Source: http://kraken.slv.cz/8Afs64/2012
Timestamp: 2018-09-21 07:13:06+00:00

Document:
8Afs64/2012
8 Afs 64/2012-43
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jana Passera a soudcù JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobce: AMT Hrotovice, spol. s r. o., se sídlem Na Boji¹ti 1459/28, Praha 2, zastoupeného JUDr. Michaelem Bartonèíkem, Ph. D., advokátem se sídlem Koli¹tì 55, Brno, proti ¾alovanému: Generální øeditelství cel, se sídlem Budìjovická 7, Praha 4, proti rozhodnutí Celního øeditelství Brno ze dne 6. 12. 2010, èj. 606-17/2010-010100-21, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 19. 9. 2012, èj. 31 Af 22/2011-165,
I. 1. Platebním výmìrem ze dne 7. 7. 2006, èj. 2444-03/06-2162-01, Celní úøad Jihlava vymìøil ¾alobci spotøební daò z minerálních olejù za zdaòovací období bøezen 2006 ve vý¹i 67 262 Kè. Daò byla vymìøena z vybraného výrobku s kódem nomenklatury 27101949 v mno¾ství 6 764 litrù.
2. Celní øeditelství Brno zamítlo odvolání ¾alobce rozhodnutím ze dne 2. 10. 2006, èj. 7921-02/06-0101-21.
II.1 3. ®alobce napadl rozhodnutí celního øeditelství ¾alobou u Krajského soudu v Brnì, který ji rozsudkem ze dne 26. 5. 2008, èj. 31 Ca 215/2006-41, zamítl. Ke kasaèní stí¾nosti ¾alobce Nejvy¹¹í správní soud tento rozsudek zru¹il rozsudkem ze dne 15. 10. 2009,
èj. 5 Afs 94/2008-89, a vrátil vìc krajskému soudu k dal¹ímu øízení (v¹echna citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz).
4. Krajský soud zru¹il rozhodnutí celního øeditelství rozsudkem ze dne 16. 12. 2009, èj. 31 Ca 215/2006-99, a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení.
5. Celní øeditelství zamítlo odvolání ¾alobce rozhodnutím ze dne 6. 12. 2010, èj. 606-17/2010-010100-21. (pozn. NSS: V souvislosti s nabytím úèinnosti zákona è. 17/2012 Sb., o Celní správì Èeské republiky, ve znìní zákona è. 407/2012 Sb., stávající celní øeditelství zanikla ke dni 1. 1. 2013. V rámci nedokonèených øízení ve správním soudnictví se dnem 1. 1. 2013 jejich nástupcem stalo Generální øeditelství cel.)
II.2 6. ®alobce napadl rozhodnutí celního øeditelství ze dne 6. 12. 2010 ¾alobou u Krajského soudu v Brnì, který ji rozsudkem ze dne 19. 9. 2012, èj. 31 Af 22/2011-165, zamítl.
7. Podle krajského soudu ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), proto¾e neprokázal rozhodnou skuteènost uvedenou v daòovém pøiznání, tedy ¾e výrobek uvedený na daòových dokladech a výrobek skladovaný ¾alobcem je identický. V daòovém øízení bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobce skladoval na èerpací stanici Valeè jiný výrobek, ne¾ který deklaroval. Tento závìr vyplývá ze skladové karty ze dne 20. 3. 2006, protokolu o odbìru vzorku, sdìlení prap. K. ze dne 30. 7. 2010 a stanoviska celního øeditelství k sazebnímu zaøazení zbo¾í ze dne 29. 5. 2006.
8. Námitka, ¾e se správce danì nevypoøádal s dùkazem skladovými kartami, nebyla dùvodná, proto¾e celní øeditelství nepopøelo vìrohodnost tìchto karet. Vý¹e zmínìné dùkazy naopak jednoznaènì vyvracejí mo¾nost, ¾e by ¾alobce skladoval jím tvrzené zbo¾í. Obdobnì krajský soud neuznal ani námitky vztahující se k inventurnímu soupisu a k úèetnictví. Úèetnictvím by toti¾ mohla být prokázána pouze vìrohodnost skladových karet, která nebyla zpochybnìna. Inventurní soupis nebyl pou¾it k prokázání tvrzení, ¾e ¾alobce skladoval zbo¾í uvedené na fakturách, ale pouze k prokázání jeho mno¾ství. Tento postup celních orgánù byl v souladu se zásadou volného hodnocení dùkazù.
