Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4582-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-AMT-20-40-50-20191218
Timestamp: 2020-02-23 18:23:21+00:00

Document:
4582-PGPBIC - Amortissements - Régimes particuliers - Amortissements des véhicules de tourisme13
BOI-BIC-AMT-20-40-50-20191218
2019-12-18T08:58:01.000+01:00
Le 4 de l'article 39 du code général des impôts (CGI) exclut des charges déductibles certaines dépenses limitativement énumérées considérées comme somptuaires. Il en résulte que les dépenses revêtant un caractère somptuaire ne peuvent, en principe, être admises dans les charges déductibles, sauf lorsque l'entreprise est en mesure de justifier qu'elles sont nécessaires à son activité en raison même de son objet ou présentent un caractère social.
A cet égard, les dispositions du 4 de l'article 39 du CGI excluent des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt sur les bénéfices, sauf justifications, l'amortissement des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières pour la fraction du prix d'acquisition qui excède 18 300 euros pour les véhicules acquis ou loués à compter du 1er janvier 2017. Le plafond de déductibilité est porté à :
- 30 000 euros pour les véhicules dont le taux d'émission de CO2 est inférieur à 20 grammes par kilomètre ;
- 20 300 euros pour les véhicules dont le taux d'émission de CO2 est supérieur ou égal à 20 grammes et inférieur à 60 grammes par kilomètre ;
- 9 900 euros pour les véhicules acquis ou loués entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2017 émettant plus de 155 grammes de CO2 par kilomètre.
Le seuil d'émission de CO2 pour l'application de ce dernier plafond (9 900 euros) est diminué chaque année à compter du 1er janvier 2018. Ainsi, ce plafond de 9 900 euros s'applique aux véhicules émettant plus de :
Le 4 de l'article 39 du CGI dispose que les entreprises qui possèdent à leur actif des véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 du CGI dont le prix d'acquisition est supérieur au plafond applicable doivent réintégrer dans leur résultat fiscal la fraction de l'amortissement desdites voitures afférente à la partie du prix d'acquisition excédant cette limite.
Ces dispositions s'appliquent à l'ensemble des véhicules automobiles immatriculés dans la catégorie des « voitures particulières », y compris les véhicules « à usages multiples », qui tout en étant classés dans la catégorie « N1 », sont destinés au transport de voyageurs et de leurs bagages ou de leurs biens (BOI-ENR-TFP-TVS-10-20, § 10 à 46), dans la mesure où leur prix d'acquisition dépasse le plafond applicable.
En application des dispositions du a du 4 de l'article 39 du CGI, la fraction amortissable du prix d'acquisition du véhicule s'élève à 18 300 €. Cette limitation est répartie entre le composant et la structure du véhicule de la manière suivante :
Les accumulateurs nécessaires au fonctionnement des véhicules électriques ou les équipements spécifiques permettant l’utilisation du gaz de pétrole liquéfié (GPL) ou du gaz naturel véhicules (GNV) qui ont fait l’objet d’une facturation séparée ou d’une mention distincte qui permet de les identifier lors de l’acquisition de véhicules ne sont pas pris en compte pour l’application des dispositions du 4 de l’article 39 du CGI. Seul l’amortissement concernant le coût du véhicule lui-même est limité (BOI-BIC-AMT-20-30-10, III-C-3 § 660 et 670).
Cette règle s’applique dans les mêmes conditions aux accumulateurs ou aux équipements spécifiques permettant l'utilisation du GPL ou GNV nécessaires au fonctionnement des véhicules hybrides (BOI-RES-000059).
- entreprises et activités relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Il est en effet rappelé que, conformément aux dispositions du 2° du 1 de l’article 93 du CGI, les amortissements déductibles pour la détermination des bénéfices imposables des professions non commerciales sont effectués suivant les règles applicables en matière de bénéfices industriels et commerciaux ;
- entreprises relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles, imposées selon un régime réel, conformément aux dispositions de l’article 72 du CGI.
- la mise de véhicules à la disposition des utilisateurs de façon durable. Il s'agit particulièrement des sociétés de crédit-bail proprement dites qui réalisent des opérations visées à l'article L. 313-7 du Code monétaire et financier. Le crédit-bail constitue en effet un simple mode de financement des actifs utilisés par les entreprises.
