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Timestamp: 2020-02-23 07:18:16+00:00

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Entrate: dirigenti illegittimi, avvisi di accertamento e ruoli nulli
12 Aprile 2015 | Autore: Angelo Greco
La tesi della Cassazione e le norme di legge che conducono a ritenere l’illegittimità degli atti firmati dal personale dell’amministrazione fiscale che non ha svolto il pubblico concorso.
Mentre, in redazione, arrivano voci di prime sentenze “pro contribuente” sull’annullamento degli atti firmati dai dirigenti illegittimi del fisco, nominati cioè senza concorso dall’Agenzia delle Entrate, e poi fatti decadere dalla recente sentenza della Corte Costituzionale [1], ecco alcuni spunti interessanti che dovrebbero far ben sperare i contribuenti (checché ne dica il direttore dell’Agenzia delle Entrate).
A favore della tesi dell’illegittimità degli atti vi sono diversi argomenti, tutti abbastanza convincenti. Innanzitutto c’è il dato testuale della legge (in particolare il Testo Unico sulle imposte sui redditi) [2], che non lascia margine di equivoci nel momento in cui afferma che “gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d’Ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell’ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato”.
Ed anche il decreto legislativo del 2001 sull’ordinamento del lavoro alla dipendenze della P.A. [3] stabilisce che “Ai dirigenti spetta l’adozione degli atti e provvedimenti amministrativi, compresi tutti gli atti che impegnano l’amministrazione verso l’esterno, nonché la gestione finanziaria, tecnica e amministrativa mediante autonomi poteri di spesa di organizzazione delle risorse umane, strumentali e di controllo. Essi sono responsabili in via esclusiva dell’attività amministrativa, della gestione e dei relativi risultati”.
Ed è su tale aspetto che si sono soffermate, già ad oggi, numerosissime sentenze nel dichiarare illegittimo l’atto firmato dal dirigente senza poteri (leggi “Falsi dirigenti all’Agenzia delle Entrate: le sentenze pro-contribuente”).
Ci sono poi lo Statuto e il Regolamento dell’Agenzia delle Entrate [4]. Secondo il primo [5] i dirigenti dell’Agenzia dirigono, controllano e coordinano l’attività degli uffici che da essi dipendono e dei responsabili dei procedimenti amministrativi, anche con poteri sostitutivi in caso di inerzia. Il secondo [6] invece stabilisce che “Gli avvisi di accertamento sono emessi dalla direzione provinciale e sono sottoscritti dal rispettivo direttore o, per delega di questi, dal direttore dell’ufficio preposto all’attività accertatrice ovvero da altri dirigenti o funzionari, a seconda della rilevanza e complessità degli atti” [7].
In buona sostanza, l’unica vera posizione apicale delle Direzioni Provinciali dell’Agenzia delle Entrate è il dirigente ed è solo quest’ultimo che può (e deve) sottoscrivere gli avvisi di accertamento o, in alternativa, delegare altri dirigenti o funzionari, a seconda della complessità e rilevanza degli atti.
Risultato: se i dirigenti sono stati nominati in base a una o più leggi dichiarate incostituzionali, anche gli avvisi di accertamento da questi firmati e addirittura le eventuali deleghe che hanno conferito a terzi sono totalmente illegittimi.
Non dimentichiamo poi l’importantissima e storica legge sul procedimento amministrativo [8] secondo cui, testualmente, “è nullo il provvedimento amministrativo che manca degli elementi essenziali, che è viziato da difetto assoluto di attribuzione, che è stato adottato in violazione o elusione del giudicato, nonché negli altri casi espressamente previsti dalla legge”. Si tratta di un caso di nullità assoluta (o meglio detta “inesistenza”), che può essere fatto valere in ogni stato e grado del giudizio, anche da chi abbia già promosso il ricorso o da chi sia decaduto dai termini per l’opposizione [9].
Del resto è la stessa Cassazione [10], da noi più volte citata in queste pagine, che si è conformata a questa tesi: secondo la Suprema Corte l’accertamento firmato da un soggetto che non è colui che per legge è tenuto a sottoscriverlo è privo di un elemento essenziale per la produzione degli effetti giuridici; esso pertanto deve essere ritenuto inesistente e non sanabile.
Da anni l’Agenzia delle Entrate tenta di sostenere la tesi contraria, secondo cui basterebbe la semplice certezza circa la provenienza dell’accertamento per rendere quest’ultimo valido anche se non sottoscritto dal Capo Ufficio, ma da un altro soggetto. Invece, la Cassazione ha più volte respinto questa tesi con parole chiare e inequivocabili che val la pena ripetere in questa sede:
“Gli accertamenti (…) sono nulli tutte le volte che gli avvisi nei quali si concretizzano non risultino sottoscritti dal capo dell’ufficio emittente o da un impiegato della carriera direttiva (addetto a detto ufficio) validamente delegato dal reggente di questo.
Inoltre, la validità della delega a tale sottoposto conferita può essere contestata e verificata in sede giurisdizionale, implicando l’indagine e l’accertamento sul tema un controllo non sull’organizzazione interna della P.A. ma sulla legittimità dell’esercizio della funzione amministrativa e degli atti integranti la relativa estrinsecazione” [11].
“Compete al titolare dell’ufficio, quale organo deputato a svolgerne le funzioni fondamentali, ovvero ad un impiegato della carriera direttiva da lui delegato nell’esercizio dei poteri organizzativi dell’ufficio, la funzione di sottoscrivere gli avvisi, con i quali sono portati a conoscenza dei contribuenti gli accertamenti, indipendentemente dal ruolo dirigenziale eventualmente ricoperto, la cui appartenenza esaurisce i propri effetti nell’ambito del rapporto di servizio con l’Amministrazione” [12].
