Source: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/1DB005CF6F
Timestamp: 2018-01-16 11:02:28+00:00

Document:
I SA/Bd 913/10 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2011-01-12
6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.), Ulgi podatkowe, Dyrektor Izby Skarbowej, oddalono skargę, I SA/Bd 913/10 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2011-01-12, Centralna Baza Orzeczeń Naczelnego (NSA) i Wojewódzkich (WSA) Sądów Administracyjnych, Orzecznictwo NSA i WSA
2011-01-12 orzeczenie prawomocne
Teresa Liwacz /przewodniczący sprawozdawca/
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60 art. 67a par. 1 pkt 3
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 stycznia 2011r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa (kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy) na rzecz radcy prawnego J. S. kwotę [...] zł ([...]) z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.
I SA/Bd 913/10
1. Wnioskiem z dnia [...] 2010r. K. M. wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. o umorzenie podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości otrzymanej po zmarłej w 2008r. matce w wysokości [...] zł. Prośbę umotywowała trudną sytuacją finansową, mieszkaniową i zdrowotną. Wyjaśniła, że od 1997r. jest na rencie inwalidzkiej i otrzymuje z tego tytułu kwotę [...] zł. Wnioskodawczyni podała również, że jest osobą rozwiedzioną samotnie wychowującą 17 letniego syna, na którego otrzymuje alimenty w wysokości [...] zł miesięcznie. Wskazała, że ma małe mieszkanie (pokój z kuchnią) i w związku z tym, chcąc zapewnić synowi możliwość dalszej nauki planowała zakup nowego mieszkania i jego wyposażenie. Skarżąca wyjaśniła ponadto, że ma kłopoty z poruszaniem się po schodach w związku, z czym
nie może zamieszkać w mieszkaniu po zmarłej matce, gdyż znajduje się na XI piętrze.
2. Decyzją z dnia [...] 2010r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego
w B. odmówił skarżącej przyznania wnioskowanej ulgi.
3. W odwołaniu strona podniosła, że powyższa decyzja jest krzywdząca, albowiem nie uwzględnia wszystkich okoliczności sprawy opisanych we wniosku, jak również faktu, iż skarżąca będącą na rencie inwalidzkiej z całkowitą niezdolnością do pracy samotnie wychowuje syna.
Uzupełniając odwołanie w piśmie z dnia 20 lipca 2010r. skarżąca wskazała,
że już po wydaniu zaskarżonej decyzji zawarła przedwstępną umowę sprzedaży swojego mieszkania jak i wcześniej przedwczesną umowę kupna nowego mieszkania o większej powierzchni, co oznacza, że prawie wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania po matce zostaną przeznaczone na zakup nowego mieszkania.
4. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej
w B. decyzją z dnia [...] 2010r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ wskazał, że podstawę materialno-prawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Organ odwoławczy po dokonaniu analizy sytuacji rodzinnej i finansowej strony uznał, że jest ona istotnie trudna, albowiem jedynym źródłem utrzymania rodziny jest renta skarżącej i alimenty na syna w łącznej kwocie [...]zł, tym samym w sprawie zaistniał ważny interes podatnika. Jednocześnie Dyrektor podniósł, że nie bez znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że przedmiotowa zaległość pozostaje w związku ze zbyciem nieruchomości, a także okoliczność, że dochód ze sprzedaży jest dochodem jednorazowym i dodatkowym nie stanowiącym zwykłego źródła utrzymania, zaś sposób uzyskania tego dochodu pozwala na uregulowanie należności podatkowych przez co nie powoduje zagrożenia egzystencji podatnika, ponieważ podatek nie jest pobierany z bieżących środków przeznaczonych na utrzymanie. Prowadząc własne gospodarstwo domowe podatnik sam odpowiada za podejmowane decyzje zwłaszcza co do sposobu rozdysponowania uzyskanymi środkami finansowymi. Należności publicznoprawne, a zwłaszcza podatki mają charakter priorytetowy w stosunku do zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym i należy je zaspakajać w pierwszej kolejności. Konieczność zakupu nowego, większego mieszkania w sytuacji posiadania dwóch innych mieszkań nie może być okolicznością uzasadniającą zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia zaległości podatkowej.
Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, iż w niniejszej sprawie zachodził ważny interes podatnika, jednakże powyższa okoliczność nie stanowi wystarczającej podstawy do przyznania wnioskowanej ulgi, zwłaszcza gdy zaległość podatkowa nie wynikała z nagłych, losowych okoliczności, lecz powstała na skutek nie wywiązania się z obowiązku nałożonego przepisami prawa podatkowego.
5. W skardze skierowanej do Sądu strona podniosła, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję całkowicie pominął względy natury celowościowej art. 67 a pkt. 3 Ordynacji podatkowej, uniemożliwiając skarżącej wraz z synem funkcjonowanie chociażby na granicy egzystencji, naruszając tym samym wartości gwarantowane i chronione Konstytucją. W ocenie podatniczki organ ustalając, iż zachodzi "ważny interes podatnika" miał obowiązek opierając się na przesłankach celowości, moralności i słuszności podjąć decyzję o umorzeniu zaległości podatkowej w celu zadośćuczynienia "ważnemu interesowi podatnika". Jeżeli zaległość podatkową skarżąca będzie zmuszona zapłacić, to budżet państwa w innej formie winien zapewnić jej pomoc materialną, zgodnie z polityką społeczną państwa gwarantowaną konstytucyjnie. Strona wskazała również, iż w chwili obecnej zgodnie z umową sprzedaży prawa własności lokalu mieszkalnego sporządzoną w formie aktu notarialnego z dnia [...] 2010r. pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania położonego w B., przy ul. [...] (spadek po matce) - [...] zł, przekazała sprzedającym na poczet ceny kupna lokalu mieszkalnego położonego przy ulicy [...], a resztę ceny przekaże po sprzedaży mieszkania, które obecnie zajmuje. Kupno większego mieszkania o pow. 49,10 m2 jest koniecznością, w związku
z postępującą chorobą, która w konsekwencji doprowadzi do tego, że skarżąca będzie zmuszona korzystać z całodobowej opieki syna i mieć własny pokój. W związku z powyższą transakcją koszty aktu notarialnego, podatków, pośrednika i innych opłat obciążyły skarżącą kwotą [...] zł, która w znacznej części trafiła do budżetu. W ocenie strony decydujące znaczenie w zastosowaniu ulgi winna mieć sytuacja rodzinna, finansowa i zdrowotna podatnika. Nie do zaakceptowanie w ocenie podatniczki, jest sytuacja, że organ odmawia umorzenia zaległości podatkowej, tylko dlatego że sytuacja skarżącej nie wynika z nagłych zdarzeń losowych.
6. W odpowiedzi na skargę organ w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie.
7. W piśmie z dnia 23 grudnia pełnomocnik skarżącej powołując się na art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej podniósł, że organ podatkowy na wniosek podatnika
w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami, a ponadto zakwestionował wyliczenie organu znajdujące się w odpowiedzi na skargę, iż z tytułu sprzedaży mieszkań oraz zakupu nowego skarżąca dysponuje kwotą [...] zł wskazując na dodatkowe wydatki których organ nie wziął pod uwagę. Ponadto pełnomocnik podniósł, że ściągnięcie zaległości podatkowej od podatniczki spowoduje konieczność zwrócenia się o pomoc do Państwa a zatem spowoduje zwiększenie ciężarów publicznych. To bezpośrednio wiąże się z interesem publicznym.
W myśl treści przepisu art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz.1270 ze zm.), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżanych decyzji i postanowień z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko
w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje i postanowienia podlegają uchyleniu (art.145 § 1 pkt.1 lit.a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz.1270 ze zm.- dalej zwana p.p.s.a.).
8. Stosownie do art. 67a § 1 pkt 3) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. tj. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
W orzecznictwie sądowym i doktrynie prawa niejednokrotnie już podkreślano,
że decyzje organów podatkowych w sprawach dotyczących ulg w spłacie podatku opierają się na tzw. uznaniu administracyjnym. Sąd administracyjny nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej. Nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy pobór zaległości podatku powinien rozłożony na raty. W innym wypadku sąd ten stałby się organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym, co byłoby sprzeczne z systemem sądowej kontroli działania (zaniechania) organów administracji publicznej.
