Source: https://home.kpmg.com/at/de/home/insights/2013/07/tn-firmenwertabschreibung-auch-fuer-eu-gruppenmitglieder.html
Timestamp: 2018-07-15 19:42:29+00:00

Document:
Tax News: Firmenwertabschreibung auch für EU-Gruppenmitglieder?
Der UFS Linz hat kürzlich entschieden, dass eine Firmenwertabschreibung in der Steuergruppe auch für einen Anteilserwerb an ausländischen EU-Gesellschaften zulässig ist (16. 4. 2013, RV/0073-L/11 ua). Er folgte damit den in der Literatur bereits bei Einführung der Gruppenbesteuerung geäußerten unionsrechtlichen Bedenken. Allerdings bleibt abzuwarten, welchen Ausgang diese Rechtsfrage schlussendlich finden wird, da Amtsbeschwerde beim VwGH erhoben wurde (anhängig unter Zl 2013/15/0186).
Ein Mitglied einer Steuergruppe erwarb im Jahr 2005 100% der Anteile an der slowakischen Firma Z s.r.o. Bei der Abgabe der Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 2005 wurde für diese Beteiligung keine Option zur Steuerwirksamkeit gemäß § 10 Abs 3 KStG ausgeübt. Ab dem Jahr 2006 wurde die Z als Gruppenmitglied in die Steuergruppe aufgenommen und eine Firmenwertabschreibung gemäß § 9 Abs 7 KStG in Höhe von 1/15 der Hälfte des (angepassten) Kaufpreises von € 5.500.000,- geltend gemacht.
Gemäß § 9 Abs 7 KStG steht im Bereich der Gruppenbesteuerung bei qualifizierten Beteiligungserwerben eine Firmenwertabschreibung zu. Der Firmenwert ist mit 50% der Anschaffungskosten gedeckelt und gleichmäßig auf 15 Jahre verteilt abzusetzen. Die Inanspruchnahme der Firmenwertabschreibung setzt voraus, dass eine Beteiligung an einer betriebsführenden, unbeschränkt steuerpflichtigen (= inländischen) Körperschaft erworben wird.
Nicht unbeschränkt steuerpflichtige (= ausländische) Körperschaften können grundsätzlich auch Gruppenmitglieder sein. Solche Beteiligungen erfüllen idR die Tatbestandsvoraussetzungen der internationalen Schachtelbeteiligung gemäß § 10 Abs 2 KStG, wonach Wertänderungen des Vermögensstammes grundsätzlich steuerneutral bleiben. Im Gegensatz dazu sind bei inländischen Beteiligungen Substanzwertänderungen grundsätzlich steuerwirksam.
3. Entscheidung des UFS
3.1. Beschränkung der Niederlassungsfreiheit
Der UFS sah im Ausschluss von Anteilserwerben an ausländischen EU-Gesellschaften von der Firmenwertabschreibung gemäß § 9 Abs 7 KStG einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit, da die daraus resultierende, nachteilige steuerliche Situation eine Muttergesellschaft davon abhalten könne, eine operative Gesellschaft mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat zu erwerben (zur Entscheidung).
Zwar verlange das Unionsrecht nicht, dass ausländischen Körperschaften die Teilnahme an einer Steuergruppe ermöglicht wird. Wenn dieser Weg – wie in Österreich – allerdings gewählt wird, dürfen die ausländischen Körperschaften innerhalb der Steuergruppe nicht ungerechtfertigt diskriminiert werden. Auch die unterschiedliche Ergebniszurechnung bei in- und ausländischen Gruppenmitgliedern (volle Zurechnung vs quotale Verlustzuweisung) rechtfertige die Einschränkung der Firmenwertabschreibung auf Ebene der beteiligten Körperschaft nicht. Die beteiligte Körperschaft könne nicht mit dem die Firmenwertabschreibung vermittelnden Gruppenmitglied gemeinsam betrachtet werden, da es sich um eigenständige Steuersubjekte handelt.
