Source: http://mundotributariovzla.blogspot.com/2010_07_08_archive.html
Timestamp: 2020-01-20 03:04:45+00:00

Document:
Mundo Tributario Venezuela: 07/08/10
SENTENCIA del TSJ , exp. N° 2009-0532 del 29/06/10 relativa a la compensación de créditos fiscales siendo procedente con impuestos indirectos-cuot t
Mediante Oficio N° 737-2009 del 08 de junio de 2009, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana remitió a esta Sala el expediente N° FP02-U-2007-000016 de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 25 de mayo de 2009, por el abogado José G. Navas, inscrito en el INPREABOGADO con el N° 120.667, actuando con el carácter de sustituto de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según poder autenticado en fecha 08 de marzo de 2008, ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, inserto bajo el N° 52, Tomo 18 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, contra la sentencia N° PJ0662008000048 del 22 de julio de 2008 dictada por el referido Tribunal, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil MANGUERAS GUAYANA, C.A., inscrita originalmente ante el Juzgado Superior de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar en fecha 24 de febrero de 1978, con el N° 2.161, Tomo 25, y posteriormente, en fecha 13 de marzo de 2003, la última de sus modificaciones estatutarias, ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, bajo el N° 64, Tomo 06-A-Pro., contra los actos contenidos en las Providencias Administrativas Nos. GRTI/RG/DR/2006/41, GRTI/RG/DR/2006/42, GRTI/RG/DR/2006/43 y GRTI/RG/DR/2006/44, dictadas el 08 de noviembre de 2006 por la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a las cuales se declararon improcedentes las solicitudes de compensación opuestas por la contribuyente en virtud de las cantidades que por concepto de impuesto al valor agregado soportó durante los períodos fiscales correspondientes a los meses de enero de 2003 a junio 2005, por la suma de Bs. 377.137.717,00, contra los créditos correspondientes a las declaraciones estimadas y definitiva de impuesto sobre la renta de dicha contribuyente para el ejercicio fiscal abril de 2005 a marzo de 2006, por la cantidad de Bs. 218.422.049,00; se impusieron multas por las sumas de Bs. 21.842.204,90, 2.997.004,50, 2.997.004,50 y 2.997.004,50 y se determinaron intereses moratorios por los montos de Bs. 13.666.606,93, 4.620.381,94, 4.129.264,48 y 3.687.771,41.
Según consta en auto del 04 de junio de 2009, el Tribunal a quo oyó libremente la apelación interpuesta y remitió el expediente a esta Sala adjunto al citado Oficio N° 737-2009 del 08 del citado mes y año.
El 31 de junio de 2009 se dio cuenta en Sala, ordenándose aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, en razón de su aplicación temporal. Asimismo, se designó ponente al Magistrado Levis Ignacio Zerpa y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.
En fecha 04 de agosto de 2009, la abogada Samantha Leal Marín, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 76.326, actuando como sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, según poder otorgado en fecha 08 de abril de 2008, ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, inserto bajo el N° 18, Tomo 18 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; consignó el escrito de fundamentación de la apelación fiscal.
Por auto del 29 de septiembre de 2009, se fijó para el quinto (5°) día de despacho siguiente el acto de informes en el presente juicio; siendo diferido éste para el 04 de febrero de 2010.
El 26 de enero de 2010, se ratificó el acto de informes para el 04 de febrero de 2010.
Llegada la oportunidad para celebrar el referido acto (04 de febrero de 2010), tuvo lugar el mismo con la comparecencia de la abogada Samantha Leal Marín, supra identificada, actuando en representación del Fisco Nacional, expuso sus argumentos orales y posteriormente, consignó ante Secretaría las conclusiones por escrito. Se dijo “VISTOS”.
