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Timestamp: 2019-06-27 13:22:07+00:00

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Venta de apps y la tributación en IAE, IVA e IRPF | Serapeum
Venta de apps y la tributación en IAE, IVA e IRPF
Diciembre 13,2018
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LOS INGRESOS SE PRODUCEN mediante suscripciones de duración determinada y puede suponer servicios de instalación de software en las instalaciones de los clientes.
Dentro de la multitud de actividades que puede englobar la denominación de emprendedor digital estudiaremos la consistente en la venta (a través de una página Web y de una plataforma digital) de una aplicación informática (APP) de elaboración propia.
Estudiaremos las implicaciones en el IAE, IVA e IRPF.
Impuesto sobre Actividades Económicas: ( grupo 845, “Explotación electrónica por cuenta de terceros”, de la sección primera de las Tarifas)
1º) La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.
Los apartados 1 y 2 de la regla 3ª de la citada Instrucción, disponen lo siguiente:
“1. Tienen la consideración de actividades económicas, cualesquiera actividades de carácter empresarial, profesional o artístico. A estos efectos se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
2. Tienen la consideración de actividades empresariales, a efectos de este Impuesto, las mineras, industriales, comerciales y de servicios, clasificadas en la Sección 1ª de las Tarifas.”.
2º) De acuerdo con el criterio mantenido por la Dirección General de Tributos, así como por la extinta Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, la clasificación y, en su caso, tributación por el Impuesto sobre Actividades Económicas de las prestaciones de servicios realizadas a través de la red Internet se efectuará de acuerdo con la naturaleza material de la actividad económica ejercida, dependiendo únicamente de las condiciones que concurran y del modo en que se realice dicha actividad económica.
La actividad empresarial de este caso que se centra en la elaboración y venta de un software “APP” a través de su página web y la plataforma para Smartphone (Play Store Google), para su descarga directa por los usuarios finales, prestando un servicio de instalación del software así como un soporte técnico, se clasifica en el grupo 845, “Explotación electrónica por cuenta de terceros”, de la sección primera de las Tarifas que, según nota, comprende la prestación de servicios de estudio y análisis de procesos para su tratamiento mecánico, de programación para equipos electrónicos, de registro de datos en soportes de entrada para ordenadores, así como la venta de programas, el proceso de datos por cuenta de terceros y otros servicios independientes de elaboración de datos y tabulación.
Impuesto sobre el Valor Añadido ( calificados como servicios prestados vía electrónica )
De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por otra parte, el artículo 5 de la Ley del impuesto señala que:
El artículo 11 de la Ley del impuesto define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
De acuerdo con lo anterior, esta actividad derivará para el que la ejerza, a los efectos del impuesto, en la condición de empresario o profesional y las operaciones por él efectuadas tendrán la consideración de prestaciones de servicios que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
Tercero.- A efectos de determinar el lugar de realización tanto de los servicios prestados por la consultante debe en primer lugar analizarse la naturaleza de los mismos.
El artículo 69.Tres de la Ley 37/1992 define los servicios prestados vía electrónica como “aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
El concepto de servicios prestados por vía electrónica es un concepto del Derecho de la Unión que debe interpretarse de acuerdo con lo dispuesto tanto en la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido como lo dispuesto en el Reglamento de ejecución número 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE.
De acuerdo con el Anexo II, apartado 2), de la Directiva del impuesto tienen la consideración de servicios prestados vía electrónica el “suministro de programas y su actualización”.
En desarrollo de lo anterior, el artículo 7 del Reglamento 282/2011, señala que:
1. Las «prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica» contempladas en la Directiva 2006/112/CE abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información.
2. El apartado 1 abarcará, en particular, los casos siguientes:
a) el suministro de productos digitalizados en general, incluidos los programas informáticos, sus modificaciones y sus actualizaciones;
f) los servicios enumerados en el anexo I.”.
Adicionalmente, el Anexo I del Reglamento 282/2011 especifica, a título de ejemplo, los servicios que son considerados como suministros de programas y su actualización a los que hace referencia el Anexo II de la Directiva del impuesto:
“2) Punto 2 del anexo II de la Directiva 2006/112/CE:
a) acceso o descarga de programas informáticos, como por ejemplo programas de gestión/contabilidad, o programas antivirus, así como de sus actualizaciones;
b) programas para bloquear la descarga de banners publicitarios;
c) descarga de controladores, como los que permiten interconectar el ordenador personal con equipos periféricos tales como impresoras;
d) instalación automatizada en línea de filtros de acceso a sitios web;
e) instalación automatizada en línea de cortafuegos.”.
De acuerdo con todo lo anterior y considerando que la aplicación informática desarrollada será objeto de descarga por los consumidores finales desde algún tipo de plataforma, deben ser calificados como servicios prestados vía electrónica.
Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que el apartado dos del artículo 11 de la Ley 37/1992 dispone que:
15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.
