Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/ilpp2-443-347-13-2-jk
Timestamp: 2018-11-20 19:24:47+00:00

Document:
♦ › Usługi › ILPP2/443-347/13-2/JK
Podatek od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług pośrednictwa handlowego.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług pośrednictwa handlowego – jest prawidłowe.
W dniu 22 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług pośrednictwa handlowego.
Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest organizatorem sieci „A” zrzeszającej na zasadach franczyzy niezależnych przedsiębiorców działających w oparciu o system sprzedaży opracowany przez Spółkę. Podmiotami tworzącymi sieć są: Spółka jako franczyzodawca oraz franczyzobiorcy - niezależne podmioty gospodarcze działające na podstawie umów zawieranych ze Spółką i prowadzące działalność handlową w zakresie handlu detalicznego (tj. sklepy zrzeszone w sieci „A”).
W ramach prowadzonej działalności, Spółka podejmuje działania zapewniające stały rozwój i rozbudowę sieci, m.in. dzięki zawieranym przez Spółkę kontraktom handlowym oraz kontraktom, których przedmiotem jest sprzedaż i dystrybucja produktów i towarów sprzedawanych w ramach sieci.
Spółka realizuje swoje cele i prowadzi wskazaną powyżej działalność na podstawie:
umów o współpracy zawartych pomiędzy Spółką oraz producentami i dostawcami towarów,
umów o współpracy zawartych pomiędzy Spółką oraz franczyzobiorcami.
W tym też zakresie Spółka - zawierając i negocjując kontrakty i umowy o współpracy – świadczy usługi o charakterze pośrednictwa handlowego na rzecz producentów i dostawców (Spółka otrzymuje wynagrodzenie za świadczone na ich rzecz usługi pośrednictwa handlowego). Na mocy zawartych umów, wynagrodzenie Spółki kalkulowane jest jako pewien procent liczony od wysokości osiągniętych w danym okresie rozliczeniowym (miesięcznym, kwartalnym, rocznym) obrotów netto z tytułu dostaw towarów realizowanych bezpośrednio pomiędzy dystrybutorem lub producentem a franczyzobiorcami (Spółka nie jest w tego typu sytuacjach stroną transakcji dostawy towarów, jedynie pośredniczy w zawieraniu takich transakcji).
Zgodnie z postanowieniami zawartych umów, Spółka w terminie 14 dni po upływie uzgodnionego okresu rozliczeniowego zobowiązana jest przesłać dystrybutorowi lub producentowi zestawienie osiągniętych w tym okresie obrotów netto pomiędzy danym dystrybutorem lub producentem a franczyzobiorcami zrzeszonymi w ramach sieci. Strony umowy uzgodniły, iż dystrybutor lub producent zobowiązany jest w terminie 5 dni od daty otrzymania zestawienia osiągniętych obrotów netto potwierdzić jego prawidłowość lub zgłosić zastrzeżenia (brak jakiejkolwiek informacji od producenta/dostawcy w wyznaczonym terminie jest równoznaczny z akceptacją w całości wysokości obrotów netto wynikających z zestawienia przedstawionego przez Spółkę). W przypadku zastrzeżeń zgłoszonych przez producenta /dostawcę odnośnie przedstawionego przez Spółkę zestawienia obrotów netto, strony zobowiązane są do uzgodnienia faktycznej wysokości osiągniętego obrotu w terminie 14 dni.
Na mocy zawartych umów, dopiero „wyczerpanie” powyższej procedury uzgadniania wysokości salda daje prawo Spółce do wystawienia faktury VAT z tytułu wynagrodzenia za wyświadczone usługi pośrednictwa handlowego. W szczególności, odpowiednie umowy przewidują, że Spółka, w terminie 7 dni od potwierdzenia przez strony zestawienia obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego (z uwzględnieniem zastrzeżeń zgłoszonych w toku uzgadniania salda na zasadach opisanych powyżej i ustalonych w umowie) wystawia fakturę VAT z tytułu świadczenia usług na rzecz producenta/dostawcy.
Spółka nie ma zatem możliwości jednostronnego, tj. nie poprzedzonego działaniami dystrybutora lub producenta w zakresie weryfikacji danych dotyczących salda obrotów ustalenia wartości wynagrodzenia za usługi świadczone zgodnie z umową w przyjętym okresie rozliczeniowym.
