Source: http://kraken.slv.cz/2Afs22/2008
Timestamp: 2018-06-25 18:06:20+00:00

Document:
2Afs22/2008
2 Afs 22/2008-62
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: OBOLUS spoleènost s ruèením omezeným, se sídlem ®i¾kova 270, Písek, zastoupeného Mgr. Pavlem Jakimem, advokátem se sídlem Velké námìstí 119, Písek, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Mánesova 3a, Èeské Budìjovice, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 31. 7. 2007, è. j. 2362/07-1200, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 5. 12. 2007, è. j. 10 Ca 204/2007-24,
Kasaèní stí¾ností podanou dne 21. 12. 2007 se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 31. 7. 2007, è. j. 2362/07-1200. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl stì¾ovatelovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Písku (platebnímu výmìru è. 32/2006) ze dne 3. 11. 2006, è. j. 92853/06/097910/1810, kterým byla stì¾ovateli za zdaòovací období roku 2004 vymìøena daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 48 720 Kè, a to podle § 46 odst. 4 a § 44 odst. 1 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích zmìn a doplnìní (dále té¾ daòový øád ). Krajský soud ¾alobu zamítl s tím, ¾e správce danì postupoval pøi stanovení danì podle pomùcek v souladu se zákonem. Za situace, kdy stì¾ovatel neposkytl správci danì ¾ádnou souèinnost, byla daò stanovena dostateènì spolehlivì, pøièem¾ správce danì u¾il ve¹keré výhody, které v daném øízení vyplynuly. Pochybení krajský soud neshledal ani v pøípadì nezohlednìní odèitatelných polo¾ek (daòové ztráty z minulých období), nebo» jejich uplatnìní je zcela na daòovém subjektu.
Stì¾ovatel proti tomu v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále té¾ s. ø. s. ). Výslovnì uvádí, ¾e daò nebyla podle pomùcek stanovena dostateènì spolehlivì. Správce danì toti¾ napø. zohlednil vyplacenou mzdu, ale nikoli ji¾ zaplacené zdravotní a sociální poji¹tìní. Stejnì tak zohlednil zaplacenou silnièní daò, ale vùbec nebral v potaz s tím nutnì související daòové výdaje (napø. vyplacené cestovní náhrady). Stì¾ovatel nesouhlasí s tím, ¾e by správce danì vyjma daòových pøiznání k DPH a dani silnièní za rok 2004 a údajù o mzdových nákladech nemìl jiné podklady. Poukazuje na to, ¾e od roku 1994 podává rùzná daòová pøiznání, navíc byla k dani z pøíjmù provedena za døívìj¹í období daòová kontrola, jako¾ i kontroly výpoètu a odvodu pojistného na sociální a zdravotní poji¹tìní. Poukazuje na § 31 odst. 2 daòového øádu, který je tøeba pou¾ít i v pøípadì stanovení danì náhradním zpùsobem. Stì¾ovatel v ¾alobì namítal, ¾e správce danì pochybil, kdy¾ v souèinnosti se správou sociálního zabezpeèení nezjistil vý¹i zaplaceného pojistného. Krajský soud se v¹ak k této námitce jednoznaènì nevyslovil. Jen mezi øádky odùvodnìní lze vytu¹it, ¾e podle soudu k tomu správce danì nebyl povinen. S tímto závìrem v¹ak nelze souhlasit. Stanovení danì náhradním zpùsobem není podle stì¾ovatele trestem a správce danì je povinen pøihlédnout ke v¹em výnosùm i druhùm vynalo¾ených nákladù v pøimìøené vý¹i (kde lze náklady stanovit pøesnì, stanoví se pøesnì, kde nikoli, stanoví se odhadem); takový postup nelze pova¾ovat za kombinaci pomùcek a dokazování. Stì¾ovatel nesouhlasí ani s názorem soudu, který s poukazem na ustálenou judikaturu potvrdil závìr ¾alovaného o tom, ¾e nelze zohlednit døíve vymìøenou daòovou ztrátu. Nejednalo se toti¾ o stanovení základu danì a danì napø. po daòové kontrole, kde by tato judikatura pøipadala v úvahu. Podle stì¾ovatele je tøeba v zájmu pøiblí¾ení se vymìøené danì správné daòové povinnosti zohlednit i odèitatelné polo¾ky, je-li rozumný pøedpoklad jejich uplatnìní. Názor soudu, ¾e uplatnìní odèitatelných polo¾ek je zcela na daòovém subjektu, je tak podle stì¾ovatele nezákonný. Navrhuje proto, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il.
