Source: https://sbirka.nssoud.cz/cz/danove-rizeni-dorucovani-dukazni-bremeno-spravce-dane.p1212.html
Timestamp: 2020-05-26 19:50:27+00:00

Document:
Daňové řízení: doručování; důkazní břemeno správce daně | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Daňové řízení: doručování; důkazní břemeno správce daně
Ej 147/2006
k § 31 odst. 8 písm. a) a b) a § 17 odst. 5 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v původním znění (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“)
I. Správce daně nese podle § 31 odst. 8 písm. a) a b) zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve spojení s § 17 odst. 5 tohoto zákona důkazní břemeno ohledně prokázání skutečnosti, že písemnost doručovaná daňovému subjektu mu také byla fakticky doručena, nebo že byla doručena nikoli fakticky, nýbrž náhradním způsobem (tzv. fikcí) za splnění striktních zákonných podmínek. Správce daně proto nese důkazní břemeno ve vztahu ke všem skutkovým podmínkám, jež musí být splněny v případě, že má být adresátu doručeno fikcí.
II. Veřejnou listinou byla poštovní doručenka v daňovém řízení od účinnosti zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, až do 1. 7. 2000. Po tomto datu jí přestala být a stala se toliko listinou soukromou.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 4. 2006, čj. 2 Afs 158/2005-82)
Ing. Michael S. proti Finančnímu ředitelství v Plzni o daň z příjmů fyzických osob, o kasační stížnosti žalovaného.
Rozhodnutím Finančního úřadu v Ostrově ze dne 14. 12. 1995 bylo zastaveno řízení ve věci odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru téhož finančního úřadu ze dne 13. 7. 1995, kterým byla žalobci dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za rok 1993. Proti tomuto rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení podal žalobce odvolání doručené finančnímu úřadu dne 27. 6. 2002. Toto odvolání finanční úřad zamítl rozhodnutím ze dne 25. 7. 2002, v němž uvedl, že odvolání bylo možné podat v souladu s § 48 odst. 5 daňového řádu ve lhůtě třiceti dnů ode dne, který následuje po doručení rozhodnutí. Konstatoval, že napadené rozhodnutí bylo doručeno v souladu s § 17 odst. 5 d. ř. fikcí dne 3. 1. 1996, a odvolání bylo tedy podáno po stanovené lhůtě. Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce dne 26. 8. 2002 odvolání, ve kterém zpochybnil doručení fikcí. Uvedl, že se v době doručování na dané adrese nezdržoval, neboť v období před koncem roku 1995 se spolu se svou rodinou krátce zdržoval u své matky v SRN. Toto odvolání žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 10. 3. 2003, ve kterém se ztotožnil s názorem finančního úřadu, že předmětné doručení fikcí bylo v souladu se zákonem.
Zamítavé rozhodnutí o odvolání napadl žalobce žalobou, která obsahovala tři žalobní námitky. Z hlediska kasační stížnosti
byla druhá žalobní námitka – uvedl v ní, že rozhodnutí finančního úřadu ze dne 14. 12. 1995 mu nebylo řádně doručeno. Toto tvrzení odůvodnil tím, že se v době doručování nezdržoval na adrese pro doručování. Konstatoval, že žalovaný v napadeném rozhodnutí nikterak netvrdil a nezkoumal okolnosti, v jaké podobě, resp. s jakým komentářem doručovatele, se mu vrátila doručovaná zásilka. Žalobce byl v rozhodné době s manželkou a svými dětmi na krátkodobé návštěvě u své matky v SRN za účelem společného trávení vánočních svátků a na doručovací adrese se nezdržoval. Nemohla tedy být aplikována konstrukce náhradního doručení.
