Source: http://kraken.slv.cz/1Afs67/2011
Timestamp: 2018-10-16 11:19:26+00:00

Document:
1Afs67/2011
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì E L S s. r. o., se sídlem Purkyòova 21/1024, 301 36 Plzeò, zastoupené Mgr. Romanem Seidlerem, advokátem se sídlem Malická 11, 301 00 Plzeò, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 2790/14, 305 72 Plzeò, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 19. 12. 2007, è. j. 11297/07-1200-400358, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 6. 5. 2011, è. j. 30 Af 41/2010-160,
[1] Finanèní úøad v Plzni zahájil u ¾alobkynì dne 11. 10. 2004 daòovou kontrolu danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období let 2002 a 2003. Na jejím základì domìøil platebním výmìrem ze dne 16. 2. 2007, è. j. 54267/07/138911/1743, ¾alobkyni daò z pøíjmù právnických osob za rok 2002 ve vý¹i 2 475 970 Kè. K odvolání ¾alobkynì Finanèní øeditelství v Plzni rozhodnutím ze dne 19. 12. 2007, è. j. 11297/07-1200-400358, dodateènì vymìøenou daòovou povinnost sní¾ilo na èástku 1 802 340 Kè.
[2] Proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou podanou u Krajského soudu v Plzni; ten rozsudkem ze dne 31. 3. 2010, è. j. 30 Ca 21/2008-55, ¾alobu zamítl. Ke kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì Nejvy¹¹í správní soud rozsudkem ze dne 9. 9. 2010, è. j. 1 Afs 69/2010-125, napadený rozsudek krajského soudu zru¹il. Shledal jej èásteènì nepøezkoumatelným, jeliko¾ se krajský soud dostateènì nevyjádøil k námitce týkající se vyplacení prémií zamìstnancùm ¾alobkynì ve vý¹i 896 037 Kè a k námitce týkající se správnosti zaúètování pojistného plnìní za ¹kody zpùsobené povodní. Ohlednì hodnocení ostatních námitek ¾alobkynì pøisvìdèil Nejvy¹¹í správní soud závìrùm zaujatým krajským soudem.
[3] V novém øízení o ¾alobì krajský soud rozsudkem ze dne 6. 5. 2011, è. j. 30 Af 41/2010-160, ¾alobu opìtovnì zamítl. Zabýval se pøedev¹ím námitkou týkající se úètování prémií pro zamìstnance v roce 2002 a správností zaúètování pojistného plnìní; ve vztahu k ostatním ¾alobním námitkám zopakoval své pùvodní závìry vyslovené v rozsudku ze dne 31. 3. 2010.
[4] ®alobkynì (dále té¾ stì¾ovatelka ) napadla rozsudek krajského soudu vèas podanou kasaèní stí¾ností namítajíc, ¾e jsou dány dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ s. ø. s. ), tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a vada øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu.
[5] Pøedmìtem sporu v projednávané vìci byly dva úèetní pøípady: správce danì neuznal jako daòovì úèinný náklad èástku ve vý¹i 896 037 Kè odpovídající prémiím pro zamìstnance za rok 2002 zaúètovanou na úèet Md 521-Mzdy/D 383-Výdaje pøí¹tích období a dále vytkl stì¾ovatelce, ¾e zkrátila daòové pøíjmy o pojistné plnìní ve vý¹i 1 987 926,60 Kè, nebo» celkovou po¾adovanou vý¹i pojistného plnìní nezaúètovala do výnosù zdaòovacího období roku 2002.
[6] Co se týèe správnosti úètování prémií pro zamìstnance za rok 2002, stì¾ovatelka se ztoto¾òuje se závìrem krajského soudu, ¾e rozhodující je v dané vìci posouzení, zda zamìstnancùm stì¾ovatelky vznikl za rok 2002 právní nárok na vyplacení prémií èi nikoli, pøípadnì v jaké vý¹i. Podle stì¾ovatelky nárok na vyplacení odmìn vznikl a byl vázán na hospodáøský výsledek roku 2002. Proto s ním bylo úètováno v souladu s ustanovením § 3 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, podvojnými zápisy do období, s ním¾ pøedmìtné skuteènosti èasovì a vìcnì souvisí. Zaúètování prémií bylo rovnì¾ v souladu s opatøením Ministerstva financí è. 281/89 759/2001, kterým se stanoví úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele. Správnost tohoto postupu potvrdil i stì¾ovatelkou pøedlo¾ený znalecký posudek, který v¹ak správce danì neosvìdèil jako dùkaz.
[7] Nesprávné závìry ¾alovaného jsou podle stì¾ovatelky ovlivnìny skuteèností, ¾e finanèní orgány vycházely z nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu. Nebyly toti¾ provedeny navrhované svìdecké výpovìdi zamìstnancù (Z. V., J. M. a R. F.), kteøí vìdìli, zda jim nárok na odmìnu vznikl èi nikoliv. Správce danì rovnì¾ nevyhodnotil dokument Zásady pro úètování roèních odmìn-mzdových nákladù ze dne 15. 8. 2002 a neosvìdèil znalecký posudek Ing. Michálka.
[8] Stì¾ovatelka nesouhlasí s právním názorem krajského soudu, ¾e závìry vyslovené v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 3. 2011, è. j. 8 Afs 35/2010-106, jsou aplikovatelné na projednávaný pøípad. V uvedeném rozsudku byl nárok na roèní prémie vázán na øadu podmínek (schválení auditu, schválení pøedstavenstvem aj.), zatímco v øe¹eném pøípadì byl nárok vázán na hospodáøský výsledek k 31. 12 2002; podmínka výplaty související s pøedáním staveb v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO je podmínkou rozvazovací. Proto ke konci roku 2002 vznikl zamìstnancùm stì¾ovatelky nárok na tuto mzdovou slo¾ku.
[9] Svìdecké výpovìdi zamìstnancù stì¾ovatelky v projednávané vìci by urèitì nebyly redundantní, jak uvedl krajský soud i ¾alovaný. Zamìstnanec, jako druhá strana smluvního vztahu, by patrnì vìdìl, zda mu nárok na odmìnu vznikl èi nikoliv.
[10] Závìr krajského soudu, ¾e roèní odmìna pøedstavuje nenárokovou slo¾ku mzdy, nebo» její pøiznání automaticky nevyplývalo pouze z odvedení práce v pøíslu¹ném zdaòovacím období, ale záviselo té¾ na hospodáøském výsledku, na pøedání ve¹kerých staveb v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO, na rozhodnutí jednatele a na finanèní situaci spoleènosti, je v rozporu se skuteèným skutkovým stavem vìci. Nárok na odmìny vznikl výslovnì jako pobídková slu¾ka mzdy na základì dosa¾eného hospodáøského výsledku a byl zamìstnanci spoleènosti vymahatelný; nezávisel v¹ak na finanèní situaci stì¾ovatelky ani na rozhodnutí jednatele spoleènosti. V tomto ohledu se navíc krajský soud nevypoøádal s odùvodnìním ¾alovaného, který dùvody neuznání pøedmìtného nároku formuloval odli¹nì.
