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Timestamp: 2019-04-20 02:43:46+00:00

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﻿ Sentencia 2010-00069 de octubre 24 de 2013
SENTENCIA 2010-00069 DE 24 DE OCTUBRE DE 2013
CONTENIDO:DESCUENTOS COMERCIALES– IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. LOS DESCUENTOS COMERCIALES O A PIE DE FACTURA SE CONCEDEN EN EL MOMENTO EN QUE SE REALIZA LA OPERACIÓN, Y DEBEN CONSTAR EN LA FACTURA COMO UN MENOR PRECIO DE VENTA. POR TANTO, PARA DEMOSTRAR LA REALIDAD DE LOS DESCUENTOS COMERCIALES, EL CONTRIBUYENTE DEBE APORTAR LAS FACTURAS EXPEDIDAS COMO SOPORTE DE LAS OPERACIONES O, DEBE PRESENTAR UN CERTIFICADO DE REVISOR FISCAL EN EL QUE CONSTE QUE LOS DESCUENTOS APARECEN EN LAS FACTURAS CORRESPONDIENTES Y QUE EL INGRESO NETO, INCLUIDO EN DESCUENTO, FUE EL QUE SE UTILIZO PARA AFECTAR LAS CUENTAS CONTABLES NECESARIAS, CON EL FIN DE ACREDITAR QUE EL CONTRIBUYENTE NO USO EL DESCUENTO DOBLE VEZ.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, INGRESO BRUTO, CONTRIBUYENTE, IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, DESCUENTO COMERCIAL
Sentencia 2010-00069 de octubre 24 de 2013
Rad.: 73001 23 31 000 2010 00069 01 [19314]
Impuesto de industria y comercio - 2005
En este caso, la administración rechazó descuentos por $ 7.416.127.290 que la demandante había declarado como deducciones(8) y los adicionó a la base gravable del impuesto,(9) porque consideró que esos descuentos no se pueden detraer de los ingresos brutos, ya que no figuran dentro de las “deducciones” que permiten los artículos 33 de la Ley 14 de 1983 y el artículo 17 del Acuerdo 31 de 2004, que regula el impuesto de industria y comercio en el municipio de Ibagué.
Por su parte, el artículo 38 del Decreto 2649 de 1993, “Por el cual se reglamenta la contabilidad en general y se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia” prevé que los ingresos “representan flujos de entrada de recursos, en forma de incrementos del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades, realizadas durante un periodo, que no provienen de los aportes de capital”.
Así, para efectos del impuesto de industria y comercio se consideran ingresos brutos toda entrada de recursos que sean susceptibles de incrementar el patrimonio del contribuyente y que se obtengan por el ejercicio de actividades comerciales, industriales o de servicios(10).
El artículo 16 del Acuerdo 31 de 2004 prevé que la base gravable del impuesto es el promedio mensual de ingresos brutos, es decir de los ingresos ordinarios y extraordinarios, que, durante el periodo gravable, obtengan los sujetos pasivos por el ejercicio de actividades gravadas.
“ART. 17.—Deducciones. Para determinar la base gravable de lo establecido en el inciso primero, descrito en el artículo anterior, se excluirán:
Como se puede observar, entre las “deducciones” del artículo 17 del Acuerdo 31 de 2004 y las exclusiones del artículo 33 de la Ley 14 de 1983 no figuran los descuentos, pero no por ello están gravados con el impuesto de industria y comercio.
A su vez, el artículo 4º ibídem dispone lo siguiente:
Así, lo relevante de la contabilidad es extraer la esencia o realidad de los hechos económicos que en ella constan, pues esta prevalece sobre las formas legales utilizadas para su registro.
Como se precisó, para efectos del impuesto de industria y comercio son ingresos brutos toda entrada de recursos que generen incrementos en el patrimonio del contribuyente(11) por concepto del ejercicio de las actividades gravadas con dicho tributo.
Por su parte, los descuentos en general se conciben como la disminución o reducción del precio de venta de los bienes o servicios,(12) y pueden ser (i) comerciales o a “pie de factura”, o (ii) financieros o condicionados.
Los descuentos comerciales o a “pie de factura” se conceden cuando se realiza la operación, no están sometidos a condiciones o hechos futuros(13) y no implican erogación alguna, sino un menor ingreso generado por ventas para quien enajena, con la correlativa disminución del costo por compras para el adquirente(14).