Krajský soud napadená rozhodnutí žalovaného a finančního úřadu zrušil a věc žalovanému vrátil k dalšímu řízení. Svůj rozsudek odůvodnil tím, že zákonná konstrukce náhradního doručení je založena na předpokladu, že v době pokusu o doručení písemnosti se adresát skutečně zdržuje v místě doručení. Pokud tato podmínka není splněna, nemohou nastat následky náhradního doručení podle § 17 odst. 5 d. ř. Zdržování se v místě doručení znamená, že se adresát každodenně vrací do svého bytu, což je vyloučeno například v případě, že by adresát byl v době doručení například v nemocnici, na dovolené apod. Krajský soud dále uvedl, že ačkoliv je povinností správce daně prokázat doručení písemnosti, neznamená tato povinnost, že by musel v každém konkrétním případě složitě svědecky či jinak podrobně zjišťovat všechny okolnosti náhradního doručení. Pokud správce daně disponuje řádně vyplněnou doručenkou, má doklad o doručení písemnosti, ze kterého za účelem prokázání doručení vychází. Může tak však činit pouze do té doby, než je doručení zpochybněno. V tomto případě leží podle § 31 odst. 8 d. ř. důkazní břemeno na správci daně, který je povinen doručení písemnosti prokázat jiným vhodným způsobem. V tomto případě správce daně nemůže vycházet pouze z obsahu doručenky. V daném případě byl fakt, že se žalobce v předmětné době zdržoval na doručovací adrese, zpochybněn, a proto bylo na správních orgánech, aby doručení prokázaly jiným vhodným způsobem. Finanční úřad ani žalovaný tak neučinili, ač důkazní břemeno bylo zcela na jejich straně.
Ve své kasační stížnosti žalovaný (stěžovatel) uvádí, že důvodem kasační stížnosti je nezákonnost předmětného rozsudku spočívající v nesprávném posouzení a výkladu § 17 odst. 5, odst. 12 a § 31 odst. 8 daňového řádu. Stěžovatel nesouhlasí s názorem krajského soudu, že dojde-li v případě náhradního doručení písemnosti (v daném případě rozhodnutí Finančního úřadu v Ostrově ze dne 14. 12. 1995) následně ke vzniku pochybnosti o doručení na základě podání daňového subjektu, leží důkazní břemeno výhradně na správci daně a ten je povinen prokázat doručen písemnosti jiným vhodným způsobem. Stěžovatel v kasační stížnosti dále uvedl, že žalobce měl svoje tvrzení, že se v místě doručení v předmětné době nezdržoval, specifikovat a prokázat. Žalobce v odvolání obecně uvedl, že se v období před koncem roku 1995 krátce zdržoval u své matky ve Spolkové republice Německo. Žalobce ani v následně podané žalobě proti rozhodnutí stěžovatele neuvedl, ve kterých konkrétních dnech roku 1995, resp. 1996, se zdržoval mimo místo doručení. Podle názoru stěžovatele bylo na žalobci, a nikoliv na správním orgánu, aby prokázal, že se v rozhodné době v místě doručení nezdržoval. Stěžovatel poukázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 10. 2004, čj. 3 Afs 11/2004-47, v němž soud sice rozhodoval ve věci odmítnutí žaloby krajským soudem, avšak hlavní argumentace se týkala náhradního doručení. Podle uvedeného rozsudku leží důkazní břemeno v případě tvrzení adresáta písemnosti, že nebyly splněny podmínky pro náhradní doručení dle ust. § 17 odst. 5 d. ř., přičemž správce daně prokázal doručení řádně vyplněnou doručenkou, na adresátovi. Stěžovatel nesouhlasí s názorem krajského soudu, že pochybnosti o doručení mohou nastat i jen na základě pouhého tvrzení adresáta, že se v místě doručení nezdržoval, a správci daně pak vzniká povinnost prokázat doručení jiným vhodným způsobem. Z výše uvedených důvodů stěžovatel navrhl napadené rozhodnutí zrušit a věc vrátit k dalšímu řízení.
Žalobce ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že rozsudek krajského soudu pokládá za správný a bezvadný. Konstatoval, že pokud správní orgán chtěl aplikovat v daném případě fikci doručení, měl tak učinit až po zjištění takových skutečností, jež by důvodně nasvědčovaly tomu, že se adresát v místě doručení zdržoval. Zcela
je tvrzení stěžovatele, že sama vyplněná doručenka je důkazním prostředkem ve smyslu ust. § 31 odst. 8 d. ř.: na základě takové doručenky totiž nelze činit závěry o tom, zda se odpůrce v místě doručení zdržoval či nikoliv. Doručenka za daných okolností toliko osvědčuje skutečnost, zda si příjemce písemnost v určité době vyzvedl. Žalobce nesouhlasí s tvrzením stěžovatele, že pokud si zásilku v úložní době nevyzvedl, pak nemohl mít finanční úřad pochybnosti o doručení předmětné písemnosti na základě
. V dané souvislosti dále nelze pominout fakt, že odpůrce k prokázání svého tvrzení o své nepřítomnosti v místě doručení v rozhodné době uvedl důkaz výslechem své matky. Finanční úřad naopak na podporu svého tvrzení neuvedl, kromě již zmiňované doručenky, důkaz žádný. Přijmout názor stěžovatele by tedy znamenalo, že v podstatě každá uložená a nevyzvednutá zásilka by byla považována za doručenou na základě
doručení a správní úřad by nastalou fikci prokázal pouze doručenkou. Tento postup by byl v rozporu s článkem 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. S ohledem na tyto skutečnosti žalobce navrhl kasační stížnost stěžovatele zamítnout.
