Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4759-PGP.html
Timestamp: 2017-11-22 22:06:04+00:00

Document:
BIC - Champ d'application et territorialité – Précisions doctrinales ou jurisprudentielles relatives à certaines professions – Personnes exerçant une activité de loueur
4759-PGPBIC - Champ d'application et territorialité – Précisions doctrinales ou jurisprudentielles relatives à certaines professions – Personnes exerçant une activité de loueur1
BOI-BIC-CHAMP-60-20-20120912
En vertu des dispositions du 5° du I de l'article 35 du code général des impôts (CGI), les profits tirés de la location d'un établissement industriel ou commercial muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation présentent le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, même si la location ne comprend pas tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie (cf. BOI-BIC-CHAMP-20-60-III).
Les locations de fonds de commerce, qui n'entrent pas toujours dans les prévisions du 5° du I de l'article 35 du CGI, sont néanmoins considérées comme étant de nature commerciale par la doctrine et la jurisprudence.
Par ailleurs, sont également considérés comme commerciaux les profits résultant de la location en meublé, sous réserve des exonérations prévues par l'article 35 bis du CGI (cf. BOI-BIC-CHAMP-40).
Au regard du droit commercial, lorsqu'un fonds de commerce est donné en location, le locataire-gérant a la qualité de commerçant (ou d'artisan). Il doit, notamment, se faire immatriculer au registre du commerce (ou au répertoire des métiers s'il s'agit d'un artisan) car c'est lui qui accomplit les actes commerciaux. Nonobstant le fait qu'il ne soit plus considéré comme un commerçant, le propriétaire bailleur doit, néanmoins, être immatriculé dans une section spéciale dudit registre ou faire modifier son inscription personnelle avec la mention expresse de la mise en location-gérance (cf. art. 2 de la loi du 20 mars 1956 relative à la location-gérance des fonds de commerce).
- quelles que soient les modalités particulières de certains contrats. Ainsi. lorsque le contrat de gérance libre porte sur un fonds de commerce et un immeuble pour chacun desquels un loyer distinct est fixé, le bailleur est passible de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux à raison de l'ensemble des profits qu'il retire de la location, sans qu'il y ait lieu de distinguer entre les parties de ces profits qui se rapportent respectivement d'une part, à la location du fonds de commerce lui-même et d'autre part, à la location de l'immeuble dans lequel ce fonds est exploité (cf. aussi BOI-BIC-CHAMP-20-60-§ 70).
Remarque : Les revenus tirés de la location d'immeubles relèvent, en principe, des revenus fonciers ou des bénéfices non commerciaux selon que la location est consentie par le propriétaire des locaux loués ou par un sous-locataire (cf. BOI-BIC-CHAMP-20-60-III).
Ainsi, le caractère commercial d'une telle opération a été reconnu dans le cas d'un contribuable qui a donné des immeubles en location à une société commerciale moyennant un loyer fixe, plus une redevance annuelle égale à 30 % des recettes brutes perçues par ladite société laquelle s'est engagée, en outre. à verser en toute hypothèse, au titre de la redevance, une somme au moins égale, chaque année, à 80 % de celle versée l'année précédente. Le Conseil d'État a jugé que cette location, qui assure en fait à l'intéressé la plus grande partie des profits réalisés par la société -dont son conjoint préside d'ailleurs le conseil d'administration- et l'associe étroitement à la gestion, doit, même si le contribuable n'est pas propriétaire du fonds de commerce lui-même, être regardée comme constituant un mode particulier d'exploitation de l'entreprise installée dans les lieux loués (CE, arrêt du 12 juillet 1969, req. n° 75738, RJCD, 1re partie, p. 194).
Relève également de l'exercice d'une activité commerciale la location d'un immeuble consentie moyennant un loyer égal à 2 % du chiffre d'affaires de la société locataire, alors que le bailleur, qui est président-directeur général et détient la quasi-totalité du capital de cette société, a en fait renoncé à la perception de certains loyers qui lui étaient dus, pour pallier les difficultés financières de la société en cause. Au cas particulier le Conseil d' Etat a estimé qu'en participant ainsi aux résultats de l'entreprise locataire, le bailleur accomplit un acte de nature commerciale (CE, arrêt du 13 mars 1974, req. n° 90766, RJ, n° II, p. 61, rendu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires ; cf. également arrêts du 28 mai 1984, req. n° 36308 et du 28 septembre 1984, req. n° 40666).
