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Timestamp: 2020-07-09 22:19:33+00:00

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Gewerblicher Grundstückshandel oder vermögensverwaltende Tätigkeit - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 19.07.2017, RV/6100315/2012
Gewerblicher Grundstückshandel oder vermögensverwaltende Tätigkeit
RV/6100315/2012-RS1 Permalink
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Dr. Susanne Zankl in der Beschwerdesache P.KG, vertreten durch Treuhand-Union Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft mbH, Felix-Dahn-Straße 1a, 5020 Salzburg, über die Beschwerden vom 10.04.2012 und vom 30.11.2012 gegen die Bescheide der belangten Behörde FA Salzburg-Land vom 23.02.2012 und vom 30.10.2012, betreffend Feststellung von Einkünften für die Jahre 2008, 2009 und 2011 zu Recht erkannt:
Die Feststellungsbescheide 2008, 2009 und 2011 werden abgeändert.
Die beschwerdeführende Kommanditgesellschaft (Bf) wurde mit mündlichem Gesellschaftsvertrag (lt. Firmenbuch 21.04.2008) bzw. Eintragung im Firmenbuch unter FN XY gegründet. Gegenstand des Unternehmens ist der Kauf und Verkauf sowie die Vermietung von Immobilien.
Unbeschränkt haftender Gesellschafter der Bf ist Z., Kommanditistin die KGmbH mit einer Hafteinlage von EUR 500.
Aus der am 21.1.2010 elektronisch eingereichten Steuererklärung betreffend Feststellung von Einkünften für 2008 und ihren Beilagen ist ersichtlich, dass die Bf in diesem Jahr zwei fremdfinanzierte Eigentumswohnungen (EBStraße, EBaStraße und 1 Objekt, Bestandsrecht, LStraße) erworben hatte, deren Vermietung zu einem Werbungskostenüberschuss in Höhe von € 23.177,52 führte. Im Zuge des Veranlagungsverfahrens stellte das Finanzamt fest, dass das Objekt Lstraße nie vermietet und 2009 wieder veräußert wurde, sodass es in der Folge nicht als Einkunftsquelle anerkannt und der erklärte Werbungskostenüberschuss nicht berücksichtigt wurde. Im Übrigen wurden der erklärte Werbungskostenüberschuss, nunmehr in Höhe von € 16.320,76, (erklärungsgemäß) im Bescheid vom 15.4.2011 als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung festgestellt und ebenso erklärungsgemäß zu je 50% auf die beiden Beteiligten aufgeteilt.
In der elektronisch eingereichten Steuererklärung betreffend Feststellung von Einkünften für 2009 wurde der Verkauf des Objektes Lstraße sowie wiederum die Vermietungseinkünfte wie im Vorjahr (in Summe € -2.075,14) erklärt.
Der Bescheid über die Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für 2009 vom 29.4.2011 wurde gem. § 200 BAO vorläufig erstellt. Das Objekt Lstraße wurde nicht als Einkunftsquelle eingestuft.
Am 14.11.2011 erließ das Finanzamt gegenüber der Bf einen Prüfungsauftrag zur Durchführung einer Außenprüfung betreffend Umsatzsteuer und Gewinnfeststellung 2008 – 2009. Mit Bericht vom 16.2.2012 wurden folgende steuerliche Feststellungen getroffen, bezüglich:
Tz. 7 Anteilige Kfz-Kosten
Tz. 8 Mieterlöse EBStraße
Tz. 9 Einkunftsquelle Lstraße
Zu Tz. 2 wird ausgeführt, dass der gegenständliche Prüfungsfall mit den nachfolgend angeführten verbundenen Prüfungsfällen bzw. anderen vergleichbaren Unternehmen ein Gesamtbild bildet, das zur Beurteilung des gesamten Sachverhaltes notwendig ist:
AGmbH GmbH
4. dadurch bessere Bonität bei Banken und "Nulleintrag" beim Kreditschutzverband (KSV, und anderen vergleichbaren lnformationsdiensten)!!! - weil KSV bloß Anfrage zu jeweiliger zu finanzierender juristischer Person macht und nicht auch zu den anderen - bei restriktiven Banken ist dies eine unbedingter Vorteil! Eine neue KG ist ein unbeschriebenes Blatt Papier!!!
6. weitere Gründe für die Bildung von KGs bestehen natürlich aufgrund von unterschiedlich gelagerten Haftungen; (KG zum einen mit Z. und AGmbH und zum anderen Z. mit KGmbH). Zudem ist dies abermals ein Argument für Finanzierungen bei Banken. Diese Argumentationen zeigen, dass planmäßiges Vorgehen hinsichtlich Erwerb, Finanzierung und Haftung vorliegt.
