Source: http://kraken.slv.cz/4Afs168/2015
Timestamp: 2018-07-21 21:39:16+00:00

Document:
4Afs168/2015
4 Afs 168/2015-26
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù JUDr. Petra Hlu¹tíka a JUDr. Jiøího Pally v právní vìci ¾alobkynì: Reasint reality s.r.o., IÈ: 278 21 463, se sídlem Sladské 399, Ro¾nov pod Radho¹tìm, zast. Ing. Jozefínou Rusiòákovou, daòovou poradkyní, se sídlem Buèiska 621, Ro¾nov pod Radho¹tìm, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 23. 6. 2015, è. j. 22 Af 53/2013-47,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 23. 6. 2015, è. j. 22 Af 53/2013-47, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. Vymezení vìci [1] Finanèní øeditelství v Brnì rozhodnutím ze dne 27. 9. 2012 zamítlo odvolání ¾alobce proti dodateèným platebním výmìrùm Finanèního úøadu v Ro¾novì pod Radho¹tìm (dále jen správce danì ) ze dne 24. 2. 2012, è. j. 14569/12/404921804717, 14585/12/404921804717, 14597/12/ 404921804717, 14600/12/404921804717, 14605/12/404921804717, kterými byla ¾alobci domìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 2. ètvrtletí 2008, 1. a¾ 4. ètvrtletí 2009, v celkové vý¹i 64.847 Kè a stanovena povinnost uhradit penále v celkové vý¹i 12.967 Kè. ®alobce v odvolání namítal, ¾e pøedmìtem sporu není dùvod, proè do¹lo k vydání dodateèných platebních výmìrù, ale zpùsob, jakým k vydání do¹lo. Namítl, ¾e vydání platebních výmìrù bránila pøeká¾ka vìci rozsouzené. ®alovaný navíc èásteènì odsouhlasil postup ¾alobce, kdy¾ tento byl ze strany správce danì ji¾ dvakrát provìøován a bylo o nìm rozhodnuto s pøedpokladem, ¾e ji¾ pøi prvním provìøování této okolnosti bylo postupováno s patøièným úsilím, odborností a profesionalitou. Správce danì mìl ji¾ pøi vytýkacím øízení za 3. ètvrtletí 2008 sdìlit ¾alobci, ¾e jeho postup je nesprávný. ®alobci nebylo vytknuto, ¾e by poskytl nesprávné údaje.
[2] Proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou, v rámci které argumentovala, ¾e pøedmìtem sporu není posouzení oprávnìnosti uplatnìní odpoètù z pøijatých zdanitelných plnìní pou¾itých k opravám nakoupených star¹ích nemovitostí urèených k prodeji, ale postup správce danì pøi vytýkacím øízení, místním ¹etøení a daòové kontrole. Pøedmìtný zpùsob postupu, na základì kterého ¾alobkynì uplatòovala odpoèty DPH u oprav nemovitostí, byl ze strany správce danì ji¾ dvakrát provìøován s tím, ¾e je takový postup správný, a platební výmìr, který správce danì za 3. ètvrtletí 2008 vydal, byl toto¾ný s daòovým pøiznáním ¾alobkyní. Kromì toho se ¾alobkyni dostalo ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení za 3. ètvrtletí 2008 sdìlení, ¾e právní úvaha správce danì byla ztoto¾nìna s vyjádøením zástupce ¾alobkynì, a tudí¾ má ¾alobkynì nárok na odpoèet DPH v plné vý¹i. Z tohoto vyjádøení mohla ¾alobkynì usoudit, ¾e jí zvolený postup uplatnìní odpoètù je správný a pokraèovala v nìm. Následnì pøi daòové kontrole bylo ¾alobkyni sdìleno, ¾e ani v roce 2008 a ani v letech následujících nebyly vstupy s nárokem na odpoèet DPH, proto¾e se plnì vázaly na výstupy osvobozené bez nároku na odpoèet DPH, a poté vydal dodateèné platební výmìry vèetnì zdaòovacího období 3. ètvrtletí roku 2008. V pøípadì zdaòovacího období 3. ètvrtletí roku 2008 ¾alovaný rozhodl ve prospìch ¾alobkynì, s odùvodnìním, ¾e správce danì nezohlednil pøeká¾ku rei iudicatae. V ostatních pøípadech v¹ak platební výmìry ponechal v platnosti, aèkoli se dle ¾alobkynì jedná o skutkovì a právnì toto¾né pøípady, proto i pro tyto pøípady platí pøeká¾ka vìci u¾ jednou posouzené a jejich vydání je tak nezákonné. K tomu ¾alobkynì odkázala na rozhodnutí Nejvy¹¹ího soudu ÈR ze dne 16. 9. 2010, sp. zn. 30 Cdo 3823/2009, ze dne 30. 5. 2006, sp. zn. 25 Cdo 1166/2006, ze dne 25. 10. 2006, sp. zn. 28 Cdo 1633/2006, a ze dne 26. 2. 2008, sp. zn. 25 Cdo 15/2008, která se zabývají toto¾ností pøedmìtu øízení.
