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Timestamp: 2019-04-18 13:25:07+00:00

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A prescrição tributária prevista no artigo 174 do CTN e sua alteração pela lei complementar nº 118/2005 - Raquel Santos De Santana - JurisWay
O presente artigo trata da prescrição tributária insculpida no artigo 174 do CTN, com a alteração trazida pela lei complementar nº 118/2005 e sua aplicação imediata e quivocada aos processos em curso pelo STJ.
Texto enviado ao JurisWay em 18/09/2014.
A redação original do artigo 174 do Código Tributário Nacional previa, em seu inciso I, a citação válida do devedor como causa de interrupção da prescrição do crédito tributário. A partir de 09/06/2005, data em que começou a vigorar a lei complementar nº 118/2005, o aludido dispositivo foi modificado, passando a constar como causa interruptiva da prescrição o despacho do juiz que ordenar a citação nos autos da execução fiscal.
Tal alteração gerou muitas dúvidas sobre a aplicação da redação original do artigo 174 do CTN e a aplicação da alteração trazida pela lei complementar nº 118/2005, culminando, inclusive, com a submissão do tema à sistemática de recursos repetitivos, sendo representativos da controvérsia os recursos especiais nº’s 999.901/RS, 1.102.431/RJ e 1.120.295/SP, já devidamente julgados.
Ao julgar os referidos recursos, o Superior Tribunal de Justiça consignou que a constituição definitiva do crédito tributário funciona como termo inicial para a contagem do prazo prescricional de 5 anos que o Fisco possui para a cobrança judicial do crédito tributário, a teor do que dispõe o caput do artigo 174 do CTN.
Nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação, firmou-se que a entrega da DCTF (Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais), da GIA (Guia de Informação e apuração do ICMS) ou de outra declaração prevista em lei para idêntica finalidade constitui o crédito tributário. Nesse sentido, dispõe a súmula 436 do Superior Tribunal de Justiça que “A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do Fisco”.
Sobre a constituição do crédito tributário nos tributos sujeitos a lançamento por homologação vide artigo de minha autoria intitulado Decadência no lançamento por homologação, publicado on line.
Logo, o termo inicial do prazo prescricional para o Fisco cobrar judicialmente o crédito tributário que foi declarado e pago antecipadamente seria a data da entrega da declaração pelo contribuinte. Em contrapartida, o termo inicial do prazo prescricional em caso de crédito tributário declarado mas não pago seria a “data do vencimento da obrigação tributária expressamente reconhecida” (REsp 1.120.295/SP), ou seja, a data prevista para o pagamento da obrigação tributária declarada. Essa foi a orientação firmada pelo STJ quando do julgamento do REsp nº 1.120.295/SP. Veja-se:
1. O prazo prescricional quinquenal para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário conta-se da data estipulada como vencimento para o pagamento da obrigação tributária declarada (mediante DCTF, GIA, entre outros), nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação, em que, não obstante cumprido o dever instrumental de declaração da exação devida, não restou adimplida a obrigação principal (pagamento antecipado), nem sobreveio quaisquer das causas suspensivas da exigibilidade do crédito ou interruptivas do prazo prescricional (Precedentes da Primeira Seção: EREsp 658.138/PR, Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão Ministra Eliana Calmon, julgado em 14.10.2009, DJe 09.11.2009; REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008; e AgRg nos EREsp 638.069/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 25.05.2005, DJ 13.06.2005).
2. A prescrição, causa extintiva do crédito tributário, resta assim regulada pelo artigo 174, do Código Tributário Nacional, verbis: "Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I - pela citação pessoal feita ao devedor; I - pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005) II - pelo protesto judicial; III - por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV - por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor." 3. A constituição definitiva do crédito tributário, sujeita à decadência, inaugura o decurso do prazo prescricional quinquenal para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário.
4. A entrega de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, de Guia de Informação e Apuração do ICMS - GIA, ou de outra declaração dessa natureza prevista em lei (dever instrumental adstrito aos tributos sujeitos a lançamento por homologação), é modo de constituição do crédito tributário, dispensando a Fazenda Pública de qualquer outra providência conducente à formalização do valor declarado (Precedente da Primeira Seção submetido ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008).
5. O aludido entendimento jurisprudencial culminou na edição da Súmula 436/STJ, verbis: "A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do Fisco." 6. Consequentemente, o dies a quo do prazo prescricional para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário declarado, mas não pago, é a data do vencimento da obrigação tributária expressamente reconhecida.
19. Recurso especial provido, determinando-se o prosseguimento da execução fiscal. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (REsp 1120295/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 12/05/2010, DJe 21/05/2010) – grifo nosso.
