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Timestamp: 2019-09-22 16:52:56+00:00

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Aliquotierung des Grundfreibetrages gem. § 10 EStG bei einer Mitunternehmerschaft - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 22.09.2011, RV/2339-W/11
Aliquotierung des Grundfreibetrages gem. § 10 EStG bei einer Mitunternehmerschaft
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der A&B-KG, vertreten durch C., vom 22. Juli 2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 1/23 vom 12. Juli 2011 betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2010 entschieden:
Die Bw. ist eine im Geschäftszweig Bierimport tätige Kommanditgesellschaft. Mit dem Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2010 vom 12.7.2011 wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit € 65.635,15 festgestellt und auf den unbeschränkt haftenden Gesellschafter X.und den Kommanditisten Y.zu je 50 % verteilt, da laut Erklärung bei den Mitunternehmern weder Sonderbetriebseinnahmen noch Sonderbetriebsausgaben zu berücksichtigen waren. Bei den Mitunternehmern wurde jeweils ein Freibetrag für investierte Gewinne von körperlichen Wirtschaftsgütern iHv € 339,32 sowie ein Grundfreibetrag iHv € 1.950,00 berücksichtigt.
In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung vom 22.7.2011 wurde folgendes vorgebracht: Da sich eine Personengesellschaft aus mehreren Einzelunternehmern zusammensetze (Bilanzbündeltheorie), sei die Aliquotierung des Grundfreibetrages nicht verfassungskonform, da ein Vermögensverlust von € 838,00 (gerundet) pro Gesellschafter eintrete. Würden die beiden Gesellschafter je eine Hälfte dieses Unternehmens betreiben, stünde beiden der volle Grundabsetzbetrag zu. Außerdem sei im Gesetz ausdrücklich festgehalten, dass der Freibetrag nur dem Gesellschafter und nicht der Gesellschaft zustehe. Die Berechnung des korrekten, max. € 3.900,00 betragenden Grundfreibetrages könnte und müsste erst bei der jeweiligen Veranlagung der Einkommensteuer erfolgen. Beispiele der Rückführung von Überansprüchen seien u.a. die Neuberechnung des Jahressechstels oder die Aberkennung von mehrfach geltend gemachten Pendlerpauschalen im Rahmen der Veranlagung. Es werde daher ersucht, den Feststellungsbescheid dahingehend zu ändern, dass jedem Gesellschafter der volle Grundfreibetrag gewährt werde.
Im gegenständlichen Fall besteht hinsichtlich der nach den Vorgaben des § 10 EStG 1988 zu ermittelnden Höhe des Grundfreibetrages für das Jahr 2010 Konvergenz der Verfahrensparteien. Der vom Finanzamt für die Personengemeinschaft insgesamt angesetzte Betrag von € 3.900,00 wird von der Bw. nicht in Frage gestellt, zumal sie diesen Betrag in der Berufung als "korrekt" bezeichnet.
Die Bw. wendet sich somit ausschließlich gegen die aliquote Berücksichtigung des Grundfreibetrages bei den beiden Mitunternehmern X. und Y.mit jeweils € 1.950,00 und argumentiert, dass diese Vorgehensweise des Finanzamtes nicht verfassungskonform sei, da den Gesellschaftern dadurch ein Vermögensverlust eintrete.
Insoweit sich die Bw. darauf beruft, dass im Gesetz ausdrücklich festgehalten sei, dass der Grundfreibetrag nur dem Gesellschafter und nicht der Gesellschaft zustehe, ist zu entgegnen, dass bei der Ermittlung des Willens des Gesetzgebers auch systematische und teleologische Aspekte einbezogen werden müssen.
Der Grundfreibetrag, der ausschließlich von natürlichen Personen, die betriebliche Einkünfte als Einzel- oder Mitunternehmer erzielen, in Anspruch genommen werden kann, kann bei der Gewinnermittlung eines Betriebes gewinnmindernd geltend gemacht werden. Der Begriff Betrieb steht hier generell für eine Betätigung, aus der betriebliche Einkünfte iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 erzielt werden (vgl. Doralt, EStG Kommentar, § 10, Tz 9-10).
