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Timestamp: 2019-07-23 06:57:37+00:00

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Innergemeinschaftliche Fahrzeuglieferungen bzw. -erwerbe - Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
Innergemeinschaftliche Fahrzeuglieferungen bzw. -erwerbe – Lexikon des Steuerrechts
2 Fahrzeuge i.S.d. UStG
2.1 Fahrzeuge im Allgemeinen
2.2 Definition der neuen Fahrzeuge
2.3 Gebrauchtfahrzeuge
3 Die innergemeinschaftliche Lieferung von Fahrzeugen
3.2 Fahrzeuglieferung durch einen Unternehmer i.S.d. § 2 UStG im Rahmen seines Unternehmens
3.2.2 Besonderheiten bei der Lieferung neuer Fahrzeuge
3.2.2.1 Allgemeine Grundsätze
3.2.2.2 Lieferung an Unternehmer bzw. Schwellenerwerber
3.2.2.3 Lieferung an Nichtunternehmer bzw. Einrichtung i.S.d. § 1c Abs. 1 UStG
3.2.3 Besonderheiten bei der Lieferung von gebrauchten Fahrzeugen
3.2.4 Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung
3.2.5 Rechnungserteilung
3.2.6 Steuerberechnung und -anmeldung, Zusammenfassende Meldung
3.2.6.1 Innergemeinschaftliche Lieferung an Abnehmer mit UStIdNr.
3.2.6.2 Innergemeinschaftliche Lieferungen an Abnehmer ohne UStIdNr.
3.2.7 Vorsteuerabzug
3.3 Fahrzeuglieferungen durch Nichtunternehmer
3.3.1 Nichtsteuerbare Lieferungen
3.3.2 Lieferungen neuer Fahrzeuge als Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG
3.3.2.1 Allgemeine Grundsätze des § 2a UStG
3.3.2.2 Keine nachhaltige Tätigkeit
3.3.2.3 Kein Hilfsgeschäft
3.3.2.4 Die Steuerbefreiung
3.3.2.5 Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung
3.3.2.6 Rechnungserteilung
3.3.2.7 Steuerberechnung und -anmeldung, Zusammenfassende Meldung
3.3.2.8 Vorsteuerabzug
3.4 Innergemeinschaftliche Lieferung durch einen Kleinunternehmer
3.5 Innergemeinschaftliche Lieferung durch einen pauschalierenden Land- und Forstwirt
4 Der innergemeinschaftliche Erwerb von Fahrzeugen
4.1 Der innergemeinschaftliche Erwerb von Gebrauchtfahrzeugen
4.2 Der Erwerb neuer Fahrzeuge im Überblick
4.3 Fahrzeugeinzelbesteuerung nach § 1b i.V.m. § 1a UStG
4.3.1 Allgemeine Voraussetzungen
4.3.2 Bemessungsgrundlage, Vorsteuerabzug, Entstehung und Fälligkeit der Umsatzsteuer
4.3.3 Besteuerungsverfahren
4.3.4 Sicherung des Steueranspruchs in Fällen des innergemeinschaftlichen Fahrzeugerwerbs
4.3.5 Kontrollverfahren
4.4 Erwerb von neuen Fahrzeugen durch Kleinunternehmer
4.5 Erwerb von neuen Fahrzeugen durch pauschalierende Land- und Forstwirte
Grundlage des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Fahrzeuge ist Art. 2 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ii MwStSystRL.
Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Fahrzeuglieferung bzw. des Fahrzeugerwerbs richtet sich danach, ob
ein neues oder gebrauchtes Fahrzeug geliefert wird;
ein Unternehmer oder ein Nichtunternehmer das Fahrzeug liefert;
Erwerber eines Fahrzeugs ein Unternehmer, ein Schwellenerwerber (→ Innergemeinschaftlicher Erwerb) oder ein Nichtunternehmer (Fahrzeugeinzelbesteuerung) ist.
Die innergemeinschaftliche Lieferung (→ Innergemeinschaftliche Lieferung) und der innergemeinschaftliche Erwerb (→ Innergemeinschaftlicher Erwerb) neuer Fahrzeuge soll der Besteuerung im Bestimmungsland mit dessen Steuersätzen unterworfen werden.
Die Fahrzeugeinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5a UStG) setzt voraus, dass andere als die in § 1a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannten Personen einen innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge bewirken.
Der Erwerb findet dabei statt durch
eine nicht unternehmerisch tätige Personenvereinigung oder
Unternehmer, die das Neufahrzeug nicht für das Unternehmen erwerben (Abschn. 16.3 Abs. 1 Satz 2 UStAE).
Weitere Erläuterungen zur Fahrzeugeinzelbesteuerung s.u. unter dem gleichnamigen Gliederungspunkt.
2. Fahrzeuge i.S.d. UStG
2.1. Fahrzeuge im Allgemeinen
Fahrzeuge i.S.d. UStG sind (§ 1b Abs. 2 UStG):
motorbetriebene Landfahrzeuge mit einem Hubraum von mehr als 48 Kubikzentimetern oder einer Leistung von mehr als 7,2 Kilowatt (9,78928 PS),
Fahrzeuge i.S.d. UStG sind zur Personen- oder Güterbeförderung bestimmte Wasserfahrzeuge, Luftfahrzeuge und motorbetriebene Landfahrzeuge, die die in § 1b Abs. 2 UStG bezeichneten Merkmale aufweisen (s.a. Art. 2 Abs. 2 MwStSystRL).
sog. Pocket-Bikes (BFH Urteil vom 27.2.2014, V R 21/11, BStBl I 2014, 501),
landwirtschaftliche Zugmaschinen (s. BMF vom 4.10.2016, BStBl I 2016, 1074).
Die straßenverkehrsrechtliche Zulassung ist nicht erforderlich.
Pocket-Bikes sind Motorräder, Motorroller und Quads in Miniaturausgabe.
Keine Landfahrzeuge sind dagegen
Packwagen und andere Anhänger ohne eigenen Motor, die nur von Kraftfahrzeugen mitgeführt werden können sowie
selbst fahrende Arbeitsmaschinen, die nach ihrer Bauart oder ihren besonderen, mit dem Fahrzeug fest verbundenen Einrichtungen nicht zur Beförderung von Personen oder Gütern bestimmt und geeignet sind (Abschn. 1b.1 UStAE).
2.2. Definition der neuen Fahrzeuge
Ein Fahrzeug gilt als neu, wenn das
Nach § 1b Abs. 2 Satz 2 UStG gelten die o.a. Begriffsbestimmungen nicht für alle im UStG erwähnten Fahrzeuge. Der o.g. Fahrzeugbegriff gilt nicht für die in § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG (Abschn. 4.12.2 Abs. 2 und Abschn. 3a.5 Abs. 3 UStAE) und § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG bezeichneten Fahrzeuge.
2.3. Gebrauchtfahrzeuge
Der Begriff Gebrauchtfahrzeuge bzw. Gebrauchtgegenstände ist im Umsatzsteuerrecht nicht definiert. Von Bedeutung sind die ‘Gebrauchtgegenstände’ für Wiederverkäufer, die die → Differenzbesteuerung anwenden wollen. Nach Abschn. 25a.1 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStAE handelt es sich bei den in § 25a Abs. 1 Nr. 1 UStG genannten Gegenständen in aller Regel um solche, die bereits einmal nach der allgemeinen Verkehrsauffassung »gebraucht« worden sind.
