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Timestamp: 2017-04-28 02:30:45+00:00

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Wird eine betriebliche Forderung im Laufe der Jahre zu einer Privatforderung, ist sie einer Teilwertabschreibung nicht mehr zugänglich. - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 27.11.2003, RV/1186-W/02
Wird eine betriebliche Forderung im Laufe der Jahre zu einer Privatforderung, ist sie einer Teilwertabschreibung nicht mehr zugänglich.
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2004/13/0019 eingebracht. Mit Erk. v. 28.2.2007 als unbegründet abgewiesen. RechtssätzeAlle auf-/zuklappen
RV/1186-W/02-RS1
Wurde die Zulässigkeit von Privatentnahmen, die im Betriebsergebnis keine Deckung finden, im Gesellschaftsvertrag einer Gesellschaft nach bürgerlichem Recht nicht ausdrücklich vereinbart, so entsteht bei dieser Gesellschaftsform eine sofort einklagbare Verbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft (Bertl/Fraberger, Privatkonten-Verrechnungskonten, RWZ 1997, 205). Unternimmt der verbleibende Gesellschafter einer Rechtsanwaltskanzleigemeinschaft keine rechtlichen Anstrengungen, damit der ausscheidende Gesellschafter seine Verbindlichkeiten gegenüber der Gesellschaft, die aus hohen Privatentnahmen resultierten, abdeckt, so ist eine Teilwertabschreibung dieser Forderung unzulässig, wenn der ausscheidende Gesellschafter nur deshalb verschont wird, um ihm den Wiedereinstieg in den Anwaltsberuf nicht zu erschweren. Der auf ein amikales Verhältnis zurückzuführende Forderungsverzicht ist damit privat bedingt (VwGH 3.11.1970, 122/69), sohin auch nicht fremdüblich (vgl. VwGH 2.2.2000, 97/13/0199, ÖStZB 2000, 335; demgemäß sind die Regeln über Verträge zwischen nahen Angehörigen auch bei Personengesellschaften anzuwenden). Das dagegen eingewendete Erk. des VwGH vom 31.3.1998, 96/13/0002, spricht über eine Forderungsabschreibung eines Steuerberaters gegenüber Klienten ab und war - da es im vorliegenden Fall um ein fremdübliches Verhalten gegenüber einem Mitgesellschafter ging - nicht anwendbar. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Übergang von § 4 Abs 3 auf § 4 Abs 1 EStG, Wechsel der Gewinnermittlungsart, Kanzleigemeinschaft von Rechtsanwälten, Gesellschaft nach bürgerlichem Recht, keine Entnahmebefugnis, negatives Kapitalkonto, Ausscheiden eines Gesellschafters, betrieblich oder privat motivierter Forderungsverzicht
und die weiteren Mitglieder Hofrat Mag. Franz Anderl, Robert Hauser und
Christian Franz im Beisein der Schriftführerin Gerlinde Zehetmayer am 26.
November 2003 über die Berufung des Bw., vertreten durch Hübner &
Hübner OHG,, gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 6., 7. und
15. Bezirk, vertreten durch HR Dr. Monika Piffl, betreffend Umsatz- und
Einkommensteuer für die Jahre 1997 und 1998 nach in Wien
Einkommensteuerbescheid und der Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1998
ergehen endgültig.
Mangels Abgabe von
Steuererklärungen für das Jahr 1997 schätzte das Finanzamt im
Zuge der Veranlagung zur Umsatzsteuer und zur Einkommensteuer die
Bemessungsgrundlagen (HA 7 - 15/97).
Die Abgabenfestsetzung für
das Jahr 1998 erfolgte erklärungsgemäß (Gewinnermittlung nach
§ 4 Abs. 3 EStG). Die Veranlagungsbescheide ergingen vorläufig (HA 37
- 40/98).
Am 30. Juli 1999 brachte der
steuerliche Vertreter der Bw. einen Antrag auf Fristverlängerung betreffend
Abgabe der Steuererklärungen für 1997 und 1998 ein (HA 4/97) und
verweist auf seine Anfrage vom 29.7.1999. Der dort beschriebene Sachverhalt
könnte Einfluss auf beide Veranlagungsjahre haben.
In der angesprochenen Anfrage
in Bezug auf die Veranlagung des Jahres 1998 wird im dargestellten Sachverhalt
offensichtlich von einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ausgegangen
(HA 86 ff/98).
