Source: http://kraken.slv.cz/7Afs89/2006
Timestamp: 2018-07-16 19:02:22+00:00

Document:
7Afs89/2006
7 Afs 89/2006-80
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci stì¾ovatele J. K., zastoupeného Mgr. Danou Rù¾ièkovou, advokátkou se sídlem v Táboøe, Husovo nám. 570, za úèasti Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem v Èeských Budìjovicích, Mánesova 3a, v øízení o kasaèní stí¾nosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 21. 12. 2005, è. j. 10 Ca 137/2005-33,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích, kterým soud zamítl jeho ¾alobu podanou proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích (dále té¾ správní orgán ) ze dne 15. 6. 2005, è. j. 8732/110/2004, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Táboøe (dále té¾ správce danì ) ze dne 18. 8. 2004, è. j. 101463/04/110918/4674, kterým mu byla dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za rok 2002 ve vý¹i 308 795 Kè.
Jako právní dùvod kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvedl dùvod uvedený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel spatøuje vady rozsudku v jeho nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a dále ve vadách øízení spoèívajících v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e správce danì a následnì i správní orgán v daòovém øízení bezdùvodnì neprovedly jím navr¾ené dùkazy, toto jejich neprovedení nikterak nezdùvodnily a jednotlivé provedené dùkazy vytrhovaly z ostatních souvislostí a vazeb. Dùsledkem shora uvedeného potom byla skuteènost, ¾e jej zkrátily na jeho právech. Stì¾ovatel dále namítá, ¾e závìry správce danì nejsou podlo¾eny dostateènì skutkovými zji¹tìními nebo jsou s nimi v rozporu a následné závìry, k nim¾ správce danì dospìl pøi hodnocení dùkazù, odporují základním zásadám logického my¹lení a uva¾ování. Podle názoru stì¾ovatele shora uvedené subjekty nerespektovaly vùli jeho a dodavatele zbo¾í obchody uzavøít a daly tak pøednost formálnì právnímu významu pøed významem obsahovým. Proto navrhl zru¹ení rozsudku krajského soudu a vrácení vìci tomuto soudu zpìt k dal¹ímu øízení.
Správní orgán se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil pøípisem ze dne 10. 4. 2006. Ve vztahu ke stì¾ovatelovì námitce týkající se chybného postupu správce danì pøi dokazování v daòovém øízení odkázal na podrobné odùvodnìní napadeného rozhodnutí a na své stanovisko k ¾alobì, kde se s ní dostateènì vypoøádal, nebo» tuto námitku obsahovalo jak odvolání, tak i ¾aloba. Pokud se jedná o ostatní tvrzení stì¾ovatele uvedená v kasaèní stí¾nosti, správní orgán s nimi nesouhlasí a je pøesvìdèen, ¾e se nezakládají na pravdì. Správní orgán dále uvádí, ¾e doklady (pøijaté faktury za dodávku døeva vystavené spoleèností K. S., s.r.o., se sídlem ve ©. u B., které stì¾ovatel pøedlo¾il pøi daòové kontrole a jimi¾ hodlal prokazovat, ¾e deklarované výdaje, zaúètované na základì pøedmìtných dokladù, byly skuteènì vynalo¾eny ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní platném pro rozhodovanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, nepochybnì nemìly nále¾itosti daòového dokladu ve smyslu ust. § 11 odst. 1 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o úèetnictví ). Proto za této situace zaèal správce danì nejprve zji¹»ovat, pomocí institutu do¾ádání, u jiného správce danì (Finanèní úøad Ostrava