Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zezwolenie-na-prowadzenie-dzialalnosci/ilpb3-423-6-12-3-ek
Timestamp: 2018-10-20 02:17:10+00:00

Document:
♦ › Zezwolenie na prowadzenie działalności › ILPB3/423-6/12-3/EK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 02 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z wygaszeniem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – jest prawidłowe.
W dniu 02 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem w dniu 09 stycznia 2012 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z wygaszeniem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Zezwolenia z 8 września 2004 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej A,
W stosunku do Spółki nie mają zastosowania przepisy rozporządzeń Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej A oraz specjalnej strefy ekonomicznej B. Przepisy przejściowe, wprowadzające w życie ww. rozporządzenia, jednoznacznie wskazują, iż: „Do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej”. Znowelizowaną treść rozporządzeń stosuje się jedynie w odniesieniu do podmiotów, które uzyskały zezwolenia od 2007 r., po wejściu zmian w życie, tj. w oparciu o wytyczne w sprawie krajowej pomocy regionalnej na lata 2007 - 2013.
Spółka chciałaby aktualnie wygasić, w trybie art. 19 ust. 5 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej B (złożyć wniosek do Ministerstwa Gospodarki o stwierdzenie wygaśnięcia zezwolenie), tj. wygasić Zezwolenie uzyskane jako drugie w kolejności, przed spełnieniem warunków określonych w tym Zezwoleniu.
Zezwolenie z dnia 4 listopada 2004 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej Bzawiera warunek zatrudnienia na terenie strefy łącznie 30 osób do dnia 30.06.2008 r. i utrzymanie tego zatrudnienia do dnia 30.06 2013 r., tj. przez okres 5 lat.
Spółka planuje w nadchodzącym 2012 r. wygasić Zezwolenie (złożyć wniosek o stwierdzenie wygaszenia Zezwolenia) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej B, tj. wygasić je przed upływem terminu 30.06.2013 r., do którego zobowiązała się utrzymać miejsca pracy.
W konsekwencji, w przypadku wygaszenia Zezwolenia w 2012 r., Spółka nie będzie mogła spełnić warunków tego Zezwolenia, polegającego na utrzymaniu utworzonych 30 miejsc pracy do dnia 30.06.2013 r.
Czy w przypadku, gdy Spółka posiada dwa zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych i wystąpi o wygaszenie zezwolenia uzyskanego jako drugie, przed spełnieniem warunków określonych w tym zezwoleniu, istnieje obowiązek opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie tego wygaszonego zezwolenia, czy też należy wówczas przyjąć, iż cała otrzymana (do momentu stwierdzenia wygaśnięcia zezwolenia) pomoc publiczna w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (dochód zwolniony zarówno w oparciu o pierwsze, jak i o drugie zezwolenie) powinna być rozliczona w oparciu o limit pomocy publicznej przysługujący Spółce na podstawie pierwszego z zezwoleń (które nie zostaje wygaszone)...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy posiada dwa zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych i wystąpi o wygaszenie zezwolenia uzyskanego jako drugie, przed spełnieniem warunków określonych w tym zezwoleniu, wówczas nie ma obowiązku opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie wygaszonego zezwolenia, a cała dotychczas otrzymana (do momentu stwierdzenia wygaśnięcia zezwolenia) pomoc publiczna w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (dochód zwolniony zarówno w oparciu o pierwsze, jak i o drugie zezwolenie) powinna być rozliczona w oparciu o limit pomocy publicznej, przysługujący Spółce na podstawie pierwszego z zezwoleń (które nie zostaje wygaszone).