Dans ce cas, une fraction des loyers fait l’objet d’une réintégration à l’instar de l’amortissement pratiqué par les entreprises propriétaires, de façon à ce que les entreprises locataires soient placées dans la même situation que ces dernières (II § 220).
Les limitations de 30 000 euros, 20 300 euros, 18 300 euros et 9 900 euros s'appliquent aux véhicules selon leur nature, leur taux d’émission de CO2, leur date de première mise en circulation et la date de leur acquisition par les entreprises.
Le taux de référence pour l’application du dispositif est le taux conventionnel d’émission de dioxyde de carbone déterminé dans les conditions prévues par l’arrêté du ministère de l’équipement, des transports et du logement du 21 avril 2000 relatif à la détermination de la consommation conventionnelle de carburant et des émissions de dioxyde de carbone des véhicules automobiles .
Il est précisé que le taux d’émission applicable à un véhicule est le taux déterminé pour les modèles neufs tel que disponible sur le guide de l’ADEME (Agence de l'environnement et de la maitrise de l'énergie) et dans les points de vente. Aucun ajustement ne doit donc être effectué au cours de l’utilisation ultérieure du véhicule, que ce soit en raison du vieillissement de celui-ci, qui entraîne en principe un accroissement de l’émission de CO2 par kilomètre, ou en raison de l’amélioration du véhicule au moyen d’ajouts techniques qui auraient pour effet d’amoindrir l’émission de CO2 par kilomètre.
Toutefois, lorsque ces améliorations, telles que la transformation d’un véhicule essence en véhicule fonctionnant exclusivement ou non au gaz de pétrole liquéfié (GPL), conduisent à procéder à une réception isolée du véhicule et à modifier les caractéristiques figurant sur la carte grise, il est admis que soit retenu le taux d’émission de CO2 figurant sur la nouvelle carte grise.
Conformément au décret n° 2002-1508 du 23 décembre 2002 relatif à l’information sur la consommation de carburant et les émissions de dioxyde de carbone des voitures particulières neuves, ce taux d’émission de dioxyde de carbone fait l’objet d’une communication auprès du grand public et, donc, des entreprises qui se portent acquéreurs de ces véhicules, sous diverses formes :
- dans chaque point de vente, par une étiquette indiquant les émissions de dioxyde de carbone apposée sur chaque voiture particulière neuve ou affichée près de celle-ci, ainsi que par une liste de ces données dressée par marque et par type de véhicule affichée dans le point de vente (articles 2 et 3 du décret n° 2002-508 du 23 décembre 2002) ;
- dans la documentation utilisée pour la commercialisation, la publicité et la promotion des véhicules, y compris les manuels techniques, par la mention des données relatives aux émissions de dioxyde de carbone se rapportant au véhicule concerné (article 5 du décret n° 2002-508 du 23 décembre 2002) ;
- par la mise à disposition de tout consommateur, dans chaque point de vente, d’un guide de la consommation de carburant et des émissions de dioxyde de carbone des voitures particulières neuves mises en vente sur le territoire national, élaboré par l’ADEME à partir des informations transmises par les constructeurs (article 4 du décret n° 2002-508 du 23 décembre 2002).
Il est en outre rappelé que le taux d’émission conventionnel de CO2 d’un véhicule est en principe indiqué sur la carte grise, cette mention étant prévue par l’arrêté du 22 septembre 2003 modifiant l’arrêté du 5 novembre 1984 relatif à l’immatriculation des véhicules.
Les entreprises qui ont à leur actif des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières et dont le prix d'acquisition, taxes comprises, excède le plafond applicable en fonction du taux d'émission de CO2 desdits véhicules, doivent réintégrer dans le résultat fiscal de ces exercices une fraction de chacune des dotations d'amortissement afférentes à ces véhicules calculée en appliquant à la dotation pratiquée le rapport existant entre la fraction du prix d'acquisition, taxes comprises, qui dépasse le plafond applicable et ce même prix d'acquisition.
