Source: http://kraken.slv.cz/6As244/2014
Timestamp: 2018-06-21 07:13:09+00:00

Document:
6As244/2014
6 As 244/2014-34
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Jany Brothánkové a soudcù JUDr. Tomá¹e Langá¹ka a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: Bc. F. K., zastoupeného JUDr. Pavlem Holubem, advokátem, se sídlem Kopeèná 940/14, Brno, proti ¾alovanému: Ministerstvo obrany, se sídlem Tychonova 221/1, Praha 6-Dejvice, týkající se øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 29. 3. 2011, è. j. 421/3-1083-2/2001-7542, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 7. 7. 2014, è. j. 9 Ad 13/2011-45,
[1] Rozhodnutím Ministerstva obrany-Vojenského úøadu sociálního zabezpeèení (dále jen VÚSZ ) ze dne 24. 1. 2011, sp. zn. 3244719/706-43, o úpravì výsluhového pøíspìvku od 1. 1. 2011, byl ¾alobci od 1. 1. 2011 upraven výsluhový pøíspìvek na èástku 21.984 Kè mìsíènì, nebo» podle naøízení vlády è. 281/2010 Sb., o zvý¹ení dùchodù v roce 2011, a podle ustanovení § 137 zákona è. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o vojácích z povolání ) byl výsluhový pøíspìvek ¾alobce zvý¹en o 421 Kè (tj. o 1,95 % z 21.563 Kè). Ve výroku rozhodnutí VÚSZ je dále uvedeno, ¾e na základì § 36 odst. 2 písm. v) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), výsluhové pøíspìvky od 1. 1. 2011 podléhají 15 % zvlá¹tní sazbì danì z pøíjmù, co¾ v pøípadì ¾alobce èiní 3.297 Kè. ®alobci tak po zdanìní od 1. 1. 2011 nále¾í k výplatì èástka 18.687 Kè mìsíènì. Námitky podané proti èásti výroku rozhodnutí VÚSZ, která se týkala zdanìní výsluhového pøíspìvku (tj. ¾e od 1. 1. 2011 podléhá výsluhový pøíspìvek 15 % zvlá¹tní sazbì danì podle ustanovení § 36 odst. 2 písm. v) zákona o daních z pøíjmù, a proto mu po zdanìní bude nále¾et k výplatì èástka 18.687 Kè), ¾alovaný neshledal dùvodnými, proto je zamítl a potvrdil rozhodnutí VÚSZ. S odvoláním na právní úpravu úèinnou k 1. 1. 2011 podléhá podle ¾alovaného odchodné, výsluhový pøíspìvek a odbytné u vojákù z povolání a pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù podle zvlá¹tních právních pøedpisù zdanìní zvlá¹tní sazbou danì, a to ve vý¹i 15%; daò je vybírána srá¾kou, kterou je povinen provést plátce danì. Dle § 233 odst. 1 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ) je VÚSZ jako plátce danì povinen z výsluhového pøíspìvku pøi jeho výplatì provést srá¾ku danì ve vý¹i 15% a odvést jí místnì pøíslu¹nému finanènímu úøadu, tj. správci danì.
[2] V záhlaví oznaèené rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce u Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ). Mìstský soud v¹ak neshledal ¾alobu dùvodnou. Vylo¾il, ¾e ustanovení § 143 odst. 10 zákona o vojácích z povolání upravuje podmínky vzniku nároku na výsluhový pøíspìvek, nikoliv v¹ak podmínky jeho vyplácení, valorizace èi pøípadného zdanìní v budoucnu. Tento závìr podepøel odkazem na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 8. 2013, è. j. 4 Ads 65/2013-23, v obdobné vìci, kdy¾ nevidìl dùvod se od závìrù v nìm obsa¾ených odchýlit. V citovaném rozsudku se Nejvy¹¹í správní soud vypoøádal také s otázkou retroaktivity úèinkù zákona è. 346/2010 Sb., který novelizoval pøíslu¹ná ustanovení zákona o daních z pøíjmù a mj. doplnil do § 36 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù, upravujícího zvlá¹tní sazbu danì ve vý¹i 15 %, nové písmeno v), je¾ zvlá¹tní sazbou danì zdaòuje výsluhové pøíspìvky a odbytné u vojákù z povolání a pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù podle zvlá¹tních právních pøedpisù. Shledal, ¾e uvedené zdanìní nebylo zavedeno zpìtnì, ale do budoucna od okam¾iku úèinnosti zákona a nejedná se tudí¾ o nepøípustnou retroaktivitu. Také s odkazem na tento rozsudek zdùvodnil, proè pøistoupil k meritornímu projednání vìci, aèkoli zva¾oval té¾ mo¾nost odmítnutí ¾aloby, nebo» VÚSZ rozhodnutím o úpravì výsluhového pøíspìvku nerozhodl [ve smyslu § 65 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. )] o dani z pøíjmù, kterou je zatí¾en výsluhový pøíspìvek, ale je v dané vìci toliko plátcem danì, a proto dle § 237 odst. 3 daòového øádu byla dána mo¾nost podat proti tomuto postupu VÚSZ stí¾nost, o ní¾ by autoritativnì rozhodl správce danì. Jeho rozhodnutí by pak podléhalo soudnímu pøezkumu. K argumentaci principem legitimního oèekávání a ochrany práv nabytých v dobré víøe soud uvedl, ¾e stì¾ovateli výsluhový pøíspìvek nebyl odòat, nadále mu nále¾í a je mu vyplácen. Legitimní oèekávání se v¹ak nemù¾e vázat k vý¹i vypláceného pøíspìvku, která ze zákona není fixována k datu zániku slu¾ebního pomìru, nýbr¾ se i v pøípadì stì¾ovatele vyvíjela vlivem valorizací. Legitimní oèekávání nelze spojovat ani s tím, ¾e bude trvat urèitá daòová výjimka nebo zvýhodnìní. Mìstský soud proto neshledal na zavedení zdanìní výsluhového pøíspìvku nic protiústavního.