Zwischen der Anschaffung und der Veräußerung des Bestandrechtes an dem Objekt Lstraße ist lediglich ein Zeitraum von 6 Monaten gelegen.
In der Stellungnahme vom 9.1.2012 gab der Bf zu diesem Punkt folgende Erklärung ab: “…Angestrebt war eine Vermietung. Aufgrund der hohen Betriebskosten gestaltete sich die Vermietung als ausgesprochen schwierig…Eine alte Dame aus der nahen Umgebung suchte eine Wohnung für ihren Sohn. Überraschenderweise kannte sie das Konstrukt Bestandsrecht, aber sie wollte kaufen….“.
ln der überwiegenden Anzahl der Erwerbe wurde der Ankauf der Liegenschaften durch 100 %-ige Fremdfinanzierung getätigt.
Einige Liegenschaftsverkäufe wurden tatsächlich über ein Immobilienbüro abgewickelt. Dazu wird auch auf die Niederschrift mit der Fa. P. GmbH vom 19.12.2011 verwiesen. Weiters wurde festgestellt, dass andere Liegenschaftsverkäufe wiederum über Eigeninserate in Tageszeitungen angeboten wurden. Auf diesem Wege wurde auch der Kontakt zu H.U. hergestellt. (siehe 2.3.3.1.4). ln der Stellungnahme vom 09.01.2012 wurde vom Abgabepflichtigen zu diesem Punkt folgende Erklärung abgegeben:
Die "werbende Tätigkeit" durch Beauftragung von Maklern zum Verkauf von Wohnungen: Mit Ausnahme der Wohnung in der EStraße ist kein Makler erheblich lange Zeit vor Verkauf beauftragt worden, sondern wurde die Dienstleistung eines Maklers in der Regel kurzfristig in Anspruch genommen. D.h.,dass keine langfristige Planung zum Verkauf bestand (ausgenommen von der Betrachtung sind die GmbHs). …..Vielmehr ist aus den Handlungen klar abzuleiten, dass der Abgabenpflichtige alle jene Objekte, die er für lange Zeit zum Zwecke der Vermögensverwaltung zu behalten gedachte, bewusst in privatem Namen oder über eine KG gekauft hatte - und umgekehrt jene Objekte, bei denen ein Weiterverkauf von vornherein nicht ausgeschlossen schien, durch seine GmbH gekauft hatte. Diese Handlungsweise ist zudem plausibel, zumal in den GmbHs Verlustvorträge vorhanden waren - es wäre widersinnig, wenn der Abgabenpflichtige bei geplantem Wiederverkauf der Immobilie diese durch eine KG statt über die mit einem Verlustvortrag begünstigte GmbH kaufen würde. Der Wille der privaten Vermögensverwaltung - durch den Abgabenpflichtigen selbst oder durch eine KG - sollte dadurch deutlich erkennbar zum Ausdruck kommen.
In Tz. 3 wird der Liegenschaftsverkauf der Bf im Jahr 2009 (LStraße) dargestellt.
Da es sich nach den Feststellungen der Betriebsprüfung bei den gekauften Wohnungen um Umlaufvermögen handelt, werden die geltend gemachten Beträge aus Absetzung für Abnutzung hinzuzugerechnet. Die Hinzurechnung der AfA 2008 und 2009 stellt sich wie folgt dar (Tz.4).
Unter Tz. 6 nahm die Betriebsprüfung die Ergebnisverteilung im Schätzungswege gem. § 184 BAO vor und wies der KGmbH als beschränkt haftendende Gesellschafterin wegen der Haftsumme von € 500 und der Tatsache, dass die Tätigkeit ausschließlich von Z. ausgeübt wird, einen Anteil von 2% zu.
Die Tz. 7 enthält schließlich folgende Feststellung: „Bisher wurden die gesamten Kfz-Kosten bei der KGmbH erfasst. Ein anteiliger Aufwand der Kfz-Kosten wird (errechnet nach Anzahl der Liegenschaften) bei der Bf berücksichtigt.“
Unter Tz. 8 wird festgehalten, dass die Mieteinnahmen für die Monate August bis Dezember 2008 am 29.12.2008 auf das Konto der Bf überwiesen wurden. Die Mieteinnahmen 2008 wurden wie folgt zugerechnet.
Unter Tz. 9 wird festgehalten, dass auf Grund der in Tz 2 angeführten Argumente die Liegenschaft LStraße als Einkunftsquelle zu betrachten ist und die Werbungskostenüberschüsse in den Jahren 2008 und 2009 zu berücksichtigen sind.
