Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawka/ilpp4-443-195-13-3-eww
Timestamp: 2018-11-17 23:51:44+00:00

Document:
ILPP4/443-195/13-3/EWW | Interpretacja indywidualna
♦ › Stawka › ILPP4/443-195/13-3/EWW
Czy Zainteresowany może potraktować dokonywaną przez siebie dostawę jako eksport towarów opodatkowany stawką 0% VAT?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 26 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży towarów za eksport pośredni oraz stawki podatku w wysokości 0% – jest prawidłowe.
W dniu 26 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży towarów za eksport pośredni oraz stawki podatku w wysokości 0%.
Wnioskodawca jest podmiotem dokonującym dostawy towarów do krajów trzecich zlokalizowanych poza terytorium Unii Europejskiej (dalej „UE”). Dostawy dokonywane są na różnych warunkach INCOTERMS, w szczególności przy zastosowaniu warunków DDU/DAP, EXW, FCA, FOB, CIF, CIP, CPT.
W każdym przypadku nabywcą towarów Spółki jest podmiot posiadający siedzibę w kraju innym niż Polska (dalej „Nabywca”), tj. w kraju członkowskim UE lub w kraju trzecim.
Jednocześnie, Nabywca dokonuje następnie dostawy towarów do swojego kontrahenta posiadającego siedzibę poza Polską (tj. w kraju członkowskim UE lub w kraju trzecim), który to kontrahent może z kolei dokonywać dostawy do kolejnych podmiotów.
Powyższe oznacza, że opisane dostawy wykonywane są co do zasady pomiędzy trzema lub czterema podmiotami (wliczając Spółkę), posiadającymi siedzibę poza terytorium Polski (w kraju członkowskim UE lub w kraju trzecim).
Towary są wywożone bezpośrednio z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego. Standardowo, w ramach realizowanych transakcji Zainteresowany nie ponosi ostatecznie kosztów transportu towarów (koszt transportu ponoszą inni uczestnicy transakcji, w tym ostatni podmiot w łańcuchu dostaw). Jednakże, ustalenie zasad transportu towarów do ostatecznego odbiorcy odbywa się w taki sposób, że Wnioskodawca kontaktuje się z przewoźnikiem wskazanym przez innych uczestników w łańcuchu dostaw ustalając/uzgadniając z nim zasady transportu. W szczególności, Spółka ustala z przewoźnikiem:
datę, miejsce oraz godzinę załadunku,
formę transportu (w tym m.in. numer środka transportu i rodzaj kontenera/opakowania),
wielkość i ilość ładowanych towarów.
Dodatkowo, Zainteresowany w przedmiotowych sytuacjach zajmuje się przygotowaniem dokumentów do odprawy celnej, odprawą celną na własną rzecz lub na rzecz Nabywcy, ustala ewentualne zmiany terminu lub ilości załadunku z przewoźnikiem i przygotowuje pełną dokumentację wywozową.
W każdym przypadku zgłoszenie do procedury celnej wywozu następuje w polskim urzędzie celnym i to Wnioskodawca lub Nabywca wskazani są jako Nadawca/Eksporter na towarzyszących dokumentach celnych. Spółka posiada dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE (jeżeli to ona jest podmiotem wskazanym jako eksporter w dokumentach celnych) lub kopię potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium UE, z której wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu i dostawy (jeżeli to Nabywca wskazany jest jako eksporter towarów).
Spółka wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej na gruncie przepisów o VAT obowiązujących do dnia 31 marca 2013 r.
Czy Zainteresowany może potraktować dokonywaną przez siebie dostawę jako eksport towarów opodatkowany stawką 0% VAT...
Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez niego pozwalają na przypisanie transportu do jego dostawy, w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji to Zainteresowanego należy uznać jako podmiot dokonujący eksportu towarów, który jednocześnie uprawniony jest do zastosowania stawki VAT 0%, w przypadku zgromadzenia dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Polski.
Spółka opiera swoje stanowisko na następującej argumentacji.
Zgodnie z regulacją art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie.
W efekcie, tylko ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport będzie miała charakter międzynarodowy (w omawianym przypadku będzie eksportem). Przepisy ustawy o VAT nie precyzują jednak w jaki sposób należy rozumieć użyte w przywołanych regulacjach sformułowanie „przyporządkowanie” transportu do danej dostawy. Zgodnie z definicją językową pojęcie „przyporządkowanie” należy rozumieć jako „ustalenie relacji między czymś a czymś lub uczynienie zależnym od czegoś nadrzędnego” (internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl).
