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Timestamp: 2016-10-26 21:14:25+00:00

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2A.353/2001 (11.02.2002)
Mehrwertsteuer; Vorsteuerabzugsk�rzung bei Ausfuhrbeitr�gen
(Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission vom 14. Juni 2001)
Die X.________ SA ist im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Sie stellt u.a. aus einheimischen landwirtschaftlichen Grundstoffen Produkte her, die sie anschliessend exportiert und f�r die sie gest�tzt auf das Bundesgesetz vom 13. Dezember 1974 �ber die Ein- und Ausfuhr von Erzeugnissen aus Landwirtschaftsprodukten (sog. "Schoggigesetz", SR 632.111.72) Ausfuhrbeitr�ge erh�lt.
Mit Erg�nzungsabrechnung Nr. 7012151 vom 13. Dezember 1999 forderte die Eidgen�ssische Steuerverwaltung von der X.________ SA f�r die Perioden
1. Quartal 1995 - 4. Quartal 1998 Fr. ***.-- Mehrwertsteuer nebst Verzugszins nach. Diese Steuerforderung beruht auf Korrekturen beim Vorsteuerabzug. Nach Ansicht der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung handelt es sich bei den Ausfuhrbeitr�gen, welche die Steuerpflichtige gem�ss "Schoggigesetz" erh�lt, um Subventionen im Sinne von Art. 26 Abs. 6 lit. b der hier noch anwendbaren Ver-
ordnung �ber die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (nachfolgend: MWSTV;
SR 641.201), weshalb der Vorsteuerabzug nach Art. 30 Abs. 6 MWSTV verh�ltnism�ssig zu k�rzen sei.
Mit f�rmlichem Entscheid vom 1. M�rz 2000 best�tigte die Eidgen�ssische Steuerverwaltung die Steuerforderung gem�ss Erg�nzungsabrechnung. Eine Einsprache wies sie am 30. Oktober 2000 ab.
Die X.________ SA f�hrte Beschwerde bei der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission. Diese wies mit Entscheid vom 14. Juni 2001 die Beschwerde ab. Sie best�tigte die Ansicht der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung, wonach es sich bei den fraglichen Ausfuhrbeitr�gen um Zuwendungen handle, die im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als "Subventionen oder andere Beitr�ge der �ffentlichen Hand" anzusprechen seien (Art. 26 Abs. 6 lit. b MWSTV), weshalb das Vorsteuerabzugsrecht verh�ltnism�ssig zu k�rzen sei (Art. 30 Abs. 6 MWSTV). Die Steuerrekurskommission verwarf namentlich auch das Argument der Beschwerdef�hrerin, wonach Ausfuhrums�tze von der Steuer echt befreit seien (mit Anspruch auf Vorsteuerabzug, Art. 15 Abs. 1 und 2 MWSTV) und folglich der Vorsteuerabzug ungek�rzt zu gew�hren sei. Sie erwog, echt steuerbefreit seien die Lieferungen von Gegenst�nden ins Ausland und nicht die Ausfuhrbeitr�ge (Subventionen), welche die Beschwerdef�hrerin erhalte. Diese st�nden in keinem unmittelbaren mehrwertsteuerlichen Zusammenhang mit den Lieferungen und bewirkten keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug. Die K�rzung des Vorsteuerabzugsrechts gem�ss Art. 30 Abs. 6 MWSTV sei daher zu Recht erfolgt.
Die X.________ SA f�hrt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, der Entscheid der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission sei aufzuheben und es sei der volle Vorsteuerabzug ab 1. Januar 1995 zu gew�hren.
1.1 Art. 26 MWSTV regelt die Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer. Diese wird vom Entgelt berechnet (Abs. 1). Dazu geh�rt alles, was der Empf�nger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung f�r die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (Abs. 2). Nicht zum Entgelt z�hlen nach Abs. 6 lit. b von Art. 26 MWSTV "Subventionen und andere Beitr�ge der �ffentlichen Hand". Diese fliessen nicht in die Bemessungsgrundlage ein und unterliegen der Steuer nicht.
