Source: http://ksiegowosc.infor.pl/rachunkowosc/zasady-ogolne/129720,2,Oplata-wstepna-w-leasingu-ujecie-bilansowe-i-podatkowe.html
Timestamp: 2017-12-13 05:38:38+00:00

Document:
Opłata wstępna w leasingu - ujęcie bilansowe i podatkowe - Strona 2 - Zasady ogólne - Rachunkowość - Infor.pl
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Rachunkowość > Zasady ogólne > Opłata wstępna w leasingu - ujęcie bilansowe i podatkowe
Opłata wstępna w leasingu - ujęcie bilansowe i podatkowe
Opłata wstępna dotycząca przedmiotu leasingu zaliczana w koszty jednorazowo czy rozliczana przez okres trwania umowy leasingu – ujęcie bilansowe i podatkowe.
Na bazie powyższych przepisów jednostki zadają sobie często pytanie czy opłata wstępna jest związana z całym okresem leasingu, czy może jest to opłata inicjalna, bez której nie doszłoby do zawarcia umowy leasingowej. Kwestią dyskusyjną jest czy powyższa opłata powinna zostać odniesiona w koszty w okresie w którym została poniesiona czy może dotyczy całego okresu trwania umowy leasingowej i powinna być rozliczana w czasie? Rozstrzygniecie tej kwestii jest bardzo istotne z punktu widzenia kosztów podatkowych i ma wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.
Interpretacje indywidualne MF w zasadzie jednoznacznie rozstrzygają tę kwestię. Przykładem może być np. interpretacja indywidualna o sygnaturze: IPPB3/423-818/10-4/MS, która mówi, że: „... Opłaty leasingowe, co do zasady, zaliczane są do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można przyporządkować do określonego przychodu. Opłata wstępna tak jak i pozostałe opłaty wynikające z umowy leasingowej są opłatami za używanie przedmiotu leasingu.
Na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Z powyższego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami o rachunkowości, określającymi, do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Kluczowe znaczenie ma tu zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych firmy trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno-rachunkowa). Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy uznać, że w sytuacji, gdy Spółka rachunkowo rozlicza opłatę wstępną w czasie równym okresowi jego ekonomicznej użyteczności, również podatkowo powinna rozliczać ją w tym samym czasie.”
Natomiast wyroki WSA i NSA stwierdzają, że opłaty te powinny być zaliczane w koszty jednorazowo w momencie poniesienia (zapłaty). Przykładem może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2010-03-23, II FSK 1733/08 w związku z wcześniejszą niekorzystną interpretacją Ministra Finansów, która mówiła że: „...Zdaniem Ministra Finansów skoro w przedmiotowej sprawie zapłata raty inicjalnej jest warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu, to dotyczy ona całego okresu trwania umowy leasingowej, a tym samym okresu przekraczającego rok podatkowy i w konsekwencji nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przez spółkę przychodach z działalności gospodarczej. Zatem koszt poniesienia raty inicjalnej należy podzielić proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu....” Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą interpretacji indywidualnej uznał, że: wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, zaś jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu co oznacza, że nie można powiedzieć, iż dotyczy ona okresu, na jaki umowa została zawarta. Prawidłowo zdaniem Sądu skarżąca uważa, że w płaszczyźnie podatkowej wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. „...Opłata inicjalna dotyczy nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Opłatę wnosi leasingobiorca (korzystający) zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Z zasady to właśnie od niej zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie. Nieprawidłowe było wedle opinii Sądu stanowisko Ministra Finansów, iż opłata inicjalna, pomimo iż ponoszona jest jednorazowo, dotyczy ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej zawartej na czas oznaczony...”. W wyniku skargi kasacyjnej NSA uznał że: „...podstawą do zaliczenia jednorazowo w ciężar kosztów podatkowych stosownie do art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2007 roku, pierwszej raty inicjalnej z tytułu zawartej umowy leasingu, może być jedynie sytuacja gdy rata zawiera składniki inne niż wynagrodzenie dla finansującego, a więc inne niż prowizja, opłata przygotowawcza, opłata za rozpatrzenie i analizę wniosku leasingowego, czy kaucja. Składniki te bowiem dotyczą całej umowy leasingu. Stanowią więc koszt pośredni uzyskania przychodu, dotyczący okresu na ogół dłuższego niż rok, o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy podatkowej. Nie jest możliwe ich potrącenie w dacie poniesienia, a zatem stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (...) wstępna rata inicjalna z tytułu umowy leasingu w wysokości 15 % wartości przedmiotu leasingu, ma charakter opłaty samoistnej nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie stanowi warunek konieczny realizacji umowy leasingu. Z tej przyczyny, w ocenie naczelnego Sądu Administracyjnego, rata ta powinna zostać zaliczona, tak jak wskazał Sąd w zaskarżonym wyroku, jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów spółki, w dacie jej poniesienia, bez konieczności rozliczenia jej w czasie, w rozumieniu art. 15 ust. 4d PDOPrU. Jest to bowiem, w analizowanym przypadku stosownie do treści wniosku, opłata samoistna, bezzwrotna, niezależna od pozostałych rat leasingowych uiszczanych w okresie trwania umowy. Należy ją zatem wiązać nie z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, lecz z momentem jej zawarcia...”.
