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Timestamp: 2019-05-23 11:33:34+00:00

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Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 28.02.2006, RV/0645-W/04
RV/0645-W/04-RS1 Permalink
wie RV/0205-K/04-RS1
übersteigender Wohnungswert, land- und forstwirtschaftliche Übergabe
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des X, Adr, vertreten durch Dr. Manfred Zetter, Notar, 7000 Eisenstadt, Permayerstr. 11, gegen die Bescheide des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien 1) vom 24.2.2004 betreffend Schenkungssteuer und 2) vom 13. Februar 2003 betreffend Grunderwerbsteuer zu ErfNr.xxx (Erwerb von MG) entschieden:
1) Der Berufung betreffend Schenkungssteuer wird Folge gegeben und der angefochtene Bescheid aufgehoben.
2) Der Berufung betreffend Grunderwerbsteuer wird als unbegründet abgewiesen und der angefochtene Bescheid gemäß § 289 Abs. 2 BAO abgeändert wie Folgt: Die Grunderwerbsteuer wird gemäß § 7 Abs. 1 GrEStG mit 2 % von € 58.196,04 = € 1.178,32 festgesetzt. Soweit durch diesen Bescheid ein Mehrbetrag der Abgabe festgesetzt wird, ist dieser Betrag gemäß § 210 Abs. 1 BAO mit Ablauf eines Monats nach Zustellung der Berufungsentscheidung fällig.
Mit Übergabs- und Schenkungsvertrag vom 11. Dezember 2002 erhielt Herr X (der nunmehrige Berufungswerber, kurz Bw.) von seinem Vater MG land- und forstwirtschaftlich genutztes Vermögen mit einem anteiligen dreifachen Einheitswert von € 4.559,34 und dem Grundvermögen zuzurechnendes Vermögen ("Wohnungswert") mit einem dreifachen Einheitswert von € 63.868,53. Außerdem erhielt er von seiner Mutter HG land- und forstwirtschaftlich genutztes Vermögen mit einem anteiligen dreifachen Einheitswert von € 2.142,30.
Punkt Drittens des Übergabs- und Schenkungsvertrages lautet wie Folgt:
" Als Übergabsentgelt für die im Punkt Erstens erfolgte Übergabe (Anm: Übergabe von Vater und Mutter) räumt hiermit der Übernehmer X für sich und seine Rechtsnachfolger dem Übergeber MG und über dessen Anweisung auch seiner Ehegattin HG im Haus Adr. das lebenslängliche, unentgeltliche und ungeteilte Wohnungsgebrauchsrecht ein, das aus der alleinigen Benützung der im Erdgeschoss des Hauses gelegenen Wohneinheit (drei Zimmer, eine Küche, Bad, WC, Abstellraum und Vorraum) im selben Umfang wie bisher besteht und mit dem Recht des freien Zu- und Abgangs zu diesen Räumlichkeiten und Wirtschaftsräumlichkeiten des Hauses, zum Hof und Keller verbunden ist ."
In Punkt Neuntens des Vertrages hielten die Vertragsparteien Folgendes fest:
" Der Steuerbemessung ist in Ansehung der Übergabe die Gegenleistung und in Ansehung der Schenkung der dreifache Einheitswert zugrundezulegen. Die Gegenleistung wird mit jährlich € 660,00 veranschlagt, sodass deren kapitalisierter Wert € 71.280,00 beträgt ."
Bei der Anzeige dieses Vertrages wurde dem Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern Wien eine Erklärung der (Teil)Betriebsübertragung ("NeuFö3") vorgelegt.
Da sich der von den Parteien als kapitalisierter Wert ermittelte Betrag von € 71.280,00 dann ergibt, wenn man den als "Jahreswert" angegebene Betrag von € 660,00 als monatlichen Wert ansetzt (€ 660,00 x12 = € 7920,00 x 9 = € 71.280,00), ist das Finanzamt offensichtlich davon ausgegangen, dass im Vertrag ein Irrtum hinsichtlich der Zeitangabe vorliegt. Im Übrigen ist das Finanzamt offensichtlich den Angaben der Parteien gefolgt und ist dementsprechend von einem Gesamtwert der Gegenleistung von € 71.280,00 ausgegangen.