- payable par acomptes trimestriels définitivement acquis et s'élevant à 10 % des recettes brutes honoraires médicaux exclus (CE, arrêt du 3 mars 1976, req. n° 94802).
- que si antérieurement à la création des deux sociétés, l'entreprise était exploitée par les associés communs et si l'immeuble loué figurait alors dans leur patrimoine commercial l'immeuble a été, préalablement à la location transféré dans leur patrimoine privé (CE, arrêt du 13 février 1980, req n° 12712). Dans cette espèce, des contribuables exploitant en indivision un sanatorium, avaient fait apport à une SARL constituée entre eux du fonds de commerce et du mobilier de l'établissement. Puis, ils louèrent à cette société les terrains et les locaux du sanatorium et transformèrent ensuite l'indivision en une société civile immobilière qui devint propriétaire et bailleresse des immeubles, percevant à ce titre des loyers en litige.
- le fait que le bailleur dirige la société locataire, dans la mesure, toutefois, où le bail ne comporte pas une clause ayant pour effet d'associer le bailleur aux résultats de l'exploitation ou lorsque les modalités de fixation du loyer n'impliquent pas une participation du bailleur aux résultats de la société locataire (CE, arrêt du 18 juillet 1973, req. n° 82577, RJ, n° II p. 91 ; cf. également dans le même sens, CE, arrêt du 13 mars 1974, req. n° 90490, RJ, n° II, p. 59).
Lorsqu'un commerçant, après avoir cessé son exploitation et vendu son matériel ainsi que son droit au bail, met en location la marque de fabrique et la clientèle, les profits qu'il retire de cette location doivent être rangés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Cette solution résulte non pas des dispositions du 5° du I de l'article 35 du CGI, mais du fait que les produits tirés de la location des éléments incorporels d'un fonds de commerce effectuée dans les conditions indiquées ont spécifiquement le caractère de revenus commerciaux.
Le Conseil d'État a jugé que dans le cas d'un contribuable qui a mis en gérance moyennant une redevance proportionnelle aux recettes mensuelles, un établissement d'enseignement dont il est propriétaire, avec la jouissance du mobilier et du droit d'exploiter la méthode d'enseignement, dont il est concessionnaire, il n'y avait pas exercice d'une profession libérale mais location de caractère commercial, dès lors qu'après la mise en gérance, le bailleur n'assumait aucune responsabilité dans l'enseignement dispensé et dans la marche de l'établissement (CE, arrêt du 8 mars 1972, req. n° 81907, RJ, n° III, p. 63).
En effet, alors même qu'il résulterait des termes du contrat que le fonds de commerce appartient au preneur, il suffit que la location ait pour objet d'assurer un débouché à l'industrie ou au commerce du bailleur pour qu'elle entre dans le cadre « des opérations de toute nature » effectuées par l'entreprise de ce dernier et dont le résultat doit, conformément aux dispositions du 1 de l'article 38 du CGI, être retenu dans les bases de l'impôt sur le revenu.
- si, au contraire, la location ne comprend pas le fonds de commerce, c'est-à-dire ne porte que sur l'immeuble nu -assorti ou non du mobilier d'exploitation (la faible importance de ce mobilier ne permet pas, en général, de soutenir que la location constitue une activité commerciale au sens du 5° du I de l'article 35 du CGI)- à l'exclusion des éléments essentiels du fonds de commerce, il n'est pas possible, dès lors que les sommes qu'il reçoit de son locataire rémunèrent uniquement l'occupation des locaux loués, de soumettre le bailleur à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, quelles que soient d'ailleurs les restrictions apportées aux droits du preneur.
Cf. BOI-BIC-CHAMP-40.
Dans le cas d'une société civile immobilière qui, conformément à son objet, a acquis un terrain en vue de la construction sur celui-ci d'immeubles destinés à être revendus et qui, n'ayant pu mener à bonne fin le projet initial, a cédé la majeure partie dudit terrain à l'un des associés, à charge pour ce dernier de construire, sur la fraction du terrain restant la propriété de la société, des locaux d'habitation que celle-ci s'est proposée de donner en location, il a été jugé que la société qui ainsi s'est livrée non pas à l'activité prévue par ses statuts mais à l'opération consistant à acquérir, en l'état futur d'achèvement et en contrepartie de la cession d'une partie du terrain en cause audit associé, des logements destinés à la location, doit être regardée comme ayant exercé l'activité de bailleur de locaux d'habitation, laquelle a un caractère civil et ne se trouve donc pas passible de l'impôt sur les sociétés (CE, arrêt du 21 juillet 1972, req. n° 78793, RJ, n° II, p. 95).
