Source: http://kraken.slv.cz/2Afs133/2005
Timestamp: 2018-09-25 10:09:01+00:00

Document:
2Afs133/2005
è. j. 2 Afs 133/2005-80
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì M. P., zast. JUDr. Emilem ©vingerem, advokátem se sídlem Písek, Smetanova 78, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Èeských Budìjovicích se sídlem Èeské Budìjovice, Proki¹ova 5, v øízení o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 4. 5. 2005, è. j. 10 Ca 266/2002-33,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 4. 5. 2005, è. j. 10 Ca 266/2002-33 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobkynì jako stì¾ovatelka domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích, kterým byla zamítnuta její ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 30. 8. 2002, è. j. 6342/110/2002, jím¾ bylo zamítnuto její odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Písku è. j. 28392/01/097910 dodateènì vymìøujícímu daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1994 ve vý¹i 245 000 Kè. Krajský soud ¾alobu zamítl s odùvodnìním, ¾e se správce danì nedopustil procesního pochybení pøi sepsání zprávy o kontrole a zákonné podmínky pro stanovení podle pomùcek byly dodr¾eny.
Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti namítá, ¾e v r. 1994 nedosáhla ¾ádného pøíjmu z dùvodù komplexní rekonstrukce provozovny. Dùvodem pro domìøení danì bylo neprokázání, ¾e výdaje na rekonstrukci byly hrazeny ze zdanìných, èi od danì osvobozených, prostøedkù. Stì¾ovatelka pøitom dolo¾ila poskytnutí pùjèky od svého otce, a to ani¾ k tomu byla povinna. Dùkazní bøemeno sice le¾elo na ní, ale jeho meze byly pøekroèeny po¾adavkem na dolo¾ení nìèeho, co sama netvrdila. Následný závìr správce danì o nesprávnosti úèetnictví odùvodnìný neúètováním o osobním vkladu, pøevy¹ujícím pøíjmy dosa¾ené v pøedchozích letech, je nutno odmítnout. Neexistuje ¾ádný vztah mezi vý¹í osobního vkladu, resp. pøíjmù z pøedchozích let a správností úèetnictví za rok 1994. Naopak nesprávnost jejího úèetnictví za rok 1994 nebyla potvrzena nièím. Rozsudek krajského soudu proto pova¾uje za nezákonný a dovolává se ust. èl. 2 odst. 3 Ústavy, § 31 odst. 5 daòového øádu, nebo» její daòovou povinnost bylo mo¾no stanovit dokazováním. Proto navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích zru¹il.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poukazuje na to, ¾e stì¾ovatelka v øízení pøed krajským soudem uplatòovala zejména procesní námitky, s nimi¾ se jak ¾alovaný, tak soud ve svých rozhodnutích øádnì vypoøádali. Podmínky pro stanovení danì podle pomùcek byly splnìny. Naopak stì¾ovatelka neuplatnila v ¾alobì námitku, ¾e po ní bylo po¾adováno prokázání nìèeho, co sama netvrdila-tuto námitku ¾alovaný pova¾uje za nepøípustnou podle § 104 odst. 4 s. ø. s. Navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl.
Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Nad rámec kasaèních námitek je v¹ak soud povinen pøihlí¾et i k existenci skuteèností vyplývajících z ust. § 109 odst. 3 s. ø. s.
Stì¾ovatelka dùvody kasaèní stí¾ností uplatnìné nepodøadila zákonným ustanovením, její námitky odpovídají § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., tedy namítá vady øízení pøed správním orgánem, které mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí, a pro které mìl soud rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. Pokud jde o námitku stì¾ovatelky, ¾e po ní bylo výzvou po¾adováno splnìní nìèeho, k èemu nebyla povinna, jde skuteènì o námitku nepøípustnou, nebo» jí neuplatnila v ¾alobì (§ 104 odst. 4 s. ø. s.).
K tomu ze správního spisu soud zjistil tyto rozhodné skuteènosti :
Ve spise je zalo¾ena kopie penì¾ního deníku za r. 1994 zaèínající zápisem ze dne 5. 1. 2004, polo¾kou PP 00001/94-hotovostní pøíjem do pokladny-vklad 1 500 000 Kè. Výzvou è. j. 57931/99/97930/4623 ze dne 13. 8. 1999 byla stì¾ovatelka vyzvána, aby dolo¾ila, ¾e pøíjem ve vý¹i 1 500 000 Kè je nedaòovým pøíjmem (pøíjmem zdanìným, od danì osvobozeným, nebo dani nepodléhajícím).