9. Krajský soud souhlasil s celním øeditelstvím, ¾e ¾alobce úèelovì namítl skuteènosti, které neuplatnil v odvolacím øízení. S odkazem na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 1. 2006, èj. 2 Afs 31/2005-57, è. 868/2006 Sb. NSS, v¹ak krajský soud pøipustil, ¾e ¾aloba je projednatelná i v této èásti.
10. Námitka, ¾e kontrolní vzorek byl odebrán zpùsobem odporujícím právním pøedpisùm, byla podle krajského soudu úèelová. ®alobce uplatnil tvrzení o nepøítomnosti svého jednatele a fyzické nepøítomnosti obsluhy èerpací stanice pøi odbìru vzorku poprvé a¾ v ¾alobì ze dne 7. 2. 2011, tedy 5 let poté, kdy se konalo místní ¹etøení. O místním ¹etøení byl vyhotoven protokol, z nìho¾ vyplývá, ¾e bylo dohodnuto s jednatelem ing. Ba¹tou, ¾e odbìr vzorku provedou pracovníci správce danì bez jeho pøítomnosti pouze s obsluhou èerpací stanice M. V. Protokol byl sepsán tého¾ dne, kdy probìhlo místní ¹etøení, ing. Ba¹ta s ním byl seznámen a podepsal jej, ani¾ by namítl nesprávný zpùsob odbìru vzorku. Jednatel ¾alobce mìl mo¾nost úèastnit se odbìru vzorku, ale této mo¾nosti nevyu¾il. ®alobce proto nebyl zkrácen na svých procesních právech.
11. Také námitka vztahující se k pou¾ívání systému UNICODE pro inventurní potøeby ¾alobce nebyla dùvodná, proto¾e se jednalo o argumentaci kruhem. Celní orgány fakticky nezpochybnily vìrohodnost skladových karet, inventurního soupisu nebo úèetnictví ¾alobce. Podstata pøezkoumávané vìci je zalo¾ena na skuteènosti prokázané celním øeditelstvím, ¾e ¾alobce skladoval jiný výrobek ne¾ motorovou naftu a neprokázal, ¾e z tohoto výrobku byla odvedena spotøební daò.
12. Krajský soud nepøisvìdèil ani dodateènì uplatnìné námitce týkající se zku¹ebního protokolu laboratoøe ÈEPRO, a. s., ze dne 3. 2. 2012. Tento protokol se týkal zcela jiného øízení, pro nyní posuzovanou vìc je proto bez smyslu i významu. Tvrzení, ¾e pokud Celnì technická laboratoø chybovala v uvedeném pøípadì, chybovala zøejmì i v nyní posuzované vìci, je irelevantní a zjevnì opo¾dìné, proto¾e jej ¾alobce uplatnil po uplynutí dvoumìsíèní lhùty pro podání ¾aloby.
13. Závìrem krajský soud shrnul, ¾e ¾alobcem navr¾ené dùkazy prokázaly pouze skuteènost, ¾e ¾alobce nakoupil od dodavatelù motorovou naftu s kódem nomenklatury 27101941, ale ji¾ neprokázaly, ¾e tuto motorovou naftu poté ¾alobce také skladoval. ®alobce nedokázal vysvìtlit rozpor mezi výsledky provedené analýzy a údaji uvedenými na fakturách a jiných dokladech, které pøedlo¾il.
15. Podle stì¾ovatele byly rozsudek krajského soudu i rozhodnutí celních orgánù vnitønì rozporné. Pokud správce danì vymìøil daò na základì dokazování, musel zcela pøesnì zjistit, kdo je daòovým subjektem, jaké mno¾ství výrobku má být zdanìno a jaký výrobek se daní. Stì¾ovatel pøedlo¾il správci danì daòové doklady prokazující, ¾e nabyl pøedmìtné zbo¾í od slo¾itele, a skladové listy, na základì kterých bylo zbo¾í uskladnìno. Tìmito doklady mìlo být prokázáno také zdanìní kontrolovaného zbo¾í. Správce danì v¹ak pou¾il tyto doklady pouze k urèení mno¾ství zbo¾í, ale odmítl je k prokázání zdanìní s tím, ¾e se jedná o jiné zbo¾í ne¾ to, které podle tìchto dokladù mìlo být zdanìno.
