Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nieruchomosci/ibpbii-2-415-1154-14-1-hs
Timestamp: 2018-08-18 17:51:55+00:00

Document:
IBPBII/2/415-1154/14-1/HS | Interpretacja indywidualna
♦ › Nieruchomości › IBPBII/2/415-1154/14-1/HS
Ustalenie momentu nabycia nieruchomości oraz skutki podatkowe jej sprzedaży.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 164/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 17 grudnia 2014 r. (wpływ do Organu – 23 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu nabycia nieruchomości oraz skutków podatkowych jej sprzedaży – jest prawidłowe.
W dniu 23 grudnia 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu nabycia nieruchomości oraz skutków podatkowych jej sprzedaży.
W dniu 23 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawczyni interpretację indywidualną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych Znak: IBPBII/2/415-1154/14/NG, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie ustalenia momentu nabycia nieruchomości oraz skutków podatkowych jej sprzedaży za nieprawidłowe.
Wnioskodawczyni na ww. interpretację pismem z 8 kwietnia 2015 r. wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 13 maja 2015 r. Znak: IBPB-2-2-/4511-1-7/15/NG stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Wnioskodawczyni pismem z 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.) złożyła skargę na ww. interpretację indywidualną.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 15 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1193/15 skargę oddalił.
Od powyższego wyroku Strona pismem z 16 listopada 2015 r. złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z 2 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 164/16 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając, że skoro małżonkowie nabyli już raz nieruchomość do majątku wspólnego, to Skarżąca nie mogła nabyć jej powtórnie w drodze spadkobrania. Wobec tego, nie można przyjąć, że 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczony ma być od daty otwarcia spadku po zmarłym małżonku.
Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie ustalenia momentu nabycia nieruchomości oraz skutków podatkowych jej sprzedaży wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.
Wnioskodawczyni wraz ze swoim ówczesnym małżonkiem zawarli przed notariuszem 7 kwietnia 2009 r. umowę ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych, lokalu o przeznaczeniu innym niż mieszkalne oraz umowę sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży), na mocy której małżonkowie kupili:
wyodrębniony lokal mieszkalny nr 58 wraz z udziałem wynoszącym 11.295/1.662.213 części w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej utworzonej z działek nr 737 i 807/14,
wyodrębniony lokal mieszkalny nr 59 wraz z udziałem wynoszącym 10.878/1.662.213 części w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej utworzonej z działek nr 737 i 807/14,
udział wynoszący 2/172 części w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej chodnikiem oraz placem zabaw działki nr 807/16 o pow. 572 m2,
-za cenę w łącznej kwocie 2 594 100 zł brutto;
udział wynoszący 1.174/308.098 części w wyodrębnionym lokalu o przeznaczeniu innym niż mieszkalne P – piwnicy, o pow. użytkowej 6 697,88 m2, z którego własnością związany jest udział wynoszący 669.788/1.662.213 części w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej utworzonej z działek nr 737 i 807/14,
udział wynoszący 1/50.912 części w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej chodnikiem oraz placem zabaw działki nr 807/16 o pow. 572 m2,
-za cenę w łącznej kwocie 24 400 zł brutto;
-za cenę w łącznej kwocie 24 400 zł brutto, (dalej: Nieruchomości).
Opisane powyżej Nieruchomości zostały kupione przez Wnioskodawczynię i jej małżonka za pieniądze pochodzące z ich majątku wspólnego i weszły do ich majątku wspólnego (małżonkowie pozostawali w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej). Zgodnie z wnioskami wieczystoksięgowymi złożonymi w akcie notarialnym dla zakupionych lokali zostały założone dwie księgi wieczyste, gdzie wpisani zostali jako współwłaściciele małżonkowie.
Małżonek Wnioskodawczyni zmarł 22 listopada 2013 r. a spadek po nim nabyła wprost, w całości, na podstawie testamentu notarialnego z 15 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni (prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, wydane przez Sąd Rejonowy 29 stycznia 2014 r.). Dlatego też aktualnie prawo własności całości nabytych na mocy wyżej opisanej umowy Nieruchomości przysługuje Wnioskodawczyni.
Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać Nieruchomości – przedmiot Umowy Sprzedaży z 2009 r. po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez małżonków do majątku wspólnego, tj. po 31 grudnia 2014 r., jednak przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku, tj. przed 31 grudnia 2018 r.
Czy dziedziczenie przez Wnioskodawczynię po małżonku spadku, w skład którego wchodziły udziały w opisanych Nieruchomościach stanowi „nabycie” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym odpłatne zbycie Nieruchomości we wskazanym okresie stanowić będzie „źródło przychodów” w rozumieniu tego przepisu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane we wniosku Nieruchomości za życia małżonka Wnioskodawczyni podlegały reżimowi wspólności ustawowej małżeńskiej, w związku z czym stanowiły przedmiot szczególnego rodzaju współwłasności – współwłasności łącznej, której cechami są brak oznaczonych udziałów i niemożność rozporządzania przez współwłaścicieli przysługującymi im prawami we współwłasności łącznej. Wspólność łączna ma charakter niesamoistny i służebny wobec stosunku prawnego będącego podstawą jego powstania. Współwłasność ta ma na celu zapewnienie małżonkom pełni praw (z niewielkimi ograniczeniami) do rzeczy będących przedmiotem wspólności, by podstawowy stosunek prawny, jakiemu ta współwłasność ma służyć, tj. małżeństwo, prawidłowo pełnił swoją funkcję społeczno-gospodarczą (tak Teresa A. Filipiak [w:] A. Kidyba (red.) i inni, Kodeks Cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe. Lex, 2011). Z tego punktu widzenia należy postrzegać przedmioty nabyte do majątku wspólnego małżonków jako przysługujące im obojgu w całości, a nie w ułamkach (po połowie).
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, wskazać należy, że w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nabyła wskazane Nieruchomości (wraz z udziałami w nieruchomościach wspólnych oraz w prawie użytkowania wieczystego) jednokrotnie – 7 kwietnia 2009 r. – i od tej daty należy liczyć pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tego dnia Wnioskodawczyni stała się bowiem właścicielem całości zakupionych Nieruchomości, tyle że w ramach ustawowego reżimu związanego z pozostawaniem w związku małżeńskim. Po śmierci małżonka Wnioskodawczyni pozostała właścicielem całości Nieruchomości z tą różnicą, że Nieruchomość ta przynależy do jej majątku odrębnego, gdyż majątek wspólny przestał istnieć. W rezultacie nie może być mowy o tym, aby w chwili nabycia spadku (tj. w dacie otwarcia spadku – śmierci małżonka Wnioskodawczyni) nastąpiło ponowne nabycie przez Wnioskodawczynię tych samych Nieruchomości (bądź ich części).
Stanowisko takie odnaleźć można w wielu orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W szczególności w uzasadnieniu wyroku z 8 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1101/2010) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że nie można przyjąć, aby w sytuacji nabycia w drodze dziedziczenia nieruchomości będącej uprzednio przedmiotem wspólności małżeńskiej miało miejsce dwukrotne nabycie tej samej nieruchomości. Zdaniem NSA: „skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz – odrębnie – jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku”. NSA w tym samym orzeczeniu stwierdził, że „interpretacja przeciwna stanowi wykładnię rozszerzającą na korzyść fiskusa, mającą charakter prawotwórczy w kwestii momentu nabycia nieruchomości i prowadzi w sposób nieuprawniony do zmiany zakresu zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.o.f., poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie”.
Wnioskodawczyni wskazała, że stanowisko to zostało zaakceptowane w aktualnym orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 7 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Go 136/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 760/13 oraz z 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1115/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1378/12 czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1474/11, a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 czerwca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3464/12, z 12 kwietnia 2013 r. sygn. akt. III SA/Wa 2999/12 oraz z 7 listopada 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1177/13, który w uzasadnieniu orzeczenia podkreślił, że „nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez małżonków nabywających razem tę nieruchomość a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej. Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej”. W tym samym orzeczeniu Sąd stwierdził, że „Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia”.
