Source: http://kraken.slv.cz/9Afs181/2014
Timestamp: 2018-09-23 11:19:29+00:00

Document:
9Afs181/2014
9 Afs 181/2014-34
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudcù JUDr. Petra Mike¹e, Ph.D., a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobkynì: ÈOKRAK s. r. o., se sídlem Zrzavého 1084/14, Praha 6, zast. Mgr. Stanislavem Nìmcem, advokátem se sídlem Postupice 58, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu ze dne 29. 11. 2010, è. j. 13907/10-1300-105163, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 28. 5. 2014, è. j. 11 Af 6/2011-30,
[1] Podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) domáhá zru¹ení v záhlaví oznaèeného rozsudku Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), kterým byla zamítnuta její ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen odvolací orgán ) specifikovanému v záhlaví. Uvedeným rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatelky proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 6 (dále jen správce danì ) ze dne 30. 3. 2010, è. j. 101656/10/006511102064, kterým jí byla vymìøena daò z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) za 3. ètvrtletí roku 2008.
[2] Dne 29. 10. 2008 podala stì¾ovatelka pøiznání k DPH za uvedené zdaòovací období, ve kterém vykázala vlastní daòovou povinnost ve vý¹i 22 224 Kè a uplatnila odpoèet ve vý¹i 1 017 634 Kè. Správce danì k tomuto pøiznání zahájil dne 21. 11. 2008 vytýkací øízení, v nìm¾ byly pøedlo¾eny záznamy vedené pro daòové úèely, relevantní doklady vèetnì stvrzenek a pokladních dokladù, knihy jízd, denní evidence tr¾eb, doklady o stavu zásob, výsledovka a pohyby na vybraných úètech z úèetnictví. Správce danì provádìl formou do¾ádání na místnì pøíslu¹ný finanèní úøad ¹etøení u deklarovaných dodavatelù a také provedl výslechy navr¾ených svìdkù (vyjma tìch, které se mu nepodaøilo pøedvolat). Výsledky byly vyhodnoceny ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení. Odvolací orgán se ve svém rozhodnutí ztoto¾nil se závìry správce danì a potvrdil tak jeho názor, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelných plnìní od plátcù uvedených na pøedlo¾ených dokladech, proto správce danì správnì pøistoupil k vymìøení DPH v øádné vý¹i. Proti závìrùm odvolacího orgánu brojila stì¾ovatelka ¾alobou.
[3] Mìstský soud vymezil pøedmìt sporu otázkou, zda stì¾ovatelka ve vytýkacím øízení dostateènì prokázala tvrzení, která uèinila v daòovém pøiznání, resp. do jaké míry byla povinna nést dùkazní bøemeno a zda je v této míøe unesla. Sporná otázka se týkala zejména zdanitelného plnìní údajnì pøijatého od spoleèností BOMARCO, spol. s r. o. v likvidaci (dále jen BOMARCO ), SABICO, spol. s r. o. (dále jen SABICO ) a SECURE, s. r. o. (dále jen SECURE ), jednalo se o textil, obuv, drogistické zbo¾í, domácí a kanceláøské potøeby, u nich¾ správce danì neuznal nárok na odpoèet danì. Z textu zákona i judikatury dospìl soud k závìru, ¾e samotné dolo¾ení po formální stránce bezvadného daòového dokladu nemù¾e být podkladem pro uznání nároku na odpoèet danì, v¾dy musí být v první øadì podlo¾en existujícím zdanitelným plnìním. Tím, kdo je povinen primárnì prokázat svá tvrzení na výzvu správce danì, je daòový subjekt, a je povinen tak èinit i jinými prostøedky ne¾ pouhým pøedlo¾ením, by» bezvadných, daòových dokladù. Bylo tedy povinností stì¾ovatelky, aby prokázala svá tvrzení jinými hodnovìrnými dùkazy. Z navr¾ených svìdkù se nepodaøilo pøedvolat jednatele vý¹e jmenovaných spoleèností, ostatní svìdci se shodli, ¾e zbo¾í bylo nakupováno od osob asijského pùvodu v tr¾nicích pøímo z nákladního prostoru automobilù. Toto¾nost prodejcù nebyla zji¹»ována. Úèetní stì¾ovatelky pouze potvrdila, ¾e bylo ovìøováno plátcovství DPH obchodních spoleèností. Takto obecné poznatky nejsou s to prokázat faktické pøijetí zdanitelného plnìní od uvádìných spoleèností. Otázka, kdo zbo¾í prodával, je klíèová vzhledem k tomu, ¾e ani jedna ze jmenovaných spoleèností poskytnutí tvrzených plnìní ve svém úèetnictví nevykázala a v rozhodném období nevykazovala ani jinou èinnost.
[4] Mìstský soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e správce danì pochybil, jeliko¾ nevyu¾il mo¾nosti nechat jednatele spoleèností pøedvést orgány policie. Dle soudu k tomu nebyl povinen. Podle zji¹tìní do¾ádaného finanèního úøadu se jednatelé na historických i stávajících adresách svého úøednì evidovaného pobytu nezdr¾ovali a nepøebírali doruèované písemnosti. Jejich praktická nedosa¾itelnost nemù¾e jít k tí¾i správce danì. K tomu odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 1. 2011, è. j. 5 Afs 24/2010-117. Soud tedy uzavøel, ¾e správci danì nevznikla povinnost vyvrátit dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou, nebo» provedené dùkazní prostøedky dokazovanou skuteènost-faktické pøijetí plnìní od tvrzených spoleèností-nemohly prokázat. Potvrdil, ¾e rozhodnutí odvolacího orgánu obsahuje úvahu o hodnocení dùkazù a nebyla poru¹ena zásada volného hodnocení dùkazù. Mìstský soud pøisvìdèil i postupu správce danì, který si z dùvodu nadbyteènosti nevy¾ádal informace èi doklady od likvidátora spoleènosti BOMARCO.
