Source: https://pit-39.poznajpodatki.pl/pit-39-orzecznictwo-interprtacje/sprzedaz-udzialu-w-gospodarstwie-rolnym-na-rzecz-jednego-ze-spadkobiercow-nie-jest-zwolniona-od-podatku-dochodowego-pit-39/
Timestamp: 2019-11-14 13:45:29+00:00

Document:
Sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym na rzecz jednego ze spadkobierców nie jest zwolniona od podatku dochodowego /PIT-39/ | PIT-39 Poznaj Podatki – Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 31 grudnia 2014 r. (data otrzymania 2 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym – jest nieprawidłowe.
W dniu 2 stycznia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym.
W dniu 25 listopada 2009 r. zmarł brat ojca Wnioskodawcy, po którym na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z 20 grudnia 2010 r. spadek nabyli: siostra S.L. w ½, Wnioskodawca (bratanek) w ¼ i bratanica również w ¼. Naczelnik urzędu skarbowego w zaświadczeniu z 10 października 2013 r. zezwolił na rozporządzanie majątkiem spadkowym po zmarłym spadkodawcy stwierdzając, że podatek od spadków i darowizn został zapłacony 21 lipca 2011 r. i 24 sierpnia 2011 r.
Opisując przedmiot spadku należy wyjaśnić, że zmarły został ujawniony na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 15 grudnia 1986 r. sporządzonej w Państwowym Biurze Notarialnym, w skład którego wchodzą: nieruchomość rolna gruntowa o powierzchni 0,5700 ha w tym działka nr 651, łąki trwałe o powierzchni 0,2500 ha oznaczone symbolem ŁIV w tym działka nr 842, grunty orne, sad i użytki rolne zabudowane o powierzchni 0,3200 ha oznaczone symbolami RIIIa, RIVa, S-RIIIa, S-RIVa i B-RII, 3,0082 ha jako działki o numerach 163, 168/2, 168/3, 175, 219/2, 285, 328/2 oznaczonych jako grunty orne o symbolach RIIIa, RIIIb, RIVb, RIVa i RV, nieruchomość nr 83 o powierzchni 0,5119 ha opisana jako grunty orne oznaczone symbolem RIVa.
Nieruchomość nr 651 leży na terenach zieleni nieurządzonej, nr 842 leży w pasie przydrożnym na głębokości 105 m od drogi w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w pozostałej części leży na terenach rolniczych. Działki nr 163, 168/2, 168/3, 175, 219/2, 328/2 leżą na terenach rolniczych. Działka nr 285 leży w pasie przydrożnym na głębokości 100 m od drogi na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej, w pozostałej części na terenach rolniczych. Działka nr 83 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
Nieruchomość nr 842 jest zabudowana parterowym domem murowanym o powierzchni 63 m2 wybudowanym w latach 50-tych XX wieku oraz oborą z opoki i drewnianą stodołą wybudowanymi w latach 50-tych XX wieku zaś pozostałe nieruchomości są niezabudowane. Wskazane nieruchomości nie są zalesione.
Ww. przedmiot spadku w całości użytkuje i użytkowała siostra zmarłego S.L., ponieważ mieszka tam od urodzenia i cały czas zajmowała się tym gospodarstwem. W dniu 28 kwietnia 2014 r. spadkobiercy stawili się u notariusza w celu odsprzedania S.L. swoich części czyli 2 x ¼ należących do Wnioskodawcy i bratanicy. Oświadczyła ona, że nabyte aktem nieruchomości rolne czyli część ¼ Wnioskodawcy i część ¼ bratanicy utworzą jej gospodarstwo rolne.
Czy Wnioskodawca musi zapłacić podatek od zbycia swojej części i wykazać to w zeznaniu podatkowym za 2014 r.?
Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot spadku spełnia wszystkie wytyczne kwalifikujące do zwolnienia z podatku. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.
