Source: https://interpretacje-podatkowe.org/kara-umowna/0111-kdib2-1-4010-340-2017-2-bj
Timestamp: 2018-04-22 10:48:51+00:00

Document:
♦ › Kara umowna › 0111-KDIB2-1.4010.340.2017.2.BJ
W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kar umownych z tytułu „każdego niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia”
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 listopada 2017 r. (który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem e-PUAP) uzupełnionym 12 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kar umownych z tytułu „każdego niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia” – jest prawidłowe.
W dniu 23 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kar umownych z tytułu „każdego niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia”.
Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.340.2017.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 stycznia 2018 r.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski w zakresie sprzedaży hurtowej artykułów spożywczych na podstawie zawartych kontraktów handlowych z dużymi sieciami handlowymi, w których znajdują się postanowienia o obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę kar umownych. Kary umowne płacone przez Wnioskodawcę wynikają m.in. z tytułu „każdego niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia” (w wysokości określonej w umowie).
Do chwili obecnej Wnioskodawca wszystkie zapłacone kary umowne na rzecz sieci handlowych z powyższego tytułu zaliczał do kosztów niepodatkowych. W opinii Wnioskodawcy kary umowne wypłacane na ww. podstawie mogą stanowić koszty uzyskania przychodu dla podatnika, pod warunkiem istnienia związku przyczynowo-skutkowego, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Płacone przez Wnioskodawcę kary umowne służą w praktyce podtrzymaniu relacji handlowych w postaci zawartych kontraktów handlowych, które stanowią zabezpieczenie źródła przychodu, jak również stanowią źródło osiąganych przychodów dla podatnika. Gdyby Wnioskodawca nie zapłacił przedmiotowych kar umownych, to dana sieć handlowa mogłaby zerwać relacje handlowe, co wiązałoby się z utratą przychodu.
W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 8 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił ponadto, że:
W przypadku kary umownej naliczonej, w przypadku niezrealizowania zamówienia lub części zamówienia:
Przyczyna tej kary umownej tkwi u przewoźnika zaangażowanego przez Wnioskodawcę. Przewoźnik świadczący usługi na rzecz Wnioskodawcy z zakresu transportu towarów objętych zamówieniem do sieci handlowej był opóźniony, z uwagi na warunki drogowe i inne czynniki, na które Wnioskodawca nie miał wpływu. Opóźnienie lub niedostarczenie towarów do sieci handlowej przez Wnioskodawcę było spowodowane wcześniejszym opóźnieniem przewoźnika. Wnioskodawca dostarcza towary do sieci handlowej za pośrednictwem zewnętrznych przewoźników. W przypadku ich opóźnienia dana sieć handlowa ma podstawę do naliczenia kary umownej na rzecz Wnioskodawcy.
Wnioskodawca nie miał wpływu na powstanie przyczyny powodującej naliczenie ww. kary umownej.
Wnioskodawca nie mógł zapobiec powstałym przyczynom kary umownej.
Wnioskodawca stosuje zasady należytej staranności w swojej działalności gospodarczej, lecz opóźnienia przewoźników są normalnym zdarzeniem w praktyce gospodarczej.
Wnioskodawca nie zawarł umów ubezpieczenia w zakresie wskazanej kary umownej.
Wnioskodawca obciąża przewoźnika odpowiedzialnego za opóźnienia z tytułu kary umownej naliczonej przez sieć handlową, lecz w niewielkiej części wynikającej z odrębnego kontraktu zawartego przez Wnioskodawcę z danym przewoźnikiem. Kwota kary umownej, którą zostaje obciążony przewoźnik jest niewspółmiernie niższa niż kwota kary umownej płacona przez Wnioskodawcę na rzecz sieci handlowej.
Czy koszty kar umownych, płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz sieci handlowych z tytułu każdego niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia w przedstawionym stanie faktycznym, z uwagi na zawarte kontrakty handlowe i ich związek z osiągnięciem lub zabezpieczeniem źródła przychodu (przedstawiony w uzasadnieniu) mogą stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy?
Zdaniem Wnioskodawcy ww. kary umowne powinny stanowić koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT), ponieważ:
pozostają w związku z przychodem Wnioskodawcy i w celu zabezpieczenia i osiągnięcia przechodu,
wiążą się z prowadzoną przez niego działalnością,
nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Ww. kara umowna uiszczana w wykonaniu przedmiotu umowy nie została zawarta w treści art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Stanowi więc koszt uzyskania przychodu.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16. Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów” zawartego w art. 15 ust. 1 prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kara umowna, jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnie szkody została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459) w art. 483-485. Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi poprzez zapłatę określonej sumy. Zakres kar umownych mających podstawę w art. 483 k.c. jest szerszy, niż ten określony w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, gdyż kary mogą wynikać również z innych powodów niż powstanie wady czy zwłoka w jej usunięciu. Przykładem może być kara umowna określona w realizacji umowy, która jako niemieszcząca się w katalogu kar wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, stanowi koszt uzyskania przychodu. Artykuł 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodu kar umownych i odszkodowań z tytułów:
zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Przepis ten zawiera zamknięty katalog, a wyłączeń w prawie podatkowym nie należy interpretować rozszerzająco. Zatem wskazana we wniosku kara umowna, jako pozostająca poza katalogiem wyłączeń z art. 16 ustawy CIT, może stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile ma związek przyczynowy z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanymi z tego tytułu przychodami. Przez pojęcie „zachować” należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” oznacza „uczynić bezpiecznym, niezagrożonym, dać ochronę”. Można więc przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, które umożliwią dalsze funkcjonowanie źródła. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy CIT. Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki:
nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, ujętym w przepisie art. 16 ustawy o CIT.
