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Timestamp: 2019-11-12 03:57:38+00:00

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Az.: I B 53, 54/07; I B 53/07; I B 54/07
Beschluss vom 26.9.2007
1. Der Steuerpflichtige ist gehalten, der Außenprüfung im Original in Papierform erstellte und später durch Scannen digitalisierte Eingangsrechnungen und Ausgangsrechnungen über sein Computersystem per Bildschirm lesbar zu machen. Er kann diese Verpflichtung nicht durch das Angebot des Ausdruckens auf Papier abwenden.
-　die Drohverlustrückstellungen aus schwebenden Geschäften,
-　die nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben,
-　die Aufwendungen für handelsrechtliche Steuerumlagen der körperschaftsteuerlichen und der gewerbesteuerlichen Organschaft.
Hiergegen hat die Antragstellerin beim FA jeweils Einspruch erhoben und die AdV hinsichtlich der getroffenen Anordnungen beantragt. Nach Ablehnung der AdV-Anträge durch das FA hat die Antragstellerin die entsprechenden Begehren an das Finanzgericht (FG) Düsseldorf gerichtet, welches die Anträge ebenfalls abgelehnt hat. Seine Beschlüsse vom 5. Februar 2007　16 V 3454/06 A(AO) und 16 V 3457/06 A(AO) sind in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2007, 890 und 892 abgedruckt.
Nach § 147 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO sind die empfangenen Handels- oder Geschäftsbriefe und die Wiedergaben der abgesandten Handels- oder Geschäftsbriefe vom Steuerpflichtigen aufzubewahren. Aufbewahrungspflichtig sind danach –was auch die Antragstellerin nicht in Zweifel zieht– die Ein- und Ausgangrechnungen von Handelsgesellschaften. Als aufbewahrungspflichtige Unterlagen gehören die Ein- und Ausgangrechnungen zudem zu jenen Urkunden, die der Steuerpflichtige gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 AO im Rahmen der Außenprüfung vorzulegen hat (vgl. Tipke in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 200 AO Rz 8).
Das Erfordernis der maschinellen Auswertbarkeit steht der Zulässigkeit der Aufbewahrung von ursprünglich in Papierform erstellten Rechnungen in Form von Bilddateien im pdf- oder tif-Format nicht entgegen. Zwar mögen derartige graphische Dateien zur Weiterverarbeitung in DV-gestützten Buchführungssystemen grundsätzlich nicht geeignet sein (vgl. Burchert, Die Information über Steuer und Wirtschaft –Inf– 2006, 699, 703). Jedoch ist zu berücksichtigen, dass auch die in Papierform erstellten Originale der Rechnungen nicht zur maschinellen Weiterverarbeitung geeignet waren und § 147 Abs. 2 Nr. 2 AO den Steuerpflichtigen nicht verpflichten soll, bei der Archivierung auf einen Datenträger eine höhere Datenverarbeitungsfähigkeit herzustellen, als sie dem Original anhaftete. Nicht digitalisierte Belege dürfen deshalb auch in Ansehung von § 147 Abs. 2 Nr. 2 AO in graphischen Formaten gespeichert werden (ebenso Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– betreffend die Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen –GDPdU–, BStBl I 2001, 415, Gliederungspunkte III.1. Abs. 2, III.2.; BMF, Fragen und Antworten zum Datenzugriffsrecht der Finanzverwaltung –Stand: 15. Januar 2007–, www.bundesfinanzministerium.de, dort die Links “Service” und “Downloads”, Gliederungspunkt III.5.; Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 147 Rz 41d; Klein/Brockmeyer, AO, 9. Aufl., § 147 Rz 6; Schaumburg, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2002, 829, 831).
Die Aufbewahrung auf einem Datenträger begründet nach § 147 Abs. 5 Halbsatz 1 AO die Verpflichtung des Steuerpflichtigen, auf seine Kosten diejenigen Hilfsmittel zur Verfügung zu stellen, die erforderlich sind, um die Unterlagen lesbar zu machen. Hiermit wird die allgemeine Vorlegungspflicht nach § 200 Abs. 1 Satz 2 AO für auf Datenträgern gespeicherte Unterlagen dahin konkretisiert, dass die Vorlegung in Form der Lesbarmachung auf der beim Steuerpflichtigen hierfür vorhandenen technischen Einrichtung zu geschehen hat. Bei Speicherung von vorlegungspflichtigen Belegen in Form graphischer Dateien auf Festplatten, CD-ROM oder sonstigen Speichermedien hat die Lesbarmachung somit in der Weise zu erfolgen, dass der Steuerpflichtige dem Prüfer die bei ihm vorhandene Hard- und Software zur Verfügung stellt, damit dieser die gespeicherten Abbildungen der Belege unmittelbar am Bildschirm einsehen kann.
Etwas anderes ergibt sich nicht aus der Gesetzesgeschichte. Die Verpflichtung des Steuerpflichtigen zur Lesbarmachung und –auf Verlangen der Behörde– zum Ausdruck von auf Datenträgern gespeicherten Unterlagen war bereits mit Inkrafttreten der Abgabenordnung in § 147 Abs. 5 AO enthalten. Sie bestand nach der damaligen Gesetzesfassung allerdings nur, wenn eine Vorlage der Unterlagen (mangels Vorhandenseins des Originals) “nur” in Form der Wiedergabe auf dem Datenträger möglich war. Mit Einführung des Datenzugriffs der Finanzbehörden durch den mit dem Steuersenkungsgesetz (StSenkG) vom 23. Oktober 2000 (BGBl I 2000, 1433, BStBl I 2000, 1428) neu angefügten § 147 Abs. 6 AO ist diese “nur”-Einschränkung in § 147 Abs. 5 Halbsatz 1 AO gestrichen worden, so dass die Verpflichtung zur Lesbarmachung nicht etwa entfallen, sondern auf die Fälle ausgedehnt worden ist, in denen die Originalunterlagen noch vorgelegt werden könnten.
