Source: http://www.serwisbudzetowy.pl/artykul,1956,15155,zasady-rozliczania-podatku-vat-od-mediow.html
Timestamp: 2018-04-26 15:07:47+00:00

Document:
Zasady rozliczania podatku VAT od mediów – www.serwisbudzetowy.pl
Aktualnie jesteś: Strona główna » Podatki w sektorze budżetowym » VAT » Zasady rozliczania podatku VAT od mediów
1. Jak dostawca mediów określa obowiązek podatkowy w VAT?
Dostawa mediów wymaga od podatników respektowania szczególnych ustawowych zasad opodatkowania tych czynności. Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy, powstaje zasadniczo z chwilą wystawienia faktury. Jeżeli podatnik nie wystawi faktury, bądź też wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu płatności. Fakturę za media należy wystawić najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności.
Podatnik udokumentował dostawę mediów za lipiec wystawiając fakturę w dniu 14 sierpnia 2017 r. W umowie określono termin płatności należności za lipiec na dzień 10 września. Obowiązek podatkowy w VAT po stronie dostawcy mediów powstał w dniu wystawienia faktury, czyli w sierpniu 2017 r., zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT. Gdyby faktura nie została wystawiona, obowiązek podatkowy powstałby z upływem terminu płatności, czyli we wrześniu 2017 r.
W lipcu 2017 r. podatnik wystawił fakturę za wywóz śmieci "z góry" za całe drugie półrocze 2017 r. W fakturze tej określono terminy płatności należności za poszczególne miesiące. Mimo to z chwilą wystawienia faktury, czyli w lipcu, po stronie dostawcy powstał obowiązek podatkowy w VAT od całości należności. Gdyby faktura taka nie została wystawiona obowiązek podatkowy powstawałby z chwilą upływu terminu płatności należności za poszczególne miesiące całego drugiego półrocza 2017 r.
2. Dostawa mediów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej
Rozliczanie podatku VAT przez dostawcę mediów zależy również od tego, jaki podmiot występuje w roli nabywcy. W przypadku dostawy mediów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej podatnik nie ma bowiem obowiązku wystawiania faktur nawet wówczas, gdy nabywca zażąda takiej faktury.
Obowiązek podatkowy od mediów świadczonych na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej powstaje, co do zasady, w terminie płatności. Mimo braku obowiązku wystawienia faktury na rzecz takiego podmiotu, dostawca mediów może taką fakturę wystawić, jednak jej wystawienie spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT.
W dniu 3 września 2017 r. firma telekomunikacyjna wystawiła na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej fakturę za usługi telekomunikacyjne świadczone w sierpniu 2017 r. Termin płatności określiła na fakturze na dzień 2 października 2017 r. Z chwilą wystawienia faktury firma wykazać musi obowiązek podatkowy z tytułu świadczonej usługi, niezależnie od tego, kiedy upływa termin płatności należności i bez względu na to, że na rzecz osób fizycznych podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury z tytułu dostawy mediów.
3. Prawo do odliczenia VAT przez nabywcę mediów
Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług, o ile zakup ten służy wykonywanym przez niego czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Podatnik realizując to prawo, musi przestrzegać ustawowych regulacji w zakresie terminu dokonania odliczenia.
Zasadą jest, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Reguła ta ma również zastosowanie w przypadku zapłaty zaliczek, zadatków, czy rat.
Ponadto, w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT zastrzeżono, iż odliczenia można dokonać nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę lub dokument celny. Podobne zastrzeżenie dotyczy importu rozliczanego na zasadach ogólnych.
Podatnik ma w zasadzie aż trzy kolejne okresy rozliczeniowe na skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie (w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od danej czynności i podatnik otrzymał fakturę dokumentującą zakup), to może odliczyć VAT naliczony w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.
Stosując powyższe zasady należy stwierdzić, że odliczenie przez nabywcę podatku VAT z faktury za media nie jest uzależnione od terminu zapłaty należności. Prawo do odliczenia powstaje bowiem w rozliczeniu za okres, w którym po stronie dostawcy mediów powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę.
W dniu 5 września nabywca otrzymał fakturę za media wystawioną 2 września z terminem płatności ustalonym na 10 października 2017 r. Należność została uregulowana w dniu 8 września, czyli przed terminem płatności. Niezależnie od ustalonego terminu płatności ani też zapłaty, prawo do odliczenia VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za wrzesień 2017 r. Wówczas bowiem zostały spełnione warunki odliczenia (po stronie dostawcy powstał obowiązek podatkowy z chwilą wystawienia faktury, a nabywca otrzymał fakturę).
Nabywca zamierzając ustalić termin, w jakim ma prawo odliczyć VAT naliczony od mediów, musi przede wszystkim wiedzieć, kiedy została wystawiona faktura przez dostawcę. Obowiązek podatkowy od sprzedaży mediów powstaje bowiem zasadniczo z chwilą wystawienia faktury. Ponieważ jednak prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, to choć wystawienie faktury w danym miesiącu (kwartale) zrodzi obowiązek podatkowy u dostawcy mediów, to jednak nabywca, który zamierza odliczyć VAT z tytułu ich nabycia, musi tego dokonać w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę.
