Source: http://www.elnotario.es/index.php/opinion/opinion/9384-fases-preparatorias-de-la-compraventa-regimen-tributario-y-casi-inexistente-intervencion-notarial
Timestamp: 2019-07-21 09:31:18+00:00

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El acta a que hace referencia el artículo 15 de la Ley 5/2019, de 15 de marzo, reguladora de los contratos de crédito inmobiliario, supone que los notarios vamos a asesorar a los prestatarios no solo en el momento del otorgamiento de la escritura sino también previamente, en la fase precontractual. Se refuerza así el valor y la importancia del asesoramiento notarial en el ámbito de los préstamos hipotecarios.
Somos muchos los notarios (1) que desde hace ya tiempo venimos planteando la conveniencia de extender el asesoramiento notarial a las fases iniciales de la contratación por las ventajas que aportaría a los ciudadanos, ejemplo paradigmático es la compraventa de vivienda, vinculada en muchas ocasiones al préstamo hipotecario.
Una vez que hay acuerdo en la cosa, vivienda, y en el precio, esto es, una vez se ha perfeccionado el contrato, las partes habitualmente firman un documento privado, pero ¿cuál?, ¿unas arras?, ¿una promesa de venta?, ¿un contrato de compraventa?, en espera del momento de la verdad “el otorgamiento de la escritura de compraventa”, la consumación del contrato.
El comprador quiere asegurarse la vivienda que va a adquirir, y el vendedor que el comprador no se va a arrepentir, y firman algo, en la mayoría de los casos sin asesoramiento alguno, sin certeza sobre el estado de cargas del inmueble, la titularidad del vendedor o las posibles limitaciones a su facultad de disposición, la adecuación a la ley de los pactos recogidos en el documento que firman o las posibles consecuencias fiscales, entre otras cuestiones.
"Somos muchos los notarios que desde hace ya tiempo venimos planteando la conveniencia de extender el asesoramiento notarial a las fases iniciales de la contratación por las ventajas que aportaría a los ciudadanos, ejemplo paradigmático es la compraventa de vivienda"
Puede ser que ni tan siquiera quede claro si han firmado un simple recibo o señal por la entrega de una cantidad de dinero, parte del precio, del comprador al vendedor, o unas arras, y si son arras de qué tipo.
Y esto no es tan extraño, señala ALBALADEJO (2) que si los contratos se redactasen con la suficiente expresividad, se ahorraría cualquier duda, así por ejemplo: explicando que lo que se entrega son arras como simple prueba del contrato y a contar como adelanto del precio acordado, donde se verían claramente arras única¬mente confirmatorias; o bien, manifestando que perdiendo las arras el que las da o devolviéndolas duplicadas el que las toma, uno u otro pueden desligarse del contrato, donde se verían cla¬ramente arras de desistimiento; o bien, por último, declarando que ambas partes quedan obligadas al cumplimiento, sin que por avenirse a perder las arras quepa liberarse de él, si bien incumpliéndolo, las arras harán de pena por el incumplimiento, donde se verían claramente arras penales.
"¿Por qué la intervención notarial en las fases preliminares del contrato es absolutamente testimonial? La respuesta no es el pago de los honorarios notariales, o al menos no lo ha sido en los casos en que he informado a las partes del arancel notarial y de la repercusión fiscal"
Pero, continua, por raro que parezca, las cosas no son así, sino que con mucha frecuencia los contratantes se limitan a decir que se entregan arras o se da señal, o que el comprador da al ven-dedor cierta cantidad como arras y señal, o como arras o señal y parte del precio, etc. Lo que deja en la duda qué arras se han querido. Eso aparte de las veces que simplemente se dice entregar una cantidad.
La jurisprudencia recaída sobre arras es muy abundante, habiendo recordado el Tribunal Supremo con insistencia que procede interpretar el con¬trato que sea, para tratar de averiguar qué arras tuvieron voluntad de pactar las partes, aplicando para ello las reglas de in¬terpretación del Código Civil.