Na prática, não sendo possível verificar a data da constituição do crédito tributário, entendo prudente levar em conta a data de inscrição do crédito tributário na CDA (Certidão de Dívida Ativa), a fim de que a prescrição não se torne indefinida e afronte a segurança jurídica da relação tributária.
Iniciado o prazo quinquenal com a constituição do crédito tributário, sua interrupção ocorrerá com o despacho do juiz que ordenar a citação caso esse despacho seja proferido a partir da entrada em vigor da lei complementar nº 118/2005, em 09/06/2005. Caso o despacho tenha sido proferido em data anterior, aplica-se a regra antiga com a redação original do artigo 174 do CTN, interrompendo-se a prescrição somente com a citação válida do devedor que pode, inclusive, ser efetivada por edital.
Confira-se, a propósito, a ementa do REsp nº 999.901/RS sobre o tema:
2. O artigo 40 da Lei nº 6.830/80, consoante entendimento originário das Turmas de Direito Público, não podia se sobrepor ao CTN, por ser norma de hierarquia inferior, e sua aplicação sofria os limites impostos pelo artigo 174 do referido Código.
3. A mera prolação do despacho ordinatório da citação do executado, sob o enfoque supra, não produzia, por si só, o efeito de interromper a prescrição, impondo-se a interpretação sistemática do art. 8º, § 2º, da Lei nº 6.830/80, em combinação com o art. 219, § 4º, do CPC e com o art. 174 e seu parágrafo único do CTN.
4. O processo, quando paralisado por mais de 5 (cinco) anos, impunha o reconhecimento da prescrição, quando houvesse pedido da parte ou de curador especial, que atuava em juízo como patrono sui generis do réu revel citado por edital.
7. É cediço na Corte que a Lei de Execução Fiscal - LEF - prevê em seu art. 8º, III, que, não se encontrando o devedor, seja feita a citação por edital, que tem o condão de interromper o lapso prescricional. (Precedentes: RESP 1103050/BA, PRIMEIRA SEÇÃO, Rel.Min. Teori Zavascki, DJ de 06/04/2009; AgRg no REsp 1095316/SP, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/02/2009, DJe 12/03/2009; AgRg no REsp 953.024/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/12/2008, DJe 15/12/2008; REsp 968525/RS, Rel. Ministra ELIANA CALMON, DJ. 18.08.2008; REsp 995.155/RS, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, DJ. 24.04.2008; REsp 1059830/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, DJ. 25.08.2008; REsp 1032357/RS, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, DJ. 28.05.2008);
8. In casu, o executivo fiscal foi proposto em 29.08.1995, cujo despacho ordinatório da citação ocorreu anteriormente à vigência da referida Lei Complementar (fls. 80), para a execução dos créditos tributários constituídos em 02/03/1995 (fls. 81), tendo a citação por edital ocorrido em 03.12.1999.
9. Destarte, ressoa inequívoca a inocorrência da prescrição relativamente aos lançamentos efetuados em 02/03/1995 (objeto da insurgência especial), porquanto não ultrapassado o lapso temporal quinquenal entre a constituição do crédito tributário e a citação editalícia, que consubstancia marco interruptivo da prescrição.
10. Recurso especial provido, determinando-se o retorno dos autos à instância de origem para prosseguimento do executivo fiscal, nos termos da fundamentação expendida. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008. (REsp 999901/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 13/05/2009, DJe 10/06/2009) – grifo nosso.
Portanto, segundo a orientação do STJ, a lei complementar nº 118/2005 tem aplicação imediata aos processos em curso, podendo, inclusive, o ajuizamento da ação de execução fiscal ser anterior à data de sua vigência (09/06/2005), porém, o despacho que ordenar a citação do devedor deve sempre ser posterior a essa data, sob pena de afronta ao princípio da irretroatividade tributária.
Ressalte-se que a LC nº 118/2005, ao dispor sobre causas de interrupção da prescrição, traz regra de direito material, vez que a prescrição é causa de extinção da relação jurídica tributária e, assim como suas causas de interrupção, é tratada por meio de lei complementar. Sendo norma de direito material e não processual, refere-se a fatos geradores devidamente constituídos posteriormente a sua edição, não podendo ser aplicada imediatamente aos processos em cursos, cujos fatos geradores foram constituídos antes de sua vigência.
Dentro do contexto de direito material, de acordo com o artigo 106 do Código Tributário Nacional, a norma tributária retroage apenas nos seguintes casos:
Em análise ao dispositivo supra, como a lei complementar nº 118/05 não se enquadra em nenhuma das hipóteses de retroatividade acima elencadas, resta patente a impossibilidade de sua incidência imediata sobre processos ainda em curso quando de sua entrada em vigor, somente podendo ser aplicada, a meu ver, às execuções fiscais ajuizadas após 09/06/2005, data de sua vigência, e que visem à cobrança de crédito tributário constituído após a aludida data.