®alovaný ve svém vyjádøení s podanou kasaèní stí¾ností nesouhlasí. Poukazuje na to, ¾e se správce danì více ne¾ rok neúspì¹nì pokou¹el pøimìt stì¾ovatele k tomu, aby podal daòové pøiznání k dani z pøíjmù za rok 2004. Stì¾ovatel namísto toho èinil øadu obstrukcí a prùtahù a jeho zástupce odmítl správci danì jakékoli doklady pøedlo¾it. ®alovaný nesouhlasí s tím, ¾e by pøi stanovení danì podle pomùcek musel zohledòovat v¹echny druhy vynalo¾ených nákladù, nebo» se jedná o kontumaèní vymìøení danì. Pokud jde o daòovou ztrátu, jedná se o fakultativní polo¾ku, její¾ uplatnìní je na daòovém subjektu v pøípadì, ¾e podá daòové pøiznání. Správce danì proto nemohl stì¾ovatelovu daòovou ztrátu, kterou si øádnì neuplatnil, v daném øízení zohlednit.
Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel podal kasaèní stí¾nost dne 21. 12. 2007 a napadené rozhodnutí mu bylo doruèeno a¾ dne 4. 1. 2008, musel se Nejvy¹¹í správní soud zabývat nejprve tím, zda se nejedná o kasaèní stí¾nost podanou pøedèasnì, kterou je na místì odmítnout podle § 46 odst. 1 písm. b) s. ø. s.
Ze spisu k tomu vyplynulo, ¾e dne 5. 12. 2007 byl pøi ústním jednání, za pøítomnosti stì¾ovatele i jeho zástupce, vyhlá¹en napadený rozsudek. Dne 21. 12. 2007 proti nìmu podal stì¾ovatel neodùvodnìnou kasaèní stí¾nost, zatímco písemné vyhotovení rozsudku mu bylo doruèeno a¾ dne 4. 1. 2008. Doplnìní kasaèní stí¾nosti, které obsahovalo v¹echny její dùvody, pak podal stì¾ovatel k výzvì soudu dne 14. 2. 2008.
Podle § 54 odst. 5 s. ø. s. tak napadený rozsudek nabyl právní moci a¾ dnem doruèení v¹em úèastníkùm, tj. 4. 1. 2008 (¾alovanému byl doruèen 17. 12. 2007). Dvoutýdenní lhùta k podání kasaèní stí¾nosti se poèítá ode dne jejího doruèení úèastníkovi øízení (§ 106 odst. 2 s. ø. s.). Kasaèní stí¾nost, která je v souladu s § 102 s. ø. s. opravným prostøedkem proti pravomocnému rozhodnutí krajského soudu ve správním soudnictví ... , a která byla podaná ji¾ dne 21. 12. 200, je tak podána pøedèasnì, nebo» ji stì¾ovatel podal je¹tì pøedtím, ne¾ mu rozhodnutí bylo doruèeno.