Abgabenerklärungen für das Jahr 1998 beantragt der steuerliche
Vertreter in seinem Schreiben vom 8. September 1999 wegen eines möglichen
Überganges der Gewinnermittlung auf § 4 Abs. 1 EStG die
vorläufige Veranlagung des Jahres 1998 aufgrund der abgegebenen
Einnahmen-Ausgaben Rechnung (HA 1/98).
Mit der Begründung, es sei
ein Übergang der Gewinnermittlung auf § 4 Abs 1 EStG per 1.1.1997
vorgenommen worden, beantragt der Bw. in der Berufung die
erklärungskonforme Veranlagung unter Berücksichtigung der für die
beiden Streitjahre beiliegend abgegebenen Jahresabschlüsse (HA 42/98 und
46/98). Im Schriftsatz vom 10.9.2003 erläutert der steuerliche Vertreter
des Bw. die laufende Führung von Büchern und Aufzeichnungen (UFS-Akt).
Demzufolge seien sämtliche Konten, der Gewinnermittlungsbestimmung des
§ 4 Abs 1 EStG entsprechend, laufend geführt, im Jahr 1996 aber nicht
Für das Jahr 1997 ergibt
sich demzufolge ein Verlust von S 836.217,81 (HA 43/98) und errechnet sich wie
nachfolgend dargestellt: Beträge in Schilling. Jahresverlust zum
lt. Bilanz zum
-1.161.997,25
Übergangsgewinn zum
343.583,44
MWR (Auflösung
IFB)
steuerpflichtiges Ergebnis
-836.217,81
In der Bilanz zum 31.12.1997
wird unter der Position 7680 Teilwertabschreibung Umlaufvermögen ein Betrag
von S°2.892.765,20 als Aufwand geltend gemacht (HA 24/97).
Dem bereits angesprochenen
Auskunftsersuchen vom 29.7.1999 (HA 86 ff/98) zufolge führten der Bw. und
Rechtsanwalt Dr. D. bis zum 31.12.1987 eine Rechtsanwaltskanzlei. Wegen Entzuges
der Berufsbefugnis des Kanzleipartners führte der Bw. die Kanzlei alleine
weiter. Sohin wurde die Kanzlei Ende 1987 aufgelöst bzw. mit 1.1.1988 eine
Realteilung vorgenommen.
Beide Mitgesellschafter
hätten zum 31.12.1987 ein durch angelaufene Verluste und Entnahmen
negatives Kapitalkonto gehabt.
Es sei vereinbart worden, das
negative Kapitalkonto des Dr. D. in eine eigene Bilanz zu übernehmen und
eine Gegenposition "Verbindlichkeiten an Kanzlei Dr. J." in Höhe von
S°3.045.017,03 passivisch einzustellen.
Sämtliche Forderungen und
Verbindlichkeiten seien zum Stichtag der Kanlei Dr. J. zugeordnet und von dieser
fortgeführt worden.
Der auf Dr. D. entfallende
Firmenwert sei im negativen Kapitalkonto repräsentiert und die auf ihn
entfallenden Schuldenteile seien auf dem vorher erwähnten
Verbindlichkeitskonto ausgewiesen.
Da in den nächsten Jahren
die zu erwartenden Einkünfte des Dr. D. aus unselbständiger
Tätigkeit keinen ausreichenden Beitrag zur Rückführung der
Verbindlichkeiten leisten konnten und der Bw. durch ein rechtlich mögliches
Insolvenzverfahren seinem Kollegen die Wiederaufnahme seiner
Rechtsanwaltstätigkeit nicht
verhindern wollte, wurde vereinbart,
dass bei Wiedererhalt der Berufsbefugnis des Dr. D. dieser sich verpflichtet,
seine Verbindlichkeit an die Kanzlei des Bw. zurückzuzahlen.
Dies zerschlug sich wegen der
geringen Einkünfte des Dr. D. Auf eine gerichtliche Klage hätte der
Bw. wegen der Gefährdung der Wiedererlangung der Berufsbefugnis des Dr. D.
und der Unwirtschaftlichkeit (die Kosten seien weit höher als der zu
erwartende Erfolg gelegen) verzichtet.