Nach Art. 29 Abs. 1 MWSTV kann ein Steuerpflichtiger die Vorsteuer abziehen, wenn er Gegenst�nde oder Dienstleistungen f�r einen der dort in Abs. 2 genannten (steuerbaren) Zwecke verwendet. Unter dem Titel "Ausschluss vom Vorsteuerabzugsrecht" bestimmt Art. 30 Abs. 6 MWSTV, dass der Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig zu k�rzen ist, soweit ein Steuerpflichtiger Subventionen oder andere Beitr�ge der �ffentlichen Hand erh�lt.
Gem�ss dieser Ordnung sind somit "Subventionen und andere Beitr�ge der �ffentlichen Hand" nicht Bestandteil der Bemessungsgrundlage f�r die Mehrwertsteuer, das heisst sie unterliegen der Steuer nicht. Sie geben jedoch andererseits auch keinen Anspruch auf Abzug der Vorsteuer, weshalb das Vorsteuerabzugsrecht verh�ltnism�ssig zu k�rzen ist, soweit ein Steuerpflichtiger solche Beitr�ge erh�lt.
1.2 In BGE 126 II 443 E. 6 nahm das Bundesgericht zum Begriff der Subventionen und zu deren Behandlung im Mehrwertsteuerrecht in grunds�tzlicher Hinsicht Stellung. Es erwog, gem�ss Art. 4 MWSTV unterl�gen Lieferungen und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer nur, wenn sie "gegen Entgelt" erbracht w�rden. Erst mit dem Austausch von Leistungen finde ein steuerbarer Umsatz statt. Die Leistung des Unternehmers bestehe in einer Lieferung oder Dienstleistung, die Gegenleistung sei das Entgelt. Zus�tzlich sei eine wirtschaftliche Verkn�pfung erforderlich. Es m�sse ein direkter urs�chlicher Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bestehen, wie das typischerweise beim zweiseitigen Vertrag der Fall sei.
Dieser enge Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung sei bei der Subvention nicht gegeben. Subventionen seien Beitr�ge der �ffentlichen Hand, die ohne entsprechende marktwirtschaftliche Gegenleistung ausgerichtet w�rden. Der Subventionsgeber wolle damit beim Subventionsempf�nger ein bestimmtes Verhalten hervorrufen, das zur Erreichung eines bestimmten Zieles als geeignet erscheine. Diese Zielsetzung m�sse im �ffentlichen Interesse liegen und werde mit der Subventionierung zu verwirklichen versucht. Abgesehen von dieser Verhaltensbindung des Subventionsempf�ngers erfolgten die Beitr�ge aber ohne Gegenleistung, das heisst, eine marktwirtschaftlich gleichwertige Leistung sei f�r die Subvention nicht zu entrichten. Aus diesen Gr�nden sei es richtig, dass der Verordnungsgeber die Subventionen vom steuerbaren Entgelt ausgenommen habe (Art. 26 Abs. 6 lit. b MWSTV).
Nach diesen Kriterien hat das Bundesgericht im erw�hnten Urteil gepr�ft, ob Betriebsbeitr�ge der Invalidenversicherung an ein Behindertenheim als Subventionen vom steuerbaren Entgelt ausgenommen seien, und die Frage bejaht (BGE 126 II 443 E. 7). In einem weiteren Urteil 2A.233/2000 vom 25. August 2000 (StR 56/2001 S. 55) hatte es zu befinden, inwieweit Beitr�ge der �ffentlichen Hand an einen Kurverein als Subventionen im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn zu behandeln sind. Im vorliegenden Fall geht es um Ausfuhrbeitr�ge, welche der Beschwerdef�hrerin gem�ss dem Bundesgesetz �ber die Ein- und Ausfuhr von Erzeugnissen aus Landwirtschaftsprodukten (sog. "Schoggigesetz") ausgerichtet wurden. �ber den Subventionscharakter dieser Beitr�ge ist hier zu entscheiden.