II) informace o dodavateli zbo¾í. Do¾ádaný správce danì sdìlil, ¾e jmenovaná spoleènost je dlouhodobì nekontaktní, jediný jednatel (pan P.) na zaslané písemnosti nereaguje a na jednání ke správci danì se nedostavuje. Stejné sdìlení pak vyjádøil i Finanèní úøad Brno-venkov, místnì pøíslu¹ný po zmìnì sídla spoleènosti. Ten navíc uvedl, ¾e vymìøil této spoleènosti za pøedmìtná zdaòovací období daò, kterou si tento subjekt uvedl v pøiznání a která naprosto neodpovídala údajùm na stì¾ovatelem pøedlo¾ených fakturách. S ohledem na vý¹e uvedené vznikly správci danì pochybnosti o tom, zda dodávky zbo¾í, uvedeného na neúplných daòových dokladech, byly skuteènì realizovány a zda zaúètované výdaje vztahující se k uvedeným dokladùm jsou uplatnìny oprávnìnì v souladu s ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. A proto vyzval stì¾ovatele výzvou ze dne 16. 10. 2003, è. j. 114750/03/110933/3958, k prokázání skuteèností rozhodných pro správné stanovení danì. Ve výzvì pøesnì specifikoval své pochybnosti i po¾adavky, jaké doklady po¾aduje pøedlo¾it a které skuteènosti po¾aduje prokázat, pøièem¾ nechal zcela na stì¾ovateli, jaké dal¹í dùkazy zvolí èi pøedlo¾í. Stì¾ovatel sice pøedlo¾il novì vyhotovené úèetní doklady ji¾ se v¹emi nále¾itostmi, av¹ak rekonstruované doklady nemohou samy o sobì prokázat, ¾e výdaj byl skuteènì vynalo¾en a ¾e k plnìní do¹lo. I v pøípadì formálních nedostatkù dokladu se jedná o doklad jedineèný a právì tato jedineènost má dùkazní váhu, nebo» popisuje skuteènosti, v dùsledku kterých byl doklad vystaven. Opravu dokladu sice provést lze, ale tak, aby dùkazní váha, spoèívající v jeho jedineènosti, nebyla poru¹ena. Ve vztahu k evidenci nákupu a prodeje, posléze pøedlo¾enou stì¾ovatelem, správní orgán uvedl, ¾e ji nemohl správce danì pova¾ovat za dùkaz skuteèné realizace nákupu døeva od spoleènosti K. S., s.r.o. Dùvody nepøijetí tohoto dùkazního prostøedku jsou uvedeny ve zprávì z kontroly a byly podrobnì projednány se stì¾ovatelovou zástupkyní (z tohoto jednání je ve správním spise protokol), uvedeny jsou podrobnì i na stranì 8 a 9 napadeného rozhodnutí, není tedy pravdou, ¾e tuto evidenci správce danì odmítl bez dal¹ího zdùvodnìní. Mar¾i u jiných dodavatelù nezji¹»oval správce danì proto, ¾e na posouzení uskuteènìní pøedmìtného obchodu nemohly mít vliv poznatky o hospodaøení jiných subjektù. A proto¾e jiný dùkazní prostøedek k prokázání vý¹e uvedených skuteèností stì¾ovatel nepøedlo¾il, usoudil správce danì za této situace, ¾e pøedlo¾ením tìchto dokladù stì¾ovatel neodstranil pochybnosti o uskuteènìní a zaplacení dodávek døeva a jako dùkazy prokazující vynalo¾ení daòových výdajù je neosvìdèil. S ohledem na vý¹e uvedené proto správní orgán navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla jako nedùvodná zamítnuta.
Podle ust. § 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù.
Podle ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy. Ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù nelze uplatnit výdaje, které ji¾ byly v pøedchozích zdaòovacích obdobích ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù uplatnìny. Pokud poplatník úètuje v souladu se zvlá¹tním právním pøedpisem nìkteré úèetní operace kompenzovanì, posuzují se náklady, jejich¾ uznatelnost je limitována vý¹í pøíjmù s nimi souvisejících, obdobnì jako by byly úètovány oddìlenì náklady a výnosy.