[3] ®alobce (dále jen stì¾ovatel ) napadl v záhlaví oznaèený rozsudek mìstského soudu, kterým byla jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného zamítnuta z vý¹e nastínìných dùvodù. Stì¾ovatel svou kasaèní stí¾nost opírá o dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. a navrhuje zdej¹ímu soudu, aby napadený rozsudek zru¹il.
[4] Stì¾ovatel spatøuje jako zásadní otázku posouzení ústavnosti a zákonnosti procesu pøijetí zákona è. 346/2010 Sb., kterým se mìní zákon è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a dal¹í související zákony (dále jen novela zákona o daních z pøíjmù ), který byl pøijat ve stavu tzv. legislativní nouze. Domnívá se, ¾e k pøijetí novely do¹lo v rozporu s ústavním poøádkem Èeské republiky. Nejen, ¾e byla pøijata neústavní procedurou, pokraèování ale problematické je i samotné zdanìní výsluhového pøíspìvku. Novela zákona o daních z pøíjmù byla pøijata spolu se zákonem è. 348/2010 Sb., jeho¾ ústavnost byla øe¹ena nálezem Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS. 53/10, kde vyslovil, ¾e nebyl dán dùvod umo¾òující vyhlá¹ení stavu legislativní nouze a zákon byl pøijat v rozporu s èl. 1 odst. 1 a èl. 5 a 6 Ústavy a èl. 22 Listiny základních práv a svobod vyhlá¹ené pod è. 2/1993 Sb. (dále jen Listina). Jeliko¾ novela zákona o daních z pøíjmù byla pøijata stejným zpùsobem jako zákon è. 348/2010 Sb., lze ji pova¾ovat za protiústavní. Zdanìní výsluhového pøíspìvku na základì takto pøijatého zákona je proto dle stì¾ovatele protiústavní, mìlo by být zru¹eno a nemìlo by být aplikováno.
[5] Pøiznaný výsluhový pøíspìvek pøedstavuje dle stì¾ovatele v podstatì vlastnické právo osoby, jí¾ byl pøiznán na základì zákona. Lze zde aplikovat závìry Evropského soudu pro lidská práva vyslovené v rozsudku ze dne 26. 11. 2002, Bucheò proti Èeské republice, è. stí¾nosti 36541/97, ¾e výsluhový pøíspìvek je majetkovým nárokem ve smyslu èl. 1 Protokolu è. 1 Úmluvy o ochranì lidských práv a základních svobod (uveøejnìná pod è. 209/1992 Sb., dále jen EÚLP). Pøi ukládání daní má zákonodárce povinnost ¹etøit podstatu a smysl majetkového práva dle èl. 11 odst. 1 Listiny. Podstatou a smyslem výsluhového pøíspìvku je posílení sociální jistoty pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù. Postupem, kterým byla novela zákona o daních z pøíjmù (která stanoví srá¾kovou daò ve vý¹i 15 % na výsluhový pøíspìvek) pøijata, zákonodárce poru¹il zásady, které je povinen respektovat pøi ukládání danì z pøíjmù, a pøijetí této úpravy vykazuje znaky svévole. Ústavní soud ji¾ mnohokrát pøiznal ochranu legitimního oèekávání uspokojení nárokù ústavnì garantovanému právu pùsobícímu vùèi státní moci. Je tøeba sledovat legitimní cíl zásahu v podobì zdanìní výsluhového pøíspìvku, tedy zda na nìm existoval veøejný zájem a byl v souladu se zásadou pøimìøenosti. Zde je dle stì¾ovatele zásah do jeho majetkových práv nepøimìøený sledovanému cíli zákonodárce, tedy sní¾ení výdajù státu. O ústavnosti novely zákona o daních z pøíjmù, ani samotného zdanìní výsluhového pøíspìvku, nebylo dosud rozhodováno. Uvedeným zdanìním v¹ak do¹lo ke znejistìní postavení pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, ani¾ by se provedla analýza, zda tento krok bude vyvá¾en adekvátním prospìchem.