[11] Dále stì¾ovatelka k otázce správnosti úètování pojistného plnìní namítla, ¾e krajský soud nesprávnì interpretoval rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 12. 2008, è. j. 2 Afs 101/2008-143, na nìj¾ v rozhodnutí odkazoval. Krajský soud uzavøel, ¾e v daném pøípadì nestaèilo tvrdit, ¾e stì¾ovatelkou vyèíslená ¹koda nebyla ze strany poji¹»ovny od samého zaèátku akceptována, ale bylo by nutné dostateènì konkrétnì uvádìt, ¾e ke dni úèetní závìrky neexistovala jistota o pojistném plnìní, resp. ¾e existovala pochybnost o povinnosti poji¹»ovny plnit z pojistné smlouvy. To v¹ak stì¾ovatelka v podané ¾alobì netvrdila.
[12] Podle stì¾ovatelky v¹ak pojistná událost, u ní¾ není postavena najisto jak vý¹e pojistného plnìní, tak skuteènost, zda se o pojistnou událost skuteènì jedná, není opakem pojistné události, u ní¾ není známa pouze vý¹e plnìní. Podle stì¾ovatelky ke dni 31. 12. 2002 ani v dobì sestavení úèetní závìrky nebylo jisté, ¾e poji¹»ovna bude skuteènì plnit. Jistotu pojistného plnìní nebylo mo¾né dovozovat z tvrzení Komerèní poji¹»ovny a. s. ze dne 28. 11. 2007 ani z poskytnutí zálohy na pojistné plnìní ve vý¹i 1 250 000 Kè, tak jak uèinil krajský soud. Stì¾ovatelka v¹ak ke dni sestavení úèetní závìrky nemìla postaveno najisto, zda poji¹»ovna bude vùbec plnit z pojistné smlouvy a v pøípadì ¾e ano, v jaké vý¹i.
[13] Krajský soud se podle stì¾ovatelky nedostateènì zabýval prvotním odhadem poji¹»ovny, která vý¹i vzniklé ¹kody odhadla na 2 000 000 Kè. Oba odhady ¹kod byly navíc provedeny v srpnu 2002 a úèetní závìrka byla sestavena dne 25. 3. 2003. V tomto okam¾iku tak nebylo jisté, zda a pøípadnì kolik bude poji¹»ovna plnit. Tyto skuteènosti byly známy a¾ 8. 6. 2004.
[14] Stì¾ovatelka nesouhlasí s krajským soudem, ¾e v pøedmìtném pøípadì musela pøevá¾it zásada èasové a vìcné souvislosti pøed zásadou opatrnosti, proto mìl být oèekávaný výnos z pojistné náhrady zaúètován do úèetního období roku 2002. Popsaný závìr navíc krajský soud nijak blí¾e neodùvodnil. Podle stì¾ovatelky by v¹ak po¾adované zaúètování oèekávaných výnosù na dohadné úèty aktivní nijak nepøispìlo k naplnìní zásady vìcné a èasové souvislosti nákladù a výnosù a bylo by nesprávné, nebo» v koneèném dùsledku bylo pojistné plnìní v roce 2004 vyplaceno v jiné vý¹i.
[15] Stì¾ovatelka je toho názoru, ¾e o pøedmìtné události úètovala v souladu s úèetními pøedpisy a základ danì stanovila správnì. Závìr krajského soudu je absurdní, nebo» je po ní vy¾adován negativní dùkaz (prokázání, ¾e panovala nejistota o titulu plnìní), co¾ je nezákonné a nemo¾né. Stì¾ovatelka od poèátku øízení uvádìla, ¾e jí nebyla známa vý¹e pojistného plnìní ke dni sestavení úèetní závìrky. Proto byla do výnosù pøedmìtného úèetního období zaúètována pouze èástka ve vý¹i pøijaté zálohy na pojistné plnìní, u ní¾ se stì¾ovatelka domnívala, ¾e ji nebude vracet. Koneèná vý¹e úhrady pojistného plnìní byla známa a¾ dne 8. 6. 2004. Krajský soud se v projednávané vìci nedostateènì vypoøádal rovnì¾ s námitkou stì¾ovatelky, ¾e ji ¾alovaný pøes její ¾ádost neseznámil s ve¹kerými dùkazními prostøedky.
[16] Finanèní orgány tedy nesprávnì aplikovaly ustanovení § 25 odst. 2 zákona o úèetnictví tím, ¾e zahrnuly èástku ve vý¹i 1 987 926,50 Kè do výnosù zdaòovacího období 2002. Napadené rozhodnutí bylo vydáno na základì nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu. Nebyly provedeny navrhované dùkazní prostøedky (výslechy svìdkù), které mohly pøispìt k øádnému zji¹tìní skutkového stavu, a stì¾ovatelka nebyla seznámena s dùkazním øízením provádìným u poji¹»ovny. Tyto skuteènosti mìly za následek nezákonnost napadeného rozhodnutí.
[17] Závìrem stì¾ovatelka navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud pøiznal kasaèní stí¾nosti odkladný úèinek. Vykonatelnost dodateèného platebního výmìru by pro ni znamenala zpùsobení nenahraditelné újmy spoèívající v likvidaci a následném konkursu spoleènosti. Pøiznání odkladného úèinku se zároveò ¾ádným zpùsobem nedotkne práv tøetích osob. Svoji nepøíznivou ekonomickou situaci stì¾ovatelka dolo¾ila úèetními výkazy k 31. 12. 2010.
[18] Ze v¹ech shora uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Krajského soudu v Plzni zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[19] ®alovaný se k podané kasaèní stí¾nosti ve stanovené lhùtì nevyjádøil.
[20] Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování kasaèní stí¾nosti hodnotil, zda jsou splnìny podmínky øízení, pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost má po¾adované nále¾itosti, byla podána vèas a osobou oprávnìnou, a není dùvodné kasaèní stí¾nost odmítnout pro nepøípustnost. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
[22] Nejprve se Nejvy¹¹í správní soud zabýval obecnì vznesenou námitkou nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu [ad III. A); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.] a námitkou nesprávného posouzení roèních odmìn zamìstnancù [ad III. B); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]. Poté hodnotil námitku nesprávného posouzení úètování pojistného plnìní [ad III. C); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.] a námitku nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu, resp. zákonnosti postupu správce danì v pøedcházejícím øízení [ad III. D); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.].
