Source: https://www.lhp-rechtsanwaelte.de/steuergestaltung/unternehmen/gesellschafterfremdfinanzierung/
Timestamp: 2019-10-15 01:59:36+00:00

Document:
Gesellschafterfremdfinanzierung und Zinsschranke - LHP Rechtsanwälte
Start›Steuergestaltung›Unternehmensbesteuerung›Gesellschafterfremdfinanzierung
Betrieblich veranlasste Schuldzinsen sind grundsätzlich steuerlich abziehbar (§ 4 Abs. 4 EStG). Gesetzgeber und Finanzverwaltung bemühten sich deshalb seit Langem, diese steuerliche Absetzbarkeit von Finanzierungsaufwand einzudämmen. Denn die Fremdfinanzierung und insbesondere die Gesellschafterfremdfinanzierung haben sich als ein effektives und weit verbreitetes Instrument zur Senkung der inländischen Steuerbelastung etabliert.
Dies gilt nicht nur für die Steuerplanung von Unternehmen mit inländischen Gesellschaftern, sondern auch für ausländische Gesellschafter mit inländischen Beteiligungen. Steuerlich abzugsfähige Zinserträge, die auf der Ebene des Empfängers, d.h. im Regelfall des Darlehensgebers, niedriger besteuert werden als im Inland erzielte Unternehmensgewinne bieten erhebliche Gestaltungsvorteile gegenüber Gewinnentnahmen oder Dividendenerträgen, die regelmäßig aus versteuerten Einkommen zu leisten sind.
Mit der Zinsschranke gemäß §§ 4h EStG, 8a KStG wurde daher im Jahr 2007 ein grundlegend neues steuerliches Zinsabzugsverfahren eingeführt. Die bisherigen Regelungen zur Gesellschafterfremdfinanzierung wurden damals durch eine weitreichende allgemeine Abzugsbeschränkung betrieblich veranlasster Finanzierungsaufwendungen ersetzt. 10 Jahre nach ihrer Einführung muss die Zinsschrankenregelung sogar als „Exportschlager“ bezeichnet werden und hat mit Art. 4 der ATAD (Anti Tax Avoidance Directive - Richtlinie (EU) 2016/1164 v. 12.07.2016) auch bereits Eingang in europäisches Recht gefunden. Gleichzeitig liegt die deutsche Zinsschrankenregelung wegen verfassungsrechtlicher Bedenken des Bundesfinanzhofs bereits seit Februar 2016 dem Bundesverfassungsgericht zur Prüfung vor.
Unternehmensbesteuerung - Gesellschafterfremdfinanzierung und Zinsschranke
Wer ist von der Zinsschranke betroffen?
Anknüpfungsobjekt der Zinsschranke ist der steuerliche Betrieb. Die Zinsschranke ist damit auf sämtliche betrieblichen Einkünfte natürlicher und juristischer Personen anwendbar, soweit der Betrieb im Inland steuerpflichtig ist. Die Zinsschranke ist als reines Betriebsausgabenverbot ausgestaltet, berührt also nicht den Werbungskostenabzug. Eine rein vermögensverwaltend tätige Personengesellschaft kann ihre Zinsaufwendungen folglich uneingeschränkt als Werbungskosten abziehen, während eine gewerblich tätige oder gewerblich geprägte Personengesellschaft der Abzugsbeschränkung unterliegt.
Körperschaften und Mitunternehmerschaften besitzen regelmäßig nur einen Betrieb. Demgegenüber können Einzelunternehmer gleichzeitig mehrere Betriebe unterhalten, die dann auch für Zwecke der Zinsschranke getrennt zu behandeln sind.
Welche Zinsaufwendungen sind vom Abzugsverbot betroffen?
Nach der Gesetzesformulierung sind Zinsaufwendungen Vergütungen für Fremdkapital, die den Gewinn gemindert haben, unabhängig von der Person des Kreditgebers. Dies schließt jede Bankfinanzierung mit ein. Auch die Aufwendungen für Disagio, Provisionen, Gebühren und eine Vorfälligkeitsentschädigung im Rahmen einer üblichen Bankfinanzierung führen zu Zinsaufwand im Sinne der Zinsschranke. Es werden jedoch nur abzugsfähige Zinsen i.S. des Einkommensteuergesetzes für die Zinsschranke relevant, die den maßgeblichen Gewinn als Aufwand gemindert haben. Ein tatsächlicher Mittelabfluss ist hingegen nicht erforderlich.
Wie können nicht abziehbare Zinsen künftig berücksichtigt werden?
Die in einem Veranlagungszeitraum nicht sofort abziehbaren Zinsaufwendungen sind in die folgenden Wirtschaftsjahre vorzutragen (Zinsvortrag). Eine zeitliche Begrenzung des Zinsvortrages ist nicht vorgesehen. In den Folgejahren erhöht der Vortrag den Zinsaufwand, nicht jedoch den maßgeblichen Gewinn. Der um den Zinsvortrag erhöhte Zinsaufwand ist in den Folgejahren wiederum nur unter den pauschalisierten Grenzen der Zinsschranke abziehbar. Für bestimmte Fälle wird der Untergang des Zinsvortrags ausdrücklich angeordnet. So geht der Zinsvortrag beispielsweise bei Aufgabe oder Übertragung des Betriebs unter.
Wie funktioniert die Freigrenze nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG?
Die Zinsschranke kommt gem. § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG nicht zur Anwendung, wenn der Nettozinsaufwand, d.h. sämtliche Zinsaufwendungen abzüglich der im Wirtschaftsjahr erzielten Zinserträge, weniger als 3 Mio. € beträgt. Durch die Einführung dieser Freigrenze sollen kleine und mittlere Betriebe von den Wirkungen der Zinsschranke verschont werden.
