Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawa-autorskie/0113-kdipt3-4011-220-2017-2-ksm
Timestamp: 2018-12-19 10:02:06+00:00

Document:
0113-KDIPT3.4011.220.2017.2.KSM | Interpretacja indywidualna
♦ › Prawa autorskie › 0113-KDIPT3.4011.220.2017.2.KSM
Czy prawidłowe będzie ustalenie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% dla pracowników wykonujących prace na stanowiskach programistów, architektów wykonujących zadania o charakterze twórczym w zakresie rzeczowym umowy o pracę?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2017 r. (data wpływu 7 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2017 r. (data wpływu 6 września 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
W dniu 7 sierpnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 25 sierpnia 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.220.2017.1.KSM, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 25 sierpnia 2017 r. (data doręczenia 31 sierpnia 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 1 września 2017 r. (data wpływu 6 września 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 1 września 2017 r.
Firma prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia oprogramowania i zamierza dla niektórych pracowników wykonujących prace o charakterze twórczym ustalić koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pracownicy, których obejmie możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów są zatrudnieni na stanowiskach programistów oraz architektów.
Podczas wykonywania obowiązków ze stosunku pracy pracownik tworzy utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 880, z późn. zm. zwanej dalej „pr. aut.”), w tym programy komputerowe w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. aut. oraz art. 74 ust. 1 pr. aut. (zwane dalej łącznie „utworami”).
Stosownie do zakresu obowiązków na stanowisku programisty i/lub architekta pracownik podejmuje działalność programistyczną polegającą w szczególności na planowaniu, projektowaniu, tworzeniu kodu źródłowego, interfejsów, dokumentacji oraz testowaniu i wdrażaniu oprogramowania, przy czym przez oprogramowanie rozumie się całość produktów informatycznych, zarówno w zakresie kodu stanowiącego programy komputerowe w rozumieniu pr. aut., jak i inne elementy składające się na to oprogramowanie.
Stosownie do art. 74 ust. 3 pr. aut., pracodawca jest pierwotnie uprawnionym do całości autorskich praw majątkowych do stworzonych przez pracownika programów komputerowych w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. aut. oraz art. 74 ust. 1 pr. aut.
W zakresie pozostałych utworów, stosownie do art. 12 pr. aut., pracodawca nabywa od pracownika całość autorskich praw majątkowych do tych utworów z chwilą ich stworzenia, a w razie wątpliwości - najpóźniej z chwilą zapoznania się z nimi przez pracodawcę.
Przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów, o których mowa powyżej następuje niezależnie od stopnia ich ukończenia, a także niezależnie od ich zawartości, bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności i w pełnym zakresie następujących pól eksploatacji:
utrwalanie i zwielokrotnianie utworów w postaci egzemplarzy wszelkimi technikami, w szczególności drukarskimi, reprograficznymi, zapisu magnetycznego, optycznego i cyfrowego na dowolnych nośnikach,
utrwalanie i zwielokrotnianie utworów w postaci cyfrowej w szczególności w ramach systemów teleinformatycznych, bez jednoczesnego tworzenia nośnika,
wprowadzanie utworów do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy,
rozpowszechnianie utworów poprzez ich publiczne wystawianie, wyświetlanie, odtwarzanie oraz nadawanie i reemitowanie, w tym także w ramach telewizji i radia internetowego, przesyłanie za pomocą poczty elektronicznej a także publiczne udostępnianie utworów w taki sposób aby każdy mógł mieć do nich dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w tym w sieci Internet, sieciach telefonii mobilnej i innych sieciach komunikacji elektronicznej oraz rozpowszechnianie i przesyłanie za pomocą poczty elektronicznej,
zastrzeganie utworów jako przedmiotów prawa własności przemysłowej zgodnie z procedurami polskimi, zagranicznymi, unijnymi lub międzynarodowymi,
autorskich praw osobistych do autorstwa utworów lub ich części,
autorskich praw osobistych do oznaczania autorstwa utworów,
autorskich praw osobistych do integralności utworów i ich rzetelnego wykorzystywania.