En efecto, al expedir la factura, se registran tanto el valor de venta como el descuento en la cuenta del estado de resultados 4 “ingresos”, el primero en el crédito(15) y el segundo en el débito(16). Con lo anterior, se logra un efecto neutro, pues aunque el valor total de la venta se registra como ingreso, al descuento se le da el tratamiento de un menor ingreso, y así se llega al valor neto de venta en el mismo momento en que se realiza la operación.
Los descuentos financieros o condicionados, por su parte, dependen de un hecho futuro o condición, que puede que ocurra o no. Estos descuentos normalmente se conceden al cliente que paga la deuda antes de que venza el plazo acordado(17).
En los descuentos condicionados, el valor total de la factura se contabiliza en el ingreso de quien concede el descuento, al momento en que esta se expide. Y, cuando se cumple la condición, se registra el descuento como un gasto financiero en la cuenta 530535 - “descuentos comerciales condicionados”(18). Lo anterior concuerda con el artículo 103 del Decreto 2649 de 1993, conforme con el cual “Las devoluciones, rebajas y descuentos condicionados, se deben reconocer por separado de los ingresos brutos”.
Ese certificado, debe cumplir, además, los requisitos para que sea considerado como prueba contable, tal como lo ha dicho la Sala. En consecuencia, debe indicar que: (i) la contabilidad se lleva de acuerdo con las prescripciones legales; (ii) los libros se encuentran registrados en la Cámara de Comercio; (iii) las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos; (iv) los libros reflejan la situación financiera del ente económico. Adicionalmente, el certificado debe contener algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos que registran los hechos que se pretenden demostrar(19).
En el presente caso, el municipio de Ibagué modificó la declaración de la sociedad para rechazar deducciones por $ 7.416.127.290, correspondientes a descuentos.
En efecto, en la vía gubernativa, la actora presentó el estado de resultados y la declaración de renta, en los que consta que en el año 2005 efectuó descuentos y devoluciones por $ 1.092.897.407.000, pero la cifra por concepto de devoluciones y descuentos no está discriminada por ciudades, así que no se tiene certeza sobre el valor de los descuentos que la actora concedió en el municipio de Ibagué(20).
Así mismo, en los antecedentes administrativos figura la discriminación de las cuentas 41 - ingresos operacionales y 42 - ingresos no operacionales por el año 2005, a nivel nacional, sin precisar los valores que corresponden al municipio de Ibagué(21).
De otra parte, la actora también aportó un certificado de revisor fiscal en el que se lee lo siguiente(22):
“He auditado, de acuerdo con las normas de auditoría generalmente aceptadas en Colombia, los estados financieros de Telefónica Móviles Colombia S.A., Nit. 830.037.330-7, al 31 de diciembre de 2005, y emitido mi informe sobre los mismos el 6 de febrero de 2006. Desde esa fecha he llevado a cabo procedimientos de auditoría para cumplir con mis funciones de revisor fiscal.
Ingresos por ventas de terminales, accesorios, tarjetas SIM y tarjetas prepago $ 33.349.887.520
Cargos de conexión 7.301.729.839
Cargos básicos 20.293.360.629
Tiempo al aire 13.352.257.546
Roaming nacional-internacional 15.741.424
Servicios suplementarios 2.253.218.770
Servicios administrativos 57.021.465
Total ingresos $ 76.623.217.193
Intereses de mora $ 171.794.145
Intereses de mora GSM 5.398.195
Arrendamiento sitios técnicos 4.334.895
Reintegro de otros costos y gastos 7.299
Total otros ingresos $ 181.519.936
Tolima (Ibagué) datos CDPD $ 766.987
Tolima (Ibagué) Agru 32.354.274.022
Tolima (Ibagué) voz prepago 366.487.607
Tolima (Ibagué) voz griffo 36.842.449
Tolima (Ibagué) voz pospago 1.039.260.134
Total devoluciones y descuentos $ 33.797.631.199
Es de anotar que la cifra que certificó el revisor fiscal como “total devoluciones y descuentos” en Ibagué, esto es, $ 33.797.631.199, coincide con la que la actora registró en su declaración como deducciones,(23) suma de la cual el municipio rechazó descuentos por “$ 7.416.127.290.
De otra parte, en el documento entregado por la sociedad en respuesta a un requerimiento ordinario de información, suscrito por el apoderado de esta, aparece el detalle de las devoluciones y descuentos que la demandante declaró en el municipio de Ibagué por el año 2005(24).
