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Timestamp: 2020-07-12 00:06:49+00:00

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Europäischer Gerichtshof | Der Zeitraum für eine Vorsteuerberichtigung ist auf zehn Jahre verteilbar
von RiFG Dipl.-Finw. Dr. Volker Kreft, Bielefeld
Der EuGH hat in der Rs. „Wollny“ mit Urteil vom 14.9.06 (C-72/05, DStR 06, 1746, Abruf-Nr. 062975) entschieden, dass sich die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung des privaten Nutzungsanteils bei der Privatnutzung eines dem Unternehmensvermögen zugeordneten Gebäudes (unentgeltliche Wertabgabe) am zehnjährigen Vorsteuerberichtigungszeitraum orientiert. Damit ist § 10 Abs. 4 Nr. 2 S. 3 UStG (in der Fassung ab dem 1.7.04) mit der 6. EG-Richtlinie vereinbar.
Der EuGH hatte mit Urteil vom 8.5.03 (BStBl II 04, 378) in der „Seeling“-Entscheidung entschieden, dass ein nur teilweise unternehmerisch genutztes Gebäude vollständig dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden und gleichzeitig der volle Vorsteuerabzug aus den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten (AK/HK) in Anspruch genommen werden kann. Die private Verwendung des Betriebsgebäudes ist danach als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer zu unterwerfen, und zwar mit den sich aus § 10 Abs. 4 S. 2 UStG ergebenden Ausgaben.
Im Nachgang zu dieser Entscheidung und der entsprechenden Nachfolgeentscheidung des BFH (24.7.03, BStBl II 04, 371) vertrat die Finanzverwaltung die Auffassung, dass bei der Ermittlung der Kosten der Wertverzehr des Gebäudes sich nicht nach ertragsteuerlichen Grundsätzen richtet, sondern entsprechend dem nach § 15a UStG maßgeblichen Berichtigungszeitraum zu bemessen sei (BMF 13.4.04, BStBl I, 468). Denn der Steuerpflichtige könnte schon nach zehn Jahren das Gebäude steuerfrei aus dem Unternehmensvermögen veräußern und hätte bis dahin nur 20 v.H. des auf die private Verwendung entfallenden Vorsteuerabzugs „berichtigt“.
Dieser Rechtsansicht folgend fügte der Gesetzgeber mit Wirkung zum 1.7.04 in§ 10 Abs. 4 UStG die Sätze 2 und 3 an und ersetzte den alten Begriff „Kosten“ in Satz 1 durch den Begriff „Ausgaben“. Das Niedersächsische FG dagegen teilte die Auffassung des BMF nicht. Die Richter kamen im Urteil vom 28.10.04 (PFB 05, 26) zu dem Ergebnis, dass in Anlehnung an die ertragsteuerlichen Grundsätze (§ 7 Abs. 4 EStG) die Bemessungsgrundlage unter Berücksichtigung eines 2-prozentigen Wertverzehrs und einer Nutzungsdauer von 50 Jahren zu ermitteln sei. Das FG München hingegen hatte Zweifel, ob die private Gebäudemitbenutzung dazu führen kann, dass mit Ablauf des Berichtigungszeitraums ein unversteuerter Endverbrauch verbleibt und mithin ein Verstoß gegen den gemeinschaftsrechtlichen Neutralitätsgrundsatz vorliegt. Mit Beschluss vom 1.2.05 (EFG 05, 649) setzten die Finanzrichter das Verfahren aus und baten den EuGH um eine Vorabentscheidung, die nunmehr am 14.9.06 erfolgte.
Im Ausgangsfall hatte eine Hausgemeinschaft in 2003 ein Gebäude errichtet, das den Gemeinschaftern zu ca. 80 v.H. für private Wohnzwecke diente und zu ca. 20 v.H. an einen Gemeinschafter zum Betrieb einer Steuerberaterkanzlei steuerpflichtig vermietet wurde. Das Gebäude wurde vollständig dem Unternehmensvermögen der Hausgemeinschaft zugeordnet und der Vorsteuerabzug aus allen Herstellungskosten in Anspruch genommen. Als Bemessungsgrundlage für die Verwendung der privaten Wohnung setzten sie jedoch lediglich 2 v.H. der auf den privat genutzten Anteil des Gebäudes entfallenden Herstellungskosten an. Das zuständige FA Landshut folgte der Auffassung des BMF im Schreiben vom 13.4.04 (a.a.O.) und setzte jährlich 10 v.H. der HK als Bemessungsgrundlage an.
