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Timestamp: 2017-12-17 10:01:01+00:00

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ORDEN de 29 diciembre de 1999, sobre el régimen transitorio a aplicar contablemente en la exteriorización de los compromisos por pensiones regulada en el Reglamento sobre la Instrumentación de los Compromisos por Pensiones de las Empresas con los Trabajadores y Beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre.
B.O.E. Nº 1 de 01/01/2000
ORDEN de 29 diciembre de 1999, sobre el rÃ©gimen transitorio a aplicar contablemente en la exteriorizaciÃ³n de los compromisos por pensiones regulada en el Reglamento sobre la InstrumentaciÃ³n de los Compromisos por Pensiones de las Empresas con los Trabajadores y Beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre.
El Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento sobre la InstrumentaciÃ³n de los Compromisos por Pensiones de las Empresas con los Trabajadores y Beneficiarios, en adelante, Reglamento, regula el rÃ©gimen de exteriorizaciÃ³n de compromisos por pensiones, desarrollando el mandato contenido en la disposiciÃ³n adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de RegulaciÃ³n de los Planes y Fondos de Pensiones, en la nueva redacciÃ³n dada por el apartado 19 de la disposiciÃ³n adicional 11 de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de OrdenaciÃ³n y SupervisiÃ³n de los Seguros Privados.
La citada disposiciÃ³n adicional establece la exigencia de que los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, incluyendo las prestaciones causadas, deberÃ¡n instrumentarse, desde el momento en que se inicie el devengo de su coste, mediante contratos de seguros, a travÃ©s de la formalizaciÃ³n de un plan de pensiones o de ambos, no admitiÃ©ndose la cobertura de tales compromisos mediante la creaciÃ³n por el empresario de fondos internos o instrumentos similares, que supongan el mantenimiento por parte de Ã©ste de la titularidad de los recursos constituidos.
A este respecto, el Reglamento regula el rÃ©gimen de adaptaciÃ³n para todas las entidades que mantengan compromisos por pensiones con sus trabajadores que no se ajusten a lo establecido en la citada disposiciÃ³n adicional, con la excepciÃ³n recogida para las entidades de crÃ©dito, entidades aseguradoras y sociedades y agencias de valores, cuyo rÃ©gimen es objeto de regulaciÃ³n separada en el capÃ­tulo IV del Reglamento.
Desde un punto de vista contable es necesario abordar el tratamiento que corresponde otorgar por el resto de entidades obligadas a exteriorizar sus compromisos por pensiones, en relaciÃ³n con las diferencias que pueden presentarse entre los importes a trasvasar y los cubiertos por las provisiones para pensiones que figuren en los balances.
Teniendo en cuenta que las provisiones que deben tener dotadas las entidades, con objeto de tener cubiertos los fondos internos necesarios para satisfacer sus obligaciones legales o contractuales derivadas de estos compromisos, deben haberse basado en hipÃ³tesis actuariales racionales, en principio, las citadas diferencias deben, con carÃ¡cter general, derivarse exclusivamente de la aplicaciÃ³n del rÃ©gimen transitorio establecido en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, que regula unos plazos, que fueron ampliados para las empresas del sector elÃ©ctrico en la Orden del Ministerio de EconomÃ­a y Hacienda de 1 de julio de 1991, para dotar sistemÃ¡ticamente el dÃ©ficit entre los compromisos y riesgos totales devengados por pensiones y los asegurados y cubiertos contablemente hasta el ejercicio anterior a la entrada en vigor de la Ley 19/1989, de 25 de julio, de reforma parcial y adaptaciÃ³n de la legislaciÃ³n mercantil a las Directivas de la Comunidad EconÃ³mica Europea en materia de sociedades.
Sin perjuicio de lo anterior, hay que considerar adicionalmente que dado que los cÃ¡lculos de las provisiones para pensiones se basan en mÃºltiples hipÃ³tesis actuariales entre las que se encuentran, entre otras, las biomÃ©tricas o demogrÃ¡ficas y de tipos de interÃ©s, puede existir otro tipo de diferencias ocasionadas por cambios en las hipÃ³tesis actuariales utilizadas. A este respecto, desde un punto de vista contable los cambios en las estimaciones consecuencia de informaciÃ³n adicional o del conocimiento de nuevos hechos, deben tratarse ajustÃ¡ndose las imputaciones del ejercicio en que se produzcan estas modificaciones y las de los ejercicios siguientes, mientras que los errores realizados en los cÃ¡lculos se consideran como resultados del ejercicio en que se detecta o pone de manifiesto el error.