Powyższe nie zmienia jednak faktu, że decyzja podjęta w ramach uznania administracyjnego w pełnym zakresie podlega badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (por. wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opublikowany w LEX Nr 33404, wyrok NSA z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w LEX Nr 46473). Również w literaturze przedmiotu podkreśla
się, iż kontrola wobec uznania może mieć ograniczony zakres, ale nie można
z niej rezygnować, zaś orzeczenia sądu winny opierać się jedynie na kryterium legalności (por. A. Habuda, Uznanie administracyjne – zmierzch czy renesans pojęcia; opublikowane w: Administracja i prawo administracyjne u progu trzeciego tysiąclecia, Łódź 2000, s. 117). Trzeba przy tym podkreślić, że fakt przyznania organom podatkowym uznania administracyjnego (tzw. luzu przy podejmowaniu decyzji) nie może oznaczać dowolności działania. Także w tego typu sprawach organ podatkowy jest zobowiązany do wszechstronnego rozważenia (oceny), w świetle całokształtu materiału sprawy, czy nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, umożliwiające przyznanie ulgi w spłacie podatku. Wyniki tej oceny muszą zostać należycie uzasadnione, z uwzględnieniem wszystkich okoliczności przemawiających za, jak i przeciw wystąpieniu przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi podatkowej. W szczególności organy powinny z należytą starannością przekazać stronie motywy, jakimi kierowały się przy wydawaniu decyzji w przedmiocie odmowy przyznania tego typu ulgi. Motywy te muszą znajdować logiczne uzasadnienie w okolicznościach faktycznych danej sprawy. Inaczej organ podatkowy naraża się na zarzut dowolnej oceny materiału dowodowego i przez to naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej.
Podkreślić jednak należy, że nawet jeśli organ stwierdzi zaistnienie sytuacji wskazującej na ważny interes podatnika czy interes publiczny - w rozumieniu powyższego unormowania - to organ może, ale nie musi, przyznać podatnikowi ulgę w postaci umorzenia zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z 20 czerwca 2001r.,
sygn. akt III SA 771/00).
W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie prezentowane były poglądy, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika jak również sytuacje, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999r.sygn. akt SA/Sz 850/98). O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o rozłożeniu na raty podatku lub zaległości podatkowej. Organ ten w każdej rozpatrywanej sprawie musi zważyć na czym polega interes podatnika. Oceny musi dokonać na podstawie kryteriów, które są zgodne z aprobowaną powszechnie hierarchią wartości. Skoro więc ocena "ważnego interesu podatnika" ma być dokonana na podstawie obiektywnych kryteriów, to nie może o tym decydować subiektywne przekonanie podatników o wyrządzonej im przez organy podatkowe "krzywdzie", odzwierciedlającej się w odmowie udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.
W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji rozważały argumenty Skarżącej w odniesieniu do przesłanek "uzasadnionego ważnego interesu podatnika",
jak też brały pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to zarówno sposób, jak też charakter prowadzenia postępowania wyjaśniającego w tej sprawie. Organ wyjaśnił, iż pojęcia ważnego interesu podatnika
jak również interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Ważny interes podatnika postrzegany jest jako nadzwyczajna, niezależna od podatnika utrata możliwości zarobkowych ujmowana w kontekście powszechnie uznanego systemu wartości takich jak życie czy zdrowie ludzkie, bezpieczeństwo rodziny itp. Interes publiczny pojmowany jest jako potrzeba zapewnienia dochodów w budżecie Państwa z jednej strony, ale także jako respektowanie wartości uniwersalnych dla całego społeczeństwa jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, które skutkuje podporządkowaniem się narzuconym regułom postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że o tym, czy występuje "ważny interes podatnika" decydują kryteria zobiektywizowane. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem, o potrzebie umorzenia zaległości, bądź odsetek za zwłokę. Zatem za umorzeniem zaległości podatkowych będą przemawiać te przypadki, które nie są zależne od sposobu postępowania podatnika bądź są spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu. Takie rozumowanie zdaniem Sądu jest zgodne z obowiązującym prawem.
