Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5700-PGP.html?identifiant=BOI-IS-GPE-30-30-10-20120912
Timestamp: 2018-01-22 04:14:42+00:00

Document:
5700-PGPIS - Régime fiscal des groupes de sociétés - Paiement de l'impôt sur les sociétés dans le cadre du régime des groupes1
BOI-IS-GPE-30-30-10-20120912
Version en vigueur du 11/06/13 à aujourd'hui.
2012-09-12T06:00:00.000+02:002013-04-10T16:56:15.000+02:00
Aux termes du 1 de l’article 223 N du code général des impôts (CGI), toute société qui rejoint un groupe fiscal est tenue de verser, dans les conditions de droit commun (cf. BOI-IS-DECLA-20-10-10), les acomptes d’impôt sur les sociétés prévus à l'article 1668 du CGI pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle entre dans le groupe.
En application de l'article 223 A du code général des impôts, la société mère se constitue seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble. Ce résultat étant constitué du résultat des sociétés déjà membres du groupe et de celui des sociétés entrant dans le périmètre, les acomptes d'impôt sur les sociétés sont calculés sur le bénéfice de l'ensemble du groupe, y compris celui afférent aux nouveaux membres de celui-ci.
Les acomptes dus à raison du bénéfice d'ensemble sont constitués d'une part de ceux que les nouveaux membres sont tenus de verser pour le compte du groupe dans les conditions de droit commun, en application des dispositions du 1 de l'article 223 N, au cours des 12 mois suivant le début de l'exercice de leur entrée dans le groupe et d'autre part de ceux payés par la société mère pour le compte des sociétés déjà membres du groupe.
Aux termes du 1 de l'article 223 N du CGI, toute société qui rejoint un groupe fiscal est tenue de verser les acomptes d'impôt sur les sociétés prévus à l'article 1668 pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle entre dans le groupe. Ces acomptes sont calculés sur la base du résultat individuel de la société au titre de l'exercice précédent avec une éventuelle limitation appliquée conformément au 4 bis de l'article 1668 du CGI, mais sans possibilité de les moduler en fonction du résultat d'ensemble envisagé. En cas d'insuffisance d'évaluation et de versement, la majoration prévue à l'article 1731 du CGI, soit 5 % des sommes omises, est applicable, assortie de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI. Les acomptes ainsi versés par la filiale sont considérés comme versés pour le compte du groupe et viennent en déduction du solde de l'impôt acquitté par la société mère au nom du groupe.
Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2010, la dernière phrase du premier alinéa du 1 de l'article 223 N du CGI a été aménagé pour permettre aux sociétés qui rejoignent un groupe fiscal de moduler leurs acomptes en fonction de la cotisation prévisionnelle d’impôt sur les sociétés du groupe.
Exemple 1 : Une filiale F rejoint le groupe G au 1er janvier N. Le résultat de F est traditionnellement bénéficiaire. Le résultat prévisionnel de N est égal à 100. Le résultat prévisionnel du groupe G, avant l’entrée de F dans le groupe, est égal à – 200. Les sociétés F et G peuvent s’abstenir de verser des acomptes en N.
Exemple 2 : Une filiale F rejoint le groupe G au 1er janvier N. Le résultat de F en N-1 est égal à 100, tout comme son résultat prévisionnel de N. Le résultat du groupe G en N est égal à 100, mais son résultat prévisionnel en N, avant que F ne rejoigne le groupe, est égal à – 80. La société F doit calculer ses acomptes sur la base d’un résultat prévisionnel de 20. Le groupe G n’a pas d’acomptes à verser, dès lors que les acomptes versés par la société F sont considérés comme versés pour le compte du groupe G.
Exemple 3 : Deux filiales F1 et F2 rejoignent le groupe G au 1er janvier N. Les résultats de F1 et de F2 en N-1 sont égaux à 100, tout comme leur résultat prévisionnel de N. Le résultat du groupe G en N est égal à 100, mais son résultat prévisionnel en N, avant que F1 et F2 ne rejoignent le groupe, est égal à – 160. Les sociétés F1 et F2 doivent chacune calculer leurs acomptes sur la base d’un résultat prévisionnel de 40. Le groupe G n’a pas d’acomptes à verser, dès lors que les acomptes versés par les sociétés F1 et F2 sont considérés comme versés pour le compte du groupe G. L’excédent sera restitué à la société tête de groupe lors de la liquidation du solde d’impôt sur les sociétés.
Pour plus de précisions sur ces points, voir BOI-IS-GPE-50.
Conformément à l'article 223 N-1 du CGI, lorsque la liquidation de l'impôt sur les sociétés dû par la société mère à raison du résultat d'ensemble du premier exercice d'application du régime de groupe fait apparaître que les acomptes versés par les sociétés du groupe sont supérieurs à l'impôt dû, l'excédent de versement est restitué à la société mère dans les trente jours de la date de dépôt du relevé de solde de cette société.
