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Timestamp: 2019-01-19 23:13:52+00:00

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SENTENCIA 2010-01447 DE 10 DE AGOSTO DE 2017
CONTENIDO:CALIDAD DE EXPENSA NECESARIA QUE EN MATERIA TRIBUTARIA ADQUIERE EL PAGO DEL SEGURO, NO PUEDE SER EXTENSIVA A LA EROGACIÓN QUE TUVO COMO ORIGEN EL PAGO DEL SINIESTRO. SE EXPLICA QUE EL HECHO QUE POR DISPOSICIÓN LEGAL ES OBLIGATORIO QUE EL TRANSPORTADOR RESPONDA POR LA PÉRDIDA TOTAL O PARCIAL DE LA COSA TRANSPORTADA, DE SU AVERÍA Y DEL RETARDO EN LA ENTREGA, ES HABITUAL QUE EN LA PRESTACIÓN DEL SERVICIO DE TRANSPORTE SE TOME UN SEGURO Y QUE LA EMPRESA TRANSPORTADORA EN SU CALIDAD DE TOMADORA DEL SEGURO SEA QUIEN ASUMA EL PAGO DE LA PRIMA, SALVO DISPOSICIÓN LEGAL O CONTRACTUAL EN CONTRARIO, POR LO QUE EL PAGO DEL SEGURO (PRIMA) ADQUIERE LA CONNOTACIÓN DE OBLIGATORIO POR REQUERIRSE DE MANERA INELUDIBLE PARA EL DESARROLLO DE LA ACTIVIDAD DE TRANSPORTE Y DEBE TRATARSE COMO UNA EXPENSA NECESARIA, VINCULADA DE MANERA CLARA CON LA PRESTACIÓN DEL SERVICIOSIN EMBARGO, SE ACLARA QUE LA CALIDAD DE EXPENSA NECESARIA QUE EN MATERIA TRIBUTARIA ADQUIERE EL PAGO DE LA PRIMA O PRECIO DEL SEGURO, NO PUEDE SER EXTENSIVA A LA EROGACIÓN QUE TUVO COMO ORIGEN EL PAGO DEL SINIESTRO, QUE LA SOCIEDAD TRANSPORTISTA DECIDE ASUMIR EN FAVOR DE SUS CLIENTES, A SABIENDAS QUE ESTOS ERAN LOS BENEFICIARIOS DE LA PÓLIZA DE SEGUROS TOMADA PARA CUBRIR EL RIESGO ASEGURABLE, EN TANTO EL VÍNCULO O CORRESPONDENCIA DEBE ESTABLECERSE ENTRE LA EXPENSA (COSTO O GASTO) Y LA ACTIVIDAD QUE SE DESARROLLA (OBJETO SOCIAL PRINCIPAL O SECUNDARIO) QUE ES LA QUE PRODUCE LA RENTA DEL CONTRIBUYENTE. EN CONSECUENCIA, LA RENTA PROVENIENTE DE LA PRESTACIÓN DEL SERVICIO DE TRANSPORTE DE MERCANCÍA, RESPECTO DE LA EXPENSA POR CONCEPTO DE INDEMNIZACIÓN POR MERCANCÍA PERDIDA AMPARADA CON LA PÓLIZA DE SEGURO DE TRANSPORTE NO GUARDA RELACIÓN DE CAUSA EFECTO CON DICHA ACTIVIDAD, PORQUE SIN ESTA EXPENSA ES POSIBLE OBTENER INGRESOS, A DIFERENCIA DE LO QUE OCURRE CON EL PAGO DEL SEGURO DE TRANSPORTE.
TEMAS ESPECÍFICOS:DIAN, SINIESTRO, IMPUESTO SOBRE LA RENTA, EXPENSAS, PÓLIZA DE SEGURO, PAGO DE LA PRIMA DEL SEGURO, SERVICIO DE TRANSPORTE, DEDUCCIÓN POR EXPENSAS
REVISTA JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA N°:551 DE NOVIEMBRE DE 2017, PÁG.1983
Sentencia 2010-01447/20951 de agosto 10 de 2017
Rad.: 760012331000-2010-01447-01 [20951]
Actor: Transportadora de Valores Atlas Ltda.
Ref.: Impuesto sobre la renta del año gravable 2005. Pérdida llevada al costo por pago de indemnización ante la ocurrencia de siniestro cubierto con póliza de seguro de transporte.
Bogotá, D.C, diez de agosto de dos mil diecisiete.