In seinem ergänzenden
Schriftsatz teilt der steuerliche Vertreter (HA 89/98) seine Ansicht mit, es
handle sich um eine dem Betrieb zuzurechnende Forderung in Höhe von
S°3.045.017,03, die wegen Uneinbringlichkeit zur Gänze zu berichtigen
In Ergänzung eines
telefonischen Fragenvorhaltes legte der steuerliche Vertreter die Positionen
Teilwertabschreibung und Schadensfälle, sowie die Zusammensetzung des
Übergangsgewinnes dar (HA 94/98).
Die im Jahr 1997 geltend
gemachte Teilwertabschreibung errechne sich demnach mit 95 % von
S°3.045.016,00; sohin mit S°2.892.765,20.
Im am 20.6.1988
ausgefüllten Fragebogen wird die Umwandlung der Dr. D & Dr. J. GnBR per
1.1.1988 in eine Einzelfirma angezeigt (Feststellungsakt, 3/DB).
Im Veranlagungsjahr 1993 wurde
die Forderung gegenüber Dr. D mit S°761.254,00 (teilweise)
versuchtermaßen berichtigt. Diese Abwertung wurde vom Finanzamt und
zuletzt vom VwGH (Zl 96/13/0007) nicht anerkannt, weil eine Gewinnermittlung
nach den Vorschriften des § 4 Absatz 3 EStG dies nicht vorsieht
(Feststellungsakt, 64/93). Auf Seite 5 des Erkenntnisses des
Verwaltungsgerichtshofes vom 16.12.1998, Zl 96/13/0007 wird ein im Rahmen des
Beschwerdeverfahrens erstmals eingewandter (teilweiser) Forderungsverzicht in
Höhe von S°750.000,00 im Jahre 1992 erwähnt.
Im Feststellungsakt 11 ff/93
erliegt ein weiteres Auskunftsersuchen vom 15.11.1989 an das BMF, das von einer
Lösung ausgeht, Dr. D weder insolvenzrechtlich zu gefährden, noch im
Falle einer nachgelassenen Verbindlichkeit einkommensteuerpflichtig werden zu
lassen (wegen Sanierung). Die Dauer des Wegfalls der Berufsbefugnis wird mit 3
Jahren angegeben. Mit Schreiben vom 16.3.1995 führt der steuerliche
Vertreter die bereits wiedererlangte Berufsbefugnis des Dr. D. an
(Feststellungsakt 6/93).
Dem BMF-Auskunftsansuchen
beigelegt war eine Aufstellung der Aktiven und Passiven zum 31.12.1987
(Feststellungsakt 14/93), die ein negatives Kapital in der Höhe von
S°5.969.423,02 (hievon entfallen auf Dr. D. S 2.903.895,13 und auf den Bw. S
3.065.527,89), Verbindlichkeiten (im wesentlichen Treuhandgelder in Höhe
von S°4.648.443,78) und Verbindlichkeiten gegenüber Banken (in
Höhe von S°2.297.405,00, insgesamt an Verbindlichkeiten
S°7.285.246,84) auswiesen.
Auf den von der Akteneinsicht
ausgeschlossenen Vorgang (Schreiben vom 21.2.1997, Feststellungsakt, lose) wird
Im Schreiben vom 22.9.1989
(Umsatzsteuerakt der GnBR, lose DB) wird vom ehemaligen steuerlichen Vertreter
die Form der Auflösung der Kanzleigemeinschaft dargelegt. Demnach sei eine
Realteilung vorgenommen worden und sämtliche Forderungen und
Verbindlichkeiten Dr. J. zugerechnet worden. Die selbständige
Tätigkeit des Dr. D. ruhe wegen Entzuges der Berufsbefugnis auf Zeit und
das für ihn erstellte Bilanzbündel wird sich bei Wiederaufnahme seiner
selbständigen Tätigkeit als Eröffnungsbilanz
(Umsatzsteuerakat, 7 ff/DB) legt für den Fall der Auflösung die
Beteiligung der Gesellschafter zu gleichen Teilen am Firmenwert und den stillen
Reserven fest (Punkt X. des Vertrages, Umsatzsteuerakt, 10/DB).
