Source: http://kraken.slv.cz/9Afs23/2008
Timestamp: 2018-06-22 06:11:35+00:00

Document:
9Afs23/2008
9 Afs 23/2008-91
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobce: Nieten Internationale Spedition, k.s., se sídlem U Nietenu 65, Chrastavice, zastoupený JUDr. Lenkou Faltýnovou, advokátkou se sídlem Nám. Míru 143, Doma¾lice, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Brno, se sídlem Koli¹tì 21, Brno, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 21. 3. 2005, è. j. 1134-02/05-0101-21, o povinnosti ruèitele k plnìní za dlu¾níka, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 9. 11. 2007, è. j. 29 Ca 140/2005-50,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 9. 11. 2007, è. j. 29 Ca 140/2005-50, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností napadá v záhlaví oznaèený rozsudek Krajského soudu v Brnì (dále jen krajský soud ), kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 21. 3. 2005, è. j. 1134-02/05-0101-21. Tímto rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Celního úøadu Brno (dále jen celní úøad ) ze dne 22. 10. 2004, è. j. R/400216/2004, o povinnosti ruèitele k plnìní celního dluhu za spoleènost LIMART a.s., se sídlem Tovární 1, Brno (dále jen dlu¾ník ) ve vý¹i 68 428 Kè. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje kasaèní námitky dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel namítá nesprávné posouzení právní otázky soudem a vady øízení spoèívající v tom, ¾e pøi zji¹»ování skutkové podstaty byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it. Dle názoru stì¾ovatele je rozsudek krajského soudu také nepøezkoumatelný z dùvodu nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popø. jiné vady øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Námitky stì¾ovatele lze v zásadì rozdìlit do dvou skupin, pøièem¾ prvním okruhem jsou námitky vztahující se k tvrzené nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu (k tomuto okruhu námitek se pak vá¾e i námitka nesprávného posouzení právní otázky ohlednì povinných nále¾itostí záruèního dokladu). Druhým okruhem jsou pak námitky vad øízení spoèívajících v nesprávném postupu ¾alovaného celního orgánu. S tímto okruhem námitek je spojena otázka nesprávného posouzení právní otázky postavení ruèitele v øízení podle celního zákona, s ní¾ souvisí i námitka neplatnosti, resp. nicotnosti rozhodnutí celních orgánù.
Stì¾ovatel s odkazem na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 3. 2005, è. j. 7 Afs 31/2003-50, pøednì namítá, ¾e krajský soud se nále¾itì nevypoøádal s jím uplatnìnými ¾alobními body, pøièem¾ nìkteré z nich opomenul, a také zcela ignoroval ve¹keré jeho dùkazní návrhy. K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e i pokud by soud napadené rozhodnutí pøezkoumal v souladu s ustanovením § 75 odst. 2 s. ø. s. v mezích ¾alobních bodù, není z jeho odùvodnìní patrné, o jaké skutkové a právní dùvody své rozhodnutí opírá, a tedy je jeho rozhodnutí nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost a nedostatek dùvodù (v tomto ohledu stì¾ovatel odkazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 5. 2005, è. j. 1 Afs 4/2005-70). Stì¾ovatel dále namítá, ¾e rozhodnutí celních orgánù vychází z nesprávnì zji¹tìného skutkového stavu ohlednì existence ruèení, nebo» celní dluh, jeho¾ splnìní bylo stì¾ovateli rozhodnutím celního úøadu ulo¾eno, platnì nezaruèil.
V této souvislosti stì¾ovatel poukazuje na skuteènost, ¾e soud se pøedev¹ím nevypoøádal s jeho námitkou, ¾e v prvoinstanèním rozhodnutí celního úøadu je jako povolení, jím¾ se stì¾ovatel mìl stát pro dotèený pøípad ruèitelem, oznaèeno jakési rozhodnutí ze dne 26. 9. 2002, è. j. 2781-08/02-0172/09. Toto povolení zmiòuje v odùvodnìní svého rozhodnutí i ¾alované celní øeditelství, které v¹ak následnì za povolení oznaèuje rozhodnutí ze dne 17. 1. 2003. Stejnì tak krajský soud v odùvodnìní svého rozhodnutí pøipou¹tí, ¾e rozhodnutí ze dne 26. 9. 2002 není povolením stát se ruèitelem pro dotèený pøípad, ale ¾e pøíslu¹né povolení bylo vydáno dnem 17. 1. 2003, pøièem¾ datum 20. 1. 2003 je datem pøijetí záruky a nikoli datem, kdy do¹lo k vydání rozhodnutí o povolení být ruèitelem. Z uvedeného ov¹em vyplývá, ¾e celní úøad vydal povolení stát se ruèitelem ke dni 17. 1. 2003, av¹ak a¾ rozhodnutím ze dne 20. 1. 2003, tj. zpìtnì, co¾ je nepøípustné.