[23] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti v obecné rovinì namítala, ¾e se krajský soud nevypoøádal s odùvodnìním ¾alovaného, ohlednì nesprávného úètování roèních prémií zamìstnancù. Ten toti¾ pøedmìtnou otázku odùvodnil jiným zpùsobem ne¾ krajský soud. Krajský soud dále podle stì¾ovatelky nedostateènì reagoval na její argumentaci týkající se zásady opatrnosti pøi úètování vý¹e pojistného plnìní. Nevìnoval se rovnì¾ námitce, ¾e ¾alovaný neseznámil stì¾ovatelku s dùkazy pøedlo¾enými poji¹»ovnou v prùbìhu odvolacího øízení.
[24] K otázce nepøezkoumatelnosti rozhodnutí soudu pro nedostatek dùvodù se zdej¹í soud vyjádøil ji¾ v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publikovaném pod è. 133/2004 Sb. NSS, www.nssoud.cz, v nìm¾ uvedl, ¾e [n]edostatkem dùvodù pak nelze rozumìt dílèí nedostatky odùvodnìní soudního rozhodnutí, ale pouze nedostatek dùvodù skutkových. Skutkovými dùvody, pro jejich¾ nedostatek je mo¾no rozhodnutí soudu zru¹it pro nepøezkoumatelnost, budou takové vady skutkových zji¹tìní, která utváøejí rozhodovací dùvody, typicky tedy tam, kde soud opøel rozhodovací dùvody o skuteènosti v øízení nezji¹»ované, pøípadnì zji¹tìné v rozporu se zákonem anebo tam, kdy není zøejmé, zda vùbec nìjaké dùkazy v øízení byly provedeny. Za nepøezkoumatelné se pova¾uje té¾ rozhodnutí, v nìm¾ se soud nevypoøádá se v¹emi uplatnìnými ¾alobními body (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 4. 2004, è. j. 4 Azs 27/2004-74, www.nssoud.cz).
[25] S ohledem na vý¹e citovanou judikaturu je zdej¹í soud toho názoru, ¾e se krajský soud dostateènì vypoøádal s námitkou týkající se zaúètování prémií pro zamìstnance do nákladù roku 2002. Není pravdou, ¾e by vìc posoudil odli¹nì od ¾alovaného a byl povinen vysvìtlit, z jakých dùvodù se od argumentace ¾alovaného odchýlil. Krajský soud ve shodì s ¾alovaným dovodil, ¾e odmìny pro zamìstnance mohou být zahrnuty do nákladù bì¾ného období tehdy, je-li postaveno na jisto, ¾e budou v pøí¹tím roce vyplaceny. Krajský soud pøi posuzování této námitky vycházel pøedev¹ím z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu a uzavøel, ¾e prémie pro zamìstnance stì¾ovatelky tvoøily nenárokovou slo¾ku mzdy, nebo» ke konci roku 2002 nebylo zøejmé, zda v pøí¹tím roce skuteènì budou vyplaceny èi nikoliv; jeho argumentace vychází ze závìrù zaujatých ¾alovaným v napadeném rozhodnutí. Nelze tak souhlasit se stì¾ovatelkou, ¾e byl krajský soud povinen blí¾e odùvodòovat, proè argumentaci ¾alovaného v nìkterých ohledech rozhojnil.
[26] Nejvy¹¹í správní soud dále podotýká, ¾e krajský soud dostateènì odùvodnil, proè neshledal dùvodnou námitku nesprávného zahrnutí pohledávky za poji¹»ovnou na dohadné úèty aktivní. Krajský soud vycházel z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 12. 2008, è. j. 2 Afs 101/2008-143, a podrobnì vysvìtlil, z jakých dùvodù je námitka stì¾ovatelky nedùvodná. Na stranì 21 napadeného rozsudku se zabýval i zásadou opatrnosti a s poukazem na shora citovaný rozsudek uvedl, ¾e v daném pøípadì musí pøevá¾it zásada èasové a vìcné souvislosti. K popsanému závìru dospìl na základì stejných úvah jako Nejvy¹¹í správní soud ve zmiòovaném rozsudku è. j. 2 Afs 101/2008-143. Lze souhlasit se stì¾ovatelkou, ¾e krajský soud mohl tuto svoji úvahu dále rozvést a svùj závìr zøetelnì vysvìtlit. Nicménì pokud tak neuèinil, pøedstavuje tato skuteènost dílèí nedostatek odùvodnìní, který v¹ak v souladu se shora citovanou judikaturou není dùvodem pro zru¹ení rozsudku krajského soudu pro nepøezkoumatelnost.
[27] Na námitku stì¾ovatelky týkající se nezákonného postupu finanèních orgánù, které ji neseznámily s dùkazy od poji¹»ovny obstaranými v odvolacím øízení, reagoval krajský soud na stranì 22 napadeného rozsudku. Nepova¾oval za dùvodné namítané zkrácení stì¾ovatelky na právech. Také na tomto místì Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil stì¾ovatelce, ¾e odùvodnìní krajského soudu je velice kusé. Je z nìj nicménì patrno, ¾e s ohledem na celý prùbìh øízení, krajský soud dospìl k závìru, ¾e daòové øízení probìhlo v souladu se zákonem. Uvádìné dílèí pochybení krajského soudu pøedstavuje dílèí nedostatek odùvodnìní, který v¹ak nezakládá nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu pro nedostatek dùvodù.
[28] Z uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvodnou námitku nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu pro nedostatek dùvodù.
III. B) Námitka nesprávného posouzení roèních odmìn zamìstnancù
[29] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti konstatovala, ¾e nárok zamìstnancù na výplatu roèních prémií závisel pouze na hospodáøské situaci a vznikl ke dni 31. 12. 2002. Skuteènost, ¾e vyplacení odmìn bylo vázáno rovnì¾ na pøedání v¹ech staveb v souladu s platnými smlouvami a po¾adavky ISO, byla pouze rozvazovací podmínkou. K této otázce mìl správce danì provést svìdecké výpovìdi jejích zamìstnancù, z nich¾ by bylo mo¾né zjistit, zda jim nárok na pøiznání odmìn skuteènì vznikl k 31. 12. 2002 èi nikoliv. Krajský soud ve vztahu k obdobnì formulované ¾alobní námitce uvedl, ¾e pøiznané odmìny netvoøily nárokovou slo¾ku mzdy, nebo» ke konci úèetního období nebylo zøejmé, zda skuteènì budou v následujícím roce vyplaceny. Jejich pøiznání záviselo té¾ na hospodáøském výsledku, na pøedávání ve¹kerých staveb s platnými smlouvami a pøedpisy ISO, na finanèní situaci spoleènosti a na rozhodnutí jejího jednatele.
[30] Stì¾ejní otázkou je tedy posoudit, zda stì¾ovatelka byla oprávnìna úètovat o roèních odmìnách pro zamìstnance ve vý¹i 896 037 Kè na úètu 383-výdaje pøí¹tích období.
