Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zorganizowana-czesc-przedsiebiorstwa/0114-kdip1-1-4012-39-2017-1-kbr
Timestamp: 2018-12-10 08:33:20+00:00

Document:
0114-KDIP1-1.4012.39.2017.1.KBR | Interpretacja indywidualna
♦ › Zorganizowana część przedsiębiorstwa › 0114-KDIP1-1.4012.39.2017.1.KBR
W opisanej we wniosku sytuacji zostaną spełnione wszystkie wskazane wyżej przesłanki do uznania wyodrębnionego w Spółce Pionu Obsługi Nieruchomości oraz pozostającego w Spółce Pionu Działalności Wykonawczej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Opisane we wniosku segmenty prowadzonej działalności są wyodrębnionymi w istniejącym przedsiębiorstwie zespołami składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonymi do realizacji określonych zadań gospodarczych tj. do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej. Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy i opisana przez Wnioskodawcę czynność polegająca na wydzieleniu części przedsiębiorstwa obejmującego składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Wnioskodawcy w zakresie gospodarki nieruchomościami należącymi do Spółki Przejmującej, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 21 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT wydzielenia Pionu Obsługi Nieruchomości – jest prawidłowe.
W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT wydzielenia Pionu Obsługi Nieruchomości.
Spółka z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca, Spółka Dzielona) jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.; dalej: ustawa CIT). Spółka jest także zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.
Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest świadczenie usług budowlano-montażowych polegających w szczególności na wykonywaniu instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. Wnioskodawca posiada także trzy nieruchomości: nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem z lokalami mieszkalnymi, nieruchomość gruntową niezabudowaną oraz lokal użytkowy. Nieruchomość gruntowa zabudowana oraz lokal użytkowy Wnioskodawca przeznaczył do świadczenia usług odpłatnego najmu, natomiast nieruchomość stanowiąca działkę niezabudowaną zamierza przeznaczyć pod zabudowę biurowo-magazynową także w celach dalszego odpłatnego najmu. Na nieruchomościach ustanowione zostały hipoteki jako zabezpieczenie gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych. W związku z tym, że działalność budowlano-montażowa (dalej: Pion Działalności Wykonawczej lub PDW) i działalność związana z nieruchomościami (dalej: Pion Obsługi Nieruchomości lub PON) funkcjonując obok siebie w ramach Spółki charakteryzują się odmienną strategią działania, odmiennym ryzykiem związanym z realizowanymi zadaniami oraz odmiennym zakresem zadań i wyznaczonych celów, zarząd Spółki podjął uchwałę nr 1/2016 z dnia 30 listopada 2016 r. (dalej: Uchwała) w zakresie wydzielenia organizacyjnego Pionu Działalności Wykonawczej i Pionu Obsługi Nieruchomości w obrębie Spółki (dalej: Piony). Zgodnie z podjętą Uchwałą PON przeznaczony został do realizacji zadań związanych z gospodarką nieruchomościami należącymi do Spółki, zwłaszcza takich jak: najem lub dzierżawa całości lub części nieruchomości Spółki, konserwacja budynków, kontrola dostaw i mediów do nieruchomości. Zakres zadań PON obejmuje także prowadzenie inwestycji budowlanej na nieruchomości zabudowanej. Zakres zadań PDW to realizacja wszystkich zadań związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności w zakresie wykonania robót budowlanych obejmujących instalację wentylacji, klimatyzacji, c.o. i innych usług budowlano-montażowych.
W związku z powyższym wyodrębnieniem organizacyjnym Pionów wspólnicy Spółki planują dalszą reorganizację poprzez przeniesienie PON do nowo tworzonej spółki kapitałowej - tj. spółki z o.o. (dalej: Spółka Przejmująca) zawiązanej przez obecnych wspólników Spółki. Powyższa reorganizacja miałaby zostać przeprowadzona przez dokonanie podziału Spółki Dzielonej poprzez przeniesienia na Spółkę Przejmującą części majątku Spółki Dzielonej w postaci wyodrębnionego Pionu Obsługi Nieruchomości w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej: KSH) - podział przez wydzielenie (dalej: Podział). Po dokonaniu Podziału Spółka Dzielona będzie kontynuowała swoją działalność w ramach pozostającego w niej zespołu składników majątkowych materialnych i niematerialnych w postaci Pionu Działalności Wykonawczej. Na gruncie Uchwały do Pionu Działalności Wykonawczej przypisane zostały etaty pracowników posiadających wiedzę i doświadczenie umożliwiające realizację zadań gospodarczych, natomiast do Pionu Obsługi Nieruchomości został przydzielony jeden z członków zarządu. Po dokonaniu planowanego podziału w Spółce Przejmującej zostanie zatrudniony pracownik w celu realizacji zadań gospodarczych związanych z nieruchomościami. Na mocy Uchwały przydzielono odrębne rachunki bankowe do obsługi poszczególnych Pionów, jak również dokonano wyodrębnienia finansowego.
