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Timestamp: 2019-10-16 18:28:36+00:00

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FG Köln, Urteil vom 17.04.2013 - 7 K 244/12 - openJur
Urteil vom 17.04.2013 - 7 K 244/12
FG Köln, Urteil vom 17.04.2013 - 7 K 244/12
openJur 2013, 22848
Unter Anwendung dieser Grundsätze stellen die Rechtsanwalts- und Steuerberatungskosten im Streitfall i. H. v. 12.000 € Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 20 EStG) dar. Die geltend gemachten Kosten beziehen sich in dieser Höhe unstreitig ausschließlich auf die Ermittlung der nacherklärten Kapitaleinkünfte. Der Prozessbevollmächtigte des Klägers hat insoweit in der mündlichen Verhandlung auch nachvollziehbar erläutert, dass beim Kläger die Ermittlung der Einnahmen besonders aufwändig gewesen sei, weil ihm die Banken keine zusammenfassenden Aufstellungen zur Verfügung gestellt hätten. Beratungskosten für die Geltendmachung und die Durchsetzung der strafbefreienden Wirkung der Selbstanzeige oder allgemeine Erklärungskosten sind in diesem Betrag nicht (mehr) enthalten.
1. Nach § 52a Abs. 10 Satz 10 EStG ist § 20 Abs. 3 bis 9 EStG in der Fassung des Artikels 1 des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19.12.2008 (BGBl. I 2008, 2794) erstmals auf nach dem 31.12.2008 zufließende Kapitalerträge anzuwenden. Über die Abziehbarkeit von tatsächlichen Werbungskosten i. S. von § 20 Abs. 9 Satz 1 Halbsatz 2 EStG entscheidet demnach nicht der Zeitpunkt des Abflusses der betreffenden Aufwendungen. Maßgeblich ist vielmehr, wann die den Aufwendungen zuzuordnenden Kapitalerträge zufließen. Ist dies ein Zeitpunkt vor dem 31.12.2008, können Aufwendungen, die in einem objektiven Zusammenhang mit den Kapitalerträgen stehen und subjektiv zu deren Förderung erfolgten, auch dann als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn sie nach dem 01.01.2009 geleistet werden. § 52a Abs. 10 Satz 10 EStG schränkt insofern nach seinem eindeutigen Wortlaut die Möglichkeit des Abzugs nachträglicher Werbungskosten nicht ein (vgl. Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 14.11.2012 2 K 3893/11 E, juris; Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 14.12.2011, 2 K 1176/11, EFG 2012, 1146; Hamacher/Dahm in Corn/Carlé/Stahl/Strahl, EStG, § 20 Rz. 464). § 52a Abs. 10 Satz 10 EStG wählt als Anknüpfungspunkt für die zeitliche Geltung der Absätze drei bis neun des § 20 EStG ausdrücklich den Zufluss der Kapitalerträge und nicht den Abfluss der (tatsächlichen) Werbungskosten. Ob (tatsächliche) Werbungskosten gemäß § 20 Abs. 9 Satz 1 HS 2 EStG vom Abzug ausgeschlossen werden, richtet sich daher entscheidend danach, wann die Kapitalerträge zugeflossen sind, zu deren Erwerb die Kosten aufgewendet wurden. Dementsprechend wird auch in der Literatur im Wesentlichen übereinstimmend und unproblematisch davon ausgegangen, dass für Werbungskosten, die Kapitalerträge der Jahre vor 2009 betreffen, weiterhin die bisherigen Regelungen in Bezug auf die Abzugsfähigkeit gelten (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, § 20 Rz. 211; Findeis/Karlstedt, BB 2011, 2075, 2078 f.; Eggers, NWB 8/2011, 646, 647 f.; a. A. Jochum in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 20 Rz. K 77).
