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Reducción del plazo del leasing y modificación de la tasa de depreciación - PDF
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José Manuel Domínguez Rodríguez
1 Lima, mayo de 2014 Informe N SUNAT/4B0000 Reducción del plazo del leasing y modificación de la tasa de depreciación Mediante el informe bajo comentario la SUNAT ha señalado en relación con lo dispuesto por el inciso b) del artículo 8 del Decreto Legislativo N 915: 1. Es posible reducir el plazo de un contrato de arrendamiento financiero y determinarse una nueva tasa de depreciación máxima anual en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine dicho contrato, y aplicarse esta sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo no sea menor a los plazos mínimos señalados en el numeral 3 del artículo 18 de dicho decreto legislativo. 2. Debe aplicarse la nueva tasa de depreciación máxima anual determinada conforme a dicho inciso, a partir del ejercicio correspondiente a la fecha de la escritura pública que modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero. 3. La modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero y consecuentemente el cambio de la tasa de depreciación máxima anual no genera alguna incidencia en la depreciación que se hubiere reconocido respecto de ejercicios anteriores a aquel que corresponde a la fecha de la escritura pública que modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero. 4. La modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero debe efectuarse mediante escritura pública. Informe N SUNAT/4B0000 Las propinas y el recargo al consumo en favor de los trabajadores de establecimientos de hospedaje o expendio de comidas y bebidas no constituyen renta para el titular del establecimiento Mediante el informe bajo comentario la SUNAT ha señalado que los montos recibidos por los establecimientos de hospedaje, restaurantes y agencias de viaje, por concepto de recargo al consumo a que se refiere la Quinta Disposición Complementaria Final de la Ley de Racionalización del Sistema Tributario
2 Nacional y de Eliminación de Privilegios y Sobrecostos, Decreto Ley N 25988, y las propinas para los trabajadores, que no cuenten con comprobantes de pago que los sustenten, no constituyen para los titulares de tales establecimientos rentas gravadas con el Impuesto a la Renta. Como se sabe, el referido recargo tampoco tiene carácter remunerativo para el trabajador ni forma parte de la base imponible del IGV del establecimiento. Informe N SUNAT/4B0000 Régimen de percepciones del IGV: fecha en que procede la percepción cuando el pago es con letra de cambio Mediante el informe bajo comentario la SUNAT ha señalado que tratándose de operaciones comprendidas dentro de los alcances del Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la adquisición de bienes regulado por la Ley N 29173, en las que el deudor ha comprometido el pago mediante la aceptación de una letra de cambio, el agente de percepción deberá realizar la percepción en la fecha en que endose dicho título valor a una Entidad del Sistema Financiero, únicamente en los casos en que el endoso se efectúe en propiedad. Si el endoso se efectúa en fideicomiso, en procuración o en garantía, no corresponderá que se aplique la percepción en el momento en que se produce tal endoso. El contenido de este Boletín es publicado únicamente con la finalidad de servir como guía informativa. No se deberá actuar u omitir actuar en base a la información contenida en él, debiendo contarse siempre con asesoramiento profesional para cada caso en particular. Para mayor información contáctese con PwC. Tel. (511) Fax (511) El uso de correo comercial no solicitado se encuentra regulado en el Perú por la Ley N y su Reglamento (D.S. N MTC). Este correo publicitario ha sido enviado por PricewaterhouseCoopers S. Civil de R.L., con domicilio en Av. Santo Toribio 143, piso 8, San Isidro, Lima, Perú, designando como correo electrónico a Le pedimos disculpas si la información enviada por nuestra firma no es de su interés, por lo que, en caso no quiera recibir más información de este tipo, le agradeceremos reenvíe este con la palabra Remover en el asunto del mensaje a la dirección electrónica
3 INFORME N.º SUNAT/4B0000 MATERIA: En relación con lo dispuesto por el inciso b) del artículo 8 del Decreto Legislativo N. 915, se consulta lo siguiente: 1. Es posible reducir el plazo de un contrato de arrendamiento financiero y reconocer una nueva tasa de depreciación máxima anual en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine el contrato, sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo no sea menor a los plazos mínimos señalados en el numeral 3 del artículo 18 del Decreto Legislativo N. 299? 2. Desde cuándo debe calcularse y aplicarse la nueva tasa de depreciación, determinada en función al nuevo plazo del contrato de arrendamiento financiero? 3. En caso la respuesta a la pregunta 1 sea afirmativa, la modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero genera alguna incidencia en la depreciación que se hubiere reconocido hasta antes de dicha modificación, cuando ésta ha sido reconocida de manera lineal en función a la cantidad de años del contrato original, en virtud al segundo párrafo del artículo 18 del Decreto Legislativo N. 299? 4. La modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero debe constar por escritura pública, en los términos señalados en el artículo 8 del Decreto Legislativo N. 299? BASE LEGAL: - Decreto Legislativo N. 299, que regula el arrenda miento financiero, publicado el , y normas modificatorias (en adelante, Ley de Arrendamiento Financiero). - Decreto Legislativo N. 915, norma que precisa los alcances del artículo 18 del Decreto Legislativo N. 299, modificado por la Ley N , publicado el , y norma modificatoria. - Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N EF, publicado el , y n ormas modificatorias (en adelante, Reglamento de la LIR). - Código Civil, promulgado mediante el Decreto Legislativo N. 295, publicado el , y normas modificatorias.
