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Timestamp: 2016-10-24 12:23:43+00:00

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2A.52/2003 (23.01.2004)
X.________ und sein Bruder bilden zusammen eine Erbengemeinschaft, der u.a. das Wohn- und Gesch�ftshaus an der A.________-Strasse in B.________ geh�rt. Die Liegenschaft ist rund 1'500 m2 gross und �berwiegend an Dritte vermietet. Ca. 70 m2 hatte X.________ f�r sein Treuhandb�ro gemietet und der Erbengemeinschaft daf�r einen Mietzins (im Gesch�ftsjahr 1997 Fr. 36'000.--) bezahlt. Am 27. M�rz 1997 verkaufte er das Mobiliar und den Kundenstamm seines in der Rechtsform einer Einzelfirma gef�hrten Treuhandb�ros an die zu gr�ndende Y.________ Treuhand AG. Er gab seine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit per Ende 1998 auf und arbeitet seither als Angestellter bei dieser Gesellschaft. In der Steuererkl�rung f�r Liquidationsgewinne per 31. Dezember 1998 deklarierte er einen Liquidationsgewinn von Fr. 193'600.--.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (nachfolgend: Steuerverwaltung) erfasste bei ihm am 22. Januar 2001 mit der Jahressteuer f�r die direkte Bundessteuer 1998 einen Gewinn von Fr. 980'300.--. Sie qualifizierte die Liegenschaft an der A.________-Strasse als Gesch�ftsverm�gen und den Anteil von X.________ (Fr. 783'367.--) steuerlich als Gewinn aus der �berf�hrung von Gesch�ftsverm�gen in das Privatverm�gen. Sie ging davon aus, dass seit der Besprechung vom 1. September 1993 zwischen ihrem Steuerexperten und X.________ betreffend die Steuerperiode 1991/92 vereinbart sei, dass die Liegenschaft bzw. sein Anteil daran zum Gesch�ftsverm�gen geh�re. Entsprechend seien ab dem Kalenderjahr 1989 Abschreibungen vorgenommen und steuerlich anerkannt worden. Dass die Liegenschaft im Fragebogen f�r privates Mit- und Gesamteigentum (Einlageblatt 5.6) aufgef�hrt werde, �ndere nichts daran. Der Steuerpflichtige m�sse sich auf der ausdr�cklichen Geltendmachung von Abschreibungen behaften lassen, weshalb die Liegenschaft als Gesch�ftsverm�gen zu qualifizieren und der �berf�hrungsgewinn (auf seinem Anteil) steuerlich zu erfassen sei.
Gegen diesen Entscheid der Rekurskommission f�hrte die Steuerverwaltung am 5. Februar 2003 Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht mit dem Antrag, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung an die Rekurskommission zur�ckzuweisen, eventualiter sei der "Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 22. Mai 2001 (pro 1997/98)" zu best�tigen.
E. X.________, die Eidgen�ssische Steuerverwaltung sowie die Rekurskommission schliessen auf Abweisung der Beschwerde, letztere unter Hinweis auf den angefochtenen Entscheid.
1.1 Der angefochtene Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern ist ein auf Steuerrecht des Bundes gest�tztes, letztinstanzliches kantonales Urteil, das mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden kann (Art. 97 Abs. 1 OG in Verbindung mit Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 �ber das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021] und Art. 98 lit. g OG sowie Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer [DBG; SR 621.11]). Die kantonale Steuerverwaltung als kantonale Verwaltung f�r die direkte Bundessteuer (Art. 2 und Art. 4 Abs. 1 lit. e der bernischen Verordnung �ber den Vollzug der direkten Bundessteuer vom 18. Oktober 2000; BStV) ist zu deren Erhebung legitimiert (Art. 103 lit. c OG in Verbindung mit Art. 146 Satz 2 DBG). Auf die frist- und formgerecht (vgl. Art. 106 und 108 OG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde k�nnen die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich �berschreitung oder Missbrauch des Ermessens (Art. 104 lit. a OG) sowie die unrichtige oder unvollst�ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 104 lit. b OG) ger�gt werden. Hat - wie hier - als Vorinstanz eine richterliche Beh�rde entschieden, so ist das Bundesgericht an deren Sachverhaltsfeststellung gebunden, wenn der Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig oder unvollst�ndig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensvorschriften ermittelt worden ist (Art. 105 Abs. 2 OG). Das Bundesgericht wendet im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren das Bundesrecht von Amtes wegen an; es ist gem�ss Art. 114 Abs. 1 OG an die von den Parteien vorgebrachten Begr�ndungen nicht gebunden und kann die Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gr�nden gutheissen oder abweisen (BGE 129 II 183 E. 3.4 S. 188, mit Hinweis; 128 II 145 E. 1.2.2 S. 150 f.; 127 II 264 E. 1b S. 268, mit Hinweisen).