1.3 Beitr�ge nach dem genannten Gesetz werden ausschliesslich f�r Erzeugnisse aus Landwirtschaftsprodukten sowie f�r gewisse Waren, die aus Zucker oder Melassen hergestellt sind, gew�hrt (Art. 3). Damit soll die Differenz zwischen den h�heren Inlandpreisen und den tieferen Weltmarktpreisen ausgeglichen werden. Der finanzielle Nachteil, den die inl�ndische Nahrungsmittelindustrie dadurch erleidet, dass sie landwirtschaftliche Grundstoffe zu den h�heren Inlandpreisen und nicht zu den tieferen Weltmarktpreisen einkaufen kann, wird dadurch ausgeglichen. Eigentlich geht es aber um eine agrarpolitische Massnahme zur Unterst�tzung der schweizerischen Landwirtschaft (vgl. Botschaft vom 9. Juli 1974, BBl 1974 II 265 ff. 269 f., 275 f.). Die Beitr�ge gem�ss diesem Gesetz sind denn auch ausschliesslich zur F�rderung des Exports von Nahrungsmitteln aus Landwirtschaftsprodukten bestimmt. Sie sind nicht mit spezifischen Leistungen verkn�pft, welche der Beitragsempf�nger gegen�ber der �ffentlichen Hand zu erbringen h�tte. Gem�ss Art. 4 Abs. 1 des erw�hnten Gesetzes werden die Ausfuhrbeitr�ge periodisch berechnet einzig aufgrund des Unterschiedes zwischen den Inland- und den Auslandpreisen der landwirtschaftlichen Grundstoffe. Das deutet auf Subventionen hin, die der Bund
erbringt, weil die F�rderung des Exports von Erzeugnissen der Nahrungs- mittelindustrie aus schweizerischen Landwirtschaftsprodukten als im �ffentlichen Interessen liegend betrachtet wird. Es geht um Beitr�ge an ein mehrwertsteuerpflichtiges Unternehmen, denen kein Leistungsaustauschverh�ltnis zugrunde liegt und die als Subventionen im Sinne von Art. 26 Abs. 6 lit. b MWSTV anzusprechen sind.
Die Beschwerdef�hrerin anerkennt, dass bei "fl�chtiger" Betrachtung - bei w�rtlicher Interpretation - von Art. 26 Abs. 6 lit. b MWSTV Ausfuhrbeitr�ge der hier in Frage stehenden Art als Subventionen angesprochen werden k�nnten. Dabei d�rfe jedoch die Auslegung nicht stehen bleiben. Vielmehr m�ssten auch die �brigen Vorschriften beachtet werden. Die Beschwerdef�hrerin kommt zum Schluss, dass namentlich der in Art. 15 Abs. 1 und 2 MWSTV enthaltene Grundsatz, wonach Ausfuhrums�tze mit Anspruch auf Vorsteuerabzug echt befreit seien, dem Prinzip der K�rzung des Vorsteuerabzugsrechts bei Subventionen gem�ss Art. 30 Abs. 6 MWSTV entgegenstehe. Daher k�nnten Ausfuhrbeitr�ge der hier in Frage stehenden Art nicht als Subventionen qualifiziert werden. Wie es sich damit verh�lt, ist im Folgenden zu pr�fen.
2.1 Art. 30 Abs. 6 MWSTV, wonach der Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig zu k�rzen ist, soweit ein Steuerpflichtiger Subventionen oder andere Beitr�ge der �ffentlichen Hand erh�lt, ist im Gesamtzusammenhang zu sehen: Damit der Vorsteuerabzug geltend gemacht werden kann, ist nach Art. 29 MWSTV erforderlich, dass die bezogenen Gegenst�nde f�r einen zum Vorsteuerabzug berechtigenden Zweck, insbesondere f�r eine steuerbare Lieferung, verwendet werden. Soweit der Preis durch Subventionen verbilligt ist, werden die bezogenen Gegenst�nde nicht f�r eine steuerbare Lieferung verwendet. Aus diesem Grund ist der Vorsteuerabzug gem�ss Art. 30 Abs. 6 MWSTV verh�ltnism�ssig zu k�rzen. Ohne diese Regelung w�rden subventionierte Steuerpflichtige durch den Vorsteuerabzug zu einem Vorsteuer�berschuss und damit zu einer weiteren - indirekten - Subventionierung gelangen (BGE 126 II 443 E. 6d S. 453 f.).
