Source: http://kraken.slv.cz/5Afs33/2009
Timestamp: 2018-04-24 08:18:21+00:00

Document:
5Afs33/2009
è. j. 5 Afs 33/2009-43
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: R. ©., zastoupený JUDr. Václavem Hodanem, advokátem se sídlem Wenzigova 5, Praha 2, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Hradec Králové, se sídlem Bohuslava Martinù 1672/8a, Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 2. 2009, è. j. 30 Ca 68/2008-22,
Usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 2. 2009, è. j. 30 Ca 68/2008-22, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 12. 3. 2008, è. j. 2948-02/08-060100-21, zamítl ¾alovaný odvolání ¾alobce dle § 23 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), proti rozsahu, v jakém mu Celní úøad Trutnov umo¾nil nahlédnout do spisu. Dle protokolu o ústním jednání ze dne 11. 2. 2008, è. j. 1045/08-126100-021, Celní úøad Trutnov neumo¾nil ¾alobci nahlédnout do èásti pøedkládací zprávy k odvolání ¾alobce proti rozhodnutí tého¾ správce danì ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2159-03/06-1261-031, jím¾ byla ¾alobci domìøena spotøební daò z tabákových výrobkù ve vý¹i 64 713 Kè. Správce danì na kopii po¾adované pøedkládací zprávy, kterou pøedal ¾alobci, pøíslu¹nou pasá¾, k ní¾ ¾alobci odepøel pøístup, zneèitelnil. ®alovaný ov¹em odvolání ¾alobce proti uvedenému postupu správce danì zamítl s tím, ¾e ¾alobci nemìlo být do spisu povoleno nahlédnout vùbec, nebo» v dobì, kdy ¾alobce ¾ádal o nahlédnutí do spisu, ji¾ bylo pøíslu¹né øízení ve vìci spotøební danì skonèeno (uvedené rozhodnutí správce danì ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2159-03/06-1261-031, bylo zru¹eno rozhodnutím ¾alovaného ze dne 28. 12. 2006, è. j. 15362-07/06-0601-21) a ¾ádné jiné daòové øízení u jmenovaného správce danì vùèi ¾alobci nebì¾elo. Z této skuteènosti ¾alovaný vyvozoval, ¾e ¾alobce nemìl v dané chvíli oprávnìní do spisu nahlí¾et.
Proti uvedenému rozhodnutí ¾alovaného podal ¾alobce u Krajského soudu v Hradci Králové správní ¾alobu, nebo» byl toho názoru, ¾e dané rozhodnutí je nezákonné a byl jím zkrácen na svých právech. Pøedmìtnou ¾alobu krajský soud usnesením ze dne 17. 2. 2009, è. j. 30 Ca 68/2008-22, odmítl.
V odùvodnìní svého usnesení krajský soud odkázal na usnesení Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, publikované pod è. 15/2003 Sb. NSS, podle kterého je rozhodnutí správce danì o rozsahu, v nìm¾ bylo daòovému subjektu umo¾nìno nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností, vylouèeno z pøezkoumání soudem ve správním soudnictví podle § 70 písm. c) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Jedná se toti¾ o rozhodnutí, kterým se upravuje vedení øízení pøed správním orgánem, pøièem¾ tento závìr nemù¾e být zpochybnìn ani skuteèností, ¾e takové rozhodnutí je podle § 23 odst. 4 daòového øádu pøezkoumatelné hierarchicky vy¹¹ím orgánem v rámci odvolacího øízení. Pøípadné vady zpùsobené nesprávnou aplikací § 23 daòového øádu by mohl ¾alobce po vyèerpání øádných opravných prostøedkù v daòovém øízení namítat jedinì v ¾alobì smìøující proti meritornímu rozhodnutí správce danì o daòové povinnosti poplatníka.
Krajský soud uvedl, ¾e stejnými principy je tøeba se øídit i za situace, kdy je daòové øízení skonèeno. V takovém pøípadì by podle krajského soudu úèastník øízení mohl namítat vady zpùsobené nesprávnou aplikací § 23 daòového øádu a¾ v øízení, pro které chtìl do správního spisu nahlédnout. Pøípadnì by se mohl domáhat nápravy podle § 82 a násl. s. ø. s., tedy mohl by podat ¾alobu na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu.
