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Sentencia T.S.J. Cataluña 296/2010 de 24 de marzo. IS. Explotaciones agrícolas. Peste porcina. Ayudas - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
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Sentencia T.S.J. Cataluña 296/2010 de 24 de marzo
Impuesto sobre Sociedades: Regularización del IVA a la empresa, en cuya acta de disconformidad se apuntaba que las subvenciones percibidas de la Administración por la entrega de cerdos a causa de la peste porcina llevaban incluído el IVA, lo que excluye de la subvención la parte correspondiente a este concepto. Base imponible: Las ayudas recibidas no han de computarse en la base imponible del IVA, ya que no pueden considerarse contraprestaciones de actividad empresarial alguna sujeta al impuesto.
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 849/2006
Partes: EXPLOTACIONES AGRICOLES I RAMADERES, S.L. C/ T.E.A.R.C
SENTENCIA N.º 296
D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN
D.ª M.ª JESÚS EMILIA FERNÁNDEZ DE BENITO
D.ª PILAR GALINDO MORELL
En la ciudad de Barcelona, a veinticuatro de marzo de dos mil diez.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DELTRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo n.º 849/2006, interpuesto por EXPLOTACIONES AGRICOLES I RAMADERES, S.L., representado por el Procurador D. SERGIO RUBIO CARRERA, contra T.E.A.R.C, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada D.ª M.ª JESÚS EMILIA FERNÁNDEZ DE BENITO, quien expresa el parecer de la SALA.
Primero.-Por el Procurador D. SERGIO RUBIO CARRERA, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.
Segundo.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.
Tercero.-Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
Cuarto.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Primero.-Se impugna en el presente procedimiento la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 8 de junio de 2006, desestimatoria de la reclamación n.º 08/07863/2002, formulada en nombre y representación de Explotacions Agrícoles i Ramaderes, S.L. contra el acuerdo dictado por el Inspector Jefe de la Dependencia de Barcelona de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, en cuantía de 81.138 euros a devolver.
Segundo.-La liquidación del Impuesto sobre Sociedades viene originada por el resultado de la regularización en el Impuesto sobre el Valor Añadido a la misma empresa, en cuya acta de disconformidad se apuntaba que las subvenciones percibidas de la Administración por la entrega de cerdos a causa de la peste porcina clásica llevaban incluído el IVA, lo que excluye de la subvención la parte correspondiente a este concepto, que la empresa había computado como ingreso a efectos de percibir la subvención.
Tal como se dice en la demanda, el único motivo de las actuaciones inspectoras fue la liquidación de IVA repercutido en las ayudas por la entrega a las autoridades competentes de ganado porcino para su transformación en grasas y harinas no destinadas al consumo humano, como titular de una explotación situada en una zona declarada de protección o vigilancia por la existencia de focos de peste porcina clásica.
Tercero.-La cuestión planteada es igual a la suscitada ante esta Sala en multiplicidad de recursos y resulta en Sentencias, entre otras, n.º 237 y 1086, de 5 de marzo y 5 de noviembre de 2009, recaídas en los recursos 764/2005 y 531/2006, cuyo Fundamentos expresaban:
"CUARTO: En cuanto al fondo del asunto, ha de señalarse en primer término que no resulta controvertida la regularización de los ejercicios 1997 y 1998 del Impuesto sobre Sociedades, por lo que hace a la imputación temporal de las ayudas con base al criterio del devengo, sino que lo que se sostiene por la actora es que las ayudas recibidas no han de computarse en la base imponible del IVA (e implícita y consecuentemente que tampoco ha de minorarse la base del Impuesto de Sociedades con las cuotas devengadas del IVA), ya que no pueden considerarse contraprestaciones de actividad empresarial alguna sujeta al impuesto, pues se trata de subvenciones corrientes y no cabe hablar de entregas voluntarias de animales, al haber sido realizadas con base a unas normas coercitivas que claramente lo que regulaban era la requisación, el decomiso, la expropiación por parte de la Administración de los animales infectados, aduciéndose por último lo dispuesto en el art. 88. Uno de la LIVA, señalando que la parte no formuló ningún tipo de propuesta económica a un ente público relativa a la entrega de los animales afectados por las medidas sanitarias, y la Administración no desgloso, si así lo hubiera entendido, el correspondiente IVA.
