Source: https://findok.bmf.gv.at/findok/ilink?bereich=RL&id=53500&ida=EStR2000&gueltig=20180917&hz_gz=06+0104%2F9-IV%2F6%2F00&dz_VonRandzahl=2517n
Timestamp: 2020-08-04 00:04:18+00:00

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6.13 Grenzüberschreitende Überführung von WirtschaftsgüternEntstrickungs- und Verstrickungsbesteuerung
§ 6 Z 6 EStG 1988 dient der Abgrenzung der Besteuerungshoheit der Republik Österreich im Zusammenhang mit Gewinnverlagerungen ins Ausland und vom Ausland ins Inland. Sinn und Zweck der Bestimmung ist es, in Österreich entstandene stille Reserven bei der Überführung von Wirtschaftsgütern, Teilbetrieben oder ganzen Betrieben ins Ausland steuerlich zu erfassen bzw. ausländische stille Reserven bei Überführung ins Inland zu neutralisieren. Die Wirkungen des §§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 erstrecken sich auch auf sonstige Leistungen (siehe Rz 2510).
§§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 ist für nachfolgende Falltypen der Überführung von Wirtschaftsgütern anwendbar:
§§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 erfasst auch alle Fälle, bei denen
§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 kommt auch bei Überführung von Wirtschaftsgütern oder Verlegung von Betrieben (Betriebsstätten) in einen Staat zur Anwendung, mit dem Österreich kein Doppelbesteuerungsabkommen oder abkommensrechtlich die Anrechnungsmethode für spätere Gewinne aus der Veräußerung der überführten Wirtschaftsgüter vereinbart hat (zB Italien). Grenzüberschreitende Überführungen von Wirtschaftsgütern zwischen ausländischen Betriebsstätten sind von § 6 Z 6 lit. a EStG 1988 ist auf natürliche Personen und auf Körperschaften anzuwendennicht erfasst. Er hat als allgemeine Norm Nachrang gegenüber den speziellen Normen des UmgründungssteuerrechtesInsoweit damit jedoch die Einschränkung von österreichischen Besteuerungsrechten verbunden ist, sind derartige Vorgänge von § 6 Z 6 lit. b EStG 1988 erfasst (siehe Rz 2518).
6.13.26.13.2.2 Begriff "Überführen"
Keine Überführung iSd §§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 ist anzunehmen, wenn das Wirtschaftsgut nur vorübergehend überlassenin einem anderen Betrieb/einer anderen Betriebsstätte verwendet wird. Als vorübergehende ÜberlassungVerwendung ist ein Zeitraum von nicht mehr als zwölf Monaten anzusehen (siehe auch RzRz 3710 3727 ff, Verwendung in einer inländischen Betriebsstätte - Investitionsfreibetrag).
Mit dem AbgÄG 2004Die Bestimmungen des § 6 Z 6 lit. a EStG 1988 wurde in § 6 Z 6 lit a EStG 1988 ausdrücklich klargestellt, dass die Bestimmung sinngemäßist auch auf sonstigen Leistungen im Geschäftsverkehr zwischen den in Rz 2506 genannten verbundenen wirtschaftlichen Einheiten anzuwenden ist (siehe auch schon EAS 1090 vom 19. Juni 1997).
