Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-teac-00-3436-2003-01-06-2006-53091
Timestamp: 2018-08-21 01:56:29+00:00

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Resolución de TEAC, 00/3436/2003, 01-06-2006 | Iberley
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3436/2003 de 01 de Junio de 2006
En la Villa de Madrid, a 1 de junio de 2006 visto el recurso de alzada, que pende de resolución ante este Tribunal Económico Administrativo Central, en Sala, interpuesto por DON A y DOÑA B, con domicilio a efectos de notificaciones administrativas en ..., contra Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de fecha 28 de febrero de 2003, Expedientes acumulados núm. ... y ..., por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1988, siendo la cuantía más elevada de 375.169,89 € (62.423.017 pta).
PRIMERO: La Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Tributaria en ..., con fecha 2 de diciembre de 1999 formalizó Acta modelo A.02, firmada en disconformidad, con el número ..., en relación con los recurrentes, concepto y período citados. En ella se hacía constar, entre otros extremos: 1º) La fecha de inicio de las actuaciones fue el 7 de mayo de 1999 y, a efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones establecido por el art. 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, no se han producido dilaciones imputables a los obligados tributarios, ni períodos de interrupción injustificada. 2º) De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que los sujetos pasivos habían presentado declaración liquidación en régimen de tributación conjunta, con una base imponible gravada de 5.020.250 pta (30.172,31 €) y cuota diferencial de 5.795 pta (34,83 €). 3º) Procede modificar la base imponible por incremento de patrimonio no justificado de 63.788.609 pta (383.377,26 €), puesto de manifiesto en cesiones de nuda propiedad crediticia suscritas con X, S. A., según el siguiente detalle:
Fecha contrato Efectivo Fecha vencto. Nominal
13-09-1988 19.788.609 pta (118.931,94€) 07-12-1988 20.111.190 pta (120.870,69 €)
10-11-1988 31-12-1988 44.421.918 pta (266.981,1€)
Su financiación no se justifica con la renta y el patrimonio declarados. Período de generación: 5 años. Parte anualizada: 12.757.722 pta (76.675,45 €). Resto a tipo medio: 51.030.887 pta (306.701,81 €). 4º) Habiendo sido puesto de manifiesto el expediente con trámite de audiencia, los interesados presentaron escrito de alegaciones, aduciendo, en síntesis, la falta de titularidad de las cesiones de nuda propiedad crediticia, suscritas en X, S. A. por los recurrentes, y la prescripción del expediente. 5º) Se formula la siguiente propuesta de liquidación: cuota de 30.563.192 pta (183.688,48 €), e intereses de demora de 31.859.825 pta (191.481,4 €), que integran una deuda tributaria de 62.423.017 pta (375.169,89 €).
SEGUNDO: En el preceptivo Informe complementario, el inspector actuario expone que las actuaciones de comprobación e investigación se iniciaron mediante comunicación de fecha 25 de mayo de 1993, practicando la Inspección diversas actuaciones encaminadas a comprobar la titularidad de las cesiones de nuda propiedad crediticia emitidas por X, S. A. y, por consiguiente, el origen de los capitales invertidos según información procedente del Juzgado ... de ..., según la relación que se recoge en el Acta y que ha sido reflejada en el Antecedente anterior. En Diligencia de constancia de hechos extendida el día 6 de junio de 1994, se hace constar que: "Por Orden del Inspector Jefe de la AEAT de la Provincia de ..., y teniendo en cuenta que el resultado de las presentes actuaciones va a ser comunicado al Juzgado ..., a fin de que puedan determinarse exactamente las responsabilidades criminales a que hubiera lugar, y que en el curso de las Diligencias Previas generadas en dicho Juzgado podrían surgir hechos o circunstancias que influyan en el resultado de las actuaciones inspectoras, se hace necesario que éstas queden interrumpidas, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 31.3 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos". Por Auto del Juzgado ... de ..., de 18 de febrero de 1999, "se decreta el sobreseimiento libre de las presentes actuaciones por prescripción del delito, remitiéndose las actuaciones al Ministerio Fiscal para el "visto" y, una vez firme este Auto, procédase al archivo de la presente pieza núm. ...". Por escrito de 24 de marzo