Source: https://www.finreditel.cz/33/pomucka-pro-vyplnovani-priznani-k-dani-z-prijmu-fyzickych-osob-za-zdanovaci-obdobi-kalendarni-rok-2018-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4Esl9rHcS-N1DzuyYJVeba4KCPYj7CkleJQ/?uri_view_type=5
Timestamp: 2019-09-18 01:20:57+00:00

Document:
Pomůcka pro vyplňování přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období (kalendářní rok) 2018 | Finanční ředitel
20.11.2018, Ing. Miloš Hovorka, Zdroj: Verlag Dashöfer
Tato praktická pomůcka pro vyplňování daňového přiznání za zdaňovací období (kalendářní rok) 2018 je členěna tak, jak předpokládáme, že bude členěn tiskopis přiznání k dani z příjmů fyzických osob č. 25 5405 MFin 5405 vzor č. 25, platný pro zdaňovací období (kalendářní rok) 2018 (dále jen „DP”).
Poplatníci daně z příjmů fyzických osob mající v roce 2018 pouze příjmy ze závislé činnosti ze zdrojů na území České republiky (včetně daňových nerezidentů České republiky) mohou pro své podání využít jednoduchý dvoustránkový formulář daňového přiznání, jehož vyplňování není předmětem tohoto textu a při jeho vyplňování stačí postupovat podle srozumitelných pokynů k němu.
Postupovat podle pokynů k vyplnění DP č. 25 5405/1 MFin 5405/1 – vzor č. 26 (dále jen „pokyny”).
1. Výpočet dílčího základu daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti (§ 6 ZDP)
Je-li činnost, ze které plyne příjem ze závislé činnosti, vykonávaná ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, je u daňového rezidenta základem daně jeho příjem ze závislé činnosti vykonávané v tomto státě, zvýšený o povinné pojistné podle § 6 odst. 12 ZDP; tento příjem lze podle § 6 odst. 13 ZDP snížit o daň zaplacenou z tohoto příjmu ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, a to pouze v rozsahu, ve kterém nebyla započtena na daňovou povinnost v tuzemsku podle § 38f ZDP v bezprostředně předchozím zdaňovacím období tj. v roce 2017. Přitom se musí jednat o nezapočtenou daň z příjmů, které se zahrnují do základu daně.
Poplatník zde uvede údaje o výši příjmů, které zjistí např. z dokladu 25 5460 MFin 5460 – vzor č. 26 „Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň z těchto příjmů a daňovém zvýhodnění podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon”) za období 2018” (dále jen „Potvrzení”) vystaveného jednotlivými zaměstnavateli na základě žádosti poplatníka podle § 38j odst. 3 ZDP (toto Potvrzení je povinnou přílohou DP). Příjmy se zde uvedou v souladu s § 5 odst. 4 ZDP (ve vzoru Potvrzení se jedná o součet řádků 2., 4., a 5.).
Pokud poplatník využije postup uvedený v § 36 odst. 7 ZDP, to znamená, že zahrne-li poplatník, který je daňovým rezidentem České republiky, do daňového přiznání veškeré příjmy z dohod o provedení práce a další příjmy, u nichž byla v souladu s § 6 odst. 4 a § 36 ZDP sražena daň, započte se daň sražená z těchto příjmů na jeho daň. Již sraženou daň tedy lze prostřednictvím daňového přiznání vrátit do hry, ale poplatník do něho musí zahrnout veškeré příjmy z dohod o provedení práce a další příjmy, u nichž byla sražena daň (od roku 2018 došlo k rozšíření okruhu těchto příjmů), a nikoliv jenom některé podle svého výběru. Údaje o výši příjmů zjistí např. z dokladu 25 5460/A MFin 5460/A – vzor č. 5 „Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti plynoucích na základě zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon”) a o sražené dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně z těchto příjmů za kalendářní měsíce 2018” (toto potvrzení je také povinnou přílohou DP).
Na tomto řádku se uvádí pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění, které je z příjmů uvedených na řádku 31 povinen platit podle zvláštních právních předpisů (zákon č. 589/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 592/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů) zaměstnavatel. V Potvrzení se jedná o řádek 6 a 7.
Podle § 38f odst. 4 ZDP platí, že příjmy ze závislé činnosti vykonávané ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, plynoucí poplatníkům, uvedeným v § 2 odst. 2 (daňovým rezidentům) od zaměstnavatele, který je daňovým rezidentem státu, kde je taková činnost vykonávána, nebo od zaměstnavatele, který je poplatníkem uvedeným v § 2 (poplatník daně z příjmů fyzických osob) nebo v § 17 (poplatník daně z příjmů právnických osob), a příjmy ze závislé činnosti pro takového zaměstnavatele jdou k tíži stálé provozovny umístěné ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, se v České republice vyjímají ze zdanění za předpokladu, že uvedené příjmy byly ve státě zdroje zdaněny. V případě, že je to pro poplatníka výhodnější, použije se i u těchto příjmů ustanovení § 38 odst. 1 ZDP. Jednoduše řečeno, je možno při splnění výše uvedených podmínek vyjmout ze zdanění v ČR příjem ze závislé činnosti ze státu, s nímž ČR uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění i v tom případě, že pro vyloučení dvojího zdanění tohoto příjmu smlouva neobsahuje metodu vynětí, ale metodu zápočtu daně zaplacené v zahraničí (např. smlouva s Rakouskem, Irskem nebo Slovenskem). Pokud je to pro poplatníka výhodnější (například z důvodu uplatnění daňového zvýhodnění na vyživované děti a nároku na daňový bonus), tak může postupovat podle smlouvy o zamezení dvojího zdanění a uplatnit metodu zápočtu daně podle této smlouvy, pokud takovou metodu tato smlouva obsahuje. V takovém případě bude muset vyplňovat i přílohu č. 3 k DP (viz text na konci této pomůcky). Pokud by poplatníkovi vyšlo, že nebude moci uplatnit k zápočtu celou částku daně zaplacené v zahraničí, tak si bude moci uplatnit daň neuznanou v roce 2018 k zápočtu v daňovém přiznání za rok 2019 a to na řádku 33 za podmínek § 6 odst. 13 ZDP.