Sąd nie ma też zastrzeżeń do tego, czy w sprawie nastąpiło wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych.
W tej kwestii należało zważyć, iż materiał dowodowy musi być zupełny, jego ocena swobodna, ale nie dowolna (art. 187 § 1 i art. 191 Op).
Przepis art. 191 Op. formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej
w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi,
a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla
się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: 1) należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania; 2) materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie; 3) ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy.
Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak
Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996, s. 376-378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważenia dokonanych w ten sposób ustaleń (por. wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 518/07).
Sąd stwierdził, że w celu weryfikacji argumentów wnioskodawcy organ odwoławczy dokonał analizy zgromadzonego materiału dowodowego. Z akt sprawy jak i z oświadczenia o aktualnej sytuacji finansowej oraz o stanie majątkowym, złożonego w dniu [...]2010r. wynika, że skarżąca jest rencistką i otrzymuje [...]zł renty oraz alimenty
na syna w wysokości [...] zł. Mieszka wraz z synem, który jest uczniem liceum ogólnokształcącego. Wydatki stałe związane z utrzymaniem i eksploatacją mieszkania wynoszą około [...]zł. Pozostałe stałe miesięczne wydatki to: zakup leków i leczenie [...]zł, bilet miesięczny dla syna [...]zł i koszty wyżywienia [...] zł. Z rocznego zeznania wystawionego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych o wysokości osiągniętego dochodu, wynika, że skarżąca w 2008r. uzyskała dochód z renty w wysokości [...]zł, a w 2009 roku w wysokości [...]zł.
Ponadto z akt sprawy wynika, że w dniu 30 czerwca 2009r. skarżąca dokonała sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego znajdującego
się w B., stanowiącego spadek po zmarłej matce, za kwotę [...] zł.
W związku z tym powstał obowiązek podatkowy z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 26.679,00 zł. We wniosku o przyznanie ulgi skarżąca podała, że część środków przeznaczyła na: opłacenie pośrednika [...] zł, wykupienie swojego mieszkania na własność [...] zł, zakup sprzętu komputerowego [...] zł oraz przeznaczała [...] zł na bieżące wydatki. Za pozostałe środki — [...] zł zamierzała kupić nowe mieszkanie dla syna. Jako główny argument przemawiający za przyznaniem ulgi podatkowej skarżąca wskazywała zapewnienie lepszych warunków lokalowych synowi w celu umożliwienia mu dalszej nauki i godnych warunków życia. Nie chciała skorzystać z większego mieszkania po zmarłej matce,
gdyż znajdowało się na XI piętrze, a skarżąca ma kłopoty z poruszaniem się.
Takie, zupełne ustalenie faktów pozwoliło organowi na uznanie, że w sprawie wystąpił interes podatnika do tego, by zaistniała prawna możliwość udzielenia ulgi. Błędnym jest założenie skarżącej, co znalazło swój wyraz w skardze, że Dyrektor negatywnie ocenił sprawę na tym etapie rozstrzygania. Jednakże specyfika tego rodzaju postępowania polega na tym, że dopiero takie, pozytywne stanowisko co do wystąpienia interesu strony pozwalało na dokonanie wyboru pomiędzy pozytywnym a negatywnym załatwieniem wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniając odmowę umorzenia wskazał na fakt, że przedmiotowa zaległość powstała w związku ze zbyciem nieruchomości,
a także okoliczność, że dochód ze sprzedaży jest dochodem jednorazowym i dodatkowym nie stanowiącym zwykłego źródła utrzymania. Takie rozumowanie organu w ocenie Sądu należy uznać za prawidłowe.
Raz jeszcze należy przypomnieć, że Sąd dokonuje wyłącznie kontroli legalności zaskarżonej decyzji i nie jest władny wkraczać w sferę uznania organów podatkowych.
