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Timestamp: 2020-08-10 05:59:15+00:00

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Apontamentos de Fiscal | Impostos | Imposto Sobre o Valor Acrescentado
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Docente: Dr. Fernando Mário Torres Correio electrónico: fernando.torres@netcabo.pt
DIREITO FISCAL I 2º.ANO
Aula n.º 01 – 04 de Março de 2008 Sumários: Apresentação. Considerações gerais sobre a unidade curricular e metodologia adoptada na leccionação. Indicações bibliográficas e legislação. Avaliação. Matéria a estudar no âmbito da unidade curricular.
Avaliação: 2 mini testes (75%), datas: 1º. - 27 de Maio; 2º.- a definir; 2 trabalhos individuais
Trabalhos: Definição de impostos / ficha de um imposto. Definir: sujeito, Objecto e garantias decisões dos tribunais fiscais
Bibliografia: Direito Fiscal, José Casalta Nabais, 4ª. Edição, Almedina, 2008. Legislação de direito fiscal.
O Direito fiscal é um direito de sobreposição – pega nos factos que já foram objecto de tratamento jurídico
Noção de Direito Fiscal ou Tributário como Direito dos Impostos
O Direito dos Impostos, Direito Tributário, ou Direito Fiscal, é o ramo de Direito Financeiro
que corresponde á insuficiência do património e do domínio para suportarem as despesas crescentes das comunidades políticas. É assim logicamente supletório, no sentido de que visa a
preencher aquela insuficiência.
Noção de Direito Fiscal ou Tributário
É um ramo de direito autónomo, é um subsector do Direito Tributário que trata das receitas
coactivas unilaterais. Integra o direito das obrigações, direito administrativo e direito processual. Conjunto de normas que regulam, o nascimento, o desenvolvimento, a extinção da obrigação tributária que resulta da verificação dos pressupostos legais e da aplicação das normas tributárias.
O direito fiscal é um ramo do direito público, os fins prosseguidos por este são fins públicos e
interesses colectivos, e quanto à posição dos sujeitos são sempre entes públicos.
O sujeito activo do ente fiscal não é sempre o Estado, mas podem ser outras entidades, normalmente entidades infra estaduais, ou seja, uma pessoa colectiva de âmbito inferior à pessoa colectiva Estado, como por exemplo as autarquias locais e regiões autónomas, pois estas
Licenciatura em Solicitadoria - Apontamentos 8060188 Rui Pinho
são detentores de personalidade tributária activa, ainda dentro do município poderá ainda haver algumas prestações a favor das juntas de freguesia.
Em direito fiscal não se diz: comprar um carro em leasing, diz-se contrato de locação financeira
Indemnização de responsabilidade civil ≠ rendimento
Conceito de morte:
Jurídica ≠ Ciências da vida
O Direito fiscal usa muitas vezes expressões de outras áreas do conhecimento, tal como contabilidade, economia, etc. O conceito nem sempre corresponde entre o direito fiscal e as outras áreas do conhecimento.
• À luz do direito fiscal - até aos 25 anos se continuar a estudar
• À luz do direito da família – para sempre
Em direito fiscal é necessário ter muito cuidado com a construção dos conceitos
Pessoa humana – só faz sentido, na linguagem jurídica do jurista (existem também pessoas colectivas)
Uma asneira jurídica pode destruir a vida de uma pessoa, não há uma segunda oportunidade Impostos – existem porque são imprescindíveis
Bem – é tudo o que tem susceptibilidade de satisfazer uma necessidade, é uma afirmação amoral, no sentido em que não acolhe a moral. Não se faz juízo de valor á luz da moral. A droga pode ser um bem – satisfaz uma necessidade. O bem pode ser:
→ Bem escasso – é um bem que existe em quantidade inferior às necessidades
→ Bem livre – é um bem que se encontra na natureza, em quantidades superiores às necessidades e que podemos utilizar
→ Bens económicos – são bens que têm que ser produzidos, não existe na natureza livremente
Consumo é a utilização de bens para a satisfação das necessidades. Consumo significa também apropriação do bem, a par da sua destruição, então consumir é a necessidade de apropriação do bem e um das suas características é a divisibilidade do bem, com base nisto podemos falar em:
→ Consumo exclusivo – o facto de um indivíduo consumir esse bem impede que outro ou outros o possam consumir
→ Rivalidade de consumo – o que um consome, já o outro não pode consumir.
É com base nisto que funciona a economia ou mercado que permitem estabelecer um preço.
Preço - O preço é estabelecido em função do consumo, da divisibilidade e da rivalidade
Princípio da exclusão pelo preço – quem não quer pagar o preço ou não puder pagar o preço é excluído do consumo. O preço permite ao produtor do bem suportar os custos de produção.
Necessidade de satisfação activa – o indivíduo tem que exteriorizar a sua necessidade para a poder satisfazer.
Há contudo bens que não têm estas características:
Bens indivisíveis - Por exemplo, numa ida ao cinema todos estamos na mesma sala, assistimos ao mesmo filme, há um bem para todos, o que leva à indivisibilidade do bem pois múltiplas pessoas consomem simultaneamente o mesmo bem. Aqui apenas se sabe quanto custa a sessão se somarmos o financiamento de cada um, é uma contribuição. Bens divisíveis – quando existe apropriação, o que acontece é que cada um paga individualmente o preço do bem que consome, por exemplo uma maça, é paga integralmente. Existe um tribuição.
1. Tribuição – pagar a maçã (feita integralmente por um, só existe um financiamento, não há contribuição)
2. Contribuição – pagamento conjunto do espectáculo, soma de múltiplos financiamentos para uma única unidade.
E se existissem bens que não implicassem apropriação, nem divisibilidade, nem de consumo
exclusivo ou implicassem rivalidade?
E se existissem bens de satisfação passiva em que o consumidor nada fez para adquirir o bem?
Não haveria então preço. Será que estes bens existem?
Há bens em que a sua utilidade é propiciada aos consumidores através de externalidade (efeito externo). Acontece que, quando a utilidade se desprende do bem, o indivíduo fá-lo-á utilizar sem nada fazer. Por exemplo:
• Estamos a ver televisão e uma mota que passa na rua provoca a interferência com a imagem, o que diminui a sua utilidade, estamos aqui perante uma externalidade negativa.
• Agora, imagine-se que o vizinho tem uma televisão no jardim, suficientemente grande para eu da minha casa também ver, isto gera aquilo que se pode definir como externalidade positiva.
A luz é uma necessidade de satisfação passiva, a segurança é também um exemplo: por isso os
bens de satisfação passiva não têm aquelas características. Quem produz estes bens tem meios
de financiar os custos de produção através da contribuição e não preço.
• Necessidade de satisfação passiva ≠ necessidade de satisfação activa
o Exemplo: segurança e defesa nacional
Do ponto de vista financeiro, temos de uma lado os indivíduos que dão as contribuições e do outro lado aqueles que delas beneficiam. Como estas contribuições se baseiam na força, pois mesmo que a pessoa não utilize tem de pagar, fala-se em imposto. Transformou-se esta relação financeira, numa relação jurídica, relação esta que tem sujeitos, sendo que o beneficiário é o sujeito activo e o que paga, ou seja, o contribuinte é o sujeito passivo. Esta relação também tem o objecto que é a prestação que é paga, o imposto.
Imposto – porque é feito em razão e ao abrigo da força
As relações jurídicas também têm garantias.
Contribuinte de direito → segundo o direito, está na posição de entregar o imposto (o comerciante)
Contribuinte de facto → Posição activa, aquele que na realidade paga o imposto (o IVA o consumidor)
A expressão “contribuinte” depara-se-nos com frequência na legislação e na Doutrina. Em
termos de tornar possível o seu uso com significado idêntico ao de sujeito passivo da relação jurídica de imposto, ou sujeito tributário passivo. Será contribuinte quem é obrigado ao pagamento de uma contribuição, termo que os legisladores do século XIX procuraram substituir ao de imposto, por julgarem que aquela expressão melhor se amoldava aos sistemas fiscais modernos, à face dos quais a tributação se há-de realizar em termos de contribuições para as despesas públicas, consentidas pelos eleitores-contribuintes, através dos seus mandatários parlamentares.
O sujeito passivo da relação de imposto, pessoa a quem é juridicamente exigível a prestação
tributária, apresenta-se-nos como o contribuinte, ou contribuinte de Direito, para distingui-lo da figura do contribuinte de facto, que se desenha em consequência de, por vezes, o sacrifício
económico resultante do pagamento do imposto ser suportado por pessoa diversa daquela a quem é juridicamente exigível. Ao Direito Fiscal, geralmente, não interessa saber quem realiza o pagamento da prestação tributária. Menos lhe interessará se o peso económico do imposto acaba por recair sobre um terceiro. E isso acontece, com frequência, através do fenómeno da repercussão tributária, na base do qual já se tem até tentado distinguir os impostos indirectos, que seriam repercutíveis, dos directos, que não o seriam. A repercussão pode respeitar tanto a impostos indirectos como a directos; e, por ela, o contribuinte de Direito transfere para outrem (contribuinte de facto) o sacrifício económico do imposto. Assim, por exemplo, um comerciante, ou um industrial, procurando evitar os encargos resultantes de um aumento da taxa de um imposto, transferirá para os consumidores, através do aumento de preço dos produtos vendidos, ou para os fornecedores, através de uma redução de preço de matérias-primas, de bens instrumentais, e outros, o sacrifício tributário efectivo. Os consumidores, ou os fornecedores, serão, em tais casos, os contribuintes de facto, em consequência de uma repercussão descendente, ou de uma repercussão ascendente.
Direito Fiscal (imposto) e Direito Tributário (tributo) – Em bom rigor são conceitos diferentes, mas em alguns casos são referidos como sendo a mesma coisa. Nem todos os tributos são impostos.
Aula n.º 02 – 11 de Março de 2008 Sumários:
1. Parte I - Introdução
a. Capitulo I - Direito Fiscal
i. 1. Actividade financeira, Direito Financeiro, Direito Tributário e Direito Fiscal
b. Capitulo 2. Natureza e a autonomia do direito fiscal
c. Capitulo 3. Relações do direito fiscal com outros ramos do direito.
Parte I ‐ Introdução
Capitulo I ‐ Direito Fiscal ‐ 1. Actividade financeira, Direito Financeiro, Direito
Tributário e Direito Fiscal.