Pokud bude podle výše uvedeného poplatník uplatňovat v daňovém přiznání metodu vynětí, tak přílohu č. 3 nevyplňuje a jednoduše řečeno příjmy vyňaté ze zdanění v daňovém přiznání jen evidenčně protečou a to na řádcích 31 (hrubý příjem), 32 (povinné pojistné ve výši 34 % obdobně jakoby tomu bylo u českého zaměstnavatele – viz § 6 odst. 12 ZDP) a 34 až 36. Na řádku 36a se potom provede vynětí – tj. uvede se rozdíl dílčího základu daně podle § 6 ZDP (řádek 36) a úhrnu vyňatých příjmů ze zdrojů v zahraničí, přičemž vyjímané příjmy se uvedenou v souladu s § 6 odst. 13 ZDP, to znamená včetně analogického pojistného ve výši 34 % obdobně jako u českého zaměstnavatele – superhrubá mzda. Metoda vynětí je výhodná hlavně v případech, kdy je daň odvedená v zahraničí nižší, než by byla daň odvedená v ČR, což může být často způsobeno zvýšením základu daně o povinné pojistné na tzv. superhrubou mzdu v ČR (výhodnost samozřejmě platí za předpokladu, že poplatník neuplatňuje daňové zvýhodnění na vyživované děti a související nárok na daňový bonus).
Je třeba si prostudovat § 8 ZDP a zjistit, co se za příjmy z kapitálového majetku rozumí a kdy nepodléhají zdanění zvláštní sazbou daně a je tak povinností poplatníka vypořádat jejich zdanění sám prostřednictvím podaného DP.
Pokud mezinárodní smlouva o zamezení dvojího zdanění u příjmů ze zdrojů v zahraničí metodu vynětí těchto příjmů ze zdanění v ČR neumožňuje a umožňuje metodu prostého zápočtu, tak se podle výše uvedeného nepostupuje a poplatník postupuje podle pokynů k DP a pokynů k příloze č. 3 k DP (viz níže), v níž vypočte částku daně zaplacené v zahraničí, kterou lze započítat na celkovou daň vztahující se k příjmům ze zdrojů na území České republiky i ze zdrojů v zahraničí a vypočte celkovou daň po tomto zápočtu, jejíž hodnotu přenese na řádek 58 DP.
Na tomto řádku uvede poplatník úhrn uplatňované daňové ztráty, ale maximálně však jen do výše částky uvedené na řádku 41a. Za zdaňovací období 2018 lze uplatnit daňovou ztrátu vzniklou a vyměřenou pouze za zdaňovací období 2013, 2014, 2015, 2016 a 2017. Poplatník uplatňující daňovou ztrátu za předchozí zdaňovací období podle § 34 odst. 1 ZDP uvede do samostatné přílohy údaje podle pokynů. Doporučený vzor přílohy pro poplatníky uplatňující daňovou ztrátu je uveden na internetových stránkách Finanční správy ČR:
Od základu daně lze za zde stanovených podmínek odečíst hodnotu poskytnutého bezúplatného plnění - v úhrnu však nejvýše 15 % ze základu daně na řádku 42.
Úhrnná hodnota bezúplatných plnění v roce 2018 musí přesáhnout 2 % ze základu daně na řádku 42 anebo činit alespoň 1 000 Kč (jedná se o posuzování těchto limitů v úhrnu za všechna poskytnutá bezúplatná plnění a nikoliv o jednotlivé posuzování za každé poskytnuté bezúplatné plnění).
Za bezúplatná plnění (např. dary), jejichž hodnotu lze odečíst od základu daně, se považují i nepeněžní bezúplatná plnění včetně služeb, která se ocení, pokud není známa jejich cena, cenami zjištěnými podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů (§ 3 odst. 3 ZDP a § 23 odst. 6 ZDP). Pokud již byla hodnota bezúplatně poskytnutého výkonu – služby zahrnuta do daňových výdajů, je nutno upravit daňové výdaje.
Poplatník uvede na tomto řádku uplatňovanou výši úroků (při splnění podmínek v § 15 odst. 3 a 4 ZDP) zaplacených v roce 2018 z poskytnutého úvěru ze stavebního spoření nebo z hypotečního úvěru uvedenou v potvrzení stavební spořitelny nebo banky [z § 21e odst. 1 ZDP vyplývá, že bankou se pro účely daní z příjmů rozumí banka, včetně zahraniční banky]. Toto potvrzení je povinnou přílohou DP. Úhrnná částka úroků, o které lze snížit základ daně podle těchto odstavců ze všech úvěrů u poplatníků v téže společně hospodařící domácnosti (její definice je v § 21e odst. 4 ZDP a pro účely daní z příjmů se jí rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby) nesmí překročit 300 000 Kč. Při placení úroků jen po část roku nesmí uplatňovaná částka překročit jednu dvanáctinu této maximální částky (25 000 Kč) za každý měsíc placení úroků.
Připomíná se například, že při koupi v roce 2018 jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, stačí, že poplatník vlastnil tuto jednotku k 31. 12. 2018 a nemusí ji tudíž pro účely odpočtu úroků v DP za rok 2018 vlastnit po celý rok 2018.
Pro většinu případů odpočtu úroků stanovenou podmínku užívání předmětu bytové potřeby pro „trvalého bydlení” nelze automaticky ztotožňovat s podmínkou „trvalého pobytu” v předmětu bytové potřeby. Při splnění ostatních stanovených podmínek lze uplatnit odpočet úroků i v případě, že poplatník po celý rok 2018 předmět bytové potřeby užíval k vlastnímu trvalému bydlení, přičemž adresa jeho trvalého pobytu je jiná (jako důkazní prostředek lze v takovém případě v souladu s daňovým řádem použít např. svědecké výpovědi sousedů).
