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Timestamp: 2020-07-14 17:38:33+00:00

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Accordo di separazione e cessione della "prima casa"
Commento a Cassazione n. 7966/2019 - di Antonella Castrignano'
La questione esaminata dalla Suprema Corte con l'ordinanza n. 7966 del 21/3/2019 attiene alla possibilità di mantenere l’agevolazione “prima casa” nel caso di vendita a terzi, in esecuzione di accordi di separazione, del bene acquistato con le agevolazioni, prima del decorso dei cinque anni, ma senza l’acquisto entro un anno di altro immobile da adibire ad abitazione principale.
L’Agenzia delle Entrate notificava avvisi di liquidazione di maggior imposta, sostenendo che sarebbero venuti meno i requisiti “prima casa”, avvisi che venivano impugnati innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale.
Il ricorso veniva accolto in primo grado, mentre la Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate, evidenziando che: "la revoca del beneficio fiscale non contrasta l'intassabilità delle disposizioni cui i coniugi pervengono in occasione della separazione, sia perché la cessione dell'immobile non avviene attraverso l'omologazione della separazione, sia perché non vi è qui tassazione in atto occasionata dalla crisi coniugale, bensì la revoca di un precedente beneficio fiscale".
Avverso la decisione della Commissione Tributaria Regionale, il contribuente proponeva ricorso per Cassazione, sostenendo che il regime di esenzione fiscale previsto dalla L. 6 marzo 1987, n. 74, art. 19, così come interpretato dalla sentenza della Corte Costituzionale del 10 maggio 1999, n. 154, si estende anche a tutti gli atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al procedimento di separazione personale tra i coniugi e, quindi, anche al trasferimento di immobili in comunione nei confronti dei terzi.
2. La disciplina agevolativa della separazione e le agevolazioni prima casa
La Nota II -bis) all’art. 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986 (Testo unico registro) stabilisce che il contribuente perde il diritto alle agevolazioni “prima casa”, se trasferisce l’immobile agevolato nei cinque anni dall’acquisto, senza provvedere entro l’anno a riacquistare un altro immobile da adibire ad abitazione principale (comma 4).
Dal canto suo, l’art. 19 della L. 6 marzo 1987, n. 74 – che disciplina specificatamente i casi di scioglimento del matrimonio – stabilisce a sua volta che sono esenti da qualsiasi tributo “tutti gli atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al procedimento di scioglimento del matrimonio o di cessazione degli effetti civili del matrimonio” ed – a seguito della sentenza della Corte di Costituzionale n. 154/1999 – anche al procedimento di separazione personale dei coniugi.
Come si evince dalla relazione di accompagnamento all’originario disegno di legge, la “ratio” della norma è quella di favorire la complessiva sistemazione dei rapporti patrimoniali tra i coniugi in occasione della crisi coniugale, escludendo che derivino ripercussioni fiscali sfavorevoli dagli accordi intervenuti in tale sede.
L’ambito applicativo dell’art. 19 L. 74/87 è stato via via definito ed ampliato da ripetuti interventi della giurisprudenza di legittimità, alimentati dalla sua, non proprio chiara, formulazione e dalle interpretazioni spesso restrittive fornite inizialmente dall’Amministrazione finanziaria.
In particolare, la giurisprudenza e la prassi hanno avuto modo in più occasioni di pronunciarsi sul diritto a conservare il beneficio “prima casa”, nell’ipotesi di cessione dell’immobile agevolato prima dei cinque anni dall’acquisto, in esecuzione degli accordi di separazione o di divorzio, ma senza procedere al riacquisto di altra abitazione entro un anno.
Al riguardo, si ricorda innanzi tutto che può considerarsi ad oggi assolutamente prevalente l’orientamento di giurisprudenza per cui si conserva il diritto al beneficio “prima casa” nel caso in cui, nel quadro degli accordi di separazione, un coniuge ceda all’altro coniuge prima dei cinque anni l’immobile acquistato con l’agevolazione, anche senza procedere entro un anno al riacquisto di altra abitazione.
Ciò in quanto - a parere della Corte di Cassazione - le convenzioni concluse dai coniugi in sede di separazione personale, contenenti attribuzioni patrimoniali da parte dell’uno nei confronti dell’altro di beni mobili o immobili, non sono né legate alla presenza di un corrispettivo né costituiscono propriamente donazioni, ma rispondono, di norma, all’intento di sistemazione dei reciproci rapporti (patrimoniali e no).
Di conseguenza, gli atti che comportano il trasferimento della proprietà o di altro diritto reale su immobili non possono essere considerati sul piano fiscale alla stessa stregua dei trasferimenti inter alios, posto che in tal modo si realizza, piuttosto, “una forma di utilizzazione” dell’immobile “ai fini della miglior sistemazione dei rapporti tra i coniugi, sia pure al venir meno della loro convivenza (e proprio in vista della cessazione della convivenza stessa)”.
Ne deriva che non vengono quindi meno i benefici fiscali accordati dal legislatore per l’acquisto della “prima casa” (Cass. n. 23225/2015; Cass. n. 3753/2014).