de 1999, el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria comunicó al Inspector Regional de ... la reanudación de actuaciones, para la regularización de la situación tributaria del interesado, la cual fue notificada a los contribuyentes el 7 de mayo de 1999. De la documentación que obra en el expediente y actuaciones practicadas la Inspección concluye: "1º) Que en el Auto del ... de ..., de fecha 18 de febrero de 1999, en el procedimiento Diligencias Previas ..., pieza ..., incoado a Don A, en el Hecho Primero, se le considera como imputado en la contratación de las cesiones de crédito, en el año 1988, acordándose el sobreseimiento libre por prescripción del delito. 2º) En el Auto del Juzgado ... de ..., de 1 de octubre de 1998, punto Cuarto de los HECHOS, se hace referencia a la intervención en X, S. A. por parte de la UCI el dato informático del mensaje ... de teleproceso ...: "En el que están registradas estas operaciones y los verdaderos titulares. De los ... datos identificados de titulares de ... recogidos y almacenados en dicho mensaje de teleproceso, reconocieron ser ellos ...". 3º) En el folio núm. 3 del expediente figura Don A como titular, según ... de ... suscritas en el año 1988, con una inversión de 63.788.609 pta (383.377,26 €), por lo que cabe entender, a tenor de los Autos anteriormente citados, que ha quedado como hecho probado la titularidad del mismo en las operaciones suscritas con X, S. A.". Por último, señala el actuario que no se ha justificado por parte del contribuyente el origen de los fondos citados, ni de la declaración presentada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se puede interpretar que procedan de ingresos declarados.
TERCERO: El interesado presentó escrito de alegaciones al Acta, con fecha 13 de diciembre de 1999, aduciendo la inexistencia de pruebas por parte de la Inspección y la prescripción del ejercicio de referencia. Por Resolución del Inspector Jefe, de 31 de enero de 2000, se practicó liquidación confirmatoria de la propuesta contenida en el acta, cuya notificación al interesado tuvo lugar el 7 de febrero siguiente, según Diligencia extendida al efecto, incorporada al expediente.
CUARTO: Al no estar conformes con la liquidación practicada, los obligados tributarios interpusieron, con fecha 15 de febrero de 2000, dos reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Regional de ..., que han sido registradas en el Registro de Entrada con los núm. ... y ...
QUINTO: Por otra parte, con fecha 2 de febrero de 2000, el actuario Jefe de Equipo (en ejercicio de la autorización previa para iniciar los procedimientos sancionadores procedentes, otorgada por el Inspector Jefe, durante la tramitación del procedimiento de comprobación en relación con los hechos puestos de manifiesto en el mismo) acordó la iniciación de expediente sancionador, de conformidad con los artículos 34.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, y 63 bis.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, en la redacción dada por la Disposición Final 1ª del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario. Entendiendo que concurrían las circunstancias previstas en el art. 34 de este último Real Decreto, y habiéndose comprobado que el interesado obtuvo un incremento de patrimonio no justificado, por importe de 63.788.609 pta (383.377,26 €), puesto de manifiesto en cesiones de nuda propiedad crediticia suscritas en X, S. A., cuya financiación no se justifica con la renta y el patrimonio declarados, formuló Propuesta de Resolución sobre imposición de sanción, por importe de 22.922.394 pta (137.766,36 €), graduada al 75% (que se desglosa en la mínima del 50%, e incrementada en el 25% por ocultación de datos). Dicha propuesta fue notificada al interesado el día 7 de febrero. En el trámite de audiencia conferido al interesado, con fecha 15 de febrero de 2000, presentó escrito de alegaciones, aduciendo la improcedencia de la incoación del expediente sancionador y de las sanciones propuestas, y solicitando su anulación. Finalmente, el Inspector Jefe dictó Resolución de 3 de mayo de 2000, confirmando la sanción propuesta. La notificación se practicó el siguiente día 18, según Diligencia extendida al efecto, unida al expediente.
SEXTO: Disconforme, igualmente, con la sanción impuesta, el obligado tributario promovió reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de ..., tramitada bajo el núm. de R.G. ...
