Source: http://kraken.slv.cz/5Afs35/2004
Timestamp: 2018-01-19 21:48:24+00:00

Document:
5Afs35/2004
è. j. 5 Afs 35/2004-50
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce: RAMOS, s. r. o.-v likvidaci, se sídlem v Brnì, Mariánské nám. 1, zastoupeného JUDr. Jiøím Ptáèkem, advokátem v Brnì, Masarykova 2, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Brnì, nám. Svobody 4, 602 00 Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 24. 2. 2004, è. j. 29 Ca 12/2002-27,
Odùvodnìní: Rozsudkem ze dne 24. 2. 2004, è. j. 29 Ca 12/2002-27, zamítl Krajský soud v Brnì ¾alobu proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 15. 11. 2001, è. j. 110-5319a/2001-0106, kterým bylo zamítnuto odvolání ¾alobce-obchodní spoleènosti RAMOS, spol. s r. o. (dále jen stì¾ovatel ) proti platebnímu výmìru è. j. 5399/01/289934/1864 na daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù, který vydal Finanèní úøad Brno II dne 22. 1. 2001 a kterým stì¾ovateli pøedepsal k pøímému placení za zdaòovací období roku 1998 daò ve vý¹i 238 691 Kè.
Stì¾ovatel napadl vý¹e uvedený rozsudek vèas kasaèní stí¾ností.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvod obsa¾ený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel spatøuje nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedchozím øízení v tom, ¾e soud neoprávnìnì podøadil pøíjmy stì¾ovatele ze závislé èinnosti dle ust. § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani z pøíjmu, aè se v daném pøípadì jednalo o pøíjmy z podnikání dle ust. § 7 citovaného zákona.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvádí, ¾e pøi kontrole danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za zdaòovací období roku 1998, 1999 zjistil kontrolu provádìjící správce danì-Finanèní úøad Brno II, ¾e jednatelé stì¾ovatele jako samostatní podnikatelé fakturovali odmìny za provedenou práci pro spoleènost podle uzavøených smluv o dílo. Správce danì posoudil pøedmìtnou fakturaci èástek jednatelù spoleènosti jako zastøení skuteèného stavu formálnì právním ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù ( dále jen ZSDP ) a fakturované èástky posoudil jako pøíjem za práci spoleèníkù a jednatelù spoleènosti, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce dbát pøíkazù jiné osoby, tj. za pøíjem podle ustanovení § 6 odst. 1 písm.b) zákona o daních z pøíjmù ve znìní platném pro rok 1998, a èástku nesra¾ených záloh na daò za zdaòovací období roku 1998 pøedepsal stì¾ovateli.
V pøípadì stì¾ovatele se jedná o zdanìní pøíjmù za práce a slu¾by ¾ivnostensky provedené pro stì¾ovatele na základì smluv o dílo a nejedná se tedy o pøíjmy, na které by se vztahovalo ustanovení § 6 odst. 1 písm.b) zákona o daních z pøíjmù.
Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e pod re¾im shora uvedeného ustanovení nepochybnì spadají jiné pøíjmy z pracovnì právního, slu¾ebního a èlenského pomìru nebo pomìru obdobného, které jsou podøaditelné pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Z citované právní úpravy, dle názoru stì¾ovatele, nelze dovodit, ¾e ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona dopadá i na pøíjmy, které by spoleèník, nebo jednatel spoleènosti s ruèením omezeným pro tuto spoleènost vykonával jako ¾ivnostník na podkladì smlouvy o dílo, kupní smlouvy èi jiné, a to za situace, kdy v zákonì o daních z pøíjmù je v jeho ustanovení § 7 zakotveno zdaòování pøíjmù z podnikání a jiné samostatné výdìleèné èinnosti.