Je v¹ak tøeba je¹tì posoudit, zda je na místì odmítnutí kasaèní stí¾nosti podle § 46 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud má v daném pøípadì zato, ¾e nikoli. Jak ji¾ toti¾ uvedl ve svém usnesení ze dne 7. 10. 2004, è. j. 2 Afs 148/2004-51 (www.nssoud.cz), smyslem odmítnutí návrhu pro pøedèasnost podle § 46 odst. 1 písm. b) s. ø. s. je ochrana úèastníkù øízení pøed tím, aby soud nerozhodoval o návrhu, u nìho¾ není splnìna podmínka øízení, pøièem¾ nesplnìní této podmínky by se mohlo negativnì projevit na kvalitì rozhodování soudu. Pøedèasnost naopak nemá být vykládána jako prostøedek pro procesní formalismus, a to ani ze strany soudù, ani ze strany úèastníkù øízení. Odmítnutí pro pøedèasnost by tak pøipadalo v úvahu napø. tehdy, pokud by rozsudek úèastníkovi nebyl vùbec doruèen (k tomu viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 11. 2003, è. j. 1 As 4/2003-48, uveøejnìno ve Sb. NSS pod è. 281/2004). Odmítl-li by v daném pøípadì Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost, upøel by stì¾ovateli jeho právo na spravedlivý proces ve smyslu èl. 36 Listiny základních práv a svobod, nebo» by se stì¾ovatel nemohl domáhat svého práva u zdej¹ího soudu. Kasaèní pøezkum by mu toti¾ byl uzavøen, proto¾e lhùta k podání nové kasaèní stí¾nosti proti pøedmìtnému rozsudku krajského soudu ji¾ dávno uplynula. V daném pøípadì by tak odmítnutí kasaèní stí¾nosti pro pøedèasnost bylo právì vý¹e zmínìným ne¾ádoucím procesním formalismem ze strany soudu, nebo» v dobì rozhodování o kasaèní stí¾nosti jsou ji¾ podmínky tohoto øízení splnìny. Pøi této úvaze rovnì¾ není bez relevance, ¾e stì¾ovatel sice podal pøedèasnou kasaèní stí¾nost, av¹ak pouze blanketní, zatímco její doplnìní, které tvoøí de facto odùvodnìní kasaèní stí¾nosti, podal ji¾ po doruèení písemného vyhotovení rozsudku.
Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾nost posoudil vìcnì. Její dùvodnost pak vá¾il v mezích rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Kasaèní stí¾ností je uplatnìn dùvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy nezákonnost rozhodnutí spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Takovou otázkou je, zda byla daò vymìøena dostateènì spolehlivì. Dal¹ím je dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tedy nepøezkoumatelnost soudního rozhodnutí spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí. Tu pak stì¾ovatel shledává v jednoznaèném nevypoøádání se s jednou z jeho ¾alobních námitek.
Ze spisu bylo zji¹tìno, ¾e dne 28. 6. 2005 po¾ádal stì¾ovatel, jeho¾ pøedmìtem podnikání je vedení úèetnictví a èinnost úèetních, organizaèních a ekonomických poradcù, o prodlou¾ení lhùty pro podání daòového pøiznání za rok 2004. ®ádost je odùvodnìna opakující se indispozicí jednatele Ing. Franti¹ka Mejty. Dne 4. 7. 2005 byl stì¾ovatel vyzván k zaplacení správního poplatku a k odstranìní vad podání. K tomu uvedl, ¾e ¾ádá o prodlou¾ení lhùty do 25. 9. 2005 a navrhl výslech o¹etøujícího lékaøe. Rozhodnutím ze dne 15. 9. 2005 správce danì zastavil øízení o ¾ádosti o prodlou¾ení lhùty pro podání daòového pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za rok 2004, a to pro nezaplacení správního poplatku. Dne 26. 9. 2005 bylo správci danì doruèeno pøiznání stì¾ovatele k dani z pøíjmù právnických osob za rok 2004 obsahující pouze první a poslední stranu s údaji o daòovém subjektu a daòovém nedoplatku a pøeplatku ve vý¹i 0 Kè. Správce danì výzvou ze dne 4. 10. 2005 po¾adoval odstranìní konkrétnì popsaných vad podaného daòového pøiznání. Stì¾ovatel nereagoval. Výzvou ze dne 4. 1. 2006 byl proto upozornìn, ¾e dosud nepodal daòové pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2004 a pouèen o tom, ¾e nebude-li daòové pøiznání ve stanovené lhùtì podáno, je správce danì oprávnìn zjistit základ danì a stanovit daò podle pomùcek i bez souèinnosti s daòovým subjektem, pøípadnì je oprávnìn pøedpokládat, ¾e byla v daòovém pøiznání vykázána daò ve vý¹i 0 Kè.