Con base en dicha relación, se infiere que el municipio rechazó descuentos por $ 7.416.127.290, que corresponden a lo siguiente:
4175020505 Descuento cargo básico periódico CDPD $ 766.987
4175010500 Descuentos cargos por conexión cuenta controlada $ 4.940.000
4175010503 Descuentos cargos por conexión cuenta controlada $ 134.912.603
4175010515 Descuentos cargos por conexión - postpago $ 137.164.328
4175010518 Descuentos cargos por conexión - postpago $ 3.491.965.773
4175010519 Descuentos cargos por conexión - postpago GSM $ 3.301.343.620
4175020500 Descuentos cargo básico periódico TDMA $ 1.361.763
4175020503 Descuentos cargo básico periódico CDMA $ 9.016.920
4175020504 Descuentos cargo básico periódico GSM $ 2.535
4175031000 Descuento comunicaciones salientes pospago TDMA $ 3.171.437
4175031003 Descuento comunicaciones salientes pospago CDMA $ 6.764.684
4175031019 Descuento cargo básico cuenta controlada GSM $ 904.583
4175063000 Descuentos servicios suplementarios correo voz TDMA $ 13.500
4175063003 Descuentos servicios suplementarios correo voz CDMA $ 249.464
4175080500 Descuentos servicios administrativos complementarios TDMA $ 188.000
4175050503 Descuentos servicios administrativos complementarios CDMA $ 1.453.000
4175050504 Descuentos servicios administrativos complementarios GSM $ 955.200
4175085003 Descuentos servicios valor agregado MEP post. CDMA $ 53.900
4175031003 Descuento comunicaciones salientes pospago CDMA $ 75.205
4175031010 Descuento comunicaciones salientes prepago TDMA $ 22.540
4175031013 Descuento comunicaciones salientes prepago CDMA $ 33.596
4175080503 Descuento servicios administrativos complementarios CDMA $ 200.000
4175010503 Descuentos cargo por conexión cuenta controlada $ 9.120.000
4175010515 Descuentos cargos por conexión - pospago TDMA $ 10.196.047
4175010518 Descuentos cargos por conexión - pospago CDMA $ 197.994.336
4175010519 Descuentos cargos por conexión - pospago GSM $ 14.439.897
4175020500 Descuentos cargo básico periódico TDMA $ 40.987.898
4175020503 Descuentos cargo básico periódico CDMA $ 43.999.406
4175020504 Descuentos cargo básico periódico GSM $ 391.258
4175031000 Descuento comunicaciones salientes pospago TDMA $ 1.020.858
4175031003 Descuento comunicaciones salientes pospago CDMA $ 2.100.247
4175063000 Descuento servicios suplementarios correo voz TDMA $ 8.315
4175063003 Descuento servicios suplementarios correo voz CDMA $ 27.390
4175080500 Descuento servicios administrativos complementarios TDMA $ 10.000
4175080503 Descuento servicios administrativos complementarios CDMA $ 212.000
4175080504 Descuento servicios administrativos complementarios GSM $ 60.000
Total descuentos rechazados $ 7.416.127.290
No obstante, el documento en el cual se suministró la información no es el medio de prueba idóneo para acreditar la realidad de los descuentos efectuados(25). Lo anterior, porque la existencia de los descuentos, el concepto y monto de estos y las cuentas en que se registraron constan en la contabilidad. Por ello, el documento debió ser elaborado por el revisor fiscal de la sociedad, de acuerdo con el artículo 777 del Estatuto Tributario que ordena:
“ART. 777.—La certificación de contador público y revisor fiscal es prueba contable. Cuando se trate de presentar en las oficinas de la administración pruebas contables, serán suficientes las certificaciones de los contadores o revisores fiscales de conformidad con las normas legales vigentes, sin perjuicio de la facultad que tiene la administración de hacer las comprobaciones pertinentes” (resalta la Sala)
En este orden de ideas, la demandante no demostró que las deducciones rechazadas por $ 7.416.127.290 correspondían a descuentos y, por lo mismo, no eran ingresos para efectos de determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio.
De otra parte, debe mantenerse la sanción por inexactitud, pues la demandante omitió ingresos gravables y, como resultado, pagó un menor impuesto, lo cual constituye inexactitud sancionable conforme con los artículos 299 del Acuerdo 031 de 2004(26) y 647 del Estatuto Tributario(27).
(8) La demandante declaró deducciones por $ 33.797.631.000 (fl. 50, cdno. anexo).
