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Timestamp: 2016-10-24 12:22:05+00:00

Document:
2A.374/2005 (08.06.2006)
Service des contributions du canton de Neuch�tel, rue du Docteur-Coullery, case postale 69, 2301 La Chaux-de-Fonds,
Tribunal fiscal du canton de Neuch�tel, avenue L�opold-Robert 10, 2302 La Chaux-de-Fonds,
imp�ts cantonal et communal de la p�riode fiscale 2001 (soustraction),
recours de droit administratif contre l'arr�t du Tribunal administratif du canton de Neuch�tel du 3 mai 2005.
X.________, n� en 1969, �tait domicili� dans le canton de Neuch�tel � la fin 2001. Le Service des contributions de ce canton (ci-apr�s: le Service des contributions) lui a envoy� le 21 juin 2002 une sommation l'invitant � d�poser sa d�claration d'imp�t 2001 jusqu'au 12 juillet 2002. Ne l'ayant pas re�ue, ledit Service a proc�d� � une taxation d'office pour les imp�ts f�d�ral, cantonal et communal de la p�riode fiscale 2001, qui a �t� exp�di�e � X.________ le 13 d�cembre 2002. Le revenu imposable pour l'imp�t f�d�ral direct a �t� estim� � 56'600 fr. ce qui donnait un imp�t d� de 1'048 fr. 90 y compris une amende de 300 fr. pour l'omission du d�p�t de la d�claration d'imp�t. Sur le plan cantonal et communal, le revenu imposable a �t� arr�t� � 56'100 fr. et la fortune � 0 fr. L'imp�t total se montait � 11'655 fr. 15 (imp�t cantonal de 5'879 fr. et imp�t communal de 5'776 fr. 15) y compris une amende d'ordre et des frais de 350 fr. Le 27 d�cembre 2002, deux bordereaux mentionnant "taxation ordinaire selon notification du 13/12/2002" ont �t� notifi�s � l'int�ress� pour les montants d'imp�ts susmentionn�s dont celui-ci s'est acquitt�.
A la suite d'un contr�le fiscal, le Service des contributions a obtenu le certificat de salaire 2001 de X.________ - lequel mentionnait un revenu net de 136'924 fr. - et s'est rendu compte que les montants retenus dans les taxations d'office �taient nettement inf�rieurs au revenu effectivement per�u. Il en a inform� X.________ par courrier du 14 avril 2003 lui demandant des explications. Le 30 juin 2003, une proc�dure en soustraction des imp�ts f�d�ral direct, cantonal et communal de la p�riode fiscale 2001 a �t� ouverte � son �gard.
Le Service des contributions a rendu deux d�cisions le 17 septembre 2003: le rappel relatif � l'imp�t f�d�ral direct �tait fix� � 3'109 fr. et une amende �galement de 3'109 fr. �tait prononc�e, le revenu imposable initialement fix� � 56'600 fr. �tant arr�t� � 103'900 fr. Le rappel pour l'imp�t cantonal se montait � 7'226 fr. et l'amende au m�me montant, le revenu imposable �tant fix� � 103'000 fr. au lieu de 56'100 fr.
Par d�cision du 8 mars 2004, le Service des contributions a rejet� la r�clamation de X.________.
Le 23 d�cembre 2004, le Tribunal fiscal du canton de Neuch�tel (ci-apr�s: le Tribunal fiscal) a d�clar� le recours relatif � l'imp�t f�d�ral direct 2001 irrecevable car tardif. Il a admis le recours en ce sens que l'amende, pour les imp�ts cantonal et communal de la p�riode fiscale 2001, �tait annul�e, la d�cision sur r�clamation du 8 mars 2004 �tant modifi�e sur ce point, mais l'a rejet� quant au rappel relatif auxdits imp�ts.
Le Service des contributions a recouru aupr�s du Tribunal administratif du canton de Neuch�tel (ci-apr�s: le Tribunal administratif) lequel a admis le recours par arr�t du 3 mai 2005. Il a en substance estim� que les �l�ments objectif et subjectif de la soustraction �taient r�alis�s et qu'ainsi l'amende �tait justifi�e.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, X.________ conclut, sous suite de frais et d�pens, � l'annulation de l'arr�t du Tribunal administratif du 3 mai 2005. Il invoque une mauvaise qualification des faits et estime que les conditions de la soustraction fiscale ne sont pas remplies.
Le Tribunal fiscal se r�f�re aux consid�rants de son arr�t et conclut � l'admission du recours. Le Tribunal administratif renvoie � son arr�t et conclut au rejet du recours. L'Administration f�d�rale des contributions conclut �galement au rejet du recours. Le Service des contributions n'a pas d�pos� d'observations.