Dne 27. 3. 2006 jednatel stì¾ovatele správci danì oznámil, ¾e nastupuje lázeòskou léèbu a po¾ádal o odlo¾ení ¹etøení. Bylo mu sdìleno, ¾e nedostaví-li se do konce mìsíce kvìtna 2006, bude jej správce danì kontaktovat. Vzhledem k tomu, ¾e se stì¾ovatel správci danì neozval, byl ve dnech 10. 8. 2006 a 13. 9. 2006 pøedvoláván jeho zástupce Ing. Karel Èejka, daòový poradce. Ani ten v¹ak po¾adavku správce danì nevyhovìl. Dne 18. 9. 2006 se dostavil jednatel stì¾ovatele, který k dotazu správce danì na mo¾nost provedení místního ¹etøení v provozovnì stì¾ovatele uvedl, ¾e doklady k dani za konkrétní období jsou ulo¾eny u zmocnìného zástupce Ing. Èejky. Dal¹í úøední záznam z 11. 10. 2006 obsahuje informaci o tom, ¾e se uvedeného dne zástupce stì¾ovatele opìt nezúèastnil naøízeného jednání a na telefonický dotaz správci danì sdìlil, ¾e se ani nedostaví. Také opakované telefonáty správce danì stì¾ovatelova zástupce nepøesvìdèily k tomu, aby správci danì poskytl nezbytnou souèinnost. Naopak dne 12. 10. 2006 telefonicky sdìlil, ¾e musí zachovávat mlèenlivost a ¾ádné doklady nepøedlo¾í.
Platebním výmìrem ze dne 3. 11. 2006 správce danì vymìøil stì¾ovateli za zdaòovací období roku 2004 daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 48 720 Kè, a to podle § 46 odst. 4 a § 44 odst. 1 daòového øádu. Výpoèet základu danì a danì je obsa¾en v úøedním záznamu ze dne 31. 10. 2006, z nìho¾ plyne, ¾e jako pomùcky byly vyu¾ity údaje ze stì¾ovatelových pøiznání k dani z pøidané hodnoty za rok 2004. Jako výhody podle § 46 odst. 3 daòového øádu pak pou¾il správce danì zaplacenou silnièní daò a osobní náklady roku 2004 na zamìstnance stì¾ovatele (Ing. Mejtu a jeho man¾elku). Stì¾ovatelovo odvolání proti popsanému platebnímu výmìru bylo ¾alovaným zamítnuto s tím, ¾e stì¾ovatel v uvedeném zdaòovacím období podnikal. Svou neèinností se pak zbavil mo¾nosti prokázat základ danì a daò. Výhody, které správce danì pou¾il, pova¾uje ¾alovaný za dostateèné. Navíc za situace, kdy stì¾ovatel byl pasivní, nemìl správce danì k dispozici ¾ádné doklady, podle kterých by bylo mo¾no stanovit dal¹í výdaje, napø. cestovní výdaje a nákupy od neplátcù, které stì¾ovatel po¾adoval zohlednit. Nárok na sní¾ení daòového základu o daòovou ztrátu nebyl v daòovém pøiznání uplatnìn, pøièem¾ uplatnìní odèitatelné polo¾ky je na daòovém subjektu.
Pova¾uje-li stì¾ovatel rozsudek krajského soudu za nepøezkoumatelný, nebo» se v nìm soud jednoznaènì nevyslovil k jeho námitce, ¾e správce danì pochybil, jestli¾e v souèinnosti se správou sociálního zabezpeèení nezjistil vý¹i zaplaceného pojistného, nelze s ním souhlasit.
