Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dzialy-specjalne-produkcji-rolnej/itpb1-4511-926-15-hd
Timestamp: 2018-03-25 03:47:17+00:00

Document:
Czy Wnioskodawca prowadzący działy specjalne produkcji rolnej – niezamierzający zgłaszać zamiaru prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od osób fizycznych – będzie zobowiązany na skutek przekroczenia limitu przychodu 1.200.000 euro do prowadzenia ksiąg rachunkowych w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.?
W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, który rok obrotowy Wnioskodawca powinien wziąć pod uwagę dla oceny obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2015 czy 2016?
ITPB1/4511-926/15/HDinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych z działów specjalnych produkcji rolnej – jest nieprawidłowe.
W dniu 11 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych z działów specjalnych produkcji rolnej.
Wnioskodawca prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie upraw roślin „in vitro”.
Zgodnie z art. 15 w związku z art. 24 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik nie prowadzi ksiąg rachunkowych, a dochód z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej ustala przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw, określonych w załączniku nr 2 do ustawy.
Wnioskodawca uzyskał również w zakresie braku obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej interpretację indywidualną o sygnaturze ITPB1/415-68/14/EM.
Od dnia 1 stycznia 2016 r. wchodzi w życie ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 699), zgodnie z treścią której art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymuje brzmienie: Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2. W przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.
W 2015 r. Wnioskodawca prognozuje przekroczenie limitu przychodu 1.200.000 euro. Wnioskodawca nie ma zamiaru zgłaszać prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy Wnioskodawca prowadzący działy specjalne produkcji rolnej – niezamierzający zgłaszać zamiaru prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od osób fizycznych – będzie zobowiązany na skutek przekroczenia limitu przychodu 1.200.000 euro do prowadzenia ksiąg rachunkowych w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r....
W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, który rok obrotowy Wnioskodawca powinien wziąć pod uwagę dla oceny obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2015 czy 2016...
Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie dotyczył podatników uzyskujących przychody z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 tej ustawy), bez względu na wielkość tych przychodów, o ile podatnicy ci nie zgłosili z własnej inicjatywy zamiaru prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 tej ustawy.
Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.
W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.
Zgodnie z art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro przepisach o rachunkowości.
Zgodnie z treścią nowego przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych jedynie w przypadku gdy obowiązek taki wynika z przepisów o rachunkowości.
Należy wskazać, że obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i dla potrzeb tej ustawy jest uregulowany swoiście, odmiennie, niż w ustawie o rachunkowości. Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych został określony w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie zawężono go do osób prowadzących działalność gospodarczą oraz w przypadku osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, uzależniono to od wyboru podatnika.
Przepis art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do przepisów ustawy o rachunkowości, które jednak powinny być wykładane z uwzględnieniem treści normatywnej zawartej w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią uchwały NSA z dnia 17 stycznia 2011 r. sygnatura II FPS 2/10 przepis art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera normy szczególne, określające po pierwsze, kiedy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (ust. 4) oraz po drugie, których podatników obowiązek prowadzenia ksiąg co do zasady nie dotyczy, chyba że sami zdecydują się na przyjęcie tego obowiązku (ust. 2 pkt 2 i 3). Ma on więc wyraźnie węższy zakres regulacji, a zatem jest przepisem szczególnym w stosunku do ogólnego przepisu zamieszczonego w ustawie o rachunkowości. Zgodnie z ww. uchwałą art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi podstawę do twierdzenia, że podatnik uzyskujący przychody z działów specjalnych produkcji rolnej, nie mający zamiaru zgłaszać prowadzenia ksiąg, nie ma obowiązku ich prowadzenia, natomiast dochód powinien być ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych.
W opinii Wnioskodawcy uchwała NSA w tym zakresie pozostaje cały czas wiążąca, gdyż pozostaje niezmieniony art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności art. 24a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy.
W przypadku gdyby organ uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe i stwierdzi, że Wnioskodawca będzie miał obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w przypadku przekroczenia limitu, o którym mowa w ustawie o rachunkowości, wówczas – zdaniem Wnioskodawcy – dla oceny obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych powinno się wziąć pod uwagę rok obrotowy 2016.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości ustawę stosuje się do osób fizycznych, (...), jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro. Ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. wchodzi w życie 1 stycznia 2016 r. W związku z powyższym od 1 stycznia 2016 r. zacznie obowiązywać przepis art. 15 ust. 2, odwołujący się bezpośrednio do ustawy o rachunkowości.
W tym kontekście Wnioskodawca powziął wątpliwości, co do prawidłowego ustalenia obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych ze względu na rok obrotowy. Nie ulega wątpliwości, że biorąc pod uwagę literalną wykładnię przepisu obowiązującego od dnia 1 stycznia 2016 r., limit przychodu ustala się za poprzedni rok obrotowy. Jednakże w trakcie obowiązywania poprzedniego roku obrotowego, tj. do końca 2015 r. będą obowiązywać przepisy korzystniejsze dla podatników, a skutek w postaci zmiany opodatkowania osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej będzie wynikał z przekroczenia limitu przychodu w 2015 r., tj. w dacie, gdy obowiązywały przepisy korzystniejsze dla podatników. Z uwagi na brak przepisów przejściowych w ustawie z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 699) należy odnieść do reguł prawa intertemporalnego, wykształconych w doktrynie i orzecznictwie.