16. Uznal-li správce danì tyto doklady jako dùkaz o mno¾ství zbo¾í, mìl je zohlednit i k prokázání dal¹ích, nièím nezpochybnìných skuteèností. Jedinou skuteèností, kterou kontrola zpochybnila, byl druh zbo¾í, resp. nomenklatura, podle které mìla být daò vypoètena. Naopak nezpochybnìnou skuteèností bylo mimo jiné to, ¾e za pøedmìtné zbo¾í (v mno¾ství uvedeném v pøíslu¹ných dokladech) byla odvedena daò v takové vý¹i, ve které se slo¾itel domníval, ¾e daò má odvést, tedy podle nomenklatury a mno¾ství uvedených v daòovém dokladu. Pokud správce danì tvrdí, ¾e ¹lo o úplnì jiné zbo¾í, ne¾ ke kterému patøí pøedlo¾ené doklady, nemìl na základì tìchto dokladù prokazovat ani mno¾ství zbo¾í.
17. Stì¾ovatel setrval na námitce, ¾e v rozhodné dobì ¾ádné jiné ne¾ deklarované zbo¾í neuskladnil ani neskladoval. Pokud byl kontrolou zji¹tìn jiný druh zbo¾í s jinou nomenklaturou, jednalo se buï o chybu v dokladu (èím¾ byl stì¾ovatel úmyslnì, nebo nedbalostnì uveden v omyl), nebo chybnou analýzu vzorku. Dále stì¾ovatel pøipustil, ¾e se mohlo zbo¾í smíchat s usazeninou v zásobníku. Stále se v¹ak jednalo o toté¾ zbo¾í, které bylo podle pøedmìtných dokladù naskladnìno a ze kterého byla daò odvedena. K této skuteènosti správce danì nepøihlédl, a poru¹il tak zásadu zákazu dvojího zdanìní.
18. K prokázání vý¹e uvedených skuteèností stì¾ovatel navrhl provést dùkaz inventurním soupisem a úèetnictvím, ze kterých vyplývá, ¾e na skladì ¾ádné zbo¾í nechybìlo, ani nepøebývalo. Pokud by správce danì zjistil nìjaký rozdíl, mohl by na základì nìj vypoèíst daòovou povinnost. Celní orgány v¹ak tyto dùkazy neprovedly. V dùsledku toho dosud nebylo spolehlivì zji¹tìno mno¾ství údajnì jiného zbo¾í. Krajský soud tento postup dokonce schválil.
19. V¹echny dùkazy podporují tvrzení, ¾e naskladnìno bylo pouze jedno zbo¾í, a» ji¾ s nomenklaturou 27101941, nebo 27101949. Naopak neexistuje jediný dùkaz, ¾e rùzné zbo¾í bylo naskladnìno po sobì nebo souèasnì do jiných nádr¾í. To nebylo ani technicky mo¾né, proto¾e stì¾ovatel nemìl dostatek prostoru. Podle stì¾ovatele analýza vzorku (byla-li pravdivá) mohla prokázat pouze to, ¾e tímto jediným naskladnìným zbo¾ím bylo zbo¾í jiné nomenklatury, které ale bylo pod pùvodní nomenklaturou zdanìno. Také z bodu 39 rozsudku krajského soudu týkajícího se námitky osvobození od danì vyplývá, ¾e existovalo pouze jedno zbo¾í.
20. Stì¾ovatel zpochybòoval ji¾ od poèátku pravdivost a pøesnost výsledkù analýzy Celnì technické laboratoøe. Správce danì v¹ak tuto námitku odmítl s tím, ¾e Celnì technická laboratoø je bezchybná. Stì¾ovatel pøedlo¾il dùkaz, který její bezchybnost relativizuje, proto¾e bylo zji¹tìno, ¾e v jiné vìci týkající se stì¾ovatele Celnì technická laboratoø zamìnila vzorky nedbalostním omylem. Stì¾ovatel tedy po lhùtì k podání ¾aloby nenamítl novou skuteènost, ale pouze doplnil dùkaz k ji¾ vzneseným námitkám.