Pøednì je tøeba poukázat na to, ¾e krajský soud je v øízení o ¾alobì zásadnì vázán uplatnìnými ¾alobními body a v jejich mezích výroky napadených rozhodnutí pøezkoumává (§ 75 odst. 2 s. ø. s.). Co se rozumí øádnì uplatnìným ¾alobním bodem pak stanoví § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. ( ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné ). V podané ¾alobì stì¾ovatel ¾alobní bod shora popsaného znìní (tj. ¾e správce danì pochybil, pokud v souèinnosti se správou sociálního zabezpeèení nezjistil vý¹i zaplaceného pojistného) vùbec neuplatnil. Pouze obecnì nesouhlasil s vý¹í celkových osobních (mzdových) nákladù na zamìstnance, které správce danì stanovil, a uvedl, ¾e správce danì je tento náklad schopen vyèíslit pøesnì i bez souèinnosti stì¾ovatele . Poukázal pøitom mj. na sociální a zdravotní poji¹tìní. S touto námitkou se pak krajský soud zcela dostateènì vypoøádal na str. 9 svého rozsudku, kde uvedl, ¾e pøi stanovení daòové povinnosti podle pomùcek je vycházeno z podkladù, které má správce danì k dispozici. Neprovádí se ¾ádné dokazování. Pøi úvaze o vý¹i osobních nákladù bylo vycházeno k potvrzení vystavené ¾alobcem pro úèely podání daòových pøiznání jednatele ¾alobce Ing. Franti¹ka Mejty a jeho man¾elky. To byli jediní zamìstnanci ¾alobce a oznaèený podklad mìl správce danì skuteènì k dispozici. Jiné podklady k dispozici nemìl, a proto nelze argumentovat tím, ¾e takové osobní náklady mohly být vy¹¹í. ®alobci samému pak nic nebránilo v prùbìhu vymìøovacího øízení skuteènì vynalo¾ené náklady související s odmìòováním zamìstnancù dolo¾it. To se v¹ak nestalo . Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje popsané odùvodnìní za odpovídající a zcela postaèující a jen pro úplnost poukazuje na svoje rozhodnutí ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, zveøejnìné ve Sb. NSS pod è. 133/2004, kde uvedl, ¾e nepøezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek dùvodù nemù¾e být zalo¾ena na dílèích nedostatcích odùvodnìní soudního rozhodnutí. Pouhá skuteènost, ¾e by mohlo být odùvodnìní obsáhlej¹í a v nìkterých ohledech propracovanìj¹í jeho nepøezkoumatelnost nezpùsobuje. Dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tak neobstojí.
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e daò nebyla za pomocí pomùcek stanovena dostateènì spolehlivì. Správce danì toti¾ nezohlednil jeho dal¹í náklady (napø. zaplacené zdravotní a sociální poji¹tìní èi cestovní náhrady) a také neoprávnìnì odmítl jeho po¾adavek na uplatnìní døíve vymìøené daòové ztráty.
Podle § 40 odst. 1 daòového øádu je daòové pøiznání povinen podat ka¾dý, komu vzniká v souladu s tímto zákonem nebo zvlá¹tním pøedpisem tato povinnost, nebo ten, koho k tomu správce danì vyzve. Nebylo-li podáno daòové pøiznání vèas, a to ani po výzvì správce danì, je správce danì oprávnìn zjistit základ danì a stanovit daò podle pomùcek, které má k dispozici, anebo které si sám opatøí, a to i bez souèinnosti s daòovým subjektem. Pokud daòový subjekt nepodá daòové pøiznání ani na výzvu správce danì, je správce danì oprávnìn pøedpokládat, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò ve vý¹i nula (§ 44 odst. 1 daòového øádu).