Mediante escritos fechados el 25 de octubre, 21 y 27 de diciembre de 2005; 23 y 26 de enero, 16 de febrero y 29 de junio de 2006, recibidos en el Área de Reintegro y Exoneraciones de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la sociedad mercantil Mangueras Guayana, C.A., solicitó que de conformidad con el procedimiento previsto en la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056 dictada por el SENIAT en fecha 27 de enero de 2005 (Gaceta Oficial N° 38.136 del 28 de febrero de 2005), se le acordase el reintegro o la devolución de los excedentes de retenciones del Impuesto al Valor Agregado hasta el período de junio de 2005, por un monto de Bs. 377.137.717,00, pidiendo a su vez que el monto del reintegro fuese compensado, según lo previsto en el artículo 49 del vigente Código Orgánico Tributario, por una parte, contra los montos correspondientes a la cuarta, quinta y sexta porción de su Declaración Estimada de Impuesto sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre abril de 2005 y marzo de 2006, por un monto de Bs. 29.970.045,00 cada una y un total de Bs. 89.910.134,00, y por otra, contra la cantidad de Bs. 287.227.583,00, correspondiente a la Declaración Definitiva de Rentas del precitado ejercicio gravable de abril de 2005 a marzo de 2006.
En fechas 27 de diciembre de 2005, 26 de enero, 16 de febrero y 29 de junio de 2006, la contribuyente notificó a la Administración Tributaria (según consta expresamente en las providencias recurridas), vista la falta de pronunciamiento de ésta en torno a las solicitudes de recuperación de los aludidos excedentes del impuesto al valor agregado, su decisión de compensar los referidos montos con las cantidades debidas en concepto de impuesto sobre la renta para los ejercicios arriba indicados.
El 08 de noviembre de 2006, la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las Providencias Administrativas Nos. GRTI/RG/DR/2006/41, GRTI/RG/DR/2006/42, GRTI/RG/DR/2006/43 y GRTI/RG/DR/2006/44, declarando improcedentes las compensaciones solicitadas, habida cuenta de considerar que en el presente caso no se hallaban satisfechos los extremos previstos en los artículos 49 y 51 del Código Orgánico Tributario vigente, toda vez que:
“(…) la compensación de los excedentes de retenciones del impuesto al valor agregado no descontados, sin la decisión favorable de la Administración Tributaria opuesta en compensación por la contribuyente MANGUERAS GUAYANA, C.A., es improcedente, toda vez que sólo podrá ser realizada la compensación de esos excedentes previa solicitud a la Administración de la recuperación y la Administración decida favorablemente de la misma, una vez obtenida ésta, la contribuyente solicitará la compensación.”.
Asimismo, en las referidas providencias se impusieron multas por los montos de Bs. 21.842.204,90, 2.997.004,50, 2.997.004,50 y 2.997.004,50 y se determinaron intereses moratorios por las cantidades de Bs. 13.666.606,93, 4.620.381,94, 4.129.264,48 y 3.687.771,41.
Contra los precitados actos, la contribuyente interpuso en fecha 21 de febrero de 2007, recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, alegando en éste el vicio de falso supuesto de derecho cometido por el Fisco Nacional, al rechazar la compensación opuesta, pues a su decir, el indicado medio de extinción de la obligación tributaria, una vez satisfechos los extremos señalados en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente, opera de pleno derecho sin el previo reconocimiento de la Administración Tributaria.
En este contexto, indicó la contribuyente que la compensación opuesta resultaba procedente, pues “dio cumplimiento a las formalidades previstas en la Ley como se evidencia de las documentales marcadas ‘Anexo C’, ya que introdujo la correspondiente solicitud de reconocimiento del derecho a la devolución, sobre la cual, cabe destacar, ninguna de las Resoluciones hace mención, así como tampoco a las correspondencias que desde Octubre de 2.005, (…) ha introducido a los efectos de dar cumplimiento a los parámetros legales, y que constituyen también falso supuesto de hecho en el presente caso”.