Seules sont développées au II-C les spécificités du dernier acompte dû par la société mère dans le cadre du régime fiscal des groupes de sociétés. Les règles communes à toutes les grandes entreprises sont développées au BOI-IS-DECLA-20-10-10-II-B-1-c.
Sont concernées les sociétés dont le chiffre d'affaires réalisé au titre du dernier exercice clos ou de la dernière période d'imposition est d'au moins cinq cent millions d'euros.
Conformément au neuvième alinéa du 1 de l'article 1668 du CGI, pour la société mère d'un groupe fiscal, la limite de cinq cents millions d'euros s'apprécie en faisant la somme algébrique des chiffres d'affaires de chacune des sociétés membres du groupe au titre de l'exercice au cours duquel le dernier acompte d'impôt sur les sociétés est dû, déterminés dans les conditions décrites dans le BOI-IS-DECLA-20-10-10-II-B-1-c-2°-a°, réalisés au titre de l'exercice précédent.
Il est rappelé qu'en application de l'article 223 N du CGI, une société nouvellement membre d'un groupe fiscal est tenue de verser des acomptes pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle entre dans le groupe. Le montant de ces acomptes à verser est déterminé selon les dispositions du 1 de l'article 1668 du CGI , y compris les dispositions du cinquième à huitième alinéa si le chiffre d'affaires de l'exercice de cette société au titre de l'exercice précédent est supérieur à cinq cents millions d'euros et si la condition tenant à l'évolution de son résultat en propre (cf. II-C-2) est remplie.
Pour la notion de résultat à retenir voir BOI-IS-DECLA-20-10-10-II-B-1-c-4°.
En application de l'article 223 A du CGI , la société mère se constitue, par son option, seule redevable de l'impôt sur le résultat d'ensemble. Dans ces conditions, la société mère est donc tenue de calculer les acomptes à verser sur le résultat d'ensemble du groupe.
Le résultat prévisionnel tel que défini ci-avant est déterminé en fonction du périmètre du groupe fiscal de l'exercice au titre duquel le dernier acompte est dû. Ainsi, le résultat prévisionnel du groupe fiscal est déterminé à partir des résultats de l'ensemble des sociétés membres du groupe, y compris les résultats des sociétés nouvellement entrés dans le groupe. Inversement, il ne doit pas être tenu compte des résultats afférents aux sociétés sorties du groupe au cours de l'exercice pour déterminer le résultat prévisionnel de cet exercice.
Par son arrêt « Société Wolseley Centers France » (CE, 12 mars 2010, n° 328424), le Conseil d’Etat a jugé que : « ni les dispositions de l'article 223 A du CGI, en vertu desquelles une société mère peut devenir seule redevable de l'impôt sur les sociétés calculé sur l'ensemble des résultats du groupe qu'elle constitue avec ses filiales, ni les dispositions des articles 223 B du CGI et 223 E du CGI, relatives aux règles de détermination du résultat d'ensemble imposable, de l'article 223 N du CGI, relatives aux conditions de paiement de l'impôt, et de l'article 223 R du CGI, relatives aux conséquences de la sortie du groupe d'une société ou de la cessation du régime du groupe, ni aucune autre disposition ne déterminent les conditions de répartition de la charge de l'impôt entre les sociétés d'un groupe intégré ; elles n'impliquent pas davantage, dans le silence de la loi, que l'économie d'impôt résultant, le cas échéant, de l'application de ces dispositions ne bénéficie qu'à la seule société mère ; par suite, les sociétés membres d'un groupe intégré sont libres de prévoir par une convention d'intégration les modalités de répartition entre ces sociétés de la charge de l'impôt ou le cas échéant de l'économie d'impôt résultant du régime d'intégration ».
Pour l'ancienne doctrine précitée, la prise en charge par la société mère de l'impôt dû par les sociétés du groupe faisait naître une créance de la société mère sur ces sociétés. Lorsque l'impôt mis à la charge de chacune des sociétés du groupe était d'un montant différent de celui qu’elle aurait acquitté si elle n’avait pas été membre du groupe, cette différence était considérée comme une subvention consentie, selon le cas, par la société mère ou par la société du groupe. Constituait également une subvention de la société mère à la société du groupe le versement ou l'inscription en compte représentatif du déficit subi par cette dernière société au titre d'exercices au cours desquels elle est membre du groupe. Les règles applicables à ces subventions ou abandons de créances étaient celles prévues par les articles 223 B du CGI et 223 R du CGI.