21. Podle stì¾ovatele správce danì nìkteré dùkazy bezdùvodnì odmítl provést, stì¾ovatel pøitom navrhl dostatek dùkazù k prokázání svých tvrzení. Správce danì si vybral z pøedlo¾ených listin jen ty údaje, které se mu hodily. Takový postup byl nepøípustný a rozporný se zásadou zákazu deformace dùkazù (viz nález Ústavního soudu ze dne 17. 5. 2007, sp. zn. IV. ÚS 260/05).
22. Závìrem stì¾ovatel namítl, ¾e pokud správce danì neznal pøesné mno¾ství zbo¾í, mìl jej prokázat jiným zpùsobem napø. úèetnictvím nebo inventarizaèním soupisem. Pokud správce danì zamý¹lí vymìøit daò dokazováním, musí být prokázáno i mno¾ství zbo¾í. Správce danì proto rozhodl na základì neúplného dokazování. Nebylo-li mo¾né urèit mno¾ství zbo¾í na základì dokazování, správce danì mìl vymìøit daò podle pomùcek a odùvodnit, proè navrhované dùkazy nebyly zpùsobilé prokázat pøedmìtné údaje.
IV. 23. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e se krajský soud dostateènì vypoøádal s námitkou zpochybòující mno¾ství zbo¾í. Celní øeditelství vy¹lo pøi urèení mno¾ství zbo¾í pøedev¹ím ze skladové karty ze dne 20. 3. 2006. V prùbìhu daòového øízení ani odvolacího øízení stì¾ovatel nezpochybnil mno¾ství zbo¾í a shodné mno¾ství zbo¾í uvedl také v daòovém pøiznání. Pøedmìtnou námitku proto ¾alovaný pova¾oval za jednu z dal¹ích variant, které stì¾ovatel mìnil v prùbìhu daòového øízení podle dùkazní situace.
25. Kasaèní stí¾nost není dùvodná.
26. Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasil s námitkou stì¾ovatele, ¾e celní orgány pochybily, pokud urèily mno¾ství zbo¾í na základì stì¾ovatelem pøedlo¾ených listin, ale odmítly tyté¾ listiny jako dùkaz k prokázání druhu a nomenklatury zbo¾í.
27. Správce danì urèil mno¾ství zbo¾í, z nìho¾ vymìøil daò, na základì skladové karty ze dne 20. 3. 2006, její¾ výtisk stì¾ovatel pøedlo¾il v prùbìhu místního ¹etøení (viz pøíloha è. 1 správního spisu). Podle této karty bylo v nádr¾i na èerpací stanici Valeè 6 544 litrù motorové nafty Diesel27101941271003 . Ruènì bylo na tento výtisk dopsáno, ¾e od odbìru vzorku bylo prodáno 219,33 l a stav pøi odbìru vzorku byl 6 764 l. Z pøedmìtné skladové karty je patrné, ¾e byla vytvoøena systémem UNICODE. Sám stì¾ovatel tvrdil, ¾e údaje v tomto systému nelze dodateènì zmìnit a ¾e systém zaznamená pøesnì ka¾dý litr zbo¾í, který je do nádr¾e naèerpán nebo z ní odèerpán. Celní orgány proto nepochybily, pokud pova¾ovaly pøedmìtnou skladovou kartu za dùkaz o mno¾ství zbo¾í a vy¹ly z údaje, ¾e dne 20. 3. 2006 bylo v nádr¾i na èerpací stanici Valeè 6 764 litrù zbo¾í. Z tohoto dùvodu Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil stì¾ovateli, ¾e celní øeditelství rozhodlo na základì neúplného dokazování a mìlo vymìøit daò podle pomùcek.