W ocenie Wnioskodawcy, wykonywanie wskazanych w opisie stanu faktycznego czynności związanych z transportem oznacza, że to on odpowiada za ustalenie relacji z przewoźnikiem dokonującym faktycznego transportu towarów do ostatecznego nabywcy. Niewątpliwe ustalenie z przewoźnikiem daty, miejsca oraz godziny załadunku, formy transportu, czy też wielkości i ilość ładowanych towarów stanowią zasadniczy element procesu przygotowania i organizacji transportu towarów, wypełniający przywołaną powyżej definicję „przyporządkowania”.
Jednocześnie Zainteresowany zaznaczył, że przyjęte w praktyce stosowanie przywołanych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne pojęcie „organizacji” transportu również nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym powyżej słownikiem języka polskiego, przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Dlatego też, zdaniem Spółki, przez organizację transportu towarów należy zatem rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów, które to czynności faktycznie realizowane są przez Spółkę.
W konsekwencji organizację transportu należy przypisać Wnioskodawcy niezależnie od tego, kto ostatecznie i w jaki sposób (bezpośrednio lub pośrednio) jest obciążany jego kosztami.
Zainteresowany zgadza się również ze zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2010 r. (sygn. ILPP2/443-352/10-7/ISN), za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy: „iż dla oceny podatkowej dostawy dokonywanej przez Spółkę nie jest istotne, który z podmiotów ostatecznie ponosi koszty transportu”.
W opisanej sytuacji, należy zatem uznać, iż to Spółka odpowiada za organizację transportu mimo, że faktycznie koszty transportu ponosi ostateczny odbiorca towarów.
Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega eksport towarów.
Przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., rozumie się zaś potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:
Z uwagi więc na fakt, iż w opisanym stanie faktycznym:
towary wywożone są z terytorium Polski poza terytorium UE;
wywóz towarów dokonany jest w wykonaniu czynności opodatkowanej (wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium UE będzie konsekwencją dostawy towarów, tj. czynności określonej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT);
wywóz towarów jest potwierdzony przez polski urząd celny;
Wnioskodawca posiada dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE (jeżeli to on jest podmiotem wskazanym jako eksporter w dokumentach celnych) lub kopię potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium UE, z której wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu i dostawy (jeżeli to Nabywca wskazany jest jako eksporter towarów);
Zainteresowany wykonuje czynności pozwalające na przypisanie transportu do jego dostawy należy uznać, iż to Spółka dokonuje eksportu towarów, o którym mowa w przywołanym powyżej art. 2 pkt 8 ustawy o VAT i jednocześnie uprawniona jest do zastosowania stawki 0% VAT.
Spółka jednocześnie zwróciła uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2012 r. (sygn. ILPP4/443-319/12-4/BA) potwierdzającą prawidłowość przedstawionego stanowiska.
Na wstępie tut. Organ zaznacza, iż przedmiotowa interpretacja dotyczy uznania dokonanej przez Zainteresowanego dostawy za eksport pośredni towarów na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.
Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (...).
Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...) – art. 2 pkt 3 ustawy.
Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy, przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej (...).
W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu, który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów, ustanowiono szczegółowe zasady dotyczące dostaw. Regulują je przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.
W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.
Przepisy art. 22 ustawy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów.
Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa. W myśl zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.
Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:
poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miesiącu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
Zatem przyporządkowanie transportu bądź wysyłki towarów konkretnej dostawie w łańcuchu dostaw decyduje o miejscu opodatkowania tej dostawy.
Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie w myśl art. 7 ust. 8 ustawy, co oznacza, że dla każdej odrębnie ustalane jest miejsce dokonania dostawy. Ponadto zauważyć należy, że w danej transakcji łańcuchowej następuje tylko jedno przemieszczenie towarów, zatem tylko jedna z dostaw może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.
Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem dokonującym dostawy towarów do krajów trzecich zlokalizowanych poza terytorium Unii Europejskiej. Dostawy dokonywane są na różnych warunkach INCOTERMS, w szczególności przy zastosowaniu warunków DDU/DAP, EXW, FCA, FOB, CIF, CIP, CPT. W każdym przypadku nabywcą towarów Spółki jest podmiot posiadający siedzibę w kraju innym niż Polska (Nabywca), tj. w kraju członkowskim UE lub w kraju trzecim. Nabywca dokonuje następnie dostawy towarów do swojego kontrahenta posiadającego siedzibę poza Polską, tj. w kraju członkowskim UE lub w kraju trzecim, który to kontrahent może z kolei dokonywać dostawy do kolejnych podmiotów. Dostawy wykonywane są pomiędzy trzema lub czterema podmiotami (wliczając Spółkę), posiadającymi siedzibę poza terytorium Polski (w kraju członkowskim UE lub w kraju trzecim). Towary są wywożone bezpośrednio z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego.