[5] Dále uvedl, ¾e stì¾ovatelka nebyla èinìna odpovìdnou za to, ¾e spoleènosti, s nimi¾ obchodovala, byly nekontaktní a nevykazovaly ¾ádnou èinnost. Taková skuteènost v¹ak vyvolala pochybnosti o tom, zda osoby, s nimi¾ obchodovala, jednaly jménem èi v zastoupení deklarovaných spoleèností. Pro úèely posouzení nároku na odpoèet DPH je tøeba, aby daòový subjekt pøi nákupu zbo¾í dbal na pozdìj¹í prokazatelnost poskytnutého plnìní, nebo» jej stíhá dùkazní povinnost, kterou nelze splnit pouhým pøedlo¾ením daòových dokladù.
[6] Soud se neztoto¾nil ani s námitkou, podle ní¾ by bylo zji¹»ování toto¾nosti prodejcù a uchovávání takových údajù v rozporu se zákonem è. 101/2000 Sb., o ochranì osobních údajù a o zmìnì nìkterých zákonù. Naopak pøisvìdèil námitce, ¾e v øízení pøedlo¾ené doklady byly podkladem rozhodnutí a to, zda doklady vystavila osoba oprávnìná jednat za spoleènosti, stejnì jako otázka, zda do¹lo ke skuteènému plnìní, se stalo teprve pøedmìtem dokazování. Nelze tedy povahu daòového dokladu zpìtnì neuznat jen proto, ¾e se daòovému subjektu nepodaøilo pokraèování materiálnì prokázat dokladované plnìní. Toto pochybení posoudil jako argumentaèní nedùslednost, která v¹ak nemù¾e mít za následek nezákonnost nebo nepøezkoumatelnost rozhodnutí.
[7] Proti rozsudku mìstského soudu podala stì¾ovatelka kasaèní stí¾nost. Rozsudek napadá v celém rozsahu podle ustanovení § 103 odst. 1 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), a to zejména z dùvodu nesprávného posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení.
[8] Má za to, ¾e neprokazovala pøijetí zdanitelného plnìní pouze daòovými doklady, ale i soustavou podpùrných dùkazù, tj. skladovými kartami, knihou jízd, svìdeckými výpovìïmi a dal¹ími. Vzhledem k nekontaktnosti jednatelù dodávajících spoleèností v¹ak nebyla schopna prokázat pøijetí zdanitelného plnìní výpovìdí tìchto dodavatelù. Odvolací orgán odmítl pøiznat nárok na odpoèet právì z dùvodu, ¾e se nepodaøilo dodavatele kontaktovat. Mohl pøi tom po¾ádat cizineckou policii o informaci ohlednì pobytu dotyèných jednatelù. Ani neovìøil, zda razítka na daòových pøiznáních dodavatelù odpovídají razítku na vystavených daòových dokladech. Klíèovou otázkou tedy je, zda na plátci le¾í riziko, ¾e pokud bude pozdìji jeho dodavatel nekontaktní, nese automaticky riziko odmítnutí nároku na odpoèet. V¹echny ostatní dùkazy se dají odmítnout s tím, ¾e pouze prokazují maximálnì pøijetí zdanitelného plnìní, nikoli pøijetí plnìní od konkrétního dodavatele.
[9] Dále upozornila, ¾e mìstský soud zcela vytrhl z kontextu citaci z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 5 Afs 24/2010. Kdyby v citaci pokraèoval, zcela by se zmìnil smysl jeho argumentu. Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu toti¾ vyplývá, ¾e správní orgány musí k výslechu svìdka a jeho pøedvolání pøistupovat nikoli formálnì, ale s urèitou mírou aktivity. Z toho vyplývá ¹patný postup odvolacího orgánu, který se nepokusil zjistit aktuální bydli¹tì jednatelù na cizinecké policii a na tuto adresu jim poslat pøedvolání, eventuálnì je nechat pøedvést.
[10] Stì¾ovatelku pøekvapilo, ¾e aèkoli dodavatelé jsou dle informací ¾alovaného nekontaktní, nìkteøí z nich jsou nadále (tedy 4 roky po konstatování jejich nekontaktnosti) zapsáni v obchodním rejstøíku. Tím je zásadním zpùsobem otøesena dùvìra ve veøejné rejstøíky. K tomu odkázala na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 3. 2010, è. j. 5 Afs 74/2009-111. ®alovaný jako orgán veøejné moci ani po ètyøech letech nezajistil, aby údaje zapsané v obchodním rejstøíku odpovídaly realitì. Pøi tom právì na nekontaktnosti dodavatelù spoèívá odepøení nároku na odpoèet danì, jeliko¾ v¹echny dal¹í dùkazy podporují tvrzení stì¾ovatelky.