Stì¾ovatel se proto domnívá, ¾e ne ka¾dá práce, pokud bude vykonávána pro spoleènost, musí být pro úèely danì z pøíjmù pova¾ována za pøíjem ze závislé èinnosti. Podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, by mìl být zdanìn pøíjem jednatele nebo spoleèníka spoleènosti s ruèením omezeným, který od spoleènosti získá pøíjem za èinnost, ke které je povinen podle pøíslu¹ných ustanovení obchodního zákoníku, a to i kdy¾ není povinen pøi výkonu práce dbát pøíkazù jiné osoby nebo za èinnost, na kterou mu nebylo vystaveno ¾ivnostenské oprávnìní a nejednalo by se tedy o pøíjem uvedený v ustanovení § 7 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù by, dle názoru stì¾ovatele, mìly být zdanìny pouze pøíjmy za práci. Nemìly by být tedy zdanìny pøíjmy, které obsahují náhrady nákladù, které spoleèník musel vynalo¾it k tomu, aby práci, resp. slu¾bu vykonal, napø. zaplacenou kupní cenu za pou¾itý materiál, cestovné aj., co¾ se rozhodnutím ¾alovaného stalo.
Dále stì¾ovatel uvádí, ¾e krajský soud pøipou¹tí, ¾e spoleèník mù¾e pro spoleènost vykonávat jako ¾ivnostník èinnost, ale pouze takovou, která není v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti s tím, ¾e odmìna by mìla být zdaòována podle ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Pro tento názor v¹ak nenalezneme, dle názoru stì¾ovatele, oporu v zákonì a krajský soud tak èiní výjimku s jím èinìné aplikace.
Podle shora uvedeného názoru by se ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù aplikovalo podle toho, co bude spoleènosti úètováno. Tak by mohl spoleèník spoleènosti, jejím¾ pøedmìtem je Provádìní staveb, jejich zmìn a odstraòování fakturovat spoleènosti Zednictví nebo Podlaháøství . Stejnì tak by mohl spoleèník spoleènosti, jejím¾ pøedmìtem podnikání je Údr¾ba motorových vozidel a jejich pøíslu¹enství fakturovat spoleènosti Opravy silnièních vozidel . Jednalo by se tedy o ryze formální vymezení pøedmìtu podnikání spoleènosti a pøedmìtu podnikání ¾ivnostníka jako jednatele nebo spoleèníka spoleènosti s ruèením omezeným.
Jestli¾e bylo úmyslem zákonodárce vymezit rozsah uplatnìní zdanìní podle shora uvedeného ustanovení a vylouèit z nìj pøíjmy provádìné pro spoleènost, pokud se pøedmìt podnikání spoleèníka a spoleènosti neztoto¾òuje, pak by mìl být, dle názoru stì¾ovatele, tento úmysl vyjádøen v zákonì, a to zpùsobem, který odpovídá po¾adavkùm na urèitost a jasnost právních pøedpisù v podmínkách právního øádu. Není v souladu s ústavním poøádkem Èeské republiky, aby daòová povinnost byla ulo¾ena nikoliv na základì zákona, ale názorem na jeho aplikaci.
Ve své stí¾nosti stì¾ovatel dále uvádí, ¾e podle ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, se pøi uplatòování daòových zákonù bere v daòovém øízení v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøen stavem formálnì právním a li¹í se od nìho. ®ádné ustanovení zákona o správì daní a poplatkù v¹ak neukládá daòovému subjektu povinnost prokazovat, ¾e stavem formálnì právním zastírá skuteèný obsah právního úkonu.
Bylo, dle názoru stì¾ovatele, na ¾alovaném, aby prokázal, který právní úkon by mìl být uzavøenou smlouvou o dílo simulován, a to za úèelem sní¾ení daòové povinnosti. Pokud se tak nestalo, bylo povinností ¾alovaného vzít v úvahu skuteèný obsah právního úkonu, t. j. ¾e mezi stì¾ovatelem a jeho spoleèníky, ¾ivnostníky, byla uzavøena smlouva o dílo, a ¾e takto získaný pøíjem bude zdaòován podle ustanovení § 7 zákona o daních z pøíjmù.
Stì¾ovatel s ohledem na shora uvedené navrhuje napadené rozhodnutí Krajského soudu v Brnì zru¹it a vìc vrátit k dal¹ímu øízení.
