Source: https://www.jusmeum.de/urteil/bfh/38e5e70eebf3cf0c77a16f773cbf976aa54a52fa1a343205b5ddf05f40ce1d98
Timestamp: 2019-07-16 10:34:57+00:00

Document:
BFH, VII R 55/99: BFH: wiedereinsetzung in den vorigen stand, zustellung, anschrift, adresse, zivilrechtliche haftung, unrichtige auskunft, falsche auskunft, öffentliche bekanntmachung, handelsregister, bekanntgabe
Urteil des BFH vom 24.12.1993, VII R 55/99
VII R 55/99
BFH: wiedereinsetzung in den vorigen stand, zustellung, anschrift, adresse, zivilrechtliche haftung, unrichtige auskunft, falsche auskunft, öffentliche bekanntmachung, handelsregister, bekanntgabe
Wiedereinsetzung in den vorigen stand, Zustellung, Anschrift, Adresse, Zivilrechtliche haftung, Unrichtige auskunft, Falsche auskunft, öffentliche bekanntmachung, Handelsregister, Bekanntgabe
Normen: § 415 Abs 1 ZPO, § 15 Abs 1 VwZG, § 122 AO 1977
Aktenzeichen: 3 K 2276/02
Voraussetzungen der öffentlichen Zustellung - allgemein unbekannter Aufenthaltsort des Empfängers
1Der Kläger war in der Zeit vom 24.12.1993 bis zum 12.07.1994 zum Geschäftsführer der Auto-Salon X.. GmbH - GmbH - bestellt.
2In der notariellen Urkunde vom 24.12.1993 über die Bestellung, auf die die vom Kläger unterschriebene Anmeldung zum Handelsregister Bezug nimmt, wird der Vorname des Klägers nur mit "Bernd" angegeben.
3Da die GmbH laut Lohnsteuerüberwachungsbögen 1993 und 1994 angemeldete Lohnund Kirchensteuerbeträge sowie Säumniszuschläge 1993 bis 1994 und einen Versäumniszuschlag 1994 in Höhe von insgesamt 31.733,26 DM nicht entrichtete und Vollstreckungsmaßnahmen gegen sie erfolglos blieben, übersandte das Finanzamt am 14.03.1995 dem Kläger zwecks Inanspruchnahme als Haftungsschuldner ein Anhörungsschreiben an die dem Finanzamt bekannte Anschrift: L....-Allee 4 in 1 M..... Dieses Schreiben kam am 17.03.1995 mit dem Vermerk "unbekannt verzogen" zurück. Daraufhin fragte das Finanzamt beim Landeseinwohnermeldeamt M.... - LEA - nach einer aktuellen Anschrift des Klägers an. Das LEA teilte mit am 13.04.1995 beim Finanzamt eingegangenem Schreiben mit, dass der Kläger im dortigen Melderegister nicht zu ermitteln sei. Am 13.04.1995 erkundigte sich das Finanzamt beim Handelsregister, das am 21.04.1995 folgende Anschrift des Klägers angab: N.... Straße 15 - 16 in 1 M.... 51. Diese Anschrift teilte auch der Veranlagungsbezirk der Lohnsteuer-Arbeitgeberstelle am 26.04.1995 mit. Am selben Tag gab das Finanzamt das Anhörungsschreiben erneut zur Post. Nachdem dieses weder als unzustellbar zurückgekommen noch eine Antwort des Klägers erfolgt war, erließ der Beklagte am 07.06.1995 einen Haftungsbescheid, der mit Postzustellungsurkunde zugestellt werden sollte. Die Postzustellungsurkunde wurde mit dem Vermerk des Postbediensteten vom 10.06.1995 "Keine Zustellmöglichkeit" zurückgesandt. Daraufhin nahm der Beklagte am 23.06.1995 die öffentliche Zustellung vor.
4Bei einer persönlichen Vorsprache des Bevollmächtigten des Klägers am 21.02.2002 wurde diesem eine Kopie des Haftungsbescheides vom 07.06.1995 übergeben.
5Daraufhin legte der Kläger am 05.03.2002 Einspruch gegen den betreffenden Haftungsbescheid ein. Er vertrat die Auffassung, eine öffentliche Zustellung sei unzulässig gewesen, da das Finanzamt nicht hinreichende Ermittlungen bezüglich seiner - des Klägers - Anschrift vorgenommen habe. Darüber hinaus sei die fehlerhafte Auskunft des LEA auf eine unvollständige Namensangabe hinsichtlich des Klägers zurückzuführen. Bei der Anfrage im Jahr 1995 sei der zweite Vorname des Klägers nicht aufgeführt worden. Die Rechtsbehelfsfrist beginne deshalb mit der persönlichen Übergabe des Haftungsbescheids am 21.02.2002. Hilfsweise beantragte der Kläger die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand.