Zásadní stí¾ní námitkou stì¾ovatele je jeho nesouhlas s posouzením právní otázky, zda-li pøedlo¾enými daòovými doklady a ostatními dùkazními prostøedky prokázal, ¾e deklarované výdaje, zaúètované na základì pøedmìtných dokladù, byly skuteènì vynalo¾eny ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Proto Nejvy¹¹í správní soud zhodnotil obsah spisu Krajského soudu v Èeských Budìjovicích.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ve v¹ech fázích øízení namítal chybný postup správce danì pøi dokazování v prùbìhu daòového øízení. K tomu dále dodává, ¾e jako podnikatel v oblasti obchodování se døevem realizoval nákupy døeva v¾dy od jiného dodavatele, zatímco prodeje døeva uskuteèòoval na základì pøedem sjednaných dohod. Podle tvrzení stì¾ovatele mìl správce danì v rámci provádìné daòové kontroly pochybnosti o dodání zbo¾í od jediného dodavatele, spoleènosti K. S., s.r.o. Z dùvodu nedostatku formálních nále¾itostí dokladù a vzhledem k hodnotì fakturovaného zbo¾í jej proto správce danì vyzval k odstranìní pochybností. Za tímto úèelem mu tedy dolo¾il celou øadu dùkazních prostøedkù, mimo jiné i èestné prohlá¹ení dodavatele sporné dodávky a evidenci nákupù a prodejù døeva v kontrolovaných obdobích. Navrhl dále správci danì výslech svìdka, a to jednatele spoleènosti K. S., s.r.o., pana P., jako¾ i obdobných podnikatelských subjektù. Za zásadní pova¾uje stì¾ovatel evidenci nákupù a prodejù døeva (v èasovém sledu, v nakoupeném mno¾ství, dle druhu døeva a v cenách za jednotku), kterou správci danì pøedlo¾il. Tento dùkaz v¹ak byl dle jeho názoru bez dal¹ího odmítnut, nebo» se jednalo o evidenci sepsanou a¾ na základì po¾adavku správce danì. Stì¾ovatel se v¹ak domnívá, ¾e tento závìr je nesprávný, nebo» takovou evidenci byl nucen si vést, proto¾e døevo nenakupuje na sklad, ale má sjednány odbìratele, kterým dodává podle jejich potøeb. To znamená, ¾e má nejprve odbìratele a a¾ následnì shání dodavatele. Podle stì¾ovatele se správce danì touto evidencí vùbec nezabýval, neporovnával ani, zda napø. souhlasí vystavené èi pøijaté faktury s údaji v této evidenci a podobnì, a odmítl navr¾ený dùkaz bez dal¹ího zdùvodnìní. K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e je skuteèností, ¾e sice nevedl skladovou evidenci, ale døevo nenakupoval nikdy na sklad, proto takovou evidenci nemìl, ta by vykazovala nulový zùstatek. Jako podpùrnou v¹ak vede ji¾ zmínìnou evidenci nákupù a prodejù. Následnì po¾adoval správce danì pøedlo¾ení jím zpochybòovaných daòových dokladù doplnìných dodavatelem zbo¾í o chybìjící údaje. Stì¾ovatel si tento po¾adavek vylo¾il tak, ¾e má zajistit doklady nové, jeho dodavatel je tedy vyhotovil a stì¾ovatel je pøedlo¾il správci danì, ten ale takový dùkaz odmítl. Stì¾ovatel je v¹ak pøesvìdèen, ¾e nemù¾e nést odpovìdnost za to, jaké doklady vystaví tøetí osoba. Jako dal¹í dùkaz k prokázání pou¾ití nákupù døeva k podnikání dle sporných faktur navrhl správci danì provedení výpoètu vý¹e mar¾e, nebo» ta se v prùbìhu jeho podnikání témìø nemìnila. Daný dùkaz v¹ak správce danì rovnì¾ odmítl. Navrhl dále provedení zji¹tìní skuteèností ohlednì zpùsobu obchodování se døevem a vý¹e mar¾e u jiného subjektu se stejným pøedmìtem podnikání. Také tento dùkaz správce danì odmítl s tím, ¾e by stejnì neosvìdèoval uskuteènìní nákupù od zpochybòovaného dodavatele. Proto¾e správce danì i správní orgán ukrátily stì¾ovatele na jeho právech tím, ¾e bezdùvodnì neprovedly v¹echny navrhované