Así, cuando la plataforma que facilita la descarga de la aplicación informática actúe ante los adquirentes en su propio nombre, se entenderá que la misma ha recibido y prestado, por sí misma, los servicios en cuestión, como parece ocurrir en este caso.
El artículo 9 bis del Reglamento 282/2011 introducido por el Reglamento de ejecución número 1042/2011, de 7 de octubre, por el que se modifica el Reglamento de Ejecución (UE) no 282/2011 en lo relativo al lugar de realización de las prestaciones de servicios establece una presunción que, a falta de otros elementos de prueba, pes aplicable al supuesto objeto de consulta:
“1. A efectos del artículo 28 de la Directiva 2006/112/CE, cuando se presten servicios por vía electrónica a través de una red de telecomunicaciones, de una interfaz o de un portal, como por ejemplo un mercado de aplicaciones, se presumirá que un sujeto pasivo que toma parte en la prestación actúa en nombre propio pero por cuenta del prestador de dichos servicios, salvo que el prestador sea reconocido expresamente como tal por ese sujeto pasivo y que ello quede reflejado en los acuerdos contractuales entre las partes.
Para que se considere que el prestador de servicios por vía electrónica ha sido reconocido expresamente como tal por el sujeto pasivo, deberán cumplirse las siguientes condiciones:
a) la factura emitida o facilitada o facilitada por cada sujeto pasivo que participe en la prestación de los servicios por vía electrónica deberá indicar con precisión cuáles son tales servicios y el prestador de estos servicios;
b) el recibo o la factura que se haya emitido o facilitado al cliente deberá indicar con precisión los servicios prestados por vía electrónica y el prestador de estos servicios.
A efectos del presente apartado, un sujeto pasivo que, respecto a la prestación de servicios efectuada por vía electrónica, autorice el cargo al cliente o la prestación de los servicios, o fije los términos y las condiciones generales de la prestación, no podrá indicar expresamente a otra persona como prestadora de dichos servicios.”.
Cuarto.- Respecto del lugar de realización de dichos servicios, debe señalarse que las reglas de localización de las prestaciones de servicios vía electrónica se contienen en los artículos 69.Uno.1º y 70.Uno.4º de la Ley 37/1992, señalando el primero de ellos que:
1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.
Por su parte, el artículo 70.Uno.4º de la Ley del impuesto señala que:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
4.º Los prestados por vía electrónica cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.”.
El artículo 70.Uno.4º de la Ley 37/1992, antes reproducido, es trasposición de la regla de localización contenida en el artículo 58 de la Directiva del impuesto.
Conclusión Respecto al IVA:
1.- POR TANTO EL SERVICIO QUE PRESTAMOS a favor de la plataforma no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido pues la plataforma, que actúa en nombre propio, no parece tener en el territorio de aplicación del impuesto ni la sede de su actividad económica ni un establecimiento permanente o, en su defecto, un domicilio o residencia habitual que fueran destinatarios de dichos servicios.
2.- Respecto de los servicios prestados por la plataforma a favor de los consumidores finales, éstos estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando los adquirentes estuvieran establecidos en el territorio de aplicación del impuesto o tuvieran en el mismo su residencia o domicilio habitual, con independencia que sean empresarios o profesionales o consumidores finales.
3.- Por último, a los efectos de determinar el lugar donde se encuentran establecidos los consumidores finales debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 24 ter del Reglamento 282/2011 introducido por el Reglamento 1042/2011 que establece que:
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ( método de estimación directa )
Para proceder a la calificación en el IRPF de los rendimientos que se obtengan por la venta del derecho de la aplicación informática creada, se hace preciso acudir al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29), donde se determina lo siguiente:
Conforme con esta definición legal, procede calificar como rendimientos de actividades económicas los que obtenga en el ejercicio de su actividad económica de explotación comercial de la aplicación informática de su creación.
Desde esta calificación, la determinación del rendimiento neto de la actividad deberá realizarse por el método de estimación directa (pues no se trata de una actividad de las incluidas en el método de estimación objetiva), siendo su modalidad (salvo exclusión o renuncia) la simplificada, lo que comporta la aplicación de lo establecido en el artículo 30 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31):
“El rendimiento neto de las actividades económicas, a las que sea de aplicación la modalidad simplificada del método de estimación directa, se determinará según las normas contenidas en los artículos 28 y 30 de la Ley del Impuesto, con las especialidades siguientes:
2.ª El conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación se cuantificará aplicando el porcentaje del 5 por ciento sobre el rendimiento neto, excluido este concepto, sin que la cuantía resultante pueda superar 2.000 euros anuales. No obstante, no resultará de aplicación dicho porcentaje de deducción cuando el contribuyente opte por la aplicación de la reducción prevista en el artículo 26.1 de este Reglamento”
Noviembre 20,2018

References: Real Decreto 
 artículo 4
 artículo 5
 artículo 11
 artículo 69
 artículo 7
 artículo 11
 artículo 9
 artículo 28
 artículo 70
 artículo 70
 artículo 58
 artículo 24
 artículo 27
 artículo 30
 Real Decreto 
 artículo 26