Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pracownik/ippb2-415-88-14-2-mg
Timestamp: 2017-11-21 07:50:10+00:00

Document:
Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, iż przyznanie pracownikom akcji fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 updof i w związku z tym na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu updof w momencie przyznania akcji fantomowych lub w chwili realizacji praw z nich wynikających przez pracownika, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C?
IPPB2/415-88/14-2/MGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2014 r. (data wpływu 10 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z przyznaniem pracownikom akcji fantomowych – jest prawidłowe.
W dniu 10 lutego 2014 r. złożony został ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z przyznaniem pracownikom akcji fantomowych.
Bank – stosownie do uchwały Komisji Nadzoru Finansowego – ustanowił reguły przyznawania i wypłaty wynagrodzenia zmiennego za wyniki pracy dla pracowników zajmujących stanowiska kierownicze w Banku, mające istotny wpływ na profil ryzyka, objęte zaleceniami ww. Uchwały.
W tym celu Bank wdrożył politykę wynagradzania oraz ustanowił regulamin, który ma zastosowanie do wszystkich składników wynagrodzenia zmiennego pracowników zajmujących stanowiska kierownicze w Banku, których wysokość zależy od osiągniętych celów i wyników pracownika i Banku, w tym w szczególności premii oraz nagród dla pracowników zajmujących stanowiska kierownicze.
Wynagrodzenie zmienne, w tym w szczególności premia oraz nagroda dla pracowników zajmujących stanowiska kierownicze, nie jest należne i pracownik nie nabywa do niego prawa, w przypadku gdy na koniec roku kalendarzowego poziom realizacji wyniku finansowego Banku, liczony narastająco, jest niższy niż określony w regulaminie wskaźnik procentowy wyniku finansowego Banku zakładanego na ten okres w planie finansowym Banku. Wynagrodzenie zmienne składa się z części odroczonej oraz części nieodroczonej. Regulacje wewnętrzne Banku przewidują, że zarówno cześć odroczona jak i nieodroczona wypłacana jest w pieniądzu oraz w formie akcji fantomowych (w proporcji 50/50).
Akcje fantomowe stanowią instrument finansowy, pochodny, w stosunku do którego instrumentem bazowym jest akcja Banku. Wartość tego instrumentu wyliczana jest w oparciu o kurs akcji Banku w W., zgodnie z zasadami przewidzianymi w regulaminie. Akcja fantomowa nie jest papierem wartościowym, czyli akcją w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych oraz nie daje prawa głosu, ani nie upoważnia do pobierania dywidendy.
Pracownikowi, po nabyciu przez niego uprawnień do wynagrodzenia zmiennego (odroczonego i nieodroczonego) w instrumencie finansowym przyznane są akcje fantomowe w liczbie ustalonej zgodnie z wzorem ustalonym w regulaminie.
W zakresie wynagrodzenia zmiennego nieodroczonego wypłacanego w formie instrumentu finansowego ustalenie przysługującej liczby akcji fantomowych odbywa się zgodnie ze wzorem ustalonym w regulaminie, po nabyciu przez tego pracownika uprawnień do wypłaty nieodroczonej części wynagrodzenia zmiennego w instrumencie finansowym, na podstawie uchwały Zarząd Banku/Rady Nadzorczej.
W zakresie wynagrodzenia zmiennego odroczonego wypłacanego w formie instrumentu finansowego - zgodnie ze wzorem ustalonym w regulaminie ustalana jest maksymalna liczba akcji fantomowych, do których pracownik będzie mógł nabyć prawo w danym okresie odroczenia (wyliczenie wstępne). Natomiast ostateczna liczba akcji fantomowych, wypłacanych jako wygrodzenie zmienne odroczone w formie instrumentu finansowego, do których pracownik będzie mógł nabyć prawo po upływie każdego kolejnego okresu rozliczeniowego, w danym okresie odroczenia ustalana będzie zgodnie ze wzorem ustalonym w regulaminie, na podstawie uchwały Zarządu Banku/Rady Nadzorczej w przedmiocie weryfikacji kwoty bazowej wynagrodzenia zmiennego (wyliczenie ostateczne).
Prawo do odroczonej części wynagrodzenia pracownicy nabywają po zakończeniu poszczególnych rocznych okresów rozliczeniowych w trakcie trzyletniego okresu odroczenia (lub po upływie trzyletniego okresu odroczenia) i ustaleniu przez Zarząd Banku/Radę Nadzorczą zweryfikowanej wysokości kwoty bazowej wynagrodzenia zmiennego, z uwzględnieniem okoliczności mogących spowodować nie nabycie przez pracownika prawa do całości lub części odroczonego wynagrodzenia zmiennego.