En este sentido, no deberÃ­a haber diferencias sustanciales entre las hipÃ³tesis actuariales utilizadas por las entidades y las expresamente establecidas por la normativa aprobada, en tanto aquÃ©llas debÃ­an en todo caso ser racionales de acuerdo con la mejor informaciÃ³n disponible en cada momento, por lo que las variaciones que se hayan podido poner de manifiesto se deberÃ­an tener en cuenta al realizar las estimaciones necesarias con base en la ya citada mejor informaciÃ³n disponible. En definitiva, tal y como se ha indicado, en caso de producirse, estas diferencias deberÃ­an imputarse contablemente como resultados del ejercicio en que se pusiera de manifiesto el dÃ©ficit de provisiÃ³n.
Indicado lo anterior, y teniendo en cuenta los plazos fijados en el Reglamento para el trasvase de fondos de las entidades tanto en los planes de reequilibrio como de financiaciÃ³n y, en su caso, para las dotaciones de provisiones complementarias, asÃ­ como el carÃ¡cter excepcional y Ãºnico del proceso de exteriorizaciÃ³n, la presente Orden permite, con base exclusivamente en las razones expuestas (que son recogidas como un tratamiento contable excepcional derivado de la transitoriedad de la exteriorizaciÃ³n indicada), que los cargos en la cuenta de pÃ©rdidas y ganancias, derivados de las citadas diferencias, se realicen durante un perÃ­odo mÃ¡ximo, con carÃ¡cter general, de quince o diez aÃ±os, estableciendo de esta forma un rÃ©gimen transitorio para las variaciones en los cÃ¡lculos que derivan de las hipÃ³tesis actuariales reguladas con carÃ¡cter general por primera vez en una norma.
De acuerdo con lo expuesto, en tÃ©rminos generales las diferencias procedentes del rÃ©gimen transitorio del Real Decreto 1643/1990, deberÃ¡n registrarse por la parte que corresponda a cada ejercicio con cargo a reservas disponibles y para las restantes diferencias como un gasto extraordinario, aumentando correlativamente la partida de pasivo, provisiÃ³n o una partida de deudas cuando se formalice el compromiso de exteriorizaciÃ³n, sin que corresponda por tanto registrar desde un primer momento estas diferencias en una partida del activo pendiente de imputar a resultados, debiendo suministrarse la informaciÃ³n adecuada en la memoria de las cuentas anuales ; ello no obsta para considerar el citado pasivo a otros efectos.
Por todo lo anterior, en virtud de la facultad contenida en el apartado 1 de la disposiciÃ³n final segunda del Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento sobre la InstrumentaciÃ³n de los Compromisos por Pensiones de las Empresas con los Trabajadores y Beneficiarios, a propuesta del Instituto de Contabilidad y AuditorÃ­a de Cuentas, se dicta la presente Orden:
Primero. AplicaciÃ³n.-1. Los criterios contenidos en la presente Orden se aplicarÃ¡n por las empresas, cualquiera que sea su forma jurÃ­dica, individual o societaria, y por las entidades sin fines lucrativos obligadas a formular cuentas anuales, que mantengan compromisos por pensiones con los trabajadores y beneficiarios, incluyendo las prestaciones causadas, cuya materializaciÃ³n deba ajustarse a la disposiciÃ³n adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de RegulaciÃ³n de los Planes y Fondos de Pensiones.
2. No obstante, lo dispuesto en la presente Orden no serÃ¡ de aplicaciÃ³n a las entidades financieras para las que existan disposiciones especÃ­ficas en esta materia.