Použila-li se v roce 2018 vymezená bytová potřeba [např. vlastní bytový dům, rodinný dům, nebo jednotka (byt), která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru] nebo její část k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP (např. k podnikání), anebo k nájmu podle § 9 ZDP, lze odečet úroků po dobu užívání bytové potřeby k uvedeným účelům uplatnit pouze v poměrné výši.
Poměrná část úroků v poměru podlahové plochy užívané pro bytové potřeby k celkové podlahové ploše (bytového domu, rodinného domu nebo jednotky) se uplatní jako odpočet od základu daně podle § 15 odst. 3 a 4 ZDP a poměrná část úroků v poměru podlahové plochy užívané pro podnikání nebo k pronájmu k celkové podlahové ploše se uplatní jako daňový výdaj, pokud poplatník v roce 2018 uplatňuje u příjmů z podnikání nebo nájmu výdaje ve skutečné výši a nikoliv výdaje procentem z příjmů.
1. Za jiné úvěry poskytnuté stavební spořitelnou podle § 15 odst. 3 ZDP v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření se považují např. tzv. překlenovací úvěry (meziúvěry). Za jiné úvěry podle § 15 odst. 3 ZDP poskytnuté v souvislosti s hypotečním úvěrem lze považovat takové úvěry, které jsou poskytnuty na bytové potřeby, a to bez ohledu, zda jsou poskytnuty před poskytnutím hypotečního úvěru (tzv. předhypoteční úvěr) nebo současně, příp. následně s hypotečním úvěrem (tzv. doplňkové úvěry k hypotečním úvěrům). Vždy však musí být z uzavřených smluv zřejmá souvislost s hypotečním úvěrem a s předmětnou bytovou potřebou.
Na tomto řádku poplatník uvede a od základu daně ve zdaňovacím období 2018 může odečíst příspěvek v celkovém úhrnu nejvýše 24 000 Kč zaplacený poplatníkem na jeho:
b) penzijní pojištění podle smlouvy o penzijním pojištění uzavřené mezi poplatníkem a institucí penzijního pojištění (ověřit si v § 6 odst. 16 ZDP, jde-li o ni) nebo na základě jinak sjednané účasti poplatníka na penzijním pojištění u instituce penzijního pojištění, za podmínky, že byla sjednána výplata plnění z penzijního pojištění až po 60 kalendářních měsících a současně nejdříve v roce dosažení věku 60 let; částka, kterou lze takto odečíst, se rovná úhrnu příspěvků zaplacených poplatníkem na jeho penzijní pojištění na zdaňovací období 2018, nebo
Poplatník má uzavřenou s penzijní společností smlouvu o penzijním připojištění se státním příspěvkem na své penzijní připojištění se státním příspěvkem a měsíční příspěvky v jednotlivých kalendářních měsících roku 2018 činily 1 500 Kč, to znamená, že v jednotlivých kalendářních měsících roku 2018 v části 500 Kč z 1 500 Kč přesáhly výši, od které náleží maximální státní příspěvek (maximální státní příspěvek je při částce 1 000 Kč za měsíc).
Poplatník si tak může od základu daně odečíst jím zaplacený příspěvek ve výši úhrnu částí měsíčních příspěvků, které v jednotlivých kalendářních měsících roku 2018 přesáhly výši 1 000 Kč, od které náleží maximální státní příspěvek, to znamená, že si může odečíst částku 6 000 Kč (12 x 500 Kč).
Kdyby si chtěl poplatník odečíst od základu daně více než 6 000 Kč, ale například 10 000 Kč, tak mu stačilo až v prosinci 2018 zaplatit místo 1 500 Kč celkem částku 5 500 Kč. Mohl by si odečíst 10 000 Kč podle výpočtu: (11 x 500 Kč + 4 500 Kč).
Kdyby poplatník z uvedeného příkladu každý měsíc hradil příspěvky pouze ve výši 300 Kč, tak by si od základu daně nemohl odečíst nic, protože v žádném kalendářním měsíci roku 2018 příspěvek nepřekročil 1 000 Kč, aby se částka jej překračující mohla odečíst.
Kdyby ale poplatník zaplatil například v prosinci 2018 částku 2 500 Kč, tak by si mohl od základu daně odečíst částku 1 500 Kč, překračující v prosinci částku 1 000 Kč, a to i když celkově nezaplatil více než 12 000 Kč za celý rok 2018 (zaplatil celkově jenom 5 800 Kč). Takový postup je oproti stavu do roku 2016 možný (do roku 2016 se jednoduše řečeno odečítaly jenom částky celkově za rok překračující částku 12 000 Kč).
Dále má poplatník uzavřenou smlouvu o penzijním pojištění splňující podmínky § 15 odst. 5 písm. b) ZDP a úhrn příspěvků zaplacených poplatníkem na jeho penzijní pojištění na zdaňovací období 2018 činil 12 000 Kč. I tuto částku si poplatník může odečíst od základu daně, protože úhrnný limit 24 000 Kč za všechny příspěvky podle § 15 odst. 5 ZDP nebyl překročen [částka odečitatelných příspěvků činila celkem 18 000 Kč tj. (6 000 Kč + 12 000 Kč].
Poplatník zde uvede (při splnění podmínek § 15 odst. 6 ZDP) uplatňovanou výši pojistného, které zaplatil na své soukromé životní pojištění [jeho definice je v § 6 odst. 9 písm. p) ZDP] uvedenou v potvrzení pojišťovny o zaplaceném pojistném na soukromé životní pojištění ve zdaňovacím období 2018 (potvrzení je přílohou DP). Maximální částka, kterou lze odečíst za zdaňovací období 2018 činí v úhrnu 24 000 Kč, a to i v případě, že poplatník má uzavřeno více smluv s více pojišťovnami.