V odpovìdi na tuto výzvu stì¾ovatelka uvedla, ¾e koncem r. 1993 jí její otec pùjèil èástku 2 100 000 Kè, kterou v r. 1994 vlo¾ila jako vklad do svého podnikání. Smlouva nebyla písemná a pùjèku lze dolo¾it výslechem otce. Pou¾ila ji k financování soukromého podnikání. Pøi jednání dne 8. 3. 2000 byla vyzvána ke konkretizaci navr¾eného svìdka, pøípadnì k tomu, aby se s daòovým subjektem na finanèní úøad do týdne dostavil.
K tomu spis dále obsahuje písemné sdìlení J.H. (bytem v E.) ze dne 2. 4. 2000, ¾e v letech 1993-1997 poskytl pùjèky své dceøi M. P., nemá k nim v¹ak doklady a nemù¾e ani upøesnit termíny pùjèek a jejich vý¹i. Z protokolu o výslechu svìdka JUDr. J. T. (ze dne 16. 3. 2000, pøítomen zástupce daò. subjektu) vyplývá, ¾e pøed nìkolika lety byl po¾ádán otcem paní P. panem H. o sepis smlouvy, na jejím¾ základì by se stal spoluvlastníkem její provozovny v pøípadì nevrácení zapùjèených finanèních prostøedkù. Místo toho byla nakonec sepsána pouze smlouva o pùjèce, nevzpomíná si na jakou èástku, øádovì ¹lo o statisíce, nevzpomíná si, zda vùbec a jaká èástka byla pøed ním pøedána.
Ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob provedené u stì¾ovatelky Finanèním úøadem v Písku za období r. 1994, 1995, 1996 a 1997 (zpráva è. j. 79595/00/97930/4623) je ke zdaòovacímu období r. 1994 uvedeno zji¹tìní o nesprávném zaúètování vkladù a pùjèek (doklad è. 1/94 vklad 1 500 000 Kè), které nebyly prokázány ani navr¾eným svìdkem.
Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. j. 28392/01/097910 byla vymìøena za zdaòovací období roku 1994 daò ve vý¹i 245 000 Kè a daòová ztráta ve vý¹i 306 086 Kè.
®alovaný rozhodnutím ze dne 30. 8. 2002 odvolání zamítl s odùvodnìním, ¾e daò byla dùvodnì domìøena podle pomùcek, a to na základì øádnì projednané daòové kontroly a neunesení dùkazního bøemene. Nebyly odstranìny pochybnosti, k nim¾ byla odvolatelka vyzvána dne 13. 8. 1999, ostatnì odvoláním ani zpùsob stanovení danì konkrétnì zpochybnìn nebyl.
V ¾alobì stì¾ovatelka namítla nedodr¾ení podmínek pro stanovení danì podle pomùcek, nepøehlednost zprávy o kontrole a její pau¹alizující závìry pro v¹echna ètyøi kontrolovaná zdaòovací období. Ani¾ bylo prokázáno, ¾e by v r. 1994 dosáhla nìjakého pøíjmu, byla jí byla stanovena vysoká daòová povinnost. Správce danì vedl nedostateènì dokazování, neprovedl v¹echny potøebné výslechy svìdkù. Chyba v èíslování faktur, za situace, kdy èíslo není nále¾itostí faktury, a kdy jsou faktury èíslovány ruènì, nemù¾e zpochybnit úplnost a správnost úèetnictví.