[11] Nadto uvedla, ¾e postup odvolacího orgánu neodpovídá ani nálezu Ústavního soudu ze dne 28. 5. 2009, sp. zn. III. ÚS 2096/07. Z nìj dovodila, ¾e odvolací orgán se mìl zabývat otázkou, zda existuje nìjaký dùkaz, s výjimkou výpovìdi jednatelù dodavatelù, který by vyvracel tvrzení stì¾ovatelky, pøípadnì zda existuje jiný dùkaz, který by její tvrzení potvrdil. Ze správního spisu v¹ak vyplývá, ¾e jediným argumentem odvolacího orgánu bylo, ¾e dodavatelé byli v dobì daòové kontroly nekontaktní.
[12] Napadený rozsudek je dle kasaèní stí¾nosti i v rozporu s rozhodnutím Soudního dvora Evropské Unie (dále jen SDEU ) ze dne 13. 2. 2014, ve vìci C-18/13, Maks Pen EOOD. V uvedené vìci vyvstaly pochybnosti, zda plnìní byla poskytnuta dodavatelem nebo subdodavatelem subjektu. Pøesto soud dospìl k názoru, ¾e toto samo o sobì nepostaèuje, aby byl vylouèen nárok na odpoèet. Z citovaného rozsudku (i rozsudku ze dne 6. 12. 2012, ve vìci C-285/11, Bonik EOOD) vyplývá, ¾e uplatnìní nároku na odpoèet je mo¾né (pozn. NSS: patrnì my¹leno není mo¾né) pouze za pøedpokladu, ¾e plátce vìdìl nebo musel vìdìt, ¾e plnìní je souèástí daòového úniku. Povinnost prokázat, ¾e stì¾ovatelka vìdìla nebo musela vìdìt o daòovém úniku, le¾ela na odvolacím orgánu. Mìstský soud mìl k evropské judikatuøe pøihlédnout z úøední povinnosti. O sporné otázce tak SDEU rozhodl v rozsudku ve vìci Maks Pen EOOD, skuteènost, ¾e dùkazní bøemeno v tìchto pøípadech le¾í na správci danì, vyplývá z dal¹í evropské judikatury. Pokud Nejvy¹¹í správní soud usoudí, ¾e na nynìj¹í pøípad není mo¾né aplikovat uvedené rozsudky SDEU, stì¾ovatelka navrhuje, aby pøeru¹il øízení a pøedlo¾il SDEU pøedbì¾nou otázku týkající se odmítnutí pøiznání nároku na odpoèet danì.
[13] ®alovaný, jako právní nástupce odvolacího orgánu, se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti zcela ztoto¾òuje s rozsudkem mìstského soudu. Uvedl, ¾e pøedlo¾enými dùkazy se stì¾ovatelce nepodaøilo prokázat, ¾e zbo¾í bylo poøízeno od deklarovaných dodavatelù. Daòový doklad není sám o sobì poukázkou na vznik nároku na odpoèet danì. Vzniknou-li správci danì pochybnosti o správnosti údajù na dokladech, resp. pochybnosti o uskuteènìní zdanitelného plnìní èi naplnìní jiných zákonných podmínek pro uplatnìní odpoètu danì, ztrácí daòový doklad dùkazní hodnotu a nárok na odpoèet danì je tøeba prokazovat dal¹ími zpùsoby. Stì¾ovatelka byla povinna prokázat pøijetí zbo¾í od deklarovaného subjektu-osoby povinné k dani, v rámci uskuteèòování ekonomické èinnosti, s místem plnìní v tuzemsku, co¾ se jí nepodaøilo. Neunesla tak své dùkazní bøemeno. Navíc ani jedna ze spoleèností (BOMARCO, SECURE, SABICO) poskytnutí tvrzených plnìní ve svém úèetnictví nevykázala.
[14] K námitce stran zápisu sídla deklarovaných dodavatelù v obchodním rejstøíku ¾alovaný uvedl, ¾e stì¾ovatelka zámìrnì odvádí pozornost od podstaty vìci, kterou je skuteènost, ¾e neprokázala faktické uskuteènìní zdanitelného plnìní tak, jak bylo deklarováno na pøedlo¾ených fakturách. Nesouhlasí ani s tím, ¾e by stì¾ovatelka byla èinìna odpovìdnou v daòovém øízení za to, ¾e jiné daòové subjekty nespolupracují se správcem danì. Daòové øízení není postaveno na zásadì vy¹etøovací, proto odkazy na judikaturu SDEU pova¾uje za nepøípadné, nebo» v posuzovaném pøípadì to byla naopak stì¾ovatelka, kdo neunesl dùkazní bøemeno, nikoliv správce danì. Má za to, ¾e rozhodnutí odvolacího orgánu bylo vydáno v souladu s relevantními právními pøedpisy i konstantní judikaturou Ústavního soudu a správních soudù, a není proto dán dùvod k pøeru¹ení øízení.
[15] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas, smìøuje proti rozhodnutí, proti nìmu¾ je podání kasaèní stí¾nosti pøípustné a stì¾ovatelka je ve smyslu ustanovení § 105 odst. 2 s. ø. s. øádnì zastoupena. Poté pøezkoumal napadený rozsudek mìstského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù, ovìøil pøi tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[16] Stì¾ejní otázka posuzovaného pøípadu se týká toho, zda se stì¾ovatelce podaøilo ve vytýkacím øízení dostateènì prokázat tvrzení, která uèinila v daòovém pøiznání. Velmi obdobným pøípadem se Nejvy¹¹í správní soud ji¾ zabýval v rozsudku ze dne 25. 9. 2014, è. j. 9 Afs 57/2013-37, a i v nyní posuzované vìci z nìj vychází.
