Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zezwolenie/ibpbi-2-423-161-12-ap
Timestamp: 2020-08-13 02:29:07+00:00

Document:
♦ › Zezwolenie › IBPBI/2/423-161/12/AP
Czy w opisanym stanie faktycznym alokacja kosztów wspólnych (tj. takich w stosunku do których brak jest możliwości bezpośredniej alokacji do działalności opodatkowanej lub zwolnionej) dokonana w proporcji, w jakiej pozostają przychody z działalności zwolnionej lub opodatkowanej za cały rok 2011 do ogólnej kwoty przychodów Spółki w roku 2011 jest zgodna z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest nieprawidłowe.
W dniu 16 lutego 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu.
Czy w opisanym stanie faktycznym alokacja kosztów wspólnych (tj. takich w stosunku do których brak jest możliwości bezpośredniej alokacji do działalności opodatkowanej lub zwolnionej) dokonana w proporcji, w jakiej pozostają przychody z działalności zwolnionej lub opodatkowanej za cały rok 2011 do ogólnej kwoty przychodów Spółki w roku 2011 jest zgodna z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy PDOP... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym alokacja kosztów wspólnych (tj. takich w stosunku do których brak jest możliwości bezpośredniej alokacji do działalności opodatkowanej lub zwolnionej) dokonana w proporcji, w jakiej pozostają przychody z działalności zwolnionej lub opodatkowanej za cały rok 2011 do ogólnej kwoty przychodów Spółki w roku 2011 jest zgodna z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy PDOP.
Jak wynika z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o PDOP, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania takich przychodów. Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (...)”.
Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie ważnego zezwolenia.
Jak wynika z powyższego, przy obliczaniu przez Spółkę podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, konieczne jest wyodrębnienie z ogólnej puli przychodów i kosztów osiągniętych w roku 2011, tych przychodów i kosztów, które związane są bezpośrednio lub pośrednio z działalnością zwolnioną z opodatkowania (tj. prowadzoną na terenie SSE na podstawie ważnego zezwolenia).
Jak wskazano w stanie faktycznym, przez cały rok 2011 (tj. zarówno w okresie styczeń-kwiecień, kiedy Spółka osiągała jedynie przychody ze źródeł podlegających opodatkowaniu, jak i w okresie maj-grudzień, kiedy Spółka osiągała przychody ze źródeł opodatkowanych jak i zwolnionych), Wnioskodawca ponosił koszty uzyskania przychodów z działalności opodatkowanej, jak i koszty uzyskania przychodów z działalności zwolnionej (związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem przyszłego źródła przychodów z działalności zwolnionej, a w późniejszym okresie koszty prowadzenia tej działalności). Koszty ponoszone w roku 2011 były zasadniczo przez Spółkę alokowane bezpośrednio odpowiednio do działalności, z którą były związane, jednak w odniesieniu do części kosztów nie było możliwe jednoznaczne ich powiązanie z działalnością opodatkowaną albo zwolnioną.
Do kosztów, których bezpośrednia alokacja do działalności zwolnionej albo opodatkowanej była niemożliwa Spółka zaliczyła w szczególności część kosztów ogólnego zarządu, kosztów sprzedaży, oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów finansowych.
Obiektywny brak możliwości przyporządkowania kosztów ogólnego zarządu i kosztów sprzedaży, jak również pozostałych kosztów operacyjnych i finansowych do poszczególnych źródeł przychodów wynika z szeregu okoliczności. Z jednej strony w okresie styczeń-kwiecień 2011 r. Spółka prowadziła działalność produkcyjną poza obszarem SSE (w zakładzie w R.), jednocześnie prowadząc intensywne działania związane z przyszłą działalnością zwolnioną tj. dotyczące planowanej relokacji działalności Spółki do nowej fabryki na terenie SSE. Z drugiej strony, po relokacji do nowej fabryki na terenie SSE działalność Spółki obejmowała nie tylko działalność zwolnioną, ale także działalność niemieszczącą się w ramach Zezwolenia, a dotyczącą m.in. sprzedaży towarów, materiałów, usług, najmu części nowej fabryki (tj. działalność opodatkowaną).