Działalność Pionu Działalności Wykonawczej opiera się organizacyjnie i funkcjonalnie na wyodrębnionych składnikach majątkowych, do których należą w szczególności:
składniki rzeczowego majątku trwałego, w tym samochody osobowe i ciężarowy będące własnością Wnioskodawcy oraz będące przedmiotem leasingu, jak również sprzęt komputerowy, maszyny/urządzenia wykorzystywane do świadczenia usług budowlano-montażowych, wyposażenie biurowe i pozostałe środki trwałe związane funkcjonalnie z wykonywaniem zadań w zakresie PDW;
należności i zobowiązania, wynikające z należności względem dostawców usług i towarów niezbędnych przy działalności budowlano-montażowej, a także zobowiązań od dostawców i partnerów handlowych;
wyspecjalizowany personel;
dokumenty związane z działalnością prowadzoną w ramach PDW (decyzje administracyjne).
Ponadto, z działalnością PDW związane są również:
umowy z podwykonawcami oraz inwestorami, z tytułu kaucji gwarancyjnych zatrzymanych przez Spółkę lub Spółce,
umowy leasingowe i ubezpieczeniowe a także pozostałe umowy z kontrahentami, które pozostają w związku z prowadzoną działalnością PDW.
Działalność Pionu Obsługi Nieruchomości opiera się organizacyjnie i funkcjonalnie na wyodrębnionych składnikach majątkowych, do których należą w szczególności:
składniki rzeczowego majątku trwałego, w tym prawo własności nieruchomości gruntowych, budynku, lokalu użytkowego przeznaczonych pod wynajem, samochód osobowy będący własnością Spółki;
pozostałe środki trwałe związane funkcjonalnie z wykonywaniem zadań w zakresie zarządzania majątkiem;
środki pieniężne z wyodrębnionego rachunku bankowego;
wyspecjalizowany personel w postaci członka zarządu;
należności i zobowiązania, w tym należności od najemców nieruchomości i zobowiązania względem dostawców mediów, Wspólnoty Mieszkaniowej, obciążenia publicznoprawne związane z nieruchomościami.
W związku z Podziałem, w ramach Pionu Obsługi Nieruchomości zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą:
prawa i obowiązki z umów z kontrahentami, w tym wynikające:
z umów z najemcami nieruchomości;
z umów z usługodawcami w zakresie usług związanych z nieruchomościami Spółki;
z umów z dostawcami mediów zawartymi przez Spółkę dla nieruchomości;
z umów ubezpieczenia nieruchomości;
zobowiązania handlowe wynikające z umów związanych z PON z tytułu dostaw i usług, w tym:
zobowiązania wobec podwykonawców z tytułu świadczenia usług związanych z nieruchomościami Spółki, np. zarządzanie przez Wspólnotę Mieszkaniową;
zobowiązania wobec dostawców mediów;
zobowiązania z tytułu umów ubezpieczenia nieruchomości
prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych związanych z PON (o ile ich przejście w toku podziału jest dopuszczalne na gruncie obowiązujących przepisów);
wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystane do realizacji zadań Pionu Obsługi Nieruchomości.