Die bei Beendigung der Steuerpflicht oder bei einer Zwischenveranlagung nicht oder noch nicht f�r eine volle Steuerperiode als Einkommen besteuerten Kapitalgewinne nach Art. 18 Abs. 2 DBG, Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen, Eink�nfte aus Lotterien oder lotterie�hnlichen Veranstaltungen, Entsch�digungen f�r die Aufgabe oder Nichtaus�bung einer T�tigkeit oder f�r die Nichtaus�bung eines Rechtes unterliegen f�r das Steuerjahr, in dem sie zugeflossen sind, gesamthaft einer vollen Jahressteuer zu dem Satze, der sich f�r diese Eink�nfte allein ergibt (Art. 47 Abs. 1 DBG). Hingegen sind die Kapitalgewinne aus der Ver�usserung von Privatverm�gen steuerfrei (Art. 16 Abs. 3 DBG).
Gem�ss den Art. 27 ff. DBG k�nnen bei selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit die gesch�fts- oder berufsm�ssig begr�ndeten Kosten, insbesondere die Abschreibungen auf dem Gesch�ftsverm�gen, abgezogen werden (Art. 27 Abs. 2 lit. a und Art. 28 DBG). Abschreibungen sind nach diesen Vorschriften nur auf Gesch�ftsverm�gen zul�ssig, auf Gegenst�nden des Privatverm�gens sind sie ausgeschlossen (StR 54/1999 669, 2A.511/1997, E. 2a).
2.2 Als Gesch�ftsverm�gen gelten nach Art. 18 Abs. 2 DBG alle Verm�genswerte, die ganz oder vorwiegend der selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit dienen. Ob ein Wertgegenstand dem Privat- oder Gesch�ftsverm�gen zuzuordnen ist, ist auf Grund einer W�rdigung aller in Betracht kommenden tats�chlichen Umst�nde zu entscheiden (vgl. StE 2001 B 23.2 Nr. 22, 2P.183/1999, E. 3c; BGE 125 II 113 E. 3c S. 118, E. 5b S. 121, E. 6a S. 124; 122 II 446 E. 3b S. 449). F�r die Unterscheidung zwischen Privatverm�gen und Gesch�ftsverm�gen gelten die unter der Herrschaft des Bundessteuerbeschlusses 1940 entwickelten Grunds�tze weiter (ASA 71 288, 2A.431/2000, E. 4a und d).
2.3 Wirtschaftsg�ter k�nnen aufgrund ihrer Beschaffenheit und konkreten Zweckbestimmung notwendiges Gesch�fts- oder notwendiges Privatverm�gen bilden oder, wie namentlich Liegenschaften, Alternativg�ter darstellen, das heisst sowohl zum Gesch�fts- wie auch zum Privatverm�gen geh�ren.
F�r die Abgrenzung ist massgebend auf die technisch-wirtschaftliche Funktion des Verm�genswertes abzustellen; Gesch�ftsverm�gen wird angenommen, wenn es tats�chlich dem Gesch�ft dient (vgl. StE 2001 B 23.2 Nr. 22, 2P.183/1999, E. 3c; BGE 120 Ia 349 E. 4 c/aa S. 354 f.; StE 1999 B 23.2 Nr. 21, 2A.391/1995, E. 3a, mit Hinweisen). Daneben k�nnen als weitere Abgrenzungskriterien im Einzelfall die �ussere Beschaffenheit des Verm�genswertes, dessen tats�chliche Nutzung, die Herkunft der Mittel zu dessen Finanzierung, das Erwerbsmotiv, die zivilrechtlichen Eigentumsverh�ltnisse und auch dessen buchm�ssige Behandlung dienen. Bei Liegenschaften kann zus�tzlich auf den Grundbucheintrag abgestellt werden. Das Bundesgericht hat indessen stets darauf hingewiesen, dass die Aufnahme in die Buchhaltung allein die Zuteilung eines Verm�gensobjekts zum Gesch�ftsverm�gen nicht zu bewirken vermag (StR 49/1994 575, 2A.28/1993, E. 3b; ASA 63 37, 2A.182/1991, E. 5a; ASA 49 72 E. 1 S. 74; vgl. auch Ernst K�nzig, Wehrsteuer (Direkte Bundessteuer), 2. Aufl., I. Teil, Basel 1982, N. 157 ff. zu Art. 21 BdBSt; Karl K�fer, Berner Kommentar, N. 270 zu Art. 957 OR). So ist die buchm�ssige Behandlung von untergeordneter Bedeutung, wenn ein Steuerpflichtiger nicht nur die gesch�ftlichen, sondern ebenfalls private Aktiven in die B�cher aufgenommen hat; oder wenn er hinsichtlich eines Verm�genswertes, sei dies in den Steuerdeklarationen oder andern Stellungnahmen, voneinander abweichende Sachdarstellungen abgibt (ASA 63 37, 2A.182/1991, E. 5a).