Der EuGH hält die Auffassung der deutschen Finanzverwaltung für richtlinienkonform. Der in Anlehnung an den Vorsteuerberichtigungszeitraum (Art. 20 Abs. 2 der 6. EG-RL) berechnete Anteil der HK gehört zu den Ausgaben, die zum Vorsteuerabzug berechtigt haben. Der Zweck in § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG, den Liquiditätsvorteil zu beschränken, sei mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Außerdem verhindere diese Auslegung das Entstehen eines unversteuerten Endverbrauchs, wenn der Unternehmer die Immobilie nach Ablauf des Vorsteuerberichtigungszeitraumes steuerfrei veräußere.
Die Entscheidung steht im Einklang mit dem gemeinschaftsrechtlichen Neutralitätsgrundsatz und ist unter Berücksichtigung dieses Prinzips vertretbar. Kritik ist jedoch aus anderem Grund angebracht: Die praktischen Auswirkungen der Entscheidung gehen über das Ziel hinaus. Für diejenigen Freiberufler, die ihr gemischt genutztes Betriebsgebäude in 2005 oder 2006 fertig gestellt und dem Unternehmensvermögen zugeordnet haben, droht eine Überkompensation infolge der Erhöhung des Umsatzsteuersatzes auf 19 v.H. Kann ein Unternehmer in 2006 für seinen privat genutzten Gebäudeteil 160.000 EUR (HK 1.000.000 EUR netto) an Vorsteuern in Abzug bringen, zahlt er in den nächsten zehn Jahren hierauf 190.000 EUR wieder an das FA zurück. Der vor dem EuGH-Urteil mögliche erhebliche Liquiditätsvorteil wird gestutzt und es verbleibt lediglich ein kleiner Liquiditäts- und ein kleiner Zinsvorteil. Ob diese Überkompensation mit dem Neutralitätsgrundsatz im Einklang steht, ist zumindest zweifelhaft.
Dieser nachteiligen Konsequenz kann der Freiberufler aber entgegentreten, indem er den privaten Gebäudeteil noch in 2006 entnimmt und die nach § 15a UStG erforderliche Vorsteuerberichtigung zu einem Steuersatz von 16 v.H. durchführt. Ob unter diesen Voraussetzungen eine Fortführung des „Modells“ ratsam ist, sollte der Berater mit seinem Mandanten im Einzelfall entscheiden. Fest steht, dass eine Steuerersparnis durch Verkauf nach elf Jahren nicht mehr eintritt und der Freiberufler den Liquiditätsvorteil mit der „teureren“ Versteuerung bezahlen muss. Allerdings ist hinsichtlich des „Exit-Szenarios“ zu beachten, dass nach der gegenwärtigen Verwaltungspraxis die Grundstücksentnahme auch später als zehn Jahre noch steuerpflichtig ist. Dies verstößt u.U. gegen Art. 13 Teil B Buchst. g und Art. 5 Abs. 6 der 6. EG-RL. Hierzu ist bereits eine Beschwerde an die Kommission mit der Anregung gerichtet, ein Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland einzuleiten (DStR 06, 1636, 1638).
Damit ist die Zuordnung von privat genutzten Gebäudeteilen zum Unternehmensvermögen häufig nicht mehr vorteilhaft. Bei einer Gebäudeherstellung oder -anschaffung ab 2007 ändert sich die Betrachtung wieder zugunsten des Steuerbürgers, da Vorsteuerabzug und unentgeltliche Wertabgabe zum identischen Steuersatz erfolgen.
Fazit: Das Steuersparmodell „Seeling“ ist stark eingeschränkt worden. Ein Hintertürchen bleibt noch für Altfälle, in denen die Zuordnung zum Unternehmensvermögen vor dem 13.4.04 erfolgte. Das BMF hatte an diesem Tag die bisherige, für den Steuerpflichtigen günstige Verwaltungsauffassung – Anwendung der ertragsteuerlichen Grundsätze – rückwirkend nicht mehr für anwendbar erklärt. Bis zu diesem Zeitpunkt konnte der Freiberufler jedoch davon ausgehen, dass er die AK/HK auf 50 Jahre verteilen konnte. Möglicherweise kann sich der Steuerpflichtige in diesen Fällen auf Vertrauensschutz durch die Selbstbindung der Verwaltung, die nicht einseitig rückwirkend gelöst werden kann, berufen (so Grune, AktStR 06, 675, 680).
Quelle: Ausgabe 12 / 2006 | Seite 295 | ID 89582
07.10.2008 · Umsatzsteuer
Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Gebäuden und dessen Umsetzung in die Praxis

References: EuGH 
 § 10
 EuGH 
 § 10
 § 15
 EuGH 
 EuGH 
 § 10
 § 15
 Art. 13
 Art. 5