4 ANÁLISIS: 1. El artículo 8 del Decreto Legislativo N. 915 p recisa que cuando, por cualquier motivo, se modifique el plazo del contrato del arrendamiento financiero, se observarán las siguientes reglas: a) Si el arrendatario optó por utilizar el método previsto en el primer párrafo del artículo 18 de la Ley de Arrendamiento Financi ero( 1 ), continuará depreciando los bienes de acuerdo a lo dispuesto en la Ley del Impuesto a la Renta. b) Si el arrendatario optó por utilizar el método previsto en el segundo párrafo del artículo 18 de la Ley de Arrendamiento Financiero( 2 ), la tasa de depreciación máxima anual se determinará en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine el contrato, aplicándose sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo del contrato no sea menor a los mínimos señalados en el numeral 3 del referido artículo 18. Según las normas antes citadas, cuando se modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero, si el arrendatario había optado por utilizar el método previsto en el segundo párrafo del artículo 18 de la Ley de Arrendamiento Financiero (referido a la adopción de la tasa de depreciación máxima anual que se determina de manera lineal en función a los años que comprende el contrato); debe efectuarse una nueva determinación de la tasa de depreciación máxima anual, en forma lineal y en función al tiempo que falte para que termine el contrato, la cual se aplicará sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo del contrato no sea menor a dos (2) o cinco (5) años, según se trate de bienes muebles o inmuebles, respectivamente. Nótese que la norma en mención se refiere, en general, a todo supuesto de modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero; con lo cual, no solamente alcanza a los casos en que se amplíe este, sino también 1 2 El primer párrafo del artículo 18 de la Ley de Arr endamiento Financiero dispone que para efectos tributarios, los bienes objeto de arrendamiento se consideran activo fijo del arrendatario y se registrarán contablemente de acuerdo a las Normas Internacionales de Contabilidad. La depreciación se efectuará conforme a la Ley del Impuesto a la Renta. El cual establece que, excepcionalmente se podrá aplicar como tasa de depreciación máxima anual aquella que se determine de manera lineal en función a la cantidad de años que comprende el contrato, siempre que éste reúna las siguientes características: 1. Su objeto exclusivo debe consistir en la cesión en uso de bienes muebles o inmuebles, que cumplan con el requisito de ser considerados costo o gasto para efectos de la Ley del Impuesto a la Renta. 2. El arrendatario debe utilizar los bienes arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial. 3. Su duración mínima ha de ser de dos (2) o de cinco (5) años, según tengan por objeto bienes muebles o inmuebles, respectivamente. Este plazo podrá ser variado por decreto supremo. 4. La opción de compra sólo podrá ser ejercitada al término del contrato. 2/5
5 aquellos en que se reduzca, siempre que en este caso el nuevo plazo del contrato no sea menor a los mínimos señalados en el párrafo precedente. Además, como consecuencia de dicha modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero, se efectuará una nueva determinación de la tasa de depreciación máxima anual, en forma lineal y en función al tiempo que falte para que termine el contrato( 3 ); lo cual supondrá la determinación de una nueva tasa de depreciación máxima. En consecuencia, respecto de la primera interrogante, es posible reducir el plazo de un contrato de arrendamiento financiero y determinar una nueva tasa de depreciación máxima anual en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine el contrato, que se aplicará sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo no sea menor a los plazos mínimos señalados en el numeral 3 del artículo 18 del Decreto Legislativo N De lo señalado en el numeral precedente se tiene que la nueva determinación de la tasa de depreciación máxima anual a que se refiere el inciso b) del artículo 8 del Decreto Legislativo N. 915 procede en los casos en que se modifique el plazo del contrato de arrendamiento financiero, por lo que resulta relevante determinar cuándo se entiende modificado dicho plazo. Al respecto, el artículo 8 de la Ley del Arrendami ento Financiero establece que el contrato de arrendamiento financiero se celebrará mediante escritura pública, la cual podrá inscribirse, a pedido de la locadora, en la ficha o partida donde se encuentre inscrita la arrendataria. Toda vez que la Ley de Arrendamiento Financiero no prevé la forma que se debe cumplir para modificar el contrato de arrendamiento financiero, cabe indicar que el artículo 1413 del Código Civil( 