2.4 F�r Verm�genswerte, die sowohl einer gesch�ftlichen wie einer privaten Nutzung unterliegen, ist nicht mehr auf die bis Ende 1994 auf Grund der Rechtsprechung zum Bundessteuerbeschluss 1940 massgebende Wertzerlegungsmethode (vgl. BGE 125 V 218 E. 5a/b S. 219 f.; StR 49/1994 575, 2A.28/1993, E. 3c, mit Hinweisen), sondern auf die sog. Pr�ponderanzmethode abzustellen, wonach alle Verm�genswerte als Gesch�ftsverm�gen gelten, die ganz oder vorwiegend der selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit dienen (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG; StR 54/1999 S. 669, 2A.511/1997, E. 2b; BGE 125 V 218 E. 5a/b S. 219; Merkblatt zum Kreisschreiben Nr. 2 der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vom 12. November 1992 betreffend Einkommen aus selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit nach Art. 18 DBG [Ausdehnung der Kapitalgewinnsteuerpflicht, �bergang zur Pr�ponderanzmethode und deren Anwendung], publiziert in ASA 61 507 ff.). Entsprechend werden gemischt genutzte Liegenschaften nunmehr in ihrer Gesamtheit - nach der �berwiegenden Nutzung - entweder dem Gesch�fts- oder dem Privatverm�gen zugewiesen.
2.5 Nach der Praxis des Bundesgerichts geh�rt die Vermietung eigener Liegenschaften ausgesprochen zur �blichen Verwaltung privaten (Anlage-) Verm�gens und ist bei der Annahme, sie sei Gegenstand eines gesch�ftlichen Betriebes - mithin einer (selbst�ndigen) Erwerbst�tigkeit - gr�sste Zur�ckhaltung geboten (RDAT 2001 II 15t 496, 2P.56/2000, E. 3c; RDAT 2000 I 19t 671, 2P.215/1998, E. 3c/bb; ASA 63 656, 2A.344/1991, E. 2c; BGE 110 Ib 17 E. 3a S. 21; ASA 52 363, A.273/1979, E. 6a; anders jedoch bei selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit auf Grund von Liegenschaftenhandel: vgl. die Kriterien dazu in BGE 125 II 113 E. 3c S. 118 ).
Der Eigent�mer, der seine Liegenschaft(en) mit Wohn- oder Gesch�ftsbauten �berbaut, um aus deren Vermietung einen Ertrag zu erzielen, verwaltet normalerweise privates Verm�gen (ASA 52 363, A.273/1979, E. 6a). Das Vermieten von Wohnbl�cken gilt als Verm�gensverwaltung, auch wenn der Vermieter die Wohnungen instand halten und n�tigenfalls neue Mieter suchen muss (ASA 48 364, P.771/1977, E. 4c). Ebenso ist das Vermieten m�blierter Wohnungen keine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit, wenn die damit im Zusammenhang stehenden Arbeiten, �hnlich wie Unterhaltsarbeiten, haupts�chlich dazu dienen, den Mietgegenstand zur Erzielung des Ertrages bereitzustellen (ASA 63 656, 2A.344/1991, E. 2c). Die Vermietung von (unm�blierten) Wohnungen eines sog. Renditenhauses stellt Verm�gensverwaltung dar, wenn und soweit diese T�tigkeit sich auf die Erzielung der Ertr�gnisse des Verm�gensobjekts an sich beschr�nkt und nicht betrieblichen Charakter hat (Pra 1997 Nr. 80 S. 405, H 273/ 96, E. 5a; BGE 111 V 81 E. 2a S. 83, 110 V 86 f. E. 5a, je mit Hinweisen). Gleich verh�lt es sich mit der Vermietung von Gesch�ftsr�umlichkeiten (vgl. RDAT 2000 I 19t 671, 2P.215/1998, E. 3c/bb: "Lagervertrag" f�r ein D�ngerdepot). Dagegen erh�lt die Vermietert�tigkeit dann betrieblichen Charakter, wenn sie die blosse Geb�udeverwaltung �bersteigt (Pra 1997 Nr. 80 S. 405, H 273/96, E. 5a; BGE 110 V 86 E. 5a).
Auch bei einer Liegenschaft mit rund 30 Wohnungen handelt es sich um private Verm�gensverwaltung, wenn sich der Eigent�mer - ohne Verkaufsbem�hungen - darauf beschr�nkt, die Wohnungen zu verwalten, um daraus ein regelm�ssiges Einkommen zu erzielen (Bundesgerichtsurteil 2A.488/1998 vom 26. Juli 1999 E. 3b am Ende). Die Vermietung eigener Liegenschaften wird nicht allein dadurch zu einem Gesch�ftsbetrieb, weil das zu verwaltende Verm�gen umfangreich ist, so dass der Eigent�mer eine kaufm�nnische Buchhaltung f�hrt (BGE 110 Ib 17 E. 3a S. 21; ASA 48 363, P.771/1977, E. 4c, mit Hinweisen).