[6] Stì¾ovatel dále vytýká mìstskému soudu nesprávné hodnocení otázky pøedvídatelnosti zákona v pøípadì srá¾ek z výsluhových nárokù, kdy¾ dospìl k závìru, ¾e legitimní oèekávání nelze vázat k vý¹i vypláceného pøíspìvku ani spojovat s tím, ¾e bude trvat urèitá daòová výjimka èi zvýhodnìní. Naopak stì¾ovatel ani jiné osoby v obdobném postavení nemìly dùvod se domnívat, ¾e by se situace mìla v tomto smìru zmìnit. Ustanovení § 168 zákona è. 361/2003 Sb., o slu¾ebním pomìru pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, v rozhodném znìní (dále jen zákon o slu¾ebním pomìru ), stanovící zpùsob provádìní srá¾ek z výsluhových nárokù mohlo vzbuzovat a vzbuzovalo legitimní oèekávání pøíslu¹níkù bezpeènostních sborù, ¾e jejich nárok na vyplacení výsluhy lze pova¾ovat za daný a relativnì nemìnný. Stì¾ovatel nesouhlasí ani s výkladem ustanovení § 143 odst. 10 zákona o vojácích z povolání v napadeném rozsudku a naopak z jeho dikce dovozuje, ¾e se má aplikovat i na výplatu výsluh, tudí¾ i ta se bude øídit právní úpravou platnou ke dni zániku slu¾ebního pomìru vojáka. Závìrem stì¾ovatel odkázal na názor vyslovený Ústavním soudem v nálezu ze dne 3. 5. 2010, sp. zn. IV. ÚS 503/06, v souvislosti s principem ochrany a dùvìry obèanù v právo.
[7] Dne 6. 11. 2014 obdr¾el Nejvy¹¹í správní soud podání stì¾ovatele, v nìm¾ doplnil odùvodnìní kasaèní stí¾nosti. K tvrzenému poru¹ení principu pøedvídatelnosti zákona dále uvádí, ¾e pro bì¾ného èlovìka skuteènì nebylo mo¾né domnívat se, ¾e výsluhové nároky by mohly být v budoucnu mìnìny, s výjimkou jejich valorizace. Stì¾ovatel pova¾oval výklad ustanovení § 143 odst. 10 zákona o vojácích z povolání za bezproblémový, kdy oèekával, ¾e se ve¹keré nále¾itosti související s výsluhovými pøíspìvky budou øídit právní úpravou platnou ke dni skonèení jeho slu¾ebního pomìru. Historicky nebyly výsluhové nároky nikdy danìny, pøièem¾ ani zákon o slu¾ebním pomìru nehovoøí o jiných srá¾kách z výsluhových nárokù, ne¾ tìch, které jsou uvedeny v § 168 tého¾ zákona. Opìt vyslovuje nesouhlas s výkladem provedeným mìstským soudem stran legitimního oèekávání a odkazuje na závìry vyslovené v nálezu Ústavního soudu ze dne 15. 2. 2007, sp. zn. Pl. ÚS 77/06. Úpravu zavádìjící zdanìní výsluhového pøíspìvku pova¾uje za odporující principùm právního státu, jeho¾ zákony musí být pøedvídatelným a konzistentním pramenem práva.
[8] Stì¾ovatel opakovanì zdùrazòuje nesprávnost napadeného rozsudku z hlediska právní jistoty a ochrany dùvìry obèanù v právo. Stì¾ovateli byl pøiznán výsluhový pøíspìvek ve vý¹i 21.098 Kè mìsíènì, následnì byl valorizován. Od 1. 1. 2011 v¹ak jeho pøíspìvek èiní fakticky pouze 18.687 Kè mìsíènì, pøesto¾e se oprávnìnì domníval, ¾e mu v okam¾iku skonèení slu¾ebního pomìru vznikl nárok na pøíspìvek v konkrétní uvedené vý¹i. Napadenou právní úpravou dochází také k nedùvodnému znerovnoprávnìní bývalých pøíslu¹níkù Armády ÈR, kteøí ukonèili slu¾ební pomìr pøed 1. 1. 2011, tedy pøed úèinností novely zákona o daních z pøíjmù, a tìmi, kteøí byli v tomto okam¾iku nadále ve slu¾ebním pomìru, nebo» první vymezená skupina pøíslu¹níkù pøi rozhodování o ukonèení slu¾ebního pomìru neznala skuteènosti, které zná skupina druhá. Pøíslu¹níci v druhé skupinì tak mohou lépe zhodnotit, zda je pro nì i pøi zdanìní výsluhového pøíspìvku výhodnìj¹í setrvat ve slu¾ebním pomìru, èi nikoliv. Tuto volbu v¹ak první skupina nemìla.
[9] Stì¾ovatel poukázal na nález Ústavního soudu ÈSFR ze dne 8. 10. 1992, sp. zn. Pl. ÚS 22/92, z nìj¾ vyplývá po¾adavek objektivního a racionálního odùvodnìní daòové právní úpravy. Za protiústavní lze pova¾ovat i takovou právní úpravu, která nereflektuje princip ochrany men¹in. Dle stì¾ovatele je tedy tøeba uvá¾it, zda zdanìním výsluhových pøíspìvkù není dotèena urèitá skupina osob tvoøících relevantní men¹inu. Osvobození výsluhového pøíspìvku od danì z pøíjmu mìlo být souèástí kompenzace poskytnuté vojákùm z povolání a je nepøípustné toto kompenzaèní opatøení po nìkolika letech bez dal¹ího odstranit.