Faktura za media została wystawiona w dniu 31 sierpnia 2017 r. z terminem płatności przypadającym w październiku. Nabywca mediów otrzymał tę fakturę we wrześniu 2017 r. Niezależnie od terminu zapłaty, podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z tej faktury najwcześniej w rozliczeniu za wrzesień 2017 r. (choć obowiązek podatkowy po stronie dostawcy mediów powstał już w sierpniu), ponieważ dopiero w tym miesiącu otrzymał on fakturę.
4. Refakturowanie mediów na najemcę
Problem z właściwym rozliczaniem mediów dotyczy często sytuacji, w których mamy do czynienia z wynajmem nieruchomości, gdzie w umowie strony określają, że najemca pokrywa koszty mediów.
Organy podatkowe początkowo uznawały, że w takiej sytuacji media należy traktować jako element usługi głównej i opodatkować je łącznie z usługą najmu. Nie było zatem możliwości ich refakturowania. Przypomnijmy przy tym, że przy refakturowaniu, co do zasady, przyjmuje się stawkę VAT właściwą dla danej usługi, natomiast w przypadku świadczenia złożonego usługa pomocnicza podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla usługi głównej, powiększając podstawę opodatkowania usługi zasadniczej.
Uzasadniając swoje stanowisko organy przyjmowały, że usługa najmu jest usługą główną, a usługa pomocnicza w postaci zapewnienia dostępu do mediów nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Bez usługi podstawowej - usługi najmu - odsprzedaż mediów utraciłaby swój sens. Dlatego też koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu zużycia wody, energii elektrycznej, gazu czy odprowadzania ścieków stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. W wydawanych interpretacjach organy podatkowe uznawały zatem, że usługi te powinny być opodatkowane jedną stawką VAT właściwą dla świadczenia głównego.
Przełomowym w tym zakresie okazał się wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14, w której uznał on, że sposób rozliczenia VAT od mediów zależy od umowy łączącej strony. Jeżeli najemca ma możliwość wyboru dostawcy mediów, czy sposobu korzystania z mediów, a kosztami mediów obciążany jest według faktycznego ich zużycia (wynikającego np. z indywidualnych liczników), usługę najmu i dostawę mediów można traktować jak odrębne świadczenia. Natomiast jeżeli elementy transakcji są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, ww. świadczenie należy potraktować jako kompleksowe i opodatkować łącznie, jedną stawką VAT.
W konsekwencji organy podatkowe uznają obecnie, że media mogą być rozliczane odrębnie od usługi najmu i refakturowane na najemców (z zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT właściwej dla mediów), jeżeli np. wielkość zużycia mediów jest określana na podstawie wskazań liczników.
Stanowisko to potwierdzają wyroki sądowe. Przykładowo w wyroku z dnia 5 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 948/15 NSA uznał, iż: "(...) skoro, korzystając z zasady swobody umów, Gmina odrębnie fakturuje (refakturuje) należności z tytułu opłat za korzystanie z mediów, to oddzielenie tych opłat od czynszu najmu nie jest zabiegiem sztucznym. Zasadnie bowiem, wbrew stanowisku organu, skarżąca uznała, że brak jest w przedstawionym stanie faktycznym przeszkód do traktowania świadczeń związanych z udostępnieniem mediów najemcom/dzierżawcom lokali jako odrębnych świadczeń od samego najmu/dzierżawy. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy zgodnie z umową najmu/dzierżawy strony tej umowy odrębnie rozliczają czynsz z tytułu korzystania z lokalu i opłaty z tytułu mediów. Nie ma więc podstaw do przyjęcia, że wynajmujący/wydzierżawiający świadczy na rzecz najemcy/dzierżawcy lokalu jednolitą usługę najmu/dzierżawy, przy czym co Sąd podkreślił, skarżąca nie może być traktowana jako konsument przedmiotowych mediów. (...)"
Podobnie stwierdził WSA w Opolu w wyroku z dnia 27 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Op 498/16, uznając, że najem nieruchomości i związane z nim media należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, gdy:
1) najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług (mediów), dostarczanych do najmowanego lokalu przez wyspecjalizowane podmioty,
2) możliwość wyboru korzystania z danych towarów oznacza, że najemca może decydować o ich zużyciu (wody, energii elektrycznej, cieplnej), co może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i rozliczanie się w oparciu o ich odczyty lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę,
3) w umowie strony postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za media na podstawie indywidualnego zużycia, np. w oparciu o wskazania licznika lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę,
4) wynajmujący będzie w sposób odrębny na fakturze wykazywał należności z tytułu najmu oraz z tytułu mediów,
5) z zakładem dostarczającym media do lokalu najemcy rozliczenia dokonuje wynajmujący.

References: art. 19
 art. 19
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 FSK