Source: http://kraken.slv.cz/2Afs52/2005
Timestamp: 2018-10-18 08:51:08+00:00

Document:
2Afs52/2005
è. j. 2 Afs 52/2005-94
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v roz¹íøeném senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Josefa Baxy a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové, JUDr. Václava Novotného, JUDr. Petra Pøíhody, JUDr. Marie Souèkové, JUDr. Milady Tomkové a JUDr. Marie Turkové v právní vìci ¾alobce L. V. B., a. s., proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Èeské Budìjovice, Mánesova 3, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 31. 1. 2005, è. j. 10 Ca 177/2004-36, o návrhu druhého senátu na posouzení vlivu platebního výmìru na bìh lhùty pro vymìøení danì,
I. Platebním výmìrem se daò vymìøuje, nelze jej tedy pova¾ovat za úkon smìøující k vymìøení danì, který pøeru¹uje bìh tøíleté lhùty podle § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù.
II. Vìc s e v r a c í 2. senátu Nejvy¹¹ího správního soudu k dal¹ímu projednání a rozhodnutí.
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì ¾alobce jako stì¾ovatel napadá oznaèený rozsudek krajského soudu, jím¾ byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích ze dne 13. 7. 2004, è. j. 2639/120/2004. ®alovaný jím zamítl jeho odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Èeském Krumlovì ze dne 1. 12. 2003, è. j. 72569/03/082910/2656 dodateènì vymìøujícímu daò z pøíjmù za zdaòovací období r. 1997 ve vý¹i 4 101 690 Kè.
Kasaèní stí¾ností jsou namítány dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a, b, d) s. ø. s.-tedy nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a vady správního øízení, pro které mìl soud napadená rozhodnutí zru¹it, a nedostatek odùvodnìní rozhodnutí. Vìcnì stì¾ovatel vznesl 18 námitek, z nich¾ stì¾ejními jsou námitky bìhu lhùty pro vymìøení danì a pøípustnosti opakované daòové kontroly. V prvé øadì stì¾ovatel namítá, ¾e dodateèný platební výmìr ze dne 1. 12. 2003 byl vydán po uplynutí lhùty k vymìøení danì, nebo» pøedchozí dodateèný platební výmìr ze dne 5. 1. 1999 nelze pova¾ovat za úkon pøeru¹ující bìh lhùty k vymìøení danì.
Rozhodující 2. senát pøi pøedbì¾né poradì zjistil, ¾e v rozhodné otázce, na ní¾ závisí, zda je vùbec tøeba zkoumat námitky dal¹í se hodlá odchýlit od názoru dosud Nejvy¹¹ím správním soudem zastávaného. Jde o otázku vlivu vydání dodateèného platebního výmìru na bìh lhùty ve smyslu § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù
(dále jen daòový øád ). Konkrétnì se jedná o názor 3. senátu vyslovený v rozsudku ze dne 8. 2. 2005, è. j. 2 Afs 16/2004-79, a o názor 5. senátu vyslovený v rozsudku ze dne 20. 6. 2005, è. j. 5 Afs 36/2003-87, ¾e platební výmìr je úkonem smìøujícím k vymìøení danì a tudí¾ pøeru¹ujícím bìh lhùty k vymìøení èi domìøení danì ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu. Vzhledem k tomu, ¾e 2. senát nebyl oprávnìn sám se od stávajícího právního názoru odchýlit, pøedlo¾il vìc podle § 17 odst. 1 s. ø. s. roz¹íøenému senátu.
Pro posouzení této otázky jsou ze spisu rozhodná následující zji¹tìní:
Jedná se o daòovou povinnost za zdaòovací období roku 1997. Stì¾ovatel pøedlo¾il dne 29. 6. 1998 finanènímu úøadu daòové pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za rok 1997, v nìm¾ vykázal nulovou daòovou povinnost. Kontrola (první) byla provedena v r. 1998, dodateèným platebním výmìrem ze dne 5. 1. 1999, è. j. 1197/99/082920/2551 byla na dani domìøena 0 Kè; doruèen daòovému subjektu byl dne 8. 1. 1999. Podle úøedního záznamu ze dne 26. 11. 2001 byla zahájena kontrola danì z pøíjmù právnických osob za rok 1997, 1998, 1999, 2000, a pak je ve spise zalo¾en a¾ protokol ze dne 12. 11. 2002 konstatující pøedlo¾ení smluv o tichém spoleèenství a dal¹ích písemností. Dodateèný platební výmìr (druhý) byl finanèním úøadem vydán dne 1. 12. 2003.