Die Differenzbesteuerung ist ausgeschlossen, wenn der Wiederverkäufer ein neues Fahrzeug i.S.v. § 1b Abs. 2 und 3 UStG in das übrige Gemeinschaftsgebiet liefert. Die Lieferung ist im Inland unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a UStG als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei. Der Erwerber des neuen Fahrzeugs hat im übrigen Gemeinschaftsgebiet einen innergemeinschaftlichen Erwerb zu besteuern (Abschn. 25a.1 Abs. 19 UStAE).
3. Die innergemeinschaftliche Lieferung von Fahrzeugen
Die innergemeinschaftliche Lieferung von Fahrzeugen ist unter folgenden Voraussetzungen steuerfrei:
Wie aus dem obigen Schaubild ersichtlich, gehört nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG zu den Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung, dass der Erwerb des Gegenstands (hier: Fahrzeug) der Lieferung beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung unterliegt (s.a. Abschn. 6a.1 Abs. 16 UStAE).
3.2. Fahrzeuglieferung durch einen Unternehmer i.S.d. § 2 UStG im Rahmen seines Unternehmens
Gelangt das Fahrzeug bei einer Lieferung durch einen Unternehmer an den Abnehmer (Erwerber) aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates oder aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete (§ 1a Abs. 1 Nr. 1 UStG; → Innergemeinschaftlicher Erwerb), so ist die Lieferung im Ursprungsland grundsätzlich steuerbar (→ Ort der Lieferung gem. § 3 Abs. 6 UStG), wenn nicht die Ortsregelung des § 3c UStG greift. Unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG ist die Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung (→ Innergemeinschaftliche Lieferung) steuerfrei.
Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung ist u.a., dass der Erwerb des Gegenstandes der Lieferung (Fahrzeug) beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung unterliegt (§ 6a Abs. 1 Nr. 3 UStG). Die innergemeinschaftliche Lieferung und der innergemeinschaftliche Erwerb stehen sich spiegelbildlich – aber voneinander unabhängig – gegenüber. Nach § 6a Abs. 1 Nr. 3 UStG (Art. 138 Abs. 2 MwStSystRL) werden alle innergemeinschaftlichen Lieferungen von Gegenständen steuerbefreit, die im Bestimmungsland der Erwerbsbesteuerung unterliegen. Dagegen hängt die Besteuerung des Erwerbs nicht von einer Steuerbefreiung für die innergemeinschaftliche Lieferung ab.
Wie aus der obigen Abbildung ersichtlich, kommt es bei der Lieferung eines Fahrzeugs
auf die Eigenschaft des Fahrzeugs (alt oder neu) und
auf die Eigenschaft des Abnehmers an (Unternehmer i.S.d. § 2 UStG bzw. juristische Person; s. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b UStG).
3.2.2. Besonderheiten bei der Lieferung neuer Fahrzeuge
3.2.2.1. Allgemeine Grundsätze
Liefert ein Unternehmer i.S.d. § 2 UStG im Rahmen seines Unternehmens neue Fahrzeuge i.S.d. § 1b Abs. 3 UStG (s.o.) kommt es auf die Eigenschaft des Abnehmers für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung keine Rolle (s. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c UStG). Abnehmer kann auch eine Privatperson sein (Abschn. 6a.1 Abs. 15 UStAE).
Nach den §§ 1a und 1b UStG unterliegt der Erwerb eines neuen Fahrzeugs bei jedem Abnehmer der Erwerbsbesteuerung.
3.2.2.2. Lieferung an Unternehmer bzw. Schwellenerwerber
Innergemeinschaftliche Lieferungen neuer Fahrzeuge an die in § 1a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannten Erwerber unterliegen im Bestimmungsland der Erwerbbesteuerung (→ Innergemeinschaftlicher Erwerb). Die Lieferungen sind somit im Ursprungsland steuerfrei (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG). Die Regelung des § 1a Abs. 3 UStG (Schwellenerwerb) ist für den Erwerb neuer Fahrzeuge und verbrauchsteuerpflichtiger Ware nicht anzuwenden (§ 1a Abs. 5 UStG).
Der Lieferort für Versandhandelsgeschäfte (§ 3c Abs. 1 UStG; → Ort der Lieferung) ist bei der Lieferung neuer Fahrzeuge an Nichtunternehmer oder an Schwellenerwerber nicht anwendbar (§ 3c Abs. 5 Satz 1 UStG). Somit ist bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung neuer Fahrzeuge unerheblich, ob der Lieferer eine Lieferschwelle oder der Erwerber eine Erwerbsschwelle überschritten hat (s.a. Abschn. 3c.1 Abs. 1 UStAE).
3.2.2.3. Lieferung an Nichtunternehmer bzw. Einrichtung i.S.d. § 1c Abs. 1 UStG
Es handelt sich dabei um Abnehmer, bei denen im Normalfall die Erwerbsbesteuerung nicht zur Anwendung kommt. Die Lieferung des neuen Fahrzeugs ist im Ursprungsland nach § 3 Abs. 6 UStG steuerbar. Die Ortsvorschrift des § 3c Abs. 1 UStG ist bei der Lieferung neuer Fahrzeuge nicht anwendbar (§ 3c Abs. 5 Satz 1 UStG).
Die Lieferung ist im Ursprungsland steuerfrei (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG). Abnehmer i.S.d. § 6a Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c UStG ist bei der Lieferung neuer Fahrzeuge jeder Erwerber. Im Bestimmungsland unterliegt der Erwerb des neuen Fahrzeugs durch einen Nichtunternehmer der Erwerbsbesteuerung nach § 6a Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. § 1b Abs. 1 UStG.
Zur Behandlung innergemeinschaftlicher Erwerbe an diplomatische Missionen usw. (§ 1c Abs. 1 UStG) s. Abschn. 1c.1 UStAE.
Mit Urteil vom 14.6.2017 (C-26/16, UR 14/2017, 539, LEXinform 0589549) nimmt der EuGH zu den Voraussetzungen für die Befreiung einer inngemeinschaftlichen Lieferung eines neuen Fahrzeugs in einem portugiesischen Vorlageersuchen Stellung (Streit u.a., NWB 48/2017, 3632).
Die Firma S ist ein in Portugal ansässiges Unternehmen, das im Bereich des Automobilhandels tätig ist. S veräußerte zu einem Kaufpreis von 447 665 € ein Neufahrzeug. Das Fahrzeug hatte sie zuvor bei der Mercedes-Benz Portugal SA erworben. Durch eine Zollanmeldung vom 25.5.09 war die Verbringung des Fahrzeugs in das portugiesische Staatsgebiet festgestellt worden.
Der Erwerber des Fahrzeugs war ein angolanischer Staatsangehöriger, der der S mitteilte, dass er das Fahrzeug zu seinem persönlichen Gebrauch in Spanien verwenden wolle. Er teilte der S weiterhin mit, dass er seinen Wohnsitz in Spanien habe und dass er die Beförderung des Fahrzeugs nach Spanien selbst übernehmen wolle. Außerdem wolle er den Pkw dort zulassen. Dieser Erwerber legte S seine spanische Ausländeridentifikationsnummer zur Bescheinigung seiner Eintragung in das zentrale Ausländerregister unter dieser Ausländeridentifikationsnummer und eine Kopie seines angolanischen Reisepasses vor. Die vom Erwerber beim Verkauf angegebene Anschrift stimmte nicht mit einer in einem Dokument vom 2.5.08 aufgeführten Anschrift überein.