Mit Bescheiden vom 13. Februar 2003 setzte das Finanzamt für den Erwerb vom Vater und für den Erwerb von der Mutter jeweils Grunderwerbsteuer mit 2 % von einer Gegenleistung von € 35.640,00 = € 712,80 fest.
In der dagegen eingebrachten Berufung wurde eingewandt, dass im Übergabsvertrag irrtümlicherweise die Berufsbezeichnung "Pensionist" angegeben worden sei, obwohl dies nicht den Tatsachen entsprochen habe. Der Übergeber habe erst am 1. Jänner 2003 den Antrag auf vorzeitige Alterspension gestellt und sei der Antrag mit Bescheid vom 28. Februar 2003 anerkannt worden. Der Übergeber MG sei bis zu seiner Pensionierung Betriebsinhaber gewesen und sei nunmehr der gesamte Betrieb aufgrund des Übergabsvertrages auf den Bw. übergegangen. Da die Gegenleistung von € 71.280,00 unter der Freigrenze von € 75.000,00 liege, sei keine Grunderwerbsteuer vorzuschreiben.
Mit Berufungsvorentscheidung vom 24. Februar 2004 gab das Finanzamt der Berufung gegen den Grunderwerbsteuerbescheid betreffend den Erwerb von der Mutter statt und wurde dieser Bescheid (ersatzlos) aufgehoben. Hinsichtlich des Grunderwerbsteuerverfahrens betreffend den Erwerb von der Mutter liegt somit entschiedene Sache vor und ist dieses nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens vor dem unabhängigen Finanzsenat.
Weiters gab das Finanzamt mit Berufungsvorentscheidung vom 24. Februar 2004 der Berufung gegen den Grunderwerbsteuer betreffend den Erwerb vom Vater teilweise statt und wurde dieser Bescheid insofern abgeändert, als die Grunderwerbsteuer mit 2% von der (anteiligen) Gegenleistung von € 31.187,30 = € 623,75 festgesetzt wurde. Zur Begründung verwies das Finanzamt darauf, dass der den Betrag von 2.180,185 übersteigende Wert des Wohnungswertes (§ 33 (1) BewG) gemäß § 33 (2) BewG als sonstiges bebautes Grundstück zu bewerten und dem Grundvermögen zuzurechnen sei. Demnach könne diesbezüglich nicht von einem land- und forstwirtschaftlichen Betreib gesprochen werden, dieser werde als wirtschaftliche Einheit gesondert bewertet. Die Befreiungsbestimmungen gemäß § 5a NEUFÖG und § 15a ErbStG könnten daher für den übersteigenden Wohnungswert nicht angewendet werden. Im gegenständlichen Fall seien dem Bw. vom Vater land- und forstwirtschaftliche Grundstücke im Einheitswert von € 1.519,70 übergeben worden. Die Voraussetzungen für die Begünstigung nach dem NEUFÖG seien dafür gegeben. Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage (anteilige Gegenleistung für den Erwerb des "Wohnungswertes" vom Vater) führte das Finanzamt folgende Verhältnisrechnung durch:
" Gesamter übergebener Wert : überst. Wohnungswert = gesamte Gegenleistung : X 72.987,21 : 63868,53 = 35.640,00 : X X = 31.187,30 entfällt von der Gegenleistung auf den übersteigenden Wohnungswert Verkehrswerte nur für die obige Proportion: EW I 3-fach = 4.559,34 mal 2 = 9.118,68 EW II 3-fach = 63.868,53 mal 1 = 63.868,53, zusammen 72.987,21 ."