[10] Jeliko¾ je výsluhový pøíspìvek plnìním ze strany státu, je tøeba si polo¾it otázku, zda je takové zdanìní pøípustné a pokud ano, zda je vùbec efektivní. V této souvislosti stì¾ovatel shledal, ¾e se fakticky nejedná o pøíjem státu jako takový, proto¾e není generován aktivní èinností jeho pøíjemce, nýbr¾ o výdaj odpovídající rentì, pøíp. dùchodu. Nejde tedy fakticky o pøíjem státu, ale o sní¾ení výdajù. V tom spatøuje stì¾ovatel úèelovost rozhodnutí zdanit výsluhové pøíspìvky, pøièem¾ je tøeba pøistupovat obezøetnì k tomu, jakým zpùsobem ke zmìnì daòových zákonù dojde. Jeliko¾ novela zákona o daních z pøíjmù byla pøijata ve stavu legislativní nouze, nebyla dle stì¾ovatele bìhem pøípravy provedena potøebná analýza transparentnosti a pøehlednosti zámìru, ani studie porovnání kladù a záporù, výnosù a nákladù navrhované zmìny.
[11] Stì¾ovatel nesouhlasí s názorem mìstského soudu, ¾e pøedmìtná úprava neporu¹uje ústavnost z hlediska rdousícího efektu, nebo» ten nemusí nastat plo¹nì, ale staèí jeho vyvolání u konkrétních osob. Napøíklad u pøíslu¹níka, kterému byl pøiznán výsluhový pøíspìvek ve vý¹i 6.667 Kè mìsíènì a nemá jiné pøíjmy, lze jednoznaènì o rdousícím efektu hovoøit. Daò je ukládána ve veøejném zájmu, kterým je pøedev¹ím získání pøíjmù státního rozpoètu na úèely naplòování funkcí státu. Její potøebnost je v¹ak tøeba zkoumat z hlediska proporcionality v u¾¹ím smyslu. Pokud vede k zásadní zmìnì majetkových pomìrù poplatníka spoèívající ve znièení jeho majetkové základny èi zmaøení samé podstaty majetku, je zalo¾en nesoulad s ústavním poøádkem, i kdy¾ se tento efekt projeví jen u èásti poplatníkù.
[12] Rozhodne-li se zákonodárce regulovat jinak dosavadní zákonnou mo¾nost jednání jednotlivce urèitým zpùsobem, musí jednotlivci poskytnout dostateèný èasový prostor pokraèování k pøizpùsobení svého chování nové regulaci. Novela zákona o daních z pøíjmù byla pøijata pøed koncem kalendáøního roku 2010 s úèinností od 1. 1. 2011. Nebyl zde dán dostateèný prostor na pøizpùsobení chování nové právní úpravì. Stì¾ovateli ztráta finanèních prostøedkù ve vý¹i 3.297 Kè mìsíènì zpùsobila nemalé finanèní problémy. Aèkoliv se tato èástka mù¾e jevit jako zanedbatelná, roènì èiní 39.564 Kè, co¾ u¾ je významná èástka z hlediska rozpoètu stì¾ovatele, který se na její úbytek potøebuje pøipravit.
[13] ®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e § 143 odst. 10 zákona o vojácích z povolání stanoví podmínky nezbytné pro vznik nároku na dávku a nelze mezi nì v ¾ádném pøípadì zaøadit skuteènost, ¾e v dobì pøed 1. 1. 2011 byly výsluhové pøíspìvky osvobozeny od danì z pøíjmù. Slovo nále¾í chápe ¾alovaný v kontextu citovaného ustanovení jako pøiznává se , nikoliv vyplácí se . Zdanìním výsluhového pøíspìvku nedochází ke sní¾ení pøiznaného nároku. Je tøeba rozli¹ovat pøiznanou vý¹i výsluhového pøíspìvku od vý¹e nále¾ející k výplatì. ®alovaný je jako plátce výsluhového pøíspìvku povinen provádìt srá¾ku danì a vystupuje zde jako daòový subjekt, nikoliv jako správní orgán rozhodující o právech pøíjemce dávky a není pøíslu¹ný rozhodovat o daòových stí¾nostech èi námitkách. K ústavnosti zdanìní výsluhového pøíspìvku konstatoval, ¾e pøi pøijímání novely zákona o daních z pøíjmù vyslovil nesouhlas, av¹ak je povinen respektovat platný a úèinný zákon. Navrhuje kasaèní stí¾nost zamítnout.
[14] Nejvy¹¹í správní soud usnesením ze dne 5. 11. 2014 è. j.-15 pøeru¹il podle § 48 odst. 3 písm. d) s. ø. s. øízení o kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele, nebo» roz¹íøenému senátu Nejvy¹¹ího správního soudu byla usnesením ze dne 9. 10. 2014, è. j. 9 As 40/2014-28, pøedlo¾ena k posouzení právní otázka, zda je rozhodnutí Ministerstva obrany o námitkách proti rozhodnutí o úpravì výsluhového pøíspìvku v èásti, ve které potvrzuje výrok o vý¹i zdanìní výsluhového pøíspìvku, nicotné, a pokud ne, zda je soud oprávnìn vìcnì pøezkoumat rozhodnutí Ministerstva obrany o námitkách proti rozhodnutí o úpravì výsluhového pøíspìvku ohlednì dùvodù vztahujících se k jeho zdanìní zvlá¹tní sazbou danì. V uvedené vìci rozhodl roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu usnesením ze dne 14. 4. 2015, è. j. 9 As 40/2014-39, jeho¾ závìry budou prezentovány dále. Usnesením ze dne 12. 5. 2015, è. j.-22, rozhodl Nejvy¹¹í správní soud o pokraèování v øízení.