Čtyřicetiletý poplatník uzavřel v roce 2018 jako pojistník (to je ten, kdo pojistné platí) a pojištěný v jedné osobě s pojišťovnou, která má oprávnění k provozování pojišťovací činnosti na území České republiky podle zákona o pojišťovnictví, smlouvu na soukromé životní pojištění, splňující podmínky pro odpočet od základu daně podle § 15 odst. 6 ZDP. Výplata pojistného plnění důchodu je ve smlouvě sjednána až na rok 2 038, kdy poplatník dosáhne věku 60 let. Ve zdaňovacím období 2018 poplatník zaplatil pojistné ve výši 36 000 Kč.
Od základu daně za rok 2018 si však bude moci odečíst pouze 24 000 Kč.
Poplatník zde uvede (při splnění podmínek § 15 odst. 7 ZDP), pokud je členem odborové organizace, uplatňovanou výši zaplacených členských příspěvků v roce 2018 odborové organizaci, která podle svých stanov obhajuje hospodářské a sociální zájmy zaměstnanců v rozsahu vymezeném zvláštním právním předpisem (§ 146 a násl. ZP). Takto lze odečíst částku do výše 1,5 % zdanitelných příjmů podle § 6 ZDP, s výjimkou příjmů podle § 6 zdaněných srážkou podle zvláštní sazby daně, maximálně však do výše 3 000 Kč za zdaňovací období 2018 (potvrzení odborové organizace sice není povinnou přílohou DP, ale je dobré ho jako přílohu DP spolu s DP podat).
Na tomto řádku poplatník uvede (při splnění podmínek § 15 odst. 8 ZDP) uplatňovanou výši úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání podle zákona č. 179/2006 Sb., ve znění pozdějších předpisů, maximálně však do výše 10 000 Kč za zdaňovací období 2018 (u poplatníka se zdravotním postižením maximálně 13 000 Kč a s těžším zdravotním postižením maximálně 15 000 Kč).
Poplatník s příjmy ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP zde uvede tyto částky pouze v případě, že je v roce 2018 neuplatnil jako daňový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. zo) ZDP, což uplatnit takto mohl. Poplatník vedoucí v roce 2018 daňovou evidenci nebo vedoucí účetnictví by měl preferovat uplatnění těchto úhrad jako daňového výdaje, protože takto dojde i ke snížení vyměřovacího základu pro odvody pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Variantu odpočtu těchto úhrad na tomto řádku od základu daně by měl preferovat poplatník uplatňující daňové výdaje procentem z příjmů.
Podmínky pro odpočet odečitatelných položek u daňových nerezidentů
Pozor na to, že podle § 15 odst. 9 ZDP platí, že u poplatníka uvedeného v § 2 odst. 3 ZDP (daňový nerezident) se základ daně podle odstavců 1 až 8 sníží za zdaňovací období, pouze pokud se jedná o poplatníka, který je daňovým rezidentem členského státu Evropské unie, nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor (Norsko, Island a Lichtenštejnsko) a pokud úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území České republiky podle § 22 činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně podle § 3 nebo 6, nebo jsou od daně osvobozeny podle § 4, 6 nebo 10, nebo příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Výši příjmů ze zdrojů v zahraničí prokazuje poplatník potvrzením zahraničního správce daně.
Poplatník zde uvede uplatňovanou výši výdajů (nákladů) vynaložených v roce 2018 na realizaci projektu výzkumu a vývoje zahrnovaných do odpočtu na podporu výzkumu a vývoje.
Podle § 34a ZDP se zvýhodňuje přírůstek nákladů na výzkum a vývoj. Proto náklady na výzkum a vývoj zahrnované do odpočtu vynaložené oproti roku 2017 ve stejné výši nebo menší budou podpořeny ve výši 100 % a přírůstek nákladů ve výši 110 %.
Poplatník ve zdaňovacím období 2017 vynaložil celkové výdaje (náklady) na realizaci všech projektů výzkumu a vývoje zahrnované do odpočtu ve výši 1 000 000 Kč.
Ve zdaňovacím období 2018 vynaložil celkové výdaje (náklady) na realizaci všech projektů výzkumu a vývoje zahrnované do odpočtu
a) ve výši 500 000 Kč, do odpočtu ve zdaňovacím období 2018 je možné zahrnout 500 000 Kč [t. j. 100 % těchto výdajů (nákladů)],
b) ve výši 1 500 000 Kč, do odpočtu ve zdaňovacím období 2018 je možné zahrnout 1 550 000 Kč (t. j. 100 % z 1 000 000 Kč + 110 % z 500 000 Kč).
Odpočet na podporu výzkumu a vývoje je předmětem zvýšených kontrol finanční správy a ne vždy to dopadne pro poplatníky dobře. Je proto třeba upozornit v této souvislosti na informaci GFŘ:
„ Informace k projektu výzkumu a vývoje jako nezbytné podmínce pro uplatnění odpočtu na podporu výzkumu a vývoje dle § 34 odst. 4 a 5 zákona o daních z příjmů ”,
publikovanou na internetových stránkách Finanční správy ČR, která upozorňuje na nutnost existence projektu výzkumu a vývoje ještě před zahájením řešení projektu výzkumu a vývoje a to s požadovanými náležitostmi podle § 34c ZDP.
Více k tomu a k tomuto odpočtu je možno se dočíst v Pomůcce pro vyplňování přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2018.
Tak jako v roce 2017 bude moci i pro rok 2018 poplatník, který má pochybnosti o tom, které výdaje vynakládané na realizaci projektů výzkumu a vývoje lze nebo nelze zahrnout do odpočtu od základu daně, požádat podle § 34e ZDP svého správce daně o rozhodnutí o závazném posouzení výdajů vynaložených na výzkum a vývoj zahrnovaných do odpočtu. (správní poplatek činí 10 000 Kč).