SÉPTIMO: Acumuladas todas las reclamaciones en un mismo procedimiento, el Tribunal Regional, en sesión de 28 de febrero de 2003, adoptó el Acuerdo en primera instancia de desestimar las reclamaciones ... y ..., confirmando el acuerdo y la liquidación impugnada, y estimar la reclamación ..., anulando el acuerdo y la liquidación impugnada. El Tribunal consideró que no existe la prescripción alegada, ya que ha quedado justificada la interrupción de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses por las Diligencias Previas generadas ante el Juzgado ... de ..., y, en cuanto al fondo, que ha quedado probada la titularidad del recurrente respecto de las operaciones de cesión de crédito. En cambio, entiende que ha transcurrido el plazo de un mes para la iniciación del expediente sancionador, por lo que declara su caducidad y estima la pretensión deducida, según el criterio de este Tribunal Económico Administrativo Central sentado en Resoluciones de 21 de marzo y 28 de abril de 2002. Esta Resolución fue notificada a los reclamantes el siguiente día 14 de abril, según acuse de recibo por correo certificado.
OCTAVO: Contra dicha Acuerdo han promovido los interesados ante este Tribunal Central, con fecha 30 de abril de 2003, el presente recurso de alzada, mediante escrito en que alegan lo siguiente: 1º) Falta de pruebas, por parte de la Inspección, para imputar a los recurrentes determinadas cesiones de nuda propiedad crediticia de X, S. A., que no sólo ha certificado que no le pertenecen, sino que, incluso, ha identificado al titular de las mismas, sin que la Administración haya realizado investigación alguna en dicho sentido. 2º) Prescripción de la acción de la Administración para liquidar y, subsidiariamente, caducidad por incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, según el art. 29 de la Ley 1/1998. 3º) Nulidad del inicio de actuaciones de comprobación e investigación, por falta de causa que las habilite. 4º) Nulidad de las liquidaciones tributarias por no contener los elementos esenciales del hecho imponible y su atribución al sujeto pasivo. Ausencia de motivación determinante de la atribución del hecho imponible al sujeto pasivo. 5º) Nulidad de la liquidación impugnada por equivocada imputación a los recurrentes de la titularidad de las cesiones de nuda propiedad crediticia.
NOVENO: Del análisis de los antecedentes incorporados a las actuaciones no se desprende que se halle suspendida la ejecutividad de la liquidación impugnada.
PRIMERO: Concurren en éste expediente los requisitos de competencia de este Tribunal Central, por razón de la materia y de la cuantía del acto impugnado, para conocer del mismo, legitimación e interposición dentro de plazo hábil, que constituyen el presupuesto básico de su admisión a trámite. Las cuestiones que suscita el presente recurso de alzada consisten en determinar: 1º) Si procede o no apreciar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria controvertida. 2º) En el supuesto de que no fuera así, si se ha producido la caducidad del procedimiento. 3º) Motivación del Acta incoada de disconformidad. 4º) Conformidad a Derecho de la liquidación impugnada, en cuanto imputa a los interesados un incremento de patrimonio derivado de la suscripción de cesiones de nuda propiedad crediticia, sin que se haya justificado el origen de los fondos utilizados en la misma.
SEGUNDO: Por lo que se refiere a la primera cuestión planteada, sobre la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria correspondiente al período comprobado, es necesario señalar que el art. 64 de la Ley General Tributaria (versión originaria) disponía que: "Prescribirán a los cinco años los siguientes derechos y acciones: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación...". En relación con lo anterior, el art. 66 establece que: "Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del artículo 64 se interrumpen: a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible. b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase. c) Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda". Por otra parte, el art. 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, en su núm. 3, dispone: "Las actuaciones inspectoras podrán interrumpirse por acuerdo del órgano actuante adoptado bien por propia iniciativa o como consecuencia de orden superior escrita y motivada o moción razonada de los actuarios, atendiendo a las circunstancias que concurran. La interrupción de las actuaciones deberá hacerse constar y se comunicará al sujeto pasivo u obligado tributario para su conocimiento. Se considerarán interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando la suspensión de las mismas se prolongue por más de seis meses". Y añade el núm. 4: "La interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones".
