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Timestamp: 2019-05-21 09:04:52+00:00

Document:
Claas Peter Müller Steuerberater | BFH, 18.09.2018, XI R 30/16
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BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.09.2018, XI R 30/16 – Verzinsungsabrede
Die im Dezember 2009 gegründete Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin – seit 13. Juni 2016 firmiert sie unter …) ist eine Unternehmergesellschaft. Sie betreibt das Halten und Veräußern von Beteiligungen sowie die Vermögensverwaltung. Alleingesellschafter ist X.
Am 22. Januar sowie am 25. Februar 2010 erwarb die Klägerin im Rahmen einer Kapitalerhöhung Inhaberaktien an der … AG (AG) in Höhe von insgesamt 750.000 EUR zum Nominalwert. Im Zusammenhang mit dem Erwerb der Aktien nahm die Klägerin bei ihrem Alleingesellschafter Darlehen in Höhe von 750.000 EUR auf. Eine Laufzeit dieser Darlehen war nicht ausdrücklich vereinbart; die Darlehen waren jedoch jederzeit mit einer Frist von 30 Tagen kündbar. Die Klägerin beabsichtigte zunächst, die erworbenen Aktien bis Mitte des Jahres 2010 weiter zu veräußern und die Darlehen aus dem Veräußerungserlös zu tilgen.
Die Darlehensverträge sahen vor, dass die Darlehensforderungen ab dem Tage des Geldeingangs bis zur Rückzahlung mit 3 % p.a. „aus den erhaltenen Dividenden der [AG]“ zu verzinsen seien; die Verzinsung falle nur an, wenn die AG Dividenden zahle. Eine garantierte Mindestverzinsung sei ausgeschlossen, ebenso die Kumulation der in einem Jahr nicht gezahlten Zinsen.
In ihrem Jahresabschluss zum 31. Dezember 2010 passivierte die Klägerin die Darlehensverbindlichkeiten in voller Höhe. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) setzte für 2010 zunächst mit Bescheiden vom 20. Februar 2012 die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag erklärungsgemäß –auf der Grundlage eines Jahresfehlbetrags in Höhe von 366 EUR– fest. Nach einer Überprüfung der Darlehensverträge gelangte das FA zu der Auffassung, die bei der Klägerin passivierte Darlehensverbindlichkeit sei gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) unter Annahme einer Darlehenslaufzeit von zwölf Jahren mit einem Faktor von 0,503 um 372.750 EUR abzuzinsen. Das Jahresergebnis der Klägerin erhöhte sich dementsprechend auf einen Jahresüberschuss von … EUR. Auf dieser Grundlage erließ das FA am 2. Juli 2012 Änderungsbescheide zur Körperschaftsteuer sowie zum Gewerbesteuermessbetrag und zur gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer und des vortragsfähigen Gewerbeverlustes jeweils auf den 31. Dezember 2010, gegen die die Klägerin am 12. Juli 2012 jeweils Einspruch erhob.
Das FA wies die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 22. Januar 2013 als unbegründet zurück. Hierbei stellte es auf die ursprüngliche (dividendenabhängige) Verzinsungsvereinbarung ab und führte aus, die streitgegenständlichen Darlehen seien „unstreitig unverzinslich“ gewesen. Auf die vom Geschäftsführer der Klägerin angesprochene nachträgliche Vereinbarung einer (dividendenunabhängigen) Mindestverzinsung ging das FA nicht weiter ein. Die Klägerin hat daraufhin Klage erhoben.
Die Klägerin beantragt sinngemäß, das Urteil des FG, die Bescheide für 2010 über die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag sowie die diesbezügliche Einspruchsentscheidung vom 22. Januar 2013 aufzuheben.
Die Revision der Klägerin ist begründet. Sie führt im Umfang des Revisionsbegehrens zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
1. Durch die Sitzverlegung der Klägerin hat kein gesetzlicher Beteiligtenwechsel stattgefunden. Der infolge der Sitzverlegung der Klägerin erfolgte Übergang der örtlichen Zuständigkeit vom beklagten FA auf ein anderes Finanzamt wirkte sich nicht auf das bereits anhängig gewordene Revisionsverfahren aus. Das nach § 63 Abs. 1 FGO beklagte FA blieb passiv legitimiert (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 25. November 1986 VIII R 200/82, BFH/NV 1987, 281; vom 2. Dezember 2015 I R 3/15, BFH/NV 2016, 939; BFH-Beschluss vom 20. Dezember 2013 IX R 33/12, BFH/NV 2014, 557; Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 63 FGO Rz 39).
a) Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn für das Streitjahr nach § 8 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes –hinsichtlich der Gewerbesteuer i.V.m. § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes– i.V.m. § 4 Abs. 1 EStG. Sie muss dabei gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG für den Schluss eines jeden Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen ansetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist. Dabei sind die steuerrechtlichen Vorschriften über die Bewertung von Wirtschaftsgütern zu befolgen (§ 5 Abs. 6 EStG); sie gehen insoweit den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung vor, so dass die Bewertung jenes Betriebsvermögens nach § 6 EStG vorzunehmen ist.
bb) Die Abzinsung nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG gründet auf der typisierenden Vorstellung, dass eine erst in der Zukunft zu erfüllende Verpflichtung den Schuldner weniger belastet als eine sofortige Leistungspflicht (BFH-Beschluss vom 6. Oktober 2009 I R 4/08, BFHE 226, 347, BStBl II 2010, 177, mit Anm. Buciek, Finanz-Rundschau 2010, 341; BFH-Urteile in BFHE 228, 250, BStBl II 2010, 478; vom 8. November 2016 I R 35/15, BFHE 256, 253, BStBl II 2017, 768, Rz 28 f.; vom 13. Juli 2017 VI R 62/15, BFHE 259, 91, BStBl II 2018, 15; s.a. BTDrucks 14/23, 171). Sie beruht auf dem Faktor „Zeit“ und folgt demgemäß dem Grundsatz, dass erst in Zukunft zu erbringende Zahlungen gegenwärtig mit ihrem Barwert abzubilden sind (BFH-Urteile vom 5. Mai 2011 IV R 32/07, BFHE 233, 524, BStBl II 2012, 98; in BFHE 256, 253, BStBl II 2017, 768; in BFHE 259, 91, BStBl II 2018, 15). Ist jedoch das Darlehen verzinst, ist der Darlehensnehmer mit einer in der Zukunft zu erfüllenden Verpflichtung nicht weniger belastet als mit einer sofortigen Leistungspflicht. Nach dem Gesetzeswortlaut ist daher für die Ausnahme von dem Abzinsungsgebot Voraussetzung, dass eine verzinsliche Verbindlichkeit vorliegt, ohne dass jedoch bezüglich der Höhe der Verzinsung weitere Anforderungen bestehen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 1804, unter II.4., Rz 16; BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 699, Rz 13 „Zinssatz von mehr als 0 %“; Schmidt/Kulosa, 37. Aufl. § 6 Rz 461; Köster in Herrmann/Heuer/Raupach –HHR–, § 6 EStG Anm. R 50; HHR/ Kiesel, § 6 EStG Rz 711, es genügt „jeder wirtschaftliche Nachteil“; offen gelassen BFH-Beschluss in BFHE 226, 347, BStBl II 2010, 177).
Es besteht daher im Ergebnis ein „Wahlrecht“ (Groh, Der Betrieb –DB– 2007, 2275, 2277), eine Verzinsungsabrede mit dem Darlehensgeber zu treffen, mit der Folge, dass eine Abzinsung des Darlehens nicht zu erfolgen hat oder auf eine Verzinsung generell zu verzichten, so dass eine gesetzliche Abzinsung vorzunehmen wäre.
Der Senat kann offen lassen, ob auch für Fälle einer kurzfristigen Verzinsung oder einer minimalen Verzinsung eine „verzinsliche Verbindlichkeit“ i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG angenommen werden kann. Im Streitfall ist eine solche Niedrigverzinsung jedenfalls nicht gegeben. Sie sollte der Höhe des effektiven Zinssatzes des bei der A-Bank aufgenommenen Refinanzierungsdarlehens entsprechen und die restliche Laufzeit der Darlehen erfassen.
f) Es stellt sich auch hinsichtlich der Verzinsung nicht die Frage –wie die Vorinstanz dies angenommen hat–, ob ein wertaufhellendes oder wertbegründendes Ereignis vorlag; denn die maßgebliche Vereinbarung vom 24. November 2010 war am Bilanzstichtag 31. Dezember 2010 bekannt. Nur bei Tatsachen, die nach dem Bilanzstichtag und bis zur Bilanzaufstellung eingetreten sind oder bekannt bzw. erkennbar werden, ist die Differenzierung zwischen wertaufhellenden und wertbegründenden Tatsachen beachtlich (ständige Rechtsprechung des BFH, s. z.B. Urteil vom 4. April 1973 I R 130/71, BFHE 109, 55, BStBl II 1973, 485, unter 1., m.w.N.; Beschluss vom 12. Dezember 2012 I B 27/12, BFH/NV 2013, 545, Rz 8, m.w.N.).
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References: § 6
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 § 8
 § 7
 § 4
 § 5
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