®alobce (stì¾ovatel) brojil proti usnesení krajského soudu kasaèní stí¾ností, ve které odkazoval na stí¾ní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s., tedy tvrzenou nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení a dále tvrzené vady správního øízení, pro které mìl krajský soud napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it.
Stì¾ovatel namítá, ¾e závìr krajského soudu o tom, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí je vylouèeno ze soudního pøezkoumání na základì § 70 písm. c) s. ø. s., je nesprávný. V této souvislosti stì¾ovatel upozoròuje na nález Ústavního soudu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, podle nìho¾ jednotlivec disponuje svobodou tzv. informaèního urèení a má tedy právo být seznámen s tím, jaké informace o nìm stát v jeho vìcech uchovává. Toto právo stì¾ovatele je zakotveno v èlánku 2 a èlánku 17 Listiny základních práv a svobod a je mo¾no ho omezit jen v zákonem stanovených pøípadech a pro legitimní dùvod. V daném pøípadì v¹ak podle stì¾ovatele tato zákonná výluka z práva nahlí¾et do spisu, jak ji upravuje § 23 odst. 2 daòového øádu, nebyla naplnìna, správce danì si naopak podle stì¾ovatele poèínal zcela svévolnì, kdy¾ èást pøedkládací zprávy stì¾ovateli zpøístupnil a èást nikoliv. Ani ¾alovaný ¾ádné konkrétní dùvody pro uplatnìní výluky dle § 23 odst. 2 daòového øádu neuvedl, namísto toho tvrdil, ¾e stì¾ovatel nemìl vùbec právo do spisu nahlí¾et. Z dikce § 23 odst. 1 daòového øádu ov¹em nevyplývá, ¾e by podmínkou uplatnìní práva nahlí¾et do spisu bylo souèasné vedení daòového èi jiného správního øízení. Nelze z nièeho dovozovat, ¾e by zákonodárce tímto ustanovením sledoval cíl zamezit v nahlí¾ení do daòových spisù tìm, o nich¾ v okam¾iku podání ¾ádosti o nahlí¾ení není vedeno ¾ádné daòové øízení a nelze takové øízení ani oèekávat, jak tomu bylo i v pøedmìtné vìci. Podle stì¾ovatele tedy závìr krajského soudu o tom, ¾e by stì¾ovatel musel odepøení pøístupu do spisu namítat a¾ v øízení, pro které chtìl do spisu nahlí¾et, nemù¾e obstát. ®ádné takové øízení v pøípadì stì¾ovatele vedeno nebylo a ani v budoucnu vedeno být nemìlo a tedy ¾alobou napadené rozhodnutí bylo pro stì¾ovatele rozhodnutím meritorním.
V této souvislosti stì¾ovatel podotýká, ¾e argumentace krajského soudu usnesením Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, není pøípadná, nebo» Nejvy¹¹í správní soud posuzoval vìc, ve které daòový subjekt po¾ádal o nahlédnutí do spisu v rámci probíhajícího daòového øízení, tedy jednalo se o odli¹ný pøípad. Pokud stì¾ovatel po¾ádal o nahlédnutí do vlastního spisu nezávisle na konkrétním daòovém øízení, je pak tøeba dospìt k závìru, ¾e tak bylo zahájeno autonomní øízení za úèelem posouzení jeho ¾ádosti, pøièem¾ výsledkem tohoto øízení je rozhodnutí ¾alovaného, které má formu rozhodnutí dle § 32 daòového øádu a je nutno ho pova¾ovat té¾ za rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ø. s. Je tedy tøeba pøipustit i jeho pøezkoumatelnost ve správním soudnictví, a to na základì ¾aloby proti rozhodnutí správního orgánu dle § 65 a násl. s. ø. s., nikoli hledat ochranu pøed postupem správního orgánu v ¾alobì na ochranu pøed nezákonným zásahem dle § 82 a násl. s. ø. s.