6Durch Entscheidung vom 04.09.2002 verwarf der Beklagte den Einspruch als unzulässig. Das Einspruchsschreiben sei erst nach Ablauf der Einspruchsfrist und damit verfristet beim Finanzamt eingegangen. Gemäß § 355 Abgabenordnung - AO - müsse ein Einspruch innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des angefochtenen Verwaltungsaktes eingelegt werden. Gemäß § 15 Abs. 3 Satz 2 Verwaltungszustellungsgesetz - VwZG - gelte ein Schriftstück zwei Wochen nach dem Tage des Aushängens des Schriftstücks bzw. der Benachrichtigung als zugestellt. Die Benachrichtigung über die öffentliche Zustellung des Haftungsbescheides sei am 23.06.1995 ausgehangen worden. Die Zustellung sei somit am 07.07.1995 erfolgt. Die Frist zur Einlegung des Einspruchs habe gemäß § 355 Abs. 1 AO in Verbindung mit § 188
Frist zur Einlegung des Einspruchs habe gemäß § 355 Abs. 1 AO in Verbindung mit § 188 Abs. 2 Bürgerliches Gesetzbuch - BGB - am 07.08.1995 geendet. Das Einspruchsschreiben sei aber erst am 05.03.2002 und deshalb verspätet eingegangen. Die öffentliche Zustellung des Haftungsbescheides vom 07.06.1995 sei zulässig gewesen. Der Aufenthaltsort des Klägers sei allgemein unbekannt gewesen, wie es § 15 Abs. 1 a VwZG für die öffentliche Zustellung vorschreibe. Das Finanzamt habe bei den in Betracht kommenden Behörden - LEA und Amtsgericht C als Registergericht, bei dem die Steuerschuldnerin im Handelsregister eingetragen gewesen sei - vergeblich nach einer aktuellen Anschrift nachgefragt. Weitere Ermittlungsmaßnahmen seien nicht offensichtlich gewesen. Die möglicherweise fehlerhafte Auskunft des LEA vom 10.04.1995 sei auch nicht ursächlich darauf zurückzuführen, dass das Finanzamt bei der Anfrage nur einen der Vornamen des Klägers angegeben habe. Zum damaligen Zeitpunkt sei dem Finanzamt der zweite Vorname nicht bekannt gewesen. Diesen habe das Finanzamt erst durch die Antwort auf eine erneute Anfrage beim LEA im Jahre 1997 erfahren. Bei dieser Anfrage habe das Finanzamt jedoch auch nur den ersten Vornamen angegeben. Allerdings dürfe von einer öffentlichen Zustellung erst Gebrauch gemacht werden, wenn alle anderen Möglichkeiten der Zustellung versagt hätten. Diese Voraussetzung sei hier aber erfüllt, denn weder eine Übersendung mit einfachem Brief noch eine Zustellung des Haftungsbescheides mit Postzustellungsurkunde seien erfolgreich gewesen. Schließlich komme eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 3 AO nicht in Betracht, weil die versäumte Handlung - der Einspruch - nicht innerhalb eines Jahres nach dem Ende der versäumten Frist nachgeholt worden sei.