Zobowiązania dotyczące praw osobistych, o których mowa powyżej mają charakter bezterminowy. Pracownik zobowiązany jest każdorazowo utrwalać utwory zapisane za pomocą kodu źródłowego na urządzeniach należących do pracodawcy w taki sposób, by umożliwić Pracodawcy ingerencję w kod źródłowy (w szczególności jego kontrolę, zwielokrotnianie lub edycję) bez konieczności jego dekompilacji, dezasemblacji bądź jakiegokolwiek innego przetwarzania. Wyżej opisane prace są o charakterze twórczym i indywidualnym. Rezultaty pracy są wytworem intelektu programisty, architekta. Charakteryzują się znacznym stopniem oryginalności. Kody źródłowe oraz wyniki prac są dokumentowane w formie zapisów, raportów.
W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 września 2017 r. Wnioskodawca podał, że praca, którą będą wykonywać osoby zatrudnione u Wnioskodawcy jako programiści lub architekci (oprogramowania) będzie stanowiła utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 880, z pózn. zm., „pr. aut.”), a ściślej efekty (rezultaty) wykonywanej przez te osoby pracy będą spełniały wskazane wyżej przesłanki, a w szczególności będą one efektami działalności twórczej o indywidualnym charakterze, która zawsze podlegać będzie ustaleniu (uzewnętrznieniu), zawsze mającym postać utrwalenia (zapisania) tych rezultatów. Wskazani pracownicy Wnioskodawcy będą wykonywali pracę, której efektem będą w szczególności:
programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ust. 1 i art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. aut.,
inne utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. aut.
Wskazani wyżej pracownicy są twórcami (autorami) w rozumieniu pr. aut., a uzyskiwany przez nich dochód będzie wprost związany z wykonywaniem przez te osoby twórczych, w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. - czynności i w zakresie stanowiącym utwór pracowniczy (tworzony w ramach stosunku pracy zgodnie z art. 12 pr. aut.). Dochód tych osób będzie wprost związany z przeniesieniem przez nich autorskich praw majątkowych i autorskich praw zależnych na pracodawcę. Dodatkowo, każdy z pracowników dokonuje także dyspozycji w zakresie autorskich praw osobistych (art. 16 pr. aut.), tj. wobec ich niezbywalności, trwale zobowiązuje się, że nie będzie wykonywał tych praw, jednocześnie zezwalając na ich wykonywanie pracodawcy. Z umowy o pracę oraz stworzonych na jej podstawie (w jej wykonaniu) dokumentów będzie wynikać rozróżnienie wynagrodzenia każdego z pracowników na część związaną z przeniesieniem na pracodawcę (Wnioskodawcę) lub korzystaniem z praw autorskich oraz część związaną z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych, które nie stanowią utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut., w tym typowych czynności pracowniczych (zwłaszcza obejmujących samoorganizowanie stanowiska pracy, czynności administracyjne i porządkowe, sprawozdawcze i spotkania). Z umowy o pracę wynikać będzie jednoznacznie zasada wyodrębnienia wartości wynagrodzenia za stworzenie i przeniesienie autorskich praw majątkowych i autorskich praw zależnych na pracodawcę. Wynagrodzenie pracownika z tytułu pracy składa się z:
wynagrodzenia z tytułu tworzenia przez pracownika utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. i nabycia przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do tych utworów oraz autorskich praw zależnych (prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych) do tych utworów,
wynagrodzenia za pracę w zakresie czynności, których rezultaty nie są przedmiotem ochrony pr. aut.
W celu określenia udziału czynności pracownika, mających za przedmiot tworzenie przez niego utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. i przeniesienie autorskich praw majątkowych i autorskich praw zależnych do tego utworu prowadzona będzie miesięczna sprawozdawczość działalności pracownika pod kątem jakościowym (rodzajowym) i ilościowym. Wykaz będzie podlegał kontroli i zatwierdzeniu przez pracodawcę.