In Anbetracht der vorgelegten Dokumente ging S von einer Umsatzsteuerfreiheit ihrer Lieferung aus. Das Fahrzeug wurde in einem komplett geschlossenen Anhänger nach Spanien transportiert. Der Erwerber versandte später u.a. ein Dokument, aus dem sich die Zulassung des Pkw in Spanien ergab. In dieser Bescheinigung war eine Anschrift des Erwerbers angegeben, die weder mit der von ihm beim Verkauf genannten Anschrift noch mit der Anschrift in dem Dokument vom 2.5.08 übereinstimmte. Außerdem handelte es sich um eine »touristische« Zulassung, die am 17.2.11 auslief. Eine touristische Zulassung nach spanischem Recht ist eine vorübergehende Zulassung, deren übliche Nutzungszeit sechs Monate innerhalb eines Zeitraums von zwölf Monaten beträgt und von den Behörden verlängert werden kann. Sie kann nur Personen erteilt werden, deren gewöhnlicher Aufenthalt nicht in Spanien liegt.
Die Direktion für Betrugsbekämpfung im Zollbereich teilte der Finanzdirektion Lissabon mit, dass der Erwerber in Portugal wohne und dort als Geschäftsführer einer Gesellschaft eingetragen sei. Ferner hätten die spanischen Behörden in Beantwortung eines Auskunftsersuchens erklärt, dass der Erwerber im Kj. 10 nicht als in Spanien wohnhaft anzusehen gewesen sei und in Spanien niemals eine Steuererklärung eingereicht habe (s.a. Anmerkung vom 12.9.2017, LEXinform 0949019).
Der EuGH betont ausdrücklich in Rz. 43 seiner Entscheidung C-26/16, dass die Befreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung eines neuen Fahrzeugs nur anwendbar ist, wenn
das Recht, über dieses Fahrzeug wie ein Eigentümer zu verfügen, auf den Erwerber übertragen worden ist,
der Verkäufer nachweist, dass dieses Fahrzeug in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und
derselbe Gegenstand aufgrund dieses Versands oder dieser Beförderung das Gebiet des Liefermitgliedstaats physisch verlassen hat.
Hingegen unterliegt angesichts des Wortlauts von Art. 138 Abs. 2 Buchst. a MwStSystRL die Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung eines neuen Fahrzeugs nicht der Voraussetzung, dass der Erwerber im Bestimmungsmitgliedstaat niedergelassen oder wohnhaft ist. Der Wohnsitz des Erwerbers eines neuen Fahrzeugs stellt zwar ein einschlägiges Element für die Zwecke der umfassenden Beurteilung dar, mit der der Ort des Endverbrauchs ermittelt werden soll, er allein kann jedoch nicht die Einstufung als »innergemeinschaftlichen Erwerb« und seine Befreiung unter den in Art. 138 Abs. 2 Buchst. a MwStSystRL vorgesehenen Voraussetzungen bedingen.
Die Steuerbefreiung im Liefermitgliedstaat kann auch nicht allein deshalb verweigert werden, weil die im Bestimmungsmitgliedstaat erteilte Zulassung eine vorübergehende für einen Zeitraum von zwölf Monaten erteilte Zulassung ist.
Der Verkäufer kann auch nicht später verpflichtet werden die Mehrwertsteuer zu entrichten, wenn nicht bewiesen ist, dass die vorübergehende Zulassung ausgelaufen ist und dass die Mehrwertsteuer im Bestimmungsmitgliedstaat entrichtet wurde oder wird.
Innergemeinschaftliche Umsätze, die sich auf neue Fahrzeuge beziehen, wiesen eine Besonderheit dahin auf, dass insbesondere die auf diesen Umsatz entfallende Mehrwertsteuer auch von einer nicht steuerpflichtigen Privatperson zu entrichten ist, für die die Erklärungs- und Rechnungslegungspflichten nicht gelten, sodass sich eine spätere Überprüfung dieser Person als unmöglich erweist, sowie dahin, dass die Privatperson als Endverbraucher selbst dann keinen Vorsteuerabzug geltend machen kann, wenn ein erworbenes Fahrzeug weiterverkauft wird, und deshalb ein größeres Interesse daran hat, sich der Besteuerung zu entziehen, als ein Wirtschaftsteilnehmer (EuGH vom 14.6.2017, C-26/16, UR 14/2017, 539, Rz. 63).
Daraus folgt, dass für die Frage, ob ein Umsatz, der sich auf ein neues Fahrzeug bezieht, als »innergemeinschaftlicher Erwerb« einzustufen ist, eine umfassende Beurteilung aller objektiven tatsächlichen Umstände vorzunehmen ist, die für die Feststellung maßgebend sind, ob der erworbene Gegenstand das Gebiet des Liefermitgliedstaats tatsächlich verlassen hat und, wenn ja, in welchem Mitgliedstaat sein Endverbrauch stattfinden wird.
Legt der Verkäufer Unterlagen vor, mit denen die Beförderung oder der Versand des neuen Fahrzeugs durch den Erwerber in einen anderen Mitgliedstaat sowie die, wenn auch nur vorübergehende, Zulassung des Fahrzeugs und dessen Verwendung in diesem Mitgliedstaat nachgewiesen werden sollen, kann der Verkäufer nicht verpflichtet sein, den schlüssigen Beweis zu erbringen, dass dieses Fahrzeug im Bestimmungsmitgliedstaat einer endgültigen Verwendung zugeführt worden und die touristische Zulassung, gegebenenfalls nach Zahlung der Mehrwertsteuer in diesem letzteren Mitgliedstaat, ausgelaufen ist.
Vom Verkäufer kann auch nicht verlangt werden, Beweise für die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs der in Rede stehenden Gegenstände vorzulegen, um in den Genuss der Steuerbefreiung der entsprechenden Lieferung zu gelangen. Den Anspruch auf Steuerbefreiung davon abhängig zu machen, dass der Mitgliedstaat der endgültigen Verwendung des neuen Fahrzeugs im Vorhinein bestimmt ist, liefe indes genau auf die Auferlegung einer solchen Verpflichtung hinaus. Dies könnte nämlich die Beweislast für die Erteilung einer dauerhaften Zulassung, die, gegebenenfalls nach Zahlung der Mehrwertsteuer durch den Erwerber, erfolgen könnte, auf den Verkäufer verlagern.
Der EuGH weist in Rz. 73 seiner Entscheidung C-26/16 darauf hin, dass sich der Verkäufer bei einem Geschäft, das mit der Bewirkung eines innergemeinschaftlichen Umsatzes, der sich auf ein neues Fahrzeug bezieht, verknüpft ist, nicht nur auf die vom Erwerber geäußerte Absicht verlassen darf, den Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat zu befördern, um ihn dort endgültig zu verbrauchen. Vielmehr muss sich der Verkäufer vergewissern, dass die vom Erwerber geäußerte Absicht durch objektive Elemente gestützt wird. Sollte der betreffende Steuerpflichtige gewusst haben oder hätte er wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einem Steuerbetrug des Erwerbers verknüpft war, und hat er nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen, um diesen zu verhindern, müsste ihm der Anspruch auf Steuerbefreiung versagt werden.