Remarque : Sur le régime fiscal des sociétés civiles ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente, cf. BOI-BIC-CHAMP-70-100.
Cette activité présente un caractère commercial aussi bien en ce qui concerne la location du droit de chasse que les prestations de logement et de nourriture (CE, arrêt du 10 juillet 1972, req. n° 82490, RJ, n° II, p. 88, rendu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires).
Toutefois, lorsqu'une telle activité est le fait d'un exploitant agricole soumis à un régime de bénéfice réel et ayant inscrit ses terres au bilan, les profits ainsi réalisés demeurent imposables dans la catégorie des bénéfices agricoles sous réserve des dispositions de l'article 75 du CGI.
- qui sous-louent des emplacements destinés au stationnement des véhicules automobiles dans un immeuble spécialement aménagé à cet effet et dont ils sont eux-mêmes locataires, qui effectuent ces opérations dans des conditions semblables à celles des locations consenties dans les entreprises de garage exploitées par les commerçants, emploient des salariés et assurent en permanence le gardiennage des véhicules, donnent en sous-location à des artisans, dans le même bâtiment, des locaux aménagés en ateliers d'entretien et de réparation d'automobiles (CE, arrêt du 7 novembre 1973, req. n° 82682, RJ, n° II, p. 126 ; arrêt rendu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires) ;
- la location de barques ou bateaux. Il en est ainsi pour un fabricant de canoës et périssoires qui loue les produits de sa fabrication et en assure la garde dans un garage lui appartenant. Doit également être imposé dans la catégorie des bénéfices commerciaux un contribuable qui, moyennant un prix annuel global et forfaitaire, donne en location à une entreprise de transports par eau, un chaland sans équipage, ni agrès et instruments de navigation (CE, arrêt du 22 octobre 1934, req. n°s 34611, 34613 et 36685, RO, 6136). Par contre sont imposables au titre des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les recettes d'une entreprise, les revenus provenant de la location de bateaux utilisés en un point fixe ne quittant pratiquement jamais leur lieu d'amarrage et aménagés pour l'habitation, le commerce ou l'industrie (cf. CGI, art. 14-1°-c) ;
- la location de véhicules automobiles (cf. en ce sens, CE, arrêt du 2 avril 1955, req. n°s 17684 et 17685, p. 288). Ainsi, les sommes qu'un contribuable perçoit de la société dont il est dirigeant en contrepartie de la mise à la disposition de celle-ci de véhicules automobiles utilisés pour assurer des transports entre ses divers établissements doivent être regardées comme représentant le loyer de biens meubles corporels. Elles sont, par suite, imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux sous déduction des frais et charges effectivement supportés (CE, arrêt du 25 juillet 1980, req. n° 02386, RJ, n° II, p. 74).). Remarque : les sommes en cause étaient versées sous forme d'allocations de frais. Le service avait estimé qu'elles constituaient pour le contribuable un revenu distribué ou, subsidiairement, un supplément de salaire. Le Conseil d'État a estimé que les profits réalisés dans les conditions indiquées ci-dessus correspondaient à des bénéfices commerciaux) ;
- la location de wagons même exercée à titre accessoire par un particulier qui se livre par ailleurs à une activité professionnelle courante. La location de wagons est une activité de nature industrielle et commerciale au sens des dispositions de l'article 34 du CGI. De même, les revenus tirés de la location de wagons réservoirs présentent le caractère de bénéfices commerciaux, même lorsque le propriétaire les a loués en bloc et pour une période assez longue à un tiers qui se charge de les exploiter ;
- la location d'outillage industriel (cf. notamment CE, arrêt du 13 janvier 1933, req. n° 20951, RO 5951). Cependant, les profits retirés de la location de matériel ou d'outillage fixé au sol à perpétuelle demeure constituent des revenus fonciers sauf application des dispositions du 5° du I de l'article 35 du CGI (cf. BOI-BIC-CHAMP-20-60-III) ou s'il s'agit d'une location consentie par une entreprise industrielle ou commerciale ;
/bofip/4759-PGP.html

References: l'article 35
 l'article 35
 l'article 35
 art. 2
 l'article 35
 l'article 38
 l'article 35
 l'article 75
 art. 14
 l'article 34
 l'article 35