Na moment Podziału sporządzony zostanie dodatkowy rejestr składników majątkowych oraz umów, które zostaną przydzielone do Spółki Przejmującej. Zostaną także zawarte stosowne umowy między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą w związku z ustanowieniem hipotek zabezpieczających gwarancje bankowe i ubezpieczeniowe a odnoszące się do działalności PDW. W wyniku Podziału do Spółki Przejmującej zostanie przeniesiony cały Pion Obsługi Nieruchomości wraz z jego funkcjami. W szczególności, Spółka Przejmująca będzie dysponować majątkiem, wyposażeniem oraz personelem otrzymanym w ramach Pionu Obsługi Nieruchomości wystarczającym do samodzielnego świadczenia usług w zakresie obsługi nieruchomości, w tym najmu czy dzierżawy nieruchomości. W Spółce Dzielonej pozostanie natomiast Pion Działalności Wykonawczej, który będzie dysponować majątkiem, wyposażeniem oraz personelem wystarczającym do wykonywania zadań składających się na zakres zadań tego Pionu. Obsługą księgową Spółki zajmuje się od 1 stycznia 2017 r. inny podmiot gospodarczy, który prowadzi odrębne konta księgowe dla Pionu Obsługi Nieruchomości oraz Pionu Działalności Wykonawczej. Ewidencja w systemie księgowym umożliwia Wnioskodawcy:
rozdzielenie przychodów oraz kosztów, jak również należności i zobowiązań dotyczących obu Pionów;
generowanie danych finansowych dla celów sprawozdawczych itd.
W konsekwencji, przed planowanym Podziałem, Spółka Dzielona dla celów wewnętrznych będzie w stanie sporządzać dokumenty w postaci odpowiedników bilansu (tzn. zestawienia wartości aktywów i pasywów alokowanych do poszczególnych Pionów) oraz rachunku zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych do poszczególnych Pionów) w odniesieniu do obu Pionów. Dla poszczególnych Pionów są prowadzone odrębne rachunki bankowe. Po dokonaniu podziału, oba Piony będą prowadziły swoją działalność w dotychczasowym zakresie w ramach odrębnych podmiotów prawnych. Planowany Podział wpisany jest w założenia biznesowe Wnioskodawcy oraz podyktowany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych:
koniecznością oddzielenia ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą (poprzez oddzielenie funkcji i majątku związanych z działalnością prowadzoną w ramach poszczególnych Pionów);
umożliwieniem realizacji odmiennych strategii biznesowych z uwzględnieniem specyfiki działalności prowadzonej w ramach poszczególnych Pionów;
chęcią utworzenia podmiotów wyspecjalizowanych w prowadzeniu działalności w ramach poszczególnych Pionów celem prowadzenia konkretnych rodzajów działalności w odrębnych podmiotach prawnych oraz koncentracji zasobów w konkretnych obszarach działalności gospodarczej Spółki Dzielonej;
zwiększeniem efektywności procesów zarządczych, w tym w zakresie zarządzania finansami.
Mając na uwadze powyższe, działalność Pionu Obsługi Nieruchomości, jak i działalność Pionu Działalności Wykonawczej Wnioskodawcy mogą być realizowane niezależnie przy wykorzystaniu alokowanych składników materialnych i niematerialnych, zobowiązań oraz przy zaangażowaniu wyodrębnionego personelu przyporządkowanego do poszczególnych działów.
Czy w przypadku przeprowadzenia planowanego Podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą w ramach Pionu Obsługi Nieruchomości, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej w ramach Pionu Działalności Wykonawczej stanowić będzie na dzień Podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm., dalej: ustawa VAT)?
Czy w stosunku do czynności prawnej, której przedmiotem będzie przeniesienie majątku Pionu Obsługi Nieruchomości na Spółkę Przejmującą, w ramach planowanego Podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, znajdą zastosowanie przepisy ustawy VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) i jest analogiczne do art. 4a pkt 4 ustawy CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia planowanego Podziału przez wydzielenie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą (w ramach Pionu Obsługi Nieruchomości), jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej (w ramach Pionu Działalności Wykonawczej) stanowić będzie na dzień Podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, a w konsekwencji Podział Wnioskodawcy przez wydzielenie oraz przeniesienie Pionu Obsługi Nieruchomości do Spółki Przejmującej nie będzie skutkował dla Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, powstaniem przychodu na gruncie ustawy CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia planowanego Podziału przez wydzielenie w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowić będzie na dzień Podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, a w konsekwencji do czynności prawnej Podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie oraz przeniesienia Pionu Obsługi Nieruchomości do Spółki Przejmującej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy VAT.
Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa - oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się na to, że odrębność zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna występować na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko to potwierdza np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Krakowie z 15 kwietnia 2010 r. sygn. I SA/Kr 31/10, w którym sąd zauważa, że: „w zakresie wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie istotne jest, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)”.
Wyodrębnienie to zachodzi niewątpliwie w sytuacji, gdy spełnione są warunki wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy CIT:
zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony;
zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.
Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli można uznać je za tworzące zespół powiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym istotna jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to znaczy czy można je uznać za stanowiące wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 stycznia 2016 r. sygn. IBPB-1-3/4510-555/15/IZ: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.
Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 stycznia 2015 r. sygn. IPPB1/415-1127/14-4/MT: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Analogiczne stanowisko przedstawione zostało m. in. w interpretacji indywidualnej:
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 czerwca 2016 r. sygn. ILPB3/4510-1-181/16-4/EK,
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 października 2011 r. sygn. ITPB3/423-391/11/DK.
Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych elementami zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 stycznia 2016 r. sygn. ILPB3/4510-1-485/15-4/EK.
Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także wiążące Wnioskodawcę stosunki prawne, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów i kontraktów, jak również wszystkie należności i zobowiązania dotyczące Pionu Działalności Wykonawczej, stanowią zorganizowany zbiór elementów, których wzajemne relacje wskazują, że elementy te nie zostały dobrane w sposób przypadkowy, ale tworzą spójną całość, umożliwiającą wykonywanie określonego rodzaju działalności.
Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także wiążące Wnioskodawcę stosunki prawne, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów i kontraktów, jak również wszystkie należności i zobowiązania dotyczące Pionu Obsługi Nieruchomości, stanowią zorganizowany zbiór elementów, których wzajemne relacje wskazują, że elementy te nie zostały dobrane w sposób przypadkowy i tworzą spójną całość, umożliwiającą wykonywanie określonego rodzaju działalności.
Jak wskazano powyżej odrębność zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna występować i być analizowana na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
Ustawa CIT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Istotne jest posiadanie przez wyodrębnioną jednostkę autonomii decyzyjnej, wyposażenia majątkowego oraz zasobów ludzkich. Stanowisko to zostało przedstawione m.in.:
w wyroku WSA w Warszawie z 28 kwietnia 2011 r. sygn. III SA/Wa 1766/10,
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 stycznia 2016 r. sygn. IBPB-1-3/4510-555/15/IZ: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (...) wyodrębnienie organizacyjne w ocenie tut. Organu powinno mieć również charakter faktyczny, tj. zespół składniki materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się faktyczną odrębnością w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa”,
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 września 2015 r. sygn. IPTPP1/4512-383/15-3/ŻR.
Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko to zostało przedstawione m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 września 2010 r. sygn. IPPB5/423-384/10-4/MB.
Możliwość samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.
Powszechnie przyjmuje się, że dla oceny kwalifikacji części przedsiębiorstwa jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa kluczowe znaczenie ma to, czy dana część przedsiębiorstwa mogłaby stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie samodzielnie realizować zadania gospodarcze i funkcjonować na rynku. Aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, takie stanowisko potwierdza m.in.: interpretacja indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2015 r. sygn. IPPP3/4512-451/15-2/KP; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 maja 2014 r. sygn. IPTPP4/443-195/14-3/OS. Przywołać należy także fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 692/11, w którym Sąd przedstawił stanowisko reprezentatywne dla całej linii orzeczniczej w kwestii spełnienia przesłanek dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sąd wskazał, że: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań”.
Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione zarówno w odniesieniu do działalności Pionu Obsługi Nieruchomości przenoszonej do Spółki Przejmującej, jak i w odniesieniu do pozostającej u Wnioskodawcy, czyli w Spółce Dzielonej, Pionu Działalności Wykonawczej.
Pion Obsługi Nieruchomości podlegający wydzieleniu, jak również Pion Działalności Wykonawczej:
działają w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych pozwalających na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej;
są wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy jako odrębne działy, które mogłyby funkcjonować na rynku realizując operacje gospodarcze we własnym zakresie;
są wyodrębnione finansowo, co możliwe jest dzięki ewidencjonowaniu operacji gospodarczych na wyodrębnionych kontach księgowych.
Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, PON stanowi spójną funkcjonalnie całość i jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie jest jedynie sumą składników, lecz można go uznać za zorganizowaną jednostkę przeznaczoną do realizacji określonych zadań.
Powyższe cechy charakteryzują również PDW, gdyż Pion ten jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawcy, oba Piony nie stanowią jedynie sumy składników, lecz również mogą być uznane za zorganizowane jednostki przeznaczone do realizacji określonych zadań.
Zdaniem Wnioskodawcy, o niezależności poszczególnych Pionów może świadczyć fakt, że każdy z nich mógłby funkcjonować samodzielnie w ramach dwóch odrębnych podmiotów (spółek) bez konieczności podejmowania dodatkowych działań jak np. pozyskanie personelu, zakup dodatkowych aktywów, pozyskanie kontrahentów. Ponadto przejęcie działalności związanej w nieruchomościami przez Spółkę Przejmującą nie wpłynie na sposób prowadzenia działalności wykonawczej przez Spółkę Dzieloną.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania Podziału przez wydzielenie, zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej będzie na dzień podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.
Zgodnie z art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością można podzielić na dwie lub więcej spółek kapitałowych. Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Skutkiem przejścia składników majątkowych spółki podlegającej podziałowi jest wstąpienie przez przejmującego w określone prawa i obowiązki spółki dzielonej oraz objęcie udziałów (akcji) przez wspólników spółki dzielonej w spółce przejmującej (art. 531 § 1 i 5 KSH).
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.
Analiza powyższego przepisu prowadzi do następujących wniosków:
w przypadku, gdy majątek podlegający wydzieleniu, a także majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa - operacja Podziału przez wydzielenie jest dla Spółki Dzielonej neutralna podatkowo, to znaczy nie powoduje powstania po stronie Spółki Dzielonej przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
w przypadku, gdy majątek podlegający wydzieleniu lub majątek pozostający w Spółce Dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - operacja Podziału przez wydzielenie skutkuje dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą lub nowo zawiązaną, ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.
Dla rozstrzygnięcia konsekwencji podatkowych z perspektywy Spółki Dzielonej, kluczowe znaczenie ma zatem to, czy zarówno majątek podlegający wydzieleniu, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Mając na uwadze uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, w opinii Wnioskodawcy, zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek wydzielany do Spółki Przejmującej stanowić będą na dzień Podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa z uwagi na spełnienie przesłanek zawartych w art. 4a pkt 4 ustawy CIT.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, podział przez wydzielenie oraz przeniesienie Pionu Obsługi Nieruchomości do Spółki Przejmującej nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, powstaniem przychodu na gruncie ustawy CIT.
Zatem, w opinii Wnioskodawcy, zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej w postaci Pionu Działalności Wykonawczej, jak i majątek wydzielany do Spółki Przejmującej w postaci Pionu Obsługi Nieruchomości stanowić będzie na dzień Podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa z uwagi na spełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy VAT. W związku z powyższym, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy do czynności prawnej, której przedmiotem będzie przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Pionu Obsługi Nieruchomości na Spółkę Przejmującą poprzez Podział Spółki Dzielonej.
Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek zwarte są w treści art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwanej dalej KSH.
Stosownie do treści art. 529 § 1 KSH, podział może być dokonany przez:
Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.
Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
Zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.).
W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.
Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest świadczenie usług budowlano-montażowych polegających w szczególności na wykonywaniu instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych oraz posiada trzy nieruchomości w oparciu o które prowadzi działalność związaną z najmem. Działalność budowlano-montażowa (PDW) i działalność związana z nieruchomościami (PON) funkcjonując obok siebie w ramach Spółki charakteryzują się odmienną strategią działania, odmiennym ryzykiem związanym z realizowanymi zadaniami oraz odmiennym zakresem zadań i wyznaczonych celów, zarząd Spółki podjął uchwałę w zakresie wydzielenia organizacyjnego Pionu Działalności Wykonawczej i Pionu Obsługi Nieruchomości w obrębie Spółki. Zgodnie z podjętą Uchwałą PON przeznaczony został do realizacji zadań związanych z gospodarką nieruchomościami należącymi do Spółki, zwłaszcza takich jak: najem lub dzierżawa całości lub części nieruchomości Spółki, konserwacja budynków, kontrola dostaw i mediów do nieruchomości. Zakres zadań PON obejmuje także prowadzenie inwestycji budowlanej na nieruchomości zabudowanej. Zakres zadań PDW to realizacja wszystkich zadań związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności w zakresie wykonania robót budowlanych obejmujących instalację wentylacji, klimatyzacji, c.o. i innych usług budowlano-montażowych.