Die Finanzverwaltung vertritt in ihren BMF-Schreiben zu "Einzelfragen der Abgeltungssteuer" vom 22.12.2009 (IV C 1-S 2252/08/10004, 2009/0860687) und 09.10.2012 (IV C 1-S 2252/10/10013, 2011/0948384) unter Hinweis auf das Abflussprinzip (§ 11 Absatz 2 Satz 1 EStG) zwar die Auffassung, dass Ausgaben auch dann unter das Abzugsverbot des § 20 Abs. 9 EStG fallen sollen, wenn sie mit Kapitalerträgen der Vorjahre zusammenhängen (BStBl I 2010, 94 und BStBl I 2012, 953, jeweils unter Rz. 322). Sie lässt hierbei jedoch eine Auseinandersetzung mit dem eindeutigen Wortlaut der Anwendungsregelung vermissen. Inwieweit sich eine entsprechende Ausdehnung des Anwendungsbereichs des § 20 Abs. 9 EStG über den Wortlaut des § 52a Abs. 10 Satz 10 EStG hinaus überhaupt aus dem Abflussprinzip ergeben könnte, erschließt sich dem Gericht nicht. Regelungsinhalt der Vorschrift des § 11 EStG ist lediglich die zeitliche Zurechnung von Einnahmen und Ausgaben, mithin die Bestimmung des Besteuerungszeitpunkts. Ob und in welcher Höhe überhaupt steuerbare und steuerpflichtige Einnahmen und abziehbare Ausgaben vorliegen, ist nach anderen Vorschriften zu entscheiden (vgl. Schmidt/Heinicke EStG § 11 Rz 1). Die Frage der Anwendung des Abzugsverbots aus § 20 Abs. 9 Satz1 EStG kann sich daher nicht aus § 11 Abs. 2 EStG beantworten. Aus § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG ergibt sich insoweit lediglich, dass der Kläger die Werbungskosten, die auf Kapitalerträge vor 2009 entfallen, erst bzw. nur im Kalenderjahr der Zahlung und somit im Streitjahr steuermindernd berücksichtigen kann. Aus § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG kann aber nach Auffassung des Gerichts keinerlei Hinweis darauf gewonnen werden, welche Regelungen in Bezug auf die Abzugsfähigkeit dieser Kosten im Abflussjahr einschlägig sind. Insoweit kommt es ausschließlich auf die einschlägigen Anwendungsvorschriften und somit im Streitfall auf § 52a Abs. 10 Satz 10 EStG an.
Diese Überzeugung des Senats ergibt sich insbesondere auch unter Heranziehung der Gesetzesbegründung. Darin wird zur Einführung der Abgeltungssteuer ausgeführt, der Gesetzgeber wolle - im Hinblick auf die guten Erfahrungen mit einer Abgeltungssteuer in anderen Ländern der Europäischen Union - mit der Reform den Transfer von Kapitalvermögen der privaten Haushalte ins Ausland verhindern und eine moderne Besteuerung der privaten Kapitaleinkommen einführen (BT-Drs. 16/4841, S. 30). Zu diesem Zweck war es zwar auch erklärtes Ziel der Abgeltungssteuer, neben einer erheblichen steuerlichen Entlastung auch eine drastische Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens von Kapitaleinkünften herbeizuführen (BT-Drs. 16/4841, Seite 35).
Aus der Gesetzesbegründung zu § 20 Abs. 9 EStG ergibt sich allerdings deutlich, dass diese Vereinfachung erst dort greifen soll, wo Kapitalerträge tatsächlich bereits der Abgeltungssteuer unterlegen haben. Der Gesetzgeber rechtfertigt das grundsätzliche Verbot des Abzugs der tatsächlich entstandenen Werbungskosten nämlich damit, dass durch die Einführung des Sparer-Pauschbetrages zum einen eine Typisierung hinsichtlich der Höhe der Werbungskosten in den unteren Einkommensgruppen vorgenommen werde. In den oberen Einkommensgruppen würden die Werbungskosten dagegen durch den relativ niedrigen Proportionalsteuersatz von 25 % mit abgegolten (BT-Drs. 16/4841, 57). Hierdurch hat der Gesetzgeber zum Ausdruck gebracht, dass das Abzugsverbot (nur) dann gerechtfertigt ist, wenn Einnahmen zufließen, für welche die Besonderheiten des Abgeltungsverfahrens, nämlich der einheitliche Sparer-Pauschbetrag bzw. die Abgeltungsteuer von 25 v. H., zu beachten sind (vgl. Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 14.11.2012 2 K 3893/11 E, juris; Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 17.12.2012, 9 K 1637/10, juris). In diesem Sinne hat er in § 52a Abs. 10 Satz 10 EStG den Anwendungsbereich des § 20 Abs. 9 EStG folgerichtig auf Kapitalerträge beschränkt, die nach dem 31.12.2008 zufließen. Die bis einschließlich 2008 zugeflossenen Einnahmen aus Kapitalvermögen unterlagen nämlich nicht dem niedrigen Abgeltungssteuersatz von 25 %, sondern der regulären Steuerprogression. Dementsprechend hat der Gesetzgeber mit seiner Anwendungsregelung - sachgerecht - zugelassen, dass die hiermit in Zusammenhang stehenden Ausgaben auch in den Veranlagungszeiträumen ab 2009 steuermindernd und progressionswirksam berücksichtigt werden können. Dadurch trägt er auch dem im Einkommensteuerrecht zu beachtenden objektiven Nettoprinzip Rechnung (vgl. hierzu Beschluss des BVerfG vom 06.07.2010 2 BvL 13/09, BGBl I 2010, 1157; Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 17.12.2012, 9 K 1637/10, juris; Eggers, NWB 8/2011, 646, 648 f.).