Por otra parte, adujó que aun cuando no hubiera opuesto la compensación como medio de extinción de las obligaciones tributarias derivadas del impuesto sobre la renta, “lo cierto es que la obligación referida a las porciones del ISLR, ya se había extinguido para el momento en que dicha obligación se hizo exigible, en tanto y en cuanto en ese instante MANGUERAS GUAYANA, C.A. se hizo deudor del Fisco Nacional, pero al mismo tiempo ya con anterioridad el Fisco se había hecho deudor de la empresa, por la cual esas deudas recíprocas se extinguen ipso iure hasta su concurrencia en la referida oportunidad en que nació esa cuenta por pagar a la Administración Tributaria Nacional, (…). En este sentido, conviene recordar cómo (sic) el artículo 13 del vigente Reglamento Parcial No. 1 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado obliga a la Administración Tributaria a oponer la compensación frente al contribuyente cuando, tramitada la solicitud de recuperación pertinente, resulte que el peticionario efectivamente adeuda al Fisco alguna cantidad por concepto de tributos, multas, intereses o costas procesales. (…)”.
Seguidamente, alegó que en dicho caso devenían igualmente improcedentes las multas y los intereses moratorios exigidos por la Administración Tributaria, pues al operar de pleno derecho la compensación resultaba imposible que se generaran éstos.
Para concluir, solicitó se decretara de conformidad con lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, medida cautelar de suspensión de efectos de los actos recurridos; que como consecuencia de dicha suspensión y mientras durara la pendencia del juicio se le considerase solvente respecto de las obligaciones causadas en materia de impuesto sobre la renta; que se ordenase a la Administración Tributaria abstenerse de emitir nuevos actos en los que exigiese el pago de la referida obligación, así como de iniciar procedimientos de intimación o de ejecución de las cantidades adeudadas.
Para resolver la controversia precedentemente descrita, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana dictó la sentencia N° PJ0662008000048 en fecha 22 de julio de 2008, declarando con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, de conformidad con la siguiente motivación:
“(…), este operador de justicia infiere de lo expuesto por las partes que en el (sic)caso subjudice, se circunscribe a la determinación por parte de este Tribunal de la posibilidad de oponer la compensación como medio de extinción de la obligación tributaria, entre los créditos tributarios que corresponden a la contribuyente, originados por retenciones pagadas en exceso y no descontadas en materia de Impuesto al Valor Agregado y las deudas líquidas y exigibles derivadas del Impuesto sobre la Renta, relativas al pago a la cuarta, quinta y sexta porción de la Declaración Estimada de Impuesto sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido de abril de 2005 al 31 de marzo de 2006, (…) igualmente, le corresponde quien (sic) aquí decide determinar si la compensación opuesta por la recurrente opera de pleno derecho, de acuerdo a lo previsto en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente, o si se requiere la necesidad de un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria para que proceda la compensación, tal y como lo afirma la representación del Fisco Nacional.
(…). El artículo 240 del Código Orgánico Tributario establece:
(…). Asimismo, en cuanto al falso supuesto de derecho señala que:
(…). Ahora bien, aplicando lo anteriormente expuesto al caso in examine, se hace necesario revisar lo que establecen los siguientes artículos del Código Civil lo cual disponen:
‘Artículo 1.331: (…)’.
‘Artículo 1333: (…)’.
‘Artículo 49: (…).
(…). Conforme a lo establecido en la norma bajo examen, para poder oponer la compensación se requiere la existencia de deudas tributarias no prescritas, líquidas, exigibles y recíprocas entre el contribuyente o responsable y la Administración Tributaria, de manera que al ser deudores uno del otro, cualquiera de ellos puede alegar la compensación en cualquier momento. En este sentido, para la procedencia de la compensación tributaria deben cumplirse los siguientes requisitos:
(…). En tal sentido, una vez analizada la legislación venezolana en torno a lo referente a la compensación, es oportuno vincular por parte de este operador de justicia, las normas que regulan la recuperación de los excedentes de las retenciones acumuladas no descontadas del Impuesto al Valor Agregado, a los fines de establecer la procedencia o improcedencia de los créditos tributarios de dichos excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, como medio de extinción de las obligaciones tributarias derivadas de las porciones 4/6, 5/6 y 6/6 de la Declaración Estimada y Definitiva de Rentas del ejercicio abril 2005 a marzo 2006.