Im Zuge der Betriebsprüfung wurde die Immobilienfachberaterin der Fa. P. Immobilien GmbH, Frau C.S., als Auskunftsperson am 12.12.2011 einvernommen. C.S. erklärt darin, dass sie seit 2009 bei der Fa. P. Immobilien GmbH arbeiten würde und seit diesem Zeitpunkt als Vermittlerin für den Verkauf von Immobilien zB für die Fa. 1 KG und AGmbH tätig geworden wäre. Ansprechpartner wäre in erster Linie Herr Z. gewesen.
Nachstehende Vermittlungsaufträge wären von ihr für Z. bzw. dessen Firmen durchgeführt worden.
-Objekt FSStraße ,
-Objekt WStraße,
-Objekt SchStraße,
-Objekt MP,
-Objekt EStraße,
-Objekt RG,
-Objekt LHStraße,
-Objekt IHStraße.
Die Verkäufe erfolgten durch Inserate, Aushänge, Internetauftritte und auch durch die Zusammenarbeit mit anderen Maklern:
Am 27.1.2012 wurde H.U. (Kaufinteressent) als Auskunftsperson einvernommen, der auf die Frage des Prüfers, wie ihm denn die Wohnung FStraße, W 115 Haus C 3 angeboten worden wäre, folgendes zu Protokoll gab:
Ich beabsichtigte auf Grund eines Inserates in den SN, die Wohnung in der KStraße, welche zum Verkauf angeboten wurde, zu besichtigen. Bei diesem Besichtigungstermin mit Z. gab ich zu verstehen, dass ich auch noch an den Käufen weiterer Wohnungen interessiert wäre. Daraufhin bot mir Z. die Wohnung in der FStraße zum Kauf an. Beide Käufe wurden zeitgleich am 25.10.2010 abgewickelt. Dass es sich dabei um verschiedene grundbücherliche Eigentümer der Liegenschaften (1 KG und 4 KG) handelte, erfuhr ich erst durch Übermittlung der Betriebskostenabrechnungen der Wohnbaugenossenschaft Bausparheim durch Z..
…Eine Vermietungs- bzw. Mietabsicht der Wohnung FStraße weder von seitens des Verkäufers noch von mir vorgesehen.
Auf die Frage, weshalb der Abgabenpflichtige so viele verschiedene KGs für die oben angeführte Vermögensverwaltung gegründet hat, sagte dieser, dass er andernfalls keine Finanzierung mehr bekommen hätte. Er hat mit den verschiedenen Firmen bei unterschiedlichen Bankinstituten Kredite beantragt, welche ihm als Einzelperson „Z.“ nicht mehr gewährt worden wären.
Für die Verkäufe der Objekte wurde in vielen Fällen jeweils ein Makler beauftragt. Allerdings wurde vom Abgabenpflichten angemerkt, dass der Verkauf der Objekte nicht schon bei Anschaffung beabsichtigt war, sondern sich aus verschiedenen Gründen ergeben hat.
Am 9.1.2012 wurde die Stellungnahme des Steuerpflichtigen zu den Fragen der Finanzbehörde im Rahmen der Betriebsprüfung übermittelt:
Beispielsweise hat die AGmbH & Co KEG relativ gleichzeitig kleine Wohneinheiten in einem Haus in G. erworben, um diese zu vermieten. Leider hat sich herausgestellt, dass im genannten Haus einzelne Bewohner untereinander aufgrund von „angestandenen Besitzständen” zu allgemeinen Parkplätzen und weiteren öffentlichen Allgemeinflächen und über die Sanierung von Allgemeinflächen im ständigen Streit gelegen waren. Zudem gab es erhebliche Streitigkeiten mit dem ehemaligen Bauträges des Objektes. Daraufhin schien ein Verkauf der drei Einheiten ratsam, um etwaige größere Schwierigkeiten zu vermeiden.
9.Da der Abgabenpflichtige persönlich nicht an das langfristige Funktionieren von sogenannten Pensionsversicherungen glaubt und auch keine derartige Pensions- oder Lebensversicherung zum Zwecke der Pensionsvorsorge besitzt, war es von Anbeginn das Ziel des Abgabepflichtigen eine sogenannte private Vermögensverwaltung durch den Ankauf und das Vermieten von Wohnungen zu etablieren - mit dem Ziel einer Pensionsvorsorge. Diese Wohnungen sollten idealerweise im Pensionsalter abgezahlt sein um aus deren Mieterträgen die Lebenshaltungskosten im Ruhestand bestreiten zu können. Keine private Pensionsversicherung zu haben, aber statt dessen eine private Vermögensverwaltung zum Zwecke der Pensionsvorsorge über Immobilien - dies zeigt mehr als deutlich, dass die Fruchtziehung im Vordergrund steht, auch wenn einzelne Zu- und Verkäufe passieren. Nur wenn gilt „tritt die Fruchtziehung in den Hintergrund und steht die Vermögensverwertung entscheidend im Vordergrund, liegt nicht mehr Vermögensverwaltung vor". Die Fruchtziehung ist eindeutig und zweifelsfrei dominant und steht somit im Vordergrund!