Stì¾ovatel rovnì¾ uvádí, ¾e listina, na které celní orgány staví svou úvahu o poskytnutí ruèení, není platným záruèním dokladem pro chybìjící formální nále¾itosti stanovené na základì zmocnìní v ustanovení § 256 odst. 8 zákona è. 13/1993 Sb., celního zákona, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen celní zákon ), s pøihlédnutím k ustanovení § 166 odst. 1 písm. c) vyhlá¹ky Ministerstva financí è. 252/2002 Sb. Celní orgány tak nesplnily svou zákonnou povinnost a pøijaly neplatný záruèní doklad a stejnì tak krajský soud na uplatnìné ¾alobní dùvody v podstatì rezignoval, s argumentací stì¾ovatele se vùbec nevypoøádal a uvedl jen nìkolik svých vesmìs neodùvodnìných názorù, které zejména s ohledem k pou¾ité formulaci, obsahu a sledu, v jakém na sebe navazují, nevyjadøují nic srozumitelného, z èeho by bylo mo¾né si udìlat by» i jen matnou pøedstavu o tom, proè ¾alobu zamítl. Z hlediska adresáta rozsudku pak toto v¹e pùsobí dojmem zmateènosti, jakoby se soud nechtìl nebo nebyl schopen ¾alobními dùvody a argumenty zabývat. Takto stì¾ovatel popírá i názor krajského soudu ohlednì stì¾ovatelem tvrzeného poru¹ení § 2 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) a názor týkající se postupu celních orgánù podle ustanovení § 260l odst. 1 a 2 celního zákona, který stì¾ovatel pova¾uje za kolidující s právní úpravou. Ve vztahu k problematice neplatnosti prvoinstanèního rozhodnutí celního úøadu pak stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e zde se reakci na ¾alobní námitku soud vlastnì vyhnul a námitkou, ¾e výroková èást tohoto rozhodnutí je nesrozumitelná a neurèitá, se nezabýval.
Krajský soud se dále nezabýval ani ¾alobními dùvody uvedenými na str. 9 ¾aloby, zpochybòujícími vznik celního dluhu v dotèeném pøípadì, správnost urèení jeho vý¹e a odmítl pøezkoumat zákonnost (a nicotnost) rozhodnutí, které bylo závazným podkladem pro uplatnìní splnìní celního dluhu z titulu ruèení stì¾ovatele, tj. platební výmìr ze dne 13. 4. 2004, è. j. 1240-03/04-0172/02, vydaný celním úøadem. Tento pøístup soud zdùvodnil tak, ¾e pøezkum prvostupòového rozhodnutí v øízení proti dlu¾níkovi procesní pøedpis neumo¾òuje a rozhodnutím vydaným v øízení vedeném s celním dlu¾níkem stì¾ovatel údajnì nebyl nijak dotèen na svých subjektivních právech. Tyto názory jsou podle stì¾ovatele nesprávné, nebo» se jedná o závazný podklad pro pøenesení povinnosti zaplatit celní dluh za dlu¾níka na ruèitele.
Na základì v¹ech shora uvedených skuteèností proto stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti polemizuje s názory stì¾ovatele v tom smyslu, ¾e napadený rozsudek krajského soudu nepova¾uje za nepøezkoumatelný a ¾alobní námitky má za vypoøádané. Námitky stì¾ovatele rozdìluje do tøí základních okruhù: 1/ neplatnost záruèních dokladù a z toho plynoucí neexistence ruèitelského závazku; 2/ nesprávný procesní postup ze strany celních orgánù pøi uplatòování celního dluhu na ruèiteli; 3/ neplatnost, resp. nicotnost rozhodnutí celních orgánù. ®alovaný odmítá tvrzení stì¾ovatele, ¾e by se krajský soud tìmito námitkami nezabýval, a ztoto¾òuje se s tím, jak jednotlivé námitky krajský soud posoudil. ®alovaný souhlasí se závìry krajského soudu, který neshledal neplatnost, ani neurèitost záruèní listiny a dále uvádí, ¾e odpovìï na ostatní námitky v zásadì vychází z právního názoru, který krajský soud v odùvodnìní napadeného rozhodnutí vyjádøil, toti¾ ¾e øízení vedené s celním ruèitelem není øízením vymìøovacím . Z toho pak vyplývá, ¾e nároky na obsahové nále¾itosti pro platební výmìr se nemohou vztahovat na rozhodnutí, které bylo v pøíslu¹ném celním øízení adresováno stì¾ovateli, a tedy ¾e by stì¾ovatel byl zkrácen na svých právech tím, ¾e toto rozhodnutí nemá formu platebního výmìru. ®alovaný poukazuje na soulad závìrù krajského soudu s rozhodnutím Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 7. 2005,
è. j. 6 A 76/2001-96, námitky stì¾ovatele pova¾uje za nedùvodné a v podrobnostech odkazuje na odùvodnìní jím vydaného rozhodnutí v pøedcházejícím øízení.
Dlu¾ník LIMART, a.s., podal dne 17. 1. 2003 na základì ustanovení § 105 celního zákona jako deklarant celní prohlá¹ení, ref. è. 230720020912, kterým navrhl k propu¹tìní do celního re¾imu aktivní zu¹lech»ovací styk v podmínìném systému výrobky z válcovaného plechu od zahranièního dodavatele.
Souèástí celního prohlá¹ení byla ¾ádost dlu¾níka dle ustanovení § 260 odst. 2 písm. c) celního zákona o povolení zaji¹»ovat celní dluh individuální zárukou s pou¾itím záruèní listiny, v ní¾ jako ruèitel vystupovala spoleènost stì¾ovatele. ®ádost o povolení zaji¹»ovat celní dluh obsahovala prohlá¹ení stì¾ovatele o poskytnutí záruky a¾ do vý¹e 149 048 Kè a závazek splnit celní dluh spoleènì a nerozdílnì s dlu¾níkem na základì povolení individuálního ruèení Celního úøadu Brno I. ze dne 26. 9. 2002, è. j. 2781-08/02-0172-09, v souvislosti s operací provádìnou na základì celního prohlá¹ení, ref. è. 230720020912. Ruèitelské prohlá¹ení stì¾ovatele bylo podepsáno zamìstnankyní M. P. na základì plné moci ze dne 1. 7. 2002.
Celní úøad podané celní prohlá¹ení pøijal a zbo¾í propustil do navr¾eného re¾imu dle rozhodnutí è. 50172033-00016-6 ze dne 20. 1. 2003 a souèasnì stanovil lhùtu do 2. 12. 2003, bìhem ní¾ muselo být zbo¾í ve formì zu¹lechtìných výrobkù vyvezeno zpìt nebo mu pøidìleno jiné celnì schválené urèení.