Vistas de esta forma, las Resoluciones supra identificadas objeto del presente recurso de nulidad (v. folios 37, 49, 61, 73), las cuales señalan lo siguiente:
‘…Ahora bien, a la luz de la normativa aplicable al presente caso, se presenta el hecho, que aún cuando el parágrafo único del artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente, señala en principio que no será oponible la compensación en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea las figuras de los denominados débito y crédito fiscales, también deja abierta la posibilidad a que tal hecho se consume salvo expresa disposición legal en contrario…’
Sin embargo, es conveniente aclarar que en el (sic) caso subjudice, se refiere a la compensación de los excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado soportadas y no descontadas, con las porciones cuarta, quinta y sexta de la Declaración Estimada de Impuesto sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido de abril de 2005 al 31 de marzo de 2006, y la Declaración Definitiva de rentas correspondiente al mencionado ejercicio.
Ahora bien, no podemos dejar pasar por alto que las solicitud interpuesta (sic) por la contribuyente MANGUERAS GUAYANA, C.A., para la recuperación de las retenciones acumuladas de Impuesto al Valor Agregado fueron presentadas en fecha 25 de octubre de 2005 (v. folio 79), (…), se interpuso bajo la vigencia de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056, de fecha 27 de enero de 2005, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.136 de fecha 28 de febrero de 2005, la cual derogó a la Providencia Administrativa Nº 1.455 del 29 de noviembre de 2002, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.585 de fecha 05 de diciembre de 2002, y la Administración Tributaria no aplicó en las Resoluciones recurridas, la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056, (…), pues como se evidencia de las actas (v. folio 37, 49, 61, 73) aplicó la Providencia Administrativa Nº 1.455 (…), al argumentar lo siguiente:
‘...Este mandato de recuperación se cristalizó a través de la Providencia Administrativa mediante la cual se designan a lo Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado Nº SNAT/2002/1455 de fecha 29/11/2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.585 de fecha 05/12/2002, la cual en su articulado establece que el excedente de impuesto retenido que no hubiere podido ser descontado por el contribuyente, puede ser traspasado al período de imposición siguiente o a lo sucesivos, hasta su descuento total; si transcurridos tres (03) períodos de imposición, aún subsiste algún excedente sin descontar, el contribuyente podrá optar por solicitar la recuperación total o parcial del saldo acumulado, siendo recuperables las cantidades que hayan sido debidamente declaradas y enteradas por los agentes de retención y se encuentren reflejadas en el estado de cuenta del contribuyente; siempre y cuando dicha recuperación sea solicitada por aquel ante la Administración Tributaria Nacional…’ (…). Visto de esta forma, la Providencia Administrativa Nº 1.455 del 29 de noviembre de 2002, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.585 de fecha 05 de diciembre de 2002, en su artículo 6 el (sic) procedimiento de recuperación, con el objeto de que posteriormente se oponga la compensación, de esta manera los excedentes no descontados acumulados de las retenciones por Impuesto al Valor Agregado, no forma (sic) parte de la determinación de los elementos técnicos de créditos y débitos que tiene previsto la Ley de Impuesto al Valor Agregado, lo cual no es aplicable a la prohibición expresa en el Parágrafo Único del artículo 49 del Código Orgánico Tributario, debido a que son verdaderos créditos tributarios.
Así, en lo que respecta a los excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado soportados y no descontados y la recuperación de estas retenciones acumuladas, tenemos que, además del Código Orgánico Tributario, tanto la Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado publicada en Gaceta Oficial número 37.999, de fecha 11 de agosto de 2004, y la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, de fecha 27 de enero de 2005, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.136 de fecha 28 de febrero de 2005, establecen la recuperación de retenciones acumulas (sic).
En tal sentido, el Artículo 11 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, dispone lo que se transcribe de seguidas:
(…). Ahora bien, dentro de los anteriores lineamientos, se infiere que, si bien expresa que los contribuyentes podrán recuperar ante la Administración Tributaria los excedentes de retenciones que correspondan, sin embargo, señala que debe seguirse a tal efecto, el procedimiento establecido en la Providencia respectiva, constituyendo en este caso, la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, de fecha 27 de enero de 2005.