Sobre a irretroatividade da norma tributária, in casu, poder-se-ia levantar dúvida sobre a possibilidade de retroação da norma de direito material na modalidade interpretativa.
Em que pese coadunar do entendimento de que a norma interpretativa afronta o princípio da separação dos poderes, já que a interpretação da lei deve ser feita pelo Poder Judiciário, o Supremo Tribunal Federal admite sua existência. (CARRAZZA apud SABBAG, 2013, p.197)
Uma vez admitida a existência da figura da lei interpretativa pelo STF, esta deve se prestar a sanar obscuridades e imprecisões de norma anterior, eliminando qualquer dúvida sobre seu conteúdo. (SABBAG, 2013, p.202)
Tal não ocorre com a LC 118/2005, tendo em vista a inovação trazida pelo seu conteúdo ao reformar o art. 174, inciso I do CTN, retirando a citação válida da relação de causas interruptivas da prescrição e incluindo, nessa categoria, o despacho do juiz que ordenar a citação nos autos da execução fiscal. Houve, pois, nítida inovação que não condiz com a natureza da norma interpretativa.
Dessa forma, em que pese o entendimento acima exposto de que a LC nº 118/2005 somente pode ser aplicada às execuções fiscais ajuizadas após 09/06/2005, data de sua vigência, e que visem à cobrança de crédito tributário constituído após a aludida data, os Tribunais aplicam a orientação firmada pelo Superior Tribunal de Justiça, e, na prática, ainda que decidissem de forma diversa, seria possível fazer prevalecer a orientação dada pelo STJ através da interposição de Recurso Especial.
RETROATIVIDADE DA EFETIVA INTERRUPÇÃO DA PRESCRIÇÃO
Uma vez interrompida pela citação válida ou pelo despacho do Juiz que ordenar a citação nos autos da execução fiscal, conforme exposto linhas atrás, a prescrição retroage à data da propositura da ação executiva, nos termos do artigo 219 § 1º do Código de Processo Civil.
Por isso, é importante que a execução fiscal seja empreendida dentro do prazo prescricional de cinco anos contados da data da constituição do crédito tributário, pois, caso contrário, terá havido prescrição da pretensão executiva do ente público.
Retroagindo, a data da propositura da ação passa a ser o termo inicial para a contagem de novo prazo prescricional sujeito às mesmas causas interruptivas do artigo 174 do CTN, pois o processo não pode continuar indefinidamente.
Se, porém, a partir dessa retroação, não ocorrer quaisquer das causas interruptivas da prescrição previstas no artigo 174 do CTN, decorrendo o prazo de cinco anos da propositura da ação sem que haja a satisfação do crédito tributário por culpa do Fisco que não foi diligente o suficiente e sequer requereu a suspensão do feito (o que geraria, após o decurso de 1 ano, nova causa interruptiva não prevista no art.174 do CTN, mas reconhecida pelo STJ e que tem como consequência direta o arquivamento do feito) para fins de incidência da prescrição intercorrente prevista no artigo 40 da lei nº 6830/80, ocorrerá a prescrição do crédito tributário.
Sobre o tema, de salutar importância a transcrição dos ensinamentos de Leandro Paulsen (2006, p.1284):
"Embora, em tese, pudesse recomeçar o prazo prescricional assim que ocorrida a hipótese de interrupção, o início da recontagem ficará impedido enquanto não se verificar requisito indispensável para o seu curso, que é a inércia do credor. Assim, se efetuada a citação, o credor nada mais solicitar e a execução não tiver curso em razão da sua omissão, o prazo terá recomeçado. Entretanto, se, efetuada a citação, for promovido o prosseguimento da execução pelo credor, com a penhora de bens, realização de leilão etc, durante tal período não há que se falar em curso do prazo prescricional. Só terá ensejo o reinício da contagem quando quedar inerte o exequente”.
Registre-se que, havendo interrupção do prazo prescricional pela citação válida em processo extinto sem julgamento do mérito, o prazo de 5 (cinco) anos para o Fisco cobrar judicialmente esse crédito tributário terá seu curso iniciado somente após o trânsito em julgado da primeira ação executiva fundada no mesmo lançamento, devendo a nova ação executiva ser proposta nesse ínterim, sob pena de prescrição da pretensão executiva do ente público, excetuadas as causas de inação do autor (Resp 1165458/RS).
