Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/wsa-wynajem-mieszkania-dla-czlonka-zarzadu-nie-generuje-przychodu_60_39511.htm?idDzialu=60&idArtykulu=39511
Timestamp: 2020-02-21 16:21:55+00:00

Document:
WSA. Wynajem mieszkania dla członka zarządu nie generuje przychodu
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2018 r. sprawy ze skargi A sp. z o. o. w K. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:
zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.), wydał w dniu [...] interpretację indywidualną nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu udostępnienia Członkom Zarządu wynajętego przez Spółkę mieszkania służbowego, uznając stanowisko zaprezentowane przez wnioskodawcę A Spółka z o.o. w K. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca") jako nieprawidłowe.
Spółka w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202), w dniu 5 grudnia 2016 r. zawarła z Członkami Zarządu umowę o świadczenie usług zarządzania, członkowie zarządu zostali powołani uchwałami Rady Nadzorczej z dnia 29 stycznia 2016 r., które weszły w życie w dniu podjęcia uchwały oraz w dniu 10 lutego 2016 r. Członkowie Zarządu, zgodnie z zawartą umową, są zobowiązani w szczególności do kierowania pracami Zarządu, zarządzania, kierowania i nadzorem nad działalnością Spółki, to jest prowadzenia jej spraw i reprezentowania jej w zakresie i na zasadach określonych w umowie Spółki, w wewnętrznych przepisach obowiązujących w Spółce, zgodnie z celami i planami działalności Spółki. Zgodnie z zawartą umową, Członek Zarządu będzie pełnić swe obowiązki w siedzibie Spółki oraz w miejscach na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których Spółka prowadzi działalność, a także w każdym innym miejscu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wymagają tego prowadzone przez Spółkę interesy lub należyte wykonanie umowy. Siedziba Spółki znajduje się w K., natomiast w W. mieści się biuro firmy. Członkowie Zarządu wykonują więc swoje obowiązki w różnych miejscach. Np. Członek Zarządu, który mieszka w W. i na co dzień wykonuje swoje obowiązki w biurze w W., w związku z obowiązkiem reprezentowania Spółki, zobligowany jest do częstych przyjazdów do siedziby Spółki znajdującej się w K.
Ponadto, z uwagi na fakt, że od Członka Zarządu wymagana jest pełna dyspozycyjność podczas pełnienia obowiązków służbowych oraz w celu ograniczenia wydatków na noclegi w hotelach Spółka wynajęła mieszkanie dla celów służbowych. Z mieszkania może korzystać Członek Zarządu na czas wykonywania obowiązków służbowych.
Zgodnie z uchwalonymi zasadami korzystania przez Członków Zarządu z lokali mieszkalnych pozostających w dyspozycji Spółki na podstawie zawartej umowy najmu (uchwała Rady Nadzorczej Spółki z dnia 31 lipca 2017 r.), Członkowi Zarządu Spółki, który zawarł umowę o świadczenie usług zarządzania, Spółka zapewnia lokal mieszkalny na następujących warunkach:
Członkowi Zarządu, którego miejsce zamieszkania pozostaje w odległości większej niż 100 km od siedziby Spółki, Spółka (dla celów wykonywania umowy o świadczenie zarządzania) zapewnia możliwość korzystania z lokalu mieszkalnego pozostającego w zasobie Spółki (lokal mieszkalny) w siedzibie Spółki (w K.), przy spełnieniu następujących założeń:
w wymiarze nie większym niż 15 dni kalendarzowych w miesiącu kalendarzowym, oraz jednocześnie
którego miesięczny koszt korzystania przez Zarządzającego, liczony jako liczba dni rzeczywistego korzystania z lokalu mieszkalnego w miesiącu kalendarzowym przez Zarządzającego pomnożona przez uśrednioną stawkę dzienną czynszu najmu, nie przekracza kwoty 2.500 zł;
dopuszcza się możliwość udostępnianego Członkowi Zarządu przez Spółkę lokalu mieszkalnego:
w wymiarze większym niż 15 dni kalendarzowych w miesiącu kalendarzowym, lub
którego miesięczny koszt korzystania przez Zarządzającego, liczony jako liczba dni rzeczywistego korzystania z lokalu mieszkalnego w miesiącu kalendarzowym przez Zarządzającego pomnożona przez uśrednioną stawkę dzienną czynszu najmu, przekracza kwotę 2.500 zł;