Así las cosas, la mencionada Providencia Administrativa en sus artículos 9, 10 y 11 establece el procedimiento a seguir por ante la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de su domicilio fiscal, y específicamente señala:
(…). Visto de esta forma, de acuerdo con el procedimiento de recuperación de retenciones acumuladas del Impuesto al Valor Agregado, se inicia obligatoriamente, con una solicitud con el objeto de recuperar los excedentes acumulados que no fueron descontados por el contribuyente, y una vez que la misma resulte favorable, procederá la compensación o cesión por parte del contribuyente, por lo tanto tales créditos son verdaderas deudas tributarias y cumplen con los supuestos de: El (sic) elemento ‘liquidez’ en tales casos, que (…) se concreta en la determinación y cuantificación del impuesto recuperable (‘crédito fiscal’), exigibilidad del derecho de crédito (a la recuperación), simultaneidad, homogeneidad y reciprocidad.
Evidentemente, las normas que establecen la recuperación de retenciones acumuladas previstas en la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, específicamente en su artículo 10, cuyo objetivo es la recuperación solicitada a los efectos de la compensación o cesión, son verdaderos créditos tributarios, y no forman parte en lo concerniente a los elementos técnicos como la cuota tributaria y la determinación de créditos y debitos que establece la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y en consecuencia, no es procedente la prohibición a esta categoría de créditos tributarios prevista en el Parágrafo Único del artículo 49 del Código Orgánico Tributario. Así, se convierten en verdaderos créditos tributarios que pueden ser recuperados y una vez recuperados oponer la compensación para extinguir deudas tributarias, y la Administración Tributaria en los actos que niega la compensación objeto del presente recurso contencioso tributario no lo consideró de esa manera, incurriendo en el vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente la Administración Tributaria, en relación a los excedentes acumulados de las retenciones no descontadas del Impuesto al Valor Agregado, procediendo a negar sin fundamento la naturaleza de tales créditos tributarios por las razones precedentes y el derecho del contribuyente a recuperar y posteriormente compensar para extinguir deudas tributarias que cumplan con los requisitos de simultaneidad, liquidez, reciprocidad, exigibilidad y homogeneidad. Así se decide.
(…). Ahora bien, en el caso subjudice, este Tribunal observa de los documentos que constan en autos correspondientes al anexo ‘C’ (v. folios 79 al 124 del expediente judicial), la (sic) recurrente cumplió reiteradamente, con el procedimiento de recuperación de excedentes de retenciones del Impuesto al Valor Agregado previsto en la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, y visto de esta forma, el contribuyente solicita de conformidad con el artículo 49 del Código Orgánico Tributario la compensación de los excedentes no descontados de retenciones del Impuesto al Valor Agregado que se han ido acumulando hasta por la cantidad de (…) (BS. (sic) 377.137.717,00).
(…). Asimismo, el solicitante dio cumplimiento a la norma supra mencionada, al señalar que, en el caso que la misma resulte favorable, su decisión de compensar, e igualmente, identificó el tributo y los montos, (…).
(…). Evidentemente, si bien no se necesita autorización por parte de la Administración Tributaria para compensar en los términos expuestos en el Código Orgánico Tributario, es necesario que el contribuyente solicitante de los excedentes de retenciones acumuladas, cumpla con los requisitos establecidos en la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.136 de fecha 28 de febrero de 2005, de recuperación de retenciones acumuladas y al emitir la decisión administrativa se procede a la compensación de los mismos tal y como se desprende del contenido de la norma prevista en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, indubitablemente que la finalidad de la compensación es extinguir hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, con las deudas tributarias por los mismos conceptos; igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. En virtud de ello, puede oponerse en cualquier momento en que se deba cumplir con una obligación tributaria, debiendo proceder la Administración Tributaria a verificar los supuestos de liquidez, exigibilidad e imprescriptibilidad de dicho crédito.