Questo orientamento è stato condiviso anche dalla prassi dell’Amministrazione finanziaria (Circolare 16 marzo 2000, n. 49/E, Risoluzione 19.10.2005, n. 151/E, Risoluzione n. 27/E del 21 giugno 2012).
Più recentemente, la Corte di Cassazione ha altresì evidenziato che, nel trasferimento dell’immobile in sede di separazione legale, non vi è alcun corrispettivo specifico percepito, né si configurano le caratteristiche della donazione, perché la ratio della disposizione che prevede la decadenza dal beneficio è quello di impedire manovre speculative; deve concludersi che nulla di ciò si realizza nel trasferimento dell’immobile in sede di separazione legale, che ha invece la una funzione economico – sociale meritevole di tutela (Cass. n. 5156/16).
Occorre tuttavia evidenziare che non mancano pronunce di senso contrario. Si deve infatti rilevare l’esistenza di un orientamento diverso, secondo cui deve essere revocata l’agevolazione concessa in occasione dell’acquisto dell’abitazione principale, laddove la cessione avvenuta entro i cinque anni non sia stata seguita dall’acquisto entro un anno dall’alienazione di altro immobile da adibire ad abitazione principale, in quanto “il trasferimento di un immobile in favore del coniuge per effetto degli accordi intervenuti in sede di separazione consensuale è comunque riconducibile alla volontà del cedente, e non al provvedimento giudiziale di omologazione” (Cass. n. 2263/2014; Cass. n. 16802/2014).
Ma la Suprema Corte si è spinta anche oltre, affermando che il diritto al beneficio si conserva anche se l’attribuzione patrimoniale, in ragione degli accordi di separazione, venga fatta dai coniugi nei confronti dei figli (Cass. 5924/2013; Cass. 16348/2013; Cass. 11458/2015).
Dopo un primo atteggiamento restrittivo (Risoluzione 19.10.2005, n. 151/E; Risoluzione 14.12.2007, n. 372/E), anche l’Amministrazione finanziaria - sollecitata dalle numerose pronunce giurisprudenziali - ha condiviso questa impostazione, chiarendo che il trattamento fiscale agevolato di cui all’art. 19 della l. n. 74/87 si applica anche ai trasferimenti in favore dei figli, effettuati nell’ambito del procedimento di separazione e divorzio, “a condizione che il testo dell’accordo omologato dal Tribunale preveda esplicitamente che l’accordo patrimoniale a beneficio dei figli sia elemento funzionale e indispensabile ai fini della risoluzione della crisi coniugale” (Circolare 27/E del 21 giugno 2012; Circolare n. 18/E del 29 maggio 2013; Circolare 21 febbraio 2014, n. 2/E).
Rimaneva fino ad oggi ancora controverso il caso che qui ci occupa, ossia se l’esenzione fiscale riportata dall’art. 19 L. 74/87 potesse essere applicata anche agli accordi di natura patrimoniale non solo direttamente riferibili ai coniugi od ai figli, ma anche in favore di soggetti terzi.
3. L’importanza della pronuncia della Cassazione
La Corte di Cassazione, con la pronuncia in esame, si occupa proprio di tale fattispecie e, nel riformare la decisione di secondo grado, afferma, con carattere innovativo ed in contrasto con la prassi dell’Agenzia delle Entrate (Risoluzione 27/2012), che non decade dai benefici fiscali “prima casa” il contribuente che, dopo avere acquistato l’immobile con l’agevolazione, lo venda a terzi prima del decorso del termine quinquennale, in ragione di un accordo stipulato in sede di separazione personale o di divorzio.
Nella motivare la decisione, i giudici di legittimità richiamano innanzi il principio già espresso dalla Suprema Corte per cui l’art. 19 L. 74/87 (così come interpretato della nota sentenza della Corte Costituzionale n. 154/1999) spetta per tutti gli atti esecutivi degli accordi intervenuti tra i coniugi in esito alla separazione personale o allo scioglimento del matrimonio “dato il carattere di “negoziazione globale” attribuito alla liquidazione del rapporto coniugale per il tramite di contratti tipici in funzione di definizione non contenziosa, i quali, nell’ambito della nuova cornice normativa, da ultimo culminata nel D.L. 132/2013, rinvengono il loro fondamento nella centralità del consenso dei coniugi (così Cassazione, n. 2111/2016)”.
Tanto premesso, gli Ermellini osservano che, in applicazione di tale principio, la giurisprudenza ha già escluso la decadenza dal beneficio “prima casa”, ove il trasferimento entro i cinque anni avvenga a favore di uno dei coniugi, in esecuzione dell’accordo di separazione: “attesa la ratio della L. n. 74 del 1987, articolo 19, che è quella di favorire la complessiva sistemazione dei rapporti patrimoniali tra i coniugi in occasione della crisi, escludendo che derivino ripercussioni fiscali dagli accordi intervenuti in tale sede”. (Cass. 8104/2017; Cass. 13340/2016; Cass. n. 5156/2016; Cass. 22023/2017)
Orbene, ritiene il Collegio che il principio così enunciato per le attribuzioni patrimoniali tra i coniugi non possa che avere “portata assolutamente generale”, in quanto la norma: (i) non compie alcuna distinzione tra atti eseguiti all’interno della famiglia ed atti eseguiti nei confronti di terzi e (ii) la ratio della disposizione è senza dubbio quella di agevolare la sistemazione dei rapporti patrimoniali tra coniugi a seguito della separazione o del divorzio.