Die Firma S musste eine erhöhte Sorgfalt walten lassen, zum einen angesichts des Wertes des fraglichen Fahrzeugs und zum anderen deshalb, weil eine Privatperson beim Erwerb eines neuen Fahrzeugs selbst dann keinen Vorsteuerabzug beanspruchen kann, wenn ein erworbenes Fahrzeug weiterverkauft wird, und daher ein größeres Interesse daran hat, sich der Besteuerung zu entziehen, als ein Wirtschaftsteilnehmer. Darüber hinaus ist im Rahmen der Beurteilung, die der EuGH dem vorlegenden Gericht aufgibt, insbesondere zu prüfen, ob S angesichts der Angaben, über die sie verfügte oder verfügen konnte, wissen konnte, dass die vorübergehende Zulassung nur für nicht Ansässige bestimmt war und dass der Erwerber mehrere Anschriften in Spanien angegeben hatte, was Zweifel hinsichtlich seines tatsächlichen Wohnsitzes aufkommen lassen konnte.
3.2.3. Besonderheiten bei der Lieferung von gebrauchten Fahrzeugen
Es handelt sich hierbei um den Verkauf von Unternehmensvermögen als Hilfsgeschäft oder um den Verkauf von Umlaufvermögen, z.B. bei einem Pkw-Händler.
Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung ist abhängig
von der Eigenschaft des Abnehmers und
davon, wer den Pkw vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet.
3.2.4. Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung
Zum Beleg- und Buchnachweis nach den §§ 17a bis 17c UStDV s. die Erläuterungen unter → Innergemeinschaftliche Lieferung.
3.2.5. Rechnungserteilung
Führt der Unternehmer steuerfreie Lieferungen i.S.d. § 6a UStG aus, so ist er zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist (§ 14a Abs. 3 und 4 UStG). Der Rechnungsbegriff (→ Rechnung) des § 14a UStG richtet sich nach § 14 Abs. 4 UStG (Abschn. 14a.1 Abs. 1 UStAE). Entsprechend § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG kann auch mit Gutschrift abgerechnet werden.
Abweichend von § 14 Abs. 2 Nr. 2 UStG ist der Unternehmer, der steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen i.S.d. § 4 Nr. 1 Buchst. b und des § 6a UStG ausführt, zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist und seine UStIdNr. und die des Abnehmers angibt. In den Fällen des § 6a UStG besteht die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung nicht nur, wenn der Abnehmer ein Unternehmer ist, der den Gegenstand der Lieferung für unternehmerische Zwecke erworben hat. Sie besteht auch dann, wenn die innergemeinschaftliche Lieferung an eine juristische Person (z.B. eingetragener Verein oder Körperschaft des öffentlichen Rechts) erfolgt, die entweder kein Unternehmer ist oder den Gegenstand der Lieferung für ihren nichtunternehmerischen Bereich erworben hat (Abschn. 14a.1 Abs. 4 UStAE).
Ein Abrechnungspapier über die innergemeinschaftliche Lieferung von neuen Fahrzeugen muss neben den üblichen Angaben des § 14 Abs. 4 UStG alle für die ordnungsgemäße Durchführung der Erwerbsbesteuerung benötigten Merkmale (§ 1b Abs. 2 und 3 UStG) enthalten. Die Vorschrift des § 14a Abs. 3 UStG gilt für Unternehmer und für Fahrzeuglieferer (§ 2a UStG), die derartige Lieferungen an nicht in § 1a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannte Erwerber (z.B. Privatpersonen und nicht unternehmerisch tätige Personenzusammenschlüsse) ausführen (§ 14a Abs. 3 UStG, Abschn. 14a.1 Abs. 8 UStAE).
Neben dem Unternehmer, der Lieferungen und sonstige Leistungen der in § 14a Abs. 3 UStG genannten Art ausführt, hat auch der Fahrzeuglieferer (§ 2a UStG) ein Doppel von allen Rechnungen aufzubewahren (§ 14b Abs. 1 Nr. 1 UStG). Eine Verletzung der Aufbewahrungspflicht kann als Ordnungswidrigkeit nach § 26a Abs. 1 Nr. 1 UStG geahndet werden (Abschn. 14b.1 Abs. 3 UStAE).
Der Unternehmer hat ein Doppel der Rechnung zehn Jahre aufzubewahren. Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kj., in dem die Rechnung ausgestellt worden ist (§ 14b Abs. 1 Satz 3 UStG).
3.2.6. Steuerberechnung und -anmeldung, Zusammenfassende Meldung
3.2.6.1. Innergemeinschaftliche Lieferung an Abnehmer mit UStIdNr.
Der Unternehmer hat für jeden Voranmeldungs- und Besteuerungszeitraum in den amtlich vorgeschriebenen Vordrucken (§ 18 Abs. 1 bis 4 UStG) die Bemessungsgrundlagen seiner innergemeinschaftlichen Lieferungen gesondert zu erklären. Die Angaben sind in dem Voranmeldungszeitraum zu machen, in dem die Rechnung für die innergemeinschaftliche Lieferung ausgestellt wird, spätestens jedoch in dem Voranmeldungszeitraum, in dem der auf die Ausführung der innergemeinschaftlichen Lieferung folgende Monat endet (§ 18b Satz 1 und 2 UStG).
Der Unternehmer hat bis zum 25. Tag nach Ablauf jedes Kalendermonats (Meldezeitraum), in dem er innergemeinschaftliche Warenlieferungen ausgeführt hat, dem BZSt eine Meldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln (§ 18a Abs. 1 UStG; → Zusammenfassende Meldung). Soweit die Summe der Bemessungsgrundlagen für innergemeinschaftliche Warenlieferungen und für Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG weder für das laufende Kalendervierteljahr noch für eines der vier vorangegangenen Kalendervierteljahre jeweils mehr als 50 000 € beträgt, kann die Zusammenfassende Meldung bis zum 25. Tag nach Ablauf des Kalendervierteljahres übermittelt werden. Übersteigt die Summe der Bemessungsgrundlage für innergemeinschaftliche Warenlieferungen und für Lieferungen i.S.d. § 25b Abs. 2 UStG im Laufe eines Kalendervierteljahres 50 000 €, hat der Unternehmer bis zum 25. Tag nach Ablauf des Kalendermonats, in dem dieser Betrag überschritten wird, eine Zusammenfassende Meldung für diesen Kalendermonat und die bereits abgelaufenen Kalendermonate dieses Kalendervierteljahres zu übermitteln.
Eine innergemeinschaftliche Warenlieferung i.S.d. § 18a UStG ist u.a. eine innergemeinschaftliche Lieferung i.S.d. § 6a Abs. 1 UStG mit Ausnahme der Lieferungen neuer Fahrzeuge an Abnehmer ohne UStIdNr. (§ 18a Abs. 6 Nr. 1 UStG).
3.2.6.2. Innergemeinschaftliche Lieferungen an Abnehmer ohne UStIdNr.
Auf Grund des § 18c Satz 1 und 2 Nr. 1 bis 4 UStG hat das BMF von seiner Ermächtigung Gebrauch gemacht und die Fahrzeuglieferungs-Meldepflichtverordnung (FzgLiefgMeldV) vom 18.3.2009 (BStBl I 2009, 472) erlassen. Die Verordnung tritt am 1.7.2010 in Kraft.
Meldepflichtig nach § 3 der VO sind Unternehmer und Fahrzeuglieferer, die innergemeinschaftlichen Lieferungen neuer Fahrzeuge an Abnehmer ohne UStIdNr. ausführen. Die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs ist bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Kalendervierteljahres, in dem die Lieferung ausgeführt worden ist (Meldezeitraum), dem BZSt zu melden (Abschn. 18c.1 Abs. 1 UStAE).