Uzupełniająco Spółka wskazuje, że cała procedura i harmonogram (w tym ustalone przez strony umowy terminy do przekazania i weryfikacji danych) pozyskiwania, weryfikacji i akceptowania danych sprzedażowych będących podstawą do ustalenia określenia wynagrodzenia Spółki za realizowane usługi zostały ustalone w taki sposób, aby zapewnić kompletność i rzetelność tych danych i jednocześnie uwzględniają strukturę organizacyjną sieci. Jak wspomniano powyżej, Spółka jako organizator sieci nie dokonuje bezpośrednio zakupów towarów od producenta lub dostawcy, a chcąc wywiązać się ze zobowiązań wynikających z umów z producentami /dostawcami - w celu weryfikacji danych sprzedażowych - jest zobligowana do uzyskania tego rodzaju danych od franczyzobiorców (sklepów) zrzeszonych w sieci i będących niezależnymi przedsiębiorcami, które to podmioty de facto realizują ten obrót i zgodnie z umową franczyzową są zobowiązane do przekazywania danych Spółce. Z tego też względu praktycznie nie jest możliwym skrócenie terminów przekazywania producentowi/dostawcy danych sprzedażowych, ani skrócenie czasu weryfikacji danych sprzedażowych otrzymanych od producenta/dostawcy.
Mając na uwadze powyższe Spółka przyjęła, że momentem zakończenia dla potrzeb VAT usług świadczonych przez Spółkę jest moment zakończenia weryfikacji danych sprzedażowych przez producenta i dostawcę, określany z momentem:
potwierdzenia przez producenta/dostawcę towarów poprawności przedstawionego przez Spółkę zestawienia obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego (w przypadku braku zastrzeżeń ze strony producenta/dostawcy),
dokonania uzgodnienia między Spółką a producentem/dostawcą towarów wysokości obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego (w przypadku zgłoszenia przez producenta/dostawcę zastrzeżeń do przedstawionego przez Spółkę zestawienia obrotów netto),
upływu 5 dni od daty otrzymania przez producenta/dostawcę towarów przygotowanego przez Spółkę zestawienia obrotów netto (w przypadku braku jakiejkolwiek informacji – akceptacji lub zgłoszenia zastrzeżeń – w tym terminie ze strony producenta/dostawcy towarów), albowiem potwierdzone/uzgodnione dane są podstawą do ustalenia wysokości należnego Spółce wynagrodzenia.
Czy Spółka prawidłowo przyjęła, że w opisanym stanie faktycznym, w przypadku usług pośrednictwa handlowego, świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów/dostawców towarów, za moment wykonania usługi dla potrzeb określania konsekwencji VAT należy uznać datę zakończenia weryfikacji/datę uzgodnienia dostarczonych przez producenta/dostawcę towarów danych o obrotach, stanowiących podstawę ustalenia wynagrodzenia Spółki za świadczone usługi...
Tym samym, uznać należy, że obowiązek podatkowy w VAT z tytułu świadczonych przez Spółkę usług pośrednictwa handlowego powstawał będzie z dniem wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczone usługi, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia wykonania usługi (rozumianego właśnie jako zakończenie weryfikacji/uzgodnienie przez Spółkę z producentem/dostawcą danych odnośnie wysokości obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego)...
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
Spółka stoi na stanowisku, że świadczone przez nią usługi pośrednictwa handlowego na rzecz producentów/dostawców towarów na podstawie zwieranych przez Spółkę umów stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w opinii Spółki, usługi te należy traktować jako usługi o charakterze ciągłym.
W doktrynie prawa oraz w orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, iż przez świadczenie usług o charakterze ciągłym należy rozumieć świadczenie usług w jednolity sposób przez dłuższy czas. W Słowniku Języka Polskiego wyraz „ciągły” – określony jest jako: trwający bez przerwy, powtarzający się stale. Nie tylko zatem nieustanność jakiegoś procesu, ale także jego powtarzalność uznać należy za ciągłość. Również w sytuacji, gdy np. na podstawie zawartej umowy systematycznie lub w miarę potrzeb (ale z dużą częstotliwością) świadczone są usługi, a ich rozliczenie następuje np. raz w miesiącu, raz w kwartale lub raz w roku, uznać można, iż są to usługi o charakterze ciągłym. Zatem, przez sprzedaż o charakterze ciągłym należy rozumieć nie tylko ciągłą sprzedaż towarów, ale także świadczenie usług w jednolity sposób przez dłuższy czas.