En revanche, les accessoires qui fonctionnent de façon autonome ne sont pas à comprendre dans le prix soumis à limitation (exemple : radiotéléphones et CAA Nancy, arrêt du 19 décembre 1991, n ° 90NC00009)
5 000 x (25 000 - 18 300) / 25 000 = 1 340 €
Si la voiture est vendue début N + 4 pour 15 000 €, l'entreprise réalisera une plus-value imposable de : 15 000 - [25 000 - (5 000 X 3)] = 5 000 € qui, n'excédant pas le total des amortissements admis en déduction (3 660 X 3 = 10 980) et des amortissements exclus des charges déductibles (1 340 X 3 = 4 020), aura en totalité le caractère d'une plus-value à court terme .
- caractéristiques du véhicule 1 : prix 26 000 € (TTC), taux d’émission de CO2 = 120 g/km, première mise en circulation le 1er mars N ;
Par simplification, on suppose que les durées d’amortissement sont identiques comptablement et fiscalement, ainsi que la base de l’amortissement ; en outre, l’entreprise ne décompose pas ses véhicules. Il est précisé que l’amortissement est calculé sur la base TTC dans la mesure où la TVA grevant les véhicules de transport des personnes n’est pas déductible (CGI, ann. II, art. 206, IV-2-6° et 7°).
Le 4 de l'article 39 du CGI vise les dépenses supportées par l'entreprise soit directement, soit sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursement de frais.
Sont susceptibles de bénéficier du régime du 7° du 1 de l'article 39 du CGI (déductibilité des dépenses de parrainage) les dépenses de toute nature résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de voitures particulières spécialement équipées pour faire des courses automobiles et affectées de manière durable et exclusive à cet usage. La même solution s'applique à la fraction des loyers non admise en déduction en application du b du 4 de l'article 39 du CGI lorsque ces véhicules sont pris en location ou crédit-bail.
Il y aurait lieu, toutefois, de considérer comme abusives des conventions qui permettraient le transfert de propriété après des délais de location anormalement brefs et de faire jouer les dispositions de l'article L. 64 du LPF relatives à l'abus de droit fiscal. Ainsi, lorsque, à l'échéance finale d'un contrat de crédit-bail mobilier, la levée d'option s'opère moyennant un prix anormalement bas compte tenu de la durée normale d'utilisation du bien concerné et de la période de location écoulée, cette circonstance ne peut que faire présumer qu'une fraction des loyers versés a trouvé sa contrepartie dans un accroissement de l'actif et qu'elle n'aurait pas dû, dès lors, être déduite pour la détermination des résultats imposables du locataire (RM Ligot n° 58434, JO AN du 14 janvier 1985, p. 155).
Le b du 4 de l'article 39 du CGI exclut des charges déductibles la part du loyer supportée par le locataire en cas d'opérations de crédit-bail ou de location, à l'exception des locations de courte durée n'excédant pas trois mois non renouvelables portant sur des voitures particulières, et correspondant à l'amortissement pratiqué par le bailleur pour la fraction du prix d'acquisition du véhicule excédant le seuil de déductibilité applicable audit véhicule (30 000 euros, 20 300 euros, 18 300 euros ou 9 900 euros).
Se reporter au I-A-1 § 20.
Le coût de location des équipements mentionnés au I-A-1 § 35 n’est pas pris en compte pour l’application du 4 de l’article 39 du CGI, à la condition que ces équipements fassent l’objet d’une facturation séparée ou d’une mention distincte qui permet de les identifier lors de l’acquisition ou de la location des véhicules sur lesquels ils s’incorporent (BOI-BIC-AMT-20-30-10, III-C-3 § 670 et 675).
Se reporter au I-A-2 § 40.
Cela étant, la limitation ne s'applique que dans le cas où l'utilisateur du véhicule loué se verrait opposer, s'il était lui-même propriétaire du véhicule, la limitation de l'amortissement visée au 4 de l'article 39 du CGI.
Pour que la neutralité des dispositions du 4 de l'article 39 du CGI soit respectée entre utilisateurs propriétaires et utilisateurs locataires, la réintégration à opérer au titre des loyers doit être égale à celle qu'est tenue d'opérer, au titre de l'amortissement, une entreprise propriétaire d'un véhicule acquis à un prix identique à celui du véhicule pris en location.
Bien entendu, il appartient à l'entreprise locataire d'ajuster elle-même le montant communiqué au prorata du temps pendant lequel elle a eu la disposition du véhicule (voir exemple au II-D § 300 et 310).