Sollten an der Gesellschaft zum
Zeitpunkt der Auflösung nur zwei Gesellschafter beteiligt sein, so wird im
Falle des Austrittes des (vorletzten) Gesellschafters, welcher die
Auflösung der Gesellschaft zur Folge hat, auf eine Realteilung im Sinne des
§ 1215 ABGB verzichtet und treten an die Stelle dieser Bestimmung die
Bestimmungen des HGB, wonach der Vermögensanteil des ausgeschiedenen
Gesellschafters dem verbleibenden Gesellschafter zuwächst. Änderungen
dieses Vertrages und Nebenabreden sind nur dann wirksam, wenn sie schriftlich
getroffen werden (Pkt XII des Vertrages). Das Datum der Unterfertigung lautet
auf den 30.10.1979.
Die unter Beachtung der
Vorschriften des § 4 Abs. 1 EStG ermittelten Ergebnisse der Jahre 1978 bis
1987 und der Saldo der Einlagen und Entnahmen betragen wie folgt (Beträge
in öS):
41.274,00
290.951,37
105.278,00
589.878,00
-244.357,00
1.806.721,53
-401.612,00
1.194.309,84
-591.104,00
513.713,80
955.859,00
644.286,40
(BP-Bericht)
210.392,00
379.892,13
.456,78
423.854,00
692.656,56
587.354,00
817.166,28
1.095.504,00
7.621.032,69
6.525.528,69
Vorhaltsbeantwortung vom 27.6.2002 gibt der Bw. an, es sei eine
Auseinandersetzungsbilanz erstellt worden. Dr. D. habe sein KFZ entnommen. Die
Entnahmen seien aus den laufenden Einnahmen erfolgt. Nähere Details
über die Gründe für den Entzug der Berufsbefugnis bzw Angaben
über die Dauer des Entzuges dürfe der Bw. (infolge seiner
Verschwiegenheitsverpflichtung) nicht machen. Stille Reserven seien im
Unternehmen nicht vorhanden gewesen. Praktisch gesehen sei durch das lang
andauernde Disziplinarverfahren von Dr. D der Firmenwert der Kanzleigemeinschaft
ruiniert bzw der Ruf der Kanzlei in Misskredit gezogen worden. Noch nicht
abgerechnete Leistungen sind von einem von der Rechtsanwaltskammer bestellten
Stellvertreter weiter bearbeitet worden.
über die Berechtigung zur Kapitalentnahme lägen nicht
Von seiten des Bw. gäbe es
eine Haftentlastungserklärung für Dr. D.
Zur Frage des Zeitpunktes der
Uneinbringlichkeit der Forderung bzw des Nachweises der Uneinbringlichkeit
wiederholt der Bw. seine bisherigen Vorbringen, wonach gerichtliche Schritte die
berufliche Existenz des Dr. D. gefährden würden und die Kosten
hierfür weit höher lägen als der Erfolg einer solchen
Dem Schriftsatz waren u.a. der
auf beide Gesellschafter lautende Mietvertrag, sowie der in Bezug auf die
Auseinandersetzung bzw Geltendmachung der Forderung bezughabende Schriftverkehr
beigelegt (Schreiben des Wirtschaftstreuhänders vom 22.9.1989; dieses und
alle weiteren Schriftsätze befinden sich im UFS-Akt).
Demzufolge war vereinbart das
negative Kapitalkonto von Dr. D. in eine eigene Bilanz zu übernehmen und
eine entsprechende Gegenpost "Verbindlichkeiten an die Kanzlei Dr. J."
passivisch einzustellen.
Im Schreiben des Bw. vom
1.12.1992 wird ein teilweiser Schulderlass in Höhe von S°750.000,00
festgehalten und eine Teilzahlung für das Jahr 1993 gefordert. Mit
Schreiben vom 14.12.1995 wird die aushaftende Forderung mit S°3.000.000,00
angeführt und an zugesagte Teilzahlungen des laufenden Jahres erinnert. Am
3.1.1996 teilt Dr. D. mit, er habe vor nicht allzu langer Zeit die
Berufsbefugnis wieder erlangt, sei aber nicht liquide. Nach einer weiteren
schriftlichen Kontaktaufnahme mit Dr. D. im Jahre 1997 stellt dieser seinen
schlechten Gesundheitszustand und seine Einkommensverhältnisse dar. Demnach
erziele er im Jahr 1995 Einkünfte in Höhe von S°530.000,00. Die
Berufsbefugnis halte er nur aufrecht, um in den Genuss der
Versorgungseinrichtung der Kammer zu gelangen. In einem weiteren Schreiben vom
18.11.1997 informiert Dr. D. über die aus gesundheitlichen Gründen
erzwungene Aufnahme einer Teilzeitbeschäftigung. Gefertigt war dieses
Schreiben mit "Dei Alter, Micky". Ein Bescheid des Bundessozialamtes weist Dr.