Aby dany grunt stanowił „gospodarstwo rolne” muszą zostać w świetle powyższego przepisu łącznie spełnione następujące warunki:
musi stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej,
Jeżeli dany grunt spełnia wszystkie ww. przesłanki, to jego sprzedaż może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego. Wnioskodawca uważa, że przedmiot spadku spełnia definicję gospodarstwa rolnego z ustawy o podatku rolnym i po sprzedaży grunt nie utracił swojego rolnego charakteru. Ponadto Wnioskodawca dodał, że z uzyskanych przez niego informacji wynika, że w jego przypadku nie musi płacić podatku, ponieważ jego część, którą odsprzedał będzie tworzyć gospodarstwo rolne co jest zaznaczone w akcie notarialnym.
Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Natomiast z art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny wynika, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.
Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy a nie data wydania postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Bowiem z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).
Z chwilą śmierci spadkodawcy 25 listopada 2009 r. Wnioskodawca nabył udział w gospodarstwie rolnym wynoszący ¼. Następnie 28 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca i bratanica zmarłego odsprzedali swoje udziały ciotce Wnioskodawcy, która w spadku nabyła udział ½ w gospodarstwie rolnym i która w całości użytkuje gospodarstwo rolne. Ciotka oświadczyła, że nabyte przez nią udziały w nieruchomościach rolnych utworzą jej gospodarstwo rolne.
Odnosząc się zatem do skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału ¼ w nieruchomości należy stwierdzić, że przychód jaki Wnioskodawca uzyskał 28 kwietnia 2014 r. ze sprzedaży z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia udziału do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału – stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przychodem ze sprzedaży udziału w nieruchomości jest więc cena określona w umowie sprzedaży, o ile odpowiada rynkowej wartości udziału w nieruchomości. Tak obliczony przychód Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustawy przypadające na nabyty udział.
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 30e ust. 4 ustawy – podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatek ten należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości (PIT-36).
-grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
-muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
-sprzedawana jest całość lub część gospodarstwa rolnego,
-grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.
Charakter gruntów, ich powierzchnia oraz cel sprzedaży nie są więc jedynymi przesłankami, od których zależy możliwość zwolnienia z opodatkowania.
Należy zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować np. wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub część gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym, a z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Przedmiotem umowy sprzedaży był bowiem udział we współwłasności, nie zaś nieruchomość lub jej część. Skoro więc w przepisie dotyczącym zwolnienia przychodu ze sprzedaży ustawodawca wymienił jedynie nieruchomość lub jej część to nie można uznać, że zwolnienie to obejmuje również przychód ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości. Udział wyraża zakres uprawień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej i jest określony odpowiednim ułamkiem. Sprzedaż udziału w nieruchomości nie jest więc równoznaczna ze sprzedażą nieruchomości czy jej części, mimo że każdy kolejny nabywca udziału staje się współwłaścicielem całej nieruchomości, nie ma wpływu na całość sytuacji rzeczy bądź udziałów pozostałych współwłaścicieli.
Źródłem przychodu w niniejszej sprawie jest zbycie udziału we współwłasności nieruchomości a nie części nieruchomości, która stanowi gospodarstwo rolne. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 28 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wraz z bratanicą zmarłego sprzedali – każde z nich – nabyty w spadku udział ¼ na rzecz trzeciego spadkobiercy. Czyli nie wszyscy współwłaściciele sprzedali całe nieruchomości czy też ich części, lecz wyłącznie dwaj spadkobiercy zmarłego sprzedali swoje udziały w nieruchomościach trzeciemu spadkobiercy. Zatem przedmiotem sprzedaży były udziały Wnioskodawcy i bratanicy zmarłego nabyte w spadku po zmarłym wujku, a nie całe nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego lub też części nieruchomości. Wnioskodawca błędnie używa we wniosku o interpretację pojęcia „udział” i „część”. Wnioskodawca pisze, że odsprzedał swoją część czyli ¼. Tymczasem nie jest to prawda, bo Wnioskodawca nie odsprzedawał swojej „części”, lecz odsprzedawał swój „udział” ¼ we wszystkich nieruchomościach objętych masą spadkową. Jeżeli uwzględnić jeszcze udział bratanicy zmarłego, to przedmiotem transakcji sprzedaży był udział ½ we wszystkich nieruchomościach. To zaś nie jest sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego, jest to wyłącznie sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym.