Hinweis der Fachanwälte für Steuerrecht und Steuerberater von LHP
Zu beachten ist allerdings der Charakter einer Freigrenze: Denn ab einem nur geringfügig höheren Nettozinsaufwand greift die Ausnahmeregelung nicht mehr und die Zinsschranke gelangt voll zur Anwendung. Die Freigrenze wirkt daher wie ein Fallbeil, eine ausgleichende Gleitklausel hat der Gesetzgeber nicht vorgesehen. Schon das Überschreiten der Freigrenze um nur 1 € kann also dazu führen, dass ein erheblicher Teil des Zinsaufwands nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden darf.
Es wird in diesen Fällen allerdings in der Regel möglich sein, den maßgeblichen Zinsaufwand durch rechtzeitige bilanzielle und finanzierungstechnische Maßnahmen unter die kritische Grenze von 3 Mio. € zu reduzieren. Durch die Aufspaltung von Betrieben und die Bildung mehrerer neuer Einzelbetriebe im Sinne des § 4h EStG kann eine mehrfache Inanspruchnahme der Freigrenze erreicht werden.
Wie funktioniert die Konzernklausel nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG?
Die Zinsschranke soll in ihrer Wirkung nur Betriebe betreffen, die zu einem Konzern gehören. Dadurch wird die Zielsetzung der Zinsschranke als Regelung zur Missbrauchsbekämpfung deutlich. Die aus fiskalischer Sicht unerwünschten Gewinnverlagerungen bei Fremdfinanzierung treten nach Meinung des Gesetzgebers typischerweise bei konzernmäßiger Verbundenheit auf. Die Ausnahmeregelung des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG greift daher ein, wenn der Betrieb „nicht oder nur anteilmäßig“ zu einem Konzern gehört. Die Beweislast für die fehlende Konzernzugehörigkeit trägt der Steuerpflichtige.
Trotz fehlender Konzernzugehörigkeit greift die Zinsschranke bei Körperschaftsteuersubjekten nach § 8a Abs. 2 KStG dennoch in den Fällen einer steuerschädlichen Gesellschafterfremdfinanzierung (Rückausnahme). Eine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung liegt vor, wenn die Vergütungen für Fremdkapital an einen zu mehr als 25 % beteiligten Anteilseigner, eine diesem nahe stehende Person oder einen rückgriffsberechtigten Dritten mindestens 10 % des Nettozinsaufwands betragen.
Wie funktioniert der Eigenkapitalvergleich nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG?
Die dritte Ausnahme erfasst konzernangehörige Betriebe. Nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG greift die Zinsabzugsbeschränkung auch dann nicht, wenn die Eigenkapitalquote eines konzernzugehörigen inländischen Betriebs nicht oder nicht mehr als 2 Prozentpunkte (Toleranzgrenze) hinter derjenigen des Konzerns zurückbleibt. Im Rahmen des Eigenkapitalvergleichs sind die Eigenkapitalquoten von Betrieb und Konzern, zu welchem der Betrieb gehört, zu ermitteln und gegenüberzustellen. Maßgebend ist jeweils die Eigenkapitalquote des vorangegangenen Abschlussstichtags.
Zweck dieses Kapitalstrukturtests ist es, Betriebe in die Lage zu versetzen, den Nachweis zu führen, dass die Verschuldung der deutschen Konzerngesellschaft nicht von der Verschuldung des Gesamtkonzerns abweicht. Konzerngesellschaften mit einer für ihren Konzern typischen Finanzierungsstruktur sollen dadurch verschont werden. Insofern wird auch bei der Zinsschranke gewissermaßen ein entlastender „Fremdvergleich“ zugestanden.
Auch im Rahmen des Eigenkapitalvergleichs ist die Rückausnahme der schädlichen Gesellschafterfremdfinanzierung zu beachten. Bei Körperschaftsteuersubjekten ist der Eigenkapitalvergleich nach § 8a Abs. 3 KStG in den Fällen der schädlichen (konzernexternen) Gesellschafterfremdfinanzierung ausgeschlossen. Ein solcher Fall liegt vor, wenn die Vergütungen für Fremdkapital der betroffenen Körperschaft oder irgendeines anderen konzernangehörigen Rechtsträgers an einen zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar beteiligten Gesellschafter, eine nahestehende Person oder einen rückgriffsberechtigten Dritten mindestens 10 % des Nettozinsaufwandes des zahlenden Rechtsträgers betragen. Nach dieser Vorschrift könnte bereits eine schädliche Finanzierung durch einen ausländischen Minderheitsgesellschafter einer ausländischen konzernangehörigen Gesellschaft dazu führen, dass allen Konzerngesellschaften des Gesamtkonzerns der Eigenkapitalvergleich verwehrt bleibt.
Als Fachanwälte für Steuerrecht und Steuerberater verfügen wir über langjährige Erfahrungen in der steuerlichen Beratung von Unternehmen. Hierzu gehören auch optimale steuerliche Unternehmensfinanzierung, insbesondere bei der Beteiligung von Gesellschaftern als Eigen- oder Fremdkapitalgeber.
Die Gesellschafterfremdfinanzierung ist stets ein wichtiger Bestandteil unserer Beratungspraxis bei LHP im Bereich des Unternehmenssteuerrechts und der Steuergestaltungberatung. Hier analysieren wir für Sie die Möglichkeiten zur Steueroptimierung der Unternehmensfinanzierung beispielsweise durch Kapitalmaßnahmen oder Veränderungen der Unternehmensstruktur. Wir entwickeln Konzepte zur steuerneutralen Strukturveränderung und stellen entsprechende verbindliche Auskünfte beim Finanzamt.

References: Art. 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 4
 § 8
 § 4
 § 4
 § 8