3.1 Im vorliegenden Fall war der Beschwerdegegner zusammen mit seinem Bruder seit 1989 (d.h. seit dem unentgeltlichen Verzicht der Mutter auf ihren Anteil) je zur H�lfte Gesamteigent�mer des Wohn- und Gesch�ftshauses, das sie im Jahr 1981 von ihrem Vater geerbt hatten.
Mit Bezug auf geerbte Liegenschaften, die der Erblasser bereits in seinem Privatverm�gen hielt und bei denen er keine �ber die gew�hnliche Verm�gensverwaltung hinausgehende T�tigkeit entfaltete, ist auch nach dem Erbgang grunds�tzlich nicht auf Erwerbst�tigkeit zu schliessen. Die Qualifikation eines Verm�gensgegenstandes �ndert durch den Erbgang allein nicht (vgl. Fabian Amschwand, Gesch�ftsverm�gen oder Privatverm�gen? Eine �bersicht, StR 55/2000 S. 480 ff., insbesondere S. 488; ASA 65 660, 2A.278/1994, E. 3a; BGE 105 Ib 238 E. 3b S. 241).
Das Wohn- und Gesch�ftshaus hatte schon zu Lebzeiten des Vaters anerkanntermassen Privatverm�gen gebildet. Anzeichen, wonach er oder seine Erben eine T�tigkeit entfalteten, die �ber eine private Verm�gensverwaltung hinausgeht, sind keine erkennbar. Es bestehen auch keine Hinweise f�r eine neue, auf eine Gesch�ftst�tigkeit ausgerichtete Finanzierung oder f�r eine entsprechende �nderung der zivilrechtlichen Eigentumsverh�ltnisse.
Auch die technisch-wirtschaftliche Funktion und die tats�chliche Nutzung weisen auf Privatverm�gen hin: Der Beschwerdegegner hatte von der Erbengemeinschaft im Wohn- und Gesch�ftshaus eine Wohnung f�r sein Treuhandunternehmen gemietet und ihr daf�r einen Mietzins bezahlt. Die andern sieben Wohnungen bzw. Gesch�fts- und Lagerr�ume sind an Dritte vermietet. Durch die Anmietung wird die Wohnung nicht zum Gesch�ftsverm�gen. Aber selbst wenn sie im Sinn von Art. 18 Abs. 2 DBG dem Gesch�ft dienen w�rde, bleibt das Wohn- und Gesch�ftshaus bei den vorliegenden Verh�ltnissen (Mietfl�che von ca. 70 m2 bei einer Gesamtfl�che von ca. 1500 m2) nach der Pr�ponderanzmethode im Privatverm�gen.
3.2 Die buchm�ssige Behandlung der Liegenschaft gibt - abgesehen von den vorgenommen Abschreibungen (dazu E. 5) - zu keiner anderen Beurteilung Anlass: Die Erbengemeinschaft f�hrt eine kaufm�nnische Buchhaltung, was bei der Gr�sse des zu verwaltenden Verm�gens nicht zwingend, aber durchaus sinnvoll ist. Durch die Buchf�hrung allein wird die Verwaltung der Liegenschaft jedoch noch nicht zu einem Gesch�ftsbetrieb (vgl. E. 2.5 und BGE 110 Ib 17 E. 3a S. 21; ASA 48 363, P.771/1977, E. 4c, mit Hinweisen).
In der Gesch�ftsbuchhaltung seines Treuhandb�ros erscheint der Gesamteigentumsanteil des Beschwerdegegners an der Liegenschaft zu Recht nicht:
Gesch�ftsverm�gen einer selbst�ndig erwerbenden Person kann grunds�tzlich nur sein, was sich zivilrechtlich im Eigentum des Gesch�ftsinhabers befindet (BGE 110 Ib 121 E. 2a S. 123 f. mit Nachweisen; ASA 56 251, A.413/1985, E. 2b; Bundesgerichtsurteile 2A.276/1996 vom 15.6.1998 E. 1d und TPT [TaxPraxThurgau] 6 [1999] S. 17 E. 1 S. 24 f. mit Hinweisen).
Um bilanzierbar zu sein, muss ein Wirtschaftsgut in der vollen rechtlichen Verf�gungsgewalt des Gesch�ftsinhabers stehen. Wer ein kaufm�nnisches Gewerbe betreibt, darf unter seinen Gesch�ftsaktiven kein einem Dritten geh�rendes Wirtschaftsgut aufnehmen, weil dies einen Verstoss gegen den Grundsatz der Bilanzwahrheit und -klarheit darstellen w�rde (K�nzig, a.a.O., N. 151 zu Art. 21 BdBSt, mit Hinweisen).