Segundo. IdentificaciÃ³n de las diferencias entre los importes a exteriorizar y los fondos constituidos internamente.-En las diferencias que puedan producirse entre los importes de los compromisos por pensiones a exteriorizar, que resultan de la aplicaciÃ³n de las condiciones y requisitos exigidos en el Reglamento sobre InstrumentaciÃ³n de los Compromisos por Pensiones de las Empresas con los Trabajadores y Beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, y los importes provisionados por las entidades, deberÃ¡n identificarse:
a) DÃ©ficit no dotado a la entrada en vigor de la presente norma, a que se refiere el rÃ©gimen recogido en la disposiciÃ³n transitoria cuarta del Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad y, para las empresas del sector elÃ©ctrico, en la Orden del Ministerio de EconomÃ­a y Hacienda de 1 de julio de 1991.
b) Diferencias ocasionadas en las estimaciones realizadas segÃºn cÃ¡lculos actuariales por el cambio de las hipÃ³tesis necesarias para llevarlas a cabo ; en particular, las biomÃ©tricas o demogrÃ¡ficas y de tipos de interÃ©s, que como mÃ­nimo deberÃ¡n cumplir los requisitos establecidos en la secciÃ³n 3.a del capÃ­tulo II del Reglamento sobre la InstrumentaciÃ³n de los Compromisos por Pensiones de las Empresas con los Trabajadores y Beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, o en los artÃ­culos 33 y 34 del Reglamento de OrdenaciÃ³n y SupervisiÃ³n de los Seguros Privados, aprobado por Real Decreto 2486/1998, de 20 de noviembre.
Tercero. Tratamiento contable de las diferencias ocasionadas por la aplicaciÃ³n del rÃ©gimen recogido en la disposiciÃ³n transitoria cuarta del Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre.-1. El dÃ©ficit que tuviesen las empresas entre los compromisos y riesgos totales por pensiones y los asegurados y cubiertos contablemente hasta el ejercicio anterior a la entrada en vigor de la Ley 19/1989, de 25 de julio, de reforma parcial y adaptaciÃ³n de la legislaciÃ³n mercantil a las Directivas de la Comunidad EconÃ³mica Europea en materia de sociedades que, de acuerdo con los plazos establecidos en la disposiciÃ³n transitoria cuarta del Real Decreto 1643/1990 y, en su caso, para las empresas del sector elÃ©ctrico, en la Orden del Ministerio de EconomÃ­a y Hacienda de 1 de julio de 1991, estuviesen pendientes de imputaciÃ³n contable a la entrada en vigor de esta Orden, deberÃ¡n seguir su dotaciÃ³n de acuerdo con los criterios sistemÃ¡ticos que venÃ­an empleando, durante el tiempo que reste en cada caso para completar los citados plazos.
2. El registro de las dotaciones a que se refiere el nÃºmero anterior, se realizarÃ¡ con cargo a cuentas de reservas disponibles y, en su defecto, con cargo a una partida de gastos de carÃ¡cter extraordinario. Por su parte, los intereses atribuibles a dicho fondo se registrarÃ¡n como un gasto financiero.
3. Si en el proceso de exteriorizaciÃ³n se produjese el trasvase de los fondos correspondientes al citado dÃ©ficit con anterioridad a los plazos a que se ha hecho referencia, dicho dÃ©ficit deberÃ¡ imputarse en ese momento a reservas disponibles y, en su defecto, con cargo a una partida de gastos de carÃ¡cter extraordinario.
Cuarto. RÃ©gimen transitorio a aplicar contablemente en las diferencias ocasionadas por el cambio de hipÃ³tesis actuariales ; en particular, las biomÃ©tricas o demogrÃ¡ficas y de tipos de interÃ©s.-1. Las diferencias que puedan existir entre los importes a exteriorizar y los registrados contablemente, como consecuencia de que las estimaciones contables difiriesen de las que resultan de la aplicaciÃ³n de las hipÃ³tesis actuariales exigidas por la normativa, se imputarÃ¡n a la cuenta de pÃ©rdidas y ganancias, de forma sistemÃ¡tica ; dicha imputaciÃ³n no podrÃ¡ ser creciente ni exceder del plazo mÃ¡ximo de quince aÃ±os si la exteriorizaciÃ³n se instrumenta en un plan de pensiones y de diez aÃ±os si se realiza mediante contratos de seguros. A estos efectos, en ambos casos, el cÃ³mputo se realizarÃ¡ por ejercicios cerrados, contando como primer ejercicio el que se cierre con posterioridad a la entrada en vigor del Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre. Si no se hubiera formalizado la exteriorizaciÃ³n, deberÃ¡ realizarse esta imputaciÃ³n de acuerdo con la mejor estimaciÃ³n posible derivada de la informaciÃ³n disponible.