La intervención notarial en las fases iniciales del negocio jurídico eliminaría tal confusión, quedaría claro ante qué arras se está, cuestión de capital importancia por la diferencia de efectos que acarrean unas u otras (3), y en general beneficiaría a ambas partes, aportando seguridad jurídica y evitando problemas de muy difícil o imposible solución que en ocasiones imposibilitan el otorgamiento de la escritura.
Pero, si son tantas las ventajas ¿por qué la intervención notarial en las fases preliminares del contrato es absolutamente testimonial?, ¿por qué, y hablo por experiencia propia, al informar a las partes sobre los costes que puede suponer la elevación a público de una promesa de venta deciden desistir de su otorgamiento?
"La concesión de la opción y la transmisión posterior del inmueble son dos operaciones distintas, constituyen dos hechos imponibles diferenciados, cada uno con una base imponible, y no cabe descontar de la base imponible del ejercicio de la opción el precio establecido para su concesión"
La respuesta no es el pago de los honorarios notariales, o al menos no lo ha sido en los casos en que he informado a las partes del arancel notarial y de la repercusión fiscal.
Veamos la fiscalidad de esos documentos.
Está clara la fiscalidad si las partes han suscrito una opción de compra.
La concesión de la opción queda sujeta a IVA si el concedente es un empresario o profesional y recae sobre un bien afecto a su actividad empresarial o profesional (ex art. 4 LIVA), teniendo la consideración de prestación de servicio (ex art. 11 LIVA) por cuanto no supone la transmisión del poder de disposición sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, y así lo ha declarado el TEAC en su Resolución de 23 de marzo de 2010 [JT 2010\785].
Quedará, además, sujeta a AJD si recae sobre un inmueble, se formaliza en escritura pública y concurren los requisitos previstos en el artículo 14 RH para su inscripción en el registro de la propiedad.
Si la opción resulta no sujeta a IVA estará sujeta a TPO (art. 14.2 del TRLITP de 1993 y arts. 24 y 50.5 del RITP de 1995).
"En ocasiones las arras se pactan en un contrato privado de compraventa con todos sus elementos, (consentimiento, objeto y causa), pero sin entrega, (modo), en cuyo caso no están claras las consecuencias tributarias de tales contratos al existir cierta corriente que entiende que los impuestos indirectos aplicables se devengan en el momento del contrato y no en el de la entrega"
Establece el artículo 14.2 del TR de 1993 “Las promesas y opciones de contratos sujetos al impuesto serán equiparadas a éstos, tomándose como base el precio especial convenido, y a falta de éste, o si fuere menor, el 5 por 100 de la base aplicable a dichos contratos”, una vez ejercitada la opción de compra la base imponible estará constituida por la contraprestación pactada por dicha adquisición definitiva sin que sea deducible lo abonado por la adquisición del derecho de opción (DGT 30-8-1999, 1-10-2001, 13-12-2002), y aunque la opción de compra y la promesa pueden ser onerosas o gratuitas fiscalmente se presumen siempre iuris et de iure onerosas de conformidad con el artículo 24 RITP que establece: “La promesa de venta de bienes de cualquier naturaleza, se entenderá siempre hecha a título oneroso y devengará el impuesto en las condiciones establecidas en el artículo 50.5 de este Reglamento”.
La concesión de la opción y la transmisión posterior del inmueble son dos operaciones distintas, constituyen dos hechos imponibles diferenciados, cada uno con una base imponible, y no cabe descontar de la base imponible del ejercicio de la opción el precio establecido para su concesión, y así lo han declarado la STSJ de Andalucía, Sevilla, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 20ª), núm. 862/2012, de 15 de junio [JUR 2012\306854]; la STSJ de Madrid, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 9ª), núm. 60501/2013, de 25 de febrero [JUR 2013\14620]; el TEAC, Resolución de 14 de febrero de 2007; y el TEAR Illes Balears, Resolución de 28 de septiembre de 2010.