Contrasterebbe dunque con tale ratio recuperare l’imposta in capo ai coniugi che, a seguito della separazione, hanno alienato la “prima casa” ad un terzo, perché “significherebbe sostanzialmente imporre una nuova imposta su di un trasferimento immobiliare avvenuto in esecuzione dell’accordo tra i coniugi e, pertanto, in palese contrasto con la ratio della disposizione”.
Peraltro, prosegue la Corte: “l’atto stipulato dai coniugi in sede di separazione personale (o anche di divorzio) e comportante la vendita a terzi di un immobile in comproprietà e la successiva divisione del ricavato, pur non facendo parte delle condizioni essenziali di separazione rientra sicuramente nella negoziazione globale dei rapporti tra i coniugi ed è, pertanto, meritevole di tutela, risiedendo la propria causa nello spirito di sistemazione, in occasione dell’evento di separazione consensuale, dei rapporti patrimoniali dei coniugi sia pure maturati nel corso della convivenza matrimoniale”.
Con la pronuncia in rassegna, la Corte di Cassazione muta indirizzo rispetto al suo precedente orientamento, e, nel richiamare il principio già espresso in una sua precedente sentenza (Cass. 2111/2016), pone a fondamento della sua decisione il ruolo centrale che il mutato contesto normativo di riferimento, culminato nel D.L. 132/2014 conv. in L. 162/2014, riconosce al consenso dei coniugi nelle definizione della crisi coniugale.
Si riferisce in particolare la sentenza agli artt. 6 e 12 del D.L. 162/14 che hanno, rispettivamente, esteso il procedimento di “negoziazione assistita da avvocati” anche alla separazione consensuale, al divorzio ed alla modifica delle condizioni di separazione e di divorzio (art. 6) e previsto che "i coniugi possono concludere, innanzi al Sindaco, quale Ufficiale dello stato civile... un accordo di separazione personale, di divorzio o di modifica delle condizioni di separazione e di divorzio”, i quali, ad ogni effetto di legge, "tengono luogo dei provvedimenti giudiziali che definiscono i corrispondenti procedimenti" (art. 12).
Con ciò drasticamente riducendo l'intervento dell'organo giurisdizionale in procedimenti tradizionalmente segnati da una ampia area di diritti indisponibili legati allo status coniugale ed alla tutela della prole minore e, di fatto, attribuito al consenso tra i coniugi un valore ben più pregnante rispetto a quello che, anche a seguito dell'introduzione del divorzio a domanda congiunta delle parti, aveva pur sempre indotto unanimemente dottrina e giurisprudenza ad escludere che nel nostro ordinamento giuridico potesse avere cittadinanza il c.d. divorzio consensuale (Cass. 2111/2016).
Quanto sopra, induce quindi la Corte di Cassazione a consolidare il principio di diritto già espresso nella sentenza 2111/2016, e statuire “il carattere di negoziazione globale” di “tutti gli accordi di separazione che, anche attraverso la previsione di trasferimenti mobiliari o immobiliari, siano volti a definire in modo tendenzialmente stabile la crisi coniugale, al fine dello scioglimento del vincolo, nel rispetto delle condizioni di legge” (Cass. 2111/2016).
Ragione per cui non pare più potersi ragionevolmente negare che gli accordi assunti in sede di separazione, quale che sia la forma che i negozi concretamente vengano ad assumere, siano da intendersi quali “atti relativi al procedimento di separazione o divorzio”, che, come tali, possono usufruire dell’esenzione ex art. 19 della L. n. 74/87, salvo che l’Amministrazione contesti e provi, con onere probatorio a suo carico, il fine elusivo degli atti medesimi (Cass. 2111/2016).
Sembra così anche superata la annosa distinzione compiuta dalla dottrina e fatta propria dal Fisco tra atti “essenziali” per l'accordo di separazione - ovvero l’accordo a vivere separati, i patti concernenti l’affidamento dei figli, l’assegnazione della casa familiare e la previsione dell’assegno di mantenimento - e atti solo "occasionalmente" legati all'accordo (i quali, secondo un vecchio orientamento della Corte di Cassazione, espresso nella sentenza 3.12.2001 n. 15231, non avrebbero avuto diritto all'esenzione).
Osserva poi in maniera condivisibile la Suprema Corte che tale principio di diritto - espresso dalla giurisprudenza per un caso di cessione tra coniugi - non possa che avere portata generale, non compiendo l’art. 19 L. 47/87 alcuna distinzione tra atti tra coniugi o nei confronti di terzi.
Come correttamente rilevato dai giudici, inoltre, una diversa lettura della norma contrasterebbe inconfutabilmente con la sua ratio di agevolare la sistemazione dei rapporti coniugali, senza sfavorevoli conseguenze fiscali.
Antonella Castrignano' - Avvocato in Bolzano

References: art. 19
 sentenza 
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