Source: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i0112005.htm
Timestamp: 2019-02-17 14:38:25+00:00

Document:
INFORME N° 011-2005-SUNAT/2B0000
SUMILLA: Se absuelven consultas respecto de la incidencia tributaria del Impuesto a la Renta e Impuesto General a las Ventas de los servicios prestados por una empresa no domiciliada, teniendo en cuenta que parte de estos servicios se realizarán en el país; así como respecto del servicio prestado por una empresa no domiciliada, tratándose de trabajos realizados fuera del país.
¿Cuál es la incidencia tributaria del servicio prestado por una empresa no domiciliada, teniendo en cuenta que parte de estos servicios se realizarán en el país?.
¿Cuál es la incidencia tributaria del servicio prestado por una empresa no domiciliada, si los trabajos se realizan fuera del país?.
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 (en adelante, "TUO de la Ley del Impuesto a la Renta").
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante, "TUO de la Ley del IGV").
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 029-94-EF, publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias (en adelante, "Reglamento de la Ley del IGV").
En principio, entendemos que las consultas formuladas se encuentran orientadas a determinar cuál es el tratamiento tributario que respecto del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto a la Renta reciben los servicios prestados parte en el país y parte en el exterior por una empresa no domiciliada y los servicios que estas mismas empresas prestan en el exterior, a favor de entidades de derecho público del país.
1. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
El inciso b) del artículo 1° del TUO de la Ley del IGV dispone que dicho impuesto grava, entre otras operaciones, la utilización de servicios en el país.
Para este efecto, el artículo 3° del citado TUO indica que se entiende que el servicio es utilizado en el país cuando, siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se celebre el contrato (inciso c).
Por su parte, el numeral 9.1 del artículo 9° del TUO de la Ley del IGV señala que los sujetos que utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados tienen la calidad de contribuyentes.
En ese sentido, a fin de poder determinar si se está ante una operación de utilización de servicios, para efecto del IGV, se debe verificar si el servicio es prestado por un no domiciliado, y si dicho servicio es consumido o empleado en el territorio nacional, lo cual no necesariamente es coincidente con el lugar en el que se presta el servicio, en cuya virtud resulta irrelevante que el servicio haya sido prestado parte en el país y parte en el exterior o íntegramente fuera del país.
Ahora bien, de configurarse la utilización de servicios en el país, el usuario del servicio es quien deberá pagar el IGV, en calidad de contribuyente del mismo.
Sin embargo, debe tenerse en consideración que conforme al numeral 9.2 del artículo 9° del TUO de la Ley del IGV, y el artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV, las entidades de derecho público que no realicen actividad empresarial, serán consideradas sujetos del impuesto cuando realicen de manera habitual las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV(1).
En tal sentido, en el supuesto planteado la entidad de derecho público será contribuyente del impuesto en la medida que tenga la condición de habitual, condición que debe ser determinada en cada caso concreto, de acuerdo con los criterios establecidos en las normas que regulan el IGV(2).
A. Rentas de empresas no domiciliadas obtenidas por servicios prestados íntegramente en el extranjero.
El inciso e) del artículo 9° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se consideran rentas de fuente peruana las originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de cualquier índole, que se lleven a cabo en territorio nacional.
Como puede apreciarse, la norma bajo análisis recoge el criterio objetivo de territorialidad de la fuente en virtud del cual, en general, son rentas de fuente peruana aquellas que -además de calificar como "rentas" conforme a los artículos 1°, 2° y 3° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta-, se originen dentro del territorio nacional.
Ahora bien, el segundo párrafo del artículo 6° del citado TUO dispone que en caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae sólo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.
En ese sentido, en principio, las rentas de contribuyentes no domiciliados, obtenidas por la prestación de servicios íntegramente realizados fuera del país no se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta.