7Hiergegen richtet sich die fristgerecht erhobene Klage. Der Kläger macht geltend, der Haftungsbescheid sei ihm erst am 21.02.2002 wirksam bekannt gegeben worden. Das Finanzamt habe hier seiner Pflicht zur Erforschung der Adresse nicht genügt, sondern sich im Wesentlichen auf die falsche Auskunft des LEA verlassen. Diese Auskunft sei unrichtig, wie aus einer erneuten Abfrage vom 04.01.2002 hervorgehe. Er - der Kläger - sei in der fraglichen Zeit ununterbrochen in M.... gemeldet gewesen. Demgegenüber habe sich der Beklagte mit der Auskunft des LEA zufrieden gegeben und weitere Ermittlungsmaßnahmen wie z. B. die Befragung von Angehörigen oder des bisherigen Vermieters oder Nachforschung an anderen mutmaßlichen Aufenthaltsorten des Empfängers unterlassen. Ferner könne aus dem Vermerk auf der Postzustellungsurkunde "keine Zustellmöglichkeit" nicht geschlossen werden, dass der Zustellungsempfänger nicht unter der angegebenen Adresse wohne. Der Vermerk des Postbediensteten, aus dem dieses geschlossen werden könne, laute nach Auskunft der Bundespost anders, nämlich: Empfänger unbekannt oder Empfänger unbekannt verzogen oder Empfänger verstorben oder Firma erloschen. Derartige Vermerke habe der Postbedienstete hier aber nicht angebracht. Im Übrigen handele es sich bei dem Haus in der N.... Straße 15 - 16 um ein Geschäftshaus, in dem der Kläger als Hauptgesellschafter und bestellter Geschäftsführer ab 1984 die "Autohaus Y.. GmbH" betrieben habe. Diese GmbH sei auch Generalmieter des gesamten Objektes, das zur Straßenseite hin eine Schaufensterfront mit zu verkaufenden Kraftfahrzeugen aufgewiesen habe, gewesen. Gleichzeitig habe durch diese Geschäftsräume auch die im Hof gelegene Kraftfahrzeugwerkstatt erreicht werden können, so dass der Eingang durchgehend von morgens um 7.00 Uhr bis zum Geschäftsschluss um 18.30 Uhr geöffnet gewesen sei. Neben der Eingangstür zu den Geschäftsräumen habe sich ein von der Straßenseite zu erreichender Briefkasten befunden. Zwei angestellte Sekretärinnen hätten sich während der Geschäftszeiten durchgehend in den Räumen aufgehalten. Er - der Kläger - sei als einziger tätiger Gesellschafter auch wegen der Länge der Zeit, in der seine Gesellschaft an dem beschriebenen Ort tätig gewesen sei, allen Briefträgern bestens bekannt gewesen. Andere Sendungen hätten ihn dort problemlos erreicht.
8Außerdem sei ein Haftungsbescheid rechtswidrig, wenn ihm kein wirksamer Vollstreckungstitel in Form einer Lohnsteueranmeldung zugrunde liege. Ein Vermerk auf einem Überwachungsbogen könne einen fehlenden Steuerbescheid nicht ersetzen. Da die in Rede stehenden Lohnsteueranmeldungen nicht vorhanden seien, sei zu vermuten, dass sie überhaupt nicht vorhanden gewesen seien. Dies sei auch nicht verwunderlich, denn die Arbeitnehmer der streitigen GmbH hätten öffentlich bekannt gemacht, dass sie keinen Lohn erhalten hätten. Lohnsteuer könne deshalb nicht entstanden sein. Jedenfalls sei der Haftungsbescheid rechtswidrig außerhalb der Festsetzungsfrist erlassen worden. Die Frist für den Erlass eines möglichen Haftungsbescheides sei spätestens am 31. Dezember 1999 abgelaufen.
10den Haftungsbescheid vom 07.06.1995 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 04.09.2002 aufzuheben sowie die Hinzuziehung eines
Einspruchsentscheidung vom 04.09.2002 aufzuheben sowie die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären,
11hilfsweise, die Revision zuzulassen.
14hilfsweise, die Revision zuzulassen.
15 Er trägt vor, der Haftungsbescheid sei am 07.06.1995, also weit vor Ablauf der Festsetzungsfrist, zur Post gegeben worden. Eine Bekanntgabe sei allerdings mangels Zustellmöglichkeit zunächst nicht möglich gewesen. Die Benachrichtigung über die öffentliche Zustellung sei am 23.06.1995 ausgehängt worden. Der Kläger habe den Haftungsbescheid schließlich am 21.02.2002 erhalten. Der Bescheid sei inhaltlich hinreichend bestimmt. Er sei ausweislich des Anschriftenfeldes an den Kläger gerichtet, während die GmbH als Steuerschuldner bzw. Haftungsschuldner nach § 42 d Einkommensteuergesetz - EStG - bezeichnet worden sei. Die Beträge, die die GmbH dem Finanzamt noch schuldete, seien aufgeführt. Die Inanspruchnahme des Klägers sei gemäß § 69 AO erfolgt. Diese Vorschrift umfasse alle Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, also sowohl den Steueranspruch als auch den Haftungsanspruch, den das Finanzamt jeweils gegenüber der GmbH gehabt habe. Zwar könnten die Lohnsteueranmeldungen für die Jahre 1993 und 1994 nicht mehr vorgelegt werden, da die Aufbewahrungsfrist abgelaufen sei. Aus den in der Akte enthaltenen Überwachungsbögen ergebe sich jedoch, dass den Steuerfestsetzungen tatsächliche Steueranmeldungen zugrunde gelegt hätten. Denn in der Spalte zwei sei jeweils ein "A" für Anmeldung bzw. "BA" für berichtigte Anmeldung eingetragen. Wäre die Steuer geschätzt oder vom Finanzamt durch Bescheid festgesetzt worden, so stünde dort die Abkürzung "SF" bzw. "F".
