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Timestamp: 2020-04-07 04:06:03+00:00

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BFH, Urteil v. 02.09.2010 - V R 34/09 - NWB Urteile
BFH v. 02.09.2010 - V R 34/09
BFH Urteil v. 02.09.2010 - V R 34/09 BStBl 2011 II S. 991
1. Vereinnahmt der Unternehmer eine Anzahlung, ohne die hierfür geschuldete Leistung zu erbringen, kommt es erst mit der Rückgewähr der Anzahlung zur Minderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG (Fortführung von BFH-Urteil vom 18. September 2008 V R 56/06 , BFHE 222, 162, BStBl II 2009, 250, entgegen BFH-Urteil vom 24. August 1995 V R 55/94 , BFHE 178, 485, BStBl II 1995, 808).
2. Wird die Leistung nach Vereinnahmung des Entgelts rückgängig gemacht, entsteht der Berichtigungsanspruch nach § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG erst mit der Rückgewähr des Entgelts (Fortführung von BFH-Urteil in BFHE 222, 162, BStBl II 2009, 250, entgegen BFH-Beschluss vom 20. August 1999 V B 74/99 , BFH/NV 2000, 243).
Gesetze: UStG 1999 § 17InsO § 103
Instanzenzug: FG Rheinland-Pfalz vom 25. Juni 2009 6 K 1969/06 (EFG 2009, 1667) BFH V R 34/09 (Verfahrensverlauf), BFH - V R 34/09, Verfahrensverlauf
1Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Insolvenzverwalter über das Vermögen einer GmbH. Das Insolvenzverfahren wurde am 3. Dezember 2001 eröffnet. Die GmbH hatte bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens Anzahlungen für noch nicht erbrachte Leistungen in Höhe von 5.207.546,31 DM einschließlich Umsatzsteuer in Höhe von 718.282,24 DM (367.251,87 €) vereinnahmt. Der Kläger entschied sich nach § 103 Abs. 2 Satz 1 der Insolvenzordnung (InsO) für die Nichterfüllung der den Anzahlungen zugrunde liegenden Verträge. Die Verträge wurden „rückabgewickelt”.
2Im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung ging der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) davon aus, dass Rückabwicklung und Berichtigung nach § 17 des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) dem Zeitraum vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens zuzuordnen seien. Dem entsprach die durch den Kläger im Januar 2003 eingereichte Umsatzsteuererklärung 2001.
4Demgegenüber gab das Finanzgericht (FG) der Klage aus den in „Entscheidungen der Finanzgerichte” 2009, 1667 veröffentlichten Gründen statt. Die auf Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung gerichtete Klage sei zulässig, obwohl der Kläger im Ergebnis für 2001 keine betragsmäßige Änderung der Festsetzung begehre, da mit der vom FA vorgenommenen Zuordnung der Besteuerungsgrundlagen zum Zeitraum vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens Rechtswirkungen verbunden seien, die zu einer Beschwer des Klägers führten. Diese Beschwer folge daraus, dass diese Zuordnung eine Aufrechnung mit Insolvenzforderungen ermögliche. Die Klage sei auch begründet, da dem Kläger ein Berichtigungsanspruch aus § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG zustehe.
9Die Revision des FA ist aus anderen als den geltend gemachten Gründen begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die zulässige Klage als unbegründet abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Dem Kläger steht kein Berichtigungsanspruch nach § 17 UStG zu, da eine Berichtigung nach dieser Vorschrift im Fall eines bereits vereinnahmten Entgelts erst für den Besteuerungs- oder Voranmeldungszeitraum der Entgeltrückgewähr in Betracht kommt.
101. Das FG geht bei seiner Entscheidung —entgegen der Auffassung des FA— zu Recht von der Zulässigkeit der Klage aus.
12a) Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens berührt zwar —ebenso wie vor Inkrafttreten der InsO die Eröffnung des Konkursverfahrens— weder die Unternehmereigenschaft des Insolvenzschuldners (§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG) noch den Umstand, dass das Unternehmen gemäß § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG die gesamte gewerbliche und berufliche Tätigkeit des Unternehmers erfasst (vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 28. Juni 2000 V R 87/99 , BFHE 192, 132, BStBl II 2000, 639; vom 18. Juli 2002 V R 56/01, BFHE 199, 71, BStBl II 2002, 705, jeweils m.w.N.). Dementsprechend bestimmt sich auch die Umsatzsteuer für das gesamte Unternehmen des Gemeinschuldners zunächst ohne Rücksicht auf die Vorschriften des Insolvenzrechts ausschließlich nach dem Umsatzsteuerrecht.