®alovaný se k podané kasaèní stí¾nosti vyjádøil dne 19. 4. 2004. S právním názorem stì¾ovatele se ¾alovaný neztoto¾òuje. Z citace ustanovení § 6 odstavcù 1 a 2 zákona o daních z pøíjmù ve znìní platném pro rozhodné období vyvozuje závìr, ¾e jednatel spoleènosti získává z daòového hlediska status zamìstnance a proto jeho pøíjem za práci pro spoleènost, která spoèívá ve stejné èinnosti, jako je pøedmìt podnikání této spoleènosti, a» ji¾ plyne z právního vztahu jakéhokoliv charakteru (obchodnìprávního, obèanskoprávního), je pro daòové úèely v¾dy kvalifikován jako pøíjem ze závislé èinnosti a jako takový je také zdaòován.
K námitce stì¾ovatele, ¾e podle ust. § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù by, mìly být zdanìny pouze pøíjmy za práci, nemìly by být tedy zdanìny pøíjmy, které obsahují náhrady nákladù, které spoleèník musel vynalo¾it k tomu, aby práci, resp. slu¾bu vykonal, napø. zaplacenou kupní cenu za pou¾itý materiál, cestovné aj., co¾ se rozhodnutím ¾alovaného stalo Finanèní øeditelství v Brnì, jako¾to úèastník pøedchozího øízení uvádí, ¾e stì¾ovatel tyto skuteènosti ve svém odvolání nenamítal a nepøedlo¾il rovnì¾ ¾ádné dùkazy o tom, ¾e by se tak stalo. Proto byly celkové èástky posouzeny postupem dle ust. § 50 odst. 3 ZSDP v souladu s ust. § 6 odst. 1 písm. b) ZDP tak, ¾e podléhají re¾imu zdanìní dle ust. § 38h odst. 2 a 3 ZDP.
V podané kasaèní stí¾nosti nesouhlasí stì¾ovatel rovnì¾ s právním názorem Krajského soudu v Brnì, vyjádøeným v napadeném rozsudku sp. zn. 29 Ca 12/2002-27 ze dne 24. 2. 2004. Stì¾ovatel nesouhlasí s právním názorem Krajského soudu v Brnì ¾e spoleèník mù¾e pro spoleènost vykonávat jako ¾ivnostník èinnost, ale pouze takovou, která není v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti s tím, ¾e odmìna by mìla být zdaòována podle ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a domnívá se, ¾e pro tento názor v¹ak nenalezneme oporu v zákonì a krajský soud tak èiní výjimku s jím èinìné aplikace.
K této sti¾ní námitce ¾alovaný zmiòuje zásadu zákonnosti (legality) v daòovém øízení, podle které platí, ¾e pøi správì danì jednají správci danì v daòovém øízení v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy, chrání zájmy státu a dbají pøitom na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù a ostatních osob zúèastnìných na daòovém øízení. Pro naplnìní cíle daòového øízení, jím¾ je podle ust. § 2 odst. 2 ZSDP stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy, má správce danì podle ust. § 1 odst. 2 ZSDP právo èinit opatøení potøebná ke správnému a úplnému zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností. Jestli¾e tedy ZDP stanoví ve svém ust. § 6 odst. 1 písm. b) specifický postup pøi zdanìní pøíjmù jednatele spoleènosti s ruèením omezeným za jeho práci pro spoleènost, a to v pøípadì, ¾e se rozsah jeho èinnosti pro spoleènost kryje s pøedmìtem podnikání spoleènosti, a to bez ohledu na formu konkrétního právního vztahu mezi jednatelem a spoleèností, je povinností správce danì postupovat v souladu s tímto zákonem. Zásada zákonnosti má oporu rovnì¾ v èl. 2 odst. 3 Ústavy Èeské republiky (ústavní zákon è. 1/1993 Sb., Ústava Èeské republiky, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) a v èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (usnesení è. 2/1993 Sb., o vyhlá¹ení Listiny základních práv a svobod jako souèásti ústavního poøádku), podle kterých lze státní moc uplatòovat jen v pøípadech, v mezích a zpùsoby, které stanoví zákon. Právì zásada zákonnosti je poté konkretizována ve vý¹e uvedeném ust. § 2 odst. 1 ZSDP.