4 ) dispone que las modificaciones del contrato original deben efectuarse en la forma prescrita para ese contrato; por lo que toda modificación, para integrarse al contrato, debe ceñirse a la forma prescrita para el contrato a modificarse. En ese sentido, siendo que el contrato de arrendamiento financiero se debe celebrar mediante escritura pública, cualquier modificación a este debe efectuarse también mediante esa misma formalidad; por lo que se 3 4 Que se aplicará sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo del contrato no sea menor a los mínimos antes aludidos. De conformidad con lo establecido por la Norma IX del Título Preliminar del Texto Único Ordenado (TUO) del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N EF, y norma modificatoria, en lo no previsto por dicho Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios de Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho. 3/5
6 entenderá modificado el plazo de dicho contrato en el día correspondiente a la fecha de la escritura pública que lo modifica. Resulta pertinente resaltar que el Tribunal Fiscal ha señalado que el Decreto Legislativo N. 299 ha establecido un trata miento especial respecto del cómputo de la depreciación de los bienes dados en arrendamiento financiero; sin embargo, respecto de los demás aspectos vinculados a dicha depreciación resulta aplicable la legislación del Impuesto a la Renta( 5 ). Ahora bien, el penúltimo párrafo del inciso b) del artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto establece que en ningún caso se admitirá la rectificación de las depreciaciones contabilizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado éste, sin perjuicio de la facultad del contribuyente de modificar el porcentaje de depreciación aplicable a ejercicios gravables futuros. Teniendo en cuenta lo señalado precedentemente, según la norma citada en el párrafo anterior, si bien no se admite la rectificación de las depreciaciones contabilizadas de un ejercicio gravable que se encuentra cerrado( 6 ); no existe impedimento para que el contribuyente dentro del ejercicio gravable en curso pueda rectificar la tasa de depreciación( 7 ). En ese sentido, respecto de la segunda y tercera consultas, considerando que el Impuesto a la Renta es un tributo de periodicidad anual y que el cómputo de la depreciación es por ejercicios gravables, se puede afirmar que, en aplicación del inciso b) del artículo 8 de l Decreto Legislativo N. 915, debe aplicarse la nueva tasa de depreciación máxima anual determinada conforme a dicho inciso, a partir del ejercicio correspondiente a la fecha de la escritura pública que modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero; no generándose alguna incidencia en la depreciación que se hubiere reconocido respecto de ejercicios anteriores a aquel que corresponde a la fecha de dicha escritura pública. 3. Finalmente, en cuanto a la última consulta, como ya se ha señalado en el cuarto párrafo del numeral precedente, siendo que el contrato de arrendamiento financiero se debe celebrar mediante escritura pública, cualquier modificación a este debe efectuarse también mediante esa misma formalidad Resoluciones del Tribunal Fiscal N. os y Lo cual guarda concordancia con el hecho que la depreciación imputada a los ejercicios cerrados se haya efectuado considerando la situación y condiciones tributarias existente al 31 de diciembre de cada uno de tales ejercicios, por lo que hechos, situaciones o sucesos posteriores a dicha fecha no deben tener como consecuencia que se efectúen ajustes a la depreciación imputada a los ejercicios gravables ya cerrados con anterioridad. Similar análisis se encuentra recogido en el último párrafo del numeral 2 del rubro análisis del Informe N SUNAT/2B0000, disponible en el Portal Inst itucional ( 4/5
7 En ese sentido, la modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero debe efectuarse mediante escritura pública. CONCLUSIONES: En relación con lo dispuesto por el inciso b) del artículo 8 del Decreto Legislativo N. 915: 1. Es posible reducir el plazo de un contrato de arrendamiento financiero y determinarse una nueva tasa de depreciación máxima anual en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine dicho contrato, y aplicarse esta sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo, siempre que el nuevo plazo no sea menor a los plazos mínimos señalados en el numeral 3 del artículo 18 de dicho decreto legislativo. 2. Debe aplicarse la nueva tasa de depreciación máxima anual determinada conforme a dicho inciso, a partir del ejercicio correspondiente a la fecha de la escritura pública que modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero. 3. La modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero y consecuentemente el cambio de la tasa de depreciación máxima anual no genera alguna incidencia en la depreciación que se hubiere reconocido respecto de ejercicios anteriores a aquel que corresponde a la fecha de la escritura pública que modifica el plazo del contrato de arrendamiento financiero. 4. La modificación del plazo del contrato de arrendamiento financiero debe efectuarse mediante escritura pública. Lima, 07 de abril de 2014 Original firmado por ENRIQUE PINTADO ESPINOZA Intendente Nacional (e) INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA rap A0261-D14 A0263-D14 IMPUESTO A LA RENTA: Arrendamiento financiero Tasa de depreciación. 5/5