Bei Gesamteigentum geht das Recht eines jeden Gesamteigent�mers auf die ganze Sache (Art. 652 ZGB). Solange die Gemeinschaft dauert, ist ein Recht auf Teilung oder die Verf�gung �ber einen Bruchteil der Sache ausgeschlossen (Art. 653 Abs. 3 ZGB).
Individuelle Verf�gungen �ber Bruchteile des Gesamteigentums sind rechtlich unm�glich und daher nichtig, da im Gesamteigentum keine Anteile ausgeschieden sind, �ber welche die Berechtigten verf�gen k�nnten. Dagegen k�nnen die Gesamteigent�mer �ber ihre Rechte am Gesamtverm�gen verf�gen, soweit damit die Berechtigung auf das Liquidationsergebnis gemeint ist (J�rg Wichtermann, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Thomas Geiser [Hrsg.], Basler Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, 2. Aufl., Basel/Genf/M�nchen 2003, N. 16 zu Art. 653 ZGB).
Der Inhaber einer Einzelfirma, der nur gesamth�nderisch an einer Liegenschaft berechtigt ist, kann sie nicht lediglich anteilsm�ssig in seine Gesch�ftsbuchhaltung aufnehmen, sondern er darf sie dort nach dem Grundsatz der Bilanzwahrheit gar nicht bilanzieren (Peter Gurtner, Gesch�fts- und Privatverm�gen - Erbrechtlicher �bergang von Unternehmen, ASA 45 S. 1 ff., insbes. S. 4 f., mit Hinweisen). Zudem aktiviert der Eigent�mer nicht sein Eigentumsrecht an der Sache oder die Rechtsstellung, durch die ihm das wirtschaftliche Eigentum an der Sache verschafft wird, er aktiviert vielmehr die Sache selbst (Walter Mathiak, Zur Bilanzierung dinglicher Rechtsverh�ltnisse, in: FS f�r Georg D�llerer, D�sseldorf 1988, S. 397 ff., S. 399). Auch deshalb kann die Quote des Beschwerdegegners an der Liegenschaft, die der Erbengemeinschaft geh�rt und deren anderes Mitglied nicht an seinem Unternehmen beteiligt ist, nicht im Gesch�ftsverm�gen seiner Einzelfirma bilanziert werden.
Daran �ndert der Hinweis der Beschwerdef�hrerin auf Kapitalgesellschaften, die an einfachen Gesellschaften (mit Gesamteigentum) beteiligt sind, nichts: auch sie k�nnen ihren Anteil an einer Liegenschaft, die im Eigentum einer einfachen Gesellschaft steht, nicht aktivieren. Vielmehr m�ssen sie entweder s�mtliche Aktiven und Passiven der einfachen Gesellschaft oder ihren Kapitalanteil an der einfachen Gesellschaft in ihre Bilanz aufnehmen (vgl. Schweizerisches Handbuch der Wirtschaftspr�fung 1998, Band I, Z�rich 1998, S. 202 f.).
3.3 Die Liegenschaft wurde demnach korrekterweise nicht in der Gesch�ftsbuchhaltung des Beschwerdegegners bilanziert. Sie stellt auf Grund der genannten Kriterien Privatverm�gen dar. Bei Aufgabe der selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit kann deshalb grunds�tzlich kein Gewinn aus der �berf�hrung vom Gesch�fts- in das Privatverm�gen besteuert werden.
F�r die Qualifizierung der Liegenschaft als Gesch�ftsverm�gen spricht einzig die Tatsache, dass in der Buchhaltung der Erbengemeinschaft Abschreibungen auf der Liegenschaft vorgenommen wurden, was steuerlich nur bei Gesch�ftsverm�gen zul�ssig ist.
4.1 Die Steuerverwaltung beruft sich daf�r auf die Besprechung vom 1. September 1993, bei der mit dem Beschwerdegegner einvernehmlich vereinbart worden sei, seinen Liegenschaftsanteil seit 1989 als Gesch�ftsverm�gen zu qualifizieren. Gest�tzt darauf habe er die gew�nschten Abschreibungen vornehmen k�nnen und seien sie in den Folgejahren auch gew�hrt worden.
Das Zustandekommen einer solchen Vereinbarung wird vom Beschwerdegegner bestritten. Im Anschluss an diese Besprechung vermerkte der Experte der Steuerverwaltung zwar in Bezug auf die Liegenschaft in den Akten: "ab 1.1.89 als Gesch�ftsverm�gen einbilanziert". Der Abschluss einer Vereinbarung ist aber nicht nachgewiesen. Das ist jedoch unmassgeblich, weil vorliegend eine Vereinbarung ohnehin nicht zul�ssig ist:
4.2 Steuerverwaltung und Steuerpflichtiger k�nnen sich ausnahmsweise an Stelle einer amtlichen Untersuchung �ber Teile des steuerlich relevanten Sachverhalts einigen, wenn dies durch besondere Umst�nde gerechtfertigt ist (wenn beispielsweise der Verkehrswert einer Liegenschaft weder dem Pflichtigen noch der Beh�rde bekannt und die Ermittlung oder Sch�tzung nur mit unverh�ltnism�ssigem Aufwand erreichbar ist; vgl. Ernst K�nzig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. Aufl., Basel 1992, N. 26 zu Art. 88 BdBSt).