[31] Podle § 23 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, je základem danì rozdíl, o který pøíjmy, s výjimkou pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì, a pøíjmù osvobozených od danì, pøevy¹ují výdaje (náklady), a to pøi respektování jejich vìcné a èasové souvislosti v daném zdaòovacím období, upravený podle následujících odstavcù. Podle desátého odstavce citovaného ustanovení se pro zji¹tìní základu danì vychází z úèetnictví vedeného podle zvlá¹tního pøedpisu, pokud zvlá¹tní pøedpis nebo tento zákon nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem.
[32] Stì¾ovatelka jako právnická osoba, je¾ má sídlo na území Èeské republiky, je úèetní jednotkou a má povinnost vést úèetnictví ode dne svého vzniku a¾ do dne svého zániku (§ 4 odst. 1 zákona o úèetnictví). Pøi vedení úèetnictví je povinna dodr¾ovat zejména smìrnou úètovou osnovu, uspoøádání a oznaèování polo¾ek úèetní závìrky a konsolidované úèetní závìrky, obsahové vymezení tìchto závìrek, úèetní metody a ostatní podmínky vedení úèetnictví stanovené provádìcími právními pøedpisy. Provádìcí právní pøedpisy stanoví mimo jiné uspoøádání, oznaèování a obsahové vymezení nákladù, výnosù a výsledkù hospodaøení v úèetní závìrce (§ 4 odst. 8 zákona).
[33] Pøíslu¹ným provádìcím právním pøedpisem, v souladu s ním¾ byla stì¾ovatelka povinna úètovat, bylo opatøení Ministerstva financí è. 281/89 759/2001 ze dne 13. 11. 2001, uveøejnìné v è. 11/2001 Finanèního zpravodaje (oznámení o vydání pøedmìtného opatøení publikováno ve Sbírce zákonù, èástka 156/2001), kterým se stanoví úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele. Z èl. VIII odst. 1 písm. d) Pøílohy 2 citovaného opatøení plyne, ¾e náklady a výdaje, které se týkají budoucích období, je nutno èasovì rozli¹it ve formì nákladù pøí¹tích období (úèty 381 a 382) a výdajù pøí¹tích období (úèet 383). Èl. IX odst. 4 Pøílohy 2 zmiòovaného opatøení uvádí, ¾e se jako výdaje pøí¹tích období úètují náklady, je¾ s bì¾ným úèetním obdobím souvisejí, av¹ak výdaj na nì nebyl dosud uskuteènìn. Lze vyúètovat pouze èástky, u nich¾ je známo, ¾e se v budoucích obdobích vynalo¾í na pøíslu¹ný úèel a v urèité vý¹i. Úètuje se zde napø. nájemné placené pozadu, prémie a odmìny placené po uplynutí roku. Tato polo¾ka tedy vyjadøuje závazek v budoucnu uvedený výdaj uskuteènit. Jestli¾e má toti¾ výsledek hospodaøení zji¹tìný na akruální bázi spolehlivì a smysluplnì informovat o dosa¾ené výnosnosti spoleènosti, je ¾ádoucí, aby byly k uskuteènìnému úèetnímu pøípadu vykázány jak s ní související náklady, tak výnosy (tzv. princip pøiøazování nákladù výnosùm; srov. Kovanicová, D. Abeceda úèetních znalostí pro ka¾dého. Praha: Bova Polygon, 2008. s. 343).
[34] Ze zákona o daních z pøíjmù tedy vyplývá, ¾e pøi stanovení základu danì musí být respektována vìcná a èasová souvislost pøíjmù a výdajù vynalo¾ených v daném zdaòovacím období (akruální princip). Provádìcí právní pøedpis pak stanoví, ¾e jako výdaje pøí¹tích období lze úètovat èástky, u nich¾ panuje jistota o skuteènosti, ¾e budou v budoucím období vynalo¾eny v urèité vý¹i. Toté¾ vyplývá z obecných zásad úèetnictví. Pokud výdaj odpovídající nákladùm, které souvisejí s bì¾ným úèetním obdobím, se uskuteèní a¾ v období budoucím, musí do výsledku hospodaøení vstoupit ji¾ v bì¾ném období; toho se dosáhne èasovým rozli¹ením (srov. Kovanicová, D. Abeceda úèetních znalostí pro ka¾dého. Praha: Bova Polygon, 2008. s. 185).
[35] Pro vìc je tedy zásadní posoudit, zda v daném pøípadì vznikl zamìstnancùm stì¾ovatelky nárok na vyplacení odmìn bezpodmíneènì ke konci roku 2002 a zda tedy bylo zøejmé, ¾e odmìny budou v následujícím období skuteènì vyplaceny.
[36] Ze správního spisu vyplynuly následující skuteènosti. Podle stì¾ovatelkou pøedlo¾ených Zásad pro úètování roèních odmìn-mzdových nákladù schválených dne 15. 8. 2002, stanovila spoleènost jako pobídkovou slo¾ku mzdy roèní odmìny zamìstnancùm pro rok 2002 ve vý¹i 39 % zisku na základì hospodáøského výsledku. Výplata odmìn byla stanovena na srpen 2003 za pøedpokladu, ¾e budou a byly ve¹keré stavby pøedány v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO 9001. Jednatel spoleènosti udìlil dne 20. 3. 2003 pokyn k proúètování prémií k výplatì zamìstnancùm ze zisku za rok 2002 ve vý¹i 896 037 Kè s tím, ¾e odmìny budou vyplaceny, jakmile to dovolí finanèní situace podniku. Následnì dne 20. 8. 2003 rozhodl jednatel spoleènosti o nevyplacení roèních odmìn zamìstnancùm spoleènosti za rok 2002 s odùvodnìním: V souvislosti s finanèní situací spoleènosti a zejména se skuteèností, ¾e ze strany zamìstnancù zanikl nesplnìním závazného po¾adavku pøedání ve¹kerých staveb v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO 9001 nárok na vyplacení prémií za rok 2002 (týká se zejména staveb Z© Cerhovice, Z© Zbiroh).
[37] Jak správnì uvedl krajský soud, obdobnou otázkou se zdej¹í soud zabýval v rozsudku ze dne 31. 3. 2011, è. j. 8 Afs 35/2010-106, www.nssoud.cz, v nìm¾ konstatoval, ¾e [[p]øi posuzování ka¾dého pøípadu je tøeba vycházet z toho, jak byly u konkrétního daòového subjektu upraveny podmínky vzniku nároku na fakultativní odmìnu. Je podstatný rozdíl, pokud je ve zdaòovacím období uskuteènìno zdanitelné plnìní a dosud není známa jeho pøesná vý¹e a pøípadem, kdy zatím nemù¾e být jisté, zda popø. v jaké vý¹i mzdový náklad podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù v budoucnu vznikne. Není tedy rozhodující, zda zamìstnancùm spoleènosti vznikl nárok na výplatu roèní odmìny ke dni úèetní závìrky, je v¹ak podstatné, zda byly splnìny dílèí podmínky nezbytné pro vznik tohoto mzdového nároku.