Pro zdaňovací období 2018 se tento řádek nevyplňuje.
Uvede se zde úhrn nezdanitelných částí základu daně a položek odčitatelných od základu daně, které poplatník uplatňuje v souladu s § 15 a § 34 ZDP (ř. 46 + ř. 47 + ř. 48 + ř. 49 + ř. 50 + ř. 51 + ř. 52 + ř. 52a + ř. 53).
Na tento řádek poplatník uvede 7 % z kladného rozdílu mezi součtem hodnot na ř. 43 a ř. 114 přílohy č. 1 k DP a 48násobkem průměrné mzdy. Pro výpočet použije hodnoty bez příjmů, u kterých uplatňuje metodu vynětí. (Pro rok 2018 je 48násobek průměrné mzdy 1 438 992 Kč.)
Poplatník s příjmy ze živnostenského podnikání má za rok 2018 dílčí základ daně z příjmů podle § 7 ZDP ve výši 1 500 000 Kč. Bude uplatňovat podle § 15 a § 34 ZDP odpočet od základu daně a to o částky zaplaceného pojistného na soukromé životní pojištění (24 000 Kč podle pravidel v § 15 odst. 6 ZDP) a zaplacených příspěvků na penzijní připojištění se státním příspěvkem (odpočet 24 000 Kč podle pravidel v § 15 odst. 5 ZDP) a odpočet daňové ztráty z roku 2017 (76 000 Kč).
Nejdříve se vypočte daň ve výši 15 % z částky 1 376 000 Kč (1 500 000 – 24 000 – 24 000 – 76 000), tj. 206 400 Kč.
Tato daň se zvýší o solidární zvýšení daně, tj. o 7 % z částky 61 008 Kč
[1 500 000 – 1 438 992 (48x průměrná mzda 29 979)],
tj. o 4 270,56 Kč.
Celková daň bude činit (po zaokrouhlení na celé koruny nahoru podle pokynů k daňovému přiznání) 210 671 Kč (206 400 + 4 270,56) a bude se standardním způsobem dále snižovat o slevy na dani (na poplatníka, na vyživované dítě apod.)
Při splnění podmínek uvedených v § 35 odst. 1 ZDP se poplatníkovi daň za zdaňovací období 2018 snižuje o částku 18 000 Kč za každého zaměstnance se zdravotním postižením a o částku 60 000 Kč za každého zaměstnance s těžším zdravotním postižením a poměrnou část z těchto částek, je-li výsledkem průměrného ročního přepočteného počtu těchto zaměstnanců podle § 35 odst. 2 ZDP desetinné číslo. Napomoci při výpočtu může příklad, který bude pro rok 2018 publikován na internetových stránkách Finanční správy ČR.
Více k této slevě je možno se dočíst v Pomůcce pro vyplňování přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2018.
Tato částka se nijak nekrátí a je jedno, že poplatník měl například zdanitelné příjmy jenom po část roku 2018 a nikoliv po celý rok.
Na tomto řádku se uvede částka slevy na dani na manžela ve výši 24 840 Kč na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, pokud nemá vlastní příjem přesahující za rok 2018 68 000 Kč [toto platí pro případ, že manželka (manžel) nebyla (nebyl) v roce 2018 držitelkou (držitelem) průkazu ZTP/P – takovým a i těm, kterým byl přiznán nárok na tento průkaz, a ještě nejsou jeho držitelem, se zvyšuje sleva na dvojnásobek – viz níže].
Jestliže manželka (manžel) žila s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti nikoliv po celý rok 2018, ale jen několik kalendářních měsíců v roce 2018, uvede poplatník při současném splnění podmínky uvedeného vlastního příjmu na tomto řádku slevu na dani ve výši 2 070 Kč za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku manželka (manžel) s ním ve společně hospodařící domácnosti žila.
Pro zdaňovací období 2018 platí nižší absolutní výše pro výdaje uplatněné procentem z příjmů a proto je § 35ca neumožňující za určitých okolností uplatnit slevy na manželku (manžela) od roku 2018 zrušen a neplatí.
Na tomto řádku se uvede částka slevy na dani ve výši 49 680 Kč na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, pokud nemá za rok 2018 výše uvedený vlastní příjem přesahující 68 000 Kč [toto platí pro případ, že manželce (manželovi) byl přiznán nárok na průkaz ZTP/P].
Jestliže manželka (manžel) žila s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti nikoliv po celý rok 2018, ale jen několik kalendářních měsíců v roce 2018, uvede poplatník při současném splnění podmínky uvedeného vlastního příjmu a přiznání nároku na průkaz ZTP/P na tomto řádku slevu na dani ve výši 4 140 Kč za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku manželka (manžel) s ním ve společně hospodařící domácnosti žila.
Zákonem č. 170/2017 Sb. od 1. ledna 2018 platí, že sleva na manžela (pojem nově zahrnuje jak manželku, tak manžela – a to v návaznosti na občanský zákoník) podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP se zvyšuje na dvojnásobek v případě, je-li manželovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P [dosud platilo, je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP/P].
I pro případ této slevy platí, že pro zdaňovací období 2018 platí nižší absolutní výše pro výdaje uplatněné procentem z příjmů, a proto je § 35ca neumožňující za určitých okolností uplatnit slevy na manželku (manžela) i pro případ této zvýšené slevy na manželku (manžela) od roku 2018 zrušen a neplatí.
Poplatník uvede na tomto řádku částku základní slevy na invaliditu ve výši 2 520 Kč, je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu prvního nebo druhého stupně z důchodového pojištění podle zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů, nebo zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu prvního nebo druhého stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu tohoto invalidního důchodu a starobního důchodu. Jestliže tyto podmínky byly v roce 2018 splněny pouze několik kalendářních měsíců, uplatní poplatník slevu na dani ve výši 210 Kč za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly splněny uvedené podmínky.