Actividade Financeira – sua caracterização:
Necessidades colectivas e meios financeiros do Estado:
As exigências de satisfação das necessidades económicas de carácter público e de obtenção de meios indispensáveis à respectiva cobertura impõem ao Estado, e às outras entidades públicas uma actividade económica com características próprias, a actividade financeira.
particularidades específicas desta actividade resultam fundamentalmente da circunstância de
necessidades públicas não implicarem uma procura prévia individual e, consequentemente,
contrário do que acontece com as necessidades privadas, a cobertura do seu custo não se
situar no plano das livres opções individuais Destinada a assegurar a satisfação das necessidades públicas, a actividade financeira abrange a aquisição de meios económicos, o emprego desses meios e a coordenação dos meios obtidos e das utilidades a realizar. Todas as realizações de despesas orientadas para a aquisição de bens ou serviços destinados a satisfazer necessidades públicas se integram na actividade financeira. E para que as entidades públicas possam realizar essas despesas têm de obter receitas adequadas, as quais não correspondem a uma massa homogénea. Algumas assemelham-se a receitas de particulares, como é o caso das obtidas pela exploração do património do Estado. Muitas outras oferecem características inseparáveis do sector público. Assim sucede com os impostos e as receitas dos chamados “monopólios fiscais”. Não obstante a heterogeneidade dos fenómenos que se integram na actividade financeira, todos
se situam no plano da obtenção e do emprego de meios económicos adequados à satisfação de
necessidades públicas. Todos eles têm, pois, natureza económica. São fenómenos económicos.
Âmbito do Direito Fiscal:
quando assume uma posição característica, inconfundível com as posições dos particulares,
exercício da sua actividade financeira, é que o estado se subordina a normas jurídicas
próprias, cujo complexo tem sido designado por Direito Financeiro.
Trata-se da definição jurídica dos poderes das entidades públicas na obtenção e no emprego dos meios económicos destinados à realização dos seus fins. Este conceito baseia-se numa ideia central de limitação de poderes das entidades públicas, como tais.
Como disciplina jurídica da utilização de meios económicos pelas entidades públicas, o Direito Financeiro abrange um amplíssimo sector de receitas públicas (o das receitas públicas não apenas pelo destino, mas também pela natureza, pela origem), todo o sector das despesas públicas e a coordenação das despesas e das receitas públicas.
O Direito Financeiro compreende três ramos que, embora, cada um deles, sem autonomia
científica, são nitidamente separáveis – o direito das receitas, o direito das despesas e o direito da administração financeira. Por sua vez, estes ramos de Direito Financeiro admitem divisões.
E entre elas ganham particular relevo, no Direito das Receitas, o Direito dos Impostos, o Direito
Tributário ou o Direito Fiscal.
O Direito dos Impostos, Tributário ou Fiscal formou-se através de um longo processo evolutivo,
na base de convicções políticas generalizadas e relativamente estáveis. Daí constituir, na actualidade, o ramo ou sub-ramo do Direito Financeiro mais característico e melhor trabalhado
pela legislação e, sobretudo, pela Doutrina.
As origens do Direito Fiscal e do Direito Orçamentário (sub-ramo do Direito da Administração Financeira) são, em larga medida, comuns. O Direito Fiscal parece ser muito antigo; mas, desenvolveu-se em torno da ideia nuclear da votação do imposto pelos órgãos representativos
das comunidades políticas; e, a partir dos sécs. XVII e XVIII, passou a entender-se que a votação do imposto não seria inteiramente consciente se aqueles órgãos não tivessem conhecimento da situação financeira global, das necessidades públicas e dos créditos previstos.
É este sub-ramo do Direito Financeiro, o Direito das Receitas, que constitui o nosso Direito
A doutrina italiana considera que o Direito Tributário abrange mais do que o simples Direito
O Direito Tributário seria o género e o
Direito fiscal seria a espécie. Destas confusões terminológicas resulta que a expressão Direito Tributário melhor corresponde à ideia de Direito dos Impostos. Mas esta mesma ideia também se exprime correctamente entre nós, tanto na legislação como na Doutrina, pela expressão Direito Fiscal. E não se vê inconveniente em que as expressões Direito Tributário, Direito Fiscal e Direito dos Impostos sejam usadas como sinónimas, conforme é corrente na legislação e na Doutrina portuguesas. Portanto, em Portugal e no nosso curso podemos dizer que o Direito Fiscal tem o mesmo âmbito que o Direito Tributário.
O Direito Fiscal é o sector da ordem jurídica que regula o nascimento, o desenvolvimento e a
dos impostos, ou seja, a cobrança de taxas, impostos,
extinção das relações jurídicas suscitadas pela percepção do imposto.
As normas jurídicas do Direito Fiscal regulam aspectos diversos das determinadas relações jurídicas, sendo elas: o direito constitucional fiscal, o direito fiscal comunitário, o direito penal fiscal, o direito internacional fiscal,
a) Direito Constitucional Fiscal (CRP) regula a formação da lei fiscal, o exercício da soberania financeira (arts. 103 e 104 CRP). Esta é a garantia primeira da legalidade dos impostos e da liberdade individual dos contribuintes contra abusos do legislador ordinário. Na última revisão constitucional foi consagrada expressamente a irretroactividade da lei fiscal. Os impostos são criados por lei (da A.R.). A liquidação e cobrança dos impostos pode ser feita por lei (da A.R. ou do Governo).
b) Direito Internacional Fiscal corresponde ao conjunto de normas que regulam os conflitos internacionais de tributação.
c) Direito Fiscal Comunitário é o conjunto de regras emanadas pelos órgãos comunitários, visando a harmonização fiscal comunitária. Releva aqui a 6ª Directiva do IVA, onde se estabelecem os princípios reguladores do IVA (imposto indirecto). Ao nível da tributação directa também já há algumas directivas comunitárias.
d) Núcleo central do Direito Fiscal é constituído pelas normas que disciplinam o nascimento, desenvolvimento e extinção do vínculo jurídico obrigacional que surge entre o Estado e os cidadãos, vínculo este que surge quando se verificam os pressupostos integradores contidos na lei fiscal. O sujeito activo é o Estado e o sujeito passivo os particulares, o contribuinte.
e) As obrigações fiscais acessórias, juntamente com o conceito jurídico de imposto, integram a relação jurídica fiscal em sentido amplo. Neste contexto, temos as normas que impõem ao próprio contribuinte ou a uma terceira pessoa certos deveres relativos
à determinação do sujeito passivo (devedor – p.ex., preencher declarações).
f) Direito Penal Fiscal é o conjunto de normas que prevêem as sanções correspondentes à violação das obrigações fiscais, dos comandos contidos em leis
fiscais. g) Processo Fiscal corresponde às normas adjectivas que prevêem a forma pela qual os contribuintes se podem opor aos actos administrativos definitivos e executórios da Administração Fiscal e que regulam ainda o modo de aplicação das sanções fiscais e
a cobrança coerciva das dívidas tributárias.
Em resumo, importa precisar a posição do Direito Fiscal, tanto no plano científico, como no plano didáctico. Seria possível defini-lo como complexo de normas disciplinadoras das relações tributárias. Mas tal definição não viria solucionar os problemas que cumpre sejam apreciados. Limitar-se-ia a desconhecê-los provisoriamente, projectando-os para a análise do conceito de relação tributária.
Aliás, já conhecemos um conceito de relação juridico-tributária, restrito, para o qual esta será o vínculo obrigacional que liga o contribuinte ao Estado, ou a outra entidade pública, e tem por objecto mediato a prestação de imposto. Mas parece duvidoso que o Direito Fiscal deva limitar- se à disciplina dessas relações. Entende-se geralmente que ele abrange também as normas disciplinadoras de operações destinadas a tornar possível, ou facilitar, a cobrança dos impostos, sem contudo, dizerem respeito à estrutura do vínculo jurídico de imposto. E bem assim as normas que estabelecem sanções pelo não cumprimento de deveres tributários, que fixam os meios de defesa do contribuinte, etc. Assim, Direito Fiscal será o sistema de normas jurídicas que disciplinam as relações de imposto e definem os meios e processos pelos quais se realizam os direitos emergentes daquelas relações. Esta definição visa remover uma limitação do Direito Fiscal à disciplina da relação tributária stricto sensu - vínculo obrigacional que liga o contribuinte a uma entidade pública credora do imposto. É certo que essa disciplina constitui o aspecto nuclear, central, e mais característico, do Direito Fiscal; mas não o esgota.
Determinados autores, atendendo à natureza das normas de Direito Fiscal, dividem-no em dois ramos, o Direito Fiscal material e o Direito Fiscal formal. Assim, Direito Fiscal material é o conjunto de normas que regulam a existência orgânica do imposto, bem como as obrigações que derivam da respectiva relação jurídica de imposto, tendo em vista os seus titulares, objecto e configuração pormenorizada (p.ex., direito constitucional fiscal, normas que regulam o núcleo central do direito fiscal, direito penal fiscal, Por sua vez, Direito Fiscal formal é o conjunto de normas instrumentais, disciplinadoras do processo de determinação e percepção do imposto e também as normas que regulam a tutela jurisdicional (p.ex., normas de processo fiscal ou tributário e normas de carácter administrativo respeitante à liquidação e cobrança de impostos.
Públicos → imposto
Semi-públicos (instrumentalmente públicos)
Privados → preço
Preço - Taxa
Um hospital funciona como um bem público, bem como a saúde, os bens são públicos porque o fornecimento é feito pelo estado, mas fornecer não é produzir. Só ele tem meios para fornecer, estes bens satisfazem necessidades de satisfação passiva.
Para o estado fornecer o bem de consumo passivo, suporta custos de produção. E como se dividem? Através do imposto. Relativamente ao consumo activo, há a técnica do preço.
Como se distinguem os custos imputáveis a uns e outros? Através de uma decisão política, estes decidem como é que repartem os custos. Então há uma parte a ser paga pelo imposto e outra a ser financiada pelo preço. Mas não se pode falar em preço efectivamente, este conceito vai ser substituído pela taxa. A taxa é para financiar os custos de produção de um bem que se está a utilizar no momento. Por exemplo, não se pode cobrar propinas para financiar a construção de um prédio ao lado da escola. Não basta que o estado forneça o bem, tem de garantir que quem precisa, pode efectivamente utilizar. E para garantir deveria ser gratuito, por isso é que alguns defendem que este serviço deveria ser gratuito. O imposto e a taxa são as duas grandes figuras tributárias.
Não há actividade financeira que não seja regulada pelo direito. Fala-se então em direito financeiro, este inclui:
• Bens públicos – bens de satisfação passiva
• Consumidores activos ≠ Consumidores passivos
• Só é possível dividir os custos pelos consumidores activos e pelos passivos, através de decisão política
Factor essencial para distinguir taxa de preço:
• Taxa – financiamento parcial dos custos de produção de um bem
• Preço – pressupõe contrapartida directa, se não, pode ser considerado imposto
As taxas e impostos são as principais formas tributárias que temos
Há confusão frequente entra taxas e preços. Por exemplo a utilização das piscinas municipais
Receitas – direito tributário; direito fiscal - impostos
Direito Fiscal – É um ramo do direito publico, relaciona-se com outros ramos do direito, há quem negue e defenda a autonomia do direito fiscal. Entende-se que este direito tem autonomia face ao direito administrativo.
Capitulo 2. Natureza e a autonomia do Direito Fiscal.
Natureza do Direito Fiscal
Quer se adopte o critério dos interesses, quer o da situação relativa dos sujeitos, quer o critério da qualidade dos sujeitos, os autores são unânimes em considerar que o Direito Fiscal é um ramo de Direito Público. O sujeito activo (o Estado) aparece na sua veste de ente público, revestido das garantias e poderes - ius imperium – de que não beneficia o sujeito passivo.
