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Timestamp: 2019-05-26 10:01:22+00:00

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Centro de Estudios Tributarios - Tributación de los profesionales independientes y la nueva obligación de cotizar
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En esta vigésima cuarta edición del Reporte Tributario, Nº24 Marzo/2012, se trata un tema que nos atañe directamente como personas naturales, la tributación de los profesionales independientes y la nueva obligación de cotizar, que inicia a contar de este año comercial 2012. Se distingue en primer lugar el tipo de rentas que se ven afectadas, luego se trata la determinación y reconocimiento de éstas, se analizan las normas de retención y pagos provisionales que las afectan y cuándo existe o no obligación de declararlas. A continuación, se señala la forma de tributación de las sociedades de profesionales, se analizan franquicias tributarias que pueden ser utilizadas por profesionales independientes y posteriormente se presenta un caso práctico al respecto. Finalmente se presenta en detalle la nueva obligación de cotizar sobre los honorarios percibidos, incluyendo un caso práctico de ilustración.
i. Ingresos por concepto de honorarios
Para la determinación de las rentas por concepto de honorarios sólo deben considerarse las rentas percibidas según lo definido en el artículo 2 Nº 3 de la LIR, el cual establece que son aquellas rentas que han ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Al contrario, si el servicio ha sido prestado, pero no se ha percibido el pago por éste, la renta no debe computarse en la base imponible del impuesto global complementario.
Es por ello que, el sólo hecho de presentar un cobro de honorarios a través de la emisión de la respectiva boleta, no origina la obligación de considerarlo en ese instante como ingreso bruto, quedando dicha obligación diferida hasta el momento en que efectivamente se produzca su pago.
Sin embargo, se presentan algunos problemas operativos relacionados con la emisión de la boleta de honorarios y la percepción de su pago, debido a que los pagadores de las rentas muchas veces efectúan la retención del 10% que obliga a efectuar el artículo 74 Nº 2 de la LIR, aún cuando no han efectuado el pago de la respectiva boleta de honorarios. Luego, si el pagador de la renta informa estas retenciones en la declaración jurada F-1879, la administración tributaria la computará como un ingreso percibido, y validará su inclusión en la base imponible del impuesto global complementario, ocasionando observaciones a la declaración de impuestos del profesional.
Por tales motivos, muchas veces los contribuyentes prefieren reconocer estos ingresos aún cuando no los han percibido, evitando así cualquier observación a su declaración de impuestos que pueda ocasionar alguna retención de una devolución o bien la impugnación de la declaración cuando esta tenga pago.
ii. Deducción de gastos
De conformidad al artículo 50 de la LIR, estos contribuyentes pueden optar por deducir de sus ingresos los gastos efectivamente pagados, los cuales deberán regirse por las disposiciones del artículo 31, o bien deducir una presunción de gastos equivalente a un 30% de sus ingresos brutos, con tope de 15 UTA ($7.023.780 para el AT. 2012).
Como se señaló, si el contribuyente opta por rebajar de sus ingresos gastos efectivos, deberá someterse a las disposiciones del artículo 31 de la LIR., que de acuerdo a la circular 21 de 1991 que se refiere a la tributación de los profesionales, establece requisitos para su reconocimiento tales como: que se relacionen directamente con el desarrollo de la profesión, que sean necesarios para producir la renta, que se haya incurrido efectivamente en ellos, que se encuentre pagado y que el gasto se acredite fehacientemente ante el Servicio. Asimismo, podrá rebajar como gasto aquellos específicamente regulados en las enumeraciones del artículo 31, en la medida que guarden relación con su giro y su forma de tributación. Es decir, podrá rebajar por ejemplo, intereses originados en créditos destinados a su actividad, depreciaciones de sus activos fijos, pérdidas de arrastre, entre otros.
iii. Corrección monetaria
En cuanto a la corrección monetaria, el artículo 50 establece que tanto los ingresos percibidos, como los gastos pagados, considerados para la determinación de la base imponible del impuesto global complementario, deben estar debidamente actualizados entre la fecha de percepción o desembolso y el 31 de diciembre de cada año.
El artículo 74 Nº 2 de la LIR, obliga a determinadas personas, tales como Instituciones Fiscales, municipalidades, personas jurídicas en general y las personas que obtengan rentas de la primera categoría, que estén obligadas a llevar contabilidad, el deber de efectuar una retención con tasa provisional del 10%, sobre las rentas que paguen y se encuentre clasificadas en el artículo 42 Nº 2 de la LIR.
El pago de la retención se materializa a través del formulario 29, el cual debe ser presentado y pagado dentro de los primeros 12 días del mes siguiente a la retención que afectó la renta, conforme lo dispone el artículo 78 de la LIR. Posteriormente, en el mes de marzo del año siguiente, los agentes retenedores deberán presentar al SII la declaración jurada F-1879, individualizando a los beneficiarios de las rentas, salvo que sólo hayan recibido boletas de honorarios electrónicas, caso en el cual podrán presentar a cambio una declaración jurada simple.