[17] Obecnì lze øíct, ¾e daòový subjekt má v rámci daòového øízení povinnost prokázat skuteènosti, které sám tvrdí. Dle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném v posuzované dobì (dále jen ZSDP ): Daòový subjekt prokazuje pokraèování v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Daòové øízení je v Èeské republice postaveno na zásadì, ¾e ka¾dý daòový subjekt má povinnost sám daò pøiznat, tedy má bøemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení dolo¾it, tj. má i bøemeno dùkazní.
[18] Daòový subjekt má v první øadì povinnost tvrdit skuteènosti rozhodné pro jeho daòovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení vychází zejména z pøíslu¹ných ustanovení daòového práva hmotného, v posuzovaném pøípadì z § 72 odst. 1, vìty první, zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o DPH ), podle nìho¾ Nárok na odpoèet danì má plátce, pokud pøijatá zdanitelná plnìní pou¾ije pro uskuteènìní své ekonomické èinnosti., a z § 73 odst. 1, vìty první, zákona o DPH, dle kterého Plátce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem, který byl vystaven plátcem. Znamenalo to tedy, ¾e stì¾ovatelka byla v tomto konkrétním pøípadì povinna tvrdit, chtìla-li uplatnit nárok na odpoèet DPH, ¾e od jiné osoby, která v dobì transakce byla plátcem DPH, pøijala vìci zákonem charakterizované jako zdanitelná plnìní. Daòový subjekt musí v daòovém øízení prokázat nejen to, ¾e fakticky do¹lo k uskuteènìní zdanitelného plnìní, ale i to, kdo jí ono plnìní poskytl. Tento poskytovatel toti¾ musí být plátcem DPH, aby vznikl daòovému subjektu nárok na odpoèet danì a mohlo být po¾ádáno o jeho vydání (srov. napøíklad rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, a ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 Afs 15/2008-100). Pokud není zøejmé, kdo plnìní poskytl, nejsou splnìny podmínky pro vydání nadmìrného odpoètu. V této vìci bylo mezi úèastníky sporné a pro výsledek øízení pøed odvolacím orgánem urèující, zda stì¾ovatelka pøijala plnìní právì od jí oznaèených dodavatelù-spoleèností BOMARCO, SABICO a SECURE.
[19] Nejvy¹¹í správní soud sdílí názor finanèních orgánù i mìstského soudu, ¾e se jí nepodaøilo unést dùkazní bøemeno ve vztahu k jejímu tvrzení, ¾e posuzované zdanitelné plnìní pøijala právì od tìch plátcù, od nich¾ plnìní deklarovala.
[20] Ve vytýkacím øízení byly pøedlo¾eny daòové doklady vystavené spoleènostmi BOMARCO, SABICO a SECURE. Pro uznání nároku na odpoèet DPH nejsou rozhodné pouze formální nále¾itosti pøedlo¾ených a pøípadnì i øádnì zaúètovaných dokladù, ale stav faktický, tedy faktické pøijetí zdanitelného plnìní, které musí být uskuteènìno jiným plátcem danì, a faktické pou¾ití právì tohoto zdanitelného plnìní k dosa¾ení pøíjmu na zdanitelná plnìní daòového subjektu. Z konstantní judikatury Ústavního soudu i Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e prokázání daòovì uznatelného výdaje je sice prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, ¾e ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpoèet DPH nebo samotné vý¹e DPH, není-li prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo tak, jak je v dokladech prezentováno, èi nejsou-li splnìny dal¹í zákonné podmínky pro jeho uplatnìní. Pøedlo¾ení daòového dokladu je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnì právní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno tak, jak je plátcem deklarováno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu (srov. nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99, publ. jako N 73/22 SbNU 131, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 1. 2014, è. j. 8 Afs 55/2013-45, èi ze dne 11. 12. 2013, è. j. 9 Afs 75/2012-32).