Podle konstantní judikatury Ústavního soudu je v případě náhradního doručování konstruována
i vůči tomu, kdo písemnost fakticky nepřevzal.
coby nástroj odmítnutí reality právem je nástrojem výjimečným. Aby mohla svůj účel (dosažení právní jistoty) splnit, musí respektovat všechny náležitosti, které s ní zákon spojuje. (...) Z hlediska ústavnosti je třeba striktně trvat na dodržení všech zákonných podmínek pro vznik dané
. Účinky doručení písemnosti (do vlastních rukou) mohou ve smyslu § 17 odst. 5 d. ř. nastat především za předpokladu, že se příjemce v místě doručení zdržuje. I když tento pojem není výslovně definován, dle názoru Ústavního soudu se zjevně jedná o místo, kde by příjemce mohl být v rozhodné době doručovatelem zastižen (srov. § 17 odst. 2 a 3 d. ř.), a to buď přímo, nebo (alespoň) prostřednictvím vyrozumění o uložení zásilky, bylo-li učiněno vhodným způsobem (viz nález Ústavního soudu ze dne 3. 6. 2003, sp. zn. II. ÚS 23/03, zveřejněný pod č. 81 ve svazku č. 30 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu; srov. též nález Ústavního soudu ze dne 1. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 92/01, zveřejněný pod č. 115 ve svazku č. 28 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu).
Podmínky pro náhradní doručení jsou v rámci daňového řízení upraveny v ustanovení § 17 odst. 5 d. ř., jež ke dni sporného doručování (18. 12. 1995) stanovilo, že nebyl-li adresát písemnosti, která má být doručena do vlastních rukou, zastižen, ačkoliv se v místě doručení zdržuje, uvědomí jej doručovatel vhodným způsobem, že písemnost přijde doručit znovu v den a hodinu uvedenou na oznámení. Zůstane-li nový pokus o doručení bezvýsledný, uloží doručovatel písemnost na poště nebo u orgánu obce a příjemce o tom vhodným způsobem vyrozumí. Nevyzvedne-li si příjemce písemnost do patnácti dnů od uložení, považuje se poslední den této lhůty za den doručení, i když se příjemce o uložení nedozvěděl. Aby tato tzv. „fikce doručení“ mohla nastat, musí se adresát v době doručení zdržovat na předmětné doručovací adrese.
Spornou otázkou v rozhodované věci je, jestli v případě zpochybnění některých z podmínek náhradního doručování tím, komu bylo doručováno (v daném případě toho, zda se žalobce v místě doručení v předmětné době zdržoval), leží důkazní břemeno na správci daně, anebo nikoli. Z hlediska uplatněných kasačních námitek je
především § 31 odst. 8 písm. a) a b) d. ř., kde jsou stanoveny povinnosti správce daně při dokazování. Podle tohoto ustanovení mj. správce daně prokazuje a) doručení vlastních písemností daňovému subjektu, b) existenci skutečností rozhodných pro užití právní domněnky a nebo
. Znamená to tedy, že je to správce daně, který nese důkazní břemeno ohledně prokázání skutečnosti, že písemnost doručovaná daňovému subjektu mu také byla fakticky doručena, či že byla doručena nikoli fakticky, nýbrž náhradním způsobem (fikcí) za splnění striktních zákonných podmínek. Správce daně proto nese důkazní břemeno ve vztahu ke všem skutkovým podmínkám, jež musí být splněny v případě, že má být adresátu doručeno fikcí.