Unternehmer i.S.d. § 2 UStG übermitteln dem BZSt die Meldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung. Informationen zur elektronischen Übermittlung sind unter den Internet-Adressen www.elster.de oder www.bzst.de abrufbar. Zur Vermeidung von unbilligen Härten kann das zuständige FA auf Antrag zulassen, dass die Meldung in herkömmlicher Form – auf Papier – nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abgegeben wird (Abschn. 18c.1 Abs. 2 und 3 UStAE). Fahrzeuglieferer (§ 2a UStG) können die Meldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermitteln oder in herkömmlicher Form nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abgeben.
Für jedes gelieferte Fahrzeug ist ein Datensatz zu übermitteln bzw. ein Vordruck abzugeben. Zu den notwendigen Angaben s. Abschn. 18c.1 Abs. 4 UStAE.
Ordnungswidrig i.S.d. § 26a Abs. 1 Nr. 6 UStG handelt, wer eine Meldung nach der FzgLiefgMeldV nicht, nicht richtig, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig abgibt. Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu 5 000 € geahndet werden (§ 26a Abs. 2 UStG; § 4 FzgLiefgMeldV; Abschn. 18c.1 Abs. 5 UStAE).
3.2.7. Vorsteuerabzug
Der → Vorsteuerabzug für Eingangsumsätze, die zur Ausführung steuerfreier innergemeinschaftlicher Fahrzeuglieferungen verwendet werden, bleibt nach § 15 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG erhalten.
3.3. Fahrzeuglieferungen durch Nichtunternehmer
3.3.1. Nichtsteuerbare Lieferungen
Lieferungen einer Privatperson bzw. eines Unternehmers im außerunternehmerischen Bereich sind grundsätzlich nicht steuerbar und unterliegen nicht der USt.
Nicht steuerbar sind die Lieferungen
eines gebrauchten Fahrzeugs in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder im Inland;
eines neuen Fahrzeugs im Inland;
eines neuen oder gebrauchten Fahrzeugs im Ausland.
3.3.2. Lieferungen neuer Fahrzeuge als Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG
3.3.2.1. Allgemeine Grundsätze des § 2a UStG
Wer im Inland ein neues Fahrzeug liefert, das bei der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, wird, wenn er nicht Unternehmer i.S.d. § 2 UStG ist, für diese Lieferung wie ein Unternehmer behandelt. Dasselbe gilt, wenn der Lieferer eines neuen Fahrzeugs Unternehmer i.S.d. § 2 ist und die Lieferung nicht im Rahmen des Unternehmens ausführt (Art. 9 Abs. 3 MwStSystRL, § 2a UStG). Es ist dabei unerheblich, an wen der Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG das Fahrzeug liefert.
Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG werden nur bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung steuerbar tätig.
Privatmann P gelingt es während seiner Urlaubsreise in Frankreich, seinen neuen Pkw (zwei Monate alt) für 15 000 € an den französischen Pkw-Händler F zu verkaufen.
Als Privatmann tätigt P eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG, die in Frankreich ausgeführt wird (§ 3 Abs. 6 UStG). Die Lieferung des P ist nicht steuerbar. P wird auch nach § 2a Satz 1 UStG nicht wie ein Unternehmer behandelt, da das neue Fahrzeug nicht im Inland geliefert wurde.
Auf eine Annonce in einer deutschen Fachzeitschrift hin gelingt es P (s. Beispiel 1), seinen neuen Pkw an einen französischen Pkw-Händler F zu verkaufen. Telefonisch einigen sich P und F darauf, dass P den Pkw anlässlich seiner Urlaubsreise an F in Frankreich übergibt.
Als Privatmann tätigt P eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG, die in Deutschland mit dem Beginn der Beförderung ausgeführt wird (§ 3 Abs. 6 Satz 1 und 2 UStG). Da das neue Fahrzeug bei der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, wird P nach § 2a Satz 1 UStG wie ein Unternehmer behandelt.
3.3.2.2. Keine nachhaltige Tätigkeit
Der Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG liefert Neufahrzeuge nicht nachhaltig, sondern nur gelegentlich. Durch eine nachhaltige entgeltliche Lieferung würde er Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG werden.
Ein Angehöriger einer Automobilfabrik, der von dieser unter Inanspruchnahme des Werksangehörigenrabatts fabrikneue Autos erwirbt und diese nach mehr als einem Jahr wieder verkauft, ist nicht nachhaltig als Unternehmer tätig (BFH Urteil vom 18.7.1991, V R 86/87, BStBl II 1991, 776).
Das vom Verb »nachhalten« (&equals; längere Zeit anhalten, bleiben) abgeleitete Adjektiv »nachhaltig« bedeutet gemeinsprachlich: sich auf längere Zeit stark auswirkend. Von dieser Bedeutung ist auch umsatzsteuerrechtlich auszugehen (BFH Urteil vom 30.7.1986, V R 41/76, BStBl II 1986, 874).
Als Kriterien, die für die Nachhaltigkeit sprechen können, kommen insbesondere in Betracht:
langfristige Duldung eines Eingriffes in den eigenen Rechtskreis;
Auftreten gegenüber Behörden.
Es kommt auf das Gesamtbild der Verhältnisse an. Es müssen dafür die für und gegen die Nachhaltigkeit sprechenden Merkmale gegeneinander abgewogen werden.
Der BFH ist der Auffassung, dass bei einem Verkauf nach mehr als einem Jahr die Intensität der wirtschaftlichen Betätigung so gering ist, dass eine unternehmerische Betätigung entfällt. Im Rahmen der Gesamtverhältnisse spielt dies eine besonders wichtige Rolle. Der Angehörige eines Automobilwerks, der in größeren Abständen einen Jahreswagen verkauft, rückt in die Nähe eines Privatmannes, der ebenfalls in regelmäßigen Abständen sein Auto zu verkaufen pflegt, ohne dass er deshalb zum Unternehmer wird. Bei Verkäufen nach mehr als einem Jahr kommt es nicht einmal zu einem Umsatz je Veranlagungszeitraum.
3.3.2.3. Kein Hilfsgeschäft
Zu den Hilfsgeschäften gehört jede Tätigkeit, die die Haupttätigkeit mit sich bringt (Abschn. 2.7 Abs. 2 UStAE). Auf die Nachhaltigkeit der Hilfsgeschäfte kommt es nicht an.
Auf eine Annonce in einer deutschen Fachzeitschrift hin gelingt es Unternehmer U seinen neuen, dem Unternehmensvermögen zugerechneten Pkw, an einen französischen Pkw-Händler F zu verkaufen. Telefonisch einigen sich U und F darauf, dass U den Pkw anlässlich seiner Urlaubsreise an F in Frankreich übergibt.
Mit dem Verkauf von Unternehmensvermögen tätigt U ein steuerbares Hilfsgeschäft im Rahmen seines Unternehmens. Die innergemeinschaftliche Lieferung wird im Rahmen seines Unternehmens nach § 2 Abs. 1 UStG ausgeführt.
3.3.2.4. Die Steuerbefreiung
Der Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG tätigt im Inland eine steuerbare, aber nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs. Der Abnehmer braucht kein Unternehmer zu sein (§ 6a Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c UStG).
3.3.2.5. Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung
Der Fahrzeuglieferer muss die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Fahrzeuglieferung buch- und belegmäßig nachweisen (§ 6a Abs. 3 UStG). S. die Ausführungen unter → Innergemeinschaftliche Lieferung.
