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Timestamp: 2017-12-18 16:43:36+00:00

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Frotscher/Geurts, EStG § 35b Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer | Steuer Office Premium | Steuern | Haufe
Der durch das Gesetz vom 24.12.2008 eingeführte § 35b EStG regelt die Ermäßigung der ESt bei der "Belastung von Einkünften mit ErbSt". Mit dieser ungenauen gesetzlichen Bezeichnung – der ErbSt unterliegen keine Einkünfte – ist die Bereicherung des Erben durch Vermögensgegenstände gemeint, die beim Erblasser zwar bereits auf der "Einkunftsebene angesiedelt" waren, jedoch noch kein steuerpflichtiges Einkommen ausgelöst hatten. Hierunter fällt z. B. klassischerweise die Forderung des seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelnden Freiberuflers, die erst von seinem Erben realisiert wird. Beim Erblasser war sie zu Lebzeiten aufgrund des bei § 4 Abs. 3 EStG geltenden Zu- und Abflussprinzips einkommensteuerrechtlich noch nicht zu erfassen, beim Erben unterliegt sie als Vermögensgegenstand zunächst der ErbSt und bei Zufluss auch der ESt. Die sich derart und in ähnlich gelagerten Fällen ergebende Doppelbelastung will der Gesetzgeber mit § 35b EStG zumindest teilweise auffangen (Rz. 16ff.).
Mit § 35b EStG hat der Gesetzgeber die bis zum Vz 1998 geltende Regelung des § 35 EStG a. F. wieder eingeführt. Diese wurde aufgehoben, weil stille Reserven infolge der seinerzeitigen Bewertung zu Buchwerten i. d. R. nicht der ErbSt unterlagen. Der bewertungsrechtlich nunmehr maßgebende gemeine Wert wird jedoch vermehrt zu steuerlichen Mehrfachbelastungen führen, sodass sich der Gesetzgeber veranlasst gesehen hat, § 35 EStG a. F. in Form von § 35b EStG nahezu unverändert wieder aufleben zu lassen.
2 Zeitlicher, sachlicher und persönlicher Anwendungsbereich
§ 35b EStG ist erstmals für den Vz 2009 anzuwenden, wenn der Erbfall nach dem 31.12.2008 eingetreten ist. Hieraus folgt, dass allein die Anwendung des neuen ErbSt-Rechts auf zwischen dem 1.1.2007 und 31.12.2008 eingetretene Erbfälle aufgrund des sich aus Art. 3 ErbStRG ergebenden Wahlrechts die Anwendung des § 35b EStG ausschließt.
Sachlich beschränkt sich die Anwendung der Vorschrift auf Erbfälle; insbes. Schenkungen unter Lebenden sind von der Vergünstigung ausgeschlossen. Betroffen sind Einkünfte aus allen Einkunftsarten, die der ESt-Veranlagung unterliegen. Von der Abgeltungsteuer betroffene Einkünfte fallen somit nicht hierunter. Will der Stpfl. gleichwohl in den Genuss der Steuervergünstigung kommen, muss er die antragsweise Einbeziehung der Einkünfte in die Veranlagung in Erwägung ziehen. Im Übrigen bezieht sich § 35b EStG nur auf die ESt, eine sich aus der GewSt ergebende Mehrbelastung bleibt außer Betracht.
§ 35b EStG betrifft nur natürliche Personen, keine KSt-Subjekte. Zu § 35 EStG a. F. hat die Finanzverwaltung die Auffassung vertreten, dass der Schuldner der ErbSt und der Schuldner der ESt identisch sein müssten. Dies verlangte noch § 16 Abs. 5 EStG a. F. als Vorgängervorschrift zu § 35 EStG a. F. Dagegen kann ein derartiges Erfordernis weder dem Wortlaut von § 35 EStG a. F. noch dem von § 35b EStG entnommen werden. Maßgeblich ist allein, dass eine faktische Doppelbelastung vorliegt, für die das Auseinanderfallen der Steuerschuldnerschaft grundsätzlich unerheblich sein dürfte. Probleme können sich ggf. jedoch bei Ermittlung des Prozentsatzes gem. § 35b S. 2 EStG im Fall des Mehrfacherwerbs ergeben.
3 Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer
Mit § 35b EStG reagiert der Gesetzgeber auf die erbschaftsteuerrechtliche Nichtabziehbarkeit latenter ESt-Belastungen, die, wären sie noch beim Erblasser entstanden, den Nachlass gemindert hätten. Wenn die Ertragsbesteuerung erst beim Erben einsetzt, löst der einkunftsrelevante Vermögensgegenstand (z. B. eine Honorarforderung, Rz. 1) im Erbfall beim Erben in voller Höhe ErbSt aus und ist von ihm zusätzlich der ESt zu unterwerfen. Um diese Doppelbelastung zumindest teilweise auszugleichen, bestimmt § 35b S. 1 EStG, dass bei Ermittlung des Einkommens berücksichtigte Einkünfte, die im Vz oder in den vorangegangenen vier Vz als Erwerb von Todes wegen der ErbSt unterlegen haben, auf Antrag zu einer nach einem besonderen Prozentsatz ermittelten Ermäßigung der tariflichen ESt führen, die auf diese Einkünfte entfällt.
3.2 Einkünfte
Der ErbSt unterliegen keine Einkünfte, sondern Wirtschaftsgüter mit ihren gemeinen Werten zu einem bestimmten Stichtag. Gemeint sind von der ErbSt erfasste Wirtschaftsgüter, die beim Erblasser noch keine ESt ausgelöst haben, auf den Erben übergehen, dadurch ErbSt auslösen, und sich danach zusätzlich in "einkommensteuerpflichtige Einkünfte verwandeln". Im Sinne von § 35b EStG doppelt belastete Einkünfte sind daher keine laufenden Erträge, sondern Einkünfte, die entstehen, wenn der Nachlassgegenstand selbst weitergegeben wird und dadurch ErbSt ausgelöst hat. Maßgebend ist, dass – deutsche – ErbSt in einem ErbSt-Bescheid festgesetzt worden ist. Entsprechend muss die Änderung oder Aufhebung des ErbSt-Bescheids eine Änderung des ESt-Bescheids nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO auslösen, in dem eine Steuerermäßigung nach § 35b EStG berücksichtigt wurde.
Hinsichtlich der...
Schwarz/Pahlke, AO § 125 Nichtigkeit des Verwaltungsakts / 6 Folgen der Nichtigkeit, Abs. 5

References: § 35
 § 35
 § 4
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§ 35
 Art. 3
 § 35
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 § 16
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 § 35
 § 35
 § 35
 § 175
 § 35
 § 125