[15] Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování kasaèní stí¾nosti hodnotil, zda jsou splnìny podmínky øízení, pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost má po¾adované nále¾itosti, byla podána vèas a osobou oprávnìnou. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
[16] Kasaèní stí¾nost ¾alobce není dùvodná.
[17] Úvodem Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e by» stì¾ovatel napadl rozsudek mìstského soudu také pro nepøezkoumatelnost [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., pøièem¾ stì¾ovatel zjevnì omylem uvedl písm. b)], nebo» se soud nevypoøádal se v¹emi ¾alobními námitkami, tuto námitku nijak nekonkretizoval a ve¹kerá jeho argumentace spoèívá v nesprávném právním posouzení dané vìci [§ 103 odst. 1 písm. a)]. K takto obecnì formulované argumentaci bez dal¹í specifikace, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e neshledal nedostatek dùvodù napadeného rozsudku, nebo» mìstský soud se øádnì vypoøádal s argumentací uplatnìnou stì¾ovatelem v ¾alobì a ¾ádná podstatná tvrzení neopomenul.
[18] Jádro stì¾ovatelovy argumentace spoèívá v tvrzené protiústavnosti zdanìní výsluhového pøíspìvku, a to z rùzných shora uvedených dùvodù.
[19] Pøednì je v¹ak tøeba poukázat na stanovisko roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývající z usnesení ze dne 14. 4. 2015, è. j. 9 As 40/2014-39, dle kterého rozhodnutí o pøiznání èi o úpravì vý¹e výsluhového pøíspìvku podle zákona o vojácích z povolání, jeho¾ souèástí je pro dobu po 31. 12. 2010 i výrok o vý¹i vyplácené dávky (po srá¾ce danì provedené podle zákona o daních z pøíjmù), není nicotným právním aktem a tento výrok je soud povinen pøezkoumat v celém rozsahu. Tìmto závìrùm napadený rozsudek mìstského soudu plnì vyhovuje a Nejvy¹¹í správní soud se proto mù¾e dále zabývat jednotlivými námitkami stì¾ovatele.
[20] Novela zákona o daních z pøíjmù byla podle stì¾ovatele pøijata v re¾imu legislativní nouze, ani¾ by pro to byly splnìny podmínky. Nejvy¹¹í správní soud v této otázce odkazuje na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 17/11 ze dne 15. 5. 2012 (N 102/65 SbNU 367; 220/2012 Sb.), v nìm¾ neshledal, ¾e by novela zákona o daních z pøíjmù byla neústavní z dùvodu jejího pøijetí ve stavu legislativní nouze, na co¾ Ústavní soud opakovanì upozornil v usnesení ze dne 1. 6. 2015, sp. zn. I. ÚS 4069/14. Na odùvodnìní obou rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud v plném rozsahu odkazuje a nepova¾uje proto námitky stran neústavnosti procedury pøijetí pøedmìtné novely, jako¾ i s tím související neprovedení studií èi analýz bìhem procesu jejího pøijímání, za dùvodné. Obdobné námitky byly uplatnìny také v kasaèní stí¾nosti, která byla Nejvy¹¹ím správním soudem zamítnuta rozsudkem ze dne 23. 10. 2014, è. j. 4 As 157/2014-34, jen¾ byl pøezkoumán Ústavním soudem, který ústavní stí¾nost odmítl citovaným usnesením sp. zn. I. ÚS 4069/14. Z uvedeného rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu lze vycházet také v otázce ústavnosti zdanìní výsluhového pøíspìvku. Nejvy¹¹í správní soud zde s odkazem na relevantní rozhodnutí Ústavního soudu dospìl k závìru, ¾e pøijatá právní úprava není v rozporu s ústavním poøádkem ÈR, pøièem¾ se vypoøádal také se závìry vyslovenými v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 53/10, jich¾ se dovolává také stì¾ovatel v posuzovaném pøípadì. Nejvy¹¹í správní soud proto bez dal¹ího odkazuje na argumentaci obsa¾enou pod odstavci 34 a¾ 46 citovaného rozsudku ètvrtého senátu. Pro úplnost v¹ak dále nìkteré závìry struènì shrne.
