Source: http://kraken.slv.cz/1Afs109/2005
Timestamp: 2018-06-18 19:57:17+00:00

Document:
1Afs109/2005
1 Afs 109/2005-57
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobkynì L. D., se sídlem zastoupené JUDr. Vladimírem Rybáøem, advokátem se sídlem Politických vìzòù 27, Kolín, proti ¾alovanému Finanènímu øe ditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, Praha 2, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 12. 2002, è. j. 8309/02-110, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 21. 6. 2005, è. j. 6 Ca 46/2003-34,
Vèasnou kasaèní stí¾ností se stì¾ovatelka (dále i ¾alobkynì ) domáhala zru¹ení pravomocného rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 21. 6. 2005, è. j. 6 Ca 46/2003-34, kterým byla zamítnuta její ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 12. 2002, è. j. 8309/02-110. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobkynì podle § 50 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ) proti dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1998, vydanému Finanèním úøadem v Kolínì. Tímto dodateèným platebním výmìrem byla ¾alobkyni domìøena daò ve vý¹i 71 980 Kè.
®alobkynì se ¾alobou domáhala zru¹ení napadeného rozhodnutí ¾alovaného, namítala zejména, ¾e své podnikání neukonèila. Daòová pøiznání naopak podávala za roky 1997 a¾ 2001, je dr¾itelkou ¾ivnostenského oprávnìní. Je rovnì¾ nesprávný závìr ¾alovaného, ¾e pøechod z jednoduchého úèetnictví na zpùsob uplatòování výdajù procentní sazbou dle § 7 odst. 9 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù znamená uzavøení úèetnictví a poplatník ji¾ není úèetní jednotkou. Nesprávný je pak pøedev¹ím právní názor ¾alovaného, ¾e lze na tento pøípad aplikovat § 23 odst. 8 písm. b) zákona è. 586/1992 Sb. Pøedpokladem aplikace tohoto ustanovení toti¾ je existence takového zdaòovacího období, které pøedchází dni ukonèení podnikatelské nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti. ®alobkynì dosud neukonèila výdìleènou èinnost, zmínìné ustanovení proto na ni nedopadá.
Mìstský soud v Praze rozsudkem ¾alobu zamítl, v odùvodnìní uvedl zejména, ¾e daòová povinnost byla ¾alobkyni ulo¾ena v souladu s § 23 odst. 8 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù. Argumentace ¾alobkynì, ¾e neukonèila podnikání a proto pro takový postup nebyl dán zákonný dùvod, je nesprávná. Podle tohoto ustanovení je toti¾ pro takový postup dùvodem nejen skuteènost, ¾e daòový subjekt ukonèí podnikání, ale i skuteènost, kdy poplatníci uvedení v § 2 zákona o daních z pøíjmù (co¾ ¾alobkynì v letech 1998 a 1999 byla) zmìní zpùsob uplatòování výdajù podle § 24 (výdaje skuteènì vynalo¾ené ) na zpùsob podle § 7 odst. 9 nebo § 9 odst. 4 (výdaje stanovené procentní sazbou). ®alobkynì úètovala v roce 1998 v soustavì jednoduchého úèetnictví, mìla postupovat podle § 23 odst. 8 písm. b) bod 2-tj. toto úèetnictví uzavøít a existující pohledávky zapoèítat do roku 1998, kdy ukonèila uplatòování výdajù v prokázané vý¹i.
Povinnost, která byla ¾alobkyni domìøena vyplývá jak z bodu 2, tak bodu 3 § 24 odst. 8 zákona o daních z pøíjmù. Proto¾e z napadeného rozhodnutí jednoznaènì vyplynulo, ¾e ¾alobkynì nevedla podvojné úèetnictví, nemohl se jí týkat bod 1 cit. ustanovení.