O Problema da Autonomia do Direito Fiscal
(legislativa, didáctica e científica):
Põe-se a questão de saber se o Direito Fiscal terá autonomia legislativa, didáctica e científica. A resposta é, obviamente, sim. Desde logo, tem autonomia didáctica, pois se não tivesse não existiria nos cursos de Direito a cadeira denominada “Direito Fiscal”. A resolução desta questão radica na estrutura das respectivas relações jurídicas desta área do Direito e assim a resposta à questão tem de ser positiva.
Para o Dr. Brás Teixeira, as relações do mundo jurídico em geral integram-se num de três tipos: ou são obrigacionais, ou são reais (de tipo real – direitos reais), ou ainda pessoais (de tipo
), são objecto de
pessoal). Estas relações, embora mantenham a sua estrutura (objecto, sujeito,
regimes jurídicos diversos, conforme o ramo de Direito a que pertencem. Ao lado do Direito das Obrigações, dos Direitos das Pessoas e dos Direitos Reais (Direito
Comum Conjunto, para o autor), existem outros ramos do Direito, como o Direito da Família, o
Aqui, as relações jurídicas têm a
Direito das Sucessões, o Direito Comercial, Direito Fiscal
mesma natureza, mas um regime jurídico que se afasta do regime do Direito Comum. Para o Dr. Brás Teixeira é legítimo substituir as classificações dos ramos de Direito por uma
classificação genérica que separe o Direito Comum (Direito das Obrigações, Direitos Reais e
). Em todo o
Direitos Pessoais) dos Direitos Institucionais (Direito da Família, Direito Fiscal,
caso, cada corpo de normas ordenado para um fim comum “vive ao lado” dos direitos institucionais. Ainda para o Dr. Brás Teixeira, o fundamento de autonomia de qualquer ramo de Direito só se pode encontrar ao nível teleológico, ou seja, ao nível dos fins das normas. Correspondendo o Direito Fiscal a um conjunto de normas com um fim comum (relações jurídicas que dão lugar à percepção dos impostos) tem carácter institucional. E é deste carácter institucional (fim diferenciado que unifica num corpo dinâmico essas normas) que derivam os princípios e institutos que individualizam o Direito Fiscal dos outros ramos do Direito, isto é, que dão autonomia ao Direito Fiscal, tornando-o um verdadeiro ramo de Direito.
O fim específico do Direito Fiscal é regular a percepção de receitas para o Estado. Soares Martinez fala antes na autonomia
Capitulo 3. Relações do direito fiscal com outros ramos do direito.
Não se pode falar num sistema de normas fechado. As várias zonas do mundo jurídico relacionam-se entre si, ou seja, qualquer conjunto de normas está ligado ao conjunto de todas as outras normas. Também o Direito Fiscal se relaciona com outros ramos do Direito.
a) Assim, o Direito Fiscal relaciona-se com o Direito Constitucional, na chamada “Constituição Tributária”, que fixa limites e regula o exercício do poder tributário, os fins a
prosseguir e as garantias dos particulares, bem como a estrutura dos impostos – arts. 13, 67, f), 103, 104, 168 e 229, i) CRP.
b) O Direito Fiscal liga-se também ao Direito Administrativo, pois apesar de o Direito Fiscal
ser independente deste, é nele que busca a forma para regular a actividade de percepção do imposto, além dos órgãos da Administração Fiscal estarem integrados na AP, que é disciplinada pelo Direito Administrativo.
c) O Direito Fiscal tem também afinidades com o Direito Penal, pois a teoria da infracção fiscal é moldada pelos princípios da teoria da infracção penal (penas de prisão, multas, coimas).
d) O Direito Fiscal relaciona-se ainda com o Direito Processual, quer penal, quer civil, na
medida em que foi com base nestes ramos de direito que em Direito Fiscal se procedeu à estrutura do processo tributário. Além disso, o CPCivil é subsidiário do CPTributário (Código de Processo Tributário) (p.ex., processo de impugnação judicial, processo de transgressão, processo de execução fiscal,
e) O Direito Fiscal tem ainda afinidades com o Direito Privado (comum), porque o Direito
Fiscal, como Direito institucional que prossegue fins específicos, conceitos e institutos próprios, não dispensa a contribuição do Direito Privado Comum (aceita conceitos como o de “obrigação” vindo do Direito privado).
Por outro lado, existem outros institutos aos quais atribui um significado diferente de acordo com os seus fins. P.ex., transmissão de um imóvel (por escritura pública). f) Por fim, o Direito Fiscal associado ao Direito Internacional tem como objectivo evitar a dupla tributação dos
produtos, para que haja maior e melhor circulação das mercadorias internacionais (este é também o objectivo do GATT). O que se pretende é um desenvolvimento internacional harmonioso entre os vários países e em
que o comércio internacional saia beneficiado. Por vezes, os países invocam restrições teóricas, que são egoístas, para que o comércio sofra certos entraves (p.ex., proibir a importação de carros com faróis redondos, só admitindo carros com faróis quadrados). Por isso é que se celebram certos acordos internacionais, para que a saúde de cada Estado não saia deteriorada e para que o comércio internacional não sofra também qualquer tipo de doença;
o objectivo é precisamente o contrário, ou seja, um comércio internacional saudável.
Ainda no âmbito da relação do Direito fiscal com o Direito internacional cumpre referir o
Direito Comunitário. De facto, não obstante as particularidades, as singularidades do Direito Comunitário originado no Tratado de Roma de 1957, e cujas normas, desde 1982, são aplicáveis
a Portugal, em consequência do seu ingresso nas Comunidades Europeias, esse mesmo direito
não deixa de situar-se no plano do Direito Internacional, sem prejuízo da hipótese de, por via de uma federalização, acabar por situar-se ao nível do Direito Interno.
Relação do direito fiscal com o direito constitucional
• O direito fiscal tem que estar subordinado à constituição
• Princípio da igualdade – artº13º CRP – não se pode distinguir com base em alguns critérios (sexo, religião, orientação política, etc.) Porém, é preciso tratar diferentemente aqueles que são diferentes. Por exemplo, para os deficientes motores ou outros, é necessário criar mecanismos que lhes permita aceder às mesmas coisas que os outros.
• Para além da obediência hierárquica à Constituição, tem que respeitar os princípios constitucionais.
taxas sucessíveis – regra que nos é dada pela
• Artº104º1 CRP A tributação constituição
Relação do direito fiscal com o direito comum
Esta relação decorre das circunstâncias históricas que fizerem surgir o direito. Com a evolução da sociedade, constatou-se que era necessário compilar o direito em diversos ramos. Quando nos deparamos, em direito fiscal, com definições/conceitos de outros ramos temos de ver se o direito fiscal adopta esse conceito em plenitude ou se lhe acrescenta algumas alterações ao conteúdo de direito fiscal. Mas esta situação não se verifica só em relação ao direito civil mas também a todos os outros ramos do direito.
A capacidade de pagar imposto depende do:
Relação do direito fiscal com o direito administrativo
Há uma relação destes dois ramos de direito em virtude:
Poder legislativo, poder executivo (governo) e poder judicial, o governo actua perante a AP. Uma parte desta AP é a Administração Tributária sendo que, a AP está subordinada ao direito administrativo, também AT estará.
A AT aplica o direito fiscal e verifica se esse direito está a ser cumprido. Quando não pode
actuar de acordo com a AP porque nela não está verificado o que pretende, actua consoante o direito administrativo, aplicam-se as leis administrativas em geral quando uma especial não existe. Por isso as relações entre o direito fiscal e o direito administrativo são inevitáveis.
Relação do direito fiscal com o direito penal
Com o direito penal também tem relações, são mais complicadas. O que está em causa é haver
ou não um juízo de censura ética sobre os conceitos jurídicos.
Há crimes fiscais embora não haja muito a ideia de ilícito
Crimes – porque a lei define como tal, embora tendam a ser classificados por crimes os comportamentos que atentam contra a vida em sociedade.
• Contra-ordenações – coimas
• Crimes – multas ou penas privativas de liberdade
Aula n.º 03 – 18 de Março de 2008 Sumários:
1. Parte I – Introdução
a. Capítulo II - Teoria do imposto
i. 1. O imposto
ii. 2. Receitas tributárias e não tributárias
iii. 3. Imposto e figuras afins
iv. 4. Momentos da vida do imposto
v. 5. Algumas classificações dos impostos.
Capítulo II - Teoria do imposto – 1. O imposto.
Noção e imposto
1. Prestação – porque estamos perante o domínio de uma obrigação;
2. Pecuniária – já não tem necessariamente significado de moeda, tem a ver com a possibilidade de qualificação pecuniária, apesar de a tendência seguida ser a de que os impostos sejam cada vez mais cobrados em moeda, nomeadamente por questões tecnológicas;
Coactiva – exigida pelo Estado, independentemente da vontade do contribuinte (não se lhe pergunta se e quanto quer pagar);
Unilateral – não há contra - prestação. Do ponto de vista de relações imediatas não se
recebe nada; do ponto de vista mediato, o estado presta-nos serviços como a segurança, hospitais, ensino, etc.
Sem carácter de sanção – não se paga imposto porque se desrespeitou uma disposição legal.
Exigida pelo
- estado ou por um ente que prossiga fins públicos. Exemplo: taxa de
radiodifusão exigida pela EDP que é uma empresa privada, que não é o estado. Estas empresas têm uma relação especial com o estado
Do ponto de vista do professor, não é apenas o Estado que pode cobrar impostos mas também empresas com relações especiais com o Estado (EDP, Brisa, etc.). No entanto, qualquer empresa que não exista para a prossecução do interesse público e que cobre impostos, isso é ilegal.
O elemento objectivo, subjectivo e teleológico da definição:
Juridicamente, o imposto é uma prestação definitiva e unilateral, estabelecida pela lei, a favor de uma pessoa colectiva de Direito Público para a realização de fins públicos; prestação esta que não constitui sanção de um acto ilícito.
O conceito de imposto tem como elementos essenciais o objectivo, o subjectivo e o teleológico.
a) Quanto ao elemento objectivo, o imposto é uma prestação. A relação jurídica de imposto tem um carácter obrigacional ou creditício, com objecto de natureza patrimonial, sendo que geralmente a respectiva prestação tem carácter pecuniário. Contudo, nem sempre o imposto tem natureza pecuniária. Ainda hoje existe um imposto que não tem natureza pecuniária, que é o imposto de selo.
O imposto tem carácter definitivo, ou seja, não dá ao sujeito passivo qualquer direito a um
reembolso, retribuição ou indemnização. Todas as importâncias que o sujeito passivo transfere
para o sujeito activo não são reembolsadas, a não ser que haja uma tributação indevida. Por isso
é que o imposto é diferente de empréstimo e de requisição administrativa, dada a sua natureza definitiva. A prestação do imposto é também unilateral. A esta prestação não corresponde qualquer
contraprestação por parte do credor da receita (Estado), em termos directos. Assim se distingue
o imposto do empréstimo forçado e da taxa.