Skutečností rozhodnou z hlediska toho, zda lze u žalobce uplatnit tzv. fikci doručení v případě sporného doručování rozhodnutí finančního úřadu o zastavení odvolacího řízení, je, zda se v době prvního a druhého pokusu o doručení žalobce v místě doručení zdržoval. Doručováno bylo na adresu P. 102, H. Stěžovatel skutečnost, že se žalobce v místě doručení zdržoval, dokazuje doručenkou pošty, na níž je předtištěno (tj. formulářovým způsobem uvedeno) mj.: „
Protože adresát, ačkoli se v místě doručování zdržuje, nebyl přes písemnou výzvu, která mu byla při prvním pokusu o doručení této písemnosti zanechána v odevzdacím místě, na uvedené adrese zastižen, byla písemnost uložena na poště – obecním úřadě (...).
“ Dále je na doručence rukou psaným textem zaznamenáno, že výzva k vyzvednutí písemnosti byla žalobci dána 18. 12. 1995 a písemnost uložena (míněno zjevně na poště) 19. 12. 1995. Dále je na doručence uvedeno mj. „
ozn. 27. 12
do 3. 1. 96
Nevyzvednuto v úložní době
Žalobce závěr o řádném doručení fikcí zpochybňoval v odvolání, které vyústilo ve vydání napadeného správního rozhodnutí, i v žalobě proti němu tvrzením, že v době doručování byl s manželkou a svými malými dětmi na krátkodobé návštěvě u své matky v SRN za účelem společného strávení vánočních svátků. K prokázání svého tvrzení navrhl důkaz v podobě výslechu své matky.
Z § 17 odst. 12 d. ř., který stanoví, že dokladem o doručení písemnosti příjemci je řádně vyplněná doručenka, a že jsou-li o doručení pochybnosti a nebo není-li doručenka, lze doručení prokázat jiným vhodným způsobem, nelze vytěžit ničeho jiného, než že jím je charakterizováno, jakým způsobem se obvykle dokládá doručení písemnosti příjemci (řádně vyplněnou doručenkou). O povaze doručenky, jejích náležitostech a její důkazní hodnotě však uvedené ustanovení nic neříká; neříká ani, co vše lze za doručenku považovat. Z druhé věty citovaného ustanovení je však patrné, že doručenka je dostačujícím dokladem o doručení tehdy, nejsou-li o doručení pochybnosti. I v daňovém řízení lze tedy zásadně vycházet z údajů uvedených na doručence, ovšem jen tehdy, není-li jiných informací, které by tyto údaje zpochybňovaly.
V době doručování žalobci (konec roku 1995) řádně vyplněná poštovní doručenka (tj. doručenka vystavená poštou, nikoli např. „domácí doručenka“ vystavená správcem daně, doručoval-li písemnost přímo on sám) byla veřejnou listinou i pro účely daňového řízení. Pojem „veřejné listiny“ je v daňovém řádu užíván – ustanovení § 31 odst. 4 d. ř. hovoří o veřejné listině výslovně v demonstrativním výčtu možných důkazních prostředků, aniž by ji ovšem výslovně definovalo či výslovně odkázalo na definici v jiném právním předpise; v § 12 odst. 1 d. ř. ovšem je o protokolu o ústním jednání v daňovém řízení výslovně uvedeno, že je veřejnou listinou, přičemž v poznámce pod čarou č. 8 k tomuto ustanovení se odkazuje na § 134 zákona č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu, ve znění pozdějších předpisů. Z uvedených zmínek o veřejné listině v daňovém řádu, zejména pak z odkazu v poznámce pod čarou – který, třebaže nemá normativní povahu, je zpravidla významnou pomůckou při výkladu právního předpisu – nelze než usoudit, že zákonodárce měl v úmyslu pojmu veřejné listiny ve smyslu daňového řádu dát stejný význam, jaký je mu dán již dlouhou dobu v základním procesním předpisu občanského soudního řízení, občanském soudním řádu. V § 134 odst. 1 o. s. ř. se praví (a toto platilo již v době doručování, tj. koncem roku 1995), že listiny vydané soudy České republiky nebo jinými státními orgány v mezích jejich pravomoci, jakož i listiny, které jsou zvláštními předpisy prohlášeny za veřejné, potvrzují, že jde o nařízení nebo prohlášení orgánu, který listinu vydal, a není-li dokázán opak, i pravdivost toho, co je v nich osvědčeno nebo potvrzeno. Doručenky nepochybně nebyly vydávány státními orgány České republiky, nicméně se jednalo o listiny prohlášené za veřejné, to ovšem za předpokladu, že splňovaly právním předpisem předepsané náležitosti; tento právní názor konstantně zastávala civilněprocesní
(z mnoha rozhodnutí na toto téma viz zejm. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 30. 1. 1997, čj. 2 Cdon 619/96-45, nepublikováno, a usnesení téhož soudu ze dne 25. 6. 1998 ve věci sp. zn. 2 Cdon 1532/97, publikováno v časopise Soudní
č. 8/1998 pod pořadovým číslem 127). U doručování do vlastních rukou žalobce koncem roku 1995, které je předmětem zájmu soudu v řízení o kasační stížnosti, stanovovala náležitosti příslušné poštovní doručenky vyhláška federálního ministerstva dopravy a spojů č. 79/1989 Sb., o právech a povinnostech pošty a jejích uživatelů (poštovní řád), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „poštovní řád“), zejména pak body 18 až 21 přílohy č. 5 k této vyhlášce.
