Source: https://smp.law/DE/Briefing/SMP_Tax_Briefing_Steuerfreiheit_Einlagenrueckgewaehr_Drittstaaten.php
Timestamp: 2020-07-09 20:38:15+00:00

Document:
SMP Tax Briefing: Steuerfreiheit von Einlagenrückgewähr aus Drittstaaten | Schnittker Möllmann Partners
17. September 2019 Briefing
SMP Tax Briefing:
Steuerfreiheit von Einlagenrückgewähr aus Drittstaaten
Die steuerliche Behandlung einer Einlagenrückgewähr in Drittstaatensachverhalten war bislang umstritten. Die Finanzverwaltung versagte eine „steuerfreie" Rückgewähr in der Vergangenheit mit dem Argument, dass auf Basis der gesetzlichen Regelung des § 27 KStG lediglich eine nicht steuerbare Einlagenrückgewähr von Inlands- und EU-Gesellschaften an ihre Gesellschafter möglich sei. Dementsprechend wurde die Rückgewähr von Einlagen aus Drittstaatengesellschaften beim inländischen Gesellschafter als steuerpflichtige Dividende erfasst.
In der Literatur wurde diese Haltung der Finanzverwaltung kritisch gesehen. Mit seinen Urteilen v. 13.7.2016 (VIII R 47/13; VIII R 73/13) hatte der 8. Senat des BFH bereits erstmals zu der Behandlung einer Einlagenrückgewähr aus einer Drittstaatengesellschaft nach dem Systemwechsel des Anrechnungs- auf das Halb- bzw. Teileinkünfteverfahren Stellung genommen und deren Steuerfreiheit grundsätzlich bestätigt. Entsprechend fügt sich das vorliegende Urteil des 1. Senats des BFH in diese Rechtsprechungslinie ein.
II. BFH-Entscheidung vom 10.4.2019 – I R 15/16
Der BFH hat mit seiner Entscheidung vom 10.4.2019 nunmehr zweifelsfrei entschieden, dass auch Leistungen von einer Drittstaatengesellschaft an ihre Gesellschafter als nicht steuerbare Einlagenrückgewähr qualifizieren können und unter welchen Voraussetzungen dies der Fall ist. Das Gericht ist damit im Ergebnis den Ausführungen der Vorinstanz (FG Münster v. 19.11.2015, 9 K 1900/12 K, EFG 2016, 756) gefolgt.
In dem zu entscheidenden Fall leistete eine US-Gesellschaft Zahlungen an ihre deutsche Gesellschafterin (Klägerin), eine Kapitalgesellschaft. Umstritten war die steuerliche Behandlung dieser Zahlungen auf Ebene der Klägerin. Diese hatte bis 2004 Einlagen in die US-Tochtergesellschaft erbracht. Die US-Gesellschaft verfügte nach US-Recht weder im Streitjahr, noch in dem diesem vorangegangenen Jahr über einen ausschüttbaren Gewinn, der eine Basis für die Zahlungen hätte bilden können.
Die US-Steuerbehörden behandelten die Zahlungen deshalb auf Ebene der US-Gesellschaft erklärungsgemäß als eine – nicht steuerbare – Einlagenrückgewähr („return of capital"). Die deutschen Steuerbehörden behandelten die Zahlungen auf Ebene der Klägerin jedoch als Dividendenzahlung und wandten entsprechend § 8b KStG auf den Sachverhalt an. Als Folge wurden 5 % der Zahlung als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben der Besteuerung auf Ebene der Klägerin zugrunde gelegt. Hiergegen wandte sich die Klägerin zunächst mittels erfolgslosen Einspruchs und anschließend mit einer Klage vor dem FG Münster. Das FG Münster gab der Klägerin in seinem Urteil recht. Das beklagte Finanzamt legte hiergegen Revision beim BFH ein.
Der BFH stellt in seinem vorliegenden Urteil ausdrücklich fest, dass auch in Drittstaatenkonstellationen eine nicht steuerbare Einlagenrückgewähr grundsätzlich möglich sei. Nach Ansicht des Gerichts sollen auch Ausschüttungen aus Drittstaatengesellschaften, für die kein steuerliches Einlagekonto gem. § 27 KStG geführt wird, von den Einkünften aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausgenommen und damit „steuerfrei" sein.
Der BFH stützt sich dabei auf seine Rechtsprechung zur steuerlichen Behandlung der Einlagenrückgewähr von Drittstaatengesellschaften, die noch zum körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahren ergangen ist. Demnach waren Leistungen einer Drittstaatengesellschaft an ihre Gesellschafter dann als nicht steuerbar zu behandeln, wenn sie nach dem ausländischen Handels- und Gesellschaftsrecht als Rückzahlung der Kapitalrücklage anzusehen wären.