En relación con el presente expediente, la Disposición Final 7ª de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes previene expresamente, en su apartado 2, que: "Lo dispuesto en el art. 24 de la presente Ley, la nueva redacción dada al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria... entrará en vigor el día 1 de enero de 1999". Asimismo, el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, dictado en desarrollo parcial de la Ley determina, igualmente, en la Disposición Final 4ª, apartado 3, que, en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dichos preceptos, «se aplicará a partir de 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente». Cabalmente, para una recta aplicación de estos preceptos, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 25 de septiembre de 2001, dictada en recurso de casación en interés de Ley, ha llevado a cabo una interpretación integradora de los mismos, efectuando una serie de precisiones que modulan la aplicación del nuevo plazo de prescripción, en el sentido de que no suponen una retroactividad radical. A tal efecto, el Fundamento de Derecho 5º puntualiza lo siguiente: "Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de cuatro años (aunque el 'dies a quo' del citado período sea anterior a la indicada fecha), y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la Ley General Tributaria. Y, 'a sensu contrario', si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes de 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de cinco años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998".
TERCERO: En el supuesto que nos ocupa, las actuaciones inspectoras se iniciaron el 25 de mayo de 1993, con la finalidad de comprobar la titularidad de las cesiones de nuda propiedad crediticia emitidas por X, S. A., así como la procedencia de los fondos utilizados en dicha inversión. Tras diversas actuaciones que se recogen en el expediente, como ya quedó consignado en el Antecedente 2º de la presente Resolución, mediante Diligencia extendida el 6 de junio de 1994, se hizo constar lo siguiente: "Por orden del Sr. Inspector Jefe de la AEAT de la provincia de ..., y teniendo en cuenta que el resultado de las presentes actuaciones va a ser comunicado al Juzgado ... a fin de que puedan determinarse exactamente las responsabilidades criminales a que hubiera lugar, y que en el curso de las Diligencias Previas generadas en dicho Juzgado podrían surgir hechos o circunstancias que influyan en el resultado de las actuaciones inspectoras, se hace necesario que éstas queden interrumpidas, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 31.3 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (R. D. 939/1986, de 25 de abril)". La interrupción de las actuaciones se prolongó durante más de cuatro años. En efecto, por Auto del ... de ..., de 18 de febrero de 1999, se decretó el sobreseimiento libre de las Diligencias Previas por prescripción del delito, y el archivo de las actuaciones (pieza núm. ...). Como consecuencia de dicho Auto, el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria comunicó, con fecha 24 de marzo de 1999, al Inspector Regional de ... la reanudación de actuaciones, para la regularización de la situación tributaria del interesado, la cual fue notificada a los contribuyentes el 7 de mayo de 1999, habiéndose continuado la tramitación de las mismas sin ninguna otra dilación hasta la notificación de la liquidación impugnada. En conclusión, la paralización de las actuaciones inspectoras desde 6 de junio de 1994 hasta 7 de mayo de 1999, en que se reanudó el tracto de las mismas, está justificada, sin que haya transcurrido el plazo de cinco años ininterrumpidos, por lo que procede desestimar la pretensión de los recurrentes sobre prescripción del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria del ejercicio de referencia.
CUARTO.- El segundo punto controvertido versa sobre la caducidad de las actuaciones inspectoras. Los recurrentes alegan que la Administración se ha excedido del plazo de duración de las actuaciones, previsto en el art. 29 de la Ley 1/1998, de 28 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, por lo que se ha producido la caducidad del procedimiento inspector. Sin embargo, dicha pretensión no puede ser estimada, toda vez que la Disposición Transitoria única de la citada Ley 1/1998 establece, en su apartado 1 que: "Los procedimientos tributarios ya iniciados antes de la entrada en vigor de la presente Ley se regirán por la normativa anterior hasta su conclusión" y, en consecuencia, al haber sido iniciado en 25 de mayo de 1993 el procedimiento que dio origen a la liquidación recurrida, resulta obvio que no le es de aplicación el plazo máximo establecido por el citado art. 29.
