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Timestamp: 2016-10-21 11:17:43+00:00

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2C_1040/2014 � � Urteil vom 26. November 2015
vertreten durch Rechtsanwalt Beat R�edi,
Mit Kaufvertrag vom 11. August 2008 erwarb die damalige X.________ AG (heute: Y.________ AG) s�mtliche Aktien an der W.________ AG (nachfolgend: W.________ AG), die Eigent�merin von Liegenschaften in U.________ ist, in denen sie ein Wohn- und Pflegeheim f�hrte.
Am 24. Februar 2011 erfasste das Grundbuchamt U.________ den Erwerb der Gesamtheit der Aktien an der W.________ AG durch die Y.________ AG als wirtschaftliche Hand�nderung und verf�gte eine Hand�nderungssteuer von Fr. 198'900.40. Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau hiess eine dagegen erhobene Einsprache teilweise gut und reduzierte den geschuldeten Steuerbetrag auf Fr. 183'427.60.
Gegen den Einspracheentscheid f�hrte die Y.________ AG erfolglos Rekurs bei der Steuerrekurskommission und Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau.
Die Y.________ AG erhebt am 17. November 2014 Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sowie subsidi�re Verfassungsbeschwerde beim Bundesgericht mit dem Antrag, den Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 11. Juni 2014 aufzuheben.
Die Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau beantragen, die Beschwerden abzuweisen. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung hat auf eine Stellungnahme verzichtet.
1.1.�Beim angefochtenen Entscheid handelt es sich um einen letztinstanzlichen kantonalen Endentscheid in einer Angelegenheit des �ffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gem�ss Art. 83 BGG f�llt und daher mit Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a und Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Auf die im �brigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde der hierzu legitimierten Beschwerdef�hrerin (vgl. Art. 89 Abs. 1 BGG) ist daher grunds�tzlich einzutreten (vgl. aber unten E. 1.3 u. 2.3).
1.2.�Mit subsidi�rer Verfassungsbeschwerde r�gt die Beschwerdef�hrerin weiter eine willk�rliche Anwendung kantonalen Rechts (Art. 9 BV). Die Einreichung dieses Rechtsmittels kommt aber nur dann in Frage, wenn das ordentliche Rechtsmittel ans Bundesgericht ausgeschlossen ist. Weil - wie bereits hervorgehoben (vgl. oben E. 1.1) - der angefochtene Entscheid dem �ffentlichen Recht zuzurechnen ist und unter keine der Ausnahmebestimmungen von Art. 83 BGG f�llt, steht vorliegend die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten offen. Als solche ist die Eingabe der Beschwerdef�hrerin auch hinsichtlich der Willk�rr�ge (Art. 9 BV) entgegenzunehmen. Auf die subsidi�re Verfassungsbeschwerde kann nicht eingetreten werden.
1.3.�Mit der Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG ger�gt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch pr�ft es, unter Ber�cksichtigung der allgemeinen R�ge- und Begr�ndungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grunds�tzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allf�llige weitere rechtliche M�ngel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 f. mit Hinweis). Die Verletzung von Grundrechten sowie von kantonalem und interkantonalem Recht untersucht das Bundesgericht in jedem Fall nur insoweit, als eine solche R�ge in der Beschwerde pr�zise vorgebracht und begr�ndet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 134 II 244 E. 2.2 S. 246; 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254; Urteil 2C_124/2013 vom 25. November 2013 E. 1.6). Ob dies hier (in allen Punkten) der Fall ist, kann mit Blick auf den Verfahrensausgang offen bleiben.
2.1.�� 137 Abs. 2 des Gesetzes �ber die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau vom 14. September 1992 (Steuergesetz; StG/TG; RB 640.1) bezieht sich auf die Hand�nderungssteuer und lautet wortgleich wie � 127 Abs. 2 StG/TG betreffend die Grundst�ckgewinnsteuer: "Als Eigentums�bertragung gelten auch Rechtsgesch�fte, die hinsichtlich der Verf�gungsgewalt �ber Grundst�cke wirtschaftlich wie eine Ver�usserung wirken." Der kantonale Gesetzgeber schuf damit einen einheitlichen Begriff der wirtschaftlichen Hand�nderung f�r die Grundst�ckgewinnsteuer und die Hand�nderungssteuer.
2.2.�Mit Urteil 2C_1044/2014 vom 26. November 2015 hat das Bundesgericht eine Beschwerde der fr�heren Eigent�mer s�mtlicher auch hier massgeblichen Aktien gutgeheissen. Wie in diesem Urteil mit voller Kognition gepr�ft und eingehend begr�ndet wird, vermag eine grundst�ckgewinnsteuerliche Erfassung des Gewinns aus der am 11. August 2008 vereinbarten Ver�usserung der Aktien vor Art. 12 Abs. 2 lit. a des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) nicht standzuhalten.
2.3.�Im Gegensatz zu der - wie eben hervorgehoben (vgl. oben E. 2.2) - in Art. 12 StHG geregelten Grundst�ckgewinnsteuer ist die Hand�nderungssteuer eine nicht harmonisierte kantonale Steuer, die folglich keine besonderen bundesrechtlichen Vorgaben zu beachten hat.
2.3.1.�Das angefochtene Urteil betreffend Hand�nderungssteuer st�tzt sich ausschliesslich auf kantonales Recht (vgl. Urteil 2C_325/2013 vom 10. Dezember 2013 E. 1.2). Daher kann die kantonale Hand�nderungssteuer vom Bundesgericht nicht auf Vereinbarkeit mit Art. 12 Abs. 2 lit. a StHG, der nur die Grundst�ckgewinnsteuer betrifft, �berpr�ft werden, sondern nur auf Willk�r (Art. 9 BV) hin. Auf die R�ge der Verletzung von Art. 12 Abs. 2 lit. a StHG (Begriff der wirtschaftlichen Hand�nderung im harmonisierten Grundst�ckgewinnsteuerrecht) kann nicht eingetreten werden.