Należy zauważyć, iż kryterium zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest uzależnione od celu poniesienia wydatku, a nie od wystąpienia efektu w postaci osiągnięcia przychodu.
Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Powyższa regulacja dotyczy zatem wyraźnie wymienionych w niej rodzajów kar umownych oraz odszkodowań. Tylko kary umowne i odszkodowania, których przyczyną zapłaty są określone w powołanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT są wyłączone z kosztów uzyskania przychodu na tej podstawie. Powyższa regulacja nie może być samoistną przyczyną wyłączenia kar umownych i odszkodowań, których zapłata jest powodowana innymi przesłankami niż wymienione w tym przepisie. Regulacja ta nie zabrania natomiast zaliczać do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu jakichkolwiek - niewymienionych w niej - kar umownych oraz odszkodowań. Przepis ten dotyczy zdarzeń spowodowanych wadliwością, w tym z tytułu wykonania usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to znaczy wada jest w tym przypadku kwalifikującą przyczyną eliminacji kar umownych z kosztów podatkowych. Przepis ten nie obejmuje przypadku określonego w opisie stanu faktycznego. Tak więc nie wszystkie kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te kary, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług.
Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy. Jak wskazano już wcześniej, w związku z tym, że kara umowna nałożona na Wnioskodawcę przez sieci handlowe, o której mowa w opisie stanu faktycznego, nie mieści się w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, w sytuacji gdy kara umowna została poniesiona w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia, bądź zachowania źródła przychodów stanowi koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy. Ww. kara umowna płacona przez Wnioskodawcę jest związana z przesłankami wskazanymi w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, ponieważ wynika z poniższych sytuacji powstających podczas hurtowej sprzedaży artykułów spożywczych. Z uwagi na duży wolumen obrotów realizowanych między stronami zdarzają się sytuacje, w których po stronie Wnioskodawcy powstają opóźnienia spowodowane przez zewnętrznych przewoźników. Ww. sytuacja, w opinii Wnioskodawcy nie stanowi przyczyn kary umownej wymienionej w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, a jej zapłata jest konieczna dla podtrzymania zawartych kontraktów handlowych i stanowi koszt działalności handlowej, uwzględniając w szczególności dużą skalę prowadzonej sprzedaży przez podatnika. Z tej przyczyny zapłata tej kary umownej wypełnia również przesłankę do zakwalifikowania jej do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.
Kara umowna wskazana w stanie faktycznym odnosi się do sytuacji opóźnień w dostawach, które spowodowane są przez zewnętrznych dostawców zakontraktowanych przez Wnioskodawcę.
Pomimo zachowania należytej staranności przez Wnioskodawcę nie było możliwości uniknięcia naliczenia przedmiotowej kary umownej przez sieć handlową.
Podsumowując w opinii Wnioskodawcy kara umowna wymieniona w stanie faktycznym nie została literalnie i wprost wymieniona w art. 16 ustawy CIT i może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, z uwagi na wskazany w uzasadnieniu związek z zabezpieczeniem źródła przychodów i spełnienie warunków z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie (poniesienie) ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu lub na zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.
Instytucja kary umownej jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy ma przede wszystkim na celu ułatwienie dochodzenia naprawienia ewentualnej szkody. Została ona uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.) w art. 483-485. Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski w zakresie sprzedaży hurtowej artykułów spożywczych na podstawie zawartych kontraktów handlowych z dużymi sieciami handlowymi, w których znajdują się postanowienia o obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę kar umownych. Kara umowna płacona przez Wnioskodawcę naliczana jest z tytułu każdego niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia. Przyczyna naliczenia tej kary umownej tkwi u przewoźnika zaangażowanego przez Wnioskodawcę. Przewoźnik świadczący usługi na rzecz Wnioskodawcy z zakresu transportu towarów objętych zamówieniem do sieci handlowej był opóźniony, z uwagi na warunki drogowe i inne czynniki, na które Wnioskodawca nie miał wpływu. Opóźnienie lub niedostarczenie towarów do sieci handlowej przez Wnioskodawcę było spowodowane wcześniejszym opóźnieniem przewoźnika. Wnioskodawca dostarcza towary do sieci handlowej za pośrednictwem zewnętrznych przewoźników. W przypadku ich opóźnienia dana sieć handlowa ma podstawę do naliczenia kary umownej na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie miał wpływu na powstanie przyczyny powodującej naliczenie ww. kary umownej i nie mógł jej zapobiec. Wnioskodawca stosuje zasady należytej staranności w swojej działalności gospodarczej, lecz opóźnienia przewoźników są normalnym zdarzeniem w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca nie zawarł umów ubezpieczenia w zakresie wskazanej kary umownej. Wnioskodawca obciąża przewoźnika odpowiedzialnego za opóźnienia z tytułu kary umownej naliczonej przez sieć handlową, lecz w niewielkiej części wynikającej z odrębnego kontraktu zawartego przez Wnioskodawcę z danym przewoźnikiem. Kwota kary umownej, którą zostaje obciążony przewoźnik jest niewspółmiernie niższa niż kwota kary umownej płacona przez Wnioskodawcę na rzecz sieci handlowej.
Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji wydatki z tytułu kar umownych naliczonych przez kontrahentów z tytułu niezrealizowanego zamówienia lub niezrealizowanej części zamówienia, mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów podatkowych, pod warunkiem należytego ich udokumentowania.
0111-KDIB2-1.4010.340.2017.2.BJ
0111-KDIB3-1.4012.755.2017.2.WN | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT3.4011.349.2017.1.ASZ | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 483
 art. 483
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 483