Bei Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, können nur die Gesellschafter den Grundfreibetrag in Anspruch nehmen (§ 10 Abs. 2 erster Satz). Die Inanspruchnahme des Grundfreibetrages kann notwendigerweise nur durch den einzelnen Mitunternehmer und nicht durch die Mitunternehmerschaft erfolgen, weil die Inanspruchnahme von Voraussetzungen abhängig ist, die die Person des Mitunternehmers betreffen. Anspruchsberechtigt sind ausschließlich natürliche Personen (nicht aber an der Mitunternehmerschaft beteiligte Körperschaften). Weiters ist die Inanspruchnahme des Grundfreibetrages gewinnabhängig. Das relevante steuerliche Ergebnis ist unter Berücksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben zu ermitteln und kann deswegen für einen Mitunternehmer - wenngleich den übrigen Mitunternehmern ein steuerlicher Gewinn zugerechnet wird - negativ sein. Jedem anspruchsberechtigten Mitunternehmer steht für sich das Wahlrecht zu, den Grundfreibetrag in Anspruch zu nehmen (vgl. Doralt, EStG Kommentar, § 10, Tz 53).
Der Grundfreibetrag ist bezogen auf die Mitunternehmerschaft absolut begrenzt mit dem Höchstbetrag von € 100.000,00. Jeder Mitunternehmer kann den Grundfreibetrag mit einem der Gewinnbeteiligung entsprechenden Teilbetrag ansetzen (§ 10 Abs. 2 zweiter Satz). Der Teilbetrag ermittelt sich nach Maßgabe des gesellschaftsvertraglich zustehenden Gewinnanteiles unter Berücksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben (EStR 2000, Rz 3720 iVm Rz 3860h). Nur alle Mitunternehmer zusammen erreichen den vollen Grundfreibetrag. Mitunternehmerschaften mit entsprechend hohen Gewinnen sind dadurch gegenüber getrennt geführten Einzelunternehmen schlechter gestellt (vgl. Doralt, EStG Kommentar, § 10, Tz 55).
Es besteht also eine der Gewinnbeteiligung entsprechende Aliquotierung von Grundfreibetrag und investitionsbedingtem Freibetrag; nur alle Mitunternehmer zusammen erreichen den vollen Grundfreibetrag und den vollen investitionsbedingten Freibetrag (vgl. Mayr, RdW 2009, 237).
Die Aliquotierung bei Mitunternehmerschaften kann zu verfassungsrechtlich problematischen Nachteilen führen: Schließen sich zwei Einzelunternehmen zu einer Mitunternehmerschaft zusammen, unterliegen sie für Zwecke des Freibetrages nach § 10 einer einheitlichen Gewinngrenze von € 769.230,00 (vgl Mayr, RdW 2009, 238).
Aus den dargelegten Erwägungen zur mit dem Steuerreformgesetz 2009 (BGBl. I Nr. 26/2009) geschaffenen Rechtslage ergibt sich, dass an der vom Finanzamt vorgenommenen Aliquotierung des Grundfreibetrages iHv € 3.900,00 keine Rechtswidrigkeit im Hinblick auf § 10 EStG 1988 zu erblicken ist. Da laut Punkt III. des vorliegenden Gesellschaftsvertrages Substanz und Erfolg des Unternehmens den Gesellschaftern zu gleichen Teilen anzurechnen sind und keine Sonderbetriebseinnahmen bzw. Sonderbetriebsausgaben erklärt wurden, war bei jedem der beiden Gesellschafter der Betrag von € 1.950,00 zu berücksichtigen.
Der von der Bw. vertretenen Ansicht, dass die Berechnung des Grundfreibetrages erst bei der jeweiligen Einkommensteuerveranlagung der Mitunternehmer erfolgen "könnte und müsste", kann nicht gefolgt werden, da eine derartige Vorgehensweise nach der oben dargestellten Rechtslage nicht in Betracht gezogen werden kann.
Zusammenfassend ist festzustellen, dass dem angefochtenen Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2010 keine Rechtswidrigkeit auf einfachgesetzlicher Ebene anhaftet.
Insoweit von der Bw. der Aspekt der mangelnden Verfassungskonformität angesprochen wird, ist auf das Legalitätsprinzip zu verweisen. Aus Art 18 Abs 1 B-VG ergibt sich, dass sowohl das Finanzamt als Abgabenbehörde erster Instanz als auch der Unabhängige Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz die geltenden Gesetzte anzuwenden haben. Die Kompetenz zur Prüfung der Verfassungsmäßigkeit von Gesetzen kommt gemäß Art. 140 B-VG ausschließlich dem Verfassungsgerichtshof zu.
Findok-Nr: 55435.1, aufgenommen am: 14.10.2011 07:25:41, Dokument-ID: 5500f3c2-34a6-4ba3-8bb8-d201fa6562c2, Segment-ID: 0c3318a1-07a1-46a8-b464-202144c2e764

References: § 10
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 § 188
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 Art. 140