(9) La actora declaró una base gravable de $ 43.007.107.000 de los cuales $ 35.071.474.000 correspondían a ingresos por el código de actividad 202-6 y $ 7.935.633.000 por la actividad 304. En la liquidación de revisión, el municipio de Ibagué adicionó los descuentos rechazados ($ 7.416.127.290) a los ingresos obtenidos por la actividad 202-6. En consecuencia, determinó que los ingresos por la actividad 202-6 fueron de $ 42.487.601.000 y fijó la base gravable en $ 50.423.234.000.
(10) Ley 14 de 1983. ART. 32.—“El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos”. Destaca la Sala.
(11) Artículo 38 del Decreto 2649 de 1993.
(12) Diccionario de la Real Academia de la Lengua. La Real Academia de la Lengua define “Descuento” así: “[...] 3. m. Rebaja, compensación de una parte de la deuda”. “Rebaja”: “[...] 2. f. Disminución, reducción o descuento, especialmente de los precios”.
(13) Legis Editores S.A., Reglamento General de la Contabilidad. Bogotá D.C 2010 p. 72.
(14) Sentencia de 17 de noviembre de 2011, Expediente 16875, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
(15) Por la actividad económica que desarrolla, los ingresos de la actora se registran en la cuenta 4145 - “transporte, almacenamiento y comunicaciones”. En el Plan Único de Cuentas para Comerciantes que trae el Decreto 2650 de 1993, esta cuenta tiene la siguiente descripción: “Registra el valor de los ingresos obtenidos por el ente económico en las actividades relacionadas con el transporte de pasajeros y de carga, servicio de correo, telecomunicaciones y actividades de agencias de viajes, entre otros, percibidos durante el ejercicio”. La dinámica de la cuenta es la siguiente: “Créditos. a) Por el valor de los ingresos por prestación del servicio de transporte de pasajeros y de carga; b) Por el valor de los ingresos obtenidos en las actividades complementarias como manipulación de carga, almacenamiento, depósito y agencias de viajes; c) Por el valor de los ingresos en actividades postales y de correo; d) Por el valor de los ingresos en la prestación del servicio de telecomunicaciones. Débitos. a) Por la cancelación de saldos al cierre del ejercicio”.
(16) De acuerdo con el Plan Único de Cuentas para Comerciantes (D. 2650/93, publicado en el Diario Oficial 41156 año CXXIX de dic. 29/93), las devoluciones, rebajas y descuentos comerciales asociados a los ingresos operacionales se registran en la cuenta 4175 - “Devoluciones, rebajas y descuentos en ventas (DB)”. La descripción de la cuenta es la siguiente: “Registra el valor de las devoluciones, rebajas y descuentos originados en ventas realizadas por el ente económico”. Y, la dinámica es la siguiente: “Débitos. a) Por el valor de las devoluciones, rebajas y descuentos”. (...) Créditos. a) Por la cancelación de saldos al cierre del ejercicio”.
(17) Legis editores S.A. Reglamento General de la Contabilidad. Bogotá D.C., 2010. 443 p. ISBN: 978-958-653-810-7.
(18) Consejo Técnico de la Contaduría Pública. Oficio 228 del 15 de noviembre de 2005.
(19) Entre otras, ver sentencia de 12 de mayo de 2010, Expediente 17081, que reitera los fallos de 14 de junio de 2002, Expediente 12840, C.P. Ligia López Díaz; 11 de septiembre de 2006, Expediente 14754, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; 25 de noviembre de 2004, Expediente 14155, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y de 30 de noviembre de 2006, Expediente 14846, C.P. Héctor Romero Díaz.
(20) Folios 8 y 14, cuaderno anexo.
(21) Folios 10 a 13, cuaderno anexo.
(22) Folios 153 y 154, cuaderno anexo.
(23) Folio 50, cuaderno anexo.
(24) Folios 159 a 152, cuaderno anexo.
(25) El artículo 743 del Estatuto Tributario establece que la idoneidad de los medios de prueba “depende, en primer término, de las exigencias que para establecer determinados hechos preceptúen las leyes tributarias o las leyes que regulan el hecho por demostrarse y a falta de unas y otras, de su mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica”.
(26) Acuerdo 31 de 2004. “ART. 299.—Sanción por inexactitud. La inexactitud en las declaraciones presentadas por los contribuyentes, se sancionará con una suma equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente o responsable.
(27) Estatuto Tributario. “ART. 647.—Sanción por inexactitud. Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general la utilización en las declaraciones tributarias o en los informes suministrados a las oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior (...)”.

References: artículo 17
 artículo 38
 artículo 16
 artículo 17
 artículo 33
 artículo 4
 artículo 103
 artículo 777
 Artículo 38
 artículo 743