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e se plnì ztoto¾òuje se závìry, ke kterým v posuzovaném pøípadì dospìl krajský soud, a proto navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl. K dal¹í argumentaci pak ¾alovaný odkazuje na obsah správního spisu, na odùvodnìní ¾alobou napadeného rozhodnutí a dále na své vyjádøení k ¾alobì. Dále podotýká, ¾e § 23 daòového øádu zakládá oprávnìní daòového subjektu nahlí¾et do vlastního spisu pouze v rámci konkrétního daòového øízení. Argumentuje pøitom dikcí § 23 odst. 2 daòového øádu, který nejprve stanoví, do kterých písemností, je¾ jsou obsahem daòového spisu, nahlí¾et nelze. Následnì v¹ak umo¾òuje, aby takové omezení bylo prolomeno, a to mimo jiné v odùvodnìných pøípadech nutných pro dal¹í prùbìh daòového øízení . ®alovaný má dále za to, ¾e nelze pøipustit, aby v dùsledku ¹ir¹ího výkladu pøedmìtného ustanovení, jeho¾ se dovolává stì¾ovatel, muselo být pohlí¾eno na ¾alobou napadené rozhodnutí jako na rozhodnutí meritorní, je¾ vyplynulo z jakéhosi samostatného øízení o nahlí¾ení do spisu . Takový výklad je dle ¾alovaného nejen v rozporu se samotným znìním § 23 odst. 2 daòového øádu, ale v jeho dùsledku by navíc procedura nahlí¾ení do spisu zcela nelegitimnì zatí¾ila správce danì nad rámec zákonné úpravy.
Dále musí Nejvy¹¹í správní soud zdùraznit, ¾e kasaèní stí¾nost míøí proti usnesení krajského soudu, jím¾ byla ¾aloba v pøedmìtné vìci odmítnuta pro nepøípustnost. ®aloba tedy nebyla krajským soudem meritornì posuzována. V souladu se svou ustálenou judikaturou (napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 1. 2004, è. j. 5 Azs 43/2003-38, publikovaný pod è. 524/2005 Sb. NSS, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2005, è. j. 3 Azs 33/2004-98, publikovaný pod è. 625/2005 Sb. NSS, èi rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 5. 1. 2006, è. j. 2 As 45/2005-65, dostupný na www.nssoud.cz) se tak Nejvy¹¹í správní soud mohl zabývat pouze èástí argumentace stì¾ovatele, která smìøuje k tomu, proè je rozhodnutí krajského soudu o odmítnutí ¾aloby nezákonné a z jakých dùvodù mìlo být podle stì¾ovatele o ¾alobì rozhodnuto meritornì, tedy argumentací, kterou lze podøadit pod stí¾ní dùvod dle § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s., jím¾ je tvrzená nezákonnost rozhodnutí krajského soudu o odmítnutí ¾aloby. Nejvy¹¹í správní soud se tudí¾ nemù¾e v tomto øízení samostatnì zabývat namítanými pochybeními správce danì pøi posuzování ¾ádosti stì¾ovatele o nahlí¾ení do spisu èi tvrzenou nezákonností rozhodnutí ¾alovaného. Na druhou stranu je pravdou, ¾e posouzení právní otázky, zda daòový subjekt mù¾e ¾ádat o nahlédnutí do spisu o jeho daòových povinnostech pouze v souvislosti s probíhajícím daòovým øízením, nebo i mimo nìj, na jejím¾ posouzení postavil své rozhodnutí ¾alovaný, je relevantní i pro pøezkoumání závìru krajského soudu o nepøípustnosti ¾aloby. Právì v rámci úvah o zákonnosti rozhodnutí krajského soudu tedy posuzoval danou otázku i Nejvy¹¹í správní soud.
Ustanovení § 23 daòového øádu stanoví:
(1) Daòový subjekt je oprávnìn nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností, s výjimkou èástí spisu uvedených v odstavci 2. Správce danì je povinen seznámit daòový subjekt s obsahem spisu a o ka¾dém nahlí¾ení do spisu poøídit protokol o ústním jednání.