Außerdem setzte das Finanzamt mit Schenkungssteuerbescheid vom 24. Februar 2004 gegenüber dem Bw. für den Erwerb vom Vater Schenkungssteuer in Höhe von € 1.720,46 fest (Schenkungssteuer gemäß § 8 Abs. 1 ErbStG: 3,5 % vom steuerpflichtigen Erwerb von € 30.481,00 = € 1.066,84 und Schenkungssteuer gemäß § 8 Abs. 4 ErbStG: 2 % vom Wert der Grundstücke von € 32.681,00 = € 653,62). Bei Ermittlung des "Wertes der Grundstücke" brachte das Finanzamt vom dreifachen Einheitswert des "Wohnungswertes" von € 36.868,53 die anteilige Gegenleistung von € 31.187,30 (entsprechend der Berechnung im Grunderwerbsteuerbescheid) in Abzug und ermittelte so einen Wert von € 32.681,23.
In der gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 24.2.2004 gerichteten Berufung und im Antrag auf Vorlage der Berufung gegen den Grunderwerbsteuerbescheid vom 13.2.2003 wurde im Wesentlichen geltend gemacht, dass die Befreiungsbestimmungen gemäß § 5a NEUFÖG und § 15a ErbStG auch auf den Wohnungswert anzuwenden seien, weil der Wohnungswert als dem landwirtschaftlichen Betreib zugehörig anzusehen sei. Es handle sich hierbei um die Hofstelle und würden die Räumlichkeiten zum überwiegenden Teil der betrieblichen Nutzung dienen.
Mit Vorhalt vom 10. Jänner 2006 teilte der unabhängige Finanzsenat dem Bw. und dem Finanzamt mit, wie sich die Sach- und Rechtslage für ihn darstellt und wie er nach dem derzeitigen Ermittlungsstand beabsichtigt, über die Berufungen zu entscheiden.
Dazu wurde vom Bw. bis dato keine Stellungnahme abgegeben. Vom Finanzamt wurde bekannt gegeben, dass es sich der Rechtsmeinung des UFS anschließe.
Zur Befreiung nach § 15a ErbStG hat der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 11. November 2004, 2004/16/0095 ua. Folgendes ausgeführt:
" Die mit dem Steuerreformgesetz 2000, BGBl. I Nr. 106/1999, eingeführte Bestimmung des § 15a ErbStG lautet auszugsweise:
"(1) Erwerbe von Todes wegen und Schenkungen unter Lebenden von Vermögen gemäß Abs. 2, sofern der Erwerber eine natürliche Person ist und der Geschenkgeber das 55. Lebensjahr vollendet hat..., bleiben nach Maßgabe der Abs. 3 und 4 bis zu einem Wert von 365.000,-- EUR (Freibetrag) steuerfrei. (2) Zum Vermögen zählen nur 1. inländische Betriebe und inländische Teilbetriebe, die der Einkunftserzielung gemäß § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes 1988, in der jeweils geltenden Fassung, dienen; ... (3) Der Freibetrag (Freibetragsteil gemäß Abs. 4) steht bei jedem Erwerb von Vermögen gemäß Abs. 2 zu, wenn Gegenstand der Zuwendung des Erblassers (Geschenkgebers) ist 1. ein Anteil von mindestens einem Viertel des Betriebes, ..."
§ 33 BewG lautet auszugsweise: "Wohnungswert (1) Wohnungswert ist der Wert der Gebäude oder Gebäudeteile, die dem Betriebsinhaber, seinen Familienangehörigen, den Ausnehmern und den überwiegend im Haushalt des Betriebsinhabers beschäftigten Personen als Wohnung dienen. Der Wohnungswert ist bei den unter § 29 Z. 1 und 3 genannten Unterarten des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens bis zu einem, nach den Vorschriften über die Bewertung von bebauten Grundstücken ermittelten Wohnungswert von 2.180,185 Euro (bis 31. Dezember 2001 S 30.000,--) Bestandteil des Vergleichswertes (§ 39). (2) Übersteigt jedoch der nach den Vorschriften über die Bewertung von bebauten Grundstücken ermittelte Wohnungswert den in Abs. 1 genannten Betrag, so ist der den Betrag von 2.180,185 Euro (S 30.000,--) übersteigende Teil des Wohnungswertes als sonstiges bebautes Grundstück (§ 54 Abs. 1 Z. 5) dem Grundvermögen zuzurechnen."