[21] Èást stì¾ovatelovy argumentace vychází z premisy, ¾e výsluhový pøíspìvek pøedstavuje vlastnické právo osoby, do kterého bylo jeho zdanìním neústavnì zasa¾eno (odstavec [5] tohoto rozsudku). Pøedpoklad o existenci vlastnického práva (èi stejnì silného legitimního oèekávání) ve vztahu k pøiznané vý¹i výsluhového pøíspìvku, a to i do budoucna, v¹ak není správný. Ji¾ v citovaném pøípadì se Nejvy¹¹í správní soud vypoøádal s pøípadným sní¾ením individualizovaného nároku stì¾ovatele na výplatu výsluhového pøíspìvku. V tomto ohledu Nejvy¹¹í správní soud srozumitelnì a pøesvìdèivì vysvìtlil, ¾e je rozdíl mezi vznikem samotného nároku na výsluhový pøíspìvek a jeho konstrukcí podle 132 a¾ 137 zákona o vojácích z povolání, a vznikem individualizovaného nároku na výplatu tohoto pøíspìvku. V této souvislosti také vysvìtlil, ¾e zdanìní zavedené novelou zákona o daních z pøíjmù se uplatní do budoucnosti, nikoli na ji¾ vzniklé individualizované nároky stì¾ovatele. Zdanìní se nevztahuje k èástkám vyplaceným pøed úèinností tohoto zákona, ale pouze k èástkám urèeným k výplatì po 1. 1. 2011. Pøedmìtnou úpravou proto nedo¹lo k zásahu do práv stì¾ovatele zpùsobem, jen¾ namítá, a nelze tudí¾ jeho argumentaci pøisvìdèit.
[22] V kontextu uvedené judikatury je tøeba odmítnout také ve¹keré námitky stì¾ovatele týkající se legitimního oèekávání, právní jistoty a ochrany dùvìry obèanù v právo. Nejvy¹¹í správní soud ji¾ opakovanì vyslovil, ¾e legitimní oèekávání stì¾ovatele se nemù¾e vázat k vý¹i vypláceného pøíspìvku. Jeho vý¹e toti¾ není fixována k datu zániku slu¾ebního pomìru, pokraèování nýbr¾ se vyvíjí vlivem valorizací a uvolnìní výplaty starobního dùchodu. Legitimní oèekávání nelze spojovat ani s tím, ¾e bude trvat urèitá daòová výjimka nebo zvýhodnìní. By» stì¾ovatel tvrdí, ¾e nemìl dùvod se domnívat, ¾e by se situace mìla zmìnit, stejnì tak nelze pova¾ovat za legitimní jeho pøesvìdèení, ¾e se zmìnit nemù¾e. Obecnì nelze oèekávat, ¾e vý¹e plnìní ze sociálního systému zùstane nemìnná. Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvod se od tohoto konstantního názoru odchylovat. S uvedenými úvahami se ztoto¾nil také Ústavní soud v usnesení sp. zn. I. ÚS 4069/14, kde konstatoval, ¾e [l]egitimní oèekávání se mù¾e vztahovat pouze k majetku, u nìj¾ lze dùvodnì oèekávat jeho nabytí, co¾ platí pro ji¾ individualizovaný nárok na výplatu výsluhového pøíspìvku, nikoli v¹ak na výsluhový pøíspìvek obecnì. Ve vztahu k výsluhovému pøíspìvku to soud ilustroval i na úpravì zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní do 31. 12. 2010 (tj. pøed úèinností pro vìc významných èástí zákona è. 346/2010 Sb.), který v § 4 odst. 1 písm. o) výsluhový pøíspìvek od danì osvobozoval. Stì¾ovatel tak vìdìl, ¾e výsluhový pøíspìvek obecnì patøí mezi pøíjmy, které by, nebýt výslovné výjimky, byly pøedmìtem danì. Na zachování této výjimky pro budoucí pøíjmy stì¾ovatel právo nemá . Stì¾ovatelovy domnìnky o jeho nároku na vyplacení výsluhového pøíspìvku v konkrétní vý¹i, jen¾ je do budoucna nemìnný, proto nejsou oprávnìné a nemohou zalo¾it dùvodnost jeho kasaèní stí¾nosti.
[23] K poukazu stì¾ovatele na skuteènost, ¾e v pøípadì zdanìní výsluhového pøíspìvku se nejedná o daò, je tøeba uvést, ¾e Nejvy¹¹í správní soud ji¾ dospìl k závìru, ¾e tomu tak není, nebo» zdanìní výsluhového pøíspìvku je ve své podstatì stejné jako zdanìní napø. platù státních zamìstnancù. V pøípadì platù státních zamìstnancù toti¾ stát prostøednictvím své organizaèní slo¾ky zamìstnancùm vyplácí plat, z kterého srazí daò. V pøípadì výsluhových pøíspìvkù stát prostøednictvím VÚSZ vyplácí výsluhový pøíspìvek, z kterého zároveò srazí daò. Stát (jeho pøíslu¹ná organizaèní slo¾ka) tedy v obou uvedených pøípadech vystupuje jako plátce danì, který daò sra¾enou poplatníkovi (v posuzované vìci se jedná o stì¾ovatele, jako¾to pøíjemce výsluhového pøíspìvku) odvede správci danì. Na uvedené ostatnì poukázal Ústavní soud v ji¾ zmínìném usnesení ze dne 13. 8. 2012, sp. zn. I ÚS 1424/11. Daò sra¾ená z výsluhového pøíspìvku tudí¾ pøedstavuje pøíjem státu (rozsudek è. j. 4 As 157/2014-34, odst. 46). Napadená právní úprava tedy není úèelová, tudí¾ ani protiústavní, jak tvrdí stì¾ovatel.