W świetle przepisu art. 67a § 1 pkt 3) Op. Sąd nie jest bowiem uprawniony, ani do oceny słuszności, ani celowości zaskarżonej decyzji. Organ bowiem nie jest zobowiązany do udzielenia ulgi nawet, gdy stwierdzi, iż w sprawie wystąpiły przesłanki " ważnego interesu podatnika" lub " interesu publicznego". Sąd Administracyjny nie jest kolejnym organem w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, co oznacza, że Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej. organy podatkowe obu instancji uznały, że w sprawie zachodzi "ważny interes podatnika" a to oznacza, że wzięły pod uwagę podnoszone przez stronę argumenty, ale w ramach uznania administracyjnego odmówiły umorzenia zaległości. W tym miejscu kontrola Sądu staje się ograniczona, bo jak wyżej wskazano Sąd nie może wkraczać w rozstrzygnięcie organu zwłaszcza, że organ podatkowy dokonał prawidłowych ustaleń, co do sytuacji strony a w trakcie postępowania nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego. Strona brała udział na wszystkich etapach postępowania. Wbrew twierdzeniom strony organy dokonały prawidłowej oceny stanu faktycznego stwierdzając, że w sprawie występuje przesłanka "ważnego interesu podatnika". Należy zatem stwierdzić, że decyzja co do przyznania lub odmowy przyznania ulgi wymyka się spod kontroli Sądu, który stoi na straży legalności ww. decyzji co oznacza, że Sąd nie ma prawa rozstrzygnąć czy decyzja ta jest słuszna.
Jeżeli organ podatkowy, dokonując koniecznych ustaleń w sprawie, nie dopuścił
się naruszenia prawa procesowego i ustalenia te są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych oraz jeżeli dokonanej ocenie tego stanu faktycznego nie można zarzucić dowolności, to wyprowadzenie z takiej oceny wniosku czy należy umorzyć zaległości podatkowe, jest zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli Sądu administracyjnego sprawującego tylko kontrolę legalności, czyli zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem
(por. wyrok WSA w Gdańsku z 21 maja 2008r. sygn. akt I SA/Gd 645/07).
Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan sprawy został wyjaśniony dokładnie w oparciu o zebrany cały materiał dowodowy. Wnioski, jakie organ wywiódł są logiczne i zasadne. Organ prawidłowo uznał, że obecna sytuacja zdrowotna i materialna strony wskazuje, że w sprawie zachodzi "ważny interes podatnika". Uzasadnienie faktyczne i prawne zostało skonstruowane prawidłowo, zgodnie z art. 210 § 4 Op.
Odnosząc się do pisma pełnomocnika z dnia 23 grudnia 2010r. wskazać należy,
że przedmiotem niniejszego postępowania była odmowa umorzenia zaległości podatkowej, a nie odmowa rozłożenia na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Strona oczywiście może wystąpić z wnioskiem o którym mowa w art. 67 § 1 pkt 2 Op. nie mniej powyższa okoliczność nie podlega rozstrzygnięciu w niniejszy postępowaniu.
Na marginesie wskazać należy, że wniosek o umorzenie zaległości podatnik może składać nawet po uzyskaniu decyzji odmownej (która stała się prawomocna),
gdy w międzyczasie zaszły okoliczności uzasadniające umorzenie (III SA 398/99 wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 lutego 2000r. Lex nr 40399 z tezą: "Odmowa umorzenia zaległości podatkowych (art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych,
czy art. 67 Ordynacji podatkowej) nie stwarza stanu res iudicata i na podstawie powołanych przepisów można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo zaległość ta istnieje" Należy więc wskazać, iż niniejsza sprawa w przypadku odmowy umorzenia zaległości nie korzysta z powagi rzeczy osądzonej i wniosek o umorzenie przedmiotowej zaległości można składać, do czasu, gdy zaległość owa istnieje, co oznacza, że w przypadku pogorszenia sytuacji podatnika złożenie takiego wniosku będzie uzasadnione.
W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

References: art. 67
 art. 67
 art. 67
 art. 67
 art.1
 art. 67
 art. 67
 art. 67
 art. 191
 art. 191
 art. 191
 FSK 
 art. 67
 art. 210
 art. 67
 art. 67
 art. 151