Die Bf führt in der Folge Gründe für den Verkauf einzelner Objekte an.
Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Außenprüfung und erließ am 23.2.2012 Wiederaufnahmebescheide hinsichtlich der Feststellung von Einkünften für 2008 – 2009 und entsprechende (endgültige) Sachbescheide, worin die erklärten Ergebnisse als Einkünfte aus Gewerbebetrieb beurteilt wurden. Alle Bescheide verweisen in ihrer Begründungen auf die Feststellungen der abgabenrechtlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen wären.
In der am 18.12.2012 elektronisch eingereichten Steuererklärung wurden für 2011 die Einkünfte wiederum als solche aus Vermietung und Verpachtung erklärt und je zur Hälfte auf die beiden Beteiligten aufgeteilt (in Summe € 5.900,64).
Mit Bescheid vom 30.10.2012 wurden die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 2011 erklärungsgemäß in der von der Bf bekanntgegebenen Höhe gem. 188 BAO vorläufig festgesetzt, wobei die Gewinnverteilung im Ausmaß der Feststellungen der Betriebsprüfung vorgenommen wurde. Als Begründung für die vorläufige Veranlagung gem. § 200 BAO verwies das Finanzamt auf ein anhängiges Rechtsmittelverfahren.
Es darf bemerkt werden, dass das Jahr 2010 nicht streitanhängig ist (vorläufige Veranlagung gemäß § 200 BAO).
Gegen die Wiederaufnahmebescheide und Sachbescheide 2008 und 2009 wurde innerhalb verlängerter Rechtsmittelfrist am 11.5.2012 fristgerecht Berufung erhoben und darin die Entscheidung durch den gesamten Senat und die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung beantragt:
…..Die Abgabenbehörde kommt zum Schluss, dass der Umfang der Veräußerungstätigkeiten das für einen gewerblichen Grundstückshandel erforderliche Ausmaß erreicht und begründet dies damit, dass im Zeitraum 2006 bis 2011 unter beherrschenden Einfluss von Z. insgesamt ca. 41 Liegenschaften angeschafft und ca. 20 davon wieder veräußert wurden. Wie bereits erwähnt ist bei der Sachverhaltsermittlung keine Gesamtbetrachtung anzustellen, sondern der Sachverhalt jeweils auf den einzelnen Steuerpflichtigen bezogen zu ermitteln. Durch die P.KG wurden im Jahr 2008 drei Objekte mit der Absicht der dauerhaften Vermietung erworben. Im Jahr 2009 wurde jeweils das Objekt in der Lstraße veräußert. Die übrigen Objekte befinden sich nach wie vor im Eigentum der KG und werden weiter vermietet. Von einem Umfang der Tätigkeit der die außerbetriebliche Vermögensverwaltung überschreitet, kann daher nicht gesprochen werden. Die Veräußerung des Objektes erfolgte keineswegs planmäßig.
Der Spekulationsgewinn 2009 aus der Veräußerung der Liegenschaft Lstraße iHv EUR 4.036,68 wurde zur Hälfte in die Einkommensteuererklärung von Z. und zur anderen Hälfte in der Körperschaftsteuererklärung der KGmbH berücksichtigt. Die Mieterlöse 2008 sind entsprechend der in Tz 8 des Prüfberichtes angeführten Feststellungen zu berichtigen. Die Erfassung der Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb ist aus oben angeführten Gründen unrichtig. Dies gilt auch für die Aberkennung der Absetzung für Abnutzung. Bezüglich Ergebnisverteilung wird festgehalten, dass tatsächlich kein schriftlicher Gesellschaftsvertrag verfasst wurde. Die Ergebnisverteilung unterliegt grundsätzlich der freien Vereinbarung der Parteien. Der Ergebnisverteilung an Herrn Z. im Ausmaß von 98% und die AGmbH im Ausmaß von 2%, wie von der Finanzverwaltung vorgenommen, wird nicht zugestimmt.“
In der Berufung gegen den Feststellungsbescheid 2011 vom 31.11.2012 forderte der Bf die Zuweisung der Gewinne je zur Hälfte an die Miteigentümer. Die Ergebnisverteilung unterläge der freien Vereinbarung.
