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Timestamp: 2020-01-20 09:44:10+00:00

Document:
BOFiP-BIC-PROV-50-20120912
50-Titre 5 : Sort et surveillance des provisions
1 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 1-12/09/2012)
10 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 10-12/09/2012)
Les provisions constituent en effet des déductions motivées par des pertes ou par des charges dont la réalisation n'est que probable et dont le montant fait, le plus souvent, l'objet d'une évaluation. L'article 39-1-5° (1er al.) du CGI subordonne donc leur admission en franchise d'impôt au respect de certaines conditions de fond et de forme qui ont été exposées au titre premier ci-avant.
20 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 20-12/09/2012)
Si les conditions légales sont remplies, la déduction opérée au titre de la provision est admise. Mais elle doit faire l'objet d'une surveillance dès lors qu'elle présente, par définition, un caractère provisoire. À cet égard, le 16e alinéa de l'article 39-1-5° du CGI prévoit le rapport aux résultats de l'entreprise des provisions qui, en tout ou partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur ; il précise également les conditions dans lesquelles ce rapport doit être effectué.
30 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 30-12/09/2012)
On peut observer toutefois, qu'étant donné la généralité des termes de l'article 39-1- 5° du CGI , le service peut être amené, après avoir admis le principe de la déduction d'une provision, à réviser son appréciation première et estimer ultérieurement que la déduction initiale n'était pas justifiée.
40 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 40-12/09/2012)
50 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 50-12/09/2012)
Lorsqu'une provision a été régulièrement constituée, c'est-à-dire lorsqu'elle a satisfait dès l'origine aux conditions de fond et de forme prévues à l'article 39-1-5° (1er al.) du CGI , son montant est venu en déduction du résultat fiscal de l'exercice au cours duquel elle a été inscrite en comptabilité. Elle constitue donc une déduction, dans le compte de résultat d'un exercice, en prévision de pertes ou de charges qui devraient affecter les résultats d'exercices ultérieurs.
1. Provisions utilisées conformément à leur objet
a. Définition et conséquences de l'utilisation de la provision conformément à son objet
60 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 60-12/09/2012)
b. Cas particulier : sortie d'actif d'une immobilisation ayant fait l'objet d'une provision pour dépréciation
70 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 70-12/09/2012)
80 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 80-12/09/2012)
Soit une entreprise dont l'exercice coïncide avec l'année civile et qui cède, le 30 juin N, pour un prix de 400 000 ¤, un terrain acquis pour 500 000 ¤ en N-10, utilisé depuis cette époque pour les besoins de l'exploitation et pour lequel une provision pour dépréciation de 250 000 ¤ figurait au bilan de clôture de l'exercice N-1.
500 000 ¤ - 400 000 ¤ = 100 000 ¤
S'agissant d'un élément non amortissable détenu depuis plus de deux ans, cette moins-value est une moins-value à long terme. L'entreprise doit effectuer la reprise comptable de la provision (250 000 ¤) au titre de l'exercice N et tenir compte de la moins-value (100 000 ¤) pour déterminer la plus-value ou la moins-value nette à long terme de cet exercice.
Supposons à présent que le terrain cédé le 30 juin N ait été acquis le 1er septembre N-2 et ait donné lieu à constitution d'une provision pour dépréciation de 250 000 ¤ à la clôture de l'exercice N-1.
Dans ce cas, la moins-value subie (100 000 ¤) est une moins-value à court terme, puisqu'elle provient d'un élément cédé moins de deux ans après son acquisition.
Elle concoure donc à la formation du résultat fiscal de l'exercice N. Corrélativement l'entreprise doit effectuer la reprise comptable de la provision (250 000 ¤) au titre du même exercice.
2. Provisions devenues sans objet
a. Définition des provisions devenues sans objet
90 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 90-12/09/2012)
Une provision devient sans objet lorsque la perte ou la charge qu'elle était destinée à couvrir ne se réalise pas. tel est le cas, par exemple, d'une provision pour créance douteuse dans l'hypothèse où le débiteur redevient solvable et règle sa dette. Il en va de même d'une provision afférente à des travaux non réalisés dans un délai raisonnable (cf. ci-après n° 190 ).
100 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 100-12/09/2012)
110 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 110-12/09/2012)
120 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 120-12/09/2012)
b. Sort et surveillance des provisions régulièrement constituées devenues sans objet
1° Principe du rapport aux résultats de l'exercice au cours duquel les provisions sont devenues sans objet
130 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 130-12/09/2012)
Les provisions devenues sans objet sont, conformément à l'alinéa 16 de l'article 39-1-5° du CGI , rapportées aux résultats de l'exercice au cours duquel elles sont devenues sans objet.