(2) Daòový subjekt není oprávnìn nahlí¾et do úøední korespondence s jinými státními orgány, do rejstøíku, pomùcek, zápisù a rozhodnutí slou¾ících výluènì pro potøeby správce danì a dal¹ích podkladù, do nich¾ nelze umo¾nit nahlédnutí s ohledem na povinnost zachovat v tajnosti pomìry jiných daòových subjektù. Není-li ohro¾en zájem jiného daòového subjektu nebo jiných osob zúèastnìných na daòovém øízení, mù¾e správce danì v odùvodnìných pøípadech nutných pro dal¹í prùbìh daòového øízení povolit nahlédnutí i do tìchto písemností. Dùvody tohoto nahlédnutí uvede v¾dy výslovnì v úøedním záznamu. Toto omezení pøi nahlí¾ení do spisù platí pøimìøenì i pøi zapùjèení spisù pro øízení pøed jinými orgány ne¾ orgány správce danì v¹ech stupòù.
(3) Na ¾ádost daòového subjektu poøídí správce danì ze spisového materiálu, do nìho¾ lze nahlí¾et nebo kde to bylo povoleno, doslovné opisy nebo stejnopisy èi výpisy nebo potvrzení o skuteènostech tam obsa¾ených, ovìøí jejich shodu s originálem, vyznaèí na nich úèel jejich u¾ití a vydá daòovému subjektu.
(4) Nesouhlasí-li daòový subjekt s rozsahem, v jakém mu bylo do spisu umo¾nìno nahlédnout, mù¾e se odvolat do patnácti dnù ode dne, kdy do spisu nahlí¾el.
Ústavní soud v nálezu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, na který upozoròoval stì¾ovatel, konstatoval:
Jde-li pak o ust. § 23 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, které stanoví pøípady, v nich¾ daòový subjekt není oprávnìn nahlí¾et do èástí vlastního daòového spisu, toto ustanovení z hlediska ochrany základních práv pøedstavuje omezení základního práva na soukromí garantovaného èl. 10 Listiny a na informace garantovaného èl. 17 Listiny.
Jak ji¾ Ústavní soud v minulosti mnohokráte uvedl, z doktríny materiálního právního státu, která nalezla svùj praktický výraz v èl. 1 odst. 1 Ústavy ÈR, vyplývá priorita jednotlivce pøed státem. Obecnì tedy platí, ¾e je to jednotlivec, který disponuje tzv. svobodou informaèního urèení, tedy svobodou rozhodovat o tom, jaké informace o sobì sdìlí (srov. nález Ústavního soudu ve vìci sp. zn. I. ÚS 512/02, in Ústavní soud ÈR. Sbírka nálezù a usnesení, sv. 28, nález è. 143, str. 271 a násl.), a je to také jednotlivec, který má naopak právo být seznámen s tím, jaké informace stát o nìm èi v jeho vìcech uchovává. Toto právo, podobnì jako jiná základní práva, mù¾e být omezeno toliko na základì zákona, omezení musí sledovat legitimní cíl a musí být pøimìøené co do volby prostøedkù.
Z toho je patrné, ¾e Ústavní soud nechápe právo daòového subjektu nahlí¾et do spisu o jeho daòových povinnostech (v daném pøípadì o povinnostech týkajících se spotøební danì z tabákových výrobkù), jak je upraveno v § 23 daòového øádu, jen jako dílèí procesní právo, které lze uplatnit toliko v rámci konkrétního probíhajícího daòového øízení a pouze v souvislosti s ním, tedy jako právo seznámit se s dosavadním prùbìhem konkrétního øízení, shromá¾dìnými dùkazy èi jinými podklady pro rozhodnutí správce danì. To je nepochybnì velmi dùle¾itý aspekt práva daòového subjektu nahlí¾et do daòového spisu, jeho¾ uplatnìní do znaèné míry podmiòuje i mo¾nost uplatnìní procesních práv dal¹ích, pøedev¹ím práva se k dosud shromá¾dìným dùkazùm èi jiným podkladùm pro rozhodnutí vyjádøit, pøípadnì navrhnout jejich doplnìní èi v daòovém øízení èinit dal¹í procesní návrhy, tedy mít mo¾nost uplatòovat celý souhrn procesních práv, která mají zaruèit vedení spravedlivého procesu, jak je garantován èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Ústavní soud v¹ak chápe právo nahlí¾et do daòového spisu ¹íøeji, a to jako právo daòového subjektu získat informace, které správce danì v souvislosti s jeho daòovými povinnostmi uchovává, pøisuzuje mu tedy i hmotnìprávní aspekt, co¾ vyplývá i z toho, ¾e § 23 daòového øádu chápe jako zákonné provedení ústavnì zalo¾ených práv jednotlivce na ochranu soukromí a osobních údajù dle èl. 10 Listiny a na informace dle èl. 17 Listiny.