Nejvyšší správní soud poznamenává, že veřejnou listinou byla poštovní doručenka v daňovém řízení od účinnosti daňového řádu až do 1. 7. 2000, kdy byl poštovní řád zrušen zákonem č. 29/2000 Sb., o poštovních službách (srov. rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 24. 9. 2003 ve věci sp. zn. 29 Odo 181/2002, zveřejněné v časopise Soudní
č. 11/2003 pod pořadovým číslem 191). Po tomto datu přestaly být poštovní doručenky v daňovém řízení veřejnou listinou a staly se toliko listinou soukromou, neboť zde nebylo žádného právního předpisu, který by doručenku v daňovém řízení za veřejnou listinu prohlašoval. Ustanovení § 50e odst. 4 o. s. ř., ve znění účinném od 1. 1. 2003 do 31. 12. 2004, které doručenku za veřejnou listinu prohlašovalo, se týkalo pouze doručenky užívané při doručování podle občanského soudního řádu. Totéž platí o ustanovení § 50f odst. 9 o. s. ř., jež stanovuje, že údaje uvedené na doručence se považují za pravdivé, není-li prokázán opak, neboť toto ustanovení se – na rozdíl od poštovního řádu, jehož příloha č. 5 se (viz její bod č. 1) vztahovala na veškerá doručování písemností odesílaných soudy, státním zastupitelstvím, policií, notáři a správním orgány (tj. i správci daně) – vztahuje pouze na doručování písemností podle občanského soudního řádu.
Nejvyšší správní soud poznamenává, že „domácí doručenka“ vyhotovená správcem daně (tj. nikoli poštou) byla po celou dobu účinnosti daňového řádu a i nyní je veřejnou listinou, neboť jde o listinu vydanou státním orgánem České republiky v mezích jeho pravomoci. Totéž platí o jakýchkoli jiných listinách vystavených (vydaných) státními orgány v souvislosti s doručováním a obsahujících informace o tom, kdy a komu bylo doručeno (např. úřední záznamy o doručení písemnosti policií).
Za předpokladu, že by poštovní doručenka splňovala poštovním řádem předepsané náležitosti, jednalo by se o veřejnou listinu potvrzující pravdivost toho, co je v ní osvědčeno nebo potvrzeno, mj. tedy i toho, že žalobce se v době doručování zdržoval v místě doručování. Bylo by tomu tak ovšem pouze za předpokladu, že by žalobce, na kterého tím, že veřejná listina něco osvědčuje či potvrzuje, přechází důkazní břemeno ve vztahu k prokázání nepravdivosti v ní osvědčovaných či potvrzovaných skutečností, neprokázal opak, tedy že by nemohl prokázat, že se v době doručování v místě doručování nezdržoval. Prokázání negativní skutečnosti (že se v určitém místě v určité době žalobce nezdržoval) by bylo možné většinou pouze prokázáním pozitivní skutečnosti, která by logicky vylučovala nepravdivost negativní skutečnosti, čímž by implicitně její pravdivost potvrzovala. Jinak – a jednodušeji – řečeno: Žalobce by musel prokázat, tj. nad rozumnou pochybnost doložit, že se v době doručování zdržoval na určitém místě, které je odlišné od místa doručování (jinou eventualitou prokazující nezdržování se adresáta v místě doručení v rozhodnou dobu by za určitých okolností mohlo být např. svědectví jiné osoby, která tam po celou rozhodnou dobu byla přítomna a měla přehled o tom, kdo se v místě doručování zdržoval, a tedy že adresát tam nebyl; představitelný je i podobný důkaz plynoucí z technického monitorovacího zařízení apod.). Jistě by takový důkaz mohl být žalobcem podán svědectvím osob, které s ním v rozhodnou dobu trávily čas na jiném místě, než je místo doručení, a jistě by takovým svědkem mohla být jeho matka, případně jeho manželka či děti, pokud tvrdí, že u matky v SRN byl spolu s těmito dalšími rodinnými příslušníky. Otázka věrohodnosti svědectví rodinných příslušníků, která by v této souvislosti mohla vyvstat, je již věcí hodnocení samotného konkrétního provedeného důkazu, tj. konkrétní svědecké výpovědi, i jeho hodnocení v souvislosti s dalšími důkazy; poukaz na možnou nevěrohodnost svědectví osob blízkých tomu, v jehož „prospěch“ mají svědčit, nemůže sám o sobě vést k odmítnutí provedení takového důkazu.