Vzhledem k tomu, ¾e èást zbo¾í nebyla dlu¾níkem ve stanovené lhùtì vyvezena a ani mu nebylo pøidìleno jiné celnì schválené urèení, do¹lo dle ustanovení § 241 odst. 1 písm. b) celního zákona ke vzniku celního dluhu z dùvodu nedodr¾ení podmínek stanovených pro propu¹tìní zbo¾í do pøíslu¹ného re¾imu. Na základì této skuteènosti proto celní úøad vydal dne 13. 4. 2004 rozhodnutí è. j. 1240-03/04-0172/02-platební výmìr è. 7256430026, kterým dlu¾níkovi vymìøil celní dluh ve vý¹i 68 428 Kè (0 Kè clo; 68 428 Kè daò z pøidané hodnoty), splatný do 10 dnù ode dne doruèení rozhodnutí.
Jeliko¾ vymìøená èástka nebyla ve stanovené lhùtì uhrazena a k její úhradì nedo¹lo ani v náhradní lhùtì stanovené ve výzvì ze dne 28. 7. 2004, è. j. V/402287/2004, a vzhledem k tomu, ¾e na majetek dlu¾níka byl usnesením Krajského soudu v Brnì prohlá¹en konkurs, jeho¾ úèinky nastaly dnem 7. 10. 2004, vydal celní úøad dne 22. 10. 2004 rozhodnutí o povinnosti ruèitele (stì¾ovatele) k plnìní za dlu¾níka, è. j. R/400216/2004, k nìmu¾ se stì¾ovatel zavázal záruèní listinou pøijatou celním úøadem dne 17. 1. 2003 a kdy stì¾ovateli bylo povoleno stát se ruèitelem pro tento konkrétní pøípad.
Stì¾ovatel s uvedeným rozhodnutím nesouhlasil a podal proti nìmu vèasné odvolání, které ¾alovaný rozhodnutím ze dne 21. 3. 2005, è. j. 1134-02/05-0101-21, jako nedùvodné zamítl. Proti tomuto rozhodnutí se stì¾ovatel bránil ¾alobou u krajského soudu, v ní¾ shodnì jako v podaném odvolání uplatnil øadu námitek, s nimi¾ se krajský soud vypoøádal v napadeném rozhodnutí.
Krajský soud v rámci posuzování jednotlivých okruhù ¾alobních námitek stì¾ovatele zaujal k vìci stanovisko, dle nìho¾ z ustanovení § 260l odst. 1 celního zákona nevyplývá, ¾e celní úøad vymìøuje clo a danì ruèiteli postupem podle § 264 a násl. celního zákona. Krajský soud uvedl, ¾e je tøeba si uvìdomit, ¾e napadené rozhodnutí celního úøadu není rozhodnutím o vymìøení celního dluhu (ten ji¾ byl vymìøen v souvislosti s pøijetím pøedmìtného celního prohlá¹ení o propu¹tìní zbo¾í do celního re¾imu aktivní zu¹lech»ovací styk v podmínìném systému), ale stanovením platební povinnosti stì¾ovatele zalo¾ené zaji¹tìním pøedmìtného celního dluhu. Jeliko¾ celní dluh byl vymìøen celnímu dlu¾níkovi v souvislosti s pøijetím celního prohlá¹ení, nepøichází v úvahu jiné právní postavení stì¾ovatele ne¾ ve smyslu ustanovení § 7 odst. 1, 2 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù.
Ohlednì stì¾ovatelem tvrzené neplatnosti záruèních dokladù z dùvodu vadného oznaèení stì¾ovatele a podpisu osobou, která nebyla jménem stì¾ovatele oprávnìna jednat, krajský soud konstatoval, ¾e oznaèení stì¾ovatele v záruèní listinì je zcela jednoznaèné, nebo» obsahuje nejen obchodní firmu (by» s formálním pochybením, kdy namísto Nieten je u¾ito velkých písmen NIETEN ), ale té¾ sídlo, identifikaèní èíslo a razítko stì¾ovatele. Stejnì tak podpis záruèní listiny M. P. je v souladu se zplnomocnìním stì¾ovatele ze dne 1. 7. 2002 zalo¾eným ve správním spisu.
K námitce stì¾ovatele, ¾e pøijetí poskytnuté záruky nepodepsala za celní úøad M. V., krajský soud uvedl, ¾e z pøedmìtné záruèní listiny nepochybnì vyplývá, ¾e tato byla podepsána pracovníkem celního úøadu a také potvrzena otiskem úøedního razítka. Skuteènost, ¾e na rozhodnutí je uvedeno jméno, pøíjmení a funkce pracovníka celního úøadu, av¹ak podepsána je jiným pracovníkem tohoto úøadu, sice pøedstavuje procesní vadu, nikoli v¹ak takové intenzity, která by mìla vliv na zákonnost rozhodnutí o vìci samé, nebo která by dokonce zpùsobovala jeho nicotnost. Je rovnì¾ zøejmé, ¾e v projednávané vìci se nejednalo o globální záruku, nebo» záruèní listina je v záhlaví výslovnì oznaèena jako individuální záruka, a tedy není pochyb o tom, ¾e celní úøad povolil stì¾ovateli stát se ruèitelem na ¾ádost dlu¾níka individuálnì s pou¾itím záruèní listiny dle § 260 odst. 2 písm. c) celního zákona.
Krajský soud uzavøel, ¾e rozhodnutí celního úøadu má ve¹keré nále¾itosti po¾adované zákonem, povolení stát se ruèitelem bylo stì¾ovateli tímto úøadem vydáno dne 17. 1. 2003, pøièem¾ rozhodnutí ze dne 26. 9. 2002, è. j. 2781-08/02-0172/09 je pouhým podkladem pro individuální zaji¹tìní celního dluhu, a datum 20. 1. 2003 uvedené pod bodem II. rozhodnutí není datem jeho vydání, ale datem pøijetí poskytnuté záruky.