8 INFORME N SUNAT/4B0000 MATERIA: Se consulta si el recargo al consumo a que se refiere la Quinta Disposición Complementaria Final (DCF) del Decreto Ley N y las propinas para los trabajadores, recibidos por establecimientos de hospedaje, restaurantes y agencias de viaje, según corresponda, que no cuentan con comprobantes de pago que los sustenten, constituyen para los titulares de tales establecimientos rentas gravadas con el Impuesto a la Renta. BASE LEGAL: - Decreto Ley N , Ley de Racionalización del Sistema Tributario Nacional y de Eliminación de Privilegios y Sobrecostos, publicado el , y norma modificatoria. - Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N EF, publicado el , y normas modificatorias (en adelante, Ley del Impuesto a la Renta). - Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N EF, publicado el , y normas mod ificatorias. ANÁLISIS: 1. La Quinta DCF del Decreto Ley N establec e que los establecimientos de hospedaje o expendio de comidas y bebidas en acuerdo con sus trabajadores, podrán fijar un recargo al consumo no mayor al 13% del valor de los servicios que prestan. El recargo al consumo, si fuera el caso, será abonado por los usuarios del servicio en la forma y modo que cada establecimiento fije. Su percepción por los trabajadores no tendrá carácter remunerativo y, en consecuencia, no estará afecto a las contribuciones de Seguridad Social ni FONAVI, ni afecto a indemnización, beneficios laborales o compensación alguna. Este recargo no forma parte de la base imponible del Impuesto General a las Ventas. De la norma citada fluye que si bien el recargo al consumo es cobrado por los establecimientos de hospedaje o expendio de comidas y bebidas, su destino es que sea distribuido entre sus trabajadores. Asimismo, cualquier propina para los trabajadores que sobre el precio convenido de los servicios prestados sea entregada como muestra de satisfacción por los usuarios de los mismos a los establecimientos de hospedaje o expendio de comidas y bebidas y las agencias de viaje, también tiene como destino el que sea distribuida entre ellos. 2. De otro lado, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta, este impuesto grava:
9 a) Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos. b) Las ganancias de capital. c) Otros ingresos que provengan de terceros, establecidos por dicha ley. d) Las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas por la misma ley. El penúltimo párrafo del artículo 3 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que, en general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, así como el resultado por exposición a la inflación determinado conforme a la legislación vigente. Por su parte, el inciso g) del artículo 1 del Regl amento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros a que alude el penúltimo párrafo del artículo 3 de l a Ley del Impuesto a la Renta, se refiere a la obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones. Agrega dicho inciso que, en consecuencia, constituye ganancia o ingreso para una empresa, la proveniente de actividades accidentales, los ingresos eventuales y la proveniente de transferencias a título gratuito que realice un particular a su favor. En estos casos, el adquirente deberá considerar la ganancia o ingreso al valor de ingreso al patrimonio. De las normas citadas se puede afirmar que, tratándose de empresas, la Ley del Impuesto a la Renta adopta la teoría del Flujo de Riqueza, al señalar que "en general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros"; la cual engloba todas las rentas categorizables como renta producto, pero al no exigir que provenga de una fuente productora durable ni importar su periodicidad, abarca una serie más de ingresos( 1 ). En este sentido, para efectos de absolver la consulta materia del presente análisis, debe dilucidarse, en principio, si es que el recargo al consumo en cuestión y las propinas para los trabajadores recibidas por establecimientos de hospedaje, restaurantes y agencias de viaje, según corresponda, constituyen ingresos para los titulares de tales establecimientos( 2 ). 1 2 García Mullín, Juan Roque. Impuesto sobre la Renta: Teoría y Técnica del Impuesto. Centro Interamericano de Estudios Tributarios (CIET), Organización de Estados Americanos. Buenos Aires Págs Cabe indicar que el hecho que tales recargos y propinas no cuenten con comprobantes de pago que sustenten haber sido entregados por los usuarios del servicio a los establecimientos en mención no es determinante para establecer si los mismos son ingresos o no de estos. 2/3