Pracodawca będzie prowadził szczegółową dokumentację (ewidencję) wszystkich tworzonych przez pracowników utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. polegającą na podejmowaniu poniższych różnych rodzajach działań, a mianowicie:
pracownicy tworzą sprawozdania jakościowe (rodzajowe) i ilościowe wykonywanych przez siebie prac stosownie do uwag powyżej; sprawozdania te podlegają kontroli i zatwierdzeniu przez pracodawcę.
Dokumentem, z którego wynika, że pracownicy Wnioskodawcy wykonują prace o charakterze twórczym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut., jest umowa o pracę wraz z oznaczeniem stanowiska pracownika Wnioskodawcy.
Zdaniem Wnioskodawcy, praca wykonywana przez architektów i programistów spełnia przesłanki, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż ich praca polega na tworzeniu, za każdym razem, indywidualnego oprogramowania, kodów źródłowych oraz alternatywnych metod działania. Praca ta już na początkowym etapie ma charakter oryginalny, stanowiący subiektywny wytwór intelektu, nie rutynowy. Efekt pracy na końcowym etapie tym bardziej ma te cechy. Praca o charakterze twórczym jest cały czas świadczona na rzecz płatnika, a jej efekty przekazywane są na bieżąco. Każdorazowo również na płatnika przenoszone są autorskie prawa majątkowe co do utworów (a także do etapów wykonywania utworów) wykonywanych przez architektów i programistów, w szczególności do końcowego efektu pracy - programu informatycznego. Architekci i programiści nie mają jakiegokolwiek prawa do dysponowania efektem swojej pracy, który w całości przekazywany jest płatnikowi.
W związku z powyższym, zasadne dla płatnika wydaje się ustalenie kosztów uzyskania przychodów dla tej grupy pracowników na poziomie 50%, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze wszelkimi konsekwencjami dla rozliczania podatku dochodowego w przyszłości.
Stosownie do art. 31 cyt. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m. in. ze stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.
Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r. Nr 90, poz. 880, z późn. zm.).
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia oprogramowania i zamierza dla niektórych pracowników wykonujących prace o charakterze twórczym ustalić koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pracownicy, których obejmie możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów są zatrudnieni na stanowiskach programistów oraz architektów. Praca, którą będą wykonywać będzie stanowiła utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej zwanej „pr. aut.”). Wskazani pracownicy Wnioskodawcy będą wykonywali pracę, której efektem będą w szczególności: programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ust. 1 i art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. aut., oraz inne utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi art. 1 ust. 2 pkt 1 pr. aut. Wskazani wyżej pracownicy są twórcami (autorami) w rozumieniu pr. aut. a uzyskiwany przez nich dochód będzie wprost związany z wykonywaniem przez te osoby twórczych, w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. - czynności i w zakresie stanowiącym utwór pracowniczy (tworzony w ramach stosunku pracy zgodnie z art. 12 pr. aut.). Dochód tych osób będzie wprost związany z przeniesieniem przez nich autorskich praw majątkowych i autorskich praw zależnych na pracodawcę. Dodatkowo, każdy z pracowników dokonuje także dyspozycji w zakresie autorskich praw osobistych (art. 16 pr. aut.), tj. wobec ich niezbywalności, trwale zobowiązuje się, że nie będzie wykonywał tych praw, jednocześnie zezwalając na ich wykonywanie pracodawcy. Z umowy o pracę oraz stworzonych na jej podstawie (w jej wykonaniu) dokumentów będzie wynikać rozróżnienie wynagrodzenia każdego z pracowników na część związaną z przeniesieniem na pracodawcę (Wnioskodawcę) lub korzystaniem z praw autorskich oraz część związaną z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych, które nie stanowią utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut., w tym typowych czynności pracowniczych (zwłaszcza obejmujących samoorganizowanie stanowiska pracy, czynności administracyjne i porządkowe, sprawozdawcze i spotkania). Z umowy o pracę wynikać będzie jednoznacznie zasada wyodrębnienia wartości wynagrodzenia za stworzenie i przeniesienie autorskich praw majątkowych i autorskich praw zależnych na pracodawcę. Wynagrodzenie pracownika z tytułu pracy składa się