Ve vztahu k námitkám týkajícím se nesprávného postupu celních orgánù ohlednì uplatòování splnìní celního dluhu krajský soud stì¾ovateli vytknul, ¾e neuvedl, jakým zpùsobem do¹lo ke zkrácení na jeho právech tím, ¾e prvoinstanèní rozhodnutí nemá formu platebního výmìru, a ¾e rovnì¾ neuvedl, které nále¾itosti platebního výmìru prvoinstanèní rozhodnutí neobsahuje, aby bylo mo¾no dospìt k závìru o poru¹ení ustanovení § 260l odst. 1 celního zákona. Z odst. 2 tého¾ ustanovení rovnì¾ neplyne, ¾e by podle nìho bylo mo¾né postupovat pouze tehdy, po¾aduje-li celní úøad splnìní celního dluhu ihned po ruèiteli bez pøedchozího vymáhání na dlu¾níkovi. Slovo ihned nevyluèuje vymáhání dluhu nejdøíve po dlu¾níkovi; naopak jde o postup ¹etøící práv ruèitele.
Krajský soud neshledal ani stì¾ovatelem namítanou neplatnost, resp. nicotnost prvoinstanèního rozhodnutí a rozhodnutí ¾alovaného z dùvodu absence podstatných nále¾itostí dle ustanovení § 32 odst. 2 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud dospìl k závìru, ¾e z obou rozhodnutí je zøejmé, o jaká ustanovení procesních a hmotnìprávních právních pøedpisù se opírají a jakou èástku celního dluhu a na jaký úèet mìl stì¾ovatel jako ruèitel uhradit.
Z vý¹e uvedených dùvodù krajský soud závìrem konstatoval, ¾e se nemohl ztoto¾nit s námitkami stì¾ovatele a ¾e neshledal ani takové vady øízení, které by mohly mít z procesního hlediska vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná a podle jejího obsahu jsou v ní uplatnìny dùvody dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., tj. nezákonnost rozhodnutí spoèívající na nesprávném posouzení právní otázky soudem [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]; namítána je rovnì¾ vada øízení pøed správním orgánem spoèívající v tom, ¾e pøi zji¹»ování skutkové podstaty byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. Dle názoru stì¾ovatele je pak rozsudek krajského soudu také nepøezkoumatelný z dùvodu nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popø. jiné vady øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle ustanovení § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je zèásti dùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud se pøednostnì zabýval námitkou týkající se nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku krajského soudu. Nepøezkoumatelnost pro nesrozumitelnost èi nedostatek dùvodù je toti¾ vadou natolik záva¾nou, ¾e se jí Nejvy¹¹í správní soud musí zabývat i tehdy, pokud by ji stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nenamítal, tedy z úøední povinnosti (viz shora). Nelze se zabývat hmotnìprávní argumentací, pokud pøezkoumávané rozhodnutí soudu neobstojí ani po formální stránce -tedy pokud soud napøíklad nevyèerpal celý pøedmìt øízení, jak byl vymezen v ¾alobì, a ve svém rozhodnutí se nevypoøádal se v¹emi ¾alobními námitkami (co¾ by teoreticky mohl být i posuzovaný pøípad vzhledem k formulaci kasaèních námitek stì¾ovatele).
V pøezkoumávaném rozsudku Nejvy¹¹í správní soud vady shora uvedeného charakteru neshledal, nebo» výrok rozhodnutí je øádnì odùvodnìn a toto odùvodnìní není mo¾no pova¾ovat za nesrozumitelné. Námitka stì¾ovatele, ¾e z odùvodnìní rozsudku není patrné, jaký skutkový stav má krajský soud na mysli, nemù¾e vzhledem k rekapitulaèní èásti odùvodnìní, z nìho¾ je skutkový stav zøejmý, sama o sobì obstát. Z odùvodnìní rozsudku je naopak jednoznaènì seznatelné, které otázky krajský soud pova¾oval za rozhodné, a také vzájemná souvislost jednotlivých úvah, je¾ soud v napadeném rozhodnutí vyslovil, je zøetelná, i kdy¾ lze dát za pravdu stì¾ovateli v tom ohledu, ¾e krajský soud své úvahy vzhledem k obsáhlosti podané ¾aloby dostateènì podrobnì nerozvedl, aè tak uèinit mohl.
Obecnì nevypoøádání se s ¾alobní námitkou ze strany krajského soudu by mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí o vìci samé, a toto by mohlo být dùvodem pro zru¹ení napadeného rozsudku, nebo» ze zásad spravedlivého procesu mimo jiné vyplývá povinnost obecných soudù svá rozhodnutí øádnì odùvodnit, reagovat na uplatnìné námitky a vysvìtlit jejich pøípadné odmítnutí. Podle § 75 odst. 2 s. ø. s. jsou soudy rozhodující ve správním soudnictví povinny pøezkoumat výrok napadeného rozhodnutí v mezích ¾alobních bodù a uèinit si úsudek o skutkovém stavu dle obsahu správního spisu nebo dokazováním dle § 77 odst. 2 s. ø. s., pøièem¾ dùvodnost jednotlivých ¾alobních bodù jsou povinny posoudit samostatnì a nemohou se omezit na pouhé konstatování, ¾e odvolací správní orgán rozhodl správnì (podle nálezu Ústavního soudu ze dne 24. 2. 2004, sp. zn. II. ÚS 242/02, a obdobnì i podle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 10. 2003, è. j. 5 A 62/2000-27).