Das Finanzamt legte die Berufungen gegen die Wiederaufnahmebescheide betreffend die Feststellung der Einkünfte für die Jahre 2008 und 2009 sowie die Sachbescheide 2008, 2009 und 2011 ohne Berufungsvorentscheidungen dem damaligen Unabhängigen Finanzsenat (nunmehr Bundesfinanzgericht, BFG) zur Entscheidung vor (Vorlageanträge vom 10.7.2012 bzw. 20.12.2012). Die Berufungen gegen die angeführten Bescheide sind gemäß § 323 Abs 38 BAO, BGBl I 2013/14 vom Bundesfinanzgericht (BFG) als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs 1 B-VG zu erledigen.
Die durch die BP vorgenommene Ergebnisverteilung wurde, wie im Bericht bereits ausgeführt, im Schätzungswege gem. § 184 BAO ermittelt. Basis für die Verteilung lt. BP im Ausmaß von 2 %-98% bildet die vom Kommanditisten übernommene Haftungssumme von € 500,00 bzw. € 1.000,00. Nach Ansicht der BP wird die Tätigkeit ausschließlich von Z. ausgeführt, da die Personengesellschaften über kein eigenes Personal verfügen. Die Personengesellschaften bilden nur die zivilrechtliche Grundlage für die Begründung des Eigentums an den Liegenschaften. Im Aktenvermerk vom 21.12.2011 wird ausgeführt:
Die Beschwerden gegen die Wiederaufnahmebescheide 2008 und 2009 betreffend die Feststellung von Einkünften wurden in der Folge durch die Bf mit Schriftsatz vom 1.6.2017 zurückgezogen.
In einem Fragenvorhalt vom 8.3.2017 an das Finanzamt forderte das Bundesfinanzgericht dieses zur Darstellung der Begründung auf, warum es alle drei Wohnungen der Bf als Umlaufvermögen beurteilt hätte. Weiters zur Klärung der Frage, ob die Vermietung der einzelnen Wohnungen eine Einkunftsquelle darstellen würde. Dazu teilte das Finanzamt im Schriftsatz vom 30.3.2017 mit, dass es die Beurteilung der längerfristig vermieteten Wohnungen als Anlagevermögen unter Berücksichtigung einer Abschreibung teilen würde und dass die Ergebnisse der Vermietungen positiv wären.
Der steuerliche Vertreter der Bf legte im Schriftsatz vom 31.5.2017 dem BFG seine Argumente zur Beibehaltung der gewählten Ergebnisverteilung je zur Hälfte dar.
„Im BP Bericht wird angemerkt, dass kein schriftlicher Gesellschaftsvertrag vorliegt, die Ergebnisverteilung nicht fremdüblich ist und somit die Ergebnisanteile im Schätzungswege gem. § 184 BAO zu ermitteln wären. Anschließend wurden für eine Haftsumme von EUR 500, in anderen Fällen EUR 1.000, die Ergebnisanteile für den Kommanditisten mit 2 % „geschätzt". Die Gewinnverteilung von Kommanditgesellschaften ist im UGB (damals HGB) zivilrechtlich eindeutig geregelt. Ein schriftlicher Gesellschaftsvertrag ist gesetzlich nicht gefordert. Liegt ein solcher nicht vor sieht § 167 ff HGB alte Fassung, unter Verweis auf § 121 HGB aF, vor, dass der Jahresgewinn nach einer 4 %igen Verzinsung nach Köpfen zu verteilen ist. Warum eine Gewinnverteilungsregelung, die dem damaligen Gesellschaftsrecht entspricht, „nicht fremdüblich" sein soll, ist schwer nachvollziehbar.
„Die steuerliche Vertretung der Beschwerdeführer übersieht in ihrer Stellungnahme zur Ergebnisverteilung, dass es sich bei den gegenständlichen Gesellschaftern nicht um einander fremd gegenüberstehende Parteien handelt, sondern, dass sämtliche Gesellschafter völlig von Z. als Alleingesellschafter und Geschäftsführer beherrscht werden und somit die Angehörigenjudikatur zur Anwendung kommen muss.
Die Beschwerdeführerin (Bf) ist eine Kommanditgesellschaft und wurde mit Gesellschaftsvertrag (lt. Firmenbuch 21.04.2008) bzw. Eintragung im Firmenbuch unter FN XY gegründet. Gegenstand des Unternehmens ist der Kauf und Verkauf sowie die Vermietung von Immobilien.