3.3.2.6. Rechnungserteilung
Führt der Unternehmer steuerfreie Lieferungen i.S.d. § 6a UStG aus, so ist er zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist (§ 14a Abs. 3 und 4 UStG). Der Rechnungsbegriff des § 14a UStG richtet sich nach § 14 Abs. 4 UStG (Abschn. 14a Abs. 1 UStAE). Entsprechend § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG kann auch mit Gutschrift abgerechnet werden. Die Rechnungslegungsverpflichtung gilt auch für den Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG (§ 14a Abs. 3 Satz 3 UStG).
3.3.2.7. Steuerberechnung und -anmeldung, Zusammenfassende Meldung
Der Fahrzeuglieferer hat für den Voranmeldungs- und Besteuerungszeitraum in den amtlich vorgeschriebenen Vordrucken (§ 18 Abs. 1 bis 4 UStG) die Bemessungsgrundlagen seiner innergemeinschaftlichen Lieferungen gesondert zu erklären. Voranmeldungen sind nur für die Voranmeldungszeiträume abzugeben, in denen die Steuer für diese Umsätze zu erklären ist (§ 18 Abs. 4a UStG).
Die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs durch Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG und an Abnehmer ohne UStIdNr. (§ 18a Abs. 6 Nr. 1 UStG) ist nicht meldepflichtig (§ 18a UStG). Für Lieferungen an Erwerber ohne UStIdNr. ist eine besondere Meldepflicht (§ 18c UStG) vorgesehen. Auf Grund des § 18c Satz 1 und 2 Nr. 1 bis 4 UStG hat das BMF von seiner Ermächtigung Gebrauch gemacht und die Fahrzeuglieferungs-Meldepflichtverordnung (FzgLiefgMeldV) vom 18.3.2009 (BStBl I 2009, 472) erlassen. Die Verordnung tritt am 1.7.2010 in Kraft. Zum Verfahren zur Abgabe der Meldungen nach der FzgLiefgMeldV s. Abschn. 18c.1 UStAE.
3.3.2.8. Vorsteuerabzug
Unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 4a UStG kann der Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG die Vorsteuer wie folgt abziehen:
Abb.: Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 4a UStG
Privatmann P aus Köln hat seinen Pkw für 25 000 € zzgl. 4 750 € USt eingekauft und mit einem Kilometerstand von 2 000 km an den Privatmann F aus Paris für 22 500 € verkauft. F holt den Pkw bei P ab.
Die Lieferung des P ist im Inland steuerbar (§ 3 Abs. 6, § 2a Satz 1 UStG), aber steuerfrei (§ 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a Abs. 1 UStG). P kann somit nach § 15 Abs. 4a Nr. 2 UStG nicht 4 750 €, sondern nur 19 % auf 22 500 € &equals; 4 275 € als Vorsteuerbeträge abziehen. Dies ist die Steuer, die geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
S. Sachverhalt Beispiel 4. P verkauft den Pkw für 27 000 €.
Nach § 15 Abs. 4a Nr. 1 UStG kann P 19 % auf 25 000 € &equals; 4 750 € als Vorsteuerbetrag abziehen. Dies ist die Steuer, die auf die Lieferung (Einkauf) des neuen Fahrzeugs entfiel.
3.4. Innergemeinschaftliche Lieferung durch einen Kleinunternehmer
Die Kleinunternehmerregelung (→ Kleinunternehmer) gilt nach § 19 Abs. 4 Satz 1 UStG nicht für die innergemeinschaftlichen Lieferungen neuer Fahrzeuge. Liefert ein Kleinunternehmer ein neues Fahrzeug im Rahmen seines Unternehmens in einen anderen EU-Staat und unterliegt der Fahrzeugerwerb dort der Erwerbsbesteuerung, so ist die steuerbare Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG steuerfrei. Der Kleinunternehmer ist dabei kein Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG. Faktisch wird er aber wie ein solcher behandelt. Dies wird auch durch die entsprechende Anwendung des § 15 Abs. 4a UStG deutlich (§ 19 Abs. 4 Satz 2 UStG). Eine Zusammenfassende Meldung ist nicht abzugeben (§ 18a Abs. 1 Satz 3 UStG, Abschn. 18a.1 Abs. 1 Satz 2 UStAE).
3.5. Innergemeinschaftliche Lieferung durch einen pauschalierenden Land- und Forstwirt
Die Durchschnittssätze sind nach § 24 Abs. 1 Satz 1 UStG nur auf Umsätze anzuwenden, die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführt werden. Unter Beachtung der Rechtsprechung des EuGH ist § 24 UStG dahin auszulegen, dass solche Umsätze nur die Lieferungen selbst erzeugter landwirtschaftlicher Erzeugnisse und die landwirtschaftlichen Dienstleistungen sind, auf die die Pauschalregelung nach Art. 295 bis 305 MwStSystRL Anwendung findet (Abschn. 24.1 Abs. 1 UStAE; vgl. Abschn. 24.2 und 24.3 UStAE). Andere Umsätze, die der Unternehmer im Rahmen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs sowie außerhalb dieses Betriebs tätigt, unterliegen der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des Gesetzes (EuGH Urteile vom 15.7.2004, C-321/02, LEXinform 0175055, und vom 26.5.2005, C-43/04, LEXinform 0175744, sowie BFH Urteile vom 25.11.2004, V R 8/01, BStBl II 2005, 896, vom 22.9.2005, V R 28/03, BStBl II 2006, 280, vom 12.10.2006, V R 36/04, BStBl II 2007, 485 und vom 14.6.2007, V R 56/05, BStBl II 2008, 158).
Liefert ein Land- und Forstwirt ein neues Fahrzeug im Rahmen seines Unternehmens in einen anderen EU-Staat und unterliegt der Fahrzeugerwerb dort der Erwerbsbesteuerung, so ist die steuerbare Lieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG steuerfrei. Der Land- und Forstwirt ist dabei kein Fahrzeuglieferer i.S.d. § 2a UStG.
4. Der innergemeinschaftliche Erwerb von Fahrzeugen
4.1. Der innergemeinschaftliche Erwerb von Gebrauchtfahrzeugen
Ein innergemeinschaftlicher Erwerb von Gebrauchtfahrzeugen liegt nur unter den Voraussetzungen des § 1a UStG vor. Näheres s. unter → Innergemeinschaftlicher Erwerb.
4.2. Der Erwerb neuer Fahrzeuge im Überblick
Der innergemeinschaftliche Erwerb neuer Fahrzeuge ist entweder nach § 1a UStG oder nach § 1b i.V.m. § 1a UStG und den folgenden Voraussetzungen steuerbar:
Abb.: Fahrzeugeinzelbesteuerung
Näheres zum innergemeinschaftlichen Erwerb gem. § 1a UStG s. unter → Innergemeinschaftlicher Erwerb. Zur Ortsbestimmung des innergemeinschaftlichen Erwerbs s. → Ort der Lieferung.
4.3. Fahrzeugeinzelbesteuerung nach § 1b i.V.m. § 1a UStG
4.3.1. Allgemeine Voraussetzungen
Der Erwerb findet statt durch
eine nicht unternehmerisch tätige Personenvereinigung (Personengesellschaft) oder
Unternehmer, die das Neufahrzeug nicht für das Unternehmen erwerben.