Ein Verstoß des FA gegen das Übermaßverbot liegt nicht vor. Dass das FA auf der unmittelbaren Einsichtnahme besteht, obwohl die Antragstellerin ihrem Vorbringen nach die betreffenden Daten nicht durchgängig getrennt von nicht steuerrelevanten Daten archiviert hat, ist nicht unverhältnismäßig. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, ist dieser allein in den Verantwortungsbereich der Antragstellerin fallende Umstand nicht geeignet, das zulässige Maß der Prüfungsintensität zu begrenzen. Soweit sich die Antragstellerin in der Beschwerdebegründung darauf beruft, das FA sei von den in den GDPdU niedergelegten Verwaltungsgrundsätzen abgewichen, bezieht sich dies offenkundig nur auf die Frage der Anwendbarkeit des § 147 Abs. 6 AO auf erst nachträglich digitalisierte Belege, nicht aber auf die aus § 147 Abs. 5 AO resultierende Pflicht zur Lesbarmachung.
Gemäß § 147 Abs. 1 Nr. 1 AO hat der Steuerpflichtige u.a. seine Bücher gesondert aufzubewahren. Unter “Büchern” in diesem Sinne sind solche Bücher zu verstehen, die für steuerliche Zwecke geführt werden (vgl. Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 147 AO Rz 4). Im Falle der Antragstellerin, die als Handelsgesellschaft gemäß § 238 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) zur Rechnungslegung nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) verpflichtet ist, sind dies die Handelsbücher, deren Führung über § 140 AO auch zur steuerrechtlichen Pflicht erhoben wird.
Mit der steuerlichen Aufbewahrungspflicht korrespondiert die Vorlegungspflicht gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 AO (vgl. oben, B.II.1.; Tipke in Tipke/Kruse, a.a.O., § 200 AO Rz 8), die dem Steuerpflichtigen aufgibt, im Rahmen der Betriebsprüfung u.a. seine Bücher vorzulegen. Auch die Vorlegungspflicht erstreckt sich mithin auf die gesamte Finanzbuchhaltung.
Führt der Steuerpflichtige –wie die Antragstellerin im Prüfungszeitraum– seine Bücher über ein elektronisches Datenverarbeitungssystem, tritt an die Stelle der Vorlage körperlicher Handelsbücher der Datenzugriff der Finanzbehörde gemäß § 147 Abs. 6 AO. Der Steuerpflichtige hat hieran gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 AO im Rahmen der Außenprüfung unterstützend mitzuwirken.
Den von der Antragstellerin gesperrten drei Konten der Finanzbuchhaltung fehlt es entgegen deren Sicht nicht an steuerlicher Relevanz. Sowohl die von der Antragstellerin in ihrer Handelsbilanz passivierten Drohverlustrückstellungen (§ 249 Abs. 1 Satz 1 Alternative 2 HGB) als auch der von ihr als steuerlich nicht abziehbare Betriebsausgaben bzw. als Organschaftsumlagen behandelte Aufwand haben den nach den GoB zu ermittelnden handelsrechtlichen Gewinn reduziert und sich damit auf den jeweiligen Unterschiedsbetrag, der gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG Ausgangspunkt für die steuerliche Gewinnermittlung ist, ausgewirkt.
Es steht nicht im Belieben des Steuerpflichtigen, diesen gesetzlich vorgegebenen Zweck der Außenprüfung durch Unterlassen der Vorlage bzw. die Sperrung einzelner Konten beim Datenzugriff faktisch dahin zu reduzieren, dass das FA nur noch auf eine Steuererhöhung gerichtete Prüfungsmaßnahmen durchführen kann. Für die von der Antragstellerin in Anspruch genommene “Option” zur Festsetzung einer “höchstmöglichen Steuerbemessung, d.h. zur Höchststeuer” besteht keine Rechtsgrundlage. Die Finanzverwaltung darf keine “Höchststeuer” festsetzen, sondern hat im Rahmen der Außenprüfung die gesetzliche Steuer zu ermitteln.
Der vom FA angestrebte Datenzugriff auch auf die von der Antragstellerin gesperrten Konten der Finanzbuchhaltung ist nicht unverhältnismäßig. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, gehört die Prüfung der Finanzbuchhaltung zum Kern der Außenprüfungstätigkeit, so dass die Wahrnehmung der insoweit bestehenden Zugriffsbefugnisse ein geeignetes und angemessenes Mittel zur Erreichung des Prüfungszwecks ist. Das FA braucht sich in diesem Zusammenhang auch nicht auf die von der Antragstellerin vorgeschlagenen indirekten Kontrollverfahren (Gegenkonten- und Belegnummernanalyse) verweisen zu lassen.
FG Rheinland-Pfalz Aktenzeichen: 2 K 2214/05 Urteil vom 08.02.2007 In dem Finanzrechtsstreit hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz – 2. Senat – am 8. Februar 2007 für Recht erkannt: Der Bescheid über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung vom 11. April 2005 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2005 wird dahin geändert, dass die Festsetzung von Kindergeld […]
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References: § 147
 § 200
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 § 238
 § 140
 § 200
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 § 147
 § 200
 § 4