Na taxa existe a prestação de um serviço pelo Estado. O imposto é uma prestação imposta por lei e só temos imposto quando os pressupostos que integram a previsão legal definida se verificam na prática. Mesmo no caso de impostos locais, a própria fonte desses impostos está na
lei, é legal (p.ex., a imposição da derrama consta da lei).
A soberania fiscal exerce-se quando o Estado cria impostos. Quando o Estado aparece a exigir
um imposto já criado, ele aparece não como Estado soberano, mas como entidade
O imposto não é uma sanção de um acto ilícito, ao contrário da multa ou da coima, apesar de
estas também serem definitivas.
Quanto ao elemento subjectivo, o imposto é uma prestação a favor de uma pessoa colectiva
direito público, sendo sempre desta natureza o sujeito activo da relação de imposto.
Como entidades públicas activas da relação fiscal podemos ter o Estado e as autarquias locais (e também as regiões autónomas, na opinião de Sá Gomes, enquanto Soares Martinez acha que
não). Segundo o Prof. M. Vasconcelos, a posição de Sá Gomes foi reforçada pela revisão constitucional de 1997. Sujeito passivo da relação pode ser qualquer pessoa singular ou colectiva. Pode até ser uma pessoa colectiva pública, como o Estado. Por vezes, o Estado paga impostos a si mesmo (p.ex., quando o Estado arrenda um prédio como se fosse um particular).
c) Por fim, o elemento teleológico tem a ver com o fim do imposto.
Até há alguns anos atrás entendia-se que os impostos tinham como finalidade dotar os entes públicos com meios para a realização de tarefas – tarefa meramente fiscal. Com o alargamento
da intervenção do estado – Estado de Direito Social – o imposto aparece como mecanismo de
redistribuição da riqueza, de protecção da indústria, como elemento de intervenção nos
rendimentos gerados pela economia, etc.
O imposto tem, pois, finalidades fiscais (receitas do estado) e extra-fiscais (intervenção na
economia). A própria CRP, no art. 103, refere-se à afectação do imposto.
A definição de imposto é importante porque nos permite distingui-lo de outras realidades
Imposto ≠ taxa
Capítulo II - Teoria do imposto – 2. Receitas tributárias e não
Capítulo II - Teoria do imposto – 3. Imposto e figuras afins.
Noção de Taxa
Bilateral – aqui há uma contra – prestação.
Sem carácter de sanção
A taxa e o imposto distinguem-se essencialmente pelo facto de o imposto ser unilateral e a taxa não.
A taxa só é exigida havendo uma contra prestação, o Estado põe à disposição de quem paga uma
utilidade, independentemente de o particular beneficiar dela ou não.
Também aqui pode ser exigida por alguém que não o Estado mas terá igualmente que ser cobrada por uma entidade que prossiga o fim público.
Imposto ≠ Confisco / multa / coimas
Coimas – são uma sanção de natureza pecuniária em consequência de se ter assumido uma conduta contra a lei e que a lei prevê que para tal conduta se estabeleça determinada sanção. Multas – estabelecidas pelo cometimento de crimes a que normalmente acresce outra sanção. Para os crimes fiscais, também se estabelecem multas. A forma de punir uma Pessoa Colectiva é a multa, já o gerente ou outra pessoa que haja em nome da sociedade pode ser multado acrescido de outra sanção
Confisco – É o retirar do património do criminoso os bens obtidos em consequência do crime em benefício do Estado
Distinção entre imposto e outras categorias jurídicas
a) O imposto e o preço:
caracterização estabelecida permite distinguir o imposto e o preço.
preço pode ser devido a uma entidade pública que preste utilidades no plano do comércio
jurídico-privado. Vendendo, p.ex., frutos das suas propriedades. E, em tal caso, o preço integrar-
se-á, como objecto mediato, numa relação obrigacional que visa a realização de uma receita pública. No entanto, essa relação obrigacional que tem por prestação um preço não será tributária, porque determina para o sujeito activo um dever de prestar específico. O da entrega
dos bens vendidos. O preço tem origem num vínculo de carácter sinalagmático. E isso, só por si, distingui-o nitidamente do imposto. Mais difícil será, em muitos casos, distinguir o preço da taxa. Ainda que se possa estabelecer um critério de separação na base dos regimes de concorrência ou de exclusividade estabelecidas quanto à prestação de bens, ou de serviços, por parte do estado e de outras entidades públicas.
b) O imposto e a taxa:
No imposto, desde logo, não há contraprestação; na taxa já existe essa contraprestação, dado que a taxa visa adquirir a prestação de um serviço. [Questão polémica aqui é a da taxa de activação estabelecida pela “Portugal Telecom”, taxa esta que suscita a questão de saber se é ou não constitucional, precisamente por se pôr em dúvida o carácter de contraprestação desta nova taxa.] As taxas são prestações estabelecidas por lei, a favor de uma pessoa colectiva de Direito Público, como retribuição de um serviço individualmente prestado, como retribuição pela utilização de determinados bens de domínio público, ou ainda como remoção de determinado limite jurídico à actividade dos particulares. Do ponto de vista jurídico, a distinção passa pela existência ou não de uma contraprestação por parte do ente activo da relação, isto é, passa pelo carácter unilateral do imposto e o carácter bilateral da taxa. O imposto resulta de se querer tributar um facto – a capacidade tributária – e a taxa resulta do facto de se quer compensar uma actividade individualizada prestada por alguém (exs. de taxa são o pagamento dos serviços de registo civil e predial).
Capítulo II - Teoria do imposto – 4. Momentos da vida do imposto.
Momentos da vida do imposto a que alguns autores chamam “Momentos da Técnica Tributária”
1. Incidência – Definir o imposto. Trata-se de dar resposta a duas perguntas: Quem vai pagar o imposto? O que vai estar sujeito a imposto? É preciso saber como é que se vai fazer a lei e saber como se vai aplica-la. Formula-se a lei.
2. Lançamento – verificar a quem e ao que a lei é aplicada. Aplica-se a lei, é individual e concreta. Consiste em aplicar casuísticamente a lei e a verificar se ela pode ser aplicada a esse caso ou não. O lançamento é restrito à pessoa e à matéria.
3. Liquidação – operação de quantificação do valor do imposto. Liquidação = a tornar liquido, quantificar. O resultado da liquidação, em regra, será a colecta que significa imposto a pagar, a liquidar. Do ponto de vista prático, pode não ser assim, pode deduzir- se a colecta, no IRS há dedução à colecta, no IVA não. Liquidação é diferente de pagamento, liquidado não é pagamento é quantificação.
4. Cobrança – não é o mesmo que pagamento. Quem cobra é o sujeito activo e que paga é o sujeito passivo.
Os pontos 2, 3, e 4 correspondem à actividade administrativa tributária, estamos a falar de procedimento que é a forma aplicação da administração tributária aos diferentes casos. Esta forma de aplicação da lei, por parte da administração tributária está regulada no processo e procedimento tributário.
Capítulo II - Teoria do imposto – 5. Algumas classificações de
Características da definição dos impostos
Periódicos e instantâneos – o facto tributário forma-se instantaneamente. O IVA é um imposto instantâneo bem como o IMI. Mas, há factos tributários que se vão formando, é o exemplo do rendimento do merceeiro – forma-se a cada momento que vai vendendo. Ele compra e depois vende, há factos sucessivos. Periodicamente há a verificação do facto tributário. O IRC é um imposto periódico. Com o rendimento do facto tributário nasce a obrigação de imposto. O IVA é instantâneo porque incide sobre aquela transacção, cada facto é um facto, o que no IVA se faz periodicamente é o apuramento da conta corrente.
Quanto ao âmbito de aplicação – impostos estaduais, aplicam-se a todo o Estado. Os impostos regionais/locais aplicam-se apenas a uma parcela do território.
O IMI é um imposto estadual.
A legislação (CPR) tem entendido que as regiões autónomas têm poder tributário próprio.
Artº104ºCRP – imposto sobre o rendimento, sobre o património, sobre o consumo.
Directos e indirectos – Nos primeiros está em causa a forma como vai ser usada a fonte tributária; nos segundos é quando o imposto, facto tributário não directamente ao rendimento tributário. IVA.
• Impostos directos (geralmennte são periódicos) Incidem sobre a matéria colectável, sobre manifestações directas ou imediatas da capacidade contributiva, não constituindo custo de produção das empresas. (rendimento, capital ou património) IRS / IRC / CA
• Impostos indirectos (geralmente de obrigação única) Incidem sobre manifestações indirectas ou mediatas da capacidade contributiva, constituindo custo de produção das empresas (sobre o consumo ou despesa) IVA / I. de Selo
• Impostos estaduais Quando o Estado é o titular activo .
• Impostos regionais A titularidade activa pertence às regiões autónomas. (IRS/IVA)
• Impostos locais A titularidade activa pertence às autarquias locais ( IMI / IMT / ISV )
• Impostos gerais Quando a previsão normativa abrange todas as situações que lhe são subsumíveis. IRS / IRC - imposto geral sobre o rendimento. IVA - imposto geral sobre a despesa.
• Impostos especiais Aqueles que embora digam respeito a situações genericamente homogéneas, são objecto de uma disciplina especial. IEC's / IA - Impostos especiais de consumo)
• Impostos principais Quando existem por si sem dependência de outros. IRS / IRC / IVA / IMT
• Impostos acessórios Quando dependem da existência de outros impostos. Derramas municipais - adicionais sobre a colecta do IRC
• Impostos reais Quando incidem objectivamente sobre uma parte do rendimento do capital ou do património do contribuinte. IRS / IRC / IMI / IVA
• Impostos pessoais Quando embora incidindo sobre bens ou rendimentos, atendem à situação pessoal do contribuinte (estado civil, agregado familiar), à sua situação económica. IRS
• Impostos periódicos Quando a situação tributária se produz no tempo ou se renova sucessivamente. IRS / IRC / IMI
• Impostos instantâneos ou de obrigação única Situação tributária que se esgota num só momento, por se tratar de actos ou factos isolados. IVA / IMT
• Impostos sobre o rendimento São os que tributam o rendimento, geralmente numa perspectiva, rendimento acréscimo, incluindo as mais-valias. IRS / IRC
• Impostos sobre o património Quando incidem sobre o património imobiliário. IMI / IMT / I. Selo.
• Impostos sobre a despesa Quando se tributa o consumo ou a despesa. IVA / IEC / IA / I. Selo
• Impostos fiscais Os que integram o Direito fiscal IRS / IRC / IMI / I. Selo / I. s. Veículos/ IVA / IEC's
• Impostos extra fiscais São os que prosseguem objectivos de natureza económica e social, não se lhe aplicando integralmente os Princípios da Constituição Fiscal.
• Contribuições para a Segurança Social.