[21] Správci danì pøi tom vznikly pochybnosti o tom, ¾e zbo¾í stì¾ovatelka pøijala od plátcù DPH, od nich¾ pøijetí deklarovala. Dùvodem pochybností byly informace získané ze strany Finanèního úøadu Brno I (è. l. 11, 12, 13 správního spisu). Pokud jde o spoleènost BOMARCO, sdìlil brnìnský finanèní úøad, ¾e jde o nekontaktní subjekt, který se ze svého sídla odstìhoval bez uvedení dal¹í kontaktní adresy. Písemnosti doruèované do bydli¹tì jednatele spoleènosti nejsou pøebírány. Adresu jednatele zji¹»oval i u Policie ÈR, ani na takto zji¹tìné adrese nejsou ale písemnosti pøebírány. Není známo, zda se jednatel vùbec zdr¾uje na území Èeské republiky. Spoleènost je v likvidaci (od 7. 6. 2008), likvidátor nepøevzal úèetnictví ani jiné doklady, aèkoli se o to pokou¹el. Jednatele spoleènosti se mu nepodaøilo zkontaktovat. Od kvìtna 2008 jsou na DPH podávána likvidátorem negativní daòová pøiznání. Ke spoleènosti SABICO finanèní úøad sdìlil, ¾e je jí doruèováno veøejnou vyhlá¹kou, jeliko¾ se nedaøilo doruèovat na adresu sídla spoleènosti ani na adresu bydli¹tì jednatele. Místním ¹etøením bylo zji¹tìno, ¾e spoleènost na adrese sídla nemá ¾ádnou kanceláø ani oznaèenou provozovnu. Byla ovìøována i prodejní èinnost spoleènosti v areálu tr¾nice na Olomoucké ulici v Brnì, kde bylo zji¹tìno, ¾e tuto spoleènost nikdo nezná. Dále bylo sdìleno, ¾e jde o subjekt, který ve znaèném rozsahu neplní své povinnosti dle ZSDP a který ke dni sdìlení nemìl uhrazenu daòovou povinnost ve vý¹i skoro 4 miliony korun. Ke spoleènosti SECURE bylo sdìleno, ¾e spoleènost je nekontaktní, písemnosti jsou jí doruèovány veøejnou vyhlá¹kou a v dobì zaslání sdìlení probíhalo zru¹ení registrace spoleènosti k DPH z moci úøední. Jednatele spoleènosti se nepodaøilo kontaktovat v místì sídla spoleènosti, na adrese místa pobytu dle zápisu v obchodním rejstøíku ani na adrese zji¹tìné z centrální evidence obyvatel. Pøi místním ¹etøení bylo zji¹tìno, ¾e spoleènost nemá na adrese sídla zvonek, schránku ani ¾ádnou informaèní tabuli, správce domu spoleènost nezná a nikdy nejednal se zástupcem spoleènosti. Za 3. ètvrtletí roku 2008 podala spoleènost pøiznání k DPH s neobvykle vysokými obraty na vstupu i výstupu, ale s minimální vlastní daòovou povinností. Ve vìci bylo zahájeno vytýkací øízení. Ke dni sdìlení evidoval finanèní úøad u spoleènosti nedoplatek na DPH ve vý¹i pøesahující 160 000 Kè, na ostatních daních skoro 30 000 Kè.
[22] Na základì uvedených informací, které vzbudily pochybnosti správce danì, zaslal stì¾ovatelce výzvu k prokázání skuteèností dle § 31 odst. 9 ZSDP o tom, ¾e obdr¾ela zdanitelné plnìní, u nìj¾ nárokovala odpoèet danì, právì od spoleèností BOMARCO, SABICO a SECURE. Po¾adoval sdìlit délku spolupráce s tìmito spoleènostmi, pøedlo¾ení smluv s nimi, sdìlení konkrétních míst nakládek zbo¾í a zpùsob objednání a dopravy zbo¾í.
[23] Na základì výzvy stì¾ovatelka pøedlo¾ila faktury pøijaté vèetnì prohlá¹ení o ovìøování plátcù DPH, denní evidence tr¾eb za 3. ètvrtletí 2008 a knihy jízd vozidel. Jako svìdky navrhla vlastní zamìstnance a spoleèníky. Byli vyslechnuti Ing. Alexandr Gonèaruk (jednatel stì¾ovatelky), Y. N. (spoleèník), J. N. (zamìstnanec, rùznorodá pracovní náplò, øidiè), O. G. (zamìstnanec, stará se o internetový prodej), S. J. (vedoucí prodejny), H. M. (vedoucí prodejny), a následnì i Ing. T. K. (externí úèetní) a Ing. V. P. (pøíle¾itostný úèastník nákupù). Dal¹í pøedvolaní svìdkové-jednatelé spoleèností BOMARCO, SABICO a SECURE se ke svìdeckým výpovìdím nedostavili.
[24] Svìdci, kteøí se úèastnili nákupù zbo¾í (tj. kromì vedoucích prodejen a úèetní), a stì¾ovatelka (v pøípadì jejího jednatele) popsali, jak docházelo k nákupu zbo¾í na velkotr¾nici, av¹ak jinak z jejich výpovìdí jednoznaènì nevyplynulo, kdo byl faktickým prodejcem zbo¾í. Nákupy byly provádìny tzv. z vozu v areálu tr¾nice, prodejce byl asijského pùvodu. Kupující v¾dy kontaktoval úèetní k ovìøení toho, zda je prodávající subjekt plátcem DPH. Pouze jednatel uvedl, ¾e pøed vlastním prodejem mu byl pøedkládán ¾ivnostenský list.
[25] Finanèní orgány øádnì zhodnotily i dal¹í pøedlo¾ené dùkazy, tj. kromì daòových dokladù vèetnì stvrzenek a pokladních dokladù a výpovìdí svìdkù a stì¾ovatelky, knihy jízd, denní evidence tr¾eb za relevantní zdaòovací období, doklady o stavu zásob, výsledovku a pohyby na vybraných úètech z úèetnictví. Tyto dùkazy v¹ak nemohou prokázat rozporované skuteènosti týkající se identifikace osob, které mìly ve prospìch stì¾ovatelky plnìní na pøedlo¾ených dokladech uskuteènit. pokraèování [26] Správce danì provedl následnì i vlastní ¹etøení zamìøené na provìøení vozidel dodavatelù. ®ádná spojitost mezi provìøovanými dodavateli a typem vozù uvádìných ve svìdeckých výpovìdích v¹ak nebyla zji¹tìna.
[27] V daném ohledu dùkazní pozici stì¾ovatelky nezlep¹ila ani skuteènost, ¾e na pøíjmových pokladních dokladech, které správci danì pøedlo¾ila, byl uveden jen jednoduchý a neèitelný podpis spoleènì s razítkem té konkrétní spoleènosti. Nebylo zde uvedeno ¾ádné jméno osoby, která hotovost pøevzala, pouze zcela neèitelný podpis. Finanèní orgány tak tvrzené skuteènosti nemohly ovìøit ani u osob, které mìly fyzicky hotovost pøebírat, jeliko¾ o jejich toto¾nosti nebylo nic známo ani stì¾ovatelce ani svìdkùm a z pokladních dokladù nebyla zjistitelná.