D. als zum Kreis der begünstigten Behinderten gem. § 2 Abs. 1 BEinstG
gehörend aus.
Im Firmenbuch war D in den
Jahren 1992 und 1993 als Prokurist einer namhaften
Unternehmungsberatungsgesellschaft eingetragen.
Im Zuge der mündlichen
Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt, die strittige
Forderung sei bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung infolge
Uneinbringlichkeit abzuschreiben. Eine Zwangsvollstreckung sei hierfür
nicht Voraussetzung. Allein die Gerichtsgebühren für eine Klage
würden laut den Erfahrungen des Bw. als Korrenzienanwalt
€ 4.332,00 betragen. Das negative Kapitalkonto sei auf
Bankverbindlichkeiten zurückzuführen, die - infolge
Spezialisation auf Inkassotätigkeiten - (auch) aus hohen
vorzufinanzierenden Barauslagen resultierten. Nach Entzug der Berufsbefugnis des
Kanzleipartners und Bestellung eines Vertreters seien viele Klienten
abgewandert. Dem erwarteten neuerlichen Einstieg ins Berufsleben des Partners
bzw dessen Möglichkeit zur Rückzahlung stand dessen Gesundheitszustand
und eine zwischenzeitig aufgenommene Teilzeitbeschäftigung entgegen. Bis
lang sei keine (einzige) Zahlung eingegangen. Vermögen war keines
vorhanden. Bei einer allfälligen Prozessführung wäre im Falle des
Obsiegens das der Kammer mitzuteilende Verfahrensergebnis einem künftigen
Pensionsanspruch entgegengestanden.
Im Zeitraum 1998 bis 2001
erzielte der (ehemalige) Partner Verluste bzw geringfügige Einkünfte.
Derzeit weile der Expartner im Spital, was die Uneinbringlichkeit verdeutlicht.
Nach dem Erkenntnis des VwGH 31.3.1998, 96/13/0002 stehe der aufwandswirksamen
Forderungsabschreibung der Verzicht auf Einbringungsmaßnahmen nicht
Die Teilwertberichtigung sei im
Ausmaß von 95 % der Forderung erfolgt, weil für den verbleibenden
Betrag von S 150.000,00 allenfalls noch Einbringungschancen möglich
Betriebliche Forderung für Zeiträume vor dem
Bereits aus der oben
wiedergegebenen Aufstellung der während des Bestehens der Gesellschaft
erzielten Gewinne und Verluste ist zweifelsfrei ersichtlich, dass die Gewinne
die Verluste weitaus überstiegen haben. Das zum 31.12.1987 vom Bw. bzw der
Gesellschaft dargestellte Kapitalkonto des D ist daher auch wegen der laufend
getätigten Privatentnahmen negativ geworden.
Im Gesellschaftsvertrag sind
keine Regelungen betreffend die Berechtigung zur Vornahme von Privatentnahmen
enthalten. Auch nach dem ABGB, welches für die hier vorliegende
Gesellschaft nach bürgerlichem Recht anzuwenden ist, sind solche nicht
vorgesehen. Da beim gegenständlichen Sachverhalt ein Entzug von
Gesellschaftskapital im Wege von Privatentnahmen unzulässig ist, verringert
sich das Kapitalkonto nicht. Vielmehr entsteht eine sofort fällige und
einklagbare Verbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft. Diese ist -
bei wie im gegenständlichen Fall angewandter Gewinnermittlung nach § 4
Abs 1 EStG - bilanziell zu berücksichtigen (vgl. Bertl, Fraberger,
Privatkonten-Verrechnungskonten in RWZ 1997, 205). Eine Aufnahme der Forderung
gegenüber D in die Bilanz der Gesellschaft bzw eine Aufnahme einer
Verbindlichkeit in der Ergänzungsbilanz des D ist nicht
Wenngleich über den
Zeitraum 1978 bis 1987 hinweg keine erkennbaren Maßnahmen zur
Geltendmachung der Forderung gesetzt wurden, ist dennoch von keiner (mit
Zustimmung des Bw.) erlaubten Reduktion des Kapitalanteiles des D auszugehen.