z: wynagrodzenia z tytułu tworzenia przez pracownika utworów w rozumieniu art. 1 ust 1 pr. aut. i nabycia przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do tych utworów oraz autorskich praw zależnych (prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych) do tych utworów, oraz wynagrodzenia za pracę w zakresie czynności, których rezultaty nie są przedmiotem ochrony pr. aut. W celu określenia udziału czynności pracownika, mających za przedmiot tworzenie przez niego utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. i przeniesienie autorskich praw majątkowych i autorskich praw zależnych do tego utworu prowadzona będzie miesięczna sprawozdawczość działalności pracownika pod kątem jakościowym (rodzajowym) i ilościowym. Wykaz będzie podlegał kontroli i zatwierdzeniu przez pracodawcę. Pracodawca będzie prowadził szczegółową dokumentację (ewidencję) wszystkich tworzonych przez pracowników utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. polegającą na podejmowaniu poniższych różnych rodzajach działań, a mianowicie: z uwagi na (a) przedmiot działalności pracodawcy jako przedsiębiorcy, tj. tworzenie oprogramowania oraz, (b) charakter pracy programistycznej pracowników, efekty ich pracy ze swej natury wymagają utrwalenia, aby mogły być częścią procesu tworzenia produktów informatycznych (programów komputerowych), zatem pracodawca będzie posiadał utrwalone wszystkie efekty pracy swoich pracowników; pracownicy tworzą sprawozdania jakościowe (rodzajowe) i ilościowe wykonywanych przez siebie prac stosownie do uwag powyżej; sprawozdania te podlegają kontroli i zatwierdzeniu przez pracodawcę.
Zatem, skoro istotnie – jak twierdzi Wnioskodawca – pracownicy zatrudnieni na stanowiskach programistów oraz architektów, będą wykonywać pracę twórczą, o której mowa art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w wyniku której powstanie utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, przy czym z umów o pracę zawartych z pracownikami wynikać będzie rozróżnienie wynagrodzenia należnego poszczególnym pracownikom na część związaną z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych, tj. Wnioskodawca, będzie wypłacał honorarium stanowiące wynagrodzenie za stworzenie utworu, a z umowy o pracę będzie jednoznacznie wynikać wyodrębnienie wartości wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich, to Wnioskodawca, jako pracodawca, będzie mógł zastosować podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu do tej części wynagrodzenia pracownika za pracę twórczą w rozumieniu wskazanej wyżej ustawy. Jednocześnie należy wskazać, że zakres prac twórczych poszczególnych pracowników powinien znaleźć udokumentowanie w prowadzonej przez pracodawcę np. ewidencji czasu pracy, ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, które to ewidencje służyć mogą ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie.
Reasumując stwierdzić należy, że w sytuacji wypłaty przez Wnioskodawcę, swoim pracownikom wynagrodzenia w formie honorarium z tytułu korzystania z praw autorskich do poszczególnych utworów lub rozporządzania prawami do nich, w określonej wysokości, to Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania do tej części wynagrodzenia koszów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia, która nie będzie stanowić pracy twórczej w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych należy zastosować koszty uzyskania przychodu w oparciu o art. 22 ust. 2 ww. ustawy.
Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stosownie do tej definicji, przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc organ podatkowy, nie jest upoważniony do ich interpretowania w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym do stwierdzenia, czy pracownicy Wnioskodawcy są twórcami w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca będzie stanowić prawo autorskie lub prawo pokrewne.
0113-KDIPT3.4011.220.2017.2.KSM
0112-KDIL1-3.4012.78.2018.1.PM | Interpretacja indywidualna

References: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 22
 art. 1
 art. 1
 art. 74
 art. 74
 art. 1
 art. 74
 art. 12
 art. 1
 art. 74
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 12
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 22
 art. 31
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 74
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 12
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 8
 art. 1
 art. 22
 art. 22
 art. 3
 art. 14