Dem stimmt auch die Beschwerdef�hrerin im Prinzip zu. Sie macht indessen geltend, zu einer doppelten Subventionierung k�nne es in ihrem Falle gar nicht kommen, weil die fraglichen Ausfuhrbeitr�ge nur beim Export ausgerichtet w�rden und Ausfuhrlieferungen bereits aufgrund von Art. 15 MWSTV von der Steuer echt befreit seien. Werde der Vorsteuerabzug ungek�rzt zugelassen, komme es zur Verwirklichung des echten Nullsatzes auf Exportlieferungen. Der Vorsteuer�berschuss oder -�berhang, der dabei entstehe, sei nicht die Folge der Subvention, sondern der echten Befreiung der Exportlieferung von der Mehrwertsteuer. Bereits die gesetzliche Ausgestaltung der fraglichen Ausfuhrbeitr�ge, welche streng mit dem ausgef�hrten Produkt verbunden seien und nicht Beihilfen an die Gemeinkosten der verarbeitenden Industrie darstellten, ver-hindere, dass ein Steuerpflichtiger sich zus�tzliche, unberechtigte Vorteile
verschaffen k�nne. Die K�rzung des Vorsteuerabzugsrechts nach Art. 30 Abs. 6 MWSTV k�nne daher auf Exportbeitr�ge der in Frage stehenden Art nicht angewendet werden.
2.2 Dem Bestimmungslandprinzip folgend, werden auch in der Schweiz G�ter und Dienstleistungen, welche ins Ausland exportiert werden, von der Inlandsteuer entlastet. Die Lieferung eines Gegenstandes gegen Entgelt ins Ausland ist grunds�tzlich zun�chst einmal eine steuerbare Inlandlieferung (vgl. Art. 4 lit. a und Art. 11 MWSTV). Deshalb sind solche Lieferungen von der Steuer zu entlasten, damit das Bestimmungslandprinzip verwirklicht werden kann. Technisch erfolgt die Entlastung so, dass der Exportumsatz von der Steuer befreit wird, wobei alle Vorsteuern, die im Zusammenhang mit der Exportleistung anfallen, abgezogen werden k�nnen (Art. 15 Abs. 1 und 2 MWSTV). Es handelt sich um eine echte Steuerbefreiung, weil die Vorsteuer abgezogen werden kann.
Befreit werden kann aber nur, was der Steuer unterliegt. Subventionen sind nicht Entgelt f�r eine mehrwertsteuerrechtliche Leistung. Sie fliessen nicht in die Bemessungsgrundlage ein und bewirken keinen steuerbaren Umsatz. Das gilt auch f�r Lieferungen ins Ausland. Soweit solche Lieferungen subventioniert worden sind, k�nnen sie folglich von der Steuer nicht befreit werden und ist die Vorsteuer im Umfang jener Beitr�ge verh�ltnism�ssig zu k�rzen. Es verbleibt damit eine Steuerbelastung, eine taxe occulte, die auf dem Weg des Vorsteuerabzuges nicht beseitigt werden kann. Das ist aber bedingt durch das System der Mehrwertsteuer, die den Endverbrauch belasten soll. Von der Steuer echt befreit sind Lieferungen von Gegenst�nden ins Ausland und nicht die Ausfuhrbeitr�ge, die in keinem unmittelbaren mehrwertsteuerrechtlichen Zusammenhang stehen. Auch bei den reinen Inlandlieferungen werden nur steuerbare Ums�tze von der Vorsteuer entlastet und verbleibt eine Steuerbelastung, soweit der Preis des Produkts durch die nicht steuerbare Subvention verbilligt und der Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig zu k�rzen ist. Ausfuhrlieferungen werden damit gleich behandelt wie die �brigen Ums�tze, wie die Vorinstanz zu Recht erwogen hat.
2.3 Die Beschwerdef�hrerin legt dar, dass die hier in Frage stehenden Exportbeitr�ge eng mit dem ausgef�hrten Produkt verbunden seien und lediglich die landwirtschaftlichen Grundstoffe verbilligen sollen. Das trifft zu. Mit den Ausfuhrbeitr�gen soll die Differenz zwischen den h�heren Inlandpreisen und den tieferen Weltmarktpreisen ausgeglichen werden; subventioniert wird einzig die Beschaffung der Rohstoffe und nicht die Warenherstellung.