Pokud by doručenka neobsahovala všechny předepsané náležitosti, k přesunu důkazního břemene ze stěžovatele na žalobce by nedošlo a bylo by věcí stěžovatele, aby prokázal, tj. nad rozumnou pochybnost doložil, že žalobce se v době doručování v místě doručování zdržoval. Samotná doručenka má i tak důkazní váhu, ovšem k tomu, aby stěžovatel důkazní břemeno neunesl, postačí (za předpokladu, že doručenka bude jediným důkazem ve prospěch závěru o tom, že žalobce se v místě doručování zdržoval), že žalobce údaje v doručence zpochybní (znevěrohodní) předestřením jiné srovnatelně pravděpodobné verze reality, tj. nemusí nezbytně – na rozdíl od varianty, kdy je doručenka veřejnou listinou – prokázat opak toho, co plyne z doručenky.
Pokud žalobce svým podáním zpochybnil skutečnost, že se v době pokusu o doručení písemnosti skutečně zdržoval v místě doručení (což je jedna ze zásadních podmínek pro to, aby nastala
doručení), bylo na stěžovateli, aby se touto námitkou s ohledem na § 31 odst. 8 d. ř. zabýval a vyhodnotil ji z hlediska její relevance ve vztahu ke skutkovým podmínkám, jež musely být splněny v případě náhradního doručení. Ne každá adresátem vznesená námitka proti doručení totiž musí být
a jako taková hodnocena a dále skutkově a důkazně ověřována – za irelevantní by bylo nutno pokládat kupříkladu námitku adresáta, že sice v době doručování byl přítomen v domě, do něhož se doručovalo, avšak spal, takže neslyšel domovní zvonek; touto námitkou by se správce daně vůbec nemusel ze skutkových hledisek zabývat, neboť by nemohla přivodit změnu závěru o tom, zda bylo či nebylo účinně doručeno. Žalobce však vznesl námitku, která spočívala na skutkových tvrzeních, jež nepochybně mohla tu verzi reality, z níž vycházel stěžovatel, relevantně zpochybnit, neboť zajisté je velmi dobře představitelné, že by matka žalobce mohla dosvědčit, že žalobce se v době doručování zdržoval u ní v SRN, takže nemohl současně být v místě doručování. Bylo tedy na stěžovateli, aby uvedenou námitku posoudil jako skutkově
a aby se jí ze skutkového hlediska začal zabývat – měl si v první řadě posoudit, jakou povahu má doručenka (zda vzhledem ke konkrétnímu způsobu jejího vyplnění jde o veřejnou listinu, anebo nikoli), a následně měl vést dokazování provedením žalobcem navržených důkazů, tedy zejména výslechem matky žalobce. Podle výsledků dokazování pak měl dospět k závěru, zda předmětné rozhodnutí Finančního úřadu v Ostrově ze dne 14. 12. 1995 bylo řádně žalobci doručeno, anebo nikoli, a podle toho volit další postup ve věci. To však stěžovatel neučinil.