Impostos do sistema fiscal
• IRC - imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas
• IMI - imposto municipal sobre imóveis
• IMT - imposto municipal sobre a transmissão de imóveis
• IS - imposto de selo
• ISV - imposto sobre veículos
• IVA - imposto sobre valor acrescentado
• ISP - imposto sobre produtos petrolíferos
• IT - imposto sobre o tabaco
• IABA - imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas
Aula n.º 04 – 25 de Março de 2008 Sumários:
a. Capítulo III - Fontes de Direito Fiscal
4. O direito comunitário
5. As leis
6. Os regulamentos
7. Os contratos
8. A jurisprudência
9. A doutrina
10. O costume
11. A codificação fiscal.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 1. O problema.
Interessa-nos agora saber onde nasce, como se forma e como se revela aos particulares o direito fiscal. Encontramo-nos assim perante o problema das fontes do direito fiscal. Como fontes do direito fiscal devem ser indicadas: a constituição, a lei, o decreto-lei e o regulamento. A estas fontes acrescem os tratados e em certas circunstancias os costumes, a doutrina e a jurisprudência. Certos autores classificam as fontes de direito fiscal do seguinte modo:
classificam de intencionais ou voluntarias as leis, convenções internacionais, estatutos, regimentos, convenções jurídicas, assentos, etc., e fontes não voluntarias ou não intencionais os princípios jurídicos fundamentais, princípios gerais do direito, costume, usos, desusos, costume internacional, etc.
Apesar da aparente diversidade das fontes de direito fiscal, a lei em sentido amplo (lei e decretos-lei, incluindo em certos casos os tratados), surge como a principal fonte de Direito Fiscal. No Estado Português vários são os órgãos com poder legislativo e diversos os processos através dos quais as leis são elaboradas. Entre as formas de lei estabelece-se um escalonamento ou hierarquia – hierarquia das leis; visando o princípio da unidade do sistema jurídico e o princípio da não contradição, o qual tem por principal consequência: as leis de hierarquia inferior não podem contrariar ou contradizer leis de hierarquia superior, têm de se conformar a elas; e ainda, as leis de hierarquia superior podem contrariar ou contradizer leis de hierarquia igual ou inferior (a lei mais recente revoga a mais antiga).
Assim a hierarquia estabelece-se normalmente do seguinte modo:
→ A Constituição (arts. 103°, 104°, 165°, 227° e 238° da CRP)
→ O direito comunitário
→ As convenções internacionais
→ As leis
→ Decretos-lei
→ Decretos Regionais
→ Os regulamentos
→ Os contratos
→ A jurisprudência
→ A doutrina
Sentido formal (formas como o direito é regulado, são sempre gerais e abstractas):
• Leis, decretos-lei, portarias e regulamentos
O costume, doutrina e os usos não são fontes de direito fiscal
CRP – artº112º Leis em sentido da generalidade e abstracção – artº112ºCRP
Decretos-lei Decretos legislativos regionais
Artº112º1 CRP – actos normativos
nº5 do mesmo artigo diz-nos que apenas aqueles são actos normativos.
regulamento explica e facilita a compreensão da lei (não é um acto normativo em si), é-o, no
entanto enquanto couber na lei e nos limites da lei.
A AP não pode nunca praticar um acto sem que exista uma lei prévia – princípio da legalidade
A este princípio, alguns autores também chamam a proeminência da lei – aqui a lei, no sentido
do artº112º CRP – acto normativo.
• Reserva de lei – só o parlamento tem poder legislativos
• Competência concorrente – não é reserva do governo ou da assembleia em especial. Legislará aquele que “chegar” primeiro.
• Reserva do governo – organização do Governo
Quanto à reserva de lei:
• Matéria de reserva absoluta – da responsabilidade absoluta de AR
• Matéria de reserva relativa – a AR pode autorizar o Governo a legislar
Artº165º1 i) – matéria de impostos
Princípio da reserva de lei formal:
Os impostos são por lei da AR (artº 165º nº 1 alínea i) CRP), das Assembleias legislativas regionais (artº 227º nº 1 alínea i) CRP) ou pelas Assembleias Municipais (artº 238º nº 3 CRP).
Princípio da reserva de lei material (conteúdo) Conteúdo (artº 103º nº2 CRP)
O que se tributa: tem de estar tipificado categoria por categoria, como se tributa: com base na lei
regularmente criada, quando se tributa: dentro dos prazos de caducidade.
autorização legislativa fixa todos os elementos essenciais para a criação das taxas e impostos.
DL não tem valor em si porque tem de ter uma lei de autorização que fixe esses elementos
essenciais. Se o DL não respeitar a lei, então é inconstitucional, por falta de poder. O Governo só pode legislar enquanto durar a autorização legislativa e, depois de a usar, já não pode voltar a usar.
Nota: se houver dissolução da Assembleia, as autorizações legislativas caducam
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 2. A Constituição.
Lei Constitucional – Princípio da Legalidade e Princípio da Igualdade:
A lei constitucional ocupa, compreensivelmente, lugar de particular relevo na hierarquia das
fontes de Direito em geral. E, no campo do Direito Tributário, para além da sua função comum de supremacia relativamente à lei ordinária, tem ainda a de definir a zona reservada à lei em sentido formal, em obediência ao princípio da legalidade do imposto. As normas fundamentais em matéria de tributação, como nalgumas outras, acham-se normalmente, nos sistemas de Direito modernos, reunidas nas leis constitucionais. Assim, na Constituição vigente em Portugal, o princípio da legalidade do imposto, conjugado com o da anualidade, que as Constituições da Monarquia Liberal definiram expressamente reflecte-se nos arts.103/2, 108 e 165/1, al. i). Também poderá entender-se que o princípio da igualdade fiscal tem acolhimento na Constituição, através do art. 13 (Princípio da Igualdade) e do art. 104.
O Princípio da Legalidade Tributária concretiza-se na ideia da obrigação dos encargos
tributários serem votados nas assembleias representativas. Esta ideia está consagrada no art. 103
da CRP actual. Isto reforça a ideia de que cabe à AR legislar sobre taxas, incidência, garantias
dos constituintes e benefícios fiscais. Portanto, sobre estes quatro elementos fundamentais cabe apenas à AR legislar, a não ser que haja lei de autorização ao Governo [analisar cuidadosamente
o art. 103 CRP].
A propósito do art. 103 suscitou-se uma polémica doutrinal acerca da 1ª e 2ª partes do nº 1.
Existem duas doutrinas, sendo a 2ª a maioritária.
A 1ª corrente interpreta o art. 103 dizendo que o princípio da legalidade formal não se
circunscreve aos elementos do nº2, mas estende-se também ao nº3. Defendem uma interpretação
mais ampla, porque não faria sentido que no mesmo preceito constitucional o termo “lei” fosse utilizado com dois sentidos diferentes (em sentido formal no nº2 e em sentido material no nº3).
o nº3 se referisse à lei material esta disposição seria inútil, porque o art. 266/2 já subordina
órgãos e agentes da AP à CRP e à lei. Um texto constitucional é coerente, unitário, sem
elementos supérfluos. Nesta corrente é de salientar o nome de Nuno Sá Gomes. Uma 2ª corrente, liderada por Soares Martinez, Pamplona Corte Real e Vítor Faveiro, entre
outros, defendem que o princípio da legalidade em sentido formal deve-se limitar ao nº2 do art.
Seria mais incorrecto a CRP definir o princípio da legalidade em dois artigos do que usar o
termo “lei” em dois sentidos diferentes em dois números do mesmo artigo.
O facto de se considerar estar patente no nº3 o termo “lei” em sentido formal não torna o art.
266/2 inútil, porque, enquanto que este último se limita a subordinar a AP em geral à lei, o art. 103/3 vai mais longe, atribuindo aos contribuintes uma garantia especial: não pagar impostos
cuja liquidação e cobrança sejam ilegais (o que o art. 266/2 não refere).
Isto verifica-se na própria formulação dicotómica do art.103/3: numa 1ª parte refere “nos termos
da CRP” e numa 2ª parte refere “nos termos da lei”. Assim, deve-se entender lei em sentido
formal na 1ª parte (como no art. 103/2) e lei material na 2ª parte.
Prof. soares Martinez concorda com esta 2ª tese, mas discorda dos fundamentos invocados:
de facto contradição entre os dois números do art. 103, mas não estando a liquidação e
cobrança abrangidos no nº2, não se exigirá que tal se faça de acordo com a lei formal. Daqui se conclui que o artigo está mal concebido e que não se deve alargar o conceito. Mas, quais as consequências de uma violação deste art. 103 por parte de um órgão (ou seja, o
facto de haver um imposto que não foi criado nem pela AR, nem pelo Governo)?
A violação do art. 103 gera o vício da inconstitucionalidade material, logo os tribunais não
devem aplicar disposições legislativas inconstitucionais. Do princípio da legalidade tributária decorre o princípio da tipicidade dos impostos Assim, nullum tributo sine lege, ou seja, não pode haver tributo sem lei (como sucede no Direito Penal, quanto aos crimes e penas). Assim, não há imposto sem que haja uma lei anterior a consagrá-lo.
O Princípio da Igualdade Tributária está consagrado no art. 13 CRP e o seu conteúdo, em
termos tributários, está concretizado nos arts. 103 e 104 CRP.
Da análise destas normas concluí-se que a nossa CRP entende a igualdade num sentido dinâmico, como uma meta a atingir, segundo uma concepção de justiça social, em que igualdade
é igual a repartição igualitária do rendimento e da riqueza. Para se alcançar este objectivo, atendeu o legislador constitucional aos seguintes meios:
1. Personalização do imposto sobre o rendimento, o qual, além de único, deve atender às necessidades do agregado familiar (é o que sucede com o IRS);
2. Adopção da tributação progressiva do rendimento pessoal e da tributação de bens;
3. Consideração das necessidades do desenvolvimento económico e da justiça social na tributação da despesa (e consumo).
Parecer dos Drs. Miguel Vasconcelos e Miguel Júdice sobre a criação do imposto de 12% dos serviços de restauração. Para já ainda vigora a tributação do destino (ou seja, o IVA é cobrado à taxa do país de destino do bem), mas pretende-se o regime da Tributação Definitiva, que se destina a tributar os produtos no país de origem, para os sujeitos passivos do imposto. Por isso se diz que vivemos num regime de IVA transitório (pois vigora o tradicional e pretende-se alcançar o regime definitivo).
Artº104º3 - imposto sobre o património
Artº104º4 – Há quem diga que o IVA é um imposto inconstitucional por não fazer aquele distinção entre bens comuns e bens de luxo. Há. Porém, quem entenda que o IVA não é inconstitucional porque o que agrava a tributação dos produtos não é apenas o IVA mas mais um imposto. Exemplo: IVA sobre o tabaco + imposto sobre o consumo do tabaco.
Artº103º – impostos fiscais Nº1 – obtenção de receita + impostos extra fiscais (redistribuição da riqueza) Há impostos que visam a obtenção da receita – IVA, IRS, IRC, apesar de conterem em si também características extra fiscais. Por seu lado, os impostos sobre o consumo visam puramente efeitos extra fiscais apesar de também constituírem receita.
Nº2 – Elementos que definem o imposto:
Incidência – Sujeito activo (normalmente o Estado) e sujeito passivo (aquele que está sujeito a um imposto). Aqui está em causa o quem e o que. É preciso pormenorizar suficientemente o conceito do rendimento para aplicar – densificação do conceito.
