Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4640-PGP
Timestamp: 2017-10-20 08:45:47+00:00

Document:
BNC - Base d'imposition - Plus-values et moins-values - Modalités particulières d'imposition - Échange de droits sociaux résultant d'une fusion ou d'une scission de sociétés
4640-PGPBNC - Base d'imposition - Plus-values et moins-values - Modalités particulières d'imposition - Échange de droits sociaux résultant d'une fusion ou d'une scission de sociétés1
BOI-BNC-BASE-30-30-20-50-20120912
Le gain ou la perte réalisé est, conformément aux dispositions du I de l’article 93 quater du code général des impôts (CGI), soumis au régime des plus-values professionnelles selon les règles prévues aux articles 39 duodecies à 39 quindecies du CGI, sous réserve de l’application des dispositions de l’article 151 septies du CGI.
Il s’agit des parts ou actions de sociétés, quelle qu’en soit la forme, qui sont affectées à l’exercice de la profession du contribuable au sens de l’article 93 du CGI.
Le dispositif s’applique aux droits sociaux affectés par nature à l’exercice de la profession ainsi qu’à ceux qui, seulement nécessaires à l’exercice de celle-ci, ont été inscrits sur le registre des immobilisations (pour plus de précision sur la définition du patrimoine professionnel des titulaires des bénéfices non commerciaux, cf. BOI-BNC-BASE-10-20-I-A).
- les parts de sociétés civiles de moyens (CGI, art. 93-5) ;
- les parts de sociétés d’exercice relevant des dispositions des articles 8 du CGI et 8 ter du CGI (sociétés de personnes, sociétés civiles professionnelles) et 238 bis L du CGI (sociétés créées de fait) lorsque le contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre de telles sociétés et qu’elles n’ont pas opté pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés (CGI, art. 151 nonies, I) ;
- les parts ou actions acquises par les membres des professions libérales au moyen de fonds reçus en dépôt de leurs clients (cf. BOI-BNC-BASE-10-20-I-A-1 § 100) ;
- des parts ou actions d’une société exploitant une clinique détenues par les membres des professions médicales ou para-médicales exerçant à titre indépendant lorsqu‘il est établi que l’acquisition de ces titres constitue, en vertu des règles fixées par les statuts ou le règlement intérieur de la clinique, une condition nécessaire à l’exercice de la profession au sein de l’établissement (cf. BOI-BNC-BASE-40-60-70-III-C).
Ces droits peuvent être inscrits volontairement sur le registre des immobilisations. Les échanges portant sur des droits sociaux ainsi inscrits à l’actif professionnel peuvent bénéficier du dispositif visé au V de l’article 93 quater du CGI.
Sont concernés par le sursis d’imposition les échanges de droits sociaux (parts ou actions de sociétés) qui résultent d’une fusion de sociétés. Il n’est pas nécessaire que l’opération ait été soumise, pour les sociétés qui relèvent de l’impôt sur les sociétés, au régime de faveur prévu à l’article 210 A du CGI.
Seuls les échanges de droits sociaux qui résultent d’une scission agréée de société peuvent bénéficier du sursis d’imposition de la plus-value réalisée lors de l’échange des droits sociaux. Les scissions de sociétés qui ne bénéficient pas du régime prévu à l’article 210 B du CGI sont donc exclues de ce dispositif.
L'article 210-0 A du CGI définit les caractéristiques des opérations ouvrant droit au sursis d’imposition du profit ou de la perte prévu au V de l'article 93 quater du CGI.
Aux termes de l’article 210-0 A du CGI, sont considérées comme des fusions, pour l’application du sursis d’imposition, les opérations par lesquelles :
En conséquence, sont des fusions, pour l’application du V de l'article 93 quater du CGI, les opérations réalisées en France comme à l’étranger, qui présentent les quatre caractéristiques suivantes :
Enfin, les opérations de dissolution-confusion visées à l’article 1844-5 du code civil répondent à la définition des fusions telle qu’elle ressort de l’article 210-0 A du CGI. Elles sont donc éligibles aux différents régimes de faveur applicables aux opérations de fusion tels que le V de l'article 93 quater du CGI.
L’article 85 de la loi de finances pour 2002 étend l’application du sursis d’imposition prévu au V de l'article 93 quater du CGI aux échanges de droits sociaux résultant de scissions non soumises au régime de faveur prévu à l’article 210 B du CGI.
Aux termes des dispositions de l’article 210 A du CGI, sont considérées comme des scissions, pour l’application du sursis d’imposition, les opérations par lesquelles la société scindée transmet, par suite et au moment de sa dissolution sans liquidation, l’ensemble de son patrimoine à deux ou plusieurs sociétés nouvelles ou préexistantes, moyennant l’attribution aux associés de la société scindée, proportionnellement à leurs droits dans le capital, de titres des sociétés bénéficiaires des apports et, éventuellement, d’une soulte ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale de ces titres.