La cuestión que se suscita en la presente litis sobre si las operaciones controvertidas constituyen o no operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido ha sido ya abordada en el primero de los sentidos por este Tribunal con anterioridad en varias sentencias, desde las núm. 1334/04 y y 1183/2005,entre las últimas, en las sentencias núm. 808/08, 852/08, 909/08, 931/08, 932/08, 976/08 993/08 ó 1034/08, dictadas en recursos que el debate dialéctico entre las partes se planteaba en análogos términos al producido en los presentes autos. El constante criterio de esta Sala, acorde con el mantenido por otros Tribunales de Justicia, como la Audiencia Nacional o el TSJ de Aragón, debe ser no obstante variado, para pasar a considerar no sujeta al IVA la ayuda percibida de entes públicos por la entrega de cerdos procedentes de las explotaciones situadas en las zonas de protección y vigilancia para la prevención de la peste porcina al amparo del Reglamento CEE 913/1997, de 22 de mayo.
Recientemente, en fecha de 28 de noviembre de 2008, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha dictado Sentencia en el recurso de casación núm. 5146/2006, cuyos Fundamentos de Derecho conviene seguidamente reproducir ampliamente. Considera el Alto Tribunal:
"PRIMERO.- Los hechos sobre los que ha versado el debate litigioso según se resumen en la sentencia impugnada son los siguientes:
"El 11 de julio de 2001 se incoa a la actora acta de disconformidad A02 70440091 por el IVA ejercicio l997 incluyendo propuesta de liquidación al haber obtenido de la Generalitat de Cataluña 16.430.078,27 euros por la entrega de cerdos de engorde criados en explotaciones situadas en las zonas de protección y vigilancia establecidas como consecuencia de la existencia de una epidemia de peste porcina clásica, declarada el 18 de abril de 1997, cerdos que se destinaron a su transformación en harinas y grasas no destinadas al consumo humano; siendo así que la hoy recurrente no había incluido el importe de tales entregas en la base imponible declarada a efectos del Impuesto controvertido.
La Inspección actuaría consideró, siguiendo el criterio de la Dirección General de Tributos en la contestación a la consulta 1960/1998, que las mencionadas entregas eran operaciones sujetas al Impuesto y que, al tratarse de entregas de bienes realizadas a entes públicos, debía entenderse, de acuerdo con el artículo 88.Uno de la Ley 37/1992, que el importe percibido incluía las correspondientes cuotas del IVA al 7%, de forma que la base imponible no declarada por el contribuyente ascendía a 15.355.213,34 euros".
Segundo.-En la demanda la ahora recurrente planteó las siguientes cuestiones:
1) La indemnización por el sacrificio de animales no incide en el hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido (artículos 1 y 4 de la Ley 37/1992), al ser su causa inmediata la epidemia de peste porcina clásica, declarada en el primer semestre del año 1997, derivando aquélla de la aplicación de las medidas veterinarias que impuso la Unión Europea a la libre circulación de cerdos vivos en las zonas de protección y vigilancia, que afectaba a la salida de los animales de su normal ciclo empresarial y productivo, con destino a la alimentación humana.
2) Infracción del principio de capacidad económica, al exigirse el tributo al margen de la condición de gravamen sobre el consumo que tiene el Impuesto sobre el Valor Añadido, y que tiene su principal manifestación en la repercusión obligatoria del tributo sobre los adquirentes de bienes, que son los titulares de la capacidad económica gravada, tal y como se desprende de lo dispuesto en el art. 88 de la Ley 37/1992, que fue infringido al no haber incrementado la Generalidad de Cataluña el importe de la indemnización con el impuesto, asumiendo la repercusión.
3) Infracción del principio de confianza legítima por no haberse formulado por los diversos poderes públicos intervinientes advertencia alguna de que por la entrega de esta indemnización tenía que satisfacerse el Impuesto sobre el Valor Añadido.
La sentencia dictada se limita a reproducir lo ya expuesto al resolver los recursos contencioso-administrativos 281/2004 y 457/2004, sentencias de 20 de septiembre de 2005 y 11 de enero de 2006, respectivamente, en las que se abordó la cuestión primera, llegando a la conclusión de que la entrega de cerdos procedentes de explotaciones situadas en las llamadas zonas de protección y vigilancia realizada a la Administración, con percepción de la ayuda otorgada en virtud del Reglamento CEE 913/1997, constituye una operación sujeta y no exenta del IVA, por tratarse de una entrega voluntaria de bienes, y no de un sacrificio obligatorio por haberse confirmado la peste porcina en una explotación, y ser el destino de los cerdos la producción de distintos derivados (harinas y grasas no aptas para el consumo humano) que continúan en el mercado porcino.