2° Provisions reprises comptablement
140 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 140-12/09/2012)
150 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 150-12/09/2012)
- si cet exercice est prescrit, au titre du premier exercice non prescrit, dans les conditions prévues par l'article 38-4 bis du CGI .
L'entreprise peut alors, au titre de l'exercice au cours duquel elle a repris comptablement la provision, soit solliciter l'application de la compensation prévue à l' article L 80 du LPF , soit obtenir un dégrèvement par voie de réclamation contentieuse.
160 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 160-12/09/2012)
3° Provisions non reprises comptablement
170 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 170-12/09/2012)
Lorsque la reprise n'a pas été effectuée par l'entreprise elle-même, l'Administration procède aux rectifications nécessaires dès lors qu'elle constate que les provisions sont devenues sans objet. Lorsque l'exercice au cours duquel la provision est devenue sans objet est couvert par la prescription, la provision est rapportée au résultat fiscal du premier exercice non prescrit, dans les conditions prévues par l'article 38-4 bis du CGI .
180 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 180-12/09/2012)
Le Conseil d'État a jugé qu'une provision sans objet qui figure encore au bilan d'un exercice non prescrit peut être réintégrée dans les résultats de cet exercice, alors même qu'elle serait devenue sans objet au cours d'un exercice antérieur (CE, arrêt du 15 janvier 1962, n° 50045, 7e s.-s., RO, p. 15 ; dans le même sens, CE, arrêt du 28 mars 1979, n° 01772, 7e et 9e s.-s. ).
190 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 190-12/09/2012)
Dans le cas d'une entreprise qui avait laissé pendant treize ans sans emploi la provision pour travaux qu'elle avait constituée et n'établissait pas qu'elle se serait trouvée dans l'impossibilité de les réaliser, il a été jugé que les travaux n'ayant pas été effectués dans un délai raisonnable, la provision avait été à bon droit réintégrée dans les résultats de l'entreprise ( CE, arrêt du 1er février 1978, n° 03490, RJ II, p. 21 ).
200 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 200-12/09/2012)
c. Cas particuliers de provisions régulièrement constituées devenues sans objet
1° Cession ou cessation d'entreprise
210 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 210-12/09/2012)
En cas de cession ou cessation d'entreprise, les provisions qui avaient été antérieurement constituées pour des motifs propres à l'entreprise doivent, en principe, être rapportées aux résultats du dernier exercice d'exploitation lorsque, du fait même de la cession ou de la cessation, elle deviennent sans objet (cf. en ce sens, CE, arrêts du 28 mai 1945, n° 76726, 8e s.-s., RO, p. 271, et du 20 décembre 1947, n° 87623, RO, p. 318).
220 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 220-12/09/2012)
Toutefois, cette jurisprudence n'est pas applicable au cas de fusion ou d'opération assimilée réalisée sous le régime de faveur visé aux articles 210 A à 210 C du CGI . En effet, en stipulant expressément que l'impôt sur les sociétés n'est applicable aux provisions figurant au bilan de la société absorbée que si elles deviennent sans objet, l'article 210 A-2 du CGI reconnaît implicitement que, dans le cadre de ce régime particulier, les provisions ne deviennent pas sans objet du fait même de la fusion ( cf. 4 I 1241, n°s 25 et suiv. ).
Par ailleurs, dans un arrêt du 6 février 1985 (n°s 40309 et 50442) après avoir rappelé les dispositions de l'article 210 A-3-a du CGI -qui suspendent, en cas de fusion, l'imposition à l'impôt sur les sociétés des provisions qui figurent au dernier bilan de la société absorbée, à la condition que ces provisions soient reprises au passif de la société absorbante dans le premier bilan dont la clôture suit la fusion-, le Conseil d'État a jugé que ces dispositions n'interdisent pas à la société absorbée d'annuler et de réintégrer à ses résultats, lors de la clôture de son dernier bilan, les provisions qu'elle avait constituées et qui avaient, en ce qui la concerne, perdu leur objet dès lors qu'elle n'assurait plus les obligations commerciales correspondant auxdites provisions.
230 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 230-12/09/2012)
En application du paragraphe I de l' article 151 octies du CGI , les provisions figurant au dernier bilan de l'entreprise individuelle apporteuse ne sont rapportées à son résultat imposable que si elles deviennent sans objet.
2° Provision devenue sans objet au cours d'un exercice amnistié
240 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 240-12/09/2012)
L'Administration tient de l'article 38-4 bis du CGI le droit de procéder aux redressements nécessaires sans qu'aucun délai de prescription ne lui soit opposable, lorsqu'elle constate qu'une provision régulièrement constituée à l'origine est devenue sans objet (cf. ci-avant, n° 130 ). Il a été admis, toutefois, que le rapport de la provision au résultat fiscal du premier exercice non prescrit n'a pas à être effectué lorsque l'entreprise peut établir, d'une façon certaine, que la provision considérée est effectivement devenue sans objet au cours d'un exercice couvert par l'amnistie (position prise à l'occasion de l'application de l'article 46 de la loi n° 52-401 du 14 avril 1952, portant amnistie fiscale).