Als unbeschränkt haftender Gesellschafter ist seit 30.4.2008 Z., als Kommanditist die KGmbH, deren Gesellschafter-Geschäftsführer Z. ist, mit einer Haftsumme von € 500,00 eingetragen.
In den Jahren 2008-2009 wurden von der Bf nachstehende Objekte angeschafft bzw. verkauft:
Das Bestandsrecht an der Wohnung in der LStraße, wurde nach einer Behaltedauer von 6 Monaten 2009 mit Gewinn veräußert, die Wohnungen EBStraße und EBaStraße wurden seither vermietet (Vermietungstätigkeit mit Ende des Jahres 2008 bis über den Streitzeitraum andauernd). Die Mieterträge waren anfangs negativ, die Ertragslage entwickelte sich aber positiv, sodass die Vermietung aller zwei Wohnungen eine Einkunftsquelle darstellt.
Die Liegenschaft LStraße stellt ebenfalls eine Einkunftsquelle dar.
Unbestritten ist, dass die Miteinnahmen EBStraße in Höhe von € 1.960,00 für die Monate August bis Dezember 2008 am 29.12.2008 auf das Konto der Bf überwiesen wurden und den Mieteinnahmen 2008 zuzurechnen waren.
Unbestritten bleibt auch die Zurechnung des anteiligen Aufwandes der Kfz Kosten bei der Bf in Höhe von € 1.146,54 im Jahr 2008 und € 890,37 im Jahr 2009.
● 3 & Co KG
Die Kommanditistin dieser KGs (mit Ausnahme der 5 KG) ist die KGmbH, deren Alleingesellschafter und Geschäftsführer Z. ist. Kommanditistin der 5 KG ist die AGmbH, ebenfalls im Alleineigentum und unter der Geschäftsführung von Z.. Der Geschäftszweig all dieser Kommanditgesellschaften ist laut Firmenbuch der „Kauf und Verkauf sowie die Vermietung von Immobilien“, bei zwei KGs wird der Geschäftszweig mit „Immobilienverwaltung“ angegeben.
Diese Kommanditgesellschaften und auch Z. als natürliche Person erwarben in den Jahren 2006 bis 2011 insgesamt 30 Eigentumswohnungen bzw. Bestandsrechte, die KGmbH erwarb vier Eigentumswohnungen. Soweit erkennbar wurden (nahezu) alle Wohnungen zumindest zeitweise vermietet. Von den 30 Objekten wurden 12 innerhalb des Streitzeitraumes wieder veräußert.
Die Behaltedauer der Wohnungen betrug zwischen 2 Monaten und etwa 3,5 Jahren, wobei der überwiegende Teil der verkauften Wohnungen vor Ablauf von drei Jahren veräußert wurde.
Die KGmbH veräußerte nach 3 bzw. 10 Monaten zwei ihrer Objekte.
Die Ankäufe der Wohnungen erfolgten zum Teil über die Vermittlung von Immobilienmakler, wobei Z. auf öffentlich gemachte Angebote reagierte. Für die Verkäufe beauftragte Mag. Z. nach seinen eigenen Aussagen jeweils Makler. Für den Verkauf von 8 der 12 in den Streitjahren veräußerten Objekte beauftragte Mag. Z. die Fa. P. Immobilien GmbH mit der Verkaufsvermittlung.
Folgende Immobilien wurden über Auftrag von Z. von der Fa. P. Immobilien GmbH zum Verkauf angeboten
-Objekt FSStraße
-Objekt WStraße
-Objekt SchStraße
-Objekt MP
-Objekt EStraße
-Objekt RG
-Objekt LHStraße
-Objekt IHStraße
Die Kommanditgesellschaften beschäftigten kein Personal, vielmehr wird die gesamte Tätigkeit in Zusammenhang mit allen Immobilien von Z. alleine ausgeführt (siehe Aktenvermerk, Aussage Z. in Besprechung vom 21.12.2011).
Die im Bestand befindlichen Objekte werden seit ihrer Anschaffung durchwegs vermietet.
Eine zahlenmäßige Grenze an An- bzw. Verkaufsvorgängen, ab deren Überschreiten regelmäßig gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, besteht – im Unterschied zu Deutschland, wo der BFH die sogenannte Drei-Objekt-Grenze definiert hat - nicht (Quantschnigg/Schuch, EStG, § 23 Tz 14.2.2). Der Verwaltungsgerichtshof beurteilt die mehrfache Umschichtung von Grundstücken innerhalb weniger Jahre als Gewerbebetrieb (VwGH 7.11.1978, 727, 815/76)
Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs 1) wesentlich sind (Abs 2).