10 3. Sobre el particular, el numeral 70 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros( 3 ) define los ingresos como los incrementos en los beneficios económicos producidos a lo largo del período contable, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como decrementos de las obligaciones, que dan como resultado aumentos del patrimonio neto, y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios a este patrimonio. Conforme a la definición consignada precedentemente, resulta claro que los montos recibidos por los establecimientos de hospedaje, restaurantes y agencias de viaje, según corresponda, por concepto de recargo al consumo a que se refiere la Quinta DCF del Decreto Ley N y propinas para sus t rabajadores, cuenten o no con comprobantes de pago que los sustenten, no tienen naturaleza de ingreso para estas empresas por cuanto no suponen un beneficio económico suyo sino de sus trabajadores. En consecuencia, los montos recibidos por los establecimientos de hospedaje, restaurantes y agencias de viaje, según corresponda, por concepto de recargo al consumo a que se refiere la Quinta DCF del Decreto Ley N y propinas para sus trabajadores, que no cuenten con comprobantes de pago que los sustenten, al no ser ingreso para dichas empresas, no constituyen rentas gravadas con el Impuesto a la Renta para los titulares de estas. CONCLUSIÓN: El recargo al consumo a que se refiere la Quinta DCF del Decreto Ley N y las propinas para los trabajadores, recibidos por establecimientos de hospedaje, restaurantes y agencias de viaje, según corresponda, que no cuentan con comprobantes de pago que los sustenten, no constituyen para los titulares de tales establecimientos rentas gravadas con el Impuesto a la Renta. Lima, 14 ABR ORIGINAL FIRMADO POR Enrique Pintado Espinoza Intendente Nacional Jurídico (e) mfc A0279-D14 IMPUESTO A LA RENTA Recargo al consumo y propinas 3 Oficializado mediante la Resolución CNC N EF/93.01, según lo precisado por la Resolución N EF/ Al respecto, debe considerarse que, según la Norma IX del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N , publicado el , y norma modificatoria, en lo no previsto por dicho Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Añade esta norma que, supletoriamente, se aplicarán los Principios del Derecho Tributario o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho. 3/3
11 INFORME N SUNAT/4B0000 MATERIA: Tratándose de operaciones comprendidas dentro de los alcances del Régimen de Percepciones del Impuesto General a las Ventas (IGV) aplicable a la adquisición de bienes regulado por la Ley N , en las que el deudor ha comprometido el pago mediante la aceptación de una letra de cambio, y en referencia al Informe N SUNAT/4B0000, se consulta si la percepción debe realizarse en la fecha en que el agente de percepción endosa dicho título valor a una Empresa del Sistema Financiero (ESF), únicamente en los casos en que este endoso se efectúa en propiedad o, también, cuando el endoso es en fideicomiso, en procuración o en garantía. BASE LEGAL: - Ley N , Ley del Régimen de Percepciones de l Impuesto General a las Ventas, publicada el y normas modificatorias. - Ley N , Ley de Títulos Valores, publicada el , y normas modificatorias (en adelante, LTV). - Ley N , Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, publicada el y normas modificatorias (en adelante, Ley de Bancos). ANÁLISIS: 1. Tratándose de los Regímenes de Percepción en la adquisición de bienes, el artículo 7 de la Ley N establece que el ag ente de percepción efectuará la percepción del IGV en el momento en que realice el cobro total o parcial, con prescindencia de la fecha en que realizó la operación gravada con el impuesto, siempre que a la fecha de cobro mantenga la condición de tal. Agrega dicho artículo que, tratándose de la transferencia o cesión de créditos, se considerará efectuado el cobro en la fecha de celebración del contrato respectivo. Considerando ello, en el Informe N SUNAT /4B0000( 1 ) se ha señalado que siendo que el referido título valor( 2 ) constituye un documento de crédito ( ) la fecha en que se entenderá celebrado el contrato de trasferencia 1 Disponible en el Portal SUNAT ( 2 En referencia a la letra de cambio.