13b) Gleichwohl ist die Umsatzsteuer, soweit sie vor Insolvenzeröffnung begründet ist, als Insolvenzforderung zur Tabelle anzumelden und, soweit sie nach Insolvenzeröffnung begründet ist, durch einen an den Insolvenzverwalter gerichteten Steuerbescheid geltend zu machen und von diesem vorweg aus der Insolvenzmasse zu befriedigen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 192, 132, BStBl II 2000, 639, und in BFHE 199, 71, BStBl II 2002, 705, zur Konkursordnung; vom 18. Mai 2010 X R 60/08, BFHE 229, 62, BFH/NV 2010, 1685, zur InsO und Einkommensteuer). Die einheitliche Umsatzsteuerschuld ist daher ggf. —aus Sicht des FA— in eine Insolvenzforderung und eine Masseforderung aufzuteilen. Durch die Ablehnung der beantragten Änderung des an den Insolvenzverwalter gerichteten Steuerbescheides zugunsten der Masse ist der Kläger —entgegen der Auffassung des FA— ungeachtet dessen, dass sich die für den Besteuerungszeitraum insgesamt vom Unternehmer geschuldete Umsatzsteuer nicht ändert, i.S. des § 40 Abs. 2 FGO beschwert.
142. Die Voraussetzungen für eine Berichtigung lagen —entgegen der Auffassung des Klägers— nicht vor, so dass eine Änderung des Steuerbescheides nicht in Betracht kommt. Denn die Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 UStG setzt für den Fall einer bereits erfolgten Entgeltvereinnahmung die Rückzahlung des Entgelts voraus.
17Diese Rechtsprechung beruht maßgeblich darauf, dass unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) bei einer Besteuerung nach vereinbarten Entgelten die Solleinnahme zwar zunächst die Bemessungsgrundlage bildet, für eine Sollbesteuerung aber kein Raum bleibt, soweit der leistende Unternehmer das Entgelt vereinnahmt hat. Hat der Unternehmer das „Soll"-Entgelt bereits vereinnahmt, ändert sich die Bemessungsgrundlage nicht schon durch (bloße) Vereinbarung einer „Entgeltsminderung”, sondern nur durch tatsächliche Rückzahlung des vereinnahmten Entgelts (BFH-Urteil in BFHE 222, 162, BStBl II 2009, 250, unter II.3.d).
20a) Nach § 17 Abs. 2 UStG gilt Abs. 1 dieser Vorschrift sinngemäß, wenn „für eine vereinbarte Lieferung oder sonstige Leistung ein Entgelt entrichtet, die Lieferung oder sonstige Leistung jedoch nicht ausgeführt worden ist” (§ 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG) oder wenn „eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder ein steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb rückgängig gemacht worden ist” (§ 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG).
21b) § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG setzt schon nach seinem Wortlaut voraus, dass ein Entgelt entrichtet worden ist. Auch für diesen Fall liegt aus den zuvor genannten Gründen eine Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 UStG erst aufgrund der Rückgewähr des Entgelts vor (s. oben II.2.). An der gegenteiligen Auffassung in dem BFH-Urteil vom 24. August 1995 V R 55/94 (BFHE 178, 485, BStBl II 1995, 808, unter II.1.) hält der Senat zu § 17 Abs. 1 UStG nicht fest (vgl. bereits BFH-Urteil vom 17. Mai 2001 V R 38/00 , BFHE 195, 437, BStBl II 2003, 434, unter II.2.).
BMF 7.10.2015 - S 7282
OFD Karlsruhe 25.9.2012 - S 7282
OFD Niedersachsen 20.7.2012 - S 7330
BMF 9.12.2011 - S 7333
BFH 27.3.2019 - V R 11/19 (V R 35/15)
BFH 27.3.2019 - V R 6/19 (V R 33/16)
FG Schleswig-Holstein 27.5.2016 - 4 K 20/13
BFH 29.1.2015 - V R 51/13
FG Niedersachsen 22.5.2012 - 5 K 259/11
BStBl 2011 II Seite 991
BB 2011 S. 424 Nr. 7
BB 2011 S. 86 Nr. 2
BBK-Kurznachricht Nr. 4/2011 S. 151
BFH/NV 2011 S. 383 Nr. 2
BFH/PR 2011 S. 103 Nr. 3
BStBl II 2011 S. 991 Nr. 20
DB 2011 S. 153 Nr. 3
DStR 2010 S. 2632 Nr. 51
DStZ 2011 S. 95 Nr. 4
HFR 2011 S. 465 Nr. 4
NWB-Eilnachricht Nr. 52/2010 S. 4253
StC 2011 S. 9 Nr. 3
StuB-Bilanzreport Nr. 5/2011 S. 198
UR 2011 S. 66 Nr. 2
UStB 2011 S. 36 Nr. 2
UVR 2011 S. 131 Nr. 5
AAAAD-58653
Abschn. 17.1 Abs. 8 UStAE
BFH, Urteil v. 02.09.2010 - V R 34/09 ablegen in?

References: § 17
 § 17
 § 17
 § 103
 § 103
 § 17
 § 17
 § 17
 § 2
 § 40
 § 17
 § 17
 § 17
 § 17
 § 17