Source: http://kraken.slv.cz/1Afs142/2005
Timestamp: 2018-07-21 06:33:43+00:00

Document:
1Afs142/2005
1 Afs 142/2005-35
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobce JUDr. V. O., proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Hradci Králové se sídlem Horova 17, 500 02 Hradec Králové, proti rozhodnutí ze dne 15. 12. 2004, è. j. 5959/150/2004-©M, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 8. 2005, è. j. 31 Ca 19/2005-14,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 8. 2005, è. j. 31 Ca 19/2005-14, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Platebním výmìrem na daòové penále ze dne 23. 9. 2004 pøedepsal Finanèní úøad v Jièínì ¾alobci penále na dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1994 ve vý¹i 416 066 Kè; penále bylo pøitom vypoèteno z danì dodateènì vymìøené rozhodnutím ze dne 3. 6. 1997. ®alobcovo odvolání proti platebnímu výmìru na penále zamítl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 15. 12. 2004.
®alobce brojil proti rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Hradci Králové; ten ¾alobì vyhovìl, rozsudkem ze dne 25. 8. 2005 zru¹il rozhodnutí ¾alovaného pro nezákonnost a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Krajský soud pøisvìdèil ¾alobci v tom, ¾e ani výzva k zaplacení daòového nedoplatku ze dne 8. 10. 1997, ani rozhodnutí o zøízení zástavního práva ze dne 16. 8. 2001 nebyly úkony kvalifikovanými-tedy úkony smìøujícími ke zji¹tìní vý¹e penále nebo k jeho vymìøení, které by mohly pøeru¹it bìh promlèecí lhùty ke sdìlení vý¹e penále. ®alovaný se tak nesprávnì domníval, ¾e nová ¹estiletá lhùta k vybrání a vymáhání danì a také ke sdìlení vý¹e penále ve smyslu § 70 odst. 2 zákona ÈNR
è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), zaèala znovu bì¾et 1. 1. 1998 a 1. 1. 2002, a sdìlení vý¹e penále v prùbìhu roku 2004 je tak úkonem vèasným: pøeru¹ení bìhu lhùty a zalo¾ení lhùty nové toti¾ nemù¾e být vyvoláno jakýmkoli úkonem ve vìci danì èi penalizace uèinìným vùèi poplatníkovi v prùbìhu promlèecí doby. Krajský soud se naproti tomu neztoto¾nil s ¾alobcovou námitkou, podle ní¾ se právo správce danì pøedepsat mu k úhradì penále promlèelo jako celek: na rozdíl od danì toti¾ penále nabíhá postupnì za ka¾dý den prodlení, a to i po dobu nìkolika let. Ustanovení § 63 a § 70 daòového øádu se tak mohou vztahovat-pokud jde o poèátek lhùty k promlèení-v¾dy jen na penále, které ji¾ bylo mo¾no vyèíslit. Správce danì by tak mìl v dal¹ím øízení upravit vý¹i sdìleného penále o èástky ji¾ promlèené.
Proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové podal ¾alovaný kasaèní stí¾nost; v ní namítl, ¾e výzva k zaplacení daòového nedoplatku i rozhodnutí o zøízení zástavního práva byly právì tìmi kvalifikovanými úkony, které ve smyslu § 70 odst. 2 daòového øádu pøeru¹ily promlèecí lhùtu k vybrání a vymáhání danì a také lhùtu ke sdìlení penále za pozdní odvod danì podle § 63 odst. 4 daòového øádu. Podle tohoto ustanovení sdìlí správce danì vý¹i penále nejpozdìji ve lhùtì, v ní¾ se promlèuje vybrání danì. Pokud správce danì èiní úkony smìøující k vybrání danì, prodlu¾uje se souèasnì i lhùta pro sdìlení penále. Správce danì penalizoval daòový nedoplatek, který byl uhrazován postupnì, a¾ po jeho úplném zaplacení v roce 2004. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce byl upozornìn na zaji¹tìní daòové pohledávky vèetnì pøíslu¹enství ve výroku rozhodnutí o zøízení zástavního práva, nebylo promlèeno ani právo sdìlit ¾alobci platebním výmìrem po celkové úhradì daòového nedoplatku vý¹i penále. ®alovaný proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Nejprve je tøeba ujasnit si pojmy, s nimi¾ daòový øád pracuje v souvislosti s daní a penále. Ustanovení 47 odst. 2, které upravuje pøeru¹ení prekluzivní lhùty k vymìøení danì, hovoøí o úkonu smìøujícím k vymìøení danì nebo k jejímu dodateènému stanovení , zatímco § 70 odst. 2 vá¾e pøeru¹ení promlèecí lhùty k vybrání a vymáhání daòového nedoplatku na úkon smìøující k vybrání, zaji¹tìní nebo vymo¾ení nedoplatku . Rozli¹ování tìchto pojmù je dùle¾ité: úkon, který vede k pøeru¹ení lhùty v té èi oné fázi daòového øízení, má toti¾ poka¾dé jinou kvalitu. Krajský soud v¹ak tyto rozdíly v terminologii dùslednì nerespektoval: svùj závìr o tom, ¾e správce danì pøedepsal i penále ji¾ promlèené, toti¾ zdùvodnil tak, ¾e vý¹e zmínìné úkony správce danì z let 1997 a 2001 nebyly úkony smìøujícími ke zji¹tìní vý¹e penále nebo k jeho vymìøení . Takové úkony v¹ak daòový øád po správci danì v souvislosti se sdìlováním pøedpisu penále ne¾ádá, a z povahy vìci to ani není mo¾né. Na rozdíl od danì, její¾ vý¹i je tøeba nejprve zjistit na základì prokázaných skutkových okolností (buï v souladu s tím, co tvrdí daòový subjekt, nebo odli¹nì), je zji¹tìní vý¹e penále pouhou matematickou operací, její¾ vstupní údaje se nepodávají ze skutkových dìjù, nýbr¾ pøímo ze zákona (splatnost jednotlivých druhù danì, a tedy i okam¾ik, od nìho¾ se penále zaèíná poèítat, stanoví daòový øád nebo jednotlivé daòové zákony) ve spojení s rozhodnutím správce danì o dani samotné (které autoritativnì urèuje vý¹i daòové povinnosti, z ní¾ se penále poèítá, v konkrétním pøípadì).
Lze si i stì¾í pøedstavit, co by takovými úkony mohlo být. Úkony, které ve smyslu § 47 odst. 2 d. ø. smìøují ke zji¹tìní vý¹e samotné danì, jsou napøíklad vytýkací øízení, daòová kontrola, místní ¹etøení, rozhodnutí, jím¾ se povoluje pøezkoumání rozhodnutí o stanovení danì, výzva k podání daòového pøiznání; nic z toho se v souvislosti s penále uplatnit nemù¾e.
Naproti tomu takovým úkonem není samotný platební výmìr na daò (srov. rozhodnutí roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2 Afs 52/2005-94, publikované pod è. 953/2006 Sb. NSS); platební výmìr na penále-jako jediný mo¾ný a hmatatelný projev správce danì ve vìci penále ve vztahu k daòovému subjektu-tak pojmovì nemù¾e být úkonem smìøujícím ke sdìlení vý¹e penále, kterého se ve svém rozsudku domáhá krajský soud po správci danì, nebo» se jím vý¹e penále právì ji¾ sdìluje.
Podobnì ani vymìøení penále nemá stejný význam jako vymìøení danì : u penále toti¾ chybí konstitutivní aspekt, jaký s sebou nese vymìøení danì samotné. Nezji¹»ují èi nehodnotí se zde skuteènosti rozhodné pro urèení vý¹e dlu¾né èástky, jako je tomu u danì pøi vymìøovacím øízení, vytýkacím øízení èi daòové kontrole-v ka¾dém okam¾iku daòového øízení nastalém po splatnosti danì lze toti¾ penále vypoèíst na základì ji¾ uèinìného rozhodnutí o dani. Jak povinnost k zaplacení danì, tak povinnost k zaplacení penále jsou daòovému subjektu sdìlovány platebním výmìrem; platební výmìr na penále je v¹ak úkonem toliko deklaratorním, jemu¾ nepøedchází vymìøovací øízení. Daòový øád proto v souvislosti s penále nehovoøí o vymìøení , nýbr¾ pøiléhavìji o sdìlení pøedpisu penále .