Daraus kann dennoch nichts f�r den Standpunkt der Beschwerdef�hrerin gewonnen werden: Die verh�ltnism�ssige K�rzung des Vorsteuerabzugs, wie er f�r Subventionen in Art. 30 Abs. 6 MWSTV vorgesehen ist, unterscheidet nicht zwischen den Vorsteuern, die allenfalls auf Rohstoffen lasten, und jenen, welche die Herstellung des gelieferten Gegenstandes belasten. Das ist aber auch nicht n�tig, weil die Mehrwertsteuer den Verbrauch belastet. Zum Entgelt, das der Bemessung der Mehrwertsteuer dient, geh�rt alles, was der Empf�nger f�r die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet. Auch f�r die Bemessung der Steuer wird somit nicht danach unterschieden, zu welchen Anteilen kalkulatorisch Kosten f�r die Beschaffung der Rohstoffe und f�r die Herstellung und Gemeinkosten in der mehrwertsteuerrechtlichen Lieferung oder Dienstleistung enthalten sind.
Ebenso kann es nicht darauf ankommen, ob die fraglichen Ausfuhrbeitr�ge auf der Differenz zwischen den h�heren Inlandpreisen und den tieferen Weltmarktpreisen oder nach anderen Faktoren bemessen werden, wie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung zu Recht bemerkt. Das Produkt bleibt durch die staatlichen Beitr�ge verbilligt, auch wenn nur die Beschaffung des Rohstoffes und nicht die Warenherstellung subventioniert wird. Exportsubventionen werden im �brigen nicht nur aufgrund des hier in Frage stehenden Gesetzes ausgerichtet, sondern fliessen auch in anderen Bereichen, z.B. gest�tzt auf das Bundesgesetz �ber die Landwirtschaft (SR 910.1). F�r die Anwendbarkeit von Art. 30 Abs. 6 MWSTV kann es deshalb keine Rolle spielen, wie die Subvention berechnet wird.
Die K�rzung des Vorsteuerabzugs bei den fraglichen Ausfuhrbeitr�gen verletzt nach Ansicht der Beschwerdef�hrerin "diverse Grundprinzipien des Mehrwertsteuerrechts" wie namentlich den Grundsatz der Wettbewerbsneutralit�t mit Anrechenbarkeit der Vorsteuer (Vermeidung einer taxe occulte), das Bestimmungslandprinzip und das Verbrauchssteuerprinzip.
Die Prinzipen, wie sie der gesetzlichen Ausgestaltung der Mehrwertsteuer zugrunde liegen und jetzt in Art. 1 Abs. 2 des Bundesgesetztes �ber die Mehrwertsteuer vom 2. September 1999 (MWSTG; SR 641.20) ausdr�cklich genannt werden, richten sich in erster Linie an Gesetzgeber und Verwaltung. Sie sind auch bei der Auslegung des Gesetzes von den rechtsanwendenden Beh�rden zu beachten. Es ergeben sich jedoch aus diesen Grunds�tzen keine subjektiven Rechte. Das ist in Lehre und Rechtsprechung anerkannt (vgl. Bericht der Kommission f�r Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats, BBl 1996 V 713, 726; Urteil vom 15. Mai 1997, ASA 67 S. 74 E. 8; Danielle Yersin, La jurisprudence du Tribunal f�d�ral concernant l'Ordonnance r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e, in: ASA 68 S. 697; Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, Bern/Stuttgart/Wien 2000, S. 23 Rz. 37 ff.; Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Muri/Bern 2000, S. 16 ff., Rz. 3). Einzig aus dem Bestimmungslandprinzip folgt daher kein Anspruch der Beschwerdef�hrerin, die Vorsteuer vollst�ndig geltend machen zu k�nnen. Vielmehr richtet sich das Recht der Beschwerdef�hrerin zum Vorsteuerabzug auch bei den Exportlieferungen nach den allgemeinen Voraussetzungen, wie sie in Art. 29 ff. MWSTV vorgesehen sind. W�rde die Auffassung der Beschwerdef�hrerin
zutreffen, h�tten die exportierten Waren schon unter dem Recht der Warenumsatzsteuer von der Steuer entlastet werden m�ssen, zumal das Bestimmungslandprinzip schon damals galt (Dieter Metzger, Handbuch der Warenumsatzsteuer, Muri/Bern 1992, Rz. 2).