[24] K námitkám nedùvodného znerovnoprávnìní pøíslu¹níkù Armády ÈR, kteøí ukonèili slu¾ební pomìr pøed 1. 1. 2011, vùèi tìm, kteøí ho ukonèili a¾ po tomto datu, lze odkázat na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 5. 2015, è. j. 9 As 40/2015-50, kde se uvádí, ¾e ve skuteènosti, ¾e zákonodárce do budoucna odòal urèité skupinì obyvatel dosavadní nesystémovou výhodu, spoèívající v osvobození výsluhových nále¾itostí od danì, nelze spatøovat protiústavnost. Platí, ¾e se úprava zdaòování posuzovaných pøíjmù vztahuje na v¹echny po¾ivatele výsluhových nále¾itostí, nikoli pouze na stì¾ovatele. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e se daná úprava vztahuje na celý okruh takových poplatníkù, nelze ji mít za selektivní èi diskriminaèní . Nadto Nejvy¹¹í správní soud upozoròuje na skuteènost, ¾e srovnávat lze pouze toto¾né èi obdobné pøípady a ¾e tedy rovný pøístup musí být zaji¹tìn tam, kde jsou splnìny stejné podmínky. Nelze tedy srovnávat podmínky pøíslu¹níkù, kteøí ukonèili slu¾ební pomìr za urèitých zákonných podmínek dle tehdy platné a úèinné právní úpravy, a pøíslu¹níky, kteøí ukonèili èi ukonèí svùj slu¾ební pomìr pozdìji, za úèinnosti jiné právní úpravy. Nelze toti¾ rozumnì oèekávat, ¾e právní úprava bude nemìnná, a na základì jejího vývoje bez dal¹ího vyvozovat nerovnoprávnost. Pøijetí stì¾ovatelovy argumentace by znamenalo, ¾e zákonodárce ji¾ nebude moci daòové (i jakékoliv jiné právní) pøedpisy nikdy zmìnit. Tento závìr by byl v¹ak z povahy vìci zcela absurdní a stì¾ovatelovy námitky jsou v tomto rozsahu zjevnì nepøípadné.
[25] Ohlednì odkazu na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 77/06 a po¾adavku konzistentnosti zákona jako pramene práva poukazuje Nejvy¹¹í správní soud opìt na svùj rozsudek è. j. 9 As 40/2015-50, v nìm¾ k obdobné námitce ve vìci zdanìní výluhového pøíspìvku vyslovil, ¾e [z]ákony nejsou izolované ostrovy dílèí právní úpravy, které výluènì upravují ve¹keré právní vztahy v jejich pùsobnosti. Je naopak zcela bì¾né, ¾e urèitý právní vztah je regulován rùznými právními pøedpisy, které se navzájem doplòují a ovlivòují. Pokud je tedy napøíklad zákoníkem práce a pøíslu¹ným naøízením vlády stanovena minimální mzda, neznamená to, ¾e má ka¾dý zamìstnanec právo minimálnì tuto èástku za svou práci osobnì obdr¾et, ale bude mu vyplacena poní¾ená o zálohu na daò z pøíjmù a zdravotní a sociální poji¹tìní, pøièem¾ jsou tyto platby øe¹eny zcela odli¹nými právními pøedpisy, které v prùbìhu èasu podléhají zmìnám . Derogaci osvobození výsluhových pøíspìvkù novelou zákona o daních z pøíjmù tedy nelze pova¾ovat za protiústavní.
[26] Pokud jde o poukaz stì¾ovatele na nález Ústavního soudu Èeské a Slovenské Federativní Republiky ze dne 8. 10. 1992, sp. zn. Pl. ÚS 22/1992, ve vztahu k principu ochrany men¹in, pak z nìj nevyplývají takové závìry, jak jsou prezentovány v doplnìní kasaèní stí¾nosti. Citovaný nález se zabýval otázkou rovnosti pøi ukládání daní a nemo¾ností ukládání libovolných daní. Jednalo se o otázku samotného zdanìní (resp. zvý¹ení zdanìní) pøíjmu pouze pro urèitou skupinu osob. V posuzovaném pøípadì v¹ak o takovou situaci nejde. Jde o zru¹ení osvobození od danì z pøíjmù urèitého druhu, pøièem¾ k nìmu do¹lo bez rozli¹ování urèitých skupin osob. Výsluhový pøíspìvek obecnì dani podléhá, nebo» se jedná o pøíjem. Zru¹ení osvobození od danì, která je stanovena v souladu s principem rovnosti pøed zákonem, nemù¾e zpùsobovat protiústavnost pøedmìtné zákonné úpravy. Naopak døívìj¹í úprava poskytovala daòové zvýhodnìní pøíjemcùm výluhového pøíspìvku a její zmìnou tak do¹lo ke zrovnoprávnìní s po¾ivateli jiných pøíjmù. Jakým zpùsobem by mìl být v tomto kontextu uplatnìn princip ochrany men¹in, Nejvy¹¹í správní soud neseznal, nebo» argumentace stì¾ovatele postrádá logiku a je zcela nepøípadná. Princip ochrany men¹in bývá uplatòován v souvislosti s národnostními, etnickým èi nábo¾enskými men¹inami. Za men¹inu v tomto smyslu tedy nelze pova¾ovat bývalé pøíslu¹níky Armády ÈR, resp. pøíjemce výluhového pøíspìvku. Domnívá-li se stì¾ovatel, ¾e osvobození od danì z pøíjmù je souèástí kompenzace poskytnuté vojákùm z povolání a je nepøípustné toto kompenzaèní opatøení po nìkolika letech bez dal¹ího odstranit, upozoròuje zdej¹í soud na skuteènost, ¾e za kompenzaèní opatøení lze pova¾ovat samotný výsluhový pøíspìvek a nikoliv jeho osvobození od danì.