Lo anteriormente señalado no resulta de aplicación tratándose de rentas obtenidas por la prestación de servicios digitales a través del Internet(3), de servicios de asistencia técnica(4) y por concepto de regalías(5); casos en los que el criterio de fuente (determinante de la calidad de rentas de fuente peruana) es el determinado en cada caso, según lo señalado en las notas a pie de página 3, 4 y 5.
Es así que, tratándose de los servicios antes mencionados y el pago de regalías a contribuyentes no domiciliados, los mismos generarán renta de fuente peruana gravada con el Impuesto a la Renta, aun cuando tales servicios no se presten en territorio nacional o no se encuentren ubicados en el país los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalías, siempre que se cumplan los criterios antes referidos, conforme corresponda.
En dichos supuestos, las personas o entidades que paguen o acrediten tales rentas a empresas no domiciliadas deberán efectuar la retención del Impuesto a la Renta correspondiente (30%, según el artículo 56° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta(6)) sobre la totalidad de los importes pagados o acreditados y abonarlo al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, conforme a lo dispuesto en el artículo 76° del aludido TUO(7).
Cabe destacar que en el caso de la asistencia técnica, la tasa a que se hace referencia en el párrafo anterior es de 15%, según la modificación efectuada al artículo 56° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, por la Ley N° 28442, publicada el 30.12.2004(8).
B. Rentas de empresas no domiciliadas obtenidas por servicios prestados parte en el país y parte en el exterior. (9)
Como ya se ha señalado en el presente análisis, tratándose de contribuyentes no domiciliados en el país, en principio, nuestra legislación del Impuesto a la Renta sólo grava las rentas obtenidas por la prestación de servicios realizados en el territorio nacional(9).
En consecuencia, en el caso de servicios prestados parte en el país y parte en el exterior por empresas no domiciliadas, el Impuesto a la Renta al que están afectas (30%) se aplica sobre la parte que retribuya los hechos gravados, que son sólo aquellos llevados a cabo en el territorio nacional(10); siendo las personas o entidades que paguen o acrediten las rentas por tales servicios quienes deben proceder a efectuar la retención del aludido impuesto sobre la totalidad de los importes pagados o acreditados y abonarlo al fisco dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, conforme a lo dispuesto en el artículo 76° del citado TUO(7).
Sin embargo, cabe señalar que el artículo 12° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que se presume de pleno derecho que las rentas netas obtenidas por contribuyentes no domiciliados en el país, a raíz de actividades que se llevan a cabo parte en el país y parte en el extranjero, son iguales a los importes que resultan de aplicar sobre los ingresos brutos provenientes de las mismas, los porcentajes que establece el artículo 48° del citado TUO.
El mencionado artículo 48° indica la forma de determinar (vía presunción que no admite prueba en contrario) la renta neta de fuente peruana, tratándose de contribuyentes no domiciliados que prestan los servicios y actividades en él señalados(11).
En tal sentido, tratándose de los servicios y actividades detallados en el citado artículo 48°, el Impuesto a la Renta se calculará aplicando la tasa del 30%(12) sobre la renta neta de fuente peruana establecida conforme a la aludida norma. Dicho impuesto deberá ser retenido por las personas o entidades que paguen o acrediten tales rentas, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 76° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
A fin de determinar si se está ante una operación de utilización de servicios gravada con el IGV, se debe verificar si el servicio es prestado por un no domiciliado, y si dicho servicio es consumido o empleado en el territorio nacional, resultando irrelevante que el servicio haya sido prestado parte en el país y parte en el exterior o íntegramente fuera del país.
De configurarse la utilización de servicios en el país, si el usuario del servicio es una entidad de derecho público, la misma deberá pagar el IGV siempre que sea habitual, condición que debe ser determinada en cada caso concreto, de acuerdo con los criterios establecidos en las normas que regulan el IGV.
En principio, las rentas de contribuyentes no domiciliados, obtenidas por la prestación de servicios íntegramente realizados fuera del país no se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta.
Tratándose de rentas obtenidas por la prestación de servicios digitales a través del Internet, de servicios de asistencia técnica y por concepto de regalías, es irrelevante el lugar en el que se realiza la prestación del servicio.