Gemäß § 188 Abs 1 BAO werden die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten) festgestellt
(4) Die Abs 1 und 2 gelten sinngemäß für Bescheide, mit denen festgestellt wird, dass eine Veranlagung unterbleibt, oder die aussprechen, dass eine Abgabe nicht festgesetzt wird.
(5) Die Erlassung gemäß Abs 2 endgültiger oder endgültig erklärender Bescheide obliegt der Abgabenbehörde, die für die Erlassung des vorläufigen Bescheides zuständig war oder vor Übergang der Zuständigkeit als Folge einer Bescheidbeschwerde oder einer Säumnisbeschwerde (§ 284 Abs 3) zuständig gewesen wäre. Ist die diesbezügliche Zuständigkeit auf eine andere Abgabenbehörde übergegangen, so obliegt die Erlassung des endgültigen oder endgültig erklärenden Bescheides der zuletzt zuständig gewordenen Abgabenbehörde.
Für eine diesbezügliche Beurteilung ist im gegenständlichen Fall von einer fallübergreifenden Betrachtung auszugehen. Die streitgegenständlichen von der Betriebsprüfung festgestellten An- und Verkäufe von Liegenschaften (Wohnungen) wurden von einer Vielzahl von Gesellschaften, darunter die Bf, betrieben. Diese - nachstehend angeführten - Gesellschaften stehen unter dem beherrschenden Einfluss von Z., sodass zur Entscheidungsfindung das Gesamtbild der Verhältnisse heranzuziehen ist:
Bei dieser Gesamtbetrachtung sind nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes die Tätigkeiten der beiden GmbHs (KGmbH, AGmbH) außer Betracht zu lassen, weil diese eigenständige juristische Personen sind und kraft Gesetzes eine gewerbliche Tätigkeit ausüben.
Nach der bisher ergangenen Judikatur (siehe obige Ausführungen zu IV. Rechtsausführungen) und Verwaltungspraxis (vgl. EStR 2000 Rz 5440 ff samt der dort zitierten Judikatur) wird gewerblicher Grundstückshandel dann anzunehmen sein, wenn eine planmäßige Ausrichtung auf die Wiederveräußerung der angeschafften Grundstücke gegeben ist bzw. wenn die Anschaffung zum Zweck der Weiterveräußerung erfolgt. Das Beurteilungskriterium einer Objekt-Grenze, wonach die Anschaffung und Veräußerung in einem bestimmten Umfang eine gewerbliche Tätigkeit begründen, besteht im Unterschied zu Deutschland, wo der BFH die sogenannte Drei-Objekt Grenze definiert hat, nicht. Der VwGH beurteilt die mehrfache Umschichtung von Grundstücken innerhalb weniger Jahre aber als Gewerbebetrieb. Gewerblichkeit wird jedenfalls dann anzunehmen sein, wenn innerhalb von 2 Jahren 3 Grundstücke erworben und auch veräußert werden.
Mit Ende des Jahres 2005 begann Z., in rascher Abfolge Eigentumswohnungen zu erwerben (je eine Anschaffung im Dezember 2005 sowie im März, April und Mai 2006). Ab Mai 2006 wurden in ebenso rascher Abfolge zahlreiche weitere Anschaffungen durch die diversen Kommanditgesellschaften getätigt (10 Wohnungen im Jahr 2006, je 6 Wohnungen in den Jahr 2007 und 2008 und 1 Wohnung im Jahr 2010). Gemeinsam mit drei Wohnungen, die sich bereits länger im Eigentum des Z. befinden, handelt es sich gesamt um 30 Eigentumswohnungen. Von diesen Wohnungen wurden 12 Objekte im Streitzeitraum wieder veräußert. Die Behaltedauer der Wohnungen betrug zwischen zwei Monaten (zB 4 KG) und (in einem Einzelfall) mehr als 10 Jahren. Der weitaus überwiegende Teil der Objekte wurde innerhalb von drei Jahren verkauft. Auffällig ist dabei etwa der innerhalb von drei Monaten erfolgte Ankauf von drei Wohnungen im selben Objekt in G. und der nach 2 bis 2,5 Jahren erfolgte Verkauf dieser Wohnungen innerhalb von vier Monaten.
Die Ermittlungsergebnisse des Finanzamtes ergaben, dass Z. werbend tätig war.
Auch aus der Aussage eines späteren Wohnungskäufers geht hervor, dass die Initiative zum Verkauf der Liegenschaften von Z. ausgegangen ist und diese nicht wie der Bf erklärt, aus einer Suche nach einem Mieter für diese Liegenschaft resultiert (siehe dazu Liederschrift über die Einvernahme vom 27.1.2012, Herr H.U.).