Przedmiotem transakcji nie były zatem ani całe nieruchomości, ani części nieruchomości, które także mogłyby stanowić wyodrębniony przedmiot własności, mogący samodzielnie występować w obrocie prawnym. W tym miejscu Organ wyjaśnia, że istotą współwłasności jest to, że co najmniej dwu osobom przysługuje niepodzielnie własność tej samej rzeczy (art. 195 Kodeksu cywilnego). Wspólne prawo do rzeczy jest więc niepodzielne. Niepodzielność prawa własności współwłaścicieli wyraża się w tym, że rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać jedynie swoim udziałem we współwłasności czyli ułamkowej części prawa własności (art. 198 Kodeksu cywilnego). Innymi słowy, w rozpatrywanej sprawie sprzedający nie sprzedali połowy z wszystkich gruntów należących do gospodarstwa rolnego tylko sprzedali udział ½ w każdym gruncie tego gospodarstwa.
Tymczasem zwolnienia i ulgi podatkowe mają charakter wyjątkowy. Stanowią one bowiem odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania. Z tego względu stosowanie przywilejów podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej. Tak więc, jak wyżej wskazano, sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części. Z wniosku jasno wynika, że przedmiotem sprzedaży były udziały posiadane przez Wnioskodawcę i bratanicę zmarłego. Wnioskodawca wraz z drugim spadkobiercą sprzedali jedynie swoje udziały w nieruchomościach. Nie można zatem mówić, że sprzedaż dotyczyła części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Ze sprzedażą części nieruchomości mamy do czynienia np. wtedy, gdy wszyscy współwłaściciele nieruchomości wydzielają z nieruchomości gruntowej kilka działek i wszyscy współwłaściciele razem sprzedają innej osobie fizycznej jedną z wydzielonych z nieruchomości gruntowej działkę. Tak jednak nie jest w rozpatrywanej sprawie, bowiem przedmiotem sprzedaży nie była część nieruchomości (wydzielona działka), ale udział w całej nieruchomości, który przysługiwał Wnioskodawcy.
Podsumowując, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału ¼ w gospodarstwie rolnym nabytego w 2009 r. w spadku po zmarłym nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy i opodatkowany jest 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca zobowiązany jest więc do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2014 najpóźniej do 30 kwietnia 2015 r. i wykazania w nim przychodu uzyskanego ze sprzedaży swojego udziału w ww. nieruchomościach rolnych.
Stanowisko Organu, że sprzedaż udziału w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje poparcie w orzecznictwie. I tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 84/11 stwierdził, że „(…) odróżnianie „udziału w nieruchomości” od „nieruchomości”, względnie „jej części” – tak w orzecznictwie sądów powszechnych, jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym – powinno mieć swój wyraz także w sposobie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w szczególności w sposobie rozumienia wystąpienia przychodu ze sprzedaży całości nieruchomości lub jej części, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, potrzebę taką dostrzega ustawodawca, który nie zawarł w zakresie ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., zbycia „udziału”. Stąd, nie można utożsamiać uzyskania przez stronę przychodów ze zbycia udziału, z przychodami z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.
Zdaniem Sądu, obowiązek ścisłej interpretacji ulg, który jest przyczyną odmowy przyznania stronie skarżącej prawa do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., związany jest z tym, że zbyła ona „udział”. Skoro strona skarżąca zbyła udział w przedmiotowej nieruchomości, a nie „całość” lub „część”, to przesądziło o tym, że w sprawie zaistniała tylko jedna z dwóch przesłanek, tj. zaistniała przesłanka sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, ale nie zaistniała przesłanka sprzedaży nieruchomości „w całości” lub „w części”.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Czy faktury wystawione przez przedsiębiorcę dla samego siebie dokumentują wydatkowanie przychodu ze …

References: art. 14
 art. 21
 art. 2
 art. 922
 art. 924
 art. 10
 art. 22
 art. 10
 art. 30
 art. 30
 art. 45
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 30
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 47