6.13.36.13.2.3 Ermittlung des fremdüblichen Verrechnungspreises - OECD-Verrechnungspreisgrundsätze
Im Verhältnis zu Staaten, mit denen ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, unterliegt die FremdpreisermittlungErmittlung des § 6 Z 6fremdvergleichskonformen Wertes des § 6 Z 6 EStG 1988 EStG 1988 auch den im Grunde gleichlaufenden Regeln der den Artikeln 7 und 9 des OECD-Musterabkommens nachgebildeten Abkommensvorschriften (sowie im EU-Raum den Artikeln 4 Abs. 1 und 2 der Schiedskonvention). Dies hat zur Folge, dass die auf österreichischer Seite als Ausgangsland angesetzten Fremdpreisefremdvergleichskonformen Preise mit jenen übereinstimmen müssen, die auf ausländischer Seite als Eingangsland des Wirtschaftsgut- oder Leistungstransfers angesetzt werden. Findet im Ausland keine den internationalen Verrechnungspreisgrundsätzen entsprechende Bewertung statt und führt dies zum Eintritt des Risikos einer internationalen Doppelbesteuerung, kann durch Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens eine grenzüberschreitende Konfliktlösung herbeigeführt werden. Dieser Antrag ist im Ansässigkeitsstaat des Unternehmers zu stellen bzw. sollte bei verbundenen Kapitalgesellschaften grundsätzlich im Staat der Muttergesellschaft gestellt werden.
Weiters sind die von der OECD überarbeiteten und ergänzten "Verrechnungspreisgrundsätze für multinationale Unternehmungen und Steuerverwaltungen" zu berücksichtigen (Erlässe BMF 8.7.1996siehe dazu VPR 2010 Rz 1 ff, AÖF Nr. 114/1996; BMF 15.4.1997, AÖF Nr. 122/1997 und BMF 4.8.1998, AÖF Nr. 86/1998).
6.13.46.13.2.4 Personenidentität
Für beide Fälle gilt, dass Geschäftsbeziehungen nur zwischen verschiedenen Vertragspartnern möglich sind. Daraus folgt, dass in diesen Überführungen unbeschadet der im §§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 vorgesehenen Wertansätze keine Anschaffungs- oder Veräußerungsvorgänge iSd §§ 10 und 12 EStG 1988 erblickt werden können.
§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 ist auch dann anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige an einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder (seit dem AbgÄG 2004) die ausländische Kapitalgesellschaft an der inländischen Kapitalgesellschaft wesentlich, das ist zu mehr als 25%, beteiligt ist. Für die Beurteilung der Frage, ob eine mehr als 25%ige-prozentige Beteiligung vorliegt, sind auch mittelbare Beteiligungen miteinzubeziehen. Die ausländische Kapitalgesellschaft muss zudem mit einer inländischen Kapitalgesellschaft vergleichbar sein (KStR 2013 Rz 133 und 1204).
Die Anwendung des §§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 erfasst auch Betriebe, an denen dieselben Personen die Geschäftsleitung oder die Kontrolle ausüben oder darauf Einfluss haben. Ob diese Kriterien vorliegen, ist von der Behörde in freier Beweiswürdigung gem §gemäß § 167 Abs. 2 BAO 167 Abs. 2 BAO zu überprüfen, wobei der Abgabepflichtige auf Grund des Vorliegens von Auslandsbeziehungen im Rahmen der erhöhten Mitwirkungspflicht an der Beweismittelbeschaffung mitzuwirken hat. Die Beurteilung erfolgt im Einklang mit den dem Artikel 9 des OECD-Musterabkommens nachgebildeten Vorschriften des jeweiligen DBA.
6.13.56.13.2.5 Verlegung von Betrieben (Betriebsstätten)
Angemessene Werte sindDer Fremdvergleichswert gemäß § 6 Z 6 lit. a EStG 1988 ist auch bei der Verlegung von Betrieben oder Betriebsstätten ins Ausland anzusetzen; esdies betrifft auch die Verlegung des Ortes der Geschäftsleitung einer bislang unbeschränkt steuerpflichtigen betrieblich tätigen Körperschaft vom Inland in das Ausland, weil der Ort der Geschäftsleitung eine Betriebsstätte gemäß § 29 Abs. 2 lit. a BAO darstellt. Dabei ist der Wert des gesamten Betriebes (Betriebsstätte) einschließlich eines Firmenwertes zu ermitteln. Zur Verlegung in den EU-/EWR-Raum siehe Rz 2517a ffDie Ermittlung dieses Werts hat nach einer betriebswirtschaftlich anerkannten Methode zu erfolgen.