Die Bezugnahme im § 19 ErbStG auf die Maßgeblichkeit des Bewertungsgesetzes und die dort im § 33 BewG vorgenommene Zuordnung des einen bestimmten Betrag übersteigenden Wohnungswertes zum Grundvermögen lassen die vom Beschwerdeführer vertretene Ansicht, die Gebäude seien dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zuzurechnen, schon auf Grund des eindeutigen Gesetzeswortlautes nicht zu.
Auch in der Literatur wird die Meinung vertreten, der übersteigende Wohnungswert sei nicht nach § 15a ErbStG begünstig, es sei denn, es handle sich um Betriebsvermögen; die genannte Norm sei als Befreiungsbestimmung anzusehen, durch die ein großer Teil der Erwerbe von produktiv eingesetztem Vermögen, das bisher gegenüber Grundvermögen oder endbesteuertem Kapitalvermögen benachteiligt war, steuerfrei gestellt worden sei (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band III, Rzen 1 und 6 zu § 15a ErbStG).
Die belangte Behörde ist daher zutreffend davon ausgegangen, dass das in Rede stehende Gebäude - unter Abzug des Freibetrages - dem Grundvermögen des Beschwerdeführers zuzurechnen und deshalb von der Befreiungsbestimmung des § 15a ErbStG nicht umfasst ist."
Auch im vorliegenden Fall wurde für einen Teil des Wohn- und Wirtschaftsgebäudes ein "Wohnungswert" iSd § 33 BewG festgestellt, der dem Grundvermögen und nicht dem landwirtschaftlichen Betrieb zuzurechen ist, weshalb die Befreiung von der Schenkungssteuer nach § 15a ErbStG nicht auf den gesamten Erwerbsvorgang anwendbar ist.
Für die Grunderwerbsteuer sieht § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG eine Befreiung von steuerbaren Vorgängen vor, die mit einer Betriebsübertragung im Sinne des Abs. 1 leg.cit. in unmittelbaren Zusammenhang stehen, soweit der für die Steuerberechnung maßgebende Wert 75.000,00 € nicht übersteigt. In § 2 Abs. 1 der Verordnung des BMF und BMJ, BGBl. II 2002/483, betreffend die Übertragung von Klein- und Mittelbetrieben ist unter anderem normiert, dass ein Betrieb im Sinne des § 5a NeuFöG unter anderem der Erzielung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft dienen muss.
Unter den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft nach § 2 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 ist der gemäß § 4 Z 1 der Gewinn (§§ 4 bis 14) zu verstehen. Es ist demnach der allgemeine, aus § 4 EStG 1988 ableitbare Betriebsvermögens- bzw. Privatvermögensbegriff maßgebend. Notwendiges Betriebsvermögen sind jene Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind und ihm tatsächlich dienen. Hingegen zählen zum notwendigen Privatvermögen jene Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar den privaten Bedürfnissen des Steuerpflichtigen und dessen Angehörigen dienen, das sind alle in der privaten Sphäre genutzten Gegenstände. Darunter fällt etwa auch jenes sonstige Grundvermögen, das dem Betriebsinhaber, seinen Familienangehörigen, den Ausnehmern und den überwiegend im Haushalt des Betriebsinhabers beschäftigten Personen als Wohnung dient.