En el caso de rentas obtenidas por la prestación de servicios digitales a través del Internet, éstas se considera rentas de fuente peruana, cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país.
Las rentas obtenidas por asistencia técnica se consideran de fuente peruana cuando ésta se utilice económicamente en el país; en tanto que las regalías califican como rentas de fuente peruana cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las mismas se utilizan económicamente en el país o cuando éstas son pagadas por un sujeto domiciliado en el país.
En el caso de servicios prestados parte en el país y parte en el exterior por empresas no domiciliadas, el Impuesto a la Renta al que están afectos se aplica sobre la parte que retribuya los hechos gravados, que son sólo aquellos llevados a cabo en el territorio nacional.
Sin embargo, cabe señalar que el artículo 12° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que se presume de pleno derecho que las rentas netas obtenidas por contribuyentes no domiciliados en el país, a raíz de actividades que se llevan a cabo parte en el país y parte en el extranjero, son iguales a los importes que resultan de aplicar sobre los ingresos brutos provenientes de las mismas, los porcentajes que establece el artículo 48° del citado TUO, el cual sólo se refiere a los servicios y actividades en él señalados.
Tratándose de rentas de fuente peruana obtenidas por servicios prestados parte en el país y parte en el exterior por empresas no domiciliadas, y por servicios prestados íntegramente en el exterior por dichas empresas, las personas o entidades que paguen o acrediten tales rentas deben retener el Impuesto a la Renta correspondiente y abonarlo al fisco con carácter definitivo, conforme a lo previsto en el artículo 76° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Lima, 19.1.2005.
(1) Con excepción de la importación de bienes afectos, la cual no requiere habitualidad.
(2) El numeral 9.2 del artículo 9° del TUO de la Ley del IGV dispone que tratándose de entidades de derecho público, entre otros, que no realicen actividad empresarial, la habitualidad se calificará en base a la naturaleza, características, monto, frecuencia, volumen y/o periodicidad de las operaciones, conforme a lo que establezca el Reglamento.
Por su parte, el numeral 1 del artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV establece que para calificar la habitualidad a que se refiere, entre otros, el artículo 9° del TUO de la Ley del IGV, la SUNAT considerará la naturaleza, monto o frecuencia de las operaciones a fin de determinar el objeto para el cual el sujeto las realizó.
Añade que tratándose de servicios, siempre se considerarán habituales aquellos servicios onerosos que sean similares con los de carácter comercial.
Asimismo, dispone que las personas a que se refiere el segundo párrafo del artículo 9° del Decreto (ahora numeral 9.2 del artículo 9° del TUO de la Ley del IGV, referido a las personas que no realizan actividad empresarial) son sujetos del impuesto únicamente respecto de las actividades que realicen en forma habitual.
(3) En efecto, el inciso i) del artículo 9° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se consideran rentas de fuente peruana las obtenidas por servicios digitales prestados a través del Internet, cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país.
Cabe señalar que el inciso b) del artículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala qué se entiende por servicio digital, y enumera algunos servicios que se consideran como digitales: mantenimiento de software; soporte técnico al cliente en red; almacenamiento de información (Data warehousing); aplicación de hospedaje (Application Hosting); provisión de servicios de aplicación (Application Service Provider - ASP); almacenamiento de páginas de Internet (web site hosting); acceso electrónico a servicios de consultoría; publicidad (Banner ads); subastas "en línea"; reparto de información; acceso a una página de Internet interactiva; capacitación interactiva y portales en línea para compraventa.
Asimismo, dispone en qué casos se entiende que el servicio digital se utiliza económicamente, se usa o se consume en el país.
(4) El inciso j) del artículo 9° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se considera renta de fuente peruana la obtenida por asistencia técnica, cuando ésta se utilice económicamente en el país.
Es del caso indicar que el inciso c) del artículo 4°-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señala qué se entiende por asistencia técnica; así como cuándo se entiende que dicha asistencia se utiliza económicamente en el país.