Natomiast wypłata wynagrodzenia (zarówno odroczonego jak i nieodroczonego) w formie instrumentu finansowego następuje w gotówce, po upływie dodatkowego okresu - okresu retencji wynoszącego 1 rok. Okres retencji to okres, podczas którego pracownik nie może żądać wypłaty wartości instrumentów finansowych, do których nabył już prawo w ramach swojego wynagrodzenia zmiennego.
W efekcie powyższych regulacji pracownicy Banku na żadnym etapie nie będą otrzymywali akcji Banku do swojej dyspozycji, a jedynie prawo do uzyskania w przyszłości środków pieniężnych, których kwota uzależniona jest od przyszłego kursu akcji Banku. Przede wszystkim nie istnieje prawo do zbycia akcji fantomowych i praw z nich wynikających, jak również akcje fantomowe nie mają swojej wartości (gdyż ta zależna jest m.in. od przyszłego i nieznanego kursu Banku na giełdzie).
Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2013 r. (znak; IBPBII/2/415-1413/12/MM), a także Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2012 r. (znak: IPPB2/415-923/12-2/MG).
Przedmiotem wniosku są dwa stany faktyczne; jeden zaistniały i jeden przyszły. Zaistniały stan faktyczny dotyczy sytuacji gdy pracownicy Banku otrzymali już akcje fantomowe zarówno w ramach wynagrodzenia odroczonego jak i nieodroczonego, ale nie upłynął jeszcze okres retencji. Natomiast przyszły stan faktyczny dotyczy sytuacji gdy pracownicy otrzymają akcje fantomowe w przyszłości i również realizacja praw nastąpi w przyszłości.
Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, iż przyznanie pracownikom akcji fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 updof i w związku z tym na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu updof w momencie przyznania akcji fantomowych lub w chwili realizacji praw z nich wynikających przez pracownika, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C...
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W świetle powyższego przepisu przychód po stronie pracowników nie powstanie w momencie przyznania akcji fantomowych, gdyż na tym etapie nie otrzymują oni jeszcze środków pieniężnych. Przyznanie takich akcji stanowi jedynie zobowiązanie wypłaty pieniężnego ekwiwalentu wartości akcji Banku w przyszłości. Przysporzenie, które otrzymuje pracownik w chwili przyznania mu akcji fantomowych jest więc jedynie potencjalne. Cechą takich akcji jest bowiem to, że generują one przychód dopiero w przypadku realizacji praw z nich wynikających. Natomiast w momencie przyznania akcji fantomowych nie można stwierdzić czy ich realizacja przyniesie pracownikowi wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści.
Dodatkowo należy podkreślić, iż prawo pracownika do dysponowania akcjami fantomowymi jest ograniczone. W okresie retencji pracownik nie może bowiem zrealizować praw związanych z ich posiadaniem. Przede wszystkim pracownik nie ma w tym czasie prawa zbycia akcji fantomowych i praw z nich wynikających. Dodatkowo, akcje fantomowe nie uprawniają do faktycznego udziału w kapitale Banku. Pracownikowi posiadającemu akcje fantomowe nie przysługują prawa korporacyjne i majątkowe, w szczególności akcje fantomowe nie dają pracownikowi prawa głosu ani nie upoważniają do pobierania dywidendy.
Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2012 r. sygn. akt IBPBII/2/415-1445/11/ŁCz, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2011 r. sygn. akt IPPB2/415-698/11 -7/MG oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt IBPBII/2/415-57/11/HS.
Skoro zatem po stronie pracownika nie powstanie przychód w chwili przyznania akcji fantomowych, to na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 u.p.d.o.f.
Zgodnie z art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f. pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r., Nr 211, poz. 1384), dalej jako: u.o.i.f. m.in. wymienione w ppkt c) tegoż przepisu - tj. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 28a u.o.i.f. przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.
Ze względu zatem na to, że akcje fantomowe są prawami majątkowymi, których wartość zależy bezpośrednio od cen akcji Banku powinny być uznane za instrumenty pochodne. Przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających stanowią zaś - w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. - przychody z kapitałów pieniężnych.
Przychód z kapitałów pieniężnych powstaje dopiero w momencie realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych (zgodnie z art. 17 ust. 1b u.p.d.o.f.). Dopiero moment realizacji praw wynikających z akcji fantomowych przez pracownika jest momentem, w którym możliwe jest określenie konkretnej wielkości osiągniętego dochodu. Stąd korzyść jaką osiągnie pracownik w związku z nieodpłatnym otrzymaniem akcji fantomowych powinna zostać uwzględniona na etapie realizacji praw z nich wynikających, ale przychód uzyskany z transakcji realizacji praw wynikających z akcji fantomowych powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych.
W związku z realizacją przez pracownika praw wynikających z akcji fantomowych Bank nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Na Banku, jako podmiocie wypłacającym świadczenia z tytułu realizacji przez pracownika praw wynikających z akcji fantomowych, spoczywał będzie jedynie - zgodnie z art. 39 ust. 3 u.p.d.o.f. - obowiązek sporządzenia i przekazania każdemu pracownikowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu, do końca lutego następnego roku podatkowego, informacji PIT-8C, w której wykazane zostaną przychody uzyskane przez pracownika z tytułu realizacji przez niego praw wynikających z akcji fantomowych.