12 o cesión de crédito y, por ende, deberá realizarse la percepción, será la fecha en que el agente de percepción (a favor de quien se firmó el título valor) endose la Letra de Cambio a la ESF ( ). Como se puede apreciar, de acuerdo con la norma glosada y el criterio vertido en el citado informe, la percepción debe aplicarse cuando se realiza el endoso de una letra de cambio, en la medida que con dicho endoso se produzca una transferencia o cesión de crédito. Así, considerando que el artículo 38 de la LTV est ablece que el endoso en propiedad transfiere la propiedad del título valor y todos los derechos inherentes a él, en forma absoluta, resulta claro que lo señalado en el párrafo anterior es de aplicación a esta clase de endoso; correspondiendo ahora determinar si la percepción debe aplicarse en la fecha en que una letra de cambio es endosada en fideicomiso, en procuración o cobranza, o en garantía, para lo cual es necesario determinar si en estos casos se transfiere o cede un crédito. 2. Al respecto, tratándose del endoso en fideicomiso, el numeral 40.1 del artículo 40 de la LTV dispone que mediante dicho endoso se transfiere el dominio fiduciario del título valor en favor del fiduciario, a quien corresponde ejercitar todos los derechos derivados de este que correspondían al fideicomitente endosante. Añade el numeral 40.3 del citado artículo, que la responsabilidad del fiduciario endosante que no haya incluido la cláusula señalada en el segundo párrafo del artículo 39 ( 3 ) es similar al del endosante en propiedad, con el límite del patrimonio fideicometido que mantenga en fideicomiso. Por su parte, el artículo 241 de la Ley de Bancos establece que el fideicomiso es una relación jurídica por la cual el fideicomitente transfiere bienes en fideicomiso a otra persona, denominada fiduciario, para la constitución de un patrimonio fideicometido, sujeto al dominio fiduciario de este último y afecto al cumplimiento de un fin específico en favor del fideicomitente o un tercero denominado fideicomisario. Asimismo, según lo indicado en el artículo 252 de la citada Ley, el fiduciario ejerce sobre el patrimonio fideicometido, dominio fiduciario, el mismo que le confiere plenas potestades, incluidas las de administración, uso, disposición y reivindicación sobre los bienes que conforman el patrimonio fideicometido, las mismas que son ejercidas con arreglo a la finalidad para la que fue constituido el fideicomiso, y con observancia de las limitaciones que se hubieren establecido en el acto constitutivo, siendo que la empresa fiduciaria léase el 3 De conformidad con el cual el endosante puede liberarse de esa obligación mediante la cláusula "sin responsabilidad" u otra equivalente. 2/6
13 fiduciario sólo puede disponer de los bienes fideicometidos con arreglo a las estipulaciones contenidas en el instrumento constitutivo. Adicionalmente, el último párrafo del artículo 273 de la referida Ley señala que la empresa fiduciaria no tiene derecho de propiedad sobre los bienes que conforman el patrimonio fideicometido, siendo responsable de la administración del mismo. Conforme fluye de lo antes expuesto, el fiduciario que recibe un título valor, como es el caso de una letra de cambio, mediante un endoso en fideicomiso, adquiere sobre dicho documento todos los derechos que correspondían al fideicomitente, los cuales debe ejercer con la finalidad de lograr el fin específico contenido en el instrumento constitutivo del fideicomiso y con las limitaciones allí establecidas según las indicaciones dadas por el fideicomitente; siendo que si endosara la letra de cambio( 4 ), dicho fiduciario responderá únicamente con los bienes que integran el patrimonio fideicometido, respecto de los cuales no tiene derecho de propiedad. Es así que, aun cuando las facultades del fiduciario endosatario son similares a las que confiere un endoso en propiedad, el fiduciario no adquiere la propiedad del título valor endosado ni del crédito que representa, habida cuenta que dicho título no es incorporado en su patrimonio, sino que integrará el patrimonio fideicometido constituido