Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/zmiana-umowy-spolki-a-opodatkowanie-pcc_28_29852.htm?idDzialu=28&idArtykulu=29852
Timestamp: 2019-06-20 19:28:56+00:00

Document:
Zmiana umowy spółki a opodatkowanie PCC
Przy zmianie umowy spółki komandytowo-akcyjnej przez podwyższenie kapitału zakładowego (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.), podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi - zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b/ u.p.c.c. – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.
Art. 6 ust. 1 pkt 8 a/ i b/ ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.) stanowi nieprawidłową implementację postanowień art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 6 Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U.UE.L.2008.46.11), w zakresie w jakim za podstawę opodatkowania uznaje odpowiednio „wartość kapitału zakładowego” oraz „wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy”, bez uwzględnienia rzeczywistej, tj. rynkowej wartości wydanych udziałów (akcji), a także – w przypadku pokrycia ich wkładem pieniężnym - rzeczywistej wartości wnoszonego wkładu.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "L. sp. z o. o." sp. k. z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Po 349/13 w sprawie ze skargi "L. sp. z o. o." sp. k. z siedzibą w J. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012 r., nr ILPB2/436-224/12-2/MK w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok; 2) uchyla interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012 r., nr ILPB2/436-224/12-2/MK; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz "L. sp. z o. o." sp. k. z siedzibą w J. kwotę 680 (słownie: sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę L. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012r.
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka wskazała, że w przyszłości planuje dokonać zmiany formy prawnej, w której prowadzi działalność, ze spółki komandytowej na spółkę komandytowo-akcyjną (dalej SKA). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i nast. ustawy Kodeks spółek handlowych. Po przekształceniu w SKA możliwe są podwyższenia kapitału zakładowego w SKA w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej istniejących akcji. Wartość wnoszonych do SKA wkładów może być przy tym wyższa od wartości nominalnej obejmowanych w zamian za wkłady akcji lub podwyższonej wartości nominalnej istniejących akcji. Część wartości wnoszonych wkładów może zostać przeznaczona na pokrycie kapitału zakładowego w SKA, natomiast nadwyżka wartości wnoszonych wkładów nad wartością nominalną obejmowanych akcji lub podwyższoną wartością nominalną akcji (tzw. agio) zostanie w takiej sytuacji przekazana na kapitał zapasowy SKA.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy w opisanym zdarzeniu przyszłym w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego w SKA podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wyłącznie wartość, o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy SKA, a ewentualna nadwyżka wartości wkładu akcjonariuszy przeznaczona na kapitał zapasowy SKA nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Zdaniem spółki, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego SKA będzie wyłącznie wartość, o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy SKA, a ewentualna nadwyżka wartości wkładu akcjonariuszy przeznaczona na kapitał zapasowy SKA nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wskazano, że regulacje dotyczące kapitału zakładowego przewidziane w ustawie z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 86, poz. 959 ze zm., dalej: u.p.c.c.) znajdują zastosowanie także do kapitału zakładowego SKA. W przeciwnym wypadku, odwołanie się przez ustawodawcę w art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c., w którym zdefiniowana została zmiana umowy spółki osobowej, do podwyższenia kapitału zakładowego byłoby niezasadne. Zgodnie z art. 396 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h. do kapitału zapasowego należy przelewać nadwyżki, osiągnięte przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej, a pozostałe - po pokryciu kosztów emisji akcji. Dlatego też, w przypadku dokonania podwyższenia kapitału zakładowego SKA w drodze emisji nowych akcji (podwyższenia wartości istniejących akcji), które zostaną objęte powyżej ich wartości nominalnej, różnica pomiędzy wartością nominalną akcji a wartością wkładów wniesionych na ich objęcie powinna zostać przekazana na kapitał zapasowy SKA. W takim przypadku, w ocenie wnioskodawcy, podstawę opodatkowania u.p.c.c. będzie stanowić wartość wkładów, o którą podwyższono kapitał zakładowy (zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c. Wartość wkładów, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA (zgodnie z art. 396 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.) nie będzie stanowić podstawy opodatkowania u.p.c.c.
2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2012 r. uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że określając podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej należy wziąć pod uwagę wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej, tj. przyrost wartości wszystkich istniejących w spółce kapitałów. Z treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit.b u.p.c.c. jednoznacznie wynika, że przy zmianie umowy spółki - w przypadku spółki osobowej podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów powiększających majątek tej spółki Zdaniem organu, z analizy przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jednoznacznie wynika odrębność traktowania przez ustawodawcę spółek osobowych i spółek kapitałowych.
3. Po bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa Spółka wniosła skargę do WSA zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 6 ust. 1 pkt 8 lit.a i lit.b u.p.c.c. poprzez niewłaściwą ich interpretację w stosunku do przedstawionego przez Spółkę we wniosku stanu przyszłego, zasady in dubio pro tributario (rozstrzygnięcie wątpliwości, jakie powstają przy wykładni prawa podatkowego - na korzyść podatnika) oraz zasady precyzyjnego zakresu opodatkowania.
4. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
5. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę wskazał, że zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 pkt 8 lit.a) u.p.c.c. nie był przedmiotem kwestionowanej interpretacji ani nie został wymieniony przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Sąd pierwszej instnacji uznał także, że określając podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej należy wziąć pod uwagę wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej. Z treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c. wynika, że przy zmianie umowy spółki - w przypadku spółki osobowej podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów powiększających majątek tej spółki. Zdaniem WSA organ inyterpretacyjny słusznie uznał, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej stanowić będzie wartość wkładów powiększających majątek spółki. Tym samym wartość wkładu wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej przez akcjonariusza w części, która miała zostać przekazana na kapitał zapasowy tej spółki (nadwyżka wartości wkładu pieniężnego ponad nominalną wartość obejmowanych akcji spółki), również będzie wliczona do podstawy opodatkowania. Za nieuzasadnione sąd pierwszej instancji uznał również zarzuty naruszenia przez organ podatkowy zasady in dubio pro tributario oraz zasady precyzyjnego zakresu opodatkowania.
6. Od powyższego wyroku pełnomocnik Spółki wywiódł skargę kasacyjną zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 1 ust. 3 pkt 1 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz b) u.p.c.c. w wyniku dokonania ich błędnej wykładni polegającej na nieprawidłowym przyjęciu, że ustawodawca łączy pojęcie kapitału zakładowego, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c. wyłącznie ze spółką kapitałową, spółce osobowej pozostawiając jako podstawę opodatkowania wartość wkładów zwiększających majątek spółki.
W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) poprzez:
– naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujcych na konieczność jego zastosowania, co w konsekwencji prowadziłoby do uchylenia interpretacji, podczas gdy została ona wydana z naruszeniem art. 1 ust. 3 pkt 1 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a/ oraz b/ u.p.c.c. polegającym na nieprawidłowym przyjęciu, że ustawodawca łączy pojęcie kapitału zakładowego, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c. wyłącznie ze spółką kapitałową, spółce osobowej pozostawiając jako podstawę opodatkowania wartość wkładów zwiększających majątek spółki;
– naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność zastosowania, a w konsekwencji nieuchylenie interpretacji, podczas gdy została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności art. 121 § 1 O.p., poprzez rozstrzyganięcie przez Dyrektora Izby Skarbowej niejasności na niekorzyść podatnika oraz dokonanie interpretacji przepisu art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c., co naruszyło zasadę "in dubio pro tributario" skonkretyzowaną w zasadzie demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP);
– naruszenie art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi Spółki w okolicznościach, w których uzasadnionym było uwzględnienie skargi i uchylenie interpretcji, z uwagi na naruszenie wskazanych przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania.
Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Poznaniu ewentualnie uchylenie wyroku i merytoryczne rozpoznania skargi oraz zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Ministra Finansów wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedłu...

References: art. 6

Art. 6
 art. 11
 art. 11
 art. 551
 art. 1
 art. 396
 art. 126
 art. 6
 art. 396
 art. 126
 art. 6
 art. 6
in dubio
 art. 6
 art. 6
in dubio
 art. 1
 art. 6
 art. 1
 art. 146
 art. 1
 art. 6
 art. 1
 art. 146
 art. 121
 art. 6
in dubio
 art. 151