Tato povinnost dostateèného odùvodnìní rozhodnutí, jakkoli je tøeba na ní z hlediska ústavních principù dùslednì trvat, v¹ak nemù¾e být chápána zcela dogmaticky. Povinnost soudù v dostateèné míøe uvádìt dùvody, na nich¾ jsou jejich rozhodnutí zalo¾ena, nepochybnì úzce souvisí s právem na spravedlivý proces a s øádným chodem spravedlnosti, jak ostatnì opakovanì judikoval Evropský soud pro lidská práva, rozsah této povinnosti se v¹ak mù¾e mìnit podle povahy rozhodnutí a musí být posuzován ve svìtle okolností ka¾dého jednotlivého pøípadu (viz napø. rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva Ruiz Torija a Hiro Balani proti ©panìlsku, 1994, nebo Higginsová a dal¹í proti Francii, 1998). Zároveò tento závazek nemù¾e být chápán tak, ¾e vy¾aduje podrobnou odpovìï na ka¾dý jednotlivý argument úèastníka (srovnej napø. rozsudek ve vìci Van de Hurk v. The Netherlands, ze dne 19. 4. 1994, Series No. A 288). To by mohlo vést zejména u velmi obsáhlých podání a¾ k absurdním a kontraproduktivním dùsledkùm jsoucím v rozporu se zásadou efektivity a hospodárnosti øízení. Podstatné podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je, aby se krajský soud ve svém rozhodnutí vypoøádal se v¹emi základními námitkami úèastníka øízení tak, aby ¾ádná z nich nezùstala neobjasnìna a bez nále¾ité odpovìdi.
Odpovìï na základní námitky v¹ak v sobì mù¾e v nìkterých pøípadech konzumovat i odpovìï na nìkteré námitky dílèí a související.
Opomenutí vypoøádat se s nìkterou ze základních ¾alobních námitek ze strany krajského soudu v¹ak Nejvy¹¹í správní soud v napadeném rozsudku neshledal. Zdej¹í soud pova¾uje napadený rozsudek krajského soudu za pøezkoumatelný a konstatuje, ¾e dílèí nedostatky co do obsahu a struktury odùvodnìní nemají vliv na jeho zákonnost. Se závìry, o které krajský soud opøel výrok napadeného rozsudku, ostatnì stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti sám dostateènì podrobnì polemizuje, co¾ by nebylo mo¾né, pokud by se soud s podstatnými otázkami vùbec nevypoøádal a napadené rozhodnutí by z tohoto dùvodu bylo nepøezkoumatelné. Nejvy¹¹í správní soud proto mohl pøistoupit k posouzení dùvodnosti kasaèních námitek stì¾ovatele smìøujících do vìci samé.
Ve vztahu ke stì¾ovatelem namítané neplatnosti záruèních dokladù je tøeba na tomto místì uvést, ¾e touto otázkou se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud zabýval ve svém rozsudku ze dne 29. 11. 2007, è. j. 5 Afs 75/2007-161, publikovaném pod è. 1492/2008 Sb. NSS. V nìm zdej¹í soud vyslovil, ¾e jakkoli je vzor záruèního dokladu stanoven veøejnoprávním pøedpisem, nelze na tento doklad nahlí¾et jako na vrchnostenský akt správního orgánu. Nejedná se o individuální správní akt, tedy o rozhodnutí, jím¾ by bylo rozhodováno o veøejných subjektivních právech a povinnostech stì¾ovatele. Pøíslu¹ný doklad vystavuje navíc sám stì¾ovatel. Pokud tedy záruèní listina neobsahuje ve¹keré pøedepsané údaje, nelze pouze z této skuteènosti dovodit jeho neplatnost. Mìlo-li by tomu tak být, musel by takový dùsledek pøedvídat veøejnoprávní pøedpis (jako je tomu napø. v ustanovení § 32 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù, kde zákon s absencí urèitých nále¾itostí spojuje neplatnost rozhodnutí).
V posuzovaném pøípadì Nejvy¹¹í správní soud z obsahu spisového materiálu ovìøil, ¾e záruèní listina oznaèená jako JINÉ OPERACE NE® RE®IM TRANZITU, ZÁRUÈNÍ LISTINA (individuální záruka) obsahuje jednoznaènou identifikaci toho, ¾e se jedná o záruku individuální s pou¾itím záruèní listiny dle § 260 odst. 2 písm. c) celního zákona a stejnì tak obsahuje pochybnosti nevzbuzující oznaèení stì¾ovatele obchodní firmou, adresou sídla, identifikaèním èíslem a firemním razítkem. Nejvy¹¹í správní soud se proto ztoto¾òuje se závìry krajského soudu, ¾e pouhé formální pochybení v oznaèení stì¾ovatele, kdy namísto Nieten bylo u¾ito velkých písmen NIETEN , není vadou mající za následek neplatnost pøedmìtné záruèní listiny (zvlá¹tì pak v situaci, kdy stì¾ovatel po celou dobu celnì správního øízení nepopíral, ¾e by nebyl v tomto konkrétním pøípadì ruèitelem).
