Source: https://www.podatki.biz/artykuly/po-wyrokach-nsa-fiskus-wreszcie-zmienia-zdanie-w-sprawie-kosztow-paliwa_34_41787.htm
Timestamp: 2019-09-17 02:26:41+00:00

Document:
2019-03-14Podpowiedzcie proszę czy można gdzieś ściągnąć darmową wersję sprawozdania za 2018 rok. Jeżeli nie...
Prezentujemy interpretację, która, miejmy nadzieję, doprowadzi do zakończenia wydawania sprzecznych z wyrokami NSA postanowień w indywidualnych sprawach podatników, zwracających się z identycznym pytaniem, jak będące przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 14 września 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 824/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 30 kwietnia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3642/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2015 r. (wpływ do Organu – 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania przez pracowników z samochodów służbowych dla celów prywatnych – jest prawidłowe.
W dniu 21 marca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych Znak: IBPB-2-2/4511-62/16/JG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej obowiązku ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych obejmującego koszty paliwa, za nieprawidłowe.
Wnioskodawca na ww. interpretację pismem z 7 kwietnia 2016 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 11 maja 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-1-9/16/JG stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Wnioskodawca pismem z 15 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.) złożył skargę na ww. interpretację indywidualną.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 14 września 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 824/16 uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że istotą sporu poddanego sądowej weryfikacji była wykładnia art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662), a to w zakresie oceny, czy określona nim kwota ryczałtu dotyczy także kosztów paliwa, czy też wartość tych kosztów stanowi odrębne świadczenie.
W ocenie Sądu, wykładnia Ministra Finansów jest wadliwa, ponieważ abstrahuje od jednoznacznego brzmienia art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazującego, że otrzymanym świadczeniem jest „wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych”. Sąd podzielił tym samym pogląd prawny dominujący w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że wykorzystywać to tyle co „posługiwać się”, „używać”. Świadczeniem pracodawcy nie jest więc samo udostępnienie samochodu, lecz zapewnienie możliwości prawidłowego jego używania, a zatem także ponoszenie niezbędnych wydatków umożliwiających takie używanie. Nie ma przy tym żadnego racjonalnego uzasadnienia, aby jeden rodzaj tych wydatków, jakim są wydatki na paliwo, uznać za jakieś szczególnie odrębne świadczenie.
Jest faktem notoryjnym, że nie sposób wykorzystywać samochodu bez zakupu do niego paliwa. Zdaniem Sądu, za przyjętym rozumieniem wykładanego przepisu wskazuje także przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja określania wysokości ryczałtu. Wysokość ta została powiązana z pojemnością silnika samochodu, która jest parametrem warunkującym w pierwszej kolejności zużycie paliwa, natomiast jego wpływ na wysokość innych kosztów eksploatacyjnych jest mniejszy. Podobnie skonstruowany ryczałtowy zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych (lub do celu prowadzenia działalności gospodarczej) obejmuje wszystkie koszty, w tym koszty paliwa.
Dodatkowo nie można pomijać, że intencją ustawodawcy było uproszczenie obowiązków pracodawcy w zakresie ustalania przychodu. Wskazuje na to już sam tytuł ustawy nowelizującej – „o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej”. Sąd stwierdził, że intencją ustawodawcy przy tak sformułowanej treści art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było niewątpliwie uproszczenie zasad ustalania wartości świadczenia, a zatem objęcie nim wszystkich jego elementów, w tym kosztów paliwa.
Zdaniem Sądu słusznie zatem akcentuje Skarżący, że objęcie ryczałtem samego tylko udostępnienia samochodu lub ewentualnie kosztów stałych związanych z jego eksploatacją przy konieczności odrębnego i skomplikowanego ustalania kosztów zużycia paliwa nie realizowałoby założonego celu.
Od powyższego wyroku Organ pismem z 9 listopada 2016 r. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3642/16 oddalił skargę kasacyjną i podzielając w pełni stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, stwierdził, że brzmienie art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w pełni uzasadnia wykładnię, iż wartość przychodu z tytułu użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje również udostępnienie danemu pracownikowi paliwa, które nie stanowi odrębnego świadczenia.
Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie korzystania przez pracowników z samochodów służbowych dla celów prywatnych wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.
W Spółce X obowiązuje „regulamin korzystania z samochodów służbowych przez pracowników”, mocą którego następuje powierzenie samochodów służbowych pracownikom Spółki X w celach i na potrzeby wykonywania przez nich obowiązków służbowych. Regulamin dopuszcza również możliwość używania samochodów służbowych przez pracowników Spółki X do celów prywatnych. Świadczenie to jest zbieżne z przyznanym na podstawie § 301 zakładowego układu zbiorowego pracy prawem pracownika do korzystania z powierzonego samochodu służbowego do celów prywatnych, przy czym pracownik nie jest upoważniony do korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych w okresie urlopu wypoczynkowego przekraczającego jednorazowo 3 dni, a jazdy prywatne samochodem służbowym nie mogą przekroczyć 500 km miesięcznie.