[38] V projednávané vìci nebylo sporu o tom, v jaké vý¹i mìly být roèní odmìny vyplaceny. Konkrétní vý¹e byla stanovena v zásadách pro úètování odmìn jako 39 % zisku podle hospodáøského výsledku. Zásadní otázkou tedy bylo posouzení, zda nárok zamìstnancù na výplatu odmìn byl ke konci zdaòovacího období nezpochybnitelný; jinak by èástka zamý¹lených (ov¹em nejistých) odmìn nemohla být zaúètována do nákladù podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù a souèasnì jako výdaj pøí¹tích období.
[39] Nejvy¹¹í správní soud se plnì ztoto¾nil se závìry zaujatými krajským soudem i ¾alovaným, ¾e v projednávané vìci zamìstnancùm stì¾ovatelky nárok na vyplacení odmìn za rok 2002 ke konci zdaòovacího období nevznikl. Výplata odmìn byla toti¾ podle zásad pro úètování roèních odmìn podmínìna pøedev¹ím pøedáním v¹ech staveb v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO 9001; jejich zaúètování mìlo být provedeno a¾ na základì pokynu jednatele spoleènosti. Dne 20. 3. 2003 sice jednatel dal pokyn k zaúètování odmìn, nicménì podmínil jejich zaplacení finanèní situací podniku (srov. pokyn k proúètování prémií ze dne 20. 3. 2003). V srpnu 2003 pak jednatel rozhodl, ¾e roèní odmìny zamìstnancùm spoleènosti nebudou vyplaceny, nebo» nebyl splnìn po¾adavek na øádné pøedání ve¹kerých staveb. Vyplacení odmìn podle nìj nebylo vhodné ani s ohledem na aktuální finanèní situaci spoleènosti. Je tak zøejmé, ¾e roèní odmìny zamìstnancù byly závislé pøedev¹ím na øádném pøedání staveb a na rozhodnutí jednatele o pøiznání odmìn. Ke dni sestavení úèetní závìrky nebylo zøejmé, ¾e roèní odmìny zamìstnancù budou v následujícím období skuteènì vyplaceny, nebo» jednatel jejich výplatu podmiòoval finanèní situací spoleènosti; zároveò nebylo jisté, zda byla splnìna podmínka pro pøiznání odmìn spoèívající v pøedání staveb v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO. Ze správního spisu vyplývá, ¾e tato skuteènost byla známa a¾ v srpnu 2003.
[40] V souladu s vý¹e uvedeným stì¾ovatelka nemohla vycházet z toho, ¾e ke dni úèetní závìrky pøedstavovaly tyto nenárokové èásti mzdy konkrétní a nezpochybnitelný výdaj vztahující se ke zdaòovacímu období 2002. Proto o èástce ve vý¹i 896 037 Kè nemohla úètovat jako o výdajích pøí¹tích období a nebyla oprávnìna zahrnout danou èástku do daòovì uznatelných nákladù v roce 2002 podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
[41] Argumentace stì¾ovatelky, ¾e podmínka øádného pøedání staveb byla podmínkou rozvazovací, a proto nárok zamìstnancù na výplatu roèních prémií ke konci roku 2002 skuteènì vznikl, je nepøiléhavá a v rozporu se zji¹tìným skutkovým stavem. Ze zásad pro úètování roèních odmìn zøetelnì vyplývá, ¾e výplata roèních odmìn mìla probìhnout za pøedpokladu, ¾e budou a byly ve¹keré stavby pøedány v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO 9001. Vznik nároku na výplatu odmìn tak v souladu s uvedeným dokumentem byl podmínìn podmínkou øádného pøedání ve¹kerých staveb. Je-li vznik práva vázán na splnìní podmínky, jedná se o podmínku odkládací (§ 36 odst. 2 zákona è. 40/1964 Sb., obèanského zákoníku, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù), nikoliv podmínku rozvazovací. U podmínky odkládací existuje do splnìní, nesplnìní èi zmaøení podmínky (conditione pendente) stav nejistoty, kdy se neví, zda uèinìný právní úkon, který je jinak platný a závazný, av¹ak není je¹tì úèinný, vùbec právní úèinky nabude (srov. ©vestka, J. in ©vestka, J., Spáèil, J., ©kárová, M. a kolektiv. Obèanský zákoník I. Praha: C. H. Beck, 2009, s. 331). V daném pøípadì by tedy nárok zamìstnancù na výplatu roèních prémií vznikl teprve tehdy, pokud by ve¹keré stavby byly pøedány v souladu s platnými smlouvami a pøedpisy ISO. Stì¾ovatelka tedy nesprávnì dovozuje, ¾e se jednalo o podmínku rozvazovací. Z dikce zásad pro úètování odmìn je zøejmé, ¾e nárok na výplatu odmìn mìl vzniknout teprve v situaci, kdy budou v¹echny stavby popsaným zpùsobem pøedány.
[42] K otázce pou¾itelnosti znaleckého posudku, v nìm¾ se znalec vyjádøil ke správnosti zaúètování prémií za rok 2002, Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na závìry vyslovené v pøedchozím rozsudku ze dne 9. 9. 2010, è. j. 1 Afs 69/2010-127. Lze rovnì¾ konstatovat, ¾e v projednávané vìci nebylo dùvodné provádìt stì¾ovatelkou navrhovaný výslech zamìstnancù spoleènosti, kteøí mìli potvrdit, ¾e jim nároky na odmìny za rok 2002 skuteènì vznikl. Posouzení otázky, zda ke konci roku 2002 byly splnìny podmínky pro vyplacení prémií, je otázkou skutkovou. Z relevantních podkladù slou¾ících pro výplatu odmìn (zejména vý¹e zmiòované listinné dùkazní prostøedky, které jsou souèástí správního spisu) finanèní orgány, krajský soud a nyní i Nejvy¹¹í správní soud dospìly k nezpochybnitelnému závìru, ¾e ke konci roku 2002 nebylo mo¾né jednoznaènì konstatovat, zda nárok zamìstnancù na výplatu prémií v celkové vý¹i 896 037 Kè s urèitostí vznikl. Byl toti¾ vázán na podmínku øádného provádìní staveb s platnými smlouvami a pøedpisy ISO a závisel i na finanèní situaci a koneèném rozhodnutí jednatele spoleènosti (jak vyplynulo pøedev¹ím z pokynu jednatele k proúètování prémií ze dne 20. 3. 2003 a z jeho rozhodnutí o nevyplacení roèních odmìn ze dne 20. 8. 2003). Subjektivní náhled zamìstnancù na danou otázku pro posouzení pøedmìtné otázky není relevantní a nemohl by ani nijak pøispìt k lep¹ímu posouzení vìci, nebo» finanèní orgány v prùbìhu øízení shromá¾dily dostateèné dùkazy pro uèinìní jednoznaèného a nezpochybnitelného závìru o tom, ¾e pøislíbené roèní prémie èinily nenárokovou slo¾ku mzdy zamìstnancù, u ní¾ nebylo s koneènou platností postaveno na jisto, zda bude zamìstnancùm v budoucím období skuteènì vyplacena.