Taxa – há uma discussão em saber aqui se faz referencia à taxa em concreto ou aos limites da taxa. Tem-se entendido que se quer fazer referência aos limites da taxa.
Garantias – mecanismo de que o contribuinte pode dispor para se defender de eventuais abusos por parte da administração na cobrança de impostos.
Artº103º2 (remete para o 165º1i) Consequência da conjugação destes dois artigos:
O Princípio da Legalidade Este princípio no direito fiscal está dirigido em torno da ideia do auto tributação.
A auto tributação pretende dar-nos a ideia de que os impostos devem ser aprovados pelas
pessoas que os têm de pagar, é como se as pessoas se auto tributassem.
Nos dias que correm os impostos são aprovados pela A.R. e são aprovados pelos deputados eleitos pelo povo, pois é o povo que elege os seus representantes, daí é o povo que aprova os impostos.
Os impostos são aprovados anualmente com o Orçamento do Estado, isto porque anualmente a A.R. tem competência exclusiva para legislar sobre impostos (Artº 165º nº 1 alínea i) CRP), mas esta é uma competência relativa, pois a A.R. pode autorizar o governo a legislar, mas com os termos definidos pela A.R., assim a A.R. nunca perde o controlo das grandes linhas do acto normativo que vier a ser produzido pelo governo (art. 198º nº.1 alínea b).
Outra coisa é a capacidade de iniciativa legislativa, esta não é exclusiva da A.R., pois tanto pode ser dos deputados como do governo e das A.L.R.
Artigo 103º nº.2 da CRP
“Os impostos são criados por lei 1 que determina a incidência 2 , a taxa 3 , os benefícios fiscais 4 e
as garantias dos contribuintes 5 ”.
Este artigo significa que:
1. Os impostos são criados por Lei
Esta Lei da criação dos impostos é uma lei formal da A.R., ou um D.L., autorizado ao governo.
A esmagadora maioria dos actos legislativos em matéria fiscal é elaborada pelo governo sob
D.L. autorizado. Esta é uma reserva absoluta de lei formal, ou seja, só a lei formal pode determinar estas matérias.
O art. 165º diz-nos que é a A.R. que cria impostos, mas é o art. 103º nº.2 que nos diz qual o
âmbito da competência.
Uma norma de incidência é uma norma que define os pressupostos de facto do nascimento de obrigação de imposto.
A incidência divide-se em Incidência Real ou Objectiva e em Incidência Pessoal ou Subjectiva.
A primeira define o que está sujeito a imposto, isto é, define quais os factos e os pressupostos da
definição de imposto (ex: os rendimentos de trabalho estão sujeitos a IRS). A segunda incidência, são as normas que definem a quem, ou seja, quem é que está sujeito a imposto (ex:
quem adquirir um prédio a titulo oneroso está sujeito a imposto de SISA).
Outra coisa diferente é aquilo a que se chama de isenção fiscal. A isenção é uma excepção à regra da incidência, ou seja, é algo que está dentro do campo da incidência, mas só não é tributado porque um facto impede a aplicação da norma fiscal.
Ex: Quem comprar uma casa para habitação, até certo montante, beneficia de isenção.
Excepcionalmente este facto está inserido dentro do âmbito da incidência, mas está excepcionalmente de fora da tributação.
Pode estar isento, uma coisa, uma pessoa, ou ambas, mas qualquer norma que determine a incidência, a isenção ou não incidência só pode ser determinada por lei formal (Lei da A.R. ou D.L.A.).
Estas taxas são os factores de quantificação de imposto que podem ser um valor percentual. O imposto não é obrigatoriamente quantificado percentualmente, o imposto pode ser uma quantia fixa (ex. imposto de selo). Há taxas específicas, como as taxas sobre as cervejas, mas as mais usuais são as taxas percentuais, estas normalmente são taxas de dois tipos:
Taxas proporcionais, são taxas que aumentam à medida que aumenta a proporção
Taxas progressivas, são taxas que aumentam mais do que a proporção, ou seja o imposto aumenta em progressão.
A razão disto vem consagrado na CRP art. 104º nº.1, ou seja, na diminuição da desigualdade, é o exemplo do IRS.
Consideram-se benefícios fiscais as medidas instituídas para tutela de interesses públicos extra fiscais relevantes, superiores ao da própria tributação que impedem.
Os benefícios fiscais correspondem à diminuição da tributação, ou seja, do interesse público, pois se a tributação existe em benefício do interesse público a sua redução e eliminação só pode existir com base no interesse público, e este tem se ser relevante e superior ao da própria tributação, se não fosse assim a existência do benefício fiscal corresponderia a uma violação do princípio da igualdade tributária e para evitar isto a lei exige na atribuição do benefício certos requisitos:
1. Excepcionalidade
2. Há-de ter uma razão de ser que consiste na persecução do interesse público.
3. O interesse público tem de ser relevante.
4. O interesse público tem de ser superior ao da própria tributação.
5. Garantias dos Contribuintes
Estas podem ser classificadas em garantias processuais e garantias gerais dos contribuintes.
Garantias Gerais:
Correspondem a determinados direitos que são legalmente reforçados e que permitem aos contribuintes uma tutela dos seus interesses legítimos e o acesso à informação das leis fiscais sem terem necessidade de consultar um advogado. Outra das garantias é o direito de fundamentação do acto tributário.
Garantias Processuais:
São os meios de defesa que a lei atribui aos sujeitos passivos em reacção a determinado acto praticado pela administração fiscal. As garantias processuais dividem-se em:
- Garantias Graciosas: Quando a lei permite ao contribuinte recorrer para a administração fiscal directamente.
- Garantias Contenciosas: Quando a lei prevê que os contribuintes possam recorrer aos Tribunais Tributários pedindo a anulação de um acto praticado pela administração fiscal.
Princípio da legalidade tributária – conjunto de matérias fiscais relativamente às quais só é possível intervenção legislativa da AR, mesmo quando o Governo intervém só o faz em consequência de uma intervenção legal da AR que o autorizou.
Lei 103º2 – lei formal, lei da AR Consequência:
• Relativamente a estes elementos não se pode falar de lacunas. Não há neste elementos essenciais lacunas, só existe uma relevância legislativa: aquelas situações sobre as quais o legislador legislou.
• A administração tributária, relativamente a estas matérias, age de forma vinculada, não há poder discricionário. em matéria fiscal não há poder discricionário, por isso se falar aqui de tipicidade e, vai-se mesmo mais longe fala-se em tipicidade fechada que tem em vista fixar a igualdade.
Artº8 da lei tributária refere-se à matéria abrangida pelo artº103º2 da CRP e 103º3?
O entendimento tem sido de que o artº103º3 não está abrangido no âmbito da reserva de lei, que
a palavra “lei” do artº103º2 é-o em sentido formal (da Constituição) e que o termo “lei do artº103º3 é-o em sentido material (lei, DL, Decreto legislativo regional).
Assim, Artº103º2 – é objecto de reserva de lei (princípio da legalidade tributária)
Artº103º3 – não é objecto de reserva de lei.
Integra 2 sub princípios:
Todos estão à partida sujeitos a impostos, não pode haver discriminações.
Princípio da uniformidade:
Igualdade horizontal
Igualdade vertical
Todos estão sujeitos ao mesmo critério, critério uniforme. Este sub princípio integra ainda 2
A igualdade horizontal que integra o princípio do benefício (estariam na mesma situação
aqueles que tiverem os mesmos benefícios), princípio da capacidade contributiva (estariam na
mesma situação aqueles que tivessem a mesma capacidade contributiva avaliada através do rendimento obtido, acumulado ou gasto)
A igualdade vertical integra o sistema proporcional (a mesma taxa é aplicada
independentemente do rendimento, tanto a 100 como a 1 000), progressivo (a taxa vai subindo à medida que o rendimento sobe) ou regressivo.
Ninguém pode ser tributado se não tiver capacidade contributiva. O imposto deve estar distribuído de acordo com a capacidade.
O artº 103º nº 1 CRP consagra a justa repartição do rendimento e da riqueza. Quem tem mais
paga mais (justiça social).
O artº 104º nº 1 CRP consagra que o IRS visa diminuir as desigualdades tendo em conta as
necessidades e os rendimentos.
- Princípio da liberdade;
- Princípio da certeza;
- Princípio da não retroactividade dos impostos;
- Princípio da segurança;
- Princípio da boa-fé;
- Princípio da protecção da confiança;
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 3. As convenções internacionais.
Nos termos do art. 8º CRP, as normas internacionais vinculam directamente os cidadãos de um Estado, logo as normas internacionais são autênticas fontes de Direito Fiscal. As normas de tipo convencional são as que mais relevância assumem a nível internacional (p.ex., ADT’s).
Direito internacional - há quem defenda que não existe porque não tem a susceptibilidade de ser aplicado coactivamente.
• Datado historicamente – como produto cultural que é vai evoluindo e algum tempo depois pode estar ultrapassado;
• Geograficamente localizado – influencia do meio geográfico
Se há tanta diversidade no mundo, é difícil encontrar à escala mundial identidade para daí construirmos normas jurídicas.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 4. O Direito comunitário.
O direito da actual União europeia constitui uma fonte cada vez mais importante do direito
fiscal, podendo mesmo falar-se em direito comunitário fiscal. O direito comunitário fiscal próprio e o direito comunitário fiscal interestadual. O primeiro disciplina os impostos comunitários próprios, ex: a pauta aduaneira única; os impostos sobre funcionários europeus. O segundo respeita á harmonização e à cooperação fiscal entre os membros, como o caso do IVA.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 5. As leis.
Lei ordinária formal e Decreto-Lei:
Só através de lei da AR se pode criar impostos e definir ou alterar a sua incidência. Também só através de lei da AR se pode condenar certa conduta fiscal como crime.
O Decreto-Lei, com excepção das leis de autorização que permitem ao Governo legislar sobre
matéria reservada à AR, só poderá desenvolver e completar os princípios e as bases definidas por lei ou disciplinar os restantes elementos do imposto. Por meio de lei da AR pode regular outros elementos da relação jurídico-tributária, além dos tradicionais – lançamento, liquidação, cobrança – bem como a disciplina dos chamados deveres fiscais acessórios. No que respeita às matérias referidas no nº2 do art. 103 e na al. i) do nº1 do art. 165 CRP, a competência da AR é exclusiva, não podendo o Governo dispor por decreto-lei contra o preceituado na lei, sob pena de inconstitucionalidade material.
Já quanto às restantes matérias, a competência da AR e do Governo é concorrente (art. 112/2
CRP). Assim sendo, nada impede o Governo de alterar por via de DL o que estiver disposto em lei anterior da AR.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 6. Os regulamentos.