®alobkynì napadla rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností, opírající se o dùvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. a domáhala se jeho zru¹ení. Poukázala na nesprávný závìr soudu spoèívající v uplatnìní § 23 odst. 8 zákona o daních z pøíjmù a v dùsledku toho do¹lo u ní ke zvý¹ení daòové povinnosti. Uvedené ustanovení v¹ak nemohlo být aplikováno. Chybí toti¾ splnìní podmínky; zdaòovací období roku 1998 nebylo obdobím, které by pøedcházelo ukonèení podnikatelské èinnosti . V roce 1999 podnikala stále. Podle zmínìného ustanovení tak mohlo být postupováno pouze tehdy, kdyby zdaòovací období 1998 pøedcházelo ukonèení podnikatelské èinnosti v roce 1999. Soud pochybil, nebo» nevylo¾il, proè se na pøípad ¾alobkynì vztahuje novelizované znìní zmínìného ustanovení a to zákonem è. 316/1996 Sb. Ani tak v¹ak nelze toto ustanovení pou¾ít, bylo by to mo¾né pouze tehdy, kdyby nebyla ve zdaòovacím období roku 1998 úèetní jednotkou. Proto¾e soud nevylo¾il, proè novelizované znìní ustanovení zákona o daních z pøíjmù na ¾alobkyni dopadá, jeho rozhodnutí je tedy nepøezkoumatelné. Navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl zejména, ¾e novelizované znìní ustanovení § 23 odst. 8 zákona o daních z pøíjmù je potøeba vylo¾it tak, ¾e výraz stejným zpùsobem postupují znamená, ¾e stejnì jako poplatníci, kterým vzniká povinnost upravit hospodáøský výsledek nebo rozdíl mezi pøíjmy a výdaji pøi ukonèení podnikatelské èinnosti musejí postupovat i poplatníci zahrnutí do § 23 odst. 8 zmínìnou novelou, tedy i poplatníci, kteøí zmìní zpùsob úètování výdajù z prokazovaných na výdaje stanovené procentní sazbou z pøíjmù.Tato povinnost vznikla i ¾alobkyni za rok 1998, tedy rok pøedcházející roku 1999, ve kterém u ní do¹lo ke zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù na procentní sazbu z pøíjmù.
Za onu nesprávnì posouzenou právní otázku oznaèila ¾alobkynì výklad ustanovení § 23 odst. 8 zákona o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro rok 1998.
Podle tohoto ustanovení se hospodáøský výsledek nebo rozdíl mezi pøíjmy a výdaji, z nìho¾ se vychází pro zji¹tìní základu danì za zdaòovací období (èást zdaòovacího období) pøedcházející dni ukonèení podnikatelské nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti, pronájmu nebo zahájení likvidace, upraví u poplatníkù uvedených v § 2, pokud úètují v soustavì jednoduchého úèetnictví, o vý¹i pohledávek [s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) bodech 1 a¾ 4] a závazkù, o èástky pøíjmù a výdajù, které hospodáøsky patøí do následujícího zdaòovacího období podle § 5, o cenu nespotøebovaných zásob a o zùstatky vytvoøených rezerv a opravných polo¾ek; pøitom nájemné u finanèního pronájmu s následnou koupí najaté vìci se do základu danì zahrne pouze v pomìrné vý¹i pøipadající ze sjednané doby na pøíslu¹né zdaòovací období do ukonèení podnikatelské èinnosti nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti nebo do ukonèení pronájmu. Do základu danì se zahrne pøi dal¹ím prodeji nespotøebovaných zásob ji¾ zahrnutých do základu danì pouze rozdíl, o který pøevy¹uje cena, za kterou byly nespotøebované zásoby prodány, cenu nespotøebovaných zásob zahrnutých do základu danì. Obdobnì se postupuje u poplatníkù, kteøí mìli pøíjmy z pronájmu (§ 9) a kteøí nevedou úèetnictví, ale výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù uplatòují nebo uplatòovali v prokázané vý¹i, a v pøípadech, kdy poplatník není úèetní jednotkou (s výjimkou uvedenou v bodu 2), o cenu nespotøebovaných zásob, o vý¹i pohledávek [s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) bodech 1 a¾ 4], o èástky pøíjmù, které hospodáøsky patøí do následujícího zdaòovacího období podle § 5.
Stejným zpùsobem postupují poplatníci uvedení v § 2, pokud v prùbìhu zdaòovacího období pøeru¹í podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdìleènou èinnost (§ 7) nebo pronájem (§ 9), a podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdìleènou èinnost (§ 7) nebo pronájem (§ 9) nezahájí do termínu pro podání daòového pøiznání za pøíslu¹né zdaòovací období, ve kterém byly podnikatelská nebo jiná samostatná výdìleèná èinnost (§ 7) nebo pronájem (§ 9) pøeru¹eny. Stejným zpùsobem dále postupují poplatníci uvedení v § 2 pøi zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù podle § 24 na zpùsob podle § 7 odst. 9 nebo § 9 odst. 4 anebo pøi zahájení úètování, jestli¾e nebyli úèetní jednotkou. Základ danì (dílèí základ danì) se upraví za zdaòovací období pøedcházející zdaòovacímu období, ve kterém ke zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù do¹lo.
