Source: https://interpretacje-podatkowe.org/skarb-panstwa/0111-kdib3-2-4012-366-2018-1-az
Timestamp: 2019-01-21 20:01:33+00:00

Document:
♦ › Skarb Państwa › 0111-KDIB3-2.4012.366.2018.1.AZ
Opodatkowanie czynności dzierżawy nieruchomości Skarbu Państwa na rzecz Gminy
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności dzierżawy nieruchomości Skarbu Państwa na rzecz Gminy – jest nieprawidłowe.
W dniu 24 maja 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności dzierżawy nieruchomości Skarbu Państwa na rzecz Gminy.
Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. W szczególności wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej, a także zadania z zakresu właściwości powiatu. Stosownie do treści art. 9 ust.1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r, poz. 446, z późn. zm.). Od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.
Gmina wystąpiła do Wojewody z wnioskiem o wyrażenie zgody na wydzierżawienie na okres 10 lat nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa – działki nr 79/27 o pow. 113 m2 oraz działki nr 79/28 o pow. 818 m2 w obr. 192 położonych w rejonie ul. T. w T., objętych Księgą Wieczystą nr (...), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w T., na rzecz Ośrodka Sportu i Rekreacji z siedzibą przy ul. T.
Ośrodek Sportu i Rekreacji działając w imieniu Gminy, planuje na przedmiotowych działkach wykonanie parkingów oraz ciągów komunikacyjnych w ramach zadania inwestycyjnego pn. „...”. Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką organizacyjną Gminy prowadzoną w formie jednostki budżetowej. Celem działalności Ośrodka jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców w zakresie kultury fizycznej, sportu, turystyki i rekreacji.
Wnioskowane działki zlokalizowane są w terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy działki nr 79/27, 79/28 w obr. 192 zlokalizowane są w obszarze oznaczonym symbolem US – teren sportu i rekreacji.
We wniosku do Wojewody zaproponowano aby w nowej umowie dzierżawy zastosować stawkę czynszu dzierżawnego w wysokości 0,52 zł/m2/miesięcznie/+23%VAT. Stawka czynszu dzierżawnego została zwaloryzowana rocznym współczynnikiem inflacji ogłaszanym przez Prezesa GUS. Opłata z tytułu dzierżawy powierzchni 931 m2 wyniesie 595,47 zł miesięcznie, w tym 23% podatku VAT. Opłatę z tytułu dzierżawy nieruchomości proponuje się w oparciu o zarządzenie nr 166/2008 Prezydenta Miasta z dnia 18 czerwca 2008 r. w sprawie ustalenia stawek czynszu dzierżawnego nieruchomości stanowiących własność, współwłasność lub będących w użytkowaniu wieczystym Gminy i Skarbu Państwa oraz Zarządzenie nr (...) Prezydenta Miasta zmieniające zarządzenie w sprawie ustalenia stawek czynszu dzierżawnego nieruchomości stanowiących własność, współwłasność lub będących w użytkowaniu wieczystym Gminy.
Wojewoda w dniu 14 grudnia 2017 r. wydał zarządzenie (nr poz. Rej. ...), w którym wyraził zgodę na zawarcie umowy dzierżawy nieruchomości Skarbu Państwa położonej w rejonie ul. T. w T. W ww. zarządzeniu Wojewoda wyraził zgodę na zawarcie umowy dzierżawy nieruchomości Skarbu Państwa położonej w T. z przeznaczeniem pod wykonanie parkingów oraz ciągów komunikacyjnych w ramach zadania inwestycyjnego pn. „...”, na rzecz Ośrodka Sportu i Rekreacji. Stawka czynszu dzierżawnego została ustalona przez Wojewodę na poziomie 0,65 zł/m2/m-c+23% VAT. W dniu 1 lutego 2018 r. podpisano umowę dzierżawy pomiędzy Prezydentem Miasta – wykonującym zadania z zakresu administracji rządowej, a Ośrodkiem Sportu i Rekreacji. Umowa dzierżawy została zawarta na okres od 1 lutego 2018 r. do 31 stycznia 2028 r. Czynsz dzierżawny wynosi 744,33 zł miesięcznie, w tym 23% VAT,
Dnia 16 lutego 2018 r. podpisano aneks do umowy dzierżawy, zgodnie z którym wydzierżawiającym jest Prezydent Miasta, a dzierżawcą Gmina, reprezentowana przez Dyrektora Ośrodka Sportu i Rekreacji.