1.1 L'arr�t entrepris est attaquable par le recours de droit administratif (art. 73 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes [LHID ou la loi sur l'harmonisation; RS 642.14] et art. 216f de la loi neuch�teloise du 21 mars 2000 sur les contributions publiques [ci-apr�s: LCdir], entr�e en vigueur le 1er janvier 2001), puisqu'il porte sur l'amende inflig�e dans le cadre des imp�ts cantonaux de la p�riode fiscale 2001 et que la soustraction d'imp�t fait partie des mati�res harmonis�es figurant aux titres 2 � 5 et 6, chapitre 1er LHID (art. 56 LHID; ATF 123 II 588 consid. 2 p. 591).
1.2 Le recourant souligne que l'imp�t f�d�ral direct n'est pas objet du pr�sent recours et soutient que, d�s lors, l'Administration f�d�rale des contributions ne serait pas partie � la proc�dure et ses observations du 5 octobre 2005 devraient �tre �cart�es du dossier.
La demande de l'int�ress� est mal fond�e. Conform�ment � l'art. 110 al. 1 et 2 OJ, dans le cadre des �changes d'�critures, le Tribunal f�d�ral doit, si, notamment, la d�cision attaqu�e �mane d'une autorit� cantonale de derni�re instance, communiquer le recours � l'autorit� administrative f�d�rale qui aurait eu qualit� pour recourir en vertu de l'art. 103 lettre b et peut �galement lui demander son avis. Selon cette disposition, a qualit� pour recourir le d�partement comp�tent ou, lorsque le droit f�d�ral le pr�voit, la division comp�tente de l'administration f�d�rale s'il s'agit d'une d�cision prise en derni�re instance cantonale. Or, l'art. 73 LHID pr�voit que l'Administration f�d�rale des contributions a le droit de recourir au Tribunal f�d�ral. C'est d�s lors � bon droit que les observations de ladite Administration figurent au dossier de la pr�sente cause.
2.1 L'art. 56 al. 1 LHID dispose notamment que le contribuable qui, intentionnellement ou par n�gligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectu�e alors qu'elle devrait l'�tre, ou qu'une taxation entr�e en force soit incompl�te sera puni d'une amende proportionn�e � sa faute allant du tiers au triple de l'imp�t soustrait.
Conform�ment � la disposition susmentionn�e, l'art. 250 LCdir pr�voit:
"1 Celui qui, intentionnellement ou par n�gligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectu�e alors qu'elle devrait l'�tre, ou qu'une taxation entr�e en force soit incompl�te,
2 En r�gle g�n�rale, l'amende est fix�e au montant simple de l'imp�t soustrait. Si la faute est l�g�re, l'amende peut �tre r�duite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus �tre tripl�e.
3 Lorsque le contribuable annonce spontan�ment la soustraction, avant que l'autorit� fiscale en ait connaissance, l'amende est r�duite au cinqui�me de l'imp�t soustrait."
Une condition objective, soit la soustraction d'un montant d'imp�t en violation d'une obligation l�gale incombant au contribuable, ainsi qu'une condition subjective, soit la faute du contribuable, doivent �tre r�unies pour qu'une soustraction fiscale soit r�alis�e (Roman Sieber, in: Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz �ber die Harmonisierung des direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2e �d., no 6 ss et 18 ss ad art. 56 p. 897 ss).
2.2 Pour qu'il y ait soustraction, il faut que la base d'imposition ait �t� ind�ment r�duite et, par cons�quent, que l'imp�t acquitt� soit insuffisant.
Le recourant ne conteste pas que le revenu imposable arr�t� par le Service des contributions dans la d�cision de taxation du 13 d�cembre 2002 entr�e en force �tait trop bas et que, d�s lors, les imp�ts acquitt�s �taient insuffisants. D'ailleurs, celui-ci reconna�t que le rappel d'imp�t est justifi� (p. 3 no 6 et p. 9 du recours); il ne conteste que l'amende.
Contrairement � ce que soutient le recourant dans son m�moire, il ressort du dossier qu'il n'a tr�s vraisemblablement jamais remis sa d�claration d'imp�t de la p�riode fiscale 2001. En effet, sa lettre du 13 mai 2003 au Service des contributions mentionne: "apr�s v�rification, je ne saurais certifier avoir rendu ma d�claration fiscale 2001, puisque je n'ai retrouv� aucun document � ce sujet dans mes affaires". Il n'a ainsi pas rempli son obligation g�n�rale de collaborer (art. 42 al. 1 LHID et art. 192 LCdir) qui comprend celle de remplir et d�poser sa d�claration d'imp�t (art. 190 LCdir). La condition objective de la soustraction est ainsi r�alis�e.