Die Einigung kann sich nur auf unsichere Sachverhaltsfeststellungen beziehen, Auslegungsfragen hingegen sind davon ausgeschlossen (vgl. K�nzig/Behnisch, a.a.O.; Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Z�rich 2002, S. 320 und 416 f., mit Hinweisen). Dem Steuerpflichtigen, der mit einer rechtlichen W�rdigung nicht einverstanden ist, steht der Rechtsweg offen. Andernfalls w�re die rechtliche Qualifikation einer richterlichen Kontrolle, namentlich des Bundesgerichts, welches das Bundesrecht von Amtes wegen anwendet, entzogen (vgl. BGE 125 II 326 E. 3 S. 330; StR 54/1999 S. 118, 2A.53/1998, E. 2).
Sind die Voraussetzungen f�r eine Einigung nicht gegeben, liegt ein Steuerabkommen vor. Ein Steuerabkommen bezweckt, eine f�r einen konkreten Tatbestand geltende, von den gesetzlichen Bestimmungen abweichende Regelung hinsichtlich Bestand, Umfang oder Art der Erf�llung der Steuerpflicht zu treffen (ASA 58 210, A.454/1987, E. 2b; BGE 101 Ia 98 E. 2, je mit Hinweisen; vgl. auch Francis Cagianut, Kommentar zur Bundesverfassung, Basel/Z�rich/Bern 1986, N. 4 zu Art. 42quater aBV). Mangels gesetzlicher Grundlage sind Abkommen �ber das steuerbare Einkommen oder �ber den Steuerbetrag im Recht der direkten Bundessteuer unzul�ssig und unwirksam (BGE 121 II 273 E. 1c S. 279; ASA 58 210, A.454/1987, E. 2c und 2e, mit Hinweisen).
4.3 Die vorliegend interessierende Frage, ob der Liegenschaftsanteil zum Privat- oder Gesch�ftsverm�gen des Beschwerdegegners geh�rt, ist keine einer Einigung zug�ngliche Unsicherheit �ber den (nicht einfach festzustellenden) Sachverhalt. Vielmehr liegt eine Rechts- oder Auslegungsfrage vor, die auf Grund des ermittelten Sachverhalts zu beantworten ist. Soweit also anl�sslich der Besprechung vom 1. September 1993 �berhaupt eine Einigung zustande kam, war sie unzul�ssig und entfaltet keine Wirksamkeit.
Die Steuerverwaltung kann sich deshalb nicht darauf berufen, man habe gemeinsam vereinbart, die Liegenschaft dem Gesch�ftsverm�gen zuzuweisen. Diese hat das Privatverm�gen des Beschwerdegegners gar nicht verlassen.
5.1 Die Steuerverwaltung beruft sich auf den Grundsatz von Treu und Glauben: Die Qualifikation des Liegenschaftenanteils des Beschwerdegegners als Gesch�ftsverm�gen sei einvernehmlich vereinbart worden. Nur deshalb habe sie die von ihm gew�nschten Abschreibungen zum Abzug zugelassen. Wenn er jetzt eine gegenteilige Auffassung vertrete, verletze dies Treu und Glauben.
Auch der Beschwerdegegner beruft sich auf Treu und Glauben. Er habe "die Liegenschaft immer als Privatverm�gen deklariert und die entsprechenden Unterhaltskosten abgezogen". Auf entsprechenden Hinweis der Steuerverwaltung hin habe er "keine Unterhaltskosten mehr deklariert, sondern an deren Stelle Abschreibungen auf der Liegenschaft vorgenommen". Diese Abschreibungen seien verbucht und offen ausgewiesen worden. Die Steuerverwaltung habe "ignoriert", dass die Liegenschaft - bei Zuteilung zum Gesch�ftsverm�gen - in der Gesch�ftsbuchhaltung h�tte aktiviert und dem notwendigerweise eine Erbteilung mit Aufl�sung des Gesamteigentums h�tte vorausgehen m�ssen. Die Abschreibungen seien auf der gesamten Liegenschaft gew�hrt worden, obwohl der Anteil des Bruders des Beschwerdegegners unbestrittenermassen Privatverm�gen darstelle. "H�tte sich also die Beschwerdef�hrerin selbst nach Treu und Glauben verhalten, h�tte sie den Beschwerdegegner auf die M�ngel aufmerksam gemacht und auf der Ausf�hrung der notwendigen Schritte beharrt" (Vornahme der Erbteilung, Hinweis auf die Meldepflicht bei der AHV). Die Steuerverwaltung h�tte die Abschreibungen an Stelle der Unterhaltskosten �berhaupt nicht zulassen d�rfen, schon gar nicht auf dem Anteil des Bruders des Beschwerdegegners.