W związku z powyższym wyodrębnieniem organizacyjnym Pionów wspólnicy Spółki planują dalszą reorganizację poprzez przeniesienie PON do nowo tworzonej spółki kapitałowej - tj. spółki z o.o. zawiązanej przez obecnych wspólników Spółki. Powyższa reorganizacja miałaby zostać przeprowadzona przez dokonanie podziału Spółki Dzielonej poprzez przeniesienia na Spółkę Przejmującą części majątku Spółki Dzielonej w postaci wyodrębnionego Pionu Obsługi Nieruchomości w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych - podział przez wydzielenie. Po dokonaniu Podziału Spółka Dzielona będzie kontynuowała swoją działalność w ramach pozostającego w niej zespołu składników majątkowych materialnych i niematerialnych w postaci Pionu Działalności Wykonawczej. Na gruncie Uchwały do Pionu Działalności Wykonawczej przypisane zostały etaty pracowników posiadających wiedzę i doświadczenie umożliwiające realizację zadań gospodarczych, natomiast do Pionu Obsługi Nieruchomości został przydzielony jeden z członków zarządu. Po dokonaniu planowanego podziału w Spółce Przejmującej zostanie zatrudniony pracownik w celu realizacji zadań gospodarczych związanych z nieruchomościami. Na mocy Uchwały przydzielono odrębne rachunki bankowe do obsługi poszczególnych Pionów, jak również dokonano wyodrębnienia finansowego.
wszelkie inne nie wymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystane do realizacji zadań Pionu Obsługi Nieruchomości.
Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku dotyczą uznania wyodrębnionego w Spółce Pionu Obsługi Nieruchomości oraz pozostającego w Spółce Dzielonej Pionu Działalności Wykonawczej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, oraz uznania wydzielenia PON ze struktury Spółki za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Analiza okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku prowadzi do stwierdzenia, że zarówno działalność Pionu Obsługi Nieruchomości, jak i działalność Pionu Działalności Wykonawczej Wnioskodawcy mogą być realizowane niezależnie przy wykorzystaniu alokowanych składników materialnych i niematerialnych, zobowiązań oraz przy zaangażowaniu wyodrębnionego personelu przyporządkowanego do poszczególnych działów.
W opisanej we wniosku sytuacji zostaną spełnione wszystkie wskazane wyżej przesłanki do uznania wyodrębnionego w Spółce Pionu Obsługi Nieruchomości oraz pozostającego w Spółce Pionu Działalności Wykonawczej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Opisane we wniosku segmenty prowadzonej działalności są wyodrębnionymi w istniejącym przedsiębiorstwie zespołami składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonymi do realizacji określonych zadań gospodarczych tj. do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej.
Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy i opisana przez Wnioskodawcę czynność polegająca na wydzieleniu części przedsiębiorstwa obejmującego składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Wnioskodawcy w zakresie gospodarki nieruchomościami należącymi do Spółki Przejmującej, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
0114-KDIP1-1.4012.39.2017.1.KBR
0112-KDIL5.4010.55.2017.2.EK | Interpretacja indywidualna
2461-IBPP3.4512.144.2017.2.TK | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-3/4510-555/15/IZ | Interpretacja indywidualna
ILPB3/4510-1-181/16-4/EK | Interpretacja indywidualna
IPPP3/4512-451/15-2/KP | Interpretacja indywidualna
IPTPP4/443-195/14-3/OS | Interpretacja indywidualna

References: art. 2
 art. 6
 art. 13
 art. 14
 art. 3
 art. 529
 art. 2
 art. 2
 art. 4
 art. 4
 art. 2
 art. 4
 art. 4
 FSK 
 art. 4
 art. 528
 art. 529
 art. 12
 art. 4
 art. 2
 art. 6
 art. 528
 art. 529
 art. 529
 art. 6
 art. 2
 art. 2
 art. 19
 art. 2
 art. 19
 art. 529
 art. 2
 art. 6
 art. 2
 art. 6