16 Der Beklagte meint, die durchgeführten Ermittlungen hätten den Schluss zugelassen, dass die Anschrift des Klägers allgemein unbekannt sei. Die Kenntnis, die möglicherweise das LEA von dem Aufenthalt des Klägers gehabt habe, sei dem Finanzamt nicht zuzurechnen. Im Übrigen habe er - der Beklagte - zumutbare Ermittlungsmaßnahmen ergriffen, indem er beim Einwohnermeldeamt und beim Handelsregister nach der Anschrift des Klägers nachgefragt habe. Die öffentliche Zustellung sei deshalb gemäß § 15 Abs. 1 a VwZG zulässig gewesen. Eine Zustellung nach § 3 oder § 5 Abs. 1 VwZG sei hier nicht möglich gewesen. Diese Zustellmöglichkeiten setzten voraus, dass ein Postbediensteter oder ein Bediensteter der Behörde mit dem Empfänger, das heißt dem Kläger, unmittelbar Kontakt aufnehme, um ihm das Schriftstück, den Haftungsbescheid, zu übergeben. Dies sei ausweislich der Postzustellungsurkunde nicht möglich gewesen. Sofern die Ausführungen des Klägers hinsichtlich des Vermerks "keine Zustellmöglichkeit" zuträfen, habe auch nicht die Möglichkeit der Ersatzzustellung bestanden. Im Übrigen könne die Höhe der Haftungsschuld im vorliegenden Verfahren nicht geprüft werden, da lediglich die Zulässigkeit des Einspruchs strittig sei.
17 Die Klage ist zulässig, und begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und die verletzt die Rechte des Klägers (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).
18 Die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldners ist rechtswidrig, da der Haftungsbescheid erst am 21.02.2002 wirksam bekannt gegeben worden ist. Zu diesem Zeitpunkt war aber die Festsetzungsfrist von vier Jahren (§ 191 Abs. 3 Satz 2 und Satz 3 AO) bereits abgelaufen. Maßgeblich ist, dass hier von Lohnsteueranmeldungen für 1993 und 1994 auszugehen ist, weil anderenfalls die sich aus den Lohnsteuerüberwachungsbögen ergebenden, jeweils unterschiedlichen und "krummen" Lohnsteuerbeträge nicht erklärbar sind. Es handelt sich offensichtlich nicht um Schätzungsbeträge, was im Übrigen auch entsprechende Steuerbescheide voraussetzte. Wie das Finanzamt die betreffenden Lohnsteuerbeträge ohne Vorliegen von entsprechenden Anmeldungen hätte "erfinden" sollen, ist nicht einmal ansatzweise ersichtlich. Sofern keine Anmeldungen oder Steuerfestsetzungen durch das Finanzamt vorliegen sollten, gilt nichts anderes, da die Festsetzungsfrist von 7 Jahren im Jahr 2002 ebenfalls abgelaufen war.
19 Eine andere Beurteilung der Verjährung ergibt sich nicht aus § 191 Abs. 4 AO. Abgesehen davon, dass für eine zivilrechtliche Haftung des Klägers als Geschäftsführer der betreffenden GmbH aus Deliktsrecht nichts ersichtlich ist, wäre ein derartiger Anspruch nach § 852 Abs. 1 BGB alte Fassung spätestens zum 31.12.1997 verjährt.
20 Entgegen der Auffassung des Finanzamtes ist der streitige Haftungsbescheid, der allerdings bestimmt genug ist (vergleiche die zutreffenden Ausführungen des Beklagten in seinem Schriftsatz vom 17.10.2002), nicht bereits am 07.07.1995 gemäß § 15 Abs. 3 Satz 2 VwZG wirksam bekannt gegeben. Die Voraussetzungen für öffentliche Zustellung sind im Streitfall nicht erfüllt.