Podkreślenia wymaga, iż ciągłość sprzedaży należy także rozumieć zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc ją do pojęcia „zobowiązania o charakterze ciągłym”. Zobowiązanie takie (np. dostawa, najem, dzierżawa itd.) wytwarza stosunek prawny, którego charakter jest trwały, i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe bądź okresowe. Sprzedaż o charakterze ciągłym obejmować więc będzie świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony do świadczenia wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym. Istotą usług o charakterze ciągłym jest zatem stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta. Cechuje je brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów, w jakich są realizowane, tzn. nie sposób dokładnie określić, kiedy część takiej usługi zostaje wykonana.
Biorąc pod uwagę powyższe, jak również przedstawiony przez Spółkę opis stanu faktycznego (naturę i zasady rozliczania świadczonych przez nią usług), w ocenie Spółki usługi świadczone na rzecz producentów / dostawców towarów należy uznać za usługi o charakterze ciągłym.
Ponadto, w związku z tym, że strony umowy wprowadziły obowiązek akceptowania przedłożonych przez Spółkę zestawień sald obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego, które stanowią pewnego rodzaju „odbiór” wykonanych usług, zdaniem Spółki można uznać, że usługa zostaje faktycznie wykonana/zakończono jej świadczenie dopiero w chwili:
akceptacji salda przez producenta/dostawcę towarów lub
uzgodnienia salda przez strony umowy (w przypadku zastrzeżeń zgłoszonych przez producenta / dostawcę odnośnie danych przedstawionych przez Spółkę),
względnie w przypadku milczącego zaakceptowania wraz z upływem terminu przewidzianego do odrzucenia salda lub jego akceptacji.
Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, przy czym w myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
W związku z brzmieniem powołanych przepisów, przy jednoczesnym braku ustawowej definicji, istotne jest określenie, co należy rozumieć przez „dzień wykonania usługi”. Od wskazanego momentu liczone są bowiem terminy określające właściwą chwilę powstania obowiązku podatkowego w VAT dla świadczonych usług.
Zdaniem Spółki o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter, a ten zostaje określony poprzez umowne postanowienia stron. One to bowiem decydują, z chwilą dokonania jakich czynności należy uznać daną usługę za wykonaną – chyba, że chwila ta określana jest przez przepisy prawa regulujące dany rodzaj usługi. Takie stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2002 r. sygn. akt I SA/Wr 1586/97, w którym stwierdzono, że „o tym, czy dana usługa została faktycznie wykonana, decyduje jej charakter. O charakterze i o dacie wykonania decydują strony umowy cywilnoprawnej, za wyjątkiem sytuacji, gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług”. Dla realizacji tego celu niezbędnym jest więc uwzględnienie sposobu, w jaki strony w zawartej umowie określiły swe prawa i obowiązki dotyczące fazy zakończenia realizacji usługi. Strony umowy decydują bowiem o tym, jakie działania muszą być podjęte, aby uznać daną usługę za wykonaną.
W związku z tym, że Spółka w zawieranych z dostawcami lub producentami umowach wprowadziła procedurę polegająca na akceptacji przesłanego salda obrotów, które jest niejako rodzajem „protokołu odbioru prac”, uzasadnionym zdaniem Spółki jest przyjęcie, iż dopiero zaakceptowanie salda przez producenta/dostawcę towarów (lub jego uzgodnienie po zgłoszeniu zastrzeżeń) jest momentem wykonania usługi przez Spółkę.
Spółka pragnie dodatkowo wskazać, iż tożsamej oceny podobnego stanu faktycznego dokonał Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 13 lipca 2011 r. (sygn. ITPP2/443-601/11/AK) w której stwierdził, iż „Charakter usługi i datę jej wykonania definiują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem, gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa, regulujący zasady danego rodzaju usług. W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przyjmując jako element stanu faktycznego, iż momentem wykonania usługi jest data, w której Holding, bądź producent, mógł i powinien zweryfikować informacje o danych sprzedażowych”.
W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 stycznia 2010 r. (sygn. ILPP2/443-1384/09-4/MN) w której stwierdził, iż: „Zatem, w przypadku, gdy świadczenie usług opisanych we wniosku winno zostać udokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT, moment powstania obowiązku podatkowego ustala się na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy, czyli w momencie wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi. Za moment wykonania usługi, w analizowanym przypadku należy przyjąć dzień, w którym Wnioskodawca otrzymał informacje od swoich kontrahentów o ilości i wielkości wykonanych usług, a w przypadku usług świadczonych na rzecz firmy XXXX – informację o dokonanej płatności”.
Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym, w przypadku usług pośrednictwa handlowego świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów/dostawców towarów, za moment wykonania usługi dla potrzeb określania konsekwencji VAT należy uznać datę zakończenia weryfikacji/datę uzgodnienia danych o obrotach netto, stanowiących podstawę ustalenia wynagrodzenia Spółki za świadczone usługi.