Toutefois, ce principe de libre répartition de la charge d’impôt s’exerce dans le cadre général tracé par le Conseil d'État, à savoir sous réserve que : « les stipulations de la convention procèdent à une répartition tenant compte des résultats propres de chaque société du groupe dans des conditions telles que cette répartition ne porte atteinte ni à l'intérêt social propre de chaque société ni aux droits des associés ou des actionnaires minoritaires ».
En pratique, la méthode retenue par les groupes doit ainsi faire référence, pour le calcul des économies d’impôt et des versements corrélatifs, aux résultats individuels des sociétés membres du groupe déterminés comme si elles étaient imposées séparément. Cette méthode ne peut toutefois pas conduire à faire supporter à une filiale une charge d’impôt supérieure à la charge d’impôt qu’elle aurait dû supporter si elle n’avait pas appartenu au groupe intégré : une telle méthode serait en effet constitutive d’un acte anormal de gestion. Elle ne doit pas non plus léser les droits des associés ou actionnaires minoritaires.
Ainsi que l’a jugé le Conseil d'État dans son arrêt « Société GE Healthcare Clinical Systems » (CE, 11 décembre 2009, n° 301341), le dédommagement, par une société mère, d’une filiale déficitaire qui sort du groupe à raison du préjudice subi du fait de la perte du droit au report déficitaire, ne constitue pas une subvention à caractère imposable chez la société qui le reçoit, mais une indemnité ayant pour objet de compenser un supplément d’imposition à caractère non déductible chez la société versante et non imposable chez la société récipiendaire.
A cet égard, le Conseil d'État a notamment appliqué ces principes dans un cas où l’indemnisation de la filiale sortante était prévue dans son principe par la convention d’intégration et les modalités de calcul de l’indemnité étaient fixées ultérieurement par les parties (CE, 24 novembre 2010, « Société Saga » n° 333867 et « Société Saga Air Transport » n° 333868).
Cela étant, le montant de l’indemnité ne peut excéder celui résultant de l’évaluation du préjudice subi par la société qui sort du groupe du fait de l’attribution définitive de ses déficits à la société mère durant sa période d’appartenance au groupe. A défaut, l’excédent constitue une subvention imposable soumise aux dispositions prévues aux articles 223 B du CGI et 223 R du CGI.
Ces principes s’appliquent également en matière de répartition de la charge de contribution sociale sur l’impôt sur les sociétés (CGI, art. 235 ter ZC), ainsi que de la charge de contribution exceptionnelle sur l'impôt sur les sociétés (CGI, art.235 ter ZAA) cf. BOI-IS-GPE-30-30-20.
Toutefois, sous réserve de ne pas constituer un acte anormal de gestion, et de ne pas léser les droits des associés ou actionnaires minoritaires, la répartition de la charge de ces contributions entre les sociétés du groupe peut, par exception à la limite précisée au second paragraphe du n° 250, conduire à faire supporter à une filiale une charge d’impôt supérieure à la charge d’impôt qu’elle aurait dû supporter.
Pour l’application des principes ainsi dégagés par le Conseil d'État et conformément aux dispositions de l’article L10 du livre des procédures fiscales, les groupes doivent tenir à la disposition de l’administration fiscale les conventions d’intégration et tous autres documents ou renseignements de nature à justifier que les modes de répartition retenus respectent ces principes, y compris dans l’hypothèse où les groupes prévoient une indemnisation des filiales à leur sortie du groupe.
L'article 46 quater-0 ZJ de l'annexe III au CGI précise que ces acomptes sont versés au comptable de la DGFIP du lieu d'imposition de la société qui ne fait plus partie du groupe. Ils sont déterminés d'après le résultat du dernier exercice clos et calculés sur le bénéfice imposable de cette société selon les modalités prévues à l'article 1668 du CGI (cf. BOI-IS-DECLA-20-10-10-II-B).
Si la sortie du groupe d'une société est motivée par un événement ou une opération qui se réalise au cours de l'exercice de sortie (par exemple cession de participations, dissolution,...), la société mère doit payer immédiatement les acomptes déjà échus de l'exercice. Toutefois, la majoration de 10 % pour paiement tardif ne sera appliquée qu'aux sommes non réglées au plus tard à la date limite de paiement du plus prochain acompte exigible au cours du même exercice, ou du versement du solde de liquidation lorsque la société qui ne fait plus partie du groupe est soumise aux dispositions du 2 de l'article 221 du CGI.
/bofip/5700-PGP.html?identifiant=BOI-IS-GPE-30-30-10-20120912

References: l'article 1668
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 1668
 l'article 1668
 l'article 1731
 l'article 1727
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 1668
 l'article 223
 l'article 1668
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 223
 l'article 223
 art. 235
 art.235

L'article 46
 l'article 1668
 l'article 221