Por otra parte, la Disposición Adicional 5ª, apartado 1, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, establece que: "Los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley". En ejecución de dicha norma, el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, por el que se modifican determinados procedimientos tributarios, dispone en su art. 1: "Los procedimientos tributarios que se relacionan en el Anexo 3 del presente Real Decreto continuarán hasta su finalización de acuerdo con su naturaleza y características propias, sin perjuicio, en su caso, de la prescripción de la acción, de la imposibilidad material para continuarlos por causas sobrevenidas, del desistimiento, la renuncia o la caducidad de la instancia". Dicho Anexo 3, relativo a los procedimientos que no tienen plazo prefijado para su terminación, incluye en primer lugar: "1.- Procedimientos de comprobación e investigación tributaria, previstos en los artículos 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria", que dan lugar a las actuaciones inspectoras, cuya iniciación y desarrollo se regulan en los artículos 30 y 31 del Reglamento de Inspección, y culminan, en su caso, en el correspondiente acto de liquidación practicado por el Inspector Jefe del órgano o dependencia desde el que se realizaron las actuaciones (art. 60.1 del mismo Reglamento), conforme a la doctrina establecida por Sentencia del Tribunal Supremo, de 28 de febrero de 1996. En este sentido, este Tribunal Central ha señalado en numerosas Resoluciones (entre otras, las de 15 de enero de 1997 y 24 de febrero de 1999) que el plazo del citado art. 60.4 del Reglamento General de Inspección no tiene el carácter de determinante o condicionante del derecho, no es un plazo de caducidad, ni es consustancial con aquél, resolutorio ni preclusivo, ya que el retraso no impide la consiguiente actuación administrativa, y no ha perjudicado, en absoluto, al interesado, por lo que, de acuerdo con el art. 105.2 de la Ley General Tributaria, "la inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja", estableciendo el art. 106 del mismo texto legal que: "En todo momento podrá reclamarse en queja contra los defectos de tramitación y, en especial, los que supongan paralización del procedimiento, infracción de los plazos señalados u omisión de trámites que puedan subsanarse antes de la resolución definitiva del asunto". Asimismo, el art. 63.3 de la citada Ley 30/1992 dispone que: "La realización de actuaciones administrativas fuera del tiempo establecido para ellas sólo implicará la anulabilidad del acto, cuando así lo imponga la naturaleza del término o plazo", condición que no concurre en este expediente, por lo que debe rechazarse la alegación de caducidad del procedimiento inspector.
QUINTO: En lo concerniente a la tercera cuestión debatida, consistente en la pretendida nulidad de actuaciones por falta de motivación del Acta que ha dado origen al presente recurso, cabe señalar que en la misma se encuentran los hechos y elementos determinantes de las bases tributarias, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 145.1 de la Ley General Tributaria: "En las Actas de Inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignarán: a) El nombre y apellidos de la persona con la que se extienda y el carácter o representación con que comparece. b) Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor. c) La regularización que la Inspección estime procedente de las situaciones tributarias. d) La conformidad o disconformidad del sujeto pasivo, retenedor o responsable tributario". Este precepto se complementa con el art. 121.2 del mismo texto legal, a cuyo tenor: "El aumento de la base tributaria sobre la resultante de las declaraciones deberá notificarse al sujeto pasivo, con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que la motiven". Entre los hechos contenidos en el Acta e Informe ampliatorio, del que tuvo oportuno conocimiento el recurrente, se encuentran las inversiones realizadas por el mismo, según informaciones procedentes del Juzgado ... de ..., incorporadas a la documentación del expediente, detallándose en el citado Informe los cálculos efectuados para determinar el incremento de patrimonio imputado, así como los preceptos legales. Así, pues, quedando acreditado en el expediente que los obligados tributarios habían suscrito en X, S. A. cesiones de nuda propiedad crediticia por el importe consignado en el Antecedente de Hecho 1º, hay que concluir que el Acta se ajusta a lo establecido en los citados preceptos legales, así como en el art. 49.2.d) del Reglamento General de la Inspección, por lo no puede declararse la pretendida invalidez de la liquidación recurrida por insuficiencia de los elementos del Acta. Tampoco cabe apreciar indefensión de los interesados, ya que, desde el inicio de las actuaciones, en las diversas Diligencias incoadas han podido manifestar, como efectivamente han hecho, cuanto era conveniente a su derecho. Asimismo, una vez incoada el Acta y emitido el Informe complementario, presentaron escrito de alegaciones, el 13 de diciembre de 1999, oponiéndose a la propuesta de regularización contenida en el Acta, teniendo conocimiento de todos los documentos incorporados al expediente. Finalmente, interpusieron ante el Tribunal Regional las reclamaciones en cuya tramitación han formulado las alegaciones que estimado pertinentes. Por todo lo cual, este Tribunal Central entiende que no existe la falta de motivación determinante de la nulidad del Acta, invocada por los reclamantes.