La condition subjective de la soustraction fiscale est la faute du contribuable qui peut avoir agi de fa�on intentionnelle ou par n�gligence (cf. consid. 2.1).
Le recourant conteste avoir re�u la sommation du 21 juin 2002 et la taxation d'office du 13 d�cembre 2002. Il a par contre re�u les bordereaux du 27 d�cembre 2002 qu'il a acquitt�s. Il savait ainsi qu'il avait �t� tax�, qu'il se soit agi d'une taxation d'office ou ordinaire. Le fait que les bordereaux n'indiquaient pas qu'ils r�sultaient d'une taxation d'office est sans importance s'agissant d'appr�cier la faute du recourant. En effet, d�s lors que la taxation est fond�e sur des revenus manifestement trop bas et qu'elle est entr�e en force, le contribuable sait que sa taxation est incompl�te de mani�re indue. En ne le signalant pas, il commet par cette omission une soustraction d'imp�t intentionnellement ou par n�gligence.
En l'esp�ce, bien que le montant d'imp�t d� r�sultant de la taxation d'office (11'655 fr. y compris l'amende d'ordre) ait �t� inf�rieur de plus de moiti� � ce qu'il aurait normalement d� payer (26'071 fr. 20 pour les imp�ts cantonal et communal), le recourant n'a pas r�agi. Vu qu'il est avocat et expert fiscal dipl�m�, ce qui constitue, dans la pr�sente affaire, une circonstance aggravante, il pouvait facilement d�duire du montant d'imp�t figurant sur le bordereau du 27 d�cembre 2002 le revenu sur lequel il avait �t� impos�, et r�aliser qu'il �tait trop bas, ne correspondant m�me pas � la moiti� de son salaire, sans compter d'autres revenus �ventuels. Le dol �ventuel est ainsi pour le moins r�alis� (cf. RDAF 2003 II 632 = Archives 73 215, 2A.351/2002; arr�t non publi� du 10 mai 2006, 2P.48/2006 consid. 3).
2.3 Le recourant pr�tend qu'il n'avait pas l'obligation de r�agir � un bordereau erron� "puisque des recours extraordinaires sont � disposition tant du contribuable que de l'administration pour corriger des erreurs". Les voies de proc�dure auxquelles fait r�f�rence l'int�ress� sont celles des art. 51 � 53 LHID. La r�vision (art. 51 LHID et art. 217 ss LCdir), qui tend � modifier en faveur du contribuable une d�cision entr�e en force, et la correction des erreurs de calcul et de transcription (art. 53 LHID et art. 220 LCdir) ne sont pas applicables au cas d'esp�ce. Quant au rappel d'imp�t (art. 53 LHID et 221 ss LCdir), c'est pr�cis�ment la proc�dure suivie par le Service des contributions. Or, le rappel d'imp�t peut �tre accompagn� d'une proc�dure en soustraction d'imp�t lorsque la taxation incompl�te est due � une faute du contribuable. Tel a bien �t� le cas en l'esp�ce, puisque le recourant n'a pas r�agi � un bordereau insuffisant et s'est ainsi expos� � un rappel et � une amende.
2.4 Au vu de ce qui pr�c�de, le Tribunal administratif a proc�d� � une constatation des faits correcte, compl�te et �tablie dans le respect des r�gles essentielles de proc�dure (cf. art. 104 let. b OJ; ATF 131 II 361 consid. 2 p. 366 et les arr�ts cit�s).
En outre, il a retenu � bon droit que les conditions de la soustraction fiscale �taient remplies et qu'une amende devait �tre inflig�e au recourant. Le montant de l'amende n'�tant pas litigieux, il n'y a pas lieu de l'examiner plus avant puisqu'il correspond � ce qui est prescrit par l'art. 250 al. 2 LCdir, soit le montant simple de l'imp�t soustrait.
Il r�sulte de ce qui pr�c�de qu'enti�rement mal fond�, le recours doit �tre rejet�. Succombant, le recourant doit supporter un �molument judiciaire (art. 156 al. 1 OJ). Il n'est pas allou� de d�pens (art. 159 al. 1 OJ).
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au mandataire du recourant, au Service des contributions, au Tribunal fiscal et au Tribunal administratif du canton de Neuch�tel ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, Division juridique de l'imp�t f�d�ral direct.

References: art. 216
 ATF 
 art. 56
 art. 192
 art. 51
 art. 217
 art. 220
 art. 104
 ATF