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Timestamp: 2018-03-20 04:13:04+00:00

Document:
Resolución Vinculante de DGT, V2575-15, 04-09-2015 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2575-15 de 04 de Septiembre de 2015
Órden: Administrativo Fecha: 03/05/2011 Tribunal: Tsj Baleares Ponente: Vidal Mercadal, Felisa Maria Num. Sentencia: 333/2011 Num. Recurso: 622/2008
Resolución Vinculante de DGT, V0420-11, 22-02-2011
Órgano: Sg De Impuestos Sobre Las Personas Jurídicas Fecha: 22/02/2011
Núm. Resolución: V0420-11
L 24/1988 art 108LIRPF L 35/2006 arts 37.1.d), 37.3, 46LIS L 27/2014 arts 49, 76.3, 76.4, 87, 89.2TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts 19.1.1º, 19.2.1º, 21, 45.I.B).10, 45.I.B).11
Se plantea si el motivo económico expuesto es válido y la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal del canje de valores previsto en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Trascendencia de la operación proyectada en el Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Si la sociedad A reparte reservas voluntarias, una vez constituida la sociedad holding, ¿se considerará que las primeras reservas voluntarias proceden de rentas bonificadas?
El consultante es una persona física residente en territorio español que participa minoritariamente, con más del 5%, en el capital de la sociedad A residente en territorio español cuyo objeto social es el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español y, de forma complementaria, el arrendamiento de inmuebles para usos distintos del de vivienda y la construcción o adquisición de fincas urbanas para su explotación en forma de arriendo no financiero o venta. A esta sociedad no le resulta de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas y de uniones temporales de empresas, previstos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, ni tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
La sociedad A está acogida al régimen fiscal especial de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, establecido en el capítulo III del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Su activo está compuesto en más de un 50 por 100 por bienes inmuebles sitos en territorio español y para el desarrollo de su actividad económica cuenta con dos personas asalariadas con contrato laboral y a jornada completa encargadas de la gestión del patrimonio inmobiliario, asimismo dispone de una oficina o de una zona de inmueble de su propiedad susceptible de aprovechamiento separado o independiente destinada al desarrollo de esta actividad.
El consultante pretende aportar la totalidad de sus acciones (participación superior al 5%) a una sociedad de nueva creación residente en España (sociedad holding) a cambio de valores representativos en su capital social. Después de esta operación, el consultante participará mayoritariamente en los fondos propios de la sociedad que recibe la aportación.
La operación proyectada se aborda con el objeto fundamental de ordenar racionalmente la estructura patrimonial personal del aportante y canalizar a través de la sociedad holding futuras inversiones.
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, artículos 76 a 89, establece el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87 de la LIS se refiere a las aportaciones no dinerarias, en los siguientes términos:
La aplicación del régimen especial exige que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente. Asimismo, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como ocurre en este supuesto, se exige que éstas representen al menos un 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no sea de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, el de uniones temporales de empresas ni sea una sociedad patrimonial y que dicha participación se haya poseído durante un año como mínimo.
La aplicación del régimen especial también exige que una vez realizada la aportación, la persona física que la realiza participe al menos en el 5 por 100 de los fondos propios de la entidad que la recibe, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en él actividades por medio de un establecimiento permanente.
El artículo 89.2 de la LIS establece lo siguiente:
En el escrito de consulta se indica que "la operación proyectada se aborda con el objeto fundamental de ordenar racionalmente la estructura patrimonial personal del aportante y canalizar a través de la sociedad holding futuras inversiones". Se trata de una referencia genérica, sin especificar unos motivos económicos concretos y válidos, en el sentido del artículo 89.2 de la LIS. En consecuencia, no es posible pronunciarse sobre el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación del referido régimen especial.
En cuanto a las reservas que va a repartir la sociedad A una vez constituida la sociedad holding, se plantea si se considera que las primeras reservas voluntarias proceden de rentas bonificadas.
El régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda se establece en el capítulo III del título VII de la LIS, artículos 48 y 49. El artículo 49 establece lo siguiente:
"1. Tendrá una bonificación del 85 por ciento la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas que cumplan los requisitos del artículo anterior.
La bonificación prevista en este apartado resultará incompatible, en relación con las rentas bonificadas, con la reserva de capitalización prevista en el art. 25 de esta Ley.
3. En el caso de dividendos o participaciones en beneficios distribuidos con cargo a las rentas a las que haya resultado de aplicación la bonificación prevista en el apartado 1 anterior, la exención prevista en el art. 21 de esta Ley se aplicará sobre 50 por ciento de su importe. No serán objeto de eliminación dichos dividendos o participaciones en beneficios cuando la entidad tribute en el régimen de consolidación fiscal. A estos efectos, se considerará que el primer beneficio distribuido procede de rentas no bonificadas.