2. La imputaciÃ³n de cada ejercicio deberÃ¡ contabilizarse en una partida de gastos de carÃ¡cter extraordinario. Los intereses atribuibles al citado fondo se registrarÃ¡n como un gasto financiero.
3. Si en el proceso de exteriorizaciÃ³n se produjese el trasvase de los fondos correspondientes a las citadas diferencias con anterioridad a los plazos a que se ha hecho referencia en el nÃºmero 1 anterior, deberÃ¡n imputarse en ese momento a la cuenta de pÃ©rdidas y ganancias, luciendo en una partida de gastos de carÃ¡cter extraordinario.
4. En ningÃºn caso podrÃ¡n acogerse al rÃ©gimen contable indicado en este apartado cuarto, los importes correspondientes a infradotaciones en los fondos internos derivados de la aplicaciÃ³n errÃ³nea de las normas contables. Para subsanar dicha infradotaciÃ³n se aplicarÃ¡ la norma de valoraciÃ³n nÃºmero 21 "Cambios en criterios contables y estimaciones" incluida en la quinta parte del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre.
Quinto. InformaciÃ³n en memoria.-En la memoria de las cuentas anuales se informarÃ¡ sobre los importes por compromisos de pensiones asumidos por la entidad con sus empleados o personal pasivo, seÃ±alando las caracterÃ­sticas relevantes de aquÃ©llos. Adicionalmente en los ejercicios en que sea de aplicaciÃ³n la presente Orden, se deberÃ¡ informar sobre las cantidades que deban exteriorizarse de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, detallÃ¡ndose el plan de reequilibrio o de financiaciÃ³n a que se haya comprometido la empresa. En caso de existir diferencias entre las cantidades registradas contablemente y las que deban ser objeto de exteriorizaciÃ³n, se justificarÃ¡ la identificaciÃ³n de las citadas diferencias en los tÃ©rminos recogidos en el apartado segundo de esta Orden y sus causas. En concreto, se detallarÃ¡n las diferencias imputadas a reservas disponibles y a resultados del ejercicio asÃ­ como aquellas que de acuerdo con lo dispuesto en los apartados tercero y cuarto de esta Orden, vayan a imputarse en los ejercicios siguientes, e incorporando el criterio sistemÃ¡tico empleado para ello. Igualmente se informarÃ¡ de los trasvases de fondos realizados y por realizar derivados de la exteriorizaciÃ³n.
Para el primer ejercicio cerrado con posterioridad a la entrada en vigor del Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, se informarÃ¡ sobre la estimaciÃ³n realizada, en concreto, sobre las hipÃ³tesis biomÃ©tricas o demogrÃ¡ficas y de tipos de interÃ©s utilizadas, y los criterios aplicados, siempre que no se hubiera formalizado la exteriorizaciÃ³n ; en su caso, se informarÃ¡ sobre la subsanaciÃ³n de las infradotaciones a que se refiere el nÃºmero 4 del apartado cuarto de esta Orden.
Sexto. AmpliaciÃ³n excepcional de plazos para la imputaciÃ³n de diferencias.-En los casos excepcionales, en que las empresas y entidades comprendidas en el apartado 2 del artÃ­culo 5 del Reglamento aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, hayan adaptado los plazos de amortizaciÃ³n del plan de reequilibrio, hasta un mÃ¡ximo de veinticinco aÃ±os, o cuando se haya autorizado para los planes de financiaciÃ³n un plazo superior al previsto con carÃ¡cter general, que no podrÃ¡ exceder de quince aÃ±os, podrÃ¡n ampliarse los plazos mÃ¡ximos previstos en el nÃºmero 1 del apartado cuarto de esta Orden ; en este caso, deberÃ¡ autorizarse por Orden de este Ministerio, a propuesta del Instituto de Contabilidad y AuditorÃ­a de Cuentas.
No obstante lo anterior, serÃ¡ de aplicaciÃ³n para las cuentas anuales correspondientes al primer ejercicio cerrado con posterioridad a la entrada en vigor del Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre.
Excmos. e Ilmos. Sres. Secretario de Estado de EconomÃ­a, Secretario de Estado de Hacienda, Subsecretario de EconomÃ­a y Hacienda y Presidente del Instituto de Contabilidad y AuditorÃ­a de Cuentas.

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