Insoweit liegt auch keine Änderung des Gesellschaftsvertrages vor, weil
eine solche einer schriftlichen Vereinbarung bedurft hätte. Dies ist nach
den Ausführungen des Bw. selbst nicht geschehen (vgl. Vorhaltsbeantwortung
vom 27. Juni 2002, Punkt XII).
erlauben die übrigen Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages nicht. Einen
Verrechnungsanspruch bei Ausscheiden des D. verbieten die Regelungen betreffend
die Auflösung der Gesellschaft bei Ausscheiden des vorletzten
Gesellschafters. Diesfalls findet keine Realteilung statt, sondern wächst
der Anteil dem verbleibenden Gesellschafter zu, der dann zur Fortführung
der Kanzlei berechtigt ist.
Dass die Gesellschaft niemals
einen Forderungsanspruch gegenüber D (hinsichtlich seiner über die
Gewinnanteile getätigten, unzulässigen Kapitalentnahmen) gestellt und
ausgewiesen hat, mag für die damaligen Beteiligungszeiträume von
steuerlicher Relevanz gewesen sein. Dieser Umstand kann aber nicht dazu
führen, nunmehr eine betriebliche Forderung des Bw. in Bezug auf die
Auffüllungsverpflichtung negativen Kapitalkontos anzunehmen (vgl. VwGH
22.3.1993, 91/13/0091 in ÖStZB 1993, 565); dem steht der Grundsatz der
Periodenbesteuerung, des bereits entstandenen, nicht mehr korrigierbaren
Abgabenanspruches und das Nachholverbot entgegen (hiezu grundlegend
Doralt/Ruppe, Grundriß des österr. Steuerrechtes Bd I 7. Aufl. S 130
und Bd. II 4. Aufl. S 239).
Im vorliegenden Fall sind den
Vereinbarungen zufolge sämtliche betriebliche Forderungen und
Verbindlichkeiten auf den Bw. übergegangen. Insoweit hat auch keine
Realteilung stattgefunden. Sofern dem D. dennoch (unwesentliche)
Wirtschaftsgüter überlassen wurden (zB ein Kraftfahrzeug ), zeigt dies
deutlich, dass nicht einmal der Versuch eines Verrechnungsanspruches erfolgt
Im gegenständlichen Fall
hätte eine Realteilung (bei negativem Firmenwert, fehlenden stillen
Reserven) vielmehr die "Wirkung" einer Auffüllungsverpflichtung
Gerade auf eine solche
Vorgangsweise ist aber vertraglich verzichtet worden.
Betriebliche Forderung zum 31.12.1987
Abgesehen davon, dass eine
erfolgte Auseinandersetzung nach § 142 HGB iSd Pkt X des
Gesellschaftsvertrages anhand der Aktenlage nicht ersichtlich ist, kann mit der
vom Bw. eingewandten Schuldentlastung für Gesellschaftsschulden einerseits
und dem (auf unbestimmte Zeit) zum Ausdruck gebrachten Verzicht, die Forderung
in Bezug auf die unzulässigen, weil die Gewinne übersteigenden
Kapitalentnahmen, sofort geltend zu machen, ein Band zur betrieblichen
Sphäre nicht mehr als bestehend angesehen werden.
Es gehört in Bezug auf die
Befreiung von Verbindlichkeiten bei Ausscheiden eines Gesellschafters zu den
Voraussetzungen eines derartigen Befreiungsanspruches, dass der
Anspruchsprätendent (vorliegend Dr. D.) nicht seinerseits Schuldner des
Anspruchs gem. Art 7 Nr 15 Abs 5 EVHGB (= negatives Kapitalkonto) ist (vgl.
Straube HGB Kommentar, 3. Aufl., Art 7 Nr 15, 16 Tz 29, S 628). Sohin ist eine
Befreiung von Gesellschaftsschulden nur möglich, wenn der Ausscheidende
kein negatives Kapitalkonto hat bzw. ein derartiges auffüllt.
für die vom Bw. behauptete, im Jahr 1987 erfolgte Stundung der Forderung
sind nicht erkennbar, wenn er selbst ausführt, der Verlust der
Berufsbefugnis habe den Ruf der Kanzlei ruiniert. Nicht nachvollziehbar ist
sohin, worin das betriebliche Interesse an einem beruflichen Wiedereinstieg des
D. bestanden haben mag.
Betriebliche Forderung nach dem 31.12.1987
Eine Stundung der Forderung
erweist sich auch nicht im betrieblichen Interesse gelegen, weil 1987 die
Wahrscheinlichkeit vorhandener liquider Mittel oder verwertbarer
Wirtschaftsgüter ungleich höher sein musste, als in Zeiträumen
(durch den Verlust der Berufsbefugnis bedingt) verminderter Erwerbschancen.