Poplatník uvede na tomto řádku částku rozšířené slevy na invaliditu ve výši 5 040 Kč, je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je invalidní ve třetím stupni, zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně a starobního důchodu nebo je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní ve třetím stupni, avšak jeho žádost o invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní ve třetím stupni. Jestliže tyto podmínky byly v roce 2018 splněny pouze v několika kalendářních měsících, uplatní poplatník slevu na dani ve výši 420 Kč za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly tyto podmínky splněny.
rozšířená sleva na invaliditu podle § 35ba odst. 1 písm. d) ZDP se uplatní, je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že… (dosud platilo, že se uplatní, pobírá-li poplatník invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění (43), u něhož jednou z podmínek přiznání je, že…).
Poplatník uvede na tomto řádku částku ve výši 16 140 Kč, je-li poplatníkovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P. Jestliže tato podmínka byla v roce 2018 splněna pouze v několika kalendářních měsících, uplatní poplatník slevu na dani ve výši 1 345 Kč za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byla splněna.
Zákonem č. 170/2017 Sb. od 1. ledna 2018 platí, že sleva na držitele průkazu ZTP/P podle § 35ba odst. 1 písm. e) ZDP se uplatní, je-li poplatníkovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P (dosud platilo, že se uplatní, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP/P).
Pokud se poplatník v roce 2018 po celý rok soustavně připravoval na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, a to až do dovršení věku 26 let nebo po dobu prezenční formy studia v doktorském studijním programu, který poskytuje vysokoškolské vzdělání až do dovršení věku 28 let, tak uvede na tomto řádku ve sloupci počet měsíců číslo 12 a ve vedlejším sloupci částku 4 020 Kč. Dobou soustavné přípravy na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem se rozumí doba uvedená v § 12 až 15 zákona č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, ve znění pozdějších předpisů. Jestliže tyto podmínky byly splněny pouze v několika kalendářních měsících roku 2018, uplatní poplatník slevu na dani na studenta ve výši 335 Kč za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly tyto podmínky splněny.
Výše slevy za umístění dítěte odpovídá výši výdajů prokazatelně poplatníkem vynaložených za umístění (stravné zde nepatří) vyživovaného dítěte v předškolním zařízení na rok 2018, pokud jím nebyly uplatněny jako daňový výdaj podle § 24 ZDP, a to za každé vyživované dítě maximálně do výše minimální mzdy účinné k 1. lednu 2018, tj. do výše 12 200 Kč.
Zákonem č. 170/2017 Sb. od 1. ledna 2018 platí, že výše slevy za umístění dítěte odpovídá podle § 35bb odst. 1 ZDP výši výdajů prokazatelně poplatníkem vynaložených za umístění vyživovaného dítěte v předškolním zařízení na dané zdaňovací období (dosud platilo, že odpovídá výši výdajů prokazatelně vynaložených poplatníkem za umístění vyživovaného dítěte poplatníka v daném zdaňovacím období v předškolním zařízení). Eventuálně zaplacená částka v roce 2018 na některý z měsíců roku 2019 se tedy uplatní až v roce 2019.
Pokud například poplatník poprvé zaevidoval tržbu, kterou má podle zákona o evidenci tržeb povinnost evidovat, v roce 2017 a přitom vykázal za tento rok daňovou ztrátu, tak nemůže tuto slevu uplatnit v roce 2018, za který by byla výše daně pro uplatnění této slevy dostatečná.
Podmínka pro uplatnění slev na dani pro daňové nerezidenty
Tabulka č. 2 Údaje o dětech žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti
Na tomto řádku poplatník uvede výši daňového zvýhodnění (podle § 35c ZDP) na vyživované dítě žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti na území členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor a to ve výši 15 204 Kč ročně na jedno dítě (zvýšení oproti 13 404 Kč v roce 2017), 19 404 Kč ročně na druhé dítě a 24 204 Kč ročně na třetí a každé další dítě.
Zákonem č. 200/2017 Sb. se od 1. ledna 2018 v § 35c odst. 1 ZDP částka „13 404 Kč” nahrazuje částkou „15 204 Kč”, čímž se po mnoha letech zvyšuje částka daňového zvýhodnění na první dítě (z 1 117 Kč na 1 267 Kč měsíčně, tj. o 150 Kč za každý kalendářní měsíc splňující podmínky daňového zvýhodnění).
Jedná-li se o dítě, kterému je přiznán nárok na průkaz ZTP/P, zvyšuje se na ně částka daňového zvýhodnění na dvojnásobek. Zákonem č. 170/2017 Sb. od 1. ledna 2018 platí podle § 35c odst. 7 ZDP, že se částka daňového zvýhodnění zvyšuje na dvojnásobek, jedná-li se o dítě, kterému je přiznán nárok na průkaz ZTP/P (dosud platilo, které je držitelem průkazu ZTP/P). Důvody této změny jsou stejné, jak je výše uvedeno u slevy na řádku 65b).
Pokud byly splněny podmínky jen několik kalendářních měsíců v roce 2018, lze uplatnit 1/12 výše uvedených částek za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly podmínky splněny (v případě narození dítěte nebo zahájení studia je však daňové zvýhodnění za příslušný kalendářní měsíc i v případě, když den narození nebo zahájení studia nebyl na jeho počátku).
Vyživuje-li dítě v jedné společně hospodařící domácnosti více poplatníků, může daňové zvýhodnění uplatnit ve zdaňovacím období 2018 nebo v tomtéž kalendářním měsíci zdaňovacího období 2018 jen jeden z nich.