Il est enfin rappelé qu’en principe, l’entreprise bailleresse n’est pas tenue d’identifier de composants si les remplacements d’éléments de ces véhicules ne lui incombent pas. En contrepartie, cette obligation impose en principe à l’utilisateur lorsqu’il est juridiquement tenu d’effectuer ces remplacements. En tout état de cause, la limitation prévue au 4 de l'article 39 du CGI ne s’appliquera pas à ces éléments si l’entreprise utilisatrice venait à les identifier à son actif.
Exemple 1 : Véhicule émettant 120 grammes de CO2 par kilomètre, soit un seuil applicable de 18 300 euros.
Soit une voiture particulière acquise à l'état neuf 30 000 euros TTC, soit 25 000 euros HT (taux 20 %), le 1er janvier N (première mise en circulation postérieure à cette date) par une entreprise de location de voitures dont l'exercice est de douze mois et donnée en location de longue durée à une entreprise utilisatrice visée par les dispositions du 4 de l'article 39 du CGI. Si l'amortissement est effectué selon le mode linéaire sur cinq ans, la part non déductible du loyer supportée par le locataire, appréciée annuellement, est déterminée comme suit :
(25 000 € / 5 ) X (30 000 € - 18 300 €) / 30 000 € = 1 950 €
Remarque : Pour le bailleur, la TVA étant récupérable pour les biens donnés en location, le prix de revient amortissable est égal au prix d'achat hors taxe (CGI, ann. II, art. 206, IV-2-6°).
1 950 + ( 1 950 X 20% ) = 2 340 €
Étant donné que le taux de TVA applicable aux locations de longue durée de voitures particulières est le même que celui qui s'applique à l'acquisition des mêmes biens, la réintégration à opérer par l'entreprise locataire est bien égale au montant de l'amortissement que cette dernière aurait dû réintégrer si elle avait été propriétaire du véhicule, soit : ( 30 000 - 18 300 ) X 20 % = 2 340 €
Pour reprendre l'exemple donné ci-dessus, en admettant que l'entreprise utilisatrice, dont l'exercice coïncide avec l'année civile, prenne le véhicule en location à compter du 1er juin, la part de loyer qu'elle devra réintégrer extra-comptablement dans son résultat fiscal est ainsi calculée : 2 340 X 210 / 360 = 1 365 €
Si cette même entreprise a un exercice de vingt et un mois s'achevant le 30 septembre de l'année suivante, la part de loyer à réintégrer extra-comptablement est égale à : 2 340 X 480 / 360 = 3 120 €
Exemple 2 : Véhicule émettant 210 grammes de CO2 par kilomètre, soit un seuil applicable de 9 900 euros.
- prix à l’achat chez l’entreprise B : 36 000 € (TTC), soit 30 000 € HT (taux 20 %) ; le véhicule a été acquis neuf (première mise en circulation) le 1er juillet N-1 par l’entreprise B ;
- taux d’émission de CO2 = 210 g/km ;
L’amortissement annuel est de : 30 000 / 4 = 7 500 € (calcul sur la base HT, la TVA étant déductible chez B en raison de son activité de loueur de véhicules). La fraction de l’amortissement non déductible est égale à : 7 500 X (36 000 - 9 900) / 36 000 = 5 437 €.
Cette part doit être liquidée en tenant compte de la TVA, soit : 5 437 + (5 437 x 20 %) = 6 524 €.
Par ailleurs, dès lors que le b du 4 de l'article 39 du CGI interdit la déduction de la part du loyer, supportée par le locataire, correspondant à l'amortissement du véhicule pratiqué par le bailleur pour la fraction de l'amortissement qui excède le seuil applicable au véhicule (30 000 euros, 20 300 euros, 18 300 euros ou 9 900 euros), il convient de faire application de la limitation de la déductibilité des loyers dans les mêmes conditions que la limitation de la déductibilité de l'amortissement, c'est-à-dire lorsque l'entreprise supporte ces charges directement, ou indirectement sous forme d'allocation forfaitaire ou de remboursement de frais.
/bofip/4582-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-AMT-20-40-50-20191218

References: l'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 1010
 § 10
 l'article 39
 § 660
 § 220
 art. 206
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 § 20
 § 35
 § 670
 § 40
 l'article 39
 l'article 39
 § 300
 l'article 39
 l'article 39
 art. 206
 l'article 39