Kraft der Bestimmung des § 30 Abs. 2 Z 4 BewG in Verbindung mit Abs. 1 Z 1 des § 30 gilt der den Vergleichswert übersteigende Teil des Wohnungswertes ausdrücklich nicht als Teil des landwirtschaftlichen Vermögens. Damit dient der übersteigende Wohnungswert aber nicht der Einkünfteerzielung gemäß § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988. Gerade bei pauschalierten Landwirten ist für die Berechnung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nur der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens maßgeblich (vgl. § 1 Abs. 2 LuF PauschVO 2002, BGBl. II 2001/54) und dieser Einheitswert gilt auch als Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes. Der (übersteigende) Wohnungswert im Sinne des § 33 Abs. 2 BewG bleibt bei der Berechnung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft außer Ansatz.
Nach der Verordnung des BMF und BMJ, BGBl. II 2002/483, sind nur die für einen Betrieb, der der Einkünfteerzielung auf Land- und Forstwirtschaft dient, erforderlichen Vermögensübertragungen vom Anwendungsbereich des § 5a Abs. 2 Z 2 NeuFöG umfasst und nicht auch der (übersteigende) Wohnungswert nach § 33 Abs. 2 BewG, da dieser dem Grundvermögen zuzurechnen ist. Daher ist dieser Wohnungswert nicht von der Begünstigung nach dem NeuFöG umfasst und die Grunderwerbsteuer ist von der (anteiligen) Gegenleistung zu berechnen.
Es kann daher dem Berufungsbegehren, wonach auf Grund der Anwendung der Befreiungsbestimmungen des § 5a NeuFÖG und des § 15a ErbStG keine Schenkungssteuer und keine Grunderwerbsteuer vorzuschreiben sei, nicht Rechnung getragen werden.
Gemäß § 289 Abs. 2 BAO ist die Abgabenbehörde zweiter Instanz jedoch berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde erster Instanz zu setzen und demgemäß den Bescheid in jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Berufung als unbegründet abzuweisen. So ist die Behörde insbesondere berechtigt, Unrichtigkeiten in der Ermittlung der Bemessungsgrundlage richtig zu stellen und die Abgabe dementsprechend zu berechnen. Die Grenzen der Abänderungsbefugnis ergeben sich nicht aus den Berufungspunkten und besteht bei der Abänderung des angefochtenen Bescheides kein Verböserungsverbot.
Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage ist Folgendes zu sagen:
1) Zur Schenkungssteuer:
Auch im vorliegenden Fall handelt es sich nach dem Vertragszweck um ein einheitliches Rechtsgeschäft, weshalb für die schenkungssteuerrechtliche Betrachtung das vom Bw. seinem Vater und auch seiner Mutter eingeräumte Wohnungsgebrauchsrecht mit einem kapitalisierten Wert von € 71.280,00 den insgesamt vom Bw. erworbenen Liegenschaften mit einem dreifachen Einheitswert von € 70.570,17 gegenüber zu stellen ist. Bei einer einheitlichen Betrachtung des Rechtsgeschäftes übersteigt die vom Bw. erbrachte Gegenleistung den steuerlichen Wert der erworbenen Grundstücke und verbleibt daher keine Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer.
Es war daher der Berufung gegen den Schenkungssteuerbescheid vom 24. Februar 2004 Folge zu geben und der angefochtene Bescheid aufzuheben.
2) Zur Grunderwerbsteuer:
Nach Abs. 2 Z 2 leg. cit. ist die Steuer vom Wert des Grundstückes zu berechnen, wenn ein land- und forstwirtschaftliches Grundstück an (....) überlassen wird. Die mit dem gegenständlichen Vertrag erfolgte Übertragung von land- und fortwirtschaftlichen Grundstücken ist gemäß § 5a NeuFÖG von der Grunderwerbsteuer befreit, weshalb im gegenständlichen Fall als Bemessungsgrundlage die anteilige Gegenleistung für den "übersteigenden Wohnungswert" anzusetzen ist.