Pokud by dodateèný platební výmìr ze dne 5. 1. 1999 byl úkonem pøeru¹ujícím lhùtu k vymìøení danì, zaèala by nová lhùta bì¾et od konce r. 1999 a skonèila by 31. 12. 2002. Dal¹ím úkonem pøeru¹ujícím bìh této nové lhùty by pak byla opakovaná daòová kontrola, kterou je tøeba, v souladu s posouzením krajského soudu, pova¾ovat za zahájenou a¾ v r. 2002, a to z dùvodù neprùkaznosti záznamu o jejím zahájení v r. 2001 spojenou s prokazatelným a nedùvodným nepokraèováním v kontrole. (K formálnímu zahájení daòové kontroly a k významu daòové kontroly z hlediska pøeru¹ení lhùty viz rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 6. 2005, è. j. 5 Afs 36/2003-87 a ze dne 21. 4. 2005, è. j. 2 Afs 69/2004-52, www.nssoud.cz). Stranou øe¹ení, k nìmu¾ je roz¹íøený senát povolán, je tøeba ponechat otázku, zda opakovaná kontrola byla úkonem zákonným, nebo» jistì jen takový úkon by byl zpùsobilým lhùtu opìtovnì pøeru¹it-tuto otázku toti¾ lze nastolit a¾ po vyøe¹ení otázky základní, tj. zda platební výmìr lze vùbec pova¾ovat za úkon smìøující k vymìøení danì.
Krajský soud jej za takový pova¾oval, co¾ zdùvodnil tím, ¾e jde o úkon procesní povahy, který byl uèinìn pøed uplynutím tøíleté prekluzivní lhùty, smìøoval k vymìøení danì a daòový subjekt byl o nìm zpraven. Platební výmìr je podle nìho procesním opatøením, jeho¾ úèelem je vymìøení danì poplatníkovi orgánem, který je k jeho vydání oprávnìn, a jím¾ je zakládána povinnost daòového subjektu daò státu zaplatit.
Rovnì¾ citované rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu platební výmìr za takový úkon pova¾ují. Tak v rozsudku 3. senátu ze dne 8. 2. 2005, è. j. 2 Afs 16/2004-79 je konstatováno, ¾e vydání dodateèného platebního výmìru mìlo za následek pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty a zahájení bìhu nové lhùty. Tento rozsudek byl napaden kasaèní stí¾ností, která byla Ústavním soudem odmítnuta usnesením ze dne 18. 8. 2005, sp. zn. I. ÚS 243/05, právní názor k pøedmìtnému problému v nìm Ústavní soud výslovnì nezaujal. V rozsudku 5. senátu ze dne 20. 6. 2005, è. j. 5 Afs 36/2003-87 je uvedeno, ¾e úkon, jím¾ správce danì vymìøil stanovenou daò ve smyslu § 46 odst. 5 daòového øádu (tj. vymìøení danì uplynutím lhùty pøi správnosti daòového pøiznání), je úkonem pøeru¹ujícím bìh tøíleté promlèecí lhùty.
Pøi posouzení pøedlo¾ené sporné právní otázky vycházel roz¹íøený senát z úvahy o významu daní, které jsou platební povinností stanovenou zákonem zejména k získání pøíjmù pro úhradu veøejných potøeb. Tento význam v¹ak nelze chápat izolovanì, nelze jej oddìlit a u¾ vùbec ne nadøadit základním principùm právního státu. Ty jsou vyjádøeny jednak v Ústavì, jednak v Listinì základních práv a svobod.
Tak èl. 1 odst. 1 Ústavy deklaruje podstatu státu zalo¾enou mj. na úctì k právùm èlovìka a obèana a èl. 2 odst. 4 zaruèuje obèanovi ochranu pøed donucením k tomu, co zákon neukládá. Obdobnì i èl. 4 odst. 1 Listiny základních práv a svobod stanoví, ¾e povinnosti mohou být ukládány toliko na základì zákona a v jeho mezích a jen pøi zachování základních práv a svobod. Èl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod obecnì poskytuje ochranu majetku, v odst. 5 pak výslovnì stanoví, ¾e danì a poplatky lze ukládat jen na základì zákona. Danì jsou tedy v zásadì pøípustným zásahem do vlastnického práva, ov¹em pøi respektování principù právního státu. Stát tak mù¾e svou finanèní politiku realizovat jen v zákonných mezích, v¾dy respektujících jistoty daòového poplatníka. Tyto jistoty znamenají nejen vymezení druhu a vý¹e daní, ale i podmínek, za jakých lze daò po¾adovat a vymáhat. Jen tak toti¾ lze zajistit, aby daòový systém byl souèasnì efektivním i spravedlivým. Výrazem toho jsou oprávnìní svìøená správci danì v mezích respektujících práva daòového subjektu. Jestli¾e se tedy správou danì rozumí právo èinit potøebná opatøení ke správnému a úplnému zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností, nejde o právo neomezené. Daòové øízení je proto ovládáno urèitými základními zásadami, mezi které patøí i zásada zákonnosti, tj. povinnost správce danì jednat v øízení o daních v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy tak, aby byly chránìny nejen zájmy státu, ale i zachována práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù a ostatních osob zúèastnìných na daòovém øízení (§ 2 odst. 1 daòového øádu).