Hospodáøský výsledek tak mají povinnost upravit i fyzické osoby s pøíjmy podle § 7 nebo § 9 zákona o daních z pøíjmù pøi zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù podle § 24 tohoto zákona (výdaje prokázané poplatníkem) na zpùsob vyu¾ití uplatnìní výdajù procentem z pøíjmù, anebo pøi zahájení uplatòování skuteèných výdajù, pokud pøedtím uplatòovaly výdaje procentem z pøíjmù. Základ danì (dílèí základ danì podle § 7, pøíp. § 9 citovaného zákona) se upraví za zdaòovací období pøedcházející zdaòovacímu období, ve kterém ke zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù do¹lo. Pokud by tedy napøíklad poplatník pravidelnì støídal uplatòování výdajù ka¾dým rokem, musel by takto upravovat základ danì ka¾dý rok.
U poplatníka s pøíjmy z podnikatelské nebo jiné samostatnì výdìleèné èinnosti podle § 7 zákona o daních z pøíjmù lze v jednom roce uplatnit výdaje ve skuteèné vynalo¾ené vý¹i a v pøí¹tím zdaòovacím období výdaje pau¹ální, tzn. procentuální sazbou z dosa¾ených pøíjmù. Jde-li o pøíjmy z podnikatelské èinnosti, výdaje èiní 25 % z dosa¾ených pøíjmù. Podnikatel v¹ak pøi této zmìnì musí pamatovat na ustanovení § 23 odst. 8 zákona o daních z pøíjmù. To stanoví, ¾e hospodáøský výsledek nebo rozdíl mezi pøíjmy a výdaji, z nìho¾ se vychází pro zji¹tìní základu danì za zdaòovací období (èást zdaòovacího období) pøedcházející dni ukonèení podnikatelské nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti nebo pronájmu, se upraví.
Jak je zøejmé ze správního spisu, ¾alobkynì v roce 1999 podala daòové pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1998. V nìm si k pøíjmùm dosa¾eným podle § 7 zákona o daních z pøíjmù uplatnila výdaje podle § 24 tohoto zákona, tedy výdaje faktické (v prokázané vý¹i). V roce 2000 podala daòové pøiznání k té¾e dani za zdaòovací období roku 1999, v nìm¾ si uplatnila výdaje podle § 7 odst. 9 písm. c) zákona o daních z pøíjmù, tedy výdaje vyjádøené procentní sazbou, tj. ve vý¹i 25 % z dosa¾ených pøíjmù.
Pøi daòové kontrole správce danì zjistil, ¾e k datu 31. 12. 1998 mìla ¾alobkynì pohledávku ve vý¹i 327 868,79 Kè. Proto¾e k výzvì správce danì nedolo¾ila, ¾e za zdaòovací období roku 1998 upravila základ danì podle § 23 odst. 8 písm. b) zákona o daních z pøíjmù (tedy za zdaòovací období pøedcházející tomu, kdy zmìnila zpùsob uplatòování výdajù), byl správcem danì základ danì ve smyslu § 23 upraven.
V kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì polemizuje s mo¾ností aplikace tohoto ustanovení na její pøípad. Domnívá se, ¾e na vìc by takové øe¹ení dopadlo pouze tehdy, kdyby zdaòovací období roku 1998 bylo obdobím, které by pøedcházelo ukonèení podnikatelské èinnosti. Navíc by bylo mo¾né tuto ustanovení aplikovat pouze tehdy, kdyby ji¾ v roce 1998 nebyla úèetní jednotkou. Soud navíc ¾alobkyni nevylo¾il, proè na danou vìc aplikoval novelu zákona è. 316/1996 Sb.
V tom se ¾alobkynì mýlí.