Zarówno opisany wyżej wyrok NSA, jak i wcześniejsze wyroki NSA oraz WSA potwierdzają właściwie jednogłośnie, że jeżeli w umowie leasingu nie określono, iż opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy uznać ją za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia, ponieważ opłata inicjalna jest związana z zawarciem umowy leasingu i wydaniem samego przedmiotu leasingu, oraz faktem że dotyczy ona nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. To właśnie od niej zależy czy do leasingu w ogóle dojdzie.
Niestety ograny podatkowe nie podzielają argumentacji zawartej w wyrokach NSA oraz WSA i cały czas skłaniają się ku poglądowi, że jeżeli opłata inicjalna jest warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu, to dotyczy oma całego okresu trwania umowy leasingowej a tym samym okresu przekraczającego rok podatkowy, co przesądza o proporcjonalnym jej odniesieniu w koszty podatkowe w stosunku do długości okresu którego dotyczy umowa leasingowa a więc także sama opłata inicjalna.
Organy podatkowe często odwołują się także do przepisów rachunkowych, a mianowicie Krajowego Standardu Rachunkowości nr 5 który mówi, że opłaty leasingowe (a więc także opłatę wstępną) ustala się metodą liniową, w jednakowej wysokości i zalicza równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy lub kwartałów objętych okresem leasingu, chyba że inny sposób rozłożenia opłat leasingowych lepiej odzwierciedla rozkład w czasie korzyści czerpanych przez korzystającego z przedmiotu umowy.
Organy podatkowe twierdzą że w sytuacji, gdy spółka rachunkowo rozlicza opłatę wstępną w czasie równym okresowi jego ekonomicznej użyteczności, również podatkowo powinna rozliczać ją w tym samym czasie.
Jednak wyroki NSA oraz WSA całkowicie negują takie podejście organów podatkowych orzekając, że: „... Treść art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi argumentu przemawiającego za proporcjonalnym rozliczeniem opłaty inicjalnej w czasie trwania umowy leasingu. (...) Nawiązanie w tej regulacji do zasad rachunkowości nie uzasadnia ujmowania w księgach rachunkowych kosztów raty inicjalnej jako czynnych rozliczeń międzyokresowych. O rozliczeniu danego kosztu podatkowego w czasie decyduje bowiem w tym przypadku treść art. 15 ust. 4d wskazanej ustawy, a nie zasady rachunkowości.” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2010-03-19, II FSK 1731/08).
Podatnicy borykający się z problemem rozliczenia wstępnych opłat leasingowych powinni zdawać sobie sprawę, że interpretacje MF są niekorzystne w tym temacie dla podatników i dopiero WSA i dalej NSA rozstrzygają tę kwestię zazwyczaj na korzyść podatników.
- Ustawa o rachunkowości z 29 września 1994 (Dz.U. Nr 121, poz. 591)
- Polski Standard Rachunkowości nr 5: „Leasing, najem i dzierżawa” (Dz. Urz. Min. Fin. z 2008 r. nr 4, poz. 35).
- Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 (Dz.U. Nr 21, poz. 86).
Arkadiusz Zawielak
leasing, rachunkowość

References: art. 15
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 FSK