En primer lugar, le corresponde a la Sala determinar si la pérdida llevada al costo por la sociedad contribuyente en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2005, por concepto del pago hecho por esta, en su calidad de empresa transportadora, a favor de sus clientes y a título de indemnización por la pérdida del dinero transportado, se debe analizar a la luz del artículo 148 por tratarse de un activo de la sociedad o, si por el contrario, tiene que ver con un gasto necesario deducible en los términos previstos en el artículo 107 del E.T.
Dilucidado lo anterior, se verificará si se cumplen los requisitos para que proceda el costo reclamado, conforme con la norma aplicable al caso concreto.
Posteriormente y de encontrarse improcedente la pérdida llevada al costo por la parte actora en la declaración de renta analizada, se examinará si procede la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados, en concreto, si la inclusión del costo en discusión, constituye un hecho sancionable a la luz del artículo 647 del ET o, si por el contrario, se trata de una diferencia de criterios entre la Administración de Impuestos y la sociedad contribuyente, caso en el cual, la sanción impuesta resultaría improcedente.
2.1. La norma aplicable al caso concreto.
2.1.1. En el caso concreto está probado que la sociedad Transportadora de Valores Atlas Ltda tiene por objeto social la “Prestación del servicio de transporte, procesamiento, custodia, almacenamiento, recaudo, protección, preparación, clasificación y empaque de todo tipo de valores en especie o en efectivo […]”(6) y, que en desarrollo del mismo, prestó el servicio de transporte(7), actividad que le generó ingresos gravados, contabilizados bajo el código 41 45 ingresos operacionales de transporte.
2.1.2. También está probado que con el código contable 73 30 60 costo de operación costos indirectos seguros responsabilidad civil y extracontractual la sociedad contribuyente contabilizó la cifra de $1.114.218.504, monto que corresponde al valor del seguro que se causa por la póliza de responsabilidad civil y extracontractual con la que se protegen los dineros y valores que transporta en desarrollo del objeto social. Suma solicitada en la declaración de renta del año 2005 como costo de venta en el renglón 52(8).
En el citado renglón, de igual manera se registró la suma de $1.340.677.827 correspondiente al pago hecho por la sociedad actora a los clientes por la pérdida de los dineros en los hurtos o atracos ocurridos durante la ejecución de los contratos por el servicio de transporte y de custodia de valores, cifra contabilizada bajo el código contable 53 10 40 pérdida por siniestros(9), que es objeto de discusión en este proceso.
2.1.3. Teniendo en cuenta lo anterior, se concluye que la suma en discusión se registró en la cuenta 53 10 40 denominada pérdida por siniestro que corresponde a la cuenta 53 10 pérdida en venta y retiro de bienes(10) que, a su vez, pertenece al grupo 53 no operacionales(11) y a la clase 5 gastos; sin embargo, es claro que el dinero “perdido” a causa de los siniestros ocurridos en la ejecución del contrato de transporte(12) no son de propiedad de la empresa transportadora; por lo tanto, no se trata de la pérdida de un activo(13) de la sociedad, motivo por el cual, para efectos de determinar la procedencia de la pérdida llevada al costo, el análisis pertinente se tiene que hacer a la luz del artículo 107 del E.T. y no del artículo 148 del mismo ordenamiento, que se refiere a la deducción por pérdida de activos(14).
En efecto, las “pérdidas” deducibles no constituyen “gastos”(15) que impliquen una erogación efectiva de recursos, necesaria para la producción de la renta, sino un factor que de manera indirecta incide en la rentabilidad líquida que constituye la base para la determinación del impuesto, que solo procede en los casos expresamente autorizados por el legislador(16).
2.2. La pérdida llevada al costo por el pago en el que incurrió la empresa transportadora en la ejecución del contrato de transporte.
2.2.1. Teniendo en cuenta que la norma aplicable en el caso concreto es el artículo 107 del E.T.(17), le corresponde a la Sala determinar si la pérdida llevada al costo, cumple los requisitos de necesidad y relación de causalidad previstos en esta disposición, porque sobre estos se centró la discusión.
2.2.2. En el caso en estudio está probado que Transportadora de Valores Atlas Ltda. tomó la póliza de seguro de transporte —transporte automático de valores 8000000491— con Seguros Colpatria S.A., con vigencia del 31 de octubre de 2005 al 31 de octubre de 2006 y con cobertura para trayectos aéreos y terrestres, cuyo objeto es el transporte de valores(18).
2.2.3. Conforme con los contratos de transporte aportados en sede administrativa(19), la Sala advierte, como lo hizo en su oportunidad la DIAN, que al producirse el siniestro, el derecho a la indemnización con cargo a la compañía de seguros se trasladó a un tercer sujeto, en este caso, al beneficiario [cliente de la sociedad transportadora], que será el destinatario del resarcimiento pecuniario por voluntad expresa del tomador del seguro [empresa de transporte].