Członek Zarządu zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Spółki za każdy dzień korzystania z lokalu mieszkalnego ponad wymiar 15 dni kalendarzowych w miesiącu kalendarzowym kwoty stanowiącej iloczyn uśrednionej stawki dziennej czynszu najmu ponoszonej przez Spółkę oraz liczby dni ponad wymiar 15 dni kalendarzowych, lub odpowiednio
jeżeli miesięczny koszt korzystania przez Członka Zarządu, liczony jako liczba dni kalendarzowych rzeczywistego korzystania z lokalu mieszkalnego w miesiącu kalendarzowym przez Zarządzającego pomnożona przez uśrednioną stawkę dzienną czynszu najmu, przekracza kwotę 2.500 zł, (nawet gdyby ten wynik został osiągnięty przy mniejszej liczbie dni niż wymiar 15 dni kalendarzowych w miesiącu kalendarzowym), wówczas Zarządzający zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Spółki kwoty różnicy pomiędzy miesięcznym kosztem korzystania przez Członka Zarządu obliczonym zgodnie z niniejszą lit. (b) a kwotą 2.500 zł,
przy czym obliczenia z lit. (a) i (b) będą wykonywane w ten sposób, aby uniknąć podwójnego liczenia.
Innymi słowy, przy spełnieniu powyższych przesłanek Członkowie Zarządu nie są obowiązani do uiszczenia czynszu najmu na rzecz Wnioskodawcy. W przypadku przekroczenia tych limitów Członkowie Zarządu są obowiązani do zapłaty Spółce za korzystanie z lokalu.
Czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika z tytułu nieodpłatnego udostępniania Członkom Zarządu wynajętego przez Spółkę mieszkania służbowego?
Wnioskodawca celem ustalenia czy na Spółce ciążą obowiązki płatnika z tytułu korzystania z mieszkania służbowego przez Członków Zarządu, uznał, że w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przychód podlega opodatkowaniu dla Członka Zarządu. Powołał przepisy art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 41 ust.1, art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.") i wskazał, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych są traktowane, jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są "otrzymane", co ma wskazywać na bezwzględnie wymagany realny charakter tego rodzaju świadczenia. Dalej podał, że pojęcie "nieodpłatnych świadczeń" było przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. Zdaniem Spółki wprawdzie Trybunał odniósł się do nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników, jednak wyrok przez analogię może być również odnoszony do Członków Zarządu z powołania, bowiem stwierdził on, że za przychód z tytułu "innych nieodpłatnych świadczeń", mogą być uznane takie świadczenia, które:
Według Spółki w opisanym stanie faktycznym warunek pierwszy i drugi nie zostaną spełnione. Członek Zarządu nie będzie bowiem korzystał w pełni dobrowolnie z mieszkania służbowego. Będzie zmuszony do tego z uwagi na wymóg pełnej dyspozycyjności podczas pełnienia obowiązków wynikających z zawartej umowy. Warunek drugi również nie zostanie spełniony, gdyż z punktu widzenia Członka Zarządu, jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej, skorzystanie ze świadczenia nie jest celowe i przydatne ani nie leży w jego interesie. W braku tego świadczenia ze strony Spółki Członek Zarządu nie poniósłby wydatku na wynajem mieszkania. Wynajem mieszkania jest świadczeniem spełnionym wyłącznie w interesie Wnioskodawcy, na którym spoczywa obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy w celu zwiększania jej efektywności, co będzie miało przełożenie na uzyskiwane przychody (powołano wyroki WSA we Wrocławiu: z 24 czerwca 2016 r., I SAJWr 318/16 oraz z 19 maja 2017 r., I SA/Wr 43/17). Powołano także wyrok NSA z 19 września 2014 r., II FSK 2280/12, z którego wynika, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego, czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Jeżeli prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków wymaga dyspozycyjności, to zapewnienie jej nie jest korzyścią Członka Zarządu. Sama tylko możliwość skorzystania przez uprawnionego z bezpłatnego zakwaterowania, zapewnianego przez spółkę, bez względu na faktyczne skorzystanie z niego, nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, skoro to świadczenie nie jest spełniane w interesie pracownika lecz pracodawcy i nie prowadzi do uzyskania przez pracownika jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego.