[3] Krajský soud v Ostravì zru¹il napadené rozhodnutí se závìrem, ¾e v daném pøípadì se mìla uplatnit zásada legitimního oèekávání jako korektiv zásady legality a správce danì, resp. ¾alovaný, mìl domìøit toliko daò z pøidané hodnoty, ale ji¾ nemìl ¾alobkyni ulo¾it povinnost uhradit penále, nebo» vznik povinnosti hradit penále je výsledkem pøedchozí chyby postupu správního orgánu. Oproti tomu neshledal jako dùvodnou námitku pøeká¾ky vìci rozhodnuté. S ohledem na formulaci výroku napadeného rozhodnutí zru¹il krajský soud celé rozhodnutí pro nezákonnost.
[4] ®alovaný (dále jen stì¾ovatel ) napadl rozsudek krajského soudu kasaèní stí¾ností, nebo» pova¾uje rozsudek za nezákonný. Dle názoru krajského soudu mìl ¾alovaný toliko domìøit DPH, nemìl v¹ak povinnost ulo¾it penále. Penále je v¹ak obligatorní sankcí vznikající pøímo ze zákona; jde o následek nesplnìní povinnosti tvrzení, který stíhá daòový subjekt a má povahu platebního deliktu. Správci danì není dán prostor pro diskreci; tato sankce se uplatní bez ohledu na stav osobního daòového úètu subjektu.
[5] Kasaèní stí¾nost byla podána vèas, osobou oprávnìnou a je pøípustná; za stì¾ovatele jedná zamìstnanec, který má vysoko¹kolské právnické vzdìlání, které je podle zvlá¹tních zákonù vy¾adováno pro výkon advokacie. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek v rozsahu dùvodù uplatnìných v kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), pøièem¾ dùvody uplatnìné stì¾ovatelem soud podøadil pod § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.
[7] Z hlediska stí¾ních námitek pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné se nejprve zabývat otázkami posouzení správní praxe stì¾ovatele a správního orgánu prvního stupnì a v té souvislosti existence legitimního oèekávání ¾alobkynì, nebo» jsou zcela podstatné pro závìry krajského soudu vedoucí ke zru¹ení rozhodnutí stì¾ovatele. Judikatura Nejvy¹¹ího pokraèování správního soudu i Ústavního soudu ji¾ konstantnì pøiznává praxi správních orgánù urèitou normativní sílu (srov. napø. Nález ze dne 23. 1. 2008, sp. zn. I. ÚS 520/06, N 18/48 SbNU 195, kauza francouzských zamìstnancù a jejich úèasti na sociálním poji¹tìní, nebo rozsudek NSS ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57, publ. pod è. 605/2005 Sb. NSS). Normativní síla správní praxe vychází z pojetí zákona v materiálním smyslu. Zákon v materiálním smyslu je tvoøen nejen textem právního pøedpisu, ale i tím, jak je tento text vykládá a aplikuje praxe. Od zákona a na nìj navazující konstantní správní praxe se odvíjí dùvìra adresátù právních norem v právo.
