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Timestamp: 2019-12-14 21:35:42+00:00

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Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.9 Unentgeltliche Übertragung von einbringungsgeborenen Anteilen | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.9 Unentgeltliche Übertragung von einbringungsgeborenen Anteilen
Werden einbringungsgeborene Anteile unentgeltlich übertragen, führt der Erwerber die St-Verstrickung der Anteile fort. Der unentgeltliche Rechtsträgerwechsel ist grds kein Gewinnrealisierungstatbestand iSd § 21 UmwStG (Ausnahmen s Tz 31). Dies ergibt sich unmittelbar aus § 21 Abs 1 S 1 UmwStG, nach dem der Veräußerer von einbringungsgeborenen Anteilen die stillen Reserven auch dann zu realisieren hat, wenn er selbst zwar keine Sacheinlage erbracht hat, aber die Anteile unentgeltlich vom Rechtsvorgänger erworben hat. Die Qualität der Anteile als einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 Abs 1 S 1 UmwStG wird mit jeder weiteren unentgeltlichen Übertragung fortgeführt. Dies gilt
• ohne zeitliche Beschränkung,
• ungeachtet der Tatsache, dass die Beteiligung bereits mehrfach unentgeltlich übertragen worden ist und
• auch bei Teilung der Beteiligung durch unentgeltliche Übertragung an vd Rechtsnachfolger (zB Übergang im Wege der Erbfolge auf eine Erbengemeinschaft oder Schenkung von Teilanteilen an mehrere Kinder).
Eine unentgeltliche Übertragung liegt vor, wenn die Anteile nach dem Willen der Vertragsparteien ohne Gegenleistung übertragen werden. Dies ist der Fall bei einer vorweggenommenen Erbfolge oder (anderen) Schenkung ohne Auflage, Versorgungsleistungen oder Gleichstellungsgeld (s §§ 516ff BGB), bei der Erbfolge oder einer unbenannten Zuwendung unter Ehegatten (s Urt des BFH v 02.03.1994, BStBl II 1994, 366). Eine unentgeltliche Übertragung der Anteile liegt auch vor, wenn eine betriebliche Sachgesamtheit (zB Betrieb, Teilbetrieb) unentgeltlich übergeht und zum Gesamt-BV auch einbringungsgeborene Anteile gehören. Zur Schenkung-St s Tz 7. Werden einbringungsgeborene Anteile an (wichtige, verdiente) Arbeitnehmer ohne gesonderte Berechnung übertragen, ist idR davon auszugehen, dass "ein Tausch gegen Arbeitslohn und damit eine Entgeltlichkeit vorliegt" (s Heinrichs, GmbH-Stpr 2013, 161).
Der unentgeltliche Erwerber tritt die stliche Rechtsnachfolge bezüglich der Anteile an. Dies bedeutet, dass er die stliche Qualität der Anteile hinsichtlich der St-Verstrickung und der latenten St-Belastung im Zeitpunkt der Übertragung übernimmt (ebenso s Rabback, in R/H/vL, 2. Aufl, § 27 UmwStG Rn 78 mwNachw). Dem Rechtsnachfolger sind demzufolge
• die St-Verstrickung nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG (unabhängig von der Höhe der Beteiligung und der Zugehörigkeit zum PV oder BV) zuzurechnen,
• die Rechtsfolgen des § 21 Abs 1 bis 4 UmwStG, wenn er diese in seiner Person verwirklicht (ihm steht zB vom Zeitpunkt des Erwerbs der Anteile an die Möglichkeit zu, gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG den Antrag auf Versteuerung der stillen Reserven der Anteile zu stellen) und
• die stlich maßgebenden AK des Übertragenden (Rechtsvorgängers) zum Zeitpunkt der Übertragung (dh AK nach § 20 Abs 4 UmwStG des Einbringenden, zuz nachträgliche AK des oder der Rechtsvorgänger und abz von Einlagenrückzahlungen des oder der Rechtsvorgänger; ebenso s Nitzschke, in Blümich, § 21 UmwStG 1995 Rn 58).
Die stliche Rechtsnachfolge gem § 21 Abs 1 S 1 UmwStG ist eine Durchbrechung des Subjekt-St-Prinzips bei der ESt. Danach sind stille Reserven von dem St-Subjekt zu versteuern, das sie erwirtschaftet hat (s Urt des BFH v 14.07.1993, BStBl II 1994, 15 unter I. Nr 3. b). Als Folge der Übernahme der St-Verstrickung einbringungsgeborener Anteile durch den unentgeltlichen Erwerber werden stille Reserven auf ein anderes St-Subjekt übertragen. § 21 Abs 1 S 1 UmwStG bedeutet insoweit eine Ausnahme von dem Grundsatz der subjektbezogenen Einkunftsermittlung im ESt-Recht (in dieser Eigenschaft korrespondiert § 21 UmwStG mit den Regelungen zur unentgeltlichen Betriebsübertragung nach § 6 Abs 3 EStG – s H/H/R, § 6 EStG Rn 1330 – und zur unentgeltlichen Übertragung von Anteilen nach § 17 EStG).
Hat der Übertragende Anteile an einer Kap-Ges, die er zu unterschiedlichen Zeitpunkten erworben hat (dh Anteile mit vd AK oder Anteile, die einbringungsgeborenen iSd § 21 UmwStG und nicht nach § 21 UmwStG stverstrickt sind) und überträgt er nur einen Teil seiner Beteiligung unentgeltlich, besteht – in bestimmten Grenzen – die Möglichkeit, die zivilrechtliche und stliche Identität der tats übertragenen Anteile zum Zeitpunkt der Abtretung zu bestimmen (Einzelheiten s Tz 82 ff). Diese Bestimmung ist für die stliche Beurteilung beim Übertragenden und dem Rechtsnachfolger maßgebend.
Die stliche Rechtsnachfolge gem § 21 Abs 1 S 1 UmwStG setzt beim Erwerber voraus, dass für die übertragenen Anteile in seiner Person dem Grunde nach ein inl Besteuerungsrecht gegeben ist. Ist dies nicht der Fall (zB Schenkung der Anteile an einen Angehörigen, der im Inl keinen Wohnsitz hat), führt die unentgeltliche Übertragung gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG zur Aufdeckung aller stillen Reserven der einbringungsgeborenen Anteile beim Übertragenden (s Tz 161) und hat eine Entstrickung der Anteile...

References: § 21
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 § 27
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 § 6
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 § 17
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