Nejvy¹¹í správní soud se s tímto názorem Ústavního soudu ztoto¾òuje, pøièem¾ ponechává stranou otázku, zda, pøípadnì do jaké míry a ve vztahu k jakému okruhu osob, je ústavní právo na informace obsa¾ené v daòových spisech provedeno také obecným zákonem è. 106/1999 Sb., o svobodném pøístupu k informacím, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o svobodném pøístupu k informacím ). Tato otázka toti¾ nemá pro posuzovanou vìc zásadní význam, nebo» v daném pøípadì stì¾ovatel nepodal ¾ádost o poskytnutí informací z daòového spisu podle zákona o svobodném pøístupu k informacím, ale jednoznaènì ¾ádal o nahlédnutí do spisu dle § 23 daòového øádu. V ka¾dém pøípadì v¹ak pro ¹ir¹í pojetí práva nahlí¾et do daòového spisu svìdèí samotná dikce § 23 odst. 1 daòového øádu, která hovoøí o oprávnìní daòového subjektu nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností . Ji¾ z tohoto obecného vymezení je tedy zøejmé, ¾e se toto právo neomezuje jen na situace, kdy daòový subjekt ¾ádá o informace pouze v souvislosti s probíhajícím daòovým øízením, ale má zahrnovat mo¾nost dozvìdìt se, a¾ na výjimky vymezené v druhém odstavci citovaného ustanovení, ve¹keré informace o jeho daòových povinnostech, které správce danì v daném spise uchovává.
Pøitom pojem daòové øízení zavádí stávající daòový øád v § 2 odst. 1 jako¾to legislativní zkratku pro øízení o daních, která vede správce danì [novou definici daòového øízení a jeho souèástí obsahuje § 134 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen nový daòový øád ), který s úèinností od 1. 1. 2011 dosavadní daòový øád nahradí]. Pojem daòového øízení tedy nelze ani podle stávajícího daòového øádu zamìòovat s pojmem správa daní, který je nepochybnì ¹ir¹í a zahrnuje ve¹kerou èinnost správce danì smìøující ke správnému a úplnému zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností (§ 1 odst. 2 daòového øádu), tedy i èinnost, kterou správce danì nevykonává v konkrétním øízení, nebo èinnost, která má povahu vedení nedaòového správního øízení (napø. øízení o udìlení pokuty dle § 37 daòového øádu). Není vylouèeno, ¾e se i tyto ostatní èinnosti èi úkony pøi správì daní promítnou do daòových spisù (k pojmu spis srov. § 64 a § 65 nového daòového øádu), a daòový subjekt tedy bude oprávnìn se s nimi formou nahlí¾ení do spisu dle § 23 odst. 1 daòového øádu seznámit, pokud nebudou z nahlí¾ení vylouèeny z dùvodù uvedených v § 23 odst. 2 daòového øádu.
Nicménì, ani pøístup k písemnostem, které byly do spisu vlo¾eny výhradnì v souvislosti s konkrétním daòovým øízením, co¾ bude ve vìt¹inì pøípadù pøeva¾ující èást daòového spisu, nelze dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu omezovat pouze na dobu do skonèení daného øízení. Je zøejmé, ¾e daòový subjekt mù¾e mít øadu legitimních dùvodù, proè do spisu nahlédnout a pøípadnì po¾ádat o poskytnutí kopií zde zalo¾ených písemností i po skonèení tohoto øízení, a» ji¾ tak bude èinit pro potøeby souvisejících daòových èi nedaòových správních øízení, pro potøeby øízení pøed soudy nebo pro jiné veøejnoprávní èi soukromoprávní úèely. Právì z tohoto dùvodu § 23 odst. 1 daòového øádu stanoví, ¾e daòový subjekt je oprávnìn nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností, a nikoli pouze do spisù v právì probíhajících daòových øízeních. Tomuto ostatnì odpovídá i obdobné oprávnìní daòového subjektu (dlu¾níka) na poskytování informací z evidence daní, zejména informací o stavu jeho osobních úètù, pro nì¾ se dle § 62 odst. 9 daòového øádu pou¾ije pøimìøenì ustanovení o nahlí¾ení do daòových spisù.