2.2.4. Así consta en el Acta de Inspección Tributaria de 11 de julio de 2008, en la que se relacionaron los beneficiarios de la cuenta 53 10 40 y se analizaron los contratos del servicio de transporte vigentes para el año 2005, encontrando la Administración que la empresa de transporte se comprometió a respaldar la responsabilidad de transportar y entregar los dineros y valores del cliente, tomando con una compañía legalmente establecida en el país una póliza de transporte de valores que cubra la pérdida o daños que estos sufran.
También se constató que el contratista [empresa de transporte] renunció expresamente, a favor de los clientes, a cualquier pago que se originara por razón de dichos contratos y por la ocurrencia del siniestro amparado, en consecuencia, la compañía de seguros era la responsable de pagar de manera directa a los clientes la correspondiente indemnización(20), conclusiones que no fueron objeto de cuestionamiento por la parte demandante.
2.2.5. En la prestación del servicio de transporte(21), son múltiples los riesgos(22) a los que se somete la empresa prestadora del servicio, que en el evento que se llegaran a materializar, podrían conducir a pérdidas e incluso decremento patrimonial.
Es por esta razón y, por disposición legal(23), que las empresas prestadoras del servicio de transporte contratan pólizas para asegurar los riesgos que eventualmente se podrían presentar en el desarrollo de esta actividad económica(24), con el objeto que, en el evento que se verifique la ocurrencia del siniestro previsto en el contrato de seguro, sea la compañía aseguradora la que asuma la indemnización en los términos acordados por las partes, es decir, se traslada el riesgo a un tercero.
2.2.6. En materia tributaria, partiendo del hecho que por disposición legal es obligatorio que el transportador responda de la pérdida total o parcial de la cosa transportada, de su avería y del retardo en la entrega [C. de Co., art. 1030], es habitual que en la prestación del servicio de transporte se tome un seguro [C. de Co., art. 994] y que la empresa transportadora en su calidad de tomadora del seguro sea quien asuma el pago de la prima, salvo disposición legal o contractual en contrario [C. de Co., art. 1066](25), por lo que se concluye que el pago del seguro [prima] adquiere la connotación de obligatorio por requerirse de manera ineludible para el desarrollo de la actividad de transporte, con lo que se trataría de una expensa necesaria, vinculada de manera clara con la prestación del servicio.
2.2.7. No obstante lo anterior, la calidad de expensa necesaria que en materia tributaria adquiere el pago de la prima o precio del seguro, en casos como el presente, no se puede hacer extensiva a la erogación que tuvo como origen el pago del siniestro que la sociedad actora decidió asumir en favor de sus clientes, a sabiendas de que estos eran los beneficiarios de la póliza de seguros tomada para cubrir el riesgo asegurable que finalmente se materializó(26).
2.2.8. Precisa la Sala que aunque el manejo dado por la sociedad actora ante la ocurrencia del siniestro puede ser útil o provechoso en cuanto le puede ayudar a captar o retener clientes, no adquiere la connotación de necesario, es decir, que se tenga que hacer de manera indispensable, obligatoria, forzosa o inevitable para que pueda desarrollar el objeto social y, por ende, obtener ingresos.
2.2.9. Tampoco se le puede considerar que se trate de una erogación comúnmente utilizada en el giro de los negocios, es decir, que esté soportada en una costumbre generalizada y de habitual ocurrencia en la actividad de otras empresas del mismo sector, porque no se aportó prueba que así lo acredite.
2.2.10. Esta Sección(27), al analizar el requisito de necesidad previsto en el artículo 107 del E.T., ha dicho que las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta. Sin estos no se puede obtener la renta. Son indispensables, aunque no sean permanentes sino esporádicos. Lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”. Entonces, se excluyen los gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos y los puramente útiles o convenientes(28), razón por la que se descarta el cumplimiento de este requisito en el presente asunto.
2.2.11. Por lo anterior, tampoco se cumple con el requisito de causalidad, señalado de igual manera en la norma en cita, según el cual, es preciso que los gastos, erogaciones o salida de recursos del contribuyente guarden relación de causa-efecto con la actividad generadora de renta de este. El vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que se desarrolla (el objeto social principal o secundario), que es la que produce la renta del contribuyente, de tal manera que sin la expensa no es posible obtenerla(29).