Zdaniem Spółki udostępnianie mieszkania służbowego nie stanowi dla Członka Zarządu nieodpłatnego świadczenia, co oznacza, że nie ciążą na niej obowiązki płatnika z tytułu korzystania przez Członka Zarządu z wynajętego przez Spółkę mieszkania służbowego.
Powołał przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 2 pkt 2, art. 13 pkt 7, art. 11 ust. 1 i ust. 2a u.p.d.o.f. uznając za konieczne odwołanie do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym oraz w orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego. W prawie cywilnym pojęcie "świadczenia" rozpatruje się na tle stosunku zobowiązaniowego w ten sposób, że przez świadczenie rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu podlegającego ochronie interesowi wierzyciela (art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.). Najogólniej rzecz biorąc, świadczenie polegać może na zachowaniu się czynnym - działaniu lub zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymywaniu się od jakiegoś działania. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma jednak szerszy zakres i należy przez to rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z 18 listopada 2002 r., FPS 9/02). Określenie "nieodpłatne świadczenia" oznacza wszelkie świadczenia niewymagające opłaty; takie, za które się nie płaci, bezpłatne (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). Istotą nieodpłatnego świadczenia jest więc to, by otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Formą takiego świadczenia natomiast może być niewątpliwie nieodpłatne udostępnienie mieszkania przez Spółkę Członkowi Zarządu. Dla oceny nieodpłatności świadczeń w aspekcie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. nie ma również znaczenia przyczyna, z powodu której tej odpłatności nie ustalono.
W ocenie organu Członek Zarządu otrzyma nieodpłatne świadczenie, a tym samym uzyska przychód w związku z pełnieniem obowiązków na podstawie powołania do organu osoby prawnej; nie tylko ewentualne wynagrodzenie z tego tytułu, ale również nieodpłatne świadczenia, które należy uznać w świetle art. 13 ust. 7 u.p.d.o.f. za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, jako przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powołania, należące do składu zarządów rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Każde bowiem przysporzenie otrzymane przez Członka Zarządu (związane z pełnioną funkcją) uznawane jest za przychód z działalności wykonywanej osobiście. Nie ma przy tym znaczenia, z jakiego szczególnego tytułu to przysporzenie nastąpiło, istotne jest, że wynika to z pełnienia funkcji członka zarządu lub innego organu osoby prawnej.
Wyjaśnił, w odniesieniu do zasady wynikającej z art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., że w przypadku gdy Spółka nieodpłatnie udostępnia mieszkanie dla celów służbowych Członkowi Zarządu, wartość takiego świadczenia określa się według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego mieszkania. Oznacza to, że za nieodpłatne świadczenia nie mogą być uznane wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem tego mieszkania takie jak koszty eksploatacji, koszty mediów, koszty bieżących napraw i przeglądów, koszty ubezpieczenia, wyposażenia, umeblowania oraz odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego lokalu. Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy, powoduje, że na płatniku ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 tej ustawy.
Podsumowując stwierdził, że po stronie Członków Zarządu powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, skoro nie poniosą oni kosztów wynajmu mieszkania, to tym samym otrzymają św...

References: art. 13
 art. 14
 art. 10
 art. 41
 art. 11
 FSK 
 art. 9
 art. 10
 art. 13
 art. 11
 art. 11
 art. 13
 art. 10
 art. 11
 art. 13
 art. 41