Zudem war das laufende Disziplinarverfahren bereits bei aufrechter Gesellschaft
bekannt und der Zeitpunkt der Wiedererlangung der Berufsbefugnis nicht exakt
absehbar, weil die Antragstellung hierfür einzig und allein von D und die
Erteilung von den Gremien der Standesvertretung abhängig war.
Die Stundung erfolgte nach den
Ausführungen des Bw. lediglich deshalb, um eine neuerliche Erteilung der
Berufsbefugnis nicht zu verhindern, um damit die Möglichkeit zur
Rückzahlung der Verbindlichkeiten nicht zu vereiteln.
Umgekehrt hätte aber der
"Schuldner" ein gleichwertiges Interesse daran haben müssen, drohende
Klagen (beispws. durch Aufnahme von Fremdmitteln) abzuwenden.
Dem vorgelegten Schriftverkehr
(zwischen D und dem Bw.) lässt sich demgegenüber entnehmen, dass trotz
erzielter Einkünfte von D und zugegebener Vermögenswerte
(Ansprüche aus einer Lebensversicherung und Versorgungsansprüche
gegenüber der Rechtsanwaltskammer) der Bw. diesbezüglich auf
Einbringungsmaßnahmen (etwa Durchsetzung einer Vinkulierung oder Zedierung
der Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag) verzichtet hat.
Dies steht auch in Einklang mit
der gewählten Formulierung der diversen Auskunftsersuchen, die jedwede
Steuerbelastung von D ausschließen wollten (z.B. vom 15.11.1989 in Bezug
auf die Steuerfreiheit allfällig nachgelassener Schulden des
Mit dem (neben der steuerlichen
Geltendmachung des Forderungsverlustes) nahezu ausschließlich auf die
persönlichen (Wiedererlangung der Berufsbefugnis) und wirtschaftlichen
Verhältnisse (Vermeidung jedweder Steuerbelastung) Rücksicht nehmenden
Verhaltens des Bw. (keine Androhung von Klagen, Unverzinslichkeit der Forderung,
Stundung auf unbestimmte Zeit) mögen private Gründe maßgeblich
gewesen sein (vgl. hiezu den über 10 Jahre amikal gehaltenen
Schriftverkehr). Eine betriebliche Veranlassung für die Stundung der
"Forderung" ist jedoch nicht erkennbar.
Verhältnisse ist von einer amikalen Unterstützung des ehemaligen
Kanzleipartners geprägt, mit dem der Bw. als noch
Rechtsanwaltsanwärter eine Kanzleigemeinschaft gegründet hat. Diese
zeigt sich in den sanktionslos gebliebenen unverhältnismäßigen
Kapitalentnahmen, der unterbliebenen Auseinandersetzung nach § 142 HGB, der
Stundung der "Forderung" ohne irgendeine schriftliche Vereinbarung hierüber
zu treffen und das auf größtmögliche Schonung des Schuldners
bedachte Vorgehen in Bezug auf die "Einbringung" der Forderung in Form von
Erinnerungsschreiben. Ein derartiges Verhalten ist nicht fremdüblich (VwGH
2.2.2000, 97/13/0199, ÖStZB 2000, 335; demgemäß sind die Regeln
von Verträgen zwischen nahen Angehörigen auch unter Gesellschaftern
von Personengesellschaften anzuwenden).
Von einer ernsthaften
Geltendmachung der Forderung kann keine Rede sein, wenn ein im Jahr 1992
ausgesprochener Forderungsverzicht im Zuge der weiteren Erinnerungsschreiben
(z.B. des Jahres 1995) wiederum unberücksichtigt bleibt und der volle
Betrag erinnert wird.
Der Zeitpunkt der
Uneinbringlichkeit der Forderung ist willkürlich (als Replik auf das
ergangene Erkenntnis des VwGH vom 16.12.1998) gewählt, weil der Umstand
unverhältnismäßiger hoher Kosten der Eintreibung bereits
jahrelang ebenso bestand, wie der Grund der Uneinbringlichkeit ("geringe
Einkünfte") und die Forderung über 10 Jahre lang nicht "durchsetzbar"
war. Innerhalb dieses Zeitraumes hat der Bw. nicht einmal durch Androhung einer
Klage den Versuch unternommen, die Ungewissheit über realisierbare
Vermögenswerte von D zu beseitigen bzw zu vermindern.