Zdaniem Wnioskodawczyni, konsekwencją tego stanowiska jest przyjęcie, że pięcioletni termin nabycia Nieruchomości należy liczyć od dnia nabycia przez Wnioskodawczynię i jej małżonka Nieruchomości, tj. zawarcia Umowy Sprzedaży, co oznacza, że odpłatne zbycie (w tym sprzedaż) Nieruchomości przez Wnioskodawczynię po 31 grudnia 2014 r. nie będzie stanowić „źródła przychodów” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od dochodów osób fizycznych.
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.
-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw w nim wymienionych stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Wobec powyższej regulacji prawnej stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.
Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła w 2009 r. do majątku wspólnego 2 lokale mieszkalne wraz z udziałami w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej, udziały w lokalach nieużytkowych (piwnicach), z którymi związany jest udział w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej oraz udziały w prawie wieczystego użytkowania gruntów (dalej: Nieruchomości). Małżonek Wnioskodawczyni zmarł 22 listopada 2013 r. a spadek po nim nabyła w całości Wnioskodawczyni.
Konieczne jest zatem ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawczynię opisanych we wniosku Nieruchomości, aby stwierdzić czy ich sprzedaż po 31 grudnia 2014 r., ale przed 31 grudnia 2018 r. stanowić będzie dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy dochód z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu.
W myśl art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.
Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego – prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.
Z kolei stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 682). Przepis art. 31 § 1 Kodeksu stanowi, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), która obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.
Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 164/16 wskazał, że w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17.
Sąd w ww. uchwale stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków oraz że wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.
Nie jest bowiem możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej.
Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatkiem dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej.
W przywołanej powyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny przyjął także, że w sytuacji, gdy występują wątpliwości w interpretowaniu pojęcia „nabycie”, użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a opodatkowanie wynikające z rozumienia tego przepisu dotyczy podatników dokonujących zbycia majątku osobistego, poza działalnością gospodarczą, w warunkach nierówności opodatkowania (podstawą jest przychód, a nie dochód), a także niejasności uregulowań kreujących opodatkowanie odpłatnego ich zbycia, uzasadnione jest zastosowanie zasady in dubio pro tributario. Sąd opowiedział się za takim rozumieniem pojęcia „nabycie”, użytego w powyższym przepisie, które obejmować będzie pierwotne nabycie nieruchomości w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przemawiają za tym dyrektywy wykładni zarówno językowej, celowościowej, jak i systemowej.
Biorąc zatem pod uwagę argumentację wynikającą z przywołanej uchwały (II FPS 2/17), którą w pełni podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 164/16 należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w Nieruchomościach należy uznać dzień ich nabycia do majątku wspólnego małżonków, tj. 2009 r. Skoro bowiem małżonkowie nabyli już raz nieruchomość do majątku wspólnego, to Wnioskodawczyni nie mogła nabyć jej powtórnie w drodze spadkobrania po małżonku. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy uznać, że w momencie śmierci jednego z małżonków nie następuje nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez drugiego małżonka, jeżeli nieruchomość objęta była wspólnością majątkową.
Wobec tego, nie można przyjąć, że 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczony ma być od daty otwarcia spadku po zmarłym małżonku.
W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r. Oznacza to, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie ww. nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu i nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
IBPBII/2/415-1154/14-1/HS
0113-KDIPT2-2.4011.281.2018.2.SR | Interpretacja indywidualna
IBPBII/2/415-1154/14/NG | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 223
 FSK 
 FSK 
 art. 10
 art. 10
 art. 19
 art. 10
 FSK 
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 19
 art. 10
 art. 10
 art. 922
 art. 924
 art. 1025
 art. 31
 FSK 
 art. 10
 art. 10
 art. 10
in dubio
 FSK 
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10