“Se la sottoscrizione non è quella del capo dell’ufficio ma di un funzionario, quale il direttore tributario, di nona qualifica funzionale, incombe all’Amministrazione dimostrare, in caso di contestazione, l’esercizio del potere sostitutivo da parte del sottoscrittore o la presenza della delega del titolare dell’ufficio. (…) È espressamente richiesta la delega a sottoscrivere: il solo possesso della qualifica non abilita il direttore tributario alla sottoscrizione, dovendo il potere di organizzare essere in concreto riferibile al capo dell’ufficio” [13].
In buona sostanza, se già la Suprema Corte ha ritenuto inesistenti gli atti firmati da funzionari privi di delega del capo ufficio o, se anche muniti di delega, senza che la stessa fosse depositata in giudizio, a maggior ragione lo stesso ragionamento deve valere nelle ipotesi (molto più gravi, e di cui qui si discute) in cui l’accertamento sia stato firmato da un soggetto senza alcun minimo requisito di legge per impegnare l’Ufficio.
Ricordiamo, peraltro, che non qualsiasi tipo di delega può rilevare; non sarebbe tale un ordine di servizio o un atto che non sia motivato, o in cui non sia indicato il periodo di efficacia.
Peraltro, quanto all’onere della prova, spetta sempre all’Agenzia delle entrate dimostrare il corretto esercizio del potere e la presenza di eventuale delega, legittimamente conferita [14]. Ecco perché il contribuente potrà limitarsi solamente a sollevare l’eccezione, scaricando la “patata bollente sull’amministrazione finanziaria”.
L’Agenzia delle Entrate, in questi giorni, sta tentando di salvare l’operato dei propri dirigenti richiamandosi alla figura del funzionario di fatto che consentirebbe di ritenere validi gli atti da questi firmati. Come invece sostenuto giustamente dall’avv. Maurizio Villani [15], ciò non è assolutamente esatto. “L’espressione “funzionario di fatto” viene utilizzata con riferimento a quelle ipotesi in cui l’atto di investitura del titolare dell’organo sia viziato o manchi del tutto”. E la soluzione prospettata dai giudici, secondo cui l’atto del funzionario di fatto resterebbe valida, “riguarda soltanto i casi in cui gli atti adottati dal funzionario di fatto siano favorevoli ai terzi destinatari” (ossia i contribuenti), “e non certo quando siano sfavorevoli, come nel caso in questione. Infatti, la notifica di un avviso di accertamento firmato da un non dirigente è un atto sfavorevole al contribuente, che ha quindi interesse a contestarlo per farlo dichiarare illegittimo”. “In definitiva, l’eventuale eccezione del c.d. “funzionario di fatto” non ha ragion d’essere se il contribuente impugna tempestivamente l’avviso di accertamento illegittimo, facendo rilevare che l’atto è stato emesso a suo danno e non certo a suo vantaggio”.
Secondo la nostra opinione, non sono nulli solo gli atti di riscossione emessi a seguito di avviso di accertamento, ma anche i più comuni ruoli che hanno determinato la formazione e notificazione delle cartelle esattoriali: in buona sostanza, sarebbe a rischio il recupero non solo dell’evasione fiscale, ma anche delle più normali pretese impositive fiscali. Di tanto abbiamo già parlato nell’articolo “Illegittimità della norma salva-dirigenti: potenti riflessi sugli atti di della riscossione” cui rinviamo.
[1] C. Cost. sent. 37/2015.
[2] Art. 42 del Dpr. n. 600/73.
[3] Decreto legislativo n. 165 del 30 marzo 2001, art. 4, comma, 2.
[4] Decreto legislativo n. 300 del 30 luglio 1999, agli artt. 66-67 e 68.
[5] Statuto dell’Agenzia delle entrate approvato con delibera del Comitato Direttivo n. 6 del 13 dicembre 2000 ed è stato aggiornato fino alla delibera del Comitato di gestione n. 11 del 21 marzo 2011.
[6] Approvato con delibera del Comitato direttivo n. 4 del 30 novembre 2000 (pubblicato nella G.U. n. 36 del 13 febbraio 2001) ed aggiornato fino alla delibera del Comitato di gestione n. 57 del 27 dicembre 2012.
[7] Regolamento Ag. Entrate, art. 5, comma 6.
[8] L. 241/1990 art.21 septies.
[9] Cass., sent. n. 12104/2003.
[10] Cass. sent- n. 2662/1992 e n. 7957/1995.
[11] Cass., sent. n. 14195 del 27.10.2000.
[12] Cass. sent. n. 18515 del 10.06.2010.
[13] Cassazione, sent. n. 14626 del 10.11.2000; sent. n. 14195 del 27.10.2000.
[14] In forza dell’art. 42 D.P.R. n. 600/73.[15] avv. Maurizio Villani, studio “Dirigenti illegittimi ed avvisi di accertamento e ruoli nulli” del 9.04.2015
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Andrea Pullé ha detto:
01/06/2015 alle 19:28
Come posso sapere se chi ha firmato il mio verbale é nella lista dei non dirigenti ?
carfi rocco ha detto:
24/09/2015 alle 18:28
buongiorno ero un autonomo , ora ho chiuso la mia p.iva per via della crisi.. ho diverse cartelle equitalia … a chi posso rivolgermi x sapere se le cartelle sono nulle? in attesa cordiali saluti…

References: sentenza 
 Art. 42
 art. 4
 art. 5
 art.21
 Cass. 
 Cass.