por el endosante. Lo anterior se corrobora más aún con el hecho que el destino que el fiduciario disponga para la letra de cambio endosada ya sea que la vuelva a endosar o que la cobre no será en beneficio propio sino en cumplimiento de las indicaciones dadas por el endosante, de allí que su responsabilidad esté limitada, en su caso, al patrimonio fideicometido( 5 ). Atendiendo a ello, esto es, dado que el endoso en fideicomiso no implica la transferencia o cesión de un crédito del endosante a favor del endosatario, en caso que el agente de percepción endose en fideicomiso dicho título valor a una ESF, no corresponderá que aplique la percepción en el momento en que se produce tal endoso. 4 Sin incluir la cláusula sin responsabilidad o equivalente. 5 Tal como sostiene PAVONE LA ROSA, Antonio ( ) si, en cambio, la transferencia fuera efectivizada con el fin de constituir un mandato para cobrar el crédito, sea con representación endoso en procuración o al cobro, sea sin ella (endoso fiduciario), el principio sobre la adquisición a non dominio no se aplica, en cuanto en tal caso el endosatario no adquiere el crédito cambiario, sino que sólo es investido del poder de ejercitarlo en el interés y eventualmente también en nombre del endosante. En La Letra de Cambio tr. por Osvaldo J. Maffía. Abeledo-Perrot S.A.E. e I., Buenos Aires, p /6
14 3. De otro lado, respecto al endoso en procuración o cobranza, el numeral 41.1 del artículo 41 de la LTV establece que el endoso que contenga la cláusula "en procuración", "en cobranza", "en canje" u otra equivalente, no transfiere la propiedad del título valor; pero faculta al endosatario para actuar en nombre de su endosante, estando autorizado a presentar el título valor a su aceptación, solicitar su reconocimiento, cobrarlo judicial o extrajudicialmente, endosarlo sólo en procuración y protestarlo u obtener la constancia de su incumplimiento, de ser el caso. Añade el numeral 41.2 del citado artículo, que el endosatario conforme a las cláusulas señaladas en el párrafo anterior, por el solo mérito del endoso, goza de todos los derechos y obligaciones que corresponden a su endosante, incluso de las facultades generales y especiales de orden procesal, sin que se requiera señalarlo ni cumplir con las formalidades de ley para designar representante. De acuerdo con las normas citadas, el endosatario de una letra de cambio bajo la modalidad de en procuración o cobranza, recibe de su endosante el encargo de llevar a cabo actividades o gestiones con la única finalidad de lograr su aceptación, solicitar su reconocimiento, cobrarlo judicial o extrajudicialmente, endosarlo en procuración o protestarlo, de ser el caso, para lo cual goza de todos los derechos y obligaciones que corresponden al endosante. Nótese que todos los derechos y obligaciones del endosante, de los cuales goza el endosatario, son aquellos que permiten a este último lograr el encargo que se le ha encomendado mediante el endoso en procuración o cobranza; de lo cual se infiere que el derecho de crédito se mantiene bajo la titularidad del endosante, quien, conforme señala la propia norma no transfiere la propiedad del título valor. En ese sentido, y habida cuenta que el endoso en procuración o cobranza no implica la transferencia o cesión de un crédito del endosante a favor del endosatario, en caso que el agente de percepción endose en procuración o cobranza dicho título valor a una ESF, no corresponderá que aplique la percepción en el momento en que se produce tal endoso. 4. Finalmente, en relación con el endoso en garantía, cabe indicar que conforme al numeral 42.1 del artículo 42 de la LTV si el en doso contiene la cláusula "en garantía" u otra equivalente, el endosatario puede ejercitar todos los derechos inherentes al título valor y a su calidad de acreedor garantizado; pero el endoso que a su vez hiciere este sólo vale como endoso en procuración, aun cuando no se señalara tal condición. De acuerdo con la norma citada en el párrafo anterior, el endoso en garantía faculta al endosatario a procurar el cobro del título valor endosado y/o encargar 4/6