Sin embargo, la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no cumplió con su obligación de verificar la existencia, liquides (sic), exigibilidad y no prescripción del crédito fiscal, a los fines de pronunciarse en relación al procedimiento de recuperación de excedentes no descontados de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, y la compensación opuesta de conformidad con el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, en reiteradas oportunidades por la contribuyente MANGUERAS GUAYANA C.A., tal como se evidencia de las actas procesales (v. folio 117, 118 y 119 del expediente judicial), el contribuyente promovió las solicitudes de recuperaciones como lo establece el artículo 10 de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005, y de esta manera, agotó, en varias oportunidades, las respectivas solicitudes correspondiente al procedimiento de recuperación de los excedentes acumulados y no descontados de la (sic) retenciones de Impuesto al Valor Agregado, y una vez agotado el procedimiento de recuperación de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado, el contribuyente no necesita autorización por parte de la Administración Tributaria para compensar, pues opera de pleno derecho; en virtud de la reconocida primacía que tiene el Código Orgánico Tributario como ley marco del sistema tributario frente a las demás leyes que regulan la materia.
En este sentido, observa este Tribunal que la Administración Tributaria en las Resoluciones impugnadas, no emitió pronunciamiento en cuanto a la liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos, limitándose únicamente a declarar improcedente la compensación, en virtud de considerar que la compensación de los excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado no descontados, sin la decisión favorable de la Administración Tributaria opuesta en compensación por la contribuyente MANGUERAS GUAYANA C.A., es improcedente, toda vez que sólo podrá ser realizada la compensación de estos excedentes previa solicitud a la Administración del procedimiento de recuperación de los excedentes acumulados y no descontados de las retenciones de el Impuesto al Valor Agregado, y que una vez obtenida la autorización de la Administración Tributaria de dichos excedentes, el contribuyente solicitará la compensación y será autorizada por la Administración Tributaria.
(…). De allí pues, que este sentenciador toma como suyo el criterio emanado del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Asunto: AP41-U-2006-000713, Sentencia bajo el Nº 005/2008 de fecha 18 de enero de 2008, caso: OTERCA MAQUINARIAS, C.A., al señalar lo que se transcribe de seguidas:
(…) teniendo en cuenta que el procedimiento de Recuperaciones de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado soportadas y no descontadas, es un procedimiento iniciado a instancia de parte, lo precedente será entender a tenor del artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente, en sintonía con la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056, (sic) prevé que, las Divisiones de Recaudación de las Gerencias Regionales de Tributos Internos del domicilio del contribuyente, pueden verificar oportunamente, en la cuenta corriente electrónica o cuenta corriente tributaria asignada a los contribuyentes especiales inscrito (sic) en el Portal Fiscal del (SENIAT), en la Página Web htt://www.seniat.gov.ve, el saldo de los créditos fiscales con el objeto de solicitar posteriormente, la compensación para extinguir deudas tributarias .
(…). De manera pues, que la Administración Tributaria no cumplió con lo previsto en la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005, al no verificar en cuanto a la liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos, y sin tener ningún interés en comprobar o consultar en la cuenta corriente la determinación del saldo en dicha cuenta tributaria del contribuyente MANGUERAS GUAYANA, C.A., y así resolver para poder recuperar su ‘crédito fiscal’ y posteriormente, oponer la compensación que opera de pleno derecho; en virtud de la reconocida primacía que tiene el artículo 49 del Código Orgánico Tributario como ley marco del sistema tributario frente a las demás leyes que regulan la materia, quedando la deuda extinguida conforme a las especificaciones en el Portal htt: (sic) //www.seniat.gov.ve, en aras de una eficiente actividad administrativa y racional como medio de extinción de obligaciones, y el interés por resolver por parte de la Administración Tributaria, para poder cobrar su crédito, pues de lo contrario el paso del tiempo sin la decisión administrativa, perjudicaría al contribuyente que necesariamente haya agotado el procedimiento de recuperación de créditos tributarios, pudiendo llegar a consumarse la prescripción.