Spółka uważa, iż w przypadku wygaszenia jednego z posiadanych przez Spółkę zezwoleń przez Ministra Gospodarki w trybie art. 19 ust. 5 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przed spełnieniem warunków określonych w treści tego zezwolenia, nie będzie zobowiązana do opodatkowania dochodów, uprzednio zwolnionych w związku z posiadaniem tego zezwolenia (na działalność w SSE B) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Swe stanowisko Spółka opiera na analizie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obie te ustawy nie zawierają, jakichkolwiek przepisów, nakazujących – w przypadku wygaszenia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przed spełnieniem jednego z warunków określonych w tym zezwoleniu – opodatkowanie dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie tego (wygaszonego) zezwolenia. W szczególności Spółka wskazuje, iż przepis art. 17 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje jedyne obowiązek opodatkowania dochodów zwolnionych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, w przypadku cofnięcia zezwolenia w trybie art. 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Nie normuje on konsekwencji wygaszenia zezwolenia.
Spółka uważa, iż niedopuszczalnym byłoby stosowanie w takim przypadku analogii w prawie podatkowym, poprzez przyjęcie, iż przepis art. 17 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mający zastosowanie do sytuacji cofnięcia zezwolenia, byłby stosowany również do niewymienionego w nim literalnie przypadku wygaszenia zezwolenia. W przypadku wygaszenia zezwolenia skutek tego zdarzenia następuje ex tunc – w przód – od daty złożenia wniosku o wygaszenie zezwolenia. Jak stwierdził to WSA we Wrocławiu w orzeczeniu z dnia 30.08.2011 r. sygn. sprawy I SA/Wr 749/11: „Należy jednak pamiętać, że cofnięcie zezwolenia związane jest z nie wywiązywaniem się przez przedsiębiorcę z obowiązków, zatem skutki takie są uzasadnione. Organ odwoławczy prawidłowo zatem przyjął, że decyzja Ministra Gospodarki z dnia (...).10.2010 r. stwierdzająca wygaśnięcie zezwolenia z dnia (...).04.2004 r. na prowadzenie przez skarżącą Spółkę działalności na terenie D wywołuje skutki od dnia złożenia przez Spółkę wniosku o wydanie takiej decyzji”. W konsekwencji, wygaszone zezwolenie istniało w obrocie prawnym (od dnia wydania do dnia wygaszenia) i wywoływało wówczas wszystkie skutki prawne, m. in. dawało prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponieważ wygaszenie działa „w przód”, nie wiąże się ono z koniecznością (po wygaszeniu) opodatkowania wcześniej zwolnionych na jego podstawie dochodów”. Stanowisko takie poparł m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji o sygn. ITPB1/415-227/11/MR z dnia 26.05.2011 r., w której stwierdzono: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku gdy na wniosek przedsiębiorcy – Wnioskodawcy zostanie stwierdzone wygaśnięcie zezwolenia, tj. zaistnieje okoliczność nie wymieniona powyżej, nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego objętego wcześniej zwolnieniem”.
Spółka uważa, iż zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym nie uwzględnia się zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania tych przychodów, które pochodzą ze źródła dochodów wolnego od podatku. W konsekwencji, cała działalność Spółki zwolniona na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. działalność prowadzona zarówno na podstawie zezwolenia wydanego przez SSE A, jak i SSE B, ulega wyłączeniu z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Wykazywany na deklaracji rocznej na podatek dochodowy CIT-8 dochód zwolniony lub też strata na działalności zwolnionej, jest obliczany jako różnica pomiędzy sumą przychodów zwolnionych (uzyskiwanych w oparciu zarówno o zezwolenie na działalność w SSE A, jak i SSE N), a sumą kosztów uzyskania przychodów zwolnionych (poniesionych w oparciu zarówno o zezwolenie na działalność w SSE A, jak i SSE B). Innymi słowy, w opinii Spółki, na deklaracji CIT-8 wykazuje się łączny dochód lub stratę na działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bez konieczności rozbijania tego dochodu lub straty na poszczególne zezwolenia.
W przypadku posiadania dwóch lub więcej zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych, gdzie odnośnie każdego z zezwoleń przysługuje Spółce odrębny limit pomocy publicznej oraz równoczesnego wykazywania na deklaracji CIT-8 dochodu zwolnionego łącznie (uzyskanego w oparciu o wszystkie posiadane zezwolenia), pojawia się obiektywna trudność z rozliczeniem (wykorzystaniem) limitu przysługującej Spółce pomocy publicznej.