K tvrzení stì¾ovatele o neexistenci ustanovení zákona o správì daní a poplatkù, je¾ by ukládalo daòovému subjektu povinnost prokazovat, ¾e stavem formálnì právním zastírá skuteèný obsah právního úkonu, ¾alovaný vymezuje podstatu jedné ze zásad daòového øízení zakotvenou v ustanovení § 2 odst. 7 ZSDP a uvádí, ¾e v daném pøípadì správce danì prvního stupnì a následnì i ¾alovaný (v pùvodním øízení, tedy Finanèní øeditelství v Brnì) na základì posouzení v¹ech skuteèností a okolností zji¹tìných v daòovém øízení posoudili v souladu s ust. § 2 odst. 3 a odst. 7 ZSDP vý¹e transakce stì¾ovatel tak, ¾e z hlediska skuteèného obsahu souvisejících právních úkonù pøedstavovaly pøedmìtné smlouvy o dílo formálnìprávnì takové úkony, kterými mìl být zastøen skuteèný úmysl ¾alobce, a to výkon práce jednatelù (spoleèníkù) spoleènosti s ruèením omezeným, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce pro spoleènost dbát pøíkazù jiné osoby, i s tím, ¾e transakce byly v takto zvolené formální podobì provedeny se zámìrem dosáhnout daòového zvýhodnìní.
®alovaný navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl a stì¾ovateli nepøiznal právo na náhradu nákladù øízení a právního zastoupení.
Ze spisového materiálu, tak jak byl pøedlo¾en krajskému soudu, bylo zji¹tìno, ¾e správce danì na základì výsledkù provedené daòové kontroly za zdaòovací období 1998 a¾ 1999 platebním výmìrem è. j. 5399/01/289934/1864 ze dne 29. 6. 2000 pøedepsal ¾alobci k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za rok 1998 ve vý¹i 238 691 Kè. Provedenou daòovou kontrolou bylo zji¹tìno, ¾e jednatelé a spoleèníci stì¾ovatele pan Ing. Josef ©tìpáník a pan Ing. Leopold Bìlu¹a, kteøí nemìli se stì¾ovatelem uzavøeny pracovní smlouvy, fakturovali spoleènosti stì¾ovatele èástky za provedenou práci pro spoleènost podle uzavøených smluv o dílo. Za kontrolované období roku 1998-1999 nebyly vedeny mzdové listy jednatelù, v uvedeném období jednatelùm nebyla vyplácena mzda. Správcem danì bylo na základì pøedlo¾ených smluv o dílo a faktur za kontrolované období zji¹tìno, ¾e jednatelé vykonávali rùzné práce pro svou spoleènost, které byly shodné s pøedmìtem podnikání spoleènosti uvedeném v obchodním rejstøíku. Správce danì posoudil fakturaci èástek od jednatelù spoleènosti jako zastøení skuteèného stavu stavem formálnì právním ve smyslu ust. § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù a fakturované èástky posoudil jako pøíjem za práci spoleèníkù a jednatelù spoleènosti, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce dbát pøíkazù jiné osoby dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Na základì výsledkù provedené daòové kontroly pak správce danì vydal vý¹e uvedený platební výmìr, který ¾alobce napadl odvoláním. Podané odvolání proti tomuto platebnímu výmìru Finanèní øeditelství v Brnì rozhodnutím ze dne 15. 11. 2001, è. j. 110-5319a/2001-0106 zamítlo. Vìc následnì pøezkoumal na základì podané ¾aloby Krajský soud v Brnì. Krajský soud se ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a zdùraznil, ¾e prací pro spoleènost je tøeba rozumìt i ¾ivnostensky provádìné dodávky slu¾eb, které jsou v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti, nebo» touto èinností spoleèník pøípadnì jednatel objektivnì naplòuje podstatu spoleènosti, t. j. její podnikání a získává pøíjem.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadené rozhodnutí Krajského soudu v Brnì v mezích stì¾ovatelem uplatnìných sti¾ních námitek ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Namítá-li stì¾ovatel nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, pak Nejvy¹¹í správní soud pøedesílá, ¾e nesprávným posouzením právní otázky mù¾e být omyl soudu pøi aplikaci právní normy na zji¹tìný skutkový stav, pøitom o mylnou aplikaci právní normy jde tehdy, pokud soud na zji¹tìný skutkový stav pou¾il jiný právní pøedpis, ne¾ který mìl správnì pou¾ít, nebo jinou právní normu (jiné konkrétní pravidlo) jinak správnì pou¾itého právní pøedpisu, ne¾ kterou mìl za daného skutkového stavu správnì pou¾ít, anebo aplikoval správný právní pøedpis (správnou právní normu), ale dopustil se nesprávnosti pøi výkladu.