[43] Z popsaných dùvodù neshledal Nejvy¹¹í správní soud námitku nesprávného posouzení roèních odmìn zamìstnancù krajským soudem dùvodnou.
III. C) Námitka nesprávného posouzení správnosti zaúètování pojistného plnìní
[44] Stì¾ovatelka dále zpochybòovala závìr ¾alovaného a krajského soudu, ¾e byla povinna v dané vìci zaúètovat po¾adovaný nárok za poji¹»ovnou v dùsledku pojistné události na vrub úètu 388-Dohadné úèty aktivní a zároveò tuto èástku zahrnout do výnosù v úèetním období roku 2002. Krajský soud v této souvislosti uvedl, ¾e ke dni úèetní závìrky panovala jistota o existenci nároku stì¾ovatelky na pojistné plnìní, ov¹em nebyla zøejmá jeho pøesná vý¹e. Z popsaných dùvodù mìlo být o výnosu pojistného úètováno jako o dohadné polo¾ce aktivní.
[45] Nejvy¹¹í správní soud tedy posuzoval, zda v projednávaném pøípadì byla stì¾ovatelka povinna zaúètovat oèekávaný výnos z pojistného plnìní ke konci roku 2002 do výnosù a jako dohadnou polo¾ku aktivní na úèet 388.
[46] Z ustanovení § 25 odst. 2 zákona o úèetnictví vyplývá, ¾e úèetní jednotky pøi oceòování ke konci rozvahového dne zahrnují jen zisky, které byly dosa¾eny, a berou v úvahu v¹echna pøedvídatelná rizika a mo¾né ztráty, které se týkají majetku a závazkù a jsou jim známy do okam¾iku sestavení úèetní závìrky, jako¾ i v¹echna sní¾ení hodnoty bez ohledu na to, zda je hospodáøským výsledkem úèetního období zisk nebo ztráta.
[47] Také pøi posouzení této otázky lze vycházet z opatøení Ministerstva financí è. 281/89 759/2001, ze dne 13. 11. 2001, kterým se stanoví úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele. Podle èl. IX odst. 7 Pøílohy 2 citovaného opatøení se na úètu 388-Dohadné úèty aktivní úètují dohadné polo¾ky aktivní, které nelze vyúètovat jako obvyklé pohledávky, pøièem¾ výnos z tìchto polo¾ek pøíslu¹í do daného úèetního období, resp. je prokazatelnì protipolo¾kou k vyúètovaným nákladùm. Jde napø. o pohledávku za poji¹»ovnou v dùsledku pojistných událostí v pøípadech, kdy nebyla je¹tì poskytnuta pojistná náhrada a poji¹»ovna nepotvrdila ke konci rozvahového dne koneènou vý¹i náhrady. Patøí sem i výnosové úroky, které nebyly zahrnuty do bankovního vyúètování za bì¾né úèetní období, resp. toto bankovní vyúètování bylo chybné, jako¾ i odhad poplatkù z licencí nebo jiných majetkových práv, pokud není je¹tì známa vý¹e poplatkù. Vý¹e uvedené pøípady se vyúètují se souvzta¾ným zápisem ve prospìch úètù 648-Ostatní provozní výnosy, 662-Úroky, 641-Tr¾by z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku. Jedná se tedy o dosud nezaúètované pohledávky, které vìcnì a èasovì souvisejí s bì¾ným obdobím, nicménì není známa jejich skuteèná vý¹e, proto se nezaúètují jako obvyklé pohledávky.
[48] Ze správního spisu vyplývá, ¾e dne 13. 8. 2002 vznikla ve sportovním areálu POHODA, ©»áhlavy 136, ¾alobkyni ¹kodní událost. Dne 26. 8. 2006 bylo podáno oznámení pojistné události è. 1636, v nìm¾ byla stì¾ovatelkou vyèíslena vý¹e ¹kody na 3 237 926,50 Kè. Dne 8. 6. 2004 obdr¾ela stì¾ovatelka oznámení poji¹»ovny o výsledku ¹etøení pojistné události ze dne 13. 8. 2002, v nìm¾ poji¹»ovna stanovila pojistné plnìní v celkové vý¹i 2 778 083,32 Kè. Ve zprávì o daòové kontrole ze dne 16. 2. 2007, è. j. 17752/07/138931/3201, správce danì uvedl, ¾e z pøedlo¾ených dokumentù je zøejmé, ¾e v roce 2002 poji¹»ovna nepotvrdila do data uzavírání úèetních knih koneènou vý¹i náhrady, pouze poskytla zálohu na plnìní k pojistné události (19. 2. 2003 záloha 1 250 000 Kè, 21. 10. 2003 záloha 200 000 Kè a dne 19. 12. 2003 záloha 500 000 Kè). Správce danì uzavøel, ¾e oèekávané plnìní od poji¹»ovny, které nelze vyúètovat jako obvyklé pohledávky, pøièem¾ výnos z tìchto polo¾ek pøíslu¹í do daného úèetního období, resp. je prokazatelnì protipolo¾kou k vyúètovaným nákladùm se úètuje jako oèekávaný výnos na úètu ( ) mimoøádné výnosy (Dal) proti úètu è. 388-Dohadné úèty aktivní (Md). ®alobkynì zaúètovala do výnosù v roce 2002 pouze pøijatou zálohu od poji¹»ovny ve vý¹i 1 250 000 Kè, proto správce danì zvý¹il stì¾ovatelce v pøedmìtném zdaòovacím období základ danì o èástku 1 987 926,50 Kè (oèekávané plnìní od poji¹»ovny 3 237 926,50 Kè mínus záloha od poji¹»ovny 1 250 000 Kè).
[49] ®alovaný se v napadeném rozhodnutí ztoto¾nil se závìry správce danì a uzavøel, ¾e daòový subjekt mìl zahrnout oèekávané plnìní od poji¹»ovny, které nelze vyúètovat jako obvyklé pohledávky, do zdanitelných výnosù roku 2002. Nelze akceptovat postup stì¾ovatelky, která do výnosù roku 2002 úètovala pouze èástku odpovídající skuteènì pøijaté záloze na pojistné plnìní, pøesto¾e na základì pøedlo¾ených listin po¾adovala vy¹¹í náhradu. Z likvidaèních protokolù poji¹»ovny ostatnì vyplynulo, ¾e vy¹¹í náhrada jí také byla skuteènì poskytnuta, by» nedosáhla vý¹e uvedené v soupisu pøedbì¾ných ¹kod. V podané ¾alobì stì¾ovatelka mimo jiné zpochybòovala závìr ¾alovaného, ¾e do výnosù mìl být zaúètovaný výnos v po¾adované vý¹i a pro vyrovnání celkového majetku mìly být následnì pou¾ity opravné polo¾ky. Konstatovala, ¾e do výnosù úètovala v souladu se zásadou opatrnosti jen pøijaté zálohy od poji¹»ovny, nebo» ty pøedstavovaly jediný jistý výnos v daném období; v daném okam¾iku nebyly známy vìrohodnìj¹í údaje pro zaúètování výnosù.