Wobec braku obiektywnej możliwości bezpośredniego przypisania kosztów odpowiednio do działalności opodatkowanej lub działalności zwolnionej, w ocenie Spółki zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP. Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2a ustawy o PDOP zasada ta ma również zastosowanie w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania.
W opinii Spółki, wykładnia powyższego przepisu jednoznacznie wskazuje, że przystępując do wyliczenia wskazanej proporcji (tj. tzw. klucza przychodowego) konieczne jest zastosowanie danych o przychodach zwolnionych oraz ogólnej kwocie przychodów właściwych dla całego roku podatkowego, którego dotyczy rozliczenie. W szczególności cytowany przepis nie daje podstawy dla wyodrębniania dwóch okresów rozliczeniowych w ramach jednego roku podatkowego (tj. np. okresu osiągania przychodów jedynie ze źródeł podlegających opodatkowaniu oraz okresu osiągania przychodów zarówno ze źródeł opodatkowanych, jak i zwolnionych) w celu wyliczenie klucza przychodowego.
Powyższa konkluzja znajduje również potwierdzenie w systemowej wykładni przepisów o PDOP. Podatek dochodowy jest podatkiem rocznym. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOP rok podatkowy jest zgodny z rokiem kalendarzowym, o ile podatnik nie zdecydował się na inne rozwiązanie. Również system zaliczkowego wpłacania podatku uregulowany w art. 25. ust. 1 ustawy o PDOP wskazuje, że zaliczka stanowi różnicę między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Podatnicy mają zatem obowiązek narastającego obliczania należnego podatku wraz z upływem kolejnych miesięcy roku podatkowego, a co za tym idzie nie jest możliwe ustalanie współczynnika wskazanego w art. 15 ust. 2 i 2a jedynie za wybrany okres roku podatkowego (np. comiesięcznie lub za wybrane kilka miesięcy).
Co więcej, przyjęcie rozwiązania zgodnie z którym alokacji kosztów wspólnych do działalności opodatkowanej i zwolnionej w roku 2011 Spółka dokonywałaby na bazie klucza przychodowego obliczanego jedynie dla części tego roku (tj. np. okresu maj-grudzień, kiedy Spółka osiągała przychody zarówno ze źródeł opodatkowanych jak i zwolnionych) pomijałoby fakt, że Spółka ponosiła koszty wspólne dla działalności opodatkowanej i zwolnionej już w okresie styczeń-kwiecień 2011 r. (związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem przyszłego źródła przychodów z działalności strefowej), tj. jeszcze zanim zaczęła osiągać przychody z działalności zwolnionej.
Stanowisko Spółki zgodnie, z którym przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP wymagają obliczenia tzw. klucza przychodowanego w oparciu o dane narastające, w skali całego roku podatkowego potwierdzają m.in.:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 kwietnia 2010 r., sygn. ILPB3/423-75/10-2/MM;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2009 r., sygn. ITPB3/423-343/09/DK.
Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że dzieląc tzw. koszty wspólne dla obu rodzajów działalności kluczem przychodowym opisanym w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP, klucz ten powinien być obliczany na bazie przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej z całego roku podatkowego.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, podatnik korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, zobowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy (lub na jej terenie ale nie korzystającą ze zwolnienia). Wyjątkowo, tylko w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, tj. dotyczące zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej, można zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia, wynikającą z art. 15 ust. 2 i 2a updop.
Reasumując, stanowisko Spółki, iż dzieląc tzw. koszty wspólne dla obu rodzajów działalności kluczem przychodowym opisanym w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP, klucz ten powinien być obliczany na bazie przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej z całego roku podatkowego, należy uznać za nieprawidłowe.
Nadmienić należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.
IBPBI/2/423-161/12/AP
ILPB3/423-75/10-2/MM | Interpretacja indywidualna
ITPB3/423-343/09/DK | Interpretacja indywidualna

References: art. 15
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 7
 art. 15
 art. 17
 art. 15
 art. 15
 art. 8
 art. 25
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 17
 art. 15
 art. 15