Source: https://dzp.dashofer.sk/onb/33/komentar-k-zdp-30c-odpocet-vydavkov-nakladov-na-vyskum-a-vyvoj-uniqueidmRRWSbk196FPkyDafLfWAE1d2WUUfDAb-vh4WlN7MeKAjsCYwCeMCdVFgUtLZYC8/?uri_view_type=35
Timestamp: 2020-05-27 14:56:50+00:00

Document:
Komentár k ZDP § 30c Odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj | Komentár k zákonu o dani z príjmov pre právnické aj fyzické osoby
1.5.26 Komentár k ZDP § 30c Odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj
b) 25 % mzdových a ostatných pracovnoprávnych nárokov podľa § 19 ods. 2 písm. c) šiesteho bodu a poistného a príspevkov podľa § 19 ods. 3 písm. i)zamestnanca v zdaňovacom období, v ktorom daňovník so zamestnancom uzatvoril trvalý pracovný pomer, pričom zamestnanec sa podieľa na realizácii projektu výskumu a vývoja, je občanom členského štátu Európskej únie mladším ako 26 rokov veku a ukončil príslušným stupňom vzdelania sústavnú prípravu na povolanie v dennej forme štúdia pred menej ako dvomi rokmi,
1 .služby, ktoré súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od Slovenskej akadémie vied,120g) právnických osôb uskutočňujúcich výskum a vývoj zriadených ústrednými orgánmi štátnej správy,120h) verejných vysokých škôl70) a štátnych vysokých škôl,70)
2 .nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od osôb podľa osobitného predpisu,120i) ktorým bolo vydané osvedčenie o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj,120j)
3 .certifikáciu vlastných výsledkov výskumu a vývoja, ktoré vynaložil daňovník.
V § 30c ZDP je zavedený ďalší typ daňového zvýhodnenia, ktorý nespočíva v úľavy na dani alebo v úplnom alebo čiastočnom oslobodení určitého príjmu (výnosu) od zdanenia, ale v opätovnom uplatnení výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj, ktoré už raz znížili základ dane ako súčasť výsledku hospodárenia, od základu zníženého o odpočet daňovej straty. Tento typ daňového zvýhodnenia sa označuje aj ako tzv. superodpočet, lebo ide o viacnásobné zahrnutia určitého druhu výdavkov (nákladov) do základu dane po splnení zákonom stanovených podmienok. Odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj môžu daňovníci uplatňovať od roku 2015, pričom zoznam daňovníkov uplatňujúcich odpočet je zverejňovaný finančnou správou.
Ods. 1 a 3 ustanovujú rozsah daňovníkov, ktorí môžu využiť odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj (ďalej len „odpočet na výskum a vývoj”), a to daňovník:
- fyzická osoba, ktorá dosahuje príjmy z podnikania a zo samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, vrátane fyzickej osoby, ktorá vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.
Ďalšie spresnenie ohľadom rozsahu daňovníkov, ktorí môžu využiť tento nástroj daňovej optimalizácie je uvedené v ods. 6.
Odpočet na výskum a vývoj je možné uplatniť na tie výdavky (náklady) na výskum a vývoj, ktoré vznikajú pri realizácii projektu výskumu a vývoja. Požiadavky na projekt výskumu a vývoja ako písomného dokumentu preukazujúceho nárok na uplatňovanie odpočtu na výskum a vývoj sú uvedené v ods. 7.
Do odpočtu na výskum a vývoj možno zahrnúť len výdavky na výskum a vývoj, pričom ZDP sa v ods. 1 pri definícii výskumu a vývoja odvoláva na účtovné predpisy, t. j. na § 37 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov. Znamená to, že hlavnou podmienkou uplatnenia odpočtu na výskum a vývoj je správne posúdenie či náklady, ktoré daňovníkovi vznikajú, sú naozaj náklady vznikajúce pri činnosti výskumu a vývoja. Podľa účtovných predpisov, a aj na účely § 30c ZDP, sa považuje za:
- výskum – pôvodné a plánované zisťovanie, vykonávané s cieľom získať nové vedecké poznatky alebo technické poznatky a najmä činnosti zamerané na:
získanie nových poznatkov,
formulácia, dizajn, hodnotenie a konečný výber možných alternatív nových alebo zlepšených materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb.