Auch der Grundsatz der Wettbewerbsneutralit�t mit Anrechenbarkeit der Vorsteuer l�sst sich nicht voll verwirklichen (BGE 125 II 326 E. 6a S. 333 f.). Ein wichtiger Grund f�r den Gesetzgeber, den Wechsel von der Warenumsatzsteuer zur Mehrwertsteuer zu vollziehen, lag darin, die den Investitionsmitteln und Hilfsmitteln f�r die Produktion und Verteilung anhaftenden Steuern, die so genannte taxe occulte, zu beseitigen. Auch wenn das Motiv - die Beseitigung dieser Schattensteuer - seinen Niederschlag in verschiedenen Bestimmungen im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzugsrecht bereits auf Verfassungsstufe gefunden hat, handelt es sich nicht um einen Verfassungsgrundsatz, dem gegen�ber den anderen Prinzipien zwingend Vorrang zuk�me (BGE 123 II 433 E. 10 S. 450 f., mit Nachweisen). Im Falle der fraglichen Ausfuhrbeitr�ge wird das Prinzip der vollen Anrechenbarkeit der Vorsteuer relativiert durch den verfassungsrechtlichen Grundsatz, dass die bezogenen Gegenst�nde f�r "steuerbare Ums�tze" verwendet werden m�ssen, damit der Vorsteuerabzug geltend gemacht werden kann (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 lit. h BV; s. auch BGE 123 II 295 E. 6a S. 303).
Die Beschwerdef�hrerin bezeichnet Art. 30 Abs. 6 MWSTV auch deshalb als verfassungswidrig, weil die Vorschrift Leistungseingangsseite und Leistungsausgangsseite in unzul�ssiger Weise vermenge. Gem�ss Art. 30 Abs. 6 MWSTV sei der Vorsteuerabzug (Leistungseingangsseite) nach dem Verh�ltnis zwischen Subvention und Gesamteinnahme (Leistungsausgangsseite) zu k�rzen. Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 lit. f BV schreibe demgegen�ber vor, dass die Steuer vom Entgelt zu berechnen sei, die Berechnung mithin auf der Leistungsausgangsseite zu erfolgen habe. W�rde die Steuer, wie in der Verfassung vorgesehen, auf der Leistungsausgangsseite erhoben, so w�re das grunds�tzlich der Besteuerung unterliegende Entgelt zwar um den Ausfuhrbeitrag zu erh�hen, infolge der Steuerbefreiung gem�ss Art. 15 Abs. 2 MWSTV von der Steuer aber befreit.
Die Beschwerdef�hrerin verkennt, dass die zitierte Verfassungsbestimmung sich einzig zur Frage �ussert, wie die Steuer zu bemessen ist. Diese wird vom Entgelt berechnet oder - beim Fehlen eines Entgelts sowie bei der Einfuhr - vom Wert des Gegenstandes oder der Dienstleistung (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 lit. f BV). Die Bestimmung sagt aber nichts dar�ber aus, wie Leistungen zu behandeln sind, denen - wie bei Subventionen und Spenden - keine marktwirtschaftliche Leistung gegen�ber steht. Die Frage musste deshalb vom Verordnungsgeber (Bundesrat) geregelt werden. Die vom Bundesrat in den Art. 26 Abs. 6 lit. b in Verbindung mit Art. 30 Abs. 6 MWSTV getroffene L�sung beruht auf einem besonderen Konzept, das aber vor der Verfassung standh�lt und zudem mit der europ�ischen Richtlinienregelung kompatibel ist, wie das Bundesgericht bereits in BGE 126 II 443 E. 6f S. 456 f. und E. 8b S. 459 f. feststellen konnte. Da das schweizerische System der Mehrwertsteuer mit Bezug auf die steuerliche Behandlung von Subventionen und Spenden nicht davon ausgeht, dass diese dem steuerbaren Entgelt zuzurechnen seien, ist die Argumentation der Beschwerdef�hrerin, wonach die Ausfuhrbeitr�ge in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen w�ren, nicht schl�ssig. Zudem w�re der mit Art. 196 Ziff. 14 lit. h BV gesetzte Zweck, wonach der Vorsteuerabzug nur auf Gegenst�nden und Dienstleistungen vorgenommen wird, die f�r steuerbare (oder nach Art. 15 MStV von der Steuer befreite) Ums�tze verwendet werden, in Frage gestellt, wenn keine K�rzung des Vorsteuerabzugs erfolgen w�rde.