6.13.66.13.3 Nichtfestsetzung der entstandenen Steuerschuld für Überführung bzw. Verlegung in den EU-/EWR-Raum vor dem 1.1.2016
Der EuGH hat mit dem Urteil vom 11.3.2004, Rs C-9/02, "Hughes de Lasteyrie du Saillant", die französische Wegzugsbesteuerung für in Frankreich steuerhängige Beteiligungen im Privatvermögen für gemeinschaftsrechtswidrig erklärt. Mit dem AbgÄG 2004 wurde in Hinblick auf dieses Urteil neben § 31 auch § 6 Z 6 EStG 1988 geändert. Danach ist ab 31.12.2004 bei ÜberführungFür Überführungen von Wirtschaftsgütern und Verlegungen von Betrieben (Betriebsstätten)/Betriebsstätten, die vor dem 1.1.2016 aus dem Inland in einen EU-Staat der Europäischen Union oder des Europäischen WirtschaftsraumesEWR-Staat erfolgen, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht, ist das bisherige Nichtfestsetzungskonzept (§ 6 Z 6 EStG 1988 idF vor AbgÄG 2015) weiterhin anwendbar. Danach ist auf Grund eines in der Steuererklärung gestellten Antrages über die durch Überführung bzw. Verlegung entstandene Steuerschuld im Abgabenbescheid nur abzusprechen, die Steuerschuld jedoch bis zur tatsächlichen Veräußerung oder dem sonstigen Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen nicht festzusetzen.
des Europäischen Wirtschaftsraumes, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht. Eine solche umfassende (siehe dazu Rz 2518 Amts- und Vollstreckungshilfe besteht mit Norwegen, hingegen nicht mit Liechtenstein und Island). Im Verhältnis zur Schweiz kommt eine Nichtfestsetzung nicht in Betracht, weil die Schweiz dem Europäischen Wirtschaftsraum nicht angehört und zudem mit der Schweiz auch keine vergleichbare Amts- und Vollstreckungshilfe besteht.
Sollte es zwischen der Überführung oder Verlegung und der tatsächlichen Veräußerung oder dem sonstigen Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen zu einer Wertminderung des Wirtschaftsgutes oder des Vermögens kommen, reduziert diese die Bemessungsgrundlage bis auf maximal Null. Damit ist sichergestellt, dass nur tatsächlich realisierte Wertsteigerungen der Besteuerung unterliegen (zur steuertechnischen Ermittlung des Nichtfestsetzungsbetrages siehe Rz 6170d).
Ein Steuerpflichtiger überführt im Jahr 2010 ein Wirtschaftsgut von seinem Betrieb in Wien in seine Betriebsstätte nach München; der Buchwert des Wirtschaftsgutes bei Überführung beträgt 200, der fremdübliche Verrechnungspreis beträgt 300. Der Steuerpflichtige beantragt die Nichtfestsetzung der stillen Reserve iHv 100. EinIm Jahr nach Überführung2011 veräußert der Steuerpflichtige das Wirtschaftsgut um
Für rückwirkende Ereignisse iSd § 295a BAO richtet sich der Verjährungsbeginn nach §§ 208 Abs. 1 lit. e BAO 208 Abs. 1 lit. e BAO. Nach § 208 Abs. 1 lit. e BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 295a BAO mit Ablauf des Jahres, in dem das Ereignis eingetreten ist. Abänderungen gemäß § 295a BAO sind daher auch dann zulässig, wenn die vom Jahr des Entstehens des Abgabenanspruches abgeleitete (fünfjährige) Bemessungsverjährungsfrist (§ 208 Abs. 1 lit. a oder bei hinterzogenen Abgaben zehnjährige) Bemessungsverjährungsfrist (§ 208 Abs. 1 lit. a BAOBAO) bereits abgelaufen ist, sofern die "absolute Verjährung" nach § 209 Abs. 3 BAO (10 Jahre ab Entstehen des Abgabenanspruches) noch nicht eingetreten ist.