W doktrynie wypracowano modele rozwiązywania problemów intertemporalnych jakim powinien odpowiadać wewnętrznie spójny system prawa i poszczególne jego gałęzie. Rozwinął je Trybunał Konstytucyjny w toku dokonywania ocen kwestionowanych regulacji na tle zasad ogólnych wyprowadzanych z przepisów Konstytucji. Chodzi przede wszystkim o zakaz retroakcji w postaci stanowienia norm prawnych odnoszących się do zdarzeń powstałych przed ich wejściem w życie lub nadal trwających po zmianie prawa, jeżeli wywołują negatywne skutki dla bezpieczeństwa prawnego i respektowania praw nabytych. Zakaz ten zwykle łączy się z konstytucyjnymi zasadami praworządności materialnej i zaufania obywateli do państwa, wyprowadzanymi z art. 2 Konstytucji. Podobnie w orzeczeniu z dnia 3 października 2001 r. podniesiono, że „norma nie działa wstecz, jeżeli na jej podstawie należy dokonać kwalifikacji zdarzeń, które wystąpiły po jej wejściu w życie. Przy ustalaniu następstw prawnych zdarzeń, które miały miejsce pod rządami dawnych norm, ale występują także w okresie po wejściu w życie nowej ustawy, należy – zgodnie z zasadą lex retro non agit – kwalifikować je według norm poprzednio obowiązujących. Na szczególną uwagę zasługują relewantne temporalnie zasady przywołane przez B. Brzezińskiego i W. Nykiela. Chodzi o zasadę stosowania uchylonych już przepisów dla oceny zdarzeń, które miały miejsce pod ich rządami, jeśli te przepisy ulegają zmianie, a ustawa nie zawiera przepisów przejściowych.
Zasada powyższa została również powtórzona w „Kierunkowych założeniach nowej Ordynacji podatkowej” z dnia 11 marca 2015 r. przygotowaną przez Komisję Kodyfikacyjną Ogólnego Prawa Podatkowego, w których to czytamy, że „względy ochrony praw podmiotu zobowiązanego z tytułu podatku uzasadniają również wprowadzenie do Ordynacji podatkowej dyrektywy dotyczącej sposobu postępowania w przypadku zmiany prawa. Jest nią nakaz stosowania przepisów, które w momencie orzekania są już uchylone, dla oceny zdarzeń, które miały miejsce pod ich rządami (jeżeli akt prawny nie zawiera przepisów przejściowych)”.
Biorąc pod uwagę powyższe reguły – w opinii Wnioskodawcy – dla oceny obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych powinno się brać pod uwagę kolejny rok obrotowy kończący się po dniu wejścia w życie ustawy, a więc rok 2016. Naruszeniem powyższych zasad jest uznanie, że przekroczenie limitu przychodów w 2015 r. skutkuje oprócz obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, opodatkowaniem podatnika prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej na zasadach ogólnych.
Zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej określa przepis art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2. Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg – o czym stanowi art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2015 r. przychód Wnioskodawcy z działu specjalnego produkcji rolnej w zakresie upraw roślin „in vitro” przekroczy limit 1.200 tys. euro. Wnioskodawca nie ma zamiaru zgłaszać prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przystępując do oceny skutków podatkowych przekroczenia przez Wnioskodawczynię w 2015 r. limitu przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, że jeżeli w ustawie brak jest przepisów przejściowych, ustawę tę stosuje się od dnia jej wejścia w życie wprost i bezpośrednio do wszystkich stanów prawnych objętych jej zakresem podmiotowym i przedmiotowym. Innymi słowy, uniemożliwia to stosowanie innych przepisów niż przepisy nowe (przepisy w brzmieniu nadanym nowelizacją). Oznacza to, że zmieniony mocą ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 699) art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie obowiązywał od dnia 1 stycznia 2016 r.
Ze znowelizowanego art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wynika obowiązek prowadzenia od dnia 1 stycznia 2016 r. ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14 tej ustawy – przez osoby prowadzące działy specjalne produkcji rolnej, które osiągnęły przychody netto z tej działalności w wysokości przekraczającej równowartość 1.200.000 euro. Oznacza to, że podatnicy, u których przychód netto z działów specjalnych produkcji rolnej w 2015 r. (a więc za poprzedni rok obrotowy) przekroczył równowartość 1.200.000 euro, zobowiązani są od dnia 1 stycznia 2016 r. do ustalania przychód z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14.
Mając zatem na uwadze obowiązujące od dnia 1 stycznia 2016 r. uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dla oceny obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawca zobowiązany jest wziąć pod uwagę przychody netto osiągnięte w 2015 r. W związku z tym, iż u Wnioskodawcy przychody netto ze sprzedaży roślin „in vitro” za 2015 r. wyniosą co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro – Wnioskodawca zobowiązany będzie do ustalania od 1 stycznia 2016 r. przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.
Końcowo wskazać należy, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja o sygnaturze ITPB1/415-68/14/EM wydana została w odmiennym stanie prawnym.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Działy specjalne produkcji rolnej > ITPB1/4511-926/15/HD

References: art. 24
 art. 14
 art. 15
 art. 24
 art. 15
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 14
 art. 15
 art. 24
 art. 15
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 2
 art. 15
 art. 2
 art. 24
 art. 15
 art. 24
 art. 24
 art. 15
 art. 15
 art. 14
 art. 14
 art. 14