SEXTO: Por lo que respecta a la conformidad a Derecho de la liquidación impugnada, en cuanto imputa a los interesados un incremento de patrimonio derivado de la titularidad de las referidas cesiones de crédito, el art. 20 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre (redactado por Ley 48/1985, de 27 diciembre), en su apartado 1, define el concepto de incrementos o disminuciones de patrimonio como las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, y el apartado 13 establece que "tendrán la consideración de incrementos no justificados de patrimonio las adquisiciones que se produzcan a título oneroso cuya financiación no se corresponda con la renta y patrimonio declarados por el sujeto pasivo, así como en el caso de elementos patrimoniales o rendimientos ocultados en la declaración del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio o en la de este Impuesto, respectivamente". En desarrollo de este precepto, el art. 90 del Reglamento del Impuesto de 3 de agosto de 1981 dispone: "Cuando se produzcan adquisiciones a título oneroso cuya financiación no se corresponda con la renta y el patrimonio declarados por el sujeto pasivo, y en el caso de elementos patrimoniales ocultados en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio o en la de este Impuesto sobre la Renta, se estimará como incremento patrimonial del sujeto pasivo el valor del bien o derecho adquirido u ocultado, sin perjuicio de lo establecido en los artículos 117 y 118 de este Reglamento" (sobre tratamiento de rentas irregulares). Se trata de una presunción legal, "iuris tantum", que, con arreglo a lo previsto en los artículos 118.1 de la Ley General Tributaria y 1251 del Código Civil, puede ser destruida por la prueba en contrario, y que, como tiene declarado el Tribunal Supremo en reiterada y copiosa jurisprudencia, la eficacia de este singular medio probatorio enumerado por el art. 1215 del citado Código civil (y regulado por los artículos 1249 a 1253) consiste, por lo que concierne al tema que aquí nos ocupa, en dispensar de prueba a la Administración tributaria e invertir la carga probatoria. No es que la Ley presuma la existencia de patrimonio y su no justificación fiscal, sino que en su art. 20.13 (como precisa la Sentencia del Alto Tribunal de 1 de diciembre de 1993), "opta por gravar todas las manifestaciones de renta que se han transformado en patrimonio del contribuyente y que no han tributado, si posteriormente ello se pone de manifiesto porque el contribuyente efectúa una adquisición onerosa desproporcionada con sus posibilidades adquisitivas según la renta o el patrimonio declarado (parte primera del precepto), o bien cuando aflora o se detecta la titularidad de algún elemento patrimonial ocultado anteriormente (parte segunda del precepto). Y esa tributación la impone la Ley, cuando se descubren los elementos patrimoniales adquiridos u ocultados, como pone de manifiesto el art. 26.7 de la Ley. Pero la Ley, frente a lo que la parte apelante sostiene, no presume que se hayan producido rendimientos o ingresos, sino que se limita a declarar gravable un incremento de patrimonio que se caracteriza por no estar justificado conforme a las declaraciones anteriores de Renta y Patrimonio del sujeto pasivo. La existencia de patrimonio y su no justificación fiscal no está presumida en la Ley, sino que se parte de la realidad de estos hechos para configurar el gravamen. En suma, el legislador ha decidido que estos incrementos forman parte de la configuración legal de renta a los efectos del Impuesto que la grava... A ello debe añadirse que... ha existido una actividad comprobadora de la Inspección de la que ésta aprecia la existencia de determinadas adquisiciones onerosas efectuadas por el recurrente, sin que se haya ofrecido justificación alguna, no obstante ser requerido, lo que evidencia una renta por la que no se había tributado, que ha determinado el levantamiento de las Actas, confirmadas por las resoluciones impugnadas".