Erfolgt in den Fällen nicht festgesetzter Steuerschuld tatsächlich oder umgründungsveranlasst eine Rücküberführung von Wirtschaftsgütern oder eine Rückverlegung von Betrieben (Betriebsstätten) aus dem Ausland ins Inland, sind unverändert zur bisherigen Rechtslage die fortgeschriebenen Buchwerte vor Überführung bzw. Verlegung anzusetzen (§ 6 Z 6 lit. h EStG 1988). Die Rücküberführung bzwBewertung mit den fortgeschriebenen Buchwerten kommt ab 1.1.2016 auch zur Anwendung, wenn hinsichtlich dieser Wirtschaftsgüter sonstige Umstände eintreten, die (wieder) zu einer Entstehung des Besteuerungsrechtes der Republik Österreich im Verhältnis zu anderen Staaten führen. Die Rücküberführung, Rückverlegung oder der Wiedereintritt in das Besteuerungsrecht der Republik Österreich löst daher einerseits keine Festsetzung der im Jahr der Überführung bzw. Verlegung nicht festgesetzten Steuer aus. Andererseits sind bei Rücküberführung bzw., bei Rückverlegung oder bei Wiedereintritt in das Besteuerungsrecht der Republik Österreich die fortgeschriebenen Buchwerte bei Überführung bzw. Verlegung anzusetzen. Mit dem gesetzlichen Erfordernis der "fortgeschriebenen Buchwerte" sollen Mehrfachabschreibungen im Ausland und im Inland verhindert werden. Daher sind bei Rücküberführung bzw. bei Rückverlegung alle Abschreibungen, die zwischenzeitlich im Inland (nach inländischem Steuerrecht) vorzunehmen gewesen wären, vom Buchwert bei Überführung bzw. Verlegung abzuziehen. Dies gilt für die AfA und für Teilwertabschreibungen gleichermaßen.
Eine Anfang 2011 angeschaffte Maschine mit Anschaffungskosten iHv 400 wird im Inland jährlich mit 50 abgeschrieben (Nutzungsdauer 8 Jahre). Nach Ablauf des vierten Jahres 2014 wird die Maschine in die Betriebsstätte nach München überführt; der Buchwert bei Überführung beträgt 200, der fremdübliche Verrechnungspreis beträgt 220. Die darauf entfallende Steuer wurde antraggemäß nicht festgesetzt. Die Maschine wird zwei Jahre in München genutzt und sodann Anfang 2016 nach Österreich rücküberführt. In Österreich ist die Maschine mit 100 anzusetzen, weil die fortgeschriebenen Buchwerte bei Überführung maßgebend sind; das bedeutet, dass vom Buchwert bei Überführung (200) zwei Jahresabschreibungsbeträge (100) abzuziehen sind.
6.13.6.1 Überführung von unkörperlichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens
Die Ausnahme von der Steuer-Nichtfestsetzung erfasst unkörperliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die nicht entgeltlich erworben wurden, wie zB EDV-Programme (Individual- und Standardsoftware), gewerbliche Schutzrechte wie Patente, Lizenzen, Marken-, Urheber- und Verlagsrechte, Warenzeichen, Erfindungen, Rezepturen oder Know-How. Da aber §§ 6 Z 6 lit. a EStG 1988 6 Z 6 EStG 1988 nicht nur die Überführung von Wirtschaftsgütern, sondern auch die Verlegung von (gesamten) Betrieben oder Betriebsstätten betrifft, ist die Ausnahme von der Steuer-Nichtfestsetzung gemäß § 6 Z 6 lit. b EStG 1988 idF vor AbgÄG 2015 auch auf einen selbst geschaffenen (originären) Firmenwert anzuwenden. Mangels konkret zuordenbaren Aufwendungen kommt für den überführten originären Firmenwert hinsichtlich der Nichtfestsetzung wohl nur die 65%-Pauschalregelung zur Anwendung.