Z vý¹e uvedených ustanovení vyplývá, ¾e není-li podáno daòové pøiznání a nestane-li se tak ani na výzvu správce danì ve lhùtì, kterou mu k tomu stanovil, zákon dává správci danì na výbìr oprávnìní buï stanovit základ danì a daò podle pomùcek, nebo vyjít z pøedpokladu, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò ve vý¹i nula, vymìøit daò v této vý¹i a eventuálnì provést místní ¹etøení, popøípadì zahájit daòovou kontrolu podle § 16 daòového øádu a v rámci ní provìøit daòový základ a dal¹í okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì u daòového subjektu. Ve výbìru které z oprávnìní u¾ije je správce danì limitován tím, ¾e stanovit základ danì a daò podle pomùcek mù¾e jen tehdy, má-li dostatek podkladù pro závìr o tom, ¾e daòovému subjektu svìdèí daòová povinnost a daòovou povinnost lze podle pomùcek stanovit.
Pokud správce danì postupuje v intencích § 44 odst. 1 daòového øádu tak, ¾e základ danì a daò vymìøí podle pomùcek, je zákonnost takového postupu dána tím, ¾e daòový subjekt má daòovou povinnost, a ani na výzvu správce danì nepodal ve stanovené lhùtì daòové pøiznání (k tomu viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 7. 4. 2005, è. j. 1 Afs 62/2004-68, zveøejnìn ve Sb. NSS pod è. 610/2005). V daném pøípadì není pochyb o tom, ¾e stì¾ovatel daòové pøiznání na výzvu správce danì nepodal, pøièem¾ vzít v úvahu jeho neúplné daòové pøiznání nelze (§ 21 odst. 9 daòového øádu). Rovnì¾ je zøejmé, ¾e se správce danì nejprve pokou¹el se stì¾ovatelem zkontaktovat a provést u nìho místní ¹etøení. Teprve poté, co stì¾ovatel provedení místního ¹etøení svou neèinností znemo¾nil, zjistil správce danì daòový základ a stanovil daò podle pomùcek. Za situace, kdy ze stì¾ovatelem podaných daòových pøiznání k dani z pøidané hodnoty vyplývá, ¾e mu svìdèí daòová povinnost, byl takový postup zcela na místì. Ostatnì stì¾ovatel oprávnìnost stanovení danì podle pomùcek nezpochybòuje. Nesouhlasí v¹ak s jejich spolehlivostí.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za vhodné zdùraznit, ¾e pomùcky, jako¾to nástroje ke kvalifikovanému odhadu sociální èi ekonomické situace daòového dlu¾níka, nejsou dùkazem, to ov¹em neznamená, ¾e na nì nelze klást obdobné po¾adavky. Jejich cílem a posláním je toti¾ s co nejvìt¹í mírou pravdìpodobnosti stanovit základ danì a daò pro dlu¾níka, u nìho¾ není mo¾né stanovit daò dokazováním. Pomùcky nejsou prostøedek kontumace daòového øízení èi nástroj k trestání daòového subjektu, nýbr¾ ve své podstatì podklad pro kvalifikovaný odhad relevantních skuteèností na základì správci danì známých informací o daòovém subjektu, jiných osobách, o obecných pomìrech na urèitém trhu èi v urèité lokalitì, aj. Urèení relevantních skuteèností podle pomùcek bude zpravidla ménì pøesné ne¾ jejich zji¹tìní dokazováním, nicménì i tak se nesmí míjet s realitou, naopak, musí mít ambici se realitì co mo¾ná nejvíce pøiblí¾it (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55, www.nssoud.cz). I proto ostatnì Ústavní soud ve své judikatuøe zdùrazòuje, ¾e daòový subjekt má zásadnì právo být o obsahu pomùcek informován a má právo se k nim vyjadøovat, nedochází-li tím k poru¹ování práv èi právem chránìných zájmù jiných osob (viz nález Ústavního soudu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, zatím nepublikovaný; srov. v ¹ir¹ích souvislostech z obdobných principù vycházející star¹í nález Ústavního soudu ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 179/01, zveøejnìný pod è. 131 ve sv. è. 23 na str. 251 a násl. Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu), nebo» jen tak je mu reálnì umo¾nìno poukazovat na irelevanci èi nesprávnost informací, které mají být pomùckami, èi na jejich nesprávné vyhodnocení. Je tak nezbytné, aby pomùcky obsahovaly správné informace, byly relevantní ve vztahu ke skuteènosti a byly také správnì hodnoceny. Lze tedy se stì¾ovatelem souhlasit v tom, ¾e by se pomùcky resp. daò stanovená jejich pomocí, mìla co nejvíce blí¾it realitì. Na druhou stranu je zøejmé, ¾e na správnost takto stanovené danì nelze klást stejnì pøísné po¾adavky, jako na daò vymìøenou dokazováním.