[50] Krajský soud vycházel pøi posouzení této otázky z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 12. 2008, è. j. 2 Afs 101/2008-143, publikovaného pod è. 1804/2009 Sb. NSS. V nìm zdej¹í soud pøi posuzování obdobné otázky uvedl, ¾e podstatné je, zda ke dni úèetní závìrky, byla jistota o titulu plnìní, tedy zda nebyla pochybnost o povinnosti poji¹»ovny plnit z pojistné smlouvy. Konstatoval, ¾e za naplnìní podmínek úètování pojistného plnìní na dohadné úèty aktivní nelze pova¾ovat jen uzavøenou pojistnou smlouvu, musí být souèasnì zøejmé, ¾e do¹lo k pojistné události. Není-li zøejmé, ¾e poji¹»ovna bude skuteènì plnit, nelze trvat na pøiøazení oèekávaného výnosu z pojistné náhrady do bì¾ného období prostøednictvím dohadné polo¾ky aktivní.
[51] V nyní projednávané vìci je v¹ak situace odli¹ná ne¾ vìci posuzované Nejvy¹¹ím správním soudem v rozsudku è. j. 2 Afs 101/2008-143, kdy panovala nejistota o skuteènosti, zda poji¹»ovna vùbec bude plnit. V prùbìhu celého daòového øízení nebylo nijak zpochybnìno, ¾e by panovaly nejasnosti ohlednì toho, zda po nastalé ¹kodní události má poji¹»ovna vùbec plnit. Tato skuteènost byla mezi stì¾ovatelkou a Komerèní poji¹»ovnou, a. s. nesporná. V øe¹eném pøípadì neprobíhala ¾ádná jednání ohlednì toho, zda ¹kodní událost bude uznána za událost pojistnou èi zda se na ni vztahují urèité výluky uvedené v pojistné smlouvì, jak tomu bylo v pøípadì posuzovaném Nejvy¹¹ím správním soudem v rozsudku è. j. 2 Afs 101/2008-143. Stì¾ovatelka tedy oèekávala, ¾e od poji¹»ovny pojistné plnìní za pøedmìtnou ¹kodní událost obdr¾í, ov¹em nevìdìla v jaké vý¹i. Popsaná situace je tedy typickým pøíkladem, kdy mìla být oèekávaná (tj. stì¾ovatelkou po¾adovaná) vý¹e pojistného plnìní zaúètována jednak do výnosù bì¾ného období a jednak jako dohadná polo¾ka aktivní. Ke dni sestavování úèetní závìrky panovala jistota o existenci nároku na pojistné plnìní za poji¹»ovnou a tento nárok se vztahoval k úèetnímu období roku 2002, nebo» právì v tom období byly vynakládány náklady na odstranìní ¹kod, k nim¾ do¹lo pøi pojistné události; nebyla známa pouze pøesná vý¹e pojistného plnìní.
[52] Stì¾ovatelka byla povinna zaúètovat èástku, kterou po poji¹»ovnì po¾adovala jako vý¹i utrpìné ¹kody, na dohadný úèet aktivní a do výnosù bì¾ného období. V tomto ohledu nelze a priori hovoøit o nadhodnocení vý¹e ¹kody stì¾ovatelkou, nebo» finanèní orgány nepochybnì vycházely z toho, ¾e pojistník (stì¾ovatelka) reálnì a poctivì ocení vý¹i ¹kody, kterou po pojistiteli po¾aduje. Odchylka koneèné vý¹e pøiznaného pojistného plnìní od odhadu ¹kody pojistníkem pak bude v okam¾iku pøiznání pojistného plnìní zohlednìna v úèetnictví pojistníka prostøednictvím opravných polo¾ek.
[53] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti namítala, ¾e její postup byl plnì v souladu se zásadou opatrnosti. O budoucím plnìní od poji¹»ovny neúètovala, aby nepøípustným zpùsobem nenadhodnotila své výnosy vykázané v daném období. Také v tomto ohledu dal Nejvy¹¹í správní soud za pravdu krajskému soudu, ¾e v dané vìci pøevá¾í zásada èasové a vìcné souvislosti nákladù a výnosù k vykazovanému období pøed zásadou opatrnosti. Zaúètováním pøedpokládané vý¹e pojistného plnìní na úèet dohadných polo¾ek aktivních je navíc jednoznaènì vyjádøeno, ¾e vý¹e pohledávky není ke dni sestavování úèetní závìrky jistá, jinak by o ní bylo úètováno jako o obvyklých pohledávkách. Právì specifika dohadných úètù umo¾òují úèetním jednotkám pøiøadit náklady a výnosy do období, s ním¾ vìcnì i èasovì souvisejí, v situaci, kdy není pøesnì známa jejich skuteèná vý¹e. Jedná-li se o úèetní událost, o ní¾ má být úètováno na dohadných úètech, musí zásada èasové a vìcné souvislosti (akruální princip) pøevá¾it nad zásadou opatrnosti. Ostatnì úèetní postupy související se zaji¹tìním principu pøiøazování nákladù výnosùm a se zaji¹tìním èasové shody (pøíslu¹ností nákladù a výnosù k vykazovanému období) patøí k neopominutelným zásadám úèetnictví (Kovanicová, D. Abeceda úèetních znalostí pro ka¾dého. Praha: Bova Polygon, 2008. s. 343).
[54] K tvrzení stì¾ovatelky, ¾e v daném pøípadì nebyla jistá existence nároku na pojistné plnìní, Nejvy¹¹í správní soud nepøihlédl. Tuto námitku stì¾ovatelka uplatnila poprvé a¾ v kasaèní stí¾nosti, aèkoliv tak jistì mohla uèinit ji¾ v øízení pøed krajským soudem; námitka je proto nepøípustná podle § 104 odst. 4 s. ø. s. V dané vìci je patrné, ¾e stì¾ovatelka pøedmìtnou námitku vznesla v reakci na argumentaci krajského soudu, který ve vìci vycházel z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 2 Afs 101/2008-143. Není v¹ak pochyb o tom, ¾e pøedmìtná námitka mohla být uèinìna souèástí ¾aloby podané u Krajského soudu v Plzni ji¾ dne 29. 2. 2008.
