Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1818-PGP
Timestamp: 2017-12-18 14:51:00+00:00

Document:
1818-PGPBIC - Distinction entre éléments d'actif et charges - Dérogation aux principes généraux de détermination des actifs et décision de gestion - Dépenses de recherche et développement, de conception de logiciels, de création de site internet et de brevets et marques développés en interne10
BOI-BIC-CHG-20-30-30-20170301
Version en vigueur du 03/06/15 au 01/03/17
Version en vigueur du 01/12/14 au 03/06/15
Version en vigueur du 12/09/12 au 01/12/14
Le I de l'article 236 du CGI ouvre le choix aux entreprises relevant de l'impôt sur le revenu (catégories bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux) et de l'impôt sur les sociétés, entre la déduction immédiate et une déduction échelonnée des dépenses de fonctionnement exposées dans les opérations de recherche scientifique ou technique exposées dans les opérations de conception de logiciels.
Les dépenses visées au I de l'article 236 du CGI doivent :
Remarque préliminaire : La notion de dépenses de fonctionnement exclut les sommes consacrées à l'acquisition ou à la construction d'immeubles, d'installations (laboratoires, par exemple), de matériels et, d'une manière générale, d'éléments d'actifs immobilisés, qui peuvent seulement donner lieu à un amortissement échelonné, sauf disposition particulière, sur leur durée normale d'utilisation.
Deux phases seulement sont distinguées : la phase de recherche et la phase de développement (art. 212-3 du plan comptable général (PCG)). Lorsque la phase de recherche ne peut être distinguée de la phase de développement, les dépenses relatives à l’ensemble du projet de recherche sont comptabilisées de manière similaire aux charges engagées au titre de la phase de recherche.
Une distinction est opérée entre d'une part les logiciels autonomes relevant des articles 611-1 à 611-5 du PCG, et d'autre part les logiciels intégrés à un projet de développement qui doit suivre le traitement des coûts de développement.
En application de l’article 213-27 du PCG, les coûts engagés lors de la phase de recherche doivent dans tous les cas être comptabilisés en charge.
Sur le plan comptable, les frais de développement ne sont activables qu’à partir de la date à laquelle les six conditions d’activation requises sont remplies. Les dépenses comptabilisées antérieurement à cette date ne peuvent plus être activées (article 212-3 du PCG).
Sur le plan fiscal, les mêmes définitions qu’en comptabilité seront retenues. Ainsi, les mêmes critères d’immobilisation que ceux définis par le règlement comptable seront appliqués. Il est rappelé à cet égard que les dispositions de l’article 236 du CGI permettent certes une déduction immédiate en charges des coûts de fonctionnement d’opérations de recherche et développement qui constituent en principe des immobilisations mais ne permettent pas d’immobiliser des dépenses revêtant le caractère de charges sur le plan comptable.
Conformément au texte comptable, l’option doit donc désormais être exercée pour l’ensemble des projets de l’entreprise, et non projet par projet. En outre, l’option pour l’activation des frais de développement constitue une méthode préférentielle du point de vue comptable : elle est par conséquent définitive, sauf cas exceptionnel de changement de méthode (articles 121-5 et 122-1 du PCG).
Conformément aux dispositions des articles 212-9 et 214-3 du PCG, les frais de recherche et développement inscrits à l’actif du bilan doivent être amortis sur un délai maximal de cinq ans. A titre exceptionnel et pour des projets particuliers, ces frais peuvent être amortis sur une période plus longue, mais qui n’excède pas la durée d’utilisation de ces actifs.
Cet amortissement doit être pratiqué au début de l'utilisation du résultat des développements. En effet, l'article 214-12 du PCG, prévoit que l'amortissement d'un actif commence à la date de début de consommation des avantages économiques qui lui sont attachés, c'est-à-dire à la mise en service du bien. Il en est de même au plan fiscal, en l'absence de définition spécifique sur ce point, en application de l'article 38 quater de l'annexe III au CGI.
Les définitions et traitements comptables impliquent une distinction entre d’une part les logiciels autonomes relevant des articles 611-1 à 611-5 du PCG, et d’autre part les logiciels intégrés à un projet de développement qui doivent suivre le traitement des coûts de développement.
Il a été jugé que lorsqu'une entreprise effectue des opérations de recherche scientifique et technique aboutissant à une invention, les frais engagés en vue du dépôt d'un brevet conférant à son titulaire le droit exclusif d'exploiter cette invention pendant une certaine durée, doivent être regardés comme des dépenses exposées dans des opérations qui constituent le prolongement indissociable des opérations de recherche qui sont à l'origine de l'invention ; que, dès lors, et dans la mesure où ces dépenses présentent le caractère de dépenses de fonctionnement, les dispositions précitées de l'article 236 du CGI leur sont applicables (CE, arrêt du 30 octobre 1995 n° 142319).
Le 3 de l’article 212-3 du PCG prévoit que les dépenses engagées pour créer en interne notamment des marques ne doivent pas être comptabilisées en tant qu’immobilisations incorporelles, dans la mesure où ces dépenses ne peuvent pas être distinguées du coût de développement de l’activité dans son ensemble. Il en va de même des coûts ultérieurement engagés relatifs à ces dépenses internes.
Le régime comptable des dépenses de création de site Internet est précisé par le PCG dans ses articles 612-1 à 612-4. Les coûts de création de sites Internet doivent être inscrits à l’actif si l’entreprise démontre qu’elle remplit simultanément les conditions suivantes :
En principe, seuls les coûts engagés au titre de la phase de développement et de mise en production doivent être immobilisés, sous réserve du respect des conditions d’inscription à l’actif exposées ci-dessus (III § 140) ; les coûts engagés au titre des autres phases doivent en principe être comptabilisés en charges dans tous les cas.
Ainsi, lorsque les dépenses en cause sont immobilisées, l’entreprise peut, si elle fait le choix de la déduction immédiate sur le plan fiscal conformément aux dispositions du I de l’article 236 du CGI, constater une dotation aux amortissements sur la valeur totale du site dès la clôture de l’exercice au cours duquel les dépenses ont été inscrites à l’actif et porter au compte d’amortissements dérogatoires la différence entre cette valeur et le montant de la dotation correspondant à l’amortissement comptable. Ce choix est effectué globalement pour chacun des sites créés et il constitue une décision de gestion opposable à l’entreprise.
Conformément aux dispositions du II de l’article 236 du CGI, les entreprises peuvent pratiquer un amortissement exceptionnel du coût du site acquis sur une période de douze mois.
Le 6° du I de l'article 32 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 abroge le II de l'article 236 du CGI, de sorte que les logiciels acquis au cours des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2017 ne peuvent plus faire l'objet d'un amortissement exceptionnel sur douze mois
Exemple : Une entreprise dont l’exercice comptable coïncide avec l’année civile acquiert un site internet pour 52 000 € (hors taxe) le 15 septembre N. L’amortissement exceptionnel doit être calculé et déduit de la manière suivante :
Exercice clos en N : 52 000 x 4/12 = 17 333 €
Exercice clos en N + 1 : 52 000 - 17 333 = 34 667 €
Il est rappelé que les entreprises sont autorisées à comprendre parmi leurs charges immédiatement déductibles le prix d’acquisition des logiciels d’une valeur unitaire hors taxe n’excédant pas 500 €.
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References: l'article 236
 l'article 236
 l'article 214
 l'article 38
 l'article 236
 § 140
 l'article 32
 l'article 236