Bei einer solchen Sachlage ist
das Vorliegen einer betrieblichen "Forderung" zu verneinen und von einer im
Privatvermögen befindlichen "Forderung" auszugehen, deren Wertverlust bzw
deren Uneinbringlichkeit steuerlich unbeachtlich ist (so auch der VwGH, wenn bei
Verzicht auf eine betriebliche Forderung aus privaten Gründen eine Entnahme
angenommen wird; Erk. 3.11.1970, 122/69).
Die durch die Art des
Ausscheidens des Partners bedingte Abwanderung von Kanzleiakten hat keinen
Einfluss auf die Qualifizierung der aus der Verpflichtung zur Auffüllung
des negativen Kapitalkontos resultierenden Forderung. Zahlungen für etwaige
Ablösen von bereits getätigten Barauslagen in Bezug auf durch den von
der Kammer bestellten Stellvertreter übernommene Akten hat der Bw. nicht
Der im Rahmen der
mündlichen Verhandlung eingewandten Vermögenslosigkeit steht der vom
Bw. selbst vorgelegte Schriftverkehr entgegen, wonach Lebensversicherungs- und
Pensionsansprüche gegeben waren.
Der Einwand des Bw.,
Zwangsvollstreckungsmaßnahmen seien nicht Voraussetzung für eine
Abschreibung nicht mehr werthaltiger Forderungen geht ins Leere, weil eine
solche Maßnahme im gegenständlichen Fall nicht einmal angedroht wurde
und das Unterlassen derartiger Maßnahmen nur ein Indiz von vielen war,
welches zur Beurteilung der Forderung als eine nicht betriebliche
Das vom Bw. in der
mündlichen Berufungsverhandlung zitierte VwGH Erk. v. 31.3.1998, 96/13/0002
trifft auf den vorliegenden Fall nicht zu, zumal es bei diesem Anlassfall nicht
um eine Forderungsabschreibung eines Mitgesellschafters, sondern um eine
Forderungsabschreibung eines Steuerberaters gegenüber Klienten ging und
sohin die Fremdüblichkeitskriterien (oa Erk 97/13/0199) nicht anwendbar
Mangels Vorliegen einer
Ungewissheit im Sinne des § 200 BAO ergeht die Berufungsentscheidung in
Bezug auf die Abgabenfestsetzung betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für
das Jahr 1998 endgültig.
In Hinblick auf die bereits in
den Vorjahren laufend geführten Bücher und Aufzeichnungen
(insbesondere Bank-, Treuhand- und Verrechnungskonten) waren für die
Ermittlung der Bemessungsgrundlagen die Bilanzdaten heranzuziehen.
Für das Jahr 1997
errechnen sich die Einkünfte aus selbständiger Arbeit wie folgt
(Beträge in Schilling):
selbständiger Arbeit lt. Berufungsbegehren
+2.892.765,20
Einkünfte aus selbst.
+2.056.547,39
Hinsichtlich der übrigen
Bescheiddaten der Einkommensteuer 1997, der angefochtenen Einkommensteuer 1998
und der auch angefochtenen Umsatzsteuer 1997 und 1998 erfolgt mit dieser
Berufungsentscheidung eine erklärungskonforme Abgabenfestsetzung. Dem 1998
geltend gemachten Verlustabzug in Zusammenhang mit dem begehrten Verlust 1997
konnte jedoch nicht entsprochen werden, da mit dieser Entscheidung für
dieses Jahr ein Gewinn festzusetzen war.
Beilage: 8
Findok-Nr: 6925.1, aufgenommen am: 28.01.2004 16:01:02, zuletzt geändert am: 20.03.2007, Dokument-ID: c6482a3a-5e25-4674-ab45-c57c43180375, Segment-ID: 2ae92966-a221-4f8c-a7d4-6f3a452bd5fc

References: § 4
 § 4

§ 4
 § 4
 § 4
 § 4

§ 4
 § 4

§ 1215
 § 4
 § 2
 § 4
 § 142
 § 142
 § 200