28. Jinou otázkou je ov¹em druh pøedmìtného zbo¾í a jeho nomenklatura. Tyto charakteristiky zbo¾í není systém UNICODE schopen ovìøit a stì¾ovatel tuto skuteènost ani netvrdil. Naopak pøipustil ve vyjádøení k výzvì k odstranìní pochybností ze dne 19. 7. 2010, ¾e kontrolu zbo¾í obvykle neprovádí a neuèinil tak ani v pøípadì pøedmìtného zbo¾í. Skladová karta ze systému UNICODE proto nemohla bez dal¹ího prokázat, jaké zbo¾í bylo v nádr¾i uskladnìno, ale mohla prokázat mno¾ství tohoto zbo¾í. Celní orgány se proto nedopustily deformace dùkazù, pokud pou¾ily skladovou kartu pro urèení mno¾ství zbo¾í, ale nepova¾ovaly ji za dùkaz o druhu a nomenklatuøe zbo¾í. Rozhodnutí celního øeditelství ani rozsudek krajského soudu nebyly z tohoto dùvodu rozporné.
29. V prùbìhu øízení pøed celními orgány i krajským soudem stì¾ovatel pøedkládal rùzné verze, kterými se sna¾il vysvìtlit rozdíl v nomenklatuøe mezi zbo¾ím v Hrotovicích a zbo¾ím na èerpací stanici Valeè. V prùbìhu odvolacího øízení tvrdil, ¾e odli¹ná nomenklatura byla zpùsobena pochybením správce danì pøi odbìru vzorku, který byl odebrán pouze ze dna nádr¾e, v obecné rovinì namítl také podjatost Celnì technické laboratoøe a trval na tom, ¾e je nemo¾né, aby do¹lo ke smíchání s jiným zbo¾ím. Pøipustil pouze, ¾e zbo¾í mohlo být pozmìnìno usazeninami ze dna nádr¾e.
30. Poté, kdy celní øeditelství vy¹lo ze stanoviska Celnì technické laboratoøe, ¾e motorová nafta je homogenní smìs, která má v celém objemu stejné vlastnosti a odbìr pouze ze spodní èásti nádr¾e nemù¾e ovlivnit jeho nomenklaturu, stì¾ovatel sice setrval v øízení pøed krajským soudem na námitce chybného odbìru vzorku, ale novì doplnil, ¾e zbo¾í mohlo být pøi pøepravì z Hrotovic na èerpací stanici Valeè zaneseno zbytky z cisterny, nebo pøi vyskladòování v Hrotovicích se mohly do pøedmìtného zbo¾í pøimíchat zbytky z potrubí. Potrubí je propojeno s dal¹ími dvìma zásobníky a mo¾ná omylem nebylo vyèi¹tìno, pøièem¾ v potrubí mù¾e zùstat a¾ 300 l oleje. Stì¾ovatel tedy pøipustil, ¾e zbo¾í mohlo být èásteènì pozmìnìno.
31. V kasaèní stí¾nosti pak ji¾ pouze obecnì namítl, ¾e se jednalo buï o chybu v dokladu, chybnou analýzu vzorku, nebo ¾e do¹lo ke smísení zbo¾í s usazeninou v zásobníku. Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil ¾alovanému, ¾e vzhledem ke znaèné nekonzistentnosti nebyla argumentace stì¾ovatele vìrohodná a nebyla zpùsobilá vyvrátit výsledek analýzy Celnì technické laboratoøe ze dne 29. 5. 2006.
32. Ani dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelem v øízení pøed krajským soudem (zku¹ební protokol zpracovaný spoleèností ÈEPRO, a. s., ze dne 3. 2. 2012 a protokoly zpracované Celním úøadem Jihlava ze dne 25. 10. 2011, 19. 1. 2012, 17. 2. 2012 a 8. 3. 2012) nemohly pravdivost pøedmìtné analýzy vyvrátit. Stì¾ovatel sice prokázal, ¾e Celnì technická laboratoø není neomylná, ale ze skuteènosti, ¾e do¹lo k pochybení (zámìnì vzorkù) Celnì technické laboratoøe v jiné vìci týkající se stì¾ovatele, nelze bez dal¹ího automaticky dovodit, ¾e k tému¾ èi obdobnému pochybení do¹lo i v nyní posuzované vìci. K takovému závìru by musely pøistoupit dal¹í dùkazy, které by svìdèily o konkrétním pochybení Celnì technické laboratoøe.