Spółka uważa, iż w takiej sytuacji otrzymywana przez Nią pomoc publiczna (od wykazanego na deklaracji CIT-6 łącznego dochodu zwolnionego) winna być w całości rozliczana na limit pomocy przysługujący Jej odnośnie pierwszego z posiadanych zezwoleń, a po jego wykorzystaniu, na limit pomocy publicznej przysługujący z drugiego lub kolejnego zezwolenia.
Stanowisko takie potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. IBPBI/2/423-506/11/AP z dnia 02.08.2011 r., w której stwierdzono, iż: „(...) Ani wykładnia literalna, ani celowościowa powołanych na wstępie przepisów nie wymaga od Spółki wyodrębniania dochodu osiąganego w ramach poszczególnych Zezwoleń (jako że dochód ten korzysta w całości ze zwolnienia). (...) Z uwagi na to, że uprawnienie wynikające z Pierwszego Zezwolenia jest wcześniejsze, pierwotne w stosunku do Drugiego Zezwolenia, należy przyjąć, że do momentu wyczerpania puli pomocy publicznej dostępnej na podstawie Pierwszego Zezwolenia, jednak nie dłużej niż do momentu wygaśnięcia Pierwszego Zezwolenia, Spółka będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z inwestycji, w związku z którą udzielone było Pierwsze Zezwolenie. Jednocześnie, po wygaśnięciu Pierwszego Zezwolenia lub po wykorzystaniu puli pomocy publicznej dla Pierwszego Zezwolenia, Spółka będzie mogła nadal korzystać z puli zwolnienia podatkowego dostępnego na podstawie Drugiego Zezwolenia (jednak nie dłużej niż do momentu wygaśnięcia Drugiego Zezwolenia). (...)”.
W oparciu o powyższe, Spółka uważa, iż skoro w deklaracjach CIT-8 wykazywała Ona łącznie dochód zwolniony z opodatkowania, uzyskany zarówno na podstawie zezwolenia na działalność w SSE A, jak i SSE B, a wynikająca ze zwolnienia tego dochodu z opodatkowania pomoc publiczna, zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów pomniejsza najpierw limit pomocy publicznej przysługujący Spółce na podstawie pierwszego posiadanego przez Spółkę zezwolenia (tu: Zezwolenia z 8 września 2004 roku na prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej A), to w przypadku wygaszenia drugiego z posiadanych przez Spółkę zezwoleń (tu: Zezwolenia z dnia 4 listopada 2004 roku na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej B) Spółka nie będzie obowiązana do opodatkowania dochodów uzyskanych na podstawie tego drugiego, wygaszonego zezwolenia, lecz jedynie uzyskana dzięki temu wygaszonemu zezwoleniu pomoc publiczna winna być rozliczona a konto pierwszego zezwolenia, które Spółka nadal będzie posiadała (powinna pomniejszać limit pomocy przysługujący Spółce na podstawie pierwszego zezwolenia).
Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
Jak stanowi art. 19 ust. 3 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:
Natomiast w myśl przepisu art. 19 ust. 5 tej ustawy, na wniosek przedsiębiorcy minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza, w drodze decyzji, wygaśnięcie zezwolenia.