Eine Absetzung für Abnutzung ist daher für die zwei im Betriebsvermögen der KG befindlichen Wohnungen zu berücksichtigen. Dem Antrag der Bf auf Berücksichtigung von 2,5% AfA ist entgegenzuhalten:
Gemäß § 8 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 142/2000 beträgt von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Gebäude die Absetzung für Abnutzung ohne Nachweis der Nutzungsdauer bis zu 3%, soweit diese unmittelbar der Betriebsausübung eines Land- und Forstwirtes oder Gewerbetreibenden dienen und bis zu 2,5% oder 2%, soweit diese den in der Folge genannten Zwecken dienen; dient ein Gebäude zu mindestens 80% unmittelbar der Betriebsausübung, dann beträgt die Absetzung für Abnutzung für das ganze Gebäude bis zu 3% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bis zu 2,5%, soweit diese unmittelbar dem Betrieb des Bank- und Versicherungswesens sowie unmittelbar dem Betrieb ähnlicher Dienstleistungen (zB der Kreditvermittlung) dienen; dient ein solches Gebäude zu mindestens 80% dem Kundenverkehr, dann beträgt die Absetzung für Abnutzung für das ganze Gebäude bis zu 3% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bis zu 2%, soweit diese anderen betrieblichen Zwecken dienen.
Insgesamt betragen die AfA-Beträge daher wie folgt:
Unstrittig existiert im vorliegenden Fall kein schriftlicher Gesellschaftsvertrag. Die Gewinnverteilung hat also nach allgemeinen Grundsätzen zu erfolgen, wobei die Grundsätze für Verträge zwischen nahen Angehörigen zu beachten ist. Bei den beiden Gesellschaftern Z. und KGmbH handelt es sich um einander nahestehende Personen (siehe Doralt/Toifl, EStG14, § 2 Rz 159/2).
Unstrittig ist die im Firmenbuch eingetragene Hafteinlage der Kommanditistin von EUR 500,00. Darüber hinausgehende Kapitaleinlagen hat die Kommanditistin nach dem Vorbringen der Bf offenkundig nicht erbracht. Wenn - wie von der Bf ausgeführt – auch der Komplementär keine nennenswerten Kapitaleinlagen erbracht hat, dann ist die Komponente „Kapital“ für die Gewinnverteilung also neutral zu beurteilen.
Die für die Gesellschaft von den Gesellschaftern erbrachten Beiträge sind also Arbeitsleistung und unbeschränkte Haftung ausschließlich durch den Komplementär und eine Haftung von maximal € 500,00 durch die Kommanditistin. Das Betriebsvermögen der Gesellschaft besteht ausschließlich aus zur Gänze fremdfinanzierten Liegenschaften. Die Hypotheken der Bank sind höher als die Kaufpreise der Wohnungen, weil ja auch Zinsen und Kreditnebenkosten abzudecken sind. Das Risiko des Wertverlustes der Wohnungen ist potentiell gegeben, während die Kredite samt Nebenkosten jedenfalls zu tilgen sind. Allein daraus resultiert ein Überhang an Verbindlichkeiten von rund einem Drittel für die zwei noch im Eigentum der Bf befindlichen Wohnungen, für die der Komplementär voll haftet. Gleiches gilt für die Anschaffungsnebenkosten, die bis zu 10% der Anschaffungskosten betragen. Für die drei Wohnungen der Bf betragen die Anschaffungskosten gesamt € 358.000,00 geschätzte Nebenkosten von 10% betragen gerundet € 35.800,00. Ebenso sind Mietausfälle und erhöhte Investitionskosten real vorliegende Risiken, die von der Bf während des Prüfungsverfahrens auch so dargestellt wurden. Ein Haftungspotential des Komplementärs ist jedenfalls gegeben und bei der Gewinnverteilung abzugelten.
Fuchs in AFS 2017/5, 173
Zankl in BFGjournal 2018, 45
ECLI:AT:BFG:2017:RV.6100315.2012
Findok-Nr: 115964.1, aufgenommen am: 06.09.2017 11:38:20, zuletzt geändert am: 09.03.2018, Dokument-ID: f863ba31-ba91-459b-8557-a377b85387ad, Segment-ID: b2443c8e-52f4-45a8-bbf1-9d283ac404be

References: § 188
 § 200
 § 184
 § 200
 § 200
 § 323
 Art. 130
 § 184
 § 184
 § 167
 § 121
 § 23
 § 188
 § 8
 § 2