33. Analýza Celnì technické laboratoøe tedy není nezpochybnitelným dùkazem, ale bylo na stì¾ovateli, aby tento dùkaz vyvrátil. Dùkazní bøemeno toti¾ le¾elo na stì¾ovateli, proto¾e je to právì daòový subjekt, jeho¾ stíhá dùkazní bøemeno-tedy povinnost pøedlo¾it takové podklady, které mohou dostateèným zpùsobem prokázat jeho tvrzení (viz § 31 odst. 9 daòového øádu; z bohaté judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu k rozsahu a rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení lze pøipomenout napø. rozsudky ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, è. 1572/2008 Sb. NSS, ze dne 28. 4. 2005, èj. 5 Afs 147/2004-89, è. 618/2005 Sb. NSS, èi 16. 4. 2007, èj. 8 Afs 165/2005-67). Stì¾ovatel ov¹em nepøedlo¾il dùkazy, které by pøedmìtnou analýzu vyvrátily.
34. Nejvy¹¹í správní soud proto uzavøel, ¾e celní orgány nepochybily, pokud vy¹ly ze skuteènosti, ¾e v zásobníku na èerpací stanici Valeè bylo uskladnìno zbo¾í s kódem nomenklatury 27101949.
35. Argumentaci stì¾ovatele, kterou se bránil proti závìru, ¾e existovalo dvoje zbo¾í, které by bylo souèasnì nebo po sobì naskladnìno, Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil. Z takového pøedpokladu toti¾ rozhodnutí celního øeditelství nevy¹lo. Celní øeditelství v napadeném rozhodnutí pøipustilo, ¾e zbo¾í, které bylo uskladnìno v Hrotovicích, odpovídalo pøedlo¾eným daòovým dokladùm. Vzhledem k tomu, ¾e vzorek odebraný na èerpací stanici Valeè byl podle analýzy Celnì technické laboratoøe minerálním olejem s kódem nomenklatury 27101949 (tedy s jiným kódem ne¾ zbo¾í v Hrotovicích) a obsahoval neodsíøený produkt, celní øeditelství vy¹lo z pøedpokladu, ¾e ke zmìnì minerálního oleje mohlo dojít a¾ po vyskladnìní ze zásobníku v Hrotovicích nebo pøímo a¾ v nádr¾i na èerpací stanici Valeè.
36. Doklady, které stì¾ovatel pøedlo¾il jako dùkaz o pùvodu zbo¾í v nádr¾i na èerpací stanici Valeè (výdejka ze skladu v Hrotovicích ze dne 20. 3. 2006, záznam o pohybu vozidla, které zbo¾í pøepravovalo, dodací list ze dne 20. 3. 2006 a skladová karta o uskladnìném zbo¾í v období od 3. 3. 2006 do 31. 3. 2006), se vztahovaly pouze ke zbo¾í v mno¾ství 5042 l, které bylo pøepraveno dne 20. 3. 2006 z Hrotovic na èerpací stanici Valeè. Podle skladové karty ze dne 20. 3. 2006 (viz vý¹e bod 27) v¹ak bylo v nádr¾i urèené pro motorovou naftu na èerpací stanici Valeè celkem 6 764 l zbo¾í. Je proto zøejmé, ¾e poslední závoz zbo¾í na èerpací stanici Valeè uskuteènìný dne 20. 3. 2006, k nìmu¾ stì¾ovatel dolo¾il zmínìné doklady, nebyl naskladnìn do prázdné nádr¾e, ale do nádr¾e, ve které ji¾ bylo cca 1700 l jiného zbo¾í. K tomuto jinému zbo¾í ov¹em stì¾ovatel neposkytl ¾ádné doklady, pøesto¾e v protokolu o místním ¹etøení ze dne 20. 3. 2006 uvedl, ¾e dodá doklady o zbo¾í, které bylo v zásobníku urèeném pro motorovou naftu na èerpací stanici Valeè pøed stoèením pøedmìtné dodávky ze dne 20. 3. 2006.
37. Pøesto¾e v návaznosti na místní ¹etøení správce danì pochybil a nezahájil vytýkací øízení (viz rozsudek èj. 5 Afs 94/2008-89), stì¾ovatel mìl mo¾nost doplnit tyto dùkazy v rámci odvolacího øízení, které pokraèovalo po zru¹ení pùvodního rozhodnutí celního øeditelství ze dne 2. 10. 2006 rozsudkem krajského soudu èj. 31 Ca 215/2006-41. Ve výzvì k odstranìní pochybností ze dne 18. 6. 2010 správce danì vyzval stì¾ovatele mimo jiné k tomu, aby sdìlil, zda do¹lo ke smíchání s jiným zbo¾ím a pokud ano, aby uvedl podrobnosti a pøedlo¾il ve¹keré doklady pøidaného výrobku.