(…). En consecuencia, (…) quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de las Providencias Nº GRTI/RG/DR/2006/41, GRTI/RG/DR/2006/42, GRTI/RG/DR/2006/43 y GRTI/RG/DR/2006/44, todas de fecha 08 de Noviembre de 2.006, (…). Así se declara.
(…). DISPOSITIVA
En virtud de de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana (…) declara CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por (…) MANGUERAS GUAYANA, C.A. (…).
No hay condenatoria en costas de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario, por cuanto el Fisco Nacional tuvo motivos racionales para litigar.”.
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN FISCAL
En el escrito contentivo de las razones de hecho y de derecho en que funda su apelación, la apoderada judicial del Fisco Nacional comienza por denunciar que la sentencia dictada por el Tribunal a quo incurre en falso supuesto de derecho por falta de aplicación de la norma prevista en el artículo 49 del vigente Código Orgánico Tributario, al considerar que en el caso bajo examen no resultaba necesario el pronunciamiento previo de la Administración Tributaria respecto de la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito opuesto en compensación; para sustentar tal afirmación, cita diversos fallos emanados de esta Sala Político-Administrativa que así lo han decidido.
Aunado a lo anterior, expone que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho y si constató en la Providencia N° GRTI/DR/2006/43 del 08 de noviembre de 2006, que “(…) ‘En principio, los créditos fiscales invocados por el contribuyente presuntamente corresponden a EXCEDENTES DE RETENCIONES DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, SOPORTADAS Y NO DESCONTADAS…’ (…)”.
Continúa señalando, que para que proceda la extinción de la obligación tributaria, vía compensación, resulta obligatorio el cumplimiento de los extremos previstos en los artículos 49 y 51 del vigente Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo señalado en el artículo 1.331 del Código Civil, vale decir, que se verifiquen los requisitos de simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, debiendo mediar asimismo el debido pronunciamiento de la Administración Tributaria respecto de dicha verificación.
Ahora bien, respecto de los créditos opuestos en compensación por la contribuyente derivados de los excedentes de retenciones de impuesto al valor agregado, alega que en el caso de autos y según lo dispuesto en los artículos 29 y 31 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por ser éste un impuesto indirecto de tipo plurifásico no acumulativo, el crédito fiscal que se genera en la cadena traslativa del mismo (créditos fiscales menos débitos fiscales) sólo ostenta el carácter de elemento técnico necesario para la determinación tributaria, no teniendo en consecuencia, la misma naturaleza de los créditos oponibles a la República por concepto de tributos y accesorios, ni por ningún otro distinto del previsto en la ley.
Explica, que la función del mencionado elemento técnico es “servir de mecanismo para deducir los referidos créditos de los débitos fiscales, a objeto de obtener la respectiva cuota tributaria, en cada caso concreto; cuota esta que no es mas que el resultado de sustraer de los débitos fiscales (impuesto cobrado) el monto de los créditos fiscales (impuesto pagado), por lo que la obligación de pago que surge en caso de que el débito sea mayor al crédito, es una obligación por deuda ajena, por lo cobrado a un tercero y que debe ser enterado al erario público.”. Destacado de la Sala.
Cónsono con lo anterior, alega que “las personas intervinientes en la compensación han de actuar por derecho propio como acreedores y deudores, es decir, deben ostentar los derechos y obligaciones de que se trate como pertenecientes a ellos mismos, sin que baste el mero ejercicio ni la representación del acreedor o deudor en cualquiera de las obligaciones. En este sentido, parece lógico pensar que la extinción de un crédito por compensación supone de alguna manera un acto de disposición y, por tanto, sólo podrá realizarlo el acreedor, lo que implica que cada uno de los acreedores únicamente podrá (sic) compensar aquellos créditos que tenga (sic) con el otro, pero no los que tengan con terceros. (…).”