[28] Nejvy¹¹í správní soud v souladu s finanèními orgány i mìstským soudem dospìl k závìru, ¾e ¾ádný z dùkazù nedokládá dodání zbo¾í právì od deklarovaných dodavatelù. Svìdci ¾ádné konkrétní informace o tom, od koho bylo zbo¾í pøijímáno, neuvedli, a nemohli proto k vyvrácení pochybností a unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelky ¾ádným zpùsobem pøispìt. Ani dal¹í pøedlo¾ené dùkazy pochybnosti správce danì nevyvrátily. Pochybnosti ohlednì skuteèných dodavatelù zbo¾í tak nadále trvají. Je pøi tom zcela na daòovém subjektu, aby zpùsob svého podnikání a zpùsob, jakým provádí své obchody a jakým je dokumentuje, uzpùsobil tak, aby byl schopen unést bøemeno tvrzení i bøemeno dùkazní ohlednì skuteèností, které tvrdí v daòovém pøiznání. Lze tedy souhlasit s tvrzením stì¾ovatelky, ¾e neprokazovala pøijetí zdanitelného plnìní pouze daòovými doklady, ale i soustavou podpùrných dùkazù, ¾ádným z tìchto dùkazù ale nebylo mo¾né vyvrátit pochybnosti správce danì a pøesvìdèivì uvést na pravou míru, od koho bylo zbo¾í skuteènì nakupováno.
[29] Nelze pøisvìdèit ani námitce o nedostateèné aktivitì správce danì k zaji¹tìní výslechu dodavatelù. Naopak ze správního spisu jasnì vyplývá, na jakých adresách byly spoleènosti i jejich jednatelé obesíláni po¹tovní zásilkou èi zji¹»ováni místním ¹etøením. Z odpovìdí Finanèního úøadu Brno I na do¾ádání vyplývá, ¾e zásilky adresované jednateli spoleèností BOMARCO a SECURE na adresy dle evidence obyvatel a dle obchodního rejstøíku se vrací s údajem odstìhoval se , na adrese neznámý ; dle sdìlení policie nelze hodnovìrnì urèit, zda se tato osoba zdr¾uje v Èeské republice. Rovnì¾ z odpovìdi vyplývá, ¾e zásilky urèené spoleènosti SECURE nebylo mo¾no v jejím sídle doruèit, pøièem¾ dle místního ¹etøení bylo sídlo zapsané v obchodním rejstøíku pouze fiktivní (¾ádná schránka, zvonek, oznaèení/tabule, provozovateli a správci budovy neznámý subjekt), a spoleènosti BOMARCO se rovnì¾ nedaøí doruèovat zásilky do sídla zapsaného v obchodním rejstøíku z dùvodu odstìhování a tuto spoleènost se nepodaøilo kontaktovat ani ze strany jejího likvidátora. Místní ¹etøení bylo provedeno s negativním výsledkem rovnì¾ na adrese sídla spoleènosti SABICO, a dále na tr¾nici na Olomoucké ulici v Brnì; jednatel této spoleènosti se na adrese bydli¹tì nevyskytoval.
[30] S ohledem na uvedené skuteènosti Nejvy¹¹í správní soud souhlasí s mìstským soudem, ¾e správce danì vyvinul ve¹kerou myslitelnou aktivitu ke kontaktování spoleèností a jejich jednatelù (srov. napøíklad ji¾ citovaný rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 9 Afs 57/2013). Nadto je tøeba konstatovat, jak ostatnì zdej¹í soud ji¾ uèinil napøíklad v rozsudku ze dne 12. 2. 2015, è. j. 9 Afs 152/2013-49, ¾e ani sama stì¾ovatelka zji¹tìní správních orgánù o fiktivních sídlech spoleèností a nepobývání jednatelù na adresách zapsaných v obchodním rejstøíku a evidenci obyvatel nijak nevyvracela (napø. tvrzením, ¾e v minulosti na uvedených adresách se spoleènostmi jednala) ani neuvedla ¾ádnou jinou mo¾nost (adresa, telefon, e-mail), jak uvedené tøi spoleènosti èi jejich jednatele kontaktovat (pøípadnì jak a kde je kontaktovala v minulosti). Judikatura zdej¹ího soudu pøi tom vychází z toho, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navrhovaný daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. K danému srov. rozsudek ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, kde bylo uvedeno, ¾e k tí¾i správního orgánu nelze pøipsat skuteènost, ¾e navr¾ený svìdek byl na adrese uvedené daòovým subjektem nedosti¾itelný a daòový subjekt neuvedl jiný dùkaz.