Sont désormais exclues du champ d’application des régimes de faveur, notamment du régime de sursis d’imposition du V de l'article 93 quater du CGI, les opérations de fusions, scissions, apports partiels d’actif et échanges de titres lorsqu’elles sont opérées par une société, apporteuse ou bénéficiaire d’un apport, ayant son siège dans un État ou un territoire n’ayant pas conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.
La liste des États ou territoires ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi que celle des États ou territoires ayant conclu avec la France une convention ne contenant pas une telle clause figure au BOI-ANNX-000082.
Restent cependant éligibles au régime de faveur les opérations qui entrent dans le champ d’application de la directive communautaire n° 90-434 du 23 juillet 1990 concernant le régime commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actif et échanges d’actions intéressant des sociétés d'États membres différents.
Le V de l’article 93 quater du CGI étend aux contribuables titulaires de bénéfices non commerciaux les dispositions du 7 bis de l'article 38 du CGI déjà applicables aux entreprises relevant des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles ou de l’impôt sur les sociétés.
Lorsque la soulte excède les limites mentionnées au II-A § 310, l’opération ne peut bénéficier du sursis d’imposition ; les plus ou moins-values sont alors comprises dans le bénéfice de l’année au cours de laquelle l’échange des titres est intervenu.
Sous réserve, le cas échéant, de l’imposition immédiate de la soulte (cf. II-A § 310), le sursis d’imposition confère aux opérations qu’il vise un caractère purement intercalaire.
En cas de scission de société, le deuxième alinéa du 7 bis de l'article 38 du CGI prévoit que la valeur fiscale des titres de chaque société bénéficiaire des apports reçus en contrepartie de ceux-ci est égale au produit de la valeur fiscale des titres de la société scindée par le rapport existant à la date de l’opération de scission entre :
Le bénéfice du sursis d’imposition est subordonné au respect des obligations déclaratives prévues à l’article 54 septies du CGI. Aux termes de cet article, un état spécial doit être joint à la déclaration de résultat. En outre, les plus-values en sursis d’imposition doivent être portées sur un registre spécial destiné à assurer leur suivi (cf BOI-BIC-PVMV)
Le I de l'article 54 septies du CGI prévoit que les exploitants qui réalisent des opérations placées sous le régime de sursis d’imposition prévu au 7 bis de l'article 38 du CGI doivent joindre à leur déclaration de résultat un état de suivi de ces plus-values. L’article 38 quindecies de l’annexe III au CGI précise le contenu de cet état, qui est établi sur papier libre (cf. BOI-IS-FUS-60-10 ).
Pour la sanction applicable en cas de défaut de production de l'état de suivi ou de renseignements incomplets ou inexacts : cf. BOI-IS-FUS-60-10-30.
Les plus-values d’échange de titres résultant d’une fusion ou d’une scission placées en sursis d’imposition par application des 7 bis de l'article 38 du CGI et V de l'article 93 quater du CGI doivent être portées sur un registre tenu par l’exploitant qui inscrit les titres à son actif professionnel (CGI, art. 54 septies, II) (cf. BOI-IS-FUS-60-20).
Ce registre mentionne la date de l’opération d’échange, la nature des titres échangés, leur valeur comptable d’origine, leur valeur fiscale et leur valeur d’échange. Le registre est conservé jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle le dernier titre porté sur le registre est sorti de l’actif de l’exploitant et dans les conditions prévues à l’article L102 B du LPF.
Pour la sanction applicable en cas de défaut du registre ou de renseignements incomplets ou inexacts : cf. BOI-IS-FUS-60-20-III.
Conformément au III de l'article 54 septies du CGI et au III de l’article 38 quindecies de l’annexe III au CGI, les sociétés bénéficiaires des apports à la suite d’une scission placée sous le régime de faveur prévu aux articles 210 A du CGI et 210 B du CGI doivent fournir un état (cf. BOI-IS-FUS-60-30) mentionnant, pour chaque opération de scission, la dénomination et l'adresse de la société scindée ainsi que la date de l'approbation de la scission par les assemblées générales et, pour chaque associé :
Pour la sanction applicable en cas de défaut de l'état ou de renseignements incomplets ou inexacts : cf. BOI-IS-FUS-60-30-III.
/bofip/4640-PGP

References: art. 93
 art. 151
 § 100

L'article 210
 l'article 93
 l'article 93
 l'article 93
 l'article 93
 l'article 93
 l'article 38
 § 310
 § 310
 l'article 38
 l'article 54
 l'article 38
 l'article 38
 l'article 93
 art. 54
 l'article 54