En este caso, la renta proviene de la prestación del servicio de transporte de mercancía, por esta razón, la expensa por concepto de indemnización por mercancía perdida amparada con la póliza de seguro de transporte no guarda relación de causa efecto con dicha actividad, porque sin esta expensa es posible obtener ingresos, a diferencia de lo que ocurre con el pago del seguro de transporte.
2.2.12. Conforme con lo anterior, procedería el rechazo de la suma en discusión ($1.340.677.827); no obstante, se advierte que la Administración admitió que “[e]l funcionario comisionado de la División de Gestión de Fiscalización al verificar los documentos soportes de orden interno como externo que respaldan el registro de contabilidad bajo el código contable 531040 [pérdidas por siniestros] logró establecer que dicho registro se originó por la cancelación que se realizó a los clientes de los dineros perdidos en el hurto que fue objeto la sociedad Transportadora de Valores Atlas Ltda en cumplimiento de los contratos por servicios de transporte y custodia de valores, solicitando fiscalmente este registro como un costo de venta en el renglón 52 de la declaración de renta por el año gravable 2005”(30).
Y se observa que conforme con el certificado del Revisor Fiscal aportado con la demanda, que no fue cuestionado por la DIAN, “en el renglón 46 de la declaración de renta del año gravable 2006, presentada por medio electrónico el 29 de mayo de 2007, se incluyó la suma de $632.949.199, correspondiente al reintegro parcial por parte de la compañía aseguradora, de los siniestros ocurridos durante el año gravable 2005”. Registro contable que “se realizó en la cuenta 425010 – Ingresos por recuperaciones seguros, mediante documento recibo de caja 1405 de fecha 4 de julio de 2006. Comprobante de Diario 01-01, denominado internamente comprobante de Ingresos”(31).
2.2.13. Es decir, está probado que en el año 2006 la sociedad contribuyente llevó como ingreso (renglón 46) la suma recuperada por seguros ($632.949.199).
Como la DIAN no cuestionó que dicha suma se haya llevado como ingreso en el año siguiente al que se analiza en este proceso y menos aún que dicho “ingreso” se haya visto afectado por costos o deducciones (art. 26 E.T.), la Sala concluye que no es acertado afirmar, como lo hace la Administración, que se pueda configurar un doble beneficio(32).
Por el contrario, rechazar esta erogación en el año 2005, a sabiendas que en el año siguiente la llevó como ingreso, implica desconocer la realidad económica de las operaciones realizadas por la sociedad demandante y el reflejo de estas en su contabilidad, cuando no han sido cuestionadas por la Administración [la DIAN no discutió la realidad del pago hecho por la sociedad a sus clientes por concepto de siniestros como tampoco que el reintegro parcial por parte de la compañía aseguradora se haya llevado como ingreso el año siguiente].
2.2.14. Por lo expuesto, se accederá parcialmente a esta pretensión, en el sentido de reconocer la suma de $632.949.199 y mantener el rechazo por la suma de $707.728.628.
2.3. La sanción por inexactitud.
2.3.1. Conforme con el artículo 647 del E.T.(33), es claro que constituye inexactitud sancionable (i) la omisión de ingresos, la inclusión de costos, deducciones o descuentos inexistentes y (ii) en general, la utilización en la declaración de renta de datos o factores equivocados, incompletos o desfigurados; siempre que se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor.
2.3.2. Respecto de los errores de apreciación o de la diferencia de criterios, la Sala ha dicho que debe versar sobre el derecho aplicable, con la condición que los hechos y cifras declaradas sean veraces y completos. De esta manera, existe diferencia de criterio “cuando la discrepancia debe basarse en una argumentación sólida que, aunque equivocada, permita concluir que su interpretación en cuanto al derecho aplicable llevó al convencimiento que su actuación estaba amparada legalmente, pero no ocurre lo mismo, cuando a pesar de su apariencia jurídica, no tiene fundamento objetivo y razonable”(34).
2.3.3. Es por lo anterior que, aunque una erogación sea real, no necesariamente conduce a que se exonere al contribuyente de la sanción por inexactitud, porque en cada caso se debe analizar si la inclusión de esta, como costo, obedeció a una errónea interpretación que “se presenta cuando se aplica la norma pertinente, pero atribuyéndole un sentido o alcance que no le corresponde”(35), caso en el cual, se debe examinar si el contenido de la norma se prestaba a distintas interpretaciones y, en concreto, a la dada por el contribuyente, o a una indebida interpretación que “ocurre cuando, sin mediar un error de entendimiento sobre el significado de la norma, se aplica a un hecho o situación no previsto en el supuesto fáctico de la disposición, o se le hace producir efectos distintos de los contemplados en el precepto legal”(36).
2.3.4. En casos como el presente, en el que la parte actora alega una diferencia de criterios en cuanto a la norma aplicable, es imprescindible que se parta del hecho que la redacción de la norma induce a varias interpretaciones, incluida la otorgada por el contribuyente, por lo que se descarta la exoneración de la sanción por inexactitud cuando la norma es clara o cuando se hace una interpretación forzada o carente de argumentación.
2.3.5. Conforme con lo anterior y descendiendo al asunto sub examine, aunque la suma de dinero solicitada por concepto de deducción es real, esta resulta improcedente, a causa de una indebida interpretación de la norma aplicable, por lo que se descarta la diferencia de criterio alegada por la parte demandante, en la medida en que el artículo 107 del E.T. es claro en señalar los requisitos para que proceda la deducción de las expensas necesarias en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta y, las razones aducidas por la parte actora no son objetivas y lo suficientemente razonadas para soportar su actuación.
2.3.6. En este orden de ideas, la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos se encuentra ajustada a derecho y se debe mantener, teniendo en cuenta lo resuelto en esta sentencia, es decir, en relación con la suma que se rechaza ($707.728.628).
2.3.7. Sin embargo, la Sala pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016(37), que modificó el artículo 640 del E.T., se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”.
Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del E.T.(38), con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para el sancionado en tanto disminuyó el valor del 160% —establecido en la legislación anterior— al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.
En consideración a lo anterior, se dará aplicación al principio de favorabilidad y se establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados(39).
3.1. Conforme con lo expuesto, la Sala revocará la sentencia del Tribunal y, en su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, para reconocer la erogación por la suma de $632.949.199, mantener el rechazo por la suma de $707.728.628(40) y liquidar la correspondiente sanción por inexactitud, aplicando la sanción más favorable (100%), conforme con la siguiente liquidación:
Liq. privada L.O.R. Liq. C. de E.
Efectivo, bancos, cuentas de ahorro 3.387.413.000 3.387.413.000 3.387.413.000
Cuentas por cobrar 4.479.213.000 4.479.213.000 4.479.213.000
Acciones y aportes 424.257.000 424.257.000 424.257.000
Activos fijos 7.117.438.000 7.117.438.000 7.117.438.000
Total patrimonio bruto 15.408.321.000 15.408.321.000 15.408.321.000
Pasivos 8.214.120.000 8.214.120.000 8.214.120.000
Total patrimonio líquido 7.194.201.000 7.194.201.000 7.194.201.000
Ingresos brutos operacionales 31.238.334.000 31.238.334.000 31.238.334.000
Ingresos brutos no operacionales 91.163.000 91.163.000 91.163.000
Intereses y rendimientos financieros 131.800.000 131.800.000 131.800.000
Utilidad por exposición a la inflación 10.664.000 10.664.000 10.664.000
Total ingresos brutos 31.471.961.000 31.471.961.000 31.471.961.000
Devoluciones, rebajas y descuentos 950.447.000 950.447.000 950.447.000
Ingresos no constitutivos de renta 1.365.000 1.365.000 1.365.000
Total ingresos netos 30.520.149.000 30.520.149.000 30.520.149.000
Costo de ventas 17.791.955.000 16.451.277.000 17.084.226.000
Total costos 17.791.955.000 16.451.277.000 17.084.226.000
Gastos operacionales de administración 1.959.155.000 1.959.155.000 1.959.155.000
Gastos operacionales de ventas 2.031.221.000 2.031.221.000 2.031.221.000
Deducción inversiones en activos fijos 1.276.493.000 1.276.493.000 1.276.493.000
Otras deducciones 393.619.000 393.619.000 393.619.000
Total deducciones 5.660.488.000 5.660.488.000 5.660.488.000
Renta líquida ordinaria 7.067.706.000 8.408.384.000 7.775.435.000
Renta líquida del ejercicio 7.067.706.000 8.408.384.000 7.775.435.000
Renta líquida 7.067.706.000 8.408.384.000 7.775.435.000
Renta presuntiva 317.861.000 317.861.000 317.861.000
Renta líquida gravable 7.067.706.000 8.408.384.000 7.775.435.000
Impuesto sobre la renta líquida gravable 2.473.697.000 2.942.934.000 2.721.402.000
Impuesto neto de renta 2.473.697.000 2.942.934.000 2.721.402.000
Sobretasa impuesto a la renta 247.370.000 294.293.000 272.140.000
Total impuesto a cargo 2.721.067.000 3.237.227.000 2.993.542.000
Autorretenciones 1.097.277.000 1.097.277.000 1.097.277.000
Otras retenciones 3.628.000 3.628.000 3.628.000
Total retenciones año gravable 2005 1.100.905.000 1.100.905.000 1.100.905.000
Anticipo por el año gravable 135.949.000 135.949.000 135.949.000
Anticipo renta por el año gravable 2006 275.802.000 275.802.000 275.802.000
Saldo a pagar por impuesto 1.760.015.000 2.276.175.000 2.032.490.000
Sanciones 2.426.000 828.282.000 274.901.000
Total saldo a pagar 1.762.441.000 3.104.457.000 2.307.391.000
Cálculo de sanción por inexactitud
(L. 1819/16 artículos 282, 287 y 288)
Saldo a pagar liquidación privada sin sanciones 1.760.015.000
Saldo a pagar liquidación Consejo de Estado sin sanciones 2.032.490.000
Diferencia 272.475.000
Sanción por inexactitud: 100% 272.475.000
Sanción liquidada por contribuyente 2.426.000
Total sanciones 274.901.000
3.2. A su vez, se adicionará la providencia apelada, para inhibirse la Sala de decidir respecto de la pretensión de ilegalidad del requerimiento especial, porque aunque el Tribunal, en la parte motiva de la sentencia apelada, concluyó que este acto administrativo no es objeto de control jurisdiccional(41), omitió referirse al respecto en la parte resolutiva de la citada providencia.
1. REVÓCASE el numeral primero de la sentencia del siete (7) de marzo de dos mil trece (2013), proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. En su lugar,
DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 052412009000011 de 24 de marzo de 2009, proferida por la UAE- DIAN, por medio de la cual se determinó de manera oficial el impuesto sobre la renta a cargo de la sociedad Transportadora de Valores Atlas Ltda., por el año gravable 2005 y, de la Resolución 900043 de 21 de abril de 2010, que la confirmó.
Como consecuencia de la anterior declaración y, a título de restablecimiento del derecho, se declara que el impuesto sobre la renta y complementarios por la vigencia fiscal de 2005 a cargo de Transportadora de Valores Atlas Ltda, corresponde a la liquidación practicada por esta Corporación, en los términos expuestos en la parte motiva de esta providencia.
2. ADICIÓNASE la sentencia apelada, en el sentido de declarar que la Sala se inhibe de proferir decisión de mérito, respecto de la pretensión de ilegalidad del Requerimiento Especial 050632008000047 de 11 de julio de 2008, proferido por la UAE - DIAN.
3. RECONÓCESE PERSONERÍA al doctor Mario Fernando Sudupe López, como apoderado de la parte demandante, en los términos y para los efectos del memorial de sustitución del poder visible en el folio 350 del c.p.
4. RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Miryam Rojas Corredor, como apoderada de la parte demandada, en los términos y para los efectos del memorial poder visible en el folio 394 del c. p.
5. Se confirma en lo demás.
1 Se pone de presente que en la declaración privada, presentada el 14 de abril de 2008 por la sociedad actora, por concepto del impuesto sobre la renta del año gravable 2005, no se liquidó saldo a favor [Folio 119 c.p.].
2 Transcribió apartes de la sentencia de esta Sección, proferida el 23 de febrero de 2011, radicado 16799, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
3 Folio 346 del c.p. Para sustentar este argumento, transcribió apartes de la sentencia de esta Sección del 5 de mayo de 2011, radicado 17888, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
4 Transcribió apartes de la sentencia de esta Sección, proferida el 14 de abril de 2011, radicado 17261, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
5 Transcribió apartes de la sentencia de esta Sección del 10 de marzo de 2011, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
6 Folio 3 anverso del c.p.
7 La Ley 336 de 1996 por la cual se adopta el estatuto nacional de transporte, en el artículo 6 señala que “[p]or actividad transportadora se entiende un conjunto organizado de operaciones tendientes a ejecutar el traslado de personas o cosas, separada o conjuntamente, de un lugar a otro, utilizando uno o varios modos, de conformidad con las autorizaciones expedidas por las autoridades competentes basadas en los reglamentos del Gobierno Nacional”.
8 Folios 199 a 233, 603 a 621, 676 a 679 y 694 del c.a.
9 Folios 183, 635, 250 a 302 y 692 a 694 del c.a.
10 Descrita en el PUC como aquella que “[r]egistra el valor de las pérdidas en que incurre el ente económico por la venta y retiro de bienes, tales como inversiones, cartera, propiedades, planta y equipo, intangibles y otros activos”.
11 Descrita en el PUC en los siguientes términos: “[c]omprende las sumas pagadas y/o causadas por gastos no relacionados directamente con la explotación del objeto social del ente económico. Se incorporan conceptos tales como: financieros, pérdidas en venta y retiro de bienes, gastos extraordinarios y gastos diversos”.
12 Artículo 981 del C. de Co. “Contrato de transporte. <Artículo subrogado por el artículo 1º del Decreto Extraordinario 1 de 1990. El nuevo texto es el siguiente:> El transporte es un contrato por medio del cual una de las partes se obliga para con la otra, a cambio de un precio, a conducir de un lugar a otro, por determinado medio y en el plazo fijado, personas o cosas y entregar éstas al destinatario.
13 Conforme con el artículo 35 del PUC “[u]n activo es la representación financiera de un recurso obtenido por el ente económico como resultado de eventos pasados, de cuya utilización se espera que fluyan a la empresa beneficios económicos futuros”.
14 “ART. 148.—Deducción por pérdidas de activos. Son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y ocurridas por fuerza mayor”.
15 Conforme con el artículo 40 del Decreto 2649 de 1993, los gastos “representan flujos de salida de recursos, en forma de disminuciones del activo o incrementos del pasivo o una combinación de ambos, que generan disminuciones del patrimonio, incurridos en las actividades de administración, comercialización, investigación y financiación, realizadas durante un período, que no provienen de los retiros de capital o de utilidades o excedentes”.
16 En este sentido, consultar la sentencia del 14 de octubre de 2010, radicado 17031, C.P. William Giraldo Giraldo, en la que se cita la sentencia de octubre de 2005, radicado 13937, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.
17 “ART. 107.—Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.
18 Folios 604 a 612 del c.a.
19 Folios 309 a 602 del c.a.
20 Folios 691 a 695 del c.a.
21 Artículo 981 del C. de Co. “Contrato de transporte. El transporte es un contrato por medio del cual una de las partes se obliga para con la otra, a cambio de un precio, a conducir de un lugar a otro, por determinado medio y en el plazo fijado, personas o cosas y entregar éstas al destinatario.
22 Para la doctrina, partiendo de la obligación de custodia que tiene el transportador con respecto a las mercancías que le son entregadas para ser conducidas de un lugar a otro, implica que “[…] el transportador debe prever y asumir algunos de los riesgos propios de la conducción, y lo cobija una obligación de custodia (cuidado y conservación) de las personas y de las cosas transportadas.
A nuestro juicio, esta es la verdadera esencia del contrato de transporte: la asunción por parte del transportador de una obligación de custodia de la persona o la cosa transportada, durante la operación de conducción o desplazamiento”. Guzmán E. José Vicente. Contratos de Transporte. Bogotá, Universidad Externado de Colombia, 2009, pp. 68 y 69.
23 Artículo 994 del C. de Co. “Exigencia de tomar seguro. Cuando el Gobierno lo exija, el transportador deberá tomar por cuenta propia o por cuenta del pasajero o del propietario de la carga, un seguro que cubra a las personas y las cosas transportadas contra los riesgos inherentes al transporte.
El Gobierno reglamentará los requisitos, condiciones, amparos y cuantías del seguro previsto en este artículo, el cual será otorgado por entidades aseguradoras, cooperativas de seguros y compañías de seguros, legalmente establecidas”.
Artículo 1030 del C. de Co. “Responsabilidad por pérdida total o parcial de la cosa. El transportador responderá de la pérdida total o parcial de la cosa transportada, de su avería y del retardo en la entrega desde el momento en que la recibe o ha debido hacerse cargo de ella. Esta responsabilidad sólo cesará cuando la cosa sea entregada al destinatario o a la persona designada para recibirla, en el sitio convenido y conforme lo determina este código.
24 En la sentencia del 30 de septiembre de 2002 de la Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia, expediente 4799, M.P, Carlos Ignacio Jaramillo Jaramillo, se expuso que: “[…] hoy es viable que en la envoltura de un seguro de transporte, según el caso, se entronicen, separada o conjuntamente, dos seguros de daños: uno que cobije la cosa transportada (seguro de facultad o de la cosa material transportada), como tal de carácter real, y otro que concierna, únicamente, a la responsabilidad del transportador, a su turno, de índole patrimonial —por lo menos en forma meramente abstracta— (C. de Co., art. 1082), pues no es la cosa, en sí misma considerada, la que —recta vía— está expuesta, sino el patrimonio del contratante, o sea del transportador, obligado, según se delineó, a “...conducir de un lugar a otro, por determinado medio ... cosas y a entregar éstas el destinatario” (C. de Co., art. 981), hecho que explica que el artículo 982, en lo referente al plexo obligacional, le imponga al transportador de cosas la obligación de “... recibirlas, conducirlas y entregarlas en el estado en que las recibe...”.
