, 09/2004, 10/2004, 12/2004, 01/2005, 02/2005, 08/2005, 10/2005, 12/2005, 11/2006 y 12/2006 y segunda quincena de los períodos impositivos:02/2004; 07/2004, 08/2004, 09/2004, 10/2004, 11/2004, 12/2004, 02/2005, 06/2005, 07/2005 y 09/2005(…)”.
De allí que al evidenciarse en la presente causa la constatación en un mismo procedimiento verificador de ilícitos tributarios en los mencionados períodos de imposición, sancionados con la multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, esta M.I. juzga que resultan aplicables las reglas de concurrencia establecidas en el artículo 81 eiusdem, aun cuando la contribuyente haya incurrido en la misma falta durante tales períodos, pues cada uno de ellos se encuentra separado. Por ende, debe aplicarse para los períodos impositivos investigados, la sanción más grave aumentada con la mitad de las restantes. [Vid., decisión N° 00183 del 24 de febrero de 2016, caso: Distribuidora Mar, C.A. (DIMARCA)].
En consecuencia, esta M.I., conociendo en consulta, confirma la declaratoria del Tribunal de la causa en la que ordenó al órgano exactor calcular nuevamente las multas impuestas, atendiendo a lo contemplado en el citado artículo 81 del Código de la especialidad, esto es, la sanción más grave, aumentada con el resto de las sanciones impuestas a la mitad. Así se decide.
Siendo así, la Administración Tributaria deberá ajustar el monto de las sanciones de multa tomando en cuenta la aplicación de la concurrencia de infracciones, por lo que deberá efectuar nuevamente el cálculo correspondiente y emitir nuevas Planillas de Liquidación. Así se establece.
Asimismo, esta Alzada declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la referida empresa, por tanto, queda firme la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 del 5 de marzo de 2010, que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008, salvo en lo que respecta el quantum de lo fijado por multas; concepto que se anula.
Por consiguiente, se ordena al órgano recaudador emitir nuevas Planillas de Liquidación, conforme al criterio expuesto en el presente fallo. Así finalmente se decide.
- SIN LUGAR el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la sociedad de comercio ALCATEL DE VENEZUELA, S.A., contra la sentencia definitiva N° 1673 dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la mencionada empresa; la cual se CONFIRMA.
- Que PROCEDE LA CONSULTA del fallo antes identificado. En consecuencia.
Conociendo en consulta, se CONFIRMA la declaratoria en la que el Tribunal de la causa ordenó al órgano exactor calcular nuevamente las sanciones de multa impuestas, atendiendo a lo contemplado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.
- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la aludida sociedad de comercio, en consecuencia, queda FIRME la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2010/0044-695 del 5 de marzo de 2010, dictada por la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE CONTRIBUYENTES ESPECIALES DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/ INTI/GRTI/CERC/DR/ACOT/RET/2008/243 del 21 de agosto de 2008; salvo en lo que respecta el quantum de las sanciones de multa impuestas, el cual se ANULA, debiendo la Administración Tributaria realizar nuevamente dicho cálculo considerando lo previsto en el citado artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, en los términos expresados en el presente fallo.
Se ORDENA al órgano exactor emitir nuevas Planillas de Liquidación, conforme al criterio expuesto en esta decisión judicial.
En fecha doce (12) de julio del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00712.

References: Resolución 
 Resolución 
 artículo 113
 artículo 94
 artículo 10
 artículo 15
 artículo 1
 artículo 66
 artículo 92
 artículo 93
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 49
 Resolución 
 artículo 25
 artículo 19
 Resolución 
 artículo 81
 artículo 94
 artículo 240
 resolución 
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 49
 Resolución 
 artículo 172
 artículo 188
 Resolución 
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 81
 artículo 10
 artículo 15
 artículo 113
 Resolución 
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 artículo 81
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 artículo 94
 artículo 327
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 artículo 81
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 artículo 172

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 artículo 173

Artículo 173
 resolución 
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 artículo 19
 artículo 49
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 artículo 113
 artículo 94
 artículo 113
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 94
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 artículo 24
 artículo 8
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 94
 Resolución 
 Resolución 
 Resolución 
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 artículo 26
 artículo 22
 artículo 24
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 113
 artículo 94
 artículo 94
 artículo 84
e contrario
 artículo 113
 artículo 81
 artículo 81
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 113
 artículo 81
 artículo 81
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 artículo 81
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