O regulamento é uma norma geral e abstracta, emanada do poder executivo, no desempenho da
actividade administrativa, com vista à boa aplicação das leis. Com base no art. 103 CRP são possíveis regulamentos de execução ou complementares, que são regulamentos efectuados no seguimento de uma lei, com vista à boa execução dessa lei (não vai além das ideias contidas na lei). Não são possíveis, no entanto, regulamentos autónomos ou independentes. As leis fixam as bases gerais do regime jurídico e, posteriormente, são objecto de regulamentação através dos regulamentos de execução (art. 199 CRP). Os regulamentos fiscais só podem ser inovadores no âmbito das matérias não reservadas à lei (fora do art. 103).
Ordens internas da Administração (despachos, instruções e circulares):
O carácter geral e abstracto dos chamados “despachos genéricos”, das instruções e circulares,
emanados de diversas entidades (Ministro e Secretários de Estado do Departamento das Finanças, Directores-Gerais das Contribuições e Impostos, das Alfândegas, etc.) sobre matérias
tributárias, tem levado, por vezes, a considerar a questão de saber se tais “resoluções meramente administrativas”, pois essa é a sua natureza, serão fontes de Direito Fiscal. Não parece que o sejam, porquanto a força vinculativa de tais diplomas se acha circunscrita a um sector da ordem administrativa. E essa mesma força vinculativa resulta tão somente da autoridade hierárquica dos agentes de onde provêm, e dos deveres de acatamento dos subordinados aos quais se dirigem. Assim, por exemplo, os “despachos genéricos”, as instruções e as circulares, emanados de um Secretário de Estado, e tendo por destinatários os funcionários da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, só vinculam aqueles mesmos funcionários, e em razão do seu dever de obediência hierárquica. Tais diplomas não têm por destinatários os particulares, os cidadãos, os contribuintes. O que, evidentemente, não obsta a que, no plano prático, os contribuintes tenham o maior interesse em conhecer tais instruções, circulares e despachos. Porque é segundo os critérios ai definidos, nomeadamente quanto à interpretação da lei fiscal aplicável, que os funcionários hierarquicamente vinculados a essas ordens de serviço vão apreciar os casos sobre os quais lhes cumpre decidir. E, na generalidade das situações, ou porque os critérios adoptados são correctos, ou por resignação em face das eventuais incorrecções, os contribuintes conformam-se com a orientação definida no plano administrativo. Tal orientação, porém, não os vincula. Nem aos Tribunais, que tratam de interpretar e aplicar as leis fiscais sem qualquer dependência dos critérios adoptados pela Administração fiscal através dos referidos “despachos genéricos”, das circulares e das instruções. Assim, se os contribuintes inconformados com aqueles critérios não conseguirem convencer a Administração do bem fundado das suas razões contrárias, resta-lhes a via judicial, para através dela fazerem vingar os seus pontos de vista. E, frequentemente, por tal forma o conseguem. Já se tem procurado atribuir a natureza de regulamentos e de fontes de Direito às referidas ordens internas da Administração. Mas integração de lacunas ou a interpretação das leis fiscais que elas visam não cabe na função regulamentar. E a limitação do poder vinculativo a uma esfera hierárquica retira-lhes a qualidade de fonte de Direito.
Circulares, ofícios e instruções – emitem comandos para aqueles que, na cadeia hierárquica lhes são inferiores, de forma escrita (formal). Do ponto de vista fiscal, não são fonte de direito, pese embora que, por vezes, se possa sentir os seus efeitos. As circulares fazem parte da relação laboral entre superior e inferior hierárquico.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 7. Os contratos.
Fala-se, no Direito Fiscal, de contratos fiscais, os quais se encontram agora expressamente mencionados e previstos na codificação geral do direito fiscal – art.º 37º da LGT. Assim serão ou não fontes do direito fiscal. Deste modo temos no direito fiscal dois tipos de contratos. De um lado, temos os contratos que podemos designar por contratos fiscais, stricto sensu, os quais têm por objecto, em alguma medida incentivos fiscais. Por outro lado temos os contratos que se enquadram num conceito mais amplo ou lato de contratos fiscais, em que se integram para além dos referidos contratos fiscais stricto sensu, também os contratos que têm por objecto o
lançamento, a liquidação ou a cobrança do imposto, em que intervêm, de um lado e por parte do sujeito activo, a administração fiscal e, de outro, o próprio sujeito da correspondente relação jurídica fiscal, ou terceiros. Os contratos fiscais em sentido amplo, nas diversas modalidades que assumem, dizem respeito a situações concretas e individuais, não podem considerar-se como fontes de direito fiscal.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 8. A jurisprudência.
Ver ponto seguinte.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 9. A doutrina.
Nem a jurisprudência nem a doutrina constituem fontes imediatas de Direito Fiscal. No entanto, a jurisprudência e a doutrina desempenham um papel do maior relevo como fontes mediatas de Direito Fiscal, pela influência que exercem na evolução dos sistemas de Direito positivo. E esta influência é ainda mais marcada no campo do Direito Fiscal, por se tratar de um ramo de Direito que tem sofrido ultimamente, e está a sofrer, grandes e profundas alterações, as quais são muito frequentemente influenciadas pela opinião dos doutrinadores e pelas orientações jurisprudenciais.
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 10. O costume.
Há ramos de Direito cujas normas vão sendo elaboradas pelos próprios destinatários, constantemente, através do ajustamento quotidiano de critérios de justiça, espontaneamente definidos, às situações concretas que se sucedem no tempo. E os legisladores, na sua função de descobrir as normas já existentes, ou em formação, numa sociedade, acabam, com maior ou menor lentidão, por formular essas normas assim criadas por via consuetudinária. Em tais esferas jurídicas, o costume - "tacitus consensus populi longa consuetudine inveteratus" há-de afirmar-se como fonte de Direito. Mas não parece que aconteça no campo tributário, onde as normas não são criadas espontaneamente pelos destinatários.
Costume – não é fonte de direito fiscal
Os usos e os costumes administrativos - também não são fonte de direito fiscal
Capítulo III ‐ Fontes de Direito Fiscal – 11. A codificação fiscal.
Codificação Fiscal – Referência à “Lei Geral Tributária”
Actualmente em fase de preparação:
Tal como acontece no Direito Comunitário, o Direito Fiscal disciplina uma realidade cujas condicionantes políticas, económicas e sociais se encontram em permanente mutação. Nisto radica a dificuldade de codificação desta área do saber. A 1ª grande codificação do direito Fiscal ocorreu em 1919, na Alemanha e ficou a dever-se a Becker, grande jurista alemão. A legislação alemã de 1919, pela definição de conceitos, sistematização e conceptualização de leis que operou foi um trabalho que se revelou muito importante pelo impulso que deu à Doutrina e à Jurisprudência não só alemãs, mas de todo o mundo europeu. Em Portugal, a codificação tende a ser parcelar (imposto a imposto). Cada código consagra as normas relativas a um imposto, com excepção do Código de Imposto de SISA, que legisla sobre dois impostos (imposto municipal da SISA e imposto sobre sucessões e doações).
Em Portugal temos os seguintes códigos:
Código IVA; Código Contribuição Autárquica; Código IRS; Código IRC; Código Imposto sobre sucessões e doações; Código Processo Tributário.
Actualmente, há uma falta de codificação básica geral das normas tributárias, apesar dos vários códigos parcelares existentes. O que conduz a que nestes códigos parcelares se contenham, actualmente, princípios de direito substantivo comuns às diversas espécies tributárias, com a consequente inevitabilidade da repartição de conceitos e da existência de contradições. [Neste momento, uma comissão presidida por Leite Campos está a elaborar a “Lei Geral Tributária”.]
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1. Legalidade – decorre, desde logo, do artº3º CPA e tal como outro princípio da AP aplica-se à AT em tudo o que a lei especial tributária não regule, pois a lei especial regula sempre sobre a lei geral.
2. Igualdade – artº13º CRP (lei geral) e artº55º LGT e artº1ª CPA. Existe a proibição da discriminação com base nos critérios referidos no artº13º CRP que não podem ser diferenciadores de qualquer relação jurídica. Impõe que se trate de forma diferente as
realidades que são diferentes. A igualdade tem duas dimensões: perante a lei e na aplicação da lei.
3. Proporcionalidade – artº55º LGT; artº46 CPPT; artº5º2 CPA; artº266º1 e 2 e artº18º2 CRP. Proibição do excesso, tem de haver proporcionalidade entre o que é imposto ao cidadão e o fim a atingir. Abrange certas situações e, importa decompô-lo em sub- principio para melhor entender o que está em causa:
a. Necessidade – se aquele comportamento/limitação que está a ser imposta é necessária ou não para atingir aquele fim.
b. Adequação – a imposição feita ao particular tem de ser adequada ao fim que se pretende atingir. Exemplo – a declaração que comprova que certa pessoa tem determinada percentagem de deficiência, não tem de dizer a que se deve tal deficiência.
c. Proporcionalidade em sentido restrito
4. Justiça- artº55º LGT, artº6º CPA; Artº2º e 266º CRP. O que está em causa é o respeito pela dignidade humana, respeitando os direito fundamentais de qualquer pessoa humana.
5. Imparcialidade – artº55º LGT e 266º CRP. A AT deve actuar com isenção, isto não é neutralidade que é uma posição de indiferença em relação ao resultado que vai ser exigido, pois a AT existe com a finalidade única de dobrar impostos de uma forma imparcial e isenta.
6. Celeridade – artº57º LGT; artº57ºe 58º CPA É aquele que na prática é mais desrespeitado. A existência de prazos é consequência deste princípio, os prazos são contínuos, contam-se de acordo com o artº259ºCC. Existem ainda a norma 72º CPA. Há que ter em atenção os feriados municipais, as greves, as pontes em termos de prazos. É um princípio que estabelece uma relação de conflito com o problema da legalidade em geral, em que sempre que houver uma legalidade, essa legalidade tem de ser reposta. Por outro lado, temos que ter em conta a certeza e a segurança jurídica. Para a conciliação destes dois conceitos, há prazos para a caducidade e para a impugnação. Excepcionalmente, não há prazo para a impugnação de um acto que desrespeite os princípios da CRP e, se assim acontecer o acto pode ser “atacado”. Para o princípio da celeridade, importa também respeitar o princípio da colaboração e da decisão.
7. Decisão – artº9º CPA e 56º LGT. Artº56 LGT à contrari – este só se impõe relativamente às matérias para as quais a AT é competente.Artº61º1LGT – se a AT for confrontada relativamente a uma matéria que não é competente, esta tem de remeter o assunto para os órgãos/entidades competentes.
8. Inquisitório – artº58º LGT e 56º CPA. Obrigação de a AP proceder a todas as diligências necessárias ao apuramento dos factos tal qual eles aconteceram. Este princípio é o corolário do interesse público, pois também é interesse público que a AT não esteja restringida à descoberta da verdade material. Também porque a AT está obrigada a fazer tudo para descobrir a verdade material, não se pode confundir com o princípio da colaboração.
9. O artº45ºCPPT consagra o princípio do contraditório (permitir que os factos sejam interpretados de forma diferente por autores diferentes) que, também não é o mesmo que princípio do inquisitório.