15 ello a terceros, y cobrarse con el resultado de ello la deuda contraída por el endosante y garantizada con el título valor( 6 ). En efecto, el cumplimiento de la obligación contraída por el endosante está garantizado a través del título endosado en garantía, precisamente en virtud a que dicho endosante sigue siendo titular del crédito contenido en tal documento. Al respecto, BEAUMONT CALLIRGOS señala que el endoso en garantía ( ) permite que el documento sea entregado en prenda, de forma que el tenedor adquiera un derecho real sobre el crédito cambiario y no la titularidad plena ( 7 ); en el mismo sentido, PAVONE LA ROSA explica que el acreedor pignoraticio no puede transferir a otros el crédito cambiario, en cuanto no tiene su titularidad sino sólo un derecho de prelación sobre el mismo ( 8 ). En consecuencia, se puede concluir que cuando una letra de cambio es endosada bajo la modalidad de endoso en garantía, el crédito contenido en dicho documento no se transfiere al endosatario, manteniéndose bajo la titularidad del endosante. Siendo ello así, en caso que el agente de percepción endose en garantía una letra de cambio a una ESF, no corresponderá que aplique la percepción en el momento en que se produce tal endoso. 5. Por lo expuesto, se tiene que tratándose de operaciones comprendidas dentro de los alcances del Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la adquisición de bienes regulado por la Ley N , en las que el deudor ha comprometido el pago mediante la aceptación de una letra de cambio, el agente de percepción deberá realizar la percepción en la fecha en que endose dicho título valor a una ESF, únicamente en los casos en que el endoso se efectúe en propiedad. Si el endoso se efectúa en fideicomiso, en procuración o en garantía, no corresponderá que se aplique la percepción en el momento en que se produce tal endoso. 6 En palabras de CASTAÑEDA, Jorge Eugenio: ( ) la cláusula valor en garantía indica que el título endosado continúa siendo de propiedad del endosante y sujeto, por tanto, a las excepciones que pesan sobre su patrimonio. Es cierto que el cobro del crédito lo hará el endosatario (acreedor pignoraticio) para su garantía; pero es también cierto que al exigir el pago lo hará, no en nombre propio, sino en nombre de su endosante, que es el propietario formal y material de la letra y que ha continuado siendo propietario de la misma ( ). En: Del endoso cambiario y de la jurisprudencia peruana sobre derecho de cambio: tesis para el doctorado en derecho privado. Lima, p. XLVI XLVII. 7 BEAUMONT CALLIRGOS, Ricardo y CASTELLARES AGUILAR, Rolando. Comentarios a la nueva Ley de Títulos-Valores. Gaceta Jurídica S.A., 2000, p PAVONE LAROSA, Antonio. Op. cit., p /6
16 CONCLUSIÓN: Tratándose de operaciones comprendidas dentro de los alcances del Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la adquisición de bienes regulado por la Ley N , en las que el deudor ha comprometido el pago mediante la aceptación de una letra de cambio, el agente de percepción deberá realizar la percepción en la fecha en que endose dicho título valor a una ESF, únicamente en los casos en que el endoso se efectúe en propiedad. Si el endoso se efectúa en fideicomiso, en procuración o en garantía, no corresponderá que se aplique la percepción en el momento en que se produce tal endoso. Lima, 16.ABR.2014 Original firmado por ENRIQUE PINTADO ESPINOZA Intendente Nacional (e) INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA cpf A0287-D14 IGV Percepciones: Trasferencia de créditos 6/6

References: artículo 8
 artículo 18
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 artículo 1413
 artículo 22
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 artículo 1
 artículo 3
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 Resolución 
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 artículo 7
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 artículo 40
 artículo 39
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 artículo 252
 artículo 273
 artículo 41
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