Ustanovení § 23 bylo novelou è. 316/1996 Sb. upraveno tak, ¾e se s úèinností k 1. 1. 1997 do § 23 odst. 8 písm. b) za body 1 a¾ 3 pøipojily vìty, které znìjí:
"Stejným zpùsobem postupují poplatníci uvedení v § 2, pokud v prùbìhu zdaòovacího období pøeru¹í podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdìleènou èinnost (§ 7) nebo pronájem (§ 9), a podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdìleènou èinnost (§ 7) nebo pronájem (§ 9) nezahájí do termínu pro podání daòového pøiznání za pøíslu¹né zdaòovací období, ve kterém byly podnikatelská nebo jiná samostatnì výdìleèná èinnost (§ 7) nebo pronájem (§ 9) pøeru¹eny. Stejným zpùsobem dále postupují poplatníci uvedení v § 2 pøi zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù podle § 24 na zpùsob podle § 7 odst. 9 nebo § 9 odst. 4 anebo pøi zahájení úètování, jestli¾e nebyli úèetní jednotkou. 20) Základ danì (dílèí základ danì) se upraví za zdaòovací období pøedcházející zdaòovacímu období, ve kterém ke zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù do¹lo."
Znamená to, ¾e se novelizované znìní § 23 u¾ije nejen v pøípadech poplatníkù uvedených v § 2 (tedy poplatníkù danì z pøíjmù fyzických osob, co¾ byl pøípad ¾alobkynì), pokud buï pøeru¹í svoji podnikatelskou nebo jinou samostatnou èinnost, ale dopadne i na poplatníky, kteøí zmìní zpùsob uplatòování výdajù.
Zákon toti¾ stanoví, ¾e stejným zpùsobem jako pøi vý¹e uvedeném ukonèení èinnosti postupují poplatníci-fyzické osoby pøi zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù podle § 24 zákona (tj. ve skuteènì vynalo¾ené vý¹i) na zpùsob podle § 7 odst. 9 zákona (tj. pau¹álem z dosa¾ených pøíjmù), nebo pøi zahájení úètování, jestli¾e nebyli úèetní jednotkou (tzn. uplatòovali výdaje pau¹ální èástkou z dosa¾ených pøíjmù). Základ danì (dílèí základ danì) se upraví za zdaòovací období pøedcházející zdaòovacímu období, ve kterém ke zmìnì zpùsobu uplatòování výdajù do¹lo.
Uplatnila-li ¾alobkynì v roce 1998 výdaje podle § 24 (ve skuteèné vý¹i) a v roce 1999 výdaje pau¹álem z dosa¾ených pøíjmù, (o èem¾ není sporu), musela proto upravit základ danì ji¾ za r. 1998.
Pro jistotu soud dodává, ¾e uplatòuje-li poplatník výdaje pau¹álnì, (ne ve skuteèné vý¹i), nemohl být pova¾ován v dané souvislosti za úèetní jednotku. Proto dané ustanovení dopadá i na opaèné pøípady, tedy nebyl-li poplatník pùvodnì úèetní jednotkou (nebo» uplatòoval výdaje pau¹ální) a poté (dal¹í zdaòovací období) zahájil úètování.
Soudy v¾dy rozhodují podle skutkového i právního stavu, který tu byl v dobì rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. ø. s.) a proto pøi aplikaci zákonù v¾dy u¾ijí právního pøedpisu v té dobì úèinného. ®alobkynì se proto mýlí i v tom, ¾e pokud soud nevylo¾il, proè u¾il citovanou novelu zákona o daních z pøíjmù, je jeho rozhodnutí nepøezkoumatelné. V daném pøípadì soud správnì aplikoval novelu zákona o daních z pøíjmù (è. 316/1996 Sb.), nebo» právì jí novelizované ustanovení § 23 dopadalo na souzenou vìc, týkající se úpravy základu danì z pøíjmù fyzických osob zdaòovacího období roku 1998.
Z uvedených dùvodù se Nejvy¹¹í správní soud zcela ztoto¾nil s právními závìry mìstského soudu k této otázce se vztahující (a vznesené v kasaèní stí¾nosti) a v podrobnostech rovnì¾ na odùvodnìní rozsudku odkazuje.

References: soud 
 § 50
 § 7
 § 23
 soud 
 § 23
 § 2
 § 24
 § 7
 § 9
 § 23
 § 24
 § 103
 § 23
 Soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 § 23
 § 23
 § 2
 § 24
 § 5
 § 24
 § 5
 § 2
 § 2
 § 24
 § 7
 § 9
 § 7
 § 9
 § 24
 § 7
 § 9
 § 7
 § 23
 § 7
 § 24
 § 7
 § 23
 § 23
 Soud 
 § 23
 § 23
 § 2
 § 2
 § 24
 § 7
 § 9
 § 23
 § 2
 § 24
 § 7
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud