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Timestamp: 2016-10-26 00:41:41+00:00

Document:
2C_802/2011 (22.03.2012)
agissant par A.________, administrateur,
Imp�t anticip�; prestation appr�ciable en argent,
recours contre l'arr�t du Tribunal administratif f�d�ral, Cour I, du 29 ao�t 2011.
Inscrite depuis le 20 f�vrier 1990 au registre du commerce du canton de Vaud, X.________ SA a pour but de fournir des services informatiques dans le domaine de la finance, notamment l'installation de syst�mes et la location d'espaces informatiques, services de bureau, conseils, gestion de projets, support et assistance, formation des utilisateurs. L'entier du capital-actions de X.________ SA est d�tenu par A.________, qui est par ailleurs son administrateur pr�sident, et par B.________, administratrice et secr�taire. Tous deux disposent d'un droit de signature individuel.
En mars 1991, Z.________ SA, dont le si�ge est � Bucarest, a �t� constitu�e. A.________ fait partie du conseil d'administration de cette soci�t�, dont il d�tient 99 % du capital-actions. A la m�me �poque, la soci�t� liechtensteinoise Y.________ AG a aussi �t� fond�e. Son capital-actions est enti�rement d�tenu par l'Etablissement C.________ � D.________, dont A.________ est le propri�taire �conomique.
En juillet 2003, le Chef du d�partement f�d�ral des finances a ordonn� � la division d'enqu�tes fiscales sp�ciales de l'Administration f�d�rale des contributions (ci-apr�s AFC) de mener une enqu�te sur A.________, B.________ et X.________ SA, en raison de soup�ons fond�s de graves infractions fiscales. Le rapport d'enqu�te rendu le 21 septembre 2006 concluait � des soustractions d'imp�ts r�alis�es par le biais de trois proc�d�s. Le premier consistait � intercaler entre X.________ SA et ses clients une soci�t�-�cran, en l'occurrence Y.________ AG, afin de traiter les affaires commerciales en dehors du territoire suisse, alors que l'activit� effective de cette derni�re ne se d�ployait pas au Liechtenstein, mais �tait effectu�e en Suisse par X.________ SA. Le deuxi�me proc�d� �tait li� � des frais de sous-traitance factur�s par Z.________ SA � X.________ SA, alors que les montants factur�s n'ont jamais �t� encaiss�s par la soci�t� roumaine. Le troisi�me proc�d� �tait li� � l'utilisation d'un avion dont les frais �taient factur�s � X.________ SA, alors que la plupart de ces frais relevaient d'un usage priv�.
Le 20 novembre 2006, l'AFC a adress� � X.________ SA un d�compte de rappel d'imp�t anticip� pour les ann�es 2000 � 2002 pour un montant total de 2'396'399 fr. 60 repr�sentant le 35 % de 6'846'856 fr. Elle a estim� que les deux-tiers des frais de sous-traitance pay�s � Z.________ SA reposaient sur de fausses factures et avaient �t� vers�s � l'actionnaire sans que celui-ci n'offre une contre-prestation � la soci�t�, constituant ainsi des prestations appr�ciables en argent. Il en allait de m�me d'affaires conclues avec des clients domicili�s hors de Suisse dont le traitement avait pr�tendument �t� confi� � Y.________ AG, alors qu'en r�alit� les prestations et services offerts par cette derni�re soci�t� �taient concr�tement fournis par X.________ SA. Enfin, le 80 % des frais d'avion pris en charge par X.________ SA �taient des frais priv�s non justifi�s par l'usage commercial soumis � l'imp�t anticip�.
X.________ SA n'ayant pas donn� suite au rappel d'imp�t, l'AFC a requis sa poursuite. La soci�t� s'est oppos�e au commandement de payer n� 3129779 du 14 mars 2007 notifi� par l'Office des poursuites de F.________, qui portait sur le paiement de 2'396'399 fr. 60 plus int�r�ts � 5 % d�s le 1er mars 2007 et 577'592 fr. 90 (int�r�ts au 28 f�vrier 2007), ainsi que les frais.
Par d�cision du 11 d�cembre 2007, l'AFC a constat� que X.________ SA lui devait 2'396'399 fr. 60 � titre d'imp�t anticip� plus un int�r�t moratoire de 5 % d�s l'�ch�ance dudit imp�t et les frais de poursuite. Elle a �galement lev� l'opposition form�e par cette soci�t� au commandement de payer du 14 mars 2007.
Cette d�cision a �t� confirm�e et la r�clamation de X.________ SA rejet�e le 5 d�cembre 2008. L'AFC a fix� les dates du d�but de l'int�r�t moratoire de 5 % l'an au 30 novembre 2000 pour le montant de 328'221 fr., au 1er f�vrier 2001 pour le montant de 1'048'025 fr. et au 1er f�vrier 2002 pour le montant de 1'020'153 fr. Elle n'a rien pr�cis� s'agissant de la lev�e de l'opposition au commandement de payer.
Par arr�t du 29 ao�t 2011, le Tribunal administratif f�d�ral a rejet�, dans la mesure de sa recevabilit�, le recours form� par X.________ SA � l'encontre de la d�cision sur r�clamation du 5 d�cembre 2008. Afin d'�viter tout malentendu, il a toutefois compl�t� ladite d�cision en d�clarant lever l'opposition au commandement de payer de l'office des poursuites de F.________ n� 3129779 pour la totalit� des montants r�clam�s dans la poursuite.
A l'encontre de l'arr�t du 29 ao�t 2011, X.________ SA forme un recours en mati�re de droit public au Tribunal f�d�ral. Elle conclut � l'annulation de l'arr�t attaqu� et au renvoi de la cause � l'autorit� inf�rieure pour nouvelle d�cision.
Le Tribunal administratif f�d�ral a renonc� � prendre position. Dans le d�lai prolong� imparti � cet effet, l'AFC conclut au rejet du recours dans la mesure o� il serait recevable.
Parall�lement � la proc�dure concernant l'imp�t anticip�, X.________ SA a �galement contest� des d�cisions de rappels d'imp�ts assorties d'amendes prononc�es par l'administration cantonale des imp�ts du canton de Vaud apr�s la d�couverte des trois proc�d�s mis en �vidence dans le rapport d'enqu�te de l'AFC de septembre 2006. Le litige opposant X.________ SA aux autorit�s fiscales vaudoises s'est sold� par un arr�t du Tribunal f�d�ral du 27 juillet 2011 (causes jointes 2C_724/2010 et 2C_796/2010). Sous r�serve de la prescription atteinte pour la p�riode fiscale 1995 en mati�re d'IFD, le Tribunal f�d�ral a rejet� le recours form� par X.________ SA et confirm� l'appr�ciation du Tribunal cantonal constatant l'existence de prestations appr�ciables en argent en relation avec les trois proc�d�s en cause. La taxation de X.________ SA en mati�re d'imp�t cantonal et communal (ICC) et d'imp�t f�d�ral direct (IFD) pouvait donc int�grer ces prestations dans le calcul du b�n�fice imposable pour les p�riodes 2000 � 2002. La soci�t� a en outre �t� condamn�e � des amendes pour soustraction et tentative de soustraction fiscale.
1.1 Le recours est dirig� contre une d�cision finale (art. 90 LTF) rendue dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) par le Tribunal administratif f�d�ral (art. 86 al. 1 let. a LTF). Par ailleurs, en sa qualit� de contribuable (cf. art. 10 al. 1 de la loi f�d�rale du 13 octobre 1965 sur l'imp�t anticip� [LIA; RS 642.21]), la recourante, destinataire de l'arr�t attaqu�, est l�gitim�e � agir en application de l'art. 89 al. 1 LTF. Enfin, le recours a �t� d�pos� dans le d�lai pr�vu par la loi (art. 100 al. 1 LTF) et il ne rel�ve d'aucune des exceptions mentionn�es � l'art. 83 LTF. Il convient donc d'entrer en mati�re, bien que, comme il le sera soulign� par la suite, on puisse douter que, sur de nombreux points, l'argumentation de la recourante remplisse les exigences de motivation de l'art. 42 al. 2 LTF.
1.2 La recourante conclut � l'annulation de l'arr�t attaqu� et au renvoi de la cause au Tribunal administratif f�d�ral pour nouvel arr�t. S'agissant d'un recours en mati�re de droit public interjet� par une partie non repr�sent�e par un avocat, de telles conclusions sont admissibles, bien que le recours en mati�re de droit public (art. 82 ss LTF) soit une voie de r�forme (art. 107 al. 2 LTF) (cf. ATF 133 II 409 consid. 1.4.1 p. 414).
Saisi d'un recours en mati�re de droit public, le Tribunal f�d�ral examine librement la violation du droit f�d�ral (cf. art. 95 lettre a et 106 al. 1 LTF), sous r�serve des exigences de motivation figurant � l'art. 106 al. 2 LTF. Il y proc�de en se fondant sur les faits constat�s par l'autorit� pr�c�dente (cf. art. 105 al. 1 LTF), � moins que ceux-ci n'aient �t� �tablis de fa�on manifestement inexacte - ce qui correspond � l'arbitraire (cf. ATF 134 V 53 consid. 4.3 p. 63) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (cf. art. 105 al. 2 LTF). Si le recourant entend s'�carter des faits retenus par l'autorit� pr�c�dente, il doit expliquer de mani�re circonstanci�e en quoi les conditions de l'art. 105 al. 2 LTF seraient r�alis�es et la correction du vice susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 in fine LTF en lien avec l'art. 106 al. 2 LTF; cf. ATF 135 II 313 consid. 5.2.2 p. 322). En particulier, le Tribunal f�d�ral n'entre pas en mati�re sur des critiques de type appellatoire portant sur l'�tat de fait ou sur l'appr�ciation des preuves (cf. ATF 136 II 101 consid. 3 p. 104 s., 489 consid. 2.8 p 494).
Comme le rel�ve � juste titre l'AFC, la recourante m�conna�t ces principes. Elle consacre une grande partie de son recours � pr�senter sa propre version des faits, confondant manifestement le Tribunal f�d�ral avec une autorit� d'appel. Une telle argumentation n'est pas admissible et il n'en sera pas tenu compte. Seuls les griefs concernant les faits qui r�pondent aux exigences de motivation seront examin�s ci-apr�s.
L'arr�t attaqu� a confirm� l'appr�ciation de l'AFC selon laquelle les trois proc�d�s mis en �vidence dans le rapport d'enqu�te de septembre 2006 constituaient des prestations appr�ciables en argent soumises � l'imp�t anticip� pour un montant total de 6'846'856 fr. En substance, les juges ont premi�rement admis la prise en compte � ce titre d'un montant de 1'342'702 fr. correspondant aux deux-tiers des factures pay�es par la recourante � Z.________ SA durant les ann�es 2000 � 2002, d�s lors que ces versements n'apparaissaient pas dans les comptes de la soci�t� roumaine et que certains montants avaient �t� cr�dit�s sur des comptes appartenant � A.________. Deuxi�mement, les juges ont confirm� qu'un montant de 542'045 fr., repr�sentant le 80 % des frais de location de l'avion Pilatus PC 12 affr�t� par la soci�t� durant cette m�me p�riode, devait �tre soumis � l'imp�t anticip�, car il repr�sentait des frais priv�s non justifi�s par l'usage commercial. Troisi�mement, un montant de 4'962'109 fr. a encore �t� soumis � l'imp�t anticip�, car ce montant correspondait au b�n�fice net que Y.________ AG avait r�alis� durant les ann�es 2000 � 2002 en qualit� de soci�t�-�cran liechtensteinoise dont l'activit� effective �tait exerc�e par la recourante, depuis ses locaux en Suisse.
Dans un premier temps, la recourante se plaint d'arbitraire dans l'appr�ciation des preuves en relation avec les trois proc�d�s pr�cit�s retenus � son encontre.
4.1 Elle reproche au Tribunal administratif f�d�ral de lui avoir imput� les deux-tiers des charges factur�es par Z.________ SA inscrites dans ses propres comptes, sans tenir compte de l'expertise sur la r�partition internationale des produits du groupe X.________ qu'elle avait produite dans la proc�dure et qui d�montrerait que son b�n�fice effectif serait inf�rieur � son b�n�fice comptabilis� et d�clar�.
Une telle argumentation, pour peu qu'on puisse la saisir, n'est manifestement pas propre � qualifier d'arbitraire le raisonnement du Tribunal administratif f�d�ral s'agissant de la prise en compte des deux-tiers des montants pr�tendument vers�s � Z.________ SA. En effet, il a �t� retenu que la recourante avait proc�d� � des versements en faveur de la soci�t� roumaine qu'elle avait elle-m�me comptabilis�s, mais qui n'apparaissaient pas dans les comptes de cette derni�re, sans parvenir � d�montrer les circonstances ni les causes de ces versements. Dans ce contexte, on ne voit pas que l'expertise cit�e par la recourante, cens�e d�montrer que son b�n�fice comptabilis� serait trop �lev�, serait de nature � faire appara�tre comme insoutenable la position de l'autorit� pr�c�dente. Outre le fait qu'une expertise priv�e n'a, sur le plan proc�dural, que valeur de simple all�gu� (cf. arr�t 2C_762/2009 11 f�vrier 2010 consid. 8), ce document ne permet nullement d'expliquer la cause des versements en faveur de Z.________ SA, qui est l'�l�ment d�terminant en l'occurrence.
La recourante confond les proc�dures et s'�gare lorsqu'elle s'en prend � l'arr�t attaqu� en relation avec les montants d�pos�s sur les comptes de la fondation "G.________", alors que la d�cision entreprise ne mentionne m�me pas cette fondation.
Enfin, en soutenant que les montants vers�s � Z.________ SA ont servi � payer notamment les loyers, les frais de cantine et diff�rents frais op�rationnels, la recourante perd de vue qu'un tiers des versements op�r�s en faveur de la soci�t� roumaine a �t� consid�r� comme bien-fond� et que, pour les deux autres tiers, elle n'a pr�cis�ment pas �t� en mesure de d�montrer qu'ils auraient effectivement servi � payer de tels frais. Or, � nouveau, elle se contente d'affirmer que ces versements avaient une cause, mais sans pr�senter la moindre preuve.
4.2 Sous l'angle de l'arbitraire toujours, la recourante conteste la prise en compte du 80 % des frais d'avion en tant que frais priv�s. Sur ce point, elle se contente de pr�senter sa propre version des faits. De telles critiques de nature appellatoire ne sont pas recevables. Au demeurant, les explications qu'elle donne pour justifier le caract�re commercial de l'utilisation de l'avion dans un contexte priv�, mais en tant que "vecteur publicitaire", ne sont pas convaincantes. Elles ne permettent nullement d'en conclure � une appr�ciation insoutenable des autorit�s pr�c�dentes, qui ont admis une simple utilisation priv�e.
4.3 Enfin, la recourante conteste que le b�n�fice net r�alis� par Y.________ AG puisse lui �tre imput�. Elle pr�tend qu'il aurait �t� arbitrairement retenu que la structure mise en place avec cette soci�t� �tait insolite et inadapt�e aux donn�es �conomiques. Ce faisant, elle reproche au Tribunal administratif f�d�ral de s'�tre fond� sur le rapport d'enqu�te de l'AFC de 2006. D�s lors qu'elle ne d�montre pas en quoi cette enqu�te ou les conclusions qu'elle contient seraient arbitraires sur ce point, sa critique est vide de sens. Quant � l'affirmation, non �tay�e, selon laquelle Y.________ AG aurait �t� l'�manation de Z.________ SA et que toute la valeur du groupe se trouverait en Roumanie et non en Suisse, elle va � l'encontre de tous les indices constat�s et confine � la t�m�rit�.
4.4 Il en d�coule que les critiques de la recourante concernant l'arbitraire dans l'appr�ciation des preuves doivent �tre rejet�es dans la mesure de leur recevabilit�. C'est donc en se fondant exclusivement sur les faits ressortant de l'arr�t attaqu� que le Tribunal f�d�ral v�rifiera si le droit f�d�ral a �t� correctement appliqu�.
Dans un second temps, la recourante se plaint d'une mauvaise application par le Tribunal administratif f�d�ral des r�gles sur l'imp�t anticip�.
5.1 Selon l'art. 1 al. 1 LIA, la Conf�d�ration per�oit un imp�t anticip� notamment sur les revenus de capitaux mobiliers, qui s'�l�ve � 35 % (cf. art. 13 al. 1 let. 1 LIA). L'imp�t anticip� sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les int�r�ts, rentes, participations aux b�n�fices et tous autres rendements, notamment des actions �mises par une personne domicili�e en Suisse (cf. art. 4 al. 1 let. b LIA). Par rendement imposable d'actions, l'art. 20 al. 1 de l'ordonnance du 19 d�cembre 1966 sur l'imp�t anticip� (OIA; RS 642.211) pr�cise qu'il s'agit de toute prestation appr�ciable en argent faite par la soci�t� aux possesseurs de droits de participation, ou � des tiers les touchant de pr�s, qui ne se pr�sente pas comme un remboursement des parts au capital social vers� existant au moment o� la prestation est effectu�e (dividendes, bonis, actions gratuites, bons de participation gratuits, exc�dents de liquidation etc.). La notion de prestation appr�ciable en argent d�velopp�e en relation avec l'imp�t f�d�ral direct se recoupe en principe avec celle applicable en mati�re d'imp�t anticip� (cf. ATF 107 Ib 325 consid. 3a p. 329 s.; XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, B�le 2007, � 14 n� 21 in fine; MARCO DUSS/JULIA VON AH, Kommentar VStG, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, B�le 2004, n� 132 ad art. 4 LIA, qui r�serve toutefois des situations particuli�res propres � la LIA).
5.2 Dans son arr�t du 27 juillet 2011 (causes jointes 2C_724/2010 et 2C_796/2010), la Cour de c�ans a consid�r� que les trois proc�d�s mis en �vidence dans le rapport d'enqu�te de l'AFC de 2006 �taient constitutifs de prestations appr�ciables en argent et pouvaient ainsi �tre pris en compte lors du calcul du b�n�fice imposable de la recourante au sens de la loi f�d�rale sur l'imp�t f�d�ral direct pour les p�riodes 2000-2002 (cf. arr�t pr�cit� consid. 7). En l'esp�ce, les autorit�s f�d�rales comp�tentes en mati�re d'imp�t anticip� se sont fond�es sur les m�mes faits qui se sont d�roul�s durant la m�me p�riode pour en conclure �galement � l'existence de prestations appr�ciables en argent justifiant le pr�l�vement d'un imp�t anticip�. D�s lors que la notion juridique de prestations appr�ciables en argent applicable en mati�re d'IFD se recoupe avec celle qui pr�vaut pour l'imp�t anticip�, on ne voit pas que le Tribunal administratif f�d�ral, en parvenant, en relation avec l'imp�t anticip�, aux m�mes conclusions que le Tribunal f�d�ral dans la cause pr�cit�e, ait contrevenu au droit f�d�ral. Il suffit donc de renvoyer la recourante au consid�rant 7 de l'arr�t 2C_724/2010 et 2C_796/2010 du 27 juillet 2011, qui lui a �t� notifi� l'�t� pass�. Du reste, le Tribunal administratif f�d�ral se r�f�re lui-m�me � cet arr�t sur chacun des trois proc�d�s pour lesquels il confirme le pr�l�vement d'un imp�t anticip�.
Au demeurant, la recourante n'explique nullement en quoi l'instance pr�c�dente aurait viol� les articles 4 al. 1 let. b LIA et 20 al. 1 OIA en admettant, sur la base des faits ressortant de l'arr�t attaqu�, que les trois proc�d�s en cause ont g�n�r� des prestations appr�ciables en argent soumises � l'imp�t anticip�. Elle fonde tout son raisonnement sur des pr�misses diff�rentes des �l�ments factuels pertinents, de sorte que l'on peut se demander si une telle argumentation correspond aux exigences de motivation de l'art. 42 al. 2 LTF.
Les frais seront mis � la charge de la recourante, qui succombe (art. 66 al. 1 LTF). Il ne sera pas allou� de d�pens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Les frais judiciaires, arr�t�s � 20'000 fr., sont mis � la charge de la recourante.
Le pr�sent arr�t est communiqu� � la recourante, � l'Administration f�d�rale des contributions et au Tribunal administratif f�d�ral, Cour I.

References: art. 10
 ATF 
 art. 95
 art. 105
 ATF 
 art. 105
in fine
 ATF 
 ATF 
 art. 13
 art. 4
 ATF 
in fine
 art. 4