V rozporu s pøede¹lými závìry není ani dikce § 23 odst. 2 daòového øádu, který umo¾òuje správci danì v odùvodnìných pøípadech nutných pro dal¹í prùbìh daòového øízení povolit nahlédnutí i do tìch písemností, které jsou jinak podle tohoto ustanovení z nahlí¾ení vylouèeny. Je zøejmé, ¾e tato podmínka se vztahuje právì jen k pøípadnému zpøístupnìní tìch èástí spisu, které jsou jinak z nahlí¾ení dle § 23 odst. 2 daòového øádu vylouèeny, pøístup do veøejné èásti spisu naopak zákon vazbou na konkrétní daòové øízení nepodmiòuje.
Koneènì lze poukázat i na úpravu nahlí¾ení do spisù v § 66 a § 67 nového daòového øádu, která stávající rozsah oprávnìní nahlí¾et do spisù v podstatì zachovává a zároveò ho formuluje je¹tì jednoznaènìji. Podle § 66 odst. 1 nového daòového øádu je daòový subjekt oprávnìn u správce danì nahlédnout do èástí spisu týkajících se jeho práv a povinností, které oznaèí, s výjimkou èásti vyhledávací; za stejných podmínek je daòový subjekt oprávnìn nahlédnout do osobních daòových úètù vedených v rámci evidence daní o jeho daòových povinnostech . Tomuto rozsahu oprávnìní nahlí¾et do spisù a osobních daòových úètù odpovídá i mo¾nost daòového subjektu dozvídat se informace z tìchto spisù a z osobních daòových úètù formou daòové informaèní schránky (§ 34d stávajícího daòového øádu a § 69 nového daòového øádu).
Je tak mo¾né shrnout, ¾e právo daòového subjektu nahlí¾et do spisù týkajících se jeho daòových povinností dle § 23 odst. 1 daòového øádu není omezeno z hlediska èasového ani vìcného na konkrétní daòové øízení.
V této souvislosti tedy vyvstává otázka, jak zajistit soudní ochranu daòovému subjektu, který se domnívá, ¾e mu byl omezen pøístup do daòového spisu v rozporu se zákonem, a pøitom o nahlí¾ení do spisu nepo¾ádal v rámci konkrétního probíhajícího daòového øízení ani pro jeho úèely, jak tomu bylo v nyní posuzované vìci. Krajský soud má za to, ¾e v takovém pøípadì mù¾e daòový subjekt vyu¾ít ¾alobu na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu dle § 82 a násl. s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e pro tento pøípad nepøipadá tato ¾aloba v úvahu, nebo» je svou povahou subsidiární vùèi ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu. Podle § 82 odst. 1 s. ø. s. toti¾ platí, ¾e touto ¾alobou se mù¾e u soudu domáhat ochrany ka¾dý, kdo tvrdí, ¾e byl pøímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem správního orgánu, který není rozhodnutím, tedy rozhodnutím správního orgánu ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. Podle § 85 odst. 1 s. ø. s. je pak ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem nepøípustná, lze-li se ochrany nebo nápravy domáhat jinými právními prostøedky. V daném pøípadì daòový subjekt, který nesouhlasí s rozsahem, v jakém mu správce danì umo¾nil nahlí¾et do spisu, musí nejprve podat proti takovému postupu správce danì odvolání. Je tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, ¾e rozhodnutí nadøízeného správce danì o tomto odvolání je nutno pova¾ovat nejen za daòové rozhodnutí z hlediska formálního, tedy podle § 32 daòového øádu, ale zároveò i za rozhodnutí správního orgánu z hlediska materiálního, tedy za rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s., nebo» jím bylo rozhodnuto o právu daòového subjektu nahlí¾et do spisù týkajících se jeho daòových povinností, které má podle Ústavního soudu svùj ústavní základ nejen v èl. 36, ale i v èl. 10 a 17 Listiny základních práv a svobod. Z uvedeného tedy vyplývá, ¾e proti takovému rozhodnutí musí být pøípustná ¾aloba podle § 65 a násl. s. ø. s., nebo» ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu nepøichází v úvahu právì proto, ¾e se jedná o rozhodnutí, a ne o zásah, a ani kompetenèní výluka dle § 70 písm. c) s. ø. s. se v daném pøípadì nemù¾e uplatnit, nebo» zde na rozdíl od situace, kterou posuzoval Nejvy¹¹í správní soud ve zmiòovaném usnesení ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, není ¾ádné hlavní øízení, jeho¾ vedení by se úkony správních orgánù ve vìci nahlí¾ení do spisu mohlo upravovat. Nepøipadá zde tak do úvahy ani pozdìj¹í poskytnutí soudní ochrany práva nahlí¾et do spisù v rámci ¾aloby proti koneènému rozhodnutí o daòové povinnosti stì¾ovatele, a to za situace, kdy na rozhodnutí ¾alovaného o právu nahlí¾et do spisu dopadá vzhledem k závìrùm Ústavního soudu èl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.