- vývoj – aplikácia zistení výskumu a vývoja alebo iných znalostí na plánovanie alebo návrh výroby nových alebo významne zlepšených materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb pred začatím ich sériovej výroby alebo používania. Vývojom sa rozumie najmä:
Pri definícii toho, ktoré činnosti daňovníka, možno považovať za výskum a vývoj a v tej súvislosti vznikajúce výdavky (náklady) zahrnovať do odpočtu na výskum a vývoj, možno podporne vychádzať aj z definícií uvedených v:
- zákone č. 172/2005 Z. z. o organizácii štátnej podpory výskumu a vývoja a o doplnení zákona č. 575/2001 Z. z. o organizácii činnosti vlády a organizácii ústrednej štátnej správy v znení neskorších predpisov. Podľa tohto zákona sa za výskum považuje systematická tvorivá činnosť uskutočňovaná v oblasti vedy a techniky pre potreby spoločnosti a v záujme rozvoja poznania, t. j. tvorivá činnosť zameraná na získanie nových poznatkov bez ohľadu na možnosti ich priameho praktického využitia alebo s cieľom priameho využitia získaných výsledkov v hospodárskej praxi a v spoločenskej praxi. Vývojom sa rozumie systematická tvorivá činnosť v oblasti vedy a techniky využívajúca zákonitosti a poznatky získané prostredníctvom výskumu alebo vychádzajúce z praktických skúseností pri tvorbe nových materiálov, výrobkov, zariadení, systémov, metód a procesov alebo ich zlepšení.
- OECD Frascati Manuále, ktorý je celosvetovo uznávaným materiálom pre posudzovania činností výskumu a vývoja a ich odlišovania od iných príbuzných činností inovačného charakteru, podporných činností, vedeckých, technických a odborných priemyselných činností a pod. Všeobecne podľa Frascati Manuálu základnými kritériami pre odlíšenie výskumu a vývoja od ostatných (príbuzných) činností sú:
prítomnosť oceniteľného prvku novosti,
výskumná a technická neistota,
tvorivá, systematická a plánovaná činnosť,
prevoditeľnosť, reprodukovateľnosť výsledkov výskumu a vývoja.
Nakoľko podstatnou vlastnosťou výskumu a vývoja a súčasne odlišovacím kritériom od ostatných príbuzných činností je výskumná a technická neistota, výsledkom riešeného projektu výskumu a vývoja môže byť aj zistenie, že určité riešenie je technicky nerealizovateľné a pod. T. j. projekt výskumu a vývoja nemusí nevyhnutne viesť k vývoju nehmotného aktíva, resp. nemusí byť nevyhnutne úspešný. Na účely odpočtu na výskumu a vývoj preto možno do odpočtu kvalifikovať aj tie výdavky (náklady), ktoré vznikali pri riešení tohto neúspešného projektu.
Do odpočtu na výskum a vývoj nemožno zaraďovať také výdavky (náklady), ktoré vznikajú napr. pri štandardnom vývoj softvéru, počítačovej údržbe, zhromažďovaní a analyzovaní informácií vykonávaných výskumnými pracovníkmi, administratívnych a právnych úkonoch spojených s patentovou a licenčnou činnosťou a pod.
Ods. 1 ďalej definuje základnú výšku odpočtu na výskum a vývoj.
Podľa novely ZDP č. 301/2019 Z. z. sa zvyšuje od roku 2018 platná úroveň odpočtu vo výške 100 % výdavkov (nákladov), ktoré vznikli pri realizácii projektu výskumu a vývoja na úroveň:
- 150 % pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2019 za zdaňovacie obdobie, a to podľa § 52zza ods. 17 ZDP už za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo najskôr 1. januára 2019, t. j. už pri podaní daňového priznania v roku 2020 za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo najskôr 1. januára 2019 možno uplatniť odpočet na výskum a vývoj v takejto 150 % výške,
- 200 % pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. januára 2020.