5.2 Der Grundsatz von Treu und Glauben z�hlt nach schweizerischem Rechtsverst�ndnis zu den grundlegenden Rechtsprinzipien. Er gilt seit jeher als Richtschnur f�r das Handeln der Privaten untereinander (vgl. Art. 2 ZGB) und bestimmt auch die Beziehungen zwischen Staat und Privaten. Der Grundsatz ist im Sinn einer grundlegenden Handlungsmaxime in Art. 5 Abs. 3 BV verankert (Botschaft des Bundesrates �ber eine neue Bundesverfassung vom 20. November 1996, S. 134) und verleiht im Grundrechtskatalog (Art. 9 BV) den Privaten in der Form des sog. Vertrauensschutzes einen Anspruch auf Schutz ihres berechtigten Vertrauens in das bestimmte Erwartungen begr�ndende Verhalten der Beh�rden.
Als Verbot widerspr�chlichen Verhaltens und des Rechtsmissbrauchs untersagt der Grundsatz von Treu und Glauben sowohl den Beh�rden wie auch den Privaten, sich in ihren �ffentlichrechtlichen Rechtsbeziehungen widerspr�chlich oder rechtsmissbr�uchlich zu verhalten. Er gebietet staatlichen Organen und Privaten ein loyales und vertrauensw�rdiges Verhalten im Rechtsverkehr (vgl. Ulrich H�felin/Georg M�ller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl., Z�rich/Basel/Genf 2002, N. 623; Yvo Hangartner, in: Ehrenzeller/Mastronardi/Schweizer/ Vallender [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, Z�rich/Basel/Genf/Lachen 2002, N. 39 zu Art. 5 BV).
Behandlung nach Treu und Glauben kann jedoch nur fordern, wer nicht selber in relevanter Weise gegen dieses Gebot verstossen hat. Unzul�ssig ist daher die Berufung auf eigenes unredliches oder widerspr�chliches Verhalten im massgeblichen Sachzusammenhang (Christoph Rohner, in: Die schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, a.a.O., N. 46 zu Art. 9, mit Hinweisen).
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung findet der Grundsatz von Treu und Glauben im Steuerrecht vor allem auf das Verfahren Anwendung sowie dort, wo den Steuerpflichtigen ein gewisser Ermessensspielraum einger�umt ist (BGE 97 I 125 E. 3 S. 130). Als Beispiele werden die Bewertung von Bilanzposten, die Wahl der Abschreibungsmethoden oder die Zuweisung von Verm�gensgegenst�nden zum Privat- oder Gesch�ftsverm�gen genannt. Das Hauptanwendungsgebiet namentlich des Verbots widerspr�chlichen Verhaltens liegt bei den fortgesetzt erhobenen Steuern und dem bei diesen den Steuerpflichtigen nach dem Gesetz zustehenden Ermessen (BGE 97 I 125 E. 3 S. 130). Entsprechend ist eine Sachdarstellung, die von einem Steuerpflichtigen �ber Jahre hinweg in gleicher Art und Weise vertreten wurde, schwerer zu gewichten als die Abgabe einer Erkl�rung in einem bestimmten Zeitpunkt (ASA 63 37, 2A.182/1991, E. 5a).
5.3 Im vorliegenden Fall f�hrte der Beschwerdegegner sein Treuhandb�ro in einer Wohnung des Wohn- und Gesch�ftshauses, das der aus ihm und seinem Bruder bestehenden Erbengemeinschaft geh�rt. Als selbst�ndiger Treuh�nder f�hrte er auch die Buchhaltung der Erbengemeinschaft.
Anl�sslich der Besprechung vom 1. September 1993 bestimmte er zusammen mit der Steuerverwaltung einen "Bilanzwert" f�r die Liegenschaft, von dem dann von 1989 bis 1994 Abschreibungen im Umfang von Fr. 507'640.-- vorgenommen wurden.
Entgegen seinen �usserungen in der Vernehmlassung hat er zus�tzlich zu den j�hrlichen Abschreibungen von 4 % vom Buchwert auch die tats�chlichen Unterhaltskosten abgezogen (unzutreffend insoweit der Entscheid der Vorinstanz in E. 5, wonach "an Stelle der Unterhaltskosten Abschreibungen" traten).