Jak wynika z powołanych przepisów art. 22 ustawy, transport towarów z terytorium kraju bezpośrednio na terytorium państwa trzeciego dokonany pomiędzy Spółką a ostateczny transport może zostać przyporządkowany tylko jednej dostawie: albo dostawie pomiędzy Spółką a Nabywcą, albo dostawie tego Nabywcy na rzecz jego kontrahenta lub też, jeśli takowa dostawa miała miejsce, dostawie dokonanej przez tego kontrahenta na rzecz ostatecznego odbiorcy.
Kwestia przyporządkowania transportu do jednej z dostaw w łańcuchu była przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie EMAG Handel Eder OHG (C-245/04). W opinii rzecznika generalnego Juliane Kokott, przedstawionej w niniejszej sprawie w dniu 10 listopada 2005 r. stwierdzono, że „w drodze wyjątku na kryterium zlecenia transportu można się jednak nie powoływać wtedy, gdy towar jest transportowany przez pierwszego dostawcę w łańcuchu (w tym przypadku dostawca spółki K w Niderlandach lub we Włoszech) samodzielnie lub na jego zlecenie. Jest rzeczą oczywistą, że dostawca/sprzedawca nie może być jednocześnie nabywcą rzeczy. Pierwszy dostawca poprzez zlecenie transportu nie uzyskuje również żadnych (nowych) uprawnień właścicielskich, lecz jedynie wykonuje uprawnienia, które mu dotychczas przysługiwały”.
Kryterium przy ocenie tego, do której dostawy powinien zostać przyporządkowany transport, w opinii tut. Organu, jest to kto organizuje/zleca przedmiotowy transport, nie zaś to który podmiot w łańcuchu ostatecznie i w jaki sposób (bezpośrednio lub pośrednio) jest obciążany jego kosztami.
Zainteresowany poinformował, iż w ramach realizowanych transakcji nie ponosi kosztów transportu towarów (koszt transportu ponoszą inni uczestnicy transakcji, w tym ostatni podmiot w łańcuchu dostaw). Jednakże, ustalenie zasad transportu towarów do ostatecznego odbiorcy odbywa się w taki sposób, że Wnioskodawca kontaktuje się z przewoźnikiem wskazanym przez innych uczestników w łańcuchu dostaw ustalając/uzgadniając z nim zasady transportu. W szczególności, Spółka ustala z przewoźnikiem:
W przedmiotowych sytuacjach Zainteresowany zajmuje się także przygotowaniem dokumentów do odprawy celnej, odprawą celną na własną rzecz lub na rzecz Nabywcy, ustala ewentualne zmiany terminu lub ilości załadunku z przewoźnikiem i przygotowuje pełną dokumentację wywozową.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy, transport towarów należy przyporządkować transakcji dokonanej pomiędzy Zainteresowanym a Nabywcą. Oznacza to, że dostawy realizowane pomiędzy kolejnymi z kontrahentów w łańcuchu są dostawami „nieruchomymi”, natomiast dostawa poprzedzająca te transakcje, czyli dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy, jest dostawą „ruchomą”.
następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek, powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.
W przedmiotowej sprawie zgłoszenie do procedury celnej wywozu następuje w polskim urzędzie celnym. Na towarzyszących dokumentach celnych jako Nadawca/Eksporter wskazany jest Nabywca. Wnioskodawca posiada kopię potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z której wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu i dostawy.
Zatem biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy ustawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Zainteresowany może potraktować dokonaną przez siebie dostawę jako eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy. W przedmiotowej sprawie bowiem, w konsekwencji dostawy towarów dochodzi do ich wywozu z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej.
Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio (ust. 11 tegoż artykułu).
Spółka poinformowała, że w przypadku gdy na dokumentach celnych jako eksporter wskazany jest Nabywca, jest ona w posiadaniu kopii potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z której wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu i dostawy. Wywóz towarów jest potwierdzony przez polski urząd celny.
Wobec powyższego, Zainteresowany ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku, zgodnie z powołanymi przepisami, bowiem posiada on kopię dokumentu, o którym mowa w art. 41 ust. 11 ustawy.
W przedmiotowej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie uznania transakcji sprzedaży towarów za eksport pośredni oraz stawki podatku w wysokości 0%. Natomiast w zakresie uznania transakcji sprzedaży towarów za eksport bezpośredni oraz stawki podatku w wysokości 0%, wydano odrębną interpretację indywidualną z dnia 9 lipca 2013 r. nr ILPP4/443 195/13 2/EWW.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
ILPP4/443-195/13-3/EWW
ITPP2/443-853/12/RS | Interpretacja indywidualna
ITPP2/443-424/13/RS | Interpretacja indywidualna
ILPP4/443-319/12-4/BA | Interpretacja indywidualna

References: art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 5
 art. 2
 art. 7
 art. 7
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 7
 art. 22
 art. 7
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 7
 art. 22
 art. 22
 art. 2
 art. 2
 art. 41
 art. 47