En este contexto, señala que “Si el resultado de esa operación redunda en créditos, es decir, si los créditos fiscales superan los débitos fiscales, el contribuyente ostenta el derecho de traspasar los mismos al ejercicio subsiguiente para seguir recuperándolos. Si por el contrario, los débitos fiscales superan los créditos fiscales significa que ya el contribuyente recuperó los impuestos que hasta el momento había soportado y la famosa cuota de impuesto no es más que débitos fiscales provenientes en razón de la percepción de los mismos de un tercero (contribuyente de derecho o contribuyente de hecho) y por tal razón incompensables por adolecer del requisito primordial para que proceda la compensación: la reciprocidad.”.
Por otra parte, destaca que aun cuando el artículo 49 del vigente Código Orgánico Tributario prohíbe la compensación de los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevén las figuras de los débitos y créditos fiscales, deja abierta la posibilidad para que una disposición legal en contrario, así lo establezca; circunstancia esta que vincula con la promulgación por parte del legislador tributario de la reforma de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial N° 37.999 del 11 de agosto de 2004, la cual en el parágrafo tercero de su artículo 11, estableció el derecho de los contribuyentes a recuperar los excedentes de retenciones de dicho impuesto que hubieren sido soportadas y no descontadas, previa decisión administrativa favorable que así lo declare.
En concordancia con lo expuesto, aduce que dicho mandato de recuperación se cristalizó mediante la emisión de la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005, conforme a la cual se fijó en sus artículos 9, 10 y 11, el procedimiento a seguir a los efectos de las referidas recuperaciones de los excedentes de impuesto retenido que no hubieren sido descontados por el contribuyente, o bien el traspaso de éstos a los períodos de imposición sucesivos, hasta su descuento total. Asimismo, destaca que dicha providencia estableció la posibilidad de que si trascurridos tres (03) períodos de imposición, aun subsistiese algún excedente sin descontar, el contribuyente puede optar por solicitar la recuperación total o parcial del saldo acumulado, siempre y cuando lo hubiere peticionado a la Administración Tributaria y ésta hubiere emitido su pronunciamiento favorable.
Seguidamente, indica que la sentencia recurrida incurre además en falso supuesto de hecho al considerar que la Administración Tributaria incumplió con su obligación de verificar la liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación, pues en dicho caso no podía ésta emitir pronunciamiento alguno en torno a la referida compensación, habida cuenta que la contribuyente “utilizó información sobre créditos provenientes de retenciones del Impuesto al Valor Agregado contenidas en las declaraciones correspondientes a los períodos comprendidos desde enero de 2003 hasta junio de 2005, lo que indica que existe una información equivalente a doce (12) períodos que no están soportadas; por otro lado, la presentación de las declaraciones no son prueba suficiente de la existencia de un crédito fiscal líquido a favor de la contribuyente, por cuanto necesariamente debe ir acompañada de otro medio de prueba, donde se constate a través de la revisión minuciosa de los soportes contables y un informe técnico, que en realidad la información contenida en las mismas, están (sic) sujetas a derecho.”.
Por último, alega que al declararse la procedencia de la compensación en el presente caso, el a quo incurrió en contravención a la jurisprudencia sentada en torno a la figura de la compensación en materia de impuestos indirectos, citando a tales efectos las sentencias Nos. 0559 dictada por esta Sala Político-Administrativa en fecha 03 de abril de 2001, en el caso Editora El Nacional, C.A. y 1397 dictada por la Sala Constitucional de este Máximo tribunal en fecha 21 de noviembre de 2000, caso: Heberto Contreras Cuenca.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de junio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.
En treinta (30) de junio del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00619.
Publicado por MUNDO TRIBUTARIO VENEZUELA en 6:35 a. m. No hay comentarios: Enlaces a esta entrada
SENTENCIA del TSJ , exp. N° 2009-0532 del 29/06/10...

References: artículo 19
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 13
 artículo 263
 artículo 49
 artículo 240
 artículo 49
 artículo 6
 artículo 49
 Artículo 11
 artículo 10
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 10
 artículo 49
 artículo 49
 artículo 259
 artículo 5
 artículo 327
 artículo 49
 artículo 1
 artículo 49
 artículo 11