[8] Uvedené samozøejmì neznamená nezmìnitelnost správní praxe. Znamená to pouze zásadní omezení mo¾ností se od praxe odchýlit, dané pøednì zákazem retroaktivity. Zmìna správní praxe musí být zásadnì uèinìna do budoucna, z racionálních dùvodù a pro v¹echny pøípady, kterých se praxí zavedený postup správního orgánu dotýká (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57, publ. pod è. 605/2005 Sb. NSS).
[9] Co pøesnì tvoøí správní praxi vymezil Nejvy¹¹í správní soud v usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 21. 7. 2009, è. j. 6 Ads 88/2006-132, publ. pod è. 1915/2009 Sb. NSS: [S]právní praxe zakládající legitimní oèekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá èinnost (pøíp. i neèinnost) orgánù veøejné správy, která opakovanì potvrzuje urèitý výklad a pou¾ití právních pøedpisù. Takovou praxí je správní orgán vázán. Jen taková správní praxe je doplnìním psaného práva a je zpùsobilá modifikovat pravidla obsa¾ená v právní normì.
[10] K povaze otázky vzniku legitimního oèekávání se roz¹íøený senát vyjádøil tak, ¾e to, zda mohlo vzniknout legitimní oèekávání, je pak zcela evidentnì otázkou skutkovou. Urèit, zda existovalo urèité oèekávání a zda takové oèekávání bylo legitimní, vy¾aduje zji¹»ovat mnoho skuteèností. Jasná (pochybnosti nevzbuzující) slova zákona samozøejmì pøedèí (pøekonají) jakékoliv oèekávání, a» u¾ vzniklo jakkoliv. Rovnì¾ ohlá¹ení relevantní zmìny praxe vyluèuje ve¹keré oèekávání zalo¾ené na pøedchozích postupech.
[11] Závìry roz¹íøeného senátu aplikoval ¹estý senát Nejvy¹¹ího správního soudu v navazujícím rozsudku ze dne 24. 2. 2010, è. j. 6 Ads 88/2006-159, publ. pod è. 2059/2010 Sb. NSS. V bodì 51 soud uvedl podmínky, za kterých je dùvìra ve správní praxi chránìna: Jako skutkový základ pro ochranu oprávnìné dùvìry ve správním právu [doktrína] vy¾aduje: a) existenci podkladu pro oprávnìnou dùvìru, jím¾ chápe v první øadì správní akt, dále pak pøedbì¾né opatøení, veøejnoprávní smlouvu, pøíslib správního orgánu, informaci, èi jiná faktická jednání správního orgánu, b) vìdomí existence tohoto podkladu u adresáta, který se domáhá ochrany své oprávnìné dùvìry, c) ji¾ existující vyu¾ití oprávnìné dùvìry ve smyslu ji¾ uèinìné dispozice (ochrana oprávnìného oèekávání je toti¾ chápána primárnì jako ochrana v dobré víøe uèinìných dispozic, nikoliv zamý¹lená dispozice), a koneènì d) kauzální nexus mezi vý¹e uvedenými body. Vedle toho pak je namístì podle nìmeckého pojetí pøi splnìní tohoto skutkového základu zkoumat ochranyhodnost takové dùvìry, a to s ohledem na dva komponenty-jednak s ohledem na, zkrácenì øeèeno, míru spoluzavinìní adresáta správního jednání na tom, ¾e je toto jednání nutno zmìnit, jednak s ohledem na ji¾ známé vá¾ení zájmù státu a pøípadných tøetích osob.