Ohlednì námitek stì¾ovatele týkajících se postupu celních orgánù pøi uplatòování splnìní celního dluhu vùèi ruèiteli, zùstává v projednávaném pøípadì zásadní otázka, zda uplatnìní øádnì vymìøeného celního dluhu vùèi ruèiteli je souèástí vymìøovacího øízení (a zda se tedy na postup celních orgánù vùèi ruèiteli vztahují obdobná pravidla jako ve vymìøovacím øízení vùèi daòovému dlu¾níkovi v daòovém øízení èi nikoli) nebo zda je uplatnìní tohoto dluhu vùèi ruèiteli souèástí øízení vymáhacího. Od posouzení této základní otázky se toti¾ odvíjí i posouzení souvisejících námitek (viz shora), které stì¾ovatel v pøedlo¾ené kasaèní stí¾nosti uplatnil. Stì¾ovatel zastává názor, ¾e povinností celních orgánù bylo vzhledem k jeho procesnímu postavení ruèitele obracet se na nìj výhradnì rozhodnutím ve formì platebního výmìru. Devátý senát Nejvy¹¹ího správního soudu zastával v souzené vìci pùvodnì ohlednì této otázky shodný názor jako krajský soud. Domníval se, ¾e na povinnost ruèitele, který se v záruèní listinì zavázal, ¾e spoleènì a nerozdílnì s dlu¾níkem splní zaruèenou vý¹i celního dluhu, je nutno nahlí¾et tak, ¾e tato povinnost mu nevznikla z titulu postavení solidárního dlu¾níka ve smyslu ustanovení § 238-§ 242 celního zákona, nýbr¾ z titulu jeho postavení ruèitele. Dle jeho názoru tedy výzva k zaplacení daòového nedoplatku ve vztahu k daòovému ruèiteli nemohla nahrazovat vymìøovací øízení, nebo» závazek ruèitele je zcela nespornì vedlej¹ím (zaji¹»ovacím) právním vztahem, který pøistupuje k hlavnímu závazku, a má tedy akcesorický a subsidiární charakter a pro tuto svou povahu nemù¾e existovat bez hlavního závazku dlu¾níka, co¾ vyplývá z obecné úpravy institutu ruèení v soukromém právu. Dlu¾ník a ruèitel jsou sice oba spoleènì zavázáni vìøiteli, ka¾dý v¹ak z jiného právního titulu, a ruèitel se zavazuje k plnìní sekundárnì. Není tedy dlu¾níkem primárním, kterému by mìl být dluh vymìøen v rámci vymìøovacího øízení, nýbr¾ a¾ sekundárním, po kterém je z titulu jeho ruèitelského závazku ji¾ jednou vymìøená povinnost toliko vymáhána. I kdy¾ je tedy ruèitel zavázán stejnì jako dlu¾ník, nejde o jejich solidární závazek, a ruèitel tudí¾ není zavázán vedle hlavního dlu¾níka coby spoleèný dlu¾ník, ale je povinen uspokojit pohledávku vìøitele teprve tehdy, neuspokojí-li ji dlu¾ník. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e odli¹ný názor v této vìci vyslovil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Afs 51/2004-57, pøedlo¾il shora nastínìnou otázku devátý senát zdej¹ího soudu v jiné, právnì v¹ak zcela obdobné vìci, k posouzení roz¹íøenému senátu Nejvy¹¹ího správního soudu.
Roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu v usnesení ze dne 16. 10. 2008, è. j. 9 Afs 58/2007-96, zaujal k pøedmìtné otázce názor zcela opaèný. V odùvodnìní citovaného usnesení mj. vyslovil následující úvahy: Vymáhání splnìní urèité pohledávky po povinném subjektu nutnì pøedchází její stanovení. Ka¾dé právo je v¾dy nezbytné nejprve nalézt (ustálit skutkový stav a podøadit jej pod pøíslu¹nou právní normu-jazykem celního zákona èi daòového øádu vymìøit èi domìøit) a teprve poté mù¾e dojít k jeho vymáhání. Ze stejné logiky ostatnì vychází úprava ruèení v obèanském zákoníku, kde je vìøitel povinen (chce-li si vynutit uspokojení své pohledávky, kdy¾ tak dlu¾ník dobrovolnì neuèinil) získat samostatný exekuèní titul, tedy zpravidla pravomocný rozsudek, jak proti dlu¾níkovi, tak proti ruèiteli, tj. je povinen podat proti ruèiteli samostatnou ¾alobu (§ 548 O. Z., blí¾e viz napø. ©vestka, J., a kol., Obèanský zákoník. 10. vydání. C. H. Beck: Praha, 2006, str. 970 a n.; blí¾e k vývoji institutu ruèení v obèanském a obchodním právu a jeho povaze akcesority, viz Pelikánová, I,. Ruèení. Právník, roè. 1996, è. 5, str. 401-414, na str. 402 an.). Je ostatnì na vìøitelovì rozhodnutí, zda bude ¾alovat jen dlu¾níka nebo jen ruèitele èi oba dva zároveò (dokonce ve spoleèném øízení nebo jindy oddìlenì, a to i u rùzných soudù). Soud pak posuzuje té¾ samostatnì skutkový stav a právní dùvod k pøípadnému stanovení povinnosti ohlednì dlu¾níka i ruèitele. Procesnì zde není pøítomna pasivní solidarita dlu¾níka a vìøitele, nýbr¾ samostatné procesní spoleèenství obou. I v pøípadì vydání jediného rozsudku je rozhodováno o povinnosti dlu¾níka a vìøitele zaplatit celý dluh, pøièem¾ úhradou jednoho z nich zaniká povinnost druhého. Devátým senátem zdùrazòovaná paralela s obèanským právem tedy naopak vy¾aduje, aby celní úøad získal samostatný exekuèní titul (a mohl následnì splnìní povinnosti vymáhat) jak proti dlu¾níkovi, tak proti ruèiteli, a to v rámci dvou samostatných správních øízení.