Pro zdaňovací období 2018 platí nižší absolutní výše pro výdaje uplatněné procentem z příjmů a proto je § 35ca neumožňující za určitých okolností uplatnit daňové zvýhodnění od roku 2018 zrušen a neplatí.
Kdy může daňové zvýhodnění uplatnit daňový nerezident
identifikační údaje poplatníka a manželky/manžela žijící ve společně hospodařící domácnosti, které zahrnují jméno a příjmení, datum narození, stát bydliště pro daňové účely, adresu bydliště a u poplatníka navíc identifikačního číslo nebo rodné číslo nebo daňové identifikační číslo a typ dokladu prokazujícího totožnost, u poplatníka i manželky/manžela výši příjmu ve státě bydliště pro daňové účely podléhající zdanění v členění na příjmy ze zaměstnání, ze samostatné činnosti, z nájmu, z kapitálového majetku a ostatní, údaje o dětech žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, které obsahují jméno a příjmení, datum narození a počet měsíců. Jako vzor lze využít tiskopis Ministerstva financí platný pro zdaňovací období roku 2014.”
Na tomto řádku uvede poplatník rozdíl daňového zvýhodnění na vyživované dítě na řádku 72 a slevy na dani na vyživované dítě na řádku 73 (ř. 72 – ř. 73), jehož výsledkem je výše daňového bonusu. Poplatník může daňový bonus uplatnit, pokud jeho výše činí alespoň 100 Kč, maximálně však do výše 60 300 Kč ročně. Musí však být také splněny další podmínky stanovené v § 35c odst. 4 ZDP – například zdanitelný příjem podle § 6 nebo § 7 musí být za rok 2018 alespoň ve výši 73 200 Kč (6 x 12 200 Kč).
Pozor také na to, že se do limitu 73 200 Kč nezapočítávají příjmy, které jsou podle § 38f ZDP vyjmuty ze zdanění, ale také např. i příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně s výjimkou příjmů, u nichž se uplatní postup dle § 36 odst. 7 ZDP, tj. postup, kdy poplatník zahrne veškeré příjmy z dohod o provedení práce a další příjmy uvedené v § 6 odst. 4 ZDP zdaněné srážkovou daní do daňového přiznání, kde se započte daň sražená z těchto příjmů na jeho daň, ale také uplatní odpočitatelné položky a slevy na dani (při tomto postupu se příjmy z dohod o provedení práce a další příjmy uvedené v § 6 odst. 4 ZDP zdaněné srážkovou daní do limitu 73 200 Kč pro nárok na daňový bonus započítávají)!
Poplatník zde uvede úhrn měsíčních daňových bonusů, které mu jako zaměstnanci byly zaměstnavatelem vyplaceny za zdaňovací období 2018. Údaje zjistí z „Potvrzení” vystaveného za zdaňovací období 2018 jednotlivými zaměstnavateli.
Tento oddíl se vyplňuje pouze tehdy, je-li podáváno za rok 2018 dodatečné daňové přiznání podle § 141 DŘ (vyplňuje se podle pokynů uvedených k řádkům 78 až 83).
Na tento řádek poplatník uvede úhrn sražených záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti (po slevách na dani), které mu byly sraženy všemi zaměstnavateli. Údaje zjistí z „Potvrzení” vystaveného za zdaňovací období 2018 jednotlivými zaměstnavateli. Zálohy uvede poplatník v souladu s § 5 odst. 4 ZDP. V případě, že bylo poplatníkovi provedeno roční zúčtování, uvede částku sražených záloh sníženou o vrácený přeplatek z ročního zúčtování.
Poplatník zde uvede souhrn záloh, které zaplatil, v průběhu zdaňovacího období 2018 nebo části zdaňovacího období 2018, za něž je podáváno daňové přiznání, včetně přeplatku použitého jako záloha na daň podle § 154 DŘ a § 155 DŘ.
Pokud byla poplatníkovi na rok 2018 stanovena daň paušální částkou podle § 7a ZDP, tak ji uvede na tomto řádku a započte na výslednou daňovou povinnost, podává-li daňové přiznání podle povinnosti stanovené v § 7a odst. 5 ZDP.
Je-li poplatník nerezident, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo Evropského hospodářského prostoru, tak na tomto řádku uvede částku sražené daně, která mu byla sražena z příjmů vymezených v ustanovení § 36 odst. 8 ZDP, tj. z příjmů podle § 22 odst. 1 písm. b), c), d), f) a g) bod 1, 2, 4, 5, 6, 12 až 14, h) a i) ZDP, avšak pouze v tom případě, že zahrnul do DP veškeré příjmy, ze kterých byla daň sražena!
Poplatník provede výše uvedený výpočet a vypočtenou částku uvede na tento řádek. Kladná částka znamená, že zbývá na dani doplatit vypočtenou částku. Záporná částka znamená, že bylo za zdaňovací období 2018 zaplaceno více. O přeplatek na dani je možné požádat příslušného správce daně formou žádosti, která je součástí DP.
Podle nového ustanovení § 38zf ZDP platí, že pokud poplatník podá daňové přiznání současně s žádostí o vrácení vratitelného přeplatku před uplynutím lhůty stanovené pro podání daňového přiznání, hledí se na žádost jako na podanou v poslední den lhůty pro podání daňového přiznání.
Z důvodové zprávy vlády k této změně vyplývá, že
„V souvislosti s procesní úpravou podání žádosti o vratitelný přeplatek podle § 155 odst. 2 a násl. DŘ dochází k přijetí zvláštní úpravy pro poplatníky daní z příjmů.