Wobec powyższego, Bank stoi na stanowisku, że przyznanie pracownikom akcji fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw z nich wynikających (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.
W związku z powyższym na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani w momencie przyznania akcji fantomowych ani w chwili realizacji praw z nich wynikających przez pracownika. Na Banku będę jednak ciążyły obowiązki informacyjne (PIT-8C) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z poźn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście w przedmiotowej sprawie rozważenia wymagają skutki podatkowe nieodpłatnego przyznania pracownikom Spółki akcji fantomowych inkorporujących prawo do otrzymania w przyszłości środków pieniężnych tzw. wynagrodzenia zmiennego (odroczonego i nieodroczonego), którego wartość uzależniona jest od przyszłego kursu akcji Spółki na giełdzie papierów wartościowych. Z treści wniosku wynika, że akcje fantomowe nie są papierem wartościowym oraz nie dają prawa głosu, ani nie upoważniają do pobierania dywidendy. Stanowią one pochodny instrument finansowy. Jednakże nie istnieje prawo do zbywania akcji fantomowych i praw z nich wynikających, jak również akcje fantomowe nie maja swojej wartości, gdyż jest ona zależna m.in. od przyszłego i nieznanego kursu akcji Spółki na giełdzie.
Tym samym stwierdzić należy, że samo przyznanie pracownikom akcji fantomowych nie rodzi skutku w postaci powstania po ich stronie przychodu. Przyznanie akcji fantomowych nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby nabywającej akcje fantomowe.
Brak konkretnego wymiaru finansowego akcji fantomowych w momencie przyznania ich pracownikom, uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na gruncie ustawy podatkowej.
W konsekwencji w momencie przyznania akcji fantomowych uprawniających do otrzymania w przyszłości wypłaty wynagrodzenia zmiennego nie ciążą na Spółce obowiązek płatnika, czy też obowiązek informacyjny.
Osobnego rozważenia wymaga natomiast kwestia ciążących na Spółce obowiązkach związanych z realizacja praw wynikających z akcji fantomowych, uprawniających do otrzymania w przyszłości wypłaty wynagrodzenia zmiennego (premii lub nagrody) przez pracowników Spółki, zgodnie z uchwalonym regulaminem.
W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z akcji fantomowych wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.
Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest to, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego itp.
Z wyżej przywołanych uregulowań prawnych wynika zatem, że akcje fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w stosunku do którego instrumentem bazowym jest akcja spółki.
O powyższym przesądza fakt, że w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych akcja fantomowa nie jest papierem wartościowym, ani akcją, w szczególności nie daje prawa głosu, ani nie uprawnia do pobierania dywidendy. Akcja fantomowa służy wypłacie części wynagrodzenia zmiennego należnego osobom zajmującym stanowiska kierownicze w wysokości powiązanej z kursem akcji spółki na Giełdzie Papierów Wartościowych.
Zatem stwierdzić należy, że w przypadku realizacji przez pracowników Spółki praw wynikających z akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy w drodze wypłaty wynagrodzenia zmiennego, przysporzenie jakie uzyskują pracownicy Spółki na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy
Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla Uprawnionych przychodu ze stosunku pracy, innych źródeł, natomiast na Wnioskodawcy (Banku) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika.
Powyższe oznacza, że do rozliczenia przychodu (wypłaty gotówki) z tytułu realizacji przez pracowników Spółki akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy, w tym złożenia zeznania i zapłaty zryczałtowanego 19% podatku zobowiązani są wyłącznie pracownicy Spółki, których prawa wynikające z akcji fantomowych zostaną zrealizowane. W tym zakresie na Spółce nie ciążą zatem obowiązki płatnika.
W konsekwencji na Spółce, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz pracowników spoczywa obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C, zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, przyznanie pracownikom akcji fantomowych spowoduje powstanie po stronie pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który to przychód stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zarówno w momencie przyznania akcji fantomowych, jak i w chwili realizacji praw z nich wynikających. Natomiast na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłaty ciążyły będą obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu imiennych informacji PIT-8C, zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
IPPB2/415-81/14-4/MK1 | Interpretacja indywidualna
ILPB2/415-140/14-2/TR | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-835/13/ES | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Pracownik > IPPB2/415-88/14-2/MG

References: art. 17
 art. 30
 art. 14
 art. 17
 art. 30
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 31
 art. 5
 art. 2
 art. 3
 art. 17
 art. 17
 art. 39
 art. 17
 art. 30
 art. 8
 art. 31
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 1
 art. 10
 art. 2
 art. 17
 art. 39
 art. 17
 art. 30
 art. 39