Daòové øízení vychází z povinnosti daòového subjektu daò pøiznat a dolo¾it svá daòovì rozhodná tvrzení. V pøípadì, ¾e tak øádnì uèiní, pova¾uje se daò za vymìøenou posledním dnem lhùty k podání daòového pøiznání nebo hlá¹ení, nebo dnem doruèení opo¾dìného daòového pøiznání nebo hlá¹ení, s výjimkou pøípadù, kdy daòový subjekt o sdìlení výslovnì po¾ádá. Pokud v¹ak daòový subjekt svým povinnostem øádnì nedostojí, daò nepøizná vùbec nebo nedolo¾í svá tvrzení, pak správce danì daò vymìøí èi domìøí (§ 46 daòového øádu). Úkonem správce danì, kterým vyrozumí daòový subjekt o stanoveném základu danì a vymìøené dani, je zejména platební výmìr (§ 46 odst. 4, 6 daòového øádu); v pøípadì, ¾e ji¾ daò byla vymìøena nesprávnì, je tímto úkonem dodateèný platební výmìr (§ 46 odst. 7 daòového øádu). Jak platební výmìr, tak dodateèný platební výmìr jsou rozhodnutími ve smyslu § 32 odst. 1 daòového øádu, nebo» ukládají povinnosti (event. pøiznávají práva) a jsou tak realizací zásady o ukládání povinností zpùsobem zákonem stanoveným.
Ukládání povinností na základì zákona, v daném pøípadì vymìøení èi domìøení danì, ov¹em rovnì¾ znamená èasové omezení, v nìm¾ lze splnìní povinnosti po¾adovat. Povinnost podrobit se daòové povinnosti není èasovì bezbøehá, je vázána lhùtami jak ve vztahu k mo¾nosti vymìøení èi domìøení danì, tak ve vztahu k jejímu vymáhání. Za rozhodující z hlediska jistoty daòového poplatníka daòový øád pova¾uje omezení mo¾nosti daò vymìøit èi domìøit, nebo» zde omezuje správce danì lhùtou prekluzivního charakteru, tedy lhùtou, k ní¾ je povinen správce danì pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 47 odst. 1). Oproti tomu lhùtu k vybrání èi vymáhání danì daòový øád výslovnì oznaèil i konstruoval jako lhùtu promlèecí, tj. lhùtu k ní¾ správce danì pøihlí¾í jen k námitce daòového dlu¾níka (§ 70 odst. 1, 3). Toto rozdílné pojetí lhùt je logické, nebo» vìt¹í ochranu lze vy¾adovat tam, kde dochází k zásahu do majetkového práva vymezením vý¹e daòové povinnosti; stalo-li se tak ve lhùtì a je øádnì rozhodnuto o daòové povinnosti, a nesplnil-li ji daòový dlu¾ník sám, je na jeho vùli, zda se podrobí opo¾dìnému vymáhání èi nikoliv.
Na základì tìchto obecných východisek posoudil roz¹íøený senát pøedlo¾enou vìc takto:
Daòový øád v rozhodném znìní stanoví v § 47 odst. 1, ¾e pokud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení, nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat.
V daném pøípadì byla dána povinnost k podání daòového pøiznání, toto podáno bylo, a lhùta pro vymìøení danì zde vlastní jinou úpravu nemá.
Bì¾í-li základní tøíletá lhùty pro vymìøení danì, mù¾e k jejímu pøeru¹ení dojít jen za podmínky, ¾e byl uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo k jejímu dodateènému stanovení a ¾e o nìm byl daòový subjekt zpraven. Co se konkrétnì rozumí úkonem zasahujícím do bìhu lhùty, zákon neuvádí. Je tedy otázkou výkladu, které úkony mohou zpùsobit pøeru¹ení bìhu lhùty, pøièem¾ je tøeba mít na zøeteli, ¾e jde o lhùtu prekluzivní, vytváøející jistotu daòového subjektu o jeho daòové povinnosti. Její bìh lze proto prodlu¾ovat je výjimeènì a z dùvodù záva¾ných.
Není pochyb o tom, ¾e platební (dodateèný platební) výmìr je úkonem správce danì, otázkou v¹ak je, zda naplòuje i podmínky úkonu pøeru¹ujícího bìh lhùty, tj., zda je úkonem smìøujícím k vymìøení danì nebo k jejímu dodateènému stanovení.
Roz¹íøený senát v dané vìci posoudil pøedlo¾enou spornou právní otázku spoèívající v právním názoru na výklad a pou¾ití procesního práva a v souladu s ustanovením § 71 odst. 1 Jednacího øádu Nejvy¹¹ího správního soudu rozhodl usnesením jen o této otázce a vìc vrací 2. senátu, který o ní rozhodne v souladu s vysloveným právním názorem.

References: soud 
 § 47
 § 103
 soud 
 § 47
 § 47
 § 17
 soud 
 soud 
 § 46
 § 32
 § 47
 § 71