Source: https://sbirka.nssoud.cz/cz/dan-z-pridane-hodnoty-narok-na-odpocet-dane.p1324.html
Timestamp: 2020-06-04 15:05:31+00:00

Document:
Ej 55/2007
k § 5 zákona ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění zákonů č. 321/1993 Sb., č. 258/1994 Sb., č. 133/1995 Sb. a č. 208/1997 Sb.*)
k § 28 a § 16 odst. 8 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 323/1996 Sb. (v textu též „daňový řád“)**)
I. Skutečnost, zda osoba je či není plátcem daně z přidané hodnoty dle § 5 zákona ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, nebylo možno dovozovat z toho, zda je či není zapsána jako plátce daně z přidané hodnoty v registru plátců, ale bylo nutno vycházet ze skutkového stavu, který prokazatelně existoval, tedy z toho, zda osoba podléhající dani překročila zákonem stanovený obrat.
II. Zatímco v případě dobrovolné registrace se osoba stává plátcem daně až dnem uvedeným v osvědčení o registraci (nikoli zpětně) a rozhodnutí má zásadně
charakter, v případě registrace povinné správce daně pouze deklaruje právní stav, který nastal přímo ze zákona, a to vždy k datu, kdy zákonem předvídaná skutečnost nastala (tj. i zpětně).
III. Vyjdou-li v řízení o vrácení nadměrného odpočtu, kdy jedním ze zákonných předpokladů jeho uplatnění a vrácení je, že doklad vystavil plátce daně z přidané hodnoty, najevo pochybnosti o tom, zda osoba, která jej vystavila, je či není plátcem daně z přidané hodnoty, je nutno nejprve spolehlivě vyřešit a postavit najisto tuto otázku.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 2. 2007, čj. 5 Afs 101/2006-178)
Daniel J. proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalobce.
Finanční úřad v Rožnově pod Radhoštěm vydal dne 19. 6. 2002 platební výměr, jímž byla žalobci dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období květen 1998. Daň byla žalobci vyměřena na základě zjištění, že žalobce neoprávněně uplatnil nárok na vrácení nadměrného odpočtu na základě daňového dokladu vydaného dodavatelem, který v době uskutečnění zdanitelného plnění nebyl registrován jako plátce daně z přidané hodnoty (dále též „DPH“). Proti výměru podal žalobce odvolání. Žalovaný odvolání rozhodnutím ze dne 31. 7. 2003 zamítl a platební výměr potvrdil.
Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu ke Krajskému soudu v Brně. Žalobce namítal, že ze skutečností zjištěných v daňovém řízení byl dodavatel v době uskutečnění zdanitelného plnění povinně plátcem DPH, protože překročil v období tří po sobě následujících kalendářních měsíců obrat 750 000 Kč.
Krajský soud rozsudkem ze dne 18. 10. 2005 žalobu zamítl. Rozhodnutí odůvodnil tím, že dodavatel žalobce nebyl v době uskutečnění zdanitelného plnění registrován jako plátce DPH, protože jeho předchozí registrace byla správcem daně zrušena a dodavatel o novou registraci nepožádal. Proto dodavatel nebyl plátcem DPH a žalobce uplatnil nadměrný odpočet neoprávněně. Rozhodnutí žalovaného je tak správné.
Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost. Stěžovatel namítl nesprávnost posouzení právní otázky krajským soudem, a to ve věci data, od kterého se stává daňový subjekt plátcem DPH. Krajský soud dospěl k názoru, že rozhodnutím o registraci z úřední povinnosti je konstituován nový stav plátce daně a právní účinky nastávají až po nabytí právní moci takového rozhodnutí. Tento názor je dle stěžovatele neprávný. Dodavatel byl ode dne 1. 12. 1997 plátcem DPH, a to ze zákona, a žalobce tak měl v souladu s § 19 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, nárok na odpočet, neboť předložil doklad prokazatelně vystavený plátcem.