Nejvy¹¹í správní soud tudí¾ musí plnì pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e citovaný judikát Nejvy¹¹ího správního soudu (usnesení ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, publikované pod è. 15/2003 Sb. NSS), o nìj¾ opøel své rozhodnutí krajský soud, na danou vìc nedopadá, nebo» právní názor, který v nìm pøíslu¹ný senát zdej¹ího soudu vyslovil, se vá¾e k jiným skutkovým okolnostem, ne¾ nastaly v nyní posuzované vìci. Ze zmiòovaného usnesení toti¾ vyplývá, ¾e tehdej¹í ¾ádost o nahlédnutí do spisu byla uèinìna v souvislosti s probíhajícím daòovým øízením a pro jeho úèely, Nejvy¹¹í správní soud tedy dospìl k závìru, ¾e rozhodnutí ve vìci takové ¾ádosti je tøeba hodnotit jako úkon správního orgánu, jím¾ se ve smyslu § 70 písm. c) s. ø. s. upravuje vedení øízení. Takový závìr, jak ji¾ bylo øeèeno, v nyní posuzované vìci vùbec nepøichází v úvahu, nebo» tu není ¾ádné jiné øízení (ne¾ samotné øízení o ¾ádosti ¾alobce nahlédnout do spisu), jeho¾ vedení by mohlo být ¾alobou napadeným rozhodnutím upravováno. Nyní rozhodující senát Nejvy¹¹ího správního soudu pøitom nepøedjímá, jak by vìc posuzoval za skutkových okolností obdobných tìm, z nich¾ vycházelo citované rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, má tedy za to, ¾e v nyní posuzované vìci nejsou splnìny podmínky dané § 17 s. ø. s. proto, aby se obrátil na roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu, a naopak jsou splnìny podmínky pro to, aby vìc posoudil samostatnì.
Vzhledem k vý¹e uvedenému je tedy zøejmé, ¾e rozhodnutí krajského soudu, jím¾ byla ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného odmítnuta pro nepøípustnost, nemù¾e obstát. Nejvy¹¹í správní soud shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. usnesení Krajského soudu v Hradci Králové zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Krajský soud v Hradci Králové vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Budou-li tedy ve vìci splnìny i ostatní podmínky øízení, krajský soud o ¾alobì rozhodne meritornì.

References: soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 § 70
 § 23
 § 23
 soud 
 § 23
 § 82
 § 103
 soud 
 § 70
 § 23
 § 23
 § 23
 soud 
 § 32
 § 65
 § 65
 § 82
 soud 
 § 23
 § 23
 § 23
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 soud 
 § 23
 § 23
 § 2
 § 134
 § 37
 § 64
 § 65
 § 23
 § 23
 § 23
 § 62
 § 23
 § 23
 § 66
 § 67
 § 66
 § 69
 § 23
 soud 
 § 82
 soud 
 § 82
 § 65
 § 85
 § 32
 § 65
 § 65
 § 70
 soud 
 soud 
 soud 
 § 70
 § 17
 soud 
 § 110
 soud 
 soud