Auf Grund des einheitlichen Vertragszweckes ist die vom Bw. seinem Vater und seiner Mutter eingeräumte Wohnungsgebrauchsrechtes als Gegenleistung für die Übertragung der Liegenschaften bzw. Liegenschaftsanteile vom Vater und von der Mutter anzusehen. Dies wurde offensichtlich auch vom Finanzamt so gesehen. Allerdings erfolgte vom Finanzamt eine Aufteilung der Gegenleistung als je zur Hälfte für den Erwerb vom Vater und für den Erwerb von der Mutter.
Da im vorliegenden Fall dem Bw. von seinen Eltern Liegenschaften bzw. Liegenschaftsanteile in sehr unterschiedlichem Umfang übergeben wurden (bei Ansatz des dreifachen Einheitswertes stammt vom Gesamterwerb des Bw. von € 70.570,17 lediglich ein Teil in Höhe von € 2.142,30 von der Mutter), scheint die Aufteilung der Gegenleistung als je zur Hälfte für den Erwerb vom Vater und zur Hälfte für den Erwerb von der Mutter nicht den tatsächlichen Gegebenheiten zu entsprechen.
Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates ist daher auch die Aufteilung der Gesamtgegenleistung von € 71.280,00 auf die Erwerbsvorgänge des Bw. mit seinem Vater und mit seiner Mutter nach dem Verhältnis der Verkehrswerte vorzunehmen. Da vom Bw. gegen die vom Finanzamt in der Berufungsvorentscheidung vom 24. Februar 2004 für Zwecke der Verhältnisrechnung angesetzten Verkehrswerte keine Einwände erhoben wurden, folgt der unabhängige Finanzsenat dieser "Bewertungsmethode" (3-facher EW I x 2 und 3-facher EW II mal 1) und geht somit derzeit davon aus, dass der Bw. Liegenschaften bzw. Liegenschaftsanteile mit folgenden Verkehrswerten erhalten hat (alle Beträge in €):
landwirtschaftliches Vermögen vom Vater
1.519,78 x3x2 =
9.118,68
"Wohnungswert" vom Vater
21.289,51 x3 =
63.868,53
landwirtschaftliches Vermögen von der Mutter
714,10 x 3 x 2 =
4.284,60
Verkehrswert gesamt
77.271,81
Stellt man die Gesamtgegenleistung von € 71.280,00 dem Gesamtverkehrswert von € 77.271,81 gegenüber, so ergibt sich durch die Auflösung der Proportion: 71.280,00 : 77.271,81 = X : 63.868,53 als anteilige Gegenleistung (= X) für den vom Vater erworbenen "Wohnungswert" ein Betrag von € 58.916,04.
Es war daher die Berufung gegen den Grunderwerbsteuerbescheid als unbegründet abzuweisen und der Bescheid vom 13. Februar 2003 betreffend den Erwerb von Herrn MG gemäß § 289 Abs. 2 BAO insofern abzuändern, als die Grunderwerbsteuer gemäß § 7 Abs. 1 GrEStG mit 2 % von € 58.196,04 = € 1.178,32 festgesetzt wird.
übersteigender Wohnungswert, Gegenleistung, land- und forstwirtschaftliche Übergabe
Findok-Nr: 21146.1, aufgenommen am: 10.03.2006 09:58:11, zuletzt geändert am: 13.01.2009, Dokument-ID: 8276c76e-5b0d-4d44-b3da-a96013aa822a, Segment-ID: 92d36909-3264-424b-9194-2235fefa60a6

References: § 289
 § 7
 § 210
 § 33
 § 5
 § 15
 § 8
 § 8
 § 5
 § 15
 § 15
 § 15
 § 2

§ 33
 § 29
 § 19
 § 33
 § 15
 § 15
 § 15
 § 33
 § 15
 § 5
 § 2
 § 5
 § 2
 § 4
 § 4
 § 30
 § 30
 § 2
 § 1
 § 33
 § 5
 § 33
 § 5
 § 15
 § 289
 § 5
 § 289
 § 7