En el caso de rentas derivadas de la transmisión de participaciones en el capital de entidades que hayan aplicado este régimen fiscal, se aplicarán las reglas generales de este Impuesto. No obstante, en caso de que proceda la aplicación del art. 21 de esta Ley, la parte de la renta que se corresponda con reservas procedentes de beneficios no distribuidos bonificados, tendrá derecho a la exención prevista en el mismo sobre el 50 por ciento de dichas reservas. No serán objeto de eliminación dichas rentas cuando la transmisión corresponda a una operación interna dentro de un grupo fiscal."
Con la información facilitada en el escrito de consulta sólo cabe decir que si la entidad obtiene tanto rentas bonificadas como otras rentas en el mismo período impositivo, se considera que el primer beneficio distribuido procede de rentas no bonificadas.
El consultante posee un porcentaje de participación en el capital social de una sociedad anónima superior al 5% y desea realizar una aportación no dineraria a otra sociedad de dichas acciones.
La sociedad anónima se dedica al arrendamiento de inmuebles, y está acogida al régimen especial de arrendamiento de viviendas establecido en el capítulo III del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre) en adelante LIS-. El consultante no hace referencia a los específicos motivos económicos válidos que a su juicio fundamentarían la operación, fuera de una referencia genérica a "…ordenar racionalmente la estructura patrimonial personal del aportante y canalizar a través de la sociedad holding futuras eventuales inversiones."
En lo que respecta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se consulta la aplicación a la persona física consultante por dicha aportación del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS.
Debe señalarse en primer lugar que el régimen general en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las aportaciones no dinerarias, se contiene en el artículo 37.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-, que establece que en el caso de aportaciones no dinerarias a sociedades, "…la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados y la cantidad mayor de las siguientes:
Las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en el consultante, como consecuencia de las aportaciones no dinerarias, al derivar de una transmisión a realizar con posterioridad a 31 de diciembre de 2014, se clasifican, en todo caso y con independencia del momento en que se adquirieron las acciones aportadas, como renta del ahorro a efectos del cálculo del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 46 de la LIRPF.
Frente al régimen general antes expuesto de las ganancias patrimoniales derivadas de aportaciones no dinerarias a sociedades, el apartado 3 del citado artículo 37 de la LIRPF, establece que "Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades".
caso de resultar aplicable el referido régimen especial, la persona física aportante no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de esa transmisión, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha aportación conservarán a efectos fiscales los valores y fechas de adquisición que tenían las acciones aportadas.
Primera: Que la operación planteada tenga la consideración de operación de reestructuración en aplicación de lo dispuesto en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo de 2004), apartado 1, letra c) de su artículo 83, relativo a las definiciones de las operaciones del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores, cuestión sobre la que, por otra parte, no corresponde pronunciarse a esta subdirección.
En cuanto a la posible aplicación de la exención prevista en el apartado 1 del artículo 108, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores (BOE de 29 de julio de 1988) Âen adelante, LMVÂ, en la redacción dada por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude (BOE de 30 de octubre de 2012):
En el supuesto que se examina la operación planteada está constituida por la transmisión por parte de una persona física de participaciones de una sociedad, cuyo activo está constituido mayoritariamente por bienes inmuebles. Mediante dicha transmisión parece que la sociedad adquirente no obtiene el control de la entidad, pues según manifiesta el consultante su participación en la sociedad, aunque superior al 5 por ciento, era minoritaria. En todo caso, la aplicación de la exención prevista en el artículo 108.1 de la Ley del Mercado de Valores va a depender de si los bienes de la entidad cuyas participaciones se transmiten están o no afectos a la actividad empresarial de la misma, circunstancia que sí parece concurrir en el supuesto que se examina. Todo ello conforme a la información proporcionada por el consultante y sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la calificación de la operación objeto de consulta, y siempre sin perjuicio de que mediante la transmisión de valores objeto de consulta se haya pretendido eludir el pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que habría gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de la entidad a la que representan dichos valores, cuestión que, como se ha indicado anteriormente, constituye una cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse a priori, sino que, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes, podrá ser objeto de comprobación por la Administración tributaria competente para la gestión del tributo, para que resulte de aplicación la excepción a la exención prevista en el apartado 1 del artículo 108.

References: Resolución 

Resolución 
 artículo 4
 artículo 87
 artículo 89
 artículo 89
 artículo 49
 artículo 37
 artículo 46
 artículo 37
 Real Decreto 
 artículo 83
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108
 artículo 108