6.13.7 Überführung von Wirtschaftsgütern oder Verlegung von Betrieben (Betriebsstätten) aus dem Ausland ins Inland6.13.4 Einschränkung des Besteuerungsrechtes (§ 6 Z 6 lit. b EStG 1988 idF AbgÄG 2015)
6.13.5 Ratenzahlungskonzept ab dem 1.1.2016 (§ 6 Z 6 lit. c bis e EStG 1988 idF AbgÄG 2015)
Das Ratenzahlungskonzept kommt mit sämtlichen EU-Staaten und mittlerweile auch mit sämtlichen EWR-Staaten zur Anwendung, weil eine solche umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe sowohl mit Norwegen als auch seit 2014 mit Liechtenstein und seit 2017 mit Island besteht.
Die auf die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens entfallende Steuerschuld kann auf Antrag in sieben Jahresraten entrichtet werden (§ 6 Z 6 lit. d EStG 1988 idF AbgÄG 2015). Abweichend vom Anlagevermögen ist für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens gemäß § 6 Z 6 lit. e EStG 1988 ein gesonderter Ratenzahlungszeitraum von zwei Jahren vorgesehen.
Die folgenden sechs Raten für das Anlagevermögen sowie die zweite Rate für das Umlaufvermögen werden aus Vereinfachungsgründen jeweils am 30. September der (des) Folgejahre(s) fällig.
Der Abgabenbescheid 2016 ergeht am 20.12.2017; die 1. Rate der Steuerschuld gemäß § 6 Z 6 EStG 1988 wird gemeinsam mit der restlichen Steuerschuld am 20.1.2018 fällig, 2019 ist somit das Folgejahr. Die 2. Rate wird daher am 30.9.2019 fällig; die Raten 3 bis 7 hinsichtlich des Anlagevermögens werden jeweils am 30.9. der Jahre 2020 bis 2024 fällig.
Betrifft die Fälligstellung nicht die gesamte von der Ratenzahlung erfasste noch offene Steuerschuld, vermindert sich die Gesamthöhe der verbleibenden Raten um den fällig gestellten Betrag; die noch offenen Raten sind daher entsprechend zu vermindern. Das ist zB der Fall, wenn - bei gleichzeitiger Übertragung von mehreren dem Ratenzahlungskonzept unterliegenden Wirtschaftsgütern - ein die Fälligstellung auslösender Tatbestand nicht in Bezug auf alle Wirtschaftsgüter verwirklicht wird, zB nur ein einzelnes Wirtschaftsgut veräußert wird. Im Abänderungsbescheid sind dann die noch offenen Raten bezogen auf das veräußerte Wirtschaftsgut sofort fällig zu stellen; die verbleibenden Raten, welche die Steuerschuld in Bezug auf die anderen Wirtschaftsgüter betreffen, sind der Höhe nach abzuändern; an der Fälligkeit der verbleibenden Raten zum 30.9. ändert sich nichts.
Ein Steuerpflichtiger überführt im Jahr 2016 ein Wirtschaftsgut des Anlagevermögens von seinem inländischen Betrieb 1 in seine Betriebsstätte in München. Die gemäß § 6 Z 6 lit. a EStG 1988 aufgedeckte stille Reserve beträgt 300. Der laufende Verlust aus Betrieb 1 beträgt jedoch 100, weiters erzielt der Steuerpflichtige aus Betrieb 2 einen laufenden Gewinn von 500 und aus Betrieb 3 einen laufenden Verlust von 300. Es liegen Verluste aus Vermietung und Verpachtung iHv 50 vor. Der Verlustvortrag beträgt 250. Es wird gemäß § 6 Z 6 lit. c EStG 1988 eine Ratenzahlung der Steuerschuld über 7 Jahre beantragt.
Der Steuerpflichtige kann daher die gesamte Steuerschuld auf das Einkommen 2016 in Form einer Ratenzahlung über 7 Jahre verteilt entrichten.