Podľa ods. 2 možno základný odpočet podľa ods. 1 zvýšiť o ďalšiu zložku, a to o odpočet z tzv. medziročného prírastku výdavkov (nákladov) vynaložených daňovníkom na výskum a vývoj. Odpočet na výskum a vývoj podľa ods. 1 možno zvýšiť o 100 % kladného rozdielu medzi priemerom úhrnu výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj vynaložených:
- v zdaňovacom období a úhrnom výdavkov (nákladov) vynaložených na výskum a vývoj zahrnovaných do odpočtu v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období a
- v dvoch bezprostredne predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach na výskum a vývoj zahrnovaných do odpočtu.
Príklad – výpočet odpočtu na výskum a vývoj
V súvislosti s projektom výskumu a vývoja, ktorý sa začal realizovať v roku 2020, vznikli daňovníkovi náklady v štruktúre podľa tabuľky. Súčasne platí, že daňovník vynakladal aj v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach náklady na vývoj, ktoré súčasne zahrnoval do odpočtu. V akej výške bude mať daňovník nárok na odpočet na výskum a vývoj?
Druh nákladov na výskum a vývoj Zdaňovacie obdobie Odpočet z medziročného prírastku nákladov na výskum a vývoj[§ 30c ods. 2]
Materiál 30 000 10 000 5 000 [(142 000 + 74 000)/2] - [(74 000 + 50 000)/2] = 108 000 - 62 000 = 46 000
Energie 6 000 2 000 2 000
Mzdy 70 000 40 000 25 000
Odvody 36 000 22 000 18 000
Spolu 142 000 74 000 50 000
Odpočet[§ 30c ods. 1] 284 000 x x 46 000
Spolu odpočet 284 000 + 46 000 = 330 000
Vidíme, že daňovník realizuje výskum a vývoj počas viacerých zdaňovacích období, čo je jeden zo znakov systematickej činnosti, ako ju charakterizuje OECD Frascati Manuál. V zdaňovacom období 2020 sú náklady na vývoj v celkovej výške 142 000 eur, a ak ide súčasne o daňové výdavky a výdavky, ktoré nemožno zahrnovať do odpočtu na výskum a vývoj podľa § 30c ods. 5 ZDP, daňovník má nárok na zahrnutie týchto nákladov do odpočtu na výskum a vývoj podľa § 30c ods. 1 ZDP v 200 % výške, t. j. vo výške 284 000 eur. Okrem toho, nakoľko daňovník vykonáva vývoj počas viacerých zdaňovacích období, počas ktorých mu vznikajú náklady zahrnované do odpočtu na výskum a vývoj, má nárok na zvýšenie odpočtu podľa § 30c ods. 1 ZDP o ďalších 100 % z medziročného prírastku vypočítaného podľa § 30c ods. 2 ZDP, t. j. vo výške 46 000 eur. Celkový nárok na odpočet za zdaňovacie obdobie 2020 tak bude spolu vo výške 330 000 eur. Na uplatnenie odpočtu za toto zdaňovacie obdobie teda bude potrebné, aby daňovník vykázal základ dane po odpočte daňovej straty aspoň vo výške 330 000 eur, inak mu vznikne neodpočítaná časť, ktorú bude môcť prenášať počas viacerých zdaňovacích období podľa § 30c ods. 9 ZDP. Nakoľko odpočet na výskum a vývoj sa uplatňuje v súvislosti s realizáciou projektu výskumu a vývoja, daňovník musí mať spracovaný písomný dokument tohto projektu s náležitosťami a obsahovou náplňou podľa ods. 7. Projekt výskumu a vývoja, nadväzne na novelu ZDP č. 301/2019 Z. z., stačí mať podpísaný pri podaní daňového priznania (viď ods. 7).
