Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/ibpbii-2-415-930-14-mm
Timestamp: 2018-03-18 23:15:52+00:00

Document:
Skutki podatkowe zawarcia umowy zlecenia powierniczego jakie powstaną po stronie powierzającego – przekazanie powiernikowi środków pieniężnych na nabycie udziałów, przeniesienie pożytków z udziałów i samych udziałów na rzecz powierzającego lub odpłatne zbycie udziałów przez powiernika a prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu.
IBPBII/2/415-930/14/MMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 10 października 2014 r. (data otrzymania 24 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zlecenia powierniczego jakie powstaną po stronie powierzającego – jest prawidłowe.
W dniu 24 października 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zlecenia powierniczego jakie powstaną po stronie powierzającego.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca (Powierzający) zawarł umowę zlecenia nabycia i wykonania praw udziałowych (umowa powiernicza), na podstawie której Wnioskodawca zlecił innej osobie fizycznej, polskiemu rezydentowi podatkowemu (Powiernikowi), nabycie udziałów, wykonywanie prawa głosu z tych udziałów i innych obowiązków korporacyjnych. Na podstawie umowy Powiernik zobowiązany jest do przekazywania wszelkich pożytków z udziałów na rzecz Wnioskodawcy. Zobowiązany jest także, na żądanie Wnioskodawcy, do przeniesienia zwrotnego udziałów. Umowa przewiduje także możliwość zbycia powierzonych udziałów.
W umowie zawarto również zapisy, że w przypadku, gdy po uzyskaniu zgody Powiernik dokona rozporządzenia udziałami na rzecz osoby trzeciej w zamian za akcje lub udziały w innej spółce prawa handlowego, wszelkie wynikające z umowy prawa i obowiązki, zarówno Wnioskodawcy jak i Powiernika, odnoszące się do udziałów będą wykonywane przez strony w stosunku do nabytych przez Powiernika w zamian za udziały praw.
W jaki sposób dla celów podatkowych powinien zostać rozliczony fakt wykonywania umowy powiernictwa przez Wnioskodawcę (Powierzającego)...
Czy Powierzający na gruncie prawa podatkowego ma być traktowany tak jakby stosunek powiernictwa nie występował i w związku z tym, ma prawo do rozpoznania kosztów, które w normalnych okolicznościach przysługiwałyby Powiernikowi...
Czy otrzymanie środków pieniężnych/innych składników majątkowych związane z wykonaniem umowy powierniczej oraz zwrotnym przeniesieniem ich przez Powiernika będzie neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy (Powierzającego)...
Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo powierzenia majątku Powiernikowi wszelkie skutki podatkowe w podatku dochodowym, z uwagi na ponoszenie ekonomicznego ciężaru wszelkich operacji przez Powierzającego, powinny być rozpatrywane przez Powierzającego – w tym zakresie to on będzie podatnikiem.
Zdaniem Wnioskodawcy, Powierzający będzie uprawniony do rozpoznania kosztów jakby transakcji faktycznie wykonywanych przez Powiernika dokonywał osobiście.
Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na transparentność podatkową Powiernika, przekazanie przez niego majątku i środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy będzie neutralne podatkowo.
Istotą zawarcia umowy powiernictwa jest zapewnienie powierzającemu anonimowości względem osób trzecich w zakresie posiadanych przez niego aktywów. Podmiot, któremu przysługuje nominalnie prawo podmiotowe wykonuje je wtedy w interesie innego podmiotu.
Osoby fizyczne jak i prawne nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla reprezentowanego. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie. Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim, niemniej jednak na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego (wprowadzającego zasadę swobody zawierania umów), jest jak najbardziej dopuszczalne.
W rozpatrywanym przypadku umowa powiernicza bazuje na stosunku zlecenia uregulowanym w Kodeksie cywilnym. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia jest dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy, a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 Kodeksu cywilnego).
Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że stosunek prawny powiernictwa nie powoduje po stronie powiernika definitywnego nabycia – nabycie następuje co prawda we własnym imieniu jednak każdorazowo wiąże się z obowiązkiem zwrotu uzyskanego świadczenia na rzecz powierzającego. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Tak więc podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy. Co do zasady o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podatnika decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa on aktywa tej osoby. Konsekwencją przyjęcia tezy o charakterze przychodu jako definitywnego przysporzenia w majątku podatnika jest uznanie, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko te przychody, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro zatem umowa powiernicza zawiera zobowiązanie powiernika do zwrotu majątku dla powierzającego na jego żądanie, na powierniku nie będzie spoczywać obowiązek rozliczenia transakcji mających znaczenie podatkowe.
W konsekwencji z uwagi na brak definitywnego charakteru nie można mówić o powstaniu po stronie Powiernika przychodu z uwagi na nabycie powierzanego przedmiotu/prawa na rzecz Powierzającego. Jednocześnie u Powiernika nie będą występować koszty uzyskania przychodu. Powierniczy charakter nabycia oznacza zatem, że chociaż w zakresie zleconych czynności Powiernik jest ich stroną, to dla celów podatkowych transakcja ta jest dla niego neutralna. W konsekwencji:
poniesienie wydatku na nabycie rzeczy/prawa nie skutkuje powstaniem kosztu podatkowego u Powiernika,
otrzymany od Powierzającego zwrot poniesionych wydatków na nabycie rzeczy/praw nie jest przychodem,
wydanie rzeczy/praw powierzającemu nie skutkuje powstaniem przychodu z tytułu zbycia u Powiernika.