Nutno dodat, že nepřípadná je argumentace stěžovatele rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 10. 2004, čj. 3 Afs 11/2004-47 (zveřejněn na www.nssoud.cz). Uvedené rozhodnutí se týká odmítnutí žaloby soudem pro opožděnost za situace, kdy podle tvrzení toho, kdo žalobu podal, nebyly splněny podmínky pro doručení fikcí podle § 17 odst. 5 d. ř., takže lhůta k podání správní žaloby, jež začíná běžet dnem doručení rozhodnutí správního orgánu, které má být žalobou napadeno, nezačala běžet v den, kdy mělo dojít k doručení fikcí, jelikož podle tvrzení toho, kdo žalobu podal, k doručení ve skutečnosti nedošlo.
Břemeno důkazní je úzce spojeno s břemenem tvrzení a má význam v těch aspektech řízení před soudem či správním orgánem, ve kterých se skutkové okolnosti právně kvalifikují na základě tvrzení účastníka, ne však tehdy, kdy správní orgán či soud určité skutečnosti musí právně kvalifikovat (a tedy předtím případně i skutkově objasnit, nejsou-li ze skutkového hlediska nesporné) z úřední povinnosti. V řízení před soudem je ovšem včasnost žaloby, závisející v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu mj. na tom, zda vůbec a kdy bylo žalobci doručeno správní rozhodnutí, proti kterému žalobou brojí, jednou z nutných podmínek její věcné projednatelnosti. Soud si musí vždy z úřední povinnosti učinit o splnění (příp. nesplnění) této podmínky úsudek a v závislosti na výsledku tohoto posouzení se žalobou naložit (věcně ji projednat, je-li včasná, anebo ji odmítnout, je-li opožděná či předčasná). Věcné projednání žaloby implikuje, že soud dospěl k závěru o včasnosti jejího podání. Znamená to tedy, že v řízení před soudem nelze striktně vzato o rozložení důkazního břemene mezi žalobce a žalovaného stran doručení napadeného správního rozhodnutí vůbec hovořit, neboť soud, který posuzuje podmínky věcné projednatelnosti žaloby a v rámci toho posuzuje i otázku její včasnosti, musí tuto otázku posoudit z úřední povinnosti a – je-li v této souvislosti třeba skutkového zkoumání – za tím účelem provést veškeré důkazy, jejichž provedení je k tomu potřeba, tak, aby byl řádně zjištěn skutkový stav věci. Podmínky doručení rozhodnutí správního orgánu žalobci pak soud při hodnocení včasnosti podání žaloby přirozeně posuzuje podle ustanovení o doručování použitelných v tom kterém správním řízení, v němž bylo napadené správní rozhodnutí doručováno – znamená to tedy, že soud z úřední povinnosti ověřuje, zda podmínky doručení písemnosti v příslušném řízení před správním orgánem byly splněny, či nikoli.
Citovanému rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 10. 2004, čj. 3 Afs 11/2004-47, proto nelze rozumět jako judikátu, který vymezuje, kdo z účastníků řízení nese důkazní břemeno, nýbrž pouze jako rozhodnutí, v němž bylo v konkrétním případě pro účely uvážení o včasnosti či naopak opožděnosti žaloby proti rozhodnutí správního orgánu posuzováno, zda a kdy správní orgán žalobou napadené správní rozhodnutí žalobci doručil. Nosné důvody rozhodnutí se sice týkaly toho, zda z konkrétních listin předložených stěžovatelkou plynulo, že se v době doručování písemnosti správce daně zdržovala na jiném místě, než kam jí bylo doručováno, ovšem z uvedeného judikátu nelze vyvozovat nic více než právě odpověď na posouzení důkazní situace v tomto konkrétním případě – rozhodně z něho neplynou žádné obecnější závěry o tom, kdo a za jakých podmínek je povinen prokazovat určité skutečnosti týkající se doručení v daňovém řízení, jež by byly v rozporu se závěry krajského soudu v kasační stížností napadeném rozsudku a s výše vyjádřenými závěry Nejvyššího správního soudu.

References: § 31
 § 17
 § 31
 § 17
 § 48
 § 17
 soud 
 § 17
 soud 
 § 31
 § 17
 § 31
 soud 
 § 17
 § 31
 § 17
 § 17
 § 17
 § 31
 § 17
 § 31
 § 12
 § 134
 zákona č. 99
 § 134
 soud 
 § 50
 § 50
 soud 
 § 31
 § 17
 soud 
 Soud 
 soud 
 soud 
 soud