Pøi volbì pomùcek je správce danì vázán také § 46 odst. 3 daòového øádu, tzn. ¾e je povinen pøihlédnout ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny. Ze spisového materiálu tedy musí být zøejmé nejen to, zda byly splnìny pøedpoklady pro stanovení daòové povinnosti pomocí pomùcek, ale té¾ zda a jak správce danì pøihlédl k okolnostem, z nich¾ plynou pro daòový subjekt výhody. Jak ji¾ konstatoval Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 28. 8. 2003, è. j. 2 Afs 2/2003-69, zveøejnìném ve Sb. NSS pod è. 249/2004, k výhodám je správce danì povinen pøihlí¾et tam, kde nìjaké zji¹tìny byly, a to na základì tvrzení daòového subjektu, nebo pøi zji¹tìní v souvislosti s vedeným daòovým øízením; není povinností správce danì okolnosti, které by byly uznatelnou výhodou vlastní èinností vyhledávat ; nicménì je nutné, aby byla ze správního spisu seznatelná správní úvaha o tom, zda správce danì mohl podle povahy výsledkù daòového øízení u konkrétní danì nìjaké výhody zohlednit èi nikoliv. K tomu, co mù¾e být výhodou ve smyslu § 46 odst. 3 daòového øádu, se vyslovil napø. Ústavní soud ve svém rozhodnutí ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 179/01, kde uvedl, ¾e (...) dal¹ími výhodami, kromì ji¾ zmínìných pøimìøených výdajù, je zohlednìní napø. nezdanitelných èástek základu danì dle ust. § 15 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, ale i jiné skuteènosti, napø. za jakých podmínek daòový subjekt podniká, v jakém oboru èinnosti podniká, v jaké lokalitì má umístìnu provozovnu apod.
Aplikujeme-li popsaný závìr na daný pøípad, je zøejmé, ¾e správce danì v¹em svým povinnostem dostál. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel byl zcela neèinný a správci danì ¾ádné informace neposkytl, mohly být jako výhody pou¾ity pouze takové skuteènosti, které v daném øízení vyplynuly, a které byly správci danì známy z úøední èinnosti, resp. ze stì¾ovatelem døíve podaných daòových pøiznání (tedy napø. právì zaplacené mzdové náklady a silnièní daò). Za situace, kdy byly jako pomùcky ke stanovení danì vzaty výnosy a výdaje uvedené ve stì¾ovatelových pøiznáních k dani z pøidané hodnoty, jeví se soudu jako zcela postaèující výhody pøimìøené stì¾ovatelovy výdaje, které vyplynuly z pøiznání k dani z pøíjmù stì¾ovatelových zamìstnancù a z jeho pøiznání k dani silnièní. Je mo¾né, ¾e stì¾ovatel v rozhodném zdaòovacím období mìl i dal¹í výdaje, ne¾ náklady, které vyèíslil v pøiznáních k dani z pøidané hodnoty, a ty které pou¾il správce danì jako výhody podle § 46 odst. 3 daòového øádu, v dané vìci to v¹ak není podstatné. ®ádné takové výdaje v daòovém øízení toti¾ najevo nevyplynuly a stì¾ovatel, který na nì mohl upozornit, tak neuèinil; navíc ty, které správce danì pou¾il, pova¾uje soud za dostateèné a pøimìøené. Proto by také nemìlo na stanovení danì v daném pøípadì ¾ádný vliv, bylo-li by ze star¹ích stì¾ovatelem podaných daòových pøiznání zji¹tìno, ¾e v jiných zdaòovacích obdobích mìl výdaje vy¹¹í. Nelze tak se stì¾ovatelem souhlasit, ¾e správce danì mìl zji¹»ovat, a» u¾ sám nebo ve spolupráci s jinými orgány státní správy, ve¹keré mo¾né jeho dal¹í výdaje, které by pak pou¾il jako výhody podle § 46 odst. 3 daòového øádu.