W rezultacie wszelkie skutki w zakresie podatku dochodowego (za wyjątkiem rozliczenia wynagrodzenia powiernika) mogące powstać w trakcie trwania umowy powiernictwa powinny zostać rozpoznane przez Powierzającego, bowiem ekonomiczny (rzeczywisty) ich ciężar spoczywał będzie na nim. Zatem to Wnioskodawca jest rzeczywistym podmiotem skutków podatkowych transakcji i w tym zakresie powinien dokonać rozliczenia skutków podatkowych, tak jakby sam dokonywał transakcji mogących rodzić skutki podatkowe. W tym zakresie zatem rozpozna przychody, ale i przypadające im koszty, korzystać będzie również ze zwolnień, wyłączeń i odliczeń przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W kontekście powyższych uwag, dla Powierzającego nabycie rzeczy (prawa) w trybie powierniczym nie modyfikuje skutków podatkowych rozliczenia kosztu. Jeżeli nabyte dobro podlega amortyzacji, to kosztem są odpisy amortyzacyjne rozliczane na ogólnych zasadach. Jeżeli koszt ma charakter kosztu bezpośrednio ujmowanego w kalkulacji dochodu, to nabycie fiducjarne nie zmienia jego charakteru oraz momentu potrącenia (koszt pośredni lub bezpośredni, stanowiący lub niestanowiący kosztu podatkowego). Zatem ustalenie kosztu powinno zostać dokonane przez Powierzającego, tak jakby stosunek powiernictwa nie występował.
Konsekwencją powyższych uwag jest neutralność podatkowa rozliczeń pomiędzy Powiernikiem i Powierzającym w zakresie powierzonych praw i rzeczy, jak i przekazywanych pożytków z nich – ich zwrot Powierzającemu w wykonaniu umowy nie będzie skutkować dla Powierzającego powstaniem przychodu/dochodu podatkowego.
Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisane zasady rozliczeń podatkowych objętych stosunkiem powiernictwa zostały potwierdzone w wielu interpretacjach podatkowych, w szczególności w pismach:
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 czerwca 2014 r. Znak: IPPB1/415-441/14-3/EC, z 10 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB1/415-65/14-4/EC, z 12 kwietnia 2013 r. Znak: IPPB1/415-58/13-2/AM, z 8 marca 2012 r. Znak: IPPB4/415-9/12-5/JK2;
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 maja 2014 r. Znak: ITPB1/415-216/14/MR, z 12 kwietnia 2013 r. Znak: ITPB2/415-42a/13/TJ,
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 lutego 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-1196/10/ŁCz.
Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zlecenia powierniczego jakie powstaną po stronie powierzającego tj. Wnioskodawcy.
Przedmiotem interpretacji nie są natomiast skutki podatkowe zawarcia umowy zlecenia powierniczego jakie powstaną po stronie powiernika.
W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne jak i prawne, a także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – mianem reprezentowanego.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako powierzający zlecił innej osobie fizycznej – powiernikowi – nabycie udziałów, wykonywanie prawa głosu z tych udziałów i innych obowiązków korporacyjnych. Na podstawie umowy powiernik zobowiązany jest do przekazywania wszelkich pożytków z udziałów na rzecz Wnioskodawcy, do przeniesienia zwrotnego udziałów na żądanie Wnioskodawcy a także do ewentualnego zbycia powierzonych udziałów.
Z powyższych wyjaśnień jednoznacznie wynika, że przekazanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych powiernikowi na nabycie lub objęcie udziałów nie rodzi po stronie Wnioskodawcy skutków podatkowych. Po stronie Wnioskodawcy z tą chwilą dochodzi bowiem do uszczuplenia majątku a nie jakiegokolwiek jego przysporzenia.
Neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy jest również objęcie udziałów w spółce przez powiernika. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z przywołanego przepisu wynika zatem, że źródłem przychodów nie jest objęcie udziałów w spółce w zamian za wkład pieniężny.
Jeżeli jednak powiernik dokonałby zbycia udziałów w spółce osobie trzeciej, czynność ta spowodowałaby powstanie obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy. Dla celów podatkowych zbycia udziałów przez powiernika w jego imieniu, ale na rzecz Wnioskodawcy należałoby ocenić jako skutkującą zmianami w majątku Wnioskodawcy. Tym samym konsekwencje podatkowe należałoby rozpoznać po stronie Wnioskodawcy, który zostałby opodatkowany z tytułu sprzedaży na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na postawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy w przypadku ich zbycia w drodze wniesienia aportem jako wkładu niepieniężnego do spółki w celu objęcia udziałów (akcji).
Równocześnie Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu operacji na udziałach, ponieważ to Wnioskodawca poniósł ekonomiczny ciężar związany z ich nabyciem a nie powiernik.
W odniesieniu natomiast do przekazywania przez powiernika wszelkich pożytków z udziałów na rzecz Wnioskodawcy należy wyjaśnić, że sama czynność rozliczenia pomiędzy stronami umowy zlecenia w tym zakresie jest neutralna podatkowo dla Wnioskodawcy. Przysporzenie po stronie Wnioskodawcy powstanie bowiem już w momencie dokonywania operacji przez powiernika, tak jakby stosunek powiernictwa nie występował.
Podsumowując, wszelkie czynności dokonywane przez powiernika na zlecenie powierzającego wywołują skutki podatkowe względem powierzającego. Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tytułu osiągania pożytków z udziałów bądź ich odpłatnego zbycia. Przy czym będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu.
Natomiast samo przekazanie środków pieniężnych na objęcie udziałów, przeniesienie pożytków z udziałów jak i samych udziałów na Wnioskodawcę są dla powierzającego (Wnioskodawcy) neutralne podatkowo i nie powodują powstania przychodu w podatku dochodowym.
ITPB1/415-216/14/MR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > IBPBII/2/415-930/14/MM

References: art. 14
 art. 3
 art. 3531
 art. 734
 art. 17
 art. 17
 art. 17