21 Nach § 15 Abs. 1 VwZG kann das Finanzamt durch öffentliche Bekanntmachung zustellen, wenn der Aufenthaltsort des Empfängers unbekannt ist. Dies liegt hier nicht vor. Die öffentliche Zustellung ist das letzte Mittel der Bekanntgabe und deshalb erst zulässig, wenn alle anderen Möglichkeiten, dem Empfänger das Schriftstück zu übermitteln, erschöpft sind. Die Behörde muss sich daher, bevor sie den Weg der öffentlichen Zustellung einschlägt, durch die gebotenen Ermittlungen Gewissheit darüber verschaffen, dass der Aufenthaltsort des Zustellers nicht nur ihr, sondern allgemein unbekannt ist. Diesen Anforderungen wird die Behörde in aller Regel gerecht, wenn versucht wird, die Anschrift durch die Polizei bzw. das Einwohnermeldeamt zu ermitteln (vergleich zu alledem Bundesfinanzhof - BFH - , Urteil vom 06.06.2000 VII R 55/99, Bundessteuerblatt - BStBl. - II 2000, 560; BFH, Beschluss vom 04.08.1992 VII B 93/92, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1993, 701). Ob weitergehende Ermittlungen erforderlich sind, richtet sich nach den Umständen des jeweiligen Einzelfalles. Ermittlungen beim Einwohnermeldeamt reichen jedoch dann nicht aus, wenn die konkrete Sachverhaltsgestaltung es nahe legt, weitere Nachforschungen bei anderen Einrichtungen oder Personen anzustellen (BFH, Urteil vom 15.01.1991 VII R 86/89, BFH/NV 1992, 81).
22 Allerdings ist das Finanzamt dem dadurch nachgekommen, dass es sich am 13.04.1995 beim Handelsregister nach der Adresse des Klägers erkundigt hat, obwohl zuvor schon das LEA mitgeteilt hatte, dass der Kläger im dortigen Melderegister nicht zu ermitteln sei. Insofern hatte das Finanzamt seine Ermittlungspflicht erfüllt, zumal nicht ersichtlich ist, wie es Namen und Adressen von Angehörigen des Klägers oder des bisherigen Vermieters kennen konnte.
23 Entscheidend ist indes, dass aufgrund der Auskünfte des Handelsregisters und des Veranlagungsbezirkes der Lohnsteuerarbeitgeberstelle - beim Finanzamt eingegangen am 21. und 26.04.1995 - eine (neue) Adresse des Klägers bekannt geworden ist, so dass die Auskunft des LEA vom 10.04.1995 nicht mehr als Grundlage für die Annahme, der Aufenthaltsort des Klägers sei allgemein unbekannt, dienen konnte. Dies galt jedenfalls solange, wie sich nicht aus anderen Urkunden oder Indizien ergab, dass auch die später mitgeteilte Adresse des Klägers unzutreffend ist.
24 Der Vermerk des Postbediensteten auf der streitigen Postzustellungsurkunde "keine Zustellmöglichkeit" ließ indes noch nicht die Schlussfolgerung zu, dass sich der Kläger auch unter der neuen Adresse nicht aufhalte. Die Notwendigkeit hinsichtlich des betreffenden Vermerks weitere Ermittlungen anzustellen, ergab sich zum einen daraus, dass das Anhörungsschreiben nicht zurückgekommen war, grundsätzlich also trotz des insoweit unbeachtlichen Schweigens des Klägers die Möglichkeit berücksichtigt werden musste, dass der Kläger unter der neuen Adresse postalisch zu erreichen ist. Zum anderen folgte die Notwendigkeit weiterer Nachforschungen aus dem Umstand, dass der Postbote als postdienstlichen Vermerk über den Grund der Nichtzustellung nicht angekreuzt hatte: "Empfänger unbekannt" oder "Empfänger unbekannt verzogen", sondern als anderen Grund angegeben hatte: "keine Zustellmöglichkeit". Insoweit hat die Postzustellungsurkunde keine Beweiswirkung im Sinne des § 415 Abs. 1 Zivilprozessordnung - ZPO - hinsichtlich eines unbekannten Aufenthalts des Klägers, da die nicht mögliche Zustellung des Haftungsbescheides gerade in Abgrenzung zu den anderen vorgesehenen Vermerken lediglich - wie in den Fällen des § 183 ZPO alte Fassung üblich - darauf beruhte, dass eine Zustellung an den Kläger persönlich oder unter Umständen eine Ersatzzustellung an einen Gewerbegehilfen dort nicht ausgeführt werden konnte. Zumindest kommt ein derartiger Vermerk, wie gerichtsbekannt ist, dann z. B. in Betracht, wenn ein Geschäftslokal geschlossen ist.