Das neue Recht sieht in Art. 38 Abs. 8 MWSTG nun ebenfalls vor, dass f�r Subventionen und andere Beitr�ge der �ffentlichen Hand der Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig zu k�rzen sei, wobei die Vorschrift jedoch einschr�nkt: "Erstattungen, Beitr�ge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, deren Ums�tze nach Art. 19 Abs. 2 Ziff. 1 MWSTG von der Steuer befreit sind, gelten nicht als Subventionen oder Beitr�ge der �ffentlichen Hand." Beitr�ge an Exportlieferungen, deren Ums�tze von der Steuer mit Anspruch auf Vorsteuerabzug befreit sind (Art. 19 MWSTG), f�hren nach dem neuen Recht somit nicht mehr zu einer K�rzung des Vorsteuerabzuges. Diese Einschr�nkung war in
Art. 36 Abs. 7 des Entwurfs zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer, wie er von der Kommission f�r Wirtschaft und Abgaben des Nationalrates ausgearbeitet worden war, noch nicht enthalten (vgl. BBl 1996 V 908). Sie wurde erst im Rahmen der st�nder�tlichen Beratung in das Gesetz eingef�gt. Dabei handelt es sich aber nicht um eine Auslegungsregel zum allgemeinen Grundsatz, wonach bei Subventionen die Vorsteuer zu k�rzen sei, wie die Beschwerdef�hrerin geltend macht. Vielmehr geht es - auch nach der im Parlament vertretenen Ansicht - um eine "Sonderreglung", welche die allgemeine Regel einschr�nkt (vgl. AB 1998 S 1000, Votum Br�ndli; s. auch Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, a.a.O., N 17 zu Art. 38). Art. 38 Abs. 8 MWSTG l�sst somit den Schluss nicht zu, Exportbeitr�ge der hier in Frage stehenden Art seien keine Subventionen im Sinne der Mehrwertsteuerverordnung oder ein allgemeiner Grundsatz verbiete, bei Subventionen in Form von Exportbeitr�gen den Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig zu k�rzen. Dem st�nde die Rechtslage gem�ss der hier noch anwendbaren Mehrwertsteuerverordnung entgegen.
Die Beschwerdef�hrerin geht davon aus, dass ein Vergleich mit dem EU-Recht die von ihr vertretene Auslegung von Art. 30 Abs. 6 MWSTV st�tze. In der EU w�rden Subventionen, die direkt mit dem Preis in Verbindung st�nden, in die Bemessungsgrundlage einbezogen, und es sei f�r solche Beitr�ge keine Vorsteuerk�rzung vorgesehen. F�r Subventionen, die mit dem Preis nicht zusammenh�ngen, werde es den Mitgliedstaaten freigestellt, ob eine K�rzung des Vorsteuerabzuges vorzunehmen sei oder nicht.
Diese Ansicht ist verfehlt. Die Beschwerdef�hrerin �bersieht, dass die schweizerische Mehrwertsteuergesetzgebung im Bereich der Subventionen eine
eigenst�ndige, vom EU-Recht abweichende L�sung getroffen hat (vgl. vorn
E. 4). Subventionen und Beitr�ge der �ffentlichen Hand im Sinne von Art. 26 Abs. 6 lit. b und Art. 30 Abs. 6 MWSTV sind zum Vornherein nicht Gegenstand eines mehrwertsteuerrechtlichen Leistungsaustausches (BGE 126 II 443 E. 6e S. 456). Der Begriff der Subvention im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht ist viel enger als der Begriff der Subvention nach der in der EU geltenden Richt-
Abl. 1977 L 145/1). Vor allem aber unterscheidet das schweizerische Mehrwertsteuerrecht nicht zwischen Subventionen, die mit dem Preis der Ums�tze zusammenh�ngen, und solchen, die mit dem Preis der Ums�tze nicht zusammenh�ngen. Im �brigen sieht auch die EU-Richtlinienregelung vor, dass die Mitgliedstaaten die nicht unmittelbar mit dem Preis der Ums�tze zusammenh�ngenden Subventionen von der Bemessungsgrundlage ausnehmen und f�r diese Subventionen den Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig k�rzen d�rfen (Art. 11 Teil A Abs. 1 lit. a, a contrario, und Art. 19 Abs. 1 der 6. Mehrwertsteuer-Richtlinie). Demnach ist das EU-Recht zur Beurteilung der hier sich stellenden Fragen nur beschr�nkt tauglich. Auch wenn der schweizerische Gesetzgeber ein Mehrwertsteuerrecht anstrebte, das mit dem europ�ischen Umsatzsteuerrecht vereinbar ist, kann f�r den vorliegenden Fall aus dem europ�ischen Recht nichts abgeleitet werden.