(5) El tratamiento tributario de las rentas obtenidas por empresas no domiciliadas por la prestación de servicios, es distinto al que corresponde a las regalías a que se refieren los artículos 9° (inciso b) y 27° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 16° del Reglamento de dicha Ley, pues las regalías califican como rentas de fuente peruana cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalías se utilizan económicamente en el país o cuando éstas son pagadas por un sujeto domiciliado en el país, siendo irrelevante el lugar en el que se realiza la prestación.
El artículo 27° del aludido TUO establece que cualquiera sea la denominación que le acuerden las partes, se considera regalía a toda contraprestación en efectivo o en especie originada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y derechos de autor de trabajos literarios, artísticos o científicos, así como toda contraprestación por la cesión en uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica.
Añade que a los efectos previstos en el párrafo anterior, se entiende por información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica, toda transmisión de conocimientos, secretos o no, de carácter técnico, económico, financiero o de otra índole referidos a actividades comerciales o industriales, con prescindencia de la relación que los conocimientos transmitidos tengan con la generación de rentas de quienes los reciben y del uso que éstos hagan de ellos.
Por su parte, el artículo 16° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las transferencias de conocimientos a que se refiere el párrafo anterior, son aquéllas relativas a conocimientos especializados que traducidos en instrucciones, fórmulas, planos, modelos, diseños, dibujos u otros elementos similares, permiten el aprovechamiento en actividades económicas, de experiencias acumuladas de carácter industrial, comercial, técnico o científico.
(6) El citado artículo establece las tasas del Impuesto a la Renta de las personas jurídicas no domiciliadas en el país, denominación que, conforme al inciso f) del artículo 14° del aludido TUO, comprende a las empresas unipersonales, las sociedades y las entidades de cualquier naturaleza, constituidas en el exterior, que en cualquier forma perciban renta de fuente peruana.
(7) El mencionado artículo dispone que las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren los artículos 54° y 56° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, según sea el caso.
Añade que los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, deberán abonar al fisco el monto equivalente a la retención en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas contraprestaciones a los no domiciliados. Dicho pago se realizará en el plazo indicado en el párrafo anterior.
Agrega la norma que para efecto de la citada retención, se consideran rentas netas, sin admitir prueba en contrario, la totalidad de los importes pagados o acreditados correspondientes a otras rentas de la tercera categoría, excepto en los casos a que se refiere el inciso g) de este artículo.
Al respecto, cabe indicar que conforme al inciso e) del artículo 28° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, son rentas de tercera categoría entre otras, las demás rentas que obtengan las personas jurídicas a que se refiere el artículo 14° del citado TUO (relativo, entre otros, a las empresas unipersonales, las sociedades y las entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, que en cualquier forma perciban rentas de fuente peruana), cualquiera sea la categoría a la que debiera atribuirse.
(8) En la norma modificada también se señala que el usuario local deberá obtener y presentar a la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria – SUNAT una declaración jurada expedida por la empresa no domiciliada en la que ésta declare que prestará la asistencia técnica y registrará los ingresos que ella genere y un informe de una firma de auditores de prestigio internacional en el que se certifique que la asistencia técnica ha sido prestada efectivamente.
(9) Salvo las excepciones antes indicadas, referidas a los servicios digitales prestados a través del Internet, los servicios de asistencia técnica y las regalías.
(10) Ello se corrobora con lo dispuesto en el artículo 28° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual dispone que tratándose de contratos celebrados por contribuyentes no domiciliados para la provisión de bienes desde el extranjero o la realización de servicios a prestarse íntegramente en el exterior o la realización de otras actividades fuera del país no gravadas por la Ley y que, además, incluyan la realización de obras o la prestación de servicios en el país u otras actividades gravadas por la Ley, el Impuesto se aplicará sólo sobre la parte que retribuya los hechos gravados.
Añade que esta parte se establecerá con arreglo al contrato correspondiente, a los documentos que lo sustenten y a cualquier otra prueba que permita precisar su importe.