3° Provision constituée sur des titres antérieurement à leur prêt ou à leur remise en garantie
250 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 250-12/09/2012)
Cf. BOI-BIC-PROV-40-10-10 n° 330 et 340 .
3. Provisions détournées de leur objet
a. Définition et conséquences du détournement
260 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 260-12/09/2012)
270 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 270-12/09/2012)
La provision (ou partie de provision) qui est détournée de son objet doit, conformément aux dispositions de l'article 39-1-5° (al. 16) du CGI , être rapportée par le service au résultat fiscal de l'exercice de détournement.
280 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 280-12/09/2012)
290 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 290-12/09/2012)
300 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 300-12/09/2012)
310 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 310-12/09/2012)
En effet, en application de l'article 38-4 bis du CGI , seules les provisions devenues sans objet sont susceptibles de donner lieu à un redressement sans que les règles de la prescription puissent être opposées à l'administration. Cette possibilité se justifie par le fait qu'une provision devenue sans objet demeure inscrite au bilan.
320 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 320-12/09/2012)
330 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 330-12/09/2012)
b. Cas particulier : Provision détournée de son objet au cours d'un exercice amnistié
340 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 340-12/09/2012)
Une provision régulièrement constituée et ultérieurement détournée de son objet, doit être rattachée au résultat fiscal de l'exercice de détournement. Par suite, aucun redressement n'est possible lorsque le détournement est intervenu au cours d'un exercice amnistié (position prise à l'occasion de l'application de l'article 46 de la loi n° 52-401 du 14 avril 1952, portant amnistie fiscale)..
350 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 350-12/09/2012)
Les provisions irrégulièrement constituées sont celles qui, dès leur constitution, ne remplissent pas les conditions de fond ou de forme exigées par l'article 39-1-5° (1er al.) du CGI (cf. BOI-BIC-PROV-20-10 et BOI-BIC-PROV-20-20 ).
360 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 360-12/09/2012)
Aussi bien, avant d'admettre une provision en franchise d'impôt, il convient d'apprécier, au vu des renseignements et justifications fournis par l'entreprise, si les conditions prévues par le texte légal sont effectivement remplies. Toutefois, ainsi qu'il a été précisé ci-dessus, le service peut, après avoir admis le principe de la déduction d'une provision, être conduit dans l'exercice de son droit de contrôle à réviser son appréciation et à estimer que cette déduction n'était pas, en fait, justifiée.
370 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 370-12/09/2012)
Étant précisé que les dispositions de l'article 39-1-5° (1 6 e al.) du CGI ne concernent que les provisions régulières, le sort des provisions irrégulièrement constituées doit être réglé dans les conditions suivantes.
380 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 380-12/09/2012)
Lorsque le délai ouvert par l'article L 169 du LPF en vue de réparer les omissions constatées dans l'assiette fiscale n'est pas expiré, la provision irrégulière dès l'origine doit être rapportée, par le service, au résultat fiscal de l'exercice au cours duquel elle a été constituée.
390 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 390-12/09/2012)
Il a été jugé toutefois que lorsqu'un contribuable a spontanément réintégré dans les résultats d'un exercice déterminé une provision qui, à une date quelconque, même antérieure à l'ouverture de cet exercice, avait été irrégulièrement constituée, cette réintégration ne peut être regardée comme une large décision erronée que le service serait tenu de rectifier pour la détermination des résultats de cet exercice. La circonstance que les effet de cette décision se cumulent, en fait, avec ceux de la réintégration opérée à bon droit par l'Administration dans les résultats du même exercice d'une autre provision constituée à la clôture dudit exercice ne saurait non plus justifier une réduction de la base d'imposition ( CE, arrêt du 11 mars 1970, n° 78467 , RJ II, p. 56).
Il convient de noter que cette solution, restée isolée, a été infirmée par un arrêt du 11 juin 1982 (n° 24639) .
400 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 400-12/09/2012)
Dans la mesure où la provision irrégulièrement constituée ne peut, du fait de la prescription, être rapportée aux résultats de l'exercice à la clôture duquel elle a été prélevée sur les bénéfices, elle doit, conformément aux dispositions de l'article 38-4 bis du CGI , être rattachée, pour l'assiette de l'impôt, aux résultats du premier exercice non prescrit.
410 (BOFiP-BIC-PROV-50-§ 410-12/09/2012)

References: L'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 38
 l'article 38
 l'article 210
 l'article 210
 l'article 38
 l'article 46
 l'article 39
 l'article 38
 l'article 46
 l'article 39
 l'article 39
 l'article 38