25 Artículo 1066 del Código de Comercio. “Pago de la prima. <Artículo subrogado por el artículo 81 de la Ley 45 de 1990. El nuevo texto es el siguiente:> El tomador del seguro está obligado al pago de la prima. Salvo disposición legal o contractual en contrario, deberá hacerlo a más tardar dentro del mes siguiente contado a partir de la fecha de la entrega de la póliza o, si fuere el caso, de los certificados o anexos que se expidan con fundamento en ella”.
26 En la resolución que decidió el recurso de reconsideración, la DIAN expuso que los dineros reclamados corresponden “a la cancelación que se realizó a los clientes de los dineros perdidos en el hurto que fue objeto Transportadora de Valores Atlas Ltda., en cumplimiento a (sic) los contratos por servicio de transporte y custodia de bienes” Folio 14 del c.p.
27 Cfr. la sentencia del 6 de agosto de 2014, radicado 250002327000-2009-00220-01 (19288), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
28 Sentencia del 12 de mayo de 2005, radicado 13614, C.P. Héctor J. Romero Díaz.
29 Entre otras, ver sentencias del 25 de septiembre de 1998, radicado 9018, C.P. Delio Gómez Leyva; del 13 de octubre de 2005, radicado 13631, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; del 2 de agosto de 2006, radicado 14549, C.P. Ligia López Díaz; del 12 de diciembre de 2007, radicado 15856, C.P. María Inés Ortiz Barbosa; del 24 de julio de 2008, radicado 16302, C.P. Ligia López Díaz, del 1º de octubre de 2009, radicado 16286, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y del 6 de agosto de 2014, radicado 250002327000-2009-00220-01 (19288), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
30 Cfr. la página 8 de la liquidación oficial de revisión demandada. Folio 68 del c.p.
31 Folio 120 del c.p.
32 En la liquidación oficial de revisión la DIAN, al referirse al último inciso del artículo 30 del Decreto 353 de 1984, norma citada por la parte actora, sostuvo que “si el contribuyente dentro de su denuncio rentístico se dedujo fiscalmente las pérdidas de activos, las sumas recibidas con fecha posterior por concepto de indemnizaciones por daño emergente, no podrán ser solicitadas en el año de su percepción como un ingreso no constitutito (sic) de renta ni ganancia ocasional, sino que dichas sumas serán consideradas como renta líquida, puesto que es la misma norma la que prohíbe a los contribuyentes tener un doble beneficio es decir, deducirse fiscalmente en el año gravable las pérdidas de activos y en el año siguiente que reciba las indemnizaciones por dicho concepto puedan ser consideradas como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, por tanto su recuperación constituiría renta líquida”. Folio 75 del c.p.
33 Texto vigente antes de la modificación introducida por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016.
“ART. 647.—Sanción por inexactitud. Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior”.
34 Sentencia del 12 de marzo de 2009, radicado 16575, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Reiterada en la sentencia del 6 de agosto de 2014, radicado 250002327000-2009-00220-01 [19288], C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
35 Cfr. la sentencia de la Corte Suprema de Justicia, Sala de Casación Laboral, sentencia del 10 de abril de 2003, expediente 20059, M.P. Eduardo López Villegas.
37 Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal y se dictan otras disposiciones.
38 ART. 647.—Sanción por inexactitud. […]
39 En este sentido, cfr. la sentencia de esta Sección, proferida el 20 de febrero de 2017, radicado 150012333000-2013-00685-01 (21089), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
40 Conforme con el artículo 577 del ET, los valores diligenciados en los formularios de las declaraciones tributarias, deberán aproximarse al múltiplo de mil (1000) más cercano; por lo tanto, en la liquidación se verán reflejadas las siguientes sumas: $632.949.000 y $707.729.000.
41 Folio 341 del c.p.

References: artículo 148
 artículo 107
 artículo 647
 artículo 107
 artículo 148
 artículo 107
 artículo 107
 artículo 647
 artículo 107
 artículo 282
 artículo 640
 artículo 647
 Resolución 
 artículo 6
 Artículo 981
 artículo 1
 artículo 35
 artículo 40
 Artículo 981
 Artículo 994

Artículo 1030
 artículo 982
 Artículo 1066
 artículo 81
 resolución 
 artículo 30
 artículo 287
 artículo 577