2.3.2.�Wird ein Verstoss gegen das (rein) kantonale Recht ger�gt, pr�ft das Bundesgericht lediglich, ob dessen vorinstanzliche Auslegung und Anwendung zu einer Verletzung von Bundesrecht, V�lkerrecht (Art. 95 lit. a und b BGG; BGE 138 V 74 E. 2 S. 76) oder der kantonalen verfassungsm�ssigen Rechte f�hrt (Art. 95 lit. c BGG; BGE 134 I 153 E. 4.2.2 S. 158). Zu untersuchen ist allem voran ein Verstoss gegen das Willk�rverbot nach Art. 9 BV (BGE 137 V 143 E. 1.2 S. 145; 134 II 349 E. 3 S. 351; Urteile 2C_692/2012 vom 10. Februar 2013 E. 2.1; 9C_369/2012, 9C_370/2012 vom 2. November 2012 E. 3).
2.4.�Gest�tzt auf � 137 Abs. 1 StG/TG unterliegen Eigentums�bertragungen von Grundst�cken der Hand�nderungssteuer. Als Eigentums�bertragung gelten auch Rechtsgesch�fte, die hinsichtlich der Verf�gungsgewalt �ber Grundst�cke wirtschaftlich wie eine Ver�usserung wirken (� 137 Abs. 2 StG/TG). Die Hand�nderungssteuer ist vom Erwerber zu entrichten (� 141 Abs. 1 StG/TG). � 27 Ziff. 1 VO StG/TG unterwirft in Konkretisierung von � 137 Abs. 2 StG/TG die Ver�usserung einer beherrschenden Beteiligung an einer Immobiliengesellschaft der Hand�nderungssteuer.
2.4.1.�Eine Immobiliengesellschaft liegt dann vor, wenn der Zweck der Gesellschaft zur Hauptsache im Erwerb, in der Verwaltung und dem Wiederverkauf von Grundst�cken besteht. Hingegen wird gem�ss bew�hrter Rechtsprechung der �bergang der Anteile an einer Betriebsgesellschaft nicht mit der Hand�nderungssteuer erfasst, da die Verf�gungsmacht �ber die Grundst�cke bei einer Betriebsgesellschaft lediglich Ausfluss der viel weitergehenden Beherrschung des gesamten Unternehmens ist, die der K�ufer mit dem Erwerb der Aktien erlangt (grundlegend BGE 99 Ia 459 E. 3c S. 466; vgl. u.a. die Urteile 2C_325/2013 vom 10. Dezember 2013 E. 2.2; 2C_355/2009 vom 19. November 2009, in: StR 65/2010 S. 213 E. 6.1 bis 6.3 und 2P.151/2003 vom 11. Februar 2004, in: StR 59/2004 S. 457 E. 4.3; je mit Hinweisen).
2.4.2.�Vorliegend ist unbestritten, dass die W.________ AG bis zum Erwerb der Aktien durch die Beschwerdef�hrerin am 11. August 2008 eine Betriebsgesellschaft war. Das Verwaltungsgericht st�tzt f�r die Qualifikation als Immobiliengesellschaft darauf ab, dass ebenfalls am 11. August 2008 der gesamte Gesch�ftsbereich "Wohn- und Pflegeheim" f�r Fr. 2.5 Mio. von der W.________ AG an die Z.________ AG verkauft wurde, welche den Betrieb, den Unterhalt und die Erstellung von Alters-, Wohn- und Pflegepensionen bezweckt. Nach den Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz wurde gest�tzt auf die Statuten�nderung der W.________ AG vom 18. August 2008 als neuer Hauptzweck im Handelsregister des Kantons Thurgau "Erwerb, Halten, Verwaltung und Ver�usserung von Liegenschaften" eingetragen. Die Beschwerdef�hrerin bestreitet denn auch nicht, dass die W.________ AG damit unmittelbar nach dem Aktienerwerb in eine Immobiliengesellschaft umgewandelt wurde.
2.4.3.�Ist der sachliche Zusammenhang zwischen dem Erwerb und der���Liegenschaft aus dem Blickwinkel der steuerpflichtigen Erwerberin (vgl. Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, "Wirtschaftliche Hand�nderung", StP 127 Nr. 1 Ziff. 2.3) entscheidend, so durfte die Vorinstanz unter den gegebenen Umst�nden ohne Willk�r darauf schliessen, dass die Beschwerdef�hrerin lediglich an der �bernahme der Liegenschaften, nicht aber am Betrieb des Wohn- und Pflegeheims interessiert war. Die Auffassung der Vorinstanz, dass die Beschwerdef�hrerin im Ergebnis eine Immobiliengesellschaft erwarb, erscheint jedenfalls nicht als geradezu unhaltbar.
Nach dem Gesagten unterliegt die Beschwerdef�hrerin mit ihren Antr�gen, soweit auf ihre Beschwerden eingetreten werden kann (vgl. oben E. 1.2, 1.3 u. 2.3). Dementsprechend hat sie die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (vgl. Art. 65 f. BGG).
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau und der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

References: Art. 83
 Art. 86
 Art. 89
 Art. 83
 Art. 95
 BGE 
 Art. 12
 Art. 12
 Art. 12
 Art. 12
 BGE 
 BGE 
 Art. 9
 BGE 
 Art. 65