Dagegen fällt der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs (Abschn. 16.3 Abs. 2 UStAE)
durch einen Unternehmer für sein Unternehmen (hierunter fallen auch Kleinunternehmer i.S.d. § 19 Abs. 1 UStG sowie Land- und Forstwirte, die § 24 UStG anwenden) oder
durch eine juristische Person als Nichtunternehmer bzw. für ihren nichtunternehmerischen Bereich (z.B. durch eine juristische Person des öffentlichen Rechts für ihren hoheitlichen Bereich oder durch einen Verein für seinen ideellen Bereich)
unter § 1a UStG und unterliegt daher der Erwerbsbesteuerung im allgemeinen Besteuerungs-Voranmeldungsverfahren (→ Innergemeinschaftlicher Erwerb).
Mit Urteil vom 18.11.2010 (C-84/09 – X, LEXinform 0589227) hat der EuGH entschieden, dass die Einstufung eines Umsatzes als innergemeinschaftliche Lieferung oder innergemeinschaftlicher Erwerb nicht von der Einhaltung einer Frist abhängen kann, innerhalb deren die Beförderung des in Rede stehenden Gegenstandes vom Liefermitgliedstaat in den Bestimmungsmitgliedstaat beginnen oder abgeschlossen sein muss. Im speziellen Fall des Erwerbs eines neuen Fahrzeugs i.S.v. Art. 2 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ii MwStSystRL hat die Bestimmung des innergemeinschaftlichen Charakters des Umsatzes im Wege einer umfassenden Beurteilung aller objektiven Umstände sowie der Absicht des Erwerbers zu erfolgen, sofern diese durch objektive Anhaltspunkte untermauert wird, anhand deren ermittelt werden kann, in welchem Mitgliedstaat die Endverwendung des betreffenden Gegenstands beabsichtigt ist.
Für die Beurteilung, ob ein Fahrzeug, das Gegenstand eines innergemeinschaftlichen Erwerbs ist, neu i.S.v. Art. 2 Abs. 2 Buchst. b MwStSystRL ist, ist auf den Zeitpunkt der Lieferung des betreffenden Gegenstands vom Verkäufer an den Käufer abzustellen und nicht der Zeitpunkt des Erwerbs im Inland (Abschn. 1b.1 Satz 7 UStAE).
4.3.2. Bemessungsgrundlage, Vorsteuerabzug, Entstehung und Fälligkeit der Umsatzsteuer
Bemessungsgrundlage für den innergemeinschaftlichen Erwerb ist der Kaufpreis (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG) bzw. der Aufwand des Erwerbers (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG). Es handelt sich dabei um den Kaufpreis zzgl. eventuell anfallender Nebenkosten. S.a. → Innergemeinschaftlicher Erwerb.
Die USt auf den innergemeinschaftlichen Erwerb ist gem. § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG nicht als Vorsteuer abziehbar, da das Fahrzeug nicht für das Unternehmen erworben wurde (s. auch Abschn. 16.3 Abs. 1 Satz 4 UStAE). Wird das Fahrzeug aber nach § 2a UStG weitergeliefert, ist die Vorsteuer für Fahrzeuglieferer nach § 15 Abs. 4a UStG abziehbar.
Die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von neuen Fahrzeugen durch Nichtunternehmer (§ 1b Abs. 1 UStG) entsteht am Tage des Erwerbs (§ 13 Abs. 1 Nr. 7 UStG).
Die USt ist am 10. Tag nach Ablauf des Tages fällig, an dem sie entstanden ist (§ 18 Abs. 5a Satz 4 UStG). Steuerschuldner ist gem. § 13a Nr. 2 UStG der Erwerber.
4.3.3. Besteuerungsverfahren
Beim innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge durch Erwerber nach § 1b Abs. 1 UStG ist die Steuer für jeden einzelnen steuerpflichtigen Erwerb zu berechnen (Fahrzeugeinzelbesteuerung). Nach § 18 Abs. 5a Satz 1 UStG hat der Erwerber spätestens bis zum 10. Tag nach Ablauf des Tages, an dem die Steuer entstanden ist, eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, in der er die zu entrichtende Steuer selbst zu berechnen hat. Eine Jahreserklärung ist nicht abzugeben (Abschn. 18.9 Abs. 1 und 2 UStAE).
Für den innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge durch Unternehmer, die das Fahrzeug für ihren unternehmerischen Bereich erwerben, oder durch juristische Personen, die nicht Unternehmer sind oder die das Fahrzeug nicht für ihr Unternehmen erwerben (§ 1a Abs. 1 Nr. 2 UStG), ist keine Fahrzeugeinzelbesteuerung vorzunehmen. Diese Unternehmer oder juristischen Personen haben den innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge in der Voranmeldung und in der Steuererklärung für das Kalenderjahr anzumelden (Abschn. 16.3 Abs. 2 UStAE).
Pkw-Händler F aus Frankreich liefert dem Privatmann P aus Mannheim einen Pkw mit einem Kilometerstand von 1 000 km für 25 000 € und 1 000 € Beförderungskosten am 15.4.23 nach Mannheim. In der Rechnung vom 12.4.23 (Zeitpunkt des Erwerbs) hat F auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung hingewiesen und den Kilometerstand des Fahrzeugs angegeben.
P erwirbt das neue Fahrzeug (§ 1b Abs. 2 und 3 UStG) am 12.4.23 steuerbar in Mannheim (§ 1b Abs. 1 i.V.m. § 1a UStG, § 3d Satz 1 UStG). Die Bemessungsgrundlage für den innergemeinschaftlichen Erwerb beträgt 26 000 €. Die USt (§ 12 Abs. 1 UStG) beträgt 19 % von 26 000 € &equals; 4 940 €. Den am 12.4.23 entstandenen (§ 13 Abs. 1 Nr. 7 UStG) USt-Anspruch muss P bis zum 22.4.23 durch Steuererklärung für die Fahrzeugeinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5a UStG, § 18 Abs. 5a UStG) bei seinem Wohnsitzfinanzamt (§ 21 Abs. 2 AO) anmelden und zahlen. Ein Vorsteuerabzug ist nicht möglich (s.a. Abschn. 16.3 Abs. 1 Satz 4 UStAE).
4.3.4. Sicherung des Steueranspruchs in Fällen des innergemeinschaftlichen Fahrzeugerwerbs
§ 18 Abs. 10 UStG enthält verschiedene Maßnahmen der Zulassungsbehörden, die der Sicherung des Steueranspruchs in Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Land- und Luftfahrzeuge dienen. Zu berücksichtigen ist, dass die Fahrzeug-Zulassungsverordnung (FZV) vom 25.4.2006 (BGBl I 2006, 988) die zulassungstechnischen Teile der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung (StVZO) abgelöst hat und seit 1.3.2007 die Zulassung von Fahrzeugen zum öffentlichen Straßenverkehr normiert. Durch das JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) werden die Regelungen des § 18 Abs. 10 UStG redaktionell an die neue verkehrsrechtliche Rechtsgrundlage angepasst. Die Mitteilungspflichten der Zulassungsbehörden ergeben sich aus § 36 FZV.
Die neuen EU-Fahrzeugpapiere bestehen aus zwei Teilen:
Teil 1 entspricht dem bisherigen Fahrzeugschein,
Teil 2 entspricht dem bisherigen Fahrzeugbrief.
Die Zulassungsbescheinigung Teil I ist vom jeweiligen Fahrer des Kraftfahrzeugs mitzuführen und zuständigen Personen auf Verlangen zur Prüfung auszuhändigen (§ 11 Abs. 5 FZV). Aus dem Verzeichnis müssen Name, Vorname und Anschrift des Halters sowie Marke, Fahrzeugklasse und Art des Aufbaus, Leermasse, zulässige Gesamtmasse und bei Sattelanhängern auch die Stützlast, die Fahrzeug-Identifizierungsnummer, das Datum der ersten Zulassung und das Kennzeichen der Anhänger ersichtlich sein.
Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, hat die Zulassungsbehörde auf Antrag des FA die Zulassungsbescheinigung Teil I für ungültig zu erklären und das amtliche Kennzeichen zu entstempeln (s.a. § 14 Abs. 1 FZV). Die Zulassungsbehörde trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Das FA kann die Abmeldung von Amts wegen auch selbst durchführen, wenn die Zulassungsbehörde das Verfahren noch nicht eingeleitet hat. Das FA teilt die durchgeführte Abmeldung unverzüglich der Zulassungsbehörde mit und händigt dem Fahrzeughalter die vorgeschriebene Bescheinigung über die Abmeldung aus. Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben (§ 18 Abs. 10 Nr. 2 Buchst. b UStG).
Unternehmer U aus Ludwigshafen erwirbt am 10.10.08 einen neuen Pkw für 25 000 € von einem spanischen Unternehmer S. Aus der ordnungsgemäßen Rechnung des S vom 20.10.08 ergibt sich, dass dieser in Spanien eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung getätigt hat.
U nutzt den Pkw zu 60 % unternehmerisch, ordnet ihn entsprechend dieser unternehmerischen Nutzung auch seinem Unternehmensvermögen zu.
Am 12.12.08 kann U diesen Pkw an einen Kollegen F in Frankreich für 26 000 € verkaufen.
Der innergemeinschaftliche Erwerb des U wird wie folgt behandelt:
Innergemeinschaftlicher Erwerb nach
§ 1b Abs. 1 UStG
Bemessungsgrundlage insgesamt 25 000 €
Erwerbsteuer 19 %
§ 13 Abs. 1 Nr. 6 UStG mit Ausstellung der Rechnung am 20.10.08
§ 13 Abs. 1 Nr. 7 UStG am Tag des Erwerbs am 10.10.08
§ 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG der Erwerber
Rechnungserteilung durch den Lieferer
§ 14a Abs. 1 UStG: u.a. mit UStIdNr. des Leistungsempfängers (§ 14a Abs. 2 UStG)
§ 14a Abs. 3 UStG: u.a. mit den Merkmalen des § 1b Abs. 2 und 3 UStG
Der Erwerber muss den Lieferer auf die nur teilweise unternehmerische Nutzung hinweisen, damit dieser über die Lieferung getrennt abrechnen kann.
§ 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG: 2 850 €
Die Vorsteuer i.H.v. 1 900 € ist nicht abziehbar, da der innergemeinschaftliche Erwerb nicht für das Unternehmen ausgeführt wurde.
Die Erwerbsteuer und die Vorsteuer betragen jeweils 2 850 €.
Die Zahllast beträgt 1 900 €.
Erwerbsteuer und Vorsteuer sind gem. § 16 Abs. 1 und 2 i.V.m. § 18 Abs. 1 und 2 UStG in der Voranmeldung 10/08 zu erklären. Die Vorauszahlung ist am 10.11.08 fällig (§ 18 Abs. 1 Satz 3 UStG).
Nach § 16 Abs. 3 UStG ist eine Jahreserklärung abzugeben, in der der Erwerb zu erfassen ist.
Die Erwerbsteuer ist gem. § 16 Abs. 5a UStG für jeden einzelnen steuerpflichtigen Erwerb zu berechnen (Fahrzeugeinzelbesteuerung). Die Erklärung ist bis zum 20.10.08 abzugeben (§ 18 Abs. 5a UStG). Die Erwerbsteuer ist bis zum 20.10.08 zu entrichten (§ 18 Abs. 5a Satz 4 UStG).
Veräußerung am 12.12.08
steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG.
steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung (§ 2a i.V.m. § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG).
Folge für den innergemeinschaftlichen Erwerb
Am 12.12.08 tätigt U eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. Nach § 4b Nr. 4 UStG wird der Gegenstand jetzt zur Ausführung von Umsätzen verwendet, für die der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG nicht eintritt. Im Voranmeldungszeitraum des Eintritts der Steuerbefreiungsvoraussetzungen (Voranmeldungszeitraum Dezember 08) müssen die Erwerbsteuer und der Vorsteuerabzug berichtigt werden. Es wird von der Verwaltung auch nicht beanstandet, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb in diesen Fällen weiterhin als steuerpflichtig behandelt wird (Abschn. 4b.1 Abs. 3 Satz 2 UStAE). In diesem Fall wird U auf jeden Fall die USt berichtigen, da für den Erwerb zum Teil kein Vorsteuerabzug möglich war.
Eine Korrektur ist nicht erforderlich, da sich der Erwerb nicht ausgewirkt hat.
U erhält die gezahlte Erwerbsteuer i.H.v. 1 900 € vom FA zurück. Auch hier ist der Vorgang somit neutral.
4.3.5. Kontrollverfahren
Zur Sicherung des Steueranspruchs in den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge und neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 und 3 UStG) sind die für die Zulassung oder die Registrierung von Fahrzeugen zuständigen Behörden verpflichtet, den für die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Fahrzeuge zuständigen Finanzbehörden ohne Ersuchen die in § 18 Abs. 10 Nr. 1 bis 3 UStG aufgeführten Daten mitzuteilen.
Zum Autokauf im Ausland sowie zum Verfahren der Fahrzeugeinzelbesteuerung s. die Anmerkung vom 3.4.2012 unter LEXinform 0632825.
4.4. Erwerb von neuen Fahrzeugen durch Kleinunternehmer
Der innergemeinschaftliche Erwerb (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG) fällt nicht unter die Kleinunternehmerreglung des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG. Danach wird lediglich die für Umsätze i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geschuldete USt nicht erhoben, wenn die weiteren Voraussetzungen des § 19 UStG erfüllt sind. Der innergemeinschaftliche Erwerb neuer Fahrzeuge unterliegt bei Kleinunternehmern der Erwerbsbesteuerung nach § 1a Abs. 1 UStG. Der Kleinunternehmer ist in diesem Zusammenhang kein Schwellenerwerber i.S.d. § 1a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. Abs. 5 Satz 1 UStG.
Der Vorsteuerabzug der USt auf den innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG ist möglich, da das Vorsteuerabzugsverbot des § 19 Abs. 1 Satz 4 UStG nur in den in § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG bezeichneten Fällen gilt.
4.5. Erwerb von neuen Fahrzeugen durch pauschalierende Land- und Forstwirte
Der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs unterliegt bei einem pauschalierenden Landwirt der Erwerbsbesteuerung nach § 1a Abs. 1 UStG, weil die Erwerbsbesteuerung von der Pauschalierung ausgenommen worden ist (§ 24 Abs. 1 UStG, Abschn. 1a.1 Abs. 2 Satz 3 UStAE).
Raudszus u.a., Die neue Fahrzeuglieferungs-Meldepflichtverordnung ab dem 1.7.2010 – Hinweise zum Umgang für Unternehmer und Privatpersonen – UStB 2010, 272; Streit u.a., EuGH zu steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen, NWB 48/2017, 3632.

References: § 2
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 § 2
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 Art. 2
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 § 4
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 § 3
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 § 6
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 EuGH 
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 Art. 138
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 § 14
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 § 14
 § 1
 § 14
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 § 25
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 § 4
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 § 1
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 § 18

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 § 16
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 § 16
 § 16
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 § 4
 § 15
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