[12] Ve svìtle uvedeného se nelze ztoto¾nit s názorem krajského soudu, ¾e u ¾alobkynì bylo nepochybnì zalo¾eno legitimní oèekávání ve vztahu k postupu pøi uplatòování odpoètu DPH. Jak toti¾ sám krajský soud uvádí, v pøípadì ¾alobkynì se nejednalo o ustálenou správní praxi správního orgánu, nebo» správce danì akceptoval postup ¾alobkynì pouze v rámci vytýkacího øízení týkajícího se zdaòovacího období 3. ètvrtletí roku 2008. Nejedná se tak o ustálenou, jednotnou a dlouhodobou èinnost správce danì (viz bod 9 tohoto rozsudku). Nejvy¹¹í správní soud tak má za to, ¾e v posuzované vìci tento ve vztahu k ¾alobkyni ojedinìlý (a navíc chybný) postup správce danì nepostaèí k zalo¾ení legitimního oèekávání ¾alobkynì.
[13] Krajský soud správnì uzavøel, ¾e nelze pøipustit, aby princip ochrany dùvìry ¾alobkynì pøevá¾il nad zájmem na nastolení legality postupu správního orgánu. Na druhou stranu, aèkoli krajský soud dospìl k závìru, ¾e se u ¾alobkynì z pohledu èinnosti stì¾ovatele, resp. správního orgánu prvního stupnì, nejednalo o správní praxi, jak má na mysli shora uvedená judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu, uvá¾il, ¾e správce danì, resp. stì¾ovatel, mìl toliko domìøit daò z pøidané hodnoty, av¹ak ji¾ nemìl domìøit penále, a to právì z dùvodu aplikace zásady legitimního oèekávání. Nutno podotknout, ¾e krajský soud svým postupem popírá vlastní závìry, jestli¾e na jedné stranì dospìl k závìru o neexistenci správní praxe zakládající legitimní oèekávání, av¹ak na stranì druhé shledal zalo¾ení legitimního oèekávání ¾alobkynì. Nadto krajský soud relevantnì nevysvìtlil, z èeho k závìru o existenci legitimního oèekávání ¾alobkynì dospìl. Pokud ji¾ v¹ak krajský soud veden nesprávným právním názorem v dùsledku chybného postupu správce danì ve vytýkacím øízení týkajícího se danì z pøidané hodnoty za 3. ètvrtletí roku 2008 shledal nutnost aplikace zásady legitimního oèekávání, byl nesprávný jeho závìr o tom, ¾e za daného stavu vìci mìl stì¾ovatel daò ¾alobci domìøit.
[14] Právní závìry krajského soudu stran existence legitimního oèekávání mají pøímou vazbu na dal¹í úvahy krajského soudu o mo¾nosti stì¾ovatele, resp. správce danì neulo¾it ¾alobkyni povinnost uhradit penále. Stì¾ovatel toti¾ zcela správnì namítá, ¾e penále jako pøíslu¹enství danì je obligatorní sankcí vznikající pøímo ze zákona jako následek nesplnìní povinnosti tvrzení, která stíhá daòový subjekt. Pokud toti¾ krajský soud dospìl k závìru, ¾e postup správce danì, kterým ¾alobkyni domìøil daò z pøidané hodnoty, byl ve výsledku správný, není mo¾né pøijmout úvahy o neulo¾ení penále. Jinými slovy, v posuzované vìci bylo lze uèinit pouze dva relevantní závìry; buï byl postup správce danì ve vztahu k domìøení danì shledán jako správný-pak je nutno pøijmout jako správné té¾ vymìøení penále-nebo byl postup správce danì v dùsledku jeho pøedchozího chybného postupu pova¾ován jako nesprávný i pøi posuzování následujících zdaòovacích obdobích-v takovém pøípadì v¹ak nemìlo dojít ani k domìøení danì a tudí¾ ani jeho pøíslu¹enství.
[15] Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech uvedených dùvodù shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou pro naplnìní dùvodù kasaèní stí¾nosti dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., a proto napadený rozsudek dle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení. V nìm se krajský soud vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 4 s. ø. s.) opìtovnì vypoøádá s otázkou existence legitimního oèekávání ¾alobkynì, domìøení danì ¾alobkyni a s tím souvisejícím vymìøení penále.
[16] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne podle § 110 odst. 3 s. ø. s. krajský soud v novém rozhodnutí.

References: soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 soud 
 SbNU 195
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 soud 
 § 103
 § 110
 soud 
 § 110
 soud