Platební výmìr podle § 260l odst. 1 celního zákona (v projednávané vìci celním orgánem nadepsán rozhodnutí o povinnosti ruèitele k plnìní za dlu¾níka ) je v materiálním smyslu rozhodnutím, kterým se stanoví vý¹e cla pro ruèitele. Pro tento náhled na rozhodnutí vydávaná podle § 260l celního zákona se jednoznaènì vyslovil Ústavní soud, nejnovìji ve svém nálezu ze dne 14. 5. 2008, sp. zn. I. ÚS 2345/07, pøístupném na http://nalus.usoud.cz, ze star¹í judikatury také nálezy pod sp. zn. I. ÚS 445/2000; I. ÚS 446/2000; I. ÚS 447/2000 a I. ÚS 448/2000). V tomto nejèerstvìj¹ím nálezu Ústavní soud jednak odkázal na své dosavadní (materiální) vnímání výzvy ruèiteli coby rozhodnutí ve smyslu § 32 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, kterou se adresátovi zakládají práva a povinnosti. Dále konstatoval, ¾e práva a povinnosti lze jak v daòovém, tak v celním øízení ukládat pouze na základì rozhodnutí. Samotné prohlá¹ení ruèitele v záruèní listinì tuto povahu nemá, stejnì jako ji s úèinky pro ruèitele nemá vymìøení daòového èi celního dluhu vùèi dlu¾níkovi. Ústavní soud tedy odmítl konstrukci, ¾e povinnost ruèitele k uhrazení dluhu by vznikala ze zákona ve spojení s právní skuteèností, ¾e dlu¾ník i pøes výzvu neplní. Naopak zdùraznil, ¾e na výzvu podle § 260l celního zákona je nezbytné pohlí¾et jako na rozhodnutí, kterým byla vymìøena daò a kterým bylo zároveò aplikováno hmotné právo (bod 22 citovaného nálezu). Z vý¹e uvedených závìrù Ústavního soudu lze pro úèely posuzování vìci roz¹íøeným senátem uèinit pouze jediný závìr: Ústavní soud roz¹íøil pøedchozí po¾adavky, které vyslovil s ohledem na postavení daòového ruèitele (srov. pøedev¹ím nález ze dne 29. 1. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 72/06, è. 291/2008 Sb.), také na postavení celního ruèitele. Výzva (èi rozhodnutí) podle § 260l celního zákona je rozhodnutím èinìným v øízení vymìøovacím, kterým je vùèi ruèiteli poprvé stanovena platební povinnost co do jejího dùvodu i vý¹e. Pokud se tedy jedná o samostatné vymìøení dluhu vùèi ruèiteli, pak jediným logickým závìrem co do pøíslu¹ných lhùt ohlednì doruèení rozhodnutí podle § 260l celního zákona ruèiteli je, ¾e se tak musí stát ve lhùtách celním zákonem pøedepsaných pro vymìøení povinnosti, tedy ve lhùtì tøíleté propadné, stanovené v § 268 celního zákona, nikoliv ve lhùtì stanovené pro vymáhání nedoplatkù cla v § 282 celního zákona, tedy ve lhùtì ¹estileté promlèecí. Nad rámec vý¹e uvedených argumentù ústavních, které se týkají pøedev¹ím po¾adavku odpovídající ochrany práv ruèitele, lze také podotknout, ¾e jedinì za podmínky samostatného stanovení povinnosti ruèitele uhradit dlu¾né clo lze vùèi ruèiteli dostát po¾adavku právní jistoty a pøedvídatelnosti. Pøednì je patrné, ¾e ruèitel nemusí být v¾dy povolán k plnìní dluhu za dlu¾níka v plné vý¹i; dlu¾ník mohl èást dluhu splatit, èást dluhu mohlo zaniknout èi mohlo v mezidobí dojít k opravì nesprávnì stanovené èástky cla. Za v¹ech tìchto okolností je nezbytné, aby ruèitel obdr¾el øádný a samostatný platební výmìr, který se mù¾e li¹it od èástky stanovené døíve dlu¾níkovi. Z po¾adavku pøedvídatelnosti a právní jistoty koneènì plyne dále nutnost pevnì stanovené lhùty pro vymìøení právní povinnosti, která zvy¹uje jistotu subjektù právní regulace a umo¾òuje jim racionálnì plánovat. Pochopitelnì se mù¾e nabízet námitka nemo¾nosti vymìøení cla ruèiteli, kdy¾ bylo ji¾ pøedtím vymìøeno dlu¾níkovi, tedy jakási pøeká¾ka vìci rozhodnuté. Podle názoru roz¹íøeného senátu tomu v¹ak tak není.
Pøi stanovení povinnosti k úhradì cla je podstatné komu, na základì jakého skutkového stavu a z jakého právního dùvodu je tato povinnost stanovena. Je nesporné, ¾e situace dlu¾níka a ruèitele bude s ohledem na podstatu ruèení (zejména akcesoritu a subsidiaritu) rozdílná. Právì proto je tøeba trvat na samostatném právním prostoru pro ka¾dého z nich, vèetnì èasového rámce ohranièeného pøíslu¹nými prekluzivními lhùtami pro ulo¾ení povinnosti platit clo adresovanou ruèiteli, a navazujícími lhùtami promlèecími pro jeho vymáhání. Jinými slovy, jestli¾e marnì uplynula prekluzivní lhùta, ani¾ do¹lo vùèi ruèiteli k ulo¾ení povinnosti platit clo, nemù¾e se tak stát ve vymáhací promlèecí lhùtì, sice je¹tì bì¾ící, ale vùèi dlu¾níkovi. Ke stanovení povinnosti platit clo mù¾e dojít toliko v øízení vymìøovacím, odtud tedy vymìøení jako pojem, který v sobì obsahuje výsledek procesu zahrnujícího zji¹tìní existence povinnosti úhrady celního dluhu dlu¾níkem, ruèitelského závazku v podobì individuální celní záruky a jeho pøedchozí akceptace celním orgánem, (èásteèné èi úplné) nesplnìní povinnosti dlu¾níkem a kroky celního orgánu vùèi nìmu, atd.
Z vý¹e uvedeného je zøejmé, ¾e stì¾ovateli je nutno pøisvìdèit v tom ohledu, ¾e postavení ruèitele je dle závìrù roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu obdobné postavení daòového dlu¾níka ve vymìøovacím øízení.