3.2. Rechtfertigungsgrund Kohärenz
Eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit kann zulässig sein, wenn sie durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt ist. In der Literatur wurde hier insbesondere die Kohärenz zwischen dem steuerlichen Vorteil Firmenwertabschreibung und dem steuerlichen Nachteil Veräußerungsgewinnbesteuerung als möglicher Rechtsfertigungsgrund diskutiert. Während nämlich die Firmenwertabschreibung einer inländischen Beteiligung ein Absinken des Buchwerts und damit eine Erhöhung des im Inland steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns bewirkt, sind Veräußerungsgewinne bei internationalen Schachtelbeteiligungen grundsätzlich steuerneutral.
Allerdings ist dieser Kohärenz-Gedanke jedenfalls durchbrochen, wenn für die internationale Schachtelbeteiligung eine Option zur Steuerwirksamkeit gemäß § 10 Abs 3 KStG ausgeübt wird: In diesem Fall ist der Veräußerungsgewinn wie bei einer Inlandsbeteiligung steuerpflichtig, weshalb diesbzüglich keine Rechtfertigung besteht, die Firmenwertabschreibung zu verweigern. Aus diesem Blickwinkel könnte eine Ausdehnung der Firmenwertabschreibung ausschließlich auf optierte ausländische EU-Gruppenmitglieder unionsrechtlich ausreichend sein. Für nichtoptierte internationale Schachtelbeteiligungen könnte die Firmenwertabschreibung aufgrund des Abzugsverbots gemäß § 12 Abs 2 KStG (unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang mit steuerneutralen Einkünften) versagt bleiben.
Der UFS geht jedoch einen Schritt weiter und sieht in der Steuerfreiheit für noch ungewisse Veräußerungsgewinne keinen Rechtsfertigungsgrund für die Versagung der Firmenwertabschreibung. Eine Normenkohärenz liege demnach nur vor, wenn die betreffenden Vorschriften derart untrennbar verbunden sind, dass sowohl der Steuervorteil als auch die Steuerbelastung bei ein und demselben Steuerpflichtigen zwingend eintritt. Dies sei auf Grund der Unsicherheit, ob jemals überhaupt eine Veräußerung stattfinden wird, nicht erfüllt, weshalb die be- und entlastenden Normen nicht im notwendigen engen, unmittelbaren Zusammenhang stehen.
Logische Konsequenz des für den UFS offensichtlichen und nicht gerechtfertigten Verstoßes gegen die Niederlassungsfreiheit war die Ausdehnung der Firmenwertabschreibung in der Gruppe auf Anteilserwerbe von nicht unbeschränkt steuerpflichtigen, operativen EU-Gesellschaften (gleichgültig ob optiert oder nicht).
Zur Vermeidung einer doppelten Begünstigung (Firmenwertabschreibung und steuerfreie Veräußerungsgewinne) thematisiert der UFS die Möglichkeit eines Nachversteuerungstatbestands und sieht alternativ auch in der der gänzlichen Streichung der Gruppen-Firmenwertabschreibung einen Weg zur Beseitigung der Unionsrechtswidrigkeit. In beiden Fällen wäre jedoch ein Tätigwerden des Gesetzgebers erforderlich.
Soweit in der Vergangenheit Beteiligungen an operativen EU-Gesellschaften angeschafft und in eine Steuergruppe aufgenommen wurden, ist Handlungsbedarf gegeben: In offenen Veranlagungsjahren kann in der Steuererklärung oder im Berufungsweg unter Offenlegung des Sachverhalts analog zum Inlandsfall eine Firmenwertabschreibung für den Anteilswerb an der ausländischen EU-Gesellschaft geltend gemacht werden, wenn diese im betreffenden Jahr Gruppenmitglied war. Es ist allerdings zu erwarten, dass die Entscheidung über die Berufung bis zum Ergehen des VwGH-Erkenntnisses ausgesetzt wird.
Sollte es sich für den VwGH – anders als für den UFS – nicht um eine offensichtliche Unionsrechtswidrigkeit handeln, ist wahrscheinlich, dass dieser ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH richtet. Abzuwarten bleibt daneben auch die Reaktion des Gesetzgebers, wobei hier Nachversteuerungsregelungen oder Einschränkungen hinsichtlich der Firmenwertabschreibung für die Zukunft nicht auszuschließen sind.

References: § 10
 § 9
 § 9
 § 10
 § 9
 § 10
 § 12
 EuGH