Žalovaný v písemném vyjádření uvedl, že rozhodnutím Finančního úřadu ve Vsetíně, jakožto místně příslušného správce daně dodavatele, byla zrušena registrace k DPH ke dni 30. 9. 1997. Z uvedeného jednoznačně vyplývá, že v době uskutečnění zdanitelného plnění (29. 5. 1998) nebyl doklad vystaven plátcem daně, a nelze tak na jeho základě uplatnit nárok na odpočet ve smyslu § 19 odst. 1 a 2 zákona o dani z přidané hodnoty. S tvrzením stěžovatele, že dodavatel překročil částku pro povinnou registraci již za měsíce srpen až říjen 1997, a je tak plátcem DPH již od 1. 12. 1997 bez ohledu na rozhodnutí správce daně, žalovaný nesouhlasí. Pokud obrat dodavatele za nejbližší nejvýše tři předcházející po sobě jdoucí kalendářní měsíce přesáhl částku 750 000 Kč, byl povinen nejpozději do 20. dne následujícího kalendářního měsíce předložit žádost o registraci a od prvního dne následujícího kalendářního měsíce by se stal plátcem DPH. Ustanovení § 33 odst. 12 daňového řádu ukládá správci daně zahájit registrační řízení i
v případech, kdy daňový subjekt svou registrační povinnost nesplnil a správci daně jsou rozhodné skutečnosti známy. Žalovaný uvedl, že z § 36 odst. 4 zákona o DPH vyplývá, že prvním zdaňovacím obdobím plátce je kalendářní měsíc nebo kalendářní čtvrtletí, v němž nabude účinnosti registrace vyznačená v osvědčení o registraci. Z uvedeného plyne, že až registrační řízení osvědčí, zda jsou splněny podmínky pro registraci, stejně tak registrační řízení osvědčí, zda jsou splněny podmínky pro její zrušení. Žalovaný poukázal na to, že registrační řízení provádí vždy správce daně, v jehož místní působnosti se subjekt nachází; toto rozhodnutí nemůže být přezkoumáváno v rámci odvolacího řízení jiného subjektu (zde stěžovatele) vedeného proti dodatečnému platebnímu výměru. Námitky směřující proti rozhodnutí o zrušení registrace mohl uplatnit pouze příjemce tohoto rozhodnutí, ten tak neučinil. Nemůže tak činit nyní stěžovatel v rámci jiného daňového řízení.
Nejvyšší správní soud rozsudek krajského soudu zrušil a věc vrátil k dalšímu řízení.
Nejvyšší správní soud shledal námitku stěžovatele stran nesprávného právního posouzení ve věci vzniku plátce DPH důvodnou.
Krajský soud v rozsudku uvádí, že nesplní-li osoby, které překročí obrat 750 000 Kč, registrační povinnost, zaregistruje je dle § 33 odst. 12 daňového řádu správce daně z moci úřední neprodleně, jakmile jsou zjištěny skutečnosti zakládající tuto povinnost. Dále konstatuje, že je tedy zřejmé, že nelze hovořit o deklaraci určitého stavu, neboť až ověřením tohoto stavu, resp. důkazním procesem, je rozhodnutím o registraci z úřední povinnosti konstituován nový plátce daně; až nabytím právní moci takového rozhodnutí nastávají právní účinky plátce daně z přidané hodnoty.
Nejvyšší správní soud souhlasí s námitkou žalovaného, že k rozhodnutí o registraci plátce je příslušný jiný správce daně (zde Finanční úřad ve Vsetíně), že se tedy ve věci jedná z pohledu žalovaného v řízení o daňové povinnosti stěžovatele o předběžnou otázku dle § 28 daňového řádu, k jejímuž řešení není žalovaný příslušný.
Dle § 28 daňového řádu, vyskytne-li se v řízení otázka, o které již pravomocně rozhodl příslušný orgán, je správce daně takovým rozhodnutím vázán; jinak si může správce daně o takové otázce učinit úsudek sám nebo dát příslušnému orgánu podnět k zahájení řízení.