Nach Ansicht des BFH gelten die Grundsätze dieser Rechtsprechung auch nach dem Systemwechsel auf das Teil- bzw. Halbeinkünfteverfahren und auch nach der Erweiterung des Anwendungsbereichs von § 27 KStG auf EU-Gesellschaften fort. Den Gesetzgebungsunterlagen zu § 27 Abs. 8 KStG lasse sich insbesondere nicht entnehmen, dass der Gesetzgeber eine „steuerfreie" Einlagenrückgewähr von Drittstaaten ausschließen wollte. Zudem würde die Besteuerung einer Einlagenrückgewähr von Drittstaatengesellschaften gegen die Kapitalverkehrsfreiheit des Art. 56 AEUV und damit gegen Unionsrecht verstoßen.
Die Höhe eines möglichen ausschüttbaren Gewinns bestimme sich allein nach den Vorschriften des ausländischen Handels- und Gesellschaftsrechts. Die Prüfung einer nicht steuerbaren Einlagenrückgewähr auf Ebene des Gesellschafters erfolge aber, so der BFH, nach den Grundsätzen der Verwendungsreihenfolge des § 27 Abs. 1 S. 3 und 5 KStG, um eine Gleichstellung von Inlands-, EU- und Drittstaatensachverhalten zu gewährleisten. Ein gesondertes Feststellungsverfahren, wie es § 27 Abs. 2 S. 1 KStG und § 27 Abs. 8 S. 3 KStG vorsehen, sei auf Drittstaatenfälle mangels gesetzlicher Grundlage jedoch nicht anzuwenden.
Das BFH-Urteil ist aus Praxissicht sehr erfreulich und schafft nunmehr endgültig Rechtssicherheit wie eine Rückgewähr von Einlagen aus Drittstaaten in Deutschland steuerlich zu behandeln ist. Damit sind auch Zahlungen von Drittstaatengesellschaften, die als Einlagenrückgewähr qualifizieren, in Deutschland als nicht steuerbar zu behandeln und von der deutschen Besteuerung auszunehmen. Voraussetzung ist allerdings, dass die entsprechenden Nachweise durch den Steuerpflichtigen erbracht werden.
Der BFH stellt ausdrücklich fest, dass ein Feststellungsverfahren – wie es in § 27 Abs. 2 S. 1 KStG und § 27 Abs. 8 S. 3 KStG festgeschrieben ist – für Drittstaatengesellschaften mangels gesetzlicher Grundlage nicht erforderlich ist. Dies führt im Hinblick auf die Compliancepflichten, die mit dem Nachweis einer steuerfreien Einlagenrückgewähr sonst einhergehen, letztlich zu einer Besserstellung von Drittstaatensachverhalten im Vergleich zu Inlands- und auch EU-Sachverhalten. Die Beurteilung, ob und in welcher Höhe eine steuerfreie Einlagenrückgewähr vorliegt, findet allein auf der Ebene des Gesellschafters statt. Dieser hat damit die hierfür erforderlichen Nachweise zu erbringen.
Zur Frage, welche Nachweise konkret erforderlich sind, macht der BFH keine konkreten Angaben. Allerdings stützt er sich in seinen Ausführungen auf die Feststellungen des FG Münster. Dieses hatte ausdrücklich festgestellt, dass nach ausländischem Handels- und Gesellschaftsrecht (im Streitjahr und im Vorjahr) kein ausschüttungsfähiger Gewinn bei der US-Gesellschaft vorhanden war und die US Steuerbehörden die Zahlungen – erklärungsgemäß – als nicht steuerbare Einlagenrückgewähr behandelten. Daraus lässt sich folgern, dass es jedenfalls genügen muss, wenn der Gesellschafter den maßgeblichen Jahresabschluss (nach ausländischem Recht) vorlegt, aus dem sich die Gewinnsituation der Gesellschaft ablesen lässt sowie die Unterlagen zur steuerlichen Behandlung der Zahlung auf Ebene der ausschüttenden Gesellschaft durch die ausländische Finanzverwaltung, d.h. die entsprechenden Erklärung bzw. den Steuerbescheid. Entsprechende Unterlagen muss sich der Gesellschafter von der Gesellschaft besorgen.
Unklar ist allerdings bislang, wie die Finanzverwaltung mit dem vorliegenden BFH-Urteil umgehen wird und auch, ob und wenn ja wie der Gesetzgeber auf die Vorgaben durch den BFH reagieren wird. Gleichwohl sollten in allen noch offenen Fällen eine entsprechende Geltendmachung und die entsprechenden Nachweismöglichkeiten einer steuerfreien Einlagerückgewähr geprüft werden.
Briefing zum Download als PDF.
Senior Associate, Büro Hamburg
+49 40 60 77 281 44
+49 151-40228744
katharina.schluecke@smp.law

References: § 27
 § 8
 § 27
 § 20
 § 27
 § 27
 Art. 56
 § 27
 § 27
 § 27
 § 27
 § 27