38. Stì¾ovatel v¹ak setrval na stanovisku, ¾e k ¾ádnému smísení nedo¹lo. Z dokladù, které stì¾ovatel pøedlo¾il, ov¹em nepochybnì vyplývá, ¾e ke smísení muselo dojít minimálnì v nádr¾i na èerpací stanici Valeè, kde zbo¾í dovezené ze skladu v Hrotovicích v mno¾ství 5042 l bylo pøidáno do nádr¾e, která obsahovala cca 1700 l jiného blí¾e neurèeného zbo¾í. K tomuto zbo¾í stì¾ovatel ¾ádné doklady nepøedlo¾il, neprokázal tak jeho druh a nomenklaturu, ani ¾e toto zbo¾í bylo zdanìno.
39. V této souvislosti lze opìt pøipomenout, ¾e v této fázi daòového øízení dùkazní bøemeno spoèívalo na stì¾ovateli. K jeho unesení nepostaèovalo, ¾e stì¾ovatel pouze obecnì navrhl, aby celní øeditelství provedlo dùkaz úèetnictvím a inventurním soupisem. Nebylo povinností celního øeditelství, aby samo vyhledávalo dokumenty, které by prokázaly tvrzení stì¾ovatele. Po stì¾ovateli bylo mo¾né oprávnìnì ¾ádat procesní zodpovìdnost, a to zvlá¹tì za situace, kdy byl výslovnì vyzván, aby pøedlo¾il ve¹keré doklady vztahující se ke zbo¾í, které bylo pøimícháno ke zbo¾í naskladnìnému dne 20. 3. 2006 do nádr¾e urèené pro motorovou naftu na èerpací stanici Valeè.
40. Nejvy¹¹í správní soud proto uzavøel, ¾e zbo¾í, které stì¾ovatel skladoval dne 20. 3. 2006 v zásobníku urèeném pro motorovou naftu na èerpací stanici Valeè, bylo zbo¾í s nomenklaturou 27101949. Motorová nafta s nomenklaturou 27101941 dovezená ze skladu v Hrotovicích byla zøejmì smíchána s jiným blí¾e neurèeným zbo¾ím, které ji¾ bylo uskladnìno v pøedmìtném zásobníku na èerpací stanici Valeè. K tomuto jinému zbo¾í stì¾ovatel nedolo¾il jakékoliv údaje, ani druh zbo¾í, nomenklaturu, ani zda bylo zdanìno. Pøesto¾e pro absenci dokladù k tomuto jinému zbo¾í nelze s jistotou tvrdit, ¾e ovlivnilo nomenklaturu zbo¾í dovezeného ze skladu v Hrotovicích, a nelze vylouèit, ¾e ke zmìnì nomenklatury do¹lo v dùsledku smísení je¹tì s jiným zbo¾ím v dobì po vyskladnìní ze zásobníku è. 2 v Hrotovicích a pøedtím, ne¾ bylo zbo¾í naskladnìno do nádr¾e na èerpací stanici Valeè, je nepochybné, ¾e k urèitému smísení zbo¾í do¹lo a ¾e v dùsledku (jednoho èi více) smísení byla zmìnìna nomenklatura pùvodního zbo¾í. Smísením zbo¾í rùzného druhu vznikl ( byl vyroben ) jiný výrobek, který podléhal spotøební dani.
41. Pøedmìtem spotøební danì jsou vybrané výrobky na daòovém území Evropského spoleèenství vyrobené nebo na daòové území Evropského spoleèenství dovezené (§ 7 zákona o spotøebních daních ve znìní úèinném ke dni 20. 3. 2006). Daòová povinnost ke spotøební dani vzniká výrobou vybraných výrobkù na daòovém území Evropského spoleèenství nebo dovozem vybraných výrobkù na daòové území Evropského spoleèenství (§ 8 uvedeného zákona). Výrobou se pøitom rozumí proces, pøi kterém 1. vybraný výrobek vznikne, 2. z vybraného výrobku, který je pøedmìtem danì, vznikne vybraný výrobek, který je jiným pøedmìtem danì, 3. z minerálního oleje, který je uvedený pod jedním kódem nomenklatury, vznikne minerální olej, který je uveden pod jiným kódem nomenklatury [§ 3 písm. s) tého¾ zákona].