Ve svìtle shora uvedených závìrù roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu, které jsou pro správní soudy pøi øe¹ení té¾e problematiky v dal¹í rozhodovací èinnosti závazné, je tedy nutno konstatovat, ¾e krajský soud posoudil v obecné rovinì právní otázku týkající se postavení ruèitele v celním øízení a otázku týkající se charakteru tohoto øízení tak, ¾e jeho právní názor je v rozporu s právním názorem vysloveným v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 10. 2008, è. j. 9 Afs 58/2007-96, nebo» z odùvodnìní napadeného rozsudku vyplývá, ¾e krajský soud vycházel z obecného pøedpokladu, ¾e ve vztahu k ruèiteli není vedeno vymìøovací øízení. K procesním právùm ruèitele pak krajský soud doslova uvedl, jak ji¾ zdej¹í soud rekapituloval vý¹e, ¾e z ustanovení § 260l odst. 1 celního zákona nevyplývá, ¾e celní úøad vymìøuje clo a danì ruèiteli postupem podle ustanovení § 264 a násl. celního zákona, , a je tøeba si uvìdomit, ¾e napadené rozhodnutí celního úøadu není rozhodnutím o vymìøení celního dluhu (ten ji¾ byl vymìøen v souvislosti s pøijetím pøedmìtného celního prohlá¹ení o propu¹tìní zbo¾í do celního re¾imu aktivní zu¹lech»ovací styk v podmínìném systému), ale stanovením platební povinnosti ¾alobce zalo¾ené zaji¹tìním pøedmìtného celního dluhu. Takto formulovaný právní názor je v rozporu i s pøedchozí judikaturou Ústavního soudu, kterou citoval i roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu ve shora citovaném usnesení, o nì¾ se opírá výrok tohoto rozsudku. V nálezu sp. zn. Pl. ÚS 72/06 ze dne 29. 1. 2008 Ústavní soud vyslovil následující závìry: na prvním místì je tøeba uvést, ¾e zákon o správì daní a poplatkù v tehdej¹ím znìní (tj. ve znìní do novelizace provedené zákonem è. 230/2006 Sb.) stanoví primární povinnost k úhradì danì daòovému subjektu, jemu¾ je také doruèován samotný platební výmìr, a a¾ následnì stanoví uhrazovací povinnost ruèiteli. Daòový nedoplatek jsou tak povinni zaplatit kromì samotných poplatníkù-dlu¾níkù i ruèitelé, pokud jim zákon povinnost ruèení ukládá, jsou-li k plnìní této platební povinnosti správcem danì vyzváni. Jde o institut zvlá¹tního zákonného ruèení upraveného veøejnoprávní metodou regulace, k jeho¾ realizaci je za pøedpokladu, ¾e konkrétní osobì svìdèí postavení zákonného ruèitele, zapotøebí toliko výzvy ze strany správce danì ve vztahu k osobì, je¾ je zákonným ruèitelem. Daòový ruèitel v¹ak není úèastníkem daòového øízení ji¾ od poèátku, se stejnými oprávnìními a mo¾nostmi procesní obrany, jaké má daòový subjekt (ustanovením § 7 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù je dokonce zaèleòován mezi tøetí osoby na stejnou pozici jako kupø. svìdek, znalec aj.). Ruèiteli se ani nedoruèuje platební výmìr èi jiné rozhodnutí, kterým byla daòová povinnost pøedepsána k pøímému placení. Teprve doruèením ruèitelské výzvy dle napadeného ustanovení zaèíná pro daòového ruèitele daòové øízení, pøièem¾ se v¹ak souèasnì jejím doruèením ji¾ dostává do postavení subjektu, kterému je ulo¾ena platební povinnost. Ruèitelská výzva je tedy rozhodnutím, kterým je pøenesena povinnost zaplatit daòový nedoplatek na ruèitele, je rozhodnutím, které má hmotnìprávní dùsledky, nebo» ji¾ najisto urèuje, ¾e byly splnìny v¹echny zákonné pøedpoklady pro to, aby právì osoba ruèitele nastoupila na místo pùvodního dlu¾níka, a svìdèí jí postavení daòového poplatníka se v¹emi dùsledky, co¾ znamená, ¾e na ní lze dluh i vymáhat. Na skuteèném obsahu uvedené výzvy (rozhodnutí v materiálním smyslu) nièeho nemìní ani její zákonodárcem nepøesnì zvolené oznaèení, tj. výzva (a nikoli kupø. rozhodnutí ). Z tohoto dùvodu je nutno napadený rozsudek krajského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹it a vìc vrátit tomuto soudu k dal¹ímu øízení, v nìm¾ je krajský soud podle odst. 3 tého¾ ustanovení s. ø. s. vázán právním názorem vysloveným v tomto rozhodnutí. Krajský soud tak v dal¹ím øízení bude povinen vyhodnotit, zda stì¾ovatelem namítané nedostatky smìøující do jeho postavení v rámci vymìøovacího øízení jsou èi nejsou dùvodné vèetnì námitky týkající se správnosti urèení vý¹e celního dluhu platebním výmìrem ze dne 13. 4. 2004, è. j. 1240-03/04-0172/02. V novém rozhodnutí krajský soud rozhodne také o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).

References: soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 soud 
 § 75
 soud 
 soud 
 § 256
 § 166
 soud 
 soud 
 § 2
 § 260
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 105
 § 260
 § 241
 soud 
 soud 
 § 260
 § 264
 soud 
 § 7
 soud 
 soud 
 § 260
 soud 
 soud 
 § 260
 soud 
 § 32
 soud 
 soud 
 § 102
 § 103
 soud 
 § 109
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 75
 § 77
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 32
 soud 
 § 260
 soud 
 § 238
 soud 
 Soud 
 § 260
 § 260
 soud 
 § 32
 soud 
 § 260
 soud 
 § 260
 § 260
 § 268
 § 282
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 260
 § 264
 soud 
 § 7
 § 110
 soud 
 soud 
 soud