(11) Conforme al mencionado artículo, se presume, sin admitir prueba en contrario, que los contribuyentes no domiciliados en el país y las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, que desarrollen las actividades a que se hace referencia a continuación, obtienen rentas netas de fuente peruana iguales a los importes que resulten por aplicación de los porcentajes que seguidamente se establecen para cada una de ellas:
Actividades de seguros: 7% sobre las primas.
Alquiler de naves: 80% de los ingresos brutos que perciban por dicha actividad.
Alquiler de aeronaves: 60% de los ingresos brutos que perciban por dicha actividad.
Transporte entre la República y el extranjero: 1 % de los ingresos brutos por el transporte aéreo y 2% de los ingresos brutos por fletamento o transporte marítimo, salvo los casos en que por reciprocidad con el tratamiento otorgado a líneas peruanas que operen en otros países, proceda la exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas extranjeras con sede en tales países. La empresa no domiciliada acreditará la exoneración mediante constancia emitida por la Administración Tributaria del país donde tiene su sede, debidamente autenticada por el Cónsul peruano en dicho país y legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores.
Servicios de Telecomunicaciones entre la República y el extranjero: 5% de los ingresos brutos.
Agencias internacionales de noticias: 10% sobre las remuneraciones brutas que obtengan por el suministro de noticias y, en general material informativo o gráfico, a personas o entidades domiciliadas o que utilicen dicho material en el país.
Distribución de películas cinematográficas y similares para su utilización por personas naturales o jurídicas domiciliadas: 20% sobre los ingresos brutos que perciban por el uso de películas cinematográficas o para televisión, "video tape", radionovelas, discos fonográficos, historietas gráficas y cualquier otro medio similar de proyección, reproducción, transmisión o difusión de imágenes o sonidos.
Empresas que suministren contenedores para transporte en el país o desde el país al exterior y no presten el servicio de transporte 15% de los ingresos brutos que obtengan por dicho suministro.
Sobreestadía de contenedores para transporte: 80% de los ingresos brutos que obtengan por el exceso de estadía de contenedores.
Cesión de derechos de retransmisión televisiva: 20% de los ingresos brutos que obtengan los contribuyentes no domiciliados por la cesión de derechos para la retransmisión por televisión en el país de eventos en vivo realizados en el extranjero.
(12) Salvo que resulte de aplicación una tasa distinta como ocurre en el caso de las rentas derivadas del alquiler de naves y aeronaves, que están gravadas con una tasa del 10%, conforme a lo previsto en el inciso c) del artículo 56° del TU de la Ley del Impuesto a la Renta.
47-A0809-D4
IMPUESTO A LA RENTA – SERVICIOS PRESTADOS PARTE EN EL PAÍS Y PARTE EN EL EXTERIOR POR EMPRESAS NO DOMICILIADAS.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – SERVICIOS PRESTADOS PARTE EN EL PAÍS Y PARTE EN EL EXTERIOR POR EMPRESAS NO DOMICILIADAS.
IMPUESTO A LA RENTA – SERVICIOS PRESTADOS FUERA DEL PAÍS POR EMPRESAS NO DOMICILIADAS.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS – SERVICIOS PRESTADOS FUERA DEL PAÍS POR EMPRESAS NO DOMICILIADAS.

References: artículo 1
 artículo 3
 artículo 9
 artículo 9
 artículo 4
 artículo 9
 artículo 6
 artículo 56
 artículo 76
 artículo 56
 artículo 76
 artículo 12
 artículo 48
 artículo 48
 artículo 48
 artículo 76
 artículo 12
 artículo 48
 artículo 76
 artículo 9
 artículo 4
 artículo 9
 artículo 9
 artículo 9
 artículo 9
 artículo 4
 artículo 9
 artículo 4
 artículo 16
 artículo 27
 artículo 16
 artículo 14
 artículo 28
 artículo 14
 artículo 28
 artículo 56