En cuanto a la responsabilidad por el pago o entero en arcas fiscales de la retención, en conformidad al artículo 83 de la LIR, ésta recaerá únicamente sobre las personas obligadas a efectuar la retención, siempre que el contribuyente a quien se le haya debido retener el impuesto acredite que dicha retención se efectuó.
Lo señalado precedentemente significa que un profesional que haya soportado una retención de impuestos por sus honorarios percibidos, no tiene responsabilidad alguna sobre ella, por lo tanto, estos contribuyentes pueden hacer valer dichas retenciones frente a sus obligaciones tributarias que lo afecten, sin importar si el pagador de la renta, ha enterado o no dichas retenciones en arcas fiscales.
Una connotación importante de las retenciones, es que el artículo 75 de la LIR les otorga la calidad de pagos provisionales para los efectos de su imputación, teniendo derecho a solicitar su devolución cuando éstos superen a las obligaciones tributarias que afecten al contribuyente.
Ahora bien, en el caso que los servicios sean prestados a personas distintas a las obligadas a realizar las retenciones de impuestos que establece el artículo 74 N° 2, como es el caso de los servicios que un médico presta a un paciente persona natural, el artículo 84 letra b) de la LIR, establece la obligación de realizar mensualmente pagos provisionales a cuenta de los impuestos anuales que les corresponda pagar, cuya equivalencia corresponde a un 10% sobre el monto de los ingresos mensuales percibidos.
Las rentas afectas al impuesto global complementario, por concepto de honorarios, de conformidad al artículo 65 Nº 3 de la LIR, deben ser declaradas anualmente en la operación renta de cada año, mediante el formulario 22. Sin embargo, si las referidas rentas no exceden en conjunto de 10 UTA, quedan liberados de esta obligación.
Esta liberación debe tenerse presente, debido a que si el contribuyente no se encuentra obligado a presentar una declaración anual de impuestos a la renta, no podría ser afectado con una multa por su no presentación o por su presentación fuera de plazo.
Este podría ser el caso de los contribuyentes que presentan una declaración en el carácter de voluntaria, como serían aquellos que sólo quieren hacer valer una franquicia tributaria como la contenida en el artículo 57 bis (Crédito como incentivo al ahorro).
Muchas veces los contribuyentes pierden algunos beneficios tributarios al conocer de ellos con posterioridad al plazo legal de presentación de las declaraciones anuales de impuestos, con motivo del temor a la aplicación de una multa que supere el monto del beneficio tributario. Sin embargo, como se señaló anteriormente, si este contribuyente obtuvo rentas afectas al impuesto global complementario inferiores a 10 UTA, se encuentra eximido de la obligación de presentar esta declaración de impuestos, teniendo ésta, en consecuencia, el carácter de voluntaria, por lo que el contribuyente tendrá derecho a invocar el beneficio dentro del plazo establecido en el artículo 126 del Código Tributario, vale decir, 3 años.
Para efectos de comprender con mayor claridad la aplicación de estas nuevas disposiciones, se presenta a continuación el siguiente ejemplo:
Como se puede observar, la Ley de la Renta con anterioridad a la reforma previsional, contenida en la Ley 20.255, contaba con disposiciones que incentivaban el pago de cotizaciones, sin embargo, existía un número importante de contribuyentes que no se acogían a ninguna de ellas. Esto puede responder a diversas razones, como el desconocimiento de las disposiciones y/o los beneficios tributarios y previsionales que les reportarían, o simplemente a las personas les interesa una mayor liquidez el día de hoy que esperar una mejor jubilación el día de mañana. Serán estos últimos contribuyentes quienes sin duda postergarán la aplicación estas nuevas normas, renunciado expresamente en los años en que la ley se los permite.
Por otra parte, una vez en aplicación plena de la obligación de pagar cotizaciones previsionales, para algunos contribuyentes será más atractivo tributar rebajando de sus ingresos brutos los gastos efectivos en vez de gastos presuntos, porque los pagos efectivos ya representan alrededor del 16% de los ingresos percibidos (80% de los honorarios brutos x 20% de cotizaciones aproximadamente). Por lo tanto, la regla general que por años fue la excepción, podría tomar el protagonismo entre los contribuyentes.
Finalmente, es importante destacar que la norma afectará previsional y tributariamente (considerando los beneficios previsionales que les reportará) al segmento de contribuyentes con menores ingresos, quienes obtienen rentas inferiores al tope imponible (67,4 UF), o bien, a aquellos contribuyentes que superando esta cantidad cotizaban por una suma inferior, en caso que efectuaran tales cotizaciones previsionales. Lo anterior se produce porque aquellos contribuyentes que se encuentran cotizando sobre el máximo imponible, no deberán efectuar nuevas cotizaciones sobre los honorarios que perciban de su actividad profesional.

References: artículo 2
 artículo 74
 artículo 50
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 31
 artículo 50
 artículo 74
 artículo 42
 artículo 78
 artículo 83
 artículo 75
 artículo 74
 artículo 84
 artículo 65
 artículo 57
 artículo 126