Dieses Ergebnis wird letztlich auch durch die Gesetzesbegründung zu der Anwendungsvorschrift des § 52a Abs. 10 Satz 10 (ursprünglich Satz 8) bestätigt (BT-Drs. 16/4841, Seite 73). Darin heißt es lediglich: "( § 52a Abs. 10) Satz 8 enthält die Anwendungsregelung für die neuen oder teilweise neu gefassten Absätze 3 bis 9 des § 20 (Anwendung auf nach dem 31. Dezember 2008 zufließenden Kapitalerträge)".
Die danach zulässige Berücksichtigung der Rechtsanwalts- und Steuerberatungskosten in Höhe von 12.000 € als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen führt im Streitfall beim Kläger und seiner mit ihm veranlagten Ehefrau zu einem Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i.H.v. 2.243 €. Dieser Verlust ergibt sich daraus, dass von den für 2010 im Rahmen der beantragten Günstigerprüfung des § 32d Abs. 6 EStG zu berücksichtigenden Kapitalerträgen i.H.v. insgesamt 11.359 € zunächst der Sparer-Pauschbetrag für Ehegatten i.H.v. 1.602 € (§ 20 Abs. 9 S. 2 EStG) abzuziehen ist. Für diese, nach dem 31.12.2008 zugeflossenen Einnahmen aus Kapitalvermögen gilt die Regelung des § 20 Abs. 9 EStG nach den o.g. Ausführungen uneingeschränkt. Anstelle der Berücksichtigung tatsächlicher Werbungskosten ist bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen bei Ehegatten ein Sparer-Pauschbetrag i.H.v. 1.602 € "als Werbungskosten" abzuziehen (§ 20 Abs. 9 S.1 und S. 2 EStG). Die Berücksichtigung des Sparer-Pauschbetrages wird im Streitfall auch nicht ganz oder teilweise in Bezug auf den Kläger deshalb ausgeschlossen, weil der Kläger für die Kapitalerträge vor 2009 die tatsächlichen Kosten geltend machen kann.
Beide "Besteuerungssyteme" kommen nämlich insoweit nebeneinander zur Anwendung. Dies ergibt sich nach Überzeugung des Senats aus dem zuvor dargestellten Willen des Gesetzgebers bei Einführung der Abgeltungssteuer i.V. mit dem objektiven Nettoprinzip. Der Sparer-Pauschbetrag soll im Hinblick auf eine Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens bei Kapitalvermögen dort typisierend und ausschließend wirken, wo Kapitalerträge (bereits) der Abgeltungssteuer unterlegen haben. Dies betrifft im Streitfall die in 2010 zugeflossenen Einnahmen i.H.v. 11.359 €. Für diese Einnahmen hat der Kläger entsprechend der gesetzlichen Regelung keine tatsächlichen Werbungskosten geltend gemacht. Seiner Ehefrau und ihm steht diesbezüglich (zumindest) der Sparer-Pauschbetrag für Ehegatten uneingeschränkt zu. Ob der Kläger darüber hinaus im Hinblick auf die Entscheidung des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 17.12.2012 (9 K 1637/10, juris) in Bezug auf die Einkünfte aus 2010 noch höhere tatsächliche Kosten geltend machen könnte, weil der individuelle Steuersatz unter 25% liegt, kann im Streitfall offen bleiben. Der Kläger hat für die Einkünfte aus 2010 in Kenntnis des o.g. Urteils des Finanzgericht Baden-Württemberg keine über 1.602 € hinausgehenden tatsächlichen Werbungskosten geltend gemacht.
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