[27] Stì¾ovatel poukazoval na po¾adavek odùvodnìní ka¾dého zdanìní objektivními a racionálními kritérii. K tomu lze odkázat na judikaturu Ústavního soudu, který otázku zdanìní pøíjmù a jejich rozsahu pova¾uje za výhradnì politickou zále¾itost, která dokonce mù¾e být iracionální. V nálezu ze dne 21. 4. 2009, sp. zn. Pl. ÚS 29/08, publikovaném ve Sbírce nálezù a usnesení Ústavního soudu pod è. 89/2009, vyslovil, ¾e nebude svým úsudkem o vhodnosti veøejných politik nahrazovat úsudek demokraticky zvoleného zákonodárce, který má ve sféøe veøejných politik ¹iroké mo¾nosti uvá¾ení, a také za pøípadný neúspìch zvoleného øe¹ení nese politickou odpovìdnost. Jinými slovy, zákonodárce mù¾e v daòové oblasti èinit i neracionální kroky, co¾ ov¹em je¹tì není dùvod k zásahu Ústavního soudu. Ten zasáhne a¾ tehdy, dojde-li k omezení vlastnického práva v intenzitì tzv. rdousícího efektu, anebo dojde-li k poru¹ení principu rovnosti, v jeho akcesorické (zde v návaznosti na dal¹í základní práva) nebo neakcesorické podobì.
[28] Na vý¹e uvedené lze navázat argumentací stì¾ovatele o nesprávnosti rozsudku mìstského soudu ve vztahu k rdousícímu efektu. Nejvy¹¹í správní soud chápe, ¾e stì¾ovatel mù¾e vnímat zdanìní výsluhového pøíspìvku jako zásah do své právní sféry v tom smyslu, ¾e do¹lo ke zkrácení jeho nároku. Podstatné v¹ak je, ¾e zdanìní výsluhového pøíspìvku sazbou 15 % rozhodnì nedosahuje takové intenzity, aby bylo mo¾né hovoøit o její neúnosnosti, èi tzv. rdousícím efektu zmínìném v nálezu Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 29/08. Soudùm nepøíslu¹í hodnotit správnost èi oprávnìnost rozhodnutí zákonodárce takovouto daò z výsluhových pøíspìvkù zavést. V daném pøípadì (pøi zvlá¹tní sazbì danì 15 %) je v¹ak uplatnìný argument zcela irelevantní, nebo» nemù¾e dojít ke znièení majetkové základny poplatníka èi zmaøení samé podstaty majetku. Nadto je nezbytné v¾dy vycházet z individuálních rozmìrù ka¾dého jednotlivého pøípadu, pokraèování které jsou zalo¾eny na zji¹tìných skutkových okolnostech. Úvahy vztahující se k vý¹i výluhového pøíspìvku 6.667 Kè nejsou proto pøiléhavé, nebo» pøíspìvek stì¾ovatele èiní 21.984 Kè mìsíènì.
[29] Koneènì Nejvy¹¹í správní soud nesdílí názor stì¾ovatele, ¾e mu mìl být poskytnut del¹í èasový prostor pøipravit se na úbytek finanèních prostøedkù. Jak sám stì¾ovatel uznal, èástka 3.297 Kè mìsíènì není natolik významná, aby potøeboval výraznì del¹í èas k pøizpùsobení svého chování jejímu úbytku. Jeliko¾ èástka 39 564 Kè ubude stì¾ovateli oproti jeho oèekávání za celý rok, nelze tvrdit, ¾e by se tomuto úbytku nemohl v prùbìhu roku pøizpùsobit. Stì¾ovatel ani konkrétnì neuvedl, jaké finanèní problémy mu ztráta finanèních prostøedkù zpùsobila. Obecnì nabývají zákony úèinnosti patnáctý den po jejich vyhlá¹ení. Novela zákona o daních z pøíjmù byla vyhlá¹ena dne 8. 12. 2010 a její úèinnost stanovena k 1. 1. 2011. Oproti obecné úpravì tak do¹lo k prodlou¾ení tzv. legisvakanèní lhùty o 9 dní, co¾ vzhledem k charakteru pøijaté právní úpravy pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dostateènou dobu pro seznámení adresátù s pøedmìtným právním pøedpisem. Ani tato námitka proto není dùvodná.
[30] S ohledem na v¹e vý¹e uvedené dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
[31] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. ®alobce nemìl ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému pak v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nevznikly.

References: soud 
 § 137
 § 36
 § 36
 § 233
 soud 
 soud 
 § 143
 soud 
 § 36
 § 65
 § 237
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 168
 § 143
 soud 
 § 143
 § 168
 § 143
 soud 
 § 48
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 SbNU 367
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 4
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 soud 
 § 60
 § 120