Soud po projednání ¾aloby tuto zamítl. Uvedl, ¾e ve zprávì o kontrole jsou konkretizována zji¹tìní správce danì, obsahuje vypoøádání s navr¾enými dùkazními prostøedky, byla øádnì projednána. Zpráva je ve vztahu k jednotlivým zdaòovacím obdobím dostateènì konkrétní, skuteènost, ¾e byla zpracována jedna zpráva za více kontrolovaných období nemohla mít ¾ádný vliv na zákonnost vydaného rozhodnutí. Námitku nedodr¾ení podmínek stanovení danì podle pomùcek oznaèil soud za nedostateènì konkrétní, poukázal na zákonné podmínky takového postupu, na kontrolní zji¹tìní, a to na zaúètování osobního vkladu, u nìho¾ nebyla schopna prokázat, ¾e se jedná o prostøedky zdanìné èi od danì osvobozené. Tvrzení o pùjèce nebylo prokázáno, sdìlení otce bylo nekonkrétní. Tím nebyla splnìna povinnost vyplývající z ust. § 31 odst. 9 daòového øádu. Soud shledal správným závìr správce danì, ¾e osobní vklad vysoce pøevy¹ující pøíjmy v pøedchozím období nasvìdèuje nesprávnosti úètování o pøíjmech, a tedy nesprávnému úèetnictví. Vadnost úèetnictví dále plyne i z nedodr¾ení èíselné øady úèetních dokladù èi v èíselné duplicitì. Dal¹í závìry soudu (ke sdìlení rozdílù na dani a k návrhùm na svìdecké výslechy) nejsou kasaèní stí¾ností zpochybnìny.
Vý¹e danì se v zásadì urèuje dokazováním (§ 31 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù-dále jen daòový øád ). Je povinností daòového subjektu podle § 31 odst. 9 daòového øádu prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. To znamená, ¾e dùkazní bøemeno v tomto rozsahu spoèívá na daòovém subjektu a ten je odpovìdný za to, ¾e jím pøedlo¾ené dùkazní prostøedky jeho tvrzení prokazují. Nesplní-li daòový subjekt pøi prokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e zde není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavcù 1 a¾ 4 cit. ustanovení, je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem (odst. 5 cit. ust.). V odvolacím øízení pak je pak odvolací orgán v pøípadì, ¾e daò byla stanovena podle pomùcek (§ 50 odst. 5 daòového øádu), oprávnìn pouze zkoumat dodr¾ení zákonných podmínek pro takový zpùsob stanovení danì.
Základním dùkazním prostøedkem ovìøení správnosti základu danì a vý¹e danì je nepochybnì úèetnictví a úèetní doklady. Úèetnictví ov¹em musí být v souladu s ust. 7 odst. 1 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví v rozhodném znìní, úplné, prùkazné a správné, tak aby vìrnì zobrazovalo skuteènosti, které jsou jeho pøedmìtem. Za úplné (odst. 2) lze pova¾ovat úèetnictví, bylo-li úètováno o v¹ech úèetních pøípadech, za prùkazné (odst. 3), pokud byly úèetní pøípady a úèetní zápisy dolo¾eny a prokázány pøedepsaným zpùsobem a byl-li inventarizován majetek a závazky, za správné (odst. 4) nedo¹lo-li k poru¹ení povinností stanovených tímto zákonem.
Vycházeno ze zprávy o kontrole, úètovala stì¾ovatelka o pøedmìtné èástce jako o pøíjmu nepodléhajícím zdanìní. K tomu tvrdila, ¾e jde o pùjèku, která podle § 3 odst. 4 písm. b) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù v rozhodném znìní nebyla pøedmìtem danì. K jejímu tvrzení bylo vy¾ádáno sdìlení jejího otce, který jí mìl pùjèku poskytnout, a byl vyslechnut oznaèený svìdek. Tvrzení stì¾ovatelky tím ov¹em skuteènì prokázáno nebylo. Správce danì tak mohl vycházet ze skuteènosti, ¾e se o pùjèku nejednalo.
Pøedmìtem pøezkumu krajského soudu je zákonnost rozhodnutí ¾alovaného, a to v mezích ¾alobních námitek (§ 75 odst. 2 s. ø. s.), ov¹em uèinit tak mù¾e jen u rozhodnutí, které pøezkoumatelným je. K tomu lze poukázat na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 6. 2004, è. j. 5A 157/2002-35, publikované pod è. 359/2004 Sb. rozhodnutí NSS.