5.4 Obwohl die Liegenschaft auf dem Einlageblatt 5.6 f�r Privatverm�gen deklariert war, liess die Steuerverwaltung die Abschreibungen zu. Offenbar ging sie davon aus, der Anteil des Beschwerdegegners an der Liegenschaft bilde Teil seines Gesch�ftsverm�gens. Der Experte der Steuerverwaltung hatte denn auch im Anschluss an die Besprechung vom 1. September 1993 auf dem Einlageblatt 5.6 f�r die Veranlagungsperiode 1991/92 zu den Liegenschaftenwerten vermerkt: "ab 1.1.89 als Gesch�ftsverm�gen einbilanziert".
5.5 Als Treuh�nder wusste der Beschwerdegegner, dass Abschreibungen auf dem Privatverm�gen unzul�ssig sind und nur auf dem Gesch�ftsverm�gen vorgenommen werden k�nnen. Dennoch kl�rte er der Steuerverwaltung gegen�ber die Situation nicht auf. Dazu w�re er aber auf Grund seiner Mitwirkungspflichten nach Art. 126 Abs. 1 DBG gehalten gewesen. Dies umso mehr, als sich die Situation �ber mehrere Steuerperioden hin wiederholte. Erst als die Steuerverwaltung - aus ihrer Sicht konsequent - bei der Aufgabe seiner selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit eine �berf�hrung vom Gesch�fts- ins Privatverm�gen besteuern wollte, gab er klar zu erkennen, dass es sich bei der Liegenschaft nie um Gesch�ftsverm�gen gehandelt hatte.
In Bezug auf die Abschreibungen verhielt sich der Beschwerdegegner also widerspr�chlich. Durch die einander widersprechenden Angaben in der Steuererkl�rung hatte er im Veranlagungsverfahren Verwirrung gestiftet, dank der er sich einen steuerlichen Vorteil in Form der zu Unrecht abgezogenen Abschreibungen verschaffen konnte. Ein solches Verhalten verdient keinen Schutz.
Der Beschwerdegegner ist darauf zu behaften, dass er in Bezug auf die vorgenommenen Abschreibungen die Zugeh�rigkeit der Liegenschaft zu seinem Gesch�ftsverm�gen unterstellt und damit den Abzug erm�glicht hat. Diesen Anschein muss er bis zur Aufgabe der selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit insofern gegen sich gelten lassen, als gest�tzt auf das Verfassungsprinzip von Treu und Glauben die zu Unrecht gew�hrten Abschreibungen im Zeitpunkt der Gesch�ftsaufgabe zusammen mit seinem Liquidationsgewinn der Sonderveranlagung nach Art. 47 DBG zu unterwerfen sind.
5.6 Dagegen ist es der Steuerverwaltung verwehrt, den konjunkturellen Mehrwert der Liegenschaft zu besteuern, da keine �berf�hrung vom Gesch�fts- ins Privatverm�gen vorliegt. Warum allerdings die Steuerverwaltung den Liegenschaftsanteil des Beschwerdegegners �berhaupt als Gesch�ftsverm�gen angesehen hat, ist - wie in E. 3 hievor dargelegt - schwer verst�ndlich. Sie hat sich demnach auf die Aufrechnung der zu Unrecht gew�hrten Abschreibungen zu beschr�nken, soweit diese nicht in einem noch h�ngigen Veranlagungsverfahren korrigiert werden k�nnen.
6.1 Demnach erweist sich die Verwaltungsgerichtsbeschwerde als begr�ndet. Der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 17. Dezember 2002 ist betreffend die direkte Bundessteuer aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung im Sinn der Erw�gungen an die Steuerverwaltung des Kantons Bern zur�ckzuweisen (Art. 114 Abs. 2 OG).
6.2 Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Beschwerdef�hrerin und der Beschwerdegegner die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens je zur H�lfte zu tragen (Art. 156 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Parteientsch�digungen sind keine auszurichten (Art. 159 OG). �ber die Regelung der Kosten- und Entsch�digungsfolgen des kantonalen Verfahrens hat die Steuerrekurskommission des Kantons Bern neu zu befinden.
Die Sache wird zur Neubeurteilung im Sinn der Erw�gungen an die Steuerverwaltung des Kantons Bern zur�ckgewiesen.
Die Steuerrekurskommission des Kantons Bern hat �ber die Regelung der Kosten- und Entsch�digungsfolgen des kantonalen Verfahrens neu zu befinden.
Die Gerichtsgeb�hr von Fr. 6'000.-- wird dem Kanton Bern und dem Beschwerdegegner je zur H�lfte auferlegt.

References: Art. 5
 Art. 98
 Art. 146
 Art. 4
 Art. 146
 Art. 106
 Art. 114
 Art. 18
 Art. 27
 Art. 28
 Art. 18
 BGE 
 BGE 
 Art. 21
 Art. 957
 BGE 
 BGE 
 Art. 18
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 BGE 
 Art. 18
 BGE 
 Art. 21
 Art. 653
 Art. 88
 BGE 
 BGE 
 Art. 42
 Art. 2
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 9
 Art. 126
 Art. 47
 Art. 153