É importante, portanto, que o decurso do prazo prescricional tenha se dado por culpa do Fisco, pois, a teor do que dispõe a Súmula 106 do STJ, “Proposta a ação no prazo fixado para o seu exercício, a demora na citação, por motivos inerentes ao mecanismo da justiça, não justifica o acolhimento da arguição de prescrição ou decadência“. Esse verbete sumular demonstra a preocupação do STJ em não prejudicar o credor pela demora imputável ao Poder Judiciário, conforme já previsto no artigo 219 § 2º do CPC.
Frise-se que a atribuição da demora na prática dos atos processuais ao Fisco ou ao Poder Judiciário deve ser feita pelo Juiz a quo na sentença e respectivo Tribunal de origem em sede de apelação cível, não cabendo revisão dessa responsabilidade em sede de Recurso Especial pelo STJ, ante a incidência da súmula 07 do STJ que veda a reanálise de fatos e provas dos autos.
Nesse sentido, foi a orientação firmada pelo STJ no REsp 1.102.431/RJ. Confira-se:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. EXECUÇÃO FISCAL. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. PARALISAÇÃO DO PROCESSO POR CULPA DO PODER JUDICIÁRIO. SÚMULA 106 DO STJ. REEXAME DE MATÉRIA FÁTICO-PROBATÓRIA. SÚMULA 07/STJ.
2. A perda da pretensão executiva tributária pelo decurso de tempo é consequência da inércia do credor, que não se verifica quando a demora na citação do executado decorre unicamente do aparelho judiciário. Inteligência da Súmula 106/STJ. (Precedentes: AgRg no Ag 1125797/MS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/08/2009, DJe 16/09/2009; REsp 1109205/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/04/2009, DJe 29/04/2009; REsp 1105174/RJ, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/08/2009, DJe 09/09/2009; REsp 882.496/RN, Rel.Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/08/2008, DJe 26/08/2008; AgRg no REsp 982.024/RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 22/04/2008, DJe 08/05/2008) 3. In casu, a Corte de origem fundamentou sua decisão no sentido de que a demora no processamento do feito se deu por culpa dos mecanismos da Justiça, verbis: "Com efeito, examinando a execução fiscal em apenso, constata-se que foi a mesma distribuída em 19/12/2001 (fl.02), tendo sido o despacho liminar determinando a citação do executado proferido em 17/01/2002 (fl. 02 da execução). O mandado de citação do devedor, no entanto, somente foi expedido em 12/05/2004, como se vê fl. 06, não tendo o Sr. Oficial de Justiça logrado realizar a diligência, por não ter localizado o endereço constante do mandado e ser o devedor desconhecido no local, o que foi por ele certificado, como consta de fl. 08, verso, da execução em apenso.
Frustrada a citação pessoal do executado, foi a mesma realizada por edital, em 04/04/2006 (fls. 12/12 da execução).
(...) No caso destes autos, todavia, o fato de ter a citação do devedor ocorrido apenas em 2006 não pode ser imputada ao exequente, pois, como já assinalado, os autos permaneceram em cartório, por mais de dois anos, sem que fosse expedido o competente mandado de citação, já deferido, o que afasta o reconhecimento da prescrição.
(...) Ressalte-se, por fim, que a citação por edital observou rigorosamente os requisitos do artigo 232 do Código Processual Civil e do art. 8º, inciso IV, da Lei 6.830/80, uma vez que foi diligenciada a citação pessoal, sem êxito, por ser o mesmo desconhecido no endereço indicado pelo credor, conforme certificado pelo Sr. Oficial de Justiça, à fl. 08, verso dos autos da execução."
5. Recurso especial provido, determinando-se o retorno dos autos à instância de origem para prosseguimento do executivo fiscal, nos termos da fundamentação expendida. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp 1102431/RJ, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09/12/2009, DJe 01/02/2010) – grifo nosso.
Assim, o Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos contados da constituição do crédito tributário para cobrá-lo judicialmente. Ajuizada a ação executiva dentro desse prazo e interrompida a prescrição no curso do processo, tal interrupção retroage à data da propositura da ação e começa a fluir novo prazo prescricional se não houver interrupção por culpa do Fisco, caso em que deverá ser prolatada sentença de mérito reconhecendo a prescrição do crédito tributário.
PAULSEN, Leandro. Direito Tributário - Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. 8ª ed. Porto Alegre: Editora Livraria do Advogado, 2006.
SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 5ª ed.. São Paulo: Editora Saraiva, 2013.

References: artigo 174
 artigo 174
 artigo 174
 artigo 174
 artigo 174
 artigo 174
 artigo 543
 artigo 543
 artigo 174
 artigo 40
 artigo 174
sui generis
In casu
 artigo 106
in casu
 artigo 219
 artigo 174
 artigo 174
 artigo 40
 artigo 219
In casu
 artigo 232