En cuanto a la alegación relativa a la infracción del principio de capacidad económica por la imposibilidad de repercutir el impuesto, argumenta la Sala que "la normativa del impuesto contempla diversos supuestos tanto de deducción, en el artículo 99 de la Ley 37/92 o en su caso, de devolución, al amparo de lo dispuesto en el art. 11 de la referida ley ".
Nada dice sobre la tercera cuestión planteada, esto es, sobre la infracción del principio de confianza legítima.
Tercero.-El recurso se promueve por tres motivos de casación (...) Los dos motivos siguientes se interponen al amparo del artículo 88.1.d) de la LJCA, el primero de ellos (segundo motivo en el orden global) por infracción de lo dispuesto en los artículos 1 y 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido. El motivo siguiente y último se promueve por infracción del artículo 88 de la Ley 37/1992.
La cuestión de fondo que se suscita por la parte recurrente consiste en determinar si las entregas de cerdos a la Generalidad de Cataluña procedentes de zonas de vigilancia y protección de la peste porcina se hallaban sujetas al IVA, a pesar de no haberse incluido en la ayuda satisfecha por el ente público la cuota del impuesto o si, por el contrario, al tratarse de una medida de política sanitaria de sacrificio de cerdos, a cambio de lo cual se percibió una indemnización pública, la operación no puede considerarse inserta dentro de la actividad empresarial de la entidad y, por tanto, sujeta al Impuesto.
Cuarto.-Ante todo debe abordarse el primer motivo de casación, suscitado al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de las normas reguladoras de la sentencia.
Como hemos adelantado entiende la parte recurrente que la sentencia recurrida en casación no se pronuncia sobre uno de los motivos de impugnación alegados, el cual afectaba a la improcedencia de la liquidación practicada por la Administración tributaria, por infracción del art. 88 de la Ley 37/92.
Dicho artículo dispone que "En las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al impuesto cuyos destinatarios fuesen entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido".
Sostiene la parte que la sentencia no contiene mención de esta cuestión, y más cuando sobre ella se pronunció la prueba pericial propuesta y practicada, que llegó a la conclusión de que en ninguna de las ayudas percibidas por la recurrente apareció incluida cuota alguna por el IVA, lo que destruía la afirmación contenida en la resolución del TEAC de 26 de mayo de 2004 de que el impuesto exigido estaba incluido en la ayuda percibida.
El motivo no puede ser aceptado toda vez que el fundamento quinto, si bien con una sucinta motivación, contesta a la alegación relativa a la infracción del principio de capacidad económica por la imposibilidad de repercutir el impuesto.
Por otra parte, como el precepto supuestamente infringido se lleva al tercer motivo, será entonces, si existe necesidad de entrar en su examen, cuando procede un pronunciamiento sobre la corrección de la fundamentación de la sentencia impugnada.
Quinto.-En el segundo motivo se denuncia la infracción de lo dispuesto en los artículos 1 y 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, al defender la parte actora que la percepción de lo que se considera una indemnización, al amparo del Reglamento CEE 913/1997, con motivo de la epidemia de peste porcina clásica declarada en el primer semestre del año 1997, no comporta la sujeción al impuesto sobre el Valor Añadido, según se desprende de los preceptos citados, pues no se trató de una operación merecedora de la condición empresarial sino, más bien, de una medida de política sanitaria adoptada por el Poder Público actuante, de entrega voluntaria de bienes. por lo que la exigencia de 222.965.273 ptas. no puede considerarse ajustada a derecho.
Conviene comenzar recordando que el art. 1 de la Ley del Impuesto dice que el IVA es un tributo que recae sobre el consumo. Por ello resulta imprescindible en orden a fijar qué operaciones están sujetas al mismo delimitar cuando existe ese consumo. A tal fin, han de tenerse en cuenta los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea, encontrándonos que, para éste, entre la entrega del bien o el servicio prestado y la contraprestación recibida debe existir una relación directa, de manera que debe aparecer, entre quien realiza la prestación y su destinatario un relación jurídica en cuyo marco se intercambien prestaciones recíprocas, de suerte que la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituya el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.