[31] Mìstským soudem citovaný rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 5 Afs 24/2010 skuteènì uvádí, ¾e by bylo iracionální pokou¹et se pøedvést svìdka jednak z adresy, která neexistuje, èi z adresy, u ní¾ bylo ovìøeno, ¾e se na ní svìdek nezdr¾uje . Pøesnì tohoto postupu se finanèní orgány v nynìj¹í vìci dr¾ely. Pokud pátý senát Nejvy¹¹ího správního soudu dále pokraèoval, ¾e v odpovìdi na do¾ádání byla sdìlena dal¹í mo¾ná adresa svìdka, a to navíc adresa, na které si svìdek pøevzal doruèovanou písemnost, je zcela evidentní, ¾e bylo povinností správních orgánù provìøit i tuto známou adresu a pokusit se svìdka pøedvolat, pøípadnì z ní pøedvést. Shodná situace v¹ak v nynìj¹ím pøípadì nenastala, oba pøípady se tak od sebe zásadním zpùsobem odli¹ují. Finanèním orgánùm nebyla známá ¾ádná dal¹í adresa, na které by se mohly relevantní osoby zdr¾ovat, a nebyla sdìlena ani ze strany do¾ádaného finanèního úøadu èi stì¾ovatelky. Z citovaného judikátu nelze dovodit po¾adavek na vìt¹í procesní aktivitu finanèních orgánù.
[32] Námitky ohlednì toho, ¾e správce danì mohl po¾ádat o spolupráci cizineckou policii a ¾e neovìøil, zda se razítka na daòových pøiznáních dodavatelù shodují s razítky na vystavených dokladech, nebyly uplatnìny v øízení pøed mìstským soudem, proto se jimi Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na § 104 odst. 4 s. ø. s. nemohl zabývat.
[33] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti vymezila podle ní klíèovou otázku, zda na plátci le¾í riziko, ¾e pokud bude pozdìji jeho dodavatel nekontaktní, zda nese automaticky riziko odmítnutí nároku na odpoèet . Má za to, ¾e odvolací orgán odmítl pøiznat nárok na odpoèet právì z dùvodu, ¾e se dodavatele nepodaøilo kontaktovat. Dùvodem neuznání nároku na odpoèet ale nebylo to, ¾e by stì¾ovatelèin dodavatel byl nekontaktní. Výhradním dùvodem neuznání nároku bylo to, ¾e neprokázala, ¾e by zdanitelné plnìní pøijala právì od jí deklarovaných spoleèností. Nekontaktnost dodavatele jí tak nebyla kladena k tí¾i pøi hodnocení toho, zda jsou pøedlo¾ené dùkazní prostøedky dostateèné k unesení dùkazního bøemene. Nekontaktnost dodavatele v daném ohledu její pozici nezhor¹uje, ale, nutno konstatovat, ani nijak nevylep¹uje. Pokud není mo¾no zastihnout dodavatele, není mo¾no vyu¾ít dùkazní prostøedky, které by se pøípadnì nacházely ve sféøe dodavatele (napø. jeho úèetnictví, jeho svìdectví o obchodní transakci apod.), a daòový subjekt je tak odkázán jen na ty dùkazní prostøedky, která má k dispozici sám. Nekontaktnost dodavatele mù¾e v¹ak hrát tu roli, ¾e se stane podkladem pochybností, které vedly správce danì k vydání výzvy daòovému subjektu k prokázání jím tvrzených skuteèností, jak tomu ostatnì bylo i v nynìj¹í vìci. Mìstský soud popsaný dopad nemo¾nosti zastihnout stì¾ovatelèiny dodavatele ve svém rozhodnutí respektoval, nelze proto mít námitek proti jeho závìru, ¾e stì¾ovatelka nebyla èinìna odpovìdnou za to, ¾e jiné daòové subjekty nespolupracují se správcem danì .
[34] V dal¹í èásti kasaèní stí¾nosti je namítáno, ¾e ¾alovaný, jako orgán veøejné moci, nezajistil ani ètyøi roky poté, co byla konstatována nekontaktnost dodavatelù, výmaz tìchto nekontaktních spoleèností z obchodního rejstøíku, èím¾ naru¹il dùvìru dal¹ích subjektù ve veøejné rejstøíky. Tato námitka se poprvé objevila a¾ v kasaèní stí¾nosti, nebyla tedy uplatnìna v øízení pøed mìstským soudem, proto se jí zdej¹í soud nemohl zabývat (§ 104 odst. 4 s. ø. s.). Pouze nad rámec Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e údaje zjistitelné z veøejných rejstøíkù nemají ¾ádnou souvzta¾nost k tomu, zda stì¾ovatelka prokázala, ¾e pøijala zdanitelné plnìní od subjektù, o nich¾ to deklarovala, jeliko¾ k tomu tyto rejstøíky nic nevypovídají. pokraèování [35] Pokud jde o v kasaèní stí¾nosti citovaný nález Ústavního soudu ve vìci sp. zn. III. ÚS 2096/07, Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e jeho pou¾ití na nyní posuzovanou vìc není pøípadné, jeho závìry na projednávanou vìc nedopadají. Ústavní soud se v tomto nálezu zabýval situací, kdy daòovému subjektu nebylo umo¾nìno splnit svou dùkazní povinnost. Taková situace u stì¾ovatelky nenastala, proto¾e správní orgány postupovaly v souladu se zákonem a vyzvaly ji, aby prokázala, ¾e údaje uvedené na daòových dokladech odpovídají realitì. Ta v¹ak tuto svou povinnosti nesplnila (obdobnì viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 1. 2015, è. j. 7 Afs 151/2014-32). Navíc v nynìj¹ím pøípadì byly posuzovány zcela jiné skutkové okolnosti. V nálezu Ústavního soudu bylo rozhodováno o dodavateli stì¾ovatele, jeho¾ jediný jednatel v prùbìhu vytýkacího øízení zemøel, ani¾ by byl vyslechnut. Takovou situaci, kdy jednatele ji¾ není objektivnì mo¾né vyslechnout, je tøeba odli¹it od situace, kdy jednatelé jsou pouze nekontaktní. Dal¹í odli¹ností je skuteènost, ¾e v nyní posuzované vìci stì¾ovatelka nenavrhovala ¾ádné jiné dùkazy ne¾ právì výslech jednatelù nekontaktních spoleèností, které se nepodaøilo pøedvolat. Stì¾ovatel v øízení, které bylo posuzováno pøed Ústavním soudem, navrhl provedení písmoznaleckého posudku a výpisù z telefonních hovorù, jako¾to náhradu za výslech zemøelého jednatele. Návrhy na provedení tìchto dùkazù v¹ak byly zamítnuty. Stì¾ovatelka ¾ádný jiný dùkaz ne¾ neprovedené výslechy jednatelù nenavrhla. Jak konstatoval zdej¹í soud ji¾ v rozsudku ze dne 23. 9. 2013, è. j. 5 Afs 66/2012-27: Nenabídnul-li v¹ak stì¾ovatel v dùkazním øízení relevantní dùkazní prostøedky, nemù¾e jeho tvrzení o oprávnìnosti uplatnìných výdajù a odpoètù danì z pøidané hodnoty obstát.