Tym samym, uznać należy, że obowiązek podatkowy w VAT z tytułu świadczonych przez Spółkę usług pośrednictwa handlowego powstawał będzie z dniem wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczone usługi, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia wykonania usługi (rozumianego właśnie jako zakończenie weryfikacji/uzgodnienie przez Spółkę z producentem/dostawcą danych odnośnie wysokości obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego).
Z kolei przez świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z podstawową zasadą określoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Należy zauważyć, iż w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest definicji „momentu wykonania usługi”. Moment wykonania usługi jest często ustalany w oparciu o moment realizacji poszczególnych umów, w których kontrahenci zastrzegają sobie, w jaki sposób dojdzie do realizacji i finalizacji usługi (przygotowanie i przesłanie dokumentacji, sporządzenie i podpisanie protokołu odbioru itp.).
Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest organizatorem sieci „A” zrzeszającej na zasadach franczyzy niezależnych przedsiębiorców działających w oparciu o system sprzedaży opracowany przez Spółkę. Podmiotami tworzącymi sieć są: Spółka jako franczyzodawca oraz franczyzobiorcy - niezależne podmioty gospodarcze działające na podstawie umów zawieranych ze Spółką i prowadzące działalność handlową w zakresie handlu detalicznego (tj. sklepy zrzeszone w sieci „A”
Spółka realizuje swoje cele i prowadzi wskazaną powyżej działalność na podstawie umów o współpracy zawartych pomiędzy Spółką oraz producentami i dostawcami towarów oraz umów o współpracy zawartych pomiędzy Spółką oraz franczyzobiorcami.
Uzupełniająco Spółka wskazuje, że cała procedura i harmonogram (w tym ustalone przez strony umowy terminy do przekazania i weryfikacji danych) pozyskiwania, weryfikacji i akceptowania danych sprzedażowych będących podstawą do ustalenia określenia wynagrodzenia Spółki za realizowane usługi zostały ustalone w taki sposób, aby zapewnić kompletność i rzetelność tych danych i jednocześnie uwzględniają strukturę organizacyjną sieci.
Analizując opisany przez Spółkę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż wynagrodzenie od pośredników handlowych Wnioskodawcy kalkulowane jest jako procent liczony od wysokości osiągniętych w danym okresie rozliczeniowym (miesięcznym, kwartalnym, rocznym) obrotów netto z tytułu dostaw towarów realizowanych bezpośrednio pomiędzy dystrybutorem lub producentem a franczyzobiorcami.
Niezbędnym elementem świadczonej przez Zainteresowanego usługi jest weryfikacja danych dotyczących obrotów, które są podstawą kalkulowanego wynagrodzenia. Wnioskodawca wskazał na 3 różne sytuacje weryfikacji danych, które wynikają z zawartych z dostawcami umów. Stąd czynności opisane we wniosku zmierzające do ustalenia prawidłowych obrotów Zainteresowanego, składają się na świadczoną przez niego usługę.
Tym samym, w przedmiotowej sprawie momentem wykonania usługi będzie:
dzień akceptacji przez dystrybutora/producenta poprawności pierwotnego zestawienia wysokości obrotów dotyczących danego okresu rozliczeniowego (miesięczny, kwartalny, roczny) lub
piąty dzień od daty otrzymania przez producenta/dostawcę towarów przygotowanego przez Spółkę zestawienia obrotów netto (w przypadku braku jakiejkolwiek informacji – akceptacji lub zgłoszenia zastrzeżeń) lub
w przypadku nieprawidłowości wysokości obrotów tj. po zgłoszeniu zastrzeżeń – dzień uzgodnienia między Wnioskodawcą a dystrybutorem/producentem faktycznej wysokości obrotów dotyczących danego okresu rozliczeniowego (miesięczny, kwartalny, roczny).
Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczonych przez Spółkę usług pośrednictwa handlowego powstawał będzie/powstał zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczone usługi, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia wykonania usługi rozumianej jako zakończenie weryfikacji/uzgodnienie przez Spółkę z producentem/dostawcą danych odnośnie wysokości obrotów netto dotyczących danego okresu rozliczeniowego.
ILPP2/443-347/13-2/JK
ITPP2/443-601/11/AK | Interpretacja indywidualna

References: art. 14
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 8
 art. 7
 art. 15
 art. 19
 art. 14
 art. 20
 art. 21
 art. 19