En particular, en relación con las ayudas públicas al funcionamiento y reconversión del sector agropecuario, el propio Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea ha dictado sentencias que vienen a exigir para que exista el hecho imponible del impuesto que el consumo recaiga sobre un sujeto identificable.
Así resultan de particular interés los criterios fijados en las sentencias de 29 de febrero de 1996 (asunto C-215/94, Mohr) y de 18 de diciembre de 1997 (asunto C-384/95, Landsboden).
En la primera de estas sentencias, el Tribunal de Luxemburgo se pronunció sobre si el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establecía una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera constituía o no una prestación de servicios, cuya destinataria sería la concedente de la ayuda, llegando a la conclusión de que siendo el IVA un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios, en este caso no se daba consumo, porque al indemnizarse a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario.
Por su parte, en la segunda de las sentencias, que contemplaba el compromiso asumido por un agricultor en el marco de un régimen de indemnizaciones nacionales de abstenerse de recoger por lo menos el veinte por ciento de las patatas cultivadas, el Tribunal llegó a la misma conclusión de que no existió consumo, porque el agricultor no entregaba bienes a un consumidor ni prestaba servicios a un consumidor identificable, ni realizaba ninguna prestación que pudiera constituir un componente del coste de la actividad de otra persona en la cadena comercial.
Sexto.-En el presente caso, nos encontramos con ayudas sobre el sector porcino cuando se ve afectado por la peste porcina.
La sentencia de instancia reconoce que no existe consumo gravable cuando el ganadero recibe la indemnización por estar obligado al sacrificio de los cerdos, pero, en cambio, considera que cuando se acoge al Reglamento 913/1997, de la Comisión, de 22 de Mayo de 1997, por el que se aprueban medidas excepcionales de apoyo del mercado de la carne de porcino en España, (dictado ante el establecimiento de zonas de protección y vigilancia por la aparición de la peste porcina clásica en algunas regiones productoras de España, que comportaba la prohibición temporal de comercializar cerdos vivos, carne fresca de porcino y productos a base de carnes de porcino no tratada térmicamente), el importe abonado al ganadero es el contravalor de una entrega de bienes, porque se trataba de entrega voluntaria y porque el destino de los cerdos era la producción de distintos derivados de la carne porcina de acuerdo con lo previsto en la normativa reguladora.
La parte recurrente, en contra del criterio de la sentencia, no acepta la distinción que efectúa la sentencia porque también, a su juicio, en estos casos el sacrificio tuvo lugar en ejecución de medidas de política sanitaria, deteniéndose en el examen del Preámbulo del Reglamento Comunitario que alude a la necesidad de adoptar medidas excepcionales de apoyo del mercado, por las limitaciones de libre circulación de las mercancías, y a la conveniencia, para prevenir la propagación ulterior de la epizootia, de excluir a los cerdos producidos en las zonas en cuestión del circuito normal de productos destinados a la alimentación humana y de disponer que se transformen en productos cuyo fin no sea la alimentación humana.
Procede estimar el recurso, por cuanto las cantidades percibidas por la recurrente son indemnizaciones fijadas en aras del interés general y los cerdos sacrificados quedan excluidos de su normal circuito de distribución comercial, lo que nos lleva a la doctrina sentada por el Tribunal de Justicia de Luxemburgo en las sentencias de los casos antes referidos.
Esta conclusión se confirma tras el examen de los acuerdos que conceden las ayudas; en todos ellos se alude a la solicitud de ayuda por la retirada de cerdos para la transformación de harinas y grasas, que es concedida en los términos que recoge la norma comunitaria, señalándose que la financiación procede un 70 % del Feoga, un 15 % del Ministerio de Agricultura, Pesca y Alimentación y otro 15 % del Departamento de Agricultura, Ganadería y Pesca de la Comunidad Autónoma. sin que en ningún momento aparezca el IVA que tenían que asumir las Administraciones"."
Cuarto.-Lo razonado hasta aquí obliga a la estimación del recurso y la anulación de la liquidación administrativa practicada, sin que, en aplicación de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley reguladora de la jurisdicción contencioso administrativa, proceda hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales, al no apreciarse los requisitos legales necesarios para ello.
Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad el Rey,
Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto en nombre de Explotacions Agrícoles i Ramaderes, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña mencionada más arriba, anulando dicha resolución por no ser conforme a derecho, sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales.
Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.
Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
Publicación.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.

References: resolución 
 resolución 
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 artículo 88
 artículo 99
 artículo 88
 artículo 88
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