Beziehen sich die Beträge gemäß § 6 Z 6 EStG 1988 auf mehrere Wirtschaftsgüter, muss die in Raten zu entrichtende Steuerschuld zunächst anteilig auf die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und die Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens aufgeteilt werden, weil die Steuerschuld für Anlagevermögen auf 7 Jahre und für Umlaufvermögen auf 2 Jahre verteilt zu entrichten ist.
Ein Einzelunternehmer überführt ein Patent in seine Betriebsstätte, die in einem Staat, mit dem Österreich die Anrechnungsmethode vereinbart hat, gelegen ist. Die Anschaffungskosten des Patentes betrugen 1.000 Euro, der Wert gemäß § 6 Z 6 lit. a EStG 1988 im Zeitpunkt der Überführung beträgt 10.000 Euro. Der Betriebsstättenstaat gewährt keinen step-up. Der Steuerpflichtige beantragt, die auf die Beträge gemäß § 6 Z 6 lit. a EStG 1988 entfallende Steuerschuld in 7 Jahresraten zu entrichten. 8 Jahre später wird das Patent um 15.000 Euro veräußert. Der Betriebsstättenstaat versteuert einen Gewinn in Höhe von 14.000 Euro; Österreich versteuert lediglich einen Gewinn in Höhe von 5.000 Euro. Die ausländischen Steuern sind lediglich auf jene österreichische Einkommensteuer anzurechnen, die auf den Veräußerungsgewinn in Höhe von 5.000 Euro entfällt.
Im Falle eines Vermögenstransfers (Wirtschaftsgüter bzw. Betriebe oder Betriebsstätten) aus dem Ausland ins Inland kommt es - unabhängig davon, ob das Vermögen aus dem EU- oder EWR-Raum oder aus anderen Staaten transferiert wird - unverändert zur Rechtslage vor dem AbgÄG 2015 - zu einer Neubewertung des transferierten Vermögens mit dem fremdüblichen Wert zum Transferzeitpunkt (§ 6 Z 6 lit. f EStG 1988). Dies gilt im Allgemeinen unverändert zur Rechtslage vor dem AbgÄG 2015 sinngemäß auch für nicht fremdüblich abgerechnete sonstige Leistungen im Wege des Ansatzes der fremdüblichen Verbindlichkeit in jenem Zeitpunkt, zu dem unter Fremden die Gegenleistungsschuld entstünde. Sollte die im Inland gewinnmindernd berücksichtigte Verbindlichkeit im ausländischen Staat zu keiner korrespondierend besteuerten Gewinnerhöhung führen, ist - gegebenenfalls unter Inanspruchnahme internationaler Amtshilfemöglichkeiten - zu prüfen, ob möglicherweise ein Fall von Steuerumgehung vorliegt. Bei Rücküberführung von Wirtschaftsgütern oder die Rückverlegung von Betrieben (Betriebsstätten) erfolgt keine Neubewertung zum fremdüblichen Wert, weil in diesen Fällen (bei nicht festgesetzter Steuerschuld) die fortgeschriebenen Buchwerte bei Überführung bzw. Verlegung maßgebend sind (siehe Rz 2517h).
Randzahl 2519:Der Fremdvergleichswert entfälltist ebenfalls anzusetzen, wenn sonstige Umstände eintreten, die das Besteuerungsrecht Österreichs an Wirtschaftsgütern begründen (§ 6 Z 6 lit. g EStG 1988).
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 6170d
Findok-Nr: 19973.17, aufgenommen am: 28.05.2018 09:01:41, zuletzt geändert am: 28.05.2018, Dokument-ID: 8e817158-0e57-468b-b7b0-5a2b88ed1b4a, Segment-ID: aee59f0f-6605-412b-a4eb-1a241ea1c821

References: § 6

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 § 6
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 § 167
 § 6
 § 29
 EuGH 
 § 31
 § 6
 § 295
 § 208
 § 295
 § 295
 § 209
 § 6
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