Zatímco k samotné daòové povinnosti se v rùzných fázích daòového øízení vztahují postupnì dvì lhùty-prvá, prekluzivní k vymìøení èi domìøení danì (§ 47) a druhá, promlèecí pak k jejímu vybrání èi vymáhání (§ 70)-u penále se uplatòuje jen tato druhá lhùta, co¾ je dáno rozdílnou povahou danì a daòového penále. Povinnost platit daò mù¾e existovat samostatnì; povinnost platit penále je v¹ak v¾dy spojena s povinností platit daò a vzniká a¾ poté, co daòový subjekt vèas nesplnil svou povinnost zaplatit vymìøenou a splatnou daò. Právì z tohoto dùvodu je lhùta pro pøedpis penále vázána a¾ na lhùtu pro vybrání danì (§ 63 odst. 4 vìta ètvrtá ve spojení s § 70 d. ø.), nikoli tøeba na lhùtu pro vymìøení danì: pøedpis penále je tak tøeba sdìlit ve lhùtì, v ní¾ se promlèuje vybrání danì. To ostatnì nepopírá ani ¾alobce; s aplikací tohoto pravidla na jeho situaci, jak ji v souladu s ¾alobními námitkami provedl krajský soud, se v¹ak zdej¹í soud neztoto¾òuje.
Po opravì nepøesnì u¾ité terminologie v pøezkoumávaném rozsudku lze mít za to, ¾e krajský soud nepova¾oval výzvu k zaplacení daòového nedoplatku ani rozhodnutí o zøízení zástavního práva za kvalifikované úkony, které by mohly pøeru¹it lhùtu ke sdìlení pøedpisu penále. Tato lhùta je v¹ak toto¾ná se lhùtou podle § 70 d. ø.: pro pøedpis penále neplynou ¾ádné zvlá¹tní lhùty, správce danì musí jen pøi pøedepisování penále respektovat promlèecí lhùty pro vybrání danì. Pokud krajský soud popírá vliv uvedených úkonù na mo¾nost sdìlit ¾alobci pøedpis penále, popírá tím i to, ¾e by tyto úkony mohly pøeru¹it promlèecí lhùtu k vybrání, zaji¹tìní nebo vymo¾ení daòového nedoplatku. Pro takový závìr v¹ak zdej¹í soud dùvody neshledává.
Daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1994 byla splatná v roce 1995. ®alobce nepodal daòové pøiznání, a vý¹e jeho daòové povinnosti tak byla urèena a¾ v roce 1997, kdy byl vydán dodateèný platební výmìr. V roce následujícím po domìøení danì, tedy v roce 1998, zaèala bì¾et ¹estiletá promlèecí lhùta k vybrání nedoplatku. Splatností nedoplatku, jak o ní hovoøí § 70 odst. 1 d. ø., se má toti¾ na mysli splatnost náhradní: lhùta k vybrání nedoplatku nemù¾e zaèít bì¾et døíve, ne¾ byl nedoplatek vyèíslen v platebním výmìru, by» se tak stalo s odstupem nìkolika let od pùvodního dne splatnosti dlu¾né danì. Jiný výklad by vedl k absurdním situacím, které zákonodárce zjevnì nezamý¹lel-kdyby toti¾ pojem splatného nedoplatku v § 70 odst. 1 odkazoval na pojem splatné danì v § 40 odst. 1 d. ø., mohlo by se stát, ¾e správce danì by svými úkony opakovanì a v souladu se zákonem prodlou¾il lhùtu k vymìøení danì, ov¹em kdy¾ by nakonec daò vymìøil èi domìøil, nemohl by vybrat ani samotnou daò, ani penále z ní, proto¾e lhùta pro vybrání danì podle § 70 odst. 1 d. ø. by ji¾ uplynula. To stejné platí i pro penále-i ono, aèkoli se poèítá od pùvodního dne splatnosti, je mo¾no vyèíslit a pøedepsat a¾ po vydání platebního výmìru na daò.