dùkazy, jejich neprovedení nikterak nezdùvodnily, právní úkony neposuzovaly podle skuteèného obsahu, ale podle formálních nále¾itostí, navrhl stì¾ovatel, aby pro tyto vady v postupu správního orgánu a správce danì a v této souvislosti pro nesprávnì posouzenou právní otázku správnosti dokazování krajským soudem Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V této vìci pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nezbytné uvést, ¾e k dané problematice se ji¾ døíve vyslovil ve své judikatuøe (napø. v rozsudku ze dne 10. 2. 2005, è. j. 2 Afs 90/2004-70, publikovaném pod è. 794/2006 Sb. NSS), z ní¾ vyplývá, ¾e základní podmínkou daòové uplatnitelnosti výdaje je, aby byl vynalo¾en na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmu. Povinnost tvrzení i bøemeno dùkazní ohlednì existence a vý¹e vynalo¾eného výdaje i ohlednì jeho úèelu nese poplatník. Proto pokud tento daòový subjekt v daòovém øízení neunese dùkazní bøemeno, které jej stíhá, znamená to, ¾e se z jím tvrzených skuteèností nevychází, pøièem¾ tato okolnost umo¾òuje správci danì ulo¾it mu povinnost zaplatit daò ve vy¹¹í èástce, ne¾ by odpovídalo údajùm jím uvedeným v daòovém pøiznání. Je tak zcela na poplatníkovi, který po¾aduje odeètení výdajù (nákladù) vynalo¾ených na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù v jím prokázané vý¹i ze základu danì, aby tento svùj nárok prokázal. Aby tedy prokázal pøíslu¹ným dokladem, který musí splòovat zákonná kritéria na jeho obsah a nále¾itosti, musí být rovnì¾ øádnì zaúètován a musí být vystaven stanoveným subjektem, uskuteènìní dodávek zbo¾í od pøíslu¹né obchodní spoleènosti a jeho úhradu. Vzhledem k tomu, ¾e okolnosti pøedvídané ve vý¹e citovaném rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu nastaly i v tomto pøípadì, nebo» stì¾ovatel neprokázal realizaci pøedmìtného obchodu, zdùrazòuje Nejvy¹¹í správní soud názor krajského soudu, ¾e správce danì i správní orgán postupovaly v souladu se zákonem, kdy¾ za uvedené dùkazní situace hodnotily dùkazní prostøedky tak, ¾e neprokazují tvrzení stì¾ovatele a ten tedy neunesl dùkazní bøemeno ve smyslu ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. V daném pøípadì potvrzují tento závìr skuteènosti zji¹tìné v pøedcházejících øízeních. Z nich vyplývá, ¾e primárním dùkazem k prokázání nároku na sní¾ení daòového základu o výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù jsou doklady, je¾ splòují zmínìná zákonná kritéria. Není-li jich, pak je jistì mo¾né tento nárok prokazovat postupem podle § 31 zákona o správì daní a poplatkù, pøièem¾ jako dùkazních prostøedkù mù¾e být u¾ito v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit rozhodné skuteènosti. Proto¾e v dané vìci byla v prùbìhu daòové kontroly správcem danì zpochybnìna otázka faktické, skuteèné realizace pøedmìtného obchodu, nebo» stì¾ovatel pøi této kontrole pøedlo¾il doklady, v nich¾ chybìly nìkteré podstatné nále¾itosti, vyzval jej správce danì k jejich doplnìní tak, aby ji¾ ve¹keré nále¾itosti splòovaly a pouèil ho, jakým zpùsobem má takové doplnìní provést. Stì¾ovatel ale poté pøedlo¾il doklady zcela nové, dal¹í, které sice ji¾ ony formální nále¾itosti splòovaly, nesplòovaly v¹ak podstatnou vlastnost takového dokladu, toti¾ jeho originalitu. Správce danì nemohl takové doklady pøijmout jako doklady splòující nále¾itosti § 11 odst. 1 zákona o úèetnictví a prokazující tak stì¾ovatelùv nárok, nabídl mu proto alternativní øe¹ení. Ji¾ ve výzvì ze dne 16. 