Problém je v daném pøípadì v tom, ¾e ¾alovaný v rozhodnutí napadeném ¾alobou neuvedl konkrétní skuteènosti, pro které byla daò stanovena podle pomùcek. Pouze obecnì poukázal na to, ¾e na výzvu k odstranìní pochybností bylo reagováno pouhými nepodlo¾enými tvrzeními. V èem spoèívaly pochybnosti o správnosti úèetnictví v tomto zdaòovacím období v rozhodnutí uvedeno nebylo, stejnì tak, ani, co bylo obsahem výzvy a v èem spoèívalo poru¹ení povinností daòovým subjektem. K vadám zji¹tìným kontrolou bylo opìt pouze obecnì konstatováno, ¾e v prùbìhu kontroly nebyla prokázána správnost údajù o pøíjmech a výdajích uvedených v daòovém pøiznání. Vzhledem k tomu, ¾e platební výmìr nebyl (a ani nemusel být) odùvodnìn a ¾e odpovìdí na ¾ádost o sdìlení rozdílù byl poukaz na zprávu o kontrole, pak jen z této zprávy lze seznat, v èem spoèívalo poru¹ení povinností daòového subjektu, které vedlo ke stanovení danì podle pomùcek a vydání platebního výmìru. Zpráva ve vztahu k tomuto zdaòovacímu období koresponduje s vydanou výzvou, tj. konstatuje, ¾e ohlednì pøíjmu 1 500 000 Kè nebylo prokázáno, ¾e se jedná o pøíjem, který není pøedmìtem danì. Výzva se netýkala ¾ádných nedostatkù ve vedení úèetnictví, stejnì tak nejsou k tomuto zdaòovacímu období ¾ádné podobné nedostatky konstatovány ve zprávì (nejsou ani patrné ze spisu pøedlo¾eného soudu-4 slo¾ek týkajících se v¹ech kontrolovaných zdaòovacích období). Rozhodnutí ¾alovaného tak ohlednì vad v úèetnictví nebylo nijak konkrétní a navíc ani toto tvrzení nemìlo oporu ve zprávì o kontrole, na ni¾ poukazovalo. Soud v¹ak tento nedostatek pøezkoumatelnosti, spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí (a to formálních i vìcných) pøehlédl, aè z tohoto dùvodu mìl rozhodnutí podle § 76 odst. 1 písm. a) s. ø. s. zru¹it.
Je dal¹í otázkou, jaké vady v úèetnictví uvedené v odùvodnìní svého rozsudku mìl na mysli krajský soud. Je sice pravdou, ¾e taková námitka byla vznesena v ¾alobì, ta ov¹em byla podána proti nìkolika rozhodnutím ¾alovaného souèasnì a nelze z ní dovodit, ¾e tato výtka smìøovala k pøedmìtnému správnímu rozhodnutí. I kdyby tomu tak bylo, musel by ji soud jako nesmyslnou (netýkající se daného zdaòovacího období) odmítnout. Ze skuteènosti, ¾e úèetnictví trpìlo urèitými vadami v dal¹ích zdaòovacích obdobích, nelze dovozovat, ¾e jimi trpìlo i døíve. Tomu ¾ádné zji¹tìní správce danì nenasvìdèuje. Tvrzení soudu, ¾e pøedmìtný pøíjem je osobním vkladem vysoce pøevy¹ujícím pøíjmy v pøedchozím období, a to ¾e nasvìdèuje nesprávnosti úèetnictví, rovnì¾ nemá v nièem oporu. Kontrola nebyla provádìna za pøedchozí zdaòovací období, ve zprávì o kontrole ani v rozhodnutí ¾alovaného není konstatován ¾ádný údaj, který by toto tvrzení dokládal. Nelze ne¾ spekulovat, ¾e soud ohlednì vad v úèetních dokladech (èíselná øada a duplicita úèetních dokladù) zamìnil zdaòovací období.
Za takové situace, je tøeba pova¾ovat napadený rozsudek krajského soudu za nepøezkoumatelný ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. a k takové vadì Nejvy¹¹í správní soud pøihlí¾í i bez návrhu (§ 109 odst. 3 s. ø. s.) a nemusí se zabývat naplnìním tvrzených kasaèních dùvodù.
Z tìchto dùvodù Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek Krajského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení, pøi nìm¾ je podle odst. 3) tého¾ ustanovení vázán právním názorem v tomto rozsudku vysloveným.

References: soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 § 104
 soud 
 soud 
 soud 
 § 109
 § 103
 soud 
 soud 

Soud 
 soud 
 § 31
 Soud 
 § 31
 § 3
 Soud 
 § 76
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 110