Czy opłata za dzierżawę, którą pobiera Skarb Państwa, w imieniu którego działa Prezydent Miasta wykonując zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, posługujący się NIP-em dla Gminy Miasta dla celów podatku od towarów i usług od Ośrodka Sportu i Rekreacji, który jest jednostką budżetową scentralizowaną w rozliczeniach podatku VAT z Gminą Miasta realizującą zadania własne (również posługującą się NIP-em Gminy), jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota miesięcznego czynszu dzierżawnego wnoszonego przez jednostkę organizacyjną Gminy Miasta – Ośrodek Sportu i Rekreacji, na rzecz Skarbu Państwa stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przedstawionej w stanie faktycznym umowie dzierżawy jedną ze stron jest Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta, który realizuje zadania z zakresu administracji rządowej, bowiem zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2260) zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej (z zastrzeżeniami określonymi w ustawie). W miastach na prawach powiatu władzę wykonawczą sprawuje Prezydent Miasta, który łączy w sobie uprawnienia do realizacji zadań zarówno z zakresu samorządu gminnego, jak i powiatowego. Drugą zaś stroną jest Gmina Miasta reprezentowana przez dyrektora Ośrodka Sportu i Rekreacji, jednostki powołanej przez Prezydenta Miasta do realizowania zadań własnych gminy. Wobec powyższego, Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta w związku z gospodarowaniem własnością Skarbu Państwa, nie wystąpi w charakterze podatniku podatku VAT. W związku z przedmiotową umową dzierżawy, rolę podatnika podatku od towarów i usług w tym przypadku pełni Gmina Miasta, rozliczająca się pod tym samym nr NIP co jej jednostka organizacyjna.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1, w tym również:
Rozważając tak szeroko sformułowaną definicję świadczenia usług należy odwołać się do pojęcia świadczenia funkcjonującego w przepisach prawa cywilnego, według których przez świadczenie należy rozumieć zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania. Aby wystąpiło więc świadczenie konieczne są zatem bezpośrednio związane ze sobą dwa elementy, tj. zachowanie oraz istniejący między stronami stosunek prawny przewidujący takie zachowanie. Brak jednego z tych elementów wyłącza zaistnienie świadczenia.
Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca uważa, iż czynność dokonana pomiędzy Prezydentem Miasta, wykonującym zadania z zakresu administracji rządowej, a Gminą Miasta nie stanowi świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, ze względu na brak wystąpienia określonego zachowania Gminy Miasta – podatnika VAT, na rzecz odrębnego podmiotu. Podkreślenia wymaga fakt, iż Prezydent Miasta nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast jest nim Gmina Miasta.
Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).
Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w dniu 1 lutego 2018 r. podpisano umowę dzierżawy pomiędzy Prezydentem Miasta – wykonującym zadania z zakresu administracji rządowej, a Ośrodkiem Sportu i Rekreacji. Umowa dzierżawy została zawarta na okres od 1 lutego 2018 r. do 31 stycznia 2028 r. i dotyczy nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa – działki nr 79/27 o pow. 113 m2 oraz działki nr 79/28 o pow. 818 m2. Dnia 16 lutego 2018 r. podpisano aneks do umowy dzierżawy, zgodnie z którym wydzierżawiającym jest Prezydent Miasta, a dzierżawcą Gmina, reprezentowana przez Dyrektora Ośrodka Sportu i Rekreacji.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy w sytuacji, gdy wydzierżawiającym jest Prezydent Miasta, a dzierżawcą Gmina, to czynność dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.
Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych (art. 694.).
Z przepisów cytowanych wyżej wynika, że organy władzy publicznej są co do zasady podatnikami podatku VAT w zakresie czynności wykonywanych przez te podmioty w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży nieruchomości, zamiany, wynajmu, dzierżawy.
W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.) organami gminy są:
Ponadto, na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.
Jak wynika z art. 4 pkt 9b¹ ustawy o gospodarce nieruchomościami, ilekroć w ustawie jest mowa o staroście, należy przez to rozumieć również prezydenta miasta na prawach powiatu.
Na gruncie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (która reguluje w zasadzie relacje o charakterze publicznoprawnym) ściśle określono prerogatywy starosty (w tym prezydenta miasta na prawach powiatu) wobec majątku Skarbu Państwa.
Z art. 23 ust. 1 tej ustawy wynika, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem ust. 1e, art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a w szczególności:
1. ewidencjonują nieruchomości zgodnie z katastrem nieruchomości;
2. zapewniają wycenę tych nieruchomości;
3. sporządzają plany realizacji polityki gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa oraz przedkładają je wojewodzie – celem akceptacji – co najmniej na dwa miesiące przed zakończeniem okresu obowiązywania poprzedniego planu;
4. zabezpieczają nieruchomości przed uszkodzeniem lub zniszczeniem;
5. wykonują czynności związane z naliczaniem należności za nieruchomości udostępniane z zasobu oraz prowadzą windykację tych należności;
6. współpracują z innymi organami, które na mocy odrębnych przepisów gospodarują nieruchomościami Skarbu Państwa, a także z właściwymi jednostkami samorządu terytorialnego;
7. zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17;
8. podejmują czynności w postępowaniu sądowym, w szczególności w sprawach dotyczących własności lub innych praw rzeczowych na nieruchomości, o zapłatę należności za korzystanie z nieruchomości, o roszczenia ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia, o stwierdzenie nabycia spadku, o stwierdzenie nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie;
9. składają wnioski o założenie księgi wieczystej dla nieruchomości Skarbu Państwa oraz o wpis w księdze wieczystej.
Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle art. 33 ustawy Kodeks cywilny, osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. W myśl art. 34 ww. Kodeksu, Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych.
Z uwagi na powyższe okoliczności należy wskazać, że Prezydent Miasta wydzierżawiając nieruchomości, o których mowa we wniosku działa, jako reprezentant Skarbu Państwa. Jednocześnie Prezydent Miasta działa, jako organ jednostki samorządu terytorialnego, a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.
Zatem, prezydent – jako reprezentant Skarbu Państwa – może podejmować wobec majątku Skarbu Państwa tylko ściśle sprecyzowane działania. Czynności te mają przede wszystkim charakter publicznoprawny, a przy tym administracyjny. Jeżeli nawet prezydent zmierza do zbycia (nabycia), czy też wydzierżawienia, wynajęcia, albo użyczenia określonych nieruchomości, to czynności te – co do zasady – wymagają zgody właściwego wojewody. Tym samym, nie są to autonomiczne decyzje prezydenta, które mogłyby przesądzać o jego uprawnieniach zbliżonych do właścicielskich.
Przechodząc na grunt podatku od towarów i usług – nie można uznać, że Wnioskodawca (jako podatnik podatku od towarów i usług), władając na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, określonymi dobrami należącymi do Skarbu Państwa, może nimi swobodnie dysponować tak jak właściciel. Gmina włada i gospodaruje nimi, gdyż taki obowiązek został na nią nałożony w drodze ustawy, jednak władztwo to objawia się przede wszystkim w czynnościach techniczno-administracyjnych.
Z powyższego wynika, że Prezydent Miasta w przedmiotowej sprawie działa w dwojakiej roli. Z jednej strony reprezentuje Skarb Państwa wydzierżawiając nieruchomości należące do Skarbu Państwa na rzecz Miasta, z drugiej działa jako organ jednostki samorządu terytorialnego dzierżawiąc nieruchomości od Skarbu Państwa.
W tym miejscu należy wskazać, że podatnikiem podatku od towarów i usług nie może być prezydent miasta, z tej przede wszystkim przyczyny, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Nigdy bowiem prezydent miasta nie działa na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, gdyż nie jest – ze względu na brak wyodrębnienia – jednostką organizacyjną. W każdym zatem przypadku podatnikiem podatku od towarów i usług jest Miasto (Gmina) i ona dokonuje rozliczeń w podatku w podatku od towarów i usług.
W sprawie będącej przedmiotem wniosku mamy zatem do czynienia z sytuacją, kiedy podmiotem będącym właścicielem nieruchomości, które stają się przedmiotem dzierżawy, i podmiotem dzierżawiącym te nieruchomości, jest ten sam podatnik podatku od towarów i usług. Jednakże należy podkreślić, że wydzierżawiając nieruchomości z zasobów Skarbu Państwa, Wnioskodawca reprezentuje Skarb Państwa, natomiast dzierżawiąc występuje jako organ jednostki samorządu terytorialnego.
W niniejszej sprawie mamy, zatem dwie strony umowy, Skarb Państwa i Gminę Miasto. A zatem umowa dzierżawy zawarta jest pomiędzy dwoma różnymi podmiotami.
Podkreślić tu należy, że – w dniu 13 czerwca 2018 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej udzielił odpowiedzi na pytania prejudycjalne przedstawione przez Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w postanowieniu z dnia 14 września 2016 r. sygn. akt I FSK 1857/13 oraz w postanowieniu z dnia 22 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1048/15.
Trybunał w wyroku z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C-665/16 Minister Finansów przeciwko Gminie Wrocław stwierdził, że: „artykuł 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 2 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej przeniesienie własności nieruchomości należącej do podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa członkowskiego, dokonane z mocy prawa i w zamian za zapłatę odszkodowania, w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, w której ta sama osoba reprezentuje zarazem organ wywłaszczający i wywłaszczaną gminę, i w której ta ostatnia nadal w praktyce zarządza daną nieruchomością, nawet jeżeli wypłata odszkodowania została dokonana tylko jako wewnętrzne przeksięgowanie w budżecie gminy.”
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji gdy wydzierżawiającym jest Prezydent Miasta, a dzierżawcą Gmina, to dochodzi do odpłatnego świadczenia usług pomiędzy dwoma podmiotami, która to czynność spełnia definicję zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Z uwagi na fakt, że dzierżawa pomiędzy Gminą (Miastem), a Skarbem Państwa jest czynnością cywilnoprawną, dla dostawy tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ¬ Dz. U. z 2018 r. poz. 1302. ) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
0111-KDIB3-2.4012.366.2018.1.AZ
0114-KDIP2-2.4010.228.2018.1.JG | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL2-1.4012.312.2018.1.SS | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 9
 art. 23
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 5
 art. 693
 art. 11
 art. 11
 art. 4
 art. 23
 art. 43
 art. 51
 art. 57
 art. 58
 art. 17
 art. 33
 art. 34
 art. 267
 FSK 
 FSK 
 art. 14
 art. 8
 art. 5
 art. 15
 art. 3
 art. 57