Právní otázkou, je¾ mìla být dle stì¾ovatele v øízení pøed Krajským soudem v Brnì posouzena nesprávnì, je otázka charakteru pøíjmù jednatelù a spoleèníkù stì¾ovatele ze smluv o dílo, které uzavírali jednatelé se spoleèností stì¾ovatele, z pohledu § 6 a § 7 zákona o daních z pøíjmù, t. j. zda jde o pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona èi o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona.
Dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù jsou pøíjmy ze závislé èinnosti pøíjmy za práci èlenù dru¾stev, spoleèníkù a jednatelù spoleèností s ruèením omezeným a komanditistù komanditních spoleèností, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce pro dru¾stvo nebo spoleènost dbát pøíkazù jiné osoby
Zákon pro daòové úèely stanoví legální fikci, podle ní¾ se na takové pøíjmy hledí jako na pøíjmy ze závislé èinnosti, by» by ¹lo obecnì za jiných skutkových okolností o pøíjmy z èinnosti, je¾ není závislou. Za absence právì té podmínky, ¾e je posuzován pøíjem za práce jednatele pro spoleènost, by se v daném pøípadì jednalo o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù.
Pod legislativní zkratkou práce spoleèníka (jednatele) spoleènosti s ruèením omezeným je tøeba ve smyslu daòových zákonù rozumìt jakoukoli jeho èinnost vykonávanou pro spoleènost, která pøedstavuje bì¾nou èinnost spoleènosti vyplývající z pøedmìtu èinnosti spoleènosti. Takovou èinností se podílí na dosa¾ení zisku, fungování a prosperitì spoleènosti. Z hlediska zaøazení pøíjmù jednatele spoleènosti s ruèením omezeným za èinnost pro tuto spoleènost do kategorie pøíjmù ze závislé èinnosti není podstatné, zda byla o této èinnosti a zpùsobu jejího výkonu a odmìòování uzavøena mezi spoleèníkem (jednatelem) a spoleèností smlouva, dle kterého právního pøedpisu byla uzavøena a jaký je její obsah. Jestli¾e jde o èinnost, která má povahu práce pro spoleènost, jsou pøíjmy plynoucí z ní jednateli v¾dy pova¾ovány za pøíjmy ze závislé èinnosti dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a to i tehdy, jestli¾e jednatel vlastní k výkonu této èinnosti ¾ivnostenské oprávnìní.
Podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù ve znìní úèinném v dobì rozhodování ¾alovaného jsou pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti mimo jiné i pøíjmy ze ¾ivností.