42. V nyní posuzované vìci bylo prokázáno, ¾e z motorové nafty s kódem nomenklatury 27101941 uskladnìné v Hrotovicích, která je vybraným výrobkem i minerálním olejem a která byla v mno¾ství 5042 l pøevezena na èerpací stanici Valeè, vznikl výrobek s kódem nomenklatury 27101949, který je také minerálním olejem. Nelze proto ne¾ uzavøít, ¾e do¹lo k výrobì ve smyslu § 3 písm. s) bodu 2 a 3 zákona o spotøebních daních v rozhodném znìní a výrobou tohoto výrobku vznikla daòová povinnost podle § 8 tého¾ zákona.
43. Stì¾ovatel se stal plátcem spotøební danì na základì § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních ve znìní úèinném k 20. 3. 2006, podle kterého je plátcem pøedmìtné danì právnická nebo fyzická osoba, která skladuje nebo dopravuje vybrané výrobky ve vìt¹ím mno¾ství, uvádí do volného daòového obìhu vybrané výrobky, ani¾ proká¾e, ¾e se jedná o vybrané výrobky zdanìné, nebo pokud neproká¾e zpùsob jejich nabytí oprávnìnì bez danì . Stì¾ovatel skladoval vybraný výrobek s nomenklaturou 27101949, který byl vyroben na území tehdej¹ího Evropského spoleèenství, a neprokázal, ¾e tento výrobek byl zdanìn.
44. Pro úplnost lze dodat, ¾e pokud by obdobná situace nastala v souèasné dobì a stì¾ovatel by smíchal minerální olej, který dovezl ze skladu v Hrotovicích, s jiným minerálním olejem, který skladoval na èerpací stanici Valeè (pøípadnì s nìjakým dal¹ím minerálním olejem), a zároveò by u v¹ech pou¾itých minerálních olejù prokázal, ¾e byly øádnì zdanìny podle odpovídající nomenklatury a jejich sazba danì nebyla ni¾¹í ne¾ sazba danì vzniklé smìsi, výsledný produkt, který by se od pùvodních minerálních olejù li¹il nomenklaturou, by nepodléhal zdanìní. Podle § 3 písm. u) zákona o spotøebních daních ve znìní úèinném od 1. 4. 2010 (viz zákon è. 59/2010 Sb., kterým se mìní zákon è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních) se výrobou rozumí proces, pøi kterém z minerálního oleje, který je uvedený pod jedním kódem nomenklatury, vznikne minerální olej, který je uveden pod jiným kódem nomenklatury, s výjimkou èinností podle § 45 odst. 12 . Výjimka, na kterou odkazuje citované ustanovení, pak stanoví, ¾e za výrobu minerálních olejù se nepova¾uje smíchání minerálních olejù ji¾ uvedených do volného daòového obìhu ve skladovacích nádr¾ích èerpacích stanic, pokud se jedná o minerální oleje, u nich¾ ji¾ byla spotøební daò zaplacena a jejich¾ sazba danì není ni¾¹í ne¾ sazba danì vzniklé smìsi, nebo pokud tato výsledná smìs neobsahuje minerální oleje, u kterých lze uplatnit nárok na vrácení danì podle § 54 odst. 3 (§ 45 odst. 12 bod 2 zákona o spotøebních daních). Pokud by v dùsledku této výjimky nedo¹lo smícháním øádnì zdanìných minerálních olejù k výrobì , nevznikla by ani daòová povinnost, které vzniká výrobou vybraných výrobkù (§ 8 uvedeného zákona). V rozhodné dobì v¹ak tato výjimka neexistovala.
45. Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek krajského soudu nezákonným, proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
46. O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ný, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, proto¾e mu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 3
 § 8
 § 4
 § 3
 § 45
 § 54
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120
 soud