Zasady rozliczania się pracownika z jazd prywatnych samochodem służbowym zostały określone w „regulaminie korzystania z samochodów służbowych przez pracowników (…)”.
Korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi dla pracownika Spółki X nieodpłatne świadczenie, którego wartość, zgodnie z art. 12 ust. 2a-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), wynosi:
W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wysokość wynagrodzenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych powyżej.
W przypadku nie złożenia oświadczenia o wykorzystaniu samochodu służbowego do celów prywatnych, przyjmuje się, że pracownik wykorzystywał samochód służbowy do celów prywatnych przez okres pełnego miesiąca.
Dział personalny oblicza i potrąca z wynagrodzenia kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych. Zarządzenie nr 29 zarządu Spółki X z 2007 r. w sprawie dokonywania potrąceń z wynagrodzeń stosuje się odpowiednio.
Wnioskodawca wskazał, że tankowanie samochodów służbowych powierzonych pracownikom odbywa się również według zasad określonych w regulaminie:
tankowanie pojazdu służbowego musi odbywać się na stacjach paliwowych, z którymi Spółka X zawarła umowy, przy użyciu karty paliwowej przyporządkowanej do danego pojazdu. Stacje paliwowe wydają potwierdzenie zakupu paliwa (kwit);
tankowanie pojazdu służbowego poza określonymi w ust. 1 stacjami, może być realizowane w przypadku podróży służbowej oraz w innych uzasadnionych przypadkach. Fakt ten musi być zgłoszony niezwłocznie kierownikowi działu obsługi technicznej, a faktury wystawione na Spółkę X winny być niezwłocznie, najpóźniej w dniu następnym po zakończeniu podróży służbowej, dostarczone do sekcji finansowej działu księgowości. Faktury powinny zawierać wskazanie pojazdu służbowego, w tym jego numeru rejestracyjnego (jeżeli ów numer pojazd posiada), którego dotyczy zakup paliwa;
w celu bieżącej kontroli stanu paliwa, pracownik zobowiązany jest do każdorazowego tankowania paliwa do pełna.
Wnioskodawca wskazał, że regulamin nie reguluje odrębnie kwestii rozliczania pracowników z paliwa wykorzystanego do jazd prywatnych. Ponadto pracownicy nie ponoszą żadnych innych opłat w związku z użytkowaniem samochodu Spółki X dla celów prywatnych. Spółka X ponosi wszelkie koszty związane z użytkowaniem przedmiotowych samochodów, takie jak: ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, materiały eksploatacyjne, przeglądy okresowe, wymiana oleju i innych płynów oraz zużywających się części w wyniku zwykłego korzystania z pojazdu.
W związku z udostępnieniem pracownikom samochodów służbowych z możliwością wykorzystywania ich na cele prywatne, spółka (jako pracodawca) oblicza wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika w wysokości na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako iloczyn dni wykorzystywania samochodu przez pracownika dla celów prywatnych oraz 1/30 stawki określonej w art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wszelkie świadczenia wynikające z tego tytułu, czyli również koszty użytkowania samochodu takie jak: paliwo, ubezpieczenie, bieżące naprawy, przeglądy itp.?
Zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) stanowi, że – wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:
Z powyższego przepisu wynika, że skoro pracownik korzysta nieodpłatnie z samochodu służbowego dla celów prywatnych, to z tego tytułu należy naliczyć miesięcznie pracownikowi zryczałtowaną wartość świadczenia określoną w kwocie wynikającej z art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca podkreślił, że jak zostało wskazane w uzasadnieniu projektu zmiany w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 3 i art. 4 projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej), istotą wprowadzenia zapisów art. 12 ust. 2a oraz 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, co następuje:
„Mimo że istnieją zasady ustalania wartości tego świadczenia, zgłaszane są problemy co do prawidłowego określenia skutków podatkowych związanych z wykorzystywaniem przez pracowników samochodu służbowego do celów prywatnych. Często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę opodatkowania. W wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Wiąże się to też z dodatkowymi obowiązkami dla przedsiębiorcy z tytułu ustalenia właściwej stawki wynajmu dla danego pojazdu i ewidencją przebiegu. W konsekwencji sprzyja to nieujawnianiu takiej czynności do celów podatkowych.
Proponuje się zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu. Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości 250 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 - co przy stawce podatkowej 18% oznacza kwotę 45 zł zryczałtowanego miesięcznego podatku, natomiast 400 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 - czyli 72 zł zryczałtowanego miesięcznego podatku. W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustalana będzie za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych - w wysokości 1/30 ww. kwot”.
Z przywołanego uzasadnienia zmian w przepisach wynika, że intencją ustawodawcy było wprowadzenie zapisu regulującego kompleksowo kwestię nieodpłatnego użytkowania przez pracowników samochodów pracodawcy dla celów prywatnych w kontekście uzyskiwanego w ten sposób przez pracownika nieodpłatnego świadczenia.