Pero no quiero detenerme demasiado en la opción porque probablemente no es el contrato que suelen suscribir futuro comprador y futuro vendedor, es mucho más probable que firmen un documento privado en el que conste la recepción por el vendedor de una cantidad como “señal y parte del precio”, o como recibo, de una futura compraventa de un inmueble cuya escritura se otorgará en una fecha determinada.
"En otras ocasiones, las arras se pactan en una promesa de compraventa respecto a la que no existe acuerdo en doctrina ni jurisprudencia sobre su concepto y efectos jurídicos"
Aunque tal expresión plantea dudas en doctrina y jurisprudencia sobre si se trata o no de unas arras, recuérdese que el artículo 1454 CC habla de arras o señal (4), y si lo son de qué clase, como ya hemos visto, fiscalmente no tendrá repercusión alguna salvo que la venta esté sujeta a IVA, en cuyo caso con cada entrega hay que pagar el impuesto al tipo correspondiente de conformidad con el artículo 75.2 LIVA (DGT Resoluciones de 15-4-1998 y de 5-2-2004, TEAC, Resolución de 8 de febrero de 2011 [JT 2011\198]).
Pero habitualmente las arras son un pacto accesorio y así lo ha declarado la jurisprudencia, STS (Sala de lo Civil), de 31 de julio de 1992 [RJ 1992\6505]; STS (Sala de lo Civil), de 29 de julio de 1997 [RJ 1997\5812].
En ocasiones las arras se pactan en un contrato privado de compraventa con todos sus elementos, (consentimiento, objeto y causa), pero sin entrega, (modo), en cuyo caso no están claras las consecuencias tributarias de tales contratos (5) al existir cierta corriente que entiende que los impuestos indirectos aplicables se devengan en el momento del contrato y no en el de la entrega.
Parte de la doctrina y de la jurisprudencia, en la tesis que podríamos llamar “civil”, consideran producida la transmisión cuando civilmente se entiende realizada, es decir, cuando se produce la tradición o modo, la entrega real o instrumental, en la escritura pública, y, por tanto, ese es el momento en el que se produce el hecho imponible y conforme al artículo 20 LGT, nace la obligación tributaria.
"Se refiera o no el artículo 1451 CC a la promesa unilateral y a la bilateral, lo cierto es que a ambas se les aplica la fiscalidad propia de las promesas (art. 14 TRLITP y arts. 24 y 50. 5 RITP) tributando sin perjuicio de la fiscalidad propia de la compraventa"
Junto a esta tesis hay otra, denominada “fiscal”, que parte de que el concepto civil de transmisión es diferente del fiscal y que no grava solo las transmisiones de dominio de los bienes, sino también cualquier alteración patrimonial, entendiendo el patrimonio en sentido amplio e incluyendo en él no solo a los derechos reales, sino también a los créditos, de manera que aunque la transmisión civil no tenga lugar, sí se ha incorporado al patrimonio del acreedor un crédito a la entrega del bien, que deberá gravarse con el impuesto, tal y como además resulta del artículo 17 del TRLITP. Es decir, se pagaría igual que la transmisión propiamente dicha.
Si la venta está sujeta a IVA con cada entrega hay que pagar el impuesto al tipo correspondiente de conformidad con el artículo 75.2 LIVA, y si antes de producirse la transmisión se elevara a publico el contrato privado de compraventa no se aplicaría la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad AJD, pues aun cuando esta modalidad es compatible con el IVA precisa de la concurrencia de los siguientes requisitos: que se trate de primeras copias de escrituras y actas notariales, que tengan por objeto cantidad o cosa “valuable” y, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles ex artículo 31.2 TRLITP, y la compraventa sin transmisión no se puede inscribir.
En otras ocasiones, las arras se pactan en una promesa de compraventa respecto a la que no existe acuerdo en doctrina ni jurisprudencia sobre su concepto y efectos jurídicos, debatiéndose si el artículo 1451 CC se refiere a la promesa unilateral y a la bilateral, cuestión que no es objeto de estudio aquí.