V pøedmìtném sporu uzavøel stì¾ovatel se svými spoleèníky a zároveò jednateli panem Ing. Josefem ©tìpáníkem a panem Ing. Leopoldem Bìlu¹ou v rozhodném období smlouvy o dílo. Pøedmìtem podnikání stì¾ovatele je dle výpisu z obchodního rejstøíku poskytování software, projektování elektrických zaøízení, výroba a instalace elektronických zaøízení. Z pøedmìtu smluv o dílo uzavøených s vý¹e uvedenými jednateli a takté¾ z pøedlo¾ených faktur je zøejmé, ¾e se tento shoduje s pøedmìtem podnikání spoleènosti stì¾ovatele, pøípadnì je obdobný. Tuto skuteènost takté¾ jednatel Ing. Leopold Bìlu¹a výslovnì potvrdil do protokolu ze dne 14. 12. 2000. Za situace, kdy spoleèníci vykonávali pro stì¾ovatele èinnosti, které byly shodné èi obdobné s pøedmìtem èinnosti stì¾ovatele zapsané v obchodním rejstøíku, tedy vykonávali práce pro spoleènost, a v rozhodné dobì vykonávali funkci jednatelù stì¾ovatele, ¾alovaný správnì podøadil pøíjmy z vý¹e uvedených prací pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Tato fakta jsou pro posouzení charakteru pøíjmù jednatelù z pohledu øádného splnìní daòové povinnosti stì¾ovatelem rozhodující, nebo» ¾ádná jiná kritéria ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù nestanoví. Shora popsanou fikcí pøíjmu ze závislé èinnosti, která se uplatní pro úèely daòové, nejsou ani nijak dotèeny jiné právní pøedpisy, na základì nich¾ je smluvní vztah mezi spoleèníkem a spoleèností z pohledu práva obligaèního zalo¾en.
Námitku stì¾ovatele obsa¾enou v kasaèní stí¾nosti, ¾e by dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù nemìly být zdanìny pøíjmy, které obsahují náhrady nákladù, které spoleèník musel vynalo¾it k tomu, aby práci, resp. slu¾bu vykonal, napø. zaplacenou kupní cenu za pou¾itý materiál, cestovné aj., shledal Nejvy¹¹í správní soud neopodstatnìnou.
Dle ustanovení § 6 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù se za pøíjmy ze závislé èinnosti nepova¾ují a pøedmìtem danì, kromì pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì podle § 3 odst. 4, nejsou: a) náhrady cestovních výdajù poskytované v souvislosti s výkonem závislé èinnosti do vý¹e stanovené zvlá¹tním pøedpisem, jako¾ i hodnota stravování poskytovaná zamìstnavatelem na pracovních cestách; vyplácí-li zamìstnavatel vy¹¹í náhrady, jsou èástky, které pøekraèují vý¹i stanovenou zvlá¹tním pøedpisem, zdanitelným pøíjmem podle odstavce 1, a to i v pøípadì, ¾e tento zvlá¹tní pøedpis výplatu vy¹¹ích náhrad neomezuje, c) èástky pøijaté zamìstnancem zálohovì od zamìstnavatele, aby je jeho jménem vydal, nebo èástky, kterými zamìstnavatel hradí zamìstnanci prokázané výdaje, které za zamìstnavatele vynalo¾il ze svého tak, jako by je vynalo¾il pøímo zamìstnavatel.
Stì¾ovatel, jak je patrno z pøedlo¾eného spisového materiálu, v prùbìhu daòové kontroly netvrdil, a takté¾ z pøedlo¾ených smluv o dílo ani z pøedmìtu èinnosti uvedeného na daòových dokladech není patrno, ¾e by ve fakturovaných èástkách byly zahrnuty náhrady cestovních výdajù, èi èástky, je¾ má na mysli ustanovení § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel uplatnil pøedmìtnou námitku poprvé a¾ v ¾alobì. Za takové situace nelze ¾alovanému vytýkat, ¾e nepøihlédl ke skuteènosti, která mohla být známa pouze stì¾ovateli. ®alovaný jednal v souladu se zákonem, kdy¾ v posuzovaném pøípadì do pøíjmù ze závislé èinnosti zahrnul fakturované èástky v plné vý¹i.