Die Beschwerdef�hrerin macht schliesslich geltend, die von der Vorinstanz vorgenommene Auslegung von Art. 30 Abs. 6 MWSTV f�hre zu einer Ungleichbehandlung der Gewerbegenossen und damit zu einer Verletzung der Wirtschaftsfreiheit im Sinne von Art. 27 BV. Nach ihrer Ansicht w�rden Produzenten, welche landwirtschaftliche Rohstoffe im aktiven Veredelungsverkehr steuer- und zollbefreit ein- und wieder ausf�hren d�rften, bevorteilt. Die Beschwerdef�hrerin versucht, das anhand von Berechnungsbeispielen zu belegen.
Der Einwand ist unbegr�ndet. Zwischen den inl�ndischen Herstellern findet keine Ungleichbehandlung statt: Alle inl�ndischen Produzenten haben in gleicher Weise Anspruch auf die fraglichen Ausfuhrbeitr�ge, wie die Beschwerdef�hrerin im vorinstanzlichen Verfahren (Beschwerde S. 6) zu Recht ausf�hrte. Dementsprechend haben alle Hersteller, die Ausfuhrbeitr�ge erhalten, den Vorsteuerabzug verh�ltnism�ssig zu k�rzen. Soweit die Beschwerdef�hrerin geltend macht, dass einheimische Produzenten, die Rohstoffe im aktiven Veredelungsverkehr aus dem Ausland beziehen, weder die Einfuhrsteuer noch Zollabgaben entrichten m�ssten, ist darauf hinzuweisen, dass Art. 17 Abs. 3 des Zollgesetzes vom 1. Oktober 1925 (ZG, SR 631.0, in der Fassung vom 16. Dezember 1994) bei Landwirtschaftsprodukten und landwirtschaftlichen Grundstoffen die Zollerm�ssigung oder Zollbefreiung nur gew�hrt, wenn gleichartige inl�ndische Erzeugnisse nicht in gen�gender Menge verf�gbar sind oder f�r solche Erzeugnisse der Rohstoffpreisnachteil nicht durch andere geeignete Massnahmen ausgeglichen werden kann. Das Verfahren ist somit nicht beliebig austauschbar, und alle inl�ndischen Hersteller sind diesbez�glich gleichgestellt. Wie im �brigen die Eidgen�ssische Steuerverwaltung im Einspracheentscheid (S. 10) zu Recht bemerkte, bezwecken die fraglichen Ausfuhrbeitr�ge nicht die Gleichstellung der inl�ndischen Anbieter untereinander, sondern vielmehr deren Gleichstellung mit der ausl�ndischen Konkurrenz. Die K�rzung des Vorsteuerabzuges f�r diese Beitr�ge wirkt sich im Verh�ltnis der inl�ndischen Konkurrenten untereinander somit nicht aus. Aus diesem Grund kann offen bleiben, ob die von der Beschwerdef�hrerin (und von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung) zur Veranschaulichung gew�hlten Rechenbeispiele zutreffen oder nicht.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist abzuweisen. Die Kosten des bundes-gerichtlichen Verfahrens sind der Beschwerdef�hrerin aufzuerlegen (Art. 156
Abs. 1 OG). Eine Parteientsch�digung ist nicht zuzusprechen.

References: Art. 26
 Art. 30
 Art. 15
 Art. 30
 Art. 26
 Art. 26
 Art. 29
 Art. 30
 BGE 
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 26
 Art. 26
 Art. 15
 Art. 30
 Art. 30
 Art. 29
 Art. 30
 Art. 15
 Art. 30
 Art. 4
 Art. 11
 Art. 30
 Art. 30
 Art. 1
 Art. 29
 BGE 
 Art. 30
 Art. 30
 Art. 196
 Art. 15
 Art. 26
 Art. 30
 BGE 
 Art. 196
 Art. 15
 Art. 38
 Art. 19

Art. 36
 Art. 38
 Art. 38
 Art. 30
 Art. 26
 Art. 30
 Art. 19
 Art. 30
 Art. 27
 Art. 17