SÉPTIMO: En relación con el supuesto que nos ocupa, tal como lo recoge el Acuerdo impugnado del Tribunal Regional, y así deja constancia de ello el Informe complementario del Acta, de la documentación que obra en el expediente y actuaciones inspectoras practicadas resulta lo siguiente: "1º) Que en el Auto del Juzgado ... de ..., de fecha 18 de febrero de 1999, en el procedimiento Diligencias Previas ..., pieza ..., incoado a Don A, en el Hecho Primero, se le considera como imputado en la contratación de las cesiones de crédito, en el año 1988, acordándose el sobreseimiento libre por prescripción del delito. 2º) En el Auto del Juzgado ... de ..., de 1 de octubre de 1998, punto Cuarto de los HECHOS, se hace referencia a la intervención en X, S. A. por parte de la UCI el dato informático del mensaje ... de teleproceso ...: "En el que están registradas estas operaciones y los verdaderos titulares. De los ... datos identificados de titulares de ... recogidos y almacenados en dicho mensaje de teleproceso, reconocieron ser ellos ...". 3º) En el folio núm. ... del expediente figura Don A como titular, según ... de ... suscritas en el año 1988, con una inversión de 63.788.609 pta (383.377,26 €), por lo que cabe entender, a tenor de los Autos anteriormente citados, que ha quedado como hecho probado la titularidad del mismo en las operaciones suscritas con X, S. A.".
Asimismo, según resulta de las actuaciones inspectoras, no se ha justificado por parte de los contribuyentes el origen de los fondos destinados a financiar dicha inversión, que no se corresponde con la renta y el patrimonio declarados por los obligados tributarios, por lo que se trata de una adquisición onerosa desproporcionada con sus posibilidades adquisitivas según la renta o el patrimonio declarado, siendo considerada por la Inspección como incremento de patrimonio no justificado.
OCTAVO: Debe tenerse presente que la prueba de los hechos recae sobre la Administración, en un primer momento, a la hora de determinar el aumento sobre la base declarada por el contribuyente, pero no es menos cierto que en el presente caso aquélla ha desarrollado, mediante sus órganos competentes en materia de comprobación, investigación y liquidación tributarias, una labor inquisitiva que se ha plasmado en unas diligencias, actas e informes que han dado como resultado el acto ahora impugnado, que goza de una presunción de legalidad (art. 8 de la Ley General Tributaria), cuyo efecto básico es el de suponer una inversión de la carga probatoria, que recae sobre el reclamante. A tenor del art. 114.1 de la Ley General Tributaria, "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo". Y continúa diciendo el art. 115 que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil", por lo que incumbe al interesado desvirtuar tal conclusión aportando justificación suficiente y las pruebas oportunas. A pesar de la reiterada insistencia con que por parte de la Inspección ha sido solicitada la justificación del origen de dichas cantidades, el obligado tributario no ha aportado prueba alguna, conducente a destruir la presunción fundada en el citado art. 20.13 de la Ley del Impuesto.