V projednávané věci není sporu o tom, proč a kdy byla zrušena registrace plátce, nebyla však vyřešena otázka, proč nebyla registrace provedena poté, kdy byly známy, a to i správci daně místně příslušnému, který mimo jiné prováděl na základě dožádání i výslech jmenované, skutečnosti, z nichž vyplynulo, že došlo k uskutečnění plnění, při nichž byl zákonem stanovený obrat překročen, a byly jinak dány důvody dle § 5 zákona o dani z přidané hodnoty pro vznik plátce. Za této situace nelze setrvat na tom, že byla vyřešena správcem daně předběžná otázka; tato byla vyřešena ve věci zrušení registrace, nikoli však jejího nového provedení, resp. odůvodnění, proč jej provést nelze.
Krajský soud dospěl k nesprávnému právnímu názoru, odvozuje-li v projednávané věci vznik plátce DPH od nabytí právní moci rozhodnutí o registraci. Takový závěr lze učinit pouze v případě, jedná-li se o osoby podléhající dani, jejichž obrat nepřesáhne částku 750 000 Kč; tyto jsou plátci od data účinnosti uvedeného na osvědčení o registraci. Tyto osoby mohou předložit žádost o registraci plátce kdykoli (§ 5 odst. 3 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění platném pro zdaňovací období 1998). Učinil-li krajský soud takový závěr ve věci nyní projednávané, nutno konstatovat, že tak učinil zcela nepřípadně. Ze spisového materiálu je zřejmé, že se jednalo o uskutečněná zdanitelná plnění, při kterých byl překročen zákonem stanovený obrat pro povinnou registraci. V takovém případě se stává osoba podléhající dani plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém obrat překročila. Tato osoba je povinna předložit žádost o registraci podle daňového řádu nejpozději do 20. dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém obrat překročila (§ 5 odst. 1 cit. zákona).
Nesplní-li osoba, která se již ze zákona stane plátcem daně samotným překročením obratu, registrační povinnost a správce daně ji v souladu s § 33 odst. 12 daňového řádu zaregistruje z moci úřední, činí tak však vždy „zpětně“ k datu vzniku plátce, tj. k prvému dni druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl obrat překročen. Zatímco v případě dobrovolné registrace se osoba stává plátcem daně až dnem uvedeným v osvědčení o registraci (nikoli zpětně) a rozhodnutí má zásadně
Skutečnost, zda osoba je či není plátcem DPH podle právní úpravy platné v rozhodném období, nebylo možno dovozovat z toho, zda je či není zapsána jako plátce DPH v registru plátců, ale bylo nutno vycházet ze skutkového stavu, který prokazatelně existoval, tedy z toho, zda osoba podléhající dani překročila zákonem stanovený obrat (srov. nyní odlišnou úpravu stran vzniku plátce a účinků registrace v § 95 až § 98 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty).
Lze souhlasit s žalovaným, že se v otázce registrace dodavatele jedná o zcela jiné řízení, které je odlišné od řízení, které je vedeno se stěžovatelem. Nelze však, s odkazem na ust. § 16 odst. 8 daňového řádu, pominout v řízení, v němž se jedná o vracení nadměrného odpočtu, přitom jednou z podmínek pro jeho uplatnění a vrácení je uskutečnění plnění plátcem, otázku plátce samotného nevyřešit, a to tím spíše, měl-li správce daně dostatek důkazních prostředků, které však řádně v souladu s § 2 odst. 3 daňového řádu nevyhodnotil.
**) S účinností od 1. 7. 2000 změněn též zákonem č. 29/2000 Sb.

References: § 5
 § 28
 § 16
 zákona č. 323
 § 5
 soud 
 soud 
 § 19
 zákona č. 588
 § 19
 § 33
 § 36
 soud 
 soud 
 soud 
 § 33
 soud 
 § 28
 § 28
 § 5
 soud 
 zákona č. 588
 soud 
 § 33
 § 95
 § 98
 zákona č. 235
 § 16
 § 2