III. D) Námitka nezákonnosti postupu správce danì v pøedcházejícím øízení
[55] Dále Nejvy¹¹í správní soud hodnotil námitku stì¾ovatelky, ¾e v pøedcházejícím daòovém øízení správce danì pochybil, kdy¾ jí neumo¾nil seznámit se s dùkazy obstaranými správcem danì od Komerèní poji¹»ovny a. s. Podle stì¾ovatelky dále v øízení nebyl dostateènì zji¹tìn skutkový stav, nebo» nebyly provedeny pro vìc relevantní svìdecké výpovìdi. Krajský soud neshledal uvedenou námitku dùvodnou.
[56] Ze správního spisu vyplynuly následující skuteènosti. V prùbìhu odvolacího øízení vyzval správce danì dne 12. 11. 2007, è. j. 336148/07/138931/3201, Komerèní poji¹»ovnu a. s. k pøedlo¾ení ve¹kerých písemností souvisejících s øe¹ením pojistné události è. 2002-50-0101-01831 v souladu s uzavøenou pojistnou smlouvou è. 5005207742. Správce danì po¾adoval pøedev¹ím zjistit skuteènost, zda v roce 2002 ji¾ bylo zøejmé, ¾e celkové plnìní ze strany poji¹»ovny bude ni¾¹í ne¾ èástka ¹kody vyèíslená stì¾ovatelkou pøi pøedbì¾ném odhadu ¹kod v srpnu 2002. Pøípisem ze dne 28. 11. 2007 poji¹»ovna správci danì sdìlila, ¾e skuteèná vý¹e ¹kody byla známa a¾ dne 8. 6. 2004, a to na základì pøedlo¾ených potøebných finálních podkladù a závìreèného ukonèení pojistné události. Souèasnì správci danì zaslala dokumenty související s pøedmìtnou pojistnou událostí (pøílohu k hlá¹ení pojistné události ze dne 26. 8. 2002, urgenci dokladù k pojistné události ze dne 13. 4. 2004, zaslání dokladù k pojistné události ze dne 30. 4. 2004, likvidaèní zprávu k ¾ivelním poji¹tìním ze dne 8. 6. 2004 a oznámení o výsledku ¹etøení pojistné události ze dne 8. 6. 2004). Správce danì stì¾ovatelku s obstaranými dùkazy neseznámil a dne 19. 12. 2007 vydal napadené rozhodnutí. Teprve z nìj se stì¾ovatelka dozvìdìla o dùkazních prostøedcích pøedlo¾ených správci danì poji¹»ovnou dne 28. 11. 2007.
[57] Pøedlo¾ený spisový materiál dokládá, ¾e správce danì v øízení pochybil, kdy¾ stì¾ovatelce upøel právo seznámit se s dùkazy týkající se pojistné události, které si z vlastního podnìtu obstaral od Komerèní poji¹»ovny, a. s. Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e správce danì jednal v rozporu se zásadou souèinnosti vyjádøenou v § 2 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Jeho povinností bylo informovat stì¾ovatelku o shromá¾dìných dùkazech a umo¾nit jí se k tìmto dùkazùm vyjádøit je¹tì pøed vydáním napadeného rozhodnutí. Popsané pochybení je o to vá¾nìj¹í, ¾e stì¾ovatelka v doplnìní odvolání ze dne 26. 11. 2007 výslovnì uvádìla, ¾e v souladu se zásadou souèinnosti ¾ádá správce danì o seznámení s ve¹kerými dùkazními prostøedky, s nimi¾ dosud seznámena nebyla.
[58] Není pochyb o tom, ¾e správce danì byl povinen stì¾ovatelku pøed vydáním rozhodnutí o shromá¾dìných dùkazních prostøedcích informovat, seznámit ji s jejich pøedbì¾ným hodnocením, a umo¾nit jí vyjádøit se ke shromá¾dìným dùkazùm, tím spí¹e v situaci, ¾e stì¾ovatelka o takový postup správce danì v podaném doplnìní odvolání ze dne 26. 11. 2007 výslovnì po¾ádala. Význam v¹ak v projednávané vìci má, zda dané pochybení mohlo ovlivnit zákonnost vydaného rozhodnutí o odvolání.
[59] Pøedmìtné listiny pøedlo¾ené správci danì poji¹»ovnou potvrzovaly pøedchozí tvrzení stì¾ovatelky, ¾e ke konci roku 2002 nebyla jasná pøedpokládaná vý¹e pojistného plnìní; ta byla s koneènou platností stanovena a¾ v roce 2004. Získané dùkazy tedy de facto osvìdèovaly døíve uvádìná tvrzení stì¾ovatelky a byly jí ku prospìchu. Správce danì se z nich nedozvìdìl pro vìc nové okolnosti ani skuteènosti, na jejich¾ základì by postupoval pøi domìøení danì. Pøedlo¾ené listiny tak pouze osvìdèily tvrzení stì¾ovatelky, ¾e jí ke dni sestavení úèetní závìrky nebyla známa pøedpokládaná vý¹e pøiznaného pojistného plnìní; ta byla s koneènou platností urèena a¾ v roce 2004. Z tìchto dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e popsané pochybení finanèních orgánù nemohlo mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí ¾alovaného. Pokud by na základì obstaraných listin ¾alovaný stanovil výslednou daòovou povinnost odli¹nì od správce danì, dozvìdìl by se z nich zcela nové skuteènosti podstatné pro øízení èi pokud by takové dùkazy vyvracely pøedchozí tvrzení stì¾ovatelky, byl by závìr zdej¹ího soudu jistì opaèný. V daném pøípadì v¹ak popsané pochybení zákonnost napadeného rozhodnutí ¾alovaného nemohlo ovlivnit, ostatnì stì¾ovatelka z nìj nedovozuje nesprávnost závìrù ¾alovaného pøi hodnocení dùkazù ani neuvádí, jakým zpùsobem by dané procesní pochybení mohlo zákonnost rozhodnutí ovlivòovat.
[60] Z popsaných dùvodù Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e popsané procesní pochybení nemohlo ovlivnit zákonnost vydaného rozhodnutí ¾alovaného. Námitka nezákonného postupu správce danì v pøedcházejícím øízení proto není dùvodná.
[61] Námitky stì¾ovatelky smìøující do nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu neshledal zdej¹í soud dùvodnými. V daòovém øízení finanèní orgány shromá¾dily dostatek dùkazních prostøedkù a pøedlo¾ený spisový materiál pøesvìdèivým a vìrohodným zpùsobem dokládá skuteènosti, na jejich¾ základì byla daò v projednávaném pøípadì domìøena.
[62] ®ádostí stì¾ovatelky o pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti se Nejvy¹¹í správní soud vzhledem k rozhodnutí ve vìci samé nezabýval.
[64] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. ®alobkynì nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému pak v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nevznikly.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 3
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 103
 § 103
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 23
 soud 
 § 24
 § 24
 soud 
 § 24
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 25
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 104
 soud 
 soud 
 soud 
 § 2
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 60
 § 120