Według Wnioskodawcy, oznacza to, że kwota ryczałtu określona w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wszelkie należności wynikające z użytkowania przez pracownika samochodu służbowego w celach prywatnych. Skoro ustawodawca chciał, jak uzasadnia, wyeliminować po stronie pracodawców ryzyko podatkowe wynikające z ewentualnego nieprawidłowego naliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia związanego z użytkowaniem samochodu służbowego dla celów prywatnych, to wynikałoby z tego, że zastosowanie ryczałtu w sposób określony w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwalnia pracodawcę od dokonywania skomplikowanych obliczeń mających na celu określenie nie tylko wartości świadczenia wynikającego z samego faktu użytkowania samochodu, ale również korzystania z paliwa, zużycia materiałów eksploatacyjnych, czyszczenia itd.
Wnioskodawca wskazał, że w przeszłości w wydawanych interpretacjach organy podatkowe akceptowały rozmaite, przyjęte przez pracodawców rozwiązania, w zakresie sposobu określania wartości nieodpłatnego świadczenia związanego z użytkowaniem samochodów służbowych dla celów prywatnych. Obliczenia te były dodatkowo obwarowane różnymi regulaminami, umowami zawartymi z pracownikami oraz zawierały w sobie skomplikowane mnożniki związane z limitami czy ilością przejechanych kilometrów. Obliczenia te zawierały również różne koszty eksploatacyjne (w tym paliwo).
I tak np. w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2013 r., Znak: ILPB2/451-1162/12-2/AJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zaaprobował opisany we wniosku sposób ustalenia przychodu pracownika polegający na „przemnożeniu wynikającej z umowy leasingu, stawki za 1 kilometr przez liczbę kilometrów przyznaną pracownikowi na podstawie regulaminu (300 km) lub - w przypadku przekroczenia ustalonego regulaminem limitu - przez faktycznie przejechaną przez pracownika dla celów prywatnych liczbę kilometrów, a następnie powiększeniu obliczonej w ten sposób wartości o pozostałe koszty związane z użytkowaniem samochodu (opłaty serwisowe, ubezpieczenie, koszty paliwa) w proporcji odpowiadającej liczbie kilometrów przejechanych przez pracownika w celach prywatnych, ponieważ spełnia kryteria art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”
Z przywołanego uzasadnienia zmian do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzającego zryczałtowane wynagrodzenie za wykorzystywanie samochodu pracodawcy przez pracownika do celów prywatnych wynika, że ustawodawca postrzegał taki sposób obliczania wynagrodzenia z tytułu nieodpłatnego świadczenia jako zbyt ryzykowny dla pracodawcy, w związku z czym, o czym już wspominano, postanowił tę kwestię uregulować wprowadzając zryczałtowane wynagrodzenie z tego tytułu. W przekonaniu Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, zastosowanie ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wystarczające i kompletne dla określenia wartości przychodu pracownika z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wynikającego z możliwości korzystania z samochodu firmowego dla celów prywatnych. Nie ma natomiast konieczności naliczania jakiegokolwiek jeszcze innego przychodu z tytułu użytkowania tego samochodu przez pracownika na cele prywatne, a w szczególności związanego z materiałami eksploatacyjnymi (w tym paliwa) wykorzystywanymi do tych samochodów, ani innymi opłatami, czy wydatkami dokonywanymi przez pracodawcę w związku z użytkowaniem tych samochodów.
Powyższe rozumienie, zdaniem Wnioskodawcy potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 listopada 2015 r. w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych sygn. akt I SA/Wr 1595/15.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustalona ryczałtowo na podstawie art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wszelkie świadczenia wynikające z tego tytułu, w tym także koszt paliwa. Zdaniem Sądu błędne jest stanowisko, że ryczałt z tytułu używania służbowego samochodu do celów prywatnych dotyczy tylko kosztów stałych utrzymania samochodu (z wyłączeniem wydatków na benzynę). W przepisie tym ustawodawca w sposób jednoznaczny powiązał bowiem wysokość ryczałtu z pojemnością silnika samochodu. W opinii Sądu wskazuje to, że ustawodawca odnosił ryczałt do zużycia paliwa, bo ten element kosztów utrzymania samochodu powiązany jest z pojemnością silnika. Zatem ustalony w ustawie ryczałt powinien obejmować wszystkie wydatki, które pracodawca ponosi na utrzymanie samochodu udostępnianego pracownikowi.
Podsumowując, mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stwierdza, że odpowiedź na postawione na wstępie pytanie powinna brzmieć następująco:
wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wszelkie świadczenia wynikające z tego tytułu, czyli również koszty użytkowania samochodu takie jak: paliwo, ubezpieczenie, bieżące naprawy, przeglądy itp.
Interpretacja Indywidualna z 30.07.2019 r. sygn. IBPB-2-2/4511-62/16-1/MZ
(skróty i wytłuszczenia – red.)

References: art. 13
 art. 14
 art. 223
 FSK 
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 FSK 
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 21
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 4
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 11
 art. 12
 art. 12
 art. 12