Jak wynika z opisu sprawy, Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie m.in. Specjalnej Strefy Ekonomicznej B na podstawie zezwolenia z dnia 04 listopada 2004 r. Spółka zamierza wygasić w trybie art. 19 ust. 5 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych ww. zezwolenie (złożyć wniosek do Ministerstwa Gospodarki o stwierdzenie wygaśnięcia zezwolenia), tj. wygasić to zezwolenie przed spełnieniem warunków w nim określonych.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że o ile w zakresie cofnięcia zezwolenia przepisy określają specyficzne przesłanki oraz skutki przeprowadzenia tej procedury, o tyle problematyka wygaśnięcia zezwolenia nie została zdefiniowana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnyc
Powyższe prowadzi więc do wniosku, iż w przypadku stwierdzenia wygaśnięcia zezwolenia, prawo do zwolnienia podatkowego wygasa i dalsze prowadzenie działalności gospodarczej na terenie objętym specjalną strefą ekonomiczną nie wiąże się z uprawnieniem do zwolnień w podatku dochodowym, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Tym samym, nie można mówić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania dochodów uprzednio zwolnionych na podstawie wygaszonego zezwolenia, analogicznie jak w przypadku cofnięcia zezwolenia, tj. z zachowaniem procedury wynikającej z art. 17 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zatem wygaszenie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej B w sposób określony w art. 19 ust. 5 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przed spełnieniem warunków określonych w tym zezwoleniu, nie będzie skutkować utratą prawa do zwolnienia podatkowego i obowiązkiem zwrotu pomocy publicznej wykorzystanej do momentu wygaśnięcia zezwolenia.
Zauważyć przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzając podział na działalność opodatkowaną oraz wyodrębnioną działalność zwolnioną nie nakazuje wydzielać różnych rodzajów działalności zwolnionej i traktować ich odrębnie – tym bardziej nie ma obowiązku wydzielania w ramach działalności zwolnionej dochodów z poszczególnych projektów inwestycyjnych. Wobec tego, jeżeli dany rodzaj działalności jest objęty zezwoleniem i działalność przedsiębiorcy spełnia wymogi ustawy i rozporządzeń dotyczących specjalnej strefy ekonomicznej oraz jednocześnie ogólny maksymalny dostępny poziom pomocy publicznej nie został wykorzystany, nie ma formalnych przeszkód do skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku dochodowego.
Spółka, jako przedsiębiorca strefowy, posiada dwa zezwolenia na działalność w strefie. W celu skorzystania ze zwolnienia podatkowego, Spółka winna była określić maksymalny dostępny poziom pomocy publicznej wygenerowany przez wszystkie swoje wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą oraz porównać go z wielkością pomocy już otrzymanej w jakiejkolwiek formie.
Obowiązek ustalania odrębnego wyniku podatkowego odnosi się tylko do sytuacji, kiedy ten sam podatnik prowadzi jednocześnie działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i poza nią. W związku z tym, podmiot korzystający z kilku zezwoleń uprawniony jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego będącego sumą kilku limitów pomocy publicznej. Ani przepisy strefowe, ani ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna – tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu. W konsekwencji, brak przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej określony dla inwestycji prowadzonej w oparciu o drugie zezwolenie został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Spółki uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń.
Zgodnie z przedstawionym opisem, Spółka wykazywała w deklaracjach CIT-8 łącznie dochód zwolniony z opodatkowania, uzyskany zarówno na podstawie Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej A, jak i Specjalnej Strefy Ekonomicznej B.
Mając na uwadze powyższe, a także uwzględniając fakt, iż Spółka może objąć zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie Specjalnych Stref Ekonomicznych wykorzystując limit pomocy publicznej dostępnej w ramach pierwszego zezwolenia (tj. Zezwolenia z 8 września 2004 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej A), a po jego wyczerpaniu limit wynikający z drugiego zezwolenia (tj. Zezwolenia z dnia 4 listopada 2004 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej B), stwierdzić należy, iż w przypadku wygaszenia drugiego z posiadanych przez Spółkę zezwoleń, Spółka nie będzie zobowiązana do opodatkowania dochodów uzyskanych na podstawie wygaszonego zezwolenia, a cała otrzymana (do momentu stwierdzenia wygaśnięcia zezwolenia) pomoc publiczna w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych winna być rozliczona w oparciu o limit pomocy publicznej przysługujący Spółce na podstawie pierwszego z zezwoleń.
ILPB3/423-6/12-3/EK

References: art. 14
 art. 19
 art. 19
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 17
 art. 7
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 16
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 17
 art. 17
 art. 19