"En la práctica puede ser difícil distinguir si el documento suscrito contiene una promesa de venta o un contrato de compraventa, pues ni tan siquiera es clara la intención de las partes"
Se refiera o no el artículo 1451 CC a la promesa unilateral y a la bilateral, lo cierto es que a ambas se les aplica la fiscalidad propia de las promesas (art. 14 TRLITP y arts. 24 y 50. 5 RITP) tributando sin perjuicio de la fiscalidad propia de la compraventa, es decir, al celebrarse ésta el cinco por ciento de la base aplicable o cantidad superior entregada a cuenta tributará de nuevo por el mismo impuesto (6).
A lo expuesto hay que añadir que en la práctica puede ser difícil distinguir si el documento suscrito contiene una promesa de venta o un contrato de compraventa, pues ni tan siquiera es clara la intención de las partes, habiendo señalado reiteradamente la jurisprudencia que es una cuestión de interpretación de la verdadera voluntad, así por ejemplo STS (Sala de lo Civil) núm. 521/2002, de 3 de junio [RJ 2002\7739]; STS (Sala de lo Civil, Sección 1ª), núm. 1188/2008, de 5 de diciembre [RJ 2009\13]; STS (Sala de lo Civil, Sección 1ª), núm. 606\2012, de 26 de noviembre [RJ 2012\1210].
La STS (Sala de lo Civil) núm. 934/2000, de 11 de octubre [RJ 2000\7725], declara que “la jurisprudencia sentada a partir de la interesante sentencia de 15 Mar. 1945, que admite la posibilidad de la existencia independiente de uno y otro, siempre que quede patente la voluntad de las partes; diferencia entre uno y otro contrato que se pone de manifiesto al atender como dice la sentencia citada ‘al contenido de las obligaciones que respectivamente engendran en términos que si uno de los contratantes se obliga a entregar una cosa determinada y el otro a pagar por ella en dinero o signo que le represente, la figura jurídica que surge es la de una compraventa, a tenor de lo dispuesto en el artículo 1451 del citado Código; mientras que si las partes aun estando de acuerdo sobre los elementos esenciales del contrato se obligan a la prestación de un futuro consentimiento encaminado a celebrar una compraventa posterior, parece un contrato preparatorio o precontrato, cuyos efectos no cabe identificar con los antes indicados, que la perfección de la compraventa produce’”; y según el TEAC, Resolución de 11 de noviembre de 1993 [JUT 1993\1685], el contrato es una promesa de venta cuando el contenido de sus estipulaciones no es la venta sino el compromiso de vender, aceptado por el comprador, siendo el compromiso lo que las partes pueden compelerse a cumplir a tenor del artículo 1451 CC, y no a la entrega de la cosa y al pago del precio, como en el caso de la compraventa, ex artículo 1445 CC.
"La poca seguridad en el momento del devengo del impuesto unida al régimen tributario expuesto nos dan la explicación de porqué es prácticamente inexistente la intervención notarial en las fases preliminares de la contratación, prefiriendo las partes quedarse en la opacidad al fisco de los documentos privados"
La poca seguridad en el momento del devengo del impuesto unida al régimen tributario expuesto nos dan la explicación de porqué es prácticamente inexistente la intervención notarial en las fases preliminares de la contratación, prefiriendo las partes quedarse en la opacidad al fisco de los documentos privados.
Depende, pues, de la Administración Tributaria la eliminación del gravamen de los contratos preparatorios de la compraventa para que tales operaciones abandonen la clandestinidad en la que se encuentran en la actualidad.
(1) Véase ROJAS MONTES, L.; GARCÍA-GRANERO MÁRQUEZ, M.; y SAPENA DAVÓ, J., “La protección de las partes contratantes mediante la intervención notarial en las fases preliminares del contrato de compraventa”, Ponencia presentada al XIX Congreso de la U.I.N.L., Ámsterdam, 1989, en Revista de Derecho Notarial, núms. 141-142, julio-diciembre de 1988, págs. 95-229.