Tvrzení stì¾ovatele, ¾e krajský soud pøipou¹tí, ¾e spoleèník mù¾e pro spoleènost vykonávat jako ¾ivnostník èinnost, ale pouze takovou, která není v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti s tím, ¾e odmìna by mìla být zdaòována podle ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, nemá oporu ve spise. V odùvodnìní rozsudku krajský soud pouze obsahovì vymezil termín práce pro spoleènost . Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, jedním z pøedpokladù pro aplikaci ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, je klasifikace èinnosti spoleèníka èi jednatele spoleènosti jako èinnosti (resp. práce) pro spoleènost, pøièem¾ konkrétní hodnocení charakteru posuzované èinnosti bude v¾dy spoèívat v porovnání pøedmìtu podnikání spoleènosti s pøedmìtem posuzované èinnosti jednatele. Pokud posuzovanou èinnost nebude mo¾né klasifikovat jako práci pro spoleènost, nebudou naplnìny pøedpoklady pro pou¾ití vý¹e citovaného ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a jeho aplikace nebude na místì.
Námitku stì¾ovatele spoèívající v nesprávném pou¾ití ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù neshledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou.
Dle ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù se pøi uplatòování daòových zákonù v daòovém øízení bere v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøený stavem formálnì právním a li¹í se od nìj. Tato zásada derogace úèinnosti simulovaných právních úkonù upøednostòuje skutkový stav pøed stavem formálnì právním, co¾ znamená, ¾e správní orgán pøi zji¹»ování skuteèností rozhodných pro stanovení èi vybrání danì nepøihlí¾í k zastøeným právním úkonùm, které jsou formálnì upraveny tak, ¾e se fakta pøedstavují odli¹nì od skuteènosti. Tuto zásadu daòového øízení ¾alovaný respektoval a v øízení se zamìøil na posouzení charakteru deklarovaných èinností jednatelù provádìných na základì uzavøených smluv o dílo. Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s názorem stì¾ovatele, ¾e ¾ádné ustanovení zákona o správì daní a poplatkù nestanoví daòovému subjektu povinnost prokazovat, ¾e stavem formálnìprávním zastírá skuteèný obsah právního úkonu. Naproti tomu je v zákonì o správì daní a poplatkù zakotvena povinnost pro správce vzít v úvahu skuteèný obsah právního úkonu, pokud je zastírán stavem formálnì právním. ®alovaný v daném pøípadì do¹el po zhodnocení v daòovém øízení provedených dùkazù k závìru, ¾e stì¾ovatelem pøedlo¾enými smlouvami o dílo zastíral tento závislou èinnost a v souladu se zákonem pøihlí¾el v daòovém øízení ke stavu skuteènému. Pokud by správce danì pøedmìtné pøíjmy jednatelù nepodøadil pod re¾im ustanovení § 6 odst.1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, byl by to on, který by postupoval nezákonnì, v rozporu s ustanovením § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù a akceptoval by tak ne¾ádoucí stav, kdy skuteèný obsah právního úkonu je zastøen stavem formálnì právním.
Ze v¹ech shora uvedených skuteèností vyplývá, ¾e pøi øe¹ení otázky charakteru pøíjmù jednatelù stì¾ovatele z pohledu § 6 a § 7 zákona o daních z pøíjmù, t. j. pøi øe¹ení otázky, zda jde pro úèely stanovení veøejnoprávní daòové povinnosti o pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona èi o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona, se Krajský soud v Brnì nedopustil omylu pøi aplikaci právní normy na zji¹tìný skutkový stav, nebo» tento soud na zji¹tìný skutkový stav pou¾il správný právní pøedpis a v rámci tohoto právního pøedpisu správnou právní normu, pøitom se nedopustil ani nesprávnosti pøi výkladu.
P o u è e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostøedky pøípustné (§ 53 odst. 3, s. ø. s.).
V Brnì dne 20. 12. 2004

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 § 6
 § 7
 § 2
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 § 6
 soud 
 § 7
 soud 
 § 6
 § 2
 § 7
 § 6
 § 6
 § 50
 § 6
 § 38
 § 7
 soud 
 § 2
 § 1
 § 6
 § 2
 § 2
 § 2
 soud 
 § 2
 § 6
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 § 6
 § 6
 § 6
 soud 
 § 6
 § 3
 § 6
 soud 
 § 7
 soud 
 § 6
 § 6
 § 2
 soud 
 § 2
 soud 
 § 6
 § 2
 § 6
 § 7
 § 6
 § 7
 soud 
 soud