V ods. 4 sú definovaná základné požiadavky na výdavky (náklady), ktoré možno do odpočtu na výskum a vývoj kvalifikovať a ich evidenciu. Aj keď platí, že do odpočtu na výskum a vývoj vstupujú zaúčtované výdavky (náklady) na výskum a vývoj, ktoré vznikli pri realizácii projektu výskumu a vývoja a sú súčasťou výsledku hospodárenia, na účely ich opätovného zahrnutia do odpočtu na výskum a vývoj vo výške podľa ods. 1 a 2, musí ísť o výdavky (náklady), ktoré sú súčasne daňovými výdavkami podľa § 2 písm. i) ZDP. Z ods. 4 ďalej vyplýva, že nakoľko sú výdavky (náklady) na výskum a vývoj súčasťou účtovného výsledku hospodárenia, musia sa sledovať (evidovať) oddelene od ostatných výdavkov (nákladov) tak, aby sa dali špecifikovať až na konkrétny projekt výskumu a vývoja. Ak ide o výdavok (náklad), ktorý s realizovaným projektom výskumu a vývoja súvisí len sčasti, napr. z dôvodu, že vo zvyšnej časti súvisí s výrobou, do odpočtu na výskum a vývoj možno tento výdavok (náklad) zahrnúť len v tej časti, ktorá súvisí s realizovaným projektom výskumu a vývoja. Preto sa daňovníkovi odporúča viesť čo najpresnejšiu evidenciu, nakoľko na ňom spočíva dôkazné bremeno pri prípadnej daňovej kontrole zameranej na oprávnenosť uplatnenia odpočtu na výskum a vývoj.
Príklad – oddelená evidencia výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj
Má spoločnosť povinnosť viesť analytickú evidenciu výdavkov (nákladov) za účelom dodatočného odpočtu výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj podľa § 30c ZDP, alebo bude správca dane akceptovať z dôvodu nemožnosti viesť analytické účty k syntetickým účtom aj prehľadnú internú evidenciu?
Podľa ods. 5 nie je jedinou požiadavkou na uplatnenie výdavku (nákladu) vynaloženého pri realizácii projektu výskumu a vývoja, aby tento bol súčasne daňovým výdavkom. V ods. 5 sú následne špecifikované druhy výdavkov, na ktoré odpočet na výskum a vývoj nemožno uplatniť. Ide o výdavky (náklady:
- na ktoré bola poskytnutá úplná alebo čo i len čiastočná podpora z verejných financií (najčastejšie vo forme dotácie),
- na služby, licencie a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od iných osôb s výnimkou:
služieb, ktoré súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja a sú obstarané od:
právnických osôb uskutočňujúcich výskum a vývoj, ktoré sú zriadené ústrednými orgánmi štátnej správy,
verejných vysokých škôl,
štátnych vysokých škôl,
nehmotných výsledkov výskumu a vývoja obstaraných od osôb, ktorým bolo vydané osvedčenie o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj podľa zákona o organizácii štátnej podpory výskumu a vývoja,
nákladov na certifikáciu vlastných výsledkov výskumu a vývoja, ktoré vynaložil daňovník,
výdavkov na licencie za softvér, ktorý je priamo využívaný pre realizácii projektu výskumu a vývoja (napr. grafické a konštrukčné programy). Za takýto softvér nemožno považovať napr. softvér obsiahnutý v kancelárskych balíkoch.
Zároveň platí, že odpočet nemožno uplatniť na výdavky (náklady), ktoré priamo nesúvisia s realizovaným projektom výskumu a vývoj, ako sú výdavky (náklady) na administratívne, finančné, práve a personálne činnosti, i keď sa týkajú aj činnosti výskumno-vývojového pracoviska daňovníka, ďalej na strážnu službu, upratovanie, reklamu a marketing firmy, školenia, zber a spracovanie informácií, činnosti inovačného charakteru, ktoré so sebou nenesú významný prvok novosti a technickú neistotu a pod.
Z ods. 6 a 10 vyplývajú, okrem ods. 1 a 2, ďalšie…

References: § 30
 § 30
 § 19
 § 19
 § 30
 § 6
 § 6
 § 37
 § 30
 § 52
 § 30
 § 30
 § 30
 § 30
 § 30
 § 2
 § 30