Výzva k zaplacení daòového nedoplatku ze dne 8. 10. 1997 na bìhu lhùty podle § 70 odst. 1 d. ø. (tedy lhùty k vybrání daòového nedoplatku a ke sdìlení pøedpisu penále) nic nezmìnila; v dùsledku rozhodnutí o zøízení zástavního práva ze dne 16. 8. 2001 v¹ak zaèala bì¾et nová ¹estiletá lhùta dne 1. 1. 2002. Krajský soud upozornil ve svém rozsudku ¾alovaného na to, ¾e za úkon pøeru¹ující bìh promlèecí lhùty ve smyslu § 70 odst. 2 d. ø. nelze pova¾ovat jakýkoli úkon ve vìci danì èi penalizace; v ¾alobcovì vìci v¹ak jistì ne¹lo o jakékoli úkony. Výzva k zaplacení nedoplatku je bezesporu úkonem smìøujícím k vybrání danì, zøízení zástavního práva pak bez jakýchkoli pochyb smìøuje k zaji¹tìní nedoplatku. Tyto úkony byly s to vyvolat jednak bìh nové lhùty pro vybrání daòového nedoplatku, jednak v souladu s § 63 odst. 4 d. ø. té¾ bìh nové lhùty pro sdìlení pøedpisu penále (aèkoli výzva k zaplacení daòového nedoplatku v projednávané vìci tento úèinek nemìla, proto¾e byla vydána ve stejném roce jako dodateèný platební výmìr). Daòový øád ve svých ustanoveních o pøeru¹ování promlèecích lhùt nepoèítá se zvlá¹tními úkony vztahujícími se výluènì k penále; naopak èiní osud penále závislým na bìhu lhùt k vybrání samotné danì. Je proto nevýznamné, ¾e správce danì zahrnul do výroku rozhodnutí o zøízení zástavního práva zmínku o zaji¹tìní daòové pohledávky vèetnì pøíslu¹enství : úkony pøeru¹ující bìh lhùty pro vybrání danì toti¾ dopadají na bìh lhùty pro sdìlení pøedpisu penále automaticky, bez toho, ¾e by v nich existence èi vý¹e penále musela být oznaèena. ®alobce, aèkoli ve své ¾alobì uznal, ¾e na bìh lhùty pro pøedpis penále se vztahuje § 70 odst. 1 d. ø., zároveò popøel, ¾e by se na bìh této lhùty vztahoval i odst. 2 tohoto ustanovení, tedy úprava úkonù pøeru¹ujících bìh promlèecí lhùty pro vybrání danì; s tím se v¹ak nelze ztoto¾nit. Pokud lze pøedpis penále sdìlit nejpozdìji ve lhùtì, v ní¾ se promlèuje vybrání danì, nemá se tím na mysli pouze lhùta pùvodní, ale té¾ lhùta novì zapoèatá v dùsledku úkonu podle § 70 odst. 2 d. ø. Taková úprava je logická: dlu¾ná daò se toti¾ penalizuje a¾ do zaplacení posledního dílèího nedoplatku, a celkový pøedpis penále tak nelze sdìlit døíve ne¾ po poslední splátce dlu¾né danì. (Je jistì mo¾né sdìlovat pøedpis penále prùbì¾nì, to v¹ak na právì uèinìném závìru nic nemìní: penále za naposledy zaplacenou èástku musí být pøedepsáno a¾ po jejím zaplacení.)
Krajský soud v Hradci Králové tedy pochybil, pokud nepova¾oval výzvu správce danì k zaplacení daòového nedoplatku a rozhodnutí o zøízení zástavního práva za úkony zpùsobilé k pøeru¹ení lhùty pro sdìlení pøedpisu penále; Nejvy¹¹í správní soud proto jeho rozsudek zru¹il a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení, v nìm¾ bude krajský soud vázán právním názorem vysloveným v rozsudku zdej¹ího soudu (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V novém rozhodnutí o vìci rozhodne krajský soud i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 § 70
 soud 
 § 63
 § 70
 § 70
 § 63
 soud 
 § 70
 soud 
 § 47
 soud 
 § 70
 soud 
 soud 
 § 70
 soud 
 soud 
 § 70
 § 70
 § 40
 § 70
 § 70
 soud 
 § 70
 § 63
 § 70
 § 70
 soud 
 soud 
 soud 
 soud