GOMÁ LANZÓN, I., y GOMÁ LANZÓN, F., “Autonomía de la voluntad en la compraventa”, en Autonomía de la Voluntad en el Derecho privado. Estudios en conmemoración del 150 aniversario de la Ley del Notariado, Tomo III-1, Derecho patrimonial 1, Consejo General del Notariado, Madrid, 2013, págs. 185- 260.
(2) ALBALADEJO GARCÍA, M., “Sobre las arras (primera parte)”, en Anales de la Real Academia de Jurisprudencia y Legislación, Madrid, 1995, págs.91-111.
(3) El TS ha declarado reiteradamente, véase por todas STS (Sala de lo Civil, Sección 1ª) núm. 498/2009, de 29 de junio [RJ 2009\4762], que “el contenido del artículo 1454 del Código Civil no tiene carácter imperativo, sino que, por su condición de penitencial, para que tenga aplicación es preciso que por voluntad de las partes, claramente constatada, se establezcan tales arras, expresando de una manera clara y evidente la intención de los contratantes de desligarse de la convención por dicho medio resolutorio, ya que, en otro caso, cualquier entrega o abono habrá de valorarse y conceptuarse como parte del precio o pago anticipado del mismo “.
(4) El TS sobre esta cuestión se ha pronunciado de forma casuística, atendiendo a las particularidades de cada caso concreto, por lo que no es posible establecer unos criterios generales al respecto.
(5) Así lo exponen GARCÍA GIL, J. L.; GARCÍA GIL, F. J.; y GARCÍA GIL, M., en Nuevo Tratado del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Comentarios-Legislación-Jurisprudencia-Casos Prácticos, Publicaciones Jurídicas, Pamplona, 2011, págs. 108-115, a quienes siguen GOMÁ LANZÓN, I., y GOMÁ LANZÓN, F., cit., págs. 198-201, planteándose, además, estos últimos autores si aún admitida la tesis civil, la obligación de autoliquidar surge con el hecho imponible, la transmisión civil, o si cabía entender que tal obligación surge antes, con el acto o contrato, considerando más convincente la tesis que considera existente un devengo natural o normal y no anticipado y así lo reforzaría el hecho de que si en los contratos media alguna condición suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla (art. 2.2 TRLTPO); y con el art. 49 del TRLTPO, que dispone que si la adquisición de bienes tuviera su efectividad suspendida por la concurrencia de una condición, término, fideicomiso, o cualquier otra limitación se entenderá realizada cuando la limitación desaparezca, norma que, por otro lado, se sitúa en el mismo precepto que regula el devengo en general.
(6) En el supuesto de sujeción a IVA véase lo ya señalado.
Palabras clave: Arras, Opción de compra, Promesa de compraventa, Contrato de compraventa, Régimen fiscal.
Keywords: Earnest money, Purchase option, Promise of sale, Purchase agreement, Tax system.
El asesoramiento notarial en las fases iniciales de la compraventa beneficiaría a comprador y vendedor, eliminando la falta de información de las partes, aconsejándoles y velando por la regularidad formal y material del documento que suscriban, pero debido a la poca seguridad en el momento de devengo del impuesto y al régimen tributario de los actos o contratos preparatorios, la intervención notarial en tales fases es casi inexistente.
Notarial advice in the initial phases of a sale would benefit both the buyer and seller, ending the lack of information for the parties, providing them with advice and ensuring that the document they are signing is formally and materially valid. However, due to the limited legal certainty when the tax accrues, and because of the tax regime governing preparatory proceedings and contracts, notarial involvement in these phases is almost non-existent.

References: artículo 15
 Resolución 
 artículo 14
 artículo 14
 artículo 24
 artículo 50
 Resolución 
 Resolución 
 artículo 1454
 artículo 75
 Resolución 
 artículo 20
 artículo 1451
 artículo 17
 artículo 75
 artículo 31
 artículo 1451
 artículo 1451
 artículo 1451
 Resolución 
 artículo 1451
 artículo 1445
 artículo 1454