V současné době vyhoví správce daně žádosti poplatníka o vratitelný přeplatek podle § 155 odst. 3 DŘ pouze v případě, že tento vratitelný přeplatek dosáhne v době podání žádosti nebo do 60 dnů ode dne jejího podání nejméně částky 100 Kč. Tato úprava je však v kontextu daní z příjmů disproporční se skutečností, že formulář daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob uvedenou žádost obsahuje jako svou neoddělitelnou součást. Daňové přiznání k dani z příjmů je však poplatník oprávněn podat dlouho před skutečným vznikem vratitelného přeplatku, např. v měsíci lednu, tj. bezprostředně po uplynutí zdaňovacího období.
V případě, že poplatník daně z příjmů fyzických osob za současné úpravy podá žádost spolu s daňovým přiznáním již v lednu, uplyne lhůta 60 dnů, stanovená v § 155 odst. 3 DŘ, v průběhu března. Vratitelný přeplatek však vznikne až dnem splatnosti daně, tedy 1. dubna. Žádosti poplatníka o vrácení tohoto přeplatku podané spolu s přiznáním tedy není možné vyhovět a poplatník musí podat novou žádost tak, aby splnil časové požadavky § 155 odst. 3 DŘ.
Důsledkem uvedených skutečností je, že poplatníci, kteří podávají daňové přiznání nejen řádně a včas, ale navíc s tímto značným předstihem prospěšným pro efektivní správu daní, jsou „sankcionováni” nutností opakovaného podání žádosti, neboť ke vzniku vratitelného přeplatku dojde až po uplynutí 60denní lhůty.
K zamezení uvedeným důsledkům se stanoví právní fikce, podle které, podá-li poplatník daňové přiznání současně s žádostí o vrácení vratitelného přeplatku před uplynutím lhůty stanovené pro podání daňového přiznání, hledí se na žádost o přeplatek jako na podanou v „poslední den lhůty pro podání daňového přiznání”, neboť tento den je dnem splatnosti daně, tedy i okamžikem pro potenciální možnost vzniku vratitelného přeplatku. Současně platí, že tento „poslední den lhůty” je i rozhodný pro počátek běhu 60denní lhůty, po kterou je správce daně povinen vznik vratitelného přeplatku sledovat a za podmínek daňového řádu vrátit.
Uvedeno na příkladu, poplatník daně z příjmů fyzických osob podá daňové přiznání za zdaňovací období roku 2017 společně s žádostí o vrácení vratitelného přeplatku za toto zdaňovací období ve výši 1 500 Kč již 10. ledna 2018. Daň za zdaňovací období roku 2017 mu bude vyměřena 1. dubna 2018, a pokud mu vznikne k tomu datu vratitelný přeplatek, je poplatníkem podaná žádost o vrácení považována za platně podanou a poplatníkovi bude přeplatek vrácen.
Na platnost žádosti nemá vliv případné podání opravného daňového přiznání. V § 138 odst. 2 DŘ se sice stanoví, že v případě podání opravného daňového přiznání se dále v řízení nepřihlíží k předchozímu daňovému přiznání, toto se však nevztahuje na žádost o vrácení vratitelného přeplatku, která je k původnímu daňovému přiznání připojena. Žádost je samostatným podáním, které bylo učiněno za splnění zákonem požadovaných podmínek. Platnost si zachovává i nadále a výše vratitelného přeplatku bude určena na základě opravného daňového přiznání.
Navrhované pravidlo se uplatní jak ve vztahu k poplatníkům daně z příjmu fyzických osob, tak ve vztahu k poplatníkům daně z příjmu právnických osob, neboť není důvod pro odlišné zacházení. Pro jeho aplikaci též není rozhodné, zda je žádost o vratitelný přeplatek podána jako součást formuláře daňového přiznání, nebo je podána samostatně vedle daňového přiznání. Podmínka současného podání žádosti a daňového přiznání je splněna také tehdy, pokud poplatník podává oba dokumenty datovou zprávou a musí tedy z technických důvodů učinit dvě samostatná podání.”
Příloha č. 1 – Výpočet dílčího základu daně ze samostatné činnosti – § 7 ZDP (č. 25 5405/P1 MFin 5405/P1 – vzor č. 14)
Za příjmy podle tohoto ustanovení se považují příjmy ze samostatné činnosti vykonávané na základě povolení, registrace nebo jiného souhlasu příslušného orgánu, pokud je ho k výkonu takové samostatné činnosti třeba, a to i tehdy, jestliže toto povolení, registrace nebo souhlas byly vydány v průběhu zdaňovacího období, dále příjmy z nájmu majetku vloženého do obchodního majetku poplatníka a příjmy plynoucí z veškerého nakládání s majetkem vloženým do obchodního majetku poplatníka, včetně příjmů z prodeje cenných papírů. Za příjmy podle § 7 ZDP se považují i příjmy…

References: § 6
 § 6
 § 38
 zákona č. 586
 § 38
 § 5
 § 36
 § 6
 § 36
 zákona č. 586
 § 38
 § 2
 § 2
 § 17
 § 38
 § 6
 § 6
 § 6
 § 6
 § 8
 § 34
 zákona č. 151
 § 23
 § 15
 § 21
 § 21
 § 7
 § 9
 § 15
 § 15
 § 15
 § 6
 § 15
 § 15
 § 15
 § 6
 § 15
 § 15
 § 6
 § 6
 § 15
 zákona č. 179
 § 7
 § 24
 § 15
 § 2
 § 22
 § 3
 § 4
 § 34
 § 34
 § 34
 § 34
 § 15
 § 34
 § 7
 § 15
 § 34
 § 15
 § 15
 § 35
 § 35
 § 35
 § 35
 § 35
 zákona č. 155
 zákona č. 155
 § 35
 § 35
 § 12
 zákona č. 117
 § 24
 § 35
 § 35
 § 35
 § 35
 § 35
 § 35
 § 6
 § 7
 § 38
 § 36
 § 6
 § 6
 § 141
 § 5
 § 154
 § 155
 § 7
 § 7
 § 36
 § 22
 § 38
 § 155
 § 155
 § 155
 § 155
 § 138
 § 7
 § 7