10. 2003, è. j. 114750/03/110933/3958, vydané v rámci daòové kontroly po¾adoval správce danì po stì¾ovateli prokázání faktického uskuteènìní pøedmìtného obchodu (zde dodávek døevní hmoty), tedy uvedení, jakým zpùsobem byla doprava døeva od spoleènosti K. S., s.r.o., zaji¹tìna, kdo za tuto spoleènost se ¾alobcem sjednával kontrakty, kdo zaji¹»oval nakládku a vykládku døeva, odkud a kam bylo døevo dopravováno, kdo pøebíral a pøedával jednotlivé platby v hotovosti apod. Pouèil jej souèasnì, ¾e existenci uskuteènìných plnìní mù¾e prokazovat jakýmkoliv jiným, dal¹ím dùkazem èi jeho návrhem. Na tuto výzvu reagovala stì¾ovatelova zástupkynì, Mgr. Rù¾ièková, která uvedla, ¾e stì¾ovatel s uvedenou obchodní spoleèností spolupracoval dlouhodobì, v¾dy v¹ak jednal pouze s jejím jednatelem, panem P. Manipulaci se døevem zaji¹»ovala tato spoleènost, finanèní prostøedky byly pøedávány stì¾ovatelem pøímo panu P. Z celého správního spisu není zøejmé, ¾e by stì¾ovatel uvedl relevantní návrh na výslech svìdka, který by mohl nìkterou z tìchto tvrzených aktivit potvrdit. Navrhl sice výslech pana P., ten v¹ak byl nekontaktní a pøes opakované výzvy se ke správci danì nikdy nedostavil. Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí ani s námitkou stì¾ovatele, ¾e existenci sporné transakce prokázal èestným prohlá¹ením pana P., které bylo notáøem ovìøené. Zmínìné èestné prohlá¹ení správce danì správnì neosvìdèil jako dùkaz listinou o provedeném obchodì, a to právì pro absenci dùkazních souvislostí. Nemù¾e obstát ani tvrzení, ¾e tato listina opatøená dolo¾kou notáøe z ní èiní veøejnou listinu a je tedy dùkazem o tom, co je v ní uvedeno. V daném pøípadì by v této souvislosti obstál pouze závìr, ¾e ono prohlá¹ení uèinil pøed notáøem právì pan P., nebo» notáøská dolo¾ka se vztahuje toliko k osvìdèení toto¾nosti osoby, která prohlá¹ení èinila. Nevztahuje se v¹ak ji¾ na osvìdèení existence reálného prùbìhu pøedmìtného obchodu ze strany pana P., a proto na základì takové listiny nemohl být uznán stì¾ovatelùv nárok na sní¾ení daòového základu ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Nejvy¹¹í správní soud dále konstatuje, ¾e není na místì ani tvrzení, ¾e správce danì mìl porovnat mar¾i ostatních subjektù, podnikajících v této komoditì, proto¾e ani takovým porovnáním by toti¾ rozhodnì nebylo mo¾no prokázat uskuteènìní sporné transakce. To samé platí o stì¾ovatelem posléze pøedlo¾ené evidenci nákupu a prodeje døeva. Evidenci jednak vyhotovil a¾ pozdìji a samotná evidence, ani¾ by byla vázána na existenci originálních dokladù, svìdèících o prùbìhu obchodu, nemù¾e jako dùkaz o faktickém dodání døevní hmoty obstát. V dal¹ím Nejvy¹¹í správní soud v této stí¾ní námitce odkazuje na výsti¾né odùvodnìní napadeného rozsudku, s ním¾ se zcela ztoto¾òuje.
Ze v¹ech shora uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud neshledal kasaèní stí¾nost jako dùvodnou, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìtu první, s. ø. s., ve spojení s ust. § 120 s. ø. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v soudním øízení úspìch nemìl, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. Správní orgán nárok na náhradu nákladù øízení nevznesl, proto mu ho soud nepøiznal.

References: soud 
 soud 
 § 103
 § 24
 § 11
 § 24
 § 31
 § 24
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 31
 § 31
 § 11
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 § 110
 § 60
 § 120
 soud