Pokud se pak stì¾ovatel domnívá, ¾e správce danì pochybil, jestli¾e nezohlednil vymìøenou daòovou ztrátu z minulých let, ani s tím nelze souhlasit. Nejvy¹¹í správní soud pøi svém rozhodování stabilnì vychází z toho, ¾e uplatnìní daòové ztráty je právem, nikoli povinností daòového subjektu. Jinými slovy, uplatnìní (nebo neuplatnìní) daòové ztráty-chápané jako právní postup daòového subjektu smìøující navenek, vùèi správci danì-je výsledkem jeho vnitøní úvahy ekonomické. Aktivní úkon daòového subjektu proto nemù¾e nahradit správce danì ani tehdy, má-li povìdomost o existenci neuplatnìné daòové ztráty. Proto k daòové ztrátì správce danì nemusí (ani nemù¾e) pøihlí¾et pøi svém vlastním výpoètu daòové povinnosti (k tomu viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 3. 2007, è. j. 8 Afs 111/2005-106, zveøejnìno ve Sb. NSS pod è. 1264/2007). Roz¹íøený senát sice v dané vìci neøe¹il pøímo mo¾né uplatnìní daòové ztráty jako výhody pøi stanovení danì podle pomùcek, nicménì popsaný závìr týkající se charakteru daòové ztráty a jejího uplatòování je zcela jednoznaèný a plnì aplikovatelný i v daném pøípadì. Ostatnì názor, ¾e správce danì nemù¾e pøihlí¾et ke ztrátì z minulých zdaòovacích období ex offo vyslovil Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku ze dne 8. 6. 2005, è. j. 2 Afs 30/2004-51 (zveøejnìno ve Sb. NSS pod è. 1283/2007). Zde zdùraznil, ¾e z § 34 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, z konstrukce celého tohoto zákona, jako¾ i z principù, na nich¾ je daòové øízení postaveno, lze dovodit, ¾e uplatnìní daòové ztráty jako¾to odèitatelné polo¾ky je právem daòového subjektu, nikoliv jeho povinností. Pøihlí¾el-li by správce danì pøi dodateèném stanovení danì k daòové ztrátì ex offo, nepøípustným zpùsobem by nahrazoval vùli daòového subjektu. V dané vìci je vhodné také pøipomenout, ¾e správce danì jak stì¾ovatele tak jeho zástupce opakovanì vyzýval k souèinnosti a stì¾ovatel tak mìl øadu mo¾ností vymìøenou daòovou ztrátu z minulých let uplatnit. Ani v tomto smìru tak zdej¹í soud nezjistil na stranì krajského soudu ¾ádné pochybení. Dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. tak rovnì¾ nebyl dán.
Vzhledem ke v¹emu uvedenému uznal Nejvy¹¹í správní soud závìr obsa¾ený v rozsudku krajského soudu zákonným a ¾ádný z uplatnìných dùvodù kasaèní stí¾nosti neshledal; proto kasaèní stí¾nost zamítl jako nedùvodnou podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty.

References: soud 
 § 46
 § 44
 soud 
 soud 
 § 103
 § 31
 soud 
 soud 
 soud 
 § 46
 § 54
 § 102
 § 46
 soud 
 § 46
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 103
 § 46
 § 44
 § 46
 soud 
 soud 
 § 71
 soud 
 soud 
 § 103
 § 40
 § 16
 § 44
 soud 
 soud 
 § 46
 soud 
 § 46
 soud 
 § 15
 § 46
 soud 
 § 46
 soud 
 soud 
 § 34
 soud 
 § 103
 soud 
 § 110