Los recurrentes se han limitado a negar que sean titulares de las referidas cesiones de crédito, afirmando, además, que de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección se comprobó que pertenecían, en todo caso, a otro contribuyente, afirmación que resulta por completo inexacta. En efecto, según Diligencia de constancia de hechos, de 13 de diciembre de 1993 (folios 74 a 76 del expediente), constituida la Inspección en la sede de ... de X, S. A. en ..., y encontrándose presente ..., éste afirmó que tales operaciones sobre las que se requiere información aparecen adquiridas por la mercantil Y, S. A., representada por D. C, y que constaba a X, S. A. la ratificación de los actos de tal mandatario en orden a la válida perfección de la operación de compra. En este momento la Inspección solicitó acceder a una copia de los contratos originales de las citadas cesiones de crédito, con el fin de verificar la información anterior y, en repuesta, ... dijo que tales contratos originales estaban a disposición del Juzgado ... de ... y no en la ciudad de ... La Inspección solicitó poder acceder a una posible copia que ... hubiera conservado en su poder, a lo que contestó ... que no disponía de tal copia en ..., aparte de que tenía sus dudas de poder mostrarla a la Inspección, dado que la entidad Y, S. A. no es objeto de las presentes actuaciones de comprobación. Por la Inspección de los Tributos se requiere poder acceder al resto de la información solicitada sobre dichas operaciones de cesión de crédito, a lo que se negó el letrado por entender que pertenecen a Y, S. A. y que, una vez emplazada esta sociedad, se procederá a prestar colaboración. "Pregunta de la Inspección de los Tributos: ¿Debe entender el actuario que la información requerida no va a ser puesta a su disposición en estos momentos? Respuesta del Sr. ... Las respuestas dadas son muy claras, en el sentido de que se ofrece su total colaboración, pero igualmente se quieren todas las garantías para Y, S. A. que no se encuentra presente en este acto".
Como consecuencia del infructuoso resultado obtenido, fue incoada Diligencia de 10 de enero de 1994, compareciendo como representante de la entidad X, S. A. el citado ... que, en relación con la solicitud formulada por el actuario de la entrega de los contratos originales o posibles fotocopias de los mismos, manifestó lo siguiente: "En la actualidad, habida cuenta de la existencia de procedimiento judicial en marcha ante el Juzgado ... de ..., con posible derivación de responsabilidades penales, habiéndose interesado por aquél la entrega de los contratos y demás documentos originales relativos a la mencionada operativa, cesiones de nuda propiedad crediticia, se hace imposible acceder a la petición formulada". En Diligencia de 28 de enero de 1994, se hace constar que, habiendo comparecido el recurrente, se le comunicó que, de acuerdo con la información procedente del Juzgado ... de ... de ..., figuraba como titular de cesiones de nuda propiedad crediticia, así como el contenido de la anterior Diligencia extendida.
Resulta, pues, que a pesar de la reiterada insistencia con que por parte de la Inspección ha sido solicitada la entrega de los contratos y demás documentos originales relativos a las mencionadas cesiones de nuda propiedad crediticia, los obligados tributarios no han aportado en ningún momento prueba alguna, conducente a destruir la presunción fundada en el citado art. 20.13 de la Ley del Impuesto. Los recurrentes se han limitado a negar su titularidad y a afirmar que de las actuaciones practicadas por la Inspección se había comprobado que dichas operaciones pertenecían, en todo caso, a otro contribuyente, afirmación totalmente infundada, pues cabalmente este extremo nunca fue objeto de la prueba más elemental, sino que reiteradamente fue obstaculizada. En conclusión, procede desestimar la pretensión deducida por los recurrentes y confirmar la imputación del incremento no justificado de patrimonio.
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en el recurso de alzada interpuesto por DON A y DOÑA B, contra Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de fecha 28 de febrero de 2003, Expedientes acumulados núm. ... y ..., por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1988, siendo la cuantía más elevada de 375.169,89 € (62.423.017 pta), ACUERDA: Desestimar el recurso de alzada interpuesto, confirmando el Acuerdo del Tribunal Regional impugnado así como las liquidaciones practicadas.
Sentencia Administrativo Nº 1100/2008, TSJ Asturias, Sala de lo Contencioso, Sec. 1, Rec 1274/2006, 26-09-2008
Orden: Administrativo Fecha: 26/09/2008 Tribunal: Tsj Asturias Ponente: Querol Carceller, Luis Num. Sentencia: 1100/2008 Num. Recurso: 1274/2006
Sentencia Administrativo Nº 843/2008, TSJ Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sec. 3, Rec 214/2003, 05-05-2008
Orden: Administrativo Fecha: 05/05/2008 Tribunal: Tsj Castilla Y Leon Ponente: Picon Palacio, Agustin Num. Sentencia: 843/2008 Num. Recurso: 214/2003
Resolución de TEAC, 00/2974/1997, 22-12-2000
Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central Fecha: 22/12/2000 Núm. Resolución: 00/2974/1997

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