10. Colaboração – artº59ºLGT e 7º CPA. Impõe o dever recíproco, da AT e do cidadão, de comunicar informações que tornem possível a obtenção de uma correcta decisão.
11. Boa – fé – artº6º CPA e artº69º LGT. Tanto a actuação do cidadão como da AT se presumem de boa-fé, estas promoções são iuris tantum, ou seja, podem ser elidíveis. Artº75º1 – primado da declaração – o que vale é o que o contribuinte declarou, isto não acontece quando a presunção de boa-fé é posta em causa. 12. Participação – artº60ºLGT; artº8º CPA e artº267º5 CRP. Fazer participar o contribuinte da decisão através da audiência dos interessados. A AT deve ler e estudar com cuidado o que o contribuinte diz pois o decisor pode atender a alguma ou todas as coisas que o contribuinte disse no exercício do seu direito à audição. Se não fizer o acto/decisão, é ilegal.
Nota: artº59ºe) e 68º LGT
Informação prévia vinculativa é um instrumento com muito interesse prático mas com pouca utilidade. Consiste em o cidadão colocar à administração uma pergunta sobre um acto que vier a efectuar. A resposta da administração é vinculativa e redigida por escrito ao cidadão, isto é, a AT ao dizer que é de uma determinada forma tem de aceitar/respeitar se o articular agir daquele forma e, se esta estiver errada é a AT a responsável por esse modo de agir.
Aula n.º 05 – 01 de Abril de 2008 Sumários:
a. Capítulo IV - Interpretação e Integração das Leis Fiscais
i. 1. O problema
ii. 2. A interpretação da lei fiscal
b. Capítulo V - A integração da lei fiscal
i. 1. As lacunas na lei fiscal
ii. 2. A integração analógica e o tratamento da analogia em Direito Fiscal
iii. 3. As cláusulas anti-abuso.
Capítulo IV ‐ Interpretação e Integração das Leis Fiscais
Capítulo IV ‐ Interpretação e Integração das Leis Fiscais – 1. O problema.
Problemática da interpretação das normas fiscais:
No plano da interpretação das normas fiscais reflectem-se os problemas comuns da interpretação das normas jurídicas em geral. Em termos de relativamente a muitos deles não fazer sentido a hipótese sequer de especialidades quanto às normas tributárias. Estas poderão ser interpretadas pelo próprio legislador, através de normas interpretativas (interpretação autêntica, ou legislativa), quanto às quais importará ter presentes os preceitos do art. 13 do Código Civil. Poderão também ser interpretadas pelos tribunais (interpretação jurisprudencial) ou pelos jurisconsultos (interpretação doutrinária).
As controvérsias em torno da “jurisprudência dos conceitos”, oposta à “jurisprudência dos interesses”, como as teses favoráveis e adversas à interpretação histórico-evolutiva, não ganham no plano tributário colorido próprio. Apenas cumprirá observar quanto a elas o relevo especial que as preocupações de certeza e segurança revestem em matéria de tributação, embora reconhecendo que esse relevo possa não oferecer consistência bastante para se opor aos admissíveis excessos da interpretação histórico-evolutiva, fundada em concepções da vida e do Direito para as quais a preocupação de realizar a justiça tal como é entendida num momento histórico há-de sobrepor-se àquelas preocupações de segurança e de certeza. Também o intérprete das normas fiscais, como o de quaisquer outras normas jurídicas, terá de fixar o respectivo sentido, conjugando o “elemento gramatical” com o “elemento lógico, ou “teleológico”, incluindo os aspectos racional, sistemático e histórico, e acabando por concluir umas vezes pela coincidência entre a letra e o espírito da norma (interpretação declarativa), outras vezes pela preferência em relação a um sentido restritivo, outras ainda pelo predomínio de um sentido extensivo. As soluções são, por vezes, diametralmente opostas. Para uns, todas as normas fiscais hão-de ser interpretadas segundo os processos comuns de interpretação das normas jurídicas. Para outros, as normas fiscais, ou determinadas normas fiscais, à semelhança das normas penais e outras, oferecem particularidades em matéria de interpretação.
Não há regras especiais sobre esta interpretação, aplicam-se as regras gerais de interpretação –
artº11ºLGT.
Antigamente entendia-se que a lei deveria ser interpretada na versão mais favorável ao contribuinte. Numa fase posterior, entendeu-se que em caso de dúvida na interpretação, esta teria que ser em benefício do fisco - “in dubio pro fisco” Nos dias de hoje, o intérprete não deve interpretar nem em benefício do contribuinte nem do fisco. A interpretação não se deve fazer mais em favor de um ou de outro, é o que está na lei sem mais.
Em consequência da reserva de lei, estamos impedidos de falar em lacunas. Se o legislador não previu é porque não quis prever. Fora disto, as lacunas, serão preenchidas com base nas regras gerais.
Capítulo IV ‐ Interpretação e Integração das Leis Fiscais – 2. A interpretação da lei
a) “In dubio contra fiscum” e “odiosa restringenda”:
Vem já do Direito Romano a orientação doutrinária segundo a qual, na dúvida, a norma fiscal deveria interpretar-se contra o Fisco, em termos favoráveis ao contribuinte. Donde o enunciado
do princípio “in dubio contra fiscum”, cujo fundamento poderá encontrar-se no carácter “odioso” atribuído às normas fiscais. Na base daquele carácter “odioso”, admitido mais ou menos pacificamente até ao século XVII, também já se pretendeu que se aplicaria às normas fiscais o princípio “odiosa restringenda, devendo, pois, ser restritiva a sua interpretação.
Essa parece ter sido também doutrina assente entre os jurisconsultos portugueses dos séculos
XVII e XVIII", afirmando Agostinho Barbosa, seguindo a opinião comum dos doutores, que
“gabeloe jus est odiosum et recipit stríctam interpretationem". Não se confunde o princípio “in dubio contra fiscum”, o qual pressupõe dúvidas de interpretação, com o princípio da interpretação restritiva, de aplicação permanente às normas
fiscais, seja a sua interpretação duvidosa ou não, desde que se entenda que elas são “odiosas”. Mas ambos têm andado frequentemente confundidos, ou ligados, e têm sido também, de um
modo geral, rejeitados pela mais recente doutrina fiscalista e pelos modernos sistemas de Direito
positivo. Segundo o entendimento dominante, as normas tributárias não têm carácter “odioso”, nem sequer “excepcional”. E, realmente, parece difícil defender a excepcionalidade, ou o carácter odioso, de normas de execução permanente, cuja normalidade é afirmada pela própria circunstância de serem indispensáveis ao funcionamento regular dos serviços públicos. Tem-se observado pertinentemente que o princípio “in dubio contra fiscum” não constituirá propriamente uma regra de interpretação das normas, mas sim “uma regra de decisão sobre facto incerto na aplicação da lei", com alcance análogo ao do princípio “in dubio pro reo”, que respeita à apreciação das provas. Mas, por uma forma ou outra, continua tal regra a exercer influência na jurisprudência dos Tribunais superiores de bastantes países, entre os quais os Estados Unidos.
b) Interpretação literal:
Poderão aceitar-se, com maiores ou menores resistências, as críticas que invalidaram o princípio “in dubio contra fiscum”, assim como a aplicabilidade ao Direito Fiscal da regra “odiosa restringenda”. Mas já parece duvidoso que essas mesmas críticas permitam afastar liminarmente o princípio da interpretação literal, que tem sido defendido na base da legalidade do imposto e que, consequentemente, se aplicaria apenas às normas sobre matérias reservadas à lei.
Com efeito, tem-se entendido que tais normas só admitem uma interpretação literal, não
devendo aceitar-se quanto a elas a interpretação extensiva, por motivos de segurança jurídica, e pela dificuldade de fixar onde termina a interpretação extensiva, e onde começa a aplicação
analógica, que o princípio da legalidade veda quanto às matérias pelo mesmo princípio abrangidas. É certo que os motivos de segurança jurídica poderiam opor-se à interpretação extensiva de toda e qualquer norma de Direito, pelo que aqueles motivos não serão invocáveis especialmente em relação às normas fiscais, a não ser no pressuposto de que estas sejam promulgadas sem equilibrada ponderação dos interesses em causa. Aliás, foi esse pressuposto que inspirou, por vezes, as particularidades admitidas relativamente à interpretação das leis fiscais. Quanto à dificuldade de distinguir a interpretação extensiva da aplicação analógica, entende- se, geralmente, que se trata de uma dificuldade real, mas situada no plano de facto. No plano
conceptual, a destrinça não seria difícil de estabelecer. E, assim, se tem julgado inconsistente a defesa do princípio da interpretação literal da norma tributária tão-somente na base da legalidade fiscal. No plano do Direito a constituir, porém, haveria vantagens na adopção daquele princípio de interpretação literal, que, aliás, a orientação jurisprudencial tem muito frequentemente perfilhado, em França, na Itália, em Espanha e em Portugal
c) “In dubio pro Fisco”:
Os mesmos argumentos que foram usados na base do afastamento de princípios de interpretação favoráveis ao contribuinte serviram já de fundamento a uma regra segundo a qual, sendo duvidosa a interpretação de uma norma fiscal, as dúvidas quanto a ela suscitadas deveriam solucionar-se adoptando o entendimento mais favorável ao Fisco. Apesar de esta regra ser geralmente enunciada através da expressão “in dubio pro fisco”, não parece que ela provenha do Direito Romano. Dando-se como assente que o poder não se exerce arbitrariamente, nem violentamente, nem em benefício de um só indivíduo, ou de um só grupo social, que o imposto é consentido, ou até voluntariamente prestado, pelos contribuintes, através dos votos dos seus representantes parlamentares, não é difícil de concluir que as dúvidas de interpretação das normas fiscais se desenvolvem entre dois pólos de interesses - o geral e o particular. E, colocada assim a questão, não se duvidará também que deverá ser dada preeminência ao interesse geral, representado pelo Estado, pelas entidades públicas, pelo Fisco. E daí a regra “in dubio pro fisco”, defendida no século passado, na Itália.
d) Interpretação histórico-evolutiva e interpretação funcional:
A teoria da interpretação funcional, defendida na Itália por Griziotti e por alguns dos seus
discípulos da escola de Paiva, impondo ao intérprete que tenha em conta os aspectos político, económico, jurídico e técnico das normas fiscais, a fim de revelar a respectiva função, poderá ser julgada não inovadora, porquanto todos esses aspectos se haviam já de compreender na
interpretação dita “lógica". A não ser na medida em que, por força desses mesmos aspectos, .O intérprete da lei fiscal se substitua ao legislador, criando uma norma nova.
A teoria da interpretação funcional situar-se-ia, por essa forma, no campo das doutrinas
histórico-evolutivas. Estas doutrinas oferecem, por certo, muitas vantagens para a implantação
de regimes políticos nascentes. E, partindo do princípio de que tais regimes possam assegurar
melhores critérios de justiça, a interpretação histórico-evolutiva, em todas as suas modalidades, apresentar-se-á como mais justa. Mas o Direito visa sempre o melhor equilíbrio entre a justiça e a certeza. Ora do ponto de vista

References: Artigo 103
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