[36] Za nepøípadnou pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud i argumentaci stì¾ovatelky, v ní¾ poukázala na rozsudky SDEU, zejména na rozsudek ve vìci Maks Pen EOOD. Z judikatury SDEU jasnì vyplývá, ¾e nejprve se zkoumá, zda byly splnìny podmínky vzniku a uplatnìní nároku na odpoèet danì, jde o hmotnìprávní a formální podmínky stanovené smìrnicí Rady è. 2006/112/ES, o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty, které v sobì zahrnují to, ¾e plnìní uplatòované k odùvodnìní nároku na odpoèet bylo uskuteènìno tak, jak vyplývá z pøíslu¹né faktury, a dále ¾e tato faktura obsahuje ve¹keré údaje po¾adované smìrnicí (k tomu i stì¾ovatelkou zmínìné rozsudky SDEU ve vìci Bonik EOOD, èi rozsudek ze dne 21. 6. 2014 ve spojených vìcech C-80/11 a C-142/11, Mahagében a David). SDEU pøi tom ponechává na soudech èlenských státù, aby v souladu s pravidly vnitrostátního dokazování zhodnotily, zda do¹lo ke splnìní hmotnìprávních a procesních podmínek vzniku nároku na odpoèet danì.
[37] Za situace, kdy z tohoto posouzení vyplyne, ¾e byly naplnìny hmotnìprávní a formální podmínky vzniku a uplatnìní nároku na odpoèet, nelze v zásadì nárok na odpoèet odmítnout, jeliko¾ jak SDEU setrvale judikuje, nárok na odpoèet je nedílnou souèástí mechanismu DPH a nemù¾e být v zásadì omezen. I takový nárok na odpoèet v¹ak mù¾e být odmítnut, pokud se subjekty dovolávají práva Evropské unie zneu¾ívajícím zpùsobem. O zneu¾ívající zpùsob dovolání se práva jde i tehdy, kdy se samotná osoba povinná k dani dopustila daòového úniku nebo kdy¾ musela vìdìt, ¾e se úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty (podrobnìji viz rozsudek ve vìci sp. zn. 9 Afs 57/2013).
[38] Stì¾ovatelce se nepodaøilo dolo¾it splnìní hmotnìprávních podmínek nároku na odpoèet, proto jí tento nárok nebyl uznán. Judikatura SDEU navazující na zneu¾ívající zpùsob dovolání se práva Evropské unie není na nynìj¹í pøípad pøiléhavá, jeliko¾ dùvodem neuznání nebylo to, ¾e by mìla vìdìt, ¾e se úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH-to finanèní orgány èi mìstský soud ani v náznaku netvrdily. Argumentace evropskými rozsudky se tak míjí s podstatou nyní posuzované vìci. Dle tìchto rozsudkù není daòový subjekt povinen nést dùsledky podvodného jednání svého obchodního partnera a rovnì¾ tak správce danì není oprávnìn tyto dùsledky na daòový subjekt pøenést. Stì¾ovatelka v¹ak vùbec neprokázala, ¾e jejím obchodním partnerem pøi nákupu zbo¾í byly uvedené tøi spoleènosti, proto není na místì její argumentace o neoprávnìném pøenesení tí¾ivých dùsledkù (pøípadného) podvodného jednání tìchto tøí spoleèností na ni. Dùvodem neuznání odpoètu nebylo to, ¾e by mìla vìdìt, ¾e se úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH. Pøesto¾e se mìstský soud výslovnì k evropské judikatuøe nevyjádøil, respektoval ve svém rozsudku závìry z ní plynoucí. Rozhodnutí proto nelze pova¾ovat za vadné.
[39] S ohledem na uvedené a s ohledem na stávající judikaturu SDEU Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvodným ani návrh na polo¾ení pøedbì¾né otázky SDEU. K obìma navrhovaným pøedbì¾ným otázkám se Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozhodnutí vyjádøil a ani jedna z nich není pro posuzovanou vìc relevantní.
[40] S ohledem na vý¹e uvedené dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. O vìci rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 2 s. ø. s., dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.
[41] O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s., za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka, která nemìla v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému ¾ádné náklady nad rámec jeho úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 Soud 
 soud 
 Soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 105
 soud 
 § 31
 § 72
 § 73
 soud 
 SbNU 131
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 104
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 109
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120