25 Jedenfalls in Verbindung mit der Tatsache, dass das Anhörungsschreiben nicht zurückgesandt worden ist, durfte das Finanzamt noch nicht annehmen, der Aufenthaltsort des Klägers sei allgemein unbekannt. Dass dem Vermerk über die fehlende Zustellmöglichkeit eine derartige Bedeutung nicht zukommt, ergibt sich auch
fehlende Zustellmöglichkeit eine derartige Bedeutung nicht zukommt, ergibt sich auch aus dem Vorbringen des Klägers zur mündlichen Auskunft der Deutschen Bundespost. Davon abgesehen ist aus dem streitigen Vermerk noch nicht auf den ungekannten Aufenthalt des Klägers zu schließen, weil für eine derartige Feststellung andere Vermerke auf der Postzustellungsurkunde vorgesehen sind (siehe oben). Es besteht kein Anhaltspunkt dafür, dass der Postbeamte mit dem streitigen Vermerk bestätigen wollte, der Kläger habe unter der angegebenen Anschrift keine Wohn- oder Geschäftsadresse. Das Finanzamt hätte vielmehr eine erneute Zustellung versuchen oder bei der Post nachfragen müssen, welche Bedeutung dem streitigen Vermerk zukomme. Unter Berücksichtigung des Vorbringens des Klägers zu dem betreffenden Geschäftshaus in der N.... Straße 15 - 16 kann eine derartige Nachfrage auch nicht als von vornherein aussichtslos angesehen werden. Dem steht die (unrichtige) Auskunft des LEA nicht entgegen, weil damit die Möglichkeit, dass sich der Kläger unter der vom Handelsregister und von dem betreffenden Veranlagungsbezirk mitgeteilten Adresse doch aufhält und nur am 10.06.1995 vom Postbediensteten nicht angetroffen werden konnte, noch nicht ausgeschlossen werden konnte. Dies hat auch das Finanzamt im Ergebnis so gesehen, als es für das Anhörungsschreiben und den Haftungsbescheid zunächst diese Adresse zugrunde gelegt hat. Dafür spricht auch, dass der Kläger unter der streitigen Adresse auch in einem weiteren Haftungsverfahren wegen von der oben genannten GmbH geschuldeter Körperschaft- und Umsatzsteuer 1993 mit Schreiben des Finanzamtes vom 26.04.1995 angehört worden ist, ohne dass dieses Schreiben zurückgesandt worden ist. Erst die Zustellung des in jenem Haftungsverfahren ergangenen Haftungsbescheides an den Kläger war am 16.09.1995 nicht möglich, weil der Postbote auf der Postzustellungsurkunde vermerkt hatte: "Empfänger unbekannt verzogen".
26 Ist nach alledem der Beklagte seiner Ermittlungspflicht nicht vollständig nachgekommen und hat diese deshalb verletzt, ist die öffentliche Zustellung unwirksam (vergleiche auch BFH, Urteil vom 06.06.2000, a.a.o.s. 562).
27 Schließlich kann das Gericht in der Sache entscheiden, da eine Beschränkung auf die Frage der Zulässigkeit des Einspruchs nicht besteht (§ 44 Abs. 2 FGO, siehe auch Gräber, Kommentar zu FGO, 5. Auflage, § 44 Randziffer 36) und die Festsetzungsfrist für die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldners vor der wirksamen Bekanntgabe des Haftungsbescheides am 21.02.2002 abgelaufen ist (siehe oben).
28 Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 3, 151 Abs. 1 und Abs. 3 FGO, 708 Nr. 10, 711 ZPO. Die Hinzuziehung war wegen der nicht einfachen Sach- und Rechtslage notwendig.
29 Die Revision ist nicht zuzulassen, da es nur um die Würdigung eines Einzelfalles geht, d. h. um die Frage, ob der streitige Vermerk den Schluss auf einen allgemein unbekannten Aufenthalt des Klägers erlaubt.

References: § 415
 § 15
 § 122
 § 355
 § 15
 § 355
 § 188
 § 355
 § 188
 § 15
 § 110
 § 42
 § 69
 § 15
 § 3
 § 5
 § 191
 § 852
 § 15
 § 15
 § 415
 § 183
 § 44